Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1212/08-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-15
Teza: W przedmiotowej sprawie następuje przeniesienie przez Drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, do których to dostaw znajdzie zastosowanie 0% stawka podatku od towarów i usług, o ile zostaną spełnione wymagania wskazane w obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. § 7 ust. 1 pkt 9 lit.a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zmianami).
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; druk; książka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi poligraficzne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla czynności polegających na drukowaniu książek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2008 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla czynności polegających na drukowaniu książek.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został w dniu 04.09.2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Wnioskodawca wspólnie z żoną jest właścicielem wydawnictwa K. mającego siedzibę we Francji i posiada numer europejski TVA: …..

Będąc zarazem autorem książki „N…” (ISBN….) powierzył jej druk Drukarni……. Zamówienie na wykonanie 1000 egzemplarzy ww. firma otrzymała 17.09.2007 r. i zrealizowała w listopadzie 2007 r., wykorzystując do tego celu materiały własne (papier, karton, farby drukarskie itp.). Firma wystawiła Wnioskodawcy fakturę VAT za świadczoną usługę poligraficzną z naliczonym podatkiem od towarów i usług w wysokości 22%.

W zaistniałej sytuacji Wnioskodawca jest zmuszony do odebrania wykonanych książek i zapłacenia za nie wraz z podatkiem w wysokości 22%. Niestety Drukarnia …….. stoi na stanowisku, iż niemożliwa jest zmiana stawki VAT na inną niż 22%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaką stawkę VAT Wnioskodawca powinien zapłacić przy odbiorze książek ?
2.  Gdyby w opisanym przypadku VAT wynosił 0%, czy należałoby stosować go do następnych zleceń druku, realizowanych na analogicznych zasadach (ISBN, materiały własne drukarni) ?
3.  Gdyby w opisanym przypadku VAT wynosił 0%, gdzie i w jaki sposób można odzyskać nadpłacony VAT ?

W ocenie Wnioskodawcy nie jest zasadne obciążenie go podatkiem VAT w wysokości 22%. Stawka ta powinna wynosić 0%. Należy zaznaczyć, że książka posiada przydzielony symbol ISBN i w tym przypadku powinna obejmować ją zerowa stawka podatku VAT. Dodatkowo jest przeznaczona na rynek francuski, czyli eksport towaru do kraju Unii Europejskiej podlega przepisom o WDT, gdzie VAT wynosi również 0%.

W Polsce w tej chwili są drukarnie, które przy zgodzie urzędów skarbowych mają VAT 0% . Cały problem wynika ze swobodnej interpretacji przepisów dotyczących druku. I tak pewne urzędy skarbowe uznały drukowanie książek z materiałów własnych jako dostawę towaru a inne za wykonanie usługi, co automatycznie wpływa na wysokość stawki VAT.

Niektóre organy podatkowe, powołując się na PKWiU, uporczywie stoją na stanowisku, że drukarnie świadczą tylko i wyłącznie usługi poligraficzne obciążone stawką VAT 22%. Preferencyjna stawka 0% jest ich zdaniem zarezerwowana dla kolejnych podmiotów w obrocie handlowym – hurtowni książek i księgarni.

Warto zwrócić uwagę na pismo Ministra Finansów z 30 grudnia 2004 r. (PP1-811-1900/04/DSz./4045) skierowane do izb skarbowych i urzędów kontroli skarbowej, w którym po ocenie indywidualnego stanu faktycznego dopuszcza się uznanie czynności wykonywanych przez drukarnię za dostawę, jeżeli ma miejsce wytworzenie gotowego produktu z materiałów własnych. Przypadki gdzie drukarnia drukuje książki z materiałów dostarczonych przez wydawcę zaliczają się do niebywałej rzadkości.

Równocześnie zabiegi, polegające na używaniu w umowach o druk formuł prawnych dotyczących dysponowania przez drukarnie książkami jako właściciel poprzez fikcyjne „przeniesienia własności”, są żonglerką prawną, która w żadnym stopniu nie odzwierciedla stanu faktycznego, mającego być przedmiotem analizy. Teksty literackie należą do specyficznych dóbr, które mają wymiar niematerialny chroniony prawem autorskim, jak również charakter niematerialny. Fakt, że drukarnia nie posiada praw autorskich do produkowanych przez siebie książek nie oznacza, że to co wytworzyła nie jest towarem. Nie można zatem powiedzieć, że miało miejsce wyłącznie drukowanie, zszywanie, oprawianie, a więc tylko usługi. Powstało nowe dobro, którego wcześniej nie było.

W uzupełnieniu do wniosku Strona podaje, iż przedmiotem czynności drukarni było : drukowanie, zszywanie, oprawianie, foliowanie oraz pakowanie zmówionych książek, które posiadały przydzielony numer ISBN. Według PKWiU nie ma odrębnych klasyfikacji ww. czynności i w tym wypadku generalnie wszystkie drukarnie stosują PKWiU ex 22.11.

Wnioskodawca zauważa ponadto, iż w PKWiU pod pojęciem usług rozumie się „wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych”. Ponieważ w wyniku procesu poligraficznego powstało nowe dobro materialne w postaci książki, zatem zgodnie z powyższą definicją drukowanie książek nie powinno być traktowane jako usługa, lecz dostawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają : odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy.

Dla określenia właściwej stawki podatku istotne jest ustalenie czy mamy do czynienia z dostawą towarów czy też ze świadczeniem usług, ponieważ ustawodawca przy dostawie niektórych towarów przewidział preferencyjną stawkę podatku VAT.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania organem właściwym do dokonywania klasyfikacji statystycznych na wniosek zainteresowanego jest Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi.

W myśl pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – zakres rzeczowy PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zmianami) Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym :

*   pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie,
*   pod pojęciem usług rozumie się wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych – usługi na rzecz produkcji, wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a pojęcie dostawy i towaru we wskazanym rozporządzeniu w ogóle nie występuje.

Zgodnie z art. 8 ust 3 ustawy o VAT usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich część, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl przywołanego wcześniej art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z analizy powyższych przepisów prawa podatkowego wynika, iż w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Proces drukowania książki w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej związanej z wykorzystanymi materiałami, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzania nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie są one w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu jakim jest książka. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki o symbolu PKWiU ex 22.11 są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, co do których drukarnia – aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel – musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę. W tym przypadku drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek Tym samym następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust.1 ustawy.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Drukarnia, na zlecenie Wnioskodawcy, dokonała czynności drukowania (w całości z materiałów własnych) , zszywania, oprawiania, foliowania oraz pakowania zmówionych książek – PKWiU ex 22.11, które posiadały przydzielony numer ISBN. Do czasu oddania gotowego produktu zleceniodawcy, Drukarnia dysponowała nim jak właściciel. Zleceniodawca (wydawca) jest jedynie właścicielem praw autorskich co do treści zawartych w produkcie.

Po zakończeniu procesu drukowania następuje przeniesienie prawa do rozporządzania tymi gotowymi produktami jak właściciel przez zleceniobiorcę na rzecz zleceniodawcy. Dopiero fakt wydania gotowego produktu przez podmiot realizujący zlecenie, tj. przeniesienie prawa do dysponowania nim jak właściciel na zleceniodawcę powoduje, że konkretna pozycja wydawnicza może być przedmiotem dalszego obrotu realizowanego przez wydawcę.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie drukarnia dokonała dostawy wykonanych przez siebie na zlecenie wydawcy książek, do których to dostaw znajdzie zastosowanie 0% stawka podatku od towarów i usług, o ile zostaną spełnione wymagania wskazane w obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. § 7 ust. 1 pkt 9 lit.a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zmianami). W myśl ww. przepisu obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) – z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek – oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN.

Do każdych następnych zleceń druku realizowanych na analogicznych zasadach (ISBN, materiały własne drukarni) będą miały zastosowanie powyżej przedstawione przepisy prawa podatkowego.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Drukarnia z tytułu zleconej czynności wydrukowania książki wystawiła Wnioskodawcy fakturę VAT, obciążając go 22% stawką podatku VAT. Wnioskodawca jest zmuszony do odebrania wykonanych książek i zapłacenia za nie wraz z podatkiem VAT.

Generalną zasadą dotyczącą korygowania przez sprzedawcę danych wynikających z wystawionej faktury jest wystawienie faktury korygującej. Zasady wystawiania i rozliczania faktur korygujących określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zmianami).

Jak wynika z § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Wystawienie faktury korygującej przez Drukarnię jest więc jedynym możliwym sposobem odzyskania przez Wnioskodawcę nadpłaconego podatku VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.