Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-204/12-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-17
Teza: Opodatkowanie usług zarządzania płynnością finansową (umowa cash-poolingu).
Słowa kluczowe: cash pooling; usługi-usługi finansowe; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 23.01.2012 r. (data wpływu 20.02.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania płynnością finansową (umowa cash-poolingu) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.02.2012 r. wpłynął ww. wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług zarządzania płynnością finansową (umowa cash-poolingu).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka przystąpiła do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej. Spółka będzie stroną porozumienia (umowy) w ramach swej grupy kapitałowej, którego celem jest zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących (w tym Spółki), jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach). Mechanizm prawny ww. systemu (tzw. cash-poolingu), którego techniczną realizację zapewni Bank z siedzibą na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej, ale poza granicami Polski (dalej jako „Bank”), będzie docelowo składał się z następujących elementów:

*   Bank otworzy rachunek bankowy (dalej jako „Rachunek Główny”) pełniący rolę rachunku podstawowego, wobec którego wszystkie salda podmiotów uczestniczących (dalej jako „Uczestnicy”) zarejestrowane na rachunkach uczestników, (dalej jako „Rachunki Uczestniczące”) wchodzących w skład wspólnego systemu zarządzania płynnością finansową, będą zerowane na koniec każdego dnia roboczego. Rachunek Główny zostanie otwarty dla podmiotu N. z siedzibą w Danii wchodzącego w skład grupy kapitałowej (dalej jako „Posiadacz Rachunku Głównego”), do której należy Spółka. Funkcją Posiadacza Rachunku Głównego będzie zarządzanie płynnością finansową grupy kapitałowej.

*   W chwili obecnej Spółka funkcjonuje w systemie w formule przejściowej, tj. okresowo (ale nie codziennie) nadwyżki bądź niedobory środków finansowych są przez Spółkę zgłaszane i przelewane/pobierane z systemu cash-poolingu. Wysokość przepływających kwot uzależniona jest od bieżącego i przewidywanego poziomu zobowiązań oraz należności pieniężnych.

*   Inne podmioty w ramach grupy kapitałowej (w tym Spółka) są uczestnikami cash-poolingu.

*   N. jest ostatecznym właścicielem Spółki, tzn. pośrednio posiada 100% praw głosu w Spółce i sprawuje nad nią kontrolę. Posiadacz Rachunku Głównego nie jest bezpośrednim udziałowcem Spółki ani nie posiada ze Spółką wspólnych udziałowców, jak również Spółka nie posiada udziałów w N. Posiadacz Rachunku Głównego nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

*   W ramach ostatecznej wersji systemu cash-poolingu będą prowadzone przez Bank: Rachunek Główny dla Posiadacza Rachunku Głównego oraz Rachunki Uczestniczące dla wszystkich uczestników, w tym Spółki i ewentualnie Posiadacza Rachunku Głównego. Rachunki Uczestniczące będą rachunkami bankowymi prowadzonymi w imieniu i na rzecz Uczestników. Dla potrzeb cash-poolingu saldo księgowe oznacza saldo na Rachunku Uczestniczącym zawierające wszystkie transakcje (pomniejszone o transakcje w trakcie procesowania) zaksięgowane na Rachunku Uczestniczącym.

*   Saldo na Rachunku Uczestniczącym wykorzystywane do obliczania odsetek to tzw. „Saldo Podlegające Oprocentowaniu”. „Data Waluty” oznacza dzień, począwszy od którego transakcja na Rachunku Uczestniczącym będzie (lub przestanie być) uwzględniana przy wyliczaniu Salda Podlegającego Oprocentowaniu Rachunku Uczestniczącego. Saldo według Daty Waluty oznacza w określonym dniu sumę wszystkich transakcji z identycznymi Datami Waluty zaksięgowanych na Rachunku Uczestniczącym w danym dniu.

*   Obejmując w pełnym wymiarze Uczestnika systemem cash-poolingu, Posiadacz Rachunku Głównego upoważni Bank i zleci Bankowi m.in.:
    *   transfer środków z Rachunku Głównego na Rachunki Uczestniczące, w wyniku czego ujemne Saldo Księgowe, Saldo Podlegające Oprocentowaniu i Saldo według Daty Waluty na Rachunkach Uczestniczących na koniec każdego Dnia Roboczego osiągnie zero; oraz
    *   transfer środków z Rachunków Uczestniczących należących do Posiadacza Rachunku Głównego na Rachunek Główny;
    *   transfer środków z Rachunku Uczestniczącego na Rachunek Główny; w rezultacie dodatnie Saldo Księgowe, Saldo według Daty Waluty oraz Saldo Podlegające Oprocentowaniu na Rachunkach Uczestniczących na koniec każdego Dnia Roboczego osiągnie zero.

*   Rachunki bankowe prowadzone przez Bank z siedzibą w Polsce w imieniu i na rzecz Uczestników (dalej jako „Rachunki Własne”), w tym Spółki, są związane powyżej opisanymi Rachunkami Uczestniczącymi w ten sposób, że salda znajdujące się na Rachunkach Własnych (zarówno dodatnie jak i ujemne) w całości lub w części są przenoszone na Rachunki Uczestniczące (tj. salda ujemne będą pokrywane w drodze transferu z Rachunku Uczestniczącego). Oznaczać to będzie przepływ środków pieniężnych z Rachunków Własnych na Rachunki Uczestniczące, lub odwrotnie, dla celów konsolidacji na Rachunku Głównym.

*   Rachunki Uczestniczące (w tym Rachunek Uczestniczący przypisany Spółce) zostaną w przyszłości poddane mechanizmowi zerowania w stosunku do Rachunku Głównego, w ramach którego wszystkie salda (dodatnie bądź ujemne) na Rachunkach Uczestniczących będą automatycznie na koniec dnia roboczego zerowane wobec Rachunku Głównego poprzez transfer środków. Każda z tak przetransferowanych kwot będzie miała taką Datę Waluty, jak Saldo według Daty Waluty, którego dotyczy. Saldo dodatnie Rachunku Uczestniczącego reprezentuje należność Uczestnika od Banku, saldo ujemne Rachunku Uczestniczącego reprezentuje zobowiązanie Uczestnika w stosunku do Banku. Po wykonaniu transakcji zerowania rachunków, saldo dodatnie przeniesione na Rachunek Główny z Rachunku Uczestniczącego reprezentuje należność tego Uczestnika od Posiadacza Rachunku Głównego, a saldo ujemne uzupełnione do zera w drodze transferu środków z Rachunku Głównego na Rachunek Uczestniczący reprezentuje należność Posiadacza Rachunku Głównego od Uczestnika. Od tak skonsolidowanego na Rachunku Głównym salda Bank będzie obliczał oprocentowanie na rzecz Posiadacza Rachunku Głównego (dodatnie lub ujemne w zależności od stanu tego skumulowanego skonsolidowanego salda). W chwili bieżącej system nie zeruje automatycznie w przypadku Spółki Rachunku Uczestniczącego, ale oprocentowanie naliczane jest na analogicznych zasadach.

*   Dodatkowym elementem ww. struktury jest tzw. Bank Wewnętrzny grupy N. prowadzony przez Posiadacza Rachunku Głównego. Każdy uczestnik, w tym Spółka, prowadzi wewnętrzne rachunki bankowe w Banku Wewnętrznym. Takie założenie w połączeniu z zerującymi się saldami na Rachunkach Uczestniczących powoduje, że na koniec każdego dnia roboczego (lub tak jak obecnie - okresowo) fundusze z Rachunków Uczestniczących przenoszone są do Banku Wewnętrznego i vice versa. Na rachunkach w Banku Wewnętrznym naliczane są odsetki od zgromadzonych środków według stawek rynkowych. Odsetki nalicza się zgodnie z formułą: faktyczna ilość dni/360 i wypłaca się je ostatniego dnia roboczego każdego miesiąca uznając lub obciążając odpowiednie konto w Banku Wewnętrznym.

*   Warunki handlowe (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Posiadacza Rachunku Głównego) dotyczące konsolidacji funduszy z Rachunków Uczestniczących na Rachunku Głównym odpowiadają warunkom rynkowym i zostaną potwierdzone na podstawie porozumienia (umowy) zawartego pomiędzy Uczestnikami cash-poolingu a Posiadaczem Rachunku Głównego.

*   Bank zrealizuje transfery i konsolidację sald zgodnie z powyższą metodologią na podstawie zawieranej z Posiadaczem Rachunku Głównego umowy (dalej jako „Umowa zero-balancing”). Uczestnicy przystępują do cash-poolingu na postawie zawieranej z Bankiem stosownej umowy uczestnictwa (dalej jako „Umowa Uczestnictwa”) odnoszącej się do ww. Umowy zero-balancing. Działalność Banku ogranicza się do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (prowadzenie Rachunku Głównego, Rachunków Uczestniczących, dokonywanie transferów i konsolidacji sald etc.)

Powyższe czynności będą w przyszłości przeprowadzane automatycznie, tj. bez konieczności składania dodatkowych dyspozycji przez Posiadacza Rachunku Głównego lub innych Uczestników.

Jednocześnie, Spółka oświadcza, że:

*   W chwili obecnej wszystkie spółki uczestniczące w systemie cash-pooling, do którego Spółka przystąpiła, są podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP;

*   W chwili obecnej, w grupie spółek uczestniczących w systemie cash-poolingu, do którego przystąpiła Spółka, znajdują się zarówno (i) spółki podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP, jak również (ii) spółki podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust 2 ustawy o PDOP.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług):

1.  Czy w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, z perspektywy Spółki, tj. nabywcy usługi zarządzania wspólną płynnością finansową (umowa cash-poolingu), wykonywane przez Spółkę czynności w ramach umowy cash-poolingu oraz umowy wewnętrznej, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług? (Dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).
2.  Czy w odniesieniu do usług świadczonych przez Posiadacza Rachunku Głównego przy wsparciu Banku na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym systemu cash-poolingu, Spółka była zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie importu usług przy zastosowaniu zwolnienia z opodatkowania VAT, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2010 r.? (Dotyczy zaistniałego stanu faktycznego).
3.  Czy usługi świadczone przez Posiadacza Rachunku Głównego na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym systemu cash-poolingu, będą w świetle ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującej od 01.01.2011 r., w dalszym ciągu podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług? (Dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego).

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Spółki, jako nabywcy usługi zarządzania wspólną płynnością finansową (umowa cash-poolingu), w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, wykonywane przez Spółkę czynności w ramach umowy cash-poolingu oraz umowy wewnętrznej są poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
2.  W odniesieniu do usług świadczonych przez Posiadacza Rachunku Głównego przy wsparciu Banku na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym systemu cash-poolingu, Spółka, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującej do 31.12.2010 r., była zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług na zasadzie importu usług przy zastosowaniu zwolnienia z opodatkowania VAT.
3.  Usługi świadczone przez Posiadacza Rachunku Głównego przy wsparciu banku na rzecz Spółki, w ramach opisanego w stanie faktycznym systemu cash-poolingu, będą w świetle ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującej od 1.01.2011 r. w dalszym ciągu podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Ad.1

Zdaniem Spółki, czynności, które są przez nią wykonywane w ramach Umowy zero-balancing oraz Umowy uczestnictwa (umowa cash-poolingu) oraz umowy z Posiadaczem Rachunku, pozostaną poza zakresem opodatkowania z perspektywy Jej rozliczeń w podatku VAT. Innymi słowy, w ramach opisywanej struktury Spółka jest usługobiorcą, nie jest w żadnym zakresie usługodawcą.

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT \[ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r. - t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054\] wskazuje zamknięty katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu VAT w Polsce podlega:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Mając na uwadze przytoczony przepis oraz przedstawiony stan faktyczny, w stosunku do Spółki należy rozważyć, czy istnieje możliwość zakwalifikowania czynności wykonywanych w ramach cash-poolingu oraz umowy z Posiadaczem Rachunku Głównego jako odpłatnego świadczenia usług przez Spółkę na rzecz Posiadacza Rachunku Głównego czy też pozostałych uczestników systemu, ponieważ pozostałe przypadki wskazane w art. 5 ust. 1 nie będą miały zastosowania.

Stosownie do art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe przepisy pod uwagę Spółka wskazuje, iż to Posiadacz Rachunku Głównego jest podmiotem, który na podstawie postanowień umownych świadczy kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową. W ramach przedstawionej w stanie faktycznym struktury cash-poolingu, czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi Spółki są wykonywane przez Posiadacza Rachunku Głównego w zamian za wynagrodzenie. Jednocześnie to Spółka pozostaje beneficjentem świadczenia dokonywanego przez Posiadacza Rachunku Głównego.

Ponadto Spółka wskazuje, iż pomiędzy Spółką a pozostałymi uczestnikami systemu cash-poolingu oraz umowy z Posiadaczem Rachunku Głównego nie powstaje żaden stosunek prawny, w zakresie którego Spółka wykonywałaby jakiekolwiek świadczenia na podstawie Umowy zero-balancing oraz Umowy Uczestnictwa. Spółka podkreśla, iż czynności, takie jak obciążenie rachunków, mają co do zasady następować automatycznie, nigdy nie wystąpi konieczność zawierania odrębnych umów między uczestnikami, którzy przystąpią do umowy cash-poolingu. Spółka wskazuje, iż jedynym podmiotem przejawiającym aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi jest Posiadacz Rachunku Głównego i to Posiadacz Rachunku Głównego świadczy na rzecz Spółki oraz pozostałych uczestników kompleksową usługę finansową.

Spółka, jako uczestnik umowy zero-balancing oraz umowy Uczestnictwa z Posiadaczem Rachunku Głównego, nie świadczy żadnej usługi w związku z uczestnictwem w strukturze. Spółka jest odbiorcą kompleksowej usługi świadczonej przez Posiadacza Rachunku Głównego, w ramach której Spółka w przypadku zgromadzenia nadwyżki środków na rachunku Posiadacza Rachunku Głównego otrzymuje również odsetki od depozytu. W konsekwencji, czynności wykonywane przez Spółkę umożliwiające Posiadaczowi Rachunku Głównego dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach systemu cash-poolingu nie stanowią żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT ujętych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w szczególności świadczenia usług. Beneficjentem czynności wykonywanych w ramach kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową jest Spółka.

Ponadto Spółka podkreśla, iż czynności, które będą wykonywane przez Spółkę w ramach cash-poolingu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze konieczne dla efektywnego świadczenia przez Posiadacza Rachunku Głównego i Bank usługi zarządzania środkami finansowymi, której beneficjentem będzie m.in. Spółka. Dlatego też powinny pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT z perspektywy rozliczeń podatku VAT dokonywanych przez Spółkę.

Spółka wskazuje także, iż czynności uczestników cash-poolingu, w tym czynności Spółki, polegające m.in. efektywnie na udostępnieniu swoich rachunków Posiadaczowi Rachunku Głównego Bankowi w celu realizacji postanowień wspomnianych umów (tj. przepływy środków pieniężnych pomiędzy rachunkiem Spółki i Posiadacza Rachunku Głównego), nie stanowią usług w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r., nr 207, poz. 1293.; dalej: „PKWiU Z 2008 r.”): „Pojęcie usług nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności z materiałów własnych wykonawcy”. Pojęcia usług dla celów podatku VAT oraz Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług nie są w pełni tożsame. Niemniej jednak, dodatkową okolicznością potwierdzającą, iż czynności wykonywane w ramach opisanej struktury cash-poolingowej są poza zakresem opodatkowania VAT, jest pogląd Urzędu Statystycznego w Warszawie wyrażony w opinii z dnia 6 grudnia 2002 r. (sygn. RE-5672-976a/2729/2002), stanowiący odpowiedź na pytanie dotyczące kwalifikacji czynności wykonywanych przez uczestników umowy cash-poolingu innych niż Bank, w którym Urząd Statystyczny w Warszawie wskazał, iż:

„(\`(...)\`) zgodnie z obwiązującą od dnia 1 lipca 1997 r. PKWiU (Dz. U. nr 42 poz. 264.; dalej PKWiU z 1997 r.”) (…) oraz zgodnie z Klasyfikacją Wyrobów i Usług, usługi są to czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. Opisane czynności Spółki nie spełniają ww. zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU. Opisane czynności klientów Banku nie spełniają ww. zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU”.

Organ statystyczny w powyższej opinii uznał, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash-poolingu usługa świadczona jest jedynie przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych. Natomiast pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy są odbiorcami tych usług. W konsekwencji, uczestnictwo Spółki w systemie cash-poolingu oraz działania, które są przez nią podejmowane w ramach cash-poolingu, nie są świadczeniem usług, a zatem pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Między innymi, w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2009 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż:

„(\`(...)\`) czynności wykonywane przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową na podstawie zawartych umów, w tym także przez Wnioskodawcę, umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash-poolingu, nie stanowią odrębnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 cyt. ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową”.

Analogiczny pogląd został wyrażony przez organy podatkowe m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej z dnia 4 listopada 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-1369/11-2/RD),

\- interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-1063/09-2/AW),

\- interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-2175/08–2/AK),

\- interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP2/443-388/09/AK),

\- interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP2/443-267/08/ICz), interpretacji Indywidualnej z dnia 8 listopada 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2-443-124/07-03/KCH),

\- interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2-443-112/07-4/BM).

Wobec powyższego, Spółka podkreśla, iż w ramach Umowy zero-balancing oraz Umowy Uczestnictwa nie będzie wykonywać czynności stanowiących świadczenie usług ani innych czynności wskazanych w art. 5 ust 1 ustawy o VAT podlegających opodatkowaniu. Dlatego też, czynności, które wykonywane będą przez Spółkę w ramach cash-poolingu, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, w związku z uczestnictwem w międzynarodowym cash-poolingu, w stanie prawnym obowiązującym do końca roku 2010, usługi zarządzania płynnością finansową powinny być rozpoznawane dla Spółki jako import usług i podlegać zwolnieniu z VAT.

Aby ustalić podmiot zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu świadczenia przez Posiadacza Rachunku Głównego kompleksowej usługi cash-poolingu, należy określić miejsce jej świadczenia.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (z pewnymi wyjątkami, które nie mają w ocenie Spółki zastosowania w opisanej sprawie).

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nie posiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Na podstawie ust. 2 tego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do 31.03.2011r., w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT, w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca - w tym przypadku Spółka. Natomiast, zgodnie z nowym brzmieniem art. 17 ust. 2 ustawy o VAT obowiązującym od 01.04.2011 r., w przypadku nabywania usług od podmiotu niemającego w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, podatnikiem jest zawsze nabywca usług.

Mając na uwadze powyższe przepisy w kontekście przedstawionego stanu faktycznego, Spółka, uczestnik międzynarodowego cash-poolingu, jest nabywcą usług zarządzania płynnością finansową świadczonego przez Posiadacza Rachunku Głównego. Dlatego też, miejscem świadczenia usług, zgodnie z wyżej cytowanym art. 28b. ust. 1 ustawy o VAT, jest państwo siedziby Spółki - Polska. W konsekwencji Spółka jako uczestnik umowy cash-poolingu, była i będzie zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego na zasadzie importu usług w odniesieniu do nabywanej usługi w zakresie cash-poolingu. Stąd, Spółka będzie zobowiązana do poprawnego określenia stawki lub zwolnienia od VAT w odniesieniu do tej usługi.

Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do 31.12.2010 r., usługi zarządzania płynnością finansową (cash-pooling) do końca roku 2010 korzystały ze zwolnienia z podatku VAT na podstawię art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Usługi kwalifikowano jako „usługi pośrednictwa finansowego pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane” (PKWiU z 1997 r. 65.23.10-00.00), wskazane w załączniku nr 4 do ustawy VAT, a tym samym zwolnione z VAT. W konsekwencji Spółka, rozpoznając obowiązek podatkowy nie była zobowiązana do wykazania kwoty podatku należnego z tego tytułu.

Potwierdzeniem poglądu, zgodnie z którym usługa cash-poolingu powinna być zwolniona z opodatkowania VAT, jest stanowisko Ministra Finansów wyrażone w odpowiedzi dnia 2 lipca 2004 r. na interpelację poselską nr 6005 dotyczącą kwalifikacji dla celów podatkowych porozumień o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową przez grupę spółek, w której Minister Finansów zaklasyfikował zgodnie z PKWiU z 1997 r. usługi zarządzania płynnością finansową wykonywane w ramach cash-poolingu jako usługi pośrednictwa, gdzie indziej niesklasyfikowane, zwolnione z opodatkowania VAT.

Powyższa kwalifikacja została potwierdzona w późniejszej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 7 września 2007 r. nr IPPP1/443-101/07-2/SM. W przedmiotowym piśmie stwierdzono, że usługa, której celem jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów z grupy poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych na poszczególnych rachunkach bankowych podmiotów z grupy, stanowi usługę w zakresie kompleksowego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów i jest usługą pośrednictwa finansowego objętą zwolnieniem z VAT. Takie samo stanowisko zostało zaprezentowane również w innych interpretacjach prawa podatkowego (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 stycznia 2010 r. sygn. lPPP1/443-1063/09-2/AW, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2009 r., sygn. IPPP1-443-1157/09-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 października 2009 r., sygn. ILPP2/443-1102/09-2/SJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 lipca 2009 r., sygn. ITPP2/443-388/09/AK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2009 r., sygn. IPPP3/443-116/08-4/RK, interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 maja 2008 r., sygn. IBPP2/443-88/08/ICz).

Dlatego też, zdaniem Spółki, nabywana przez nią usługa cash-poolingu, zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do 31.12.2010 r., stanowiła usługę zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT. W konsekwencji, Spółka rozpoznając obowiązek podatkowy z tytułu importu usług, nie była zobowiązana do wykazania podatku należnego.

Ad. 3.

Zdaniem Spółki, usługi świadczone przez Posiadacza Rachunku Głównego na rzecz Spółki w ramach systemu cash-poolingu, będą w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązującej od 1.01.2011 r., w dalszym ciągu podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Istotą struktury cash-pooling jest świadczenie przez Posiadacza Rachunku Głównego na rzecz Uczestników usług w zakresie zarządzania płynnością finansową podmiotów z grupy kapitałowej. Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do 31.12.2010 r., usługi zarządzania płynnością finansową (cash-pooling) do końca roku 2010 korzystały ze zwolnienia z podatku VAT. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, usługi kwalifikowano jako usługi pośrednictwa finansowego pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKWiU z 1997 r. 65.23.10-00.00), wskazane w załączniku nr 4 do ustawy VAT, a tym samym zwolnione z VAT.

Począwszy od 01.01.2011 r. weszła w życie nowelizacja ustawy VAT, która zawiera istotne zmiany dotyczące usług zwolnionych. Znowelizowane przepisy zlikwidowały załącznik nr 4 do ustawy VAT, który zawierał katalog towarów i usług zwolnionych z podatku. Zgodnie z uzasadnieniem zmian w nowelizacji „przy określaniu zakresu zwolnień odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego, prawa krajowego oraz orzecznictwa sądów”. Od 01.01.2011 r. katalog usług zwolnionych został ujęty w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy VAT i ze zwolnienia z VAT korzystają między innymi usługi:

*   udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT),

*   w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT).

W ocenie Spółki, wprowadzenie z dniem 1 stycznia 2011 r. nowych przepisów ustawy o VAT (m.in. odejście od klasyfikowania towarów i usług za pomocą PKWiU z 1997 r.) nie zmieniło zakresu zwolnienia z opodatkowania VAT, a jedynie miało na celu dostosowanie brzmienia polskich przepisów o VAT do brzmienia regulacji wspólnotowych. Stąd, w stosunku do usług będących przedmiotem zapytania, które w świetle starych przepisów ustawy o VAT podlegałyby zwolnieniu od VAT, nie powinna nastąpić zmiana w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Celem systemu cash-pooling jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi grupy kapitałowej, do której należy Spółka, poprzez optymalne wykorzystanie i zarządzanie nadwyżkami środków pieniężnych Uczestników. Uczestnicy deponując środki na rachunkach biorących udział w cash-poolingu, składają depozyty z nadwyżki środków pieniężnych w systemie cash-poolingowym, które wykorzystywane są do finansowania działalności innych Uczestników. Całością przepływów i saldami rachunków grupowych zarządza Posiadacz Rachunku Głównego. Poszczególni uczestnicy cash-poolingu nie mają wpływu, komu przekazywane będą środki zdeponowane przez nich na rachunkach w systemie cash-poolingowym, ani też nie znają tożsamości podmiotu, od którego pochodzą środki, w przypadku korzystania z finansowania działalności za pomocą środków z systemu.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, nie podlega wątpliwości, że usługi, które nabywa ona od Posiadacza Rachunku Głównego mieszczą się w powyżej powołanych pkt 38 i 40 z art. 43 ustawy o VAT.

Stanowisko powyższe potwierdza również treść przepisów Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. b i d Dyrektywy 2006/112, z podatku VAT zwolnione są transakcje:

*   udzielania kredytów i pośrednictwa kredytowego, oraz zarządzania kredytami przez kredytodawcę,

*   łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Należy podkreślić, że czynności zwolnione z opodatkowania według Dyrektywy 2006/112 ustala się ze względu na charakter świadczonych usług a nie podmiot je świadczący lub ich odbiorcę. Jak wynika z orzecznictwa ETS, ocena, czy wykonywane usługi należy kwalifikować jako czynności korzystające ze zwolnienia opodatkowania, powinna być dokonana w świetle charakteru realizowanego świadczenia oraz jego celu. Istotne jest, by usługi, które są objęte zwolnieniem, spełniały specyficzne i istotne funkcje, charakterystyczne dla usług zwolnionych wskazanych w Dyrektywie.

Podsumowując, Spółka uważa, iż kompleksowa usługa powinna być przez Spółkę rozpoznawana jako import usług i powinna być uznana za usługę zwolnioną z opodatkowania VAT na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 38 i 40. W konsekwencji Spółka, rozpoznając obowiązek podatkowy, nie będzie zobowiązana do wykazania kwoty podatku należnego z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.