Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-577/13/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-14
Teza: 1. Czy kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z niekontrolowanych wypływów zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (między hydroforniami, a budynkami mieszkalnymi, a także pomiędzy budynkami) oraz w wyniku zawyżonych wskazań zużycia wody przez wodomierz główny, dotycząca kosztów powstałych w 2011 r. a ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 r. koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z niekontrolowanych wypływów zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (miedzy hydroforniami a budynkami mieszkalnymi) dotycząca kosztów powstałych w 2012 r. i ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 roku podatkowym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3. Czy kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z wypływu wody z rurociągu wodnego (awarii) zasilającego w wodę wolnostojący lokal użytkowy (instalacja wodociągowa pomiędzy budynkiem mieszkalnym, a wolnostojącym lokalem użytkowym) dotycząca kosztów powstałych w 2012 r. i ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 r. podatkowym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; ubytki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2013 r. (data wpływu 26 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2014 r. (data wpływu – 14 lutego 2014 r.) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 29 stycznia 2014 r. Nr \`(...)\` wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 14 lutego 2014 r. (data wpływu).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Do zasobów mieszkaniowych Spółdzielnia zalicza między innymi:

*   lokale mieszkalne,
*   pomieszczenia (znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim) związane z zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania budynków mieszkalnych, tj. kotłownie i hydrofornie wolnostojące,
*   urządzenia, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z lokali mieszkalnych, jak np.: rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne, telekomunikacyjne itp.

W 2011 r. w Spółdzielni powstały koszty w wyniku:

1.  niekontrolowanych wycieków wody z instalacji wodociągowych, należących do zasobów mieszkaniowych Spółdzielni (pomiędzy hydrofornią, a budynkami mieszkalnymi, a także pomiędzy budynkami). Kwotę kosztów niezbilansowanej zimnej wody wyliczono w oparciu o różnicę pomiędzy sumą wskazań wodomierzy w budynkach mieszkalnych (pomieszczeniach przyłączy woda-gaz), a wskazaniami wodomierzy głównych znajdujących się w hydroforniach mieszczących się poza budynkami mieszkalnymi;
2.  zawyżonych wskazań zużycia wody przez wodomierz główny zainstalowany w budynku mieszkalnym w przyłączu wodociągowymi wykazała to zlecona przez Spółdzielnię ekspertyza techniczna wodomierza przez Główny Urząd Miar. Kwotę kosztów zimnej wody ustalono w oparciu różnicę pomiędzy sumą wskazań wodomierzy zamontowanych w lokalach mieszkalnych, a wskazaniem wodomierza głównego.

Powyższe koszty zostały spisane decyzją Zarządu Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne w roku 2012.

Koszty te zaliczono do kosztów nie stanowiących koszty uzyskania przychodów 2012 r.

W 2012 r. w Spółdzielni powstały koszty z tytułu:

1.  niekontrolowanych wypływów wody z niesprawnych technicznie instalacji wodociągowych pomiędzy hydrofornią, a budynkami mieszkalnymi. Kwotę kosztów niezbilansowanej zimnej wody wyliczono w oparciu o różnicę pomiędzy sumą wskazań wodomierzy w budynkach mieszkalnych (pomieszczeniach przyłączy woda-gaz), a wskazaniami wodomierzy głównych znajdujących się w hydroforniach mieszczących się poza budynkami mieszkalnymi;
2.  wypływu wody z rurociągu wodnego zasilającego w wodę wolnostojący lokal użytkowy (instalacja wodociągowa pomiędzy budynkiem mieszkalnym, a wolnostojącym lokalem użytkowym). Kwotę kosztów obliczono w oparciu o różnicę średnich dobowych zużyć wody wykazanych przez wodomierz w budynku mieszkalnym przed i po awarii.

Decyzją Zarządu Spółdzielni w 2012 r. spisano niezawinione przez lokatorów lokali mieszkalnych koszty dotyczące niekontrolowanych wypływów wody z instalacji wodociągowej jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów 2012 r.

W uzupełnieniu wniosku Spółdzielnia wskazała, że kwotę kosztów wynikającą z danych odczytanych na licznikach głównych należących do ujęła w ewidencji księgowej na podstawie zapłaconego dokumentu (czyli faktury VAT) od dostawcy wody. Pod pojęciem „kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne” mieści się koszt poniesiony przez Spółdzielnię wynikający z różnicy pomiędzy odczytami z wodomierzy głównych (ilość zużytej wody x cena lm³ wody uchwalona przez Radę Miasta \`(...)\`), a wskazaniami wodomierzy znajdującymi się w pomieszczeniach przyłączy woda-gaz w poszczególnych budynkach mieszkalnych (ilość zużytej wody x cena lm³ wody uchwalona przez Radę Miasta \`(...)\`.). Spółdzielnia nie obciążyła tą kwotą kosztów użytkowników lokali.

Spółdzielnia informuje, że nie jest to dodatkowa kwota, którą zamierza zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów.

Kwotę kosztów wynikającą z niekontrolowanych wypływów zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (między hydroforniami, a budynkami mieszkalnymi, a także pomiędzy budynkami) oraz w wyniku zawyżonych wskazań zużycia wody przez wodomierz główny oraz wypływu wody z rurociągu wodnego zasilającego w wodę wolnostojący lokal użytkowy (instalacja wodociągowa pomiędzy budynkiem mieszkalnym, a wolnostojącym lokalem użytkowym) Spółdzielnia nie rozlicza na poszczególne lokale (nie odzyskuje).

Spółdzielnia ujmuje w ewidencji księgowej w kosztach eksploatacji całą kwotę kosztów wynikającą z faktur dokumentujących zakup wody. W wyniku wystąpienia awarii Spółdzielnia pomniejsza koszty eksploatacji o kwotę (kosztów) awarii ujmując ją w pozostałych kosztach operacyjnych. Jednocześnie tą kwotą nie obciąża użytkowników lokali.

Spółdzielnia dokonała całkowitej zapłaty za fakturę dla dostawcy wody.

Spółdzielnia pobiera wodę od dostawcy, czyli ponosi koszty w celu osiągnięcia przychodów z tytułu eksploatacji i utrzymania lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (po przeformułowaniu w wyniku wezwania).

1.  Czy kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z niekontrolowanych wypływów zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (między hydroforniami, a budynkami mieszkalnymi, a także pomiędzy budynkami) oraz w wyniku zawyżonych wskazań zużycia wody przez wodomierz główny, dotycząca kosztów powstałych w 2011 r. a ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 r. koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z niekontrolowanych wypływów zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (miedzy hydroforniami a budynkami mieszkalnymi) dotycząca kosztów powstałych w 2012 r. i ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 roku podatkowym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z wypływu wody z rurociągu wodnego (awarii) zasilającego w wodę wolnostojący lokal użytkowy (instalacja wodociągowa pomiędzy budynkiem mieszkalnym, a wolnostojącym lokalem użytkowym) dotycząca kosztów powstałych w 2012 r. i ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 r. podatkowym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z niekontrolowanych wypływów zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (między hydroforniami, a budynkami mieszkalnymi, a także pomiędzy budynkami) oraz w wyniku zawyżonych wskazań zużycia wody przez wodomierz główny, dotycząca kosztów powstałych w 201l r. a ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 r. koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z niekontrolowanych wypływów zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (miedzy hydroforniami a budynkami mieszkalnymi) dotycząca kosztów powstałych w 2012 r. i ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 r. podatkowym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3 – kwota kosztów spisana przez Zarząd Spółdzielni w pozostałe koszty operacyjne wynikająca z wypływu wody z rurociągu wodnego (awarii) zasilającego w wodę wolnostojący lokal użytkowy (instalacja wodociągowa pomiędzy budynkiem mieszkalnym, a wolnostojącym lokalem użytkowym) dotycząca kosztów powstałych w 2012 roku i ujętych w ewidencji księgowej w 2012 r. stanowi w 2012 r. podatkowym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222), celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Spółdzielnia mieszkaniowa nie może odnosić korzyści majątkowych kosztem swoich członków, w szczególności z tytułu przekształceń praw do lokali.

Przedmiotem działalności spółdzielni może być:

*   budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;
*   budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
*   budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
*   udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
*   budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków oraz może zarządzać nieruchomością niestanowiącą jej mienia lub mienia jej członków na podstawie umowy zawartej z właścicielem (współwłaścicielami) tej nieruchomości.

Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 ww. ustawy wynika z kolei, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W świetle powyższego, dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem a kosztami jego uzyskania. Co istotne, dochód podatkowy ustalany jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają bowiem tylko wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów (przychodów) wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

I tak, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje, że kluczowe znaczenie dla ustalenia podstawy opodatkowania w podatku dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

Przychodami podatkowymi, o których mowa w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można więc stwierdzić, że – co do zasady – przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Oznacza to, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika (bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków) stanowią w rozumieniu ustawy podatkowej przychód.

Natomiast, wszelkie wydatki ponoszone przez Spółdzielnię, mające związek z uzyskanym przychodem, są kosztami uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są bowiem koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu. Poniesienie kosztu w rozumieniu omawianej ustawy jest świadomym, celowym działaniem podatnika. Polega na faktycznym i definitywnym przesunięciu określonej wartości z jego majątku do majątku innego podmiotu. W szczególności, może mieć postać wydatkowania środków pieniężnych bądź przekazania innych wartości majątkowych.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Zauważyć należy, że zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest dlatego od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 15 ust. 1 omawianej ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Ujęte w nim wyłączenia mają różny charakter i pełnią różne funkcje. W szczególności, część spośród nich prowadzi do bezwzględnego wyłączenia określonych rodzajów kosztów z kategorii kosztów podatkowych, część służy limitowaniu wysokości rozpoznawanych przez podatników rodzajów kosztów uzyskania przychodów (uniemożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych wartości przewyższających ustalony przez ustawodawcę poziom wydatków), część – „przesunięciu” momentu rozpoznawania określonych kosztów, wykluczeniu ich związku albo powiązaniu ich z konkretnym przychodem lub momentem podatkowym.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że koszt, który spełnia łącznie omówione powyżej przesłanki nosi miano kosztu uzyskania przychodów. Należy przy tym podkreślić, że ocena spełnienia ww. warunków może być dokonana wyłącznie w odniesieniu do konkretnego, ustalonego co do rodzaju i wartości, a zatem definitywnego kosztu podatnika.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z:

*   niekontrolowanymi wypływami zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (między hydroforniami a budynkami mieszkalnymi, a także pomiędzy budynkami);
*   zawyżonymi wskazaniami zużycia wody przez wodomierz główny;
*   niekontrolowanymi wypływami zimnej wody z instalacji wodociągowej (awarii) zasilającej budynki mieszkalne (między hydroforniami a budynkami mieszkalnymi);
*   wypływem wody z rurociągu wodnego (awarii) zasilającego w wodę wolnostojący lokal użytkowy (instalacja wodociągowa pomiędzy budynkiem mieszkalnym, a wolnostojącym lokalem użytkowym)

nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec tego ich kwalifikacja podatkowa powinna zostać dokonana w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Rozważając więc celowość poniesienia problemowych wydatków, należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie wydatki te nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, bowiem ich poniesienie nie spełnia przesłanki działania w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie z całokształtu okoliczności przedstawionych przez Spółdzielnię nie wynika również, że w tym konkretnym przypadku poniesienie wydatków wpływa bądź wpłynie na efektywność działań Wnioskodawcy i przełoży się na osiągane przychody lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Jak bowiem wynika ze Słownika języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można zatem przyjąć, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Nadmienić przy tym należy, że kwalifikacja do kosztów podatkowych tego rodzaju wydatków powinna być dokonana z punktu widzenia zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,
*   okoliczności, które spowodowały konieczność poniesienia ww. wydatków,
*   formy udokumentowania poniesienia wydatków,
*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Podkreślenia wymaga przy tym, że trudno uznać, że niekontrolowane wypływy zimnej wody z instalacji wodociągowej, wypływ wody z rurociągu wodnego, czy też zawyżone wskazania zużycia wody przez wodomierz główny są zdarzeniami nieprzewidywalnymi i nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot, który ma obowiązek zarządzania określonymi nieruchomościami i dochowania w ramach swojej działalności należytej staranności.

Oznacza to, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki nie mieszczą się w definicji zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie mogą zatem zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy na podstawie tego przepisu.

Kwalifikacji tej nie zmienia także twierdzenie Spółdzielni, że wydatki o których mowa w przedmiotowym wniosku ponosi w celu osiągnięcia przychodów z tytułu eksploatacji i utrzymania lokali. Jak bowiem sama wskazała w uzupełnieniu wniosku kosztami tymi nie są obciążani użytkownicy lokali. Tym samym nie istnieje przychód, z którym można by powiązać niniejsze koszty. Jednocześnie, na podstawie opisu stanu faktycznego (uzupełnionego pismem z dnia 10 lutego 2014 r.) nie można wywieść, że poniesienie ww. kwot ma na celu zabezpieczenie źródła przychodów Spółdzielni.

W związku z tym, że w analizowanej sprawie omawiane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów ustalenie momentu ich potrącalności staje się bezprzedmiotowe. Nie można bowiem mówić o potrącalności kosztu w sytuacji, gdy wydatek nie spełnia warunków wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić należy, że tutejszy organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego. Przepisy te nie uprawniają do zajęcia (rozstrzygania) co do ekonomicznych aspektów działania Jednostki w planowanych zdarzeniach przyszłych bądź stanach faktycznych. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.