Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.347.2023.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-17
Teza: Czy zysk wypracowany na Jednostkach Uczestnictwa nabytych za nienależne wpłaty do PPK, finansowane przez Uczestników, będzie stanowił dla tych Uczestników przychód z kapitałów pieniężnych, a tym samym Fundusz będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu?
Słowa kluczowe: plan-Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) 
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

X S.A. \[dalej: X\] jest towarzystwem działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (dalej: ustawa o funduszach). Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o funduszach, towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny i jako organ funduszu zarządza nim i reprezentuje w stosunkach z osobami trzecimi.

Jednym z funduszy, którymi zarządza X jest Y - specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty \[dalej: Wnioskodawca albo Fundusz\], który jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu ustawy o funduszach oraz funduszem z wydzielonymi subfunduszami zdefiniowanej daty w rozumieniu ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych \[dalej: ustawa o PPK\].

Fundusz składa się z wydzielonych subfunduszy, które prowadzą własną politykę inwestycyjną.

Fundusz oferuje zarządzanie środkami gromadzonymi w tworzonych przez pracodawców pracowniczych planach kapitałowych \[dalej: PPK\].

Uczestnikami Funduszu mogą być wyłącznie osoby fizyczne, które ukończyły 18 rok życia, w imieniu i na rzecz których została zawarta umowa o prowadzenie PPK w rozumieniu ustawy o PPK \[dalej: Uczestnicy\],

Za dokonywane wpłaty Uczestnik nabywa jednostki uczestnictwa w subfunduszu zdefiniowanej daty właściwym dla wieku Uczestnika \[dalej: Jednostki Uczestnictwa\].

Wpłaty do PPK mogę być dokonywane jedynie według ściśle określonych zasad i w ustalonej wysokości. Kwoty wpłacone w wysokości przekraczającej wspomniane limity - np. z uwagi na błąd rachunkowy pracodawcy Uczestnika - stanowią nienależne wpłaty, które nie mogą być inwestowane w ramach PPK.

Zgodnie z art. 28a ust. 1 ustawy o PPK, wpłaty dokonywane do PPK, które okazały się nienależne w całości lub w części, podlegają zwrotowi na rzecz finansującego daną wpłatę.

W myśl art. 28a ust. 2 ustawy o PPK, jeżeli na rachunku PPK osoby, na rzecz której zostały dokonane wpłaty do PPK, zostały zapisane Jednostki Uczestnictwa, które zostały nabyte lub przeliczone za wpłaty dokonywane do PPK, które okazały się nienależne w całości lub w części, Fundusz, niezwłocznie po powzięciu o tym informacji, odkupuje te Jednostki Uczestnictwa w zakresie, w jakim wpłaty dokonywane do PPK okazały się nienależne, bez konieczności złożenia żądania odkupienia tych Jednostek Uczestnictwa przez Uczestnika.

Zgodnie z art. 28a ust. 3 pkt 1 ustawy o PPK Fundusz w terminie 3 dni roboczych od dnia odkupienia Jednostek Uczestnictwa dokonuje zwrotu na rzecz Uczestnika - środków pieniężnych pochodzących z odkupienia tych Jednostek Uczestnictwa nabytych z wpłat finansowanych przez tę osobę, na rachunek bankowy tej osoby, a jeżeli Fundusz nie posiada informacji o numerze takiego rachunku - na rachunek bankowy podmiotu zatrudniającego.

Przy zwrocie środków pieniężnych pochodzących z odkupienia Jednostek Uczestnictwa nabytych z nienależnych wpłat finansowanych przez Uczestnika może okazać się, że na Jednostkach Uczestnictwa został wypracowany zysk, tj. wystąpił wzrost wartości Jednostek Uczestnictwa w stosunku do ceny, po jakiej zostały zakupione.

Przykładowo, w przypadku, gdy nienależna wpłata do Funduszu - w części finansowanej przez Uczestnika - wyniosła 100 zł, a wartość Jednostek Uczestnictwa wzrosła o 5 zł, Fundusz dokonuje na rzecz Uczestnika zwrotu środków pieniężnych pochodzących z odkupienia Jednostek Uczestnictwa nabytych za nienależne wpłaty do PPK w wysokości 105 zł, tj. przekraczającej dokonaną pierwotnie wpłatę.

### Pytanie

Czy zysk wypracowany na Jednostkach Uczestnictwa nabytych za nienależne wpłaty do PPK, finansowane przez Uczestników, będzie stanowił dla tych Uczestników przychód z kapitałów pieniężnych, a tym samym Fundusz będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zysk wypracowany na Jednostkach Uczestnictwa nabytych za nienależne wpłaty do PPK, finansowane przez Uczestników, będzie stanowił dla tych Uczestników przychód z kapitałów pieniężnych, a tym samym Fundusz będzie zobowiązany do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu.

Ustawa PIT zawiera szereg regulacji bezpośrednio odnoszących się do sposobu opodatkowania różnego rodzaju dochodów (przychodów) związanych z uczestnictwem w pracowniczych planach kapitałowych - są to przepisy art. 30a ust. 1 pkt 11a-11f ustawy PIT.

W ocenie Wnioskodawcy warto mieć na uwadze, że ustawodawca konsekwentnie i jednolicie zakwalifikował wszystkie wspomniane rodzaje dochodów - wynikające z inwestowania w ramach PPK - do kategorii dochodów (przychodów) z kapitałów pieniężnych, związanych z obowiązkiem poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 19%.

Powyższe przepisy odnoszą się do poszczególnych rodzajów płatności o charakterze „planowym”, bezpośrednio przewidzianych w ustawie o PPK i wynikających ze szczególnego reżimu prawnego, z którym jest związane inwestowanie w ramach tego specyficznego instrumentu prawnego, jakim jest PPK. W konsekwencji wypłata, o której mowa w przedmiotowym stanie faktycznym, nie mieści się w ramach ustalonych przez wspomniane regulacje - wynika bowiem nie z dyspozycji środkami zgromadzonymi w PPK w sposób przewidziany w ustawie o PPK, lecz z przypadkowej, nienależnej wpłaty dokonanej na rzecz Funduszu.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, konieczne jest odniesienie się do charakteru PPK jako formy inwestowania. PPK to nic innego jak pewna „rama prawna” dla konkretnego instrumentu inwestycyjnego, wynikająca ze szczególnego i preferowanego przez ustawodawcę celu inwestycyjnego, którym jest oszczędzanie na emeryturę.

Nie jest to jedyny tego typu instrument prawny. Polskie prawo przewiduje bowiem inne mechanizmy mające na celu zachęcenie - poprzez różnego rodzaju preferencje, w szczególności podatkowe - do indywidualnego oszczędzania na cele emerytalne. Takimi instytucjami prawnymi są w szczególności Indywidualne Konto Emerytalne (IKE) oraz Indywidualne Konto Zabezpieczenia Emerytalnego (IKZE). Niezależnie od ram prawnych, tj. m.in. zasad tworzenia, limitów wpłat czy ograniczeń w wypłatach, pod każdą z tych instytucji musi znajdować się określony instrument inwestycyjny pozwalający na pomnażanie wpłacanych środków pieniężnych.

W przedmiotowym stanie faktycznym instrumentem tym jest Fundusz - osoba prawna inwestująca środki Uczestników zgodnie z polityką inwestycyjną, właściwą dla poszczególnych subfunduszy. W ocenie Wnioskodawcy inwestowanie poprzez nabywanie jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych nie stanowi działania typowego wyłącznie dla PPK. Może być realizowane również np. w ramach IKE, a przede wszystkim może mieć również miejsce bez żadnych szczególnych ram prawnych, tj. bez szczególnych preferencji podatkowych, ale też bez ograniczeń np. co do zbycia.

W zwykłych okolicznościach przysporzenie Uczestników z tytułu inwestycji w ramach PPK niewątpliwie podlegałoby opodatkowaniu według przepisów przytoczonych na wstępie tego uzasadnienia. Jednakże w przypadku, w którym mamy do czynienia z płatnością nie wynikającą z inwestowania w ramach PPK - wykraczającą poza ramy tego mechanizmu prawnego - w ocenie Wnioskodawcy zasadne jest odwołanie się do ogólnych reguł opodatkowania tego typu przychodów.

W sytuacji, w której nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące PPK, inwestycja w Jednostki Uczestnictwa stanowi inwestycję w fundusze kapitałowe - typowy i powszechnie stosowany instrument inwestycyjny. Z kolei przysporzenie uzyskiwane przez Uczestników w związku ze wspomnianą inwestycją stanowi dla nich przychód z udziału w funduszu kapitałowym (Wnioskodawcy). Jak wskazano powyżej PPK stanowi bowiem jedynie szczególny reżim prawny, w braku którego mamy do czynienia ze zwykłą inwestycją w Fundusz.

Stąd, w ocenie Wnioskodawcy, nadwyżka powstała w wyniku wypracowania zysku na Jednostkach Uczestnictwa nabytych za nienależne wpłaty do PPK, finansowane przez Uczestników, powinna zostać zakwalifikowana do przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy PIT, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Na marginesie, powyższa kwalifikacja oznacza, że wszelkie przysporzenia możliwe do uzyskania przez Uczestników będą opodatkowane w analogiczny sposób.

Zgodnie bowiem z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy PIT od dochodów uzyskanych z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Z kolei art. 41 ust. 4 ustawy PIT wskazuje, że płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy PIT.

Wobec powyższego Fundusz jako płatnik jest zobowiązany do obliczenia, pobrania i wpłacenia do urzędu skarbowego 19% zryczałtowanego podatku dochodowego od zysku wypracowanego na Jednostkach Uczestnictwa nabytych za nienależne wpłaty do PPK, finansowane przez Uczestników.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako źródła przychodów wymienił w pkt 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe, natomiast w pkt 9 inne źródła.

Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Należy podkreślić, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy sformułowanie „w szczególności” świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b omawianej ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Wpłaty do PPK mogę być dokonywane jedynie według ściśle określonych zasad i w ustalonej wysokości.

Art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 46) stanowi:

Wysokość wpłat podstawowych i wpłat dodatkowych określa się procentowo od wynagrodzenia uczestnika PPK.

Kwoty wpłacone w wysokości przekraczającej limity określone w ww. ustawie, przykładowo z uwagi na błąd rachunkowy pracodawcy uczestnika, stanowią nienależne wpłaty, które nie mogą być inwestowane w ramach PPK.

Na podstawie art. 28a ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Wpłaty dokonywane do PPK, wpłata powitalna, o której mowa w art. 31, lub dopłaty roczne, o których mowa w art. 32, które okazały się nienależne w całości lub w części, podlegają zwrotowi na rzecz finansującego daną wpłatę, wpłatę powitalną lub dopłatę roczną.

Ponieważ opisana we wniosku wpłata jest w części nienależna w rozumieniu ustawy o pracowniczych planach kapitałowych to zysk pochodzący z tej części wpłaty nie może być traktowany jako przychód z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Zysk wypracowany na Jednostkach Uczestnictwa nabytych za nienależne wpłaty do PPK, finansowane przez Uczestników, stanowi przychód z innych źródeł zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W myśl art. 42g ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy oraz podmioty, o których mowa w art. 42a, przesyłają roczne obliczenie podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, oraz informacje, o których mowa w art. 34 ust. 8, art. 35 ust. 6, art. 39 ust. 1 i 3, art. 42 ust. 2 pkt 1, art. 42a ust. 1 oraz art. 42e ust. 6:

1) urzędowi skarbowemu - w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym;

2) podatnikowi - w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaty zysku wypracowanego na Jednostkach Uczestnictwa nabytych za nienależne wpłaty do PPK, finansowane przez Uczestników. Wnioskodawca powinien jednak sporządzić i przekazać podatnikowi, jak i właściwemu urzędowi skarbowemu, informację o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11), na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z określeniem rodzaju przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

– stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

– zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).