Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.508.2025.1.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-22
Teza: Metoda ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia
udziałów.
Słowa kluczowe: FIFO
koszt-koszty uzyskania przychodów
udział-sprzedaż udziałów
udział-umorzenie udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania
przychodów.-Koszty z tytułu uzyskania przychodu z
odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) albo
wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów
(akcji), objętych lub nabytych w wyniku realizacji praw
majątkowych albo w wyniku realizacji praw z papierów
wartościowych lub realizacji praw z pochodnych
instrumentów finansowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 30b-ust. 7

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 26 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan polskim rezydentem podatkowym zgodnie z art. 3 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych z dnia 2 grudnia 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z
    późn. zm.; dalej "ustawa pit"), podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów (przychodów) w Polsce bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów
    (nieograniczony obowiązek podatkowy).
    Jest Pan wspólnikiem spółki działającej pod firmą X spółka z ograniczoną
    odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. W spółce na chwilę obecną jest trzech
    wspólników, Pan oraz ojciec i Pana siostra.
    Sposób objęcia udziałów
    Obejmował Pan udziały w następujący sposób:
      · w lipcu 2008 roku objął Pan 2 udziały w spółce o łącznej wartości 2.000 zł, pokrywając
        je wkładem pieniężnym;
      · w listopadzie 2008 roku objął Pan 212 udziały w spółce o łącznej wartości 212.000 zł,
        pokrywając je wkładem pieniężnym.
    Następnie, we wrześniu 2009 roku otrzymał Pan w drodze darowizny 856 udziałów o
    wartości 856.000 zł od swojego ojca.
    W styczniu 2012 roku natomiast w drodze darowizny otrzymał Pan kolejne 535 udziałów o
    wartości 535.000 zł, również od swojego ojca.
    Pana ojciec obejmował swoje udziały za wkłady pieniężne oraz za wkłady niepieniężne.
    W wyniku przedstawionych działań, pozostaje Pan właścicielem 1605 udziałów o łącznej
    wartości 1.605.000 zł, z czego 214 udziałów o wartości objął Pan pokrywając je wkładem
    pieniężnym, natomiast 1391 udziałów o wartości 1.391.000 zł otrzymał Pan w drodze
    darowizny.
    Obecnie zamierza Pan sprzedać/zbyć w celu umorzenia 214 udziałów w X Sp. z o.o.

## Pytanie

W związku z powyższym, czy prawidłowe jest Pana stanowisko, że w przypadku sprzedaży
    /zbycia w celu umorzenia 214 udziałów w spółce, dla celów ustalenia dochodu z tytułu
    sprzedaży\zbycia w celu umorzenia udziałów spółki, może Pan ustalić koszt uzyskania
    przychodu stosując metodę FIFO (czyli sprzedając\zbywając w celu umorzenia w pierwszej
    kolejności udziały objęte najwcześniej), co za tym idzie ustalić koszt uzyskania przychodu
    na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    gdyż pierwsze 214 udziałów objął Pan za wkład pieniężny?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie, posiada Pan 1605 udziałów o łącznej wartości 1.605.000 zł, które nabył
    Pan następująco:
      · 214 udziałów o wartości 214.000 zł objął Pan pokrywając je wkładem pieniężnym w
        2008 roku;

      · 1391 udziałów o wartości 1.391.000 zł otrzymał Pan w drodze darowizny w latach
        2009 oraz 2012.
    Sprzedając/zbywając w celu umorzenia 214 udziałów w spółce z o.o. musi Pan obliczyć
    dochód stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia
    udziałów a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz
    art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.
    Art. 24 ust. 10 ustawy o PIT stanowi, iż „jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia
    papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny
    nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia
    stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych
    nabytych najwcześniej. Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie
    dla każdego rachunku papierów wartościowych”.
    Brak jest w ustawie o PIT odpowiednika ww. przepisu co do ustalania kosztów uzyskania
    przychodów w razie odpłatnego zbycia albo umorzenia udziałów w spółce z o.o., które nie
    są papierami wartościowymi.
    Uważa Pan więc, iż prawidłowy jest pogląd, że to Pan ustala w jakiej kolejności są zbywane
    /umarzane udziały, a więc to Pan ustala, jakie są koszty uzyskania przychodów przy
    ustalaniu dochodu z tytułu sprzedaży/zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce.
    Powyższe stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
    w interpretacji indywidualnej IPPB1/415-1621/12-3/EC.
    Wybierając zatem metodę FIFO, w pierwszej kolejności określa Pan koszt uzyskania
    przychodów dla udziałów objętych za wkład pieniężny, czyli na podstawie art. 23 ust. 1 pkt
    38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W przedmiotowej sprawie koszt uzyskania przychodów dla sprzedawanych/zbywanych w
    celu umorzenia 214 udziałów jest równy 214.000 zł (koszt uzyskania przychodu 214
    udziałów, objętych za wkład pieniężny jest równy ich wartościom nominalnym).
    Dochodem jest więc różnica między przychodem ze sprzedaży/zbycia w celu umorzenia
    tych udziałów a kosztem uzyskania przychodów przedstawionym powyżej.
    Tak obliczony dochód jest podstawą podatku dochodowego równego 19% tego dochodu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W art. 10 ww. ustawy ustawodawca zawarł katalog źródeł przychodów, do których
    zaliczone zostały m.in. w pkt 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne
    zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
    Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia
      udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.
    Natomiast po myśli art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy:
      Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w
      spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na
      nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów
      wartościowych.
    Stosownie do treści art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po
      różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów
      wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że
      każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych
      najwcześniej. Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla
      każdego rachunku papierów wartościowych.
    W myśl natomiast art. 5a pkt 11 cyt. ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery
      wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
      instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 722 i 1863).
    Stosownie zaś do treści art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
    instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 722 ze zm.):
      Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to:
      a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. -
        Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18 i 96), prawa do akcji, warranty
        subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty
        inwestycyjne, bankowe prawa pochodne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia
        29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. z 2023 r. poz. 2488) i inne zbywalne
        papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające
        prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie
        właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
      b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące
        uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a,
        lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do
        papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp
        zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).
    W tym miejscu wyraźnie zaakcentuję, że powyższa zasada wysłowiona w art. 24 ust. 10
    analizowanej ustawy podatkowej ma zastosowanie tylko do papierów wartościowych
    (podczas gdy udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością takim papierem nie
    jest) oraz tylko wówczas, gdy nie jest możliwa identyfikacja ich ceny nabycia.
    Zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) - podatek dochodowy
      wynosi 19% uzyskanego dochodu.
    Natomiast w myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy:
      Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów
      uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a

      kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23
      ust. 1 pkt 38 i 38c.
    Z kolei zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:
      Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie
      udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
      a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych;
      wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych
      udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, z wykupu
      przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo
      unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z
      zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów
      uzyskania przychodów.
    Zatem legislator zróżnicował zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu
    odpłatnego zbycia udziałów w zależności od sposobu nabycia sprzedawanych udziałów.
    W tym miejscu zacytuję brzmienie art. 30b ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych zgodnie z którym:
      Jeżeli nie jest możliwa identyfikacja umarzanych, odkupywanych, wykupywanych
      albo unicestwianych w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach
      kapitałowych, przy ustalaniu dochodu przyjmuje się, że każdorazowo przychód
      został osiągnięty z tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych nabytych
      najwcześniej (FIFO). Przepis ten stosuje się odrębnie do każdego rachunku
      inwestycyjnego.
    Po myśli natomiast art. 30b ust. 7a ww. ustawy:
      Przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio do innych dochodów, o których mowa w ust.
      1, i do dochodów, o których mowa w ust. 1b.
    Z treści ww. przepisów wynika jednoznacznie, że opisana powyżej zasada first in – first
    out (FIFO) dotyczy przypadków, gdy nie jest możliwa identyfikacja poszczególnych,
    posiadanych przez udziałowców udziałów w spółce kapitałowej. A contrario, nie
    powinna być ona stosowana w tych sytuacjach, gdy podatnik potrafi przypisać
    rzeczywisty koszt nabycia.
    Mając na uwadze ww. przepisy – w kontekście Pana wątpliwości, wskazuję, że
    ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku
    zbycia udziałów w spółce z o. o. objętych w różny sposób i po różnej cenie nie
    ustanowił, w jakiej kolejności podatnik powinien zbywać posiadane przez siebie udziały.
    Zatem wybór, w jakiej kolejności ma być przeprowadzona ta procedura, zależy od
    udziałowca posiadającego udziały w spółce z o.o., które mają być przedmiotem zbycia.
    W tym miejscu podkreślam, że powyższy sposób ustalania kolejności zbycia udziałów
    dotyczy sytuacji, gdy znany jest koszt nabycia udziałów będących przedmiotem zbycia.
    Z treści opisanego zdarzenia przyszłego wynika natomiast, że na moment zamierzonej
    sprzedaży/zbycia w celu umorzenia w Pana przypadku identyfikacja poszczególnych,
    posiadanych przez Pana udziałów w spółce kapitałowej będzie jak najbardziej możliwa.
    Posiada Pan bowiem wiedzę i pełne rozpoznanie, w szczególności co do: konkretnych
    dat dziennych nabycia udziałów, ilości nabytych udziałów oraz kosztów/sposobu
    nabycia przez Pana tychże udziałów. Wszystko to potrafił Pan precyzyjnie przedstawić
    we wniosku, opisując zdarzenie przyszłe. Wobec tego, będzie Pan miał prawo
    zdecydować o kolejności zbycia udziałów.

    Podsumowując: z uwagi na wynikającą z opisu zdarzenia przyszłego możliwość
    identyfikacji zbywanych przez Pana udziałów, będzie Pan miał prawo samemu dokonać
    wyboru, które udziały będą przedmiotem zamierzonej sprzedaży/zbycia w celu
    umorzenia i na tej podstawie ustalić koszty uzyskania przychodu powstałego w wyniku
    zbycia udziałów.
    W przypadku sprzedaży/zbycia w celu umorzenia udziałów nabytych za wkład
    pieniężny, kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na nabycie, określone w cyt. art.
    23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Tym samym, nieprawidłowe jest Pana stanowisko o zastosowaniu metody FIFO.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Zastrzegam, że weryfikacja prawidłowości wyliczeń rachunkowych nie mieści się w
    obszarze właściwości rzeczowej organu interpretacyjnego i podlega weryfikacji przez
    właściwe rzeczowo organy podatkowe, które mają umocowanie do prowadzenia
    postępowania dowodowego na podstawie dokumentów źródłowych.
    W odniesieniu do przywołanego przez Pana rozstrzygnięcia stwierdzam, że zapadło ono w
    indywidualnej sprawie, na gruncie innego stanu prawnego i nie jest wiążące dla organu
    wydającego tę interpretację.
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.
    z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.