Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.173.2021.1.PD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-21
Teza: uprawnienie do odliczenia odpisów amortyzacyjnych od projektów zamortyzowanych jako wartości niematerialne i prawne w postaci kosztów prac rozwojowych
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 maja 2021 r. (data wpływu 9 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uprawienia do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 w związku z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych od projektów, które są amortyzowane jako wartości niematerialne i prawne w postaci kosztów Prac Rozwojowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uprawienia do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 w związku z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych od projektów, które są amortyzowane jako wartości niematerialne i prawne w postaci kosztów Prac Rozwojowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie możliwości skorzystania przez Spółkę z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w zakresie odpisów amortyzacyjnych od kosztów prac rozwojowych (stanowiących wartości niematerialne i prawne, dalej: „WNiP”), które to prace rozwojowe były tworzone w latach ubiegłych / są tworzone każdego roku, a następnie są przedmiotem amortyzacji (tj. na podstawie art. 18d ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Wnioskodawca jest osobą prawną, czynnym podatnikiem VAT oraz przedsiębiorstwem, które oferuje świadczenia pozapłacowe pracownikom różnych firm oraz instytucji. Innymi słowy, Spółka jest dostawcą rozwiązań w obszarze pozapłacowych świadczeń pracowniczych w zakresie (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”).

Wnioskodawca świadczy usługi polegające na sprzedaży kart magnetycznych umożliwiających ich posiadaczom korzystanie z szerokiej gamy usług (…).

Wnioskodawca z roku na rok odnotowuje wzrost zatrudnienia pracowników i zleceniobiorców. Dynamiczne zmiany na rynku usług benefitów pozapłacowych, które są spowodowane przez rozwój nowoczesnych technologii powodują intensywną transformację kanałów sprzedaży, jak również wewnętrznej współpracy i konieczności usprawnień działania systemów informatycznych poprzez automatyzację procesów wewnętrznych zachodzących w Spółce, dlatego też Wnioskodawca przyjął strategię biznesową skierowaną na rozwój, ulepszanie oraz wdrażanie nowoczesnych systemów i rozwiązań - w celu poprawy funkcjonalności systemów benefitów oraz zwiększenie sprzedaży przez Spółkę poprzez automatyzację systemów wewnętrznych (automatyzację obiegu dokumentów, automatyzację sprzedaży, automatyzację, poprawę funkcjonalności systemów i aplikacji etc.)

W związku z powyższym, Wnioskodawca prowadził i prowadzi obecnie prace koncepcyjne oraz programistyczne w zakresie budowy aplikacji, rozwoju oprogramowania, czy tworzenia algorytmów, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (produktów, usług i procesów), które prowadził i prowadzi obecnie w formie projektów mających postać Prac Rozwojowych (dalej: „Prace Rozwojowe”) - opis poszczególnych Prac Rozwojowych tworzonych w latach ubiegłych został przesłany w załączniku do niniejszego wniosku.

Spółka udostępnia usługę benefitów pozapłacowych dla swoich Klientów (pracodawców), którzy umożliwiają swoim Pracownikom (użytkownikom) skorzystanie z benefitów pozapłacowych w obiektach należących np. do Partnerów Spółki. Partnerzy umożliwiając dostęp (fizyczny wstęp) Pracownikom do swoich obiektów - za co otrzymują od Spółki wynagrodzenie za umożliwienie Pracownikowi wstępu do obiektu.

Spółka w rezultacie organizuje i jest odpowiedzialna za funkcjonalność komunikacji pomiędzy Spółką, Klientami, Użytkownikami i Partnerami - dlatego też każdego roku Spółka prowadzi Prace Rozwojowe, które mają na celu zoptymalizowanie, udoskonalanie i poprawę funkcjonalności oraz zmniejszenie czasochłonności wewnętrznych relacji zachodzących między tymi podmiotami.

W rezultacie, Spółka pełni funkcję pewnego rodzaju administratora danych i płatności, które przepływają pomiędzy Klientami, Użytkownikami i Partnerami - od funkcjonalności tych relacji i dostępu do usług świadczonych przez Spółkę zależą przyszłe przychody Spółki, dlatego też Spółka prowadzi każdego roku zaawansowane prace rozwojowe, które mają na celu optymalizację tych relacji, w tym wdrożenie nowych produktów i rozwiązań.

W ramach Prac Rozwojowych są tworzone rozwiązania stanowiące działalność badawczo-rozwojową Spółki w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (dalej: „Działalność B+R”).

W ramach Działalności B+R Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju wydatki, w tym wydatki o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz 3 ustawy o CIT.

W latach ubiegłych prowadzone były i są prowadzone obecnie (liczne) zaawansowane prace rozwojowe związane z wdrożeniem i przystosowaniem na potrzeby Spółki różnego rodzaju informatycznych systemów wsparcia oraz tworzeniem nowych lub udoskonalanie obecnych - rozwiązań w zakresie usprawnienia funkcjonowania świadczeń pozapłacowych dla klientów, które to prace rozwojowe ujmowane są w WNiP Spółki, a następnie amortyzowane. Spółka każdego roku ponosi wydatki na tworzenie nowych i udoskonalanie obecnie posiadanej technologii, która ma na celu usprawnienie świadczonych usług, poprzez poprawienie automatyzacji systemu, dotarcie do nowych klientów i w rezultacie zwiększenie przychodów Spółki.

Poszczególne wydatki (koszty) tj. nakłady bezpośrednio związane z Pracami Rozwojowymi ujmowane są jako WNiP tylko wtedy, gdy spełnione są następujące kryteria:

*   ukończenie składnika wartości niematerialnych jest wykonalne z technicznego punktu widzenia tak, aby nadawał się on do użytkowania lub sprzedaży,

*   Spółka zamierza ukończyć składnik wartości niematerialnych, a następnie użytkować go lub sprzedać,

*   Spółka jest zdolna do użytkowania lub sprzedaży składnika wartości niematerialnych,

*   składnik wartości niematerialnych będzie przynosił korzyści ekonomiczne, a Spółka potrafi tę korzyść udowodnić, m.in. poprzez istnienie rynku lub użyteczność składnika dla potrzeb Spółki,

*   dostępne są w Spółce środki techniczne, finansowe i inne niezbędne do ukończenia Prac Rozwojowych w celu sprzedaży lub użytkowania składnika,

*   nakłady poniesione w trakcie Prac Rozwojowych można wiarygodnie wycenić i przyporządkować do danego składnika wartości niematerialnych.

W latach ubiegłych Spółka pracowała nad blisko 60 różnymi projektami, które zostały ujęte w WNiP Spółki, jako prace rozwojowe (w toku lub, jako prace zakończone).

Wszystkie w/w Prace Rozwojowe były prowadzone w związku z potrzebą rozwoju przedsiębiorstwa i ulepszeniu (usprawnieniu) świadczonych przez Spółkę usług na rzecz kontrahentów, a także w celu lepszego zautomatyzowania wewnętrznych procesów zachodzących w Spółce. W rezultacie, wszystkie w/w Prace Rozwojowe były prowadzone w celu zwiększenia przychodów osiąganych przez Spółkę w przyszłości.

Na wartość początkową Prac Rozwojowych składają się różnego rodzaju wydatki (koszty), które są/były niezbędne do realizacji tych prac. Ujęte w WNiP wydatki (koszty) są wydatkami różnego rodzaju (różnej kategorii) - są to zarówno wydatki ujęte w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a ustawy o CIT, jak i wydatki (koszty) nie będące wydatkami (kosztami) ujętymi we wskazanych przepisach ustawy o CIT (Spółka zamierza ujmować w uldze B+R wyłącznie określony procent odpisu amortyzacyjnego, który odpowiada wydatkom, które mogą zostać zakwalifikowane do ulgi B+R - tj. w określonej proporcji zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT).

Spółka zamierza zastosować treść przepisu z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT i skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w stosunku do wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, w stosunku do których - za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że o ile określone wydatki (koszty) nie będą wydatkami (kosztami) ujętymi w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a ustawy o CIT, to nie będą przedmiotem ujęcia w uldze na działalność badawczo- rozwojową. Spółka zamierza dokonać obliczenia określonej proporcji wydatków wymienionych w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a ustawy o CIT, oraz wydatków (kosztów) nie ujętych we wskazanych przepisach.

Znaczna część wydatków (kosztów) ujęta w Pracach Rozwojowych nie stanowi wydatków (kosztów) o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a ustawy o CIT, jednakże część z nich stanowi takie wydatki (koszty) - są to przede wszystkim wynagrodzenia pracowników (osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenie lub umowy o dzieło).

Ze względu na zakres prowadzonych w ramach poszczególnych projektów Prac Rozwojowych, Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonywanych po 1 stycznia 2018 r.

Wnioskodawca jednocześnie zaznacza, że:

*   dla celów Ulgi B+R zamierza dokonać wyłączenia części odpisu amortyzacyjnego, w proporcji, w jakiej w wartości początkowej danego projektu Prac Rozwojowych obejmującego prace rozwojowe nie pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1 -4a lub ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT ustalone na dzień dokonywania odpisu amortyzacyjnego.

*   prowadzona Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a) ustawy o CIT.

*   w ewidencji rachunkowej Wnioskodawca wyodrębnił i będzie wyodrębniał koszty Działalności B+R w przyszłości.

*   Spółka każdego roku uzyskuje przychody z zysków kapitałowych, natomiast Wnioskodawca odliczeń z tytułu Ulgi B+R zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

*   Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

*   Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT.

*   Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, w wysokości obowiązującej w roku dokonania zaliczenia danego odpisu amortyzacyjnego do kosztów uzyskania przychodów, a tym samym odliczenia w Uldze B+R.

*   Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

*   Rok podatkowy Wnioskodawcy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym.

*   Dopełniany będzie obowiązek wskazany w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, tj. prowadzone będzie stosowne Zestawienie Kosztów.

*   Wszystkie opisane wyżej wydatki stanowią i zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

*   Wszystkie opisane wyżej wydatki zostaną ujęte w kwocie netto (bez ujmowania kwoty VAT).

*   Poszczególne projekty (Prace Rozwojowe) stanowią działalność twórczą, obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

*   Prace Rozwojowe Wnioskodawcy obejmują - nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług,

*   Działalność Spółki jest prowadzona w sposób systematyczny tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia o czym świadczy chociażby ilość Prac Rozwojowych nad którymi pracowała Spółka w latach poprzednich i które są obecnie amortyzowane (blisko 60 Prac Rozwojowych),

*   Celem podejmowanych przez Spółkę działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

*   Spółka opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej, które są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących (…).

*   Wśród wydatków ponoszonych przez Spółkę w ramach Prac Rozwojowych oprócz wynagrodzenia zasadniczego i ZUS, pojawią się / mogą się pojawić koszty delegacji pracowników (diety i inne należności za czas podróży służbowej), które będą miały bezpośredni związek z realizowanymi projektami Prac Rozwojowych i Działalnością B+R i będą stanowić po stronie pracowników należności ze stosunku pracy o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

*   Wszystkie koszty pracownicze, które są i będą ponoszone przez Spółkę stanowią i będą stanowić należności ze stosunku pracy o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ww. ustawy o PIT.

*   W skład należności dotyczących pracowników wchodziły i będą wchodzić również np. wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem itp, jednakże Wnioskodawca nie uwzględnia tych wydatków w Pracach Rozwojowych, a jedynie rzeczywisty czas pracy pracowników.

*   Oprócz kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2a ustawy o CIT mogą pojawić się również inne koszty kwalifikowane - o których mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, które zostaną oddzielnie zakwalifikowane do ulgi B+R, a które nie wchodziły w „skład” Prac Rozwojowych”.

Biorąc pod uwagę powyżej opisany stan faktyczny, oraz fakt że Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi począwszy od roku 2018, w tym również w następnych latach podatkowych - Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii konsekwencji podatkowych w podatku CIT, w zakresie możliwości skorzystania z ulgi B+R - dlatego też Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska w następującej kwestii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, według którego Wnioskodawca jest i będzie uprawniony do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 w związku z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych od projektów, które są amortyzowane jako wartości niematerialne i prawne w postaci kosztów Prac Rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Spółka jest i będzie uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1, w związku z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych projektów amortyzowanych jako wartości niematerialne i prawne w postaci kosztów Prac Rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Działalność badawczo-rozwojowa, zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., badania naukowe oznaczały:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

W tym okresie, w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczały z kolei nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Natomiast, zgodnie z nowelizacją art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT, która weszła w życie z dniem 1 października 2018 r., w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1669), badania naukowe definiowane w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, jako badania podstawowe i badania aplikacyjne należy rozumieć odpowiednio zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „PSWiN”). W konsekwencji, na gruncie znowelizowanego art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, badania naukowe to:

1.  badania podstawowe - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, znowelizowanego razem z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 PSWiN. Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT, oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane). Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

*   poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy

*   poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu,

*   nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową,

*   nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych,

*   ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 , 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej,

*   odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4,

*   nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4,

*   koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    *   przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    *   prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    *   odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    *   opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1 -4a lub ust. 3a pkt 2.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, pod warunkiem, że nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Ponadto, stosownie do treści art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Stosownie do art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

*   w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. -Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646) - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

*   w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

*   w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z kolei, zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W sytuacji, w której podatnik poniósł stratę za rok podatkowy albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca realizuje i będzie w przyszłości realizować prace rozwojowe. W związku z ich realizacją ponosi i będzie ponosić różnego rodzaju koszty uzyskania przychodów, w tym koszty stanowiące koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT.

W konsekwencji, mając na względzie przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca spełnia i będzie spełniać warunki skorzystania z Ulgi B+R określone w art. 9 ust. 1b, 18d oraz 18e ustawy o CIT.

Wnioskodawca wyjaśnia, że część ponoszonych kosztów obejmuje odpisy amortyzacyjne od zakończonych sukcesem projektów Prac Rozwojowych. Odpisy te są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy o CIT. Wynika to z tego, że działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach projektów Prac Rozwojowych miały charakter prac rozwojowych, które, stosownie do art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, zakończone są wynikiem pozytywnym, następnie wykorzystywane są na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz spełniają wymagania wskazane w ww. przepisie lit. a-c:

*   produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz

*   techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz

*   z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.

W tym kontekście, Wnioskodawca zamierza korzystać z Ulgi B+R w celu odliczenia kosztów poniesionych w związku z realizowaniem projektów w ramach Prac Rozwojowych na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc powyższe do sposobu rozliczania wydatków w związku z tworzeniem Prac Rozwojowych należy wskazać, że wydatki ponoszone w ramach projektów nie stanowiły kosztu uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Wnioskodawca korzysta z uprawnienia przyznanego jej zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne.

W konsekwencji wydatki, które Wnioskodawca ponosi w ramach projektów poszczególnych Prac Rozwojowych powodują zwiększenie wartości początkowej danych wartości niematerialnych i prawnych oraz - w razie sukcesu i po spełnieniu przesłanek z art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT - podlegają rozliczeniu w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Szczegółową regulację w zakresie ujmowania odpisów amortyzacyjnych od prac rozwojowych zakończonych sukcesem jako kosztów kwalifikowanych dla Ulgi B+R zawiera art. 18d ust. 2a ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy są uprawnieni do odliczenia w Uldze B+R odpisów amortyzacyjnych od prac rozwojowych zakończonych sukcesem w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT.

Tym samym, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w ramach projektów poszczególnych Prac Rozwojowych mogą być uznane za koszty kwalifikowane dla celów Ulgi B+R w postaci odpisów amortyzacyjnych od wytworzonych wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z proporcją wskazaną w art. 18d ust. 2a ustawy o CIT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym zakończonych sukcesem prac rozwojowych, mogą stanowić koszt kwalifikowany w roku podatkowym w którym zostały poniesione. Oznacza to, że również wydatki opłacone w latach poprzednich mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w przypadku zakończenia projektów poszczególnych Prac Rozwojowych, wprowadzenia go do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych i rozpoczęcia amortyzacji. Istotny jest moment wprowadzenia poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych do ewidencji, rozpoczęcie amortyzacji i dokonywanie odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych. Jak już zostało wyżej wskazane, w momencie dokonania odpisu amortyzacyjnego od pracy rozwojowej i zaliczenia go do Ulgi B+R, zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, podatnicy mogą do kosztów kwalifikowanych zaliczyć części poszczególnych odpisów, w proporcji, w jakiej w wartości początkowej tej pracy rozwojowej pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, ponieważ decydującym dla celów dokonania odliczenia z tytułu Ulgi B+R wydatków mieszczących się w którejś z kategorii kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, jest zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów, to w Uldze B+R można odliczyć wydatki stanowiące któryś z kosztów kwalifikowanych na dzień zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności, odpis amortyzacyjny od wartości niematerialnej i prawnej w postaci zakończonej sukcesem pracy rozwojowej.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy - Spółka jest uprawniona do odliczenia wydatków poniesionych w ramach projektów poszczególnych Prac Rozwojowych w roku, w którym zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, niezależnie od tego, kiedy zostały one faktycznie opłacone i alokowane do wartości początkowej danej wartości niematerialnej i prawnej. W szczególności dotyczy to kosztów pracowniczych, które dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych zostały wykazane w latach poprzednich, ale z uwagi na regulację art. 15 ust. 4a pkt 3 ustawy o CIT, w przeszłości dla Wnioskodawcy nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu (stanowią i będą stanowiły koszt uzyskania przychodów dopiero w postaci odpisu amortyzacyjnego) Natomiast, w celu dokonania odliczenia zgodnie z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, Wnioskodawca powinien dokonać wyłączenia części odpisu amortyzacyjnego od projektów poszczególnych Prac Rozwojowych, w proporcji, w jakiej w wartości początkowej danego projektu nie pozostają koszty wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 ustawy o CIT, ustalone na dzień dokonywania odpisu.

Takie podejście w zakresie momentu odliczenia w Uldze B+R zostało wielokrotnie potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo, w interpretacji z 11 maja 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.125.2018.

l.MST) Dyrektor Informacji Skarbowej wskazał, że:

*   „Należy zauważyć, że ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od faktu, czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów. Ponadto wskazać należy, że ustawodawca nie przewidział dla celów ulgi badawczo-rozwojowej szczególnej definicji poniesienia kosztów uzyskania przychodów jak również momentu ich poniesienia. W tym miejscu wskazać należy na treść art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, zgodnie z którym odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane. Oznacza to, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym. Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi). ”

Stanowisko analogiczne zostało zaprezentowane również m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z:

*   26 lutego 2019 r. (sygn. 0114-KDIB2-1.4010.67.2017.1.MR),

*   21 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.121.2017. I.SG),

*   25 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.218.2017.1.JS),

*   19 września 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.113.2017.1.MR).

Końcowo Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, odliczenia Ulgi B+R należy dokonać zgodnie z limitami obowiązującymi w roku dokonania odliczenia Ulgi B+R. W konsekwencji, zgodnie z art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, Wnioskodawca jest i będzie uprawniony do odliczenia odpisów amortyzacyjnych od projektów poszczególnych Prac Rozwojowych zgodnie z limitami obowiązującymi w roku zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, tj. dokonania odpisu amortyzacyjnego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jest i będzie uprawniony do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1, w związku z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie uprawienia do odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 w związku z art. 18d ust. 2a ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych od projektów, które są amortyzowane jako wartości niematerialne i prawne w postaci kosztów Prac Rozwojowych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych postawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Organ przyjął za Wnioskodawcą, że prowadzi Prace Rozwojowe w ramach których zostały wytworzone wartości niematerialne i prawne o których mowa we wniosku.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i tylko do nich się odnoszą; w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.