Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.648.2025.1.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-03
Teza: Obowiązki płatnika w stosunku do pracownika pracującego
częściowo z terytorium Włoch.
Słowa kluczowe: Włochy
obowiązek-obowiązek płatnika
pracownik
płatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-
Zakłady pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7-art. 39-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    X (dalej jako: „Instytut”, „Wnioskodawca”, „Płatnik”), od dnia 1 marca 2014 r. zatrudnia
    obywatela Włoch - na stanowisku Profesora Instytutu (dalej jako: „pracownik”) w różnych
    wymiarach czasu pracy.
    Instytut nie posiadał ani nie posiada na terytorium Włoch żadnej formy stałej obecności,
    takiej jak zakład, placówka, filia czy oddział, w związku z czym jego wynagrodzenie nie było
    ani nie jest ponoszone przez żaden podmiot tego rodzaju.
    Zgodnie z przedłożonymi przez pracownika dokumentami, w okresie od 1 stycznia 2018 r.
    do 14 czerwca 2022 r. był on polskim rezydentem podatkowym i świadczył pracę
    częściowo stacjonarnie w Instytucie w Polsce, a częściowo zdalnie z terenu Włoch. W tym
    okresie posiadał w Polsce ośrodek interesów osobistych i gospodarczych. Pracownik
    posiada certyfikaty rezydencji wydane przez polski organ, potwierdzające miejsce
    zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski w ww. okresie.
    Od 15 czerwca 2022 r. do chwili obecnej pracownik jest rezydentem podatkowym Włoch
    (posiada stosowne certyfikaty rezydencji wydane przez włoski organ skarbowy). Instytut
    jako płatnik posiada certyfikat rezydencji wskazujący, że do 14 czerwca 2022 r. pracownik
    był rezydentem podatkowym Polski. Od 2020 r. (z powodu pandemii Covid-19) pracownik
    pracował stacjonarnie w Polsce krócej niż 183 dni w roku podatkowym. Jak wskazano od
    15 czerwca 2022 r. jego ośrodek interesów osobistych przemieścił się na stałe poza
    Polskę, a duża część pracy dla Instytutu jest wykonywana zdalnie z Włoch.
    Pracownik przepracował:
      w 2018 r. 70% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 30% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce w dniach:
      - od 8 do 30 stycznia;
      - od 1 do 8 oraz od 22 do 28 lutego;
      - od 1 do 9 oraz od 21 do 26 marca;
      - od 3 do 13 oraz od 23 do 25 kwietnia;
      - od 13 do 17 maja;
      - od 28 do 30 czerwca;
      - od 2 do 20 oraz od 30 do 31 lipca;
      - od 1 do 31 sierpnia;
      - od 1 do 3 oraz od 12 do 20 września;
      - od 1 do 26 października;
      - od 19 do 26 listopada;
      - od 11 do 24 grudnia.
    - łącznie 187 dni.

      w 2019 r. 70% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 30% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce:
      - od 3 do 18 stycznia;
      - od 26 do 28 lutego;
      - od 1 do 14 oraz od 26 do 31 marca;
      - od 1 do 5 kwietnia;
      - od 26 do 30 maja;
      - od 1 do 8 czerwca;
      - od 1 do 5 lipca;
      - od 11 do 14 sierpnia;
      - od 16 do 21 września;
      - od 15 do 26 października;
      - od 16 do 21 grudnia.
    - łącznie 90 dni.
      w 2020 r. 5% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 95% zdalnie z Włoch, z
      powodu COVID oraz przebywał w Polsce w dniach:
      - od 25 do 31 stycznia;
      - od 1 do 5 lutego;
      - od 14 do 30 września;
      - od 22 do 30 listopada.
    - łącznie 38 dni.
      w 2021 r. 15% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 85% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce w dniach:
    - od 25 do 29 stycznia;
    - od 20 do 26 lutego;
    - od 24 do 31 marca;
    - od 26 do 30 kwietnia;
    - od 24 do 31 maja;
    - od 20 do 30 lipca;
    - od 30 do 31 sierpnia;
    - od 1 do 5 września;
    - od 20 do 30 listopada.
    - łącznie 61 dni.

      w 2022 r. 20% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 80% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce w dniach:
      - od 17 do 21 stycznia;
      - od 20 do 25 marca;
      - od 24 do 29 kwietnia;
      - od 20 do 25 czerwca;
      - od 18 do 22 lipca;
      - od 25 do 30 września;
      - od 21 do 25 listopada;
      - od 19 do 23 grudnia.
    - łącznie 44 dni.
      w 2023 r. 20% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 80% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce w dniach:
      - od 16 do 20 stycznia;
      - od 20 do 24 lutego;
      - od 20 do 24 marca;
      - od 24 do 29 kwietnia;
      - od 26 do 30 czerwca;
      - od 24 do 28 lipca;
      - od 18 do 22 września;
      - od 16 do 20 października;
      - od 26 do 30 listopada.
    - łącznie 46 dni.
      w 2024 r. 20% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 80% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce dniach:
      - od 21 do 26 stycznia;
      - od 17 do 22 marca;
      - od 20 do 24 maja;
      - od 22 do 27 lipca;
      - od 14 do 21 września;
      - od 21 do 25 października.
    - łącznie 35 dni.
    Zgodnie z zawartą z pracownikiem umową o pracę, miejscem świadczenia pracy:
    • od 3 marca 2014 r. do 31 grudnia 2019 r. był ...;

    • od 1 stycznia 2020 r. do 28 lutego 2021 r. był ...
    • od 1 marca 2021 r. był ...
    Instytut jako płatnik w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 14 czerwca 2022 r. pobierał zaliczkę
    na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów pracownika osiąganych z tytułu
    całego należnego wynagrodzenia ze stosunku pracy, niezależnie od miejsca jej
    wykonywania, natomiast w okresie od 15 czerwca 2022 r. płatnik pobiera zaliczkę na
    podatek dochodowy od wynagrodzenia wyłącznie w części w jakiej wynagrodzenie to
    odpowiadało czasowi pracy stacjonarnej w Polsce do całego czasu pracy pracownika.
    Pracownik wciąż pozostaje zatrudniony w instytucie, przy czym wniosek odnosi się
    wyłącznie do okresu do końca 2024 roku.
    Należy również zaznaczyć, że w całym okresie świadczonej pracy, podatnik nie złożył ani
    nie planuje składać wniosków, o których mowa w art. 32 ust. 6 oraz art. 32 ust. 9 ustawy o
    PDOF.
    Ponadto w roku 2022 Instytut powziął informację, że pracownik wykonuje także pracę we
    Włoszech. W związku z powyższym okazało się, że w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 31
    grudnia 2022 r., zaistniał zbieg tytułów ubezpieczeniowych i podwójnie opłacanych
    składek społecznych pracownika (równoległa praca w dwóch krajach członkowskich UE i
    równoległe opłacanie składek ubezpieczeniowych w obu krajach członkowskich UE przez
    dwóch pracodawców - włoskiego i polskiego). W toku wyjaśnień ustalono, że pracownik
    podlega włoskim ubezpieczeniom społecznym zgodnie z art. 11 rozporządzenia
    Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie
    koordynacji zabezpieczenia społecznego. Powyższe potwierdził również oddział ZUS w
    Polsce, ze wskazaniem, że polski pracodawca jako płatnik powinien ubiegać się o zwrot
    nienależnie opłaconych składek, a następnie przekazać je pracownikowi, który w myśl
    umowy zawartej z pracodawcą przejął obowiązki płatnika składek. Zwrot nienależnie
    pobranych z wynagrodzenia składek na ubezpieczenie społeczne nastąpił w 2023 roku.
    Pytania
    1. Czy w okresie od stycznia 1 stycznia 2018 r. do 14 czerwca 2022 r. Instytut był
      zobowiązany do potrącania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia z tytułu
      umowy o pracę wypłacanego pracownikowi?
    2. Czy począwszy od 15 czerwca 2022 r. w związku z posiadaniem przez pracownika
      statusu rezydencji we Włoszech, przebywaniem w Polsce krócej niż 183 dni oraz
      wykonywaniem pracy stacjonarnie z Polski i zdalnie z Włoch, Instytut był zobowiązany
      do potrącania zaliczek na podatek dochodowy wyłącznie od wynagrodzenia
      wypłacanego pracownikowi z tytułu pracy świadczonej na terytorium Polski?
    3. Czy zwrócone pracownikowi nienależnie pobrane z wynagrodzenia składki na
      ubezpieczenie społeczne za okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2022 r. stanowiły
      dla pracownika przychód podlegający opodatkowaniu analogicznie jak przychód ze
      stosunku pracy i czy Instytut był zobowiązany do potrącenia zaliczki na podatek
      dochodowy (zgodnie ze skalą podatkową) od wypłaconego pracownikowi zwrotu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, Instytut był zobowiązany do potrącania zaliczek na podatek
    dochodowy od wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę wypłacanego pracownikowi, za
    okres od 1 stycznia 2018 r. do 14 czerwca 2022 r.
    W odniesieniu do okresu od 15 czerwca 2022 r. Instytut również był zobowiązany do
    potrącania zaliczek na podatek dochodowy w Polsce, ale od wynagrodzenia za pracę

    wypłacanego nierezydentowi z tytułu pracy świadczonej na terytorium Polski wyłącznie
    stacjonarnie. Natomiast część wynagrodzenia przypadająca na pracę świadczoną zdalnie z
    terenu Włoch podlega opodatkowaniu we Włoszech, w związku z posiadaniem przez
    podatnika w tym okresie włoskiego statusu rezydencji.
    Zwrócone pracownikowi nienależnie pobrane z wynagrodzenia składki na ubezpieczenie
    społeczne za okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2022 r. stanowiły dla pracownika
    przychód podlegający opodatkowaniu. W związku z czym Instytut był zobowiązany do
    potrącenia zaliczki na podatek dochodowy (zgodnie ze skalą podatkową) od wypłaconego
    pracownikowi zwrotu.
    UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY
    Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez
    względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy),
    zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PDOF.
    Natomiast w myśl art. 3 ust. 1a ustawy o PDOF, za osobę mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
    1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
    gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
    2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
    podatkowym.
    Wskazane w cytowanym przepisie ustawy o PDOF warunki uznania osoby fizycznej za
    rezydenta Polski rozdzielone zostały spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że
    wystarczy spełnienie któregokolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce
    zamieszkania w Polsce, a tym samym podlega w Polsce opodatkowaniu od wszystkich
    osiąganych dochodów.
    Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium Polski, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub
    gospodarczych (tzw. ośrodek interesów życiowych). Przez „centrum interesów życiowych”
    należy rozumieć różnego rodzaju powiązania rodzinne (tzw. ognisko domowe), aktywność
    społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów,
    uprawiane hobby itp. Natomiast „centrum interesów gospodarczych” oznacza przede
    wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane
    inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty,
    konta bankowe itd.
    Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się także osobę
    fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
    podatkowym. W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o PDOF, warunek ten stanowi samodzielną
    podstawę do uznania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależnie od
    omówionego powyżej posiadania na terytorium kraju centrum interesów życiowych lub
    gospodarczych. Warto również podkreślić, iż warunek przebywania na terytorium Polski
    dłużej niż przez 183 dni w roku nie musi być spełniony w formie nieprzerwanego pobytu.
    Z kolei stosownie do art. 3 ust. 2a ustawy o PDOF, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi
    podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Jednocześnie należy podkreślić, że powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów
    w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita
    Polska (art. 4a ustawy o PDOF).

    W analizowanym przypadku zastosować należy Konwencję między Rządem Polskiej
    Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od
    opodatkowania, podpisaną w Rzymie dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r. Nr 62 poz.
    374 - dalej jako „UPO”).
    Zgodnie z art. 4 UPO, w rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce
    zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z
    prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania,
    miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o podobnym charakterze.
    Jednakże niniejsze określenie nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym
    państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł położonych w tym państwie.
    Gdy dochodzi do sytuacji, że osoba fizyczna zgodnie z prawem polskim i prawem drugiego
    państwa może zostać uznana za mającą miejsce zamieszkania w obu tych krajach,
    konieczne jest zastosowanie reguł kolizyjnych zawartych we właściwej umowie o unikaniu
    opodatkowania, których postanowienia oparte są o zasady określone w Modelowej
    Konwencji OECD. Reguły kolizyjne mają doprowadzić do możliwości określenia jednego
    miejsca zamieszkania dla celów podatkowych.
    W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o PDOF, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami
    prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są
    obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy
    od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku
    pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z
    ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w
    nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
    Odpowiedź na pytanie nr 1
    Wnioskodawca dysponuje dokumentami, z których wynika, że w okresie od 1 stycznia
    2018 r. do 14 czerwca 2022 r. pracownik posiadał miejsce zamieszkania dla celów
    podatkowych oraz ośrodek interesów życiowych w Polsce. Posiadanie polskiej rezydencji
    podatkowej wiąże się z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce oraz
    koniecznością rozliczenia od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na
    miejsce położenia źródeł przychodów na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (art. 3 ustawy
    o PDOF).
    W związku z powyższym, w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 14 czerwca 2022 r. Instytut był
    zobowiązany do poboru miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy z tytułu
    wypłacanego z umowy o pracę wynagrodzenia oraz do wystawienia informacji PIT-11 po
    zakończonym roku podatkowym.
    Ze względu na nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, Instytut jako płatnik był
    zobowiązany do poboru podatku na terytorium Polski również za pracę wykonywaną w
    tym okresie zdalnie z Włoch.
    Jednakże należy wziąć pod uwagę art. 15 UPO ust. 2. Jak stanowi przepis, wynagrodzenia,
    jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie [tu: Polska] osiąga
    z pracy najemnej, wykonywanej w drugim umawiającym się państwie [tu: Włochy],
    podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym państwie [Polska], jeżeli:
    a) odbiorca przebywa w drugim państwie [Włochy] przez okres lub okresy nie
    przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego oraz
    b) wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie
    ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim państwie [Włochy], oraz

    c) wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca
    posiada w drugim państwie [Włochy],
    Biorąc pod uwagę powyższe mogło dojść do sytuacji, że pracownik mając polską
    rezydencję podatkową przebywał we Włoszech dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (np.
    w roku 2020, gdzie 95% pracy było wykonywane zdalnie z Włoch). Okoliczność ta nie
    zmienia faktu, że pracownik miał nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce ze
    względu na centrum interesów życiowych, jednakże ze względu na długość pobytu we
    Włoszech również Włochy mogły sobie rościć prawo do opodatkowania dochodu z pracy
    wykonywanej z terenu Włoch.
    Jak stanowi art. 23 UPO ust. 2 podwójnego opodatkowania w Polsce należy unikać w
    następujący sposób:
    a) Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który
    zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany we Włoszech, to
    Polska będzie, z zastrzeżeniem postanowień litery b) i c) niniejszego artykułu, zwalniać
    taki dochód od opodatkowania.
    c) Jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami umowy dochód uzyskany przez osobę
    mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce będzie zwolniony od
    opodatkowania w Polsce, Polska może przy obliczaniu podatku od pozostałego
    dochodu takiej osoby zastosować stawkę podatku, która byłaby zastosowana, gdyby
    zwolniony dochód nie uzyskał takiego zwolnienia.
    Ww. przepis ustala tzw. metodę wyłączenia z progresją. Zatem na mocy UPO, ta część
    dochodu, która może być opodatkowana we Włoszech podlega zwolnieniu z
    opodatkowania w Polsce, jednakże wpływa na wysokość stawki, która powinna być
    zastosowana do pozostałych dochodów które powinny być opodatkowane w Polsce.
    Jak stanowi bowiem art. 27 ustawy o PDOF, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1,
    oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również
    dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub
    ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub
    innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:
    1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się
      dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek
      według skali określonej w ust. 1;
    2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
    3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
    Podsumowując Instytut jako płatnik miał co do zasady obowiązek poboru zaliczek na
    podatek dochodowy od całości wypłacanego pracownikowi wynagrodzenia.
    Odpowiedź na pytanie nr 2
    Biorąc pod uwagę, że Instytut otrzymał certyfikat rezydencji pracownika świadczący o
    polskim statusie rezydencji do 14 czerwca 2022 r. oraz informację, że po tej dacie
    pracownik przebywa krócej niż 183 dni w roku podatkowym na terenie Rzeczpospolitej
    Polskiej i jednocześnie od 15 czerwca 2022 jest rezydentem podatkowym Włoch, wskazać
    należy, że w tej sytuacji (począwszy od 15 czerwca 2022 r.) pracownik posiada w Polsce
    ograniczony obowiązek podatkowy (art. 3 ust. 2a ustawy o PDOF).

    Zgodnie z art. 4a ustawy o PDOF, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z
    uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną
    jest Rzeczpospolita Polska.
    Zasady dotyczące opodatkowania dochodów z umowy o pracę uregulowane zostały w art.
    15 UPO - „praca najemna”.
    Zgodnie z art.15 ust. 1 UPO, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 17, 18, 19, 20 i
    21 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w
    umawiającym się państwie osiąga z pracy najemnej, będą podlegać opodatkowaniu tylko
    w tym państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim umawiającym się państwie.
    Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być
    opodatkowane w drugim państwie.
    Powołany art. 15 ust.1 UPO odwołuje się m.in. do uwzględnienia postanowień art. 20 UPO.
    Artykuł ten dotyczy profesorów i nauczycieli.
    Stosownie do art. 20 ust. 1 UPO, profesor lub nauczyciel, który przebywa czasowo w
    umawiającym się państwie przez okres nie przekraczający dwóch lat w celu nauczania lub
    prowadzenia prac badawczych na uniwersytecie, w szkole wyższej, szkole bądź innej
    placówce oświatowej, a który ma lub bezpośrednio przed tym pobytem miał stałe miejsce
    zamieszkania w drugim umawiającym się państwie, będzie zwolniony od opodatkowania
    w pierwszym wymienionym umawiającym się państwie z tytułu wynagrodzenia za
    nauczanie lub prowadzenie prac badawczych.
    W tym miejscu należy zastrzec, że pracownik jest zatrudniony w Instytucie od 2014 r.,
    zatem art. 20 nie znajdzie w jego przypadku zastosowania.
    Przytoczony wyżej art. 15 ust. 1 UPO, należy rozumieć w ten sposób, że pensje, płace i
    podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się
    państwie [Włochy] osiąga z pracy najemnej, będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym
    państwie [Włochy], chyba że praca wykonywana jest w drugim umawiającym się państwie
    [Polska], Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być
    opodatkowane w drugim państwie [Polska].
    Zatem w zakresie w jakim praca najemna świadczona przez rezydenta podatkowego
    Włoch jest wykonywana stacjonarnie z terenu Polski, podlega opodatkowaniu w Polsce na
    zasadach ograniczonego obowiązku podatkowego, a w pozostałym zakresie (praca zdalna
    z terenu Włoch), podlega opodatkowaniu wyłącznie we Włoszech na zasadach
    nieograniczonego obowiązku podatkowego we Włoszech. To oznacza, że Wnioskodawca
    powinien pobrać zaliczkę na podatek od wynagrodzenia pracownika w proporcji w jakiej
    czas pracy stacjonarnej w Polsce odnosi się do całego czasu pracy pracownika. Powyższa
    zasada powinna znaleźć zastosowanie w okresie zatrudnienia od 15 czerwca 2022 r do
    końca 2024 roku.
    W efekcie, przychody z tytułu wynagrodzenia pracownika nierezydenta za pracę
    świadczoną stacjonarnie na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu w Polsce i
    Instytut jako płatnik ma obowiązek pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób
    fizycznych z tytułu tak wypłacanego wynagrodzenia i wpłacić ją do właściwego urzędu
    skarbowego (zaliczkę należy pobrać w wysokości proporcjonalnie odpowiadającej
    wynagrodzeniu za czas pracy stacjonarnej w Polsce).
    Biorąc pod uwagę powyższe, wynagrodzenie pracownika z tytułu pracy dla Instytutu
    począwszy od 15 czerwca 2022 r. do końca 2024 roku podlegało opodatkowaniu w Polsce
    na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o PDOF w proporcji w jakiej praca
    ta była świadczona stacjonarnie na terenie Polski. Instytut jako płatnik był zobowiązany do
    pobierania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy oraz wystawiania informacji PIT-
    11 i przekazywania jej do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym do

    właściwego urzędu skarbowego jak również do przekazywania jej pracownikowi (w
    terminie do końca lutego, roku następującego po roku podatkowym).
    Odpowiedź na pytanie nr 3
    W opinii Wnioskodawcy zwrócone pracownikowi nienależnie pobrane z wynagrodzenia
    składki na ubezpieczenie społeczne za okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2022 r.
    stanowiły dla pracownika przychód podlegający opodatkowaniu analogicznie jak przychód
    ze stosunku pracy. W związku z czym Instytut był zobowiązany do potrącenia zaliczki na
    podatek dochodowy (zgodnie ze skalą podatkową) od wypłaconego pracownikowi zwrotu.
    Otrzymane przez pracownika środki zostały uprzednio pobrane z należnego mu
    wynagrodzenia za pracę. Co oznacza, że stanowiły nienależne pomniejszenie przychodu
    pracownika. Zatem zwrot tych środków stanowi przychód podlegający opodatkowaniu z
    tego samego źródła, z którego wcześniej pomniejszono przychód, tj. przychód ze stosunku
    pracy.
    W związku z powyższym obniżenie przez Instytut zwrotu wypłacanego pracownikowi o
    podatek dochodowy należy uznać za prawidłowe postępowanie.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w
    części prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.; t. j. Dz. U z 2018 r. poz. 1509 ze
    zm.; t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t. j. Dz. U. z
    2021 r. poz. 1128 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; t. j. Dz. U z 2024 r. poz. 226
    ze zm.; t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
      1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
        gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
      2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
        podatkowym.
    Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa
    warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce
    zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest
    równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba
    posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.
    Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z:
      1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie
      stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego
      stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
      2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez
      względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
      3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w
      tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
      4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do
      takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia
      jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
      5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych
      niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w
      tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z
      nich wynikających;
      5a) umorzenia, odkupienia, wykupienia i unicestwienia w inny sposób tytułów
      uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów
      obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz odpłatnego zbycia tych tytułów
      uczestnictwa;
      6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków
      w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu
      inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o
      podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania
      tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli
      co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego
      funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej,
      bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
      6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów
      uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;
      7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub
      potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne
      nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub
      zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia
      umowy i wykonania świadczenia;
      8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.
    Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

      Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy
      stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej
      spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone
      za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Obowiązki płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzeń ze stosunku pracy
    Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (treść obowiązująca
    do 31 grudnia 2022 r.):
      Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające
      osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy
      obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które
      uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy,
      pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z
      ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy
      - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
    Zgodnie z treścią art. 32 ust. 1 ww. ustawy (treść obowiązująca od 1 stycznia 2023 r.):
      Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami
      organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy
      obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które
      uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z
      pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z
      ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w
      nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
    Stosownie do art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (treść
    obowiązująca do w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2022 r.):
      Zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych
      przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera
      zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem
      art. 27 ust. 9 i 9a.
    Jednocześnie na podstawie art. 32 ust. 9 ww. ustawy:
      Płatnik nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez
      podatnika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod
      warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika płatnik pobiera zaliczki
      na podatek dochodowy zgodnie z ust. 2-8, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

    Z brzmienia przepisu art. 32 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    wynika, że płatnik nie jest obowiązany do poboru zaliczek, gdy spełnione są oba warunki,
    o których mowa powyżej (o czym świadczy literalne brzmienie przepisu: „płatnik nie
    pobiera”), od którego to obowiązku płatnik może odstąpić wyłącznie na wniosek
    podatnika. To na płatniku ciąży zatem powinność zbadania, czy w danej sytuacji jest on
    obowiązany zastosować przepis art. 32 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych i zaprzestać poboru zaliczek.
    Okolicznością, o której mowa w tym przepisie nie jest fakt, że pracownik opodatkowuje
    bądź będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody
    podlegają (lub będą podlegać) opodatkowaniu poza Polską. W związku z tym nie jest
    istotne czy i jak pracownik albo pracodawca wywiązują się z obowiązków nałożonych
    przepisami podatkowymi kraju zamieszkania, lecz istotne jest czy zgodnie z odpowiednią
    umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te podlegają lub będą podlegać
    opodatkowaniu poza Polską.
    Jeżeli pracodawca wie „z góry”, że zatrudniony pracownik będzie przebywał w drugim
    Państwie przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni danym roku
    kalendarzowym i tym samym wie, że dochody pracownika z pracy wykonywanej na
    terenie drugiego Państwa będą podlegały opodatkowaniu w tym drugim Państwie, to na
    podstawie art. 32 ust. 9 ww. ustawy winien odstąpić od poboru zaliczek na podatek
    dochodowy od pierwszego dnia wykonywania przez pracownika pracy na terenie drugiego
    Państwa. Jedynie na wniosek pracownika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek
    dochodowy, stosownie do przepisów ust. 2-8, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.
    Stosownie do art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty
      pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po
      miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy
      którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania
      płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według
      siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.
      Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje
      różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.
    Jak wynika z art. 38 ust. 1a ww. ustawy:
      W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o
      których mowa w art. 32-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy
      pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca
      zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą
      fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie
      posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru.
    Art. 39 ust. 1 ww. ustawy (treść obowiązująca od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r.
    Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.):
      W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z
      zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są
      obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego
      naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika
      wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a,
      urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy
      w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne
      informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5.
      Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku

      dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W
      informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie
      umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.
    W myśl art. 39 ust. 1 analizowanej ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia
    2019 r. do 31 grudnia 2021 r.; Dz.U. z 2018 r. poz. 2126) :
      Płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać
      podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu
      skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje
      zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi
      skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w
      sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne
      informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w
      zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty
      świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się
      również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu
      podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.
    Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy:
      Płatnicy, o których mowa w art. 32, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać
      podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu
      skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje
      zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi
      skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w
      sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne
      informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w
      zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty
      świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej
      wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o
      unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.
    Opodatkowanie dochodów z tytułu umowy o pracę w świetle Umowy polsko – włoskiej
    W związku z tym, że Pracownik świadczył pracę zdalnie na Państwa rzecz z terytorium
    Włoch, określając Państwa obowiązki jako płatnika, w pierwszej kolejności należy poddać
    analizie przepisy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem
    Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków
    od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz.
    U. 1989 r. Nr 62, poz. 374).
    Zgodnie z postanowieniami art. 4 ust. 1 ww. Umowy:
      W rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub
      siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z
      prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce
      zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o
      podobnym charakterze. Jednakże niniejsze określenie nie obejmuje osoby, która
      podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł
      położonych w tym Państwie.
    W myśl art. 15 ust. 1 ww. Umowy:
      Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 17, 18, 19, 20 i 21 pensje, płace i
      podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym
      się Państwie osiąga z pracy najemnej, będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym
      Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie.

      Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być
      opodatkowane w drugim Państwie.
    Ponadto, stosownie do art. 15 ust. 2 ww. Umowy:
      Bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce
      zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w
      drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym
      Państwie, jeżeli:
      a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające
      łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego oraz
      b) wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który
      nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz
      c) wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład lub stałą placówkę, którą
      pracodawca posiada w drugim Państwie.
    Artykuł 15 ust. 1 powołanej Umowy stanowi, że wynagrodzenie osoby mającej miejsce
    zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca
    wykonywana jest na terytorium Włoch. W takim przypadku dochód ten podlega
    opodatkowaniu także we Włoszech.
    Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 15 ust. 1,
    ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z
    wyjątkiem emerytur, taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca
    jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba
    fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.
    Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami/Konwencjami o unikaniu
    podwójnego opodatkowania, uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego
    wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia
    kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną ma
    określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze
    to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje
    wynagrodzenie. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze
    to państwo, w którym praca jest wykonywana.
    Natomiast art. 15 ust. 2 ww. Umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z
    którym wynagrodzenie podlega opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania, czyli w
    Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki.
    Zgodnie z pierwszym warunkiem, określonym w art. 15 ust. 2 lit. a) cytowanej Umowy,
    pracownik winien przebywać w drugim Państwie podczas jednego lub kilku okresów, nie
    przekraczających łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym.
    Drugi warunek, określony w art. 15 ust. 2 lit. b) ww. Umowy wskazuje, że wynagrodzenie
    musi być wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym
    drugim Państwie (Włoszech) miejsca zamieszkania lub siedziby.
    Z kolei, zgodnie z trzecim warunkiem określonym w art. 15 ust. 2 lit. c) powołanej Umowy,
    wynagrodzenie nie może być ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą
    pracodawca posiada w drugim Państwie (Włoszech).
    Zatem w przypadku, gdy chociaż jeden z warunków określonych w art. 15 ust. 2 ww.
    Umowy, nie jest spełniony, wynagrodzenie pracownika zatrudnionego na umowę o pracę
    podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ww. Umowy, czyli w
    państwie, w którym praca jest wykonywana (we Włoszech) oraz w państwie miejsca
    zamieszkania podatnika

    Zgodnie z art. 20 ust. 1 powołanej umowy:
      Profesor lub nauczyciel, który przebywa czasowo w Umawiającym się Państwie przez
      okres nie przekraczający dwóch lat w celu nauczania lub prowadzenia prac
      badawczych na uniwersytecie, w szkole wyższej, szkole bądź innej placówce
      oświatowej, a który ma lub bezpośrednio przed tym pobytem miał stałe miejsce
      zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, będzie zwolniony od
      opodatkowania w pierwszym wymienionym Umawiającym się Państwie z tytułu
      wynagrodzenia za nauczanie lub prowadzenie prac badawczych.
    Na podstawie art. 20 ust. 2 ww. umowy:
      Postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu nie stosuje się do dochodów z tytułu prac
      badawczych, jeżeli takie prace badawcze są podejmowane nie w interesie
      publicznym, ale głównie dla prywatnej korzyści określonej osoby lub określonych
      osób.
    Zauważam, że Państwa pracownik jest zatrudniony w Instytucie od 2014 r., zatem art. 20
    ww. umowy nie znajdzie w jego przypadku zastosowania.
    Ocena Państwa sytuacji
    Z opisu stanu faktycznego wynika, od dnia 1 marca 2014 r. zatrudniają Państwo obywatela
    Włoch - na stanowisku Profesora Instytutu w różnych wymiarach czasu pracy. Nie
    posiadali Państwo ani nie posiadacie na terytorium Włoch żadnej formy stałej obecności,
    takiej jak zakład, placówka, filia czy oddział, w związku z czym jego wynagrodzenie nie było
    ani nie jest ponoszone przez żaden podmiot tego rodzaju. Zgodnie z przedłożonymi przez
    pracownika dokumentami, w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 14 czerwca 2022 r. był on
    polskim rezydentem podatkowym i świadczył pracę częściowo stacjonarnie u Państwa w
    Polsce, a częściowo zdalnie z terenu Włoch. W tym okresie posiadał w Polsce ośrodek
    interesów osobistych i gospodarczych. Państwa Pracownik posiada certyfikaty rezydencji
    wydane przez polski organ, potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych
    na terytorium Polski w ww. okresie. Od 15 czerwca 2022 r. do chwili obecnej Państwa
    pracownik jest rezydentem podatkowym Włoch (posiada stosowne certyfikaty rezydencji
    wydane przez włoski organ skarbowy). Państwo jako płatnik posiada certyfikat rezydencji
    wskazujący, że do 14 czerwca 2022 pracownik był rezydentem podatkowym Polski. Od
    2020 r. (z powodu pandemii Covid-19) pracownik pracował stacjonarnie w Polsce krócej
    niż 183 dni w roku podatkowym. Jak wskazano od 15 czerwca 2022 r. jego ośrodek
    interesów osobistych przemieścił się na stałe poza Polskę, a duża część pracy dla Państwa
    jest wykonywana zdalnie z Włoch.
    Państwa Pracownik przepracował:
      w 2018 r. 70% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 30% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce w dniach - łącznie 187 dni.
      w 2019 r. 70% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 30% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce - łącznie 90 dni.
      w 2020 r. 5% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 95% zdalnie z Włoch, z
      powodu COVID oraz przebywał w Polsce w dniach - łącznie 38 dni.
      w 2021 r. 15% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 85% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce w dniach - łącznie 61 dni.
      w 2022 r. 20% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 80% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce w dniach - łącznie 44 dni.

      w 2023 r. 20% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 80% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce w dniach - łącznie 46 dni.
      w 2024 r. 20% wymiaru etatu stacjonarnie w Instytucie, a 80% zdalnie z Włoch oraz
      przebywał w Polsce dniach - łącznie 35 dni.
    W całym okresie świadczonej pracy, podatnik nie złożył ani nie planuje składać wniosków,
    o których mowa w art. 32 ust. 6 oraz art. 32 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Mając na względzie powyższe, stwierdzam, że w 2018 r., zostały spełnione warunki
    określone w cytowanym art. 15 ust. 2 ww. Umowy polsko-włoskiej, tj. Państwa pracownik
    był polskim rezydentem podatkowym, a jego pobyt we Włoszech nie przekroczył 183 dni
    podczas danego roku kalendarzowego, więc dochód pracownika podlegał opodatkowaniu
    tylko w Polsce. W związku z tym w odniesieniu do całości wynagrodzenia wypłacanego
    pracownikowi w tym okresie, na Państwu ciążyły obowiązki pobierania zaliczek na podatek
    dochodowy oraz sporządzania i przekazania informacji o dochodach oraz o pobranych
    zaliczkach na podatek dochodowy.
    Zatem Państwa stanowisko w tej części jest prawidłowe.
    W latach 2019-2021 Państwa pracownik był polskim rezydentem, ale przebywał we
    Włoszech przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku
    kalendarzowego. W związku z tym jeden z warunków wskazanych w art. 15 ust. 2 Umowy
    UPO w tym okresie nie został spełniony (wszystkie warunki muszą być spełnione łącznie,
    żeby zastosować ten przepis).
    W tym okresie dochód z pracy wykonywanej przez Państwa pracownika we Włoszech
    podlegał opodatkowaniu zarówno we Włoszech, jak i w Polsce.
    Przekroczenie przez Państwa pracownika minimalnego okresu pobytu we Włoszech, tj.
    183 dni podczas danego roku kalendarzowego, skutkowało tym, że od chwili
    przekroczenia tego okresu, wynagrodzenie za pracę wykonywaną we Włoszech podlega
    systemowi włoskiego prawa podatkowego, przy czym opodatkowaniu w tym kraju podlega
    dochód uzyskany od pierwszego dnia, w którym praca była tam wykonywana.
    Wskazali Państwo we wniosku, że „jako płatnik w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 14
    czerwca 2022 r. pobierali Państwo zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od
    dochodów pracownika osiąganych z tytułu całego należnego wynagrodzenia ze stosunku
    pracy, niezależnie od miejsca jej wykonywania” można wywnioskować, zatem że nie
    wiedzieli Państwo „z góry” że pracownik będzie przebywał we Włoszech przez okres lub
    okresy przekraczające łącznie 183 dni. W związku z tym do momentu nieprzekroczenia
    183 dni w roku kalendarzowym, dochody Państwa pracownika powinny być
    opodatkowane zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy, tj. w Polsce. Natomiast z chwilą
    przekroczenia przez pracownika 183 dni pobytu we Włoszech w roku kalendarzowym,
    przestali Państwo być płatnikiem zaliczek od dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej
    przez Państwa pracownika we Włoszech. Powinni Państwo zatem zaniechać poboru
    zaliczek – po przekroczeniu tego okresu wynagrodzenie za pracę wykonywaną we
    Włoszech podlega opodatkowaniu we Włoszech według przepisów prawa włoskiego.
    Natomiast od 184 dnia w latach 2019-2021 byli Państwo zobowiązani do potrącania
    zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi z tytułu
    pracy świadczonej na terytorium Polski.
    Do 14 czerwca 2022 r. Państwa pracownik był polskim rezydentem, przebywał we
    Włoszech przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku
    kalendarzowego (do 14 czerwca 2022 roku było 165 dni), w związku z tym pełnili Państwo
    obowiązki płatnika od całości wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi (przy założeniu,

    że nie wiedzieli Państwo „z góry” że pracownik będzie przebywał we Włoszech przez okres
    lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w roku kalendarzowym).
    Zatem w tym zakresie Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.
    Natomiast w okresie od 15 czerwca 2022 r. do 31 grudnia 2024 r. – Państwa pracownik był
    rezydentem Włoch i przebywał na terenie Polski poniżej 183 dni podczas danego roku
    kalendarzowego – w konsekwencji stosownie do art. 15 ust. 1 ww. umowy mają Państwo
    obowiązki płatnika wyłącznie w odniesieniu do dni, w których praca wykonywana jest
    Polsce.
    Zatem Państwa stanowisko w tej części jest prawidłowe.
    Przechodząc do kwestii pytania nr 3, tj. czy zwrócone Państwa pracownikowi nienależnie
    pobrane z wynagrodzenia składki na ubezpieczenie społeczne za okres od 1 stycznia 2018
    r. do 30 listopada 2022 r. stanowiły dla niego przychód podlegający opodatkowaniu
    analogicznie jak przychód ze stosunku pracy i czy Państwo byli zobowiązani do potrącenia
    zaliczki na podatek dochodowy (zgodnie ze skalą podatkową) od wypłaconego
    pracownikowi zwrotu.
    Z opisu wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że w roku 2022 powzięli Państwo
    informację, że Państwa pracownik wykonuje także pracę we Włoszech. W związku z
    powyższym okazało się, że w okresie od 1 stycznia 2018 do 31 grudnia 2022 r., zaistniał
    zbieg tytułów ubezpieczeniowych i podwójnie opłacanych składek społecznych pracownika
    (równoległa praca w dwóch krajach członkowskich UE i równoległe opłacanie składek
    ubezpieczeniowych w obu krajach członkowskich UE przez dwóch pracodawców -
    włoskiego i polskiego). W toku wyjaśnień ustalono, że pracownik podlega włoskim
    ubezpieczeniom społecznym zgodnie z art. 11 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i
    Rady (WE) nr 883/2004 z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji zabezpieczenia
    społecznego. Powyższe potwierdził również oddział ZUS w Polsce, ze wskazaniem, że
    polski pracodawca jako płatnik powinien ubiegać się o zwrot nienależnie opłaconych
    składek, a następnie przekazać je pracownikowi, który w myśl umowy zawartej z
    pracodawcą przejął obowiązki płatnika składek. Zwrot nienależnie pobranych z
    wynagrodzenia pracownika składek na ubezpieczenie społeczne nastąpił w 2023 r.
    W świetle powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego stanu faktycznego
    stwierdzam, że kwota potrąconych od wynagrodzenia ze stosunku pracy składek na
    ubezpieczenie społeczne, a następnie zwróconych w 2023 r. przez Państwo jako
    pracodawcę będzie stanowiła co do zasady dla Państwa pracownika przychód ze stosunku
    pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w roku, w którym składki zostaną zwrócone
    – dla zbilansowania przychodu podatkowego, winny być doliczone do podstawy
    opodatkowania, bowiem stanowić będą one de facto zwrot uprzednio nienależnie
    pomniejszonego przychodu ze stosunku pracy. Zwrot wcześniej pobranych składek na
    ubezpieczenie społeczne byłby obojętny podatkowo jedynie wówczas, gdyby składki te – w
    roku ich potrącenia – nie pomniejszały dochodu (przychodu) do opodatkowania.
    Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że kwota nadpłaconych składek na
    ubezpieczenia społeczne w części sfinansowanej przez pracownika, a następnie zwrócona
    przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych za pośrednictwem płatnika składek, oznacza zwrot
    uprzednio pomniejszonego przychodu ze stosunku pracy. Stanowi dla pracownika
    przychód ze stosunku pracy w miesiącu, w którym kwota nadpłaconych składek została
    wypłacona podatnikowi (postawiona do dyspozycji). Zatem Państwo jako płatnik byliście
    zobowiązani do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy (zgodnie ze skalą podatkową)
    od wypłaconego pracownikowi zwrotu.
    Reasumując Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej
    sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa –
    niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa. Nie wywołuje skutków prawnych dla
    innych osób (np. Państwa pracownika).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego ... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.