Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.658.2018.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-13
Teza: brak prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów towarów i usług dokonanych w związku z realizacją projektu dotyczącego termomodernizacji budynków użyteczności publicznej
Słowa kluczowe: budynek; gmina; jednostka-jednostka organizacyjna; podatek-podatek naliczony; proporcja; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 października 2018 r. (data wpływu 3 października 2018 r.) uzupełnionym pismem z 16 listopada 2018 r. (data wpływu 23 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów towarów i usług dokonanych w związku z realizacją projektu pn. „….”– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu zakupów towarów i usług dokonanych w związku z realizacją projektu pn. „….”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 listopada 2018 r. (data wpływu 23 listopada 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 8 listopada 2018r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.658.2018.1.AZ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina i Miasto realizuje projekt pn. „…”, który jest współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Projekt dotyczy termomodernizacji pięciu budynków użyteczności publicznej w tym:

1.  Szkoły Podstawowej w Sz.: termoizolacja ścian zewnętrznych z otynkowaniem, wymiana kilku sztuk stolarki okiennej piwnicy na PCV oraz stolarki i ślusarki drzwiowej (za wyjątkiem drzwi piwniczych) na aluminiową i stalowa), docieplenie stropodachu od strony pokrycia dachowego, przemurowanie ogniomurów, naprawa i otynkowanie kominów, rozbiórka zadaszenia nad wejściem głównym, montaż nowego z poliwęglanu, wykonanie nowego pokrycia zadaszeń zewnętrznych, wymiana obróbek blacharskich, wymiana odwodnienia dachu, wymiana starych opasek wokół budynku, odtworzenie od gromu, montaż przed każdym grzejnikiem zaworu termostatycznego.
2.  Przedszkola Nr 11: wymiana stolarki okiennej drewnianej na PVC oraz drzwi drewnianych na stalowe i aluminiowe, docieplenie ścian zewnętrznych nadziemia płytami z wełny mineralnej, ścian osłonowych wykuszy poddasza wełną mineralną, odtworzenie opasek wokół elewacji oraz chodników, naprawa nawierzchni schodów, wejść do budynku. spoczników, podestów oraz traktów komunikacyjnych obu galerii, loggi poddasza, przed każdym grzejnikiem montaż zaworu termostatycznego.
3.  Przedszkola Nr 8: termoizolacja ścian zewnętrznych wraz z otynkowaniem, wymiana stolarki okiennej na PVC oraz stolarki i ślusarki drzwiowej na aluminiową i stalową, wymiana pokrycia dachu, wymiana i naprawa nawierzchni komunikacji zewnętrznej, wymiana obróbek blacharskich, wymiana odwodnienia połaci dachu, wymiana starych opasek na nawierzchnie z kostki brukowej, odtworzenie od gromu, montaż pompy ciepła (OZE) montaż przed każdym grzejnikiem zaworu termostatycznego.
4.  Przedszkola Nr 6: stary budynek: całkowita wymiana stolarki okiennej na drewnianą w kolorze białym; nowy budynek: demontaż całości ślusarki i stolarki otworowej z zachowaniem parapetów wewnętrznych, całość pokrycia dachowego z blachy stalowej, obróbki blacharskie dachu, ścian, kominów, betonowych czapek kominowych, galanterii dachowej, systemu odwodnienia dachów, instalacji odgromowej, wymiana stolarki okiennej aluminiowej na PVC, wymiana stolarki drzwiowej zewnętrznej, montaż nowych wyłazów dachowych, nowego pokrycia dachowego, docieplenie ścian zewnętrzach nadzienia oraz ścian poddasza, wykonanie tynków silikonowych, odbudowa murków, odtworzenie opasek wokół budynku, wymiata systemu rynnowego, wykonanie tynków ozdobnych, odtworzenie od gromu, montaż termostatów i wymiana węzła cieplnego, remont wymiennikowni.
5.  Szkoły Podstawowej Nr 3: wymiana stolarki okiennej i drzwiowej, wykucie luksferów i zabudowanie okien PVC w ich miejsce, wymiana okładzin schodów, montaż przed każdym grzejnikiem zaworów termostatycznych.

Potrzeba realizacji projektu wynika ze zdiagnozowanych problemów dotyczących efektywności energetycznej budynków. Projekt jest zgodny z priorytetami/celami/działaniami i wskazanymi w Strategii RIT Subregionu \`(...)\` adekwatnymi do przedmiotu projektu. Dla realizacji przedsięwzięcia Beneficjent posiada dokumentację techniczną oraz pozwolenie na budowę/zgłoszenia wykopania robót budowlanych.

Projekt jest w 76,75% wydatków kwalifikowalnych finansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Działanie – 4.3. Efektywność energetyczka i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej. Poddziałanie 4,3.2. Efektywność energetyczna i odnawiało źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej — RIT oraz 23,25% z budżetu Gminy i Miasta.

Beneficjentem, który otrzyma dotację oraz będzie tę dotację rozliczać jest Gmina i Miasto (jednostka samorządu tery terytorialnego). Realizatorem projektu także jest Gmina i Miasto. Wytworzona w ramach projektu infrastruktura zostanie przekazana poszczególnym jednostkom oświatowym gminy.

Wnioskodawca – Gmina i Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U z 2018 r. poz. 994). Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego prowadzi działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług oraz działalność gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną. Od 1 stycznia 2017 r. Gmina i Miasto dokonała centralizacji i dokonuje wspólnego rozliczania podatku VAT z zakładem budżetowym i jednostkami budżetowymi gminy. Jednostki oświaty (przedszkola i szkoły) do końca 2016 roku korzystały ze zwolnienia podmiotowego.

Przedmiotem projektu jest przeprowadzenie termomodernizacji budynków użyteczności publicznej – poprawa ich obecnego stanu. Termomodernizacja ww. obiektów realizowana jest (w zakresie zawierania umów, realizacji i rozliczania inwestycji) przez Urząd Gminy i Miasta.

Planowany okres rzeczowej realizacji przypada na lata 2014-2020.

Inwestycje są realizowane w budynkach, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym do realizacji których Gmina została powołana tj. czynności niepodlegających opodatkowaniu. Gmina wykonuje zadania polegające na termomodernizacji budynków użyteczności publicznej będących własnością Gminy na podstawie ustawy o samorządzie gminnym art. 7 ust. 1 w powiązaniu z art. 9 pkt 4 oraz art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.

Głównym celem dokonywania zakupów towarów i usług w ramach realizowanego zadania jest realizacja zadania publicznego nie zaś zwiększenie obrotów z działalności komercyjnej.

Budynki przekazane zostały jednostkom oświatowym nieodpłatnie w trwały zarząd i znajdują się w ewidencji księgowej poszczególnych jednostek. Część powierzchni w budynkach podlegających termomodernizacji wykorzystywana jest jako mieszkania komunalne (w Szkole Podstawowej w Sz. – 2 mieszkania, Przedszkolu nr 6 – 3 mieszkania i Przedszkolu nr 11 – 3 mieszkania).

Powierzchnia przeznaczona na mieszkania została nieodpłatnie udostępniona Zakładowi Gospodarki Mieszkaniowej na cele statutowe tj. dla realizacji zadań związanych z gospodarowaniem mieszkaniowym zasobem gminy. Udostępnienie powyższych pomieszczeń dokonane zostało na podstawie: Zarządzenia nr 10/11 Burmistrza Gminy i Miasta z dnia 11 stycznia 2011 r. w sprawie udostępnienia Zakładowi Gospodarki Mieszkaniowej pomieszczeń znajdujących się w obiekcie przekazanym w trwały zarząd Szkole Podstawowej w Sz. oraz na podstawie Zarządzenia nr …. Burmistrza Gminy i Miasta z dnia 8 stycznia 2013 r. w sprawie udostępnienia Zakładowi Gospodarki Mieszkaniowej pomieszczeń znajdujących się w obiekcie przekazanym w trwały zarząd Przedszkolu nr 6 oraz Przedszkolu nr 11. W udostępnionych lokalach zakład prowadzi działalność gospodarczą (opodatkowaną – odsprzedaż mediów dla najemców, zwolnioną – czynsz za lokal mieszkalny, niepodlegającą VAT – opłaty za odpady komunalne).

Powierzchnie mieszkań w budynkach oświatowych stanowią niewielką część powierzchni całkowitej modernizowanych budynków i kształtują się następująco:

SP Sz.

Powierzchnia netto budynku (m2): 1 960,79 Powierzchnia mieszkań (m2): 131,12

Udział mieszkań w stosunku do całości budynku: 6,69%

Udział budynku użyteczności publicznej: 93,31%

Przedszkole nr 11

Powierzchnia netto budynku (m2): 1 696,95 Powierzchnia mieszkań (m2): 200,55

Udział mieszkań w stosunku do całości budynku: 11,82%

Udział budynku użyteczności publicznej: 88,18%

Przedszkole nr 6

Powierzchnia netto budynku (m2): 3 225.61 Powierzchnia mieszkań (m2): 177,76

Udział mieszkań w stosunku do całości budynku: 5,51 Udział budynku użyteczności publicznej: 94,49

Wysokość osiągniętych dochodów jakie Zakład Gospodarki Mieszkaniowej uzyskał z tytułu prowadzonej działalności mieszkaniowej w wymienionych placówkach oświatowych kształtowała się następująco:

Dochody z tytułu: Czynsz za lokal mieszkalny

działalności: zwolniona

2016: 26 397,53

2017: 26 978,88

Do VIII 2018: 19 898,80

Dochody z tytułu: Media brutto

Działalność opodatkowana

2016: 210,00

2017: 23 891,39

Do VIII 2018: 16 386,79

Dochody z tytułu: Opłata za odpady komunalne

Działalność nie podlega

2016: 3 792,00

2017: 4 497,00

Do VIII 2018: 3 378,00

Nabywane w ramach realizacji projektu towary i usługi będą wykorzystywane przez jednostki oświatowe:

*   do czynności opodatkowanych (wynajem pomieszczeń, odsprzedaż mediów).
*   do czynności niepodlegających opodatkowaniu (nieodpłatne usługi edukacyjne w szkołach, usługi opiekuńcze w przedszkolach, usługi stołówkowe świadczone dla dzieci w przedszkolu, uczniów szkół i personelu szkół i przedszkoli, opłaty z tytułu sporządzenia duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych oraz czynności techniczne i administracyjne dotyczące obciążania za zużyte media (na podstawie noty księgowej) innych jednostek organizacyjnych gminy (np. urzędu).

Ustawa o podatku VAT mówi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów i handlowców lub usługodawców (\`(...)\`) oraz obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym kontekście jednostki organizacyjne Gminy, których budynki objęte są wsparciem w ramach ww. projektu, obecnie zasadniczo prowadzą działalność polegającą na wynajmie powierzchni oraz odsprzedaży mediów (za wyjątkiem Przedszkole nr 8. które obecnie nie prowadzi wynajmu ani odsprzedaży mediów), a umowy z wynajmującymi są zawierane na krótszy lub dłuższy okres. Gmina będzie kontynuować prowadzoną działalność związaną z wynajmem po zakończeniu realizacji ww. inwestycji, przy czym należy zaznaczyć, że nie na każdym termomodernizowanym w ramach ww. projektu budynku w każdym czasie placówka będzie prowadzić wynajem oraz działalność mająca na celu wynajem powierzchni jest i pozostanie dla gminy działalnością poboczną w stosunku do statutowej prowadzonej w budynku jednostki oświatowej. Wynajem powierzchni dotyczy jedynie niewielkiej części powierzchni budynków przekazanych jednostkom oświatowym w trwały zarząd.

Osiągane dochody z tytułu realizowanych w obiektach umów najmu są dla gminy nieznaczne w porównaniu do ogólnej kwoty dochodów i kształtują się następująco:

Budynek Szkoła Podstawowa w Sz. – osiągane dochody za okres I-VIII 2018 r.:

Dochody realizowane przez szkołę:

Działalność opodatkowana – 0,00 zł.

Czynności zwolnione – 0,00 zł.

Czynności niepodlegające opodatkowaniu – nieodpłatne usługi edukacyjne, usługi stołówkowe świadczone dla uczniów i personelu, opłaty z tytułu sporządzenia duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych oraz czynności techniczne i administracyjne dotyczące obciążania za zużyte media (na podstawie not księgowych) innych jednostek organizacyjnych gminy.

Obecnie szkoła nie prowadzi wynajmu pomieszczeń. Szkole przysługuje prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zużycia mediów w lokalach mieszkalnych.

Dochody realizowane przez zakład budżetowy:

Działalność opodatkowana – 387,18 zł

Czynności zwolnione – 4.185,28 zł

Czynności niepodlegające VAT – 720,00 zł

Lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynku szkoły administruje Zakład Gospodarki Mieszkaniowej. ZGM obciąża najemców za czynsz, zużyte media (woda, ciepło) oraz opłatę za odpady komunalne w lokalach mieszkalnych.

Budynek Przedszkola nr 11 – osiągane dochody za okres od I-VIII 2018 r.:

Dochody realizowane przez przedszkole:

Działalność opodatkowana – 0,00 zł.

Czynności zwolnione – 0,00 zł.

Czynności niepodlegające opodatkowaniu – usługi opiekuńcze w przedszkolu, usługi stołówkowe świadczone dla dzieci w przedszkolu oraz czynności techniczne i administracyjne dotyczące obciążania za zużyte media (na podstawie not księgowych) innych jednostek organizacyjnych gminy. Obecnie przedszkole nie prowadzi wynajmu pomieszczeń. Jednostce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zużycia mediów w lokalach mieszkalnych.

Dochody realizowane przez zakład budżetowy:

Działalność opodatkowana – 9.031.46 zł

Czynności zwolnione – 7.316.00 zł

Czynności niepodlegające VAT – 1 528,00 zł

Lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynku przedszkola administruje Zakład Gospodarki Mieszkaniowej. ZGM obciąża najemców za czynsz, zużyte media (woda, ciepło) oraz opłatę za odpady komunalne w lokalach mieszkalnych.

Budynek Przedszkola nr 8 – osiągane dochody za okres od I-VIII 2018 r:

Dochody realizowane przez przedszkole:

Działalność opodatkowana – 0.00 zł

Czynności zwolnione – 0,00 zł

Czynności niepodlegające opodatkowaniu – usługi opiekuńcze w przedszkolu, usługi stołówkowe świadczone dla dzieci w przedszkolu.

Jednostka nie prowadzi wynajmu pomieszczeń.

Budynek Przedszkola nr 6 – osiągane dochody za okres od I-VIII 2018 r:

Dochody realizowane przez przedszkole:

Działalność opodatkowana – 100,01 zł, (bezumowne korzystanie z lokalu)

Czynności zwolnione – 0,00 zł

Czynności niepodlegające opodatkowaniu – usługi opiekuńcze w przedszkolu, usługi stołówkowe świadczone dla dzieci w przedszkolu oraz czynności techniczne i administracyjne dotyczące obciążania za zużyte media (na podstawie not księgowych) innych jednostek organizacyjnych gminy Obecnie przedszkole prowadzi wynajem pomieszczeń. Z tytułu bezumownego korzystania z lokalu przedszkole pobiera czynsz w wysokości miesięcznej 12,50 zł. Lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynku administruje Zakład Gospodarki Mieszkaniowej. Placówce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących zużycia mediów w budynku przedszkola oraz w lokalach mieszkalnych.

Dochody realizowane przez zakład budżetowy:

Działalność opodatkowana – 5.886,33 zł

Czynności zwolnione – 6.484,64 zł

Czynności niepodlegające VAT – 810,00 zł

Lokalami mieszkalnymi znajdującymi się w budynku szkoły administruje Zakład Gospodarki Mieszkaniowej. ZGM obciąża najemców za czynsz, zużyte media (woda, ciepło) oraz opłatę za odpady komunalne w lokalach mieszkalnych.

W placówce znajdują się również pomieszczenia innych jednostek budżetowych gminy tj. Wydziału Edukacji Urzędu oraz Zespołu Ekonomiczno-Administracyjnego Szkół. Obciążenie kosztami mediów na rzecz ww. jednostek odbywa się na podstawie not księgowych.

Budynki Szkoły Podstawowej nr 3 – Szkoła prowadzi działalność edukacyjną w dwóch lokalizacjach (budynek szkoły przy ul. B. i budynek szkoły przy ul. O.) osiągane dochody za okres l-VIII 2018 r.

Dochody realizowane przez szkołę:

Działalność opodatkowana – 4 703,25 zł (wynajem pomieszczeń w obydwu budynkach szkoły):

Budynek przy ul. B. 11 :

Praktyka Pielęgniarska; wynajem pomieszczenia na gabinet medyczny; umowa na czas nieokreślony; czynsz z tytułu najmu wynosi 15,75 zł netto miesięcznie

Stowarzyszenie – zajęcia z samoobrony, umowa zawarta na czas od 1 października 2018 r. do 14 czerwca 2019 r.

3 godz. tygodniowo – stawka 1,00 zł netto/1 h.

Klub Karate – zajęcia karate – umowa zawarta na czas 1 października 2018 -14 czerwca 2019 r. – 4 godz. tygodniowo – stawka 1,00 zł netto/1 h,

Klub Sportowy – treningi piłki nożnej – umowa zawarta na czas od 1 listopada 2018 – 31 marca 2019 r. 3 godz. tygodniowo – stawka 1.00 zł netto/1 h,

Szkoła Tańca – nauka tańca – umowa zawarta na czas od 1 października 2018 – 31 maja 2019 r. 1 godz. tygodniowo – stawka 20,00 zł netto/1 h

Budynek przy ul. O. 6 :

Stowarzyszenie – zajęcia lekkoatletyczne – umowa zawarta na czas od 1 października 2018 – 30 listopada 2019 r. – 1,5 godz. tygodniowo – stawka 1,00 zł netto/1 h.

Klub Sportowy – treningi piłki nożnej – umowa zawarta na czas od 1 listopada 2018 r.– 31 marca 2019 r. 4,45 godz. tygodniowo – stawka 1,00 zł netto/1 h.

Czynności zwolnione – 0,00 zł.

Czynności niepodlegające ustawie o VAT – nieodpłatne usługi edukacyjne, usługi stołówkowe świadczone dla uczniów i personelu, opłaty z tytułu sporządzenia duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych oraz czynności techniczne i administracyjne dotyczące obciążania za zużyte media (na podstawie not księgowych) innych jednostek organizacyjnych gminy.

Dochody realizowane przez zakład budżetowy:

Zakład nie prowadzi działalności gospodarczej w budynku szkoły (przy ul. B.) który zostanie poddany termomodernizacji. W drugim budynku szkoły (przy ul. O.) zakład uzyskuje dochody z tytułu wynajmu mieszkań. Zakład obciąża najemców za czynsz, zużyte media (woda, ciepło) oraz opłatę za odpady komunalne

Działalność opodatkowana – 1 081,82 zł,

Czynności zwolnione – 1 912,88 zł.

Czynności niepodlegające VAT – 320,00 zł

Obecnie działalność: Szkoły Podstawowej nr 3 prowadzona jest na terenie 2 budynków, z których tylko jeden podlegał będzie termomodernizacji. W obydwu budynkach szkoła prowadzi wynajem pomieszczeń, m.in. na potrzeby prowadzenia pielęgniarskiej opieki medycznej przez podmiot uprawniony, dokonuje się odsprzedaży mediów, oraz dokonuje się wynajmu sali gimnastycznej. Wskazuje się. że głównym celem realizacji projektu w Gminie jest termomodernizacja budynków użyteczności publicznej, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznych nałożonych przepisami do realizacji których Gmina została powołana.

Od dnia centralizacji rozliczeń VAT Gminy ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (1 stycznia 2017 r.), Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w części związanej ze sprzedażą opodatkowaną realizowaną w jednostkach budżetowych Gminy. Wskazuje się, że w omawianych przypadkach realizowana w jednostkach budżetowych sprzedaż opodatkowana jest niewielka, a wynajem dotyczy niewielkiej powierzchni, zaś zyski uzyskiwane z najmowanych powierzchni nie są znaczące dla Gminy.

Inwestycja wykonywana jest w ramach zadań własnych gminy (niepodlegających opodatkowaniu) wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym. Inwestycja służyć będzie przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy, dla których nie występuje ona w charakterze podatnika, w związku z czym dokonując nabyć towarów i usług związanych z termomodernizacją obiektów użyteczności publicznej nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Utrzymanie gminnych obiektów użyteczności publicznej należy do zadać własnych Gminy, która w tym zakresie nie działa w charakterze podatnika. Nie można więc przyjąć, że w momencie dokonywania zakupów związanych ze wskazanymi inwestycjami polegającymi na termomodernizacji obiektów Gmina zamierza je wykorzystać do czynności opodatkowanych. Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością W ocenie Gminy brak jest bezpośredniego powiązania i wyraźnego związku dokonywanych zakupów z dokonywaną sprzedażą opodatkowaną co w konsekwencji prowadzi do stwierdzenia, iż Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu w zakresie termomodernizacji placówek oświatowych.

Tym samym chociaż realizowane przez Gminę czynności polegające na odpłatnym udostępnieniu niewielkich części powierzchni budynków na podstawie umowy najmu stanowią niewątpliwie czynności cywilnoprawne, dla których Gmina występować będzie w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, to jednak w przedmiotowej sprawie Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w trakcie realizacji ww. zadania.

W uzupełnieniu do wniosku udzielono następujących wyjaśnień.

Gmina nie jest w stanie przyporządkować zakupów odrębnie do tych elementów projektu, które będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających oraz odrębnie do tych, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych lub czynności zwolnionych od podatku.

Nie jest możliwe przypisanie dokonanych w ramach realizacji projektu zakupów w całości do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Tabela – załącznik PDF

W przypadku Szkoły Podstawowej w Sz., Przedszkola Nr 11 oraz Przedszkola Nr 6 odliczeniu podatku naliczonego podlega wartość podatku VAT z faktur dotyczących mediów odsprzedawanych na rzecz Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej (obciążenie notą, odliczenie 100%), w części dotyczącej powierzchni przypadającej na pomieszczenia, w których Zakład Gospodarki Mieszkaniowej (jednostka organizacyjna Gminy), prowadzi działalność gospodarczą.

W przypadku gdy wartość wskaźnika rzeczywistego obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie przekroczy 2%, to Gmina uzna, że wartość wynosi 0%.

W przypadku gdy wartość proporcji rzeczywistej obliczonej na podstawie przepisów art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT nie przekroczy 2%, to Gmina uzna, że wartość wynosi 0%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu towarów i usług dotyczących realizacji przedmiotowego projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Związek zakupów inwestycyjnych na potrzeby projektu z czynnościami opodatkowanymi jest zbyt nieuchwytny i marginalny, by dawał gminie prawo do odliczenia podatku VAT.

Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu towarów i usług dotyczących realizacji przedmiotowego projektu.

O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy inwestycyjne mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawiane inwestycje. To oznacza, że związek dokonanych zakupów inwestycyjnych z wykonywaniem czynności opodatkowanych w przypadku termomodernizowanych przedszkoli i szkół jest zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB3-2.4012.557.2017.1.AR z dnia 10 października 2017 r. wskazując iż „wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i każdy mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jednak jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się bezpośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT (zadanie polegające na termomodernizacji szkoły służy do wypełniania zadań publicznoprawnych gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym). Nie ulega wątpliwości, że realizacja zadania w zakresie termomodernizacji budynku szkoły miała na celu realizację zadania publicznego, a nie zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej.

Termomodernizacja obiektów użyteczności publicznej służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie edukacji publicznej, a wykorzystanie pomieszczeń szkoły na cele komercyjne – nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów

z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, w ocenie organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Należy również zaakcentować, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Natomiast jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności niepodlegających podatkowi VAT oraz zwolnionych od podatku VAT wówczas – prawo do odliczenia nie przysługuje.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Szczegółowe zasady sposobu określenia proporcji rozstrzygają przepisy art. 86 ust. 2b-2h ustawy o VAT.

Przy czym zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie delegacji zawartej art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 rozporządzenia ustawodawca podał ustalony według wzoru sposób określania proporcji w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Ponadto, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Podkreślić również należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i pkt 15 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Gmina realizuje projekt, który dotyczy termomodernizacji pięciu budynków użyteczności publicznej tj. Szkoły Podstawowej w Sz., Przedszkola nr 11, Przedszkola nr 8, Przedszkola nr 6 oraz jednego z dwóch budynków Szkoły Podstawowej nr 3. Budynki przekazane zostały jednostkom oświatowym nieodpłatnie w trwały zarząd i znajdują się w ewidencji księgowej poszczególnych jednostek. Część powierzchni w budynkach podlegających termomodernizacji wykorzystywana jest jako mieszkania komunalne (w Szkole Podstawowej w Sz. – 2 mieszkania, Przedszkolu nr 6 – 3 mieszkania i Przedszkolu nr 11 – 3 mieszkania). W udostępnionych lokalach zakład prowadzi działalność gospodarczą (opodatkowaną – odsprzedaż mediów dla najemców, zwolnioną – czynsz za lokal mieszkalny, niepodlegającą VAT – opłaty za odpady komunalne).

Gmina powzięła wątpliwość, czy przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu towarów i usług dotyczących realizacji przedmiotowego projektu.

Odnosząc się więc do wątpliwości Wnioskodawcy powtórzyć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje chociaż w części prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki w ramach realizacji projektu, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Z przedstawionych okoliczności bezsprzecznie wynika, że głównym celem realizacji projektu w Gminie jest termomodernizacja budynków użyteczności publicznej, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznych nałożonych przepisami do realizacji których Gmina została powołana. Gmina wskazuje, że w omawianych przypadkach realizowana w jednostkach budżetowych sprzedaż opodatkowana jest niewielka, a wynajem dotyczy niewielkiej powierzchni, zaś zyski uzyskiwane z najmowanych powierzchni nie są znaczące dla Gminy. Gmina wskazała również, że będzie kontynuować prowadzoną działalność związaną z wynajmem po zakończeniu realizacji ww. inwestycji, przy czym zaznaczyła, że nie na każdym termomodernizowanym w ramach ww. projektu budynku w każdym czasie placówka będzie prowadzić wynajem oraz, że działalność mająca na celu wynajem powierzchni jest i pozostanie dla gminy działalnością poboczną w stosunku do statutowej prowadzonej w budynku jednostki oświatowej.

Analizując w rozpatrywanej sprawie prawo Gminy do odliczenia w pierwszej kolejności należy odnieść się do wskazania Wnioskodawcy, że w przypadku Szkoły Podstawowej w Sz., Przedszkola Nr 11 oraz Przedszkola Nr 6 odliczeniu podatku naliczonego podlega wartość podatku VAT z faktur dotyczących mediów odsprzedawanych na rzecz Zakładu Gospodarki Mieszkaniowej (obciążenie notą, odliczenie 100%), w części dotyczącej powierzchni przypadającej na pomieszczenia, w których Zakład Gospodarki Mieszkaniowej (jednostka organizacyjna Gminy), prowadzi działalność gospodarczą.

Należy wyjaśnić, że fakt refakturowania mediów nie daje Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z termomodernizacją budynków. W tym przypadku nie dochodzi do przeniesienia na użytkownika (w drodze refakturowania) kosztów przeprowadzanej przez Gminę termomodernizacji budynków. Należy zauważyć, że refakturowane na rzecz użytkowników pomieszczeń koszty, dotyczą tylko faktu zużycia przez te podmioty mediów. W odniesieniu do powierzchni udostępnianych na podstawie umów najmu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z ponoszonymi nakładami na termomodernizację tych budynków. Zatem refakturowanie kosztów mediów nie będzie miało wpływu na prawo do odliczenia przez Gminę podatku w związku z termomodernizacją budynków.

Wnioskodawca wskazał, że obecnie w budynku Szkoły Podstawowej w Sz., budynku Przedszkola nr 11 oraz budynku Przedszkola nr 8 wykonywane są czynności niepodlegające opodatkowaniu. W chwili obecnej jednostki te nie prowadzą wynajmu pomieszczeń.

W odniesieniu do budynku Przedszkola nr 6 w okresie od I-VIII 2018 r. wykonywane były czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu. Jednakże wskaźnik proporcji, obliczony na podstawie art. 86 ust. 2a za rok 2017 i rok 2018, wynosi 10%, natomiast wskaźnik proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2-8 za te lata wynosi odpowiednio 1% i 2%. Gmina wskazała, że w przypadku gdy wartość wskaźnika rzeczywistego obliczonego na podstawie przepisów art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie przekroczy 2%, to Gmina uzna, że wartość wynosi 0%. Również w przypadku gdy wartość proporcji rzeczywistej obliczonej na podstawie przepisów art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT nie przekroczy 2%, to Gmina uzna, że wartość wynosi 0%.

W budynku przy ul B. Szkoły Podstawowej nr 3, który zostanie poddany termomodernizacji prowadzona jest działalność opodatkowana polegająca na wynajmie pomieszczeń m.in. na potrzeby prowadzenia pielęgniarskiej opieki medycznej przez podmiot uprawniony, dokonuje się odsprzedaży mediów, oraz dokonuje się wynajmu sali gimnastycznej. Wskaźnik proporcji, obliczony na podstawie art. 86 ust. 2a za rok 2017 i rok 2018, wynosi odpowiednio 4% i 3%, natomiast wskaźnik proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2-8 za te lata wynosi odpowiednio 2% i 3%.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika więc, że w budynku Szkoły Podstawowej w Sz., budynku Przedszkola nr 11 oraz budynku Przedszkola nr 8, nie są wykonywane czynności opodatkowane. W budynku Przedszkola nr 6 w okresie od 1-VIII 2018 r. wykonywane były czynności opodatkowane nie mniej wskaźnik proporcji, obliczony na podstawie art. 86 ust. 2a za rok 2017 i rok 2018, wynosi 10%, natomiast wskaźnik proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2-8 za te lata wynosi odpowiednio1% i 2%, a Gmina wskazała, że w przypadku gdy wartość proporcji rzeczywistej obliczonej na podstawie przepisów art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT nie przekroczy 2%, to Gmina uzna, że wartość wynosi 0%.

W konsekwencji w odniesieniu do budynku Szkoły Podstawowej w Sz., budynku Przedszkola nr 11 oraz budynku Przedszkola nr 8, nie wystąpi związek zakupów z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, a w odniesieniu do budynku Przedszkola nr 6, Gmina uznała, że wartość podatku naliczonego wynosi 0%, co oznacza, że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu towarów i usług dotyczących termomodernizacji tych budynków.

W odniesieniu do budynku Szkoły Podstawowej nr 3, wprawdzie wystąpią czynności opodatkowane w nieco większym zakresie niż w pozostałych budynkach, (wskaźnik proporcji obliczony dla Szkoły na podstawie art. 86 ust. 2a za rok 2017 i rok 2018, wynosi odpowiednio 4% i 3%, natomiast wskaźnik proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2-8 za te lata wynosi odpowiednio 2% i 3%), to jednak Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wydatki związane z termomodernizacją budynku Szkoły Podstawowej nr 3.

Należy zauważyć, że wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i każdy mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jednak jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT (projekt polegający na termomodernizacji budynków użyteczności publicznej, służy do wypełniania zadań publicznoprawnych gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym). Nie ulega wątpliwości, że realizacja zadania w zakresie termomodernizacji budynków użyteczności publicznej miała na celu realizację zadania publicznego, a nie zwiększenia obrotów z działalności komercyjnej. Termomodernizacja obiektów użyteczności publicznej służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie edukacji publicznej oraz obiektów administracyjnych, a wykorzystanie pomieszczeń szkoły na cele komercyjne w niewielkim zakresie – nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji tego prawa. Zaznaczyć wypada, że stawki czynszu w wysokości 1 zł za godz. (tylko w jednym przypadku 20 zł za godz.) czy 15,75 zł miesięcznie oraz niewielki czasowy zakres wynajmu potwierdzają jedynie fakt, że wynajem tych pomieszczeń stanowi wyłącznie działalność poboczną, i chociaż prowadzi do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług dotyczących termomodernizacji budynków.

Podsumowując, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu towarów i usług dotyczących realizacji przedmiotowego projektu.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.