Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-344/13-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-22
Teza: 1. Czy środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SKA będą stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy składniki majątku otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SKA (w tym wierzytelności) stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3. Czy wierzytelności wobec osób trzecich otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SKA stanowić będą w momencie ich spłaty przez dłużnika, przychód podatkowy Wnioskodawcy w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; likwidacja; przychód; składnik-składnik majątkowy; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu:

*   środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 1) - **jest nieprawidłowe,**
*   składników majątku (w tym wierzytelności) otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 2) - **jest nieprawidłowe,**
*   spłaty wierzytelności otrzymanej w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 3) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu:

*   środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 1),
*   składników majątku (w tym wierzytelności) otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 2),
*   spłaty wierzytelności otrzymanej w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 3).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca planuje w przyszłości objąć akcje w spółce komandytowo-akcyjnej Sp. z o.o. S.K.A. (dalej: SKA). Objęcie nastąpi w drodze aportu do SKA składników majątku Wnioskodawcy, niestanowiących przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przyszłości możliwa jest likwidacja SKA. W chwili likwidacji SKA będzie posiadać najprawdopodobniej zysk wygenerowany w roku obrotowym, w którym nastąpi likwidacja (bądź zysk z lat ubiegłych), jak i własne składniki majątkowe. Będą to m.in. środki pieniężne, a także inne składniki majątku, w tym wierzytelności wobec osób trzecich.

W związku z posiadanymi przez Wnioskodawcę akcjami w SKA, możliwe będzie uzyskanie przez niego pewnych składników majątku, będących własnością SKA w chwili likwidacji.

Przed likwidacją SKA nie zostanie podjęta uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SKA będą stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy składniki majątku otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SKA (w tym wierzytelności) stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy wierzytelności wobec osób trzecich otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji SKA stanowić będą, w momencie ich spłaty przez dłużnika, przychód podatkowy Wnioskodawcy w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3 tej ustawy, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei, art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określa, że przy likwidacji spółki niebędącej osobą prawną środków pieniężnych otrzymanych z tego tytułu nie zalicza się do przychodów. Co za tym, idzie bezpośrednio w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych zostało wskazane, że tego rodzaju wypłata środków pieniężnych w związku z likwidacją np. spółki osobowej nie będzie stanowić przychodu podatkowego dla jej wspólników. Dodatkowo regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują w tym zakresie jakichkolwiek odstępstw.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane w przyszłości w wyniku likwidacji SKA środki pieniężne, zgodnie z powyższymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będą stanowić dla niego przychodu podatkowego.

Stanowisko takie, co prawda w odniesieniu do tożsamych wyłączeń z przychodów podatkowych osób fizycznych, przedstawione zostało w poniższych interpretacjach:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2012 r. sygn. IPPB1/415-962/11-2/ES - organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem podatnika, który twierdził, że „otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej (spółki niebędącej osobą prawną) środków pieniężnych z tytułu likwidacji tej spółki, nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 lipca 2011 r. sygn. ITPB1/415-360b/11/MR „wnioskodawca prawidłowo wskazał, że z uwagi na regulację art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opisana w zdarzeniu przyszłym likwidacja spółek osobowych, z tytułu której Wnioskodawca otrzyma środki pieniężne, nie będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodów (dochodów) podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 sierpnia 2011 r. sygn. IPTPB1/415-97/11-2/MD „w razie otrzymania środków pieniężnych w toku likwidacji Spółki jawnej Wnioskodawczyni nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 czerwca 2011 r. sygn. ILPB1/415-361/11-3/AO „w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki komandytowej, ich wartość nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu na mocy art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo iż Wnioskodawca otrzyma część majątku likwidacyjnego spółki komandytowej większą, niż wynikałaby z proporcji pomiędzy wkładem wniesionym przez Wnioskodawcę, a wkładami wniesionymi przez pozostałych wspólników spółki komandytowej”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. sygn. ILPB1/415-1065/11-2/AP „w przypadku, gdy w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej Wnioskodawczyni otrzyma określone składniki majątku, w chwili likwidacji tej spółki po stronie Zainteresowanej nie powstanie przychód z działalności gospodarczej. (…) środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawczynię z tytułu likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej nie będą stanowiły dla Niej przychodu z działalności gospodarczej, zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Powyższe interpretacje odnoszą się jedynie do wspólników będących osobami fizycznymi. Nie zmienia to jednak faktu, że przepisy w zakresie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są tożsame z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, konkluzje zawarte w przedmiotowych interpretacjach należy również odnieść do sytuacji Wnioskodawcy, będącego osobą prawną.

Potwierdza to również interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2012 r. sygn. IPPB3/423-572/12-2/DP, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podzielił zdanie podatnika - osoby prawnej, u którego nie powstanie przychód podatkowy w związku z otrzymanymi środkami pieniężnymi likwidowanej spółki komandytowo-akcyjnej.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, pozyskane w przyszłości środki pieniężne likwidowanej SKA nie będą stanowić dla niego przychodu podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pytania 1, w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie określono, iż otrzymane przez wspólnika spółki osobowej środki pieniężne z tytułu likwidacji spółki osobowej (w tym SKA) nie stanowią przychodu podatkowego. Podobnie w jednoznaczny sposób została uregulowana również kwestia braku opodatkowania pozostałych składników majątku otrzymywanych przez wspólnika spółki osobowej.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: do przychodów podatkowych nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a (środków pieniężnych) składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji. Przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa - art. 14 ust. 1-3 omawianej ustawy stosuje się odpowiednio.

Przepis ten wprost określa, że w przypadku likwidacji spółki osobowej po stronie wspólników tej spółki nie powstanie przychód podatkowy z tytułu otrzymanych przez nich składników majątku. Może on powstać dopiero w momencie, kiedy sprzedadzą oni przedmiotowe składniki majątku.

Organy podatkowe podzielają przedstawioną analizę art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co zostało wyrażone m.in. w następujących interpretacjach:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2012 r. sygn. IPPB1/415-962/11-2/ES - organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem podatnika, który twierdził, że „w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, Wnioskodawca otrzyma składniki majątku spółki, w momencie likwidacji spółki nie powstaje u Niego przychód podatkowy”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lipca 2011 r. sygn. IBPBI/1/415-400/11/AB „mając na uwadze powyższe regulacje stwierdzić należy, że stosownie do treści cytowanego powyżej art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie likwidacji spółki cywilnej nie powstaje u Wnioskodawcy przychód, bowiem z cytowanego powyżej przepisu wynika jednoznacznie, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 czerwca 2011 r. sygn. ILPB1/415-343/11-3/IM „w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki jawnej, Wnioskodawca otrzyma określone składniki majątku, w chwili wystąpienia ze spółki, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z działalności gospodarczej”.

Powyższe interpretacje wydawane były na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże również w tym przypadku przepisy w zakresie braku opodatkowania składników majątku pochodzących z likwidowanej spółki osobowej w przedmiotowej ustawie są tożsame z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, wnioski płynące z zacytowanych interpretacji dotyczą również akcjonariusza SKA będącego osobą prawną.

W konsekwencji, w przypadku gdy w wyniku likwidacji SKA Wnioskodawca otrzyma składniki majątku spółki, w momencie likwidacji spółki nie powstaje u Niego przychód podatkowy. Z powołanego art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika jednoznacznie, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki.

Majątek spółki, zgodnie z definicją wskazaną w art. 28 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: KSH), stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Z kolei, ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm., dalej: URach) określa, że do składników aktywów jednostki zalicza się również wierzytelności (określane w przedmiotowej ustawie jako należności).

Analiza powyższych przepisów jednoznacznie wskazuje, że wierzytelności stanowią składnik majątku spółki, a tym samym mają do nich także zastosowanie przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2012 r. sygn. IPPB3/423-572/12-2/DP, a także z dnia 31 października 2012 r. sygn. IPPB3/423-551/12-2/DP. Zgodził się on z podatnikiem - osobą prawną, który twierdził, że na moment likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej nie powstanie u niego przychód podatkowy z tytułu otrzymania składników majątku, w tym wierzytelności wobec osób trzecich.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w chwili likwidacji SKA otrzymane składniki majątku, w tym wierzytelności, nie będą stanowiły dla niego przychodu podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, wyrażonym w odniesieniu do pytania drugiego, że wierzytelności będące składnikami majątku SKA, otrzymane przez niego w wyniku likwidacji, nie stanowią przychodu podatkowego. Co więcej, w opinii Wnioskodawcy, również fakt spłaty przedmiotowych wierzytelności przez osoby trzecie nie spowoduje powstania u niego przychodu podatkowego.

Art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jasno wskazuje, że do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a (środki pieniężne) składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa - art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Spłata wierzytelności nie oznacza jej zbycia. Jest to jedynie uregulowanie zobowiązania ciążącego na dłużniku, tym samym art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje powstania przychodu po stronie wierzyciela z tego właśnie tytułu.

Dla potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy można przytoczyć interpretację indywidualną, gdzie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach przyznał rację podatnikowi, który twierdził, że „w przypadku gdyby w wyniku likwidacji spółki osobowej Wnioskodawca otrzymał wierzytelności, które uprzednio (przed likwidacją) przysługiwały spółce osobowej wobec podmiotów trzecich, spłata tych wierzytelności przez podmioty trzecie na rzecz Wnioskodawcy będzie dla niego neutralna podatkowo” (interpretacja indywidualna z dnia 4 listopada 2011 r. sygn. IBPBI/1/415-815/11/AB). Co prawda, interpretacja ta dotyczy podatnika będącego osobą fizyczną, to jednak jak już zostało wskazane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są tożsame w analizowanym zakresie, dlatego też ma ona zastosowanie także do sytuacji Wnioskodawcy.

Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych spłaty wierzytelności na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie także podzielił zdanie podatnika - osoby prawnej, dla którego nie stanowi przychodu uregulowanie przez osoby trzecie wierzytelności otrzymanych w wyniki likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2012 r. sygn. IPPB3/423-572/12-2/DP).

Reasumując powyższe, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w chwili spłaty przez dłużnika wierzytelności otrzymanych przez Wnioskodawcę w następstwie likwidacji SKA, u Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód podatkowy.

Odnosząc się do przedstawionych przez Wnioskodawcę stanowisk we wszystkich 3 pytaniach, należy wskazać, że ich prawidłowość została potwierdzona w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 408/13, w którym skład sędziowski orzekł, iż „środki pieniężne otrzymane przez akcjonariusza z tytułu likwidacji SKA nie będą stanowiły dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Podobnie, wartości innych składników majątku SKA otrzymanych przez wnioskodawcę z tytułu likwidacji tej SKA, w szczególności wierzytelności z tytułu udzielonych przez SKA pożyczek oraz spłaty wierzytelności ze sprzedaży nieruchomości, nie będzie stanowiła dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 18 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 278/13.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie przychodów z tytułu:

*   środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 1) - **za nieprawidłowe,**
*   składników majątku (w tym wierzytelności) otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 2) - **za nieprawidłowe,**
*   spłaty wierzytelności otrzymanej w wyniku likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie nr 3) - **za nieprawidłowe.**

Odpowiedź na pytanie nr 1 i 2.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu, precyzując, przez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 omawianej ustawy: do przychodów nie zalicza się:

*   środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki (pkt 3a lit. a),
*   wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa - art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio (pkt 3b).

Powyższe przepisy zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z 1 stycznia 2011 r. Ich celem było - w przypadku przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a tej ustawy - uniknięcie podwójnego opodatkowania środków pieniężnych otrzymywanych przez wspólnika spółki osobowej w związku z jej likwidacją, natomiast w przypadku przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3b ww. ustawy - odroczenie momentu wystąpienia przychodu, uzyskanego „w naturze” przez wspólnika likwidowanej spółki osobowej, będących skutkiem operacji gospodarczych, w wyniku których wspólnik wykazał już - stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przychody i koszty uzyskania tych przychodów, niezależnie od faktu dokonania wypłaty na rzecz tego wspólnika uzyskanej przez spółkę osobową nadwyżki uzyskanych przychodów nad poniesionymi kosztami.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że do takich „innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3b omawianej ustawy, zaliczyć należy również otrzymane przez podatnika wierzytelności przysługujące uprzednio spółce komandytowo-akcyjnej, w tym wierzytelności wobec osób trzecich.

Jednakże, w uchwale z 16 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FPS 1/11) Naczelny Sąd Administracyjny podważył sposób interpretowania art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazał na odmienne zasady opodatkowania niebędącego komplementariuszem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. NSA uznał mianowicie, że taki niebędący komplementariuszem akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej podlega opodatkowaniu dopiero z chwilą wypłaty na jego rzecz dywidendy.

Zatem, akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej - zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych, która uformowała się po uchwale NSA - jest opodatkowany na poziomie wypłaconej mu dywidendy, która stanowi jego przychód w dacie jej otrzymania. Kategorię przychodu oraz dochodu z tytułu udziału w spółce osobowej - w przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej - należy odnieść wyłącznie do otrzymanej wypłaty zysku (dywidendy). Jednocześnie, nie rozlicza on na bieżąco przychodów i kosztów z tytułu udziału w takiej spółce osobowej - przepis art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakazujący przyporządkowywanie wspólnikom spółek osobowych przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce osobowej na bieżąco, nie ma do niego zastosowania w takiej formie, jak do innych wspólników. W konsekwencji, pozostałe przepisy, które są nierozerwalnie związane z systemem rozliczenia określonym w tym przepisie nie mogą mieć już zastosowania do przychodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

Tym samym, podczas analizy skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych oraz innych składników majątku w związku z likwidacją spółki osobowej należy mieć na uwadze rodzaj likwidowanej spółki, a w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej - status wspólnika tej spółki.

Wobec powyższych wskazań, interpretacja art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a i pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinna być dokonywana z uwzględnieniem wykładni celowościowej tego przepisu, tj. jego ratio legis.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa nabycie akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA). W przyszłości SKA może zostać zlikwidowana. W chwili likwidacji SKA będzie posiadać najprawdopodobniej zysk wygenerowany w roku obrotowym, w którym nastąpi likwidacja (bądź zysk z lat ubiegłych), jak i własne składniki majątkowe, tj.: środki pieniężne, a także inne składniki majątku, w tym wierzytelności wobec osób trzecich. W związku z posiadanymi przez Wnioskodawcę akcjami w SKA, możliwe będzie uzyskanie przez niego pewnych składników majątku, będących własnością SKA w chwili likwidacji. Przed likwidacją SKA nie zostanie podjęta uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy.

Mając na uwadze powyższy opis, stwierdzić należy, że art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a oraz pkt 3b ww. ustawy, nie dotyczy dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej otrzymanych w wyniku likwidacji tej spółki. Zatem, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca winien rozpoznać przychód na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, środki pieniężne oraz wartość składników majątku SKA (w tym wierzytelności), której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem, otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji tej SKA, będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Odpowiedź na pytanie nr 3.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że możliwa jest spłata przez dłużnika wierzytelności, które Wnioskodawca otrzyma w wyniku likwidacji SKA.

Zatem należy mieć na uwadze, że jakkolwiek przepisy cytowanego już wcześniej art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprost określają jedynie skutki późniejszego zbycia przez wspólnika spółki osobowej otrzymanych przez tego wspólnika innych niż pieniądze składników likwidowanej spółki, w tym wierzytelności, to jednak na mocy ogólnych przepisów art. 12 ust. 1 tej ustawy przychodem tego wspólnika będą również otrzymane pieniądze, będące następstwem wyegzekwowania wspomnianych wierzytelności.

W tym miejscu należy podkreślić, że w niniejszym przypadku nie mamy do czynienia ze spłatą wierzytelności własnej, która - jako przychód należny - została przez Wnioskodawcę opodatkowana. Są to bowiem wierzytelności, które Wnioskodawca „nabył” w wyniku likwidacji SKA.

Mając na uwadze powyższe, spłatę niniejszych wierzytelności przez dłużnika, Spółka zobowiązana jest zaliczyć do jej przychodów podatkowych.

Reasumując, otrzymanie przez Wnioskodawcę spłaty wierzytelności wobec osób trzecich, które Wnioskodawca otrzyma w wyniku likwidacji SKA, będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem Organu, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji - one również zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Należy również nadmienić, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.