Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.496.2024.1.KKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-26
Teza: Obowiązki płatnika w związku z zapewnieniem noclegu pracownikom mobilnym niebędącym w podróży służbowej.
Słowa kluczowe: nocleg; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik-wydatki na rzecz pracowników
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z zapewnieniem noclegu pracownikom mobilnym niebędącym w podróży służbowej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

„X” S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest polską spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podatnikiem VAT czynnym, płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej X prowadzi (…). Dodatkowo, Wnioskodawca prowadzi również działalność w zakresie (..). Obecnie w skład X wchodzi \`(...)\`. zakładów produkcyjnych zlokalizowanych w: (…). Trzy Oddziały (w…) prowadzą ….. Natomiast oddziały w … i … prowadzą…., a także zajmują się…. Oddziały w …. zajmują się wyłącznie …. , w tym oddział w…. jako jedyny zajmuje się również….. W zakresie swojej działalności Spółka dokonuje sprzedaży produktów poprzez własne Centra Dystrybucji oraz poprzez sieć sklepów firmowych w ramach spółki zależnej „Y” zlokalizowanych na terenie Polski.

„X” S.A. w ramach prowadzonej działalności zatrudnia szereg pracowników mobilnych (handlowców) na podstawie umowy o pracę, których miejscem pracy jest określony obszar geograficzny/region oraz siedziby/lokale/placówki Spółki i pozostałych wewnętrznych jednostek organizacyjnych Spółki, lokale wchodzących w skład spółek zależnych grupy kapitałowej Pracodawcy, lokale podmiotów współpracujących ze Spółką, a w razie zaistnienia takiej potrzeby, każde inne miejsce, w którym będzie niezbędne wykonywanie czynności należących do obowiązków Pracownika.

Spółka organizuje spotkania handlowców w różnych miejscach siedziby Spółki, które związane są podróżami służbowymi pracowników mobilnych. Na spotkaniach odbywają się tzw. narady handlowe, podczas których omawiane są wyniki sprzedaży oraz ustalane plany i działania biznesowe na przyszłość. Podczas spotkań mogą odbywać się również panele szkoleniowe dla handlowców. Podczas spotkań pracownicy korzystają ze sporadycznych noclegów z tytułu przedłużenia narady handlowej, przesunięcia nieomówionych kwestii na kolejny dzień, bądź w trakcie podróży okazało się, że pracownik kolejnego dnia miał spotkanie z klientem niemalże w to samo miejsce wobec czego żądanie powrotu byłoby przez Pracodawcę nieracjonalne. Wobec tego, że jest to podróż służbowa do miejsca siedziby pracodawcy oraz określonego w umowie o pracę obszaru geograficznego/regionu Spółki, w których pracownik wykonuje obowiązki pracownicze nie znajduje zastosowania art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy.

Wydatki związane z zapewnieniem noclegu pracownikowi Spółka traktuje jako wydatek ponoszony w interesie pracodawcy, stanowiący koszt działalności gospodarczej poniesiony w celu osiągnięcia zysków. Faktury dotyczące usług hotelowych są wystawiane na Spółkę jako Nabywcę usługi. Pracownicy sporadycznie korzystają ze świadczenia w postaci noclegu na polecenie Pracodawcy oraz w jego interesie w ramach właściwego zorganizowania pracy tak, aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku spełnia także obowiązki pracodawcy w zakresie organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy.

W przypadku noclegów pracowników mobilnych (handlowców) Spółka, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 i ust. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (dalej również: u.p.d.o.f.), korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego w zakresie świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Zwolnienie to stosuje się do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 u.p.d.o.f.

W przypadku, gdy pracownik mobilny przekroczy miesięczny limit 500 zł z tytułu zakwaterowania w miejscu siedziby działalności Spółki nadwyżka zaliczana jest do przychodów pracowniczych z tytułu innych nieodpłatnych świadczeń.

Pytanie
-------

Czy korzystanie z noclegu w miejscu siedziby spółki lub regionie miejsca świadczenia pracy przez pracowników, którzy nie odbywają podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy stanowi u nich przychów ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu w myśl art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko
------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, nocleg pracownika w ramach organizowanych spotkań przez pracodawcę stanowi wydatki na pracownika niestanowiące przychodu pracownika w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym nie podlega obowiązkowi naliczenia składek na ubezpieczenia społeczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Artykuł 11 ust. 1 tej ustawy, stanowi z kolei, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychodem jest wyłącznie przysporzenie majątkowe – to znaczy: po otrzymaniu danego świadczenia pracownik powinien być bogatszy niż przed jego otrzymaniem. Tymczasem charakter przysporzeniowy zwrotu kosztów podróży budzi uzasadnione wątpliwości w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego. Należy zatem rozważyć czy koszty noclegu faktycznie są świadczeniem dla pracownika lub są ponoszone za niego. Wyjazd jest służbowy, a koszty tego wyjazdu są ściśle powiązane z działalnością pracodawcy. Jest to zatem wydatek konieczny, ponoszony w celu uzyskania przychodu przez pracodawcę.

Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

1) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

2) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenie aktywów lub uniknięcie wydatku, który musiałby ponieść,

3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W przypadku noclegów pracowników mobilnych warunki te nie są spełnione. W szczególności podkreślenia wymaga, że wydatek nie jest poniesiony w interesie pracownika, tylko pracodawcy.

Powyższe stanowisko potwierdził Rzecznik Praw Obywatelskich w odpowiedzi na pismo RPO z dnia 7 maja 2015 r. (nr \`(...)\`.) MF stwierdził w czerwcu 2015 r., że finansowanie noclegu pracownika mobilnego poza siedzibą firmy nie powinno być opodatkowane.

Należy zwrócić uwagę, że pracownik mobilny (handlowiec) jako miejsce wykonywania pracy uwzględniony w umowie o pracę ma bardzo rozległy teren „w razie zaistnienia takiej potrzeby, każde inne miejsce, w którym będzie niezbędne wykonywanie czynności należących do obowiązków Pracownika”, natomiast wykonywanie obowiązków pracowniczych w związku z tym wymaga stałego przemieszczania się pracowników mobilnych.

Z kolei, w myśl art. 21a ustawy o czasie pracy kierowców, kierowcy wykonującemu krajowe przewozy drogowe przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem tego zadania służbowego, ustalane na zasadach określonych w przepisach art. 77⁵ § 3-5 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy. Brak natomiast takiego uregulowania dla pracownika mobilnego.

Spółka stoi na stanowisku, że nocleg pracownika mobilnego stanowi wydatek ściśle powiązany z działalnością pracodawcy. Pracownik odbył podróż w celach służbowych; niewątpliwie nie nastąpiło na rzecz pracownika dodatkowe przysporzenie majątkowe w związku ze skorzystaniem z noclegu. Pracownik poniósł dodatkową stratę, jaką jest rozdzielenie z najbliższymi (brak możliwości wyceny) oraz w związku z tym nie otrzymał np. świadczenia w postaci zwolnienia z czynszu własnego lokalu mieszkalnego. Wobec tego, zdaniem Wnioskodawcy, nie powstał przychód po stronie pracownika w związku z czym wydatek nie podlega obowiązkowi naliczenia składek na ubezpieczenia społeczne.

Reasumując, finansowanie noclegów pracownikom mobilnym nie stanowi dla nich przychodu ze stosunku pracy w związku z czym na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podobne stanowisko podzielił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2023 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.719.2023.1.GG.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl art. 11 ust. 2a ww. ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ww. ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowe przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenia należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W uchwale z 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w kontekście świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 wskazał na obiektywne kryteria, którymi należy się kierować przy określaniu, czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pracownika. Przede wszystkim kryterium tym musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leży w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Zastosowanie tego obiektywnego kryterium wyróżnienia świadczeń będących przychodem pracownika, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, prowadzi do wniosku, że zaoszczędzenie wydatku przez pracownika może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko wtedy, gdy świadczenia te pracodawca spełnia na wniosek pracownika lub dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie.

W konsekwencji, „zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy– po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu.

Ponadto, warunkiem uznania, że dane świadczenie w naturze stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów podatkowych jest faktyczne otrzymanie świadczenia przez pracownika.

W konsekwencji, dla uznania świadczenia za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik musi świadczenie otrzymać, świadczenie musi być spełnione w jego interesie i za jego zgodą, musi być korzystne dla pracownika, a uzyskana korzyść musi być wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.

W kontekście powyższego należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie miejscem wykonywania pracy przez zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, pracowników mobilnych (handlowców), jest obszar zdefiniowany w ww. umowie (np. jako określony obszar geograficzny/region).

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, za pracownika mobilnego uważa się pracownika pracującego w warunkach stałego przemieszczania się (podróży), dla którego podróż nie stanowi zjawiska wyjątkowego, lecz jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych. W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych oraz sądów powszechnych pracownikami mobilnymi są w szczególności kierowcy transportu międzynarodowego oraz przedstawiciele handlowi, których miejscem pracy jest określony w umowie o pracę obszar (np. województwo, czy kraj), a nie stałe skonkretyzowane miejsce.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie, rodzaj pracy powyższych pracowników należy utożsamić z mobilnym rodzajem pracy, w związku z tym zapewnienie bezpłatnego zakwaterowania tym pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy oraz służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego.

Powyższe koszty noclegu, ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownik nie otrzymuje od pracodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. Ponadto, pracownicy, o których mowa we wniosku, nie odbywają podróży służbowych w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, a ww. wydatki są nieodłącznym elementem prawidłowego i efektywnego wykonywania obowiązków powierzonych im przez Państwa.

Skorzystanie przez pracowników ze świadczenia w postaci bezpłatnego noclegu zorganizowanego przez Państwa niewątpliwie następować będzie za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie będzie spełnione w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy oraz nie przyniesie pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Udostępnienie pracownikom noclegów leżeć będzie wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie samych pracowników, którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych – nie mieliby powodu do korzystania z zapewnianych przez Spółkę miejsc noclegowych.

W związku z powyższym, przyjąć należy, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tym stanie rzeczy oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 należy uznać, że wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych sfinansowanie przez Państwa kosztów noclegów związanych z wykonywaniem przez ww. pracowników pracy w miejscu i w czasie wskazanym przez pracodawcę (niebędącym podróżą służbową), nie generuje po stronie pracowników przychodu do opodatkowania. Wydatki związane z noclegiem ponoszone są bowiem w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy nie otrzymują od Spółki jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego.

Reasumując należy stwierdzić, że w opisanej przez Państwa sprawie finansowanie noclegów, pracownikom mobilnym (handlowcom), nie stanowi dla nich przychodu ze stosunku pracy, zaś na Państwu nie ciążą z tego tytułu obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tej interpretacji.

Podkreślam jednocześnie, że zakres przedmiotowy interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, wyznacza pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wobec tego, informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa pytania i nie odnosi się do innych zagadnień nieobjętych zadanym pytaniem w tym, nie dotyczy kwestii zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 oraz ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też kwestii podlegania obowiązkowi naliczania składek na ubezpieczenie społeczne.

W odniesieniu do powołanej przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnej, stwierdzam, że została ona wydana w indywidualne sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.