Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4513-47/16-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-21
Teza: W zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy.
Słowa kluczowe: cel-cel opałowy; gaz; organ-organ administracji publicznej; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

(\`(...)\`)

Powyższe zadania i czynności Wnioskodawca wykonuje przez organy - (\`(...)\`) oraz przez jednostki organizacyjne (\`(...)\`) i oddziały okręgowe Banku.

Wnioskodawca prowadzi także inną działalność, m.in. w następującym zakresie:

*   sprzedaż wartości kolekcjonerskich (monet, banknotów i numizmatów),

*   wynajmu pomieszczeń biurowych, mieszkalnych i użytkowych,

*   odsprzedaży usług dostaw energii elektrycznej, cieplnej, gazu przewodowego, wody, itp.,

*   odsprzedaży usług telekomunikacyjnych i informatycznych.

W dniu 2 września 2015 r. Bank ogłosił zamówienie publiczne na sprzedaż i dystrybucję gazu ziemnego do siedziby Oddziału Okręgowego („Oddział”).

W wyniku przetargu nieograniczonego wybrano ofertę firmy X. sp. z o.o. S.K.A. („X”), z którą w dniu 8 października 2015 r. Bank zawarł umowę na kompleksową dostawę paliwa gazowego w postaci gazu ziemnego wysokometanowego (grupy E) obejmującą sprzedaż i dystrybucję paliwa do siedziby Oddziału (\`(...)\`). Bank, zgodnie z § 3 ust. 2 lit. d) umowy, cyt. „zobowiązuje się do nabywania i odbioru paliwa w celu wykorzystania na potrzeby własne Oddziału, w związku z prowadzoną działalnością, w celach grzewczych”. Dostawca dostarcza gaz do pieców CO w kotłowni zlokalizowanej w budynku siedziby Oddziału w celu przygotowania ciepłej wody i ogrzewania pomieszczeń. Umowę zawarto na 12 miesięcy. Dostawca gazu jest czynnym podatnikiem VAT i sprzedaż dokumentuje fakturami VAT. Wynagrodzenie ogółem obejmuje wynagrodzenie za paliwo gazowe, opłaty dystrybucyjne stałą i zmienną. W cenie paliwa gazowego zawiera się podatek akcyzowy, a wynagrodzenie dostawcy powiększone jest o podatek VAT według stawki 23%. Podatek akcyzowy nie jest wyszczególniony na fakturze VAT.

Bank jeszcze na etapie przetargu informował oferentów, iż w cenach jednostkowych należy zawrzeć podatek akcyzowy (W zamieszczonych na stronach BIP Wnioskodawcy wyjaśnieniach i sprostowaniach do Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia, Wnioskodawca wskazał, że „W cenach jednostkowych należy zawrzeć podatek akcyzowy.”).

W związku z realizacją powyższej umowy dostawca gazu zwrócił się do Wnioskodawcy z pytaniem czy Wnioskodawca jest organem administracji publicznej w rozumieniu art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy przy dostawie wyrobów gazowych na jego rzecz znajduje zastosowanie wskazane zwolnienie od podatku akcyzowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego przy zakupie wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczonych na cele opałowe na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu zwolnienie z podatku akcyzowego przy zakupie wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczonych na cele opałowe na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z art. 31b ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez:

1.  gospodarstwa domowe;
2.  organy administracji publicznej;
3.  jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty;
5.  żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3;
6.  podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej;
7.  jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej;
8.  organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Stosowanie do art. 31b ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

Zatem, zgodnie z powyższymi przepisami, czynność dostawy gazu podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego, jeżeli:

*   przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00,

*   wyroby gazowe przeznaczone są do celów opałowych,

*   umowa zawarta miedzy sprzedawcą a nabywcą zawiera warunek, że paliwo gazowe będzie użyte do celów opałowych oraz

*   finalnym nabywcą jest organ administracji publicznej.

Wnioskujący stoi na stanowisku, że pierwsze trzy przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od opodatkowania akcyzą są spełnione, tj. przedmiotem dostawy są wyroby gazowe o ww. kodzie CN, natomiast wyroby te są przeznaczone do celów opałowych, co znajduje odzwierciedlenie w odpowiednim zapisie w umowie. Świadczą o tym umowa z dnia 8 października 2015r. zawarta z firmą X., dokumenty przetargowe i faktury VAT.

Odnosząc się do czwartej z ww. przesłanek, Wnioskodawca wskazuje, że w ustawie o podatku akcyzowym ustawodawca nie zawarł legalnej definicji pojęcia organu administracji publicznej, w związku z czym zasadnym jest posłużenie się definicją prawną organu administracji publicznej zawartą w art. 5 § 2 pkt 3 w związku z art. 1 pkt 1 i 2 k.p.a. (Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23)), w myśl których to przepisów, przez organy administracji publicznej należy rozumieć ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy państwowe i inne podmioty, powołane z mocy prawa lub na podstawie porozumień do załatwiania spraw indywidualnych rozstrzyganych w drodze decyzji administracyjnych.

Stąd, organy administracji publicznej, o których mowa w art. 1 pkt 1 k.p.a., określa się mianem organów administracji w znaczeniu ustrojowym, zaś inne organy państwowe i podmioty, o których mowa w art. 1 pkt 2 k.p.a. to tzw. organy administracji w znaczeniu funkcjonalnym powołane do załatwiania indywidualnych spraw w ściśle określonym zakresie, dla załatwiania których stosuje się k.p.a.

Zatem określony podmiot może występować w charakterze organu administracyjnego nie tylko w znaczeniu ustrojowym, ale także jako organ administracyjny w znaczeniu funkcjonalnym, w sytuacji gdy został on upoważniony do rozstrzygania spraw administracyjnych, do rozstrzygania o uprawnieniach lub obowiązkach jednostki, w drodze rozstrzygnięć o charakterze władczym. Znaczenie ma zatem nie tyle wskazanie wprost w przepisach k.p.a., że dany organ jest organem administracyjnym, lecz to, czy działania tego organu spełniają wszelkie przesłanki pozwalające na przypisanie mu przymiotu organu administracyjnego.

Zgodnie z (\`(...)\`) ustawy o (\`(...)\`) przy wydawaniu decyzji administracyjnych ma prawo używania pieczęci z godłem państwowym. Przepis ten pośrednio przesądza o uprawnieniu (\`(...)\`) do wydawania decyzji administracyjnych. Decyzje takie (\`(...)\`) wydaje (posiada kompetencje do wydawania) m.in. na podstawie art. 8 ustawy - Prawo dewizowe.

Rozstrzyganie spraw związanych z udzielaniem indywidualnych zezwoleń dewizowych następuje w drodze decyzji administracyjnej (\`(...)\`), która jest aktem woli administracji publicznej. Decyzja administracyjna - na podstawie k.p.a. i w obliczu określonego w niej stanu faktycznego - rozstrzyga w przedmiocie przyznania jednostce praw albo nałożenia na nią obowiązków. Zgodnie z art. 104 k.p.a., organ administracji publicznej załatwia sprawę przez wydanie decyzji, chyba że przepisy k.p.a. stanowią inaczej, natomiast decyzje rozstrzygają sprawę co do jej istoty w całości lub w części albo w inny sposób kończą sprawę w danej instancji. Do elementów konstytutywnych pojęcia decyzji administracyjnej w znaczeniu materialnym zalicza się te z nich, które stanowią, że jest to zewnętrzne, władcze rozstrzygnięcie organu administracji publicznej o prawach lub obowiązkach prawnych konkretnych osób (fizycznych lub prawnych) w sprawie indywidualnej.

Przedmiotem rozstrzygnięcia decyzji w sprawie indywidualnego zezwolenia dewizowego jest więc albo dopuszczenie możliwości dokonania określonej czynności obrotu dewizowego przez konkretnie wskazany podmiot (rezydenta lub nierezydenta), albo odmowa takiej możliwości.

(\`(...)\`) może upoważnić do załatwiania spraw związanych z udzielaniem indywidualnych zezwoleń dewizowych wyłącznie (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) lub jednostek równorzędnych (\`(...)\`).

Powyższe oznacza więc, że Wnioskodawca posiada status organu administracji publicznej, gdyż wpisuje się w wskazaną definicję tego pojęcia w znaczeniu funkcjonalnym (a zatem, w opisanym stanie faktycznym, zachodzi również czwarta z ww. przesłanek, których łączne spełnienie jest niezbędne do zastosowania zwolnienia z opodatkowania akcyzą).

Poprawność przedstawionej powyżej wykładni systemowej potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektorów Izby Skarbowej: w Warszawie z dnia 10 lipca 2014 r. (Sygn. IPPP3/443-340/14-3/SM.) oraz w Katowicach z dnia 11 lipca 2014 r. (Sygn. IBPP4/443-168/14/LG).

Mając na względzie, iż Wnioskodawca jest organem administracji publicznej, wykorzystywanie przez niego w celach opałowych wyrobów gazowych, podlega zwolnieniu od akcyzy zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 z późn. zm.), zwaną dalej ustawą, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy użyte w ustawie określenie „wyroby gazowe” oznacza wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

W poz. 28 załącznika nr 1 do ustawy, do wyrobów akcyzowych zaliczono gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe, klasyfikowane do kodu CN 2711.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\- niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Zgodnie z art. 31b ust. 2 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez:

1.  gospodarstwa domowe;
2.  organy administracji publicznej;
3.  jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  podmioty systemu oświaty, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty;
5.  żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3;
6.  podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej;
7.  jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej;
8.  organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

W myśl (\`(...)\`). Przysługuje mu (\`(...)\`).

(\`(...)\`)

Stosownie do (\`(...)\`) ustawy (\`(...)\`) posiada osobowość prawną i prawo używania (\`(...)\`)

Stosownie do (\`(...)\`) ustawy

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest (\`(...)\`). Wnioskodawca posiada osobowość prawną. W celu realizacji powyższej funkcji Wnioskodawcy powierzono m.in. następujące zadania i czynności (\`(...)\`)

W dniu 2 września 2015 r. Bank ogłosił zamówienie publiczne na sprzedaż i dystrybucję gazu ziemnego do siedziby Oddziału (\`(...)\`) (Oddział). W wyniku przetargu nieograniczonego wybrano ofertę firmy X. sp. z o.o. S.K.A. (X.), z którą w dniu 8 października 2015 r. Bank zawarł umowę na kompleksową dostawę paliwa gazowego w postaci gazu ziemnego wysokometanowego (grupy E) obejmującą sprzedaż i dystrybucję paliwa do siedziby Oddziału (\`(...)\`). Wnioskodawca, zgodnie z § 3 ust. 2 lit. d) umowy, cyt. „zobowiązuje się do nabywania i odbioru paliwa w celu wykorzystania na potrzeby własne Oddziału, w związku z prowadzoną działalnością, w celach grzewczych”. Dostawca dostarcza gaz do pieców CO w kotłowni zlokalizowanej w budynku siedziby Oddziału w celu przygotowania ciepłej wody i ogrzewania pomieszczeń. Umowę zawarto na 12 miesięcy. Dostawca gazu jest czynnym podatnikiem VAT i sprzedaż dokumentuje fakturami VAT. Wynagrodzenie ogółem obejmuje wynagrodzenie za paliwo gazowe, opłaty dystrybucyjne stałą i zmienną. W cenie paliwa gazowego zawiera się podatek akcyzowy, a wynagrodzenie dostawcy powiększone jest o podatek VAT według stawki 23%. Podatek akcyzowy nie jest wyszczególniony na fakturze VAT.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia zastosowania zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy dla wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczonych na cele opałowe.

Odnosząc się do niniejszego zagadnienia wskazać należy, że dla rozstrzygnięcia czy w analizowanej sprawie znajduje zastosowanie przedmiotowe zwolnienie od akcyzy kluczowe jest ustalenie czy Wnioskodawca tj. (\`(...)\`) jest organem administracji publicznej.

Analiza powołanych powyżej przepisów regulujących status (\`(...)\`) prowadzi do wniosku, że (\`(...)\`) nie można uznać za organ administracji publicznej. (\`(...)\`) nie dysponuje bowiem cechami organu administracji publicznej. (\`(...)\`) ma szczególną pozycję prawną, pozostaje jednak bankiem. Na stanowisko takie nie ma wpływu wydawanie przez (\`(...)\`) indywidualnych zezwoleń dewizowych w drodze decyzji administracyjnych w oparciu o przepisy ustawy (\`(...)\`) nie jest zatem organem administracji publicznej, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy.

Tym samym stwierdzić należy, że w przedmiotowym przypadku nie jest spełniony jeden z warunków umożliwiających zastosowanie zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy tj. posiadanie statusu organu administracji publicznej. W konsekwencji powyższego badanie pozostałych przesłanek w warunkujących możliwość skorzystania z niniejszego zwolnienia od akcyzy stało się bezprzedmiotowe.

Zatem w analizowanym przypadku Wnioskodawcy nie przysługuje zwolnienie z podatku akcyzowego przy zakupie wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00 przeznaczonych na cele opałowe na podstawie art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się natomiast do interpretacji indywidualnych sygn. IPPP3/443-340/14-3/SM oraz sygn. IBPP4/443-168/14/LG powołanych przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie podnieść należy, że niniejsze interpretacje indywidualne zostały wydane dla odrębnych od Wnioskodawcy podmiotów. Podmioty te posiadają odmienny status prawny, działają na podstawie innych regulacji prawnych, zostały wyposażone w inne kompetencje. Rozstrzygnięcia podjęte w powołanych interpretacjach indywidualnych uznające określone podmioty za organy administracji publicznej nie stanowią zatem podstawy do uznania Wnioskodawcy za organ administracji publicznej, o którym mowa w art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy. Tym samym wskazane interpretacje indywidualne nie mogą stanowić poparcia stanowiska Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.