Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-68/13/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-05-23
Teza: opodatkowanie czynności wniesienia aportu do spółki komandytowej oraz obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT od majątku będącego przedmiotem aportu
Słowa kluczowe: aport; korekta; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2013r. (data wpływu 18 lutego 2013r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2013r (data wpływu 7 maja 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu do spółki komandytowej oraz obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT od majątku będącego przedmiotem aportu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportu do spółki komandytowej oraz obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku VAT od majątku będącego przedmiotem aportu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2013r., będący odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 19 kwietnia 2013r. znak: IBPP4/443-68/13/EK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej (CEIDG).

Prowadzona działalność gospodarcza polega na: świadczeniu usług w zakresie wykonawstwa instalacji wodno - kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych, jak również obrotu towarowego w tym zakresie (dalej również: działalność wod - kan). Działalność ta jest prowadzona na terenie całego kraju, w tym na nieruchomościach stanowiących własność Wnioskodawcy i wchodzących w skład przedsiębiorstwa, na których znajdują się magazyny i budynki biurowe. Dodatkowo na wskazanych wyżej nieruchomościach Wnioskodawca prowadzi wynajem lokali użytkowych i mieszkalnych.

Działalność wod - kan posiada wieloletnie doświadczenie (know-how), rozpoznawalne na rynku logo i nazewnictwo, doświadczoną kadrę pracowników, zarówno stałych jak i ciągle powiększające się grono dostawców i odbiorców, zasoby rzeczowego majątku trwałego i obrotowego oraz innych identyfikowalnych aktywów. Wskazane wyżej zasoby, w tym zespół składników majątku oraz zobowiązania go finansujące, są wyodrębnioną organizacyjnie częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, zdolną samodzielnie realizować działalność wod - kan.

W związku z rozwojem przedsiębiorstwa wnioskodawca planuje wniesienie aportem wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (działalność wod - kan) w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny do istniejącej spółki osobowej (spółka komandytowa).

Wnioskodawca wyłączy z wnoszonego aportu nieruchomości, które zostaną udostępnione spółce do korzystania na podstawie stosunku umownego. Fakt wyłączenia nieruchomości nie wpłynie w żaden sposób na zdolność realizacji w pełnym zakresie dotychczasowych działań przedsiębiorstwa.

Wyłączone nieruchomości pozostaną składnikami majątku przedsiębiorstwa wnioskodawcy.

W odpowiedzi na wezwanie tut. organu w zakresie uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego, będącego przedmiotem wniosku Wnioskodawca wskazał, iż przyszła część przedsiębiorstwa, która będzie aportem:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania,
2.  stanowi zespół składników wyodrębniony finansowo, tzn. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa i oddzielnie finansów przedsiębiorstwa od finansów zorganizowanej części (posiada wewnętrzną samodzielność finansową),
3.  posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w świetle obowiązującego prawa podatkowego, wniesienie będącego przedmiotem aportu przedsiębiorstwa wnioskodawcy (z wyłączeniem nieruchomości) do spółki komandytowej, będzie miało statut zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Czy wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do istniejącej spółki komandytowej, pozostaje neutralne z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie wiąże się z obowiązkiem naliczenia przez wnioskodawcę podatku należnego od wartości przenoszonego majątku oraz skorygowania odliczonego podatku naliczonego od majątku będącego przedmiotem aportu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów podatkowych regulujących pojęcie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części tak zdefiniowany aport, będzie posiadał statut zorganizowanej części przedsiębiorstwa z uwagi na to, że składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań i należności) wyodrębnionych finansowo i organizacyjnie.

Do wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez osobę fizyczną w formie aportu do spółki komandytowej, zdaniem wnioskodawcy, będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co powoduje brak obowiązku naliczenia przez wnioskodawcę podatku należnego od wartości przenoszonego majątku oraz skorygowania odliczonego podatku naliczonego od majątku będącego przedmiotem aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalne zdolności (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i art. 55² ustawy Kodeks cywilny. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że wniesienie aportem części przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Według regulacji ust. 2 powyższego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jak stanowi ust. 9 tego artykułu, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca planuje wniesienie aportem wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (działalność wod - kan) w rozumieniu art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny do istniejącej spółki osobowej (spółka komandytowa).Wnioskodawca wyłączy z wnoszonego aportu nieruchomości, które zostaną udostępnione spółce do korzystania na podstawie stosunku umownego. Fakt wyłączenia nieruchomości nie wpłynie w żaden sposób na zdolność realizacji w pełnym zakresie dotychczasowych działań przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż przedmiotem aportu będzie – jak wynika z treści wniosku – wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w Spółce ww. zespół składników, który będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do naliczenia podatku należnego od wartości przenoszonego majątku jak również do dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego, bowiem zgodnie z art. 91 ust. 9 ww. ustawy obowiązek ten ciąży na nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.