Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-364/16-1/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-07
Teza: brak obowiązku stosowania przepisów art. 86 ust. 2a przy odliczaniu przez Fundację podatku naliczonego
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; fundacje; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; sponsoring; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana; usługi-usługi reklamowe; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 30 maja 2016 r. (data wpływu 7 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania tzw. współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy dla odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na potrzeby działania Fundacji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku stosowania tzw. współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy dla odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na potrzeby działania Fundacji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Fundacja działa na podstawie ustawy o fundacjach. Fundacja prowadzi działalność statutową nieodpłatną oraz gospodarczą, z której dochód przeznaczany jest na realizację celów statutowych.

W ramach działalności Fundacja wykonuje czynności:

1.  W zakresie działalności gospodarczej (działalność reklamowa i sponsoringowa) – opodatkowana stawką 23%.
2.  W zakresie działalności statutowej nieodpłatnej (w ramach tzw. „Klubu Pacjenta”) – nie podlega opodatkowaniu VAT.

Fundacja prowadzi działalność gospodarczą, wyłącznie w rozmiarach służących realizacji celów statutowych, w następującym zakresie:

*   Odpłatne prowadzenie agencji reklamy, promocji i marketingu odpłatnego, prowadzenia sklepów lub i innych form sprzedaży tzw. zdrowej żywności i innych produktów związanych bezpośrednio lub pośrednio z celem Fundacji,
*   Odpłatne prowadzenie hoteli, schronisk, ośrodków sztuki, wyrobów artystycznych i rękodzielniczych wraz ze sprzedażą tych przedmiotów,
*   Odpłatna współpraca przy okazjonalnym lub stałym prowadzeniu przez inne podmioty lub instytucje imprez artystycznych i reklamowo-promocyjnych,
*   Odpłatna organizacja imprez, konferencji, sympozjów i innych podobnych spotkań,
*   Druk materiałów naukowych, książek, folderów reklamowych itp,
*   Odpłatne zawieranie i realizowanie umów franchisingowych, których przedmiotem jest działalność o wymienionym wyżej charakterze.

W zakresie działalności statutowej nieodpłatnej Fundacja prowadzi tzw. Klub Pacjenta w ramach którego organizowane są bezpłatne spotkania, prelekcje, wykłady oraz innego rodzaju wydarzenia, służące edukacji pacjentów w zakresie profilaktyki związanej z chorobą wieńcową oraz innymi chorobami serca i naczyń. W szczególności, podopieczni Fundacji otrzymują materiały drukowane, ale także dostęp do stron internetowych promujących prawidłowe nawyki zdrowotne, organizowane są dla nich marsze nordic-walking, rajdy piesze, rowerowe, spotkania z dietetykami i lekarzami itp. w ramach np. tzw. białych sobót lekarskich.

Działalność Klubu Pacjenta finansowana jest ze środków uzyskiwanych przez Fundację z działalności gospodarczej oraz częściowo z darowizn otrzymywanych z prywatnych instytucji oraz od osób prywatnych. W ramach ww. działalności zawierane są umowy sponsoringu oraz umowy o świadczenie usług reklamowych. W wyniku realizacji ww. umów Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za promocję swojego kontrahenta wśród podopiecznych Fundacji oraz wśród osób trzecich. Przykładowo w umowach Fundacja zobowiązuje się do przyznania Sponsorowi tytułu „Donatora Fundacji” oraz „Partnera Klubu Pacjenta”, które to tytuły, obok logo Wnioskodawcy, są eksponowane na wszelkich produkowanych przez Fundację materiałach szkoleniowych oraz plakatach i ogłoszeniach promujących wydarzenia odbywające się w ramach Klubu, a także na różnego rodzaju gadżetach promujących Klub (np. koszulki dla podopiecznych itp.). Sponsorzy zastrzegają sobie również możliwość uczestnictwa w organizowanych przez Klub Pacjenta spotkaniach edukacyjnych oraz przeprowadzania w ich trakcie wykładów.

Należy podkreślić, iż wszelka realizowana przez Fundację działalność statutowa finansowana jest w przeważającej mierze z realizowanej działalności gospodarczej (reklama, marketing, sponsoring). Prowadzenie działalności gospodarczej we wskazanym obszarze możliwe jest tylko dlatego, że Wnioskodawca organizując Klub Pacjenta umożliwia swoim klientom dotarcie do dużej grupy docelowej, do której ma być skierowana promocja.

Na marginesie należy wspomnieć, iż w ramach Klubu Pacjenta organizowana jest także Szkoła Serca, która w 2015 r. finansowana była po części z przyznanego Fundacji grantu. Grant ten został rozliczony, a obecnie w 2016 r. działalność Szkoły Serca finansowana jest na zasadach wskazanych powyżej tzn. głównie z prowadzonej przez Fundację działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym Fundacja zobowiązana jest do stosowania tzw. współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług dla odliczanie podatku naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do stosowania tzw. współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, podczas odliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na potrzeby działania Fundacji. Wynika to z faktu, iż nieodpłatna działalność statutowa Fundacji w przedstawionym w stanie faktycznym zakresie jest bezpośrednio związana z prowadzoną przez Fundację działalnością gospodarczą (świadczenie usług reklamowych i sponsoringu) i nie może zostać zakwalifikowana jako działalność realizowana na cele inne niż działalność gospodarcza, co z kolei uzasadnia brak obowiązku stosowania tzw. współczynnika preproporcji przez Fundację.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. zmianie uległy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT) w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta polega na prowadzeniu nowego współczynnika proporcji (tzw. preproporcji). Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Należy zauważyć, iż ww. przepis wprowadza ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik oprócz działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, wykonuje także czynności realizowane na cele inne niż działalność gospodarcza i wykorzystuje w tym celu nabyte przez siebie towary i usługi. W tym zakresie problematyczne jest zdefiniowanie celów działalności niebędącej działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza (na gruncie ustawy o VAT) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ustawodawca nie zdefiniował dodatkowo, jakie działania realizowane przez podatnika uważa za wykonywane poza działalnością gospodarczą, nie wskazał również zamkniętego katalogu podmiotów, których ww. zmiany miałyby dotyczyć. Z treści przepisów oraz z uzasadnienia zmian wynika, że zmianami objęte są m.in. szkoły wyższe oraz jednostki samorządu terytorialnego, które pewne usługi wykonują z odpłatnie, a pewne nieodpłatnie, finansując je z odpowiednich dotacji. Jednocześnie w uzasadnieniu do ustawy wykluczono możliwość traktowania jako działalności innej niż działalność gospodarcza działań, które mogą być naturalną konsekwencja prowadzonej działalności gospodarczej, a jednocześnie nie mieszczą się w i katalogu działań opodatkowanych podatkiem VAT (np. kary umowne, odszkodowania związane z realizacją czynności objętych zakresem ustawy o VAT). Ponadto z mocy powołanego przepisu nowe regulacje nie odnoszą się do czynności, w odniesieniu do których stosujemy przepisy o nieodpłatnych świadczeniach (art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

W praktyce problematyczne staje się stwierdzenie jakie czynności mogą zostać zakwalifikowane jako wykonywane poza działalnością gospodarczą. Zauważenia wymaga także, iż niewiele wskazówek w tym zakresie dostarczają przedstawiciele organów podatkowych – w interpretacjach indywidualnych organy wskazują bowiem jedynie, iż pojęcie „celów inne niż cele działalności gospodarczej” rozumiane być powinno jako „sfera działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT oraz cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika” (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28.10.2015 r., znak: IPPP1/4512-1048/15-2/Igo; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24.09.2015 r., znak: IBPP3/4512-521/15/AZ; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12.01.2016 r. znak: ITPP1/4512-1041/15/KM; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22.02.2016 r., znak: IPPP1/4512-1232/15-3/MPe), nie przedstawiając jednocześnie sposobów określenia granicy między sferą działalności gospodarczej oraz sferą działalności niemającej takiego charakteru (działaniami realizowanymi na cele inne niż działalność gospodarcza).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca posługując się pojęciem „cele inne niż działalność gospodarcza” odnosi się do działalności realizowanej nieodpłatnie, która wykonywana jest w taki sposób z uwagi na specyficzny zakres zadań podatnika, warunkowany statutem, ustawą branżową itp. Jest to zatem działalność, której celem jest realizacja pewnych zadań wpisanych w charakter danej jednostki, których realizacja ma na calu zapewnienie nieodpłatnego dostępu do określonych usług i która nie jest uwidaczniana w deklaracji VAT. Co bardzo istotne, w ocenie Wnioskodawcy powołane pojęcie dotyczy takich działań, które nie znajdują żadnego powiązania z działalnością gospodarczą podatnika.

Powyższa zasada realizuje postulaty wynikające z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-511/10, w którym Trybunał stwierdził, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej jak i do celów innych niż ta działalność, których przypisanie w całości działalności podlegającej opodatkowaniu nie jest możliwe, kwotą podatku naliczonego oblicza się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji, który powinien odpowiadać najbardziej specyfice prowadzonej działalności i dokonywanych nabyć.

W konsekwencji, zadaniem podatników jest ustalenie jakie podejmowane przez nich czynności realizowane są w celach innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu podatku VAT i określenie jakie zakupy związane są z takimi czynnościami. Dla powstania obowiązku liczenia preproporcji konieczne jest zatem jednoczesne wykonywanie czynności z zakresu ustawy o VAT oraz czynności nie mieszczących się w tym zakresie („cele inne niż działalność gospodarcza”).

Na podstawie powyższego konieczne jest ustalenie, czy Fundacja będzie zobowiązana do stosowania tzw. współczynnika preproporcji. W ocenie Wnioskodawcy, w ramach działalności opisanej w stanie faktycznym, na Fundacji nie będzie ciążył obowiązek stosowania współczynnika preproporcji w swoich rozliczeniach podatkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, fundacje są podmiotami, w odniesieniu do których nowe przepisy dotyczące tzw. współczynnika preproporcji znajdują zastosowanie. Podkreślenia wymaga także, iż zasadniczo podobną opinie prezentują przedstawiciele organów podatkowych (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28.10.2015 r., znak: IPPP1/4512-1048/15-2/Igo; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24.09.2015 r., znak: IBPP3/4512-521/15/AZ; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12.01.2016 r., znak: ITPP1/4512-1041/15/KM; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22.02.2016 r., znak: IPPP1/4512-1232/15-3/MPe).

Zauważenia w tym miejscu wymaga jednak, iż prowadzona przez Fundację działalność statutowa (tj. działalność w ramach tzw. Klubu Pacjenta) nabiera cech szczególnych, warunkowanych treścią zawieranych przez Fundację umów sponsoringu i reklamowych. Wskazana działalność statutowa pozostaje bowiem w sposób ścisły powiązana z wykonywaną przez Fundację działalnością marketingową i reklamową, do jakiej zobowiązała się ona względem sponsorów - funkcjonowanie Klubu Pacjenta oraz organizacja w jego ramach konkretnych spotkań, prelekcji i innego rodzaju wydarzeń, stanowi warunek konieczny, umożliwiający Fundacji prowadzenie działalności gospodarczej względem Sponsora (podkreślenia wymaga bowiem, iż każdego rodzaju świadczenie przekazywane przez Fundację nieodpłatnie uczestnikom Klubu Pacjenta zawiera w sobie pierwiastek działalności marketingowej, wyrażający się m.in. w eksponowaniu w treści udostępnianych materiałów logo Sponsora, jego tytułu „Donatora Fundacji” oraz „Partnera Klubu Pacjenta”, a także w umożliwieniu Sponsorowi czynnego udziału we wszelkiego rodzaju wydarzeniach organizowanych w ramach Klubu.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż w opinii Wnioskodawcy, prowadzonej przez Fundację w ramach Klubu Pacjenta działalności nie można w sposób jednoznaczny umiejscowić w tzw. „sferze działalności niebędącej działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT”, co przesądza o braku po stronie Fundacji obowiązku stosowania współczynnika preproporcji – działalność Klubu Pacjenta można bowiem bezpośrednio powiązać z prowadzoną przez Fundację działalnością gospodarczą w ramach zawartej Umowy sponsoringu. Wskazane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie także w opiniach prezentowanych przez niektórych przedstawicieli organów podatkowych, w myśl których obowiązek stosowania współczynnika preproporcji ciąży wyłącznie na podmiotach wykonujących, prócz działalności gospodarczej, również działalność innego rodzaju, nie mającą żadnego związku z działalnością opodatkowaną oraz nie stanowiąca jej konsekwencji lub rozwinięcia (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28.10.2015 r., znak: IPPP1/4512-1048/15-2/Igo; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24.09.2015 r., znak: IBPP3/4512-521/15/AZ).

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy fakt, iż Szkoła Serca realizowana przez Fundację w roku 2015 r. finansowana była z grantu, który został już formalnie rozliczony, nie ma wpływu na obowiązek stosowania współczynnika preproporcji, gdyż żadne działania nie są obecnie (w roku 2016 r.) finansowane ze środków publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą; w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 40), fundacja działa na podstawie przepisów niniejszej ustawy i statutu.

Art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach, stanowi, że fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą nie może być mniejsza niż tysiąc złotych (art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach).

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W celu dokonania oceny czynności nieodpłatnych pod względem skutków, jakie mogą wywoływać w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te „towarzyszą” działalności gospodarczej.

W przypadku stwierdzenia, że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danego podatnika, wówczas nie będą one podlegać opodatkowaniu ww. podatkiem, jak również nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami. W takim przypadku będziemy mieli do czynienia z podatnikiem prowadzącym działalność o charakterze mieszanym (tj. działalność gospodarczą oraz działalność inną niż działalność gospodarcza). Jeżeli podatnik nie będzie miał możliwości bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego w całości do działalności gospodarczej znajdą zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast w przypadku uznania, że czynności nieodpłatne nie stanowią odrębnego od działalności gospodarczej przedmiotu działalności danego podatnika, ale „towarzyszą” działalności gospodarczej wówczas odpowiednie zastosowanie mogą znaleźć regulacje art. 7 ust. 2 lub art. 8 ust. 2 powołanej ustawy.

Zatem dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże nieodpłatne świadczenie usług, w przypadkach o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, należy uznać za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, to w przypadkach określonym w tym przepisie następuje obowiązek naliczenia podatku.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (podlegającej opodatkowaniu, czyli opodatkowanej i zwolnionej, oraz niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca jest fundacją, działa na podstawie ustawy o fundacjach. Fundacja prowadzi działalność statutową nieodpłatną oraz gospodarczą, z której dochód przeznaczany jest na realizację celów statutowych.

W ramach działalności Fundacja wykonuje czynności:

1.  W zakresie działalności gospodarczej (działalność reklamowa i sponsoringowa) – opodatkowana stawką 23%.
2.  W zakresie działalności statutowej nieodpłatnej (w ramach tzw. „Klubu Pacjenta”) – nie podlega opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca (Fundacja) prowadzi działalność gospodarczą, wyłącznie w rozmiarach służących realizacji celów statutowych, w następującym zakresie (odpłatne prowadzenie agencji reklamy, promocji i marketingu odpłatnego, prowadzenia sklepów lub i innych form sprzedaży tzw. zdrowej żywności i innych produktów związanych bezpośrednio lub pośrednio z celem Fundacji, odpłatne prowadzenie hoteli, schronisk, ośrodków sztuki, wyrobów artystycznych i rękodzielniczych wraz ze sprzedażą tych przedmiotów, odpłatna współpraca przy okazjonalnym lub stałym prowadzeniu przez inne podmioty lub instytucje imprez artystycznych i reklamowo-promocyjnych, odpłatna organizacja imprez, konferencji, sympozjów i innych podobnych spotkań, druk materiałów naukowych, książek, folderów reklamowych itp. odpłatne zawieranie i realizowanie umów franchisingowych, których przedmiotem jest działalność o wymienionym wyżej charakterze).

W zakresie działalności statutowej nieodpłatnej Fundacja prowadzi tzw. Klub Pacjenta w ramach którego organizowane są bezpłatne spotkania, prelekcje, wykłady oraz innego rodzaju wydarzenia, służące edukacji pacjentów w zakresie profilaktyki związanej z chorobą wieńcową oraz innymi chorobami serca i naczyń. W szczególności, podopieczni Fundacji otrzymują materiały drukowane, ale także dostęp do stron internetowych promujących prawidłowe nawyki zdrowotne, organizowane są dla nich marsze nordic-walking, rajdy piesze, rowerowe, spotkania z dietetykami i lekarzami itp. w ramach np. tzw. białych sobót lekarskich. Działalność Klubu Pacjenta finansowana jest ze środków uzyskiwanych przez Fundację z działalności gospodarczej oraz częściowo z darowizn otrzymywanych z prywatnych instytucji oraz od osób prywatnych. W ramach ww. działalności zawierane są umowy sponsoringu oraz umowy o świadczenie usług reklamowych. W wyniku realizacji ww. umów Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za promocję swojego kontrahenta wśród podopiecznych Fundacji oraz wśród osób trzecich. Przykładowo w umowach Fundacja zobowiązuje się do przyznania Sponsorowi tytułu „Donatora Fundacji” oraz „Partnera Klubu Pacjenta”, które to tytuły, obok logo Wnioskodawcy, są eksponowane na wszelkich produkowanych przez Fundację materiałach szkoleniowych oraz plakatach i ogłoszeniach promujących wydarzenia odbywające się w ramach Klubu, a także na różnego rodzaju gadżetach promujących Klub (np. koszulki dla podopiecznych itp.). Sponsorzy zastrzegają sobie również możliwość uczestnictwa w organizowanych przez Klub Pacjenta spotkaniach edukacyjnych oraz przeprowadzania w ich trakcie wykładów.

Należy podkreślić, iż wszelka realizowana przez Fundację działalność statutowa finansowana jest w przeważającej mierze z realizowanej działalności gospodarczej (reklama, marketing, sponsoring). Prowadzenie działalności gospodarczej we wskazanym obszarze możliwe jest tylko dlatego, że Wnioskodawca organizując Klub Pacjenta umożliwia swoim klientom dotarcie do dużej grupy docelowej, do której ma być skierowana promocja.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zobowiązania Fundacji do stosowania tzw. współczynnika preproporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy dla odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na potrzeby działania Fundacji.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Należy również podkreślić, że z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną (z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług). Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

W odniesieniu do działalności statutowej nieodpłatnej, w ramach której działa Klub pacjenta wraz ze szkołą Serca organizowane są bezpłatne spotkania, prelekcje, wykłady oraz innego rodzaju wydarzenia, służące edukacji pacjentów w zakresie profilaktyki związanej z chorobą wieńcową oraz innymi chorobami serca i naczyń, finansowane – jak wynika z wniosku – ze środków uzyskiwanych przez Fundację z działalności gospodarczej oraz częściowo z darowizn otrzymywanych z prywatnych instytucji, osób prywatnych, otrzymanego w 2015 r. grantu, jak również uzyskiwanych w związku z zawieraniem umowy sponsoringu oraz umowy o świadczenie usług reklamowych – nie można uznać, że wykonywana jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Fundacja nie wykonuje/nie będzie wykonywać wymienionych nieodpłatnych świadczeń realizowanych w ramach tzw. Klubu pacjenta wyłącznie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Nie ulega wątpliwości, że stanowią one realizację celów statutowych Fundacji i w tym przypadku mamy do czynienia z działalnością Fundacji inną niż działalność gospodarcza.

Zatem odnosząc okoliczności niniejszej sprawy do przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że Fundacja prowadząc działalność gospodarczą oraz działalność inną niż gospodarcza będzie zobowiązana do stosowania regulacji prawnych art. 86 ust. 2a i następnych w sytuacji gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza a przyporządkowanie ich wyłącznie do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Wnioskodawca uzasadniając stanowisko własne w przedmiocie braku stosowania tzw. „współczynnika preproporcji” argumentuje, że prowadzona przez Fundację działalność statutowa (tj. działalność w ramach tzw. Klubu Pacjenta) nabiera cech szczególnych, warunkowanych treścią zawieranych przez Fundację umów sponsoringu i reklamowych. Wskazana działalność statutowa pozostaje bowiem w sposób ścisły powiązana z wykonywaną przez Fundację działalnością marketingową i reklamową, do jakiej zobowiązała się ona względem sponsorów - funkcjonowanie Klubu Pacjenta oraz organizacja w jego ramach konkretnych spotkań, prelekcji i innego rodzaju wydarzeń, stanowi warunek konieczny, umożliwiający Fundacji prowadzenie działalności gospodarczej względem Sponsora (podkreślenia wymaga bowiem, iż każdego rodzaju świadczenie przekazywane przez Fundację nieodpłatnie uczestnikom Klubu Pacjenta zawiera w sobie pierwiastek działalności marketingowej, wyrażający się m.in. w eksponowaniu w treści udostępnianych materiałów logo Sponsora, jego tytułu „Donatora Fundacji” oraz „Partnera Klubu Pacjenta”, a także w umożliwieniu Sponsorowi czynnego udziału we wszelkiego rodzaju wydarzeniach organizowanych w ramach Klubu).

W ocenie Organu argumentacja ta nie jest trafna. To, że Wnioskodawca celem pozyskania dodatkowych środków finansowych z przeznaczeniem na realizację czynności w ramach tzw. Klubu Pacjenta czyli realizację działalności statutowej nieodpłatnej zawiera umowy sponsoringu i reklamowe, nie zmienia zasadniczego charakteru działalności wykonywanej w ramach Klubu Pacjenta i nie zmienia realizowanej działalności statutowej nieodpłatnej, w odpłatną działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zawierane przez Fundację umowy sprzyjają pełniejszej realizacji działalności statutowej nieodpłatnej i ich celem jest wykonywanie działalności statutowej nieodpłatnej do realizacji której Fundacja została powołana. Nie ulega wątpliwości, że wykonywane na podstawie tych umów czynności opodatkowane realizowane są w celu działalności statutowej nieodpłatnej a nie odwrotnie jak to argumentuje Wnioskodawca. Czynności wykonywane przez Fundację na podstawie ww. umów sponsoringu i reklamowych towarzyszą tej właśnie działalności statutowej nieodpłatnej lecz nie nadają jej znamion działalności gospodarczej.

Nie można zgodzić się, że cała aktywność Fundacji powinna być traktowana jako działalność gospodarcza, bo prowadzona przez Fundację działalność statutowa (tj. działalność w ramach Klubu Pacjenta) nieodpłatna nabiera cech szczególnych warunkowanych treścią zawieranych umów sponsoringu i reklamowych i jest bezpośrednio związana z prowadzoną działalnością gospodarczą (świadczeniu usług reklamowych i sponsoringu).

W analizowanej sprawie Fundacja, w ocenie Organu wykonuje zarówno czynności mieszczące się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jak i czynności związane z działalnością inną niż gospodarcza.

Zatem odnosząc okoliczności niniejszej sprawy do przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że Fundacja prowadząc działalność gospodarczą oraz działalność inną niż gospodarcza będzie zobowiązana do stosowania regulacji prawnych art. 86 ust. 2a i następnych, w sytuacji gdy ponoszone przez nią wydatki służą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza a przyporządkowanie ich wyłącznie do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Odnosząc przywołane powyżej przepisy prawa do przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanowiska Wnioskodawcy w kontekście zadanego pytania należy stwierdzić, że Wnioskodawca w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. podczas obliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług na potrzeby działalności Fundacji ma obowiązek stosowania tzw. współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w sytuacji gdy nie będzie możliwe przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacja indywidualna nr IPPP1/4512-1048/15/IGo oraz IBPP3/4512-521/15/AZ dotyczą odmiennych od Fundacji podmiotów (banki). W interpretacji indywidualnej nr ITPP1/4512-1041/15/KM wszystkie usługi własne jednostki (Muzeum) są opodatkowane w formie biletów wstępu i „wynajmu” a jedyną nieodpłatną usługą są wydawane bilety bezpłatne, przysługujące odwiedzającym w „dzień bezpłatny” organizowany przez muzeum na podstawie art. 10 ustawy o muzeach. Natomiast w przypadku interpretacji nr IPPP1/4512-1232/15-3/MPe Wnioskodawca jest spółką należącą do międzynarodowej grupy, dostarczającej rozwiązania w zakresie systemów motywacyjnych i lojalnościowych dla klientów biznesowych.

Zatem okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę są zasadniczo odmienne od stanów faktycznych przedstawionych w przywołanych interpretacjach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.