Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-338/16/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-14
Teza: 1) Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, majątek pozostający w Spółce dzielonej oraz majątek przejmowany przez Spółkę wydzieloną można uznać za zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2) Czy, w razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, po stronie Wnioskodawcy powstanie opodatkowany przychód w związku z podziałem Spółki dzielonej i objęciem udziałów w kapitale zakładowym Spółki wydzielonej, na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jawna z siedzibą w C. (dalej: Spółka jawna) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług telekomunikacyjnych, w tym przede wszystkim usług telewizji kablowej oraz szerokopasmowego dostępu do Internetu. Wspólnikami Spółki jawnej są Wnioskodawca, inna osoba fizyczna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym (podatnik objęty tzw. nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium Polski).

Z dniem 1 stycznia 2016 r. wspólnicy Spółki jawnej postanowili zmienić jej strukturę organizacyjną w ten sposób, że ze struktury przedsiębiorstwa wyodrębniono jego część związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie gminy miasta T. i L. Tej wyodrębnionej części przedsiębiorstwa Spółki jawnej nadano samodzielność organizacyjną i finansową powołując odrębny oddział z siedzibą w T. (dalej: Oddział). W najbliższym czasie planowane jest ujawnienie Oddziału w KRS.

Prowadzenie spraw Oddziału powierzono osobie powoływanej na stanowisko Dyrektora Oddziału. Stanowisko to zostało utworzone na mocy uchwały wspólników Spółki jawnej, natomiast zakres kompetencji Dyrektora Oddziału został określony w uchwale szczegółowo regulującej zakres funkcjonowania Oddziału.

Do reprezentacji Oddziału uprawnieni są wspólnicy Spółki jawnej oraz - w granicach przyznanego im umocowania - osoby legitymujące się stosownym pełnomocnictwem udzielonym przez Spółkę jawną, w szczególności takie pełnomocnictwo posiada Dyrektor Oddziału.

Oddział został utworzony w oparciu o majątek Spółki jawnej związany dotychczas funkcjonalnie i terytorialnie ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych na terenie gminy miasta T. i gminy L. (czyli gmin, w których działalność operacyjną prowadzić ma Oddział). Szczegółowy wykaz majątku Oddziału wyodrębnionego ze Spółki jawnej znajduje się w załączniku do wskazanej powyżej uchwały wspólników Spółki jawnej.

Pracownicy Spółki jawnej dotychczas związani funkcjonalnie z siecią kablową na terenie gminy miasta T. i gminy L., na mocy wskazanej uchwały zostali przypisani do Oddziału, a od momentu ujawnienia w rejestrze przedsiębiorców Oddział stać ma się ich pracodawcą - Oddział wyposażony zostaje mocą uchwały wspólników w walor podmiotowości w stosunkach pracy z osobami zatrudnianymi w ramach Oddziału.

Oddział stanowi jednostkę samobilansującą, w związku z czym wspólnicy Spółki jawnej dostosowali organizację finansowo-księgową Oddziału poprzez następujące modyfikacje umożliwiające wydzielenie finansowe Oddziału:

*   zmianę polityki rachunkowości Spółki jawnej, poprzez ujawnienie istnienia samobilansującego się Oddziału Spółki,
*   dostosowanie planu kont Spółki jawnej poprzez utworzenie kont przypisanych wyłącznie do rachunkowości Oddziału,
*   wyodrębnienie ewidencji księgowej i podatkowej operacji gospodarczych Oddziału,
*   wyodrębnienie ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych przekazanych do Oddziału,
*   utworzenie kasy Oddziału,
*   utworzenie oddzielnego rachunku bankowego dla Oddziału,
*   przypisanie oddzielnych źródeł przychodów Oddziału.

Obecnie do zadań Oddziału należy m.in. świadczenie usług telekomunikacyjnych, kompleksowa obsługa abonentów, utrzymanie sieci, działania marketingowe oraz pozyskiwanie nowych klientów znajdujących się w obrębie gminy miasta T. i gminy L. Oddział może prowadzić także działalność na obszarach ościennych gmin.

Oddział realizować będzie umowy związane funkcjonalnie z jego istnieniem i realizowanymi zadaniami gospodarczymi na obszarze działania zakreślonym w uchwale wspólników. W odniesieniu do usług dostarczania sygnału telewizji kablowej, Oddział korzysta obecnie z umów zawartych przez jednostkę główną (centralę Spółki jawnej w C.). W przypadku wyodrębnienia Oddziału ze struktur Spółki jawnej, prawo do dostarczania sygnału abonentom czerpałby on bądź poprzez umowę sublicencji zawartą ze Spółką, bądź poprzez odrębne umowy zawarte z dysponentami praw licencyjnych do kanałów telewizyjnych.

Pozostała po wyodrębnieniu Oddziału część przedsiębiorstwa Spółki jawnej utrzymała swą dotychczasową funkcjonalność tak, aby utrzymać jej jednorodny i zorganizowanej charakter na gruncie organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Nieprzypisany do Oddziału majątek Spółki jawnej składa się z systemu lokalnych sieci telewizji kablowych zlokalizowanych w kilku miejscowościach na terenie województwa „A” i „B”. Ogół składników majątkowych wykorzystywanych przez Spółkę jawną do prowadzenia działalności w części nie wydzielonej do Oddziału (jak np.: środki techniczne, łącza, umowy z dostawcami sygnału, umowy z dostawcami mediów, umowy z abonentami) wraz z personelem pozwala w sposób efektywny prowadzić działalność Spółki jawnej także w części niewydzielonej do Oddziału.

Obecnie, rozważane jest przekształcenie Spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka przekształcona, Spółka dzielona) na mocy przepisów art. 551 i nast. Kodeksu spółek handlowych. W wyniku przekształcenia Oddział stanie się oddziałem Spółki przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

W ramach dalszych kroków restrukturyzacyjnych wspólnicy Spółki przekształconej nie wykluczają, że dojdzie do podziału spółki przekształconej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, poprzez wydzielenie z niej nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która przejęłaby ogół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z Oddziałem (dalej: Spółka wydzielona).

Spółce wydzielonej zostaną przypisane w planie podziału wszystkie aktywa oraz zobowiązania przypisane w chwili obecnej Oddziałowi. Tym samym, Spółka wydzielona uzyska niezbędne zaplecze do prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy przypisani do Oddziału lub zatrudnieni przez Oddział, staną się pracownikami Spółki wydzielonej. Natomiast Spółka przekształcona (spółka dzielona) otrzyma w planie podziału wszystkie składniki majątku, w tym zobowiązania, przypisane w chwili obecnej Spółce jawnej, poza częścią majątku przypisaną Oddziałowi. W konsekwencji, zamiarem wspólników będzie utworzenie dwóch niezależnych od siebie finansowo, organizacyjnie i operacyjnie zorganizowanych części przedsiębiorstwa, w postaci Spółki dzielonej oraz Spółki wydzielonej.

W efekcie transformacji obecnej struktury przedsiębiorstwa spółki jawnej, powstaną dwie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które prowadzić będą w sposób niezależny działalność gospodarczą w zakresie usług telewizji kablowej i dostępu do Internetu.

Planowana restrukturyzacja uzasadniona jest dążeniem do uproszczenia struktury organizacyjnej Spółki i zapewnieniem lepszej transparentności jej działalności w zakresie poszczególnych sieci - -planowane zmiany uprościć mają m.in. sposób raportowania, ułatwić analizę kosztów w poszczególnych lokalizacjach, lepiej dostosować ofertę programową do lokalnych potrzeb, a przez to pozwolić mają na uatrakcyjnienie tej oferty i wzrost konkurencyjności.

Przekształcenie będzie także uzasadnione gospodarczo z punktu widzenia odpowiedzialności wspólnika Spółki za jej zobowiązania. Ponadto, w zamyśle Wnioskodawcy, zaplanowane zmiany (przekształcenie na spółki kapitałowe) mają pozwolić na ograniczenie zaangażowania Wnioskodawcy w bieżące prowadzenie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w wyniku planowanej transakcji podziału przez wydzielenie zachowa wszystkie posiadane dotychczas udziały Spółki dzielonej i w dalszym ciągu pozostanie jej wspólnikiem. Jednocześnie obejmie on nowe udziały w Spółce wydzielonej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, majątek pozostający w Spółce dzielonej oraz majątek przejmowany przez Spółkę wydzieloną można uznać za zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy, w razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, po stronie Wnioskodawcy powstanie opodatkowany przychód w związku z podziałem Spółki dzielonej i objęciem udziałów w kapitale zakładowym Spółki wydzielonej, na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Definicja ta odwołuje się do terminu „przedsiębiorstwo”, którego jednak przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują, lecz odsyłają wprost do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, iż wyliczenie zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego ma charakter jedynie przykładowy. Wskazuje na to użycie przez ustawodawcę określenia „w szczególności”, które, zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem, oznacza, że następujące po nim wyliczenie ma charakter niewyczerpujący (por. Kodeks cywilny. Komentarz do art. 1-4491. Tom I, red. prof. dr hab. Krzysztof Pietrzykowski). Niemniej jednak przywołane w art. 551 Kodeksu cywilnego explicite elementy należy traktować jako kluczowe dla oceny, czy określony zbiór składników majątkowych może być określony mianem przedsiębiorstwa, czy też nie. Tylko sprzedaż wszystkich istotnych składników przedsiębiorstwa będzie stanowić jego zbycie. Jeśli którykolwiek ze składników, któremu można przypisać podstawowy charakter, nie będzie stanowił przedmiotu transakcji, nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa. W takim bowiem przypadku transakcja będzie obejmować nie przedsiębiorstwo w ujęciu całościowym, lecz jedynie zespół składników majątkowych wchodzących w jego skład.

Z analizy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jak również definicji przedsiębiorstwa zawartej w Kodeksie cywilnym wynika, że aby zespół wydzielanych składników majątkowych można było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione następujące warunki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wymienione zadania gospodarcze.

1.  Zespół składników materialnych i niematerialnych.

Pierwszą przesłanką jest istnienie określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w skład którego wchodzą m.in. zobowiązania. Oczywistym jest zatem, że za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznać można zorganizowany kompleks majątkowy, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, zespalający zarówno składniki natury materialnej, jak też niematerialnej.

Oznacza to, że, aby mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, musi istnieć nie tylko substrat materialny (urządzenia, nieruchomości), ale także substrat niematerialny (nazwa, prawa do znaków towarowych, umowy, baza klientów, itp.). Taki swoisty konglomerat praw materialnych i niematerialnych daje podstawy do należytego funkcjonowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w obrocie.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka jawna dokonała wyodrębnienia Oddziału w ten sposób, aby posiadał on przyporządkowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną za pośrednictwem tego Oddziału. Następnie, wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania, zostaną przypisane w planie podziału Spółce wydzielonej.

Przykładowo, w ramach Oddziału, Spółce wydzielonej przypisane zostaną następujące składniki:

1.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z abonentami z obszaru działania Oddziału,
2.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z dostawcami mediów związanych z realizacją zadań Oddziału,
3.  ogół praw związanych z tytułem do nieruchomości, w której znajduje się siedziba Oddziału,
4.  system składający się na sieć telewizji kablowej funkcjonujący w ramach Oddziału,
5.  zespół składników majątkowych w postaci ruchomości, przypisanych uchwałą wspólników do Oddziału,
6.  prawo do nazwy, jaką dotychczas posługuje się Oddział,
7.  portfel klientów (baza danych klientów),
8.  należności wobec kontrahentów,
9.  zobowiązania przynależne do Oddziału,
10.  środki pieniężne,
11.  rachunki bankowe.

Powyższe wyliczenie wskazuje, że pierwotnie na Oddział, a następnie na Spółkę wydzieloną zostaną przeniesione wszystkie istotne, z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa, elementy. W efekcie, praktycznie już od dnia podziału (tzn. od dnia dokonania przez sąd rejestrowy wpisu podziału i wpisu Spółki wydzielonej w KRS) Spółka wydzielona będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą w zakresie, w jakim działalność ta była prowadzona przed podziałem przez Oddział.

W związku z powyższym, z uwagi na to, że planowana transformacja obejmuje kluczowe, z punktu widzenia prowadzenia działalności przez Spółkę dzieloną, elementy, należy przyjąć, iż przedmiotem planowanej transakcji będzie wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Do podobnych wniosków (w podobnych okolicznościach) dochodzą organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 6 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR wskazał, że podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Do podobnych wniosków doszedł także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 grudnia 2015 r., nr IBPB-1-3/4510-438/15/IŻ.

Należy także podkreślić, że w planie podziału Spółce dzielonej (czyli spółce, która zajmie się działalnością poza zakresem oddziaływania Oddziału) zostaną przypisane wszystkie składniki majątkowe oraz niemajątkowe, w tym zobowiązania, które w chwili obecnej wykorzystywane są przez Spółkę jawną w sferze znajdującej się poza zakresem działania Oddziału. Tym samym, powyżej przytoczone rozważania dotyczące istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych w ramach Spółki wydzielonej, należy odnieść odpowiednio także do Spółki dzielonej (pozostałej po podziale), której zostanie przypisany analogiczny „zestaw” składników służących do wykonywania działalności gospodarczej.

B. Wyodrębnienie organizacyjne.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji wyodrębnienia organizacyjnego, jednakże praktyka organów podatkowych wskazuje, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje osobno w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena spełnienia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa „na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość” (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 października 2013 r., sygn. ILPB3/423-340/13-2/JG). W interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IZ Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp.

Takie rozumienie wyodrębnienia organizacyjnego potwierdzają także m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 stycznia 2015 r., sygn. IPTPP2/443-738/14-4/DS,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-746/14-2/MW,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 6 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR.

Zatem, aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątku w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa, niezbędne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych relacjach pozwalających uznawać je za powiązany ze sobą zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania. W opisie zdarzenia przyszłego zawartym w niniejszym wniosku wskazano, że już w chwili obecnej Spółka dzielona posiada wyodrębnioną organizacyjnie jednostkę w postaci Oddziału. Tym samym, w sytuacji gdy Spółka wydzielona przejmie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe przypisane do Oddziału, będzie można uznać, że majątek ten będzie stanowił zespół składników wyodrębniony organizacyjnie w stosunku Spółki dzielonej.

W sposób analogiczny należy odnieść się do Spółki dzielonej, która to spółka po przekształceniu (wydzieleniu), będzie również posiadała wyodrębniony organizacyjnie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązania, które w chwili obecnej wykorzystywane są przez Spółkę jawną.

C. Wyodrębnienie finansowe.

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji wyodrębnienia finansowego składników w ramach przedsiębiorstwa. Odnosząc się zatem do ugruntowanej praktyki w tym zakresie stwierdzić trzeba, że w ocenie organów podatkowych wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IZ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 stycznia 2015 r. sygn. IPTPP2/443-738/14-4/DS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 17 grudnia 2014 r., sygn. IPTPP1/443-747/14-2/AK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2014 r., sygn. ILPB3/423-27/14-4/JG).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza zatem np. konieczności prowadzenia odrębnej księgowości, czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, wystarczające dla uznania, że dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2011 r. (sygn. IBPP3/443-23/11/IK) wskazał, że w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. O odrębności finansowej Spółki dzielonej oraz Spółki wydzielonej świadczyć będzie m.in. to, że na moment wydzielenia każdej z wymienionych spółek, przypisane będą:

*   odrębne rachunki bankowe;
*   odrębne systemy księgowe;
*   odrębne zakładowe plany kont (układ zakładowego planu kont);
*   odrębna dokumentacja księgowa i podatkowa (rejestry VAT);
*   źródła przychodów.

W omawianej sprawie bezsprzecznie istnieje możliwość przyporządkowania kosztów i przychodów, należności oraz zobowiązań związanych tak z Oddziałem jak i z pozostałą częścią Spółki jawnej, w efekcie, już na obecnym etapie mamy do czynienia z jednoznacznym i wyraźnym wyodrębnieniem o charakterze finansowym. W konsekwencji, o takim wyodrębnieniu mówić będzie można także w stosunku do Spółki dzielonej (spółki z o.o. powstałej z przekształcenia Spółki jawnej) i Spółki wydzielanej (spółki z o.o. powstałej poprzez wydzielenie Oddziału).

Należy także podkreślić, że pod względem finansowym Spółka dzielona oraz Spółka wydzielona będą wyodrębnione nawet w większym stopniu, niż jest to konieczne dla uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

D. Wyodrębnienie funkcjonalne.

Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zespół składników majątkowych, dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań (funkcji) gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania.

Powszechnie przyjmuje się, że ta potencjalna zdolność do samodzielnej realizacji zadań wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu. Zatem, istotą tego kryterium jest ustalenie, czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 3 lutego 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1284/14/IZ, w której organ stwierdził, że część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą więc umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zatem, oceny spełnienia przedmiotowej przesłanki powinno się dokonywać przez pryzmat podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez daną jednostkę.

Jak wskazano w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Oddział jest już na obecnym etapie zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Zdolność tę utrzyma tym bardziej z chwilą wydzielenia, gdyż będzie on (zgodnie z założeniami planu podziału) obejmować niezbędny do tego zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym kapitał ludzki. Co więcej, Oddział będzie mógł prowadzić swoją działalność w tożsamym zakresie, w jakim prowadzi ją Spółka jawna i przy wykorzystaniu tożsamych składników majątkowych. Tym samym, skoro Spółce wydzielonej zostaną przypisane wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe przypisane obecnie do Oddziału, to uzasadnione jest twierdzenie, że powstała w oparciu o Oddział Spółka wydzielona będzie tworzyła taki zespół składników, który może działać samodzielnie, czyli stanowić będzie samodzielne przedsiębiorstwo.

Analogiczną argumentację należy zastosować do majątku Spółki dzielonej, który również po dokonaniu podziału, będzie stanowić zespół składników, które będą funkcjonowały jako samodzielne przedsiębiorstwo.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej (spółka jawna po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i po wydzieleniu Oddziału) jak i majątek przejmowany przez Spółkę wydzieloną (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą na bazie Oddziału) stanowić będą wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników posiadający potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. W efekcie, każdą z tych mas majątkowych będzie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym w związku z podziałem Spółki dzielonej i objęciem udziałów w kapitale zakładowym Spółki wydzielonej po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniosek taki wynika z następującej argumentacji.

Przy ocenie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie po stronie wspólnika tej spółki będącej osobą fizyczną odnieść należy się do przepisów art. 24 ust. 5 pkt 7 i ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich literalna wykładnia będzie decydująca i wystarczająca przy ocenie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w dzielonej spółce do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że połączenie lub podział m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje dla udziałowca powstaniem dochodu obliczonego jako nadwyżka pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej. Co do zasady, dochód ten nie podlega jednak opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału. Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38. Jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Oznacza to, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie podziału spółek kapitałowych uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce kapitałowej na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółki, a majątek przejmowany na skutek podziału a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek.

Powyższe wnioski potwierdzają następujące interpretacje podatkowe:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2015 r. o nr IPPB4/4511-1293/15-2/JK3,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 grudnia 2015 r. o nr IBPB-2-2/4511-587/15/MM.

W związku z tym, że wnoszony do Spółki wydzielonej majątek przypisany Oddziałowi stanowił będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a jednocześnie majątek pozostający w Spółce dzielonej również stanowił będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w wyniku opisanego wyżej podziału przez wydzielenie, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu z tego tytułu. Zatem art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał w tej sytuacji zastosowania. Zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochód (przychód) udziałowca spółki dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek - transakcja ta z jego perspektywy jest neutralna podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości. Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 ww. ustawy.

Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych).

Jest to podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej. Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia) (art. 530 Kodeksu spółek handlowych).

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym (art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych). Zgodnie z art. 531 § 5 Kodeksu spółek handlowych z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Natomiast rozpatrując skutki podatkowe podziału spółki kapitałowej po stronie wspólników spółki dzielonej będących osobami fizycznymi odnieść się należy do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Zatem dochodem z tytułu udziału w zyskach osób prawnych m.in. w przypadku podziału, również przez wydzielenie, są otrzymane przez udziałowców, akcjonariuszy spółek dzielonych, dopłaty w gotówce.

Zgodnie z przepisem art. 529 § 3 Kodeksu spółek handlowych wspólnicy spółki dzielonej mogą otrzymać obok udziałów lub akcji spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych dopłaty w gotówce nieprzekraczające łącznie 10% wartości bilansowej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki przejmującej, określonej według oświadczenia, o którym mowa w art. 534 § 2 pkt 4 tej ustawy, bądź 10% wartości nominalnej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki nowo zawiązanej. Dopłaty spółki przejmującej są dokonywane z zysku bądź z kapitału zapasowego tej spółki.

Jeśli zatem zaistniałaby taka sytuacja, to po stronie Wnioskodawcy – jako wspólnika, który otrzyma dopłaty w gotówce – wystąpi dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Ustawodawca w tym przypadku nie uzależnia bowiem powstania dochodu od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Z wniosku nie wynika jednak aby oprócz udziałów w Spółce wydzielonej Wnioskodawca miał otrzymać jakiekolwiek dopłaty.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Zauważyć należy, że w przypadku podziału spółek przez wydzielenie, ustawodawca uzależnił powstanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce. Dochodu tego nie ustala się, co do zasady, jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich z osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w tej ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz powołanego przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że każdy z wyodrębnionych obszarów działalności gospodarczej Spółki dzielonej (tj. działalność prowadzona w ramach Oddziału i działalność prowadzona w ramach Spółki dzielonej po wyłączeniu z niej ogółu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z Oddziałem) wypełnia podstawowe warunki wymienione powyżej jako niezbędne dla stwierdzenia, że w danej sytuacji mamy do czynienia ze zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa. Zarówno majątek pozostający w Spółce dzielonej jak i majątek przejmowany przez Spółkę wydzieloną mogą zostać zakwalifikowane w momencie podziału Spółki dzielonej, każda z nich z osobna, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, jeśli Wnioskodawcy, w wyniku podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie, obok udziałów w Spółce wydzielonej, nie zostanie wypłacona dopłata w gotówce – a z wniosku nie wynika, aby mogło to mieć miejsce – to w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie uzyska dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, skoro w wyniku podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie zarówno majątek wydzielony (ogół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z Oddziałem przejęty przez Spółkę wydzieloną) jak i majątek pozostający w Spółce dzielonej (pozostały po wydzieleniu ogółu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z Oddziałem) będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w związku z przeprowadzeniem podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie oraz objęciem przez Wnioskodawcę udziałów w kapitale zakładowym Spółki wydzielonej po stronie Wnioskodawcy (udziałowca Spółki dzielonej będącego osobą fizyczną) nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku i nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez opisywaną we wniosku spółkę przesłanek określonych w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli zatem zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będzie różniło się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016, poz. 718). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.