Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.676.2024.3.SKJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-21
Teza: Zwolnienie od podatku od towarów i usług dla świadczonych
usług kształcenia.
Słowa kluczowe: kształcenie
placówki-placówka oświatowa
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i
wychowania świadczone przez jednostki objęte
systemem oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT
    świadczonych usług kształcenia.

    Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 grudnia 2024 r. (data
    wpływu 9 grudnia 2024 r.) oraz pismem z 13 stycznia 2025 r. (data wpływu 14 stycznia
    2025 r.)
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    1. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).
    Wnioskodawca prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą, której głównym
    przedmiotem są pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane
    (PKD 85.59.B). Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności
    gospodarczej jest działalność edukacyjna (oświatowa).
    Wnioskodawca jako tzw. osoba prowadząca (organ prowadzący), uzyskała status
    placówki oświatowo - wychowawczej (dalej: „Placówka”) na podstawie wydanego 8 lipca
    2021 r. przez Prezydenta miasta (...) zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i
    placówek niepublicznych. Tym samym, prowadzona przez Wnioskodawcę Placówka
    posiada status jednostki systemu oświaty.
    Zgodnie ze Statutem Placówki, głównym celem jej działalności jest podniesienie
    poziomu wiedzy i znajomości zagadnień z zakresu przedmiotów szkolnych na etapie
    szkoły podstawowej oraz szkoły średniej, jak również poszerzenie ogólnej wiedzy
    logicznej wśród dzieci i młodzieży.
    Do szczególnych zadań Placówki należą:
        prowadzenie zajęć z zakresu poznania, uzupełnienia i rozszerzania wiedzy z
        różnych przedmiotów nauczanych na poziomie szkoły podstawowej i szkoły
        średniej (np. historia, matematyka, geografia etc.),
        nauka języków obcych (np. języka angielskiego),
        rozwijanie pasji i zainteresowań z poszczególnych przedmiotów szkolnych,
        rozwijanie pozaszkolnych zainteresowań uczniów,
        praca z uczniami wybitnie uzdolnionymi, przygotowanie ich do konkursów i
        olimpiad przedmiotowych (np. matematyki),
        pomoc w nadrabianiu zaległości szkolnych,
        szerzenie wiedzy o kulturze i historii regionu oraz kraju,
        uczenie logicznego myślenia,
        budowanie w uczniach pewności siebie,
        organizacja czasu wolnego dzieci i młodzieży.
    Placówka realizuje swoje zadania poprzez:
        prowadzenie zajęć praktycznych i teoretycznych,
        zaspokajanie potrzeb uczniów w zakresie podnoszenia oraz doskonalenia wiedzy i
        umiejętności, a także uzupełnienia braków w edukacji i rozwoju ogólnym uczniów,
        stosowanie w kształceniu nowoczesnych metod nauczania i sprawowania kontroli
        metodycznej nad uczniem oraz nowoczesnych technik informatycznych,
        współpracę z innymi placówkami prowadzącymi zajęcia o podobnym charakterze.
    Zajęcia organizowane przez Placówkę mogą być prowadzone zarówno w postaci zajęć
    stacjonarnych, jak i zajęć online, a także zajęć w formule hybrydowej. Zajęcia
    prowadzone są przez osoby o kwalifikacjach i kompetencjach gwarantujących należyty
    poziom prowadzonych zajęć, w tym m.in. przez nauczycieli szkół podstawowych lub

    średnich i nauczycieli akademickich, specjalistów w danej dziedzinie czy autorów i
    organizatorów szkoleń i warsztatów metodycznych (dalej zwani łącznie:
    „Wykładowcami”).
    Osoby korzystające z zajęć organizowanych przez Placówkę, tj. dzieci i młodzież w wieku
    szkolnym (dalej: „Słuchacze”) mają prawo w szczególności do uczestniczenia w zajęciach
    dydaktycznych (stacjonarnie lub online), współpracy z Wykładowcami oraz
    otrzymywania materiałów dydaktycznych.
    Słuchacze mają obowiązek m.in. rzetelnie przygotowywać się do zajęć i wykonywać
    polecenia Wykładowcy, a poziom ich wiedzy może być oceniany w ramach różnych
    form, w tym odpytywania ustnego, sprawdzania prac domowych, realizacji projektów i
    wykonywania ćwiczeń czy przeprowadzania testów i kartkówek.
    Warunkiem uczestnictwa w zajęciach jest uiszczenie opłaty przez Słuchaczy (ich
    rodziców) we własnym zakresie.
    Jak zostało wskazane powyżej, w ramach Placówki realizowane są różne formy
    kształcenia. Wśród usług i form edukacyjnych oferowanych przez Placówkę znajduje się
    m.in. usługa polegająca na udostępnianiu Słuchaczom lekcji, na którą składają się
    nagrane wcześniej przez Wykładowcę filmy, w których wyjaśniane są określone
    zagadnienia z danego zakresu wiedzy dotyczącej przedmiotów szkolnych (np. historii
    czy matematyki). W ramach tej usługi Słuchacz otrzymuje dostęp do tych zajęć (ma
    możliwość odtworzenia za pośrednictwem platformy, nagranych wcześniej przez
    Wykładowcę lekcji/kursów) przy równoczesnej możliwości (w różnych formach
    opisanych poniżej) kontaktu z Wykładowcą (dalej: „usługi kształcenia Online” w
    poszczególnych wariantach). Celem tego rodzaju wykładów (lekcji)/formy jest
    nauczanie, przekazywanie wiedzy i jej utrwalanie, jak również rozwijanie różnego
    rodzaju umiejętności uczniów. Przedmiotowa usługa dostępna jest w trzech wariantach:
    1) Wariant 1: Placówka zapewnia kontakt z Wykładowcą „na życzenie” - Słuchacz, po
    zakupie kursu/wykładu i zaakceptowaniu jego regulaminu, ma możliwość odsłuchania
    nagranych wcześniej przez Wykładowcę lekcji/kursów, wysyłania związanych z zajęciami
    pytań na dedykowany adres e-mail i uzyskania (również w tej formie) odpowiedzi na
    wskazane przez siebie pytania/wątpliwości;
    2) Wariant 2: Placówka zapewnia możliwość regularnego kontaktu z Wykładowcą w
    postaci spotkań „na żywo”. W tym wariancie Słuchacz, po zakupie kursu/wykładu i
    zaakceptowaniu jego regulaminu, ma możliwość uczestnictwa w spotkaniu online z
    Wykładowcą, podczas którego grupa Słuchaczy może zadawać pytania i brać udział w
    dyskusji dotyczącej zakresu objętego danym wykładem;
    3) Wariant 3: W tym wariancie Słuchacz, po zakupie kursu/wykładu i zaakceptowaniu
    jego regulaminu, uzyskuje również możliwość kontaktu z Wykładowcą elektronicznie
    (poprzez e-mail), jak i „na żywo” (jest połączeniem Wariantu 2 i 3)
    - sprzedaż lekcji w powyżej opisanej formie będzie miała charakter usługi
    kompleksowej, tj. nie będzie możliwości zakupu lekcji/kursu/wykładu bez dodatkowego
    wsparcia ze strony Wykładowcy w zakresie zagadnień objętych szkoleniem on-line - w
    Wariantach opisanych powyżej.
    Powyższe formy usług są dostosowane do różnych potrzeb Słuchaczy, oferując
    elastyczność w zakresie kontaktu z Wykładowcą oraz trybu nauki.
    Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zakres niniejszego wniosku obejmuje wyłącznie
    sytuacje, gdy świadczy on usługi na rzecz Słuchaczy, których miejsce zamieszkania lub
    miejsce pobytu znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Niniejszy wniosek
    nie dotyczy przypadków, gdy Słuchacz miałby miejsce zamieszkania lub miejsce pobytu
    inne niż Polska.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

    Zapytanie: czy usługi kształcenia online w Wariancie 1, Wariancie 2 oraz w Wariancie 3
    będące przedmiotem wniosku są objęte wpisem do ewidencji szkół i placówek
    niepublicznych?
    Tak, usługi kształcenia online w Wariancie 1, Wariancie 2 oraz w Wariancie 3
    przedmiotem wniosku są objęte wpisem do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.
    Pytania
    1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi kształcenia
    online opisane w Wariancie 1 [pkt 1] mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania
    podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT (stan faktyczny i
    zdarzenie przyszłe)?
    2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi kształcenia
    online opisane w Wariancie 2 [pkt 2] mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania
    podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT (stan faktyczny i
    zdarzenie przyszłe)?
    3) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi kształcenia
    online opisane w Wariancie 3 [pkt 3] mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania
    podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT (stan faktyczny i
    zdarzenie przyszłe)?
    Pani stanowisko w sprawie
    1) Zdaniem Wnioskodawcy, usługi kształcenia online w Wariancie 1 [pkt 1] mogą
    korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    26 lit. a ustawy o VAT.
    2) Zdaniem Wnioskodawcy, usługi kształcenia online w Wariancie 2 [pkt 2] mogą
    korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    26 lit. a ustawy o VAT.
    3) Zdaniem Wnioskodawcy, usługi kształcenia online w Wariancie 3 [pkt 3] mogą
    korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    26 lit. a ustawy o VAT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    (VAT) podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT,
    przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby
    prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi
    dostawy towarów.
    Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem
    ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Jednocześnie, w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia
    2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której
    mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest
    nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie
    mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2,
    art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.
    Jednakże zarówno z treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej,
    ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi
    bądź zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT.

    W tym miejscu wskazać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Placówki
    działania polegające na realizacji usługi kształcenia online (we wszystkich dostępnych
    Wariantach) nie będą stanowić dostawy towarów, a zatem będą stanowiły odpłatne
    świadczenie usług.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT usługi
    świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy
    Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i
    świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1
    pkt 26 ustawy o VAT, nie ma zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług
    ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:
        nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z
        wyżej wymienionym przepisem,
        ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Z powyższych przepisów wynika, że w celu skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa
    w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek tj.:
        przesłanki o charakterze podmiotowym - dotyczącej statusu podatnika jako
        jednostki objętej systemem oświaty,
        przesłanki o charakterze przedmiotowym - dotyczącej charakteru świadczonych
        usług, które powinny być usługami w zakresie kształcenia i wychowania.
    W przypadku Wnioskodawcy wyżej wymienione warunki uprawniające do zastosowania
    zwolnienia opodatkowania podatkiem VAT zostały spełnione.
    Po pierwsze, odnosząc się do przesłanki o charakterze podmiotowym wskazać należy,
    że zgodnie z art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 grudnia 2006 r. - Prawo oświatowe (t.j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 737 ze zm., dalej: „Prawo oświatowe”) system oświaty obejmuje placówki
    oświatowo- wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające
    rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i
    organizacji czasu wolnego.
    W związku z tym, że prowadzona przez Wnioskodawcę Placówka została wpisana przez
    właściwy organ do ewidencji szkół i placówek niepublicznych i posiada status placówki
    oświatowo-wychowawczej, przesłanka o charakterze podmiotowym została spełniona.
    Należy przy tym nadmienić, że spełnienie przesłanki podmiotowej jest „zero-
    jedynkowe” w świetle wskazanego przepisu ustawy o VAT, tj. albo podmiot jest
    jednostką objętą systemem oświaty albo nią nie jest. Bez znaczenia pozostaje zakres
    działania takiego podmiotu, jaki został wpisany do ewidencji szkół i placówek
    niepublicznych.
    Po drugie, świadczone przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się w kategorii usług
    kształcenia lub wychowania. Według słownika języka polskiego (wydanie internetowe)
    „kształcenie” to „(1) przekazywanie komuś wiedzy, umiejętności; (2) czynienie starań,
    aby ktoś zdobywał wiedzę, rozwijał umiejętności; (3) rozwijanie cech charakteru”. Z kolei
    „wychowanie” to „(1) ogół zabiegów mających na celu ukształtowanie człowieka pod
    względem fizycznym, moralnym i umysłowym oraz przygotowanie go do życia w
    społeczeństwie, (2) umiejętność zachowania się w towarzystwie”.

    Literatura fachowa stwierdza natomiast, że „kształcenie” jest pojęciem wieloznacznym,
    może oznaczać zjawisko, czynność, proces, a także stan pożądany, czyli cel kształcenia
    lub wynik, stan końcowy (wykształcenie). Kształcenie to ogół procesów stwarzających
    warunki dla wszechstronnego rozwoju umysłowego człowieka. Oznacza to nabywanie
    przez niego wiedzy, poglądów, przekonań, możliwości zmieniania otaczającej go
    rzeczywistości oraz samego siebie, gotowości do podejmowania działań intelektualnych
    i praktycznych, a także dążenie do rozwijania swoich zainteresowań, zamiłowań,
    zdolności i uzdolnień.
    Pojęcie kształcenie obejmuje zatem swoim zakresem bardzo bogaty obszar zjawisk
    pedagogicznych. Tradycyjnie przez kształcenie rozumie się proces przyswajania
    wiadomości, umiejętności i nawyków, a więc formowania intelektualnej strony
    osobowości człowieka.
    Uwzględniając natomiast definicję „kształcenia” przedstawianą przez organy
    podatkowe: „kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania
    wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje
    zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form
    działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu
    wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń” (tak m.in. interpretacja
    indywidualna z 3 sierpnia 2020 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.382.2020.3.AK oraz
    interpretacja indywidualna z 9 listopada 2023 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.505.2023.1.KS).
    W interpretacji indywidualnej z 6 grudnia 2021 r. znak 0114-KDIP4-2.4012.688.2021.2.
    MB, organ podatkowy wskazał natomiast, że usługi w zakresie kształcenia dotyczą:
    „czynności polegających na przekazywaniu informacji celem zdobycia wiedzy, rozwijania
    umiejętności oraz kształtowania cech charakteru”.
    Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy w tym miejscu należy się odwołać do przepisów
    zawartych w Prawie oświatowym.
    Z przepisu art. 2 pkt 3 Prawa oświatowego wynika, że celem działalności placówek
    oświatowo - wychowawczych jest umożliwianie rozwijania zainteresowań i uzdolnień
    oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego. Pozostałe
    regulacje Prawa oświatowego nie określają innych celów działalności placówek
    oświatowo -wychowawczych. Oznacza to, że zakres działalności placówko oświatowo -
    wychowawczej powinien odpowiadać celowi wynikającemu z wyżej wymienionego
    przepisu. Prawo oświatowe nie zawiera przepisów, które determinują zakres
    działalności placówek oświatowo - wychowawczych.
    Odnosząc się natomiast do art. 170 ust. 1 Prawa oświatowego prowadzenie
    niepublicznej placówki oświatowo - wychowawczej nie jest działalnością gospodarczą.
    Zgodnie z art. 3 Prawa przedsiębiorców działalnością gospodarczą jest zorganizowana
    działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.
    Z kolei zgodnie z art. 170 ust. 2 Prawa oświatowego „działalność oświatowa”
    nieobejmująca prowadzenia placówki oświatowo - wychowawczej może być
    podejmowana na zasadach określonych w przepisach ustawy Prawo przedsiębiorców.
    Działalność oświatowa nie została zdefiniowana w Prawie oświatowym, jak również nie
    została zdefiniowana w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 750 ze zm.).
    Z art. 170 ust. 1 i ust. 2 Prawa oświatowego nie wynika jednak zakaz prowadzenia przez
    placówkę (w tym placówkę oświatowo - wychowawczą) działalności o charakterze
    komercyjnym lub działalności zarobkowej, którą jest na przykład odpłatna organizacja
    kursów, szkoleń lub innych tego rodzaju usług.
    Art. 170 ust. 1 i ust. 2 Prawa oświatowego należy raczej interpretować w ten sposób, że
    działalność oświatowa prowadzona w formie placówki (w tym placówki oświatowo -
    wychowawczej) nie podlega regulacjom wynikającym z Prawa przedsiębiorców.

    Powyższy wniosek potwierdzają przedstawiciele doktryny: „W aktualnym kształcie
    komentowany przepis przesądza przede wszystkim o wyłączeniu szkół i placówek z
    zakresu działalności gospodarczej. (...) Ogólnie można stwierdzić, że zakres wyłączenia
    działalności oświatowej w formach szkoły lub placówki spod działalności gospodarczej
    jest interpretowany w orzecznictwie wąsko - w zasadzie jako równoznaczny z
    niestosowaniem takiej kwalifikacji dla potrzeb stosowania przepisów Prawa
    przedsiębiorców do szkół i placówek niepublicznych; natomiast art. 170 ust. 1 nie
    implikuje całkowicie rozłącznego traktowania działalności oświatowej i gospodarczej.
    Wykładni pojęcia działalności gospodarczej w związku z działalnością w formie szkoły
    lub placówki należy dokonywać ad casum, mając na uwadze konkretny obszar regulacji
    prawnej działalności gospodarczej oraz jej szczególne cele.”
    (zob. M. Pilich [w:] A. Olszewski, M. Pilich, Prawo oświatowe. Komentarz, wyd. III,
    Warszawa 2022, art. 170.).
    W orzecznictwie z kolei wskazuje się, że art. 170 Prawa oświatowego powinien być
    traktowany jako przepis szczególny względem Prawa przedsiębiorców wyłączający
    stosowanie tej ustawy w odniesieniu do przypadku prowadzenia placówek oświatowo -
    wychowawczych. Przedstawiciele judykatury podkreślają, że działalność oświatowa,
    która jednocześnie stanowi działalność gospodarczą została wyłączona z zakresu
    pojęcia działalności gospodarczej, o którym mowa w Prawie przedsiębiorców.
    Uzasadnione jest to koniecznością odrębnego, bardziej rygorystycznego nadzoru nad
    działalnością oświatową (zob. m.in. Wyrok WSA we Wrocławiu z 15 czerwca 2023 r.
    sygn. III SA/Wr 1100/21; Wyrok NSA z 12 lutego 2020 r. sygn. II FSK 877/18; Wyrok WSA
    w Krakowie z 12 maja 2022 r. sygn. I SA/Kr 84/22).
    Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Wnioskodawcę usługi opisane w stanie
    faktycznym niniejszego wniosku, niewątpliwie stanowią usługi związane z kształceniem
    (a zapewne także i z wychowaniem), ponieważ (najogólniej rzecz ujmując) celem
    świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jest poszerzanie wiedzy teoretycznej oraz
    umiejętności praktycznych uczniów z różnych dziedzin życia (przekazanie im wiedzy i
    informacji w tym zakresie). Usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają na celu
    usystematyzowanie i rozwinięcie wiedzy w zakresie (najogólniej rzecz ujmując) edukacji
    szkolnej. Z powyższego wynika zatem jednoznacznie, że świadczone przez
    Wnioskodawcę usługi będą miały charakter usługi kształcenia. Głównym celem
    działalności Placówki prowadzonej przez Wnioskodawcę jest bowiem podniesienie
    poziomu wiedzy i znajomości zagadnień z zakresu przedmiotów szkolnych na etapie
    szkoły podstawowej oraz szkoły średniej, jak również poszerzenie ogólnej wiedzy
    logicznej wśród dzieci i młodzieży.
    Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawca cel ten realizuje m.in.
    poprzez:
        prowadzenie zajęć z zakresu poznania, uzupełnienia i rozszerzania wiedzy z
        różnych przedmiotów nauczanych na poziomie szkoły podstawowej i szkoły
        średniej,
        naukę języków obcych,
        rozwijanie pasji i zainteresowań z poszczególnych przedmiotów szkolnych,
        pracę z uczniami wybitnie uzdolnionymi, przygotowanie ich do konkursów i
        olimpiad przedmiotowych,
        pomoc w nadrabianiu zaległości szkolnych.
    W ocenie Wnioskodawcy z powyższego wynika, że świadczy on usługi w zakresie
    kształcenia. W szczególności zadania realizowane przez Placówkę skupiają się wokół
    zdobywania wiedzy, rozwijania umiejętności i kompetencji czy kształtowania cech

    charakteru. W konsekwencji, należy uznać, że druga z przesłanek zastosowania
    zwolnienia również została przez Wnioskodawcę spełniona (o czym jeszcze szerzej w
    dalszej części wniosku). Na marginesie tylko swoich rozważań Wnioskodawca zwraca
    uwagę, że nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była
    jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu
    zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i
    całkiem odrębnie usługi w zakresie wychowania.
    W tym miejscu Wnioskodawca pragnie ponadto zwrócić uwagę, że w przypadku usług
    kształcenia nie ma znaczenia w jakiej formie się one odbywają - tj. online czy
    stacjonarnie. Przepisy ustawy o VAT, jak również organy podatkowe nie dokonują
    rozróżnienia w tym zakresie, traktując lekcje, szkolenia, korepetycje czy kursy online (w
    czasie rzeczywistym) na równi z tymi odbywającymi się w formie stacjonarnej. Tak m.in.
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 31 marca 2023
    r., znak 0114-KDIP4- 2.4012.51.2023.1.KS:
    „Tym samym mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz przedstawione
    okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że świadczone przez Państwa ww. korepetycje
    online będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Bez wpływu na to zwolnienie będzie pozostawał fakt, że usługi
    te będą realizowane w formie online”.
    W związku z tym, że dla możliwości stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, przesłanka o charakterze przedmiotowym musi być
    spełniona w odniesieniu do każdego rodzaju czynności, poniżej Wnioskodawca
    przedstawia w tym zakresie argumentację odnosząc się kolejno do wszystkich
    wymienionych w stanie faktycznym rodzajów usług, które są przedmiotem niniejszego
    wniosku.
    Jak zostało wskazane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym, w ramach usługi
    kształcenia online - Słuchacz, który zakupił kurs otrzymuje nagrane wcześniej przez
    Wykładowcę filmy, w których wyjaśniane są określone zagadnienia z danego zakresu
    wiedzy wraz z możliwością kontaktu z Wykładowcą, w trzech wariantach:
    1) Wariant 1: Placówka zapewnia kontakt z Wykładowcą „na życzenie” - Słuchacz po
    zakupie kursu/wykładu i zaakceptowaniu jego regulaminu, ma możliwość odsłuchania
    nagranych wcześniej przez Wykładowcę lekcji/kursów, wysyłania związanych z zajęciami
    pytań na dedykowany adres e-mail i uzyskania (również w tej formie) odpowiedzi na
    wskazane przez siebie pytania/wątpliwości;
    2) Wariant 2: Placówka zapewnia możliwość regularnego kontaktu z Wykładowcą w
    postaci spotkań „na żywo”. W tym wariancie Słuchacz, po zakupie kursu/wykładu i
    zaakceptowaniu jego regulaminu, ma możliwość uczestnictwa w spotkaniu online z
    Wykładowcą, podczas którego grupa Słuchaczy może zadawać pytania i brać udział w
    dyskusji dotyczące zakresu objętego danym wykładem;
    3) Wariant 3: W tym wariancie Słuchacz, po zakupie kursu/wykładu i zaakceptowaniu
    jego regulaminu, uzyskuje również możliwość kontaktu z Wykładowcą elektronicznie
    (poprzez e-mail), jak i „na żywo” (jest połączeniem Wariantu 2 i 3),
    Po pierwsze, zdaniem Wnioskodawcy, sam fakt, że taki materiał nie jest nadawany „na
    żywo” nie obniża jego wartości w zakresie kształcenia.
    Warto w tym miejscu wskazać na interpretację indywidualną z 15 kwietnia 2022 r., nr
    0113-KDIPT1-1.4012.54.2022.2.RG, która dotyczyła nauki języków obcych, natomiast
    wytacza sposób analizy tego rodzaju szkoleń. W przedmiotowej interpretacji organ
    wskazał, że: „Mając na uwadze powołane przepisy prawa i opis sprawy, należy
    stwierdzić, że kursy językowe w formie lekcji video (to znaczy w czasie nierzeczywistym,
    bez realnego spotkania typu uczeń-nauczyciel i konsultacji na żywo) rozpowszechniane
    za pomocą sklepu internetowego będą traktowane jako nauczanie języków obcych i w

    związku z tym tego typu działalność korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy (...)”.
    Jakkolwiek ta interpretacja odnosiła się do innego przepisu, to jednak przy jej wydaniu
    organ wskazał, że dla zwolnienia z podatku VAT prawnie nieistotna jest forma
    prowadzenia szkoleń - w tym w szczególności, czy są one prowadzone drogą
    elektroniczną, a także, czy polegają na odtworzeniu wcześniejszego nagrania (na co
    uwagę zwrócił też Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej
    z 23 czerwca 2023 r. znak 0112-KDIL1- 1.4012.191.2023.2.AR).
    Warto w tym miejscu również przytoczyć interpretację indywidualną z 10 lutego 2023 r.,
    znak 0112-KDIL3.4012.531.2022.2.KFK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
    wskazał, że: „Wnioskodawca oferuje prowadzenie szkoleń w formie online, to jest za
    pośrednictwem sieci internetowej, bez konieczności jednoczesnej obecności
    uczestników oraz osób prowadzących szkolenie w tym samym miejscu. Jedną z form
    szkoleń, które Wnioskodawca oferuje na platformie jest możliwość zakupu przez
    Uczestnika nagrania wideo ze szkolenia lub nagrania audio z takiego szkolenia. Wideo-
    szkolenie jest to udostępniany cyfrowo obraz i dźwięk nagrania ze szkolenia, które nie
    jest prowadzone „na żywo”. Z kolei podcast jest to udostępniany cyfrowo dźwięk
    nagrania ze szkolenia, które nie jest prowadzone „na żywo”.
    W obu przypadkach Uczestnik nabywa okresowy dostęp do interesującego go nagrania
    wideo lub audio i może odtworzyć to nagranie w wybranym przez siebie czasie i miejscu
    - przez okres, na jaki dostęp do nagrania został mu udostępniony. W tym czasie
    uczestnik może odtwarzać nagranie tyle razy, ile uzna za stosowne. W wypadku wideo-
    szkoleń i podcastów uczestnik nie ma osobistego kontaktu z osobą prowadzącą
    szkolenie w jego trakcie i nie ma możliwości zadawania tej osobie pytań w trakcie
    szkolenia”.
    Powyższe interpretacje indywidualne wskazują, że sam fakt odtwarzania danego
    szkolenia/wykładu online, nie przekreśla możliwości stosowania zwolnienia w tym
    zakresie. Kluczowy bowiem w tym przypadku jest wkład Wykładowcy w nagranie lekcji
    wideo, w ramach których przekazuje on uczniom wiedzę i kształci ich z określonych
    zagadnień merytorycznych. Sam fakt, że lekcje zostały wcześniej nagrane i są
    udostępniane Słuchaczom nie pozbawia tych usług waloru edukacyjnego. Kursy te są
    bowiem prowadzone przez Wykładowców posiadających odpowiednie kompetencje,
    umiejętności i wiedzę z danej dziedziny i przyczyniają się do zwiększenia wiedzy
    Słuchaczy. Co więcej, dzięki temu, że mogą one być odtwarzane wielokrotnie, mogą
    przyczynić się do opanowania większej ilości przekazywanego w ramach lekcji
    materiału, aniżeli miałoby to miejsce w przypadku prowadzenia zajęć w czasie
    rzeczywistym, kiedy to zazwyczaj nie jest możliwe przyswojenie całego przekazywanego
    materiału.
    Istotną w tym zakresie kwestią jest również fakt, że w ramach dokonanego zakupu
    usługi Słuchacz, otrzymuje również możliwość zadawania pytań Wykładowcy z danej
    dziedziny:
    [Wariant 1] - poprzez skrzynkę elektroniczną;
    [Wariant 2] - poprzez organizowane spotkania Słuchaczy danej wykładu/lekcji „na
    żywo”, w celu możliwości przedyskutowania powstałych wątpliwości;
    [Wariant 3] - zarówno poprzez możliwość zadawania pytań drogą elektroniczną, jak i
    poprzez organizowane spotkania „na żywo”.
    W związku z tym, w każdym z przedstawionych powyżej Wariantów - Słuchacz w ramach
    zakupionej usługi ma zatem możliwość skontaktowania się z Wykładowcą (ekspertem z
    danej dziedziny), co pozwala na wyjaśnienie jego ewentualnych wątpliwości w
    przedmiocie lekcji oraz odpowiedzi na zadawane pytania.

    Biorąc pod uwagę powyższe tj. charakter wykładów (dotyczących zajęć edukacyjnych w
    zakresie prowadzonej Placówki), a także udostępnienie w ramach tych usługi kontaktu z
    Wykładowcą, świadczy o tym, że usługi te mogą korzystać ze zwolnienia, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt. 26 ustawy o VAT.
    Takie podejście zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych m.in.: z 10
    lutego 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr. 0112-KDIL3.4012.531.2022.2.
    KFK.
    Biorąc pod uwagę całość powyższych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy usługi
    kształcenia online w Wariancie 1, Wariancie 2 oraz Wariancie 3 mogą korzystać ze
    zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a
    ustawy o VAT.
    Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska
    w sprawie.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów
      i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na
    rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania,
    pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać
    się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
    zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest
    tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego korzyść.
    W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy:
      przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o
      których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15
    marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie

    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 str. 1
    ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:
      do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006
      /112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
      których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo
      zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez
      wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
    Stosownie do ust. 2 ww. artykułu:
    ust. 1 obejmuje w szczególności:
        a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego
        modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
        b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w
        sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
        c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet
        lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez
        usługobiorcę;
        d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za
        pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym
        potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu
        automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu
        sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez
        komputer;
        e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element
        telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety
        wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne
        elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości,
        informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn
        internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
      f) usługi wyszczególnione w załączniku I.
    Natomiast z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:
      ustęp 1 nie ma zastosowania do:
        a) usług nadawczych;
        b) usług telekomunikacyjnych;
        c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się
        elektronicznie;
        d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
        e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
        f) płyt CD i kaset magnetofonowych;
        g) kaset wideo i płyt DVD;
        h) gier na płytach CD-ROM;
        i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi,
        którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
        j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez
        nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne
        połączenie);
        k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

        l) hurtowni danych off-line;
        m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
        n) usług centrum wsparcia telefonicznego;
        o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak
        kursy za pośrednictwem poczty;
        p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni
        udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
        q) (uchylona)
        r) (uchylona)
        s) (uchylona)
        t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe,
        edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
        u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób
        lub podobnych usług zarezerwowanych online.
    Z kolei w punkcie 5 załącznika I do rozporządzenia 282/2011 wymienione zostały
    następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:
      a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia
      Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź
      niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z
      wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana
      jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
      b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia on-line i sprawdzane automatycznie, bez
      udziału człowieka.
    W kontekście formy świadczenia usług, należy wskazać, że zgodnie z art. 98 ust. 2 pkt a)
    dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej
    dalej Dyrektywą:
      oprócz dwóch stawek obniżonych, o których mowa w ust. 1 niniejszego artykułu,
      państwa członkowskie mogą stosować stawkę obniżoną niższą niż stawka minimalna
      5 % oraz zwolnienie z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie
      do dostaw towarów lub świadczenia usług ujętych w maksymalnie siedmiu punktach
      w załączniku III.
    Stawka obniżona niższa niż stawka minimalna 5 % oraz zwolnienie z prawem do odliczenia
    VAT zapłaconego na poprzednim etapie mogą być stosowane wyłącznie w odniesieniu do
    dostaw towarów lub świadczenia usług ujętych w następujących punktach w załączniku III,
    pkt 1-6 oraz pkt 10c.
    Jak stanowi art. 98 ust. 3 Dyrektywy:
      stawek obniżonych i zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 2 niniejszego artykułu, nie
      stosuje się do usług świadczonych drogą elektroniczną, z wyjątkiem usług
      wymienionych w załączniku III pkt 6, 7, 8 oraz 13.
    Dyrektywa stanowi zatem, że do usług świadczonych drogą elektroniczną nie stosuje się
    stawek obniżonych. Przepisy ww. dyrektywy nie wprowadzają jednak expressis verbis
    ograniczenia stosowania zwolnienia w odniesieniu do kategorii usług zwolnionych,
    świadczonych drogą elektroniczną.
    Pojęcie usługi elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy odnosi się wyłącznie do
    formy świadczenia, a nie do jego treści. Stąd też należy stwierdzić, że identyfikacja danej
    czynności jako usługi elektronicznej (według nomenklatury unijnej: usługi świadczonej

    drogą elektroniczną), nie skutkuje zmianą kwalifikacji prawnej tej czynności dla potrzeb
    stosowania innych przepisów ustawy.
    Powyższe oznacza, że usługa nie traci statusu usługi zwolnionej tylko dlatego, że jest
    świadczona drogą elektroniczną. W konsekwencji, jeżeli określona usługa wymieniona w
    art. 43 ust. 1 ustawy będzie świadczona drogą elektroniczną, w odniesieniu do tej usługi
    zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług.
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla
    niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
        a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
        b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      – oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a,
      nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych
      z usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z
      ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
      konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
      niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
      podstawowe.
    Wskazania wymaga, że ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy,
    umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby
    możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był
    jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie
    kształcenia i wychowania. Powyższy przepis ma więc zastosowanie wyłącznie do tych
    usług, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem
    oświaty, tj. w ramach uzyskanego wpisu. Nadto zwolnienie to dotyczy tylko i wyłącznie
    tych usług kształcenia, które podmiot będący jednostką objętą systemem oświaty wskazał
    we wpisie do ewidencji placówek oświatowych. W zakresie bowiem tylko tych usług
    kształcenia, podatnik działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy
    Prawo oświatowe, a w konsekwencji tylko w tym zakresie jest podmiotem, o którym mowa
    w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.
    W tym miejscu należy odwołać się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.
    W świetle art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. 2024 r.
    poz. 737 ze zm.):

      System oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela
      Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do
      wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.
    W myśl art. 2 pkt 3 ustawy Prawo oświatowe:
      System oświaty obejmuje placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne
      schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz
      korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego.
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:
      Szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.
        Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy Prawo oświatowe:
        Szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 4-13, może być zakładana i prowadzona
        przez:
        1) jednostkę samorządu terytorialnego;
        2) inną osobę prawną;
        3) osobę fizyczną.
    W myśl art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:
      Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po
      uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu
      terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i
      placówek.
    Z przepisu tego wynika, że placówki niepubliczne mogą być zakładane i prowadzone przez
    osoby fizyczne lub osoby prawne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego.
    Pani wątpliwości dotyczą ustalenia, czy zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26
    lit. a ustawy ma zastosowanie do wykonywanych przez Pana w ramach placówki
    oświatowo-wychowawczej usług kształcenia online w wariancie 1, tj. zapewnienia kontaktu
    z Wykładowcą „na życzenie”, wariancie 2, tj. zapewnienia słuchaczowi regularnego
    kontaktu z Wykładowcą w postaci spotkań „na żywo” oraz w wariancie 3, tj. w sytuacji,
    gdzie Słuchacz ma możliwość kontaktu z Wykładowcą elektronicznie (poprzez e-mail), jak i
    „na żywo”.
    W odniesieniu do Pani wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić, czy oferowane
    przez Panią usługi będą stanowić usługi elektroniczne w rozumieniu art. 7 ust. 1
    rozporządzenia 282/2011.
    Jak wskazano we wniosku, w ramach Placówki realizowane są różne formy kształcenia.
    Wśród usług i form edukacyjnych oferowanych przez Placówkę znajduje się m.in. usługa
    polegająca na udostępnianiu Słuchaczom lekcji, na którą składają się nagrane wcześniej
    przez Wykładowcę filmy, w których wyjaśniane są określone zagadnienia z danego zakresu
    wiedzy dotyczącej przedmiotów szkolnych (np. historii czy matematyki).
    W ramach tej usługi Słuchacz otrzymuje dostęp do tych zajęć (ma możliwość odtworzenia
    za pośrednictwem platformy, nagranych wcześniej przez Wykładowcę lekcji/kursów) przy
    równoczesnej możliwości (w różnych formach opisanych poniżej) kontaktu z Wykładowcą.
    Celem tego rodzaju wykładów (lekcji)/formy jest nauczanie, przekazywanie wiedzy i jej
    utrwalanie, jak również rozwijanie różnego rodzaju umiejętności uczniów. Przedmiotowa
    usługa dostępna jest w trzech wariantach:
    1) Wariant 1: Placówka zapewnia kontakt z Wykładowcą „na życzenie” - Słuchacz, po
    zakupie kursu/wykładu i zaakceptowaniu jego regulaminu, ma możliwość odsłuchania

    nagranych wcześniej przez Wykładowcę lekcji/kursów, wysyłania związanych z zajęciami
    pytań na dedykowany adres e-mail i uzyskania (również w tej formie) odpowiedzi na
    wskazane przez siebie pytania/ wątpliwości;
    2) Wariant 2: Placówka zapewnia możliwość regularnego kontaktu z Wykładowcą w
    postaci spotkań „na żywo”. W tym wariancie Słuchacz, po zakupie kursu/wykładu i
    zaakceptowaniu jego regulaminu, ma możliwość uczestnictwa w spotkaniu online z
    Wykładowcą, podczas którego grupa Słuchaczy może zadawać pytania i brać udział w
    dyskusji dotyczącej zakresu objętego danym wykładem;
    3) Wariant 3: W tym wariancie Słuchacz, po zakupie kursu/wykładu i zaakceptowaniu jego
    regulaminu, uzyskuje również możliwość kontaktu z Wykładowcą elektronicznie (poprzez
    e-mail), jak i „na żywo” (jest połączeniem Wariantu 2 i 3)
    - sprzedaż lekcji w powyżej opisanej formie będzie miała charakter usługi kompleksowej,
    tj. nie będzie możliwości zakupu lekcji/kursu/wykładu bez dodatkowego wsparcia ze
    strony Wykładowcy w zakresie zagadnień objętych szkoleniem on-line - w Wariantach
    opisanych powyżej.
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz definicję usług elektronicznych zawartą
    w rozporządzeniu 282/2011 stwierdzić należy, że oferowane przez Panią usługi w postaci
    lekcji/kursów on-line w wariancie 1, tj. zapewnienia kontaktu z Wykładowcą „na życzenie”,
    wariancie 2, tj. zapewnienia słuchaczowi regularnego kontaktu z Wykładowcą w postaci
    spotkań „na żywo” oraz w wariancie 3, tj. w sytuacji, gdzie Słuchacz ma możliwość
    kontaktu z Wykładowcą elektronicznie (poprzez e-mail), jak i „na żywo” nie stanowią usług
    elektronicznych w rozumieniu art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011. W analizowanym
    przypadku nie można uznać, że świadczenie usług jest zasadniczo zautomatyzowane a
    udział człowieka w świadczeniu tych usług jest minimalny. Z powyższych informacji
    wynika, że mimo znacznego stopnia automatyzacji udział człowieka jest znaczący. W
    wariancie 1 Słuchacz ma możliwość wysyłania związanych z zajęciami pytań na
    dedykowany adres e-mail i uzyskania, również w tej formie odpowiedzi na wskazane przez
    siebie pytania/wątpliwości. W wariancie 2 Placówka zapewnia możliwość regularnego
    kontaktu z Wykładowcą w postaci spotkań „na żywo”. W tym wariancie Słuchacz, po
    zakupie kursu/wykładu i zaakceptowaniu jego regulaminu, ma możliwość uczestnictwa w
    spotkaniu online z Wykładowcą, podczas którego grupa Słuchaczy może zadawać pytania i
    brać udział w dyskusji dotyczącej zakresu objętego danym wykładem. Z kolei w Wariancie
    3 Słuchacz, po zakupie kursu/wykładu i zaakceptowaniu jego regulaminu, uzyskuje
    również możliwość kontaktu z Wykładowcą elektronicznie (poprzez e-mail), jak i „na żywo”
    (jest połączeniem Wariantu 2 i 3) - sprzedaż lekcji w powyżej opisanej formie będzie miała
    charakter usługi kompleksowej, tj. nie będzie możliwości zakupu lekcji/kursu/wykładu bez
    dodatkowego wsparcia ze strony Wykładowcy w zakresie zagadnień objętych szkoleniem
    on-line - w Wariantach opisanych powyżej.
    Tym samym oferowane przez Panią usługi w postaci lekcji/kursów on-line w wariancie 1,
    tj. zapewnienia kontaktu z Wykładowcą „na życzenie”, wariancie 2, tj. zapewnienia
    słuchaczowi regularnego kontaktu z Wykładowcą w postaci spotkań „na żywo” oraz w
    wariancie 3, tj. w sytuacji, gdzie Słuchacz ma możliwość kontaktu z Wykładowcą
    elektronicznie (poprzez e-mail), jak i „na żywo” nie spełniają przesłanek wskazanych w art.
    7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011.
    W następnej kolejności należy przeanalizować, czy zwolnienie, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy ma zastosowanie do wykonywanych przez Panią w ramach
    placówki oświatowo-wychowawczej usług w postaci lekcji/kursów on-line w wariancie 1, tj.
    zapewnienia kontaktu z Wykładowcą „na życzenie”, wariancie 2, tj. zapewnienia
    słuchaczowi regularnego kontaktu z Wykładowcą w postaci spotkań „na żywo” oraz w
    wariancie 3, tj. w sytuacji, gdzie Słuchacz ma możliwość kontaktu z Wykładowcą
    elektronicznie (poprzez e-mail), jak i „na żywo”.

    Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że
    zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i
    wychowania, świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu ustawy
    Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami
    związane.
    Jak wskazała Pani w opisie sprawy, uzyskała Pani status placówki oświatowo –
    wychowawczej na podstawie wydanego 8 lipca 2021 r. przez prezydenta miasta (...)
    zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Usługi kształcenia
    online w Wariancie 1, Wariancie 2 oraz w Wariancie 3 przedmiotem wniosku są objęte
    wpisem do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.
    Tym samym w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa
    zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.
    Dalszej analizie podlega przesłanka przedmiotowa, tj. czy świadczone przez Panią usługi w
    postaci lekcji/kursów on-line w wariancie 1, tj. zapewnienia kontaktu z Wykładowcą „na
    życzenie”, wariancie 2, tj. zapewnienia słuchaczowi regularnego kontaktu z Wykładowcą w
    postaci spotkań „na żywo” oraz w wariancie 3, tj. w sytuacji, gdzie Słuchacz ma możliwość
    kontaktu z Wykładowcą elektronicznie (poprzez e-mail), jak i „na żywo” są usługami w
    zakresie kształcenia i wychowania.
    Wskazała Pani w opisie sprawy, że Placówka realizuje swoje zadania poprzez: prowadzenie
    zajęć praktycznych i teoretycznych, zaspokajanie potrzeb uczniów w zakresie podnoszenia
    oraz doskonalenia wiedzy i umiejętności, a także uzupełnienia braków w edukacji i
    rozwoju ogólnym uczniów, stosowanie w kształceniu nowoczesnych metod nauczania i
    sprawowania kontroli metodycznej nad uczniem oraz nowoczesnych technik
    informatycznych, współpracę z innymi placówkami prowadzącymi zajęcia o podobnym
    charakterze. Zajęcia prowadzone są przez osoby o kwalifikacjach i kompetencjach
    gwarantujących należyty poziom prowadzonych zajęć, w tym m.in. przez nauczycieli szkół
    podstawowych lub średnich i nauczycieli akademickich, specjalistów w danej dziedzinie
    czy autorów i organizatorów szkoleń i warsztatów metodycznych. Osoby korzystające z
    zajęć organizowanych przez Placówkę, tj. dzieci i młodzież w wieku szkolnym mają prawo
    w szczególności do uczestniczenia w zajęciach dydaktycznych (stacjonarnie lub online),
    współpracy z Wykładowcami oraz otrzymywania materiałów dydaktycznych. Słuchacze
    mają obowiązek m.in. rzetelnie przygotowywać się do zajęć i wykonywać polecenia
    Wykładowcy, a poziom ich wiedzy może być oceniany w ramach różnych form, w tym
    odpytywania ustnego, sprawdzania prac domowych, realizacji projektów i wykonywania
    ćwiczeń czy przeprowadzania testów i kartkówek. Zgodnie ze statutem Placówki, głównym
    celem jej działalności jest podniesienie poziomu wiedzy i znajomości zagadnień z zakresu
    przedmiotów szkolnych na etapie szkoły podstawowej oraz szkoły średniej, jak również
    poszerzenie ogólnej wiedzy logicznej wśród dzieci i młodzieży.
    Tym samym w analizowanym przypadku jest spełniona również przesłanka przedmiotowa
    zwolnienia, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.
    A zatem wskazać należy, że świadczone przez Panią usługi w postaci lekcji/kursów on-line
    w wariancie 1, tj. zapewnienia kontaktu z Wykładowcą „na życzenie”, wariancie 2, tj.
    zapewnienia słuchaczowi regularnego kontaktu z Wykładowcą w postaci spotkań „na
    żywo” oraz w wariancie 3, tj. w sytuacji, gdzie Słuchacz ma możliwość kontaktu z
    Wykładowcą elektronicznie (poprzez e-mail), jak i „na żywo” spełniają kryteria podmiotowo-
    przedmiotowe zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że świadczone przez Panią usługi w postaci lekcji
    /kursów on-line w wariancie 1, tj. zapewnienia kontaktu z Wykładowcą „na życzenie”,
    wariancie 2, tj. zapewnienia słuchaczowi regularnego kontaktu z Wykładowcą w postaci
    spotkań „na żywo” oraz w wariancie 3, tj. w sytuacji, gdzie Słuchacz ma możliwość
    kontaktu z Wykładowcą elektronicznie (poprzez e-mail), jak i „na żywo” będą objęte
    zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, ponieważ

    świadczone są przez Panią w ramach prowadzonej placówki oświatowo - wychowawczej
    oraz jak wynika z opisu sprawy są usługami w zakresie kształcenia.
    Tym samym, Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pani
    przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia
        przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
      ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA)

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej