Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-766/11-3/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-11-14
Teza: Czy wniesienie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) jako wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 06 września 2011 r. (data wpływu 15 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych wyodrębnienia części przedsiębiorstwa a następnie wniesienia tej części do spółki celowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych wyodrębnienia części przedsiębiorstwa a następnie wniesienia tej części do spółki celowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podmiotem świadczącym usługi wsparcia na rzecz klientów z szeroko rozumianej branży finansowej (banków, firm leasingowych, towarzystw ubezpieczeniowych oraz agencji finansowych). Świadczone przez Spółkę usługi można podzielić na trzy podstawowe grupy usług, tj. usługi obsługi procesów biznesowych (m.in. dotyczące rejestracji dokumentów i wprowadzania danych, zarządzania wnioskami i dokumentacją, realizacji dyspozycji itp.), zarządzania dokumentami (m.in. obsługa korespondencji przychodzącej oraz wychodzącej, przetwarzanie danych i dokumentów papierowych do wersji elektronicznych poprzez zastosowanie technologii skanowania itp.) oraz usługi bankowości transakcyjnej (m.in. realizacja płatności krajowych i zagranicznych, automatyczną identyfikację płatności masowych, obsługa procesów wspomagających zarządzanie płatnościami).

Jedynym udziałowcem Spółki jest Bank S.A. Tym samym Spółka wchodzi w skład grupy kapitałowej Bank S.A. (dalej jako: „Grupa kapitałowa"). Kontrahentów Spółki można podzielić na trzy główne grupy klientów tj. spółki wchodzące w skład Grupy kapitałowej (m. in. spółki leasingowe i spółki factoringowe itp.), tzw. małe agencje finansowe (głównie podmioty krajowe świadczące usługi agencyjne w zakresie usług finansowych itp.), grupa klientów niemieckojęzycznych (instytucje finansowe z siedzibą w krajach niemieckojęzycznych, głównie z Niemiec) oraz pozostałe instytucje finansowe (dalej jako: „Podmioty trzecie"). Grupę podmiotów trzecich stanowią w większości polskie instytucje finansowe takie jak banki, fundusze inwestycyjne itp.

Działalność Spółki prowadzona jest w dwóch głównych lokalizacjach. W obu tych lokalizacjach prowadzona jest działalność na rzecz klientów z grupy Bank S.A. oraz klientów niemieckojęzycznych i Podmiotów trzecich). Obie lokalizacje posiadają infrastrukturę techniczną oraz IT niezbędną do świadczenia usług przez Spółkę.

W ramach prowadzonej działalności w ramach struktury organizacyjnej Spółki wyraźnie zarysował się podział na działy obsługujące klientów z grupy kapitałowej Bank S.A. oraz działy dedykowane do obsługi klientów niemieckojęzycznych i Podmiotów trzecich.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki zespół zajmujący się obsługą klientów niemieckojęzycznych wyodrębniony jest jako Centrum Kompetencji („CK") Obsługi Procesów Niemieckojęzycznych, w skład którego wchodzi: Zespół ds. Skanowania i Zarządzania Danymi oraz Zespół Dyspozycji, obecnie również Zespół Archiwum Papierowego.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki wyodrębniono:

1.  Zespół pracowników niezbędnych do obsługi wszystkich procesów potrzebnych do realizacji usług świadczonych na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich.
2.  Zespół składników materialnych zaliczanych w Spółce do środków trwałych, takich jak wyposażenie biurowe (zestawy komputerowe, biurka, telefony, meble biurowe itp.), infrastruktura techniczna niezbędna do prowadzenia działalności operacyjnej m.in. urządzenia do skanowania, infrastruktura IT (serwery, routery itp.). Pozostała infrastruktura oraz składniki majątkowe, w tym nieruchomość zlokalizowana w Łodzi, w której realizowana jest większość procesów realizowanych na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich, które nie zostaną bezpośrednio przypisane do działalności Oddziału, będą udostępnione przez Spółkę do korzystania Oddziałowi. Wyodrębnienie środków trwałych przejawia się także w wydzieleniu tabeli amortyzacji środków trwałych, które są wykorzystywane przy świadczeniu usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich.
3.  Zespół aplikacji informatycznych służących głównie do obsługi klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich.
4.  Konta systemu księgowego Spółki, w zakresie w jakim dotyczą obsługi procesów realizowanych na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Prowadzona ewidencja księgowa operacji gospodarczych jest realizowana na wyodrębnionych kontach księgowych. W ramach zakładowego planu kont wydzielone są odpowiednie konta i centra kosztów (tzw. miejsca powstawania kosztów MPK) służące ewidencji przychodów i kosztów związanych ze świadczeniem usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Ponadto do procesów biznesowych realizowanych na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich jednoznacznie przypisane są długoterminowe umowy na świadczenie usług zawarte ze wskazanymi grupami klientów. Co więcej, należności z tytułu realizacji usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich, są rozliczane za pomocą wyodrębnionych rachunków bankowych, które służą wyłącznie do rozliczeń z tą grupą klientów.

Ze względów organizacyjnych oraz finansowych obecna struktura prowadzonej przez Spółkę działalności jest nieefektywna ze względu na znaczne różnice w efektywności ekonomicznej usług realizowanych na rzecz spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej Bank S.A. oraz dla spółek z grupy klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich.

Różnice w zarządzaniu, inwestycjach infrastrukturalnych (sprzęt techniczny, infrastruktura IT) związanych ze świadczeniem poszczególnych usług oraz planowanym rozszerzeniem działalności na rzecz Podmiotów trzecich uzasadniają przeprowadzenie restrukturyzacji organizacyjnej Spółki.

Uwzględniając powyższe, Spółka zamierza doprowadzić do całkowitego organizacyjnego wyodrębnienia z obecnej struktury oddziału w rozumieniu art. 5 pkt 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 j.t.). Zgodnie ze wskazanym przepisem oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywanej przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Oddział, po wyodrębnieniu zostanie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej (REGON) (dalej jako: „Oddział"). Siedzibą Oddziału będzie nieruchomość Spólki (budynki oraz grunty w użytkowaniu wieczystym) zlokalizowana w (…), w której znajdują się między innymi archiwa wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych, Podmiotów trzecich. W okresie przejściowym w Oddziale możliwa jest również sytuacja, w której prowadzona będzie działalność Spółki na rzecz innych klientów, powiązanych kapitałowo ze Spółką.

Oddział też w pewnym zakresie w ramach prowadzonej przez siebie działalności będzie wykorzystywać inne aktywa, w tym nieruchomości Spółki, co będzie uzależnione od bieżących potrzeb biznesowych (w tym również będzie miał prawo korzystać z archiwów zlokalizowanych w siedzibie Spółki). Docelowo jednak działalność na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich będzie prowadzona przede wszystkim w siedzibie Oddziału Przemawia za tym m.in. fakt zlokalizowania w tej lokalizacji infrastruktury do skanowania dokumentów.

W celu utworzenia Oddziału, Rada Nadzorcza Spółki podejmie uchwałę o utworzeniu Oddziału pod firmą Y Sp. z o.o. Oddział w (…) i wyposaży go w wymienione w punktach od 1 do 4 zasoby ludzkie oraz środki materialne i niematerialne oraz umowy na świadczenie usług zawarte z klientami niemieckojęzycznymi oraz Podmiotami trzecimi. Oddział zostanie utworzony w oparciu o zespoły wchodzące w skład CK Obsługi Procesów Niemieckojęzycznych.

Kolejnym krokiem będzie powiększenie operacji Oddziału o np. Zespół C oraz o zespoły, które pozwolą w przyszłości rozwijać działalność tej części przedsiębiorstwa oraz sukcesywnie rozszerzać jego ofertę handlową, tj. Departament Rozwoju Biznesu w skład, którego wchodzą: Wydział Marketingu, Wydział Sprzedaży, Wydział Rozwiązań i Wdrożeń oraz Wydział Zarządzania Projektami.

Spółka dysponuje systemem księgowym, który pozwala na techniczne wyodrębnienie kont przypisanych do Oddziału i działów/zespołów integralnie związanych z działalnością Oddziału, co pozwala na prowadzenie ewidencji księgowej działalności gospodarczej tej części przedsiębiorstwa na wyodrębnionych kontach księgowych i jednocześnie będzie umożliwiało ustalenie wyniku na tej działalności.

Istotne jest, że już na chwilę obecną możliwe jest określenie kosztów wyodrębnionej działalności oraz realizowanych przez tą działalność przychodów, co pozwala ustalić, że obecnie realizowany jest zysk tej wydzielonej części przedsiębiorstwa, przewidując, że Oddział wraz z integralnie związanymi z nim funkcjonalnościami (działami i zespołami) będzie mógł funkcjonować, jako samodzielny podmiot gospodarczy, niezależny finansowo od Spółki także po całkowitym wydzieleniu ze struktury Spółki.

Przedstawione działania doprowadzą jednocześnie, w opinii Spółki do wydzielenia samodzielnej jednostki gospodarczej, która będzie nosić znamiona wyodrębnienia:

*   organizacyjnego,

*   finansowego oraz

*   funkcjonalnego.

W dalszej kolejności Spółka rozważa przeniesienie działalności prowadzonej przez Oddział oraz wyodrębnionej części operacyjnej biznesu do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały spółki otrzymującej aport (dalej jako: „Spółki celowa").

W ten sposób dotychczasowa działalność usługowa prowadzona na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich będzie mogła być realizowana i rozwijana w nowym podmiocie, który będzie dysponować lepszym zapleczem organizacyjnym oraz systemowym do rozwoju świadczenia usług na rzecz klientów spoza grupy Banku.

Przeniesienie linii biznesowych dotyczących klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów Trzecich nastąpiłoby poprzez wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wraz ze wszelkimi związanymi z tą częścią aktywami i zobowiązaniami, w tym przypisanymi do Oddziału i do tej działalności pracownikami, jako wkładu niepieniężnego do Spółki celowej na objęcie udziału w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki celowej.

Od dnia dokonania aportu działalność prowadzona dotychczas przez Oddział i integralnie wydzielone funkcjonalności będzie prowadzona przez Spółkę celową. Z kolei Spółka będzie w dalszym ciągu świadczyć usługi na rzecz klientów wchodzących w skład grupy kapitałowej Banku.

W ramach aportu do Spółki celowej wniesione zostaną wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do świadczenia usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich, które są przypisane do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału), tj. w szczególności:

1.  wyposażenie biurowe (biurka, krzesła, szafy biurowe itp.),
2.  inne składniki majątkowe np. samochody użytkowane przez Spółkę na podstawie umowy leasingu,
3.  sprzęt informatyczny (komputery, monitory, drukarki itp.),
4.  specjalistyczna infrastruktura technologiczna tj. linia do skanowania dokumentacji wraz z powiązanym z nią oprogramowaniem do konwertowania dokumentów papierowych na format elektroniczny i odpowiednią ich archiwizację,
5.  wartości niematerialne i prawne (aplikacje IT, programy komputerowe oraz inne prawa majątkowe),
6.  zapasy (np. materiały biurowe, archiwizacyjne itp.),
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług zawartych z klientami niemieckojęzycznymi oraz Podmiotami trzecimi realizowanymi dotychczas przez Oddział,
8.  zobowiązania Spółki związane z działalnością tej wydzielonej części przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom,
9.  zespół pracowników, którzy na dzień aportu będą w szczególności przypisani do Oddziału (pracownicy zostaną przejęci przez Spółkę celową zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy),
10.  inne umowy zobowiązaniowe (np. umowy na świadczenie usług transportowych).

W ramach prowadzonej działalności tej wyodrębnionej części przedsiębiorstwa realizowane są usługi na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Zobowiązania wynikające z tych umów są przypisane do tej części biznesu i będą przeniesione do Spółki celowej.

Po aporcie, nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, będą nadal wykorzystywane do celów działalności gospodarczej przez Spółkę celową na podstawie zawartych ze Spółką długoterminowych umów najmu.

Spółka celowa będzie zakupywać także od wynajmującego tj. Spółki większość usług dotyczących dostaw mediów oraz pozostałych usług związanych z utrzymaniem nieruchomości itp. Niewykluczone jest, że Spółka celowa będzie podnajmować część użytkowanych nieruchomości na rzecz innych podmiotów, co będzie się wiązać z realizacją dodatkowych przychodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, może pojawić się także potrzeba podnajmu innych powierzchni na cele prowadzonej działalności gospodarczej od Spółki lub od podmiotów trzecich.

Wyodrębniona część przedsiębiorstwa zostanie wniesiona, jako wkład niepieniężny (aport) do Spółki celowej na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki celowej. W zamian za aport, Spółka Celowa wyda Spółce swoje udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej tej części przedsiębiorstwa. Przy czym wartość rynkowa wyodrębnionego biznesu zostanie określona na podstawie wyceny dokonanej przez niezależnego rzeczoznawcę.

Po dokonaniu aportu Spółka celowa będzie kontynuować działalność w takim zakresie, w jakim ta działalność była prowadzona przez wyodrębnioną część przedsiębiorstwa. Działalność taka nie będzie już prowadzona przez Spółkę. W związku z aportem tej części do Spółki Celowej, między Spółką Celową a Spółką zostanie zawarta umowa, na podstawie której Spółka wynajmie Spółce Celowej pomieszczenia biurowe oraz magazynowe (archiwa) zlokalizowane w siedzibie Oddziału (po aporcie - siedzibie Spółki celowej), w których obecnie realizowana jest działalność na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Najem powierzchni, będzie odbywać się na podstawie długoterminowej umowy najmu zawartej między Spółką a Spółką Celową.

Ponadto Spółka planuje scedować na Spółkę Celową prawa wynikające z umów leasingu dotyczących użytkowanych w Oddziale i funkcjonalnościach wyodrębnionych w ramach tej części przedsiębiorstwa urządzeń, samochodów i innych składników majątkowych niezbędnych do prowadzenia działalności Spółki Celowej jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

W celu zapewnienia ciągłości w działalności Spółki Celowej, na podstawie zawartych ze Spółką umów, Spółka planuje świadczyć odpłatnie, na rzecz Spółki Celowej część usług obsługi administracyjnej, część usług informatycznych oraz usług księgowo - kadrowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) jako wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany powyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych, tworzący wyodrębnioną część przedsiębiorstwa (w tym Oddział), który będzie przedmiotem aportu do Spółki Celowej, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Odpowiednio w związku z tym, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa (w tym Oddział) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wniesienie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) jako wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o pdop, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Identyczną definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z tym poniższe uwagi dotyczące zorganizowanej części przedsiębiorstwa można odnosić zarówno do zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o pdop, jak również w rozumieniu ustawy o VAT.

Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynikających z ustawy o pdop oraz ustawy o VAT wynika, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej także jako: „ZCP") mamy do czynienia w sytuacji, gdy:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  zespół tych składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, przy czym zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W praktyce organów podatkowych uznaje się, że podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2010 r. Podobnie uznał także m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji z 9 listopada 2010 r., w której stwierdził, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Zgodnie z powyższym, aby wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jego wydzielenie musi zachodzić na trzech płaszczyznach:

1.  organizacyjnej,
2.  finansowej,
3.  funkcjonalnej.

Zdaniem Spółki, składniki majątkowe (materialne i niematerialne) przypisane do Oddziału stanowią zorganizowany zespół tych składników, który jest wyodrębniony na wszystkich tych trzech płaszczyznach, tj. płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Wyodrębniona część przedsiębiorstwa (w tym Oddział) stanowi zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop oraz odpowiednio w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zespół składników materialnych i niematerialnych.

Jak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2011 r. zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z powyższego wynika, że aby zbiór składników majątkowych i niemajątkowych mógł być uznany za tworzący ZCP, składniki tego zbioru powinny pozostawać między sobą w takich relacjach, aby można było uznać, że składniki te stanowią zorganizowany zespół, a nie jedynie zbiór przypadkowych elementów.

Do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) przypisany jest szereg składników majątkowych wykorzystywanych przez tą funkcjonalność w prowadzonej działalności gospodarczej, takich jak wyposażenie biurowe (biurka, krzesła, szafy biurowe itp.), sprzęt informatyczny (komputery, monitory, fax, drukarki, modem), infrastruktura techniczna (np. linia do skanowania) oraz inne wskazane już w stanie faktycznym składniki.

Powyższy zbiór składników materialnych uzupełniany jest przez składniki niematerialne w postaci oprogramowania komputerowego, praw i obowiązków (w tym zobowiązań) wynikających z umów zawartych z kontrahentami a dotyczących głównej działalności gospodarczej wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału).

Powyższe składniki materialne i niematerialne są wykorzystywane w Oddziale oraz integralnie związanych z tą działalnością funkcjonalnościach do realizacji usług świadczonych na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich.

Do wykonywania powyższych usług dedykowany jest odrębny zespół pracowników Spółki przypisanych do Oddziału oraz zespołów realizujących operacje na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Pracownicy ci wykonując swoje zadania wykorzystują wyżej wymienione składniki materialne i niematerialne przypisane do tej części przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki można uznać, że składniki majątkowe i niemajątkowe przypisane do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) stanowią zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych. Składniki te jako całość tworzą bowiem wyposażenie niezbędne do prawidłowej realizacji nałożonych na tą wyodrębnioną część przedsiębiorstwa zadań. Dopiero łączne wykorzystywanie tych składników umożliwia tej część przedsiębiorstwa prawidłowe wykonywanie tych zadań. Składniki te nie są przypadkowym zbiorem, lecz składając się na wyposażenie Oddziału oraz integralnie związanych z tą działalnością funkcjonalności pozostają we wzajemnych relacjach i są wykorzystywane przez przypisanych do tej działalności pracowników do świadczenia usług.

Potwierdzeniem powyższego jest także fakt, że składniki materialne i niematerialne przypisane do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa stanowią na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, że po ewentualnym wniesieniu tej części przedsiębiorstwa do Spółki Celowej, Spółka Celowa przy użyciu tylko tych składników materialnych i niematerialnych, bez konieczności dokonywania dodatkowych nakładów inwestycyjnych, będzie w stanie podjąć samodzielną działalność gospodarczą w zakresie realizowanych usług.

Wyodrębnienie organizacyjne

Zespół składników majątkowych i niemajątkowych, aby mógł być uznany za tworzący ZCP powinien być wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej. W praktyce uznaje się, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład (potwierdzone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego). Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2011 r. Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2010 r., w której uznał, iż o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Podobnie uznał także m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 17 grudnia 2010 r.

Jak wskazano w stanie faktycznym, funkcjonujący w strukturze organizacyjnej Spółki zespół zajmujący się obsługą klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich osiągnął taki stopień zorganizowania i specjalizacji, że możliwe stało się wyodrębnienie Oddziału oraz przypisanie innych zespołów jako funkcjonalności związanych z tą działalnością i świadczeniem usług na rzecz wskazanych grup klientów.

W związku z tym, Rada Nadzorcza Spółki ma zamiar podjąć uchwałę o utworzeniu w strukturach Spółki samodzielnego Oddziału, powołanego do samodzielnej realizacji usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich.

W związku z decyzją o przekształceniu zespołów realizujących działalność na rzecz wskazanych grup klientów i zamiarem przyjęcia przez Radę Nadzorczą uchwały o powołaniu Oddziału, Zarząd Spółki będzie obowiązany do przyjęcia także uchwały o wprowadzeniu odpowiednich zmian do Regulaminu Organizacyjnego Spólki.

W celu potwierdzenia wydzielenia Oddziału jako samodzielnego Oddziału w strukturze Spółki, zgodnie z uchwałą Rady Nadzorczej należy wprowadzić zmiany do Regulaminu Organizacyjnego Spółki, które uwzględniają podział struktury na zespoły działające w strukturze Spółki oraz Oddział wraz z funkcjonującymi zespołami integralnie związanymi z działalnością Oddziału jako jednostki dedykowanej do obsługi klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich.

Wyodrębniona w ten sposób część przedsiębiorstwa korzysta z przypisanych do tej działalności składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Do Oddziału oraz zespołów integralnie związanych z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa przypisani są pracownicy, którzy wykonują czynności wyłącznie w zakresie realizacji usług świadczonych na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich.

W ocenie Spółki fakt, że działalność realizowana na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich jest prowadzona przez wyodrębniony na podstawie uchwały Rady Nadzorczej Oddział oraz integralnie związane z tą działalnością funkcjonalności, które posiadają przypisanych pracowników i kierownictwo oraz wykonują swoje zadania w oparciu o przypisane do tej części biznesu składniki majątkowe, potwierdza, że realizowana działalność jest wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktur Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Zespół składników majątkowych i niemajątkowych może być uznany za ZCP jeżeli jest on także wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej. Wyodrębnienie finansowe zgodnie z praktyką organów podatkowych oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych.

Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową. Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2010 r.. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2010 r. stwierdził, że wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębniona część przedsiębiorstwa (w tym Oddział) będzie prowadzić swoją działalność w oparciu o ustalane corocznie budżety operacyjne, które przedstawiają kwotę środków pieniężnych przyznanych zespołom realizującym usługi na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich wydzielonych dla tej działalności do wykorzystania w danym roku oraz projekcję kosztów na jakie środki te mogą być wykorzystane.

W związku z planowanym podjęciem decyzji o wydzieleniu Oddziału, usankcjonowanej w tym zakresie odpowiednią uchwałą Rady Nadzorczej Spółki, Spółka już teraz podjęcia odpowiednie działania w celu dalszego finansowego wyodrębnienia tej części przedsiębiorstwa ze struktur Spółki.

W tym celu Spółka ma zamiar wprowadzić odpowiednie zmiany do Polityki rachunkowości Spółki i wyodrębni w zakładowym planie kont oraz w posiadanym systemie księgowym odrębne konta oraz centra kosztów służące odrębnej ewidencji aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z działalnością i majątkiem wyodrębnionej części przedsiębiorstwa.

W ewidencji środków trwałych Spółka wyodrębni także w tabeli amortyzacyjnej i przyporządkuje do tej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane przez tą część biznesu w prowadzonej działalności gospodarczej.

Spółka przygotowuje także odrębny inwentarz składników majątkowych przypisanych do tej działalności i za pomocą, których Oddział i integralnie związane z wyodrębnioną funkcjonalnością zespoły będą wykonywać przypisane mu zadania.

Po przeprowadzeniu powyższych zmian w systemie księgowym Spółki poprzez odpowiednią ewidencję operacji gospodarczych możliwe będzie zatem przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa. Powyższe zmiany pozwolą na oddzielne ewidencjonowanie operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z Oddziałem i integralnie związanych z wyodrębnioną funkcjonalnością zespołów. Zmiany te pozwolą uzyskać dla celów zarządczych jasne i rzetelne dane dotyczące działalności prowadzonej przez tą wydzieloną część biznesu.

Zdaniem Spółki, wprowadzenie powyższych zmian tj. wyodrębnienie w zakładowym planie kont, kont przypisanych wyłącznie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa, na których będą ewidencjonowane aktywa, pasywa oraz operacje gospodarcze związane z działalnością tej części biznesu oraz potwierdzenie tych wszystkich zmian poprzez wprowadzenie odpowiednich zmian do Polityki rachunkowości Spółki pozwoli uznać, że przesłanka wyodrębnienia finansowego zostanie spełniona.

Zmiany te umożliwią bowiem przyporządkowanie aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów, jak również środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz innych składników majątkowych do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Trzecią płaszczyzną, na jakiej powinien być wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, aby mógł być uznany za ZCP jest wyodrębnienie na płaszczyźnie funkcjonalnej.

Jak uznają organy podatkowe wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Tak uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w powyższej interpretacji uznał także, iż cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza zatem, że zespół składników materialnych i niematerialnych, aby być uznanym za ZCP powinien być zdolny do samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Zespół składników materialnych i niematerialnych powinien być zatem zdolny do funkcjonowania nie tylko w ramach istniejącego przedsiębiorstwa lecz powinien być w stanie prowadzić działalność jako samodzielny podmiot, w przypadku wydzielenia tego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych z istniejącego przedsiębiorstwa.

Oddział wraz z integralnie związanymi funkcjonalnościami w ramach prowadzonej działalności zajmuje się świadczeniem usług na rzecz klientów niemieckojęzycznych oraz Podmiotów trzecich. Dla celów realizacji tych zadań Spółka ma przypisany zespół pracowników oraz zespół majątkowych składników materialnych i niematerialnych. Elementy te są na tyle ze sobą związane i twórcą samodzielną całość, że możliwe było wydzielenie tych elementów ze struktury Spółki.

Wyodrębniona część przedsiębiorstwa jest na tyle funkcjonalnie oddzielna od reszty przedsiębiorstwa, że w przypadku planowanego przeniesienia tej części przedsiębiorstwa do Spółki Celowej:

*   przeniesione wraz z tą działalnością składniki materialne i niematerialne, w tym pracownicy, umożliwią Spółce podjęcie samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie obsługi kontrahentów,

*   Spółka celowa, do której zostanie wniesiony aportem zespół składników materialnych i niematerialnych składających się wraz z przypisanymi pracownikami, będzie kontynuować działalność gospodarczą, prowadzoną obecnie przez tą wyodrębnioną część przedsiębiorstwa,

*   Spółka Celowa będzie miała wystarczające środki materialne i niematerialne do obsługi i świadczenia usług na takim samym poziomie, jak obecnie SpółkaI, ale także w oparciu o te środki będzie w stanie podjąć się takiej obsługi także na zlecenie innych podmiotów tj. nowych klientów.

Powyższe potwierdza, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa (w tym Oddział) jest wydzielona ze struktury Spółki w sposób umożliwiający mu samodzielne działanie w przypadku jego prawnego wydzielenia ze Spółki. Przesłankę funkcjonalnego wyodrębnienia składników materialnych i niematerialnych w celu uznania jej za ZCP należy zatem uznać za spełnioną.

Podsumowanie

Zdaniem Spółki, przedstawione wyżej cechy wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (w tym Oddziału) potwierdzają, że ta część może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bowiem tworzy zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych oraz pracowników organizacyjnie wyodrębnionym w ramach struktury Spółki.

Jednocześnie zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Oddziałem i integralnie związanymi z jego działalnością funkcjonalnościami jest zdolny do samodzielnego podjęcia działalności poza strukturami Spółki co pozwala uznać, że ta część biznesu jest funkcjonalnie wyodrębniona ze struktur Spółki.

W celu umożliwienia niezakłóconego kontynuowania swoich czynności, po aporcie tej części działalności do Spółki celowej pomiędzy Spółką a Spółką celową zostanie zawartych szereg umów wsparcia, w tym umowy najmu powierzchni biurowej wykorzystywanej przez obecnie Oddział i zespoły związane z jego działalnością do wykonywania swojej działalności.

Odpowiednio, w związku z tym, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa (w tym Oddział) będzie wydzielona na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, zatem będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa - zakres opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W praktyce powszechnie przyjmuje się, że wniesienie aportem składników majątkowych do spółki jest równoznaczne z odpłatnym zbyciem tych składników majątkowych. Tak uznał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2011 r. w której stwierdził, że pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Podobnie uznał także m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z 18 kwietnia 2011 r. oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z 8 grudnia 2010 r.

W związku z tym, uwzględniając, że jak wskazano w stanowisku Spółki do pytania trzeciego wyodrębniona część przedsiębiorstwa (w tym Oddział) będzie spełniać przesłanki do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego do Spółki, będzie stanowiło transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przedmiotowej interpretacji rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a następnie wniesienia tej części do spółki kapitałowej. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz w części zdefiniowania pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.