Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-45/10/11-S/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-03-15
Teza: 1. Czy kwota otrzymana z PARP na powiększenie funduszu pożyczkowego w postaci wpływu środków na wyodrębniony rachunek bankowy przeznaczony do obsługi funduszu pożyczkowego, spłacane należności z tytułu pożyczek udzielonych przez PARP wraz z odsetkami umownymi i karnymi od tych pożyczek powiększające fundusz pożyczkowy (fundusz specjalny) stanowią w zakresie art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód do opodatkowania? 2. Czy odsetki umowne, karne otrzymane od udzielonych pożyczek z tego funduszu pożyczkowego, których udzielanie Spółka rozpoczęła od miesiąca stycznia 2010 r. stanowią przychód do opodatkowania zgodnie z art. 12, czy tylko przychodem podatkowym jest 55% odsetek otrzymanych przeznaczonych na koszty operacyjne funduszu pożyczkowego?
Słowa kluczowe: agencja-Agencja Rozwoju Przemysłu; fundusz; odsetki; przychód; przychód-przychody należne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 13 października 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 385/10 – stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2010 r. (data wpływu 1 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2011 r. (data wpływu 24 stycznia 2011 r.) – dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wsparcia udzielonego przez PARP na powiększenie kapitału funduszu pożyczkowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wsparcia udzielonego przez PARP na powiększenie kapitału funduszu pożyczkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w okresie od 30 grudnia 1998 r. do 22 grudnia 2009 r. zarządzał Funduszem Pożyczkowym dla małych i średnich przedsiębiorstw z terenu województwa (\`(...)\`) i części (…) na podstawie umów zawartych z Polską Agencją Rozwoju Regionalnego, której następcą prawnym jest Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości.

Były to następujące umowy:

*   umowa o przekazaniu w zarządzanie środków zdecentralizowanego Funduszu Poręczeń (z dnia 30 grudnia 1998 r.),

*   umowa o przekazaniu w zarządzanie środków dotacji budżetowej, przeznaczonej na wsparcie rozwoju małych i średnich przedsiębiorstw w województwie (\`(...)\`) (z dnia 30 grudnia 1998 r.).

Zgodnie z ww. umowami właścicielem środków pieniężnych i funduszu była Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości.

W dniu 23 grudnia 2009 r. zawarta została umowa o udzielenie wsparcia z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, na mocy której PARP udziela Wnioskodawcy pomocy finansowej w formie bezzwrotnego wsparcia na powiększenie wyodrębnionego księgowo funduszu pożyczkowego przeznaczonego wyłącznie na udzielanie pożyczek małym przedsiębiorcom. Spółka ma obowiązek udzielania pożyczek na warunkach określonych w umowie zgodnie z zasadami udzielania pożyczek. Wnioskodawca posiada w swoim przedmiocie działalności udzielanie pożyczek. Zgodnie z zawartą umową z dnia 23 grudnia 2009 r. Spółka jest zobligowana wyodrębnić środki finansowe funduszu pożyczkowego na odrębnym koncie bankowym, przeznaczać je na udzielanie pożyczek, składać okresowe sprawozdania o działalności funduszu (finansowe i merytoryczne) do PARP.

Zgodnie z artykułem 7 ust. 1 niniejszej umowy, środki ze spłaty pożyczek udzielonych z funduszu pożyczkowego, odsetki od udzielonych pożyczek oraz odsetki wynikające z przechowywania tych kwot na rachunku bankowym, powiększają fundusz pożyczkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, który brzmi: „środki funduszu pożyczkowego, o którym mowa w ust.1 powyżej, mogą być przeznaczone na uzasadnione koszty operacyjne funduszu pożyczkowego w wysokości nieprzekraczajacej 55% uzyskanych odsetek od udzielonych pożyczek”.

Jeżeli Wnioskodawca do dnia 22 grudnia 2014 r. nie udzieli pożyczek w wysokości określonej w umowie, wówczas zobowiązany jest otrzymaną kwotę wsparcia zwrócić wraz z odsetkami na rzecz PARP.

Maksymalna kwota wsparcia, która została określona w art. 6 umowy nie przekroczy 4 mln złotych. Na tę kwotę składa się:

*   kwota na rachunku bankowym PARP (pomniejszona o podatek dochodowy zapłacony przez PARP) na dzień 23 grudnia 2009 r.

*   wierzytelności PARP wynikające z obowiązujących w dniu podpisania umowy umów pożyczek,

*   wierzytelności PARP z tytułu pożyczek w windykacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota otrzymana z PARP na powiększenie funduszu pożyczkowego w postaci wpływu środków na wyodrębniony rachunek bankowy przeznaczony do obsługi funduszu pożyczkowego, spłacane należności z tytułu pożyczek udzielonych przez PARP wraz z odsetkami umownymi i karnymi od tych pożyczek powiększające fundusz pożyczkowy (fundusz specjalny) stanowią w zakresie art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód do opodatkowania?
2.  Czy odsetki umowne, karne otrzymane od udzielonych pożyczek z tego funduszu pożyczkowego, których udzielanie Spółka rozpoczęła od miesiąca stycznia 2010 r. stanowią przychód do opodatkowania zgodnie z art. 12, czy tylko przychodem podatkowym jest 55% odsetek otrzymanych przeznaczonych na koszty operacyjne funduszu pożyczkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki otrzymane w 2009 r., jak również te, które będą wpływały na wydzielony rachunek bankowy funduszu pożyczkowego w roku bieżącym i latach następnych (z należności pożyczek udzielonych przez PARP) stanowią środki specjalne funduszu pożyczkowego. Fundusz Pożyczkowy jest funduszem specjalnym. Środki z tego funduszu mogą być przeznaczone wyłącznie na cele udzielania pożyczek przedsiębiorcom, nie mogą być przeznaczone na inne cele – w tym prowadzenie działalności gospodarczej. Dlatego też Spółka uważa, że nie stanowią one przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W zakresie odsetek umownych, karnych, które Spółka otrzyma od pożyczek udzielonych przez nią w 2010 r. i później one również zwiększają fundusz specjalny – Fundusz Pożyczkowy w momencie naliczenia odsetek i zdaniem Wnioskodawcy nie są przychodem do celów opodatkowania podatkiem dochodowym. Natomiast 55% odsetek otrzymanych, które Spółka przeznaczy na pokrycie uzasadnionych kosztów operacyjnych, dotyczących Funduszu Pożyczkowego będzie – jej zdaniem – stanowić przychód podatkowy w momencie otrzymania.

W dniu 16 kwietnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ITPB3/423-45/10/AW, uznając stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2010 r. za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, pismem z dnia 27 kwietnia 2010 r. (data wpływu 30 kwietnia 2010 r.) Spółka wezwała tutejszy organ do usunięcia naruszenia prawa, na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, w odpowiedzi na to wezwanie, pismem z dnia 27 maja 2010 r. znak ITPB3/423W-45/10/AW stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji przepisów prawa podatkowego (data doręczenia: 2 czerwca 2010 r.).

W skardze z dnia 30 czerwca 2010 r. na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego Spółka wniosła o uchylenie tego rozstrzygnięcia w całości oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego.

Wyrokiem z dnia 13 października 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 385/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną interpretację. Odpis prawomocnego wyroku wraz z uzasadnieniem oraz zwróconymi aktami sprawy wpłynęły do tutejszego organu w dniu 28 grudnia 2011 r.

Uwzględniając ww. wyrok, pismem z dnia 7 stycznia 2011 r. Nr ITPB3/423-45/10/11-S/AW wezwano Spółkę do uzupełnienia braków formalnych wniosku, poprzez wyjaśnienie:

1.  Co Jednostka rozumie przez użyty w pytaniu pierwszym oraz pytaniu drugim zwrot „przychód do opodatkowania”?
2.  Wskazanie na charakter otrzymanych środków, czyli wyjaśnienie w ramach jakiego projektu bądź programu PARP przekazał środki na powiększenie kapitału funduszu pożyczkowego, w szczególności wskazanie, czy przedmiotowe środki Agencja otrzymała z budżetu państwa?

Pismo skutecznie doręczono w dniu 13 stycznia 2011 r. (data na zwrotnym potwierdzeniu odbioru). Uzupełnienie wniosku zostało sporządzone w dniu 19 stycznia 2011 r. i nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego w dniu 20 stycznia 2011 r. Zachowano tym samym ustawowy termin do jego wniesienia. W treści przedmiotowego uzupełnienia odpowiadając na pytanie pierwsze Jednostka wskazała, iż przez zwrot „przychód do opodatkowania” użyty w pytaniu 1 i 2 wniosku o udzielenie interpretacji Agencja rozumie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który nie jest zwolniony z tego podatku, tylko zwiększa podstawę opodatkowania tym podatkiem.

Odpowiadając na pytanie drugie Spółka wyjaśniła natomiast, iż we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2010 r. wskazała, że otrzymała środki na powiększenie Funduszu Pożyczkowego w postaci wsparcia udzielonego przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości (umowa o udzielenie wsparcia z dnia 23 grudnia 2009 r.). Podstawą prawną zawarcia niniejszej umowy były: ustawa z dnia 9 listopada 2002 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 275) oraz rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 2 grudnia 2006 r. w sprawie udzielania przez PARP pomocy finansowej niezwiązanej z programami operacyjnymi (Dz. U. Nr 226, poz. 1651 z póżn. zm.).

Środki otrzymane w 2009 r. pochodziły: ze środków przekazanych w zarządzanie na podstawie 2 umów zawartych między Agencją Rozwoju Regionalnego „A.” S.A. a PARR (następcą prawnym PARR jest PARP) w dniu 30 grudnia 1998 r.:

1.  umowa o przekazaniu w zarządzanie środków zdecentralizowanego Funduszu Poręczeń w kwocie 1 000 000 zł. Środki na udzielanie pożyczek (i poręczeń), którymi zarządzała Agencja pochodziły ze środków pomocy zagranicznej w ramach programu PHARE – STRUDER (środki przyznano na podstawie decyzji Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej, który był jednostką odpowiedzialną za decentralizację Funduszu Poręczeń dla małych i średnich przedsiębiorstw);
2.  umowa o przekazaniu w zarządzanie środków dotacji budżetowej przeznaczonej na wsparcie rozwoju małych i średnich przedsiębiorstw w województwie (\`(...)\`) w kwocie 1 000 000 zł. Środki na udzielanie pożyczek i poręczeń pochodziły ze środków rezerwy celowej Budżetu Państwa (Decyzja Ministra Finansów FU/689/IŁ/98 z dnia 16 grudnia 1998 r.).

Powyższe środki pochodzące z tych dwóch zawartych przez Agencję umów o zarządzanie z Polską Agencją Rozwoju Regionalnego były w okresie 30 grudnia 1998 r. do 22 grudnia 2009 r. wykorzystywane wyłącznie na udzielanie pożyczek dla małych i średnich przedsiębiorców z terenu województwa (…) (…). Po likwidacji PARR środki te przejęła (jako następca prawny) Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości. Dla Wnioskodawcy nic się nie zmieniło, ponieważ umowy te były nadal wiążące i udzielał w dalszym ciągu pożyczek (rozszerzono zasięg na województwo (…)). Środki funduszu pożyczkowego nie były dla Spółki środkami bilansowymi (tylko pozabilansowymi). Były natomiast środkami bilansowymi odpowiednio w Polskiej Agencji Rozwoju Regionalnego, a później w Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości. W wyniku udzielania pożyczek, środki z umów (2 mln zł) powiększyły się o kwotę odsetek umownych i karnych powstałych w procesie pożyczkowym. Powstały też należności zagrożone i nieściągalne (w egzekucji i w sądzie). Generalnie kapitał pożyczkowy został powiększony w okresie od 30 grudnia 1998 r. do 22 grudnia 2009 r. W miesiącu grudniu 2009 r. PARP postanowiła (za zgodą Agencji) środki funduszu, którymi dotychczas Wnioskodawca zarządzał przekazać jemu w formie bezzwrotnego wsparcia na powiększenie wyodrębnionego księgowo funduszu pożyczkowego przeznaczonego wyłącznie na udzielanie pożyczek małym przedsiębiorcom zgodnie z warunkami umowy nr oraz z zasadami udzielania pożyczek, stanowiącymi załącznik A do umowy. Zgodnie z art. 6 niniejszej umowy – maksymalną kwotę wsparcia stanowiły:

*   różnica pomiędzy kwotą środków znajdujących się na rachunku PARP, dotyczącym funduszu, a podatkiem dochodowym od tych środków, potrąconym przez PARP za lata 2002-2008 w kwocie 162 518 zł,

*   wierzytelności PARP wynikające z obowiązujących w dniu podpisania niniejszej umowy umów pożyczek, udzielanych przez Agencję w imieniu PARP zgodnie z postanowieniami dwóch umów o zarządzanie środkami z dnia 31 grudnia 1998 r. (zwanych dalej czynnymi pożyczkami), wierzytelności wynikające z rozwiązanych do dnia podpisania umowy umów pożyczek, udzielonych przez Agencję w imieniu PARP zgodnie z postanowieniami 2 umów o zarządzanie środkami z dnia 31 grudnia 1998 r. (zwanych dalej pożyczkami w windykacji).

Jak więc z powyższego wynika, Jednostka otrzymała zarówno środki pieniężne na rachunku bankowym Funduszu Pożyczkowego (pomniejszone o ustalony przez PARP podatek dochodowy od osób prawnych) oraz należności bieżące i zagrożone z tytułu pożyczek. Jednostka podkreśla fakt, iż PARP potrąciła podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 162 518 zł z tytułu otrzymanych odsetek w latach 2002-2008 i pomniejszyła przekazane środki w postaci wsparcia o tę kwotę.

Konkludując Wnioskodawca podkreśla, iż podtrzymuje stanowisko, że opierając się na niekorzystnej interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2010 r. (ITPB3/423-45/10/AW) niesłusznie zapłacił z ostrożności podatek dochodowy od osób prawnych za 2009 r.(chcąc uniknąć sankcji) od środków otrzymanych w miesiącu grudniu 2009 r., przeznaczonych na powiększenie funduszu pożyczkowego. Tym bardziej – w ocenie Spółki – jest to krzywdzące, iż PARP już wcześniej zapłaciła od tych środków podatek.

Ponadto Jednostka wskazała, iż w załączeniu przedkłada:

*   ksero umów o zarządzanie z dnia 30 grudnia 1998 r.,

*   ksero umowy z dnia 23 grudnia 2009 r.,

*   pismo PARP z dnia 23 kwietnia 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w powołanym wyroku – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości działa na podstawie ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (t. j. z 2007 r. Nr 42, poz. 275 ze zmianami) i jest państwową osobą prawną, która realizuje zadania z zakresu administracji rządowej (art. 1 ust. 1 i art. 4 ust. 1 niniejszej ustawy).

W zakresie realizacji zadań Agencja może udzielać pomocy przedsiębiorcom, podmiotom działającym na rzecz rozwoju gospodarczego, podmiotom działającym na rzecz zatrudnienia lub rozwoju zasobów ludzkich, jednostkom samorządu terytorialnego, podmiotom działającym na rzecz innowacyjności (art. 6b ust. 1).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 23 grudnia 2009 r. zawarł umowę o udzielenie wsparcia z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, na mocy której PARP udziela mu pomocy finansowej w formie bezzwrotnego wsparcia na powiększenie wyodrębnionego księgowo funduszu pożyczkowego przeznaczonego wyłącznie na udzielanie pożyczek małym przedsiębiorcom. Wsparcie to nie jest związane z programami operacyjnymi. Jednostka wskazała ponadto, iż omawiane środki były uprzednio własnością Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości i otrzymała je na podstawie umowy o udzielenie wsparcia z dnia 23 grudnia 2009 r. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika także, iż omawiane środki pochodziły ze środków pomocy zagranicznej w ramach programu PHARE – STRUDER (środki przyznano na podstawie decyzji Urzędu Komitetu Integracji Europejskiej, który był jednostką odpowiedzialną za decentralizację Funduszu Poręczeń dla małych i średnich przedsiębiorstw) oraz środków dotacji budżetowej. Jednocześnie z załączonego do uzupełnia z dnia 19 stycznia 2011 r. pisma Polskiej Agencji Rozwoju Regionalnego z dnia 23 kwietnia 2010 r. kierowanego do Wnioskodawcy (na niniejsze pismo Jednostka powołuje się w przedmiotowym uzupełnieniu) wynika, że omawiane środki pochodziły w równej wysokości z rezerwy celowej budżetu (Decyzja Ministerstwa Finansów FU/689/JŁ/98 z dnia 16 grudnia 1998 r.) oraz ze środków zdecentralizowanego Funduszu Poręczeń programu PHARE STRUDER CPF. Ponadto w piśmie tym PARP wskazał, iż od dnia 12 listopada 2008 r. – w związku z podpisaniem aneksu do Memorandum Porozumienia zawartego między Rządem Polskim a Komisją Europejską – wszelkie prawa i obowiązki w stosunku do omawianych środków zostały scedowane na stronę polską – „własność, wykorzystanie i nadzór nad środkami znajdzie się w gestii władz polskich, a jakiekolwiek działania finansowe w ramach tych środków nie będą już częścią żadnego programu Komisji Europejskiej”. Należy także nadmienić, iż w omawianym uzupełnieniu Jednostka wskazała, że podstawę prawną dla zawartej z PARP umowy o wsparcie stanowi m.in. rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 2 grudnia 2006 r. w sprawie udzielania przez Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej niezwiązanej z programami operacyjnymi (Dz. U. Nr 226, poz. 1651 ze zmianami).

Odnosząc niniejszy stan faktyczny do postawionych przez Wnioskodawcę pytań, a także dokonanych przez niego wyjaśnień dotyczących użytego w pytaniach zwrotu „przychód do opodatkowania”, za który Jednostka uznaje przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który nie jest zwolniony z tego podatku, tylko zwiększa podstawę opodatkowania tym podatkiem, należy wyjaśnić, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym – co do zasady – podlega dochód. Zgodnie bowiem z 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym – z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 – jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 powołanej ustawy). W konsekwencji, przychód oraz koszty jego uzyskania generują dochód stanowiący podstawę opodatkowania.

Powołana ustawa nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, przychodem są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast stosownie do punktu 2 tego przepisu przychodem jest także wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można więc stwierdzić, że – co do zasady – przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa. Przy czym sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

W przedmiotowej sprawie Spółka otrzymała „kwotę wparcia”, na którą składały się: środki pieniężne (nastąpił ich wpływ na jej wyodrębniony dla tego celu rachunek bankowy) oraz wierzytelności z PARP wynikające z obowiązujących w dniu podpisania umowy o wsparcie umów pożyczek, a także wierzytelności wynikające z rozwiązania do dnia podpisania umowy umów pożyczek. Podkreślenia przy tym wymaga, iż otrzymanie omawianych środków oraz nieodpłatne otrzymanie wskazanych przez Wnioskodawcę praw nie podlega wyłączeniu z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy podatkowej, co w konsekwencji określa ich status podatkowy.

Należy przy tym wyjaśnić, iż w katalogu wyłączeń z przychodów objętym art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wyliczył, iż do przychodów nie zalicza się m.in. wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów (art. 12 ust. 1 pkt 14 omawianej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.). Nie można jednak stwierdzić, iż norma ta znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie, bowiem ani z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, ani też z uzupełnienia nie da się wywieść, iż otrzymanie praw w postaci wierzytelności nastąpiło w ramach programów rządowych.

Dlatego też przyjąć należy, że kwota otrzymanego bezzwrotnego wsparcia na powiększenie funduszu pożyczkowego – w dacie jego otrzymania – stanowi przychód Wnioskodawcy.

Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje zwolnienie otrzymanych kwot z tytułu wsparcia na powiększenie kapitału funduszu pożyczkowego, jeżeli agencja otrzymała te środki z budżetu państwa.

Zgodnie bowiem z treścią art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w brzmieniu obowiązującym w 1999 roku – wolne od podatku są kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Przepis ten został zmieniony przez art. 17 pkt 4 lit. a) tiret drugie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U z 2009 r. Nr 157, poz. 1241) z dniem 1 stycznia 2010 r. Obecnie norma ta stanowi, iż wolne od podatku są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Biorąc pod uwagę powyższe, w odniesieniu do postawionych przez Wnioskodawcę pytań oraz przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że kwota otrzymana od Polskiej Agencji Przedsiębiorczości z przeznaczeniem na powiększenie kapitału funduszu pożyczkowego jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w części w jakiej agencja otrzymała środki na ten cel z budżetu państwa (w przedmiotowej sprawie – z rezerwy celowej budżetu).

Pozostała kwota wsparcia, jako, że agencja rządowa nie otrzymała jej z budżetu państwa nie podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie wskazanej powyżej normy.

Podkreślenia przy tym wymaga, iż stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy podatkowej – w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. – wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47 i 48 lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.).

Jednocześnie wyjaśnić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje także zwolnienie od opodatkowania dochodów uzyskanych przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencje rządowe; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc (art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r.).

Z powyższego wynika, że wolne od podatku są dochody podatników, pochodzące ze środków pomocowych, uzyskane albo od wymienionych podmiotów zagranicznych, albo od tych podmiotów, ale za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz tych, którym ta pomoc ma służyć (np. wyspecjalizowanej agencji rządowej). Wynika z tego, że podatnik, aby mógł mieć prawo do przedmiotowego zwolnienia powinien jednocześnie spełniać dwa warunki. Po pierwsze – uzyskać środki od wskazanego w przepisie podmiotu zagranicznego, bezpośrednio lub za pośrednictwem krajowego podmiotu lub podmiotów upoważnionych do ich rozdzielania. Po drugie – środki te muszą mieć określony w tym przepisie charakter, tj. stanowić bezzwrotną pomoc zagraniczną na rzecz tego podmiotu, któremu ta pomoc ma służyć. Taki sposób sformułowania przepisu nie pozwala na stosowanie zwolnienia środków, w stosunku do których wszelkie prawa i obowiązki zostały wcześniej (tzn. 12 lipca 2008 r.) scedowane na stronę polską, które znajdują się „w gestii władz polskich” i „działania w ramach tych środków nie będą już częścią żadnego programu Komisji Europejskiej”. Przeciwko interpretacji rozszerzającej krąg zwolnienia na środki, które utraciły status stanowiących „pomoc zagraniczną” przemawia przede wszystkim wykładnia językowa i historyczna oraz konieczność ścisłego interpretowania odstępstw od zasady powszechnego opodatkowania, którą stanowią zwolnienia przedmiotowe. Dlatego też – w przedmiotowej sprawie – brak jest podstaw prawnych do obejmowania przedmiotowych środków otrzymanych od PARP zwolnieniem wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, omawiane środki w części, w której Wnioskodawca nie otrzymał ich z budżetu państwa stanowią przychód, który nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych. Przychód ten, po pomniejszeniu o koszty jego uzyskania – stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – generuje dochód stanowiący podstawę opodatkowania, po dokonaniu odliczeń stosownie do art. 18 ust. 1 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii udzielanych (zarówno przez PARP jak i przez Wnioskodawcę) pożyczek oraz dokonywanych przez pożyczkobiorców spłat tych pożyczek, podkreślić należy zasadę neutralności podatkowej kwot związanych z udzielaniem i spłacaniem pożyczek. Zasada ta wynika z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który przewiduje, iż do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) oraz z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy podatkowej wskazującego, iż nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W stosunku natomiast do otrzymywanych przez Wnioskodawcę odsetek wyjaśnić należy, iż w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidziano szczególny tryb opodatkowania odsetek od należności i zobowiązań. Przy czym brak jest w tych przepisach podziału na odsetki, które są bezpośrednio związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika oraz inną działalnością wynikającą z umów zawieranych przez przedsiębiorców. Tak więc, do przychodów z tytułu odsetek mają zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy, których brzmienie w roku 2009 i 2010 jest tożsame. Zgodnie art. 12 ust. 4 pkt 2 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). W konsekwencji – jako że odsetki od należności, w tym od udzielonych kredytów i pożyczek, naliczone, lecz nie otrzymane nie stanowią u wierzyciela przychodów – odsetki takie są przychodami w dacie faktycznego otrzymania. Przychód ten nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem przepisy ustawy nie przewidują takiego zwolnienia w analizowanej sprawie.

Mając na względzie powyższe, odnosząc się do postawionych przez Spółkę pytań, należy stwierdzić, iż:

1.  w zakresie pytania pierwszego:
    1.  Kwota otrzymana z PARP na powiększenie funduszu pożyczkowego w postaci wpływu środków na wyodrębniony rachunek bankowy przeznaczony do obsługi funduszu pożyczkowego stanowi przychód Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość otrzymanych nieodpłatnie praw stanowi natomiast przychód stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy. Przychód ten podlega zwolnieniu od podatku dochodowego w części, w jakiej agencja rządowa otrzymała środki z budżetu państwa. W pozostałej części przychód nie podlega zwolnieniu od podatku.
    2.  Spłacane należności z tytułu pożyczek udzielonych przez PARP są neutralne podatkowo – art. 12 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.
    3.  Odsetki umowne i karne od pożyczek udzielonych przez PARP stanowią przychód Spółki, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 i pkt 2 tej ustawy, niepodlegający zwolnieniu od podatku.
2.  w zakresie pytania drugiego:
    1.  Wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę odsetki, tj. odsetki umowne i karne otrzymane od udzielonych pożyczek z funduszu pożyczkowego, których udzielanie Spółka rozpoczęła od miesiąca stycznia 2010 r. oraz 55% odsetek otrzymanych przeznaczonych na koszty operacyjne funduszu pożyczkowego stanowią przychód Jednostki, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15 – 950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.