Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.37.2019.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-23
Teza: prawa zaliczania do kosztów uzyskania przychodów 75,00% wartości netto wydatków związanych z eksploatacją samochodów będących własnością Wnioskodawcy zastosowania względem Wnioskodawcy art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wydatków z tytułu nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących opłaty leasingowych prawa zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 50,00% wartości nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących wydatki związane z eksploatacją ww. samochodów
Słowa kluczowe: koszt-koszt eksploatacyjny; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2019 r. (data wpływu 22 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 marca 2019 r. (data wpływu 22 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   prawa zaliczania do kosztów uzyskania przychodów 75,00% wartości netto wydatków związanych z eksploatacją samochodów będących własnością Wnioskodawcy – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania względem Wnioskodawcy art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wydatków z tytułu nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących opłaty leasingowych – **jest nieprawidłowe,**

*   prawa zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 50,00% wartości nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących wydatki związane z eksploatacją ww. samochodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 20 marca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.37.2019.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP - w dniu 20 marca 2019 r. - identyfikator poświadczenia doręczenia …. (data doręczenia 20 marca 2019 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 21 marca 2019 r., które wpłynęło w dniu 22 marca 2019 r.

We wniosku (po jego uzupełnieniu) przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi na terenie całego kraju samodzielną działalność gospodarczą w zakresie wykonywania posadzek w budynkach mieszkalnych i niemieszkalnych. Jest podatnikiem czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązanym do składania deklaracji miesięcznych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca, jako przedsiębiorca, jest zobowiązany w 2019 r. do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wnioskodawca przewiduje, że dla ww. działalności będzie prowadzić księgi rachunkowe także w następnych latach podatkowych. Od uzyskanego dochodu z tytułu prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej Wnioskodawca opłaca podatek dochodowy od osób fizycznych według stawki podatkowej w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca opłaca miesięcznie.

Wnioskodawca użytkuje wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej samochody ciężarowe własne (10 sztuk) oraz jeden na podstawie umowy leasingu o dopuszczalnej masie całkowitej poniżej 3,5 tony, zwane dalej samochodami ciężarowymi o masie całkowitej poniżej 3,5 tony lub samochodami ciężarowymi.

Przyjmując ww. samochody ciężarowe Wnioskodawca nie złożył w Urzędzie Skarbowym informacji na druku (VAT-26), o której to informacji mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2012 r., poz. 371) oraz nie zamierza ww. informacji złożyć w przyszłości. Nie prowadzi dla ww. samochodów osobowych ewidencji przebiegu pojazdu, o której to ewidencji mowa w art. 86a ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r.. poz. 2174) i nie zamierza prowadzić ww. ewidencji w przyszłości. Wnioskodawca postanowił, że od podatku należnego za dany miesiąc rozliczeniowy będzie odliczał 50,00% podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wszelkie wydatki związane z użytkowaniem opisanych powyżej samochodów ciężarowych, tj. wydatki na paliwo, wydatki na remonty i naprawy, wydatki na ubezpieczenie, wydatki z tytułu opłat leasingowych, itp. zwane dalej wydatkami związanymi z eksploatacją samochodów ciężarowych. Opisane powyżej samochody ciężarowe, nie posiadają zaświadczeń, o których mowa w art. 86a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług o przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów o spełnieniu wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwanych dalej w skrócie zaświadczeniami VAT. Wnioskodawca wydatki związane z eksploatacja ww. samochodów ciężarowych dokumentuje fakturami, które są wystawiane przez podatników VAT czynnych.

W piśmie z dnia 21 marca 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że opisane we wniosku samochody ciężarowe (10 sztuk), zostały przez Wnioskodawcę wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Daty wprowadzenia przedmiotowych samochodów ciężarowych do powyżej opisanej ewidencji były następujące:

1.  samochód ciężarowy marki F.- 24 kwietnia 2006 r.,
2.  samochód ciężarowy marki F.- 24 kwietnia 2006 r.,
3.  samochód ciężarowy marki F.- 30 maja 2005 r.,
4.  samochód ciężarowy marki F.- 3 sierpnia 2006 r.,
5.  samochód ciężarowy marki F.- 1 września 2006 r.,
6.  samochód ciężarowy marki F. - 25 września 2006 r.,
7.  samochód ciężarowy marki F.- 12 listopada 2007 r.,
8.  samochód ciężarowy marki F. - 24 kwietnia 2007 r.,
9.  samochód ciężarowy marki F.- 31 sierpnia 2007 r.,
10.  samochód ciężarowy marki B. - 14 grudnia 2010 r.

Użytkowany przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu z dnia 28 czerwca 2018 r. samochód ciężarowy marki F. nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zawarta przez Wnioskodawcę umowa leasingu samochodu ciężarowego marki F. spełnia warunki wskazane w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ww. samochód ciężarowy marki F., jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie przy prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej.

Opłata z tytułu zwartej w dniu 28 czerwca 2018 r. umowy leasingu opisanego powyżej samochodu ciężarowego, o której to umowie mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, została skalkulowana w ten sposób, że nie obejmuje kosztów eksploatacji opisanego powyżej samochodu ciężarowego.

Wnioskodawca nie prowadzi dla powyżej opisanych dziesięciu własnych samochodów ciężarowych oraz dla jednego samochodu ciężarowego użytkowanego na podstawie umowy leasingu, ewidencji przebiegu pojazdu, o której to ewidencji mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174).

Wnioskodawca jest zwolniony na podstawie art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług z prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla powyżej opisanych 10 własnych samochodów ciężarowych oraz dla jednego samochodu ciężarowego użytkowanego na podstawie umowy leasingu, gdyż od podatku należnego za dany miesiąc rozliczeniowy odlicza 50,00% podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących wydatki związane z eksploatacją, w tym z opłatami leasingowymi, powyżej opisanych samochodów osobowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2019 r. przysługuje prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 100,00% wartości netto wydatków udokumentowanych fakturami, w tym opłat leasingowych, związanych z eksploatacją opisanych powyżej samochodów ciężarowych nieposiadających tzw. zaświadczeń VAT wpisanych do dowodu rejestracyjnego, które to samochody ciężarowe są wykorzystywane przez Niego przy prowadzeniu działalności gospodarczej?
2.  Czy Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2019 r. przysługuje prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 50,00% wartości nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących wydatki związane z eksploatacją opisanych powyżej samochodów ciężarowych, w tym nieodliczonego od podatku należnego 50,00% podatku naliczonego wyszczególnionego z fakturach dokumentujących opłaty leasingowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku:

Ad. 1.

Dokonana przez ustawodawcę nowelizacja w dniu 23 października 2018 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkuje między innymi ograniczeniem na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawa do zaliczania przez podatników do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych. Wskazać należy, że w art. 5a ust. 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została wskazana definicja samochodu osobowego. Dodać także należy, że ustawodawca nie wskazał w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji samochodu ciężarowego.

Z uwagi na powyższe, celem określenia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, który pojazd samochodowy jest samochodem ciężarowym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie należy przywołać przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a w szczególności art. 86a ust. 10 pkt 1 ww. ustawy. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie przeprowadził dla opisanych powyżej samochodów ciężarowych dodatkowego badania technicznego i nie uzyskał stosowanych zaświadczeń wpisanych do dowodów rejestracyjnych opisanych powyżej samochodów ciężarowych oraz nie prowadzi dla 10 własnych samochodów i samochodu użytkowanego na podstawie umowy leasingu, ewidencji przebiegu przejazdu, potwierdzającej że niniejsze samochody ciężarowe są użytkowane wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku 10 własnych samochodów osobowych, 25,00% wydatków netto związanych z ich eksploatacją nie może być zaliczone przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2019 r. do kosztów uzyskania przychodu.

Dlatego też reasumując powyższe, należy uznać, że Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2019 r. nie przysługuje prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 100,00% wartości netto wydatków udokumentowanych fakturami, związanych z eksploatacją opisanych powyżej samochodów ciężarowych, wykorzystywanych przez Stronę przy prowadzeniu działalności gospodarczej, które to samochody ciężarowe nie posiadają tzw. zaświadczeń VAT wpisanych do dowodu rejestracyjnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powyżej opisane wydatki mogą być wyliczane do kosztów uzyskania przychodu w wysokości 75,00%. Wskazać jednocześnie należy, że z uwagi na fakt, że umowa leasingu samochodu ciężarowego została zawarta w dniu 28 czerwca 2018 r., do wydatków z tytułu opłat leasingowych nie może znajdować zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2019 r. Z uwagi na powyższe, podatnikowi od dnia 1 stycznia 2019 r. przysługuje prawo do zaliczenia 100,00% wartości netto wydatku z tytułu opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodu. Zaznaczyć jednakże należy, że niniejsze uprawnienie w sprawie opłat leasingowych będzie przysługiwało Wnioskodawcy, o ile ww. umowa leasingu nie zostanie zmieniona lub odnowiona po dniu 1 stycznia 2019 r.

Ad. 2.

W sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego, dokonana przez ustawodawcę nowelizacja w dniu 23 października 2018 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkuje innymi ograniczeniami na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawa do zaliczania przez podatników do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z nieodliczonym od podatku należnego podatkiem naliczonym wyszczególnionym w fakturach dokumentujących wydatki związane z eksploatacją pojazdów samochodowych. Ponownie podkreślić należy w niniejszej sprawie, że w art. 5a ust. 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została wskazana definicja samochodu osobowego. Dodać także należy, że ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazał definicji samochodu ciężarowego. Z uwagi na powyższe celem określenia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, który pojazd samochodowy jest samochodem ciężarowym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie należy przywołać także przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a w szczególności art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie przeprowadził dla opisanych powyżej samochodów ciężarowych dodatkowego badania technicznego i nie uzyskał stosowanych zaświadczeń wpisanych do dowodów rejestracyjnych opisanych powyżej samochodów ciężarowych oraz nie prowadzi dla 10 własnych samochodów i samochodu użytkowanego na podstawie umowy leasingu, ewidencji przebiegu przejazdu, potwierdzającej że pojazdy samochodowe użytkowane są wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku 10 własnych samochodów osobowych 25,00% nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących wydatki netto związane z eksploatacją ww. samochodów ciężarowych nie może być zaliczone przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2019 r. do kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując powyższe należy uznać, że Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2019 r. nie przysługuje prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 50,00% wartości nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących wydatki związane z eksploatacją opisanych powyżej samochodów ciężarowych. Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powyżej opisane wydatki mogą być wliczane do kosztów uzyskania przychodu w wysokości 75,00% nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego. Wskazać jednocześnie należy, że z uwagi na fakt, że umowa leasingu samochodu ciężarowego została zawarta w dniu 28 czerwca 2018 r., do wydatków z tytułu nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących opłaty leasingowych nie może znajdować zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2019 r. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2019 r. przysługuje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu nieodliczonego od podatku należnego 50,00% podatku naliczonego wyszczególnionego z fakturach dokumentujących opłaty leasingowe. Znaczyć jednakże należy, że niniejsze uprawnienie w sprawie nieodliczonego podatku naliczonego będzie przysługiwało Wnioskodawcy, o ile ww. umowa leasingu nie zostanie zmieniona lub odnowiona po dniu 1 stycznia 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   prawa zaliczania do kosztów uzyskania przychodów 75,00% wartości netto wydatków związanych z eksploatacją samochodów będących własnością Wnioskodawcy – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania względem Wnioskodawcy art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wydatków z tytułu nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących opłaty leasingowych – **jest nieprawidłowe,**

*   prawa zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 50,00% wartości nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących wydatki związane z eksploatacją ww. samochodów – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Należy zaznaczyć, że wykazanie związku poniesionych kosztów z przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca przy prowadzeniu działalności gospodarczej użytkuje wyłącznie samochody ciężarowe własne (10 sztuk) oraz jeden na podstawie umowy leasingu o dopuszczalnej masie całkowitej poniżej 3,5 tony.

Wnioskodawca nie złożył w Urzędzie Skarbowym informacji na druku (VAT-26), o której to informacji mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2012 r., poz. 371). Nie prowadzi dla ww. samochodów osobowych ewidencji przebiegu pojazdu, o której to ewidencji mowa w art. 86a ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.).Wnioskodawca postanowił, że od podatku należnego za dany miesiąc rozliczeniowy będzie odliczał 50,00% podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wszelkie wydatki związane z użytkowaniem opisanych powyżej samochodów ciężarowych, tj. wydatki na paliwo, wydatki na remonty i naprawy, wydatki na ubezpieczenie, wydatki z tytułu opłat leasingowych, itp. zwane dalej wydatkami związanymi z eksploatacją samochodów ciężarowych. Opisane powyżej samochody ciężarowe, nie posiadają zaświadczeń, o których mowa w art. 86a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług o przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów o spełnieniu wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Opisane we wniosku samochody ciężarowe (10 sztuk), zostały przez Wnioskodawcę wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Użytkowany przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu z dnia 28 czerwca 2018 r. samochód ciężarowy marki F., nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wnioskodawca jest zwolniony na podstawie art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług z prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla powyżej opisanych 10 własnych samochodów ciężarowych oraz dla jednego samochodu ciężarowego użytkowanego na podstawie umowy leasingu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

1.  pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    *   klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    *   z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,
2.  pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
3.  pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    *   agregat elektryczny/spawalniczy,
    *   do prac wiertniczych,
    *   koparka, koparko-spycharka,
    *   ładowarka,
    *   podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    *   żuraw samochodowy,
4.  pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem zgodnie z definicją samochodu osobowego zawartą w ww. ustawie, aby samochód (którego dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony) na gruncie tej ustawy nie został uznany za samochód osobowy (tylko za ciężarowy), musiał spełniać przesłanki, o których mowa w cytowanym art. 5 pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, aby móc stwierdzić, że samochód jest samochodem ciężarowym, podatnik musi posiadać zaświadczenie (o którym mowa w art. 5d ust. 1 tej ustawy) wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów, o przeprowadzonym dodatkowym badaniu technicznym stwierdzającym, że ww. samochód jest samochodem ciężarowym wraz z odpowiednią adnotacją o spełnieniu ww. wymagań, zawartą w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Jednakże powyższe wymogi dokumentacyjne odnoszą się jedynie do pojazdów wymienionych w art. 5a pkt 19a lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych, w odniesieniu do których:

1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Jak wynika z art. 86a ust. 9 ustawy, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
    3.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

1.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy

‒ jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Natomiast w myśl art. 86a ust. 10 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1.  pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
2.  pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że samochody użytkowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które nie posiadają zaświadczeń, o których mowa w art. 86a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług nie mogą zostać uznane za samochody ciężarowe, lecz za osobowe.

Zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania, stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, samochodu osobowego niebędącego składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, oraz składek na ubezpieczenie takiego samochodu; te wydatki i składki w wysokości 20% stanowią jednak koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Przepis ten, jak wprost wynika z jego treści, dotyczy wydatków z tytułu eksploatacji samochodu osobowego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej stanowiącego własność podatnika.

W myśl natomiast art. 23 ust. 1 pkt 46a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Stosownie z art. 23 ust. 1 pkt 47a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Zgodnie z art. 23 ust. 5f ww. ustawy, w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

Stosownie zaś do art. 23 ust. 5g cyt. ustawy, przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że wydatki eksploatacyjne, związane z użytkowaniem opisanych powyżej samochodów ciężarowych, to wydatki na: paliwo, na remonty i naprawy, na ubezpieczenie, z tytułu opłat leasingowych.

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 100% wydatków z tytułu używania samochodu osobowego dotyczy zatem wykorzystywania samochodu osobowego wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej, przy czym podatnik zobowiązany jest prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, potwierdzającą wykorzystywanie samochodu osobowego wyłącznie do działalności gospodarczej. W przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Zasady tej jednak nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz powyższe przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nie posiada zaświadczeń do 10 samochodów ciężarowych oraz do samochodu użytkowanego na podstawie umowy leasingu, o których mowa w art. 86a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, o przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów o spełnieniu wymagań dla pojazdów samochodowych określonych art. 86a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, to uznać należy, że samochody te są wykorzystywane również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą i w związku z tym od dnia 1 stycznia 2019 r. przysługuje Mu prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 75,00% wartości netto wydatków udokumentowanych fakturami (tj. wydatków na paliwo, na remonty i naprawy).

Ponadto, wskazać należy, że wydatki poniesione na ubezpieczenie OC samochodu używanego na podstawie umowy leasingu, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46a ww. ustawy, będą stanowiły w całości koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. W art. 23 ust. 1 pkt 46a nie zostały bowiem wymienione koszty ubezpieczenia samochodów, w związku z tym ograniczenie 75,00% nie ma zastosowania.

Jednakże odnosząc się do samochodu użytkowanego na podstawie umowy leasingu należy wskazać, że w przypadku kosztów używania tego samochodu (tj. wydatków poniesionych na paliwo, remonty i naprawy), od 1 stycznia 2019 r. winny być rozliczane wg nowych zasad. Ustawa nie zawiera przepisów przejściowych, które w odmienny sposób pozwalałby rozliczać wydatki z tytułu opłat leasingowych samochodu osobowego, niż ten przewidziany w nowelizowanych przepisach art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, za nieprawidłowe uznano stanowisko Wnioskodawcy w części, w której uznał, że do wydatków z tytułu opłat leasingowych nie może znajdować zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2019 r.

Odnosząc się natomiast do pytania Nr 2, stwierdzić należy, że Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2019 r. przysługuje prawo zaliczania do kosztów uzyskania przychodu 50,00% wartości nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących wydatki związane z eksploatacją opisanych powyżej samochodów, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do samochodu użytkowanego na podstawie umowy leasingu zawartej w dniu 28 czerwca 2018 r., do wydatków z tytułu nieodliczonego od podatku należnego podatku naliczonego wyszczególnionego w fakturach dokumentujących opłaty leasingowych nie znajduje zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2019 r. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2019 r. przysługuje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu nieodliczonego od podatku należnego 50,00% podatku naliczonego wyszczególnionego z fakturach dokumentujących opłaty leasingowe. Znaczyć jednakże należy, że niniejsze uprawnienie w sprawie nieodliczonego podatku naliczonego będzie przysługiwało Wnioskodawcy, o ile ww. umowa leasingu nie zostanie zmieniona lub odnowiona po dniu 1 stycznia 2019 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.