Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB4.4511.41.2016.2.JR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-06-29
Teza: Czy w przypadku dokonania wskazanej cesji praw, wspólnik (Wnioskodawczyni) osiągnie przychód z praw majątkowych dopiero z chwilą faktycznego otrzymania pieniędzy lub wartości pieniężnych wypłacanych tytułem kaucji?
Słowa kluczowe: cesja; kaucja-kaucja gwarancyjna; prawa-prawa majątkowe; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 19 kwietnia 2016 r. (data wpływu 22 kwietnia 2016 r.) i z dnia 19 kwietnia 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z umową cesji wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji ogólnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Tutejszy Organ, biorąc pod uwagę zagadnienie będące przedmiotem wniosku, pismem z dnia 8 kwietnia 2016 r., nr 1061-IPTPB4.4501.1.2016.1.JR, wezwał Wnioskodawczynię do sprecyzowania, czy złożony wniosek na druku ORD-OG stanowi wniosek o wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), czy też wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14b § 1 tej ustawy.

Wezwanie wysłano w dniu 11 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczono w dniu 14 kwietnia 2016 r.), zaś w dniu w dniu 22 kwietnia 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 19 kwietnia 2016 r. (data nadania 21 kwietnia 2016 r), złożone na druku ORD-IN, z którego wynika, że złożony wniosek dotyczy wydania interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponieważ złożone uzupełnienie wniosku z dnia 19 kwietnia 2016 r. nie spełniało wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 31 maja 2016 r., nr 1061-IPTPB4.4511.41.2016.1.JR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 31 maja 2016 r. (skutecznie doręczono w dniu 2 czerwca 2016 r.), zaś w dniu 10 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania 8 czerwca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 10 czerwca 2016 r.:

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem Spółki z o.o., która wykonywała roboty budowlane na rzecz innej spółki (generalnego wykonawcy). Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu wierzytelnościami (nigdy dotychczas nie kupowała wierzytelności celem ich wyegzekwowania lub odsprzedaży i nie zamierza tego robić w przyszłości). Źródłem utrzymania Wnioskodawczyni jest stosunek pracy.

W umowie o roboty budowlane, jaką zawarła Spółka w czasie przed rozpoczęciem procesu likwidacji, ustanowiono kaucję gwarancyjną na pokrycie ewentualnych napraw gwarancyjnych w okresie 5 lat od dnia odbioru robót generalnego wykonawcy. Aktualnie Spółka jest w okresie likwidacji, nie prowadzi działalności, a zakończenie procesu likwidacji uniemożliwia rozliczenie wierzytelności z tytułu wyżej wskazanej kaucji, której zwrot może nastąpić w okresie najbliższych 5 lat (przewidywany termin zwrotu marzec 2020 r.).

W związku z powyższym wspólnicy postanowili nieodpłatnie zbyć wierzytelność na rzecz jednego ze wspólników (cesja pod tytułem darnym). Zbycie nastąpi umową cesji wierzytelności, która ma charakter wierzytelności przyszłej i terminowej (termin zapłaty określono na marzec 2020 r.) oraz warunkowej (zwrot kaucji nastąpi pod warunkiem wykonania ewentualnych napraw gwarancyjnych).

W umowie strony zamierzają zapisać, że „Cedent oświadcza, że przenosi na Cesjonariusza wierzytelność przyszłą opisaną w paragrafie 1 (to jest wierzytelność z tytułu kaucji gwarancyjnej zatrzymanej przez ….. w wysokości 48 219 zł 32 gr wynikającej z umowy z dnia 14 października 2013 r. wraz ze stosownymi aneksami, sprecyzowanej w pkt 11.1.2 Warunków szczególnych umowy o roboty budowlane), zaś Cesjonariusz oświadcza, że wierzytelność tę przyjmuje i jest świadomy, że wartość wierzytelności może ulec zmniejszeniu, w przypadku gdyby po dniu zawarcia niniejszej umowy Dłużnik - …. S.A. potrącił z wierzytelności należności gwarancyjne, w takim przypadku Cesjonariusz nie będzie dochodził od Cedenta żadnych roszczeń. Przeniesienie praw do wierzytelności z tytułu kaucji następuje nieodpłatnie”.

Kwota wartości kaucji będzie ulegała zmniejszeniu wraz z kolejnymi potrąceniami wartości napraw gwarancyjnych i nie sposób przewidzieć o jaką wartość zostanie ostatecznie zmniejszona kwota kaucji do czasu jej zwrotu (to jest w roku 2020) bowiem Spółka będąc w okresie likwidacji nie prowadzi już jakiejkolwiek działalności usługowej i nie wykonuje jakichkolwiek robót gwarancyjnych. Zatem, wartość wierzytelności będzie określona w roku 2020, tj. na moment wymagalności zwrotu kaucji. Dla Wnioskodawczyni wartość nabytej nieodpłatnie kaucji gwarancyjnej będzie stanowiła przychód z praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi jedynie moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia (cesji) wierzytelności przyszłej.

Do przychodów z praw majątkowych zastosowanie znajdują odpowiednie postanowienia o charakterze ogólnym zawarte w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konsekwencją powyższego jest przede wszystkim to, że przychody z praw majątkowych powstaną z chwilą faktycznego otrzymania pieniędzy lub wartości pieniężnych wypłacanych tytułem kaucji.

Zatem, w roku podatkowym, w którym Spółka dokonała za rzecz wspólnika cesji kaucji (wierzytelności przyszłej) - u wspólnika nie powstaje przychód do opodatkowania, lecz w roku w którym należności z tytułu kaucji zostaną faktycznie wypłacone wspólnikowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku:

Czy w przypadku dokonania wskazanej cesji praw, wspólnik (Wnioskodawczyni) osiągnie przychód z praw majątkowych dopiero z chwilą faktycznego otrzymania pieniędzy lub wartości pieniężnych wypłacanych tytułem kaucji?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 10 czerwca 2016 r., w związku z dokonaną cesją wierzytelności przyszłej nie powstanie u Niej przychód do opodatkowania w roku dokonania cesji, lecz dopiero z chwilą faktycznego otrzymania pieniędzy wypłaconych tytułem kaucji. Wynika to z ogólnych zasad opodatkowania przychodów z praw majątkowych określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18, jak również z okoliczności faktycznej, że Wnioskodawczyni może nigdy nie otrzymać jakiejkolwiek wypłaty w przypadku, gdy wartość kaucji pokryje konieczne naprawy gwarancyjne.

Dla Wnioskodawczyni wartość nabytej nieodpłatnie kaucji gwarancyjnej będzie stanowiła przychód z praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi jedynie moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia (cesji) wierzytelności przyszłej.

Do przychodów z praw majątkowych zastosowanie znajdują odpowiednie postanowienia o charakterze ogólnym zawarte w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Konsekwencją powyższego jest przede wszystkim to, że przychody z praw majątkowych powstaną z chwilą faktycznego otrzymania pieniędzy lub wartości pieniężnych wypłacanych tytułem kaucji. Zatem, w roku podatkowym, w którym Spółka dokonała za rzecz wspólnika (Wnioskodawczyni) cesji kaucji (wierzytelności przyszłej) - nie powstanie u Niej przychód do opodatkowania.

Opodatkowanie przychodu u Wnioskodawczyni nastąpi dopiero w roku w którym należności z tytułu kaucji zostaną faktycznie Jej wypłacone przez ….. (dłużnika).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zasady zawartej w art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 – 25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie art. 11 ust. 1 powołanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie do art. 18 powołanej wyżej ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wskazane w tym przepisie kategorie przychodów z praw majątkowych zostały wymienione jedynie przykładowo, a zatem możliwe jest uznanie za prawa majątkowe również innych praw wprost w ustawie niewymienionych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest wspólnikiem Spółki z o.o., która wykonywała roboty budowlane na rzecz innej spółki (generalnego wykonawcy). Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu wierzytelnościami (nigdy dotychczas nie kupowała wierzytelności celem ich wyegzekwowania lub odsprzedaży i nie zamierza tego robić w przyszłości). Źródłem utrzymania Wnioskodawczyni jest stosunek pracy.

W umowie o roboty budowlane, jaką zawarła Spółka w czasie przed rozpoczęciem procesu likwidacji, ustanowiono kaucję gwarancyjną na pokrycie ewentualnych napraw gwarancyjnych w okresie 5 lat od dnia odbioru robót generalnego wykonawcy. Aktualnie Spółka jest w okresie likwidacji, nie prowadzi działalności, a zakończenie procesu likwidacji uniemożliwia rozliczenie wierzytelności z tytułu wyżej wskazanej kaucji, której zwrot może nastąpić w okresie najbliższych 5 lat (przewidywany termin zwrotu marzec 2020 r.).

W związku z powyższym wspólnicy postanowili nieodpłatnie zbyć wierzytelność na rzecz jednego ze wspólników (cesja pod tytułem darnym). Zbycie nastąpi umową cesji wierzytelności, która ma charakter wierzytelności przyszłej i terminowej (termin zapłaty określono na marzec 2020 r.) oraz warunkowej (zwrot kaucji nastąpi pod warunkiem wykonania ewentualnych napraw gwarancyjnych).

W umowie strony zamierzają zapisać, że „Cedent oświadcza, że przenosi na Cesjonariusza wierzytelność przyszłą opisaną w paragrafie 1 (to jest wierzytelność z tytułu kaucji gwarancyjnej zatrzymanej przez Spółkę w wysokości 48 219 zł 32 gr wynikającej z umowy z dnia 14 października 2013 r. wraz ze stosownymi aneksami, sprecyzowanej w pkt 11.1.2 Warunków szczególnych umowy o roboty budowlane), zaś Cesjonariusz oświadcza, że wierzytelność tę przyjmuje i jest świadomy, że wartość wierzytelności może ulec zmniejszeniu, w przypadku gdyby po dniu zawarcia niniejszej umowy Dłużnik Spółki potrącił z wierzytelności należności gwarancyjne, w takim przypadku Cesjonariusz nie będzie dochodził od Cedenta żadnych roszczeń. Przeniesienie praw do wierzytelności z tytułu kaucji następuje nieodpłatnie”.

Kwota wartości kaucji będzie ulegała zmniejszeniu wraz z kolejnymi potrąceniami wartości napraw gwarancyjnych i nie sposób przewidzieć o jaką wartość zostanie ostatecznie zmniejszona kwota kaucji do czasu jej zwrotu (to jest w roku 2020) bowiem Spółka będąc w okresie likwidacji nie prowadzi już jakiejkolwiek działalności usługowej i nie wykonuje jakichkolwiek robót gwarancyjnych. Zatem, wartość wierzytelności będzie określona w roku 2020, tj. na moment wymagalności zwrotu kaucji.

Wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi. Przy podziale praw na majątkowe i niemajątkowe podstawę będzie stanowił interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Będą to więc także wierzytelności, wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych.

Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Stosownie do art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przeniesienie takie w prawie cywilnym jest określane jako przelew wierzytelności (cesja). Jeżeli wierzytelność jest stwierdzona pismem, przelew wierzytelności powinien być dokonany też w formie pisemnej. W wyniku przeniesienia wierzytelności (cesji wierzytelności), wygasa u dotychczasowego wierzyciela stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem. Jednocześnie, powstają nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie nabywcy wierzytelności (wierzyciela), który stał się jej właścicielem na mocy umowy darowizny, nie powstaje w momencie dokonania cesji przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do czasu faktycznej realizacji wierzytelności – spłaty wierzytelności przez dłużnika, podatnik nie uzyskuje przychodu.

Natomiast transakcja spłaty wierzytelności na gruncie przepisów prawa podatkowego, którą podatnik nabył w wyniku cesji wierzytelności jest zdarzeniem wywołującym określone skutki podatkowe.

Otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze, w myśl powołanego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z dokonaną cesją wierzytelności stanowią przychód w rozumieniu art. 18 ww. ustawy. Przychodem z praw majątkowych w takim przypadku jest uiszczona przez dłużnika kwota wierzytelności. Przychód powstaje w dacie faktycznego otrzymania należności od dłużnika tej wierzytelności.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że cesja wierzytelności na rzecz Wnioskodawczyni, spowoduje powstanie przychodu z praw majątkowych na podstawie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie z datą zawarcia umowy cesji, lecz dopiero z chwilą faktycznego otrzymania pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułu zwrotu kaucji, który będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) jest sam przepis prawa.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.