Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-191/12/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-05-18
Teza: 1. Czy posiadając współwłasność, a nie wydzielony lokal, Wnioskodawczyni może odliczać koszty związane z amortyzacją? 2. Czy określenie wartości początkowej (udziału we współwłasności, a nie lokalu, czy budynku) na podstawie wskaźnika 988 zł za m² jest prawidłowe? 3. Czy stawka 1,5% wartości początkowej udziału we współwłasności dla potrzeb amortyzacji jest właściwa? 4. Czy sposób obliczania kosztu amortyzacji wskazany poniżej jest prawidłowy? 5. Czy sposób rozliczania się z US opisany poniżej jest właściwy (jeśli chodzi o rozliczenie roczne, przy maksymalnej kwocie przychodu 3091 zł i założeniach przytoczonych powyżej)?
Słowa kluczowe: amortyzacja; najem; wartość-wartość początkowa; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2012 r. (data wpływu 20 lutego 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 maja 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji budynku stanowiącego przedmiot współwłasności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji budynku stanowiącego przedmiot współwłasności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni, jako jedna z testamentowych spadkobierców po stryju stała się współwłaścicielem nieruchomości. W dniu 7 sierpnia 2001 r., decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego stwierdzającą nieważność orzeczenia administracyjnego podjętego 29 września 1950 r. przez Prezydium Rady Narodowej, w którym odmówiono przeddekretowemu właścicielowi nieruchomości gruntowej (stryjowi) ustanowienia wieczystego użytkowania do całości gruntu z jednoczesnym przejęciem na własność Skarbu Państwa znajdującego się na tym gruncie budynku, otworzyła się droga do odzyskania nieruchomości przez spadkobierców. Niestety jeszcze przed wydaniem tej decyzji, z 16 lokali mieszkalnych z jakich składa się nieruchomość, 5 lokali zostało wykupionych od gminy przez ich najemców. Zatem w chwili obecnej współwłasność dotyczy 11 lokali mieszkalnych. Ich łączna powierzchnia użytkowa to 693,30 m². Dział spadku jeszcze nie nastąpił i lokale nie zostały wydzielone, każdy ze spadkobierców posiada jedynie współudział. W dniu 27 listopada 2008 r., na mocy protokołu przekazania podpisanego przez dotychczasowego właściciela nieruchomości oraz dotychczasowego zarządcę i administratora Zakładu Gospodarowania Nieruchomościami oraz współwłaścicieli, doszło do przekazania nieruchomości. Niestety wraz z przekazaniem lokali, nie nastąpiło przekazanie gruntu i w chwili obecnej toczy się postępowanie administracyjne o ustanowienie wieczystego użytkowania gruntu, co wiąże się z niemożliwością wpisu współwłaścicieli do księgi wieczystej nieruchomości.

Od tej chwili do współwłaścicieli należy obowiązek zarządzania i administrowania nieruchomością. W związku z tym w dniu 20 stycznia 2009 r. została podpisana z firmą - Sp. z o.o. umowa o zarządzanie częścią nieruchomości, która umożliwiła między innymi rozliczanie najemców na podstawie nowych umów najmu, które zostały z nimi podpisane. Pierwsze przychody na rzecz współwłaścicieli pojawiły się w styczniu 2009 r. i od tej chwili koniecznym stało się rozliczanie przez Wnioskodawczynię przychodu z tytułu najmu. W dniu 12 października 2009 r. zostało podpisane Porozumienie Współwłaścicieli, które określiło zasady podziału zysku i pozwoliło określić jaka część całkowitego zysku będzie przypadała każdemu współwłaścicielowi i będzie jego przychodem. Ze względu na niskie umowne stawki czynszu (7,50zł/m²), całkowity roczny przychód z tytułu najmu nie przekracza kwoty 3.091 zł. Rozliczenia rocznego Wnioskodawczyni dokonuje na formularzu PIT 36. W koszty z tytułu najmu Wnioskodawczyni zalicza - koszt amortyzacji lokalu, obliczony z wykorzystaniem wskaźnika 988zł z m² i stawki amortyzacyjnej w wys. 1,5%. Obecny sposób rozliczania się z US dokonany został za lata 2009 oraz 2010.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy posiadając współwłasność, a nie wydzielony lokal, Wnioskodawczyni może odliczać koszty związane z amortyzacją?
2.  Czy określenie wartości początkowej (udziału we współwłasności, a nie lokalu, czy budynku) na podstawie wskaźnika 988 zł za m² jest prawidłowe?
3.  Czy stawka 1,5% wartości początkowej udziału we współwłasności dla potrzeb amortyzacji jest właściwa?
4.  Czy sposób obliczania kosztu amortyzacji wskazany poniżej jest prawidłowy?
5.  Czy sposób rozliczania się z US opisany poniżej jest właściwy (jeśli chodzi o rozliczenie roczne, przy maksymalnej kwocie przychodu 3091 zł i założeniach przytoczonych powyżej)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiedź na wszystkie zadane pytania ma charakter twierdzący.

Mając na uwadze treść stanu faktycznego przedstawionego powyżej, Wnioskodawczyni rozlicza się ze Skarbem Państwa raz do roku w następujący sposób:

1.  Po stronie przychodów umieszcza kwotę rocznych przychodów obliczoną jako iloczyn wszystkich rocznych przychodów współwłaścicieli (na podstawie informacji otrzymanej od administratora – Sp. z o.o.) i pomnożoną przez swój udział w zysku wynikający z Porozumienia Współwłaścicieli.
2.  Po stronie kosztów umieszcza:
    1.  kwotę rocznych kosztów obliczoną jako iloczyn wszystkich rocznych kosztów współwłaścicieli (na podstawie informacji otrzymanej od administratora) i pomnożoną przez swój udział wynikający z Porozumienia Współwłaścicieli.
    2.  kwotę amortyzacji uproszczonej. Jej wysokość opiera się na obliczeniu wartości początkowej części współwłasności, tzn. udział w spadku 1/6 X 693,30 m² X 988 zł za m² = 115.55 m ² X 988zł m² = 114.163,40 zł i pomnożeniu przez 1,5%(roczna stawka amortyzacyjna). Tak obliczona kwota amortyzacji to 1.712,45 zł.
    3.  kwotę zapłaty za poradę prawną (zastępstwo prawne w postępowaniu administracyjnym o ustanowienie wieczystego użytkowania gruntu) na podstawie faktury VAT wystawionej przez Kancelarię Radców Prawnych.
3.  Przychód - Koszty = Dochód

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2).

Skoro Wnioskodawczyni jest jedną ze współwłaścicielek budynku mieszkalnego z lokalami mieszkalnymi oddanymi na wynajem, zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodu zobowiązana jest ustalać proporcjonalnie do jej prawa do udziału we współwłasności.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów;

*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z ust. 2 pkt 2 ww. przepisu, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie, zwane także środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22g ust. 10 ww. ustawy, podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości

Stosownie do treści art. 22i ust. 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 22g ust. 11 ww. ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Skoro przed rozpoczęciem używania tego budynku na potrzeby najmu Wnioskodawczyni ustaliła wartość początkową w sposób uproszczony, tj. zgodnie z art. 22g ust. 10 ww. ustawy, przy ustaleniu wartości początkowej tego budynku, Wnioskodawczyni będzie zatem, zgodnie z treścią tego przepisu zobowiązana przyjmować w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości. Jednakże ponieważ budynek ten jest przedmiotem współwłasności Wnioskodawczyni i innych spadkobierców, przy ustalaniu wartości początkowej tego środka trwałego, będącego podstawą do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, Wnioskodawczyni powinna mieć na uwadze zapisy art. 22g ust. 11 ww. ustawy, tzn. ustalić tę wartość w takiej proporcji wartości środka trwałego, w jakiej pozostaje Jej udział we własności.

Zgodnie z treścią Załącznika nr 1 do ustawy, stanowiącego Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, stawka amortyzacyjna dla budynków mieszkalnych wynosi 1,5% w skali roku.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 44 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podatnicy osiągający dochody z najmu lub dzierżawy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Natomiast zgodnie z art. 44 ust. 3 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1.  obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku;
2.  zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b;
3.  zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45 (art. 44 ust. 6).

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W tym samym terminie, stosownie do art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy, podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również zaliczek pobranych przez płatników.

Jeżeli zatem, dochody z tytułu wynajmu przekroczą w danym miesiącu kwotę powodującą obowiązek zapłaty podatku, podatnik zobowiązany jest do wpłaty w trakcie roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy. W sytuacji będącej przedmiotem wniosku, w której Wnioskodawczyni w roku podatkowym z tytułu najmu uzyskuje przychody w niewielkiej wysokości, to o ile dochód z tytułu najmu nie przekroczy w trakcie roku kwoty powodującej obowiązku zapłaty podatku, Wnioskodawczyni zgodnie z treścią własnego stanowiska jedynie w zeznaniu rocznym o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty) zobowiązana jest do wykazania przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodów z tytułu najmu i ustalić zobowiązanie z tego tytułu.

Reasumując, odpowiedź na zadane we wniosku pytania kształtuje się następująco:

*   w sytuacji, w której Wnioskodawczyni uzyskuje przychód z tytułu wynajmu lokali w budynku mieszkalnym którego jest współwłaścicielką, może do kosztów uzyskania przychodów zaliczać odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środka trwałego ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku;

*   Wnioskodawczyni ma prawo ustalić wartość początkową środka trwałego w sposób uproszczony, zgodnie z art. 22g ust. 10 ww. ustawy, przy czym wartość tę należy uwzględnić w proporcji do Jej udziału we własności tego składnika majątku;

*   stawka amortyzacyjna dla budynków mieszkalnych wynosi 1,5% w skali roku;

*   jeżeli dochód z tytułu najmu nie przekroczy w trakcie roku podatkowego kwoty powodującej obowiązku zapłaty podatku, Wnioskodawczyni zgodnie z treścią własnego stanowiska, nie ma obowiązku wpłacania zaliczek miesięcznych. W zeznaniu rocznym winna wykazać przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody z tytułu najmu i ustalić zobowiązanie z tego tytułu.

Jednocześnie uznając stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe tut. organ nie potwierdza prawidłowości przykładu liczbowego przedstawionego przez Zainteresowaną w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, iż przepis art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji jedynie co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego określania (wyliczenia) kosztów uzyskania przychodu z tytułu wynajmu budynku mieszkalnego.

Należy również zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.