Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.111.2020.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-20
Teza: Udokumentowanie kosztów uzyskania przychodów z tytułu dojazdu do pracy znajdującej się poza miejscem zamieszkania na podstawie imiennej karty
Słowa kluczowe: bilety; dojazdy; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2020 r. (data wpływu 26 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, który zamieszkuje w M, dojeżdża do zakładu pracy znajdującego się w N. Dojazd jest realizowany dwoma rodzajami transportu. Od miejsca zamieszkania Wnioskodawca musi dojechać do dworca kolejowego, skąd kontynuuje podróż pociągiem do N. Dojazd do dworca odbywa się zbiorowymi środkami transportu, tj. autobusem albo tramwajem, które są obsługiwane przez operatora MPK… Podróż odbywa się na podstawie imiennych biletów okresowych kwartalnych, tzw. migawek, wydawanych przez tego operatora. Migawka nie jest wydawana w formie papierowej, a elektronicznej. Imienne bilety okresowe są kodowane na plastikowej karcie, na której znajdują się: numer identyfikacyjny, imię, nazwisko oraz zdjęcie pasażera. Przy zakupie biletu okresowego następuje doładowanie karty (zakodowanie biletu) oraz wydanie w formie papierowej tzw. informacji o kodowaniu biletu. Na druku podaje się numer karty oraz dodatkowe dane dotyczące rodzaju biletu, punktu sprzedaży itp.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszt dojazdu do dworca kolejowego w mieście zamieszkania celem kontynuowania podróży do zakładu pracy w N. może być uznany za koszt wskazany w art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, czy karta wraz informacją o kodowaniu biletu na dojazd do stacji kolejowej są wystarczającymi dowodami do uznania poniesienia faktycznych kosztów dojazdu do zakładu pracy i przyjęcia ich w zeznaniu rocznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt dojazdu do dworca w mieście zamieszkania autobusami lub tramwajami transportu zbiorowego celem dalszego kontynuowania podróży do zakładu pracy w N może być uznany za koszt uzyskania przychodu z art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to etap podroży niezbędny, aby dotrzeć do miejsca pracy w N. Karta wraz informacją o kodowaniu biletu są wystarczającymi dowodami do udowodnienia poniesienia faktycznych kosztów dojazdu do zakładu pracy. Art. 22 ust. 11 stanowi, iż „Jeżeli roczne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 2, są niższe od wydatków na dojazd do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku koszty te mogą być przyjęte przez pracownika w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi”. Karta wraz z informacją o kodowaniu biletu spełnia przesłanki wypełnione w przytoczonym przepisie. Karta jest imienna, wydawana na konkretną osobę fizyczną. Dodatkową identyfikację zapewnia zdjęcie pasażera. Informacja o kodowaniu biletu stanowi dodatkowy dowód w formie papierowej potwierdzający zakup imiennego biletu okresowego zakodowanego na karcie. Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 listopada 2008 r., o sygn. III SA/Wa 1312/08 (LEX nr 515930). Wartymi przytoczenia dla potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy są następujące fragmenty tego wyroku: „W badanym przypadku konieczne było ustalenie, że w sytuacji gdy roczne koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy określone art. 22 ust. 2 pkt 1-4 u.p.d.o.f., są niższe od wydatków na dojazd do zakładu pracy środkami transportu wyczerpująco wymienionymi w ust. 11 art. 22 u.p.d.o.f., to w rozliczeniu rocznym koszty te mogą być przyjęte w wysokości faktycznie poniesionych udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi. Tak więc stan hipotetyczny analizowanej normy wymaga, aby w stanie rzeczywistym: 1. wydatki pracownika były wyższe od kosztów ustawowo określonych, 2. były poniesione na transport do zakładu pracy, 3. odbyły się wymienionymi ściśle środkami transportu oraz 4. zostały udokumentowane wyłącznie imiennymi biletami okresowymi. (\`(...)\`). Należy przyznać również rację Skarżącej w sprawie interpretacji pojęcia bilet. Kwestia bowiem, czy bilet imienny i okresowy jest sporządzony w postaci jednego dokumentu czy też dokumentu z załącznikiem ma charakter techniczny, a nie normatywny i nie może pozbawić go cech dowodu w postępowaniu podatkowym. Brak jest normy prawnej określającej jednolity wzór biletu w rozumieniu powołanego przepisu. Z tego względu należało uznać, że w świetle treści art. 22 ust. 11 u.p.d.o.f. istotnym jest, ażeby w załączniku do biletu określona została cena biletu, a więc koszt jaki pracownik poniósł na dojazd do zakładu pracy w ciągu roku, tym bardziej, że koszty te rozliczane są w deklaracji rocznej. Ponadto bilet ten w swej treści musi określać osobę uprawnioną do korzystania z niego – imienny bilet i dodatkowo musi to być bilet uprawniający do korzystania z komunikacji przez pewien okres czasu.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2019 r.), koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1.  wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej,
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 2002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej,
3.  wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę,
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 2502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Z powyższego wynika, że art. 22 ust. 2 ww. ustawy jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisu art. 22 ust. 1 tej ustawy. Wyłącza on jego zastosowanie poprzez ograniczenie wysokości kosztów uzyskania przychodów m.in. ze stosunku pracy, do ściśle określonej wartości, nie pozwalając tym samym na uznanie za koszty uzyskania przychodów z powyższego tytułu „wszelkich kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów określonych w art. 23”.

Koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy, zgodnie z zasadą ustanowioną w art. 22 ust. 2 ww. ustawy, określone zostały więc w kwocie zryczałtowanej, wysokość której uzależniono od tego, czy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego lub więcej stosunku pracy oraz od tego, czy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika położone jest poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Wyjątek od tej zasady zawarty został w art. 22 ust. 11 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli roczne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 2, są niższe od wydatków na dojazd do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku koszty te mogą być przyjęte przez pracownika w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.

Jednakże, w myśl art. 22 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ust. 2 pkt 3 i 4 oraz ust. 11 nie stosuje się w przypadku, gdy pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Zatem, podatnik może przyjąć koszty uzyskania przychodów ze stosunku pracy w wysokości faktycznie poniesionych tylko wówczas, gdy spełnione są jednocześnie następujące przesłanki:

*   wydatki dotyczą dojazdu do zakładu pracy lub zakładów pracy środkami transportu wskazanymi w tym przepisie,

*   zostały faktycznie poniesione przez podatnika i są wyższe od określonych ustawowo kosztów zryczałtowanych,

*   zostały udokumentowane wyłącznie imiennymi biletami okresowymi,

*   pracownik nie otrzymuje zwrotu kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, pracuje poza miejscem swojego zamieszkania i dojeżdża do zakładu pracy dwoma rodzajami transportu. Od miejsca zamieszkania Wnioskodawca dojeżdża do dworca kolejowego, skąd kontynuuje podróż pociągiem. Dojazd do dworca odbywa się zbiorowymi środkami transportu, tj. autobusem albo tramwajem, które są obsługiwane przez operatora MPK. Podróż odbywa się na podstawie imiennych biletów okresowych kwartalnych, tzw. migawek, wydawanych przez tego operatora. Migawka nie jest wydawana w formie papierowej, a elektronicznej. Imienne bilety okresowe są kodowane na plastikowej karcie, na której znajdują się: numer identyfikacyjny, imię, nazwisko oraz zdjęcie pasażera. Przy zakupie biletu okresowego następuje doładowanie karty (zakodowanie biletu) oraz wydanie w formie papierowej tzw. informacji o kodowaniu biletu. Na druku podaje się numer karty oraz dodatkowe dane dotyczące rodzaju biletu, punktu sprzedaży itp.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy bilet elektroniczny zawiera określenie osoby korzystającej, czyli bilet jest imienny, a ponadto jest wystawiony na pewien okres czasu, zaś z dokumentów wynika cena biletu, która przewyższa roczne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawca ma prawo do odliczenia w rocznym rozliczeniu podatku kosztów faktycznie poniesionych w myśl przepisu art. 22 ust. 11 ww. ustawy. Jednocześnie musi zostać spełniony warunek wynikający z art. 22 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego Wnioskodawca nie może odliczyć ww. wydatków na zakup biletu imiennego w przypadku, gdy powyższe koszty dojazdu do zakładu pracy zostaną Mu zwrócone, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, ponieważ do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Należy więc podkreślić, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W rezultacie, w wydanej interpretacji upoważniony Organ nie rozstrzyga, czy załączone dokumenty wyczerpują wszystkie wymogi zawarte w przepisie będącym przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Poczynienie pełnych ustaleń faktycznych jest możliwe wyłącznie w postępowaniu podatkowym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …, …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.