Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.550.2017.2.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-23
Teza: Dochody osiągnięte przez Wnioskodawczynię z tytułu świadczenia usług na rzecz podmiotu (spółki) z Arabii Saudyjskiej na podstawie umowy zlecenia będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Polsce i nie ma w tym przypadku zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, tzw. metoda odliczenia proporcjonalnego. W rezultacie tego, nie przysługuje Wnioskodawczyni odliczenie na podstawie art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. odliczenie w ramach tzw. ulgi abolicyjnej. Wnioskodawczyni będzie miała obowiązek złożyć zeznanie podatkowe w Polsce w związku z osiągnięciem przychodów z tytułu zlecenia na rzecz podmiotu z Arabii Saudyjskiej.
Słowa kluczowe: abolicja; abolicja-abolicja podatkowa; obowiązek-obowiązek podatkowy; ulga; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2017 r. (data wpływu 14 grudnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 lutego 2018 r. (data nadania 8 lutego 2018 r., data wpływu 12 lutego 2018 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 29 stycznia 2018 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.550.2017.1.JK2 (data nadania 29 stycznia 2018 r., data doręczenia 1 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania i rozliczenia dochodów uzyskanych w Arabii Saudyjskiej oraz możliwości zastosowania ulgi abolicyjnej – **jest**:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej obowiązku złożenia zeznania podatkowego,

*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania i rozliczenia dochodów uzyskanych w Arabii Saudyjskiej oraz możliwości zastosowania ulgi abolicyjnej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 29 stycznia 2018 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.550.2017.1.JK2 (data nadania 29 stycznia 2018 r., data doręczenia 1 lutego 2018 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 8 lutego 2018 r. (data nadania 8 lutego 2018 r., data wpływu 12 lutego 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym. Nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej. W 2018 r., na podstawie umowy zlecenia, zamierza świadczyć usługi na rzecz podmiotu (spółki) z Arabii Saudyjskiej (dalej: Zleceniodawca) jako doradca/konsultant inwestycyjny w obszarze inwestycji w dzieła sztuki i przedmioty kolekcjonerskie. Z tytułu świadczonych usług Wnioskodawczyni przysługiwać będzie zryczałtowane miesięczne wynagrodzenie wypłacane z rachunku Zleceniodawcy utworzonego w Arabii Saudyjskiej.

Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię polegać będą głównie na: nawiązywaniu kontaktów z galeriami sztuki, domami aukcyjnymi, artystami i instytucjami prowadzącymi mecenat sztuki, bieżącym utrzymywaniu tych kontaktów, śledzeniu rynku dzieł sztuki ze szczególnym uwzględnieniem wchodzących artystów, przygotowywaniu dla Zleceniodawcy analiz zawierających wycenę konkretnych dzieł sztuki, prognoz wzrostu ich wartości, pośredniczeniu w uzyskiwaniu korzystnych ofert nabywania oraz zbywania dzieł sztuki. W ramach świadczonych usług Wnioskodawczyni uczestniczyć będzie w targach sztuki, wydarzeniach artystycznych, wystawach, itp.

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni będzie w Arabii Saudyjskiej zwolnione z podatku dochodowego, bowiem w państwie tym nie występuje podatek dochodowy od osób fizycznych.

W 2018 r. i przypuszczalnie również w latach kolejnych Wnioskodawczyni będzie przebywać w Polsce dłużej niż 183 dni w roku.

Poza opisanymi przychodami z tytułu zlecenia otrzymanego od podmiotu z Arabii Saudyjskiej, Wnioskodawczyni w 2018 r. przypuszczalnie będzie osiągać również dochody w Polsce, przy czym dochody te będą należeć do źródła przychodów: działalność wykonywana osobiście, względnie będą to przychody z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych. Przypuszczalnie Wnioskodawczyni będzie osiągać takie dochody również w latach kolejnych.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że nie będzie posiadała stałej palcówki w Arabii Saudyjskiej w okresie będącym przedmiotem wniosku. Ponadto Wnioskodawczyni poinformowała, że nie będzie w tymże okresie przebywała na terytorium Arabii Saudyjskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z osiągnięciem przychodów z tytułu wykonywania zlecenia na rzecz podmiotu (spółki) z Arabii Saudyjskiej Wnioskodawczyni będzie musiała złożyć zeznanie podatkowe w Polsce?
2.  Czy w zakresie przychodów, o których mowa w pkt 1 Wnioskodawczyni będzie uprawniona do skorzystania z ulgi abolicyjnej?
3.  Czy dochód uzyskany w Arabii Saudyjskiej będzie opodatkowany w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 poz. 2032, dalej: ustawa) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. W myśl art. 3 ust. 1a ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

*   posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
*   przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy).

W świetle powyższego w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawczyni w 2018 r. i latach kolejnych będzie pozostawać polskim rezydentem, a osiągane przez nią dochody będą podlegać obowiązkowi podatkowemu Polsce bez względu na miejsce położenia ich źródeł.

Zasady opodatkowania dochodów, które Wnioskodawczyni osiągnie w Arabii Saudyjskiej należy ustalać z uwzględnieniem postanowień podpisanej w dniu 22 lutego 2011 r. umowy między Rządem RP a Rządem Arabii Saudyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej: Umowa).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 powyższej Umowy pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie. W myśl ust. 2 tego art. bez względu na postanowienia ust. 1, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w tym pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym, i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie.

Stosownie do art. 23 Umowy podwójne opodatkowanie będzie eliminowane w następujący sposób:

*   Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, pierwsze wymienione Umawiające się Państwo zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w drugim Umawiającym się Państwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada w zależności od konkretnej sytuacji na dochód, który może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie.
*   Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z opodatkowania w tym Umawiającym się Państwie, wówczas to Umawiające się Państwo może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.
*   W przypadku Królestwa Arabii Saudyjskiej, metoda unikania podwójnego opodatkowania nie narusza przepisów dotyczących zasad pobierania podatku Zakat w odniesieniu do obywateli saudyjskich.

Jak wskazuje treść art. 23 Umowy w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania dochodów osiąganych przez polskiego rezydenta podatkowego w Arabii Saudyjskiej zastosowanie ma tzw. metoda proporcjonalnego odliczenia. Uzyskane dochody podlegają zatem opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 27 ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Przepisy art. 11 ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 27g ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

*   ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14 lub
*   z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi
*   ma prawo odliczyć od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

W myśl art. 27g ust. 2 ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1 przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Zgodnie natomiast z art. 27 ust. 8 ustawy podatek określa się w następujący sposób:

*   do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
*   ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
*   ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni jako osoba, która uzyska za granicą dochody podlegające rozliczeniu z zastosowaniem metody proporcjonalnego odliczenia, ma obowiązek złożyć w Polsce roczne zeznanie podatkowe i wykazać te dochody w składanym zeznaniu. Jednocześnie skoro Wnioskodawczyni uzyska w Arabii Saudyjskiej dochody, do których opodatkowania ma metoda unikania podwójnego opodatkowania, określona w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawczyni będzie mieć prawo do odliczenia, o którym mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do odliczenia od podatku dochodowego tzw. ulgi abolicyjnej.

W rezultacie, uprawnienie do skorzystania z tzw. ulgi abolicyjnej zrówna sytuację Wnioskodawczyni z sytuacją podatników, do których opodatkowania dochodów znajduje zastosowanie metoda wyłączenia z progresją. Oznacza to, że w odniesieniu do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawczynię od Zleceniodawcy, efektywne opodatkowanie tych dochodów w Polsce będzie nie wyższe niż w przypadku zastosowania metody wyłączenia z progresją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej obowiązku złożenia zeznania podatkowego,

*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w 2018 r., na podstawie umowy zlecenia, zamierza świadczyć usługi na rzecz podmiotu (spółki) z Arabii Saudyjskiej jako doradca/konsultant inwestycyjny w obszarze inwestycji w dzieła sztuki i przedmioty kolekcjonerskie.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

*   osoby fizyczne prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zauważyć należy, że umowy zlecenia są umowami cywilnoprawnymi, uregulowanymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.).

Według art. 734 § 1 ww. ustawy, przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Stosownie zaś do art. 734 § 2 tej ustawy, w braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie pełnomocnictwa.

Uwzględniając powyższe okoliczności stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię jako osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu umowy zlecenia będą stanowiły przychód z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13.

Na gruncie stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania do przychodów uzyskiwanych z tytułu umowy zlecenia, należy zastosować uregulowania zawarte w art. 14 Konwencji dotyczące „wolnych zawodów”.

Mając powyższe na uwadze, w niniejszej sprawie należy wziąć pod uwagę zapisy art. 14 Konwencji Konwencji z dnia 22 lutego 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Arabii Saudyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz. U. z 2012 r., poz. 502)

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 15 ust. 1 Konwencji, lecz art. 14 Konwencji. Przepis art. 15 Konwencji ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdyby Wnioskodawczyni miała otrzymywać wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę. Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie występuje, gdyż jak wynika z informacji wskazanych w stanie faktycznym, Wnioskodawczyni zamierza na podstawie umowy zlecenia świadczyć usługi na rzecz podmiotu (spółki) z Arabii Saudyjskiej. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni będzie uzyskiwała przychód w ramach wolnego zawodu, tj. działalności o samodzielnym charakterze, a nie z pracy najemnej.

Zgodnie art. 14 ust. 1 Konwencji, dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywanego wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, z wyjątkiem następujących okoliczności, kiedy dochód taki może być również opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie:

1.  jeżeli osoba posiada stałą placówkę w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania działalności; w takim przypadku dochód może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce; lub
2.  jeżeli osoba przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy wynoszące lub przekraczające łącznie 183 dni w każdym 12-miesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; w takim przypadku dochód może być opodatkowany w tym drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim jest osiągany z działalności wykonywanej w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 14 ust. 2 ww. ustawy określenie "wolny zawód" obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub dydaktyczną, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów, dentystów i biegłych rewidentów.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej uregulowania prawne oraz przedstawione okoliczności faktyczne, w szczególności zaś niedysponowanie przez Wnioskodawczynię stałą placówką na terenie Arabii Saudyjskiej w celu wykonywania przedmiotowej działalności w ramach umowy zlecenia oraz nieprzebywanie w Arabii Saudyjskiej - co wynika jasno z nadesłanego uzupełnienia - należy stwierdzić, że dochód Wnioskodawczyni uzyskany z tytułu ww. umowy zlecenia będzie podlegał opodatkowaniu tylko w państwie, w którym Wnioskodawczyni będzie miała miejsce zamieszkania, tj. w niniejszej sprawie tylko w Polsce.

W przedmiotowej sprawie nie występuje zatem podwójne opodatkowanie tego samego dochodu i nie ma zastosowania metoda odliczenia proporcjonalnego określona w art. 23 ust. 1 Konwencji i odpowiednio w art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Metoda ta ma zastosowanie wyłącznie w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, tj. w przypadku, gdy zgodnie z postanowieniami Konwencji, ten sam dochód może być opodatkowany w obu umawiających się państwach, tj. w Arabii Saudyjskiej oraz w Polsce.

Stosownie do art. 23 ust. 1 tej Konwencji – podwójne opodatkowanie będzie eliminowane w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, pierwsze wymienione Umawiające się Państwo zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w drugim Umawiającym się Państwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada w zależności od konkretnej sytuacji na dochód, który może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio (art. 27 ust. 9a ww. ustawy).

Zgodnie z tą metodą, podatnik osiągający dochody z tytułu działalności wykonywanej za granicą ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Celem wprowadzenia ulgi, o której mowa w art. 27g ustawy było wyrównanie różnic pomiędzy metodami unikania podwójnego opodatkowania, tj. metodą proporcjonalnego odliczenia a metodą wyłączenia z progresją, czyli zrównanie obciążenia podatkowego osób pracujących za granicą. Nie można natomiast mówić o jakimkolwiek zrównaniu obciążeń podatkowych wynikających z metod unikania podwójnego opodatkowania, w sytuacji gdy uzyskiwane dochody nie podlegają opodatkowaniu za granicą.

Jak stanowi art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1.  ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub
2.  z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

\- ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Na podstawie art. 27g ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 (art. 27g ust. 3 ww. ustawy).

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c (art. 27g ust. 4 ww. ustawy).

Z treści ww. uregulowań wynika, że podatnik uzyskujący dochody z pracy za granicą w państwie, z którym zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego, dokonuje obliczenia rocznego podatku z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie od tak obliczonego podatku ma prawo odliczyć ulgę abolicyjną, o której mowa w cytowanym powyżej art. 27g ww. ustawy.

Ulga polega na odliczeniu od podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 ustawy, pomniejszonego o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b ustawy, kwoty stanowiącej różnicę między podatkiem obliczonym przy zastosowaniu metody odliczenia proporcjonalnego a kwotą podatku obliczonego przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawczyni stwierdzić zatem należy, że w zeznaniu podatkowym składanym w Polsce z tytułu osiągnięcia przez Nią dochodów z tytułu świadczenia usług na podstawie umowy zlecenia dla spółki z Arabii Saudyjskiej nie przysługuje odliczenie, o którym mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

W myśl art. 44 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4 i 6-9, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 1, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Stosownie do art. 44 ust. 3a ustawy podatkowej podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Wynagrodzenie osiągnięte przez Wnioskodawczynię w przyszłości na podstawie umowy zlecenia będzie zakwalifikowane do źródła przychodu wymienionego w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe wynagrodzenie Wnioskodawczyni uzyska bez pośrednictwa płatnika, zatem zobowiązana będzie do samodzielnego odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu na podstawie wyżej wskazanego przepisu art. 44 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie podatnik osiągający przedmiotowe dochody obowiązany jest wykazać je w zeznaniu rocznym, wraz z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym.

Reasumując, dochody osiągnięte przez Wnioskodawczynię z tytułu świadczenia usług na rzecz podmiotu (spółki) z Arabii Saudyjskiej na podstawie umowy zlecenia będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Polsce i nie ma w tym przypadku zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, tzw. metoda odliczenia proporcjonalnego. W rezultacie tego, nie przysługuje Wnioskodawczyni odliczenie na podstawie art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. odliczenie w ramach tzw. ulgi abolicyjnej. Wnioskodawczyni będzie miała obowiązek złożyć zeznanie podatkowe w Polsce w związku z osiągnięciem przychodów z tytułu zlecenia na rzecz podmiotu z Arabii Saudyjskiej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.