Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-103/10/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-04
Teza: Czy umowa sprzedaży części przedsiębiorstwa jest wyłączona spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura

– 04 maja 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 maja 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) w dniu 08 kwietnia 2010r. zawarł ze Spółką X umowę nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa („Umowa Nabycia ZCP”), na podstawie której Spółka X sprzedaje na rzecz wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Sieci Punktów Sprzedaży, szczegółowo określone w Umowie Nabycia ZCP („Transakcja Sprzedaży”).

Spółka X jest podmiotem prowadzącym różnorodną działalność gospodarczą taką jak:

*   wynajem nieruchomości (np. powierzchnie handlowe, biurowe i magazynowe),
*   działalność hotelarska,
*   działalność handlowa i usługowa związana z telefonią komórkową oraz (w niewielkim zakresie) usługi ochrony mienia.

Różne rodzaje działalności (poza zarządem i funkcjami wspólnymi jak IT, księgowość czy HR) są prowadzone w różnych lokalizacjach i są wyodrębnione organizacyjnie.

Zgodnie z polityką rachunkowości ewidencja kosztów i przychodów pozwala na ustalenie wyniku ww. rodzajów działań. Podstawą tej ewidencji są konta układu funkcjonalnego (zespół 5). Każde konto jest zakwalifikowane do poszczególnego rodzaju działań, tzn.: wynajem nieruchomości, działalność hotelowa, ochrona mienia oraz działalności, które można wyodrębnić w ramach telefonii komórkowej. Dodatkowo, do każdego konta w zależności od specyfiki działalności przyporządkowane są miejsca użytkowania majątku trwałego, miejsca pracy zatrudnionych pracowników, symbole placówek handlowych, gdzie prowadzona jest sprzedaż towarów itd. Pozwala to na uzyskanie wyników działalności poszczególnych działań w dowolnych okresach sprawozdawczych.

W strukturze organizacyjnej Spółki X funkcjonuje m.in. Dział Telefonii Komórkowej („DTK”), który składa się z następujących jednostek organizacyjnych skupiających różne rodzaje działalności w tym zakresie:

1.  sieci 41 punktów sprzedaży usług i towarów telefonii komórkowej („Sieć Punktów Sprzedaży”);
2.  sieci przedstawicieli handlowych, prowadzących sprzedaż bezpośrednią usług i towarów telefonii komórkowej („Grupa”);
3.  call center, prowadzącego sprzedaż usług i towarów telefonii komórkowej drogą telefoniczną („Call Center”);
4.  sieci autoryzowanych punktów serwisowych telefonów komórkowych i akcesoriów („Sieć Autoryzowanych Punktów Serwisowych”).

W ramach DTK funkcjonują również jednostki wspomagające wszystkie z powyższych rodzajów działalności (pełniące funkcje wspólne), tj. Magazyn DTK (w którym przechowywane są towary, materiały reklamowe etc) oraz Dział Operacyjny DTK (który wspomaga działalność operacyjną poszczególnych jednostek organizacyjnych).

DTK jest pionem wyodrębnionym w strukturze Spółki X, który służy wyłącznie do prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej z zakresu szeroko rozumianego rynku telekomunikacyjnego (świadczenie usług i sprzedaż towarów z zakresu telefonii komórkowej). Pracami całego DTK kieruje dyrektor, któremu przysługuje znaczna autonomia decyzyjna („Dyrektor DTK”). Pracownicy zatrudnieni w poszczególnych jednostkach DTK nie wykonują pracy na rzecz pozostałych działów Spółki. Na potrzeby prowadzonej działalności DTK posługuje się odrębnym rachunkiem bankowym, na który wpływa większość przychodów DTK (z wyjątkiem wpłat utargów z punktów sprzedaży i wpłat z operacji kartowych) i z którego w pierwszej kolejności są regulowane zobowiązania z tytułu ww. działalności a nadwyżka finansowa jest przekazywana na inne cele firmy. Oczywiście, gdy posiadane środki są niewystarczające do regulowania zobowiązań DTK wykorzystywane są środki pieniężne z pozostałych rodzajów działalności zgromadzone na innych kontach bankowych.

Najistotniejszą częścią DTK jest Sieć Punktów Sprzedaży - według danych finansowych Spółki X za 2009r. Sieć Punktów Sprzedaży generuje ok. 70%. udział w przychodach całego DTK. Działalność w zakresie Sieci Punktów Sprzedaży jest prowadzona przez Spółkę w oparciu o umowę agencyjną („Umowa Agencyjna”) zawartą z operatorem telefonii komórkowej („Operator”). Przy czym część ze wspomnianych powyżej 41 punktów sprzedaży jest prowadzona bezpośrednio przez Spółkę, a część przez subagentów („Subagenci”) na podstawie umów subagencyjnych („Umowy Subagencyjne”) podpisanych przez Subagentów ze Spółką. Sieć Punktów Sprzedaży służy prowadzeniu przez Spółkę działalności gospodarczej w następującym zakresie:

1.  zawieraniu z klientami, bądź pośredniczenia w zawieraniu z klientami (będącymi osobami fizycznymi, osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej) - nabywcami usług telekomunikacyjnych - umów o świadczenie przez Operatora usług telekomunikacyjnych, w oparciu o pełnomocnictwo udzielone Spółce przez Operatora lub na innej podstawie;
2.  podejmowanie innych czynności związanych ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych Operatora, szczegółowo uzgodnionych z Operatorem, w tym usługi P. oraz usługi Po.; oraz
3.  sprzedaży rzeczy ruchomych związanych ze świadczeniem przez Operatora usług telekomunikacyjnych, w szczególności sprzętu telekomunikacyjnego (np. telefonów i modemów komórkowych).

W Sieci Punktów Sprzedaży zatrudnionych jest obecnie 92 pracowników. Osoby te są zatrudnione w poszczególnych punktach sprzedaży i świadczą pracę na rzecz Spółki wyłącznie w związku z działalnością Sieci Punktów Sprzedaży (z natury rzeczy, wskazana liczba nie obejmuje Subagentów i osób zatrudnionych przez Subagentów, albowiem nie są oni pracownikami Spółki). Bieżącymi pracami Sieci Punktów Sprzedaży zarządza Zastępca Dyrektora DTK („Zastępca Dyrektora DTK”), który jest przełożonym pracowników Sieci Punktów Sprzedaży. Zastępca Dyrektora DTK odpowiada za prace Sieci Punktów Sprzedaży, za funkcje wspólne (tj. Magazyn DTK oraz Dział Operacyjny DTK) jak również za rozliczenia z Operatorem dotyczące przychodów Grupy oraz Call Center (bieżącym zarządzaniem Grupą i Call Center zajmują się inne osoby, z których jedna pełni funkcję zastępcy dyrektora DTK ds. spraw Doradców Handlowych Grupy, a druga kierownika Call Center). Bezpośrednim przełożonym Zastępcy Dyrektora DTK jest Dyrektor DTK. Ponadto, każdy z punktów sprzedaży posiada osobę odpowiedzialną za taki punkt (kierownika punktu sprzedaży), któremu bezpośrednio podlegają inne osoby zatrudnione w punkcie sprzedaży.

Zewnętrznym przejawem odrębności działalności Sieci Punktów Sprzedaży jest również wykorzystanie odrębnej domeny internetowej przypisanej tylko tej działalności (…).

Na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej w ramach Sieci Punktów Sprzedaży Spółka zawarła szereg umów, które są funkcjonalnie przypisane wyłącznie do wskazanej sieci, w tym w szczególności:

1.  Umowę Agencyjną,
2.  Umowy Subagencyjne,
3.  umowy najmu, na podstawie których Spółka uzyskała tytuł prawny do korzystania z lokali, w których prowadzona jest działalność Sieci Punktów Sprzedaży („Umowy Najmu”);
4.  umowy podnajmu zawarte pomiędzy Spółką a poszczególnymi Subagentami, na podstawie których Subagenci uzyskali w danym lokalu możliwość prowadzenia działalności gospodarczej (punktów sprzedaży) w ramach Sieci Punktów Sprzedaży („Umowy Podnajmu”);
5.  umowy handlowe zawarte przez Spółkę w celu umożliwienia prowadzenia efektywnej działalności gospodarczej w ramach Sieci Punktów Sprzedaży (np. umowy w zakresie dostawy mediów, ochrony, monitoringu itp.) („Umowy Handlowe”);
6.  umowy o świadczenie przez Operatora usług Po., zawarte przez Spółkę z poszczególnymi klientami (nabywcami usług telekomunikacyjnych), w prowadzonych bezpośrednio przez nią autoryzowanych punktach sprzedaży, w toku świadczenia przez Spółkę w ramach Sieci Punktów Sprzedaży usług na rzecz Operatora w oparciu o Umowę Agencyjną („Umowy z Klientami”);
7.  umowy o pracę zawarte z poszczególnymi pracownikami Sieci Punktów Sprzedaży.

Obsada Sieci Punktów Sprzedaży zapewnia pełną obsługę operacyjną prowadzonej działalności, nie zajmuje się natomiast funkcjami pomocniczymi (wspólnymi dla całej Spółki) takimi jak księgowość czy HR.

W ramach systemu księgowego Spółki prowadzone są odrębne konta księgowe, na których ewidencjonowane są przychody i koszty bezpośrednie związane z Siecią Punktów Sprzedaży. W szczególności w systemie księgowym Spółki- zgodnie z ww. zasadami - ujmowane są:

*   przychody z tytułu sprzedaży towarów i usług poszczególnych punktów sprzedaży księgowane są na odrębnych kontach analitycznych (dla każdego punktu sprzedaży);
*   podobnie w systemie rachunkowości Spółki prowadzona jest ewidencja dotycząca całej Sieci Punktów Sprzedaży w zakresie kont magazynowych, kasowych oraz środków trwałych;
*   w systemie księgowym prowadzone są również osobne konta, na których księgowane są wszystkie koszty bezpośrednie (w tym koszty amortyzacji środków trwałych, wynagrodzeń, usług konwoju gotówki, najmu terminali obsługi kart kredytowych itp) dotyczące poszczególnych punktów sprzedaży;
*   koszty z tytułu prowizji dla Subagentów również księgowane są na osobnym koncie księgowym.

Powyższy sposób rejestracji zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością Sieci Punktów Sprzedaży jest wykorzystywany przez Spółkę dla celów zarządczych poprzez sporządzanie okresowych (miesięcznych i rocznych) zestawień finansowych dotyczących działalności operacyjnej Sieci Punktów Sprzedaży. Zestawienia takie obejmują wyniki finansowe Sieci Punktów Sprzedaży na poziomie operacyjnym (tj. nie obejmują kosztów pośrednich Spółki - koszty te nie są dzielone i alokowane dla celów zarządczych na poszczególne rodzaje działalności prowadzonej przez Spółkę, w tym na Sieć Punktów Sprzedaży).

Sprzedaż Sieci Punktów Sprzedaży

Umowa Nabycia ZCP została zawarta przez wnioskodawcę i Spółkę X z zastrzeżeniem ziszczenia się szczegółowo określonych w umowie warunków zawieszających („Warunki Zamknięcia”), co oznacza że skutek prawny w postaci przeniesienia na wnioskodawcę tytułu prawnego do składników majątkowych wchodzących w skład Sieci Punktów Sprzedaży oraz ich przekazanie wnioskodawcy nastąpi zasadniczo dopiero w tzw. dacie zamknięcia („Data Zamknięcia”) po ziszczeniu się wszystkich warunków zawieszających (co na dzień złożenia niniejszego wniosku jeszcze nie nastąpiło).

Jednym ze wskazanych warunków zawieszających jest wyrażenie przez wierzycieli Spółki X

*   stron wymienionych poniżej umów zawartych przez Spółkę w zakresie działalności Sieci Punktów Sprzedaży - na przeniesienie na wnioskodawcę zobowiązań Spółki wynikających z tych umów (tj. Umów Subagencyjnych, Umów Handlowych, Umów Najmu, Umów Podnajmu) oraz wydanie wnioskodawcy przez Spółkę weksli otrzymanych przez Spółkę od Subagentów, zabezpieczających zobowiązania Subagentów z tytułu Umów Subagencyjnych oraz Umów Podnajmu.

Zgodnie z art. 2 Umowy Nabycia ZCP na jej podstawie zostają (z zastrzeżeniem Warunków Zamknięcia) przeniesione na rzecz wnioskodawcy następujące składniki majątkowe:

*   rzeczy ruchome wskazane w załączniku do Umowy Nabycia ZCP (tj. w szczególności: wyposażenie, meble biurowe, sprzęt komputerowy, urządzenia techniczne itp.);
*   prawa i obowiązki Spółki z Umowy Agencyjnej;
*   prawa i obowiązki Spółki z Umów Subagencyjnych;
*   prawa i obowiązki Spółki z Umów Handlowych i innych (w tym prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów telekomunikacyjnych zawartych z Operatorem);
*   prawa i obowiązki Spółki z Umów Najmu;
*   prawa i obowiązki Spółki z Umów Podnajmu;
*   kaucje oraz inne zabezpieczenia, które zostały ustanowione na rzecz Spółki przez Subagentów;
*   prawa i obowiązki Spółki z umów o pracę zawartych z pracownikami Sieci Punktów Sprzedaży (w wyniku zawarcia Umowy Nabycia ZCP dotychczasowi pracownicy Spółki zatrudnieni w Sieci Punktów Sprzedaży staną z mocy prawa się pracownikami wnioskodawcy na podstawie art. 231 Kodeksu pracy;
*   towary handlowe w postaci terminali komórkowych (tj. telefonów komórkowych i modemów komórkowych);
*   tytuł prawny do korzystania z oprogramowania informatycznego (autorskie prawa majątkowe lub licencje) zainstalowanego we wszystkich punktach sprzedaży prowadzonych bezpośrednio przez Spółkę oraz
*   goodwill.

Jednocześnie w związku z zawarciem Umowy Nabycia ZCP Spółka jest zobowiązana do wydania wnioskodawcy wszystkich umów z klientami oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach Sieci Punktów Sprzedaży.

Zgodnie z Umową Nabycia ZCP z transakcji sprzedaży wyłączone są natomiast następujące składniki związane z Siecią Punktów Sprzedaży (tytuł prawny do wymienionych składników będzie w dalszym ciągu przysługiwał Spółce):

*   asortyment towarowy p.;
*   licencje na system informatyczny M. i system informatyczny Z. (oprogramowanie służące do obsługi finansowo-księgowej);
*   prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów ubezpieczenia dotyczących Sieci Punktów Sprzedaży. Powodem wyłączenia wskazanych składników z Transakcji Sprzedaży była decyzja wnioskodawcy, który odmówił nabycia tych składników z uwagi na dysponowanie przez niego ich odpowiednikami.

Na wnioskodawcę nie zostaną również przeniesione - w ramach Umowy Nabycia ZCP - funkcje wspólne dla DTK (tj. Magazyn DTK czy Dział Operacyjny DTK). Działy te (Magazyn DTK oraz Dział Operacyjny DTK) wprawdzie są ściśle związane z działalnością Sieci Punktów Sprzedaży, lecz stanowią jedynie wsparcie dla zasadniczej działalności polegającej na prowadzeniu punktów sprzedaży oraz zostaną „uzupełnione/zapewnione” przez wnioskodawcę.

Co do zasady na podstawie Umowy Nabycia ZCP nie dojdzie do przejęcia długów Spółki przez wnioskodawcę - tj. na wnioskodawcę nie przejdą żadne zobowiązania, z wyjątkiem zobowiązań z większości umów kreujących stosunki trwałe (tj. Umów Subagencyjnych, Umów Najmu, Umów Podnajmu, Umów Handlowych i umów o pracę), które to zobowiązania wnioskodawca przejmie poprzez wstąpienie w te umowy w miejsce Spółki. Intencją stron Umowy Nabycia ZCP jest bowiem uregulowanie przez Spółkę wszelkich zobowiązań dotyczących okresu sprzed Daty Zamknięcia.

Umowa Nabycia ZCP przewiduje dwuletni zakaz podejmowania przez Spółkę oraz podmioty powiązane ze Spółką działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej w ramach zbywanej Sieci Punktów Sprzedaży. Przedmiotowy zakaz oznacza, że Spółka w szczególności nie może uczestniczyć w jakiejkolwiek formie (np. poprzez posiadanie udziałów lub akcji) w żadnym przedsiębiorstwie prowadzącym działalność konkurencyjną oraz nie będzie podejmować działalności konkurencyjnej samodzielnie, wspólnie lub wraz z osobą trzecią.

W wyniku Transakcji Sprzedaży wszyscy pracownicy Spółki zatrudnieni w Sieci Punktów Sprzedaży staną się pracownikami wnioskodawcy na podstawie art. 231 Kodeksu pracy (przejście zakładu pracy). Natomiast nie przejdzie do pracy u wnioskodawcy Dyrektor DTK ani Zastępca Dyrektora DTK, ponieważ do zakresu ich obowiązków należy odpowiednio zarządzanie całym DTK oraz Siecią Punktów Sprzedaży, funkcjami wspólnymi DTK (tj. Magazynem DTK oraz Działem Operacyjnym DTK), jak również rozliczeniami przychodów Grupy i Call Center z Operatorem. Ponadto, wnioskodawca posiada własne struktury kierownicze (w tym odpowiednika Zastępcy Dyrektora DTK), które będą kierowały nabytą Siecią Punktów Sprzedaży. Na bazie Sieci Punktów Sprzedaży wnioskodawca będzie miał możliwość kontynuowania działalności w zakresie sprzedaży usług i towarów telefonii komórkowej w takim samym kształcie, jak robiła to Spółka przez zawarciem transakcji sprzedaży. Działalność ta w zakresie Sieci Punktów Sprzedaży podlega podatkowi od towarów i usług i daje w pełni prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z tą działalnością.

Po ziszczeniu się wszystkich warunków zawieszających opisanych w Umowie Nabycia ZCP i skutecznym nabyciu Sieci Punktów Sprzedaży, wnioskodawca włączy zakupiony zespół składników majątkowych do prowadzonej przez siebie dotychczas działalności gospodarczej, której przedmiot jest tożsamy z działalnością prowadzoną do tej pory przez Spółkę w ramach Sieci Punktów Sprzedaży. Innymi słowy, dzięki nabyciu Sieci Punktów Sprzedaży i włączeniu jej do swojej struktury wnioskodawca rozszerzy zakres i skalę prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisana we wniosku transakcja sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem wnioskodawcy transakcja sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako sprzedaż poszczególnych rzeczy i praw majątkowych składających się na Sieć Punktów Sprzedaży i będących przedmiotem Umowy Nabycia ZCP.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust 1 pkt 1 lit a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają w szczególności umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W opinii wnioskodawcy zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, w sposób oczywisty nie jest rzeczą (rozumianą jako samoistny przedmiot materialny). Zgodnie z poglądami doktryny przedsiębiorstwo (a konsekwentnie jego zorganizowana część) nie stanowi również samoistnego prawa majątkowego. Tak więc, zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinna być traktowana dla celów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako sprzedaż poszczególnych rzeczy i praw majątkowych składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem poszczególne rzeczy oraz prawa majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych według właściwych stawek.

Biorąc pod uwagę, że Sieć Punktów Sprzedaży stanowi w ocenie wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji transakcja jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, według wnioskodawcy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przewidziane w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Wyjaśnia się również, że w pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuje się, iż z rodzajów przedmiotu wniosku podanych przez wnioskodawcę w części D.1, poz. 35, poz. 36 przyjęto tylko stan faktyczny, gdyż opis sytuacji przedstawionej we wniosku, sformułowane pytanie oraz stanowisko wnioskodawcy wskazują na zaistniały stan faktyczny (zawarcie umowy sprzedaży).

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Rzeczami w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa czy też definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się zatem posiłkowo przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego (art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - 2%
2.  innych praw majątkowych - 1%.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W związku z powyższym, gdy transakcja zbycia części przedsiębiorstwa przybierze postać umowy sprzedaży, to wówczas generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych będą podlegać poszczególne składniki zbywanej części przedsiębiorstwa (rzeczy i prawa majątkowe) na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Umowa sprzedaży części przedsiębiorstwa powinna wymieniać składniki, których własność w wyniku umowy zostanie przeniesiona. Jest to uzasadnione z jednej strony brzmieniem zawartego w Kodeksie cywilnym przepisu dotyczącego zasad wykonywania zobowiązań, tj. art. 459 Kodeksu cywilnego, przewidującego obowiązek przedstawienia spisu rzeczy wchodzących w skład zbioru przez zobowiązanego do jego wydania. Z drugiej natomiast strony będzie to determinowane możliwymi konsekwencjami podatkowymi, jakie nastąpią w razie niedopełnienia tego obowiązku. Strony czynności cywilnoprawnej dotyczącej części przedsiębiorstwa powinny zatem wymienić wchodzące w skład sprzedaży rzeczy i prawa majątkowe, jednocześnie podając ich wartość rynkową, co pozwoli z kolei ustalić przy zastosowaniu odpowiednich stawek wysokość podatku.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy np. umowa sprzedaży jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy spółki i jej zmiany,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednak, że samo bycie podatnikiem od towarów i usług przez jedną ze stron czynności nie wystarczy aby dana czynność zawarta przez podatnika tego podatku korzystała z wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W każdym przypadku należy badać czy z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jedna ze stron jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z podatku tego jest zwolniona. W związku z tym podstawową kwestią są ustalenia dokonane na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca w dniu 08 kwietnia 2010r. zawarł ze Spółką X umowę kupna-sprzedaży części przedsiębiorstwa. Na podstawie tej umowy wnioskodawca nabył od Spółki X składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Sieci Punktów Sprzedaży – rzeczy i prawa majątkowe.

W związku z tym należy podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec tego należy wyjaśnić, że jeżeli z tytułu sprzedaży części przedsiębiorstwa jedna ze stron umowy sprzedaży jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku – z wyjątkiem zwolnienia od podatku od towarów i usług dotyczącego umów sprzedaży przedmiotów wymienionych w art. 2 pkt 4 lit. b) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - wówczas umowa sprzedaży nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W przypadku natomiast, gdy zawarta umowa sprzedaży nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, wówczas umowa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy zatem stwierdzić, że o ile z ustaleń poczynionych przez wnioskodawcę na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług istotnie wynika, że przedmiotowa umowa sprzedaży zawarta przez wnioskodawcę nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (do sprzedaży nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług), to nie ma zastosowania wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, z tytułu tej transakcji powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.