Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-170/13/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-10
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; grunty-sprzedaż gruntów; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2013r. (data wpływu 25 lutego 2013r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 maja 2013r. (data wpływu 17 maja 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 maja 2013r. (data wpływu 17 maja 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 30 kwietnia 2013r. znak: IBPP1/443-170/13/KJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Właścicielem gospodarstwa rolnego Wnioskodawca został w 1979r. Wówczas to gospodarstwo rolne, które w tamtym czasie obejmowało grunty o powierzchni 4,75 ha, zostało przekazane Wnioskodawcy przez ojca. Umowa w sprawie przekazania własności i posiadania gospodarstwa rolnego została zawarta w dniu 3 października 1979r. w Urzędzie Gminy. W umowie tej stwierdzono, że Wnioskodawca spełnia warunki niezbędne do prowadzenia gospodarstwa rolnego wymagane przez ówcześnie obowiązujące przepisy prawa, pracuje w tym gospodarstwie rolnym oraz daje gwarancje prowadzenia gospodarstwa rolnego. Gospodarstwo rolne było przez Wnioskodawcę wykorzystywane do produkcji kukurydzy i uprawy zbóż. W 1986r. Wnioskodawca otrzymał stosowne zaświadczenie z Urzędu Gminy, z którego wynika, że ma on prawo sprzedawać na terenie województwa kukurydzę oprawioną i przygotowaną, która pochodzi z jego gospodarstwa.

W kolejnych latach Wnioskodawca starał się powiększać prowadzone gospodarstwo rolne. W związku z tym, posiadane oszczędności wydatkował na zakup gruntów. Wnioskodawca między innymi zawarł dwie transakcje zakupu gruntu w 1999r. i 2001r. (niniejszy wniosek dotyczy ustalenia skutków sprzedaży części gruntu, który został kupiony przez Wnioskodawcę w 1999r. i 2001r.).

W celu powiększenia gospodarstwa Wnioskodawca kupił w 1999r. grunty rolne o powierzchni 1,5 ha (kupiony grunt stanowił jedną działkę ewidencyjną). W akcie notarialnym dokumentującym transakcję zakupu zostało zaznaczone, że na nabytym gruncie Wnioskodawca będzie prowadzić działalność rolniczą. Kupowany w 1999r. grunt - zgodnie z obowiązującym wówczas planem zagospodarowania przestrzennego - położony był w całości na terenie rolnym wykorzystywanym na cele produkcji rolniczej i stanowił nieruchomość rolną w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. W 2001r. Wnioskodawca dokupił dodatkowo 65 arów ziemi graniczącej bezpośrednio z gruntem kupionym w 1999r. (kupiony grunt stanowił jedną działkę ewidencyjną). Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że działka 65 arowa stanowiła pas ziemi, który okalał z dwóch stron działkę nabytą w 1999r. W efekcie nabycie tej 65 arowej działki pozwoliło Wnioskodawcy na poszerzenie i wydłużenie działki nabytej w 1999r.

Grunt kupiony w 2001r. - mimo że bezpośrednio przylegał do nieruchomości nabytej w 1999r. - był już zaklasyfikowany w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego - jako teren przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz równorzędną zagrodową, usługi oraz rzemiosło nieuciążliwe. Po nabyciu przez Wnioskodawcę gruntu, jeszcze w 1999r., doszło bowiem do zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w gminie. Z uwagi na zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zmieniło się też przeznaczenie działki kupionej przez Wnioskodawcę w 1999r. przestała ona być zaliczana do terenów rolnych. Stała się ona działką budowlaną.

Grunty nabyte w 1999r., jak i w 2001r. - podobnie jak gospodarstwo rolne, które Wnioskodawca otrzymał od ojca - położone są w Y. Gospodarstwo rolne, które Wnioskodawca otrzymał od ojca i grunty nabyte w 1999r. i 2001r. nie są jednak gruntami bezpośrednio sąsiadującymi ze sobą. Grunty kupione przez Wnioskodawcę w 1999r. i w 2001r. nie były w chwili ich nabycia przez Wnioskodawcę i nadal nie są zabudowane.

Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że na zakup działek w 1999r. i 2001r. zdecydował się przede wszystkim z myślą o dzieciach. Wnioskodawca ma trzy córki i jednego syna. Dzieci Wnioskodawcy przyszły na świat w latach 1989 - 1999. Wnioskodawca nabył działki zakładając, że jego dzieci będą chciały w przyszłości mieszkać w Y., w pobliżu rodzinnego domu. Wnioskodawca działki chciał - i nadal chce - docelowo przekazać dzieciom.

Po nabyciu gruntów w 1999r. i 2001r. Wnioskodawca podjął starania umożliwiające ich scalenie, a następnie dokonanie ich nowego podziału ewidencyjnego. Jak była o tym mowa, działka 65 arowa, którą Wnioskodawca kupił w 2001r. była bowiem pasem ziemi, który z dwóch stron przylegał do działki nabytej w 1999r. Wnioskodawca chciał, aby nowy podział ewidencyjny pozwolił mu w przyszłości na swobodny podział ziemi między czwórkę jego dzieci. Wnioskodawcy zależało na tym, aby ziemia została podzielona na wiele ewidencyjnych działek, tak aby była możliwość podziału działek na cztery części w różnych konfiguracjach i w różnym układzie (w zależności od decyzji dzieci i Wnioskodawcy). Wnioskodawca poprosił geodetę również o wytyczenie w nowym podziale ewidencyjnym drogi, tak aby w przyszłości każde z dzieci - niezależnie od dokonanego wyboru co do poszczególnych działek ewidencyjnych - miało do niej dostęp. Wnioskodawca chciał bowiem, aby działki przekazywane poszczególnym dzieciom miały podobną wartość. Chciał też zapobiec ewentualnym sporom, do których mogłoby w przyszłości dojść między rodzeństwem gdyby niektóre z działek nie posiadały dostępu do drogi. W efekcie doszło do scalenia działek nabytych przez Wnioskodawcę w 1999r. i 2001r. i ich podziału początkowo na 17, a ostatecznie na 18 działek ewidencyjnych (dalej działki te zwane są „Działkami”).

W 2009r. Wnioskodawca zdecydował się sprzedać jedną z ewidencyjnie wydzielonych Działek. Działkę tą kupił pełnomocnik osoby, od której Wnioskodawca nabył grunt w 2001r. Pełnomocnik ten zgłosił się do Wnioskodawcy z pytaniem, czy nie chciałby odsprzedać części ziemi kupionej w 1999r. i 2001r. Ponieważ osobie tej bardzo zależało na zakupie działki Wnioskodawca zgodził się na sprzedaż jednej Działki (brzegowej). Co do pozostałej części nieruchomości podtrzymał bowiem swój plan tj. podział ziemi między dzieci.

W 2010r. sytuacja finansowa Wnioskodawcy uległa pogorszeniu z uwagi na utratę pracy. Skłoniło to Wnioskodawcę do sprzedaży części posiadanej nieruchomości. Wnioskodawca sprzedał cztery przylegające do siebie Działki ewidencyjne osobom zamieszkałym w S. (kupującymi były osoby ze sobą spokrewnione. Były one rodzeństwem. Dwie Działki kupił brat, a kolejne Dwie jego siostra wraz z mężem, przy czym Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że w 2011r. sprzedał rodzeństwu wyłącznie dwie Działki, kolejne dwie sprzedał im w 2012r., gdyż jego sytuacja finansowa nie uległa poprawie). Poza wyżej opisanymi transakcjami, również w 2012r., doszło do sprzedaży jeszcze jednej Działki.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zdecydował się na dokonanie w 2011r. i 2012r. opisanych transakcji sprzedaży z uwagi na trudną sytuację finansową. Wnioskodawca ma na utrzymaniu rodzinę (żonę i czwórkę dzieci), przeprowadzał też w tym okresie remont domu rodzinnego. Innymi słowy sprzedaż Działek wymuszona została przez sytuację finansową, nie była natomiast odgórnym celem Wnioskodawcy, gdyż pochodząc z rodziny rolniczej i sam będąc rolnikiem przywiązany jest do ziemi, która ma dla niego nie tylko wartość materialną.

Wnioskodawca wyjaśnia, że nie podejmował szczególnych czynności w celu przygotowania Działek do sprzedaży. W szczególności:

*   nie dokonywał uzbrajania terenu (w szczególności nie podejmował działań mających na celu doprowadzenie do poszczególnych Działek kanalizacji, budowy przyłączy do sieci energetycznej, czy wodociągowej, itp.),
*   nie występował o pozwolenie na budowę w odniesieniu do żadnej z Działek,
*   nie poszukiwał nabywców poprzez ogłoszenia w prasie, internecie, czy na słupach informacyjnych. Jak wyjaśniano wcześniej, w 2009r. dokonał sprzedaży jednej Działki ulegając prośbom osoby, która wcześniej brała udział w transakcji sprzedaży gruntu na rzecz Wnioskodawcy. W kolejnych latach również nie podejmował żadnych czynności o charakterze zorganizowanym i ciągłym, które mogłyby być uznane za rozpoczęcie działalności polegającej na handlu nieruchomościami. Jak była o tym mowa, w 2010r. stracił pracę i o tym fakcie dowiedzieli się znajomi i sąsiedzi. Dlatego też do Wnioskodawcy zgłosiły się osoby zamieszkałe w okolicy z pytaniem, czy nie byłby skłonny dokonać sprzedaży którejś z Działek.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie planuje sprzedaży kolejnych Działek. Chce przekazać je dzieciom. Wnioskodawca nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami, czy pośrednictwie w sprzedaży nieruchomościami. Nie prowadzi też i nie prowadził wcześniej działalności budowlanej ani deweloperskiej. Działki nie były też oddawane przez Wnioskodawcę w najem, dzierżawę, itp.

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Nabyte przez Niego grunty w latach 1999 i 2001 nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Z gruntów tych Wnioskodawca nie dokonywał i nie dokonuje sprzedaży produktów rolnych. Przedmiotowe nieruchomości wykorzystywane były przez cały okres ich posiadania jedynie na potrzeby własne Wnioskodawcy. Wnioskodawca uprawiał na gruntach kukurydzę, zboże, mieszanki. Produktów tych nie odsprzedawał, ale wykorzystywał na potrzeby własnego gospodarstwa. Wnioskodawca nie posiadał i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego.
2.  Wnioskodawca nie jest i nie był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
3.  Na przedmiotowych gruntach Wnioskodawca uprawiał zboże, mieszanki oraz kukurydzę wyłącznie w celach prywatnych. Nie dokonywał i nie dokonuje sprzedaży ww. produktów rolnych.
4.  Poza nabyciem gruntów, których dotyczy wniosek dokonał zakupu :
    *   w 1999r. działki o powierzchni 1 hektara i 10 arów. Działka ta kupiona została od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Położona jest w pobliżu ziemi odziedziczonej przez Wnioskodawcę po ojcu i działek, których dotyczy złożony wniosek o interpretację. W 2000r. Wnioskodawca dokupił od sąsiadki dodatkowo 52 a działki bezpośrednio przylegającej do działki kupionej w 1999r. od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Obie działki nie były przez Wnioskodawcę dzielone (z wyjątkiem wydzielenia kawałka gruntu w związku z budową drogi gminnej). Wnioskodawca nie wynajmuje tych działek ani nie wydzierżawia osobom trzecim, ale wykorzystuje obie działki na potrzeby własne (z działek zbierane jest siano).
    *   Wnioskodawca zakupił też 3 działki bezpośrednio sąsiadujące z jego ogrodem. Transakcji dokonano: w 1999r. Wnioskodawca kupił 9a, w 2005r. - 11a i w 2009 r. - 11a. Działki te kupione zostały od sąsiadów, którzy wyzbywali się posiadanej ziemi. Działki te kupione zostały celem powiększenia siedliska rodzinnego (ogrodu). Zakupione działki nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Działki są i były wykorzystywane wyłącznie na potrzeby własne Wnioskodawcy i jego rodziny (ogród).

Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży innych gruntów niż opisanych we wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek dokonana przez Wnioskodawcę w latach 2009-2012 podlegała opodatkowaniu VAT? W szczególności, czy należy uznać, że Wnioskodawca dokonując transakcji sprzedaży działek działał w charakterze podatnika podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek dokonana przez Wnioskodawcę w latach 2009-2012 nie podlegała opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca dokonując transakcji sprzedaży działek nie działał w charakterze podatnika podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej „Ustawą VAT”) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność dostawy towarów wiąże się z koniecznością naliczenia podatku VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Definicja podatnika została zawarta w art. 15 ust. 1 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast art. 15 ust. 2 Ustawy VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle definicji zawartej w art. 15 Ustawy VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma więc ich zorganizowany charakter. Dodatkowo wskazać należy, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania. Innymi słowy musi ona być związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT tylko w sytuacji, gdy działaniom sprzedawcy gruntu można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Taki pogląd potwierdzają sądy administracyjne:

Zdaniem NSA (uchwała 7 sędziów z dnia 29 października 2007r., sygn. akt I FPS 3/07) art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy VAT stanowi wyraźnie, że „warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, ze działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, aby czynność podlegała opodatkowaniu musi być realizowana przez podmiot działający zawodowo”.

W wyroku NSA z dnia 16 lutego 2010r., sygn. akt I FSK 2130/08, sąd argumentował: „przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną”.

Zdaniem WSA w Warszawie (tak w wyroku z dnia 27 stycznia 2012r. sygn. akt III SA/Wa 2713/11) sprzedaż gruntu może stanowić działalność gospodarczą albo może być dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym. O odpowiednim zakwalifikowaniu dokonywanej czynności decyduje każdorazowo stopień aktywności sprzedawcy w zakresie obrotu nieruchomościami. Sąd ten podkreślił, że dany sprzedawca może być uznany za podatnika podatku VAT tylko wówczas, gdy stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami wskazuje, że angażuje on środki „podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej”.

Sąd wskazał też elementy stanu faktycznego, które powinny być brane pod uwagę przy ocenie, czy dana sprzedaż stanowi działalność gospodarczą podlegającą VAT, czy też jest dokonywana w ramach zarządzania majątkiem prywatnym i jako taka nie podlega opodatkowaniu VAT. W szczególności Sąd zwrócił uwagę, że:

1.  Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu.
2.  Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.
3.  Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych.
4.  Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.
5.  Okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
6.  Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie nie powinno być wątpliwości co do tego, że nie występował on w charakterze podatnika podatku VAT, gdyż Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności wskazujących, że zamierza dokonywać sprzedaży działek w sposób zorganizowany i ciągły. W szczególności Wnioskodawca nie wykazał inicjatywy w celu zmiany klasyfikacji gruntów, nie dokonał uzbrojenia terenu, nie podjął również żadnych działań marketingowych mających na celu zareklamowanie sprzedawanych działek. Nie poszukiwał nabywców poprzez ogłoszenia w prasie, internecie czy na słupach informacyjnych, a informację o możliwości sprzedaży przekazywane były tzw. „drogą pantoflową” poprzez znajomych i sąsiadów.

O zamiarze prowadzenia działalności nie powinien świadczyć sam fakt podziału gruntu na kilkanaście działek ewidencyjnych. Jak Wnioskodawca wyjaśniał wcześniej podział ten miał umożliwić mu opracowanie różnych scenariuszy podziału ziemi między czwórkę jego dzieci. Warto przy tym zauważyć, że zdaniem NSA (tak w wyroku z dnia 1 grudnia 2011r., sygn. akt I FSK 1625/11) nawet, gdy dochodzi do nabycia gruntu z zamiarem jego odsprzedania (co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca) nabycie to - samo w sobie - nie czyni zbywcy podatnikiem VAT, „gdyż w świetle zaprezentowanych wywodów, przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, iż warunkiem sine qua non uznania, że dana osoba występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, iż działa ona jako jeden z podmiotów wskazanych w powołanym przepisie”. Nawet więc gdyby organ podatkowy uznał, że Wnioskodawca podjął określone czynności po to, by sprzedaż doszła do skutku (np. z uwagi na dokonany podział działek) to - zdaniem sądów administracyjnych - nie można tylko na tej podstawie twierdzić, że Wnioskodawca działał jako podatnik VAT. Podobnie orzekł WSA w Warszawie wyroku z dnia 29 kwietnia 2011r. sygn. akt III SA/Wa 3104/10. Taki pogląd został uznany za słuszny przez NSA w wyroku z dnia 1 grudnia 2011r. sygn. I FSK 1631/11.

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa Działek nie powinna być uznana za czynność opodatkowaną VAT, mimo że Wnioskodawca dokonał kilku transakcji sprzedaży. Zdaniem sądów administracyjnych zbycie nieruchomości stanowiących majątek prywatny, niewykorzystywany do działalności handlowej, nawet w drodze więcej niż jednej transakcji (lecz nie więcej niż kilku) wciąż pozwala na wyłączenie z opodatkowania VAT (tak m. in. w wyroku NSA z dnia 7 października 2011r., sygn. akt I FSK 1289/10, wyroku WSA w Warszawie z dnia 20 maja 2010r. sygn. akt VIII SA/Wa 104/10). Również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w połączonych sprawach C-180/10 oraz C-181/10 stwierdził, że „sama liczba i zakres transakcji sprzedaży (\`(...)\`) nie ma charakteru decydującego. (\`(...)\`) zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”.

Co istotne w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Trybunał stwierdził ponadto, że „osobę fizyczną, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w przedmiotowej sprawie istotne powinno być to, że środki finansowe otrzymane z sprzedaży każdej z działek zostały przez niego przeznaczone na remont domu oraz na utrzymanie rodziny (czyli na cele prywatne). Zdaniem NSA (tak w wyroku z dnia 7 października 2011r., sygn. I FSK 1289/10) „ (\`(...)\`) sprzedaż części majątku, aby pozyskać środki na stworzenie nowego miejsca zamieszkania, czy obdarowania nimi dzieci, nie są okolicznościami wskazującymi na podjęcie działalności gospodarczej. To, że sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel. W tej sprawie bardziej istotnym jest na co zostały i będą przeznaczone te środki, jaki cel został realizowany poprzez działania Skarżącej.”

Podsumowując należy uznać, że sprzedając działki Wnioskodawca korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Do dokonywanych czynności sprzedaży unormowania Ustawy VAT nie powinny mieć zatem zastosowania. Jak podkreślił NSA w orzeczeniu z dnia 24 października 2011r., sygn. akt I FSK 1482/10, jeżeli sprzedaż działek związana jest ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie może podlegać Ustawie VAT.

Warto podkreślić, że stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych ostatnio interpretacjach indywidualnych dotyczących podobnego stanu faktycznego m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 lipca 2012r., znak IPPP2/443-1140/08/12-11/S/MM:
„Jak wynika z (\`(...)\`) orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, iż podmiot dokonujący dostawy jest «rolnikiem ryczałtowym». W świetle powyższego stwierdzić należy, że w przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej, powstałej z podziału gruntu rolnego nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Z przedstawionych okoliczności nie wynika, aby Wnioskodawca działał w charakterze handlowca. Przedmiotowe działki były i są użytkowane rolniczo jako majątek osób fizycznych gospodarstwa rolnego. Ponadto wskazane przez Wnioskodawcę okoliczności faktyczne nie wskazują by podejmował jakiekolwiek aktywne działania odnoszące się do sprzedaży, które można uznać za charakterystyczne do profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Uwzględniając treść przytoczonych przepisów oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie nieruchomości podzielonej na kilkanaście działek, nabytej na cele rolne nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym”.*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji znak IPPP2/443-947/12-2/DG z dnia 30 listopada 2012r.:
„W opisanym zdarzeniu przyszłym trudno uznać Wnioskodawcę za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą przedmiotowej działki. Brak jest przesłanek wskazujących na to, aby dokonując sprzedaży przedmiotowego gruntu działał w charakterze „handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. \[\`(...)\`\] W konsekwencji sprzedając przedmiotową działkę Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Taka czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.”

Reasumując należy uznać, że sprzedaż przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku Działek nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca nie działał bowiem w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wskazać w tym miejscu jednak należy, że odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r.) – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, iż w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Kwestia sprzedaży gruntów była również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości UE. Z treści orzeczeń w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Analizując przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że w sprawie będącej przedmiotem niniejszej interpretacji nie wystąpił ciąg okoliczności, które wskazywałyby na działalność zbliżoną do działalności podmiotu zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Po pierwsze nie można stwierdzić, że Wnioskodawca nabył ww. grunt w celu dalszej odsprzedaży, ponieważ przedmiotowy grunt Wnioskodawca nabył w celu powiększenia prowadzonego gospodarstwa rolnego oraz z myślą o przekazaniu ich w przyszłości swoim dzieciom. Dokonując scalenia, a następnie nowego podziału ewidencyjnego przedmiotowych gruntów Wnioskodawca chciał, aby nowy podział ewidencyjny pozwolił mu w przyszłości na swobodny podział ziemi między czwórkę jego dzieci. Wytyczenie drogi miało na celu uzyskanie łatwego dostępu do każdej z nowo wydzielonych 18 działek, tak aby w przyszłości każde z dzieci - niezależnie od dokonanego wyboru co do poszczególnych działek ewidencyjnych - miało do niej dostęp.

Wnioskodawca wskazał również, że nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami, czy pośrednictwie w sprzedaży nieruchomościami. Nie prowadzi też i nie prowadził wcześniej działalności budowlanej ani deweloperskiej. Działki nie były też oddawane przez Wnioskodawcę w najem, dzierżawę, itp.

Wnioskodawca nie podejmował także szczególnych czynności w celu przygotowania działek do sprzedaży, nie dokonywał uzbrajania terenu (w szczególności nie podejmował działań mających na celu doprowadzenie do poszczególnych działek kanalizacji, budowy przyłączy do sieci energetycznej, czy wodociągowej, itp.), nie występował o pozwolenie na budowę w odniesieniu do żadnej z działek, nie poszukiwał nabywców poprzez ogłoszenia w prasie, internecie, czy na słupach informacyjnych.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie planuje sprzedaży kolejnych działek. Chce przekazać je dzieciom.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że powodem podjęcia decyzji sprzedaży ww. działek była trudna sytuacja finansowa Wnioskodawcy – w 2010r. Wnioskodawca stracił pracę, ma On na utrzymaniu rodzinę (żonę i czwórkę dzieci), przeprowadzał też w tym okresie remont domu rodzinnego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Wnioskodawca sprzedając działki w latach 2009 – 2012 nie działał w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem sprzedaż opisanych we wniosku działek nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.