Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.746.2022.1.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-22
Teza: Uznanie usługi przesyłu wody oraz ścieków na rzecz Związku za czynności opodatkowanie podatkiem VAT niekorzystające ze zwolnienia oraz prawo do odliczenia całości podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; świadczenie-świadczenie usług-świadczenie usług na rzecz
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- uznania usługi przesyłu wody oraz ścieków na rzecz Związku za czynności opodatkowanie podatkiem VAT niekorzystające ze zwolnienia

\- prawa do odliczenia całości podatku VAT w związku z realizacją Inwestycji.

Uzupełnili go Państwo pismem z 15 listopada 2022 r. (data wpływu 18 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina \`(...)\` (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2022 r. poz. 559; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną (art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym) i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym), samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

W związku z powyższym Państwa Gmina w 2018 r. poniosła wydatki związane z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej: „Infrastruktura”). W przedmiotowym roku Państwa Gmina zrealizowała i oddała do użytkowania inwestycję pn. „\`(...)\`” (dalej” „Inwestycja”).

Inwestycja została zrealizowana wyłącznie ze środków własnych.

Wartość wybudowanej przez Państwa Gminę Infrastruktury w ramach Inwestycji przekracza 15 tys. zł. Poniesione wydatki były dokumentowane wystawionymi na Państwa Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Na terenie Gminy działa Związek Gmin „\`(...)\`” (dalej: „Związek”), którego Państwa Gmina jest członkiem. Związek posiada osobowość prawną. Do zadań Związku należy m.in. utrzymanie i eksploatacja urządzeń zaopatrzenia w wodę i urządzeń kanalizacyjnych. W zakresie przejętych zadań publicznych Związek może prowadzić działalność gospodarczą, tworząc w tym celu jednostki organizacyjne. Jedną z nich jest działający na terenie gmin zrzeszonych w Związku - Zakład Budżetowy Związku Gmin „\`(...)\`” (dalej: „Zakład”).

Zakład jest komunalną jednostką organizacyjną Związku i nie posiada osobowości prawnej. Przedmiotem działalności Zakładu jest m.in. zajmowanie się gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną na obszarze gmin będących członkami Związku.

Obecnie poszczególne części Infrastruktury po jej wybudowaniu udostępniane są Związkowi, działającemu przez Zakład, na podstawie odpłatnej umowy przesyłu, najpóźniej od momentu oddania danej Infrastruktury do użytkowania. W związku z problemami natury technicznej, środki trwałe wytworzone w ramach Inwestycji zostały udostępnione Związkowi na podstawie protokołu przekazania w części po wprowadzeniu ich do ewidencji środków trwałych, natomiast pozostała część przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych.

Natomiast intencją Państwa Gminy jest, by wszystkie nowe inwestycje dotyczące Infrastruktury wykorzystywane były przez Państwa Gminę w celu świadczenia na rzecz Związku odpłatnej usługi przesyłu, zgodnie z dotychczasowym modelem, tj. od momentu, w którym wybudowana lub zmodernizowana Infrastruktura rozpocznie funkcjonowanie. W tym celu zamiarem Państwa Gminy jest, aby każdorazowo przed rozpoczęciem funkcjonowania Infrastruktury, Gmina i Związek zawierały stosowny aneks do obowiązującej umowy przesyłu lub nową umowę.

Związek poprzez Zakład wykorzystuje udostępnioną mu Infrastrukturę do świadczenia usług w zakresie doprowadzania wody oraz odbioru ścieków komunalnych na rzecz mieszkańców Gminy, przedsiębiorstw, instytucji, a także na rzecz gminnych jednostek budżetowych, w tym Urzędu Gminy. Umowa potwierdza prawo Związku do używania Infrastruktury i pobierania pożytków z tego tytułu, w szczególności w formie opłat za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków (dalej: „Umowa”).

Zgodnie z Umową zawartą ze Związkiem półroczne wynagrodzenie należne Państwa Gminie z tytułu odpłatnego udostepnienia Infrastruktury Zakładowi ustalane jest na podstawie ilości wody/ścieków przesłanej za pomocą Infrastruktury i obecnie wynosi 0,01 zł netto za 1 m3 przesłanej wody/ścieków.

Państwa Gmina podkreśla, iż wysokość stawek została określona m.in. na podstawie:

\- analizy porównawczej stawek stosowanych na rynku lokalnym - co do zasady wynagrodzenie stosowane przez inne gminy z okolicy realizujące działalność wodociągowo-kanalizacyjną w zbliżonym schemacie organizacyjnym jest obliczane przy zastosowaniu analogicznej metodologii (analiza porównawcza zewnętrzna),

\- z uwzględnieniem możliwości finansowych Związku - wynagrodzenie to jest zatem skalkulowane w taki sposób, by przewidywane koszty związane z obsługą i utrzymaniem Infrastruktury nie przekraczały przewidywanych przychodów z tytułu usług świadczonych przy wykorzystaniu Infrastruktury.

Ponadto Państwa Gmina wskazuje, iż wystąpiła o opinię zewnętrznego i niezależnego rzeczoznawcy majątkowego w zakresie wyceny wartości usług świadczonych przez Państwa Gminę na rzecz Związku, tj. wynagrodzenia za świadczenie odpłatnej usługi przesyłu za pomocą Infrastruktury (w tym Inwestycji) i taką opinię uzyskała.

W przedmiotowej opinii, rzeczoznawca majątkowy określił wartość wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Państwa Gminę usługi przesyłu na rzecz Związku. Gmina wskazała, iż przy określaniu ww. wartości wzięto pod uwagę m.in. następujące czynniki o charakterze rynkowym lub wynikającym z przepisów prawa powszechnie obowiązującego:

\- która ze stron umowy (Gmina czy Związek) będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu umowy, takie jak przykładowo bieżące naprawy i przeglądy, zapewnienie ciągłości i niezawodności Infrastruktury oraz remonty;

\- zakres działań w stosunku do Infrastruktury, do których realizacji jest zobowiązany Związek, a tym samym działań, z których realizacji zwolniona została Gmina;

\- amortyzację Infrastruktury – kwoty umorzeń, a więc zużycie wchodzących w jej skład środków trwałych;

\- wartość obciążeń publicznoprawnych dot. Infrastruktury;

\- wysokość zysku, jaki może osiągnąć Związek z tytułu świadczenia przy pomocy Infrastruktury usług dostarczania wody/odbioru ścieków;

\- prawny obowiązek określania cen za świadczenie usług dostarczania wody pitnej i odbioru ścieków wg formuły kosztowej;

\- ryzyko gospodarcze;

\- wysokość poniesionych kosztów wytworzenia poszczególnych części Infrastruktury – nakłady inwestycyjne.

Państwa Gmina zaznaczyła, iż z opinii wynika, że Gmina zapewnia sobie zwrot nakładów inwestycyjnych, poniesionych na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, regularnie i we właściwej wysokości określonej ustawą.

Z opinii rzeczoznawcy wynika, że wartość wynagrodzenia pobierana obecnie przez Państwa Gminę od Związku przewyższa wartość godziwą. W tym kontekście opinia potwierdza, że wynagrodzenie pobierane przez Państwa Gminę odpowiada warunkom rynkowym.

Z tytułu ww. wynagrodzenia Państwa Gmina wystawia na Związek faktury, a VAT należny z tytułu świadczenia ww. usług ujmowany jest przez nią w deklaracji VAT i odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego.

Ponadto Państwa Gmina podkreśla, iż prawidłowość działania Gminy i prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę, zostało potwierdzone w wydanych dla Gminy interpretacjach indywidualnych:

\- z dnia 18 marca br., znak: 0112-KDIL1-2.4012.38.2022.1.DS oraz

\- z dnia 29 sierpnia br., znak: 0115-KDIT1-2.4012.707.2017.15.S.RMA.

### Pytania

1) Czy świadczone przez Gminę usługi przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury na rzecz Związku na podstawie odpłatnej umowy przesyłu stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

2) Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury na rzecz Związku, która została wytworzona w ramach Inwestycji, Gmina ma prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich realizację?

### Państwa stanowisko w sprawie

1) Zdaniem Państwa Gminy, świadczone przez Gminę usługi przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury na rzecz Związku na podstawie odpłatnej umowy przesyłu stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

2) Zdaniem Państwa Gminy, w związku z odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury na rzecz Związku, która została wytworzona w ramach Inwestycji, Gmina ma prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich realizację.

Ad 1.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach gminy mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Gminy wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym należy uznać, iż spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania gmin są realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Mając na uwadze, iż umowa przesyłu jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), w opinii Gminy, w ramach wykonywania czynności odpłatnego przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury Gmina będzie działała w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, iż Gmina działa w tym zakresie w roli podatnika VAT oraz wykonuje usługi przesyłu na rzecz Związku za wynagrodzeniem, przedmiotowa transakcja, w ocenie Gminy, podlega opodatkowaniu VAT.

W opinii Państwa Gminy, świadczone przez nią usługi przesyłu na rzecz Związku nie korzystają przy tym ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują zwolnienia z opodatkowania, które znalazłoby zastosowanie w przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo w:

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-146/11-3/BD, „z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i przesyłu podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy)”;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. IPPP2/443-716/10-4/KG „odpowiadając na pytanie nr 1 stwierdzić należy, iż oddanie w najem budynków, budowli lub ich części podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, spełnia definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy. Zatem, dzień oddania w najem należy traktować jako pierwsze zasiedlenie, bez względu na okres trwania najmu. Z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, iż zwalnia się od podatku VAT dostawę nieruchomości lub ich części w sytuacji, gdy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. A zatem po upływie dwóch lat od tego momentu, Zainteresowany dokonując transakcji sprzedaży nieruchomości lub ich części, będzie mógł zastosować zwolnienie od podatku VAT”;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 maja 2018 r., sygn. 0115- KDIT1-3.4012.118.2018.2.APR „Gmina ponosząc nakłady na budowę Infrastruktury Wod-Kan działa/będzie działać w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Infrastruktura ma bowiem służyć do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych (świadczenia na rzecz Spółki usług przesyłu wody i ścieków), na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej, za wynagrodzeniem, które – jak Gmina wskazała – ma zostać skalkulowane przy uwzględnieniu zarówno zobowiązania Gminy do realizacji zadań własnych, jak i realiów rynkowych. Zatem w tym zakresie Gmina będzie wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Usługa przesyłu wody i ścieków komunalnych, świadczona przez Gminę dla Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan, będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku”.

Reasumując, świadczone przez Państwa Gminę usługi przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, w stosunku do których ani w ustawie o VAT, ani też w rozporządzeniach wykonawczych, nie zostało przewidziane zwolnienie z opodatkowania.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Tak więc w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

\- zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

\- pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także

\- czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie jak wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

Mając na uwadze powyższe, z przedstawionego uzasadnienia do pytania nr 1 wynika, iż usługi przesyłu przy wykorzystaniu Infrastruktury na rzecz Związku wykonywane przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT oraz niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania, a Gmina w ramach tych czynności działa jako podatnik VAT, o którym mowa w powołanym powyżej art. 15 ustawy o VAT.

W ocenie Państwa Gminy, związek pomiędzy zakupionymi przez Gminę na potrzeby wytworzenia Infrastruktury towarami i usługami, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, wydaje się bezpośredni i oczywisty. Bez wybudowania Infrastruktury nie jest możliwe dokonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT w postaci świadczenia odpłatnych usług przesyłu wody i ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury na rzecz Związku, które to usługi podlegają opodatkowaniu VAT.

Tym samym, zdaniem Państwa Gminy, przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji w Infrastrukturę.

Infrastruktura powstała w drodze Inwestycji została udostępniona Związkowi na podstawie Umowy, która obowiązywała już w momencie rozpoczęcia funkcjonowania Infrastruktury. Gmina pragnie wskazać, iż zgodnie z Umową, wynagrodzenie należne Gminie z tytułu odpłatnego udostępnienia Infrastruktury Zakładowi ustalane jest w okresach półrocznych na podstawie ilości wody/ścieków przesłanej za pomocą Infrastruktury i obecnie wynosi 0,01 zł netto za 1 m3 przesłanej wody/ścieków.

Państwa Gmina podkreśliła, iż wysokość stawek została określona m.in. na podstawie analizy porównawczej stawek stosowanych na rynku lokalnym, a także z uwzględnieniem możliwości finansowych Związku, który poprzez Zakład realizuje zadania z zakresu gospodarki wodociągowo-kanalizacyjnej na terenie Gminy. Wynagrodzenie to jest zatem skalkulowane w taki sposób, by przewidywane koszty związane z obsługą i utrzymaniem Infrastruktury nie przekraczały przewidywanych przychodów z tytułu usług świadczonych przy wykorzystaniu Infrastruktury.

Z powyższych względów w omawianej sytuacji wysokość kosztów inwestycyjnych poniesionych przez Państwa Gminę nie ma bezpośredniego przełożenia na cenę za korzystanie przez Związek z Infrastruktury, gdyż w takim wypadku cena ta byłaby zbyt wysoka dla Związku. Tym samym, cena określona taką metodą, w opinii Gminy, byłaby zupełnie oderwana od realiów rynkowych.

W tym miejscu Państwa Gmina zwróciła również uwagę na fakt, iż w przypadku obiektów wykorzystywanych do świadczenia usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia i dystrybucji wody oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, zainteresowanie odpłatnym korzystaniem z nich jest znikome, bowiem niewiele jest podmiotów, które mogłyby wykonywać taką działalność na terenie Gminy.

Gdyby Gmina ustaliła cenę za korzystanie z Infrastruktury na zbyt wysokim poziomie, nie znalazłaby podmiotu, który byłby zainteresowany wykorzystywaniem Infrastruktury i ostatecznie stanęłaby przed koniecznością realizowania tych zadań we własnym zakresie, co byłoby mniej efektywne, a w rezultacie mogłoby doprowadzić do wzrostu cen za świadczenie usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia i dystrybucji wody oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina pragnie podkreślić, iż takie rozwiązanie byłoby sprzeczne z dotychczas stosowanym modelem realizacji zadań związanych z wodociągami i zaopatrzeniem w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, zakładającym wykonywanie tych zadań przez zewnętrzny podmiot, tj. Związek.

Jednocześnie, jak wskazano w stanie faktycznym, Państwa Gmina w celu potwierdzenia rynkowości ww. wynagrodzenia wystąpiła o opinię zewnętrznego i niezależnego rzeczoznawcy majątkowego w zakresie wyceny wartości usług świadczonych przez Gminę na rzecz Związku.

Ustalenie wysokości czynszu przeprowadził wykwalifikowany specjalista zawodowo zajmujący się tą tematyką i dysponujący stosownymi uprawnieniami w tym zakresie (wpisany do Centralnego Rejestru Rzeczoznawców Majątkowych prowadzonego przez Ministerstwo Rozwoju, Pracy i Technologii).

W przedmiotowej opinii, rzeczoznawca majątkowy określił godziwą wartość wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Gminę usługi przesyłu na rzecz Związku, jednocześnie potwierdzając rynkowość czynszu stosowanego przez Gminę na podstawie zawartej ze Związkiem umowy.

Zgodnie ze wskazaną w opinii definicją wartości godziwej, która zawarta została w art. 28 ust. 6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, „za wartość godziwą przyjmuje się kwotę, za jaką dany składnik aktywów mógłby zostać wymieniony, a zobowiązanie uregulowane na warunkach transakcji rynkowej, pomiędzy zainteresowanymi i dobrze poinformowanymi, niepowiązanymi ze sobą stronami”.

Państwa Gmina pragnie wskazać, iż przy określaniu ww. wartości wzięto pod uwagę m.in. następujące czynniki o charakterze rynkowym lub wynikającym z przepisów prawa powszechnie obowiązującego:

\- która ze stron umowy (Gmina czy Związek) będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu umowy, takie jak przykładowo bieżące naprawy i przeglądy, zapewnienie ciągłości i niezawodności Infrastruktury oraz remonty;

\- zakres działań w stosunku do Infrastruktury, do których realizacji jest zobowiązany Związek, a tym samym działań, z których realizacji zwolniona została Gmina;

\- amortyzację Infrastruktury – kwoty umorzeń, a więc zużycie wchodzących w jej skład środków trwałych;

\- wartość obciążeń publicznoprawnych dot. Infrastruktury;

\- wysokość zysku, jaki może osiągnąć Związek z tytułu świadczenia przy pomocy Infrastruktury usług dostarczania wody/odbioru ścieków;

\- prawny obowiązek określania cen za świadczenie usług dostarczania wody pitnej i odbioru ścieków wg formuły kosztowej;

\- ryzyko gospodarcze;

\- wysokość poniesionych kosztów wytworzenia poszczególnych części Infrastruktury – nakłady inwestycyjne.

Państwa Gmina zaznaczyła, iż z opinii wynika, że Gmina zapewnia sobie zwrot nakładów inwestycyjnych, poniesionych na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, regularnie i we właściwej wysokości określonej ustawą.

Z opinii rzeczoznawcy wynika, że wartość wynagrodzenia pobierana przez Gminę od Związku przewyższa wartość godziwą. Mając na uwadze powyższe, ustalona przez Gminę wysokość wynagrodzenia odpowiada warunkom rynkowym, co zostało potwierdzone w wydanej dla Gminy opinii.

Gmina od początku realizacji Inwestycji zamierzała odpłatnie udostępnić powstałą Infrastrukturę na rzecz Związku. Również w odniesieniu do nowo realizowanych Inwestycji Gmina planuje zachować obecnie obowiązujący model działania. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Gmina na bieżąco udostępnia Związkowi wytworzone elementy Infrastruktury na podstawie odpłatnej umowy przesyłu.

Państwa Gmina ponownie podkreśliła, iż prawidłowość działania Gminy i prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych na Infrastrukturę, zostało potwierdzone w wydanych dla Gminy interpretacjach indywidualnych:

\- z dnia 18 marca br., znak: 0112-KDIL1-2.4012.38.2022.1.DS oraz

\- z dnia 29 sierpnia br., znak: 0115-KDIT1-2.4012.707.2017.15.S.RMA.

Prawo do odliczenia podatku VAT w analogicznym stanie faktycznym zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 października 2016 r. o sygn. ITPP1/4512-498/16/KM oraz przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.459.2019.2.PM.

Ponadto takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.446.2021.1.AR, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, w analogicznym stanie faktycznym, że jednostce samorządu terytorialnego przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT w sytuacji, gdy jednostka samorządu terytorialnego świadczy usługi przesyłu wody oraz ścieków komunalnych przy wykorzystaniu infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na rzecz związku międzygminnego na podstawie odpłatnej umowy przesyłu.

Niezależnie od powyższego warto zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, w tym w następujących wyrokach Trybunału Sprawiedliwości UE:

\- „Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania.” (por. wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman).

\- „Zgodnie z zasadą neutralności VAT w zakresie obciążeń podatkowych nakładanych na przedsiębiorstwo, pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celach i z zamiarem rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą; jednocześnie niezgodna z tą zasadą byłaby sytuacja, w której działalność ta rozpoczęłaby się dopiero z chwilą faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. z chwilą rozpoczęcia generowania dochodu do opodatkowania. Jakakolwiek inna interpretacja artykułu 4 Dyrektywy obciążałaby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego odliczenia zgodnie z artykułem 17 i prowadziłaby do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania” (por. wyrok w sprawie C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting - INZO).

Co istotne, pogląd ten znajduje również aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych dotychczas w imieniu Ministra Finansów, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 6 listopada 2013 r., znak: IPTPP4/443-598/13-4/UNR, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, organ stwierdził, iż: „Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).” Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lipca 2013 r., znak: IBPP3/443-506/13/JP oraz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2017 r., znak: 0461-ITPP1.4512.54.2017.1.MN.

W przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpi ponadto żadna z negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT. Ponadto, w związku z tym, iż efekty Inwestycji w zakresie budowy Infrastruktury są w całości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zdaniem Wnioskodawcy, nie znajdują w tym przypadku zastosowania przepisy dotyczące współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 90 i art. 91 ustawy o VAT). W konsekwencji, Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na wytworzenie Infrastruktury.

Reasumując, Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji, z uwagi na wykorzystywanie jej do świadczenia odpłatnych usług przesyłu wody i ścieków za pomocą Infrastruktury na rzecz Związku, które to usługi w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwa Gmina przedstawiła we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia również wymaga, że aby dana czynność – stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2018 r. Państwa Gmina poniosła wydatki związane z budową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. W przedmiotowym roku Państwa Gmina zrealizowała i oddała do użytkowania inwestycję pn. „\`(...)\`”. Inwestycja została zrealizowana wyłącznie ze środków własnych. Wartość wybudowanej przez Państwa Gminę Infrastruktury w ramach Inwestycji przekracza 15 tys. zł. Poniesione wydatki były dokumentowane wystawionymi na Państwa Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Na terenie Gminy działa Związek Gmin „\`(...)\`”, którego Państwa Gmina jest członkiem. Obecnie poszczególne części Infrastruktury po jej wybudowaniu udostępniane są Związkowi, działającemu przez Zakład, na podstawie odpłatnej umowy przesyłu, najpóźniej od momentu oddania danej Infrastruktury do użytkowania. Intencją Państwa Gminy jest by wszystkie nowe inwestycje dotyczące Infrastruktury wykorzystywane były przez Państwa Gminę w celu świadczenia na rzecz Związku odpłatnej usługi przesyłu, zgodnie z dotychczasowym modelem, tj. od momentu, w którym wybudowana lub zmodernizowana Infrastruktura rozpocznie funkcjonowanie. W tym celu zamiarem Państwa Gminy jest, aby każdorazowo przed rozpoczęciem funkcjonowania Infrastruktury, Gmina i Związek zawierały stosowny aneks do obowiązującej umowy przesyłu lub nową umowę. Zgodnie z Umową zawartą ze Związkiem półroczne wynagrodzenie należne Państwa Gminie z tytułu odpłatnego udostepnienia Infrastruktury Zakładowi ustalane jest na podstawie ilości wody/ścieków przesłanej za pomocą Infrastruktury i obecnie wynosi 0,01 zł netto za 1 m3 przesłanej wody/ścieków.

Państwa Gmina podkreśla, iż wysokość stawek została określona m.in. na podstawie:

\- analizy porównawczej stawek stosowanych na rynku lokalnym - co do zasady wynagrodzenie stosowane przez inne gminy z okolicy realizujące działalność wodociągowo-kanalizacyjną w zbliżonym schemacie organizacyjnym jest obliczane przy zastosowaniu analogicznej metodologii (analiza porównawcza zewnętrzna),

\- z uwzględnieniem możliwości finansowych Związku - wynagrodzenie to jest zatem skalkulowane w taki sposób, by przewidywane koszty związane z obsługą i utrzymaniem Infrastruktury nie przekraczały przewidywanych przychodów z tytułu usług świadczonych przy wykorzystaniu Infrastruktury.

Państwa Gmina wystąpiła o opinię zewnętrznego i niezależnego rzeczoznawcy majątkowego w zakresie wyceny wartości usług świadczonych przez Państwa Gminę na rzecz Związku, tj. wynagrodzenia za świadczenie odpłatnej usługi przesyłu za pomocą Infrastruktury (w tym Inwestycji) i taką opinię uzyskała. W przedmiotowej opinii, rzeczoznawca majątkowy określił wartość wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Państwa Gminę usługi przesyłu na rzecz Związku. Gmina wskazała, iż przy określaniu ww. wartości wzięto pod uwagę m.in. następujące czynniki o charakterze rynkowym lub wynikającym z przepisów prawa powszechnie obowiązującego:

\- która ze stron umowy (Gmina czy Związek) będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu umowy, takie jak przykładowo bieżące naprawy i przeglądy, zapewnienie ciągłości i niezawodności Infrastruktury oraz remonty;

\- zakres działań w stosunku do Infrastruktury, do których realizacji jest zobowiązany Związek, a tym samym działań, z których realizacji zwolniona została Gmina;

\- amortyzację Infrastruktury – kwoty umorzeń, a więc zużycie wchodzących w jej skład środków trwałych;

\- wartość obciążeń publicznoprawnych dot. Infrastruktury;

\- wysokość zysku, jaki może osiągnąć Związek z tytułu świadczenia przy pomocy Infrastruktury usług dostarczania wody/odbioru ścieków;

\- prawny obowiązek określania cen za świadczenie usług dostarczania wody pitnej i odbioru ścieków wg formuły kosztowej;

\- ryzyko gospodarcze;

\- wysokość poniesionych kosztów wytworzenia poszczególnych części Infrastruktury – nakłady inwestycyjne.

Z opinii wynika, że Gmina zapewnia sobie zwrot nakładów inwestycyjnych, poniesionych na wytworzenie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, regularnie i we właściwej wysokości określonej ustawą. Ponadto z opinii rzeczoznawcy wynika, że wartość wynagrodzenia pobierana obecnie przez Państwa Gminę od Związku przewyższa wartość godziwą. W tym kontekście opinia potwierdza, że wynagrodzenie pobierane przez Państwa Gminę odpowiada warunkom rynkowym.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Państwa Gminy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy świadczone przez Państwa Gminę usługi przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury na rzecz Związku na podstawie odpłatnej umowy przesyłu stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa, a także przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że ww. usługi przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury na rzecz Związku są wykonywane przez Państwa Gminę na podstawie odpłatnej umowy przesyłu, tj. umowy cywilnoprawnej (odpłatne udostępnienie Infrastruktury) – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie działa jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Państwa Gmina występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z powyższym wskazana w opisie sprawy usługa przesyłu wody oraz ścieków, świadczona przez Państwa Gminę przy wykorzystaniu Infrastruktury na rzecz Związku, podlega opodatkowaniu.

Kwestia wysokości opodatkowania, a zatem zwolnienia od podatku, została uregulowana w Dziale VIII Wysokość opodatkowania ustawy.

W związku z tym, że ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku dla odpłatnej usługi przesyłu wody oraz ścieków komunalnych, czynności te nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku, że świadczone przez Państwa Gminę usługi przesyłu wody oraz ścieków przy wykorzystaniu Infrastruktury na rzecz Związku na podstawie odpłatnej umowy przesyłu stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania jest prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Państwa Gminy dotyczą ustalenia, czy w związku z odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury na rzecz Związku, która została wytworzona w ramach Inwestycji, Państwa Gmina ma prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich realizację (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi: suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano wyżej, odpłatnie świadczone przez Państwa Gminę usługi przesyłu wody oraz ścieków stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – ponoszone przez Państwa Gminę w ramach Inwestycji wydatki, o których mowa we wniosku, związane będą bowiem z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Tym samym, w przypadku gdy Państwa Gmina, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykorzystuje nabywane towary i usługi wyłącznie do czynności opodatkowanych, wówczas ma prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na infrastrukturę wybudowaną w ramach inwestycji, na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Podsumowując, w związku z odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury na rzecz Związku, która została wytworzona w ramach Inwestycji, Gmina ma prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich realizację. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zaznaczyć, że interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu okoliczności sprawy, w szczególności w interpretacji przyjęto wyjaśnienia Wnioskodawcy co do elementów mających służyć do ustalenia wynagrodzenia za świadczoną usługę przesyłu wody oraz ścieków, zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia odbiega od realiów rynkowych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie lub też, że Inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako ”PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).