Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1078/12/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-12-07
Teza: Nieuznanie składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowanie czynności ich wniesienia aportem do spółki zależnej
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu 5 września 2012 r.), uzupełnionym w dniu 5 grudnia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółki zależnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 5 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółki zależnej.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi hurtową i detaliczną sprzedaż węgla. W ramach porozumienia inwestycyjnego, jako spółka dominująca, wniesie wkład niepieniężny (aport) do spółki zależnej i w zamian otrzyma udziały. Wkład jaki będzie wnoszony na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego obejmie środki trwałe (samochody ciężarowe, wagi, urządzenia załadowcze, itp.) i dobra niematerialne (know-how, w szczególności bazy danych odbiorców, umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, na których zlokalizowane są punkty sprzedaży) niezbędne do obsługi sprzedaży detalicznej węgla. Przyszły wkład związany jest z prowadzonymi obecnie przez Spółkę ww. punktami sprzedaży. Po wniesieniu aportu do drugiej spółki, niektóre punkty sprzedaży zostaną przez nią przejęte i w tych miejscach spółka ta rozpocznie działalność w zakresie sprzedaży węgla. Przedmiot aportu nie będzie obejmował towaru (węgla). Po wniesieniu aportu Spółka nadal będzie prowadzić hurtową i detaliczną sprzedaż węgla, ale w zmniejszonym zakresie. Wnoszący aport w dotychczasowej działalności nie miał organizacyjnie, ani finansowo wyodrębnionych poszczególnych punktów sprzedaży węgla, z których część zostanie przejęta przez drugą spółkę. Wszystkie punkty sprzedaży stanowią całość przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportu w postaci dóbr materialnych i niematerialnych, które pozwolą spółce otrzymującej aport na podjęcie działalności polegającej na sprzedaży węgla w punktach uruchomionych w związku z otrzymaniem aportu, będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czy też taką postać aportu należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co do zasady odpłatna dostawa towarów i usług jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że w obecnym stanie prawnym wydanie towarów i usług w ramach aportu traktowane jest jako odpłatna czynność wydania tych dóbr i usług. Spółka wskazała, że zgodnie z art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ww. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się, jeśli wydanie dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przez którą rozumie się wyodrębniony finansowo i organizacyjnie zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa, które umożliwiają prowadzenie określonej działalności gospodarczej. We wskazanym powyżej przyszłym stanie faktycznym, zespół składników materialnych i niematerialnych, które będą przedmiotem aportu i które pozwolą na uruchomienie u nabywcy aportu punktów sprzedaży detalicznej węgla, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Spółka stwierdziła, że po pierwsze: składniki te są częścią całego przedsiębiorstwa podatnika wnoszącego aport i nie są ani finansowo, ani organizacyjnie wyodrębnione w jego strukturze. Całe przedsiębiorstwo wnoszącego aport wiąże się hurtową i detaliczną sprzedażą węgla i działalność ta będzie kontynuowana po wniesieniu aportu. Po drugie: przedmiot aportu nie będzie obejmował kluczowego towaru do handlu, tj. węgla. W konsekwencji wniesienie aportu wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług u podatnika wnoszącego aport.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego wynika, że ww. przepis wprowadza, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wnieść do innej spółki w formie aportu część składników majątkowych i niemajątkowych przedsiębiorstwa. Aport obejmie środki trwałe (samochody ciężarowe, wagi, urządzenia załadowcze, itp.) i dobra niematerialne (know-how, w szczególności bazy danych odbiorców, umowy najmu lub dzierżawy nieruchomości, na których zlokalizowane są punkty sprzedaży) niezbędne do obsługi sprzedaży detalicznej węgla. Wnoszący aport w dotychczasowej działalności nie miał organizacyjnie, ani finansowo wyodrębnionych poszczególnych punktów sprzedaży węgla, z których część zostanie przejęta przez drugą spółkę. Wszystkie punkty sprzedaży stanowią całość przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że o ile – jak wynika z treści wniosku – zespół składników majątkowych i niemajątkowych mających być przedmiotem aportu nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w prowadzonym przedsiębiorstwie, nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i o ile w momencie przekazania ww. składniki nie będą posiadać cech wymienionych w tym przepisie, to art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania. Wobec tego nastąpi zbycie poszczególnych składników majątku, które będzie opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 ww. ustawy.

Jednocześnie podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.