Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-593/14-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-02-03
Teza: 1) Czy w tak opisanym stanie taktycznym i prawnym, w przypadku sprzedaży działki przychodem w podatku dochodowym od osób fizycznych właściciela gruntu będzie wyłącznie wartość działki, czy również wartość znajdującego się na niej budynku, jeśli wartość tego budynku zostanie oddzielnie „odsprzedana” przez Spółkę cywilną? 2) Czy sprzedaż działki przez jej właścicieli należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3? 3) Czy na gruncie podatku dochodowego sprzedaż samego gruntu (po cenie rynkowej) nie spowoduje sytuacji, w której przychód ze sprzedaży gruntu zostanie uznany za zaniżony ze względu na to, że znaczną wartość przedstawia wybudowany na nim budynek (który zostanie „odsprzedany” przez Spółkę cywilną)?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; przychód-przychód z działalności gospodarczej; sprzedaż; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2015 r. (data wpływu 20 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości do źródła przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 stycznia 2015 r., Nr IPTPB1/415-593/14-2/SJ i Nr IPTPP4/443-773/14-2/UNR, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłane zostało w dniu 5 stycznia 2015 r. (doręczone w dniu 9 stycznia 2015 r.). Uzupełnienie wniosku wpłynęło w dniu 20 stycznia 2015 r. (data nadania 15 stycznia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2003 r. Wnioskodawca nabył grunt rolny o powierzchni X m2. W związku z ustrojem małżeńskiej wspólności majątkowej, prawo własności nabył wraz z małżonką. W 2003 r. dokonano zmiany przeznaczenia gruntu z rolnego na budowlany w planie przestrzennego zagospodarowania. Grunt został podzielony na dwie działki. Jednocześnie do działek doprowadzono media, tzn. prąd i wodę, a jedną z działek o powierzchni Y m2 Wnioskodawca ogrodził.

Jednocześnie od 1994 r., wspólnie z małżonką, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej. W ramach działalności Spółki, na ogrodzonej części wspólnie z małżonką Wnioskodawca wybudował budynek magazynowo-produkcyjno-usługowy o powierzchni całkowitej Z m2. Budynek został przyjęty do użytkowania przez Spółkę w 2006 r. i jednocześnie wpisany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki. Wszystkie koszty budowy zostały sfinansowane ze środków Spółki cywilnej. Spółka dokonywała w związku z tym odliczenia podatku naliczonego, zawartego w materiałach i usługach dotyczących budowy.

W budynku tym Spółka prowadzi działalność do dnia złożenia niniejszego wniosku ORD-IN. Budynek nigdy nie był wynajmowany innym podmiotom i nikt inny z niego nie korzystał. W okresie funkcjonowania Spółki zachodziły zmiany wspólników. Przez pewien okres Wnioskodawca nie mógł angażować się w działalność i w Spółce zastąpił Go syn. Obecnie sytuacja jest taka sama, jak na początku. Jedynymi wspólnikami Spółki są Wnioskodawca wraz z małżonką. Wnioskodawca rozważa sprzedaż działki, na której znajduje się budynek gospodarczy. Pytania dotyczą opodatkowania podatkiem dochodowym i podatkiem VAT, Wnioskodawcy jako właściciela działki oraz jako wspólnika Spółki cywilnej.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że ani On, ani małżonka nigdy nie prowadzili jednoosobowej działalności gospodarczej i nie byli płatnikami podatku VAT. Działalność prowadzili i nadal prowadzą ją wyłącznie w formie Spółki cywilnej, która jest płatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z tym, że budynek wybudowała Spółka cywilna, jako odrębny płatnik podatku od towarów i usług, a grunt należy do osób fizycznych, które są wprawdzie wspólnikami Spółki, ale nie wniosły tej działki do majątku Spółki cywilnej, Wnioskodawca zamierza zlecić rzeczoznawcy majątkowemu wycenę rynkową budynku i gruntu po to, by nabywca mógł zapłacić Mu i małżonce, jako właścicielom działki za sam grunt, natomiast Spółce cywilnej, której są wspólnikami – za wartość budynku. Sprzedaż zostanie zrealizowana w formie jednego aktu notarialnego, a sprzedający przed transakcją, jako osoby fizyczne, zarejestrują się jako czynni płatnicy podatku VAT. W ten sposób sprzedaż gruntu zostanie udokumentowana fakturą VAT przez osoby fizyczne, a sprzedaż budynku fakturą VAT wystawioną przez Spółkę cywilną. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, przychody ze sprzedaży budynku przez Spółkę cywilną zostaną opodatkowane w ramach działalności gospodarczej Spółki, natomiast przychody z tytułu sprzedaży gruntu przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej zostaną opodatkowane jako przychody ze sprzedaży nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy, co do konsekwencji podatkowych opisanej sytuacji, wynikają z zasady prawa cywilnego, zgodnie z którą właścicielem budynku jest ten, do kogo należy grunt, a także z tego, że zarówno właścicielami gruntu, jak i wspólnikami Spółki cywilnej są te same osoby. Zatem Spółka cywilna sprzedałaby nie budynek jako taki, gdyż nie jest jego prawnym właścicielem, ale wartość rynkową nakładów na jego wybudowanie, a właściciele sprzedaliby sam grunt, pomimo, że posadowiony jest na nim budynek.

W uzupełnieniu wniosku dodano, że:

1.  Grunt nigdy nie został formalnie wniesiony do Spółki. Nie stanowił środka trwałego Spółki. Nie było żadnej formalnej czynności przeniesienia własności gruntu na Spółkę. Właściciele gruntu i wspólnicy to te same osoby.
2.  Budynek wybudowała Spółka cywilna. Faktury dotyczące budowy wystawiane były na Spółkę. Spółka odliczała z tego tytułu podatek od towarów i usług, a po zakończeniu budowy, budynek został przyjęty do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki.
3.  Pozwolenie na budowę zostało wydane na: …… Spółka cywilna …………..
4.  Do środków trwałych Spółka cywilna wpisała budynek – jako środek trwały i amortyzowała według stawki właściwej dla budynków.
5.  Nakłady na budowę Spółka cywilna ponosiła za zgodą właścicieli gruntu. Wnioskodawca podkreśla, że właściciele gruntu i wspólnicy to te same osoby.
6.  Kwestia zwrotu nakładów Spółce cywilnej nie została w żaden sposób uregulowana. Wspólnicy uznawali budynek za własność Spółki, ze środków której został on wybudowany.
7.  Spółka nie posiada tytułu prawnego do budynku. W księdze wieczystej wpisane są osoby fizyczne, jako właściciele.
8.  Wnioskodawca wspólnie z żoną są właścicielami ogrodzonej działki o pow. Y m2.
9.  Jako właściciele gruntu nie będą zwracać Spółce poniesionych nakładów, natomiast przewidywana kwota sprzedaży budynku przez Spółkę cywilną powinna znacznie przekroczyć wielkość nakładów na jego wybudowanie.
10.  Spółka wykorzystywała dla celów działalności zarówno budynek, jak i ogrodzoną działkę o pow. Y m2.
11.  Spółka cywilna księgowała koszty metodą kasową.
12.  Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji kamieni do śrutowników (urządzeń produkujących pasze dla zwierząt).
13.  Udział Wnioskodawcy w zysku Spółki cywilnej wynosi 50%. Udziały wspólników w zyskach i stratach są równe. Pozostałe 50% udziału w zyskach i stratach Spółki posiada żona.
14.  Jako wspólnik Spółki, Wnioskodawca opodatkowany jest na zasadach ogólnych, 19% podatkiem liniowym.
15.  Spółka użytkowała grunt bezumownie i nieodpłatnie. Ze względu na to, że jako właściciele gruntu i jednocześnie wspólnicy Spółki, Wnioskodawca wraz z żoną musieliby zawrzeć umowę sami ze sobą, uznali taki akt za zbędny.
16.  Przed sprzedażą nie będzie rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę z właścicielem gruntu, gdyż Spółka odzyska nakłady od przyszłego nabywcy, a właściciel gruntu od tegoż nabywcy otrzyma zapłatę wyłącznie za grunt.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w tak opisanym zdarzeniu przyszłym i prawnym, w przypadku sprzedaży działki przychodem w podatku dochodowym od osób fizycznych właściciela gruntu będzie wyłącznie wartość działki, czy również wartość znajdującego się na niej budynku, jeśli wartość tego budynku zostanie oddzielnie „odsprzedana” przez Spółkę cywilną?
2.  Czy sprzedaż działki przez jej właścicieli należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3?
3.  Czy na gruncie podatku dochodowego sprzedaż samego gruntu (po cenie rynkowej) nie spowoduje sytuacji, w której przychód ze sprzedaży gruntu zostanie uznany za zaniżony ze względu na to, że znaczną wartość przedstawia wybudowany na nim budynek (który zostanie „odsprzedany” przez Spółkę cywilną)?
4.  Czy sprzedaż gruntu przez osoby fizyczne będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
5.  Czy na gruncie podatku od towaru i usług, sprzedaż samego gruntu (po cenie rynkowej) nie spowoduje sytuacji, w której przychód ze sprzedaży tego gruntu zostanie uznany za zaniżony ze względu na to, że znaczną wartość przedstawia wybudowany na nim budynek (który zostanie „odsprzedany” przez Spółkę cywilną)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 1, Nr 2 i Nr 3, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług (pytania Nr 4 i Nr 5) zostanie rozstrzygnięty odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), przychodem właściciela z tytułu sprzedaży gruntu będzie wyłącznie ta wartość, jaka zostanie otrzymana od nabywcy. Możliwe jest wyodrębnienie dwóch operacji, oddzielnie sprzedaży gruntu przez właścicieli i oddzielnie wartości rynkowej budynku przez Spółkę cywilną. Właściciele gruntu nie ponosili prywatnych nakładów na budowę budynku. Decyzja o pozwoleniu na budowę wydana została na Spółkę cywilną. Spółka z własnych środków zrealizowała całą budowę. Od dnia przyjęcia budynku do użytkowania, korzysta z niego wyłącznie Spółka na własne cele gospodarcze. W sensie prawnym, zgodnie z zasadą superficies solo cedit (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) właścicielem budynku pozostają osoby prywatne będące właścicielami gruntu. Gdyby jednak dokonały one sprzedaży w ten sposób, że nabywca nieruchomości zapłaciłby na ich rzecz zarówno za grunt, jak i za budynek, doszłoby do sytuacji, w której otrzymałyby wynagrodzenie nieproporcjonalnie wysokie w stosunku do wartości nieruchomości, jaką rzeczywiście nabyli (sam grunt).

Z kolei Spółka, która poniosła koszty budowy nie mogłaby odzyskać żadnych nakładów, poza ewentualnym dochodzeniem roszczeń od właścicieli gruntu. W obecnej sytuacji występuje tożsamość osób i cała transakcja przeprowadzona zostanie w ramach jednego aktu notarialnego, przy czym na wartość budynku Spółka wystawi fakturę VAT, natomiast grunt zostanie sprzedany przez osoby fizyczne, które nie prowadzą działalności gospodarczej, ale zamierzają zarejestrować się jako płatnicy VAT i w związku z tym wystawią fakturę VAT na samą wartość gruntu. Dopuszczalność takiego zorganizowania transakcji, w podobnej sytuacji, potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 14 lutego 2011 r. (sygn. IBPBI/1/415-1122/11/10/AB).

Odnośnie odpowiedzi na pyt. Nr 2 podniesiono, że transakcja sprzedaży gruntu powinna zostać zaliczona do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wprawdzie zgodnie z brzmieniem ustępu 2 pkt 3 tego przepisu, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Grunt nie był jednak nigdy składnikiem majątku Spółki. Nie został bowiem do niego w żadnej formie wniesiony, ani odsprzedany. Właściciele gruntu nie prowadzą też jednoosobowych działalności gospodarczych. Zgodnie zatem z uchwałą NSA z dnia 17 lutego 2014 r. (II FPS 8/13) „(\`(...)\`) nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. „a” ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.”

Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie odpowiedzi na pyt. Nr 3 jako właściciel gruntu, nie poniósł żadnych nakładów na budowę budynku. W związku z tym uważa, że nie ma tytułu do żądania od nabywcy gruntu dodatkowego wynagrodzenia za wartość posadowionego na nim budynku. W związku z tym, że nabywca zapłaci oddzielnie Wnioskodawcy, jako właścicielowi gruntu za tenże grunt, a Spółce cywilnej za budynek, nie będzie On miał też obowiązku zwracania jakichkolwiek kosztów Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przepis art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Zatem, zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami, przychody (dochody) z udziału w spółce osobowej podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku, co stanowi naturalną konsekwencję pozbawienia spółki osobowej statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym środki stanowiące przychody spółki osobowej, co do zasady stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego dochody, z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest odrębnym od pozostałych źródłem przychodów, przy czym kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do tego źródła przychodów uzależniona jest od spełnienia warunków określonych w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy, w którym zostało zdefiniowane (definicja legalna) pojęcie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wspólnie z małżonką od 1994 r. prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej. Udziały wspólników w zyskach Spółki są równe i wynoszą po 50%. W 2003 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli grunt rolny o powierzchni X m2. W 2003 r. dokonano zmiany przeznaczenia gruntu z rolnego na budowlany i podzielony na dwie działki, jedna z działek o powierzchni Y m2 została ogrodzona. Grunt nigdy nie został formalnie wniesiony do Spółki. Nie stanowił też środka trwałego Spółki.

Na ogrodzonej części Spółka cywilna wybudowała budynek magazynowo-produkcyjno-usługowy o powierzchni całkowitej Z m2. Budynek został przyjęty do użytkowania przez Spółkę w 2006 r. i wpisany do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki – jako środek trwały i amortyzowany według stawki właściwej dla budynków. Pozwolenie na budowę zostało wydane na Spółkę cywilną. Spółka nie posiada tytułu prawnego do budynku, w księdze wieczystej wpisane są osoby fizyczne, jako właściciele. Spółka wykorzystywała dla celów działalności zarówno budynek, jak i ogrodzoną działkę o pow. Y m2, natomiast grunt użytkowała bezumownie i nieodpłatnie.

Wnioskodawca rozważa sprzedaż działki, na której znajduje się budynek gospodarczy.

W związku z tym, że budynek wybudowała Spółka cywilna, jako odrębny płatnik podatku od towarów i usług, a grunt należy do osób fizycznych, które są wspólnikami Spółki, ale nie wniosły tej działki do majątku Spółki cywilnej, Wnioskodawca zamierza zlecić rzeczoznawcy majątkowemu wycenę rynkową budynku i gruntu po to, by nabywca mógł zapłacić Mu i małżonce, jako właścicielom działki, za sam grunt, natomiast Spółce cywilnej, której są wspólnikami – za wartość budynku. Kwestia zwrotu nakładów Spółce cywilnej nie została w żaden sposób uregulowana. Wspólnicy uznawali budynek za własność Spółki, ze środków której został on wybudowany. Wnioskodawca jako właściciel gruntu nie będzie zwracać Spółce poniesionych nakładów, natomiast przewidywana kwota sprzedaży budynku przez Spółkę cywilną powinna znacznie przekroczyć wielkość nakładów na jego wybudowanie.

Przed sprzedażą nie będzie rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę z właścicielem gruntu, gdyż Spółka odzyska nakłady od przyszłego nabywcy, a właściciel gruntu od tegoż nabywcy otrzyma zapłatę wyłącznie za grunt.

Sprzedaż zostanie zrealizowana w formie jednego aktu notarialnego, przy czym sprzedaż gruntu zostanie udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez osoby fizyczne, a sprzedaż budynku fakturą VAT wystawioną przez Spółkę cywilną. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, przychody ze sprzedaży budynku przez Spółkę cywilną zostaną opodatkowane w ramach działalności gospodarczej Spółki, natomiast przychody z tytułu sprzedaży gruntu przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej zostaną opodatkowane jako przychody ze sprzedaży nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W świetle powyższego, kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży składnika majątku do przychodów z działalności gospodarczej jest spełnienie przesłanek pozwalających na uznanie tego składnika za środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, podlegający ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym jego wykorzystywanie w ramach tej działalności. Przy czym przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści przytoczonych uprzednio przepisów, kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest fakt jego wykorzystywania w ramach tej działalności.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro nieruchomość zabudowana budynkiem magazynowo-produkcyjno-usługowym, wykorzystywana była na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, to przychód z jej odpłatnego zbycia stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z tego tytułu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Przy czym podkreślić należy, że przez „odpłatne zbycie” należy rozumieć przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów. W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału.

Wyjaśnić należy, że stosownie do art. 47 § 1-3 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa „superficies solo cedit” (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością. Zatem w sytuacji, gdy Spółka cywilna wybudowała budynek na gruncie, którego była jedynie posiadaczem - budynek wybudowany przez posiadacza stał się własnością właściciela gruntu.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że w istocie w przedmiotowej sprawie nie nastąpi sprzedaż gruntu i odrębnie sprzedaż budynku, lecz sprzedaż zabudowanej nieruchomości, która była wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Dokonując zatem wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie przedstawionym we wniosku stwierdzić należy, że zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi w związku z prowadzoną działalnością. Art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczane do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Dlatego też sprzedaż każdego innego składnika (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych), wykorzystywanego w działalności gospodarczej lub mającego związek z wykonywaną kiedyś działalnością gospodarczą, stanowi przychód z tej działalności na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, sprzedaż gruntu, jak i budynku magazynowo-produkcyjno-usługowego, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Tak więc stanowisko Wnioskodawcy, w którym podniósł, że przychód powstanie jedynie z tytułu sprzedaży gruntu i winien on zostać zaliczony do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego wskazać należy, że orzeczenie to dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku zdarzenie przyszłe (stan faktyczny) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do drugiego wspólnika spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.