Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-115/12-5/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-07-13
Teza: 1.Czy zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do Spółki, jak również zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności budowlano-warsztatowej oraz działalności handlowej, które pozostaną u Wnioskodawcy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług? 2.W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Spółki), jak i przychody i koszty, których nie da się przypisać jednoznacznie do tej działalności? 3.W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczone przed dniem dokonania podziału, jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; następstwo prawne; podział; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; wydanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika , przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 kwietnia 2012 r. (data wpływu 13 kwietnia 2012 r.) oraz pismem z dnia 2 lipca 2012 r. (data wpływu 5 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie (pytanie nr 1,2,3,) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od towarów i usług.

Z uwagi na braki ww. wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), pismem z dnia 20 czerwca 2012 r., nr IPTPB3/423-115/12-3/GG, IPTPP2/443-303/12-3/IR wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia.

Przedmiotowe wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 25 czerwca 2012 r.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 10 kwietnia 2012 r. i 2 lipca 2012 r. poprzez doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytań nr 1, 2 i 3 i przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

P Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Wnioskodawca lub ) prowadzi działalność w trzech niezależnych branżach:

*   budowlano - warsztatowej - związanej głównie z ciepłownictwem (wykonawstwo kotłowni, instalacji grzewczych i wodno - kanalizacyjnych, montaż kolektorów słonecznych, pomp ciepła etc.) oraz z wykonawstwem różnorodnych konstrukcji stalowych;

*   handlowej;

*   zarządzania nieruchomościami komercyjnymi.

W obecnej strukturze Wnioskodawcy, powyższe trzy działalności funkcjonują w daleko posuniętym wyodrębnieniu.

Działalność budowlano - warsztatowa Wnioskodawcy prowadzona jest obecnie w siedzibie R przy ul. w B oraz na nieruchomości znajdującej się na obrzeżach B na której zlokalizowana jest baza transportu, magazyn narzędzi budowlanych, magazyn stali oraz warsztat produkcji konstrukcji stalowych.

Działalność handlowa prowadzona jest na nieruchomości przy ul. S w B , na której znajduje się budynek magazynowo - handlowy. Budynek ten składa się z powierzchni biurowej (obsługa klienta), magazynowej i wystawowej - wzorcownia. Ponadto do celów tego obszaru działalności Wnioskodawcy przewidziana jest również nieruchomość położona w G .

Nieruchomość przewidziana jest do zabudowania obiektem magazynowo - handlowym na wzór budynku położonego w B przy ul. S .

Działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi, z uwagi na fakt, iż znajduje się ona w początkowej fazie rozwoju, wykonywana jest w siedzibie R przy ul. P w B . Dla działalności tej zostało wyodrębnione osobne pomieszczenie.

Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/nieruchomościach przydzielonych do danej działalności.

Działalność budowlano - warsztatowa R nadzorowana jest przez prezesa R oraz podległego mu dyrektora ds. realizacji. Do działalności tej przyporządkowanych jest 57 pracowników.

Za działalność handlową odpowiada jeden z dwóch wiceprezesów Wnioskodawcy. Do działalności handlowej przyporządkowanych jest 6 pracowników.

Do działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami - z uwagi na początkową fazę jej rozwoju - przyporządkowana jest obecnie jedna osoba (zatrudniona na podstawie umowy o pracę). Osoba ta pełni również funkcję wiceprezesa Zarządu R i odpowiada za sprawy kadrowe Wnioskodawcy. Przy czym, po planowanym wydzieleniu działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi do nowozawiązanej spółki, osoba ta przestanie pełnić funkcję wiceprezesa R i tym samym przestanie również odpowiadać za sprawy kadrowe tej Spółki; powierzona jej zostanie natomiast funkcja wiceprezesa nowej Spółki. Ponadto, w miarę rozwoju działalności zarządzania nieruchomościami, planowane jest sukcesywne zwiększanie zatrudnienia w ramach nowej Spółki.

Do każdej z działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe, wyposażenie, środki transportu, narzędzia, towary handlowe etc.

Do działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi przyporządkowane zostały następujące nieruchomości:

*   nieruchomość przy ul. P w B ;

*   nieruchomość przy ul. N w B;

*   nieruchomość przy ul. N w B ;

*   grunty rolne i leśne w okolicach B.

Księgowość i kadry (tj. administracja) stanowią część wspólną dla wszystkich rodzajów działalności Wnioskodawcy, przy czym po planowanym podziale R przez wydzielenie działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi do nowozawiązanej Spółki, usługi księgowe i kadrowe dla nowozawiązanej spółki zlecone zostaną firmie zewnętrznej.

Dla każdej z działalności prowadzonej przez R ustalane są odrębne cele biznesowo - sprzedażowe, ze wskazaniem celów indywidualnych.

Każda z działalności wydzielonych w ramach struktur Wnioskodawcy, tj. działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi posiada odrębny układ kont syntetycznych i analitycznych umożliwiający sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat. Ponadto każda z działalności posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności Wnioskodawcy jako całości, do każdej z działalności prowadzonej w ramach Wnioskodawcy z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Dla każdej z działalności w ramach struktur R opracowana została tabela uczestnictwa w kosztach. Przychody przyporządkowywane są w ramach struktur w R poprzez stosowany system opisu faktur. Ponadto system numeracji faktur jest jednym z podstawowych elementów selekcji faktur według struktur R . Dodatkowo, każdy dokument księgowy posiada opis miejsca powstanie przychodu lub kosztu.

Konta rozrachunków, tj. należności i zobowiązań są przyporządkowywane do każdej z działalności prowadzonej odrębnie w ramach R .

Wnioskodawca posiada rachunki bankowe wspólne dla wszystkich działalności prowadzonych w ramach struktur R , jednak poprzez identyfikację kontrahentów oraz kodu zawartego w numerze faktury, łatwo zidentyfikować, której działalności dotyczą określone wpływy/ wypływy finansowe.

Każda z działalności funkcjonujących w ramach struktury Wnioskodawcy, tj. działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany jest przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tym działalnościom i stanowi w ramach spójną funkcjonalnie całość.

W celu uporządkowania struktury organizacyjnej i kapitałowej prowadzonej obecnie przez, planowane jest podjęcie przez zgromadzenie wspólników Wnioskodawcy decyzji o podziale przez wydzielenie działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami komercyjnymi do nowozawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”). Planowane jest, że na skutek podziału u Wnioskodawcy pozostanie działalność budowlano - warsztatowa i handlowa wraz z przyporządkowanym tym działalnościom personelem oraz składnikami majątkowymi i zobowiązaniami.

W konsekwencji, na skutek podziału, w R pozostaną następujące składniki materialne i niematerialne związane z działalnością budowlano - warsztatową:

*   nieruchomość na obrzeżach B , na której zlokalizowana jest baza transportu, magazyn narzędzi budowlanych, magazyn stali oraz warsztat produkcji konstrukcji stalowych;

*   prawa do licencji i oprogramowania;

*   wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

*   wartość zapasów materiałów, produkcji w toku i wyrobów gotowych;

*   wartość wpłaconych zaliczek na poczet dostaw;

*   wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   wartość rozliczeń międzyokresowych;

*   należności związane z działalnością budowlano - warsztatową, tj. w szczególności należności z tytułu: nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego robót budowlanych, nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego produktów warsztatowych;

*   zobowiązania związane z działalnością budowlano - warsztatową, tj. w szczególności zobowiązania z tytułu: nieopłaconych a odebranych przez R dostaw.

Na skutek podziału, w R pozostaną następujące składniki materialne i niematerialne związane z działalnością handlową:

*   nieruchomość przy ul. S w B , na której znajduje się budynek magazynowo - handlowy wykorzystywany w działalności handlowej Wnioskodawcy;

*   nieruchomość w G przeznaczona pod zabudowę budynkiem handlowo - magazynowym;

*   prawa do licencji i oprogramowania;

*   wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

*   wartość zapasów towarów handlowych;

*   wartość dokonanych zaliczek na poczet dostaw;

*   wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   wartość rozliczeń międzyokresowych;

*   należności związane z działalnością handlową, tj. w szczególności należności z tytułu: nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego dostaw towarów handlowych;

*   zobowiązania związane z działalnością handlową tj. w szczególności zobowiązania z tytułu: nieopłaconych a odebranych przez R towarów handlowych.

W ramach podziału do Spółki wydzielony zostanie personel przyporządkowany do działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (obecnie 1 osoba) oraz następujące składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością:

*   nieruchomości przy ul. P w B , nieruchomość przy ul N w B , nieruchomość przy ul. N w B oraz grunty rolne i leśne w okolicach B ;

*   prawa do licencji i oprogramowania;

*   wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

*   wartość zapasów materiałów biurowych;

*   wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   wartość rozliczeń międzyokresowych (ubezpieczenia);

*   wartość należności przyszłych wynikających z zawartych umów najmu podpisanych z najemcami nieruchomości;

*   zobowiązania i należności związane z tą działalnością tj. w szczególności: rozrachunki publiczno - prawne oraz rozrachunki z najemcami.

W zakresie nieruchomości budynkowej zlokalizowanej przy ul. P w B , która zostanie przeniesiona do Spółki, a która wykorzystywana będzie w części w dalszym ciągu przez R jako siedziba spółki, Spółka świadczyć będzie na rzecz R usługi wynajmu tej nieruchomości w oparciu o umowę, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką i R . Poza R nieruchomość posiada dodatkowo trzech stałych najemców.

W piśmie z dnia 2 lipca 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca oświadcza, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 2 lipca 2012 r.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do Spółki, jak również zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności budowlano-warsztatowej oraz działalności handlowej, które pozostaną u Wnioskodawcy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Spółki), jak i przychody i koszty, których nie da się przypisać jednoznacznie do tej działalności?
3.  W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczone przed dniem dokonania podziału, jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Wnioskodawcy?
4.  Czy podział przez wydzielenie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT na majątku dzielonym?
5.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności Wnioskodawcy przed dokonaniem podziału?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Spółkę, jak i zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności budowlano - warsztatowej oraz działalności handlowej, pozostające u Wnioskodawcy stanowią w rozumieniu przepisów ustaw podatkowych, zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 - dalej: „Ustawa PDOP”), zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia.

Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

*   składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;

*   zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym; organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po i przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

*   organizacyjnej,

*   finansowej,

*   funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak była o tym mowa powyżej, zarówno działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa jak również działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi, są wyodrębnione wewnętrznie w ramach Wnioskodawcy zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych i wartości niematerialnych i prawnych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zarówno działalność budowlano - warsztatowa i działalność handlowa jak również działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie finansowe

Jak wcześniej wspomniano, każda z działalności wydzielonych w ramach struktur Wnioskodawcy, tj. działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami posiada odrębny układ kont podstawowych (syntetycznych) i pomocniczych (analitycznych) umożliwiający sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat.

Ponadto każda z działalności posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności Wnioskodawcy jako całości, do każdej z działalności prowadzonej w ramach Wnioskodawcy z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Wnioskodawca posiada rachunki bankowe wspólne dla wszystkich działalności prowadzonych w ramach struktur, jednak poprzez identyfikację kontrahentów oraz kodu zawartego w numerze faktury, łatwo zidentyfikować, której działalności dotyczą określone wpływy/ wypływy finansowe.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, poszczególne działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wspomniano powyżej, zarówno działalność budowlano-warsztatowa, działalność handlowa jak również działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym działalnościom stanowi w ramach Wnioskodawcy spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale Wnioskodawcy poszczególne działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, u Wnioskodawcy pozostanie personel osobowy związany z działalnością budowlano - warsztatową i działalnością handlową w R pozostaną również składniki majątkowe związane z tymi działalnościami.

Personel osobowy związany z działalnością zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (obecnie jedna osoba) przejdzie do Spółki. Dotyczy to także nieruchomości przypisanych do tej działalności, składników materialnych i niematerialnych (tj. sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem i wyposażenie biura), umów z najemcami, zobowiązań i należności związanych z tą działalnością.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych działalności w ramach struktury Wnioskodawcy pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdej z nich.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku działalności budowlano - warsztatowej, działalności handlowej oraz działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktur Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi jest w ramach Wnioskodawcy wyodrębniona organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespoły składników majątkowych, które na skutek podziału pozostaną u Wnioskodawcy (przyporządkowane do działalności budowlano - warsztatowej oraz działalności handlowej, jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Spółkę) – na gruncie przepisów podatkowych - powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Spółkę, jak i zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności budowiano-warsztatowej oraz działalności handlowej, pozostające u Wnioskodawcy stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2.

Ponieważ zarówno zespoły składników majątkowych, które mają zostać po podziale u Wnioskodawcy, jak również zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie ma zostać przeniesiony na Spółkę stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, do określenia skutków podatkowych w zakresie następstwa prawnego planowanego podziału zastosowanie znajdzie art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60).

Zgodnie z nim, na skutek podziału, Spółka wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2009 r., Nr 152, poz. 1223), księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka. Dodatkowo, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o rachunkowości, można nie zamykać ksiąg rachunkowych, jeżeli podział jednostki następuje przez wydzielenie.

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), w przypadku zamknięcia ksiąg rachunkowych podatnika zakończeniu ulega rok podatkowy tego podatnika. W konsekwencji, w terminie 3 miesięcy od tej daty jest on zobowiązany do dokonania rozliczenia rocznego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Jeżeli dokonany zostanie podział Wnioskodawcy i podjęta zostanie decyzja o zamknięciu ksiąg rachunkowych Wnioskodawcy, zakończeniu ulegnie rok podatkowy Wnioskodawcy. W takim przypadku, w terminie 3 miesięcy Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia wyniku podatkowego za zakończony rok podatkowy, sporządzenia zeznania rocznego oraz dokonania zapłaty ewentualnego podatku na rachunek urzędu skarbowego.

Jeżeli jednak nie będą zamykane księgi rachunkowe Wnioskodawcy w związku z podziałem, Wnioskodawca będzie kontynuował swój rok podatkowy, zaś obowiązek rozliczenia dochodu/ straty za rok, w którym dokonany zostanie podział powstanie dopiero po zakończeniu tego roku (rozliczenie powinno nastąpić w terminie 3 miesięcy).

Zgodnie z zasadami sukcesji uniwersalnej częściowej, wynikającymi z przytoczonego powyżej art. 93c Ordynacji podatkowej, na skutek podziału, Spółka wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku Wnioskodawcy. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oznacza to, że Spółka zobowiązana będzie wykazywać w swoich rozliczeniach podatkowych przychody i koszty podatkowe funkcjonalnie związane działalnością zarządzania nieruchomościami komercyjnymi, osiągnięte w ramach Wnioskodawcy od początku roku podatkowego, w którym nastąpił podział. W rezultacie, przychody i koszty Wnioskodawcy związane z działalnością zarządzania nieruchomościami komercyjnymi, osiągnięte przed dokonaniem podziału Wnioskodawcy przypisane zostaną w całości odpowiednio Spółce.

Konsekwencją powyższego jest jednocześnie obowiązek wyłączenia przez Wnioskodawcę, na skutek podziału przez wydzielenie, ze swoich rozliczeń podatkowych, przychodów i kosztów podatkowych odnoszących się do wydzielonej działalności. Oznacza to, że zarówno przy kalkulacji zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego, jak i przy ustalaniu końcowego wyniku podatkowego za rok podatkowy, w którym nastąpił podział, Wnioskodawca zobowiązany będzie pominąć koszty i przychody, które przed dokonaniem podziału zostały osiągnięte przez wydzieloną działalność.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego: „(\`(...)\`) spółka przejmująca w rozliczeniu za rok, w którym nastąpił podział powinna ująć przychody i koszty odnoszące się do przejmowanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki dzielonej.

Wykazywane w ten sposób przychody oraz koszty podatkowe będą bowiem związane ze składnikami majątkowymi należącymi do przejmowanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” (W. Nykiel, A. Mariański: Podział spółki kapitałowej przez wydzielenie - konsekwencje podatkowe, Monitor Podatkowy 9/2007).

Wnioskodawca podnosi, że analogiczne stanowisko jest również wyrażane w interpretacjach prawa podatkowego Ministra Finansów.

Podkreśla, że powyższa zasada alokacji przychodów i kosztów ma zastosowanie do tych przychodów i kosztów, które w sposób bezpośredni można przyporządkować działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi.

Z punktu widzenia przepisów dotyczących generalnej sukcesji podatkowej (art. 93c Ordynacji podatkowej), prawa i obowiązki podatkowe dotyczące dzielonego podatnika i istniejące na dzień podziału można podzielić na trzy grupy, tj.:

1.  prawa i obowiązki, które można jednoznacznie przypisać do majątku wydzielanego,
2.  prawa i obowiązki, które można jednoznacznie przypisać od majątku pozostającego w majątku spółki dzielonej,
3.  prawa i obowiązki, których nie można jednoznacznie przypisać do żadnej z dwóch powyższych grup majątkowych (związane z całością działalności).

Zgodnie z przepisami regulującymi generalną sukcesję podatkową, w przypadku podziału przez wydzielenie, jedynie pierwsza z wymienionych grup praw i obowiązków podatkowych jest przedmiotem sukcesji, tj.: przechodzi w wyniku podziału na podmiot przejmujący (tu: Spółka); w stosunku do pozostałej części podmiotem zobowiązanym i uprawnionym jest nadal podmiot dzielony (tu: Wnioskodawca). W konsekwencji, prawa i obowiązki podatkowe, które da się jednoznacznie przypisać do majątku pozostającego po podziale u Wnioskodawcy, jak również prawa obowiązki podatkowe związane z całokształtem działalności Wnioskodawcy przed podziałem nie podlegają sukcesji podatkowej.

Powyższe oznacza, iż przychody i koszty Wnioskodawcy, których nie można jednoznacznie przypisać wydzielanym składnikom majątkowym związanym z działalnością zarządzania nieruchomościami komercyjnymi, powinny zostać w całości uwzględnione w rozliczeniach podatkowych Wnioskodawcy.

Stanowisko to znajduje swoje oparcie w poglądach doktryny prawa podatkowego. W cytowanej powyżej publikacji dotyczącej skutków podatkowych podziału przez wydzielenie, stwierdzone zostało, iż:”(\`(...)\`) w rozpatrywanym przypadku podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, wszelkie prawa i obowiązki przewidziane przepisami prawa podatkowego, w przypadku których można ustalić związek z określonym składnikiem majątku przekazywanym w ramach podziału przez wydzielenie spółce przejmującej, przechodzą na tę spółkę, (\`(...)\`.).

Wskazać przy tym należy, iż w praktyce stosowania tych regulacji decydujące znaczenie ma ustalenie, które prawa i obowiązki podatkowe związane są z przejmowanymi składnikami majątku. (\`(...)\`.). Wydaje się, iż w razie wątpliwości takie prawa i obowiązki (\`(...)\`.) powinny zostać przypisane pierwotnemu podatnikowi, czyli dzielonej spółce.

Spółce przejmującej mają przysługiwać tylko takie prawa i obowiązki, które związane są ze składnikami majątku przejmowanymi zgodnie z planem podziału. Nie wydaje się bowiem uzasadnione rozstrzyganie wątpliwości w ten sposób, aby rozszerzać zakres sukcesji podatkowej.”

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kwestie dotyczące:

*   powstawania przychodów podatkowych oraz ich ujmowania w rachunku podatkowym podatnika regulowane są w art. 12 ustawy;

*   kwestie dotyczące kosztów podatkowych, w tym także ujmowania ich w rachunku podatkowym podatnika regulowane są w art. 15 w związku z art. 16 ustawy.

W związku z powyższym, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 2 opiera się na interpretacji art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3.

Konsekwencją opisanego powyżej przypisania przychodów i kosztów związanych z działalnością zarządzania nieruchomościami komercyjnymi Spółce będzie również przejście na tę spółkę prawa do ujęcia w rozliczeniach podatkowych części zaliczek na podatek dochodowy uiszczonych przez Wnioskodawcę, jednakże tylko w takim zakresie, w jakim zaliczki te mogą zostać przyporządkowane dochodom osiągniętym z wydzielanej działalności. W rezultacie, Wnioskodawca nie będzie mógł wykazywać w swoich rozliczeniach podatkowych po podziale tej części zaliczek na podatek dochodowy, która przypisana została dochodom realizowanym przez Wnioskodawcę w ramach działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   przedstawiony w stanowisku Wnioskodawcy wpływ podziału przez wydzielenie na zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych wynika z zastosowania art. 93c Ordynacji podatkowej;

*   kwestie dotyczące rozliczania zaliczek regulowane są przez art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 3 opiera się na interpretacji art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.)., odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jeżeli jednak przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.