Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1022/11/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-22
Teza: Z jaką chwilą powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu ww. usługi świadczonej przez Spółkę i w jakim terminie należy wystawić fakturę z tytułu ww. usługi?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; usługi-usługi o charakterze ciągłym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2011r. (data wpływu 12 września 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 grudnia 2011r. (data wpływu 13 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2011r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 grudnia 2011r. (data wpływu 13 grudnia 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 28 listopada 2011r. znak IBPBI/2/4423-1152/11/SD, IBPP3/443-1022/11/IK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) świadczy na rzecz instytucji finansowych, takich jak banki czy zakłady ubezpieczeniowe, lub na rzecz pośredników finansowych (dalej określanych jako „zleceniodawcy”) usługę pośrednictwa polegającą na pozyskiwaniu (poszukiwaniu) potencjalnych klientów zainteresowanych określonymi produktami finansowymi (np. kredytami) oferowanymi przez instytucje finansowe. Efektem usługi jest przekazanie ww. zleceniodawcom danych kontaktowych osób, które wyraziły zainteresowanie określonymi produktami finansowymi, co umożliwia tym zleceniodawcom dalszy kontakt z tymi osobami i ewentualną finalizację (zawarcie) umowy w zakresie danego produktu finansowego pomiędzy osobą zainteresowaną a instytucją finansową.

W zależności od treści poszczególnych umów Spółka otrzymuje za powyższe prawidłowo wykonane czynności wynagrodzenie, które jest kalkulowane jako:

1.  Iloczyn ilości przekazanych danych kontaktowych oraz stawki jednostkowej za dane jednej osoby zainteresowanej, lub
2.  iloczyn ilości kliknięć w internecie prowadzących do zawarcia umowy pomiędzy instytucją finansową a osobą, do której przypisany jest klik, oraz stawki jednostkowej za takie zdarzenie, lub
3.  iloczyn umówionych i odbytych spotkań pomiędzy osobą zainteresowaną, której dane kontaktowe Spółka uprzednio przekazała instytucji finansowej albo pośrednikowi finansowemu, a przedstawicielem instytucji finansowej albo pośrednika finansowego, oraz stawki jednostkowej za takie zdarzenie.

Powyższe wynagrodzenie Spółka otrzymuje bądź od instytucji finansowej, w przypadku gdy umowę pośrednictwa zawarła z tą instytucją, bądź od pośrednika finansowego, w przypadku gdy umowę pośrednictwa zawarła z tymże pośrednikiem.

Poszczególne umowy Spółki z instytucjami finansowymi albo pośrednikami finansowymi stanowią, że podstawą wypłaty wynagrodzenia jest:

1.  ilość przekazanych – w okresie danego miesiąca – danych kontaktowych potencjalnych klientów, która zostanie zweryfikowana przez zleceniodawcę do 15 dnia następnego miesiąca,
2.  ilość kliknięć w internecie w okresie danego miesiąca, która zostanie zweryfikowana przez zleceniodawcę do 15 dnia następnego miesiąca,
3.  ilość umówionych i odbytych – w okresie danego miesiąca – spotkań zleceniodawcy z potencjalnym klientem, która zostanie zweryfikowana do 15 dnia następnego miesiąca.

W wyniku weryfikacji dokonanej przez zleceniodawcę część danych kontaktowych przekazanych przez Spółkę może zostać odrzucona, np. z tego powodu, że przekazany przez Spółkę numer telefonu do potencjalnego klienta nie odpowiada, został wyłączony itp.

Poszczególne umowy Spółki z instytucjami finansowymi albo pośrednikami finansowymi stanowią, że weryfikacja potwierdzająca wykonanie usługi za dany okres (miesiąc) zostanie dokonana w postaci pisemnego raportu sporządzonego przez pracowników zleceniodawcy do 15 dnia każdego następnego miesiąca.

Zgodnie z powyższymi umowami dopiero na podstawie powyższego raportu Spółka wystawia fakturę za wykonaną usługę. Do czasu weryfikacji potwierdzającej wykonanie usługi za dany okres (miesiąc) nie jest pewny rzeczywisty zakres wykonanej usługi - nie jest pewna liczba elementów stanowiących podstawę wyliczenia wynagrodzenia, a co za tym idzie -nie jest pewna wysokość wynagrodzenia Spółki. Pewność tę daje dopiero pisemny raport sporządzony przez pracowników zleceniodawcy do 15 dnia każdego następnego miesiąca i przekazany Spółce, co umożliwia wystawienie faktury.

Dopiero po wystawieniu faktury Spółka otrzymuje przewidziane w niej wynagrodzenie za zrealizowane usługi.

W uzupełnieniu do wniosku, udzielono odpowiedzi na pytania:

1.  „Czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa jest stale w fazie wykonywania” We wniosku wskazano, że Wnioskodawca świadczy na rzecz instytucji finansowych, takich jak banki czy zakłady ubezpieczeniowe, lub na rzecz pośredników finansowych (określanych jako "zleceniodawcy") usługę pośrednictwa polegającą na pozyskiwaniu (poszukiwaniu) potencjalnych klientów zainteresowanych określonymi produktami finansowymi (np. kredytami) oferowanymi przez instytucje finansowe. Efektem usługi jest przekazanie ww. zleceniodawcom danych kontaktowych osób, które wyraziły zainteresowanie określonymi produktami finansowymi, co umożliwia tym zleceniodawcom dalszy kontakt z tymi osobami i ewentualną finalizację (zawarcie) umowy w zakresie danego produktu finansowego pomiędzy osobą zainteresowaną a instytucją finansową. W tym miejscu uzupełnia się powyższy stan faktyczny o bliższy opis czynności związanych z pozyskiwaniem (poszukiwaniem) potencjalnych klientów zainteresowanych ww. produktami finansowymi, a także innych czynności wchodzących w skład świadczonej usługi. Pozyskanie przez Wnioskodawcę danych kontaktowych następuje z trzech zasadniczych źródeł:
    
    *   w wyniku wypełnienia przez osoby zainteresowane określonym produktem finansowym (np. kredytem hipotecznym) formularza elektronicznego umieszczonego na ogólnodostępnych stronach internetowych znajdujących się na serwerach należących do Wnioskodawcy, zawierającego zwykle następujące pola: imię, nazwisko, numer telefonu, adres e-mail, powiązanego z informacją o danym produkcie finansowym i zaproszeniem do pozostawienia kontaktu;
    *   w wyniku wypełnienia przez osoby zainteresowane analogicznego, jak powyżej, formularza elektronicznego, lecz umieszczonego na stronach internetowych ogólnodostępnych portali internetowych typu „porównywarki produktowe” i innych podobnych portali prowadzonych przez osoby trzecie, zawierającego dane analogiczne jak powyżej i związanego z informacją o danym produkcie finansowym;
    *   w wyniku zakupu od osób trzecich prowadzących działalność analogiczną do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, a polegającej na pozyskiwaniu i poszukiwaniu w internecie potencjalnych klientów instytucji finansowych zainteresowanych ich produktami finansowymi, przy zastosowaniu rozwiązań informatycznych, jak powyżej.
    
    Pozyskane ze wskazanych powyżej źródeł dane kontaktowe są przedmiotem dalszych, następujących czynności:
    *   Wnioskodawca weryfikuje telefonicznie poprawność posiadanych danych kontaktowych, to jest czy pozyskany numer telefonu i adres e-mail rzeczywiście należą do danej osoby,
    *   Wnioskodawca sprawdza telefonicznie, czy dana osoba jest rzeczywiście zainteresowana określonym produktem finansowym, zgodnie z informacją wynikającą z pozyskanych danych,
    *   w przypadku produktów finansowych związanych z kredytem, pożyczką, kartą kredytową i innymi podobnymi produktami. Wnioskodawca ponadto ustala telefonicznie wstępną zdolność kredytową osoby zainteresowanej,
    *   Wnioskodawca podaje telefonicznie osobie zainteresowanej podstawowe informacje związane z danym produktem finansowym, takie jak lista niezbędnych dokumentów, wysokość oprocentowania itp.Uzupełnione w wyniku powyższych prac dane kontaktowe są następnie przekazywane instytucji finansowej albo pośrednikowi finansowemu, w zależności od tego, z kim Wnioskodawca zawarł umowę, w takim celu, aby w wyniku dalszych czynności przedstawicieli instytucji finansowej albo przedstawicieli pośrednika finansowego doprowadzili oni do zawarcia umowy pomiędzy instytucją finansową a osobą zainteresowaną w zakresie danego produktu finansowego. Wnioskodawca zauważa, że świadczona przez niego usługa składa się z wielu czynności opisanych powyżej. Część z tych czynności ma charakter ciągły (24 godziny na dobę), np. stałe udostępnianie formularza elektronicznego umieszczonego na ogólnodostępnych stronach internetowych znajdujących się czy to na serwerach należących do Wnioskodawcy czy to na serwerach należących do osób trzecich. Inne czynności mają charakter ograniczony w czasie i dający się wyodrębnić, np. weryfikacja telefoniczna poprawności posiadanych danych kontaktowych następuje w godzinach pracy centrum telefonicznego, w dni powszednie, przy czym w różnym dniach jest wykonywana różna ilość połączeń telefonicznych o różnym czasie trwania, co jednak nie wyklucza uznania ich za czynności realizowane w sposób stały. Niewątpliwie wyraźny moment czasowy jest związany z weryfikacją usługi Wnioskodawcy - jest nim bowiem dzień sporządzenia pisemnego raportu przez zleceniodawcę (do 15 dnia miesiąca następnego). Wnioskodawca uważa, że ze względu na powyższe czynności mające element stały (w tym ciągły), całą usługę należy uznać za znajdującą się stale w fazie wykonywania, a pisemny raport sporządzony przez zleceniodawcę wyznacza moment (dzień), który można traktować jako chwilę (dzień) częściowego wykonania tej usługi.
2.  „Czy jest wykonywana nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia świadczenia” Zważywszy na charakter czynności opisanych pod. lit. A) powyżej, które mają charakter stały, można zdaniem Wnioskodawcy twierdzić, że usługa jest wykonywana nieprzerwanie przez czas trwania umowy i jest wykonywana od początku obowiązywania umowy. Niemniej jednak częściowe rozliczanie usługi (związane z częściowym wykonaniem usługi) następuje w przyjętych okresach rozliczeniowych (jak to zostało wyjaśnione w pkt I lit. A). Zważywszy na weryfikację dokonywaną przez zleceniodawcę, częściowego wykonania tej usługi należy upatrywać - w ocenie Wnioskodawcy - w dniu weryfikacji przez zleceniodawcę tej częściowej usługi, dokonanej w formie pisemnego raportu (do 15 dnia miesiąca następnego).
3.  „Czy moment zakończenia świadczenia nie jest z góry określony tzn. jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami” Umowy przewidują, że są zawarte na czas określony albo nieokreślony, z tym zastrzeżeniem, że nie później niż do momentu uzyskania przez Wnioskodawcę określonej ilości danych kontaktowych. Można zatem twierdzić, że usługa jest wykonywana przez okres obowiązywania umowy, ale częściowe jej wykonanie następuje - zdaniem Wnioskodawcy - z dniem sporządzenia raportu przez zleceniodawcę weryfikującego usługę Wnioskodawcy za daną część okresu czasu (miesiąc kalendarzowy).
4.  „Czy istnieje możliwość precyzyjnego wyodrębnienia etapów świadczenia, w jakim są realizowane, tzn. nie sposób dokładnie określić, kiedy część takiej usługi zostanie wykonana” Jak wskazano w pkt I lit. A), w umowach przyjęto okresy (rozliczeniowe), według których rozliczana jest usługa (częściowe jej wykonania). W ocenie Wnioskodawcy opisany stan faktyczny wskazuje, że usługa w danej części jest wykonana z dniem sporządzenia raportu przez zleceniodawcę weryfikującego usługę Wnioskodawcy wykonaną za dany miesiąc.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Z jaką chwilą powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu ww. usługi świadczonej przez Spółkę i w jakim terminie należy wystawić fakturę z tytułu ww. usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, datą powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług będzie dzień wystawienia faktury, nie później niż siódmy dzień od dnia weryfikacji usług w raporcie. Podstawą prawną powyższego stanowiska jest art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, w którym przewiduje się, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu od dnia wykonania usługi.

Spółka uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym moment powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług pośrednictwa powstaje na zasadach ogólnych, a więc zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury z tytułu wykonania usługi pośrednictwa, nie później jednak niż w siódmym dniu licząc od dnia wykonania usługi pośrednictwa.

Zdaniem Spółki ww. usługa pośrednictwa zostanie wykonana dopiero z momentem realizacji wszystkich jej elementów, zaś ostatnim elementem tej usługi jest jej weryfikacja dokonana przez zleceniodawcę w raporcie.

Stanowisko, w którym utożsamia się wykonanie usługi z protokołem zatwierdzającym wykonane czynności, zostało wyrażone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lipca 2011r. (sygnatura IPPP2/443-464/11-2/KG) czy też w interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 stycznia 2009r. (sygnatura IPPP3/443-181/08-2/KT).

Jak też wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lutego 2002r. (sygn. akt I SA/Wr 1586/97), o tym, w jakim momencie usługa jest wykonana, decyduje charakter tej usługi. O charakterze usługi, a zatem również o dacie Jej wykonania z reguły decydują strony umowy cywilnoprawnej, z wyjątkiem sytuacji gdy moment ten określa powszechnie obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług. Powyższy pogląd został również podzielony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2009 roku (sygn. akt III SA/ Wa 1038/09), gdzie wskazano, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter, a ten zostaje określony poprzez umowne postanowienia stron. One to bowiem decydują, z chwilą dokonania jakich czynności należy uznać daną umowę za wykonaną - chyba, że chwila ta określana jest przez przepisy prawa regulujące dany rodzaj usługi. Także w literaturze przedmiotu podkreśla się, że usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2004, wyd. Unimex, s. 240). Dalej sąd wywiódł, że jeżeli strony wiążą moment wykonania usługi z akceptacją prac w protokole, to dzień tej akceptacji należy przyjąć jako moment wykonania usługi.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że skoro w umowie przewidziano, iż do 15 dnia każdego miesiąca zleceniodawca będzie weryfikował w formie raportu wykonane usługi za dany okres (poprzedni miesiąc), to tym samym dzień weryfikacji (akceptacji) prac wykonanych przez Spółkę będzie dniem wykonania usługi w rozumieniu art. 19 ust. 4 ustawy o VAT. Obowiązek podatkowy powstaje zatem z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi, a więc od dnia zaakceptowania przez zleceniodawcę czynności wykonanych przez Spółkę za dany okres.

Według § 9 ust 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów 1 usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 68. poz. 360) fakturę dokumentującą usługę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi. Zdaniem Spółki dniem wykonania usługi jest jak wskazano powyżej, dzień weryfikacji prac Spółki w pisemnym raporcie sporządzonym przez pracowników zleceniodawcy. Do uznania usług za wykonane niezbędny jest element potwierdzenia przez zleceniodawcę prawidłowo wykonanych prac przez Spółkę.

W związku z powyższym faktura z tytułu wykonania przedmiotowej usługi powinna zostać wystawiona nie później niż w ciągu 7 dni, licząc od dnia wykonania usługi, tj. od dnia zaakceptowania przez zleceniodawcę w raporcie czynności wykonanych przez Spółkę za dany okres (miesiąc).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wskazuje, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług zawiera przede wszystkim art. 19 ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z ust. 1 tego artykułu, obowiązek podatkowy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W doktrynie prawa przyjmuje się, że pod pojęciem wykonania usługi należy rozumieć dokonanie tych działań lub zaniechań przez usługodawcę na rzecz usługobiorcy, które zgodnie z zawartą umową stanowią wykonanie zobowiązań przez usługodawcę (usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi).

Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi – art. 19 ust. 5 ustawy o VAT.

Powołane wyżej przepisy wiążą więc, co do zasady, powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z wykonaniem usługi (częściowym wykonaniem usługi) lub wystawieniem faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi).

W przypadku świadczenia usług zasadą jest, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. Usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usług. Przyjmuje się, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. O charakterze usługi i o dacie jej wykonania decydują strony umowy cywilnoprawnej, z wyjątkiem sytuacji, gdy moment ten określa powszechnie obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury.

Natomiast zgodnie z § 9 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12. natomiast w przypadku, gdy podatnik określa w fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia do zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”.

Wynika z powyższego, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd.

Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczone. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale — stan realizacji świadczenia trwa — przez określony okres (np. w przypadku najmu, czy też usług telekomunikacyjnych). Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy więc rozumieć wynikające ze zobowiązania o charakterze ciągłym, świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

W praktyce za sprzedaż o charakterze ciągłym przyjęło się uważać przede wszystkim systematyczne, wykonywane z dużą częstotliwością, usługi o charakterze powszechnym np.: dostawy energii cieplnej, wody, dostawy energii elektrycznej czy też najem, dzierżawę, przechowanie.

Zatem istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta. Cechuje je brak możliwości precyzyjnego wyodrębnienia etapów, w jakich są realizowane tzn. nie sposób dokładnie określić, kiedy część takiej usługi zostaje wykonana.

Z przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż Spółka świadczy na rzecz instytucji finansowych lub na rzecz pośredników finansowych usługi związane z pozyskiwaniem (poszukiwaniem) potencjalnych klientów zainteresowanych spedycyjne na rzecz kontrahentów krajowych. Efektem usługi jest przekazanie zleceniodawcom danych kontaktowych osób, które wyraziły zainteresowanie określonymi produktami finansowymi. Pozyskanie przez Wnioskodawcę danych kontaktowych następuje w wyniku wypełnienia przez osoby zainteresowane określonym produktem finansowym formularza elektronicznego umieszczonego na ogólnodostępnych stronach internetowych. Pozyskane dane kontaktowe Wnioskodawca weryfikuje telefonicznie poprawność tych danych. Sprawdza telefonicznie, czy dana osoba jest rzeczywiście zainteresowana określonym produktem finansowym, zgodnie z informacją wynikającą z pozyskanych danych. Wnioskodawca ponadto ustala telefonicznie wstępną zdolność kredytową osoby zainteresowanej, podaje telefonicznie osobie zainteresowanej podstawowe informacje związane z danym produktem finansowym, takie jak lista niezbędnych dokumentów, wysokość oprocentowania itp.

Uzupełnione w wyniku powyższych prac dane kontaktowe są następnie przekazywane instytucji finansowej albo pośrednikowi finansowemu, w zależności od tego, z kim Wnioskodawca zawarł umowę, w takim celu, aby w wyniku dalszych czynności przedstawicieli instytucji finansowej albo przedstawicieli pośrednika finansowego doprowadzili oni do zawarcia umowy pomiędzy instytucją finansową a osobą zainteresowaną w zakresie danego produktu finansowego.

Podstawą wypłaty wynagrodzenia jest:

*   ilość przekazanych - w okresie danego miesiąca - danych kontaktowych potencjalnych klientów, która zostanie zweryfikowana przez zleceniodawcę do 15 dnia następnego miesiąca,
*   ilość kliknięć w internecie w okresie danego miesiąca, która zostanie zweryfikowana przez zleceniodawcę do 15 dnia następnego miesiąca,
*   ilość umówionych i odbytych - w okresie danego miesiąca - spotkań zleceniodawcy z potencjalnym klientem, która zostanie zweryfikowana do 15 dnia następnego miesiąca.

Poszczególne umowy Spółki z instytucjami finansowymi albo pośrednikami finansowymi stanowią, że weryfikacja potwierdzająca wykonanie usługi za dany okres (miesiąc) zostanie dokonana w postaci pisemnego raportu sporządzonego przez pracowników zleceniodawcy do 15 dnia każdego następnego miesiąca.

Dopiero po wystawieniu faktury Spółka otrzymuje przewidziane w niej wynagrodzenie za zrealizowane usługi.

Całą usługę należy uznać za znajdującą się stale w fazie wykonania, a pisemny raport sporządzony przez zleceniodawcę wyznacza moment (dzień), który można traktować jako chwilę (dzień) częściowego wykonania usługi.

Zgodnie z powyższymi umowami dopiero na podstawie powyższego raportu Spółka wystawia fakturę za wykonaną usługę. Do czasu weryfikacji potwierdzającej wykonanie usługi za dany okres (miesiąc) nie jest pewny rzeczywisty zakres wykonanej usługi - nie jest pewna liczba elementów stanowiących podstawę wyliczenia wynagrodzenia, a co za tym idzie - nie jest pewna wysokość wynagrodzenia Spółki. Pewność tę daje dopiero pisemny raport sporządzony przez pracowników zleceniodawcy do 15 dnia każdego następnego miesiąca i przekazany Spółce, co umożliwia wystawienie faktury. Umowy przewidują, że są zawarte na czas określony albo nieokreślony, z tym zastrzeżeniem, że nie później niż do momentu uzyskania przez Wnioskodawcę określonej ilości danych kontaktowych. Można zatem twierdzić, że usługa jest wykonywana przez okres obowiązywania umowy, ale częściowe jej wykonanie następuje - zdaniem Wnioskodawcy - z dniem sporządzenia raportu przez zleceniodawcę weryfikującego usługę Wnioskodawcy za daną część okresu czasu (miesiąc kalendarzowy).

W umowach przyjęto okresy (rozliczeniowe), według których rozliczana jest usługa (częściowe jej wykonania). W ocenie Wnioskodawcy opisany stan faktyczny wskazuje, że usługa w danej części jest wykonana z dniem sporządzenia raportu przez zleceniodawcę weryfikującego usługę Wnioskodawcy wykonaną za dany miesiąc.

W tym miejscu wskazać należy, że aby móc stwierdzić, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, iż zasadniczym celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest pozyskanie potencjalnych klientów zainteresowanych produktami finansowymi.

Osiągnięcie tego celu wymaga od Spółki podjęcia określonych działań obejmujących w szczególności pozyskanie danych kontaktowych, weryfikacja tych danych oraz czy osoby te faktycznie zainteresowane są produktami finansowymi. Ponadto w czasie trwania rozmowy telefonicznej Wnioskodawca ustala telefonicznie wstępną zdolność kredytową osoby zainteresowanej oraz informuje o niezbędnych dokumentach i wysokości oprocentowania. Dane te przekazuje zleceniodawcom.

W tak przedstawionym stanie faktycznym świadczenie to będzie stanowić usługę złożoną, składającą się z kombinacji różnych czynności. Wymienione we wniosku poszczególne świadczenia wchodzące w skład kompleksowej usługi służą bowiem wykonaniu czynności głównej.

Odnosząc się zaś do meritum sprawy wskazać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami o charakterze ciągłym, bowiem niemożliwym jest wyodrębnienie konkretnego świadczenia strony, czyli jednoznacznego wykonania usługi.

Zatem mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przypadku gdy świadczenie usług opisanych we wniosku powinno zostać udokumentowane poprzez wystawienie faktury VAT, moment powstania obowiązku podatkowego ustala się na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy, czyli w momencie wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wykonania usługi, przy czym za moment wykonania usługi w takim przypadku należy przyjąć datę, sporządzenia raportu przez zleceniodawcę weryfikującego usługę Wnioskodawcy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kraków, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.