Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.135.2017.3.EA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-01
Teza: Sposób opodatkowania dostaw lokali mieszkalnych wraz z lokalami przynależnymi do tych lokali w postaci garażu, zaplecza garażowego i komórki lokatorskiej, a także z prawami związanymi z tymi lokalami (tj. prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego wewnątrz lub na zewnątrz budynku oraz ogródka przydomowego).
Słowa kluczowe: garaż; lokal-lokal mieszkalny; miejsce-miejsce postojowe; sprzedaż; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2017 r. (data wpływu 12 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym w dniach 24 maja, 30 czerwca i 26 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostaw lokali mieszkalnych wraz z lokalami przynależnymi do tych lokali w postaci garażu, zaplecza garażowego i komórki lokatorskiej, a także z prawami związanymi z tymi lokalami (tj. prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego wewnątrz lub na zewnątrz budynku oraz ogródka przydomowego) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 24 maja, 30 czerwca i 26 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania dostaw mieszkalnych wraz z lokalami przynależnymi do tych lokali w postaci garażu, zaplecza garażowego i komórki lokatorskiej, a także z prawami związanymi z tymi lokalami (tj. prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego wewnątrz lub na zewnątrz budynku oraz ogródka przydomowego).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską i zamierza wybudować dwa budynki mieszkalne wielorodzinne, w których w kondygnacjach nadziemnych będzie znajdować się 46 lokali mieszkalnych, z których żaden nie przekroczy 150 m2 powierzchni użytkowej.

We wspólnej kondygnacji podziemnej stanowiącej halę garażu podziemnego będą znajdować się pomieszczenia przynależne do lokali mieszkalnych – 46 komórek lokatorskich, 15 garaży oraz 7 zapleczy garażowych. W tej kondygnacji podziemnej zostanie także ustanowiony podział do używania tej nieruchomości wspólnej przez każdoczesnych właścicieli lokali mieszkalnych, jako praw do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej - 40 wyodrębnionych i odpowiednio oznaczonych miejsc parkingowych wewnętrznych /bez lub z przyległym zapleczem garażowym/.

Na poziomie terenu, w niektórych miejscach, zostanie także ustanowiony podział do używania nieruchomości wspólnej /gruntowej/ przez każdoczesnych właścicieli lokali mieszkalnych jako praw do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej - 14 wyodrębnionych i odpowiednio oznaczonych miejsc parkingowych zewnętrznych oraz - dla właścicieli mieszkań usytuowanych na parterach budynków - 13 wyodrębnionych ogródków przydomowych.

Ilość miejsc postojowych - 69, wynika ze współczynnika 1,5 w stosunku do ilości budowanych lokali mieszkalnych określonego w decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji.

Obydwa budynki wybudowane będą na jednej niezabudowanej nieruchomości gruntowej stanowiącej początkowo w całości własność Wnioskodawcy, a następnie, wraz z sukcesywną sprzedażą (wyodrębnianiem własności) poszczególnych lokali mieszkalnych, stopniową współwłasność z właścicielami sprzedawanych lokali mieszkalnych.

Lokale mieszkalne będą sprzedawane samodzielnie lub z pomieszczeniami przynależnymi lub z prawami do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnych, przy czym w przypadku sprzedaży pomieszczeń przynależnych lub praw do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnych – ta sprzedaż właścicielom lokali mieszkalnych będzie mogła następować jednocześnie ze sprzedażą lokalu mieszkalnego lub dopiero po czasie – na podstawie aneksu do umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności tego lokalu a właściciel zakupionego lokalu mieszkalnego będzie mógł w dogodnym dla niego momencie swobodnie decydować o rodzaju i ilości dokupowanych dodatkowo pomieszczeń przynależnych lub praw do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1.  przedmiotem planowanych transakcji sprzedaży będą:
    1.  samodzielny lokal mieszkalny (w rozumieniu art. 2 ustawy o własności lokali) wraz z przynależnym do tego lokalu udziałem we własności części wspólnych budynków i we własności gruntu;
    2.  samodzielny lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniem przynależnym (pomieszczeniem garażowym, komórką lokatorską itp.) wraz z przynależnym do tego lokalu udziałem we własności części wspólnych budynków i we własności gruntu;
    3.  samodzielny lokal mieszkalny wraz z przynależnym do tego lokalu udziałem we własności części wspólnych budynków i we własności gruntu. Z własnością lokalu związane będzie prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego położonego w kondygnacji podziemnej budynku mieszkalnego lub prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego oznaczonego numerycznie na działce gruntu lub prawo do wyłącznego korzystania z tzw. ogródka przydomowego;
    4.  samodzielny lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniem przynależnym (pomieszczeniem garażowym, komórką lokatorską itp.) wraz z przynależnym do tego lokalu udziałem we własności części wspólnych budynków i we własności gruntu. Z własnością lokalu związane będzie prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego położonego w kondygnacji podziemnej budynku lub prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego oznaczonego numerycznie na działce gruntu lub prawo do wyłącznego korzystania z tzw. ogródka przydomowego.
2.  Opisane w ustępie 1 powyżej: pomieszczenia garażowe, miejsca postojowe (wewnętrzne i zewnętrzne), komórki lokatorskie, ogródki przydomowe itp. nie będą przedmiotem samodzielnego obrotu – jako odrębne lokale niemieszkalne (w przypadku garaży i komórek lokatorskich) – a będą zbywane jedynie jako pomieszczenia przynależne do lokali mieszkalnych lub jako prawa związane z lokalem mieszkalnym, tzw. podział do korzystania quad usum.

Ponadto, wszyscy nabywcy lokali mieszkalnych w budynkach mają zagwarantowane prawo do nabycia miejsc postojowych, komórek lokatorskich i miejsc parkingowych, za wyjątkiem ogródków przydomowych (te przeznaczone są dla lokali położonych na parterze) w sposób opisany w ustępach 1 i 2 powyżej.

Podstawą nabycia lokalu wraz z przynależnymi do niego prawami będzie umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży sporządzona zgodnie z przepisami ustawy o własności lokali i ustawą o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego.

Hala garażu podziemnego, w której znajdują się garaże, miejsca postojowe i komórki lokatorskie uznana będzie za część wspólną nieruchomości (nie będzie przedmiotem ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego) z jednoczesnym określeniem sposobu korzystania lub też wyodrębnieniem pomieszczenia przynależnego do danego lokalu, o czym mowa w ustępie 1 i 2 powyżej.

Cena przedmiotu umowy każdorazowo będzie określana jedną kwotą brutto, zawierającą podatek od towarów i usług, która to cena uwzględniać będzie wartość lokalu wraz z pomieszczeniami przynależnymi, udziału w częściach wspólnych budynków i gruntu oraz prawa do korzystania z określonych miejsc (postojowych, ogródków).

Jedna kwota brutto uwzględniająca wartość lokalu wraz z pomieszczeniami przynależnymi, udziału w częściach wspólnych budynków i gruntu oraz prawa do korzystania z określonych miejsc (postojowych, ogródków) będzie kalkulowana w oparciu o poniesione koszty i stopę zysku uzależnioną od aktualnych warunków rynkowych, także z możliwością udzielania ewentualnych rabatów.

Ponadto w kolejnym uzupełnieniu wniosku, w związku z wezwaniem tut. organu do uzupełnienia opisu zawartego we wniosku, Wnioskodawca wyjaśnia, że przez „sprzedaż lokali użytkowych” należy rozumieć - sprzedaż lokali przynależnych do lokali mieszkalnych czyli garaży, komórek lokatorskich i zapleczy garażowych. Sprzedaż pomieszczeń przynależnych lub praw do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnych będzie dokumentowana jednym aktem notarialnym - w przypadku jednoczesnej sprzedaży lokalu mieszkalnego i pomieszczenia przynależnego (pomieszczeń przynależnych) lub praw do wyłącznego korzystania, lub będzie dokumentowana aneksem (w formie odrębnego aktu notarialnego) do tego aktu notarialnego - w przypadku późniejszej sprzedaży lokatorowi pomieszczenia przynależnego (pomieszczeń przynależnych) lub praw do wyłącznego korzystania.

Wnioskodawca informuje, że sprzedaż wyżej wymienionych składników majątkowych „po jakimś czasie od sprzedaży lokalu mieszkalnego” jest możliwa w świetle prawa cywilnego a lokal mieszkalny wraz z „przynależnościami” będzie objęty jedną księgą wieczystą.

Lokal mieszkalny wraz z pomieszczeniem przynależnym będzie zawsze objęty jedną księgą wieczystą. Po zawarciu umowy sprzedaży w praktyce notarialnej jest dopuszczalne uzupełnienie umowy lub też jej sprostowanie, dokonane w ten sposób, że w miejsce opisu danego lokalu, wpisuje się, że składa się on także z pomieszczenia przynależnego (np. garażu) i odpowiednio modyfikuje się cenę. Tego rodzaju sprostowanie lub uzupełnienie umowy odbywa się na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego o zobowiązaniach umownych oraz przepisów ustawy o własności lokali. Dotychczasowa praktyka nie była też kwestionowana przez sądy wieczysto księgowe, które dokonywały stosownych korekt w księgach wieczystych.

Na pytanie organu „czy opisane we wniosku lokale przynależne (w tym garaże) stanowią lokale użytkowe…” Wnioskodawca wskazał, że „opisane we wniosku lokale przynależne (w tym garaże) stanowią lokale użytkowe w świetle ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku.

„Czy sprzedaż lokali mieszkalnych oraz komórek lokatorskich, garaży i zapleczy garażowych, a także ustanawianie praw do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnych przez nabywców lokali mieszkalnych /miejsc parkingowych wewnętrznych lub zewnętrznych lub ogródków przydomowych/ będą opodatkowane stawką w wysokości 8% niezależnie od tego czy powyższa sprzedaż pomieszczeń przynależnych lub ustanawianie praw do wyłącznego korzystania będzie następować jednocześnie ze sprzedażą lokalu mieszkalnego czy w terminie późniejszym niż sprzedaż tego lokalu mieszkalnego /wyłącznie wcześniejszym nabywcom lokali mieszkalnych/?”

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokali mieszkalnych oraz pomieszczeń przynależnych a także praw do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnych będzie opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% niezależnie od tego, czy sprzedaż pomieszczeń przynależnych lub praw do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnych będzie następowała jednocześnie, czy dopiero po jakimś czasie od momentu zakupu lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowych budynkach mieszkalnych będą znajdować się lokale mieszkalne o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m2 . Na mocy powołanych uprzednio przepisów wysokość stawki podatku przy sprzedaży tego rodzaju lokali mieszkalnych wynosi 8%, gdyż ze względu na swoją powierzchnię użytkową są to lokale kwalifikowane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Mając na względzie art. 2 ustawy o własności lokali definiujący lokale i ich części składowe należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie sprzedawał samodzielne lokale mieszkalne i ich części składowe, takie jak komórki lokatorskie i garaże (wymienione w tym artykule wprost) oraz zaplecza garażowe i prawa do korzystania z części nieruchomości wspólnych – niewymienione co prawda w tym artykule wprost, ale stanowiące rozwinięcie w ust. 4 tego artykułu niezamkniętego katalogu części składowych samodzielnego lokalu mieszkalnego oraz praw z tym związanych.

Należy zwrócić uwagę, że część składowa lokalu mieszkalnego, o ile jest ona już częścią składową tego lokalu wynikającą z definicji ustawowej zawartej w ustawie o własności lokali, nie traci swojego przymiotu części składowej niezależnie od tego, czy staje się nią już w chwili sprzedaży danego lokalu mieszkalnego, czy też dopiero później, kiedy zostanie do tego lokalu dołączona.

Dlatego lokale mieszkalne wraz z ich częściami składowymi i przynależnymi prawami, a także później dołączane do nich części składowe i przynależne prawa, powinny być sprzedawane ze stawką 8% niezależnie od tego kiedy nabywca lokalu mieszkalnego podejmie decyzję o ich zakupie – razem z lokalem mieszkalnym, czy w terminie późniejszym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 .

Zgodnie z art. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków i budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z powyższych przepisów, opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, dział PKOB 11 obejmuje: budynki mieszkalne jednorodzinne – 111, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Z objaśnień wstępnych do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki obejmują również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne: schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże).

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1892).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu pełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia.

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Treść przywołanych wyżej przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Jak wynika z powyższego, ww. ustawa rozróżnia pojęcia lokali mieszkalnych i lokali o innym charakterze. Pojedyncze miejsce postojowe, jako wyodrębniona jedynie liniami część hali garażowej nie może stanowić samo w sobie pomieszczenia przynależnego lub lokalu użytkowego. Pomieszczeniem takim może być wielostanowiskowa hala garażowa, jako całe pomieszczenie, w którym znajdują się poszczególne miejsca postojowe.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia „lokal użytkowy” zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1422). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mieszkaniem – stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia – jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Z kolei przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12).

Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych – § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością.

Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 k.c.).

Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego części wspólnej budynku mieszkalnego.

Zatem jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Jeżeli natomiast sprzedaż obejmuje dwa przedmioty: lokal mieszkalny oraz udział w wyodrębnionym na odrębną własność lokalu niemieszkalnym (użytkowym) w budynku mieszkalnym, obniżoną stawką (8%) objęta jest jedynie dostawa lokalu mieszkalnego, a sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym (użytkowym, garażowym) – z określeniem sposobu korzystania z miejsc postojowych – opodatkowana jest stawką podstawową (23%).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla dostawy:

*   lokali mieszkalnych,
*   lokali przynależnych do tego lokalu w postaci garażu, zaplecza garażowego i komórki lokatorskiej, które stanowią lokale użytkowe w świetle ustawy o własności lokali,
*   praw związanych z tym lokalem (tj. praw do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego usytuowanego wewnątrz lub na zewnątrz budynku, ogródka przydomowego),

w sytuacji, gdy sprzedaż ww. pomieszczeń przynależnych oraz praw dokonywana jest wyłącznie nabywcom lokali mieszkalnych, tj. zakup „ww. części składowych” następuje w tym samym terminie co zakup lokalu mieszkalnego lub w terminie późniejszym na podstawie aneksu do umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienia jego własności. Przy czym zaznaczyć trzeba, że jak doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku, „opisane we wniosku lokale przynależne (w tym garaże) stanowią lokale użytkowe w świetle ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali”.

Przenosząc powołane przepisy prawa na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w tak opisanym zdarzeniu przyszłym stawką preferencyjną 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy objęta będzie dostawa samego lokalu mieszkalnego, którego powierzchnia nie przekracza 150 m2 wraz z opisanymi we wniosku pomieszczeniami przynależnymi oraz udziałem w nieruchomości wspólnej i prawami do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego (wewnątrz lub na zewnątrz budynku) bądź z ogródka przydomowego, skoro – jak wynika z opisu przestawionego przez Wnioskodawcę – nie mogą być one przedmiotem samodzielnego obrotu, niezależnie od momentu sprzedaży ww. „części składowych”, z wyjątkiem dostawy tych pomieszczeń (np. garaży), które – jak wskazano – stanowią lokale użytkowe w świetle ustawy o własności lokali. Takie bowiem pomieszczenia nie mogą korzystać z preferencyjnej stawki, gdyż nie wypełniają definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, przez które rozumie się – jak wynika z art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych (…). Stąd, o ile faktycznie przedmiotem dostawy oprócz lokalu mieszkalnego będzie także pomieszczenie (np. garaż), które stanowić będzie lokal użytkowy w świetle ustawy o własności lokali”, dostawa ta w tej części nie będzie objęta stawką 8%.

W świetle powyższego uzasadnienia, oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo, należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo wskazuje się, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przy założeniu, że planowane przez Wnioskodawcę czynności (tj. w szczególności „…uzupełnienie umowy lub też jej sprostowanie, dokonane w ten sposób, że w miejsce opisu danego lokalu, wpisuje się, że składa się on także z pomieszczenia przynależnego (np. garażu) i odpowiednio modyfikuje się cenę. Tego rodzaju sprostowanie lub uzupełnienie umowy odbywa się na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego o zobowiązaniach umownych oraz przepisów ustawy o własności lokali”) mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.