Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-249/13-2/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-09-24
Teza: Czy przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. będzie neutralne dla rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności nie doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: przychód; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (…) przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dla akcjonariusza w związku z przekształceniem spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę kapitałową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2013 r. wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa).

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i sprzedaż wyrobów spirytusowych.

Wnioskodawca jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki osobowej działającej w formie spółki komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa), do której w 2009 r. wniesione zostały w drodze aportu prawa majątkowe, znaki towarowe i wzory przemysłowe (dalej: Prawa), należące do Wnioskodawcy.

W związku z rozważanymi działaniami restrukturyzacyjnymi w ramach Grupy, planowane jest przekształcenie Spółki Komandytowej w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: Spółka Komandytowo-Akcyjna). Przekształcenie zostanie dokonane w trybie określonym w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej: KSH).

W wyniku przekształcenia spółka przekształcana (Spółka Komandytowa) stanie się spółką przekształconą (Spółką Komandytowo-Akcyjną) z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Z chwilą przekształcenia wspólnicy Spółki Komandytowej, w tym Wnioskodawca, staną się wspólnikami Spółki Komandytowo-Akcyjnej. W szczególności, na mocy statutu Spółki Komandytowo-Akcyjnej Wnioskodawca uzyska status akcjonariusza oraz będzie miał prawo do udziału w zyskach uzyskiwanych przez Spółkę Komandytowo-Akcyjną. Wnioskodawca będzie jedynym akcjonariuszem Spółki Komandytowo-Akcyjnej. Drugim wspólnikiem (komplementariuszem) w Spółce Komandytowo-Akcyjnej będzie inny podmiot z Grupy (spółka kapitałowa z siedzibą i miejscem zarządu na terytorium Polski), obecny komplementariusz Spółki Komandytowej.

Zgodnie z przepisami KSH byt prawny Spółki Komandytowej będzie kontynuowany po przekształceniu, a majątek Spółki Komandytowej stanie się w całości majątkiem Spółki Komandytowo-Akcyjnej, która pozostanie spółką handlową w zmienionej formie prawnej. W szczególności, majątek Spółki Komandytowo-Akcyjnej nie ulegnie zwiększeniu w stosunku do majątku Spółki Komandytowej, w szczególności nie dojdzie do wniesienia aportu lub dodatkowych wkładów przez wspólników.

Planowane przekształcenie Spółki Komandytowej w Spółkę Komandytowo-Akcyjną związane jest z rozważaną zmianą modelu zarządzania posiadanymi przez Grupę Prawami. Następnie Spółka Komandytowo-Akcyjna może dokonać zbycia części posiadanych aktywów, w szczególności na rzecz Wnioskodawcy.

W dalszej kolejności możliwe jest - w zależności od potrzeb biznesowych i prawnych - przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sp. z o.o.). W takim przypadku przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. zostałoby dokonane również w trybie określonym w KSH. Sp. z o.o, jako następca prawny wstąpi w prawa i obowiązki Spółki Komandytowo-Akcyjnej, przejmie jej majątek, w tym zyski wypracowane przed dniem przekształcenia.

Podczas przekształcenia zmianie nie ulegnie wysokość wkładów poszczególnych wspólników Spółki Komandytowo-Akcyjnej, którzy w momencie przekształcenia staną się wspólnikami Sp. z o.o. Po przekształceniu wkłady komplementariusza Spółki Komandytowo-Akcyjnej i wkład akcjonariusza Spółki Komandytowo-Akcyjnej oraz/lub inne fundusze/kapitały Spółki Komandytowo-Akcyjnej staną się kapitałem zakładowym oraz pozostałymi kapitałami Sp. z o.o. W przypadku, gdy w Spółce Komandytowo-Akcyjnej istnieć będą inne kapitały, powstałe nie z wkładów komplementariusza lub akcjonariusza, zostaną one odpowiednio odzwierciedlone w kapitałach Sp. z o.o.

W tak zarysowanym stanie faktycznym, Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki Komandytowej, będący w przyszłości wspólnikiem Sp. z o.o. (na skutek przekształceń/zmian formy prawnej Spółki Komandytowej), wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie w Jego indywidualnej sprawie podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. będzie neutralne dla rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności nie doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. będzie neutralne dla rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności po stronie Spółki nie dojdzie do powstania żadnego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, w zależności od uwarunkowań i potrzeb biznesowych Grupy, po przekształceniu Spółki Komandytowej w Spółkę Komandytowo-Akcyjną może nastąpić dalsza restrukturyzacja obejmująca przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. Przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. zostanie dokonane zgodnie z KSH.

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH spółka komandytowo-akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym także w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia), zgodnie z art. 552 KSH.

Zgodnie z art. 553 KSH spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej. Z powyższego wynika, że spółka przekształcona staje się co do zasady kontynuatorem praw i obowiązków przysługujących spółce przekształcanej.

W świetle powyższego, Wnioskodawca zauważa, że przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o., zgodnie z art. 551 KSH, ma jedynie charakter zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej i nie powoduje powstania nowego podmiotu, rozpoczynającego prowadzenie tejże działalności.

Na gruncie prawa podatkowego, kwestię następstwa prawnego reguluje art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749; dalej; Ordynacja podatkowa), zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, iż przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. jest wprost objęte normą wynikającą z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że Sp. z o.o. jako spółka, w którą przekształca się Spółka Komandytowo-Akcyjna, jest jej sukcesorem (następcą prawnym). Innymi słowy, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej Spółki Komandytowo-Akcyjnej niemającej osobowości prawnej.

Wnioskodawca zauważa, że w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym modyfikacji ulegnie de facto jedynie forma prawna działania podmiotu. W związku z tym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż sam moment zmiany formy prawnej ze Spółki Komandytowo-Akcyjnej na Sp. z o.o. będzie neutralny dla rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności przekształcenie nie doprowadzi do konieczności rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu z jakiegokolwiek tytułu.

Przechodząc do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zastosowania nie znajdzie w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż jako przyszły wspólnik Sp. z o.o. powstałej z przekształcenia Spółki Komandytowo-Akcyjnej, nie osiągnie przychodu z tytułu tego przekształcenia, albowiem przepisy art. 12 ww. ustawy, jak również inne przepisy tej ustawy nie przewidują opodatkowania tego zdarzenia (przekształcenia), jako podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W szczególności, przychodu Spółki nie można też ustalić na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy. Przepis ten stanowi bowiem, że przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy nie dotyczy obejmowania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, gdyż przekształcenia nie należy utożsamiać z wniesieniem jakiegokolwiek wkładu niepieniężnego (aportu).

Jedynym przepisem odnoszącym się do przychodów osiągniętych w związku z przekształceniem spółek jest art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem jest wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. Przepis ten nie znajdzie zastosowania w wypadku przekształcenia Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o., gdyż przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie jest objęte dyspozycją tego przepisu.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, iż przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. polega jedynie na zmianie formy prawnej Spółki Komandytowo-Akcyjnej bez zmiany przedmiotu jej działalności czy sposobu jej prowadzenia. Modyfikacja ta zakłada, że nie jest konieczne rozwiązanie dotychczasowej spółki i utworzenie na jej miejsce innej, nowej spółki. Zarówno przed jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który jedynie zmienia swą formę prawną. Istnieje więc tożsamość podmiotów przekształcanego i przekształconego. W konsekwencji Sp. z o.o. z mocy samego prawa przejmuje majątek, wierzytelności lub zobowiązania Spółki Komandytowo-Akcyjnej. Powyższe oznacza, że w wyniku takiego przekształcenia następuje kontynuacja działalności podmiotu w innej formie prawnej.

W wyniku przekształcenia Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W szczególności, nie otrzyma on żadnych świadczeń, które mogłyby podlegać opodatkowaniu oraz nie będą umarzane jego zobowiązania. W opisanej sytuacji nastąpi jedynie zmiana w obrębie aktywów Wnioskodawcy, tj. akcje w Spółce Komandytowo-Akcyjnej zastaną zastąpione udziałami w Sp. z o.o. Zmiana ta nie wpłynie jednak na łączną wartość tego aktywa (nie dojdzie do podwyższenia wartości majątku Wnioskodawcy). Z operacją tą nie będzie się wiązać napływ środków finansowych z zewnątrz. Wnioskodawca w wyniku przekształcenia zależnej Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. nie osiągnie przysporzenia ekonomicznego skutkującego powstaniem u Niego jakiegokolwiek przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, np.:

*   interpretacja indywidualna wydana w dniu 13 grudnia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPB3/423-711/12-2/KK;

*   interpretacja indywidualna wydana w dniu 25 lipca 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPB3/423-305/12-2/DP;

*   interpretacja indywidualna wydana w dniu 10 marca 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPB3/423-926/10-4/DP;

*   interpretacja indywidualna wydana w dniu 4 czerwca 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nr ILPB3/423-240/10-2/JG.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki należy uznać, że przekształcenie Spółki Komandytowo-Akcyjnej w Sp. z o.o. będzie neutralne dla rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności na moment przekształcenia po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397, ze zm.) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest przy tym, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym - art. 7 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego, zarówno uzyskanie przez podatnika przychodów, o których mowa w art. 21 i 22 ustawy, jak i uzyskanie innego rodzaju przychodów (przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu na tzw. zasadach ogólnych), powoduje powstanie po jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

W analizowanym zdarzeniu Spółka nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy, wobec czego ocena kwestii powstania po Jego stronie przychodu w wyniku zaistnienia opisanego przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, której będzie akcjonariuszem, w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wymaga analizy okoliczności faktycznych zdarzenia przyszłego w kontekście regulacji:

*   art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i pojęcia przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;

*   art. 7 ww. ustawy i „ogólnego” pojęcia przychodu.

Kategoria przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 22 ustawy, została unormowana w art. 10. Stosownie do ust. 1 tego artykułu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);
2.  (uchylony);
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej;
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej;
5.  w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
6.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
7.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d;
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Jak wynika z powołanych unormowań, podstawowym warunkiem uzyskiwania przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych jest prawo (tytuł prawny) do udziału w tych zyskach. W szczególności uprawnienie do otrzymywania tego rodzaju należności jest związane z posiadaniem udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Ustawodawca wskazał w treści art. 10 ust. 1 ustawy przykładowe przysporzenia z omawianego tytułu. Z uwagi na otwarty charakter tejże regulacji, ocena, czy dokonanie określonej czynności bądź zaistnienie określonego zdarzenia powoduje powstanie przychodu, nie powinna ograniczać się do stwierdzenia, że analizowana czynność/zdarzenie nie zostało wymienione w żadnym z punktów tego przepisu jako skutkujące dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ale wymaga również zbadania, czy jej dokonanie/zaistnienie wiąże się z uzyskaniem przez podatnika przysporzeń majątkowych z tego źródła.

Jednocześnie, jak wynika z treści art. 10 ust. 1 pkt 8, ustawodawca kwalifikuje przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową jako zdarzenie, które - w przypadku, gdy majątek przekształcanej spółki kapitałowej obejmuje niepodzielone zyski - skutkuje powstaniem dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (art. 22 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy). Kwestia powstania po stronie podatnika przedmiotowego dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej, której jest wspólnikiem, w spółkę osobową jest uzależniona od istnienia - na moment przekształcenia - niepodzielonych zysków spółki kapitałowej. Mając na względzie ratio legis analizowanego przepisu oraz regulacje Kodeksu spółek handlowych, można stwierdzić, że „niepodzielone zyski” obejmują wszelkie zyski wypracowane przez spółkę kapitałową, lecz niewypłacone wspólnikom przed datą przekształcenia w spółkę osobową, w tym zyski przekazane na kapitał zapasowy i rezerwowy.

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, powołany art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy dotyczy jednak wyłącznie sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zakres zastosowania tego przepisu nie obejmuje natomiast problemowego przekształcenia spółki osobowej (spółki komandytowo-akcyjnej) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością).

Jednocześnie należy zauważyć, że dopiero po dokonaniu opisanego przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczona odpowiedzialnością, Wnioskodawca - stając się udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - uzyska tytuł prawny do udziału w zyskach tej osoby prawnej. Tym samym, nie ma podstaw do uznania, że samo przekształcenie, stanowi czynność skutkującą uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu z udziału w zyskach tej osoby prawnej w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, przychodu takiego nie stanowi wartość udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) uzyskanych przez Wnioskodawcę w wyniku przekształcenia.

Odnosząc się natomiast do regulacji art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i użytego w nim ogólnego pojęcia przychodu, należy podkreślić, że omawiana ustawa nie zawiera uniwersalnej definicji tego pojęcia. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii. Katalog kategorii przychodów zawarty w tym przepisie ma zatem charakter otwarty. I tak, stosownie do tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1);

*   wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 2);

*   nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (art. 12 ust. 1 pkt 7).

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód musi mieć charakter definitywny (dokonany), mierzalny, a także musi skutkować przyrostem majątku podatnika.

Przedmiotowa sytuacja przekształcenia spółki osobowej (spółki komandytowo-akcyjnej) w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie została bezpośrednio wymieniona w art. 12 ust. 1 ustawy jako zdarzenie skutkujące powstaniem przychodu. Wobec powyższego, ocena, czy zaistnienie tego zdarzenia przyszłego będzie wiązać się z powstaniem przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 po stronie Wnioskodawcy, wymaga analizy, czy w wyniku przekształcenia uzyska on definitywne, mierzalne przysporzenie majątkowe.

Mając na względzie opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy wartość kapitału zakładowego spółki przekształconej odpowiadać będzie wartości kapitału zakładowego spółki przekształcanej, a obejmowane przez Wnioskodawcę udziały w kapitale zakładowym spółki przekształconej będą odpowiadać swoją wartością akcjom posiadanym przez Niego w kapitale zakładowym spółki przekształcanej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sytuacja majątkowa Wnioskodawcy nie ulegnie bowiem zmianie.

Niemniej jednak, gdyby wartość nominalna obejmowanych przez Wnioskodawcę udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształconej przewyższyła wartość nominalną akcji posiadanych przez Niego w spółce przekształcanej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania w postaci takiej nadwyżki. Uzyskanie bowiem większego udziału w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością niż posiadany poziom udziału w kapitale zakładowym spółki komandytowo-akcyjnej - przy niezmienności wartości kapitału zakładowego i uczestnictwie wszystkich wspólników w procesie przekształcenia - ma bowiem charakter definitywnego, mierzalnego przyrostu majątku Wnioskodawcy. Uzyskanie dodatkowej wartości udziałów jest zatem faktycznie zrealizowanym przychodem Wnioskodawcy na moment przekształcenia.

Niezależnie od powyższego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że z uwagi na odrębność czynności objęcia przez podatnika udziałów w spółce kapitałowej w wyniku wniesienia do niej wkładu niepieniężnego i uzyskania przez podatnika udziałów spółki kapitałowej w wyniku przekształcenia spółki osobowej, której był wspólnikiem, w spółkę kapitałową, analizowane zdarzenie przyszłe nie mieści się w zakresie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że w opisanym zdarzeniu przyszłym po Jego stronie nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy (w tym przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8), jak również sytuacja ta nie będzie skutkować powstaniem przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdyby wartość nominalna obejmowanych przez Spółkę udziałów w kapitale zakładowym spółki przekształconej przewyższyła wartość nominalną akcji posiadanych przez Nią w spółce przekształcanej, Wnioskodawca uzyska definitywne przysporzenie majątkowe w postaci nadwyżki wartości uzyskanych udziałów nad wartością posiadanych wcześniej akcji. W takiej sytuacji Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy w wartości tej nadwyżki na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie tutejszy Organ informuje, że nienależna opłata w wysokości 40 złotych, stanowiąca nadpłatę, wniesiona w dniu 25 czerwca 2013 r., na podstawie art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, będzie zwrócona przekazem pocztowym na adres wskazany w części B.3 wniosku ORD-IN, zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczy on jednego zdarzenia przyszłego a nie dwóch, tak jak to wskazał Wnioskodawca w niniejszym wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.