Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-472/16-7/HS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-09
Teza: w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; podatek-podatek dochodowy; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 17 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1340/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 9 grudnia 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 2080/17 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2016 r. (wpływ do Organu – 19 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym 6 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z 10 czerwca 2016 r., Znak: IBPB-2-2/4511-472/16/NG wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 6 lipca 2016 r.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 29 lipca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawczyni interpretację indywidualną w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych Znak: IBPB-2-2/4511-472/16/NG, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

W wydanej indywidualnej interpretacji Organ stwierdził, że warunkiem uznania za własne cele mieszkaniowe poniesionych wydatków jest aby zarówno środki ze sprzedaży (wydatek) jak i samo nabycie (przeniesienie prawa własności) nastąpiły nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, z której to sprzedaży dochód ma być zwolniony z opodatkowania. Nabycie, jak i wydatki związane z tym nabyciem winny być dokonane po sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku po ojcu. Wnioskodawczyni nie spełniła więc jednego z warunków koniecznych, aby środki ze sprzedaży mogły zostać zwolnione z opodatkowania, bowiem nabycie udziału w nieruchomości miało miejsce przed dniem uzyskania przychodu ze zbycia odziedziczonej nieruchomości. Ww. zwolnieniu mogą podlegać wyłącznie wydatki na nabycie poniesione począwszy od dnia odpłatnego zbycia mieszkania. Oznacza to, że w sytuacji Wnioskodawczyni wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości na spłatę byłego małżonka nie może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aby dany wydatek mógł zostać zwolniony z podatku zarówno zapłata ceny (spłata) jak i samo przeniesienie własności (nabycie) muszą nastąpić nie wcześniej niż od dnia sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku.

Pismem z 3 sierpnia 2016 r. (data nadania w UPT 3 sierpnia 2016 r., data otrzymania 9 sierpnia 2016 r.) wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Pismem z 7 września 2016 r., Znak: IBPB-2-2/4511-472/16-1/NG Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji.

Wnioskodawczyni pismem z 12 października 2016 r. (data otrzymania 18 października 2016 r.) wniosła skargę na ww. interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 17 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1340/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 29 lipca 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-472/16/NG stwierdzając, że skarżąca spełniła wymogi do skorzystania z ulgi podatkowej. Środki pieniężne otrzymane ze zbycia odziedziczonej nieruchomości, przeznaczyła na spłatę rat dla byłego męża w związku z nabyciem przez nią udziału w nieruchomości. Wobec powyższego środki ze sprzedaży wydatkowane zostały na własne cele mieszkaniowe. Analizowany przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie wprowadza dodatkowej przesłanki, jak przyjął to organ interpretacyjny, że nabycie, jak i wydatki związane z tym nabyciem winny być dokonane po sprzedaży nieruchomości. W ocenie Sądu, skarżąca wypełniła wszystkie przesłanki, uprawniające do zwolnienia z opodatkowania, pomimo, że nabycie udziału w nieruchomości nastąpiło przed zbyciem odziedziczonej nieruchomości. Spłata rat na rzecz byłego męża nastąpiła ze środków pochodzących ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości.

Od ww. wyroku Organ pismem z 1 czerwca 2017 r. wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 6 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 2080/17 oddalił skargę kasacyjną Organu. Naczelny Sąd Administracyjny uznał za prawidłowe stanowisko Sądu pierwszej instancji, że skoro uzyskany przez skarżącą dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego został w całości wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (spłatę rat na rzecz byłego męża w związku z nabyciem przez nią udziału w nieruchomości), co nastąpiło w terminie w przepisie przewidzianym, to ma ona prawo do skorzystania ze zwolnienia, mimo że odpłatne zbycie lokalu nastąpiło później niż ugoda sądowa, na mocy której skarżącej została przyznana własność ww. nieruchomości. Decydujący w tym kontekście jest bowiem warunek wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a nie wydatkowanie tego dochodu po uprzednim zbyciu nieruchomości.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 17 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1340/16 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 9 grudnia 2019 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W związku z orzeczeniem rozwodu pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem została zawarta ugoda sądowa z 13 czerwca 2014 r., na mocy której Wnioskodawczyni została przyznana własność nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, stanowiącym do orzeczenia rozwodu składnik majątku objętego ustawową wspólnością majątkową małżonków. Jednocześnie, na podstawie prawomocnej sądowej ugody Wnioskodawczyni zobowiązana została do dokonania spłaty na rzecz byłego męża, w związku z przyznaniem jej na własność całości nieruchomości. Spłaty są dokonywane w pięciu ratach do końca każdego kolejnego roku. W dniu 4 września 2014 r. Wnioskodawczyni dokonała odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia po swoim ojcu (postanowienie o nabyciu praw do spadku z 9 września 2013 r.). Ponieważ sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat od nabycia, dochód ze sprzedaży nieruchomości został wykazany w zeznaniu PlT-39 za 2014 r. Jednocześnie Wnioskodawczyni wykazała w złożonym zeznaniu kwotę dochodu ze sprzedaży nieruchomości zwolnioną z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawczyni spłaciła 2 raty: 31 grudnia 2014 r. oraz 31 grudnia 2015 r., płatność kolejnej przypada na dzień 31 grudnia 2016 r..

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała datę śmierci ojca ‒ 8 lutego 2013 r.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy część dochodu ze sprzedaży nieruchomości odziedziczonej przez Wnioskodawczynię, przeznaczona na nabycie udziału w nieruchomości przypadającej jej w wyniku podziału majątku w związku z rozwodem, korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki poniesione na spłatę byłego męża w związku z podziałem majątku dokonanego w wyniku rozwodu stanowią wydatki na nabycie udziału w nieruchomości, objęte zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy ‒ za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Ustawa podatkowa nie przewiduje wprost wśród wydatków na własne cele mieszkaniowe spłaty byłego małżonka. Katalog wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne, w związku z tym tylko realizacja wymienionych tam celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Jednakże spłatę na rzecz męża należy zakwalifikować jako wydatek przeznaczony na własne cele mieszkaniowe ‒ a konkretnie wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a nabycie udziału w budynku mieszkalnym.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. ‒ Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego ‒ z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ‒ art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Dopiero z chwilą ustania wspólności ustawowej, co ma miejsce m.in. z chwilą ustania małżeństwa, wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

Biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast podział odbywa się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszą mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) ‒ jak też stan jej majątku osobistego.

W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 a także w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni przywołała wyroki NSA z 27 stycznia 2016 r. sygn. II FSK 2319/13, z 16 lipca 2015 r. sygn. II FSK 932/13, z 18 lutego 2014 r. sygn. II FSK 832/12, z 24 czerwca 2014 r. sygn. II FSK 1764/12, z 4 listopada 2010 r. sygn. II FSK 1054/09, z 3 listopada 2009 r. sygn. II FSK 1489/08.

W ocenie Wnioskodawczyni, pogląd taki jest również aprobowany przez Ministra Finansów w wydanych interpretacjach indywidualnych: z 23 lutego 2015 r. IPTPB2/415-627/14-4/JR, z 20 lutego 2014 r. IPTPB/415-730/13-4/MR, z 7 marca 2013 r. IPTPB/415-846/12-4/KKu, z 27 kwietnia 2012 r. IBPBII/2/415-120/12/JG, z 28 września 2011 r. IBPBII/2/415-765/11/MW. W przedstawionym stanie faktycznym, spłata męża w ramach podziału majątku dorobkowego może stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe, uprawniające do zastosowania ulgi mieszkaniowej wynikającej z powołanych na wstępie przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do przywołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.