Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.76.2019.2.ZD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-19
Teza: Możliwość zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług dla świadczonych usług hotelowych dla pacjentów.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); opodatkowanie; stawka; usługi-usługi hotelarskie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2019 r. (data wpływu 16 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 marca 2019 r. (data wpływu 3 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług dla świadczonych usług hotelowych dla pacjentów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług dla świadczonych usług hotelowych dla pacjentów. Wniosek uzupełniono w dniu 3 kwietnia 2019 r. o uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa szczególnego (PPS-1) oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Ośrodek, posiada kościelną osobowość prawną i stanowi jednostkę organizacyjną Archidiecezji. Zgodnie z przyjętym statutem, celem ośrodka jest prowadzenie działalności formacyjnej, edukacyjnej i wychowawczej na rzecz środowisk chrześcijańskich oraz czynne krzewienie idei pomocy bliźnim przez działalność charytatywną i w zakresie opieki społecznej. Głównym źródłem finansowania zadań statutowych jest prowadzenie od maja 2014 r. działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług hotelowych. Ośrodek posiada 30 pokoi hotelowych oferujących łącznie 75 miejsc noclegowych. Świadczone w obiekcie usługi wypełniają w pełni definicję usług hotelarskich zawartych w art. 3 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych, tj. „krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych (podkreślenie własne), a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych. Ośrodek zawarł z Centrum Onkologii umowę na świadczenie usług hotelowych dla pacjentów Centrum Onkologii. Przedmiotowa umowa stanowi wynik postępowania o udzielenie zamówienia publicznego przeprowadzonego w oparciu o ustawę Prawo zamówień publicznych, rozstrzygniętego w dniu 9 lutego 2018 r. Zgodnie z zapisem § 1 pkt 1 umowy, wykonawca przyjmuje na siebie obowiązek usługi hotelowej dla pacjentów Centrum Onkologii. Wykonawca w umowie złożył oświadczenie, że: 1) posiada odpowiednie umiejętności, kwalifikacje oraz doświadczenie, a także dysponuje budynkiem, pokojami oraz infrastrukturą niezbędną do profesjonalnego świadczenia usług będących przedmiotem niniejszej umowy, w sposób całkowicie z nią zgodny, 2) posiada wszelkie niezbędne zezwolenia i zgody wymagane przepisami prawa do świadczenia usług hotelowych, 3) posiadany budynek, pokoje oraz infrastruktura wykorzystywane do świadczenia usług, będących przedmiotem niniejszej umowy spełnia wszelkie wymogi przewidziane przepisami prawa. Przedmiot zamówienia został szczegółowo omówiony w załączniku nr 1 do umowy. Zgodnie z przedmiotowym załącznikiem, do obowiązków wykonawcy należy wykonanie usługi hotelowej dla pacjentów Centrum Onkologii. Ponadto określono szczegółowo warunki zamówienia, w tym między innymi: 1) liczbę miejsc noclegowych: średnio 40 miejsc w okresie miesiąca kalendarzowego, 2) pokoje hotelowe mogą być maksymalnie 4-osobowe przeznaczone wyłącznie dla pacjentów Centrum Onkologii, 3) nieodpłatne sprzątanie pokoi hotelowych, 4) zapewnienie kompletu pościeli dla każdej z osób, 5) wymiana pościeli co najmniej raz w tygodniu, 6) odrębne pokoje dla kobiet i mężczyzn, 7) wykonawca będzie prowadził księgę gości hotelowych, która będzie stanowiła podstawę wystawiania FV, 8) w regulaminie hotelu musi być zawarty punkt mówiący o dobie hotelowej, określający czas trwania doby hotelowej, 9) wykonawca zapewnia całodobową obecność swojego pracownika/ów na terenie hotelu, wraz z całodobową ochroną obiektu. Umowa zawierana jest na okres kilkuletni. Długość pobyt poszczególnych pacjentów Centrum Onkologii kształtuje się od kilku do kilkunastu dni. Cena wynikająca z umowy obejmuje jedynie usługę hotelową bez wyżywienia i świadczeń dodatkowych takich jak np. usługi parkingowe. Wyżywienie, każdy z pacjentów/gości hotelowych może wykupić po cenie określonej w załączniku do umowy. Usługi hotelowe wynikające z umowy w tożsamym zakresie są ogólnodostępne i świadczone są na rzecz osób fizycznych oraz podmiotów gospodarczych. Swoje usługi hotelowe Ośrodek oferuje również przez portale specjalizujące się w obsłudze rezerwacji hotelowych (Booking). Usługi, które świadczy Wnioskodawca, są tożsame z usługami hotelowymi – opłata pobierana jest za poszczególne miejsce noclegowe, jak również świadczone są usługi charakterystyczne dla hotelu. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi należy zakwalifikować jako usługi krótkotrwałego zakwaterowania, tj. PKD 55.10.Z. Podklasa ta obejmuje zapewnienie zakwaterowania w cyklu dziennym lub tygodniowym. Obiekty tu sklasyfikowane zapewniają zakwaterowanie w umeblowanych pokojach, apartamentach z usługami codziennego sprzątania, słania łóżek oraz szeroki zakres usług dodatkowych takich jak: usługi podawania posiłków i napojów, usługi parkingowe, usługi pralni, udostępnianie basenów kąpielowych, pomieszczeń do ćwiczeń gimnastycznych czy urządzeń rekreacyjnych oraz udostępnianie sal konferencyjnych. Podklasa ta obejmuje zapewnienie krótkotrwałego zakwaterowania w: hotelach, motelach, pensjonatach, innych obiektach hotelowych (np. wotele, botele, novotele, airtele, zajazdy, zamki). Podklasa ta nie obejmuje: zapewnienia zakwaterowania w domach, mieszkaniach lub apartamentach, włączając umeblowane, w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich podklasach działu 68.

W piśmie z dnia 26 marca 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – wskazano, że czynności opisane we wniosku polegające na świadczeniu usług hotelowych dla pacjentów Centrum Onkologii, według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), oznaczone są symbolem PKWiU 55.10.1 – nazwa grupowania: „usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe.”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo została określona stawka VAT (23%) w przypadku wystawiania faktur VAT dla Centrum Onkologii z tytułu świadczenia usług hotelowych dla pacjentów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, należy zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 8%. Według Wnioskodawcy, nadrzędny jest cel – Wnioskodawca wynajmuje miejsca noclegowe dla Centrum Onkologii w celu zakwaterowania pacjentów placówki. Zamawiający usługę płaci za ilość wynajętych miejsc noclegowych. W opinii Wnioskodawcy, z racji celu świadczonej usługi, jak również miejsca jej świadczenia (hotel) należy zastosować stawkę VAT w wysokości 8%. Okres korzystania z miejsca noclegowego przez poszczególnych pacjentów jest zróżnicowany może wynosić np. 2 dni, lub też dwa tygodnie. Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%. Z kolei pod pozycją 163 ww. załącznika, znajdują się usługi związane z krótkotrwałym zakwaterowaniem (PKD 55.10.Z). Co istotne, przepisy ustawy o VAT nie wskazują ile czasu ma trwać zakwaterowanie, aby uważać je za krótkotrwałe. Wnioskodawca uważa, że przymiotnik „krótkotrwały” funkcjonuje w tym zakresie również jako określenie, że zdarzenie ma charakter czasowy, przejściowy, a nie trwały. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że właściwa stawka podatku VAT w przedstawionym stanie faktycznym wynosi 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tutejszy Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego w stanie faktycznym (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wskazanej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Zauważyć ponadto należy, że zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy również wskazać, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2018 r., poz. 2440) przedłużono do dnia 31 grudnia 2019 r. stosowanie do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do tych towarów i usług, dla których przepisy w zakresie VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże – w myśl art. 146a pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu/dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zwolnienia od podatku od towarów i usług, w tym również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy/ art. 146aa ust. 1 pkt 1, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym, powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. akt I SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f oraz art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, stawka podatku wynosi 8%) pod pozycją nr 163 wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W tym miejscu warto odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie o VAT, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei, „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.

Ustawodawca nie poprzedził PKWiU 55 symbolem „ex” co pozwala przyjąć, że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich usług zawierających się w tym grupowaniu.

W związku z powyższym, należy zauważyć, że co do zasady, w przypadku, gdy podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT czynny świadczy usługę:

*   wynajmu nieruchomości w charakterze mieszkalnym, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, przysługuje mu zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy,
*   związaną z zakwaterowaniem, mieszczącą się w grupowaniu: PKWiU 55.10 – podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 8%.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada 30 pokoi hotelowych oferujących łącznie 75 miejsc noclegowych. Świadczone w obiekcie usługi wypełniają w pełni definicję usług hotelarskich zawartych w ustawie o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych, tj. „krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych (podkreślenie własne), a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych. Wnioskodawca zawarł z Centrum Onkologii umowę na świadczenie usług hotelowych dla pacjentów Centrum Onkologii. Zgodnie z zapisem § 1 pkt 1 umowy, wykonawca przyjmuje na siebie obowiązek usługi hotelowej dla pacjentów Centrum Onkologii. Wykonawca w umowie złożył oświadczenie, że: 1) posiada odpowiednie umiejętności, kwalifikacje oraz doświadczenie, a także dysponuje budynkiem, pokojami oraz infrastrukturą niezbędną do profesjonalnego świadczenia usług będących przedmiotem niniejszej umowy, w sposób całkowicie z nią zgodny, 2) posiada wszelkie niezbędne zezwolenia i zgody wymagane przepisami prawa do świadczenia usług hotelowych, 3) posiadany budynek, pokoje oraz infrastruktura wykorzystywane do świadczenia usług, będących przedmiotem niniejszej umowy, spełnia wszelkie wymogi przewidziane przepisami prawa. Przedmiot zamówienia został szczegółowo omówiony w załączniku nr 1 do umowy. Zgodnie z przedmiotowym załącznikiem, do obowiązków wykonawcy należy wykonanie usługi hotelowej dla pacjentów Centrum Onkologii. Ponadto określono szczegółowo warunki zamówienia, w tym między innymi: 1) liczbę miejsc noclegowych: średnio 40 miejsc w okresie miesiąca kalendarzowego, 2) pokoje hotelowe mogą być maksymalnie 4-osobowe przeznaczone wyłącznie dla pacjentów Centrum Onkologii, 3) nieodpłatne sprzątanie pokoi hotelowych, 4) zapewnienie kompletu pościeli dla każdej z osób, 5) wymiana pościeli co najmniej raz w tygodniu, 6) odrębne pokoje dla kobiet i mężczyzn, 7) wykonawca będzie prowadził księgę gości hotelowych, która będzie stanowiła podstawę wystawiania FV, 8) w regulaminie hotelu musi być zawarty punkt mówiący o dobie hotelowej, określający czas trwania doby hotelowej, 9) wykonawca zapewnia całodobową obecność swojego pracownika/ów na terenie hotelu, wraz z całodobową ochroną obiektu. Umowa zawierana jest na okres kilkuletni. Długość pobyt poszczególnych pacjentów Centrum Onkologii kształtuje się od kilku do kilkunastu dni. Cena wynikająca z umowy obejmuje jedynie usługę hotelową bez wyżywienia i świadczeń dodatkowych takich jak np. usługi parkingowe. Wyżywienie każdy z pacjentów/gości hotelowych może wykupić po cenie określonej w załączniku do umowy. Usługi hotelowe wynikające z umowy w tożsamym zakresie są ogólnodostępne i świadczone są na rzecz osób fizycznych oraz podmiotów gospodarczych. Swoje usługi hotelowe Wnioskodawca oferuje również przez portale specjalizujące się w obsłudze rezerwacji hotelowych (Booking). Usługi, które świadczy Wnioskodawca, są tożsame z usługami hotelowymi – opłata pobierana jest za poszczególne miejsce noclegowe, jak również świadczone są usługi charakterystyczne dla hotelu. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi należy zakwalifikować jako usługi krótkotrwałego zakwaterowania, tj. PKD 55.10.Z. Czynności opisane we wniosku polegające na świadczeniu usług hotelowych dla pacjentów Centrum Onkologii, według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, oznaczone są symbolem PKWiU 55.10.1 – nazwa grupowania: „usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy stosuje on właściwą stawkę podatku VAT w związku ze świadczeniem ww. usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, świadczenie usług najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący – najemca – podnajemca.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego.

W przypadku kiedy najemcą nie jest podróżny (turysta), biznesmen, kuracjusz ani osoba przebywająca służbowo na danym terenie (rejonie), a cel wynajęcia nieruchomości mieszkalnej będzie związany z jego stałym interesem życiowym, wówczas w takim przypadku podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, korzysta ze zwolnienia podatkowego.

W niniejszej sprawie ww. warunki nie są spełnione, bowiem jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Zainteresowanego usługi hotelowe nie polegają na wynajmie całości lub części nieruchomości (opłata pobierana jest za poszczególne miejsce noclegowe, jak również świadczone są usługi charakterystyczne dla hotelu). Wnioskodawca świadczone przez siebie usługi – co istotne w sprawie – klasyfikuje pod symbolem PKWiU 55.10.1 – „usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe”.

W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, nie ma zastosowania. Dodatkowo należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Jak wskazano powyżej, pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (obecnie stawka ta wynosi 8%), wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca świadczy usługi hotelowe na rzecz pacjentów na podstawie umowy zawartej z Centrum Onkologii, które to usługi mieszczą się – jak wskazał Zainteresowany – w grupowaniu PKWiU 55.10.1, tj. „Usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe”, to na podstawie poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, są one objęte 8% stawką podatku VAT.

Należy również wskazać, że jeśli Wnioskodawca prawidłowo sklasyfikował w grupowaniu PKWiU świadczone przez siebie usługi, to bez znaczenia pozostaje okres czasu, przez jaki usługi te będą realizowane.

Podsumowując, Wnioskodawca postępuje prawidłowo stosując stawkę podatku VAT w wysokości 8% dla świadczonych na rzecz Centrum Onkologii usług hotelowych, pod warunkiem, że świadczone przez Zainteresowanego usługi zostały prawidłowo sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 55.10.1, tj. „Usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe” na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2, jako wymienione w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsze rozstrzygnięcie wydano w oparciu o podaną przez Wnioskodawcę klasyfikację PKWiU. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.