Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-61/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-26
Teza: Podatek od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; obowiązek-obowiązek podatkowy; umowa-umowa nienazwana; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2014 r. (data wpływu 26 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o. o. z siedzibą w Polsce (dalej jako „Spółka” lub „Wnioskodawca”), wraz z innymi podmiotami z grupy kapitałowej (dalej jako „Grupa kapitałowa”) zamierza przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald (dalej również jako „Umowa cash-poolingu”).

Usługa objęta umową świadczona będzie przez oddział banku z siedzibą w Danii, zlokalizowany w Norwegii, przy czym w odniesieniu do stron umowy mających siedzibę w Polsce umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział banku z siedzibą w Danii, zlokalizowany w Polsce (dalej jako „Bank”).

Umowa cash-poolingu, do której przystąpić zamierza Spółka, jest umową cash-poolingu typu rzeczywistego. Umowa cash-poolingu jest umową nienazwaną, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Czynności wykonywane przez Spółkę lub spółki z Grupy kapitałowej w wykonaniu Umowy cash-poolingu nie stanowią pożyczki w rozumieniu w art. 720 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 - dalej „Kodeks cywilny”), a w ramach zawieranej umowy nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczek pomiędzy uczestnikami systemu zarządzania płynnością finansową.

Z perspektywy Spółki oraz podmiotów tworzących Grupę kapitałową, zasadniczym elementem umowy cash-poolingu jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących Grupę kapitałową, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W tym celu następuje koncentracja środków pieniężnych wszystkich spółek Grupy kapitałowej na jednym rachunku rozliczeniowym. W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy - Rachunek Główny („Rachunek Główny”) dla jednego z podmiotów będących członkiem Grupy kapitałowej (tzw. „Pool Leader”). Jednocześnie Bank otworzy szereg rachunków dodatkowych - Rachunków Szczegółowych („Rachunki Szczegółowe”), związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Głównym. Posiadaczami Rachunków Szczegółowych będą wszystkie podmioty z Grupy kapitałowej, które przystąpią do Umowy cash-poolingu, w tym Spółka. Wskazane rachunki prowadzone będą w jednej lub kilku walutach państw członkowskich Europejskiego Obszaru Gospodarczego i/lub Szwajcarii, przy czym Rachunki Szczegółowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym w innych krajach niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Główny.

Wpłaty dokonywane na własny Rachunek Szczegółowy przez Spółkę będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Szczegółowego Spółki na Rachunek Główny. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Szczegółowego dokonywane przez Spółkę będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Saldo na Rachunku Głównym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku, natomiast saldo na Rachunku Szczegółowym Spółki będzie odzwierciedleniem salda pomiędzy Spółką a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero. Wysokość wypłat dokonywanych przez Spółkę z Rachunku Szczegółowego może być ograniczona wysokością limitu ustalonego pomiędzy Spółką a posiadaczem Rachunku Głównego (o ile taki limit zostanie ustalony), a także wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a posiadaczem Rachunku Głównego dla wszystkich spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej. Na podstawie ustaleń ze Spółką oraz Pool Leaderem, Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Głównym wobec Pool Leadera, a następnie saldo odsetek należnych Spółce z Rachunku Szczegółowego Pool Leadera lub płatnych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera, obliczonych na podstawie salda wewnątrzgrupowego pomiędzy Rachunkiem Głównym a każdym z Rachunków Szczegółowych, tj. środków pieniężnych wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Spółki i przekazywanych na Rachunek Główny (wpłata) lub wypłacanych przez nią z Rachunku Szczegółowego Spółki w ciężar Rachunku Głównego (wypłata), w trakcie trwania Umowy cash -poolingu. W zależności od tego, czy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek czy uprawniona do otrzymania odsetek, wyliczone odsetki będą pobierane z Rachunku Szczegółowego Spółki i przekazywane na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera lub będą pobierane z Rachunku Szczegółowego Pool Leadera i przekazywane na Rachunek Szczegółowy Spółki. W konsekwencji, w przypadku, gdy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek, odsetki te będą płatne na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera, Bank będzie natomiast jedynie wyliczał i pobierał kwotę odsetek z Rachunku Szczegółowego Spółki i przekazywał na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera. Odsetki przekazane na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera będą następnie dystrybuowane pomiędzy poszczególnych uczestników przedmiotowego systemu zarządzania płynnością finansową. Przy czym z uwagi na sposób przekazywania odsetek na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera oraz ich dalszej dystrybucji, nie jest możliwe ustalenie ostatecznego beneficjenta odsetek wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera.

Również Bank oraz Pool Leader z uwagi na mechanizm kalkulacji i dystrybucji odsetek w ramach Umowy cash-poolingu nie są w stanie określić, które kwoty otrzymywanych odsetek i w jakiej wysokości trafiają do poszczególnych odbiorców. Podmiotami uprawnionymi mogą być każdorazowo pozostałe podmioty z Grupy kapitałowej, uczestniczące w systemie zarządzania płynnością finansową, w tym także Pool Leader. W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio na Rachunek Główny. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynności realizowane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie zawartej z Bankiem umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald, ani żadna z czynności wykonywanych w ramach tej usługi (w szczególności wpłaty i wypłaty realizowane pomiędzy Rachunkiem Szczegółowym należącym do Spółki a Rachunkiem Szczegółowym należącym do Pool Leadera) nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cash-poolingu jest umową nienazwaną i jako taka nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zdefiniowanym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej jako „ustawa o PCC”). Zgodnie z art. 1 ustawy o PCC podatkowi podlegają następujące czynności:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Umowa cash-poolingu, jako umowa nienazwana, nie została natomiast wymieniona w powyższym zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie Spółki, na żadnym etapie funkcjonowania Umowy cash-poolingu nie dochodzi do opodatkowania rozliczeń podatkiem PCC. Czynności wykonywane przez Spółkę lub spółki z Grupy kapitałowej w wykonaniu Umowy cash-poolingu nie spełniają bowiem definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Umowa cash-poolingu (zarządzania płynnością finansową) jest natomiast umową o świadczenie usług finansowych oferowaną przez banki. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych. Głównym celem umowy o zarządzanie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem środków pieniężnych na wielu rachunkach bankowych należących do jednej grupy kapitałowej. Ogólnie usługa świadczona na rzecz Spółki i pozostałych spółek z Grupy kapitałowej polega na koncentrowaniu środków z Rachunków Szczegółowych na Rachunku Głównym i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali oraz różnicy pomiędzy oprocentowaniem kredytów i depozytów na rynku bankowym.

System zarządzania płynnością finansową umożliwia koncentracje środków podmiotów Grupy kapitałowej oraz kompensatę przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Jedną z najważniejszych korzyści takiego systemu jest możliwość globalnego minimalizowania kosztów działalności podmiotów z Grupy kapitałowej.

Konstrukcja Umowy cash-poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących spółek, nie wyczerpuje zatem istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością niektóre spółki z Grupy kapitałowej mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inne mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich spółek Grupy kapitałowej powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Spółka jako uczestnik systemu zarządzania płynnością, posiadając wolne środki, przekazuje je na swój Rachunek Szczegółowy. Następnie środki te są transferowane przez Bank na Rachunek Główny i na tej podstawie wyliczane jest w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Głównym, a następnie saldo odsetek należnych Spółce.

W przypadku natomiast, gdy w Spółce wystąpią chwilowe niedobory środków finansowych, Spółka może skorzystać, do wysokości określonego limitu (o ile taki limit zostanie ustalony), ze środków innych uczestników zgromadzonych na Rachunku Głównym lub w przypadku braku nadwyżek na Rachunku Głównym, z limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a posiadacza Rachunku Głównego dla wszystkich podmiotów z grupy kapitałowej uczestniczących w umowie cash-poolingu. Na podstawie wypłat dokonanych przez Wnioskodawcę z Rachunku Szczegółowego (do wysokości ustalonych limitów) wyliczane będzie saldo odsetek płatnych przez Spółkę.

W ocenie Spółki, wpłat i wypłat dokonywanych na/z Rachunku Szczegółowego zwiększających/zmniejszających saldo na Rachunku Głównym nie można łączyć z obowiązkiem ustalenia jakiejkolwiek relacji prawnej pomiędzy Spółką a podmiotem z Grupy posiadającym Rachunek Główny. Podkreślić należy, że elementem analizowanej struktury nie jest umowa pomiędzy Spółką a podmiotem z Grupy będącym posiadaczem Rachunku Głównego, lecz umowa pomiędzy Bankiem a wszystkimi podmiotami wchodzącymi w skład Grupy kapitałowej, w tym Spółki, uczestniczącymi w procesie konsolidacji sald.

Ponadto, Umowa cash-poolingu nie spełnia wskazanych w art. 720 k.c. warunków niezbędnych dla uznania jej za umowę pożyczki. Żadnej ze stron przedmiotowej umowy nie można określić jako pożyczkobiorcę lub pożyczkodawcę. Przedmiotowa umowa nie zawiera bowiem zobowiązania żadnego z podmiotów wchodzących w skład Grupy kapitałowej do przeniesienia na własność innego podmiotu wchodzącego w skład Grupy kapitałowej określonej ilości pieniędzy ani też zobowiązania do zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

Dodatkowo, wskazać należy, że umowa zarządzania płynnością finansową jest tak skonstruowana, że Spółka dokonując wpłaty na Rachunek Szczegółowy nie wskazuje przez kogo (przez który podmiot z Grupy kapitałowej) środki te mają być wykorzystane. Jak wynika z powyższego, w przypadku gdy w skład Grupy kapitałowej wchodzą więcej niż dwie spółki, Spółka nie będzie wiedziała przez kogo zostały wykorzystane środki wpłacone przez nią na Rachunek Szczegółowy. Podobnie, w przypadku otrzymania przez Spółkę środków kompensujących niedobór środków pieniężnych, który pojawił się na Rachunku Szczegółowym, Spółka nie posiada informacji, od jakiego podmiotu z Grupy faktycznie pochodzą te środki.

Umowa cash-poolingu w żadnym wypadku nie realizuje również ekonomicznego celu pożyczki. O ile ekonomicznym celem umowy pożyczki jest korzystanie przez ściśle określony czas z cudzego kapitału, w ściśle określonej wysokości, w celach inwestycyjnych lub konsumpcyjnych, zwykle za zapłatą pożyczkodawcy umówionego wynagrodzenia, o tyle w umowie o zarządzanie płynnością finansową uczestnicy umowy realizują cel przedstawienia Bankowi skonsolidowanego salda grupy rachunków (saldo na Rachunku Głównym), tak aby należne Bankowi odsetki zostały naliczone w mniejszej wysokości w przypadku ujemnego salda skonsolidowanego Grupy kapitałowej (lub aby Bank naliczył wyższe odsetki w przypadku dodatniego salda skonsolidowanego Grupy kapitałowej).

Należy bowiem podkreślić, że nadrzędnym celem umowy o zarządzenie płynnością finansową jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów z Grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych na poszczególnych rachunkach bankowych podmiotów z Grupy.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash-poolingu jako umów pożyczek, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy PCC.

Wnioskodawca wskazuje, że organy podatkowe niejednokrotnie wypowiadały się co do kwestii implikacji usług cash-poolingu na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych, podając, że czynności wykonywane w ramach takich struktur nie podlegają temu podatkowi. Dla przykładu przywołać można interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 listopada 2013 r. - sygn. IPTPB2/436-105/13-2/KK, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 11 maja 2012 r. - sygn. IPTPB2/436-26/12-2/KJ, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 lipca 2011 r. - sygn.IPPB2/436-230/11-3/MZ, czy też interpretację z 5 lipca 2011 r. - sygn. IPPB2/436-125/11-4/AF, w której stwierdzono, że: czynności dokonywane w ramach umowy cash-poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Niezależnie od faktu wyłączenia przez ustawodawcę umów typu cash-poolingu z katalogu czynności opodatkowanych podatkiem PCC, Spółka pragnie dodatkowo wskazać, że elementem struktury cash-poolingu jest uczestnictwo w niej banku wykonującego usługi pośrednictwa finansowego objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT (korzystające równocześnie ze zwolnienia). W konsekwencji, w przypadku umowy o zarządzanie płynnością finansową zastosowanie może znaleźć art. 2 pkt 4 ustawy PCC wskazujący, że czynności cywilnoprawne wchodzące w zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, lecz zwolnione z tego podatku nie podlegają podatkowi PCC. Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa o VAT”), zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Usługi cash-polingu stanowią usługi w zakresie transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, podlegające zwolnieniu z podatku VAT na podstawie przywołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Tym samym, nawet gdyby przedmiotowe usługi zarządzania płynnością finansową zostały uznane za jedną z czynności cywilnoprawnych, wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC to - w ocenie Wnioskodawcy - zawarta Umowa cash-poolingu jako zwolniona z podatku VAT, nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC.

Podsumowując - w opinii Spółki - umowa o zarządzanie płynnością finansową, której stroną są spółki będące członkami Grupy kapitałowej i bank, jak również żadne czynności wykonywane w ramach tej umowy nie mogą być utożsamiane z pożyczką w znaczeniu Kodeksu cywilnego i w konsekwencji nie mogą być opodatkowane PCC. W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością finansową, w przeciwieństwie do umowy pożyczki, żaden z podmiotów uczestniczących nie zobowiązuje się do udostępnienia środków innemu podmiotowi, ani też nie zobowiązuje się do zwrotu określonych środków dla tego podmiotu.

Mając powyższe na uwadze, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat i dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki;
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 7 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na biorącym pożyczkę.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Należy podkreślić, że umowa cash-pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że umowa cash-poolingu, w ramach której dokonywane będą czynności, których dotyczy zapytanie Wnioskodawcy, to nowoczesna forma efektywnego zarządzania finansami grupy podmiotów powiązanych. Cash-pooling polega na koncentrowaniu środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych jednostek (rachunki uczestników) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Umowa cash-poolingu ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez uczestniczące w niej podmioty dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków w tym systemie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash-poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion.

Cash-pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku cash-poolingu mamy do czynienia z przynajmniej trzema podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, co do zasady, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash-poolingu.

Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową cash-pooling nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, że opisane we wniosku czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową na podstawie zawartej z bankiem umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową (zerowanie sald) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Powyższe wynika z faktu, że czynności dokonywane w ramach cash-poolingu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do zastosowania w sprawie przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy zauważyć co następuje.

W myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach;
    *   (uchylone);
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z kolei według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez „podatek od towarów i usług” rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Przepis ten - art. 2 pkt 4 - ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Z jego treści wynika zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej), jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej).

Należy jednak zauważyć, że powyższy przepis znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy konkretna czynność cywilnoprawna podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na zasadach ogólnych i jednocześnie jedna ze stron czynności z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług albo zwolniona od podatku od towarów i usług. W związku z powyższym bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie analizowanej sprawy w zakresie stosowania art. 2 pkt 4 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.