Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4010.33.2018.1.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-29
Teza: Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka uprawniona będzie do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z opłaceniem przez Spółkę składki na ubezpieczenie z tytułu umowy ubezpieczenia strat poniesionych przez Spółkę na skutek uchybień w działaniu jej organów?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; członkowie-członkowie zarządu; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; przychód; umowa-umowa ubezpieczenia; zarząd
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 stycznia 2018 r. (data wpływu 2 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z opłaceniem składki na ubezpieczenie z tytułu umowy ubezpieczenia Spółki od strat poniesionych na skutek uchybień w działaniu jej organów (zarządu lub rady nadzorczej) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z opłaceniem składki na ubezpieczenie z tytułu umowy ubezpieczenia Spółki od strat poniesionych na skutek uchybień w działaniu jej organów (zarządu lub rady nadzorczej).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X Spółka z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka prowadzi pełną księgowość, opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz podatkiem od towarów i usług.

Wniosek o interpretację podatkową dotyczy stanu przyszłego związanego z zamiarem zawarcia przez Spółkę umowy ubezpieczenia majątkowego, której przedmiotem będą straty, jakie może ponieść Spółka wskutek działań jej organów, tj. zarządu lub rady nadzorczej.

Przedmiotowa umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zawarta zostanie z wybranym zakładem ubezpieczeniowym. Przedmiotem ubezpieczenia, które Spółka zamierza zawrzeć, mają być straty, jakie może ponieść wskutek uchybień w działaniu jej organów, tj. ubezpieczenie nie będzie obejmować działań indywidualnie oznaczonych osób, a zmiany osobowe w danym organie pozostaną bez znaczenia dla ochrony ubezpieczeniowej.

Zasadniczym przedmiotem ubezpieczenia, które zamierza zawrzeć Spółka będzie objęcie odpowiedzialnością ubezpieczeniową uszczerbku majątkowego jaki może zostać poniesiony przez nią, a w szczególności wypłata odszkodowania za szkody wyrządzone w związku z niewykonaniem bądź nienależytym wykonaniem przez organ czynności, do których jest zobowiązany. Spółka zmierzać będzie do objęcia zakresem ubezpieczenia zarówno straty rzeczywistej jak i korzyści utraconych wskutek działania bądź zaniechania działania członka organu. Świadczeniem z umowy ubezpieczenia zgodnie z charakterem umowy ubezpieczenia będzie odszkodowanie, które odpowiadać będzie poniesionej szkodzie.

W dostępnych na rynku umowach tego typu zakresem ubezpieczenia objęte są m.in. straty Spółki spowodowane przez zawarcie przez zarząd niekorzystnej umowy, której realizacja przynosi ubezpieczonej Spółce przychody nie pokrywające kosztów, straty Spółki wynikłe z wyboru przez zarząd nierzetelnego kontrahenta, straty Spółki wynikające z konieczności wypłaty odszkodowania wynikającego z naruszenia praw pracowniczych, straty Spółki wynikające z niekorzystnych inwestycji itp.

Powyższe nie zmienia jednak faktu, iż uprawnionym do otrzymania odszkodowania będzie Spółka, a nie konkretna osoba fizyczna sprawująca funkcję członka danego organu. Tym sposobem ochronie podlegać będzie jej interes majątkowy, a nie interes majątkowy członków zarządu lub rady nadzorczej. Konstrukcja ww. umowy zakładać będzie, że ubezpieczającym i jednocześnie ubezpieczonym jest spółka kapitałowa, która ubezpiecza swój interes majątkowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka uprawniona będzie do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z opłaceniem przez Spółkę składki na ubezpieczenie z tytułu umowy ubezpieczenia strat poniesionych przez Spółkę na skutek uchybień w działaniu jej organów?

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione wydatki w całości stanowić będą koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Za koszt uzyskania przychodu uważa się bowiem wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o ile nie są one wymienione w tzw. negatywnym katalogu określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przesłankami kwalifikacji wydatków jako kosztów uzyskania przychodu są zatem: poniesienie go w celu uzyskania przychodu (związek przyczynowo-skutkowy, nawet pośredni), udokumentowanie wydatku oraz bezpośrednie odniesienie wydatku do działalności gospodarczej.

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki związane z opłacaniem składki na umowę ubezpieczenia, co skutkuje objęciem ochroną ubezpieczeniową, zabezpieczającą Spółkę przed stratami, jakie może ponieść a w związku z tym służą zabezpieczeniu i utrzymaniu źródła przychodów. Taka kwalifikacja pozwala natomiast uznać, że będą to koszty przynajmniej pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.) – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Klasyfikacja kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinna odbywać się za każdym razem w oparciu o indywidualne cechy działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka z o.o.) zamierza zawrzeć umowę ubezpieczenia majątkowego, której przedmiotem będą straty, jakie może ponieść Spółka wskutek działań jej organów, tj. zarządu lub rady nadzorczej. Ubezpieczenie nie będzie obejmować działań indywidualnie oznaczonych osób, a zmiany osobowe w danym organie pozostaną bez znaczenia dla ochrony ubezpieczeniowej. Przedmiotowa umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zawarta zostanie z wybranym zakładem ubezpieczeniowym. Zasadniczym przedmiotem ubezpieczenia, które zamierza zawrzeć Spółka będzie objęcie odpowiedzialnością ubezpieczeniową uszczerbku majątkowego jaki może zostać poniesiony przez nią, a w szczególności wypłata odszkodowania za szkody wyrządzone w związku z niewykonaniem bądź nienależytym wykonaniem przez organ czynności, do których jest zobowiązany. Spółka zmierzać będzie do objęcia zakresem ubezpieczenia zarówno straty rzeczywistej jak i korzyści utraconych wskutek działania bądź zaniechania działania członka organu. Świadczeniem z umowy ubezpieczenia zgodnie z charakterem umowy ubezpieczenia będzie odszkodowanie, które odpowiadać będzie poniesionej szkodzie. Uprawnionym do otrzymania odszkodowania będzie Spółka, a nie konkretna osoba fizyczna sprawująca funkcję członka danego organu. Ochronie podlegać będzie interes majątkowy Spółki, a nie interes majątkowy członków zarządu lub rady nadzorczej. Konstrukcja ww. umowy zakładać będzie, że ubezpieczającym i jednocześnie ubezpieczonym jest spółka kapitałowa, która ubezpiecza swój interes majątkowy.

W omawianej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wyjaśnienia czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka uprawniona będzie do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z opłaceniem przez Spółkę składki na ubezpieczenie z tytułu umowy ubezpieczenia strat poniesionych przez Spółkę na skutek uchybień w działaniu jej organów.

Umowa ubezpieczenia została zdefiniowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.). Zgodnie z art. 805 § 1 Kodeksu – przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 805 § 2 pkt 1 Kodeksu – świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie przy ubezpieczeniu majątkowym – określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku.

Przepis art. 822 § 1 Kodeksu stanowi, że – przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że warunek celowości, który jest jednym z elementów swego rodzaju definicji kosztów uzyskania przychodów dotyczy celowości rozumianej jako realna możliwość osiągnięcia w danych warunkach skutku w postaci przychodu. W tym kontekście, prawo podjęcia decyzji dotyczącej tego, co jest działaniem celowym leży po stronie podatnika. Wykupienie przez Spółkę ubezpieczenia majątkowego chroniącego Spółkę przed stratami na skutek nieprawidłowości działania członków organów (zarządu lub rady nadzorczej), ma swoje gospodarcze uzasadnienie.

Należy wskazać, że definicja kosztów uzyskania przychodów zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje zarówno te wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Nie ma przy tym znaczenia, czy oczekiwany w chwili poniesienia wydatku skutek rzeczywiście zaistniał. Istotna jest jedynie obiektywna ocena celowości danego wydatku.

W kontekście powyższego, umowa ubezpieczenia od strat poniesionych przez Spółkę na skutek uchybień w działaniu osób wchodzących w skład jej organów (zarządu lub rady nadzorczej), którą zamierza zawrzeć Spółka (Wnioskodawca) będzie chronić jej interesy a nie interesy osób odpowiedzialnych za szkodę. Podmiotem uprawnionym do odbioru ubezpieczenia również będzie Spółka (Wnioskodawca). Objęcie umową ubezpieczeniową jest zatem racjonalnym działaniem podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który zabezpiecza swój interes dostępnymi na rynku ubezpieczeniowym produktami ubezpieczeniowymi.

Reasumując, w myśl przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składka na ubezpieczenie z tytułu umowy ubezpieczenia Spółki od strat poniesionych na skutek uchybień w działaniu jej organów, będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów. Tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z opłaceniem przez Spółkę składki na ubezpieczenie z ww. tytułu.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.