Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.571.2020.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-30
Teza: Odpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości nabytej w spadku – kwestia powstania obowiązków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatek-podatek od spadków i darowizn; przychód-źródła przychodu; spadek; spadkobiercy; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni - przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2020 r. (data wpływu 2 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   **jest prawidłowe** w części, w jakiej stwierdza Wnioskodawczyni, że zniesienie współwłasności nieruchomości nie powoduje po Jej stronie obowiązków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   **jest nieprawidłowe** w części, w jakiej uzasadnia Wnioskodawczyni to twierdzenie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W kwietniu 2020 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, posiadający ½ udziałów w Spółce cywilnej „X”. Zgodnie z umową Spółki cywilnej zawartej w 1992 r. każdy ze wspólników posiada ½ udziałów w zyskach i stratach. W umowie brakowało informacji, co w przypadku śmierci jednego ze wspólników. W 1996 r. wspólnicy zakupili (jako osoby fizyczne) nieruchomość, którą wykorzystywali do celów prowadzenia działalności. Nieruchomość stanowiła majątek osobisty zmarłego. Nieruchomość nigdy nie była wprowadzona do ewidencji działalności Spółki (nie stanowiła majątku Spółki) i pozostawała jako własność osób fizycznych - wspólników w udziale ½ dla każdego ze wspólników.

Spadkobiercy (Wnioskodawczyni oraz córka i syn) wystąpili do wspólnika Spółki o spłatę udziałów, przedstawiając akt dziedziczenia z dnia 4 maja 2020 r.

W skład spłaty udziałów Wnioskodawczyni wchodzi:

*   rozliczenie majątku Spółki w udziale 4/6 dla Wnioskodawczyni,

*   zniesienie współwłasności nieruchomości (sprzedaż w udziale 1/3 dla Wnioskodawczyni w kwocie 33 334 zł).

Wartość nieruchomości to 200 000 zł. Kwota spłaty nieruchomości to 100 000 zł. Wspólnik zmarłego skorzystał z prawa spłaty udziałów zmarłego.

W dniu 17 czerwca 2020 r. aktem notarialnym … dokonano zniesienia współwłasności nieruchomości, która przypadła w całości jednemu wspólnikowi ze spłatą spadkobierców zmarłego wspólnika.

Spadkobiercy (w tym Wnioskodawczyni) uzyskali zaświadczenie od Naczelnika Urzędu Skarbowego w … (składając zeznanie SD-Z2), że wyżej wymienione elementy Spółki (spłata majątku oraz ww. nieruchomość) nie podlega podatkowi od spadków i darowizn.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód Wnioskodawczyni z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przy zniesieniu współwłasności nieruchomości (sprzedaż) nie jest Ona zobowiązana do opłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż uzyskana nieruchomość została przyjęta w formie spadku po zmarłym i w tym przypadku stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Udział w spadku zmarłego oraz udział w ww. nieruchomości ma charakter majątkowy i jest dziedziczony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest prawidłowe** w części, w jakiej stwierdza Wnioskodawczyni, że zniesienie współwłasności nieruchomości nie powoduje po Jej stronie obowiązków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   **jest nieprawidłowe** w części, w jakiej uzasadnia Wnioskodawczyni to twierdzenie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1425, z późn. zm.) reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym:

*   dochodów osób fizycznych (art. 1 ww. ustawy);

*   dochodów przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (art. 1a w zw. z art. 5a pkt 43 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jej przepisów nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. To wyłączenie dotyczy sytuacji, w której są spełnione dwa warunki:

1.  podatnik uzyskał przychód;
2.  przychód ten podlega przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 r., poz. 1813), podatkowi temu podlega m.in. nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia.

Obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych (art. 5 ustawy). Ustawa przewiduje przy tym szereg zwolnień podatkowych, więc samo podleganie jej przepisom i powstanie obowiązku podatkowego nie musi oznaczać konieczności zapłaty podatku.

W przypadku spadku „przychodem”, który może podlegać przepisom o podatku od spadków i darowizn, jest przysporzenie majątkowe, jakie uzyskał spadkobierca w wyniku nieodpłatnego nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych (tj. wartość przypadającego na niego majątku spadkowego). Jeżeli nabycie to jest dokonane w warunkach określonych w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podlega przepisom o podatku od spadków i darowizn. Aby nie doszło do podwójnego opodatkowania takiego przychodu po stronie spadkobiercy, tj.:

*   raz podatkiem od spadków i darowizn jako spadku,

*   drugi raz podatkiem dochodowym od osób fizycznych – jako nieodpłatnego nabycia rzeczy lub prawa (art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 2 ust. 1 pkt 3.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni uczestniczyła w zniesieniu współwłasności nieruchomości, udziały w której nabyła w drodze spadkobrania, w wyniku działu spadku. Samo nabycie praw do nieruchomości – jako elementu majątku spadkowego – generowało przychód Wnioskodawczyni podlegający przepisom o podatku od spadków i darowizn. Przychód ten (przychód, który wynikał z nabycia spadku) nie podlegał zatem przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na art. 2 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Późniejsze odpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości to jednak czynność inna niż spadkobranie. Uzyskane w jej wyniku przychody nie są „przychodami podlegającymi przepisom o podatku od spadków i darowizn”. Nie ma zatem podstaw, żeby nie stosować do tej sytuacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza tzw. zasadę powszechności opodatkowania. Regułą jest, że każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną podlega opodatkowaniu. Sytuacja, gdy dochód opodatkowaniu nie podlega jest wyjątkiem.

Wyjątki od omawianej zasady dotyczą:

*   dochodów, które zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako zwolnione z podatku oraz

*   dochodów, od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanego na podstawie art. 22 ustawy Ordynacja podatkowa (rozporządzenie takie może być wydane w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników).

Kiedy ustawodawca tworzył system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą wynikać z różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. System ich opodatkowania uwzględnia specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.

Dochodem ze źródła przychodów – jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej – jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 9 ust. 2).

„Przychody” zostały ogólnie określone w art. 11 ust. 1 ustawy – są nimi otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f.

Rodzaje źródeł przychodów zostały wymienione w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odrębnym źródłem przychodów jest czynność odpłatnego zbycia nieruchomości lub określonych praw do nieruchomości, pod warunkiem, że:

1.  nie jest dokonywana w wykonywaniu działalności gospodarczej (gdyby zbycie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej, przychody należało by zaliczyć do źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) oraz
2.  następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – w przypadku nieruchomości i praw do nieruchomości.

Jeśli odpłatne zbycie (które nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej) jest dokonywane po upływie wskazanego 5-letniego terminu, nie stanowi źródła przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, zbycie takie nie wiąże się z powstaniem obowiązków podatkowych w tym podatku po stronie zbywającego.

Co istotne, zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), które zostały nabyte w drodze spadku, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Przez „odpłatne zbycie”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, należy przy tym rozumieć przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych do nieruchomości w zamian za świadczenie majątkowe ze strony nabywcy. W tym pojęciu mieści się także zniesienie współwłasności, które polega na przyznaniu nieruchomości jednemu ze współwłaścicieli w zamian za spłatę pieniężną na rzecz pozostałych współwłaścicieli.

Okoliczności sprawy Wnioskodawczyni wskazują, że odpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości nie miało charakteru zbycia udziału w nieruchomości w ramach wykonywania działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię.

W analizowanym przypadku:

*   Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości w drodze spadku po mężu;

*   mąż Wnioskodawczyni kupił udział w nieruchomości w 1996 r.;

*   mąż Wnioskodawczyni nabył udział w nieruchomości do swojego majątku (nie był to element majątku wspólnego wspólników Spółki cywilnej).

Zniesienie współwłasności nieruchomości (odpłatne zbycie udziału w nieruchomości) miało miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości przez męża Wnioskodawczyni (minęło 5 lat, licząc od końca 1996 r.). Oznacza to, że opisane zniesienie współwłasności nieruchomości nie jest dla Wnioskodawczyni źródłem przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawczyni nie ma zatem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z odpłatnym zniesieniem współwłasności nieruchomości. Nie wynika to jednak – jak błędnie wskazała Wnioskodawczyni – z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale z art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 tej ustawy.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym, wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie dotyczy pozostałych spadkobierców.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.