Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.381.2018.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-06
Teza: Obowiązki płatnika w związku ze zwrotem pracownikom kosztów za użytkowanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych
Słowa kluczowe: przychód; płatnik; samochód-samochód prywatny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2018 r. (data wpływu 27 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem pracownikom kosztów za użytkowanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem pracownikom kosztów za użytkowanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca X S.A. (dalej także „Spółka”) jest producentem maszyn rolniczych. W ramach prowadzonej działalności Spółka m.in. zamawia towary i materiały służące do produkcji, produkuje maszyny rolnicze, prowadzi szeroką działalność marketingową swoich wyrobów, a także bezpośrednio sprzedaje swoje produkty klientom. Usługi te, świadczone są bezpośrednio przez pracowników Spółki. W szczególności pracownicy Spółki należący do wyższej kadry kierowniczej często muszą w imieniu Spółki załatwiać sprawy na terenie miasta będącego siedzibą Spółki (Y). Wykonanie takich zadań wymaga dojazdu na miejsce na terenie miasta Y. Głównie są to urzędy, banki, towarzystwa ubezpieczeniowe, sądy, kancelarie prawne, notarialne, targi czy wystawy branżowe. Czynności, dla których koniecznym jest przemieszczanie się tych pracowników są zawsze wykonywane w interesie Spółki. Wnioskodawca zawarł z tymi pracownikami umowy w sprawie korzystania z prywatnych samochodów pracowników. Zgodnie z zawartymi umowami pracownicy wyrażają zgodę na używanie własnych, prywatnych samochodów do odbywania przejazdów na terenie miasta Y w obszarze wskazanym jako ich miejsce pracy celem wykonywania zadań zleconych przez Spółkę. W tym zakresie pracownicy nie wyjeżdżają poza obszar wskazany jako ich stałe miejsce pracy, tego rodzaju wyjazdy nie spełniają zatem definicji podróży służbowych. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy wyłącznie sytuacji, w której pracownicy Spółki przemieszczają się w obszarze wskazanym jako ich miejsce pracy, a przemieszczenie się w tym obszarze dokonywane jest celem wykonania zadań służbowych zlecanych przez Spółkę. Skoro to Spółka zleca pracownikom wykonanie określonego zadania wymagającego przemieszczenia się, zobowiązana jest do zapewnienia im środków niezbędnych do wykonania tego zadania. Dlatego też, jeśli dany pracownik posiada własny samochód i wyraża zgodę na przejazd swoim samochodem Spółka postanowiła, że będzie zwracać pracownikom koszty używania takiego samochodu prywatnego do jazd mających na celu wykonanie zadania zleconego przez Spółkę (takie rozwiązanie jest tańsze niż zwrot kosztów przejazdów taksówkami, czy też zakup samochodu specjalnie dla danego pracownika). W tym celu Spółka zawarła z pracownikami stosowne umowy. Przedmiotem umów jest określenie zasad używania przez pracownika do celów służbowych samochodu osobowego niebędącego własnością pracodawcy oraz określenie zasad zwrotu związanych z tym kosztów. Pracownicy zobowiązali się za zgodą pracodawcy do używania pojazdów, będących w ich dyspozycji, do celów służbowych związanych z działalnością gospodarczą pracodawcy do jazd lokalnych (w granicach administracyjnych miasta Y).

Pracodawca przyznał pracownikom miesięczny limit kilometrów na jazdy lokalne w wysokości 500 km, zgodnie z liczbą mieszkańców (ponad … tys.) miasta Y. Koszty używania pojazdu do celów służbowych Spółka pokrywa według stawek za 1 kilometr przebiegu określonych zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zwrot kosztów za jazdy lokalne następuje w formie miesięcznego ryczałtu, na podstawie złożonych przez pracowników pisemnych oświadczeń o używaniu pojazdów do celów służbowych w danym miesiącu, uznanego przez pracodawcę za zgodne ze stanem faktycznym. Kwota ryczałtu ulega zmniejszeniu o jedną dwudziestą drugą za każdy dzień roboczy nieobecności danego pracownika w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu lub innej nieobecności oraz podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin. Umowy zostały zawarte na czas obowiązywania łączących strony umów o pracę. W sprawach nieuregulowanych postanowieniami tych umów zastosowanie mają przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271, z późn. zm.). Spółka, zgodnie z postanowieniami zawartych umów, zwraca pracownikom koszty w następnym miesiącu kalendarzowym, w terminie wypłaty wynagrodzenia.

Dotychczas Spółka pokrywanie kosztów używania samochodów prywatnych do celów służbowych traktowała jako przychód pracowników i od niego odprowadzała podatek dochodowy od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazał, że od pewnego czasu jednak pojawiają się interpretacje organów podatkowych i orzeczenia sądów administracyjnych wskazujące, że zwrot kosztów wypłacany pracownikowi w związku z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych nie stanowi przychodu pracownika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymywana przez pracownika kwota zgodnie z przyznanym miesięcznym limitem kilometrów na jazdy lokalne, wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu kodeksu pracy) prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym jest bezpośrednio związany z wykonaniem zadań służbowych zleconych przez Spółkę i Spółka wyraziła zgodę na przejazd pracownika jego samochodem prywatnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana przez pracowników kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu kodeksu pracy) nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym jest bezpośrednio związany z wykonaniem zadań służbowych zleconych przez Spółkę i Spółka wyraziła zgodę na przejazd pracownika jego samochodem prywatnym.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy. Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ustawy).

Jednocześnie jednak dokonując oceny, czy otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu k.p.) prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy, jeśli przejazd samochodem prywatnym był związany z wykonaniem zadań służbowych zleconych przez Spółkę i Spółka wyraziła zgodę na przejazd pracownika jego samochodem prywatnym, należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt: K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

1.  zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W ten sposób Trybunał Konstytucyjny wskazał kryteria prawidłowego, zgodnego z Konstytucją RP, rozumienia ustawowego sformułowania „inne nieodpłatne świadczenie”, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego w oparciu o stanowisko prezentowane w orzecznictwie Sądów administracyjnych, przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny stwierdzić należy, że otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu k.p.) – niezależnie od tego, czy jest związana z podróżą służbową w rozumieniu przepisów prawa pracy, czy też z taką podróżą nie jest związana – jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Ponadto wskazać należy, że obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika użycia prywatnego samochodu, to sfinansowanie ww. kosztów przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Tym samym, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu k.p.) nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka zaś, jako płatnik nie powinna doliczać do przychodów pracownika z umowy o pracę kwoty wypłacanego świadczenia stanowiącego zwrot kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych.

Dodatkowo taka interpretacja, według Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2015 r. nr IPPB4/4511-3-95/15-2/JK3, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 września 2017 r., sygn. akt: II FSK 2039/15 stwierdził, że „Zarówno koszty zakwaterowania, stworzenia odpowiedniego do warunków pracy zaplecza socjalnego, jak również dojazdu do określonego i zmieniającego się w zależności od miejsca wykonywania czynności przez przedstawiciela handlowego punktu są przede wszystkim kosztami pracodawcy i to ponoszonymi w jego interesie wynikającym z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie zaś w interesie pracownika. Wobec tego niezależnie od regulacji przyjętej przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, limitującej zwolnienie od podatku wyłącznie diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, nie stanowią tego rodzaju świadczenia przychodu określanego jako wartość innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 978/17, jednoznacznie potwierdził, że: „Stanowisko, że zarówno zwrot kosztów wypłacanych pracownikowi w związku z używaniem samochodu prywatnego do celów służbowych jak i wartość nieodpłatnego świadczenia w postaci pokrycia kosztów transportu do miejsca oddelegowania i z powrotem oraz kosztów noclegów, stanowi dla pracownika przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu tym podatkiem – jest nieprawidłowe (\`(...)\`). Sąd aprobuje i przyjmuje za własne stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1970/14, w którym NSA na tle zbliżonego stanu faktycznego przyjął, że wyrok interpretacyjny TK o sygn. akt K 7/13, wytycza prokonstytucyjną (czyli zgodną z Konstytucją) wykładnię wymienionych w nim przepisów ustawy o PIT i dokonując takiej właśnie ich wykładni, w kontekście stanu faktycznego przedstawionego w interpretacji i stanowiącego podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku należy stwierdzić, że skorzystanie przez pracownika ze świadczenia w postaci kosztów transportu zarówno z Polski do miejsca oddelegowania i z powrotem, jak i na terenie tego kraju oraz z noclegów zgodnie z przepisami bezpieczeństwa i higieny pracy, nie są świadczeniami spełnionymi w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynoszą one pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby on samodzielnie ponieść. Zapewnienie bowiem pracownikom wskazanych powyżej usług leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników (\`(...)\`)”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Ogólne pojęcie przychodu ustawodawca zdefiniował w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu zawarta w art. 11, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest producentem maszyn rolniczych. W ramach prowadzonej działalności Spółka m.in. zamawia towary i materiały służące do produkcji, produkuje maszyny rolnicze, prowadzi szeroką działalność marketingową swoich wyrobów, a także bezpośrednio sprzedaje swoje produkty klientom. Usługi … te, świadczone są bezpośrednio przez pracowników Spółki. W szczególności pracownicy Spółki, należący do wyższej kadry kierowniczej często muszą w imieniu Spółki załatwiać sprawy na terenie miasta będącego siedzibą Spółki. Wykonanie takich zadań wymaga dojazdu na miejsce na terenie miasta. Wnioskodawca zawarł z tymi pracownikami umowy w sprawie korzystania z prywatnych samochodów pracowników. Zgodnie z zawartymi umowami pracownicy wyrażają zgodę na używanie własnych, prywatnych samochodów do odbywania przejazdów na terenie miasta w obszarze wskazanym jako ich miejsce pracy celem wykonywania zadań zleconych przez Spółkę. W tym zakresie pracownicy nie wyjeżdżają poza obszar wskazany jako ich stałe miejsce pracy, tego rodzaju wyjazdy nie spełniają zatem definicji podróży służbowych. Pracownicy zobowiązali się za zgodą pracodawcy do używania pojazdów, będących w ich dyspozycji, do celów służbowych związanych z działalnością gospodarczą pracodawcy do jazd lokalnych (w granicach administracyjnych miasta). Pracodawca przyznał pracownikom miesięczny limit kilometrów na jazdy lokalne w wysokości 500 km (zgodnie z liczbą mieszkańców (ponad … tys.) miasta. Koszty używania pojazdu do celów służbowych Spółka pokrywa według stawek za 1 kilometr przebiegu określonych zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zwrot kosztów za jazdy lokalne następuje w formie miesięcznego ryczałtu, na podstawie złożonych przez pracowników pisemnych oświadczeń o używaniu pojazdów do celów służbowych w danym miesiącu, uznanego przez pracodawcę za zgodne ze stanem faktycznym.

Dokonując oceny przedstawionego stanu faktycznego wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy, dokonał rozróżnienia składników przychodu, wyodrębniając pieniądze i wartości pieniężne od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W powołanym przez Wnioskodawcę wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane w ten sposób, że inne nieodpłatne świadczenie oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji.

Wyrok ten dotyczył zatem, wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Należy bowiem zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na wniosek Prezydenta Konfederacji …o zbadanie zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b) w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń:

1.  które pracownik może potencjalnie otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy,
2.  które są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę,
3.  których wartości nie da się wyliczyć w zgodzie z metodologią wskazaną w wymienionej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez pracowników, a więc również do zwrotu kosztów używania przez pracowników samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych nie jest uzasadnione.

Zatem, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, dotyczący nieodpłatnych świadczeń, gdyż pracownicy Wnioskodawcy otrzymują środki pieniężne.

Tym samym, otrzymywana przez pracownika kwota wypłacana tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z użyciem prywatnego samochodu w jazdach lokalnych dla celów służbowych powoduje powstanie po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się, do kwestii czy wypłacony przez Wnioskodawcę ryczałt stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu należy sięgnąć do wykładni historycznej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zwrócić uwagę na zmianę dokonaną przez ustawodawcę dotyczącą świadczenia w postaci zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu pracownika dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych. Wskazać należy, że do końca 2003 r. funkcjonowała norma zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten, stanowił podstawę prawną zwolnienia od podatku kwot otrzymywanych przez pracowników z tytułu kosztów używania pojazdów samochodowych dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych.

Regulacja ta z dniem 1 stycznia 2004 r. została uchylona w wyniku wejścia w życie ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956, z późn. zm.).

Likwidacja zwolnienia przedmiotowego spowodowała, że od dnia 1 stycznia 2004 r. otrzymywane przez pracownika kwoty z tytułu używania pojazdu samochodowego dla potrzeb pracodawcy, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na ogólnych zasadach. Natomiast ustawą z dnia 20 kwietnia 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 93, poz. 894) częściowo „przywrócono” omawiane zwolnienie poprzez dodanie do art. 21 ust. 1 punktu 23b.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Obecnie obowiązująca regulacja ogranicza zatem krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów.

Odrębnymi ustawami do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są:

*   ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz. U. z 2017 r., poz. 2164, z późn. zm.),

*   ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2017 r., poz. 788, z późn. zm.),

*   ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r., poz. 1769, z późn. zm.).

Zatem, powyższe zwolnienie dotyczy tylko niektórych pracowników, tj. tych którym prawo do zwrotu przyznane zostało na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W pozostałych przypadkach zwrot kosztów z tytułu używania samochodu prywatnego do jazd lokalnych w postaci miesięcznego ryczałtu stanowi przychód podlegający opodatkowaniu.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że kwota wypłaconego ryczałtu przez Wnioskodawcę, tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika w związku z wykorzystywaniem prywatnego samochodu do celów służbowych w jazdach lokalnych, nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stanowi przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy, który winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, ciążą obowiązki płatnika określone w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2015 r., nr IPPB4/4511-3-95/15-2/JK3, należy wyjaśnić, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnej, w której odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postepowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.). Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W przypadku takiej rozbieżności, na organie podatkowym ciąży obowiązek podjęcia z urzędu prawem przewidzianych środków do skorygowania wadliwych decyzji, adresowanych do innych podatników. Organ nie może bowiem powielać ewentualnego błędu popełnionego w innej sprawie. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ww. ustawy, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną, interpretację indywidualną lub objaśnienia podatkowe, jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Dodać należy, że interpretacja indywidualna z dnia 14 grudnia 2015 r. nr IPPB4/4511-3-95/ 15-2/JK3 wskazana przez Wnioskodawcę, została zmieniona przez Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Odnosząc się do przytoczonego we wniosku orzecznictwa sądów administracyjnych należy zauważyć, że żaden z tych wyroków nie dotyczył kwestii zwrotu kosztów za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych. Wskazać należy, że wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2039/15 dotyczył kwestii finansowania przez pracodawców kosztów noclegów pracownikom ,,mobilnym” niebędącym w podróży służbowej związanych ze świadczeniem przez nich pracy w miejscu określonym w umowie o pracę (poza siedzibą firmy), natomiast wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 978/17 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 1970/14, dotyczyły pracowników oddelegowanych do pracy na terenie kraju jak i za granicę.

Tutejszy Organ podatkowy, po dokonaniu analizy wyroków, z uwagi na odmienność stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych rozpatrywanych we wskazanych wyrokach sądów administracyjnych od przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego stwierdza, że wyrażony w nich pogląd, wbrew opinii Wnioskodawcy, nie może mieć bezpośredniego zastosowania w przedmiotowej sprawie. W związku z powyższym, przywołane w treści wniosku orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii rozpatrywanej niniejszą interpretacją.

Należy również zastrzec, że zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.