Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.181.2022.12.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-03
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowny Panie,

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 31 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 4 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Lu 521/22,

i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 10 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 31 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 maja 2022 r. (wpływ 18 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 nr 80 poz. 350 ze zm.; dalej: ustawa o PIT).

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania. W ramach ww. działalności gospodarczej Wnioskodawca od 1 stycznia 2021 r. świadczy na rzecz kontrahenta (dalej: Kontrahent) usługi związane z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania. Usługi świadczone są na podstawie umowy z Kontrahentem (dalej: Umowa), w ramach której Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta prawa majątkowe do oprogramowania w zamian za wynagrodzenie, wypłacane na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur VAT. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje także przychody z innego tytułu (m.in. sprzedaż towarów), jednak nie są one uzyskiwane w ramach ww. Umowy i nie są one przedmiotem wniosku.

Oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę służy do zarządzania i obsługi (…)

Wnioskodawca w ramach Umowy przenosi na Kontrahenta autorskie prawa majątkowe do oprogramowania na następujących polach eksploatacji:

a) trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego w całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, polegające w szczególności na wprowadzaniu, wyświetlaniu, stosowaniu, przekazywaniu i przechowywaniu programu komputerowego;

b) tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakiekolwiek zmiany w programie komputerowym;

c) rozpowszechnianie, w tym użyczanie lub najem, programu komputerowego lub jego kopii.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej. W przypadku rozwijania ww. oprogramowania rozwijany jest zarówno główny kod programu, jak i tworzone są nowe funkcjonalności w postaci modułów – w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej: Utwór) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. 2019 poz. 123). Utwory wytwarzane są przez Wnioskodawcę od podstaw, a rezultatem prac jest cały Utwór, rozumiany jako całość programu komputerowego, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu.

Wnioskodawca nie jest właścicielem/współwłaścicielem oprogramowania, które jest przez niego ulepszane. Wnioskodawca, rozwijając oprogramowanie, działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem tego oprogramowania. W przypadku modyfikowania, ulepszania rozwijania oprogramowania autorstwa innych osób, Wnioskodawcy nie przysługuje własność tego oprogramowania w wyniku nabycia prawa od innego podmiotu lub licencja wyłączna do korzystania z modyfikowanego/ulepszanego oprogramowania. W przypadku modyfikowania lub ulepszania oprogramowania autorstwa Wnioskodawcy, odbywa się ono po przeniesieniu na Kontrahenta praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania. Wnioskodawcy nie przysługuje wyłączna licencja do korzystania z modyfikowanego lub ulepszonego prawa celem dokonania jego modyfikacji lub ulepszenia.

Działalność Wnioskodawcy wykonywana w ramach Umowy obejmuje:

\- tworzenie oprogramowania;

\- spotkania z klientami celem zebrania specyfikacji, wymogów i norm odnośnie funkcjonowania oprogramowania.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach rozwijania oprogramowania jest działalnością twórczą, o czym świadczy jej indywidualny, kreatywny i innowacyjny charakter oraz posiadanie cechy nowości. Działalność Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Tym samym, działania Wnioskodawcy prowadzą do poprawy użyteczności, innowacyjności oraz funkcjonalności oprogramowania. W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca opracowuje (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. O powyższym świadczy fakt, że tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi kompletne rozwiązanie do zarządzania i obsługi (…).

Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia oraz nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca nie nabywa ani wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca ponosi następujące wydatki związane z wykonywaną w ramach Umowy działalnością i przychodem uzyskiwanym z tytułu przenoszenia praw majątkowych do Utworów na Kontrahenta:

a) obsługa księgowa;

b) usługi telekomunikacyjne – opłata abonamentowa za telefon;

c) zakup sprzętu komputerowego i oprogramowania;

d) zakup artykułów biurowych;

e) wydatki eksploatacyjne dotyczące samochodu stanowiącego środek trwały – zakup paliwa, serwis, naprawy, materiały eksploatacyjne;

f) amortyzacja samochodu stanowiącego środek trwały;

g) meble biurowe stanowiące wyposażenie stanowiska pracy;

h) wydatki na zakup sprzętu elektronicznego użytkowanego w prowadzonej działalności i koniecznego do wykonywania czynności związanych z rozwijaniem oprogramowania;

i) amortyzacja/zakup środków trwałych oraz zakup wyposażenia, tj. m.in. telefon komórkowy (służący do kontaktu z Kontrahentem), komputer (narzędzie niezbędne do tworzenia oprogramowania), wydatki na zakup materiałów biurowych niezbędnych do prowadzonej działalności.

Wnioskodawca informuje, że ww. wydatki są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność. Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że od momentu rozpoczęcia świadczenia usług w ramach Umowy prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde prawo własności intelektualnej.

**W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:**

_Co należy rozumieć pod pojęciem „dochody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu zawartej Umowy”; w szczególności proszę wyjaśnić, czy chodzi o:_

_a)_ _całość prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej,_

_b)_ _wyodrębnione zadania realizowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (jeśli tak, proszę wskazać jakie to konkretnie zadania);_

_c)_ _całość działań realizowanych przez Pana w ramach umowy z Kontrahentem (jeśli tak, proszę wskazać, czy jest to jedna umowa czy więcej);_

_d)_ _wyodrębnione zadania realizowane przez Pana w ramach umowy z Kontrahentem (jeśli tak, jakie to konkretnie zadania, w ramach jednej umowy bądź większej ilości umów)?_

Pod pojęciem „dochody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu zawartej Umowy” rozumieć należy dochody uzyskiwane w ramach całości działań realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy z Kontrahentem. Istnieje jedna umowa z jednym Kontrahentem_._

_Doprecyzować opis sytuacji faktycznej, tj. wskazać:_

_Czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan w 2021 r. badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać:_

\- _jakie to badania; co było/jest ich przedmiotem i celem; w jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi;_

\- _jakie metody badawcze Pan stosował/stosuje;_

\- _czy badania przyniosły określone efekty (jakie)?_

_Czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan w 2021 r. prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać:_

\- _w jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi;_

\- _czego dotyczyły/dotyczą te prace rozwojowe; co było/jest ich celem lub celami; jakie czynności obejmowały/obejmują te prace;_

\- _czy Pana prace rozwojowe zostały/ zostaną zakończone pozytywnym wynikiem; jeśli tak, co jest/będzie tym wynikiem lub wynikami; czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają/będą miały jakąś ustaloną formę (jaką); w jaki sposób ten wynik/te wyniki będą wykorzystane lub są wykorzystywane na potrzeby Pana działalności;_

\- _czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę); czy oferuje Pan lub będzie Pan oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej;_

\- _czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?_

_Czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan w 2021 r. prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać, jakie to działania i kiedy je Pan prowadził w 2021 r.; czy są to działania, które tworzą „przychody z innego tytułu (m.in. sprzedaż towarów)”__?_

_Czy w każdym przypadku tworzenie przez Pana „programu komputerowego” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; czy prowadził Pan w 2021 r. odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „programu komputerowego”, który jest efektem Pana pracy?_

_Czy „programy komputerowe” zawsze są efektem Pana prac rozwojowych lub Pana badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?_

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, wskazanych we wniosku, jest m.in. możliwość stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT w stosunku do dochodów uzyskiwanych w ramach Umowy. Tym samym, w szczególności przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest to, czy wytworzenie Utworów jest w całości efektem działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT, prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wskazał Pan również, że stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie wskazane zostało w ramach odpowiedzi na pkt 5 Wezwania.

_Co w kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej – należy rozumieć pod pojęciem „program komputerowy”?_

_W opisie używa Pan różnych pojęć, które określają efekty Pana pracy. Sposób, w jaki ich Pan używa nie pozwalają na stwierdzenie, czy różne pojęcia określają różne efekty Pana pracy czy pojęcia te są używane zamiennie, żeby określić te same efekty Pana prac. W opisie pojawiają się m.in. takie określenia: „oprogramowanie’, „główny kod programu”, „nowe funkcjonalności”, „moduły”, „odrębny utwór”, „odrębny kod źródłowy”._

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) oprogramowanie będące rezultatem własnej pracy twórczej. W przypadku rozwijania ww. oprogramowania rozwijany jest zarówno główny kod programu, jak i tworzone są nowe funkcjonalności w postaci modułów – w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej: Utwór) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. 2019 poz. 123). Utwory wytwarzane są przez Wnioskodawcę od podstaw, a rezultatem prac jest cały Utwór, rozumiany jako całość programu komputerowego, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu.

Należy zatem wskazać, że określenia „oprogramowanie”, „główny kod programu”, „nowe funkcjonalności”, „moduły”, „odrębny kod źródłowy” oznaczają odrębne Utwory, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jako autorskie prawo do programu komputerowego.

_Jakie konkretnie programy komputerowe Pan wytworzył w 2021 r.?_

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę (w 2021 r.) służy do zarządzania i obsługi (…).

Główne funkcjonalności ww. oprogramowania obejmują:

\- (…)

_Czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan „programem komputerowym”, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:_

\- _zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;_

\- _nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;_

\- _nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów_?

Efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

_W związku z tym, że używa Pan we wniosku w odniesieniu do programów/aplikacji komputerowych sformułowań: rozwijam, modyfikuję, ulepszam, proszę o wyjaśnienie, czy oznaczają one te same czynności, czy też nie; jeśli nie proszę wskazać, na czym one polegają?_

Wnioskodawca informuje, że sformułowania: rozwijam, modyfikuję, ulepszam oznaczają te same czynności. W przypadku rozwijania ww. oprogramowania rozwijany jest zarówno główny kod programu, jak i tworzone są nowe funkcjonalności w postaci modułów – w każdym ww. przypadku dochodzi do powstania odrębnego utworu (tj. nowego prawa własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej: Utwór) podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. 2019 poz. 123).

_Czy ponosi Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Kontrahent)?_

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Kontrahent).

_Jak na gruncie umowy z Kontrahentem wygląda relacja między przeniesieniem przez Pana na Kontrahenta praw do konkretnego efektu Pana pracy a momentem wypłaty wynagrodzenia oraz wartością tego wynagrodzenia?_

_Czy faktury, które wystawia Pan na rzecz Kontrahenta, wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Kontrahenta; jeśli nie, proszę wskazać dlaczego?_

_W jaki sposób poszczególne umowy z Kontrahentem regulują kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez Pana na Kontrahenta praw do konkretnych stworzonych przez Pana „programów komputerowych”; w jaki sposób odbywa się wyodrębnienie konkretnego „programu komputerowego” i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na Kontrahenta (jakie czynności realizujecie odpowiednio Pan i Kontrahent); co potwierdza przeniesienie tych praw?_

_Czy i jakie „okresy rozliczeniowe” przewidują poszczególne umowy z Kontrahentami:_

\- _czy są to stałe okresy czasowe (np. okresy miesięczne),_

\- _czy zakończenie okresu rozliczeniowego ma miejsce po spełnieniu określonych warunków przewidzianych w umowie (np. po zakończeniu przez Pana określonych prac albo etapu prac) – jeśli tak, proszę wskazać spełnienie jakich warunków lub zaistnienie jakich okoliczności wyznacza koniec okresu rozliczeniowego?_

W ramach Umowy Wnioskodawca zobowiązuje się przenieść na Kontrahenta bez ograniczeń czasowych i terytorialnych autorskie prawa majątkowe do wszelkiego rodzaju utworów stworzonych w ramach wykonywania Umowy, w tym do programów komputerowych, także w postaci opracowań teoretycznych, modeli, kodów źródłowych, dokumentacji, jak również innych utworów, utrwalonych na jakimkolwiek nośniku i w jakiejkolwiek formie. Autorskie prawa majątkowe do utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy przechodzą na Kontrahenta z chwilą wytworzenia utworu.

Jeżeli utwór jest programem komputerowym, przeniesienie autorskich praw majątkowych obejmuje następujące pola eksploatacji:

a) trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego w całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, polegające w szczególności na wprowadzaniu, wyświetlaniu, stosowaniu, przekazywaniu i przechowywaniu programu komputerowego;

b) tłumaczenie, przystosowywanie, zmiany układu lub jakiekolwiek zmiany w programie komputerowym;

c) rozpowszechnianie, w tym użyczanie lub najem, programu komputerowego lub jego kopii.

Z tytułu przeniesienia w ramach Umowy praw autorskich do ww. utworów Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie w określonej w Umowie wartości, wypłacane w okresach miesięcznych, na podstawie zaakceptowanych przez Kontrahenta faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca powinien wystawiać faktury VAT w ostatnim dniu miesiąca, którego faktura dotyczy. Wynagrodzenie jest płatne w terminie 14 dni od dnia doręczenia Kontrahentowi prawidłowo wystawionej przez Wnioskodawcę faktury VAT.

Zakończenie stałego miesięcznego okresu rozliczeniowego nie jest uzależnione od spełnienia określonych warunków.

_Kosztów zakupu jakich konkretnych sprzętów komputerowych dotyczy Pana wniosek; kiedy poniósł Pan te koszty; czy sprzęt komputerowy został kupiony dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych?_

_Kosztów zakupu jakich konkretnych sprzętów elektronicznych dotyczy Pana wniosek; kiedy poniósł Pan te koszty; czy sprzęt elektroniczny został kupiony dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych?_

Wniosek dotyczy wydatków na zakupy poniższych sprzętów komputerowych i elektronicznych, poniesionych w 2021 r.: klawiatura, skaner z podstawą, adapter vga-hdmi, kabel usb, konwerter szeregowy USB, kabel RS-232, dysk twardy SSD. Powyższy sprzęt nie został kupiony dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych.

_Kosztów zakupu jakiego konkretnie oprogramowania dotyczy Pana wniosek; kiedy poniósł Pan te koszty; czy oprogramowanie zostało kupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych?_

Wniosek dotyczy wydatków na zakupy poniższego oprogramowania, poniesionych w 2021 r.: (…). Powyższe oprogramowanie nie zostało kupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych.

_Kosztów zakupu jakich konkretnych artykułów biurowych dotyczy Pana wniosek; kiedy poniósł Pan te koszty?_

_Kosztów zakupu jakich konkretnych materiałów biurowych dotyczy Pana wniosek; kiedy poniósł Pan te koszty?_

Wniosek dotyczy wydatków na zakupy poniższych artykułów i materiałów biurowych poniesionych w 2021 r.: taśmy pakowe, pojemniki.

_Kosztów zakupu jakich konkretnych mebli biurowych dotyczy Pana wniosek; kiedy poniósł Pan te koszty?_

Wniosek dotyczy wydatków na zakupy poniższych mebli biurowych poniesionych w 2021 r.: fotel biurowy obrotowy, regał z nadstawką, stolik, komoda, biurko, regał.

_Kosztów zakupu jakich środków trwałych oraz wyposażenia dotyczy Pana wniosek, wskazał Pan bowiem na koszty „(…) tj. m.in. telefon komórkowy, komputer, wydatki na zakup materiałów biurowych” (jest to zatem tylko przykładowe wyliczenie tych kosztów); kiedy poniósł Pan te koszty?_

We Wniosku wskazane zostały wszystkie wydatki dotyczące środków trwałych i wyposażenia.

_Jaki jest funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z Pana drugiego pytania z poszczególnymi działaniami, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe (we wniosku nie wyjaśnił Pan kwestii powiązań poszczególnych kosztów z konkretnymi działaniami, które Pan prowadził albo prowadzi jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe)?_

Wszystkie powyższe wydatki związane są pośrednio z wykonywanymi przez Wnioskodawcę w ramach Umowy czynnościami i są one niezbędne do prawidłowego wykonania ww. czynności.

_Czy którekolwiek z opisanych wydatków, których dotyczy Pana drugie pytanie były lub są ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia przez Pana konkretnych prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym?_

Żaden z opisanych wydatków, których dotyczy pytanie drugie, nie był ponoszony wyłącznie w celu prowadzenia przez Wnioskodawcę konkretnych prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym.

_W jaki sposób, według jakich kryteriów przyporządkowuje Pan poszczególne wydatki z Pana drugiego pytania do działań, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe; czy zawsze zalicza Pan do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje Pan do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „programu komputerowego”; czy stosuje Pan inne zasady przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus (jeśli tak, proszę wyjaśnić te zasady)?_

Wnioskodawca posiada wątpliwości odnośnie sposobu, w jaki należy przypisywać wydatki do wskaźników _nexus_ – które są przedmiotem Wniosku. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu przypisywania wydatków do wskaźników _nexus_ przedstawione zostało w odpowiedzi na pytanie postawione w pkt 5 Wezwania.

_Wyjaśnić czego dotyczy Pana wniosek w zakresie drugiego pytania, tj. wskazać czy:_

_a)_ _możliwości uznania wymienionych kosztów za koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;_

_b)_ _możliwości uznania wymienionych kosztów za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?_

Wnioskodawca wyjaśnił, że Wniosek w zakresie pytania drugiego dotyczy zagadnień wskazanych zarówno w lit. a, jak i w lit. b pkt 3 Wezwania.

_Jeśli w ramach drugiego pytania oczekuje Pan oceny, czy wymienione we wniosku koszty stanowią koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – proszę doprecyzować opis sytuacji faktycznej, tj. wskazać:_

_a)_ _czy sprzęt komputerowy stanowi środki trwałe, od których dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych,_

_b)_ _czy sprzęt elektroniczny stanowi środki trwałe, od których dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych,_

_c)_ _czy oprogramowanie stanowi wartości niematerialne i prawne, od których dokonuje Pan odpisów amortyzacyjnych?_

Wnioskodawca wskazuje, że sprzęt komputerowy i sprzęt elektroniczny nie stanowią środków trwałych, od których Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Oprogramowanie nie stanowi wartości niematerialnych i prawnych, od których Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

### Pytania

1\. Czy dochody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu zawartej Umowy należy uznać za dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, w związku z czym Wnioskodawca ma możliwość stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT w stosunku do całości tych dochodów uzyskiwanych od 1 stycznia 2021 r.?

2\. W jaki sposób, na gruncie art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy PIT, należy przypisać ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki PIT, należy przypisać ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki (tj. a – i) do przychodu osiąganego przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej Umowy?

### Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Wnioskodawcy wytwarzane przez Wnioskodawcę Utwory są efektem prac badawczo-rozwojowych, tj. prac rozwojowych. Wspomniane prace rozwojowe, wyszczególnione w opisie stanu faktycznego i mające na celu bezpośrednio wytworzenie Utworów, opierają się na wykorzystywaniu dostępnych aktualnie wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy w zakresie narzędzi informatycznych w celu planowania produkcji, a także projektowania oraz tworzenia nowych, innowacyjnych produktów. Opisana działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do Utworów. W opinii Wnioskodawcy wykonywane przez niego czynności spełniają kryteria działalności badawczo-rozwojowej, tj.: twórczość, systematyczność oraz zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę cechuje charakter twórczy na skalę przedsiębiorstwa, gdyż służą one wytworzeniu innowacyjnych, oryginalnych i posiadających cechę nowości rozwiązań, zastosowanych w Utworach. Rezultat działalności twórczej Wnioskodawcy jest ustalony, a także posiada indywidualny i oryginalny charakter.

Prace Wnioskodawcy prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany – jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na działalność wykonywaną przez Wnioskodawcę w ramach Umów składa się zarówno praca deweloperska (pisanie kodu), jak i spotkania biznesowe oraz techniczne, mające na celu zebranie specyfikacji oraz ustalenie wymogów i norm odnośnie funkcjonowania oprogramowania. Podczas ww. spotkań Wnioskodawca planuje swoje działania, tj. ustalane są określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby.

Prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę prowadzi również do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań – Wnioskodawca, prowadząc działalność badawczo-rozwojową, wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych Utworów.

W zakresie ponoszonych wydatków, Wnioskodawca pragnie na wstępie wskazać, że dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% jest on zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego prawa własności osiągniętego w roku podatkowym;

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód (wskaźnik _Nexus_).

W celu ustalenia dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, osiągniętego w roku podatkowym, należy co do zasady uwzględnić zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak i koszty pośrednio związane z ww. przychodami. Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności gospodarczej osiąga przychód zarówno z kwalifikowanych praw do własności intelektualnej, jak i z innych tytułów. Wnioskodawca ponosi w związku z uzyskiwaniem przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej określone wydatki. Część ww. wydatków związanych jest zarówno z przychodem z kwalifikowanych praw własności, jak i z przychodem z innych tytułów. Zdaniem Wnioskodawcy wskazane w opisie stanu faktycznego Wniosku wydatki w lit. a-i należy uznać za koszty pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT i z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, należy przypisać te wydatki odpowiednio do przychodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak i z pozostałych tytułów.

Rozwijając powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wydatków niezwiązanych bezpośrednio z konkretnym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy posłużyć się proporcją przychodu, wynikającą z art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, tj. w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w konsekwencji, Wnioskodawca ma prawo odliczyć właściwą część kosztów pośrednich od przychodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Mimo że przepis art. 22 ust. 3 ustawy o PIT odnosi się do przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów z innych źródeł, nic nie stoi na przeszkodzie, aby posiłkować się nim przy obliczaniu stosunku kosztów dotyczących przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz pozostałych przychodów. Powyższe potwierdza akapit 136 Objaśnień: „Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 stycznia 2020 r., sygn. 0U2-KDIL2-2.4011.32.2019.2.MM.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika _Nexus_. Wnioskodawca pragnie wskazać, że w trakcie ustalania ww. wskaźnika istotne jest to, aby wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę i wskazane we Wniosku w lit. a-i mogą w całości stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki związane z działalnością badawczo-rozwojową (z uwagi na fakt, że wydatki nie są związane ściśle z konkretnym Utworem) należy przypisywać do poszczególnych Utworów w części przypadającej na konkretny Utwór. Proporcja ustalana powinna być w oparciu o to, jaką cześć stanowi przychód z określonego Utworu w przychodach uzyskiwanych w ramach Umowy ogółem.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

Postanowieniem z 20 maja 2022 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.181.2022.2.MW pozostawiłem Pana wniosek bez rozpatrzenia. Stwierdziłem, że Pana wniosek i jego uzupełnienie nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 2 sierpnia 2022 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.181.2022.3.MW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia
----------------------------------------------------------------------

Dnia 29 sierpnia 2022 r. wniósł Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Postępowanie przez sądem administracyjnym
-----------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił skarżone postanowienia wyrokiem z 4 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Lu 521/22.

Od tego wyroku wniosłem skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Następnie tę skargę kasacyjną wycofałem.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 450/23 umorzył postępowanie kasacyjne.

Tym samym, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który uchylił postanowienia, stał się prawomocny od 30 listopada 2023 r. (data wpływu 8 kwietnia 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Skoro przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to: prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 tej ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje Pan usługi związane z tworzeniem i rozwijaniem (ulepszaniem/modyfikowaniem) oprogramowania. W przypadku rozwijania ww. oprogramowania rozwijany jest zarówno główny kod programu, jak i tworzone są nowe funkcjonalności w postaci modułów.

Jednocześnie wskazał Pan, że opisane we wniosku usługi świadczy Pan od 1 stycznia 2021 r.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Ponadto, kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

\- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

\- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Zwracam uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

\- nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

\- nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

\- łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

\- kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

\- wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

\- planowaniu produkcji oraz

\- projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

**Twórczość**

W opisie sprawy wskazał Pan, że działalność prowadzona przez Pana w ramach tworzenia i rozwijania oprogramowania jest działalnością twórczą, o czym świadczy jej indywidualny, kreatywny i innowacyjny charakter oraz posiadanie cechy nowości. Wskazał Pan, że tworzy Pan oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) oprogramowanie będące rezultatem Pana własnej pracy twórczej. Pana działania prowadzą do poprawy użyteczności, innowacyjności oraz funkcjonalności oprogramowania. W ramach wykonywanej przez Pana działalności opracowuje Pan (tworzy) nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Efektem Pana twórczych prac są każdorazowo odrębne programy komputerowe – utwory podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia nowego oprogramowania oraz modyfikacji (ulepszania i rozwijania) oprogramowania ma twórczy charakter.

**Systematyczność**

Wyjaśnił Pan, że działalność prowadzi Pan w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

**Zwiększanie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań**

Z opisu sprawy wynika, że tworzone i rozwijane przez Pana oprogramowanie stanowi kompletne rozwiązanie do zarządzania i obsługi (…).

Zatem powyższe pozwala stwierdzić, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

**Prace rozwojowe**

Jak Pan wskazał we wniosku, Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Dodatkowo wskazał Pan, że Pana działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Zatem powyższe pozwala stwierdzić, że opisana działalność w zakresie tworzenia oraz modyfikowania (ulepszania i rozwoju) oprogramowania spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Podkreślam, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia i modyfikowania (ulepszania i rozwoju) innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i w warunkach działalności wynikającej z wniosku i jego uzupełnienia.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opis sprawy Pana działalność polegająca na tworzeniu i modyfikowaniu (ulepszaniu i rozwoju) oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto wskazuję też, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślam, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Podkreślam, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, stwierdzam, że:

\- tworzy oraz modyfikuje (ulepsza i rozwija) Pan wymienione w opisie oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

\- wytwarzane, w tym w wyniku modyfikowania (ulepszania i rozwijania), przez Pana oprogramowanie, stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

\- dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia wszelkich autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania w zamian za stosowne wynagrodzenie;

\- prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazuję, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2059).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Na podstawie powyższego autorskie prawo do programu komputerowego (oprogramowanie), wytwarzane oraz zmodyfikowane (ulepszone i rozwinięte) samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Podsumowanie:** **dochody osiągane przez Pana z tytułu zawartej Umowy należy uznać za dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego ma Pan prawo do stosowania preferencyjnej stawki opodatkowania zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do całości dochodów uzyskiwanych od 1 stycznia 2021 r.**

Wątpliwość Pana budzi również kwestia sposobu przypisania wskazanych we wniosku kosztów do przychodu osiąganego z tytułu zawartej umowy.

W ramach prowadzonej działalności ponosi Pan następujący koszty:

\- obsługa księgowa,

\- usługi telekomunikacyjne – opłata abonamentowa za telefon,

\- zakupu sprzętu komputerowego (klawiatura, skaner z podstawą, adapter vga-hdmi, kabel USB, konwerter szeregowy USB, kabel RS-232, dysk twardy SSD) i oprogramowania ((\`(...)\`)),

\- zakupu artykułów biurowych (taśmy pakowne, pojemniki),

\- wydatki eksploatacyjne dotyczące samochodu stanowiącego środek trwały – zakup paliwa, serwis, naprawy, materiały eksploatacyjne,

\- amortyzacja samochodu stanowiącego środek trwały,

\- meble biurowe stanowiące wyposażenie stanowiska pracy (fotel biurowy obrotowy, regał z nadstawką, stolik, komoda, biurko, regał),

\- wydatki na zakup sprzętu elektronicznego użytkowanego w prowadzonej działalności i koniecznego do wykonywania czynności związanych z rozwijaniem oprogramowania,

\- amortyzacja/zakup środków trwałych oraz zakup wyposażenia, tj. m.in.: telefon komórkowy (służący do kontaktu z Kontrahentem), komputer (narzędzie niezbędne do tworzenia oprogramowania), wydatki na zakup materiałów biurowych niezbędnych do prowadzenia działalności.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustali Pan jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika _Nexus_ obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% jest Pan zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX wynika, że:

Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik _Nexus_ w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z tym przepisem należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Koszty te, muszą być poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

\- pozostawać w związku przyczynowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- być właściwie udokumentowany.

W odniesieniu do amortyzacji oraz kosztów użytkowania samochodu należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać zaliczone w poczet kosztów podatkowych przez odpisy amortyzacyjne.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik Nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Ponoszone przez Pana wydatki na:

\- obsługę księgową,

\- usługi telekomunikacyjne – opłata abonamentowa za telefon,

\- zakup sprzętu komputerowego (klawiatura, skaner z podstawą, adapter vga-hdmi, kabel usb, konwerter szeregowy USB, kabel RS-232, dysk twardy SSD) i oprogramowania ((\`(...)\`)),

\- zakup artykułów biurowych (taśmy pakowne, pojemniki),

\- wydatki eksploatacyjne dotyczące samochodu stanowiącego środek trwały – zakup paliwa, serwis, naprawy, materiały eksploatacyjne,

\- amortyzację samochodu stanowiącego środek trwały,

\- meble biurowe stanowiące wyposażenie stanowiska pracy (fotel biurowy obrotowy, regał z nadstawką, stolik, komoda, biurko, regał),

\- wydatki na zakup sprzętu elektronicznego użytkowanego w prowadzonej działalności i koniecznego do wykonywania czynności związanych z rozwijaniem oprogramowania,

\- amortyzację/zakup środków trwałych oraz zakup wyposażenia, tj. m.in.: telefon komórkowy (służący do kontaktu z Kontrahentem), komputer (narzędzie niezbędne do tworzenia oprogramowania), wydatki na zakup materiałów biurowych niezbędnych do prowadzenia działalności

które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu właściwej proporcji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika _Nexus._

Istotne jest to, aby ze wskaźnika _Nexus_ wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik _Nexus_, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku _Nexus_, jednak uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo‑rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wskaźnik _Nexus_ „(…) służy do określenia tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej”, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat.

Opisana przy kosztach proporcja znajdzie również zastosowanie przy kosztach zaliczanych do wskaźnika _Nexus._

**Podsumowanie: wymienione przez Pana we wniosku wydatki, tj.:**

\- **obsługa księgowa,**

\- **usługi telekomunikacyjne – opłata abonamentowa za telefon,**

\- **zakup sprzętu komputerowego (klawiatura, skaner z podstawą, adapter vga-hdmi, kabel USB, konwerter szeregowy USB, kabel RS-232, dysk twardy SSD) i oprogramowania ((\`(...)\`)),**

\- **zakup artykułów biurowych (taśmy pakowne, pojemniki),**

\- **wydatki eksploatacyjne dotyczące samochodu stanowiącego środek trwały – zakup paliwa, serwis, naprawy, materiały eksploatacyjne,**

\- **amortyzacja samochodu stanowiącego środek trwały,**

\- **meble biurowe stanowiące wyposażenie stanowiska pracy (fotel biurowy obrotowy, regał z nadstawką, stolik, komoda, biurko, regał),**

\- **wydatki na zakup sprzętu elektronicznego użytkowanego w prowadzonej działalności i koniecznego do wykonywania czynności związanych z rozwijaniem oprogramowania,**

\- **amortyzacja/zakup środków trwałych oraz zakup wyposażenia, tj. m.in.: telefon komórkowy (służący do kontaktu z Kontrahentem), komputer (narzędzie niezbędne do tworzenia oprogramowania), wydatki na zakup materiałów biurowych niezbędnych do prowadzenia działalności**

**przy zastosowaniu właściwej proporcji, stanowią koszty uzyskania przychodów osiąganych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także podlegają uwzględnieniu w lit. a wskaźnika _Nexus_, jako koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, związaną z tworzeniem praw własności intelektualnej.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).