Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-682/11-4/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-31
Teza: rozliczanie faktur korygujących zwiększających i zmniejszających podstawę opodatkowania
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; opłata-opłata eksploatacyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2011 r. (data wpływu 6 czerwca 2011 r.), uzupełnione pismem z dnia 1.08.2011r. (data wpływu 03.08.2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 26.07.2011r. znak IPPP2/443-682/11-2/KOM o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania faktur korygujących zwiększających i zmniejszających podstawę opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania faktur korygujących zwiększających i zmniejszających podstawę opodatkowania. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1.08.2011r. (data wpływu 3.08.2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 26.07.2011r. znak IPPP2/443-682/11-2/KOM (skutecznie doręczone 29.07.2011r.).

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka („Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni magazynowo-biurowych. Budynek będący własnością Spółki jest obecnie wynajmowany na rzecz jednego przedsiębiorstwa (dalej:„Najemca”). Spółka w ramach działalności ponosi szereg kosztów związanych z utrzymaniem budynku we właściwym stanie. Oprócz standardowych kosztów mediów (energia, woda, gaz, wywóz nieczystości), Spółka ponosi również inne koszty (dalej:„opłaty eksploatacyjne”). Do przykładowych opłat eksploatacyjnych zalicza się: koszty konserwacji, wymiany, naprawy części wspólnych budynku, koszty ochrony, koszty wentylacji i klimatyzacji, koszty inspekcji i konserwacji urządzeń technicznych, prace malarskie, ubezpieczenie budynku, podatek od nieruchomości, usługi zarządzania budynkiem. Oprócz powyższych, najważniejszych rodzajowo opłat eksploatacyjnych zdarza się, że Spółka ponosi inne drobniejsze koszty rodzajowe, w tym również koszty nałożone na Spółkę przez władze lokalne.

Na podstawie zawartej umowy, Spółka w ściśle określony sposób będzie obciążała Najemcę z tytułu ponoszonych opłat eksploatacyjnych, przy czym nie będzie się to odbywało na podstawie standardowego refakturowania kosztów. Najemca zobowiązany będzie bowiem do pokrywania opłat eksploatacyjnych na podstawie zryczałtowanych opłat miesięcznych. Podstawą kalkulacji miesięcznych opłat eksploatacyjnych będzie co do zasady, kwota wydatków poniesionych przez Spółkę na pokrycie utrzymania nieruchomości w roku poprzedzającym rok, za które obliczane są zryczałtowane opłaty miesięczne (czyli w roku 2011 wartość opłat eksploatacyjnych ustalana będzie na podstawie faktycznych wydatków poniesionych przez Spółkę w roku 2010). Spółka dokumentuje powyższe miesięczne opłaty wystawiając faktury VAT. Po zakończonym roku kalendarzowym, Spółka przekaże Najemcy odpowiednie sprawozdanie o rzeczywistych kosztach utrzymania Budynku za cały rok.

Na podstawie tego sprawozdania dokonywane będzie ostateczne rozliczenie wydatków związanych z poniesionymi opłatami eksploatacyjnymi. Ostatecznym okresem rozliczeniowym opłat eksploatacyjnych za rok ubiegły będzie 31 marca kolejnego roku kalendarzowego. Jeśli płatności zryczałtowane, dokonane w ciągu roku przez Najemcę z tytułu udziału w opłatach eksploatacyjnych, będą mniejsze niż przyporządkowana do niego część faktycznych opłat eksploatacyjnych („niedopłata”), to Najemca zobowiązany będzie do zapłaty Spółce dodatkowej kwoty. W przypadku, gdy wymienione płatności przekroczą kwotę faktycznych opłat eksploatacyjnych („nadpłata”), Spółka będzie zobowiązana do zwrotu nadpłaty na rzecz Najemcy. Spółka w obu przypadkach wystawi Najemcy faktury korygujące opłaty eksploatacyjne (odpowiednio faktury zwiększające wartość opłat eksploatacyjnych tj. faktury „in plus” oraz faktury zmniejszające wartość opłat eksploatacyjnych tj. faktury „in minus”). Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, iż ostateczne koszty utrzymania Budynku za dany rok kalendarzowy będą jej znane prawdopodobnie dopiero w marcu kolejnego roku kalendarzowego. Spółka nie będzie w stanie w żaden sposób na bieżąco ustalać dokładnej wartości Opłat eksploatacyjnych za cały rok rozliczeniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w sytuacji gdy wystąpi „niedopłata” opłat eksploatacyjnych, właściwym postępowaniem będzie, gdy Spółka rozliczy VAT należny z faktury „in plus” w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka wystawi tą fakturę? (oznaczone we wniosku nr 3)
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w sytuacji gdy wystąpi „nadpłata” opłat eksploatacyjnych, właściwym postępowaniem będzie, gdy Spółka rozliczy VAT z faktury zmniejszającej wartość opłat eksploatacyjnych w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez Najemcę? (oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1) W przypadku, gdy wystawiona zostanie faktura korygującą „in plus” w związku z wystąpieniem „niedopłaty”, VAT należny wynikający z tej faktury powinien zostać rozpoznany w okresie rozliczeniowym, w którym faktura zostanie wystawiona. Wnioskodawca nie ma faktycznej możliwości przewidzenia okoliczności skutkujących podwyższeniem wartości faktycznych opłat eksploatacyjnych, jako że nie są one znane w momencie wystawiania faktur w ciągu roku. Kwestia rozliczania faktur korygujących zwiększających podstawę opodatkowania VAT nie została uregulowana w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. Z tych względów, posiłkowo należy posłużyć się praktyką wypracowaną przez organy podatkowe oraz orzecznictwo sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 grudnia 2010r. (I FSK 106/10) argumentował, że gdy podatek należny został obliczony w prawidłowej wysokości a zdarzenie będące przyczyną korekty, które powoduje zwiększenie podstawy opodatkowania i działa na przyszłość, powstało w terminie późniejszym, po upływie danego okresu obliczeniowego, korekta powinna być uwzględniona w rozliczeniu za miesiąc, w którym zdarzenie to wystąpiło. Wówczas to bowiem, dopiero na skutek tego zdarzenia doszło do zwiększenia wielkości prawidłowo wcześniej wykazanego zobowiązania podatkowego z tytułu wykonanej dostawy (usługi).

Takie też wnioski płyną z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 stycznia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 1634/09), w którym podkreśla się, że sposób rozliczenia przez sprzedawcę faktur korygujących zwiększających kwotę podatku VAT należnego uzależniony jest od okoliczności powodujących konieczność dokonania korekt faktur pierwotnych. W przypadku, gdy przyczyna powstaje w terminie późniejszym (tak jak w przypadku przedstawionym przez Wnioskodawcę), korekta „in plus” powinna zostać ujęta na bieżąco, czyli w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktura była wystawiona poprawnie i w przeszłości nie doszło do zaniżenia podatku należnego.

Wyżej zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy odnośnie sposobu rozliczenia faktury korygującej zwiększającej podatek należny potwierdza zresztą wiele innych prawomocnych orzeczeń sądów administracyjnych np. wyrok WSA w Kielcach z 31 marca 2011r. (sygn. akt I SA/Ke 172/11, wyrok WSA w Warszawie z 5 czerwca 2009 r. (sygn. lII SA/Wa 424/09), wyrok WSA w Warszawie z 3 września 2008 r. (sygn. III SA/Wa 637/08) czy wyrok WSA w Warszawie z 29 listopada 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1516/07).

We wszystkich przywołanych wyrokach sądy administracyjne zgodnie stwierdzają, iż w przypadku, gdy faktura pierwotna była wystawiona prawidłowo, a konieczność wystawienia faktury korygującej wiązała się z okolicznościami, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, to korektę rozlicza się na bieżąco.

Powyższe potwierdzają również interpretacje podatkowe (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie IPPB5/423-738/09-4/DG, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach IBPP3/443-212/10/Wo, IBPP2/443-168/10/WN).

Ad.2) W przypadku, gdy wystąpi „nadpłata” opłat eksploatacyjnych, właściwym postępowaniem będzie, gdy Spółka rozliczy VAT z faktury zmniejszającej wartość opłat eksploatacyjnych w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez Najemcę. Prawidłowość powyższego stanowiska wynika wprost z uregulowań przepisów art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawni Wnioskodawcę do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym to potwierdzenie uzyska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ww. ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ww. ustawy o VAT, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów,
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 171 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie z art. 86 ust. 10a ustawy o VAT, w przypadku, gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Przepis art. 106 ust. 1 ustawy o VAT określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`).

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne przedmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca – stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Na podstawie § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Stosownie do § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia fakturę wystawia się również gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni magazynowo-biurowych. Budynek będący jego własnością jest obecnie wynajmowany na rzecz jednego przedsiębiorstwa (Najemcy). Wnioskodawca w określony w umowie sposób obciąża Najemcę z tytułu ponoszonych opłat eksploatacyjnych. Po zakończonym roku kalendarzowym, Wnioskodawca przekazuje Najemcy sprawozdanie o rzeczywistych kosztach utrzymania Budynku za cały rok, na podstawie którego dokonywane będzie ostateczne rozliczenie wydatków związanych z poniesionymi opłatami eksploatacyjnymi. Ostatecznym okresem rozliczeniowym opłat eksploatacyjnych za rok ubiegły będzie 31 marca kolejnego roku kalendarzowego. Jeśli płatności zryczałtowane, dokonane w ciągu roku przez Najemcę z tytułu udziału w opłatach eksploatacyjnych, będą mniejsze niż przyporządkowana do niego część faktycznych opłat eksploatacyjnych („niedopłata”), to Najemca zobowiązany będzie do zapłaty Wnioskodawcy dodatkowej kwoty. W przypadku, gdy wymienione płatności przekroczą kwotę faktycznych opłat eksploatacyjnych („nadpłata”), Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu nadpłaty na rzecz Najemcy. Spółka w obu przypadkach wystawi Najemcy faktury korygujące opłaty eksploatacyjne. Wnioskodawca zaznaczył, iż ostateczne koszty utrzymania Budynku za dany rok kalendarzowy będą mu znane prawdopodobnie dopiero w marcu kolejnego roku kalendarzowego, tak więc nie będzie w stanie w żaden sposób na bieżąco ustalać dokładnej wartości Opłat eksploatacyjnych za cały rok rozliczeniowy.

Ad.1) Odnośnie faktur korygujących zwiększających podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego stwierdzić należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze nie wskazują bezpośrednio i w sposób jednoznaczny momentu, w którym powinna być dokonana korekta zwiększająca podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego.

W związku z powyższym uznać należy, iż sposób rozliczenia przez wystawcę faktur korygujących zwiększających podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego, uzależniony jest od okoliczności powodujących konieczność dokonania faktur pierwotnych.

W przypadku gdy przyczyna korekty istniała już w chwili wystawienia faktur pierwotnych (np. błąd, pomyłka) – korekt podstawy opodatkowania i podatku należnego należy dokonać wstecz tj. w miesiącu, w którym w wyniku błędu zaniżona została podstawa opodatkowania i kwota podatku należnego.

Natomiast w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym (np. następuje ostateczne wyliczenie należnych opłat), korekta ta powinna zostać ujęta na bieżąco tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktura pierwotna była wystawiana poprawnie i w przeszłości nie doszło do zaniżenia obrotu i podatku należnego. Sytuacja taka może wystąpić np. w przypadku istnienia uzgodnień umowy między stronami.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie zobowiązany rozliczyć wystawione w przyszłości faktury korygujące zwiększające cenę w rozliczeniu za okres, w którym je wystawi. Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu pełni przeanalizowanie sytuacji, czy podwyższenie ceny za wykonaną przez Wnioskodawcę usługę było nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej. W ocenie tut. Organu podatkowego, w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, np. wystąpią nowe okoliczności powodujące podwyższenie ceny po dokonaniu dostawy towarów i wystawieniu faktury dokumentującej tę dostawę, korekta in plus powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktura została wystawiona poprawnie, tzn. nie była wynikiem błędu czy pomyłki ze strony wystawiającego fakturę.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w jego przypadku wystąpi okoliczność, która w momencie wystawienia pierwotnej faktury była nieznana, tzn. ostateczne rozliczenie opłat eksploatacyjnych za rok ubiegły będzie możliwe dopiero w roku następnym, tj. do 31 marca kolejnego roku kalendarzowego, na podstawie sprawozdania o rzeczywistych kosztach utrzymania Budynku za cały rok, przekazanego Najemcy przez Wnioskodawcę. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie w stanie w żaden sposób na bieżąco ustalać dokładnej wartości opłat eksploatacyjnych za cały rok rozliczeniowy. Tak więc obowiązek podatkowy z tytułu wystawienia faktury korygującej powstanie w rozliczeniu za okres, w którym faktura korygująca zostanie wystawiona. Wnioskodawca, w tak przedstawionym stanie faktycznym, nie będzie miał obowiązku rozliczać faktury korygującej zwiększającej cenę w miesiącu, w którym wykazał pierwotny obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi najmu.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (we wniosku oznaczonego nr 3) należało uznać za prawidłowe.

Ad.2) Odnośnie faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego stwierdzić należy, iż powołane wyżej regulacje art. 29 ust. 4a i 4c ustawy jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony. Należy wskazać, iż interpretacja przepisu art. 29 ust. 4 i 4a i odwołanie się do sytuacji wystawiania i otrzymywania faktur korygujących między podmiotami będącymi podatnikami VAT, ma na celu uświadomienie podatników, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej ma szczególną wagę w rozliczeniach między podatnikami VAT. Skutkuje bowiem uzasadnionym i potwierdzonym obniżeniem podatku należnego u sprzedawcy oraz powoduje konieczność stosownego obniżenia podatku naliczonego przez nabywcę, który otrzymał fakturę korygującą i potwierdził ten fakt, co w konsekwencji prowadzi do zachowania neutralności w rozliczeniach.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, sam fakt wystawienia faktury korygującej nie jest wystarczający, by Wnioskodawca mógł dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Warunkiem bezwzględnym, dającym prawo do dokonania przedmiotowego obniżenia, jest bowiem fakt posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta Wnioskodawcy (Najemcę). Wynika to z literalnego brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, którego treść oznacza, że w przypadku gdy nastąpi zmniejszenie podstawy opodatkowania, podatnik nie koryguje „wstecz” rozliczenia podatku, lecz czyni to w rozliczeniu za okres, w którym uzyska potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w przypadku, gdy wystąpi „nadpłata” opłat eksploatacyjnych, właściwym postępowaniem będzie, gdy Wnioskodawca rozliczy VAT z faktury zmniejszającej wartość opłat eksploatacyjnych w okresie rozliczeniowym, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez Najemcę. Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (we wniosku oznaczonego nr 5) należało uznać za prawidłowe.

Organ podatkowy informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul.1-go Maja 10.