Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1041/12/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-29
Teza: Wyłączenie od opodatkowania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2012 r. (data wpływu 28 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 19 listopada 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia od opodatkowania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 19 listopada 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia od opodatkowania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą na terytorium Polski. Działalność ta obejmuje szeroko rozumianą produkcję sprzętu elektronicznego do obsługi rolnictwa. Z uwagi na rozmiar prowadzonej działalności gospodarczej oraz oczekiwania klientów, Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji poprzez zmianę formy prowadzonej działalności gospodarczej. W tym celu Wnioskodawca wniesie całe swoje przedsiębiorstwo - jako wkład niepieniężny - do będącej w procesie tworzenia spółki kapitałowej (dalej „Spółka”), której jest akcjonariuszem w zamian za jej akcje. Do Spółki przejdą również wszyscy pracownicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie prowadził już działalności gospodarczej związanej z jego przedsiębiorstwem, gdyż działalność ta będzie kontynuowana przez Spółkę. W zakres wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki wchodzić będą zasadniczo wszelkie składniki majątku Wnioskodawcy tworzące jego przedsiębiorstwo, tj. w szczególności:

1.  nieruchomość rolna stanowiąca niezabudowaną działkę (zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod teren nieuciążliwego zakładu produkcyjno-usługowego/produkcja zespołów elektronicznych do obsługi rolnictwa/oraz domu jednorodzinnego mieszkalnego),
2.  wszelkie środki trwałe,
3.  wszelkie prawa własności intelektualnej,
4.  cały sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem,
5.  całe wyposażenie (np. narzędzia, maszyny, meble),
6.  umowy i zobowiązania związane z działalnością przedsiębiorstwa, w tym umowy z dostawcami, umowy leasingu, umowy z bankami oraz umowy ubezpieczenia,
7.  cała dokumentacja prawna, techniczna i finansowa związana z przedsiębiorstwem, w tym w szczególności wszystkie dokumenty techniczne, wszystkie dane zgromadzone w komputerach, księgowość, dokumenty dotyczące tytułów prawnych do składników przedsiębiorstwa, umowy, korespondencja z dostawcami i klientami oraz akta personalne dotyczące przejmowanych pracowników,
8.  wszelkie inne składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa, z zastrzeżeniem nieruchomości wskazanych poniżej.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki będzie zasadniczo cały zespół składników materialnych i niematerialnych majątku Wnioskodawcy związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Majątek ten Wnioskodawca kwalifikuje jako swoje przedsiębiorstwo, gdyż stanowi on zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Z przedmiotu wkładu niepieniężnego wyłączone zostaną jedynie dwie zabudowane nieruchomości będące obecnie własnością Wnioskodawcy i wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej. Nieruchomości te pozostaną zatem w majątku osobistym Wnioskodawcy i nie przejdą wraz z majątkiem stanowiącym wkład niepieniężny do Spółki. Jedna z tych nieruchomości jest obciążona hipoteką ustanowioną przez bank, wynikającą z prywatnego kredytu jaki został udzielony Wnioskodawcy oraz jego żonie na zakup tejże nieruchomości. Przewidywany termin spłaty tego kredytu to maj 2016 r. Jednocześnie, jeżeli dla celów kontynuowania działalności gospodarczej okaże się to konieczne, Spółka będzie mogła zawrzeć umowę najmu nieruchomości bądź to z Wnioskodawcą, bądź to z podmiotem trzecim. Ponadto, w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zostanie przeniesiona własność nieruchomości rolnej stanowiącej niezabudowaną działkę, którą Spółka ewentualnie będzie mogła przekształcić w nieruchomość budowlaną i rozpocząć proces jej zabudowy w celu wykorzystania w działalności przedsiębiorstwa. Warto podkreślić, iż Wnioskodawca już na chwilę obecną dysponuje „Projektem Architektoniczno-Budowlanym” dotyczącym budowy na terenie tej nieruchomości zakładu produkcyjno-usługowego związanego z produkcją sprzętu elektronicznego do obsługi rolnictwa (zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego). Projekt ten zostanie również przekazany Spółce, która będzie mogła go wykorzystać dla celów przystosowania nieruchomości rolnej do działalności przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano pytanie sprowadzające się m. in. do kwestii:

Czy w przypadku wniesienia do Spółki w zamian za jej akcje (lub udziały) zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedsiębiorstwo Wnioskodawcy - z wyłączeniem dwóch zabudowanych nieruchomości - znajdzie zastosowanie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w związku z ww. transakcją. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie bowiem przedsiębiorstwo Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, poprzez odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Innymi słowy, majątek wnoszony do Spółki stanowić będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Z przedmiotu wkładu wyłączone zostaną jedynie dwie nieruchomości, będące własnością Wnioskodawcy, które pozostaną w jego majątku osobistym. Nie pozbawi to jednak Spółki (tj. podmiotu przejmującego przedsiębiorstwo Wnioskodawcy) możliwości kontynuowania działalności gospodarczej, którą prowadził Wnioskodawca (co jest kluczowym dla uznania przenoszonych składników majątku za przedsiębiorstwo zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 8 kwietnia 2003 r., sygn. IV CKN 51/01). Wnioskodawca ocenił, iż statusu przedsiębiorstwa dla celów podatkowych nie pozbawia okoliczność, iż wnosząc wkład niepieniężny obejmujący jego przedsiębiorstwo, wyłączy z tego majątku tytuł prawny do nieruchomości, na której znajdują się składniki majątku przedsiębiorstwa. Powyższe – Jego zdaniem - potwierdza bogate orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje podatkowe.

W związku z powyższym kluczowym dla ustalenia obowiązków podatkowych Wnioskodawcy jest potwierdzenie, czy przenoszone przez niego składniki majątku do Spółki stanowią w istocie przedsiębiorstwo. W przypadku ustawy o VAT należy również odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego, gdyż ustawa ta nie zawiera własnej definicji przedsiębiorstwo. Taka wykładnia odpowiadać będzie zasadzie spójności i zupełności systemu prawa (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt II FSK 626/07). Jak również wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 465/08): „na potrzeby przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (ale też innych ustaw podatkowych), należy stosować definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 K.c.".

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujące w szczególności składniki wymienione w tym przepisie. W doktrynie prawa powszechnie przyjmuje się, że w przedsiębiorstwie można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy podstawowe. Jedyną bowiem „okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej" (zob. Z. Gawlik, Kodeks Cywilny - Komentarz, Tom I, Część ogólna, wyd. Lex 2009, pod red. A. Kidyby). Zatem dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest zbycie jego podstawowych składników poprzez stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników. Wyłączenie zaś z przedmiotu transakcji obejmującej przedsiębiorstwo składników majątku, które nie są niezbędne do funkcjonalnego i samodzielnego działania przedsiębiorstwo, pozostaje bez znaczenia.

Za takie podrzędne składniki nie stanowiące niezbędnego elementu przedsiębiorstwa Wnioskodawca uznał nieruchomości budowlane, na których znajdują się składniki przedsiębiorstwa. Wyłączenie tego składnika majątku przedsiębiorstwa z zakresu transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego nie narusza charakteru przedsiębiorstwa, jako całości zdolnej do dalszego efektywnego działania. Wyodrębnienie nieruchomości budowlanej z przedsiębiorstwa nie powoduje bowiem, iż nie będzie ono mogło nadal realizować celów, do jakich zostało powołane i straci charakter przedsiębiorstwa. Własność nieruchomości ma drugorzędne znaczenie dla funkcjonowania przedsiębiorstwa handlowego. Wniosek ten jest tym bardziej uzasadniony, iż działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie jest nierozerwalnie związana z daną nieruchomością, zaś Spółka do której wnoszone jest przedsiębiorstwo może następnie uzyskać tytuł prawny do korzystania z danej nieruchomości (np. poprzez najem, dzierżawę lub zakup). Ewentualnie Spółka może rozpocząć proces zabudowy nieruchomości rolnej, która wchodzi w skład wkładu niepieniężnego.

Wnioskodawca ponownie podkreślił, iż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość rolna objęta przedmiotem wkładu do Spółki przeznaczona jest m. in. pod teren zakładu produkcyjno-usługowego związanego z produkcją zespołów elektronicznych do obsługi rolnictwa. Oznacza to, że Spółka będzie mogła bez przeszkód wykorzystać tę nieruchomość dla celów przedsiębiorstwa wniesionego do niej jako wkład niepieniężny. Spółka będzie również dysponować gotowym Projektem Architektoniczno-Budowlanym dla celów adaptacji nieruchomości. Jednocześnie, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FSK 1662/10): „dla oceny skutków podatkowych sprzedaży przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby zbyte zostały wszystkie składniki firmy”. Również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 17 października 2000 r. (sygn. akt I CKN 850/98) stwierdził, iż „zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje pełnione przez przedsiębiorstwo", a zatem co potwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 kwietnia 2003 (sygn. akt IV CKN 51/01): „nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (\`(...)\`) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c., jeżeli na nabywcę przeszło minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie są konieczne do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca".

Powyższe stwierdzenie - zdaniem Wnioskodawcy - znajduje uzasadnienie w treści art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Z przepisu tego wprost wynika zatem, że ustawodawca pozostawił stronom transakcji swobodę co do tego, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. Innymi słowy, zgodnie z zasadą swobody zawierania umów (art. 3531 K.c.) Wnioskodawca oraz Spółka mogą zasadniczo swobodnie określić jakie składniki majątku przedsiębiorstwa chcą uwzględnić w przedmiocie aportu, a jakie nie. Warunkiem jest natomiast, aby pozostało ono zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Jeżeli jednak strony w umowie postanowią, iż z przedsiębiorstwa stanowiącego przedmiot wkładu niepieniężnego wyłączają tytuł własności dwóch nieruchomości to przedmiot transakcji nie traci w efekcie statusu przedsiębiorstwa. Okoliczność, iż w skład przedsiębiorstwa nie musi wchodzić nieruchomość, a zatem zespół składników majątku tworzących przedsiębiorstwo nie musi obejmować tytułu prawnego do nieruchomości, na której znajdują się składniki majątku przedsiębiorstwa, potwierdzają liczne orzeczenia sądów administracyjnych.

Przykładowo jak wskazał WSA w Krakowie w wyroku z dnia 23 marca 2010 r. (sygn. I SA/Kr 332/10): „nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) k.c., jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca (\`(...)\`). Żaden przy tym przepis prawny nie nakazuje w przypadku przenoszenia przedsiębiorstwa na zbywcę, przenosić również prawa własności nieruchomości, na której składniki takiego przedsiębiorstwa się znajdują (\`(...)\`). Należy w związku z tym przyjąć, że przedsiębiorstwo nie musi zawierać w sobie elementu prawa własności nieruchomości, na której znajdują się pozostałe składniki od których zależy uznanie ich za przedsiębiorstwo". Również w wyroku z dnia 23 kwietnia 2010 r. (sygn. I SA/Kr 332/10) WSA w Warszawie potwierdził, iż: „żaden przepis prawny nie nakazuje w przypadku przenoszenia przedsiębiorstwa na zbywcę, przenosić również prawa własności nieruchomości, na której składniki takiego przedsiębiorstwa się znajdują. Również sam organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji nie wskazał takiego przepisu". Analogiczne stanowisko wyraził NSA w wyroku z dnia 30 sierpnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 502/10) oraz w wyroku z dnia 10 marca 2011 r. (sygn. akt I FSK 1062/10), a także w wyroku z dnia 29 września 2011 r. (sygn. akt II FSK 1734/10).

Zdaniem Wnioskodawcy, również organy podatkowe potwierdzają powyższe stanowisko. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 30 stycznia 2009 r. (nr ILPP2/443-1023/08-2/AD) podkreślił, iż: „z całą stanowczością należy uznać, że własność nieruchomości nie jest niezbędna do prowadzenia działalności handlowej. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego, tj. wynająć, wydzierżawić lub wyleasingować od innego podmiotu gospodarczego. Brak nieruchomości w majątku przedsiębiorstwa nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie działalności". W innej interpretacji z dnia 14 lutego 2012 r. (nr ILPB3/423-595/09/12-S/EK) ten sam organ uznał, iż: „brak nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności handlowej. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można bowiem uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego (wynajem, dzierżawa, leasing) (\`(...)\`). Stwierdzić należy, że wyłączenie z masy majątkowej przedsiębiorstwa (\`(...)\`) nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb prowadzenia działalności handlowej, która następnie będzie przedmiotem umowy najmu ze spółką akcyjną, do której Wnioskodawca wnosi to przedsiębiorstwo nie pozbawia wydzielonego kompleksu majątkowego - na dzień wniesienia go aportem do spółki akcyjnej - cech przedsiębiorstwa".

Z uwagi na powyższe zatem, tym bardziej, jeżeli z przedsiębiorstwa zostaje wyłączony jedynie tytuł własności dwóch nieruchomości budowlanych i pozostaje cały inny majątek Wnioskodawcy związany z przedsiębiorstwem, w tym własność nieruchomości rolnej, to składniki majątku wnoszone jako wkład niepieniężny do Spółki nie tracą statusu przedsiębiorstwa. Oznacza to zatem, iż przedmiotem wkładu niepieniężnego jaki zostanie wniesiony przez Wnioskodawcę do Spółki będzie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. W konsekwencji, zgodnie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT po stronie Wnioskodawcy nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym oraz w podatku od towarów i usług.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca podkreślił, iż zgodnie z art. 14b par. 1 Ordynacji podatkowej, przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej są przepisy prawa podatkowego. W myśl zaś art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się m.in. przepisy ustaw podatkowych, a zatem ustawy o VAT. W konsekwencji, przepisami prawa podatkowego jest m.in. art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Jest to przepis będący przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną złożonego przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie, czy w opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym w związku z transakcją wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki, po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w VAT, a w konsekwencji, czy zastosowanie może znaleźć art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie – w ocenie Wnioskodawcy - organ podatkowy nie może odmawiać wydania interpretacji indywidualnej zasłaniając się tym, iż elementem konstrukcji określonych przepisów prawa podatkowego są pojęcia właściwe innym gałęziom prawa, w tym przypadku prawa cywilnego. Dokonywanie interpretacji przepisów prawa podatkowego z uwzględnieniem wykładni systemowej (tj. uwzględniającej znaczenie pojęć funkcjonujących w innych gałęziach prawa) odpowiada zasadzie zupełności i spójności systemu prawa, a w konsekwencji nie narusza regulacji dotyczących procesu wydawania interpretacji indywidualnych. W przeciwnym wypadku procedura wydawania interpretacji podatkowych byłaby iluzoryczna, bowiem zasadniczo w każdym wypadku interpretacja przepisów prawa podatkowego wymaga zastosowania pojęć lub znaczeń właściwych innym gałęziom prawa. Przykładowo, jak można by interpretować powstanie przychodu ze stosunku pracy bez uwzględnienia regulacji wynikających z Kodeksu pracy lub w jaki sposób byłoby możliwym stwierdzenie czy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych bez odniesienia się do tych czynności zdefiniowanych w Kodeksie cywilnym. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r. (sygn. akt II FSK 626/07): „autonomia prawa podatkowego oznacza, iż ustawodawca tworząc przepisy podatkowe ma zapewnioną samodzielność w kreowaniu instytucji i pojęć na potrzeby tej gałęzi prawa. Przedstawiona zasada traci jednak rację bytu wówczas, gdy prawodawca nie tworzy instytucji i pojęć właściwych prawu podatkowemu. W takiej sytuacji, w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego, odwołać należy się do znaczenia pojęć już funkcjonujących na gruncie innych gałęzi prawa, np. w prawie cywilnym. Zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej pozwoli na realizację zasady zupełności i spójności systemu prawa".

W konsekwencji, wydaniu interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie stoi na przeszkodzie konieczność rozstrzygnięcia, czy wnoszony przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych jako wkład niepieniężny do Spółki obejmujący cały majątek Wnioskodawcy związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (a zatem jego przedsiębiorstwo), z wyłączeniem dwóch nieruchomości, na których znajdują się składniki majątku przedsiębiorstwa, zachowuje status przedsiębiorstwa dla celów podatkowych, a zatem wyłącza powstanie obowiązku podatkowego zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Przemawia za tym szereg interpretacji podatkowych oraz orzeczeń sądów wydanych na skutek zaskarżenia interpretacji podatkowej, w których organy oraz sądy odnoszą się do pytania podatnika zadanego we wniosku o interpretację, w zakresie rozstrzygnięcia, czy przenoszone składniki majątku z wyłączeniem prawa do nieruchomości (lub innego prawa) mogą stanowić dla celów podatkowych przedsiębiorstwo, a zatem umożliwiają zastosowanie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Tytułem przykładu Wnioskodawca dodatkowo wskazał na:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1766/10),
*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 sierpnia 2012 r. (nr IPPP2/443-436/12-4/IG) oraz z dnia 23 lipca 2012 (nr IPPP1/443-353/12-2/AS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) – zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) m. in. przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Na podstawie art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle zapisów art. 552 ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść (w zamian za akcje) całe swoje przedsiębiorstwo - jako wkład niepieniężny - do spółki kapitałowej będącej w procesie tworzenia. W zakres wkładu niepieniężnego wchodzić będą zasadniczo wszelkie składniki majątku Wnioskodawcy tworzące jego przedsiębiorstwo, tj. w szczególności:

1.  nieruchomość rolna stanowiąca niezabudowaną działkę (zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod teren nieuciążliwego zakładu produkcyjno-usługowego/produkcja zespołów elektronicznych do obsługi rolnictwa/oraz domu jednorodzinnego mieszkalnego),
2.  wszelkie środki trwałe,
3.  wszelkie prawa własności intelektualnej,
4.  cały sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem,
5.  całe wyposażenie (np. narzędzia, maszyny, meble),
6.  umowy i zobowiązania związane z działalnością przedsiębiorstwa, w tym umowy z dostawcami, umowy leasingu, umowy z bankami oraz umowy ubezpieczenia,
7.  cała dokumentacja prawna, techniczna i finansowa związana z przedsiębiorstwem, w tym w szczególności wszystkie dokumenty techniczne, wszystkie dane zgromadzone w komputerach, księgowość, dokumenty dotyczące tytułów prawnych do składników przedsiębiorstwa, umowy, korespondencja z dostawcami i klientami oraz akta personalne dotyczące przejmowanych pracowników,
8.  wszelkie inne składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa, z zastrzeżeniem nieruchomości wskazanych poniżej.

Do spółki przejdą również wszyscy pracownicy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie prowadził już działalności gospodarczej związanej z jego przedsiębiorstwem, gdyż działalność ta będzie kontynuowana przez Spółkę.

Z przedmiotu wkładu niepieniężnego wyłączone zostaną jedynie dwie zabudowane nieruchomości będące obecnie własnością Wnioskodawcy i wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej. Nieruchomości te pozostaną w majątku osobistym Wnioskodawcy.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą wyłączenia od opodatkowania ww. zespołu składników niematerialnych i materialnych.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że aport przedsiębiorstwa stanowić będzie czynność jego zbycia i o ile – jak wynika z treści wniosku – przedmiotem tego zbycia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, to czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny, czy przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, a fakt ten przyjęto jako element zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie wskazać należy, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach tej czynności składniki stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego.

Podkreślenia wymaga fakt, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.