Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.59.2025.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-08
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
poniesionych w związku z realizacją Projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
odliczenia-brak prawa do odliczenia
odliczenia-odliczenie częściowe
organ-organ administracji publicznej
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy:
      · prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z
        realizacją Projektu dotyczących Urzędu zgodnie ze sposobem określenia proporcji,
        o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia oraz
        w oparciu o współczynnik VAT zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy (pytanie oznaczone
        we wniosku nr 1);
      · prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z
        realizacją Projektu dotyczących Zakładu zgodnie ze sposobem określenia proporcji,
        o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia oraz
        w oparciu o współczynnik VAT zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy (pytanie oznaczone
        we wniosku nr 2) oraz
      · braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku
        z realizacją Projektu dotyczących Zespołu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).
    Uzupełnili go Państwo pismem z 1 kwietnia 2025 r. (wpływ 1 kwietnia 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem
    mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na
    podstawie budżetu. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Z
    dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku od towarów i
    usług, zwanego podatkiem VAT, z podległymi jednostkami budżetowymi. Gmina jako
    jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą podatkowi od
    towarów i usług (wykonywanie zadań własnych) oraz działalność gospodarczą
    opodatkowaną (np. najem lokali mieszkalnych i użytkowych, dostarczanie wody, odbiór
    ścieków, sprzedaż nieruchomości gruntowej) i zwolnioną (podnajem lokali mieszkalnych,
    dzierżawa nieruchomości gruntowej rolnej, sprzedaż lokali mieszkalnych).

    W strukturze Gminy funkcjonują następujące jednostki:
      1. Urząd Miejski,
      2. Zakład (...),
      3. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (...),
      4. Zespół (...),
      5. Publiczne Przedszkole (...),
      6. Szkoła Podstawowa 1,
      7. Szkoła Podstawowa 2,
      8. Szkoła Podstawowa 3.
    Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn.: „...” realizowanego w ramach konkursu
    grantowego w ramach Projektu grantowego „Cyberbezpieczny Samorząd” w ramach
    programu Fundusze Europejskie na Rozwój Cyfrowy 2021-2027 (FERC), priorytetu II
    Zawansowane usługi cyfrowe, działania 2.2. Wzmocnienie krajowego systemu
    cyberbezpieczeństwa. Kwota dofinansowania wynosi 100% kwoty wydatków
    kwalifikowalnych projektu. Podatek VAT został zaliczony do kosztów niekwalifikowalnych
    w projekcie. W roku 2024 Gmina podpisała umowę o powierzenie grantu, natomiast
    realizacja nastąpi w okresie 24 miesięcy do 30 czerwca 2026 r., poprzez zakup sprzętu i
    usług dla Urzędu, Zespołu oraz Zakładu.
    Celem Projektu grantowego pn.: „...” jest zwiększenie bezpieczeństwa informacji poprzez
    wzmacnianie odporności jednostek samorządu terytorialnego oraz ich zdolności do
    skutecznego zapobiegania incydentom bezpieczeństwa teleinformatycznego, wykrywania
    ich i reagowania na nie. Tak postawiony cel jest szczególnie ważny w kontekście
    potencjalnych konsekwencji dla kierownictwa jednostki, dotyczących zaniechań w tym
    obszarze – wynikających m.in. z przepisów Ogólnego rozporządzenia o ochronie danych
    osobowych (RODO), narażania instytucji na szkody, wstrzymania pracy urzędów, utraty
    danych czy mienia, ujawnienia wrażliwych danych osobom nieuprawnionym albo
    umożliwienia atakującym zniszczenia dokumentów lub danych.
    Dofinansowanie udzielane w formie grantów może być przeznaczone na zadania w
    ramach poniżej wskazanych obszarów:
      1. Obszar organizacyjny – w tym zakresie środki można przeznaczyć na następujące
        działania (usługi):
        (...).
      2. Obszar kompetencyjny – w tym zakresie środki można przeznaczyć na następujące
        działania (usługi):
      a. podstawowe szkolenia (...),
      b. szkolenia z zakresu cyberbezpieczeństwa dla wybranych przedstawicieli (...),
      c. szkolenia specjalistyczne dla kadry zarządzającej i informatyków (...),
      d. szkolenia powiązane z testami socjotechnicznymi, które będą weryfikować
        świadomość zagrożeń i reakcji personelu, (...).
      3. Obszar techniczny – w tym zakresie środki można przeznaczyć na następujące
        działania (usługi):
      a. zakup, wdrożenie i utrzymanie systemów teleinformatycznych, w tym urządzeń,
        oprogramowania i usług zapewniających prewencję, detekcję i reakcję na
        zagrożenia cyberbezpieczeństwa, z niezbędnym wsparciem producenta,
      b. zakup, wdrożenie i utrzymanie rozwiązań ciągłego monitorowania bezpieczeństwa,
        (...),

      c. zakup, wdrożenie, konfiguracja oraz utrzymanie urządzeń i oprogramowania z
        zakresu cyberbezpieczeństwa,
      d. zakup usług wsparcia realizowanych przez zewnętrznych ekspertów z zakresu
        cyberbezpieczeństwa,
      e. zakup, wdrożenie i utrzymanie systemów lub usług na potrzeby operacyjnych
        centrów cyberbezpieczeństwa (SOC), także jako element Centrum Usług Wspólnych,
      f. zakup testów i badań bezpieczeństwa, dostępu do informacji bezpieczeństwa (np.
        ang. feeds) oraz inne usługi integracyjne dotyczące obszaru cyberbezpieczeństwa.
      g. Gmina jako Grantobiorca jest zobowiązana do przeprowadzenia audytu wdrożonego
        systemu zarządzania bezpieczeństwem informacji.
    Przedmiotowa realizacja projektu przez Gminę, polegać będzie na przeprowadzeniu
    audytu bezpieczeństwa sieci, a także audytu zgodności, opracowanie dokumentacji
    systemu zarządzania, jak również przeprowadzenie szkoleń dla pracowników. Ponadto
    planuje się zakupić niezbędne sprzęty informatyczne, licencji i oprogramowania w celu
    zwiększenia bezpieczeństwa informacji. Celem projektu jest usprawnienie działania
    systemu informatycznego oraz zabezpieczenie sieci oraz danych Urzędu Miejskiego oraz
    jednostek podległych, tj. Zespołu oraz Zakładu. Realizacja celu nastąpi poprzez zakup
    niezbędnego sprzętu oraz usług dla:
      1. Urzędu Miejskiego
      · zakup serwera wraz z niezbędnym oprogramowaniem,
      · zakup dwóch serwerów plików NAS wraz z dyskami,
      · zakup switcha w pełni zarządzalnego,
      · zakup urządzenia UTM,
      · zakup oprogramowania antywirusowego,
      · przeprowadzenie szkoleń z zakresu cyberbezpieczeństwa,
      · zakup zasilacza awaryjnego UPS,
      · opracowanie dokumentacji Zarządzania bezpieczeństwem Informacji,
      · przeprowadzenie audytu zgodności,
      · przeprowadzenie audytu bezpieczeństwa sieci;
      2. Zakład
      · zakup serwera wraz z niezbędnym oprogramowaniem,
      · zakup serwera plików NAS wraz z dyskami,
      · zakup switcha w pełni zarządzalnego,
      · zakup urządzenia UTM,
      · zakup oprogramowania antywirusowego,
      · przeprowadzenie szkoleń z zakresu cyberbezpieczeństwa,
      · zakup zasilacza awaryjnego UPS,
      · opracowanie dokumentacji Zarządzania bezpieczeństwem Informacji,
      · przeprowadzenie audytu zgodności;
      3. Zespół:
      · zakup serwera plików NAS wraz z dyskami,
      · zakup switcha w pełni zarządzalnego,

      · zakup oprogramowania antywirusowego,
      · przeprowadzenie szkoleń z zakresu cyberbezpieczeństwa,
      · zakup zasilacza awaryjnego UPS,
      · opracowanie dokumentacji Zarządzania bezpieczeństwem Informacji,
      · przeprowadzenie audytu zgodności.
    Efekty projektu będą wykorzystywane przez Urząd Miejski, Zespół oraz Zakład do
    zapewnienia cyberbezpieczeństwa (ogół technik, procesów i praktyk stosowanych w celu
    ochrony sieci informatycznych, urządzeń, programów i danych przed atakami,
    uszkodzeniami lub nieautoryzowanym dostępem).
    Urząd Miejski realizuje całokształt działalności Gminy czyli tzw. działalność mieszaną, tj.
    niepodlegającej opodatkowaniu (działalność publiczna, art. 7. ustawy o samorządzie
    gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty), podlegającej opodatkowaniu (np.
    sprzedaż nieruchomości, wynajem lokali użytkowych, dzierżawy) oraz zwolnionej z VAT
    (np. dostawa nieruchomości) oraz Zakład również realizuje całokształt: niepodlegającej
    opodatkowaniu (działalność między jednostkami), podlegającej opodatkowaniu (np.
    dostarczanie wody, odbiór ścieków) oraz zwolnionej z VAT (np. najem lokali mieszkalnych
    ), Zespół realizuje działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Gmina nie jest w stanie przyporządkować wydatków tylko do działalności wyłącznie
    opodatkowanej VAT lub tylko do działalności niepodlegającej VAT, bądź zwolnionej z VAT
    w jednostkach Urzędu i Zakładu, natomiast jednostka Zespołu nie prowadzi działalności
    opodatkowanej podatkiem VAT.
    Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu będą
    wystawione na Gminę. Faktury dokumentujące dany zakup, będą obrazowały zakup dla
    danej jednostki, będzie możliwość przyporządkowania zakupu dla danej jednostki. Po
    zakończeniu projektu nabyte mienie zostanie przekazane do właściwych, biorących udział
    w projekcie jednostek, tj. do Zespołu oraz Zakładu.
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    Na zadane w wezwaniu pytania udzielili Państwo następujących odpowiedzi:
      1. Czy zwiększenie bezpieczeństwa teleinformatycznego – co stanowi cel realizowanego
        projektu – mieści się w publicznoprawnej sferze Państwa działalności jako gminy?
    Odpowiedź:
    Tak.
      2. W jaki sposób nabywane w ramach realizacji projektu towary i usługi miałyby
        wpływać ewentualnie na działalność opodatkowaną i generować taką sprzedaż?
        Prosimy wyjaśnić.
    Odpowiedź:
    Nabywane w ramach realizacji projektu towary i usługi wzmocnią bezpieczeństwo
    cyfrowe. Przez realizację celu projektu nie będą generowane nowe sprzedaże.
    Urząd Miejski realizuje całokształt działalności Gminy czyli tzw. działalność mieszaną, tj.
    niepodlegającej opodatkowaniu (działalność publiczna, art. 7. ustawy o samorządzie
    gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty), podlegającej opodatkowaniu (np.
    sprzedaż nieruchomości, wynajem lokali użytkowych, dzierżawy) oraz zwolnionej z VAT
    (np. dostawa nieruchomości mieszkaniowej) oraz Zakład również realizuje całokształt:
    niepodlegającej opodatkowaniu (działalność między jednostkami), podlegającej
    opodatkowaniu (np. dostarczanie wody, odbiór ścieków) oraz zwolnionej z VAT (np. najem
    lokali mieszkalnych ), Zespół realizuje działalność niepodlegającą opodatkowaniu
    podatkiem VAT. Realizując projekt działalność opodatkowana będzie realizowana w ten
    sam sposób. Wzrośnie natomiast cyberbezpieczeństwo.

      3. Czy dzięki realizacji projektu (poprawie bezpieczeństwa informacji), dokonywać będą
        Państwo opodatkowanej dostawy towarów/świadczenia usług, których nie
        dokonywaliby Państwo bez przystąpienia do projektu? Jeśli tak to jakich?
    Odpowiedź: Nie
      4. Czy zamiarem przystąpienia przez Państwa do projektu była realizacja zadań
        własnych gminy? Odpowiedź:
    Zamiarem przystąpienia do projektu jest wymiana przestarzałego sprzętu
    oprogramowania nie posiadającego już wsparcia producentów, w celu zapewnienia
    bezpieczeństwa danych zapisanych na serwerach gminy i jednostek podległych oraz
    zapewnienie bezpiecznej komunikacji pomiędzy poszczególnymi elementami
    infrastruktury. Dodatkowo przeprowadzenie wśród pracowników szkolenia z zakresu
    cyberbezpieczeństwa podniesie ich świadomość w tym temacie i pozwoli ograniczyć
    ryzyko powstałe z powodu niestosowania się do zasad bezpieczeństwa. Ogół zadania
    zapewnienia bezpieczeństwa cyfrowego jest również realizacją zadań własnych gminy.
    Pytania
      1. Czy Gmina, realizując projekt pn.: „...” będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT
        od wydatków poniesionych z tytułu realizacji Projektu dotyczących Urzędu w
        oparciu o proporcję skalkulowaną dla Urzędu Miejskiego, o której mowa w art. 86
        ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia oraz o współczynnik VAT
        z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, skalkulowany dla Urzędu?
      2. Czy Gmina, realizując projekt pn.: „...” będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT
        od wydatków poniesionych z tytułu realizacji Projektu dotyczących jednostki
        Zakładu w oparciu o proporcję skalkulowaną dla Zakładu, o której mowa w art. 86
        ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia oraz o współczynnik VAT
        z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, skalkulowany dla Zakładu?
      3. Czy Gmina, realizując projekt pn.: „...” będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT
        od wydatków poniesionych z tytułu realizacji Projektu dotyczących jednostki Zespół?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024
    poz. 361 ze zm.). W myśl tego przepisu, w zakresie w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym
    mowa w art. 15 ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124 przedmiotowej ustawy.
    Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje
    tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane
    zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Warunkiem umożliwiającym
    podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i
    bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wskazana
    zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego
    związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od
    podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że
    odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary
    lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji
    czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w
    jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.

    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku nabycia towarów i
    usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Natomiast z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wynika, że minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników. Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach
    organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    Z kolei w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym
    podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o VAT.
    Analiza przepisów art. 90 ustawy o VAT wskazuje, że występuje obowiązek wyodrębnienia
    podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego
    z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Należy podkreślić, że
    przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy o VAT,
    znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach
    działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających
    opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności

    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, ma prawo do
    odliczenia podatku naliczonego.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot,
    który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do
    celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    W myśl natomiast art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności
    na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc
    charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają
    te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym
    skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają
    opodatkowaniu tym podatkiem. Gmina będzie realizować projekt pn. „...” w trzech
    jednostkach: Urzędzie Miejskim, Zespole oraz w Zakładzie.
    Urząd Miejski realizuje całokształt działalności Gminy czyli tzw. działalność mieszaną, tj.
    niepodlegającej opodatkowaniu (działalność publiczna), podlegającej opodatkowaniu (np.
    sprzedaż nieruchomości, wynajem lokali użytkowych, dzierżawy) oraz zwolnionej z VAT
    (np. dostawa nieruchomości). Zakład również realizuje całokształt: niepodlegającej
    opodatkowaniu (działalność między jednostkami), podlegającej opodatkowaniu (np.
    dostarczanie wody, odbiór ścieków) oraz zwolnionej z VAT (np. najem lokali mieszkalnych
    ). Zespół realizuje wyłącznie działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,
    czynności o charakterze publicznoprawnym.
    Wszystkie faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu będą
    wystawione na Gminę. Faktury dokumentujące dany zakup, będą obrazowały zakup dla
    danej jednostki, będzie możliwość przyporządkowania zakupu dla danej jednostki. Po
    zakończeniu projektu nabyte mienie zostanie przekazane do właściwych, biorących udział
    w projekcie jednostek, tj. do Zespołu oraz Zakładu i dalej będą wykorzystywane w
    codziennej działalności danej jednostki.
    Zakupy towarów i usług w ramach Projektu dla jednostki Urząd Miejski będą
    wykorzystywane do działalności tzw. Mieszanej, tj. niepodlegającej opodatkowaniu,
    podlegającej opodatkowaniu oraz zwolnionej z VAT. Efekty projektu będą wykorzystywane
    do obsługi wszystkich obszarów działalności Urzędu, nie ma możliwości
    przyporządkowania tych wydatków w całości do konkretnego obszaru swojej działalności.
    Podsumowując, skoro wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu są
    wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów innych
    niż działalność gospodarcza, i nie ma możliwości przypisania poniesionych wydatków do

    poszczególnych rodzajów czynności, to przysługuje prawo do częściowego odliczenia
    podatku naliczonego od tych wydatków na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust.
    2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015
    r., a także na podstawie art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.
    Zakupy towarów i usług w ramach Projektu dla jednostki Zakładu wykorzystywane do
    działalności tzw. Mieszanej, tj. niepodlegającej opodatkowaniu, podlegającej
    opodatkowaniu oraz zwolnionej z VAT. Efekty projektu będą wykorzystywane do obsługi
    wszystkich obszarów działalności Zakładu, nie ma możliwości przyporządkowania tych
    wydatków w całości do konkretnego obszaru swojej działalności. Podsumowując, skoro
    wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu są wykorzystywane do celów
    prowadzonej działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza,
    i nie ma możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów
    czynności, to przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od tych
    wydatków na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a w związku z § 3 ust. 2
    rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r., a także na podstawie art. 90 ust. 2
    i 3 ustawy o VAT, wyliczonych dla ww. jednostki organizacyjnej Gminy, tj. Zakładu.
    Zespół nie prowadzi działalności w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowanej
    podatkiem VAT. Zespół swoją działalnością obejmuje szkoły podstawowe na terenie
    Gminy i publiczne przedszkole. Zespół został powołany w celu prowadzenia wspólnej
    obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej publicznych szkół podstawowych,
    przedszkola oraz innych zadań zleconych mu do wykonania przez organ stanowiący i
    wykonawczy w zakresie spraw oświatowych. Efekty realizowanego projektu kwalifikują się
    jako realizacja zadań własnych, tzn. zgodnie z art. 6 ustawy o samorządzie gminnym do
    zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
    niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, czynności o charakterze
    publicznoprawnym. Realizacja projektu polega na wdrożeniu usprawnień w zakresie
    czynności do zapewnienia cyberbezpieczeństwa (ogół technik, procesów i praktyk
    stosowanych w celu ochrony sieci informatycznych, urządzeń, programów i danych przed
    atakami, uszkodzeniami lub nieautoryzowanym dostępem). Dzięki temu, że projekt
    zostanie zrealizowany usprawnione zostaną procesy administracyjne. Zakupy w realizacji
    projektu nie będą służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tym samym Zespół
    wykorzystując zakupy i usługi w projekcie nie będzie działał w charakterze podatnika VAT,
    ponieważ nabywane towary i usługi nie będą wykorzystywane do działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Nabycie
    towarów i usług w związku z realizacją projektu dla Zespołu nie daje – w świetle art. 86 ust.
    1, art. 87 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i
    usług ( Dz.U. z 2024 poz. 361 z zm. ) – prawa do odzyskania w drodze do odliczenia lub
    zwrotu podatku VAT naliczonego w całości ani w części, zarówno w trakcie ponoszenia
    kosztów na projektu jak i po jej zakończeniu, ponieważ według przepisów ustawy o VAT
    Zespół nie będzie prowadził sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług z
    wykorzystaniem efektów projektu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części
    dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w
    związku z realizacją Projektu dotyczących Urzędu zgodnie ze sposobem określenia
    proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia
    oraz w oparciu o współczynnik VAT zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy (pytanie oznaczone we
    wniosku nr 1) i w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    poniesionych w związku z realizacją Projektu dotyczących Zakładu zgodnie ze sposobem
    określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2
    Rozporządzenia oraz w oparciu o współczynnik VAT zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy

    (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz jest prawidłowe w części dotyczącej braku
    prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z
    realizacją Projektu dotyczących Zespołu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i
    usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w oparciu o
    który:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą
    wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Stosownie do ww. przepisów na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa
    pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług
    wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma
    prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności:
    · inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
    · mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-
    przedmiotowy.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności, tj.:
    · czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii
      podatników, natomiast
    · czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
      podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
      towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 609 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (...).
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji

      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
      obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
      działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
      celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
      o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:

      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu
      terytorialnego – rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu
      terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.
    W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy”
    sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej,
    tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    odlicza podatek naliczony w całości. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do
    podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do
    wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z
    opodatkowania.
    Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić „sposób określenia proporcji”
    (prewspółczynnik), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz – w przypadku
    wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku, proporcję wskazaną w art. 90 ust. 2
    i 3 ustawy.
    W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
      ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:
      Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa
      w ust. 10a, rozumie się:

      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku VAT. W strukturze Gminy działają scentralizowane jednostki, m.in.:
    Urząd, Zakład oraz Zespół. Zarówno Urząd, jak i Zakład wykonują czynności
    opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku VAT oraz niepodlegające
    opodatkowaniu tym podatkiem. Natomiast Zespół prowadzi działalność wyłącznie
    niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizują państwo Projekt polegający na
    poprawie bezpieczeństwa teleinformatycznego. W ramach Projektu ponoszą Państwo
    szereg wydatków, które dokumentowane są wystawianymi na Państwa fakturami VAT.
    Wydatki te są Państwo w stanie wydzielić na poszczególne jednostki, jednakże nie ma
    możliwości przypisania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności (podlegającej
    oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT). Cel realizowanego Projektu mieści
    się w publicznoprawnej sferze Państwa działalności jako Gminy. Nabywane w ramach
    Projektu towary i usługi wzmocnią bezpieczeństwo cyfrowe. Przez realizację celu Projektu
    nie będą generowane nowe sprzedaże – działalność opodatkowana będzie realizowana w
    ten sam sposób, wzrośnie natomiast cyberbezpieczeństwo. Dzięki realizacji Projektu nie
    będą Państwo dokonywać opodatkowanej dostawy towarów/świadczenia usług, których
    nie dokonywaliby Państwo bez przystąpienie do Projektu. Zamiarem przystąpienia do
    projektu jest wymiana przestarzałego sprzętu oprogramowania nie posiadającego już
    wsparcia producentów, w celu zapewnienia bezpieczeństwa danych zapisanych na
    serwerach Gminy i jednostek podległych oraz zapewnienie bezpiecznej komunikacji
    pomiędzy poszczególnymi elementami infrastruktury. Dodatkowo przeprowadzenie
    wśród pracowników szkolenia z zakresu cyberbezpieczeństwa podniesie ich świadomość
    w tym temacie i pozwoli ograniczyć ryzyko powstałe z powodu niestosowania się do zasad
    bezpieczeństwa. Ogół zadania zapewnienia bezpieczeństwa cyfrowego jest również
    realizacją zadań własnych Gminy.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu dotyczących Urzędu, Zakładu oraz
    Zespołu (pytania oznaczone we wniosku nr 1-3).
    Z treści cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług
    oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    W kwestii prawa do odliczenia wielokrotnie w swych orzeczeniach wypowiadał się
    Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zwany dalej „TSUE”. Wskazywał on, że aby
    można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego i określić
    zakres takiego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego
    związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a transakcją
    lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do
    odliczenia (por. wyroki TSUE w sprawach C-29/08 SKF, C-435/05 Investrand).
    Uzupełnienie tej reguły stanowi przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia, gdy taki
    bezpośredni i ścisły związek nie występuje, lecz poniesione wydatki należą do kosztów
    ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych
    towarów i usług. Takie wydatki mają bowiem bezpośredni związek z całością
    działalności gospodarczej podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie C-126/14 Sveda UAB).
    Z orzecznictwa TSUE wynika ponadto, że krajowe organy podatkowe i sądy, stosując
    owe kryteria bezpośredniego związku, powinny brać pod uwagę wszelkie okoliczności,
    w jakich przebiegały rozpatrywane transakcje i uwzględnić tylko te z pośród nich, które
    były w sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika (por.
    wyrok TSUE w sprawie C-04/12 Becker).

    Innymi słowy, prawo do odliczenia powstaje zarówno wtedy, gdy dany wydatek
    pozostaje w ścisłym związku z konkretną czynnością opodatkowaną, jak również, gdy
    jest związany z większą liczbą takich czynności, a także, gdy zostaje poniesiony w
    związku z ogółem czynności, kształtujących zakres działalności gospodarczej podatnika.
    W każdym bowiem z tych przypadków podatek naliczony zapłacony w cenie nabytych
    towarów lub usług stanowi, w sposób pośredni lub bezpośredni, element cenotwórczy
    czynności opodatkowanych, pozostając z nimi w ten sposób ścisłym związku,
    wynikającym zarówno z art. 86 ust. 1 ustawy.
    W przypadku jednostek samorządu terytorialnego opisany powyżej mechanizm
    znajduje pełne zastosowanie. Aby prawo do odliczenia powstało, Gmina musi
    wykorzystywać nabyte dobra do czynności opodatkowanych.
    Zgodnie z opisem sprawy, cel realizowanego Projektu mieści się w publicznoprawnej
    sferze Państwa działalności jako Gminy. Nabywane w ramach Projektu towary i usługi
    wzmocnią bezpieczeństwo cyfrowe. Przez realizację celu Projektu nie będą generowane
    nowe sprzedaże – działalność opodatkowana będzie realizowana w ten sam sposób,
    wzrośnie natomiast cyberbezpieczeństwo. Dzięki realizacji Projektu nie będą Państwo
    dokonywać opodatkowanej dostawy towarów/świadczenia usług, których nie
    dokonywaliby Państwo bez przystąpienie do Projektu. Ogół zadania zapewnienia
    bezpieczeństwa cyfrowego jest realizacją zadań własnych Gminy.
    Realizując powyższy Projekt nie działają Państwo zatem jako podatnik podatku VAT.
    Realizacja Projektu odbywa się w ramach władztwa publicznego i zadań własnych. Tym
    samym, nabywając towary i usługi nie dokonują Państwo ich zakupu w związku z
    prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co oznacza, że
    w tym przypadku nie działają Państwo w charakterze podatnika podatku VAT, o którym
    mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.
    Powyższe okoliczności wskazują, że efekty realizacji Projektu nie będą wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Efekty
    realizacji Projektu pozostają w bezpośrednim związku z wykonywaniem przez Państwa
    zadań publicznych.
    W tej sprawie nie będą mieli Państwo możliwości odliczenia podatku naliczonego
    związanego z realizacją Projektu. Nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy
    – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku z
    realizacją Projektu nie działają Państwo jako podatnik podatku VAT i wydatki poniesione
    na realizację Projektu nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem
    VAT. Zakupy te będą związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z działalnością
    niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Podsumowując, stwierdzam, że nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia
    podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu.
    Tym samym Państwa stanowisko uznałem jako nieprawidłowe w kwestii dotyczącej
    pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2, natomiast jako prawidłowe uznałem
    stanowisko dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego,
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.