Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-188/12-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-22
Teza: W przypadku wykupu w danym dniu wyceny (w ramach jednej operacji) przez fundusz, certyfikatów inwestycyjnych pochodzących z emisji różnych serii danego funduszu na żądanie uczestnika, dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie różnica pomiędzy łącznym przychodem (sumą przychodów z tytułu odkupienia certyfikatów inwestycyjnych Funduszu pochodzących z emisji różnych serii ) osiągniętym z tytułu zbycia certyfikatów inwestycyjnych przed potrąceniem podatku, a łącznymi kosztami (sumą kosztów poniesionych na nabycie poszczególnych certyfikatów inwestycyjnych podlegających wykupieniu przez fundusz) poniesionymi na nabycie tych certyfikatów inwestycyjnych.
Słowa kluczowe: certyfikaty; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; jednostka-jednostka uczestnictwa; kapitał-kapitały pieniężne; koszt; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.02.2012 r. (data wpływu 01.03.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu w przypadku odkupienia certyfikatów inwestycyjnych różnych serii tego samego funduszu nabytych w różnym czasie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu w przypadku odkupienia certyfikatów inwestycyjnych różnych serii tego samego funduszu nabytych w różnym czasie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Towarzystwo (dalej: Towarzystwo”) prowadzi działalność w zakresie zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Towarzystwo zarządza funduszami typu otwartego i funduszami typu zamkniętego. W ofercie funduszy zamkniętych reprezentowanych i zarządzanych przez Towarzystwo znajdują się: R. oraz Z.

Fundusze zamknięte emitują certyfikaty inwestycyjne reprezentujące jednakowe prawa majątkowe uczestników. Fundusze te emitują certyfikaty inwestycyjne, które nie są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym, ani wprowadzone do alternatywnego systemu obrotu. Fundusze emitują certyfikaty inwestycyjne danej serii wyłącznie w ramach jednej emisji. W każdej kolejnej emisji Fundusze emitują certyfikaty inwestycyjne kolejnej serii. Fundusz może emitować certyfikaty inwestycyjne w cyklach kwartalnych i rocznych.

Zapis na certyfikaty inwestycyjne musi zostać opłacony nie później niż ostatniego dnia przyjmowania zapisów. Przydział certyfikatów inwestycyjnych następuje nie później niż w terminie 14 dni od dnia zakończenia przyjmowania zapisów na certyfikaty inwestycyjne. Fundusze dokonują wykupu certyfikatów inwestycyjnych na żądanie uczestnika. Dniem wykupu jest ostatni dzień lutego, na który przypada zwyczajna sesja na GPW, począwszy od lutego 2011 roku. Uczestnik może złożyć żądanie wykupu certyfikatów inwestycyjnych nie później, niż na 1 miesiąc przed dniem wykupu. Żądanie wykupu powinno zawierać liczbę certyfikatów inwestycyjnych objętych żądaniem.

Cena wykupu certyfikatów inwestycyjnych równa jest wartości aktywów netto na certyfikat inwestycyjny w dniu wykupu. Kwota przypadająca uczestnikowi do wypłaty z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych jest ustalana jako iloczyn ceny wykupu i ilości wykupywanych certyfikatów inwestycyjnych. Tak ustalona kwota pomniejszana jest o opłatę umorzeniową. Kwota przypadająca uczestnikowi do wypłaty z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych będzie pomniejszona dodatkowo o zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19% podstawy opodatkowania (art. 30a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Szczegółowe informacje (w tym statuty funduszy) znajdują się na stronie internetowej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Towarzystwo wnosi o potwierdzenie, że w przypadku wykupu na ten sam dzień wyceny (w ramach jednej operacji wykupu) certyfikatów różnych serii tego samego funduszu nabytych w różnym czasie w celu ustalenia podstawy opodatkowania należy przyjąć, iż dochodem jest różnica między przychodem otrzymanym z tytułu wykupienia certyfikatów Funduszu, a kosztami będącymi sumą wydatków poniesionych przez uczestnika na nabycie wszystkich wykupywanych certyfikatów.

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania w przypadku jednoczesnego (na ten sam dzień wyceny) wykupu, w ramach jednej operacji wykupu, certyfikatów inwestycyjnych tego samego Funduszu różnych serii nabytych w różnym czasie stanowić będzie różnica pomiędzy przychodem otrzymanym z tytułu wykupienia certyfikatów inwestycyjnych Funduszu a kosztami będącymi sumą wydatków poniesionych przez uczestnika na nabycie wykupywanych certyfikatów inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa pdof”) przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych są przychodami z kapitałów pieniężnych. Przychody takie, pomniejszone o koszty uzyskania przychodu, opodatkowane są 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Zdaniem Towarzystwa wykupienie na ten sam dzień wyceny certyfikatów inwestycyjnych nabytych przez uczestnika w różnym czasie w ramach jednego Funduszu należy traktować jako jedną transakcję. Zatem jeśli uczestnik nabywał certyfikaty inwestycyjne w różnych seriach i cenach (w różnych okresach) i zleca ich jednoczesne wykupienie to podstawą opodatkowania zdaniem Towarzystwa będzie różnica pomiędzy uzyskanym z wykupu przychodem a łącznymi wydatkami poniesionymi na nabycie wykupywanych certyfikatów inwestycyjnych.

Lokata kapitału w certyfikaty inwestycyjne Funduszu powinna być traktowana łącznie i nie może być w ocenie Towarzystwa dla celów podatkowych rozdzielana na kilka transakcji każdorazowego kupna certyfikatów inwestycyjnych różnych serii i ustalania podstawy opodatkowania jako różnicy pomiędzy wartością nabycia danej serii certyfikatów inwestycyjnych a przychodem z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych tej samej serii. Dyspozycję uczestnika dotyczącą wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz należy traktować jako jedną operację, bez względu na to, czy certyfikaty te były zakupione jednorazowo, czy też kilkakrotnie w określonych odstępach czasu.

Uczestnik dokupując certyfikaty inwestycyjne kolejnych serii wciąż inwestuje w jeden i ten sam Fundusz powiększając sumę ulokowanych w Funduszu środków. Dyspozycje wykupu obejmujące wskazane przez uczestnika serie certyfikatów inwestycyjnych realizują jego inwestycję w Fundusz poprzez uwolnienie zainwestowanych środków.

Inwestując w Fundusz uczestnik poniósł określone koszty związane z nabyciem certyfikatów inwestycyjnych. Podejmując decyzję o zakończeniu inwestycji uczestnik składa odpowiednią dyspozycję żądania wykupu certyfikatów i na jej podstawie żąda od Funduszu wykupienia wskazanych certyfikatów inwestycyjnych.

Co za tym idzie, jest to jedna transakcja, dla której należy ustalić koszty uzyskania przychodu będące sumą wszystkich poniesionych przez uczestnika wydatków związanych z nabyciem wskazanych przez uczestnika certyfikatów inwestycyjnych Funduszu.

W ocenie Towarzystwa brak jest podstaw dla uznania, aby operację wykupu dokonaną na podstawie dyspozycji uczestnika, traktować jako kilka zleceń dotyczących poszczególnych serii certyfikatów inwestycyjnych. Na podstawie złożonych dyspozycji wykupu uczestnik otrzyma jedną wypłatę od Funduszu z tytułu wykupu posiadanych certyfikatów inwestycyjnych. Dla tego przychodu kosztami uzyskania będą wszystkie wydatki poniesione przez uczestnika w związku z wcześniejszym nabyciem wykupywanych certyfikatów inwestycyjnych. Mając powyższe na względzie, zdaniem Towarzystwa, brak jest podstaw do odrębnego opodatkowywania przychodów uzyskanych z tytułu wykupu poszczególnych serii certyfikatów inwestycyjnych. Jedna operacja wykupu generuje dla uczestnika jeden przychód, dla którego ustala się całkowity koszt uzyskania przychodu związany z całą inwestycją. Przepis art. 30a ust. 5 ustawy pdof zabrania pomniejszania dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Zdaniem Towarzystwa, powyższy przepis nie ma zastosowania w omawianym stanie faktycznym. Dotyczy on zakazu kompensowania strat z tytułu udziału w różnych funduszach kapitałowych. W przypadku jednoczesnego, w ramach jednej operacji odkupienia certyfikatów inwestycyjnych tego samego Funduszu nie dochodzi bowiem do potrącenia straty poniesionej w związku z udziałem w funduszach kapitałowych. W przypadku jednoczesnego wykupienia certyfikatów inwestycyjnych tego samego Funduszu nabytych w różnym czasie dochodzi jedynie do realizacji jednej inwestycji w Fundusz. W konsekwencji, w takim przypadku, trudno jest mówić o stracie albo dochodzie z tytułu zbycia poszczególnych serii certyfikatów inwestycyjnych. Wynik, w tym podatkowy powinno określać się na poziomie zrealizowanej operacji wykupu (transakcji wykupu wszystkich wskazanych certyfikatów inwestycyjnych).

Podsumowując, zdaniem Towarzystwa w przypadku wykupu na ten sam dzień wyceny certyfikatów inwestycyjnych tego samego Funduszu nabywanych w różnych okresach czasu, podstawę opodatkowania stanowić będzie różnica pomiędzy przychodem z tytułu wykupu wszystkich wskazanych przez uczestnika certyfikatów inwestycyjnych a wydatkami poniesionymi na nabycie tych certyfikatów przez uczestnika.

Opisany poniżej stan faktyczny i pytanie skierowane do Ministra Finansów obejmuje wszystkie fundusze typu zamkniętego, które ze względu na podobne zapisy statutowe znajdują się w identycznej sytuacji prawno-podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Zgodnie z art. 5a pkt 14 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy.

Dochodów (przychodów) z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e. Zastrzeżenie powyższe stanowi, że przepisu ust. 1 pkt 38 zdanie po średniku nie stosuje się przy zamianie jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Towarzystwo zarządza funduszami typu otwartego i funduszami typu zamkniętego. Fundusze te emitują certyfikaty inwestycyjne, które nie są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym, ani wprowadzone do alternatywnego systemu obrotu.

Fundusze emitują certyfikaty inwestycyjne danej serii wyłącznie w ramach jednej emisji. W każdej kolejnej emisji Fundusze emitują certyfikaty inwestycyjne kolejnej serii. Fundusz może emitować certyfikaty inwestycyjne w cyklach kwartalnych i rocznych. Zapis na certyfikaty inwestycyjne musi zostać opłacony nie później niż ostatniego dnia przyjmowania zapisów. Przydział certyfikatów inwestycyjnych następuje nie później niż w terminie 14 dni od dnia zakończenia przyjmowania zapisów na certyfikaty inwestycyjne.

Fundusze dokonują wykupu certyfikatów inwestycyjnych na żądanie uczestnika. Cena wykupu certyfikatów inwestycyjnych równa jest wartości aktywów netto na certyfikat inwestycyjny w dniu wykupu. Kwota przypadająca uczestnikowi do wypłaty z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych jest ustalana jako iloczyn ceny wykupu i ilości wykupywanych certyfikatów inwestycyjnych. Tak ustalona kwota pomniejszana jest o opłatę umorzeniową, następnie będzie pomniejszona dodatkowo o zryczałtowany podatek dochodowy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że jedno zlecenie uczestnika Funduszu dotyczące odkupienia certyfikatów inwestycyjnych różnych serii tego samego funduszu inwestycyjnego, stanowi jedną transakcję.

Wobec powyższego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w ramach takiego zlecenia nie będzie podlegać dochód z odkupienia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego każdej serii oddzielnie. W związku z tym, dla potrzeb ustalenia dochodu do opodatkowania, wykup certyfikatów inwestycyjnych różnych serii tego samego funduszu inwestycyjnego, należy traktować jako jedność.

Zatem dochodem podlegającym opodatkowaniu w przypadku zlecenia wykupu certyfikatów inwestycyjnych Funduszu pochodzących z emisji różnych serii jest różnica pomiędzy przychodem otrzymanym z tytułu wykupu wszystkich certyfikatów, a kosztami poniesionymi przez uczestnika na ich nabycie.

Reasumując, w przypadku wykupu w danym dniu wyceny (w ramach jednej operacji) przez fundusz, certyfikatów inwestycyjnych pochodzących z emisji różnych serii danego funduszu na żądanie uczestnika, dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie różnica pomiędzy łącznym przychodem (sumą przychodów z tytułu odkupienia certyfikatów inwestycyjnych Funduszu pochodzących z emisji różnych serii ) osiągniętym z tytułu zbycia certyfikatów inwestycyjnych przed potrąceniem podatku, a łącznymi kosztami (sumą kosztów poniesionych na nabycie poszczególnych certyfikatów inwestycyjnych podlegających wykupieniu przez fundusz) poniesionymi na nabycie tych certyfikatów inwestycyjnych.

Ponadto, mając na uwadze, iż jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wniosku, „Opisany poniżej stan faktyczny i pytanie skierowane do Ministra Finansów obejmuje wszystkie fundusze typu zamkniętego, które ze względu na podobne zapisy statutowe znajdują się w identycznej sytuacji prawno-podatkowej” należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla Spółki. Stosownie do powyższego inne fundusze zamknięte chcąc uzyskać interpretację indywidualną winny wystąpić z odrębnym zapytaniem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.