Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-49/16-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-25
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa oraz terminu do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2015 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 31 grudnia 2015 r., do Biura KIP w Lesznie 11 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa oraz terminu do odliczenia podatku VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa oraz terminu do odliczenia podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego. Od października 2012 r. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W listopadzie 2014 r. Podatnik w osobie Prezesa Zarządu zamówił u kontrahenta partię towaru (szaliki, chusty itp.). Zamówienie zostało przesłane do kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej. W ślad za zamówieniem kontrahent przesłał Podatnikowi, także za pośrednictwem poczty elektronicznej, faktury pro forma na przedpłatę na dostawę zamówionego towaru.

Poszczególne faktury pro forma (w łącznej liczbie 7 sztuk) obejmowały różny asortyment towaru, w ramach zamówienia. Wszystkie faktury pro forma zostały wystawione i przesłane przez kontrahenta do Podatnika w listopadzie 2014 r . Podatnik w całości wywiązał się ze swoich płatności i zapłacił zobowiązania wynikające z wszystkich faktur pro forma w listopadzie 2014 r. na łączna kwotę brutto ok. 1 097 950 zł. Kwota ta obejmuje całość należności na poczet dostawy towarów.

Kontrahent – zgodnie z przepisami VAT – w dniu 15 grudnia 2014 r. wystawił faktury dokumentujące wpłacone przez Podatnika zaliczki. Wszystkie faktury (w łącznej licznie 7 sztuk) przesłał Podatnikowi za pośrednictwem kuriera w marcu 2015 r. Podatnik otrzymał te faktury w dniu 20 marca 2015 r. Kontrahent w okresie XI.2014 – III.2015 był czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Do dnia dzisiejszego Podatnik nie otrzymał od kontrahenta zamówionego towaru, za który zapłacił. Nie dostał także zwrotu zapłaconych zaliczek na poczet dostawy.

W złożonym wniosku Wnioskodawca używa zamiennie pojęć „zaliczka” lub „przedpłata”, ale chodzi de facto o tę samą kwotę – pełną należność zapłaconą przed dokonaniem dostawy, o której mowa we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych w marcu 2015 r. dokumentujących zapłacone zaliczki na poczet dostawy towarów, mimo braku tej dostawy?
2.  W jakim trybie i w jakim terminie Podatnik ma prawo odliczyć VAT z faktur, o których mowa w zapytaniu 1?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b) Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej „ustawą”), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. W opisywanym przypadku ten właśnie przepis ma zastosowanie i wynika z niego, że suma podatku VAT wykazanego przez kontrahenta na fakturach otrzymanych przez Podatnika 20 marca 2015 r. stanowi kwotę podatku naliczonego.

Przepis art. 86 ust. 10 ustawy mówi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Ponadto przepis ust. 10c doprecyzowuje, że przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi. Zatem nie ma wątpliwości, że u kontrahenta obowiązek podatkowy powstał w momencie otrzymania przedpłaty. Wynika to wprost z przepisu art. 19a ust. 8 ustawy, który brzmi:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Dostawa, na poczet której Podatnik zapłacił zaliczkę nie jest czynnością, o której mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy.

Skoro Podatnik wzniósł przedpłatę w listopadzie 2014 r., w tym miesiącu u kontrahenta powstał obowiązek podatkowy. Zatem także w okresie tym u Podatnika powstało prawo do odliczenia VAT naliczonego. Jednakże przepis art. 86 ust. 10b ustawy ogranicza w czasie prawo do odliczenia do momentu otrzymania faktury, gdyż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Ponieważ Podatnik otrzymał faktury w marcu 2015 r., więc prawo do odliczenia VAT naliczonego zostało przesunięte w czasie do marca 2015 r.

Należy zauważyć, że przytoczone przepisy nie warunkują prawa do odliczenia VAT naliczonego w przypadku zapłaty należności przed dokonaniem dostawy od tego, czy dostawa nastąpiła. Istotne jest jedynie zapłacenie całość lub część zapłaty przed dostawą i otrzymanie stosownej faktury. W opisywanym przypadku oba warunki zostały spełnione.

Zatem stanowisko Podatnika jest następujące:

Podatnik ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych w marcu 2015 r. dokumentujących zapłacone zaliczki na poczet dostawy towarów, o której mowa jest w złożonym wniosku, niezależnie od faktu czy do dostawy doszło, czy nie.

Ad. 2

Odpowiedź na to pytanie zawarta jest wprost w przepisie art. 86 ust. 13 ustawy. Wynika z niego i takie jest stanowisko Podatnika, że Podatnik ma prawo dokonać korekty deklaracji VAT wykazując podatek naliczony z faktur, o których mowa jest we wniosku, za marzec 2015 r. Prawo do korekty wygasa z końcem piątego roku – licząc od końca roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Okres, który należy skorygować wynika z przesunięcia czasowego na podstawie przepisu art. 86 ust. 10b ustawy – zagadnienie omówione i uzasadnione w stanowisku Podatnika do pytania 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w ustalonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 ustawy.

Ponadto, należy zauważyć, że formułując w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Wskazać należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zatem zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą nabycia prawa do odliczenia wyrażoną w art. 86 ust. 10 ustawy, podatnik nabywa prawo do odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jednakże aby z tego prawa skorzystać, zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy, musi on posiadać fakturę.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych – art. 86 ust. 11 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich odpowiednich przesłanek.

Prawo do odliczenia podatku powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego.

Art. 19a ust. 1 ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z przywołanych przepisów wynika, że podatnik wystawia fakturę zaliczkową w sytuacji, gdy faktura ta stwierdza czynności otrzymania przez wystawcę części bądź całości należności (zaliczki, przedpłaty, zadatku, raty) przed wykonaniem usługi lub dostawy towarów. Zaznaczyć należy, że ustawodawca nie wyszczególnia wysokości zaliczki czy przedpłaty, co oznacza, że opodatkowaniu podlega każda z dokonanych zaliczek, przedpłat (także ta obejmująca 100% należności).

W przypadku zaś, gdy wystawiona faktura dokumentuje zapłatę zaliczki (przedpłaty), u wystawcy obowiązek podatkowy powstanie w oparciu o art. 19a ust. 18 ustawy, natomiast dla odbiorcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy oraz podatnik otrzymał fakturę dokumentującą dokonaną przedpłatę (zaliczkę), albo w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z wniosku wynika, że Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego. Od października 2012 r. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W listopadzie 2014 r. Wnioskodawca zamówił u kontrahenta partię towaru (szaliki, chusty itp.). Zamówienie zostało przesłane do kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej. W ślad za zamówieniem kontrahent przesłał Wnioskodawcy, także za pośrednictwem poczty elektronicznej, faktury pro forma na przedpłatę na dostawę zamówionego towaru. Poszczególne faktury pro forma (w łącznej liczbie 7 sztuk) obejmowały różny asortyment towaru, w ramach zamówienia. Wszystkie faktury pro forma zostały wystawione i przesłane przez kontrahenta do Podatnika w listopadzie 2014 r. Podatnik w całości wywiązał się ze swoich płatności i zapłacił zobowiązania wynikające z wszystkich faktur pro forma w listopadzie 2014 r. Kwota ta obejmuje całość należności na poczet dostawy towarów. Kontrahent – zgodnie z przepisami VAT – w dniu 15 grudnia 2014 r. wystawił faktury dokumentujące wpłacone przez podatnika zaliczki. Wszystkie faktury (w łącznej licznie 7 sztuk) przesłał Podatnikowi za pośrednictwem kuriera w marcu 2015 r. Podatnik otrzymał te faktury w dniu 20 marca 2015 r. Kontrahent w okresie od listopada 2014 r. do marca 2015 r. był czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Do dnia dzisiejszego Wnioskodawca nie otrzymał od kontrahenta zamówionego towaru, za który zapłacił. Nie dostał także zwrotu zapłaconych zaliczek na poczet dostawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych przez kontrahenta faktur dokumentujących zapłatę zaliczki na poczet dostawy towarów (szaliki, chusty itp.), pomimo braku ich dostawy. Zatem, Wnioskodawca ma prawo dokonać odliczenia nieodliczonego podatku poprzez złożenie korekty deklaracji podatkowej za marzec 2015 r., z uwzględnieniem terminu uprawniającego go do jej złożenia, wynikającego z art. 86 ust. 13 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.