Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-813b/09/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-03-03
Teza: Czy odpisy amortyzacyjne, wyliczone od wartości początkowej skorygowanej o naliczone różnice kursowe powstałe w związku z zaciągnięciem kredytu inwestycyjnego, w całości stanowią koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; różnica-różnice kursowe; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2009 r. (data wpływu 17 grudnia 2009 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca dokonuje ustalania różnic kursowych w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonał nabycia i przebudowy 4 wojskowych budynków zabytkowych na cele biurowo-usługowe. W celu sfinansowania przebudowy ww. budynków Wnioskodawca zaciągnął kredyt w walucie EURO. Kredyt został uruchomiony w transzach począwszy od kwietnia 2008 roku do stycznia 2009 roku.

Jeden z budynków został oddany do używania przed datą uruchomienia pierwszej transzy kredytu, tj. przed dniem 14 kwietnia 2008 r., a pozostałe budynki zostały oddane do używania w lipcu 2008 roku oraz w lutym i kwietniu 2009 roku. Na dzień przyjęcia do używania 3 poszczególnych środków trwałych ich wartość początkowa została skorygowana o naliczone (niezrealizowane) różnice kursowe. Różnice kursowe naliczone między dniami uruchomienia poszczególnych transz kredytu a datą przyjęcia środków trwałych do używania zostały ujęte w księgach Wnioskodawcy jako zwiększenie wartości początkowej budynków z równoczesnym zwiększeniem zobowiązań z tytułu kredytu inwestycyjnego. Operacja polegająca na naliczeniu i zaksięgowaniu różnic kursowych nie była związana ze spłatą kredytu, który zgodnie z harmonogramem będzie spłacany począwszy od marca 2010 roku.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przepisów art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca prawidłowo zaliczył do wartości początkowej środków trwałych, przyjętych do używania po uruchomieniu kredytu, naliczone (niezrealizowane) różnice kursowe powstałe w związku zaciągnięciem kredytu inwestycyjnego?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne, wyliczone od wartości początkowej skorygowanej o naliczone różnice kursowe powstałe w związku z zaciągnięciem kredytu inwestycyjnego w całości stanowią koszty uzyskania przychodu?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie w zakresie pytania pierwszego sprawa zostanie rozstrzygnięta odrębnym pismem.

W odniesieniu do pytania drugiego Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Ponieważ Spółka ustaliła wartość początkową zgodnie z przepisami art. 16g ustawy stwierdzić należy, że dokonywane odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej uwzględniającej naliczone różnice kursowe stanowią koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Powyższy przepis uzależnia zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tego, czy dokonywane są one w zgodzie z przepisami dotyczącymi m.in. ustalenia wartości początkowej danego środka trwałego (art. 16g ww. ustawy).

Na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się - w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Natomiast za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 16g ust. 4 powołanej ustawy, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Art. 16g ust. 5 tej ustawy stanowi, że koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Natomiast zasady ustalania różnic kursowych normują przepisy art. 15a ww. ustawy.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (pkt 2),
*   kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (pkt 5).

Natomiast zgodnie z treścią art. 15a ust. 3 tej ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (pkt 2),
*   kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (pkt 5).

Zasady te stosuje się również do rozliczania różnic kursowych przy ustalaniu ceny nabycia bądź kosztu wytworzenia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (art. 16g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Jeżeli zatem podatnik wybiera ustalanie różnic kursowych w oparciu o podatkowe reguły, w takim przypadku powinien naliczać wyłącznie zrealizowane różnice kursowe (tj. według zasad określonych w ww. przepisach podatkowych), które korygują cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego.

Koszt wytworzenia powiększa się lub zmniejsza o zrealizowane różnice kursowe od zobowiązań w walucie obcej, dotyczących inwestycji, zapłaconych w walucie obcej przed oddaniem środka trwałego do używania. Regułę tą stosuje się przy przyjęciu przez podatnika podatkowych różnic kursowych na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z regulacji tej wynika bowiem, że dodatnie różnice kursowe (zwiększające przychody) oraz ujemne różnice kursowe (zwiększające koszty uzyskania przychodów) - w przypadku nabycia bądź wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, a więc poniesienia kosztu wyrażonego w walucie obcej – powstają w dniu zapłaty.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka zaciągnęła kredyt walutowy, wyrażony w walucie obcej z przeznaczeniem na pokrycie wydatków związanych z wytworzeniem środków trwałych. Na dzień przyjęcia środków trwałych do używania ich wartość początkowa została skorygowana o naliczone (niezrealizowane) różnice kursowe. W szczególności środki trwałe o których mowa zostały oddane do używania w lipcu 2008 r., lutym i kwietniu 2009 r., natomiast kredyt będzie spłacany zgodnie z harmonogramem począwszy od marca 2010 r. Ponadto Spółka wskazała, iż stosuje metodę podatkową do ustalania różnic kursowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż skoro Spółka wybrała metodę ustalania różnic kursowych w oparciu o art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt wytworzenia środka trwałego, a tym samym jego wartość początkowa, nie może zostać skorygowana o różnice kursowe z tyt. zaciągniętego kredytu wyrażonego w walucie obcej, które nie zostały zrealizowane do dnia jego przekazania do używania. Co za tym idzie w sytuacji gdy Spółka skorygowała wartość początkową środków trwałych o niezrealizowane różnice kursowe, oznacza to, że wartość ta została ustalona w błędnej wysokości, w konsekwencji odpisy amortyzacyjne od tak ustalonej wartości początkowej środków trwałych nie mogą stanowić w całości kosztów uzyskania przychodów. Prawidłowe zastosowanie art. 16g omawianej ustawy, jest bowiem jednym z warunków uznania danego odpisu za koszt uzyskania przychodu, stosownie do treści art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.