Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.665.2019.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-06
Teza: Sprzedaż działki a utrata zwolnienia z art. 113 ustawy.
Słowa kluczowe: działki; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; umowa-umowa przedwstępna; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu 12 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości utraty zwolnienia od podatku VAT z art. 113 ustawy, a tym samym zarejestrowania się Wnioskodawczyni jako podatnik VAT czynny w związku ze sprzedażą nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości utraty zwolnienia od podatku VAT z art. 113 ustawy, a tym samym zarejestrowania się Wnioskodawczyni jako podatnik VAT czynny w związku ze sprzedażą nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatniczka wraz z małżonkiem na podstawie umowy darowizny z dnia 27 marca 2006 r. nabyli od matki i ojca Wnioskodawczyni, do majątku wspólnego niezabudowaną nieruchomość składającą się z działki oznaczonej numerem 1 (grunty orne) o powierzchni 4.000 m2.

W dniu 24 maja 2016 r. umową darowizny sporządzoną w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni otrzymała całą wyżej wymienioną nieruchomość do swojego majątku osobistego.

W dniu 6 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni dokonała zamiany wyżej wymienionej nieruchomości przenosząc prawo własności wymienionej nieruchomości na swoją matkę, natomiast matka przeniosła na Wnioskodawczynię prawo własności niezabudowanej działki oznaczonej numerem 2 (grunty orne) o powierzchni 3.800 m2.

Zamiana wynikała z tego, że pierwotnie zamiarem matki Wnioskodawczyni, pani (…) było darowanie córce i zięciowi działki oznaczonej numerem 2, natomiast wskutek pomyłki darowizna obejmowała działkę 1. Pomyłka ta wyszła na jaw dopiero wtedy, gdy matka postanowiła w roku 2016 darować tą samą działkę wnukowi.

Wnioskodawczyni planuje w najbliższym czasie sprzedać działkę nr 2 na rzecz podmiotu gospodarczego, który planuje tam wybudować średniopowierzchniowy obiekt handlowy.

Działka nr 2 w dalszym ciągu pozostaje niezabudowana i nie były na niej prowadzone żadne prace budowlane.

Wnioskodawczyni w niewielkim rozmiarze prowadzi działalność gospodarczą – sprzedaż detaliczną wyrobów tekstylnych i z uwagi na wielkość obrotów korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług z art. 113 ust. 1 ustawy VAT – nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT.

Wnioskodawczyni nie wprowadzała ww. nieruchomości do ewidencji środków trwałych, a zatem nieruchomość ta stanowi majątek niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wartość sprzedaży nieruchomości może (łącznie ze sprzedażą prowadzoną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) przekroczyć kwotę 200.000 zł.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  przeniesienie przez matkę na rzecz Wnioskodawczyni prawa własności niezabudowanej działki oznaczonej numerem 2 nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT;
2.  czynność wymieniona w punkcie 1 została udokumentowana aktem notarialnym;
3.  działka nr 2 nigdy nie była i nie jest obecnie wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej;
4.  działka, która ma być przedmiotem sprzedaży była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię i jej najbliższą rodzinę wyłącznie na potrzeby własne; zgodnie z uproszczonym wypisem z rejestru gruntów, wydanym przez Starostę z dnia 24 października 2019 r. działka znajduje się na terenie oznaczonym jako grunty rolne;
5.  działka do czasu zawarcia z potencjalnym nabywcą przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży, tj. do dnia 13 listopada 2019 r. nie była przez Wnioskodawczynię udostępniana innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia, czy też innych tego rodzaju umów. Z chwilą zawarcia tej umowy Wnioskodawczyni zawarła z tym potencjalnym nabywcą umowę dzierżawy na okres trzech miesięcy za odpłatnością 50 zł miesięcznie, z której wynika, że w okresie od listopada 2019 r. do stycznia 2020 r. tenże potencjalny nabywca na działce wykonywał będzie badania gruntu niezbędne do prowadzenia później na tej działce inwestycji a po jej zakończeniu do prowadzenia działalności handlowej w wybudowanym przez tego nabywcę obiekcie handlowym;
6.  Wnioskodawczyni nigdy nie była i nie jest rolnikiem ryczałtowym;
7.  Wnioskodawczyni wykorzystywała przedmiotową działkę jedynie na własne potrzeby; produkty rolne z tej działki, które były pozyskiwane tylko z niewielkiej części powierzchni tej działki były konsumowane wyłącznie przeze Wnioskodawczynię i jej najbliższą rodzinę; nigdy też produkty te nie były sprzedawane, czy też przekazywane osobom trzecim;
8.  Wnioskodawczyni nie przygotowywała specjalnie ani też nie zlecała przygotowania działki do sprzedaży; sprzedaż ma nastąpić w takim samych stanie, w jakim działka została nabyta od jej matki. Zgodnie z powołaną wyżej przedwstępną warunkową umową sprzedaży z dnia 13 listopada 2019 r. o wszelkie zezwolenia, decyzje i warunki zabudowy planowanej przez potencjalnego nabywcę na przedmiotowej działce inwestycji występuje ten nabywca; z umowy tej wynika jednoznacznie, że wszystkie koszty związane z przygotowaniem inwestycji ponosi ten nabywca. Jednocześnie Wnioskodawczyni oświadcza, że nie podejmowała i nie podejmuje żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki. Z uwagi na to, że wszelkie czynności związane z wystąpieniami o uzyskanie warunków zabudowy, przekształcenia gruntów ornych w inne grunty, wnioskami i uzgodnieniami z osobami trzecimi wykonywane są przez potencjalnego nabywcę i na jego koszt, to Wnioskodawczyni nie jest znana ich wartość;
9.  Wnioskodawczyni nigdy nie ogłaszała w żadnych mediach ani też w biurach obrotu nieruchomościami zamiaru zbycia przedmiotowej działki; potencjalny nabywca sam wyraził zainteresowanie przedmiotową działką i tylko w swój znany sposób dotarł do Wnioskodawczyni z ofertą kupna tej działki;
10.  zgodnie ze złożonymi do ww. aktu notarialnego oświadczeniami i przedłożonymi dokumentami działka oznaczona numerem 2:
    1.  jest niezabudowana i nie prowadzono na niej żadnych prac budowlanych;
    2.  nie jest położona na obszarze rewitalizacji ani na obszarze Specjalnej Strefy Rewitalizacji, o których mowa w ustawie z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;
    3.  nie jest oznaczona jako las w ewidencji gruntów i budynków;
    4.  nie jest przeznaczona do zalesienia, określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy terenu;
    5.  nie jest lasem, objętym uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach;
    6.  zgodnie z zaświadczeniem wydanym przez Burmistrza z dnia 17 września 2019 r. nie jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;
    7.  posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej;
    8.  na dzień zawarcia ww. przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży w całości lub w części nie stanowi przedmiotu dzierżawy, użyczenia ani najmu;
    9.  wolna jest od wad fizycznych i prawnych;
    10.  nie stanowi gruntu pod śródlądowymi wodami stojącymi w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. – Prawo wodne, podlegającemu prawu pierwokupu;
    11.  nie jest położona na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o Specjalnych Strefach Ekonomicznych;
    12.  Wnioskodawczyni ponadto oświadczyła do tego aktu notarialnego, że nie prowadzi na przedmiotowej nieruchomości działalności gospodarczej ani rolniczej (nie była w ciągu ostatnich 5 (pięciu) latach oraz nie jest aktualnie wykorzystywana na cele działalności gospodarczej w tym rolniczej).
11.  w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie była dotychczas wydana decyzja o warunkach zabudowy; zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 8 oraz zgodnie z zapisem § 5 ww. przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży, cyt.: „Strony oświadczają, że zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży uzależnione jest od spełnienia następujących warunków: 1/ uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w 1 niniejszego aktu, składającej się z działki numer 2, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2, wraz z miejscami parkingowymi (\`(...)\`); 2/ uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania części nieruchomości opisanej w 1 niniejszego aktu, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki (\`(...)\`); 3/uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomości lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji kupującej Spółki (\`(...)\`)” itd. Jak z powyższego wynika, wszystkie starania związane z uzyskaniem konkretnych zgód, pozwoleń i decyzji i ponoszenie kosztów z tym związanych leżą po stronie potencjalnego nabywcy. Jeżeli zatem zgody, pozwolenia, decyzje itp. zostaną przez kupującego spełnione, to sprzedaż przedmiotowej działki nastąpi w takim stanie faktycznym i prawnym, który jest wymagany przez tego potencjalnego nabywcę;
12.  ponieważ działka do momentu sprzedaży nigdy nie była przedmiotem dzierżawy, najmu itp., ani też nie była na niej wykonywana działalność gospodarcza, a także nie stanowiła ona majątku, który wiązałby się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że także stosunek posiadania tej działki nie wiązał się ani z powstaniem obowiązku podatkowego w tym podatku ani też nie występowała jakakolwiek czynność związana ze zwolnieniem od podatku od towarów i usług; to, czy po sprzedaży działki potencjalnemu nabywcy, działka ta i posadowione na niej w wyniku prowadzonej przez nabywcę inwestycji obiekty będą służyły działalności opodatkowanej, nie jest Wnioskodawczyni wiadome;
13.  Wnioskodawczyni przy nabyciu przedmiotowej działki nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego; działka ta została nabyta poza obrotem gospodarczym od matki Wnioskodawczyni;
14.  Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na cele prywatne, niezwiązane z działalnością gospodarczą;
15.  na moment sprzedaży działka będzie w dalszym ciągu nieruchomością niezabudowaną; inwestycja będzie prowadzona przez nabywcę dopiero po przeniesieniu własności nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy – mimo tego, że przeznaczona do sprzedaży nieruchomość nie jest związana z działalnością gospodarczą – jej sprzedaż może spowodować utratę zwolnienia w związku z art. 113 ust. 5 ustawy VAT, a tym samym konieczność zarejestrowania się Wnioskodawczyni jako podatnik VAT i rozliczania się począwszy od planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości jak każdy podatnik VAT czynny?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa o podatku od towarów i usług reguluje wszystkie zachowania podatników, którzy wykonują działalność gospodarczą i które to działania związane są ściśle z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tezę tą potwierdzają postanowienia przepisów art. 15 i 17 ustawy VAT.

W związku z tym Wnioskodawczyni – skoro nie nabyła przedmiotowej nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ani też tej nieruchomości nie wykorzystywała i niewykorzystuje do jej prowadzenia, a tym samym nieruchomość przez cały czas znajduje się w majątku odrębnym od prowadzonej działalności gospodarczej, to sprzedaż tej nieruchomości nie będzie miała wpływu na utratę zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy VAT i konieczność zarejestrowania się w związku z art. 113 ust. 5 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni posiada prawo własności niezabudowanej działki oznaczonej numerem 2 (grunty orne) o powierzchni 3.800 m2. Działkę tę otrzymała od swojej matki. Wnioskodawczyni planuje w najbliższym czasie sprzedać działkę nr 2 na rzecz podmiotu gospodarczego, który planuje tam wybudować średniopowierzchniowy obiekt handlowy. Działka nr 2 w dalszym ciągu pozostaje niezabudowana i nie były na niej prowadzone żadne prace budowlane.

Wnioskodawczyni w niewielkim rozmiarze prowadzi działalność gospodarczą – sprzedaż detaliczną wyrobów tekstylnych (PKD 47.82.Z) i z uwagi na wielkość obrotów korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług z art. 113 ust. 1 ustawy – nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT.

Wartość sprzedaży nieruchomości może (łącznie ze sprzedażą prowadzoną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) przekroczyć kwotę 200.000 zł.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że przeniesienie przez matkę na rzecz Wnioskodawczyni prawa własności niezabudowanej działki oznaczonej numerem 2 nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Czynność powyższa została udokumentowana aktem notarialnym. Działka nr 2 nigdy nie była i nie jest obecnie wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Działka, która ma być przedmiotem sprzedaży była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię i jej najbliższą rodzinę wyłącznie na potrzeby własne; zgodnie z uproszczonym wypisem z rejestru gruntów, wydanym przez Starostę działka znajduje się na terenie oznaczonym jako grunty rolne.

Działka do czasu zawarcia z potencjalnym nabywcą przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży, tj. do dnia 13 listopada 2019 r. (akt notarialny) nie była przez Wnioskodawczynię udostępniana innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia, czy też innych tego rodzaju umów. Z chwilą zawarcia tej umowy Wnioskodawczyni zawarła z tym potencjalnym nabywcą umowę dzierżawy na okres trzech miesięcy za odpłatnością 50 zł miesięcznie, z której wynika, że w okresie od listopada 2019 r. do stycznia 2020 r. tenże potencjalny nabywca na działce wykonywał będzie badania gruntu niezbędne do prowadzenia później na tej działce inwestycji a po jej zakończeniu do prowadzenia działalności handlowej w wybudowanym przez tego nabywcę obiekcie handlowym. Wnioskodawczyni nigdy nie była i nie jest rolnikiem ryczałtowym. Wnioskodawczyni nie przygotowywała specjalnie ani też nie zlecała przygotowania działki do sprzedaży; sprzedaż ma nastąpić w takim samych stanie, w jakim działka została nabyta od jej matki. Zgodnie z powołaną wyżej przedwstępną warunkową umową sprzedaży z dnia 13 listopada 2019 r. o wszelkie zezwolenia, decyzje i warunki zabudowy planowanej przez potencjalnego nabywcę na przedmiotowej działce inwestycji występuje ten nabywca; z umowy tej wynika jednoznacznie, że wszystkie koszty związane z przygotowaniem inwestycji ponosi ten nabywca. Jednocześnie Wnioskodawczyni oświadcza, że nie podejmowała i nie podejmuje żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki. Z uwagi na to, że wszelkie czynności związane z wystąpieniami o uzyskanie warunków zabudowy, przekształcenia gruntów ornych w inne grunty, wnioskami i uzgodnieniami z osobami trzecimi wykonywane są przez potencjalnego nabywcę i na jego koszt, to Wnioskodawczyni nie jest znana ich wartość. Wnioskodawczyni nigdy nie ogłaszała w żadnych mediach ani też w biurach obrotu nieruchomościami zamiaru zbycia przedmiotowej działki; potencjalny nabywca sam wyraził zainteresowanie przedmiotową działką i tylko w swój znany sposób dotarł do Wnioskodawczyni z ofertą kupna tej działki.

W odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie była dotychczas wydana decyzja o warunkach zabudowy; zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 8 oraz zgodnie z zapisem § 5 ww. przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży, cyt.: „Strony oświadczają, że zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży uzależnione jest od spełnienia następujących warunków:

1/ uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w 1 niniejszego aktu, składającej się z działki numer 2, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2, wraz z miejscami parkingowymi (\`(...)\`);

2/ uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania części nieruchomości opisanej w 1 niniejszego aktu, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki (\`(...)\`);

3/ uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomości lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji kupującej Spółki (\`(...)\`)” itd.

Jak z powyższego wynika, wszystkie starania związane z uzyskaniem konkretnych zgód, pozwoleń i decyzji i ponoszenie kosztów z tym związanych leżą po stronie potencjalnego nabywcy. Jeżeli zatem zgody, pozwolenia, decyzje itp. zostaną przez kupującego spełnione, to sprzedaż przedmiotowej działki nastąpi w takim stanie faktycznym i prawnym, który jest wymagany przez tego potencjalnego nabywcę.

Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na cele prywatne, niezwiązane z działalnością gospodarczą. Na moment sprzedaży działka będzie w dalszym ciągu nieruchomością niezabudowaną; inwestycja będzie prowadzona przez nabywcę dopiero po przeniesieniu własności nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii, czy – mimo tego, że przeznaczona do sprzedaży nieruchomość nie jest związana z działalnością gospodarczą – jej sprzedaż może spowodować utratę zwolnienia w związku z art. 113 ust. 5 ustawy, a tym samym konieczność zarejestrowania się Wnioskodawczyni jako podatnik VAT i rozliczania się począwszy od planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości jak każdy podatnik VAT czynny.

W związku z tak zadanym pytaniem, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy Wnioskodawczyni z tytułu sprzedaży działki nr 2 będzie występowała jako podatnik w rozumieniu ustawy, a tym samym czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Jak wskazała Wnioskodawczyni z chwilą zawarcia przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży w dniu 13 listopada 2019 r. zawarła ona także z potencjalnym nabywcą umowę dzierżawy na okres 3 miesięcy z której wynika, że w okresie od listopada 2019 r. do stycznia 2020 r. tenże potencjalny nabywca na działce wykonywał będzie badania gruntu niezbędne do prowadzenia później na tej działce inwestycji a po jej zakończeniu do prowadzenia działalności handlowej w wybudowanym przez tego nabywcę obiekcie handlowym.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę, w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro przedmiotowa nieruchomość została wydzierżawiona na podstawie zawartej umowy, to de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak oświadczyła Wnioskodawczyni zgodnie z podpisaną przedwstępną warunkową umową sprzedaży z dnia 13 listopada 2019 r. o wszelkie zezwolenia, decyzje i warunki zabudowy planowanej przez potencjalnego nabywcę na przedmiotowej działce inwestycji występuje ten nabywca. Ponadto z umowy tej wynika jednoznacznie, że wszystkie koszty związane z przygotowaniem inwestycji ponosi ten nabywca.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe informacje stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni zawierając umowę przedwstępną, w której określono ww. warunki, wyraziła zgodę na podejmowanie przez przyszłego nabywcę ww. działań dotyczących działki będącej przedmiotem sprzedaży.

W związku z powyższym, mając na uwadze przepis art. 96 Kodeksu cywilnego stwierdzić należy, że przyszły nabywca był umocowany do działania w cudzym imieniu (tutaj Wnioskodawczyni) do wykonywania określonych czynności polegających na uzyskaniu wszelkich zezwoleń, decyzji i warunków zabudowy dotyczących planowanej przez tego nabywcę na przedmiotowej działce inwestycji.

Wobec powyższego, czynności wykonane przez nabywcę wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni, co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmuje Ona pewne działania w sposób zorganizowany.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż działki nr 2 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowała działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C 180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W analizowanej sprawie działka mająca być przedmiotem sprzedaży była udostępniana w ramach umowy dzierżawy, czyli była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Ponadto nabywca – jak to już wyżej dowiedziono – działał w imieniu Wnioskodawczyni w celu pozyskania wszystkich zezwoleń oraz decyzji potrzebnych do realizacji inwestycji.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy działki nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem należy stwierdzić, że do transakcji sprzedaży nieruchomości będą miały zastosowania przepisy ustawy.

W następnej kolejności należy ustalić w jakiej wysokości Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie jednak do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przedmiotowe zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich, opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Jak wynika z wniosku w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie była dotychczas wydana decyzja o warunkach zabudowy. Jednakże zgodnie z zapisem § 5 przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży, cyt.: „Strony oświadczają, że zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży uzależnione jest od spełnienia następujących warunków:

1/ uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości opisanej w 1 niniejszego aktu, składającej się z działki numer 2, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2, wraz z miejscami parkingowymi (\`(...)\`);

2/ uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania części nieruchomości opisanej w 1 niniejszego aktu, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki (\`(...)\`);

3/ uzyskania przez kupującą Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomości lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji kupującej Spółki (\`(...)\`)” itd.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że jeżeli zgody, pozwolenia, decyzje itp. zostaną przez kupującego spełnione, to sprzedaż przedmiotowej działki nastąpi w takim stanie faktycznym i prawnym, który jest wymagany przez tego potencjalnego nabywcę.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe informacje należy stwierdzić, że na moment sprzedaży dla działki nr 2 zostanie wydana prawomocna, ostateczna i wykonalna decyzja o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym działka nr 2 będzie stanowić teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, jej sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu gruntu wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z wniosku przeniesienie przez matkę na rzecz Wnioskodawczyni prawa własności niezabudowanej działki oznaczonej numerem 2 nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Czynność powyższa została udokumentowana aktem notarialnym.

Mając na uwadze powyższą informację, stwierdzić należy, że przy nabyciu ww. działki nie wystąpił podatek, który by podlegał odliczeniu. Tym samym nie jest spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Reasumując wyżej przedstawione wyjaśnienia przeprowadzone na tle obowiązujących przepisów prawa oraz przywołanego orzeczenia NSA, należy stwierdzić, że czynność sprzedaży działki nr 2 nie podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z uwagi na stwierdzony brak występowania w sprawie na uprzednim etapie obrotu podatku naliczonego (z uwagi, że nabycie tej działki nie podlegało podatkowi VAT), który mógłby obecnie, tj. z tytułu sprzedaży działki przez sprzedającego ulec odliczeniu. Zatem, sprzedaż przedmiotowej działki nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1 – art. 113 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
    6.  następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:
        *   preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
        *   komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
        *   urządzeń elektrycznych i nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (PKWiU 27),
        *   maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),
    7.  hurtowych i detalicznych części do:
        *   pojazdów samochodowych (PKWiU 45.3),
        *   motocykli (PKWiU 45.4);
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
    4.  ściągania długów, w tym factoringu;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Skoro w opisanej sprawie przedmiotem dostawy będzie – jak rozstrzygnięto powyżej – teren budowlany, to Wnioskodawczyni nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku również na podstawie art. 113 ust. 1 w związku z ust. 5 ustawy, ponieważ zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, do podatników dokonujących dostawy terenów budowlanych, zwolnienie to nie ma zastosowania.

Jednocześnie wskazuje się, że utrata przez Wnioskodawczynię zwolnienia nie wynika z art. 113 ust. 5 ustawy, tj. z uwagi na przekroczenie z tytułu sprzedaży kwoty 200.000 zł. W analizowanej sytuacji – jak wskazano powyżej – utrata zwolnienia występuje z uwagi na przedmiot sprzedaży jakim jest działka stanowiąca teren budowlany, na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dla transakcji sprzedaży nieruchomości nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wnioskodawczyni nie będzie mogła również skorzystać ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 113 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości (działki nr 2) – zgodnie z art. 41 ust. 1, w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z kolei zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Zgodnie z art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni – do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1.  przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;
2.  przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;
3.  przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;
4.  przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Natomiast na mocy art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Biorąc powyższe przepisy pod uwagę w powiązaniu powyższego rozstrzygnięcia należy stwierdzić, że w związku ze sprzedażą działki nr 2 Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zarejestrowania się jako podatnik VAT i rozliczania się jako podatnik VAT czynny.

Reasumując, sprzedaż nieruchomości (działki nr 2) spowoduje utratę zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z uwagi na brzmienie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, a tym samym konieczność zarejestrowania się Wnioskodawczyni jako podatnik VAT i rozliczania się począwszy od planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości jak każdy podatnik VAT czynny.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni zostało uznane za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.