Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1657/09/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-29
Teza: czy wydatki osobowe oraz rzeczowe związane z funkcjonowaniem „Jednostki Realizującej Projekt” powinny zostać zaliczone do kosztów nabycia lub wytworzenia środków trwałych i w ten sposób zwiększać wartość początkową środków trwałych
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty uzyskania przychodów; nadzór-nadzór inwestorski; wartość-wartość początkowa; wydatek; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2009r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 30 grudnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy wydatki osobowe oraz rzeczowe związane z funkcjonowaniem „Jednostki Realizującej Projekt” powinny zostać zaliczone do kosztów nabycia lub wytworzenia środków trwałych i w ten sposób zwiększać wartość początkową środków trwałych (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1)- **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy wydatki osobowe oraz rzeczowe związane z funkcjonowaniem „Jednostki Realizującej Projekt” powinny zostać zaliczone do kosztów nabycia lub wytworzenia środków trwałych i w ten sposób zwiększać wartość początkową środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca realizuje program pn. "\`(...)\`" współfinansowany ze środków Funduszu Spójności Unii Europejskiej. W ramach tego programu nabywane oraz wytwarzane są różnorakie środki trwałe, takie jak: oczyszczalnie ścieków, sieci kanalizacyjne i wodociągowe oraz przepompownie ścieków. Dla celów realizacji wymienionego projektu Wnioskodawca wybrał w drodze przetargu opartego o prawo zamówień publicznych Inżyniera Kontraktu. Jego zadaniem jest koordynacja robót projektowych i budowlano - montażowych wykonywanych przez wykonawców. Inżynier zatrudnia inspektorów nadzoru oraz specjalistów w różnych branżach związanych z prowadzonymi budowami. Odpowiada również za rozliczenia finansowe (ich prawidłowość) między wykonawcami, a Wnioskodawcą. W celu prawidłowej realizacji projektu Wnioskodawca powołał wewnętrzną wyodrębnioną jednostkę organizacyjną pn. "Jednostka

Realizująca Projekt". Zatrudnia ona specjalistów w branży wodociągowo - kanalizacyjnej, prawa zamówień publicznych, ekonomistów, księgowego i pracownika odpowiedzialnego za reklamę oraz marketing. Zajmują się oni współpracą z wykonawcami, Inżynierem Kontraktu oraz działami Spółki we wszystkich aspektach i na wszystkich etapach realizacji projektu. Koordynują pracę w terenie, opracowują projekty umów z wykonawcami, współpracują z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (instytucja pośrednicząca). Organizują działalność informująco - promującą i reklamową związaną z realizacją projektu. W ramach kierowania realizacją wymienionego projektu Wnioskodawca ponosi wielorakie wydatki, związane z funkcjonowaniem przedmiotowej Jednostki (dalej w skrócie „JRP"). Wydatki te obejmują:

*   wydatki osobowe.
    *   wynagrodzenia,
    *   świadczenia na rzecz pracowników,
    *   koszty podróży służbowych,
*   wydatki rzeczowe:
    *   materiały,
    *   energia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę w/w wydatki osobowe oraz rzeczowe związane z funkcjonowaniem JRP powinny zostać zaliczone do kosztów nabycia lub wytworzenia środków trwałych i w ten sposób zwiększać wartość początkową tychże środków trwałych, dając podstawę do odliczania w ciężar kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, czy też mogą być traktowane jako koszty uzyskania przychodów bieżącej działalności?

(pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z funkcjonowaniem JRP nie są związane bezpośrednio z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych w ramach realizacji projektu i mimo wyodrębnienia organizacyjnego JRP, stanowią element kosztów ogólnych zarządu, które z kolei zgodnie z art. 16 g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są zaliczane do kosztu wytworzenia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z definicji kosztu podatkowego wynika więc, że aby wydatek mógł stanowić koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione równocześnie dwa warunki:

*   poniesienie kosztu musi nastąpić w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   wydatek ten nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej.

Wnioskodawca realizuje program pn. "\`(...)\`" współfinansowany ze środków Funduszu Spójności Unii Europejskiej. W ramach tego programu nabywane oraz wytwarzane są przez Spółkę różnorakie środki trwałe, takie jak: oczyszczalnie ścieków, sieci kanalizacyjne i wodociągowe oraz przepompownie ścieków.

Generalnie, wydatki na inwestycje, jako że ponoszone są w celu zabezpieczenia źródła przychodów i nie zostały wymienione w katalogu kosztów wyłączonych z kosztów podatkowych, stanowią koszty uzyskania przychodów. Jednakże nie mogą one być odnoszone w koszty bezpośrednio. Mogą jedynie zmniejszać podstawę opodatkowania poprzez ich zaliczenie w koszty uzyskania przychodów w postaci odpisów z tytułu zużycia środków trwałych – tzw. odpisy amortyzacyjne (wyjątek stanowią tu grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które zgodnie z art. 16c pkt 1 ustawy o pdop nie podlegają amortyzacji).

Ustawa o pdop definiuje wprost, co należy rozumieć przez pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zmianami). Z kolei, środki trwałe w budowie to – w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Z definicji środka trwałego zawartej w art. 16a ust. 1 ustawy podatkowej wynika, że aby dany składnik majątku mógł zostać uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

1.  stanowić własność lub współwłasność podatnika,
2.  być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, tzn. środek powinien być wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem,
3.  przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,
4.  musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Regulacja zawarta w art. 15 ust. 6 ww. ustawy wskazuje ponadto, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych. Sposób ustalania tej wartości jest w szczególności uzależniony od sposobu nabycia składnika majątku trwałego.

W razie odpłatnego nabycia za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się cenę ich nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop), którą stanowi kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 16g ust. 3 ustawy o pdop).

Natomiast w razie wytworzenia we własnym zakresie wartość początkową środka trwałego – zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop - ustala się według kosztu wytworzenia, który stanowi, iż wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego w myśl art. 16g ust. 4 omawianej ustawy zalicza się zatem ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania.

Użycie przez ustawodawcę zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, iż katalog wydatków związanych z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty. Mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost w treści omawianego przepisu koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. O tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje wobec tego związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym.

Na mocy art. 16g ust. 4 ustawy o pdop, do kosztu wytworzenia nie zalicza się natomiast kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i przepisy ustawy o rachunkowości nie definiują pojęcia „kosztów ogólnych zarządu”. W doktrynie przyjmuje się jednak, że przez koszty ogólne zarządu rozumie się koszty działania jednostki jako całości oraz zarządzania nią.

W kosztach zarządu wyróżnia się:

*   koszty administracyjno-gospodarcze, na które składają się: wynagrodzenia wraz z pochodnymi pracowników zarządu, koszty delegacji, koszty eksploatacji samochodów służbowych, koszty zużycia materiałów biurowych, podatki o charakterze kosztowym, opłaty pocztowe, telekomunikacyjne i inne, koszty utrzymania budynków i pomieszczeń zarządu,
*   koszty ogólnoprodukcyjne obejmujące koszty prowadzenia i utrzymania komórek oraz obiektów ogólnego przeznaczenia, takich jak: magazyny, biura, laboratoria, bocznice kolejowe, a także koszty ochrony mienia jednostki, bezpieczeństwa i ochrony pracy, szkolenia załogi, racjonalizacji i wynalazczości,
*   koszty nieprodukcyjne, tj. nie przynoszące efektu gospodarczego, do których zalicza się koszty przestojów, ubytki naturalne i niedobory w magazynach.

Do ceny nabycia i kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku, dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji.

W przedstawionym stanie faktycznym, wydatki ponoszone przez Spółkę stanowią wydatki inwestycyjne, które są bezpośrednio związane z prowadzoną inwestycją. Powołana przez Wnioskodawcę wyodrębniona wewnętrznie jednostka organizacyjna jest ściśle powiązana z realizowanym programem w ramach, którego są nabywane i wytworzone środki trwałe. Konsekwencją tego jest fakt, że wydatki związane z jej funkcjonowaniem (osobowe i rzeczowe) powinny zwiększać wartość początkową nabywanych i wytworzonych środków trwałych, przy czym ich alokacji do wartości początkowej powinien dokonać sam Wnioskodawca w oparciu o posiadane dokumenty. Podlegają one zatem odniesieniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, że o kosztach reklamy w dniu 29 marca 2010r. Znak IBPBI/2/423-498/10/BG wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.