Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-91/15-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-09
Teza: Stwierdzić należy, że na podstawie art. 22 ust. 1k pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 1l powoływanej ustawy, w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (uprzednio wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionych w formie wkładu do tej spółki i zakwalifikowanych w tej spółce również jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji), koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy stanowić będzie niezamortyzowana wartość początkowa sprzedawanych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określona proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 20 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę komandytową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 styczeń 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę komandytową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. W przyszłości Wnioskodawca może otrzymać od siostry, na mocy umowy darowizny, ogół praw i obowiązków związanych ze statusem komandytariusza w Spółce komandytowej (dalej Spółka). Przed darowizną, siostra prowadząca indywidualną działalność gospodarczą, wniesie do Spółki aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej ZCP) obejmującą w szczególności środki trwałe (dalej ŚT) oraz wartości niematerialne i prawne (dalej WNiP). W następstwie przeniesienia w drodze darowizny ogółu praw i obowiązków darczyńca utraci status wspólnika Spółki, a komandytariuszem stanie się Wnioskodawca.

W przyszłości Spółka może zbywać składniki majątku, które nabyła jako aport wniesiony przez siostrę Wnioskodawcy.

Na tle tak ukształtowanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powziął wątpliwość, w jaki sposób powinien ustalić wielkość przychodów z udziału w Spółce oraz kosztów uzyskania tych przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca, który otrzymał w drodze darowizny ogół praw i obowiązków w Spółce powinien uwzględnić proporcjonalnie do przypadającego mu udziału w zysku Spółki przychody oraz koszty uzyskania przychodu tej Spółki?
2.  Czy w przypadku wniesienia przez siostrę Wnioskodawcy aportem ZCP do Spółki odpisy amortyzacyjne należy naliczać od wartości początkowej wchodzących w skład ZCP środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykazanych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez siostrę Wnioskodawcy ?
3.  W jakiej wysokości w przypadku sprzedaży ŚT albo WNiP przez Spółkę Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 3. W zakresie pytania oznaczonego nr 1-2 wydana zostanie odrębnie interpretacja indywidualna.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 updof, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Jednakże wydatki te zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d) oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Po wniesieniu przez siostrę Wnioskodawcy aportem ZCP do Spółki zgodnie z art. 22g ust. 14a w związku z art. 22g ust 12 ustawy PIT wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określa się w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport czyli siostry Wnioskodawcy prowadzącej indywidualną działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się ze prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Ustęp 2 powołanego przepisu wskazuje natomiast, że zasadę w nim wyrażoną stosuje się odpowiednio „do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku”. W związku z powyższym, po wniesieniu aportu przez siostrę Wnioskodawcy do Spółki w przypadku sprzedaży przez Spółkę ST albo WNiP kosztem uzyskania przychodu będzie odpowiadająca proporcjonalnie udziałowi Podatnika w zysku Spółki część wartości początkowej ST albo WNiP pomniejszona o ewentualnie dokonane odpisy amortyzacyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm. - określanej w dalszej części skrótem „k.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników.

Spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

*   rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
*   ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W związku z powyższym, przychody i koszty związane z działalnością spółki osobowej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

Zgodnie z art. 10 ust, 1 pkt 3 wyżej powoływanej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku zamierzonej przez spółkę komandytową, w której Wnioskodawca zostanie wspólnikiem sprzedaży środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przychód uzyskany ze sprzedaży będzie przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Koszty uzyskania tego przychodu ustalić należy w oparciu o przepisy art. 22 ust. 1k pkt 1 w zw. art. 22 ust. 1l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W przypadku wniesienia określonych składników majątku tytułem aportu do osobowej spółki handlowej, decydujące znaczenie dla ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z ich sprzedaży przez spółkę osobową, będzie miało ich zakwalifikowanie w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej do środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych lub aktywów obrotowych. O klasyfikacji składników majątku do środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych lub towarów handlowych decyduje podatnik.

Ustalając koszty uzyskania przychodów w sytuacji zbycia przez spółkę osobową (w rozpatrywanym przypadku spółkę komandytową) składników majątku wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionych uprzednio w formie wkładu niepieniężnego i zakwalifikowanych w tej spółce jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1.  w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
2.  w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 1l ww. ustawy, w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1k, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że na podstawie art. 22 ust. 1k pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 1l powoływanej ustawy, w przypadku sprzedaży przez spółkę komandytową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (uprzednio wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wniesionych w formie wkładu do tej spółki i zakwalifikowanych w tej spółce również jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji), koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy stanowić będzie niezamortyzowana wartość początkowa sprzedawanych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określona proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.