Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-169/15/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-05
Teza: W zakresie rozpoznania importu usług z tytułu transakcji udzielania pożyczek przez I. S.A. na rzecz E. S.A. oraz zastosowania zwolnienia z opodatkowania a także opodatkowania czynności udzielania pożyczek na rzecz kontrahenta – I. S.A., mającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Hiszpanii.
Słowa kluczowe: pożyczka; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 lutego 2015r. (data wpływu 24 lutego 2015r.), uzupełnionym pismem z 11 maja 2015r. (data wpływu 14 maja 2015r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu transakcji udzielania pożyczek przez I. S.A. na rzecz E. S.A. oraz zastosowania zwolnienia z opodatkowania a także opodatkowania czynności udzielania pożyczek na rzecz kontrahenta – I. S.A., mającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Hiszpanii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2015r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w rozpoznania importu usług z tytułu transakcji udzielania pożyczek przez I. S.A. na rzecz E. S.A., oraz zastosowania zwolnienia z opodatkowania a także opodatkowania czynności udzielania pożyczek na rzecz kontrahenta – I. S.A., mającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Hiszpanii.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 maja 2015r. (data wpływu 14 maja 2015r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 29 kwietnia 2015r. znak: IBPP2/4512-169/15/ICz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (E. S.A.) jest polską spółką kapitałową (dalej Spółka) wchodzącą w skład Grupy A. (dalej Grupa). Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym polskim podatnikiem VAT i VAT UE.

Przedmiotem działalności spółki E. są przede wszystkim usługi dla sektora energetycznego, w tym:

 usługi projektowe dla celów modernizacyjnych i inwestycyjnych,

 usługi inżynierskie i konsultingowe,

 wykonywanie studiów, koncepcji, analiz techniczno-ekonomicznych, itp.

Działalność Grupy A.

Firma A. została założona około 70 lat temu, główna siedziba firmy znajduje się w Hiszpanii, Grupa obejmuje w tej chwili ponad 400 spółek, działających na 6 kontynentach.

Spółki z Grupy A. działają w 2 sektorach: energia i środowisko. Grupa A. specjalizuje się w budowie takich: obiektów jak elektrownie i elektrociepłownie w tym: elektrownie solarne, bloki gazowo-parowe, zakłady kogeneracyjne a także zakłady produkcji biopaliw, zakłady odsalania wody, elektryczne sieci transmisyjne, infrastruktura sieci kolejowej. Grupa A. opiera swój rozwój na tworzeniu nowych technologii pozwalających dbać o środowisko, dlatego wybiera następujące rozwiązania: produkcja energii z odnawialnych źródeł, konwersja biomasy w biopaliwa, wytwarzanie wody pitnej z wody morskiej, technologie kogeneracyjne.

Usługi świadczone przez spółki z grupy mają kilka form: budowa obiektów pod klucz, budowa infrastruktury koncesyjnej, produkcja przemysłowa np. biopaliw.

Spółki działające w ramach Grupy spełniają różne funkcje: badania i rozwój, analiza rynku, pozyskiwanie nowych projektów, projektowanie, budowa, wytwarzanie, zarządzanie infrastrukturą.

Utworzenie Systemu w ramach Grupy A.

Na opisaną wyżej działalność Grupa uzyskuje finansowanie zewnętrzne (zwłaszcza dla realizacji bardzo dużych projektów), a także stworzyła System zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi (dalej "System") oparty na zasadach zbliżonych do cash poolingu.

Celem Systemu jest m.in.:

 centralizacja nadzoru nad pożyczkami oraz depozytami związanymi z zarządzaniem bieżącą płynnością spółek Grupy A. czy

 optymalizacja zarządzania przepływami pieniężnymi i tym samym zapewnienie wypłacalności każdego z Uczestników Systemu,

 unikanie sytuacji gdy część Uczestników Systemu ma nadwyżki, podczas gdy inni mają niedobór środków pieniężnych.

Wdrożenie mechanizmu wewnątrzgrupowego finansowania w ramach Systemu pozwoli Uczestnikom Systemu, z jednej strony, na uzyskanie krótkoterminowego finansowania dłużnego na optymalnych warunkach, z drugiej zaś strony, na: zagospodarowanie nadwyżek pieniężnych na warunkach korzystniejszych niż krótkoterminowe lokaty bankowe.

Zasady funkcjonowania Systemu

W ramach Systemu utworzony został centralny skarbiec „central treasury”, na najwyższym szczeblu w strukturze organizacyjnej Grupy A., w firmie A. S.A. Jest to jednostka nadrzędna, zarządzająca i nadzorująca przepływy środków pieniężnych. Spółki należące do Grupy przekazują nadwyżki środków pieniężnych lub wnioskują o pożyczkę do bezpośredniego właściciela lub do spółki nadrzędnej, kontrolującej. Następnie spółki nadzorujące przekazują te środki pieniężne do centralnego skarbca w A. S.A lub pożyczają środki pieniężne z centralnego skarbca a później pożyczają je spółce podległej. Każdy z Uczestników Systemu jest zobligowany do przesyłania cotygodniowych raportów z informacją o stanie środków pieniężnych, saldzie pożyczki lub depozytu w bieżącym tygodniu i prognozę przepływów i sald na najbliższe 3 lata.

W comiesięcznym raporcie korporacyjnym dot. bilansu i cash flow, saldo zobowiązań/należności z „central treasury” jest , prezentowane w pozycji: „group loans/loans to group (cash pooling)”. Pomiędzy podmiotami, które udzielają sobie pożyczek, zawierana jest umowa o obopólnym obciążeniu w rachunku, z określonym limitem kwoty do której strony mogą udzielać sobie wzajemnie pożyczek, określeniem czasu obowiązywania umowy i stopą oprocentowania.

Umowy pomiędzy Uczestnikami Systemu są najczęściej zawierane na rok, z możliwością przedłużenia na kolejny okres. Stopa oprocentowania ustalana jest w oparciu o Euribor plus różnica wyliczana metodą Hamburger. W przypadku nie spłacenia odsetek na koniec roku, odsetki są kapitalizowane (dodawane do zobowiązania/należności głównej).

E. jako Uczestnik Systemu zarządzania środkami pieniężnymi.

E. S.A. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i VAT UE.

Udzielanie pożyczek przez I. nie jest ujęte w wykazie prowadzonych działalności zgłoszonych przez I. do Rejestru Handlowego w Hiszpanii.

E. wysyła wnioski o pożyczkę i/lub ewentualne nadwyżki środków pieniężnych do I., która następnie wnioskuje o pożyczkę w „central treasury” w A. i przekazuje te środki do E., i/lub przekazuje nadwyżki środków pieniężnych E. do „central treasury” w A. W chwili obecnej E. ma zobowiązanie z tytułu pożyczek względem I.

Do pożyczek udzielanych E. przez I. doliczane są odsetki. Informacje na temat wysokości odsetek są przesyłane po zakończeniu każdego miesiąca przez I. do E.

E. wysyła tygodniowe i miesięczne raporty do działu zarządzania płynnością finansową w I. i A. S.A. Do raportowania cash flow (stan środków pieniężnych, salda zobowiązań/należności, przepływy). Grupa A. stworzyła specjalne systemy informatyczne. W każdej ze spółek z Grupy pracują osoby wyznaczone do zarządzania środkami pieniężnymi, płynnością i raportowaniem w systemie, w tym zakresie.

W piśmie uzupełniającym z 11 maja 2015r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy następująco:

Wnioskodawca tj. E. S.A zawarł z I. S.A. umowę o obopólnym obciążeniu w rachunku z określonym limitem kwoty, do której strony mogą sobie udzielać wzajemnie pożyczek, określeniem czasu obowiązywania umowy i stopą oprocentowania.

Następuje tu zatem przeniesienie środków pieniężnych i oczekiwanie ich zwrotu pomiędzy podmiotami jak w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) (jednak tu jest to umowa obustronna, więc w momencie jej zawierania nie jest określone, która strona będzie podmiotem pożyczającym, a która udzielającym pożyczkę. Jak jest to przedstawione w opisie stanu faktycznego, System zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi Grupy A. (do której należą E. S.A. i I.S.A.) jest oparty na zasadach zbliżonych do cash poolingu (podobne zasady działania i przede wszystkim ten sam cel który cechuje cash pooling). W rozumieniu definicji prawa bankowego System do którego należy E. nie jest instrumentem cash pooling, ponieważ stroną umowy nie jest bank.

E. S.A. posiada siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Hiszpanii, w Sewilli. Ponadto I. S.A posiada w Polsce oddział o nazwie I. S.A. Oddział w Polsce, zarejestrowany dla celów podatkowych VAT w Polsce. Jednak I. S.A. Oddział w Polsce nie jest stroną umowy o obopólnym obciążeniu w rachunku i pomiędzy E. a Oddziałem I. w Polsce nie są przekazywane żadne pożyczki.

Usługa udzielania pożyczek przez I. S.A. z siedzibą w Hiszpanii, ze stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w Hiszpanii jest dokonywana z Hiszpanii (czyli państwa członkowskiego) na rzecz E. S.A. z siedzibą w Polsce i stałym miejscem prowadzenia działalności w Polsce. Transfer środków pieniężnych następuje z Hiszpanii do Polski. Zwrot pożyczki od E. następuje z Polski do I. w Hiszpanii. W przypadku udzielania pożyczek przez E. S.A. dla stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej E. S.A. do Hiszpanii, gdzie jest siedziba i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej I. S.A.

E. S.A posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i stałe miejsce prowadzenia działalności również w Polsce. Dlatego usługi udzielania pożyczek przez I. S.A. są świadczone na rzecz E. S.A. z siedzibą i miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W sytuacji odwrotnej, gdy pożyczki będą udzielane przez E. S.A. na rzecz I. S.A., usługi te będą świadczone dla siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej I. S.A. czyli Hiszpanii (państwa członkowskiego).

Usługi wykonywane przez I. S.A są wykonywane odpłatnie, poprzez naliczanie odsetek. W umowie pomiędzy stronami ustalona jest stopa procentowa. Stopa oprocentowania ustalana jest w oparciu o Euribor plus różnica wyliczana metodą Hamburger. Również gdy E. S.A. udzieli pożyczek na rzecz I. S.A., będzie zgodnie z umową naliczał odsetki od pożyczki. Te same zasady ustalania stopy procentowej, określonej w umowie, obowiązują dwie strony umowy.

Umowa zawarta pomiędzy E. S.A. a I. S.A. to umowa o obopólnym obciążeniu w rachunku. W związku z tym 2 strony mogą sobie nawzajem świadczyć usługi udzielania pożyczek, w zależności od sytuacji finansowej podmiotów i zapotrzebowania na środki pieniężne. W ramach zawartej umowy pierwszej pożyczki udzielił E. S.A. na rzecz I. S.A. Od tej transakcji na okres udzielenia pożyczki zostały naliczone odsetki przez E. obciążające I. Kolejne pożyczki do chwili obecnej są udzielane przez I. S.A. spółce E. S.A. W sytuacji gdy E. S.A. będzie miał nadwyżki środków pieniężnych i brak zobowiązań z tyt. pożyczek wobec I. S.A. będzie udzielał pożyczek na rzecz I. S.A. Dlatego zgodnie z zawartą między stronami umową, uważamy, że również E. S.A. jest stroną zainteresowaną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 11 maja 2015r.):

1.  Czy czynności polegające na udzielaniu przez I. S.A. pożyczek na rzecz E. S.A. oraz czynności polegające na udzielaniu pożyczek przez E. S.A. na rzecz I. S.A. podlegają opodatkowaniu VAT?
2.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na Pytanie 1, czy czynności polegające na udzielaniu przez I. S.A. pożyczek na rzecz E. S.A. oraz czynności polegające na udzielaniu pożyczek przez E. S.A. na rzecz I. S.A. są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W opinii E., czynności polegające na udzielaniu przez I. S.A. pożyczek na rzecz E.e S.A. oraz czynności polegające na udzieleniu przez E. S.A. pożyczek na rzecz I. S.A. podlegają opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług.
2.  Zdaniem E. czynności polegające na udzielaniu przez I. S.A. pożyczek na rzecz E. S.A. oraz czynności polegające na udzieleniu przez E. S.A. pożyczek na rzecz I. S.A. są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Uzasadnienie w zakresie Pytania 1.

Zgodnie z ogólnymi regułami opodatkowania, dana czynność jest opodatkowana VAT jeśli:

 jest wykonana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze,

 spełnia definicję czynności opodatkowanej VAT.

Poniżej Spółka wykaże, że oba powyższe warunki są spełnione w przypadku działalności polegającej na udzielaniu pożyczek w ramach Systemu.

Po pierwsze, jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust.2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedmiotowej sytuacji nie ulega wątpliwości, iż działalność I. jako Uczestnika Systemu stanowi element działalności usługowej realizowanej profesjonalnie przez I. Z tego też względu, I. powinna być traktowana jako podatnik VAT w związku z działalnością polegającą na udzielaniu pożyczek w ramach Systemu.

Po drugie, jak stanowi z art. 5 ust. I pkt I ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Ze wskazanych przepisów wynika, iż właściwie każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

Dodatkowo, zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TS UE"), przykładowo w sprawie C-16/93 (Tolsma) czy w sprawie C-102/86 (Apple Pear), aby doszło do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT muszą zostać spełnione poniższe warunki:

 w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

 świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

 W przedmiotowej sytuacji, nie powinno budzić wątpliwości, iż działalność I. polegająca na udzielaniu pożyczek w ramach Systemu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług (zgodnie z przepisami ustawy o VAT).

 W tym przypadku bowiem:

 przedmiotem świadczenia nie są towary, lecz świadczenie polega na czasowym udostępnieniu środków pieniężnych przez I.,

 istnieje bezpośredni beneficjent świadczenia I., czyli pożyczkobiorca E. (Uczestnik Systemu z debetem w rachunku pieniężnym, który oczekuje finansowania),

 w zamian za czasowe udostępnienie środków pieniężnych, I. uzyskuje wynagrodzenie w postaci odsetek.

Z uwagi na powyższe, działalność polegająca na utrzymaniu pożyczek w ramach Systemu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w świetle przepisów w zakresie VAT.

Uzasadnienie w zakresie Pytania 2.

Jak wskazano powyżej, działalność I. polegająca na udzielaniu pożyczek w ramach Systemu będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w świetle przepisów w zakresie VAT. W opinii Spółki, działalność ta będzie jednak zwolniona z opodatkowania VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się z VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W przedmiotowej sytuacji nie powinno budzić wątpliwości, iż działalność prowadzona przez I. polegająca na udzielaniu pożyczek w ramach Systemu będzie stanowić usługę finansową objętą zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Jak wskazano powyżej udzielanie pożyczek w ramach Systemu (każdorazowo), w oparciu o zawartą umowę, stanowi czynność cywilnoprawną pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami Systemu (umowa pożyczki w rozumieniu prawa cywilnego). Czynność taka (usługa) spełnia hipotezę normy wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, co oznacza, iż może być objęta zwolnieniem z VAT.

Powyższe stanowisko znajduje swoje uzasadnienie w praktyce organów podatkowych - przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 marca 2010 r., sygn. IBPP2/443-8/10/ICz, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 grudnia 2012 r., sygn. IPPP1/443-827/12-2/AS, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 marca 2013r., sygn. IBPP2/443-1241/12/KO, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-125/14-2/AS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca – jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy – uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie – znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

W efekcie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie usługi na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnianiu kapitału na wskazany w umowie okres.

Zatem czynność udzielenia pożyczki w zamian za wynagrodzeniem w postaci odsetek lub prowizji z tytułu korzystania z cudzego kapitału traktowana jest jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Działu V cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy o VAT, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową wchodzącą w skład Grupy A. W ramach Grupy stworzono System zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi oparty na zasadach zbliżonych do cash poolingu.

Wdrożenie mechanizmu wewnątrzgrupowego finansowania w ramach Systemu pozwoli Uczestnikom Systemu, z jednej strony, na uzyskanie krótkoterminowego finansowania dłużnego na optymalnych warunkach, z drugiej zaś strony, na: zagospodarowanie nadwyżek pieniężnych na warunkach korzystniejszych niż krótkoterminowe lokaty bankowe.

1.  SA zawarł umowę o obopólnym obciążeniu w rachunku z I. S.A. z siedzibą w Hiszpanii (firmą z Grupy A.),
2.  wysyła wnioski o pożyczkę i/lub ewentualne nadwyżki środków pieniężnych do I., która następnie wnioskuje o pożyczkę w „central treasury” w A. i przekazuje te środki do E., i/lub przekazuje nadwyżki środków pieniężnych E. do „central treasury” w A. W chwili obecnej E. ma zobowiązanie z tytułu pożyczek względem I.

Do pożyczek udzielanych E. przez I. doliczane są odsetki. Informacje na temat wysokości odsetek są przesyłane po zakończeniu każdego miesiąca przez I. do E.

Wnioskodawca tj. E. S.A zawarł z I. S.A. umowę o obopólnym obciążeniu w rachunku z określonym limitem kwoty do której strony mogą sobie udzielać wzajemnie pożyczek, określeniem czasu obowiązywania umowy i stopą oprocentowania.

Następuje tu zatem przeniesienie środków pieniężnych i oczekiwanie ich zwrotu pomiędzy podmiotami jak w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (jednak tu jest to umowa obustronna, więc w momencie jej zawierania nie jest określone, która strona będzie podmiotem pożyczającym, a która udzielającym pożyczkę.

1.  S.A. posiada siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Hiszpanii, w Sewilli. Ponadto I. S.A posiada w Polsce oddział o nazwie I. S.A. Oddział w Polsce, zarejestrowany dla celów podatkowych VAT w Polsce. Jednak I. S.A. Oddział w Polsce nie jest stroną umowy o obopólnym obciążeniu w rachunku i pomiędzy E. a Oddziałem I. w Polsce nie są przekazywane żadne pożyczki.

Usługa udzielania pożyczek przez I. S.A. z siedzibą w Hiszpanii, ze stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w Hiszpanii jest dokonywana z Hiszpanii (czyli państwa członkowskiego) na rzecz E. S.A. z siedzibą w Polsce i stałym miejscem prowadzenia działalności w Polsce. Transfer środków pieniężnych następuje z Hiszpanii do Polski.

Zwrot pożyczki od E. następuje z Polski do I. w Hiszpanii. W przypadku udzielania pożyczek przez E. S.A. dla I. S.A. środki pieniężne będą przekazywane z Polski, gdzie jest siedziba i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej E. S.A. do Hiszpanii, gdzie jest siedziba i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej I. S.A.

1.  S.A posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i stałe miejsce prowadzenia działalności również w Polsce. Dlatego usługi udzielania pożyczek przez I. S.A. są świadczone na rzecz E. S.A. z siedzibą i miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W sytuacji odwrotnej, gdy pożyczki będą udzielane przez E. S.A. na rzecz I. S.A., usługi te będą świadczone dla siedziby i stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej I. S.A. czyli Hiszpanii (państwa członkowskiego).

Usługi wykonywane przez I. S.A są wykonywane odpłatnie, poprzez naliczanie odsetek.

W przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT zastrzeżenia nie będą miały zastosowania. W związku z tym dla ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług zastosowanie znajdzie ogólna zasada zawarta w art. 28b ust. 1 tej ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca usługa udzielania pożyczek przez I. S.A. z siedzibą w Hiszpanii, ze stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w Hiszpanii jest dokonywana z Hiszpanii (czyli państwa członkowskiego) na rzecz E. S.A. z siedzibą w Polsce i stałym miejscem prowadzenia działalności w Polsce. Transfer środków pieniężnych następuje z Hiszpanii do Polski.

Skoro zatem Wnioskodawca jest usługobiorcą (pożyczkobiorcą) miejscem świadczenia przedmiotowych usług zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej tj. Polska.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

 w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

 w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ww. ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do wyżej cytowanych przepisów - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - gdy usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, natomiast usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju takie usługi usługobiorca powinien rozpoznać jako import usług i rozliczyć podatek należny z tytułu tej transakcji.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że usługa udzielania pożyczek przez I. S.A., posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Hiszpanii na rzecz Wnioskodawcy posiadającego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski – powinna być rozpoznana przez Wnioskodawcę jako import usług, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 w powiązaniu z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, który będzie opodatkowany według obowiązujących przepisów prawa na terytorium kraju.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że czynności polegające na udzielaniu przez I. S.A. pożyczek na rzecz E. S.A podlegają opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT jest nieprawidłowe, a nieprawidłowość stanowiska wynika z błędnie wskazanej podstawy prawnej w oparciu, o którą Wnioskodawca zobowiązany jest rozliczyć transakcję importu usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania usług udzielania pożyczek przez Wnioskodawcę na rzecz I. SA posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Hiszpanii (usługa będzie świadczona dla siedziby działalności gospodarczej kontrahenta), miejscem świadczenia dla ww. usług będzie zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, miejsce, w którym pożyczkobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej tj. terytorium Hiszpanii.

Tym samym ww. czynność udzielania pożyczek przez Wnioskodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu na terytorium kraju, lecz na terytorium Hiszpanii według przepisów tam obowiązujących.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Przechodząc do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania nabywanych usług udzielania pożyczek (pytanie oznaczone nr 2) należy mieć na uwadze niżej wskazane przepisy:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W przepisach ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Nadmienić też trzeba, że zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.) państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że skoro z powołanego wcześniej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, to mając na uwadze opisany stan faktyczny, należy stwierdzić, że wskazana we wniosku nabywana usługa udzielenia pożyczki świadczona przez kontrahenta posiadającego działalność gospodarczą w Hiszpanii, którą Wnioskodawca zobowiązany jest rozliczyć w ramach importu usług, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Odnosząc się z kolei do kwestii zastosowania zwolnienia dla usług udzielania pożyczek przez Wnioskodawcę na rzecz I. SA, które to usługi zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, lecz na terytorium Hiszpanii, gdzie pożyczkobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, należy stwierdzić, że odpowiedź na tą część pytania jest bezprzedmiotowa.

Wobec powyższego, oceniając całościowo uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że jest ono nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek z elementów opisu stanu faktycznego lub zmian stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.