Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.559.2020.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; opodatkowanie; pełnomocnictwo; podatnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2020 r. (data wpływu 30 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 stycznia 2021 r. (data wpływu 8 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 1 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 1 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 stycznia 2021 r. o przedstawienie własnego stanowiska oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następując stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W dniu (…) 2001 r. wraz z małżonką, będąc w związku małżeńskim Wnioskodawca (dalej również: Zainteresowany) nabył od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa nieruchomość składającą się z niezabudowanej działki oznaczonej numerem 1 (…) o powierzchni (…) ha położonej w obrębie A gmina B. Od momentu zakupu małżonka Wnioskodawcy, prowadząca gospodarstwo rolne, zakupione grunty rolne uprawia a uzyskane płody rolne z tej uprawy jako rolnik ryczałtowy sprzedaje (nie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego). Od zakończenia edukacji (studia wyższe – rok 1992) Wnioskodawca był zatrudniony ze stosunku pracy w różnych firmach, aktualnie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie konsultacji w branży budowlanej i z tego tytułu jest podatnikiem podatku VAT.

Przy zakupie gruntu w roku 2001 Wnioskodawca nie mógł skorzystać z odliczenia podatku VAT, bowiem sprzedaż tych gruntów nie była opodatkowana podatkiem VAT, zatem nie wystawiono faktury. Wnioskodawca nadmienia jednocześnie, że od podjęcia pracy zawodowej po ukończonych studiach Wnioskodawca był płatnikiem należnych składek i podatków wynikających ze stosunku pracy i prowadzonej obecnie działalności gospodarczej.

Aktualnie Wnioskodawca wraz z małżonką zamierza sprzedać przedmiotową działkę oznaczoną numerem 1 o powierzchni (…) ha położoną w obrębie A na terenie gminy B.

W kwietniu 2018 r. zwróciła się do Wnioskodawcy i Jego małżonki firma z zapytaniem, czy nieruchomość oznaczona numerem 1 w obrębie A gmina B jest własnością Wnioskodawcy i Jego małżonki i czy Wnioskodawca wraz z małżonką wyrażają chęć sprzedaży ww. nieruchomości w celu zagospodarowania jej pod budowę hal magazynowych i logistycznych.

W dniu (…) 2018 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli Przedwstępną Umowę Sprzedaży Nieruchomości z zainteresowaną spółką C (dalej: Kupujący) z datą ważności do dnia (…) 2019 r., dotyczącą działki oznaczonej numerem 1 w formie Aktu Notarialnego.

Umowa zawiera szereg warunków, między innymi:

1.  uzyskania przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowalny i uzyskanie pozwolenia na budowę,
2.  potwierdzenia że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzeń inwestycji na Przedmiocie Sprzedaży,
3.  uzyskania przez Kupujących uchwały Wspólników wyrażających zgodę na nabycie Przedmiotu Sprzedaży.

Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do dokonywania czynności związanych z czynnościami administracyjnymi celem uzyskania pozwoleń, czynności administracyjnych służących realizacji przyszłej inwestycji. W przypadku nie uzyskania przez Kupującego pozwoleń na budowę i nie spełnienia pozostałych warunków transakcja zakupu nie dojdzie do skutku.

W dniu (…) 2019 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli z Kupującym umowę w formie Aktu Notarialnego zawierającą Zmianę Przedwstępnej Umowy Sprzedaży zawartej w dniu (…) 2018 r. w zakresie wydłużenia jej obowiązywania do dnia (…) 2020 r. Dodatkowo strony ustaliły, że Sprzedający wystąpi do Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o interpretację indywidualną w przedmiocie ewentualnego opodatkowania czynności dostawy części bądź całego obszaru Nieruchomości podatkiem od towarów i usług (VAT). Pozostałe postanowienia Umowy nie uległy zmianie.

W lutym 2020 r. małżonka Wnioskodawcy, jako prowadząca gospodarstwo rolne, w skład którego wchodzi przedmiotowa nieruchomość, w myśl zawartej umowy z przyszłym nabywcą wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie. W kwietniu małżonka Wnioskodawcy otrzymała od Dyrekcji KIS „Wezwanie” datowane na dzień 17 kwietnia 2020 r. oznaczone jako numer 0112-KDIL1-3.4012.59.2020.1.TK UNP: 960525, z prośbą o uzupełnienie braków formalnych wniosku z dnia 12 lutego 2020 r. Powyższe braki zostały uzupełnione i wysłane w dniu 23 kwietnia 2020 r. W dniu 11 maja 2020 r. małżonka Wnioskodawcy otrzymała Interpretację Indywidualną z uzasadnieniem o numerze (…) ze stanowiskiem, iż sprzedaż przedmiotowej niezabudowanej działki rolnej nr 1 po spełnieniu warunków sprzedaży, czyli możliwości realizacji celu zmiany przeznaczenia przedmiotowej działki pod budowę hal logistyczno-magazynowych, nie jest/nie będzie zwolniona od podatku od towarów i usług. Stanowisko zostało przyjęte do wiadomości i zaakceptowanie.

W dniu (…) 2020 r. Wnioskodawca wraz z małżonką podpisali kolejną umowę z Kupującym w formie Aktu Notarialnego zawierającą zmianę terminu obowiązywania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży zawartej w dniu (…) 2018 r. i Aktu Notarialnego z dnia (…) 2019 r. na nowy termin (…) 2021 r. z powodu przeciągających się spraw projektowych i formalnych, i poszukiwaniem przyszłych najemców. W trakcie uzgodnień Kupujący wniósł o przygotowanie i dostarczenie Interpretacji Indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS również w stosunku do Wnioskodawcy, jako współwłaściciela przedmiotowej Nieruchomości. Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca chcąc być zgodny z ewentualnymi obwarowaniami prawnymi występuje do Dyrektora KIS o stosowną interpretację. Dodatkowo, Wnioskodawca nadmienia, że przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i na planowany dzień transakcji, tj. (…) 2021 r. nie będzie takim planem objęta. Wnioskodawca, jako zainteresowany nie występował o uchwalenie takiego planu.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 stycznia 2021 r. o poniższe informacje:

1.  Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy, korzystającym ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.).
2.  Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wnioskodawca nie wykorzystywał i nie wykorzystuje działki nr 1 do prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.
3.  Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowej działki nr 1 w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy. Powyższa działka jest wykorzystywana w działalności rolniczej przez małżonkę Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy. Wnioskodawca jest współwłaścicielem.
4.  Od momentu nabycia w roku 2001 do roku 2018 przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana do produkcji rolnej w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego przez małżonkę Wnioskodawcy. Po zawarciu Przedwstępnej Umowy Sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w lipcu 2018 r. z Kupującym, przedmiotowa nieruchomość jest ugorowana (nie jest czynnie uprawiana).
5.  W dniu (…) 2020 r. dla przedmiotowej nieruchomości (działka nr 1) jak również dla dwóch sąsiednich nieruchomości (działka nr 2, nr 3) została wydana Decyzja nr (…) o warunkach zabudowy przez Burmistrza B. O wydanie takiej decyzji występował przyszły inwestor D już (…) 2019 r. i w dniu (…) 2020 r. taką decyzję uzyskał, o numerze jak wyżej. Na moment planowanej sprzedaży przedmiotowej działki będzie ona stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę.
6.  Na dzień planowanej sprzedaży działka oznaczona numerem 1 będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
7.  Na moment sprzedaży działka nr 1 będzie terenem niezabudowanym.
8.  Przedmiotowa nieruchomość nie była udostępniana innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia itp.
9.  Wnioskodawca nie zawierał z przyszłym nabywcą żadnej umowy dzierżawy.
10.  Dla przedmiotowej nieruchomości (działka numer 1) Wnioskodawca nie dokonywał i nie zamierza dokonać jakichkolwiek czynności, i ponosić jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży.
11.  Wnioskodawca nie ogłaszał informacji o chęci czy też planowanej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu. Zainteresowany nie podejmował innych działań marketingowych wykraczających poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.
12.  Wnioskodawca nie planuje w najbliższej przyszłości sprzedaży innych nieruchomości (działek).
13.  Z potencjalnym przyszłym nabywcą (Kupującym) Wnioskodawca podpisał wraz z małżonką, jako współwłaścicielem Przedwstępna Umowę Sprzedaży Nieruchomości, o której mowa w formie Aktu Notarialnego w dniu (…) 2018 r. z datą ważności do dnia (…) 2019 r. W dniu (…) 2019 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli z potencjalnym nabywcą (Kupującym) w formie Aktu Notarialnego Zmianę Przedwstępnej Umowy Sprzedaży w zakresie wydłużenia jej obowiązywania do dnia (…) 2020 r. Kolejno, w dniu (…) 2020 r. Wnioskodawca wraz z małżonką podpisali kolejną umowę w formie Aktu Notarialnego zawierającą zmianę terminu jej obowiązywania do dnia (…) 2021 r. Przedwstępna Umowa Sprzedaży Nieruchomości zawiera następujące warunki, po spełnieniu się których zostanie zawarta Umowa Sprzedaży:
    *   uzyskaniu zaświadczeń wydanych przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych również w trybie art. 306g ustawy Ordynacja Podatkowa oraz zaświadczenia wydanego przez ZUS, KRUS potwierdzających, że sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;
    *   przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
    *   uzyskaniu przez Kupującego, na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Przedmiotu Sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
    *   uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Przedmiotu Sprzedaży, które to media (gazociąg, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Przedmiotu Sprzedaży oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
    *   potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media; wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Przedmiocie Sprzedaży;
    *   zmianie oznaczenia w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę gruntów w obszarze Przedmiotu Sprzedaży na inne niż rolne i leśne, tj. na nierolne i nieleśne lub uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego co najmniej obszaru Przedmiotu Sprzedaży, zgodnie z którym obszar Przedmiotu Sprzedaży będzie przeznaczony na cele umożliwiające prowadzenie przez Kupującego inwestycji polegającej na budowie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego;
    *   potwierdzeniu, że Przedmiot Sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;
    *   uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
    *   przedłożeniu przez Sprzedających na wezwanie Kupującego, poświadczonej notarialnie kopii dokumentu potwierdzającej tożsamość Sprzedających tj. dowodów osobistych bądź paszportów;
    *   minimum dwukrotnym podpisaniu oraz przekazaniu przez Sprzedających Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczeń dotyczących zgodności działań Sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finasowania terroryzmu;
    *   uzyskaniu przez Kupującego uchwały Wspólników wyrażających zgodę na nabycie Przedmiotu Sprzedaży.Strony w umowie postanowiły, iż warunki zawarcia Umowy Sprzedaży, opisane jak wyżej, zastrzeżone są na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży w dacie ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych warunków zawarcia Umowy Sprzedaży, pod warunkiem złożenia Sprzedającym przez Kupującego, najpóźniej w dacie ostatecznej, oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych warunków zawarcia Umowy Sprzedaży. Dodatkowo Strony postanowiły, że jeżeli w dacie Sprzedaży stan prawny Przedmiotu Sprzedaży będzie powodować, iż sprzedaż Przedmiotu Sprzedaży podlegać będzie przepisom art. 109 ustawy o gospodarowaniu nieruchomościami i tym samym prawu pierwokupu na rzecz Gminy B, Umowa Sprzedaży będzie zawarta pod warunkiem nie skorzystania przez Gminę B z prawa pierwokupu.
14.  Zgodnie z zawartą Przedwstępną Umową Sprzedaży i Zamianą Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, Kupujący na przedmiotowej działce nie będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność.
15.  Zgodnie z zawartą Przedwstępną Umową Sprzedaży i Zamianą Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, Kupujący na własne ryzyko i na własny koszt ponosi wszelkie nakłady finansowe celem uzyskania wszelkich decyzji i uzyskania ostatecznego pozwolenia na budowę. Na przedmiotową nieruchomość, zgodnie z zawartą umową, ma prawo wejść celem wytyczenia obrysu budynku z przeznaczeniem pod park magazynowo-logistyczno-produkcyjny. Powyższe nakłady finansowe ponosi we własnym zakresie.
16.  Kupującemu udzielono pełnomocnictwa do dokonywania następujących czynności:
    *   uzyskiwania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmian, cofania oraz odbioru;
    *   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zamiany klasyfikacji gruntów, uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającej ochronie oraz zmianie oznaczenia w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę gruntów na inne niż rolne i leśne, tj. na nierolne i nieleśne;
    *   uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;
    *   zawarcie w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;
    *   uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego;
    *   uzyskania – wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży – we właściwych dla Sprzedających oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale ZUS lub KRUS, PFRON zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306 ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.
17.  Przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.
18.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich. Od (…) 2019 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalności gospodarczą głównie w zakresie inżynierii i związanej z nią doradztwie technicznym.
19.  Zgodnie z zawartą Przedwstępną Umową Sprzedaży z późniejszymi zmianami, ewentualna Umowa sprzedaży ma zostać zawarta do dnia (…) 2021 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki rolnej po spełnieniu warunków sprzedaży, czyli możliwości realizacji zmiany przeznaczenia przedmiotowej działki pod budowę hal logistyczno-magazynowych transakcja będzie zwolniona z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym pismem z dnia 7 stycznia 2021 r.), w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki oznaczonej numerem 1 w świetle faktów iż na moment sprzedaży działka będzie stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z wydaną decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania (działka stanowi grunt budowlany) , zbycie działki nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 19-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Zatem, w zakresie pojęcia towarów (gruntów) mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. W konsekwencji, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości.

Należy więc stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału. Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Stosownie do art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedanej działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Niemniej jednak o tym, że działania prowadzone przez sprzedawcę gruntu przybierają profesjonalną formę decydować może również sposób wykorzystywania gruntu, stąd – jak zaznaczono powyżej – niezbędna jest każdorazowa ocena okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że w roku 2001 Wnioskodawca nabył od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa do majątku wspólnego nieruchomość składającą się z niezabudowanej działki oznaczonej numerem 1. Od momentu zakupu małżonka Wnioskodawcy, prowadząca gospodarstwo rolne, zakupione grunty rolne uprawia a uzyskane płody rolne z tej uprawy jako rolnik ryczałtowy sprzedaje (nie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie konsultacji w branży budowlanej (głównie w zakresie inżynierii i związanej z nią doradztwie technicznym) i z tego tytułu jest podatnikiem podatku VAT.

Przy zakupie gruntu w roku 2001, Wnioskodawca nie mógł skorzystać z odliczenia podatku VAT, bowiem sprzedaż tych gruntów nie była opodatkowana podatkiem VAT, zatem nie wystawiono faktury.

Aktualnie Wnioskodawca wraz z małżonką zamierza sprzedać przedmiotową działkę oznaczoną numerem 1

W dniu (…) 2018 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli Przedwstępną Umowę Sprzedaży Nieruchomości z Kupującym z datą ważności do dnia (…) 2019 r., dotyczącą działki oznaczonej numerem 1 w formie Aktu Notarialnego. Umowa zawiera szereg warunków między innymi: uzyskania przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowalny i uzyskania pozwolenia na budowę; potwierdzenia że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzeń inwestycji na Przedmiocie Sprzedaży oraz uzyskania przez Kupujących uchwały Wspólników wyrażających zgodę na nabycie Przedmiotu Sprzedaży.

Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do dokonywania czynności związanych z czynnościami administracyjnymi celem uzyskania pozwoleń, czynności administracyjnych służących realizacji przyszłej inwestycji. W przypadku nie uzyskania przez Kupującego pozwoleń na budowę i nie spełnienia pozostałych warunków transakcja zakupu nie dojdzie do skutku.

W dniu (…)2019 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli z Kupującym umowę w formie Aktu Notarialnego zawierającą Zmianę Przedwstępnej Umowy Sprzedaży zawartej w dniu (…)2018 r. w zakresie wydłużenia jej obowiązywania do dnia (…)2020 r.

W dniu (…)2020 r. Wnioskodawca wraz z małżonką podpisali kolejną umowę z Kupującym w formie Aktu Notarialnego zawierającą zmianę terminu obowiązywania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży zawartej w dniu (…)2018 r. i Aktu Notarialnego z dnia (…) 2019 r. na nowy termin (…) 2021 r. z powodu przeciągających się spraw projektowych i formalnych i poszukiwaniem przyszłych najemców.

Przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i na planowany dzień transakcji. Wnioskodawca, jako zainteresowany nie występował o uchwalenie takiego planu.

Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy, korzystającym ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wnioskodawca nie wykorzystywał i nie wykorzystuje działki nr 1 do prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowej działki nr 1 w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy. Powyższa działka jest wykorzystywana w działalności rolniczej przez małżonkę Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy. Wnioskodawca jest współwłaścicielem.

Od momentu nabycia w roku 2001 do roku 2018 przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana do produkcji rolnej w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego przez małżonkę Wnioskodawcy. Po zawarciu Przedwstępnej Umowy Sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w lipcu 2018 r. z Kupującym, przedmiotowa nieruchomość jest ugorowana (nie jest czynnie uprawiana).

W dniu (…)2020 r. dla przedmiotowej nieruchomości (działka nr 1) została wydana decyzja o warunkach zabudowy. O wydanie takiej decyzji występował przyszły inwestor D już (…)2019 r. i w dniu (…) 2020 r. taką decyzję uzyskał, o numerze jak wyżej. Na moment planowanej sprzedaży przedmiotowej działki będzie ona stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę.

Na dzień planowanej sprzedaży działka oznaczona numerem 1 będzie stanowić grunt przeznaczony pod zabudowę, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Na moment sprzedaży działka nr 1 będzie terenem niezabudowanym.

Przedmiotowa nieruchomość nie była udostępniana innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia itp.

Wnioskodawca nie zawierał z przyszłym nabywcą żadnej umowy dzierżawy.

Dla przedmiotowej nieruchomości (działka numer 1) Wnioskodawca nie dokonywał i nie zamierza dokonać jakichkolwiek czynności, i ponosić jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży.

Wnioskodawca nie ogłaszał informacji o chęci czy też planowanej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu. Zainteresowany nie podejmował innych działań marketingowych wykraczających poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

Wnioskodawca nie planuje w najbliższej przyszłości sprzedaży innych nieruchomości (działek).

Z potencjalnym przyszłym nabywcą (Kupującym) Wnioskodawca podpisał w dniu (…) 2018 r. – wraz z małżonką, jako współwłaścicielem – Przedwstępna Umowę Sprzedaży Nieruchomości. Przedwstępna Umowa Sprzedaży Nieruchomości zawiera warunki, po spełnieniu się których zostanie zawarta Umowa Sprzedaży.

Strony w umowie postanowiły, iż warunki zawarcia Umowy Sprzedaży, opisane jak wyżej, zastrzeżone są na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży w dacie ostatecznej, pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z tych warunków zawarcia Umowy Sprzedaży, pod warunkiem złożenia Sprzedającym przez Kupującego, najpóźniej w dacie ostatecznej, oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z tych warunków zawarcia Umowy Sprzedaży. Dodatkowo Strony postanowiły, że jeżeli w dacie Sprzedaży stan prawny Przedmiotu Sprzedaży będzie powodować, iż sprzedaż Przedmiotu Sprzedaży podlegać będzie przepisom art. 109 ustawy o gospodarowaniu nieruchomościami i tym samym prawu pierwokupu na rzecz Gminy B, Umowa Sprzedaży będzie zawarta pod warunkiem nie skorzystania przez Gminę B z prawa pierwokupu.

Zgodnie z zawartą Przedwstępną Umową Sprzedaży i Zamianą Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, Kupujący na przedmiotowej działce nie będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność.

Zgodnie z zawartą Przedwstępną Umową Sprzedaży i Zamianą Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, Kupujący na własne ryzyko i na własny koszt ponosi wszelkie nakłady finansowe celem uzyskania wszelkich decyzji i uzyskania ostatecznego pozwolenia na budowę. Na przedmiotową nieruchomość, zgodnie z zawartą umową, ma prawo wejść celem wytyczenia obrysu budynku z przeznaczeniem pod park magazynowo-logistyczno-produkcyjny. Powyższe nakłady finansowe ponosi we własnym zakresie. Kupującemu udzielono pełnomocnictwa do dokonywania następujących czynności: uzyskiwania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmian, cofania oraz odbioru; uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zamiany klasyfikacji gruntów, uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającej ochronie oraz zmianie oznaczenia w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę gruntów na inne niż rolne i leśne, tj. na nierolne i nieleśne; uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych; zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg; uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego; uzyskania – wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży – we właściwych dla Sprzedających oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale ZUS lub KRUS, PFRON zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306 ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich. Od kwietnia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalności gospodarczą głównie w zakresie inżynierii i związanej z nią doradztwie technicznym.

Zgodnie z zawartą Przedwstępna Umowa Sprzedaży z późniejszymi zmianami, ewentualna Umowa sprzedaży ma zostać zawarta do dnia (…) 2021 r.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, czy w związku ze sprzedażą przedmiotowej działki rolnej po spełnieniu warunków sprzedaży, czyli możliwości realizacji celu zmiany przeznaczenia przedmiotowej działki pod budowę hal logistyczno-magazynowych, powyższa transakcja będzie zwolniona od podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości, Zainteresowany będzie spełniał przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca podpisał z przyszłym nabywcą w dniu (…) 2018 r. Przedwstępną Umowę Sprzedaży, która uzależnia zawarcie docelowej umowy sprzedaży od łącznego spełnienia warunków określonych w ww. umowie, tj.:

*   uzyskania zaświadczeń wydanych przez właściwe: urząd skarbowy, urząd gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych również w trybie art. 306g ustawy Ordynacja Podatkowa oraz zaświadczenia wydanego przez ZUS, KRUS potwierdzających, że sprzedający nie zalegają z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;
*   przeprowadzenia przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Przedmiotu Sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
*   uzyskania przez Kupującego, na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Przedmiotu Sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
*   uzyskania przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie Przedmiotu Sprzedaży, które to media (gazociąg, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne, rowy melioracyjne itp.) mogą znajdować się na terenie Przedmiotu Sprzedaży oraz kolidować z planowaną przez Kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
*   potwierdzenia, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media; wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzenia ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Przedmiocie Sprzedaży;
*   zmiany oznaczenia w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę gruntów w obszarze Przedmiotu Sprzedaży na inne niż rolne i leśne, tj. na nierolne i nieleśne lub uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego co najmniej obszaru Przedmiotu Sprzedaży, zgodnie z którym obszar Przedmiotu Sprzedaży będzie przeznaczony na cele umożliwiające prowadzenie przez Kupującego inwestycji polegającej na budowie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego;
*   potwierdzenia, że Przedmiot Sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;
*   uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
*   przedłożenia przez Sprzedających na wezwanie Kupującego, poświadczonej notarialnie kopii dokumentu potwierdzającej tożsamość Sprzedających tj. dowodów osobistych bądź paszportów;
*   minimum dwukrotne podpisanie oraz przekazanie przez Sprzedających Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczeń dotyczących zgodności działań Sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy oraz finasowania terroryzmu;
*   uzyskania przez Kupującego uchwały Wspólników wyrażających zgodę na nabycie Przedmiotu Sprzedaży.

Ponadto, Wnioskodawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do dokonywania następujących czynności: uzyskiwania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmian, cofania oraz odbioru; uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zamiany klasyfikacji gruntów, uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającej ochronie oraz zmianie oznaczenia w ewidencji gruntów na inne niż rolne i leśne, tj. na nierolne i nieleśne; uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych; zawarcia w imieniu Sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg; uzyskania decyzji dotyczących pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez Kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości inwestycji planowanej przez Kupującego; uzyskania – wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży – we właściwych dla Sprzedających oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale ZUS lub KRUS, PFRON zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306 ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Zatem, Zainteresowany udzielił pełnomocnictw Kupującemu do dokonywania w imieniu Wnioskodawcy czynności niezbędnych do umożliwienia realizacji planów inwestycyjnych Kupującego (polegających na budowie hal logistyczno-magazynowych), w tym także uzyskania niezbędnych decyzji.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości (działki nr 1) podejmuje On pewne działania w sposób zorganizowany.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Zainteresowanego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Zainteresowanego sprzedaż ww. działki nr 1 będzie stanowić, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż przedmiotowej działki nr 1 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W związku z powyższym, sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 1 będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działki nr 1 będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże w tym miejscu należy wskazać, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być albo opodatkowana przy zastosowaniu właściwej stawki podatku albo może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż-6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży jest/będzie działka nr 1, dla której w dniu (…) 2020 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy (o wydanie której występował przyszły inwestor D), zgodnie z którą przedmiotowa działka nr 1 na dzień planowanej sprzedaży (umowa sprzedaży ma zostać zawarta do dnia (…) 2021 r.), będzie stanowić grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że ww. działka spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży działki nr 1, nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem nie zostały spełnione warunki określone w tym przepisie.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych –niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków będą daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towaru i usług, prowadzącym od roku 2019 jednoosobową działalność gospodarczą, głównie w zakresie inżynierii i związanej z nią doradztwem technicznym. Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowej działki nr 1 w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Przedmiotowa działka była wykorzystywana w latach 2001-2018 (tj. od momentu nabycia do momentu podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży) przez małżonkę Wnioskodawcy wyłącznie w działalności rolniczej (do produkcji rolnej w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego). Od momentu podpisania Przedwstępnej Umowy Sprzedaży w lipcu 2018 r. przedmiotowa działka nr 1 nie jest czynnie uprawiana (jest ugorowana). Wnioskodawca nabył ww. działkę do majątku wspólnego od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa w roku 2001. Przedmiotowa działka nr 1 nie została nabyta w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Przy zakupie gruntu w roku 2001 Wnioskodawca nie mógł skorzystać z odliczenia podatku od towarów i usług, bowiem sprzedaż tych gruntów nie była opodatkowana podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższą informację, stwierdzić należy, że przy nabyciu ww. działki nie wystąpił podatek, który by podlegał odliczeniu. Zatem nie można uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Jemu nie przysługiwało. Tym samym nie został spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Należy bowiem nadmienić, że brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że: „Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, że przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, że nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (…) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

Natomiast, zgodnie z art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy, przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem w odniesieniu do dostawy udziałów we współwłasności przedmiotowej działki nr 1 nie ma/nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak bowiem wynika z powyższych wyjaśnień niespełnienie jednego z warunków określonych w powyższym przepisie daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, dostawa udziałów we współwłasności przedmiotowej działki nr 1, jest/będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy).

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę udziałów we współwłasności przedmiotowej niezabudowanej działki nr 1 – po spełnieniu warunków sprzedaży czyli możliwości realizacji zmiany przeznaczenia przedmiotowej działki pod budowę hal logistyczno-magazynowych – nie jest/nie będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego – niniejsza interpretacja skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla małżonki Wnioskodawcy.

Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.