Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.434.2020.3.AWO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-30
Teza: 1) Czy środki pieniężne otrzymane w ramach Tarczy Finansowej (…) stanowią dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej? 2) Czy część subwencji niepodlegająca zwrotowi (cześć umorzona) stanowi dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; przychód-przychód z działalności gospodarczej; subwencja; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 9 lipca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 6 października 2020 r. oraz 21 października 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania subwencji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 6 października 2020 r. oraz 21 października 2020 r., o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków podatkowych otrzymania subwencji.

We wniosku tym, po uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada status małego (mikro ˗ według …) przedsiębiorcy. Przedmiotowa dotacja (subwencja finansowa w ramach … ˗ przypis tutejszego organu) została Wnioskodawcy udzielona dnia 8 maja 2020 r.

Subwencja finansowa została Wnioskodawcy udzielona w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wnioskodawca otrzymał opisaną subwencję w związku ze zwalczaniem skutków epidemii COVID˗19 w Polsce w ramach Rządowej Tarczy Antykryzysowej.

Subwencja została Wnioskodawcy udzielona na podstawie umowy z … i podlega bezwarunkowemu zwrotowi w wysokości 25%. Zwrot pozostałej kwoty uzależniony jest od spełnienia konkretnych warunków. Możliwe jest uzyskanie częściowego zwolnienia (do 75%) z obowiązku zwrotu subwencji przy spełnieniu określonych warunków utrzymania zatrudnienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy środki pieniężne otrzymane w ramach Tarczy Finansowej (…) stanowią dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej?
2.  Czy część subwencji niepodlegająca zwrotowi (cześć umorzona) stanowi dla Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu?

Przedstawiając własne stanowisko ˗ w uzupełnieniu złożonym dnia 6 października 2020 r. ˗ Wnioskodawca wskazał, że umorzone środki pieniężne otrzymane w ramach Tarczy Finansowej (…) nie stanowią przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca podkreślił, że pomoc Państwa dla przedsiębiorców ˗ co do zasady ˗ powinna być wolna od opodatkowania. Jest to wsparcie które ma charakter osłonowy, zapobiegający skutkom epidemii. Podobnie więc jak inne formy pomocy, np. świadczenie postojowe, subwencja …jest ˗ zdaniem Wnioskodawcy ˗ zwolniona od opodatkowania, nawet gdy stanowi przychód przedsiębiorcy.

Natomiast w odniesieniu do stanowiska przedstawionego w uzupełnieniu złożonym dnia 21 października 2020 r., mając na względzie wynikający z opisanego stanu faktycznego zakres wniosku oraz treść wystosowanego dnia 7 października 2020 r. wezwania do uzupełnienia braków formalnych, tutejszy organ przyjął, że Wnioskodawca uważa, że środki pieniężne otrzymane w ramach Tarczy Finansowej (…) stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten jest zwolniony z jakiegokolwiek opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy – jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca posiada status małego (mikro ˗ według …) przedsiębiorcy. Dnia 8 maja 2020 r. Wnioskodawcy udzielono subwencji finansowej w ramach Programu Rządowego ˗ … . Wnioskodawca otrzymał opisaną subwencję w związku ze zwalczaniem skutków epidemii COVID˗19 w Polsce w ramach Rządowej Tarczy Antykryzysowej. Przedmiotowa subwencja podlega bezwarunkowemu zwrotowi w wysokości 25%. Wnioskodawca wskazał również, że możliwe jest uzyskanie częściowego zwolnienia (do 75%) z obowiązku zwrotu subwencji przy spełnieniu określonych warunków utrzymania zatrudnienia.

W związku z powyższym należy wskazać, że w myśl art. 15g ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID˗19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.), przedsiębiorca w rozumieniu art. 4 ust. 1 lub 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, organizacja pozarządowa w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2019 r. poz. 688, 1570 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284) oraz podmiot, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie oraz państwowa osoba prawna w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID˗19, może zwrócić się z wnioskiem o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, o wypłatę ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczeń na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników objętych przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia COVID˗19, na zasadach określonych w ust. 7 i 10.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 9, przez spadek obrotów gospodarczych rozumie się spadek sprzedaży towarów lub usług, w ujęciu ilościowym lub wartościowym:

1.  nie mniej niż o 15%, obliczony jako stosunek łącznych obrotów w ciągu dowolnie wskazanych 2 kolejnych miesięcy kalendarzowych, przypadających w okresie po dniu 1 stycznia 2020 r. do dnia poprzedzającego dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1, w porównaniu do łącznych obrotów z analogicznych 2 kolejnych miesięcy kalendarzowych roku poprzedniego; za miesiąc uważa się także 30 kolejno po sobie następujących dni kalendarzowych, w przypadku gdy dwumiesięczny okres porównawczy rozpoczyna się w trakcie miesiąca kalendarzowego, to jest w dniu innym niż pierwszy dzień danego miesiąca kalendarzowego, lub
2.  nie mniej niż o 25% obliczony jako stosunek obrotów z dowolnie wskazanego miesiąca kalendarzowego, przypadającego po dniu 1 stycznia 2020 r. do dnia poprzedzającego dzień złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 1, w porównaniu do obrotów z miesiąca poprzedniego; za miesiąc uważa się także 30 kolejno po sobie następujących dni kalendarzowych, w przypadku gdy okres porównawczy rozpoczyna się w trakcie miesiąca kalendarzowego, to jest w dniu innym niż pierwszy dzień danego miesiąca kalendarzowego.

Wsparcie finansowe otrzymane w ramach Tarczy Finansowej określone jest jako subwencja finansowa. Subwencja ta podlega zwrotowi, przy czym w określonych przypadkach może zostać umorzona w części nieprzekraczającej 75%. Dla celów podatku dochodowego pomoc finansowa z … traktowana jest jak pożyczka.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Ze swej istoty umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Zatem, z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych kwota pożyczki jest świadczeniem zwrotnym; jak wynika z powyższej definicji powinna zostać zwrócona przez pożyczkobiorcę. Konsekwentnie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie są obojętne (neutralne) podatkowo z uwagi na zwrotny charakter środków pożyczki.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt rozpoznawanej sprawy, należy więc stwierdzić, że otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenie z …. w ramach Tarczy Finansowej należy traktować jako pożyczkę. Wypłata środków przez … jest dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo. W związku z powyższym otrzymanie środków pieniężnych w ramach Tarczy Finansowej nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego względu, stanowisko Wnioskodawcy, stosownie do którego środki pieniężne otrzymane w ramach Tarczy Finansowej (…) stanowią przychód z działalności gospodarczej, (zwolniony z jakiegokolwiek opodatkowania) należało uznać za nieprawidłowe, gdyż otrzymanie przedmiotowej pomocy:

*   nie generuje po stronie Wnioskodawcy obowiązku rozpoznania przychodu ˗ przychód z przedmiotowego tytułu nie powstaje,
*   nie ma podstaw do objęcia otrzymanych przez Wnioskodawcę środków zwolnieniem podatkowym (przytaczana przez Wnioskodawcę kwestia „zwolnienia od jakiegokolwiek opodatkowania”), gdyż ˗ jak wskazano powyżej ˗ przychód z tytułu otrzymania opisanych środków (subwencji) nie powstaje, a zatem nie może podlegać on zwolnieniu podatkowemu (brak przychodu/kwoty, która miałaby zostać objęta zwolnieniem podatkowym).

Ustosunkowując się natomiast do drugiego z zadanych we wniosku pytań, należy zauważyć, że zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów o których mowa w ust. 1 i 2 (przychodów z działalności gospodarczej ˗ wtrącenie tutejszego organu), nie zalicza się kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem restrukturyzacyjnym lub postępowaniem upadłościowym.

Innymi słowy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (co do zasady) wiąże powstanie obowiązku podatkowego, tj. powstanie przychodu do opodatkowania, ze zdarzeniem jakim jest umorzenie danego zobowiązania/umorzenie pożyczki.

Stosownie do wskazania Wnioskodawcy, otrzymana subwencja finansowa podlega bezwarunkowemu zwrotowi w wysokości 25%, w pozostałej części (do 75%) możliwe jest ˗ po spełnieniu określonych warunków ˗ uzyskanie częściowego zwolnienia z obowiązku jej zwrotu.

Zatem, o ile sam fakt otrzymania subwencji finansowej jest dla Wnioskodawcy obojętny podatkowo, to jej umorzenie stanowić (już) będzie dla Wnioskodawcy konkretne przysporzenie majątkowe skutkujące koniecznością rozpoznania przychodu.

Dlatego też, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym umorzone środki pieniężne otrzymane w ramach Tarczy Finansowej (…) nie będą stanowić przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należało również uznać za nieprawidłowe.

W konsekwencji, zawarte w złożonym wniosku stanowisko Wnioskodawcy, należało w całości uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko˗Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.