Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.520.2019.2.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-10
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu.
Słowa kluczowe: gmina; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2019 r. (data wpływu 30 października 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP 9 grudnia 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 25 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.520.2019.1.ISK (doręczone Stronie w dniu 3 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „…” (pytanie nr 2 wniosku) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 9 grudnia 2019 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP 9 grudnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 25 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.520.2019.1.ISK (skutecznie doręczonym w dniu 3 grudnia 2019 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „\`(...)\`”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 t.j. z późn. zm., dalej - ustawa o samorządzie gminnym). Gmina na mocy art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o wprowadzenie zasadniczego trójstopniowego podziału terytorialnego państwa (tj. Dz. U z 1998 r. nr 96 poz. 603 z późn. zm.) stanowi jednostkę samorządu terytorialnego.

Gmina posiada osobowość prawną oraz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca, będący jednostką samorządu terytorialnego, uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej zgodnie z art. 16 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej oraz wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone dla innych organów władzy publicznej zgodnie z art. 163 Konstytucji. W swoich działaniach organy samorządu korzystają ze środków prawnych właściwych władzy państwowej.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, co wynika z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym.

W ramach wykonywania ww. zadania, Wnioskodawca przystąpił do realizacji projektu pn. „…”. Głównym celem projektu jest zwiększenie atrakcyjności turystyczno-rekreacyjnej gminy (…) oraz promocja lokalnych walorów poprzez budowę boiska wielofunkcyjnego (…), działka nr (…).

Inwestycja będąca przedmiotem niniejszego wniosku realizowana jest z udziałem środków z Unii Europejskiej. Wsparcie finansowe udzielone zostało ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: EFRROW), poddziałanie 19.2 „Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność”.

Projekt współfinansowany jest na podstawie umowy o przyznanie pomocy Nr (…) z Województwem (…). Pomoc ma formę refundacji części kosztów kwalifikowalnych operacji, przy czym poziom pomocy finansowej z EFRROW wynosić mógł max. 63,63% kosztów kwalifikowalnych operacji. Wymagany krajowy wkład środków publicznych, w wysokości 36,37% kosztów kwalifikowalnych projektu, pochodził ze środków własnych Gminy.

W związku z realizacją przedmiotowego projektu Gmina nabyła towary i usługi udokumentowane fakturami VAT, w których figuruje jako nabywca.

Ponadto Wnioskodawca w związku z wykorzystywaniem efektów przedmiotowego projektu w przyszłości zamierza ponieść wydatki związane z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu, które umożliwi korzystanie z boiska popołudniową/wieczorową porą.

Projekt opisany powyżej został zakończony, a inwestycja jest ogólnodostępna, przeznaczona dla mieszkańców. Gmina nie pobiera odpłatności za korzystanie z infrastruktury wytworzonej w ramach przedmiotowego projektu, jest to teren publiczny. Wybudowana infrastruktura ma za zadanie zapewnienie mieszkańcom Gminy terenów rekreacyjno-sportowo-turystycznych, w związku z wykonywaniem zadania własnego. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że nie będzie ona wykorzystywana do działalności gospodarczej opodatkowanej Gminy, jak i Gmina nie będzie czerpać żadnych dochodów z tytułu udostępnienia niniejszej infrastruktury.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że budowa oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „ …” będzie realizowana przez Wnioskodawcę w ramach zadań własnych Gminy określonych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.).

Po wybudowaniu oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach ww. projektu, oświetlenie nie będzie przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie nr 2 wniosku):

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od wydatków udokumentowanych fakturami VAT, które zostaną poniesione w przyszłości w związku z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „ …”?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od wydatków udokumentowanych fakturami VAT, które zostaną poniesione w przyszłości w związku z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „ … ”.

Podkreślenia wymaga, że biorąc pod uwagę cel przedmiotowego projektu jego efekty będą wykorzystywane w ramach zadań własnych Wnioskodawcy, działającego jako organ władzy publicznej, a nie w ramach działalności gospodarczej. Zatem w związku z budową w przyszłości oświetlenia dla Infrastruktury wytworzonej w ramach projektu „(…)”, Gmina nie występuje jako podatnik VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy nie zostaną spełnione przesłanki determinujące możliwość obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego i zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od wydatków udokumentowanych fakturami VAT, które zostaną poniesione w przyszłości w związku z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „…”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy organy te podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności, zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada osobowość prawną, jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r o samorządzie gminnym. Wnioskodawca wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone dla innych organów władzy publicznej zgodnie z art. 163 Konstytucji.

W ramach wykonywania zadania wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, Wnioskodawca przystąpił do realizacji projektu pn. „(…)”. Wnioskodawca w związku z wykorzystywaniem efektów przedmiotowego projektu w przyszłości zamierza ponieść wydatki związane z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu, które umożliwi korzystanie z boiska popołudniową/wieczorową porą.

Budowa oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach ww. projektu będzie realizowana przez Wnioskodawcę w ramach zadań własnych Gminy określonych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Po wybudowaniu oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach ww. projektu, oświetlenie nie będzie przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie, dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „…”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie – pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT – warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż Gmina, nie będzie wykorzystywała oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach ww. projektu do czynności opodatkowanych. Poza tym realizacja inwestycji w postaci oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „ …” będzie realizowana w ramach zadań własnych Gminy określonych w ustawie o samorządzie gminnym. Zatem Gmina wykonując przedmiotowe zadania nie działa jako podatnik (art. 15 ust. 6 ustawy).

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, w związku z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „\`(...)\`”, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację tej inwestycji. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z budową oświetlenia nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, iż niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy pytania nr 2 wniosku tj. w zakresie prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z budową oświetlenia dla infrastruktury wybudowanej w ramach projektu „ (…)” natomiast w zakresie pytania nr 1 wniosku tj. w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację projektu pn. „…”, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.