Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.46.2021.2.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-08
Teza: Brak uznania Wnioskodawczyni jako podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w działkach
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość rolna; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2021 r. (data wpływu 1 lutego 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2021 r. (data wpływu 24 lutego 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 16 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.46.2021.1.PRM (doręczone Stronie w dniu 19 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Wnioskodawczyni jako podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 23 lutego 2021 r. (data wpływu 24 lutego 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 16 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.46.2021.1.PRM (doręczone w dniu 19 lutego 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Wnioskodawczyni jako podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży działek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest jedną ze spadkobierców działek o nr 1 i 2 położonych w (…), gmina (…) w województwie (…).

Na działce numer 2 (o powierzchni 0,1615 ha tj. 1615 m2) stanowiącej grunty rolne zabudowane znajdują się zabudowania: dom mieszkalny murowany (3-pokojowy), obora murowana i stodoła drewniana.

Działka numer 1 (o powierzchni 0,2002 ha tj. 2002 m2) pozostaje niezabudowana.

Obie działki oznaczone numerami 1 i 2, dla której w Sądzie Rejonowym w (…), Wydziale Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą numer (…). W wyżej powołanej księdze wieczystej w dziale 3 brak jest wpisów i w dziale 4 brak jest wpisów.

Udział w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w spadku po zmarłej dnia 30 czerwca 2017 r. mamie B. G., na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 24 sierpnia 2017 r. (rep. A nr (…)) sporządzonego przez (…) - notariusza w (…), zarejestrowanego w systemie informatycznym do prowadzenia rejestru spadkowego, utworzonym przez Krajową Radę Notarialną pod numerem (…).

Od momentu nabycia spadku, czyli od dnia 24 sierpnia 2017 r. na działkach nie odbywały się żadne prace remontowe czy budowlane.

Dnia 5 czerwca 2020 r. Wnioskodawczyni (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) podpisała umowę przedwstępną na sprzedaż działek nr 1 i 2. W umowie tej udzielono spółce pod firmą S.A. pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej. W szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania i odbioru.

Umowa dzierżawy nr 1/2020 została również podpisana z inwestorem S.A. w dniu podpisania umowy przedwstępnej.

Firma S.A. wystąpiła do gestorów (…) oraz do wodociągów o zapewnienie mediów na wyżej wymienionych działkach. Na chwilę obecną firma S.A. uzyskała już decyzję na zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej.

Aby doszło do umowy sprzedaży działek 1 i 2 muszą zostać spełnione poniższe warunki (zawarte w akcie notarialnym umowy przedwstępnej sprzedaży):

*   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego. W tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,

*   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę,

*   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcy drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość,

*   niestwierdzenia przez Kupującego ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

*   potwierdzenia przez Kupującego badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

*   uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego,

*   uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,

*   uzyskania przez Sprzedającą własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnieniu z naliczenia podatku VAT,

*   potwierdzenia charakteru nierolnego przedmiotowej działki poprzez wpisanie do ewidencji gruntów i budynków zmiany użytku rolnego,

*   uzyskania przez stronę Kupującą promesy na sprzedaż alkoholu powyżej 4,5% w planowanym obiekcie,

*   uzyskania przez stronę Kupującą pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez stronę Kupującą odpowiednich nasadzeń zamiennych,

*   uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowej nieruchomości,

*   wymeldowanie kosztem i staraniem strony Sprzedającej z budynku mieszkalnego położonego na nieruchomości wszystkich osób w nim zameldowanych na pobyt stały lub czasowy oraz przedłożenia zaświadczenia wydanego przez właściwy organ/urząd potwierdzającego, że w tym budynku mieszkalnym nie jest zameldowana żadna osoba na pobyt stały ani czasowy,

*   założenie nowej księgi wieczystej dla działki numer 1 bez wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich.

W piśmie z dnia 23 lutego 2021 r. Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nie ma statusu rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.),
2.  nie podejmuje i nie będzie podejmowała aktywnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży udziałów w działkach (np. reklama) do momentu transakcji sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2 nie podejmuje ani nie będzie podejmowała jakiejkolwiek czynności wymagającej zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości ww. działek (np. doprowadzenie mediów, uzbrojenie działek ogrodzenie terenu itp).
3.  działki nr 1 i 2 zostały wydzierżawione firmie S.A. aby mogła prowadzić działalność gospodarczą na tych działkach. Wnioskodawczyni z tego tytułu nie ponosi żadnych korzyści finansowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w odniesieniu do przyszłej umowy sprzedaży Wnioskodawczyni występuje jako podatnik VAT? Czy działaniom Wnioskodawczyni można przypisać działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Jest to czynność jednorazowa, mimo że Spółka działała w Jej imieniu jako pełnomocnik przy uzyskiwaniu zgód i pozwoleń. Wnioskodawczyni nie podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni uważa, że nie jest podatnikiem od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195 - 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym udziału w gruncie) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i jest faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych przepisów dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz nie ma statusu rolnika ryczałtowego.

W czerwcu 2017 r. Wnioskodawczyni nabyła w spadku po zmarłej mamie udział w zabudowanej domem mieszkalnym, oborą i drewnianą stodołą działce nr 2 oraz udział w niezabudowanej działce nr 1. Od dnia nabycia na ww. działkach Wnioskodawczyni nie wykonywała żadnych prac remontowych ani budowlanych.

W czerwcu 2020 r. Wnioskodawczyni (wraz z pozostałymi współwłaścicielami) zawarła przedwstępną umowę sprzedaży działek nr 1 i 2 pod warunkiem uzyskania przez Kupującego:

1.  prawomocnej decyzji: o warunkach zabudowy, o pozwoleniu na budowę, na lokalizację zjazdu publicznego, o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na działce nr 2,
2.  warunków technicznych przyłączy: kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego,

pozwalających na realizację planowanej inwestycji.

Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży ww. działek Wnioskodawczyni udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa do uzyskania niezbędnych ww. decyzji i pozwoleń oraz warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej.

Kupujący wystąpił już do gestorów (…) oraz do wodociągów o zapewnienie mediów na wyżej wymienionych działkach. Ponadto, Kupujący uzyskał już decyzję na zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej.

Ww. działki zostały wydzierżawione w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni z tego tytułu nie ponosi korzyści finansowych.

Wnioskodawczyni do momentu transakcji sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2 nie podejmuje i nie będzie podejmowała aktywnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży udziałów w działkach (np. reklama). Nie będzie również podejmowała czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowych działek.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2 podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Dopiero w sytuacji gdy Wnioskodawczyni w związku z dokonywaną sprzedażą będzie działała w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy można zastosować przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna brać pod uwagę całokształt tych działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że w 2020 r. pomiędzy Wnioskodawczynią a Kupującym zawarto przedwstępną umowę sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2. Wnioskodawczyni udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa w celu uzyskania m.in. decyzji: o warunkach zabudowy, o pozwoleniu na budowę, na lokalizację zjazdu publicznego, o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na działce nr 2, oraz warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej. Na dzień złożenia wniosku Kupujący uzyskał już decyzję na zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej oraz wystąpił do gestorów (…) oraz do wodociągów o zapewnienie mediów na ww. działkach.

Ponadto, w dniu podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży zawarto z Kupującym umowę dzierżawy działek nr 1 i 2 w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez osoby trzecie (Kupującego), nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawców. Osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki będące nadal we współwłasności m.in. Sprzedającej. Działania te, dokonywane za Jej pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, udział Sprzedającej w działkach będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze podatkowoprawnej Sprzedającej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpił lub wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż. Ponadto, zawierając umowę dzierżawy działek nr 1 i 2 Wnioskodawczyni wykorzystuje udział w ww. działkach do świadczenia usług.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedającą stosownych pełnomocnictw Kupującemu skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego będą podejmowane przez Sprzedającą w Jej imieniu i na Jej korzyść, ponieważ to Ona jako współwłaścicielka działek nr 1 i 2 będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotowymi nieruchomościami.

Należy również zauważyć, że jak już wskazano powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta wykazuje zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań dzierżawa działek nr 1 i 2, stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy oraz nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tak więc w rozpatrywanym przypadku nie można uznać, że Wnioskodawczyni sprzedając udział w ww. działkach rozporządza majątkiem osobistym.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż udziału w działkach nr 1 i 2 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedająca, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmie działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10 tj. wykaże aktywność w przedmiocie zbycia działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg czynności, który pozwala uznać Sprzedającą za podatnika podatku VAT – Wnioskodawczyni (wraz z pozostałymi współwłaścicielami), zawarła przedwstępną umowę sprzedaży, udzieliła Kupującemu pełnomocnictwa do uzyskania decyzji, pozwoleń oraz warunków technicznych oraz zawarła z Kupującym umowę dzierżawy przedmiotowych działek. Ponadto Kupujący uzyskał już decyzję na zjazd publiczny z drogi wojewódzkiej oraz wystąpił do gestorów (…) oraz do wodociągów o zapewnienie mediów na ww. działkach. Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającej a sprzedaż udziału w działkach nr 1 i 2 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W związku z tym, skoro w niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to transakcja sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2 będzie dostawą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną