Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-884/14-2/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-17
Teza: Przeniesienia własności nieruchomości w imieniu zlecającego.
Słowa kluczowe: umowa-umowa powiernictwa; zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2014 r. (data wpływu 25 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest adwokatem wykonującym zawód zgodnie z ustawą o adwokaturze. W ramach świadczonej pomocy prawnej przez Wnioskodawcę, zwrócił się do Wnioskodawcy podmiot, który ma zamiar nabywać nieruchomości podczas licytacji komorniczych, a chciałby z uwagi na inne uwarunkowania gospodarcze zachować anonimowość. Według założenia podmiot ten zawrze z Wnioskodawcą umowę zlecenia, zgodnie z którą to umową Wnioskodawca będzie uczestniczył w licytacjach komorniczych i w przypadku ich wygrywania będzie nabywał na własność te nieruchomości, działając w imieniu własnym, ale na rzecz tego podmiotu - art. 734 § 2 kodeksu cywilnego. Następnie podmiot ten w przypadku podjęcia decyzji o zbyciu tak nabytej nieruchomości będzie zlecał Wnioskodawcy jej zbycie na rzecz osoby trzeciej. Za tak wykonane zlecenie Wnioskodawca - Adwokat będzie otrzymywał wynagrodzenie ryczałtowe za wykonaną usługę prawną, które to wynagrodzenie będzie opodatkowywał w ramach normalnie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Natomiast dochód do opodatkowania z tytułu zbycia nieruchomości będzie wykazywał podmiot, który zawarł z Wnioskodawcą wyżej opisaną umowę zlecenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca działając w imieniu własnym, lecz na rzecz zleceniodawcy, będzie podatnikiem podatku dochodowego od dochodu jaki zostanie uzyskany podczas transakcji zbycia nieruchomości nabytej w drodze licytacji, czy takim podatnikiem będzie zleceniodawca, na rzecz którego, w oparciu o zawartą umowę działa Wnioskodawca, wykonujący zawód adwokata?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on podatnikiem podatku dochodowego od dochodu uzyskanego w wyniku sprzedaży nieruchomości nabytej na licytacji komorniczej w imieniu własnym, ale na rzecz zleceniodawcy. Będzie jedynie podatnikiem od wynagrodzenia jakie uzyska od tego podmiotu za świadczoną pomoc prawną albowiem w tym zakresie wynagrodzenie jakie osiągnie będzie wynagrodzeniem, które zostanie wypłacone w ramach normalnych usług prawnych. Natomiast podmiot - zleceniodawca, zapłaci podatek dochodowy od tak uzyskanego dochodu na sprzedaży nieruchomości nabytej na jego rzecz zgodnie z art. 734 § 2 kc.

Zgodnie z art. 4 ustawy o adwokaturze zawód adwokata polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami. Oznacza to, że ustawodawca pozostawił otwarty katalog pomocy prawnej, w której może mieścić się zawarcie umowy zlecenia, której istotą, zgodnie z art. 734 § 2 kc będzie działanie w imieniu własnym lecz na rzecz dającego zlecenie podczas licytacji komorniczych, prowadzonych pod nadzorem sędziego sądu rejonowego, na podstawie art. 921 § 1 kpc. Efektem realizacji takiego zlecenia będzie nabywanie przez Wnioskodawcę nieruchomości w imieniu własnym i również sprzedaż ich w imieniu własnym, lecz obie te transakcje będą dokonywane na rzecz zleceniodawcy. Prowadzi to do wniosku, że beneficjentem dochodu z tytułu uzyskanej ceny sprzedaży nieruchomości nie będzie Wnioskodawca, wykonujący w taki sposób usługę prawną lecz zleceniodawca i zleceniodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego zgodnie z obowiązującymi go przepisami. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). W omawianym stanie faktycznym Wnioskodawca z tytułu realizacji zlecenia w imieniu własnym lecz na rzecz zleceniodawcy z tytułu tej umowy nie uzyskuje swojego dochodu (przychodu) z tego tytułu bo działa na rzecz zleceniodawcy. A więc tak ukształtowana umowa zlecenia spowoduje, że zgodnie z ww. art. 3 dochód (przychód) będzie należał do zleceniodawcy i zleceniodawca będzie zobowiązany zapłacić od tego dochodu (przychodu) podatek dochodowy zgodnie z obowiązującymi zleceniodawcę przepisami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Cytowany powyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z powyższego uregulowania prawnego wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy oraz jakie brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miało zastosowanie przy określeniu właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości ich części lub udziału oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości i prawa nabytych do 31 grudnia 2006 r., odrębnie dla nieruchomości i prawa nabytych od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości i prawa nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Jednakże w przedmiotowej sprawie rozważenia wymaga, czy charakter planowanej transakcji (przeniesienie własności nieruchomości w ramach umowy zlecenia) stanowi odpłatne zbycie skutkujące u Wnioskodawcy powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości określonego w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach świadczonej pomocy prawnej przez Wnioskodawcę, zwrócił się do Wnioskodawcy podmiot, który ma zamiar nabywać nieruchomości podczas licytacji komorniczych, a chciałby z uwagi na inne uwarunkowania gospodarcze zachować anonimowość. Według założenia podmiot ten zawrze z Wnioskodawcą umowę zlecenia, zgodnie z którą to umową Wnioskodawca będzie uczestniczył w licytacjach komorniczych i w przypadku ich wygrywania będzie nabywał na własność te nieruchomości, działając w imieniu własnym, ale na rzecz tego podmiotu - art. 734 § 2 kodeksu cywilnego. Następnie podmiot ten w przypadku podjęcia decyzji o zbyciu tak nabytej nieruchomości będzie zlecał Wnioskodawcy jej zbycie na rzecz osoby trzeciej.

W obrocie gospodarczym osoby fizyczne jak i prawne nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawne. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – reprezentowanym.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem.

Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy, a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

1.  ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniobiorcy;
2.  ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa;
3.  nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw, prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu cywilnego).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że czynności dokonywane przez Wnioskodawcę związane ze zbyciem nieruchomości, który nie występuje we własnym interesie, lecz na rzecz zlecającego, jako wykonane w ramach realizacji umowy zlecenia nie wywołają dla Wnioskodawcy skutków prawnych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w przypadku przeniesienia własności nieruchomości przez Wnioskodawcę (zleceniobiorcę) na osobę trzecią wskazaną przez zleceniodawcę, przychód z takiego przeniesienia nieruchomości powstaje wyłącznie u zlecającego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.