Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.54.2020.2.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-05
Teza: skutki podatkowe sprzedaży części nieruchomości niewykorzystywanej w działalności gospodarczej, skutki podatkowe sprzedaży części nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: budynek; działalność-działalność gospodarcza; działki; grunty; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą z 2 marca 2020 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 marca 2020 r. (data wpływu 23 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości niewykorzystywanej w działalności gospodarczej **– jest prawidłowe,**

*   skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.54.2020.1.ISL, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 marca 2020 r. (data doręczenia 17 marca 2020 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła powyższy wniosek pismem z dnia 21 marca 2020 r. (data wpływu 23 marca 2020 r.), które złożyła osobiście.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 21 lutego 1994 r. Wnioskodawczyni na podstawie darowizny zawartej w formie aktu notarialnego, nabyła od swoich rodziców (\`(...)\`) i (\`(...)\`) nieruchomość objętą KW nr (\`(...)\`) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), składającą się z działki gruntowej o nr (\`(...)\`) - dalej: działka X, o powierzchni 1 477 ha, położoną w miejscowości (\`(...)\`). Na nieruchomości tej rozpoczęta była budowa budynku mieszkalnego. Budynek ten następnie został wykończony i oddany do użytku (PKOB: 1110 dom mieszkalny w gospodarstwie rolnym), a grunt stanowiący działkę wykorzystywany był i nadal jest pod uprawę rolną. Na ww. działce w kolejnych latach powstał również garaż i wiata na sprzęty rolnicze.

W dniu 25 lipca 2000 r. matka Wnioskodawczyni – (\`(...)\`) - darowała Jej niezabudowaną działkę gruntową o nr (\`(...)\`) - dalej: działka Y, o pow. 3 882 m2, położoną w miejscowości (\`(...)\`), która leży w bezpośrednim sąsiedztwie działki o nr działki X. Działka ta od wejścia w posiadanie Wnioskodawczyni była i jest nadal wykorzystywana pod uprawę rolną.

W okresie od 15 maja 1995 r. do 31 stycznia 2015 r. w części budynku mieszkalnego (parter), położonego na działce X, Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą „wypożyczanie sal i pomieszczeń”, później również „organizowanie imprez kulturalnych”. Do celów działalności gospodarczej wykorzystywany był tylko parter, gdzie znajduje się sala weselna, kuchnia i toalety. Przed 15 maja 1995 r. parter budynku był wykorzystywany jako garaż wewnątrz budynku mieszkalnego. Po 31 stycznia 2015 r. parter budynku sala - stoi bezużytecznie. Pozostała część budynku, inna niż parter, piętro i poddasze była i jest częścią mieszkalną. Składa się z kuchni, 2 łazienek i 5 pokoi.

W latach 2002-2014 - 900 m2 działki X wykorzystywane było przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności - jako korty tenisowe. Grunt ten nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Część ww. budynku mieszkalnego - parter, który był wykorzystywany do celów działalności gospodarczej został wprowadzony do ewidencji środków trwałych 30 czerwca 1995 r., a odpisy były dokonywane od 1 lipca 1995 r. Od 1 lipca 1995 r. do 31 grudnia 1996 r. była to powierzchnia 122 m2 z ogólnej powierzchni całego budynku 276 m2. Od 1 stycznia 1997 r. do 31 grudnia 2014 r. była to powierzchnia 184 m2 z ogólnej powierzchni całego budynku 340 m2. Ostatni odpis amortyzacyjny dokonany był 31 grudnia 2014 r.

Od 1 stycznia 2015 r. ww. część budynku została wykreślona z ewidencji środków trwałych. Budynek ten był amortyzowany na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych. Działalność gospodarcza Wnioskodawczyni w całym okresie jej prowadzenia opodatkowana była na zasadach ogólnych. Formą prowadzenia ewidencji była podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Wnioskodawczyni w 1995 r. przyjęła jako wartość początkową pomieszczeń w budynku mieszkalnym przeznaczonym na działalność gospodarczą kwotę 120 468 90 zł, tj. jako iloczyn liczby metrów powierzchni użytkowej przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej w 1995 r. było 122 m2 razy kwota 987 zł, tj. wartość rynkowa jednego m2 – na podstawie § 4 ust. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych.

W 1997 r. było to odpowiednio 184 m2 wykorzystywanej powierzchni użytkowej razy 988 zł, co dało kwotę łączną 181 792 00 zł na podstawie § 6 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r., w sprawie amortyzacji środków trwałych. Tak było do końca dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Amortyzację prowadzono w sposób uproszczony. Do 31 grudnia 2014 r. łącznie dokonano odpisu amortyzacyjnego na kwotę 51 794 32 zł. Ten środek trwały nie był ulepszany, nie było dokonywanych odliczeń z tytułu jego remontów. Grunt (działka X), na której znajduje się ww. budynek mieszkalny nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

W najbliższym czasie Wnioskodawczyni planuje dokonać sprzedaży wydzielonej części nieruchomości składającej się z części działek X i Y o łącznej powierzchni od 6 600 m2 do 6 800 m2 położonej w miejscowości (\`(...)\`), z posadowionym na działce X budynkiem mieszkalnym oznaczonym nr (\`(...)\`) przy ulicy (\`(...)\`) w (\`(...)\`) o powierzchni użytkowej 340 m2. Wnioskodawczyni wskazała także, że przedmiot wniosku objęty pytaniem Nr 2 dotyczy planowanej sprzedaży wydzielonej części działek X i Y o łącznej powierzchni (do sprzedaży) od 6 600 m2 do max 6 800 m2, położonej w miejscowości (\`(...)\`) z posadowionym na działce X budynkiem mieszkalnym o nr (\`(...)\`).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku odpłatnej sprzedaży części nieruchomości przez Wnioskodawczynię, do przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości wraz z budynkiem mieszkalnym, w części odpowiadającej wartości tej części budynku mieszkalnego (niewykorzystywanego na cele działalności gospodarczej), o którym mowa w opisie stanu faktycznego, ma zastosowanie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie jest źródłem przychodu zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje ono w ramach działalności gospodarczej oraz następuje ono po upływie pięciu lat, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie?
2.  Czy w przypadku dokonania przez Wnioskodawczynię odpłatnego zbycia nieruchomości (budynku), dochodem podatnika podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – będzie różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (w części wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej), a wynikającą ze wskazanej w ewidencji środków trwałych wartości początkowej środka trwałego, wykorzystywanej na cele działalności gospodarczej, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad 1)

W myśl art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarcza oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

O tym, jaki składnik majątku może stanowić środek trwały, decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to również sytuacji, w której składniki te przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Natomiast przychody ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej także w sytuacji, gdy podlegały one wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, część budynku przez cały czas swojego istnienia pełni wyłącznie funkcję mieszkaniową, a wydatki związane z jego wzniesieniem i eksploatacją nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu w działalności gospodarczej podatnika. W związku z tym brak jest podstaw do przyjęcia, że zbycie tej części nieruchomości następuje w ramach działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie nieruchomości należy traktować jako zbycie części nieruchomości w rozumieniu powołanego powyżej przepisu. Ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani akty pokrewne, jak również kodeks cywilny, nie zawierają definicji pojęcia „część nieruchomości”, zatem terminowi temu nadać należy znaczenie, jakie posiada on w języku potocznym. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN), część to jeden z elementów, na które dzieli się jakaś całość lub przedmiot stanowiący jakiś dający się samodzielnie wyodrębnić element większej całości.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawczyni, dla możliwości zastosowania przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma znaczenia fakt, że część budynku wykorzystywana na cele prowadzenia działalności gospodarczej (budynek składa się z trzech kondygnacji, tj. parteru, pierwszego pietra i poddasza, do celów działalności gospodarczej wykorzystywany był tylko parter, gdzie znajduje się sala balowa, kuchnia i toalety, na piętrze i na poddaszu są pomieszczenia mieszkalne) nie jest wydzielony w sensie prawnym (nie ma urządzonej odrębnej księgi wieczystej). Część ta w postaci parteru budynku, jako element większej całości (nieruchomości) daje się wyodrębnić w sensie fizycznym, administracyjnoprawnym oraz w sensie funkcjonalnym (służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych podatnika). A zatem parter budynku spełnia przesłanki do potraktowania go jako dający się wyodrębnić element większej całości, tj. jako część nieruchomości, o której mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia się pojęcia „część nieruchomości” (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz „lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość” (art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Fakt ten, zdaniem Wnioskodawczyni, wskazuje na odrębne traktowanie sprzedaży lokalu wykorzystywanego w działalności gospodarczej i lokalu, który w działalności wykorzystywany nie był. Wskazuje na to użycie przez ustawodawcę odmiennych sformułowań „część nieruchomości” w odniesieniu do sprzedaży lokalu poza działalnością gospodarczą i „lokal stanowiący odrębną nieruchomość” w odniesieniu do lokalu wykorzystywanego w działalności. Gdyby intencją ustawodawcy było, aby tylko sprzedaż lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość (posiadającego odrębną księgę wieczystą) korzystała ze zwolnienia z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to użyłby on w tym przepisie sformułowania jak w art. 10 ust. 3 ww. ustawy. Tymczasem, jak wskazano powyżej, w odniesieniu do lokali niewykorzystywanych w działalności gospodarczej, stosuje się sformułowanie „część nieruchomości”, nie wskazując jednocześnie kryteriów, ani stopnia jej wyodrębnienia. W ocenie podatnika, takie sformułowanie przepisów pozwala przyjąć, że przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego, częściowo wykorzystywanego do celów prowadzenia działalności gospodarczej, w części odpowiadającej wartości lokalu mieszkalnego, dającego wydzielić się z większej całości (budynku) w sensie fizycznym, funkcjonalnym i administracyjnoprawnym, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 2)

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 dokonanych od tych środków i wartości.

Stanowisko w podobnej sprawie prezentuje: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2010 r., Nr IPPB1/415-241/10-2/ES, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 stycznia 2015 r., Nr IBPBI/1/415-1336/14/SS, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2016 r., Nr ITPBI/4511-136/16/HD. Dyrektor w powołanych interpretacjach podkreśla, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości, nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

*   przychodu z odpłatnego zbycia,

*   wartości początkowej środka trwałego,

*   sumy odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 (tj. środków trwałych) wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazana w ewidencji środków trwałych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków trwałych. Wobec powyższego, dochód ze sprzedaży środków trwałych ustalić należy w oparciu o przepis art. 24 ust. 2 ww. ustawy.

Stosownie zaś do przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym, przychodem z działalności są również przychody z odpłatnego zbycia składników będących środkami trwałymi (\`(...)\`) podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych (\`(...)\`) wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (\`(...)\`) z zastrzeżeniem ust 2c; przy określeniu wysokości przychodów, przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym, podstawą naliczenia odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych. Przepisy art. 22 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi zaś, że za wartość początkowa środków trwałych z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, dochodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a wynikającą z ewidencji środków trwałych wartością początkową środka trwałego, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości niewykorzystywanej w działalności gospodarczej **– jest prawidłowe,**

*   skutków podatkowych sprzedaży części nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej **– jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie stosuje do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-wykorzystywanych na potrzeby związane działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 24 ust. 2 pkt 1 (zdanie drugie) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Zauważyć należy, że w świetle cytowanych powyżej przepisów, przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to również sytuacji, w której składniki te przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Przychody ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej także w sytuacji, gdy podlegały one wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie istotnym jest zatem, czy zbywana nieruchomość jest nieruchomością mieszkalną, czy też niemieszkalną.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budynku mieszkalnego, należy odwołać się w tym przypadku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.). Jak wynika z pkt 2 objaśnień wstępnych PKOB, stanowiącej załącznik do ww. rozporządzenia - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa (50%) całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Przy czym część „mieszkalna” budynku, tj. wykorzystywana dla celów mieszkalnych obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Jeżeli zatem, przedmiotem odpłatnego zbycia jest budynek mieszkalny, jego część lub udział w takim budynku, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu, grunt lub udział w gruncie albo prawo użytkowania wieczystego gruntu lub udział w takim prawie, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub udział w takim prawie oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie, to wówczas przychody uzyskane z tej sprzedaży nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 21 lutego 1994 r. Wnioskodawczyni na podstawie darowizny zawartej w formie aktu notarialnego nabyła od swoich rodziców nieruchomość, składającą się z działki gruntowej X o powierzchni 1 477 ha. Na nieruchomości tej rozpoczęta była budowa budynku mieszkalnego. Budynek ten następnie został wykończony i oddany do użytku - (PKOB: 1110 dom mieszkalny w gospodarstwie rolnym), a grunt stanowiący działkę wykorzystywany był i nadal jest pod uprawę rolną. Na ww. działce w kolejnych latach powstał również garaż i wiata na sprzęty rolnicze. W dniu 25 lipca 2000 r. matka Wnioskodawczyni darowała Jej niezabudowaną działkę gruntową Y, o pow. 3 882 m2, która leży w bezpośrednim sąsiedztwie działki X. Działka ta od wejścia w posiadanie Wnioskodawczyni była i jest nadal wykorzystywana pod uprawę rolną. W okresie od 15 maja 1995 r. do 31 stycznia 2015 r. w części budynku mieszkalnego (tj. parter), położonego na działce X, Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą. Do celów działalności gospodarczej wykorzystywany był tylko parter tego budynku. Po 31 stycznia 2015 r. parter budynku stoi bezużytecznie. Pozostała część budynku, była i jest częścią mieszkalną. Składa się z kuchni, 2 łazienek i 5 pokoi. W latach 1995 - 1996 do działalności gospodarczej była wykorzystywana część budynku mieszkalnego o powierzchni 122 m2 z ogólnej powierzchni całego budynku 276 m2. Od 1997 r. do 2014 r. była to powierzchnia 184 m2, z ogólnej powierzchni całego budynku 340 m2. W latach 2002-2014 - 900 m2 działki X wykorzystywane było przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności - jako korty tenisowe. Grunt (działka X), na której znajduje się ww. budynek mieszkalny, nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. W najbliższym czasie Wnioskodawczyni planuje dokonać sprzedaży wydzielonej części nieruchomości składającej się z części działek X i Y o łącznej powierzchni od 6 600 m2 do 6 800 m2, z posadowionym na działce X budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 340 m2.

W odniesieniu do skutków podatkowych planowanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży wydzielonej części nieruchomości składającej się z części działek nr X i Y wraz z posadowionym na działce X budynkiem mieszkalnym, w części, która nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej – nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tych nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawczyni uznano w tej części za prawidłowe, pomimo że odpłatne zbycie wydzielonej części nieruchomości składającej się z części działek X i Y wraz z posadowionym na działce X budynkiem mieszkalnym, w części niewykorzystywanej w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej, nie będzie korzystało, jak wskazała Wnioskodawczyni, ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, jak wyżej wskazano, że zbycie to nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie/wybudowanie nieruchomości.

W odniesieniu natomiast do skutków podatkowych planowanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży wydzielonej części nieruchomości, składającej się z części działek gruntowych X i Y wraz z posadowionym na działce X budynkiem mieszkalnym, w części odpowiadającej wartości części nieruchomości działki X oraz budynku mieszkalnego, która była wykorzystywana w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej, stwierdzić należy, że sprzedaż budynku wraz ze związanym z nim gruntem nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawczyni przychodu z działalności gospodarczej, z uwagi na mieszkalny charakter tego budynku. Jak bowiem wynika z treści art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku oraz gruntu lub udziału w gruncie związanych z tym budynkiem nie skutkuje powstaniem przychodu z działalności gospodarczej. W tej sytuacji, skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości należy ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazano na wstępie, w przypadku sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym przychód ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy powstaje wtedy, gdy jej odpłatne zbycie następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto lub wybudowano. Tym samym, dla ustalenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości wskazanej we wniosku istotne znaczenie ma data jej nabycia. Planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż ww. nieruchomości nastąpi po upływie pięcioletniego okresu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia gruntu i wybudowania na nim budynku mieszkalnego, zatem nie będzie ona stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego w związku z taką sprzedażą.

W świetle powyższego, za nieprawidłowe należy uznać w tej części stanowisko Wnioskodawczyni, gdyż przedmiotowa sprzedaż budynku mieszkalnego wraz ze związanym z nim gruntem w części wykorzystywanej w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu z kolei do wykorzystywanego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej w latach 2002-2014 gruntu, tj. 900 m2 działki X, przeznaczonego na korty tenisowe, wskazać należy, że jeżeli między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym ww. składnik majątku został wycofany z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, i dniem jego odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit a) tej ustawy, przychód ze sprzedaży tej części nieruchomości nie będzie stanowił przychodu z działalności gospodarczej.

Zatem, skoro nie powstanie przychód po stronie Wnioskodawczyni z tytułu zbycia nieruchomości, kwestia dotycząca ustalenia dochodu z tego tytułu nie podlega ocenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U., poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 568).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.