Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.587.2018.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-13
Teza: Obowiązków Spółki jako płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę niemiecką.
Słowa kluczowe: administrowanie; akcja; gotówka; Niemcy; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2018 r. (data wpływu 20 listopada 2018 r.) oraz piśmie z dnia 21 grudnia 2018 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 13 grudnia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.587.2018.1.MG oraz piśmie z dnia 7 lutego 2019 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 21 stycznia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.587.2018.2.MG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę niemiecką – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę niemiecką.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zarząd Spółki Z SE („Spółka-babka”, „Z SE”) prowadzi Program Motywacyjny „Share Matching Plan” (dalej również: „Program”, „Program Motywacyjny”) dla jej pracowników oraz pracowników spółek zależnych, polegający na dobrowolnym inwestowaniu przez pracowników w akcje Spółki-babki (dalej: „Akcje Inwestycyjne”, „Investment Shares”), a następnie nieodpłatnym przyznawaniu tym pracownikom akcji Spółki-babki w postaci akcji własnych (eigene Aktien) nabytych przez Spółkę-babkę w trybie określonym w paragrafie 71 ust. 1 nr 2 AktG (Niemieckiej ustawy o spółkach akcyjnych) w ilości uzależnionej od ilości nabytych przez nich Akcji Inwestycyjnych (dalej także: „Nieodpłatne Akcje Pracownicze”, lub „Matching Shares”).

Od stycznia 2019 r. Program Motywacyjny ma objąć również pracowników Wnioskodawcy („Uczestnicy”), tj. spółki Z („Spółka” lub „Wnioskodawca”).

Regulamin Programu Motywacyjnego zostanie wprowadzony przez Zarząd Spółki-babki, a następnie zatwierdzony przez Radę Nadzorczą Spółki-babki (dalej: „Regulamin”, „Plan”).

Regulamin zawierać będzie szczegółowe warunki uczestnictwa w Programie Motywacyjnym, grono osób uprawnionych do inwestowania w Akcje Inwestycyjne i otrzymywania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych.

Celem Programu Motywacyjnego będzie umożliwienie Uczestnikom udziału w dalszym rozwoju Spółki-babki oraz całej Grupy Z (dalej też: „Grupa”), a także powiązanie interesów Uczestników z interesami Spółki-babki i Wnioskodawcy, działając na rzecz długoterminowego wzrostu i rozwoju całej Grupy.

Program będzie skierowany do pracowników Wnioskodawcy, którzy w określonym w Regulaminie dniu pozostawać będą nieprzerwanie w stosunku pracy z Wnioskodawcą przez co najmniej sześć miesięcy i którzy w tym czasie nie otrzymają ani nie złożą wypowiedzenia. Spółka-babka ani Wnioskodawca nie gwarantują rozwoju Spółki-babki na rynku i wzrostu ceny Akcji - będzie to ryzyko spoczywające na Uczestniku Programu.

Uczestnictwo w Programie nie będzie miało wpływu na stosunek pracy, tj. z Programu nie będzie można wnioskować istnienia umowy o pracę, Program nie będzie miał także wpływu na prawo Wnioskodawcy do zmiany wynagrodzenia lub rozwiązania stosunku pracy.

W celu technicznej obsługi nabywania, przetrzymywania i zbywania Akcji Inwestycyjnych oraz Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych, a także w celu zapewnienia Uczestnikom ich rachunków papierów wartościowych, Zarząd Spółki-babki wyznaczy profesjonalny podmiot zewnętrzny, który będzie działał jako administrator („Administrator”). Aby wziąć udział w Programie, Uczestnik będzie musiał podpisać z Administratorem umowę uczestnictwa w Programie („Umowa Uczestnictwa”), regulującą m.in. zasady zarządzania jego rachunkiem papierów wartościowych oraz podobnymi usługami, niezbędnymi do realizacji Programu (np. dostęp do konta on-line, call center etc.).

Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na zasady działania Programu określone w Regulaminie, uczestnictwo w Programie, o ile zależne od istnienia stosunku zatrudnienia pomiędzy Uczestnikiem a Wnioskodawcą, to jednak nie będzie wynikało wprost z umów o pracę zawartych pomiędzy Uczestnikami a Wnioskodawcą i nie będzie miało swojego źródła w żadnych innych wewnątrzzakładowych dokumentach Wnioskodawcy, tj. regulaminie wynagradzania, regulaminie pracy etc. Wnioskodawca nie będzie też stroną Umowy Uczestnictwa ani nie będzie miał wpływu na jej kształt.

Dział zarządzania zasobami ludzkimi (HR) w Spółce nie będzie zajmował się obsługą Programu motywacyjnego, a korzyści z Programu nie będą stanowić części wypłacanego wynagrodzenia. W ramach Programu Motywacyjnego każdy Uczestnik będzie miał możliwość otrzymania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych pod warunkiem zainwestowania części swojego wynagrodzenia otrzymanego w okresie określonym Regulaminem (dalej: „Okres Inwestycyjny”) w akcje Spółki-babki.

Zarząd Spółki-babki będzie mógł według własnego uznania podjąć decyzję, czy Uczestnicy będą objęci Programem w następnych latach. Przyznanie Investment Shares oraz Matching Shares w ciągu jednego roku lub w kolejnych latach nie będzie kreować prawa Uczestnika do otrzymywania ww. akcji w przyszłości. W związku z tym ewentualny status pracownika jako Uczestnika lub fakt, że Uczestnikowi przyznano akcje w ramach niniejszego Programu, nie będą mogły być interpretowane jako zobowiązanie Spółki-babki do przyznania takiemu Uczestnikowi Akcji Inwestycyjnych oraz Nieodpłatnych Akcji Premiowych w kolejnych latach.

Zgodnie z Regulaminem, na podstawie dyskrecjonalnej decyzji Zarządu Spółki-babki, Uczestnik będzie mógł otrzymać jednorazową wypłatę gotówkową zamiast Nieodpłatnych Akcji Premiowych. Należy jednak wskazać, że taka sytuacja będzie wyjątkowa i nie będzie w żaden sposób zależna od Uczestników czy od Wnioskodawcy, a jedynie od uznaniowej decyzji Zarządu Spółki-babki. W kilkuletniej historii Programu Motywacyjnego, wdrożonego dotychczas w innych spółkach zależnych z Grupy, sytuacja taka nie miała dotąd miejsca.

Każdy Uczestnik będzie uprawniony do zgłoszenia Administratorowi określonej kwoty do potrącenia z otrzymywanego przez niego miesięcznego wynagrodzenia na potrzeby zakupu Akcji Inwestycyjnych podczas trwania Okresu Inwestycyjnego (dalej: „Kwota Inwestycyjna”, „Investment Amount”). W Okresie Inwestycyjnym Kwota Inwestycyjna zadeklarowana przez jednego Uczestnika nie będzie mogła być mniejsza niż 20 euro miesięcznie i nie będzie mogła przekraczać kwoty 400 euro miesięcznie.

Po zgłoszeniu Administratorowi Kwoty Inwestycyjnej Spółka-babka zleci Wnioskodawcy potrącanie odpowiedniej Kwoty Inwestycyjnej od kwoty wynagrodzenia Uczestnika (pomniejszonej o składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych) przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od takiego zgłoszenia, a następnie zleci Administratorowi nabywanie Investment Shares za kolejne, sukcesywnie potrącane z wynagrodzenia Kwoty Inwestycyjne.

W przypadku, gdy powyższy sposób nabywania Investment Shares będzie prowadził do otrzymania przez Uczestnika ułamków akcji, takie ułamki, zaokrąglone do trzech miejsc po przecinku będą powodowały utworzenie „wirtualnej części akcji”. Utworzenie takiego ułamka nie będzie polegało na wyemitowaniu fizycznego ułamka Akcji Inwestycyjnej na rzecz Uczestnika, ale będzie stanowiło jego roszczenie wobec Administratora. W przypadku, gdy suma ułamków, tzw. „wirtualnych części Akcji” przyznanych Uczestnikowi, będzie równa pełnej liczbie Akcji Inwestycyjnych, taka pełna liczba zostanie zamieniona na Akcje Inwestycyjne.

W przypadku zwolnienia Uczestnika z jego obowiązków służbowych bez prawa do wynagrodzenia (np. z powodu urlopu wychowawczego, urlopu naukowego, etc.) - (dalej również: „Okres Zawieszenia”), Uczestnik będzie mógł zawiesić udział w Programie na czas trwania Okresu Zawieszenia. Podczas Okresu Zawieszenia nabywanie Akcji Inwestycyjnych będzie wstrzymane. Jeżeli Uczestnik zdecyduje się na kontynuowanie uczestnictwa w Programie na czas trwania Okresu Zawieszenia, otrzyma on pożyczkę od Spółki-babki lub innej spółki z Grupy w wysokości sumy Kwot Inwestycyjnych przypadających na czas trwania Okresu Zawieszenia. Taka pożyczka będzie mogła zostać udzielona na podstawie odrębnej umowy zawartej pomiędzy Spółką-babką, lub inną spółką z Grupy, a odpowiednim Uczestnikiem.

Administrator będzie nabywał Akcje Inwestycyjne na giełdzie po cenie rynkowej po przekazaniu mu odpowiedniej Kwoty Inwestycyjnej potrąconej przez Wnioskodawcę z wynagrodzenia każdego z Uczestników.

Wszystkie Akcje Inwestycyjne zostaną następnie złożone w depozycie zbiorczym (S) przez Administratora na rzecz Uczestników.

Akcje Inwestycyjne nie będą objęte żadnym zakazem zbywania. Każdy Uczestnik będzie mógł swobodnie rozporządzać swoimi Akcjami Inwestycyjnymi przekazując w dowolnym momencie odpowiednie instrukcje Administratorowi.

Administrator będzie nabywał w imieniu każdego Uczestnika Akcje Inwestycyjne przez kolejne 12 miesięcy („Okres Nabywania Akcji Inwestycyjnych”). Dzień, w którym Administrator nabędzie Akcje Inwestycyjne za ostatnią, dwunastą transzę Kwot Inwestycyjnych, nazywany jest Dniem Finalnego Nabycia Akcji Inwestycyjnych.

Jeżeli po 2 latach od Dnia Finalnego Nabycia Akcji Inwestycyjnych Uczestnik będzie nadal nieprzerwanie pozostawał w stosunku pracy z Wnioskodawcą i będzie nadal w posiadaniu Akcji Inwestycyjnych nabytych w ramach Programu, otrzyma on od Spółki-babki Nieodpłatne Akcje Pracownicze w liczbie 50% Akcji Inwestycyjnych nabytych przez niego podczas Okresu Nabywania Akcji Inwestycyjnych.

W przypadku, gdy powyższy sposób nabywania Matching Shares będzie prowadził do otrzymania przez Uczestnika ułamków akcji, takie ułamki, zaokrąglone do trzech miejsc po przecinku będą powodowały utworzenie „wirtualnej części akcji”. Utworzenie takiego ułamka nie będzie polegało na wyemitowaniu fizycznego ułamka Matching Shares na rzecz Uczestnika, ale będzie stanowiło jego roszczenie wobec Administratora. W przypadku, gdy suma ułamków, tzw. „wirtualnych części Akcji” przyznanych Uczestnikowi będzie równa pełnej liczbie Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych, taka pełna liczba zostanie zamieniona na Nieodpłatne Akcje Pracownicze.

Wszystkie Nieodpłatne Akcje Pracownicze zostaną następnie złożone w depozycie zbiorczym (S) przez Administratora na rzecz Uczestników.

Nieodpłatne Akcje Pracownicze nie będą objęte zakazem ich zbywania.

Uczestnik nie otrzyma żadnych Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych z tytułu Akcji Inwestycyjnych, jeżeli zbędzie Akcje Inwestycyjne przed upływem 2 lat od Dnia Finalnego Nabycia Akcji Inwestycyjnych.

W przypadku ustania stosunku pracy z Wnioskodawcą, Uczestnik będzie zobowiązany do podania Administratorowi swoich danych osobowych (tj. adres, nazwa banku, szczegóły dotyczące konta bankowego), a Administrator przeniesie akcje (w całości) do depozytu Uczestnika.

Wówczas ułamkowe części akcji należących do Uczestnika będą rekompensowane rozliczeniem pieniężnym dokonanym przez Administratora na rzecz Uczestnika. Jeżeli Uczestnik nie dostarczy odpowiednich danych osobowych w ciągu 90 dni po złożeniu odpowiedniego wniosku przez Administratora, Administrator będzie mógł, według własnego uznania, sprzedać akcje należące do Uczestnika i przekazać kwotę uzyskaną z ich sprzedaży na ostatni znany rachunek bankowy Uczestnika lub przechowywać je w depozycie. W przypadku braku rachunku bankowego Uczestnika, Administrator będzie miał prawo zdeponować wpływy we właściwym sądzie.

Zgodnie z Programem, wszystkie obciążenia publicznoprawne, których Wnioskodawca nie będzie zobowiązany ponieść jako podatnik, powstałe po stronie Uczestnika w związku z uczestnictwem w Programie, będą ponoszone przez Uczestnika. Wnioskodawca będzie również uprawniony do potrącenia z wynagrodzenia Uczestnika odpowiednich kwot, aż do momentu całkowitej zapłaty podatku lub składek na ubezpieczenie społeczne, jeżeli okaże się, że na Spółce - jako na płatniku podatku - ciążył będzie taki obowiązek w związku z przyznaniem Uczestnikowi Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych.

Przez cały okres trwania Programu Wnioskodawca będzie bezpośrednio obciążany kosztami związanymi z udziałem Uczestników w Programie, związanymi m.in. z jego wdrożeniem i realizacją, w tym z doradztwem prawnym. Wnioskodawca poniesie zatem ekonomiczny ciężar Programu Motywacyjnego, obejmującego jego pracowników, przy czym sam na żadnym etapie nie nabędzie akcji ani innych aktywów Spółki-babki, nie będzie też podmiotem decydującym o wdrożeniu i sposobie realizacji Programu.

Pismem z dnia 13 grudnia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.587.2018.1.MG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez:

1.  Doprecyzowanie zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie:
    *   W jakim kraju ma siedzibę lub zarząd Spółka-babka, tj. Spółka, która prowadzi Program motywacyjny ”Share Machting Plan”?
    *   Czy Spółka-babka jest spółka akcyjną?
    *   Czy Spółka-Babka będąca twórcą Programu motywacyjnego jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości wobec Wnioskodawcy (Spółki, której pracownicy uczestniczą w programie)?
    *   Czy Program motywacyjny stanowi system wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    *   Czy Program motywacyjny został utworzony na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy spółki będącej jednostką dominującą w stosunku do Wnioskodawcy?
    *   Czy Administrator będzie działał w imieniu organizatora, tj. będzie działał tylko jako pośredniczący w przekazywaniu świadczeń (w celu technicznej obsługi), czy też w imieniu własnym?
    *   Czy uczestnik Programu motywacyjnego będzie podpisywał „Umowę Uczestnictwa” w Programie tylko z Administratorem (dot. Technicznej obsługi Programu), czy też będzie podpisywał stosowną Umowę Uczestnictwa z Organizatorem Programu, tj. Spółką-babką?
    *   Który podmiot dokonywać będzie jednorazowej wypłaty gotówki zamiast Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych? Jeżeli wypłaty dokonywać będzie inny podmiot niż Organizator, to czy podmiot ten będzie dokonywał wypłaty w imieniu Organizatora, czy też w imieniu własnym?
2.  Przedstawienie własnego stanowiska do zadanego pytania Nr 3, adekwatnego do jego treści, tj. „Jeśli w trakcie trwania programu Zarząd Spółki-babki zdecyduje o gotówkowym rozliczeniu programu zamiast przyznania Uczestnikom Machting Shares (decyzja uznaniowa zarządu Spółki-babki, na którą Spółka nie będzie miała żadnego wpływu), to czy w związku z wypłata w postaci gotówkowej na rzecz pracownika na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika lub obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? w taki sposób, aby tut. Organ podatkowy mógł dokonać jednoznacznej wykładni konkretnych przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczących sytuacji prawnopodatkowej Wnioskodawcy w kontekście jej odpowiedzialności podatkowej w trybie przewidzianym w art. 14b Ordynacji podatkowej.

Pismem z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 21 grudnia 2018 r.) w wyznaczonym terminie Wnioskodawca dokonał uzupełnienia wniosku, wskazując, że:

1.  Spółka Z SE, definiowana we Wniosku jako „Spółka-babka” ma siedzibę w Niemczech, w Berlinie.
2.  Spółka-babka jest spółką europejską, która jest odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej, utworzoną i działającą w oparciu o Rozporządzenie Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE).
3.  Spółka-babka jest wobec Wnioskodawcy jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości.
4.  Opisany we Wniosku program motywacyjny stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały zarządu spółki dominującej w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości (Spółka-babka) w stosunku do spółki, od której uczestnicy programu otrzymują świadczenia, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Wnioskodawca).
5.  Program Motywacyjny został utworzony na podstawie uchwały Zarządu Spółki-babki i zatwierdzony przez Radę Nadzorczą Spółki-babki.
6.  Administrator działa w imieniu organizatora, tj. Spółki-babki, której Zarząd poinstruował usługodawcę do działania w charakterze Administratora. Administrator będzie działał tylko jako podmiot pośredniczący w przekazywaniu świadczeń (w celu technicznej obsługi).
7.  Uczestnik Programu będzie podpisywał „Umowę Uczestnictwa” w Programie tylko z Administratorem, jako podmiotem działającym w imieniu Spółki-babki, w celu technicznego ułatwienia przyznawania oraz obrotu Akcjami, a także udostępnienia rachunku powierniczego na rzecz Uczestników.
8.  Jednorazowej wypłaty gotówkowej zamiast przyznania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych dokonywać będzie Wnioskodawca, ale w imieniu i na zlecenie Spółki-babki.

Pismem z dnia 21 stycznia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.587.2018.2.MG ponownie wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku poprzez jednoznaczne wskazanie:

1.  Czy w przypadku dokonywania przez Wnioskodawcę wypłaty gotówkowej w imieniu i na zlecenie Spółki-babki, Wnioskodawca będzie działał jedynie jako podmiot pośredniczący w przekazywaniu świadczeń?
2.  Kto będzie ponosił koszt jednorazowej wypłaty gotówkowej? W uzupełnieniu stanowiska do pytania Nr 3 Wnioskodawca wskazał, iż „ Koszty te będą następnie refakturowane na Spółkę-babkę, tj. organizatora całego Programu motywacyjnego. Sam Wnioskodawca nie będzie miał natomiast żadnego wpływu na kształt Programu - nie będzie decydować o jego wdrożeniu czy sposobie realizacji”
3.  Kto będzie ponosił ostateczny koszt realizacji Programu motywacyjnego?
4.  Czy rozliczenie gotówkowe w ramach Programu motywacyjnego będzie stanowiło element wynagradzania z tytułu umowy o pracę?

Pismem z dnia 7 lutego 2019 r. (data wpływu 7 lutego 2019 r.) w wyznaczonym terminie Wnioskodawca dokonał uzupełnienia wniosku, wskazując, że:

Ad. pkt 1 Wezwania:

Mimo, że wypłata Rozliczenia gotówkowego będzie zależała wyłącznie od decyzji Zarządu Spółki-babki, która zleci Wnioskodawcy jej wykonanie na rzecz wskazanych przez Spółkę -babkę osób i w określonej przez ten podmiot wysokości, to Spółka ostatecznie poniesie jej ekonomiczny ciężar, nie będzie więc podmiotem pośredniczącym w przekazywaniu świadczeń.

Wnioskodawca poniesie ekonomiczny ciężar Programu Motywacyjnego, poprzez pokrywanie bieżących kosztów jego realizacji, mimo że nie będzie organizatorem tego Programu.

Następnie, zgodnie z przyjętym modelem rozliczeń ww. koszty ponoszone w związku z Programem Motywacyjnym będą wchodziły każdorazowo, w danym miesiącu poniesienia kosztów, w skład bazy kosztowej stanowiącej podstawę kalkulacji wynagrodzenia wypłacanego Wnioskodawcy przez Spółkę-babkę za wyświadczone usługi logistyczne.

Pozwoli to na zakwalifikowanie tych kosztów jako koszty bezpośrednie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi na fakt, że możliwe będzie przyporządkowanie odpowiednich kosztów poniesionych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę w celu realizacji Programu Motywacyjnego z konkretnymi przychodami w postaci wynagrodzenia otrzymywanego od Spółki-babki z tytułu świadczenia usług logistycznych - koszty będą bowiem wchodzić w skład bazy kosztowej, będącej podstawą kalkulacji tego wynagrodzenia.

Biorąc pod uwagę fakt, że to Wnioskodawca ostatecznie poniesie ekonomiczny ciężar kosztów realizacji Programu Motywacyjnego (wydatki te nie będą bowiem bezpośrednio refundowane przez Spółkę-babkę w formie odrębnego świadczenia, będą jedynie wliczane jako podstawa kalkulacji wynagrodzenia za usługi logistyczne świadczone na rzecz Spółki-babki, czego nie można uznać za refundowanie kosztów Programu), należy uznać, że w przypadku ewentualnej wypłaty rozliczenia gotówkowego na rzecz Uczestników w miejsce przyznania im akcji Spółki-babki, Spółka dokona tej wypłaty we własnym imieniu.

W powyższym zakresie Wnioskodawca prostuje informacje wskazane przez niego w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienie braków formalnych Wniosku z dnia 21 grudnia 2018 r. (Ad 1 pkt 8. oraz Ad 2). Nie wpływa to jednak na całościowa ocenę skutków podatkowych Wnioskodawcy oraz wyrażonego przez niego stanowiska odnośnie pytań zadanych we Wniosku w pozostałym zakresie na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ad. pkt 2 Wezwania:

Ostateczny koszt ewentualnej wypłaty gotówkowej będzie poniesiony przez Wnioskodawcę.

Następnie Wnioskodawca, jeśli będzie w danym okresie świadczył usługę logistyczną na rzecz Spółki-babki, uwzględni tak poniesiony koszt w swojej bazie kosztowej, stanowiącej podstawę kalkulacji wynagrodzenia za usługi świadczone na rzecz Spółki-babki, co pozwoli na powiązanie danego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę z konkretnym przychodem w postaci wynagrodzenia za usługi logistyczne otrzymanego od Spółki-babki.

Wnioskodawca wyjaśnia, że ww. sposób rozliczeń pomiędzy spółkami w Grupie nie stanowi refundacji kosztów realizacji Programu Motywacyjnego przez Spółkę-babkę na rzecz Wnioskodawcy. Jest to jedynie sposób kalkulacji wynagrodzenia za usługi logistyczne świadczone przez Spółkę.

Ad. pkt 3 Wezwania:

Ostateczny koszt Programu Motywacyjnego będzie ponosiła Spółka.

Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki związane z realizacją Programu Motywacyjnego, organizowanego przez Spółkę-babkę, będą (pod warunkiem świadczenia usługi logistycznej w danym miesiącu) wchodziły co prawda w skład podstawy kalkulacji wynagrodzenia z tytułu usług logistycznych świadczonych na rzecz Spółki-babki jako koszty prowadzonej przez Spółkę działalności (koszty związane z personelem) powiększone o pozostałe koszty i marżę, zgodnie z ustalonymi wewnątrz Grupy zasadami rozliczeń między spółkami, jednak wydatki te nie będą bezpośrednio refundowane przez Spółkę-babkę w formie odrębnego świadczenia.

Z naturalnych względów wydatki te nie będą też wchodziły w skład bazy kosztowej w przypadku braku świadczenia usług na rzecz Spółki-babki w danym miesiącu, dlatego też - ze względu na powyższe - nie można uznać, że wliczanie ponoszonych przez Spółkę wydatków na realizację Programu Motywacyjnego do bazy kosztowej będącej podstawą kalkulacji wynagrodzenia za świadczenie usług logistycznych na rzecz Spółki-babki jest formą refundowania kosztów Programu przez Spółkę-babkę.

Ad. pkt 4 Wezwania:

Zdaniem Wnioskodawcy rozliczenie gotówkowe, wypłacane w wyjątkowych przypadkach w ramach Programu Motywacyjnego nie będzie związane ze stosunkiem pracy. Bez znaczenia pozostaje fakt, że sama wypłata realizowana byłaby przez Wnioskodawcę, z którym wiąże Uczestnika umowa o pracę, ponieważ rozliczenie gotówkowe w ramach Programu nie będzie stanowiło elementu wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę.

Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na zasady działania Programu określone w Regulaminie. Uczestnictwo w Programie nie będzie wynikało wprost z umów o pracę zawartych pomiędzy Uczestnikami a Wnioskodawcą i nie będzie miało swojego źródła w żadnych innych wewnątrzzakładowych dokumentach Wnioskodawcy, tj. regulaminie wynagradzania, regulaminie pracy etc. Wnioskodawca nie będzie też stroną Umowy Uczestnictwa ani nie będzie miał wpływu na jej kształt. Wypłata ewentualnego rozliczenia gotówkowego nastąpi na podstawie wyłącznej decyzji Zarządu Spółki-babki.

Rozliczenie gotówkowe nie będzie co prawda przysługiwać w przypadku rozwiązania stosunku pracy z Uczestnikiem, jednakże Regulamin nie przewiduje również mechanizmów zwiększających kwotę Rozliczenia gotówkowego np. w przypadku uzyskania awansu.

Należy podkreślić, że ewentualne rozliczenie gotówkowe będzie w istocie substytutem przyznania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych Spółki-babki w ramach organizowanego przez ten podmiot Programu Motywacyjnego, nie będzie wynikało więc ze stosunku pracy łączącego Uczestnika i Wnioskodawcę, a jedynie z faktu uczestnictwa w Programie Motywacyjnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przyznanie Machting Shares nieodpłatnie spowoduje po stronie Uczestnika powstanie przychodu? Jeżeli tak, z jakiego źródła będzie to przychód?
2.  Czy w związku z przyznaniem Uczestnikom nieodpłatnie Machting Shares na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika lub obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Jeśli w trakcie trwania programu Zarząd Spółki-babki zdecyduje o gotówkowym rozliczeniu programu zamiast przyznania Uprawnionym Machting Shares (decyzja uznaniowa Zarządu Spółki-babki, na którą Spółka nie będzie miała żadnego wpływu), to czy w związku z wypłatą w postaci gotówkowej na rzecz pracownika, na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika lub obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Pytanie 1

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy

Mając na uwadze brzmienie powołanych poniżej przepisów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysporzenie powstałe po stronie Uczestnika Programu z tytułu nabycia Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych powinno być na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. nr 80, poz. 350), tj. z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509) - (dalej jako: „Ustawa o PIT”) zakwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 pkt 6 ppkt a) ww. ustawy, który powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie zbycia akcji. W momencie nabycia Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych po stronie Uczestnika Programu nie powstanie przychód.

Brzmienie przepisów

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 1 oparte jest na interpretacji następujących przepisów:

Art. 10 ust. 1 pkt 1, 7 i 9 Ustawy o PIT:

Źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta; (\`(...)\`)
2.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c; (\`(...)\`)
3.  inne źródła.

Art. 12 ust. 1 i 4 Ustawy o PIT:

1.  Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
2.  Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Art. 17 ust. 1 pkt 6 ppkt a) Ustawy o PIT:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

(\`(...)\`)

1.  przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Art. 23 ust. 1 pkt 38) Ustawy o PIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

(\`(...)\`)

1.  wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e;

Art. 24 Ustawy o PIT:

Ust. 11. Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Ust. 11a. Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Ust. 11b. Przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Ust. 12a. Przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT:

1.  Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
2.  Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Szczegółowe uzasadnienie

Jedynie na marginesie, Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem przysporzenie powstałe po stronie Uczestników Programu z tytułu realizacji praw wynikających z nabycia Akcji Inwestycyjnych należy zaliczyć do kategorii przychodów określonej w art. 17 ust. 1 pkt 6 ppkt a) Ustawy o PIT, tj. do przychodów z kapitałów pieniężnych. Taki przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy powstanie dopiero w momencie zbycia Akcji Inwestycyjnych i wówczas powinien podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, stosownie do brzmienia art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

Uczestnicy będą nabywać bowiem Akcje Inwestycyjne po cenie rynkowej z własnego wynagrodzenia, dlatego też powyższa zależność i interpretacja zdaniem Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości i nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

W odniesieniu zaś do Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych, w ocenie Wnioskodawcy, przysporzenie powstałe po stronie Uczestników Programu z tytułu realizacji praw wynikających z nabycia Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych należy również zaliczyć do kategorii przychodów określonej w art. 17 ust. 1 pkt 6 ppkt a) Ustawy o PIT, tj. do przychodów z kapitałów pieniężnych. Taki przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy powstanie dopiero w momencie zbycia Akcji Premiowych i wówczas powinien podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej, stosownie do brzmienia art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT.

Na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 7) Ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (tj. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów i innych rzeczy).

Art. 17 ust. 1 pkt 6 a) Ustawy o PIT stanowi, że przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z kolei na podstawie art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie zaś z zawartą w art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT zasadą: jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Skoro akcje nabywane przez Uczestników Programu są papierem wartościowym, w ocenie Wnioskodawcy ewentualny przychód z nich będzie dla Uczestników przychodem z kapitałów pieniężnych i powstanie dopiero z momentem zbycia akcji, a nie w chwili ich nabycia.

W ocenie Wnioskodawcy. Uczestnicy nabywając Nieodpłatne Akcje Pracownicze nie uzyskają realnej korzyści pieniężnej, majątkowej, która podlegałaby oddzielnemu opodatkowaniu w momencie jej otrzymania.

Z akcją co do zasady związane są prawa niematerialne (niewyceniane, nie niosące za sobą wartości w pieniądzu), jak prawo do udziału oraz oddania prawa głosu na Walnych Zgromadzeniach, prawo do informacji o sytuacji spółki. Wszystkie prawa, które wiążą się z przysporzeniem pieniężnym, jak np. prawo do dywidendy, wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji, cena za zbycie akcji są opodatkowywane oddzielnie jako zyski z kapitałów pieniężnych, na oddzielnych zasadach, z innego tytułu (jak podatek z tytułu wypłaconej dywidendy) lub są opodatkowywane dopiero w momencie sprzedaży akcji.

Dodatkowo, w orzeczeniach sądów administracyjnych podkreśla się, iż przysporzenie, które powstaje w momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach, niezależnie od źródła i powodu otrzymania przysporzenia, jest jedynie potencjalne (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2013 r., II FSK 2961/11). Powyższe jest konsekwencją tego, że „cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży, a kosztami poniesionymi na ich nabycie” (Por. wyr. NSA z dnia 23 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1811/14).

Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wskazują ponadto, że samo otrzymanie akcji nie rodzi po stronie uprawnionego powstania jakichkolwiek korzyści, a ustalenie dochodu, który podatnik osiągnął w ramach nabycia akcji będzie możliwe dopiero w momencie zbycia tych że akcji (Por. wyr. NSA z dnia 10 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 2242/14).

Co więcej, wskazuje się, że wartość akcji z dnia objęcia jest jedynie wyceną ich wartości, która się zmienia wraz ze zmianą kursu akcji, co także potwierdza potencjalność przysporzenia (Por. wyr. NSA z 6 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3344/14).

Aby powstał przychód, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki: świadczenie musi mieć wymierną korzyść dla podatnika oraz podatnik musi tę korzyść (świadczenie) otrzymać. Sam fakt objęcia bądź nabycia akcji nie powoduje otrzymania przez nabywającego korzyści, bowiem akcje są takim składnikiem majątku, który przychód może dać dopiero w momencie ich zbycia. Dopiero zbycie umożliwi ustalenie jaki dochód podatnik osiągnął przez to, że nabył akcje, a następnie je zbył (Por. wyr. WSA z siedzibą w Białymstoku z 27 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bk 536/16).

Warto podkreślić, że moment uzyskania dochodu z akcji nie jest identyczny z momentem ich nabycia. Nabycie akcji na preferencyjnych warunkach (nieodpłatnie) oraz przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, jest jedynie potencjalne Por. wyr. NSA z dnia 2 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 258/16).

Zgodnie zaś z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie (\`(...)\`) udziałów (akcji) (\`(...)\`); wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) (\`(...)\`).”

Ww. przepis potwierdza, że przysporzenie w chwili nabycia akcji ma jedynie charakter potencjalny, bowiem wówczas nie ma nawet prawnej możliwości rozpoznania kosztu uzyskania przychodu. Rozpoznanie kosztu jest tylko możliwe w momencie sprzedaży akcji, co wynika z literalnej wykładni przepisu.

W orzecznictwie sądów administracyjnych argumentem przemawiającym za odroczeniem opodatkowania do momentu zbycia akcji jest również zakaz podwójnego opodatkowania.

Sądy jednolicie wskazują, że dochód z tego samego tytułu może być opodatkowany tylko raz i może być przyporządkowany tylko do jednego źródła przychodów. Poniżej ważny cytat z wyroku NSA:

„w ocenie rozpatrującego niniejszą sprawę składu orzekającego kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia zarysowanej wyżej kwestii spornej ma zakaz podwójnego opodatkowania tożsamych wartości tym samym podatkiem. Zasada ta, wypływająca również z norm konstytucyjnych, w powiązaniu z szerszym kontekstem systemowym (wymagającym oceny przepisów regulujących opodatkowanie przychodów z tytułu zbycia papierów wartościowych oraz rozliczania kosztów uzyskania przychodów) winna być uwzględniona przy dokonywaniu wykładni mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa materialnego, w tym art. 11 ust. 1, art. 20 ust. 11, art. 24 ust. 11 i art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. Słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, że podwójne opodatkowanie tego samego dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych naruszałoby przepisy art. 2 w zw. z art. 84 i art. 32 Konstytucji RP” Por. wyr NSA z 23 listopada 2016 r, sygn. akt II FSK 3313/14, wyr. NSA z dnia 20 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2089/15).

Sądy administracyjne podkreślają, że w przypadku transakcji związanych z akcjami „przychód do opodatkowania powstaje tylko raz w chwili zbycia akcji nabytych nieodpłatnie w ramach programu motywacyjnego i jest to przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Konieczne jest jednak, aby objęcie akcji nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f). Nie oznacza to jednak, aby objęcie akcji w zamian za wkład pieniężny bądź akcji za cenę niższą od rynkowej bądź nieodpłatnie stanowiło przychód z innego źródła. Treść art. 17 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. daje podstawy do wyprowadzenia wniosku, że objęcie akcji (nieodpłatnie, częściowo nieodpłatnie lub warunkowe) jest neutralne podatkowo w dacie tego zdarzenia, ale podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia udziałów (akcji), stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. Dopiero w tym momencie ujawnia się bowiem rzeczywisty przychód z objęcia akcji” (Por. wyr. WSA z siedzibą w Białymstoku z 27 grudnia 2016 r. sygn. akt I SA/Bk 536/16).

Gdyby nie zgodzić się z ww. argumentacją sądów administracyjnych, w przedmiotowej sytuacji przychód byłby opodatkowywany podwójnie. Raz na nabyciu w wysokości jedynie hipotetycznej i potencjalnej wartości tych akcji (gdyby założyć ich zbycie natychmiastowe), a drugi raz na ich faktycznym zbyciu (Por. wyr. WSA z siedzibą w Białymstoku z 27 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bk 536/16).

W związku z powyższym, nabycie akcji przez Uczestników Programu, nie spowoduje powstania po ich stronie przychodu, który powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie zbycia akcji i należy go zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, do którego zastosowanie ma stawka 19%, stosownie do brzmienia art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT. W przeciwnym wypadku przychód ten byłby opodatkowany podwójnie, co byłoby niezgodne z przepisami Konstytucji RP.

Ad. 2) Stanowisko Wnioskodawcy:

Pytanie 2

1.  Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy

Mając na uwadze brzmienie powołanych poniżej przepisów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z przyznaniem Uczestnikom Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT. Wnioskodawca nie będzie też zobowiązany do spełnienia obowiązku informacyjnego przy zbyciu tych akcji, wynikającego z art. 39 ust. 3 Ustawy o PIT.

Wypłata świadczeń (Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych) nie będzie wynikała ze stosunku pracy łączącego Wnioskodawcę i Uczestnika (o Programie decydować będzie podmiot niebędący pracodawcą Uczestników, a ilość przyznanych Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych będzie uzależniona jedynie od ilości nabytych wcześniej Akcji Inwestycyjnych, a nie np. oceny pracy Uczestnika), Wnioskodawca nie będzie też ani podmiotem wypłacającym świadczenia (Nieodpłatne Akcje Pracownicze), ani pośredniczącym w transakcji zbycia Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych.

1.  Brzmienie przepisów

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 oparte jest na interpretacji następujących przepisów:

Art. 10 ust. 1 pkt 1, 7 i 9 Ustawy o PIT:

Źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
3.  inne źródła.

1.  Art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

1.  Art. 17 ust. 1 pkt 6 a) Ustawy o PIT:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: (\`(...)\`)

6a) przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych

Art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Art. 30b ust. 1 i 2 Ustawy o PIT:

1.  Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
2.  Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:
    1.  różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,
    2.  różnica między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,
    3.  różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,
    4.  różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c,
    5.  różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e,
    6.  różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1ł\- osiągnięta w roku podatkowym.

Art. 8 ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r., tj. z dnia 23 marca 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 800):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Art. 31 Ustawy o PIT:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Art. 39 ust. 1 i 3 Ustawy o PIT:

1.  W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.
2.  Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Art. 42a ust. 1 Ustawy o PIT:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

1.  Szczegółowe uzasadnienie

W opinii Wnioskodawcy, samo nabycie przez Uczestników Programu zarówno Akcji Inwestycyjnych, jak i Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Uczestników jakiegokolwiek przychodu.

Jak wskazano w uzasadnieniu szczegółowym do pytania 1, akcje umożliwiają uzyskanie przychodu dopiero w momencie ich zbycia, gdyż na etapie nabycia akcji przysporzenie podatnika jest jedynie potencjalne, nie jest bowiem wiadome, jaką realną korzyść jest w stanie uzyskać z ich zbycia.

W tym kontekście trudno uznać, że w momencie nabycia Akcji Inwestycyjnych czy Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych Uczestnik Programu otrzyma jakiekolwiek definitywne przysporzenie majątkowe. W dniu nabycia akcji nie jest znana ostateczna wartość przysporzenia, jakie ewentualnie może powstać po stronie podatnika. Dlatego też należy uznać, że sam fakt nieodpłatnego nabycia Matching Shares nie może być identyfikowany z powstaniem jakiegokolwiek przychodu.

Niezależnie jednak od powyższych rozważań, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne.

Przede wszystkim, nie będą to obowiązki wynikające z wypłacania świadczeń ze stosunku pracy. Wnioskodawca nie ma bowiem wpływu na zasady i warunki Programu, nie jest także stroną Umowy Uczestnictwa, której zawarcie warunkuje wzięcie udziału w Programie. Ponadto, Program nie wynika z umów o pracę zawartych między Uczestnikami a Wnioskodawcą i nie jest także zapisany w żadnych dokumentach obowiązujących w spółce Wnioskodawcy (regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania, itp.).

Dział zarządzania zasobami ludzkimi (HR) w Spółce nie będzie zajmował się obsługą Programu motywacyjnego, a korzyści z Programu nie będą stanowić części wypłacanego wynagrodzenia.

Program będzie ustanowiony i realizowany przez podmiot bezpośrednio niezwiązany z Uczestnikiem, tj. Spółkę-babkę. Wnioskodawca będzie jedynie obciążany kosztami tego programu. Ponadto, Program nie będzie bezpośrednio związany ze stosunkiem pracy - udział w nim będzie dobrowolny, wysokość Kwoty Inwestycyjnej będzie zależała wyłącznie od Uczestników, a liczba przyznanych Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych będzie zależała wyłącznie od ilości nabytych wcześniej Akcji Inwestycyjnych, a nie np. od oceny pracy danego Uczestnika. Przyznawanymi świadczeniami będą akcje Spółki-babki w ramach programu organizowanego przez ten podmiot, a więc niebędący pracodawcą Uczestników.

W związku z tym, nie sposób uznać, że jakiekolwiek ewentualne przysporzenie po stronie Uczestnika będzie wynikało ze stosunku pracy, którego stronami jest Wnioskodawca i Uczestnik, a co za tym idzie, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika wskazane w art. 31 Ustawy o PIT ani obowiązki informacyjne wskazane w art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT.

Jak wynika bowiem z treści powyższych przepisów, warunkiem istnienia obowiązków płatnika w stosunku do określonego podmiotu jest dokonywanie świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących jego pracownikami i powstanie u nich przychodu ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, „za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że przychodami z tego źródła są wszelkie wskazane wyżej świadczenia pieniężne i niepieniężne, które otrzymuje pracownik i które jednocześnie pozostają w związku prawnym i faktycznym ze stosunkiem pracy. Natomiast orzecznictwo sądowe doprecyzowuje, że świadczeniodawcą powinien być w takim przypadku pracodawca.

Zgodnie bowiem z uzasadnieniem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lutego 2015 r. (sygn. akt II FSK 640/12), „skoro między świadczeniem a stosunkiem pracy musi istnieć związek co najmniej faktyczny, to spełniającym te świadczenia musi być pracodawca, on bowiem jest drugą stroną stosunku pracy, zobowiązaną w jego ramach do spełniania świadczeń wynikających z umowy o pracę, układów zbiorowych pracy czy też wprost z przepisów prawa pracy, regulujących obowiązki pracodawcy względem pracowników”.

Jak argumentuje Naczelny Sąd Administracyjny „żaden inny podmiot, w ramach tego stosunku, nie ma obowiązku świadczenia na rzecz pracownika. Nie zmienia tego zawarte w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. zastrzeżenie, że świadczenie to nie musi być finansowane z własnych środków pracodawcy (przychód powstaje bez względu na źródło jego finansowania). Źródłem finansowania przychodów, wskazanych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą być zatem środki, które pracodawca otrzymuje z innego źródła (przykładowo z dotacji czy środków pochodzących od podmiotów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46a u.p.d.o.f.). Istotne dla uznania, że dany przychód pochodzi ze źródła jakim jest stosunek pracy, jest jednak uzyskanie go przez pracownika od pracodawcy”.

Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z grupy kapitałowej), nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy, pomimo, że Wnioskodawca ponosi koszty uczestnictwa swoich pracowników w ramach Programu Motywacyjnego.

Taki pogląd został wyrażony także w orzeczeniach sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych, m.in.:

*   wyrok WSA w Warszawie z 15 września 2009 r. sygn. akt III SAWa 570/09), w którym Sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) pomimo, iż beneficjentami planów są także pracownicy Spółki (\`(...)\`) a ona sama ponosi ekonomiczny ciężar przydzielanych jej pracownikom w sposób preferencyjny akcji, gdyż w ramach korporacyjnych uzgodnień refunduje te koszty na rzecz A. (GB), nie ma wystarczających przesłanek, aby przyjąć, że mamy do czynienia z przychodami ze stosunku pracy, a Spółka jako pracodawca nie jest zobowiązana m.in. do wykonywania obowiązków wynikających z funkcji płatnika, zgodnie z art. 31 u.p.d.o.f”,
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 czerwca 2013 r. znak: IPPB2/415-290/13-3/MK, w której Organ stwierdził, że „pracownicy spółki otrzymają w ramach nagrody DSU niezbywalne, warunkowe prawo do nieodpłatnego nabycia w przyszłości akcji spółki amerykańskiej (\`(...)\`), od podmiotu, z którym nie wiąże ich stosunek pracy. Podmiotem udostępniającym akcje będzie spółka amerykańska, a nie spółka polska, która jest pracodawcą (\`(...)\`). Zatem na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika czy też obowiązki informacyjne”,
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 grudnia 2014 r. znak: ILPB2/415-922/14-2/JK, w której Organ podatkowy potwierdził, że „na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, związane z przyznaniem pracownikom akcji, gdyż jak już powyżej wskazano, warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu, co w przedmiotowej sprawie miejsca nie będzie miało bowiem „świadczeniodawcą” jest spółka norweska - mimo, że koszt programu zostaje refakturowany na spółkę polską”.

Co więcej, sam fakt ponoszenia ekonomicznego ciężaru Programu Motywacyjnego, nie zmienia kwalifikacji przyznawanych w ramach Programu Akcji Inwestycyjnych oraz Nieodpłatnych Akcji Premiowych, które Uczestnik otrzyma nie od Spółki, ale od Spółki-babki, czyli zagranicznego podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 1 lutego 2018 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.287.2017.1.MK, który w odniesieniu do programu, gdzie pracodawca był obciążany kosztem udziału swoich pracowników w programie motywacyjnym, wskazał, że: „świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej (w przedmiotowej sprawie od spółki z siedzibą w Szwajcarii) - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z grupy kapitałowej) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy, pomimo, że Wnioskodawca ponosi koszty uczestnictwa swoich pracowników w ramach Programu motywacyjnego.”

Reasumując, należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu, co nie ma miejsca w niniejszej sytuacji.

O ile bowiem samo uczestnictwo w Programie będzie warunkowane ciągłością umowy o pracę, o tyle nie będzie to jedyny warunek uczestnictwa, a ponadto Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na sam fakt przyznania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych ani nawet na kształt Programu.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności wykluczające, że ewentualny przychód uzyskany przez Uczestników z tytułu uczestnictwa w Programie będzie przychodem ze stosunku pracy, trzeba stwierdzić, że na Wnioskodawcy w żadnym razie nie będą ciążyć obowiązki płatnika polegające na odprowadzaniu zaliczek na podatek dochodowy (art. 31 Ustawy o PIT) oraz na przygotowaniu informacji imiennych, o których mowa w art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT.

Na Spółce również nie będą również ciążyć obowiązki informacyjne wskazane w art. 42a ust. 1 Ustawy o PIT, ponieważ Wnioskodawca nie jest podmiotem, który „dokonuje wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT.

W tym miejscu należy jednak wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy, nabycie Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych w ogóle nie spowoduje powstania przychodu po stronie Uczestnika, ponieważ będzie to przysporzenie jedynie potencjalne i w momencie ich nabycia nie będzie możliwe określenie jego wartości. Do przysporzenia dochodzi tylko w sytuacji, gdy można mówić o powiększeniu majątku lub składników majątku danej osoby i gdy osoba ta może tym składnikiem swobodnie dysponować. Zatem, skoro na moment nabycia Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych, nie można ustalić jaką wymierną korzyść uzyskał Uczestnik Programu, nie będzie stanowić to przysporzenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też należy uznać, że przysporzenie to powstanie dopiero w momencie zbycia Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych, kiedy będzie możliwe określenie ich wartości.

W takiej sytuacji w ogóle nie będzie można mówić o jakichkolwiek obowiązkach odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy czy obowiązkach informacyjnych towarzyszących nabyciu Akcji.

Dopiero zbycie Akcji Inwestycyjnych czy Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych będzie wymagało spełnienia obowiązku informacyjnego, wynikającego z art. 39 ust. 3 Ustawy o PIT i polegającego na sporządzeniu informacji o wysokości przychodów na formularzu PIT-8C. Obowiązek ten jednak będzie ciążył na podmiocie pośredniczącym w transakcji zbycia tych akcji, tj. prawdopodobnie na Administratorze, a nie na Wnioskodawcy.

Jak wskazuje się z w doktrynie, „po zakończeniu roku podatkowego - w terminie do końca lutego roku następującego po danym roku podatkowym - podmioty, za pośrednictwem których podatnik przeprowadzał transakcje odpłatnego zbycia papierów wartościowych, zobowiązane są do sporządzenia imiennej informacji o wysokości uzyskanego przychodu i przekazania jej podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika” (J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz. Wyd. 18, Warszawa 2017).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w związku z realizacją Programu Motywacyjnego, Wnioskodawca na żadnym jego etapie nie będzie zobowiązany do odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy ani spełnienia jakichkolwiek obowiązków informacyjnych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3

W uzupełnieniu wniosku z dnia 21 grudnia 2018 r. odnośnie stanowiska Wnioskodawcy do pytania Nr 3 Wnioskodawca wskazał, że ewentualnie uzyskane rozliczenie gotówkowe, przyznane zamiast Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych w ramach Programu motywacyjnego na podstawie uznaniowej decyzji Zarządu Spółki-babki, w świetle przepisów Ustawy o PIT, nie będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika.

Przysporzenie w postaci wypłaty gotówkowej, wypłacanej w wyjątkowych przypadkach zamiast przyznania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych w ramach Programu motywacyjnego, nie będzie bowiem związane ze stosunkiem pracy. Bez znaczenia pozostaje fakt, że sama wypłata realizowana byłaby przez Wnioskodawcę, z którym wiąże Uczestnika umowa o pracę, ponieważ rozliczenie gotówkowe w ramach Programu nie będzie stanowiło elementu wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę.

Program będzie ustanowiony i realizowany przez podmiot bezpośrednio niezwiązany z Uczestnikiem, tj. Spółkę-babkę. Wnioskodawca (pracodawca Uczestników) nie będzie organizatorem Programu motywacyjnego, będzie pokrywać jedynie koszty realizacji Programu motywacyjnego w imieniu i na zlecenie Spółki-babki. Koszty te będą następnie refakturowane na Spółkę-babkę, tj. organizatora całego Programu motywacyjnego. Sam Wnioskodawca nie będzie miał natomiast żadnego wpływu na kształt Programu - nie będzie decydować o jego wdrożeniu czy sposobie realizacji.

W związku z tym, nie sposób uznać, że jakiekolwiek ewentualne przysporzenie po stronie Uczestnika będzie wynikało ze stosunku pracy, którego stronami jest Wnioskodawca i Uczestnik, a co za tym idzie, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika wskazane w art. 31 Ustawy o PIT ani obowiązki informacyjne wskazane w art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT.

Jak wynika bowiem z treści powyższych przepisów, obowiązki płatnika obciążają jedynie ten podmiot, od którego pracownicy uzyskują przychody ze stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, „za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że przychodami z tego źródła są wszelkie wskazane wyżej świadczenia pieniężne i niepieniężne, które otrzymuje pracownik, i które jednocześnie pozostają w związku prawnym i faktycznym ze stosunkiem pracy.

Aby możliwe było zakwalifikowanie przychodu do źródła określonego jako „stosunek pracy”, konieczne jest, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od pracodawcy w imieniu i na zlecenie osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z grupy kapitałowej), nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy, pomimo że Wnioskodawca ponosi koszty uczestnictwa swoich pracowników w ramach Programu Motywacyjnego.

Taki pogląd został wyrażony także w orzeczeniach sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych, m.in. w wyroku WSA w Warszawie z 15 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 570/09), w którym Sąd stwierdził, że:

„(\`(...)\`) pomimo, iż beneficjentami planów są także pracownicy Spółki (\`(...)\`) a ona sama ponosi ekonomiczny ciężar przydzielanych jej pracownikom w sposób preferencyjny akcji, gdyż w ramach korporacyjnych uzgodnień refunduje te koszty na rzecz A. (GB), nie ma wystarczających przesłanek, aby przyjąć, że mamy do czynienia z przychodami ze stosunku pracy, a Spółka jako pracodawca nie jest zobowiązana m.in. do wykonywania obowiązków wynikających z funkcji płatnika, zgodnie z art. 31 u.p.d.o.f.

W niniejszej sprawie także brak jest związku otrzymywanego świadczenia ze stosunkiem pracy. Potencjalne przysporzenie, tj. rozliczenie gotówkowe wypłacane zamiast przyznania pracownikowi Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych, będzie skutkiem realizacji Programu motywacyjnego, wdrażanego przez Spółkę-babkę, a więc podmiot inny niż pracodawca i nie będzie wynikało ze stosunku pracy łączącego Uczestnika z Wnioskodawcą.

Program motywacyjny nie jest elementem wynagrodzenia przewidzianego w umowach o pracę z Uczestnikami, regulaminie wynagradzania czy jakichkolwiek innych dokumentach wewnętrznych Wnioskodawcy. Jest to inicjatywa zewnętrzna, pochodząca od Spółki-babki i ma na celu motywowanie pracowników spółek w ramach całej grupy. Tylko Spółka-babka ma na tym polu kompetencje decyzyjne, wszystkie pozostałe spółki, w tym Wnioskodawca, nie mają wpływu na realizację i kształt programu. Ponoszą jedynie koszty realizacji Programu, które są następnie refakturowane na Spółkę-babkę.

Reasumując, należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika po stronie danego podmiotu jest fakt wypłacania przez niego na rzecz osób będących jego pracownikami świadczeń wynikających ze stosunku pracy, co nie ma miejsca w niniejszej sytuacji.

O ile bowiem samo uczestnictwo w Programie jest warunkowane ciągłością umowy o pracę, o tyle nie jest to jedyny warunek uczestnictwa, a ponadto Wnioskodawca nie ma wpływu na sam fakt przyznania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych ani nawet na kształt Programu. Wypłata rozliczenia gotówkowego w ramach Programu motywacyjnego nie wynika więc ze stosunku pracy łączącego Uczestnika z Pracodawcą, nie jest też elementem wynagrodzenia wynikającym z tego stosunku.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności wykluczające, że ewentualny przychód uzyskany przez Uczestników z tytułu uczestnictwa w Programie będzie przychodem ze stosunku pracy, trzeba stwierdzić, że na Wnioskodawcy w żadnym razie nie będą ciążyć obowiązki płatnika polegające na odprowadzaniu zaliczek na podatek dochodowy, zgodnie z art. 31 Ustawy o PIT, oraz na przygotowaniu informacji imiennych, o których mowa w art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenie gotówkowe, wypłacane Uczestnikom w miejsce Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych na podstawie decyzji Zarządu Spółki - babki, powinno być zakwalifikowane do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji Wnioskodawca, jako podmiot wypłacający te świadczenia (koszty te będą następnie refakturowane na Spółkę-babkę), będzie więc obowiązany do sporządzenia informacji o wysokości tych przychodów i przesłania jej do właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy o PIT.

W uzupełnieniu wniosku na wezwanie organu z dnia 7 lutego 2019 r. (data wpływu 7 lutego 2019 r.) Wnioskodawca sprostował własne stanowisko do pytania nr 3, wyjaśniając, że ww. sposób rozliczeń pomiędzy spółkami w Grupie nie stanowi refundacji kosztów realizacji Programu Motywacyjnego przez Spółkę-babkę na rzecz Wnioskodawcy. Jest to jedynie sposób kalkulacji wynagrodzenia za usługi logistyczne świadczone przez Spółkę.

Sprostowanie to nie wpływa na całościową ocenę skutków podatkowych Wnioskodawcy oraz wyrażonego przez niego stanowiska odnośnie pytań zadanych we Wniosku w pozostałym zakresie na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

*   obliczenie,

*   pobranie,

*   wpłacenie

\- podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 42a ust. 1 cytowanej ustawy, w brzmieniu ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

*   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

*   określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

W szczególności, w odniesieniu do powołanego art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadającego status płatnika podatku „zakładom pracy”, należy podkreślić, że przepis ten dotyczy:

*   przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy uzyskiwanych od zakładów pracy oraz

*   zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy.

Analiza treści ww. przepisu wymaga wskazania, że ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu przychodami (z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Jak wynika z wyżej zacytowanego art. 12 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników - czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych, czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że od stycznia 2019 r. pracownicy Wnioskodawcy uczestniczyć będą w Programie Motywacyjnym organizowanym przez niemiecką Spółkę-babkę, polegającym na dobrowolnym inwestowaniu przez pracowników w akcje Spółki-babki (akcje inwestycyjne), a następnie na nieodpłatnym przyznawaniu Akcji pracowniczych. Regulamin zawierać będzie szczegółowe warunki uczestnictwa w Programie Motywacyjnym, grono osób uprawnionych do inwestowania w Akcje Inwestycyjne i otrzymania Akcji Nieodpłatnych. Program będzie skierowany do pracowników Wnioskodawcy, którzy w kreślonym w Regulaminie dniu będą nieprzerwanie w stosunku pracy z Wnioskodawcą przez co najmniej przez okres sześciu miesięcy. Uczestnictwo w Programie nie będzie miało wpływu na stosunek pracy, tj. z Programu nie będzie można wnioskować istnienia umowy o pracę, Program nie będzie miał także wpływu na prawo Spółki-babki lub spółek zależnych do zmiany wynagrodzenia lub rozwiązania stosunku pracy. W celu technicznej obsługi nabywania, przetrzymywania i zbywania Akcji Inwestycyjnych oraz Akcji Nieodpłatnych, a także w celu zapewnienia Uczestnikom ich rachunków papierów wartościowych, Zarząd Spółki-babki wyznaczy profesjonalny podmiot zewnętrzny, który będzie działał jako Administrator. Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na zasady działania Programu określone w Regulaminie, uczestnictwo w Programie, nie będzie wynikało wprost z umów o pracę zawartych pomiędzy Uczestnikami a Wnioskodawcą i nie będzie miało swojego źródła w żadnych innych wewnątrzzakładowych dokumentach Wnioskodawcy, tj. regulaminie wynagradzania, regulaminie pracy. Wnioskodawca nie będzie też stroną Umowy Uczestnictwa ani nie będzie miał wpływu na jej kształt. Zgodnie z Regulaminem, na podstawie dyskrecjonalnej decyzji Zarządu Spółki-babki, Uczestnik będzie mógł otrzymać jednorazową wypłatę gotówkową zamiast Akcji Nieodpłatnych. Sytuacja taka będzie wyjątkowa i nie będzie w żaden sposób zależna od Uczestników czy od Wnioskodawcy, a jedynie od uznaniowej decyzji Zarządu Spółki-babki. W ramach Programu Motywacyjnego każdy Uczestnik będzie miał możliwość otrzymania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych pod warunkiem zainwestowania części swojego wynagrodzenia otrzymanego w okresie określonym Regulaminem (dalej: „Okres Inwestycyjny”) w akcje Spółki-babki. Uczestnik będzie uprawniony do zgłoszenia Administratorowi określonej kwoty do potrącenia z otrzymywanego przez niego miesięcznego wynagrodzenia na potrzeby zakupu Akcji Inwestycyjnych podczas trwania Okresu Inwestycyjnego. Po zgłoszeniu Administratorowi Kwoty Inwestycyjnej Spółka-babka zleci Wnioskodawcy potrącanie odpowiedniej Kwoty Inwestycyjnej od kwoty wynagrodzenia Uczestnika (pomniejszonej o składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych) przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od takiego zgłoszenia, a następnie zleci Administratorowi nabywanie Investment Shares za kolejne, sukcesywnie potrącane z wynagrodzenia Kwoty Inwestycyjne. Administrator będzie nabywał Akcje Inwestycyjne na giełdzie po cenie rynkowej po przekazaniu mu odpowiedniej Kwoty Inwestycyjnej potrąconej przez Wnioskodawcę z wynagrodzenia każdego z Uczestników. Wszystkie Akcje Inwestycyjne zostaną następnie złożone w depozycie zbiorczym przez Administratora na rzecz Uczestników. Akcje Inwestycyjne nie będą objęte żadnym zakazem zbywania. Każdy Uczestnik będzie mógł swobodnie rozporządzać swoimi Akcjami Inwestycyjnymi przekazując w dowolnym momencie odpowiednie instrukcje Administratorowi. Uczestnik nie otrzyma żadnych Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych z tytułu Akcji Inwestycyjnych, jeżeli zbędzie Akcje Inwestycyjne przed upływem 2 lat od Dnia Finalnego Nabycia Akcji Inwestycyjnych. Zgodnie z Programem, wszystkie obciążenia publicznoprawne, których Wnioskodawca nie będzie zobowiązany ponieść jako podatnik, powstałe po stronie Uczestnika w związku z uczestnictwem w Programie, będą ponoszone przez Uczestnika. Wnioskodawca będzie również uprawniony do potrącenia z wynagrodzenia Uczestnika odpowiednich kwot. Wnioskodawca poniesie ekonomiczny ciężar Programu Motywacyjnego, obejmującego jego pracowników, przy czym sam na żadnym etapie nie nabędzie akcji ani innych aktywów Spółki-babki, nie będzie też podmiotem decydującym o wdrożeniu i sposobie realizacji Programu. Administrator działa w imieniu organizatora, tj. Spółki-babki, której Zarząd poinstruował usługodawcę do działania w charakterze Administratora. Administrator będzie działał tylko jako podmiot pośredniczący w przekazywaniu świadczeń (w celu technicznej obsługi). Uczestnik Programu będzie podpisywał „Umowę Uczestnictwa” w Programie tylko z Administratorem, jako podmiotem działającym w imieniu Spółki-babki, w celu technicznego ułatwienia przyznawania oraz obrotu Akcjami, a także udostępnienia rachunku powierniczego na rzecz Uczestników. Jednorazowej wypłaty gotówkowej zamiast przyznania Nieodpłatnych Akcji Pracowniczych dokonywać będzie Wnioskodawca. Wypłata Rozliczenia gotówkowego będzie zależała wyłącznie od decyzji Zarządu Spółki-babki, która zleci Wnioskodawcy jej wykonanie na rzecz wskazanych przez Spółkę-babkę osób i w określonej przez ten podmiot wysokości. Wnioskodawca wskazał, że Spółka ostatecznie poniesie jej ekonomiczny ciężar, nie będzie więc podmiotem pośredniczącym w przekazywaniu świadczeń. Przyjmując za Wnioskodawcą, że to Wnioskodawca ostatecznie poniesie ekonomiczny ciężar kosztów realizacji Programu Motywacyjnego i nie będzie pośredniczył w przekazywaniu tych świadczeń, należy uznać, że w przypadku ewentualnej wypłaty rozliczenia gotówkowego na rzecz Uczestników w miejsce przyznania im akcji Spółki-babki, Spółka dokona tej wypłaty we własnym imieniu. Ostateczny koszt ewentualnej wypłaty gotówkowej będzie poniesiony przez Wnioskodawcę.

W analizowanej sprawie wątpliwości Spółki budzi kwestia ciążących na Spółce obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę niemiecką oraz obowiązków informacyjnych w sytuacji otrzymania przez pracowników nieodpłatnych akcji oraz dokonania rozliczenia gotówkowego, zamiast przyznania przez Zarząd Spółki-babki nieodpłatnych akcji pracowniczych uczestnikom Programu.

W związku z powyższym, należy rozważyć, czy pracownicy Wnioskodawcy uczestniczący w programie otrzymują powyższe świadczenia od Wnioskodawcy, czy od innego podmiotu (spółki z siedzibą w Niemczech, będącej spółką dominującą w stosunku do Wnioskodawcy). Obowiązki płatnika po stronie Wnioskodawcy mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz pracowników.

W analizowanej sprawie pracownicy Spółki w związku z uczestnictwem w Programie otrzymują nieodpłatne akcje pracownicze (Matching Shares) w następstwie nabycia z własnych środków akcji inwestycyjnych spółki niemieckiej lub jednorazową wypłatę gotówkową zamiast akcji nieodpłatnych.

Jak wskazano we wniosku:

*   podmiotem organizującym i administrującym program motywacyjny oraz przyznającym nieodpłatne akcje pracownikom Wnioskodawcy jest spółka dominująca z siedzibą w Niemczech;

*   pracownicy Spółki są objęci Programem na podstawie uchwały Zarządu Spółki-babki;

*   uprawnienie pracowników Wnioskodawcy do uzyskania nieodpłatnych akcji spółki dominującej jest związane z zatrudnieniem u Wnioskodawcy, jako spółki z Grupy oraz zakupem akcji inwestycyjnych z własnego wynagrodzenia;

*   wszelkie warunki i kryteria uczestnictwa w Programie określa spółka niemiecka, Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na zasady działania Programu, nie będzie też stroną żadnej umowy uczestnictwa,

*   możliwość i zasady uczestnictwa w Programie nie będą wynikać z treści umów o pracę, regulaminów wynagradzania, regulaminów pracy, ani innych wewnątrzzakładowych dokumentów Wnioskodawcy,

*   Wnioskodawca poniesie ekonomiczny ciężar Programu, związany z jego realizacją,

*   Wnioskodawca na podstawie dyskrecjonalnej decyzji zarządu Spółki niemieckiej będzie dokonywał wypłaty gotówkowej uczestnikom Programu we własnym imieniu i z własnych środków,

*   W celu technicznej obsługi Programu, zarząd Spółki-babki wyznaczy Administratora, tj. profesjonalny podmiot zewnętrzny - który będzie tylko pośredniczył w przekazywaniu akcji.

Odnosząc się zatem w pierwszej kolejności do przyznania pracownikom Spółki nieodpłatnych akcji pracowniczych (Matching Shares) oraz ciążących na Spółce obowiązkach płatnika lub obowiązkach informacyjnych, organ podatkowy stwierdza co następuje.

Nieodpłatne przyznanie akcji pracowniczych (Matching Shares) przez spółkę z siedzibę w Niemczech - organizatora Programu uczestnikom, będących pracownikami Spółki, stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskane od podmiotu trzeciego.

Ponieważ Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń w postaci nieodpłatnych akcji pracowniczych Spółki niemieckiej po stronie Wnioskodawcy nie powstają obowiązki płatnika w rozumieniu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem pracownicy Wnioskodawcy nie uzyskują z tego tytułu przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy, jako podatników.

Natomiast w odniesieniu do ciążących na Wnioskodawcy obowiązków płatnika i obowiązków informacyjnych związanych z wypłatą gotówkową uzyskaną przez pracowników Wnioskodawcy zamiast nieodpłatnych akcji pracowniczych wyjaśnić należy, że:

Przychody pracowników Spółki, Uczestników Programu z tytułu wypłaty gotówkowej wypłacanej im przez Wnioskodawcę nie wynikają z umów o pracę zawartych z pracownikami, a tym samym nie stanowią przychodu ze stosunku. W niniejszej sprawie nie nastąpi bezpośrednie refundowanie kosztów wypłaty gotówkowej przez Spółkę niemiecką na rzecz Wnioskodawcy, a Wnioskodawca dokonując przedmiotowej wypłaty gotówkowej nie będzie podmiotem pośredniczącym w przekazywaniu świadczeń, dokona tej wypłaty z własnych środków i we własnym imieniu.

Uzyskany przez uczestników Programu przychód z tytułu z wypłaty gotówkowej należy zatem zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, który powstaje w dniu otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym przedmiotowych wypłat. Przychód ten podlega uwzględnieniu w stosownym zeznaniu podatkowym składanym przez podatnika o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym, w termin do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym został osiągnięty przedmiotowy przychód, zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe na Wnioskodawcy będą ciążyć obowiązki informacyjne wynikające z treści art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dokonania wypłaty gotówkowej.

Organ informuje, że z dniem 1 stycznia 2019 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2018 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2237).

Na podstawie § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, wzory, o których mowa w § 1, stosuje się do przychodów, dochodów (strat) uzyskanych (poniesionych) od dnia 1 stycznia 2018 r.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli przed dniem wejścia w życie rozporządzenia oświadczenia, deklaracje i informacje podatkowe zostały złożone na formularzach dotychczasowych (§ 2 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z ustalonym w rozporządzeniu wzorem informacji PIT-8C, dotyczy ona wyłącznie niektórych dochodów z kapitałów pieniężnych. Natomiast w przypadku podlegających opodatkowaniu należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, właściwym jest ujęcie tych przychodów w Informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy w danym roku podatkowym PIT-11.

Również sprzedaż akcji nabytych w wyniku uczestnictwa w Programie, także nie rodzi żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy. W momencie odpłatnego zbycia przez pracowników akcji Spółki niemieckiej powstanie bowiem przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany dochód podatnicy muszą opodatkować samodzielnie w stosownym zeznaniu rocznym.

Należy tym samym podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz obowiązków informacyjnych wynikających z art. 42a ust. 1 ww. ustawy. Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga natomiast, czy uzyskiwane przez pracowników Wnioskodawcy świadczenia w postaci nieodpłatnych akcji Spółki zagranicznej opisane w programie powodują po ich stronie obowiązki podatkowe, w szczególności nie rozstrzyga, czy uzyskane świadczenia są przychodami pracowników w momencie ich otrzymania. Kwestie te nie są decydujące dla wyjaśnienia spoczywających na Spółce obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych, zatem organ podatkowy nie był uprawniony do dokonania rozstrzygnięcia w tym zakresie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych oraz wyroków sądów wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.