Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.222.2023.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-02
Teza: Czy Przychody wątpliwe należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: nabywca-nabywca końcowy; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; prawa-prawa autorskie; przychód; sprzedaż; usługi; warunki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. e

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

20 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Przychody wątpliwe należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

F. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, który zamierza skorzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6b ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z umową Spółki, Spółka została zawiązana w celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie:

1) działalności inżynieryjnej, w tym projektowania inżynierskiego, to jest działalności polegającej na zastosowaniu praw fizycznych i zasad inżynierskich w projektowaniu maszyn, materiałów, instrumentów, konstrukcji, procesów i systemów,

2) doradztwa związanego z maszynami, procesami przemysłowymi i zakładami przemysłowymi,

3) działalności badawczej, w tym badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych oraz wdrażania wyników prac badawczych, rozwiązań inżynierskich do produkcji i usług.

Faktyczna działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług dotyczących procesów technologicznych w zakresie produkcji szkła. Usługi świadczone przez Spółkę charakteryzują się dużą innowacyjnością oraz specjalistycznością.

W związku z faktem, iż świadczone usługi oparte są o specjalistyczną wiedzę i kompetencje, Spółka prowadzi prace badawczo-rozwojowe. Efekty prac badawczo-rozwojowych są wykorzystywane w toku świadczenia usług przez Spółkę. W celu uniknięcia bezprawnego wykorzystania rozwiązań Spółki, Wnioskodawca dokonał w stosunku do części rozwiązań zgłoszeń patentowych. Część efektów prac badawczych, która także może być wykorzystywana do świadczenia usług, nie korzysta jednak z ochrony patentowej lub prawa autorskiego.

Przychody osiągane przez Wnioskodawcę dzielą się na następujące kategorie:

a) przychody osiągane z praw autorskich lub praw własności przemysłowej w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT - przychody Spółki generowane ze zbywania lub udostępniania praw autorskich lub praw badawczo-rozwojowych Spółki;

b) przychody, które nie są generowane z praw autorskich w rozumieniu powyższego przepisu - efekt zwyczajnej działalności usługowej lub handlowej, niezwiązanej w żaden sposób z posiadanymi prawami autorskimi lub prawami własności przemysłowej (np. usługi endoskopii pieca, dostawa sprzętu do wykonania spustu szkła);

c) przychody w stosunku do których Spółka ma wątpliwości, czy są one generowane z praw autorskich, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT (dalej: „Przychody wątpliwe”).

Przychody wątpliwe generowane są w oparciu o świadczenie specjalistycznych usług związanych z dostarczaniem rozwiązań technologicznych dla producentów szkła. Podstawą świadczenia tych usług są kompetencje nabyte w trakcie prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Przykładowo Wnioskodawca świadczy usługi polegające na opracowaniu algorytmu opisowego i odpowiednich formuł obliczeniowych w programie Excel do symulacji wpływu wahań składu i naważek zestawów szklarskich podawanych do pieca na poziom niestabilności właściwości technologicznych i użytkowych szkła (opakowaniowego), wykonaniu stanowiska badawczego do fizycznych badań modelowania matematycznego i badanie modelowe pieca U-płomiennego do szkła opakowaniowego kosmetycznego w dwóch wersjach konstrukcyjnych basenu topliwego, opracowaniu algorytmu opisowego i odpowiednich formuł obliczeniowych w Excelu do obliczenia krzywych odprężania szkła, opracowaniu sposobu implementacji reakcji chemicznych zachodzących podczas konwersji zestawu surowcowego w szkło do modelu GTM- X, opracowaniu procedur przebarwiania szkła w piecu.

Świadczenie usług mieszczących się w kategorii usług dających Przychody wątpliwe odbywa się na podstawie pisemnych umów, które określają datę realizacji, miejsce spełnienia świadczenia, wartość i termin zapłaty wynagrodzenia. Świadczone usługi tego typu nie wiążą się ze zbyciem praw autorskich na rzecz kontrahentów (Spółka nie dokonuje ich zbycia). Kontrahenci Spółki nie nabywają również uprawnień do modyfikowania, komercyjnego wykorzystania (np. dalszego udostępnienia), czy powielania dostarczonych rozwiązań technologicznych przez Spółkę.

**Pytanie**

Czy Przychody wątpliwe należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody mieszczące się w kategorii Przychodów wątpliwych nie stanowią przychodów z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, tj. przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Informacje wstępne

Ryczałt od dochodów spółek jest szczególną, dobrowolną formą opodatkowania przewidzianą w ustawie o CIT dla podatników spełniających szczególne wymogi. Przepisy o ryczałcie zostały wprowadzone do ustawy o CIT na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2122, dalej: „ustawa wprowadzająca Estoński CIT”) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. Natomiast ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: „ustawa wprowadzająca Polski Ład”) wprowadzono modyfikacje mające na celu: „uczynienie ryczałtu jeszcze bardziej dostępnym i atrakcyjnym rozwiązaniem podatkowym” (tak s. 5, Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r., dalej: „Przewodnik”). Jak wynika z uzasadnienia do Ustawy wprowadzającej Polski Ład, „Założeniem zmian proponowanych niniejszą ustawą nowelizującą jest uproszczenie i doprecyzowanie istniejących regulacji w zakresie ryczałtu od dochodów (Estoński CIT), jak również rozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do wyboru opodatkowania ryczałtem. Powyższe zmiany umożliwią skorzystanie z regulacji w zakresie ryczałtu od dochodów przez szeroką grupę podatników (cechujących się znacznym potencjałem rozwoju), których wzrost docelowo może stać się impulsem dla rozwoju gospodarczego całego kraju. (\`(...)\`) Umożliwienie jak największej części przedsiębiorców z sektora MŚP korzystania z instrumentów podatkowych o charakterze proinwestycyjnym jest szczególnie istotne w obliczu przeciwdziałania skutkom kryzysu gospodarczego wywołanego pandemią COVID-19”.

Wskazać zatem należy, że Estoński CIT jest rozwiązaniem proinwestycyjnym dedykowanym dla sektora MŚP, natomiast zmiany wprowadzone do ustawy o CIT na podstawie Ustawy wprowadzającej Polski Ład miały na celu zwiększenie liczby podmiotów uprawnionych do skorzystania z tego rozwiązania podatkowego, co z kolei ma dać impuls do rozwoju gospodarki kraju.

Warunki skorzystania z estońskiego CIT

Wybór estońskiego CIT jest obwarowany szeregiem warunków wskazanych w art. 28j oraz 28k ustawy o CIT. W tym zakresie art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wprowadza wymóg wykazywania przez podatnika odpowiedniej struktury przychodowej - zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, będący polskim rezydentem podatkowym, jeżeli mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku, gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

W kontekście generowanych przez Spółkę Przychodów wątpliwych przepisem wymagającym analizy jest art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, który odnosi się do osiąganych przychodów z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw.

Celem art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jest uniemożliwienie skorzystania z estońskiego CIT podatnikom, którzy nie prowadzą aktywnej działalności operacyjnej, lecz generują zyski w przeważającej mierze ze źródeł pasywnych. Znajduje to potwierdzenie w Przewodniku, zgodnie z którym „wprowadzone w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów”.

Odnosząc powyższe do art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, który dotyczy przychodów osiąganych z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, skonstatować należy, że w ocenie Wnioskodawcy ustawodawca, konstytuując ten warunek, zmierzał do ograniczenia prawa do skorzystania z estońskiego CIT co do zasady podatnikom, którzy opierają swoją działalność na zarządzaniu prawami autorskimi lub prawami własności przemysłowej, w tym w ramach grup powiązanych spółek. Osiągane przychody (np. z udzielenia licencji na korzystanie ze znaku towarowego lub know-how) nie wynikają zazwyczaj w takich przypadkach z aktywnej działalności operacyjnej, lecz wyłącznie z posiadania określonych praw autorskich lub praw własności przemysłowej. Działalność taka ma wówczas w istocie charakter pasywny.

W ocenie Spółki, art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT w żadnym wypadku nie powinien znajdować zastosowania do podatników, którzy prowadzą aktywną działalność gospodarczą (operacyjną), lecz ze względu na innowacyjny i specjalistyczny jej charakter wykorzystują prawa autorskie lub prawa własności przemysłowej (przykładowo świadczą usługi na podstawie posiadanego know-how). Takie podejście powodowałoby, iż podmiotami uprawnionymi do skorzystania z ryczałtu od dochodów spółek byliby wyłącznie podatnicy prowadzący prostą działalność produkcyjną lub handlową, natomiast wszelkie branże innowacyjne, w których osiągane dochody często powiązane są z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi byłby z góry wykluczone z estońskiego CIT. Takie podejście przeczyłoby nie tylko celowi analizowanego art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, ale również ogólnym założeniom estońskiego CIT. Jak zostało wskazane powyżej, estoński CIT został wprowadzony do ustawy o CIT jako narzędzie proinwestycyjne, majce na celu wspieranie rozwoju gospodarki i zwiększanie jej konkurencyjności. Stąd rozszerzająca interpretacja art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, wykluczająca branżę innowacyjną, opierającą swoją działalność na prawach autorskich lub prawach własności przemysłowej, powinna zostać odrzucona jako sprzeczna z założeniami całego systemu estońskiego CIT.

Również wykładnia literalna przedmiotowego art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że odnosi się on wyłącznie do przychodów osiąganych bezpośrednio z praw autorskich lub praw własności przemysłowej.

Na taką interpretację wskazuje użyte w przywołanym przepisie sformułowanie „z praw autorskich (\`(...)\`)”. Gdyby celem ustawodawcy było wyłączenie z estońskiego CIT podatników osiągających przychody pozostające w jakimkolwiek związku z prawami autorskimi lub prawami własności przemysłowej (a nie tylko przychodów z pasywnej działalności gospodarczej polegających na ich udostępnianiu lub zbyciu) omawiany przepis zawierałaby sformułowanie: „przychody związane z prawami autorskimi” lub „przychody osiągane bezpośrednio lub pośrednio z praw autorskich”.

Jednakże wobec aktualnego brzemienia art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, jedyną akceptowalną wykładnią jest taka, zgodnie z którą przepis ten odnosi się wyłącznie do przychodów bezpośrednio osiąganych z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, tj. do przychodów pochodzących z:

\- udzielenia licencji, na podstawie której użytkownik uzyskuje prawa do korzystania z praw autorskich lub praw własności przemysłowej (np. uprawnienia do modyfikowania danych rozwiązań, powielania, ich komercyjnego wykorzystania w postaci np. sublicencji itd.);

\- odpłatnego zbycia praw autorskich (np. w ramach umowy sprzedaży).

Brzmienie przepisu nie daje natomiast podstaw do stosowania rozszerzającej jego wykładni i stosowania go w stosunku do przychodów pozostających w związku z prawami autorskimi (prawami własności przemysłowej), które jednak nie pochodzą bezpośrednio z tych praw, tj. z licencji lub ze zbycia tych praw.

Mając na względzie powyższe należy wskazać, że Spółka osiąga Przychody wątpliwe w związku ze świadczeniem usług specjalistycznych na rzecz producentów szkła. Spółka dostarcza określone rozwiązania techniczne (np. w formie algorytmów, formuł w pliku Excel) w oparciu o posiadaną przez siebie wiedzę oraz rozwiązania, które zostały opracowane w toku prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. Ze względu na fakt, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą w wąskiej dziedzinie i bazuje na opracowanych przez siebie rozwiązaniach technicznych, dokonała zabezpieczenia istotnych z punktu widzenia prowadzenia działalności gospodarczej aktywów (niektórych rezultatów prac badawczo-rozwojowych). Część rezultatów prac badawczo-rozwojowych może korzystać z ochrony prawa autorskiego lub prawa własności przemysłowej, co nie oznacza jednak, że Spółka generuje bezpośrednie przychody z tych praw. Związek tych przychodów z prawami autorskimi lub prawami własności przemysłowej ogranicza się wyłącznie do tego, że stanowią one podstawę kompetencji Spółki do świadczenia tych usług, a więc jest on co najwyżej pośredni.

Spółka nie dokonuje jednocześnie odpłatnego zbycia tych praw ani nie udziela licencji na ich wykorzystanie przez kontrahentów. Świadczenie Spółki ogranicza się wyłącznie do przekazania określonego rozwiązania technicznego, natomiast kontrahenci nie są uprawnieni do jego modyfikowania, powielania, dostosowania na własne potrzeby, czy też do jego dalszej odsprzedaży. Kontrahenci Spółki nabywają bowiem wyłącznie usługę polegającą na przekazaniu dostosowanego do potrzeb kontrahenta rozwiązania technicznego.

Co więcej, nawet gdyby uznać, że wraz z przekazaniem określonej usługi dochodzi do udzielenia licencji na korzystanie z tego rozwiązania, i tak w ocenie Wnioskodawcy powyższe nie wiąże się z uzyskaniem przychodów z praw autorskich lub praw własności przemysłowej.

W powyższym zakresie odwołać się należy do dorobku interpretacyjnego ukształtowanego na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, który to przepis posługuje się pojęciami:

\- przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych,

\- przychodów z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych - zgodnie z ustawą z dnia 30 czerwca 2000 r. (t.j. Dz.U. 2021 r. poz. 324 ze zm.) Prawo własności przemysłowej prawa do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych stanowią prawa własności przemysłowej.

Stwierdzić zatem należy, że art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT oraz art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT odnoszą się do tych samych kategorii przychodów. Praktyka interpretacyjna ukształtowana na gruncie art. 21 ustawy o CIT powinna zatem zostać uwzględniona w procesie wykładni art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT.

W kontekście powyższego, organy podatkowe prezentują stanowisko, zgodnie z którym przychody uzyskiwane z tytułu udostępnienia do korzystania określonego utworu wyłącznie na cele własne nabywcy nie stanowią przychodów z tytułów określonych z w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (przychodów z praw autorskich lub wskazanych w tym przepisie przychodów z praw własności przemysłowej).

Stanowisko takie zostało zaprezentowane w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.453.2019.2.MR, w której za prawidłowe zostało uznane następujące stanowisko: „Innymi słowy, w rozpatrywanym stanie faktycznym dojdzie do nabycia licencji typu end-user tj. transakcji, która nie mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, bowiem nie jest związana z przeniesieniem autorskich praw majątkowych lub praw pokrewnych do programów komputerowych. Wnioskodawca bowiem nie nabywa licencji rozumianej jako prawo do rozporządzania programem komputerowym na polach eksploatacji wymienionych w art. 50 lub w art. 74 ust. 4 ustawy - Prawo autorskie, lecz wyłącznie prawo do korzystania z danego egzemplarza Oprogramowania. Sytuację tą można przyrównać do nabycia pojedynczego egzemplarza książki w księgarni: nabywca książki może z niej korzystać we własnym zakresie, jednakże nie może skopiować jej i sprzedawać kopii tej książki innym podmiotom, gdyż nie otrzymał na to licencji w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Należy zatem uznać, że zakup egzemplarza w celu korzystania na własne potrzeby nie jest równoznaczny z nabyciem licencji, czy też przeniesieniem praw autorskich w rozumieniu ustawy o prawie autorskim.”;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 maja 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.93.2018.1.PW, w której za prawidłowe zostało uznane następujące stanowisko: „Zatem można twierdzić, że licencja do programu komputerowego to nie to samo co licencja użytkownika końcowego programu komputerowego. W stosunku do tych ostatnich, jeśli program komputerowy nie jest przeznaczony do dalszej odprzedaży (rozpowszechniania), tylko do wewnętrznego użytku, to wtedy nie mamy do czynienia z nabyciem licencji w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Licencja końcowa (tzw. end-user agreement lub end-user license) pozwala na używanie programów, ale nie pozwala na ich modyfikowanie, poprawianie, kopiowanie, rozpowszechnianie (wyjątkiem jest archiwizowanie i sporządzanie kopii bezpieczeństwa). Jeżeli zatem dany podmiot nabywa oprogramowanie, nie nabywając przy tym prawa do kopiowania i powielania na potrzeby osób trzecich, modyfikowania oraz dalszego rozpowszechniania oprogramowania, a więc gdy podmiot ten działa jako użytkownik końcowy, tzw. end - user, to zapłata za oprogramowanie nie stanowi należności licencyjnej. Zatem płatności dokonywane przez Wnioskodawcę, na rzecz podmiotów z siedzibę w innych krajach, co do zasady nie stanowię, w opisanych okolicznościach, należności licencyjnych. Nie stanowię ich bowiem takie opłaty, w zamian za które nie nabywa się praw autorskich bądź praw do dysponowania nimi w stosunku do przedmiotu licencji, nabywca nie będzie dokonywał dalszej odsprzedaży przedmiotu licencji bądź nie będzie udzielał sublicencji.”;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 maja 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.38.2020.2.OK, w której za prawidłowe uznano stanowisko, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) nabycie licencji na oprogramowania komputerowe wyłącznie do użytku własnego, tzw. licencji użytkownika końcowego nie mieści się w zakresie wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy CIT” nawet biorąc pod uwagę okoliczność, że „(\`(...)\`) Wnioskodawca może dostosować System lub opracować dodatkowe funkcje korzystając z możliwości systemu, po dokonaniu odbioru Systemu zainstalowanego we wskazanym środowisku i miejscu.”

W kontekście powyższych stanowisk należy stwierdzić, że dostarczone przez Spółkę na rzecz kontrahentów rozwiązania techniczne nie mogą być przez nich w jakikolwiek sposób modyfikowane, dostosowywane do własnych potrzeb, czy też wykorzystywane w celach komercyjnych (np. poprzez ich dalsze odpłatne udostępnianie). Oznacza to, że kontrahenci są użytkownikami końcowymi rozwiązań dostarczonych przez Spółkę. Tym samym, nawet gdyby uznać, że wraz z usługami świadczonymi przez Spółkę dochodzi do udzielenia licencji na korzystanie z nich (co nie ma miejsca w przypadku Spółki), należałoby przyjąć, że jest to licencja użytkownika końcowego, z którą z kolei nie wiąże się udostępnienie praw autorskich (praw własności przemysłowej). Tym samym samo udostępnienie do korzystania na potrzeby własne kontrahenta określonych rozwiązań nie stanowi podstawy do uznania, iż osiągane z tego tytułu przychody stanowią przychody z praw autorskich (praw własności przemysłowej).

Mając na uwadze powyższe Spółka stoi na stanowisku, że osiągane przez nią Przychody wątpliwe nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, ponieważ:

\- pochodzą z aktywnej działalności operacyjnej w zakresie świadczenia usług specjalistycznych w zakresie produkcji szkła, podczas gdy celem art. 28j ust. 1 pkt. 2 lit. e) ustawy o CIT jest wykluczenie z estońskiego CIT podatników prowadzących działalność gospodarczą o charakterze pasywnym, tj. polegającą na udzielaniu licencji lub zbywaniu praw autorskich lub praw własności przemysłowej;

\- literalna wykładnia art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że przepisem tym objęte są wyłącznie przychody osiągane bezpośrednio z praw autorskich lub praw własności przemysłowej; za takie przychody można uznać wyłącznie przychody osiągane z odpłatnego zbycia tych praw lub z udzielonej licencji; w sytuacji Spółki związek uzyskiwanych przychodów z posiadanymi prawami autorskimi lub prawami własności przemysłowej jest co najwyżej pośredni, gdyż Spółka w zakresie prowadzonej działalności usługowej wykorzystuje rezultaty prac badawczo-rozwojowych, które mogą zostać zakwalifikowane jako przedmiot ochrony prawa autorskiego lub prawa własności przemysłowej w ten sposób, że rezultaty te stanowią bazę kompetencyjną do opracowania określonych rozwiązań;

\- nawet gdyby przyjąć, że w zakresie świadczonych usług Spółka udziela licencji na korzystanie z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, osiągane przez Wnioskodawcę Przychody wątpliwe nie będą stanowiły przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, gdyż kontrahenci Spółki nie uzyskują uprawnień do ich modyfikowania, dostosowywania oraz dalszego udostępniania; tym samym uznać należy, że przychody takie należy zakwalifikować jako przychody osiągane z licencji użytkownika końcowego, które to przychody w świetle praktyki interpretacyjnej ukształtowanej na gruncie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT nie są kwalifikowane jako przychody z praw autorskich lub praw własności przemysłowej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2122) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r. Następnie, ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), wprowadzono zmiany w ryczałcie od dochodów spółek, obowiązujące od 1 stycznia 2022 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie bowiem art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie m.in. następujący warunek:

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy Przychody wątpliwe należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2509, dalej: „ustawy o PAiPP”):

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W myśl art. 1 ust. 2 ustawy o PAiPP:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Przedmiotem prawa autorskiego jest więc utwór, stanowiący niematerialne dobro prawne, które powinno być odróżniane od przedmiotu materialnego (fizycznego nośnika, czyli przykładowo płyty DVD, Blu-ray Disc), który służy do jego utrwalenia.

W myśl art. 17 ustawy o PAiPP:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

W myśl art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o PAiPP:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy.

Prawa autorskie majątkowe wiążą się więc z możliwością wykorzystywania utworu, np. poprzez jego utrwalanie, rozpowszechnianie, udostępnianie, zwielokrotnianie, obrót oryginałem i egzemplarzami utworu, a także czerpanie z tego tytułu korzyści. Prawa te pierwotnie przysługują twórcy (lub współtwórcom). Powyższe oznacza, że twórca może swobodnie korzystać i rozporządzać utworem. Oczywiście również następcy prawni, którzy nabyli autorskie prawa majątkowe mogą nimi dalej rozporządzać (w ramach praw, których są dysponentami). Twórca (uprawniony) może zawrzeć umowę przenoszącą całość autorskich praw majątkowych (możliwie najszerszy katalog pól eksploatacji), w taki sposób że nabywca będzie mógł swobodnie nimi dysponować w zasadzie w sposób nieograniczony.

Art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, stanowi o przychodzie z praw autorskich lub (…), w tym z tytułu zbycia tych praw.

Jak już wcześniej wspomniano, zgodnie z art. 17 ustawy o PAiPP, przez autorskie prawa majątkowe rozumie się wyłączne prawo twórcy do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Zarazem, zgodnie z art. 52 ust. 1 i 2 ustawy o PAiPP:

Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu.

Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, przejście autorskich praw majątkowych nie powoduje przeniesienia na nabywcę własności egzemplarza utworu.

Jeżeli zatem, twórca przenosi na nabywcę własność egzemplarza utworu, który został wytworzony bez przeniesienia na osobę trzecią autorskich praw majątkowych, twórca ten nie przenosi na nabywcę swoich praw majątkowych, a więc nie rozporządza nimi. W konsekwencji, uzyskane w ten sposób przychody nie mogą być uznane za przychody z praw autorskich w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT.

Zgodnie z przyjętymi zasadami wykładni prawa, jeżeli w obrębie tego samego aktu prawnego pojawiają się identyczne zwroty, to należy nadawać im takie samo znaczenie. W konsekwencji, pojęcie „przychody z praw autorskich” zawarte w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, powinno być rozumiane tak samo jak tożsamy termin użyty w art. 21 ust. 1 pkt 1 czy w art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. b tej ustawy.

Uwzględniając wypracowaną w świetle art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, koncepcję rozumienia sformułowania „przychody z praw autorskich” oraz elementy opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy uznać, że kontrahenci nie nabywając licencji do rozwiązania technologicznego nie nabywają praw, które wykraczałyby poza korzystanie z utworu jako tzw. „końcowy użytkownik” (czyli bez prawa do powielania, kopiowania, modyfikacji czy udzielania sublicencji). Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a klientem (kontrahentem) upoważnia nabywcę do użytkowania określonego rozwiązania technologicznego i podejmowanie w jego zakresie wyłącznie takich działań, jakie są niezbędne do prawidłowego korzystania z tego rozwiązania technologicznego. Klient nabywa wyłącznie prawo do korzystania z rozwiązania technologicznego (algorytmu i odpowiednich formuł obliczeniowych) zgodnie z jego przeznaczeniem.

Tak opisana transakcja uprawnia klienta jedynie do używania egzemplarza utworu. Pojęcie egzemplarza należy rozumieć szeroko, obejmując nim również „egzemplarze” niematerialne (np. plik cyfrowy). Jej istotą jest korzystanie z egzemplarza dzieła − stosując określenie upraszczające – dla własnych potrzeb użytkownika. Użytkownik nie korzysta z praw do utworu, a zatem nie przysługują mu uprawnienia przynależne właścicielowi praw autorskich, w tym udzielenia klientowi licencji, co skutkuje brakiem korzystania przez niego z utworu na tzw. polach eksploatacji.

Zatem, Przychody wątpliwe, o których mowa we wniosku nie stanowią przychodów z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, o których mowa art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT. Jak wynika z opisu sprawy świadczenie usług mieszczących się w kategorii usług dających Przychody wątpliwe odbywa się na podstawie pisemnych umów, które określają datę realizacji, miejsce spełnienia świadczenia, wartość i termin zapłaty wynagrodzenia. Świadczone usługi tego typu nie wiążą się również ze zbyciem praw autorskich na rzecz kontrahentów (Spółka nie dokonuje ich zbycia). Kontrahenci Spółki nie nabywają również uprawnień do modyfikowania, komercyjnego wykorzystania (np. dalszego udostępnienia), czy powielania dostarczonych rozwiązań technologicznych przez Spółkę.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy sprowadzające się do twierdzenia, że przychody mieszczące się w kategorii Przychodów wątpliwych nie stanowią przychodów z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, tj. przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy o CIT, należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu, bowiem dotyczą konkretnych indywidualnych spraw podmiotów, które o ich interpretację wystąpiły i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).