Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.359.2024.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-17
Teza: W zakresie ustalenia: - czy uzyskana przez Spółkę Pomoc publiczna, otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy będzie stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, - w wypadku, jeśli Spółka w kolejnych latach uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach, to czy będzie ona stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, - w przypadku uznania, że Pomoc publiczna otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy stanowi przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, to czy Spółka zobowiązana będzie do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, - w sytuacji, kiedy Spółka w kolejnych latach uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach, a organ uzna, że będzie ona stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, to czy Spółka zobowiązana będzie do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-pomoc finansowa; przychód; zwolnienie; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dotacje, subwencje, dopłaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 47

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest nieprawidłowe
==========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 czerwca 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia:

\- czy uzyskana przez Spółkę Pomoc publiczna, otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy będzie stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop,

\- w wypadku, jeśli Spółka w kolejnych latach uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach, to czy będzie ona stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop,

\- w przypadku uznania, że Pomoc publiczna otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy stanowi przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, to czy Spółka zobowiązana będzie do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów,

\- w sytuacji, kiedy Spółka w kolejnych latach uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach, a organ uzna, że będzie ona stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, to czy Spółka zobowiązana będzie do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka jest osobą prawną utworzoną na mocy prawa polskiego 16 października 2001 r. Spółka ma siedzibę na terytorium Polski i jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy CIT, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Rok podatkowy (obrotowy) Spółki nie jest tożsamy z rokiem kalendarzowym - rok podatkowy Spółki trwa od 1 października do 30 września. Spółka uzyskuje przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

Spółka należy do grupy kapitałowej X (dalej: „Grupa”), będącej wiodącym światowym producentem (…). Grupa oferuje szeroki wachlarz produktów w zakresie (…). Wizja Grupy koncentruje się na ochronie środowiska i przekonaniu, że wyłącznie produkty ekologiczne i bezpieczne dla środowiska są użyteczne i wartościowe dla człowieka.

Główny przedmiot działalności Spółki, wpisany w KRS według Polskiej Klasyfikacji Działalności to kod (…). W tym obszarze Spółka pełni rolę kompleksowego producenta oraz dostawcy wyrobów (…). Poza kompleksową ofertą skierowaną na rynek polski, Spółka dostarcza swoje wyroby do niemal 60 krajów na całym świecie.

Co więcej, Spółka produkuje (…). Spółka posiada w (…) wydział produkcji (…).

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa energię elektryczną od dostawcy energii elektrycznej.

Spółka złożyła wniosek o pomoc w ramach programu przyjętego uchwałą Rady Ministrów nr 141/2023 z dnia 8 sierpnia 2023 r., ze zmianami pod nazwą „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” (dalej: „Program rządowy”). Celem Programu rządowego jest udzielenie wsparcia finansowego przedsiębiorstwom energochłonnym, których działalność gospodarcza jest zagrożona przez dynamiczny wzrost kosztów energii elektrycznej i gazu ziemnego.

Podstawą prawną do przyznania pomocy jest ustawa z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024 (Dz. U. poz. 2088, dalej: „Ustawa wspierająca przedsiębiorców”).

Rada Ministrów, przyjmując Program rządowy, wyznacza operatora programu rządowego spośród jednostek nadzorowanych lub podległych członkom Rady Ministrów, centralnych organów administracji rządowej lub spółek realizujących misję publiczną w rozumieniu przepisów o zasadach zarządzania mieniem państwowym.

Operator programu jest podmiotem udzielającym pomoc publiczną w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t. j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 702), w odniesieniu do pomocy udzielanej na podstawie Programu rządowego operatorem programu został Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „Operator Programu”).

Zgodnie z przepisami ustawy, podstawą udzielenia pomocy jest umowa z przedsiębiorcą o udzielenie pomocy publicznej zawarta przez Operatora Programu, działającego w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki.

Tym samym, 18 grudnia 2023 r. Spółka zawarła ze Skarbem Państwa - Ministrem Rozwoju i Technologii (ministrem właściwym do spraw gospodarki) reprezentowanym przez Operatora Programu umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego (dalej: „Umowa”).

Spółka w przyszłości nie wyklucza możliwości zawarcia z Ministrem Rozwoju i Technologii, reprezentującym Skarb Państwa, analogicznej umowy o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w kolejnych latach. Wnioskodawca rozważa w przyszłości podjęcie konkretnych działań, jednakże na ten moment nie jest to jeszcze pewne ani zaplanowane. Nowa umowa opierałaby się na warunkach i zasadach podobnych do tych, które obowiązują w Umowie.

Na mocy Umowy, Spółce udzielono bezzwrotnej pomocy publicznej w formie dofinansowania w wysokości (…), (dalej: „Pomoc publiczna”).

Umowa określa przeznaczenie Pomocy publicznej, jej wysokość, warunki udzielenia, termin i sposób rozliczenia (w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu nadwyżki pomocy, jeśli przyznana kwota byłaby wyższa niż należna), oraz tryb kontroli. Wypłata Pomocy publicznej została zrealizowana na rachunek bankowy wskazany w złożonym wniosku.

Otrzymana przez Spółkę Pomoc publiczna pochodzi z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji (dalej: „Fundusz”), który zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1393, ze zm., dalej: „Ustawa o systemie rekompensat”) jest państwowym funduszem celowym.

**Pytania**

1\. Czy uzyskana przez Spółkę Pomoc publiczna, otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy będzie stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT?

2\. W wypadku, jeśli Spółka w kolejnych latach uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach, to czy będzie ona stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT?

3\. W przypadku uznania, że Pomoc publiczna otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy stanowi przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, to czy Spółka zobowiązana będzie do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów?

### 4\. W sytuacji, kiedy Spółka w kolejnych latach uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach, a organ uzna, że będzie ona stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, to czy Spółka zobowiązana będzie do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Uzyskana Pomoc publiczna, otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy będzie stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT.

2\. Uzyskana w przyszłości Pomoc publiczna, przyznana na analogicznych warunkach do tych opisanych w stanie faktycznym, będzie stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT.

3\. W związku z otrzymaną Pomocą publiczną ze środków Funduszu stanowiącą przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, Spółka nie jest zobowiązana do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów.

4\. W sytuacji otrzymania w przyszłości Pomocy publicznej na analogicznych warunkach do opisanych w stanie faktycznym, stanowiącej przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, Spółka nie będzie zobowiązana do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów.

Odniesienie do pytań nr 1 oraz nr 2

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Powyższe oznacza, że dotacje budżetowe są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych (z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych). Należy podkreślić, że możliwość skorzystania z tego zwolnienia zależy wyłącznie od źródła dotacji. Z punktu widzenia analizowanego przepisu, cel, na który dotacja została przyznana pozostaje bez znaczenia.

W przedmiotowej sprawie interpretacja art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, sprowadza się zatem do ustalenia czy otrzymaną Pomoc publiczną należy uznać za dotację w rozumieniu tego przepisu, a tym samym, czy kwalifikuje się ona do zwolnienia z CIT.

W powyższym przepisie użyto terminu „dotacja”, który nie jest zdefiniowany w Ustawie CIT ani w Ordynacji Podatkowej.

Zgodnie ze znaną Spółce definicją „dotacji”, wskazaną w art. 126 Ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: „Ustawa o finansach publicznych”): „Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych”.

W ocenie Spółki, otrzymana Pomoc publiczna spełnia definicję dotacji określoną w Ustawie o finansach publicznych, ponieważ jest to nieodpłatna i bezzwrotna pomoc finansowa z budżetu państwa, przeznaczona na realizację określonych celów. Reasumując, otrzymana Pomoc publiczna jest:

\- przekazywana ze środków publicznych, co oznacza, że pochodzi z budżetu państwa,

\- przyznawana na realizację konkretnych celów, które mają charakter publiczny, takich jak wspieranie rozwoju przedsiębiorczości, innowacyjności itp.,

\- nieodpłatna i bezzwrotna, co oznacza, że Spółka nie musi zwracać otrzymanych środków, ani świadczyć za nie usług na rzecz podmiotu przekazującego te środki,

zatem kluczowe elementy zgodności z definicją dotacji w rozumieniu Ustawy o finansach publicznych są w tym przypadku spełnione.

Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, przywołana definicja nie znajduje zastosowania w kontekście zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT. Gdyby racjonalny ustawodawca chcąc klarownie zdefiniować zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, miałby zamiar korzystać z terminologii użytej w Ustawie o finansach publicznych, zastosowałby analogiczne odesłanie, podobne do tego zawartego w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT. W tym przypadku, odnosząc się do pojęcia „samorządowe zakłady budżetowe”, wyraźnie wskazano na definicję z Ustawy o finansach publicznych.

Zakładając, że w jednym fragmencie ustawy wyraźnie zawarto odpowiednie odesłanie, brak tego odniesienia w innym miejscu nie można uznać za zabieg niezamierzony/przypadkowy.

Dlatego też w tym przypadku należy stosować zasady wykładni językowej, która pozwala na określenie znaczenia interpretowanego przepisu poprzez analizę samego jego brzmienia.

Zgodnie z definicją zawartą w Nowym Słowniku Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj), Warszawa 2005, s. 104 pod pojęciem „dotacja” należy rozumieć „bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel”.

Natomiast, w myśl Słownika Języka Polskiego PWN „dotacja” to „bezzwrotna pomoc finansowa udzielona przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych” (www. https://sjp.pwn.pl/szukaj/dotacja.html \[data dostępu: 21 maja 2024 r.\]).

W świetle tych definicji, interpretując przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, należy uznać, że dotacje objęte zwolnieniem od podatku to tego rodzaju bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwom ze środków publicznych, takich jak budżet państwa. Taką wykładnię wspiera również analiza celowościowa, kierująca uwagę na charakter i przeznaczenie udzielonej pomocy publicznej.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymana Pomoc publiczna należy do kategorii dotacji, ponieważ stanowi bezzwrotną pomoc państwa, której celem jest zniwelowanie skutków wzrostu kosztów produkcji w przedsiębiorstwach sektorów energochłonnych, wynikających ze wzrostu kosztów uprawnień do emisji przenoszonych na koszty energii elektrycznej. Ponadto, Pomoc publiczna podlega kontroli Funduszu, co dodatkowo potwierdza jej charakter jako dotacji zgodnie z omawianymi przepisami.

Jednocześnie, należy podkreślić, że Pomoc publiczna została przyznana w ramach Programu rządowego, co również implikuje, że jest to rodzaj dotacji otrzymanej z budżetu państwa. W związku z tym, otrzymana Pomoc publiczna w pełni wyczerpuje zakres pojęcia „dotacji otrzymanych z budżetu państwa”.

Prawidłowość powyższego została potwierdzona przez:

\- Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1276/21, w którym Sąd wskazał: „Dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., należy zatem uznać, że wolne od podatku (dochodowego od osób prawnych) są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m. in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych - m. in. z budżetu państwa. Tego rodzaju przesłanki spełnia natomiast rekompensata wypłacana przez Prezesa URE z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych spełnia ww. definicję. Zgodzić należy się z sądem pierwszej instancji również odnośnie do tego, że powyższą wykładnię wspiera wykładnia celowościowa omawianej regulacji, wskazująca na charakter oraz cel przedmiotowej rekompensaty na gruncie przepisów krajowych i przepisów unijnych, czego w istocie nie kwestionuje organ interpretacyjny w skardze kasacyjnej. (\`(...)\`) opodatkowanie przedmiotowej rekompensaty ograniczy skuteczność realizacji jej celu określonego jednoznacznie w przepisach regulujących zasady przyznania owej rekompensaty”.

\- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z 21 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Ke 488/23 (orzeczenie nieprawomocne), w którym stwierdził, że: „Przyznana skarżącej bezzwrotna pomoc publiczna na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz załącznika do tej uchwały, stanowi świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa mające charakter dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., tym samym jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych ”.

\- Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 30 listopada 2023 r. sygn. akt I SA/Kr 797/23 (orzeczenie prawomocne), w którym Sąd wskazał: „Treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. wskazuje, że ustanowione w nim zwolnienie dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej tylko kategorii, to jest dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Tak więc poza wskazanym expressis verbis wyjątkiem, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia ani rodzaj dotacji ani system , jej przekazywania czy rozliczania”.

Analogiczne stanowiska prezentują pozostałe (nieprawomocne) wyroki sądów m. in. WSA we Wrocławiu z 8 lutego 2024 r. (sygn. akt I SA/Wr 771/23), WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 5 października 2023 r. (sygn. akt I SA/Go 161/23), WSA w Rzeszowie z 18 lipca 2023 r. (sygn. akt I SA/Rz 244/23), WSA we Wrocławiu z 19 stycznia 2023 r. (sygn. akt I SA/Wr 146/22), WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 8 grudnia 2022 r. (sygn. akt I SA/Go 358/22).

Powyższe orzeczenia potwierdzają również, że ustawodawca objął zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych wszelkie formy pomocy publicznej, które odpowiadają językowemu znaczeniu pojęcia „dotacja”. W ustawie podatkowej nie zawarto definicji tego terminu ani żadnych dodatkowych ograniczeń. Tym samym, Pomoc publiczna otrzymana przez Spółkę w ramach Programu rządowego powinna podlegać omawianemu zwolnieniu na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT.

Warto również podkreślić, że Pomoc publiczna, którą Spółka otrzymała, oparta jest na przepisach Unii Europejskiej i udzielana w ramach systemu pomocy publicznej. Zgodnie z wymogami prawa unijnego, polskie władze miały obowiązek przedstawić Program rządowy Komisji Europejskiej w celu jego autoryzacji. Program funkcjonuje w ramach tymczasowych ram pomocy państwa w sytuacji kryzysowej, mających na celu wsparcie gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy (2023/C 101/03, dalej: „TFC”). W ramach sprawy dotyczącej pomocy o numerze SA.107269 (dalej: „Decyzja KE”) Komisja Europejska wyraziła zgodę na udzielenie Polsce pomocy publicznej w formie dotacji bezpośredniej https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PL/TXT/?uri=CELEX:52023AS107269 (data dostępu 28 maja 2024). Jest to spójne z TCF, zgodnie z którym w punkcie 72 (b) „pomoc można przyznawać w formie dotacji bezpośrednich, korzyści podatkowych (94) i korzystnych warunków płatności bądź w innych formach, takich jak zaliczki zwrotne, gwarancje (95), pożyczki (96) i kapitał własny, pod warunkiem że łączna wartość nominalna takich środków nie przekracza pułapów intensywności pomocy i kwot pomocy, które mają zastosowanie”.

Należy przyjąć, że w oparciu o TCF oraz Decyzję KE, Pomoc publiczna uzyskana przez Spółkę jest uznawana za dotację bezpośrednią i dlatego stanowi przedmiot przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT.

Podsumowując, w świetle powyższego, uzyskaną przez Spółkę Pomoc publiczną należy uznać za przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT. Jednocześnie, jeśli w przyszłości Spółka uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach do opisanych w stanie faktycznym, to mając na uwadze wyżej opisaną argumentację, Spółka stoi na stanowisku, że będzie ona również stanowiła przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT.

Odniesienie do pytań nr 3 oraz nr 4

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Mając na uwadze wyżej przytoczoną definicję kosztów uzyskania przychodów należy stwierdzić, że katalog tych kosztów stanowi charakter otwarty. Oznacza to, że ponoszone przez podatnika wydatki muszą być poddawane indywidualnej analizie i ocenie w celu ich prawidłowej kwalifikacji. Wyjątek stanowi sytuacja, w której ustawa wyraźnie wskazuje, że dany wydatek należy do kosztów uzyskania przychodów lub wyklucza możliwość zaliczenia go do tej kategorii.

W pozostałych przypadkach konieczne jest zbadanie, czy istnieje związek przyczynowy między poniesionym kosztem a uzyskaniem przychodu, możliwością uzyskania przychodów podatkowych lub zachowaniem bądź zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Aby więc wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, zgodnie z powyższym przepisem, musi łącznie spełniać następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika, co oznacza, że wydatki finansowane przez inne osoby nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, tj. musi być bezpośrednio związany z działalnością gospodarczą podatnika,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został odpowiednio udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczyć poniesione wydatki na koszty energii, objęte Pomocą publiczną do kosztów podatkowych, stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, ponieważ poniesione wydatki spełniają łącznie warunki w nim wskazane tj. wydatki poniesione zostały w celu osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia przychodów, zostały należycie udokumentowane i nie zostały objęte katalogiem kosztów wyszczególnionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 58 Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56j i 59.

Jednocześnie, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Stosownie do ww. art. 16 ust. 1 pkt 58 Ustawy CIT, aby koszt podatkowy został uznany za wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodów, konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

\- koszt/wydatek został sfinansowany z dochodów wymienionych m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT;

\- sfinansowanie to miało charakter bezpośredni.

\- Korzystając z potocznego znaczenia powyższych słów, które można znaleźć w Słowniku Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl), ich definicje przedstawiają się następująco:

\- bezpośrednio - bez pośrednictwa,

\- bezpośredni - dotyczący kogoś lub czegoś wprost,

\- sfinansować - pokryć koszty jakiegoś przedsięwzięcia, jakiejś działalności.

Zatem, można uznać, że pojęcie użyte w Ustawie CIT „bezpośrednio sfinansowane” oznacza pokrycie ściśle określonych wydatków wprost ze środków, o których mowa powyżej. W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie doszło do bezpośredniego sfinansowania wydatków/kosztów z otrzymanej Pomocy publicznej.

Co więcej, z uwagi, że Ustawa CIT nie precyzuje pojęcia wydatków/kosztów „bezpośrednio sfinansowanych” - w odniesieniu do niniejszego przypadku, należałoby zatem wywieść, że pojęcie „bezpośrednio sfinansowane”, użyte w Ustawie CIT, oznacza pokrycie ściśle określonych wydatków bezpośrednio ze środków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56j i 59.

Taka zależność wymaga bezpośredniego powiązania przychodu kwalifikowanego na podstawie art. 17 Ustawy CIT z wydatkiem lub kosztem, który jest finansowany z tego przychodu. Tymczasem, ani Ustawa wspierająca przedsiębiorców, ani Ustawa o systemie rekompensat, ani też Umowa, zdaniem Spółki, nie wskazują bezpośrednio i imiennie wydatków lub kosztów, na które przeznaczana jest Pomoc publiczna.

Zgodnie z art. 1 Ustawy wspierającej przedsiębiorców, przepisy tej ustawy określają zasady udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcom w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego. Oznacza to, że przedmiotowa Pomoc publiczna ma na celu wspieranie finansowe przedsiębiorstw energochłonnych, co jest rozumiane jako wsparcie ich ogólnej działalności operacyjnej. Nie jest to natomiast bezpośrednie finansowanie określonych, ściśle wskazanych wydatków tego przedsiębiorstwa.

Ponadto, zgodnie z uzasadnieniem do Ustawy wspierającej przedsiębiorców: „podstawą przyjmowania programów pomocowych przez Radę Ministrów będzie opublikowany w marcu 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy” (dalej: „Komunikat Komisji” lub „Tymczasowe Ramy Kryzysowe”), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej (UE). Pomoc ta ma służyć przede wszystkim zapewnieniu płynności i dostępu do finansowania dla przedsiębiorstw zmagających się z wyzwaniami obecnego kryzysu, przy jednoczesnym zachowaniu warunków działania na jednolitym rynku UE. Wsparcie może być udzielone na pokrycie zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego. W przypadku zdefiniowania i przyjęcia przez Komisję Europejską (KE) dodatkowych Wytycznych lub ich zmiany, przyjęta formuła prawna umożliwi odpowiednie szybkie reagowania na zmodyfikowane zasady pomocy publicznej ”.

Jak wynika z powyższego uzasadnienia, celem wprowadzenia pomocy publicznej nie jest bezpośrednie sfinansowanie określonych, imiennie wskazanych wydatków lub kosztów ponoszonych przez przedsiębiorców działających w sektorze energochłonnym. Głównym zamierzeniem tej pomocy jest wprowadzenie instrumentu, który ma na celu zapewnienie płynności finansowej oraz dostępu do środków finansowych dla przedsiębiorstw, które zmagają się z wyzwaniami wynikającymi z obecnego kryzysu energetycznego. Pomoc ta ma na celu wsparcie przedsiębiorstw w trudnych warunkach rynkowych, które wynikają z gwałtownie rosnących cen energii elektrycznej i gazu ziemnego.

Wprowadzenie tego wsparcia ma na celu nie tylko stabilizację finansową tych przedsiębiorstw, ale także zachowanie ich konkurencyjności na jednolitym rynku Unii Europejskiej. Dzięki temu instrumentowi, przedsiębiorstwa energochłonne mogą liczyć na większą stabilność finansową, co pozwoli im na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności redukowania skali działania czy wstrzymywania produkcji. To z kolei ma kluczowe znaczenie dla zachowania miejsc pracy oraz ciągłości dostaw w różnych sektorach gospodarki. Jednocześnie, wprowadzenie tej pomocy publicznej jest zgodne z przepisami Unii Europejskiej dotyczącymi wsparcia publicznego, co zapewnia, że pomoc ta nie narusza zasad konkurencji na jednolitym rynku. Oznacza to, że wsparcie to jest udzielane w sposób transparentny i zgodny z regulacjami Unii Europejskiej, co ma na celu uniknięcie zakłóceń konkurencji oraz zapewnienie równości szans dla wszystkich przedsiębiorstw działających na rynku europejskim.

Jak zostało stwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (orzeczenie prawomocne) z 17 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 102/21: „Polska jako członek UE nie może zatem podejmować działań zagrażających urzeczywistnianiu celów UE. Takim działaniem bezsprzecznie byłoby opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych przedmiotowej rekompensaty. Warto jest zauważyć, że tego typu przychodowi nie towarzyszą żadne koszty uzyskania przychodów co spowodowałoby efektywne obniżenie kwoty rekompensaty o kwotę podatku, który wróci do budżetu Państwa, co przeczy tym samym celom ustawy o systemie rekompensaty oraz unijnym założeniom zawartym w komunikacie KE z których wynikają w sposób precyzyjny zasady i wysokość udzielanej przedsiębiorcy rekompensaty ”.

Innymi słowy oznacza to, że Polska, jako członek UE musi zapewnić, że rekompensaty przyznawane przedsiębiorstwom nie będą opodatkowane. Całkowita kwota wsparcia musi być dostępna dla beneficjentów w pełnej wysokości, zgodnie z unijnymi założeniami i celami. Opodatkowanie rekompensaty podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce byłoby działaniem, które obniża efektywną kwotę rekompensaty, co jest sprzeczne z celami unijnymi oraz krajowymi przepisami dotyczącymi rekompensat, a także zagrażałoby urzeczywistnianiu celów UE, ponieważ przedsiębiorstwa nie otrzymywałyby pełnej, nieopodatkowanej kwoty wsparcia, co mogłoby wpłynąć negatywnie na ich konkurencyjność i zdolność do realizacji zamierzonych działań.

Tożsame stanowisko zostało wyrażone przez WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 8 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Go 358/22 oraz z 5 października 2023 r. sygn. akt I SA/Go 161/23 (orzeczenia nieprawomocne).

Również Ustawa o systemie rekompensat definiuje rekompensaty jako formę pomocy publicznej, która obejmuje przenoszenie kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych. Jest to zgodne z definicją zawartą w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorach lub podsektorach energochłonnych. Rekompensaty te mają na celu wspieranie działalności przedsiębiorstw energochłonnych poprzez dofinansowanie, ale nie obejmują bezpośredniego sfinansowania konkretnych, dokładnie określonych wydatków tych przedsiębiorstw.

Należy również podkreślić, że art. 16 ust. 1 pkt 58 Ustawy CIT, nie odnosi się do sytuacji, w której pomoc publiczna jest przeznaczona na ogólne wsparcie działalności przedsiębiorstwa. Zatem, wydatki finansowane z tej pomocy publicznej nie mogą być uznane za bezpośrednio sfinansowane z dochodów, o których mowa w art. 17 Ustawy CIT.

Dodatkowo należy wskazać, że w preambule Umowy w pkt 7 wskazano, że celem udzielenia Pomocy publicznej jest „konieczność łagodzenia negatywnych skutków wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, który to wzrost stanowi zagrożenie dla dalszej działalności przedsiębiorstw, szczególnie przemysłowych przedsiębiorstw energochłonnych, a więc takich, dla których koszty energii stanowią dużą część wszystkich kosztów operacyjnych”.

Ponadto, zgodnie z § 2 ust. 1 i 2 Umowy „Operator Programu udziela Beneficjentowi Pomocy na warunkach określonych w niniejszej Umowie oraz w Programie. Wysokość przyznanej Pomocy wynika z kosztów poniesionych przez Beneficjenta na zakup gazu ziemnego, w tym skroplonego gazu ziemnego, lub energii elektrycznej w okresie kwalifikowanym (\`(...)\`)”.

Zatem postanowienia Umowy wprost wskazują, że otrzymana Pomoc publiczna ma na celu łagodzenie negatywnych skutków nagłego wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, a nie bezpośrednio sfinansowanie poniesionych kosztów.

Należy także wskazać, że koszty energii częściowo zostały poniesione wcześniej niż udzielono Pomocy Publicznej. Część kosztów zaś wprawdzie została poniesiona po uzyskaniu rekompensaty, jednakże wnioskując o Rekompensatę, Wnioskodawca nie znał ich faktycznej wysokości - wskazywał jedynie prognozowane koszty. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy nie można zatem uznać, że którekolwiek koszty zostały sfinansowane bezpośrednio z otrzymanej Pomocy publicznej, bowiem zostały poniesione ze środków Wnioskodawcy. Pomoc publiczna miała na celu złagodzenie negatywnych skutków wzrostu cen, a nie sfinansowanie kosztów zakupu energii.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że w związku z uzyskaniem Pomocy publicznej Spółka nie będzie zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów żadnych wydatków. Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 58 Ustawy CIT wynika, że dyspozycją tego artykułu objęte są jedynie te wydatki/koszty przedsiębiorcy, które są bezpośrednio finansowane z dochodów wymienionych w art. 17 Ustawy CIT. W ocenie Spółki, poniesione przez nią wydatki nie mają charakteru bezpośredniego finansowania z tych środków.

Jednocześnie, Wnioskodawca zwraca uwagę, że brak jest podstaw do przyjęcia, że poniesione przez Spółkę koszty pokryte świadczeniem zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Koszty energii stanowią istotny element kosztów produkcji, który ma bezpośredni wpływ na finalną cenę produktów - im wyższe koszty energii, tym wyższy koszt wytworzenia, co może prowadzić do podwyżki cen sprzedaży produktów, w celu zachowania rentowności przedsiębiorstwa. Koszty energii obejmują m. in. wydatki na elektryczność, gaz, paliwa i inne źródła energii, które są niezbędne do prowadzenia procesów produkcyjnych. Koszty te są bezpośrednio związane z produkcją, co oznacza, że stanowią integralną część kosztu wytworzenia produktów.

Co więcej, koszty energii, jako część kosztów wytworzenia produktów, są powiązane z przychodami ze sprzedaży tych produktów, bowiem przychody te są generowane przez sprzedaż finalnych produktów na rynku. W ten sposób koszty energii mają bezpośrednie przełożenie na poziom generowanych przychodów, ponieważ:

\- wyższe koszty energii mogą wymagać wyższych cen sprzedaży, aby zrekompensować wzrost kosztów produkcji,

\- efektywność zarządzania kosztami energii może wpłynąć na konkurencyjność cenową produktów na rynku.

Biorąc pod uwagę powyższe, koszty energii są kluczowym składnikiem kosztów wytworzenia produktów i mają bezpośredni wpływ na finalną cenę tych produktów. Rachunkowo, są one wykazywane w kosztach produkcji, co pozwala na powiązanie ich z przychodami generowanymi ze sprzedaży produktów.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w związku z otrzymaną Pomocą publiczną ze środków Funduszu stanowiącą przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, Spółka nie jest zobowiązana do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie, jeśli w kolejnych latach Spółka otrzyma Pomoc publiczną na analogicznych zasadach do tych opisanych w stanie faktycznym, to mając na względzie wyżej opisaną argumentację, Spółka stoi na stanowisku, że w związku z uzyskaną Pomocą publiczną stanowiącą przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, nie będzie zobowiązana do korekty (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ad. 1 i 2

Ustawa z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2088) wprowadza możliwość przyjęcia przez Radę Ministrów programów pomocowych, mających na celu udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii.

Podstawą przyjmowania programów pomocowych przez Radę Ministrów jest opublikowany w marcu 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy” (dalej: „Komunikat Komisji” lub „Tymczasowe Ramy Kryzysowe”), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej (UE). Pomoc ta ma służyć przede wszystkim zapewnieniu płynności i dostępu do finansowania dla przedsiębiorstw zmagających się z wyzwaniami obecnego kryzysu, przy jednoczesnym zachowaniu warunków działania na jednolitym rynku UE. Wsparcie może być udzielone na pokrycie zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego.

Na podstawie powołanej na wstępie ustawy, uchwałą z 8 sierpnia 2023 r. nr 141/2023 Rada Ministrów przyjęła program rządowy pod nazwą „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” Powyższa uchwała została zmieniona uchwałą z 13 października 2023 r. – Nr 190/2023.

Operator programu (Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej), działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, na podstawie oceny wniosku zawiera umowę z przedsiębiorstwem, na mocy której, zostaje udzielona pomoc publiczna. Umowa określa przeznaczenie pomocy, jej wysokość, warunki udzielenia pomocy, termin i sposób jej rozliczenia (w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku gdy pomoc przyznana zostałaby w wysokości wyższej niż należna), a także tryb kontroli. Wypłata pomocy jest dokonywana na rachunek bankowy wskazany we wniosku składanym do Operatora Programu.

Udzielona w ramach programu pomoc ma rekompensować koszty związane ze wzrostem cen zakupu energii elektrycznej lub gazu.

Ustawa wprowadzająca powyższe rozwiązanie nie określa przepisów szczególnych wyłączających/zwalniających z opodatkowania otrzymanej pomocy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu. Zwrócić należy uwagę, że katalog przychodów wymienionych w ustawie ma charakter otwarty i jedynie przykładowy. Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu.

W art. 12 ust. 1 updop, wskazane zostały jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu, otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci pomocy publicznej) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 47 updop:

wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Analizując charakter opisanej we wniosku pomocy publicznej, należy mieć na uwadze, że warunki i tryb udzielenia tego typu pomocy określone zostały w programie rządowym pod nazwą „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.”, będącym załącznikiem do uchwały Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 2023 r. (dalej: „Program rządowy 2023 r.”), która przyjęła ww. program na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz.U. z 2022 r., poz. 2088, dalej: „Ustawa wspierająca przedsiębiorców ”).

Zgodnie z art. 1 Ustawy wspierającej przedsiębiorców:

ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, zwanej dalej „pomocą”.

Natomiast, zgodnie z art. 2 Ustawy wspierającej przedsiębiorców:

pomoc może być udzielana określonym grupom przedsiębiorców, którzy ponoszą dodatkowe koszty wynikające ze wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024.

Z kolei w myśl art. 3 ust. 1-3 Ustawy wspierającej przedsiębiorców:

1\. Rada Ministrów może przyjąć, w drodze uchwały, program rządowy udzielania przedsiębiorcom pomocy.

2\. Program rządowy, o którym mowa w ust. 1, określa w szczególności:

1) przedsiębiorców uprawnionych do otrzymania pomocy w ramach danego programu;

2) formy, kryteria, warunki i okres przyznania pomocy;

3) sposób obliczania wysokości pomocy;

4) maksymalną kwotę pomocy;

5) zakres wniosku o udzielenie pomocy;

6) termin i sposób składania wniosków o udzielenie pomocy;

7) zasady i terminy rozliczania przez przedsiębiorcę pomocy.

3\. Za realizację programu rządowego, o którym mowa w ust. 1, odpowiada minister właściwy do spraw gospodarki. W związku z realizacją tego programu minister właściwy do spraw gospodarki może w szczególności wydawać operatorowi programu rządowego, o którym mowa w ust. 4 pkt 1, polecenia albo udzielać temu operatorowi rekomendacji, z zastrzeżeniem, że nie mogą one dotyczyć rozstrzygnięć co do istoty sprawy załatwianej w drodze decyzji administracyjnej.

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

pomoc jest przyznawana na wniosek o udzielenie pomocy, zwany dalej „wnioskiem”, złożony operatorowi programu, zgodnie z zasadami określonymi w programie rządowym, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na formularzu opracowanym przez operatora programu.

W myśl art. 7 ww. ustawy:

1\. Podstawą udzielenia pomocy jest umowa o udzielenie pomocy zawarta przez operatora programu, działającego w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, z przedsiębiorcą.

2\. Umowa, o której mowa w ust. 1, określa w szczególności:

1) szczegółowe przeznaczenie pomocy;

2) wysokość udzielonej pomocy;

3) warunki udzielenia, sposób i termin rozliczenia pomocy, w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku stwierdzenia przez niego, że pomoc została przyznana w wysokości wyższej niż należna;

4) tryb kontroli.

3\. Operator programu jest podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. z 2021 r. poz. 743 oraz z 2022 r. poz. 807), w odniesieniu do pomocy udzielanej na podstawie programu rządowego, o którym mowa w art. 3 ust. 1.

W świetle powyższych regulacji zauważyć należy, że Pomoc publiczna ma charakter zindywidualizowanej pomocy publicznej.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.

Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. 2023 r., poz. 1270 ze zm.), w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.

I tak, stosownie do art. 126 ustawy o finansach publicznych :

dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za „dotację” w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też Fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.

Zwolnienie ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej kategorii – dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Z zastrzeżeniem ww. dopłat, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania. Istotne pozostaje natomiast źródło pochodzenia środków, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

W analizowanym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, pomoc publiczna pochodzi z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1393 ze zm.), który jest państwowym funduszem celowym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera pojęcia „rekompensata”, zatem zasadne jest posłużenie się wykładnią językową tego pojęcia. Jak wskazuje Słownik Języka Polskiego (PWN) „rekompensata”, to m.in. „zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś”, „zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd”. Aby określone środki stanowiły „rekompensatę” musi zaistnieć zatem przyczyna (źródło) generująca stratę/niedobór/krzywdę. Niedostatki te następnie są „rekompensowane”.

Zauważyć przy tym należy, że ww. Fundusz jest funduszem celowym, a zatem w istocie, jest beneficjentem środków otrzymywanych w celu wypłaty rekompensat.

Otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, beneficjentem dotacji nie jest Wnioskodawca tylko Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych realizujący zadanie publiczne w postaci rekompensaty dla podatnika, natomiast dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki.

Ponadto, sam ustawodawca posługując się pojęciem „rekompensaty” jednoznacznie wskazuje, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „rekompensaty”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Brak określenia omawianej kwoty pojęciem „dotacja” stanowi dodatkowy argument przemawiający za wykluczeniem stosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, w opisanym przypadku.

Zauważyć przy tym należy, że gdyby wolą ustawodawcy było uznanie, że środki określone w ustawie o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 stanowią dotację, to stosowałby właśnie takie pojęcie w cyt. ustawie. Ustawodawca posługując się pojęciem „pomoc” jednoznacznie przesądził, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „pomoc”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny.

Wskazanych powyżej pojęć nie można stosować zamiennie, albowiem warunki, w jakich dochodzi do ich przyznania, rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt II GSK 159/13 środki przyznane w ramach dotacji mają „znaczony” charakter i podmiot je otrzymujący nie ma swobody w ich wykorzystaniu, chyba że pozwalają mu na to przepisy szczególne. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił: _„Wskazać należy, że środki z dotacji przekazane na konto beneficjenta nie uzyskują przymiotu wartości prywatnej, co stwarzałoby możliwość swobodnego nimi dysponowania. Mają one nadal charakter publiczny i w konsekwencji można je wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także, w nauce prezentowany jest pogląd, że nie zachodzi zmiana statusu dotacji ze środków publicznych na wartość prywatną beneficjenta. Beneficjent nie włada bowiem dotacją, jak właściciel, bez ograniczeń - wręcz przeciwnie może ją wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem następuje w drodze decyzji organu administracji, a nie w drodze procesu cywilnego”._

W przypadku wskazanej we wniosku pomocy publicznej, bez znaczenia natomiast pozostaje na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący pomoc, odmiennie niż w przypadku otrzymanej dotacji, może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, w rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że pomoc publiczna przyznana dla Państwa na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 141/2023 Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związanego z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” oraz załączniku do tej uchwały, choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie będzie miała charakteru dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Prawidłowość powyższego stanowiska, została potwierdzona przez wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2024 r. sygn. akt II FSK 397/24.

Tym samym, Państwa stanowisko,w zakresie ustalenia :

\- czy uzyskana przez Spółkę Pomoc publiczna, otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy będzie stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, uznałem za nieprawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

\- w wypadku, jeśli Spółka w kolejnych latach uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach, to czy będzie ona stanowić przychód podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, uznałem za nieprawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

W związku z uznaniem przeze mnie, że Pomoc publiczna otrzymana ze środków Funduszu na podstawie zawartej Umowy oraz w sytuacji, kiedy Spółka w kolejnych latach uzyska Pomoc publiczną na analogicznych warunkach, nie stanowi przychodu podlegającemu zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, rozstrzygnięcie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i 4, uznałem za bezzasadne.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa orzeczeń sądów administracyjnych wskazujemy, że są to rozstrzygnięcia wydane w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).