Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.646.2019.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-29
Teza: Sposób opodatkowania dostawy okularów korekcyjnych, okularów korekcyjnych przyciemnianych oraz okularów nie korekcyjnych oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów (okularów, opraw, szkieł) wydawanych w ramach gwarancji rozszerzonej oraz braku ich opodatkowania
Słowa kluczowe: ewidencjonowanie; kasa-kasa rejestrująca; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 24 października 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostawy okularów korekcyjnych, okularów korekcyjnych przyciemnianych oraz okularów nie korekcyjnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów (okularów, opraw, szkieł) wydawanych w ramach gwarancji rozszerzonej oraz braku ich opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 października 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie sposobu opodatkowania dostawy okularów korekcyjnych, okularów korekcyjnych przyciemnianych oraz okularów nie korekcyjnych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów (okularów, opraw, szkieł) wydawanych w ramach gwarancji rozszerzonej oraz braku ich opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

S… Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) prowadzi w Polsce sprzedaż okularów, głównie na rzecz osób fizycznych niebędących przedsiębiorcami (dalej: „Klienci”, zaś w liczbie pojedynczej: „Klient”). Sprzedaż ta oparta jest o nowoczesny model biznesowy (dalej: „Model Biznesowy”), który ma zapewnić Klientom wygodę zakupów przez Internet, przy zachowaniu atrakcyjnego poziomu cen oraz wysokiego standardu obsługi. Model Biznesowy obejmuje następujące etapy:

1.  Klient odwiedza stronę internetową Spółki (dalej: „Platforma Sprzedażowa”), na której zakłada konto. Wiąże się to z podaniem danych osobowych Klienta oraz zaakceptowaniem przez niego regulaminu (dalej: „Regulaminu”). Klient, za pomocą Platformy Sprzedażowej, może wybrać interesujące go okulary, składające się z oprawek oraz – przeważnie – szkieł korekcyjnych (dalej: „Okulary Korekcyjne”). Spółka oferować będzie także okulary składające się ze szkieł pozbawionych właściwości korekcyjnych, np. szkła wyłącznie przeciwsłoneczne, czy też tzw. „zerówki” (dalej: „Okulary Niekorekcyjne”). Ponadto, Spółka oferować będzie także okulary składające się z przyciemnianych szkieł korekcyjnych (dalej: „Okulary Korekcyjne Przyciemniane’). Okulary Korekcyjne, Okulary Niekorekcyjne i Okulary Korekcyjne Przyciemniane zwane będą dalej łącznie „Okularami”.
2.  Po dokonaniu wstępnego wyboru Okularów, Klient – również za pośrednictwem Platformy Sprzedażowej – umawia wizytę w wybranym przez siebie salonie optycznym, dostępnym spośród puli podmiotów współpracujących ze Spółką (dalej: „Optycy”, zaś w liczbie pojedynczej: „Optyk”);
3.  Podczas wizyty u Optyka, Klient uzyskuje możliwość bezpośredniego zapoznania się z Okularami wstępnie wybranymi na Platformie Sprzedażowej. Oprócz tego, podczas takiej wizyty Optyk może zbadać także wzrok Klienta i pomóc dobrać optymalną moc szkieł korekcyjnych dla każdego oka (w praktyce, wady poszczególnych oczu mogą się różnić). Pożądany efekt wizyty polegać ma na tym, aby Klient upewnił się, że dokonuje wyboru właściwych Okularów (względy korekcyjne lub estetyczne). Po upewnieniu się w wyborze, Klient finalizuje zamówienie na Okulary – za pośrednictwem Platformy Sprzedażowej, do której Optycy posiadają specjalny dostęp. Pod koniec tej pierwszej wizyty, Klient otrzymuje od Spółki fakturę zaliczkową na 100% wartości zamówienia (dalej: „Faktura”). Faktura wystawiana jest w systemie księgowym Spółki, przy czym jej wydruku dokonuje Optyk, za pomocą ww. zdalnego dostępu do Platformy Sprzedażowej.
4.  Po zakończonej wizycie u Optyka, Klient zabiera wręczoną mu Fakturę i dokonuje zapłaty na wskazany w tym dokumencie rachunek bankowy Spółki. Płatność realizowana jest tylko i wyłącznie elektronicznie, za pośrednictwem tradycyjnego przelewu bankowego. W przypadku każdego przelewu możliwe będzie jego przyporządkowanie do danego zamówienia, jako że Klient będzie zobowiązany podać w tytule przelewu unikatowy numer zamówienia, widoczny na Fakturze.
5.  Aby przyspieszyć realizację zamówienia, Spółka nie zwleka z wytworzeniem wybranych Okularów do momentu zaksięgowania wpłaty za Fakturę, lecz zleca produkcję już w momencie potwierdzenia zamówienia przez Optyka, któremu to momentowi towarzyszy wydruk Faktury. Potwierdzenie zamówienia przez Optyka jest w praktyce równoznaczne z pobraniem przez niego od Klienta zwrotnej kaucji (dalej: „Kaucja”).
6.  Po pewnym czasie, Klient zostaje poinformowany o możliwości odbioru Okularów u tego samego Optyka, u którego był z pierwszą wizytą. Sam odbiór możliwy jest jednak jedynie wówczas, gdy Optyk (za pośrednictwem zdalnego dostępu do Platformy Sprzedażowej) stwierdzi, że Spółka odnotowała/rozliczyła wpłatę Klienta tytułem wystawionej na niego Faktury. Okulary są przez Spółkę przesyłane do danego Optyka za pośrednictwem poczty bądź firm kurierskich. Podczas tej drugiej wizyty u Optyka, Klient zasadniczo dokonuje jedynie odbioru Okularów (oraz Kaucji, przekazanej podczas pierwszej wizyty). W razie wystąpienia drobniejszych wad towaru (np. gdyby Okulary miały krzywo układać się na twarzy Klienta), Optyk postara się zaradzić im jeszcze podczas tej drugiej wizyty.

Dodatkowo, Spółka pragnie wyjaśnić następujące okoliczności istotne dla sprawy:

1.  akceptując Regulamin, Klient wyrazi zgodę m.in. na to, by gotowe Okulary zostały przesłane nie do jego miejsca zamieszkania, lecz by mógł odebrać je u danego Optyka,
2.  W ramach Modelu Biznesowego, Optycy zasadniczo nie będą świadczyli usług w odniesieniu do Klienta, lecz będą rozliczali się ze Spółką. Oznacza to, że kontrahentem Optyków będzie Spółka, która potraktuje koszt takich usług jako element kalkulacyjny ceny Okularów sprzedawanych Klientom.
3.  podczas pierwszej wizyty u Optyka, w ramach finalizowania zamówienia, Klient zobowiązany będzie przekazać Optykowi określoną kwotę tytułem Kaucji (np. 250 zł), której zwrot planowo otrzyma w ramach drugiej wizyty. Z punktu widzenia Spółki, uiszczenie Kaucji ma jedynie minimalizować ryzyko przypadków, w których Klient nie opłaciłby otrzymanej Faktury. Sytuacje takie byłyby dla Spółki o tyle niekorzystne, gdyż Spółka poniosłaby określone koszty tytułem zleconej już produkcji zamówionych Okularów. Kaucja pobierana jest przez Spółkę (za pośrednictwem Optyka) jedynie tytułem zabezpieczenia prawidłowego wykonania umowy przez Klienta (tu: opłacenia Faktury), dlatego też zasadniczo będzie podlegała zwrotowi. Wyjątkiem będą jedynie te przypadki, gdy Klient wyraźnie (oświadczenie woli) bądź w sposób dorozumiany (nieopłacenie faktury w ustalonym terminie) odstąpi od umowy ze Spółką już po złożeniu zamówienia. W takiej sytuacji, większa część Kaucji (np. 200 z 250 zł) przekształci się w swoiste zryczałtowane odszkodowanie od Klienta na rzecz Spółki, zaś pozostałą część (tu: 50 zł) Optyk zatrzyma dla siebie. Z punktu widzenia Spółki, uiszczone Kaucje nie będą stanowiły zaliczek na poczet przyszłych dostaw Okularów. Takie stuprocentowe zaliczki Spółka rozliczy dopiero w momencie zaksięgowania na jej koncie zapłaty za Fakturę.
4.  W cenę Okularów wkalkulowana będzie pewna zryczałtowana kwota, w zamian za którą Spółka zobowiąże się okresowo rozszerzyć gwarancję na dostarczone Okulary (dalej: „Rozszerzona Gwarancja”). Rozszerzona Gwarancja będzie obejmowała m.in. przypadki, gdzie, w wyniku późniejszych, niezależnych od Spółki zdarzeń, Klient nie będzie już w stanie właściwie korzystać z zakupionych Okularów (np. zmieni się wada jego wzroku bądź Okulary ulegną zniszczeniu/uszkodzeniu). W przypadku Rozszerzonej Gwarancji, nie chodzi więc o przypadki wadliwości wynikającej z jakości dostarczonego towaru (Okularów). Klient nie będzie miał możliwości wyboru/rezygnacji z Rozszerzonej Gwarancji, gdyż będzie ona każdorazowo uwzględniana na Fakturze, w cenie Okularów. W celu budowania pozytywnego wizerunku Spółki, informacja o Rozszerzonej Gwarancji będzie umieszczona na stronie internetowej Spółki oraz w Regulaminie. Kwota pobierana od Klienta tytułem Rozszerzonej Gwarancji będzie opodatkowana taką samą stawką podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), jak dany rodzaj Okularów.
5.  Na Fakturze wyszczególnione i wycenione będą pojedyncze elementy Okularów, np. pierwsza pozycja: oprawka typ X (wartość 100 zł); druga pozycja: szkło prawe typ Y (wartość 100 zł); trzecia pozycja: szkło lewe typ Z (wartość 100 zł). Powyżej wyliczonych pozycji znajdować się będzie każdorazowo informacja o treści „Okulary składają się z: \[\`(...)\`\]”. Powyższe wyliczenie ma więc na celu doprecyzowanie parametrów samych Okularów, rozumianych jako całość. Ponadto, wszelkie rabaty/bony rabatowe udzielane będą przez Spółkę na wartość Okularów, nie zaś na poszczególne elementy składające się Okulary. Okoliczność tę rozpoznać będzie można po przyjętym przez Spółkę sposobie fakturowania, np. pierwsza pozycja Faktury: oprawka typ X (wartość 100 zł); druga pozycja Faktury: szkło prawe typ Y (wartość 100 zł); trzecia pozycja Faktury: szkło lewe typ Z (wartość 100 zł). Po tym wyliczeniu, podana jest/będzie cena pośrednia, wynosząca w ww. przypadku 300 zł. Na tę cenę pośrednią, przyznany może być rabat (zatytułowany np. „bon rabatowy na oprawkę”), wynoszący np. 100 zł. W takim przypadku, jako cena końcowa widniałaby kwota 200 zł.
6.  Spółka nie będzie prowadziła sprzedaży towarów, których sprzedaż ex lege podlegałaby ewidencjonowaniu za pomocą kasy rejestrującej (vide § 4 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z 28.12.2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących),
7.  Oferowane przez Spółkę Okulary Korekcyjne i Okulary Korekcyjne Przyciemniane stanowią wyroby medyczne i oznakowane są znakiem „CE”. Są to więc produkty dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że oferowane przez Spółkę towary w postaci Okularów Korekcyjnych i Okularów Korekcyjnych Przyciemnianych, wykonywanych na zamówienie stanowią wyroby medyczne w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższe stwierdzenie poparte jest m.in. tym, że oba rodzaje okularów korekcyjnych służą kompensowaniu upośledzenia, jakim jest wada wzroku, tzn. wyrównywania braków spowodowanych tym upośledzeniem. Ponadto oznakowanie tych towarów znakiem „CE” potwierdza, że spełniają one odnoszące się do nich wymagania zasadnicze, w wyniku czego należy uznać je za dopuszczone do obrotu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku nr 4 i 5).

Jaką stawką VAT Spółka powinna opodatkowywać dostawę Okularów Korekcyjnych, Okularów Niekorekcyjnych oraz Okularów Korekcyjnych Przyciemnianych?

Czy Spółka, wydając danemu Klientowi w ramach Rozszerzonej Gwarancji nowe Okulary (jako komplet, bądź też same szkła czy oprawki), będzie uprawniona odliczyć VAT od nabytych w tym celu towarów i usług, nie będąc jednocześnie zobowiązaną do naliczenia VAT należnego od takich wydań?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, sprzedaż Okularów Korekcyjnych oraz Okularów Korekcyjnych Przyciemnianych podlega stawce VAT 8%, natomiast sprzedaż Okularów Niekorekcyjnych będzie podlega stawce VAT 23%. Wszystkie Okulary oferowane przez Spółkę są produktami gotowymi, powstałymi w wyniku połączenia kilku rodzajów towarów (np. oprawki i soczewki) oraz usług (np. montaż, badanie wzroku). Co do zasady, każde świadczenie uznaje się w VAT za odrębny przedmiot opodatkowania. Tym niemniej, w świetle powszechnie przyjętej koncepcji tzw. „świadczeń złożonych”, zespół pojedynczych świadczeń może być tak ściśle ze sobą związany, że tworzy on jedną ekonomiczną całość, w wyniku czego poszczególne świadczenia (normalnie odrębne) powinny być opodatkowane razem, na zasadach właściwych dla świadczenia głównego (wiodącego). Koncepcja ta wypracowana została w oparciu o orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), np. w sprawach C-349/96, C-41/04, C-425/06, C-572/07, C-224/11 czy też C-42/14). Co istotne, o „kompleksowości” decyduje to, jak typowy nabywca postrzega dany zakup, w związku z czym trzeba podjąć próbę odtworzenia ekonomicznych motywów (potrzeb), jakimi kieruje się on w swoim wyborze. Trzeba więc każdorazowo spróbować udzielić odpowiedzi na pytanie, czy klient byłby dalej zainteresowany transakcją, gdyby nie zaoferowano mu jednego z kilku świadczeń.

Zdaniem Spółki, w przypadku nabycia Okularów mamy do czynienia z typowym przykładem świadczenia złożonego. Ciężko bowiem wyobrazić sobie sytuację, w której nabywca byłby zainteresowany zakupem np. samych oprawek czy samych soczewek. Również ew. badanie wzroku powinno być traktowane jako świadczenie pomocnicze (akcesoryjne) względem świadczenia głównego, jakim jest nabycie soczewek odpowiednio osadzonych w oprawce. Istotą zamówień, jakie dani Klienci składają u Spółki, są gotowe Okulary. Skoro więc przedmiotem umowy (i dostawy) są tego typu okulary, składające się z soczewek zamontowanych w oprawkach, to nie można z podstawy opodatkowania VAT wyłączyć poszczególnych elementów kosztowych dla celów ew. odrębnego opodatkowania. Podstawą opodatkowania u Spółki jest bowiem uzgodniona cena za dostawę gotowych Okularów, bez względu na poszczególne elementy kosztowe (materiały, robocizna i.t.p. ). Wyliczenie elementów kosztowych na Fakturze ma więc walor informacyjny, przy czym nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania (i opodatkowania) elementów zawartych w takim wyliczeniu. W konsekwencji, w przypadku Okularów powinniśmy mówić nie o opodatkowaniu sprzedaży poszczególnych elementów składających się na dane Okulary, lecz o opodatkowaniu każdej pary Okularów jako towaru o charakterze kompleksowym. Ponieważ więc mamy do czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania, to zgodnie z art. 29a ust. 1 i ust. 6 Ustawy o VAT za podstawę opodatkowania powinno się przyjąć sumę poszczególnych elementów składających się na dostawę danej pary Okularów. Oznacza to, że wszelkie świadczenia składające się na sprzedawany towar, np. oprawki, szkła, czy też wartość Rozszerzonej Gwarancji dot. danej pary Okularów, będą efektywnie opodatkowane stawką 8%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, rozumianym jako obszar Polski. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w ww. przepisie, rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zgodnie z art. 41 ust. 1-2 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, zaś dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 7%. Tym niemniej, zgodnie z art. 146aa ustawy o VAT, ww. stawki wynoszą obecnie odpowiednio 23% i 8%. Zgodnie z poz. 105 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, obniżoną stawką VAT (obecnie 8%) objęte są „wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika”.

Zdaniem Spółki, kluczowe jest rozstrzygnięcie, które z oferowanych Okularów mogą stanowić wyroby medyczne w ww. rozumieniu, w wyniku czego ich sprzedaż powinna podlegać stawce VAT 8%.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 38 lit. b) ustawy z 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (dalej: „Ustawa o WM”), pod pojęciem „wyrób medyczny” należy rozumieć: narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu \[\`(...)\`\] diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia \[\`(...)\`\] –

który nie osiąga zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być wspomagane takimi środkami.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 Ustawy o WM, przez pojęcie „wyposażenie wyrobu medycznego” rozumieć należy artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

Jak wynika zaś z art. 132 Ustawy o WM, ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o „wyrobach medycznych”, należy przez to rozumieć zarówno same wyroby medyczne, jak też m.in. wyposażenie wyrobów medycznych. Według Spółki, za przykład takiego „odrębnego przepisu” uznać należy Ustawę o VAT.

W ocenie Spółki, oferowane Okulary Niekorekcyjne z pewnością nie będą spełniały definicji „wyrobu medycznego”, i to ani w rozumieniu wąskim (art. 2 ust. 1 pkt 38 Ustawy o WM), ani w rozumieniu szerokim (art. 132 Ustawy o VAT). Wniosek taki wynika już z racji tego, że Okulary Niekorekcyjne nie korygują wzroku, a więc nie służą kompensowaniu upośledzenia, jakim jest wada wzroku. W konsekwencji, Spółka powinna opodatkowywać ich sprzedaż wg stawki podstawowej (23%). Oznacza to, że wszelkie świadczenia składające się na sprzedawany towar, np. oprawki, szkła, czy też wartość Rozszerzonej Gwarancji dot. Okularów Niekorekcyjnych, będą efektywnie opodatkowane stawką 23%.

W przypadku Okularów Korekcyjnych i Okularów Korekcyjnych Przyciemnianych, mamy natomiast do czynienia z towarami, o których mowa w poz. 105 załącznika nr 3 do Ustawy o VAT. Po pierwsze, tego typu okulary służą skompensowaniu skutków upośledzenia, jakim jest wada wzroku. Po drugie, Spółka oferować będzie jedynie gotowe produkty (wyroby medyczne), przez co zbędne stają się dywagacje nt. ewentualnego sklasyfikowania poszczególnych elementów składających się na Okulary (problematyka opodatkowania „wyposażenia wyrobów medycznych”). Po trzecie zaś, Okulary Korekcyjne i Okulary Korekcyjne Przyciemniane, jako oznakowane znakiem CE, dopuszczone są do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Należy podkreślić, że w obu ww. przypadkach mamy do czynienia z okularami korygującymi wzrok, a więc kompensującymi upośledzenie w postaci wady wzroku. Zarówno Okulary Korekcyjne, jak i Okulary Korekcyjne Przyciemniane, powinny więc być opodatkowane na takich samych zasadach, tj. według stawki VAT 8%. Jedyna różnica między dwoma ww. typami okularów polega na tym, że Okulary Korekcyjne nie są zaopatrzone w przyciemniane szkła korekcyjne, podczas gdy Okulary Korekcyjne Przyciemniane takie szkła posiadają. Specjalny charakter Okularów Korekcyjnych Przyciemnianych nie czyni z nich jednak szkieł stricte przeciwsłonecznych, tj. niekorekcyjnych. Konieczność skompensowania wady wzroku, przy jednoczesnym przyciemnieniu szkieł, może być motywowana np. chęcią prowadzenia pojazdu w okularach korekcyjnych, które jednocześnie zapobiegną oślepieniu/ograniczeniu widzenia kierowcy w warunkach silnego nasłonecznienia. Niezależnie jednak od przyczyn, dla których dany Klient decyduje się kupić Okulary Korekcyjne Przyciemniane, głównym powodem zakupu jest z pewnością chęć skorygowania wzroku. Gdyby bowiem Klient posiadający wadę wzroku nie był zainteresowany korektą, to z pewnością kupiłby zwykłe okulary przeciwsłoneczne (ze stawką VAT 23%). Ciężko wyobrazić sobie także odwrotną sytuację, w której klient nieposiadający wady wzroku kupiłby przyciemniane okulary, które (niepotrzebnie) modyfikowałyby prawidłową moc jego oczu. Jeśli więc Klient decyduje się kupić właśnie Okulary Korekcyjne Przyciemniane, to może to oznaczać jedynie tyle, że jest zainteresowany okularami korekcyjnymi o pewnej dodatkowej cesze, jaką jest przyciemnienie szkieł.

Zdaniem Spółki, wydając danemu Klientowi w ramach Rozszerzonej Gwarancji nowe Okulary (jako komplet, bądź też same szkła czy oprawki), będzie uprawniona odliczyć VAT od nabytych w tym celu towarów i usług, nie będąc jednocześnie zobowiązaną do rozliczenia VAT należnego od takich wydań. W ocenie Spółki, dana czynność podlega VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek przyczynowy między wykonaną czynnością a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. W przypadku standardowego obrotu towarowego, zapłacone kwoty muszą więc stanowić wynagrodzenie za dostawę towarów, zrealizowaną w ramach umowy kupna-sprzedaży. Powyższe oznacza, że nie można uznać za odpłatną dostawę towarów czynności, w ramach których jedna ze stron nie uzyskuje świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z art. 577 § 3 Kodeksu cywilnego, jeżeli została udzielona gwarancja co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że gwarant jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, o ile wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w oświadczeniu gwarancyjnym. Obowiązek wymiany rzeczy (towaru) z tytułu gwarancji wynika więc wprost z przepisów Kodeksu cywilnego. Źródłem powstania tego obowiązku może być albo wprost (i) umowa sprzedaży łącząca sprzedawcę z nabywcą, albo też (ii) osobna umowa dot. udzielenia określonej gwarancji na daną rzecz (towar). W przypadku Spółki, źródłem obowiązku z tytułu Rozszerzonej Gwarancji jest już sama umowa sprzedaży. Niezależnie jednak od okoliczności udzielania gwarancji, wypełnienie zobowiązań z niej wynikających stanowi kontynuację pierwotnego świadczenia (sprzedaży). Oznacza to, że Spółka nie będzie świadczyła Klientowi nowej sprzedaży. Wydanie nowej pary Okularów (bądź innych towarów) będzie więc wynikało wyłącznie z uprzedniej transakcji między Spółką a Klientem. Co więcej, Spółka nie uzyska z tytułu realizacji Rozszerzonej Gwarancji żadnego odrębnego wynagrodzenia, przez co brak będzie ww. związku przyczynowego między działaniem Spółki (wydaniem nowych Okularów) a świadczeniem wzajemnym ze strony Klienta. Brak odrębnego wynagrodzenia za gwarancyjne wydanie nowych Okularów może implikować konieczność stosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (nieodpłatne wydanie towarów), w szczególności zaś art. 7 ust. 2 pkt 2. Tym niemniej, należy zauważyć, że w przepisie tym mowa o „darowiznach”. Tymczasem, działania Spółki nie noszą znamion tego typu czynności.

Zgodnie z art. 888 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Żeby więc mówić o darowiźnie, przysporzenie darczyńcy musi być dokonane tytułem „darmym”, czyli bez oczekiwania na jakikolwiek ekwiwalent ze strony obdarowanego. Argument ten znajduje bezpośrednie potwierdzenie już w kolejnym przepisie, tj. w art. 889 pkt 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia: 1) gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu”. Oznacza to, że z „darowizną” nie można zrównać każdego świadczenia, któremu nie towarzyszy odpłatność. Decydujące znaczenie ma bowiem kontekst owego bezpłatnego świadczenia. W przypadku Spółki, kontekst wydania nowych Okularów będzie sprowadzał się do udzielenia Rozszerzonej Gwarancji, z tytułu której Spółka pobierze od Klienta pewną kwotę, wliczoną w cenę danej pary Okularów. Oznacza to, że u podstaw gwarancyjnego wydania nowej pary Okularów będzie leżała owa uprzednia odpłatność ze strony Klienta. Nie może więc być mowy o traktowaniu takiej wymiany za „nieodpłatną” czy też „darowiznę”. Ponieważ gwarancyjne wydanie nowych Okularów nie będzie wpisywało się w ustawową definicję odpłatnej dostawy towarów (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), tj. nie będzie stanowiło ani odpłatnej dostawy towarów (art. 7 ust. 1), ani też zrównanej z tym nieodpłatnej dostawy towarów (art. 7 ust. 2), tego typu wydania nie kreują więc VAT należnego. Jest to o tyle zasadne, że ów VAT należny powstanie już wcześniej, w ramach dostawy Okularów na rzecz Klienta. Ustalając kwotę dot. Rozszerzonej Gwarancji, Spółka uwzględni już bowiem spodziewaną „szkodowość” i postara się, by koszty spodziewanych wymian nie przewyższały jej zysków. Ponadto należy zauważyć, że ów „komponent” gwarancyjny zostanie opodatkowany VAT na równi z pierwotnie dostarczonymi Okularami. Nie ma więc racjonalnych podstaw do tego, by Spółka ponownie naliczała VAT za to samo.

Drugą kwestią, wymagającą zajęcia stanowiska Spółki, jest sprawa odliczania przez nią VAT naliczonego od tych towarów i usług, które Spółka będzie musiała nabyć w celu wywiązania się z obowiązku wydania Klientowi nowych Okularów, w ramach Rozszerzonej Gwarancji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi \[\`(...)\`\] przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zdaniem Spółki, choć samo wydanie nowych Okularów nie będzie (bezpośrednio) wiązało się z obowiązkiem naliczenia VAT od takich wydań, to jednak zachowany zostanie (pośredni) związek między zakupami a działalnością Spółki podlegającą opodatkowaniu VAT. Związek ten w zasadzie wynika już z powyższego opisu i podsumować go można stwierdzeniem, że VAT naliczony związany będzie z VAT należnym rozpoznawanym przez Spółkę przy pierwotnej transakcji (dostawie Okularów). Gdyby nie udzielona przez Spółkę Rozszerzona Gwarancja, podstawa opodatkowania VAT zapewne musiałaby być niższa, jako że część Klientów mogłaby uznać, że ta sama cena, pozbawiona komponentu gwarancyjnego, nie jest już wystarczająco atrakcyjna, by dokonać zakupu akurat u Spółki. Z uwagi na ową Rozszerzoną Gwarancję, podstawa naliczenia VAT będzie więc odpowiednio wyższa. Uzasadnieniem do takiego podwyższenia jest jednak równoczesne zobowiązanie Spółki do spełnienia ewentualnych roszczeń Klienta wynikających z udzielonej Rozszerzonej Gwarancji. Aby móc się z niej wywiązać, Spółka musi nabyć (z VAT) określone towary lub usługi.

Przedstawione zależności w pełni uzasadniają więc tezę, że VAT naliczony związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, a więc spełniony jest warunek odliczenia przewidziany w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zaprezentowane stanowisko organ potwierdził m.in. w interpretacji indywidualnej z 7 maja 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.160.2018.1.AJ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo wskazać należy, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 ustawy – Ordynacja podatkowa, organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Oznacza to, że nie mają umocowania prawnego do dokonywania interpretacji przepisów prawa innych niż przepisy prawa podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest organem kompetentnym do dokonania oceny w zakresie stwierdzenia, czy w rozumieniu przepisów ustawy o wyrobach medycznych sprzedawane przez Spółkę towary stanowiące przedmiot zapytania są wyrobami medycznymi. Ustawa ta, choć powołana w ustawie o podatku od towarów i usług, nie jest elementem prawa podatkowego, wobec czego przepisy tej ustawy nie mogą być przedmiotem interpretacji udzielanej przez tut. organ.

Interpretacja taka wykraczałaby poza zakres interpretacji prawa podatkowego, do której uprawniony jest Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej. W związku z tym, niniejsza interpretacja została udzielona przy założeniu, że wymienione we wniosku towary stanowią wyroby medyczne w rozumieniu powołanej ustawy o wyrobach medycznych.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43–300 Bielsko–Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.