Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-818/15-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-06
Teza: w zakresie nieuznania sprzedawanych Aktywów za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji opodatkowanie transakcji podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania sprzedawanych Aktywów za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji opodatkowanie transakcji podatkiem od towarów i usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania sprzedawanych Aktywów za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji opodatkowanie transakcji podatkiem od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Zbywający”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce (dalej: „VAT”). Zbywający prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości oraz zarządzania nieruchomościami. Zbywający rozważa sprzedaż określonych składników majątkowych wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej (dalej: „Aktywa”) na rzecz nabywcy - spółki zarejestrowanej w Polsce (dalej: „Nabywca”). Zbywający oraz Nabywca są czynnymi podatnikami VAT, zarejestrowanymi w Polsce. Planowana transakcja będzie dokonywana w następujących okolicznościach, które będą aktualne na dzień zbycia Aktywów.

Zbywający prowadzi działalność polegającą na wynajmie powierzchni w wydzielonych lokalach stanowiących jego odrębną własność, znajdujących się w budynku wielofunkcyjnym (dalej: „Budynek”), stanowiącym część składową gruntu. W skład Budynku wchodzą następujące samodzielne lokale (dalej: „Lokale”), stanowiące przedmiot odrębnej własności, które zostały wyodrębnione na podstawie umowy zniesienia współwłasności na drodze ustanowienia odrębnej własności lokali, zawartej dnia 13 lutego 2015 r. przed Krzysztofem L. - notariuszem w A, za Rep. A :

1.  lokal o przeznaczeniu handlowo-usługowym (dalej: „Centrum Handlowe”)
2.  lokal niemieszkalny w postaci wielopoziomowego parkingu podziemnego (dalej: „Parking”);
3.  lokal biurowy „L.” (dalej: „Biurowiec L.”);
4.  lokal biurowy „Office T.” (dalej: „Biurowiec S”).

W skład Budynku i gruntu, na którym jest on posadowiony, poza powyżej wskazanymi Lokalami, wchodzą części wspólne (dalej: „Nieruchomość Wspólna”). Nieruchomość Wspólną stanowi grunt złożony z działek nr 32/2, 33 i 32/1 oraz części Budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych Lokali. Dodatkowo, Zbywający, jest użytkownikiem wieczystym działki nr 28/4, która graniczy z działkami wchodzącymi w skład wyżej opisanego kompleksu i jest obciążona służebnością na rzecz tego kompleksu. Powyższa działka nie wchodzi w skład Nieruchomości Wspólnej i udział w niej nie jest powiązany z wyodrębnionymi Lokalami.

Biurowiec L. oraz pozostałe Lokale zostały wpisane jako samodzielne lokale będące przedmiotem odrębnej własności do ustanowionych dla każdego z nich odrębnych ksiąg wieczystych, w dniu 23 lutego 2015 r.

Wnioskodawca jest wyłącznym właścicielem Lokali: (i) Centrum Handlowego, (ii) Biurowca L. oraz (iii) Parkingu, oraz przysługuje mu odpowiedni udział w Nieruchomości Wspólnej związany z prawem własności powyżej wskazanych Lokali ustalony zgodnie z postanowieniami ustawy o własności lokali. Właścicielem Biurowca S, któremu również przysługuje odpowiedni udział w Nieruchomości Wspólnej związany z prawem własności Biurowca S jest inny podmiot. Jednocześnie, w związku z ustanowieniem odrębnej własności samodzielnych Lokali, Wnioskodawca, wraz ze spółką z grupy kapitałowej zawarli dnia 13 lutego 2015 r. przed Krzysztofem L. - notariuszem w A., za Rep. A, umowę współwłaścicieli (dalej: „Umowa Współwłaścicieli”) określającą sposób korzystania, zarządzania, podziału kosztów i zysków oraz innych aspektów dotyczących Nieruchomości Wspólnej, jak również sposobu korzystania z Parkingu, w szczególności Umowa Współwłaścicieli określiła liczbę miejsc przeznaczonych do korzystania przez użytkowników poszczególnych Lokali (tj. użytkowników Centrum Handlowego, Biurowca L. oraz Biurowca S).

W Umowie Współwłaścicieli Strony podzieliły powierzchnie wchodzące w skład Nieruchomości Wspólnej wewnątrz Budynku na: (i) powierzchnie wspólne przeznaczone do użytku przez wszystkich współwłaścicieli; (ii) powierzchnie wspólne do wyłącznego użytku przez dwóch lub więcej, ale nie wszystkich współwłaścicieli. Strony dodatkowo podzieliły powierzchnie wspólne w postaci powierzchni elewacji Budynku oznaczając powierzchnie wspólne przeznaczone do wyłącznego użytku wyłącznie przez jednego ze współwłaścicieli, gdzie: (i) jako powierzchnię wspólną do wyłącznego użytku przez właściciela Biurowca S oznaczono część elewacji na Biurowcu S, (ii) jako powierzchnię wspólną do wyłącznego użytku przez właściciela Biurowca L. oznaczono część elewacji na Biurowcu L., (iii) jako powierzchnię wspólną do wyłącznego użytku przez właściciela Centrum Handlowego oznaczono pozostałą powierzchnię elewacji Budynku.

Każdy z właścicieli Lokali w Budynku ma prawo do wyłącznego korzystania ze swojego Lokalu oraz powierzchni wspólnych do wyłącznego użytku tylko tego współwłaściciela według własnego uznania w zakresie, w jakim nie narusza to: (a) przeznaczenia Lokali określonego w Umowie Współwłaścicieli, (b) praw pozostałych współwłaścicieli dotyczących zarówno ich Lokali, jak i Nieruchomości Wspólnej, w tym powierzchni wspólnych do wyłącznego użytku, (c) przepisów prawa. Za powierzchnie wspólne do wyłącznego użytku uznano również dachy nad Lokalami oraz grunty znajdujące się poza obrysem Budynku w oznaczonym dla każdego Lokalu zakresie.

Przed dniem 23 lutego 2015 r. (tj. dniem wpisu Lokali do odrębnych ksiąg wieczystych) Zbywający był współwłaścicielem Budynku uprawnionym na podstawie umowy o korzystanie (umowa quad usum) zawartej z drugim współwłaścicielem, do wyłącznego korzystania z lokali Centrum Handlowe, Biurowiec L. oraz Parking w części funkcjonalnie przypisanej do działalności Centrum Handlowego oraz Biurowca L. Na podstawie ww. umowy, drugi ze współwłaścicieli był uprawniony do korzystania z Biurowca S oraz Parkingu w części funkcjonalnie przypisanej do działalności Biurowca S.

W związku z charakterem prowadzonej działalności, Zbywający nie zatrudnia pracowników. Zarząd Zbywającego kieruje całokształtem działalności, w szczególności koordynuje działalność prowadzoną z wykorzystaniem Centrum Handlowego, Parkingu oraz Biurowca L., jak również nadzoruje pozostałe obszary działalności Zbywającego, zapewniając mu prawidłowe funkcjonowanie.

W zakresie księgowości, wsparcia operacyjnego, zarządzania aktywami oraz w zakresie technicznej obsługi obiektów, Zarząd Zbywającego korzysta z usług wykonywanych przez podmioty zewnętrzne, na podstawie stosownych umów o świadczenie usług (outsourcing) i nadzoruje ich wykonywanie.

W skład Aktywów będących przedmiotem transakcji wejdą:

1.  prawo własności Biurowca L. wraz ze związanym z nim udziałem we własności Nieruchomości Wspólnej;
2.  zarejestrowane znaki towarowe (słowno-graficzne) „L. X.”, „X. L.”;
3.  środki trwałe znajdujące się w Biurowcu L., w tym m.in. sprzęt przeciwpożarowy wewnątrz lokalu, instalacja transformatora mocy wraz z konstrukcjami wsporczymi, instalacja rozdzielnicy NN wraz z konstrukcjami wsporczymi, instalacja rozdzielnicy SN wraz z konstrukcjami wsporczymi, komputery, monitory, jak również kamery oraz ich oprzyrządowanie składające się na system monitoringu oraz system antywłamaniowy, wentylatory oraz centrale wentylacyjne, generatory, kurtyny powietrzne;
4.  ewentualne przynależności związane z Biurowcem L;
5.  przysługujące Zbywającemu gwarancje bankowe oraz poręczenia jak również depozyty (kaucje) pieniężne stanowiące zabezpieczenie należności Zbywającego, jako wynajmującego (w przypadku gdy dana umowa gwarancji/poręczenia wymaga uzyskania zgody na przeniesienie - pod warunkiem uzyskania takiej zgody od gwaranta/poręczyciela), jak również ewentualne kaucje zatrzymane od wykonawców stanowiące zabezpieczenie należytego wykonania prac w Biurowcu L;
6.  przysługujące Zbywającemu obowiązujące jeszcze gwarancje jakości oraz prawa z tytułu rękojmi za wady materiałów budowlanych oraz prac budowlanych w zakresie, w jakim te gwarancje i prawa dotyczą Biurowca L. i powierzchni wspólnych do wyłącznego użytku przez właściciela tego Lokalu oraz prac wykończeniowych poszczególnych powierzchni wykonywanych w związku z ich wynajmowaniem na rzecz osób trzecich.

Umowy najmu, jakie Zbywający zawarł jako Wynajmujący z najemcami powierzchni biurowych w Biurowcu L. (w tym również zabezpieczenia w postaci kaucji oraz gwarancji) przejdą na Nabywcę Aktywów z mocy prawa.

Natomiast w skład Aktywów będących przedmiotem transakcji, nie wejdą pozostałe składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, związane z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, w szczególności:

1.  prawo własności Centrum Handlowego wraz z częściami składowymi oraz przynależnościami oraz związany z nim udział w Nieruchomości Wspólnej;
2.  inwestycje (ulepszenia) dokonane w Centrum Handlowym;
3.  zarejestrowane znaki towarowe (słowno-graficzne) „X.”;
4.  Parking, ani jakikolwiek udział we współwłasności Parkingu;
5.  składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne, takie jak licencje na oprogramowanie komputerowe;
6.  środki trwałe znajdujące się w Centrum Handlowym, takie jak: meble, sprzęt przeciwpożarowy wewnątrz Centrum Handlowego, system wykrywania gazu, instalacja rozdzielnicy NN wraz z konstrukcjami wsporczymi, instalacja rozdzielnicy SN wraz z konstrukcjami wsporczymi, instalacja liczników wody i energii elektrycznej, komputery, monitory, kserokopiarka, projektor, jak również kamery oraz ich oprzyrządowanie składające się na system monitoringu oraz system antywłamaniowy, system wykrywania gazu, wentylatory oraz centrale wentylacyjne, generatory, kurtyny powietrzne;
7.  inne niż ww. aktywa trwałe należące do Zbywającego, w tym w szczególności urządzenia techniczne i maszyny niezwiązane bezpośrednio z funkcjonowaniem Budynku (np. komputery biurowe, drukarki, kserokopiarka, itp.);
8.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu powierzchni w Centrum Handlowym, w tym również zabezpieczenia w postaci kaucji oraz gwarancji;
9.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Zbywającego umów dotyczących utrzymania Centrum Handlowego oraz Parkingu, w szczególności w zakresie utrzymania (serwis i obsługa techniczna Budynku, serwis dot. m.in. windy), jak również w zakresie fizycznej ochrony obiektu;
10.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Zbywającego umów dotyczących utrzymania Biurowca L., w szczególności w zakresie utrzymania (serwis i obsługa techniczna Budynku, serwis dot m.in. windy), jak również w zakresie fizycznej ochrony obiektu;
11.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów dla Centrum Handlowego i Parkingu, w tym w szczególności w zakresie usług telekomunikacyjnych, dostarczania ciepła, wody, energii elektrycznej, jak również wywozu nieczystości stałych;
12.  prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów dla Biurowca L., w tym w szczególności w zakresie usług telekomunikacyjnych, dostarczania ciepła, wody, energii elektrycznej, jak również wywozu nieczystości stałych;
13.  prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych i środki zgromadzone na tych rachunkach;
14.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Zbywającego umów outsourcingowych, w szczególności w zakresie wsparcia operacyjnego, zarządzania aktywami oraz w zakresie technicznej obsługi obiektów;
15.  wierzytelności i inne prawa majątkowe niewymienione powyżej jako związane z Lokalami;
16.  należności i zobowiązania związane z działalnością Biurowca L., w tym wynikające z ww. umów;
17.  należności i zobowiązania związane z działalnością Centrum Handlowego, w tym wynikające z ww. umów;
18.  zobowiązania z tytułu pożyczek zaciągniętych przez Zbywającego;
19.  zobowiązania Zbywającego niezwiązane ze stosunkami najmu, również te bezpośrednio związane z Lokalami;
20.  środki pieniężne (inne niż ww. kaucje pieniężne stanowiące zabezpieczenie należności Zbywającego jako wynajmującego, czy również ewentualne kaucje zatrzymane od wykonawców);
21.  zawarte przez Zbywającego umowy ubezpieczenia;
22.  umowy najmu siedziby Zbywającego, których Zbywający jest stroną (albo na moment zbycia Aktywów - będzie stroną) jako najemca;
23.  tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how;
24.  zawarte przez Zbywającego umowy licencyjne oraz o świadczenie usług marketingowych;
25.  wartości niematerialne i prawne należące do Zbywającego;
26.  prawa i zobowiązania z umów innych niż ww. umowy najmu;
27.  księgi rachunkowe i podatkowe Zbywającego, w tym w szczególności dotyczące Biurowca L.;
28.  firma Zbywającego;
29.  prawa i obowiązki Zbywającego z umowy o zarządzenie Nieruchomością Wspólną zawartej dnia 13 lutego 2015 r. przed Krzysztofem L. - notariuszem w A., za Rep. A (dalej: „Umowa o Zarządzanie”). Na podstawie Umowy o Zarządzanie właściciele Lokali w Budynku powierzyli Zbywającemu zarząd Nieruchomością Wspólną oraz określili zasady jego wykonywania.

Z chwilą zbycia Aktywów, Nabywca wstąpi z mocy prawa w prawa i obowiązki Zbywającego wynikające z Umowy Współwłaścicieli. Wstąpienie to zostanie potwierdzone oświadczeniem o przystąpieniu do Umowy Współwłaścicieli złożonym zgodnie z postanowieniami Umowy Współwłaścicieli.

W zakresie w jakim Zbywający zostanie obciążony kosztami mediów związanych z wykorzystaniem komercyjnym Aktywów w okresie pomiędzy ich sprzedażą a podpisaniem przez Nabywcę umów ze stosownymi dostawcami mediów Zbywający refakturuje przedmiotowe obciążania na Nabywcę.

Sprzedawane składniki materialne i niematerialne nie są, i na moment sprzedaży Aktywów nie będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywającego na podstawie żadnego dokumentu regulującego funkcjonowanie Biurowca L. W szczególności wyodrębnienie organizacyjne nie zostało i na moment sprzedaży nie będzie dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

W ocenie Wnioskodawcy, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Aktywów nie są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (Zbywającego), w szczególności nie jest prowadzona w odniesieniu do nich odrębna rachunkowość ani sporządzane sprawozdania finansowe. Nie jest także możliwe bezpośrednie przypisanie do przedmiotowych Aktywów wszystkich zobowiązań i kosztów, w szczególności dotyczących ogólnej działalności Wnioskodawcy, takich jak odsetki od pożyczek, koszty obsługi księgowej, czy kosztów ogólnego doradztwa prawnego. W oparciu o istniejące oprogramowanie księgowo-rachunkowe w praktyce możliwe jest natomiast dla celów rachunkowości zarządczej budżetowanie przychodów i należności, w tym zobowiązań i kosztów związanych z funkcjonowaniem Biurowca L..

Zasadniczym zadaniem gospodarczym Zbywającego jest uzyskiwanie czynszów z najmu powierzchni biurowych i komercyjnych a w dłuższej perspektywie korzystanie z ewentualnego wzrostu wartości rynkowej posiadanych aktywów nieruchomościowych. Biurowiec L. przeznaczony jest zasadniczo do osiągania dochodów z najmu powierzchni biurowej co jest zbieżne z dochodami uzyskiwanymi przez Zbywającego z gospodarczego wykorzystywania pozostałych jego aktywów. Inne sprzedawane wraz z Biurowcem składniki realizują zadania bezpośrednio lub pośrednio związane z wynajmowaniem powierzchni biurowej w Biurowcu L., niemniej nie są wystarczające do samodzielnego prowadzenia tej działalności bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników.

Jednocześnie, zadania gospodarcze realizowane przez aktywa tworzące Biurowiec L. nie realizują odrębnych zadań gospodarczych, lecz mieszczą się w zakresie działań gospodarczych Zbywającego polegających na najmie powierzchni biurowej i komercyjnej. Będące przedmiotem sprzedaży Aktywa nie obejmują wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Zbywającego, takich jak np. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tajemnice przedsiębiorstwa - know-how, czy firma Zbywającego. W związku ze sprzedażą nie dojdzie również do przeniesienia pracowników (jak wskazano bowiem we wniosku - Zbywający nie zatrudnia pracowników), jak również umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Biurowca L., m.in. takich jak: umowa o zarządzanie, umowa o sprzątanie, umowa o utrzymanie techniczne, umowa o ochronie budynku, umowa o pośrednictwie w wynajmie powierzchni. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy sprzedawane składniki nie są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z najmem powierzchni biurowej bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez Nabywcę.

Intencją Zbywającego oraz Nabywcy jest objęcie planowaną transakcją ww. Aktywów (w tym Biurowca L. oraz odpowiadającego mu udziału w Nieruchomości Wspólnej), nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywającego, czy też zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa.

Powierzchnie biurowe Biurowca L. stanowiącego obecnie samodzielny Lokal zostały oddane do użytkowania w roku 2007 i od tego czasu do chwili obecnej wykorzystywane są przez Zbywającego do wykonywania czynności opodatkowanych, w szczególności do świadczenia usług w zakresie wynajmowania powierzchni komercyjnych. Zbywający nie ponosił wydatków na ulepszenie Biurowca L. (zarówno przed wyodrębnieniem Biurowca L. jako samodzielnego Lokalu stanowiącego przedmiot odrębnej własności jak i po tej czynności) w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej lokalu Biurowiec L.. Z uwagi na przeznaczenie i faktyczne wykorzystywanie powierzchni Biurowca L. na cele najmu Zbywającemu przysługiwało w stosunku do wydatków związanych z wybudowaniem oraz korzystaniem z Biurowca L. prawo do odliczenia podatku naliczonego. W efekcie, według wiedzy Zbywającego, dostawa nieruchomości Biurowiec L. nie będzie dokonywana przez Zbywającego w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku, a planowaną sprzedażą Aktywów (w tym Biurowca L.) upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku ze zbyciem Biurowca L, Zbywający oraz Nabywca złożą przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wybraniu opodatkowania dostawy Biurowca L, spełniające warunki określone w art. 43 ust. 11 ustawy VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że dnia 2 lipca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP2/4512-289/15-4/AO w analogicznej sprawie, w której potwierdził stanowisko zaprezentowane przez podatnika we wniosku o wydanie interpretacji. Powyższa interpretacja dotyczyła zbycia Aktywów obejmujących również udział we współwłasności Parkingu. Ponieważ po otrzymaniu tej interpretacji Wnioskodawca postanowił wyłączyć z transakcji udział we współwłasności ww. Parkingu, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie swojego stanowiska również w odniesieniu do Aktywów nieobejmujących udziału we współwłasności Parkingu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy będące przedmiotem sprzedaży Aktywa stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT, a w konsekwencji, czy sprzedaż Aktywów będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki?

Stanowisko Wnioskodawcy,

W ocenie Zbywającego Aktywów nie można kwalifikować jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC ani jako zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT. Przedmiotem zbycia nie jest bowiem całość przedsiębiorstwa Zbywającego a wybrane składniki majątkowe i niemajątkowe. Przedmiotem przeniesienia nie będą natomiast zobowiązania Zbywającego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji, zbycie Aktywów będzie w całości podlegało opodatkowaniu VAT.

Ponieważ, w ocenie Zbywającego, Aktywa nie stanowią zorganizowanej masy majątkowej obejmującej zobowiązania, odznaczającej się wyodrębnieniem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywającego i która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, Aktywa nie stanowią także zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywającego.

1.  Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:
    1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
    2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń materiałów towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
    4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    5.  koncesje licencje i zezwolenia;
    6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    7.  tajemnice przedsiębiorstwa;
    8.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
2.  Dla istnienia przedsiębiorstwa niezbędnym jest aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w Zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
3.  Należy wskazać również art. 552 KC, w którym wprowadza się zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Dlatego przedsiębiorstwem w rozumieniu KC jest zespół składników majątkowych i niemajątkowych, który jest zorganizowany i wyposażony w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, pozwalającym na samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym.
4.  Z kolei, stosownie do art. 2 pkt 27e UVAT przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi charakteryzować finansowe i organizacyjne wyodrębnienie w ramach istniejącej struktury przedsiębiorstwa w stopniu umożliwiającym jego samodzielne działanie po wydzieleniu.

Zgodnie z powyższym, muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a mianowicie:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
2.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3.  po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Konieczność łącznego spełnienia wyżej wymienionych przesłanek została potwierdzona w orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych (w szczególności: wyrok WSA w Lublinie z dnia 12 października 2007 r., sygn. I SA/Lu 403/07, wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. I SA/Ke 226/09, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2009 r., sygn. IPPB5/423-131/09-2/MB; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2009 r., sygn. ILPP2/443-67/09-4/EN). Część z powołanych orzeczeń i interpretacji odnosi się do definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, niemniej, z uwagi na analogiczne brzmienie tej definicji na gruncie powołanej wyżej ustawy oraz ustawy VAT, uzasadnienie w nich zawarte znajdzie zastosowanie również w niniejszej sprawie.

1.  Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

1.  O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2011 r. (IBPP3/443-290/11/BWo) wskazał, że: „Działalność ta jest prowadzona w sposób samodzielny, choć w ramach struktury prawnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne ZCP zostało dokonane poprzez przypisanie do niego wszelkich składników materialnych i niematerialnych (w tym i zobowiązań) oraz personelu zajmującego się działalnością w zakresie przewiertów. Posiada ono ponadto własną, hierarchiczną strukturę organizacyjną z kierownikiem ZCP na czele i przypisanymi do niego zasobami ludzkimi (personel). Jednostka ta jest również wyposażona w odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe, w oparciu o które realizuje działalność w zakresie przewiertów. Ponadto, będą do niego przypisane poszczególne umowy o świadczenie usług zawarte z zewnętrznymi podmiotami, a także wynikające z tych umów zobowiązania i koszty.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2012 r. (ILPB4/423-4/12-2/ŁM) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, że: o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2011 r. (ITPB3/423-390/11/DK) wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.”

1.  Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2011 r. (ILPP1/443-1294/10-5/MK) wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lipca 2012 r. (IPTPP4/443-227/12-4/ALN) wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2011 r. (ILPP1/443-1294/10-5/MK) wskazał, że aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym: „wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dna 12 grudnia 2011 r. (ILPB2/436-187/11-2/MK), w której organ wskazał, że: „Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.”

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e UVAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u Nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywającego, tj. przed dokonaniem transakcji zbycia Aktywów.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT.

1.  Powyższe rozumienie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części dla potrzeb opodatkowania VAT było wielokrotnie potwierdzane w interpretacjach podatkowych organów skarbowych, przykładowo w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2011 r. (ILPP1/443-173/11-3/AK), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 września 2011 r. (ITPP1/443-770/11/TS), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2011 r. (IPPP1/443-1363/11-4/BS), z dnia 20 kwietnia 2011 r. (IPPP1-443-142/11-4/JL) oraz z dnia 17 maja 2011 r. (IPPP1-443-701/11-4/IG).

Również w wyroku z dnia 23 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1643/10, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „(\`(...)\`) Dział produkcyjny będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli po pierwsze nastąpi jego wyodrębnienie finansowe, funkcjonalne i organizacyjne, a ponadto będzie on mógł prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie produkcji”.

1.  Odnosząc powyższe uwagi do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku należy wskazać, że Zbywający prowadzi obecnie działalność gospodarczą z użyciem między innymi Aktywów, stanowiących jedynie część składników majątkowych Zbywającego. Tymczasem, przedmiotem zbycia nie będzie całość składników majątkowych należących do Zbywającego pozostających do tej pory w związku funkcjonalnym z Aktywami będącymi przedmiotem zbycia, a które to aktywa wskazywane są art. 551 KC jako element definiujący przedsiębiorstwo w rozumieniu tego przepisu. W szczególności, przedmiotem zbycia przez Zbywającego nie będą:
    1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywającego lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
    2.  wierzytelności (należności) Zbywającego wynikające z działalności jego przedsiębiorstwa;
    3.  środki pieniężne (poza kaucjami pieniężnymi stanowiącymi zabezpieczenie na podstawie poszczególnych umów najmu);
    4.  tajemnice przedsiębiorstwa (know-how);
    5.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;
    6.  zobowiązania finansowe (inne niż wprost wynikające z umów najmu).

W rezultacie, w ramach planowanej transakcji, Zbywający zamierza zbyć na rzecz Nabywcy Aktywa stanowiące jeden z elementów wchodzących do tej pory w skład przedsiębiorstwa Zbywającego. Aktywa, które zostaną zbyte przez Zbywającego nie stanowią w ocenie Zbywającego zespołu, który charakteryzowałby się organizacyjnym i finansowym a także funkcjonalnym wyodrębnieniem i który umożliwiałby kontynuowanie przez Nabywcę po ich nabyciu działalności gospodarczej prowadzonej do tej pory za pomocą tych samych Aktywów przez Zbywającego bez konieczności wykorzystywania własnych zasobów majątkowych i organizacyjnych Nabywcy.

1.  Mając na uwadze wyżej opisany przedmiot transakcji Aktywa nie mogą być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, gdyż nie można ich uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie. W szczególności składniki będące przedmiotem transakcji, nawet jeśli są traktowane jako pewien zbiór elementów stanowiący własność Zbywającego, nie pozwalają na samodzielne realizowanie celów gospodarczych bez angażowania innych aktywów i zasobów Nabywcy. Prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem Aktywów będzie możliwe dopiero po włączeniu tego zbioru składników majątkowych do przedsiębiorstwa Nabywcy.

1.  Aktywów będących przedmiotem zbycia do Nabywcy nie można uznać również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Zbywającego, w rozumieniu art. 2 pkt 27e) UVAT. W szczególności:
    1.  Transakcja nie obejmuje szeregu składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie powiązanych ze zbywanymi Aktywami. W wyniku planowanego zbycia Aktywów i pozostawienia pozostałych składników majątkowych u Zbywającego występujące do tej pory więzy organizacyjne i funkcjonalne obejmujące Aktywa jak i składniki majątkowe pozostawiane u Zbywającego zostaną przerwane. W szczególności, bez przeniesienia na Nabywcę, praw i obowiązków z umów outsourcingowych, umów rachunku bankowego, praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami mediów, czy też wynikających z umów w zakresie utrzymania (serwis i obsługa techniczna Budynku, serwis dot. m.in. windy), jak również w zakresie fizycznej ochrony obiektu należności, środków pieniężnych oraz ksiąg rachunkowych i podatkowych, a także zobowiązań - kontynuowanie przez Nabywcę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte Aktywa w dotychczasowym zakresie nie byłoby możliwe. Aby taką działalność prowadzić niezbędne będzie włączenie nabytych Aktywów do przedsiębiorstwa Nabywcy.
    2.  Będące przedmiotem transakcji Aktywa w wyniku odseparowania od związanych z nimi pozostałych składników majątkowych przedsiębiorstwa Zbywającego nie są wystarczające do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, które mogłyby samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze. Wynika to z faktu, że zbycie nie obejmuje składników, które były do tej pory niezbędne do prowadzenia takiej działalności, w szczególności ksiąg rachunkowych, umów bankowych, jak również umów outsourcingowych, na podstawie których podmioty zewnętrzne wspomagają Zarząd Zbywającego w zarządzaniu Biurowcem L. Przedmiotem zbycia są Aktywa, w tym Biurowiec L. i jego wyposażenie, wraz ze ściśle związanymi z nim wyszczególnionymi prawami majątkowymi, które do tego Lokalu przynależą.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-284/12-3/RR z 18 czerwca 2012 r., w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko podatnika przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji, zgodnie z którym: „nie ulega wątpliwości, że Przedmiot Transakcji nie będzie posiadał przymiotu samodzielności finansowej i nie będzie w stanie prowadzić działalności gospodarczej oraz rozliczeń finansowych w niezależny sposób. W szczególności do Przedmiotu Transakcji nie zostanie przypisany (ani wraz z nim przeniesiony) zespół ludzi podejmujących decyzje o charakterze finansowym, których działania umożliwiałyby funkcjonowanie Przedmiotu Transakcji jako odrębnego źródła przychodów i centrum kosztów oraz zarządzanie ww. strumieniami z myślą o generowaniu zysku w sposób zaplanowany, zorganizowany i efektywny, przy uwzględnieniu uwarunkowań ekonomicznych i rynkowych”.

Również w interpretacji indywidualnej z 11 marca 2011 r. nr IPPP1/443-15/11-4/ISz, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził powyższe stanowisko, uznając za prawidłowe stanowisko podatnika, który we wniosku o wydanie ww. interpretacji powołał tezę wyrażaną w orzecznictwie sądów powszechnych, iż: „o tym, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, przy czym zbycie przedsiębiorstwa musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników, nawet o znacznej wartości. Istotne jest również, czy na kupującego przejdą pracownicy sprzedającego. Brak przejścia pracowników świadczy o tym, że nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa. Ponadto ważne jest czy po dokonaniu transakcji sprzedawca będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej (z wykorzystaniem składników majątkowych, które nie zostaną objęte transakcją). Kontynuacja działalności przez sprzedającego oznacza, że nie doszło do przeniesienia przedsiębiorstwa.”

Analogiczne stanowisko podatnika zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2012 r. nr IPPP1/443-1545/11-2/JL.

Zdaniem Zbywającego, ze zbyciem przedsiębiorstwa (albo jego zorganizowanej części) mielibyśmy do czynienia w przypadku zbycia nie tylko Aktywów, lecz także dodatkowych elementów organizacyjnie, funkcjonalnie i majątkowo z nią związanych.

Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wniosku, na Nabywcę nie zostaną przeniesione żadne zobowiązania, za wyjątkiem ewentualnych zobowiązań Wnioskodawcy do zwrotu kaucji zatrzymanych od wykonawców stanowiących zabezpieczenie należytego wykonania prac w Biurowcu L. oraz praw i obowiązków wynikających z umów najmu, które nie są przenoszone, lecz przechodzą na nabywcę z mocy prawa niezależnie od woli stron umowy sprzedaży nieruchomości. W szczególności, na Nabywcę nie zostaną przeniesione żadne zobowiązania z tytułu umów pożyczek/kredytów zaciągniętych przez Wnioskodawcę na prowadzenie działalności w zakresie najmu, ani zobowiązania wynikające z umów dotyczących dostaw mediów. W takim przypadku, jak wskazano we wniosku, koszty mediów poniesione przez Wnioskodawcę za okres od podpisania umowy sprzedaży do podpisania przez nabywcę umów ze stosownymi dostawcami mediów, zostaną refakturowane przez Wnioskodawcę na nabywcę. W wyniku transakcji nie dojdzie również do przeniesienia umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Biurowca L., m.in. takich jak: umowa o zarządzanie, umowa o sprzątanie, umowa o utrzymanie techniczne, umowa o ochronie budynku, umowa o pośrednictwie w wynajmie powierzchni.

Reasumując, będących przedmiotem transakcji Aktywów, nie można kwalifikować jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC ani jako zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT, z uwagi na fakt, że:

1.  przedmiotem zbycia będzie w głównej mierze nieruchomość (tj. przede wszystkim Biurowiec L.);
2.  zbywane Aktywa, w tym Biurowiec L., nie mogą samodzielnie funkcjonować, ponieważ nie posiadają zdolności do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy;
3.  wraz z Biurowcem L. nie zostaną przeniesione umowy outsourcingowe w zakresie wsparcia operacyjnego, zarządzania aktywami oraz w zakresie technicznej obsługi obiektów a także zobowiązania;
4.  w majątku Zbywającego pozostaną składniki majątkowe pozwalające na dalsze funkcjonowanie prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa;
5.  przenoszone Aktywa nie zostały organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo wyodrębnione z przedsiębiorstwa Zbywającego;
6.  Zbywający będzie dalej zarządzał Nieruchomością Wspólną na podstawie Umowy o Zarządzanie.

Stanowisko dot. warunków kwalifikacji będących przedmiotem zbycia składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, analogiczne do przedstawionego przez Zbywającego, zaprezentował przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 22 października 2014 r., sygn. IPTPP2/443-563/14-5/JSz, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2014 r., sygn. ITPP2/443-520/14/PS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 18 grudnia 2013 r., sygn. IPPP2/443-1040/13-2/JW, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 7 grudnia 2012 r. sygn. IPPP1/443-780/12-4/JL, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2012 r. sygn. IPTPP4/443-685/12-2/OS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 3 października 2012 r., sygn. IPPP1/443-634/12-2/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z 31 sierpnia 2011 r. sygn. IPPP1/443-1030/11-2/BS.

W konsekwencji, zbycie Aktywów będzie podlegało opodatkowaniu VAT w sytuacji gdy strony transakcji dokonają stosownego zgłoszenia rezygnacji ze zwolnienia sprzedaży Aktywów z opodatkowania VAT (w rozumieniu art. 43 ust. 11 ustawy VAT). Tym samym, Zbywający wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Zatem na podstawie powyższych przepisów sprzedaż składników majątkowych i niemajątkowych za wynagrodzeniem dokonywana przez podatnika traktowana jest jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z poźn. zm.). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług również zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca rozważa sprzedaż określonych składników majątkowych wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej na rzecz nabywcy - spółki zarejestrowanej w Polsce. Zbywający prowadzi działalność polegającą na wynajmie powierzchni w wydzielonych lokalach stanowiących jego odrębną własność, znajdujących się w budynku wielofunkcyjnym stanowiącym część składową gruntu. W skład Budynku wchodzą samodzielne lokale stanowiące przedmiot odrębnej własności, tj. lokal o przeznaczeniu handlowo-usługowym „Centrum Handlowe”, lokal niemieszkalny w postaci wielopoziomowego parkingu podziemnego „Parking”, lokal biurowy „L.” - „Biurowiec L.” oraz lokal biurowy „Office T.” - „Biurowiec S”. W skład Budynku i gruntu, na którym jest on posadowiony, poza powyżej wskazanymi Lokalami, wchodzą części wspólne. Nieruchomość Wspólną stanowi grunt złożony z działek nr 32/2, 33 i 32/1 oraz części Budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych Lokali. Dodatkowo, Zbywający, jest użytkownikiem wieczystym działki nr 28/4, która graniczy z działkami wchodzącymi w skład wyżej opisanego kompleksu i jest obciążona służebnością na rzecz tego kompleksu. Powyższa działka nie wchodzi w skład Nieruchomości Wspólnej i udział w niej nie jest powiązany z wyodrębnionymi Lokalami.

Wnioskodawca jest wyłącznym właścicielem Lokali: (i) Centrum Handlowego, (ii) Biurowca L. oraz (iii) Parkingu oraz przysługuje mu odpowiedni udział w Nieruchomości Wspólnej związany z prawem własności powyżej wskazanych Lokali ustalony zgodnie z postanowieniami ustawy o własności lokali. Jednocześnie, w związku z ustanowieniem odrębnej własności samodzielnych Lokali, Wnioskodawca wraz ze spółką z grupy kapitałowej zawarli dnia 13 lutego 2015 r. umowę współwłaścicieli określającą sposób korzystania, zarządzania, podziału kosztów i zysków oraz innych aspektów dotyczących Nieruchomości Wspólnej, jak również sposobu korzystania z Parkingu, w szczególności Umowa Współwłaścicieli określiła liczbę miejsc przeznaczonych do korzystania przez użytkowników poszczególnych Lokali (tj. użytkowników Centrum Handlowego, Biurowca L. oraz Biurowca S). W Umowie Współwłaścicieli Strony podzieliły powierzchnie wchodzące w skład Nieruchomości Wspólnej wewnątrz Budynku na: (i) powierzchnie wspólne przeznaczone do użytku przez wszystkich współwłaścicieli; (ii) powierzchnie wspólne do wyłącznego użytku przez dwóch lub więcej, ale nie wszystkich współwłaścicieli. Strony dodatkowo podzieliły powierzchnie wspólne w postaci powierzchni elewacji Budynku oznaczając powierzchnie wspólne przeznaczone do wyłącznego użytku wyłącznie przez jednego ze współwłaścicieli, gdzie: (i) jako powierzchnię wspólną do wyłącznego użytku przez właściciela Biurowca S oznaczono część elewacji na Biurowcu S, (ii) jako powierzchnię wspólną do wyłącznego użytku przez właściciela Biurowca L. oznaczono część elewacji na Biurowcu L., (iii) jako powierzchnię wspólną do wyłącznego użytku przez właściciela Centrum Handlowego oznaczono pozostałą powierzchnię elewacji Budynku. Każdy z właścicieli Lokali w Budynku ma prawo do wyłącznego korzystania ze swojego Lokalu oraz powierzchni wspólnych do wyłącznego użytku tylko tego współwłaściciela według własnego uznania w zakresie, w jakim nie narusza to: (a) przeznaczenia Lokali określonego w Umowie Współwłaścicieli, (b) praw pozostałych współwłaścicieli dotyczących zarówno ich Lokali, jak i Nieruchomości Wspólnej, w tym powierzchni wspólnych do wyłącznego użytku, (c) przepisów prawa. Za powierzchnie wspólne do wyłącznego użytku uznano również dachy nad Lokalami oraz grunty znajdujące się poza obrysem Budynku w oznaczonym dla każdego Lokalu zakresie. Przed dniem 23 lutego 2015 r. (tj. dniem wpisu Lokali do odrębnych ksiąg wieczystych) Zbywający był współwłaścicielem Budynku uprawnionym na podstawie umowy o korzystanie (umowa quad usum) zawartej z drugim współwłaścicielem, do wyłącznego korzystania z lokali Centrum Handlowe, Biurowiec L. oraz Parking w części funkcjonalnie przypisanej do działalności Centrum Handlowego oraz Biurowca L.. W związku z charakterem prowadzonej działalności, Zbywający nie zatrudnia pracowników. Zarząd Zbywającego kieruje całokształtem działalności, w szczególności koordynuje działalność prowadzoną z wykorzystaniem Centrum Handlowego, Parkingu oraz Biurowca L., jak również nadzoruje pozostałe obszary działalności Zbywającego, zapewniając mu prawidłowe funkcjonowanie. W zakresie księgowości, wsparcia operacyjnego, zarządzania aktywami oraz w zakresie technicznej obsługi obiektów, Zarząd Zbywającego korzysta z usług wykonywanych przez podmioty zewnętrzne, na podstawie stosownych umów o świadczenie usług (outsourcing) i nadzoruje ich wykonywanie.

W skład Aktywów będących przedmiotem transakcji wejdzie: prawo własności Biurowca L. wraz ze związanym z nim udziałem we własności Nieruchomości Wspólnej; zarejestrowane znaki towarowe (słowno-graficzne) „L. X.”, „X. L.”; środki trwałe znajdujące się w Biurowcu L., w tym m.in. sprzęt przeciwpożarowy wewnątrz lokalu, instalacja transformatora mocy wraz z konstrukcjami wsporczymi, instalacja rozdzielnicy NN wraz z konstrukcjami wsporczymi, instalacja rozdzielnicy SN wraz z konstrukcjami wsporczymi, komputery, monitory, jak również kamery oraz ich oprzyrządowanie składające się na system monitoringu oraz system antywłamaniowy, wentylatory oraz centrale wentylacyjne, generatory, kurtyny powietrzne; ewentualne przynależności związane z Biurowcem L.; przysługujące Zbywającemu gwarancje bankowe oraz poręczenia jak również depozyty (kaucje) pieniężne stanowiące zabezpieczenie należności Zbywającego, jako wynajmującego (w przypadku gdy dana umowa gwarancji/poręczenia wymaga uzyskania zgody na przeniesienie - pod warunkiem uzyskania takiej zgody od gwaranta/poręczyciela), jak również ewentualne kaucje zatrzymane od wykonawców stanowiące zabezpieczenie należytego wykonania prac w Biurowcu L. oraz przysługujące Zbywającemu obowiązujące jeszcze gwarancje jakości oraz prawa z tytułu rękojmi za wady materiałów budowlanych oraz prac budowlanych w zakresie, w jakim te gwarancje i prawa dotyczą Biurowca L. i powierzchni wspólnych do wyłącznego użytku przez właściciela tego Lokalu oraz prac wykończeniowych poszczególnych powierzchni wykonywanych w związku z ich wynajmowaniem na rzecz osób trzecich. Umowy najmu, jakie Zbywający zawarł jako Wynajmujący z najemcami powierzchni biurowych w Biurowcu L. (w tym również zabezpieczenia w postaci kaucji oraz gwarancji) przejdą na Nabywcę Aktywów z mocy prawa. Z chwilą zbycia Aktywów, Nabywca wstąpi z mocy prawa w prawa i obowiązki Zbywającego wynikające z Umowy Współwłaścicieli. Wstąpienie to zostanie potwierdzone oświadczeniem o przystąpieniu do Umowy Współwłaścicieli złożonym zgodnie z postanowieniami Umowy Współwłaścicieli. W zakresie w jakim Zbywający zostanie obciążony kosztami mediów związanych z wykorzystaniem komercyjnym Aktywów w okresie pomiędzy ich sprzedażą a podpisaniem przez Nabywcę umów ze stosownymi dostawcami mediów Zbywający refakturuje przedmiotowe obciążania na Nabywcę.

Natomiast w skład Aktywów będących przedmiotem transakcji nie wejdą pozostałe składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, związane z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, w szczególności: prawo własności Centrum Handlowego wraz z częściami składowymi oraz przynależnościami oraz związany z nim udział w Nieruchomości Wspólnej; inwestycje (ulepszenia) dokonane w Centrum Handlowym; zarejestrowane znaki towarowe (słowno‑graficzne) „X.”; Parking, ani jakikolwiek udział we współwłasności Parkingu; składniki niematerialne, w tym wartości niematerialne i prawne, takie jak licencje na oprogramowanie komputerowe; środki trwałe znajdujące się w Centrum Handlowym, takie jak: meble, sprzęt przeciwpożarowy wewnątrz Centrum Handlowego, system wykrywania gazu, instalacja rozdzielnicy NN wraz z konstrukcjami wsporczymi, instalacja rozdzielnicy SN wraz z konstrukcjami wsporczymi, instalacja liczników wody i energii elektrycznej, komputery, monitory, kserokopiarka, projektor, jak również kamery oraz ich oprzyrządowanie składające się na system monitoringu oraz system antywłamaniowy, system wykrywania gazu, wentylatory oraz centrale wentylacyjne, generatory, kurtyny powietrzne; inne niż ww. aktywa trwałe należące do Zbywającego, w tym w szczególności urządzenia techniczne i maszyny niezwiązane bezpośrednio z funkcjonowaniem Budynku (np. komputery biurowe, drukarki, kserokopiarka, itp.); prawa i obowiązki wynikające z umów najmu powierzchni w Centrum Handlowym, w tym również zabezpieczenia w postaci kaucji oraz gwarancji; prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Zbywającego umów dotyczących utrzymania Centrum Handlowego oraz Parkingu, w szczególności w zakresie utrzymania (serwis i obsługa techniczna Budynku, serwis dot. m.in. windy), jak również w zakresie fizycznej ochrony obiektu; prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Zbywającego umów dotyczących utrzymania Biurowca L., w szczególności w zakresie utrzymania (serwis i obsługa techniczna Budynku, serwis dot. m.in. windy), jak również w zakresie fizycznej ochrony obiektu; prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów dla Centrum Handlowego i Parkingu, w tym w szczególności w zakresie usług telekomunikacyjnych, dostarczania ciepła, wody, energii elektrycznej, jak również wywozu nieczystości stałych; prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów dla Biurowca L., w tym w szczególności w zakresie usług telekomunikacyjnych, dostarczania ciepła, wody, energii elektrycznej, jak również wywozu nieczystości stałych; prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych i środki zgromadzone na tych rachunkach; prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Zbywającego umów outsourcingowych, w szczególności w zakresie wsparcia operacyjnego, zarządzania aktywami oraz w zakresie technicznej obsługi obiektów; wierzytelności i inne prawa majątkowe niewymienione powyżej jako związane z Lokalami; należności i zobowiązania związane z działalnością Biurowca L., w tym wynikające z ww. umów; należności i zobowiązania związane z działalnością Centrum Handlowego, w tym wynikające z ww. umów; zobowiązania z tytułu pożyczek zaciągniętych przez Zbywającego; zobowiązania Zbywającego niezwiązane ze stosunkami najmu, również te bezpośrednio związane z Lokalami; środki pieniężne (inne niż ww. kaucje pieniężne stanowiące zabezpieczenie należności Zbywającego jako wynajmującego, czy również ewentualne kaucje zatrzymane od wykonawców); zawarte przez Zbywającego umowy ubezpieczenia; umowy najmu siedziby Zbywającego, których Zbywający jest stroną (albo na moment zbycia Aktywów - będzie stroną) jako najemca; tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how; zawarte przez Zbywającego umowy licencyjne oraz o świadczenie usług marketingowych; wartości niematerialne i prawne należące do Zbywającego; prawa i zobowiązania z umów innych niż ww. umowy najmu; księgi rachunkowe i podatkowe Zbywającego, w tym w szczególności dotyczące Biurowca L.; firma Zbywającego; prawa i obowiązki Zbywającego z umowy o zarządzenie Nieruchomością Wspólną zawartej dnia 13 lutego 2015 r. przed Krzysztofem L. - notariuszem w A., za Rep. A. Na podstawie Umowy o Zarządzanie właściciele Lokali w Budynku powierzyli Zbywającemu zarząd Nieruchomością Wspólną oraz określili zasady jego wykonywania.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że sprzedawane składniki materialne i niematerialne nie są, i na moment sprzedaży Aktywów nie będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywającego na podstawie żadnego dokumentu regulującego funkcjonowanie Biurowca L.. W szczególności wyodrębnienie organizacyjne nie zostało i na moment sprzedaży nie będzie dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. W ocenie Wnioskodawcy, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Aktywów nie są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy (Zbywającego), w szczególności nie jest prowadzona w odniesieniu do nich odrębna rachunkowość ani sporządzane sprawozdania finansowe. Nie jest także możliwe bezpośrednie przypisanie do przedmiotowych Aktywów wszystkich zobowiązań i kosztów, w szczególności dotyczących ogólnej działalności Wnioskodawcy, takich jak odsetki od pożyczek, koszty obsługi księgowej, czy kosztów ogólnego doradztwa prawnego. W oparciu o istniejące oprogramowanie księgowo-rachunkowe w praktyce możliwe jest natomiast dla celów rachunkowości zarządczej budżetowanie przychodów i należności, w tym zobowiązań i kosztów związanych z funkcjonowaniem Biurowca L.. Zadania gospodarcze realizowane przez aktywa tworzące Biurowiec L. nie realizują odrębnych zadań gospodarczych, lecz mieszczą się w zakresie działań gospodarczych Zbywającego polegających na najmie powierzchni biurowej i komercyjnej. Będące przedmiotem sprzedaży Aktywa nie obejmują wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Zbywającego, takich jak np. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tajemnice przedsiębiorstwa - know-how, czy firma Zbywającego. W związku ze sprzedażą nie dojdzie również do przeniesienia pracowników (jak już wskazano - Zbywający nie zatrudnia pracowników), jak również umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Biurowca L., m.in. takich jak: umowa o zarządzanie, umowa o sprzątanie, umowa o utrzymanie techniczne, umowa o ochronie budynku, umowa o pośrednictwie w wynajmie powierzchni. Tym samym, sprzedawane składniki nie są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z najmem powierzchni biurowej bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez Nabywcę. Dodatkowo intencją Zbywającego oraz Nabywcy jest objęcie planowaną transakcją ww. Aktywów (w tym Biurowca L. oraz odpowiadającego mu udziału w Nieruchomości Wspólnej), nie zaś całego przedsiębiorstwa Zbywającego, czy też zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja sprzedaży Aktywów nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, jak wskazał Wnioskodawca, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem zbywanych Aktywów. Ponadto jak wskazano we wniosku przedmiotem zbycia nie będzie całość składników majątkowych należących do Zbywającego pozostających do tej pory w związku funkcjonalnym z Aktywami będącymi przedmiotem zbycia. Wnioskodawca dokona sprzedaży Aktywów stanowiących jedynie część jego składników majątkowych. Przy czym, co wynika z wniosku Aktywa, które zostaną zbyte przez Zbywającego nie stanowią zespołu, który charakteryzowałby się organizacyjnym i finansowym a także funkcjonalnym wyodrębnieniem umożliwiającym kontynuowanie przez Nabywcę po ich nabyciu działalności gospodarczej prowadzonej do tej pory za pomocą tych samych Aktywów przez Zbywającego bez konieczności wykorzystywania własnych zasobów majątkowych i organizacyjnych Nabywcy. Zatem opisany przedmiot transakcji (sprzedawane Aktywa) nie mogą być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nie można ich uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie. Ponadto zbywane Aktywa nie pozwalają na samodzielne realizowanie celów gospodarczych, bez angażowania innych aktywów i zasobów Nabywcy. Jak wskazał Wnioskodawca prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem Aktywów będzie możliwe dopiero po włączeniu tego zbioru składników majątkowych do przedsiębiorstwa Nabywcy.

Przedmiotowe Aktywa nie będą również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zadania gospodarcze realizowane przez sprzedawane Aktywa nie realizują odrębnych zadań gospodarczych, lecz mieszczą się w zakresie działań gospodarczych Wnioskodawcy polegających na najmie powierzchni biurowej i komercyjnej. Będące przedmiotem sprzedaży Aktywa nie obejmują wszystkich elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych przez Wnioskodawcę, takich jak np. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tajemnice przedsiębiorstwa - know-how, czy firma Wnioskodawcy. W związku ze sprzedażą nie dojdzie również do przeniesienia pracowników oraz umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Biurowca L. jak: umowa o zarządzanie, umowa o sprzątanie, umowa o utrzymanie techniczne, umowa o ochronie budynku, umowa o pośrednictwie w wynajmie powierzchni. Zatem sprzedawane składniki nie są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności związanej z najmem powierzchni biurowej, bez konieczności angażowania dodatkowych środków/składników majątkowych przez nabywcę. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca sprzedawany zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzący w skład Aktywów nie jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz nie jest, i na moment sprzedaży Aktywów nie będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na podstawie żadnego dokumentu regulującego funkcjonowanie Biurowca L, w szczególności wyodrębnienie organizacyjne nie zostało i na moment sprzedaży nie będzie dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży Aktywów będzie stanowiła czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W niniejszych okolicznościach powierzchnie biurowe Biurowca L. stanowiącego samodzielny Lokal zostały oddane do użytkowania w 2007 roku i od tego czasu do chwili obecnej wykorzystywane są przez Zbywającego do wykonywania czynności opodatkowanych, w szczególności do świadczenia usług w zakresie wynajmowania powierzchni komercyjnych. Zbywający nie ponosił wydatków na ulepszenie Biurowca L. (zarówno przed wyodrębnieniem Biurowca L. jako samodzielnego Lokalu stanowiącego przedmiot odrębnej własności jak i po tej czynności) w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej lokalu Biurowiec L.. Z uwagi na przeznaczenie i faktyczne wykorzystywanie powierzchni Biurowca L. na cele najmu Zbywającemu przysługiwało w stosunku do wydatków związanych z wybudowaniem oraz korzystaniem z Biurowca L. prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie, pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a planowaną sprzedażą Biurowca L. upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku ze zbyciem Biurowca L., Zbywający oraz Nabywca złożą przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wybraniu opodatkowania dostawy Biurowca L., spełniające warunki określone w art. 43 ust. 11 ustawy VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W analizowanej sprawie powierzchnie biurowe Biurowca L. oddane zostały do użytkowania w 2007 roku i od tego czasu wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, w szczególności do świadczenia usług w zakresie wynajmowania powierzchni komercyjnych. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Biurowca L. (zarówno przed wyodrębnieniem Biurowca L. jako samodzielnego Lokalu stanowiącego przedmiot odrębnej własności jak i po tej czynności) w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej lokalu Biurowiec L.. Zatem przedmiotowa sprzedaż Biurowca L. nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem Biurowca L. w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a planowaną jego sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, skoro po oddaniu do użytkowania Biurowiec L. wchodzący w skład sprzedawanych Aktywów nie był ulepszany w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% jego wartości początkowej to sprzedaż Biurowca L., po okresie przekraczającym dwa lata od oddania do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże jak wskazano wyżej ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art . 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Z wniosku wynika, że zarówno Nabywca jak i Zbywca są czynnymi, zarejestrowanymi w Polsce, podatnikami podatku VAT. Tak więc strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości w stosunku do której nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art . 2 pkt 14 ustawy o VAT i okres pomiędzy wydaniem powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania transakcji jest dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji, w sytuacji kiedy Wnioskodawca i Nabywca nieruchomości złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży nieruchomości zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług to przedmiotowa sprzedaż Biurowca L. - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowiona jest przedmiotowa nieruchomość.

W konsekwencji, sprzedaż Aktywów, tj. Biurowca L., zarejestrowanych znaków towarowych, środków trwałych znajdujących się w Biurowcu L., ewentualnych przynależności związanych z Biurowcem L., przysługujących Zbywającemu gwarancji bankowych oraz poręczeń jak również depozytów (kaucji) pieniężnych stanowiących zabezpieczenie należności Zbywającego, przysługujących Zbywającemu obowiązujących jeszcze gwarancji jakości oraz praw z tytułu rękojmi za wady materiałów budowlanych oraz prac budowlanych związanych z Biurowcem L., w związku z tym, że nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy zbycia poszczególnych składników majątkowych, do sprzedaży których mają zastosowanie ogólne zasady dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem powyższe składniki będą opodatkowane według właściwych dla nich stawek podatku VAT, bądź będą korzystały ze zwolnienia z tego podatku.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.