Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.96.2017.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-22
Teza: Czy po centralizacji rozliczeń podatku VAT, do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatową jednostkę organizacyjną (PCPR) dochodów takich jak: -środki finansowe otrzymane od innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą wydatków poniesionych przez powiat, -środki finansowe otrzymane od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dziecka poniesionych przez powiat ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania tych czynności
Słowa kluczowe: podatnik; powiat; wyłączenie; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 07 lutego 2017 r. (data wpływu 14 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 marca 2017 r. (data wpływu 20 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy po centralizacji rozliczeń podatku VAT, do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatową jednostkę organizacyjną (PCPR) dochodów takich jak:

*   środki finansowe otrzymane od innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą wydatków poniesionych przez powiat,

*   środki finansowe otrzymane od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dziecka poniesionych przez powiat

ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania tych czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy po centralizacji rozliczeń podatku VAT, do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatową jednostkę organizacyjną (PCPR) dochodów takich jak:

*   środki finansowe otrzymane od innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą wydatków poniesionych przez powiat,

*   środki finansowe otrzymane od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dziecka poniesionych przez powiat

ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania tych czynności.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 marca 2017r. (data wpływu 20 marca 2017r.) o wskazanie adresu elektronicznego do doręczeń e-PUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiat … jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje ustawowe zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m. in.: wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

Powyższe zadanie publiczne powiat wykonuje przy pomocy jednostki organizacyjnej tj. Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie w … (zwany dalej PCPR). PCPR jest samorządową jednostką budżetową finansowaną z budżetu powiatu.

Stosownie do treści art. 11 ustawy o finansach publicznych jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

PCPR nie jest zarejestrowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego jako podatnik podatku VAT. Piecza zastępcza jest sprawowana w przypadku niemożności zapewnienia dziecku opieki i wychowania przez rodziców.

W myśl art. 32 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, powiat organizuje pieczę zastępczą.

Z art. 180 ustawy wynika, że do zadań własnych powiatu należy m. in.:

1.  zapewnienie dzieciom pieczy zastępczej w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka oraz w placówkach opiekuńczo-wychowawczych;
2.  finansowanie świadczeń pieniężnych dotyczących dzieci z terenu powiatu, umieszczonych w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka, placówkach opiekuńczo-wychowawczych, regionalnych placówkach opiekuńczo-wychowawczych, interwencyjnych ośrodkach preadopcyjnych lub rodzinach pomocowych, na jego terenie lub na terenie innego powiatu.

Ponadto stosownie do treści art. 191 ust. 1-5 ustawy, powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi:

1.  wydatki na opiekę i wychowanie dziecka umieszczonego w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka;
2.  średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym;
3.  wydatki na finansowanie pomocy na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie.

Powiat, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko rodzina zastępcza, rodzinny dom dziecka lub placówka opiekuńczo-wychowawcza zawiera z powiatem porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i art. 191 ustawy.

Art. 192 ustawy stanowi, że do wydatków na opiekę i wychowanie dziecka zalicza się:

1.  świadczenie na pokrycie kosztów utrzymania dziecka w rodzinie zastępczej lub w rodzinnym domu dziecka;
2.  dodatek do świadczenia na pokrycie kosztów utrzymania dziecka;
3.  dofinansowanie do wypoczynku dziecka;
4.  świadczenie na pokrycie niezbędnych wydatków związanych z potrzebami przyjmowanego dziecka;
5.  świadczenie przyznane w związku z wystąpieniem zdarzenia losowego lub innego zdarzenia mającego wpływ na jakość sprawowanej opieki;

5a) środki finansowe na pokrycie nieprzewidzianych kosztów związanych z opieką i wychowaniem dziecka w rodzinnym domu dziecka lub funkcjonowaniem rodzinnego domu dziecka;

1.  środki finansowe na pomoc na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie;
2.  środki finansowe na utrzymanie lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego, w którym zamieszkuje rodzina zastępcza zawodowa, rodzina zastępcza niezawodowa lub w którym jest prowadzony rodzinny dom dziecka, oraz środki finansowe związane ze zmianą tego lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego;
3.  świadczenie związane z remontem lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub w domu jednorodzinnym, w którym zamieszkuje rodzina zastępcza zawodowa lub jest prowadzony rodzinny dom dziecka;
4.  wynagrodzenie wraz z pochodnymi od wynagrodzenia dla zawodowej rodziny zastępczej, prowadzącego rodzinny dom dziecka i osób zatrudnionych w rodzinie zastępczej oraz rodzinnym domu dziecka lub zajmujących się opieką i wychowaniem w rodzinnym domu dziecka;
5.  świadczenie dla rodziny pomocowej.

Zadania powiatu w zakresie pieczy zastępczej Starosta wykonuje, zgodnie z art. 182 ustawy, za pośrednictwem Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie oraz organizatorów rodzinnej pieczy zastępczej.

PCPR jest podmiotem realizującym m in. wypłatę świadczeń dla rodzin zastępczych.

W ramach realizacji zadań publicznych, PCPR (działający w imieniu powiatu) będąc jednostką organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego w zakresie ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej pobiera następujące opłaty (dochody):

1.  środki finansowe otrzymane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień (art. 191 ust. 5 i 192 ustawy), które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez powiat w związku z umieszczeniem oraz pobytem w placówce opiekuńczo-wychowawczej na podstawie wydanego skierowania;
2.  środki finansowe otrzymane z gminy właściwej ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej (art. 191 ust. 9 i 10 ustawy).

Jednocześnie wskazane opłaty i środki finansowe wnoszone są przelewem na rachunek bankowy PCPR. Ponadto stroną podpisywanych porozumień, o których mowa w art. 191 ust. 5 ustawy jest Powiat. PCPR jest podmiotem wyznaczonym przez Starostę, który m.in. otrzymuje na rachunek bankowy środki finansowe z innych powiatów na podstawie uzgodnień zawartych w porozumieniach dotyczących zwrotu wydatków poniesionych przez powiat, a następnie uzyskane dochody odprowadza na rachunek bankowy Powiatu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po podjęciu od 01 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń podatku VAT do pobieranych w imieniu powiatu dochodów przez powiatową jednostkę organizacyjną (PCPR) takich jak:
    1.  środki finansowe otrzymane od innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą wydatków poniesionych przez powiat
    2.  środki finansowe otrzymane od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dziecka poniesionych przez powiat

ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku towarów i usług?

1.  Jakimi dowodami księgowymi powinny być dokumentowane ww. dochody, po podjęciu od 01 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zakresie (otrzymanie wskazanych dochodów z tytułu sprawowania pieczy zastępczej) powiat nie działa w charakterze podatnika VAT. Nie uznaje się bowiem za podatnika organów władzy publicznej w zakresie czynności, dla których zostały one powołane z uwzględnieniem tych, które wykonywane są na podstawie umów cywilnoprawnych Skoro zatem opisane czynności dokonywane przez podmiot nieuznawany w zakresie ich realizacji za podatnika znajdują się poza zakresem VAT, to brak jest także podstaw dla ich dokumentowania fakturą. Tym samym właściwym dowodem księgowym dla dokumentowania ww. dochodów (również po podjęciu od 01 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń podatku VAT) jest nota księgowa.

W świetle regulacji art. 191 ust. 1-4 ustawy z dnia 09 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, przewidziane zostały zasady finansowania przez powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej wydatków związanych z wychowaniem i opieką dziecka.

Zgodnie z art. 191 ust. 5 tej ustawy, w świetle której powiat, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko rodzina zastępcza rodzinny dom dziecka lub placówka opiekuńczo-wychowawcza zawiera z powiatem, o którym mowa w art. 191 ust. 1-4 porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w art. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy.

Natomiast z art. 191 ust. 9 ustawy wynikają zasady finansowania przez właściwą gminę kosztów opieki i wychowania.

W świetle normy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2016 poz. 710) - zwanej dalej VAT - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 VAT, który ustala, że przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (z uwzględnieniem przypadków szczególnych) oraz art. 8 ust. 1 VAT w myśl którego świadczenie usług z uwzględnieniem regulacji szczególnych oznacza każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z brzmienia tego przepisu wynika, iż organ władzy publicznej uznawany jest za podatnika wyłącznie w razie zaistnienia jednej z dwóch sytuacji:

*   wykonuje czynności inne niż te, które znajdują się w sferze jego zadań, bądź

*   wykonuje czynności znajdujące się w sferze jego zadań, ale czynności te wykonuje w oparciu o zawarte umowy o charakterze cywilnoprawnym.

Zapewnienie dzieciom pieczy zastępczej w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka oraz placówkach opiekuńczo-wychowawczych należy do zadań własnych powiatu (art. 180 pkt 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej). Stanowi zatem przejaw działań powiatu, w zakresie których wykonuje on swoje zadania w charakterze organu władzy publicznej.

Zdaniem Wnioskodawcy ww. fakt potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 listopada 2016 r. (sygn. 0461-ITPP1.4512.701.2016.1.MN), z której wynika, że przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko jest prawidłowe.

Zdaniem powiatu czynności dotyczące sprawowania pieczy zastępczej w ramach zadań własnych powiatu pozostają poza zakresem VAT. Kwalifikacji tej w ocenie nie zmienił fakt podjęcia od 01 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń w zakresie podatku w wyniku czego powiat, jako jednostka samorządu terytorialnego przejął wszelkie rozliczenia w zakresie podatku VAT dotyczące swoich jednostek organizacyjnych, które utraciły status odrębnego od powiatu podatnika VAT. Nie zmienia to jednak faktu, wyłączenia z zakresu opodatkowania VAT działań organu władzy publicznej (powiatu) w zakresie realizacji zadań nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których organy te zostały powołane, stosownie do art. 15 ust. 6 VAT. Skoro działania te znajdują się poza zakresem regulacji VAT, to brak jest także podstaw dla dokumentowania otrzymanych środków finansowych od innych powiatów i gmin na zasadach wyrażonych w art. 191 ust. 5 oraz 191 ust. 9. Tak więc należy uznać, że właściwym dowodem księgowym dla dokumentowania ww. dochodów, również po podjęciu od 01 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT, jest nota księgowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy i art. 4 (5) VI Dyrektywy należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814 z późn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3a ww. ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Z powyższego wynika, że Powiat wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Powiatu dotyczą ustalenia, czy po centralizacji rozliczeń podatku VAT, do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatową jednostkę organizacyjną (PCPR) dochodów takich jak:

*   środki finansowe otrzymane od innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą wydatków poniesionych przez powiat

*   środki finansowe otrzymane od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dziecka poniesionych przez powiat

ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania tych czynności.

Zgodnie z art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930 z późn. zm.), jednostka organizacyjna pomocy społecznej to regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Natomiast praca socjalna to działalność zawodowa mająca na celu pomoc osobom i rodzinom we wzmacnianiu lub odzyskiwaniu zdolności do funkcjonowania w społeczeństwie poprzez pełnienie odpowiednich ról społecznych oraz tworzenie warunków sprzyjających temu celowi (art. 6 pkt 12 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z zapisem art. 15 ww. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna polega w szczególności na:

1.  przyznawaniu i wypłacaniu przewidzianych ustawą świadczeń;
2.  pracy socjalnej;
3.  prowadzeniu i rozwoju niezbędnej infrastruktury socjalnej;
4.  analizie i ocenie zjawisk rodzących zapotrzebowanie na świadczenia z pomocy społecznej;
5.  realizacji zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych;
6.  rozwijaniu nowych form pomocy społecznej i samopomocy w ramach zidentyfikowanych potrzeb.

Na podstawie art. 16 ust. 1 powołanej ustawy o pomocy społecznej, obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą.

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz. U. 2016r., poz. 575 z późn. zm.), wspieranie rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych to zespół planowych działań mających na celu przywrócenie rodzinie zdolności do wypełniania tych funkcji.

System pieczy zastępczej to zespół osób, instytucji i działań mających na celu zapewnienie czasowej opieki i wychowania dzieciom w przypadkach niemożności sprawowania opieki i wychowania przez rodziców (art. 2 ust. 2 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).

Stosowanie do zapisu art. 2 ust. 3 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej jednostkami organizacyjnymi wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego wykonujące zadania w zakresie wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, placówki wsparcia dziennego, organizatorzy rodzinnej pieczy zastępczej, placówki opiekuńczo-wychowawcze, regionalne placówki opiekuńczo-terapeutyczne, interwencyjne ośrodki preadopcyjne, ośrodki adopcyjne oraz podmioty, którym zlecono realizację zadań z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

Art. 3 ust. 1–3 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej wskazuje również, że obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, jednostki samorządu terytorialnego oraz organy administracji rządowej realizują w szczególności we współpracy ze środowiskiem lokalnym, sądami i ich organami pomocniczymi, Policją, instytucjami oświatowymi, podmiotami leczniczymi, a także kościołami i związkami wyznaniowymi oraz organizacjami społecznymi. Zadania z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są realizowane zgodnie z zasadą pomocniczości, zwłaszcza gdy przepisy ustawy przewidują możliwość zlecania realizacji tych zadań przez organy jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, z rodziną zastępczą niezawodową spełniającą warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej, posiadającą opinię koordynatora rodzinnej pieczy zastępczej oraz co najmniej 3-letnie doświadczenie jako rodzina zastępcza, prowadzący rodzinny dom dziecka lub pełniący funkcję dyrektora placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego, starosta zawiera, na wniosek tej rodziny, umowę o pełnienie funkcji rodziny zastępczej zawodowej.

Z kolei ust. 2 art. 54 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej stanowi, że z rodziną zastępczą niezawodową spełniającą warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej, posiadającą pozytywną opinię koordynatora rodzinnej pieczy zastępczej, starosta może zawrzeć, na wniosek tej rodziny, umowę o pełnienie funkcji rodziny zastępczej zawodowej.

Stosownie do treści art. 55 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, z kandydatami spełniającymi warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej lub prowadzenia rodzinnego domu dziecka, na ich wniosek, starosta może zawierać umowy o utworzeniu rodziny zastępczej zawodowej lub rodzinnego domu dziecka. Do umowy przepisy art. 54 ust. 3-8 stosuje się odpowiednio.

Umowy, o których mowa w art. 54 ust. 1 i 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, zawiera się w ramach limitu rodzin zastępczych zawodowych na dany rok kalendarzowy, określonego w 3-letnim powiatowym programie dotyczącym rozwoju pieczy zastępczej (art. 56 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).

Z rodziną zastępczą zawodową, w której wychowuje się co najmniej 6 dzieci, spełniającą warunki do prowadzenia rodzinnego domu dziecka oraz posiadającą co najmniej 3-letnie doświadczenie jako rodzina zastępcza zawodowa, starosta zawiera, na wniosek tej rodziny, umowę o prowadzenie rodzinnego domu dziecka (art. 61a ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej). Z rodziną zastępczą zawodową spełniającą warunki do prowadzenia rodzinnego domu dziecka, starosta może zawrzeć, na wniosek tej rodziny, umowę o prowadzenie rodzinnego domu dziecka (art. 61a ust. 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).

Natomiast na podstawie art. 93 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, instytucjonalna piecza zastępcza jest sprawowana w formie:

1.  placówki opiekuńczo-wychowawczej;
2.  regionalnej placówki opiekuńczo-terapeutycznej;
3.  interwencyjnego ośrodka preadopcyjnego.

Zgodnie z art. 76 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej jest jednostka organizacyjna powiatu lub podmiot, któremu powiat zlecił realizację tego zadania na podstawie art. 190.

Stosownie do art. 182 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, zadania powiatu w zakresie pieczy zastępczej starosta wykonuje za pośrednictwem powiatowego centrum pomocy rodzinie oraz organizatorów rodzinnej pieczy zastępczej.

Placówkę opiekuńczo-wychowawczą prowadzi powiat lub podmiot, któremu powiat zlecił realizację tego zadania na podstawie art. 190 (art. 93 ust. 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).

W myśl art. 191 ust. 1-10 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej:

1.  Powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi:
    1.  wydatki na opiekę i wychowanie dziecka umieszczonego w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka;
    2.  średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym;
    3.  wydatki na finansowanie pomocy na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie.

1.  Jeżeli nie można ustalić powiatu właściwego ze względu na miejsce zamieszkania dziecka, właściwy do ponoszenia wydatków jest powiat miejsca jego ostatniego zameldowania na pobyt stały.
2.  Jeżeli nie można ustalić miejsca ostatniego zameldowania dziecka na pobyt stały, właściwy do ponoszenia wydatków jest powiat miejsca siedziby sądu, który orzekł o umieszczeniu dziecka w pieczy zastępczej.
3.  W przypadku powrotu dziecka do rodziny i ponownego umieszczenia go w pieczy zastępczej, wydatki ponosi powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed ponownym umieszczeniem go w pieczy zastępczej. Przepisy ust. 2 i 3 stosuje się.
4.  Powiat, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko rodzina zastępcza, rodzinny dom dziecka lub placówka opiekuńczo-wychowawcza, zawiera z powiatem, o którym mowa w ust. 1-4, porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2.
5.  Samorząd województwa, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko regionalna placówka opiekuńczo-terapeutyczna lub interwencyjny ośrodek preadopcyjny, zawiera z powiatem, o którym mowa w ust. 1-4, porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w ust. 1 pkt 2.
6.  Wynagrodzenia wraz z pochodnymi od wynagrodzenia dla zawodowej rodziny zastępczej, prowadzącego rodzinny dom dziecka i osób zatrudnionych w rodzinie zastępczej oraz rodzinnym domu dziecka oraz świadczenia dla rodziny pomocowej finansuje proporcjonalnie do liczby dzieci powiat, o którym mowa w ust. 1-4.

1.  Przepisów ust. 1 i 5 nie stosuje się w przypadku:
    1.  dzieci umieszczonych w rodzinie zastępczej pełniącej funkcję pogotowia rodzinnego lub placówce opiekuńczo-wychowawczej typu interwencyjnego, na podstawie art. 58 ust. 1 lub art. 103 ust. 2;
    2.  dzieci pozostawionych bezpośrednio po urodzeniu lub dzieci, których tożsamość rodziców jest nieznana.

1.  W przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, w wysokości:
    1.  10% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w pierwszym roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej;
    2.  30% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w drugim roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej;
    3.  50% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w trzecim roku i następnych latach pobytu dziecka w pieczy zastępczej.

Przepisy ust. 2-4 i 7 stosuje się odpowiednio.

1.  W przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 2, w wysokości:
    1.  10% w pierwszym roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej,
    2.  30% w drugim roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej,
    3.  50% w trzecim roku i następnych latach pobytu dziecka w pieczy zastępczej

– średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Przepisy ust. 2-4 i 7 stosuje się odpowiednio.

Natomiast na podstawie art. 193 ust. 1 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, za pobyt dziecka w pieczy zastępczej rodzice ponoszą miesięczną opłatę w wysokości:

1.  przyznanych świadczeń oraz dodatków, o których mowa w art. 80 ust. 1 i art. 81 – w przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej spokrewnionej, rodzinie zastępczej zawodowej, rodzinie zastępczej niezawodowej lub rodzinnym domu dziecka,
2.  średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym – w przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Powołany na wstępie niniejszej interpretacji przepis art. 15 ust. 6 ustawy wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Powołane na wstępie interpretacji przepisy wskazują, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Analiza zacytowanych przepisów w odniesieniu do opisu sprawy wskazuje, że zapewnienie pobytu dziecka w pieczy zastępczej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Tym samym Wnioskodawca wykonuje więc ustawowo określone dla jednostek samorządu terytorialnego zadania z zakresu organizacji pieczy zastępczej. Działania w zakresie organizacji pieczy zastępczej są wykonywane w ramach funkcji publicznych i nie są działaniami podejmowanymi przez Wnioskodawcę na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy. Są one formą sprawowania władztwa publicznego. Czynności te mają charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres ich realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa.

Zatem stwierdzić należy, że po podjęciu od 1 stycznia 2017 r. centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT, realizowane przez Wnioskodawcę ustawowo określone zadania, za które pobieranie są w imieniu Powiatu dochody przez powiatową jednostkę organizacyjną (PCPR) takie jak:

*   środki finansowe otrzymane od innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą wydatków poniesionych przez powiat

*   środki finansowe otrzymane od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dziecka poniesionych przez powiat,

na podstawie art. 191 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej są formą sprawowania władztwa publicznego.

W związku z powyższym, realizując czynności w tym zakresie i pobierając wskazane opłaty nałożone przez przepisy ustawy, Wnioskodawca korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym czynności te należy traktować jako czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Natomiast, w myśl art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zatem z ww. przepisów wynika, że do wystawienia faktury zobowiązany jest podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wykazano wyżej Wnioskodawca pobierając przedmiotowe opłaty korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawiania faktur z tego tytułu.

Pobierane środki finansowe, po podjęciu od 1 stycznia 2017r. centralizacji w zakresie podatku VAT mogą być więc dokumentowane innymi dokumentami księgowymi, w tym chociażby notami księgowymi.

Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.