Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.601.2023.3.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-28
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działki; grunty-podział gruntu; sprzedaż; służebność-służebność przesyłu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 sierpnia 2023 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 13 listopada 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę i stanowi to Jego wyłączne źródło utrzymania. Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Polski. Wnioskodawca nie jest i nigdy nie był czynnym podatnikiem podatku VAT.

W dniu 27 stycznia 2012 r. na podstawie zawartej umowy darowizny i ustanowienia służebności, Wnioskodawca otrzymał niezabudowaną działkę nr ….. o powierzchni 1,2321 ha, położonej w gminie …. Darczyńcą była matka Wnioskodawcy. Wskazana działka położona była na terenie, dla którego nie było aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, a w ewidencji gruntów oznaczona była symbolami użytków rolnych: RIVa, RIVb, RV, a zatem stanowiła ziemię orną niskiej klasy.

W latach 70-tych i 80-tych ubiegłego wieku, matka Wnioskodawcy prowadziła działalność rolniczą na wskazanej działce, jednakże w ocenie Wnioskodawcy nie przynosiła ona zadowalających rezultatów. Po dokonaniu darowizny przedmiotowej działki Wnioskodawca nie wykorzystywał w żaden sposób działki - nie dokonywał żadnych wysiewów, nie hodował na niej zwierząt, nikomu jej nie dzierżawił ani nie wynajmował.

W dniu 8 kwietnia 2022 r. dla opisywanej działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Decyzja o warunkach zabudowy przewiduje możliwość wykonania inwestycji w postaci 11 wolno stojących budynków mieszkalnych jednorodzinnych, z planowanym podziałem działki na 12 działek budowlanych oraz wewnętrzną drogę dojazdową. Na podstawie decyzji Wójta Gminy z dnia 28 lipca 2022 r. został dokonany podział wskazanej działki na 12 mniejszych działek. Do dnia podziału działki nie była ona udostępniana innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy. Granice działek zostały wytyczone przez geodetę. Dla wydzielonych działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Na podstawie ww. decyzji o warunkach zabudowy geodeta podzielił działkę nr ……….. na działki:

1) działka nr … o powierzchni 697 m2,

2) działka nr … o powierzchni 879 m2,

3) działka nr … o powierzchni 879 m2,

4) działka nr … o powierzchni 879 m2,

5) działka nr … o powierzchni 879 m2,

6) działka nr … o powierzchni 1 040 m2,

7) działka nr … o powierzchni 1 124 m2,

8) działka nr … o powierzchni 882 m2,

9) działka nr … o powierzchni 900 m2,

10) działka nr … o powierzchni 899 m2,

11) działka nr … o powierzchni 1 043 m2,

12) działka nr … o powierzchni 1 050 m2.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży jednej, kilku lub wszystkich nieruchomości niezabudowanych wraz z udziałami w drodze wewnętrznej. Wnioskodawca nigdy wcześniej nie dokonywał sprzedaży żadnej nieruchomości. Wnioskodawca posiada jedną inną nieruchomość poza nieruchomościami opisanymi we wniosku. Jest to nieruchomość gruntowa, na której posadowiony jest dom Wnioskodawcy. Nieruchomość ta położona jest w bliskim sąsiedztwie wyodrębnionych działek. Nieruchomość ta nie podlega sprzedaży i stanowi zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Działki powstałe w wyniku podziału nie będą w żadnym stopniu do dnia sprzedaży wykorzystywane przez Wnioskodawcę i będą oczekiwały na swojego nabywcę. Działki powstałe po podziale nie będą do dnia ich sprzedaży udostępniane innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy.

Działka nr …… przeznaczona została na drogę wewnętrzną do pozostałych 11 działek. Wnioskodawca w związku z tym planuje przenosić na każdego kupującego udział we współwłasności działki …… w wysokości 1/12 dla każdego kupującego.

W dniu 16 września 2022 r. Wnioskodawca zawarł umowę przeniesienia własności działki ……… wraz z udziałem w wysokości 1/12 w działce ……………, w zamian za zwolnienie z długu. Dług wynikał z zawartej w dniu 16 marca 2022 r. umowy zlecenia, której przedmiotem było wykonanie przez Zleceniobiorcę podziału administracyjnego działki numer ……… za wynagrodzeniem, które zobowiązał się zapłacić Wnioskodawca jako Zleceniodawca. Wnioskodawca zlecił bowiem wykonanie podziału administracyjnego działki ………….. profesjonalnemu geodecie, albowiem Wnioskodawca samodzielnie nie posiadał wiedzy i doświadczenia niezbędnych dla przeprowadzenia takiego procesu i postępowania administracyjnego.

W dniu 8 lutego 2023 r. Wnioskodawca oraz nabywca działki nr ……….. ustanowili służebność przesyłu na rzecz operatora energetycznego dla działki …………., jako jej współwłaściciele. W tym samym dniu Wnioskodawca, jako jeszcze wyłączny właściciel działki ……….. ustanowił tę samą służebność przesyłu dla wskazanej działki. Obie służebności zostały ustanowione nieodpłatnie i na czas nieoznaczony. Służebności przesyłu zostały ustanowione celem umożliwienia doprowadzenia mediów do każdej z działek. Wnioskodawca nie będzie doprowadzał jednak samodzielnie wskazanych mediów. Ustanowienie służebności powoduje jednak, że wzrasta wartość działek, a wyprzedając swój majątek nieruchomy, Wnioskodawca dąży do jak najlepszego ekonomicznie rezultatu. Aktualnie działki nie posiadają przyłącza wody ani gazu. Nabywcy będą musieli zorganizować te przyłącza we własnym zakresie. Wnioskodawca, jednakże skłonny jest zgodzić się na prośbę nabywców o możliwość przyłączenia się przez nich do instalacji wodno-kanalizacyjnej i gazowej funkcjonującej na posiadanej przez Wnioskodawcę działce, na której znajduje się Jego dom rodzinny. Nie ma bowiem innego dostępu do tych instalacji w okolicy. Wnioskodawca nie zamierza jednak samodzielnie przygotowywać takich przyłączy.

W dniu 8 lutego 2023 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży działki …….. i udziału w wysokości 1/12 w działce nr …………. Czynność nie została opodatkowana VAT, a notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych.

W dniu 10 marca 2023 r. Wnioskodawca zawarł przedwstępną umowę sprzedaży dotyczącą działki nr ….. i udziału 1/12 w działce ………….. Umowa przedwstępna przewiduje, że na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca zobowiązał się sprzedać Nabywcy, w stanie wolnym od obciążeń i praw osób trzecich, za wyjątkiem obciążeń ustanowionych na rzecz strony kupującej oraz za wyjątkiem służebności przesyłu, działkę nr ………… oraz udział wynoszący 1/12 w działce …………. Kupujący zobowiązał się natomiast taką działkę nabyć. W umowie przedwstępnej oznaczony został termin w jakim strony zobowiązują się zawrzeć planowaną umowę sprzedaży, cena za jaką Wnioskodawca zobowiązuje się sprzedać działkę oraz lista dokumentów, jakie będą niezbędne do okazania przy zawarciu planowanej umowy sprzedaży. Umowa przedwstępna nie przewiduje innych szczegółowych warunków. Wnioskodawca nie udzielił nabywcy pełnomocnictwa do (zgody, upoważnienia) w celu występowania w sprawach dotyczących działki. Wnioskodawca będzie dążył do całkowitego spieniężenia otrzymanego w darowiźnie majątku, poza jedną wydzieloną działką, którą planuje przekazać swojemu wnukowi. Wnioskodawca nie będzie nabywał nieruchomości w zamian za środki pieniężne uzyskane z transakcji. Wnioskodawca będzie w ramach swoich możliwości dążył do osiągnięcia jak najlepszego ekonomicznie rezultatu transakcji, jednak nie jest dla Wnioskodawcy istotne, ile transakcji sprzedaży będzie musiał zawrzeć w związku z zamiarem całkowitego spieniężenia majątku. Wnioskodawca zamierza skorzystać z usług profesjonalnego biura nieruchomości, albowiem samodzielnie nie posiada doświadczenia, wiedzy i umiejętności niezbędnych do zorganizowania procesu sprzedaży działek. Wnioskodawca jednak samodzielnie przystępować będzie do każdej transakcji sprzedaży i nie udzielił nikomu pełnomocnictwa do zastępowania go przy zawieraniu transakcji sprzedaży. Wnioskodawca planuje wykorzystać środki uzyskane z transakcji sprzedaży nieruchomości na swoje cele osobiste. Nie ma On jednak na ten moment sprecyzowanych planów. Wnioskodawca rozważa wpłacenie pieniędzy na lokatę.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca nadmienia, że na dzień złożenia uzupełnienia wniosku oferuje do sprzedaży 11 działek o nr od …… do nr …………., o powierzchni od 697 m2 do 1 124 m2 wraz z udziałem w drodze (działce nr …).

Wnioskodawca daje nabywcom wybór, którą działkę chcieliby zakupić. Wnioskodawca będzie dążył do sprzedaży wszystkich działek poza jedną, jednakże to, które finalnie działki zostaną sprzedane będzie zależało od nabywców, gdyż to oni dokonują wyboru, którą działkę chcą zakupić. Ostatnia działka, która nie zostanie wybrana przez żadnego nabywcę zostanie bowiem przekazana wnukowi Wnioskodawcy. Działka nr ………… przeznaczona została na drogę wewnętrzną do pozostałych 11 działek. Wnioskodawca w związku z tym planuje przenosić na każdego kupującego udział we współwłasności działki …….. w wysokości 1/11 dla każdego kupującego. Wnioskodawca ma zamiar zatem sprzedać 10 z wyżej wskazanych działek oraz udział w działce ……, odpowiednio dla każdego nabywcy. Wnioskodawca nie sprecyzował sobie, którą działkę pozostawi dla wnuka. Uznał bowiem, że przekaże ostatnią działkę, której nie uda się sprzedać. Wnioskodawca wystąpił o decyzję o warunkach zabudowy dla działki nr …………. Podział działek został wykonany przez geodetę. Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji zatwierdzającej podział działek.

Wnioskodawca przekaże wnukowi działkę, która nie zostanie wybrana przez żadnego kupującego. W związku z tym, że to nabywca może wybrać działkę, aktualnie Wnioskodawca nie wie, którą działkę przekaże wnukowi. Wnioskodawca przekaże działkę, która jako ostatnia nie zostanie sprzedana. Wnioskodawca zawiera i będzie zawierał umowy przedwstępne dotyczące wszystkich oferowanych do sprzedaży działek.

Z umów przedwstępnych wynikać będzie, że sprzedający zobowiązuje się sprzedać, a nabywca zobowiązuje się kupić na warunkach opisanych w umowie przedwstępnej, prawo własności nieruchomości gruntowej oraz udział w prawie własności nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr …………\`(...)\` Umowa przedwstępna określać będzie termin zawarcia umowy sprzedaży, cenę nieruchomości oraz kwotę zadatku i zasady wydania nieruchomości po zawarciu umowy przyrzeczonej. Wnioskodawca nie planuje określać innych szczególnych zasad dla zawarcia umowy sprzedaży. Po zawarciu umowy przedwstępnej Wnioskodawca nie będzie inwestował w infrastrukturę poszczególnych działek. Wnioskodawca nie planuje udzielić nabywcy poszczególnej działki pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w sprawach dotyczących ww. działek.

Pytania
-------

1\. Czy podejmowane przez Wnioskodawcę czynności w zakresie sprzedaży wyodrębnionych działek stanowią działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z póżn. zm.; dalej: „u.p.d.o.f.”)?

2\. Czy w ramach transakcji sprzedaży działek Wnioskodawca działa jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm. ; dalej: „u.p.t.u.”)?

Należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. pytanie nr 1. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad 1

Planowana sprzedaż wymienionych nieruchomości nie będzie świadczyć o wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium RP, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Źródłem przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem PIT są m.in. przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o czym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.

Definicja legalna działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Przepis ten wskazuje, że działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły.

Wykonywanie pozarolniczej działalności gospodarczej ma zatem miejsce, gdy stwierdzone jest występowanie trzech przesłanek:

\- zidentyfikowany zarobkowy cel podejmowanych czynności,

\- wykonywanie działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

\- prowadzenie działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

O zarobkowym charakterze działalności przesądza fakt, czy jest ona zdolna do wygenerowania zysku, a jej przeznaczeniem jest osiągnięcie określonego dochodu. Brak zysku z podjętych działań nie przesądza o tym, że nie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Prowadzenie działalności wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów.

Wymaga się również, aby czynności były wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły. Wprowadzone przez ustawodawcę kryteria miały na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanych w sposób profesjonalny czynności. Zatem weryfikując to, czy dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera profesjonalny charakter. Dodatkowo ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej prowadzenia.

Analizując przedstawiony stan faktyczny nie sposób przyjąć, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży nieruchomości. Nieruchomości nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowią one majątek prywatny Wnioskodawcy. Nieruchomości nie będą udostępniane osobom trzecim na podstawie np. umów najmu lub dzierżawy. Wnioskodawca nie podejmuje zorganizowanych czynności, mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości. Wnioskodawca nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami. Wnioskodawca zamierza dokonywać sprzedaży osobiście oraz nie podejmuje jakichkolwiek działań marketingowych. Wnioskodawca korzysta z usług profesjonalisty, gdyż sam nie posiada wiedzy i doświadczenia w zakresie handlu nieruchomościami. Nieruchomości zostały nabyte w drodze darowizny od matki i nabycie nie miało charakteru inwestycyjnego.

Uznać należy, że czynności podejmowane przez Wnioskodawcę nie spełniają przesłanek zorganizowania i ciągłości. Wnioskodawca nie traktuje podzielonych działek jako środek inwestycyjny. Wnioskodawca dąży do spieniężenia wydzielonych działek, poza jedną działką, którą postanowił przekazać wnukowi. Wnioskodawca nie będzie dokonywał żadnych transakcji zakupowych dotyczących nieruchomości. Wnioskodawca chce jedynie zbyć działki do tego przeznaczone i wykorzystać środki pieniężne dla własnych celów osobistych. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę mają zatem z góry zaplanowany koniec.

Brak jest podstaw, aby podejmowane przez Wnioskodawcę czynności, mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, mogły zostać zakwalifikowane jako czynności mające znamiona wykonywania działalności gospodarczej. Sprzedaż nieruchomości z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą, nie powinny stanowić przychodu z działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g, art. 30j-30p oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

\- zarobkowym celu działalności,

\- wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

\- prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy).

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że 27 stycznia 2012 r. na podstawie zawartej umowy darowizny od matki i ustanowienia służebności, otrzymał Pan niezabudowaną działkę nr ………. o powierzchni 1,2321 ha. Działka położona była na terenie, dla którego nie było aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, a w ewidencji gruntów oznaczona była symbolami użytków rolnych: RIVa, RIVb, RV, a zatem stanowiła ziemię orną niskiej klasy. Nie wykorzystywał Pan w żaden sposób działki - nie dokonywał żadnych wysiewów, nie hodował na niej zwierząt, nikomu jej nie dzierżawił ani nie wynajmował. W dniu 8 kwietnia 2022 r. dla opisywanej działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Decyzja o warunkach zabudowy przewiduje możliwość wykonania inwestycji w postaci 11 wolno stojących budynków mieszkalnych jednorodzinnych, z planowanym podziałem działki na 12 działek budowlanych oraz wewnętrzną drogę dojazdową. Na podstawie decyzji Wójta Gminy z dnia 28 lipca 2022 r. został dokonany podział wskazanej działki na 12 mniejszych działek. Zamierza Pan dokonać sprzedaży jednej, kilku lub wszystkich nieruchomości niezabudowanych wraz z udziałami w drodze wewnętrznej. Nigdy wcześniej nie dokonywał Pan sprzedaży żadnej nieruchomości. Posiada Pan jedną inną nieruchomość, na której znajduje się Pana dom. Jedna z powstałych działek, tj. działka nr ……… przeznaczona została na drogę wewnętrzną do pozostałych 11 działek. W związku z tym, planuje Pan przenosić na każdego kupującego udział we współwłasności działki nr ……… w wysokości 1/12 dla każdego kupującego. W dniu 16 września 2022 r. zawarł Pan umowę przeniesienia własności działki ……….. wraz z udziałem w wysokości 1/12 w działce nr ………. 8 lutego 2023 r. Pan oraz nabywca działki nr ….. ustanowili służebność przesyłu na rzecz operatora energetycznego dla działki nr …….., jako jej współwłaściciele. W tym samym dniu Pan, jako jeszcze wyłączny właściciel działki nr ………. ustanowił tę samą służebność przesyłu dla wskazanej działki. Obie służebności zostały ustanowione nieodpłatnie i na czas nieoznaczony. Służebności przesyłu zostały ustanowione celem umożliwienia doprowadzenia mediów do każdej z działek. Nie będzie Pan doprowadzał jednak samodzielnie wskazanych mediów. Ustanowienie służebności powoduje jednak, że wzrasta wartość działek, a wyprzedając swój majątek nieruchomy, dąży Pan do jak najlepszego ekonomicznie rezultatu. Aktualnie działki nie posiadają przyłącza wody ani gazu. Nabywcy będą musieli zorganizować te przyłącza we własnym zakresie. W dniu 8 lutego 2023 r. dokonał Pan sprzedaży działki nr ……… i udziału w wysokości 1/12 w działce nr ………….. W dniu 10 marca 2023 r. zawarł Pan przedwstępną umowę sprzedaży dotyczącą działki nr ……….. i udziału 1/12 w działce nr ………….. Nie udzielił Pan nabywcy pełnomocnictwa do (zgody, upoważnienia) w celu występowania w sprawach dotyczących działki, natomiast zamierza skorzystać z usług profesjonalnego biura nieruchomości, albowiem samodzielnie nie posiada Pan doświadczenia, wiedzy i umiejętności niezbędnych do zorganizowania procesu sprzedaży działek. Działka, która nie zostanie sprzedana, będzie przekazana na rzecz Pana wnuka.

Zatem podejmowane przez Pana działania mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem tym majątkiem i nie wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym, typowym dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że sprzedaż przedmiotowych działek nastąpiła (nastąpi) w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania i cel działania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, przychód uzyskany ze sprzedaży ww. działek nie stanowi (nie będzie stanowić) przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy. Skutki podatkowe tej czynności odpłatnego zbycia, należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości, a nie przekształcenie, podział, czy scalenie danej nieruchomości. W wyniku podziału nieruchomości następuje co prawda zmiana powierzchni oraz numerów ewidencyjnych, jednakże wydzielenie działek z nieruchomości gruntowych nie powoduje zmiany ich właściciela, a także na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia. W konsekwencji, okoliczność podziału nieruchomości nie powoduje konieczności liczenia na nowo 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, tj. działki nr …………..

Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości (działek), nastąpiła (nastąpi) w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pana działania wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że dokonana przez Pana sprzedaż działki …… i udziału w wysokości 1/12 w działce nr …………., działki nr ………… i udziału 1/12 w działce …………, jak również planowana sprzedaż pozostałych działek, powstałych z podziału działki nr ……… (otrzymanej w drodze darowizny w 2012 r.), w związku z tym, że sprzedaż tych działek nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie będzie stanowiła źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, sprzedaż ww. działek nie będzie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości w drodze darowizny, tj. od końca 2012 r. W konsekwencji, sprzedaż przez Pana działek (powstałych z podziału działki nr ………..), nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i z tego tytułu, nie będzie na Panu ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie się różnił od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Kwestie związane z tym podatkiem są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).