Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-681/13-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-28
Teza: Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, przekształcenie SKA w spółkę kapitałową bez przenoszenia zysków na kapitał zakładowy, nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podatkowego dla celów CIT i w rezultacie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem CIT? Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, przekształcenie SKA w spółkę kapitałową z jednoczesnym przeznaczeniem zysku SKA w całości na kapitał zakładowy, nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podatkowego dla celów CIT i w rezultacie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem CIT?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; opodatkowanie; przekształcanie; przychód-powstanie przychodu; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia skutków podatkowych jakie poniesie akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej w wyniku przekształcenia tej spółki w spółkę kapitałową, przy czym przekształcenie nie będzie wiązać się z przeniesieniem zysków SKA na kapitał zakładowy – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia skutków podatkowych jakie poniesie akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej w wyniku przekształcenia tej spółki w spółkę kapitałową, przy czym przekształcenie będzie wiązać się z przeniesieniem zysków SKA na kapitał zakładowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia skutków podatkowych jakie poniesie akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej w wyniku przekształcenia tej spółki w spółkę kapitałową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca działając w ramach międzynarodowej grupy kapitałowej jest osobą prawną - spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Spółka przystąpiła w charakterze akcjonariusza do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej również jako: „SKA”). Wnioskodawca nie jest przy tym komplementariuszem SKA. Spółka objęła akcje w SKA w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego. Głównym obszarem działalności SKA jest zarządzanie znakami towarowymi oraz udzielanie pożyczek poza systemem bankowym.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym jako rezultat zmian restrukturyzacyjnych w grupie kapitałowej, SKA zostanie przekształcona w spółkę kapitałową (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Na moment przekształcenia majątek SKA składać się będzie prawdopodobnie ze środków pieniężnych, znaków towarowych, udziałów w spółce-córce z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących SKA względem pożyczkobiorców przed operacją przekształcenia. Przekształcenie SKA w spółkę kapitałową nastąpi w trybie przepisów działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeksu spółek handlowych („KSH”).

Wnioskodawcy przysługuje prawo do udziału w zysku SKA. Zysk taki, zgodnie z przepisami KSH, będzie mógł być wypłacany wspólnikom SKA. Niemniej jednak, na chwilę obecną, postanowiono, że zysk ten zostanie pozostawiony na kapitałach innych niż kapitał zakładowy i nie zostanie wypłacony wspólnikom SKA. Wnioskodawca nie wyklucza jednak ewentualnego przeniesienia zysku wypracowanego przez SKA na kapitał zakładowy na moment przekształcenia.

Wskutek przekształcenia Wnioskodawca stanie się udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, przekształcenie SKA w spółkę kapitałową bez przenoszenia zysków na kapitał zakładowy, nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podatkowego dla celów CIT i w rezultacie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem CIT?
2.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, przekształcenie SKA w spółkę kapitałową z jednoczesnym przeznaczeniem zysku SKA w całości na kapitał zakładowy, nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podatkowego dla celów CIT i w rezultacie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy

Pytanie 1:

W ocenie Spółki, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, przekształcenie SKA w spółkę kapitałową, bez przenoszenia zysków na kapitał zakładowy, nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podatkowego dla celów CIT i w rezultacie nie będzie podlegało opodatkowaniu tymże podatkiem.

Pytanie 2:

W ocenie Spółki, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, przekształcenie SKA w spółkę kapitałową z jednoczesnym przeznaczeniem zysku SKA w całości na kapitał zakładowy nie będzie wiązało się dla Wnioskodawcy z powstaniem przychodu podatkowego dla celów CIT i w rezultacie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W odniesieniu do Pytania 1:

Wnioskodawca zwraca uwagę, że Ustawa o CIT nie zawiera przepisów szczególnych, które określałyby sposób ustalenia przychodu u wspólnika spółki osobowej w przypadku jej przekształcenia w spółkę kapitałową. W szczególności, nie znajdują tu zastosowania regulacje art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, które dotyczą skutków podatkowych przekształcenia spółek kapitałowych w spółki osobowe. W rezultacie, ewentualny przychód dla wspólnika w tym zakresie mógłby powstać jedynie na zasadach ogólnych.

Zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem CIT jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Przychód, który może generować powstanie dochodu będącego przedmiotem opodatkowania CIT musi być zatem osiągnięty, tj. definitywny (dokonany) i mierzalny. Również w utrwalonej doktrynie oraz orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że przychodem (dochodem) podatkowym mogą być jedynie te przysporzenia majątkowe, które mają trwały i bezzwrotny charakter oraz skutkują definitywnym przyrostem majątku podatnika.

Zgodnie natomiast z art. 553 § 3 KSH wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu z dniem przekształcenia stają się wspólnikami spółki przekształconej.

W tym świetle, z chwilą przekształcenia SKA w spółkę kapitałową, Wnioskodawca, z mocy samego prawa, bez konieczności podejmowania żadnych czynności, innych niż te wskazane w KSH, stanie się wspólnikiem spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia. Jednocześnie, zgodnie z art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej będą przysługiwać wszystkie prawa i obowiązki przysługujące dotychczas SKA. W praktyce zatem, przekształcenie SKA w spółkę kapitałową będzie oznaczać dla Wnioskodawcy jedynie to, że jeden składnik jego majątku (akcje SKA) zostanie zastąpiony innym (akcje/udziały w spółce kapitałowej powstałej z przekształcenia SKA). Stan majątkowy Spółki nie ulegnie zmianie. Zmieni się jedynie forma prawna SKA i forma partycypacji Spółki.

W rozumieniu przepisów w wyniku przekształcenia nie dochodzi do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy ustrojowej (prawnej). Stąd też w przypadku przekształcenia nie mamy do czynienia z zasadą sukcesji uniwersalnej a zasadą kontynuacji, bowiem nie występują tutaj dwa różne podmioty (tak m.in. A. Szumański w: „Prawo Spółek” W. Pyzioł, A. Szumański, I. Weiss, str. 886-887, Bydgoszcz-Kraków 2004).

W rezultacie, w wyniku przekształcenia SKA w spółkę kapitałową po stronie Spółki nie wystąpi żadne przysporzenie majątkowe, zatem nie można mówić również o powstaniu przychodu podatkowego w tym zakresie. W szczególności zaś nie dojdzie do wypłaty do Wnioskodawcy żadnych środków pieniężnych (np. w formie dywidendy) ani też nie powstanie po stronic Wnioskodawcy roszczenie o taką wypłatę. Wnioskodawca podkreśla, że w wyniku przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, ewentualne zyski SKA zostaną pozostawione na kapitałach innych niż zakładowy.

Zgodnie bowiem z uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. II FPS 1/11) oraz interpretacją ogólną z dnia 11 maja 2012 wydaną przez Ministra Finansów (sygn. DD5/033/1/12/KSM/DD-125) powstanie przychodu po stronie akcjonariusza SKA wymaga podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy a taka sytuacja w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie zaistnieje.

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie znajdą również zastosowania regulacje art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, zgodnie z którymi do przychodów zalicza się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zgodnie z zasadą wyrażoną w tym przepisie, przychód powstaje wówczas, gdy podatnik zbywa składnik swojego majątku na rzecz spółki kapitałowej w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego w celu pokrycia udziałów (akcji) tej spółki. Objęte udziały (akcje) stanowią w takim przypadku dla wnoszącego (wspólnika) ekwiwalent wniesionego wkładu. W analizowanym przypadku Wnioskodawca nie będzie jednak zbywał żadnego składnika swojego majątku na rzecz przekształconej spółki, lecz stanie się udziałowcem spółki kapitałowej na mocy uchwały o przekształceniu i oświadczenia o uczestnictwie w spółce przekształconej.

Reasumując, zdaniem Spółki, przekształcenie SKA w spółkę kapitałową, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego i z tego względu nie będzie również podlegać opodatkowaniu podatkiem CIT.

Prawidłowość stanowiska zaprezentowanego powyżej znajduje również odzwierciedlenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydanych m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 23 maja 2013 r., 11 września 2011 r., 10 marca 2011 r. i 13 sierpnia 2009 r. (sygnatury odpowiednio: IPPB3/423-118/13-3/PK1, IPPB3/423-654/11-4/DP, IPPB3/423-903/10-4/DP i IPPB3/423-398/09-2/MS), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 4 czerwca 2010 r. (sygnatura ILPB3/423-240/10-2/JG) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z dnia 11 czerwca 2013 r., 27 maja 2013 r. i 5 kwietnia 2013 r. (sygnatury odpowiednio: ITPB4/423-34/13/AM, ITPB4/423-25/13/AM, ITPB4/423-5/13/AM).

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska, jak wskazano na wstępie.

W odniesieniu do Pytania 2:

Zdaniem wnioskodawcy zadysponowanie na moment przekształcenia zyskiem SKA, w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom a więc zatrzymanie zysków w spółce, tj. podjęcie uchwały, której przedmiotem będzie przekazanie wypracowanego zysku na kapitał zakładowy spółki (zysk nie będzie, zatem dzielony między akcjonariuszy) nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, jako akcjonariusza tej spółki. W ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowej sytuacji, analizie powinien być poddany art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu za przychód uznaje się otrzymane pieniądze, wartości pieniężne i różnice kursowe.

Wnioskodawca podkreśla, że skład siedmiu sędziów NSA w uchwale II FPS 1/11 z dnia 16 stycznia 2012 roku podkreślił, że „(…)przychód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej nie będącego komplementariuszem z tytułu dywidendy wypłaconej na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o podziale zysku podlega opodatkowaniu w dniu faktycznego otrzymania dywidendy. Przychodem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są bowiem środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku, a więc przychód w rozumieniu art. 12 ust 1 pkt i ustawy o CIT. Przychód ten podlega opodatkowaniu dopiero w momencie faktycznej wypłaty z zysku zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 1 tej ustawy.” Co należy podkreślić, zgodnie z obowiązującymi regulacjami KSH oraz stanowiskiem NSA zaprezentowanym w cytowanej uchwale, akcjonariusz SKA nic może zostać pozbawiony prawa do udziału w zysku, jednak może nie uzyskać faktycznej wypłaty z zysku z powodu, że nie zostanie on przeznaczony do wypłaty akcjonariuszom, co ma miejsce w opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji.

Identyczne stanowisko zaprezentował Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 11 maja 2012 r. (sygnatura DD5/033/1/12/KSM/DD-152), w której to Minister potwierdził tezy zawarte w uchwale 7 sędziów NSA stwierdzając, że na podstawie przepisów CIT ,,\`(...)\`kwota przyznanej przez walne zgromadzenie SKA akcjonariuszowi (\`(...)\`) dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy\`(...)\`”

Mając na względzie powyższe, oraz jak wskazano w opisie zdarzeń przyszłych, w przypadku podjęcia uchwały przez zgromadzenie SKA, zysk spółki nie będzie dzielony między akcjonariuszy i nie powstanie po ich stronie (w tym w szczególności po stronie Wnioskodawcy) roszczenie o wypłatę dywidendy. Mając na względzie przedmiot opisanej uchwały, nie ma podstaw do uznania, że jej podjęcie skutkuje powstaniem przychodu należnego po stronie Wnioskodawcy. W konsekwencji, analizowane podjęcie uchwały o zadysponowaniu zyskiem SKA w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom a więc zatrzymanie zysków w spółce, nie będzie wiązać się z faktyczną wypłatą jakichkolwiek świadczeń pieniężnych wobec Wnioskodawcy, stąd zaistnienie sytuacji opisanej w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie wiązało się z obowiązkiem uwzględniania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek wartości dla celów obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych.

Podsumowując prawidłowość tego stanowiska potwierdzają powołane powyżej:

*   uchwała 7 sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. II FPS 1/11);

*   interpretacja ogólna wydana przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (sygn. DD5/033/l/l2/KSM/DD-125),

które wskazują, że powstanie przychodu po stronie akcjonariusza SKA wymaga podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy. W związku z powyższym, jeśli taka uchwała nie zostanie podjęta i w ogóle nie powstanie uprawnienie do uzyskania dywidendy przez akcjonariusza (z uwagi na przeznaczenie zysku na kapitał zakładowy) nie można uznać, że po stronie Spółki. powstanie przychód

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że również w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego nie może mieć zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT z uwagi, że jego treść odnosi się bezpośrednio do udziału w zyskach osób prawnych, do których to SKA się nie zalicza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.