Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.197.2022.3.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-09
Teza: Obowiązki płatnika w związku z połączeniem spółek.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wartość-wartość nominalna; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Pozostali płatnicy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Szczególne zasady ustalania dochodu.-Zasady ustalania dochodu do opodatkowania.-Dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5-pkt 7a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4c

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 maja 2022 r. (wpływ 25 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

„\`(...)\`” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka Przejmująca”) podlega (i na moment opisanego zdarzenia przyszłego będzie podlegała) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: podatek CIT) w Polsce. Udziałowcami Wnioskodawcy są dwie osoby fizyczne (Pani\`(...)\`\`(...)\`). Osoby te, podobnie jak Wnioskodawca, podlegają (i na moment opisanego zdarzenia przyszłego będą podlegać) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku od osób fizycznych w Polsce.

Spółki A sp. z o.o. i B sp. z o.o. również są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa CIT).

Wnioskodawca jest powiązany osobowo oraz ściśle współpracuje ze spółkami:

1\. A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w \`(...)\` oraz

2\. B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w \`(...)\`.

Wspólnikami w obu ww. spółkach są te same osoby, które są wspólnikami Wnioskodawcy.

Przy czym w przypadku spółki A sp. z o.o. istnieje również powiązanie kapitałowe, ponieważ Wnioskodawca posiada 80% udziałów w kapitale zakładowym tej spółki.

Mając na uwadze powyższe powiązania i bliską współpracę gospodarczą ww. spółek z Wnioskodawcą oraz widząc potrzebę koncentracji kapitału, która pozwoli na stworzenie znaczącej na rynku Spółki, zdolnej do konkurowania z wiodącymi przedsiębiorcami, a także na obniżenie kosztów funkcjonowania spółek, a w szczególności: kosztów zarządzania pracy, marketingu oraz wydatków na dostawy materiałów i świadczenia usług, zarządy ww. spółek planują dokonanie ich połączenia w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej „ksh”), to jest przez przejęcie w drodze przeniesienia na Wnioskodawcę jako Spółkę Przejmującą całego majątku spółek przejmowanych A sp. z o.o. i B sp. z o.o. w zamian za udziały Wnioskodawcy wydane wspólnikom spółek przejmowanych.

Tak więc planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Kapitał zakładowy każdej z łączących się spółek wynosi 50 000 zł i dzieli się na 100 udziałów o wartości nominalnej po 500 zł każdy udział.

Udziały wspólników spółek przejmowanych nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego połączenia lub podziału podmiotów.

Na cele planowanego procesu połączenia spółek zostały sporządzone przez zewnętrzną firmę konsultingową wyceny rynkowe majątku Wnioskodawcy jako spółki przejmującej i A sp. z o.o. i B sp. z o.o. jako spółek przejmowanych. Z wycen tych wynikają następujące wartości rynkowe poszczególnych spółek:

\- wartość Wnioskodawcy wynosi 65 904 000,00 zł,

\- wartość A sp. z o.o. wynosi 3 253 000,00 zł,

\- wartość B sp. z o.o. wynosi 9 616 000,00 zł.

W ramach opracowanego i uzgodnionego przez Zarządy łączących się spółek Planu połączenia przyjęto, że kapitał zakładowy Wnioskodawcy na skutek połączenia zostanie podwyższony o kwotę 9 955 000 zł, mającą pełne pokrycie w ustalonej wartości rynkowej A sp. z o.o. i B sp. z o.o., z wyłączeniem wartości tej części majątku A sp. z o.o. w jakiej udziały tej spółki należą do Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej. Z kolei kwota 311 600 zł równa pozostałej części majątku spółek przejmowanych zostanie przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

W wyniku połączenia Wnioskodawca ustali wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych w ramach połączenia w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółek przejmowanych, kontynuując jednocześnie przyjęte przez nie metody i stawki amortyzacyjne. Również wartość pozostałych przejętych składniowi majątkowych Wnioskodawca ma zamiar przyjąć dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółek przejętych. Całość przejętych w ramach połączenia składników majątkowych zostanie przez Wnioskodawcę przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ramach procesu połączenia wspólnikom spółek przejmowanych w zamian za udziały w tych spółkach przydzielone zostaną określone ilości udziałów Wnioskodawcy w ilości ustalonej na podstawie przyjętego parytetu wymiany. Przy czym parytet ten został ustalony w oparciu o wartość godziwą (rynkową) Wnioskodawcy oraz wartość rynkową spółek przejmowanych. Wartość godziwa majątku Wnioskodawcy przyjęta została na kwotę 65 904 000 zł i w oparciu o tę wartość ustalono wartość emisyjną udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikom spółek przejmowanych. Tak więc wartość emisyjna wydanych udziałów będzie równa wartości rynkowej majątku spółek przejmowanych ustalonej na dzień poprzedzający połączenie.

W oparciu o wyliczony parytet wymiany wyliczono, że wspólnikom spółek przejmowanych ma być przyznanych 15 nowych udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy podwyższonym w wyniku połączenia do kwoty 10 005 000 zł.

Nowe udziały zostaną przyznane wspólnikom Spółek Przejmowanych zgodnie z Planem Połączenia w następujący sposób:

a) Pani B. T. jako wspólnikowi Spółki Przejmowanej B sp. z o.o. zostanie przyznane 14 udziałów Spółki Przejmującej o wartości nominalnej 87 000,00 zł każdy udział. Wartość rynkowa 14 udziałów Wnioskodawcy przyznanych Pani B. T. wynosi 9 616 000,00 zł i odpowiada wartości godziwej majątku spółki Przejmowanej B sp. z o.o.

b) Panu \`(...)\`.. jako wspólnikowi Spółki Przejmowanej A sp. z o.o. zostanie przyznany 1 udział Spółki Przejmującej o wartości nominalnej 87 000,00 zł Wartość rynkowa 1 udziału Wnioskodawcy przyznanego Panu \`(...)\`.. wynosi 650 600,00 zł i odpowiada wartości godziwej majątku spółki Przejmowanej A sp. z o.o. przypadającego na Pana \`(...)\`.

W związku z nową wysokością kapitału zakładowego Wnioskodawcy powstałego w wyniku połączenia oraz ilością nowych udziałów, które zostaną wydane wspólnikom spółek przejmowanych, w Planie połączenia oraz stanowiącym załącznik do tego Planu projekcie zmiany umowy spółki Wnioskodawcy, w celu zachowania zgodności rachunkowej pomiędzy wartością łączną kapitału zakładowego i ilością łączną udziałów, a ich wartością nominalną, ustalono również nową wartość nominalną udziałów Wnioskodawcy, co spowodowało wzrost wartości nominalnej wszystkich istniejących udziałów, w tym należących dotychczasowych wspólników Wnioskodawcy (Pan M. M. 95 udziałów i Pani B. T. 5 udziałów) z kwoty 500 zł do kwoty 87 000 zł. Przy czym podana w Planie połączenia nowa wartość nominalna udziałów Wnioskodawcy jest wyłącznie wynikiem przeliczenia nowej wartości kapitału zakładowego spółki podwyższonego w wyniku połączenia (10 005 000 zł) na łączną ilość udziałów Spółki po połączeniu (115 udziałów, to jest 100 dotychczasowych udziałów i 15 nowych). Określenie podwyższonej wartości nominalnej było więc zabiegiem stricte technicznym, jako stanowiące skutek podwyższenia kapitału zakładowego w wyniku połączenia spółek i przydzielenia wspólnikom spółek przejmowanych określonej ilości udziałów na podstawie przyjętego parytetu wymiany. Oczywiście ustalona wartość emisyjna udziałów Wnioskodawcy, które będą wydane wspólnikom spółek przejmowanych jest znacznie wyższa od ustalonej w ten sposób wartości nominalnej udziałów. Jak bowiem wyżej wskazano wartość emisyjna nowych udziałów Wnioskodawcy w przypadku Pani B. T. wynosi 9 616 000,00 zł, a w przypadku Pana M. M. 650 600,00 zł.

W wyniku przeprowadzenia opisanego powyżej procesu połączenia spółek udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki przejmującej będą przysługiwać dotychczasowemu wspólnikowi spółki przejmującej i wspólnikom spółek przejętych w następujących ilościach i wartościach nominalnych:

a) Pani B. T. łącznie 19 udziałów o wartości nominalnej 87 000 zł każdy udział (w tym 14 nowych udziałów i 5 posiadanych przed połączeniem spółek),

b) Panu M. M. łącznie 96 udziałów o wartości nominalnej 87 000 zł każdy udział (w tym 1 nowy udział i 95 posiadanych przed połączeniem spółek).

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że dla celów podatkowych zamierza przyjąć wartość przejętych w ramach połączenia składników majątkowych wg ich wartości wynikającej z ksiąg podatkowych spółek przejmowanych oraz że wszystkie te składniki będą przypisane do działalności wykonywanej na terytorium RP.

W uzupełnieniu wniosku z 15 maja 2022 r. wskazali Państwo, że:

1.  Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia spółek wartość rynkowa majątków podmiotów przejmowanych otrzymanych przez spółkę przejmującą przewyższa wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników),
2.  Ustalona w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej (80%) na dzień poprzedzający dzień łączenia spółek, wartość rynkowa majątków podmiotu przejmowanego otrzymanego przez spółkę przejmującą, przewyższa cenę nabycia udziałów tej spółki w podmiocie przejmowanym,
3.  W związku z połączeniem spółek nie dojdzie do jakichkolwiek spłat lub dopłat przez wspólników którejkolwiek spółki.
4.  Przyjęta przez wspólników dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek.
5.  Wniosek o interpretację z dnia 22 lutego 2022 r. został złożony przez Wnioskodawcę samodzielnie i nie jest wnioskiem złożonym wspólnie w rozumieniu art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca wnosi w tym wniosku o wyjaśnienie skutków podatkowych połączenia spółek w podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy jako podatnika oraz obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów uzyskanych przez udziałowców spółek Panią B. T. i Pana M. M. na skutek połączenia spółek.

**Pytania**

1\. Czy w związku z opisanym połączeniem i przedstawionymi celami połączenia, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”)?

2\. Czy objęcie przez wspólników spółek przejmowanych udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy w związku z połączeniem spółek będzie dla tych wspólników neutralne podatkowo na gruncie ustawy PIT, tj. czy z tytułu objęcia tych udziałów powstanie dla wspólników przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych przychodów?

3\. Czy dokonane w ramach połączenia spółek podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w wysokości odpowiadającej wartości majątku spółek przejmowanych oraz wzrost wartości nominalnej wszystkich istniejących udziałów w tym kapitale, w tym istniejących przed dokonaniem połączenia, będzie dla dotychczasowych wspólników Wnioskodawcy neutralne podatkowo, a tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych przychodów?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 2

Objęcie przez wspólników spółek przejmowanych udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy w związku z połączeniem spółek będzie dla tych wspólników neutralne podatkowo na gruncie ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz.1128 ze zm., dalej ustawa PIT), z tytułu objęcia tych udziałów nie powstanie dla wspólników przychód podlegający opodatkowaniu PIT, a tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych przychodów.

Ad 3

Dokonane w ramach połączenia spółek podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w wysokości odpowiadającej wartości majątku spółek przejmowanych oraz związany z tym wzrost wartości nominalnej wszystkich istniejących udziałów w tym kapitale, w tym istniejących przed dokonaniem połączenia, będzie dla dotychczasowych wspólników Wnioskodawcy neutralne podatkowo, to jest nie spowoduje po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu, a tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych przychodów.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 17 ust. 1 ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (pkt 4) oraz wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze (pkt 9).

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Z kolei art. 24 ust. 8 ustawy PIT stanowi, że w przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Zgodnie z art. 24 ust. 8da ustawy PIT, przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust.8db ustawy PIT, przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Jednocześnie zgodnie z art.41 ust. 4c powołanej ustawy Spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8 ustawy PIT.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy:

\- po pierwsze, iż objęcie przez wspólników spółek przejmowanych nowych udziałów w Spółce Przejmującej nie skutkuje powstaniem dla tych wspólników przychodu podatkowego na gruncie ustawy PIT. Czynność ta nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek, co wynika z regulacji art. 24 ust. 8 ustawy PIT w związku z art. 24 ust. 8da ustawy PIT. Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje podatkowe, w których organy wielokrotnie podkreśliły, że ustawodawca postanowił przesunąć opodatkowanie tego dochodu (przychodu) na moment, gdy dojdzie do odpłatnego zbycia udziałów nabytych w wyniku połączenia spółki przejmującej ze spółką przejmowaną. Innymi słowy, czynność ta jest neutralna podatkowo, zaś dochód (przychód) z udziałów jest rozpoznawany dopiero w momencie sprzedaży.Wprawdzie interpretacje te zostały wydane przed zmianami wprowadzonymi do ustawy z dniem 1 stycznia 2022 r., tym niemniej zachowują swą aktualność na gruncie stanu faktycznego tej sprawy. W szczególności, jak wynika z podanego stanu faktycznego, nie będzie miał tu zastosowania przepis art. 24 ust. 8db ustawy PIT, wyłączający przesunięcie momentu opodatkowania dochodu do chwili zbycia nabytych udziałów.

\- po drugie, iż dokonane w ramach połączenia spółek podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w wysokości odpowiadającej wartości majątku spółek przejmowanych oraz związany z tym wzrost wartości nominalnej wszystkich istniejących udziałów w tym kapitale, w tym istniejących przed dokonaniem połączenia, będzie dla dotychczasowych wspólników Wnioskodawcy neutralne podatkowo, to jest nie spowoduje po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu. W szczególności w rozpatrywanym zdarzeniu nie będzie miał zastosowania przepis art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy PIT, ponieważ podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy oraz wynikające z tego podwyższenie wartości nominalnej udziałów nie nastąpiło z zysku lub innych funduszy Wnioskodawcy, lecz z przejętego majątku spółek przejmowanych, który zgodnie z Planem podziału w większości przeznaczony został na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. Przy czym, jak wskazywano wyżej przeliczenie wartości nominalnej „starych udziałów” miało zresztą charakter tylko formalny i nie odzwierciedla faktycznej wartości jednego udziału Wnioskodawcy (która jest znacznie wyższa). Jednocześnie dotychczasowi wspólnicy Wnioskodawcy, zgodnie z treścią przepisu art. 260 § 3 ksh, nie obejmują podwyższonej wartości nominalnej udziałów co stanowi przesłankę do opodatkowania przychodów określonych w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT. Powyższe stanowisko znajduje oparcie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt ll FSK 2300/1, który na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT przyjmuje, że za przychód osoby fizycznej może być uznane objęcie nowo powstałych udziałów przy zakładaniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, bądź też przy podwyższaniu kapitału zakładowego spółki, natomiast nie jest przychodem objęcie podwyższenia wartości udziału.

W świetle powyższego na Wnioskodawcy jako płatniku, w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym, nie będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych zarówno od przychodów wspólników spółek przejmowanych, jak i dotychczasowych wspólników Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Ad 2

Objęcie przez wspólników spółek przejmowanych udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy w związku z połączeniem spółek będzie dla tych wspólników neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z tytułu objęcia tych udziałów nie powstanie dla wspólników przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych), a tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 4c ustawy PIT, obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych przychodów, co ma oparcie w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5 pkt 7a, art. 24 ust. 8, art. 24 ust. 8da oraz art. 24 ust. 8db ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 3

Dokonane w ramach połączenia spółek podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy w wysokości odpowiadającej wartości majątku spółek przejmowanych oraz związany z tym wzrost wartości nominalnej wszystkich istniejących udziałów w tym kapitale, w tym istniejących przed dokonaniem połączenia, będzie dla dotychczasowych wspólników Wnioskodawcy neutralne podatkowo, to jest nie spowoduje po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu, a tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych przychodów, co wynika z przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 i 9 oraz art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych ustawodawca wziął pod uwagę, że przysporzenia, które uzyskują osoby fizyczne mogą być skutkiem różnego rodzaju czynności i zdarzeń. Stworzył klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z poszczególnych źródeł przychodów i zasady ich ustalania zostały natomiast uregulowane w art. 12-20 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są:

Kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Katalog przykładowych przychodów (dochodów) ze źródła kapitały pieniężne znajduje się w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych.

Artykuł 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r., stanowi:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Stosownie do treści art. 24 ust. 8 ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Jak stanowi art. 24 ust. 8da cytowanej ustawy, w brzmieniu ustawy od 1 stycznia 2022 r.:

Przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 24 ust. 8db cytowanej ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 8dc ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

W przypadku, o którym mowa w ust. 8b pkt 3 i 4 oraz ust. 8db, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Stosownie do treści art. 24 ust. 19 cytowanej ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 24 ust. 20 ww. ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2022 r.:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek , wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 41 ust. 4c ww. ustawy:

Spółka nabywająca udziały (akcje) w drodze wymiany, spółka przejmująca, spółka nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego odpowiednio w art. 24 ust. 5 pkt 7-8.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii:

\- czy objęcie przez wspólników spółek przejmowanych udziałów w kapitale zakładowym Państwa Spółki w związku z połączeniem spółek będzie dla tych wspólników neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy z tytułu objęcia tych udziałów powstanie dla wspólników przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz

\- czy dokonane w ramach połączenia spółek podwyższenie kapitału zakładowego Państwa Spółki w wysokości odpowiadającej wartości majątku spółek przejmowanych oraz wzrost wartości nominalnej wszystkich istniejących udziałów w tym kapitale, w tym istniejących przed dokonaniem połączenia, będzie dla dotychczasowych wspólników Wnioskodawcy neutralne podatkowo,

a tym samym czy na Spółce będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tych przychodów.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka przejmująca i spółki przejmowane są rezydentami podatkowymi w Polsce. Ponadto udziały wspólników w spółce przejmowanej nie zostały objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów ani przydzielone w wyniku innego połączenia lub podziału podmiotów. W ramach procesu połączenia wspólnikom spółek przejmowanych w zamian za udziały w tych spółkach przydzielone zostaną określone ilości udziałów Wnioskodawcy w ilości ustalonej na podstawie przyjętego parytetu wymiany. W związku z połączeniem spółek nie dojdzie do jakichkolwiek spłat lub dopłat przez wspólników którejkolwiek spółki. Przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek.

Mając na uwadze opis sprawy i obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że u Wspólników nie powstanie przychód podatkowy z tytułu objęcia udziałów w kapitale zakładowym Państwa Spółki w związku z połączeniem spółek poprzez przejęcie w drodze przeniesienia na Wnioskodawcę jako Spółkę Przejmującą całego majątku spółek przejmowanych A sp. z o.o. i B sp. z o.o., stosownie do art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dokonane w ramach połączenia spółek podwyższenie kapitału zakładowego Państwa Spółki w wysokości odpowiadającej wartości majątku spółek przejmowanych oraz wzrost wartości nominalnej wszystkich istniejących udziałów w tym kapitale, w tym istniejących przed dokonaniem połączenia, także będzie dla dotychczasowych wspólników Wnioskodawcy neutralne podatkowo. Zatem na Państwa Spółce, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tutejszego Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na pytanie nr 2 i nr 3 wniosku, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 1 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Państwo, jeśli zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).