Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-251/12-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-06-19
Teza: 1. Czy Gmina z tytułu wykonywania czynności polegającej na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, będzie podatnikiem VAT? W sytuacji uznania, że stanowisko podatnika odnośnie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, Gmina zwraca się z pytaniem: 2. Czy czynność polegająca na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, które były w posiadaniu Gminy jako ich właściciela co najmniej pół roku, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: gmina; opodatkowanie; organ-organ władzy publicznej; podatnik; pojazdy-usunięcie pojazdu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika Panią Kierownika Działu w Wydziale Księgowości, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2012 r. (data wpływu 19 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na odpłatnym przekazaniu pojazdów do demontażu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na odpłatnym przekazaniu pojazdów do demontażu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 maja 2012 r. o pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest podatnikiem VAT czynnym. Gmina na podstawie art. 50a ust. 2 i art. 130a ust. 10 ustawy z dnia 2 czerwca 2005 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 108 poz. 908 ze zm.) staje się właścicielem porzuconych pojazdów. Zgodnie z treścią art. 50a ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, w sytuacji gdy pojazdy usunięte z dróg publicznych, stref zamieszkania, stref ruchu, nie zostaną w terminie 6 miesięcy od ich usunięcia odebrane przez uprawnione osoby, przechodzą na własność gminy z mocy ustawy. Natomiast, zgodnie z treścią art. 130a ust. 10 ustawy Prawo o ruchu drogowym, starosta w stosunku do pojazdu usuniętego z drogi, w określonych przypadkach, występuje do sądu z wnioskiem o orzeczenie jego przepadku na rzecz powiatu, jeżeli prawidłowo powiadomiony właściciel lub osoba uprawniona nie odebrała pojazdu w terminie 3 miesięcy od dnia jego usunięcia. W sytuacji, gdy pojazdy usunięte z dróg publicznych, stref zamieszkania, stref ruchu nie nadają się do eksploatacji, a Gmina staje się na podstawie wyżej powołanych regulacji właścicielem tych pojazdów, to na Gminie spoczywa wyłącznie obowiązek przekazania takiego pojazdu do specjalistycznej stacji demontażu. Gmina jako właściciel tych pojazdów, które nie nadają się do eksploatacji musi bowiem nie tylko zabrać te pojazdy, ale także zająć się ich recyklingiem. Ustawa z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U. Nr 25, poz. 202 ze zm.) nakłada na właściciela pojazdu wycofanego z eksploatacji obowiązek przekazania takiego pojazdu wyłącznie do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów.

Powołana na podstawie Zarządzenia Prezydenta z dnia 23 stycznia 2012 r. Komisja ds. likwidacji i zagospodarowania pojazdów, które stały się własnością Gminy na podstawie art. 50a i art. 130a Prawo o ruchu drogowym, przeprowadza kwalifikację pojazdu w celu jego likwidacji w przypadkach, gdy z opinii biegłego skarbowego wynika, że przywrócenie cech eksploatacyjnych pojazdu jest technicznie i ekonomicznie niecelowe lub szacunkowa wartość pojazdu jest równa wartości złomu. Komisja podejmuje decyzję o zakwalifikowaniu pojazdu do likwidacji, poprzez jego przekazanie do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów.

W celu dokonania demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w stosunku do których Gmina staje się właścicielem w opisanych wyżej trybach, Gmina zawarła umowę z Przedsiębiorcą, który na podstawie decyzji Wojewody z dnia 31 marca 2009 r., prowadzi działalność w zakresie demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, dalej: „Przedsiębiorca”. Przedmiotem umowy jest demontaż pojazdów wycofanych z eksploatacji, o których mowa w art. 130a ust. 10 i art. 50a ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Na mocy tej umowy Gmina odpłatnie przekazuje pojazdy wycofane z eksploatacji do Przedsiębiorcy. Przedsiębiorca natomiast ponosi koszty odbioru i transportu pojazdów do miejsca ich demontażu. Przedsiębiorca w następstwie dokonanych demontaży pojazdów staje się właścicielem uzyskanych odpadów. Zgodnie z zawartą umową, Gmina na podstawie protokołu odebranych przez Przedsiębiorcę partii pojazdów i zgodnie z ustalonymi w umowie stawkami ryczałtowymi uwzględniającymi rodzaj pojazdu, otrzymuje należność za przekazaną do demontażu partię pojazdów. W okresie obowiązywania umowy stawki ryczałtowe są niezmienne. Na każdy pojazd przekazany przez Gminę odpłatnie do demontażu, Przedsiębiorca wystawia „Zaświadczenie o demontażu pojazdu”, zgodnie z obowiązującym w tym zakresie wzorem na podstawie załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2005 r. (Dz. U. Nr 62, poz. 554). Zaświadczenie poświadczające przyjęcie pojazdu do stacji demontażu, powiadomienie właściciela o przejęciu pojazdu na własność Gminy z mocy ustawy lub prawomocne postanowienie właściwego Sądu Rejonowego o przepadku pojazdu na rzecz Gminy, tablice rejestracyjne, jeżeli pojazd takie posiadał oraz protokół Komisji ds. likwidacji, stanowią podstawę do wyrejestrowania pojazdu przez właściwy do spraw rejestracji pojazdów organ ewidencyjny. Okres, w jakim Gmina jest właścicielem przeznaczonych do likwidacji pojazdów do momentu ich odpłatnego przekazania do stacji demontażu wynosi od 1 miesiąca do 8 miesięcy. Pojazdy te do momentu ich przekazania do stacji demontażu są przechowywane na parkingach strzeżonych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina z tytułu wykonywania czynności polegającej na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, będzie podatnikiem VAT?

W sytuacji uznania, że stanowisko podatnika odnośnie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, Gmina zwraca się z pytaniem:

1.  czy czynność polegająca na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, które były w posiadaniu Gminy jako ich właściciela co najmniej pół roku, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W opisie sprawy w odniesieniu do wykonywanych czynności polegających na odpłatnym przekazaniu do demontażu pojazdów, Gmina nie będzie podatnikiem VAT.

Przyjęte stanowisko znajduje uzasadnienie, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT, musi stanowić czynność opodatkowaną w rozumieniu przepisów o VAT i zostać dokonana przez podatnika VAT, działającego w tym charakterze w odniesieniu do tej konkretnej czynności.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (\`(...)\`) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, za działalność gospodarczą uznaje się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (\`(...)\`) a także osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Za działalność gospodarczą uznaje się również czynności polegające na „wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Stąd, aby uznać czy dana czynność podlega opodatkowaniu VAT, należy przede wszystkim stwierdzić, czy czynność ta jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Analiza powołanych regulacji zawartych w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, pozwala stwierdzić, że jeżeli podmiot wykonuje daną czynność poza działalnością gospodarczą to w tym zakresie podmiot ten nie działa w charakterze podatnika VAT, a więc czynność ta pozostaje poza jej opodatkowaniem VAT.

W wykazanym opisie sprawy Gmina na podstawie art. 50a ust. 2 i art. 130a ust. 10 ustawy Prawo o ruchu drogowym staje się właścicielem porzuconych pojazdów. Zgodnie bowiem z treścią art. 50a ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, w sytuacji gdy pojazdy usunięte z dróg publicznych, stref zamieszkania, stref ruchu, nie zostaną w terminie 6 miesięcy od ich usunięcia odebrane przez uprawnione osoby, przechodzą na własność gminy z mocy ustawy. Natomiast zgodnie z treścią art. 130a ust. 10 ustawy Prawo o ruchu drogowym, starosta w stosunku do pojazdu usuniętego z drogi, w określonych przypadkach, występuje do sądu z wnioskiem o orzeczenie jego przepadku na rzecz powiatu, jeżeli prawidłowo powiadomiony właściciel lub osoba uprawniona nie odebrała pojazdu w terminie 3 miesięcy od dnia jego usunięcia.

Z kolei w stosunku do pojazdów, które nie nadają się do eksploatacji, właściciel takich pojazdów zobowiązany jest mocą ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji, do przekazania takich pojazdów do wyspecjalizowanych podmiotów prowadzących stacje demontażu lub punktów zbierania pojazdów. Gmina w celu dokonania demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w stosunku do których stała się właścicielem w opisanych wyżej trybach, jest zobowiązana do ich przekazania do profesjonalnie działającego przedsiębiorcy, który dokona demontażu tych pojazdów.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Gmina nie jest podatnikiem VAT. Gmina bowiem realizując nałożone na nią obowiązki wynikające z powołanych wyżej regulacji, nie działa w obszarze prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i z zamiarem bycia w tym zakresie podatnikiem VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Dla VAT fundamentalne jest to, aby działanie podmiotu, było działaniem dokonywanym z zamiarem bycia podatnikiem VAT. Z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ podatkowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie została zrealizowana. Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania podmiotu za podatnika VAT.

W przypadku zatem, gdy podmiot w określonym zakresie nie prowadzi działalności gospodarczej, nie można uznać, że w odniesieniu do tej czynności występuje w charakterze podatnika VAT. W opisie sprawy taka sytuacja ma miejsce. Realizowane przez Gminę obowiązki związane z zagospodarowaniem porzuconych pojazdów, które nie nadają się do eksploatacji, znajdują się całkowicie poza obszarem prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Gmina podejmuje takie działania, ponieważ tylko ona jest do tego upoważniona. Należy podkreślić, że Gmina staje się właścicielem porzuconych pojazdów nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej ale całkowicie poza jej obszarem. Pojazdy te nie są wykorzystywane z uwagi na ich stan techniczny ani do działalności gospodarczej ani też do żadnej innej działalności. Pojazdy te są tylko przechowywane na wyznaczonych parkingach strzeżonych, do momentu ich przekazania do demontażu. Gmina bowiem, od momentu stania się właścicielem pojazdów porzuconych i nie nadających się do eksploatacji, dokonuje określone czynności, w tym zakresie działalność powołanej Zarządzeniem Prezydenta Komisji ds. likwidacji i zagospodarowania pojazdów, które stały się własnością Gminy na podstawie art. 50a art. 130 a Prawo o ruchu drogowym, które mają na celu przeprowadzenie demontażu tych pojazdów zgodnie z przepisami ustawy o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji.

Stąd należy uznać, że w sytuacji gdy Gmina nie nabyła pojazdów wycofanych z eksploatacji na cele działalności gospodarczej, jak również nie wykorzystywała pojazdów wycofanych z eksploatacji dla celów działalności gospodarczej, to dokonując odpłatnego ich przekazania do stacji demontażu, nie może być uznana, że występuje w charakterze podatnika VAT.

Uwzględniając powyższe w ocenie Wnioskodawcy, z tytułu wykonywania czynności polegającej na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, Gmina nie jest podatnikiem VAT.

Ad.2

Gmina stoi na stanowisku, że z tytułu wykonywania czynności polegającej na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów nie będzie podatnikiem VAT. Jeżeli Minister Finansów nie zgodzi się z tym stanowiskiem, Gmina twierdzi, że w opisie sprawy, czynność polegająca na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, które były w posiadaniu Gminy jako ich właściciela co najmniej pół roku, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z kolei na podstawie art. 43 ust. 2 ustawy o VAT, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Powyższe oznacza więc, że aby dostawa towaru objęta była zwolnieniem od podatku VAT, ruchomość musi być używana przez podatnika dokonującego tej dostawy przez co najmniej 6 miesięcy od jej nabycia i w stosunku do dostawy towaru używanego nie przysługuje dokonującemu dostawy towaru prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W opisie sprawy oba warunki należy uznać za spełnione. Gminie bowiem nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ nabycie pojazdów następuje z mocy ustawy lub prawomocnego postanowienia właściwego Sądu Rejonowego o przepadku pojazdu na rzecz Gminy. Nabycie przez Gminę pojazdów wycofanych z eksploatacji, nie ma miejsca w wyniku wykonania czynności opodatkowanej, a ponadto jest całkowicie niezależne od woli Gminy, która z mocy ustawy lub prawomocnego postanowienia Sądu, jest powołana do objęcia własności tych pojazdów. W kwestii natomiast używania pojazdów wycofanych z eksploatacji, w stosunku do których Gmina jako właściciel jest zobowiązana do ich przekazania do stacji demontażu lub punktu zbierania pojazdów, należy stwierdzić, że Gmina od momentu gdy staje się właścicielem pojazdów w związku z prowadzonymi czynnościami związanymi z ich odpłatnym przekazaniem do stacji demontażu, pojazdy te przechowuje na wyznaczonych parkingach strzeżonych. W okresie ich przechowywania Gmina dokonuje szereg czynności związanych z przeprowadzeniem kwalifikacji pojazdu w celu jego likwidacji (działalność Komisji ds. Likwidacji). W przypadku, gdy okres w jakim Gmina jest właścicielem przeznaczonych do likwidacji pojazdów do momentu ich odpłatnego przekazania do stacji demontażu wynosi ponad 6 miesięcy, należy uznać, że pojazdy te są towarem używanym, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 43 ust. 2 ustawy o VAT.

Co do faktu używania przez Gminę pojazdów, które są odpłatnie przekazywane do demontażu Przedsiębiorcy prowadzącemu stację demontażu, należy stwierdzić, że przez „używanie” w znaczeniu art. 43 ust. 2 ustawy o VAT należy rozumieć także i przechowywanie pojazdów wycofanych z eksploatacji.

Takie znaczenie terminu „używania” przyjął także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 654/10 NSA.

Uznając zatem powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisie sprawy, czynność polegająca na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów, które były w posiadaniu Gminy jako ich właściciela co najmniej pół roku, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez sprzedaż, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy, należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe, uzasadnionym jest twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1), który stwierdza, iż krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W świetle powołanego art. 15 ust. 6 ustawy, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług – wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy łącznym spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

*   jego podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz
*   odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają jednoznacznej definicji pojęcia organów władzy publicznej. Najbardziej precyzyjne w tym względzie są regulacje zawarte w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Przepisy tej ustawy jednoznacznie rozdzielają organy władzy publicznej od innych jednostek sektora finansów publicznych.

Z brzmienia art. 9 pkt 1 cyt. ustawy o finansach publicznych wynika, że organy władzy publicznej tworzą organy władzy rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy oraz trybunały.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 6 jak i cyt. przepis obowiązującej obecnie Dyrektywy wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, iż generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Ponadto, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00, pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483), obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia organu państwa oraz organu władzy publicznej nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia, czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142 , poz. 1591 ze zm.), Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1-4 cytowanej ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. Zadaniami użyteczności publicznej, w rozumieniu ustawy, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

W odniesieniu do pobierania opłat za czynności przechowywania pojazdów usuniętych z drogi wskazać należy, iż stosownie do przepisu art. 130a ust. 1 ustawy z dnia 2 czerwca 2005 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. Nr 108 poz. 908 ze zm.), pojazd jest usuwany z drogi na koszt właściciela w przypadku:

1.  pozostawienia pojazdu w miejscu, gdzie jest to zabronione i utrudnia ruch lub w inny sposób zagraża bezpieczeństwu,
2.  nieokazania przez kierującego dokumentu stwierdzającego zawarcie umowy obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej posiadacza pojazdu lub stwierdzającego opłacenie składki tego ubezpieczenia, jeżeli pojazd ten jest zarejestrowany w kraju, o którym mowa w art. 129 ust. 2 pkt 8 lit. c,
3.  przekroczenia wymiarów, dopuszczalnej masy całkowitej lub nacisku osi określonych w przepisach ruchu drogowego, chyba że istnieje możliwość skierowania pojazdu na pobliską drogę, na której dopuszczalny jest ruch takiego pojazdu;
4.  pozostawienia pojazdu nieoznakowanego kartą parkingową, w miejscu przeznaczonym dla pojazdu osoby niepełnosprawnej o obniżonej sprawności ruchowej oraz osób wymienionych w art. 8 ust. 2;
5.  pozostawienia pojazdu w miejscu obowiązywania znaku wskazującego, że zaparkowany pojazd zostanie usunięty na koszt właściciela.

W myśl art. 130a ust. 2 powołanej wyżej ustawy, pojazd może być usunięty z drogi na koszt właściciela, jeżeli nie ma możliwości zabezpieczenia go w inny sposób, w przypadku gdy:

1.  kierowała nim osoba:
    1.  znajdująca się w stanie nietrzeźwości lub w stanie po użyciu alkoholu albo środka działającego podobnie do alkoholu,
    2.  nieposiadająca przy sobie dokumentów uprawniających do kierowania lub używania pojazdu;
2.  jego stan techniczny zagraża bezpieczeństwu ruchu drogowego, powoduje uszkodzenie drogi albo narusza wymagania ochrony środowiska.

Zgodnie z art. 130a ust. 5c ustawy Prawo o ruchu drogowym – w brzmieniu obowiązującym od dnia 21 sierpnia 2011 r. – pojazd usunięty z drogi w przypadkach, o których mowa w ust. 1 lub 2, umieszcza się na parkingu strzeżonym do czasu uiszczenia opłat za jego usunięcie i przechowywanie.

W świetle art. 130a ust. 5f ww. ustawy, usuwanie pojazdów oraz prowadzenie parkingu strzeżonego dla pojazdów usuniętych w przypadkach, o których mowa w ust. 1 lub 2, należy do zadań własnych powiatu. Starosta realizuje te zadania przy pomocy powiatowych jednostek organizacyjnych lub powierza ich wykonanie zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych.

Z treści art. 5 ust. 2 pkt 1 powołanej wyżej ustawy o finansach publicznych wynika, iż dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.

Według art. 130a ust. 10 ustawy Prawo o ruchu drogowym, starosta w stosunku do pojazdu usuniętego z drogi, w przypadkach określonych w ust. 1 lub 2, występuje do sądu z wnioskiem o orzeczenie jego przepadku na rzecz powiatu, jeżeli prawidłowo powiadomiony właściciel lub osoba uprawniona nie odebrała pojazdu w terminie 3 miesięcy od dnia jego usunięcia. Powiadomienie zawiera pouczenie o skutkach nieodebrania pojazdu.

Starosta występuje z wnioskiem, o którym mowa w ust. 10, nie wcześniej niż przed upływem 30 dni od dnia powiadomienia (art. 130a ust. 10a ww. ustawy).

Na mocy art. 130a ust. 10d cyt. ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio, gdy w terminie 4 miesięcy od dnia usunięcia pojazdu nie został ustalony jego właściciel lub osoba uprawniona do jego odbioru, mimo że w jej poszukiwaniu dołożono należytej staranności.

W sprawach o przepadek pojazdu sąd stwierdza, na podstawie art. 130a ust. 10e ustawy Prawo o ruchu drogowym, czy zostały spełnione wszystkie przesłanki niezbędne do orzeczenia przepadku, w szczególności, czy usunięcie pojazdu było zasadne i czy w poszukiwaniu osoby uprawnionej do jego odbioru, dołożono należytej staranności oraz czy orzeczenie przepadku nie będzie sprzeczne z zasadami współżycia społecznego.

Do wykonania orzeczenia sądu o przepadku pojazdu jest obowiązany starosta. Wykonanie orzeczenia następuje w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, z uwzględnieniem przepisów niniejszej ustawy (art. 130a ust. 10f cyt. ustawy).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca (Gmina) jest czynnym podatnikiem VAT. Gmina na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym staje się właścicielem porzuconych pojazdów. Zgodnie z treścią art. 130a ust. 10 ww. ustawy, starosta w stosunku do pojazdu usuniętego z drogi, w określonych przypadkach, występuje do sądu z wnioskiem o orzeczenie jego przepadku na rzecz powiatu, jeżeli prawidłowo powiadomiony właściciel lub osoba uprawniona nie odebrała pojazdu w terminie 3 miesięcy od dnia jego usunięcia. W sytuacji, gdy pojazdy usunięte z dróg publicznych, stref zamieszkania, stref ruchu nie nadają się do eksploatacji, a Gmina staje się na podstawie wyżej powołanych regulacji właścicielem tych pojazdów, to na Gminie spoczywa wyłącznie obowiązek przekazania takiego pojazdu do specjalistycznej stacji demontażu. Gmina jako właściciel tych pojazdów, które nie nadają się do eksploatacji musi bowiem nie tylko zabrać te pojazdy, ale także zająć się ich recyklingiem. Ustawa o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji nakłada na właściciela pojazdu wycofanego z eksploatacji obowiązek przekazania takiego pojazdu wyłącznie do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów. W celu dokonania demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji, w stosunku do których Gmina staje się właścicielem w opisanych wyżej trybach, Gmina zawarła umowę z Przedsiębiorcą, który prowadzi działalność w zakresie demontażu pojazdów wycofanych z eksploatacji. Na mocy tej umowy Gmina odpłatnie przekazuje pojazdy wycofane z eksploatacji do Przedsiębiorcy. Przedsiębiorca natomiast ponosi koszty odbioru i transportu pojazdów do miejsca ich demontażu. Przedsiębiorca w następstwie dokonanych demontaży pojazdów staje się właścicielem uzyskanych odpadów. Zgodnie z zawartą umową, Gmina na podstawie protokołu odebranych przez Przedsiębiorcę partii pojazdów i zgodnie z ustalonymi w umowie stawkami ryczałtowymi uwzględniającymi rodzaj pojazdu, otrzymuje należność za przekazaną do demontażu partię pojazdów. W okresie obowiązywania umowy stawki ryczałtowe są niezmienne. Na każdy pojazd przekazany przez Gminę odpłatnie do demontażu, Przedsiębiorca wystawia „Zaświadczenie o demontażu pojazdu”, zgodnie z obowiązującym w tym zakresie wzorem na podstawie załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2005 r. (Dz. U. Nr 62, poz. 554). Zaświadczenie poświadczające przyjęcie pojazdu do stacji demontażu, powiadomienie właściciela o przejęciu pojazdu na własność Gminy z mocy ustawy lub prawomocne postanowienie właściwego Sądu Rejonowego o przepadku pojazdu na rzecz Gminy, tablice rejestracyjne, jeżeli pojazd takie posiadał oraz protokół Komisji ds. likwidacji, stanowią podstawę do wyrejestrowania pojazdu przez właściwy do spraw rejestracji pojazdów organ ewidencyjny. Okres, w jakim Gmina jest właścicielem przeznaczonych do likwidacji pojazdów do momentu ich odpłatnego przekazania do stacji demontażu wynosi od 1 miesiąca do 8 miesięcy. Pojazdy te do momentu ich przekazania do stacji demontażu są przechowywane na parkingach strzeżonych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania Gminy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania czynności polegającej na odpłatnym przekazywaniu do demontażu pojazdów usuniętych z drogi oraz możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla tej czynności w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Co do zasady, Gmina wykonując czynności w ramach przypisanych jej specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych), dla których została powołana, jest organem władzy publicznej. W przedmiotowej sprawie jednak, Gmina dokonując odpłatnego przekazania pojazdów do demontażu na podstawie zawartej umowy wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT, bowiem czynność ta jest czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że odpłatne przekazanie pojazdów do demontażu jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność, w świetle art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także, np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Zaznacza się, iż co do zasady, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie art. 43 ust. 2 ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy, powoduje, iż dostawa towarów nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wyrażony w cytowanym wyżej przepisie 43 ust. 2 ustawy, wymóg używania ruchomości odnosi się bezpośrednio do zbywcy i dotyczy faktycznego używania towaru. Przez używanie, w myśl Słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), należy rozumieć posługiwanie się, wykorzystywanie czegoś w charakterze narzędzia. Nie jest zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru, czy też prawa własności do towaru, przez wskazany przepisem czas, jeśli posiadaniu nie będzie towarzyszyć faktyczne wykorzystywanie towaru.

Zaznacza się, iż użytkownikiem dokonującym sprzedaży towaru używanego jest jedynie taki jego właściciel, który w momencie sprzedaży korzysta z towaru w ten sposób, że faktycznie go używa, a nie tylko pobiera z tego towaru, będącego jego własnością, pożytki cywilne i inne dochody. Stąd „używanymi” nie mogą być towary, które były przedmiotem dzierżawy i nie były przez zbywcę faktycznie używane przez okres wymagany przepisem art. 43 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina na mocy przepisów Prawo o ruchu drogowym, staje się właścicielem porzuconych pojazdów. Niektóre z tych pojazdów nie nadają się do dalszej eksploatacji. W tej sytuacji, na Gminie spoczywa obowiązek przekazania takiego pojazdu do specjalistycznej stacji demontażu. Gmina jako właściciel tych pojazdów, które nie nadają się do eksploatacji musi zabrać te pojazdy oraz zająć się ich recyklingiem. Okres, w jakim Gmina jest właścicielem przeznaczonych do likwidacji pojazdów do momentu ich odpłatnego przekazania do stacji demontażu wynosi od 1 miesiąca do 8 miesięcy. Pojazdy te do momentu ich przekazania do stacji demontażu są przechowywane na parkingach strzeżonych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż pojazdów, które stają się własnością Gminy na podstawie szczególnych przepisów nie można uznać za towar używany, bowiem Gmina faktycznie ich nie używa. Samo ich posiadanie, nie powoduje uznania ich za towary używane, w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

W tej sytuacji czynność odpłatnego przekazania pojazdów nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przekazanie pojazdów do demontażu będzie podlegało opodatkowaniu według 23% stawki podatku VAT.

Zaznacza się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności opodatkowania czynności polegającej na usuwaniu pojazdów z dróg i przechowywania ich na parkingu strzeżonym do momentu przekazania do demontażu.

Informuje się ponadto, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na odpłatnym przekazaniu pojazdów do demontażu. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w tym samym zakresie załatwiona została w dniu 19 czerwca 2012 r. interpretacją nr ILPP1/443-251/12-3/AI.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.