Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.329.2018.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-30
Teza: Czy koszty poniesionej nauki można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w planowanej działalności gospodarczej? Jeśli tak, to przez jaki okres czasu koszty podlegają odliczeniu?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; nauka; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2018 r. (data wpływu 17 lipca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2018 r. (data wpływu 24 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje od dnia 1 września 2018 r. prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem będzie świadczenie usług z zakresu: pozaszkolnych form edukacji (PKD 85.59.B, 85.51.Z ) - nauczanie ruchu metodą F. Usługa ta opiera się na nauczaniu opartym o założenia konkretnej metody ruchowej usprawniającej funkcjonowanie narządu ruchu. Jest to uznana w świecie metoda pracy z ciałem o charakterze terapeutycznym. Metoda ta w S. refundowana jest z funduszu ubezpieczeń społecznych, stosowana jest w celu pomocy ludziom cierpiącym z powodu problemów neuromięśniowych tj. porażenie mózgowe, stwardnienie rozsiane, zespoły bólowe o podłożu psychologicznym, w rehabilitacji pourazowej, problemów z wadami postawy a także w celu doskonalenia jakości ruchu ludzi zdrowych.

Aby rozpocząć świadczenie ww. usług Wnioskodawca zobowiązany był uzyskać właściwe pozwolenie - certyfikat, który uzyskuje się w drodze uczestnictwa, a następnie ukończenia kursu treningowego. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że nauczycielem Metody F. można zostać jedynie pod warunkiem ukończeniu czteroletniego profesjonalnego treningu i zdania egzaminu końcowego, organizowanego przez M. Metoda objęta jest prawami autorskimi i jej używanie wymaga ww. certyfikatu.

Kurs treningowy organizowany przez M. Wnioskodawca odbywał w latach od 2014 do 2018. W momencie odbywania kursu nie świadczył pracy na podstawie stosunku pracy.

Wydatki związane z odbyciem przedmiotowego kursu zostały poniesione przez Wnioskodawcę i w żaden sposób nie zostały zwrócone lub refundowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy koszty poniesionej nauki można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w planowanej działalności gospodarczej? Jeśli tak, to przez jaki okres czasu koszty podlegają odliczeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, odbyte szkolenie w ramach kursu treningowego, stanowiło koszt uzyskania przyszłego przychodu, gdyż jest to koszt związany z podnoszeniem koniecznych kwalifikacji. Wnioskodawca odwołuje się do zasady ogólnej ujętej w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która mówi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W opinii Wnioskodawcy omawiany kurs treningowy takim kosztem jest i bezpośrednio warunkuje możliwość świadczenia tej określonej usługi, będącej właśnie głównym źródłem Jego przyszłych dochodów. Wydatki dokonywane przez Wnioskodawcę na przestrzeni czterech lat, gdy nie prowadził działalności gospodarczej, miały na celu obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu, umożliwić go, służyć jego zachowaniu i zabezpieczeniu. Decyzję o rozpoczęciu nauki Wnioskodawca podjął z myślą o prowadzeniu działalności gospodarczej w tym konkretnym zakresie, po zdobyciu uprawnień. W 1990 r. ukończył Akademię …, na wydziale …, uzyskując tytuł magistra. Działania z zakresu terapii stanowiły już element Jego pracy zawodowej, dlatego poszerzenie swoich kwalifikacji zawodowych o umiejętność nauczania metody F, jest ściśle związane z Jego życiem zawodowym.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy: aby ująć opłaty za naukę w kosztach uzyskania przychodu jako wydatek należy przede wszystkim wskazać ich powiązanie z przychodami prowadzonej działalności. Zatem, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych:

*   wydatek musi być kosztem, który został poniesiony w celu osiągnięcia lub zachowania przychodów lub zabezpieczenia ich źródła,
*   wydatek musi zostać właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie może zostać wymieniony w katalogu wydatków, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu (art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W osobistej sytuacji Wnioskodawcy wymienione powyżej warunki zostały spełnione: powiązanie kursu treningowego z możliwością wykonywania usługi terapeutycznej metodą F., poprzez jego uwarunkowanie certyfikatem, są bezsporne, dlatego też uważa, że nie można uznać, że były to koszty związane z nauką mające na celu podniesienie ogólnego poziomu wiedzy czy też o charakterze prywatnym, osobistym. Podnoszenie kwalifikacji zawodowych zawsze jest bowiem związane ze strefą zawodową a nie osobistą. Kurs treningowy każdorazowo został udokumentowany fakturą (Rechnung). Przedmiot kosztu nie jest wymieniony w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis ma charakter ogólny. Z tego względu, każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy badać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Z oceny związku z prowadzoną działalnością powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien – w myśl powołanego przepisu – spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo -skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności gospodarczej, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem tego źródła przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje od dnia 1 września 2018 r. prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem będzie świadczenie usług z zakresu pozaszkolnych form edukacji (PKD 85.59. B, 85.51.Z ) - nauczanie ruchu metodą F. W latach od 2014 do 2018 Wnioskodawca odbywał kurs treningowy, organizowany przez M.

Oceniając możliwość zaliczenia wydatków, związanych z odbyciem powyższego kursu, do kosztów uzyskania przychodów z planowanej działalności gospodarczej, wskazać należy, że wydatki związane z podnoszeniem (zdobywaniem) kwalifikacji zawodowych w formie kursu nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Jak już wyjaśniono, nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a celem, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Do stwierdzenia, czy ww. poniesione opłaty mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

*   czy takie wydatki związane są ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,
*   czy też wydatki te służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością gospodarczą, a więc które co do zasady mają charakter osobisty.

Jako koszty uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności. Istotnym warunkiem zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest przy tym istnienie źródła przychodów, do którego dany wydatek można przyporządkować.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że skoro Wnioskodawca poniósł opisane wydatki przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, to nie można uznać, że wydatki te poniósł w celu uzyskania przychodu ze źródła działalności gospodarczej, czy też w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (które jeszcze nie istniało). Niniejsze wydatki nie spełniają zatem przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mają one charakter wydatków typowo osobistych, w związku z czym nie można ich uznać za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu powołanej regulacji.

Reasumując, wydatki związane z odbyciem czteroletniego profesjonalnego treningu i zdania egzaminu końcowego, organizowanego przez M. nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zostały bowiem poniesione przez Wnioskodawcę przed rozpoczęciem prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, co oznacza, że nie mogły (i nie mogą) obiektywnie przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź też służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, ponieważ źródło to w tym czasie nie istniało. Wydatki te nie mogą być zatem uznane za koszty uzyskania przychodów, z związku z czym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.