Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1149/14-4/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-13
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi betonowania.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku 6 listopada 2014 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 15 grudnia 2014 r., do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie 17 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2015 r. (data wpływu 19 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi betonowania (pytania oznaczone we wniosku nr 1, nr 3 i nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi betonowania (pytania oznaczone we wniosku nr 1, nr 3 i nr 4). Wniosek uzupełniono w dniu 19 lutego 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o własne stanowisko.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej również: Wnioskodawca, Zainteresowany) zajmuje się produkcją m.in. wyrobów betonowych budowlanych, z wyjątkiem budynków prefabrykowanych, sklasyfikowanych wg PKWiU 26.61.A. Również Spółka produkuje i sprzedaje beton mieszkaniowy, ale nie jest wykonawcą.

Produkcja i sprzedaż dokonywana jest na rzecz firm, instytucji oraz klientów indywidualnych.

Spółka posiada również własny transport specjalistyczny. Beton dostarczany jest klientom samochodem – gruszka do betonu lub samochodem wyposażonym w pompę do betonu – pompo-gruszka. Pompa do betonu jest urządzeniem, które umożliwia pompowanie betonu na duże odległości lub wysokości wskazane bezpośrednio przez klienta. Poprzez taką dostawę pompowanie betonu wykonywana jest usługa betonowania np. fundamentu lub stropu.

Obecnie Spółka wykonuje także zlecenia na rzecz klientów indywidualnych i firm polegające na:

1.  zamówieniu na sprzedaż wyprodukowanej masy betonowej bez określenia jej wykorzystania;
2.  zamówieniu na sprzedaż masy betonowej z jej dowozem samochodem specjalnym „gruszka ze wskazaniem na budowie przez kupującego, gdzie dokładnie ta masa ma być wylana”;
3.  dostawie betonu towarowego wraz z transportem pojazdem specjalistycznym (pompo-gruszką), po czym na budowie (budynek mieszkalny jednorodzinny) w miejscu wskazanym przez klienta następuje pompowanie betonu na duże odległości lub wysokości (w tym momencie dochodzi do zabetonowania np. stropu, schodów lub posadzki).

Uzgodniona cena sprzedaży z klientem to cena brutto za:

*   1 m3 betonu towarowego,
*   transport na teren budowy,
*   podanie go przy użyciu pompy do betonu na wskazaną odległość lub wysokość, tym samym zabetonowanie poszczególnych elementów budowy, np. strop, fundamenty.

Spółka nie posiada żadnych pisemnych oświadczeń o wykorzystaniu tego betonu dla realizacji budowy objętej społecznym programem mieszkaniowymi ani też umów cywilnoprawnych określających przedmiot sprzedaży. Wiadomo jednak, że czynności te wykonywane są w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Powyższa sprzedaż fakturowana jest ze stawką podatku w wysokości 23%.

Spółka zamierza ustalać z klientem cenę sprzedaży betonu wraz z dostawą i betonowaniem poszczególnych elementów budowy z wcześniejszym oświadczeniem przez kupującego, że beton będzie wykorzystany dla celów mieszkaniowych objętych społecznym programem mieszkaniowym, cena tych czynności obejmować będzie całkowity koszt towaru z usługą zgodnie z zamówieniem złożonym przez klienta.

W piśmie z dnia 11 lutego 2015 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  usługi będące przedmiotem zapytań mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. stanowią łączną usługę polegającą na dostawie wraz z transportem i rozładunkiem betonu towarowego;
2.  przedmiotowe usługi, będące przedmiotem zapytań Zainteresowanego, będą wykonywane wyłącznie w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 i 12a-c cytowanej wyżej ustawy i tylko w odniesieniu do nich stosowana będzie 8% stawka podatkowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wyprodukowanie betonu na cele mieszkaniowe, dostarczanie go na miejsce budowy oraz zabetonowanie tym betonem za pomocą pompy do betonu elementów budynku (strop, fundament, itp.) na rzecz klientów indywidualnych (domów jednorodzinnych) bez wskazania przeznaczenia jego zastosowania na rzecz budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym podlega opodatkowaniu stawką VAT 23% czy 8% w sytuacji kiedy Spółka jest tylko producentem a nie wykonawcą (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
2.  Czy dostawa betonu towarowego, jego transport i wylanie (betonowanie elementów budynku) wykonana na rzecz innej firmy – po uprzednim złożeniu stosownego oświadczenia o wykonaniu usługi na rzecz budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym, opodatkowana jest stawką VAT 23% czy 8% (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?
3.  Czy dostawa betonu i zalanie betonem elementów budowy klientom indywidualnym z pisemną informacją lub oświadczeniem o wykorzystaniu betonu towarowego dla realizacji budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym opodatkowana jest stawka 23%, czy 8% (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z kolei ust. 12a ww. art. stanowi, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 2b.

Z kolei ust. 12b stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Ust. 12c ww. przepisu stanowi, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, spełnienie warunku polegającego na dostawie materiałów budowlanych „beton towarowy” na obiekty lub części obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 i 12a-c ww. ustawy, uprawnia Zainteresowanego do stosowania stawki 8% podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w przepisach ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ww. ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne - 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie można odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 ww. ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),
*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),
*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (pkt 7a),
*   remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

Modernizacja to „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”- według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka zajmuje się produkcją m.in. wyrobów betonowych budowlanych, z wyjątkiem budynków prefabrykowanych, sklasyfikowanych wg PKWiU 26.61.A. Również Spółka produkuje i sprzedaje beton mieszkaniowy, ale nie jest wykonawcą. Produkcja i sprzedaż dokonywana jest na rzecz firm, instytucji oraz klientów indywidualnych. Spółka posiada również własny transport specjalistyczny. Beton dostarczany jest klientom samochodem – gruszka do betonu lub samochodem wyposażonym w pompę do betonu – pompo-gruszka. Pompa do betonu jest urządzeniem, które umożliwia pompowanie betonu na duże odległości lub wysokości wskazane bezpośrednio przez klienta. Poprzez taką dostawę i pompowanie betonu wykonywana jest usługa betonowania np. fundamentu lub stropu.

Obecnie Spółka wykonuje także zlecenia na rzecz klientów indywidualnych i firm polegające na:

1.  zamówieniu na sprzedaż wyprodukowanej masy betonowej bez określenia jej wykorzystania;
2.  zamówieniu na sprzedaż masy betonowej z jej dowozem samochodem specjalnym „gruszka ze wskazaniem na budowle przez kupującego, gdzie dokładnie ta masa ma być wylana”;
3.  dostawie betonu towarowego wraz z transportem pojazdem specjalistycznym (pompo-gruszką), po czym na budowie (budynek mieszkalny jednorodzinny) w miejscu wskazanym przez klienta następuje pompowanie betonu na duże odległości lub wysokości (w tym momencie dochodzi do zabetonowania np. stropu, schodów lub posadzki).

Uzgodniona cena sprzedaży z klientem to cena brutto za:

*   1 m3 betonu towarowego,
*   transport na teren budowy,
*   podanie go przy użyciu pompy do betonu na wskazaną odległość lub wysokość, tym samym zabetonowanie poszczególnych elementów budowy, np. strop, fundamenty.

Spółka nie posiada żadnych pisemnych oświadczeń o wykorzystaniu tego betonu dla realizacji budowy objętej społecznym programem mieszkaniowymi ani też umów cywilnoprawnych określających przedmiot sprzedaży. Wiadomo jednak, że czynności te wykonywane są w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych. Powyższa sprzedaż fakturowana jest ze stawką podatku w wysokości 23%.

Spółka zamierza ustalać z klientem cenę sprzedaży betonu wraz z dostawą i betonowaniem poszczególnych elementów budowy z wcześniejszym oświadczeniem przez kupującego, że beton będzie wykorzystany dla celów mieszkaniowych objętych społecznym programem mieszkaniowym, cena tych czynności obejmować będzie całkowity koszt towaru z usługą zgodnie z zamówieniem złożonym przez klienta.

Usługi będące przedmiotem zapytań mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. stanowią łączną usługę polegającą na dostawie wraz z transportem i rozładunkiem betonu towarowego. Przedmiotowe usługi, będące przedmiotem zapytań Zainteresowanego, będą wykonywane wyłącznie w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 i 12a-c cytowanej wyżej ustawy i tylko w odniesieniu do nich stosowana będzie 8% stawka podatkowa.

Wątpliwości Wnioskodawcy związane są z określeniem, czy wyprodukowanie betonu na cele mieszkaniowe, dostarczanie go na miejsce budowy oraz zabetonowanie tym betonem za pomocą pompy do betonu elementów budynku (strop, fundament, itp.) na rzecz budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym podlega opodatkowaniu stawką VAT 23% czy 8%.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym – świadczeniem dwóch lub więcej usług, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od towarów i usług. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego. Zatem, należy ustalić charakter świadczonej usługi, a tym samym zidentyfikować dominujące składniki danego świadczenia.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Przy ustaleniu właściwej stawki podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę, czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy oraz czy budynek mieszkalny zaliczony jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana, budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę, ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Wobec powyższego jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkować ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (koszty).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy – w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, z późn. zm.), podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie Zainteresowany będzie świadczył usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy.

W przypadku świadczenia usług, opisanych we wniosku, mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą, która obejmuje świadczenie podstawowe, tj. usługę budowlaną polegającą na wykonywaniu robót betoniarskich związanych z zabetonowaniem. Usługa świadczona będzie w związku z budową, przebudową, modernizacją i remontem budynków lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu ustawy art. 41 ust. 12a-12c ustawy, tj. budynków mieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego pozwala zatem stwierdzić, że przedmiotem opodatkowania w przedstawionej sytuacji, jest skategoryzowana usługa, nie zaś dostawa towaru czy też zbiór wyodrębnionych w jej ramach usług.

Ponadto podkreślić należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym.

Biorąc pod uwagę powołany stan prawny oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie wykonywał czynności polegające na wyprodukowaniu masy betonowej, jej dostarczaniu na miejsce wykonania usługi, pompowaniu masy betonowej na odpowiednie odległości i wysokości, i jej wylaniu we wskazanych przez klienta miejscach, a ww. czynności wykonane będą w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a-12c ustawy, czynności te traktować należy jako świadczenie jednej kompleksowej usługi budowlanej i do całej wartości usługi zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Bez znaczenia w analizowanej sprawie pozostaje fakt, czy czynności te wykonywane są dla klientów indywidualnych, czy też na zlecenie innej firmy. Istotnym jest, aby roboty te były związane z obiektami budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym i wykonywane w ramach czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Ponadto wymaga zaznaczenia, że ww. przepisy ustawy nie uzależniają stosowania stawki 8% od złożenia przez nabywcę pisemnej informacji lub oświadczenia o wykonaniu usługi na rzecz budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Dlatego też, w przypadku niezłożenia takiego oświadczenia, jeżeli czynności faktycznie dotyczą budowy obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym, stawka ta także znajdzie zastosowanie. Niemniej jednak fakt posiadania takiego oświadczenia nie pozostaje w sprzeczności z prawem.

Należy jednakże mieć na względzie, że w przypadku budownictwa nie objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% stosuje się, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Natomiast w pozostałej części, nie objętej stawką preferencyjną, zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Podsumowując:

1.  Wykonywanie czynności, o których mowa w zdarzeniu przyszłym, polegających na wyprodukowaniu betonu na cele mieszkaniowe, dostarczaniu go na miejsce budowy oraz zabetonowaniu tym betonem za pomocą pompy do betonu elementów budynku (strop, fundament, itp.) objętego społecznym programem mieszkaniowym na rzecz klientów indywidualnych (bez wskazania przeznaczenia jego zastosowania na rzecz budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym) w sytuacji, gdy Wnioskodawca jest producentem, a nie wykonawcą, należy traktować jako świadczenie kompleksowej usługi wykonanej w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym. Świadczenie tej usługi należy opodatkować stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.
2.  Świadczenie kompleksowej usługi wykonanej w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym, polegającej na dostawie betonu towarowego, jego transporcie i wylaniu (betonowaniu elementów budynku) wykonane na rzecz innej firmy – po uprzednim złożeniu stosownego oświadczenia o wykonaniu usługi na rzecz budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym, opodatkowane będzie stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.
3.  Wykonywanie czynności, o których mowa w zdarzeniu przyszłym, polegających na dostawie betonu i zalaniu betonem elementów budowy na rzecz klientów indywidualnych z pisemną informacją lub oświadczeniem o wykorzystaniu betonu towarowego dla realizacji budowy objętej społecznym programem mieszkaniowym należy traktować jako świadczenie kompleksowej usługi wykonanej w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym, którą należy opodatkować stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy.

Należy jednak podkreślić, że to podatnik podlega na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu, rozumianemu jako nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego, w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach – art. 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Zatem ewentualne niezgodności pomiędzy prowadzoną dokumentacją a zdarzeniem, mogą spowodować dla niego ujemne konsekwencje w zakresie obciążeń podatkowych.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi betonowania (pytania oznaczone we wniosku nr 1, nr 3 i nr 4). Natomiast kwestia dotycząca wskazania, kto (producent czy wykonawca) jest uprawniony do stosowania stawki 8% podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) została rozstrzygnięta w postanowieniu o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 13 marca 2015 r., nr ILPP1/443-1149/14-5/JSK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.