Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.47.2021.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-12
Teza: Możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2021 r. (data wpływu 17 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w ww. zakresie.

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca od 2020 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą według przeważającego kodu PKD - 62.02.Z (Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki).

Wnioskodawca specjalizuje się w architekturze systemów informatycznych, wytwarzaniu i rozwijaniu wysokiej jakości i wysoce zabezpieczonych programów komputerowych i aplikacji. W ramach umowy z zagraniczną spółką kapitałową prowadzi działalność związaną z tworzeniem nowych funkcjonalności, zebraniu wymagań, pomysłów, potrzeb oraz problemów klienta oraz przygotowanie specyfikacji wymagań nowych funkcjonalności by programista mógł pobrać zadanie, zakodować je w języku skryptowym oraz przetestować w środowisku operacyjnym.

Program komputerowy lub aplikacja będący efektem prac Wnioskodawcy to wyrażony w formie wizualizacji - diagramy oraz backlog nowej funkcjonalności - bardzo dokładny, zrozumiały dla programistów opis co dokładnie ma zostać zakodowane, tzw. specyfikacja wymagań.

Wnioskodawca w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych wykorzystuje nowoczesne oraz nowatorskie narzędzia, takie jak:

*   …- tworzenie backlogu projektu, przygotowanie opisu zadań dla programistów: specyfikacji wymagań, opis funkcjonalności opracowanej innowacji, kryteria akceptacji;
*   … - tworzenie diagramów komponentów z jakich system ma się składać, przepływ działania systemu i poszczególnych komponentów, wyjścia, wejścia, przepływ danych;
*   … - system do wersjonowania kodu źródłowego aplikacji - przegląd kodu źródłowego w ramach testowania zakodowanego przez programistów rozwiązania;
*   … - system do przeglądania kodu źródłowego aplikacji (testowanie powstałej implementacji nowego rozwiązania).

Wnioskodawca realizuje zadania, w zakres których wchodzi:

1.  analiza wymagań projektowych;
2.  modelowanie i wizualizacja architektury systemów informatycznych;
3.  projektowanie systemów informatycznych;
4.  optymalizacja istniejącego kodu oprogramowania, poprawianie błędów, projektowanie i implementacja baz danych;
5.  tworzenie dokumentacji technicznej;
6.  konsultacje w zakresie projektowania;
7.  wizualizacja i testowanie aplikacji i systemów informatycznych;
8.  konsultacje w innych aspektach związanych z wytwarzaniem oprogramowania;
9.  opracowanie nowych funkcjonalności;
10.  weryfikacja pomysłów, dalsze szukanie rozwiązań;
11.  planowanie prac developerów (odpowiedzialność za proces SCRUM).

Działalność Wnioskodawcy w szczególności polega m.in na projektowaniu i wizualizacji, jak również ulepszaniu, rozwijaniu oprogramowania komputerowego z domeny branży przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy i finansowania terroryzmu, które w sposób informatyczny wykorzystują wiedzę Wnioskodawcy z dziedziny:

1.  sztucznej inteligencji;
2.  machine learningu, używanym do automatyzacji procesów wykonywanych uprzednio manualnie;
3.  informatyki, matematyki, ekonomii oraz dziedzin pokrewnych - analiza rynku, obserwacja zachowań, opracowanie nowych funkcjonalności na podstawie danych zebranych z analiz.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę mają na celu wyeliminowanie naukowej lub technicznej niepewności oraz znalezienie nowych rozwiązań dla zaadresowanych problemów. Realizacja postępu dokonuje się poprzez:

1.  tworzenie nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki tworzone na bieżąco. Prace Wnioskodawcy w dużej mierze związane są z poprawą wydajności, do czego wykorzystywane są nowe algorytmy, np. krótszy czas działania algorytmów w rezultacie powoduje możliwość zastosowania przyspieszenia czasu reakcji systemu. Nie bez znaczenia jest tutaj fakt obniżenia czasu pracy procesora użytkowników końcowych co w praktyce bezpośrednio przekłada się na szybszą reakcję osób korzystających z systemu, a także zmniejszone zużycie prądu w przedsiębiorstwach, które korzystają z systemu, zwiększenie wydajności pracy oraz przyspieszenie procesów kontrolowania;
2.  tworzenie nowej dotychczas nieosiągalnej funkcjonalności;
3.  wizualizację nowych sposobów rozwiązywania problemów projektowych;
4.  testowanie rozwiązań prototypowych.

W powyższym zakresie praca Wnioskodawcy sprowadza się m.in do łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w szczególności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, m.in do projektowania i tworzenia, jak również ulepszenia oprogramowania komputerowego, w ramach prowadzonych prac. Działalność ta podejmowana jest przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi w drodze doświadczeń, testów, zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka, statystyka, fizyka, biologia i psychologia) jak i stosowanych (informatyka, ekonomia) i następnie wykorzystywać ją przy tworzeniu programów.

Wykorzystywane przez Wnioskodawcę innowacyjne rozwiązania, dynamicznie się zmieniają i wymagają stałego poszerzania wiedzy w oparciu o aktualny stan technologii.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie prawnej na podstawy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przedmiotem umowy z zagraniczną spółką kapitałową jest sprzedaż usług, których efektem jest oprogramowanie, w którego cenie uwzględniona jest opłata za prawo do własności intelektualnej Wnioskodawcy.

Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, spełniającej definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym będzie wykazywał wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji.

Wnioskodawca czynności związane z oprogramowaniem wykonuje w ramach działalności gospodarczej w Polsce.

Wnioskodawca tworzy rozwiązania zarówno dla całości oprogramowania, jak również jego części, w tym aplikacje. Wnioskodawca podkreśla jednak, że nawet w przypadku, gdy ulepsza oprogramowanie tworząc jego nowe funkcjonalności (kody, algorytmy), są one odrębnym przedmiotem ochrony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wytworzenie, ulepszenie i modyfikacja prawa własności intelektualnej będącego przedmiotem zapytania ma miejsce w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową od dnia 3 sierpnia 2020 r. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny, to jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tworzone oraz rozwijane systemy komputerowe powstają przy użyciu najnowszych rozwiązań technologicznych. Prowadzi to do ciągłego rozwoju Wnioskodawcy oraz przyswajania nowej wiedzy i umiejętności. Z każdym projektem, zadaniem i funkcją Wnioskodawca rozwija swoje umiejętności i wiedzę w pracy. Każdy projekt, zadanie i funkcja wymaga również zastosowania unikalnego zestawu wzorców projektowych lub architektur. Istotą prac jest dopasowanie do danego projektu, aplikacji, program, nie tylko odpowiednich technologii, ale także wzorców, które pozwalają utrzymywać kod czystym, przejrzystym i możliwym do ciągłego rozwoju.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowych ani okresowych zmian. Wnioskodawca opracowuje nowe i ulepszone produkty, procesy i usługi.

Wnioskodawca nie jest właścicielem oprogramowania, które ulepszał. Był nim jego kontrahent, który to ulepszenie zlecił Wnioskodawcy. W związku z powyższym Wnioskodawca posiadał prawo do korzystania z tego oprogramowania za zgodą swoje zleceniodawcy. Natomiast Wnioskodawca chce podkreślić, że właścicielem fragmentu oprogramowania, które powstało w drodze ulepszenia, był Wnioskodawca. Jak zaznaczył we wniosku sprzedawał te prawa majątkowe, z czego osiągnął dochód i na co posiada dowody w postaci stosownej umowy wytwarzania oprogramowania z przeniesieniem praw autorskich.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że nie jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Wnioskodawca wskazuje we wniosku, że ulepszenie i/lub rozwinięcie oprogramowania, które Wnioskodawca wykonuje ma miejsce na podstawie umowy z kontrahentem, który zleca te prace Wnioskodawcy. Wnioskodawcy będą do momentu przeniesienia na rzecz zleceniodawcy prawa do programu, przysługiwały prawa majątkowe do składowych (części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. Można stwierdzić, że nowe funkcjonalności (części oprogramowania, kody algorytmy), to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, na podstawie art. 74 ustawy.

Wnioskodawca współtworzy nowe oprogramowanie, które to oprogramowanie staje się w momencie jego wytworzenia własnością Wnioskodawcy, która to od razu przechodzi na rzecz zleceniodawcy wskutek wykonania z nim umów. Jest to jedna z trzech typów płaszczyzn jego działalności. Kolejnymi są ulepszenia i rozwijanie oprogramowania, często tego, które sam współtworzył. Nie będzie on więc właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego, to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie. Co za tym idzie, Wnioskodawca ulepsza oprogramowanie tworząc nowe funkcjonalności (kody, algorytmy), które ulepszają programy zleceniodawcy i które są odrębnym przedmiotem ochrony na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Chwilowo więc do momentu przeniesienia owych części oprogramowania będzie ich właścicielem i następnie przeniesienie własności owych części podlegających osobnej ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych na zleceniodawcę. W wyniku ulepszenia są tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Dochodem osiąganym w związku z wytworzeniem, ulepszeniem, rozwinięciem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowania) są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, na podstawie art. 30 ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za 2020 r., 2021 r. oraz w kolejnych latach.

Prowadzona odrębna ewidencja przez Wnioskodawcę pozwala na ustalenie, przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencją na potrzeby IP Box od 3 sierpnia 2020 r. Obejmuje ona okres od 3 sierpnia 2020 r. i jest prowadzona na bieżąco.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie czynności wobec zleceniodawcy. W analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniach przyszłych brak jest osób trzecich. Wnioskodawca wykonuje prace w sposób samodzielny bez bezpośredniego nadzoru i kierownictwa. Prace nie są wykonywane w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego. Działa w sposób samodzielny, swobodny i jako niezależny przedsiębiorca. Ma swobodę wyboru miejsca świadczonych usług, w zależności od ich charakteru. Ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzona działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca sformułował następujące pytanie.

Czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. ustawodawca wprowadził ustawą z dnia 23 października 2018 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.) w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy przepis - art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - normujący kwestię dotyczącą podatku od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Definicja kwalifikowanych praw własności intelektualnej została natomiast, zamieszczona w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent;
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy;
3.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego;
4.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin;
5.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu;
6.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 roku o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 roku poz. 432);
7.  autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jednym z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego. Program komputerowy może istnieć w dwóch podstawowych formach - jako kod źródłowy oraz jako kod wynikowy (J. Krysińska, Prawo autorskie i prawa pokrewne Komentarz, Wolters Kluwer Polska, Warszawa 2019). Z tego punktu widzenia należy wskazać, że autorski kod źródłowy tworzony przez Wnioskodawcę stanowi program komputerowy. Kontynuując należy również wskazać, że ochrona na podstawie przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych skupia się wokół programu komputerowego wyrażonego w kodzie wynikowym lub źródłowym (J. Krysińska. Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz. Wolters Kluwer, Warszawa 2019). Co za tym idzie program komputerowy wytworzony przez Wnioskodawcę podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z tego punktu widzenia w odniesieniu do działalności Wnioskodawcy przedstawionej w stanie faktycznym należy stwierdzić, że mamy do czynienia z działalnością badawczo-rozwojową obejmującą prace rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań informatycznych.

Przez prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w tym zakresie, narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy, usługi w zakresie wytwarzania oprogramowania komputerowego w ramach prowadzonych prac spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po pierwsze, prace polegające na tworzeniu nowego oprogramowania mają twórczy charakter. Twórczy charakter działalności badawczo- rozwojowej odznacza się tym, że realizowane prace mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. W ujęciu negatywnym twórczy charakter działalności badawczo rozwojowej wyklucza uznanie za działalność badawczo-rozwojową czynności mające na celu jedynie techniczne wdrożenie produktu lub usług opracowanych przez inny podmiot. Twórczy charakter prac objętych pytaniem przejawia się w napisaniu i wdrożeniu nowego programu komputerowego od podstaw. Tworzone oprogramowanie nie jest nabywane od innych podmiotów, lecz stanowi oryginalny wytwór Wnioskodawcy.

Po drugie, prace wykonywane w ramach prac Wnioskodawcy polegające na tworzeniu nowego oprogramowania, stanowią prace rozwojowe. Jak wskazano powyżej prace rozwojowe obejmują, między innymi wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy, prowadzi do powstania nowego oprogramowania komputerowego.

Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter. Systematyczny charakter działalności oznacza, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, z nastawieniem na jej ciągłe prowadzenie w przyszłości. Prace Wnioskodawcy mają charakter zorganizowany, a z uwagi na postępujące zmiany technologiczne, prace te nie mają charakteru incydentalnego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy dochód z tytułu zawartej w cenie zleconej usługi programistycznej należności za prawo do programu komputerowego - autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że pogląd zaprezentowany przez Wnioskodawcę powyżej jest zgodny ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji indywidualnej:

*   z dnia 15 stycznia 2020 r., znak0115-KDIT1.4011.50.2019.2.MN;
*   z dnia 3 stycznia 2020 r., znak 0115.KDIT1.4011.14.2019.2.MK;
*   z dnia 9 grudnia 2019 r., znak 0115-KDIT2-1.4011.381.2019.2.KK;
*   z dnia 8 lipca 2019 r., znak 0115.KDIT3.4011.224.2019.3.MR;
*   z dnia 4 lipca 2019 r., znak 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO;
*   z dnia 10 maja 2019 r., znak 0113.KDIPT2-3.4011.122.2019.2.IR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do art. 5a pkt 39 przez badania naukowe rozumieć należy:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z ww. art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca od dnia 15 października 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. działalność związana z oprogramowaniem. Działalność jego w okresie, którego dotyczy wniosek, tj. w 2019 i 2020 r. była, jest i będzie działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe.

Z wniosku wynika zatem, że Wnioskodawca prowadzi - co do zasady - działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest natomiast możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zeznaniu podatkowym począwszy od 2020 r. dochodów z tytułu przenoszenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. praw autorskich do programów komputerowych wytwarzanych w ramach opisanej współpracy ze spółką

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że stosownie do ust. 4 art. 30ca tej ustawy wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

\-----------------

a + b +c +d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ww. wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto bowiem, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 tej ustaw w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Wyeksponować trzeba również, że zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53).

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane z kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej świadczy usługi na rzecz spółki z zakresu swojej działalności gospodarczej, a więc przede wszystkim związane z tworzeniem programów komputerowych. Oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, tworzone przez niego oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dokonuje również ulepszania i rozwijania oprogramowania. Zmiany wprowadzane przez niego do rozwijanego i/lub ulepszanego oprogramowania (części oprogramowania) nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. W efekcie rozwijania i/lub ulepszania przez niego oprogramowania (części oprogramowania) powstaje odrębny od takiego oprogramowania program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika więc, że Wnioskodawca osiąga - co do zasady - dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z autorskich praw do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Skoro wynagrodzenie ze przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych uwzględnione zostało w wynagrodzeniu Wnioskodawcy za usługę, oznacza to, że Wnioskodawca osiąga – co do zasady – dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 tej ustawy, a więc dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Co istotne, Wnioskodawca wskazał, że posiada i prowadzi od 3 sierpnia 2020 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualne oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uznać należy – co do zasady - za prawidłowe.

Odnosząc się do stanowiskowa Wnioskodawcy zastrzec trzeba jednak w tym miejscu, że:

*   o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus,
*   przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – stosowanie do sformułowanego pytania Wnioskodawcy,
*   organ nie dokonał oceny tej części stanowiska Wnioskodawcy, która wykracza poza zakres sformułowanego pytania.

Tutejszy Organ zaznacza, że samodzielne prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczności te stanowiły element stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.