Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/415-12/12/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-04
Teza: Czy w powyższym stanie faktycznym Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości, pochodzącej ze spadku i darowizny w związku z przeprowadzonym działem spadku i zniesieniem współwłasności?
Słowa kluczowe: darowizna; dopłata; nieruchomości-nabycie nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 3 lipca 2012r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012r. (data wpływu do tut. BKIP 22 marca 2012r.), uzupełnionym w dniu 18 czerwca 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości (działki o nr 47) w części dotyczącej:

*   udziału nabytego w drodze spadkobrania – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie, tj. udziału nabytego w drodze umowy darowizny oraz udziału nabytego w dniu uprawomocnienia się postanowienia sądu w przedmiocie działu spadku i zniesienia współwłasności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w części dotyczącej:

*   udziału nabytego w drodze spadkobrania,
*   w pozostałym zakresie, tj. udziału nabytego w drodze umowy darowizny oraz udziału nabytego w dniu uprawomocnienia się postanowienia sądu w przedmiocie działu spadku i zniesienia współwłasności.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 6 czerwca 2012r. znak: IBPBI/2/415-12/12/PP wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 18 czerwca 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spadkodawca był współwłaścicielem nieruchomości oznaczonych jako działki nr 25/1 o pow. 0,42 ha, nr 25/2 o pow. 0,02 ha, nr 47 o pow. 0,15 ha oraz nr 246/2 o pow. 0,24 ha, położonych w R., na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej.

Spadkodawca zmarł 22 czerwca 1990r., a spadek zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 26 maja 1995r. nabyli z ustawy żona w ¼ części oraz dzieci: Wnioskodawca oraz 5 córek po 3/24 części. Żona spadkodawcy darowała swemu synowi (Wnioskodawcy) udział w powyższych działkach w 30/48 częściach na mocy umowy darowizny z dnia 15 lipca 2009r. Wnioskodawca w dniu 19 listopada 2009r. wniósł wniosek do Sądu Rejonowego o dział spadku i zniesienie współwłasności. Na mocy postanowienia Sądu z dnia 23 kwietnia 2010r. stał się jedynym właścicielem działki nr 246/2 oraz działki nr 47, natomiast pozostałe działki objęły spadkobierczynie na współwłasność. Wnioskodawca sprzedał notarialnie działkę nr 47 w dniu 21 lutego 2012r.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 14 czerwca 2012r. (data wpływu 18 czerwca 2012r.) wyjaśniono, iż w świetle postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 23 kwietnia 2010r. ustalono:

*   w skład spadku po spadkodawcy wchodzą nieruchomości oznaczone jako działki nr 25/1 o pow. 0,42 ha, nr 25/2 o pow. 0,02 ha, nr 47 o pow. 0,15 ha oraz nr 246/2 o pow. 0,24 ha (wszystkie położone w R.),
*   wszystkie opisane działki były również przedmiotem zniesienia współwłasności,
*   łącznie ich powierzchnia wynosiła 0,83 ha,
*   dział spadku był zgodny, bez spłat i dopłat,
*   Sąd w postanowieniu dokonał zgodnego działu spadku oraz zniesienia współwłasności w ten sposób, że działki nr 246/2 o pow. 0,24 ha oraz nr 47 o pow. 0,15 ha przyznał na wyłączną własność Wnioskodawcy bez spłat i dopłat pomiędzy spadkobiercami, natomiast działki nr 251/1 o pow. 0,42 ha i nr 25/2 o pow. 0,02 ha przyznał na współwłasność pozostałym spadkobierczyniom po 1/5 bez spłat i dopłat pomiędzy spadkobiercami,
*   działowi spadku podlegała ½ części ww. nieruchomości, której wartość wynosi 289.500,00 zł,
*   w wyniku działu spadku Wnioskodawca uzyskał majątek o wartości 36.187,50 zł, natomiast pozostali spadkobiercy uzyskali 396.000,00 zł (nie zasądzono spłat ani dopłat). Tym samym w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca otrzymał majątek ponad swój udział 3/24 części.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w powyższym stanie faktycznym Wnioskodawca jest zobowiązany do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości, pochodzącej ze spadku i darowizny w związku z przeprowadzonym działem spadku i zniesieniem współwłasności?

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie problemem pojawiającym się w pierwszej kolejności jest chwila nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowych nieruchomości. Powstaje bowiem pytanie, czy nabycie tych nieruchomości nastąpiło w chwili otwarcia spadku (1990r.), czy też w chwili uprawomocnienia się postanowienia o dziale spadku i zniesieniu współwłasności (2009r.). Aby rozstrzygnąć tę kwestię należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na treść art. 925 kc, zgodnie z którym spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, i na treść art. 924 kc, który stanowi, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Wnioskodawca już z chwilą otwarcia spadku nabył udział w całości spadku, a więc także w przedmiotowej nieruchomości, natomiast w chwili uprawomocnienia się postanowienia o dziale spadku i zniesieniu współwłasności nastąpiła jedynie konkretyzacja przysługującego Wnioskodawcy prawa spadkowego w postaci przyznania mu określonej nieruchomości. Za chwilę nabycia nieruchomości należy zatem uznać już chwilę otwarcia spadku, a nie chwilę uprawomocnienia się postanowienia o dziale spadku i zniesieniu współwłasności.

Fakt dokonania darowizny przez żonę spadkodawcy na rzecz Wnioskodawcy nie może oznaczać, że Wnioskodawca w drodze tej czynności prawnej nabył jakąś część nieruchomości, a jedynie można stwierdzić, że na jej podstawie został powiększony dotychczas istniejący udział spadkowy Wnioskodawcy w całości spadku obejmujący także przedmiotową nieruchomość. Należy stwierdzić, że sama nieruchomość w sposób konstytutywny została nabyta przez Wnioskodawcę w dacie otwarcia spadku, co tylko deklaratoryjnie stwierdzono postanowieniem o dziale spadku i zniesieniu współwłasności. Wobec powyższego należy stwierdzić, że nabycie nieruchomości nastąpiło z chwilą otwarcia spadku, a zatem z chwilą śmierci spadkodawcy, która nastąpiła 22 czerwca 1990r.

W drugiej kolejności należy stwierdzić, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od osób fizycznych należy uiścić w przypadku uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a – c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Wobec treści powyższego przepisu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest on zobowiązany do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, ponieważ odpłatne zbycie tej nieruchomości, co prawda, nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ale nastąpiło po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm., zwanej dalej „updof”), źródłem przychodu jest m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis normuje generalną zasadę, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym zbycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie upłynęło 5 lat.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy. Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. W przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku.

Ze stanu faktycznego wynika, że z chwilą śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 22 czerwca 1990r. Wnioskodawca nabył udział w spadku w wysokości 3/24. Ponieważ spadkodawca był współwłaścicielem działki o nr 47 na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej, do masy spadkowej wszedł zatem udział w przedmiotowej działce w wysokości ½. Zatem Wnioskodawca w chwili otwarcia spadku nabył udział w działce nr 47 w wysokości 3/48.

W dniu 15 lipca 2009r. żona spadkodawcy w drodze umowy darowizny przekazała Wnioskodawcy swój udział w działkach opisanych w stanie faktycznym (a więc i w działce o nr 47) w wysokości 30/48. Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisanej Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy, a więc wszystkie nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków, tzw. nieruchomości lokalowe) i ruchomości (np. samochód, obraz) oraz zbywalne prawa majątkowe, czyli takie, które mogą być przedmiotem sprzedaży. Darowizna jest jednym ze sposobów nabycia własności. Zatem Wnioskodawca w drodze umowy darowizny nabył udział w działce nr 47 w wysokości 30/48.

W dniu 19 listopada 2009r. Wnioskodawca złożył do Sądu Rejonowego wniosek o dział spadku i zniesienie współwłasności. Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Jeżeli spadek dziedziczy kilku spadkobierców, każdy z nich, z chwilą otwarcia spadku, nabywa ułamkowo oznaczony udział spadkowy (odpowiednie udziały w przedmiotach należących do spadku), a nie poszczególne przedmioty wchodzące do spadku. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich; ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł prawny nabycia własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku. W wyniku postanowienia Sądu Rejonowego, Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem działki nr 47. Jak wynika z uzupełnienia wniosku, ujętego w piśmie z dnia 14 czerwca 2012r. (data wpływu 18 czerwca 2012r.), w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca otrzymał majątek ponad swój udział w spadku. Dział spadku odbył się bez spłat i dopłat.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nabył własność nieruchomości (działka o nr 47), w trzech etapach, tj.:

*   w dniu 22 czerwca 1990 r. w drodze spadkobrania,
*   w dniu 15 lipca 2009r. w drodze umowy darowizny,
*   w dniu uprawomocnienia się postanowienia sądu w przedmiocie działu spadku i zniesienia współwłasności.

W świetle powyższego, sprzedaż nieruchomości (działki o nr 47) w części odpowiadającej jej wartości nabytej w drodze spadkobrania nie będzie podlegać opodatkowaniu. W pozostałym zakresie sprzedaż ta będzie opodatkowana na zasadach opisanych poniżej.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 updof, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl art. 30e ust. 2 updof, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Zgodnie z art. 19 updof, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (…). Z kolei, w myśl art. 22 ust. 6d updof, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Jak stanowi art. 22 ust. 6e updof, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wskazać jednocześnie należy, że zgodnie z art. 30e ust. 4 updof, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości (działki o nr 47) w części dotyczącej:

*   udziału nabytego w drodze spadkobrania – jest prawidłowe,
*   w pozostałym zakresie, tj. udziału nabytego w drodze umowy darowizny oraz udziału nabytego w dniu uprawomocnienia się postanowienia Sądu w przedmiocie działu spadku i zniesieniu współwłasności – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.