Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.676.2022.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-23
Teza: Podleganie opodatkowaniu wniesienia przez Miasto do Spółki aportu w postaci działki wraz z posadowionymi na niej budynkami oraz zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla ww. aportu
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu wniesienia przez Miasto do Spółki aportu w postaci działki nr \`(...)\` wraz z posadowionymi na niej budynkami oraz zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla ww. aportu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 listopada 2022 r. (wpływ 4 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)**

Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miasto jest właścicielem nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem administracyjnym oraz budynkiem garażu (dalej: „Budynki”), położonej w … przy ul. …, oznaczonej jako działka nr \`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy w … Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych w … prowadzi księgę wieczystą nr … (dalej: „Nieruchomość”).

Budynki znajdujące się na Nieruchomości zostały wzniesione przed 1945 r. Do końca 2020 roku mieściła się w nich i funkcjonowała \`(...)\` W latach 2011-2015 została wykonana termomodernizacja znajdujących się na Nieruchomości Budynków (tj. ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym). Wydatki poniesione na termomodernizację Budynków stanowiły ponad 30% ich wartości początkowej.

Miasto nabyło Nieruchomość od Skarbu Państwa w marcu 2022 r. w ramach transakcji darowizny z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Obecnie zamiarem Miasta jest zbycie Nieruchomości poprzez wniesienie jej aportem (aport rzeczowy, wkład niepieniężny) do spółki … sp. z o.o. (dalej: „Spółka”).

Ponadto Miasto wskazało, że:

W Budynkach znajdujących się na Nieruchomości do końca 2020 roku mieściła się i funkcjonowała nieprzerwanie \`(...)\`. Mając na uwadze powyższe, jak i to, że termomodernizacja Budynków (tj. ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie wydatki na to ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Budynków) znajdujących się na Nieruchomości zakończyła się w 2015 roku, stosownie do brzmienia art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pierwsze zasiedlenie Budynków nastąpiło po ulepszeniu ww. Budynków, gdyż od razu po ich ulepszeniu dalej funkcjonowała tam \`(...)\`.

Pierwsze zasiedlenie Budynków znajdujących się na Nieruchomości nastąpiło po ich ulepszeniu w 2015 roku. Mając na uwadze, iż planowany przez Miasto aport Nieruchomości do Spółki nastąpi zgodnie z planami najprawdopodobniej pod koniec 2022 roku to pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. Budynków a planowanym aportem Nieruchomości (wraz z Budynkami) upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Miasto od momentu darowania mu Nieruchomości wraz z Budynkami przez Skarb Państwa w marcu 2022 r. z uwagi na planowany przez Miasto aport tej Nieruchomości do Spółki nie wykorzystywało Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Budynkami w żaden konkretny sposób.

Miasto nie wykorzystywało Nieruchomości, wraz z posadowionymi na niej Budynkami wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT.

Miasto planuje zbycie Nieruchomości poprzez wniesienie jej aportem do Spółki na koniec 2022 roku.

W zamian za wniesienie aportem przedmiotowej nieruchomości wraz z posadowionymi na niej budynkami do Spółki Miasto uzyska udziały w ww. Spółce.

**Pytania**

1) Czy wniesienie przez Miasto do Spółki aportu w postaci Nieruchomości zabudowanej Budynkami będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?

2) Czy wniesienie przez Miasto do Spółki aportu w postaci Nieruchomości zabudowanej Budynkami będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) Wniesienie przez Miasto do Spółki aportu w postaci Nieruchomości zabudowanej Budynkami będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

2) Wniesienie przez Miasto do Spółki aportu w postaci Nieruchomości zabudowanej Budynkami będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1 i 2

(i)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku gdy Miasto wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinno być ono traktowane jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części oraz wszelkie postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej (aportu) dochodzi do przeniesienia własności rzeczy będących przedmiotem tego aportu, co znajduje potwierdzenie m.in. w postanowieniu Sądu Najwyższego z 14 marca 1991 r., III CRN 14/91. Z kolei nieruchomości (w tym również budynki, budowle lub ich części trwale związane z gruntem) spełniają definicję towaru przewidzianą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

W przypadku przedstawionego zdarzenia przyszłego, Miasto w wyniku dokonania aportu Nieruchomości przeniesie zatem własność towarów na spółkę kapitałową. Jednocześnie będzie to czynność odpłatna – w zamian za wniesione do Spółki rzeczy tytułem wkładu, Miasto otrzyma utworzone przez Spółkę nowe udziały.

W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że wniesienie przez Miasto Nieruchomości zabudowanej Budynkami do spółki kapitałowej tytułem aportu, będzie czynnością podlegającą ustawie o VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stanowisko takie nie jest kwestionowane przez organy podatkowe, przykładowo zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.870.2021.2.MD, w której organ wskazał, że „(\`(...)\`) wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci działki nr 1 stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy” oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2022 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.362.2022.2.AR, w której organ wskazał, że „(\`(...)\`) wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.”

(ii)

Sposób opodatkowania VAT dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Na podstawie tego przepisu uznaje się, że w przypadku transakcji, które mają za przedmiot dostawę nieruchomości zabudowanych sposób opodatkowania ustala się w oparciu o zasady przewidziane do posadowionych na tym gruncie budynków lub budowli.

W tym miejscu należałoby również podkreślić, iż zgodnie z art. 47 par. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 2022 poz. 1360; dalej: Kodeks cywilny) część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zważywszy zatem, że w zaistniałym zdarzeniu przyszłym przedmiotem aportu będzie Nieruchomość zabudowana Budynkami, transakcja ta powinna zostać opodatkowana według zasad przewidzianych dla posadowionych na nich obiektów.

W związku z tym, zdaniem Miasta, aport na gruncie VAT Miasto powinno rozpatrywać jako czynność stanowiącą de facto dostawę budynków, budowli lub ich części wraz z przynależnymi do nich gruntami.

Analogiczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 10 sierpnia 2011 r. (I FSK 1232/10). NSA stwierdził mianowicie, że tego rodzaju dostawę należy traktować jako dostawę budynku lub budowli, a do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku właściwa dla dostawy budynku lub budowli. Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku: w świetle unormowań zawartych w Kodeksie cywilnym niemożliwe jest istnienie własności budynku całkowicie oderwanej od prawa do gruntu. Związanie budynku z gruntem przewidziane jest najwyraźniej w art. 47 § 1 i 2 oraz art. 48 k.c. Z unormowań powyższych wynika jednoznacznie, że budynki są częściami składowymi gruntu i mogą istnieć tylko w sytuacjach przewidzianych w Kodeksie cywilnym lub też w przepisach szczególnych (\`(...)\`) Kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma również wykładnia art. 29 ust. 5 ustawy VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu dostawa budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej cześć) ten jest trwale związany. Treść tego przepisu, nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. (\`(...)\`) Niezasadne w świetle przepisów prawa cywilnego jest zatem dzielenie dostawy gruntu zabudowanego na dwie samodzielne i odrębne transakcje dostawy gruntu oraz dostawy budynku. Trudno jest również znaleźć uzasadnienie dla takiego podziału na gruncie regulacji ustawy o podatku od towarów i usług. (\`(...)\`) przyjęta przez organ konstrukcja dzieląca jedną transakcję na dostawę niezabudowanego gruntu i nieodpłatną dostawę towarów nie zmienia okoliczności, że grunt podlegający dostawie, to wciąż grunt zabudowany, do dostawy którego należy stosować treść tak art. 29 ust. 5, jak i art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

(iii)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W rezultacie, w zależności od tego czy od momentu pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części zgodnie z ww. definicją minęły dwa lata, nieruchomości wraz z naniesieniami będą podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 (jeśli okres ten upłynął), albo nie będą kwalifikować się na zwolnienie z VAT (jeśli od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż 2 lata).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zdaniem Miasta planowane wniesienie aportem Nieruchomości zabudowanej Budynkami do Spółki zostanie dokonane w okresie późniejszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, za które w ocenie Miasta należy uznać przeprowadzenie termomodernizacji Budynków (tj. ulepszenie, które stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej).

Mając na uwadze powyższe, Miasto stoi na stanowisku, iż planowana przez nie transakcja wniesienia do Spółki aportem Nieruchomości zabudowanej Budynkami, podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT.

Ponadto Miasto wskazuje, iż w jego ocenie bez znaczenia pozostawać powinien fakt, iż Miasto po otrzymaniu Nieruchomości nie wykorzystywało/nie wykorzystuje jej w żaden sposób, gdyż zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy o VAT poprzez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Miasta pierwsze zasiedlenie Budynków znajdujących się na Nieruchomości nastąpiło po przeprowadzeniu termomodernizacji w 2015 roku (tj. ulepszenia, które stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej) przez poprzedniego właściciela i bez znaczenia na gruncie przepisów ustawy o VAT jest to, iż Miasto obecnie nie wykorzystuje Nieruchomości w żaden sposób. W ocenie Miasta, w kontekście skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania VAT transakcji aportu Nieruchomości do Spółki, nie jest istotne to, kto dokonał pierwszego zasiedlenia Budynków, tj. ich poprzedni czy obecny właściciel, lecz zgodnie z przepisami ustawy o VAT ważne jest to kiedy zostało dokonane (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W ujęciu tego przepisu, pojęcie „dostawa towarów” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, nieruchomości w tym grunty, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy zaznaczyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełnić przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT).

Z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

Nie każdą jednak czynność stanowiącą dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, można uznać za czynność opodatkowaną. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w ramach tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559, z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo właścicielem nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem administracyjnym oraz budynkiem garażu, oznaczonej jako działka nr \`(...)\`, którą nabyli Państwo od Skarbu Państwa w marcu 2022 r. w ramach transakcji darowizny z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Obecnie Państwa zamiarem jest zbycie nieruchomości poprzez wniesienie jej aportem do spółki … sp. z o.o. Planowany przez Państwa aport nieruchomości do Spółki nastąpi najprawdopodobniej pod koniec 2022 r. W zamian za wniesienie aportem przedmiotowej nieruchomości wraz z posadowionymi na niej budynkami do Spółki uzyskają Państwo udziały w ww. Spółce.

Rozpatrując kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) w zakresie podatku VAT, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podkreślić należy, że wyłączeniem z opodatkowania nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie, należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż wniesienie aportem zabudowanej nieruchomości do Spółki, będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), to dla tej czynności wystąpią Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, odnosząc się do powołanych regulacji prawnych, oraz przedstawionego opisu sprawy, należy stwierdzić, że wniesienie do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości gruntowej nr \`(...)\` wraz z posadowionymi na niej budynkami stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy. Powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Natomiast Państwo w ramach tej transakcji wystąpią jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W odniesieniu do sprzedaży zabudowanej działki nr \`(...)\`, należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy zabudowanej działki nr \`(...)\`, na której znajdują się budynek administracyjny i budynek garażowy, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynków znajdujących się na tej działce miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że budynki znajdujące się na nieruchomości zostały wzniesione przed 1945. W ww. budynkach do końca 2020 roku mieściła się i funkcjonowała nieprzerwanie \`(...)\`. W latach 2011-2015 została wykonana termomodernizacja budynków znajdujących się na nieruchomości, (tj. ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym). Wydatki poniesione na termomodernizację budynków stanowiły ponad 30% ich wartości początkowej. Pierwsze zasiedlenie ww. budynków po ich ulepszeniu nastąpiło w 2015 r. i pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynków a planowanym aportem nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do budynków znajdujących się na działce nr \`(...)\` zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – sprzedaż gruntu, z którym związane są ww. budynki, również będzie zwolniona od podatku.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie planowana przez Państwo czynność wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci działki nr \`(...)\` wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 8 ustawy.

A zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP : /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).