Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-95/16-2/ZD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-28
Teza: Uznanie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonej części majątku w postaci Wydziału oraz wyłączenie od opodatkowania czynności wniesienia Wydziału aportem do innego podmiotu.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2016 r. (data wpływu 4 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonej części majątku w postaci Wydziału oraz wyłączenia od opodatkowania czynności wniesienia Wydziału aportem do innego podmiotu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wydzielonej części majątku w postaci Wydziału oraz wyłączenia od opodatkowania czynności wniesienia Wydziału aportem do innego podmiotu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem działającym w branży produkcyjnej. Przedmiotem działalności Spółki jest głównie produkcja ogumienia. Spółka zajmuje się produkcją m.in. opon do maszyn górniczych, opon do pojazdów ciężarowych i wózków podnośnikowych, opon lotniczych, wyrobów gumowych oraz gumowo-metalowych. Spółka w chwili obecnej planuje reorganizację struktury biznesowej poprzez wniesienie do spółki kapitałowej, (dalej: Spółka celowa) aportem Wydziału (\`(...)\`). Proces reorganizacji zostanie dokonany poprzez wniesienie w formie aportu do Spółki Celowej Wydziału wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami. W zamian za przedmiot aportu Spółka zostanie wspólnikiem Spółki Celowej i nabędzie udziały o wartości równej wartości księgowej wniesionego wkładu niepieniężnego.

Wydział stanowi obecnie odrębną, wydzieloną jednostkę wewnętrzną Spółki, zajmującą się produkcją określonego rodzaju wyrobów. Wydziałowi została powierzona istotna część produkcji, która jest realizowana przez ściśle określonych pracowników. Wydział zajmuje się produkcją elementów gumowych, gumowo-metalowych, opon lotniczych oraz wybranych opon ciężarowych (dalej: Wyroby). W celu pełnej oceny działalności Wydziału system rachunkowości został zorganizowany w taki sposób, aby umożliwić pełną identyfikację składników majątku, źródeł finansowania, należności, zobowiązań oraz przychodów i kosztów związanych z Wydziałem. Określony i przypisany zespół składników majątkowych oraz zasobów ludzkich może stanowić odrębne przedsiębiorstwo mogące samodzielnie realizować powierzone zadania gospodarcze.

Wraz z dokonaniem wewnętrznego wydzielenia Wydziału dokonano organizacyjnego uporządkowania oraz wyodrębnienia umów handlowych oraz decyzji wiążących się bezpośrednio z produkcją Wydziału. Informacja o dokonanym wydzieleniu została przekazana również do kontrahentów zewnętrznych. Spółka dokonuje odrębnego ujęcia sprzedaży produktów wyprodukowanych przez Wydział. Także strona kosztowa, o ile jest to możliwe, jest ewidencjonowana z uwzględnieniem późniejszego wykorzystania zakupionych komponentów do produkcji.

Wydział, który ma być przedmiotem aportu do Spółki Celowej stanowi obecnie samodzielny segment działalności operacyjnej Spółki obejmujący w szczególności:

*   budynki, budowle zlokalizowane na nieruchomościach Spółki, w tym budynek piaskarni, halę konfekcji wulkanizacji masywów, halę produkcyjną (\`(...)\`), magazyn obręczy i części metalowych,
*   maszyny i urządzenia, związane z procesem produkcji Wyrobów przez Wydział, w tym prasy wulkanizacyjne, maszyny konfekcyjne, prasy hydrauliczne,
*   wartości niematerialne i prawne (w tym know-how oraz technologię wykorzystywane do prowadzenia działalności),
*   umowy z kontrahentami, związane z działalnością Wydziału,
*   zobowiązania i należności wynikające z umów handlowych,
*   pracowników funkcjonalnie związanych z działalnością produkcyjną, którą zajmuje się Wydział.

Wydział jest obecnie segmentem działalności Spółki, któremu można przypisać przymiot wyodrębnienia. W szczególności można uznać, że Wydział stanowi zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie z działalności Spółki.

a) Wyodrębnienie organizacyjne.

Wydział jest wyodrębniony w schemacie organizacyjnym Spółki jako wydział zgodnie z regulaminem organizacyjnym Spółki. Dodatkowo, na mocy uchwały Zarządu Spółki Wydział został wyodrębniony jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wydział jest kierowany przez Kierownika Wydziału. Kierownik Wydziału podlega bezpośrednio Dyrektorowi Produkcji. Kierownik Wydziału odpowiedzialny jest w ramach kierowania Wydziałem za organizację, realizację i nadzorowanie procesu produkcji Wyrobów a także koordynację działań związanych z zakupem surowca oraz sprzedażą wyrobów gotowych. W ramach Wydziału są zatrudnieni pracownicy bezpośrednioprodukcyjni oraz pracownicy administracyjni. W ramach Wydziału funkcjonują komórki organizacyjne (Dział Produkcji Wyrobów Gumowych i Gumowo-Metalowych, Dział Handlu i Zaopatrzenia Produkcji Specjalnej, Dział Produkcji Opon).

Na mocy odpowiednich przepisów Kodeksu Pracy, w wyniku dokonania aportu dojdzie do wstąpienia Spółki Celowej w obowiązki pracodawcy wobec pracowników zatrudnionych w Wydziale. Spółka Celowa przejmie również prawa i obowiązki Spółki wynikające z zawartych przez Wydział umów z kontrahentami, w tym prawa i obowiązki wynikające ze zobowiązań i należności wobec kontrahentów, a także inne zobowiązania związane z jej działalnością, np. zobowiązania wobec pracowników.

b) Wyodrębnienie finansowe.

W momencie ewentualnego aportu Wydział będzie posiadać własne środki pieniężne, które będą zdeponowane na rachunku bankowym przypisanym do Wydziału, odrębnym od innych rachunków Spółki. Jednocześnie, Wnioskodawca, na moment dokonania aportu, będzie w stanie wyodrębnić należności i zobowiązania oraz przychody i koszty związane z funkcjonowaniem Wydziału.

c) Wyodrębnienie funkcjonalne.

Na Spółkę Celową przeniesione zostaną także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z aktualnych umów, których stroną jest Spółka, a które pozostają w związku z działalnością Wydziału. Wydział dysponuje zatem wszystkimi aktywami, które są niezbędne do wykorzystania w trakcie procesu produkcji Wyrobów.

Wydział składający się z powyżej opisanego zespołu składników majątku jest wyodrębniony ze struktur Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym tak, by mógł on stanowić samodzielne przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wydział można na gruncie ustawy VAT uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w związku z czym, wniesienie Wydziału aportem do Spółki Celowej będzie wyłączone spod zastosowania przepisów ustawy VAT i po stronie Spółki nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wydział można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wniesienie aportem Wydziału do Spółki Celowej będzie wyłączone spod zastosowania przepisów ustawy VAT zgodnie z art. 6 pkt 1, który stanowi, że przepisów ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na podstawie ww. definicji, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Są one następujące:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;
2.  zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym;
3.  zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem finansowym;
4.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne). Zdaniem Spółki, Wydział spełnia wszystkie wyżej wymienione kryteria do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić pewien zespól składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi się on składać z co najmniej jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe. Warszawa 2007, s. 53). Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, m.in. w interpretacji z 29 stycznia 2016 r., nr IPPP3/4512-861/15-5/MC, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”. Ponadto, ponieważ zobowiązania są jedynym, bezpośrednio wymienionym w definicji legalnej składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka jest zdania, że stanowią one fundamentalny element tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiot transakcji będzie obejmował składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (między innymi nieruchomości, maszyny), jak i niematerialny (między innymi prawa z umów z kontrahentami), oraz zobowiązania, w związku z czym Spółka stoi na stanowisku, że spełnione będą powyższe warunki.

Ad 2. Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 marca 2013 r., nr ITPP2/443-1487/12/PS). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział itp.” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 stycznia 2016 r., nr ILPP3/4512-1-193/15-8/NF).

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wydział jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki. Do Wydziału są także przypisani pracownicy przyporządkowani do tej jednostki wewnętrznej. Wyodrębnienie Wydziału znajduje także wyraz w schemacie organizacyjnym Spółki. Z tego względu, zdaniem Spółki należy uznać, że Wydział będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT.

Ad 3. Wyodrębnienie finansowe.

Zdaniem Spółki, wydział stanowić będzie także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczyć będzie m.in. wyodrębnienie do osobnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Wydziału. W rezultacie będzie istniała możliwość przyporządkowania kosztów i zobowiązań do działalności prowadzonej przez Wydział.

Należy przy tym podkreślić, że ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo CH. Beck; Warszawa 2008; a także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 27 lutego 2013 r., nr IBPBI/2/423-1502/12/MS). Jak wskazywano, system rachunkowości Spółki został zorganizowany w taki sposób, aby umożliwić pełną identyfikację składników majątku, źródeł finansowania, należności, zobowiązań oraz przychodów i kosztów związanych z Wydziałem. Dodatkowo, Wydział posiada własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy. W ocenie Wnioskodawcy należy zatem uznać, że Wydział jest wyodrębniony finansowo ze Spółki.

Ad 4. Wyodrębnienie funkcjonalne.

W świetle powołanej definicji, kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Według stanowisk prezentowanych w literaturze chodzi o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Należy podnieść, że takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, np. w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 355/08, Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 1097/96, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 lutego 2013 r., nr ITPP2/443-1477/12/PS oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 stycznia 2016 r., nr ILPP3/4512-1-175/15-5/NF.

Spółka podkreśla, że Wydział jest wyodrębniony również pod względem funkcjonalnym, gdyż posiada składniki majątkowe, które umożliwiają mu prowadzenie samodzielnej działalności w zakresie produkcji Wyrobów. Obok odrębnych składników majątkowych jednostka posiada również własnych pracowników.

Podsumowując powyższe rozważania, biorąc pod uwagę że Wydziałowi zostały przyporządkowane:

*   składniki majątkowe, które są wykorzystywane do realizacji określonych celów gospodarczych, tak aby wydzielona część mogła z powodzeniem prowadzić działalność zarobkową (wydzielenie funkcjonalne),
*   przychody i koszty oraz należności i zobowiązania, co zapewnia opracowany system ewidencji księgowej oraz przyjęty zakładowy plan kont (wydzielenie finansowe),
*   Wydział został jednoznacznie umiejscowiony w strukturze organizacyjnej Spółki, co umożliwia dokładne określenie zależności występujących pomiędzy Wydziałem a pozostałymi komórkami organizacyjnymi określonymi w strukturze Spółki (wydzielenie organizacyjne)

‒ należy uznać, że majątek Wydziału, opisany powyżej, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, będący odrębnym zakładem mogącym samodzielnie realizować zadania gospodarcze w zakresie produkcji Wyrobów. Z tego względu, zdaniem Spółki, Wydział, jako podmiot wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT a jego wniesienie aportem do Spółki Celowej będzie neutralne podatkowo na gruncie podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb interpretacji przepisu art. 6 pkt 1 ustawy należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla analizowanego zagadnienia jest ustalenie, czy majątek mający zostać wniesiony aportem stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym w branży produkcyjnej. Przedmiotem działalności Spółki jest głównie produkcja ogumienia, m.in. opon do maszyn górniczych, opon do pojazdów ciężarowych i wózków podnośnikowych, opon lotniczych, wyrobów gumowych oraz gumowo-metalowych. Wnioskodawca w chwili obecnej planuje reorganizację struktury biznesowej poprzez wniesienie do spółki kapitałowej (Spółki Celowej) aportem Wydziału (\`(...)\`) (Wydział). Proces reorganizacji zostanie dokonany poprzez wniesienie w formie aportu do Spółki Celowej Wydziału wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami. W zamian za przedmiot aportu Wnioskodawca zostanie wspólnikiem Spółki Celowej i nabędzie udziały o wartości równej wartości księgowej wniesionego wkładu niepieniężnego. Wydział stanowi obecnie odrębną, wydzieloną jednostkę wewnętrzną Spółki, zajmującą się produkcją określonego rodzaju wyrobów. Wydziałowi została powierzona istotna część produkcji, która jest realizowana przez ściśle określonych pracowników. Wydział zajmuje się produkcją elementów gumowych, gumowo-metalowych, opon lotniczych oraz wybranych opon ciężarowych. W celu pełnej oceny działalności Wydziału system rachunkowości został zorganizowany w taki sposób, aby umożliwić pełną identyfikację składników majątku, źródeł finansowania, należności, zobowiązań oraz przychodów i kosztów związanych z Wydziałem. Określony i przypisany zespół składników majątkowych oraz zasobów ludzkich może stanowić odrębne przedsiębiorstwo mogące samodzielnie realizować powierzone zadania gospodarcze. Wraz z dokonaniem wewnętrznego wydzielenia Wydziału dokonano organizacyjnego uporządkowania oraz wyodrębnienia umów handlowych oraz decyzji wiążących się bezpośrednio z produkcją Wydziału. Informacja o dokonanym wydzieleniu została przekazana również do kontrahentów zewnętrznych. Wnioskodawca dokonuje odrębnego ujęcia sprzedaży produktów wyprodukowanych przez Wydział. Także strona kosztowa, o ile jest to możliwe, jest ewidencjonowana z uwzględnieniem późniejszego wykorzystania zakupionych komponentów do produkcji. Wydział, który ma być przedmiotem aportu do Spółki Celowej stanowi obecnie samodzielny segment działalności operacyjnej Wnioskodawcy obejmujący w szczególności:

*   budynki, budowle zlokalizowane na nieruchomościach Wnioskodawcy, w tym budynek piaskarni, halę konfekcji wulkanizacji masywów, halę produkcyjną (\`(...)\`), magazyn obręczy i części metalowych,
*   maszyny i urządzenia, związane z procesem produkcji Wyrobów przez Wydział, w tym prasy wulkanizacyjne, maszyny konfekcyjne, prasy hydrauliczne,
*   wartości niematerialne i prawne (w tym know-how oraz technologię wykorzystywane do prowadzenia działalności),
*   umowy z kontrahentami, związane z działalnością Wydziału,
*   zobowiązania i należności wynikające z umów handlowych,
*   pracowników funkcjonalnie związanych z działalnością produkcyjną, którą zajmuje się Wydział.

Wydział jest wyodrębniony w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy jako wydział zgodnie z regulaminem organizacyjnym Spółki. Dodatkowo, na mocy uchwały Zarządu Spółki Wydział został wyodrębniony jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Wydział jest kierowany przez Kierownika Wydziału. Kierownik Wydziału podlega bezpośrednio Dyrektorowi Produkcji. Kierownik Wydziału odpowiedzialny jest w ramach kierowania Wydziałem za organizację, realizację i nadzorowanie procesu produkcji a także koordynację działań związanych z zakupem surowca oraz sprzedażą wyrobów gotowych. W ramach Wydziału są zatrudnieni pracownicy bezpośrednioprodukcyjni oraz pracownicy administracyjni. W ramach Wydziału funkcjonują komórki organizacyjne (Dział Produkcji Wyrobów Gumowych i Gumowo-Metalowych, Dział Handlu i Zaopatrzenia Produkcji Specjalnej, Dział Produkcji Opon). Na mocy odpowiednich przepisów Kodeksu Pracy, w wyniku dokonania aportu dojdzie do wstąpienia Spółki Celowej w obowiązki pracodawcy wobec pracowników zatrudnionych w Wydziale. Spółka Celowa przejmie również prawa i obowiązki Spółki wynikające z zawartych przez Wydział umów z kontrahentami, w tym prawa i obowiązki wynikające ze zobowiązań i należności wobec kontrahentów, a także inne zobowiązania związane z jej działalnością, np. zobowiązania wobec pracowników. W momencie ewentualnego aportu Wydział będzie posiadać własne środki pieniężne, które będą zdeponowane na rachunku bankowym przypisanym do Wydziału, odrębnym od innych rachunków Wnioskodawcy. Jednocześnie, Wnioskodawca, na moment dokonania aportu, będzie w stanie wyodrębnić należności i zobowiązania oraz przychody i koszty związane z funkcjonowaniem Wydziału. Na Spółkę Celową przeniesione zostaną także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z aktualnych umów, których stroną jest Wnioskodawca, a które pozostają w związku z działalnością Wydziału. Wydział dysponuje zatem wszystkimi aktywami, które są niezbędne do wykorzystania w trakcie procesu produkcji Wyrobów. Wydział składający się z powyżej opisanego zespołu składników majątku jest wyodrębniony ze struktur Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym tak, by mógł on stanowić samodzielne przedsiębiorstwo.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwość, czy wydzielona część majątku przedsiębiorstwa w postaci Wydziału, obejmująca wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji wniesienie jej aportem do Spółki Celowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z opisu sprawy – Wydział stanowi część przedsiębiorstwa wyodrębnioną pod względem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym z całości przedsiębiorstwa Zainteresowanego i stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy. A zatem wniesienie aportem tej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do Spółki Celowej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Reasumując, wydzieloną część majątku w postaci Wydziału obejmującą wskazane w opisie sprawy składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, można uznać za – zdefiniowaną w art. 2 pkt 27e ustawy – zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wniesienie Wydziału aportem do Spółki Celowej – zgodnie z art. 6 ust. 1 – będzie wyłączone spod przepisów ustawy i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.