Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4014.90.2017.2.AK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-17
Teza: W niniejszej sprawie nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi temu podlegają bowiem tylko czynności wymienione wprost w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zawierającym zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu. W niniejszej sprawie Zainteresowani planują zawrzeć umowę darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej. Z uwagi na fakt, przedmiotowa umowa darowizny nie będzie wiązała się z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, to jako czynność cywilnoprawna niewymieniona w ustawowym katalogu art. 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: darowizna; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 18 sierpnia 2017 r. (data wpływu 25 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 października 2017 r. (data wpływu 12 października 2017 r.) na wezwanie z dnia 21 września 2017 r. (data odbioru 4 października 2017 r.) Nr 0114-KDIP3-2.4015.43.2017.1.AK1, 0114-KDIP3-2.4014.90.2017.1.AK1, 0114-KDIP3-1.4011.277.2017.1.AM, 0114-KDIP1-3.4012.305.2017.1.ISz o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z trzema innymi osobami - żoną, córką oraz mężem córki - są wspólnikami spółki jawnej (dalej jako: „Spółka”). Wnioskodawca planuje dokonać darowizny całości przysługujących jemu praw i obowiązków w Spółce na rzecz córki (dalej jako: „Obdarowana”).

Umowa darowizny zawarta w formie pisemnej obejmować będzie całość praw i obowiązków przysługujących Wnioskodawcy. W związku z darowizną Wnioskodawca nie uzyska od Obdarowanej (dalej łącznie jako: „Strony”), ani od podmiotu trzeciego, żadnego wynagrodzenia bądź świadczenia w zamian za dokonaną darowiznę.

Strony uczestniczą w zarządzaniu Spółką, tzn. zgodnie z zapisami umowy Spółki mają one prawo do samodzielnego prowadzenia spraw oraz reprezentowania Spółki. Każdy ze wspólników uczestniczy w zyskach i stratach Spółki w wysokości 25%.

Strony nie prowadzą innej działalności gospodarczej poza działalnością prowadzoną w formie spółki jawnej, nie prowadzą także działalności maklerskiej czy brokerskiej.

Posiadanie przez Strony udziałów w Spółce nie jest stałym, bezpośrednim i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej. Strony w związku z posiadaniem udziałów w Spółce nie kontrolują i nie prowadzą działalności zarobkowej w oparciu o te udziały (prowadzą jedynie działalność gospodarczą w formie Spółki, w której są wspólnikami); nie wykonują także czynności podlegających opodatkowaniu VAT na rzecz Spółki.

Strony nie prowadzą działalności gospodarczej, w ramach której zajmowałyby się obrotem udziałami w spółkach zależnych.

W rezultacie dokonania darowizny wartość udziałów w Spółce nie ulegnie zmianie. W związku z darowizną Obdarowana nie przejmie długów i ciężarów ani zobowiązań darczyńcy - Wnioskodawcy. Wystąpienie Wnioskodawcy ze Spółki nastąpi bez żadnych spłat na jego rzecz, tj. bez zwrotu wkładu i przypadającej na nich równowartości majątku wspólnego. Wykonanie powyższej darowizny nastąpi poprzez zmianę umowy Spółki, na mocy której zmieniony zostanie wyłącznie skład osobowy wspólników.

Strony są polskimi rezydentami podatkowymi.

Pismem z dnia 21 września 2017 r. (data odbioru 4 października 2017 r.) wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   uiszczenie dodatkowej opłaty w kwocie 240 zł na rachunek bankowy Organu i doręczenie kserokopii dowodu uiszczenia opłaty do tut. Organu.

*   Uzupełnienie wniosku w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez jednoznaczne przedstawienie własnego stanowiska adekwatnego do zadanego pytania.

Wskazano, że zadane we wniosku pytanie odnosi się wyłącznie do powstania obowiązku podatkowego u ktorejś ze Stron w związku z dokonaniem na rzecz Obdarowanej darowizny w postaci ogółu praw i obowiązków w Spółce, a nie również do zmiany umowy spółki. Natomiast we własnym stanowisku Zainteresowany rozważa dwa przypadki ewentualnego opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, tj. opodatkowania darowizny na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz opodatkowania umowy spółki na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie pismem z dnia 12 października 2017 r. W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że własne stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych powinno uwzględniać zagadnienie odnoszące się do skutków podatkowych związanych z dokonaniem darowizny. Wnioskodawca uiścił również dodatkową opłatę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku dokonaniem na rzecz Obdarowanej darowizny w postaci ogółu praw i obowiązków w Spółce, wystąpią skutki podatkowe dla Stron w poszczególnych podatkach, tj.:

1.  czy któraś ze Stron będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od spadków i darowizn,
2.  czy u którejś ze Stron pojawi się przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych,
3.  czy u którejś ze Stron powstanie obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,
4.  czy u którejś ze Stron powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od spadków i darowizn, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego czynność prawna darowania ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej przez Wnioskodawcę na rzecz Obdarowanej, nie wiąże się ze skutkami podatkowymi dla żadnej ze Stron, tj.:

1.  przedmiotowa darowizna nie jest objęta opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Przyjmuje się, że przedmiotem darowizny mogą być zarówno rzeczy, jak również prawa majątkowe. Udział w spółce osobowej, do której należy m in. spółka jawna, określany jest jako ogół praw i obowiązków wspólnika. Do podstawowych praw i obowiązków wspólników zaliczyć można prawo reprezentowania spółki i prowadzenia jej spraw, prawo do udziału w zyskach spółki, obowiązek ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania spółki oraz obowiązek wniesienia wkładu.

Niewątpliwie więc udział w spółce jawnej nosi znamiona prawa majątkowego, w związku z czym może on stanowić przedmiot umowy darowizny.

Podkreśla się, że niedopuszczalne jest wydzielanie praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, jak również zbycie tylko pojedynczych praw bądź obowiązków. W przypadku zbycia takiego udziału na wspólnika przechodzi ogół praw i obowiązków w takim zakresie, w jakim przysługiwał on wspólnikowi występującemu w momencie dokonywania czynności przeniesienia.

Oznacza to, że skoro przedmiotem darowizny będzie ogół praw i obowiązków Wnioskodawcy w Spółce, to Obdarowana nabędzie całość przysługujących Wnioskodawcy praw i obowiązków w Spółce.

Ad c)

Zagadnienie ewentualnego opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy rozważyć w zakresie dwóch przypadków, tj. opodatkowania darowizny na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o podatku do czynności cywilnoprawnych oraz opodatkowania umowy spółki na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy o podatku do czynności cywilnoprawnych.

W przypadku umowy darowizny opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko takie umowy, które się wiążą z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązać darczyńcy (vide art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o podatku do czynności cywilnoprawnych). Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego umowa darowizny nie będzie się wiązała z przejęciem przez Obdarowaną długów i ciężarów ani zobowiązań Wnioskodawcy. Oznacza to, że umowa darowizny w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Rozpatrując kwestię zmiany umowy spółki zauważyć należy, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają zmiany umów wymienionych (w tym umów spółki), jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika lub akcjonariusza, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika lub akcjonariusza spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Zatem zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych obejmuje zmiany umowy spółki, jednakże opodatkowaniu podlegają jedynie te zmiany które się wiążą m.in. z wniesieniem lub podwyższeniem wniesionego wkładu do spółki, wpływające na zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Jako że z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w rezultacie dokonania darowizny zmianie ulegnie jedynie skład osobowy wspólników, bez zmiany wartości udziałów Spółki, tym samym w myśl wyżej przytoczonych przepisów prawa podatkowego czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Innymi słowy, obowiązek podatkowy z ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie powstanie niezależnie od tego czy rozważana jest sytuacja prawno-podatkowa Wnioskodawcy czy Obdarowanej, gdyż czynności te (rozpatrywane jako darowizna oraz jako zmiana umowy Spółki) nie są objęte zakresem stosowania tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem umowy darowizny, nie dotyczy zaś zgodnie ze wskazaniem zawartym w uzupełnieniu wniosku opodatkowania umowy spółki.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona)
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona)
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu. Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie darowizny stanowi wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 3 powołanej ustawy obowiązek podatkowy przy umowie darowizny ciąży na obdarowanym.

Jednakże w przypadku, gdy umowa darowizny, nie wiąże się z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań osoby darującej, to taka umowa darowizny nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 10 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, z późn. zm.) ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.

Stosownie natomiast do treści art. 10 § 2 Kodeksu spółek handlowych ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki (art. 10 § 3 ww. Kodeksu).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wraz z trzema innymi osobami - żoną, córką oraz mężem córki - są wspólnikami spółki jawnej (dalej jako: „Spółka”). Wnioskodawca planuje dokonać darowizny całości przysługujących jemu praw i obowiązków w Spółce na rzecz córki (dalej jako: „Obdarowana”). Umowa darowizny zawarta w formie pisemnej obejmować będzie całość praw i obowiązków przysługujących Wnioskodawcy. W związku z darowizną Wnioskodawca nie uzyska od Obdarowanej (dalej łącznie jako: „Strony”), ani od podmiotu trzeciego, żadnego wynagrodzenia bądź świadczenia w zamian za dokonaną darowiznę. Strony uczestniczą w zarządzaniu Spółką, tzn. zgodnie z zapisami umowy Spółki mają one prawo do samodzielnego prowadzenia spraw oraz reprezentowania Spółki. Każdy ze wspólników uczestniczy w zyskach i stratach Spółki w wysokości 25%. Strony nie prowadzą innej działalności gospodarczej poza działalnością prowadzoną w formie spółki jawnej, nie prowadzą także działalności maklerskiej czy brokerskiej. Posiadanie przez Strony udziałów w Spółce nie jest stałym, bezpośrednim i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej. Strony w związku z posiadaniem udziałów w Spółce nie kontrolują i nie prowadzą działalności zarobkowej w oparciu o te udziały (prowadzą jedynie działalność gospodarczą w formie Spółki, w której są wspólnikami); nie wykonują także czynności podlegających opodatkowaniu VAT na rzecz Spółki. Strony nie prowadzą działalności gospodarczej, w ramach której zajmowałyby się obrotem udziałami w spółkach zależnych. W rezultacie dokonania darowizny wartość udziałów w Spółce nie ulegnie zmianie. W związku z darowizną Obdarowana nie przejmie długów i ciężarów ani zobowiązań darczyńcy - Wnioskodawcy. Wystąpienie Wnioskodawcy ze Spółki nastąpi bez żadnych spłat na jego rzecz, tj. bez zwrotu wkładu i przypadającej na nich równowartości majątku wspólnego. Wykonanie powyższej darowizny nastąpi poprzez zmianę umowy Spółki, na mocy której zmieniony zostanie wyłącznie skład osobowy wspólników. Strony są polskimi rezydentami podatkowymi.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że w niniejszej sprawie nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi temu podlegają bowiem tylko czynności wymienione wprost w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zawierającym zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu. W niniejszej sprawie Zainteresowani planują zawrzeć umowę darowizny ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej. Z uwagi na fakt, przedmiotowa umowa darowizny nie będzie wiązała się z przejęciem przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, to jako czynność cywilnoprawna niewymieniona w ustawowym katalogu art. 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4,00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.