Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-495/15-2/AOg
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-21
Teza: Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zbycie tej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy nie będzie opodatkowane podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2015 r. (data wpływu 29 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT zbycia części logistycznej przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT zbycia części logistycznej przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. sp. z o.o. (dalej jako „A.” lub „Wnioskodawca”) oraz B. sp. z o.o. (dalej jako „B.”) są częścią grupy kapitałowej, będącej liderem na rynku handlu detalicznego artykułami zoologicznymi (dalej jako „Grupa”). A. jak i B. są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej jako „PTU”) oraz świadczą usługi opodatkowane PTU. Większość przychodów osiąganych przez A. odnosi się do prowadzonej przez nią sprzedaży za pośrednictwem sklepów stacjonarnych prowadzonych w wynajmowanych przez nią lokalach użytkowych na terenie centrów handlowych (dalej jako „Sklepy”) oraz za pośrednictwem sklepu internetowego.

Obecnie planowana jest restrukturyzacja działalności prowadzonej przez Grupę w Polsce (dalej jako „Restrukturyzacja”), w ramach której na podstawie umowy sprzedaży na B. przeniesiona zostanie własność części logistycznej przedsiębiorstwa A. (dalej jako „C”).

Podjęta zostanie uchwała zarządu A. zawierająca oświadczenie o organizacyjnym i finansowym wyodrębnieniu C z przedsiębiorstwa A., z wyszczególnieniem m.in.: (i) osób kierujących C, (ii) struktury organizacyjnej C, (iii) listy pracowników przypisanych do C oraz (iv) zestawienia materialnych i niematerialnych składników C (w tym również zobowiązań).

A. będzie również prowadzić ewidencję księgową umożliwiającą wyodrębnienie zarówno przychodów i kosztów, jak też należności i zobowiązań przyporządkowanych do C.

Na C składać się będą następujące działy przedsiębiorstwa A.: (i) dział zakupów, (ii) dział obsługi klienta, (iii) dział operacji, (iii) dział marketingu, (iv) dział e-commerce (odpowiedzialny m.in. za sklep internetowy) oraz (v) dział magazyn centralny (dalej jako „Działy C”).

W ramach sprzedaży C na B. przeniesione zostaną m.in.: (i) towary w magazynie centralnym i w Sklepach, (ii) środki trwałe związane z działalnością prowadzoną w magazynie głównym oraz z Działami C, (iii) wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Działów C oraz (iv) inne umowy związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w Sklepach i w sklepie internetowym (np. umowy dotyczące płatności kartą kredytową w Sklepach oraz w sklepie internetowym, umowy dotyczące cash collection oraz umowy z firmami spedycyjnymi).

Prawa i obowiązki wynikające z umów najmu pomieszczeń (oraz umów związanych z ich obsługą), w których jest prowadzona działalność Działów C nie zostaną przeniesione na B.. A. zawrze z B. umowę podnajmu wskazanych pomieszczeń. Zostaną również zawarte stosowne umowy podnajmu lokali użytkowych, w których są prowadzone Sklepy. Możliwy jest też scenariusz, w którym prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu pomieszczeń (oraz z innych powiązanych z nią funkcjonalnie umowami), w których znajduje się magazyn główny zostaną przeniesione na B..

Jednocześnie w związku z przeniesieniem własności C na B., B. wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki pracodawcy w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w C. Dodatkowo rozważany jest scenariusz, w którym B. wstąpi również w prawa i obowiązki pracodawcy osób zatrudnionych w Sklepach.

Docelowo, skutkiem przeprowadzenia Restrukturyzacji ma być podział przedsiębiorstwa A. poprzez wydzielenie z niego części zdolnych do samodzielnego funkcjonowania na rynku i osiągania określonych zysków. Wydzielając poszczególne działy z przedsiębiorstwa A. Grupa dążyć będzie do dostosowania struktury swojej działalności w Polsce do standardów panującym na rynku, tj. preferować będzie obsługę poszczególnych części przedsiębiorstwa A. (samodzielnych fragmentów działalności) przez inne podmioty z Grupy.

B. po przejęciu C koncentrować się będzie na obsłudze bieżącej Sklepów oraz sklepu internetowego na zapewnianiu im zaplecza logistycznego. Osiągane przez nią przychody będą odnosić się do sprzedaży towarów handlowych. A. po przeprowadzeniu Restrukturyzacji zapewniać będzie B. za wynagrodzeniem odpowiednie zaplecze administracyjne dla prowadzonej przez nią w ramach C działalności, tj. świadcząc usługi w zakresie księgowości, IT, HR oraz podnajmu lokali (na potrzeby działalności Działów C). Nie wykluczone jest również, że niektóre Sklepy (tj. związane z nimi składniki i pracownicy) nie zostaną Przeniesione w ramach Restrukturyzacji na B. w ramach C i będą w dalszym ciągu prowadzone przez A.

W przededniu dokonania Restrukturyzacji na A. ciążyć będzie również szereg zobowiązań, zarówno wymagalnych, jak i niewymagalnych. Zobowiązania odnosić się będą m.in. do umów najmu, umów związanych z zakupem towarów obrotowych, umów pożyczek oraz wyemitowanych przez A. obligacji. W ramach C na B. przeniesiona zostanie część wskazanych zobowiązań związana bezpośrednio z C oraz część zobowiązań związanych z przedsiębiorstwem A., których nie można bezpośrednio przypisać do żadnego z jego działów (proporcjonalnie do udziału generowanych przez C kosztów w ogóle kosztów funkcjonowania przedsiębiorstwa A.) (dalej jako „Zobowiązania”).

Ponadto, w ramach C, przeniesieniu podlegać będą również wierzytelności A. w stosunku do swoich kontrahentów (dalej jako „Wierzytelności”). Wierzytelności stanowić będą tzw. wierzytelności własne Wnioskodawcy, tj. nie zostaną nabyte przez niego od osób trzecich. W ramach C na B. przeniesiona zostanie część Wierzytelności związana bezpośrednio z C.

Przeniesienie Wierzytelności oraz Zobowiązań niezwiązanych z zakupem towarów obrotowych na B. zostanie dokonane przy użyciu konstrukcji cesji uregulowanej w Tytule IX ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964, Nr 16, poz. 93, ze zm., dalej jako „KC”). Zobowiązania związane z zakupem towarów obrotowych nie zostaną przeniesione na B. w drodze cesji. B. będzie natomiast zobowiązana na podstawie umowy nabycia C do przyjęcia na siebie względem A. odpowiedzialności za to, że odpowiedni wierzyciele nie będą od A. żądali spełnienia świadczeń wynikających ze wskazanych Zobowiązań, regulując je w miejsce A.. Wykorzystana tutaj zostanie znana prawu cywilnemu instytucja przystąpienia do długu. B. po uregulowaniu Zobowiązań związanych z towarami obrotowymi nie będzie mogła żądać zwrotu poniesionych wydatków od Wnioskodawcy.

A. nie prowadzi działalności w zakresie obrotu wierzytelnościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zbycie C podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zbycie C nie będzie podlegać opodatkowaniu PTU na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004, Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej jako „UPTU”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 opodatkowaniu PTU podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przez odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług należy rozumieć w myśl UPTU odpowiednio przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Mając na uwadze powyższe, co do zasady uznać należy, że zbycie poszczególnych składników C na rzecz B. podlegałoby opodatkowaniu PTU jako odpłatne świadczenie usług lub odpłatna dostawa towarów. Wyjątek od wskazanej wyżej zasady został przewidziany jednakże w art. 6 pkt 1 UPTU w odniesieniu do transakcji, których przedmiotem jest zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Pojęcie „transakcji zbycia” nie zostało zdefiniowane na gruncie UPTU.

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że pod pojęciem „transakcji zbycia” należy rozumieć każdy sposób przeniesienia własności przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot, niezależnie od tego, w ramach jakiej czynności dochodzi do przejścia własności (J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT Komentarz., Wyd. 1, Warszawa 2014). Tym samym należy uznać, że pojęcie użyte we wskazanym przepisie obejmuje również transakcję przeniesienia własności określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych w związku z zawartą umową sprzedaży C, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego.

Pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (dalej jako „ZCP”) zostało przez ustawodawcę w art. 2 pkt 27e) UPTU zdefiniowane jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na odwoływanie się przez ustawodawcę do pojęcia przedsiębiorstwa niezdefiniowanego na gruncie UPTU, zasadne jest również odwołanie się do definicji wskazanego pojęcia zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964, Nr 16, poz. 93, ze zm., dalej jako „KC”). Stanowisko to, jest powszechnie akceptowane zarówno przez doktrynę prawa podatkowego (J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT Komentarz., Wyd. 1, Warszawa 2014), jak i organy podatkowe (indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 20 października 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o sygn. IPTPP2/443-538/14-4/JS). Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, obydwa ww. przepisy, tj. art. 2 pkt 27e UPTU oraz 551 KC, powinny być interpretowane łącznie.

W opinii Wnioskodawcy, dla uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za posiadający określony stopień zorganizowania konieczne jest wystąpienie pomiędzy jego poszczególnymi składnikami więzi funkcjonalnej. Funkcją którą ma z kolei pełnić wskazany zbiór składników jest prowadzenie działalności gospodarczej. Dodatkowo również użycie w art. 2 pkt 27e UPTU słowa „zorganizowany” sugeruje, że wchodzące w jego skład składniki materialne i niematerialne muszą tworzyć pewien system organizacyjny. Owo zorganizowanie służące pełnieniu z góry określonej funkcji odróżnia bowiem przedsiębiorstwo oraz ZCP od innych zbiorów rzeczy czy praw. W świetle powyższego uznać należy, że ZCP, podobnie jak przedsiębiorstwo, na co zresztą wskazuje sam ustawodawca, stanowi swego rodzaju instrument służący realizacji funkcji gospodarczej. W celu jak najpełniejszej realizacji wskazanej funkcji ZCP musi się także odznaczać pewną samodzielnością w stosunku do pozostałych elementów nie wchodzących w jego skład, tj. innych części przedsiębiorstwa, co także wiąże się z realizacją przesłanki odpowiedniego zorganizowania zespołu składników.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, uznać należy, że pod pojęciem ZCP rozumieć należy taki wydzielony organizacyjnie i finansowo z przedsiębiorstwa podatnika zespół składników materialnych i niematerialnych, który jako funkcjonalna całość umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej została zawarta w art. 15 ust. 2 UPTU. Zgodnie z tym przepisem jest nią wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tym samym uznać należy, że dla uznania danej działalności za działalność gospodarczą niezbędne jest jej ukierunkowanie na osiągnięcie zysku (zarobku).

Zgodnie z poglądami doktryny prawa podatkowego (J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT Komentarz, Wyd. 1., Warszawa 2014) przez wyodrębnienie organizacyjne rozumie się umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział lub zakład. Może to być np. dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności. Wydaje się jednak, że na gruncie podatku VAT do kwestii wyodrębnienia organizacyjnego należy podchodzić w mniej sformalizowany sposób. Biorąc pod uwagę orzecznictwo ETS, w szczególności wyr. z 27 listopada 2003 r., C-497/01, Zita Modes Sari, Zb. Orz. 2003, 3. 1-14393, należałoby dojść do wniosku, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna zatem stanowić określoną część przedsiębiorstwa prowadzonego przez podatnika, która mogłaby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. (\`(...)\`) Z kolei wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi sporządzać samodzielnie bilans. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa. Wskazany pogląd podzielają również organy podatkowe, czego przykładem może być tutaj indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 11 marca 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o sygn. 1PTPP4/443-879/14-4/BM.

Odnosząc powyższe do objętego danym wnioskiem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca chciałby wskazać, że w jego opinii C spełniać będzie przesłanki uznania go za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e UPTU w momencie jego zbycia na rzecz B.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że C stanowi dla niego narzędzie wykonywania działalności gospodarczej, bez którego jej prowadzenie nie byłoby możliwe, bowiem zdecydowana większość z osiąganych przez niego przychodów generowana jest przez sprzedaż detaliczną prowadzoną w Sklepach oraz za pośrednictwem sklepu internetowego. Mając powyższe na uwadze, wydzielenie Sklepów wraz z towarami obrotowymi i niezbędną infrastrukturą (Działy C) sprawi, że wskazany zespół będzie mógł funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy, zdolny do osiąganiu zysków (prowadzenia działalności gospodarczej). Należy wskazać w tym miejscu, że to właśnie sieć Sklepów i sklep internetowy stanowią „właściwie” przedsiębiorstwo A..

W omawianym przypadku wątpliwości nie budzi fakt, że działalność C, jako operatora sieci Sklepów i sklepu internetowego, będzie miała charakter zarobkowy i tym samym będzie również stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu UPTU. W świetle powyższego, C stanowić będzie, zdaniem Wnioskodawcy, zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zorganizowany w tym sensie, że jest przeznaczony i zdatny do wykonywania działalności gospodarczej, tj. osiągania zysków (zarobków), poprzez prowadzenie sprzedaży detalicznej artykułów zoologicznych. Bez odpowiedniego zorganizowania nie byłoby bowiem możliwe efektywne świadczenie wskazanych usług. Ścisłe funkcjonalne powiązanie danych elementów przemawia z kolei za tym, że C jest zorganizowanym zespołem elementów a nie jedynie ich przypadkowym zbiorem. W przypadku sprzedaży C na rzecz B., B. będzie miała możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez C bez konieczności angażowania dodatkowych środków własnych B..

Tym samym uznać należy, że składniki wchodzące w skład C pomimo ich przeniesienia na B., zachowają wzajemne powiązania i nadal będą miały charakter zorganizowany i zdatny do prowadzenia działalności gospodarczej w identycznym zakresie, w jakim była ona wykonywana przez A. (m.in. ze względu na przeniesienie Działów C związanych z zaopatrzeniem Sklepów i sklepu internetowego). Brak konieczności angażowania środków własnych podmiotu przejmującego przemawia z kolei za tym, że C ma również charakter samodzielny. Korzystanie z usług administracyjnych oferowanych przez A., w opinii Wnioskodawcy, nie powinno mieć znaczenia dla omawianej sprawy. Należy bowiem zauważyć, że decyzja o korzystaniu z usług oferowanych przez A. wynika z faktu, że A. posiada już niezbędne zaplecze materialne i kadrowe, którego brak jest w B.. W opinii Wnioskodawcy, prowadzenie przez A. ewidencji księgowej umożliwiającej wyodrębnienie zarówno przychodów i kosztów, jak też należności i zobowiązań przyporządkowanych do C przemawiać będzie za tym, że C będzie wyodrębniona finansowo z przedsiębiorstwa A.. Bezpośrednie zarządzanie C przez osobę wskazaną w oświadczeniu zarządu o wydzieleniu C, a nie zarząd A., oraz rozgraniczenie poszczególnych segmentów działalności A. potwierdza, że działalność realizowana przez Wnioskodawcę w ramach C posiadać będzie cechy wyodrębnienia organizacyjnego w strukturze jego przedsiębiorstwa.

Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, okoliczność, że w ramach transakcji zbycia C na B. nie zostaną przeniesione Zobowiązania związane z zakupem towarów obrotowych znajdujących się w Sklepach, które będą przejęte przez B. oraz w magazynie centralnym, nie powinna mieć znaczenia dla możliwości zakwalifikowania C jako ZCP. Należy bowiem zauważyć, że brak przeniesienia wspomnianych Zobowiązań nie będzie miał wpływu na funkcjonowanie C jako ZCP. Zdaniem Wnioskodawcy, zobowiązania, o których mowa w art. 2 pkt 27e UPTU, powinny być rozumiane jako zobowiązania bez których nie jest możliwe samodzielne funkcjonowanie ZCP, a nie każde zobowiązanie będące w związku z ZCP o chociażby nawet marginalnym wpływie na jego funkcjonowanie. Tym samym, z uwagi na fakt, że przeniesieniu na B. w ramach C podlegać będę również inne Zobowiązania umożliwiające funkcjonowanie C, uznać należy, że przeniesieniu będą podlegać zobowiązania, o których mowa w art. 2 pkt 27e UPTU. Wskazane stanowisko znajduje również potwierdzenie w poglądach doktryny prawa podatkowego (J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT Komentarz. Wyd. 1. Warszawa 2014).

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, C po wyodrębnieniu ze struktury A. będzie stanowiła ZCP, a po przeniesieniu C na B. umożliwi jej samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej bez potrzeby angażowania własnych środków. Tym samym sprzedaż C, jako transakcja zbycia ZCP, zgodnie z art. 6 pkt 1 UPTU nie będzie podlegać opodatkowaniu PTU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z przepisem art . 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art . 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art . 7.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. To oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca oraz B. sp. z o.o. (B.) są częścią grupy kapitałowej.

Większość przychodów osiąganych przez A. odnosi się do prowadzonej przez nią sprzedaży za pośrednictwem sklepów stacjonarnych prowadzonych w wynajmowanych przez nią lokalach użytkowych na terenie centrów handlowych (Sklepy) oraz za pośrednictwem sklepu internetowego.

Obecnie planowana jest restrukturyzacja działalności prowadzonej przez Grupę w Polsce (Restrukturyzacja), w ramach której na podstawie umowy sprzedaży na B. przeniesiona zostanie własność części logistycznej przedsiębiorstwa A. (C).

Podjęta zostanie uchwała zarządu A. zawierająca oświadczenie o organizacyjnym i finansowym wyodrębnieniu C z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Na C składać się będą następujące działy : (i) dział zakupów, (ii) dział obsługi klienta, (iii) dział operacji, (iii) dział marketingu, (iv) dział e-commerce (odpowiedzialny m.in. za sklep internetowy) oraz (v) dział magazyn centralny (dalej jako „Działy C”).

W ramach sprzedaży C na B. przeniesione zostaną m.in.:

(i) towary w magazynie centralnym i w Sklepach,

(ii) środki trwałe związane z działalnością prowadzoną w magazynie głównym i z Działami C,

(iii) wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Działów C oraz

(iv) inne umowy związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w Sklepach i w sklepie internetowym (np. umowy dotyczące płatności kartą kredytową w Sklepach oraz w sklepie internetowym, umowy dotyczące cash collection oraz umowy z firmami spedycyjnymi).

Prawa i obowiązki wynikające z umów najmu pomieszczeń (oraz umów związanych z ich obsługą), w których jest prowadzona działalność Działów C nie zostaną przeniesione na B.. A. zawrze z B. umowę podnajmu wskazanych pomieszczeń. Zostaną również zawarte stosowne umowy podnajmu lokali użytkowych, w których są prowadzone Sklepy.

Jednocześnie w związku z przeniesieniem własności C na B., B. wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki pracodawcy w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w C. Dodatkowo rozważany jest scenariusz, w którym B. wstąpi również w prawa i obowiązki pracodawcy osób zatrudnionych w Sklepach.

B. po przejęciu C koncentrować się będzie na obsłudze bieżącej Sklepów oraz sklepu internetowego na zapewnianiu im zaplecza logistycznego. Osiągane przez nią przychody będą odnosić się do sprzedaży towarów handlowych. A. po przeprowadzeniu Restrukturyzacji zapewniać będzie B. za wynagrodzeniem odpowiednie zaplecze administracyjne dla prowadzonej przez nią w ramach C działalności.

W przededniu dokonania Restrukturyzacji na A. ciążyć będzie również szereg zobowiązań, zarówno wymagalnych, jak i niewymagalnych. W ramach C na B. przeniesiona zostanie część wskazanych zobowiązań związana bezpośrednio z C oraz część zobowiązań związanych z przedsiębiorstwem A., których nie można bezpośrednio przypisać do żadnego z jego działów (proporcjonalnie do udziału generowanych przez C kosztów w ogóle kosztów funkcjonowania przedsiębiorstwa A.) („Zobowiązania”).

Ponadto, w ramach C, przeniesieniu podlegać będą również wierzytelności A. w stosunku do swoich kontrahentów („Wierzytelności”). Wierzytelności stanowić będą tzw. wierzytelności własne Wnioskodawcy, tj. nie zostaną nabyte przez niego od osób trzecich. W ramach C na B. przeniesiona zostanie część Wierzytelności związana bezpośrednio z C.

Przeniesienie Wierzytelności oraz Zobowiązań nie związanych z zakupem towarów obrotowych na B. zostanie dokonane przy użyciu konstrukcji cesji uregulowanej w Tytule IX ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Zobowiązania związane z zakupem towarów obrotowych nie zostaną przeniesione na B. w drodze cesji. B. będzie natomiast zobowiązana na podstawie umowy nabycia C do przyjęcia na siebie względem A. odpowiedzialności za to, że odpowiedni wierzyciele nie będą od A. żądali spełnienia świadczeń wynikających ze wskazanych Zobowiązań, regulując je w miejsce A.. Wykorzystana tutaj zostanie znana prawu cywilnemu instytucja przystąpienia do długu. B. po uregulowaniu Zobowiązań związanych z towarami obrotowymi nie będzie mogła żądać zwrotu poniesionych wydatków od Wnioskodawcy.

A. nie prowadzi działalności w zakresie obrotu wierzytelnościami.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania transakcji zbycia części logistycznej przedsiębiorstwa podatkiem VAT.

W celu rozstrzygnięcia tej kwestii należy ustalić czy przedmiot planowanej transakcji wypełnia przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do przesłanki wyodrębnienia finansowego przedmiotu planowanej transakcji Wnioskodawca zaznaczył we wniosku, że będzie on prowadził ewidencję księgową umożliwiającą wyodrębnienie zarówno przychodów i kosztów, jak też należności i zobowiązań przyporządkowanych do C.

Ponadto zarząd A. planuje podjęcie uchwały, w której zawarte zostanie oświadczenie o organizacyjnym i finansowym wyodrębnieniu C ze szczególnym uwzględnieniem:

(i) osób kierujących C,

(ii) struktury organizacyjnej C,

(iii) listy pracowników przypisanych C,

(iv) zestawienia materialnych i niematerialnych składników (w tym również zobowiązań).

W strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa wyodrębnione są następujące działy, które wchodzą w skład C: (i) dział zakupów, (ii) dział obsługi klienta, (iii) dział operacji, (iv) dział marketingu, (v) dział e-commerce (odpowiedzialny m.in. za sklep internetowy) oraz (vi) dział magazyn centralny. W ramach sprzedaży na B. przejdą m.in.: towary w magazynie centralnym i w Sklepach, środki trwałe związane z działalnością prowadzoną w magazynie głównym oraz z Działami C, wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Działów C oraz inne umowy związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością w Sklepach i w sklepie internetowym (np. umowy dotyczące płatności kartą kredytową w Sklepach oraz w sklepie internetowym, umowy dotyczące cash collection oraz umowy z firmami spedycyjnymi).

B. po przejściu C będzie się koncentrować na obsłudze bieżącej Sklepów i sklepu internetowego, a także na zapewnieniu im zaplecza logistycznego. Jednocześnie wstąpi w prawa i obowiązki pracodawcy osób zatrudnionych w Sklepach. A. będzie, za wynagrodzeniem, zapewniać B. odpowiednie zaplecze administracyjne dla prowadzonej przez nią działalności.

Z przedstawionych okoliczności wynika więc, że C po wydzieleniu będzie mogła samodzielnie pełnić swoją funkcję Co do przedmiotu planowanej transakcji zachodzi więc wyodrębnienie organizacyjne i funkcjonalne.

Z uwagi na zaprezentowany opis sprawy oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że część logistyczna Wnioskodawcy, w której skład wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania niezwiązane z zakupem towarów obrotowych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wynika to z faktu, że przedmiot planowanej transakcji został wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej oraz finansowej i został wyposażony w odpowiedni pakiet składników majątkowych, niezbędny do prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

Ponadto sytuacja, w której zobowiązania związane z zakupem towarów obrotowych nie zostaną przeniesione na B. w drodze cesji, nie będzie miała wpływu na możliwość uznania C za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wynika to z faktu, że B. w ramach uregulowanej w przepisach prawa cywilnego instytucji przystąpienia do długu, będzie zobowiązana na podstawie umowy nabycia C do przyjęcia na siebie względem A. odpowiedzialności za to, że odpowiedni wierzyciele nie będą od A. żądali spełnienia świadczeń wynikających ze wskazanych zobowiązań, regulując je w miejsce A.. Brak ww. zobowiązań nie uniemożliwi C funkcjonowania jako samodzielny podmiot.

Z ww. okoliczności wynika więc, że C mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. W konsekwencji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zbycie tej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy nie będzie opodatkowane podatkiem VAT. Stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.