Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-103/09/CJS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-20
Teza: Czy zawarcie umowy zamiany, na mocy której wnioskodawca zobowiązuje się przenieść na rzecz osoby trzeciej udział wynoszący ½ części nieruchomości a osoba trzecia zobowiązuje się przenieść na rzecz wnioskodawczy lokal mieszkalny wywołuje skutki podatkowe?
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości; udział; zamiana; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 05 stycznia 2009r. (data wpływu do tut. Biura 02 lutego 2009r.), uzupełnionym w dniu 16 marca 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany udziałów w nieruchomości **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 lutego 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany udziałów w nieruchomości.

Wniosek uzupełniono bez uprzedniego wezwania w dniu 16 marca 2009r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości utworzonej z działki Nr 1446/30 zabudowanej domem jednorodzinnym w zabudowie szeregowej. Udział w ½ części nieruchomości nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia 28 marca 2002r. zaś pozostały udział na podstawie umowy darowizny z dnia 16 kwietnia 2008r. Wartość rynkowa nieruchomości wynosi około 600.000 zł.

W chwili obecnej wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę darowizny, mocą której daruje swojej siostrze udział w ½ części nieruchomości oraz zawrze umowę zamiany z osobą trzecią, mocą której udział w ½ części w nieruchomości zamieni na lokal mieszkalny o wartości ok. 250.000 zł. Obie umowy wnioskodawca chciałby zawrzeć jednoczenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie umowy zamiany spowoduje konieczność zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, przy rozpatrywaniu zdarzenia dotyczącego zamiany nieruchomości pojawia się szereg wątpliwości w związku z licznymi zmianami prawa podatkowego w zakresie opodatkowania zbywania nieruchomości oraz w związku z faktem, że wnioskodawca kolejny udział w nieruchomości nabył w drodze darowizny w 2008r. W ocenie wnioskodawcy przy analizie niniejszego stanu faktycznego stosować należy ustawę w brzmieniu obowiązującym w 2006r. – jako że własność pierwszego udziału została nabyta w 2002r. Nabywając udział w nieruchomości wnioskodawca działał w zaufaniu do obowiązujących przepisów prawa, które stanowiły, że po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – zbycie udziału w nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Dodatkowo podnieść należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2006r. przychody uzyskane z zamiany sa zwolnione od podatku dochodowego pod warunkiem, że przedmioty zamiany są położone w Polsce, zamiana nie jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej a nieruchomości nie są przeznaczone na cele rekreacyjne.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku zamiany okres ten odnosi się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca na podstawie umowy sprzedaży w 2002r. nabył udział wynoszący ½ części w nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym. Następnie w 2008r. w drodze darowizny otrzymał kolejny udział wynoszący ½ części przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca zamierza następnie zawrzeć z osobą trzecią umowę zamiany, w wyniku której zobowiązuje się przenieść na jej rzecz udział wynoszący ½ części w przedmiotowej nieruchomości w zamian za co ma otrzymać lokal mieszkalny.

Cytowane w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej jednak towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r., Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Innym argumentem przemawiającym za tym, iż umowa zamiany jest odpłatną czynnością prawną jest art. 604 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca do umowy zamiany nakazuje stosować przepisy dotyczące sprzedaży tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Fakt ten ukazuje liczne podobieństwa między wskazanymi umowami, ograniczając różnicę między nimi jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężną, a w przypadku umowy zamiany – inna rzecz.

Wobec powyższego, zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Tak więc, tylko zamiana dokonana w 2009r. lub w latach następnych udziału wynoszącego ½ w przedmiotowej nieruchomości nabytego w 2002r. – nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu z uwagi na upływ 5 letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych dokonania zamiany udziału wynoszącego ½ część w przedmiotowej nieruchomości nabytego w 2008r. stwierdza się co następuje.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, mają jednak zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007r., czyli w tym przypadku, gdy wnioskodawca ½ cześć nieruchomości, otrzymał w drodze darowizny w 2008r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008r. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m. in. zasady opodatkowani przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r., nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

W myśl art. 30e ust. 1 - 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy i dochodu nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Przepis ust. 1,3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że planowana czynność prawna mająca na celu zawarcie umowy zmiany udziału w nieruchomości pomiędzy wnioskodawcą a osobą trzecią wywołuje określone skutki podatkowe. Zamiana jest formą odpłatnego zbycia. W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość. Należy przy tym zauważyć, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega jedynie odpłatne zbycie, a nabycie jest podatkowo obojętne. Przychodem z zamiany udziału w nieruchomości – w niniejszej sprawie udziału wynoszącego ½ w nieruchomości jest jego wartość. Oznacza to, że planowana przez wnioskodawcę zamiana udziału w nieruchomości będzie stanowić źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem od wartości zbywanego udziału w nieruchomości pomniejszonej o poniesione koszty związane z zawarciem umowy zamiany o ile wnioskodawca takie koszty poniesie.

Ponadto wyjaśnić należy, iż dla skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany ma znaczenie moment nabycia udziału w nieruchomości. Tak więc, wnioskodawca nabył w nieruchomości dwa udziały wynoszące ½ każdy w 2002r. i w 2008r. Skoro tak, to bezpodstawnym jest twierdzenie, że do oceny skutków podatkowych zbycia ww. udziału poprzez zamianę zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006r. Fakt nabycia ½ części w przedmiotowej nieruchomości w 2002r. na podstawie umowy sprzedaży nie daje wnioskodawcy podstaw prawnych do twierdzenia, że do skutków zamiany udziału nabytego później (tj. w 2008r.) będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006r. Tym samym za bezzasadne należało również uznać twierdzenie wnioskodawcy, że czynność zamiany będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32a w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006r., gdyż przepis ten nie ma zastosowania do skutków podatkowych odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych nabytych po 01 stycznia 2007r., ponieważ przepis ten stosownie do art. 1 pkt 14 lit. a) tiret trzecie ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) został uchylony z dniem 01 stycznia 2007r.

Niezależnie od powyższego podkreślić należy, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w tym budynku mieszkalnym na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntu, lub udziału w gruncie.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z budynkiem mieszkalnym podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych na wstępie.

Tak więc mając na uwadze powołane powyżej uregulowania prawne oraz opis zdarzenia przyszłego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.