Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-397/15-3/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-08-25
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących związanych z prowadzeniem hali widowiskowo-sportowej.
Słowa kluczowe: budowa; budynek; czynności-czynności opodatkowane; dzierżawa; gmina; inwestycje; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług; udostępnienie; umowa-umowa dzierżawy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 25 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących związanych z prowadzeniem hali widowiskowo-sportowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących związanych z prowadzeniem hali widowiskowo-sportowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego, niemniej, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina zamierza wybudować halę widowiskowo-sportową. W związku z funkcjonowaniem w przyszłości hali Gmina będzie ponosiła wydatki m.in. na:

*   zakup usług remontowych,
*   zakup usług budowlanych,
*   zakupy towarów (np. środki czystości, meble, wyposażenie),
*   media: prąd, gaz, woda i
*   inne wydatki bieżące.

Gmina nie ma możliwości samodzielnie zajmować się zarządzaniem działalnością związaną z operowaniem halą. Wiąże się to bowiem z szeregiem czynności administracyjnych i handlowych (np. pozyskiwanie klientów, podpisywanie umów najmu, negocjacje biznesowe, reklama, promocja, zlecanie bieżących usług zewnętrznych). Wnioskodawca zamierza zatem odpłatnie wydzierżawić halę widowiskowo-sportową, celem pozyskania w przyszłości dodatkowych dochodów. Gmina rozważa zatem dwa modele biznesowe wykorzystania przedmiotowej infrastruktury:

1.  „OPCJA 1” – pierwszy z nich polega na zawarciu umowy odpłatnej dzierżawy z gminną instytucją kultury – Domem Kultury,
2.  „OPCJA 2 – drugi to udostępnienie infrastruktury na podstawie umowy odpłatnej dzierżawy na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji (dalej: OSiR).

Jak każdy przedsiębiorca, Gmina ma prawo planować takie rozwiązania, które będą dla niej najkorzystniejszym pod względem ekonomicznym i finansowym sposobem wykorzystania obiektu.

OPCJA 1

Pierwsze z analizowanych rozwiązań polega na zawarciu umowy odpłatnej dzierżawy z istniejącą w Gminie instytucją kultury (Gminnym Domem Kultury, dalej: Dom Kultury), której przedmiotem będzie cały budynek hali.

Dom Kultury posiada odrębną od Gminy osobowość prawną oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę administracyjno-finansową. Do jego zadań statutowych należy zaspokajanie potrzeb i aspiracji kulturalnych społeczności Gminy, za pomocą działań w dziedzinie wychowania, edukacji i upowszechniania kultury oraz wypoczynku.

Celem realizacji nałożonych na Dom Kultury zadań, został on wyposażony w odpowiednie instrumenty prawne, pozwalające w szczególności na prowadzenie działalności gospodarczej, z której przychody przeznaczone zostaną na realizację celów statutowych oraz pokrywanie kosztów działalności bieżącej.

W godzinach 8-16 w dni powszednie hala będzie udostępniana przez Dom Kultury placówkom oświatowym (np. szkole podstawowej) na potrzeby prowadzenia zajęć wychowania fizycznego. W pozostałych dniach i godzinach, hala będzie udostępniana odpłatnie przez Dom Kultury osobom fizycznym, grupom zorganizowanym, osobom prawnym, stowarzyszeniom, firmom, tzn. Gmina poprzez Dom Kultury przeznaczy użytkowanie hali do celów działalności gospodarczej.

Planowane jest, że działalność Domu Kultury w tym zakresie obejmie m.in.:

*   odpłatny wynajem hali na rzecz klubów sportowych,
*   odpłatny wynajem hali na uroczystości okolicznościowe,
*   odpłatny wynajem hali na cele koncertów,
*   odpłatną reklamę na terenie hali,
*   odpłatny wynajem hali organizatorom wydarzeń biznesowych.

Po zawarciu umowy dzierżawy, Dom Kultury w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie bezpośrednio udostępniał budynek bądź na rzecz placówki oświatowej, bądź wynajmował go na rzecz klientów indywidualnych i grupowych. Umożliwi to jednostce otrzymywanie dodatkowych, obok gminnych dotacji, przychodów na realizację zadań statutowych, dla których został powołany. W odniesieniu do obiektu, Gmina pozostanie jedynie dzierżawcą.

OPCJA 2

Drugi z rozważanych przez Gminę scenariuszy to utworzenie Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji oraz odpłatne wydzierżawienie hali widowiskowo-sportowej na jego rzecz, z czym powiązane zostaną zakupy inwestycyjne i wydatki bieżące.

W godzinach 8-16 w dni powszednie hala będzie udostępniana przez OSiR placówkom oświatowym (np. szkole podstawowej) na potrzeby prowadzenia zajęć wychowania fizycznego. W pozostałych dniach i godzinach, hala będzie udostępniana odpłatnie przez OSiR osobom fizycznym, grupom zorganizowanym, osobom prawnym, stowarzyszeniom, firmom, tzn. Gmina poprzez OSiR przeznaczy użytkowanie hali do celów działalności gospodarczej.

Planowane jest, że działalność OSiR w tym zakresie obejmie m.in.:

*   odpłatny wynajem hali na rzecz klubów sportowych,
*   odpłatny wynajem hali na uroczystości okolicznościowe,
*   odpłatny wynajem hali na cele koncertów,
*   odpłatną reklamę na terenie hali,
*   odpłatny wynajem hali organizatorom wydarzeń biznesowych.

Gmina zamierza być wyłącznie dzierżawcą przedmiotowego obiektu. Udostępnianie pomieszczeń obiektu na rzecz osób fizycznych, prawnych i jednostek nieposiadających osobowości prawnej będzie leżeć wyłącznie w gestii OSiR.

Gmina podkreśla, że przedmiotowa inwestycja od samego początku planowana jest jako zamierzenie biznesowe, mające przynosić dochody opodatkowane podatkiem od towarów i usług – z działalności gospodarczej – Gminie. Taki był od chwili pierwszej czynności związanej z planowaniem inwestycji, jest i będzie zamiar Wnioskodawcy. Gmina nigdy nie miała zamiaru wykorzystywać hali do czynności innej niż gospodarcza (np. nie było i nie jest planowane przekazanie w tzw. trwały zarząd) ani do innej niż opodatkowana VAT (np. zwolniona). Gmina zatem działa od samego początku planowania inwestycji jako podatnik VAT w tym zakresie. Jednakże, będąc świadoma kontrowersji związanych z tematyką odliczania VAT przez Gminy, już na etapie planowania inwestycji, zdecydowała się wystąpić z niniejszym zapytaniem do właściwego organu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo w obu przypadkach do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków bieżących związanych z prowadzeniem hali widowiskowo-sportowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina będzie miała prawo w obu przypadkach do pełnego odliczenia VAT z tytułu wydatków bieżących związanych z prowadzeniem hali widowiskowo-sportowej.

Uzasadnienie.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać fakt, że ponoszone wydatki dotyczące przedmiotowego obiektu sportowego będą bezpośrednio związane odpłatnym udostępnieniem tych obiektów na podstawie umowy cywilnoprawnej, niezależnie od dokonanego przez Gminę wyboru kontrahenta. W szczególności dobitnie wynika to z faktu konieczności poniesienia przedmiotowych nakładów by powstał przedmiot dzierżawy.

Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, wskazać można na orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że: „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej czy mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

W szczególności, nie zasługuje na aprobatę stanowisko, zgodnie z którym Gmina uznawana jest za podatnika VAT jedynie w odniesieniu do obowiązku uiszczenia podatku należnego, a odmawia się jej tego statusu, gdy miałby decydować o przyznaniu jej prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Hala widowiskowo-sportowa będzie udostępniana odpłatnie, co jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT i stanowiącą zarazem źródło prawa do odliczenia. W opisanym stanie sprawy wszelkie wydatki poniesione na utrzymanie przedmiotu dzierżawy w stanie pozwalającym na świadczenie usługi dzierżawy są bezsprzecznie ponoszone z zamiarem wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, albowiem spełniona zostanie przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy warunkująca prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Nabywane towary i usługi służą bowiem wykonywanym przez Gminę czynnościom opodatkowanym.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu odpłatnego udostępnienia przedmiotowych obiektów sportowych, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu spójnych interpretacji wydanych w analogicznym stanie sprawy:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 stycznia 2014 r. (sygn. ILPP1/443-934/13-5/AW). Gmina, będąca wnioskodawcą po zakończeniu inwestycji zamierzała powierzyć opiekę nad obiektami sportowymi Miejsko-Gminnemu Ośrodkowi Kultury, na podstawie stosownego porozumienia. Samo udostępnianie miałoby charakter nieodpłatny natomiast Gmina w ramach przedmiotowego porozumienia obciążałaby MGOK z tytułu użytej energii elektrycznej. W ocenie Gminy obiekty sportowe miały służyć w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W uzasadnieniu, z którym w pełni zgodził się organ podatkowy, wskazano, że z uwagi na związek poniesionych wydatków bieżących oraz inwestycyjnych dotyczących obiektów sportowych z czynnościami opodatkowanymi, które Gmina wykonuje oraz wykonywać będzie na podstawie zawartego porozumienia, Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 sierpnia 2013 r. (sygn. ILPP2/443-463/13-6/AD). Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać halę sportową zarówno do celów nieopodatkowanych, jak i opodatkowanych. Komercyjne wykorzystanie Hali będzie obejmować w szczególności odpłatny wynajem hali sportowej w związku z imprezami okolicznościowymi, uroczystościami, turniejami, imprezami masowymi i innymi imprezami komercyjnymi. Gmina nie jest w stanie określić zakresu, w jakim Hala wraz z wyposażeniem będzie wykorzystywana dla celów czynności podlegających i niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, Gmina nie jest w stanie wyodrębnić, w jakiej części podatek VAT naliczony zawarty w cenie dokonywanych zakupów – związanych zarówno z realizacją inwestycji, jak też bieżącym funkcjonowaniem i utrzymaniem Hali – związany jest z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu. Organ podatkowy stwierdził, że w sytuacji gdy zakupy służą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i niepodlegającym opodatkowaniu, a podatnik nie jest w stanie przyporządkować ww. zakupów do określonego rodzaju sprzedaży, to przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lutego 2015 r. (sygn. IBPP3/443-1354/14/MN). Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na budowie hali sportowej z zamiarem wyłącznie odpłatnego, komercyjnego wynajmu, zarówno na rzecz szkół gminnych, jak i osób fizycznych, firm. Decyzją władz gminy z dniem 1 stycznia 2015 r. zostanie utworzony Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji, któremu Gmina planuje oddać nowo wybudowaną halę sportową w odpłatną dzierżawę. Organ podatkowy był zdania, że ze względu na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Gminie stosownie do zapisów art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne związane z budową hali sportowej oraz z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem hali sportowej ponoszone od momentu oddania jej do użytkowania, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 stycznia 2014 r. (sygn. ILPP1/443-934/13-3/AW);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 lutego 2013 r. (sygn. IPTPP1/443-979/12-7/AK).

Reasumując – zdaniem Gminy – jest ona uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego z wydatków bieżących dotyczących przedmiotowego obiektu sportowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina – będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego, niemniej, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina zamierza wybudować halę widowiskowo-sportową. W związku z funkcjonowaniem w przyszłości hali Gmina będzie ponosiła wydatki m.in. na:

*   zakup usług remontowych,
*   zakup usług budowlanych,
*   zakupy towarów (np. środki czystości, meble, wyposażenie),
*   media: prąd, gaz, woda i
*   inne wydatki bieżące.

Gmina nie ma możliwości samodzielnie zajmować się zarządzaniem działalnością związaną z operowaniem halą. Wiąże się to bowiem z szeregiem czynności administracyjnych i handlowych (np. pozyskiwanie klientów, podpisywanie umów najmu, negocjacje biznesowe, reklama, promocja, zlecanie bieżących usług zewnętrznych). Wnioskodawca zamierza zatem odpłatnie wydzierżawić halę widowiskowo-sportową, celem pozyskania w przyszłości dodatkowych dochodów. Gmina rozważa zatem dwa modele biznesowe wykorzystania przedmiotowej infrastruktury:

1.  „OPCJA 1” – pierwszy z nich polega na zawarciu umowy odpłatnej dzierżawy z gminną instytucją kultury – Domem Kultury,
2.  „OPCJA 2 – drugi to udostępnienie infrastruktury na podstawie umowy odpłatnej dzierżawy na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji (OSiR).

OPCJA 1

Pierwsze z analizowanych rozwiązań polega na zawarciu umowy odpłatnej dzierżawy z istniejącą w Gminie instytucją kultury (Domem Kultury), której przedmiotem będzie cały budynek hali. Dom Kultury posiada odrębną od Gminy osobowość prawną oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę administracyjno-finansową. Do jego zadań statutowych należy zaspokajanie potrzeb i aspiracji kulturalnych społeczności Gminy, za pomocą działań w dziedzinie wychowania, edukacji i upowszechniania kultury oraz wypoczynku. Celem realizacji nałożonych na Dom Kultury zadań, został on wyposażony w odpowiednie instrumenty prawne, pozwalające w szczególności na prowadzenie działalności gospodarczej, z której przychody przeznaczone zostaną na realizację celów statutowych oraz pokrywanie kosztów działalności bieżącej. W godzinach 8-16 w dni powszednie hala będzie udostępniana przez Dom Kultury placówkom oświatowym (np. szkole podstawowej) na potrzeby prowadzenia zajęć wychowania fizycznego. W pozostałych dniach i godzinach, hala będzie udostępniana odpłatnie przez Dom Kultury osobom fizycznym, grupom zorganizowanym, osobom prawnym, stowarzyszeniom, firmom, tzn. Gmina poprzez Dom Kultury przeznaczy użytkowanie hali do celów działalności gospodarczej. Planowane jest, że działalność Domu Kultury w tym zakresie obejmie m.in.:

*   odpłatny wynajem hali na rzecz klubów sportowych,
*   odpłatny wynajem hali na uroczystości okolicznościowe,
*   odpłatny wynajem hali na cele koncertów,
*   odpłatną reklamę na terenie hali,
*   odpłatny wynajem hali organizatorom wydarzeń biznesowych.

Po zawarciu umowy dzierżawy, Dom Kultury w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie bezpośrednio udostępniał budynek bądź na rzecz placówki oświatowej, bądź wynajmował go na rzecz klientów indywidualnych i grupowych. Umożliwi to jednostce otrzymywanie dodatkowych, obok gminnych dotacji, przychodów na realizację zadań statutowych, dla których został powołany. W odniesieniu do obiektu, Gmina pozostanie jedynie dzierżawcą.

OPCJA 2

Drugi z rozważanych przez Gminę scenariuszy to utworzenie Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji oraz odpłatne wydzierżawienie hali widowiskowo-sportowej na jego rzecz, z czym powiązane zostaną zakupy inwestycyjne i wydatki bieżące. W godzinach 8-16 w dni powszednie hala będzie udostępniana przez OSiR placówkom oświatowym (np. szkole podstawowej) na potrzeby prowadzenia zajęć wychowania fizycznego. W pozostałych dniach i godzinach, hala będzie udostępniana odpłatnie przez OSiR osobom fizycznym, grupom zorganizowanym, osobom prawnym, stowarzyszeniom, firmom, tzn. Gmina poprzez OSiR przeznaczy użytkowanie hali do celów działalności gospodarczej. Planowane jest, że działalność OSiR w tym zakresie obejmie m.in.:

*   odpłatny wynajem hali na rzecz klubów sportowych,
*   odpłatny wynajem hali na uroczystości okolicznościowe,
*   odpłatny wynajem hali na cele koncertów,
*   odpłatną reklamę na terenie hali,
*   odpłatny wynajem hali organizatorom wydarzeń biznesowych.

Gmina zamierza być wyłącznie dzierżawcą przedmiotowego obiektu. Udostępnianie pomieszczeń obiektu na rzecz osób fizycznych, prawnych i jednostek nieposiadających osobowości prawnej będzie leżeć wyłącznie w gestii OSiR.

Gmina podkreśla, że przedmiotowa inwestycja od samego początku planowana jest jako zamierzenie biznesowe, mające przynosić dochody opodatkowane podatkiem od towarów i usług – z działalności gospodarczej – Gminie. Taki był od chwili pierwszej czynności związanej z planowaniem inwestycji, jest i będzie zamiar Wnioskodawcy. Gmina nigdy nie miała zamiaru wykorzystywać hali do czynności innej niż gospodarcza (np. nie było i nie jest planowane przekazanie w tzw. trwały zarząd) ani do innej niż opodatkowana VAT (np. zwolniona). Gmina zatem działa od samego początku planowania inwestycji jako podatnik VAT w tym zakresie.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z prowadzeniem hali widowiskowo-sportowej, w przypadku udostępniania hali widowiskowo-sportowej na podstawie umowy odpłatnej dzierżawy na rzecz Domu Kultury (opcja 1) lub w przypadku zawarcia umowy odpłatnej dzierżawy hali widowiskowo-sportowej pomiędzy Gminą a OSiR (opcja 2).

Należy nadmienić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie hali widowiskowo-sportowej na podstawie zawartej umowy dzierżawy jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną. W niniejszej sprawie Gmina nie działa jako organ władzy publicznej, zatem nie może skorzystać z wyłączenia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy.

Wobec powyższego, odpłatne udostępnienie na podstawie umowy dzierżawy hali widowiskowo-sportowej, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienie od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że przytoczony przepis nie ma zastosowania w analizowanej sprawie, gdyż Wnioskodawca nie wynajmuje i nie wydzierżawia nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że świadczenie usług polegające na odpłatnym udostępnieniu hali widowiskowo-sportowej na podstawie zawartej umowy dzierżawy nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, jest opodatkowane według właściwej stawki podatku.

Podkreślić należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, przysługuje podatnikowi w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a hala widowiskowo-sportowa po wybudowaniu zostanie udostępniona na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy na rzecz Domu Kultury (opcja 1) lub na rzecz OSiR (opcja 2), wobec powyższego nabywane towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem z uwagi na związek poniesionych wydatków bieżących dotyczących hali widowiskowo-sportowej z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Gminę, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących związanych z prowadzeniem hali widowiskowo-sportowej w obu opisanych przypadkach, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących związanych z prowadzeniem hali widowiskowo-sportowej. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z budową hali widowiskowo-sportowej została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2015 r. nr ILPP1/4512-1-397/15-2/NS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.