Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB3/4510-1-238/16/19-S/ŁM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-29
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zaliczenia do wartości początkowej wynagrodzenia zapłaconego za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego, okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zintegrowanego systemu informatycznego.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; cena-cena nabycia; komputery-program komputerowy; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; oprogramowanie; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 18 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 413/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 29 lipca 2019 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 861/17 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do wartości początkowej wynagrodzenia zapłaconego za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 8 lipca 2016 r. (data wpływu 13 lipca 2016 r.) − o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do wartości początkowej wynagrodzenia zapłaconego za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 1),
*   okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 2),

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 2 sierpnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPB3/4510-1-238/16-4/ŁM, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   zaliczenia do wartości początkowej wynagrodzenia zapłaconego za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 1) – za nieprawidłowe,
*   okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 2) – za bezprzedmiotowe.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 2 sierpnia 2016 r. nr ILPB3/4510-1-238/16-4/ŁM wniósł pismem z 18 sierpnia 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 21 września 2016 r. nr ILPB2/4510-2-7/16-2/ŁM stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 2 sierpnia 2016 r. nr ILPB3/4510-1-238/16-4/ŁM złożył skargę z 24 października 2016 r. (data wpływu 26 października 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 18 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 413/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 2 sierpnia 2016 r. nr ILPB3/4510-1-238/16-4/ŁM.

Na wstępie WSA wskazał, że spór między stronami dotyczył możliwości zaliczenia wydatków związanych z zakupem i wdrożeniem systemu komputerowego do wartości początkowej licencji jako wartości niematerialnych i prawnych.

Sąd podziela stanowisko Skarżącej, że umowa o korzystanie z oprogramowania (czyli licencja w rozumieniu art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim) stanowi prawo majątkowe (wartość niematerialną i prawną) podlegające amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Sądu wskazana przez Skarżącą we wniosku o udzielenie interpretacji umowa bezsprzecznie dotyczyła korzystania z utworu, jakim bez wątpienia jest program komputerowy (art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim).

WSA wskazał, że stosownie do art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do użytkowania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe lub licencje, o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Wbrew twierdzeniom Organu – z przepisu tego nie można wyprowadzić wniosku, że przeniesienie praw majątkowych stanowi warunek do uznania umowy o korzystanie z oprogramowania (licencji) za wartość niematerialną i prawną (por. wyrok WSA z 15 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 1026/14).

W ocenie WSA niezasadnie zatem Organ stwierdził, że wydatków związanych z nabyciem i wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego ZSI nie można uznać za wydatki na nabycie składnika majątku trwałego, stanowiącego wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej.

Niezależnie od powyższego, zasadnie Skarżąca zarzuca, że dokonana przez Organ interpretacja zaprzecza stanowi faktycznemu zakreślonemu we wniosku o wydanie interpretacji, w którym wskazano, że spółka nabędzie licencję na zintegrowany system informatyczny ZSI.

W orzecznictwie sądów administracyjnych nie jest kwestionowany pogląd, że stan faktyczny zaprezentowany we wniosku jest dla organu podatkowego (a także sądu administracyjnego) wiążący. Dlatego też w postępowaniu w przedmiocie udzielenia interpretacji nie może toczyć się spór o stan faktyczny. Postępowanie to nie może zmierzać do kwestionowania przez organ podatkowy stanu faktycznego podawanego przez wnioskodawcę, lecz organ ten ma obowiązek przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik (por. wyrok NSA z 16 lutego 2007 r. I FSK 97/06, wyrok NSA z 11 stycznia 2012 r., I FSK 1828/11).

Dlatego też Organ dokonujący interpretacji winien był przyjąć, że w sprawie mamy do czynienia z umową o korzystanie z oprogramowania stanowiącą licencję w rozumieniu art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego, stosownie do którego licencją jest umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu. Tym samym uznać należało, że bezpodstawne było uznanie za bezprzedmiotowe udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2.

Podsumowując – WSA stwierdził, że z powyższych względów zaskarżona interpretacja narusza art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego oraz art. 14c Ordynacji podatkowej. Przy ponownym rozpoznawaniu sprawy Organ powinien udzielić interpretacji przy założeniu, że licencja jest wartością niematerialną i prawną, podlegającą amortyzacji.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 18 stycznia 2017 r. sygn. akt I SA/Go 413/16, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, złożył skargę kasacyjną z 27 lutego 2017 r. nr 3063-ILRP.46.23.2017.2.EŚ do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 15 marca 2019 r. sygn. akt II FSK 861/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Na wstępie NSA wskazał, że zarzuty skargi kasacyjnej w rozpoznawanej sprawie są częściowo zbieżne z zarzutami sformułowanymi w sprawie zakończonej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 czerwca 2017 r. o sygn. akt II FSK 1494/15. Z tego względu argumentacja zawarta w niniejszym rozstrzygnięciu jest w poniższym zakresie zasadniczo tożsama z tą, która została przedstawiona w cytowanym wyżej orzeczeniu.

Zdaniem NSA zaskarżony wyrok, mimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu. Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznał zarzut naruszenia przez WSA „przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy”, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i 146 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych „poprzez błędne przyjęcie, że organ (\`(...)\`) nie uwzględnił stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wskutek czego nie przyjął, że w niniejszej sprawie spółka nabędzie licencję na zintegrowany system informatyczny Z.”. Autor skargi kasacyjnej nie wyjaśnił bowiem, na czym polegało owo „błędne przyjęcie, że organ podatkowy wydając interpretację indywidualną nie uwzględnił stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wskutek czego nie przyjął, że w niniejszej sprawie spółka nabędzie licencję na zintegrowany system informatyczny Z.”. Powyższe uniemożliwia sądowi kasacyjnemu odniesienie się do tak sformułowanego zarzutu skargi kasacyjnej, gdyż sąd ten – będąc związany zarzutami skargi kasacyjnej – nie posiada uprawnień, aby w imieniu jej autora zastępować go w poszukiwaniu argumentacji prawnej, uzasadniającej zarzut skargi kasacyjnej.

NSA podniósł, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia praw autorskich dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych. Dlatego też, stosując przepis zawarty w art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, dla dokonania jego zdekodowania jest niezbędne odwołanie się do prawa autorskiego w ramach wykładni systemowej zewnętrznej i ustalenie znaczenia pojęcia prawa autorskiego oraz przedmiotów ochrony na podstawie przepisów regulujących tę dziedzinę. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem tego prawa jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W ustępie 2 w punkcie 1 tego artykułu ustawodawca wskazał przykładowe utwory, wymieniając wśród nich wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), czyniąc wyraźne rozróżnienie między utworami literackimi a programami komputerowymi. Programy komputerowe podlegają zatem ochronie na podstawie przepisów prawa autorskiego. Tym samym należy przyjąć, że objęte są zakresem regulacji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który odnosi się wprost do wszystkich należności z tytułu praw autorskich i pokrewnych.

Dalej NSA wskazał, że zgodnie z art. 74 ust. 1 Prawa autorskiego (przepis umieszczony w rozdziale 7 zatytułowanym „Przepisy szczególne dotyczące programów komputerowych”), programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie. Ochronie tej podlega każda forma jego wyrażenia (art. 74 ust. 2 Prawa autorskiego). Sformułowania te (wobec użycia w ust. 1 słowa „jak”, a nie „jako”) mają podkreślać, że programy komputerowe nie stanowią jednej z podkategorii utworów literackich, ale że są one w stosunku do tych utworów dziełami rodzajowo odmiennymi (tak też R. Golat, Prawo autorskie i prawa pokrewne, Warszawa 2010, s. 68), choć do ich ochrony stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące dzieł literackich. Obowiązujące obecnie prawo autorskie odróżnia zatem w sposób jednoznaczny programy komputerowe od utworów literackich, choć i jednym, i drugim przysługuje ochrona wynikająca z prawa autorskiego, a zakres tej ochrony jest – co do zasady – identyczny (z pewnymi odrębnościami wynikającymi z przepisów dotyczących programów komputerowych, por. R. Golat, op. cit., s. 69.). Dotyczy to jednak, co należy podkreślić, ochrony praw autorskich, a nie identycznego traktowania w zakresie opodatkowania. Prawo autorskie kwestii podatków bowiem nie reguluje. W świetle przepisów krajowych należności z tytułu korzystania z praw autorskich do programu autorskiego nie mogą być zatem utożsamiane z należnościami licencyjnymi z tytułu korzystania z praw autorskich do dzieła literackiego, nie zostały bowiem zaliczone przez ustawodawcę do kategorii utworów literackich, a jedynie są traktowane jak utwory literackie pod względem ochrony praw autorskich do nich przysługujących.

Wykładnię tę potwierdza – w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – również treść umów międzynarodowych, dotyczących ochrony praw wynikających z programu komputerowego. Również w tych umowach nakazuje się objęcie ochroną programów komputerowych, jak utworów literackich w rozumieniu art. 2 Konwencji Berneńskiej o ochronie dzieł literackich i artystycznych z 9 września 1886 r. (Dz. U. z 1990 r., Nr 82, poz. 474), a nie uznanie ich za dzieła literackie. Taki przepis znajduje się w art. 4 Traktatu Światowej Organizacji Własności Intelektualnej o prawie autorskim, sporządzonym w Genewie 20 grudnia 1996 r. (Dz. U. z 2005 r., Nr 3, poz. 12). Także Porozumienie w sprawie handlowych aspektów praw własności intelektualnej (TRIPS, Dz. U. z 1996 r., Nr 32, poz. 143) nakazuje chronić programy komputerowe i zbiory danych jak dzieła literackie w rozumieniu Konwencji Berneńskiej (art. 10 TRIPS). Podobne sformułowanie znalazło się w dyrektywie Rady 91/250/EWG z 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. Urz. WE nr L122 z 17 maja 1991 r., obecnie obowiązująca w wersji skodyfikowanej – Dyrektywa Parlamentu europejskiego i Rady 2009/24/WE z 23 kwietnia 2009 r., w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych – Dz. UE. L. z 2009 r., nr 111, poz. 16).

NSA dodał, że Minister w zaskarżonej interpretacji wskazuje na przepisy art. 41 ust. 2 (pojęcie „licencja”) oraz art. 74 ust. 4 (zakres autorskich praw majątkowych do programu komputerowego) ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przywiązując na podstawie tych przepisów szczególną uwagę do braku przeniesienia na Spółkę (Licencjobiorcę) prawa autorskiego, czego oczywistą konsekwencją jest brak możliwości rozpowszechniania programu komputerowego. Nie wyjaśnia jednak znaczenia swych rozważań dla potrzeb przepisów prawa podatkowego, w szczególności przywołanych w interpretacji przepisów art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomija przy tym specyfikę rozpoznawanej sprawy, której stan faktyczny dotyczy wydatków na nabycie zintegrowanego systemu informatycznego (tj. licencji do programu komputerowego) zasadniczo na własny użytek, a nie w celach handlowych (dla dalszego rozpowszechniania). Z tej przyczyny za wadliwy należy uznać wniosek, że przeniesienie praw majątkowych stanowi warunek do uznania umowy o korzystanie z oprogramowania (licencji) za wartość niematerialną i prawną. Tym bardziej, że Spółka wyraźnie wskazała w odpowiedzi na wezwanie organu interpretacyjnego, że prawem autorskim do przedmiotu umowy licencyjnej (Oprogramowania) dysponuje Licencjodawca. Minister pominął nadto w swoich rozważaniach regulacje przewidziane w przepisach art. 75 i art. 76 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznaje zatem także zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 oraz art. 16g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego przez błędną wykładnię i przyjęcie, że z przepisów art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można wyprowadzić wniosku, że przeniesienie praw majątkowych stanowi warunek do uznania umowy o korzystanie z oprogramowania (licencji) za wartość niematerialną i prawną. W tym zakresie uzasadnienie zaskarżonego wyroku WSA w części odnoszącej się do przepisów art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest błędne. Spór dotyczył bowiem możliwości zaliczenia wydatków związanych z wdrożeniem systemu komputerowego do wartości początkowej licencji (art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jako wartości niematerialnych i prawnych (tak wynika ze stanu faktycznego i zadanego pytania), a nie autorskich i pokrewnych praw majątkowych (art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wadliwe jest zatem w tym zakresie posiłkowanie się przez WSA ostatnim z przytoczonych wyżej przepisów, pod wpływem argumentacji Ministra. Zasadnie natomiast przyjął WSA, że umowa o korzystanie z oprogramowania (czyli licencja w rozumieniu art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego) stanowi prawo majątkowe (tj. wartość niematerialną i prawną), podlegające amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Analizowana umowa dotyczy korzystania z utworu, jakim bez wątpienia jest program komputerowy (art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają nabyte i nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje, o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, z przepisu tego nie można wyprowadzić wniosku, że przeniesienie praw majątkowych stanowi warunek do uznania umowy o korzystanie z oprogramowania (licencji) za wartość niematerialną i prawną. Niezasadnie zatem autor skargi kasacyjnej wywodzi, że wydatków związanych z wdrożeniem sytemu (Z.), naliczonych do czasu oddania go do użytkowania, nie można uznać za wydatki na nabycie składnika majątku trwałego, stanowiącego wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej. Ze stanu faktycznego i zadanego pytania jednoznacznie wynika bowiem, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z umową o korzystanie z oprogramowania stanowiącą licencję w rozumieniu art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego, stosownie do którego licencją jest umowa o korzystanie z utworu.

W świetle powyższych rozważań NSA za chybione uznał także zarzuty postawione przez Organ, dotyczące naruszenia przez WSA przepisów art. 15 ust. 1 i 6, art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5, art. 16g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego przez błędną wykładnię oraz przyjęcie, że wydatki związane z nabyciem i wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego (Z.) można uznać za wydatki na nabycie składnika majątku trwałego, stanowiące wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej. Skoro w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z umową o korzystanie z oprogramowania stanowiącą licencję w rozumieniu art. 41 ust. 2 Prawa autorskiego, stosownie do którego licencją jest umowa o korzystanie z utworu, to wydatki związane z wdrożeniem oprogramowania (Z.) naliczone do czasu oddania go do użytkowania, można uznać za wydatki na nabycie składnika majątku trwałego, stanowiącego wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego – wniosek Strony w zakresie w zakresie

*   zaliczenia do wartości początkowej wynagrodzenia zapłaconego za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 1),
*   okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 2)

wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca Sp. z o. o. zakupił zintegrowany system informatyczny klasy ERP (zwany dalej ZSI).

Zapisy umowy są następujące:

§ 1

1.  Przedmiotem umowy jest zakup i dostawa do siedziby Zamawiającego oraz instalacja, konfiguracja i wdrożenie zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP, zwanego dalej ZSI.
2.  Na mocy niniejszej Umowy Zamawiający nabywa licencję oprogramowania wraz z wdrożeniem i gwarancją, zaś Wykonawca sprzedaje Zamawiającemu licencje ZSI oraz usługi związane z jego wdrożeniem i utrzymaniem zgodnie z warunkami oraz postanowieniami SIWZ i ofertą Wykonawcy.
3.  Wykonawca zobowiązany jest dostarczyć Przedmiot umowy do siedziby Zamawiającego oraz dokonać instalacji, konfiguracji, wdrożenia, jak również zapewnić integrację i wymianę danych z oprogramowaniem użytkowanym przez Zamawiającego, w terminie wskazanym w § 3. Wykonawca zobowiązuje się w ramach wynagrodzenia określonego w § 4 przeszkolić pracowników Zamawiającego z zakresu obsługi ZSI. Szkolenie nie jest limitowane liczbą godzin, a zakończenie szkolenia następuje po podpisaniu protokołu, w którym użytkownicy potwierdzą znajomość obsługi ZSI – wzór protokołu stanowi załącznik nr 2 do umowy. Przedmiot zamówienia obejmuje także zapewnienie przez Wykonawcę pełnego wsparcia technicznego producenta ZSI na okres obowiązywania gwarancji, o której mowa w § 5, w tym dostęp do wszystkich aktualizacji ZSI, które Wykonawca udostępni w tym okresie.

§ 4

1.  Za wykonanie przedmiotu umowy, Wykonawca otrzyma wynagrodzenie w wysokości (…) zł netto.
2.  Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu umowy obejmuje wszelkie koszty związane z wykonaniem przedmiotu umowy, w tym koszty szkoleń pracowników z zakresu obsługi ZSI, koszty dostawy i wdrożenia ZSI, udzielenia licencji dla oprogramowania, dostawy urządzeń niezbędnych do prawidłowej pracy ZSI wraz z wymaganymi certyfikatami, atestami, wsparcia i gwarancji oraz koszty transportu, podróży, niezbędnych opłat i podatków łącznie z podatkiem VAT.

§ 7

1.  Oprogramowanie systemu ZSI, wraz z dostarczoną do niego dokumentacją stanowi przedmiot praw autorskich i podlega ochronie na podstawie przepisów Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
2.  Wykonawca jako Licencjodawca udziela Zamawiającemu licencji na ZSI, do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem oraz Warunkami Licencji, które będą przedmiotem odbioru na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego stanowiącego załącznik nr 1 do umowy.

Przedstawiciele Wykonawcy i Zamawiającego na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego przeprowadzili odbiór przedmiotu umowy:

1.  dostawy, instalacji i konfiguracji ZSI; w tym integracji z oprogramowaniem Zamawiającego w zakresie wymiany danych, dotyczy:
    1.  oprogramowania kadrowo-płacowego, w zakresie danych niezbędnych do naliczenia wynagrodzeń;
    2.  oprogramowania magazynowego w zakresie obsługi zleceń;
    3.  oprogramowania stacji paliw, w zakresie danych dotyczących zużycia paliw.
2.  przeszkolenia pracowników Zamawiającego w zakresie obsługi ZSI, które zostanie potwierdzone zgodnie z załącznikiem nr 2 do umowy i niniejszego protokołu.
3.  dostawy licencji ZSI, dokumentacji technicznej oraz instrukcji użytkowania oraz certyfikatów i atestów:
    1.  Certyfikat licencji oprogramowania ZSI (25 szt. bezterminowych licencji dla jednocześnie pracujących użytkowników w ZSI), liczba licencji dla poszczególnych zakresów funkcjonalnych ZSI została ustalona z Zamawiającym wg poniższego wykazu: Nazwa zakresu funkcjonalnego Liczba licencji (…) (rozkład jazdy) 4 Planowanie 4 Planowanie z optymalizacją 1 Dyspozycja 2 ozliczenie czasu pracy + weryfikacja 3 ozliczenia paliwa i zadań przewozowych + weryfikacja 1 Zaplecze techniczne 8 Dane Ogólne 1 Absencje 1
    2.  Przekazano pełny zestaw instalacyjny na nośnikach, w skład którego wchodzi: wersja instalacyjna oprogramowania, wszystkie wymagane programy umożliwiające uruchomienie ZSI, szczegółowa instrukcja instalacji i reinstalacji, zgodnie z pkt 8 Wymagań Ogólnych OPZ.
    3.  Dokumentacja projektowa w tym:
        *   dokumentacja techniczna;
        *   dokumentacja administratora;
        *   dokumentacja użytkownika.
    4.  Atest dla Alkomatu wystawiony przez producenta urządzenia – Certyfikat (…),
4.  dostawy urządzeń niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania ZSI stanowiących jego integralną część, w tym:
    1.  2 szt. czytników kodów kreskowych z kart drogowych (do identyfikacji kierowcy/motorniczego) – wartości netto 270 zł/szt. (łącznie wartość sprzętu – 540 zł netto);
    2.  2 szt. kolektorów do obsługi zleceń dla pracowników zaplecza technicznego (mechaników) – o wartości netto 2.500 zł/szt. (łączna wartość sprzętu – 5.000 zł netto);
    3.  1 szt. alkomatu do badania trzeźwości zintegrowanego i współpracującego z ZSI – o wartości 2.000 zł netto/szt.
    4.  inne – dodatkowy czytnik kart kierowcy/motorniczego − o wartości 2.000 zł netto/szt. – 1 sztuka przekazana na potrzeby automatycznej rejestracji kierowcy/motorniczego. Zamawiający zobowiązuje się do bieżącego utrzymania i serwisowania powyższego sprzętu.
5.  przekazanie administracyjnych haseł dostępowych do systemu ZSI.

Pismem z 8 lipca 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Spółka doprecyzowała stan faktyczny w sposób następujący:

*   Na Spółkę nie zostało przeniesione autorskie prawo majątkowe. Wszelkie prawa autorskie majątkowe i prawa zależne do Oprogramowania należą do producenta Oprogramowania (licencjodawcy)
*   Zintegrowany system informatyczny został Spółce (Licencjobiorcy) udostępniony do korzystania z zachowaniem dla Licencjodawcy praw autorskich (tzw. umowa licencyjna).

Zakres licencji poniżej:

Licencjodawca z chwilą podpisania umowy udziela Użytkownikowi odpłatnej, niewyłącznej licencji na Oprogramowanie, do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem oraz Warunkami Licencji. Licencjobiorcy (Wnioskodawcy) przysługuje prawo do korzystania z Oprogramowania w zakresie następujących pól eksploatacji:

1.  prawo wprowadzania do pamięci komputera,
2.  prawo wewnętrznego przetwarzania danych przez Użytkownika,
3.  prawo wykonania kopii zapasowej (bezpieczeństwa),
4.  prawo do wykorzystywania Oprogramowania w toku i w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
5.  prawo do wykorzystania, przetwarzania i przekazywania na zewnątrz dokumentów (w tym zestawień, szablonów, wyliczeń itp.) wygenerowanych przy użyciu Oprogramowania,
6.  kopiowania i przenoszenia Oprogramowania (w całości lub w części) na inne komputery i nośniki magnetyczne lub jakiekolwiek inne nośniki informacji, z zachowaniem procedury dezaktywacji i aktywacji oprogramowania (przeniesienie Oprogramowania wymaga zachowania procedury jego deaktywacji i aktywacji).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy wynagrodzenie zapłacone przez Spółkę za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP (zwanego dalej ZSI) obejmujące:
    1.  dostawy, instalacji i konfiguracji ZSI; w tym integracji z oprogramowaniem Zamawiającego w zakresie wymiany danych, dotyczy:
        1.  oprogramowania kadrowo-płacowego, w zakresie danych niezbędnych do naliczenia wynagrodzeń;
        2.  oprogramowania magazynowego w zakresie obsługi zleceń;
        3.  oprogramowania stacji paliw, w zakresie danych dotyczących zużycia paliw.
    2.  przeszkolenia pracowników Zamawiającego w zakresie obsługi ZSI, które zostanie potwierdzone zgodnie z załącznikiem nr 2 do umowy i niniejszego protokołu.
    3.  dostawy licencji ZSI, dokumentacji technicznej oraz instrukcji użytkowania oraz certyfikatów i atestów:
        1.  Certyfikat licencji oprogramowania ZSI (25 szt. bezterminowych licencji dla jednocześnie pracujących użytkowników w ZSI), liczba licencji dla poszczególnych zakresów funkcjonalnych ZSI została ustalona z Zamawiającym wg poniższego wykazu: Nazwa zakresu funkcjonalnego Liczba licencji (…) (rozkład jazdy) 4 Planowanie 4 Planowanie z optymalizacją 1 Dyspozycja 2 Rozliczenie czasu pracy + weryfikacja 3 Rozliczenia paliwa i zadań przewozowych + weryfikacja 1 Zaplecze techniczne 8 Dane Ogólne 1 Absencje 1
        2.  Przekazano pełny zestaw instalacyjny na nośnikach, w skład którego wchodzi: wersja instalacyjna oprogramowania, wszystkie wymagane programy umożliwiające uruchomienie ZSI, szczegółowa instrukcja instalacji i reinstalacji, zgodnie z pkt 8 Wymagań Ogólnych OPZ.
        3.  Dokumentacja projektowa w tym:
            *   dokumentacja techniczna;
            *   dokumentacja administratora;
            *   dokumentacja użytkownika.
        4.  Atest dla Alkomatu wystawiony przez producenta urządzenia – Certyfikat (…),
    4.  dostawy urządzeń niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania ZSI stanowiących jego integralną część, w tym:
        1.  2 szt. czytników kodów kreskowych z kart drogowych (do identyfikacji kierowcy/motorniczego) – wartości netto 270 zł/szt. (łącznie wartość sprzętu – 540 zł netto);
        2.  2 szt. kolektorów do obsługi zleceń dla pracowników zaplecza technicznego (mechaników) – o wartości netto 2.500 zł/szt. (łączna wartość sprzętu – 5.000 zł netto);
        3.  1 szt. alkomatu do badania trzeźwości zintegrowanego i współpracującego z ZSI – o wartości 2.000 zł netto/szt.
        4.  inne – dodatkowy czytnik kart kierowcy/motorniczego − o wartości 2.000 zł netto/szt. – 1 sztuka przekazana na potrzeby automatycznej rejestracji kierowcy/motorniczego. Zamawiający zobowiązuje się do bieżącego utrzymania i serwisowania powyższego sprzętu.
    5.  przekazanie administracyjnych haseł dostępowych do systemu ZSI − przejmujący M. G., specjalista ds. informatyki Zamawiającegostanowi w całości wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, tj. zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP (zwany ZSI)?
2.  Czy okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnej i prawnej, tj. zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP (zwany ZSI) nie może być krótszy niż 24 miesiące, tj. wynikający z art. 16m ust. 1 pkt 1)?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

**Zdaniem Wnioskodawcy** wynagrodzenie zapłacone za nabycie wartości niematerialnej i prawnej, tj. zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP (zwanego dalej ZSI) obejmujące:

1.  dostawy, instalacji i konfiguracji ZSI; w tym integracji z oprogramowaniem Zamawiającego w zakresie wymiany danych, dotyczy:
    1.  oprogramowania kadrowo-płacowego, w zakresie danych niezbędnych do naliczenia wynagrodzeń;
    2.  oprogramowania magazynowego w zakresie obsługi zleceń;
    3.  oprogramowania stacji paliw, w zakresie danych dotyczących zużycia paliw.
2.  przeszkolenia pracowników Zamawiającego w zakresie obsługi ZSI, które zostanie potwierdzone zgodnie z załącznikiem nr 2 do umowy i niniejszego protokołu.
3.  dostawy licencji ZSI, dokumentacji technicznej oraz instrukcji użytkowania oraz certyfikatów i atestów:
    1.  Certyfikat licencji oprogramowania ZSI (25 szt. bezterminowych licencji dla jednocześnie pracujących użytkowników w ZSI), liczba licencji dla poszczególnych zakresów funkcjonalnych ZSI została ustalona z Zamawiającym wg poniższego wykazu: Nazwa zakresu funkcjonalnego Liczba licencji (…) (rozkład jazdy) 4 Planowanie 4 Planowanie z optymalizacją 1 Dyspozycja 2 Rozliczenie czasu pracy + weryfikacja 3 Rozliczenia paliwa i zadań przewozowych + weryfikacja 1 Zaplecze techniczne 8 Dane Ogólne 1 Absencje 1
    2.  Przekazano pełny zestaw instalacyjny na nośnikach, w skład którego wchodzi: wersja instalacyjna oprogramowania, wszystkie wymagane programy umożliwiające uruchomienie ZSI, szczegółowa instrukcja instalacji i reinstalacji, zgodnie z pkt 8 Wymagań Ogólnych OPZ.
    3.  Dokumentacja projektowa w tym:
        *   dokumentacja techniczna;
        *   dokumentacja administratora;
        *   dokumentacja użytkownika.
    4.  Atest dla Alkomatu wystawiony przez producenta urządzenia – Certyfikat (…),
4.  dostawy urządzeń niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania ZSI stanowiących jego integralną część, w tym:
    1.  2 szt. czytników kodów kreskowych z kart drogowych (do identyfikacji kierowcy/motorniczego) – wartości netto 270 zł/szt. (łącznie wartość sprzętu – 540 zł netto);
    2.  2 szt. kolektorów do obsługi zleceń dla pracowników zaplecza technicznego (mechaników) – o wartości netto 2.500 zł/szt. (łączna wartość sprzętu – 5.000 zł netto);
    3.  1 szt. alkomatu do badania trzeźwości zintegrowanego i współpracującego z ZSI – o wartości 2.000 zł netto/szt.
    4.  inne – dodatkowy czytnik kart kierowcy/motorniczego − o wartości 2.000 zł netto/szt. – 1 sztuka przekazana na potrzeby automatycznej rejestracji kierowcy/motorniczego. Zamawiający zobowiązuje się do bieżącego utrzymania i serwisowania powyższego sprzętu.
5.  przekazanie administracyjnych haseł dostępowych do systemu ZSI

stanowi wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, tj. zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP (zwany ZSI) z wyłączeniem pkt 4, tj. urządzeń niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania ZSI stanowiących jego integralną część.

Wartość początkowa zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP wyniesie: łączne wynagrodzenie 308.100 zł netto – wartość urządzeń wymienionych w pkt 4 9.540 zł netto = 298.560 zł netto.

Urządzenia te stanowią każdy z osobna odrębne środki trwałe o wartości początkowej nie przekraczającej 3.500 zł i wydatki na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów w 100% w miesiącu oddania ich do używania.

Pismem z 8 lipca 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Spółka wskazała, że stanowisko w zakresie pytania nr 1 sformułowano na podstawie art. 16g Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 1) okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tej wartości niematerialnej i prawnej – zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP nie może być krótszy niż 24 miesiące.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zaliczenia do wartości początkowej wynagrodzenia zapłaconego za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przytoczona powyżej regulacja wskazuje, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła pozyskiwania przychodu.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a−16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części − wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Definicję pojęcia „licencja” zawiera art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm.), zgodnie z którym przez „licencję” należy rozumieć umowę o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowę o korzystanie z utworu, która obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Ponadto należy wskazać, że podstawą legalnego korzystania przez dany podmiot z oprogramowania komputerowego jest umowa:

1.  zakupu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, w następstwie której nabywca nabywa nieograniczone prawa do korzystania z programu na wszystkich jego polach eksploatacji, zaś zbywca wyzbywa się całości autorskich praw majątkowych,
2.  o korzystanie z autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, następstwem której korzystający nabywa prawa do eksploatowania tego programu na tych polach eksploatacji, w zakresie których korzystanie − bez zgody właściciela majątkowych praw autorskich do programu − stanowiłoby naruszenie tych praw; zakres ochrony majątkowych praw autorskich do programu komputerowego wskazuje art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
3.  korzystanie z egzemplarza programu, w tym na podstawie umowy najmu lub użyczenia, która nie przenosi na korzystającego żadnych praw autorskich do programu i w następstwie której korzystający może eksploatować taki program tylko w zakresie, w jakim jest to niezbędne do korzystania z tego programu zgodnego z jego przeznaczeniem; w szczególności, w następstwie takiej umowy korzystający nie nabywa prawa do eksploatowania tego programu na tych polach eksploatacji, w zakresie których korzystanie – bez zgody właściciela majątkowych praw autorskich do programu – stanowiłoby naruszenie tych praw; w szczególności korzystający nie może więc rozpowszechniać programu uzyskanego na podstawie takiej umowy,
4.  której przedmiotem jest przeniesienie własności egzemplarza programu komputerowego, a która nie przenosi na nabywcę żadnych autorskich praw majątkowych do tego programu; w następstwie takiej umowy korzystanie przez nabywcę z oprogramowania ograniczone jest wyłącznie do zakresu, w jakim jest to niezbędne do korzystania z programu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: jeżeli umowa nie stanowi inaczej, czynności wymienione w art. 74 ust. 4 pkt 1 i 2 nie wymagają zgody uprawnionego, jeżeli są niezbędne do korzystania z programu komputerowego zgodnie z jego przeznaczeniem, w tym do poprawiania błędów przez osobę, która legalnie weszła w jego posiadanie.

W myśl art. 75 ust. 2 tej ustawy: nie wymaga zezwolenia uprawnionego:

1.  sporządzenie kopii zapasowej, jeżeli jest to niezbędne do korzystania z programu komputerowego. Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, kopia ta nie może być używana równocześnie z programem komputerowym;
2.  obserwowanie, badanie i testowanie funkcjonowania programu komputerowego w celu poznania jego idei i zasad przez osobę posiadającą prawo korzystania z egzemplarza programu komputerowego, jeżeli, będąc do tych czynności upoważniona, dokonuje ona tego w trakcie wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania lub przechowywania programu komputerowego;
3.  zwielokrotnianie kodu lub tłumaczenie jego formy w rozumieniu art. 74 ust. 4 pkt 1 i 2, jeżeli jest to niezbędne do uzyskania informacji koniecznych do osiągnięcia współdziałania niezależnie stworzonego programu komputerowego z innymi programami komputerowymi, o ile zostaną spełnione następujące warunki:
    1.  czynności te dokonywane są przez licencjobiorcę lub inną osobę uprawnioną do korzystania z egzemplarza programu komputerowego bądź przez inną osobę działającą na ich rzecz,
    2.  informacje niezbędne do osiągnięcia współdziałania nie były uprzednio łatwo dostępne dla osób, o których mowa pod lit. a,
    3.  czynności te odnoszą się do tych części oryginalnego programu komputerowego, które są niezbędne do osiągnięcia współdziałania.

Stosownie do art. 75 ust. 3 omawianej ustawy: informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 3, nie mogą być:

1.  wykorzystane do innych celów niż osiągnięcie współdziałania niezależnie stworzonego programu komputerowego;
2.  przekazane innym osobom, chyba że jest to niezbędne do osiągnięcia współdziałania niezależnie stworzonego programu komputerowego;
3.  wykorzystane do rozwijania, wytwarzania lub wprowadzania do obrotu programu komputerowego o istotnie podobnej formie wyrażenia lub do innych czynności naruszających prawa autorskie.

Jak stanowi art. 76 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: postanowienia umów sprzeczne z art. 75 ust. 2 i 3 są nieważne.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2−14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 tej ustawy: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W myśl art. 16g ust. 14 omawianej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku systemów komputerowych mamy bardzo często do czynienia z procesem ich wdrożenia, aby ta wartość niematerialna i prawna nadawała się do gospodarczego wykorzystania. Na proces ten składa się zespół czynności dostosowawczych, takich jak: zaprojektowanie, budowa i wdrożenie oprogramowania, dostarczenie i udzielenie przez wykonawcę licencji na korzystanie z oprogramowania, czy wykonanie migracji danych z wcześniejszego systemu do dostarczonego oprogramowania. Są to niewątpliwie czynności związane z instalacją, wdrożeniem i uruchomieniem systemu komputerowego, umożliwiające jego użytkowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka (dalej również: Zamawiający) zawarła umowę na zakup zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP (dalej: ZSI), której przedmiotem jest zakup i dostawa do siedziby Zamawiającego oraz instalacja, konfiguracja i wdrożenie ZSI. Na mocy umowy Wykonawca zobowiązał się dostarczyć przedmiot umowy do siedziby Zamawiającego oraz dokonać instalacji, konfiguracji, wdrożenia, jak również zapewnić integrację i wymianę danych z oprogramowaniem użytkowanym przez Zamawiającego. Ponadto Wykonawca zobowiązał się do przeszkolenia pracowników zamawiającego w zakresie obsługi ZSI, a także zapewnić pełne wsparcie techniczne producenta ZSI na okres obowiązywania gwarancji, w tym dostęp do wszystkich aktualizacji ZSI, które Wykonawca udostępni w tym okresie.

Ponadto Spółka wskazała, że nie zostało na nią przeniesione autorskie prawo majątkowe. Wszelkie autorskie prawa majątkowe i prawa zależne do oprogramowania należą do producenta oprogramowania (Licencjodawcy). ZSI został Spółce (Licencjobiorcy) udostępniony do korzystania z zachowaniem dla Licencjodawcy praw autorskich (tzw. umowa licencyjna). Licencjobiorcy przysługuje prawo do korzystania z oprogramowania w zakresie wskazanym w opisie stanu faktycznego.

Zatem – z przedstawionego stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z umową o korzystanie z oprogramowania stanowiącą licencję w rozumieniu art. 41 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, stosownie do którego licencją jest umowa o korzystanie z utworu. Tym samym wydatki związane z wdrożeniem oprogramowania ZSI, naliczone do czasu oddania go do użytkowania, można uznać za wydatki na nabycie składnika majątku trwałego, stanowiącego wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej.

W świetle powyższego – wynagrodzenie zapłacone przez Spółkę za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego (ZSI) obejmujące: dostawę, instalację i konfigurację ZSI; w tym integrację z oprogramowaniem Zamawiającego w zakresie wymiany danych, przeszkolenia pracowników Zamawiającego w zakresie obsługi ZSI, dostawę licencji ZSI, dokumentacji technicznej oraz instrukcji użytkowania oraz certyfikatów i atestów oraz przekazanie administracyjnych haseł dostępowych do systemu ZSI można uznać za cenę nabycia ZSI, stanowiącą wartość początkową praw majątkowych, tj. licencji.

W tym miejscu należy wskazać na art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Z regulacji tej wynika, że podatnik, nabywając składnik majątkowy o cechach środka trwałego, którego wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł, dla celów podatkowych może nie zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, odnosząc jego wartość bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że urządzenia niezbędne do prawidłowego funkcjonowania ZSI stanowiące jego integralną część „stanowią każdy z osobna odrębne środki trwałe o wartości początkowej nie przekraczającej 3.500 zł i wydatki na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów w 100% w miesiącu oddania ich do używania”.

Reasumując – wynagrodzenie zapłacone przez Spółkę za nabycie zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP obejmujące elementy wskazane w opisie sprawy (pkt 1, 2, 3 i 5) stanowi w całości wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej, tj. zintegrowanego systemu informatycznego klasy ERP. Natomiast urządzenia niezbędne do prawidłowego funkcjonowania ZSI stanowią każdy z osobna odrębne środki trwałe o wartości początkowej nie przekraczającej 3.500 zł i wydatki na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie natomiast z art. 16m ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 16ł ust. 1-3, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich – nie może być krótszy niż 24 miesiące.

W myśl art. 16m ust. 3 tej ustawy: podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze powyższe, skoro nabyta przez Spółkę licencja – w świetle art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – stanowi wartości niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, tym samym wydatki poniesione na jej nabycie będą stanowiły koszty uzyskania przychodu przez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej.

Reasumując – nabyta licencja podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne w okresie 24 miesięcy zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.