Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-686/11/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-29
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2011r. (data złożenia w tut. Biurze 26 kwietnia 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lipca 2011r. (data wpływu 8 lipca 2011r.) oraz pismem z dnia 19 lipca 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych nabycia i sprzedaży nieruchomości – jest:

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej określenia: kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do parkingu i chodnika,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy (będącej w użytkowaniu wieczystym) zabudowanej działki nr 1/126 oraz rezygnacji przez Sprzedającego i Kupującego z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT,
*   **prawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu (działki nr 1/123) przeznaczonego pod zabudowę.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2011r. w tut. Biurze złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych nabycia i sprzedaży nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 lipca 2011r. (data wpływu 8 lipca 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 4 lipca 2011r. znak: IBPP1/443-686/11/ES oraz pismem z dnia 19 lipca 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, kupna i sprzedaży nieruchomości, wynajmu i zarządzania nieruchomościami - wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej (zwany dalej Kupującym). W 2010r. Kupujący wydzierżawił nieruchomość od Spółdzielni Mieszkaniowej N. (zwana dalej Sprzedającym). Umowa dzierżawy zawiera zapis o prawie pierwszeństwa nabycia (w tym prawie pierwokupu) przedmiotu dzierżawy na rzecz Kupującego, po spełnieniu określonych warunków umownych. Przedmiot umowy stanowi nieruchomość będąca w użytkowaniu wieczystym Sprzedającego, składająca się z działek o numerach ewidencyjnych:

*   1/123 o obszarze 994 m2,
*   1/126 o obszarze 12360 m2.

Ww. działki objęte są jedną księgą wieczystą.

Działka o numerze ewidencyjnym 1/123 jest niezabudowana.

Na działce o numerze ewidencyjnym 1/126 znajdują się parking oraz chodnik. Sprzedający poinformował Kupującego, że:

1.  chodnik i parking nie były modernizowane ani wynajmowane przez Sprzedającego,
2.  Sprzedający otrzymał ww. nieruchomość, w tym parking w wyniku podziału K. Spółdzielni Mieszkaniowej,
3.  K. Spółdzielni Mieszkaniowej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z budową parkingu,
4.  Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z budową chodnika,
5.  parking został wybudowany w latach 1979 -1981, a chodnik w 2003r.

Działki, które mają być przedmiotem przeniesienia prawa użytkowania wieczystego na Kupującego zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leżą na terenach oznaczonych symbolem:

*   1ZPU – teren zieleni urządzonej z usługami z podstawowym przeznaczeniem pod ogólnodostępne tereny zielni urządzonej wraz z usługami komercyjnymi służącymi obsłudze funkcji rekreacyjnej park potoku w szczególności gastronomii, wypożyczalni sprzętu sportowego i zaplecza sportowo - socjalnego,
*   UM – teren zabudowy usługowo - mieszkaniowej, z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę usługowo-mieszkaniową wielorodzinną wraz z garażem,
*   2U – teren zabudowy usługowej z podstawowym przeznaczeniem pod usługi komercyjne gastronomii,
*   4 ZP – teren zieleni urządzonej z podstawowym przeznaczeniem pod ogólnodostępne tereny zieleni urządzonej z elementami wyposażenia parku - park potoku.

W miesiącu maju lub czerwcu 2011r. dojdzie do transakcji sprzedaży wyżej opisanych nieruchomości.

Sprzedający oraz Kupujący przed dniem przeniesienia prawa użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym 1/126 chcą podpisać wspólne oświadczenie, że zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT rezygnują ze zwolnienia z VAT, w związku z przeniesieniem własności parkingu i chodnika znajdujących się na działce 1/126 i wybierają ich opodatkowanie podatkiem VAT, które to oświadczenie zostanie przed dniem przeniesienia prawa użytkowania wieczystego działki 1/126 wysłane do właściwego Urzędu Skarbowego. Obydwie strony transakcji są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Kupujący (Wnioskodawca) planuje odsprzedać nieruchomość – również podatnikowi czynnemu podatku VAT. Kwestią istotną dla Kupującego w zakresie podatku VAT, jest prawo do odliczenia podatku VAT z faktury, którą otrzyma w związku z zakupem działek powyżej opisanych, oraz zasadność zastosowania wówczas stawki podstawowej przy sprzedaży kolejnemu nabywcy. W związku z tym, Kupujący jako czynny podatnik VAT, składając niniejszy wniosek o wiążącą interpretację przepisów podatkowych, ma ważny interes prawny.

W odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Sprzedający (Spółdzielnia Mieszkaniowa N.) nabył nieruchomość (działki nr 1/123 i 1/126) w wyniku podziału K. Spółdzielni Mieszkaniowej w dniu 24 listopada 2000r.

Powyższa nieruchomość została przekazana Sprzedającemu nieodpłatnie, na podstawie uchwały o podziale K. Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 30 września 1999r.

Otrzymanie przez Sprzedającego przedmiotowej nieruchomości, w wyniku podziału K. Spółdzielni Mieszkaniowej było czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółdzielni Mieszkaniowej N. nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu działek i parkingu.

Ponieważ na działce nr 1/126 znajduje się chodnik i parking to wg wyjaśnień uzyskanych u Sprzedającego parking (ca 1500m2) oraz chodniki (ca 400m2) nie figurują w jego ewidencji środków trwałych. Ww. są opisane w operacie przygotowanym przez rzeczoznawcę majątkowego na potrzeby transakcji. Po zasięgnięciu opinii u notariusza przygotowującego transakcje Wnioskodawca twierdzi, iż są to budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawa budowlane i PKOB.

Klasyfikacja chodników i parkingu:

Sekcja 2: Obiekty Inżynierii Lądowej i wodnej, Dział 21: Infrastruktura Transportu, Grupa 211: Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe, Klasa 2112: Ulice i drogi pozostałe, klasa ta obejmuje m.in. \`(...)\` parkingi, drogi boczne, drogi dojazdowe, drogi boczne\`(...)\` wraz z urządzeniami odwadniającymi drogi.

Budowle te są trwale z gruntem związane, w przypadku odłączenia od gruntu zarówno parking jak i chodniki straciłyby swoją przydatność i użyteczność.

1.  Spółdzielnia Mieszkaniowa nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budowli lub ich części.

Spółdzielnia Mieszkaniowa N. nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budowli lub ich części. Sprzedający poinformował Wnioskodawcę, iż nie posiada dokumentacji potwierdzającej fakt powstania chodników w 2003r. a termin wskazany we wniosku z dnia 26 kwietnia 2011r. jest terminem przybliżonym.

Przedmiotowe działki, należące do K. Spółdzielni Mieszkaniowej od momentu wejścia w posiadanie do chwili przekazania Spółdzielni Mieszkaniowej N. nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, nie zawierano umów najmu, dzierżawy.

Przedmiotowe działki, należące do Spółdzielni Mieszkaniowej N. od momentu wejścia w posiadanie do chwili sprzedaży nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Działka 1/126 wynajęta na lokalizacje 2 tablic reklamowych:

*   C. od dnia 1 września 2004r. do chwili obecnej, pożytki miesięczne 190,24 zł netto.
*   S. od dnia 25 października 2004r. do chwili obecnej, pożytki miesięczne 288,00 zł netto.
*   działki 1/123 i 1/126: wydzierżawione przez Wnioskodawcę od dnia 26 lipca 2010r. do chwili obecnej, pożytki miesięczne 3500 zł netto.

Obie działki w całości związane będą wyłącznie z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Ponadto odnośnie planowanej sprzedaży działek nr 1/123 i 1/126 Wnioskodawca wskazał, że:

Wnioskodawca wydzierżawił przedmiotowe działki w celu zbadania ich sytuacji prawnej i możliwości inwestycyjnych.

Wnioskodawca zamierza nabyć przedmiotowe działki w celu sprzedaży działek w przyszłości.

Przedmiotowe działki stanowić będą towar handlowy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż przedmiotowych działek nastąpi po zakupie i skompletowaniu pełnej dokumentacji dla nieruchomości.

Działki, które Wnioskodawca zamierza sprzedać, w momencie sprzedaży będą w stanie takim samym jak obecnie: tj. pozostaną zabudowane wyłącznie parkingiem i chodnikami. Wnioskodawca nie będzie wprowadzał żadnej nowej zabudowy.

Wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budowli lub ich części.

Działki, należące już do Wnioskodawcy od momentu wejścia w posiadanie do chwili sprzedaży będą pozostawały niewykorzystane i będą czekały na skompletowanie pełnej dokumentacji a po jej zebraniu będą czekały na transakcje.

Nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Działki nie będą przedmiotem umów najmu i dzierżawy.

Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że przedmiotem umów najmu dotyczących tablic reklamowych nie jest parking i chodniki lecz fragment trawnika działki nr 1/126.

Umowy najmu dotyczące powierzchni reklamowych (tablic) nie dotyczą całej działki 1/126 lecz wydzielonych fragmentów, które nie obejmują parkingu i chodników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy nastąpiło „pierwsze zasiedlenie" zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, w odniesieniu do parkingu i chodnika opisanego w stanie przyszłym?
2.  Czy planowany zakup parkingu i chodnika znajdującego się na działce o numerze ewidencyjnym 1/126 podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz czy w konsekwencji Sprzedający i Kupujący mogą odstąpić od ww. zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?
3.  Czy można zastosować opodatkowanie podatkiem VAT planowanej dostawy działki niezabudowanej o numerze ewidencyjnym 1/123?

Zdaniem Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie parkingu i chodnika, o których mowa w pytaniu nr 1 nastąpiło ponad 2 lata temu, ponieważ budowę parkingu zakończono w 1981r. a chodnika w 2003r.

Zgodnie z ustawą o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej. To oznacza, że dla zaistnienia pierwszego zasiedlenia niezbędne jest dokonanie czynności opodatkowanej, czyli dostawy towarów lub świadczenia usług.

Kupujący stoi na stanowisku, że powyżej wymieniony przepis jest niezgodny w tym zakresie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06347. 1, z późniejszymi zmianami) wskutek tego należy stosować przepisy Dyrektywy wprost z pominięciem niezgodnego z nią zapisu prawa krajowego. Z brzmienia art. 12 ust. 2 akapit 3 Dyrektywy wynika, że państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem, że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Odnosząc się do powyższego przepisu nie znajdziemy w nim warunku, że pierwsze zasiedlenie musi się odbyć w wykonaniu czynności opodatkowanych. Oznacza to, iż sformułowanie przepisu w Ustawie o VAT, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie następuje tylko w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, jest sprzeczne z Dyrektywą, w związku z czym należy stosować przepisy Dyrektywy wprost.

Z opisanego powyżej stanu przyszłego wynika, że Kupujący zamierza kupić działki, w tym działkę 1/126 zabudowaną parkingiem i chodnikiem, które znajdują się na nieruchomości już od co najmniej 7 lat. Pierwsze zasiedlenie parkingu i chodnika nastąpiło w roku zakończenia ich budowy, a skoro parking istniał już w 1981r. a chodnik w 2003r., to należy uznać, że pierwsze ich zasiedlenie nastąpiło ponad dwa lata temu. W związku z powyższym możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad.2. W ocenie Kupującego strony mogą odstąpić od zwolnienia od podatku VAT planowanej dostawy parkingu i chodnika znajdujących się na działce zabudowanej o numerze ewidencyjnym 1/126 na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą parkingu i chodnika upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Zdaniem Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT Kupujący może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W związku z faktem, iż zarówno Sprzedający jak i Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz zamierzają na co najmniej dzień przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym 1/126 podpisać wspólne oświadczenie, że zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT rezygnują ze zwolnienia z VAT, w związku z przeniesieniem prawa własności parkingu i chodnika znajdujących się na tej działce i wybierają ich opodatkowanie podatkiem VAT, a następnie złożyć to oświadczenie przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej działki do właściwego urzędu skarbowego. Sprzedający i Kupujący mogą zrezygnować z przysługującego zwolnienia z VAT i skorzystać z opodatkowania transakcji sprzedaży podatkiem VAT.

Ad.3. Zdaniem Kupującego w przedstawionym stanie przyszłym zastosowania nie będzie miał przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, ponieważ przedmiotem sprzedaży będzie działka niezabudowana (o numerze ewidencyjnym 1/123), przeznaczona pod zabudowę, a zatem jej sprzedaż powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W związku z faktem, iż sprzedaż gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT sprzedaż taka podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z drugiej strony, zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 Ustawy o VAT. W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowane podatkiem VAT są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane podatkiem VAT są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

W świetle opisanego stanu przyszłego oraz przepisów ustawy o VAT należy stwierdzić, że sprzedaż działki 1/123 powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej określenia: kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do parkingu i chodnika,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy (będącej w użytkowaniu wieczystym) zabudowanej działki nr 1/126 oraz rezygnacji przez Sprzedającego i Kupującego z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT,
*   **prawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu (działki nr 1/123) przeznaczonego pod zabudowę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Definicję towaru zawiera art. 2 pkt 6 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., z którego wynika, że pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z dodanym do ustawy o VAT od dnia 1 stycznia 2011r. art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a powyższej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy o VAT).

Natomiast na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 5 kwietnia 2001r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Podobnie, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2001r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowie lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowie lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe należy zauważyć, że wymienione we wniosku budowle (chodnik i parking trwale związane z gruntem) zostały wybudowane przez K. Spółdzielnię Mieszkaniową (parking w latach 1979-1981) oraz Sprzedającego (chodnik w 2003r.) i oddane do użytkowania dzierżawcy – Wnioskodawcy (Kupującemu) w dniu 26 lipca 2010r.

Żaden z wyżej wymienionych obiektów nie był przez Sprzedającego ulepszany w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z budową chodnika.

Sprzedającemu nie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu parkingu.

Parking nie był także przedmiotem żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu w czasie kiedy jego właścicielem był poprzednik Sprzedającego tj. K. Spółdzielnia Mieszkaniowa.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania wyłącznie na potrzeby podmiotu, który go wybudował lub zmodernizował, nie oznacza to, że został on zasiedlony w rozumieniu ustawy o VAT. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek, budowla lub ich części zostaną sprzedane lub np. oddane w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego za spełniającą definicję pierwszego zasiedlenia sformułowaną w cytowanym powyżej przepisie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, należy więc uznać w stosunku do obiektów o których mowa we wniosku (parkingu i chodnika), znajdujących się na działce nr 1/126, datę wydania ich dzierżawcy (Wnioskodawcy) w dniu 26 lipca 2010r. w związku z zawartą umową dzierżawy, gdyż w tym momencie zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi po ich wybudowaniu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż „pierwsze zasiedlenie parkingu i chodnika, nastąpiło ponad 2 lata temu, ponieważ budowę parkingu zakończono w 1981r. a chodnika w 2003r.” należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie zaś samej kwestii zgodności przepisów krajowych z regulacjami Dyrektywy tut. organ chciałby zwrócić uwagę iż Polska skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Brzmienie ww. przepisu Dyrektywy wskazuje, że państwo członkowskie ma możliwość wyboru kryterium pierwszego zasiedlenia czy też innego kryterium niż pierwsze zasiedlenie, np. długość okresu pomiędzy datą ukończenia budynku a jego pierwszą dostawą.

Przy czym szczególną uwagę trzeba zwrócić na treść tego przepisu który mówi o „następnej dostawie” po pierwszym zasiedleniu. A mianowicie dostawa po pierwszym zasiedleniu będzie kolejną dostawą czyli pierwsza dostawa musi nastąpić przy pierwszym zasiedleniu.

Dodatkowo mając na uwadze, że przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE nie definiują pojęcia pierwszego zasiedlenia, stwierdzić należy, iż Dyrektywa Rady 2006/112/WE nie definiując pierwszego zasiedlenia pozostawia państwu członkowskiemu możliwość jego zdefiniowania w ustawie krajowej.

Wobec powyższego nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, iż przepisy krajowe, w przedmiotowym zakresie, sprzeciwiają się regulacjom Dyrektywy, a tym samym nie ma podstaw do pomijania tych przepisów w interpretacji prawa podatkowego.

Zatem skoro planowana dostawa parkingu i chodnika nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, albowiem nastąpiło ono w momencie wydania tych obiektów dzierżawcy, tj. w dniu 26 lipca 2010r., tym samym został wykluczony jeden z przypadków kiedy dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o VAT).

W art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ww. ustawy przewidziano drugi przypadek kiedy dostawa nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia, a mianowicie gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem w sytuacji gdy okres pomiędzy wydaniem pierwszemu użytkownikowi ww. obiektów (w tym przypadku parkingu i chodnika) w ramach dzierżawy a momentem dostawy tych obiektów nie upłynie okres co najmniej dwuletni, nie dojdzie do wykluczenia kolejnego przypadku kiedy dostawa nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia. W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym planowana dostawa ma nastąpić w 2011r., a więc przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, tym samym nie ma możliwości zwolnienia z opodatkowania tej dostawy w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT.

Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy dokonać analizy możliwości zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przedmiotowej sprawie przy nabyciu parkingu i budowie chodnika Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponadto nie ponosił on wydatków na ulepszenie parkingu i chodnika, tym samym zbycie przedmiotowych budowli przez Sprzedającego będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W związku z powyższym zwolnieniem z opodatkowania należy również objąć zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (działki nr 1/126), z którym trwale związane są ww. obiekty budowlane (parking i chodnik), w oparciu o przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy jednak zauważyć, że z wniosku wynika, iż zarówno Sprzedający jak i Kupujący mają zamiar zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy zabudowanej działki nr 1/126.

Wobec powyższego należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10-11 ww. ustawy o podatku od towarów i usług podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

Mając na uwadze to, że sprzedaż budowli, o których mowa we wniosku tj. parkingu i chodnika mieści się w zakresie zwolnienia z opodatkowania wyrażonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, złożenie oświadczenia zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ww. ustawy przez dokonującego dostawy (Sprzedającego) oraz Kupującego (Wnioskodawcę) nie może skutkować wyłączeniem zastosowania zwolnienia i opodatkowaniem sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr 1/126 podatkiem właściwym dla budowli na niej się znajdujących, tj. w wysokości 23%.

W tym więc zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie natomiast zbycia przez Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego działki niezabudowanej nr 1/123 należy zauważyć, iż w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są grunty zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Zwolnienie przysługuje zatem wyłącznie względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane czy też pod zabudowę. Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze np. rolnym i leśnym.

Podkreślić należy, że nie ma znaczenia faktyczny i aktualny sposób wykorzystania gruntu. Znaczenie ma zaś jego przeznaczenie. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych ustawodawca nie wskazał na podstawie jakich kryteriów należy daną nieruchomość gruntową uznać jako przeznaczoną pod zabudowę czy też nie.

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę, należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), zwanej dalej ustawą o planowaniu, regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań. Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że niezabudowana działka nr 1/123 (w użytkowaniu wieczystym) mająca być przedmiotem dostawy, zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leży na terenach oznaczonych symbolem:

*   1ZPU – teren zieleni urządzonej z usługami z podstawowym przeznaczeniem pod ogólnodostępne tereny zielni urządzonej wraz z usługami komercyjnymi służącymi obsłudze funkcji rekreacyjnej park potoku w szczególności gastronomii, wypożyczalni sprzętu sportowego i zaplecza sportowo - socjalnego,
*   UM – teren zabudowy usługowo - mieszkaniowej, z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę usługowo-mieszkaniową wielorodzinną wraz z garażem,
*   2U – teren zabudowy usługowej z podstawowym przeznaczeniem pod usługi komercyjne gastronomii,
*   4 ZP – teren zieleni urządzonej z podstawowym przeznaczeniem pod ogólnodostępne tereny zieleni urządzonej z elementami wyposażenia parku - park potoku.

W świetle powołanych przepisów działka niezabudowana nr 1/123 pozostająca w użytkowaniu wieczystym Sprzedającego, nie stanowi terenu innego niż teren przeznaczony pod zabudowę. Powyższe oznacza, iż sprzedaż nieruchomości niezabudowanej pozostającej w użytkowaniu wieczystym Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tym samym nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w przedmiotowej sytuacji, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, czynność zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu (działki nr 1/123) przeznaczonego pod zabudowę podlega opodatkowaniu wg stawki 23%.

W tym więc zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy odnośnie:

*   określenia kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do parkingu i chodnika należało uznać za nieprawidłowe,
*   zwolnienia od podatku dostawy (będącej w użytkowaniu wieczystym) zabudowanej działki nr 1/126 oraz rezygnacji przez Sprzedającego i Kupującego z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT należało uznać za nieprawidłowe,
*   opodatkowaniu zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu (działki nr 1/123) przeznaczonego pod zabudowę należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto wskazuje się, iż kwestie dotyczące:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem działek o numerach ewidencyjnych 1/126 i 1/123.
*   opodatkowania dalszej sprzedaży działki nr 1/123 oraz działki nr 1/126,

są przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.