Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1258/14-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-29
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji źródła przychodu z tytułu świadczenia usług rolniczych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność rolnicza; przychód-źródła przychodu; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2014 r. (data wpływu 4 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji źródła przychodu z tytułu świadczenia usług rolniczych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji źródła przychodu z tytułu świadczenia usług rolniczych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą na własnych i cudzych gruntach rolnych.

W ramach prowadzonej działalności rolniczej, Wnioskodawca zawarł z osobą trzecią umowę, na podstawie której zobowiązał się wytworzyć na rzecz tej osoby produkty rolne (produkty roślinne w stanie nieprzetworzonym) wytworzone przez Wnioskodawcę według wskazań tej osoby.

W ramach umowy zawartej z osobą trzecią, Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania następujących prac:

1.  zakupu nasion według zaleceń osoby trzeciej,
2.  przygotowania uprawy pod zasiew,
3.  zasiewu,
4.  oprysków.
5.  rozsiewu nawozów,
6.  zbioru plonów (kombajnowanie).

Osoba trzecia zobowiązała się natomiast udostępnić Wnioskodawcy, na okres wykonania prac o których mowa w umowie, grunty rolne.

Za wykonane prace, o których mowa powyżej, Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie. Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy jest uzależnione od wysokości zbiorów osiągniętych w wyniku działań Wnioskodawcy z gruntów rolnych będących własnością osoby trzeciej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na gruntach rolnych osoby trzeciej mieści się w zakresie działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o PIT, w związku z czym przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tej działalności nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na gruntach rolnych osoby trzeciej mieści się w zakresie działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o PIT, w związku z czym przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tej działalności nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 2 Ustawy o PIT, działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego albo reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt - licząc od dnia nabycia.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w tym przepisie ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją działalności rolniczej, podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce).

Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej - nie stanowią przychodów z tej działalności.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego, należy wskazać, iż w ramach umowy zawartej z osobą trzecią, Wnioskodawca zobowiązuje się do wykonania następujących prac na gruntach rolnych będących własnością tej osoby:

1.  zakupu nasion według zaleceń osoby trzeciej,
2.  przygotowania uprawy pod zasiew,
3.  zasiewu,
4.  oprysków,
5.  rozsiewu nawozów,
6.  zbioru plonów (kombajnowanie).

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uzyskiwał produkty w stanie nieprzetworzonym z własnych upraw. Wprawdzie w Ustawie o PIT nie wskazano definicji „uzyskiwania produktów w stanie nieprzetworzonym z własnych upraw”, to czynności, które będą wykonane przez Wnioskodawcę na gruncie Producenta niewątpliwie taki charakter mają.

Zgodnie z definicją wskazaną w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) pod pojęciem „własny” rozumie się „taki, w którym ktoś, o kim mowa, sam brał (bierze) udział, którym się posługuje, którego jest sprawcą itp.”. W opinii Wnioskodawcy, wskazany powyżej zakres czynności zawiera się w zakresie definicyjnym „własny”. Wnioskodawca jest bowiem zobowiązany nie tylko do przeprowadzenia na gruncie rolnym osoby trzeciej określonych prac, lecz również do poniesienia na ten grunt istotnych wydatków, takich jak zakup nasion, przygotowanie upraw pod zasiew, przeprowadzenie zasiewu, oprysków itp.

Dodatkowo należy również zwrócić uwagę, że całe ryzyko związane z prowadzoną działalnością rolniczą spoczywa na Wnioskodawcy, a kwota wynagrodzenia od osoby trzeciej jest uzależniona tylko i wyłącznie od efektów prac Wnioskodawcy na udostępnionym mu przez osobę trzecią gruncie.

W konsekwencji, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę zawierają się w zakresie definicyjnym „działalności rolniczej”, co skutkuje wyłączeniem przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu wykonanych czynności na rzecz osoby trzeciej z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Na powyższe nie ma wpływu fakt, iż Wnioskodawca nie będzie ani właścicielem gruntów rolnych, ani nie będzie ich dzierżawił. Nie jest to bowiem istotne z punktu widzenia definicji działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o PIT.

Należy również zauważyć, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mogą być zaliczone do zakresu pojęciowego działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT. W związku z faktem, iż Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Producenta wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym usługi, które będą zawierały się w zakresie definicyjnym działalności rolniczej, nie będzie osiągał przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT.

W konsekwencji, zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na udostępnionych mu gruntach rolnych mieści się w zakresie działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o PIT, w związku z czym przychód uzyskiwany z tego tytułu nie podlega regulacjom Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – co do zasady – dotyczą opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych. Przepisów tej ustawy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Definicję działalności rolniczej – dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych –zawiera art. 2 ust. 2 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

− licząc od dnia nabycia.

Zauważyć należy, że ustawodawca precyzuje wyraźnie, co dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w ww. art. 2 ust. 2 ww. ustawy ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z przedstawioną definicją działalności rolniczej podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce).

Przychodami z działalności rolniczej są więc tylko te przychody, które pochodzą z działalności rolniczej w rozumieniu zdefiniowanym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

− prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W przytoczonej definicji działalności gospodarczej, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wylicza (pod literami a-c) różnego rodzaje aktywności uznawane za działalność gospodarczą. Jest to wyliczenie wyczerpujące, a nie przykładowe. W niniejszej sprawie rozważenia wymaga, jaką działalność należy uznać za działalność usługową.

Odnosząc się do słownikowego znaczenia pojęcia „usług”, należy wskazać, że zgodnie ze Współczesnym Słownikiem Języka Polskiego, pod redakcją Bogusława Dunaja, Warszawa 2007 r., przez usługi należy rozumieć działalność mającą na celu zaspokojenie wielorakich ludzkich potrzeb, prowadzoną przez ludzi mających odpowiednie kwalifikacje i dysponujących potrzebnym sprzętem, lokalem, itp.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), za działalność gospodarczą - rozumie się każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność - do przedsiębiorców.

Posiłkując się również zasadami metodycznymi zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) wskazać należy, że pod pojęciem usług rozumie się:

*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,
*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie usług nie obejmuje zatem czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności z materiałów własnych wykonawcy.

Z powyższych definicji wynika, że dotyczą one podmiotów, które zajmują się działalnością w sposób profesjonalny, świadczy o tym użycie takiego sformułowania jak usługodawca - podmiot świadczący usługi, czyli definicje powyższe dotyczy działalności mającej na celu zaspokojenie wielorakich ludzkich potrzeb, a więc potrzeb innych osób, podmiotów. Analiza powyższych definicji przemawia więc za przyjęciem stanowiska, że aby uznać daną aktywność zarobkową za działalność gospodarczą w zakresie usług, aktywność ta powinna przede wszystkim zaspokajać wielorakie potrzeby innych osób, podmiotów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą na własnych i cudzych gruntach rolnych. W ramach prowadzonej działalności rolniczej, Wnioskodawca zawarł z osobą trzecią umowę, na podstawie której zobowiązał się wytworzyć na rzecz tej osoby produkty rolne (produkty roślinne w stanie nieprzetworzonym) wytworzone przez Wnioskodawcę według wskazań tej osoby.

Stwierdzić należy, że przychód z działalności - o której mowa we wniosku - polegającej na świadczeniu usług rolniczych na rzecz osoby trzeciej i na jej gruncie, nie może być uznany za przychód z działalności rolniczej. Wprawdzie przychód taki można uznać za związany z działalnością rolniczą, jednak niewątpliwie nie jest on uzyskany z wymienionych w sposób wyczerpujący w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzajów aktywności rolniczej. Nie jest to bowiem przychód ze sprzedaży produktów roślinnych „w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw”, lecz przychód z usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz osoby trzeciej, opodatkowany na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdzić należy, że przychody uzyskane z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług rolniczych na rzecz osoby trzeciej winny zostać zakwalifikowane do przychodów ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, a to ze względu na fakt, że usługi te wypełniają przesłanki definicji pozarolniczej działalności gospodarczej.

Niewątpliwie wymienione we wniosku usługi, tj.: zakup nasion według zaleceń osoby trzeciej, przygotowanie uprawy pod zasiew, zasiew, opryski, rozsiew nawozów, czy zbiór plonów (kombajnowanie), mają zarobkowy charakter, czyli nastawione są na osiąganie zysku (dochodu). Charakter podejmowanych działań świadczy o zamiarze wykonywania usług w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność prowadzona jest we własnym imieniu, na rzecz innych podmiotów - osób trzecich.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.