Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.504.2021.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-03
Teza: brak zwolnienia od podatku dla dzierżawy gruntów
Słowa kluczowe: cel-cele rolnicze; dzierżawa; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 czerwca 2021 r. (data wpływu 11 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 8 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku dla dzierżawy gruntów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku dla dzierżawy gruntów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 lipca 2021 r. (data wpływu 9 lipca 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 lipca 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.504.2021.1.IK.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Starosta W. wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, posiada w zasobie Skarbu Państwa nieruchomość położoną na terenie gminy G., oznaczona geodezyjnie działkami nr …, …, …, …, …, …, …, …, …, \`(...)\`, …, …, … ujawnioną w księdze wieczystej, prowadzoną przez Sąd Rejonowy. Przedmiotowe działki do zasobu Skarbu Państwa zostały przekazane w 2011 r. w wyniku wygaśnięcia trwałego zarządu sprawowanego przez R.. Część przedmiotowego gruntu o ogólnej powierzchni 19,7700 ha, dzierżawiona była na podstawie umów dzierżawy zawartych z tutejszym organem a O. do dnia 23 marca 2018 r., do czynszu dzierżawnego doliczano podatek VAT w wysokości 23%. O. przez końcem obowiązywania umowy dzierżawy, zwrócił się z wnioskiem do tut. organu o wydzierżawienie przedmiotowego gruntu na okres kolejnych trzech lat.

Zgodnie z art. 11 ust. 2, art. 23 ust. 1 pkt 7a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami wniosek skierowany został do Wojewody. Wojewoda odmówił wyrażenia zgody na zawarcie kolejnej umowy dzierżawy na rzecz dotychczasowego dzierżawcy, zalecając tutejszemu organowi przeprowadzenie przetargu. Wojewoda udzielił zgody Staroście na zawarcie umowy dzierżawy na okres 10 lat z osobą wyłonioną w drodze przetargu.

Starosta ogłosił przetarg ustny nieograniczony na dzierżawę części przedmiotowej nieruchomości na okres 10 lat z przeznaczeniem na cele sportu i rekreacji. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy przedmiotowa nieruchomość objęta jest strefą o symbolu: F1USII - teren sportu i rekreacji, F1RII - tereny rolnicze, B8RP - tereny rolnicze.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 p. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, do ceny wywoławczej rocznego czynszu dzierżawnego został doliczony podatek VAT w wysokości 23%.

Wyłoniony w wyniku przetargu dzierżawca, zaakceptował warunki przetargu poprzez złożenie oświadczenia oraz podpisanie protokołu z przetargu oraz przyjął warunki umowy dzierżawy z dnia 20 marca 2019 r.

Ponadto w zawartej umowie zawarto w § 2 zapis, że „Wydzierżawiający oddaje do używania i pobierania pożytków opisaną w § 1 umowy część nieruchomości składającej się z działek nr … o pow. 9,5430 ha, … o pow. 0,0500 ha, …o pow. 0,6000 ha, … o pow. 0,1000 ha, … o pow.0,7800 ha, … o pow. 0,4000 ha, … o pow. 0,5070 ha, …. o pow.0,2750 ha, … o pow. 1,1000 ha, … o pow. 1,4900 ha, … o pow. 0,0541 ha, … o pow. 0,0209 ha, … o pow. 4,8500 ha, ogólnej powierzchni 19,7700 ha, zgodnie z załączoną do niniejszej umowy kopią mapy z zaznaczonym obszarem dzierżawy, na cele zgodne z określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego gminy, zaś Dzierżawca zobowiązuje się do zapłaty Wydzierżawiającemu czynszu dzierżawnego określonego postanowieniem § 9 poniżej.”

Wnioskiem z 5 września 2020 r. skierowanym do tutejszego organu dzierżawca zwrócił się o zweryfikowanie płatności związanych z czynszem dzierżawnym o naliczony podatek VAT, uzasadniając to prowadzonym na przedmiotowym gruncie przez siebie gospodarstwem rolno-rybackim oraz nadanym mu numerze producenta rolnego, w myśl ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków o przyznanie płatności.

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Wnioskodawca, że:

1.  Umowa dzierżawy została zawarta „na cele zgodne z określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego gminy.”
2.  Z umowy dzierżawy wynika, że dzierżawiony grunt jest przeznaczony na cele zgodne z zapisami określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego gminy.

Natomiast wg zapisów planu zagospodarowania przestrzennego, grunt objęty umową dzierżawy przeznaczony jest:

*   Tereny usług i rekreacji o symbolu: F1USII.
    1.  Przeznaczenie podstawowe: obiekty i urządzenia sportu i rekreacji w tym obiekty sportów wodnych, budynki rekreacji indywidualnej, urządzenia wodne.
    2.  Przeznaczenie uzupełniające:
        1.  usługi: handlu, gastronomii, hotelarskie, administracji,
        2.  sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,
        3.  drogi wewnętrzne, dojścia, parkingi, ciągi piesze, rowerowe,
        4.  budynki pomocnicze, garaże,
        5.  zieleń urządzona,
        6.  obiekty małej architektury.
    3.  Parametry i wskaźniki kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu:
        1.  maksymalna intensywności zabudowy - 1,0,
        2.  minimalna intensywność zabudowy - 0,01,
        3.  maksymalna wielkość powierzchni zabudowy w stosunku do powierzchni działki budowlanej - 30%,
        4.  maksymalna wysokość budynków z zastrzeżeniem lit. e- 17 m,
        5.  maksymalna wysokość budynków rekreacji indywidualnej - 7 m,
        6.  powierzchnia terenu biologicznie czynna - min. 60% powierzchni działki budowlanej,
        7.  geometria dachów: dachy płaskie lub spadziste, o kącie nachylenia połaci dachowej do 50 stopni.
*   Tereny rolnicze o symbolu: F1RII.
    1.  Przeznaczenie podstawowe: użytki rolne.
    2.  Przeznaczenie uzupełniające:
        1.  sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,
        2.  drogi dojazdowe do gruntów rolnych,
        3.  obiekty małej architektury takie jak: krzyże przydrożne, kapliczki nasłupowe.
*   Tereny rolnicze o symbolu: B8RII.
    1.  Przeznaczenie podstawowe: użytki rolne.
    2.  Przeznaczenie uzupełniające:
        1.  sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,
        2.  drogi dojazdowe do gruntów rolnych,
        3.  obiekty architektury takie jak: krzyże przydrożne, kapliczki nasłupowe.

W umowie dzierżawy nie zostało wskazane, że grunty zostały wydzierżawione wyłącznie z przeznaczeniem na cele sportu i rekreacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czynsz dzierżawny podlega zwolnieniu z VAT w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień?

Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie:

Nie zwalnia się od podatku dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, gdyż umowa dzierżawy była zawarta na cele zgodne z określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego czyli F1USII - teren sportu i rekreacji, F1RII - tereny rolnicze, B8RP - tereny rolnicze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy stwierdzić, że dzierżawa wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy dzierżawy mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 82 ust. 3 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

Na podstawie ww. art. 82 ust. 3 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2020, poz. 1983 ze zm.).

Zgodnie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Przy czym usługa dzierżawy gruntu przeznaczonego na cele rolnicze korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania omawianej usługi podatkiem od towarów i usług, jeśli zawarta zostanie umowa dzierżawy gruntu, która w swojej treści zawierać będzie m.in. postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dzierżawiony grunt jest przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „cele rolnicze”. W związku z tym, przy ocenie zakresu ww. zwolnienia należy odwołać się do pojęcia „działalności rolniczej” zdefiniowanego w art. 2 pkt 15 ustawy.

W art. 2 pkt 15 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o działalności rolniczej – rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych;.

Posiłkując się zapisem powyższej definicji, uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który może być wykorzystany do ww. działalności rolniczej. Zatem, gruntem przeznaczonym na cele rolnicze będzie grunt przeznaczony przez dzierżawcę do działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 15 ustawy.

Analiza powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że o zastosowaniu zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, decydować będzie wykorzystanie dzierżawionych gruntów na cele rolnicze. Bez znaczenia pozostaje status podatkowy dzierżawcy, jak również przeznaczenie wydzierżawianego gruntu wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub innych dokumentów wskazujących na ich przeznaczenie. Jedynym warunkiem, który pozwala na skorzystanie z ww. zwolnienia, jest cel, na jaki grunty te są wydzierżawiane.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 18 października 2016 r., sygn. akt I FSK 571/15 w którym Sąd przyznał, że dzierżawa gruntu przeznaczonego pod przydomowe ogródki działkowe i zieleń, który – zgodnie z umową – będzie wykorzystywany na cele rolnicze, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług niezależnie od tego, czy dzierżawca jest rolnikiem ryczałtowym, czy też osobą wykorzystującą produkty rolne pochodzące z sprawy tego gruntu jedynie na własne potrzeby (konsumpcję).

Z opisu sprawy wynika, że wydzierżawiliście Państwo grunt. Umowa dzierżawy została zawarta „na cele zgodne z określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego gminy \`(...)\`”

Z umowy dzierżawy wynika, że dzierżawiony grunt jest przeznaczony na cele zgodne z zapisami określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego gminy.

Natomiast wg zapisów planu zagospodarowania przestrzennego, grunt objęty umową dzierżawy przeznaczony jest:

*   Tereny usług i rekreacji o symbolu: F1USII.
    1.  Przeznaczenie podstawowe: obiekty i urządzenia sportu i rekreacji w tym obiekty sportów wodnych, budynki rekreacji indywidualnej, urządzenia wodne.
    2.  Przeznaczenie uzupełniające:
        1.  usługi: handlu, gastronomii, hotelarskie, administracji,
        2.  sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,
        3.  drogi wewnętrzne, dojścia, parkingi, ciągi piesze, rowerowe,
        4.  budynki pomocnicze, garaże,
        5.  zieleń urządzona,
        6.  obiekty małej architektury.
    3.  Parametry i wskaźniki kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu:
        1.  maksymalna intensywności zabudowy - 1,0,
        2.  minimalna intensywność zabudowy - 0,01,
        3.  maksymalna wielkość powierzchni zabudowy w stosunku do powierzchni działki budowlanej - 30%,
        4.  maksymalna wysokość budynków z zastrzeżeniem lit. e - 17 m,
        5.  maksymalna wysokość budynków rekreacji indywidualnej - 7 m,
        6.  powierzchnia terenu biologicznie czynna - min. 60% powierzchni działki budowlanej,
        7.  geometria dachów: dachy płaskie lub spadziste, o kącie nachylenia połaci dachowej do 50 stopni.
*   Tereny rolnicze o symbolu: F1RII.
    1.  Przeznaczenie podstawowe: użytki rolne.
    2.  Przeznaczenie uzupełniające:
        1.  sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,
        2.  drogi dojazdowe do gruntów rolnych,
        3.  obiekty małej architektury takie jak: krzyże przydrożne, kapliczki nasłupowe.
*   Tereny rolnicze o symbolu: B8RII.
    1.  Przeznaczenie podstawowe: użytki rolne.
    2.  Przeznaczenie uzupełniające:
        1.  sieci i urządzenia infrastruktury technicznej,
        2.  drogi dojazdowe do gruntów rolnych,
        3.  obiekty architektury takie jak: krzyże przydrożne, kapliczki nasłupowe.

W umowie dzierżawy nie zostało wskazane, że grunty zostały wydzierżawione wyłącznie z przeznaczeniem na cele sportu i rekreacji.

Jak wyjaśniono wyżej, dla zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma zawarta umowa dzierżawy gruntu, która w swojej treści powinna zawierać m.in. postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dzierżawiony grunt jest przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze, czyli realizacja celu, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.

Z umowy zawartej pomiędzy Państwem a dzierżawcą wynika, że działki są dzierżawione na cele zgodne z określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego gminy. Natomiast zgodnie z tym planem przeznaczeniem uzupełniającym są m.in. usługi: handlu, gastronomii, hotelarskie, administracji. Tym samym z ww. umowy wynika inny cel niż ten, który konieczny jest do bezwzględnego spełnienia dla zastosowania zwolnienia od podatku wynikającego z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia. Bez znaczenia jest fakt, że dzierżawca na przedmiotowym gruncie prowadzi gospodarstwo rolno-rybackie. Zgodnie bowiem z warunkami umowy może on wykorzystywać grunt również w innych celach jak usługi handlu i gastronomii, usługi hotelarskie.

Zatem grunt, stanowiący przedmiot dzierżawy nie jest przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze.

W związku z powyższym, dzierżawa gruntu przeznaczonego m.in. na usługi handlowe, gastronomiczne na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie korzysta ze zwolnienia od podatku.

Fakt przeznaczenia gruntu będącego przedmiotem wniosku zarówno do działalności rolniczej, jak również do czynności z tą działalnością niezwiązanych, działalność usługowa (np. handel, gastronomia) wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia od podatku.

W konsekwencji przedmiotowe usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Zatem stanowisko Państwa jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w odniesieniu do przedstawionego opisu planowanego zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.