Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.860.2021.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-07
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy działki niezabudowanej nr 1
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 września 2021 r. (data wpływu 4 października 2021 r.), uzupełnionym pismem z 25 listopada 2021 r. (data wpływu 26 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki niezabudowanej nr 1 – **jest nieprawidłowe,**

\- ustalenia ceny proporcjonalnie do powierzchni części działki budowlanej i części działki niebudowlanej – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 4 października 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki niezabudowanej nr 1.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 listopada 2021 r. (data wpływu 26 listopada 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 22 listopada 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.860.2021.1.AB.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

(…) zamierza sprzedać prawo własności niezabudowanej działki gruntu nr 1 o pow. 591 m2, zapisanej w KW (…), a położonej przy ul. (…).

Zgodnie z ewidencją gruntów UM działka posiada 2 użytki:

RIVb - pow. 464 m2,

S-RIVa - pow. 127 m2.

Dla przedmiotowej działki obowiązuje MPZP określający dla niej 2 przeznaczenia:

\- część działki - „66 RP - tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością uprawianych roślin 4,5 m”

\- część działki - „30 MNU.RM - tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych”.

Analizując mapę MPZP oraz mapę z ewidencji gruntów, można stwierdzić, że użytki gruntu w ewidencji UM obszarowo odpowiadają przeznaczeniu określonemu w MPZP:

\- część działki - 66 RP - odpowiada obszarowi użytku RIVb,

\- część działki - 30 MNU,RM - odpowiada obszarowi użytku S-RIVa,

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowa działka stanowi jeden przedmiot sprzedaży, cena sprzedaży określona zostanie dla całej zbywanej działki.

Również operat wyceny będzie określał jedną wartość całej działki (wartość działki określona przez rzeczoznawcę powstanie po uwzględnieniu wartości poszczególnych jej użytków).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad.1.

Załączona mapa MPZP (zał. 1 do pisma) określa jednoznacznie granice pomiędzy przeznaczeniem 66RP a 30MNU,RM. Natomiast z analizy wyrysu z mapy ewidencyjnej (zał. 3 do wniosku) wynika, że:

\- obszar działki 1 oznaczony na mapie MPZP jako 66 RP odpowiada obszarowi użytku RIVb na wyrysie z mapy ewidencyjnej,

\- obszar działki 1 oznaczony na mapie MPZP jako 30 MNU,RM - odpowiada obszarowi użytku S-RIVa na wyrysie z mapy ewidencyjnej.

Ad.2.

Część działki nr 1 została oznaczona w Miejscowym Planie zagospodarowania Przestrzennego Miasta jako „66 RP - tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością roślin 4,5m”.

Oznaczenie „66 RP” zostało opisane szczegółowo w następujący sposób:

Warunki szczegółowe zagospodarowania terenów i ograniczenia w ich użytkowaniu, w tym zakaz zabudowy - Grunty rolne i leśne oznaczone na rysunku planu symbolami: 58RP, 59RP, 60RP, 61RP, 62RP, 63RP, 64RP, 65RP, 66RP, 67RP, 68RP, 69RP, 70RP, 71RP, 72RP, 73RL, 74 RL, 75RL, 76RL, 78RL, 79RL, 80RL, 81RL, 82RL, objęte są zakazem zabudowy.

Ad.3.

Na pytanie tut. organu „Czy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego istnieją linie rozgraniczające na działce nr 1 oddzielające część działki oznaczonej „66 RP – tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością uprawianych roślin 4,5m” od części działki oznaczonej „30 MNU,RM – tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych” Wnioskodawca odpowiedział:

Na mapie MPZP obszar z przeznaczeniem 66RP został oddzielony od obszaru 30 MNU,RM kolorami:

\- Żółty - 66 RP,

\- Ciemny brąz - 30MNU,RM.

W MPZP istnieją zapisy:

„Tereny wyodrębnione liniami rozgraniczającymi i oznaczone na rysunku planu symbolami: 58RP, 59RP, 60RP, 61RP, 62RP, 63RP, 64RP, 65RP, 66RP, 67RP, 68RP, 69RP, 70RP, 71RP, 72RP - przeznacza się na tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością uprawianych roślin 4,5m”.

„Tereny wyodrębnione liniami rozgraniczającymi i oznaczone na rysunku planu symbolami: \`(...)\`., 30MNU,RM,\`(...)\`. - przeznacza się na tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych”.

Ad.4.

Nie występowano o uzyskanie informacji o istnieniu decyzji o warunkach zabudowy czy decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego, ponieważ zgodnie z zapisami art. 2 pkt 33 Ustawy o Podatku VAT, definicja terenów budowlanych brzmi następująco:

Tereny budowlane - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym;

Natomiast dla przedmiotowego gruntu istnieje MPZP.

Ponadto należy mieć na uwadze istniejący, zgodnie z zapisami MPZP, zakaz zabudowy.

Ad.5.

(…) nabyła prawo własności działki gruntu nr 1 w roku 2006 od osoby fizycznej, w związku z czym nabycie nie było opodatkowane podatkiem VAT.

Ad.6.

Działka gruntu nr 1 nigdy nie była wykorzystywana do działalności Spółki - jej posiadanie zwiększało odległość zabudowań mieszkalnych od zakładu produkcyjnego.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy sprzedaż nieruchomości - działki grunt nr 1 - będzie w całości podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też będzie zwolniona z VAT w całości lub w części?

2\. A jeśli w części, to czy podział ceny sprzedaży na poszczególne części wg. przeznaczenia w MPZP, winien wynikać z wartości poszczególnych użytków czy też z proporcjonalności powierzchni danego użytku do całej powierzchni działki?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Ad.1.

(…) uważa, że sprzedaż całej działki winna być opodatkowana podatkiem VAT (23%).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Gdy przedmiotem sprzedaży jest teren niezabudowany inny niż teren budowlany, to sprzedaż ta będzie zwolniona od podatku VAT. Jeśli jednak przedmiotem sprzedaży jest teren budowlany, to jego sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT 23%.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz - w przypadku braku takiego planu - na podstawie wydanych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem wg. powyższych zapisów dostawa tej części działki, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nie spełnia definicji terenu budowlanego, teoretycznie winna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 uptu. Natomiast dostawa pozostałej części działki, która jest terenem budowlanym, winna być opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Jednakże mając na uwadze, że cena sprzedaży działki dotyczy jej w całości, tj. stanowi cenę jednej nieruchomości, wg Wnioskodawcy cena ta nie powinna być dzielona na części wg przeznaczenia w MPZP.

Wnioskodawca wnioskuje z przepisów uoptu, że ponieważ dla przedmiotowej działki istnieje MPZP, który określa przeznaczenie przedmiotowej działki częściowo jako budowlane, spełniony został warunek terenu budowlanego, o którym mowa w art. 2 pkt 33 uoptu, że istnieje plan zagospodarowania przestrzennego określający przeznaczenie budowlane gruntów (bez względu na to czy przeznaczenie budowlane dotyczy całej zbywanej działki, czy tylko jej części).

Ustawa bowiem nie określa definicji gruntów, natomiast z uwagi na fakt, iż nie ma możliwości sprzedaży części działki, Wnioskodawca uważa że słowo „grunty” odnosi się do całej zbywanej działki - jako najmniejszej niepodzielnej, możliwej do sprzedaży, części danej księgi wieczystej. W związku z powyższym opodatkowanie podatkiem VAT wg Wnioskodawcy dotyczyć będzie całej przedmiotowej działki gruntu.

Ad.2.

Ponadto Wnioskodawca uważa, że jeśli opodatkowanie dotyczyłoby tylko części zbywanej działki o przeznaczeniu budowlanym w MPZP, to cena do opodatkowania i zwolnienia winna być ustalona proporcjonalnie do udziału powierzchni części budowlanej i niebudowlanej w całej powierzchni działki.

W przeciwnym wypadku cena sprzedaży musiałaby być odrębnie ustalana dla części budowlanej oraz niebudowlanej, co jest niezgodne z praktykami rzeczoznawcy - rzeczoznawca wprawdzie w wycenie określa wartość poszczególnych użytków, natomiast operat wyceny finalnie określa wartość całej nieruchomości, tj. całej działki.

Nie można bowiem stwierdzić czy ewentualny wcześniejszy podział geodezyjny działki na dwie - tj. wg użytków, nie wpłynąłby na sumaryczną zmianę wartości zbywanych dwóch wydzielonych działek gruntu, stąd posiłkowanie się wartościami użytków z wyceny celem określenia w cenie części opodatkowanej i nieopodatkowanej, stanowiłoby sztuczny zabieg, być może wypaczający faktyczną wartość zbywanej działki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w zakresie:**

\- opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki niezabudowanej nr 1 – **jest nieprawidłowe,**

\- ustalenia ceny proporcjonalnie do powierzchni części działki budowlanej i części działki niebudowlanej – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie zatem z powołanymi przepisami, grunt jak i budynki i budowle spełniają definicje towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r., poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

a. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

b. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1) towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2) przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca zamierza sprzedać prawo własności niezabudowanej działki gruntu nr 1 o pow. 591 m2.

Zgodnie z ewidencją gruntów UM działka posiada 2 użytki: RIVb - pow. 464 m2, S-RIVa - pow. 127 m2.

Dla przedmiotowej działki obowiązuje MPZP określający dla niej 2 przeznaczenia:

\- część działki - „66 RP - tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością uprawianych roślin 4,5 m”

\- część działki - „30 MNU.RM - tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych”.

Część działki nr 1 została oznaczona w Miejscowym Planie zagospodarowania Przestrzennego Miasta jako „66 RP - tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością roślin 4,5m”.

Oznaczenie „66 RP” zostało opisane szczegółowo w następujący sposób:

Warunki szczegółowe zagospodarowania terenów i ograniczenia w ich użytkowaniu, w tym zakaz zabudowy - Grunty rolne i leśne oznaczone na rysunku planu symbolami: 58RP, 59RP, 60RP, 61RP, 62RP, 63RP, 64RP, 65RP, 66RP, 67RP, 68RP, 69RP, 70RP, 71RP, 72RP, 73RL, 74 RL, 75RL, 76RL, 78RL, 79RL, 80RL, 81RL, 82RL, objęte są zakazem zabudowy.

Na mapie MPZP obszar z przeznaczeniem 66RP został oddzielony od obszaru 30 MNU,RM kolorami:

Żółty - 66 RP, Ciemny brąz - 30MNU,RM.

W MPZP istnieją zapisy:

„Tereny wyodrębnione liniami rozgraniczającymi i oznaczone na rysunku planu symbolami: 58RP, 59RP, 60RP, 61RP, 62RP, 63RP, 64RP, 65RP, 66RP, 67RP, 68RP, 69RP, 70RP, 71RP, 72RP - przeznacza się na tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością uprawianych roślin 4,5m”.

„Tereny wyodrębnione liniami rozgraniczającymi i oznaczone na rysunku planu symbolami: \`(...)\`., 30MNU,RM,\`(...)\`. - przeznacza się na tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych”.

Nie występowano o uzyskanie informacji o istnieniu decyzji o warunkach zabudowy czy decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego. Natomiast dla przedmiotowego gruntu istnieje MPZP. Ponadto należy mieć na uwadze istniejący, zgodnie z zapisami MPZP, zakaz zabudowy.

Wnioskodawca nabył prawo własności działki gruntu nr 1 w roku 2006 od osoby fizycznej, w związku z czym nabycie nie było opodatkowane podatkiem VAT. Działka gruntu nr 1 nigdy nie była wykorzystywana do działalności Spółki - jej posiadanie zwiększało odległość zabudowań mieszkalnych od zakładu produkcyjnego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz ww. przepisy, należy stwierdzić, że skoro jak wskazał Wnioskodawca w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego obszar z przeznaczeniem 66RP (tereny wyodrębnione liniami rozgraniczającymi i oznaczone na rysunku planu symbolami: 58RP, 59RP, 60RP, 61RP, 62RP, 63RP, 64RP, 65RP, 66RP, 67RP, 68RP, 69RP, 70RP, 71RP, 72RP - przeznacza się na tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością uprawianych roślin 4,5m) został oddzielony od obszaru 30MNU,RM („Tereny wyodrębnione liniami rozgraniczającymi i oznaczone na rysunku planu symbolami: \`(...)\`., 30MNU,RM,\`(...)\`. - przeznacza się na tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych”) stwierdzić należy, że część działki nr 1 objętej zakazem zabudowy (tereny upraw polowych i ogrodniczych nie przekraczających wysokością uprawianych roślin 4,5m – 66RP), dla której to części nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy ani też decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, nie stanowi ona (ta część) terenów budowlanych i tym samym dostawa ww. części działki nr 1 korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Natomiast odnosząc się do dostawy części działki nr 1, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczona pod zabudowę (tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych – 30 MNU,RM), stwierdzić należy, że ta część działki stanowi teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a zatem sprzedaż tej części działki nr 1 nie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla sprzedaży części przedmiotowej działki nr 1 przeznaczonej pod zabudowę (tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych – 30 MNU,RM), należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. części działki na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że działka gruntu nr 1 nigdy nie była wykorzystywana do działalności Spółki tym samym działka ta nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Zatem nie została spełniona już pierwsza przesłanka umożliwiająca zwolnienie tej części działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Nie jest spełniony również drugi warunek dotyczący braku prawa do odliczenia.

Mając powyższe na uwadze, sprzedaż części działki nr 1 przeznaczonej pod zabudowę (tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych – 30 MNU,RM) nie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji sprzedaż części działki nr 1 przeznaczonej pod zabudowę (tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością lokalizacji usług nieuciążliwych i tereny zabudowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych – 30 MNU,RM) opodatkowana jest właściwą stawką VAT dla gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

W kontekście powyższego należy wskazać na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które to wskazuje na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, że jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Tak więc, z powyższego wynika iż dopuszczalne jest opodatkowanie jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż działka ewidencyjna znajduje się na terenach przeznaczonych oraz nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż całej działki nr 1 winna być opodatkowana podatkiem VAT, jest nieprawidłowe.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 2 Wnioskodawcy należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dotyczy dostawy nieruchomości, która w części podlega opodatkowaniu a w części zwolnieniu z podatku VAT. Zatem w tej sytuacji dopuszczalne są różne rozwiązania, np. według klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych części nieruchomości zastosować do nich właściwą stawkę lub zwolnienie z podatku, lub też według klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części opodatkowane i zwolnione z podatku VAT. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym jest właściwa, o ile odzwierciedla stan faktyczny.

Należy przy tym zaznaczyć, że wybór odpowiedniej metody czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który winien sam zdecydować, czy jest to metoda obiektywna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji.

Jeżeli zatem zastosowanie klucza podziału, czy to wartościowego czy to powierzchniowego, odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnej sytuacji Sprzedającego metodą najbardziej obiektywną i wiarygodną, to nic nie stoi na przeszkodzie, aby Sprzedający taką metodę zastosował.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Tut. Organ wskazuje, że w zakresie opodatkowania sprzedaży przedmiotowej działki stawką 23%, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w odniesieniu do przedstawionego opisu planowanego zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.