Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-626/15-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-15
Teza: Dot. opodatkowania oraz stawki podatku dla czynności polegających na uwolnieniu kontrahenta od ciężaru dochodzenia spłaty wierzytelności.
Słowa kluczowe: cesja; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dług; faktoring; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; wierzytelność; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz stawki podatku dla czynności polegających na uwolnieniu kontrahenta od ciężaru dochodzenia spłaty wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz stawki podatku dla czynności polegających na uwolnieniu kontrahenta od ciężaru dochodzenia spłaty wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

D. S.A. \[dalej: Wnioskodawca lub Spółka\] jest czynnym podatnikiem podatku VAT w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. W ramach tej działalności Spółka świadczy usługi leasingu oraz dokonuje dostaw towarów w ramach leasingu finansowego.

Wnioskodawca planuje rozszerzyć obecny zakres działalności o usługi polegające na finansowaniu działalności kontrahentów poprzez zakup ich wierzytelności wynikających z prowadzonej przez te podmioty działalności oraz windykację tych należności od dłużników.

W celu należytego wykonania tych usług kontrahent będzie cedował na Wnioskodawcę (w drodze umowy zbycia) prawa do posiadanych wierzytelności. Wnioskodawca będzie nabywał od kontrahentów wierzytelności wymagalne (to jest wierzytelności, których termin spłaty już upłynął), które nie uległy przedawnieniu.

Na kwotę nabywanej wierzytelności składać się będzie:

(i) wartość (brutto) wierzytelności głównej, wynikająca z faktury bądź innego dokumentu potwierdzającego istnienie wierzytelności, oraz

(ii) kwota odsetek ustawowych za opóźnienie w spłacie wierzytelności przez dłużnika.

Wnioskodawca dokonywać będzie nabycia wierzytelności po cenie odpowiadającej jej wartości nominalnej (tj. 100%. kwoty brutto wierzytelności głównej oraz 100% kwoty odsetek ustawowych za opóźnienie w spłacie wierzytelności przez dłużnika).

Z tytułu uwolnienia kontrahenta od ciężaru dochodzenia od dłużnika zapłaty wierzytelności, Wnioskodawca będzie pobierać od kontrahenta odrębnie ustalone wynagrodzenie w postaci określonej kwoty bądź dyskonta od wartości nominalnej wierzytelności.

Wnioskodawca ma zamiar świadczyć wskazane usługi, to jest nabywać wierzytelności od kontrahentów w celu uwolnienia kontrahentów od ciężaru dochodzenia ich spłaty od dłużników, na podstawie stałej relacji z kontrahentami, w sposób ciągły (nie sporadycznie) oraz jako stały element prowadzonej działalności gospodarczej.

W efekcie dokonanej cesji wierzytelności ryzyko ich niespłacalności spoczywać będzie na Wnioskodawcy, z wyjątkiem tych sytuacji, gdy brak spłaty wynikać będzie z przyczyn leżących po stronie kontrahenta (zbywcy wierzytelności) bądź z wady prawnej danej wierzytelności. Wnioskodawca będzie więc finansować działalność kontrahentów przejmując na siebie ryzyko niewypłacalności dłużników oraz uwalniając kontrahentów (cedentów wierzytelności) od konieczności dochodzenia spłaty wierzytelności.

Dłużnicy kontrahentów będą poinformowani o nabyciu wierzytelności dokonanym przez Wnioskodawcę.

Spółka może następnie zawierać z dłużnikami porozumienia o restrukturyzacji długu, na podstawie których następować będzie odroczenie zapłaty wierzytelności bądź rozłożenie spłaty na raty w zamian za uzgodnione oprocentowanie (odsetki). Porozumienia z dłużnikami będą zawierane już po cesji (nabyciu) wierzytelności. Porozumienia te Wnioskodawca będzie zawierał w swoim imieniu i na swoją rzecz.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynności wykonywane przez Spółkę, polegające na uwolnieniu kontrahenta od ciężaru dochodzenia spłaty wierzytelności, stanowić będą usługę w rozumieniu ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (obecnie 23%)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Za usługę należy uznać każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub określonym zachowaniu. O odpłatności za wykonaną usługę można mówić, gdy pomiędzy podmiotem świadczącym usługę a odbiorcą usługi istnieje stosunek prawny, a w zamian za wykonaną usługę wypłacone jest wynagrodzenie. Istotne jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym wynagrodzeniem oraz osiągnięcie korzyści majątkowej wynikającej bezpośrednio z wykonania danej usługi.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania między innymi usługi w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Z kolei na mocy art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, z powyższego zwolnienia wyłączono czynności ściągania długów, w tym factoringu, które w rezultacie podlegają opodatkowaniu VAT według zasad ogólnych.

Krajowe regulacje nie zawierają definicji „czynności ściągania długów” ani też definicji „factoringu”. Umowa factoringu należy do kategorii tzw. umów nienazwanych. Zgodnie jednak z treścią art. 3531 kodeksu cywilnego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Usługa factoringu w istocie sprowadza się do nabywania wierzytelności przysługującej faktorantowi z tytułu dokonanej sprzedaży towarów lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę. Z reguły usługi factoringu dotyczą wierzytelności powstałych na skutek dokonanej sprzedaży towarów i/lub wykonania usług, a więc wierzytelności o charakterze handlowym.

Pojęcie usług factoringu nie zostało zdefiniowane także w przepisach prawa podatkowego. Definicję factoringu można jednak odnaleźć w regulacjach i wytycznych zawartych w prawie międzynarodowym. Definicja factoringu umieszczona została w Konwencji z 28 maja 1988 r. UNIDROID o międzynarodowym factoringu (tzw. Konwencja Ottawska). Konwencja ta określa, jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem factoringu. Na podstawie tych uregulowań przez umowę factoringu rozumieć należy cesję wierzytelności połączoną z wykonywaniem przez faktora co najmniej dwóch wymienionych funkcji, a więc: (i) finansowanie cedenta, (ii) księgowanie należności, (iii) inkasowanie należności, (iv) przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika. Z istoty factoringu wynika, że jest to usługa złożona, na którą w zależności od potrzeb kontrahenta składać się mogą powyższe czynności.

Ustawa o VAT nie uzależnia opodatkowania usług factoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ lub rodzaj factoringu będzie podlegał opodatkowaniu VAT (nie będzie korzystał ze zwolnienia od VAT). Jednocześnie dla określenia, czy dana umowa spełnia definicję umowy factoringowej, decydujące znaczenie powinna mieć treść stosunku prawnego łączącego strony przedmiotowej umowy, a nie jej nazwa.

Przenosząc powyższe uwagi na opis zdarzenia przyszłego, przedstawionego w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, iż przedmiotem zawieranych przez Spółkę umów, bez względu na ich nazwę, będzie finansowanie zbywcy wierzytelności poprzez usługę factoringu oraz przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika. Wnioskodawca będzie nabywał wierzytelności za wynagrodzeniem, w ramach stosunków zobowiązaniowych o charakterze ciągłym. W praktyce działanie takie doprowadzi do przejęcia ryzyka niewypłacalności dłużnika przez Wnioskodawcę. Kontrahent (cedent wierzytelności) zostanie więc faktycznie uwolniony od konieczności egzekwowania przysługujących mu należności, zbytych na rzecz Spółki.

Należy zatem uznać, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę mieszczą się w pojęciu „czynności ściągania długów, w tym factoringu”, do których odnosi się art. 43 ust. 15 ustawy o VAT. W konsekwencji, wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę od kontrahentów za świadczoną usługę będzie podlegać opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT (obecnie 23%).

Powyższe stanowisko Spółki potwierdza szereg interpretacji wydawanych przez organy podatkowe, w tym interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 września 2012 r. nr IPPP2/443-678/12-2/BH, zgodnie z którą „czynność polegająca na nabyciu przez Wnioskodawcę wierzytelności innych podmiotów gospodarczych, spowoduje niewątpliwie „uwolnienie” ww. podmiotów od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Zatem usługi wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią czynność odzyskiwania długów wyłączoną ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Tym samym transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 40 ustawy, lecz winna zostać opodatkowana według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%”. Podobne stanowiska wynikają z:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 maja 2013 r. nr IBPP2/443-411/13/WN,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 sierpnia 2014 r. nr IPPP3/443-505/14-2/JK,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 czerwca 2013 r. nr ILPP2/443-160/13-5/MR.
    
    Jednocześnie zaznaczyć należy, że w ocenie Spółki podstawą opodatkowania VAT świadczonych przez nią usług będzie kwota stanowiąca zapłatę za tę usługę, tj. kwota należnego Spółce wynagrodzenia wynikającego, z umowy. Zgodnie bowiem z art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    
    Wierzytelności są bez wątpienia prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Możliwe jest więc ich zbycie. Świadczenie usług polegających na profesjonalnym skupowaniu wierzytelności za wynagrodzeniem, którego elementem jest ustalona kwota bądź dyskonto, w celu uwolnienia zbywcy (cedenta wierzytelności) od konieczności dochodzenia spłaty długu oraz w celu windykacji wierzytelności bądź też w celu dalszej odsprzedaży wierzytelności, stanowi świadczenie usług podlegające VAT według stawki podstawowej (obecnie 23%).
    
    W tym kontekście kluczowe znaczenie ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 (GFKL Financial Services). W wyroku tym TSUE wskazał, że aby czynność nabycia wierzytelności w celu jej windykacji stanowiła świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem). Potwierdza to również wyrok NSA wydany w składzie siedmiu sędziów z 19 marca 2012 r. (sygn. akt I FPS 5/11), zapadły bezpośrednio po wskazanym orzeczeniu TSUE. Zgodnie z wyrokiem NSA z 19 marca 2012 r. „podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę”.
    
    W oparciu o powyższe orzeczenie TSUE oraz wskazany wyrok NSA ukształtowało się podejście, zgodnie z którym:
    
    *   W niektórych sytuacjach czynność nabywania wierzytelności (nawet po cenie niższej niż jej wartość nominalna) nie stanowi świadczenia usług w .rozumieniu ustawy o VAT, o ile różnica pomiędzy wartością nominalną a ceną nabycia odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, a jednocześnie strony transakcji nie określiły wynagrodzenia za świadczenie jakiejkolwiek usługi. W takiej sytuacji brak jest bowiem świadczenia wzajemnego (ekwiwalentnego).
    *   Nabywanie wierzytelności jako element podstawowej i ciągłej profesjonalnej działalności gospodarczej, w sytuacji gdy strony określają wynagrodzenie należne nabywcy wierzytelności w zamian za świadczenie usługi (w szczególności usługi factoringu, ściągania długów, uwolnienia od dochodzenia spłaty wierzytelności) stanowi świadczenie usług podlegające przepisom ustawy o VAT.
    
    Wnioskodawca będzie nabywał wierzytelności jako element podstawowej i profesjonalnej działalności. Nie będzie to działalność o charakterze sporadycznego obrotu wierzytelnościami, lecz usługa skierowana do kontrahentów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto, umowy zawierane z kontrahentami (cedentami wierzytelności) będą określać wynagrodzenie należne Spółce z tytułu uwolnienia kontrahenta od ciężaru dochodzenia spłaty wierzytelności od dłużnika. W związku z tym, w ocenie Spółki, dla celów podatku VAT, podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Spółkę usług będzie odrębnie ustalone z tego tytułu wynagrodzenie ryczałtowe (lub dyskonto).
    
    Powyższe podejście potwierdza przykładowo interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 maja 2013 r. nr IBPP2/443-411/13/WN, zgodnie z którą: „Co do zasady faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. (\`(...)\`) Bez względu na to, w jakiej formie usługa faktoringu jest realizowana, świadczenie takie – zgodnie z treścią art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy, winno być opodatkowane VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej, tj. 23%”.
    
    Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają także wnioski wynikające z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 21 maja 2013 r. nr IPTPP2/443-122/13-5/JN oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 sierpnia 2014 r. nr IPPP3/443-505/14-2/JK.
    
    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
    
    Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
    
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    
    Jednocześnie, zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), w części wniosku dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) sprawa została rozpatrzona odrębnie.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.