Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.68.2018.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-08
Teza: 1. Czy należności przysługujących pracownikom wykonującym działalność badawczo-rozwojową u Wnioskodawcy, opisanym w pkt II.2. stanu faktycznego, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, stanowią - w części ustalonej na podstawie ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej - koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3). 2. Czy w przypadku pracowników nieposiadających zapisów w kartach obowiązków służbowych dotyczących ich zatrudnienia „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”, którzy w główniej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, jest spełniona przesłanka zatrudnienia tych pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., w zakresie czynności jakie wykonują w ramach działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku, gdy okoliczność realizacji działalności badawczo-rozwojowej przez pracownika wynika z poleceń służbowych i prowadzonej ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, która określa, ile czasu dany pracownik poświęca na realizację działalności badawczo-rozwojowej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4).
Słowa kluczowe: badanie-badanie naukowe; koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 stycznia 2018 r. (data wpływu 10 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

*   należności przysługujących pracownikom wykonującym działalność badawczo-rozwojową u Wnioskodawcy, opisanym w pkt II. 2. stanu faktycznego, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, stanowią - w części ustalonej na podstawie ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej - koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r. (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3),
*   w przypadku pracowników nieposiadających zapisów w kartach obowiązków służbowych dotyczących ich zatrudnienia „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”, którzy w główniej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, jest spełniona przesłanka zatrudnienia tych pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., w zakresie czynności jakie wykonują w ramach działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku gdy okoliczność realizacji działalności badawczo-rozwojowej przez pracownika wynika z poleceń służbowych i prowadzonej ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, która określa, ile czasu dany pracownik poświęca na realizację działalności badawczo-rozwojowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4),

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikowanych należności pracowników wykonujących działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, działający pod firmą X S.A., na rynku polskim jest liderem w produkcji drutu ocynkowanego. Od roku 2009 wchodzi w skład grupy Y. Silna marka oraz ceniona przez klientów jakość produktów, to efekt dbałości o każdy szczegół procesu produkcyjnego. Inwestując w wysoko wykwalifikowaną kadrę inżynieryjno-techniczną, Wnioskodawca zapewnia klientom wysoki poziom serwisu sprzedażowego, technologicznego i marketingowego. Trzon bazy produkcyjnej stanowią: wydajna linia do trawienia walcówki, nowoczesna linia cynkowania ogniowego drutów, piec do rekrystalizacji i sferoidyzacji drutów i walcówek, nowoczesna baza ciągarnicza oraz wiele innych urządzeń do przerobu drutu. Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b uCIT.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ww. ulgi w związku z prowadzoną przez siebie działalnością badawczo-rozwojową.

I. Działalność B+R.

Stan faktyczny (stan aktualny):

1.  W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nieustannie pracuje nad funkcjonalnością swoich produktów. Sekcja technologii prowadzi prace projektowe związane z wdrożeniem nowych wyrobów, a także modyfikacjami produktów będących w ofercie. W odpowiedzi na potrzeby rynku prace projektowe dotyczą również detali, które jako zupełnie nowe lub podlegające zmianom konstrukcyjnym, mają na celu usprawnienie wyrobu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca poszukuje zatem nowych rozwiązań, w tym m.in. poprzez prowadzenie działalności w zakresie badań i rozwoju. Wnioskodawca posiada strukturę odpowiadającą za prowadzenie działań w powyższym zakresie.
2.  Wnioskodawca prowadzi prace badawczo-rozwojowe w zakresie możliwości zastosowania dostępnych materiałów i surowców w nowy innowacyjny sposób, który znacznie poprawia właściwości produktu w porównaniu z podobnymi produktami produkowanymi przez firmy konkurencyjne. W powyższym zakresie Wnioskodawca zrealizował następujące projekty:
    *   program INNOTECH 01.03.2013 - 28.02.2016 „Opracowanie innowacyjnej technologii i uruchomienie produkcji walcówki ze stali o zawartości węgla 0,1-0,4%C z efektem TRIP oraz wdrożenie technologii ciągnienia nowej generacji drutów ze stali TRIP na wyroby wytwarzane w przemyśle ciągarskim i wyrobów metalowych”;
    *   opracowanie technologii i uruchomienie produkcji niklowanych drutów spawalniczych o podwyższonej odporności na korozję;
    *   wykonanie wanien do chlorku - cynkownia;
    *   przyspieszenie rejestracji danych produkcyjnych i ekspedycja wyrobów gotowych;
    *   wprowadzenie produkcji drutów spawalniczych NiMoCr; 
    *   rozwój drutów czystych; 
    *   wykorzystanie ciągadeł ciśnieniowych; 
    *   płaskowniki.
3.  Inną częścią działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy są projekty wprowadzania nowych technologii (np. Urządzenie do doczyszczania powierzchni drutów, Linia do cynkowania drutów, optymalizacja procesu zgodnie z terminologią Lean Manufacturing, projekty mające za zadanie optymalizację procesu wytwórczego w każdej postaci), które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży.
4.  Wnioskodawca prowadzi zatem działania w celu wprowadzania produktów nowych pod względem technologicznym lub technicznym, a także znacznego ulepszania standardowych produktów (przede wszystkim w zakresie produkcji elementów metalowych) oraz znacznego ulepszenia procesów wytwórczych.
5.  Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę posiadają jasno sprecyzowane cele, są w nich określone ryzyka projektu, a po zakończeniu projektu spisywane jest podsumowanie jego przebiegu i wnioski. Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu prowadzenia wstępnych prac koncepcyjnych i trwają do momentu walidacji wyrobu poprzez odpowiednie badania (np. badania prowadzone na zlecenie Wnioskodawcy w celu określenia właściwości fizycznych lub chemicznych wyrobu), które wyjaśniają wszelkie ryzyka i nieścisłości występujące podczas wprowadzania nowych rozwiązań. Projekty mają jasno określony harmonogram działań i do każdego z projektów są przypisane odpowiednie zasoby. Jeżeli zachodzi taka potrzeba Wnioskodawca posiłkuje się wiedzą i sprzętem, którego nie posiada, poprzez wynajem lub zakup usług w postaci ekspertyz, analiz, szkoleń, certyfikacji czy walidacji itp. Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza raporty i analizy. Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę z prowadzonego projektu. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny.
6.  Wnioskodawca ponadto wdraża innowacyjne na skalę przedsiębiorstwa oprogramowanie, które pozwala na prowadzenie bieżącego nadzoru nad procesem produkcyjnym, co w sposób znaczący wpływa na proces planowania i zarządzania produkcją oraz stanowi nabywanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy do tworzenia zmienionych lub ulepszonych procesów planowania produkcji oraz procesów zarządczych w firmie, a także usług dla klientów, gdyż pozwala na opracowanie ulepszonych procesów w dziedzinie logistyki i obsługi klienta. Przykładem takiego projektu jest dostosowanie funkcjonalności oprogramowania SAP i Delfin do potrzeb firmy.
7.  Wnioskodawca również zauważa, że pewna część projektów badawczo-rozwojowych prowadzona przez Wnioskodawcę zostaje przerwana przed ich zakończeniem. Jest to wynikiem natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej dyskwalifikujące dane projekty z dalszego etapu badań bądź wdrożenia. Wnioskodawca zauważa, że jest to zgodne z zapisem w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manual 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, The Measurement of Scientific, Technological and Innovation Activities, OECD Publishing, Paris. DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264239012-en) „To be uncertain about the final outcome (uncertain)”.

II. Koszty związane z zatrudnianiem pracowników. Stan faktyczny zaistniały przed 1 stycznia 2018 r.

1.  Wnioskodawca do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym również w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zatrudnia pracowników. Pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni są na podstawie umowy o pracę. Pierwszą grupą pracowników Wnioskodawcy, których uznaje on za zatrudnionych „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” są pracownicy pionu techniki. Pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, których zadaniem jest wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej, posiadają zapis w karcie obowiązków służbowych o treści: „Realizuje działalność B+R pracodawcy”. Zatrudnienie omawianych pracowników „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” można przede wszystkim ustalić na podstawie dokumentacji technicznej prowadzonych przez nich projektów badawczo-rozwojowych, czy bieżących konsultacji. Wskazani wyżej pracownicy zatrudnieni „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” część swojego czasu pracy, w zależności od bieżących potrzeb związanych ze swoim zatrudnieniem, przeznaczają również na prace administracyjne takie jak:
    *   pisanie sprawozdań z działalności badawczej lub rozwojowej;
    *   obliczanie wskaźników oceniających innowacyjność opracowywanych projektów;
    *   rozliczenie wyjazdów służbowych;
    *   uczestniczą w szkoleniach i konferencjach mających na celu podniesienie ich umiejętności zarówno w zakresie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych jak i umiejętności miękkich,
    *   wyjeżdżają na delegacje i wizyty studyjne do zakładów produkcyjnych, uczelni i innych laboratoriów,
    *   oraz wykonują inne prace administracyjne związane z zajmowanym przez nich stanowiskiem.
2.  Drugą grupą pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” są pracownicy (również zatrudnieni na podstawie umowy o pracę), których część obowiązków związana jest z działalnością badawczo-rozwojową. Pracownicy realizujący działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy, którzy częściowo wykonują działalność badawczo-rozwojową a częściowo inną, posiadają zapis w karcie obowiązków służbowych o treści: „Realizuje działalność B+R pracodawcy”. Zatrudnienie omawianych pracowników „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” można przede wszystkim ustalić na podstawie dokumentacji technicznej dotyczącej uczestniczenia przez nich w projektach badawczo-rozwojowych czy bieżących konsultacji. Omawiani pracownicy zatrudnieni częściowo „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” wykonują działania badawczo-rozwojowe przy jednoczesnym ewidencjonowaniu czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, realizując oprócz tego także czynności innego rodzaju związane z regularną działalnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca zalicza do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm. - dalej „uCIT”), świadczenia na rzecz ww. pracowników wymienione w tym przepisie w części, w jakiej jego pracownicy wykonują działalność badawczo-rozwojową, ustalanej na podstawie ewidencjonowanego przez nich czasu pracy poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej.
3.  Trzecią grupą pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” są pracownicy (również zatrudnieni na podstawie umowy o pracę), którzy realizują działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy przy okazji swoich podstawowych obowiązków związanych z regularną działalnością Wnioskodawcy. Omawiani pracownicy, którzy wykonują działalność badawczo-rozwojową jako część swoich obowiązków służbowych wynikających z bieżących potrzeb Wnioskodawcy, zatrudnieni są między innymi w dziale produkcji. Wykonywane przez tych pracowników zadania badawczo-rozwojowe są niezbędne i konieczne do ukończenia działań badawczo-rozwojowych, co wynika z podziału zadań w ramach projektów badawczo-rozwojowych. Pracownicy, o których mowa, nie posiadają odpowiednich zapisów w kartach obowiązków służbowych wskazujących na ich zatrudnienie „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”. Pracownicy, którzy w zależności od potrzeb Wnioskodawcy realizują działalność badawczo-rozwojową, zajmują się m.in. wprowadzaniem rozwiązań badawczo-rozwojowych uzyskanych w wyniku przeprowadzonych prac badawczo-rozwojowych, a poza tym wykonują głównie czynności innego rodzaju niż działalność badawczo-rozwojowa, związane z rutynową działalnością Wnioskodawcy. Pracownicy ci w ramach działalności badawczo-rozwojowej zajmują się m.in. opracowywaniem i realizacją prototypów oraz projektów pilotażowych, testowaniem i walidacją nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Czas, który ww. pracownicy poświęcają na działalność badawczo-rozwojową jest ewidencjonowany.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1.  Czy należności przysługujących pracownikom wykonującym działalność badawczo-rozwojową u Wnioskodawcy, opisanym w pkt II.2. stanu faktycznego, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, stanowią - w części ustalonej na podstawie ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej - koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3).
2.  Czy w przypadku pracowników nieposiadających zapisów w kartach obowiązków służbowych dotyczących ich zatrudnienia „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”, którzy w główniej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, jest spełniona przesłanka zatrudnienia tych pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., w zakresie czynności jakie wykonują w ramach działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku, gdy okoliczność realizacji działalności badawczo-rozwojowej przez pracownika wynika z poleceń służbowych i prowadzonej ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, która określa, ile czasu dany pracownik poświęca na realizację działalności badawczo-rozwojowej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Koszty należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, należnych pracownikom, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, w przypadku pracowników posiadających zapis w karcie obowiązków służbowych o treści: „Realizuje działalność B+R pracodawcy”, wykonujących działalność badawczo-rozwojową (opisanych w pkt II. 2. stanu faktycznego), stanowią - w części ustalonej na postawie ewidencji czasu pracy poświęconego na działalność badawczo-rozwojową - koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują i nie wprowadzają ograniczeń w zakresie dotyczącym tego, z czego powinno wynikać zatrudnienie pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Zatrudnienie pracownika „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” może zostać zatem wykazane wszelkimi możliwymi dowodami, które świadczą o tym, że pracownik realizuje działania badawczo-rozwojowe. Najważniejszym kryterium decydującym o zaliczeniu kosztów kwalifikowanych, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, do ulgi B+R jest faktyczne wykonywanie przez pracownika działalności badawczo-rozwojowej. Wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej przez pracownika można ustalić przede wszystkim na podstawie dokumentacji technicznej dotyczącej prowadzonych projektów badawczo-rozwojowych czy bieżących konsultacji. W pełni aktualne pozostają tutaj uwagi poczynione w stanowisku do pytania nr 2, w związku ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów oraz uchwalonymi zmianami do przepisu art. 18d uCIT.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów „przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową), należy przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza, że to wynagrodzenie (w całości bądź części) stanowi koszt kwalifikowany”. Jak wskazuje Ministerstwo, w przypadku, gdy do obowiązków pracownika należy oprócz realizacji działalności badawczo-rozwojowej wykonywanie również innych obowiązków związanych z regularną działalnością wnioskodawcy, celowe jest prowadzenie ewidencji czasu pracy pracownika przeznaczonej na realizację przez niego działalności badawczo-rozwojowej, by wyłączyć z kosztów kwalifikowanych wynagrodzenie za czynności, które nie stanowią realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Przy czym podkreślić należy, iż sposób wyodrębnienia kosztów osobowych nie został określony przez ustawodawcę, lecz pozostaje do decyzji podatnika.

Jak już wskazywano, w ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca pozostawia dowolność w sposobie wykazywania przez podatnika kosztów pracowniczych stanowiących koszty kwalifikowane, zatem dopuszczalna jest forma, którą Wnioskodawca przedstawił we wniosku. Świadczy o tym też okoliczność, iż do przepisu zostały uchwalone zmiany zgodne z kierunkiem interpretacji przepisu prezentowanym przez Wnioskodawcę, co zostało opisane szczegółowo w stanowisku do poprzedniego pytania.

Mając na uwadze pracowników Wnioskodawcy opisanych w pkt II.2., w ocenie Wnioskodawcy, są to zatem pracownicy zatrudnieni w części „w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”. W karcie obowiązków służbowych do umowy o pracę posiadają oni zapis o treści: „Realizuje działalność B+R pracodawcy”. Zatrudnienie wskazanych pracowników w „celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” ustalić można przede wszystkim na podstawie stanu faktycznego, który wynika m.in. z dokumentacji technicznej dotyczącej prowadzonych projektów czy bieżących konsultacji z pracownikami oraz ewidencji czasu poświęconego na działalność badawczo-rozwojową. Koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, mogą w ocenie Wnioskodawcy, zostać ustalone w oparciu o ewidencję czasu pracy - tj. w części w jakiej pracownik poświęcił czas pracy na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 3.

W przypadku pracowników nieposiadających odpowiednich zapisów w kartach obowiązków służbowych (np. pracowników działu produkcji czy BHP), którzy w głównej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, okolicznością wystarczającą do potwierdzenia, że pracownicy zostali zatrudnieni również w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest ewidencja czasu pracy poświęconego na realizację przez pracowników działalności badawczo-rozwojowej, określająca, w jakim zakresie swego czasu pracy dany pracownik realizował działalność badawczo-rozwojową, a zatem potwierdzająca, w jakim stopniu pracownik został zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (opis w pkt II. 3. stanu faktycznego). Do pełnej realizacji projektów badawczo-rozwojowych jest konieczny bowiem udział w tych czynnościach pracowników produkcyjnych, co wynika z podziału zadań w ramach projektów badawczo-rozwojowych. Pracownicy produkcyjni wykonują działalność badawczo-rozwojową, w szczególności określoną w art. 4a pkt 28 uCIT.

Wnioskodawca wskazuje, iż opracowywaniem prototypów i projektów pilotażowych, testowaniem i walidacją nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług zajmują się u Wnioskodawcy pracownicy produkcyjni, którzy w tym zakresie zostali zatrudnieni m.in. w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i realizują tę działalność z uwagi na podział zadań w ramach projektów badawczo-rozwojowych w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, a ich częściowy udział w realizacji działalności badawczo-rozwojowej określany jest na podstawie ewidencji czasu pracy poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jak już wyżej wskazano - nie precyzują i nie wprowadzają ograniczeń w zakresie dotyczącym tego, z czego powinno wynikać zatrudnienie konkretnego pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, wystarczającym potwierdzeniem spełnienia warunku zatrudnienia pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzona ewidencja czasu pracy pracownika, z której wynika, iż pracownik wykonuje działalność badawczo-rozwojową zgodnie z zapotrzebowaniem pracodawcy. Aktualne tutaj pozostają uwagi poczynione w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 2 i 3, w zakresie stanowiska Ministerstwa Finansów oraz uchwalonej nowelizacji przepisu.

W ocenie Wnioskodawcy, sformułowanie „zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej” nie oznacza, iż pracownik w momencie zatrudniania musiałby być już przydzielony do wykonywania działalności badawczo-rozwojowej, lecz że w danym okresie czasu pracownik zgodnie z bieżącymi potrzebami pracodawcy otrzymał polecenie wykonywania działalności badawczo-rozwojowej bądź został przydzielony do wykonywania działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym jest w tym okresie czasu zatrudniany m.in. po to, by taką działalność realizował, co wynika z podziału zadań wdanym przedsiębiorstwie w danym okresie czasu. Należy też zauważyć, że w trakcie zatrudnienia zakres obowiązków pracownika może ulegać zmianom i to również na podstawie poleceń służbowych, o ile tylko wykonywanie danych czynności mieści się w kompetencjach pracownika. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, fakt wykonywania np. przez pracowników produkcyjnych działalności badawczo-rozwojowej może zostać wykazany wszelkimi możliwymi dowodami, w szczególności na podstawie ewidencji ich czasu pracy związanej z realizacją działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy. Należy też zwrócić uwagę, iż pracownicy realizujący działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy od wielu lat wykonują działania badawczo-rozwojowe na jego rzecz, tj. zostali zatrudnieni jeszcze przed wprowadzeniem ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową z dniem 1 stycznia 2016 r. Poza tym, zdaniem Wnioskodawcy, intencją ustawodawcy było przyznanie preferencji podatkowej dla kosztów rzeczywiście związanych z działalnością badawczo-rozwojową, niezależnie od tego czy pracownik wykonuje wyłącznie działalność badawczo-rozwojową i w jakim dziale przedsiębiorstwa pracownik realizuje działania badawczo-rozwojowe.

Wnioskodawca ponadto podkreśla, że ujęcie zatrudnienia w „celu realizacji działalności B+R” jest zgodne z Podręcznikiem Frascati „Proponowane procedury standardowe dla badań statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej” (obowiązującym w krajach OECD do celów statystycznych) - zawierającym proponowane procedury standardowe dla badań statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej („Podręcznik”). W oparciu o Podręcznik, w statystyce B+R zostało powszechnie przyjęte, że dane odnoszące się do nakładów finansowych związanych z personelem B+R powinny obejmować pełen koszt B+R, łącznie z kosztami działalności wspomagającej, traktowanymi jako koszty ogólne. W trakcie procesu zbierania danych dotyczących B+R trudno jest niekiedy oddzielić działalność B+R personelu pomocniczego od działalności B+R wykonywanej przez innych pracowników związanych z B+R, takich jak:

*   wykonywanie prac naukowo-technicznych na potrzeby projektów (projektowanie i przeprowadzanie eksperymentów i badań, konstruowanie prototypów),
*   projektowanie i produkcja prototypów,
*   planowanie i kierowanie projektami B+R, szczególnie w ich aspekcie naukowo-technicznym,
*   przygotowywanie raportów cząstkowych i końcowych dla projektów B+R, szczególnie w odniesieniu do aspektów związanych z B+R,
*   bezpośrednia obsługa własna działalności B+R, np. obsługa informatyczna, biblioteczna czy dokumentacyjna,
*   obsługa administracyjna projektów B+R w zakresie spraw finansowych i kadrowych.

Tym samym, zgodnie z Podręcznikiem, do personelu B+R należy zaliczyć wszystkie osoby zatrudnione bezpośrednio przy pracach B+R, w tym pracowników produkcyjnych w zakresie wsparcia działalności B+R chociażby poprzez udział w produkcji prototypów na potrzeby działalności B+R.

Zdaniem Wnioskodawcy, pracownicy wspierający działalność badawczo-rozwojową tacy jak pracownicy produkcyjni są personelem niezbędnym do realizacji projektu badawczo-rozwojowego. Wobec tego, wynagrodzenia pracowników zatrudnionych pierwotnie w celach innych niż działalność badawczo-rozwojowa a wykonujących działalność badawczo-rozwojową przy okazji standardowych działań na rzecz Wnioskodawcy, można uwzględnić w kosztach kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, na podstawie prowadzonej ewidencji czasu pracy realizacji przez poszczególnych pracowników działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca jest w stanie wykazać, poprzez dokumentację dotyczącą projektów badawczo-rozwojowych czy bieżących konsultacji z pracownikami, że omawiani pracownicy faktycznie realizują działalność badawczo-rozwojową.

Jednocześnie, jak zostało wskazane w wyżej wymienionym stanowisku Ministerstwa Finansów, przepisy uCIT nie regulują wprost obowiązku wskazywania w umowie o pracę celu zatrudnienia, czy też obowiązku ewidencjonowania czasu pracy pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej dla potrzeb rozliczenia ulgi B+R. Dodatkowo, jak zaznaczyło Ministerstwo Finansów, ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia tych kosztów. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową.

Jak wynika z powyższego, przepisy podatkowe dają możliwość zaliczenia do ulgi B+R kosztów pracowników, którzy faktycznie realizują cel jakim jest działalność badawczo-rozwojowa. Wykazanie tego celu w umowie o pracę ma w tym względzie drugorzędne znaczenie, istotny jest sam fakt realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Przy czym w przypadku, gdy pracownik oprócz realizacji działalności badawczo-rozwojowej wykonuje również inne obowiązki niezwiązane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, niezbędne jest wyłączenie tej części czasu pracy z kosztów kwalifikowanych, określonych w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, która nie jest związana z działalnością badawczo-rozwojową. W przypadku więc gdy do obowiązków pracownika należy oprócz realizacji działalności badawczo-rozwojowej wykonywanie również innych obowiązków związanych z regularną działalnością Wnioskodawcy, niezbędne jest prowadzenie ewidencji czasu pracy pracownika przeznaczonej na realizację przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Przy czym podkreślić należy, iż sposób wyodrębnienia kosztów osobowych nie został określony przez ustawodawcę, lecz pozostaje do decyzji podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca pozostawia dowolność w sposobie wykazywania przez podatnika kosztów pracowniczych stanowiących koszty kwalifikowane, zatem dopuszczalna jest forma, którą Wnioskodawca przedstawił we wniosku. W tym zakresie aktualne pozostają argumenty przedstawione w stanowisku do pytania nr 2 w zakresie inicjatywy ustawodawczej Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego i uchwalonej nowelizacji, mające na celu doprecyzowanie zapisów art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT. Znowelizowany przepis wyraźnie pokazuje, iż chodzi o rzeczywiste wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej, a nie formalne wskazanie w jakim celu jest zatrudniony pracownik. Skoro bowiem pracownik w danym okresie wykonuje działalność badawczo-rozwojową, to oznacza to, iż pracodawca potrzebuje go w tym celu i w danym okresie czasu właśnie po to tego pracownika zatrudnia. Kluczowe znaczenie ma zatem element faktyczny w postaci rzeczywistego wykonywania działalności badawczo-rozwojowej przez pracownika.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku pracowników, którzy w główniej mierze wykonują standardową działalność Wnioskodawcy, a częściowo realizują także działalność badawczo-rozwojową, okolicznością wystarczającą do potwierdzenia, że pracownicy zostali zatrudnieni również w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest ewidencja czasu pracy tychże pracowników, z której wynika, w jakim zakresie swego czasu pracy dany pracownik został zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i rzeczywiście realizuje działalność badawczo-rozwojową, a w związku z tym, w tym zakresie koszty zatrudnienia pracownika stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-2 oraz 4-10 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia 31 grudnia 2017 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.