Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.353.2021.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-05
Teza: w zakresie ustalenia czy kwoty wynikające z rozliczenia Kontraktów powinny zostać zaliczone do przychodów lub kosztów osiąganych lub ponoszonych przez Spółkę w ramach działalności objętej Decyzją i tym samym być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT
Słowa kluczowe: forward; koszt; przychód; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.),Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lipca 2021 r. (data wpływu 19 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy kwoty wynikające z rozliczenia Kontraktów powinny zostać zaliczone do przychodów lub kosztów osiąganych lub ponoszonych przez Spółkę w ramach działalności objętej Decyzją i tym samym być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 19 lipca 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy kwoty wynikające z rozliczenia Kontraktów powinny zostać zaliczone do przychodów lub kosztów osiąganych lub ponoszonych przez Spółkę w ramach działalności objętej Decyzją i tym samym być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem posiadającym osobowość prawną, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT).

Spółka należy do międzynarodowej grupy X, której głównym obszarem działalności jest produkcja komponentów i podzespołów ze stali, stali nierdzewnej i aluminium. Grupa X dostarcza produkty do przedsiębiorstw działających w różnorodnych branżach i zajmujących się m.in. produkcją turbin wiatrowych, pieców opalanych drewnem, chłodnictwem przemysłowym, przetwórstwem żywności czy mechatroniką.

Spółka specjalizuje się w wytwarzaniu komponentów i podzespołów m.in. ze stali, stali nierdzewnej oraz aluminium, które stanowią zintegrowane rozwiązania dla finalnych wyrobów dla klientów, a także w wytwarzaniu gotowych produktów.

Wnioskodawca realizuje nową inwestycję na terenie zakładu Spółki - adaptację dodatkowej powierzchni w ramach istniejącego zakładu produkcyjnego, dostosowanie wykorzystywanej dotychczas powierzchni zakładu do zwiększonych mocy produkcyjnych, wyposażenie m.in. w innowacyjne roboty spawalnicze, maszyny do cięcia laserowego oraz maszyny do gięcia blachy, wykorzystywane w procesie produkcyjnym komponentów, elementów i podzespołów stalowych.

W związku z realizacją inwestycji Spółka otrzymała decyzję o wsparciu o numerze (…)/(…) z 28 (…) 20(…) r., o której mowa w art. 13 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1752, dalej: „ustawa o nowych inwestycjach”) na prowadzenie działalności określonych według PKWIU (dalej: „Decyzja"):

*   Sekcja C, dział 25, grupa 25.1 - metalowe elementy konstrukcyjne,
*   sekcja C, dział 25, klasa 25.29 - pozostałe zbiorniki, cysterny i pojemniki metalowe,
*   sekcja C, dział 25, klasa 25.50 - usługi kucia, pracowania, wytłaczania i walcowania metali; usługi w zakresie metalurgii proszków,
*   sekcja C, dział 25, grupa 25.6 - obróbka metali i nakładanie powłok na metale; obróbka mechaniczna elementów metalowych,
*   sekcja C, dział 25, klasa 25.72 - zamki i zawiasy,
*   sekcja C, dział 25, klasa 25.73 - narzędzia,
*   sekcja C, dział 28, grupa 28.2 - pozostałe maszyny ogólnego przeznaczenia,
*   sekcja C, dział 28, klasa 28.4 - pozostałe narzędzia mechaniczne,
*   sekcja C, dział 29, grupa 29.2 - nadwozia do pojazdów silnikowych; przyczepy i naczepy,
*   sekcja C, dział 31, grupa 31.0 - meble,
*   sekcja C, dział 33, klasa 33.11 - usługi naprawy i konserwacji metalowych wyrobów gotowych,
*   sekcja E, dział 38, kategoria 38.11.5 - odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,
*   sekcja M, dział 71, klasa 71.12 - usługi w zakresie inżynierii i związane z nim doradztwo techniczne,
*   sekcja M, dział 71, klasa 71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych.

Zakres przedmiotowy Decyzji obejmuje zasadniczy przedmiot działalności Spółki, z tytułu której uzyskuje ona przychody podlegające zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. działalności produkcyjnej w zakresie komponentów, podzespołów oraz produktów gotowych m.in. ze stali, stali nierdzewnej oraz aluminium.

Spółka realizuje nabyte w przeszłości oraz nabywa i planuje nabywać instrumenty pochodne (w tym m.in. walutowe kontrakty terminowe typu forward, dalej łącznie: „Kontrakty”) umożliwiające zabezpieczenie Spółki przed ryzykiem zmiany kursów, związanym z dokonywanymi i otrzymywanymi płatnościami w walutach obcych, dotyczące wyłącznie bieżącej działalności operacyjnej, prowadzonej przez Spółkę w ramach otrzymanej Decyzji, która podlega zwolnieniu z podatku dochodowego.

Jednocześnie Spółka jest/będzie w stanie wykazać, które transakcje są zabezpieczone Kontraktami i, tym samym, jest/będzie w stanie przyporządkować uzyskiwane przychody i ponoszone koszty do konkretnych transakcji, realizowanych w ramach działalności zwolnionej.

W zależności od rodzaju zawartego Kontraktu jego zasada działania, jak i charakterystyka będzie specyficzna. Przykładowo realizacja kontraktów forward polega na zakupie lub sprzedaży waluty po kursie wynikającym z kontraktu. Kurs ten, jako kurs faktycznie zastosowany jest następnie porównywany z kursem średnim NBP, według którego zaksięgowane zostało pobranie środków pieniężnych z rachunku bankowego na potrzeby transakcji, dotyczącej jej działalności operacyjnej, objętej Decyzją i podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego, co prowadzi do powstania różnic kursowych.

Podobnie w przypadku innych Kontraktów, Spółka może rozpoznawać koszty i przychody wynikające z danego Kontraktu na analogicznych, jak opisane powyżej zasadach.

Celem zawieranych Kontraktów jest i będzie wyłącznie zabezpieczenie się Spółki przed potencjalnymi stratami, wynikającymi z wahań kursów walut obcych, a stanowiących instrumenty bazowe Kontraktów. Celem zawieranych Kontraktów nie jest i nie będzie więc osiągnięcie zysku na zmianie cen kontraktów terminowych poprzez spekulację cenową instrumentem bazowym. Tym samym Wnioskodawca nie prowadzi i nie będzie prowadził działalności w zakresie handlu instrumentami finansowymi, polegającej na spekulacyjnym obrocie kontraktami terminowymi w celu osiągnięcia z tego tytułu zysku.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy kwoty wynikające z rozliczenia Kontraktów powinny zostać zaliczone do przychodów lub kosztów osiąganych lub ponoszonych przez Spółkę w ramach działalności objętej Decyzją i tym samym być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?

**Zdaniem Wnioskodawcy**,kwoty wynikające z rozliczenia Kontraktów powinny zostać zaliczone do przychodów lub kosztów osiąganych lub ponoszonych przez Spółkę w ramach działalności objętej Decyzją i tym samym być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Poniżej Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia swoje stanowisko. Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 4a pkt 22 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych z określonymi wyłączeniami).

Zgodnie z art. 3 ustawy o nowych inwestycjach, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o nowych inwestycjach, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Ponadto, jak wskazuje przepis art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 15 ustawy o nowych inwestycjach decyzja o wsparciu określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, jakie podatnik jest zobowiązany spełnić.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne zasadnym jest stwierdzenie, że w celu skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie wydanej decyzji o wsparciu (przy założeniu, że podatnik ten spełnia wymagania wskazane w decyzji), spełnione muszą być łącznie następujące warunki:

\- prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu oraz

\- uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w ww. decyzji kodami PKWiU.

Skoro zatem regulacje ustawowe wskazują wyłącznie dwa opisane powyżej wymogi, których spełnienie umożliwia zwolnienie dochodu z opodatkowania CIT, nie jest dopuszczalne stawianie żadnych dodatkowych warunków, których zrealizowanie byłoby niezbędne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Kontrakty jako element działalności zwolnionej Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w opinii Spółki, wynik realizowany na zawieranych Kontraktach jest/będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ jest /będzie generowany w ramach działalności gospodarczej, wykonywanej na terenie określonym w Decyzji oraz w zakresie określonym w Decyzji. Przychody lub koszty ponoszone w związku z realizacją Kontraktów, służących zabezpieczeniu ryzyka walutowego związanego z dokonywanymi i otrzymywanymi płatnościami w walutach obcych, a tym samym zabezpieczeniu dochodów z działalności określonej w Decyzji, nie stanowią/nie będą stanowić odrębnego źródła przychodów od tego, jakim jest działalność gospodarcza prowadzona przez Spółkę w ramach otrzymanej Decyzji. Kontrakty są/będą jedynie instrumentem zabezpieczającym do głównej, operacyjnej działalności Spółki, objętej Decyzją. Z tego względu przychody i koszty wygenerowane w związku z Kontraktami stanowią/będą stanowić nieodłączny element podstawowej działalności Spółki, wskazanej w Decyzji.

Wynik realizowany na zawieranych przez Wnioskodawcę Kontraktach pozostaje/będzie pozostawał w ścisłym związku z podstawowym zakresem działalności gospodarczej, prowadzonej na podstawie otrzymanej Decyzji, wspierając jedynie działalność główną Spółki, objętą Decyzją. Kontrakty forward służą/będą służyły zabezpieczeniu pozycji finansowej Spółki tzn. finansowaniu zakupu surowców do produkcji komponentów, podzespołów oraz produktów gotowych m.in. ze stali, stali nierdzewnej oraz aluminium, które nabywane są/będą w ramach działalności operacyjnej Spółki prowadzonej na podstawie Decyzji.

Zawierane przez Spółkę Kontrakty nie służą/nie będą służyły działalności zmierzającej do pomnożenia posiadanego przez Spółkę kapitału, a właśnie takie działanie powinno być postrzegane jako forma dodatkowej działalności finansowej, która nie została objęta Decyzją. Kontrakty mają/będą miały natomiast wyłącznie charakter zabezpieczający sprzedaż komponentów, podzespołów oraz produktów gotowych m.in. ze stali, stali nierdzewnej oraz aluminium, a więc działalności gospodarczej objętej Decyzją. Tym samym zawieranie Kontraktów powinno być postrzegane jedynie jako przejaw rozsądnego zarządzania płynnością Spółki i zabezpieczenia jej przed ryzykiem nadmiernych kosztów, spowodowanych wahaniami kursów walut. Spółka zawiera/będzie zawierać Kontrakty i realizuje Kontrakty nabyte w przeszłości wyłącznie w celu zwiększenia prawdopodobieństwa zrealizowania określonych przepływów pieniężnych z tytułu podstawowej działalności operacyjnej, a nie generowania ewentualnych dodatkowych zysków w związku ze zmianą kursów walut.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, realizacja Kontraktów przez Wnioskodawcę prowadzi do powstania różnic kursowych, które rozpoznawane są dla celów podatkowych w momencie otrzymania środków pieniężnych z Kontraktu na rachunek bankowy Spółki. W przypadku zatem, gdy wynik z realizacji transakcji zabezpieczającej (realizacji Kontraktu) jest dodatni, Spółka traktuje go jako dodatnią różnicę kursową, a w przypadku, gdy wynik z realizacji transakcji zabezpieczającej jest ujemny, Spółka traktuje go jako ujemną różnicę kursową.

W tym kontekście Spółka zwraca uwagę na fakt, iż przedstawiciele doktryny prawa podatkowego podkreślają w odniesieniu do różnic kursowych, iż: „Zgodnie z zasadą akcesoryjności różnice kursowe pozostają nierozerwalnie związane z przychodami i kosztami, których dotyczą i nie mogą funkcjonować samodzielnie. Tym samym, jeżeli powstają na działalności strefowej, powinny wpływać zatem na dochód przedsiębiorcy w strefie. Dochód w części, w której związany jest z działalnością objętą zezwoleniem, powinien natomiast korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym." (Dorota Białas, Michał Gosek, dr Marcin Jamroży, Marcin Kapera, Renata Papała, Mikołaj Przybył, Anna Smagowicz-Tokarz, Monika Spotowska, Tomasz Tuszyński, Paulina Wojszczyk, Funkcjonowanie przedsiębiorstw w specjalnej strefie ekonomicznej. Aspekty prawne i podatkowe, wyd. 1, Legalis C.H. Beck 2015).

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 marca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2020.1. PC), w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Dodatnie różnice kursowe, które powstają u Spółki w ramach Działalności strefowej nie stanowią odrębnego źródła przychodów. Oznacza to, że ich źródłem jest Dochód strefowy uzyskany w wyniku działalności gospodarczej prowadzonej w ramach SSE. Zatem mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że jeżeli określony przychód można jednoznacznie i bezsprzecznie przypisać do Działalności strefowej, to także powstające od niego dodatnie różnice kursowe, (które mogą powstać w związku z uwzględnieniem tego przychodu) można jednoznacznie i bezsprzecznie przypisać do tej działalności. W konsekwencji czego dodatnie różnice kursowe stanowić będą również Przychód strefowy”; oraz „ujemne różnice kursowe, gdy możliwe jest ich bezpośrednie przyporządkowanie do Działalności strefowej, powinny stanowić Koszt strefowy przypisany do Działalności strefowej, a w konsekwencji powinny być rozliczane na zasadach przewidzianych dla Działalności strefowej, która korzysta ze zwolnienia z CIT”.

Przekładając stanowisko organu podatkowego na sytuację Wnioskodawcy, Spółka podkreśla, że jak wskazano w stanie faktycznym - jest w stanie bezpośrednio przyporządkować uzyskiwane przychody i ponoszone koszty z Kontraktów do działalności zwolnionej, bowiem tylko w odniesieniu do transakcji z działalności zwolnionej zawierane są Kontrakty.

Działalność pomocnicza do działalności zwolnionej

Ponad zaprezentowaną powyżej argumentację Wnioskodawca wskazuje również, iż zgodnie z dominującą linią orzeczniczą i interpretacjami organów podatkowych, brzmienie przepisów ustawy CIT pozwala objąć zwolnieniem z opodatkowania podatkiem CIT również pewne rodzaje działalności pomocniczej do działalności zwolnionej, np. procesy księgowe oraz finansowe.

Jak wskazano przedmiotem zwolnienia podatkowego na podstawie wydanej decyzji o wsparciu jest wyłącznie dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu, przy czym decyzja o wsparciu określa szczegółowo przedmiot tej działalności - na podstawie klasyfikacji PKWiU. Oznacza to więc, że wyłącznie dochód Spółki z działalności gospodarczej wskazanej w Decyzji jest podstawą do korzystania z omawianej ulgi podatkowej. Jednakże działalność podstawowa, wskazana wg kodów PKWiU w treści Decyzji nie może istnieć bez szeregu procesów mających charakter pomocniczy względem tej podstawowej działalności, np. księgowych czy właśnie finansowych. W ramach kategorii tzw. działalności pomocniczej klasyfikowana jest zatem działalność stanowiąca, ze względu na skalę i charakter, działalność dodatkową w stosunku do działalności zwolnionej i bezpośrednio z nią powiązaną.

Zgodnie z dominującą linią orzeczniczą i interpretacjami organów podatkowych, brzmienie przepisów ustawy CIT pozwala objąć zwolnieniem z opodatkowania podatkiem CIT pewne rodzaje działalności pomocniczej. W rezultacie przychody i koszty z działalności pomocniczej powinny być ujmowane w wyniku podatkowym z działalności zwolnionej. Przykładowo:

· Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 15 grudnia 2011 r. (sygn. II FSK 1139/10): „Zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. podlegać będą nie tylko przychody i związane z nim koszty uzyskania przychodów będące bezpośrednio wynikiem działalności na terenie strefy ekonomicznej, ale także przychody i koszty ich uzyskania z każdej innej działalności pomocniczej niezbędnej do jej prowadzenia”;

· Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 8 grudnia 2016 r. (sygn. I SAWr 963/16): „Zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. objęte są dochody z działalności gospodarczej wykonywanej na terenie SSE, co mieści w sobie także usługi/działalność pomocniczą niezbędną do realizacji konkretnego zadania gospodarczego objętego zezwoleniem”; wyrok ten został podtrzymany wyrokiem NSA z 17 kwietnia 2019 r. (sygn. II FSK 1149/17);

· Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.9.2018.2.JKT) zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: „Biorąc pod uwagę przedmiot głównej działalności Spółki \[handel i dystrybucja części zamiennych do samochodów osobowych, dostawczych oraz motocykli - przyp. Wnioskodawcy\], działania mające za cel zabezpieczenie źródła przychodów - uznać należy działalność polegającą na obrocie pochodnymi instrumentami finansowymi - opcjami walutowymi za działalność pomocniczą wobec działalności głównej”;

· Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 15 października 2010 r. (sygn. ILPB3/423-616/10-2/MM) zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że: „Zawieranie transakcji na Instrumentach pochodnych należy ocenić w zależności od ich charakteru i celu transakcji. A zatem w sytuacji, gdy podatnik jest w stanie przyporządkować dany instrument pełniący rolę instrumentu zabezpieczającego do działalności strefowej, wówczas przychody i koszty w związku z nim wygenerowane stanowią element działalności strefowej. Tym samym, wynik na tego rodzaju transakcjach nie stanowi odrębnego źródła przychodów/kosztów, lecz w istocie wpływa na wynik realizowany na działalności strefowej”;

· Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 8 grudnia 2009 r. (sygn. ITPB3/423-542/09/AM), w której stwierdzono, że „Transakcje zabezpieczające dokonywane przez Wnioskodawcę, jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, służą zabezpieczeniu jej wyniku finansowego. Jako że w tym przypadku transakcje tego rodzaju nie stanowią odrębnej działalności tj. działalności finansowej, lecz ich celem jest zabezpieczenie dochodów z działalności podstawowej określonej w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, należy je wiązać z działalnością prowadzoną w strefie. Tym samym zyski powstałe w wyniku zawarcia transakcji zabezpieczających podlegają rozliczeniu na zasadach dotyczących dochodów uzyskiwanych z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej”;

· Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 15 kwietnia 2009 r. (sygn. ILPB3/423-85/09-2/EK), w której stwierdzono „Jeżeli więc zawarcie umów, których przedmiotem są pochodne instrumenty finansowe (kontrakty terminowe typu forward oraz opcje terminowe) związane jest bezpośrednio z prowadzoną przez Spółkę działalnością w strefie, przychody i koszty z tym związane generują dochód z działalności prowadzonej przez podatnika w strefie. Tym samym dochód ten, w części, w jakiej związany jest działalnością objętą Zezwoleniem, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych";

· Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 19 grudnia 2008 r. (sygn. ILPB3/423-608/08-3/ŁM), w której stwierdzono „Jeżeli więc zawarcie umów, których przedmiotem są pochodne instrumenty finansowe związane jest bezpośrednio z prowadzoną przez spółkę działalnością w strefie, przychody i koszty z tym związane generują dochód z działalności prowadzonej przez podatnika w strefie”.

W przywołanych interpretacjach oraz wyrokach sądy oraz organy podatkowe uznawały, że za działalność pomocniczą wobec działalności podstawowej zalicza się rezultaty transakcji na pochodnych instrumentach finansowych (kontrakty terminowe, opcje), realizowanych w celu zabezpieczenia się przed ryzykiem kursowym, w takim zakresie, w jakim odnoszą się do transakcji zakupu lub sprzedaży materiałów i towarów niezbędnych do wytworzenia wyrobów oraz sprzedaży wyrobów objętych zwolnieniem - tak jak ma to miejsce w ramach Kontraktów zawieranych przez Wnioskodawcę.

Podsumowując powyższe rozważania oraz przytoczone stanowiska organów podatkowych wskazujące, że ze zwolnienia z opodatkowania CIT mogą korzystać przychody finansowe, które związane są bezpośrednio z działalnością zwolnioną, dla określenia czy wynik finansowy osiągnięty na transakcjach zabezpieczających kurs walutowy może zostać alokowany do działalności objętej Decyzją, konieczne jest, zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie bezpośredniego powiązania prowadzonej działalności zwolnionej objętej Decyzją z zawieranymi Kontraktami.

W ocenie Spółki rozstrzygnięcie czy Kontrakty są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w oparciu o Decyzję, czy też stanowią odrębną działalność finansową opodatkowaną na zasadach ogólnych, powinno zostać dokonane w oparciu o cel jakiemu służą zawierane transakcje. Nie powinno się bowiem stawiać znaku równości pomiędzy transakcjami na instrumentach pochodnych o charakterze zabezpieczającym działalność zwolnioną oraz transakcjami o charakterze czysto spekulacyjnym, które ukierunkowane są wyłącznie na osiągnięcie dodatkowego zysku.

Jak już wskazywano, zawierane przez Spółkę Kontrakty mają w istocie jedynie na celu zapewnienie określonego poziomu rentowności działalności zwolnionej oraz płynności Spółki, wspierając tym samym niezakłóconą kontynuację i rozwój tej działalności. Zabezpieczający charakter instrumentów finansowych służy przede wszystkim gwarancji osiągnięcia przez Spółkę określonego dochodu ze sprzedaży wyrobów objętych Decyzją, co stanowi ustawowy wymóg stosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT. Zawieranie Kontraktów ma w przypadku Spółki na celu wyłącznie wsparcie działalności głównej, jaką jest działalność określona w Decyzji, a nieodrębnego, ukierunkowanego na osiągnięcie zysku rodzaju działalności finansowej. W przedstawionym stanie faktycznym, podstawowym źródłem przychodów dla Wnioskodawcy wciąż pozostaje przychód ze sprzedaży wyrobów objętych Decyzją, który dzięki zawieranym Kontraktom pozostaje nieuszczuplony.

Tym samym biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż kwoty wynikające z rozliczenia Kontraktów zawieranych przez Spółkę powinny zostać zaliczone do przychodów lub kosztów osiąganych lub ponoszonych przez Spółkę w ramach działalności objętej Decyzją i tym samym być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1752, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ww. ustawy, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, dalej: „ustawa o PDOP”), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1752), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o PDOP, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Na podstawie art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego. Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podstawowa działalność Spółki, działalność produkcyjna w zakresie komponentów, podzespołów oraz produktów gotowych m.in. ze stali, stali nierdzewnej oraz aluminium, podlega zwolnieniu przedmiotowemu.

W związku z realizacją inwestycji Spółka otrzymała decyzję o wsparciu o numerze (…)/(…) z 28 (…) 20(…) r., o której mowa w art. 13 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji na prowadzenie działalności określonych według PKWIU.

Spółka realizuje nabyte w przeszłości oraz nabywa i planuje nabywać instrumenty pochodne (w tym m.in. walutowe kontrakty terminowe typu forward, dalej łącznie: „Kontrakty”) umożliwiające zabezpieczenie Spółki przed ryzykiem zmiany kursów, związanym z dokonywanymi i otrzymywanymi płatnościami w walutach obcych, dotyczące wyłącznie bieżącej działalności operacyjnej, prowadzonej przez Spółkę w ramach otrzymanej Decyzji, która podlega zwolnieniu z podatku dochodowego.

Jednocześnie Spółka jest/będzie w stanie wykazać, które transakcje są zabezpieczone Kontraktami i, tym samym, jest/będzie w stanie przyporządkować uzyskiwane przychody i ponoszone koszty do konkretnych transakcji, realizowanych w ramach działalności zwolnionej.

Jak wskazuje Spółka celem zawieranych Kontraktów jest i będzie wyłącznie zabezpieczenie się Spółki przed potencjalnymi stratami, wynikającymi z wahań kursów walut obcych, a stanowiących instrumenty bazowe Kontraktów. Celem zawieranych Kontraktów nie jest i nie będzie więc osiągnięcie zysku na zmianie cen kontraktów terminowych poprzez spekulację cenową instrumentem bazowym.

Podsumowując, wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia, czy kwoty wynikające z kontraktów typu forward (przychody i koszty), ujęte w ewidencji jako dodatnie i ujemne różnice kursowe, stanowiące zabezpieczenie konkretnych kontraktów terminowych, objętych Decyzją, podlegają zwolnieniu podatkowemu.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu działalności gospodarczej, zgodnie z decyzją o wsparciu nowych inwestycji, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę podatek dochodowy. Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

*   prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu nowych inwestycji,
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w ww. decyzji.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu w zakresie w niej wskazanym i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową. Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w decyzji, prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w decyzji, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem określonym w decyzji, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

W związku z powyższym, przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia tego, jaka część dochodu nie wynika z działalności prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W przypadku, gdy podatnicy uzyskują jednocześnie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu i przychody, z których dochód jest wolny od podatku, zobowiązani są do prowadzenia ewidencji przychodów i kosztów, tak aby możliwe było prawidłowe ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i dochodu wolnego od podatku.

Ze zwolnienia nie korzystają również dochody związane z działalnością na terenie określonym w decyzji o wsparciu bowiem ustawodawca w przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia „dochody z działalności” a nie sformułowania „dochody związane z działalnością”. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem określonym w decyzji o wsparciu, wówczas również dochody z takiej działalności nie będą podlegały zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie określonym w decyzji o wsparciu na podstawie decyzji, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach decyzji o wsparciu, a więc działalności określonej w decyzji.

Nie wszystkie dochody osiągane w związku z nową inwestycją będą podlegały zwolnieniu. Przykładem występowania takiej sytuacji jest uzyskiwanie dochodów z tytułu terminowych kontraktów zabezpieczających typu forward (kontrakty) z fizyczną dostawą waluty (transakcje rzeczywiste) przez co uzyskiwana jest zagwarantowana możliwość wymiany waluty w przyszłości po określonym z góry kursie wynikającym z kontraktów. W zależności od relacji ceny wykonania i rzeczywistego kursu walutowego w dniu wykonania transakcji rozpoznaje się przychody bądź koszty podatkowe z tytułu powstania dodatnich lub ujemnych różnic kursowych. W takiej sytuacji mimo, że kontrakty zabezpieczające są zawarte w związku z realizacją nowej inwestycji dochody lub koszty będą stanowiły odrębne źródło przychodów.

Konsekwentnie, można zatem stwierdzić, że zawieranie i realizacja transakcji na instrumentach pochodnych zabezpieczających Spółkę jako całość przed ryzykiem kursowym oraz przed ryzykiem stopy procentowej, stanowi odrębną formę aktywności Spółki, która nie jest objęta treścią posiadanej przez Spółkę Decyzji na prowadzenie działalności, objętej zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych. Wynik na transakcjach na instrumentach pochodnych nie jest zatem dochodem i stratą z działalności prowadzonej na podstawie Decyzji o wsparciu w związku z realizacją inwestycji i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Zatem, dochody te nie będą stanowiły dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy kwoty wynikające z rozliczenia Kontraktów powinny zostać zaliczone do przychodów lub kosztów osiąganych lub ponoszonych przez Spółkę w ramach działalności objętej Decyzją i tym samym być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Ponadto, powołana interpretacja 0111-KDIB1-3.4010.11.2020.1.PC wydana została w odmiennym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) od będącego przedmiotem niniejszej interpretacji.

Podkreślić jednocześnie należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawapodatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.