Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-595/14-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-29
Teza: W przypadku powstania dochodu spółki przejmującej przy podziale spółki przez wydzielenie to nie na spółkę dzieloną ustawodawca nałożył obowiązki płatnika a na spółkę, która majątek ten ma przejąć. Zatem w przypadku ewentualnego powstania dochodu przy połączeniu, o którym mowa art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych to na spółce przejmującej (a nie dzielonej) spoczywa obowiązek wpłaty do urzędu skarbowego podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Tym samym nawet gdyby z tytułu przedmiotowej transakcji powstał dochód, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to w myśl art. 25a ust. 1 tej ustawy do zapłaty ewentualnego podatku dochodowego z tego tytułu zobowiązana byłaby spółka przejmująca. Zatem brak obowiązku po stronie Wnioskodawcy poboru od Spółki Kapitałowej (spółki przejmującej) ewentualnego podatku z tytułu połączenia i jego odprowadzenia wynika z faktu, że to na Spółce Kapitałowej (spółce przejmującej) ciążą ewentualne obowiązki podatkowe z tego tytułu, co wynika z art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: dochód; obowiązek-obowiązek podatkowy; płatnik; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka kapitałowa; udziałowiec; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla spółki dzielonej - **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

W dniu 6 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla spółki dzielonej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka, Wnioskodawca) będzie posiadał nieruchomości, Większościowym udziałowcom Spółki będzie inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka Kapitałowa). Działalność prowadzona przez Spółkę będzie polegała głównie na wynajmie posiadanych nieruchomości włączając w to potencjalną ich sprzedaż. Jednocześnie lokalizacyjnie, organizacyjnie i finansowo działalność prowadzona przez Spółkę stanowić będzie dwie jednostki stanowiące zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W przyszłości może mieć miejsce sytuacja, w ramach której Wnioskodawca dokona podziału przez wydzielenie prowadzonej działalności w zakresie jednej z powyższych jednostek organizacyjnych do Spółki Kapitałowej. W ramach podziału do Spółki Kapitałowej zostaną przeniesione nieruchomości wraz z zespołem składników umożliwiających Spółce Kapitałowej kontynuację prowadzonej działalności, w tym w szczególności z umowami wynajmu, umowami o dostawę mediów, personelem zajmującym się nieruchomościami, należnościami i zobowiązaniami związanymi z nieruchomościami, etc. Wspomniany zespól składników (zarówno materialnych jak i niematerialnych) będzie wyodrębniony zarówno finansowo jak i organizacyjnie.

Nie jest wykluczone, iż składniki majątku podlegające przeniesieniu na Spółkę Kapitałową w drodze podziału przez wydzielenie, w ramach wskazanego powyżej zespołu składników, będą obejmować również składniki majątku wytworzone lub częściowo wytworzone lub ulepszone przez Spółkę w toku prowadzonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie, po wydzieleniu w Spółce pozostanie druga jednostka organizacyjna obejmująca majątek składający się z nieruchomości wraz z zespołem składników, położonych w innej lokalizacji niż majątek wydzielany do Spółki Kapitałowej, umożliwiających Spółce kontynuację prowadzonej działalności, w tym w szczególności z umowami wynajmu, umowami o dostawę mediów, personelem zajmującym się nieruchomościami należnościami i zobowiązaniami związanymi z nieruchomościami, etc. Wspomniany zespół składników (zarówno materialnych jak i niematerialnych) został wniesiony do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego i będzie wyodrębniony zarówno finansowo jak i organizacyjnie.

Nie wyklucza się, że transakcja podziału będzie miała miejsce w obrębie podatkowej grupy kapitałowej, jaką może utworzyć Spółka Kapitałowa wraz ze Spółką.

Spółka Kapitałowa zarówno przed jaki po transakcji będzie posiadała bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki na podstawie tytułu własności, które zachowa nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat obejmujący moment podziału przez wydzielenie.

Żadna ze spółek nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym podziałem przez Wydzielenie, Wnioskodawca (podmiot dzielony) będzie zobowiązany jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki Kapitałowej (będącej jednocześnie podmiotem przejmującym i udziałowcem Spółki) ?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, Wnioskodawca (podmiot dzielony) nie będzie zobowiązany jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki Kapitałowej (będącej jednocześnie podmiotem przejmującym i udziałowcem Spółki).

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej; ustawa o PDOP). Osoby prawna, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będąca przedsiębiorcami osoby fizyczna, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać z zastrzeżeniem ust 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-le. Zdaniem Wnioskodawcy.

Możliwość powstania dochodu (przychodu) do opodatkowania dla Spółki Kapitałowej, jako spółki przejmującej oraz jako udziałowca Spółki, regulują w analizowanym przypadku następujące przepisy ustawy o PDOP:

Art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

*   pkt 5) w przypadku połączenia łub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymana przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
*   pkt 6) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcjo przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8 jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Regulacja art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP ściśle łączy się z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP zgodnie, z którym do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmującej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Dodatkowo, zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP (art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy u PDOP nie na w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż Spółka Kapitałowa posiada ponad 10 % udziałów Spółki) przy połączeniu lub podziale spółek: 1) dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującej lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej, dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Przy czym zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o PDOP przepisów ust 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podziału spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle przytoczonych regulacji w określonych powyżej warunkach dla Spółki Kapitałowej, jako spółki przejmującej majątek w wyniku podziału przez wydzielenie lub jako udziałowca Spółki, może powstać dochód (przychód) w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP. Przy czym o ile w warunkach realizowanego podziału dochód (przychód) ten wystąpi jako przychód udziałowca czy jako przychód spółki przejmującą), to każdorazowo będzie to dochód (przychód) podlegający kwalifikacji jako dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Jak stanowi art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody,) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału, w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów akcji w kapitale spółki o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Na podstawie art. 22 ust. 4a ustawy o PDOP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Dodatkowo zgodnie z art. 22 ust. 4d ustawy o PDOP, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1.  własności,
    2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Odnosząc powyższe do opisanego zdarzenia przyszłego:

1.  Zarówno Spółka Kapitałowa jak i Spółka mają siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegają opodatkowaniu PDOP w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
2.  Spółka Kapitałowa zarówno przed jak i po transakcji będzie posiadała bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Dzielonej na podstawie tytułu własności, które zachowa nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat obejmujący moment podziału przez wydzielenie.
3.  Zarówno Spółka Kapitałowa jak i Spółka nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania PDOP od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż spełnione są wszystkie warunki wskazane w przepisie art. 22 ust. 4 - 4d ustawy o PDOP.

Stąd, w przypadku powstania dla Spółki Kapitałowej dochodu (przychodu) w związku z podziałem Spółki, to dochód (przychód) ten będzie podlega zwolnieniu z opodatkowania PDOP. W związku z tym Wnioskodawca (podmiot dzielony) nie będzie zobowiązany z tego tytułu jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie jest prawidłowe, ale z innych przyczyn niż wskazane we wniosku.

Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 Kodeksu. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną. Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 1 pkt 4 i § 1 Kodeksu). Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 Kodeksu.

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym (art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych). Zgodnie z art. 531 § 5 Kodeksu, z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym dojdzie do wydzielenia części majątku Wnioskodawcy (spółki dzielonej) do Spółki Kapitałowej, która jest jednocześnie większościowym udziałowcem w kapitale Wnioskodawcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca pragnie ustalić czy z tytułu ewentualnego przychodu (dochodu) Spółki Kapitałowej (jako wspólnika spółki dzielonej, oraz jako spółki przejmującej majątek spółki dzielonej) będą na Wnioskodawcy ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2014 r., poz. 851), do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Zgodnie jednak z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższego wynika, że przepisy art. 12 ust. 4 pkt 12 tej ustawy mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak wiec gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 12 ust. 4 pkt 12 nie ma zastosowania. Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-h ustawy - Ordynacja podatkowa - postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych - jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje art. 14b-nast. ustawy - Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Na podstawie zaś art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W powyższych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały uregulowane zasady opodatkowania zysków (dochodów) wspólników spółki dzielonej, jako dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych.

Z przepisów tych wynika, iż dla wspólnika spółki dzielonej przez wydzielenie, wartość nominalna udziałów (akcji) przydzielonych mu przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie stanowi przychodu podatkowego, o ile majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przeciwnym przypadku wspólnik spółki dzielonej osiąga przychód (dochód), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

W myśl art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze ww. ustawy wynika, iż osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Zgodnie jednak z art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15 – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru. Obowiązek przesłania informacji o wpłaconym podatku nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Powyższy przepis stanowi, że w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem w przypadku, gdy wspólnik spółki dzielonej, w wyniku podziału spółki, w tym przez wydzielenie, uzyska dochód z tego tytułu, to zapłata podatku następuje za pośrednictwem płatnika, którym jest spółka przejmująca lub nowo zawiązana. Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 26 ust. 6 ww. ustawy, to na Spółce Kapitałowej będą ciążyć obowiązki płatnika z tytułu ewentualnego przychodu (dochodu) wspólników spółki dzielonej (Wnioskodawcy), a nie na Wnioskodawcy (spółce dzielonej).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie na Wnioskodawcy nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki płatnika w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, w wyniku którego Spółka Kapitałowa przejmie część majątku Wnioskodawcy – z tytułu ewentualnego przychodu (dochodu) wspólnika spółki dzielonej - jednakże bez konieczności rozpatrywania, czy w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 12 oraz art. 10 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulujące zasady opodatkowania wspólnika spółki dzielonej.

Natomiast zasady opodatkowania zysków (dochodów) spółki przejmującej czy nowo zawiązanej, w przypadku podziału przez wydzielenie, unormowano w przepisie art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwalifikując te dochody (nadwyżkę) do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych.

W myśl art. 10 ust. 2 ww. ustawy, przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10 %, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 5 ww. ustawy przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, formułuje ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przyjmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Jednak w efekcie inkorporacji Dyrektywy Rady 90/434/EWG z dnia 23 lipca 1990r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE pomiędzy państwami Członkowskimi polski ustawodawca przewidział (art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej, w szczególnym przypadku, gdy między łączącymi się spółkami na dzień połączenia istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka - córka przejmowaną lub dzieloną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajdzie bowiem zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział mniejszy niż 10%.

Natomiast w sytuacji gdy spółka przejmująca/nowo zawiązana nie posiada wcale udziału w spółce przejmowanej/ dzielonej lub posiada udział w spółce przejmowanej/dzielonej w wysokości co najmniej 10%, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym jednak podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższego wynika, że przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 tej ustawy mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak wiec gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania.

Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-h ustawy - Ordynacja podatkowa - postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych - jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje art. 14b-nast. ustawy - Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

W myśl art. 25a ust. 1 ww. ustawy w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 2, spółka przejmująca obowiązana jest, bez wezwania, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić na rachunek urzędu skarbowego podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1.

Jak można wywnioskować z powyższych przepisów, ustawodawca przewidział zryczałtowaną formę opodatkowania dochodu spółki przejmującej, ale w przypadku, gdy przychód powstaje w związku z wydaniem majątku nie ma zastosowania zasada wyrażona w art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w świetle której podatek od dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobierają płatnicy – spółki wypłacające należności z tego tytułu. Skoro bowiem uzyskanie dochodu spółki przejmującej (nowo powstałej) wiąże się z przejęciem majątku innej spółki nie można w tym wypadku mówić o wypłacie należności z tytułu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie na Wnioskodawcy nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki płatnika w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, w wyniku którego Spółka Kapitałowa przejmie część majątku Wnioskodawcy – z tytułu ewentualnego przychodu (dochodu) spółki przejmującej - jednakże bez konieczności rozpatrywania, czy w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazujący na brak opodatkowania przy podziale spółek, oraz art. 22 ust. 4 – 4d tej ustawy przewidujący w określonych warunkach zwolnienie od podatku dochodowego przychodów (dochodów) określonych w art. 10.

Jak wynika bowiem z powyższych przepisów w przypadku powstania dochodu spółki przejmującej przy podziale spółki przez wydzielenie to nie na spółkę dzieloną ustawodawca nałożył obowiązki płatnika a na spółkę, która majątek ten ma przejąć. Zatem w przypadku ewentualnego powstania dochodu przy połączeniu, o którym mowa art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych to na spółce przejmującej (a nie dzielonej) spoczywa obowiązek wpłaty do urzędu skarbowego podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Tym samym nawet gdyby z tytułu przedmiotowej transakcji powstał dochód, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to w myśl art. 25a ust. 1 tej ustawy do zapłaty ewentualnego podatku dochodowego z tego tytułu zobowiązana byłaby spółka przejmująca. Zatem brak obowiązku po stronie Wnioskodawcy poboru od Spółki Kapitałowej (spółki przejmującej) ewentualnego podatku z tytułu połączenia i jego odprowadzenia wynika z faktu, że to na Spółce Kapitałowej (spółce przejmującej) ciążą ewentualne obowiązki podatkowe z tego tytułu, co wynika z art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.