Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.225.2021.1.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-12
Teza: Szpitalowi nie przysługuje prawo do odliczenia całości naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy oraz Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia części naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacja projektu na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy z uwagi na fakt iż przedmiotowe zakupy są ściśle związane wyłącznie z wykonywaniem czynności zwolnionych na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 18-20 ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; usługi-usługi zwolnione
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 kwietnia 2021 r. (data wpływu 6 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatków należnego o kwotę podatków naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją ww. projektu w podmiocie leczniczym świadczącym usługi w zakresie ochrony zdrowia pn. „(\`(...)\`)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

6 maja 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w całości lub w części od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatków należnego o kwotę podatków naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją ww. projektu w podmiocie leczniczym świadczącym usługi w zakresie ochrony zdrowia pn. „(\`(...)\`)”.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

X. Sp. z o.o. (dalej także jak: Wnioskodawca, Spółka) jest podmiotem, którego podstawową działalnością jest świadczenie usług w zakresie opieki zdrowotnej. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn.zm.) (dalej także jako: ustawa o podatku od towarów i usług, ustawa o VAT), usługi świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione z podatku VAT. Wnioskodawca dokonuje również sprzedaży opodatkowanej, przy czym wysokość sprzedaży opodatkowanej w odniesieniu do całkowitych przychodów w rocznych (wyliczona według art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT) wyniosła za rok 2020 0,97% i związku z czym Wnioskodawca nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego VAT (zgodnie z art. 90 pkt 10 ustawy). Wnioskodawca nie dokonuje również odliczenia podatku VAT od towarów i usług, które służą tylko i wyłącznie działalności zwolnionej.

Wnioskodawca planuje rozpoczęcie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa A. na lata 2014 - 2020 pod nazwą: „(\`(...)\`)” Przedmiotem projektu jest zakup oprogramowania (m.in. e-usługi, (\`(...)\`), system operacyjny i wirtualizacyjny oraz oprogramowanie do backupu), sprzętu (serwery, macierz, UPS, przełączniki, firewall, laptopy i kiosk z wyświetlaczami do obsługi systemu kolejkowego) oraz prace wdrożeniowe i szkolenia personelu.

Celem projektu jest poprawa dostępności do wysokiej jakości e-usług publicznych w obszarze zdrowia w X. Sp. z o.o. Osią projektu i jego głównym beneficjentem będzie pacjent. W wyniku realizacji projektu poprawi się dostępność do elektronicznych danych medycznych poprzez stworzenie systemu informatycznego pozwalającego na składowanie, przetwarzanie i udostępnianie danych medycznych w postaci elektronicznej. Ponadto, rozwiązane zostaną problemy kolejek poprzez zamontowanie kiosku z wyświetlaczami przy gabinetach. Realizacja projektu polegać będzie na wymianie danych medycznych (usługi publiczne). Realizacja ta będzie odnosić się tej sfery działalności, która jest integralnie związana z krajowym systemem opieki zdrowotnej, tj. kontraktu z NFZ

Wydatki poniesione w związku z realizowanym projektem zostaną udokumentowane fakturami VAT wystaw wystawionymi na Wnioskodawcę. Powstałe w wyniku projektu mienie będzie własnością Wnioskodawcy. Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach projektów będą związane z wykonywanymi czynnościami zwolnionymi od podatków od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 18). Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Narodowego Funduszu Zdrowia na podstawie kontraktów zawartych zgodnie z ustawą o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Po zakończeniu projektu jego efekty będą wykorzystywane dla świadczenia usług w zakresie opieki medycznej które są ustawowo zwolnione z podatku VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Wnioskodawca uzyskujący fundusze unijne do projektu „(\`(...)\`)" w ramach Regionalnego Projektu Operacyjnego Województwa A. na lata 2014 - 2020 ma możliwość obniżenia kwoty podatków należnego o kwotę podatków naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją ww. projektu w podmiocie leczniczym świadczącym usługi w zakresie ochrony zdrowia? **Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:**

Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie ochrony zdrowia, które zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatków od towarów i usług podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. W ocenie Wnioskodawcy związku z tym, iż zakupy towarów i usług w ramach projektu „(\`(...)\`)." w ramach Regionalnego Projektu Operacyjnego Województwa A. na lata 2014 2020 będą służyły jedynie działalności zwolnionej, Wnioskodawca nie ma i nie będzie miał możliwości odliczenia w części, ani w całości podatku naliczonego VAT, gdyż nie zostają spełnione przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy o podatków od towarów i usług,

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawione wyżej unormowania wykluczają możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (art. 88 ust. 4 ustawy).

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Wyrażoną w cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Z kolei w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zakres odliczenia podatku naliczonego, modyfikowany na podstawie powyższych regulacji, uzależniony jest od przyporządkowania działalności podatnika do dwóch kategorii czynności. Do pierwszej z nich zaliczyć należy czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (co do zasady, świadczenie usług oraz sprzedaż towarów opodatkowanych). Z kolei druga kategoria obejmuje czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (czynności zwolnione od podatku).

Należy również wskazać, że stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem, którego podstawową działalnością jest świadczenie usług w zakresie opieki zdrowotnej. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione z podatku VAT. Wnioskodawca dokonuje również sprzedaży opodatkowanej, przy czym wysokość sprzedaży opodatkowanej w odniesieniu do całkowitych przychodów w rocznych

wyniosła za rok 2020 0,97% i związku z czym Wnioskodawca nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego VAT (zgodnie z art. 90 pkt 10 ustawy). Wnioskodawca nie dokonuje również odliczenia podatku VAT od towarów i usług, które służą tylko i wyłącznie działalności zwolnionej.

Wnioskodawca planuje rozpoczęcie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Śląskiego na lata 2014 - 2020 pod nazwą: „(\`(...)\`)”

Wydatki poniesione w związku z realizowanym projektem zostaną udokumentowane fakturami VAT wystaw wystawionymi na Wnioskodawcę. Powstałe w wyniku projektu mienie będzie własnością Wnioskodawcy. Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach projektów będą związane z wykonywanymi czynnościami zwolnionymi od podatków od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18. Po zakończeniu projektu jego efekty będą wykorzystywane dla świadczenia usług w zakresie opieki medycznej które są ustawowo zwolnione z podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości obniżenia kwoty podatków należnego o kwotę podatków naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu.

Jak już wcześniej wskazano, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Powyższy warunek nie jest w przypadku Wnioskodawcy spełniony, bowiem – jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego – towary i usługi nabyte i finansowane w ramach projektu nie będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca nie będzie miał zatem prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków na podstawie art. 86 ustawy.

Jednocześnie, z uwagi na to że towary i usługi nabyte i finansowane w ramach projektu były i będą wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT, nie znajdzie w sytuacji będącej przedmiotem wniosku zastosowania art. 90 ustawy. Przepis ten dotyczy bowiem sytuacji, w której towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W przypadku towarów i usług nabywanych przez Spółkę w ramach projektu, którego dotyczy wniosek nie występują wydatki z pierwszej z tych kategorii.

Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia całości naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacją projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy oraz Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia części naliczonego podatku od towarów i usług od zakupów związanych z realizacja projektu na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy z uwagi na fakt iż przedmiotowe zakupy są ściśle związane wyłącznie z wykonywaniem czynności zwolnionych na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r.. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § la ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.