Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-136/15-2/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-30
Teza: Jak obliczyć koszt uzyskania przychodu w przypadku uzyskania przez Podatnika przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji?
Słowa kluczowe: koszt; udział-umorzenie udziałów; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2015 r. (data wpływu 13 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej także Podatnik) jest jednym z akcjonariuszy w spółce akcyjnej z siedzibą na terytorium RP (dalej Spółka).

Spółka powstała z przekształcenia sp. z o.o. w wyniku czego udziały Podatnika w spółce z o.o. uległy przekształceniu w akcje.

Podatnik objął udziały w sp. z o.o. chronologicznie (od pierwszego do ostatniego objęcia) w zamian za:

1.  wkłady pieniężne (I grupa udziałów),
2.  wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa (II grupa udziałów),
3.  wkład niepieniężny w postaci wierzytelności.

Aktualnie Spółka rozważa podjęcie uchwały o częściowym umorzeniu akcji za wynagrodzeniem w ramach umorzenia dobrowolnego, stosownie do przepisów art. 359 i 360 ustawy Kodeks spółek handlowych. Wynagrodzenie, które zostanie określone w uchwale walnego zgromadzenia Spółki, może być równe wartości nominalnej akcji i tym samym może być znacząco niższe od wartości rynkowej umarzanych akcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku uzyskania przez Podatnika przychodu (dochodu) z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji, przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, do powyższej operacji będą miały zastosowanie przepisy art. 19 updof ?
2.  Czy w przypadku uzyskania przez Podatnika przychodu (dochodu) z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji, przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, do powyższej operacji będą miały zastosowanie przepisy art. 25 i art. 25a updof?
3.  Jak obliczyć koszt uzyskania przychodu w przypadku uzyskania przez Podatnika przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia akcji?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 3. W zakresie pozostałych pytań zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 3.

Stosownie do art. 30b ust. 1 updof stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 tej ustawy jest - zgodnie z ust. 2 pkt 4 tego artykułu - różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38. Ustawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia akcji w spółkach mających osobowość prawną zezwala zatem, aby przychód do opodatkowania pomniejszały koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależniając ich wysokość od sposobu objęcia (nabycia) zbywanych akcji.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych akcji. Zgodnie z art. 22 ust. 1f updof - w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a - jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.

W przypadku natomiast zbycia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajduje art. 23 ust 1 pkt 38 updof, zgodnie z którym - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W rezultacie, ustalając koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji w spółkach mających osobowość prawną należy odwołać się zawsze do sposobu nabycia zbywanych akcji i ustalić je odpowiednio na podstawie art. 22 ust. lf lub art. 23 ust. 1 pkt 38 updof:

*   W zakresie akcji (udziałów w sp. z o.o., które uległy przeistoczeniu w wyniku przekształcenia w Spółkę w akcje) nabytych za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności to w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji wartość nominalna udziałów w sp. z o.o. z dnia ich objęcia (III grupa),
*   W zakresie akcji (udziałów w sp. z o.o. które uległy przeistoczeniu w wyniku przekształcenia w Spółkę w akcje) nabytych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określona na dzień objęcia udziałów w sp. z o.o., nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów w sp. z o.o. z dnia ich objęcia (II grupa),
*   w przypadku odpłatnego zbycia akcji (udziałów w sp. z o.o., które uległy przeistoczeniu w wyniku przekształcenia w Spółkę w akcje) objętych (nabytych) w zamian za wkład pieniężny przychodem jest przychód należny z odpłatnego zbycia udziałów a koszt uzyskania przychodu stanowić będzie wysokość wydatków poniesionych na objęcie (nabycie) udziałów w sp. z o.o. czyli wartość wniesionego wkładu pieniężnego (art. 23 ust. 1 pkt 38 updof) (I grupa).

Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 10 updof, jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych najwcześniej (tzw. metoda FIFO - „pierwsze weszło, pierwsze wyszło”). Oznacza to, biorąc pod uwagę, że wszystkie udziały w sp. z o.o. przeistoczyły się w akcje serii A Spółki i nie sposób wskazać, które akcje odpowiadają udziałom nabytym za wkład niepieniężny, a które udziałom nabytym za wkład pieniężny, że w przypadku umarzania akcji koszt będzie liczony na zasadzie FIFO czyli chronologicznie zgodnie z terminami nabycia udziałów - to jest najpierw koszt nabycia akcji I grupy, następnie II grupy i III grupy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Instytucja umorzenia akcji wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030). Przepisy te stanowią, że akcje mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia akcji przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków, dochodzi do umorzenia akcji. W każdym z tych przypadków, zgodnie z art. 359 § 2 KSH, umorzenie wymaga uchwały walnego zgromadzenia (zgromadzenia wspólników), określającej w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umarzane akcje bądź uzasadnienie umorzenia bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego.

Odnosząc powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem następuje zbycie akcji, czego konsekwencją jest zaliczenie uzyskanego wynagrodzenia do przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W świetle art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne);

Przy ustalaniu wartości przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ww. ustawy.

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Sposób opodatkowania tychże dochodów określa art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c - osiągnięta w roku podatkowym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Podatnik) jest jednym z akcjonariuszy w spółce akcyjnej z siedzibą na terytorium RP (dalej Spółka). Spółka powstała z przekształcenia sp. z o.o. w wyniku czego udziały Podatnika w spółce z o.o. uległy przekształceniu w akcje.

Podatnik objął udziały w sp. z o.o. chronologicznie (od pierwszego do ostatniego objęcia) w zamian za:

1.  wkłady pieniężne (I grupa udziałów),
2.  wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa (II grupa udziałów),
3.  wkład niepieniężny w postaci wierzytelności.

Aktualnie Spółka rozważa podjęcie uchwały o częściowym umorzeniu akcji za wynagrodzeniem w ramach umorzenia dobrowolnego, stosownie do przepisów art. 359 i 360 ustawy Kodeks spółek handlowych. Wynagrodzenie, które zostanie określone w uchwale walnego zgromadzenia Spółki, może być równe wartości nominalnej akcji i tym samym może być znacząco niższe od wartości rynkowej umarzanych akcji.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawodawca różnicuje metodę ustalania kosztów w zależności od tego w jaki sposób akcje zostały nabyte lub objęte.

Jak wskazano powyżej dochodem z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 cytowanej ustawy, jest różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z ich odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c – osiągnięta w roku podatkowym.

Tym samym ustalając koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) należy odwołać się zawsze do sposobu nabycia tych zbywanych udziałów (akcji) i ustalić je odpowiednio na podstawie art. 22 ust. 1f, lub art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca przewidział bowiem dwa rozwiązania dotyczące sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w zależności od tego czy zbywane udziały (akcje) zostały objęte za wkład niepieniężny, czy wkład inny niż niepieniężny, a więc pieniężny (gotówkę). W pierwszym przypadku koszty uzyskania przychodu ustala się w oparciu o art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a w drugim przypadku – w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Wynika z tego, że jeżeli udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, to zastosowanie znaleźć może wyłącznie art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1f ww. ustawy – w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a – jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.

Na mocy art. 23 ust. 1 pkt 38 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38c ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f;

W związku z powyższym w przypadku odpłatnego zbycia akcji powstałych z przekształcenia udziałów nabytych za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności kosztem będzie wartość nominalna udziałów w spółce z o.o. z dnia ich objęcia. W przypadku odpłatnego zbycia akcji powstałych z przekształcenia udziałów nabytych za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa kosztem będzie przyjęta dla celów podatkowych wartość składników przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określona na dzień objęcia udziałów w spółce z o.o., nie wyższa jednak niż wartość nominalna udziałów w spółce z o.o. z dnia ich objęcia. W przypadku zaś odpłatnego zbycia akcji powstałych z przekształcenia udziałów nabytych w zamian za wkład pieniężny koszt uzyskania przychodu stanowić będzie wysokość wydatków poniesionych na objęcie (nabycie) udziałów w spółce z o.o. czyli wartość wniesionego wkładu pieniężnego (art. 23 ust. 1 pkt 38 updof).

Spółka rozważa podjęcie uchwały o częściowym umorzeniu akcji za wynagrodzeniem w ramach umorzenia dobrowolnego. W takiej sytuacji jeżeli nie jest możliwa identyfikacja sprzedawanych papierów wartościowych należy stosować metodę FIFO tj. pierwsze przyszło - pierwsze wyszło, określoną w art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem - jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych najwcześniej. Zasadę o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku papierów wartościowych.

W przedmiotowej sytuacji skoro nie jest możliwa identyfikacja umarzanych akcji - papierów wartościowych należy stosować metodę FIFO tj. pierwsze przyszło - pierwsze wyszło, określoną w art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że zgodnie z wyżej wskazaną metodą akcje zbywane są w takiej samej kolejności, w jakiej wcześniej zostały nabyte.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.