Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-7d/13/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-20
Teza: W zakresie ustalania momentu zastosowania przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych mających wpływ na zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2012 r. (data wpływu 7 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie ustalania momentu zastosowania przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych mających wpływ na zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie ustalania momentu zastosowania przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych mających wpływ na zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo - Kredytowa prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych. Na podstawie przepisu art. 2 tej ustawy można stwierdzić, że Wnioskodawca jest spółdzielnią, do której w zakresie nieuregulowanym odmiennie przepisami ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze. Celem statutowym działalności Wnioskodawcy jest w szczególności: gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Stosownie do przepisu art. 75 ust. 1 pkt 9a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, wprowadzonego przez art. 84 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych, uzyskania zezwolenia w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie określonym w przepisach ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych. W odróżnieniu od przepisów obowiązującej dawnej ustawy z 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, ustawa z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych nie charakteryzuje działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, jako działalności niezarobkowej. W toku prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa składniki majątku wykorzystywane przy wykonywaniu działalności statutowej, np. nieruchomości gruntowe, budynki, lokale, prawo użytkowania wieczystego gruntu, urządzenia i sprzęt biurowy: meble biurowe, urządzenia klimatyzacyjne, komputery, serwery, urządzenia wielofunkcyjne, drobny sprzęt biurowy, urządzenia telekomunikacyjne, samochody (osobowe oraz inne niż osobowe), a także szereg innych składników majątku, niezbędnych do prowadzenia działalności, w tym licencje na oprogramowanie komputerowe, licencje na korzystanie z zarejestrowanych znaków towarowych i inne prawa majątkowe określone w art. 16b ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane składniki majątku mają różne przewidywane okresy eksploatacji, co do zasady jednak okres wykorzystywania tych składników majątkowych w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę przekracza rok. Nabywane składniki majątku stanowią własność lub współwłasność Wnioskodawcy, są kompletne i zdatne do używania zgodnie z ich przeznaczeniem. Wnioskodawca, przy wykorzystaniu wskazanych wyżej składników majątku, realizując cele statutowe, świadczy na rzecz osób fizycznych i prawnych będących członkami Wnioskodawcy odpłatne usługi finansowe, polegające w szczególności na udzielaniu pożyczek i kredytów swoim członkom oraz pośredniczeniu w rozliczeniach finansowych. Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca osiąga przychody, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochody Wnioskodawcy nie korzystają ze zwolnień podmiotowych ani przedmiotowych od podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy nabywane przez Wnioskodawcę składniki majątku trwałego wykorzystywane przy wykonywaniu opisanej we wniosku działalności statutowej stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe lub odpowiednio wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16a ust. l i 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy do przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania opisanej we wniosku działalności statutowej polegającej na świadczeniu swoim członkom odpłatnych usług finansowych, znajdują zastosowanie przepisy art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. przychody te powinny być rozpoznawane jako przychody należne (metodą memoriałową)?
4.  Od jakiego dnia Wnioskodawca stosować powinien zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego wynikające z wejścia w życie przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r.?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania czwartego. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego, drugiego i trzeciego zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Wnioskodawca wskazuje, że obecnie obowiązujące przepisy ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. weszły w życie z dniem 27 października 2009 r., skutkiem czego, mimo iż nie mają one charakteru ustawy podatkowej, zmianie uległa prawnopodatkowa sytuacja Wnioskodawcy w zakresie podatkowej kwalifikacji prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Na tle obowiązujących wcześniej przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 1995 r. utrwalona była bowiem linia orzecznicza, że z uwagi na prawne zdefiniowanie w art. 3 ust. 2 tej ustawy działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jako działalności „niezarobkowej” nie mogła być ona uznawana za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów podatkowych, w tym w szczególności ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 1760/09, 1761/09, z dnia 5 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 2579/10).

W konsekwencji na skutek wejścia w życie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. Wnioskodawca stał się podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej oraz poszczególnych przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wobec czego w trakcie trwania roku podatkowego zmianie uległy zasady rozpoznawania przez Wnioskodawcę przychodów (jako przychodów należnych związanych z działalnością gospodarczą na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy podatkowej) oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z nabywaniem składników majątku trwałego (kwalifikowanych obecnie jako podlegające amortyzacji środki trwałe i wartości niematerialne i prawne).

Mając na uwadze jednolitą i ugruntowaną linię orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, odnośnie niedopuszczalności dokonywania zmian w przepisach podatku dochodowego w trakcie roku podatkowego, tj. w okresie, w którym już obowiązują reguły odnoszące się do całego tego okresu (wyrok TK z dnia 15 marca 1995 r. sygn. sprawy K 1/95), zdaniem Wnioskodawcy za niedopuszczalny na gruncie konstytucyjnym uznać należałoby wniosek, że zmiana zasad opodatkowania dochodów Wnioskodawcy, w szczególności poprzez odmienne ukształtowanie zasad podatkowego rozpoznania przychodów i kosztów uzyskania przychodów na skutek odmiennej podatkowej kwalifikacji charakteru prowadzonej działalności, może nastąpić w trakcie roku podatkowego.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że skutki w podatku dochodowym od osób prawnych wejścia w życie przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. zaczną obowiązywać Wnioskodawcę dopiero od pierwszego dnia roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, który trwał w dniu wejścia w życie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. (w dniu 27 października 2012 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych (Dz. U. z 2012 r., poz. 855 ze zm.) ustawa określa zasady tworzenia, organizacji i działalności spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, zwanych dalej "kasami", i Krajowej Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej, zwanej dalej "Kasą Krajową", oraz zasady sprawowania nadzoru nad kasami i Kasą Krajową.

Zgodnie z art. 2 tej ustawy, kasa jest spółdzielnią, do której w zakresie nieuregulowanym ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848, z późn. zm.).

Art. 3 ust. 1 tej ustawy wskazuje, że celem kas jest gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154, z późn. zm.).

W ustawie z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych brak jest zapisu stanowiącego, że spółdzielcze kasy oszczędnościowo – kredytowe prowadzą działalność niezarobkową. Taki zapis znajdował się w art. 3 ust. 2 nieobowiązującej już ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych (Dz. U. z 1996 r., Nr 1, poz. 2 ze zm.). Z treści nowej ustawy wynika, iż działalność niezarobkową prowadzi jedynie Krajowa Kasa (art. 57 ust. 1 tej ustawy).

Ponadto stosownie do przepisu art. 75 ust. 1 pkt 9a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 ze zm.), wprowadzonego przez art. 84 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych, uzyskania zezwolenia w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie określonym w przepisach ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych.

Mając na uwadze przepisy zarówno ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, a także ustawy – Ordynacja podatkowa, w ocenie organu zasadne jest przyjęcie, iż spółdzielcze kasy oszczędnościowo – kredytowe prowadzą działalność gospodarczą.

Konsekwencją powyższego jest przyjęcie, że do przychodów uzyskiwanych z tytułu wykonywania opisanej we wniosku działalności statutowej polegającej na świadczeniu swoim członkom odpłatnych usług finansowych, znajdują zastosowanie przepisy art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), a do wydatków na nabycie składników majątku trwałego przepisy art. 16a – 16m tej ustawy.

W celu prawidłowego ustalania zasad opodatkowania spółdzielczych kas oszczędnościowo – kredytowych wynikających z wejścia w życie nowej ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych, skutkującej uznaniem działalności prowadzonej przez te podmioty za działalność gospodarczą, jest rozstrzygnięcie momentu stosowania tej ustawy.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Jednostka wskazała, że obecnie obowiązujące przepisy ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. weszły w życie z dniem 27 października 2009 r. Z kontekstu stanowiska Wnioskodawcy wynika jednak, że jest to oczywistą omyłka, bowiem w dalszej części stanowiska w sprawie Wnioskodawca wskazuje, że przepisy ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. zaczną obowiązywać Wnioskodawcę dopiero od pierwszego dnia roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, który trwał w dniu wejścia w życie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. (w dniu 27 października 2012 r.).

Biorąc pod uwagę art. 93 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych, w świetle którego począwszy od dnia 27 października 2012 r. działalność kas podlega regulacji nowych przepisów, uznać należy jednak, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, również z tym dniem zmieniają się zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego.

Wyeksponować należy, że ustawodawca nie przewidział w tej kwestii innych rozwiązań, czy przepisów przejściowych, co oznacza że stosownie do treści art. 93 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo – kredytowych, po upływie trzech miesięcy od dnia ogłoszenia niniejszej ustawy, weszła ona w życie. Zmiana statusu prowadzonej przez te podmioty działalności niezarobkowej na działalność gospodarczą w trakcie 2012 r. prowadzi w konsekwencji do zmian zasad opodatkowania spółdzielczych kas oszczędnościowo – kredytowych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w tym samym terminie.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego skutki w podatku dochodowym od osób prawnych wejścia w życie przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. zaczną obowiązywać Wnioskodawcę dopiero od pierwszego dnia roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, który trwał w dniu wejścia w życie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo - kredytowych z 2009 r. - uznać należy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.