Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-172/16-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-18
Teza: Czy w związku z umową darowizny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego połączoną ze zwalniającym przejęciem zobowiązania do ponoszenia ciężarów związanych z zadłużeniem Spółdzielni przypadającym na ten lokal, wynikającym z zaciągniętego przez Spółdzielnię kredytu tzw. „starego portfela”, Wnioskodawca - nabywca lokalu w formie darowizny zobowiązana będzie do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej przejętego długu i zobowiązania do jego spłaty na zasadach określonych w ustawie o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych?
Słowa kluczowe: darowizna; dług; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; zobowiązanie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2016 r. (data wpływu 24 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy darowizny – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy darowizny.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Rodzice Wnioskodawcy są właścicielami spółdzielczego własnościowego lokalu w budynku mieszkalnym, który został wybudowany przez Spółdzielnię ze środków pochodzących z kredytu mieszkaniowego tzw. „starego portfela”, oprocentowanych zmienną stopą procentową w okresie hiperinflacji na początku lat dziewięćdziesiątych.

Po wniesieniu wymaganego wkładu mieszkaniowego w wysokości 20% kosztów budowy rodzice Wnioskodawcy zasiedlili ww. lokal w lipcu 1993 roku i od tego momentu dokonują spłat zadłużenia na zasadach określonych w Ustawie z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych tj. w wysokości iloczynu powierzchni użytkowej lokalu oraz normatywu spłaty kredytu ogłaszanego w drodze obwieszczenia w Monitorze Polskim. Kwota normatywu ulega corocznie podwyższeniu o wskaźnik wzrostu cen towarów i usług w stosunku do analogicznego okresu roku poprzedniego. Pomimo regularnych od ponad 20 lat spłat kredytu zadłużenie lokalu z roku na rok nadal rośnie. Przykładowo całkowite zadłużenie lokalu tj. wobec banku i wobec budżetu z tytułu przejściowego wykupu odsetek w roku 1996 wynosiło 149.729,21 zł, obecne 277.222,62 zł co stanowi ok. 80% wartości rynkowej lokalu. Rodzice Wnioskodawcy zamierzają dokonać na rzecz Wnioskodawcy darowizny przysługującego im spółdzielczego własnościowego lokalu obciążonego ww. kredytem tzw. „starego portfela” zaciągniętym przez Spółdzielnię na jego budowę. Wnioskodawca ma świadomość, jaki jest aktualny status lokalu i jego zadłużenie wobec banku i budżetu. Spółdzielnia wyraziła zgodę na zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, pod warunkiem zobowiązania się nabywcy do ponoszenia obciążeń wynikających z ww. kredytu.

Z racji niejasnych dla Wnioskodawcy zasad przejęcia zobowiązania/zadłużenia lokalu, w treści aktu notarialnego obejmującego umowę darowizny lokalu nabywca przejmie zwalniająco zobowiązanie do dalszej spłaty kredytu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z powyższym zdarzeniem oraz zapisami art. 1 ust 1) lit. d) Ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowiącym, że podatkowi podlegają umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy Wnioskodawca zwraca się z prośbą o odpowiedź na następujące pytanie:

Czy w związku z umową darowizny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego połączoną ze zwalniającym przejęciem zobowiązania do ponoszenia ciężarów związanych z zadłużeniem Spółdzielni przypadającym na ten lokal, wynikającym z zaciągniętego przez Spółdzielnię kredytu tzw. „starego portfela”, Wnioskodawca - nabywca lokalu w formie darowizny zobowiązana będzie do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej przejętego długu i zobowiązania do jego spłaty na zasadach określonych w ustawie o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Planowana darowizna spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, połączona z wynikającym z niej przejściem ciężarów polegających na obowiązku spłaty kredytu, wydaje się mieścić w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 Ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 519 i następnymi Kodeksu Cywilnego umowa przejęcia długu polega na tym, że osoba trzecia wstępuje w miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Dochodzi to do skutku bądź na podstawie umowy między wierzycielem i osobą trzecią za zgodą dłużnika, bądź umowy między dłużnikiem i osobą trzecią za zgodą wierzyciela. Wydaje się, że przedmiotowa sprawa odpowiada drugiemu z wymienionych przypadków.

Należy jednak zauważyć, że to nie Wnioskodawca, a Spółdzielnia zaciągnęła kredyt na budowę lokalu. Zgodnie z art. 2 ust. 4) Ustawy o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych, ustawodawca zdefiniował kredytobiorcę jako „członka spółdzielni mieszkaniowej, zajmującego lokal obciążony kredytem zaciągniętym przez spółdzielnię, lub osobę niebędącą członkiem spółdzielni, której przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, zajmującą lokal obciążony kredytem zaciągniętym przez spółdzielnię”.

Zdaniem Wnioskodawcy przejęcie zadłużenia związanego z lokalem nie jest efektem oświadczenia darczyńców oraz obdarowanej, a wynika z uregulowań ustawowych nakładających na każdoczesnego uprawnionego z tytułu posiadania spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu i zajmującego lokal, obowiązek spłaty zaciągniętego przez Spółdzielnię kredytu i zadłużenia w wysokości przypadającej na ten lokal.

Zdaniem Wnioskodawcy zmiana podmiotu obciążonego zobowiązaniem następuje więc ex lege i jest to sytuacja analogiczna do przejęcia obowiązku ponoszenia opłat związanych z korzystaniem z lokalu, czy podatku od nieruchomości lub opłat za użytkowanie wieczyste i w tym zakresie nie powinna podlegać zdaniem Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym, wydaje się, że przedmiotowy przypadek nie jest tożsamy z przejęciem przez obdarowaną długów i ciężarów albo zobowiązań w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie własnego stanowiska tj. że w przedstawionej sytuacji umowa darowizny lokalu nie będzie de facto równocześnie umową sprzedaży/przejęcia długu w rozumieniu art. 1 ust. 1) lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Z treści zacytowanego przepisu, zawierającego zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu wynika, że tylko dokonanie jednej z czynności w nim wymienionej powodować będzie konieczność zapłaty podatku. Tym samym, jeżeli dana czynność nie została wymieniona w ustawowym katalogu to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a stosownie do art. 4 pkt 3 przy umowie darowizny ciąży on na obdarowanym.

Podstawa opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określona została w art. 6 ust. 1 ustawy. Zgodnie z pkt 3 tego przepisu przy umowie darowizny stanowi ją wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 pkt 2 lit. a) od umów zamiany, dożywocia, o dział spadku, o zniesienie współwłasności oraz darowizny przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym stawka podatku wynosi 2 %.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Rodzice Wnioskodawcy są właścicielami spółdzielczego własnościowego lokalu w budynku mieszkalnym, który został wybudowany przez Spółdzielnię ze środków pochodzących z kredytu mieszkaniowego tzw. „starego portfela”, oprocentowanych zmienną stopą procentową w okresie hiperinfiacji na początku lat dziewięćdziesiątych. Po wniesieniu wymaganego wkładu mieszkaniowego w wysokości 20% kosztów budowy rodzice Wnioskodawcy zasiedlili ww. lokal w lipcu 1993 roku i od tego momentu dokonują spłat zadłużenia na zasadach określonych w Ustawie z dnia 30 listopada 1995 r. o pomocy państwa w spłacie niektórych kredytów mieszkaniowych, udzielaniu premii gwarancyjnych oraz refundacji bankom wypłaconych premii gwarancyjnych tj. w wysokości iloczynu powierzchni użytkowej lokalu oraz normatywu spłaty kredytu ogłaszanego w drodze obwieszczenia w Monitorze Polskim. Kwota normatywu ulega corocznie podwyższeniu o wskaźnik wzrostu cen towarów i usług w stosunku do analogicznego okresu roku poprzedniego. Pomimo regularnych od ponad 20 lat spłat kredytu zadłużenie lokalu z roku na rok nadal rośnie. Przykładowo całkowite zadłużenie lokalu tj. wobec banku i wobec budżetu z tytułu przejściowego wykupu odsetek w roku 1996 wynosiło 149.729,21 zł, obecne 277.222,62 zł co stanowi ok. 80% wartości rynkowej lokalu. Rodzice Wnioskodawcy zamierzają dokonać na rzecz Wnioskodawcy darowizny przysługującego im spółdzielczego własnościowego lokalu obciążonego ww. kredytem tzw. „starego portfela” zaciągniętym przez Spółdzielnię na jego budowę. Wnioskodawca ma świadomość, jaki jest aktualny status lokalu i jego zadłużenie wobec banku i budżetu. Spółdzielnia wyraziła zgodę na zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, pod warunkiem zobowiązania się nabywcy do ponoszenia obciążeń wynikających z ww. kredytu. Z racji niejasnych dla Wnioskodawcy zasad przejęcia zobowiązania/zadłużenia lokalu, w treści aktu notarialnego obejmującego umowę darowizny lokalu nabywca przejmie zwalniająco zobowiązanie do dalszej spłaty kredytu.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zgodnie z zacytowanym art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa darowizny podlega również temu podatkowi, ale wyłącznie w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, tj. w sytuacji, gdy na obdarowanego przechodzą wraz z przedmiotem darowizny wszelkie obowiązki z nim związane, ciążące dotychczas na darczyńcy.

W związku z tak określonym przedmiotem opodatkowania, dla stwierdzenia, czy w opisanej sytuacji dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych konieczne jest więc wyjaśnienie użytych w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) pojęć zobowiązania długu i ciężaru. W wypadku zobowiązania chodzi nie tylko o określony typ stosunku cywilnoprawnego, lecz również o stosunki o charakterze publicznoprawnym. Z kolei „dług”, rozumieć należy jako powinność świadczenia ze strony jednego podmiotu (zobowiązanego) na rzecz innego (uprawnionego). Natomiast pojęcie ciężaru (obciążenie przedmiotu darowizny) nie oznacza powinności świadczenia wobec wierzyciela (innego uprawnionego), lecz ograniczenie przysługującego prawa w możności jego wykonywania w oznaczonym zakresie lub konieczność znoszenia wykonywania w stosunku do niego uprawnienia przez inny podmiot.

Wskazać przy tym należy, że w praktyce do typowych przykładów obowiązków darczyńcy (wobec osób trzecich) z tytułu długów, ciężarów i zobowiązań (przejmowanych przez obdarowanego) należą: świadczenia z tytułu najmu, dzierżawy, dożywocia, ubezpieczenia, zaciągniętego kredytu i innych umów, świadczenia lub inne obowiązki powstające na tle określonej sytuacji prawnorzeczowej (np. wynikające z obciążenia rzeczy użytkowaniem lub służebnością, z obowiązku rozliczenia nakładów na rzecz pomiędzy jej właścicielem a posiadaczem itp.), należności z tytułu podatków, ceł lub innych opłat związanych z nabytym przedmiotem darowizny.

Nadto wyjaśnić należy, że ustawa o podatku od spadków i darowizn mówi o długach, ciężarach albo zobowiązaniach darczyńcy, co oznacza, że chodzi tu o obowiązki dotyczące całego majątku osobistego darczyńcy, których skutkiem jest odpowiedzialność osobista darczyńcy. Nie chodzi zatem o zobowiązania wynikające np. z racji obciążenia darowanej rzeczy hipoteką lub zastawem, z tytułu których darczyńca ponosi odpowiedzialność wyłącznie rzeczową. Wskazać również należy, że w przepisie tym jest mowa o obowiązkach już istniejących w chwili zawarcia umowy darowizny.

Nie ma wątpliwości, że wymienione obowiązki muszą mieć związek z przedmiotem darowizny, np. służebność lub dożywocie obciążające darowaną nieruchomość, pozostające do spłaty raty kredytu itd. Muszą to być bowiem obowiązki, których konsekwencją jest pomniejszenie rzeczywistej wartości przysporzenia jakie uzyskuje obdarowany w związku z otrzymaną darowizną. Wartość owego pomniejszenia stanowi podstawę opodatkowania (art. 6).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że opisana we wniosku umowa darowizny, w związku z faktem, że będzie wiązała się z przejęciem przez obdarowanego (Wnioskodawcę) zadłużenia darczyńcy przypadającego na lokal mieszkalny, jako czynność wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.