Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4510-1-178/16-3/19-S/JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-08
Teza: Przechowywanie dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
Słowa kluczowe: dokumenty; przechowywanie; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 3 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Go 316/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 9 kwietnia 2019 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 150/17 (data wpływu orzeczenia 1 marca 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2016 r. (data wpływu 7 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przechowywania dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej:

*   w części dot. pytania nr 1 – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dot. pytania nr 2 – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dot. pytania nr 3 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przechowywania dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 7 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy postanowienie nr ILPB3/4510-1-178/16-2/JG, w którym odmówił wszczęcia postępowania.

Wnioskodawca na postanowienie odmawiające wszczęcia postepowania z 7 czerwca 2016 r. nr ILPB3/4510-1-178/16-2/JG wniósł pismem z 17 czerwca 2016 r. zażalenie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 20 lipca 2016 r. nr ILPB3/4510-3-4/16-2/AK utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Wnioskodawca na postanowienie z 20 lipca 2016 r. nr ILPB3/4510-3-4/16-2/AK złożył skargę z 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 3 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Go 316/16 uchylił zaskarżone postanowienie z 20 lipca 2016 r. nr ILPB3/4510-3-4/16-2/AK oraz poprzedzające je postanowienie z 7 czerwca 2016 r. nr ILPB3/4510-1-178/16-2/JG.

Na wstępie WSA wskazał, że spór w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do wykładni pojęcia „przepisy prawa podatkowego” zawartego w Ordynacji podatkowej. Zgodnie z regulacją art. 14b § 1 tej ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stosownie do art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Z kolei pojęcie ustaw podatkowych zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej i zgodnie z tym przepisem należy przez nie rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

WSA zaznaczył, że mówiąc o przepisach prawa podatkowego, należy przyjąć, że są nimi nie tylko przepisy ustaw podatkowych, lecz wszelkich ustaw, gdy ich regulacje dotyczą elementów konstrukcji prawnej podatku – szczegółowe prawo podatkowe, lub też gdy w zakresie ich regulacji mieści się problematyka praw i obowiązków organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich – ogólne prawo podatkowe. Cytowany art. 3 pkt 2, jak również art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie dzieli przepisów prawa podatkowego na przepisy prawa materialnego i przepisy proceduralne. Definiuje jedynie, którym spośród przepisów obowiązującego prawa ustawodawca nadał rangę przepisów prawa podatkowego. Skoro zatem, zgodnie z wolą ustawodawcy, na wniosek zainteresowanego, wydaje się, w jego indywidualnej sprawie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, to znaczy, że interpretację indywidualną wydaje się wówczas, gdy dotyczy ona przepisów mogących mieć znaczenie dla sytuacji prawnopodatkowej zainteresowanego (por. wyrok NSA z dnia 20 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1239/14).

WSA wskazał, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym ukształtował się pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, zgodnie z którym nie można obowiązku wydawania przez organ podatkowy interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Zatem rozumienie prawa podatkowego należy odnosić do ogółu przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygaszania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków oraz traktujących także o obowiązujących procedurach, które powinny być przestrzegane przez organy podatkowe oraz strony w trakcie postępowania podatkowego i wykonywania innych czynności zmierzających do ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i skutecznego poboru podatku. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. Należy również zaznaczyć, że przepisy prawa podatkowego, jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Poszczególne ustawy podatkowe zawierają obszerną liczbę przepisów odwołujących się do pojęć i instytucji właściwych dla innych dziedzin prawa. Dlatego też organy podatkowe, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego, są zobowiązane do posiłkowania się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 5 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 193/16).

WSA zgodził się ze skarżącą Spółką, że regulacje zawarte w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych stanowiące element konstrukcyjny podatku dochodowego od osób prawnych, a także wyznaczające prawa i obowiązki podatników operujących w specjalnych strefach ekonomicznych są przepisami ustaw podatkowych.

Stosownie bowiem do treści art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (aktualnie j.t. Dz. U. z 2015 r. poz. 282 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W ocenie WSA – skarżąca Spółka jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest objęta dyspozycją ww. przepisu. Przepis art. 86 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązuje podatników prowadzących księgi podatkowe do ich przechowywania, wraz ze związanymi z ich prowadzeniem dokumentami, do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego został określony w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej i wynosi 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Z kolei zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych – przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty, a przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy – dodatkowo przechowują dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych. Księgi oraz dokumenty określone w ust. 1 są przechowywane do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej (ust. 2). Przytoczona treść przepisów jednoznacznie wskazuje, że odnoszą się one do obowiązków podatnika w zakresie przechowywania dokumentacji podatkowej. Należy również pamiętać, że od 6 stycznia 2015 r. nowe brzmienie otrzymał także art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, co oznaczało uściślenie dotychczasowego jego brzmienia przez wskazanie, że pomocą publiczną jest zwolnienie od podatku dochodowego. Zatem wprowadzone z kolei w art. 12a ust. 1 tej ustawy bezpośrednie uregulowanie zasad przechowywania dokumentacji związanej z udzieleniem pomocy publicznej w formie zwolnień podatkowych udzielanych w strefach, to bez wątpienia również przepisy prawa podatkowego, o których mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, dotyczącym wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych.

Wobec powyższego – zdaniem WSA – stanowisko przedstawione przez Organ w zaskarżonym postanowieniu jest błędne. Nie sposób zgodzić się bowiem, że przy tak postawionych pytaniach oraz przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, dokonanie wykładni przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych nie wypełniało przesłanek przepisów podatkowych, określonych w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji, aby nie było możliwe w ramach kompetencji Dyrektora Izby Skarbowej merytoryczne rozpatrzenie wniosku skarżącej Spółki. Tym samym za zasadne uznać należało podniesione przez Skarżącą zarzuty dotyczące naruszenia przez Organ art. 3 pkt 1 i 2 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 14b § 1 w zw. art. 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej.

W ocenie WSA – zasadny okazał się również podniesiony przez Spółkę zarzut naruszenia przez organ art. 165a w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, stosownie do wskazanego przepisu art. 165a Ordynacji podatkowej, wydaje się gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Przepis ten stosowany odpowiednio, zgodnie z art. 14h tej ustawy, ma zastosowanie w sytuacji, gdy wniosek o wydanie interpretacji wychodzi poza zakres przepisów prawa podatkowego. Jednak, jak wykazano powyżej, taka sytuacja nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie.

WSA zaznaczył, że art. 14k Ordynacji podatkowej zawiera tzw. „zasadę nieszkodzenia”, która oznacza, że podmiot, który zastosował się do interpretacji, nie może z tego tytułu ponosić negatywnych skutków prawnych. Rozwinięcie ww. zasady zawierają przepisy art. 14i-14n Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu należy zgodzić się ze Skarżącą, że uznanie przez Organ, że wydana w niniejszej sprawie interpretacja nie wywołałaby w stosunku do niej ochrony prawnej, narusza art. 14k-14n Ordynacji podatkowej. Brak bowiem podstaw, by wobec Skarżącej ww. przepisy nie miały zastosowania. Trzeba jednak zauważyć, że interpretacja wiąże tylko i wyłącznie w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym. Zatem wnioskodawca nie będzie korzystał z ochrony wyrażonej w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, jeśli stan faktyczny będzie odbiegał od rzeczywistości.

Zgodnie z regulacją art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Powyższy przepis, zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 14h ww. ustawy, stosuje się odpowiednio w sprawach interpretacji indywidualnych. Należy stwierdzić, na co zwróciła uwagę skarżąca Spółka, że postawa prezentowana w niniejszej sprawie przez Organ jest uchybieniem zasadzie wyrażonej w cyt. regulacji przez brak merytorycznej poprawności i staranności działania, jak również brak uwzględnienia ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych.

WSA podsumował, że skutkiem uwzględnienia skargi w niniejszej sprawie jest obowiązek Organu merytorycznego rozpatrzenia wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie przechowywania dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 3 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Go 316/16, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, złożył skargę kasacyjną z 23 grudnia 2016 r. nr 3063-ILRP.46.273.16.2.RJ do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 10 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 150/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Na wstępie NSA wskazał, że zarzuty skargi kasacyjnej w rozpoznawanej sprawie są zbieżne z zarzutami sformułowanymi w sprawie zakończonej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygn. akt II FSK 196/17. Z tego względu argumentacja zawarta w niniejszym rozstrzygnięciu jest tożsama z tą, która została przedstawiona w cytowanym orzeczeniu.

NSA wskazał, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy wniosek Spółki skarżącej mógł skutecznie zainicjować postępowanie interpretacyjne, co obligowało organ podatkowy do udzielania odpowiedzi na zadane w nim pytania, czy też rację ma Organ podatkowy, że wniosek Strony wykraczał poza obowiązki tego Organu określone w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, dając podstawy do odmowy wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 tej ustawy.

NSA przypomniał, że rolą indywidualnej interpretacji podatkowej jest zapewnienie podatnikowi możliwości zweryfikowania prawidłowości dokonywanej osobiście wykładni szeroko rozumianych przepisów prawa podatkowego, gdyż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w brzmieniu obowiązującym do 28 lutego 2017 r. – minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przedstawiony we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy, a zatem przedmiotem wykładni dokonywanej przez organ podatkowy mogą być jedynie przepisy materialnego prawa podatkowego (zob. wyłączenie z art. 14b § 2a Ordynacji podatkowej – przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych).

Pojęcie „przepisów prawa podatkowego” zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jako przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W ust. 1 art. 3 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyjaśnia natomiast pojęcie ustaw podatkowych, które obejmuje ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

NSA podkreślił, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że nie można obowiązku wydawania przez organ podatkowy interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych (wyrok WSA w Warszawie z 21 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1737/07; wyroki NSA z 21 kwietnia 2016 r. o sygn. akt II FSK 1625/14 i z 19 maja 2017 r. o sygn. akt I FSK 1407/15).

Zdaniem NSA, o ile ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1010) nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany „Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe” zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem w niniejszej sprawie Organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą Spółkę.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej Poznaniu nie miał zatem podstaw, aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną. Przed merytorycznym rozpatrzeniem sprawy Minister Finansów był zobowiązany sprawdzić, czy wskazane przez Skarżącą przepisy pozwalają na zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie oceny obowiązków wpływających na opodatkowanie jej dochodów uzyskiwanych w specjalnej strefie ekonomicznej, w tym terminów przechowywania ksiąg podatkowych.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Strony w zakresie przechowywania dokumentacji przez Spółkę prowadzącą działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej wymaga ponownego rozpatrzenia przez organ.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

A Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji (…).

W dniu 27 czerwca 2014 r. Spółka uzyskała zezwolenie (dalej: Zezwolenie) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej także: Strefa) – po uprzednim objęciu istniejącego zakładu Spółki statusem specjalnej strefy ekonomicznej.

Zgodnie z treścią Zezwolenia Spółka została zobowiązana m.in. do:

*   poniesienia na terenie Strefy wydatków inwestycyjnych w rozumieniu § 6 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm.; dalej: rozporządzenie strefowe) w wysokości co najmniej 160 mln PLN w terminie do dnia 30 września 2018 r.;
*   zwiększenia zatrudnienia na terenie Strefy poprzez zatrudnienie po dniu uzyskania Zezwolenia co najmniej 20 nowych pracowników w stosunku do średniorocznego poziomu zatrudnienia z 12 miesięcy poprzedzających miesiąc uzyskania Zezwolenia – w terminie do dnia 30 września 2018 r.

W związku z realizacją inwestycji na terenie Strefy, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia będą zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.).

Intencją Spółki jest korzystanie z pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu kosztów nowej inwestycji, zgodnie z przepisem § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia strefowego.

Wnioskodawca posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu Załącznika 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych) (Dz. U. UE L 2 14.3 z 09.08.2008; dalej: rozporządzenie nr 800/2008) obowiązującego na moment udzielenia Spółce Zezwolenia.

Skala prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej wiąże się z ogromną ilością dokumentów generowanych tak przez samą Spółkę, jak i otrzymywanych od kontrahentów (w szczególności dotyczy to faktur, faktur korygujących, not korygujących, duplikatów faktur, załączników do faktur, rachunków, not księgowych oraz innych dokumentów tworzonych przez Wnioskodawcę na potrzeby prawidłowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (w tym m.in. dokumentów magazynowych PZ i WZ, listów przewozowych (CMR) czy umów z kontrahentami).

W związku z powyższym, w celu automatyzacji procesów biznesowych, Spółka zaimplementowała tzw. elektroniczny obieg faktur, w ramach którego następuje m.in. zeskanowanie otrzymywanych dokumentów i ich wprowadzenie do systemu informatycznego. Dodatkowo, z uwagi na potrzebę dalszego usprawnienia pracy działu księgowości, Wnioskodawca wdrożył system archiwizacji polegający na archiwizowaniu dokumentów wyłącznie w formie elektronicznej albo na archiwizowaniu ich w formie mieszanej (tj. część dokumentów gromadzona jest w tradycyjnej papierowej formie, a część w formie dokumentów elektronicznych). Zgodnie z założeniami dokumenty gromadzone dotychczas przez Spółkę w formie papierowej są skanowane i zapisywane w postaci obrazu w formacie PDF, co uniemożliwia ingerencję w dane zawarte w dokumentach oraz ich zmianę. Skany dokumentów są przechowywane przez nią w bazie danych systemu informatycznego w sposób zapewniający ich trwałość oraz zabezpieczenie przed utratą. Zeskanowane i wprowadzone do systemu informatycznego dokumenty otrzymują unikalny numer umożliwiający ich indywidualną identyfikację oraz sprawne wyszukanie danych dotyczących dokumentu, jak również samego obrazu dokumentu.

Po zeskanowaniu dokumentów oraz ich zarchiwizowaniu w postaci elektronicznej dokumenty papierowe są przez Wnioskodawcę niszczone. System informatyczny zastosowany przez Spółkę do przechowywania dokumentów w formie elektronicznej umożliwia odtworzenie dokumentu w postaci jego wydrukowanej kopii papierowej. Dokumenty przechowywane w sposób elektroniczny mogą zostać bezzwłocznie udostępnione organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na ich żądanie oraz w sposób umożliwiający przetwarzanie danych w nich zawartych.

Elektroniczne obrazy zeskanowanych dokumentów są zatem przechowywane w sposób zapewniający:

*   autentyczność pochodzenia (pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktur),
*   integralność tekstu (uniemożliwienie zmiany danych zawartych w dokumentach),
*   czytelność dokumentów (brak trudności z odczytaniem treści faktury),
*   łatwe ich odszukanie,
*   bezzwłoczny dostęp organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej na ich żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami oraz przetwarzanie danych w nich zawartych.

Wnioskodawca pragnie poinformować, że w dniu 24 października 2014 r. otrzymał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. akt ILPP4/443-379/14-2/BA) na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), w której organ podatkowy stwierdził, że w przypadku wprowadzania elektronicznego systemu archiwizowania faktur, faktur korygujących, duplikatów tych dokumentów oraz rachunków, będzie ona uprawniona do ich przechowywania jedynie w sposób elektroniczny. Ponadto brak jest materialnoprawych przeszkód, aby część faktur, faktur korygujących, not korygujących, duplikatów faktur oraz rachunków była archiwizowana w formie papierowej, a część w formie elektronicznej (tzw. system mieszany) w zależności od preferencji Wnioskodawcy w tym zakresie.

Z uwagi na realizację inwestycji na terenie Strefy Spółka gromadzi/będzie gromadziła dokumentację potwierdzającą poniesienie wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, w szczególności zamówienia, umowy z kontrahentami, faktury zakupowe oraz potwierdzenia płatności. Wnioskodawca jest świadomy, że powyższy obowiązek wynika z regulacji unijnych obowiązujących na moment uzyskania Zezwolenia, a konkretnie z art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008, mającego bezpośrednie zastosowanie w odniesieniu do polskich podmiotów korzystających z pomocy regionalnej. Stosując się do właściwych uregulowań ww. aktu prawnego, Spółka przechowuje także analizę wykonalności projektu inwestycyjnego (potwierdzającą istnienie tzw. efektu zachęty) złożoną na etapie obejmowania zakładu Spółki granicami Strefy.

Niemniej jednak, w związku z wejściem w życie w dniu 6 stycznia 2015 r. ustawy z dnia 28 listopada 2014 r., o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1854; dalej: ustawa nowelizująca), na mocy której do ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 282, z późn. zm.; dalej: ustawa o SSE) wprowadzono m.in. przepisy art. 12a i art. 12c, Spółka powzięła pewną wątpliwość co do jej obowiązków w zakresie przechowywania dokumentacji, związanych z faktem wykonywania działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w oparciu o przepis art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, Spółka jest zobowiązana do przechowywania wyłącznie (i) dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, o których mowa w § 6 rozporządzenia strefowego, a także (ii) dokumentów zawierających informację o efekcie zachęty?
2.  Czy w przypadku uznania stanowiska Spółki przedstawionego w zakresie pytania pierwszego za nieprawidłowe, w oparciu o przepis art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, Spółka jest zobowiązana do przechowywania, niezależnie od wymienionych w pkt 1, następujących dokumentów:
    *   ksiąg rachunkowych oraz ewidencji i rejestrów, do prowadzenia których zobowiązują Spółkę odrębne przepisy,
    *   innych dokumentów, w których zawarte są informacje mające wpływ na wynik Spółki,przy czym, obowiązek przechowywania dotyczy wyłącznie tych dokumentów, które związane są z rozliczeniami Spółki na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz w takim zakresie, w jakim dotyczą one działalności, z tytułu której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy Spółka jest uprawniona do przechowywania dokumentacji, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE wyłącznie w formie elektronicznej (papierowa wersja dokumentacji może zostać zniszczona) lub mieszanej, tj. częściowo w formie papierowej, a częściowo – elektronicznej, przy zachowaniu zasad wymienionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego?

Stanowisko Wnioskodawcy.

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, w oparciu o przepis art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, Spółka jest zobowiązana do przechowywania wyłącznie (i) dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, o których mowa w § 6 rozporządzenia strefowego, a także (ii) dokumentów zawierających informację o efekcie zachęty.
2.  W przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytania pierwszego za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w oparciu o przepis art. 12a ust. 1 ustawy o SSE Spółka jest zobowiązana do przechowywania, niezależnie od wymienionych w pkt 1, następujących dokumentów:
    *   ksiąg rachunkowych oraz ewidencji i rejestrów, do prowadzenia których zobowiązują Spółkę odrębne przepisy,
    *   innych dokumentów, w których zawarte są informacje mające wpływ na wynik Spółki,przy czym, obowiązek przechowywania dotyczy wyłącznie tych dokumentów, które związane są z rozliczeniami Spółki na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz w takim zakresie, w jakim dotyczą one działalności, z tytułu której dochody podlegają zwolnieniu w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
3.  W ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do przechowywania dokumentacji, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE wyłącznie w formie elektronicznej (papierowa wersja dokumentacji może zostać zniszczona) lub mieszanej, tj. częściowo w formie papierowej, a częściowo elektronicznej, przy zachowaniu zasad wymienionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy odniesieniu do pytania nr 1.

1.1. Istota i cel wprowadzenia obowiązków archiwizacyjnych dla przedsiębiorców strefowych do przepisów prawa krajowego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że do dnia 6 stycznia 2015 r., tj. do czasu wejścia w życie ustawy nowelizującej, na gruncie polskiego porządku prawnego brak było szczególnych regulacji dotyczących kwestii przechowywania dokumentacji przez przedsiębiorców operujących na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Stosowne regulacje obowiązywały natomiast na gruncie prawa wspólnotowego. Zgodnie z art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008 obowiązującym na moment wydania Spółce Zezwolenia (o czym szerzej w dalszej części niniejszego wniosku) obowiązkiem przechowywania objęte są wyłącznie dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ww. rozporządzeniu, tj. dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, informację o efekcie zachęty, a także dokumenty zawierające informacje potwierdzające status przedsiębiorcy na dzień wydania zezwolenia – w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada status mikroprzedsiębiorcy, małego lub średniego przedsiębiorcy.

Na mocy ustawy nowelizującej, do krajowego porządku prawnego, a konkretnie do ustawy o SSE, wprowadzony został przepis art. 12a, w myśl którego przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych – przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty, a przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy – dodatkowo przechowują dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych.

Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „ksiąg podatkowych” na potrzeby ustawy o SSE, co może prowadzić do zbyt szerokiego rozumienia tego pojęcia w toku wykładni art. 12a ust. 1 tej ustawy – w szczególności w konfrontacji z intencją ustawodawcy, jaka przyświecała ustanowieniu ww. przepisu. Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, że wolą ustawodawcy było przeniesienie na grunt polskiego porządku prawnego odpowiednich regulacji wspólnotowych, o czym jednoznacznie świadczy treść uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy nr 2856), a także treść założeń do projektu ustawy nowelizującej wypracowanych przez stały Komitet Rady Ministrów. W uzasadnieniu do ustawy nowelizującej wskazano, że: Obecnie brak jest bezpośredniego uregulowania zasad przechowywania dokumentacji związanej z udzieleniem pomocy publicznej w formie zwolnień podatkowych udzielanych w strefach. Zgodnie z wymogami UE państwa członkowskie są zobowiązane do przechowywania szczegółowej dokumentacji dotyczącej każdej pomocy indywidualnej lub programu pomocy przez 10 lat od dnia przyznania pomocy.

Jednocześnie, założenia do projektu ustawy nowelizującej wypracowane przez Stały Komitet Rady Ministrów wprost powołują się na regulację art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008, zgodnie z którym Państwa członkowskie przechowują szczegółową dokumentację dotyczącą każdej pomocy indywidualnej lub programu pomocy wyłączonego na mocy niniejszego rozporządzenia. Zawiera ona wszystkie informacje niezbędne do stwierdzenia, że spełnione są warunki określone w niniejszym rozporządzeniu, w tym także informacje na temat statusu spółki, w przypadku której prawo do pomocy lub premii zależy od jej przynależności do kategorii małych i średnich przedsiębiorstw, informacje o efekcie zachęty wywołanym przez dany środek pomocy oraz informacje umożliwiające ustalenie dokładnej kwoty kosztów kwalifikowanych do celów stosowania niniejszego rozporządzenia. Dokumentację dotyczącą pomocy indywidualnej przechowuje się przez 10 lat od daty przyznania pomocy. Dokumentację dotyczącą programu pomocy przechowuje się przez 10 lat od daty przyznania ostatniej pomocy indywidualnej w ramach takiego programu.

W ocenie Spółki powyższe zapisy w sposób jednoznaczny wskazują, że intencją polskiego ustawodawcy było uregulowanie obowiązku dokumentacyjnego w odniesieniu do przedsiębiorców strefowych w sposób analogiczny do uregulowań wspólnotowych. Zdaniem Wnioskodawcy, wprowadzając przepis art. 12a ust. 1 do ustawy o SSE, ustawodawca chciał uczynić zadość wymaganiom stawianym dotychczas na gruncie prawa wspólnotowego i w celu zapewnienia spójności przepisów prawa krajowego z prawem wspólnotowym, transponować na grunt prawa krajowego regulacje odpowiadające właściwym unormowaniom przewidzianym w prawie wspólnotowym. W konsekwencji, w ocenie Spółki, kierując się wykładnią celowościową oraz systemową zewnętrzną przepisu art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, dodanego na mocy ustawy nowelizującej, słusznym wydaje się stanowisko, że pod pojęciem ksiąg podatkowych oraz związanych z ich prowadzeniem dokumentów, o których mowa we wskazanym przepisie, należy rozumieć jedynie te dokumenty, które są wymagane na gruncie prawa wspólnotowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w kontekście analizowanego zagadnienia, warto wskazać, że regulację zawartą w art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008 można odnaleźć w poprzednich, jak również kolejnych rozporządzeniach Komisji Europejskiej w przedmiocie pomocy regionalnej. Przykładowo, w myśl art. 12 obecnie obowiązującego rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. U. UE L 187 z 26.06.2014 r. z późn. zm., dalej: rozporządzenie nr 651/2014), aby umożliwić Komisji monitorowanie pomocy wyłączonej z obowiązku zgłoszenia na mocy niniejszego rozporządzenia, państwa członkowskie lub ewentualnie – w przypadku pomocy przyznawanej na projekty w ramach Europejskiej współpracy terytorialnej – państwo członkowskie, w którym instytucja zarządzająca ma siedzibę, prowadzą szczegółową dokumentację obejmującą informacje i dokumenty uzupełniające niezbędne do ustalenia, że wszystkie warunki określone w niniejszym rozporządzeniu zostały spełnione. Dokumentacja ta jest przechowywana przez okres 10 lat od dnia przyznania pomocy ad hoc lub dnia przyznania ostatniej pomocy w ramach programu.

Reasumując powyższe, należy wskazać, że wprawdzie powołane uzasadnienie do projektu ustawy nowelizującej oraz założenia wypracowane przez Stały Komitet Rady Ministrów nie stanowią norm prawnych powszechnie obowiązujących, to z pewnością wyznaczają one cel i zamiar prawodawcy przy uchwalaniu ustawy nowelizującej, a tym samym stanowią ważne narzędzie w procesie wykładni przepisów ustawy o SSE. Na ich podstawie stwierdzić można, iż intencją ustawodawcy przy wprowadzaniu do porządku prawnego przepisów w zakresie przechowywania dokumentacji przez przedsiębiorców strefowych było de facto przeniesienie na grunt polskiego porządku prawnego odpowiednich regulacji prawa wspólnotowego.

Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, w procesie dokonania prawidłowej wykładni przepisu art. 12a ust. 1 ustawy o SSE należy go czytać łącznie z powołanymi przepisami prawa wspólnotowego. Jak wskazuje się bowiem w orzecznictwie sądów administracyjnych, W każdej sytuacji, w której istnieje podejrzenie, że wynik tylko wykładni językowej może okazać się nieadekwatny, należy skonfrontować go z wykładnią systemową i funkcjonalną. Należy mieć przy tym na względzie, że żaden przepis prawa nie jest bowiem oderwaną jednostką, lecz występuje w pewnym kontekście systemowym (Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 1066/14).

1.2. Analiza przepisów prawa wspólnotowego przeniesionych na grunt przepisów krajowych.

W wyniku analizy przepisów prawa wspólnotowego obowiązujących na moment opracowywania projektu ustawy nowelizującej, jak również wydania na rzecz Spółki Zezwolenia, tj. art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008, należy stwierdzić, że obowiązkiem archiwizacji objęta jest dokumentacja dotycząca spełnienia warunków w nim określonych, wśród których należy wymienić:

1.  informacje umożliwiające ustalenie dokładnej kwoty kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną,
2.  informacje potwierdzające posiadanie przez dany podmiot statusu małego lub średniego przedsiębiorcy przy programach pomocowych,
3.  informacje o efekcie zachęty wywołanym przez dany środek pomocy.

W kontekście pkt (i) powyżej, który dotyczy informacji umożliwiających ustalenie dokładnej kwoty kosztów kwalifikowanych, należy przypomnieć, że jak wskazano w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, intencją Spółki jest korzystanie z pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu kosztów nowej inwestycji. W ocenie Spółki oznacza to, że obowiązkiem archiwizacji objęte są dokumenty potwierdzające faktyczne poniesienie wydatków kwalifikowanych w określonej wysokości, w szczególności umowy z kontrahentami, zamówienia, faktury zakupowe oraz potwierdzenia płatności związane z kosztami uznanymi za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 rozporządzenia strefowego, jak również rozporządzenia nr 800/2008.

W odniesieniu natomiast do pkt (ii) należy powołać się na Załącznik 1 do rozporządzenia nr 800/2008, który określa, w jakich przypadkach przedsiębiorstwo posiadać będzie status mikroprzedsiębiorstwa, małego i średniego przedsiębiorstwa. Podsumowując zawarte tam zapisy, należy wskazać, że przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w specjalnej strefie ekonomicznej powinien posiadać dokumenty potwierdzające – w odniesieniu do przedsiębiorcy i jego podmiotów powiązanych – roczną wartość obrotu, sumy bilansowej oraz poziom zatrudnienia na moment udzielenia zezwolenia, jednak wyłącznie w przypadku, gdy spełnia on przesłanki do uznania go za mikroprzedsiębiorcę, małego lub średniego przedsiębiorcę. Jak wskazano w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, Spółka posiada status dużego przedsiębiorcy i tym samym ww. wymóg nie znajduje w jej przypadku zastosowania.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż Spółka na moment uzyskania Zezwolenia posiadała status dużego przedsiębiorcy, w zakresie efektu zachęt zastosowanie znajduje przepis art. 8 ust. 3 rozporządzenia nr 800/2008, w myśl którego Uznaje się, że pomoc przyznana dużym przedsiębiorstwom i objęta niniejszym rozporządzeniem wywołuje efekt zachęty jeśli oprócz spełnienia warunku określonego w ust. 2 (beneficjent przed rozpoczęciem prac nad projektem lub działaniem złożył do danego państwa członkowskiego wniosek o przyznanie pomocy), państwo członkowskie, przed przyznaniem pomocy indywidualnej, sprawdziło, że dokumentacja przygotowana przez beneficjenta zakłada spełnienie jednego lub więcej z poniższych kryteriów:

1.  znaczące zwiększenie rozmiaru projektu/działania dzięki środkowi pomocy;
2.  znaczące zwiększenie zasięgu projektu/działania dzięki środkowi pomocy;
3.  znaczące zwiększenie całkowitej kwoty wydanej przez beneficjenta na projekt/działanie dzięki środkowi pomocy;
4.  znaczące przyspieszenie zakończenia projektu lub działania;
5.  w przypadku regionalnej pomocy inwestycyjnej, o której mowa w art. 13, fakt, że w przypadku braku pomocy projekt nie zostałby zrealizowany w danym obszarze objętym pomocą.

Mając na uwadze powyższe, Spółka, jako przedsiębiorca zobligowany do przestrzegania przepisów rozporządzenia nr 800/2008, jest m.in. zobowiązana do przechowywania dokumentacji potwierdzającej spełnienie jednego z kryteriów wymienionych w art. 8 ust. 3 tego rozporządzenia.

Konkludując powyższe, należy stwierdzić, że obowiązkiem archiwizacji wyrażonym w przepisach wspólnotowych, na które powołał się polski ustawodawca, wprowadzając przepis art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, objęte są (w przypadku Spółki będącej dużym przedsiębiorcą, który planuje korzystać z pomocy z tytułu kosztów nowej inwestycji):

*   umowy z kontrahentami, zamówienia, faktury zakupowe oraz potwierdzenia płatności związane z kosztami uznanymi za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną oraz
*   dokumenty potwierdzające spełnienie jednego z kryteriów wymienionych w art. 8 ust. 3 tego rozporządzenia (odnoszących się do istnienia tzw. efektu zachęty).

Konsekwentnie, w ocenie Spółki, z uwagi na brak w ustawie o SSE definicji legalnej „ksiąg podatkowych” oraz „związanych z ich prowadzeniem dokumentów”, w zakresie interpretacji tego pojęcia należy odnieść się do intencji ustawodawcy, jaka przyświecała wprowadzeniu przepisu art. 12a ust. 1 do ustawy o SSE. Tym samym, skoro intencją ustawodawcy – wyrażoną bezpośrednio w treści uzasadnienia do projektu ustawy zmieniającej oraz założeniach do projektu ustawy zmieniającej przedstawionych przez Stały Komitet Rady Ministrów – było przeniesienie na grunt polskich regulacji odpowiednich unormowań przewidzianych w przepisach prawa wspólnotowego, a konkretnie art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008, za prawidłowe, zdaniem Spółki, należy uznać twierdzenie, że w celu wykonania obowiązku określonego w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE Spółka jest/będzie zobowiązana do przechowywania wyłącznie (i) dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną oraz (ii) dokumentów zawierających informację o efekcie zachęty. Jedynie bowiem te dokumenty zostały wprost wskazane w powołanym przez polskiego prawodawcę przepisie prawa wspólnotowego – w odniesieniu do dużych przedsiębiorców. Kierując się zatem celowościową oraz systemową wykładnią przepisu art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, należy uznać, że pod pojęciem „ksiąg podatkowych” wskazanych w treści tego przepisu należy rozumieć wyłącznie te dokumenty, które bezpośrednio potwierdzają limit przysługującej Spółce pomocy publicznej.

Na potwierdzenie powyższego, Spółka pragnie odwołać się do dokumentu pod nazwą Wytyczne dla państw członkowskich dotyczące kontroli zarządczych (Dostępne na stronie internetowej: http://ec.europa.eu/regional\_policy/sources/docgener/infomiat/2014/guidance\_management\_verifications\_pl.pdf) (dalej: Wytyczne dla państw członkowskich lub Wytyczne), który został wydany przez Komisję Europejską i skierowany do wszystkich państw członkowskich w dniu 17 września 2015 r. We wskazanym dokumencie wprost wskazano, jakie obszary powinny podlegać weryfikacji państw członkowskich w odniesieniu do regionalnej pomocy inwestycyjnej, tj. pomocy udzielanej m.in. przedsiębiorcom prowadzącym działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o stosowne zezwolenie. Jak stanowi pkt 2.3. Wytycznych „Pomoc państwa” w przypadku wyłączeń grupowych szczególną uwagę należy zwrócić na definicję MŚP, wspólne przepisy mające zastosowanie do wszystkich rodzajów środków (efekt zachęty, przejrzystość itp.) oraz szczególne przepisy dotyczące różnych kategorii pomocy (tj. maksymalne kwoty, maksymalna intensywność, koszty kwalifikowane). Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że Komisja Europejska wskazała następujące obszary, które powinny być przedmiotem badania przez państwa członkowskie w procesie monitorowania pomocy publicznej:

1.  status przedsiębiorcy – jak wskazano uprzednio, informacje potwierdzające status przedsiębiorcy są wymagane wyłącznie w przypadku, gdy spełnia on przesłanki uznania go za mikroprzedsiębiorcę, małego lub średniego przedsiębiorcę (co wpływa na wyższą intensywność pomocy, a tym samym większy limit pomocy),
2.  zasady tożsame dla wszystkich środków pomocy regionalnej (efekt zachęty, przejrzystość (Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt d rozporządzenia nr 651/2014 za pomoc przejrzystą uznaje się m.in. pomoc w formie korzyści podatkowych, w której w ramach środka przewidziano pułap zapobiegający przekroczeniu obowiązującego progu. Brak jest wątpliwości, że Spółka korzysta z pomocy publicznej stanowiącej korzyść podatkową, a pułap zapobiegający przekroczeniu obowiązującego progu wynikać będzie z pozycji zawartych w pkt (iii) powyżej, tj. wartości kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą oraz maksymalnej intensywności. Tym samym, ewentualny monitoring dotyczący spełnienia reguły przejrzystości, w przypadku Spółki, sprowadzałoby się de facto do weryfikacji informacji, o których mowa w pkt (iii) powyżej.) itp.) oraz
3.  zasady określone w sposób odmienny dla poszczególnych środków pomocy regionalnej (tj. maksymalne kwoty, maksymalna intensywność, koszty kwalifikowane) – w odniesieniu do pomocy udzielanej przedsiębiorcom strefowym kluczowa jest informacja dotycząca (i) wartości kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą oraz (ii) maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru, która jest wprost wskazana w przepisach prawa wspólnotowego oraz prawa krajowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, że skoro w dokumencie stanowiącym zestaw wskazówek dla państw członkowskich, w tym Polski, Komisja Europejska wymienia wyłącznie powyższe obszary, które powinny być przedmiotem weryfikacji, oznacza to, że dla celów monitorowania wykorzystania pomocy publicznej brak jest konieczności gromadzenia dokumentów zawierających inne niż ww. dane, co w pełni potwierdza stanowisko Wnioskodawcy sformułowane w ramach niniejszego wniosku.

W ocenie Spółki nie ma przy tym znaczenia, że Wytyczne zostały wydane w okresie funkcjonowania programu pomocy na lata 2014−2020. Spółka stoi na stanowisku, że w związku z pojawiającymi się wątpliwościami ze strony państw członkowskich Komisja Europejska spisała w oficjalnym dokumencie zasady monitorowania pomocy publicznej (m.in. regionalnej pomocy inwestycyjnej), obowiązujące już wcześniej, w odniesieniu do poprzednio funkcjonujących programów pomocy, w tym w okresie programowania 2007−2013.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2.

Uwagi ogólne.

Jak wskazano powyżej, stosownie do art. 12a ust. 1 ustawy o SSE przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych – przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty, a przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy – dodatkowo przechowują dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych.

Należy przy tym wskazać, na co Spółka zwróciła już uprzednio uwagę, że ustawodawca w ustawie o SSE nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „ksiąg podatkowych” oraz „związanych z ich prowadzeniem dokumentów” – nie odwołał się również w tej kwestii do żadnego innego aktu prawnego. W ocenie Wnioskodawcy, w związku z brakiem definicji legalnej ww. pojęcia w ustawie o SSE, w przypadku zajęcia przez Ministra Finansów negatywnego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1, można by w tym zakresie powołać się na definicje ksiąg podatkowych przewidzianą w art. 3 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). Zgodnie z ww. przepisem Ordynacji podatkowej, pod pojęciem „ksiąg podatkowych” należy rozumieć księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.

W tym miejscu należy nadmienić, że Spółka, jako jeden z podmiotów wymienionych w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm., dalej: ustawa o rachunkowości) zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych. A contrario nie jest zobligowana do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Dodatkowo, w doktrynie wyjaśnia się, iż wspomniane w art. 3 pkt 4 „ewidencje oraz rejestry” są przewidziane w przepisach ustaw podatkowych i mają inne cele niż księga rachunkowa lub podatkowa księga przychodów i rozchodów. Służą bowiem udokumentowaniu faktów związanych z powstaniem obowiązku podatkowego i określeniem (ustaleniem) wysokości zobowiązania podatkowego (Kosikowski C., Ordynacja podatkowa. Komentarz. 2013, Lex).

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że ustawa nowelizująca nałożyła na przedsiębiorców strefowych także obowiązek przechowywania „dokumentów związanych z prowadzeniem ksiąg”, przy czym w tym zakresie również nie wskazano, w jaki sposób należy interpretować to pojęcie. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny zwrot ten należy rozumieć jako różnego rodzaju deklaracje, ewidencje, dowody wewnętrzne, ich zestawienia itp., które dokumentują zdarzenia objęte księgami podatkowymi (Etel L., Komentarz do art. 86 ustawy – Ordynacja podatkowa. (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. V, 2013, Lex). W oparciu o powyższe stanowisko należałoby wnioskować, że „dokumentami związanymi z prowadzeniem ksiąg podatkowych”, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE są wszystkie dokumenty, w których zawarte są informacje mające wpływ na wynik przedsiębiorcy strefowego.

Konsekwentnie, w przypadku niezaakceptowania stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w odniesieniu do pytania nr 1, można stwierdzić, że obowiązki archiwizacyjne przedsiębiorcy strefowego, o których mowa w przepisie art. 12a ust. 1 ustawy o SSE obejmują swoim zakresem (oprócz dokumentów wskazanych w pkt 1):

*   księgi rachunkowe oraz ewidencje i rejestry, do prowadzenia których zobowiązują Spółkę odrębne przepisy, jak również
*   inne dokumenty, w których zawarte są informacje mające wpływ na wynik Spółki.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu podkreślić, że w jego ocenie przyjęcie powyższego stwierdzenia oznaczałoby istotne wykroczenie ustawodawcy poza ramy regulacji prawa wspólnotowego, na które ustawodawca sam się powołał w procesie uchwalania ustawy nowelizującej (o czym szerzej w pkt 1 uzasadnienia niniejszego wniosku). Niemniej jednak, jeżeli przyjąć ww. stanowisko za prawidłowe, wówczas koniecznym jest dokonanie dalszej wykładni analizowanego przepisu – w celu określenia szczegółowego zakresu dokumentacji podlegającej obowiązkowi archiwizacji na mocy art. 12a ust. 1 ustawy o SSE.

Pomoc w SSE jako pomoc w formie zwolnienia z podatku dochodowego.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na fakt, że pomoc przysługująca przedsiębiorcom operującym na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia jest pomocą w formie zwolnienia z podatku dochodowego. W świetle art. 12 ustawy o SSE dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie możne przekroczyć maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej przedsiębiorcy dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Mając na uwadze powyższe, a także brzmienie art. 12a ust. 2 ustawy o SSE, zgodnie z którym Księgi oraz dokumenty określone w ust. 1 są przechowywane do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej, należy – zdaniem Spółki – stwierdzić, że na podstawie uregulowania art. 12a ust. 1 ustawy SSE przedsiębiorca zobowiązany jest do przechowywania ksiąg podatkowych oraz związanych z ich prowadzeniem dokumentów jedynie w zakresie, w jakim dokumenty te związane są z rozliczeniami Spółki na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W szczególności, nie ma podstaw do twierdzenia, że obowiązek dokumentacyjny przewidziany w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE dotyczy dla przykładu rejestrów przygotowywanych na potrzeby podatku od towarów i usług ewidencji oraz informacji opracowywanych w związku z rozliczeniami z tytułu innych, niż podatek dochodowy, podatków niemających wpływu na wynik podatkowy przedsiębiorcy prezentowany w zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego przychodu (poniesionej straty).

Zwolnienie z opodatkowania wyniku z działalności strefowej.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na fakt, że przepis dotyczący obowiązku archiwizacyjnego dla przedsiębiorców strefowych został przez ustawodawcę wprowadzony do ustawy o SSE, a zatem aktu prawnego określającego zasady prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Strefy przez przedsiębiorców, na których wydane zostały stosowne zezwolenia.

W ocenie Spółki, umiejscowienie omawianej regulacji i zaadresowanie jej wyłącznie do przedsiębiorstw strefowych uprawnia do stwierdzenia, że obowiązek archiwizacyjny, o którym mowa w art. 12a ustawy o SSE, obejmuje ww. dokumenty wyłącznie w zakresie, w jakim dotyczą one działalności prowadzonej na teren specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia. Tym samym, obowiązek przechowania dokumentów na podstawie art. 12a ustawy o SSE nie dotyczy tej części działalności gospodarczej wykonywanej przez przedsiębiorców strefowych, z której wynik nie podlega zwolnieniu z opodatkowania, ale jest opodatkowany na zasadach ogólnych.

Powyższą tezę potwierdza także treść art. 12a ust. 2 oraz art. 12c ustawy o SSE. Art. 12a ust. 2 ustawy o SSE wyraża zasadę, zgodnie z którą Księgi oraz dokumenty określone w ust. 1 są przechowywane do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej. Z kolei, w myśl art. 12c ustawy o SSE Roszczenia związane ze zwrotem pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, przedawniają się z upływem 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca skorzystał z tej pomocy. W kontekście cytowanych przepisów, należałoby – zdaniem Wnioskodawcy – uznać, że archiwizacja – na mocy art. 12a ustawy o SSE – dokumentacji innej niż niezbędna dla określenia ewentualnej kwoty ww. roszczenia, tj. ściśle związanej z rozliczeniami dochodu wolnego od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, byłaby nieuzasadniona.

Wnioskodawca pragnie przy tym ponownie wskazać, że pomoc publiczna w przypadku Spółki będzie realizowana w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (w odniesieniu do dochodów osiąganych na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych (\`(...)\`). Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, nie uwzględnia się przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają temu opodatkowaniu lub są wolne od podatku. Podobnie, przy ustalaniu straty podatkowej nie uwzględnia się przychodów i kosztów, o których mowa powyżej. Konsekwentnie, podatnik prowadzący działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest zobowiązany wyłączyć z podstawy opodatkowania (lub ewentualnie z kalkulacji wysokości straty) przychody i koszty powstałe w związku z prowadzeniem tej działalności w zakresie, w jakim korzysta ona ze zwolnienia podatkowego.

Łączna wykładnia przywołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że podmioty prowadzące działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych, na podstawie stosownego zezwolenia, zobowiązane są do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób pozwalający na precyzyjne ustalenie wyniku z działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym oraz wyniku z działalności podlegającej opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze powyższe, skoro:

1.  archiwizacja dokumentacji, o której mowa w art. 12a ust. ustawy o SSE, jest skorelowana z możliwością określenia ewentualnej kwoty roszczenia związanego ze zwrotem pomocy publicznej, a zatem dotyczy rozliczenia dochodu wolnego od podatku i jednocześnie
2.  przedsiębiorca strefowy jest zobowiązany do odrębnego ustalania wyniku na działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym i wyniku na działalności opodatkowanej na zasadach ogólnych,

w ocenie Spółki, w pełni uzasadnionym jest pogląd, iż w zakresie archiwizowanej dokumentacji uwzględniać należy wyłącznie tę jej część, która dotyczy wyniku z działalności zwolnionej z opodatkowania.

Konkluzje.

Reasumując, przedstawione wyżej rozważania w przypadku zajęcia negatywnego stanowiska w zakresie pytania nr 1, co zdaniem Spółki wykracza poza intencję ustawodawcy, o której mowa w pkt 1 uzasadnienia niniejszego wniosku, należy przyjąć, że w oparciu o przepis art. 12a ust. 1 ustawy o SSE Spółka jest zobowiązana do przechowywania, niezależnie od dokumentów wymienionych w art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008, również następujących dokumentów:

*   ksiąg rachunkowych oraz ewidencji i rejestrów, do prowadzenia których zobowiązują Spółkę odrębne przepisy,
*   innych dokumentów, w których zawarte są informacje mające wpływ na wynik Spółki,

przy czym obowiązek przechowywania dotyczy wyłącznie tych dokumentów, które związane są z rozliczeniami Spółki na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz w takim zakresie, w jakim dotyczą one działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

3.1. Brak wytycznych co do formy przechowywania dokumentacji.

Jak uprzednio wskazywano, stosownie do art. 12a ust. 1 ustawy o SSE Przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych – przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty, a przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy – dodatkowo przechowują dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych. Jednocześnie, w myśl art. 12a ust. 2 ustawy o SSE, Księgi oraz dokumenty określone w ust. 1 są przechowywane do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że żaden z aktów prawa krajowego, jak również znane Wnioskodawcy przepisy prawa wspólnotowego, które stanowią ramy przyznawania pomocy publicznej nie precyzują, w jakiej formie powinno obywać się wskazane „przechowywanie”. W ocenie Spółki uprawnioną interpretacją takiego porządku rzeczy jest stwierdzenie, że ustawodawca pozostawił możliwość wyboru formy przechowywania dokumentacji podatnikowi, z zastrzeżeniem że archiwizacji ksiąg podatkowych i związanych z nimi dokumentów pozwalał będzie na prowadzenie z tejże dokumentacji wiążących skutków prawnych.

Mając jednak na uwadze zasady wykładni przepisów prawa podatkowego, w celu ustalenia znaczenia normy prawnej, która explicite nie została zdefiniowana w akcie prawnym, zastosowanie powinny znaleźć reguły wykładni językowej. Zgodnie natomiast z definicją zawartą w Internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo „przechować”/„przechowywać” oznacza „uchronić coś przed zepsuciem, zniszczeniem, zaginięciem itp. przez umieszczenie w odpowiednich warunkach” lub „uchronić coś przed zapomnieniem”. W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, istota przechowania odnosi się tym samym nie tyle do zachowania oryginalnej formy dokumentu, ile do zachowania jego istoty, tzn. do utrwalenia treści dokumentu. Co za tym idzie, zdaniem Wnioskodawcy, gdyby racjonalny ustawodawca zamierzał nałożyć na podatników obowiązek gromadzenia dokumentów źródłowych w ich niezmienionej formie z pewnością nie posłużyłby się terminem „przechowywać”, lecz wyrazem „zachować”. Zgodnie bowiem ze słownikiem języka polskiego to właśnie termin „zachować” oznacza „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że archiwizując dokumentację, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy SSE, w formie wyłącznie elektronicznej lub mieszanej, tj. częściowo w formie papierowej, a częściowo – elektronicznej, będzie on w stanie w sposób prawidłowy zachować dowody zaistnienia zdarzeń gospodarczych, takich jak przykładowo poniesienie wydatku kwalifikującego się do objęcia pomocą publiczną, czy osiągnięcie przychodu ze sprzedaży wyrobu wytworzonego na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia. Konsekwentnie, w przypadku ewentualnej kontroli dokumentacji brak będzie jakichkolwiek przeszkód w określeniu limitu dostępnej pomocy publicznej oraz wartości wykorzystanej pomocy w formie zwolnienia podatkowego.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku. że Spółka jest uprawniona do przechowywania dokumentacji, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE wyłącznie w formie elektronicznej (papierowa wersja dokumentacji może zostać zniszczona) lub mieszanej, tj. częściowo w formie papierowej, a częściowo – elektronicznej.

3.2. Wytyczne co do formy przechowywania dokumentacji sformułowane na gruncie przepisów odrębnych.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych prawo powinno być spójną, niesprzeczną wewnętrznie całością i pojedyncze przepisy nie powinny naruszać tego całościowego porządku. Zgodnie z nią analiza danego przepisu powinna obejmować również jego związek z innymi przepisami danej ustawy. Nadto, wykładnia danego przepisu powinna być dokonywana na podstawie całokształtu obowiązujących przepisów dotyczących określonej sprawy, a nie na podstawie jednego przepisu w oderwaniu od innych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 25 lutego 2015 r. sygn. akt II SA/Kr 100/15).

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, dla oceny, czy dokumentacja, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE, może być przechowywana w formie elektronicznej, uzasadnionym jest dokonanie analizy innych przepisów regulujących zbliżoną do omawianej materię, co też zostało przez Spółkę poczynione w dalszej części niniejszego wniosku.

Ustawa o rachunkowości.

W pierwszej kolejności Spółka pragnie podkreślić, że w myśl art. 72 ustawy o rachunkowości Księgi rachunkowe mogą mieć formę z zastrzeżeniem art. 13 ust. 2 i 3, zbiorów utrwalonych na informatycznych nośnikach danych, pod warunkiem stosowania rozwiązań wymienionych w art. 71 ust. 2. Rozwiązania, o których mowa we wskazanym przepisie, obejmują stosowanie odpornych na zagrożenia nośników danych, dobór stosownych środków ochrony zewnętrznej, systematyczne tworzenie rezerwowych kopii zbiorów danych zapisanych na informatycznych nośnikach danych, pod warunkiem zapewnienia trwałości zapisu informacji systemu rachunkowości, przez czas nie krótszy od wymaganego do przechowywania ksiąg rachunkowych oraz zapewnienie ochrony programów komputerowych i danych systemu informatycznego rachunkowości, poprzez stosowanie odpowiednich rozwiązań programowych i organizacyjnych, chroniących przed nieupoważnionym dostępem lub zniszczeniem.

W oparciu o powyższą treść przepisów ustawy o rachunkowości brak jest – zdaniem Wnioskodawcy – wątpliwości, że księgi rachunkowe będące jednym z elementów dokumentacji wymienionym w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE mogą być prowadzone oraz następnie przechowywane w formie elektronicznej.

Jednocześnie, Spółka pragnie zwrócić uwagę, że stosownie do art. 73 ust. 1 i 2 ustawy o rachunkowości Dowody księgowe i dokumenty inwentaryzacyjne przechowuje się w jednostce, z zastrzeżeniem ust. 4, w oryginalnej postaci, w ustalonym porządku dostosowanym do sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych, w podziale na okresy sprawozdawcze, w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie. Roczne zbiory dowodów księgowych i dokumentów inwentaryzacyjnych oznacza się określeniem nazwy ich rodzaju oraz symbolem końcowych lat i końcowych numerów w zbiorze. Z wyłączeniem dokumentów dotyczących przeniesienia praw majątkowych do nieruchomości, powierzenia odpowiedzialności za składniki aktywów, znaczących umów i innych ważnych dokumentów określonych przez kierownika jednostki, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego treść dowodów księgowych może być przeniesiona na informatyczne nośniki danych, pozwalające zachować w trwałej postaci zawartość dowodów. Warunkiem stosowania tej metody przechowywania danych jest posiadanie urządzeń pozwalających na odtworzenie dowodów w postaci wydruku, o ile inne przepisy nie stanowią inaczej.

W odniesieniu do powyższego należy zaznaczyć, że sformułowanie „w oryginalnej postaci” użyte w ww. regulacjach powinno być, w ocenie Spółki, utożsamiane z oryginalną treścią dokumentu, a nie jego formą. Analogiczne konkluzje zaprezentował w wyroku z 9 maja 2012 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt I FSK 1245/11) stwierdzając, iż regulacje z zakresu prawa krajowego nie pozwalają na stwierdzenie, że pojęcie „oryginalna postać” mieści w sobie również pojęcie „formy” faktury: papierowej lub elektronicznej. Pojęcie „forma” występuje w innych przepisach rozporządzenia z 2008 r. traktujących o elektronicznej „formie” faktury, tj. w 19 ust. 3, 20 ust. 2 i ust. 5 oraz § 21 ust. 3. Biorąc pod uwagę jednolitość terminologii aktu prawnego określenia „forma” należy używać dla wyjaśnienia czy faktura jest papierowa czy elektroniczna. Natomiast pojęcie „postaci” odnosić należy do innych cech faktury, które nie mieszczą się pod pojęciem „formy”. Zatem oryginalna postać faktury to taka, która zapewni przez cały okres przechowywania faktury jej autentyczność, integralność treści oraz czytelność. Natomiast bez znaczenia dla zachowania oryginalnej postaci faktury będzie miała forma jej przechowywania, papierowa czy też elektroniczna.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że choć ustawa o ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprost nie wprowadza możliwości przechowywania dokumentacji w formie elektronicznej, to organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego potwierdzają prawidłowość podejścia, zgodnie z którym dowód księgowy w formie elektronicznej stanowi wystarczającą podstawę do zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

W powyższym zakresie wydane zostały liczne interpretacje indywidualne. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 12 listopada 2015 r. (sygn. akt IBPB-1-2/4510-492/15/AnK) stwierdził, że dokumenty źródłowe stanowiące podstawę do zapisów w księgach rachunkowych można przechowywać w dowolnej formie pod warunkiem, że będą mogły stanowić dowód zaistnienia zdarzenia gospodarczego, ujętego na ich podstawie w księgach rachunkowych. Brak oryginalnego dokumentu źródłowego nie oznacza automatycznie kwalifikowania wydatku udokumentowanego tym dowodem, za niemogący stanowić kosztu uzyskania przychodu. Należy bowiem zwrócić uwagę, że stosownie do art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być takie dowody, które mogą być uzupełnione np. w toku postępowania podatkowego, a fakt dokonania transakcji może być potwierdzony u kontrahenta.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 19 października 2015 r. (sygn. akt IBPB-1-3/4510-272/15/PC), w której wskazał, że dokumenty źródłowe stanowiące podstawę do zapisów w księgach rachunkowych można przechowywać w dowolnej formie pod warunkiem, że będą mogły stanowić dowód zaistnienia zdarzenia gospodarczego, ujętego na ich podstawie w księgach rachunkowych. Brak oryginalnego dokumentu źródłowego nie oznacza automatycznie kwalifikowania wydatku udokumentowanego tym dowodem, za niemogący stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Ustawa o VAT.

Stosownie do art. 112 ustawy o VAT Podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

Art. 112a ust. 1 ww. ustawy stanowi z kolei, że podatnicy przechowują: 1) wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie, 2) otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie – w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ust. 4 ww. przepisu wprowadza natomiast regułę, w myśl której podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Z zestawienia powyższych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, w sposób jednoznaczny wynika, że podatnicy zobowiązani są przechowywać faktury oraz towarzyszące im dokumenty związane z rozliczaniem podatku od towarów i usług do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a sposób ich gromadzenia zapewniać powinien:

*   chronologię w podziale na okresy rozliczeniowe,
*   łatwe odszukanie,
*   autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność oraz
*   bezzwłoczny dostęp na żądanie uprawnionego organu.

W przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej ustawodawca wprowadził przy tym dodatkowy wymóg w zakresie zapewnienia ich bezzwłocznego poboru oraz możliwości przetwarzania danych.

Konkludując powyższe, należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT – nakładając na podatników szereg obowiązków natury techniczno-administracyjnej w zakresie sposobu i formy przechowywania faktur oraz związanych z nimi dokumentów – expressis verbis dopuszczają przy tym możliwość ich gromadzenia w formie elektronicznej.

Jednocześnie, jak wskazano w stanie faktycznym, w dniu 24 października 2014 r. Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. akt ILPP4/443-379/14-2/BA), na gruncie ustawy o VAT, w której organ podatkowy stwierdził, że w przypadku wprowadzania elektronicznego systemu archiwizowania faktur, faktur korygujących, duplikatów tych dokumentów oraz rachunków, będzie ona uprawniona do ich przechowywania jedynie w sposób elektroniczny. Ponadto brak jest materialnoprawnych przeszkód, aby część faktur, faktur korygujących, not korygujących, duplikatów faktur oraz rachunków była archiwizowana w formie papierowej, a część formie elektronicznej (tzw. system mieszany) – w zależności od preferencji Wnioskodawcy w tym zakresie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że skoro organ podatkowy zaakceptował uprawnienie Spółki do archiwizacji faktur i innych ww. dokumentów w formie elektronicznej (lub mieszanej) na gruncie ustawy o VAT, w ocenie Spółki, brak jest jakichkolwiek przesłanek, aby takiego uprawnienia nie przyznać jej w odniesieniu do dokumentów, o których mowa w art. 12a ust. 1 ustawy o SSE.

Reasumując, Spółka wnosi o uwzględnienie zaprezentowanej przez nią argumentacji oraz akceptację przedstawionego stanowiska.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1 i 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych jest:

*   w części dot. pytania nr 1 – **nieprawidłowe,**
*   w części dot. pytania nr 2 – **nieprawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Z opisu sprawy wynika, że 27 czerwca 2014 r. Spółka uzyskała zezwolenie (dalej Zezwolenie) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: Strefa) – po uprzednim objęciu istniejącego zakładu Spółki statusem specjalnej strefy ekonomicznej. W związku z realizacją inwestycji na terenie Strefy, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia będą zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Intencją Spółki jest korzystanie z pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu kosztów nowej inwestycji, zgodnie z przepisem § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na terenach specjalnych stref ekonomicznych. Wnioskodawca posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu Załącznika 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych) obowiązującego na moment udzielenia Spółce Zezwolenia. Skala prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej wiąże się z ogromną ilością dokumentów generowanych tak przez samą Spółkę, jak i otrzymywanych od kontrahentów (w szczególności dotyczy to faktur, faktur korygujących, not korygujących, duplikatów faktur, załączników do faktur, rachunków, not księgowych oraz innych dokumentów tworzonych przez Wnioskodawcę na potrzeby prawidłowego prowadzenia ksiąg rachunkowych (w tym m.in. dokumentów magazynowych PZ i WZ, listów przewozowych (CMR) czy umów z kontrahentami). W związku z powyższym, w celu automatyzacji procesów biznesowych, Spółka zaimplementowała tzw. elektroniczny obieg faktur, w ramach którego następuje m.in. zeskanowanie otrzymywanych dokumentów i ich wprowadzenie do systemu informatycznego. Dodatkowo, z uwagi na potrzebę dalszego usprawnienia pracy działu księgowości, Wnioskodawca wdrożył system archiwizacji polegający na archiwizowaniu dokumentów wyłącznie w formie elektronicznej albo na archiwizowaniu ich w formie mieszanej (tj. część dokumentów gromadzona jest w tradycyjnej papierowej formie, a część w formie dokumentów elektronicznych). Zgodnie z założeniami dokumenty gromadzone dotychczas przez Spółkę w formie papierowej są skanowane i zapisywane w postaci obrazu w formacie PDF, co uniemożliwia ingerencję w dane zawarte w dokumentach oraz ich zmianę. Skany dokumentów są przechowywane przez nią w bazie danych systemu informatycznego w sposób zapewniający ich trwałość oraz zabezpieczenie przed utratą. Zeskanowane i wprowadzone do systemu informatycznego dokumenty otrzymują unikalny numer umożliwiający ich indywidualną identyfikację oraz sprawne wyszukanie danych dotyczących dokumentu, jak również samego obrazu dokumentu. Po zeskanowaniu dokumentów oraz ich zarchiwizowaniu w postaci elektronicznej dokumenty papierowe są przez Wnioskodawcę niszczone. System informatyczny zastosowany przez Spółkę do przechowywania dokumentów w formie elektronicznej umożliwia odtworzenie dokumentu w postaci jego wydrukowanej kopii papierowej. Dokumenty przechowywane w sposób elektroniczny mogą zostać bezzwłocznie udostępnione organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na ich żądanie oraz w sposób umożliwiający przetwarzanie danych w nich zawartych. Z uwagi na realizację inwestycji na terenie Strefy Spółka gromadzi/będzie gromadziła dokumentację potwierdzającą poniesienie wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, w szczególności zamówienia, umowy z kontrahentami, faktury zakupowe oraz potwierdzenia płatności. Wnioskodawca jest świadomy, że powyższy obowiązek wynika z regulacji unijnych obowiązujących na moment uzyskania Zezwolenia, a konkretnie z art. 10 ust. 2 rozporządzenia nr 800/2008, mającego bezpośrednie zastosowanie w odniesieniu do polskich podmiotów korzystających z pomocy regionalnej. Stosując się do właściwych uregulowań ww. aktu prawnego, Spółka przechowuje także analizę wykonalności projektu inwestycyjnego (potwierdzającą istnienie tzw. efektu zachęty) złożoną na etapie obejmowania zakładu Spółki granicami Strefy.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 282 ze zm.): dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie możne przekroczyć maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 865): wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej przedsiębiorcy dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 17 ust. 4 tej ustawy: zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Mając na uwadze powyższe, nie budzi wątpliwości, że Spółka korzysta ze zwolnienia od podatku przysługującego z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu, które to zwolnienie stanowi pomoc publiczną.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 powołanej ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych: przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych – przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty, a przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy – dodatkowo przechowują dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych.

W myśl art. 12a ust. 2 tej ustawy: księgi oraz dokumenty określone w ust. 1 są przechowywane do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej.

Stosownie do art. 12c ww. ustawy: roszczenia związane ze zwrotem pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, przedawniają się z upływem 10 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym przedsiębiorca skorzystał z tej pomocy.

W tym miejscu należy również wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 2 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych) (Dz. U. UE L 214.3 z 09.08.2008) obowiązującym na moment wydania Spółce Zezwolenia: państwa członkowskie przechowują szczegółową dokumentację dotyczącą każdej pomocy indywidualnej lub programu pomocy wyłączonego na mocy niniejszego rozporządzenia. Zawiera ona wszystkie informacje niezbędne do stwierdzenia, że spełnione są warunki określone w niniejszym rozporządzeniu, w tym także informacje na temat statusu spółki, w przypadku której prawo do pomocy lub premii zależy od jej przynależności do kategorii małych i średnich przedsiębiorstw, informacje o efekcie zachęty wywołanym przez dany środek pomocy oraz informacje umożliwiające ustalenie dokładnej kwoty kosztów kwalifikowalnych do celów stosowania niniejszego rozporządzenia. Dokumentację dotyczącą pomocy indywidualnej przechowuje się przez 10 lat od daty przyznania pomocy. Dokumentację dotyczącą programu pomocy przechowuje się przez 10 lat od daty przyznania ostatniej pomocy indywidualnej w ramach takiego programu.

Wskazany powyżej przepis prawa unijnego nie wskazuje, jakie dokładnie dokumenty mają podlegać przechowywaniu, a jedynie określa ich zakres.

Powyższe przepisy wprowadziły zasady przechowywania dokumentacji związanej z udzieleniem pomocy publicznej w formie zwolnień podatkowych udzielanych w strefach. Zgodnie z wymogami Unii Europejskiej państwa członkowskie są zobowiązane do przechowywania szczegółowej dokumentacji dotyczącej każdej pomocy indywidualnej lub programu pomocy przez 10 lat od dnia przyznania pomocy. W przypadku pomocy udzielanej w formie zwolnień podatkowych przedsiębiorcy mają obowiązek, zgodnie z ustawą – Ordynacja podatkowa, przechowywania dokumentacji tylko przez 5 lat.

Dlatego też wskazane powyżej przepisy nakazują przedsiębiorcom korzystającym z pomocy, udzielonej zgodnie z ustawą o specjalnych strefach ekonomicznych, zobowiązanym do prowadzenia ksiąg podatkowych, przechowywać księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy.

Niezależnie od powyższych obowiązków przedsiębiorcy korzystający z pomocy z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy będą dodatkowo przechowywać dokumenty związane z poborem podatków oraz innych dochodów budżetu państwa, a także przychodów państwowych funduszy celowych w zakresie wykonywania obowiązków płatnika do czasu upływu okresu przedawnienia roszczeń związanych ze zwrotem pomocy publicznej. Dokumenty te są niezbędne do określania kosztów kwalifikowanych z tytułu tworzenia miejsc pracy.

Ponadto należy wskazać, że ustawodawca w ww. ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „ksiąg podatkowych” oraz „związanych z ich prowadzeniem dokumentów” – nie odwołał się również w tej kwestii do żadnego innego aktu prawnego.

Ustawodawca wskazał jednak, że księgi podatkowe oraz związane z nimi dokumenty muszą przechowywać przedsiębiorcy korzystający z pomocy publicznej zgodnie z ustawą o specjalnych strefach ekonomicznych, którzy mają obowiązek ich prowadzenia.

W związku z powyższym oraz faktem, że w niniejszej sprawie formą pomocy publicznej jest zwolnienie podatkowe, należy powołać się na definicję ksiąg podatkowych przewidzianą w art. 3 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem: pod pojęciem „ksiąg podatkowych” należy rozumieć księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

W tym miejscu należy wskazać, że odrębne przepisy, o których stanowi powołana wyżej regulacja, to ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 351).

Stosownie do art. 1 ustawy o rachunkowości: ustawa określa zasady rachunkowości, tryb badania sprawozdań finansowych przez biegłych rewidentów oraz zasady wykonywania działalności w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: przepisy ustawy o rachunkowości, stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych, z zastrzeżeniem pkt 2, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy: jednostki obowiązane są stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy.

Regulacja art. 4 ust. 2 ustawy o rachunkowości stanowi, że: zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną.

W myśl art. 4 ust. 3 tej ustawy: rachunkowość jednostki obejmuje:

1.  przyjęte zasady (politykę) rachunkowości;
2.  prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym;
3.  okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów;
4.  wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego;
5.  sporządzanie sprawozdań finansowych;
6.  gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą;
7.  poddanie badaniu, składanie do właściwego rejestru sądowego, udostępnianie i ogłaszanie sprawozdań finansowych w przypadkach przewidzianych ustawą.

Z powyższych przepisów ustawy o rachunkowości wynika, że księgi rachunkowe oraz inne dokumenty przewidziane tą ustawą przedstawiają m.in. stan majątkowy jednostki, w tym w zakresie majątku trwałego i obrotowego oraz jej kapitały i zobowiązania, ale także wysokość obrotów, poniesionych kosztów, a także wynik finansowy.

Nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca – jako spółka kapitałowa – ma obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, a te stanowią księgi podatkowe. Jednocześnie dowody księgowe oraz inna dokumentacja związana z tymi księgami stanowią dokumenty związane z prowadzeniem tych ksiąg. Należy także podkreślić, że rachunkowość, prowadzona zgodnie z ustawą o rachunkowości, stanowi dowód w prowadzonym przez organy podatkowe postępowaniu podatkowym, kontroli podatkowej, czy kontroli celno-skarbowej, w tym w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. To oznacza natomiast, że na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych dokonuje się weryfikacji także prawidłowości stosowanych zwolnień przedmiotowych, w tym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie ustawodawca w art. 12a ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych nie ustanowił żadnych wyłączeń. Stąd przedsiębiorca korzystający z pomocy publicznej na podstawie tej ustawy ma obowiązek przechowywania ksiąg rachunkowych i związanej z nimi dokumentacji rozumianej jako całość rachunkowości przedsiębiorcy.

Z powyższego wynika, że Spółka – w związku z prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalnością gospodarczą i korzystająca z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych – ma obowiązek przechowywania ksiąg rachunkowych i wszelkich dokumentów z tymi księgami związanymi, o których mowa w ustawie o rachunkowości.

Reasumując – na podstawie art. 12a ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych nie jest wystarczające przechowywanie przez Spółkę jedynie dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną. Obowiązkiem Spółki jest przechowywanie ksiąg rachunkowych i wszystkich dowodów księgowych, a także innych dokumentów przewidzianych ustawą o rachunkowości. Niezależnie od powyższego Spółka winna przechowywać dokumenty zawierające informacje o efekcie zachęty.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w części dot. pytania nr 3 jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.