Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.799.2018.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-05
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży aktywów dokonanej w ramach Umowy Sprzedaży 23% stawką podatku oraz w zakresie prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu aktywów w ramach Umowy Sprzedaży oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; grunty; inwestycje-inwestycje w obcych środkach trwałych; majątek-składniki majątku; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 grudnia 2018 r. (data wpływu 10 grudnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2019 r. (data wpływu 12 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży aktywów dokonanej w ramach Umowy Sprzedaży 23% stawką podatku;
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu aktywów w ramach Umowy Sprzedaży oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach. Wniosek uzupełniono w dniu 12 marca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: ….**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: …**

przedstawiono następujące stany faktyczne.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką z grupy kapitałowej X.

Spółka pełni funkcje usługowe w ramach grupy podmiotów powiązanych (Grupa X), należącej w 100%. Podmioty z Grupy X zajmują się wytwarzaniem, pozyskiwaniem materiałów, projektowaniem, marketingiem oraz sprzedażą różnego rodzaju towarów w wielu państwach.

Spółka świadczy lokalnie usługi magazynowe i dystrybucyjne oraz serwisowe na rzecz niektórych spółek z Grupy X. Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi korzystając z wynajmowanych magazynów.

Aktualnie Spółka oficjalnie ogłosiła strategiczną, globalną decyzję o wycofaniu się z produkcji/dystrybucji towarów z segmentu Y (tj. z segmentu akcesoriów wędkarskich) i sprzedaniu spółek z Grupy X, zajmujących się działalnością w ramach segmentu Y, podmiotowi trzeciemu.

W związku z powyższym, również Spółka zakończyła w Polsce świadczenie usług magazynowych dotyczących tego rodzaju towarów dla innych spółek z grupy oraz dokonała transferu aktywów związanych z tym segmentem do innej spółki powiązanej, co wiązało się z koniecznością reorganizacji prowadzonej działalności. Spółka zamierza niebawem sprzedać tę powiązaną spółkę podmiotowi trzeciemu.

W konsekwencji powyższych decyzji podjętych w ramach grupy X, w ramach Spółki doszło do rozwiązania umowy magazynowej ze spółką powiązaną Z, zajmującą się głównie wytwarzaniem, projektowaniem, marketingiem, dystrybucją towarów i akcesoriów wędkarskich. Spółka kontynuuje współpracę z innymi podmiotami z grupy X w zakresie magazynowania produktów/akcesoriów z innych segmentów rynku będących przedmiotem działalności X.

Z uwagi na zmniejszone zapotrzebowanie na powierzchnię magazynową, Spółka skorygowała odpowiednio do aktualnych potrzeb obszar wynajmowanej powierzchni magazynowej , rezygnując z części niepotrzebnej jej powierzchni oraz zwracając ją wydzierżawiającemu. Spółka zawarła również w dniu 30 listopada 2018 r. umowę sprzedaży zbędnych aktywów związanych z prowadzoną dotychczas działalnością magazynową w segmencie Y („Umowa Sprzedaży”) na rzecz spółki P. („Zainteresowany”), należącej w 100% do spółki Z, w celu sprzedaży takiej spółki wspomnianemu podmiotowi trzeciemu.

W ramach Umowy Sprzedaży doszło do przeniesienia na Zainteresowanego własności szeregu składników majątku Spółki (lista poniżej):

*   system regałów wysokiego składowania,
*   inwestycja w obcym środku trwałym polegająca na okablowaniu wynajmowanego magazynu i dostosowaniu go do potrzeb Spółki w części służącej do przechowywania akcesoriów,
*   kilka wózków widłowych,
*   sprzęt komputerowy (jednostki centralne, drukarki etykiet, skanery magazynowe),
*   ADS System – system wypełniaczy kartonów,
*   system barier ochronnych przy regałach,
*   GENERATOR,
*   wiata dla palaczy (niezwiązana stale z gruntem),
*   przenośniki rolkowe magazynowe i prowadnice,
*   bindownica paczek.

W ramach transakcji Zainteresowanemu przekazano również wszelkie dokumenty będące w posiadaniu Spółki związane ze sprzedawanymi aktywami (instrukcje obsługi, dokumentacja serwisowa i konserwacyjna, oraz wszystkie certyfikaty dotyczące zgodnego z prawem działania i użytkowania przenoszonych aktywów).

W związku z rozpoczęciem przez Zainteresowanego prowadzenia działalności magazynowej dla linii biznesowej w miejscu, w którym działalność taka była dotychczas prowadzona przez Spółkę, a więc faktycznego kontynuowania funkcji prowadzenia magazynu dla produktów z linii Y, Zainteresowany przejął również z mocy prawa, na podstawie art. 23 Kodeksu Pracy, grupę ok. 30 pracowników Spółki związanych z działalnością magazynową prowadzoną przez Spółkę w tym segmencie.

Z uwagi na powyższe, Zainteresowanemu przekazano także bazę danych z danymi pracowników, wszystkie umowy o pracę i inne dokumenty związane z pracownikami (w tym ewidencję ubezpieczeń społecznych i emerytalno-rentowych oraz wszystkie inne dokumenty, których prowadzenie jest wymagane przez prawo polskie).

Dodatkowo Spółka z Zainteresowanym zawarła odrębną umowę o świadczenie usług pomocniczych, na podstawie której Spółka świadczy na rzecz Zainteresowanego ogólne usługi administracyjne typu back office, takie jak księgowość i sprawozdawczość, przetwarzanie wydatków, wsparcie w zakresie zarządzania umowami i zamówień publicznych oraz wsparcie w zakresie zwrotu kosztów podróży pracowników Concur. Umowa ta będzie wiązać strony tylko do czasu sprzedaży Spółki Z podmiotowi trzeciemu, po czym ulegnie rozwiązaniu albo też zostanie zastąpiona przez inne porozumienie z globalnym nabywcą biznesu.

W ramach obecnej umowy serwisowej, Spółka zapewnia również Zainteresowanemu dostęp do procedur, metod, systemów, strategii, narzędzi, urządzeń, urządzeń i innych zasobów wykorzystywanych przez Spółkę w związku ze świadczeniem opisanych powyżej usług. Zgodnie z umową, Zainteresowany za świadczenie ww. usług wypłaca miesięczne wynagrodzenie kalkulowane wg metody koszt plus.

Po nabyciu aktywów w ramach Umowy Sprzedaży, Zainteresowany zawarł z francuską spółką PF France nową umowę na świadczenie usług magazynowych. Zainteresowany podnajął również bezpośrednio od właściciela magazynu powierzchnię zwolnioną przez Spółkę.

W ramach Spółki, działalność magazynowa w segmencie Y była prowadzona przez dedykowany zespół ludzi w oparciu o zespół określonych zasobów technicznych, ale nie była organizacyjnie wyodrębniona z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W szczególności, świadczenie usług magazynowych dotyczących produktów z tego segmentu nie było prowadzone w ramach odrębnej jednostki organizacyjnej (np. oddziału lub departamentu), działalność taka nie była również fizycznie wyodrębniona (produkty przechowywano w tym samym magazynie, w którym składowano również inne towary przechowywane przez Spółkę).

W ramach Spółki nie ustalano również dla poszczególnych segmentów odrębnych celów biznesowych, które byłyby następnie weryfikowane – założenia biznesowe były opracowywane, realizowane i weryfikowane na poziomie Spółki.

Działalność magazynowa w segmencie Y nie była również wyodrębniona finansowo. W szczególności, nie prowadzono w tym zakresie odrębnej sprawozdawczości zarządczej i nie sporządzano odrębnych planów sprzedażowych/budżetów, nie prowadzono odrębnego rachunku bankowego do jej rozliczania.

Niezależnie od powyższego, w ramach transakcji nie doszło do przejęcia przez Zainteresowanego jakichkolwiek należności i zobowiązań Wnioskodawcy (poza przejętymi z mocy prawa zobowiązaniami pracowniczymi), w tym bieżących należności i zobowiązań Wnioskodawcy związanych ze świadczonymi usługami magazynowymi. Jednocześnie, na Zainteresowanego nie zostały przeniesione środki pieniężne zgromadzone przez Wnioskodawcę, tajemnice przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, księgi rachunkowe Wnioskodawcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Wnioskodawcy.

W momencie sprzedaży, zarówno Wnioskodawca, jak i Zainteresowany, byli zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Po zawarciu Umowy Sprzedaży, Zainteresowany będzie świadczył usługi magazynowe, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że wiata dla palaczy (niezwiązana z gruntem) nie stanowi budowli w rozumieniu Prawa budowlanego. Jest ona innym niż budynek i budowla obiektem budowlanym.

Powyższy wniosek znajduje uzasadnienie w bogatym orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym kwalifikacji dla potrzeb prawa podatkowego jako budowli kontenerów wykorzystywanych na placach budowy. Jak wynika np. z orzeczenia NSA z dnia 15 marca 2016 r. (sygn. II FSK 84/14), ocena czy taki kontener powinien być uznany za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zależna będzie od wykazania, że mieści się on w katalogu obiektów wymienionym w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. W konsekwencji, uznać należy, że również kwalifikacja innych obiektów budowlanych jako budowle dla potrzeb określenia ich statusu powinna się odbywać w oparciu o weryfikację, czy są one na liście wymienionej w art. 3 pkt 3 Prawo budowlane. Ponieważ wiata (ani żaden obiekt budowlany zbliżony do wiaty) nie została wymieniona w tym katalogu, nie jest możliwe uznanie wiaty za budowlę z perspektywy prawa podatkowego.

Zaznaczyć należy, że wskazane orzeczenie (jak również inne orzeczenia sądów administracyjnych, np. najnowsze orzeczenie WSA z dnia 29 stycznia 2019 r. o sygn. I SA/Gd 1043/18) powołują się w tym zakresie na wyrok Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z dnia 13 września 2011 r., sygn. P-33/09). Trybunał Konstytucyjny we wskazanym orzeczeniu uznał, że w kontekście standardów konstytucyjnych dotyczących ustawowego wymogu ustawowego sprecyzowania elementów konstrukcyjnych podatku (art. 217 Konstytucji RP), wykazowi budowli zamieszczonemu w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane dla celów zdefiniowania pojęcia budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach lokalnych należy przydać cechy numerus clausus. Przekładając powyższe na klasyfikację wiaty dla palaczy niezwiązanej z gruntem, w opinii Wnioskodawcy, z uwagi na założenie spójności systemu podatkowego, również jej klasyfikacja dla potrzeb podatku VAT w świetle Prawa Budowlanego powinna być dokonana z zastosowaniem opisanych powyżej wytycznych wynikających z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego.

Wszystkie wymienione w opisie sprawy składniki majątkowe będą służyć Zainteresowanemu niebędącemu Stroną postępowania do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż aktywów dokonana w ramach Umowy Sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej 23% stawki?
2.  Czy Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu aktywów w ramach Umowy Sprzedaży oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad 1

Planowana sprzedaż aktywów będzie stanowić dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT według podstawowej, 23% stawki tego podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 Ustawy VAT wskazuje, że towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, jak stanowi art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. A zatem, w świetle powyższej definicji towaru, jak również z uwagi na fakt, że planowana transakcja dotycząca sprzedaży aktywów będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, że mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy VAT, stawka podatku, co do zasady, wynosi 22%. Zgodnie jednak z art. 146a pkt 1 Ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., stawka ta wynosi 23%. W konsekwencji uznać należy, że w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży, podstawowa stawka podatku VAT wynosiła 23%.

Analiza przepisów Ustawy VAT wskazuje, że dla dostawy żadnego z będących przedmiotem Umowy Sprzedaży aktywów (towarów) nie przewidziano szczególnych zasad opodatkowania VAT, w tym w zakresie stawki podatku. W konsekwencji, dostawa wszystkich aktywów będących przedmiotem Umowy Sprzedaży powinna być objęta 23% stawką VAT.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że w jego opinii, transakcja sprzedaży aktywów zgodnie z Umową Sprzedaży nie powinna być wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Natomiast zgodnie z Kodeksem cywilnym, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Oznacza to, że przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika, odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powyższe oznacza, że przez pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada samodzielność finansową. W praktyce organów podatkowych podkreśla się, że nie każda grupa poszczególnych składników majątkowych może zostać zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Decydujące jest bowiem wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze przedstawione powyżej uregulowania, aktywa będące przedmiotem dostawy na podstawie Umowy Sprzedaży nie stanowiły przedsiębiorstwa, ponieważ aktywa te nie wyczerpują bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu cywilnego.

Planowanej transakcji nie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Spółce pozostały bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Spółkę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Spółki i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Spółki.

Ze względu na umiejscowienie zbywanych aktywów w całości przedsiębiorstwa Spółki należy stwierdzić, że nie można ich uznać również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Aktywa te nie stanowiły bowiem organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w ramach przedsiębiorstwa Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Spółka nie prowadziła odrębnej rachunkowości dla potrzeb funkcjonowania wynajmu w sektorze Y, działalność ta nie została również wyodrębniona w jakikolwiek formalny sposób (np. w formie oddziału).

Mając zatem na uwadze powyższą analizę, w opinii Wnioskodawcy, przedmiotowa transakcja sprzedaży aktywów przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego dokonana na podstawie Umowy Sprzedaży stanowiła jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, niespełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, stanowiła ona dostawę towarów opodatkowaną podstawową, 23% stawką VAT.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu aktywów będących przedmiotem Umowy Sprzedaży oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Nabyte aktywa są i będą wykorzystywane przez Zainteresowanego do wykonywania czynności opodatkowanych (świadczenia usług wynajmu), a ich nabycie nastąpiło, jak wynika z powyższej analizy, w drodze odpłatnej dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Jak zostało wskazane, Zainteresowany jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Przy nabyciu aktywów w ramach Umowy Sprzedaży, Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na świadczeniu usług wynajmu powierzchni magazynowych. Taka działalność jest klasyfikowana na gruncie Ustawy VAT, jako odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji uznać należy, że nabyte aktywa są wykorzystywane przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem, po zakupie aktywów w ramach Umowy Sprzedaży i otrzymaniu od Wnioskodawcy (zbywcy) faktury VAT dotyczącej tej transakcji, Zainteresowanemu (nabywcy) przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony był warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia. Ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym może natomiast podlegać zwrotowi na rachunek Zainteresowanego w trybie przewidzianym w art. 87 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania sprzedaży aktywów dokonanej w ramach Umowy Sprzedaży 23% stawką podatku;
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu aktywów w ramach Umowy Sprzedaży oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast, jak stanowi art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (Zainteresowany będący stroną postępowania) zawarła w dniu 30 listopada 2018 r. Umowę Sprzedaży zbędnych aktywów związanych z prowadzoną dotychczas działalnością magazynową w segmencie Y na rzecz spółki Z (dalej: Zainteresowany), w celu sprzedaży takiej spółki wspomnianemu podmiotowi trzeciemu.

W ramach Umowy Sprzedaży doszło do przeniesienia na Zainteresowanego własności szeregu składników majątku Spółki (lista poniżej):

*   system regałów wysokiego składowania,
*   inwestycja w obcym środku trwałym polegająca na okablowaniu wynajmowanego magazynu i dostosowaniu go do potrzeb Spółki w części służącej do przechowywania akcesoriów,
*   kilka wózków widłowych,
*   sprzęt komputerowy (jednostki centralne, drukarki etykiet, skanery magazynowe),
*   ADS System – system wypełniaczy kartonów,
*   system barier ochronnych przy regałach,
*   GENERATOR,
*   wiata dla palaczy (niezwiązana stale z gruntem),
*   wiata dla palaczy (niezwiązana z gruntem), które nie stanowi budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, jest innym niż budynek i budowla obiektem budowlanym,
*   przenośniki rolkowe magazynowe i prowadnice,
*   bindownica paczek.

W ramach transakcji Zainteresowanemu przekazano również wszelkie dokumenty będące w posiadaniu Spółki związane ze sprzedawanymi aktywami (instrukcje obsługi, dokumentacja serwisowa i konserwacyjna, oraz wszystkie certyfikaty dotyczące zgodnego z prawem działania i użytkowania przenoszonych aktywów).

W związku z rozpoczęciem przez Zainteresowanego prowadzenia działalności magazynowej dla linii biznesowej w miejscu, w którym działalność taka była dotychczas prowadzona przez Spółkę, Zainteresowany przejął również z mocy prawa, na podstawie art. 23 Kodeksu Pracy, grupę ok. 30 pracowników Spółki związanych z działalnością magazynową prowadzoną przez Spółkę w tym segmencie. Zainteresowanemu przekazano także bazę danych z danymi pracowników, wszystkie umowy o pracę i inne dokumenty związane z pracownikami (w tym ewidencję ubezpieczeń społecznych i emerytalno-rentowych oraz wszystkie inne dokumenty, których prowadzenie jest wymagane przez prawo polskie).

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest m.in. kwestia wyjaśnienia, czy sprzedaż aktywów dokonana w ramach Umowy Sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej 23% stawki.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), dalej: k.c., który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym zgodnie z art. 552 k.c. – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Ponadto, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana cześć przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, oddział. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracowniczy.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Przy czym, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy stosowania przepisów ustawy określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści wniosku w ramach Umowy Sprzedaży doszło do przeniesienia na Zainteresowanego następujących składników majątku Spółki, tj.: systemu regałów wysokiego składowania; inwestycji w obcym środku trwałym polegającej na okablowaniu wynajmowanego magazynu i dostosowaniu go do potrzeb Spółki w części służącej do przechowywania akcesoriów z segmentu Y; kilku wózków widłowych; sprzętu komputerowego (jednostki centralne, drukarki etykiet, skanery magazynowe); ADS System – systemu wypełniaczy kartonów; systemu barier ochronnych przy regałach; GENERATORA; wiaty dla palaczy (niezwiązanej stale z gruntem, niestanowiącej budynku, ani budowli); przenośników rolkowych magazynowych i prowadnic; bindownicy paczek.

Odnosząc powyższe do przytoczonych uregulowań należy stwierdzić, że nabywany przez Zainteresowanego ww. zespół składników majątkowych nie stanowi przedsiębiorstwa, czy też jego zorganizowanej części.

Jak wynika z opisu sprawy, przy Spółce pozostały podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Spółkę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Spółki i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Spółki. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, w ramach Spółki, działalność magazynowa w segmencie Y była prowadzona przez dedykowany zespół ludzi w oparciu o zespół określonych zasobów technicznych, ale nie była organizacyjnie wyodrębniona z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W szczególności, świadczenie usług magazynowych dotyczących produktów z tego segmentu nie było prowadzone w ramach odrębnej jednostki organizacyjnej (np. oddziału lub departamentu), działalność taka nie była również fizycznie wyodrębniona (produkty przechowywano w tym samym magazynie, w którym składowano również inne towary przechowywane przez Spółkę). Działalność magazynowa w segmencie Y nie była również wyodrębniona finansowo. W szczególności, nie prowadzono w tym zakresie odrębnej sprawozdawczości zarządczej i nie sporządzano odrębnych planów sprzedażowych/budżetów, nie prowadzono odrębnego rachunku bankowego do jej rozliczania. Zatem, zbywanych aktywów nie można uznać również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż nie stanowiły organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w ramach przedsiębiorstwa Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Reasumując, w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego, należy stwierdzić, że ww. składniki majątku przedsiębiorstwa Spółki będące przedmiotem sprzedaży nie mieszczą się w pojęciu przedsiębiorstwa w myśl art. 551 k.c., jak i zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem, do sprzedaży składników objętych Umową Sprzedaży – przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie ma zastosowania.

Przy czym, w odniesieniu do następujących składników majątku Spółki, tj.: systemu regałów wysokiego składowania; kilku wózków widłowych; sprzętu komputerowego (jednostki centralne, drukarki etykiet, skanery magazynowe); ADS System – systemu wypełniaczy kartonów; systemu barier ochronnych przy regałach; GENERATORA; wiaty dla palaczy (niezwiązanej stale z gruntem, niestanowiącej budynku, ani budowli); przenośników rolkowych magazynowych i prowadnic; bindownicy paczek dojdzie do odpłatnej dostawy w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, która podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na fakt, że ww. składniki majątku nie zostały wymienione przez ustawodawcę, ani w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do niej, jako zwolnione od podatku lub co do których można zastosować obniżoną stawkę podatku VAT, zatem ich dostawa podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według 23% stawki podatku VAT.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, w ramach Umowy Sprzedaży doszło również do przeniesienia na Zainteresowanego inwestycji w obcym środku trwałym polegającej na okablowaniu wynajmowanego magazynu i dostosowaniu go do jego potrzeb w części służącej do przechowywania akcesoriów z segmentu Y.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycia inwestycji w obcym środku trwałym nie można traktować jako dostawy towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, lecz jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

Bowiem, z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Na podstawie art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei, zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Zgodnie z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać.

Wprawdzie ustawa w odniesieniu do dostawy towarów posługuje się sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności, jednak nakłady poniesione na nieruchomość nie stanowią odrębnych rzeczy – towarów (art. 2 pkt 6 ustawy), a więc kwota należna z tego tytułu nie może stanowić dostawy towarów.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady jakie zostały poniesione przez Spółkę na użytkowanym majątku (na wynajmowanym magazynie) nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Nakłady te nie będą stanowić zatem odrębnej rzeczy, a jedynie będą one skutkować powstaniem po stronie Spółki roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie będzie stanowić natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym, prawo to nie będzie mogło również stanowić towaru w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel.

Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy zatem przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, przeniesienie na Zainteresowanego w ramach Umowy Sprzedaży nakładów poniesionych w obcym środku trwałym polegających na okablowaniu wynajmowanego magazynu i dostosowaniu go do jego potrzeb w części służącej do przechowywania akcesoriów z segmentu Y, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na fakt, że ww. usługa nie została wymieniona przez ustawodawcę, ani w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do niej, jako zwolniona od podatku lub co do której można zastosować obniżoną stawkę podatku VAT, zatem czynność ta podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według 23% stawki podatku VAT.

Podsumowując, w ramach zawartej Umowy Sprzedaży doszło do odpłatnej dostawy towarów oraz do świadczenia usług, które to czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za nieprawidłowe, bowiem w opisanej we wniosku sytuacji nie mamy do czynienia wyłącznie z odpłatną dostawą towarów – jak twierdzi Wnioskodawca – lecz również z odpłatnym świadczeniem usług.

Z kolei, odnośnie prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu wskazanych we wniosku składników w ramach Umowy Sprzedaży oraz do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, należy w pierwszej kolejności wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Z kolei, art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Faktury wystawiane przez podatników VAT odgrywają fundamentalną rolę na gruncie tego podatku. Nie są one tylko zwykłym dokumentem służącym dokumentacji transakcji oraz będącym podstawą do jej zaksięgowania w księgach stron tej transakcji. Przede wszystkim faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego – z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota wynikająca z faktury, tymczasem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego nie powstaje bez otrzymania faktury.

Należy zauważyć, że prawo do odliczenia wiąże się tylko z otrzymaniem faktury dokumentującej rzeczywisty obrót gospodarczy (w wyroku z dnia 13 marca 1998 r., I SA/Lu 1240/96, LEX nr 33533, NSA zauważył, że „prawidłowość materialnoprawna tej faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłową faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Elementy formalne wymagane przez ww. przepis mają jedynie znaczenie dowodowe”).

Zatem, aby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego musi dysponować fakturami, które odzwierciedlają prawdziwe zdarzenie gospodarcze.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka oraz Zainteresowany na moment transakcji byli zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wszystkie wymienione w opisie sprawy składniki majątkowe będą służyć Zainteresowanemu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu opisanych składników w ramach Umowy Sprzedaży oraz prawo do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, pod warunkiem otrzymania prawidłowo wystawionej faktury.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 oceniono jako prawidłowe, przy założeniu że Zainteresowany otrzyma prawidłowo wystawioną fakturę VAT.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanów faktycznych podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.