Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB2.4510.37.2017.2.ŁM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-22
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztu kwalifikowanego z tytułu nabycia materiałów i surowców.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; koszt-koszty uzyskania przychodów; materiały; moment; odliczenia; prace-prace badawczo-rozwojowe; surowiec; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2016 r. (data wpływu 15 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania kosztu kwalifikowanego z tytułu nabycia materiałów i surowców − **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 7 lutego 2017 r. (data wpływu 9 lutego 2017 r.) − o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę do kosztów kwalifikowanych,
*   momentu rozpoznania kosztu kwalifikowanego z tytułu nabycia materiałów i surowców,
*   skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w przypadku sprzedaży prototypów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest czołowym w Europie producentem pojazdów komunikacji miejskiej (m.in. autobusów miejskich, międzymiastowych i specjalnych oraz trolejbusów i tramwajów). W ramach wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej działów: (i) Dział Rozwoju Autobusów, (ii) Dział Adaptacji Rynkowych oraz (iii) Dział Rozwoju Pojazdów Szynowych (dalej łącznie: „Działy”), Wnioskodawca prowadzi prace polegające na samodzielnym opracowywaniu i rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań dotyczących oferowanych pojazdów komunikacji miejskiej. Celem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę jest wspieranie rozwoju produktów oferowanych klientom na globalnym rynku pojazdów komunikacji miejskiej, poprzez opracowywanie i rozwijanie rozwiązań w zakresie m.in. alternatywnych źródeł napędu w produkowanych pojazdach (np. napęd czysto elektryczny, napęd hybrydowy, napęd biogazem, pobieranie energii z superkondensatorów na dachu tramwaju), redukcji emisji spalin, obniżenia poziomu drgań i hałasu, bezpieczeństwa pojazdów, ergonomii przestrzennej i walorów użytkowych pojazdów.

Spektrum tych prac obejmuje: (i) w ramach Działu Rozwoju Autobusów oraz Działu Adaptacji Rynkowych m.in. opracowanie koncepcji produktu wraz z planem prac projektowych, identyfikację i ocenę ryzyka, realizację poszczególnych zadań z planu prac projektowych, budowę prototypową (modyfikacje), testy, odbiory techniczne, analizy, (ii) w ramach Działu Rozwoju Pojazdów Szynowych m.in. planowanie rozwoju produktu, koncepcję projektu rozwojowego, realizację projektu, analizę realizacji projektu. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę kończą się zatwierdzeniem nowego projektu poprzez uzyskanie świadectwa homologacji. W ten sposób opracowanych zostało wiele nowoczesnych pojazdów wyposażonych w technologię najnowszej generacji m.in. seryjnie produkowane autobusy z napędem bateryjnym, hybrydowym, autobusy napędzane gazem ziemnym CNG czy biogazem, autobusy niskopodłogowe, autobusy niskowejściowe, nowoczesne jednowagonowe niskopodłogowe tramwaje.

Wnioskodawca realizuje własne prace w oparciu o strukturę złożoną z Działów (Dział Rozwoju Autobusów, Dział Adaptacji Rynkowych oraz Dział Rozwoju Pojazdów Szynowych), z których każdy jest dodatkowo podzielony na pod-działy odpowiedzialne za realizację poszczególnych zadań. Dział Rozwoju Autobusów składa się z Działu Systemów Autobusowych, Działu Konstrukcji Autobusowych, Działu Zaawansowanych Technologii, Działu Zarządzania Projektami, Działu Rozwoju Produktu, Działu Homologacji i Testów, Działu Prototypowni. Dział Adaptacji Rynkowych składa się z kolei z Działu Adaptacji Elektryki, Działu Adaptacji Mechaniki oraz Działu Dokumentacji i Norm (Dział Dokumentacji i Norm składa się natomiast z Działu Dokumentacji oraz Działu Norm i Standaryzacji). Dział Rozwoju Pojazdów Szynowych składa się z Działu Konstrukcji Pojazdów Szynowych, Działu Homologacji, Działu RAM/LCC i IWS, Działu Konstrukcji Mechanicznej, Zespołu ds. Konstrukcji Stalowych, Zespołu ds. Układów Biegowych, Zespołu ds. Zabudowy Pojazdu, Zespołu ds. Inżynierskiego Wsparcia Sprzedaży PSZ, Zespołu ds. Wyposażenia Pojazdu, Zespołu Systemów Elektrycznych, Zespołu Sterowania i Instalacji Elektrycznych.

Prace polegające na samodzielnym opracowywaniu i rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań dotyczących oferowanych autobusów i trolejbusów prowadzone są przez Dział Rozwoju Autobusów oraz Dział Adaptacji Rynkowych. Prace prowadzone przez Dział Rozwoju Autobusów ukierunkowane są na rozwój nowych pojazdów jako całości (w tym pojazdów specjalnych o szczególnym przeznaczeniu), w oparciu o najnowsze technologie i innowacyjne rozwiązania. Opracowane w Dziale Rozwoju Autobusów technologie i innowacyjne rozwiązania są następnie implementowane we wszystkich produkowanych autobusach jako ich element składowy, bez względu na dokonaną specyfikację klienta. Dział Adaptacji Rynkowych prowadzi z kolei zaawansowane prace w zakresie najnowszych technologii oraz rozwiązań technicznych w odniesieniu do poszczególnych elementów składowych oferowanych pojazdów np. zabudowy mechanicznej pojazdu, kabiny kierowcy, instalacji elektrycznej czy też wykorzystywanego oprogramowania. Prace prowadzone w Dziale Adaptacji Rynkowych są więc swego rodzaju kolejnym etapem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę. Prace Działu Adaptacji Rynkowych prowadzone są na zasadzie ETO (ang. Engineered-to-Order) tj. dział ten prowadzi zaawansowane prace twórcze w celu dostosowania, rozwoju czy też ulepszenia istniejącej technologii bądź tworzenia nowych rozwiązań zgodnie z dedykowanymi potrzebami klienta (prace twórcze pod konkretną specyfikację zamówienia), które nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prace prowadzone przez Dział Adaptacji Rynkowych nie mają charakteru prac prowadzonych na zasadzie CTO (ang. Configure-to-Order), które polegają głównie na skonfigurowaniu i skomponowaniu zamówienia z gotowych elementów i nie mają charakteru twórczego.

Prace polegające na samodzielnym opracowywaniu i rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań dotyczących oferowanych pojazdów szynowych prowadzone są przez Dział Rozwoju Pojazdów Szynowych. Dział Rozwoju Pojazdów Szynowych prowadzi prace ukierunkowane zarówno na rozwój nowych pojazdów szynowych jako całości, jak i w odniesieniu do poszczególnych elementów składowych oferowanych pojazdów.

Działy Wnioskodawcy tworzą prototypowe pojazdy/bądź poszczególne elementy na potrzeby wewnętrzne lub w większości przypadków w związku z zamówieniem klienta.

Innowacyjność oraz twórczość prac prowadzonych w ramach Działu Adaptacji Rynkowych, Działu Rozwoju Autobusów oraz Działu Rozwoju Pojazdów Szynowych sprowadza się przede wszystkim do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów i skonfrontowania tych prac i ich wyników z wymaganiami homologacyjnymi pojazdów, jak i normami/standardami technicznymi a specyfikacją zamówienia dokonanego przez klienta. Prace prowadzone przez Dział Adaptacji Rynkowych, Dział Rozwoju Autobusów oraz Dział Rozwoju Pojazdów Szynowych dla zobrazowania mogą przykładowo dotyczyć: (i) prac konstrukcyjno-inżynierskich dot. dostosowania funkcjonalności lusterek bocznych do skonfigurowanej przez klienta konstrukcji kabiny kierowcy z zachowaniem norm i standardów bezpieczeństwa jak refleksy świetlne / kąty, (ii) prac konstrukcyjno-inżynierskich mających na celu spełnienie wymagań klienta co do ilości miejsc siedzących w pojeździe w odniesieniu do kwestii dopuszczalnego nacisk na oś pojazdu i wpływu tego nacisku na jego prowadzenie, (iii) prac związanych z tworzeniem bądź dostosowaniem oprogramowania pojazdów na potrzeby konkretnej funkcjonalności np. realizacja algorytmów utrzymania stałej temperatury w pojeździe w niesprzyjających warunkach rzeczywistych czy też (iv) prac konstrukcyjno-inżynierskich dot. rozwoju innowacyjnego systemu gromadzenia energii przez pojazd tramwajowy, który zapewnia możliwość autonomicznej jazdy bez konieczności pobierania energii z sieci trakcyjnej (Układ Odzysku Energii z systemem superkondensatorów na dachu tramwaju). Należy podkreślić, że każda z prowadzonych prac zawiera elementy projektowania, modelowania, weryfikacji koncepcji itp.

W ramach Działów, w strukturze Działu Adaptacji Rynkowych został wyodrębniony Dział Dokumentacji i Norm odpowiedzialny za dokumentację produktową dotyczącą przeprowadzanych prac i ich wyników tj. podręczniki użytkownika, instrukcje, dokumentację techniczną, a także za zapewnienie poprawności przebiegania procesów prac i tworzenia nowych funkcjonalności zgodnie z obowiązującymi standardami, normami, wymaganiami technicznymi czy regulaminami określającymi bezpieczeństwo budowy i eksploatacji. Jest to więc również działanie twórcze i innowacyjne ponieważ obejmuje pracę nad materiałem unikatowym, a jednocześnie umożliwia praktyczne zastosowanie wypracowanych technologii i funkcjonalności.

Prace w ramach Działów prowadzone są przez dedykowane zespoły pracowników, w tym wysokiej klasy specjalistów (inżynierów, konstruktorów, programistów), które dysponują rozbudowaną infrastrukturą badawczo-rozwojową, gdzie opracowywane są najnowocześniejsze rozwiązania, wyznaczające światowe trendy wśród producentów pojazdów komunikacji miejskiej.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu poinformować, że w praktyce może wystąpić sytuacja, w której pracownicy Działów w ramach godzin pracy mogą zajmować się czynnościami niebędącymi realizacją działalności badawczo-rozwojowej. W szczególności mogą oni wykonywać prace na rzecz innych działów lub podejmować czynności niestanowiące prac badawczo-rozwojowych zgodnie z wewnętrznymi procedurami Spółki, lecz działania związane z wynikami tych prac już po opuszczeniu fazy badawczej lub wypuszczeniu produktu na rynek (usuwanie błędów, uczestnictwo w procesach wsparcia dla użytkownika). Główną kompetencją tych pracowników pozostaje jednak realizacja działalności badawczo-rozwojowej Spółki.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że część projektów realizowanych jest we współpracy z uczelniami wyższymi (w szczególności z Politechnikami). Realizacja takich projektów prowadzi przede wszystkim do wypracowania rozwiązań pomocniczych oraz do zacieśnienia współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a środowiskiem naukowym i akademickim.

Na potrzeby prowadzonych prac Wnioskodawca nabywa ekspertyzy, opinie, usług doradcze i usługi równorzędne (np. usługi wsparcia przy projektowaniu oprogramowania od podwykonawców w związku z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi) od podmiotów zewnętrznych niebędących jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268). Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nabywane usługi (ekspertyzy, opinie, usług doradcze i usług równorzędne) od podmiotów zewnętrznych są nieodłącznym elementem prowadzonych prac.

W związku z prowadzonymi pracami Wnioskodawca otrzymuje różnego rodzaju dofinansowania w formie grantów i dotacji. Dofinansowania otrzymywane są z programów Unii Europejskiej, programów Komisji Europejskiej, funduszy europejskich bądź Ministerstwa Rozwoju (wcześniej: Ministerstwa Gospodarki). Wnioskodawca otrzymał bądź stara się otrzymać środki m.in. z następujących programów: (i) Horyzont 2020, (ii) Program Badań Stosowanych − Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, (iii) Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka, Działanie 1.4-4.1 (Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości), (iv) INNOTECH, ścieżka In-Tech (NCBiR), (v) Sektorowy Program Operacyjny Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw działanie 1.4 Wzmocnienie współpracy między strefą badawczą a gospodarką, (vi) 7 Program Ramowy. Środki z dofinansowań przeznaczane są na poszczególne projekty prowadzone w ramach opisanych powyżej prac.

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Wnioskodawca dokonuje nabycia materiałów i surowców niezbędnych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca nabywa przykładowo: silniki, napędy elektryczne, klimatyzatory, lampy (np. hamowania, pozycyjne, przeciwmgłowe), kierunkowskazy, separatory powietrza ERD, rury wydechowe, wsporniki, tuleje dystansowe, sterowniki, wibroizolatory, zawory magnetyczne/dwudrożne, przetwornice, elementy łączące, przełączniki pozycyjne, terminale zaciskowe, wentylatory, czujniki, uchwyty, moduły komunikacyjne CAN itp.

Wskazane powyżej elementy są nabywane jako jedna lub wiele sztuk. W momencie, gdy zaistnieje potrzeba użycia danego materiału lub surowca w konkretnych pracach rozwojowych, jest on pobierany przez dany Dział z magazynu. Wnioskodawca w swoim systemie księgowym identyfikuje poszczególne pobrania i przyporządkowuje je do konkretnego Działu. Pomimo ewidencjonowania rozchodu z magazynu według zasady średniej ważonej Wnioskodawca jest w stanie stwierdzić, że dany materiał (np. silnik) został wykorzystany bezpośrednio w pracach rozwojowych.

Należy zauważyć, że pobrane materiały i surowce, mogą być wykorzystane w pracach rozwojowych w roku następującym po roku ich nabycia.

Dla celów podatkowych, Spółka rozlicza koszty prowadzonych prac rozwojowych zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, które pozwalają podatnikowi wybrać techniczną formę rozliczenia poniesionych kosztów prac rozwojowych (jednorazowo, rozliczane w czasie przez okres 12 miesięcy, poprzez odpisy amortyzacyjne). Głównym efektem prowadzonych prac jest wypracowany know-how, którego koszty wytworzenia Spółka rozpoznaje właśnie w oparciu o przepisy art. 15 ust. 4a ustawy o CIT. Wytworzony know-how Spółka wykorzystuje w swojej działalności produkcyjnej oraz w dalszych pracach rozwojowych. Dodatkowym efektem prac rozwojowych Działów są również kompletne, nowe modele pojazdów wyposażone w najnowsze technologie i innowacyjne rozwiązania, lub w niektórych przypadkach ich poszczególne elementy. Prace rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę zmierzają zasadniczo do komercjalizacji efektów tych prac. Wytworzone kompletne pojazdy lub ich poszczególne elementy, Wnioskodawca traktuje jako prototypy, ponieważ można je wykorzystać komercyjnie. Komercjalizacja wyników prac rozwojowych podyktowana jest przede wszystkim wysokimi kosztami takich prac.

W trakcie prowadzonych prac rozwojowych i tworzenia prototypów możliwe są dwie sytuacje:

1.  Tworzony prototyp ma zidentyfikowanego lub tuż po jego wytworzeniu znajduje nabywcę − w takim przypadku prototyp jest sprzedawany po zakończeniu prac rozwojowych;
2.  Tworzony prototyp nie ma zidentyfikowanego nabywcy − w takim przypadku gotowy pojazd może w ewidencji księgowej stanowić składnik zapasów Wnioskodawcy lub też zostać przyjęty jako środek trwały (o ile spełnione są wskazane przepisami przesłanki) i być wykorzystywany przez Wnioskodawcę na własne potrzeby (np. demonstracyjne, testowe itp.). W takiej sytuacji może się również zdarzyć, że po jakimś czasie Wnioskodawca sprzedaje taki prototyp / pojazd i opodatkowuje taką sprzedaż na zasadach ogólnych, zaliczając jego wartość (lub niezamortyzowaną wartość w przypadku środka trwałego) do kosztów uzyskania przychodów w momencie jego sprzedaży.

Wnioskodawca ponadto oświadcza, że nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 282 ze zm.).

W piśmie z 7 lutego 2017 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku wskazano, że:

*   Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy tworzone prototypy służą działalności badawczo-rozwojowej, tzn. czy prototypy będą wykorzystywane do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów?”. Wnioskodawca pragnie wskazać, że tworzone prototypy spełniają kilka funkcji w działalności Spółki. Po pierwsze są efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę. Jednocześnie z uwagi na fakt, że prace rozwojowe prowadzone przez Spółkę wiążą się z wysokimi kosztami, w konsekwencji, Spółka zmierza zasadniczo do komercjalizacji wytworzonych w toku prac rozwojowych prototypów. Po drugie, wiedza i umiejętności zdobyte podczas prowadzonych przez Spółkę prac rozwojowych (zakończonych stworzeniem prototypu) służą również prowadzonej dalszej działalności badawczo-rozwojowej, tzn. są wykorzystywane do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów w kolejnych okresach. Przykładowo, w ramach Działu Rozwoju Autobusów i Działu Adaptacji Rynkowych budowa prototypu to jeden z etapów opracowywania nowych pojazdów lub rozwiązań. Jest konieczny w przypadku znaczących zmian w pojazdach. Dopiero po weryfikacji prototypu, po przeprowadzeniu na nim kolejnych badań i udoskonaleń, po potwierdzeniu, że pojazd jako całość spełnia wymagania i oczekiwania przyszłych klientów jak również po zbadaniu jego zgodności z obowiązującymi przepisami uruchamiana jest produkcja seryjna.
*   Pytanie zadane w wezwaniu: „W jaki sposób prototypy będą wykorzystywane komercyjnie (tzn. czy będą sprzedawane, czy też na ich podstawie będzie miało miejsce uruchomienie procesu produkcyjnego)?”. Z uwagi na fakt, że prototypy to wytworzone, kompletne pojazdy lub ich poszczególne elementy oraz mając na uwadze fakt, że prace rozwojowe prowadzone przez Spółkę wiążą się z wysokimi kosztami, Wnioskodawca dąży do komercjalizacji wytworzonych prototypów (całych pojazdów lub ich poszczególnych elementów) poprzez ich sprzedaż. Niemniej jednak Wnioskodawca pragnie podkreślić, że sprzedaż nie jest celem prowadzonych prac rozwojowych. Głównym celem prowadzonych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych, w wyniku których mogą powstać prototypy, jest opracowanie nowych rozwiązań oraz późniejsze wykorzystanie zdobytej podczas tworzenia prototypów wiedzy i umiejętności oraz opracowanych rozwiązań do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów.
*   Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy tworzone prototypy wynikają z rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów?”. Tworzone prototypy nie wynikają z rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów. Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, Spółka prowadzi prace polegające na samodzielnym opracowywaniu i rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań dotyczących oferowanych pojazdów komunikacji miejskiej. Należy wskazać, ze celem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę (w wyniku których mogą powstać prototypy) jest rozwój produktów oferowanych klientom na globalnym rynku pojazdów komunikacji miejskiej, poprzez opracowywanie i rozwijanie rozwiązań w tym zakresie.
*   Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy stwierdzenie, że „Działy Wnioskodawcy tworzą prototypowe pojazdy (\`(...)\`) w większości przypadków w związku z zamówieniem klienta” oznacza, że pojazdy te będą produkowane tylko na potrzeby tego konkretnego klienta?”. Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym wniosku o wydanie interpretacji, Działy Wnioskodawcy tworzą prototypowe pojazdy/bądź poszczególne elementy na potrzeby wewnętrzne lub w większości przypadków w związku z zamówieniem klienta. W związku z powyższym, Spółka pragnie wyjaśnić, że rozwiązania opracowane w procesie tworzenia prototypowych pojazdów nie są wykorzystywane tylko na potrzeby jednego klienta. Wiedza i umiejętności zdobyte podczas prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych służą prowadzonej dalszej działalności badawczo-rozwojowej tzn. są wykorzystywane do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów. Ponadto, Spółka pragnie w tym miejscu powtórzyć fragment opisu stanu faktycznego ze złożonego przez Spółkę wniosku o wydanie interpretacji, w którym Spółka wskazała, że opracowane w Dziale Rozwoju Autobusów technologie i innowacyjne rozwiązania są następnie implementowane we wszystkich produkowanych autobusach jako ich element składowy, bez względu na dokonaną specyfikację klienta. Natomiast prace Działu Adaptacji Rynkowych prowadzone są na zasadzie ETO (ang. Engineered-to-Order), tj. dział ten prowadzi zaawansowane prace twórcze w celu dostosowania, rozwoju czy też ulepszenia istniejącej technologii bądź tworzenia nowych rozwiązań zgodnie z dedykowanymi potrzebami klienta (prace twórcze pod konkretną specyfikację zamówienia), które nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prace prowadzone przez Dział Adaptacji Rynkowych nie mają charakteru prac prowadzonych na zasadzie CTO (ang. Configure-to-Order), które polegałyby głównie na skonfigurowaniu i skomponowaniu zamówienia z gotowych elementów i nie miałyby charakteru twórczego. Przenosząc to na grunt np. mniejszych pojazdów (np. samochodów osobowych), ETO − to projektowanie rozwiązań do nowego modelu pojazdu na podstawie obserwacji rynku lub potrzeb zgłaszanych przez użytkowników, natomiast CTO (to, czym dział Adaptacji Rynkowych się nie zajmuje) − to zamówienie konkretnej konfiguracji pojazdu z dostępnych elementów według cennika lub interaktywnego konfiguratora.
*   Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy materiały i surowce nabywane przez Wnioskodawcę będą wykorzystywane do tworzenia prototypów, czy też do działalności badawczo-rozwojowej, której dodatkowym efektem będą prototypy?”. Materiały i surowce nabywane przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową będą w przyszłości (i są w chwili obecnej) wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, której efektem mogą być prototypy. Spółka pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z definicją prac rozwojowych wskazaną w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT opracowywanie (tworzenie) prototypów jest istotą prac rozwojowych.
*   Pytanie zadane w wezwaniu: „Czy w przypadku późniejszej sprzedaży prototypów, które nie mają zidentyfikowanego nabywcy i po zakończeniu prac rozwojowych stają się składnikiem zapasów lub środkami trwałymi przychody z tego tytułu Wnioskodawca odejmie od kwoty kosztów kwalifikowanych?”. Spółka nie zamierza odejmować przychodów uzyskanych z tytułu późniejszej sprzedaży prototypów od kwoty kosztów kwalifikowanych do ulgi na prace B+R. Spółka zamierza korygować podstawę kalkulacji ulgi na prace B+R jedynie z tytułu otrzymanych dofinansowań, w przypadku uznania przez Organ wydający interpretację, że otrzymanie dofinansowań określonych we wniosku jako Dofinansowania typu 1, stanowi zwrot wydatków związanych z pracami badawczo-rozwojowymi Spółki w rozumieniu art. 18d ust. 5 ustawy o CIT. Spółka pragnie wskazać, że jest świadoma regulacji art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, zgodnie z którą koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Spółka pragnie również zaznaczyć, że w przypadku zapłaty należnego wynagrodzenia za przekazanie wyników prac B+R np. w przypadku kalkulowania należnego wynagrodzenia w oparciu o zasadę koszt plus marża nie dochodzi do „zwrotu wydatków w jakiejkolwiek formie”, o którym mowa w art. 18d ust. 5 ustawy o CIT. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych w zakresie ulgi na prace B+R, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT: np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2016 r., sygn. (IPPB5/4510-728/16-4/MR), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 czerwca 2016 r. sygn. (IBPB-1-2/4510-281/16/KP). Spółka pragnie przy tym podkreślić, że w przypadku sprzedaży wytworzonych w trakcie prac B+R prototypów tym bardziej nie dochodzi do zwrotu wydatków, gdyż prototyp sprzedawany jest po cenie rynkowej, wynegocjowanej z nabywcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy materiały i surowce nabywane przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywane dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiące niezbędny element tych prac, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT?
2.  Czy w przypadku kosztów materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiących niezbędny element tych prac, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca powinien rozpoznawać koszt kwalifikowany z tytułu nabycia tych materiałów i surowców zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT w momencie poniesienia wydatku (zapłaty) na ich nabycie?
3.  Czy w przypadku prototypów, które nie mają zidentyfikowanego nabywcy i po zakończeniu prac rozwojowych stają się składnikiem zapasów lub środkami trwałymi, Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową opisanej w art. 18d ustawy o CIT w części odpowiadającej wartości sprzedanego zapasu lub też zaliczonej do kosztów podatkowych, niezamortyzowanej wartości początkowej danego środka trwałego − w przypadku jego późniejszej sprzedaży?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 1 i nr 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi 22 marca 2017 r. nr 3063-ILPB2.4510.218.2016.2.ŁM oraz nr 3063-ILPB2.4510.38.2017.2.ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kosztów materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiących niezbędny element tych prac, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo- rozwojową Wnioskodawca powinien rozpoznawać koszt kwalifikowany z tytułu nabycia tych materiałów i surowców w momencie poniesienia wydatku (zapłaty) na ich nabycie, przy założeniu, że Wnioskodawca będzie w stanie jednoznacznie stwierdzić, że dany koszt jest związany z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Tak jak wspomniano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1 niniejszego wniosku, koszty kwalifikowane to, zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową. Z uwagi na fakt, że przepis posługuje się sformułowaniem „poniesione”, zdaniem Wnioskodawcy, to w momencie poniesienia wydatku (zapłaty), tj. nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, uznaje się je za koszty kwalifikowane, a odliczenia kosztów kwalifikowanych dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym je poniesiono (dokonano zapłaty). Zatem w kwestii uznania danego wydatku na nabycie materiałów i surowców za koszt kwalifikowany dla celów tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, nie jest istotne, kiedy (w jakiej dacie) taki koszt zostanie potrącony jako koszt uzyskania przychodów.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kosztów materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo- rozwojowych i stanowiących niezbędny element tych prac, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca powinien rozpoznawać koszt kwalifikowany z tytułu nabycia tych materiałów i surowców w momencie poniesienia wydatku (zapłaty) na ich nabycie, pod warunkiem, że Wnioskodawca będzie w stanie jednoznacznie stwierdzić, że dany koszt jest związany z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w trakcie której nabycie materiałów i surowców jest nieodłącznym elementem prowadzonych prac rozwojowych i funkcjonowania Działu Rozwoju Autobusów, Działu Adaptacji Rynkowych oraz Działu Rozwoju Pojazdów Szynowych jako całości.

Dodatkowo, takie podejście jest zgodne ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji z dnia 22 czerwca 2016 r. (sygn. IBPB-l-2/4510-467/16/KP) stwierdził, że:

Z literalnego brzmienia tych przepisów wynika więc, że w momencie poniesienia wydatku, tj. np. nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, uznaje się je za koszty kwalifikowane, a odliczenia kosztów kwalifikowanych dokonuje w zeznaniu za rok podatkowy, w którym je poniesiono. Zatem w kwestii rozliczenia kosztów kwalifikowanych, na potrzeby tzw. ulgi badawczo-rozwojowej bez znaczenia jest kiedy wydatki te będą mogą zostać potrącone jako koszty uzyskania przychodu.

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 września 2016 r. (sygn. IPPB5/4510-813/16-2/MR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz. U. z 2015 r., poz. 1767) do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.) zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

W związku natomiast z ustawą z dnia 4 listopada 2016 r. o zmianie niektórych ustaw określających warunki prowadzenia działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1933) z dniem 1 stycznia 2017 r. zmianie uległa treść przepisów, które dotyczą możliwości odliczania od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową.

Powyższe nie ma jednak wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie, które uwzględnia stan prawny obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe − oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane − prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe − badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Z treści art. 4a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika natomiast, że ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Na podstawie art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. l6b ust. 2 pkt 3.

Użycie przez ustawodawcę w art. 15 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sformułowania „mogą” (przy wskazaniu sposobu rozliczenia kosztów prac rozwojowych), przy jednoczesnym braku dodatkowych wskazań kiedy dany sposób ujęcia i kosztów prac rozwojowych może być zastosowany, prowadzi do konkluzji, że podatnik posiada swobodę wyboru zastosowania poszczególnych sposobów podatkowego rozliczania kosztów prac rozwojowych.

W powołanym powyżej przepisie, wskazując trzy różne sposoby rozliczenia kosztów prac rozwojowych, użyto ponadto spójnika „albo” (alternatywa rozłączna). Oznacza to, że podatnicy według własnego uznania mogą wybrać jeden z trzech sposobów rozliczania kosztów prac rozwojowych. Innymi słowy, na podstawie powołanego wyżej przepisu, podatnicy mają wybór, co do sposobu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów prac rozwojowych w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z treści art. 18d ust. 1 ww. ustawy, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Zatem, aby Wnioskodawca był uprawniony do dokonania odliczeń kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania, w pierwszej kolejności koszty te muszą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Innymi słowy - możliwość odliczenia (skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową), o której mowa w art. 18d ust. 1 cyt. ustawy odnosi się wyłącznie do tej kategorii wydatków, które są już kosztem podatkowym.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 cyt. ustawy doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620, z 2015 r. poz. 249 i 1268 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1311) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Stosownie do treści art. 18d ust. 3 ww. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Zgodnie z art. 18d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie (art. 18d ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 18d ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ww. ustawy, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej − 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:
    1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
    2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia − odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części − dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 18e ww. ustawy, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W świetle powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Jeżeli więc podatnik ponosi koszty materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, które stanowią w danym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów, to w rozliczeniu za ten rok podatkowy może skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku kosztów materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiących niezbędny element tych prac, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca powinien rozpoznawać koszt kwalifikowany z tytułu nabycia tych materiałów i surowców zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie w którym stają się kosztami uzyskania przychodów.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również nadmienić, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną , interpretację indywidualną lub objaśnienia podatkowe, jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Ponadto należy wskazać, że cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem każdego organu administracji podatkowej jest działanie zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego. Odmienne zatem rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 23 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 113/12: „Fakt wydania w tym samym stanie faktycznym odmiennej interpretacji sam w sobie nie może być uznany za argument przemawiający za niezgodnością z prawem interpretacji wydanej w stosunku do strony skarżącej. Organ nie tylko ma prawo a przede wszystkim ma obowiązek wydać odmienną interpretacje, gdy uzna że wcześniejsza interpretacja była błędna (por. wyrok I FSK 1036/08 z dnia 16 lipca 2009 r.)”.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.