Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-881/13-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-23
Teza: w zakresie opodatkowania wniesienia aportem wierzytelności
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.08.2013 r. (data wpływu 04.09.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem wierzytelności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.09.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. („Spółka”) jest spółką działającą w branży dewelopersko-budowlanej. Spółka udzieliła w latach 2007 - 2008 dwóch pożyczek w walucie USD spółce powiązanej mającej siedzibę w USA (dalej „Pożyczkobiorca”). Pożyczki przeznaczone zostały na cele inwestycyjne (zakup nieruchomości) i realizację projektów. Udzielenie pożyczek zostało właściwie udokumentowane przez Spółkę. Podstawowym celem działalności Spółki jest realizacja projektów mieszkaniowych natomiast udzielenie pożyczek miało charakter incydentalny.

Z powodu załamania na rynku nieruchomości w USA (oraz niekorzystnego położenia nieruchomości w związku ze zjawiskami pogodowymi) inwestycje sfinansowane udzielonymi przez Spółkę pożyczkami prawdopodobnie przyniosą stratę i nie zostaną ukończone. W związku z tym Spółka ocenia, że Pożyczkobiorca nie będzie w stanie spłacić znaczącej części pożyczek wraz z należnymi odsetkami. Jak dotąd nie doszło do spłat kwot głównych oraz odsetek od pożyczek. Spółka nie zaliczyła także tych wartości do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.

W celu restrukturyzacji posiadanych aktywów (i koncentracji działalności wyłącznie na realizacji projektów mieszkaniowych) Spółka planuje wniesienie aportu w postaci wierzytelności (lub ich części) wynikających z udzielonych do Pożyczkobiorcy pożyczek obejmujących odsetki („Wierzytelności”) do spółki osobowej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem CIT (w szczególności spółki jawnej) z siedzibą w Polsce („Spółka Osobowa”). Niewykluczone, iż w skład aportu wejdą także inne składniki majątku, które okażą się nieprzydatne w dalszej działalności Spółki (np. środki trwałe). Na potrzeby wniesienia aportu do Spółki Osobowej określona zostanie aktualna wartość rynkowa Wierzytelności z uwzględnieniem naliczonych (lecz nieotrzymanych) odsetek.

Spółka Osobowa zamierza następnie prowadzić proces odzyskiwania możliwie największej części Wierzytelności. Spółka przewiduje, iż możliwa będzie sytuacja, iż wartość rynkowa Wierzytelności będzie niższa niż jej wartość nominalna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie wykonywać transakcję opodatkowaną podatkiem VAT w związku z aportem Wierzytelności do Spółki Osobowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka nie będzie wykonywała transakcji opodatkowanej podatkiem VAT z tytułu wniesienia aportu do Spółki Osobowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zdaniem Spółki, aport Wierzytelności do Spółki Osobowej nie spełni przedstawionych wyżej definicji odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. W szczególności czynności polegającej na zbyciu własnej wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego definicję towaru na potrzeby podatku VAT.

Zbycie Wierzytelności w formie aportu nie stanowi również w opinii Spółki świadczenia usług, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do Wierzytelności powstałych w wyniku udzielenia pożyczki. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 4 października 2011 r. (sygn. I FSK 537/11) „Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności które zgodnie z art. 510 par 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 96 z późn. zm.) następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Zbycie wierzytelności nie stanowi zatem świadczenia usługi, gdyż jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi)”. I dalej „Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, że czynność wniesienia do spółki przedmiotowego wkładu w postaci wierzytelności własnej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ani jako odpłatna dostawa towarów ani też jako odpłatne świadczenie usług”.

Zdaniem Spółki, w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie może być mowy o jakimkolwiek świadczeniu dokonywanym na rzecz Spółki Osobowej (spółka otrzymująca aport nie występuje jako konsument) i w konsekwencji – o świadczeniu usług w rozumieniu ustawy VAT.

Stanowisko Spółki potwierdzają interpretacje prawa podatkowego w zbliżonych stanach faktycznych, wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 października 2010r. (IPPP2/443-592/10-2/RR) oraz z dnia 16 marca 2011r. (IPPP3-1250/09-3/MM), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2011r. (IBPP3/443-932/10/DG).

W przypadku uznania stanowiska Spółki za nieprawidłowe Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie w jaki sposób określić podstawę opodatkowania oraz stawkę podatku VAT.

Podsumowując, w związku z wniesieniem przez Spółkę do Spółki Osobowej aportu w postaci Wierzytelności (lub ich części) Spółka nie będzie wykonywała transakcji opodatkowanej podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust.1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dalej k.c.

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Na mocy art. 509 § 2 k.c., wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (\`(...)\`).

Przeniesienie wierzytelności następuje – w myśl art. 510 § 1 k.c. – na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Z powyższego wynika, iż wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca w celu restrukturyzacji posiadanych aktywów i koncentracji działalności wyłącznie na realizacji projektów mieszkaniowych, planuje w przyszłości wnieść aportem wierzytelność wynikającą z udzielonych pożyczek obejmujących odsetki, do spółki osobowej. Na potrzeby wniesienia aportu do Spółki Osobowej określona zostanie aktualna wartość rynkowa Wierzytelności z uwzględnieniem naliczonych (lecz nieotrzymanych) odsetek. Spółka przewiduje, iż możliwa będzie sytuacja, iż wartość rynkowa Wierzytelności będzie niższa niż jej wartość nominalna.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż czynności polegającej na zbyciu wierzytelności w formie aportu nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Aport własnych wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, zdefiniowanej w art. 8 ust. 1 ustawy, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (świadczenia usługi – udzielenia pożyczki).

Zatem, przeniesienie wierzytelności przez Wnioskodawcę na Spółkę Osobową nie stanowi dla Zainteresowanego czynności, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy.

Reasumując, czynność wniesienia do Spółki Osobowej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci wierzytelności Wnioskodawcy, niestanowiąca ani dostawy towarów ani świadczenia usług, pozostanie dla Wnioskodawcy poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie będzie powodować u Zainteresowanego z tego tytułu obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Tym samym należy uznać, iż Wnioskodawca przedstawił prawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.