Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-618/13/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-10-02
Teza: Czy ZGM zachowując podmiotowość gminy w zakresie realizacji ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, będąc równocześnie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług przenosząc na najemców lokali komunalnych opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi może kwotę opłaty traktować jako niepodlegającą podatkowi VAT?
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; media; opodatkowanie; stawka; usługi-usługi najmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2013r. (data wpływu 3 lipca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy ZGM zachowując podmiotowość gminy w zakresie realizacji ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, będąc równocześnie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług przenosząc na najemców lokali komunalnych opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi może kwotę opłaty traktować jako niepodlegającą podatkowi VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy ZGM zachowując podmiotowość gminy w zakresie realizacji ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, będąc równocześnie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług przenosząc na najemców lokali komunalnych opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi może kwotę opłaty traktować jako niepodlegającą podatkowi VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Zgodnie ze statutem, Zakład Gospodarki Mieszkaniowej w (…) (zwany dalej ZGM) jest samorządowym zakładem budżetowym w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych.

ZGM działa na podstawie:

*   ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2009r. Nr 157, poz. 1240 ze. zm.),
*   ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.),
*   ustawy o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U. z 1997r. Nr 9, poz. 43 ze. zm.),
*   ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2003r. Nr 203, poz. 1966 ze zm.),
*   statutu Miasta,
*   statutu ZGM.

Gmina zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym, wykonuje zadania publiczne w imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1). Gmina posiada osobowość prawną (art. 2 ust. 2). Ustawa o gospodarce komunalnej przewiduje, że gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Zakład Gospodarki Mieszkaniowej działa, jako wydzielony zakład komunalny w strukturze miasta. Zakład nie posiada osobowości prawnej. ZGM gospodaruje mieniem komunalnym będącym w jego dyspozycji w ramach budżetu miasta. Zakład występuje w obrocie w imieniu i na rachunek Gminy w granicach udzielonego pełnomocnictwa. Zakład Gospodarki Mieszkaniowej prowadzi działalność na podstawie własnych planów zatwierdzonych przez Zarząd Miasta, które stanowią integralną część uchwały budżetowej Rady Miejskiej. Zakład jest czynnym podatnikiem podatku VAT i ma nadany numer identyfikacji podatkowej różny od NIP Gminy jako podatnika VAT.

Przedmiotem działania Zakładu jest sprawowanie administracji budynkami mieszkalnymi i użytkowymi, opieka techniczna nad nimi oraz prowadzenie gospodarki lokalami. W ramach prowadzonej działalności Zakład wynajmuje lokale mieszkalne i użytkowe na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych. Najemcy lokali mieszkalnych obowiązani są zgodnie z umowami najmu płacić czynsz najmu. Podstawą ustalenia kwoty czynszu są uchwalone przez Radę Miasta stawki czynszu najmu. Ponadto zgodnie z zapisami art. 9 ust. 6 ustawy z dnia 21 czerwca 2001r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. nr 31 z 2005r. poz. 266 ze zm.), ZGM jako wynajmujący ma obowiązek zapewnienia dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów lub dostawcą usług. W związku z tym ZGM ma zawarte umowy z dostawcami mediów do lokali w budynkach stanowiących 100% własność Gminy oraz wpłaca zaliczki na koszty mediów dostarczanych do lokali komunalnych (stanowiących własność gminy) we wspólnotach mieszkaniowych. Zaliczki te podlegają rozliczeniu w okresach półrocznych lub rocznych zgodnie z przyjętymi regulaminami rozliczeń mediów. W umowach z najemcami znajduje się zapis, że oprócz czynszu najmu najemcy mają obowiązek płacić koszt dostawy mediów do lokali.

Od 1 lipca 2013r. weszła wżycie nowelizacja zasad gospodarowania odpadami na podstawie przepisów z dnia 1 lipca 2011r. zmieniających ustawę o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2011r. Nr 152, poz. 897 ze zm.). Zmiana przepisów w tym zakresie spowodowała, że w chwili obecnej Zakład, jako zarządca nieruchomości składa deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi dotyczącymi lokali mieszkalnych i użytkowych. Koszt wynikający ze złożonych deklaracji będzie przenoszony na najemców lokali. Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi zastąpi ponoszoną dotychczas przez najemców lokali mieszkalnych opłatę za wywóz nieczystości. Mechanizm pobierania opłaty mającej charakter podatkowy jest analogiczny jak w przypadku podatku dochodowego czy VAT. W razie stwierdzenia przez organy podatkowe gminy nieprawidłowości w złożonej deklaracji składanej w drodze tzw. samowymiaru wydawana będzie decyzja określająca podatek w odpowiedniej wysokości i będzie prowadzona zgodnie z zasadami postępowania wynikającymi z Ordynacji podatkowej. Windykacja należności wynikających z opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi przebiegać będzie w trybie administracyjnoprawnym zgodnie z ustawą z 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2011r. Nr 234 poz. 1391).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ZGM zachowując podmiotowość gminy w zakresie realizacji ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, będąc równocześnie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług przenosząc na najemców lokali komunalnych opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi może kwotę opłaty traktować jako niepodlegającą podatkowi VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy Zakład przenosząc na najemców ponoszone na rzecz gminy koszty opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi działa jako organ władzy publicznej przejmując w tym zakresie podmiotowość gminy i jako taki korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie zapisów art. 13 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku.

Implementując zapisy art. 13 Dyrektywy do ustawy o podatku VAT w art. 15 ust. 6 zawarto zapis, że „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych".

Uzasadnienie stanowiska podatnika

Zgodnie z zapisem zawartym w art. 13 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku „krajowe, regionalne i lokale organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami".

Konsekwencją takich zapisów dyrektywy jest wyłączenie zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w art. 15 ust. 6. Wyłączenie to ma charakter wyłączenia podmiotowo- przedmiotowego. Analizując orzeczenia sądów administracyjnych można znaleźć doprecyzowanie określenia „organ władzy publicznej". WSA we Wrocławiu w wyroku z 5 marca 2009 roku (sygn. akt I SA/Wr 1045/09) stwierdził, że użyte przez ustawodawcę w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT określenie „organ władzy publicznej” nie zostało sprecyzowane. Niemniej jednak wychodząc z celu tej regulacji, należałoby uznać, że obejmuje ono także jednostki samorządu terytorialnego (w tym gminy), skoro niewątpliwie realizuje zadania publiczne, nałożone nań przepisami prawa. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 lutego 2009 roku (sygn. akt I FSK 1906/07) wskazał, że organ działa w roli organu władzy publicznej tylko wtedy, gdy przy realizacji danego zadania wyposażony jest we władztwo publiczne tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów w danej czynności.

Uprawnienie do pobierania opłat następuje nie na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej między gminą - właścicielem nieruchomości, lecz wynika wyłącznie z przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach oraz odpowiednich unormowaniach zawartych w uchwałach rady gminy (przepisów prawa miejscowego). Z powyższych względów należy stwierdzić, że pobieranie opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest czynnością mieszcząca się w sferze publicznoprawnej, w wykonywaniu której, gmina występuje w roli organu władzy publicznej.

W przypadku powierzenia przez gminę zadań jednostkom wewnętrznym gminy (jednostce budżetowej bądź samorządowemu zakładowi budżetowemu) w sensie prawnym delegacja kompetencji nie skutkuje zmianą podmiotową po stronie wykonującego czynności (gdyż przesunięcie następuje w ramach tej samej gminy, a zatem zadania są nadal realizowane przez organ władzy publicznej). Zapisy art. 13 ust. 1 Dyrektywy wymieniają nie tylko organy władzy publicznej, lecz rozszerzają go również na „inne podmioty prawa publicznego”, które tak jak Zakład „pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami’.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, iż generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, przepisem, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 powyższej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jako czynności opodatkowanych stawką obniżoną lub zwolnionych od podatku jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z przepisu art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu użytkowego przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu.

W ustawie z dnia 13 września 1996r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 391 ze zm.) w rozdziale 3a – „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” wskazano, iż gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c pkt 1 i 2).

W myśl art. 6h tej ustawy właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W myśl natomiast art. 2 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy ilekroć jest mowa o właścicielach nieruchomości rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Wobec powyższego obowiązek deklarowania i wnoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ciąży na ww. podmiotach.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca - Zakład Gospodarki Mieszkaniowej - jest samorządowym zakładem budżetowym w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych.

Zakład Gospodarki Mieszkaniowej działa, jako wydzielony zakład komunalny w strukturze miasta. Zakład nie posiada osobowości prawnej. ZGM gospodaruje mieniem komunalnym będącym w jego dyspozycji w ramach budżetu miasta. Zakład występuje w obrocie w imieniu i na rachunek Gminy w granicach udzielonego pełnomocnictwa. Zakład Gospodarki Mieszkaniowej prowadzi działalność na podstawie własnych planów zatwierdzonych przez Zarząd Miasta, które stanowią integralną część uchwały budżetowej Rady Miejskiej. Zakład jest czynnym podatnikiem podatku VAT i ma nadany numer identyfikacji podatkowej różny od NIP Gminy jako podatnika VAT.

Przedmiotem działania Zakładu jest sprawowanie administracji budynkami mieszkalnymi i użytkowymi, opieka techniczna nad nimi oraz prowadzenie gospodarki lokalami. W ramach prowadzonej działalności Zakład wynajmuje lokale mieszkalne i użytkowe na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych.

ZGM jako wynajmujący ma obowiązek zapewnienia dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych, gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów lub dostawcą usług. W związku z tym ZGM ma zawarte umowy z dostawcami mediów do lokali w budynkach stanowiących 100% własność Gminy oraz wpłaca zaliczki na koszty mediów dostarczanych do lokali komunalnych (stanowiących własność gminy) we wspólnotach mieszkaniowych. W umowach z najemcami znajduje się zapis, że oprócz czynszu najmu najemcy mają obowiązek płacić koszt dostawy mediów do lokali.

Od 1 lipca 2013r. weszła w życie nowelizacja zasad gospodarowania odpadami na podstawie przepisów z dnia 1 lipca 2011r. zmieniających ustawę o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2011r. Nr 152, poz. 897 ze zm.). Zmiana przepisów w tym zakresie spowodowała, że w chwili obecnej Zakład, jako zarządca nieruchomości składa deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi dotyczącymi lokali mieszkalnych i użytkowych. Koszt wynikający ze złożonych deklaracji będzie przenoszony na najemców lokali. Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi zastąpi ponoszoną dotychczas przez najemców lokali mieszkalnych opłatę za wywóz nieczystości.

Z powyższego wynika, iż podmiotem zobowiązanym do zadeklarowania i uiszczenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi jest Wnioskodawca. Następnie Wnioskodawca obciąża kosztami ww. opłat najemców.

Zatem koszty ww. opłat są związane z należnościami bezpośrednio związanymi z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak czynsz. Zobowiązanie do wniesienia opłaty za gospodarowanie odpadami ciąży na zarządcy nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku podatkowego.

Strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku zawarcia umowy najmu są wynajmujący i najemca, mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez wynajmującego opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości, tj. np. podatku od nieruchomości, czy też opłat za energię, wodę, kanalizację, ogrzewanie. Niezależnie jednak od tego, czy zwracana wynajmującemu przez najemcę kwota opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi czy też pozostałe opłaty, zostały włączone do czynszu i stanowią jego element kalkulacyjny, czy są wyodrębnione z czynszu, zawsze są należnościami obciążającymi najemcę, gdyż jest to zobowiązanie cywilnoprawne, wynikające z ustaleń zawartych między stronami, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi najmu.

Z powyższego wynika, iż koszty opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu lokalu użytkowego stanowią wraz z czynszem obrót, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT, z tytułu świadczenia usług najmu.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw. Przepis art. 73 Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub ze świadczeniem usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy, stwierdzić należy, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Na tle tak przedstawionego stanu prawnego stwierdzić należy, że jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Zatem, w ocenie tut. organu, odrębne potraktowanie dodatkowych kosztów obciążających najemcę stanowiłoby sztuczne dzielenie usługi najmu nie znajdujące uzasadnienia ekonomicznego i gospodarczego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, działający jako zarządca budynków będących własnością gminy, zobowiązany jest do pobierania i wnoszenia do budżetu gminy opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi od najemców lokali mieszkalnych i użytkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przedmiotem świadczenia na rzecz najemcy jest usługa główna, tj. wynajem lokalu użytkowego na cele użytkowe oraz wynajem na cele mieszkaniowe, a koszty dodatkowe tzn. opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi są elementem usług pomocniczych do tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, przedmiotowe wydatki są świadczeniem należnym z tytułu umowy najmu lokalu.

Powyższe oznacza, że w przypadku obciążania najemcy fakturą za najem zastosowanie znajduje stawka podatku VAT właściwa dla usługi głównej:

*   usługi najmu lokalu użytkowego - stawka podatku w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1,
*   usługa najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe - zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

.