Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-115/14-2/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-07-01
Teza: Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: konfuzja; odsetki; podział; pożyczka; przychód; wierzytelność; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2014 r. (data wpływu 14 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Dzielona) zostanie podzielona w trybie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. w drodze podziału przez wydzielenie. Wydzielona część majątku (zorganizowana część przedsiębiorstwa) zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, tj. spółkę istniejącą (dalej: Spółka Przejmująca).

Aktualnie w ramach Spółki Dzielonej funkcjonują dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa, tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania.

Pierwsza zorganizowana część przedsiębiorstwa ma charakter produkcyjny (ZCP produkcyjna ). Ta część, wraz ze wszystkimi elementami przedsiębiorstwa niezbędnymi do prowadzenia dalszej działalności w tej materii, pozostanie w majątku Spółki Dzielonej.

Druga zorganizowana część przedsiębiorstwa ma charakter finansowy (ZCP finansowa). Ta część zostanie wydzielona, a w jej skład poza elementami niezbędnymi do dalszego prowadzenia działalności o charakterze finansowym wejdą również zobowiązania powstałe wcześniej w związku z prowadzeniem tej działalności. Wskazana ZCP zostanie przeniesiona na istniejącą P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka Dzielona jest wierzycielką Spółki Przejmującej z tytułu udzielonej jej pożyczki. Spółka Przejmująca jest więc z tego tytułu dłużnikiem.

Zgodnie z planem podziału Spółki Dzielonej wierzytelność z tytułu pożyczki wejdzie w skład wydzielonego ZCP finansowego, a w efekcie zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą, tj. na dłużnika. W związku z tym dojdzie do konfuzji, tj. do skupienia w jednej osobie (Spółce Przejmującej) przymiotów dłużnika i wierzyciela przedmiotowej wierzytelności wraz z odsetkami. Na skutek przytoczonych okoliczności zobowiązanie spłaty wskazanej pożyczki wraz z odsetkami wygaśnie z mocy prawa w dniu wydzielenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej w danym stanie faktycznym zrodzi skutek w postaci powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy jako wierzycielki z tytułu wygaśnięcia wierzytelności pożyczkowej wraz z należnymi odsetkami z tytułu udzielonej pożyczki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przestawionym stanie faktycznym nastąpi wygaśnięcie wierzytelności w drodze konfuzji, a przez to nie powstanie przychód po stronie Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy). Wygaśnięcie wierzytelności będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Spółka Dzielona pożyczyła pieniądze Spółce Przejmującej. Spółka Dzielona jest w trakcie podziału w sposób w trybie określonym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych – podział przez wydzielenie. Zgodnie z planem podziału ze Spółki Dzielonej zostanie wydzielona zorganizowana część przedsiębiorstwa o charakterze finansowym, w skład której wejdzie zbiór składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wśród zobowiązań, które zostaną przypisane wydzielonej ZCP wejdzie również wierzytelność z tytułu spłaty pożyczki udzielonej przez Spółkę Dzieloną na rzecz Spółki Przejmującej. Wydzielona ZCP zostanie przejęta przez istniejącą – Spółkę Przejmującą, tę samą, która jest dłużnikiem Spółki Dzielonej. Z dniem wskazanym przez ustawodawcę jako dzień wydzielenia Spółka Przejmująca wstąpi we wszystkie przydzielone jej w planie podziału prawa i obowiązki spółki dzielonej. Na występowanie sukcesji generalnej wskazuje bezpośrednio treść art. 531 § 1 Ksh. Spółka Przejmująca przejmie tym samym zobowiązanie spłaty pożyczki na rzecz samej siebie. W związku z powyższym zobowiązanie wygaśnie na skutek kontuzji, tj. zjednoczenia w jednym podmiocie zarówno cech wierzyciela jak i cech dłużnika.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit.a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 1992 r. Nr 21 poz. 86 ze zm.) nie będzie miał zastosowania, gdyż wartość zobowiązania, tj. pożyczki i należnych odsetek nie będzie przychodem.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit.a ww. ustawy przychodem jest wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Wartość umorzonych zobowiązań może stanowić przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tylko wówczas, gdy na skutek umorzenia zobowiązań dochodzi do przysporzenia majątkowego dla dłużnika. Katalog przychodów wymieniony w art. 12 ust. 1 ww. ustawy ma charakter otwarty. Przychodem jest każde przysporzenie majątkowe o trwałym charakterze, niewymienione w art. 12 ust. 4 wskazanej ustawy. Przysporzenie majątkowe stanowi zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów podatnika, bez odpowiednio zwiększenia jego pasywów lub zmniejszenia aktywów.

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy operacja gospodarcza polega na jednoczesnym zmniejszeniu aktywów i pasywów dzielonych spółek o dokładnie taką samą kwotę, przychód do opodatkowania nie występuje.

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 3 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że do przychodów zalicza się wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Z uwagi na okoliczność, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia umorzenia dla potrzeb prawa podatkowego należy posłużyć się definicją tego słowa zawartą w Słowniku Języka Polskiego. Według Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl/lista.php\`(...)\`co=umorzenie) „umorzyć” to m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakiś należności pieniężnych” czyli „umorzenie” oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązanie pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Skutkiem umorzenia jest zatem zmniejszenia lub zlikwidowanie w całości lub w części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Według Wnioskodawcy zauważyć należy, że zgodnie z przepisem art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 16 poz. 93 ze zm.), zobowiązanie wygasa poprzez umorzenie, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Z treści powyższego przepisu według Wnioskodawcy wynika, że jest to umowa dwustronna i wymaga akceptacji dłużnika. Umorzenie zatem nie następuje z mocy prawa, gdyż przybiera formę umowy konsensualnej pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem. Wtedy po stronie dotychczasowego dłużnika wystąpi przysporzenie majątkowe, przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie ww. art. 12 ust. 1 pkt 3 lit.a cyt. ustawy. Niemniej jednak w przedmiotowej sprawie przesłanka taka nie miała miejsca. W omawianym przypadku wygaśnięcie zobowiązania z tytułu pożyczki oraz odsetek będzie efektem zaistniałej konfuzji, a nie umorzenia w drodze umowy między stronami, a w związku z tym nie będzie stanowiło przysporzenia majątkowego powodującego powstanie zobowiązania podatkowego.

Podkreślenia wymaga okoliczność, że w przypadku zaistnienia konfuzji zobowiązanie wygasa z mocy prawa, tj. na skutek zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego. Nie będzie bowiem stron, których każda reprezentowałaby przeciwstawne interesy. Wobec wskazanych powyżej zasadniczych różnic pomiędzy umorzeniem, a wygaśnięciem zobowiązania pojęć tych nie można ze sobą utożsamiać i używać zamiennie.

Wskazać należy również na fakt, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się również zwróconych pożyczek. Tym bardziej niezwrócona pożyczka na skutek wygaśnięcia w drodze konfuzji nie może zostać uznana za przychód.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy podatkowe nie określają wprost podatkowych skutków wygaśnięcia wierzytelności w wyniku połączenia uprawnień dłużnika i wierzyciela, a zatem uznać należy, że w zaistniałej sytuacji nie dojdzie do przysporzenia majątkowego po stronie przejmującej spółki w postaci umorzenia zobowiązania, a w związku z tym, nie powstaną dla niej skutki podatkowe z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Jednocześnie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.).

Należy poinformować też, że w obwieszczeniu marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 19 kwietnia 2013 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z 2013 r., poz. 1030 – został ogłoszony jednolity tekst ustawy Kodeks spółek handlowych. Natomiast przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny zostały opublikowane w Dz. U. z 2014 r. poz. 121.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.