Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-813/13-5/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-11
Teza: Czy Wnioskodawczyni w związku z przejęciem praw i obowiązków majątkowych i niemajątkowych męża i kontynuowaniem jego działalności gospodarczej, składając zeznanie podatkowe PIT-36 za 2012 rok, mogła zsumować przychód oraz koszty uzyskania przychodu z własnej działalności gospodarczej z przychodami i kosztami uzyskania przychodu z działalności gospodarczej męża?
Słowa kluczowe: działalność; małżonkowie-opodatkowanie łączne małżonków; rozwiązanie; spadkobiercy; spółki-spółka cywilna; strata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2013 r. (data wpływu 11 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniach: 2 i 3 października 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości obniżenia dochodu o wysokość straty wygenerowanej przez spadkodawcę, w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków oraz w zakresie obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego i uiszczenia z tego tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 12 września 2013 r. nr ILPB1/415-813/13-2/AP, ILPP2/443-646/13-2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 12 września 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 26 września 2013 r., natomiast w dniu 3 października 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowana uzupełniła ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 2 października 2013 r.). Ponadto w dniu 2 października 2013 r. uzupełniono wniosek o brakującą opłatę od wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni oraz jej mąż byli jedynymi wspólnikami X Y Z spółka cywilna. W dniu 15 czerwca 2012 r. mąż zmarł. W związku z tym, iż umowa spółki nie zawierała zapisu, że w miejsce zmarłego wspólnika wchodzą po nim do spółki spadkobiercy, spółka cywilna uległa rozwiązaniu z dniem śmierci męża. Udział Wnioskodawczyni w spółce cywilnej wynosił 20%. Wnioskodawczyni i jej mąż nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Udziały małżonków w majątku wspólnym były więc równe.

Wnioskodawczyni jest spadkobiercą po zmarłym mężu. Prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X Z i w ramach tej działalności kontynuuje działalność gospodarczą prowadzoną przez męża. Przejęła majątkowe i niemajątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych rozliczała się w sposób progresywny, a jej zmarły mąż w sposób liniowy. U Wnioskodawczyni z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2012 rok wystąpił dochód, natomiast z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w spółce cywilnej wystąpiła strata. Wnioskodawczyni, składając zeznanie podatkowe PIT-36 za 2012 rok, przychód oraz koszty uzyskania przychodu z własnej działalności gospodarczej zsumowała z przychodami i kosztami uzyskania przychodu z działalności gospodarczej męża. Składając zeznanie podatkowe PIT-36 za 2012 rok Wnioskodawczyni na piśmie złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie, iż kontynuuje prowadzoną wcześniej przez zmarłego męża działalność gospodarczą oraz oświadczyła, iż przejęła wszystkie jego prawa i obowiązki zarówno majątkowe i niemajątkowe. Wnioskodawczyni po rozwiązaniu spółki cywilnej w związku ze śmiercią męża, przejmując prawa i obowiązki majątkowe i niemajątkowe męża oraz kontynuując działalność gospodarczą męża, przejęła magazyn spółki cywilnej bez sporządzenia remanentu likwidacyjnego. Tym samym Wnioskodawczyni nie naliczyła od przejętego magazynu podatku od towarów i usług (VAT) oraz zryczałtowanego podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczyni jako spadkobierca w ramach sukcesji (art. 97 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.  t. j.)) przejęła prawo do rozliczenia straty spadkodawcy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 rok?
2.  Czy Wnioskodawczyni w związku z przejęciem praw i obowiązków majątkowych i niemajątkowych męża i kontynuowaniem jego działalności gospodarczej, składając zeznanie podatkowe PIT-36 za 2012 rok, mogła zsumować przychód oraz koszty uzyskania przychodu z własnej działalności gospodarczej z przychodami i kosztami uzyskania przychodu z działalności gospodarczej męża?
3.  Czy Wnioskodawczyni po rozwiązaniu spółki cywilnej w związku ze śmiercią męża, przejmując prawa i obowiązki majątkowe i niemajątkowe męża oraz kontynuując działalność gospodarczą męża, mogła przejąć magazyn spółki cywilnej bez sporządzenia remanentu likwidacyjnego?
4.  Czy Wnioskodawczyni, przejmując magazyn spółki cywilnej bez sporządzenia remanentu likwidacyjnego, prawidłowo nie naliczyła od przejętego magazynu podatku od towarów i usług (VAT) oraz zryczałtowanego podatku dochodowego?

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 2, tj. dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości wspólnego rozliczenia małżonków.

Wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, tj. w zakresie możliwości obniżenia dochodu o wysokość straty wygenerowanej przez spadkodawcę, został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 11 października 2013 r. nr ILPB1/415-813/13-4/AP, natomiast w odniesieniu do pytań oznaczonych nr 3 i 4, tj. w zakresie obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego i uiszczenia z tego tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego, został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 11 października 2013 r. nr ILPB1/415-813/13-6/AP.

Wniosek w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 4 w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, w związku z przejęciem praw i obowiązków majątkowych i niemajątkowych męża i kontynuowaniem jego działalności gospodarczej, składając zeznanie podatkowe PIT-36 za 2012 rok, mogła zsumować przychód oraz koszty uzyskania przychodu z własnej działalności gospodarczej z przychodami i kosztami uzyskania przychodu z działalności gospodarczej męża.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Jednak art. 6 ust. 2 ww. ustawy przewiduje możliwość preferencyjnego opodatkowania dochodów osiąganych przez małżonków.

W myśl powołanego powyżej przepisu, małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26c; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Stosownie do treści art. 6 ust. 2a cyt. ustawy, wniosek, o którym mowa w ust. 2, może być wyrażony przez jednego z małżonków. Wyrażenie wniosku przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia wniosku o łączne opodatkowanie ich dochodów. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

W myśl art. 6a ust. 1 powoływanej ustawy, wniosek o łączne opodatkowanie dochodów małżonków, między którymi istniała w roku podatkowym wspólność majątkowa, może być także złożony przez podatnika, który:

1.  zawarł związek małżeński przed rozpoczęciem roku podatkowego, a jego małżonek zmarł w trakcie roku podatkowego;
2.  pozostawał w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, a jego małżonek zmarł po upływie roku podatkowego przed złożeniem zeznania podatkowego.

Należy jednak zauważyć, że  zgodnie z treścią art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych  sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym os osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Stosownie natomiast do treści art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów  pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 9a ust. 4 ww. ustawy).

Art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera regulacje dotyczące opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej według stawki 19% (tzw. podatkiem liniowym).

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że przepis art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi odstępstwo od generalnej zasady odrębnego opodatkowania. Możliwość jego zastosowania obwarowana jest szeregiem warunków wyraźnie wskazanych w tej ustawie.

Z treści art. 6 ust. 8 ww. ustawy bezspornie wynika, że prawa do łącznego opodatkowania dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a tej ustawy pozbawieni zostali małżonkowie w sytuacji, gdy w roku podatkowym chociażby do jednego z nich miały zastosowanie przepisy art. 30c powoływanej ustawy. W konsekwencji fakt dokonania wyboru sposobu opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi przesłankę do utraty możliwości wspólnego opodatkowania dochodów obojga małżonków.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem byli jedynymi wspólnikami spółki cywilnej. W związku ze śmiercią męża Wnioskodawczyni, w 2012 roku spółka uległa rozwiązaniu. Zainteresowana  jako spadkobierca po zmarłym mężu  kontynuuje działalność gospodarczą prowadzoną przez męża. Jak wskazano, Wnioskodawczyni z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych rozliczała się w sposób progresywny, natomiast mąż w sposób liniowy. Wnioskodawczyni, składając zeznanie podatkowe PIT-36 za 2012 rok, przychód oraz koszty uzyskania przychodu z własnej działalności gospodarczej zsumowała z przychodami i kosztami uzyskania przychodu z działalności gospodarczej męża. W związku z tym Zainteresowana powzięła wątpliwość, czy w związku z przejęciem praw i obowiązków majątkowych i niemajątkowych męża i kontynuowaniem jego działalności gospodarczej, składając zeznanie podatkowe PIT-36 za 2012 rok, mogła zsumować przychód oraz koszty uzyskania przychodu z własnej działalności gospodarczej z przychodami i kosztami uzyskania przychodu z działalności gospodarczej męża.

Tut. Organ zauważa, że wybór opodatkowania dochodów zmarłego męża Wnioskodawczyni na zasadach przewidzianych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyklucza możliwość opodatkowania dochodów uzyskanych przez małżonków w sposób przewidziany w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie należy również zwrócić uwagę na kwestię sukcesji praw i obowiązków spadkobierców uregulowaną w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).

Na podstawie art. 97 § 1 ww. ustawy, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej).

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 104 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty.

Jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji, o której mowa w § 1, zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków (art. 104 § 2 Ordynacji podatkowej).

Stosownie natomiast do treści art. 104 § 3 Ordynacji podatkowej, po upływie terminu, o którym mowa w § 2, organ podatkowy doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

Tym samym w przypadku, gdy podatnik (spadkodawca) zmarł w trakcie roku podatkowego, w celu rozliczenia podatkowego zmarłego za dany rok, organ podatkowy korzysta z posiadanych informacji. W oparciu o te informacje organ zawiadamia spadkobierców o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku, podając równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub kwotę nadpłaty. Od tej chwili spadkobiercy mają prawo do zawiadomienia organu podatkowego w ciągu 30 dni o wysokości poniesionych przez spadkodawcę wydatków uprawniających do ulg podatkowych. Na tej podstawie organ podatkowy po upływie terminu określonego w art. 104 § 2 Ordynacji podatkowej (30 dni) doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdzającą nadpłatę.

W świetle cytowanych przepisów spadkobierca nie ma obowiązku złożenia rocznego zeznania podatkowego za spadkodawcę.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo wspólnego rozliczenia ze zmarłym mężem, tj. składając zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2012 niesłusznie zsumowała przychód oraz koszty uzyskania przychodu z własnej działalności gospodarczej z przychodami i kosztami uzyskania przychodu z działalności gospodarczej męża. W niniejszej sprawie Zainteresowana powinna była złożyć zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2012, wykazując przy tym tylko przychody osiągnięte przez Wnioskodawczynię i koszty ich uzyskania.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.