Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.29.2019.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-25
Teza: zwolnienie od podatku usług polegających na realizowaniu spektakli teatralnych opisanych, oraz usług polegających na prowadzeniu warsztatów teatralnych i artystycznych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, niewliczania do limitu obrotów określonych w art. 113 ust. 1 przychodów zwolnionych od podatku.
Słowa kluczowe: fundacje; obrót; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedstawiciel; usługi-usługi kulturalne; warsztat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2019 r. (data wpływu 8 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 4 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku usług polegających na realizowaniu spektakli teatralnych opisanych w pkt I.1. i pkt I.2 stanu faktycznego oraz usług polegających na prowadzeniu warsztatów teatralnych i artystycznych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy – **jest prawidłowe**,
*   niewliczania do limitu obrotów określonych w art. 113 ust. 1 przychodów zwolnionych z VAT (pkt ad 2, ad 4 i ad 5) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 8% usług polegających na realizowaniu spektakli teatralnych opisanych w pkt I.1. stanu faktycznego, zwolnienia od podatku usług opisanych w pkt I.2 stanu faktycznego oraz usług polegających na prowadzeniu warsztatów teatralnych i artystycznych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, niewliczania do limitu obrotów określonych w art. 113 ust. 1 przychodów zwolnionych z VAT (pkt ad 2, ad 4 i ad 5). Wniosek został uzupełniony pismem z 4 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu znak 01111-KDIB3-2.4012.29.2019.1.AZ z 22 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zgodnie ze statutem, przedmiotem działalności Fundacji jest działalność kulturalna, oświatowa, naukowa, edukacyjna, jak również społeczna i dobroczynna. Fundacja nie jest wpisana do rejestru instytucji kultury, jak też nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego. Fundacja działa od 2013 roku.

Fundacja jest wpisana do rejestru przedsiębiorców i prowadzi także działalność gospodarczą. Oprócz działalności statutowej Fundacja uzyskuje także sezonowo (od marca do czerwca i od września do grudnia) zyski z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie działalności kulturalnej (spektakle teatralne dla dzieci, warsztaty), które w całości przeznacza na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych. Wysokość przychodów z działalności gospodarczej wynosi około 65% wszystkich przychodów uzyskiwanych przez Fundację (pozostałe przychody uzyskiwane są z działalności statutowej, w tym w ramach finansowania w ramach projektów realizowanych na zlecenie jednostek samorządu terytorialnego).

Fundacja w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje przychody:

1.  ze spektakli teatralnych, realizowanych według scenariuszy Fundacji; widownię spektakli stanowią uczniowie szkół podstawowych oraz dzieci uczęszczające do przedszkoli, dla odbiorcy w osobie jaką jest Gmina w ramach działalności kulturalnej na rzecz programu miejskiego „…”,
2.  z teatralnych i artystycznych warsztatów dla dzieci również w ramach miejskiego programu „…”.

Ideą projektu … jest realizowanie treści podstawy programowej w przestrzeni Miasta w różnych organizacjach/instytucjach (teatry, domy kultury, stowarzyszenia, kina, muzea, obiekty sportowe, wyższe uczelnie). Celem projektu jest zmiana oblicza przedszkola, szkoły, wykorzystanie przestrzeni miejskiej jako fascynującego miejsca edukacji, wzbogacenie oferty edukacyjnej, wzrost jakości nauczania, uczynienie „uczestnictwa w kulturze” naturalnym elementem życia uczniów. Dzieci i uczniowie dzięki zajęciom poznają wiele nowych instytucji i obiektów. Są jednocześnie odbiorcami i twórcami kultury.

Ad I Spektakle teatralne są organizowane w różny sposób tj.

1.  spektakle organizowane na zamówienie gminy (szkoły, przedszkola). Do obowiązków Fundacji należy prezentacja spektaklu w umówionym miejscu i czasie oraz przygotowanie scenografii, kostiumów, nagłośnienia, zatrudnienie aktorów. Gmina (odbiorcą jest miejska szkoła lub przedszkole) zakupuje imprezę, co jest dokumentowane fakturą. Cena jest ustalana na zasadzie od ilości uczestników (iloczyn ustalonej stawki za jedną osobę i ilości uczestników) – bilety nie są jednak fizycznie wydawane, a płatnikiem jest Gmina.
2.  spektakle teatralne dla dzieci są także zamawiane przez gminę (szkołę, przedszkole) za konkretną z góry ustaloną stawkę za całość. Wówczas końcowa cena nie jest uzależniona od ilości uczestników. Do obowiązków Fundacji należy prezentacja spektaklu w umówionym miejscu i czasie oraz przygotowanie scenografii, kostiumów, nagłośnienia, zatrudnienie aktorów. Faktura jest wystawiana za spektakl.
3.  spektakle teatralne dla dzieci opisane w pkt 1 – 2 są wystawiane w sali, którą wynajmuje Fundacja od podmiotów trzecich.

Ad II W ramach warsztatów teatralnych oraz artystycznych dla dzieci osoba prowadząca prowadzi zajęcia z dziećmi mające na celu ich aktywny udział w tworzeniu, kreowaniu i nauce zachowań aktorskich i teatralnych – warsztaty są realizowane na zlecenie innych podmiotów jw. i są dokumentowane fakturą wystawianą dla takiej jednostki. Prowadzący warsztaty to najczęściej aktorzy zatrudnieni w Fundacji. Warsztaty są odpłatne. Mają charakter dodatkowej aktywności statutowej Fundacji, gdyż podstawowym zakresem działalności jest produkcja spektakli teatralnych i ich prezentacja, a organizowanie warsztatów stanowi niecałe 10% aktywności statutowej, wobec czego należy ją uznać za działalność marginalną. Jednakże poprzez udział w warsztatach Fundacja wychowuje swoich odbiorców przez sztukę, uczy odbioru spektakli, wzbudza wrażliwość odbiorcy i go aktywizuje w procesie zarówno odbioru, jak i tworzenia kultury.

Każdy z warsztatów jest realizowany z ułożonym własnym artystycznym programem autorskim, opartym na indywidualnie opracowanym scenariuszu. Pod kierunkiem prowadzącego dzieci i młodzież często biorą też udział w opracowywaniu własnych kreacji artystycznych, bądź też są odbiorcami cudzej twórczości.

Zgodnie z powyższą charakterystyką organizacja warsztatów wiąże się bezpośrednio z prowadzoną przez Fundację działalnością kulturalną, w związku z czym usługi te mieszczą się w zakresie pojęcia „usługi kulturalne”, gdyż ich głównym celem jest upowszechnienie i rozwój kultury.

Do tej pory przychody Fundacji z działalności gospodarczej nie przewyższały kwoty 200.000 zł. W chwili obecnej przychody się zwiększyły i przekroczyły limit 200.000 zł.

Ponieważ, co do zasady, uzyskiwanie przychodów z działalności kulturalnej jest zwolnione z podatku VAT Wnioskodawca ma wątpliwości czy wszystkie uzyskiwane przychody powinny być wliczane do limitu określonego w art. 113 ust. 1 u.p.t.u.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i nie składa deklaracji VAT.

W żadnym ze stanów faktycznych dzieci oglądające spektakl nie ponoszą odpłatności za spektakle teatralne. Koszty te ponoszone są przez Gminę w ramach projektu „…”. Gmina posiada ściśle określoną kwotę dostępnych środków finansowych, które mogą być przeznaczone na ten projekt i przekazuje informację o środkach finansowych poszczególnym szkołom. W następstwie dana szkoła oblicza kwotę jaką może przeznaczyć na jednego ucznia i przekazuje stosowną informację do Fundacji, o liczbie uczniów oraz o dostępnej kwocie. Na tej podstawie Fundacja kalkuluje cenę za spektakl.

Kwota za usługę świadczoną przez Fundację nie jest wyliczana przez Gminę bezpośrednio. Gmina prowadzi kalkulacje dotyczące dostępnych funduszy, w następstwie przekazując szkołom informację o dostępnych środkach finansowych przypadających na poszczególną szkołę w danym semestrze. Szkoła we własnym zakresie, na podstawie ustalonej samodzielnie ceny jaką może przeznaczyć na jednego ucznia, przekazuję informację Gminie o kwocie jaką Gmina zobowiązana jest do uiszczenia Fundacji. Na tej podstawie Fundacja różnicuje kwoty pobierane od szkół za dane przedstawienie, gdyż każda ze szkół indywidualnie wyznacza kwotę, którą może przeznaczyć na jednego ucznia.

Cena za spektakl kalkulowana jest w sposób następujący: co do zasady Fundacja pobiera stałą, określoną kwotę za udział uczestnika w spektaklu, tj. 20,00 zł za osobę.

W stanie faktycznym 1.1 – Fundacja stosuje dokładnie taki sposób wyliczenia – wycena spektaklu polega na pomnożeniu stawki jednostkowej (20,00 zł) przez liczbę uczestników.

W stanie faktycznym 1.2 – cena za spektakl jest określona kwotowo, bez kalkulowania liczby uczestników. Takie sytuacje mają miejsce, gdy środki Finansowe posiadane przez Gminę na poszczególną szkołę są niewystarczające dla pokrycia kosztów spektaklu w systemie 1.1, tj. z uwzględnieniem ilości uczestników. Przykładowo – gdy cena spektaklu wyliczona z uwzględnieniem ilości uczniów danej szkoły wynosiłaby 1.500,00 zł, a szkoła zostałaby poinformowana przez Gminę, że może przeznaczyć środki Finansowe w wysokości 1.300,00 zł – Fundacja w ramach dobrej współpracy ze szkołą wystawia spektakl za kwotę niższą, a zatem za kwotę 1.300 zł.

Przedmiotem sprzedaży w fakturze wystawianej przez Fundację dla Gminy jest przedstawienie teatralne.

Spektakle opisane w stanie faktycznym 1.1 i 1.2 nie różnią się niczym, są to dokładnie takie same przedstawienia teatralne, zróżnicowane jedynie z uwagi na sposób kalkulowania ceny końcowej, opisanej w pkt 4 powyżej.

Analogicznie jak w pkt 4 powyżej – cena jest ustalana w różny sposób z uwagi na wysokość środków Finansowych posiadanych przez Gminę na poszczególne szkoły. W przypadku, gdy środki te pozwalają na wyliczenie ceny końcowej przez pomnożenie liczby uczestników przez stałą stawkę, którą Fundacja pobiera za uczestnictwo, pobierana jest ta kwota. Z kolei w sytuacji, gdy środki Finansowe, które Gmina może przeznaczyć na poszczególne szkoły, są niewystarczające na ustalenie kwoty w ten sposób – Fundacja pobiera za spektakl kwotę nieuzależnioną od ilości uczestników, tj. za kwotę, którą szkoła może maksymalnie przeznaczyć na spektakl.

Pytania przyporządkowane do stanów faktycznych:

1.  Czy Fundacja korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a w związku z art. 43 ust. 18 u.p.t.u.?
2.  Czy przychody uzyskiwane z tytułu sprzedaży spektakli teatralnych za kwotę ustaloną w oparciu o ilość uczestników (końcowa cena to iloczyn ustalonej stawki za jedną osobę i ilości uczestników) są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u. (pkt I.1 stanu faktycznego)?
3.  W razie przeczącej odpowiedzi na pyt. 2 – czy do przychodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży spektakli teatralnych za kwotę ustaloną w oparciu o ilość uczestników (końcowa cena to iloczyn ustalonej stawki za jedną osobę i ilości uczestników) można zastosować stawkę preferencyjną?
4.  Czy przychody uzyskiwane z tytułu sprzedaży spektakli teatralnych – za konkretną z góry ustaloną stawkę za całość (końcowa cena nie jest uzależniona od ilości uczestników) (pkt I.2 stanu faktycznego) są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.tu.?
5.  Czy przychody uzyskiwane z tytułu sprzedaży warsztatów teatralnych oraz artystycznych są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u?
6.  Czy przy obliczaniu limitu przychodów określonych w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. należy uwzględnić wszystkie rodzaje przychodów wymienionych w pkt I - II stanu faktycznego?

Własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego. Stanowisko wnioskodawcy przyporządkowane do poszczególnych pytań:

Ad 1.W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Powyższe zwolnienie wskazuje na dwie przesłanki zwolnienia:

*   podmiotową – odnoszącą się do podmiotu prawa publicznego lub innego podmiotu uznanego na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisanego do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
*   przedmiotową – wskazująca na rodzaj usług.

W wyroku z dnia 11 czerwca 2014 r., I FSK 623/13 NSA uznał, że fundacja, której celem statutowym jest działalność kulturalna jest instytucją o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zgodnie interpretacją ogólną nr PT1.8101.6.2015.KCO.PT1.13D wydaną przez Ministra Finansów dnia 17 kwietnia 2015 r., pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT uznaje się również podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (zwanej dalej: „Ustawą o OPP”) prowadzące działalność pożytku publicznego, tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych, pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Co więcej, w wyroku z 11 czerwca 2014 r. (I FSK 623/13) NSA uznał, że przykładem takich odrębnych przepisów jest także ustawa z 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (tekst jedn. Dz.U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203 ze zm.; aktualnie tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 40).

Zgodnie bowiem z art. 1 tej ustawy: „Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności, takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami”.

To w ocenie Sądu sprawia, że w przypadku usług kulturalnych świadczonych przez fundację, której celem statutowym jest działalność kulturalna zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w omawianym przepisie. Podobnie, w odniesieniu do fundacji, NSA zdecydował także w wyroku z 4 marca 2014 r. (I FSK 535/13), w którym podkreślił, że nie ulega wątpliwości, że ze zwolnienia, o którym mowa mogą korzystać także podmioty spoza sektora publicznego. Sąd podkreślił, że wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a odnosząca zakres zwolnienia tylko do publicznych instytucji kultury, miałaby na gruncie regulacji dyrektywy (2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L2011.77.1) zbyt wąski charakter, zważywszy także na to, że celem wprowadzenia przedmiotowego zwolnienia było obniżenie kosztu dostępu do świadczeń w zakresie kultury dla ich konsumentów.

W zakresie usług kulturalnych wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jak wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 kwietnia 2018 roku nr 0113-KDIPT1.1.4012.138.2018.l.RG znaczenia pojęcia usług kulturalnych należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmiiller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Ponadto Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w powyższej interpretacji wskazuje w podsumowaniu, że przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Podsumowując powyższe rozważania Fundacja przy wystawianiu spektakli teatralnych dla dzieci świadczy usługę kulturalną realizowaną przez instytucję o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust.l pkt 33 lit.a u.p.t.u. Ustawodawca określa ograniczenia do stosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 u.p.t.u.

W myśl art. 43 ust. 18 u.p.t.u. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W przypadku Fundacji dochody z działalności gospodarczej są uzyskiwane jedynie okresowo (w okresie od marca do czerwca i od września do grudnia każdego roku), tym samym ich uzyskiwanie nie ma waloru systematycznego. Niezależnie od tego w przypadku osiągnięcia zysków są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych. Ograniczenie powyższe nie będzie więc miało zastosowania w przypadku Wnioskodawcy -i nie wyłączy prawa do stosowania przez Fundację zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit a u.p.t.u.

Ad 2. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Powyższe zwolnienie wskazuje na dwie przesłanki zwolnienia:

*   podmiotową - odnoszącą się do podmiotu prawa publicznego lub innego podmiotu uznanego na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisanego do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
*   przedmiotową - wskazująca na rodzaj usług.

W wyroku z dnia 11 czerwca 2014 r., I FSK 623/13 NSA uznał, że fundacja, której celem statutowym jest działalność kulturalna jest instytucją o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zgodnie interpretacją ogólną nr PT1.8101.6.2015.KCO.PT1.13D wydaną przez Ministra Finansów dnia 17 kwietnia 2015 r., pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT uznaje się również podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (zwanej dalej: „Ustawą o OPP”) prowadzące działalność pożytku publicznego, tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych, pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Co więcej, w wyroku z 11 czerwca 2014 r. (I FSK 623/13) NSA uznał, że przykładem takich odrębnych przepisów jest także ustawa z 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (tekst jedn. Dz.U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203 ze zm.; aktualnie tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 40).

Zgodnie bowiem z art. 1 tej ustawy: „Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności, takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami”.

To w ocenie Sądu sprawia, że w przypadku usług kulturalnych świadczonych przez fundację, której celem statutowym jest działalność kulturalna zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w omawianym przepisie. Podobnie, w odniesieniu do fundacji, NSA zdecydował także w wyroku z 4.3.2014 r. (I FSK 535/13), w którym podkreślił, że nie ulega wątpliwości, że ze zwolnienia, o którym mowa mogą korzystać także podmioty spoza sektora publicznego. Sąd podkreślił, że wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a odnosząca zakres zwolnienia tylko do publicznych instytucji kultury, miałaby na gruncie regulacji dyrektywy (2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L2011.77.1) zbyt wąski charakter, zważywszy także na to, że celem wprowadzenia przedmiotowego zwolnienia było obniżenie kosztu dostępu do świadczeń w zakresie kultury dla ich konsumentów.

W zakresie usług kulturalnych wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jak wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10.04.2018 roku nr 0113-KDIPT1.1.4012.138.2018.l.RG znaczenia pojęcia usług kulturalnych należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową - ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmuller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Ponadto Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w powyższej interpretacji wskazuje w podsumowaniu, że przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Podsumowując powyższe rozważania Fundacja przy wystawianiu spektakli teatralnych dla dzieci świadczy usługę kulturalną realizowaną przez instytucję o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust.l pkt 33 lit.a u.p.t.u.

Ustawodawca określa ograniczenia do stosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 u.p.t.u.

W myśl art. 43 ust. 18 u.p.t.u. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W przypadku Fundacji dochody z działalności gospodarczej są uzyskiwane jedynie okresowo (w okresie od marca do czerwca i od września do grudnia każdego roku), tym samym ich uzyskiwanie nie ma waloru systematycznego. Niezależnie od tego w przypadku osiągnięcia zysków są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych. Ograniczenie powyższe nie będzie więc miało zastosowania w naszym przypadku i nie wyłączy prawa do stosowania przez Fundację zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit a u.p.t.u.

W stanie faktycznym opisanym w punkcie I 1 odpłatność za spektakle jest realizowana za konkretną stawkę za całość opłaconą przez Gminę, jednak kwota ta wyliczona jest przez Gminę w oparciu o ilość osób i stawkę ustaloną dla jednej osoby. Sprowadza się do tego, że Gmina płaci Fundacji jedną określoną kwotę, dla wyliczenia której stosuje kryterium ilości uczestników. Dlatego też wyłączenie z art. 43 ust. 19 pkt 2 lit a u.p.t.u. nie będzie miało tutaj zastosowania.

W sytuacji więc opisanej w pkt I 1 stanu faktycznego, gdy przychody z tytułu sprzedaży spektakli teatralnych są uzyskiwane - za konkretną z góry ustaloną stawkę za całość znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit a u.p.t.u. Przychody takie będą więc zwolnione z podatku VAT.

Ad 3. W razie ewentualności, gdyby na podstawie ustaleń z pkt Ad 2, niemożliwym było uznanie, że wskazane w pkt I1 stanu faktycznego przychody podlegają zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a, zastosowanie do nich znajdzie art. 41 ust. 2 u.p.t.u., w zw. z art. 146 a pkt 2 u.p.t.u. oraz pozycją nr 182 z załącznika nr 3 do u.p.t.u.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Gdy odpłatność za spektakle jest realizowana poprzez sprzedaż opłaty za wstęp zwrócić należy uwagę, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 pkt 2 lit a u.p.t.u. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego.

Tym samym do przychodów ze spektakli teatralnych realizowanych w oparciu o opłaty za wstęp (stan faktyczny punkt 1 1 wniosku) nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u.

Zgodnie jednak z art. 41 ust. 2 u.p.tu. w związku z art. 146a pkt 2 u.p.t.u. dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 182 załącznika nr 3 do u.p.t.u. jako usługi objęte stawką VAT 8% zostały wymienione (bez względu na symbol PKWIU ) usługi kulturalne i rozrywkowe – wyłącznie w zakresie wstępu:

1.  na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
2.  do obiektów kulturalnych.

W ocenie Wnioskodawcy pojęcie „wstępu” należy rozumieć szeroko. Tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2015 r., o sygn. akt: IPPP2/443-1193/14-6/AO: „Pojęcie wstępu rozumiane jako prawo wejścia gdzieś wiąże się ze sprzedażą usługi biletowanej. Przy czym bez znaczenia dla „wstępu” w rozumieniu poz. 182 załącznika nr 3 do u.p.tu. jest forma biletu lub opłaty za ten bilet. Nie ma znaczenia czy opłaty za bilet dokonuje widz czy też inny podmiot. Ponadto nie ma również znaczenia, że opłata nie jest pobierana od każdego biletu z osobna lecz jako łączna kwota obejmująca wszystkie wydane bilety wstępu na zorganizowany i wystawiony spektakl. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można utożsamiać tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu ww. przepisu związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). 1 tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia.

Tożsame ustalenia powziął także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2018 r. (0113-KDIPT1-1.4012.130.2018.2.JD), zgodnie z którą należy zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% usługi wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Definicję usług wstępu znajdziemy w obowiązującym od 1 lipca 2011 r. rozporządzeniu wykonawczym Rady UE Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L2011.77.1).

W art. 32 ww. rozporządzenia wskazano, że usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednik art. 28g ust. 1 u.p.t.u.), obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 2 ww. rozporządzenia, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182, 183, 184 i 186 załącznika nr 3 do u.p.t.u. należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty).

W sytuacji więc opisanej w pkt II stanu faktycznego Fundacja będzie mogła opodatkować świadczone usługi według stawki 8 %.

Ad 4. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Powyższe zwolnienie wskazuje na dwie przesłanki zwolnienia:

*   podmiotową – odnoszącą się do podmiotu prawa publicznego lub innego podmiotu uznanego na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisanego do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
*   przedmiotową - wskazująca na rodzaj usług.

W wyroku z dnia 11 czerwca 2014 r., I FSK 623/13 NSA uznał, że fundacja, której celem statutowym jest działalność kulturalna jest instytucją o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.tu. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zgodnie interpretacją ogólną nr PTI.8101.6.2015.KCO.PTI.13D wydaną przez Ministra Finansów dnia 17 kwietnia 2015 r., pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT uznaje się również podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (zwanej dalej: „Ustawą o OPP”) prowadzące działalność pożytku publicznego, tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych, pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Co więcej, w wyroku z 11 czerwca 2014 r. (I FSK 623/13) NSA uznał, że przykładem takich odrębnych przepisów jest także ustawa z 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (tekst jedn. Dz.U. z 1991 r. Nr 46, poz. 203 ze zm.; aktualnie tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 40).

Zgodnie bowiem z art. 1 tej ustawy: „Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności, takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami”.

To w ocenie Sądu sprawia, że w przypadku usług kulturalnych świadczonych przez fundację, której celem statutowym jest działalność kulturalna zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w omawianym przepisie. Podobnie, w odniesieniu do fundacji, NSA zdecydował także w wyroku z 4 marca 2014 r. (I FSK 535/13), w którym podkreślił, że nie ulega wątpliwości, że ze zwolnienia, o którym mowa mogą korzystać także podmioty spoza sektora publicznego. Sąd podkreślił, że wykładnia art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a odnosząca zakres zwolnienia tylko do publicznych instytucji kultury, miałaby na gruncie regulacji dyrektywy (2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L2011.77.1) zbyt wąski charakter, zważywszy także na to, że celem wprowadzenia przedmiotowego zwolnienia było obniżenie kosztu dostępu do świadczeń w zakresie kultury dla ich konsumentów.

W zakresie usług kulturalnych wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jak wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 kwietnia 2018 roku nr 0113-KDIPT1.1.4012.138.2018.l.RG znaczenia pojęcia usług kulturalnych należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmiiller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Ponadto Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w powyższej interpretacji wskazuje w podsumowaniu, że przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Podsumowując powyższe rozważania Fundacja przy wystawianiu spektakli teatralnych dla dzieci świadczy usługę kulturalną realizowaną przez instytucję o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust.l pkt 33 lit.a u.p.t.u.

Ustawodawca określa ograniczenia do stosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 u.p.t.u.

W myśl art. 43 ust. 18 u.p.t.u. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W przypadku Fundacji dochody z działalności gospodarczej są uzyskiwane jedynie okresowo (w okresie od marca do czerwca i od września do grudnia każdego roku), tym samym ich uzyskiwanie nie ma waloru systematycznego. Niezależnie od tego w przypadku osiągnięcia zysków są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych. Ograniczenie powyższe nie będzie więc miało zastosowania w naszym przypadku i nie wyłączy prawa do stosowania przez Fundację zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit a u.p.t.u.

W stanie faktycznym opisanym w punkcie I 2 odpłatność za spektakle jest realizowana za konkretną z góry ustaloną stawkę za całość (końcowa cena nie jest uzależniona od ilości uczestników), dlatego też wyłączenie z art. 43 ust. 19 pkt 2 lit a u.p.t.u. nie będzie tutaj miało zastosowania.

W sytuacji więc opisanej w pkt 1 2 stanu faktycznego gdy przychody z tytułu sprzedaży spektakli teatralnych są uzyskiwane – za konkretną z góry ustaloną stawkę za całość (końcowa cena nie jest uzależniona od ilości uczestników) znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit a u.p.t.u. Przychody takie będą więc zwolnione z podatku VAT.

Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2018 roku nr 0113-KDIPT1.1.4012.138.2018.1.RG.

Ad 5. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a u.p.t.u. zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

Powyższe zwolnienie wskazuje na dwie przesłanki zwolnienia :

*   podmiotowa odnosząca się do podmiotu prawa publicznego lub innego podmiotu uznanego na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisanego do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej
*   przedmiotowa wskazująca na rodzaj usług

W wyroku z dnia 11 czerwca 2014 r., I FSK 623/13 NSA uznał, że fundacja, której celem statutowym jest działalność kulturalna jest instytucją o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o VAT.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 18 u.p.t.u. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zgodnie interpretacją ogólną nr PT1.8101.6.2015.KCO.PT1.13D wydaną przez Ministra Finansów dnia 17 kwietnia 2015 r., pod pojęciem innych podmiotów uznanych na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT uznaje się również podmioty wymienione w art. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie („Ustawa o OPP”) prowadzące działalność pożytku publicznego, tj. działalność w sferze zadań publicznych mieszczących się w pojęciu usług kulturalnych pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W zakresie usług kulturalnych wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”.

Jak wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 kwietnia 2018 roku nr 0113-KDIPT1.1.4012.138.2018.1.RG znaczenia pojęcia usług kulturalnych należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtmuller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999\]. Ponadto Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w powyższej interpretacji wskazuje w podsumowaniu, że Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Podsumowując powyższe rozważania warsztaty teatralne oraz artystyczne stanowią usługę kulturalną realizowaną przed instytucję o charakterze kulturalnym w rozumieniu art. 43 ust. l pkt 33 lit. a u.p.t.u.

Ustawodawca określa ograniczenia do stosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 u.p.t.u.

W myśl art. 43 ust. 18 u.p.t.u. zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W przypadku Fundacji dochody z działalności gospodarczej są uzyskiwane jedynie okresowo (w okresie od marca do czerwca i od września do grudnia każdego roku) tym samym ich uzyskiwanie nie ma waloru systematycznego. Niezależnie od tego w przypadku osiągnięcia zysków są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych.

Ograniczenie powyższe nie będzie więc miało zastosowania w naszym przypadku i nie wyłączy prawa do stosowania przez Fundację zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 41 ust. l pkt 33 lit a u.p.t.u.

W sytuacji opisanej w pkt II stanu faktycznego w ramach warsztatów teatralnych oraz artystycznych dla dzieci. Osoba prowadząca prowadzi zajęcia z dziećmi mające na celu ich aktywny udział w tworzeniu, kreowaniu i nauce zachowań aktorskich i teatralnych – warsztaty są realizowane na zlecenie innych podmiotów j/w i są dokumentowane fakturą wystawianą dla takiej jednostki.

Powyższe zajęcia mają charakter usług kulturalnych i wszelkie zyski z tego tytułu są przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych.

W świetle powyższego przychody z tego tytułu będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit a u.p.t.u.

Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2018 roku nr 0113-KD1PT1.1.4012.138.2018.l.RG.

Ad 6. Zgodnie z art. 113 ust. 1 u.p.t.u. zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl natomiast art.b113 ust. 2 pkt 2 lit. b u.p.t.u. do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7,12 i 38-41,
3.  usług ubezpieczeniowych

\-jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Mając na uwadze powyższe regulacje w świetle stanowisk zajętych w pkt ad 1 – ad 6 do limitu przychodów uprawniających do korzystania z prawa ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 u.p.t.u. należy zaliczyć ewentualne przychody opodatkowane stawką 8% VAT (pkt ad 3). Do limitu przychodów nie należy natomiast wliczać przychodów zwolnionych z VAT (pkt ad 2, ad 4 i ad 5).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast zgodnie z treścią art. 146aa ust. 1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Zgodnie jednak z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Natomiast zgodnie z treścią art. 146aa ust. 1 pkt 2 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 art. 120 oraz tytule do załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%”, pod poz. 182 zostały wymienione – bez względu na symbol PKWiU – Usługi kulturalne i rozrywkowe – wyłącznie w zakresie wstępu:

1.  na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,
2.  do obiektów kulturalnych.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% usługi kulturalne i rozrywkowe, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 182 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty).

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami do załącznika nr 3 ustawy, wykaz towarów i usług objętych tym załącznikiem nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka 8%.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Przepis ten stanowi odzwierciedlenie regulacji zawartych w art. 132 ust. 1 lit. n cyt. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) który stanowi, że państwa członkowskie zwalniają od podatku od towarów i usług świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Z powyższego wynika, że ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, korzystać mogą świadczące usługi kulturalne:

*   podmioty prawa publicznego,
*   podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym,
*   podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
*   indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 18 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

A zatem, usługi kulturalne świadczone przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, są zwolnione od podatku VAT pod warunkiem, że podmioty te nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług (art. 43 ust. 18 ustawy). Ponadto, zwolnieniu od podatku podlegać będzie – jak wskazano powyżej – również dostawa towarów ściśle związana z usługami kulturalnymi, dokonywana przez wskazane wyżej podmioty, przy czym zwolnieniu nie będzie podlegała dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia (art. 43 ust. 17 ustawy). Jednocześnie zwolnienie, o którym mowa wyżej, ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Ponadto, na mocy art. 43 ust. 19 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.  usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;
2.  wstępu:
    1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
    2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
    3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;
3.  wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;
4.  usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;
5.  działalności agencji informacyjnych;
6.  usług wydawniczych;
7.  usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;
8.  usług ochrony praw.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i nie składa deklaracji VAT. Zgodnie ze statutem, przedmiotem działalności Fundacji jest działalność kulturalna, oświatowa, naukowa, edukacyjna, jak również społeczna i dobroczynna. Fundacja nie jest wpisana do rejestru instytucji kultury, jak też nie posiada statusu organizacji pożytku publicznego. Fundacja jest wpisana do rejestru przedsiębiorców i prowadzi także działalność gospodarczą. Oprócz działalności statutowej Fundacja uzyskuje także sezonowo (od marca do czerwca i od września do grudnia) zyski z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie działalności kulturalnej (spektakle teatralne dla dzieci, warsztaty dla dzieci), które w całości przeznacza na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych.

Fundacja w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje przychody:

1.  ze spektakli teatralnych, realizowanych według scenariuszy Fundacji; widownię spektakli stanowią uczniowie szkół podstawowych oraz dzieci uczęszczające do przedszkoli, dla odbiorcy w osobie jaką jest Gmina w ramach działalności kulturalnej na rzecz programu miejskiego „…”,
2.  z teatralnych i artystycznych warsztatów dla dzieci również w ramach miejskiego programu „…”.

Ad I

Spektakle teatralne są organizowane w różny sposób tj.

1.  spektakle organizowane na zamówienie gminy (szkoły, przedszkola). Do obowiązków Fundacji należy prezentacja spektaklu w umówionym miejscu i czasie oraz przygotowanie scenografii, kostiumów, nagłośnienia, zatrudnienie aktorów. Gmina (odbiorcą jest miejska szkoła lub przedszkole) zakupuje imprezę, co jest dokumentowane fakturą. Cena jest ustalana na zasadzie od ilości uczestników (iloczyn ustalonej stawki za jedną osobę i ilości uczestników) – bilety nie są jednak fizycznie wydawane, a płatnikiem jest Gmina.
2.  spektakle teatralne dla dzieci są także zamawiane przez gminę (szkołę, przedszkole) za konkretną z góry ustaloną stawkę za całość. Wówczas końcowa cena nie jest uzależniona od ilości uczestników. Do obowiązków Fundacji należy prezentacja spektaklu w umówionym miejscu i czasie oraz przygotowanie scenografii, kostiumów, nagłośnienia, zatrudnienie aktorów. Faktura jest wystawiana za spektakl.

Spektakle teatralne dla dzieci opisane w pkt 1 – 2 są wystawiane w sali, którą wynajmuje Fundacja od podmiotów trzecich. W żadnym ze stanów faktycznych dzieci oglądające spektakl nie ponoszą odpłatności za spektakle teatralne. Koszty te ponoszone są przez Gminę. Gmina posiada ściśle określoną kwotę dostępnych środków finansowych, które mogą być przeznaczone na ten projekt i przekazuje informację o środkach finansowych poszczególnym szkołom. W następstwie dana szkoła oblicza kwotę jaką może przeznaczyć na jednego ucznia i przekazuje stosowną informację do Fundacji, o liczbie uczniów oraz o dostępnej kwocie. Na tej podstawie Fundacja kalkuluje cenę za spektakl. Cena za spektakl kalkulowana jest w sposób następujący: co do zasady Fundacja pobiera stałą, określoną kwotę za udział uczestnika w spektaklu, tj. 20,00 zł za osobę.

W stanie faktycznym 1.1 – Fundacja stosuje dokładnie taki sposób wyliczenia – wycena spektaklu polega na pomnożeniu stawki jednostkowej (20,00 zł) przez liczbę uczestników.

W stanie faktycznym 1.2 – cena za spektakl jest określona kwotowo, bez kalkulowania liczby uczestników. Takie sytuacje mają miejsce, gdy środki Finansowe posiadane przez Gminę na poszczególną szkołę są niewystarczające dla pokrycia kosztów spektaklu w systemie 1.1, tj. z uwzględnieniem ilości uczestników.

Przedmiotem sprzedaży w fakturze wystawianej przez Fundację dla Gminy jest przedstawienie teatralne. Spektakle opisane w stanie faktycznym 1.1 i 1.2 nie różnią się niczym, są to dokładnie takie same przedstawienia teatralne, zróżnicowane jedynie z uwagi na sposób kalkulowania ceny końcowej.

Analizując powołane wyżej regulacje dotyczące zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, w zakresie usług kultury zauważyć należy, że warunkiem zastosowania ww. zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, jak również przedmiotowym, dotyczącym rodzaju świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Należy podkreślić, że ustawodawca zwalnia od podatku usługi kulturalne świadczone przez ściśle określone grupy podmiotów. Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w ww. przepisie, jako: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W przepisach ogólnych (Rozdziału I) ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2018 r., poz. 1973 ze zm.) ustawodawca wskazał – w art. 1 ust. 1, że działalność kulturalna w rozumieniu tej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. W myśl art. 2 ustawy, formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury. Na podstawie art. 3 ust. 1 ww. ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Art. 1 ww. ustawy w ustępie 3 stanowi, że minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego może wspierać finansowo, w ramach mecenatu państwa, realizację planowanych na dany rok zadań związanych z polityką kulturalną państwa, prowadzonych przez instytucje kultury i inne podmioty nienależące do sektora finansów publicznych.

Zatem ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej dopuszcza świadczenie usług kultury przez inne podmioty niż podmioty prawa publicznego. Świadczy o tym treść art. 3 ust. 1 tej ustawy, w którym wskazano, że działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest fundacją, której celem statutowym jest działalność kulturalna.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2018 r., poz. 1491, z późn. zm.), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami. Fundacje mogą ustanawiać osoby fizyczne niezależnie od ich obywatelstwa i miejsca zamieszkania bądź osoby prawne mające siedziby w Polsce lub za granicą (art. 2 ust. 1 ww. ustawy).

Zatem ustawodawca krajowy uznaje za instytucję kulturalną również fundacje, czyniąc to w wyżej wskazanej ustawie o fundacjach. W przypadku Wnioskodawcy spełniony jest również warunek przewidziany w art. 43 ust. 18 ustawy, gdyż ewentualne zyski z działalności są przeznaczane przez niego na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych, a to pozwala stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia przesłankę podmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

W następnej kolejności należy zbadać, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę, wypełniają przesłankę przedmiotową do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, zgodnie z którym zwalnia się z podatku usługi kulturalne (…).

Ustawa nie podaje definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury, itp.

Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową – ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp.” (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982). Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności. Takie rozumienie pojęcia „kultura”, ma jednak niewielkie znaczenie praktyczne, a już w szczególności nie spełni swojej funkcji w procesie interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie zatem z regułami wykładni prawa, w sytuacji gdy wykładnia językowa nie przynosi oczekiwanych rezultatów, wskazanym jest sięgniecie do wykładni systemowej oraz funkcjonalnej. Wykładnia systemowa pozwala nam na ustalenie zakresu rozumienia pojęcia w znaczeniu w jakim posługują się nim inne akty prawne należące do systemu prawa (wykładnia systemowa zewnętrzna). W tym celu należy sięgnąć do ustawy wprost lub pośrednio odnoszącej się do działalności prowadzonej w sferze kulturalnej, tj. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Co prawda definicja działalności kulturalnej w języku prawnym, skonstruowana w oparciu o powyższy akt prawny nie będzie pełna, jednak pozwoli na sprecyzowanie terminów „kultura” oraz „usługi kulturalne” na potrzeby niniejszej interpretacji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegające na sprzedaży spektakli teatralnych, realizowanych według scenariuszy Fundacji, gdzie widownię spektakli stanowią uczniowie szkół podstawowych oraz dzieci uczęszczające do przedszkoli, dla odbiorcy w osobie jaką jest Gmina w ramach działalności kulturalnej na rzecz programu miejskiego „…”, wynikają z celów statutowych Wnioskodawcy, co jest równoznaczne z upowszechnianiem kultury, tym samym są usługami kulturalnymi. Co więcej, w przedmiotowej sprawie działalność kulturalna polegająca na wystawianiu spektakli jest niesystematyczna (sezonowa), a całość dochodu jest przekazywana na cele statutowe.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności faktyczne sprawy oraz treść powołanych w tym zakresie przepisów prawa, należy stwierdzić, że w tej sytuacji Wnioskodawca uprawniony jest do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z powołanym wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy. Powyższe wynika z faktu, że, jako instytucja o charakterze kulturalnym, świadczy usługi kulturalne, polegające na upowszechnianiu i ochronie kultury, przeznaczając zyski z tej działalności w całości na działalność statutową, a więc na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Wyłączenie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 19 pkt 2 lit. a ustawy dotyczy usług wstępu na spektakle (np. za okazaniem sprzedanych biletów), natomiast w opisanej sytuacji mamy do czynienia ze sprzedażą spektakli na rzecz Gminy. Ani Fundacja ani Gmina nie świadczy usług wstępu na spektakle, a sposób kalkulacji ceny za spektakl nie ma wpływu na charakter świadczonej przez Wnioskodawcę usługi. Jak wynika z opisu sprawy spektakle opisane w stanie faktycznym 1.1 i 1.2 nie różnią się niczym, są to dokładnie takie same przedstawienia teatralne, zróżnicowane jedynie z uwagi na sposób kalkulowania ceny końcowej, zaś cena jest ustalana w różny sposób wyłącznie z uwagi na wysokość środków Finansowych posiadanych przez Gminę na poszczególne szkoły.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Fundacja dokonując sprzedaży spektakli na rzecz Gminy może zastosować zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Ponadto w analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla sprzedaży warsztatów teatralnych oraz artystycznych dla dzieci, realizowanych na zlecenie innych podmiotów (szkół, przedszkoli), dokumentowanych fakturą wystawianą dla takiej jednostki.

Jak wynika z opisu sprawy, w ramach warsztatów teatralnych oraz artystycznych dla dzieci prowadzone są zajęcia z dziećmi mające na celu ich aktywny udział w tworzeniu, kreowaniu i nauce zachowań aktorskich i teatralnych. Prowadzący warsztaty to najczęściej aktorzy zatrudnieni w Fundacji. Każdy z warsztatów jest realizowany z ułożonym własnym artystycznym programem autorskim, opartym na indywidualnie opracowanym scenariuszu. Pod kierunkiem prowadzącego dzieci i młodzież często biorą też udział w opracowywaniu własnych kreacji artystycznych, bądź też są odbiorcami cudzej twórczości.

Należy więc przyjąć za Wnioskodawcą, że, zgodnie z powyższą charakterystyką organizacja warsztatów wiąże się bezpośrednio z prowadzoną przez Fundację działalnością kulturalną, w związku z czym usługi te mieszczą się w zakresie pojęcia „usługi kulturalne”, gdyż ich głównym celem jest upowszechnienie i rozwój kultury.

Jednocześnie należy podkreślić, że – jak wskazał Wnioskodawca – organizowanie warsztatów stanowi niecałe 10% aktywności statutowej, wobec czego należy uznać ją za działalność marginalną. Przy czym zyski z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie działalności kulturalnej (w tym również warsztatów) Fundacja uzyskuje sezonowo i w całości przeznacza na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług kulturalnych – nie jest to więc działalność ukierunkowana na zysk.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę, jako instytucję o charakterze kulturalnym, usługi polegające na prowadzeniu warsztatów teatralnych i artystycznych dla dzieci, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z powołanym wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy.

Mając zatem na uwadze dokonaną powyżej analizę przepisów prawa w kontekście przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę:

1.  usługi realizowania spektakli teatralnych oraz
2.  usługi prowadzenia warsztatów teatralnych i artystycznych,

\-gdzie zamawiającym (Zleceniodawcą) usługi jest Gmina (szkoły, przedszkola).

korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, bowiem Wnioskodawca spełnia przesłankę podmiotową – jest podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym, oraz przesłankę przedmiotową – świadczone ww. usługi stanowią usługi kulturalne.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie zwolnienia od podatku usług polegających na realizowaniu spektakli teatralnych opisanych w pkt I.1. i pkt I.2 stanu faktycznego oraz usług polegających na prowadzeniu warsztatów teatralnych i artystycznych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy, jest prawidłowe.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że nie udziela się odpowiedzi na pytanie trzecie, ponieważ Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji, jeżeli odpowiedź na pytanie drugie będzie przecząca.

W kwestii uwzględniania w przy obliczaniu limitu przychodów określonych w art. 113 ust. 1 ustawy wszystkich rodzajów przychodów wymienionych w pkt I - II stanu faktycznego, należy wskazać, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast, na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych,
    
    *   jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do trwałych oraz wartości niematerialnych i środków prawnych podlegających amortyzacji.

W świetle treści tego przepisu przy obliczaniu limitu obrotów określonych w art. 113 ust. 1 nie uwzględnia się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a.

Wnioskodawca wyraził opinię, że do limitu przychodów uprawniających do korzystania z prawa ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 należy zaliczyć ewentualne przychody opodatkowane stawką 8% VAT (pkt ad 3). Do limitu przychodów nie należy natomiast wliczać przychodów zwolnionych z VAT (pkt ad 2, ad 4 i ad 5). Ponieważ w przedstawionych przez Wnioskodawcę sytuacjach nie wystąpiły usługi opodatkowane stawką 8%, to nie dokonano oceny stanowiska do pytania nr 6 w tej części, natomiast stanowisko, w myśl którego do limitu przychodów nie należy wliczać przychodów zwolnionych z VAT (pkt ad 2, ad 4 i ad 5), jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.