Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4011.40.2020.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-22
Teza: Preferencyjne opodatkowanie całości dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; prawa-prawa majątkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2020 r. (data wpływu 12 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2020 r. (data nadania 27 kwietnia 2020 r., data wpływu 27 kwietnia 2020 r.) na wezwanie z dnia 9 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP2-2.4011.40.2020.1.AG (data nadania 9 kwietnia 2020 r., data odbioru 11 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawa do zastosowania obniżonej 5% stawki podatku od dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzę pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą m.in. na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego oprogramowania w ramach umów z innymi firmami o podobnym profilu działalności. Zgodnie z tymi umowami prace dotyczą projektowania, implementacji oraz tworzenia i modyfikacji oprogramowania a wynagrodzenie z nich wynikające przysługuje mi z tytułu sprzedaży prawa do wytworzonego oprogramowania i jest rozliczane w cyklach miesięcznych na podstawie faktury VAT za usługi. Podstawą do wyliczenia wartości, za jaką sprzedawane jest prawo do wytworzonego oprogramowania jest czas poświęcony na jego wytworzenie (stawka godzinowa) lub z góry umówiona kwota za wytworzenie określonego oprogramowania. Jeżeli w umowie znajdują się także zapisy dotyczące innych prac, szkoleń, czy wsparcia marketingowego, czyli prac nie związanych wprost z tworzeniem oprogramowania, to są one odrębnym przedmiotem umowy oraz są osobno fakturowane (jako osobna pozycja na fakturze lub odrębną fakturą). Moja działalność sprowadza się do wykonywania głównie oprogramowania realizującego bądź optymalizującego procesy biznesowe w firmach, które korzystają z oprogramowania moich zleceniodawców. Czasem są to nowe moduły podstawowe takich systemów, np. moduł magazynowy do istniejącego systemu ERP, który dotychczas takiego modułu nie posiadał, albo moduły dedykowane, np. moduł rozliczania wynagrodzenia w konkretnej firmie, która z racji na specyfikę działalności w standardowym module nie mogła być rozliczana. Zadania mi przekazywane są formułowane na poziomie ogólnym, to jest problemu do rozwiązania, a sposób realizacji pozostaje w mojej gestii od etapu projektowego, przez konsultacje po zaprogramowanie wypracowanych rozwiązań. Wykorzystuję do tego moją wiedzę i doświadczenie. Dla danego klienta, w jednym czasie często realizuję równolegle kilka mniejszych i większych zadań, realizacja mniejszych zamyka się w jednym dniu, większe realizowane są przez okres kilku miesięcy. Zlecenia są przekazywane przez klientów na bieżąco, nie są więc w umowach wspomniane wprost, umowa reguluje jedynie sposób zgłaszania zleceń i ich rozliczania w okresie trwania umowy.

Prowadzę podatkową księgę przychodów i rozchodów i jestem czynnym płatnikiem podatku VAT. Posiadam na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od dnia 1 stycznia 2019 roku prowadzę dodatkową odrębną ewidencję zdarzeń gospodarczych obejmującą wszystkie operacje finansowe związane z dochodami z kwalifikowanych IP (kwalifikowane prawo własności intelektualnej). Ewidencja prowadzona jest w postaci arkusza kalkulacyjnego w postaci dwóch tabel, na które składają się następujące kolumny:

Tabela 1 – „Lista IP”: - identyfikator IP (oznaczenie własne, używane później w opisie faktur) - nazwa IP - klient - rodzaj IP – podstawa prawna klasyfikacji jako IP - w zasadzie zawsze „autorskie prawo do programu komputerowego” – opis;

Tabela 2 – „Ewidencja operacji dla IP BOX”: - identyfikator IP - wskazuje konkretne IP z tabeli „Lista IP” – numer dokumentu – np. numer faktury – data - data zdarzenia którego dotyczy dokument - wartość kosztu - wartość dokumentu w kwocie netto (bez podatku VAT) gdy stanowi koszt - wartość przychodu - wartość dokumentu w kwocie netto (bez podatku VAT) gdy stanowi przychód - klasyfikacja kosztu na potrzeby współczynnika nexus (a,b,c,d - zgodnie ze wzorem z art. 30ca ustawy) - opis - opis dodatkowy, gdy wymagany;

Tabela 3 – „Udział IP w produktach bądź usługach” - nazwa produktu lub usługi - identyfikator użytego IP - udział procentowy w produkcie - stanowi podstawę do wyliczenia udziału przychodu z danego IP na podstawie sprzedaży danego produktu lub usługi.

Tabela 2 „Ewidencja operacji dla IP BOX” pozwala na sortowanie zdarzeń wg kolumn z identyfikatorem IP czy datą zdarzenia, a także filtrowanie po tych polach, możliwe więc jest na jej podstawie uzyskanie zestawienia przychodów i kosztów każdego z IP, w zadanym okresie czasu, narastająco, w szczególności możliwe jest wydrukowanie dokumentów pokazujących i sumujących operacje związane z danym IP w okresie roku kalendarzowego.

Tabela 1 „Lista IP” zawiera każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej, przy czym podczas wyodrębniania stosuję następujące zasady:

*   Wyodrębnione IP obejmuje zakres wszystkich linii kodu programistycznego, związanych z najszerzej pojętym tematem zlecenia otrzymanym do realizacji. Przykład: klient X zleca mi wykonanie modułu magazynowego dla swojego systemu o nazwie ABC. Na IP o nazwie „Moduł magazynowy dla ABC” składać się będą wszystkie tworzone i modyfikowane linie kodu programistycznego wykonane w związku z tym modułem, w szczególności te wykonane w pierwszej fazie tworzenia aplikacji, jak i te wprowadzone po konsultacjach z klientem X, jak i te wprowadzone na podstawie późniejszych uwag czy życzeń klientów końcowych firmy X, które to firma X zleci mi do uwzględnienia w oprogramowaniu;
*   Rozliczenie okresu umownego (gdy umowa zakłada rozliczenie miesięczne, wg poświęconego czasu) nie powoduje zakończenia pracy nad danym IR Przykład: prace nad ww. „Modułem magazynowym dla ABC” trwają 3-ci miesiąc. Po 1-szym i drugim miesiącu prac nad modułem, zgodnie z umową, wystawiam firmie X fakturę, za wykonaną do tej pory pracę nad modułem stanowiącym IP. Mimo, że każda FV stanowi wynagrodzenie za przeniesienie praw na klienta X, prace w kolejnych miesiącach dotyczą nadal tego samego IP;
*   Zakończenie umowy z klientem, pod warunkiem rozpoczęcia nowej, na podobnych zasadach również nie stanowi o zakończeniu pracy nad danym IR Przykład: umowa roczna z firmą X zostaje przedłużona na kolejny rok z nową stawką godzinową w trakcie realizowania prac nad IP “Moduł magazynowy dla ABC” - powyższa okoliczność nie stanowi o zakończenia pracy nad danym IP i rozpoczęciu prac nad innym.

Ponadto, Wnioskodawca pismem z dnia 27 kwietnia 2020 r. uzupełnił opisany we wniosku stan faktyczny o następujące informacje:

Pytanie: Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), w szczególności czy jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Odpowiedź: Tak. Oprogramowanie, którego produkcją się zajmuję, jest wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o: (\`(...)\`) działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tworzenie oprogramowania na żądanie, którym się zajmuję, spełnia wszystkie wymienione w definicji prac badawczo-rozwojowych kryteria: jest to bez wątpienia działalność twórcza, są to także działania rozwojowe, bo tworzone programy są rozwijane przez mnie przez okres wielu lat. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter. Systematyczny charakter działalności oznacza, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, z nastawieniem na jej ciągłe prowadzenie w przyszłości – umowy które posiadam dotyczą stałego rozwoju oprogramowania moich klientów. Oprogramowanie które tworzę, to głównie moduły dedykowane do aplikacji typu ERP, w których dążę do optymalizowania procesów biznesowych u końcowych użytkowników oprogramowania – łączę więc w pracy wiedzę z zakresu programowania z wiedzą specyficzną dla branży czy zagadnienia którego oprogramowanie dotyczy. Tworzone systemy informatyczne realizują konkretne potrzeby biznesowe ich właścicieli czy użytkowników. Wykorzystuję więc zasoby wiedzy, do tworzenia nowych zastosowań – co spełnia ostatnią z przesłanek uznania mojej pracy jako badawczo-rozwojową.

Pytanie: Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących?

Odpowiedź: Tak. Tworzenie oprogramowania na żądanie, wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, polega w głównej mierze na tworzeniu aplikacji nowych, innowacyjnych, których klienci nie byli w stanie nabyć na rynku, w związku z tym zlecają ich wykonanie. Każde sprzedawane oprogramowanie jest przygotowywane dla konkretnego klienta zgodnie z jego potrzebami i nabiera indywidualnego i innowacyjnego charakteru.

Pytanie: Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku?

Odpowiedź: Tak. Moja działalność sprowadza się do wykonywania głównie oprogramowania realizującego bądź optymalizującego procesy biznesowe w firmach. Czasem są to nowe moduły podstawowe takich systemów, np. moduł magazynowy do istniejącego systemu ERP, który dotychczas takiego modułu nie posiadał, albo moduły dedykowane, np. moduł rozliczania wynagrodzenia w konkretnej firmie, która ze względu na specyfikę działalności w standardowym module nie mogła być rozliczana. Zadania mi przekazywane są formułowane na poziomie ogólnym, to jest problemu do rozwiązania, a sposób realizacji pozostaje w mojej gestii od etapu projektowego, przez konsultacje po zaprogramowanie wypracowanych rozwiązań. Wykorzystuję do tego moją wiedzę, umiejętności i doświadczenie, które łączę w celu sprostania wymogom klienta i stworzenia dla niego unikalnego oprogramowania.

Pytanie: Czy wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?

Odpowiedź: Tak. Wytwarzanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części (w szczególności kod źródłowy) stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze – oprogramowanie jest niepowtarzalne (dopasowane do potrzeb zamawiającego), powstaje w oparciu o wiedzę i doświadczenie autora i podlega ochronie zgodnie z ustawą prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pytanie: Czy wytworzenie prawa własności intelektualnej ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej?

Odpowiedź: Tak. Art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi, iż „Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną”. Prawo autorskie powstaje dopiero z chwilą ustalenia – uzewnętrznienia efektu prac. Tym efektem może być dowolnie krótki fragment programu komputerowego, jeśli tylko powstał w wyniku twórczej działalności. Powyższe określa więc moment powstania utworu objętego prawem własności intelektualnej. Jak już wykazano, moja działalność nosi znamiona działalności badawczo-rozwojowej, a tworzenie praw własności intelektualnej jest właśnie efektem tychże prac badawczo-rozwojowych.

Pytanie: Czy Wnioskodawca jako wykonujący ww. czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?

Odpowiedź: Tak. Z istoty prowadzenia działalności gospodarczej wynika, iż osoba prowadząca taką działalność prowadzi ją na własny rachunek i na własne ryzyko. Każde zamówienie obarczone jest szeregiem ryzyk związanych z niemożliwością lub niechęcią jednej ze stron do wywiązania się ze swoich zobowiązań, z ryzykiem związany jest też poziom skomplikowania tworzenia oprogramowania (może być konieczne zwiększenie nakładów czasowych na jego wytworzenie itp.), co może przełożyć się na gorszy wynik finansowy. Wszystko to potwierdza, że prowadzona działalność obarczona jest ryzykiem które ponosi wnioskodawca.

Pytanie: Czy autorskie prawa do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania/lub jego części podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, ze zm.)?

Odpowiedź: Tak. Art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych mówi, że „Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie”. W tym przypadku są spełnione warunki, by tworzone oprogramowanie uznać za program komputerowy podlegający ochronie w rozumieniu ustawy, tj. nie zachodzi przesłanka wyłączająca dotycząca idei i zasad.

Pytanie: Czy Wnioskodawca tworzy całość oprogramowania, czy także jego część, czy też inne programy/moduły/aplikacje itp.?

Odpowiedź: Oprogramowanie tworzone jest zgodnie z umowami podpisanymi z klientami, czasem dotyczy to stworzenia całkowicie nowego oprogramowania (całego systemu) od zera, czasem utworzenia nowego modułu do wcześniej wykonanego przeze mnie oprogramowania. Ponieważ definicje „całości oprogramowania”, „programu”, „modułu”, „aplikacji” nie są zdefiniowane w oficjalnych dokumentach prawnych, można założyć, że tworzone jest oprogramowanie o zróżnicowanej wielkości i różnej samodzielności. Jednak nawet najmniejszy moduł dodatkowy, tworzony do istniejącego oprogramowania, dotyczy oprogramowania wcześniej przez firmę wytworzonego – i nadal stanowić może samodzielny utwór objęty ochroną prawną. Przykład: firma X zamawia indywidualnie dopasowany system ERP, a pół roku po realizacji zamawia do tego systemu dodatkowy moduł funkcjonalny, innym zaś razem zamawia modyfikację wykonanego wcześniej modułu, by dopasować go do zmieniających się potrzeb. Każde z tych zamówień skutkuje stworzeniem oprogramowania.

Pytanie: Czy autorskie prawa do części oprogramowania podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak. Jak wykazano, każde zamówienie (każda umowa) określa charakterystykę tworzonego oprogramowania i zasady przeniesienia go na zamawiającego. Każdorazowo (z nową umową) mamy więc do czynienia z powstaniem nowego oprogramowania (zestawu modyfikacji w oprogramowaniu bazowym), a więc powstaje nowe prawo autorskie chroniące powstałe oprogramowanie.

Pytanie: Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?

Odpowiedź: Wykonuję działalność polegającą na tworzeniu oprogramowania, spełniającą przesłanki uznania za badawczo-rozwojową (pkt 1 uzupełnień) i uzyskuję z tego tytułu dochody od roku 2011.

Pytanie: Czy dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu: a) opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej, b) sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, c) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu?

Odpowiedź: Tak, zależnie od umów z poszczególnymi klientami mogą mieć miejsce wszystkie 3 źródła dochodów.

Pytanie: Czy Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Odpowiedź: Tak, prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa w tym zakresie.

Pytanie: Czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP?

Odpowiedź: Tak, zgodnie z wymogami ustawy.

Pytanie: Czy działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Odpowiedź: Tak. Wynika to z natury realizowanego oprogramowania – tworzone są systemy informatyczne używane przez klientów w ich działalnościach, do zarządzania różnymi procesami biznesowymi. Każda zamówiona modyfikacja czy ulepszenie takiego systemu zmierza do poprawy jego użyteczności lub funkcjonalności. Jak wykazano w uzupełnieniu, gdy wytworzone oprogramowanie podlega ulepszeniu – następuje ponowne przekazanie praw własności na klienta w zakresie tego ulepszenia (podlega ono ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Pytanie: Czy modyfikacja oraz rozwijanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej?

Odpowiedź: Tak. Analogicznie do uzupełnień złożonych powyżej, modyfikacja oraz rozwijanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej.

Pytanie: Czy rozwijanie lub modyfikacja przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?

Odpowiedź: Tak. Analogicznie do uzupełnień złożonych powyżej, rozwijanie lub modyfikowanie przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części (w szczególności kod źródłowy) stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze – oprogramowanie jest niepowtarzalne (dopasowane do potrzeb zamawiającego), powstaje w oparciu o wiedzę i doświadczenie autora i podlega ochronie zgodnie z ustawą prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pytanie: Czy – w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie – Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?

Odpowiedź: Tak. Wnioskodawca jest właścicielem oprogramowania do chwili przekazania praw autorskich zleceniodawcy/klientowi. Wnioskodawca także rozwija oprogramowanie, którego sam jest autorem, ale co do którego, w ramach umów, przeniósł wcześniej prawa na nabywcę. Odbywa się to na zasadach podobnych jak prace gwarancyjne, z tym, że podstawa i odpłatność za nie jest inna. W momencie zlecenia modyfikacji przez klienta wnioskodawca nie może być właścicielem takiego oprogramowania ani jego współwłaścicielem, gdyż prawa te wcześniej przekazał. Prawo do korzystania z oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej również nie ma tu zastosowania, gdyż mówimy o prawie do modyfikowania, którego typowo licencja na użytkowanie nie dotyczy. Mamy do czynienia z prostym przypadkiem opisanym już powyżej: „firma X zamawia indywidualnie dopasowany system ERP, a pół roku od realizacji zamawia do tego systemu dodatkowy moduł funkcjonalny, innym zaś razem zamawia modyfikację wykonanego wcześniej modułu, by dopasować go do zmieniających się potrzeb”.

Warto w tym miejscu wytłumaczyć, czym jest modyfikacja oprogramowania. Każda modyfikacja, czy drobna, czy duża, stanowi osobny zbiór kodu i poleceń sterujących, które wprowadzają w modyfikowanym oprogramowaniu stosowne zmiany. Klient, zamawiając modyfikację oprogramowania, otrzymuje w jej rezultacie tzw. „patch”, czyli zestaw zmian i poleceń je wprowadzających. Klient – po zakupie takiej modyfikacji, może nią dowolnie dysponować – może ją w szczególności użyć w oprogramowaniu wielu swoich klientów, lub tylko jednego, wprowadzać za opłatą wybranym swoim klientom – nabywa bowiem samodzielny utwór, który pozwala mu na wprowadzanie modyfikacji w sposób przez niego wybrany. Modyfikacja oprogramowania, o które mowa w tym wniosku, zawsze stanowi tego typu nowy utwór, który podlega prawom własności intelektualnej autora i jako taki jest przenoszony na klienta.

Jak widać, modyfikacja oprogramowania, odbywa się inaczej, niż np. modyfikacja maszyny. Dla większej jasności, gdyby zastosowań analogię oprogramowanie -> samochód, to modyfikacją samochodu polegałaby np. na wykonaniu dla właściciela samochodu nowego nadwozia, które klient mógłby zamiennie użyć z obecnym, a nie na modyfikacji obecnie istniejącego nadwozia przez jego wyklepanie/przemalowanie. W rezultacie modyfikacji powstaje nowy utwór który rozszerza funkcjonalność bazowego utworu, ale sam stanowi odrębną całość.

Pytanie: Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji;

Odpowiedź: Nie dotyczy. Jak wyjaśniono powyżej, wnioskodawca nie posiada prawa do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.

Pytanie: Jeśli Wnioskodawca nie nabył na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:

1.  na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu,
2.  czy w wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej,
3.  czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/ rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

Ad. a – na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?

Odpowiedź: Rozwinięcie/ulepszenie programu każdorazowo następuje na podstawie umowy, w której właściciel programu zleca wnioskodawcy przygotowanie stosownych zmian.

Ad. b – czy w wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?

Odpowiedź: Tak. Jak wykazano powyżej, tworzony jest tzw. „patch” czy “uaktualnienie” – zestaw zmian w kodzie źródłowym wraz z zestawem instrukcji sterujących, które je wprowadzają. Klient/zleceniodawca po nabyciu może taką modyfikacją dowolnie dysponować, może ona stanowić u niego osobny produkt podlegający sprzedaży wybranym klientom, lub stanowić element rozwoju. Za każdym razem, w ramach każdej umowy, powstaje po stronie wnioskodawcy nowy utwór, nowe oprogramowanie, którego jest autorem, i do którego prawa przekazuje klientowi w ramach umowy.

Ad. c – czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Tak, rezultatem mojej pracy jest unikalny i autorski zestaw zmian (wstawek, modyfikacji, usunięć), które stanowią osobny utwór i są chronione prawem autorskim, a przekazanie ulepszenia ich klientowi, wynikające z umowy, opiera się na przekazaniu praw majątkowych do tego utworu.

Pytanie: Czy, w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiągnął/osiągnie dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochód został/zostanie osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu?

Odpowiedź: Tak. Wszystkie wspomniane źródła dochodów mogą mieć miejsce, w dotychczasowej praktyce większość dochodów dotyczy sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej, mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy przedstawiony sposób prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych obejmującej wszystkie operacje finansowe związane z dochodami z kwalifikowanych IP jest prawidłowy z punktu widzenia ulgi IP BOX?
3.  Czy przedstawiony sposób wyodrębniania kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w opisanych realiach, jest prawidłowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Natomiast w zakresie pytań nr 2 i 3, wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Moim zdaniem, możliwe jest zastosowanie 5% stawki podatku zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 30ca ust. 2 wspomnianej ustawy określa, że kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są m.in. autorskie prawa do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej.

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o: (\`(...)\`) działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Tworzenie oprogramowania na żądanie, którym się zajmuję, spełnia wszystkie wymienione w definicji prac badawczo-rozwojowych kryteria: jest to bez wątpienia działalność twórcza, są to także działania rozwojowe, bo tworzone programy są rozwijane przeze mnie przez okres wielu lat. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter. Systematyczny charakter działalności oznacza, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, z nastawieniem na jej ciągłe prowadzenie w przyszłości – umowy które posiadam dotyczą stałego rozwoju oprogramowania moich klientów. Oprogramowanie które tworzę, to głównie moduły dedykowane do aplikacji typu ERP, w których dążę do optymalizowania procesów biznesowych u końcowych użytkowników oprogramowania – łączę więc w pracy wiedzę z zakresu programowania z wiedzą specyficzną dla branży czy zagadnienia którego oprogramowanie dotyczy. Tworząc portale czy serwisy internetowe realizuję całościowo systemy informatyczne realizujące konkretne potrzeby biznesowe ich właścicieli czy użytkowników. Wykorzystuję więc zasoby wiedzy, do tworzenia nowych zastosowań – co spełnia ostatnią z przesłanek uznania mojej pracy jako badawczo-rozwojową. W konsekwencji można uznać, że projekty polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych i tym samym można używać stawki 5% od kwalifikowanych dochodów z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Należy podkreślić, że stosowanie omawianej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,
2.  Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  wytwarzanie i rozwijanie przez Wnioskodawcę oprogramowania ma charakter twórczy,
4.  wytwarzanie i rozwijanie oprogramowania ma systematyczny charakter,
5.  wytwarzanie i rozwijanie oprogramowania stanowią działania obejmujące prace rozwojowe,
6.  wytwarzane i rozwijane oprogramowanie podlega ochronie na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
7.  Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
8.  Wnioskodawca przenosi na inny podmiot całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Należy w tym miejscu wskazać, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, mając na uwadze okoliczność, że Wnioskodawca wytwarza i rozwija (w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej) oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz przenosi na inny podmiot całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego/rozwijanego przez siebie oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, według stawki 5%.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie (pytanie nr 1), jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.