Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.749.2017.2.ICz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-26
Teza: opodatkowanie czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa; usługi; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 8 listopada 2017 r. (data wpływu 14 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 19 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Uczestników, w tym Wnioskodawcy, za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu uczestnictwa w strukturze cash pooling - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2017 r. wpłynął ww. wniosek wspólny z 8 listopada 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Uczestników, w tym Wnioskodawcy, za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu uczestnictwa w strukturze cash pooling.

Wniosek został uzupełniony pismem z 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 19 stycznia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 28 grudnia 2017r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.749.2017.1.ICZ.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: P. Polska
*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:

1.  P. Group Spółka Akcyjna
2.  P. W. Sp. z o.o.
3.  P. MDF G. Sp. z o.o.
4.  P. S. Sp. z o.o.
5.  P. G. Sp. z o.o.
6.  J. Polska Sp. z o.o.

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

P. Polska Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) należy do grupy kapitałowej P. (dalej: GK P.) specjalizującej się w produkcji materiałów na bazie drewna stosowanych w meblarstwie, przemyśle wnętrzarskim i budownictwie.

Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami powiązanymi należącymi do GK P. (dalej łącznie: Uczestnicy), tj.: P. Group S.A., P. W. Sp. z o.o., P. MDF G. Sp. z o.o., P. S. Sp. z o.o., P. G.Sp. z o.o., J. Polska Sp. z o.o., zamierza zawrzeć z bankiem - podmiotem niepowiązanym z siedzibą na terytorium Polski, prowadzącym działalność gospodarczą na terytorium Polski (dalej: Bank) umowę (dalej: Umowa), w ramach której utworzony zostanie system zarządzania płynnością finansową (dalej: System Cash Poolingu) oferowany przez Bank.

Celem Systemu Cash Poolingu jest zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez Uczestników poprzez optymalizację zarządzania środkami finansowymi w ramach GK P.

System Cash Poolingu jest tzw. cash poolingiem rzeczywistym połączonym z usługą „cross account drawing” (dalej: Usługa Salda Netto).

W ramach Systemu Cash Poolingu:

*   Wnioskodawca będzie pełnić funkcję tzw. pool leadera (agenta).
*   Bank będzie prowadził dla Uczestników (z zastrzeżeniem możliwego odstępstwa w stosunku do Wnioskodawcy opisanego poniżej) rachunki bankowe, które będą używane przez Uczestników w ciągu każdego dnia roboczego do realizacji transakcji płatniczych (dalej: Rachunki operacyjne).
*   Bank będzie prowadził dla Wnioskodawcy rachunek bankowy (dalej: Rachunek główny), który będzie wykorzystywany dla celów „zerowania” (bilansowania) Rachunków operacyjnych na koniec każdego dnia roboczego.
*   Możliwy jest scenariusz, w którym Wnioskodawca będzie używał do realizacji transakcji płatniczych Rachunku głównego, wobec czego nie zostanie dla niego otwarty odrębny Rachunek operacyjny; ostateczna decyzja odnośnie kwestii, czy Wnioskodawca w celu realizacji bieżących transakcji płatniczych będzie korzystał z Rachunku głównego, czy też z własnego Rachunku operacyjnego nie została dotychczas podjęta.
*   Na koniec każdego dnia roboczego Bank dokonywał będzie faktycznego „zerowania” (bilansowania) sald wszystkich Rachunków operacyjnych poprzez:
    
    *   faktyczny transfer środków z Rachunków operacyjnych wykazujących saldo dodatnie na Rachunek główny lub 
    *   faktyczny transfer środków z Rachunku głównego na Rachunki operacyjne wykazujące w danym dniu saldo ujemne.
    
    Powyższe operacje dokonywane będą w związku z transakcjami polegającymi na:
    *   przejęciu przez Wnioskodawcę zobowiązań Banku wobec pozostałych Uczestników, których Rachunki operacyjne wykazywać będą salda dodatnie (w związku z czym Bank uzna Rachunek główny Wnioskodawcy kwotą przejętych zobowiązań),
    *   przeniesieniu przez Bank na Wnioskodawcę wierzytelności przysługujących Bankowi wobec pozostałych Uczestników, których Rachunki operacyjne wykazywać będą salda ujemne (w związku z czym Bank obciąży Rachunek główny Wnioskodawcy kwotą przejętych wierzytelności),
    *   przeniesieniu salda Rachunku operacyjnego Wnioskodawcy na Rachunek główny (w przypadku jeśli Wnioskodawca będzie posiadał odrębny Rachunek operacyjny).Po dokonaniu operacji, o których mowa powyżej, saldo Rachunku głównego odpowiadało będzie wartości netto środków finansowych Uczestników, natomiast salda Rachunków operacyjnych będą równe zero.
*   W przypadku, w którym po dokonaniu operacji, wymienionych powyżej na Rachunku głównym wystąpi saldo dodatnie, Bank naliczy odsetki należne od Banku od kwoty stanowiącej dodatnie saldo na koniec danego dnia. W przypadku jeśli po dokonaniu operacji, wymienionych powyżej na Rachunku głównym wystąpi saldo ujemne, Bank naliczy odsetki należne Bankowi od kwoty stanowiącej ujemne saldo na koniec danego dnia. Rozliczenia, o których mowa powyżej następować będą pomiędzy Bankiem a Wnioskodawcą, tj. formalnoprawnym właścicielem Rachunku głównego.
*   Każdy Uczestnik będzie mógł dokonywać ze swojego Rachunku operacyjnego (a w przypadku Wnioskodawcy, o ile nie zostanie dla niego otwarty osobny Rachunek operacyjny, z Rachunku głównego) transakcji płatniczych do wysokości środków zgromadzonych łącznie na wszystkich rachunkach objętych Systemem Cash Poolingu (zarówno Rachunkach operacyjnych, jak i Rachunku głównym) w momencie dokonywania transakcji (istota Usługi Salda Netto). Płynność będzie dostępna w sposób natychmiastowy - każdy transfer przychodzący lub wychodzący na/z Rachunków operacyjnych / Rachunku głównego będzie notowany w czasie rzeczywistym, a każdy Uczestnik w każdej chwili posiadał będzie prawidłową informację odnośnie wysokości dostępnych środków, z których może na dany moment skorzystać. 
*   W ramach Usługi Salda Netto potencjalnie istnieje możliwość ustalenia dla poszczególnych Uczestników limitu środków dostępnych im do wykorzystania w danym dniu roboczym.
*   W przypadku zlecenia przez Uczestnika przelewu skutkującego powstaniem/zwiększeniem na którymkolwiek z Rachunków operacyjnych (lub w przypadku Wnioskodawcy na Koncie Głównym jeśli nie będzie on korzystał z odrębnego Rachunku operacyjnego) salda debetowego, kwota odpowiadająca wysokości tego salda debetowego zablokowana zostanie przez Bank na jednym lub kilku Rachunkach operacyjnych innego Uczestnika/Uczestników posiadających saldo dodatnie (lub na Rachunku Głównym) w chwili dokonywania przelewu.
*   Możliwe jest zawarcie pomiędzy Bankiem a Wnioskodawcą dodatkowego porozumienia, na podstawie którego Bank udostępni Uczestnikom wspólną linię kredytową przypisaną do Rachunku głównego, dzięki czemu zwiększeniu ulegnie pula środków finansowych dostępnych Uczestnikom, w celu realizacji transakcji płatniczych. Nie jest również wykluczone połączenie Systemu Cash Poolingu z już istniejącymi instrumentami kredytowymi, których stroną jest Wnioskodawca, dzięki którym zwiększeniu ulegnie suma środków, do którego dostęp będą mieli Uczestnicy.
*   Na początku każdego kolejnego dnia roboczego nie będzie dochodziło do automatycznego zwrotu środków (sald dodatnich/ujemnych) na Rachunki operacyjne poszczególnych Uczestników z Rachunku głównego. W konsekwencji powyższego dzienne salda każdego Uczestnika podlegać będą kumulacji w czasie na Rachunku głównym. Wnioskodawca będzie posiadał wierzytelności wobec pozostałych Uczestników, których zakumulowane saldo środków na Rachunku głównym będzie ujemne oraz zobowiązania wobec Uczestników, których zakumulowane saldo środków na Rachunku głównym będzie dodatnie.
*   Od salda środków poszczególnych Uczestników innych niż Wnioskodawca zakumulowanych na Rachunku głównym kalkulowane będą odsetki:
    *   należne danemu Uczestnikowi od Wnioskodawcy - w przypadku jeżeli saldo to będzie dodatnie,
    *   należne Wnioskodawcy od danego Uczestnika - w przypadku jeżeli saldo to będzie ujemne.
*   Bank będzie dokonywał rozliczenia odsetek pomiędzy Wnioskodawcą, a pozostałymi Uczestnikami. Kalkulacja odsetek będzie dokonywana na bazie dziennej podczas gdy samo ich rozliczenie następować będzie w okresach miesięcznych. 
*   Kalkulacja odsetek, o których mowa wyżej następować będzie w oparciu o stopy procentowe uzgodnione pomiędzy Wnioskodawcą a pozostałymi Uczestnikami. Stawka debetowa odsetek może nieco różnić się od stawki kredytowej odsetek (spread). W efekcie nie jest wykluczone, że Wnioskodawca osiągał będzie pewne dochody z tyt. uczestnictwa w Systemie Cash Poolingu (dzięki różnicy wysokości stawek, o których mowa wyżej).
*   Transakcje rejestrowane na Rachunkach operacyjnych będą odzwierciedlane na Rachunku głównym za sprawą tzw. mirror accounting (tzw. „lustrzane księgowania” na kontach technicznych; dalej: mirror accounting), które prowadzone będzie przez Bank lub Wnioskodawcę, przy czym w drugim przypadku rola Wnioskodawcy będzie jedynie techniczna, ponieważ to Bank dostarczać będzie danych wykorzystywanych do mirror accounting. Dzięki mirror accounting możliwe będzie ujęcie na każdy moment rzeczywistej sytuacji finansowej każdego z Uczestników Systemu Cash Poolingu.
*   W przypadku, jeżeli Wnioskodawca nie będzie posiadał własnego Rachunku operacyjnego, lecz będzie korzystał z Rachunku głównego w celu wykonywania codziennych operacji płatniczych, mechanizm kalkulacji bilansu dziennego oraz zakumulowanej pozycji finansowej Wnioskodawcy bazować będą na wartościach dziennych transferów zerujących Rachunki operacyjne pozostałych Uczestników.
*   Wszystkie transfery „zerujące” salda Rachunków operacyjnych będą widoczne w historii tych rachunków oraz w historii Rachunku Głównego i będą służyły do kalkulacji zakumulowanej pozycji finansowej poszczególnych Uczestników (w tym Wnioskodawcy).
*   W przypadku, gdy któryś z Uczestników innych niż Wnioskodawca zechce opuścić Strukturę Cash Poolingu, dojdzie do fizycznego transferu środków tego Uczestnika zakumulowanych na Rachunku głównym na rachunek bankowy wskazany przez tego Uczestnika (w przypadku jeśli mirror accounting wykaże, że zakumulowana pozycja finansowa tego Uczestnika na Rachunku głównym jest dodatnia) lub też Uczestnik ten będzie zobowiązany przekazać na Rachunek główny odpowiednią kwotę środków (w przypadku jeśli mirror accounting wykaże, że zakumulowana na Rachunku głównym pozycja finansowa tego Uczestnika jest ujemna).
*   Bank będzie przekazywał Uczestnikom informacje dotyczące rozliczenia odsetek oraz rozliczania wszelkich opłat związanych z Systemem Cash Poolingu.
*   Na podstawie Umowy każdy z Uczestników dokona wobec Banku poręczenia za wierzytelności Banku wobec pozostałych Uczestników.
    *   Planowane jest wdrożenie pomiędzy Uczestnikami dwóch odrębnych Systemów Cash Poolingu - osobnego dla waluty PLN oraz osobnego dla waluty EUR. 
    *   Poza odsetkami od ewentualnego negatywnego salda Rachunku głównego Bank będzie pobierał od Uczestników comiesięczne wynagrodzenie za alokację i dystrybucję odsetek pomiędzy Uczestnikami. Dodatkowo Bank pobierze od Uczestników jednorazową opłatę za wdrożenie Systemu Cash Poolingu.
    *   Wnioskodawca nie będzie pobierał od Banku ani od pozostałych Uczestników wynagrodzenia za pełnienie funkcji pool leadera w ramach Systemu Cash Poolingu.
    *   Uczestnicy Systemu Cash Poollingu są podmiotami posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i będącymi polskim rezydentami podatkowymi.
    *   Uczestnicy Systemu Cash Poollingu stosują tzw. podatkową metodę rozliczania różnic kursowych dla celów podatku CIT (tj. w oparciu o przepisy art. 15a ustawy o CIT).
    *   Uczestnicy Systemu Cash Poollingu są czynnymi podatnikami VAT.

W piśmie uzupełniającym z 17 stycznia 2018 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił co następuje:

W ramach Systemu Cash Poolingu Wnioskodawcy nie będzie należne żadne wynagrodzenie bezpośrednio z tytułu pełnienia funkcji pool leadera (ani od Banku ani od pozostałych Uczestników). W szczególności Wnioskodawcy nie będzie należne żadne stałe (płatne np. w okresach miesięcznych) wynagrodzenie z tego tytułu. Powyższe wynika z faktu, że funkcja pool leadera ma charakter techniczny i służy jedynie poprawnemu z prawnego oraz rachunkowego punktu widzenia funkcjonowaniu Umowy.

Uzyskanie potencjalnych dochodów przez Wnioskodawcę na skutek różnicy wysokości stawek (debetowej i kredytowej) stosowanych w ramach Systemu Cash Poolingu zależne jest od sytuacji finansowej Uczestników, a także od finalnie ustalonej wysokości stawek (w oparciu o odpowiednie analizy, które pozwolą ustalić stawki właściwe dla Systemu Cash Poolingu z uwzględnieniem przepisów o cenach transferowych na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych). W efekcie w praktyce nie można wykluczyć sytuacji, że pomimo pełnienia funkcji pool leadera Wnioskodawca w ogóle nie będzie osiągał dochodów, o których mowa wyżej.

W opinii Wnioskodawcy powyższe jednoznacznie potwierdza, że potencjalne dochody wynikające z ewentualnej różnicy wysokości stawek stosowanych w ramach Systemu Cash Poolingu nie będą stanowiły wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji pool leadera. 

W ramach Systemu Cash Poolingu rola Wnioskodawcy jak i pozostałych Uczestników będzie miała charakter bierny i będzie sprowadzała się do udostępnianiu Bankowi rachunków operacyjnych oraz rachunku głównego w celu umożliwienia Bankowi świadczenia usługi cash poolingu. W ramach Systemu Cash Poolingu to Bank dokonywał będzie: (1) przelewów pomiędzy Rachunkami operacyjnymi oraz Rachunkiem głównym w celu wyzerowania sald Rachunków operacyjnych, (2) kalkulacji odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom, (3) odpowiedniej alokacji tych odsetek pomiędzy Uczestników oraz (4) czynności z zakresu okresowego informowania Uczestników o wszelkich rozliczeniach dokonywanych w ramach Systemu Cash Poolingu.

W ramach Systemu Cash Poolingu Wnioskodawca będzie także pełnił funkcję tzw. pool leadera (agenta), w związku z czym będzie on m.in. upoważniony przez pozostałych Uczestników do ich reprezentowania, w zakresie Umowy wobec Banku. Funkcja pool leadera (agenta) ma charakter techniczny i służy poprawnemu z prawnego oraz rachunkowego punktu widzenia funkcjonowaniu Umowy.

W ramach Systemu Cash Poolingu będzie dochodziło do transferu środków finansowych pomiędzy Rachunkami operacyjnymi Uczestników a Rachunkiem głównym Wnioskodawcy celem wyzerowania sald Rachunków operacyjnych. Transfery te stanowią istotę struktury cash poolingu. Będą one następowały automatycznie na koniec każdego dnia roboczego. Za obsługę techniczną w/w transferów, a także za kalkulację oraz alokację odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom / od poszczególnych Uczestników w związku z funkcjonowaniem Systemu Cash Poolingu odpowiadał będzie Bank. 

Z wyjątkiem ewentualnych odsetek naliczonych w związku z udostępnianiem środków finansowych w ramach Systemu Cash Poolingu, w związku z uczestnictwem w Systemie Cash Poolingu Uczestnikom nie będzie przysługiwało żadne wynagrodzenie od pozostałych Uczestników Systemu. W szczególności ani Wnioskodawcy ani żadnemu z pozostałych Uczestników nie będzie należne żadne stałe wynagrodzenie za funkcje lub czynności pełnione/wykonywane w związku z uczestnictwem w Systemie Cash Poolingu.

W opinii Wnioskodawcy w ramach Systemu Cash Poolingu ani Wnioskodawca ani żaden z pozostałych Uczestników nie będzie wykonywał czynności, które można by uznać za czynności odpłatnego świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT (vide stanowisko własne Wnioskodawcy oraz argumentacja Wnioskodawcy przedstawiona we wniosku o interpretację z dnia 8.11.2017 r.). Tym niemniej kwestia ta stanowi istotę wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania VAT czynności wykonywanych przez Uczestników w ramach Systemu Cash Poolingu, czemu Wnioskodawca dał wyraz formułując pytanie nr 2 wniosku o interpretację z dnia 8.11.2017 r.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Uczestnicy, w tym Wnioskodawca, w ramach Systemu Cash Poolingu będą wykonywali czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności czynności odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 lub ust. 2 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług:

Zdaniem Wnioskodawcy w ramach Systemu Cash Poolingu ani Wnioskodawca ani żaden z pozostałych Uczestników nie będzie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności czynności podejmowane przez Wnioskodawcę lub pozostałych Uczestników w ramach Systemu Cash Poolingu nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska własnego:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) podlegają „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Jako, że w ramach Systemu Cash Poolingu nie dochodzi do dostawy towarów, przepisy te nie znajdują zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Przez świadczenie usług natomiast rozumie się (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT), cyt.:

„każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej:
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa”.

Powołana definicja odpłatnego świadczenia usług zawarta w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest bardzo szeroka i określa zakres przedmiotowy opodatkowania w VAT w sposób dopełniający definicję dostawy towarów. Nie oznacza to jednak, że obejmuje ona swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami. Potwierdza do linia interpretacyjna, np.

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 kwietnia 2017 r., sygn. 0461-ITPP1.4512.125.2017.1.RH, cyt.: „Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie”.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2016 r. nr 2461-IBPP3.4512.5812.2016.2.EJ, cyt.: „Usługa jest czynnością opodatkowaną - co do zasady - w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego)”. 
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 listopada 2016 r., nr 0461-ITPP1.4512.624.2016.1.DM, cyt.: „(\`(...)\`) z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia”.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 sierpnia 2014 r., nr IPPP1/443-607/14-2/MP, cyt.: „Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Nie oznacza to jednak, że powyższa definicja obejmuje swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami, których efektem jest powstanie przysporzenia pieniężnego po jednej stronie na skutek określonego działania bądź zaniechania drugiej strony. Przesłanką dla uznania danego działania, powstrzymania się od działania bądź tolerowania czynności lub sytuacji za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jest łącznie spełnienie następujących warunków:
    
    *   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    *   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie),
    *   Należy przy tym podkreślić, ze oba wyżej wymienione warunki winny być spełnione łącznie, aby dane świadczenie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    
    Tak więc, dane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy:
    *   istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że otrzymane kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego i są wypłacane w konsekwencji wykonania świadczenia lub
    *   dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.W związku z tym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedną ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie”. 

Powyższe stanowisko potwierdza również linia orzecznicza sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1493/13 „(\`(...)\`) dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Nie można bowiem przyjąć, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Z powyższych uregulowań ustawy o VAT wynika bowiem, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (będący konsumentem danej usługi) odnosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. W szeregu orzeczeń (np. C-498/99, publ. LEX nr 83900, C-16/93, publ. LEX nr 83886, C-89/81, publ. www.curia.europa.eu, czy C-154/80, publ. www.curia.europa.eu), istotnych z punktu widzenia spornej w tej sprawie kwestii Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wyraził pogląd, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego”.

Mając na uwadze powyższe, aby dana czynność była uznana za opodatkowane VAT świadczenie usług, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy otrzymaną płatnością a wykonaną usługą - otrzymana zapłata musi być konsekwencją wykonania świadczenia na rzecz nabywcy.

Jednocześnie w myśl przepisu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W konsekwencji nieodpłatne świadczenie usług, które wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej podatnika i nie jest świadczeniem na rzecz osób wskazanych w powyższym przepisie, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług. 

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są, cyt.: „(\`(...)\`) osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Pod pojęciem „działalności gospodarczej”, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ustawy o VAT należy rozumieć, cyt.: „(\`(...)\`) wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

W ramach Umowy Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników, w tym Wnioskodawcy, szereg czynności. Bank, będzie w pełni odpowiedzialny m in. za:

*   przeprowadzenie transferów środków pomiędzy rachunkami bankowymi prowadzonymi na potrzeby Systemu Cash Poolingu,
*   kalkulację odsetek w ramach Systemu Cash Poolingu i ich prawidłową alokacją do poszczególnych Uczestników,
*   wszelkie inne kwestie związane z utrzymaniem Systemu Cash Poolingu oraz kwestie związane z jego techniczną obsługą.

Beneficjentem tych czynności będą Uczestnicy.

Za wykonane przez siebie czynności w ramach Umowy, Bank będzie pobierał wynagrodzenie będące bezpośrednim następstwem wykonanych przez Bank czynności.

W efekcie w zdarzeniu przyszłym Bank, jako podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych Uczestników w ramach Systemu Cash Poolingu za wynagrodzeniem, będzie świadczył na rzecz Uczestników usługi w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, wszelkie czynności podejmowane przez Uczestników w ramach Systemu Cash Poolingu, np. udostępnienie Bankowi Rachunków operacyjnych i Rachunku głównego w celu przeprowadzania transakcji zerowania sald, udzielenie poręczeń za wierzytelności Banku wobec Uczestników, a w przypadku Wnioskodawcy także czynności związane z pełnieniem funkcji pool leadera, będą wykonywane wyłącznie w celu umożliwienia Bankowi wykonania usług na ich rzecz. Czynności umożliwiające wykonanie usług przez Bank mają zatem wyłącznie charakter pomocniczy (techniczny) w stosunku do tych usług. 

Ponadto, żadnemu z Uczestników nie będzie przysługiwało wynagrodzenie w związku z wykonaniem tych czynności.

W opisanym zdarzeniu przyszłym czynności podejmowane przez Uczestników w ramach Systemu Cash Poolingu, jako czynności o charakterze pomocniczym, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Tym samym czynności te pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają wydawane przez organy podatkowe indywidulane interpretacje przepisów prawa podatkowego, m.in.:

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30.03.2017 r., nr 0113-KDIPTI- 2.4012.10.2017.1.KT, w której organ podatkowy wskazał, że cyt.: „Należy wskazać, że usługa cash pooling oferowana przez banki, nie została uregulowana prawnie przez polskiego ustawodawcę, dlatego jej zasady tworzone są w oparciu o zasadę swobody kontraktowania. Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, czyli cash pooling. W praktyce więc, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash poolingu, dla tych usług jest podatnikiem VAT. Usługa cash poolingu jest zatem usługą wykonywaną przez Bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT. Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanego systemu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy występuje Bank, który będzie wykonywał wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej i będzie pobierał opłatę z tytułu wykonywania świadczenia tej usługi, w tym Wnioskodawcy. Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W konsekwencji stwierdzić należy, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Uczestnika umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, wykonywane przez niego czynności w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.  Tym samym, Wnioskodawca z tytułu uczestnictwa w strukturze cash poolingu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-3.4512.112.2016.2.JN, w której organ podatkowy wskazał, że cyt.: „Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne ww. Umowy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika w ramach Umowy Płynności nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia przez niego usług, lecz jedynie będą stanowiły elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez inny podmiot (Bank) usługi cash poolingu. W związku z powyższym nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. (\`(...)\`) z tytułu uczestnictwa w przedstawionej strukturze cash poolingu - w Umowie Koncentracji Gotówki i/lub w Umowie Płynności - oferowanej przez Bank, Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. ”
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 listopada 2016 r., sygn. 3063- ILPP1-3.4512.89.2016.1.KB, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawnego potwierdził prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym cyt.: „Mając na uwadze powyższe nie można uznać, iż w ramach Umowy którykolwiek z Uczestników wykonuje usługę w rozumieniu ustawy o VAT na rzecz drugiego Uczestnika, czy też na rzecz Banku. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, iż Bank dokonuje przelewów sald dodatnich i sald ujemnych z Rachunków Uczestników na Rachunek Pool Leadera. Dokonywanie takich przelewów jest warunkiem koniecznym do funkcjonowania cash poolingu opartego na przelewach rzeczywistych - wykonywane są one pomocniczo, w ramach i w celu świadczenia przez Bank usługi zarządzania płynnością finansową Uczestników, w tym Pool Leadera. ”
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lipca 2016 r., sygn. IPPP1/4512- 487/16-4/MP, w której organ podatkowy wskazał, że cyt.: „Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie czynności wykonywane przez Spółkę, jako uczestnika przedmiotowej usługi, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Ponadto, Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. W konsekwencji stwierdzić należy, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Uczestnika umowy zarządzania wspólną płynnością finansową, wykonywane przez niego czynności w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym, uczestnicząc w opisanej strukturze cash-poolingu Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.”
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 kwietnia 2016 r., sygn. ITPP1/4512-114/16/EA, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawnego potwierdził prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym, cyt.: „Z uwagi na cechy charakterystyczne zaprezentowanego Systemu, Wnioskodawca uważa, że w niniejszej sprawie w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie od Uczestników Systemu, w tym Wnioskodawcy. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika niniejszej usługi i jednocześnie tzw. Pool Leadera, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash-poolingu, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Koordynujący nie będzie otrzymywał żadnego wynagrodzenia od pozostałych uczestników Systemu. (\`(...)\`) W świetle przedstawionych argumentów Wnioskodawca uważa, że w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach struktury cash-poolingu (wyłącznie o charakterze technicznym), Wnioskodawca nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy. Zatem mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-1265/14/ICz, w której organ podatkowy wskazał, że cyt.: „Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika niniejszej usługi i jednocześnie tzw. Agenta, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash-poolingu, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca - Agent nie będzie otrzymywał żadnego wynagrodzenia od pozostałych uczestników Struktury. (\`(...)\`) W świetle przedstawionych argumentów należy stwierdzić, że w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach struktury cash-poolingu, Wnioskodawca nie będzie świadczył usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy. Zatem mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.”
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2015 r., sygn. IPPP1/4512-20/15-4/lgo, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawnego potwierdził prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym cyt.: „Uczestnicy, w tym Spółka, są jedynie odbiorcami usługi świadczonej przez Bank zaś Spółka z tytułu uczestnictwa w systemie nie będzie obowiązana do wykazywania jakiegokolwiek obrotu w rozumieniu ustawy o VAT. Spółka wykonuje pewne czynności administracyjno-techniczne w ramach umowy, jednakże są one niezbędnym elementem funkcjonowania całej struktury cash-poolingu, koniecznym do efektywnego wykonywania usługi przez Bank. Nie oznacza to jednak, iż Uczestnicy, w tym Spółka stają się usługodawcami w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, Uczestnicy pozostają nadal usługobiorcami usługi świadczonej przez Bank (\`(...)\`) Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż jedynym podmiotem świadczącym usługę w przedstawionej powyżej strukturze cash-poolingu w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT jest Bank, a Spółka jako wykonująca jedynie czynności techniczne niezbędne z punktu widzenia całego systemu zarządzania płynnością finansową nie będzie w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług”.

Wnioski:

*   Bank, jako podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych Uczestników w ramach Systemu Cash Poolingu za wynagrodzeniem, będzie świadczył na rzecz Uczestników usługi w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
*   Czynności podejmowane przez Uczestników w ramach Systemu Cash Poolingu, jako czynności o charakterze pomocniczym, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Tym samym czynności te pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.
*   Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza aktualna linia interpretacyjna organów podatkowych, co potwierdzają m.in. liczne wskazane wyżej tytułem przykładu indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Informuje się, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.