Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.330.2024.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-24
Teza: Zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działem transportu spełniać będzie przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym jego aport do Spółki z o.o., stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-przeniesienie składników majątkowych
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych związanego z działem transportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji wyłączenia planowanej transakcji aportu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 lipca 2024 r. (wpływ 22 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawcą jest osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów (dalej: „Wnioskodawca”). W strukturze działalności Wnioskodawcy wyodrębnione są takie działy jak: transport, tartak oraz wynajem.

W ramach poszczególnych działów zatrudnieni są pracownicy, którzy wykonują obowiązki pracownicze wyłącznie na rzecz danego działu. Wnioskodawca przyporządkowuje przychody i koszty oddzielnie dla każdego działu, przy czym środki finansowe i budżet są wspólne dla wszystkich ww. działów.

Obecnie Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki z o.o. (dalej: „Spółka z o.o.”), w której jest udziałowcem, składniki majątkowe jednoosobowej działalności gospodarczej wykorzystywane obecnie w ramach działu transportowego.

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki znajdujące się w posiadaniu Wnioskodawcy wykorzystywane obecnie do prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie transportu, a także wszelkie prawa, umowy i zobowiązania wynikające z prowadzonej działalności w powyższym zakresie, w szczególności:

1) 13 samochodów ciężarowych stanowiących środki trwałe,

2) Umowy leasingowe 8 samochodów ciężarowych,

3) 17 naczep stanowiących środki trwałe,

4) Umowy leasingowe 6 naczep,

5) Umowy o pracę zawarte z pracownikami działu transportowego (kierowcy i mechanik),

6) Nieruchomości w postaci 4 działek, na których znajduje się utwardzony płytami betonowymi plac manewrowy, budynek socjalny, budynek warsztatu i hala garażowa do naprawy samochodów,

7) Zobowiązania wynikające z umów zawartych ze stacjami paliw na dostarczenie paliwa,

8) Należności wynikające ze zleceń transportu towarów.

Wyżej wymienione elementy są ze sobą ściśle powiązane i są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych na rynku w ramach niezależnego podmiotu.

Zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący przedmiot aportu ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział transportu. Jest on niezależny od pozostałej części działalności jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Pracownicy, których umowy o pracę również będą składnikiem aportu, nie wykonują żadnych innych obowiązków wykraczających poza sferę związaną z ww. działem, w ramach którego zostały powierzone im obowiązki.

Spółka z o.o. przyjmie dla celów podatkowych wyżej wskazane składniki wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Spółka z o.o. w momencie aportu działu transportu będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe, bez angażowania dodatkowych składników majątkowych ani bez podejmowania dodatkowych działań faktycznych i prawnych (np. zawarcia umowy).

Po wniesieniu aportem do Spółki z o.o. działu transportu, Wnioskodawca nie będzie kontynuował prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie transportu drogowego towarów przy pomocy pozostałego majątku związanego z działem tartaku i wynajmu. Wnioskodawca będzie kontynuował działalność wyłącznie w zakresie tartaku, wynajmu i stacji benzynowej (ten dział, przez przeoczenie, nie był wymieniony we wniosku). Aport działu transportu do Spółki z o.o. uniemożliwi Wnioskodawcy dalsze prowadzenie działalności w zakresie transportu w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej - wszystkie składniki majątku związane z tym działem zostaną bowiem przeniesiony do Spółki z o.o.

Spółka z o.o. w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem aportu, ma zamiar kontynuowania działalności w zakresie transportu prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wyodrębnienie w działalności Wnioskodawcy zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu nastąpi na bazie oświadczenia Wnioskodawcy (oświadczenia przedsiębiorcy - akt wewnętrzny firmy Wnioskodawcy).

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług**

Czy opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działem transportu jest na tyle wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, by mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym jego aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (oznaczone we wniosku nr 1)

**Pana stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działem transportu jest na tyle wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, by mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym jego aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Wobec tego, jeżeli przedmiotem transakcji (sprzedaży, darowizny, aportu) jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to transakcja taka jest wyłączona spod reżimu ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wskazuje, że jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

Ustawa o VAT nie definiuje jednak samego pojęcia „przedsiębiorstwa”, a konieczne jest odniesienie się również do tego sformułowania.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wyłączenie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa spod opodatkowania podatkiem VAT możliwe jest wówczas, gdy przedmiot aportu stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Jak wskazał WSA w Poznaniu w wyroku z 1 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Po 747/19 „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji”.

Jest to możliwe pod warunkiem, że zespół ten będzie wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 25 października 2023 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.482.2023.2.MŻ podkreślił, że „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2093/18 uznał, że wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół funkcjonalnie powiązanych składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie nadano mu formy działu, wydziału czy temu podobnej formalnej jednostki.

W niniejszym stanie faktycznym przedmiotem aportu będzie dział transportowy, faktycznie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, mimo, że wyodrębnienie to nie nastąpiło to na podstawie oficjalnego regulaminu. Funkcjonowanie działu transportu jest niezależne od pozostałej części działalności Wnioskodawcy, a pracownicy, których umowy o pracę również będą składnikiem aportu, nie wykonują żadnych innych obowiązków wykraczających poza sferę związaną z ww. działem, w ramach którego zostały powierzone im obowiązki.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowego nie ogranicza się jedynie do samodzielności finansowej, ale również do sytuacji, w której poprzez właściwą ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

„W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń” (wyrok WSA w Rzeszowie z 21 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 691/10).

W okolicznościach niniejszej sprawy, Wnioskodawca przyporządkowuje przychody i koszty oddzielnie dla każdego działu, przy czym środki finansowe i budżet są wspólne dla wszystkich ww. działów. Taki stan rzeczy jednoznacznie potwierdza finansową samodzielność wyodrębnionego działu transportowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się wyraźną odrębnością w zakresie działalności operacyjnej prowadzonej w jej ramach.

Pojęcie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało wyjaśnione m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH, w której organ interpretacyjny wskazał: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Dział transportowy jednoosobowej działalności gospodarczej sam w sobie jest w stanie funkcjonować odrębnie. W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotem aportu będą składniki materialne i niematerialne, które razem są wystarczające do natychmiastowego podjęcia działalności jako niezależny podmiot.

Podsumowując powyższe, dla wypełnienia ustawowych kryteriów zawartych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa koniecznym jest, aby część mienia przedsiębiorstwa (w tym wypadku przedmiotu aportu) po jego odłączeniu od przedsiębiorstwa była w stanie w dalszym ciągu realizować przeznaczone dla niej zadania gospodarcze.

Jak wynika z wyroku NSA z 11 kwietnia 2019 r., sygn. II FSK 79/17: „Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, powinna ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość”.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej również podnosi, że stwierdzenie, iż nastąpiło przeniesienie samodzielnej części przedsiębiorstwa, wymaga, by całość przekazanych składników była wystarczająca dla umożliwienia prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej (zob. podobnie wyroki: z 10 listopada 2011 r., Schriever, C-444/10, EU:C:2011:724, pkt 25; z 19 grudnia 2018 r., Mailat, C-17/18, EU:C:2018:1038, pkt 15).

Jak natomiast wskazał TSUE w postanowieniu z 16 stycznia 2023 r. w sprawie C-729/21 „art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że pojęcie „przekazania całości lub części majątku” obejmuje przeniesienie części przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie zostały przeniesione na nabywcę wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład tej części, pod warunkiem że całość przekazanych składników jest wystarczająca dla umożliwienia temu przedsiębiorstwu prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej”.

W świetle powyższych rozważań uznać należy zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przeniesione zostaną składniki majątkowe konieczne do prowadzenia działalności, w szczególności środki trwałe stanowiące pojazdy i naczepy, prawa i obowiązki wynikające z umów leasingowych, zobowiązania oraz pracownicy dedykowani do realizacji określonych zadań. Będą one wystarczające dla umożliwienia prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działem transportu jest na tyle wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, by mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym jego aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1) w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2) wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów. W strukturze Pana działalności wyodrębnione są takie działy jak: transport, tartak, wynajem oraz stacja benzynowa. Zamierza Pan wnieść aportem do Spółki z o.o., w której jest Pan udziałowcem, składniki majątkowe jednoosobowej działalności gospodarczej wykorzystywane obecnie w ramach działu transportowego.

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki znajdujące się w Pana posiadaniu wykorzystywane obecnie do prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie transportu, a także wszelkie prawa, umowy i zobowiązania wynikające z prowadzonej działalności w powyższym zakresie, w szczególności:

1) 13 samochodów ciężarowych stanowiących środki trwałe,

2) Umowy leasingowe 8 samochodów ciężarowych,

3) 17 naczep stanowiących środki trwałe,

4) Umowy leasingowe 6 naczep,

5) Umowy o pracę zawarte z pracownikami działu transportowego (kierowcy i mechanik),

6) Nieruchomości w postaci 4 działek, na których znajduje się utwardzony płytami betonowymi plac manewrowy, budynek socjalny, budynek warsztatu i hala garażowa do naprawy samochodów,

7) Zobowiązania wynikające z umów zawartych ze stacjami paliw na dostarczenie paliwa,

8) Należności wynikające ze zleceń transportu towarów.

Aport działu transportu do Spółki z o.o. uniemożliwi Panu dalsze prowadzenie działalności w zakresie transportu w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej - wszystkie składniki majątku związane z tym działem zostaną bowiem przeniesiony do Spółki z o.o. Będzie Pan kontynuował działalność wyłącznie w zakresie tartaku, wynajmu i stacji benzynowej.

Pana wątpliwości w sprawie dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy wniesienie aportem do Spółki z o.o. majątku związanego z działem transportu nie będzie podlegało podatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Analiza przedstawionego opisu, który zaprezentował Pan we wniosku, prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działem transportu stanowić będzie na dzień aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ odznaczać się będzie odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym oraz będzie obejmował zobowiązania.

Jak wynika bowiem z wniosku, zamierza Pan wnieść aportem do spółki z o.o. wszystkie składniki majątkowe jednoosobowej działalności gospodarczej wykorzystywane obecnie w ramach działu transportowego, a także wszelkie prawa, umowy i zobowiązania wynikające z prowadzonej działalności w tym zakresie. Zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący przedmiot aportu ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Pana działalności jako dział transportu. Jest on niezależny od pozostałej części działalności jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana. Wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem aportu nastąpi na mocy Pana oświadczenia (akt wewnętrzny Pana firmy). Pracownicy, których umowy o pracę również będą składnikiem aportu, nie wykonują żadnych innych obowiązków wykraczających poza sferę związaną z ww. działem, w ramach którego zostały powierzone im obowiązki. Tym samym warunek wyodrębnienia organizacyjnego działu transportu należy uznać za spełniony.

O wyodrębnieniu finansowym świadczyć będzie natomiast fakt, że przyporządkowuje Pan przychody i koszty oddzielnie dla każdego działu (w tym działu transportu). Jak wynika z okoliczności sprawy składniki majątkowe będące przedmiotem aportu są ze sobą ściśle powiązane i są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych na rynku w ramach niezależnego podmiotu. Spełniony będzie zatem również warunek wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zgodnie z Pana wskazaniem, Spółka z o.o. w oparciu o składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem aportu, ma zamiar kontynuowania działalności w zakresie transportu prowadzonej dotychczas przez Pana w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Co istotne, wskazał Pan również, że Spółka z o.o. w momencie aportu działu transportu będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe, bez angażowania dodatkowych składników majątkowych ani bez podejmowania dodatkowych działań faktycznych i prawnych.

Tym samym należy zgodzić się z Panem, że zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działem transportu spełniać będzie przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym jego aport do Spółki z o.o., stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 we wniosku uznaję za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).