Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.654.2017.2.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-01
Teza: Opodatkowanie czynności przeniesienia własności nieruchomości w związku z jej przejęciem przez Skarb Państwa w zamian za odszkodowanie.
Słowa kluczowe: dostawa; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty; opodatkowanie; podatnik; rolnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2017 r. (data wpływu 22 września 2017 r.), uzupełnionym w dniu 28 listopada 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia nieruchomości gruntowej wywłaszczonej na cele związane z budową drogi w zamian za odszkodowanie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia nieruchomości gruntowej wywłaszczonej na cele związane z budową drogi w zamian za odszkodowanie.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rolnikiem indywidualnym od 2007 roku, ziemię orną nabył od swojego ojca na podstawie umowy sprzedaży – akt notarialny …, ziemia m.in. została zakupiona na nazwisko Wnioskodawcy i Jego żony, ….

Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy …. - uchwała nr … Rady miejskiej w …, zakupione działki przeznaczone są:

*   działka numer … - grunty orne, o pow. … ha, symbol użytku RIVb;
*   działka numer … - pastwiska, o pow. … ha, symbol użytku RIVa i RIVb;
*   działka numer … - grunty orne, o pow. … ha symbol użytku RIIIb, RIVb i RV -działka numer … - grunty orne, … ha, symbol użytku RIVa;
*   działka numer … - grunty orne, o pow. … ha, symbol użytku RIIIb, RIVa - działka numer …- grunty orne, o pow. … ha symbol użytku RIIIb, RIVa i RIVb;
*   działka numer …-grunty orne, o pow. … ha .symbol użytku RIIIb, RIVa i RIVb;
*   działka numer …- zabudowa mieszkaniowa i grunty orne o pow. …ha, symbol użytku RIVa, B-RIVa i S-R – Iva. W księdze wieczystej opisane tereny oznaczone są jako grunty orne, pastwiska, rowy.

Celem nabycia przedmiotowych gruntów było prowadzenie działalności rolniczej. Na gruntach tych Wnioskodawca prowadził i prowadzi rolniczą działalność gospodarczą.

Przez grunty orne Wnioskodawcy zostanie przeprowadzona inwestycja pn. „Projekt i budowa drogi na odcinku koniec obwodnicy …. - węzeł …”, mówi o tym decyzja nr … Wojewody …. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, która uprawomocniła się w dniu … stycznia 2017 r. Pod budowaną autostradę wydzielono niżej wymienione działki: … z działki …, … z działki …, … z działki …, o łącznej powierzchni … ha.

Wnioskodawca otrzyma pismo o odszkodowaniu za zabrane pod inwestycję grunty orne. Z orzeczenia WSA w Warszawie z dnia 19 września 2008 r., sygn. III SA/WA 562/08 wynika, że otrzymanie odszkodowania za wywłaszczenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, albowiem zmiana statusu gruntu rolnego na przeznaczony pod budowę drogi zmusza jego właściciela do zaprzestanie wykorzystywania go w działalności rolniczej. Staje się on zatem majątkiem osobistym. Otrzymane odszkodowanie nie będzie więc podlegać VAT.

Podobny problem był przedmiotem oceny składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 29 października 2007 r sygn. akt I FPS 3/07, NSA uznał, że nawet sprzedaż działek przez osoby fizyczne dokonana nawet kilkakrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej, a Wnioskodawca przedmiotowych gruntów ornych nie zamierza sprzedać, ma otrzymać jedynie odszkodowanie za wywłaszczenie.

W uzupełnieniu do wniosku zaznaczono, że Wnioskodawca jest rolnikiem indywidualnym od 2007 r., prowadzi działalność rolniczą - uprawa gruntów, od 2013 r. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług - VAT. Grunty, na których prowadzona jest działalność rolnicza nabyto wspólnie z żoną od ojca Wnioskodawcy w formie darowizny oraz na wolnym rynku w okresie 2007 roku. Przedmiotowych gruntów nie nabywano z myślą o ich sprzedaży.

Wskazane działki nigdy nie były przez Wnioskodawcę wydzierżawiane. Nigdy nie były objęte planem przestrzennego zagospodarowania, z posiadanego areału gruntów nigdy nie sprzedawano części gruntów. Nigdy nie zostały wydane żadne decyzje o warunkach zabudowy, została wydana decyzja … Wojewody … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, która uprawomocniła się … stycznia 2017 r. o przeznaczeniu gruntów na realizację inwestycji w zakresie dróg publicznych. Do decyzji, zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, w sprawach dotyczących lokalizacji dróg nie stosuje się przepisów o zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytanie:

Czy otrzymane odszkodowanie za wywłaszczenie za własne grunty orne zabrane na inwestycję drogową podlega podatkowi od towarów i usług – VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie za wywłaszczenie z gruntów ornych nie podlega podatkowi od towarów i usług - VAT, albowiem w chwili zakupu przedmiotowych gruntów Wnioskodawcy zamiarem nie była ich sprzedaż, a prowadzenie działalności rolniczej. Wynika to między innymi z powołanego przez NSA w Warszawie orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), w świetle którego handlem jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich sprzedaży.

Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł stąd, że zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru, co występuję w sytuacji Wnioskodawcy, wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług.

Do opodatkowania działek sprzedawanych pod budowę drogi podatkiem VAT doszłoby jedynie w wypadku, gdyby ktoś skupował działki leżące w planowanym pasie drogowym z zamiarem ich dalszej odsprzedaży.

Według Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym wyżej stanowiskiem NSA uwzględniającym orzecznictwo ETS, brak zamiaru odsprzedaży gruntu w momencie jego nabycia uniemożliwia przyjęcie, że otrzymujący odszkodowanie za wywłaszczenie byłby podatnikiem podatku od towarów i usług z racji prowadzenia działalności handlowej

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane − na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy − rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu − zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496), wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy wskazuje, że decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11i ust. 1 ustawy, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (ust. 2 przywołanego wyżej artykułu).

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

Jak stanowi ust. 3 tego artykułu, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Według regulacji ust. 4 powyższego artykułu, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,

*   z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Stosownie do treści ust. 4f tego artykułu, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Według regulacji ust. 5 cyt. artykułu, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Według art. 18 ust. 1 analizowanej ustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 15, 19, 20 i 21 ustawy:

*   przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą (\`(...)\`), a także świadczenie usług rolniczych;
*   przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych;
*   przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim;
*   przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zatem zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (od 2007 r. rolnik indywidualny, czynny podatnik VAT od 2013 r.), nabył ziemię orną od ojca na podstawie umowy sprzedaży, ziemia została zakupiona na nazwisko Wnioskodawcy i Jego żony. Wskazano jednocześnie, że nabycie miało miejsce od ojca Wnioskodawcy w formie darowizny oraz na wolnym rynku w 2007 r. Celem nabycia było prowadzenie działalności rolniczej. Nie nabywano ich z myślą o sprzedaży. Na gruntach tych prowadzono i prowadzona jest rolnicza działalność gospodarcza. Przez grunty zostanie przeprowadzona inwestycja, co przewiduje decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, która uprawomocniła się w dniu … stycznia 2017 r. Pod inwestycję wydzielono działki: … z działki …, …. z działki …, … z działki …, o łącznej powierzchni … ha. Wnioskodawca otrzyma odszkodowanie. Wskazane działki nigdy nie były przez Wnioskodawcę wydzierżawiane. Nigdy nie były objęte planem przestrzennego zagospodarowania, z posiadanego areału gruntów nigdy nie sprzedawano części gruntów. Nigdy nie zostały wydane żadne decyzje o warunkach zabudowy, została wydana decyzja … Wojewody … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (uprawomocniła się … stycznia 2017 r.).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w związku ze zbyciem działek w wyniku wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie w związku z inwestycją drogową należy zastosować opodatkowanie tej czynności podatkiem VAT.

Rozstrzygając przedmiotową sprawę wskazać należy, że działki, z których Wnioskodawca został wywłaszczony za odszkodowaniem (które otrzyma) służyły do prowadzenia działalności gospodarczej, w ramach której Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że „Celem nabycia przedmiotowych gruntów było prowadzenie działalności rolniczej. Na gruntach tych Wnioskodawca prowadził i prowadzi rolniczą działalność gospodarczą”. W tych okolicznościach podkreślenia wymaga, że Wnioskodawca uzyskał ww. status czynnego podatnika VAT w 2013 r., a więc zanim uprawomocniła się decyzja Wojewody … …. (… stycznia 2017 r.) o przeznaczeniu gruntów na realizację inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Całokształt powyższych okoliczności wskazuje zatem, że istniał związek ww. działek gruntu z prowadzonym gospodarstwem rolnym Wnioskodawcy, w ramach którego działał On jako czynny podatnik VAT i wykorzystywał jako podatnik te działki (zanim faktycznie pod względem prawnym decyzja Wojewody … uprawomocniła się).

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego (tu: niezwiązanego z działalnością gospodarczą Skarżącego, w ramach której działa on jako czynny podatnik VAT). Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Powyższe prowadzi do wniosku, że dostawa gruntów (działek) stanowiących część gospodarstwa rolnego, w przedstawionej sytuacji, stanowi zatem dostawę dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego przepisu. W tej sytuacji nie można uznać, że dostawa ta stanowiła realizację prawa do rozporządzania składnikami jednoznacznie związanymi z majątkiem prywatnym Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, uwzględniając powołane przepisy prawa oraz powołane orzecznictwo TSUE, stwierdzić należy, wbrew stanowisku wyrażonemu we wniosku, że przeniesienie prawa własności opisanych we wniosku gruntów, w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję w zakresie budowy drogi publicznej (tu: wydzielone działki: … z działki …, … z działki …, … z działki …, o łącznej powierzchni … ha), wykorzystywanych przez Wnioskodawcę będącego podatnikiem VAT czynnym w ramach prowadzonej działalności rolniczej, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiąc odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jednakże z uwagi na okoliczność, że opisane we wniosku działki będące przedmiotem dostawy, stanowią teren niezabudowany (tu: przedmiot dostawy stanowi ziemia/grunty) nieobjęty planem zagospodarowania przestrzennego, ani nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – co ma miejsce w niniejszej sprawie – ich sprzedaż podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. W konsekwencji, w takim przypadku, Wnioskodawca nie ma obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług w związku z ww. dostawą z zastosowaniem efektywnej stawki VAT.

Reasumując, przeniesienie w zamian za odszkodowanie prawa własności wyżej opisanych i wydzielonych działek gruntu w związku z ich przeznaczeniem pod inwestycję w zakresie budowy drogi publicznej, należy uznać za dostawę dokonywaną przez Wnioskodawcę jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, tj. podatnika podatku od towarów i usług, która – jako czynność wskazana w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustaw – podlega opodatkowaniu VAT, lecz korzysta ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.