Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.312.2019.1.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-30
Teza: czy koszty opłat licencyjnych, o których mowa we wniosku stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym ograniczenie z art. 15e ust. 1 tej ustawy nie znajdzie do nich zastosowania.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 lipca 2019 r. (data wpływu 4 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty opłat licencyjnych, o których mowa we wniosku stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym ograniczenie z art. 15e ust. 1 tej ustawy nie znajdzie do nich zastosowania – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2019 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty opłat licencyjnych, o których mowa we wniosku stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym ograniczenie z art. 15e ust. 1 tej ustawy nie znajdzie do nich zastosowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Sp. z o.o. wchodzi w skład międzynarodowej grupy X (dalej: „Grupa”). Grupa powstała w Austrii, a obecnie zajmuje się produkcją wyrobów gumowych i wyrobów z tworzyw sztucznych, w tym w szczególności taśm przenośnikowych. Odbiorcami wyrobów Grupy są przedsiębiorstwa działające na całym świecie, głównie w przemyśle górniczym, metalowym, cementowym, energetycznym oraz w branży transportowej.

Wnioskodawca, jako członek Grupy, specjalizuje się w produkcji taśm przenośnikowych tekstylnych oraz taśm przenośnikowych z linkami stalowymi, dystrybuowanych na całym świecie. Wnioskodawca nie jest właścicielem znaków towarowych, wykorzystywanych w Grupie zarówno w procesie produkcji, jak i dystrybucji wytworzonych produktów.

W związku z powyższym, dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nabywa na podstawie zawartej umowy licencyjnej (dalej: „Licencja”), od podmiotu Y z siedzibą w Austrii, tj. podmiotu powiązanego w rozumieniu ustawy o CIT (dalej: „Licencjodawca”), niewyłączne prawo do korzystania w ramach prowadzonej działalności ze znaków towarowych (dalej: Znaki Towarowe) na terytorium, na którym Znaki Towarowe mogą być wykorzystane.

Wnioskodawca może posługiwać się Znakami Towarowymi w szczególności w zakresie:

*   oznaczania wytworzonych przez siebie produktów,
*   oferowania produktów Spółki klientom na rynku,
*   oznaczania papierów firmowych,
*   wykorzystywania dla celów reklamy,
*   używania jako element nazwy Spółki.

Licencjodawca odpłatnie udostępnia Wnioskodawcy prawo do korzystania ze Znaków Towarowych, w celu wzmocnienia rozpoznawalności Spółki oraz konkurencyjności jej oferty.

Licencja będąca przedmiotem niniejszego wniosku stanowi szczególnie istotny czynnik determinujący pozycję rynkową Wnioskodawcy w Polsce. Wnioskodawca swoją uznaną pozycję na rynku producentów wyrobów gumowych i wyrobów z tworzyw sztucznych zawdzięcza funkcjonowaniu w ramach Grupy. Posługiwanie się przez Spółkę w ramach swojej działalności Znakami Towarowymi jest jednym z głównych determinantów zamówień składanych przez klientów, a przez to samej sprzedaży produktów Wnioskodawcy. To właśnie jednolity, wysoki na całym świecie standard oferowanych przez Grupę produktów, sygnowanych Znakami Towarowymi, stanowi z punktu widzenia klientów Spółki największą zachętę do rozpoczęcia współpracy. Kontrahenci spółek z Grupy, w tym w szczególności kontrahenci Wnioskodawcy, są świadomi, że bez względu na rodzaj zamówionego produktu, będzie spełniać on określone wymagania dotyczące jakości. Możliwość powiązania działalności Wnioskodawcy z Grupą możliwa jest przede wszystkim dzięki Znakom Towarowym, które Wnioskodawca otrzymuje w ramach Licencji.

Wynagrodzenie należne Licencjodawcy kalkulowane jest jako określony procent od przychodu ze sprzedaży produktów wytwarzanych przez Wnioskodawcę zarówno do podmiotów trzecich, jak i podmiotów powiązanych. Wysokość tego procentu uzależniona jest natomiast od wskaźnika EBIT (ang. earnings before deducting interest and taxes) osiągniętego przez Wnioskodawcę, tj. zysku przed odliczeniem podatków i odsetek. Im wyższy jest wskaźnik EBIT osiągnięty przez Wnioskodawcę, tym wyższy jest procent na podstawie, którego kalkulowana jest opłata licencyjna. Wnioskodawca jest zobowiązany do poniesienia kosztu opłaty licencyjnej również w przypadku osiągnięcia negatywnego wskaźnika EBIT.

Bez względu na wskaźnik EBIT osiągnięty przez Wnioskodawcę, wysokość wynagrodzenia Licencjodawcy za udzielenie Licencji uzależniona jest zawsze od obrotu (przychodu ze sprzedaży produktów) Spółki, ponieważ to obrót stanowi podstawę, od której to kalkulowana jest wysokość opłaty licencyjnej. Wskaźnik EBIT determinuje jedynie wysokość procentu, według którego jest kalkulowana wysokość wynagrodzenia Licencjodawcy, obliczanego od obrotu (przychodu ze sprzedaży produktów) Spółki. Powyższy schemat oznacza, że wynagrodzenie należne Licencjodawcy z tytułu Licencji jest zmienne i jest w sposób bezpośredni skorelowane z wartością przychodu osiągniętego przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z Licencją, wynagrodzenie Licencjodawcy kalkulowane jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Za obopólną zgodą Licencjodawcy i Spółki długość okresu rozliczeniowego może zostać zmodyfikowana i wynosić kwartał, pół roku lub rok.

Spółka pragnie podkreślić, że opłaty z tytułu Licencji spełniają warunki uznania ich za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Na skutek dokonanej z dniem 1 stycznia 2018 r. nowelizacji ustawy o CIT, wprowadzono istotne zmiany w zakresie uznawania za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z usługami niematerialnymi, jak również z opłatami i należnościami za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości tj. licencjami. W szczególności, wprowadzono art. 15e ust. 1 ustawy o CIT na podstawie, którego ograniczona została możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów m.in. opłat oraz należności licencyjnych, ponoszonych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty stanowiącej sumę dochodu uwzględnionego w podstawie opodatkowania, wysokości odpisów amortyzacyjnych zaliczonych w danym roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów oraz różnicy między przychodami i kosztami finansowania zewnętrznego (tzw. EBITDA dla celów podatkowych). Jednocześnie, w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT ustawodawca postanowił, że organicznie to nie będzie miało zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru (produktu) lub świadczeniem usługi.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w związku z tym, że ustawa o CIT dla celów zastosowania zwolnienia z zastosowania ograniczenia, przewidzianego w art. 15e ust. 11 pkt 1 posługuje się terminem kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem towaru (produktu) lub świadczeniem usługi, Wnioskodawca powziął istotne z punktu widzenia podatkowego wątpliwości w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów opłat licencyjnych należnych Licencjodawcy na podstawie Licencji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszty opłat licencyjnych z tytułu Licencji stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT (koszty usług zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi), a w konsekwencji czy ww. koszty nie podlegają ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty opłat licencyjnych z tytułu Licencji stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT (koszty usług zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi), a w konsekwencji ww. koszty nie podlegają ograniczeniu na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. na mocy art. 2 pkt 18 w zw. z art. 15 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. (Dz. U. poz. 2175 - dalej: „Nowelizacja”) do ustawy o CIT został dodany nowy przepis w postaci art. 15e.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionych w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, przedmiotem opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości są wartości niematerialne i prawne wskazane w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, tj.:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe;
*   licencje;
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - prawo własności przemysłowej oraz
*   wartości stanowiące równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Zgodnie jednak z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji kosztów zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów „bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru”.

W toku prac legislacyjnych nad Nowelizacją Minister Rozwoju i Finansów w odpowiedzi na uwagi zgłoszone w ramach konsultacji publicznych wskazał, że kwestia bezpośredniego związku kosztu z przychodem jest w dużej mierze zindywidualizowana. Wprowadzenie precyzyjnej definicji nie wydaje się możliwe (zob. odpowiedź Ministra Rozwoju i Finansów na uwagę nr 254 przedstawiona w tabeli z odniesieniem się do uwag).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, aby ustalić zakres znaczeniowy przepisu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT należy odwołać się do wykładni celowościowej tego przepisu. Pomocne w tym mogą być materiały z procesu legislacyjnego, w szczególności uzasadnienie do Nowelizacji, na mocy której powyższa regulacja została wprowadzona do ustawy o CIT.

Należy wskazać, że w tym zakresie Ustawodawca wyjaśnił w treści uzasadnienia do Nowelizacji, że omawiane ograniczenie z ust. 1 nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi, jak również do kosztów refakturowanych przez podatnika (ust. 9 \[finalnie w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT - przyp. Wnioskodawcy). Celem tego wyłączenia - w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży towaru lub usługi - jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej. W takich przypadkach koszt nabycia określonego prawa może być (jest) zupełnie nieadekwatny do dochodu (marży) uzyskiwanego na danej działalności. Jako przykłady kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi można wskazać koszty nabywanych od spółek powiązanych usług projektowych, które są wykorzystywane przy produkcji polskiej spółki meblarskiej czy koszty usług reasekuracji, które są związane ze świadczeniem usług ubezpieczenia.

Ponadto, w oficjalnym stanowisku Ministerstwa Finansów (dalej: „MF”), zaprezentowanym w informacji z dnia 23 kwietnia 2018 r. dotyczącej wykładni pojęcia kosztów usług i praw bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi (dalej: „Informacja”). W przywołanej Informacji MF podniósł, że: Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi.

MF jako przykład zastosowania wyłączenia z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT wskazał koszty licencji na znak towarowy wykorzystywany na potrzeby świadczenia umowy dystrybucyjnej, wskazując, że Brak posiadania przedmiotowej licencji uniemożliwiłby Spółce w praktyce sprzedaż produktów na rzecz konsumentów w Polsce. Produkty te z kolei Spółka nabywa od innego podmiotu z grupy. Konsekwentnie, MF podkreślił rolę udzielonej licencji, która w istocie warunkuje podatnikowi możliwość prowadzenia sprzedaży na terytorium Polski.

Ponadto, w podanym przez MF przykładzie jednym z aspektów warunkujących bezpośredni związek ponoszonego kosztu z nabywanym towarem był model kalkulacji wynagrodzenia, którego wysokość jest uzależniona od wartości sprzedaży towarów oznaczonych przedmiotowymi znakami towarowymi - należne wynagrodzenie stanowi określony procent od obrotu.

Mając na uwadze powyższe, w szczególności wyżej przytoczone uzasadnienie do Nowelizacji, należy stwierdzić, że zwolnienie, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT znajduje zastosowanie w sytuacjach, w których występuje związek pomiędzy ceną danego towaru/świadczonej usługi a wysokością kosztów nabycia prawa do korzystania z wartości niematerialnych przez podatnika. W takiej sytuacji, jeżeli koszt nabywanych licencji ma charakter cenotwórczy w stosunku do zbywanych przez podatników towarów/świadczonych usług, to należy uznać, że zachodzą przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia z ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz podmiotu powiązanego w związku z nabyciem prawa do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych, jakim są m.in. licencje za znak handlowy.

Przedkładając powyższe rozważania na grunt analizowanego stanu faktycznego należy podkreślić, że opłaty licencyjne z tytułu Licencji wpływają bezpośrednio na kształtowanie cen produktów wytwarzanych przez Wnioskodawcę w celu ich późniejszego zbycia z wykorzystaniem udostępnionych na podstawie Licencji Znaków Towarowych. Co więcej, mając na uwadze literalne brzmienie analizowanego zwolnienia, należy uznać, że spełniona będzie przesłanka bezpośredniego związku kosztu Licencji ze sprzedażą produktów.

Licencja obejmuje bowiem prawo do korzystania z określonych Znaków towarowych, którymi są oznaczane sprzedawane przez Wnioskodawcę produkty. W konsekwencji, gdyby Wnioskodawca nie ponosił kosztów opłaty licencyjnej, nie mógłby dystrybuować wytworzonych ściśle skonkretyzowanych produktów z wykorzystaniem udostępnionych Znaków Towarowych, a tym samym uzyskiwać przychodów z ich sprzedaży. Zatem, Licencja warunkuje możliwość prowadzenia działalności operacyjnej Wnioskodawcy, polegającej na sprzedaży wytworzonych produktów.

Mając powyższe na uwadze, przez bezpośredni związek należy rozumieć taką zależność między poniesionym kosztem Licencji a wytwarzanymi produktami, która powoduje, że Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności operacyjnej bez możliwości korzystania ze Znaków Towarowych.

Chodzi o sytuację, w której działalność Spółki jest uzależniona od możliwości wykorzystania Znaków Towarowych.

W tym zakresie należy podkreślić, że udostępnienie Spółce Znaków Towarowych skutkuje możliwością ich wykorzystania do oznaczania wytworzonych przez siebie produktów, oferowania produktów Spółki klientom na rynku, oznaczania papierów firmowych, wykorzystywania dla celów reklamowania, czy używania jako element nazwy Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe niewątpliwe wpływa na możliwość prowadzenia działalności na szerszą skalę, w sposób bardziej efektywny, osiągający określony poziom obrotu oraz ograniczający ryzyko niepowodzenia prowadzonej działalności gospodarczej. Warto zauważyć, że pomimo ponoszenia kosztów nabycia Licencji, Wnioskodawca zyskuje przewagę nad innymi przedsiębiorcami prowadzącymi analogiczną działalność niejako anonimowo oraz bez takiej gwarancji jakości, jak w przypadku Wnioskodawcy (ponieważ nie funkcjonują oni w ramach powszechnie rozpoznawanej i renomowanej grupy na rynku). Możliwość używania Znaków Towarowych, jako jednych z najbardziej rozpoznawalnych oznaczeń na rynku producentów wyrobów gumowych i wyrobów z tworzyw sztucznych, oznacza dla Wnioskodawcy możliwość rywalizacji na rynku z innymi podmiotami prowadzącymi działalność konkurencyjną.

Podkreślić należy renomę, jaką w branży producentów wyrobów gumowych i wyrobów z tworzyw sztucznych uzyskała Grupa dzięki swemu doświadczeniu, kompleksowości wytwarzanych produktów oraz świadczonych usług, a także wspólnej pracy spółek wchodzących w jej skład na całym świecie. Dla efektywnej działalności Grupy duże znaczenie mają inwestycje w nowe technologie, podnoszenie kwalifikacji wśród pracowników, dbanie o wysoką płynność i brak przestojów procesu produkcyjnego, co wiąże się z wysoką jakością wytwarzanych produktów, z którą kojarzona jest marka Grupy, utożsamiana ze Znakami Towarowymi, które są przedmiotem odpłatnej Licencji. Warto podkreślić, że Grupa jest jednym ze światowych liderów w branży producentów wyrobów gumowych i wyrobów z tworzyw sztucznych, o wysokim udziale w rynku, który stopniowo się zwiększa poprzez otwieranie nowych zakładów produkcyjnych, a skala działalności Grupy pozwala na wdrażanie w jej strukturach nowoczesnych rozwiązań i innowacyjnych technologii, co wpływa na umocnienie pozycji rynkowej Grupy i budowanie przewagi nad konkurencją. Obecność Grupy poprzez spółki, w tym Spółkę na terenie Polski, produkcja różnego rodzaju wyrobów gumowych oraz wyrobów z tworzyw sztucznych, w tym w szczególności taśm przenośnikowych na rzecz najbardziej rozpoznawalnych przedsiębiorstw na świecie, funkcjonujących głównie w przemyśle górniczym, metalowym, cementowych, energetycznym oraz w branży transportowej, a także wysoka jakość wytwarzanych produktów gwarantowana przez ujednolicony w ramach Grupy proces produkcyjny wpływają na rozpoznawalność marki oraz chęć do współpracy ze znaną, sprawdzoną i rzetelną firmą, której renoma utożsamiana jest ze Znakami Towarowymi udzielanymi Wnioskodawcy na podstawie Licencji. Zdobyta przez właściciela Znaków Towarowych pozycja na rynku wpływa zaś na zdobycie zaufania jego klientów do spółek powiązanych (wykorzystujących Znaki Towarowe), co niewątpliwie przekłada się na zwiększenie przychodów ze sprzedaży wytwarzanych produktów.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wskazuje na ekonomiczny związek przyczynowo- skutkowy pomiędzy kosztami Licencji oraz wytwarzanymi przez Wnioskodawcę produktami opatrzonymi przedmiotowymi Znakami Towarowymi, co w ocenie Wnioskodawcy potwierdza, że koszty Licencji pozostają w bezpośrednim (ścisłym) związku ze sprzedawanymi produktami.

Za bezpośrednim związkiem z wytwarzanymi produktami przemawia również sposób kalkulacji wynagrodzenia należnego Licencjodawcy. Zgodnie z przyjętym modelem, wynagrodzenie Licencjodawcy jest kalkulowane jako określony procent od obrotu Spółki. Wysokość tego procentu uzależniona jest od wskaźnika EBIT osiągniętego przez Spółkę. W konsekwencji, należy uznać, że koszty Licencji uzależnione są od zrealizowanego przez Wnioskodawcę obrotu (tj. im wyższa będzie sprzedaż produktów zrealizowana przez Wnioskodawcę, tym wyższa będzie opłata licencyjna należna Licencjodawcy - innymi słowy, Spółka poniesie wyższy koszt opłaty licencyjnej).

Wnioskodawca, określając poziom cen, po których będzie sprzedawał produkty, musi więc wziąć pod uwagę, że określony procent przychodów netto ze sprzedaży będzie musiał zapłacić Licencjodawcy w formie opłaty licencyjnej. Innymi słowy, opłata licencyjna brana jest pod uwagę jako jeden z elementów kosztów wytworzenia produktu celem ustalenia marży na sprzedaży, co wskazuje na bezpośredni związek pomiędzy ponoszonymi przez Spółkę kosztami opłaty licencyjnej a osiąganym przychodem ze sprzedaży produktów, co jednoznacznie przemawia za tym, że w analizowanym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że koszty opłaty licencyjnej jako niezbędne do sprzedaży przez Spółkę produktów mają charakter kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez Wnioskodawcę towaru, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT. Przemawia za tym również sposób kalkulacji ww. kosztów, których wartość jest ściśle uzależniona od zrealizowanej przez Spółkę sprzedaży Produktów oraz świadczonych Usług.

Wnioskodawca w tym miejscu chciałby przytoczyć wydane dotychczas interpretacje indywidulane, które dotyczą bardzo podobnych stanów faktycznych jak ten przedstawiony przez Wnioskodawcę. W interpretacjach indywidualnych wskazano, że następujące opłaty mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 kwietnia 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.15.2018.1.PS, w której organ odstępując od uzasadnienia uznał następujące stanowisko podatnika za prawidłowe: Również przyjęty przez Spółkę oraz Podmiot Powiązany model rozliczeń wynagrodzenia za Licencję Znakową wskazuje na to, że cena sprzedaży nabywanych i dystrybuowanych przez Wnioskodawcę Towarów jest skorelowana z kosztami tej licencji. W tym zakresie bezpośredni związek kosztów Licencji Znakowej z nabywanymi Towarami przejawia się w istnieniu zależności kwotowej pomiędzy wysokością kosztu Licencji Znakowej a przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę ze sprzedaży Towarów przy wykorzystaniu Znaków Towarowych. Wynika to z tego, że wynagrodzenie ponoszone na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowi określony procent wartości netto sprzedanych Towarów, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest wprost zależna od wartości sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że koszty Licencji Znakowej należnej Podmiotowi Powiązanemu definiowane są wartością sprzedaży nabytych przez Wnioskodawcę Towarów opatrzonych Znakami Towarowymi, a cena sprzedaży Towarów została skalkulowana tak, że zawiera w sobie koszt opłaty za Licencję Znakową. Niewątpliwie jest to wyraz związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów Licencji Znakowej a nabywanymi i dystrybuowanymi Towarami. Niezależnie bowiem od tego, czy wartość Licencji Znakowej zostałaby ujęta wprost w jednostkowej cenie nabycia Towarów czy też wynagrodzenie za nią będzie ponoszone w sposób opisany we wniosku (jako określony procent wartości sprzedaży Towarów realizowanej przez Wnioskodawcę, faktyczna cena sprzedaży Towarów musi uwzględniać okoliczność ponoszenia kosztów Licencji Znakowej na rzecz Podmiotu Powiązanego. Powyższe oznacza, że w odniesieniu do kosztów Licencji Znakowej spełniony jest również związek kwotowy jako element bezpośredniego związku tych kosztów z przychodami uzyskanymi z nabywanych i dystrybuowanych Towarów.

Podobna konkluzja została wyrażona również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 kwietnia 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.14.2018.1.PS.

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lipca 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.158.2018.1.MS. w której organ stwierdza, że: zwolnienie, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT znajduje zastosowanie w sytuacjach, w których występuje związek pomiędzy ceną danego towaru, a wysokością kosztów nabycia prawa do korzystania z wartości niematerialnych przez podatnika. W takiej sytuacji, jeżeli koszt nabywanych licencji ma charakter cenotwórczy w stosunku do zbywanych przez podatników towarów to należy uznać, że zachodzą przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia z ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz podmiotu powiązanego w związku z nabyciem prawa do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych jakim są m.in. licencje za znak towarowy. Organ stwierdził również, że zwolnienie, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT znajduje zastosowanie w sytuacjach, w których finalna cena danego towaru jest determinowana wysokością kosztów nabycia prawa do korzystania z wartości niematerialnych przez podatnika.
*   interpretacja indywidualna z 16 kwietnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.54. 2019.1.KK, w której organ stwierdził, że: Rozpoznawalność znaku na rynku wpływa pozytywnie na wiarygodność Spółki jako pożyczkodawcy, co przekłada się na liczbę zawartych umów z klientami. W sytuacji, w której Spółka nie oznaczałaby wyprodukowanych przez siebie towarów znaną marką, popyt na jej produkty byłby znacznie mniejszy. Znaki towarowe stanowią element produktu, który wpływa na jego wartość, cenę, rozpoznawalność rynkową i w konsekwencji na potencjał sprzedaży. Wykorzystywanie przez Spółkę w ramach działalności gospodarczej znaku towarowego warunkuje możliwość oferowania produktów, bez ponoszenia opłaty za znak Spółka nie miałaby prawa do oznaczenia swoich produktów znakiem towarowym. Bez prawa do wykorzystywania znaku towarowego, Spółka nie byłaby w stanie konkurować na rynku. Organ wskazał ponadto, że Ponadto również przyjęty przez Spółkę oraz podmiot powiązany model rozliczeń wynagrodzenia za licencję na znak towarowy wskazuje na to, że wartość kosztów z tytułu licencji jest skorelowana z wartością świadczonych przez Wnioskodawcę usług. W przedmiotowej sprawie opłata za udostępnienie znaku towarowego została określona jako opłata w wysokości 0,5% od przychodów z odsetek z umów zawieranych z klientami, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest wprost zależna od wartości uzyskiwanych przez Spółkę przychodów. W konsekwencji spełniony jest również związek kwotowy (wysokość poniesionego kosztu zależy od wartości sprzedanych produktów), jako element bezpośredniego związku tych kosztów ze świadczonymi usługami. Mając na uwadze powyższe oraz normę wynikającą z art. 15e ust. 11 pkt 1 updop w ocenie organu wydatki dotyczące przedmiotowych licencji na znak towarowy są bezpośrednio związane z świadczeniem przez Spółkę usług, a zatem nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 updop.
*   interpretacja indywidualna z 16 kwietnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.76. 2019.1.NL, w której odstępując od uzasadnienia potwierdził następujące stanowisko podatnika: Ponadto, również przyjęty przez Wnioskodawcę oraz Licencjodawcę model rozliczeń wynagrodzenia za Marki Produktowe (Opłata 1) wskazuje na to, że wysokość sprzedanych produktów w sklepach Wnioskodawcy jest skorelowana z wysokością ponoszonych opłat licencyjnych. W przedmiotowej sprawie wynagrodzenie ponoszone na rzecz Licencjodawcy stanowi określony procent wartości netto sprzedanych towarów w sklepach, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest uzależniona od wartości sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę. Oznacza to, jak wskazał Wnioskodawca, że ponoszone koszty licencji należnej Licencjodawcy definiowane są w szczególności wartością sprzedaży towarów sprzedanych przez Wnioskodawcę w sklepach posiadających Marki Produktowe. Tym samym, wskazany mechanizm jest wyrazem związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów licencji a sprzedażą towarów. Spełniona jest również cecha związku kwotowego (wysokość poniesionego kosztu jest uzależnione od wartości sprzedanych towarów sklepach Wnioskodawcy), jako element bezpośredniego związku tych kosztów ze sprzedawanymi towarów w sklepach Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że wykorzystywanie znaków towarowych (Marek Produktowych) ma bezpośredni związek z procesem sprzedaży towarów, ponieważ bez ich korzystania nie byłby w stanie prowadzić swojej podstawowej działalności gospodarczej - sprzedaży detalicznej towarów - objętych daną marką, bowiem ponoszenie przez niego opłaty są warunkiem koniecznym do posiadania ich w portfolio oferowanych towarów.
*   interpretacja indywidualna z 18 lipca 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.155.2018.1.MC w podobnym stanie faktycznym do przedstawionego w niniejszym wniosku, w której organ stwierdził, że koszt, który przekłada się w sposób bezpośredni na sprzedaż towarów opatrzonych znakiem towarowym, jest czynnikiem obiektywnie kształtującym cenę produktu, a więc opłaty licencyjne jako bezpośrednio powiązane z produktami sprzedawanymi przez spółkę nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko, zgodnie z którym zachodzi przesłanka zastosowania zwolnienia na podstawie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, gdy używanie znaku towarowego jest nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością (a w szczególności gdy metoda kalkulacji opłaty licencyjnej jest uzależniona od wysokości obrotu realizowanego przez licencjobiorcę) znajduje uzasadnienie również w interpretacjach indywidualnych, m.in.:

*   z 24 kwietnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.57.2018.2.AZE,
*   z 8 czerwca 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.40.2018.2.AZE,
*   z 29 czerwca 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.204.2018.1.AP,
*   z 21 marca 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.657.2018.3.JKT,
*   z 4 kwietnia 2019 r. Znak: 0114-KDIP2-2.4010.77.2019.1.PP,
*   z 5 kwietnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.46.2019.1.BJ.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy koszty opłaty licencyjnej nie podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT jako koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez Wnioskodawcę towaru lub świadczeniem usługi, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT i w związku z tym mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.