Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-151/09/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-05-13
Teza: Zakwalifikowanie czynności drukowania książek na rzecz kontrahentów krajowych i zagranicznych, przy wykorzystaniu materiałów własnych oraz określenia właściwej stawki podatku z tytułu dokonywanych czynności.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; eksport; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2009 r. (data wpływu 23 lutego 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu 8 maja 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności drukowania książek na rzecz kontrahentów krajowych i zagranicznych, przy wykorzystaniu materiałów własnych oraz określenia właściwej stawki podatku z tytułu dokonywanych czynności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2009 r. złożono wniosek, uzupełnionym pismem z dnia 6 maja 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zakwalifikowania czynności drukowania książek na rzecz kontrahentów krajowych i zagranicznych, przy wykorzystaniu materiałów własnych oraz określenia właściwej stawki podatku z tytułu dokonywanych czynności.

W przedmiotowym wniosku oraz piśmie uzupełniającym, przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach działalności gospodarczej zajmuje się Pan drukowaniem książek na zlecenie wydawcy polskiego i zagranicznego. Otrzymuje Pan zamówienie od wydawcy, będącego jednocześnie autorem prowadzącym działalność gospodarczą, na wydrukowanie w określonym nakładzie książki oznaczonej numerem ISBN – PWKiU ex 22.11. Wydawca dostarcza jedynie pliki. Realizacja zamówienia polega na przygotowaniu plików do druku, wydrukowaniu, oprawie introligatorskiej i dostarczeniu wydawcy. Całość pracy, tj. druk i oprawa książek wykonywana jest przy wykorzystaniu własnych materiałów i surowców. Efektem finalnym są książki, którymi wydawca ma prawo rozporządzać jak właściciel. Jest on późniejszym nabywcą książek, a faktury są wystawiane na sprzedaż książek oznaczonych numerem ISBN. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel następuje w momencie wydania gotowego towaru (książki). Drukarnia zajmuje się produkcją książek oznaczonych ISBN – PKWiU ex 22.11, z wyłączeniem książek adresowych, książek telefonicznych, teleksów, telefaksów, nut map, ulotek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

*   Czy w tym przypadku należy mówić o dostawie towarów, czy jest to świadczenie usług?
*   Jak stawka podatku od towarów i usług będzie właściwa dla ww. czynności dokonywanej na rzecz odbiorcy krajowego i zagranicznego?

Zdaniem Wnioskodawcy proces wydrukowania książki w oparci o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel. Czyli nie jest to usługa, co pozwala na zastosowanie stawki 0% zarówno w obrocie krajowym, jak i zagranicznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1), zwanego dalej "rozporządzeniem nr 1777/2005".

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Świadczenie usług, na podstawie art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, stanowi każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Stosownie do treści art. 13 ust. 1 ww. ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, przepis ten stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i z przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Natomiast ust. 3 i 4 cyt. artykułu stanowią odpowiednio:

*   w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42
*   w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a), stawka podatku wynosi 0%.

Zgodnie z art. 41 ust. 6 stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Ustęp 11 cyt. artykułu stanowi, że przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 42 ust. 1, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W oparciu o § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a), obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż kwestie będące przedmiotem regulacji powołanego wyżej przepisu § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., regulował § 7 ust. 1 pkt 9 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), natomiast w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. regulował art. 146 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej możliwości zastosowania stawki 0% wymaga ustalenia, czy wykonywane przez Wnioskodawcę czynności na rzecz wydawcy, stanowią dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, czy też świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 przedmiotowej ustawy (każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7).

W myśl pkt 4.1 zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – zakres rzeczowy PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

1.  pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie,
2.  pod pojęciem usług rozumie się:

1.  wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych – usługi na rzecz produkcji,
2.  wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z analizy powołanych przepisów prawa podatkowego wynika, iż w celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca wykonuje książki – oznaczone symbolem PKWiU 22.11 oraz symbolem ISBN, z wyłączeniem książek adresowych, książek telefonicznych, teleksów, telefaksów, nut map, ulotek – z materiałów i surowców własnych. Książki są wykonywane na zlecenie wydawców, którzy są ich odbiorcami. Przeniesienie na zamawiającego prawa do rozporządzania jak właściciel następuje w momencie wydania gotowego wyrobu.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca wyzbywa się na rzecz wydawców własności użytych do produkcji materiałów, które w ramach procesu produkcyjnego przybierają postać produktu końcowego – książek. W konsekwencji drukowane przez Wnioskodawcę książki stanowią towar w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 6 ustawy, który jest przedmiotem dostawy w świetle powołanego art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego, stosownie do przepisu § 9 ust. 1 pkt 10 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., przedmiotowa czynność, z wyłączeniem przypadków w nim wskazanych, korzysta z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%.

Natomiast w przypadku eksportu towarów bądź wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli nie zostaną spełnione warunki do zastosowania 0% stawki podatku na podstawie przepisów dot. tych czynności, zastosowanie znajdzie wskazany przepis rozporządzenia Ministra Finansów, który uprawnia do zastosowania stawki 0%, traktując te czynności jako dostawę na terytorium kraju.

Należy podkreślić, że tutejszy organ podatkowy (jako niewłaściwy rzeczowo) nie jest uprawniony do zaklasyfikowania wskazanych przez Wnioskodawcę czynności do odpowiednich grupowań PKWiU. Za prawidłową klasyfikację towarów i usług odpowiedzialność ponosi wyłącznie podatnik świadczący usługi oraz dokonujący dostawy towarów. Zauważyć należy, iż to podatnik posiada niezbędne informacje do prawidłowego zdefiniowaniem dokonywanej czynności, a co z tym idzie do określenia przedmiotu opodatkowania. W związku z tym odpowiedzi udzielono w oparciu o przedstawione w opisie stanu faktycznego grupowanie statystyczne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.