Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.406.2017.1.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-22
Teza: Sposób opodatkowania sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej do działalności opodatkowanej i zwolnionej od podatku.
Słowa kluczowe: budynek; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2017 r. (data wpływu 7 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży budynku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży budynku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 12 października 2010 r. Spółka nabyła dwa lokale mieszkalne nr: 1 i 2, w budynku przy Al. X. X., wraz z częściami wspólnymi i prawem wieczystego użytkowania gruntów, za łączną kwotę 2.033.934,36 zł. Nabycie nastąpiło od osób fizycznych i nie było obciążone podatkiem VAT. Spółka w powyższej nieruchomości dokonała wydatków na ich ulepszenie w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej. Nakłady na ulepszenie polegały na: remoncie i przebudowie pomieszczeń parteru i piętra, dobudowie II piętra, ogrodzeniu terenu, budowie parkingu oraz zainstalowaniu wind. Po zakończeniu przebudowy, w grudniu 2012 r. poniesione nakłady stanowiły 42,05% wartości początkowej nieruchomości przed modernizacją. Na etapie modernizacji oznaczono przeznaczenie poszczególnych pomieszczeń, w tym podziału na dwa rodzaje działalności, jakie prowadziła Spółka, tj. działalność medyczną (klinika) oraz pozostałą działalność popularno-naukową (wydawnictwo). Na podstawie danych uzyskanych z biura projektowego, w zakresie udziału pomieszczeń przeznaczonych na poszczególne rodzaje działalności w stosunku do powierzchni nieruchomości, podzielono powierzchnię nieruchomości na część służącą działalności zwolnionej (działalność medyczna) i działalności opodatkowanej (działalność wydawnicza). Działalność opodatkowana zajmowała 40,78% całkowitej powierzchni nieruchomości, natomiast działalność zwolniona 59,22% powierzchni. Dokonując zakupów związanych z modernizacją Spółka odliczała 40,78% podatku naliczonego.

W dniu 19 czerwca 2012 r. Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego wydał protokół zakończonej budowy obiektu budowlanego, a 2 lipca 2012 r. Spółka otrzymała od Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego opinię sanitarną pozwalającą na udzielanie świadczeń medycznych w ww. budynku. Budynek oddano do użytkowania (OT) 31 lipca 2012 r. Natomiast ostatnie prace modernizacyjne wykonano do grudnia 2012 r. dokonując zwiększenia wartości środka trwałego.

W dniu 26 czerwca 2017 r. Spółka sprzedała nieruchomości za łączną kwotę 3.774.000 zł stosując następujące stawki podatku: kwota netto łącznie 3.450.375,48 zł w tym:

*   1.407.063,12 zł opodatkowane stawką 23% podatku,
*   2.043.312.36 zł opodatkowane stawka „zw”.

Podatek naliczono od 40,78% kwoty netto sprzedaży, stosując stawką 23% podatku, tj. w takiej samem proporcji w jakiej przysługiwało Spółce prawo do odliczenia nakładów modernizacyjnych. Do sprzedaży ww. nieruchomości w 59,22% zastosowano stawkę „zw”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka sprzedając 26 czerwca 2017 r. prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z własnością budynku znajdującego się na tym gruncie prawidłowo opodatkowała sprzedaż nieruchomości wg następujących stawek podatku: 23% oraz „zw”?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

23% – Spółka poniosła wydatki na ulepszenie części budynku w stosunku do których miała prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i wydatki były wyższe niż 30% wartości początkowej obiektów. Wskazana część budynku nie była wykorzystywana do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 1 pkt 10b i 43 ust. 7a ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przywołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do treści art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście przywołanego stanu prawnego prowadzi do wniosku, że dostawa budynku nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż – jak wynika z treści wniosku – Spółka dokonała wydatków na jego ulepszenie o wartości przewyższającej 30% wartości początkowej, a po oddaniu ich do użytkowania nie były one wykorzystywane na cele najmu, ani dzierżawy, zatem zbycie nastąpiło w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Jednocześnie należy zauważyć, że zbycie budynku nie będzie również zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż Spółce w stosunku do obiektu (budynku) przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wobec tego nie ma zastosowania w sprawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji sprzedaż całej nieruchomości podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Podkreślenia wymaga fakt, że ustawodawca nie przewidział możliwości rozdziału wartości jednego przedmiotu sprzedaży w celu zastosowania różnych zasad opodatkowania.

Tym samym stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że budynek, o którym mowa we wniosku nie jest objęty społecznym programem mieszkaniowym, na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że przedmiotem interpretacji nie była kwestia ewentualnej korekty podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 91 ustawy, gdyż w tym zakresie nie przedstawiono stanowiska i nie zadano pytania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.