Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.382.2021.1.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-27
Teza: prawo do częściowego odliczenia podatku VAT w odniesieniu do realizacji zadania pn. „…”, w części obejmującej w swym zakresie zakup samochodu do 3,5t do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego zabudowanego na przyczepce
Słowa kluczowe: projekt; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2021 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT w odniesieniu do realizacji zadania pn. „…”, w części obejmującej w swym zakresie zakup samochodu do 3,5t do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego zabudowanego na przyczepce - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

2 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT w odniesieniu do realizacji zadania pn. „…”, w części obejmującej w swym zakresie zakup samochodu do 3,5t do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego zabudowanego na przyczepce.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina …. jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Gmina planuje realizację projektu pn. „….”, polegającego na budowie sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości …, dla ulic poza aglomeracją …, odcinki ulic: …, …, …, …, odcinek ….oraz budowa sieci zaprojektowanej w miejscowości ….. Projekt obejmuje również budowę sieci wodociągowej w miejscowości …., ul. ….., a także zakup samochodu do 3,5t do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego zabudowanego na przyczepce.

Wnioskodawca w zakresie realizacji zamówienia na ww. inwestycję jest zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. poz. 2019 z późn. zm.).

Celem rozbudowy kanalizacji sanitarnej jest uporządkowanie gospodarki ściekowej. Realizacja projektu przyczyni się do poprawy środowiska - zostaną zlikwidowane zbiorniki bezodpływowe. Inwestycja wpłynie na wzrost atrakcyjności terenu, podniesie standard życia mieszkańców. Projektowany obiekt jest obiektem liniowym podziemnym.

Zakup urządzenia wysokociśnieniowego związany jest bezpośrednio z budową sieci kanalizacyjnej oraz prawidłowym funkcjonowaniem stacji uzdatniania wody. Urządzenie ma służyć udrożnieniu sieci kanalizacyjnej przed rozpoczęciem użytkowania oraz umożliwić ponadto sprawdzenie poprawności wykonania sieci, poprzez wykrycie przez obraz kamery wszelkich nieszczelności. Przedmiotowe urządzenie niezbędne jest również dla prawidłowego funkcjonowania procesu technologicznego na stacjach uzdatniania wody. Wykorzystywane będzie do czyszczenia i udrażniania rur popłucznych na stacjach uzdatniania wody w miejscowościach …., …., …. oraz …., znajdujących się poza obszarem wyznaczonej aglomeracji w Gminie …\`(...)\` Przed wprowadzeniem wody do obiegu, woda musi być odpowiednio filtrowana, aby tak było, rury muszą być należycie przeczyszczone, a woda dostatecznie oczyszczona. Urządzenie wysokociśnieniowe zabudowane jest na przyczepce. Zaplanowane do zakupu urządzenie przyczyni się do osiągnięcia celu operacji, a mianowicie wpłynie na poprawę efektywności dostarczania wody na terenie Gminy …\`(...)\` Z kolei samochód dostawczy konieczny jest do transportu pomiędzy obiektami, urządzenia wysokociśnieniowego i pozostałego wyposażenia niezbędnego do wykonywania ww. prac a także do transportu brygady dokonującej te czynności.

Przedsięwzięcie będzie realizowane przy współfinansowaniu ze środków zewnętrznych - Gmina złożyła wniosek do Urzędu Marszałkowskiego Województwa …. o dofinansowanie objęte Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, operacja typu „…. w ramach poddziałania „……”.

Dofinansowanie będzie obejmowało koszty: budowy sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowościach … i … - etap II (roboty budowlane oraz budowa WLZ dla przepompowni P4 i P7), budowy sieci wodociągowej w miejscowości …, zakupu wyposażenia (zakup samochodu do 3,5t do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego) oraz pełnienia funkcji nadzoru inwestorskiego. Zadanie ma być sfinansowane z otrzymanej dotacji z Urzędu Marszałkowskiego Województwa …, która pokryje w części koszty związane z planowaną inwestycją. Gmina …. wnioskuje o 2.000.000,00 zł dotacji, pozostałe środki będą pochodzić z budżetu Gminy. Warunkiem otrzymania dofinansowania jest złożenie wniosku o udzielenie dofinansowania wraz z wymaganymi załącznikami.

Wykonawcą omawianego projektu będzie podmiot wybrany przez Wnioskodawcę w trybie ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. poz. 2019 z późn. zm.), który posiada stosowne uprawnienia do prowadzenia przedmiotowych prac, z którym Gmina zawrze umowę. Faktury dotyczące inwestycji będą wystawiane na Gminę ….. Przewidywany termin rozpoczęcia realizacji zadania nastąpi po przyznaniu środków przez Urząd Marszałkowski Województwa …., a zakończenie planowane jest na 31.12.2022 r. Kosztem niekwalifikowalnym w projekcie jest (zgodnie z Regulaminem) podatek VAT.

Część projektu, która obejmuje zakup samochodu i urządzenia wysokociśnieniowego, będzie przez Gminę wykorzystywana do transportu pracowników Urzędu Gminy …., zajmującymi się utrzymaniem wodociągów i kanalizacji, a także urządzenia do udrażniania i czyszczenia rur popłucznych oraz kanalizacyjnych na terenie Gminy ….. Do kanalizacji podłączone są poza mieszkańcami, również jednostki organizacyjne Wnioskodawcy, tj. Zespół Szkolno-Przedszkolny w …, Zespół Szkolno-Przedszkolny w …, Oczyszczalnia Ścieków w … oraz w niedługim czasie także budynek Urzędu Gminy. Natomiast do sieci wodociągowej w Gminie … są podłączone jednostki organizacyjne Wnioskodawcy, tj. Urząd Gminy …, Zespół Szkolno-Przedszkolny w …, Zespół Szkolno-Przedszkolny w …, Zespół Szkolno-Przedszkolny w …, Szkoła Podstawowa w …, Oczyszczalnia Ścieków w ….

Faktury, które Gmina …. otrzyma od wykonawców, będą rozdzielone na te wykonywane w celu rozbudowy sieci kanalizacyjnej oraz wodociągowej oraz na te, które obejmują zakup samochodu do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego.

Urządzenie wysokociśnieniowe będzie zabudowane integralnie na przyczepce, z tego też powodu operacja obejmuje również zakup samochodu dostawczego koniecznego do transportu urządzenia wysokociśnieniowego i pozostałego wyposażenia niezbędnego do wykonywania ww. prac a także do transportu brygady dokonującej ww. czynności pomiędzy konsekrowanymi lub remontowanymi obiektami.

Samochód do transportu oraz urządzenie wysokociśnieniowe zabudowane na przyczepce będzie wykorzystywane wyłącznie w związku z działalnością wodno-kanalizacyjną.

Samochód do transportu oraz urządzenie wysokociśnieniowe zabudowane na przyczepce będzie wykorzystywane do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ czyszczenie rur wodno-kanalizacyjnych będzie służyło mieszkańcom. Samochód do transportu oraz urządzenie wysokociśnieniowe zabudowane na przyczepce będzie wykorzystywane również do innych celów niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ponieważ na pewnych odcinkach wodno¬-kanalizacyjnych czyszczenie rur będzie służyć jednostkom gminy. Przedmiotowy samochód wraz z urządzeniem wysokociśnieniowym zabudowanym na przyczepce będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (faktury wystawiane dla mieszkańców Gminy) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu (Noty dla jednostek organizacyjnych Gminy ….). Gmina nie wystawia faktur sprzedaży wody oraz odbioru ścieków ze stawką zwolnioną od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy istnieje możliwość pełnego odliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę w odniesieniu do realizacji części zadania pn. „…..”, obejmującego w swym zakresie zakup samochodu do 3,5t do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego zabudowanego na przyczepce? Czy do poniesionych wydatków tej części projektu będzie miał zastosowanie prewspółczynnik (art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT) oraz struktura sprzedaży (proporcja) (art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), będzie jej przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na opisaną wyżej inwestycję pn. „…..”, w części obejmującej w swym zakresie zakup samochodu do 3,5t do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego zabudowanego na przyczepce.

Będą miały zastosowanie przepisy dotyczące prewspółczynnika (art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT) oraz struktury sprzedaży (proporcja) (art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT) do tej części inwestycji. Samochód wraz z urządzeniem wysokociśnieniowym będą wykorzystywane przez Gminę do udrażniania i czyszczenia rur popłucznych oraz kanalizacyjnych na terenie Gminy …., gdzie podłączone są razem z mieszkańcami jednostki organizacyjne Gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Gminy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999).

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),

*   samorządowej jednostki budżetowej,

*   samorządowego zakładu budżetowego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W myśl z § 3 ust. 2 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia – przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1.  dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,
2.  zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
3.  dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
4.  środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
5.  wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
6.  kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,
7.  odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego nie obejmują dochodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38 – 41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Ponadto zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem oraz mając na uwadze powołane przepisy, wskazać należy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Gmina planuje realizację projektu pn. „….”. Zakup urządzenia wysokociśnieniowego związany jest bezpośrednio z budową sieci kanalizacyjnej oraz prawidłowym funkcjonowaniem stacji uzdatniania wody. Część projektu, która obejmuje zakup samochodu i urządzenia wysokociśnieniowego, będzie przez Gminę wykorzystywana do transportu pracowników Urzędu Gminy …. zajmującymi się utrzymaniem wodociągów i kanalizacji, a także urządzenia do udrażniania i czyszczenia rur popłucznych oraz kanalizacyjnych na terenie Gminy ….. Do kanalizacji podłączone są poza mieszkańcami, również jednostki organizacyjne Wnioskodawcy, tj. Zespół Szkolno-Przedszkolny w …., Zespół Szkolno-Przedszkolny w …., Oczyszczalnia Ścieków w … oraz w niedługim czasie także budynek Urzędu Gminy. Natomiast do sieci wodociągowej w Gminie …. są podłączone jednostki organizacyjne Wnioskodawcy, tj. Urząd Gminy …., Zespół Szkolno-Przedszkolny w …., Zespół Szkolno-Przedszkolny w …., Zespół Szkolno-Przedszkolny w …, Szkoła Podstawowa w …, Oczyszczalnia Ścieków w ….. Faktury, które Gmina …. otrzyma od wykonawców będą rozdzielone na te wykonywane w celu rozbudowy sieci kanalizacyjnej oraz wodociągowej oraz na te, które obejmują zakup samochodu do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego. Samochód do transportu oraz urządzenie wysokociśnieniowe zabudowane na przyczepce będzie wykorzystywane wyłącznie w związku z działalnością wodno-kanalizacyjną. Samochód do transportu oraz urządzenie wysokociśnieniowe zabudowane na przyczepce będzie wykorzystywane do działalności gospodarczej, jak również do innych celów niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, ponieważ na pewnych odcinkach wodno-kanalizacyjnych czyszczenie rur będzie służyć jednostkom gminy. Przedmiotowy samochód wraz z urządzeniem wysokociśnieniowym zabudowanym na przyczepce będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (faktury wystawiane dla mieszkańców Gminy) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu (Noty dla jednostek organizacyjnych Gminy ….). Gmina nie wystawia faktur sprzedaży wody oraz odbioru ścieków ze stawką zwolnioną od podatku VAT.

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że obowiązkiem Gminy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

W konsekwencji, z tytułu zakupów, które można przyporządkować wyłącznie do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego. Jednocześnie w odniesieniu do zakupów, które w całości będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia.

W odniesieniu do tych zakupów, które wykorzystywane będą zarówno do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a Wnioskodawca nie będzie w stanie ich przyporządkować do konkretnych kategorii działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisy rozporządzenia w sprawie proporcji.

Zatem, w przypadku nabycia samochodu do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego zabudowanego na przyczepce, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, a Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, Wnioskodawca winien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisów rozporządzenia w sprawie proporcji.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków w ramach realizacji części zadania pn. „…..” obejmującego w swym zakresie zakup samochodu do 3,5 t do transportu oraz urządzenia wysokociśnieniowego zabudowanego na przyczepce, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz przepisami rozporządzenia w sprawie proporcji.

Przy czym, jak wskazał Wnioskodawca, samochód do transportu oraz urządzenie wysokociśnieniowe zabudowane na przyczepce będzie wykorzystywane wyłącznie w związku z działalnością wodno-kanalizacyjną. Natomiast Gmina nie wystawia faktur sprzedaży wody oraz odbioru ścieków ze stawką zwolnioną od podatku VAT. Tym samym z okoliczności sprawy wynika, że samochód do transportu oraz urządzenie wysokociśnieniowe nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, wobec tego wyliczony na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 2a ustawy i ww. rozporządzenia, podatek naliczony przypisany do działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem VAT będzie podlegał odliczeniu w całości.

Należy zauważyć, że skoro samochód do transportu oraz urządzenie wysokociśnieniowe będą wykorzystywane do działalności gospodarczej, jak i do działalność innej niż gospodarcza, a z wniosku wynika, że nie będą one wykorzystywane do czynności zwolnionych od towarów i usług, to w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowanie art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(…)będą miały zastosowanie przepisy dotyczące prewspółczynnika (art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT) oraz struktury sprzedaży (proporcja) (art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT) do tej części inwestycji”, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ….., za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.