Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-166/10-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-21
Teza: Czy koszty ponoszone (wypłacane) na rzecz A i B należy zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-poniesienie kosztów w czasie; moment; pośrednictwo; wynagrodzenia; zaliczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11.03.2010r. (data wpływu 17.03.2010r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wynagrodzeń za pośrednictwo – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2010r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych oraz miejsc postojowych w garażach (dalej „lokale”) na sprzedaż. Spółka zawiera z klientami umowy przedwstępne sprzedaży lokali, często zanim te lokale zostały jeszcze wybudowane lub w trakcie ich budowy. Zgodnie z takimi umowami, klienci wpłacają Spółce zadatki i zaliczki na poczet ceny sprzedaży. Z zasady, wpłata pełnej kwoty należności za lokal następuje przed zawarciem aktu notarialnego przenoszącego własność lokalu na klienta. Ze specyfiki działalności deweloperskiej wynika, że wpłaty zaliczek mogą być rozłożone w długim czasie (tj. mogą następować w trakcie realizacji budowy).

W ramach tej działalności, w celu uzyskania wsparcia w dziedzinie marketingu, reklamy, sprzedaży lokali oraz administracji oraz koordynacji działań związanej z tymi obszarami, Spółka nawiązała współpracę z podmiotami zewnętrznymi (podmioty A i B).

Umowa z A - obowiązki i czynności wykonywane przez A

A jest spółką cywilną. Umowa z A została zawarta i obowiązuje od 1 lutego 2008 r. W okresie do 31 grudnia 2008 r. głównym zadaniem A było pośredniczenie w sprzedaży lokali. Obowiązki pełnione przez A w okresie do 31 grudnia 2008 r. obejmowały:

*   prezentację oferty lokali Spółki,
*   udzielania na zewnątrz wyczerpujących informacji o inwestycji Spółki,
*   prezentowanie klientom cennika oraz wzorcowych umów sprzedaży,
*   przedstawianie Spółce pisemnych informacji o klientach i ich oczekiwaniach co do warunków nabycia lokali,
*   uczestniczenie w negocjacjach z klientami,
*   kompletowanie dokumentów niezbędnych do sporządzenia umów oraz podejmowania wszelkich czynności zmierzających do podpisania tych umów,
*   prowadzenie lub współprowadzenie (wraz ze Spółka) biura sprzedaży (przyjmowanie wizyt klientów i potencjalnych klientów, obsługa posprzedażowa tych klientów).

W okresie pierwszych 3 miesięcy obowiązywania umowy (tj. w okresie od 1 lutego 2008 r. do 30 kwietnia 2008 r.):

*   A dokonała przeglądu obowiązujących w Spółce procedur związanych ze sprzedażą lokali,
*   sukcesywnie przejmowała od pracowników Biura Sprzedaży Spółki prowadzenie sprzedaży lokali i czynności z tym związanych.

W okresie obowiązywania umowy, wprowadzano do niej szereg zmian. Stopniowemu rozszerzaniu ulegał też zakres usług świadczonych przez A. Od 1 sierpnia 2008 r., A dodatkowo wykonuje czynności polegające na doradztwie i opiniowaniu przedstawianych przez Spółkę propozycji reklamowych i marketingowych oraz prowadzi działania reklamowe z użyciem własnej firmy lub znaku towarowego. Od 1 stycznia 2009 r., A i Spółka rozszerzyły w drodze aneksu zakres usług świadczonych przez A wskazując, że usługi te obejmują:

a) z zakresu bezpośredniej obsługi klienta:

*   udzielanie informacji dotyczącej inwestycji drogą telefoniczną
*   wizytacja osiedla z prezentacją wybranych lokali mieszkalnych (prezentowanie lokali w budynkach oddanych do użytkowania klientom);
*   spotkania, rozmowy i negocjacje z klientami w biurze sprzedaży;
*   przekazywanie materiałów informacyjnych takich jak: karty lokali, plan zagospodarowania osiedla, wycena mieszkań, przykładowy harmonogram spłat, projekt roboczy umowy przedwstępnej sprzedaży, ulotki, foldery reklamowe;
*   przygotowywanie zawiadomień o przyjęciu cesji;
*   przesyłanie ofert drogą elektroniczną (sporadycznie faksem bądź drogą pocztową);
*   przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży;
*   przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży w formie aktu notarialnego;
*   przygotowywanie dokumentów, po podpisaniu umowy przyrzeczenia sprzedaży, niezbędnych do podpisania przez kupujących umów kredytowych m.in. oświadczenia inwestora zastępczego, wniosków o zgodę na cesję wierzytelności;
*   odpowiadanie na maile potencjalnych klientów ze strony internetowej lub mailingów;
*   przyjmowanie i pisemne opiniowanie wniosków klientów kierowanych do Zarządu Spółki;
*   przygotowywanie pisemnych odpowiedzi na wnioski w imieniu Zarządu Spółki;
*   przekazywanie klientom informacji oraz katalogów z ofertą firmy działającej w zakresie projektu i aranżacji lokali mieszkalnych inwestycji.

b) w zakresie obsługi biura sprzedaży:

*   analiza i korekta projektu poszczególnych realizowanych etapów inwestycji w zakresie m.in. układów przestrzennych lokali mieszkalnych;
*   prowadzenie elektronicznej archiwizacji poszczególnych etapów, sprzedanych lokali, rezerwacji, aneksów, cesji;
*   przygotowywanie, bieżąca aktualizacja i archiwizacja dokumentacji klientów inwestycji;
*   przygotowywanie miesięcznych zestawień zrealizowanych umów sprzedaży oraz podpisywanie aneksów;
*   sporządzanie raportów dodatkowych (takich jak np. raport telefoniczny z Eventów, zestawienia sprzedanych lokali, komórek, miejsc parkingowych);
*   przygotowywanie raportów pracy biura sprzedaży;
*   prowadzenie bieżącej analizy rynku (w szczególności w oparciu o inwestycje zlokalizowane i realizowane w okolicy);
*   nadzór nad dokumentacją dotyczącą inwestycji: księgi wieczyste, opinie bankowe, umowy cesji, wypisy i wyrysy z rejestru gruntów, dokumentacja projektowa itp.;
*   potwierdzanie dokumentów za zgodność z oryginałem;
*   pobieranie aktualnych dokumentów wymaganych do bieżącej realizacji procesu sprzedaży i obsługi klienta np.: odpisy z ksiąg wieczystych,
*   przygotowywanie procesu odbioru lokali mieszkalnych w zakresie przekazywanie informacji dotyczących sprzedanych lokali oraz aneksów i cesji;
*   wysyłanie korespondencji do klientów (w konsultacji z działem księgowości): ponaglenia zapłaty, wypowiedzenia umowy itp.;
*   konsultacje z działem marketingu Spółki w zakresie reklamy;
*   nadzór nad realizacją materiałów reklamowych Spółki: banery, tablice reklamowe, reklama prasowa, teczki, foldery, torby, parasole itp.;
*   przygotowywanie i nadzór nad obsługą imprez targowych, imprez firmowych lub sponsorowanych przez Spółkę;
*   konsultacje z prawnikami w zakresie realizowanych umów sprzedaży;
*   konsultacje z działem księgowości w zakresie bieżącej obsługi finansowej realizowanych umów sprzedaży;
*   czynny udział przy konsultacjach i tworzeniu nowego wzoru Umowy przedwstępnej;
*   aktualizacja tabel rezerwacyjnych na stronie internetowej inwestycji;
*   współpraca z biurem realizacji inwestycji
*   obmiary powykonawcze, pobieranie aktualnych dokumentów, przekazywanie wniosków klientów, pobieranie rzutów technicznych lokali;
*   prowadzenie archiwizacji elektronicznej wszystkich umów zawieranych w formie aktów notarialnych;
*   sporządzanie corocznej inwentaryzacji lokali pozostałych do sprzedaży w inwestycji.

c) utrzymywanie bezpośredniego kontaktu z:

*   Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych;
*   przedstawicielami banków konsorcjalnych realizujących kredyt inwestycyjny;
*   przedstawicielami banków udzielających kredytów hipotecznych klientom - spotkania i współpraca z przedstawicielami banku w ramach specjalnej oferty kredytu dla klientów;
*   kancelarie notarialne;
*   tłumacze przysięgli;
*   biuro architektoniczne - projektant osiedla
*   administrator inwestycji;
*   firma realizująca projekty i aranżacje lokali mieszkalnych w ramach inwestycji;
*   firma kurierska
*   serwis drukarek, kserokopiarek, centrali telefonicznej itp.;
*   administrator strony internetowej, specjalista od IT,
*   podmiot prowadzący nadzór inwestorski nad inwestycją.

Z kolei, od 1 stycznia 2010 r., usługi świadczone przez A obejmują kompleksową usługę ciągłą polegającą na:

1.  pośredniczeniu jako agent przy sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych Spółki wraz z pomieszczeniami gospodarczymi, miejsc postojowych w garażu podziemnym oraz udziałów w częściach wspólnych,
2.  po zakończeniu realizacji inwestycji — współdziałania ze Spółką przy zawieraniu umów przeniesienia własności tych nieruchomości,
3.  prowadzeniu czynności w zakresie doradztwa i opiniowania przedstawianych przez Spółkę propozycji reklamowych i marketingowych, mając na względzie skuteczność ich oddziaływania na sprzedaż lokali oraz działania reklamowe z użyciem własnej firmy lub znaku towarowego A.
4.  działaniach mających na celu rozpowszechnianie informacji o Spółce i jej inwestycjach, budowanie pozytywnego wizerunku Spółki oraz maksymalizację sprzedaży przez Spółkę lokali mieszkalnych i usługowych wraz z pomieszczeniami gospodarczymi, miejsc postojowych w garażu podziemnym oraz udziałów w częściach wspólnych, w szczególności:

a) z zakresu bezpośredniej obsługi klienta:

*   udzielanie informacji dotyczącej inwestycji drogą telefoniczną
*   wizytacja osiedla z prezentacją wybranych lokali mieszkalnych (prezentowanie lokali w budynkach oddanych do użytkowania klientom);
*   spotkania, rozmowy i negocjacje z klientami w biurze sprzedaży;
*   przekazywanie materiałów informacyjnych takich jak: karty lokali, plan zagospodarowania osiedla, wycena mieszkali, przykładowy harmonogram spłat, projekt roboczy umowy przedwstępnej sprzedaży, ulotki, foldery reklamowe;
*   przygotowywanie zawiadomień o przyjęciu cesji;
*   przesyłanie ofert drogą elektroniczną (sporadycznie faksem bądź drogą pocztową);
*   przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży;
*   przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży w formie aktu notarialnego;
*   przygotowywanie dokumentów, po podpisaniu umowy przyrzeczenia sprzedaży, niezbędnych do podpisania przez kupujących umów kredytowych m.in. oświadczenia inwestora zastępczego, wniosków o zgodę na cesję wierzytelności;
*   odpowiadanie na maile potencjalnych klientów ze strony internetowej lub mailingów;
*   przyjmowanie i pisemne opiniowanie wniosków klientów kierowanych do Zarządu Spółki;
*   przygotowywanie pisemnych odpowiedzi na wnioski w imieniu Zarządu Spółki;
*   przekazywanie klientom informacji oraz katalogów z ofertą firmy działającej w zakresie projektu i aranżacji lokali mieszkalnych inwestycji.

b) w zakresie obsługi Biura Sprzedaży:

*   analiza i korekta projektu poszczególnych realizowanych etapów inwestycji w zakresie m.in. układów przestrzennych lokali mieszkalnych;
*   prowadzenie elektronicznej archiwizacji poszczególnych etapów, sprzedanych lokali, rezerwacji, aneksów, cesji;
*   przygotowywanie, bieżąca aktualizacja i archiwizacja dokumentacji klientów inwestycji;
*   przygotowywanie miesięcznych zestawień zrealizowanych umów sprzedaży oraz podpisywanie aneksów;
*   sporządzanie raportów dodatkowych (takich jak np. raport telefoniczny z eventów, zestawienia sprzedanych lokali. komórek, miejsc parkingowych);
*   przygotowywanie raportów pracy biura sprzedaży;
*   prowadzenie bieżącej analizy rynku (w szczególności w oparciu o inwestycje zlokalizowane i realizowane w okolicy);
*   nadzór nad dokumentacją dotyczącą inwestycji: księgi wieczyste, opinie bankowe, umowy cesji, wypisy i wyrysy z rejestru gruntów, dokumentacja projektowa itp.;
*   potwierdzenie dokumentów za zgodność z oryginałem;
*   pobieranie aktualnych dokumentów wymaganych do bieżącej realizacji procesu sprzedaży i obsługi klienta np.: odpisy z ksiąg wieczystych;
*   przygotowywanie procesu odbioru lokali mieszkalnych w zakresie przekazywanie informacji dotyczących sprzedanych lokali oraz aneksów i cesji;
*   wysyłanie korespondencji do klientów (w konsultacji z działem księgowości): ponaglenia zapłaty, wypowiedzenia umowy itp.;
*   konsultacje z działem marketingu Spółki w zakresie reklamy;
*   nadzór nad realizacją materiałów reklamowych Spółki; banery, tablice reklamowe, reklama prasowa, teczki, foldery, torby, parasole itp.;
*   przygotowywanie i nadzór nad obsługą imprez targowych, imprez firmowych lub sponsorowanych przez Spółkę;
*   konsultacje z prawnikami w zakresie realizowanych umów sprzedaży;
*   konsultacje z działem księgowości w zakresie bieżącej obsługi finansowej realizowanych umów sprzedaży;
*   czynny udział przy konsultacjach i tworzeniu nowego wzoru umowy przedwstępnej;
*   aktualizacja tabel rezerwacyjnych na stronie internetowej inwestycji;
*   współpraca z biurem realizacji inwestycji
*   obmiary powykonawcze, pobieranie aktualnych dokumentów, przekazywanie wniosków klientów, pobieranie rzutów technicznych lokali;
*   prowadzenie archiwizacji elektronicznej wszystkich umów zawieranych w formie aktów notarialnych;
*   sporządzanie corocznej inwentaryzacji lokali pozostałych do sprzedaży w inwestycji.

c) utrzymywanie bezpośredniego kontaktu z;

*   Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych;
*   przedstawiciele banków konsorcjalnych realizujących kredyt inwestycyjny;
*   przedstawiciele banków udzielających kredytów hipotecznych klientom - spotkania i współpraca z przedstawicielami banku w ramach specjalnej oferty kredytu dla klientów;
*   kancelarie notarialne;
*   tłumacze przysięgli;
*   biuro architektoniczne - projektant osiedla;
*   administrator inwestycji; - firma realizująca projekty i aranżacje lokali mieszkalnych w ramach inwestycji;
*   firma kurierska;
*   serwis drukarek, kserokopiarek, centrali telefonicznej itp.;
*   administrator strony internetowej, specjalista od IT
*   podmiot prowadzący nadzór inwestorski nad inwestycją.

Wynagrodzenie przysługujące A

Wynagrodzenie przysługujące A również na przestrzeni czasu obowiązywania umowy było kalkulowane według różniących się formuł. Początkowo, tj. od 1 lutego 2008 r. wynagrodzenie składało się ze;

*   stałego miesięcznego wynagrodzenie (w stałej kwocie) oraz
*   stałej prowizji w wysokości określonego procentu wpłat dokonanych przez klientów pozyskanych przez A na konto Spółki (wypłacanej miesięcznie, sukcesywnie wraz z wpłatami uzyskiwanymi przez Spółkę) oraz
*   dodatkowej prowizji od nadwyżki uzyskanej przez Spółkę ze sprzedaży lokali dokonanej z udziałem A ponad ceny lokali założone przez Spółkę (płatna kwartalnie).

Umowa nie wskazywała, które części wynagrodzenia odpowiadają poszczególnym czynnościom. Wskazywała jednak (do 31 grudnia 2009 r.), że czynności z zakresu reklamy oraz doradztwa i konsultacji W zakresie reklamy są objęte wynagrodzeniem stałym.

Od 1 stycznia 2010 r. natomiast, A otrzymuje za świadczenie kompleksowej usługi opisanej powyżej łączne miesięczne wynagrodzenie w kwocie skalkulowanej jako:

*   stała kwota określona w umowie,
*   stała część wpłat dokonanych przez klientów pozyskanych przez A w danym miesiącu,
*   zmienna część wynagrodzenia, określaną jako procent nadwyżki cen uzyskanych ze sprzedaży lokali dokonanej z udziałem A ponad założone ceny podstawowe, jeśli w danym miesiącu taka część wynagrodzenia jest należna,

Umowa z B – obowiązki i czynności wykonywane przez B

B jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością Umowa z B obowiązuje od 1 stycznia 2009r. Na podstawie tej umowy, B świadczy usługi reprezentowania Spółki w charakterze przedstawiciela handlowego, w tym podejmowania działań polegających na poszukiwaniu dla Spółki zainteresowanych zakupem stanowiących ofertę Zleceniodawcy lokali, w szczególności poprzez:

*   wyszukiwanie potencjalnych klientów Spółki zainteresowanych zakupem lokali,
*   przedstawianie Spółce w formie pisemnej informacji dotyczących potencjalnego klienta Spółki oraz sprecyzowanie jego oczekiwań co do warunków zakupu lokalu z inwestycji,
*   pisemne zgłoszenie zakupu lokalu z inwestycji,
*   przedstawianie potencjalnym klientom Spółki oferty kredytowej banków współpracujących ze Spółką
*   negocjowanie możliwie najkorzystniejszych warunków przedwstępnej umowy sprzedaży lokali,
*   opracowywanie na żądanie Spółki informacji i sprawozdań ze zrealizowanych czynności związanych ze sprzedażą lokali,
*   podjętych działań marketingowych oraz dodatkowych czynności związanych z umową między B i Spółką
*   prowadzenie zaakceptowanych przez Spółkę działań marketingowych oraz promocyjnych inwestycji stosunku do potencjalnych klientów,

Od 1 stycznia 2010 r. w aneksie do umowy, B i Spółka rozszerzyły zakres usług dotychczas wykonywanych przez B i określiły, że B wykonuje kompleksową i ciągłą usługę polegającą na:

1) reprezentowaniu interesów Spółki w charakterze przedstawiciela handlowego, w tym podejmowania działań polegających na poszukiwaniu dla Spółki zainteresowanych zakupem stanowiących ofertę Spółki lokali, działania w tym zakresie obejmują:

*   wyszukiwanie potencjalnych klientów Spółki zainteresowanych zakupem lokali,
*   przedstawienie Spółce w formie pisemnej informacji dotyczących potencjalnego klienta Spółki oraz sprecyzowanie jego oczekiwań co do warunków zakupu lokalu,
*   pisemne zgłoszenie zakupu lokalu,
*   przedstawiania potencjalnym klientom Spółki oferty kredytowej banków współpracujących ze Spółką negocjowania możliwie najkorzystniejszych warunków przedwstępnej umowy sprzedaży lokali,
*   udzielanie informacji dotyczącej inwestycji drogą telefoniczną
*   wizytacja osiedla z prezentacją wybranych lokali mieszkalnych (prezentowanie lokali w budynkach oddanych do użytkowania klientom),
*   przekazywanie materiałów informacyjnych takich jak: karty lokali, plan zagospodarowania osiedla, wycena mieszkań, przykładowy harmonogram spłat, projekt roboczy umowy przedwstępnej sprzedaży, ulotki, foldery reklamowe,
*   przesyłanie ofert drogą elektroniczną (sporadycznie faksem bądź drogą pocztową),
*   przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży,
*   przygotowywanie umów przedwstępnych sprzedaży w formie aktu notarialnego,
*   odpowiadanie na maile potencjalnych klientów ze strony internetowej lub mailingów,

2) wykonywaniu innych czynności z zakresu marketingu, reklamy i administracji, obejmujących w szczególności:

*   opracowanie na żądanie Spółki informacji i sprawozdań ze zrealizowanych czynności związanych ze sprzedażą lokali, podjętych działań marketingowych oraz dodatkowych czynności,
*   prowadzenie zaakceptowanych przez Spółkę działań marketingowych oraz promocyjnych inwestycji,
*   po zakończeniu realizacji inwestycji — współdziałania ze Spółką przy zawieraniu umów przeniesienia własności tych nieruchomości,
*   prowadzenie akcji reklamowych (również z wykorzystaniem własnej firmy) oraz doradztwo na rzecz Spółki w zakresie akcji reklamowych prowadzonych przez Spółkę,
*   przygotowywanie miesięcznych zestawień zrealizowanych umów sprzedaży oraz podpisanych aneksów,
*   prowadzenie bieżącej analizy lokalnego rynku (w szczególności w oparciu o inwestycje zlokalizowane i realizowane w okolicy),
*   nadzór nad dokumentacją dotyczącą inwestycji: księgi wieczyste, opinie bankowe, umowy cesji, wypisy i wyrysy z rejestru gruntów, dokumentacja projektowa itp.,
*   przekazywanie klientom informacji oraz katalogów z ofertą firmy działającej w zakresie projektu i aranżacji lokali mieszkalnych inwestycji,
*   przyjmowanie i pisemne opiniowanie wniosków klientów oraz potencjalnych klientów kierowanych do Spółki,
*   przygotowywanie pisemnych odpowiedzi na wnioski klientów oraz potencjalnych klientów w imieniu Zarządu Spółki, utrzymywanie bezpośredniego kontaktu, w zakresie posiadanych pełnomocnictw, w związku z inwestycjami Spółki, z:
*   Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych;
*   przedstawiciele banków konsorcjalnych realizujących kredyt inwestycyjny;
*   przedstawiciele banków udzielających kredytów hipotecznych klientom - spotkania i współpraca z przedstawicielami banku w ramach specjalnej oferty kredytu dla klientów;
*   kancelarie notarialne;
*   tłumacze przysięgli;
*   biuro architektoniczne - projektant osiedla;
*   administrator inwestycji;
*   firma realizująca projekty i aranżacje lokali mieszkalnych w ramach inwestycji;
*   podmiot prowadzący nadzór inwestorski nad inwestycją.
*   elektroniczna archiwizacja umów zawieranych z klientami,
*   kontakty z klientami po zawarciu przez nich umowy przedwstępnej.

Wynagrodzenie przysługujące B

Wynagrodzenie przysługujące B na przestrzeni czasu obowiązywania umowy było kalkulowane według różniących się formuł. Początkowo, tj. od 1 stycznia 2009 r. wynagrodzenie składało się z prowizji stanowiącej określony procent od wpłat dokonanych przez klientów na konto Spółki tytułem zapłaty ceny lokali lub zaliczki zadatków na poczet ceny lokali (wypłacanej miesięcznie, sukcesywnie wraz z wpłatami uzyskiwanymi przez Spółkę). Wynagrodzenie było naliczane wyłącznie od wpłat dotyczących lokali, które zostały sprzedane z udziałem B.

Od 1 stycznia 2010 r. natomiast, B otrzymuje za świadczenie kompleksowej usługi opisanej powyżej łączne miesięczne wynagrodzenie w kwocie skalkulowanej jako:

*   stała kwota określona w umowie,
*   stała część wpłat dokonanych przez klientów pozyskanych przez B w danym miesiącu.

W całym okresie obowiązywania umów z A i B, w razie, gdy klient wycofa się z umowy przedwstępnej i Spółka dokona zwrotu wpłaconych przez niego kwot, wynagrodzenie A oraz B jest korygowane przy pomocy faktur korygujących o część wynagrodzenia naliczoną na bazie wpłat tego klienta. Umowa z B zakłada jednak, że w takim przypadku, kwota, o którą ulega zmniejszeniu wynagrodzenie B zostanie pomniejszona o połowę kary umownej zapłaconej Spółce przez klienta.

W razie rozwiązania umowy ze Spółką, A albo B będzie nadal przysługiwało wynagrodzenie naliczane jako procent wpłat klientów wynikających z umów tych klientów ze Spółką podpisanych przy udziale A albo B, przed rozwiązaniem umowy między A albo B i Spółką. Zarówno A jak i B są samodzielnymi podmiotami gospodarczymi. Nie posiadają uprawnień do zawierania umów w imieniu Spółki. Spółka posiada dowody potwierdzające, że działalność A i B prowadzi do osiągania przez Spółkę przychodów oraz do zabezpieczania źródła przychodów Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty ponoszone (wypłacane) na rzecz A i B należy zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia?

Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przepisy podatkowe uzależniają moment, w którym podatnikowi przysługuje prawo rozliczenia kosztów uzyskania przychodów od tego, czy koszt jest bezpośrednio związany z przychodami podatnika, czy też nie należy do tej kategorii. Przepisy te nie definiują kosztów bezpośrednio związanych z przychodami.

Definicja taka została jednak wypracowana przez praktykę organów podatkowych. Zgodnie z dominującą wykładnią koszty bezpośrednio związane z przychodami podatnika to takie koszty, które można powiązać z konkretnymi przychodami tego podatnika, tzn.:

*   koszty te zostały poniesione w celu uzyskania konkretnego przychodu,
*   istnieje bezpośredni związek między konkretnym kosztem i konkretnym przychodem.

Takie stanowisko wynika m.in. z pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 stycznia 2009 r. (IPPB3/423-1228/08-4/DG). Dyrektor wskazał w nim, że _Jako koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, uważa się wydatki ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami jakie osiąga podmiot gospodarczy w związku z charakterem prowadzonej działalności, np. wydatki na nabycie towarów, surowców przy działalności polegającej na sprzedaży tych towarów, tj. gdy można przypisać konkretnym kosztom konkretne przychody w danym okresie. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie„._

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka ponosiła i ponosi koszty wynagrodzeń przysługujących podmiotom A i B, należnych z tytułu ich wsparcia dotyczącego sprzedaży lokali, marketingu, reklamy oraz czynności administracyjnych związanych z tymi obszarami.

Zdaniem Spółki, kosztów wynagrodzeń A i B nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami. Świadczy o tym fakt, że oprócz negocjowania i zawierania umów przedwstępnych, A i B wykonują inne czynności. Czynności polegające na poszukiwaniu klientów i reprezentowaniu Spółki mogą ale nie muszą skutkować powstaniem przychodów z umowy z klientem pozyskanym przez A lub B. Mogą one również odnosić w przyszłości korzystne skutki dla Spółki, tj. prowadzić do zawarcia przez Spółkę bezpośrednio lub przez innego pośrednika Spółki umowy sprzedaży lokalu w tej lub innej inwestycji, prowadzonej obecnie lub w przyszłości.

Ponadto, ze specyfiki działalności Spółki wynika, że nawet w razie zawarcia umowy przedwstępnej, Spółka nie może mieć pewności co do tego, czy umowa przedwstępna doprowadzi do sprzedaży lokalu oraz kiedy to nastąpi. Umowy przedwstępne nie są zwykle zawierane w formach aktu notarialnego, co pozwala klientom wycofać się z nich i uzyskać zwrot wpłaconych wcześniej zaliczek. Dodatkowo, wynagrodzenie A oraz wynagrodzenie B zawierają część stałą która nie zależy bezpośrednio od rezultatów usług świadczonych przez A i B.

Dodatkowo, mimo że część wynagrodzenia jest kalkulowana w oparciu o wpłaty dokonane przez klientów na rzecz Spółki, ta część wynagrodzenia jest związana z ogółem czynności wykonywanych przez A i B. Taki a nie inny sposób kalkulacji wynagrodzenia jest jedynie kwestią techniczną która nie powinna mieć wpływu na ocenę charakteru usług świadczonych przez A i B oraz, w konsekwencji, na moment zaliczenia wynagrodzenia A i B do kosztów uzyskania przychodów.

W podobnej sytuacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (pismo z dnia 13 października 2009 r., ILPB3/423-550/09-3/HS) stwierdził, że prowizję pośrednika należy uznać za koszt pośredni. Argumentował to faktem, że nie można w momencie wypłaty wynagrodzenia pośrednika określić dokładnej daty i kwoty przychodu, który jest związany z usługą pośrednictwa. Podobne stanowisko dotyczące prowizji pośrednika zostało zawarte w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (pismo z dnia 8 sierpnia 2008 r., IP-PB3-423-780/08-2/KR), w którym prowizję pośrednika uznano za koszt pośredni.

Z uwagi na fakt, że, jak wykazano, wynagrodzenie A i B stanowi koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami Spółki, moment potrącenia tych kosztów należy wyznaczyć zgodnie z art. 15 ust. 4d updop. Zgodnie z tym przepisem, takie koszty są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeśli jednak dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe wskazanie okresu, którego dotyczą, należy je rozliczać proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zdaniem Spółki druga część przepisu art. 15 ust. 4d updop nie znajdzie w analizowanym stanie faktycznym zastosowania. Wynika to z faktu, że wynagrodzenie A i B nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy. Od 1 stycznia 2010 r. dotyczą one miesiąca, za który wynagrodzenie jest należne. Przed tą datą, nie można natomiast wskazać, że dotyczą one jakiegokolwiek okresu. W szczególności błędne byłoby wskazanie, że wynagrodzenie A lub B dotyczy okresu rozpoczynającego się podpisaniem umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu i kończącego się podpisaniem aktu notarialnego sprzedaży lokalu przez Spółkę. Po pierwsze, niemożliwe jest dokładne określenie daty zawarcia aktu notarialnego. Po drugie, jak wskazano powyżej, wiązanie wynagrodzenia A lub B z konkretną umową zawartą między klientem a Spółką byłoby błędne.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że koszty wynagrodzeń A i B należy zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.