Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4510.14.2017.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-26
Teza: Czy po połączeniu Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z zezwoleń Spółki przejętej na prowadzenie działalności na terenie SSE i korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: połączenie; przejęcie; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); sukcesja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w wyniku połączenia spółek, w drodze przejęcia Spółki Akcyjnej przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca będzie uprawniony, jako sukcesor, do korzystania z zezwolenia Spółki Akcyjnej na prowadzenie działalności na terenie SSE, a w konsekwencji do korzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych na terenie SSE – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w wyniku połączenia spółek, w drodze przejęcia Spółki Akcyjnej przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca będzie uprawniony, jako sukcesor, do korzystania z zezwolenia Spółki Akcyjnej na prowadzenie działalności na terenie SSE, a w konsekwencji do korzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych na terenie SSE.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako „Spółka przejmująca”) zamierza dokonać połączenia ze spółką zależną X S.A. (dalej również jako „Spółka przejmowana” lub „Spółka przejęta”), przez jej przejęcie. Wnioskodawca posiada 100% akcji w kapitale zakładowym Spółki przejmowanej.

Zarządy spółek rozważają ich połączenie w trybie art. 492 § 1 pkt 1, z uwzględnieniem przepisów art. 515 § 1 oraz art. 516 § 6 w zw. z art. 516 § 1 i 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „k.s.h.”), przez przeniesienie na Wnioskodawcę całego majątku Spółki przejmowanej. Stosownie do treści art. 493 k.s.h., skutkiem połączenia będzie rozwiązanie Spółki przejmowanej, z dniem jej wykreślenia z rejestru przedsiębiorców.

Spółka przejmowana prowadzi działalność na terenie Specjalnej Stefy Ekonomicznej (dalej „SSE”) na podstawie zezwolenia z 22 stycznia 2009 r. oraz na podstawie zezwolenia z 3 lutego 2010 r. W granicach ww. zezwoleń Spółka przejmowana korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”) jako, że inwestycje oraz pozostałe warunki określone w zezwoleniach zostały wypełnione.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą poza terenem SSE i tym samym nie posiada zezwoleń na prowadzenie takiej działalności.

Zważywszy, że w wyniku zamierzonego połączenia przez przejęcie, Wnioskodawca wstąpi w prawa i obowiązki Spółki przejmowanej (w tym prawa i obowiązki wynikające z przywołanych wyżej zezwoleń), po planowanym połączeniu Wnioskodawca prowadzić będzie w dalszym ciągu działalność pozastrefową, jak również prowadzić będzie działalność na terenie SSE, na podstawie zezwoleń przysługujących obecnie Spółce przejmowanej. Należy dodać, że przejęcie w żadnym wypadku nie będzie skutkowało naruszeniem przez Wnioskodawcę ustanowionego warunku kontynuacji działalności i utrzymania inwestycji przez okres co najmniej 5 lat od ich zakończenia.

Po połączeniu Wnioskodawca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., zamierza kwalifikować dochody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE objętej odpowiednio przejętymi zezwoleniami jako zwolnione od podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy po połączeniu Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z zezwoleń Spółki przejętej na prowadzenie działalności na terenie SSE i korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** po połączeniu ze spółką zależną X S.A., Wnioskodawca wstąpi w jej prawa i obowiązki, na skutek czego będzie on mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego.

Na gruncie k.s.h. podstawowym skutkiem połączenia spółek w opisanym wyżej trybie jest sukcesja praw i obowiązków, które przysługiwały Spółce przejmowanej na Spółkę przejmującą, co wynika bezpośrednio z art. 494 § 1 k.s.h. Sukcesja ta ma szeroki zakres i obejmuje co do zasady wszystkie prawa i obowiązki Spółki przejmowanej, w tym dotyczy nie tylko praw i obowiązków o charakterze cywilnoprawnym, ale także uprawnień i zobowiązań o charakterze administracyjnym.

W myśl art. 494 § 2 k.s.h. na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. W obowiązującym stanie prawnym nie ma uregulowań wyłączających przejście zezwoleń strefowych na skutek połączenia na Spółkę przejmującą, ani też włączeń takich nie przewidują zezwolenia na mocy których Spółka przejmowana prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. W związku z tym Wnioskodawca, jako Spółka przejmująca, wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z zezwoleń Spółki przejmowanej na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, stając się ich stroną - ze wszystkimi konsekwencjami wynikającymi z treści zezwoleń oraz przepisów regulujących działanie specjalnych stref ekonomicznych.

Skutki podatkowe połączenia określone są z kolei w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), odpowiadając zasadzie przewidzianej w k.s.h. Zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 przywołanej ustawy, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejętej. Norma ta konstytuuje zasadę ciągłości praw i zobowiązań podatkowych w przypadku łączenia się spółek, a jej zakres obejmuje w ocenie Wnioskodawcy również zwolnienie podatkowe wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Na gruncie przywołanej zasady należy zatem przyjąć, że w następstwie zamierzonego połączenia Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia w zakresie, w którym prowadzić będzie działalność gospodarczą na terenie SSE, na podstawie przejętych zezwoleń. Będzie zatem uprawniony do zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.), połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Rozstrzygając kwestię przejścia zwolnienia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej ze spółki przejmowanej na spółkę przejmującą należy wziąć pod uwagę fakt, że zgodnie z art. 494 § 1 i § 2 ww. ustawy, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Do sukcesji prawnej na gruncie przepisów podatkowych odnoszą się natomiast następujące przepisy.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Z kolei na podstawie art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Analiza następstwa prawnego wymaga kompleksowej wykładni przepisów zaliczanych do szczegółowego prawa podatkowego, zaś przepisy Ordynacji podatkowej należy stosować jedynie w tym zakresie, w jakim brak jest uregulowań w szczegółowym prawie podatkowym. Zatem, jedynie w przypadku, gdy ustawy szczegółowe wyraźnie odnoszą się do następstwa prawnego w prawie podatkowym, zakres tego następstwa kształtowany jest przez unormowania takich ustaw.

Zatem w wyniku łączenia się spółek, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, na spółkę przejmującą przechodzi nie tylko majątek spółki przejmowanej, lecz drogą sukcesji uniwersalnej przechodzą na nią wszystkie prawa i obowiązki, jakie spółka ta posiadała na dzień wykreślenia jej z rejestru sądowego.

Ponadto, proces łączenia się spółek przez przejęcie związany jest z sukcesją podatkową. Oznacza to, że spółka przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Spółka Przejmująca) jest 100% udziałowcem Spółki Przejmowanej, która prowadzi działalność na terenie SSE i korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przyznanego jej zezwolenia z 22 stycznia 2009 r. oraz na podstawie zezwolenia z 3 lutego 2010 r. na prowadzenie działalności na terenie SSE. Spółka rozważa połączenie ze Spółką Przejmowaną w sposób określony w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. Po planowanym połączeniu Wnioskodawca prowadzić będzie w dalszym ciągu działalność pozastrefową, jak również prowadzić będzie działalność na terenie SSE, na podstawie zezwoleń przysługujących obecnie Spółce przejmowanej. Należy dodać, że przejęcie w żadnym wypadku nie będzie skutkowało naruszeniem przez Wnioskodawcę ustanowionego warunku kontynuacji działalności i utrzymania inwestycji przez okres co najmniej 5 lat od ich zakończenia.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 282 ze zm.). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), nie zawiera szczególnych rozwiązań w zakresie sukcesji prawa do zwolnienia, określa zaś w art. 17 ust. 1 pkt 34, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 282 oraz z 2016 r. poz. 1020 i 1206), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z kolei art. 17 ust. 5 cyt. ustawy, przewiduje utratę prawa do zwolnienia ww. dochodów w przypadku cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 tego artykułu.

Zwolnienie od podatku dochodowego stanowi pomoc publiczną udzielaną podatnikom działającym w specjalnych strefach ekonomicznych i przyjmuje formę pomocy regionalnej, która udzielana jest w celu wspierania nowych inwestycji lub tworzenia nowych miejsc pracy w związku z realizacją nowej inwestycji.

Artykuł 19 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych stanowi natomiast, że zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:

1.  zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
2.  rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
3.  nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki, lub,
4.  wystąpił z wnioskiem o cofnięcie zezwolenia albo ograniczenie zakresu lub przedmiotu działalności określonego w zezwoleniu.

Powyższe przypadki utraty/cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej stanowią katalog zamknięty, tj. tylko enumeratywnie wymienione przypadki mogą stanowić podstawę cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, a w efekcie utraty zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dla dochodów strefowych. Przytoczone przepisy nie wskazują połączenia spółek kapitałowych (i związanej z nim sukcesji prawno-podatkowej) jako podstawy do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. W rezultacie, w przypadku sukcesji generalnej zezwolenie nadal obowiązuje, a sukcesorem praw i obowiązków wynikających z zezwolenia staje się podmiot przejmujący.

Spółka Przejmowana uzyskała zezwolenie 22 stycznia 2009 r. oraz 3 lutego 2010 r., zatem zastosowanie ma rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych z dnia 10 grudnia 2008 r. (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465).

Stosownie do postanowień § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  utrzymanie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
2.  utrzymanie inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców – przez okres nie krótszy niż 3 lata (§ 5 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Należy wskazać, że przedmiotowy przepis przewiduje co prawda utratę prawa do zwolnienia w razie przeniesienia w jakiejkolwiek formie składników majątkowych, z którymi związane były odliczenia od podatku, ale reguła ta nie dotyczy przeniesienia własności w wyniku przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału podmiotów.

Zatem, przejęcie Spółki Przejmowanej, w wyniku którego Wnioskodawca – Spółka Przejmująca nabędzie cały majątek oraz prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej, będzie również skutkowało przejęciem praw i obowiązków wynikających z zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Podsumowując, w związku z planowanym połączeniem Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną, Spółka – jako Spółka Przejmująca – będzie sukcesorem zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskanego przez Spółkę Przejmowaną, a tym samym będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.