Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-69/14/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-29
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie samochodu osobowego lub faktur dokumentujących raty leasingowe dotyczące samochodu osobowego przeznaczonego na cele wynajmu
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; samochód-samochód osobowy; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 października 2013 r. (data wpływu 29 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. jest:

*   **prawidłowe** \- w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie samochodu osobowego przeznaczonego na cele wynajmu,
*   **prawidłowe** \- w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe dotyczące samochodu osobowego przeznaczonego na cele wynajmu.

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie samochodu osobowego lub faktur dokumentujących raty leasingowe dotyczące samochodu osobowego przeznaczonego na cele wynajmu .

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) kupuje samochody osobowe, jak również korzysta z samochodów osobowych jako leasingobiorca na podstawie umów leasingu, które zawierane są przez Spółkę z różnymi firmami prowadzącymi działalność w tym zakresie.

Spółka jest podatnikiem VAT czynnym i prowadzi działalność w całości opodatkowaną VAT. Przede wszystkim Spółka świadczy usługi polegające na dystrybucji ulotek, jednakże nie poprzestaje na tej działalności.

Zgodnie z opisem zawartym w umowie Spółki zakres jej działalności obejmuje również następujące obszary:

*   45.1 Sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,
*   45.4 Sprzedaż hurtowa i detaliczna motocykli, ich naprawa i konserwacja oraz sprzedaż hurtowa i detaliczna części i akcesoriów do nich.

Jeśli samochody są kupowane przez Spółkę otrzymuje ona faktury z podstawową stawką VAT. Spółka kupuje bowiem samochody od podatników podatku VAT. Jeśli Spółka leasinguje samochody również otrzymuje z tego tytułu faktury z naliczonym podatkiem VAT. Firmy, z którymi Spółka zawiera umowy leasingu są bowiem podatnikami podatku VAT.

Samochody kupowane przez Spółkę celem ich odsprzedaży mogą być już bezpośrednio po zakupie odsprzedane klientom albo mogą być przed odsprzedażą wykorzystywane przez Spółkę do różnych celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą (tj. między innymi do wspierania sprzedaży, do jazd służbowych pracowników Spółki, jazd demonstracyjnych, etc). Jeśli samochody zostały nabyte celem odsprzedaży - pomimo czasowego ich wykorzystania do bieżącej działalności Spółki - podstawowym ich przeznaczeniem pozostaje odprzedaż. Spółka pragnie wyjaśnić, że celem odsprzedaży może kupować samochody nowe lub używane (w szczególności wykorzystując opcję zakupu przewidzianą po zakończeniu umowy leasingu).

Spółka planuje w najbliższym czasie rozszerzenie prowadzonej działalności gospodarczej o usługi wynajmu i dzierżawy pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 77.1) oraz o wynajem i dzierżawę pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12). Spółka wprowadzi odpowiednie zmiany do umowy spółki i zgłosi je do KRS. Spółka planuje wynajmować, wydzierżawiać (ewentualnie oddawać w leasing operacyjny) zarówno samochody przez Spółkę kupione na własność, jak i samochody przez Spółkę leasingowane (o ile właściciel pojazdu wyrazi zgodę na zawarcie przez Spółkę tego rodzaju umowy). Umowy najmu, dzierżawy lub leasingu, w których Spółka zobowiąże się do oddania samochodów w odpłatne używanie będą zawierane każdorazowo na okres dłuższy niż 6 miesięcy. Umowy te będą zawierane z różnymi klientami. Po zakończeniu obowiązywania umowy przedmiotowy samochód przeznaczony będzie do oddania w opłatne użytkowanie kolejnej osobie (innemu klientowi Spółki). W przypadku, gdy Spółka nie znajdzie po zakończeniu umowy następnego najemcy, dzierżawcy lub leasingobiorcy, wówczas samochód może być przez Spółkę sprzedany lub wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej Spółki innej niż wynajem lub dzierżawa samochodów osobowych (np. w celu odbywania podróży służbowych).

Sprzedaż samochodów przez Spółkę, jak również oddanie ich do odpłatnego korzystania klientom na podstawie zawartych umów będzie uznawane przez Spółkę za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Spółka będzie wystawiać faktury VAT naliczając podatek VAT.

W okresie kiedy samochody, których dotyczy niniejszy wniosek będą wykorzystywane bezpośrednio przez Spółkę na potrzeby jej działalności (tj. w okresie, kiedy samochody kupione przez Spółkę nie zostaną jeszcze odsprzedane i będą wykorzystywane przez Spółkę albo kiedy samochody uprzednio oddane przez Spółkę w najem, dzierżawę lub leasing po zakończeniu trwania takiej umowy będą wykorzystywane przez Spółkę, gdyż Spółka nie znajdzie kolejnego klienta zainteresowanego zawarciem umowy na odpłatne korzystanie) Spółka będzie kupować paliwo do samochodów. Faktury za zakup paliwa będą wystawiane na Spółkę. Spółka niniejszym pragnie wyjaśnić, że jej pytanie odnoszące się do odliczania VAT od paliwa do samochodów nie dotyczy okresu, w którym samochód zostanie oddany przez Spółkę w najem, dzierżawę lub leasing. W takim bowiem przypadku faktury za paliwo otrzymywane będą bezpośrednio przez klienta Spółki, który będzie korzystać z samochodu.

Spółka pragnie wyjaśnić, że powyżej opisany stan faktyczny oraz pytania zadane we wniosku dotyczą wyłącznie samochodów osobowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Spółka pragnie też dodać, że klientami kupującymi od niej samochody lub klientami, z którymi Spółka będzie zawierać umowy najmu, dzierżawy lub leasingu (tj. klientami, na rzecz których Spółka będzie świadczyć usługę polegającą na oddaniu samochodu w odpłatne używanie) mogą być osoby powiązane ze Spółką (np. wspólnicy Spółki lub inne spółki powiązane ze Spółką osobowo lub kapitałowo).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako 2):

Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Spółce przysługuje prawo do odliczania w pełnej wysokości podatku VAT naliczonego przy zakupie samochodów lub podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem przez Spółkę usługi leasingu samochodów, jeśli samochody te są przeznaczone (…) do oddania przez Spółkę klientom do odpłatnego korzystania na zasadach opisanych w niniejszym wniosku?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Spółce przysługuje prawo do odliczania w pełnej wysokości podatku VAT naliczonego przy zakupie samochodów lub podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem przez Spółkę usługi leasingu samochodów, jeśli samochody te są przeznaczone (…) do oddania przez Spółkę klientom do odpłatnego korzystania na zasadach opisanych w niniejszym wniosku.

Uzasadnienie stanowiska:

Przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 Spółka stwierdza, iż wszelkie uwagi poczynione w zakresie pytania oznaczonego nr 1 zachowują swą aktualność również w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2011 r. Powyższe wynika z okoliczności, iż od 1 stycznia 2011 r. materię związaną z odliczaniem podatku naliczonego przy nabyciu Samochodów Osobowych regulują przepisy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 powołanej ustawy „w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.”

Zgodnie z art. 3 ust. 2 powołanej ustawy „przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50 % długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.”

Cytowana wyżej regulacja nie różni się w żaden sposób zarówno co do treści, jak i celu od obowiązującego do końca 2010 r. art. 86 ust. 3 i 4 Ustawy VAT, a została jedynie de facto przeniesiona do nowej ustawy z powodów związanych z dostosowywaniem prawa polskiego do Prawa Unijnego.

Pogląd Spółki potwierdzają też organy podatkowe w wydawanych interpretacjach.

Przykładowo Spółka pragnie zwrócić uwagę na następujące interpretacje:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 września 2013 r., znak IBPP2/443-553/13/BW oraz Dyrektora Izby Skarbowej Łodzi z 18 września 2013 r., znak IPTPP4/443-422/13-4/JM, w których organy podatkowe uznały za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu opłaty wstępnej i rat leasingowych w okresie oddania samochodu w odpłatne użytkowanie oraz w sytuacji, gdy po zakończeniu umowy najmu trwającej powyżej 6 miesięcy samochód będzie nadal przeznaczony na wynajem oraz wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej innej niż wynajem.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 września 2013 r., znak IPPP1/443-687/13-2/Igo.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 września 2013 r., znak IBPP2/443-512/13/RSz.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 sierpnia 2013 r., znak IBPP2/443-416/13/WN.
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 5 sierpnia 2013 r., IPTPP4/443-330/13-4/MK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 5 sierpnia 2013 r., ILPP1/443-395/13-4/JSK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w kwestiach objętych pytanie nr 2 w zakresie wskazanym w sentencji uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

I tak, w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy nowelizującej w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Stosownie do art. 3 ust. 3 ww. ustawy nowelizującej spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Na podstawie art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6 000 zł.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż w przypadku nabycia lub użytkowania na podstawie umowy leasingu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczajacej 3,5 tony, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania m.in. w przypadkach, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej tj. w przypadkach gdy nabywane lub użytkowane na podstawie umowy leasingu ww. samochody i pojazdy samochodowe są oddane w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, przy czym jest to przedmiotem działalności podatnika a ponadto samochody te są przeznaczone wyłącznie na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Użyte w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze”, nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób.

Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z wynajmem konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich najem jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Zatem sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, nie jest wystarczającą przesłanką, pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego samochodu na cele najmu.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. wszedł w życie art. 86a ustawy o VAT, który został dodany ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. Nr 247, poz. 1652 ze zm).

W myśl art. 86a ust. 1 ustawy o VAT w przypadku nabycia:

1.  samochodów osobowych,
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony

\-kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6000 zł.

W świetle tego przepisu możliwość odliczenia całości podatku od nabycia samochodu nie będącego samochodem osobowym lub pojazdu samochodowego występuje w przypadku, gdy dopuszczalna masa całkowita takiego samochodu lub pojazdu samochodowego przekracza 3,5 tony.

Od tej zasady występuje szereg wyjątków, wymienionych w art. 86a ust. 2 ustawy, który stanowi, że przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów specjalnych - jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym wynika, że jest to pojazd specjalny;
6.  pojazdów samochodowych innych niż wymienione w pkt 1-5, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,
2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,
3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg;

8.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

Przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika - art. 86a ust. 3 ustawy.

W świetle art. 86a ust. 8 ustawy w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6000 zł.

Z powyższych uregulowań ustawy wynika, że - co do zasady – w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 86a ust. 3 ustawy o VAT, tj. w przypadkach gdy nabywane samochody i pojazdy, jako przedmiot działalności podatnika, są odprzedawane lub oddane w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze.

Stąd też w art. 86a ust. 3 ustawy o VAT określono wyłączenia z ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy, poprzez określenie rodzajów działalności, wskazujących, że nabyte samochody (pojazdy) mają w całości służyć tej działalności podatnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka kupuje samochody osobowe, jak również korzysta z samochodów osobowych jako leasingobiorca na podstawie umów leasingu. Zakres działalności Spółki obejmuje m.in. następujące obszary:

*   45.1 Sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli,
*   45.4 Sprzedaż hurtowa i detaliczna motocykli, ich naprawa i konserwacja oraz sprzedaż hurtowa i detaliczna części i akcesoriów do nich.

Jeśli Spółka kupuje lub leasinguje samochody otrzymuje z tego tytułu faktury z naliczonym podatkiem VAT. Samochody kupowane przez Spółkę celem ich odsprzedaży mogą być już bezpośrednio po zakupie odsprzedane klientom albo mogą być przed odsprzedażą wykorzystywane przez Spółkę do różnych celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą (tj. między innymi do wspierania sprzedaży, do jazd służbowych pracowników Spółki, jazd demonstracyjnych, etc). Jeśli samochody zostały nabyte celem odsprzedaży - pomimo czasowego ich wykorzystania do bieżącej działalności Spółki - podstawowym ich przeznaczeniem pozostaje odprzedaż.

Spółka planuje w najbliższym czasie rozszerzenie prowadzonej działalności gospodarczej o usługi wynajmu i dzierżawy pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 77.1) oraz o wynajem i dzierżawę pozostałych pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli (PKD 77.12). Spółka planuje wynajmować, wydzierżawiać (ewentualnie oddawać w leasing operacyjny) zarówno samochody przez Spółkę kupione na własność, jak i samochody przez Spółkę leasingowane. Umowy najmu, dzierżawy lub leasingu, w których Spółka zobowiąże się do oddania samochodów w odpłatne używanie będą zawierane każdorazowo na okres dłuższy niż 6 miesięcy. Umowy te będą zawierane z różnymi klientami. Po zakończeniu obowiązywania umowy przedmiotowy samochód przeznaczony będzie do oddania w opłatne użytkowanie kolejnej osobie (innemu klientowi Spółki). W przypadku, gdy Spółka nie znajdzie po zakończeniu umowy następnego najemcy, dzierżawcy lub leasingobiorcy, wówczas samochód może być przez Spółkę sprzedany lub wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej Spółki innej niż wynajem lub dzierżawa samochodów osobowych (np. w celu odbywania podróży służbowych).

W okresie kiedy samochody będą wykorzystywane bezpośrednio przez Spółkę na potrzeby jej działalności (tj. w okresie, kiedy samochody kupione przez Spółkę nie zostaną jeszcze odsprzedane i będą wykorzystywane przez Spółkę albo kiedy samochody uprzednio oddane przez Spółkę w najem, dzierżawę lub leasing po zakończeniu trwania takiej umowy będą wykorzystywane przez Spółkę, gdyż Spółka nie znajdzie kolejnego klienta zainteresowanego zawarciem umowy na odpłatne korzystanie) Spółka będzie kupować paliwo do samochodów. Faktury za zakup paliwa będą wystawiane na Spółkę.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej przepisy prawa obowiązujące do 31 grudnia 2013 r. należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy samochód osobowy (pojazd samochodowy), po nabyciu, od początku będzie używany wyłącznie na cele wynajmu na okres nie krótszy niż 6 miesięcy, a po tym okresie przeznaczony zostanie do dalszego wynajmu, jak również może być wykorzystywany do prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarcze innej niż wynajem, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć całą kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego samochodu, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej. Podkreślić bowiem należy, że warunkiem prawa do odliczenia podatku w pełnej kwocie, jak wyraźnie wynika z tego przepisu, jest to, aby samochód osobowy (pojazd samochodowy) był przeznaczony przez podatnika, w ramach jego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu do odpłatnego używania na podstawie umów wynajmu, przy czym przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy wyłącznie w tym celu. Powyższe oznacza, że po okresie 6 miesięcy podatnik może oprócz najmu, w oczekiwaniu na kolejnego najemcę, wykorzystywać pojazd również na pozostałe cele prowadzonej działalności zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z jego nabyciem.

Również w sytuacji gdy samochód osobowy (pojazd samochodowy), po rozpoczęciu użytkowania na podstawie umowy leasingu, od początku będzie używany wyłącznie na cele wynajmu przez okres nie krótszy niż 6 miesiące, a po tym okresie, będąc przeznaczony na cele wynajmu, wykorzystywany będzie w tym celu (tj. w celu wynajmu) i jednocześnie do prowadzenia działalności opodatkowanej innej niż wynajem, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej w całym ww. okresie, oczywiście przy zachowaniu wskazanego wyżej sposobu wykorzystania tego samochodu. Jak bowiem wcześniej wskazano, warunkiem prawa do odliczenia podatku w pełnej kwocie, jak wyraźnie wynika z treści tego przepisu, jest to, aby samochód osobowy (pojazd samochodowy) był przeznaczony przez podatnika, w ramach jego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, do odpłatnego używania na podstawie umów wynajmu, przy czym przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy wyłącznie w tym celu.

Natomiast mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz ww. przepisy prawa obowiązujące od 1 stycznia 2014 r. należy zauważyć, iż w sytuacji, gdy samochód osobowy zostanie oddany przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów, w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, to - zgodnie art. 86a ust. 3 ustawy o VAT - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej jego nabycie lub faktur dokumentujących raty leasingowe w okresie, w którym samochód użytkowany na podstawie umowy leasingu operacyjnego, jest przeznaczony wyłącznie na wynajem, o ile nie zachodzą okoliczności wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących raty leasingowe również w sytuacji gdy po ustaniu bieżącej umowy najmu, samochód w dalszym ciągu przeznaczony będzie na wynajem a w okresie oczekiwania na następnego najemcę będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do jego innej opodatkowanej działalności gospodarczej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014r. nie ma znaczenia na jak długi okres czasu samochód przeznaczony na wynajem w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej zostaje po raz pierwszy wynajęty. Z treści przywołanego wcześniej przepisu art. 86a ust. 3 ustawy o VAT wynika bowiem jednoznacznie, że przepis ust. 1 tego artykułu nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika. Przepis ten nie zawiera wymogu aby samochody (pojazdy) były przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, jak miało to miejsce w regulującym ww. kwestię, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013r., przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wskazanym w sentencji należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że umowa leasingu samochodu osobowego o której mowa we wniosku jest umową tzw. leasingu operacyjnego (usługowego).

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca kwestii:

*   czy w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. Spółce przysługiwało prawo do odliczania w pełnej wysokości podatku VAT naliczonego przy nabyciu samochodów, które były przeznaczone do odsprzedaży,
*   czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Spółce przysługuje prawo do odliczania w pełnej wysokości podatku VAT naliczonego przy zakupie samochodów, jeśli samochody te są przeznaczone do odsprzedaży,
*   czy w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2011 r. Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu paliwa służącego do napędu samochodów wykorzystywanych w opodatkowanej działalności gospodarczej

została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.