Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-733/15/ENB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-22
Teza: Czy składki na ubezpieczenie społeczne, zapłacone w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej na podstawie przepisu art. 26 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają odliczeniu od dochodu Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: Holandia; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 sierpnia 2015 r. (data wpływu 25 sierpnia 2015 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne zapłaconych w Holandii - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 14 sierpnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne zapłaconych w Holandii.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zatrudniony w firmie z siedzibą w Holandii i osiągał w latach 2013-2014, oraz będzie osiągał w latach następnych dochody z pracy najemnej na pokładzie statku. W okresie którego dotyczy wniosek posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Miejscem faktycznego zarządu pracodawcy jest Holandia. Siedziba prawna i zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statek mieści się w Holandii.

Statek na którym była wykonywana praca jest statkiem wykonującym transport międzynarodowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu wynagrodzenie otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z pracy najemnej, wykonywanej na pokładzie statku morskiego, statku powietrznego albo na pokładzie statku żeglugi śródlądowej eksploatowanego w transporcie międzynarodowym, może być opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie. Oznacza to, że dochody osiągane przez podatnika są opodatkowane tylko w Polsce.

Jednocześnie art. 26 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwala na odliczenie od podstawy opodatkowania składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 13a-13c.

Artykuł 26 ust. 13b stanowi, że odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2a, nie dotyczy składek:

1.  których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska;
2.  odliczonych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji Szwajcarskiej od dochodu (przychodu) albo podatku osiągniętego w tym państwie, albo od podatku na podstawie art. 27b ust. 1 pkt 2.

Pracodawca holenderski wypłaca podatnikowi wynagrodzenie brutto, od którego potrąca m.in. obowiązkowe składki emerytalne. Nie są one jednak w żadnym przypadku „odliczane” od przychodu, ani dochodu osiągniętego na terenie Holandii, ponieważ dochód ten w całości opodatkowany jest w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo pomniejszyć przychód osiągnięty z pracy najemnej uzyskany od pracodawcy z siedzibą w Holandii o potrącone z jego wynagrodzenia obowiązkowe składki społeczne i tak obliczony dochód opodatkować w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy ma prawo pomniejszyć przychód osiągnięty z pracy najemnej od pracodawcy z siedzibą w Holandii o potrącone z jego wynagrodzenia obowiązkowe składki społeczne i tak obliczony dochód opodatkować w Polsce, ponieważ spełnione są warunki opisane w art. 26 ust. 13b i 13c ustawy.

W art. 26 ust. 13b pkt 2 mowa jest o składkach odliczonych w innym niż RP państwie członkowskim od dochodu (przychodu) osiągniętego w tym państwie, ale składki te nie są jednak w żadnym przypadku odliczane od przychodu, ani od dochodu osiągniętego na terenie Holandii, ponieważ dochód ten w całości opodatkowany jest w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 15 ust. 3 konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 2003 r. Nr 216, poz. 2120) bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu wynagrodzenie otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z pracy najemnej, wykonywanej na pokładzie statku morskiego, statku powietrznego albo na pokładzie statku żeglugi śródlądowej eksploatowanego w transporcie międzynarodowym, może być opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie.

Stosownie do art. 3 ust. 1 lit. f) określenia "przedsiębiorstwo jednego Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Natomiast na podstawie art. 3 ust. 1 lit. g) określenie "transport międzynarodowy" oznacza wszelki transport statkiem morskim lub statkiem powietrznym albo statkiem eksploatowanym w żegludze śródlądowej przez przedsiębiorstwo, którego miejsce faktycznego zarządu znajduje się w Umawiającym się Państwie, z wyjątkiem przypadku, gdy taki statek morski, statek powietrzny lub statek żeglugi śródlądowej jest eksploatowany wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca posiadający rezydencję podatkową w Polsce w latach 2013 - 2014 uzyskiwał, oraz będzie uzyskiwał w przyszłości dochody z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku wykonującego transport międzynarodowy eksploatowanego przez przedsiębiorstwo, którego siedziba i faktyczny zarząd znajduje się w Holandii.

Biorąc pod uwagę ww. okoliczności oraz przedstawiony powyżej stan prawny uznać zatem należy, iż zgodnie z mającym zastosowanie przepisem art. 15 ust. 3 konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, dochody, osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statku eksploatowanego przez przedsiębiorstwo, którego siedziba i zarząd znajdują się w Holandii podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może być opodatkowany tylko” oznacza przypisanie prawa do opodatkowania na zasadzie wyłączności, tj. opodatkowanie tego dochodu tylko i wyłącznie w jednym umawiającym się państwie. Jednocześnie, nie ma w tym przypadku zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, tzn. metoda odliczenia (zaliczenia) proporcjonalnego.

Natomiast zasady odliczania składek na ubezpieczenie społeczne zostały uregulowane w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 2a w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 13a-13c.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek zapłaconych w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 13a-13c.

Na podstawie art. 26 ust. 13a ww. ustawy wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do art. 26 ust. 13b ww. ustawy odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2a, nie dotyczy składek:

1.  których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska;
2.  odliczonych w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji Szwajcarskiej od dochodu (przychodu) albo podatku osiągniętego w tym państwie, albo od podatku na podstawie art. 27b ust. 1 pkt 2.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2a, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym podatnik opłacał składki na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne (art. 26 ust. 13c ww. ustawy).

Z powyższego wynika, że istnieje możliwość odliczenia od uzyskanego dochodu składek na ubezpieczenie społeczne, jeżeli są spełnione następujące warunki:

*   opłacanie składek, które są odliczane jest obowiązkowe,
*   wydatki z tego tytułu nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie,
*   podstawy ich wymiaru nie stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania,
*   składki nie zostały odliczone w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej od dochodu (przychodu) albo podatku osiągniętego w tym państwie, albo od podatku na podstawie art. 27b ust. 1 pkt 2,
*   istnieje podstawa prawna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, w którym opłacone zostały składki.

W konsekwencji, stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy w latach 2013-2014 oraz następnych – o ile nie ulegnie zmianie stan prawny - przysługuje uprawnienie do odliczenia od dochodu składek zapłaconych w danym roku podatkowym na obowiązkowe ubezpieczenie emerytalne w Holandii.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.