Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-283/13-4/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-21
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: amortyzacja; najem; odsetki-odsetki od kredytu; strata; wyposażenie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani X, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2013 r. (data wpływu 11 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 13 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu opłat związanych z wyceną nieruchomości dokonaną przez biegłego,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej możliwości zastosowania stawki amortyzacyjnej w odniesieniu do miejsca parkingowego w wysokości 4,5%,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej sposobu dokonywania amortyzacji mieszkań,
*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów i w zakresie możliwości obniżenia dochodu o wysokość poniesionej straty oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wysokość poniesionej straty.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 31 maja 2013 r., znak ILPB1/415-283/13-2/TW na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 8 czerwca 2013 r., a w dniu 13 czerwca 2013 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W chwili obecnej Wnioskodawczyni posiada mieszkanie, które wynajmuje od kilku lat i dotychczas płaciła podatki od najmu w postaci zryczałtowanej (8,5%). W tym roku stanie się współwłaścicielem (w ramach majątkowej wspólnoty małżeńskiej) drugiego mieszkania wraz z miejscem postojowym w garażu podziemnym, zakup dokonywany jest na rynku pierwotnym i Zainteresowana dopuszcza możliwość wynajęcia tego mieszkania. Na zakup tej nieruchomości Wnioskodawczyni zamierza wziąć kredyt hipoteczny w PLN. Na początku obecnego roku Zainteresowana wyraziła wobec właściwego urzędu skarbowego wolę, że przychody z najmu zamierza opodatkować według skali podatkowej. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej – podstawowe dochody uzyskuje ze stosunku pracy.

Z treści wniosku wynika również, że tegoroczne koszty mogą przewyższyć przychody uzyskiwane z najmu i Wnioskodawczyni chciałaby straty rozliczać w kolejnych latach.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy dwóch zakresów, tj. kosztów uzyskania przychodów i możliwości obniżenia dochodu o wysokość poniesionej straty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy Wnioskodawczyni może zaliczyć w koszty uzyskania przychodu następujące wydatki:

1.  zakup wyposażenia do nowego mieszkania (meble, artykuły AGD i RTV, dekoracje), które znacznie zwiększy szansę jego wynajęcia i podniesie wartość wynajmowanej nieruchomości, co przełoży się na wyższą kwotę czynszu (Wnioskodawczyni nie przewiduje, aby którykolwiek pojedynczy wydatek przekroczył kwotę 3500 PLN),
2.  odsetki od kredytu hipotecznego przeznaczonego na zakup nowego mieszkania wraz z innymi opłatami związanymi z otrzymaniem kredytu (wycena nieruchomości, koszty wpisów do ksiąg wieczystych),
3.  amortyzację nowego mieszkania w wysokości 1,5% rocznie, a miejsca postojowego w garażu w wysokości 4,5% rocznie od kwoty zakupu w pierwszym roku, a w kolejnych latach od kwoty zakupu pomniejszonej o dokonane amortyzacje,
4.  koszty wyceny nieruchomości dotychczas wynajmowanej, dokonanej przez biegłego (około 450 zł), bo Wnioskodawczyni chciałaby zaliczyć do kosztów amortyzację także tego mieszkania, a aktualnej wartości tej nieruchomości nie zna (nabyta przez Zainteresowaną na rynku pierwotnym w 2002 roku),
5.  koszt zakupu farb i innych elementów niezbędnych do wykonania remontu w dotychczas wynajmowanym mieszkaniu (nabyte w 2002 r.),
6.  amortyzację dotychczas posiadanego mieszkania w wysokości 1,5% rocznie od kwoty wyceny w pierwszym roku, a w kolejnych latach od kwoty wyceny pomniejszonej o dokonane amortyzacje,
7.  ubezpieczenia mieszkań oraz podatków od nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wymienione w pytaniu wydatki zasadnym będzie zaliczyć w koszty uzyskania przychodu z tytułu najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu opłat związanych z wyceną nieruchomości dokonaną przez biegłego,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej możliwości zastosowania stawki amortyzacyjnej w odniesieniu do miejsca parkingowego w wysokości 4,5%,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej sposobu dokonywania amortyzacji mieszkań,
*   **prawidłowe** – w pozostałej części.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłem przychodu jest m.in. najem i dzierżawa, jako odrębne źródło przychodu. Zgodnie bowiem z tym przepisem źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej (na zasadach ogólnych), podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwalifikując zatem wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełnia on dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Definicja kosztów uzyskania przychodów wskazuje ponadto, że kosztami mogą być wydatki o bardzo zróżnicowanej naturze, gdyż mogą to być wydatki bezpośrednio, jak również pośrednio związane z celem, jakim jest uzyskanie przychodu. W przypadku źródła przychodów, jakim jest najem można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzonym najmem, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonym najmie, decyduje podmiot wynajmujący, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z uzyskanym przychodem z tytułu najmu, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
*   budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są m.in. nabyte lokale, o ile spełniają następujące warunki:

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, bądź też najmem.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty, udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zatem wprowadzając mieszkanie (dotychczas wynajmowane) jako środek trwały do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, Wnioskodawczyni, zgodnie z generalną zasadą, określoną w art. 22g ust. 1 pkt 1 w związku z art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna ustalić wartość początkową według ceny nabycia. Tak więc niezasadnym jest, aby koszt wyceny tej nieruchomości dokonanej przez biegłego, która w żaden sposób nie wpłynie na kwestię ustalenia wartości początkowej środka trwałego, uznać za wydatek racjonalnie i gospodarczo uzasadniony związany z prowadzonym najmem.

Art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z kolei powołany uprzednio przepis art. 22g ust. 3 ww. ustawy wymienia jedynie przykładowo, jakie koszty związane są z zakupem.

Wnioskodawczyni wskazała, że poniosła koszty zakupu farb i innych elementów niezbędnych do wykonania remontu w dotychczas wynajmowanym mieszkaniu.

Pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu jest, zatem przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego rzeczy, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji. Remont polega, zatem na wykonaniu robót niezbędnych do utrzymania obiektu w odpowiednim stanie technicznym, by nie uległ on pogorszeniu z powodu eksploatacji. Za remont nie mogą być więc uznane prace, w wyniku których powstają nowe elementy.

Warto zauważyć, że remont nie został wymieniony w art. 22g ust 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co oznacza, że remont nie mieści się w pojęciu ulepszenie. Skoro tak, to co do zasady, wydatki na remont środka trwałego, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru ulepszenia, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie muszą być zaliczone do jego wartości początkowej. Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Co do zasady, wydatki na remont środka trwałego, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru modernizacji, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie muszą być zaliczone do jego wartości początkowej. Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

W odniesieniu do powyższego za prawidłowe należy uznać stanowisko Zainteresowanej, iż do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu może zaliczyć wydatki poniesione na zakup farb i innych elementów niezbędnych do wykonania remontu w dotychczas wynajmowanym mieszkaniu.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 22i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego (art. 22h ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do treści art. 22i ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622 ze zm.), przez środki trwałe w świetle ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, Nr 157, poz. 1241 i Nr 165, poz. 1316 oraz z 2010 r. Nr 47, poz. 278) rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki, z wyłączeniem aktywów posiadanych przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych.

Do środków trwałych zalicza się w szczególności:

1.  nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego;
2.  maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy;
3.  ulepszenia w obcych środkach trwałych;
4.  inwentarz żywy.

Samodzielnym środkiem trwałym jest budynek posadowiony na stałym fundamencie wraz z przynależnymi do niego przybudówkami i pomieszczeniami pomocniczymi. Do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble. Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych w skład budynku jako pojedynczego obiektu inwentarzowego wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Samodzielnym środkiem trwałym jest także lokal mieszkalny, przez który należy rozumieć wydzielony trwałymi ścianami w obrębie budynku samodzielny lokal mieszkalny, jak też i jego część obejmującą co najmniej 1 pokój o powierzchni nie mniejszej niż 10 m2, jeżeli jest ona odrębnym przedmiotem najmu.

Samodzielny lokal mieszkalny jest to wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Zatem miejsce parkingowe – jako przynależne do mieszkania – stanowi wraz z nim jeden obiekt inwentarzowy i winno być amortyzowane jedną stawką właściwą dla amortyzacji mieszkania, tj. w wysokości 1,5%.

Zgodnie bowiem z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiących Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla lokali mieszkalnych oraz budynków mieszkalnych stawka amortyzacyjna wynosi 1,5%.

Tym samym Wnioskodawczyni rozliczając się z podatku dochodowego na zasadach ogólnych może do kosztów uzyskania przychodów z tytułu dotychczas wynajmowanego mieszkania oraz nowego mieszkania za dany miesiąc zaliczyć odpisy amortyzacyjne mieszkania wraz z miejscem parkingowym przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej ustalonej w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych w wysokości 1,5%.

Tak więc stanowisko Zainteresowanej, iż dla celów amortyzacji miejsca parkingowego może przyjąć stawkę ustaloną w Wykazie stawek amortyzacyjnych w wysokości 4,5% jest nieprawidłowe.

Ponadto wyjaśnić należy, że amortyzacji mieszkań należy dokonywać od wartości początkowej środka trwałego, tj. wartości wynikającej z ceny nabycia, w wysokości ustalonej w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych. W konsekwencji nieprawidłowe jest również stanowisko Wnioskodawczyni, iż amortyzacji mieszkań należy dokonywać od kwoty wyceny w pierwszym roku, a w kolejnych latach od kwoty wyceny pomniejszonej o dokonane amortyzacje.

W odniesieniu do kosztów zakupu wyposażenia do nowego mieszkania, o którym mowa we wniosku (meble, artykuły AGD i RTV, dekoracje) powtórzyć należy, że składniki majątku uznaje się za środki trwałe, jeżeli stanowią własność lub współwłasność wynajmującego, są kompletne i zdatne do użytku w dniu oddania do używania najemcy, a przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok (art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednakże zgodnie z art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Ustawodawca dopuszcza również – w odniesieniu do składników majątku, których wartość początkowa w dniu przyjęcia do używania jest równa lub niższa niż 3.500 zł – możliwość dokonania jednorazowego odpisu (w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym).

Jak bowiem stanowi art. 22f ust. 3 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej, albo w miesiącu następnym.

Wyposażenie wynajmowanego lokalu mieszkalnego, którego wartość nie przekracza 3.500 zł – o ile nie zostało zaliczone do środków trwałych – można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na wyposażenie wynajmowanego lokalu mieszkalnego – jeżeli wartość jednostkowa nie przekracza 3.500 zł i składnik majątku nie zostanie zaliczony do środków trwałych – można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych z najmu bezpośrednio, w miesiącu oddania składników wyposażenia do używania. Możliwe jest przy tym – w przypadku środków trwałych o wartości początkowej niższej niż 3.500 zł dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.

W odniesieniu do powyższego stwierdzić należy, że prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym może do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu zaliczyć wydatki poniesione na zakup wyposażenia na zasadach opisanych powyżej.

Natomiast zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Treść art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

*   zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę,
*   odsetki zostały zapłacone,
*   odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu oraz opłaty związane z otrzymaniem kredytu (wycena nieruchomości, koszty wpisów do ksiąg wieczystych) zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego (nowego mieszkania), który to lokal przeznaczony został pod wynajem, jako związane z uzyskiwanym przez Wnioskodawczynię przychodem z najmu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania tego przychodu.

Koszty te jednak – związane ze spłatą odsetek od kredytu oraz otrzymaniem kredytu przeznaczonego na sfinansowanie zakupu nowego mieszkania z przeznaczeniem pod wynajem – można podzielić na występujące przed dniem przekazania środka trwałego do używania oraz poniesione po tej dacie. Bowiem to data przekazania przedmiotowego mieszkania do używania decyduje o tym, w jaki sposób będą rozliczane koszty dotyczące spłaty odsetek od kredytu oraz związane z otrzymaniem kredytu zaciągniętego na jego zakup. Odsetki naliczone do dnia przekazania do używania nowego mieszkania oraz opłaty związane z otrzymaniem kredytu zwiększają jego wartość początkową, ustaloną zgodnie z art. 22g ustawy podatkowej i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, natomiast odsetki naliczone i zapłacone po tym dniu oraz opłaty związane z otrzymaniem kredytu będą stanowić bezpośrednio koszty uzyskania przychodu.

Wobec powyższego Wnioskodawczyni może do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu zaliczyć odsetki od kredytu hipotecznego przeznaczonego na zakup nowego mieszkania wraz z innymi opłatami związanymi z otrzymaniem kredytu na zasadach opisanych powyżej.

Zatem stanowisko Zainteresowanej odnoszące się do powyższej kwestii jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wydatków związanych z ubezpieczeniem mieszkań oraz z podatkami od nieruchomości, jako racjonalnie i gospodarczo uzasadnionymi związanymi z prowadzonym najmem, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów uznać należy, że mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania tego przychodu, zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe stanowisko Zainteresowanej co do zasadności zaliczenia w koszty uzyskania przychodów z tytułu najmu wydatków związanych z ubezpieczeniem mieszkań oraz z podatkami od nieruchomości jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że wniosek w zakresie możliwości obniżenia dochodu o wysokość poniesionej straty w dniu 21 czerwca 2013 r. został rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-283/13-5/TW.

Natomiast wniosek dotyczący zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wysokość poniesionej straty w dniu 21 czerwca 2013 r. został rozstrzygnięty postanowieniem o umorzeniu postępowania nr ILPB1/415-283/13-6/TW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.