Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/423-5/13/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-24
Teza: Czy w związku z przymusowym lub automatycznym umorzeniem posiadanych przez wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej za wynagrodzeniem które będzie niższe od wartości rynkowej umarzanych udziałów oraz niższe od wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Udziałowców Mniejszościowych, przychodem wnioskodawcy podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie wyłącznie kwota faktycznego wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów i organom podatkowym nie będzie przysługiwało prawo do oszacowania powyższego przychodu w innej wysokości?
Słowa kluczowe: przychód; szacowanie (szacunek)-szacowanie przychodu; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 24 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka) jest większościowym udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Zależna) posiadającym ponad 99% udziałów w Spółce Zależnej. Poza wnioskodawcą udziałowcami Spółki Zależnej są osoby fizyczne posiadające łącznie mniej niż 1% udziałów w Spółce Zależnej (dalej: Udziałowcy Mniejszościowi).

W związku z planowaną restrukturyzacją działalności Spółka Zależna zamierza przeprowadzić umorzenie udziałów, w tym części udziałów posiadanych przez wnioskodawcę, przy czym na chwilę obecną rozważane jest przymusowe lub automatyczne umorzenie posiadanych przez Spółkę udziałów Spółki Zależnej. Po przeprowadzeniu powyższego umorzenia Spółka nadal posiadać będzie większość udziałów w Spółce Zależnej.

Równocześnie planowane jest przeprowadzenie dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki Zależnej posiadanych przez Udziałowców Mniejszościowych.

Zgodnie z odpowiednimi przepisami Kodeksu Spółek Handlowych (ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych; Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: KSH) przymusowe lub automatyczne umorzenie udziałów Spółki Zależnej przeprowadzone zostanie za wynagrodzeniem, ustalonym na poziomie zgodnym z odpowiednimi przepisami KSH w tym zakresie, przy czym zgodnie z planami otrzymane przez wnioskodawcę wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów może być niższe od wartości rynkowej umarzanych udziałów.

Równocześnie w przypadku dobrowolnego zbycia na rzecz Spółki Zależnej udziałów posiadanych przez Udziałowców Mniejszościowych w celu ich umorzenia jednostkowe wynagrodzenie wypłacone z tego tytułu przez Spółkę Zależną na rzecz Udziałowców Mniejszościowych może być większe od wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z przymusowym lub automatycznym umorzeniem posiadanych przez wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej za wynagrodzeniem ustalonym zgodnie z odpowiednimi przepisami KSH, które będzie niższe od wartości rynkowej umarzanych udziałów oraz niższe od wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Udziałowców Mniejszościowych, przychodem wnioskodawcy podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie wyłącznie kwota faktycznego wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów i organom podatkowym nie będzie przysługiwało prawo do oszacowania powyższego przychodu w innej wysokości? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z przymusowym lub automatycznym umorzeniem posiadanych przez wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej za wynagrodzeniem ustalonym zgodnie z odpowiednimi przepisami KSH, które będzie niższe od wartości rynkowej umarzanych udziałów oraz niższe od wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Udziałowców Mniejszościowych przychodem wnioskodawcy podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie wyłącznie kwota faktycznego wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów i organom podatkowym nie będzie przysługiwało prawo do oszacowania powyższego przychodu w innej wysokości.

W szczególności zdaniem wnioskodawcy, w takiej sytuacji nie będą miały zastosowania przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z odpowiednimi przepisami KSH, w przypadku umorzenia przymusowego umorzenie udziałów wymaga odpowiedniej uchwały, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały. Wynagrodzenie to nie może być jednak niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.

Umowa spółki może również stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników (umorzenie automatyczne). Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

W ocenie Spółki fakt, iż wartość rynkowa umorzonych udziałów może być wyższa od wartości, według której zostanie ustalone wynagrodzenie należne Spółce z tytułu umorzenia, nie będzie skutkować oszacowaniem dodatkowego przychodu po stronie Spółki, bez względu na to czy jednostkowe wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów otrzymane przez Udziałowców Mniejszościowych będzie wyższe od wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę.

W szczególności, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie znajdą zastosowania przepisy, zgodnie z którymi organy podatkowe mogłyby oszacować przychód wynikający z różnicy między wartością rynkową a wartością księgową umarzanych udziałów, tj. art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

W opisanym zdarzeniu, zdaniem wnioskodawcy, dochodem faktycznie otrzymanym będzie wyłącznie kwota otrzymanego przez Spółkę wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów.

Zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli w wyniku powiązań między podmiotami krajowymi, w tym m.in. kapitałowych, majątkowych oraz personalnych, zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego, podatnik nie wykazuje dochodów jakich należałoby oczekiwać gdyby wymienione powiązania nie istniały, dochody takiego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W ocenie Spółki, przytoczony powyżej przepis nie będzie miał zastosowania z uwagi na fakt, iż w przypadku umorzenia udziałów za wynagrodzeniem, nie mamy do czynienia z transakcją dla celów przepisów o cenach transferowych. Umorzenie udziałów bowiem stanowi operację techniczną mającą na celu unicestwienie udziałów. Ponadto powyższy przepis odnosi się do sytuacji, kiedy w wyniku powiązań zostaną narzucone warunki odbiegające od warunków rynkowych. Natomiast w przypadku umorzenia, zdaniem Spółki, nie jest możliwe ustalenie czy transakcja została przeprowadzona na warunkach rynkowych, bowiem umorzenie udziałów z samej swojej natury następuje pomiędzy spółką a jej udziałowcem. Podmioty niepowiązane w myśl art. 11 nie dokonują takich czynności. Tym samym, brak jest porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami i z tego względu, zdaniem Spółki, przepisy art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały zastosowania do wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów.

Równocześnie Spółka wskazała, że umorzenie udziałów posiadanych przez Udziałowców Mniejszościowych nie jest czynnością porównywalną do umorzenia udziałów dokonanego przez Spółkę. Ze względu na bardzo duże rozdrobnienie Udziałowców Mniejszościowych, jak również niewielki łączny udział w Spółce Zależnej posiadany przez Udziałowców Mniejszościowych (Spółka Zależna posiada wielu Udziałowców Mniejszościowych posiadających łącznie mniej niż 1% udziałów w Spółce Zależnej), umorzenie udziałów posiadanych przez Udziałowców Mniejszościowych ma jedynie marginalny wpływ na strukturę kapitału zakładowego Spółki Zależnej a wypłacone z tego tytułu wynagrodzenie (nawet w przypadku, gdy było ono istotnie większe od wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę) jest niematerialne w porównaniu z wynikiem finansowym Spółki Zależnej.

Nie bez znaczenia, zdaniem Spółki, pozostaje również fakt, iż w przypadku Udziałowców Mniejszościowych umorzenie udziałów często obejmować może całość (lub znaczną część) udziałów posiadanych przez danego Udziałowca Mniejszościowego w związku z czym otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie powinno stanowić rekompensatę utraconego w wyniku umorzenia udziałów Udziałowców Mniejszościowych prawa do otrzymania wypłacanej przez Spółkę Zależną dywidendy itp. W związku ze strukturą udziałową Spółki Zależnej, umorzenie nawet znacznej części posiadanych przez Spółkę udziałów nie wpłynie znacząco na posiadany przez Spółkę procentowy udział w kapitale zakładowym Spółki Zależnej i co za tym idzie na wysokość przypadającej na Spółkę dywidendy wypłacanej przez Spółkę Zależną itp. Umorzenie przez Spółkę posiadanych udziałów w Spółce Zależnej nie wpłynie również na utratę przez Spółkę efektywnej kontroli nad Spółką Zależną.

Zdaniem wnioskodawcy, w omawianym zdarzeniu nie znajdzie również zastosowania art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wartości rynkowej. Z przytoczonego przepisu wynika, że powstanie dodatkowego przychodu do opodatkowania będzie miało miejsce w przypadku przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych pomiędzy podatnikami, które łącznie spełniają następujące cechy:

*   przeniesienie jest dokonywane w oparciu o tytuł prawny przewidujący ich odpłatne zbycie (np. sprzedaż) oraz
*   strony transakcji łączy umowa, która przewiduje zapłatę ceny.

Zdaniem Spółki, umorzenie udziałów za wynagrodzeniem nie spełnia żadnej z wymienionych cech. W ocenie Spółki, czynność umorzenia udziałów nie stanowi czynności odpłatnego zbycia, w szczególności nie jest to sprzedaż udziałów, co więcej w przypadku umorzenia przymusowego Spółka Zależna w żadnym momencie nie staje się posiadaczem unicestwianych udziałów.

Równocześnie Spółka chciałaby wskazać, iż w przypadku umorzenia udziałów przepisy KSH nie posługują się terminem „cena”, ale terminem „wynagrodzenie”. W przypadku określonego w art. 199 KSH umorzenia udziałów występuje „wynagrodzenie” a termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z „ceną”.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że konstrukcja umorzenia udziałów uregulowana w KSH wyklucza zastosowanie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów poniżej wartości rynkowej.

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, że art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który reguluje kwestię przychodu z tytułu umorzenia udziałów nie odwołuje się do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, gdyby intencją ustawodawcy było odpowiednie stosowanie postanowień art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów z umorzenia udziałów, to stosowne odesłanie zostałoby wprost wskazane w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tak jak zostało to uczynione m.in. w przypadku przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej (art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz w przypadku ustalenia przychodu w razie podziału spółek (art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Tym samym, zakładając racjonalność działań ustawodawcy, zdaniem Spółki, art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania w przedstawionym zdarzeniu.

Wnioskodawca na poparcie powyższego stanowiska przywołał interpretację indywidualną z dnia 04 stycznia 2012 r. Znak: ILPB4/423-468/11-2/ŁM wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu oraz interpretację indywidualną z dnia 30 grudnia 2011 r. Znak: IBPBII/2/423-35/11/ MW wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Równocześnie wnioskodawca wskazał, że stanowisko zgodnie z którym w odniesieniu do przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów nie stosuje się art. 11 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-602/12/JD wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oraz z dnia 10 maja 2012 r. Znak: IPPB3/423-74/12-2/DP i z dnia 29 czerwca 2009 r. Znak: IPPB3/423-227/09-2/MS wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Podsumowując, w opinii Spółki w związku z przymusowym lub automatycznym umorzeniem posiadanych przez wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej za wynagrodzeniem ustalonym zgodnie z odpowiednimi przepisami KSH, które będzie niższe od wartości rynkowej umarzanych udziałów oraz niższe od wynagrodzenia wypłaconego na rzecz Udziałowców Mniejszościowych, przychodem wnioskodawcy podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie wyłącznie kwota faktycznego wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów i organom podatkowym nie będzie przysługiwało prawo do oszacowania powyższego przychodu w innej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Ocena stanowiska w zakresie możliwości zmniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością o wysokość poniesionych przez Spółkę wydatków na objecie lub nabycie ww. udziałów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) została zawarta w odrębnej interpretacji.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.