Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-296/09-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-07-02
Teza: zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowe odsetki wynikające z rozważanej umowy pożyczki (otrzymanej od Pożyczkodawcy 1 lub Pożyczkodawcy 2) niezależnie od wysokości ewentualnego zadłużenia wobec podmiotów określonych w w/w przepisach.
Słowa kluczowe: odsetki; pożyczka; wartość-wartość zadłużenia; zadłużenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.05.2009 r. (data wpływu 08.05.2009r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.05.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej:S ,Wnioskodawca lub Pożyczkobiorca) z siedzibą w Warszawie jest spółką kapitałową prawa polskiego. Nie jest wykluczone, że w przyszłości 100% udziałów w S. zostanie nabyte przez austriacką spółkę kapitałową H (dalej:H), która stanie się jej bezpośrednim udziałowcem. Jedynym udziałowcem H. jest spółka kapitałowa prawa austriackiego B. (dalej: Pożyczkodawca 2). Jedynym udziałowcem Pożyczkodawcy 2 jest spółka akcyjna prawa austriackiego L. AG (dalej: Pożyczkodąwca 1).

Z powyższego wynika, iż Pożyczkobiorca oraz Pożyczkodawca 1 i Pożyczkodawca 2 po nabyciu S przez H będą powiązane w następujący sposób: Pożyczkodawca 2 będzie spółką nadrzędną drugiego stopnia („spółką-babcią”) dla Pożyczkobiorcy, a jednocześnie Pożyczkodawca 1 będzie spółką nadrzędną trzeciego stopnia („spółką-prababcią”) w stosunku do Pożyczkobiorcy.

W przyszłości, po ewentualnym zrealizowaniu transakcji nabycia udziałów Wnioskodawcy przez H, Wnioskodawca może zaciągnąć pożyczkę w celu finansowania bieżącej działalności gospodarczej, w tym działalności inwestycyjnej. Ewentualna pożyczka, której warunki nie miałyby różnić się od warunków rynkowych jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, może zostać zaciągnięta od spółki która w przyszłości będzie dla Pożyczkobiorcy „spółką-babką” (tj. Pożyczkodawca 2) lub też od spółki, która w przyszłości będzie dla Pożyczkobiorcy „spółką prababką ”(tj. Pożyczkodawca 1).

W związku z powyższym, spółka wniosła o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

1.  Czy do odsetek płatnych przez Pożyczkobiorcę na rzecz Pożyczkodawcy 1 będą miały zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile wartość zadłużenia Wnioskodawcy przekroczy przewidziany w tych przepisach poziom (przy założeniu, że H będzie w przyszłości, posiadaczem 100% udziałów w S)?
2.  Czy do odsetek płatnych przez Pożyczkobiorcę na rzecz Pożyczkodawcy 2 będą miały zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile wartość zadłużenia Wnioskodawcy przekroczy przewidziany w tych przepisach poziom (przy założeniu, że H będzie w przyszłości posiadaczem 100% udziałów w S)?

Stanowisko wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanych zdarzeniach przyszłych, przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), tj. przepisy ograniczające możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od otrzymanych pożyczek, nie będą miały zastosowania do odsetek od pożyczki udzielonej Pożyczkobiorcy przez Pożyczkodawcę 1 lub przez Pożyczkodawcę 2.

Z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy wynika, że zastosowanie tych przepisów wymaga zaistnienia dwóch przesłanek:

1.  odsetki są związane z pożyczką udzieloną pożyczkobiorcy przez ściśle określone osoby (krąg A),
2.  wartość zadłużenia spółki z tytułu pożyczek (kredytów) wobec określonej grupy podmiotów ośiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego (akcyjnego) pożyczkobiorcy (krąg B).

Należy zwrócić uwagę, że wg ww. przepisów oba kręgi podmiotów określone przez ustawodawcę w celu zbadania zaistnienia przesłanek opisanych powyżej nie są identyczne. Wspomniany powyżej krąg A obejmuje:

*   udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w spółce będącej pożyczkobiorcą albo
*   udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25 % udziałów (akcji) w spółce będącej pożyczkobiorcą albo
*   inną spółkę będącą pożyczkodawcą jeżeli istnieje udziałowiec (akcjonariusz) posiadający w obu spółkach, tzn. pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy, nie mniej niż po 25% udziałów (akcji).

Badanie częściowej lub całkowitej nieodliczalności wypłacanych odsetek od pożyczek jako kosztów uzyskania przychodu pod kątem norm art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może zatem obejmować tylko pożyczki od ww. podmiotów. Krąg B obejmuje natomiast:

*   udziałowców (akcjonariuszy) pożyczkobiorcy posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji),
*   innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) wymienionego powyżej w tirecie pierwszym,
*   spółkę udzielającą pożyczki.

Należy podkreślić, że krąg B jest co do zasady szerszy niż krąg A. Pożyczki udzielane od podmiotów wchodzących w skład kręgu B mają wpływ na obliczenie kwoty wartości zadłużenia, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy, jednak odsetki od pożyczek od osób z kręgu B nie podlegają zdefiniowanym w tych przepisach ograniczeniom w ich odliczalności jako koszt uzyskania przychodu, o ile ów podmiot z kręgu B nie jest jednocześnie podmiotem z kręgu A.

Dodatkowo należy odnieść się do użytego przez ustawodawcę pojęcia „udziałowca (akcjonariusza)”. W opinii Wnioskodawcy pojęcie to obejmuje jedynie podmioty, które w sposób bezpośredni posiadają udział w danej spółce. W konsekwencji, pożyczkodawca nie posiadający bezpośredniego udziału w spółce otrzymującej pożyczkę ani też nie będący jej spółką siostrzaną (tzn. spółką posiadającą tego samego bezpośredniego udziałowca co pożyczkobiorca) nie będzie podmiotem z kręgu A, a zatem ujęcie odsetek wypłacanych na jego rzecz w ramach kosztów uzyskania przychodów nie może być ograniczane przez odniesienie się do art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 tej ustawy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują samodzielnie pojęcia „udziałowiec (akcjonariusz)”. Należy zatem odwołać się do ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: KSH), z której pojęcie to pochodzi. W świetle poszczególnych regulacji KSH, widoczne jest, że udziałowcem (akcjonariuszem) jest podmiot posiadający prawa i obowiązki wynikające z objęcia udziałów (akcji) np.: prawo głosu, prawo do dywidendy, obowiązek wniesienia pełnego wkładu, itd. Takie prawa i obowiązki może posiadać wyłącznie podmiot bezpośrednio posiadający udział w kapitale zakładowym spółki. Należy zwrócić również uwagę na art. 343 KSH stanowiący, że wobec spółki za akcjonariusza uważa się tylko osobę wpisaną do księgi akcyjnej (analogicznie art. 188 KSH w odniesieniu do wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

Powyższe rozumienie pojęcia „udziałowiec (akcjonariusz)” potwierdza brzmienie art. 16 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakazując określać wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 „posiadanych przez udziałowców (akcjonariuszy) udziałów (akcji) w spółce na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują tym udziałowcom (akcjonariuszom). Teza znajduje jeszcze dobitniejsze potwierdzenie na gruncie podatkowym w brzmieniu samego art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy w części dotyczącej ustalania wartości zadłużenia, a więc przy ustalaniu podmiotów wchodzących w skład kręgu B. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie „wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza)” pozwala wywnioskować, że ustawodawca wyraźnie odróżnił udziałowca od podmiotu będącego udziałowcem udziałowca, ujawniając tym samym, że pod pojęciem udziałowca rozumie wyłącznie podmiot posiadający udziały w sposób bezpośredni.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w stosunku do odsetek od pożyczki, które będą w przyszłości wypłacane na rzecz Pożyczkodawcy 1 lub Pożyczkodawcy 2, którzy nie są udziałowcami Pożyczkobiorcy (nie będą też bezpośrednimi udziałowcami Pożyczkobiorcy po nabyciu przez H. udziałów w S.) posiadającymi bezpośrednio co najmniej 25% udziałów Wnioskodawcy, a także nie są spółkami siostrzanymi, w których ten sam udziałowiec posiada nie mniej niż po 25% udziałów, ograniczenia w ujmowaniu tych odsetek jako kosztów uzyskania przychodów wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawa o podatku dochodowym dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji nie będą mieć zastosowania.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowe odsetki wynikające z rozważanej umowy pożyczki (otrzymanej od Pożyczkodawcy 1 lub Pożyczkodawcy 2) niezależnie od wysokości ewentualnego zadłużenia wobec podmiotów określonych w w/w przepisach.

W celu poparcia swojego stanowiska Spółka powołała się na pismo Ministra Finansów oraz interpretacje organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.