Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-568/15-6/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-23
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę Osobową.
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 21 lipca 2015 r. (data wpływu 24 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 14 października 2015 r. (data wpływu 16 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę Osobową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę Osobową. Wniosek został uzupełniony pismem z 14 października 2015 r. (data wpływu 16 października 2015 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca będzie jednym z dwóch udziałowców spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”). Siedziba Spółki będzie znajdować się na terytorium Polski a Spółka będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych a ponadto będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. Na skutek planowanych transakcji, Spółka będzie posiadać środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży przez Spółkę przysługujących jej udziałów innej spółki kapitałowej. Sprzedaż tych udziałów zostanie dokonana na rzecz spółki prawa handlowego mającej swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Obecnie rozważane jest przekształcenie w przyszłości Spółki w spółkę osobową prawa handlowego (dalej „Spółka Osobowa”), której zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki Spółki. W wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Osobową, Wnioskodawca wraz z drugim udziałowcem Spółki staną się wspólnikami tej spółki osobowej. Przy czym powstała wyniku przekształcenia Spółki Spółka Osobowa będzie – spółką jawną bądź spółką komandytową.

Wnioskodawca w piśmie z 14 października 2015 r. wskazał, że: w momencie składania przedmiotowego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę Osobową, utworzenie wskazanej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością było planowane. Umowa wskazanej spółki została już zawarta przez Wnioskodawcę oraz drugiego wspólnika, jednakże spółka ta nie była jeszcze zarejestrowana w rejestrze sądowym. W chwili obecnej, proces utworzenia wskazanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością został ukończony i spółka ta została zarejestrowana pod firmą „X” oraz została wpisana do rejestru sądowego pod numerem KRS (\`(...)\`).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową, w wyniku którego nie dojdzie do zwiększenia majątku przekształconej spółki osobowej, nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową, jako czynność niestanowiąca odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy o VAT, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z art. 553 § 1 Ksh spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Biorąc pod uwagę powyższe, majątek Spółki w wyniku przekształcenia będzie nadal przysługiwać z mocy prawa Spółce Osobowej.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W opisanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Osobową nie dojdzie do przeniesienia, czy zbycia majątku spółki przekształcanej – Spółki, na spółkę przekształconą – Spółkę Osobową. W wyniku przekształcenia dojdzie jedynie do zmiany formy prawnej Spółki. Ponieważ jak wskazano, w wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Osobową nie dojdzie do odpłatnego lub nieodpłatnego przeniesienia majątku Spółki, przekształcenie Spółki nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Ponadto, jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powszechnie przyjmuje się, że aby dane zdarzenie mogło zostać uznane za odpłatne świadczenie usług, konieczne jest wystąpienie następujących przesłanek:

1.  istnieją jasno określone strony świadczenia – podmiot świadczący usługę (będący podatnikiem podatku od towarów i usług) i jej nabywca (podmiot otrzymujący określoną korzyść);
2.  istnieje między stronami relacja prawna określająca świadczenie wzajemne;
3.  istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie;
4.  określone świadczenie nie jest dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 11, Warszawa 2015, SIP Legalis).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy dojść do wniosku, że opisane przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, bowiem pomiędzy Spółką oraz Spółką Osobową nie dojdzie do żadnego wzajemnego świadczenia. W wyniku przekształcenia majątek Spółki stanie się z mocy prawa majątkiem Spółki Osobowej, w związku z czym brak będzie potrzeby i możliwości wniesienia tego majątku do Spółki Osobowej w ramach jakichkolwiek czynności prawnych. W związku z powyższym przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową, nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług.

Zaprezentowane powyżej stanowisko zasługuje na uwzględnienie tym bardziej, że jest ono zgodne z innymi interpretacjami indywidualnymi wydawanymi przez Dyrektorów Izb Skarbowych – vide interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 listopada 2013 r. (nr IPPP2/443-996/13-2/DG), czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 października 2013 r. (nr ILPP1/443-680/13-5/MD).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie jednym z dwóch udziałowców Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka). Siedziba Spółki będzie znajdować się na terytorium Polski, a Spółka będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, a ponadto będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. Na skutek planowanych transakcji, Spółka będzie posiadać środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży przez Spółkę przysługujących jej udziałów innej spółki kapitałowej. Sprzedaż tych udziałów zostanie dokonana na rzecz spółki prawa handlowego mającej swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Obecnie rozważane jest przekształcenie w przyszłości Spółki w spółkę osobową prawa handlowego (Spółka Osobowa), której zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki Spółki. W wyniku przekształcenia Spółki w Spółkę Osobową, Wnioskodawca wraz z drugim udziałowcem Spółki staną się wspólnikami tej Spółki Osobowej. Przy czym powstała wyniku przekształcenia Spółki Spółka Osobowa będzie – spółką jawną, bądź spółką komandytową. Ponadto Zainteresowana wskazała, że w momencie składania wniosku utworzenie wskazanej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością było planowane. Umowa wskazanej Spółki została już zawarta przez Wnioskodawcę oraz drugiego wspólnika, jednakże Spółka ta nie była jeszcze zarejestrowana w rejestrze sądowym. W chwili obecnej, proces utworzenia wskazanej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością został ukończony i Spółka ta została zarejestrowana pod firmą „X” oraz została wpisana do rejestru sądowego pod numerem KRS (\`(...)\`).

Na tle powyższego zrodziła się wątpliwość, czy przekształcenie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę Osobową będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać należy, że podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z dyspozycją art. 551 § 1 tej ustawy – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Natomiast w myśl art. 551 § 4 ww. ustawy – nie może być przekształcana spółka w likwidacji, która rozpoczęła podział majątku, ani spółka w upadłości.

Z treści art. 552 cyt. ustawy wynika, że spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na mocy art. 553 § 1 powołanej ustawy – spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych).

Jak wynika z art. 1 § 2 ww. ustawy – spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Natomiast art. 4 § 1 pkt 1 i pkt 2 niniejszej ustawy stanowi, że użyte w ustawie określenia oznaczają:

1.  spółka osobowa – spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną,
2.  spółka kapitałowa – spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i spółkę akcyjną.

Ponadto stosownie do przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012 r., poz. 1314, z późn. zm.) – NIP nadany podatnikowi nie przechodzi na następcę prawnego, z wyjątkiem przekształcenia spółki cywilnej w spółkę handlową lub spółki handlowej w inną spółkę handlową.

Treść powołanych przepisów wskazuje, że w przypadku przekształceń spółek prawa handlowego nie następuje likwidacja spółki przekształcanej, lecz proces polegający na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności. Podkreślenia wymaga, że zarówno przed przekształceniem, jak i po nim, mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który jedynie zmienia swą formę prawną.

Prawa i obowiązki następców prawnych oraz podmiotów przekształconych regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Art. 93 § 2 ww. ustawy stanowi, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Jak wynika z art. 93a § 1 powołanej ustawy – osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W świetle art. 93a § 2 cyt. ustawy – przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Określona wyżej cytowanymi przepisami ustawy Ordynacja podatkowa sukcesja jest sukcesją uniwersalną. Oznacza to, że następca prawny wstępuje w zasadzie we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika. W procesie przekształcenia polegającym na zmianie formy prawnej prowadzonej działalności nie dochodzi do rozwiązania, a w rezultacie do likwidacji spółki przekształcanej. Przekształcenie nie zmienia podmiotu, a jedynie typ spółki handlowej w obrębie tego samego podmiotu.

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej – przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Przeniesienie powyższych przepisów na grunt ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, że powstała w wyniku łączenia, czy przekształcenia spółka handlowa przejmuje wszystkie prawa i obowiązki, jakie na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwały spółce przekształcanej.

A zatem, zamierzona czynność przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę Osobową (spółkę jawną lub komandytową) skutkować będzie uniwersalnym przejściem praw i obowiązków podatkowych spółki z o.o. (spółki przekształcanej) na spółkę osobową (spółkę przekształconą). W rozpatrywanej sytuacji nie nastąpi rozwiązanie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, lecz jedynie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności. Zatem czynność ta nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, nie będzie miało miejsce zdarzenie, które rodziłoby powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przekształcenie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Spółkę Osobową (spółkę jawną, bądź spółkę komandytową) nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani też odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy.

W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy, że przekształcenie Spółki w Spółkę Osobową, w wyniku którego nie dojdzie do zwiększenia majątku przekształconej Spółki Osobowej, nie będzie skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku od towarów i usług – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że wniosek w pozostałym zakresie dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych rozpatrzony został odrębnymi rozstrzygnięciami z 24 września 2015 r. znak IBPB-2-1/4514-245/15/MD oraz z 19 października 2015 r. znak ILPB1/4511-1-1051/15-4/IM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.