Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-797/11-5/13/S/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-23
Teza: Czy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wypłacone na podstawie wyroku sądowego lub ugody sądowej następujące należności: wynagrodzenie oraz naliczone i odprowadzone do ZUS składki za czas pozostawania pracownika bez pracy w związku z przywróceniem go do pracy, wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenie za przerwy i postoje w pracy, odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu, rentę wyrównawczą dla byłego pracownika lub małżonka zmarłego pracownika Czy poniesione koszty sądowe oraz koszty zastępstwa procesowego związane z prowadzonymi przeciwko Spółce sprawami pracowniczymi mieszczą się w definicji kosztów uzyskania przychodów o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; renta-renta wyrównawcza; wynagrodzenia; wyrok
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów uwzględniając prawomocny od 03.04..2013r. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt. III SA/Wa 1292/12 z dnia 25 stycznia 2013r. (data wpływu 19.04.2013r.) stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21.09.2011r. (data wpływu 23.09.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.09.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadząc szeroką działalność m.in. polegającą na świadczeniu usług pocztowych zatrudnia wielu pracowników. Obecnie firma przygotowuje się do otwarcia rynku usług pocztowych. W związku z tym podejmowane są działania mające na celu zwiększenie konkurencyjności na rynku. Należą do nich m.in. przyspieszenie pewnych procesów poprzez ich informatyzację albo zmianę organizacji. Wdrożenie tych działań powoduje często konieczność dokonania redukcji zatrudnienia czy też zmianę warunków pracy. Występują sytuacje, że pracownicy kwestionują podstawę rozwiązania stosunku pracy, wysokość wypłaconego wynagrodzenia oraz innych składników ich zdaniem należnych i w związku z tym występują na drogę postępowania sądowego. Ponadto zdarzają się przypadki, że pracownicy w trakcie trwania stosunku pracy kwestionują wysokość wypłaconego wynagrodzenia oraz innych składników ich zdaniem należnych.

Specyficzna działalność firmy jest również przyczyną zwiększonego ryzyka występowania wypadków kwalifikowanych jako wypadki przy pracy. Dotyczy to m.in. listonoszy, którzy z uwagi na charakter wykonywanych czynności są szczególnie narażeni na wystąpienie zdarzeń, mogących powodować uszczerbek na zdrowiu bądź też w skrajnych przypadkach utratę życia. Zdarzenia powodujące uszczerbek na zdrowiu związane są często z wystąpieniem przez pracownika do Sądu w celu orzeczenia renty wyrównawczej.

Firma z uwagi na liczbę zatrudnianych pracowników jest częściej narażona na sytuacje, w których dochodzi do sporów sądowych pomiędzy pracodawcą a pracownikiem. Jak wskazano powyżej niejednokrotnie spory te znajdują swój finał w Sądzie. Występują sytuacje, w których firma zostaje zobowiązana do wypłaty należności na rzecz pracownika na podstawie wyroku. Tak np.:

1.  Wnioskodawca wyrokiem sądu została zobowiązana do przywrócenia do pracy zwolnionego pracownika i wypłaty jednomiesięcznego wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy.
2.  Spółka została zobowiązana wyrokiem Sądu do wypłaty renty wyrównawczej dla byłego pracownika lub małżonka zmarłego pracownika.
3.  Sąd wydał wyrok, zgodnie z którym Spółka ma obowiązek wypłaty na rzecz pracownika kwot tytułem: wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, wynagrodzenia za przerwy w pracy, odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu.

W związku z prowadzonymi sprawami przed sądami Spółka ponosi również koszty sądowe oraz koszty zastępstwa procesowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wypłacone na podstawie wyroku sądowego lub ugody sądowej następujące należności:
    1.  wynagrodzenie oraz naliczone i odprowadzone do ZUS składki za czas pozostawania pracownika bez pracy w związku z przywróceniem go do pracy,
    2.  wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych,
    3.  wynagrodzenie za przerwy i postoje w pracy,
    4.  odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu,
    5.  rentę wyrównawczą dla byłego pracownika lub małżonka zmarłego pracownika
2.  Czy poniesione koszty sądowe oraz koszty zastępstwa procesowego związane z prowadzonymi przeciwko Spółce sprawami pracowniczymi mieszczą się w definicji kosztów uzyskania przychodów o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W myśl art. 47 ustawy Kodeks pracy pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy, przysługuje wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, nie więcej niż za 2 miesiące, a gdy okres wypowiedzenia wynosił 3 miesiące - nie więcej niż za 1 miesiąc.

Ustawa o CIT uznaje za koszty uzyskania przychodu wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem m.in. wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 57. Zgodnie z tym przepisem podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm) zwanej dalej „ustawa o PIT” jeżeli nie zostały one wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji pracownika. Przepis ten natomiast wskazuje, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wypłata należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT na rzecz pracownika związana jest z ogólną działalnością firmy i jest konsekwencją zatrudniania pracowników. Zatem, jeżeli orzeczenie sądu wskazuje, że żądanie pracownika co do wypłaty takiego świadczenia jest zasadne to pracodawca nie ma możliwości odmówienia jego wypłaty. Ponadto, należy zauważyć, że w przypadku przywrócenia pracownika do pracy będzie on nadal wykonywał pracę na rzecz pracodawcy. Zatem będzie występował wkład w działalność Spółki mający na celu z perspektywy pracodawcy na celu zwiększanie przychodu.

W ocenie Spółki wypłacone wynagrodzenie dla pracownika przywróconego do pracy za okres pozostawania bez pracy będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu. Takie podejście jest zbieżne ze stanowiskiem organów podatkowych np.:

*   interpretacja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16.01.2007 r. „wypłacenie odszkodowania nie może zostać bezpośrednio powiązane z osiąganymi przez podatnika przychodami wiąże się jednak z prowadzoną przez niego działalnością. Przedmiotowe odszkodowanie jest konsekwencją wcześniejszego zatrudnienia i przez to wykazuje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z powyższym wypłacone pracownikowi odszkodowanie może zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów”,
*   interpretacja z dnia 25.06.2004 Naczelnika Urzędu Skarbowego „W myśl ogólnej zasady, wypłacone wynagrodzenia są kosztem uzyskania przychodu, są one bowiem związane ze stosunkiem pracy pracownika, którego praca generuje przychody spółki. Przy czym w przedmiotowej sprawie pracownik otrzymał wynagrodzenie za okres, w którym nie świadczył pracy, gdyż umowa o pracę uległa rozwiązaniu. Orzeczeniem sądu pracownik został jednak przywrócony do pracy stąd też na mocy art. 47 kodeksu pracy, pracodawca miał obowiązek wypłacić pracownikowi wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy. Z uwagi na fakt, że w tym przypadku pracownik korzystał ze szczególnej ochrony stosunku pracy przysługiwało mu wynagrodzenie za cały okres pozostawania bez pracy. (\`(...)\`) wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy wypłacone pracowników którego sąd przywrócił do pracy stanowi koszt uzyskania przychodów pracodawcy.”

Mając powyższe na uwadze, można stwierdzić, że wypłacone, na podstawie wyroku Sądu, przez P. S.A. na rzecz pracownika kwoty tytułem wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych, odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu będą stanowiły koszty uzyskania przychodu.

Podobna sytuacja ma miejsce w odniesieniu do orzeczonej przez Sąd wypłaty tytułem wynagrodzenia za postoje w pracy. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z przepisami pracownikowi za czas niewykonywania pracy, jeżeli był gotów do jej wykonywania, a doznał przeszkód z przyczyn dotyczących pracodawcy, przysługuje wynagrodzenie. Z przepisu wynika, że warunkiem zachowania prawa do wynagrodzenia jest w tym przypadku pozostawanie pracownika w dyspozycyjności wobec pracodawcy. Ustanowienie przestoju jest niezależne od pracodawcy albo wprowadzenie takiego stanu ma na celu zminimalizowanie pewnych ryzyk. Zatem, wypłacone wynagrodzenia za czas przestoju będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu. Wynagrodzenie za czas przestoju jest bowiem, jeżeli chodzi o jego status prawny, równoznaczne z wynagrodzeniem za świadczoną przez pracownika pracę, a jego wypłata jest obligatoryjna. Pomimo, że nie wiąże się ono bezpośrednio z osiąganym przychodem firmy, to ze względu na jego obligatoryjny charakter, należy uznać takie wynagrodzenie za koszt podatkowy. Analogiczna sytuacja wystąpi w przypadku wypłaty pracownikowi wynagrodzenia za czas ustawowej przerwy w pracy. Wynagrodzenie takie pracodawca ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu, o ile przepisy prawa pracy przyznają pracownikowi prawo do takiej przerwy. Przepisy prawa pracy przyznają pracownikowi prawo do przerw w pracy m. in. uzależnionych od dobowego wymiaru czasu pracy lub sposobu wykonywania pracy czy też sytuacji życiowej pracowników.

Kolejnym świadczeniem, do którego wypłaty może zostać zobligowany pracodawca (jako konsekwencja zatrudniania pracowników) jest renta wyrównawcza. Przepisy kodeksu cywilnego przewidują bowiem możliwość wypłaty przez pracodawcę na rzecz pracownika renty wyrównawczej w przypadku, gdy poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej na skutek wypadku przy pracy albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość. W takiej sytuacji pracownik może żądać od zobowiązanego m.in. byłego pracodawcy naprawienia szkody. Renta wyrównawcza zgodnie z art. 444 K.C wyrównuje szkodę wyrządzoną czynem niedozwolonym, która wynika z utraty zdolności do pracy. Firma w przypadku wystąpienia pewnych okoliczności, może zostać zobligowana do wypłaty tego rodzaju świadczenia. W związku z tym podejmuje działania mające na celu zniwelowanie wystąpienia ryzyka takich sytuacji. Nie ma jednak możliwości wyeliminowania w całości ryzyka wystąpienia wypadków przy pracy. W naszej ocenie, wypłacona w takich okolicznościach renta wyrównawcza będzie mogła zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Natomiast w art. 16 ust. 1 punkt 18 ustawy o CIT, ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodu jedynie jednorazowe odszkodowania z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie. Oznacza to, że inne wydatki będące konsekwencją wypadków przy pracy nie są ustawowo wyłączone z kategorii kosztów podatkowych. Zatem należy je rozpatrywać przez pryzmat pośredniego związku z zachowaniem źródła przychodu. Ponoszenie wydatków na wypłatę rent wyrównawczych dla pracowników, jak również innych osób uprawnionych, wypełnia dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, bowiem jak trafnie określił to Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 13.07.2010 sygn. akt I SA/Wr 539/10 z perspektywy Spółki istotny - w kontekście spornych wydatków - jest motyw związany z umacnianiem relacji (więzi) z obecnymi pracownikami pracującymi w warunkach ciągłego zagrożenia dla zdrowia i życia. Przez fakt, iż Spółka wywiązuje się z ciążących na Niej obowiązków w sytuacji, gdy pracownicy ulegną wypadkom przy pracy, pozostałe zatrudnione w Spółce osoby mają pewność, że w podobnej sytuacji również nie zostaną pozbawione należnych im świadczeń. Tym samym, dokonując powyższych wypłat, Spółka ogranicza ryzyko odejść pracowników do innych – bezpieczniejszych - zakładów.”

Przedstawione stanowisko znajduje również swoje uzasadnienie w następującym orzecznictwie:

*   WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 31 .03.2010r. sygn. akt I SA/OI 696/10 „Wskazać należy, iż nie każdy wydatek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą to wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania (zabezpieczenia) źródła przychodów. Jednak wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu odszkodowania, zadośćuczynienia i renty wiążą się bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą jako wydatki będące konsekwencją wypadków przy pracy. Przedmiotowe wydatki są konsekwencją zatrudnienia pracowników („wydatki pracownicze”), dotyczą całokształtu działalności gospodarczej, a obowiązek ich poniesienia wynika wprost z przepisów prawa (art. 444 - 446 Kodeksu cywilnego). Przez fakt, iż Spółka wywiązuje się z ciążących na niej obowiązków w sytuacji, gdy pracownicy ulegną wypadkom przy pracy, pozostałe zatrudnione w Spółce osoby mają pewność, że w podobnej sytuacji również nie zostaną pozbawione należnych im świadczeń. Tym samym tego rodzaju wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika pośrednio przyczyniają się do uzyskiwania przychodów.
*   WSA w Łodzi w wyroku z dnia 11.01.2011 sygn. akt I SA/Łd 1313/10 „(\`(...)\`) przy odpowiedzialności pracodawcy opartym na zasadzie ryzyka, wypłata odszkodowania (renty wyrównawczej) nie wykracza poza szeroko pojęty zakres działalności gospodarczej. Mieści się w pojęciu kosztów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Nie wykracza także poza cel działalności jakim jest osiągnięcie przychodu, gdyż możliwość zaistnienia wypadku, za który odpowiedzialność jest oparta na zasadzie ryzyka jest nierozerwalnie związana z normalnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa. Dlatego wypłata odszkodowania za wypadek przy pracy oparta na zasadzie ryzyka jest wydatkiem mieszczącym się w pojęciu tzw. kosztów pracowniczych, niezbędnych do osiągnięcia celu w postaci uzyskania przychodu. Dodatkowym argumentem przemawiającym za powyższą tezą jest okoliczność, że w art. 16 ust. 1 punkt 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. nr 54/2000, poz. 564 ze zmianami) ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodu jedynie jednorazowe odszkodowania z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra, które nie znajdują zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Oznacza to, a contrario, że inne wypadki przy pracy nie są ustawowo wyłączone z kategorii kosztów uzyskania przychodu.”

W odniesieniu do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kosztów sądowych oraz kosztów zastępstwa procesowego należy zauważyć, że poniesienie tych wydatków jest niezbędne, bowiem dokonywane jest w związku z wątpliwościami odnośnie istnienia zobowiązania wobec pracownika. Fakt sporu z pracownikiem niekoniecznie oznacza rację pracownika, Sąd bowiem może uznać roszczenie pracownika w części, odrzucić je bądź też uznać w całości. Zatem należyte reprezentowanie firmy przed Sądem nie jest obojętne z punktu widzenia zabezpieczenia/zachowania źródła przychodu. Mając na uwadze przywołane na wstępie przepisy i brak wyłączenia w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w naszej ocenie, koszty te będą stanowiły koszty uzyskania przychodu.

Organ wydając interpretację nr IPPB3/423-797/11-2/GJ z dnia 20.12.2011r. uznał stanowisko Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odszkodowań za nierówne traktowanie w zatrudnieniu i rent wyrównawczych oraz kosztów sądowych i zastępstwa procesowego za nieprawidłowe; w pozostałym zakresie za prawidłowe.

W art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r., nr 74, poz. 397 z późn. zm.) – dalej updop, prawodawca ustanowił zasadę, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zawarte w art. 15 ust. 1 updp wyrażenie "w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów " oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a przychodem musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Przez sformułowanie "w celu" należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Generalnie do kosztów uzyskania przychodów zaliczane są tzw. koszty pracownicze. Osoba prawna prowadzi działalność gospodarczą przy pomocy pracy swoich pracowników, osiągając przychody. Koszty pracownicze obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, diety, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników oraz wydatki ponoszone na rzecz pracowników. Z wnioskowania a contrario przepisu art. 16 ust. 1 pkt 57 updop wynika, że z mocy prawa kosztem uzyskania przychodów są wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji należności określone w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to m.in. wynagrodzeń za pracę. Zgodnie z ustawą z dnia 26 czerwca 1974r. – Kodeks pracy – k.p. (t.j. Dz. U. z 1998r., nr 21, poz. 94 z późn. zm.) wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną (art. 80 zdanie pierwsze). Wyjątek od tej zasady zawiera regulacja określona w art. 81 k.p, która w § 1 mówi, że pracownikowi za czas niewykonywania pracy, jeżeli był gotów do jej wykonywania, a doznał przeszkód z przyczyn dotyczących pracodawcy, przysługuje wynagrodzenie (…). Jest to konsekwencją swoistego w stosunkach pracy rozkładu odpowiedzialności podmiotów za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązań wzajemnych - zasady, że ryzyko produkcyjne, techniczne i osobowe ponosi pracodawca. Nie może więc być pozbawiony wynagrodzenia za pracę pracownik, który nie świadczył pracy z przyczyn od niego niezależnych. Przeszkodą w wykonywaniu pracy jest sytuacja uniemożliwiająca świadczenie pracy. Swoistą przeszkodę w wykonywaniu pracy stanowi przestój. Przestój jest nieplanowaną, przejściową, aczkolwiek nieograniczoną czasowo przerwą w wykonywaniu pracy, spowodowaną zaburzeniami w funkcjonowaniu zakładu pracy powstałymi wskutek niedających się przewidzieć okoliczności. Przyczyny przestoju mogą być natury technicznej lub organizacyjnej. Szczególną odmianę wynagrodzenia za pracę, do którego pracownik ma prawo, ponieważ nie wykonał jej z winy pracodawcy jest też użyte w art. 47 k.p. określenie "wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy" przez które należy rozumieć wynagrodzenie za czas niemożności świadczenia pracy u pracodawcy, który dokonał wypowiedzenia niezgodnego z prawem. Wynagrodzenie przysługuje w razie przywrócenia pracownika do pracy (art. 45 § 1 k.p.) i podjęcia przez niego pracy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wypłata wynagrodzeń, w tym za czas pozostawania pracownika bez pracy w przypadku podjęcia przez niego pracy po jego przywróceniu do niej, za pracę w godzinach nadliczbowych oraz wynagrodzenia za przerwy i postoje w pracy stanowi dla pracodawcy koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57 a contrario. Kosztem podatkowym są również opłacone składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy a contrario).

Skoro ww. wydatki Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, również i koszty sądowe i zastępstwa procesowego w sprawach sądowych odnoszących się do tych należności stanowią koszt podatkowy.

Inny skutek podatkowy wywołuje wypłata odszkodowań na rzecz pracownika, a także wypłata należności związanych z wypadkiem przy pracy dla byłego pracownika lub członka rodziny.

Ustawodawca podatkowy poza wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 16 updop jednorazowych odszkodowań z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych w wysokości określonej przez właściwego ministra, nie zajmuje się szczegółowo kwestią odszkodowań wypłacanych na rzecz pracownika lub członka jego rodziny. Oznacza to, że kwalifikację wydatku w postaci odszkodowania należy dokonać w kontekście celów wskazanych w art. 15 ust. 1 updop.

Obowiązek pracodawcy do wypłaty odszkodowania wynika na ogół albo:

*   z przepisów prawa (w związku z naruszeniem przepisów prawa pracy) jak np. art. 183d k.p. zgodnie z którym osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu, ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę, albo
*   z wyroku sądowego (np. wypadek przy pracy).

Zgodnie z art. 183a § 1 k.p. pracownicy powinni być równo traktowani w zakresie nawiązania i rozwiązania stosunku pracy, warunków zatrudnienia, awansowania oraz dostępu do szkolenia w celu podnoszenia kwalifikacji zawodowych, w szczególności bez względu na płeć, wiek, niepełnosprawność, rasę, religię, narodowość, przekonania polityczne, przynależność związkową, pochodzenie etniczne, wyznanie, orientację seksualną, a także bez względu na zatrudnienie na czas określony lub nieokreślony albo w pełnym lub w niepełnym wymiarze czasu pracy. § 2. Równe traktowanie w zatrudnieniu oznacza niedyskryminowanie w jakikolwiek sposób, bezpośrednio lub pośrednio, z przyczyn określonych w § 1. Osoba, wobec której pracodawca naruszył zasadę równego traktowania w zatrudnieniu, ma prawo do odszkodowania w wysokości nie niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę ( art. 183d k.p.). W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że w przepisach kodeksu pracy ustawodawca odróżnił zachowania pracodawcy dyskryminujące pracownika od zachowań, które prowadzą do niezgodnego z prawem rozwiązania z nim umowy o pracę, co skutkuje m.in. tym, że pracownikowi przywróconemu do pracy pracodawca wypłaca wynagrodzenie, natomiast w sytuacji zachowania pracodawcy dyskryminującego pracownika, pracodawca jest obowiązany do wypłaty odszkodowania. Funkcją odszkodowania jest między innymi wyrównanie szkody majątkowej i szkody na osobie pracownika, wobec którego pracodawca dopuścił się dyskryminacji, co pozwala również na pełne wyrównanie szkody spowodowanej rozwiązaniem stosunku pracy jako następstwa naruszenia zasady równego traktowania w zatrudnieniu (art. 183b § 1 pkt 1 k.p.).

Wypadek przy pracy został zdefiniowany w ustawie z dnia 30 października 2002r. o ubezpieczeniu społecznym z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych ( t.j. Dz. U. z 2009r., nr 167, poz. 1322 z późn. zm.), która w art. 3 ust. 1 określa tym mianem nagłe zdarzenie wywołane przyczyną zewnętrzną, powodujące uraz lub śmierć, które nastąpiło w związku z pracą:

*   podczas wykonywania lub w związku z wykonywaniem przez pracownika zwykłych czynności albo poleceń przełożonych,

*   podczas wykonywania lub w związku z wykonywaniem przez pracownika czynności na rzecz pracodawcy, nawet bez polecenia,

*   w czasie pozostawania pracownika w dyspozycji pracodawcy w drodze między siedzibą pracodawcy a miejscem wykonywania obowiązku wynikającego ze stosunku pracy.

W następstwie wypadków przy pracy pracownikowi przysługują świadczenia, wypłacane z tzw. ubezpieczenia wypadkowego. Świadczenia wypadkowe wypłacane są pracownikom, którzy doznali uszczerbku na zdrowiu wskutek wypadku przy pracy. Jeżeli pracownik zmarł wskutek wypadku przy pracy lub choroby zawodowej jednorazowe odszkodowanie przysługuje członkom rodziny.

Odpowiedzialność odszkodowawcza pracodawcy ma charakter uzupełniający, można się domagać jej realizacji dopiero po uzyskaniu świadczenia z ubezpieczenia wypadkowego wypłacanego przez ZUS. Podstawą roszczeń pracowników są przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny – k.c. ( Dz. U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 444 i 445 k.c. roszczenia mogą obejmować:

*   zwrot kosztów leczenia, mającego związek z wypadkiem przy pracy
*   przyznanie renty wyrównawczej
*   zadośćuczynienie za doznaną krzywdę spowodowaną wypadkiem.

Skoro jak powiedziano wyżej podstawą zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych jest związek wydatku z przychodem, odszkodowanie, z tytułu nierównego traktowania w zatrudnieniu oraz renta wyrównawcza dla byłego pracownika lub małżonka zmarłego pracownika jako zadośćuczynienie, w przedmiotowej sprawie, należy rozpatrywać w kontekście celu wypłaty tych świadczeń i związku z przychodem. W ocenie organu ani wydatku w postaci odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu ani renty wyrównawczej dla byłego pracownika lub członka rodziny nie można powiązać z osiągniętym czy planowanym przychodem Spółki. Wydatki w postaci renty wyrównawczej są ponoszone już w czasie kiedy ich beneficjent nie jest pracownikiem Spółki, tj. gdy nie ma żadnego wpływu na osiągane przez Spółkę wyniki ekonomiczne. Spółka we wniosku pisze bowiem o rencie dla byłego pracownika lub małżonka pracownika. Celem przedmiotowych wydatków nie jest uzyskanie przychodu, lecz zwolnienie Spółki ze zobowiązania wobec byłego pracownika, czy członka jego rodziny. Z kolei wydatek na odszkodowanie z tytułu nierównego traktowania w zatrudnieniu dotyczy wprawdzie pracownika, ale wydatek ten ma w pewnym sensie charakter sankcyjny i w zapłacie odszkodowania trudno jest doszukać się związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodami Podatnika oraz wpływu tych wydatków na osiągane przez niego przychody, jak również ponoszenie ich w jednym z pozostałych celów określonych w art. 15 ust. 1 updop. Zarówno odszkodowanie z tytułu nierównego traktowania w zatrudnieniu jak i renta wyrównawcza nie spełniają podstawowego warunku do uznania ich za koszt podatkowy, a mianowicie tego, iż nie są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Poniesienie przedmiotowych wydatków nie powinno być traktowane jako mające na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Ich celem jest jedynie naprawienie szkody wynikłej z niezgodnej z prawem działalności podatnika jak w przypadku odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu, czy zadośćuczynienie jak w sytuacji wypadku przy pracy.

Należy zgodzić się ze Spółką, że co do zasady również koszty pośrednie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Najczęściej są to koszty funkcjonowania podatnika, koszty zarządu, czy też koszty osobowe. Są to bowiem wydatki, bez których nie byłoby możliwe prawidłowe prowadzenie działalności gospodarczej. O kosztach funkcjonowania podatnika, które podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wypowiadały się sądy administracyjne - warto wspomnieć choćby wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 stycznia 2004 r., III SA 1106/02. W wyroku tym sąd uznał koszty funkcjonowania firmy za koszty uzyskania przychodów. Na uwadze należy mieć jednak to, że w orzeczeniu tym również zostało stwierdzone, iż takie koszty muszą służyć osiąganiu przychodów oraz iż między tymi kosztami a przychodami musi istnieć związek przyczynowy. Zaliczenie do kosztów podatkowych kosztów funkcjonowania podatnika nie może jednak być w taki sposób, iż każdy wydatek - w tym i wydatki na odszkodowania - podlegają takiej kwalifikacji. Należy bowiem dokonać oceny, czy wydatek spełnia warunki dla uznania go za koszt uzyskania przychodu. W ocenie organu przedmiotowe wydatki nie spełniają kryteriów uznania ich za koszt podatkowy.

Celem wypłaty odszkodowania i zadośćuczynienia nie jest osiągnięcie przychodu, czy zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, ale zwolnienie z zobowiązania. Odszkodowanie to nie przynosi również żadnego przychodu, ani nie ma na celu zachowania (zabezpieczenia) istniejących źródeł przychodów. Wnioskowanie Spółki za wyrokiem sądowym, że wydatek na rentę wyrównawczą związany jest z funkcjonowaniem podatnika i pośrednio przyczynia się do uzyskiwania przychodów - bowiem przez fakt, że Spółka wywiązuje się z ciążących na niej obowiązków w sytuacji, gdy pracownicy ulegną wypadkom przy pracy, pozostałe zatrudnione w Spółce osoby mają pewność, że w podobnej sytuacji również nie zostaną pozbawione należnych im świadczeń - należy uznać za nieprawidłowe. Spółka ma obowiązek wykonać wyrok sądowy i zwolnienie się z zobowiązania wynikającego z wyroku jest głównym celem zachowania się Spółki. A taki cel nie został wskazany przez ustawodawcę przy kwalifikacji wydatków.

Skoro wydatki na odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu oraz na renty wyrównawcze nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów również i koszty zastępstwa procesowego i koszty sądowe w sprawach prowadzonych o te należności nie stanowią kosztu podatkowego.

Wyrokiem z dnia 25.01.2013r., sygn. akt III SA/Wa 1292/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej.

W ocenie Sądu wypłacona renta wyrównawcza i odszkodowanie za nierówne traktowanie w zatrudnieniu, jako związane z faktem zatrudniania pracowników miały związek z przychodami i jako takie powinny stanowić koszt uzyskania przychodów. W rezultacie bowiem wydatki te służyły prawidłowemu wywiązaniu się przez skarżącą z obowiązków wynikających z faktu zatrudniania pracowników. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził: „kwestia zaliczania do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy ponoszonych wydatków tytułem rent wyrównawczych zasądzanych przez sądy powszechne na rzecz pracowników (byłych pracowników) lub członków ich rodzin była już przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych. Sąd zauważył ponadto, że kwalifikując wydatki z tytułu renty wyrównawczej przede wszystkim należy mieć na uwadze ich charakter jako świadczenia będącego jego pochodną stosunku pracy łączącego pracownika z pracodawcą. Wypadek przy pracy może przydarzyć się tylko pracownikowi, a szerzej osobie zatrudnionej przez podatnika. Jeżeli przepisy prawa przewidują określone świadczenia pieniężne wynikające ze stosunku zatrudnienia, nawet jeżeli świadczenia te maja charakter odszkodowawczy, ich wypłatę należy uznać za poniesienie wydatku stanowiącego koszt uzyskania przychodów”. Zdaniem Sądu analogicznie ocenić należy możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Skarżącą tytułem odszkodowania za nierówne traktowanie w zatrudnieniu. Odszkodowanie z tytułu nierównego traktowania należy do wydatków pracowniczych, których istota kwalifikuje je do kosztów uzyskania przychodów. Wypłata tego rodzaju świadczeń jest konsekwencją zatrudniania pracowników. Podatnik nie ma możliwości wyeliminowania w całości ryzyka wystąpienia tego rodzaju kosztów. Nie bez znaczenia są orzeczenia sądów administracyjnych, które uznają rentę wyrównawczą oraz odszkodowania z tytułu niezgodnego z prawem rozwiązania umowy o pracę za koszt uzyskania przychodów (por. odpowiednio wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13.07.2010r., sygn. akt I SA/Wr 539/10 i I SA/Wr 538/11, WSA w Olsztynie z dnia 31.03.2010r., sygn. akt I SA/Ol 696/10, WSA w Łodzi z 11.01.2011r., sygn. akt I SA/Łd 1313/10, a także WSA w Gliwicach z 6.11.2012r., sygn. akt 412/12 oraz wyroki w zakresie odszkodowań za niezgodne z prawem rozwiązanie umowy o pracę : wyrok NSA z dnia 17.11.2011r., sygn. akt II FSK 882/10, wyrok WSA we Wrocławiu z 24.05.2012r., sygn. akt I SA/Wr 1425/11).

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, po uwzględnieniu ww. prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.