Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.537.2025.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-07
Teza: Skutki podatkowe pobierania opłat za zajęcie drogi
wewnętrznej.
Słowa kluczowe: drogi
drogi-pas drogowy
drogi-pas drogowy-zajęcie pasa drogowego
faktura-faktura VAT
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Brak obowiązku
wystawienia faktury
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Zakres stosowania
przepisów rozdziału
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106b-ust. 1
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 września 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych pobierania opłat za zajęcie drogi
    wewnętrznej. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina A. jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT
    czynny.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465 ze zm.), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do
    czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy Gmina wykonuje zadania
    publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww.
    ustawy do zakresu działań Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Stosownie do art. 7 ust. 1

    pkt 2 tejże ustawy, do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic,
    mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.
    Stosownie do przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 889) na terenie Gminy znajdują się drogi wewnętrzne, których właścicielem
    jest Gmina. Drogi wewnętrzne, co do zasady, są dostępne dla lokalnej społeczności.
    Burmistrz A. wydał zarządzenie nr (...) z (...) 2020 r. w sprawie zajęcia dróg wewnętrznych
    na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg
    będących własnością Gminy A. oraz wysokości opłat. Zgodnie z zapisami ww. zarządzenia
    zajęcie drogi wewnętrznej jest odpłatne. Zajęcie drogi wewnętrznej dokonywane jest na
    podstawie umowy cywilno-prawnej (zwanej porozumieniem) zawartej przez Gminę A.
    reprezentowaną przez Burmistrza A. z właścicielem urządzenia. Podstawą do zawarcia
    umowy jest złożenie wniosku o zajęcie drogi wewnętrznej na minimum 7 dni przed
    planowanym rozpoczęciem robót. Zarządzenie określa wysokość opłaty za korzystanie z
    dróg wewnętrznych. Stawka opłaty uzależniona jest od celu, w związku z którym zostaje
    zajęta:
    - prowadzenie robót w drodze wewnętrznej,
    - umieszczenie w drodze wewnętrznej urządzeń infrastruktury technicznej
      niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego,
    - umieszczenie w drodze wewnętrznej obiektów budowlanych niezwiązanych z
      potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam,
    - zajęcie drogi wewnętrznej na prawach wyłączności w celach innych niż ww., oraz od
      powierzchni zajętej szerokości jezdni i rodzaju umieszczonego urządzania bądź
      obiektu handlowego czy usługowego.
    Opłata ta wnoszona jest w terminie do 15-go stycznia każdego roku (opłata roczna) lub w
    terminie 21 dni od daty zawarcia umowy.
    Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, iż zgodnie z zapisem w ww. Zarządzeniu, za zajęcie
    drogi wewnętrznej Gmina wystawia faktury VAT i rozlicza podatek należny. Niemniej
    jednak Gmina podjęła wątpliwość w przedmiotowym zakresie.
    Pytania
    1. Czy pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie drogi wewnętrznej stanowią
    wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT?
    2. Czy Gmina powinna dokumentować opisane we wniosku opłaty za zajęcie drogi
    wewnętrznej fakturą VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Pobierane przez Gminę opłaty za zajęcie drogi wewnętrznej nie stanowią
    wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
    2. Gmina nie powinna dokumentować fakturą VAT opłaty za zajęcia drogi wewnętrznej
    lecz wystawiać inny dokument np. notę obciążeniową.
    Uzasadnienie
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również

    przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu
    takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za
    odszkodowanie.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.
    Należy zaznaczyć tutaj, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają te transakcje, których
    przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one
    realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy oraz wykonywane są w ramach
    działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza, jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na
    własną odpowiedzialność.
    W myśl art. 6 ust 1 ww. ustawy do zakresu działań Gminy należą wszystkie sprawy
    publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy, do zadań własnych Gminy należą m.in.
    sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 889), drogi, parkingi oraz place przeznaczone do ruchu pojazdów,
    niezaliczane do żadnej z kategorii dróg publicznych i niezlokalizowane w pasie drogowym
    takiej drogi, są drogami wewnętrznymi.
    W myśl art. 8 ust. 11 ustawy o drogach publicznych, droga wewnętrzna przeznaczona jest
    wyłącznie do ruchu:
    1. osób poruszających się przy użyciu urządzenia wspomagającego ruch, rowerów,
    hulajnóg elektrycznych i urządzeń transportu osobistego albo
    2. pieszych, osób poruszających się przy użyciu urządzenia wspomagającego ruch,
    rowerów, hulajnóg elektrycznych i urządzeń transportu osobistego - jest drogą rowerową.
    Zgodnie z art. 8 ust. 4 ustawy o drogach publicznych, oznakowanie połączeń dróg
    wewnętrznych z drogami publicznymi oraz utrzymanie znaków drogowych, sygnałów
    drogowych lub urządzeń bezpieczeństwa ruchu drogowego, związanych z
    funkcjonowaniem tych połączeń, należy do zarządcy drogi publicznej.
    Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy organ administracji rządowej lub jednostki samorządu
    terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy,
    przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

    Jak stanowi art. 19 ust. 2 ww. ustawy, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są
    dla dróg:
      - krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad
      - wojewódzkich - zarząd województwa
      - powiatowych - zarząd powiatu
      - gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    W myśl art. 21 ust. 1a ustawy o drogach publicznych, zarządca drogi może upoważnić
    pracowników odpowiednio: urzędu marszałkowskiego, starostwa, urzędu miasta lub
    gminy, albo pracowników jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi, do załatwiania
    spraw w jego imieniu, w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji
    administracyjnych.
    Zgodnie z art. 40 ust. 1 przywołanej ustawy, zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z
    budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg wymaga zezwolenia
    zarządcy drogi, w drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w
    przypadku zawarcia umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c.
    Przepis art. 40 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, iż zezwolenie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy:
      - prowadzenia robót w pasie drogowym,
      - umieszczenia w pasie drogowym liniowych urządzeń obcych,
      - umieszczenie w pasie drogowym urządzeń obcych innych niż wymienione w pkt 2
        oraz reklam,
      - zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione w
        pkt 1-3.
    Jak stanowi art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych, za zajęcie pasa drogowego
    pobiera się opłatę. Opłatę tą, zgodnie z art. 40 ust. 11 przywołanej ustawy, ustala, w
    drodze decyzji administracyjnej, właściwy zarządca drogi przy udzieleniu zezwolenia na
    zajęcie pasa drogowego. W sytuacji, o której mowa w ust. 2a, opłatę ustala się
    proporcjonalnie do planowanego okresu zajęcia pasa drogowego przez każdego z
    zajmujących pas drogowy, wskazanego przez nich we wspólnym wniosku o wydanie
    zezwolenia na zajęcia pasa drogowego.
    Podsumowując w przypadku gmin wójt (burmistrz, prezydent) na podstawie art. 19 ust. 1
    ustawy o grogach publicznych, jako zarządca dróg gminnych, zgodnie z art. 40 ustawy o
    drogach publicznych wydaje zezwolenia na zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z
    budową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg, w drodze decyzji administracyjnej.
    Ustawowy status zarządcy drogi publicznej określonej kategorii wiąże się z wykonywaniem
    zadań publicznych własnych lub zleconych. Publicznoprawny charakter mają więc
    wszystkie czynności dokonywane przez zarządcę drogi, w tym również udzielanie
    zezwolenia na zajęcie drogi wewnętrznej. Gmina pobierając wskazane w zarządzeniu
    opłaty za zajęcie drogi wewnętrznej nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu art.
    15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji pobierane opłaty nie podlegają opodatkowaniu
    podatkiem VAT.
    Stanowisko wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji
    indywidualnej z 12 czerwca 2025 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.447.2025.1.MK, w której
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż „pobieranie opłat za zajęcie pasa drogi
    wewnętrznej jest działaniem mieszczącym się w zakresie Państwa zadań własnych, a więc
    daniną o charakterze publicznym, która nie stanowi zapłaty za świadczenie usług. Należy
    uznać, że w zakresie realizacji ww. zadań nałożonych odrębnymi przepisami są Państwo

    adresatem normy prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Zatem stwierdzam, że
    udostępnienie pasa drogi wewnętrznej, za które pobierają Państwo opłaty, nie stanowi
    czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.
    Tak samo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji
    indywidualnej z 20 maja 2025 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.230.2025.1.AK: „Mając na
    uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa uznać należy, że pobierając opłaty za
    zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej wykonują Państwo działania mieszczące się w
    zakresie Państwa zadań własnych. Zatem w przedmiotowej sprawie pobierana przez
    Państwa danina o charakterze publicznym nie stanowi zapłaty za świadczenie usług.
    Należy uznać, że w zakresie realizacji ww. zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa
    są Państwo adresatem normy prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym
    ww. opłaty za zajęcie pasa drogowego drogi wewnętrznej pobierane przez Państwa nie
    podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług”.
    Ad 2.
    W myśl art. 106b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775) podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
    1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt
    2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
    dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej
    podatnikiem,
    2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z
    procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a,
    3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt
    1;
    4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
    których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
    a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
    b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,
    c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.
    Ustawodawca, w przepisach ustawy o VAT, określił w jakich przypadkach podatnik ma
    obowiązek wystawienia faktury. Regulacja ta odnosi się do czynności objętych zakresem
    przywołanej ustawy. Gmina nie powinna więc dokumentować czynności udostępnienia
    drogi wewnętrznej podmiotom trzecim fakturą.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej

      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego
        w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które
    składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie
    (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie
    charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona
    usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde
    świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub
    tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu
    ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
    - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca
      jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
    - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1
    jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają
    opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków
    ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).
    Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy –
    opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale
    także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.
    Według art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

    Zatem organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług – w zakresie czynności nałożonych przepisami
    prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-
    przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:
    - jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
    - odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te
      organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów
      cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału
    stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym
    wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze
    cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów
    i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności
    wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy
    obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowani na potrzeby podatku od towarów i
    usług jako podatnik VAT czynny. Stosownie do przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o
    drogach publicznych, na Państwa terenie znajdują się drogi wewnętrzne, których są
    Państwo właścicielem. Drogi wewnętrzne, co do zasady, są dostępne dla lokalnej
    społeczności.
    Burmistrz wydał zarządzenie z (...) 2020 r. w sprawie zajęcia dróg wewnętrznych na cele
    niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg będących
    Państwa własnością oraz wysokości opłat. Zgodnie z zapisami ww. zarządzenia zajęcie
    drogi wewnętrznej jest odpłatne. Zajęcie drogi wewnętrznej dokonywane jest na
    podstawie umowy cywilno-prawnej zawartej przez Państwa z właścicielem urządzenia.
    Podstawą do zawarcia umowy jest złożenie wniosku o zajęcie drogi wewnętrznej na
    minimum 7 dni przed planowanym rozpoczęciem robót. Zarządzenie określa wysokość
    opłaty za korzystanie z dróg wewnętrznych. Stawka opłaty uzależniona jest od celu, w
    związku z którym zostaje zajęta:
      - prowadzenie robót w drodze wewnętrznej,
      - umieszczenie w drodze wewnętrznej urządzeń infrastruktury technicznej
        niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego,
      - umieszczenie w drodze wewnętrznej obiektów budowlanych niezwiązanych z
        potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego oraz reklam,
      - zajęcie drogi wewnętrznej na prawach wyłączności w celach innych niż ww., oraz od
        powierzchni zajętej szerokości jezdni i rodzaju umieszczonego urządzania bądź
        obiektu handlowego czy usługowego.
    Opłata ta wnoszona jest w terminie do 15-go stycznia każdego roku (opłata roczna) lub w
    terminie 21 dni od daty zawarcia umowy.
    Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie
    drogi wewnętrznej stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT
    i czy powinni Państwo dokumentować opisane we wniosku opłaty za zajęcie drogi
    wewnętrznej fakturą VAT?

    Istota problemu sprowadza się zatem do ustalenia, czy wykonując czynności z obszaru
    publicznoprawnego, spełniają Państwo obie wskazane w art. 15 ust. 6 ustawy przesłanki,
    tj. czy są Państwo organem władzy publicznej oraz czy pobieranie określonych opłat jest
    czynnością ze sfery cywilnoprawnej, czy publicznoprawnej.
    Należy zaznaczyć, że takie pojęcia jak „organ władzy publicznej”, czy „urzędy obsługujące
    te organy” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Choć w wielu
    aktach normatywnych ustawodawca posługuje się pojęciem „władza publiczna”, czy
    „organy władzy publicznej”, to jednocześnie nigdzie nie definiuje tych pojęć.
    Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy należy więc zauważyć, że celem tej regulacji jest
    wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających
    prawu publicznemu z kategorii podatników VAT w odniesieniu do czynności
    wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Podatnikiem podatku
    od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten
    organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot
    gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że
    organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów
      oraz organizacji ruchu drogowego.
    W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą
      wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w
      przypadkach określonych w odrębnej ustawie.
    Stosownie do art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o
      charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.
    Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.
    U. z 2025 r. poz. 889):
      Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego
      właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu,
      utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.
    Według art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:
      1) krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;

      2) wojewódzkich - zarząd województwa;
      3) powiatowych - zarząd powiatu;
      4) gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).
    Na mocy art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zarządca drogi, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 2-4 i ust. 5, może wykonywać
      swoje obowiązki przy pomocy jednostki organizacyjnej będącej zarządem drogi,
      utworzonej odpowiednio przez sejmik województwa, radę powiatu lub radę gminy.
      Jeżeli jednostka taka nie została utworzona, zadania zarządu drogi wykonuje
      zarządca.
    Jak wynika z art. 39 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zabrania się dokonywania w pasie drogowym czynności, które mogłyby powodować
      niszczenie lub uszkodzenie drogi i jej urządzeń albo zmniejszenie jej trwałości oraz
      zagrażać bezpieczeństwu ruchu drogowego (...).
    Jednak art. 39 ust. 3 ustawy o drogach publicznych stanowi, że:
                                        1W szczególnie uzasadnionych przypadkach, z wyjątkiem ust. 3, lokalizowanie w
      pasie drogowym urządzeń obcych oraz reklam może nastąpić wyłącznie za
      zezwoleniem właściwego zarządcy drogi, wydawanym w drodze decyzji
      administracyjnej – zezwolenie nie jest wymagane w przypadku wydania decyzji, o
      której mowa w ust. 7, lub w przypadku zawarcia umowy, o której mowa w ust. 7a lub
      w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c. (...)
    Na mocy art. 40 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
      Zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem,
      utrzymaniem i ochroną dróg, wymaga zezwolenia zarządcy drogi, wydanego w
      drodze decyzji administracyjnej - zezwolenie nie jest wymagane w przypadku
      zawarcia umowy, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c.
    Według art. 40 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
      Zezwolenie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy:
      1) prowadzenia robót w pasie drogowym;
      2) umieszczania w pasie drogowym liniowych urządzeń obcych;
      3) umieszczania w pasie drogowym urządzeń obcych innych niż wymienione w pkt 2
      oraz reklam;
      4) zajęcia pasa drogowego na prawach wyłączności w celach innych niż wymienione
      w pkt 1-3.
    W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o drogach publicznych:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      1) pas drogowy - wydzielony liniami rozgraniczającymi grunt wraz z przestrzenią nad
      i pod jego powierzchnią, w którym jest lub będzie usytuowana droga;
      2) droga - budowlę składającą się z części i urządzeń drogi, budowli ziemnych, lub
      drogowych obiektów inżynierskich, określonych w przepisach wydanych na
      podstawie art. 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, stanowiącą całość
      techniczno-użytkową, usytuowaną w pasie drogowym i przeznaczoną do ruchu lub
      postoju pojazdów, ruchu pieszych, ruchu osób poruszających się przy użyciu
      urządzenia wspomagającego ruch, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt.
    W myśl przepisu art. 40 ust. 3 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego pobiera się opłatę.

    Jak stanowi art. 40 ust. 11 ustawy o drogach publicznych:
      Opłatę, o której mowa w ust. 3, ustala, w drodze decyzji administracyjnej, właściwy
      zarządca drogi przy udzielaniu zezwolenia na zajęcie pasa drogowego (...).
    Stosownie do przepisu art. 40 ust. 12 ustawy o drogach publicznych:
      Za zajęcie pasa drogowego:
      1) bez zezwolenia zarządcy drogi lub bez zawarcia umowy, o której mowa w art. 22
                                          1  4ust. 2, 2a lub 2c, lub bez decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3 lub 3,
      2) z przekroczeniem terminu zajęcia określonego w zezwoleniu zarządcy drogi lub w
      umowie, o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art.
            1  439 ust. 3 lub 3,
      3) o powierzchni większej niż określona w zezwoleniu zarządcy drogi lub w umowie,
      o której mowa w art. 22 ust. 2, 2a lub 2c, lub w decyzji, o której mowa w art. 39 ust. 3
      1  4 lub 3
      – zarządca drogi wymierza, w drodze decyzji administracyjnej, karę pieniężną w
      wysokości 10-krotności opłaty ustalanej zgodnie z ust. 4–6.
    Działania zarządców dróg mieszczą się zatem w zakresie czynności o charakterze
    publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez jednostki państwowe władztwa
    publicznoprawnego.
    Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j.
    Dz.U. z 2024 r. poz. 1530 ze zm.):
      Dochodami publicznymi są daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki,
      opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek
      Skarbu Państwa oraz banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne,
      których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu
      terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora
      finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw.
    W myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych:
      Środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o
      charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu
      państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody
      państwowych funduszy celowych:
      7) dochody pobierane przez państwowe i samorządowe jednostki budżetowe na
      podstawie odrębnych ustaw.
    Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że
    pobierając opłatę za zajęcie drogi wewnętrznej wykonują Państwo działania mieszczące
    się w zakresie Państwa zadań własnych. Zatem w przedmiotowej sprawie pobierana przez
    Państwa danina o charakterze publicznym nie stanowi zapłaty za świadczenie usług.
    Należy stwierdzić, że w zakresie realizacji ww. zadań nałożonych odrębnymi przepisami
    prawa są Państwo adresatem normy prawnej, o której mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.
    Tym samym, pobierane Państwa opłaty za zajęcie drogi wewnętrznej nie stanowią
    wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
    Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

      1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art.
        106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku,
        podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz
        osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
      2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik
        korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;
      3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany
        w pkt 1;
      4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o
        których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:
      a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5
      pkt 4,
      c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a
      ust. 1b.
    Pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie dróg wewnętrznych nie stanowią
    wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, tym samym nie ma
    podstaw do wystawiania faktur dokumentujących takie zdarzenia, bowiem – jak wynika z
    art. 106b ust. 1 ustawy – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. W związku z
    tym, pobierane przez Państwa opłaty za zajęcie dróg wewnętrznych nie powinny być
    dokumentowane fakturami, a innymi dokumentami księgowymi, np. notami księgowymi.
    Ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym
    zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią
    dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.
    j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku VAT. Nota
    księgowa nie jest zatem dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od
    towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże
    przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług dla
    takiego sposobu dokumentowania.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest
        elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.