Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-57/11-5/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-04-08
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług organizowania turnusów rehabilitacyjnych organizowanych przez Wnioskodawcę, niefinansowanych ze środków PFRON lub EFS dla osób niepełnosprawnych.
Słowa kluczowe: rehabilitacja; rehabilitacja-turnus rehabilitacyjny; stawka-stawki podatku; usługi-usługi rehabilitacyjne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2011 r. (data wpływu 10 stycznia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 marca 2011 r. (data wpływu 21 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług organizowania turnusów rehabilitacyjnych organizowanych przez Wnioskodawcę, niefinansowanych ze środków PFRON lub EFS dla osób niepełnosprawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług organizowania turnusów rehabilitacyjnych organizowanych przez Wnioskodawcę, niefinansowanych ze środków PFRON lub EFS dla osób niepełnosprawnych. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 marca 2011 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„A” organizuje turnus rehabilitacyjny bez dofinansowania ze środków PFORN i EFS (tzw. pełnopłatny) dla osób niepełnosprawnych, osób przewlekle chorych oraz osób w podeszłym wieku (powyżej 60 roku życia). Zakupuje składniki tego turnusu w ośrodkach rehabilitacyjnych (zakwaterowanie, wyżywienie, stała opieka medyczna, zabiegi lecznicze, program k.o.), organizuje turnus rehabilitacyjny, a następnie sprzedaje go osobom wyżej wymienionym. Ośrodki sprzedają Wnioskodawcy turnus rehabilitacyjny stosując zwolnioną stawkę VAT wg tabeli PKWiU z 2008 r.: 86.90.19.0.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż jest on organizatorem turnusów rehabilitacyjnych, które z definicji są turnusami rehabilitacyjnymi w rozumieniu Ustawy o Rehabilitacji Zawodowej i Społecznej Osób Niepełnosprawnych z dnia 27 sierpnia 1997 r. (osoby biorące udział w takim turnusie posiadają aktualne orzeczenie o niepełnosprawności). Zatem turnusy takie spełniają warunki w myśl Ustawy o Rehabilitacji Zawodowej i Społecznej Osób Niepełnosprawnych z dnia 27 sierpnia 1997 r.

Zainteresowany posiada aktualny wpis do rejestru organizatorów turnusów prowadzony przez odpowiedniego wojewodę (wpis OR), a turnusy odbywają się w ośrodkach z aktualnym wpisem do rejestru ośrodków prowadzonym przez odpowiedniego Wojewodę (wpis OD).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka stawkę VAT powinien zastosować Wnioskodawca do sprzedaży usługi opisanej powyżej?

Zdaniem Wnioskodawcy, poprzednio stawkę VAT wobec usługi o symbolu PKWiU 86.90.19.0. regulował załącznik nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług. Z faktu zniesienia przez ustawę o zmianie podatku od towarów i usług owego załącznika powstają powyższe wątpliwości.

W przypadku zorganizowanych przez niego turnusów rehabilitacyjnych bez dofinansowania PFRON lub EFS dla osób niepełnosprawnych, przewlekle chorych oraz w podeszłym wieku ma zastosowanie zwolniona stawka VAT i symbol PKWiU 86.90.10.0. Zwolniona stawka VAT wynika z ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 29 października 2010 r. art. 1 18) lub 22). Jednocześnie prawo Zainteresowanego do wykonywania działalności gospodarczej polegającej na organizowaniu turnusów rehabilitacyjnych wynika z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych z dnia 27 sierpnia 1997 r., art. 10c ust. 1 pkt 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 5a ustawy, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianach niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726) w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Zwolnienie miało charakter wyłącznie przedmiotowy.

Tut. Organ informuje, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku.

Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1 ze zm.).

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz zakładów opieki zdrowotnej na ich terenie.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.),
4.  psychologa.

Art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2011 r., stanowi, iż zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Natomiast § 13 ust. 1 pkt 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392) obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. – zwanego dalej rozporządzeniem, stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi turnusów rehabilitacyjnych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 214, poz. 1407 z późn. zm.) świadczone na zasadach określonych w tej ustawie oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane prze podmioty inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową.

Zgodnie z § 13 ust. 9 ww. rozporządzenia, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Natomiast, w myśl § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lutego 2011 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 44, poz. 230), które wprowadzało § 13 pkt 25 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), zwolnienie, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 25 rozporządzenia zmienianego w § 1, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem, może być stosowane również do czynności dokonanych w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r.

Z powołanych regulacji wynika, iż usługi turnusów rehabilitacyjnych świadczone przez inne podmioty niż zakłady opieki zdrowotnej są wykonywane na podobnych zasadach i poddane szczególnym regulacjom wynikającym z przepisów o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych. Stąd właśnie uzasadnione jest objęcie turnusów rehabilitacyjnych zwolnieniem od podatku od towarów i usług. Wprowadzenie tego zwolnienia w § 13 ust. 1 pkt 25 rozporządzenia oznacza kontynuację zasad dotyczących opodatkowania tej formy działalności leczniczej obowiązujących w 2010 r.

Art. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U z 2010 r. Nr 214, poz. 1407 z późn. zm.) stanowi, iż ustawa dotyczy osób, których niepełnosprawność została potwierdzona orzeczeniem:

1.  zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności określonych w art. 3 lub
2.  o całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy na podstawie odrębnych przepisów, lub
3.  o niepełnosprawności, wydanym przed ukończeniem 16 roku życia

\- zwanych dalej „osobami niepełnosprawnymi”.

W myśl art. 10c ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych turnus oznacza zorganizowaną formę aktywnej rehabilitacji połączonej z elementami wypoczynku, której celem jest ogólna poprawa psychofizycznej sprawności oraz rozwijanie umiejętności społecznych uczestników, między innymi przez nawiązywanie i rozwijanie kontaktów społecznych, realizację i rozwijanie zainteresowań, a także przez udział w innych zajęciach przewidzianych programem turnusu.

Natomiast zgodnie z art. 10c ust. 2 wskazanej ustawy turnusy mogą być organizowane:

1.  przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, które prowadzą co najmniej przez 2 lata działalność na rzecz osób niepełnosprawnych i uzyskały wpis do rejestru organizatorów prowadzonego przez wojewodę, zwane dalej „organizatorem turnusów”;
2.  wyłącznie w ośrodkach, które uzyskały wpis do rejestru ośrodków prowadzonego przez wojewodę – z wyłączeniem turnusów organizowanych w formie, o której mowa w ust. 5 pkt 2, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 10d ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, wojewoda prowadzi rejestr ośrodków oraz rejestr organizatorów turnusów i dokonuje wpisu do tych rejestrów na okres 3 lat po spełnieniu przez ośrodek lub organizatora turnusów warunków określonych zgodnie z ust. 8 pkt 3.

Zgodnie z art. 10e ust. 1 rozporządzenia, osoba niepełnosprawna może ubiegać się o dofinansowanie ze środków Funduszu uczestnictwa w turnusie, jeżeli przeciętny miesięczny dochód, w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych, podzielony przez liczbę osób we wspólnym gospodarstwie domowym, obliczony za kwartał poprzedzający miesiąc złożenia wniosku, nie przekracza kwoty:

1.  50% przeciętnego wynagrodzenia na osobę we wspólnym gospodarstwie domowym;
2.  65% przeciętnego wynagrodzenia w przypadku osoby samotnej.

Art. 10e ust. 2 rozporządzenia stanowi, iż w przypadku przekroczenia kwot dochodu, o których mowa w ust. 1, kwotę dofinansowania pomniejsza się o kwotę, o którą dochód ten został przekroczony, z zastrzeżeniem ust. 3.

Na mocy art. 10e ust. 3 rozporządzenia, w przypadku uzasadnionym trudną sytuacją materialną lub losową osoby niepełnosprawnej dofinansowanie ze środków Funduszu uczestnictwa w turnusie tej osoby lub dofinansowanie uczestnictwa jej opiekuna może zostać przyznane bez pomniejszania kwoty dofinansowania pomimo przekroczenia kwot dochodu, o których mowa w ust. 1. Kwota dofinansowania do uczestnictwa w turnusie przyznana osobie niepełnosprawnej jest przekazywana na rachunek bankowy organizatora turnusu (art. 10e ust. 4 rozporządzenia).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest organizatorem turnusów rehabilitacyjnych w myśl ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych (z dnia 27 sierpnia 1997 r.) na podstawie posiadanego wpisu do rejestru organizatorów prowadzonego przez odpowiedniego wojewodę (wpis OR), które z definicji są turnusami rehabilitacyjnymi rozumieniu Ustawy o Rehabilitacji Zawodowej i Społecznej Osób Niepełnosprawnych z dnia 27 sierpnia 1997 r. i które nie są dofinansowane ze środków PFRON lub EFS. Wnioskodawca zakupuje usługi (tj.: zakwaterowanie, wyżywienie, stała opieka medyczna, zabiegi lecznicze, program k.o.) w ośrodkach rehabilitacyjnych, które przyjmują osoby niepełnosprawne na turnusy rehabilitacyjne na podstawie posiadanego wpisu do rejestru odpowiedniego wojewody (wpis OD). Następnie Zainteresowany sprzedaje zorganizowane turnusy rehabilitacyjne osobom niepełnosprawnym.

W świetle wyżej dokonanej analizy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca oferuje turnusy rehabilitacyjne w rozumieniu ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych. W celu zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu § 13 ust. 1 pkt 25 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia jest fakt, czy nastąpi dofinansowanie danego świadczenia, czy też nie.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż sprzedaż turnusów rehabilitacyjnych świadczonych przez Wnioskodawcę niefinansowanych ze środków PFRON lub EFS dla osób niepełnosprawnych korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 25 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pozostałych zdarzeń przyszłych dotyczących zastosowania zwolnienia do usług świadczonych przez Wnioskodawcę wydano w dniu 8 kwietnia 2011 r. odrębne interpretacje o numerach ILPP2/443-57/11-3/AK, ILPP2/443-57/11-4/AK i ILPP2/443-57/11-6/AK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.