Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/4512-1-93/15-4/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działki; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani … przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2015 r. (data wpływu 12 marca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 maja 2015 r. (data wpływu 15 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 148/27 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr 148/27. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 maja 2015 r. (data wpływu 15 maja 2015 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości na podstawie umowy darowizny z dnia 5 marca 1990 r. oraz na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 13 kwietnia 1995 r. sygn. akt … o stwierdzeniu nabycia spadku po mężu wspólnie z córką i synem. Na część działki nr 148/4, Zainteresowana wystąpiła w 2011 r. wspólnie z dziećmi o warunki zabudowy z przeznaczeniem na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z instalacjami, urządzeniami technicznymi i pozostałą niezbędną infrastrukturą techniczną. Gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu. W dniu 29 lutego 2012 r. Burmistrz Miasta i Gminy wydał na wniosek Wnioskodawczyni i jej dzieci, decyzję zatwierdzającą podział działki nr 148/4 na mniejsze. Nakłady na wydzielone działki ograniczyły się do geodezyjnego wyodrębnienia działek (koszt geodety 5 904 zł, wypisy i wyrysy 190 zł) oraz jednokrotnego ogłoszenia o sprzedaży w prasie lokalnej i internecie (koszt 10 zł). Część nowo wydzielonych działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową została sprzedana w 2012 r. oraz 2013 r.

Działka nr 148/27 o pow. 3,694 ha powstała z działki nr 148/4, nie została przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego i stanowi grunt orny. Jest ona dzierżawiona i wykorzystywana rolniczo przez osobę trzecią. Do Zainteresowanej zgłosili się dwaj potencjalni nabywcy, którzy chcieliby wydzielić z działki nr 148/27 dwie mniejsze działki pod zabudowę dla każdego z nich budynku jednorodzinnego. Jednocześnie obydwoje potencjalni nabywcy chcieliby pokryć koszty geodezyjnego wyodrębnienia działki. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W złożonym uzupełnieniu Zainteresowana wskazała, że grunt przeznaczony na cele rolnicze jest wydzierżawiony osobie trzeciej. Natomiast Wnioskodawczyni nie dzierżawi od osób trzecich żadnych gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Ponadto poinformowała, że grunt będący przedmiotem planowanej sprzedaży nie jest zaliczony do terenów budowlanych bądź przeznaczony pod zabudowę. Grunt ten stanowi grunty orne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż dwóm potencjalnym nabywcom, którzy sami zgłosili się do Zainteresowanej i zobowiązali się pokryć koszty geodezyjnego wyodrębnienia części działki nr 148/27, jest objęta 23% podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedmiotowej sprawie planując sprzedaż części odziedziczonej nieruchomości rolnej nie podjęła ona profesjonalnych działań, co skutkuje brakiem możliwości uznania jej za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym uznania, że dokonana sprzedaż dwóch działek dwóm różnym nabywcom będzie opodatkowana 23% podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Na gruncie wykładni gramatycznej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca za działalność gospodarczą uważa jedynie działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Jednocześnie ustawodawca za działalność gospodarczą uważa działalność podmiotów realizowaną w sposób profesjonalny.

Przede wszystkim nabycie nieruchomości nastąpiło do majątku prywatnego Zainteresowanej w drodze spadkobrania wspólnie z dziećmi w latach 90-tych ubiegłego wieku, a nie z intencją prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Potencjalni nabywcy sami zgłosili się do Wnioskodawczyni. Działka nr 148/27 nie została przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Jest wykorzystywana rolniczo na podstawie umowy dzierżawy. Działka nr 148/27 nie była oferowana do sprzedaży poprzez ogłoszenia w prasie czy internecie.

W ocenie Zainteresowanej, opisane działania nie dowodzą, że zachowuje się ona jak podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami, ale czynność sprzedaży związana jest ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, zatem ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Jednak nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584, z późn. zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

Wnioskodawczyni poinformowała, że nabyła udział w nieruchomości na podstawie umowy darowizny z dnia 5 marca 1990 r. oraz na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 13 kwietnia 1995 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po mężu wspólnie z córką i synem. Na część działki nr 148/4, Zainteresowana wystąpiła w 2011 r. wspólnie z dziećmi o warunki zabudowy z przeznaczeniem na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z instalacjami, urządzeniami technicznymi i pozostałą niezbędną infrastrukturą techniczną. Gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego terenu. W dniu 29 lutego 2012 r. Burmistrz Miasta i Gminy wydał na wniosek Wnioskodawczyni i jej dzieci, decyzję zatwierdzającą podział działki nr 148/4 na mniejsze. Nakłady na wydzielone działki ograniczyły się do geodezyjnego wyodrębnienia działek (koszt geodety 5 904 zł, wypisy i wyrysy 190 zł) oraz jednokrotnego ogłoszenia o sprzedaży w prasie lokalnej i internecie (koszt 10 zł).

Działka nr 148/27 o pow. 3,694 ha powstała z działki nr 148/4, nie została przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego i stanowi grunt orny. Jest ona dzierżawiona i wykorzystywana rolniczo przez osobę trzecią. Do Zainteresowanej zgłosili się dwaj potencjalni nabywcy, którzy chcieliby wydzielić z działki nr 148/27 dwie mniejsze działki pod zabudowę dla każdego z nich budynku jednorodzinnego. Jednocześnie obydwoje potencjalni nabywcy chcieliby pokryć koszty geodezyjnego wyodrębnienia działki. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Zainteresowana wskazała, że grunt przeznaczony na cele rolnicze jest wydzierżawiony osobie trzeciej. Ponadto poinformowała, że grunt będący przedmiotem planowanej sprzedaży nie jest zaliczony do terenów budowlanych bądź przeznaczony pod zabudowę. Grunt ten stanowi grunty orne.

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz – art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm).

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wydzierżawiającego, zaś świadczenie dzierżawcy polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc, oddanie w ramach umowy dzierżawy innym podmiotom gruntów, skutkowało uzyskiwaniem korzyści majątkowych po stronie Wnioskodawczyni.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przedmiotowa działka, która jest dzierżawiona przez Zainteresowaną osobie trzeciej, de facto wykorzystywana jest przez nią w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Biorąc zatem pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni sprzedając ww. działkę, nie będzie dokonywać zbycia majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez nią w prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem dokonując sprzedaży ww. działki, wydzierżawianej w celach zarobkowych, tj. skutkującej uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei w świetle przepisu art. 113 ust. 9 ustawy – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Art. 113 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się transakcji związanych z nieruchomościami – jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki.

I tak, jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy – przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Tym samym należy podkreślić, że zwolnione od podatku od towarów i usług w świetle powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy są dostawy nieruchomości spełniające łącznie 2 warunki, tj.:

*   przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany;
*   teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wyjaśniła Zainteresowana, grunt będący przedmiotem planowanej sprzedaży nie jest zaliczany do terenów budowlanych bądź przeznaczonych pod zabudowę, grunt ten stanowi grunt orny.

Skutkiem powyższego, sprzedaż opisanej działki będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem sprzedaż dwóm potencjalnym nabywcom, którzy sami zgłosili się do Wnioskodawczyni i zobowiązali się pokryć koszty geodezyjnego wyodrębnienia części działki nr 148/27 nie będzie objęta 23% podatkiem od towarów i usług, ponieważ będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ zwraca uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.