Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.901.2018.2.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-11
Teza: brak prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: budynek; korekta; parking; projekt; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2018 r. (data wpływu 3 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pod nazwą: „…” - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pod nazwą: „…”.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.), poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Projekt pod nazwą: „…” został zrealizowany na podstawie umowy nr …, zawartej dnia 11 lipca 2011 roku z Województwem … z siedzibą w …. Środki na realizację projektu pochodziły w 70% z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach RPO WiM na lata 2007-2013, natomiast pozostałe 30%, to wkład własny Zespołu.

Założeniem projektu było m.in.:

*   adaptacja powierzchni piwnicy i II piętra na potrzeby szatni dla personelu, (przebudowa wewnętrzna wraz wykonaniem izolacji przeciwwilgociowych piwnic);

*   adaptacja i wyposażenie pomieszczeń I piętra na ambulatorium onkologiczne;

*   dostosowanie obiektu do potrzeb osób niepełnosprawnych;

*   zakup niezbędnego wyposażenia i specjalistycznego sprzętu rehabilitacyjnego;

*   zagospodarowanie terenu przyległego na parking wraz z jego oświetleniem.

Zgodnie z ww. umową i wnioskiem o dofinansowanie realizacji projektu, podatek VAT został ujęty jako wydatek kwalifikowalny, ponieważ Zespół nie miał możliwości odzyskania tego podatku.

Realizacja projektu co do zasady nie służy czynnościom opodatkowanym. Szpital dokonuje sprzedaży objętej stawką 8% i 23%, jednak wysokość tej sprzedaży w odniesieniu do obrotu w 2017 roku wyniosła 2,7% (wartość sprzedaży netto: 29.385.679,92 zł w tym sprzedaż 8% i 23%: 787.848,33 zł). Wskaźnik ten jest tylko wartością początkową, natomiast faktyczną proporcją, jaką zastosował Szpital we wskazanym roku, zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, była wartość 5%. Odliczeniu podlega tylko podatek VAT z zakupu następujących usług: energii, ogrzewania, ścieków, unieszkodliwiania odpadów, rozmów telefonicznych, żywienia pacjentów, prania, sprzątania. W 2017r. wyniósł on 15.228,77 zł (w tym VAT proporcja 5%: 7996,70 zł i VAT naliczony 7232,07 zł).

Dążąc do zapewnienia wolnych miejsc parkingowych pacjentom i osobom odwiedzającym, szpital, w sierpniu 2014 r. wydzierżawił teren, na którym znajdują się miejsca parkingowe, w tym także teren, który został zagospodarowany częściowo ze środków unijnych w ramach ww. projektu.

Firma, która dzierżawi teren, co miesiąc odprowadza na rzecz szpitala czynsz. Także pracownicy korzystający z parkingów wnoszą niewielkie, bezpośrednio na rzecz szpitala, opłaty.

Tak więc sprzedaż opodatkowana związana z ww. projektem dotyczy wyłącznie parkingu.

Łączne przychody z tego tytułu są znikome - średni miesięczny przychód z wszystkich parkingów w 2017 r. wynosił 2.639,12 zł netto, a w poprzednich latach były to sumy jeszcze niższe. Wartość podatku VAT od dzierżawy parkingu i opłat, jest kwotą niewielką. Opłaty są pobierane zarówno od aut parkujących na części parkingu wykonanej w ramach ww. projektu, jak i na istniejących wcześniej, powstałych wyłącznie ze środków Wnioskodawcy. Szpital nie odliczał podatku naliczonego od wydatków poniesionych w czasie realizacji. Jednak w okresie trwałości projektu, tj. od 2013 roku (oddanie parkingu do eksploatacji) przez pięć lat Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jako, że parking służy zarówno sprzedaży zwolnionej jak i opodatkowanej odliczenie powinno być dokonywane z zastosowaniem wskaźnika proporcji. W związku z upływem pięciu lat prawo do dokonania korekty podatku uległo przedawnieniu.

19 sierpnia 2018 r. zakończył się okres trwałości ww. projektu, Wnioskodawca jest zobowiązany przedstawić Instytucji Zarządzającej RPO WiM na lata 2007-2013, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, potwierdzającą niemożność odzyskania podatku VAT w zakresie realizowanego projektu, zgodnie z umową o dofinansowanie lub wartość podatku możliwą do odzyskania.

Kwota z RPO związana z zagospodarowaniem terenu wyniosła 233 539,12 zł, z tego kwota opodatkowana stawką 23 %: 187.689,36 zł, podatek VAT 43 168,55 zł, kwota opodatkowana stawką 8% 647,41 zł podatek VAT 51,79 zł oraz 1 982,01 zł nie związane z VAT. Ogółem podatek VAT naliczony wyniósł 43.220,34 zł.

W związku z art. 91 ust. 2 korekty są dokonywane począwszy od roku, w którym środki trwałe zostaną oddane do użytkowania. W każdym kolejnym roku korektą obejmowana jest jedna piąta kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu środka trwałego, a więc przy tym projekcie jest to 8.644 zł. Parking został oddany do użytku w 2013 roku.

Zatem pierwszej korekty Zespół mógł dokonać za rok 2013. Jednak w roku tym nie był on wykorzystany gospodarczo, więc nie można było dokonać odliczenia VAT. Umowę dzierżawy zawarto w roku 2014. Wskaźnik proporcji za ten rok wyniósł 3%, a zatem kwota VAT z tytułu korekty powinna wynieść 259 zł. W roku 2015 wskaźnik proporcji wyniósł 3%, kwota korekty powinna wynieść 259 zł. W roku wskaźnik proporcji wyniósł 6%, kwota korekty 519 zł. W roku 2017 wskaźnik proporcji wyniósł 5%, zaś kwota korekty 432 zł. Ogółem w ciągu pięcioletniego okresu uprawniającego do korekty Zespół mógł odzyskać w wyniku korekt kwotę 1469 zł.

O interpretację indywidualną Wnioskodawca występuje w związku z interpretacją indywidualną 0115-KDIT-1.4012.456.2018.3.RH.

Data oddania do użytkowania budynku oraz parkingu wraz z oświetleniem - 21.06.2013 rok.

Na pytanie Organu „Jaka jest kwalifikacja parkingu według ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)?” Zainteresowany odpowiedział: „Według ustawy Prawo Budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.) parking kwalifikowany jest do obiektów budowlanych jako kategoria XXII - place składowe, postojowe, składowiska odpadów, parkingi (Źródło: tabela z załącznika do ww. ustawy)”.

Parking wraz z oświetleniem jest zaliczany do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Projekt obejmował rewitalizację terenu będącego parkingiem. Rewitalizacja polegała na wymianie nawierzchni istniejących parkingów, właściwego oznakowania w celu umożliwienia bezpiecznego poruszania się i parkowania pojazdów, w tym pojazdów niepełnosprawnych.

Rewitalizacją objęte było 46 miejsc parkingowych, w tym 10 miejsc dla osób niepełnosprawnych. Na stanowiskach dla osób niepełnosprawnych nie są pobierane opłaty.

Wartość początkowa parkingu wraz z oświetleniem przekracza kwotę 15 000 zł.

Na etapie realizacji projektu Szpital zamierzał wykorzystywać budynek oraz parking do czynności zwolnionych od podatku VAT. Nie zamierzał pobierać żadnych opłat od użytkowników ani oddawać terenu parkingu w dzierżawę.

Budynek po oddaniu do użytkowania do dnia złożenia wniosku wykorzystywany był do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Parking wraz z oświetleniem w okresie od oddania do użytkowania do czasu oddania w dzierżawę był wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Po oddaniu w dzierżawę parking wraz z oświetleniem był wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Budynek wykorzystywany jest cały czas (od momentu oddania do użytkowania do chwili obecnej) do czynności zwolnionych od podatku VAT. Parking wraz z oświetleniem wykorzystywany jest zarówno do czynności zwolnionych od podatku VAT jak i czynności opodatkowanych. W szpitalu stosowany jest wskaźnik proporcji. Wobec powyższego istniała możliwość częściowego odliczenia kwot podatku naliczonego zgodnie z wskaźnikiem proporcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do zrealizowanego projektu - zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa – istniała możliwość odzyskania przez … w … podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji, … w … przysługiwało prawo do odzyskania części podatku VAT (wskaźnikiem proporcji), według wyliczeń przytoczonych w opisie stanu faktycznego, jednak z uwagi na upływ terminu, zgodnie z art. 86 ust. 13, Wnioskodawca nie ma możliwości dokonania korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z art. 86 ust. 14 ustawy wynika, że w przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.

Wskazać należy, iż w sytuacji, gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, od których przysługuje odliczenie podatku naliczonego oraz czynności, od których takie odliczenie nie przysługuje, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., w kalkulacji proporcji sprzedaży nie uwzględnia się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim są dokonywane sporadycznie.

Z kolei w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. ww. przepis stanowi: Do obrotu, o którym mowa w ust. 3 nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38 - 41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Ponadto, w świetle art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

W myśl przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z powołanych wyżej przepisów dotyczących odliczenia podatku naliczonego wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Oznacza to, że podatnik winien przyporządkować dany zakup jako związany ze sprzedażą opodatkowaną lub zwolnioną albo w odpowiednich częściach jako związany ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie w całości lub w części przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

W przypadku bowiem mieszanego charakteru prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jednoznaczne przyporządkowanie niektórych zakupów (np. kosztów ogólnych działalności) do poszczególnych rodzajów działalności może być utrudnione lub wręcz niemożliwe. Tylko w sytuacji, gdy przyporządkowanie to będzie niemożliwe, podatnik dla potrzeb odliczenia podatku, zobowiązany jest obliczyć procentowy stosunek, w jakim pozostają ww. kategorie czynności, w oparciu o zapisy art. 90 ust. 2 i następnych ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć również należy, iż kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 -10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez sienie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Analiza powołanych wyżej przepisów art. 91 ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i czynnościami zwolnionymi z opodatkowania podatkiem VAT. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami opodatkowanymi, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Zatem w świetle powyższego oraz w oparciu o przytoczone powyżej przepisy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w przypadku, gdy nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją obliczoną według zasad określonych przepisami art. 90 ust. 3 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pod nazwą: „…”.

Jak wskazał Wnioskodawca, na etapie realizacji projektu Szpital zamierzał wykorzystywać budynek oraz parking do czynności zwolnionych od podatku VAT i nie zamierzał pobierać żadnych opłat od użytkowników ani oddawać terenu parkingu w dzierżawę. Budynek wykorzystywany jest cały czas (od momentu oddania do użytkowania do dnia złożenia wniosku) do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do budynku będącego przedmiotem wniosku warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie został spełniony, ponieważ budynek wykorzystywany jest od momentu oddania do użytkowania (21.06.2013) do chwili złożenia wniosku do czynności zwolnionych od podatku VAT.

W związku z powyższym, w odniesieniu do wydatków ponoszonych w ramach realizacji ww. projektu i związanych z budynkiem nie istniała/nie istnieje możliwość odzyskania podatku VAT przez Wnioskodawcę.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy w ramach realizacji projektu pod nazwą: „…” zostało wykonane zagospodarowanie terenu przyległego na parking wraz z jego oświetleniem.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.).

I tak w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietnik.

Na pytanie Organu „Jaka jest kwalifikacja parkingu według ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)?” Zainteresowany odpowiedział: „Według ustawy Prawo Budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.) parking kwalifikowany jest do obiektów budowlanych jako kategoria XXII - place składowe, postojowe, składowiska odpadów, parkingi (Źródło: tabela z załącznika do ww. ustawy)”.

Mając na uwadze wskazane wyżej przez Wnioskodawcę klasyfikację parkingu według ustawy Prawo budowlane, należy przyjąć, że parking - będący obiektem budowlanym - jest budowlą.

Jak wynika z opisu sprawy, parking został oddany do użytkowania 21 czerwca 2013 roku. Wartość początkowa parkingu wraz z oświetleniem przekracza kwotę 15 000 zł.

Parking wraz z oświetleniem w okresie od oddania go do użytkowania (w 2013 r.) do czasu oddania w dzierżawę (w 2014 r.) był wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Wnioskodawca w sierpniu 2014 r. wydzierżawił teren, na którym znajdują się miejsca parkingowe i od tego momentu zmieniło się przeznaczenie środka trwałego - parking jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle powołanych wyżej regulacji stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją wskazaną w przepisie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, kiedy to Zainteresowany nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i nie dokonał odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, korekty kwoty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2 ustawy Wnioskodawca winien dokonać w ciągu 10 kolejnych lat, licząc od roku, w którym parking został oddany do użytkowania (21 czerwca 2013). Roczna korekta winna dotyczyć 1/10 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu środka trwałego.

Ponadto, z uwagi na fakt, że parking (od sierpnia 2014 r.) jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, Wnioskodawca winien dokonać korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2 z uwzględnieniem art. 90 ust. 2-10 ustawy.

W konsekwencji, z uwagi na zmianę przeznaczenia parkingu wraz z oświetleniem, poprzez wykorzystywanie go do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia – poprzez korektę – odpowiedniej części podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanego art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2 ustawy z uwzględnieniem art. 90 ust. 2-10 ustawy.

Podsumowując, w odniesieniu do wydatków ponoszonych w ramach realizacji ww. projektu i związanych z:

*   budynkiem - nie istniała/nie istnieje możliwość odzyskania podatku VAT przez Wnioskodawcę,

*   zagospodarowaniem terenu przyległego na parking wraz z jego oświetleniem - z uwagi na zmianę przeznaczenia poprzez wykorzystywanie parkingu wraz z oświetleniem także do sprzedaży opodatkowanej, Wnioskodawca, jest uprawniony do odzyskania poprzez korektę odpowiedniej części podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanego art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2, z uwzględnieniem art. 90 ust. 2-10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, że „w opisanej sytuacji, …. w … przysługiwało prawo do odzyskania części podatku VAT (wskaźnikiem proporcji), według wyliczeń przytoczonych w opisie stanu faktycznego, jednak z uwagi na upływ terminu, zgodnie z art. 86 ust. 13, Wnioskodawca nie ma możliwości dokonania korekty” należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, w szczególności wysokość stosowanej stawki dla sprzedaży dokonywanej przez Wnioskodawcę oraz odliczenie podatku naliczonego od zakupów niezwiązanych z projektem będącym przedmiotem wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Dodatkowo tut. Organ zwraca uwagę, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na opisie sprawy, w którym jednoznacznie wskazano, iż „Parking wraz z oświetleniem w okresie od oddania do użytkowania do czasu oddania w dzierżawę był wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku VAT.” Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego i nie było przedmiotem oceny. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.