Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-365/13-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-03
Teza: Rozliczenie faktur poprzez przejęcie zobowiązań zbywcy i wzajemne potrącenie zobowiązań nie wyczerpuje znamion przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy i w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi podstawy do ubiegania się o zwrot ww. nadwyżki w przyspieszonym terminie.
Słowa kluczowe: kompensata; podatek-zwrot podatku; termin-termin zwrotu; zapłata; zapłata-forma zapłaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.04.2013 r. (data wpływu 22.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.04.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przejęcia długu oraz wzajemnego potrącenia zobowiązań za zapłatę, prawa do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni oraz konieczności dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Grupa A rozważa restrukturyzację, która umożliwi osiągnięcie bardziej efektywnego modelu biznesowego. Celem procesu będzie osiągnięcie struktury udziałowej, która odzwierciedli aktualne potrzeby biznesowe, a w szczególności, umożliwi przeniesienie nieruchomości do nowo powstałych i odrębnych podmiotów prawnych. Restrukturyzacja powinna pozwolić na ograniczenie ryzyka wynikającego z działalności gospodarczej oraz operacyjnej związanego z każdym z projektów, jak również ograniczyć wpływ ewentualnego niepowodzenia jednego projektu na inne inwestycje. P (dalej: PI) oraz A (dalej: AT), spółki należące do Grupy A są polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. PI i AT są podmiotami zależnymi od P (dalej: P) spółki holenderskiej. Spółki są właścicielami nieruchomości komercyjnych. PI jest właścicielem nieruchomości K i K T znajdujących się w W i KG znajdującej się w G (dalej: Nieruchomości PI), natomiast AT jest właścicielem nieruchomości AT w W (dalej: Nieruchomość AT).

Planowane jest przeniesienie, w formie wkładu niepieniężnego do polskiej spółki komandytowo akcyjnej (dalej: SKA), przedsiębiorstw AT oraz PI. PI i AT będą akcjonariuszami SKA z prawem łącznie do około 99% zysków SKA. Inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie komplementariuszem SKA (dalej: Komplementariusz), który będzie odpowiadał za zobowiązania SKA bez ograniczenia całym swoim majątkiem. Wkład Komplementariusza do SKA zostanie pokryty gotówką. Po wniesieniu wkładów przez PI i AT, SKA będzie kontynuować działalność gospodarczą uprzednio prowadzoną przez PI i AT.

W dalszej kolejności, planowane jest, że SKA sprzeda Nieruchomości do osobnych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółki Celowe). Spółki Celowe, w tym D (dalej: Wnioskodawca), będą w 100% należeć do P. Jedną z Nieruchomości nabędzie Wnioskodawca. Przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w jego działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu, tj. Wnioskodawca zamierza m.in. dokonywać wynajmu powierzchni komercyjnych, a zatem Wnioskodawcy będzie co do zasady przysługiwało prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego. Zarówno SKA jak i Wnioskodawca będą podatnikami VAT czynnymi na moment restrukturyzacji.

Transakcja sprzedaży zostanie potwierdzona fakturą VAT wystawioną przez SKA na rzecz Wnioskodawcy.

W ramach rozliczenia części ceny sprzedaży Wnioskodawca przejmie od SKA zobowiązania z tytułu kredytów/pożyczek zaciągniętych przez SKA lub przejętych przez SKA od PI i AT. Dodatkowo SKA udzieli pożyczki Wnioskodawcy. Zobowiązanie SKA do przeniesienia na własność Wnioskodawcy określonej w umowie pożyczki ilości pieniędzy zostanie potrącone z jego zobowiązaniem wobec SKA z tytułu obowiązku zapłaty pozostałej (po przejęciu przez niego kredytów/pożyczek) ceny za nieruchomości.

W efekcie cena nabycia nieruchomości zostanie uregulowana:

*   w części poprzez przejęcie długu (zobowiązań) SKA przez Wnioskodawcę;
*   w pozostałej części przez potrącenie wzajemnych zobowiązań SKA i Wnioskodawcy.

W zależności od okoliczności i przyszłych potrzeb biznesowych, po sprzedaży Nieruchomości, SKA może połączyć się z innym podmiotem lub zmienić formę prawną na sp. z o.o.

W celu przyśpieszenia daty osiągnięcia optymalnej biznesowo struktury możliwe jest, że na dzień sprzedaży Nieruchomości SKA będzie już w trakcie procesu połączenia lub przekształcenia (w zależności od wybranego scenariusza), ale na dzień sprzedaży taki proces nie będzie jeszcze zakończony z prawnego punktu widzenia, tj. na moment sprzedaży SKA będzie nadal spółką komandytowo-akcyjną, której wspólnikami będą PI i AT (jako akcjonariusze) oraz Komplementariusz.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy potrącenie części zobowiązania z tytułu zakupu Nieruchomości przez Wnioskodawcę z zobowiązaniem SKA z tytułu wydania przedmiotu pożyczki udzielonej przez SKA Wnioskodawcy oraz uregulowanie pozostałej części zobowiązania z tytułu zakupu Nieruchomości przez Wnioskodawcę poprzez przejęcie zobowiązania SKA z tytułu kredytów/pożyczek będzie traktowane na równi z zapłatą i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony - przy założeniu spełnienia pozostałych warunków - do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego w przyspieszonym terminie 25 dni zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym uregulowanie przez niego ceny nabycia Nieruchomości w formie potrącenia części zobowiązania z tytułu zakupu Nieruchomości przez Wnioskodawcę z zobowiązaniem SKA z tytułu wydania przedmiotu pożyczki udzielonej przez SKA Wnioskodawcy oraz uregulowanie pozostałej części zobowiązania z tytułu zakupu Nieruchomości przez Wnioskodawcę poprzez przejęcie zobowiązania SKA z tytułu kredytów pożyczek będzie traktowane na równi z zapłatą i tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony - przy założeniu spełnienia pozostałych warunków - do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego w przyspieszonym terminie 25 dni zgodnie z art. 87 ust. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w jego działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu, tj. Wnioskodawca zamierza m.in. dokonywać wynajmu powierzchni komercyjnych, a zatem Wnioskodawcy będzie co do zasady przysługiwało prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ponadto, w myśl art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.).

Z analizy powyższego przepisu wynika, iż na umotywowany wniosek podatnika i przy spełnieniu kreślonych warunków podstawowe terminy zwrotów mogą być skrócone. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

*   opłaci wszystkie faktury dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT,
*   zostanie dokonana zapłata za faktury zakupowe uwzględnione w deklaracji, z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Dokonując analizy przytoczonych powyżej przepisów zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie stawia ograniczeń co do formy zapłaty należności. A zatem dopuszczalne jest, że jedną z form zapłaty należności jest potrącenie lub przejęcie zobowiązania.

Zgodnie natomiast ze wspomnianym art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz gdy jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 EURO przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten nie odnosi się natomiast do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności, którą reguluje art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia l964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej „Kodeks cywilny”) lub przejęcia zobowiązania, które reguluje art. 519 KC.

Do potrącenia zgodnie z art. 498 § 1 KC dochodzi, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. W myśl art. 498 § 2 KC, wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Ponadto, w doktrynie prawa jednoznacznie przyjmuje się, że potrącenie wzajemnych wierzytelności realizuje funkcje zapłaty (por. K. Zawada \[w:\] Kodeks cywilny, Komentarz tom 1, red. K. Pietrzykowski, Warszawa 1999, s.1191).

Natomiast, do przejęcia długu zgodnie z art. 519 KC dochodzi, gdy osoba trzecia wstępuje na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Wmyśl art. 519 § 2 KC przejęcie długu może nastąpić przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika lub przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela.

W świetle powyższego zarówno potrącenie jak i przejęcie długu (zobowiązania) stanowią formy uregulowania zobowiązania i tym samym są ekwiwalentami zapłaty.

Powołany przepis ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ani żaden inny przepis nie wyłącza możliwości stosowania w rozliczeniach między kontrahentami instytucji uregulowanych w KC, w tym zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności lub przejęcia zobowiązania, Wartość 15.000 EURO, o jakiej mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi wyłącznie granicę zapłaty w formie gotówkowej, natomiast nie ma żadnego wpływu na możliwość dokonywania wzajemnych kompensat wierzytelności. Interpretacja powyższego przepisu w ten sposób, że dokonywanie płatności związanych z działalnością gospodarczą uznawane za zapłatę dotyczy tylko sytuacji, gdy płatności dokonano za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy byłaby w ocenie Wnioskodawcy nieuzasadniona i zbyt restrykcyjna.

Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie obowiązku regulowania wszystkich należności tylko i wyłącznie za pośrednictwem rachunku bankowego w formie przepływów pieniężnych, to zostałoby to zastrzeżone bezpośrednio w przepisie. Sposób rozliczania wzajemnych należności przedsiębiorców poprzez kompensatę lub przejęcia zobowiązań nie stanowi więc naruszenia dyspozycji zawartej w art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Przedstawione powyżej stanowisko zostało w podobnym stanie faktycznym potwierdzone przez Ministra Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. w interpretacji z 9 sierpnia 2010 r., sygn. ILPP1/443-565/10-2/BD czy w interpretacji z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. ITPP2/443-1071/10/12-S/AF) oraz w wyrokach sądów administracyjnych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 7 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 388/11, sąd podkreślił, że „warunek otrzymania przyspieszonego zwrotu nadwyżki podatku jest spełniony także wtedy, gdy w miejsce zapłaty należności z faktury wskazanej w przepisie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik i wystawca faktury dokonają wzajemnego potrącenia przysługujących im wierzytelności”. Stanowisko to zostało również w pełni potwierdzone w późniejszym wyroku NSA z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. I FSK 1731/11) wydanym w powyższej sprawie, w którym NSA oddalił skargę kasacyjną organu w analogicznej sprawie jak ta będąca przedmiotem niniejszego wniosku.

Dodatkowo, NSA uznał, że interpretacja przepisów art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), przyjęta przez organ, zawężająca pojęcie zapłaty do przelewów bankowych, jest zbyt restrykcyjna. Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie on uprawniony do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z tytułu nabycia Nieruchomości w terminie 25 dni, jeśli w okresie rozliczeniowym, za który Wnioskodawca wystąpi z wnioskiem o zwrot, dokona on sprzedaży opodatkowanej VAT. Warunek zapłaty, będący warunkiem koniecznym do przyspieszonego zwrotu będzie bowiem spełniony w przypadku dokonania potrącenia wzajemnych należności oraz przejęcia obowiązania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie prawa do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi,

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Natomiast w myśl przepisów art. 87 ust. 6 ustawy, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.),
2.  dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
3.  importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji

\- przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z analizy powyższego przepisu wynika, iż na wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowy termin zwrotu może być skrócony: 60 dniowy do 25 dniowego. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

*   opłaci wszystkie faktury lub dokumenty celne dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT-7,
*   zapłata za te faktury zostanie dokonana z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swo bodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten ustanawia konieczność zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 euro, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej. Nie odnosi się natomiast do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności, którą reguluje art. 498 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 498 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej. W myśl art. 499 Kodeksu cywilnego potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca będący spółką celową nabędzie od SKA nieruchomość. Przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w jego działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów podlegających opodatkowaniu, tj. Wnioskodawca zamierza m.in. dokonywać wynajmu powierzchni komercyjnych, a zatem Wnioskodawcy będzie co do zasady przysługiwało prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego. Transakcja sprzedaży zostanie potwierdzona fakturą VAT wystawioną przez SKA na rzecz Wnioskodawcy. W ramach rozliczenia części ceny sprzedaży Wnioskodawca przejmie od SKA zobowiązania z tytułu kredytów/pożyczek zaciągniętych przez SKA lub przejętych przez SKA od PI i AT. Dodatkowo SKA udzieli pożyczki Wnioskodawcy. Zobowiązanie SKA do przeniesienia na własność Wnioskodawcy określonej w umowie pożyczki ilości pieniędzy zostanie potrącone z jego zobowiązaniem wobec SKA z tytułu obowiązku zapłaty pozostałej (po przejęciu przez niego kredytów/pożyczek) ceny za nieruchomości.

W efekcie cena nabycia nieruchomości zostanie uregulowana:

*   w części poprzez przejęcie długu (zobowiązań) SKA przez Wnioskodawcę;
*   w pozostałej części przez potrącenie wzajemnych zobowiązań SKA i Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy uregulowanie ceny nabycia wynikającej z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości w drodze przejęcia długu zbywcy oraz potrącenia wzajemnych zobowiązań będzie traktowane na równi z zapłatą tej faktury przez Spółkę i tym samym Spółka będzie uprawniona do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni.

W przedstawionych okolicznościach bezwzględnym warunkiem jaki Spółka musi spełnić jest zapłata w całości należności wynikających z wystawionej faktury. W przedmiotowej sprawie Spółka nabytą Nieruchomość zobowiąże się spłacić częściowo poprzez przejęcie zobowiązań SKA oraz poprzez potrącenie wzajemnych zobowiązań SKA i Spółki. Nie dojdzie zatem w żadnym przypadku do zapłaty z tytułu nabycia Nieruchomości ani w gotówce ani przelewem.

Dokonując analizy przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy odwołuje się do art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym należności, których wysokość nie przekracza kwoty 15.000 euro mogą być regulowane zarówno gotówką jak i przelewem na rachunek bankowy kontrahenta podatnika. Jednakże, gdy płatność wynikająca z jednorazowej transakcji przekracza 15.000 euro, to wówczas bezwzględnie należy dokonać tej zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego. Cytowany przepis bowiem w sposób jednoznaczny i bardzo czytelny wskazuje, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego w każdym przypadku gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Tak więc wskazany przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy, w sytuacji gdy podatnik chce skorzystać z uprawnienia w nim wskazanego, nakazuje bezwzględnie dokonać zapłaty za dokonane zakupy gotówką bądź przelewem za pośrednictwem rachunku bankowego. W żadnym miejscu wskazany przepis nie odnosi się do możliwości regulowania należności w drodze przejmowania zobowiązań czy ich wzajemnego potrącania.

Tym samym Spółka chcąc skorzystać z tego uprawnienia szczególnego tzn. otrzymać zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni jest zobowiązana dokonać zapłaty gotówką lub przelewem za faktury dotyczące transakcji poniżej 15.000 euro oraz wyłącznie przelewem z rachunku bankowego w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami, gdy należność przekracza kwotę 15.000 euro, o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

W konsekwencji powyższego Spółka nie będzie miała prawa do ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, w przypadku uregulowania ceny za fakturę w sposób opisany we wniosku.

Oczywiście w przypadku, gdy podatnik dokona zapłaty w drodze przejęcia zobowiązań zbywcy i wzajemnego potrącenia zobowiązań nastąpi wygaśnięcie zobowiązania, jednakże pozbawi to podatnika możliwości ubiegania się o dokonanie przez urząd skarbowy zwrotu różnicy podatku naliczonego nad podatkiem należnym w skróconym terminie – 25 dni.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że jeśli Spółka złoży wniosek o wcześniejszy zwrot różnicy podatku, w sytuacji, gdy faktura, z której wynika kwota podatku naliczonego wykazana w deklaracji, dokumentująca nabycie nieruchomości, zostanie uregulowana poprzez przejęcie zobowiązań zbywcy i wzajemne potrącenie zobowiązań – nie będzie uprawniona do zwrotu różnicy podatku VAT (wynikającego z tej faktury) w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. Rozliczenie bowiem faktur poprzez przejęcie zobowiązań zbywcy i wzajemne potrącenie zobowiązań nie wyczerpuje znamion przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy i w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi podstawy do ubiegania się o zwrot ww. nadwyżki w przyspieszonym terminie.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji nr ITPP2/443-1071/10/12-S/AF oraz ILPP1/443-565/10-2/BD należy zauważyć, iż dotyczą one odmiennych stanów faktycznych niż przedstawiony przez Spółkę, nie mogą zatem stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie.

Odnosząc się ponadto do powołanych we wniosku wyroków sygn. I SA/Gd 388/11 oraz I FSK 1731/11 należy zauważyć, iż dotyczą one stanu faktycznego, na podstawie którego wydana została ww. interpretacja nr ITPP2/443-1071/10/12-S/AF zatem również powołane wyroki dotyczą odmiennego stanu faktycznego i również one nie mogą stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie poruszoną we wniosku kwestię prawa do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni. Pozostałe poruszone we wniosku zagadnienia, tj. uznania przejęcia długu i wzajemnego potrącenia zobowiązań za zapłatę oraz konieczności dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 89b ustawy, rozstrzygnięte zostaną w odrębnej interpretacji nr IPPP1/443-365/13-3/JL.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.