Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-88/14-2/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-06-10
Teza: powstania przychodu z tytułu otrzymania zwrotnej kaucji
Słowa kluczowe: kaucja; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku złożonym w dniu 17 marca 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania kaucji  **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany dalej Spółką) prowadził współpracę z Partnerem A oraz Partnerem B celem organizacji na zlecenie ww. podmiotów akcji promocyjnej skierowanej do nowych klientów Partnera A (dalej: Akcja A) oraz dla obecnych klientów Partnera A (Akcja B). Akcje te polegały na oferowaniu przez Spółkę nowym i obecnym klientom Partnera A usługi leasingu urządzeń mobilnych wraz z usługą dostępu do internetu w okresie trwania umowy. W ramach Akcji Partner A zobowiązywał się wobec wybranych klientów Partnera A do pokrycia całości lub części kosztów związanych z zawarciem przez nich ze Spółką umowy leasingu (przejęcie długu).

Rozwiązania przyjęte przy organizacji i realizacji promocji dla nowych klientów Partnera A kształtowały się odmiennie od tych przyjętych dla promocji dla obecnych klientów Partnera A.

Akcja skierowana do nowych klientów Partnera A (Akcja A)

W zakresie współpracy dotyczącej nowych klientów Partnera A (Akcja A), Partner A w ramach współpracy ze Spółką oferował swoim nowym klientom możliwość udostępnienia przez Spółkę na zasadzie leasingu urządzenia telekomunikacyjnego wraz z usługą teleinformatyczną. Umowy leasingu z klientami Partnera A zawierała Spółka.

Regulamin Akcji A wobec klientów Partnera A zakładał, że Partner A pokryje określoną cześć rat leasingowych należnych od nowego klienta do Spółki w przypadku gdy nowy klient spełniać będzie określone warunki wobec Partnera A. Warunki utrzymania przez nowego klienta Partnera A prawa do udziału w Akcji weryfikowane były comiesięcznie przez Partnera A. W przypadku niespełnienia przez nowego klienta Partnera A warunku udziału w akcji nowy klient zobowiązany był do zapłaty wymaganej raty czynszowej z własnych środków poprzez pobranie kwoty z konta nowego klienta Partnera A w wyniku udzielenia dyspozycji obciążenia rachunku na rzecz Spółki. Spółka w takiej sytuacji nie miała pewności czy nowy klient będzie posiadał wystarczające środki na koncie, z którego miała zostać pobrana odpowiednia kwota. W takiej sytuacji ryzyko niewypłacalności związane z ewentualnym brakiem środków do pobrania na koncie obciążało wyłącznie Spółkę.

Jednocześnie Spółka angażowała istotne środki w nabycie przedmiotów leasingu od Partnera B.

Celem ograniczenia ryzyk Spółki związanych z angażowaniem w umowy leasingu z podmiotami, których Spółka nie mogła swobodnie weryfikować, Partner A przekazał Spółce kwotę kaucji, z której Spółka miała możliwość rozliczenia rat leasingowych, które w ramach Akcji Partner A zobowiązany był pokryć w miejsce swoich nowych klientów. Pozostała po zakończeniu akcji część kaucji nierozliczona z ratami leasingowymi, podlegać miała zwrotowi do Partnera A.

Decyzje w sprawie umożliwienia udziału nowemu klientowi w Akcji promocyjnej podejmował samodzielnie Partner A, który według własnych metod oceny wiarygodności typował nowych klientów do objęcia promocją. Spółka na podstawie decyzji Partnera A i wniosku nowego klienta Partnera A podpisywała umowę leasingu z nowym klientem Partnera A. W przyjętym schemacie, Spółka nie posiadała żadnych możliwości weryfikacji wiarygodności klienta Partnera A, ani też nie miała możliwości ustanowienia jakichkolwiek gwarancji, czy też zabezpieczeń w celu zapewnienia płatności rat przez klienta Partnera A. W tym zakresie zmuszona była do całkowitego zawierzenia systemowi oceny wiarygodności klientów stosowanego przez Partnera A. W przyjętym schemacie nie było możliwe ustalenie z góry dokładnie w jakim zakresie Partner A zapewni pokrycie rat leasingowych. Partner A gwarantował Spółce jedynie pokrycie kosztów części rat, które zgodnie z realizowaną Akcją Partner A zobowiązywał się pokryć za swojego klienta. Pokrycie tych rat następowało poprzez rozliczenie z odpowiednią kwotą kaucji udzielonej wcześniej przez Partnera A Spółce. W zakresie pozostałych rat wyłączne ryzyko wypłacalności klienta Partnera A obciążało Spółkę.

PUNKT 1

Partner A przekazał Spółce kwotę kaucji w początkowym okresie Akcji tytułem zabezpieczenia płatności kwot (w chwili przekazywania kaucji jeszcze nieznanych), które zgodnie z regulaminem Akcji pokryć miał Partner A w imieniu swoich klientów.

Celem kaucji było motywowanie Partnera A do możliwie najlepszej weryfikacji nowych klientów objętych Akcją A oraz jak najszerszej popularyzacji Akcji A, a także zabezpieczenie zapłaty rat, do których zapłaty zobowiązał się Partner A w miejsce swoich klientów.

W chwili uzgadniania zasad rozliczeń kwoty kaucji oraz jej wysokości, strony nie znały przewidywanej skali zainteresowania klientów Akcją. Operowano wyłącznie na szacunkach, które były też podstawą dla ustalenia wysokości kaucji.

Zgodnie z zawartą umową, z kwoty kaucji rozliczane były sukcesywnie odpowiednie kwoty rat leasingowych należnych Spółce od klientów Partnera A, które Partner A zobowiązał się pokryć. Rozliczenie kaucji dokonywane było w miarę rozwoju Akcji i podpisywania nowych kolejnych umów z klientami Partnera A. Wraz z rozwojem skali Akcji, strony aneksami uzgodniły odpowiednie podwyższenie kwoty kaucji oraz minimalne saldo kaucji. Po zakończeniu realizacji Akcji, rozliczana w trakcie współpracy kaucja po ustaleniu aktualnej kwoty do rozliczenia, podlegać będzie zwrotowi do Partnera A. Termin zwrotu kaucji strony modyfikowały aneksami.

PUNKT 2

Spółka tytułem wynagrodzenia za organizację Akcji otrzymywała od Partnera A kwotę prowizyjną ustaloną jako iloczyn ilości nowych klientów Partnera A pozyskanych w wyniku realizacji Akcji oraz określonej stawki wyrażonej w złotówkach. Stawka ulegała modyfikacjom w okresie współpracy.

W trakcie realizacji Akcji Partner A, wskazując na zbyt wysokie koszty akcji ustalone przy pierwotnych założeniach, wynegocjował zmiany dotyczące zasad wynagradzania Spółki. Wynagrodzenie prowizyjne ujmowane było w fakturach VAT, wystawianych zgodnie z umową w terminie do 7 dnia następnego miesiąca i płatnej w terminie 7 dni od daty wystawienia faktury, zgodnie z zapisem umownym w § 3 ust. 1 umowy pomiędzy Partnerem A i Spółką: „Strony ustalają, że z tytułu Promocji Partnera A, (\`(...)\`) Partner A zapłaci Spółce wynagrodzenie w wysokości stanowiącej iloczyn liczby umów zawartych z nowymi Klientami oraz kwoty (…) złotych brutto (\`(...)\`). Wynagrodzenie Spółki, o którym mowa powyżej będzie płatne w okresach miesięcznych, na podstawie faktury VAT wystawionej w terminie do 7 dnia następnego miesiąca, płatnej 7 dni od daty wystawienia faktury VAT”.

PUNKT 3

W ramach późniejszych negocjacji Partnera A, po analizie wyników ekonomicznych, uzgodniono również, że Partner A i Spółka podzielą między sobą koszty jakie Partner A będzie zobowiązany ponieść w związku z Akcją – koszty pokrycia rat leasingowych odpowiednich klientów Partnera A. Koszty te rozliczane były przez strony na podstawie noty obciążeniowej wystawionej przez Partnera A na rzecz Spółki w okresach miesięcznych obejmujących ustalony % kosztów rat leasingowych pokrywanych przez Partnera A.

PUNKT 4

Spółka w celu wykonania zobowiązań wynikających z współpracy z Partnerem A zawarła z Partnerem B umowę współpracy, na mocy której nabywała odpowiednie dla realizacji Akcji ilości urządzeń telekomunikacyjnych oraz pakietów usług. Partner B oferował Spółce odpowiedni poziom cen zakupu towarów i usług, przy czym wymagane było aby Spółka niezależnie od faktycznych potrzeb związanych z realizacją Akcji z udziałem Partnera A nabyła w okresie pierwszych 6 miesięcy określoną liczbę urządzeń telekomunikacyjnych wraz z usługą. Następnie nabycie następowało zgodnie z występującym w Akcji zapotrzebowaniem.

Sprzedaż towarów i pakietów usług przez Partnera B na rzecz Spółki dokumentowana była fakturami VAT. Wydatki na zakup jednostkowego towaru sięgały w zależności od jego rodzaju od około 24 zł do około 400 zł za sztukę. Wartość usług sięgała kwoty od około 317,07 zł do 2.971,54 zł – w zależności od rodzaju usługi i okresu jej świadczenia.

W przypadku Akcji B wartości te kształtowały się nieco odmiennie: towary w wartości od około 48 zł do około 400 zł, usługi w wartości od około 317 zł do około 2.970 zł.

PUNKT 5

Z tytułu współpracy Spółki z Partnerem B i dystrybucji w ramach Akcji z Partnerem A towarów i usług Partnera B, Spółka na podstawie umowy z Partnerem B uzyskiwała wynagrodzenie prowizyjne za każdą aktywowaną w ramach Akcji umowę telekomunikacyjną. Kwota prowizji ujmowana była przez Spółkę w comiesięcznych fakturach wystawianych i przekazywanych do Partnera B po ustaleniu wysokości prowizji. Dane do naliczenia prowizji możliwe były do ustalenia i udostępniane były Spółce przez Partnera B poprzez system informatyczny dopiero 25 dnia miesiąca rozliczeniowego następującego po miesiącu, w którym uruchomiono usługi telekomunikacyjne, od których należna była Spółce prowizja.

Zgodnie z umową płatność prowizji następować miała w terminie 5 dni od daty otrzymania faktury przez Partnera B nie później niż do ostatniego dnia miesiąca rozliczeniowego, w którym dokonano ustalenia prowizji.

PUNKT 6

W celu wykonania zobowiązań wynikających z przyjętego z Partnerem A i Partnerem B, przedstawionego powyżej, modelu współpracy przy Akcji promocyjnej, Spółka zawierała z wskazanymi przez Partnera A klientami Partnera A umowy leasingu dotyczące udostępnienia urządzenia wraz z usługą telekomunikacyjną.

Usługa leasingu realizowana przez Spółkę na rzecz klientów Partnera A dokumentowana była comiesięcznymi fakturami wystawionymi na rzecz poszczególnych klientów w okresie trwania umowy leasingu. Termin płatności poszczególnych rat przypada na 15 dzień każdego kolejnego miesiąca po miesiącu wystawienia faktury. W zależności od tego czy klient Partnera A spełniał w kolejnych okresach warunki promocji, ciężar zapłaty za daną ratę leżał po stronie Partnera A (poprzez potrącenie z udzielonej Spółce kaucji) lub po stronie samego klienta – poprzez obciążenie jego konta prowadzonego przez Partnera A. Rozliczenie w odpowiedni sposób następowało w dacie terminu płatności danej raty.

Suma rat leasingowych odpowiada kosztom nabycia udostępnianego urządzenia i usługi, natomiast zyskiem Spółki była opłata wstępna uiszczana przy zawieraniu umowy leasingu z klientem Partnera A.

Akcja skierowana do dotychczasowych klientów Partnera A (Akcja B)

W zakresie współpracy dotyczącej obecnych klientów Partnera A w ramach Akcji B współpraca realizowana była analogicznie do Akcji A z zastrzeżeniem odmienności opisanych poniżej. Partner A analogicznie jak w przypadku nowych klientów, oferował swoim obecnym klientom za pośrednictwem Spółki możliwość udostępnienia na zasadzie leasingu urządzenia telekomunikacyjnego wraz z usługą teleinformatyczną. Umowy leasingu z obecnymi klientami Partnera A zawierała Spółka. Regulamin Akcji wobec obecnych klientów Partnera A zakładał, że Partner A pokryje koszty rat leasingowych należnych od swojego obecnego klienta, w przypadku gdy obecny klient spełniać będzie określone warunki wobec Partnera A. Warunki utrzymania przez klienta Partnera A prawa do udziału w Akcji weryfikowane są comiesięcznie przez Partnera A. W przypadku nieutrzymania przez klienta Partnera A warunku udziału w Akcji klient zobowiązany był do zapłaty wymaganej raty czynszowej z własnych środków – odpowiednia kwota była potrącana na rzecz Partnera A z rachunku bankowego klienta prowadzonego przez Partnera A.

Analogicznie jak w przypadku Akcji skierowanej do nowych klientów Partnera A, decyzje w sprawie umożliwienia udziału obecnemu klientowi w Akcji promocyjnej podejmował samodzielnie Partner A. Partner A według własnych metod oceny wiarygodności znanych już Partnerowi A osób typował obecnych klientów Partnera A do objęcia promocją. Ocena wiarygodności dzięki znajomości klienta Partnera A pozwalała na bardziej precyzyjną ich ocenę pod względem jego rzetelności i ryzyka transakcyjnego, zarówno dla Spółki, jak i Partnera A.

Spółka na podstawie decyzji Partnera A i wniosku jego obecnego klienta podpisywała umowę leasingu z klientem Partnera A. W przyjętym schemacie Spółka nie posiadała żadnych możliwości samodzielnej weryfikacji wiarygodności klienta, ani też nie miała możliwości ustanowienia jakichkolwiek gwarancji, czy też zabezpieczeń w celu zapewnienia płatności rat przez klienta.

Ochrona interesów Spółki nastąpiła poprzez dokonaną z Partnerem A cesję wszystkich przyszłych wierzytelności Spółki wobec obecnych klientów Partnera A na Partnera A. Cesja realizowana i rozliczana była pomiędzy Partnerem A i Spółką niezwłocznie po zawarciu przez Spółkę i klienta umowy leasingu. Dzięki przyjętemu rozwiązaniu faktyczne ryzyko ewentualnej niewypłacalności klienta obciążało w przypadku Akcji wobec obecnych klientów Partnera A wyłącznie Partnera A.

PUNKT 7

Spółka uzgodniła z Partnerem A na mocy Umowy ramowej w zakresie przelewu wierzytelności, że wszystkie przyszłe wierzytelności jakie będą przysługiwały Spółce wobec obecnych klientów Partnera A na mocy zawieranych umów leasingu podlegają cesji na Partnera A. Odpowiednie zapisy wprowadzono również w umowach leasingu.

Zgodnie z ustaleniami stron, Partner A z tytułu przejęcia wierzytelności wobec swoich klientów otrzymywał wynagrodzenie brutto w wysokości równiej 7% wartości brutto wszystkich zobowiązań klienta wynikających z umowy leasingu. Partner A tytułem wynagrodzenia wystawiał odpowiednią fakturę na rzecz Spółki. Spółka natomiast tytułem wynagrodzenia za cedowane wierzytelności otrzymać miała kwotę równą 100% wartości wszystkich świadczeń klientów (opłata wstępna, czynsze leasingowe) wynikających z umów leasingu. Cesja następowała w 1 dniu po podpisaniu umowy leasingu, natomiast rozliczenie wynagrodzenia Spółki z tytułu cedowanych wierzytelności oraz wynagrodzenia Partnera A za przejęcie wierzytelności dokonywane było po potrąceniu wzajemnych wierzytelności. W efekcie rozliczeń ostatecznie Spółka otrzymywała przelew od Partnera A kwoty równej 93% wartości zobowiązań klienta wynikających z umowy leasingu. Odpowiednie przelewy odnosiły się do poszczególnych klientów – leasingobiorców. W wyniku dokonanych rozliczeń przez Partnera A i Spółkę cała należność Spółki z tytułu umów leasingu została uzyskana przez Spółkę przed wykonaniem usługi.

PUNKT 8

Usługa leasingu realizowana przez Spółkę na rzecz klientów Partnera A dokumentowana była następnie comiesięcznymi fakturami wystawionymi na rzecz poszczególnych klientów w okresie trwania umowy leasingu. Termin płatności poszczególnych rat przypada na 15 dzień każdego kolejnego miesiąca po miesiącu wystawienia faktury. Faktury wystawiono 15 dnia miesiąca. Ciężar i ryzyko rozliczenia rat leasingowych obciążał już wyłącznie Partnera A z uwagi na dokonaną wcześniej cesję wierzytelności i rozliczenie całości przyszłych roszczeń Spółki wobec klientów Partnera A.

Wnioskodawca wskazuje, że wniosek, dotyczy zdarzeń w okresie od dnia 29 października 2012 r. do 31 grudnia 2012 r., ponadto uzupełniająco wyjaśnia co następuje:

1.  Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Z chwilą zaliczenia odpowiedniej części kaucji na poczet rat Wnioskodawca opodatkował tę czynność podatkiem dochodowym od osób prawnych i podatkiem od towarów i usług.
3.  Przyjęcie przez Wnioskodawcę ciężaru części kosztów akcji ponoszonych przez Partnera A było warunkiem dalszej współpracy i kontynuacji akcji przez Partnera A (pozwalającej na osiąganie przychodów przez Wnioskodawcę od Partnera A i Partnera B). W przypadku braku zgody Wnioskodawcy na partycypację w kosztach ponoszonych przez Partnera A akcja nie byłaby kontynuowana przez Partnera A, a tym samym Wnioskodawca nie miałby możliwości osiągania żadnych przychodów w związku z realizacją akcji (ani od Partnera A, ani od Partnera B, ani od klientów Partnera A).
4.  Bez zgody Wnioskodawcy na partycypację w kosztach akcji ponoszonych przez Partnera A, akcja nie byłaby kontynuowana, a tym samym Wnioskodawca nie osiągnąłby żadnych dalszych przychodów z tytułu organizacji akcji (ani od Partnera A, ani od Partnera B, ani od klientów Partnera A).
5.  W przypadku braku partycypacji w kosztach Partnera A przez Wnioskodawcę akcja nie byłaby kontynuowana, a zatem liczba nabywanych urządzeń i usług z pewnością byłaby znacznie mniejsza niż w przypadku kontynuacji akcji prowadzonej dzięki uzgodnieniu pokrycia części kosztów przez Wnioskodawcę.
6.  Faktury dokumentujące zakupy będące przedmiotem wniosku są wystawiane przez Partnera B na rzecz Wnioskodawcy (za „faktury dokumentujące zakupy będące przedmiotem wniosku” rozumie się faktury dokumenujące zakup urządzeń i usług telekomunikacyjnych).
7.  Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi wykorzystywane są w całości wyłącznie dla potrzeb świadczenia usług lub dostawy towarów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
8.  Wynagrodzenie Wnioskodawcy należne od Partnera A jest uzależnione bezpośrednio od ilości nowych klientów Partnera A pozyskanych w ramach akcji (jak wskazano we wniosku – pkt 1 dot. Akcji A), co jest powiązane z ilością zawartych umów leasingu na urządzenia mobilne wraz z usługą dostępu do internetu. Klient chcąc skorzystać z akcji zobowiązany jest zarówno do zawarcia odpowiedniej umowy z Partnerem A, jak i umowy leasingu z Wnioskodawcą. Przyjąć zatem należy, że wynagrodzenie Wnioskodawcy należne od Partnera A jest powiązane z ilością zawieranych umów leasingu.
9.  Wynagrodzenie Wnioskodawcy, należne od Partnera B jest uzależnione bezpośrednio od ilości aktywacji kart telekomunikacyjnych dokonanych w związku z realizacją akcji, ta ilość jednak odpowiada ilości zawartych umów leasingu. W celu wywiązania się ze zobowiązań przyjętych przez Strony w ramach akcji (w tym wynikających z umów leasingowych) konieczne jest aktywowanie przekazanej klientowi karty telekomunikacyjnej zawierającej odpowiedni pakiet usług. Przyjąć zatem należy, że wynagrodzenie Wnioskodawcy należne od Partnera B jest powiązane z ilością zawieranych umów leasingu.
10.  Przedmiotem nabyć Wnioskodawcy od Partnera B są usługi telekomunikacyjne umieszczone na kartach i opłacane przez Wnioskodawcę z góry oraz towary – urządzenia mobilne. Wnioskodawca jednak nie realizuje faktycznie usług telekomunikacyjnych – nie posiada bowiem odpowiednich uprawnień – tę usługę realizuje Partner B.
11.  Wnioskodawca dokonuje sprzedaży usług leasingu na warunkach określonych w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jak Wnioskodawca rozumie leasingu operacyjnego.
12.  Wnioskodawca nie dokonuje dostawy urządzeń mobilnych z usługą dostęp do internetu w warunkach określonych w art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jak Wnioskodawca rozumie leasingu finansowego.
13.  Wnioskodawca nie realizuje dostawy urządzeń w leasingu finansowym. Umowa leasingu nie zawiera postanowień, że korzystający dokonuje odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie leasingu, w przypadku gdy korzystający nie jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.
14.  Wnioskodawca nie realizuje dostawy urządzeń w leasingu finansowym. W umowie leasingu urządzeń mobilnych z usługą dostępu do internetu nie postanowiono, że finansujący rezygnuje z dokonania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.
15.  Umowy leasingu urządzeń mobilnych z usługą dostępu do internetu zostały zawarte na czas oznaczony.
16.  Suma opłat ustalonych w umowach leasingu pomniejszona o podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej udostępnianych środków trwałych – urządzeń mobilnych.
17.  W związku z nabyciem wierzytelności przez Partnera A, Wnioskodawca uwolni się od konieczności podejmowania czynności związanych z wyegzekwowaniem długo, bowiem wierzytelności Wnioskodawcy zostały pokryte przez Partnera A działającego w imieniu i na rzecz jego klientów w związku ze zobowiązaniami wynikającymi z warunków akcji promocyjnej.
18.  Partner A otrzymał od Wnioskodawcy umówioną kwotę tytułem udziału w kosztach organizacji akcji w wysokości równej 7% wartości wierzytelności pokrytych przez Partnera A w imieniu i na rzecz klientów objętych akcją.
19.  Wartość cedowanych wierzytelności ustalona jest na poziomie ich wartości nominalnych, wynikających z zawieranych umów leasingu.
20.  Pomiędzy nabywcą wierzytelności (Partnerem A) a Wnioskodawcą istnieje odrębny stosunek prawny, rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Partnera A w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności.
21.  Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a wartością przyjętą dla potrzeb cesji jest równa zero.
22.  W żadnych umowach nie zostały zawarte postanowienia pozwalające na zamianę umówionej ceny sprzedaży w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności przez Partnera A. Wartość wierzytelności dla potrzeb cesji jest niezmienna.
23.  Partner A nabywa wierzytelności we własnym imieniu, na własny rachunek oraz na własne ryzyko.
24.  Cesja wierzytelności zawarta jest na ryzyko Wnioskodawcy – cedenta.
25.  Partner A ma możliwość powrotnego przeniesienia nabytych wierzytelności na rzecz zbywcy wierzytelności – Wnioskodawcy.
26.  Wierzytelności nabywane przez Partnera A nie stanowią w dacie ich nabycia wierzytelności wymagalnych. Są to wierzytelności przyszłe niewymagalne, które powstają w związku z realizacją umowy leasingu.
27.  Wierzytelności dotyczą rat leasingowych należnych Wnioskodawcy w związku z zawartymi umowami leasingu. Nie jest wiadome Wnioskodawcy czy prowadzone jest postępowanie egzekucyjne wobec jakichkolwiek korzystających. Ewentualne tego rodzaju działania prowadzi Partner A z związku z przejęciem wierzytelności.
28.  W wyniku dokonanej cesji faktura nie była wystawiona. Został natomiast rozpoznany i odprowadzony podatek należny w związku z uzyskaniem od Partnera A działającego na rzecz i w imieniu korzystających (jego klientów) z góry (przed wymagalnością należności) wartości równych sumie wierzytelności wynikających z umów leasingu zawartych w Wnioskodawcą – stosownie do treści art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT. Realizacja tej płatności była wynikiem zobowiązań Partnera A wynikających z warunków akcji promocyjnej, gdzie zobowiązał się pokryć w imieniu i na rzecz swoich klientów koszty usługi leasingu. Dokonana cesja wierzytelności była wtórnym efektem akcji, która miała umożliwić Partnerowi A realizację ewentualnych sankcji wobec korzystających (jego klientów) nierealizujących założeń akcji promocyjnej, co zgodnie z informacjami posiadanymi przez Wnioskodawcę, nie miało w praktyce miejsca – klienci wywiązywali się bowiem z warunków akcji promocyjnej.
29.  Faktury dokumentujące świadczone przez Wnioskodawcę usługi leasingu obejmujące poszczególne raty leasingowe były wystawione w odpowiednich terminach wynikających z umów leasingu, przy czym całość należności przysługujących Wnioskodawcy z umowy leasingu została pokryta wcześniej bezpośrednio po zawarciu umowy leasingu. Zapłatę realizował Partner A działający w imieniu i na rzecz klientów w związku z jego zobowiązaniami wynikającymi z warunków realizacji akcji na rzecz jego klientów. W konsekwencji w chwili wystawienia poszczególnych faktur dotyczących rat leasingowych podatek należny nie był naliczany i odprowadzany, gdyż płatność za daną ratę została pokryta wcześniej – wtedy też naliczono i odprowadzono podatek należny –stosownie do treści art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT (tj. obowiązek podatkowy powstał w dacie otrzymania całości zapłaty tych należności).
30.  Zdarzenie opisane we wniosku dotyczy roku podatkowego Wnioskodawcy obejmującego okres 29 października 2012 r. – 31 grudnia 2012 r.
31.  A. Wydatki związane z ponoszeniem wspólnych kosztów organizacji akcji promocyjnej,
    *   podejście dla potrzeb podatkowych – podejście przedstawiono w głównej treści wniosku w stanowisku Wnioskodawcy wobec pytań 5 i 6,
    *   podejście dla potrzeb bilansowych – wydatki związane z ponoszeniem kosztów organizacji akcji promocyjnej były rozpoznawane dla celów bilansowych jako koszt w dacie poniesienia.
B. Wydatki związane z nabywaniem urządzeń i usług:

*   podejście dla potrzeb podatkowych – podejście przedstawiono w pierwotnej treści wniosku w stanowisku Wnioskodawcy wobec pytań 5 i 6;
*   podejście dla potrzeb bilansowych:

1.  nabywanie urządzeń telekomunikacyjnych. Nabywane urządzenia nie są ujmowane jako koszt bilansowy, są wykazywane jako należności od korzystającego w wysokości inwestycji leasingowej netto – z uwagi na postanowienia art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym przedmiotowe umowy leasingu kwalifikowane są dla potrzeb bilansowych jako umowy leasingu finansowego. Zgodnie z ustawą o rachunkowości przedmioty leasingu oddane korzystającemu wykazane są w zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o rachunkowości w aktywach w podziale na aktywa o charakterze długoterminowym oraz aktywa o charakterze krótkoterminowym w wysokości inwestycji leasingowej netto.
2.  nabywane pakiety usług Nabywane pakiety są odpisywane w koszty bilansowe współmiernie do przychodu czyli w całym okresie trwania umowy leasingowej – proporcjonalnie w poszczególnych okresach.

34.  Zawierane przez Wnioskodawcę umowy leasingu spełniają warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka prawidłowo nie rozpoznała otrzymanej od Partnera A kaucji jako przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dotyczy punktu 1 – CIT)?
2.  Czy Spółka prawidłowo nie rozpoznała otrzymanej od Partnera A kaucji jako obrotu do opodatkowania w rozumieniu ustawy o VAT (dotyczy punktu 1 – VAT)?
3.  Czy Spółka prawidłowo rozpoznała przychód z tytułu prowizji od Partnera A w ostatnim dniu miesiąca, którego dotyczyło rozliczenie ujęte w fakturze wystawionej w miesiącu następnym (dotyczy punktu 2 – CIT)?
4.  Czy Spółka prawidłowo rozpoznała podatek należny od obrotu z tytułu prowizji uzyskanej od Partnera A w miesiącu wystawienia faktury obejmującej tę prowizję (dotyczy punktu 2 – VAT)?
5.  Czy Spółka prawidłowo uznała obciążenie od Partnera A z tytułu wspólnych kosztów organizacji Akcji za koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, w całości w momencie ich ujęcia w księgach rachunkowych Spółki (dotyczy punktu 3 – CIT)?
6.  Czy Spółka prawidłowo nie rozpoznawała żadnych konsekwencji w VAT w związku z ponoszeniem kosztów partycypacji w kosztach Akcji, którymi obciąża Spółkę Partner A (dotyczy punktu 3 – VAT)?
7.  Czy Spółka prawidłowo uznała nabywane środki trwałe za niskowartościowe i ujęła je w całości w kosztach uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania oraz czy Spółka prawidłowo potrącała koszt nabytych pakietów usług proporcjonalnie do przychodów uzyskiwanych z tytułu umów leasingu (dotyczy punktu 4 – CIT)?
8.  Czy Spółka prawidłowo ujęła podatek naliczony VAT przy nabyciu towarów i usług od Partnera B w rozliczeniu za miesiąc otrzymania faktury od Partnera B (dotyczy punktu 4 – VAT)?
9.  Czy Spółka prawidłowo rozpoznawała przychód z tytułu prowizji od Partnera B w ostatnim dniu miesiąca, którego dotyczyło rozliczenie ujęte w fakturze wystawionej w miesiącu następnym (dotyczy punktu 5 – CIT)?
10.  Czy Spółka prawidłowo ujęła podatek należny z tytułu prowizji należnej od Partnera B w miesiącu wystawienia faktury przez Spółkę (dotyczy punktu 5 – VAT)?
11.  Czy Spółka prawidłowo rozpoznała przychód z tytułu umów leasingu w ostatnim dniu miesiąca, którego rozliczenie poszczególnych czynszów dotyczyło (dotyczy punktu 6 – CIT)?
12.  Czy Spółka prawidłowo ujęła podatek VAT należny od obrotów dotyczący umów leasingu w rozliczeniu miesiąca, w którym przypadał termin płatności należności leasingowej (dotyczy punktu 6 – VAT)?
13.  Czy Spółka prawidłowo nie rozpoznała jako przychodu otrzymanej kwoty równej 100% wartości wierzytelności leasingowych scedowanych przez Spółkę na Partnera A (dotyczy punktu 7 – CIT)?
14.  Czy Spółka prawidłowo nie rozpoznała obrotu opodatkowanego VAT i podatku należnego z tytułu otrzymanej od Partnera A kwoty 100% wartości cedowanych wierzytelności (dotyczy punktu 7 – VAT)?
15.  Czy Spółka prawidłowo uznała koszt wynagrodzenia Partnera A za przejęcie wierzytelności leasingobiorców za koszt uzyskania przychodu bezpośrednio związany z przychodem i ujęła w kosztach uzyskania przychodów ten wydatek rozkładając go w czasie stosownie do osiąganych przychodów z tytułu umów leasingowych (dotyczy punktu 7 – CIT)?
16.  Czy Spółka prawidłowo ujęła podatek naliczony VAT przy nabyciu usługi związanej z przejęciem wierzytelności leasingowych przez Partnera A w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka otrzymała fakturę dokumentującą tę usługę (dotyczy punktu 7 – VAT)?
17.  Czy Spółka prawidłowo rozpoznawała przychód z tytułu należności leasingowych w ostatnim dniu okresu, którego dany czynsz dotyczył (dotyczy punktu 8 – CIT)?
18.  Czy Spółka prawidłowo, w momencie otrzymania przed wykonaniem usługi całej wartości wynagrodzenia Spółki w wyniku cesji wierzytelności na Partnera A, rozpoznała podatek należny VAT od całej wartości usługi leasingowej, a następnie czy prawidłowo nie rozpoznawała podatku należnego VAT przy wystawianiu poszczególnych faktur dokumentujących świadczoną usługę leasingu (dotyczy punktu 8 – VAT)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za okres 29 października 2012 r. – 31 grudnia 2012 r. Natomiast w pozostałym zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze.

Jednocześnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia kaucji. W praktyce jednak przyjmuje się, że otrzymana kwota kaucji nie stanowi przychodu, jeżeli nie jest przekazana w sposób trwały, bezzwrotny, definitywny i w konsekwencji nie powiększa aktywów otrzymującego kwotę takim tytułem (np. decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 22 stycznia 2008 r., znak BI/423-0414/07, postanowienie Urzędu Skarbowego Poznań-Jeżyce z dnia 25 kwietnia 2007 r., znak TD/423-01/07, postanowienie Lubelskiego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 26 kwietnia 2005 r., znak PD.423-29/05). Natomiast kwota taka staje się aktywem otrzymującego w przypadku gdy wystąpią okoliczności, które powodują przejście na otrzymującego kwoty w sposób trwały i definitywny, np. kaucja zostaje zaliczona na poczet rozliczeń stron lub jej zwrot zostaje umorzony.

W ocenie Spółki, otrzymane środki można uznać za kaucję dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych. Przekazana kwota służy bowiem zabezpieczeniu określonych przyszłych roszczeń, nieznanych konkretnie stronom w chwili przekazywania kaucji, które konkretyzują się wraz z realizacją Akcji. Ponadto dotyczą one rozliczeń Spółki z podmiotem trzecim – klientem Partnera A, a nie rozliczeń z uiszczającym kaucję. Nie można zatem uznać, że środki te zostały przekazane w sposób trwały i definitywny.

Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę na okoliczności współpracy realizowanej przez Spółkę z Partnerem A i B, które mają istotny wpływ na prawidłową ocenę charakteru przekazanej kwoty. Z okoliczności tych wynika, że Spółka podejmując współpracę z Partnerem B celem realizacji promocji na rzecz Partnera A, dla zachowania atrakcyjności oferty zmuszona była do zaciągnięcia istotnych zobowiązań wobec Partnera B z tytułu dostarczonych urządzeń i usług. Następuje to jeszcze przed możliwością rozpoznania zakresu Akcji promocyjnej i ustalenia faktycznej ilości klientów zainteresowanych udziałem w Akcji promocyjnej. Wnioskodawca wskazuje, że skala zainteresowania klientów promocją uzależniona była przede wszystkim od działań promocyjnych Partnera A, przy czym Spółka ma nieznaczny wpływ na zainteresowanie promocją przy jednoczesnym istotnym zaangażowaniu w zakresie zobowiązań wobec Partnera B. Okoliczności te dodatkowo uzasadniają konieczność pobrania przez Spółkę od Partnera A kwoty w charakterze kaucji, która pozwoliłaby na choćby częściowe zabezpieczenie pokrycia kosztów i ryzyk poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją Akcji, a której termin i wartości rozliczenia nie są dla stron jeszcze w szczegółach wiadome, a ich faktyczna realizacja uzależniona jest od zainteresowania Akcją jej adresatów.

Pobranie kaucji uzasadnia również fakt, że Spółka jako organizator Akcji oraz podmiot angażujący się w zobowiązania wobec Partnera B, powierza w pełni ocenę wiarygodności nowych klientów Partnerowi A, który wyłącznie według własnych metod dokonuje oceny wiarygodności nowych klientów.

W konsekwencji, Spółka nie dysponuje żadnymi środkami umożliwiającymi taką ocenę klientów, aby zapewniali oni możliwie najszersze pokrycie zobowiązań z tytułu umów leasingu.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że odpowiednie części kaucji potrącane na pokrycie poszczególnych rat leasingowych klientów Partnera A, stawały się definitywnie aktywem Spółki dopiero w wyniku wystawienia faktury za ratę leasingową i rozliczenia tej należności z odpowiednią częścią kaucji. Czynność ta powodowała bowiem, że odpowiednia część kwoty kaucji definitywnie przechodziła na rzecz Spółki i stawała się wyłącznym aktywem Spółki.

Wszystkie wskazane powyżej okoliczności potwierdzają, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowość nierozpoznawania kwoty kaucji do czasu jej rozliczenia z ratami leasingowymi jako przychodu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 powołanej ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera również legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1-2 omawianej ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadził współpracę z Partnerem A oraz Partnerem B celem organizacji na zlecenie ww. podmiotów akcji promocyjnej skierowanej do nowych klientów Partnera A (Akcja A) oraz dla obecnych klientów Partnera A (Akcja B). Akcje te polegały na oferowaniu przez Spółkę nowym i obecnym klientom Partnera A usługi leasingu urządzeń mobilnych wraz z usługą dostępu do internetu w okresie trwania umowy. W ramach Akcji Partner A zobowiązywał się wobec wybranych klientów Partnera A do pokrycia całości lub części kosztów związanych z zawarciem przez nich ze Spółką umowy leasingu. W związku z umową o współpracy przy organizacji akcji promocyjnej, Partner A przekazał Spółce kwotę kaucji w początkowym okresie Akcji tytułem zabezpieczenia płatności kwot (w chwili przekazywania kaucji jeszcze nieznanych), które zgodnie z regulaminem Akcji pokryć miał Partner A w imieniu swoich klientów. Celem kaucji było motywowanie Partnera A do możliwie najlepszej weryfikacji nowych klientów objętych Akcją A oraz jak najszerszej popularyzacji Akcji A, a także zabezpieczenie zapłaty rat, do których zapłaty zobowiązał się Partner A w miejsce swoich klientów. W chwili uzgadniania zasad rozliczeń kwoty kaucji oraz jej wysokości, strony nie znały przewidywanej skali zainteresowania klientów Akcją. Operowano wyłącznie na szacunkach, które były też podstawą dla ustalenia wysokości kaucji. Zgodnie z zawartą umową, z kwoty kaucji rozliczane były sukcesywnie odpowiednie kwoty rat leasingowych należnych Spółce od klientów Partnera A, które Partner A zobowiązał się pokryć. Rozliczenie kaucji dokonywane było w miarę rozwoju Akcji i podpisywania nowych kolejnych umów z klientami Partnera A. Wraz z rozwojem skali Akcji, strony aneksami uzgodniły odpowiednie podwyższenie kwoty kaucji oraz minimalne saldo kaucji. Po zakończeniu realizacji Akcji, rozliczana w trakcie współpracy kaucja po ustaleniu aktualnej kwoty do rozliczenia, podlegać będzie zwrotowi do Partnera A. Termin zwrotu kaucji strony modyfikowały aneksami.

O tym, czy środki pieniężne otrzymane z tytułu kaucji są zaliczane do przychodów na podstawie ww. przepisów, decyduje fakt, czy zwiększają one aktywa majątkowe Spółki, a tym samym czy Spółka dysponuje tymi środkami jak własnymi.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia kaucji. Słownik języka polskiego W. Doroszewskiego (internetowe wydanie słownika języka polskiego; http://sjp.pwn.pl/), definiuje kaucję jako sumę pieniężną złożoną jako rękojmię dotrzymania umowy i stanowiącą odszkodowanie w razie niedotrzymania umowy; zastaw, zabezpieczenie, gwarancja. Istotą kaucji jest co do zasady jej zwrotny charakter. W przypadku braku zastrzeżeń co do wykonania umowy, albo w ogóle w razie jej wykonania, kaucja podlega zwrotowi na rzecz tego podmiotu, który kaucji udzielił.

Zatem fakt przyjęcia kaucji, a następnie jej zwrot, nie powodują powstania przychodu w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kaucja jest neutralna podatkowo, tzn. nie jest ani kosztem ani przychodem, aż do wystąpienia okoliczności, które uprawniają wierzyciela do zaspokojenia się z kaucji. Spółka otrzymując kaucję nie ma prawa uznać otrzymanej kwoty jako wpływu o charakterze definitywnym, chyba że wystąpią okoliczności uprawniające do jej zatrzymania. Umowa pomiędzy stronami powinna regulować moment, w którym następuje rozliczenie kaucji. Momentem powstania przychodu będzie chwila, gdy kaucja stanie się kwotą należną, tj. z chwilą wystąpienia okoliczności, które uprawniają Spółkę do zatrzymania kaucji.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę od Partnera A kaucji tytułem zabezpieczenia płatności nie wiąże się z koniecznością rozpoznania przychodu przez Spółkę. Dopiero z chwilą wystąpienia okoliczności uzasadniających zatrzymanie ww. kaucji, Spółka zobowiązana będzie rozpoznać przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się(w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.