Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-639/12-4/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-05
Teza: Czy z tytułu planowanego przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia PDOP od dochodów Spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP, a w szczególności w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy?
Słowa kluczowe: osoba-osoby prawne; podatek-pobór podatku; przekształcanie; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2012 r. (data wpływu 28 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 listopada 2012 r. (data wpływu 16 listopada 2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 7 listopada 2012 r. nr IPPB3/423-642/12-2/DP (doręczone 9 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, jakie poniesie wspólnik tej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, jakie poniesie wspólnik tej spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest spółką kapitałową prawa polskiego, z siedzibą ni terytorium Polski, podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „PDOP”) od całości osiąganych dochodów. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest spółką kapitałową prawa polskiego z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą opodatkowaniu PDOP od całości swoich dochodów. Spółka stała się wspólnikiem Wnioskodawcy w wyniku nabycia 100% udziałów Wnioskodawcy od podmiotu niepowiązanego.

Na dzień zakupu udziałów Wnioskodawcy przez Spółkę, w bilansie Wnioskodawcy, po stronie pasywów znajdowała się jedynie pozycja kapitał zakładowy (w wysokości 5 tys. PLN), w szczególności w bilansie Wnioskodawcy następujące pozycje wykazywały wartość 0

*   zysk z lat ubiegłych,

*   zysk netto,

*   kapitał (fundusz) zapasowy,

*   pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe.

Do dnia zakupu udziałów przez Spółkę Wnioskodawca nie prowadził działalności operacyjnej

Obecnie Spółka planuje wniesienie do Wnioskodawcy wkładu niepieniężnego w postaci 100% udziałów w spółce zależnej. W zamian za wniesione udziały, Spółka obejmie udziały podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy (tzw. wymiana udziałów). W ramach powyższe transakcji Wnioskodawca wyda Spółce wyłącznie nowoutworzone udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej aportu, bez agio emisyjnego.

Następnie, planowane jest, że Wnioskodawca sprzeda udziały wniesione przez Spółkę aportem. Cena sprzedaży udziałów Wnioskodawcę będzie odpowiadać wartości rynkowej wkładu niepieniężnego wniesionego do Wnioskodawcy przez Spółkę (a tym samym wartości, o jaką został podwyższony kapitał zakładowy Wnioskodawcy w związku z transakcją wymiany udziałów), a więc Wnioskodawca nie osiągnie zysku na tej transakcji i nie rozpozna dochodu.

Po dokonaniu sprzedaży, Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) na półkę komandytową (spółka przekształcona), o której mowa w art. 102 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH). Zmiana formy prawnej nastąpi w drodze przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową (przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową), zgodnie z art. 551 § 1 i dalszych KSH.

Komplementariuszem spółki przekształconej będzie podmiot odrębny od Spółki, będący osobą prawną, który odkupi od Spółki część udziałów we Wnioskodawcy przed dokonaniem zmiany formy prawnej. Jedynym komandytariuszem Wnioskodawcy po przekształceniu będzie Spółka.

Opisana wyżej transakcja sprzedaży udziałów spółki zależnej będzie jedyną transakcją przeprowadzoną przez Wnioskodawcę do dnia planowanego przekształcenia Wnioskodawcy. W szczególności, do tego czasu Wnioskodawca nie dokona innych transakcji mogących prowadzić do osiągnięcia zysku z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym żadne z opisanych powyżej zdarzeń, które będą miały miejsce przed przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę komandytową nie spowoduje powstania zysku dla Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu planowanego przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia PDOP od dochodów Spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP, a w szczególności w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy?

Zdaniem Spółki, z tytułu planowanego przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia PDOP od dochodów Spółki z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustaw o PDOP, a w szczególności w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP wymienia kilka rodzajów dochodów, które zaliczają się d dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, w tym także wartości niepodzielonych zysków y spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Katalog dochodów z udziału w zyskach osób prawnych zawarty w art. 10 ust. 1 UPDOP ma charakter otwarty. Oznacza to, że możliwe jest zaliczenie do kategorii dochodów w nim określonych także innych dochodów niż przykładowo wymienione w pkt 1-8 wskazanego przepisu, o ile będą mogły zostać uznane jako dochody uzyskane z udziału w zyskach osób prawnych.

Należy podkreślić, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany. Za dochód faktycznie uzyskany uznaje się taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub postawiony do jego dyspozycji. W momencie przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową nie dojdzie po stronie Spółki, która jest wspólnikiem Wnioskodawcy do powstania jakiegokolwiek faktycznego przysporzenia. W szczególności Wnioskodawca nie dokona wypłaty jakichkolwiek składników majątku, w tym środków pieniężnych na rzecz Spółki.

Niezależnie od braku otrzymania przez Spółkę faktycznego dochodu z udziału w zysku Wnioskodawcy w momencie przekształcenia nie powstanie po stronie Spółki także dochód z tytułu niepodzielonych zysków Wnioskodawcy.

Przepis art. 10 ust. 2 pkt 8 UPDOP nie definiuje pojęcia „niepodzielone zyski”. Przyjmuje się, że dotyczy ono zarówno zysków bieżących, jak i zysków z lat ubiegłych, które nie zostały podzielone między wspólników przekształcanej spółki kapitałowej. Zdaniem Wnioskodawcy, wobec braku przedmiotowej definicji, należy odwołać się do przepisów ustawy o rachunkowości (która określa ekonomiczne pojęcie zysku) oraz do przepisów KSH (określających charakter działań możliwych do podjęcia w razie wystąpienia zysku oraz kompetentny organ dla podjęcia takich działań).

Zgodnie z art. 3 pkt 30 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r., Nr 152, poz. 1223 ze zm., dalej UR) zysk jest uprawdopodobnionym powstaniem w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia wartości aktywów, albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli. Zasadniczo, zysk bieżącego roku obrotowego prezentowany jest w bilansie spółki kapitałowej po stronie pasywów, w pozycji kapitałów własnych, jako zysk (strata) netto. Zysk wypracowany przez spółkę w poprzednich latach obrotowych może być także w zależności od podjętych przez zgromadzenie wspólników decyzji, prezentowany także w innych pozycjach kapitałów własnych, to jest zysk (strata) z lat ubiegłych, kapitał (fundusz) zapasowy oraz pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe

Z kolei w świetle przepisów kodeksu spółek handlowych, zysk podzielony to zysk wygenerowany przez spółkę, co do którego zgromadzenie wspólników podjęło uchwałę o podziale na rzecz wspólników. Zgodnie z art. 192 KSH, w sp. z o.o. zysk przeznaczony do podziału pomiędzy wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe A contrario, zysk niepodzielony należy uznać każdy zysk wypracowany przez spółkę kapitałową, co do którego nie została podjęta uchwała o podziale pomiędzy wspólników

Reasumując, opierając się na wyżej wskazanym rozumieniu pojęcia zysku niepodzielonego opodatkowaniu w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową powinny podlegać następujące pozycje, o ile występują one w bilansie na dzień przekształcenia:

*   zysk z lat ubiegłych,

*   zysk netto,

*   kapitał (fundusz) zapasowy — w tej części, w której zostały na niego przekazane zyski z lat ubiegłych (dywidendy niewypłacone udziałowcom),

*   pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe — w tej części, w której zostały na niego przekazane zyski z lat ubiegłych (dywidendy niewypłacone udziałowcom).

W świetle powołanych przepisów, co do zasady, w sytuacji przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową (np. komandytową), jeżeli na dzień przekształcenia spółki wystąpią niepodzielone zyski, ich wartość stanowi dochód (przychód) udziałowca (udziałowców) udziału w zyskach osób prawnych, w związku z którym spółka powstała w wyniku przekształceni jest zobowiązana jako płatnik, wpłacić kwotę podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, na moment zakupu Wnioskodawcy przez Spółkę, w bilansie Wnioskodawcy znajdować się będzie jedynie pozycja kapitał zakładowy (a tym samym, bilans Wnioskodawcy nie będzie zawierał innych pozycji wskazujących na zysk wypracowany do momentu zakupu udziałów Wnioskodawcy przez Spółkę). Następnie, w okresie po nabyciu Wnioskodawcy przez Spółkę, jedyną transakcją przeprowadzoną przez Wnioskodawcę potencjalnie mogącą prowadzić do powstania zysku od momentu zakupu Wnioskodawcy przez Spółkę do dnia przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową będzie transakcja sprzedaży udziałów innej spółki zależnej Wniesionych w ramach wkładu niepieniężnego przez Spółkę. Jednakże, zgodnie z opisem stanu faktycznego, na transakcji tej Wnioskodawca nie osiągnie zysku.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ na moment zakupu udziałów Wnioskodawca nie będzie miał wypracowanego zysku bieżącego oraz zysku z lat ubiegłych oraz w wyniku transakcji sprzedaż udziałów opisanej w stanie faktycznym nie zostanie osiągnięty zysk, wspólnicy spółki komandytowe (udziałowcy Wnioskodawcy przed przekształceniem) faktycznie nie uzyskają w dacie przekształcenia dochodu z tytułu udziału w zyskach spółki z o.o.

Przepis art. 26 UPDOP nakłada na przekształconą spółkę obowiązek płatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z art. 26 ust. 6 UPDOP w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOP spółką powstała w wyniku przekształcenia jest zobowiązana jako płatnik wpłacić podatek na rachunek urzędu skarbowego. Podatnik jest zobowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zmiana formy prawnej Wnioskodawcy w drodze przekształcenia w spółkę komandytową w przedstawionym stanie faktycznym będzie neutralna podatkowo dla Spółki, tj. nie spowoduje powstania po jej stronie przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP i nie będzie skutkować tym samym dla Wnioskodawcy obowiązkiem poboru i zapłaty PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.