Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-353/15-4/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-10-21
Teza: 1. Opodatkowanie dywidendy wypłaconej na rzecz spółki mającej siedzibę w Republice Austrii. 2. Ustalenie, jaką formę powinna mieć informacja, że spółka, na rzecz której Wnioskodawca wypłacił dywidendę, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Republice Austrii.
Słowa kluczowe: dywidendy; umowa-umowa międzynarodowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2015 r. (data wpływu 14 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   opodatkowania dywidendy wypłaconej na rzecz spółki mającej siedzibę w Republice Austrii – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia, jaką formę powinna mieć informacja, że spółka, na rzecz której Wnioskodawca wypłacił dywidendę, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Republice Austrii – **jest prawidłowe, jednakże z innych powodów niż wskazane przez Wnioskodawcę.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2015 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek, uzupełniony w dniu 14 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dywidendy wypłaconej na rzecz spółki mającej siedzibę w Republice Austrii oraz ustalenia, jaką formę powinna mieć informacja, że spółka, na rzecz której Wnioskodawca wypłacił dywidendę, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Republice Austrii.

We wniosku oraz uzupełnieniu wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X GmbH posiada 90% udziałów w X sp. z o.o. (Wnioskodawca), pozostałe 10% posiadają udziałowcy mniejszościowi. X GmbH posiada siedzibę w Republice Austrii. W dniu 18 czerwca 2015 r. X sp. z o.o. przy wypłacie dywidendy pobrano podatek dochodowy w wysokości 5% zgodnie z umową między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (stan prawny na 1 lutego 2015 r.) nie można było zastosować zwolnienia, ponieważ nie został spełniony jeden z czterech warunków, tj. dotyczący niekorzystania przez spółkę austriacką ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągnięcia.

W odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu do uzupełnienia braków formalnych Wnioskodawca wskazał:

*   X GmbH posiada siedzibę w Austrii;
*   X GmbH podlega w Austrii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
*   X GmbH posiada 90% udziałów w X Sp. z o.o., od lutego 2014 r. Czyli na dzień wypłaty dywidendy (22 czerwca 2015) X GmbH posiadała udziały przez okres krótszy niż 2 lata;
*   X Sp. z o.o. nie posiada pisemnej informacji, że zostaną dotrzymane warunki nieprzerwanego posiadania udziałów przez okres 2 lat w wysokości określone w art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez X GmbH w X sp. z o.o. Oświadczenie takie składane były w formie ustnej;
*   X GmbH posiada 90% udziałów w X sp. z o.o.;
*   X GmbH nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania;
*   Przy wypłacie dywidendy X sp. z o.o., będąc w posiadaniu certyfikatu rezydencji pobrała i zapłaciła jako płatnik podatek dochodowy w wysokości 5% do polskiego urzędu skarbowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone w uzupełnieniu wniosku numerami 2 i 3).

1.  Jaką formę powinna mieć informacja o tym, ze X GmbH nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Austrii , to znaczy czy wystarczy pisemne oświadczenie tej spółki z podaniem podstaw prawnych złożone do spółki polskiej czy powinna być to informacja od austriackiego organu podatkowego właściwego dla udziałowca przedłożona spółce polskiej?
2.  Czy Wnioskodawca postąpił właściwie pobierając i wpłacając do polskiego urzędu skarbowego 5% podatku, na podstawie art. 10 ust. 2 lit. a Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Republiką Austrii, od dywidendy wypłaconej dla X GmbH z siedzibą w Austrii, która posiada 90% udziałów u Wnioskodawcy przez okres krótszy niż dwa lata, czy też mogła zastosować zwolnienie od tego podatku na podstawie art. 22 ust. 4a i art. 22 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Wnioskodawca wskazał, że przy wypłacie dywidendy pobrał i zapłacił do polskiego urzędu skarbowego podatek dochodowy w wysokości 5%. Spółka polska posiada certyfikat rezydencji udziałowca umożliwiający zastosowanie się do, zgodnie z art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu 13 stycznia 2004r. (Dz. U. z 2005r. Nr 224, poz. 921) w związku z art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z cytowaną Umową dywidendy mogą być opodatkowane w Umawiającym się państwie, w którym spółka wypłacająca ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, przyznając jednocześnie państwu źródła prawo do opodatkowania dochodu z dywidend z zastosowaniem 5% (art.10 ust. 2).

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania oznaczonego w odpowiedzi na wezwanie numerem 2, Wnioskodawca wskazał, że na mocy art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z tytułu dywidend jeżeli uzyskująca je jest spółka opisana w punkcie 2 tego ustępu nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym w całości od swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania. Dla oceny czy została wypełniona dyspozycja tego przepisu konieczne jest powzięcie wiedzy w tym zakresie przez polską spółkę. Dla celów dowodowych ta wiedza winna być może sporządzona w formie pisemnej. Spółka z ostrożności przyjęła formę pisemną. Wątpliwości pojawiają się jednak dalej, to znaczy, czy taki dokument, czyli forma pisemna, może być sporządzony wyłącznie przez udziałowca spółki polskiej, czy powinna być to informacja/zaświadczenie od organu podatkowego właściwego dla tego udziałowca – spółki austriackiej. Wątpliwości tych nie rozstrzygają ani art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ani art. 27 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Republiką Austrii. Przepisy te wskazują na możliwość współdziałania pomiędzy organami podatkowymi obu państw a w ramach tego współdziałania mieści się przecież wzajemne poszanowanie i uznanie stanowisk opisujących sytuację prawną podmiotów rezydujących na terenie objętym ich administrowaniem. Nie można wykluczyć także, że skoro w obu cytowanych przepisach oba państwa przyjęły zasadę współpracy to wiedza o spełnieniu warunku z art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie musi być dokumentowana w żadnej formie ponieważ oba państwa zabezpieczyły wzajemnie prawo do sprawdzenia takiej sytuacji i wystarczy że podatnik i płatnik podatku od dywidendy poddadzą się takiemu sprawdzeniu w każdym czasie. Ponieważ prawidłowe stosowanie dyspozycji art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma istotne znaczenie dla obowiązków dokumentacyjnych spółki wypłacającej dywidendę i uprawnień ustawowych udziałowca, pytanie to jest konieczne i uzasadnione.

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania numer 3, Wnioskodawca wskazał, że X sp. z o.o. dokonała wypłaty dywidendy wszystkim udziałowcom za 2014r. w czerwcu 2015 r. Przy wypłacie dywidendy dla spółki austriackiej pomniejszyła wysokość dywidendy o 5% podatek , który jako płatnik wpłaciła do polskiego urzędu skarbowego oraz złożyła wszystkie wymagane deklaracje w tym przedmiocie do polskich organów podatkowych. Zastosowanie 5% podatku wynika z faktu posiadania przez spółkę polską właściwego certyfikatu rezydencji jej austriackiego udziałowca oraz z dyspozycji art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 10 ust. 2 lit. a Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartego z Republiką Austrii. Udziałowiec austriacki posiada bowiem 90% udziałów w spółce polskiej wypłacającej dywidendę. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 22 ust. 4 stanowi że zwalnia się od podatku dochodowego dochody z tytułu dywidend jeżeli spełnione są łącznie wymienione tam warunki. Wnioskodawca nie posiada pisemnego oświadczenia że jej udziałowiec austriacki nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na ich źródło osiągania. Wnioskodawca nie posiada także oświadczenia spółki austriackiej, że nie zbędzie ona posiadanych udziałów przed upływem dwóch lat i będzie je posiadała w sposób nieprzerwany przez okres dwóch lat, zgodnie z art. 22 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W takiej sytuacji Wnioskodawca posiadając certyfikat rezydencji swojego udziałowca tj. X GmbH z siedzibą w Austrii zastosowała się do dyspozycji art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustaliła podatek w wysokości 5% na podstawie art. 10 ust. 2 lit. a Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Republiką Austrii. Ponieważ prawidłowe wykonywanie obowiązków podatkowych jest zasadą działalności Wnioskodawcy to ustalenie prawidłowego zachowania ma istotne znaczenie w jej funkcjonowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   opodatkowania dywidendy wypłaconej na rzecz spółki mającej siedzibę w Republice Austrii – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia, jaką formę powinna mieć informacja, że spółka, na rzecz której Wnioskodawca wypłacił dywidendę, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Republice Austrii – **jest prawidłowe, jednakże z innych powodów niż wskazane przez Wnioskodawcę.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.), podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jednocześnie ustawodawca przewidział wyjątki od zasady wskazanej w art. 22 ust. 1 omawianej ustawy. I tak, na mocy art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
*   uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
*   spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
*   spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Należy ponadto wskazać, że warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia – ustanowionym w art. 22 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest posiadanie przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej udziałów (akcji) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Na mocy art. 22 ust. 4b tej ustawy, zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

W myśl art. 22 ust. 4c pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 4-4b stosuje się odpowiednio do dochodów wypłacanych (przypisanych) na rzecz położonego na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub innego państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej zagranicznego zakładu spółki, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jeżeli spółka ta spełnia warunki określone w ust. 4-4b.

Na podstawie art. 22 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

*   jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
*   w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
*   własności,
*   innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Na mocy art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast w myśl art. 22b ww. ustawy, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W tym miejscu wskazać, iż zacytowane powyżej regulacje stanowią implementację przepisów unijnych, tj. dyrektywy Rady 90/435/EWG w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych Państw Członkowskich i dyrektywy Rady 2003/123/WE z dnia 22 grudnia 2003 r. zmieniającej tę pierwszą. Dyrektywa 90/435/EWG wprowadziła wspólne zasady w odniesieniu do płatności z tytułu dywidend i innych form podziału zysku, które powinny być neutralne z punktu widzenia konkurencyjności. Jednocześnie celem tej dyrektywy jest zwolnienie dywidend i innych form podziału zysku, wypłacanych przez spółki zależne na rzecz ich spółek dominujących od podatków potrącanych u źródła dochodu i wyeliminowanie podwójnego opodatkowania takiego dochodu na poziomie spółki dominującej.

I tak, zgodnie z art. 4 ust. 1 dyrektywy 90/435/EWG, jeśli spółka dominująca lub jej stały zakład, na mocy powiązania spółki dominującej ze spółką zależną, otrzymuje zyski podzielone, to Państwo spółki dominującej i Państwo jej stałego zakładu, z wyjątkiem sytuacji, gdy spółka zależna ulega likwidacji, albo:

*   powstrzymuje się od opodatkowania takich zysków albo
*   opodatkowuje te zyski, jednocześnie upoważniając spółkę dominującą i stały zakład do odliczenia od kwoty podatku należnego tej części podatku dochodowego od osób prawnych, płaconego przez spółkę zależną, która odnosi się do tych zysków, i każdą podporządkowaną spółkę zależną, pod warunkiem że na każdym poziomie spółka i jej podporządkowane spółki spełniają wymagania przewidziane w art. 2 i 3, do limitu kwoty odpowiedniego, należnego podatku.

Natomiast art. 5 ust. 1 ww. dyrektywy stanowi, że zyski, które spółka zależna wypłaca swojej spółce dominującej, są zwolnione z podatku potrącanego u źródła dochodu.

Jak wynika z art. 26 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

*   jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
*   istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Jednocześnie stosownie do art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku należności, o których mowa w art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 22 ust. 4 pkt 4.

Z powyższych regulacji wynika, że osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułu dywidendy, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosują to zwolnienie przy spełnieniu przesłanek tak wymienionych wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę otrzymującą dochody z dywidendy:

*   jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji,
*   w formie pisemnego oświadczenia, że nie korzysta ona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów.

Oba wymienione w zdaniu poprzednim obowiązki związane są bezpośrednio z instytucją płatnika, który zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, odpowiada całym swoim majątkiem za prawidłowo pobrany podatek. W celu ochrony jego praw wprowadzono regulację art. 26 ust. 1c i 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby podmioty korzystające ze zwolnień podatkowych z tytułu otrzymywanych dywidend przedkładały płatnikom dokumentację, świadczącą o spełnieniu ustawowych warunków do zwolnienia podatkowego. W przypadku nieprzedłużenia odpowiednich dokumentów płatnik będzie miał prawo nie zastosować zwolnienia i pobrać podatek w wysokości wynikającej z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, dochody z wypłacanej przez Spółkę dywidendy na rzecz austriackiego udziałowca będą zwolnione z podatku u źródła, jeśli spełnione będą łącznie warunki zawarte w art. 22 ust. 4–4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a ponadto udziałowiec ten przedstawi certyfikat rezydencji oraz pisemne oświadczenie, że nie korzysta on ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów.

Zatem, jeżeli spółka wypłacająca dywidendę uzyska od zagranicznego udziałowca pisemne oświadczenie, że nie korzysta on ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, to nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Odnosząc się natomiast do kwestii związanej z formą tego oświadczenia, to należy stwierdzić, że z wykładni przepisu art. 26 ust. 1f w związku z cytowanym wcześniej art. 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że pisemne oświadczenie sporządza podmiot, któremu wypłacane są dochody objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 22 ust. 4 tej ustawy, tj. w niniejszej sprawie – austriacki udziałowiec Wnioskodawcy.

Pomimo że ustawodawca nie sprecyzował, jakie warunki winno spełniać takie oświadczenie, to w interesie płatnika winno być domaganie się oświadczenia bardzo precyzyjnego, sformułowanego w taki sposób, by nie było wątpliwości, że spółka uzyskująca świadczenie z tytułu dywidendy jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia. Oświadczenie winno być złożone przez osobę posiadającą właściwe uprawnienia do reprezentowania podmiotu, w imieniu którego występuje, w tym do składania takiego właśnie oświadczenia.

W tym miejscu wskazać bowiem należy na art. 27 ust. 1 umowy z dnia 13 stycznia 2004 r. podpisanej w Wiedniu między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. 2005 r. Nr 224, poz. 1921 ze zm.), zgodnie z którym właściwe organy Umawiających się Państw będą wymieniały informacje, które są niezbędne do stosowania postanowień niniejszej umowy, oraz informacje dotyczące ustawodawstwa wewnętrznego Umawiających się Państw, w odniesieniu do podatków, bez względu na ich rodzaj i nazwę, nałożonych przez Umawiające się Państwa lub ich jednostki terytorialne, lub organy lokalne w zakresie, w jakim opodatkowanie to nie jest sprzeczne z umową. Wymiana informacji nie jest ograniczona postanowieniami artykułów 1 i 2. Wszelkie informacje uzyskane przez Umawiające się Państwo będą stanowiły tajemnicę na takiej samej zasadzie, jak informacje uzyskane zgodnie z ustawodawstwem wewnętrznym tego Państwa i będą mogły być ujawnione jedynie osobom lub organom (w tym sądom albo organom administracyjnym) zajmującym się wymiarem lub poborem, egzekucją lub ściąganiem albo rozpatrywaniem odwołań w zakresie podatków, których dotyczy niniejsza umowa. Takie osoby lub organy będą wykorzystywać informacje wyłącznie w takich celach. Mogą one ujawniać te informacje w jawnym postępowaniu sądowym lub w postanowieniach sądowych.

Reasumując, pisemne oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że w stosunku do wypłacanej przez Spółkę na rzecz austriackiego udziałowca dywidendy spełniony będzie warunek wymieniony w art. 22 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy, winno być oświadczeniem austriackiego udziałowca. Fakt posiadania takiego oświadczenia oznacza, że – po spełnieniu pozostałych przesłanek określonych w analizowanych powyżej przepisach – spółka wypłacająca dywidendę na rzecz zagranicznego udziałowca, nie ma obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconej dywidendy.

Nie mniej jednak, skoro Wnioskodawca wskazał, że nie posiada pisemnego oświadczenia, że austriacki udziałowiec Spółki, na którego rzecz wypłacono dywidendę, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, to należy uznać, że przy wypłacie dywidendy Wnioskodawca nie mógł zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Co więcej, Wnioskodawca zaznaczył, że udziałowiec Spółki nie posiadał – na moment wypłaty dywidendy – jej udziałów nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Tym samym nie został spełniony warunek określony w art. 22 ust. 4a ww. ustawy. Należy mieć jednak na uwadze, że na mocy art. 22 ust. 4b tej ustawy, zwolnienie dywidendy od podatku ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów).

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z art. 10 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku wynika, że dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak ustalony nie może przekroczyć 5 % kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10% (art. 10 ust. 2 lit. a ww. umowy).

Jak wynika ze stanu faktycznego, spółka austriacka, na której rzecz wypłacono dywidendę posiada 90% udziałów Wnioskodawcy. W dniu 18 czerwca 2015 r. Wnioskodawca przy wypłacie dywidendy pobrał podatek dochodowy w wysokości 5% zgodnie z umową między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, będąc w posiadaniu certyfikatu rezydencji.

Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca prawidłowo zastosował 5% stawkę podatku, wynikającą z umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, spełniając przesłanki określone w tej umowie warunkujące stosowanie 5% stawki podatku. Podmiot, na którego rzecz Wnioskodawca wypłacił dywidendę, posiadał bowiem – na moment wypłaty dywidendy – bezpośrednio 90% udziałów Spółki (tj. co najmniej 10% udziałów, o których mowa w umowie), Wnioskodawca zaś posiadał – na moment wypłaty dywidendy – certyfikat rezydencji spółki austriackiej.

Reasumując:

1.  Skoro nie zostały spełnione wszystkie przesłanki, których zaistnienie warunkuje zastosowanie w stosunku do dywidendy wypłaconej na rzecz austriackiego udziałowca zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to Wnioskodawca prawidłowo zastosował 5% stawkę podatku, wynikającą z umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, o ile zostały spełnienie przesłanki określonych w tej umowie warunkujące stosowanie 5% stawki podatku.
2.  Oświadczenie, że udziałowiec Spółki nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, powinno być złożone w formie pisemnej. Forma tego oświadczenia, wbrew stanowisku Spółki, wynika wyraźnie z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis art. 26 ust. 1f ww. ustawy wskazuje bowiem, że zwolnienie wynikające art. 22 ust. 4, stosuje się z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 22 ust. 4 pkt 4.

W zakresie pytania oznaczonego numerem 1 w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 ze. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.