Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.752.2016.2.PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-10-24
Teza: w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawczyni podziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez wydzielenie
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2016 r. (data wpływu 9 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 września 2016 r. (data wpływu 12 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawczyni podziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawczyni podziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez wydzielenie.

Z uwagi na braki wniosku, Organ podatkowy na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 23 września 2016 r., nr 1061-IPTPB3.4511.752.2016.1.PM (doręczonym w dniu 27 września 2016 r.), wezwał Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 12 października 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 30 września 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną właścicielem udziałów w spółce … Spółka z o.o., prowadzącej na terytorium Polski działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności spółki jest m.in. handel hurtowy i detaliczny materiałami budowlanymi oraz wynajem nieruchomości. Swoją działalność handlową Spółka prowadzi w obiektach wynajmowanych przy ul. … ….. Niezależnie od prowadzonej działalności operacyjnej Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej …. przy ul. …., z której osiąga przychody z najmu. W związku z prowadzeniem przez Spółkę działalności handlowej, oraz zakresu działalności Spółki opartej o majątek nieruchomy, w ramach struktury wewnętrznej Spółki utworzono dwa działy, dział operacyjno-handlowy oraz dział nieruchomości (dalej: „dział”).

Wyodrębnienie obu ww. działów jako samodzielnych jednostek wewnętrznych w Spółce nastąpiło na podstawie stosownej uchwały Zarządu Spółki. W wyniku podjęcia uchwały powstały:

*   dział operacyjno-handlowy – którego przedmiotem działalności jest sprzedaż detaliczna i hurtowa materiałów budowlanych;

*   dział nieruchomości – którego przedmiotem działalności są: administracja, gospodarka i zarządzanie nieruchomościami będącymi własnością Spółki, rozpoznanie możliwości inwestycji w nieruchomości w celu pozyskania dodatkowych przychodów.

Przedmiotowa uchwała uwzględniła między innymi następujące aspekty wyodrębnienia działów w strukturze Spółki:

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała Zarządu Spółki zawierała oświadczenia o wyodrębnieniu działu operacyjno-handlowego oraz działu nieruchomości, a także wskazanie osób odpowiedzialnych za poszczególne piony. Do uchwały zostały załączone:

*   lista pracowników przypisanych do obu działów, w tym wskazane zostały osoby odpowiedzialne za zarządzanie nimi;

*   zestawienie przypisanych do poszczególnych działów materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym zobowiązań, należności).

Do działu nieruchomości zostały alokowane składniki majątkowe, takie jak:

1.  majątek trwały i aktywa służące prowadzeniu działalności w zakresie zarządzania nieruchomością (obejmujący przede wszystkim zaliczoną do majątku trwałego Spółki nieruchomość własną), w szczególności: własność nieruchomości, własność ruchomości związanych z nieruchomościami wykorzystywanymi w działalności działu nieruchomości (np. komputer, drukarka);
2.  umowy gospodarcze, związane z działalnością w zakresie zarządzania i obrotu majątkiem nieruchomym;
3.  wierzytelności (należności i zobowiązania) wynikające z działalności w zakresie zarządzania i obrotu majątkiem nieruchomym oraz inne zobowiązania, w tym w szczególności prawa i obowiązki wynikające z umów, dotyczących majątku nieruchomego m.in. umowy o dostawę mediów dotyczących nieruchomości; umowa ubezpieczenia dotycząca majątku nieruchomego, wszelkie wierzytelności (należności) wynikające z umów najmu oraz inne wierzytelności,
4.  część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki;
5.  zakład pracy osoby dla odpowiedzialnej za dział (samodzielne stanowisko ds. obsługi nieruchomości).

Analogicznie do działu operacyjno-handlowego zostały alokowane składniki majątkowe niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności przez ten dział, takie jak:

1.  aktywa trwałe służące prowadzeniu działalności w zakresie handlu, w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (sprzęt komputerowy, regały wysokiego składowania, środki transportu);
2.  wartości niematerialne i prawne (licencje na oprogramowanie komputerowe);
3.  materiały (zapasy) niezbędne na potrzeby prowadzenia działalności handlowej;
4.  umowy handlowe z kontrahentami i producentami, w tym umowa najmu lokalu handlowego i inne umowy związane z działalnością handlową;
5.  wierzytelności (należności i zobowiązania) wynikające z działalności operacyjnej;
6.  część środków pieniężnych w kasie oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach bankowych;
7.  zakład pracy dla zatrudnionych w pionie pracowników.

1.  Wyodrębnienie finansowe

W ewidencji księgowej Spółki wyodrębnione zostały konta analityczne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym zobowiązań) dla każdego z działów (został dokonany stosowny podział kont), w konsekwencji, możliwe jest oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla dwóch niezależnych jednostek organizacyjnych, tj. dla działu operacyjno-handlowego, jak i działu nieruchomości. Koszty wspólne dla obu działów są dzielone według klucza alokacji ustalonego przez Zarząd (o ile nie można ich przypisać bezpośrednio do określonego działu).

Oba działy będą miały także przypisane własne (osobne) rachunki bankowe. Do działów zostały alokowane w odpowiedniej proporcji środki znajdujące się w kasie oraz na rachunkach bankowych Spółki. Z istniejącego systemu rachunkowości w Spółce po przeprowadzeniu wyodrębnienia analitycznego kont dla poszczególnych pionów jest możliwe ustalenie wyniku finansowego odrębnie dla każdego z obu działów.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

Oba działy zostały wyodrębnione w Spółce pod względem funkcjonalnym, w stopniu pozwalającym potencjalnie na samodzielną realizację, odrębnych dla każdego pionu, zadań gospodarczych – zarówno dział operacyjno-handlowy, jak i dział nieruchomości może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące własne cele gospodarcze, do których jest przeznaczony.

Jak już zostało wskazane przez Wnioskodawczynię, przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę w ramach działu nieruchomości jest przede wszystkim administracja, gospodarka i zarządzanie nieruchomością będącą własnością Spółki mające na celu maksymalizację przychodów z tego segmentu działalności firmy. Z kolei przedmiotem działalności działu operacyjno-handlowego jest sprzedaż hurtowa i detaliczna materiałów budowlanych.

Po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, etc. dział operacyjno-handlowy, jak i dział nieruchomości będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania. Oba piony będą zorganizowanymi, samodzielnymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych celów i zadań.

Zgodnie z przyjętą strategią Wnioskodawczyni planuje przeprowadzenie kolejnego kroku, którym jest podział Spółki.

Pozwoli to na osiągnięcie wytyczonych celów ekonomicznych, którymi są:

1.  racjonalne zoptymalizowanie działalności gospodarczej Spółki poprzez formalnoprawne rozdzielenie niezależnych od siebie segmentów działalności gospodarczej, a co za tym idzie optymalizacja zarządzania, możliwość kontroli kosztów i nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem obu części Spółki;
2.  umożliwienie osobom odpowiedzialnym za poszczególne piony zaangażowanie się w jeden konkretny rodzaj działalności, tj. nieruchomości i działalność handlową.

Planowany podział Spółki miałby być przeprowadzony zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeks spółek handlowych, dalej: ksh, tj. poprzez wydzielenie działu nieruchomości do istniejącej lub nowo zawiązanej spółki z o.o. – „spółki przejmującej”. W Spółce po dniu wydzielenia (określonym zgodnie z ksh) zwanej „spółką dzieloną” pozostanie dział operacyjno-handlowy. Zgodnie z art. 542 § 4 ksh podział zostanie sfinansowany z zysków własnych Spółki i nie spowoduje obniżenia kapitału zakładowego Spółki.

W wyniku podziału na spółkę przejmującą zostałaby przeniesiona część majątku Spółki stanowiąca obecnie dział nieruchomości, w szczególności składniki majątku Spółki alokowane do tego pionu opisane wyżej (m.in. majątek trwały i aktywa, umowy gospodarcze, wierzytelności, środki pieniężne, personel).

Na skutek dokonania podziału w majątku Spółki pozostałby, w szczególności dział operacyjno-handlowy, którego składniki również zostały wyżej opisane (chodzi o aktywa trwałe, w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, zawarte umowy, wierzytelności, środki pieniężne, własny personel).

Po przeprowadzeniu podziału, zarówno zespół składników majątkowych, który zostałby przeniesiony na spółkę przejmującą, jak i zespół składników majątkowych pozostających w majątku Spółki będą stanowiły funkcjonalną całość, umożliwiającą samodzielne prowadzenie działalności w zakresie, odpowiednio:

*   zarządzania nieruchomością – w odniesieniu do zespołu składników majątkowych, które zostałyby przeniesione na spółkę przejmującą,

*   prowadzenia działalności handlowej – w odniesieniu do zespołu składników majątkowych, które pozostałyby w spółce dzielonej.

Założeniem planowanej restrukturyzacji Spółki polegającej na podziale tej Spółki przez wydzielenie – zgodnie z trybem określonym w art. 529 § 1 pkt 4 ksh – jest, że uprawnionymi do otrzymania udziałów w spółce przejmującej będą wszyscy dotychczasowi wspólnicy posiadający udziały w Spółce. Co oznacza, że każdy ze Wspólników (2 osoby fizyczne) w wyniku planowanej transakcji podziału Spółki przez wydzielenie zachowa wszystkie posiadane dotychczas udziały spółki dzielonej i w dalszym ciągu pozostanie jej wspólnikiem, a dodatkowo obejmie nowe udziały w spółce przejmującej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni podała, że jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. …. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – spółka dzielona ma siedzibę …., kraj siedziby Polska, spółka przejmująca również będzie miała siedzibę w Polsce. W związku z podziałem udziałowcy (w tym Wnioskodawczyni) nie otrzymają dopłat w gotówce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane po uzupełnieniu wniosku):

Czy majątek przejmowany na skutek podziału przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni oraz majątek pozostający w Spółce stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a w konsekwencji w wyniku przyszłej transakcji po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 528 § 1 ksh – spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych, a sposób przeprowadzenia podziału reguluje art. 529 § 1 ksh. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 ksh). W przypadku przeniesienia tej części majątku na istniejącą spółkę wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia) – art. 530 § 2 ksh.

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym (art. 534 § 1 pkt 7 ksh). Zgodnie z art. 531 § 5 ksh – z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Podatkowy skutek podziału przez wydzielenie spółki kapitałowej dla jej udziałowców osób fizycznych określony został w art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7 i ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: „ustawa PIT”.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Zatem, dochodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych m.in. w przypadku podziału, również przez wydzielenie, są otrzymane przez udziałowców spółek dzielonych dopłaty w gotówce. Zgodnie bowiem z przepisem art. 529 § 3 ksh – wspólnicy spółki dzielonej mogą otrzymać obok udziałów lub akcji spółek przejmujących dopłaty w gotówce nieprzekraczające łącznie 10% wartości bilansowej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki przejmującej, określonej według oświadczenia, o którym mowa w art. 534 § 2 pkt 4 ksh. Dopłaty spółki przejmującej są dokonywane z zysku bądź z kapitału zapasowego tej spółki. Dochód z tytułu dopłat będzie podlegał u udziałowca zryczałtowanemu opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy PIT, w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek: przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f; jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli, udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub pkt 2 w takiej proporcji w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Podsumowując, z powyższych przepisów wynika, że połączenie lub podział m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje dla udziałowca powstaniem dochodu obliczonego jako nadwyżka pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej. Co do zasady dochód ten nie podlega jednak opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału. Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa; ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Z powyższego wynika, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie podziału spółek kapitałowych uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), to dochód (przychód) udziałowca spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą a wydatkami na nabycie udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek.

Na podstawie art. 5a pkt 4 ustawy PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o ZCP; oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z definicji ZCP zawartej w ustawie o PIT, wynika, ze aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co nie jest tożsame z pełną samodzielnością finansową.

Przez wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, to jest, na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Wnioskodawczyni uważa, że wszystkie analizowane powyżej przesłanki zaistnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ponieważ:

1.  na dział operacyjno-handlowy i dział nieruchomości składa się zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych (m.in. majątek trwały i pozostałe aktywa, umowy gospodarcze, własne wierzytelności (należności) i zobowiązania oraz środki pieniężne), pozwalające potencjalnie na w pełni samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej zarówno w zakresie zarządzania oraz obrotu nieruchomościami, jak i w zakresie prowadzenia działalności operacyjnej w zakresie handlu;
2.  dział operacyjno-handlowy i dział nieruchomości zostały wyodrębnione funkcjonalnie w strukturze przedsiębiorstwa. Przedmiotem działalności działu operacyjno-handlowego jest sprzedaż hurtowa i detaliczna materiałami budowlanymi. Z kolei przedmiotem działalności działu nieruchomości jest administracja, gospodarka i zarządzanie nieruchomością należącą do Spółki. W celu zapewnienia możliwości realizacji powierzonych funkcji, każdemu z działów zostały przydzielone – w zależności od zapotrzebowania – prawa do nieruchomości (rzeczowe lub obligacyjne), wyposażenie pomieszczeń, sprzęt komputerowy wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem bazy danych drukarki i kopiarki, telefony stacjonarne i komórkowe etc;
3.  dział operacyjno-handlowy i dział nieruchomości jest wyodrębniony pod względem finansowym. W planie kont Spółki wyodrębniono konta analityczne dla ewidencji przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym zobowiązań) odrębnie dla każdego z działów w efekcie możliwe będzie oddzielne ustalenie przychodów, kosztów i wyniku finansowego odrębnie dla każdego działu. Działy mają przypisane własne (osobne) rachunki bankowe, w szczególności, do działu nieruchomości będzie przypisane odrębne konto bankowe. Do działów zostały alokowane w odpowiedniej proporcji środki znajdujące się w kasie oraz na rachunkach bankowych Spółki.

W związku z tym, że dział nieruchomości wnoszony do spółki przejmującej stanowił będzie ZCP, a jednocześnie majątek pozostający w spółce dzielonej w postaci działu operacyjno-handlowego również stanowił będzie ZCP, w wyniku opisanego wyżej podziału Spółki przez wydzielenie, po stronie udziałowców nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu z tego tytułu – art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy PIT nie będzie miał w tej sytuacji zastosowania. Zastosowanie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie miał art. 24 ust. 8 Ustawy o PIT, zgodnie z którym dochód (przychód) udziałowca spółki dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek – transakcja ta z jej perspektywy jest neutralna podatkowo.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że w wyniku podziału opisanego w opisie zdarzenia przyszłego, po Jej stronie nie powstanie przychód podatkowy zgodnie z art. 24 ust. 8 w związku z zastrzeżeniem zawartym w ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, ponieważ zarówno majątek wydzielany do Nowej Spółki jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z art. 24 ust. 8 ustawy PIT, wynika wyłączenie dla wspólnika dochodu z transakcji podziału spółek z opodatkowania w momencie podziału, z zastrzeżeniem zawartym w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy. Z tego przepisu wynika, że w przypadku podziału przez wydzielenie, w sytuacji gdy zarówno majątek przenoszony, jak i pozostający w spółce, stanowią ZCP, po stronie udziałowca nie powstanie dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z ustawą o PIT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania” (art. 5a pkt 4 ustawy o PIT).

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP jest, aby:

*   istniał zespół składników materialnych i niematerialnych, (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział itp. co znajdzie potwierdzenie w odpowiednich zapisach statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 16 lutego 2009 r., nr IPPB5/423-165/08-6/MB, w interpretacji z dnia 3 marca 2008 r., nr IP-PB3-423-524/07-2/MB, oraz interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., nr ILPB3/423-496/08-2/HS).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, co nie jest tożsame z pełną samodzielnością finansową. Podobnie: interpretacja indywidualna z dnia 18 marca 2008 r. (nr IBPB3/423-100/08/MS) wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Przez wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Przykładowo, według Wnioskodawczyni, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008 r. (nr IP-PB3-423-524/07-2/MB) wskazał, że „Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa”.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawczyni uważa, iż ze względu na fakt, że majątek podlegający wydzieleniu oraz majątek, który pozostanie w spółce dzielonej będą stanowiły ZCP w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, to dokonanie podziału przez wydzielenie w sposób opisany we wniosku nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawczyni na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT.

Według oceny Wnioskodawczyni, zastosowanie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie miał art. 24 ust. 8 ustawy o PIT, zgodnie z którym dochód (przychód) udziałowca spółki dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek – transakcja ta z Jej perspektywy jest neutralna podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Ponadto należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jednocześnie należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.