Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP3.8220.31.2024.HTCE
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-21
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej wydatków na nabycie aparatów słuchowych.
Słowa kluczowe: aparat; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; wydatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.-Definicja kosztów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1

**Zmiana interpretacji indywidualnej**

Szanowny Panie,

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2020 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.764.2020.6.MD, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmieniam z urzędu\[1\] wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z 11 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z 12 listopada 2020 r. (data wpływu 16 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów jest **prawidłowe**.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

25 września 2020 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Treść wniosku, uzupełnionego pismem z 12 listopada 2020 r. (data wpływu 16 listopada 2020 r.) jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług finansowych i ubezpieczeniowych. Rodzaj prowadzonej działalności wymaga wyższego poziomu słyszalności. Charakter i specyfika wykonywanego zawodu, tj. telemarketing oraz doradztwo ubezpieczeniowe wraz z różnorodnością kontaktów telefonicznych oraz w bezpośrednim kontakcie podczas pracy z klientami, o różnej barwie i tonacji głosów, u których często występują problemy logopedyczne, wpływa na brak możności prawidłowego wykonywania zawodu. Skomplikowanie wykonywanej profesji ubezpieczeniowej, w której wymagana jest specjalistyczna wiedza poparta ciągłymi rozmowami oraz analizami stanu zdrowia klientów, w tym dokonywanie szczegółowych opisów stanu zdrowotnego potencjalnych klientów, uzupełnianie formularzy poprzez wpisywanie dokładnych nazw leków oraz dawkowania, wymusiło zakup aparatów słuchowych dla ważności wykonywanego zawodu. Zakup obustronnych zausznych aparatów słuchowych jest jedynym obecnie narzędziem umożliwiającym dalsze wykonywanie zawodu i utrzymanie dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na obecnym poziomie.

Aby móc bezpiecznie wykonywać swój zawód, potrzebuje Pan obustronnych zausznych aparatów słuchowych. Brak lepszego poziomu słyszalności powoduje znaczne ograniczenie Pana możliwości zarobkowych lub takie wykonywanie obowiązków zawodowych, które mogłoby narazić potencjalnych klientów na błędy w zawieranych umowach, mogące nieść dalekie skutki prawne o konsekwencjach dla obu stron. Specyfika zawodu opiera się przede wszystkim na słuchu i bardzo dobrej słyszalności, aparaty słuchowe dadzą możliwość dalszego wykonywania zawodu i utrzymania przychodu na obecnym poziomie. Ich brak wiąże się z koniecznością zaprzestania wykonywanego zawodu, co może doprowadzić do zamknięcia prowadzonej działalności oraz do całkowitej utraty dochodu.

Działalność gospodarczą prowadzi Pan od 21 grudnia 2005 r. Dla celów prowadzenia działalności gospodarczej wybrał Pan formę opodatkowania podatkiem liniowym. Ewidencja podatkowa prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zakup aparatów słuchowych jest niezbędny do prowadzonej działalności służbowej, charakter tej pracy i bezpośredni kontakt z klientami i złożonym nazewnictwem finansowym oraz medycznym, wymaga precyzyjnego i doskonałego słuchu, by móc otrzymywane informacje od klientów zapisywać w dokumentacji. Również praca ta ma szeroko pojęty zakres czynności marketingowo-prospectingowych w pozyskiwaniu kontaktów oraz prowadzeniu rozmów telefonicznych na poziomie czasami nawet kilkuset dziennie w celach umawiania spotkań i przedstawiania ofert. Aparaty te stanowią zarówno odbiornik, jak i nadajnik - tzw. zestaw głośnomówiący podczas prowadzenia rozmów handlowych z potencjalnymi klientami. Do codziennego użytku nie są wymagane, a nawet uciążliwe w użytkowaniu, stosowane są głównie i wyłącznie dla możliwości zarobkowych prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazał Pan też, że ubytek słuchu stwierdzony jest u Niego na poziomie umiarkowanym.

**Pytanie**

Czy może Pan zaliczyć w koszty prowadzonej działalności zakup aparatów słuchowych?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem specyfika zawodu opiera się przede wszystkim na słuchu i bardzo dobrej słyszalności, aparaty słuchowe znacznie poprawią Pana słuch, co jednoznacznie zwiększy jakość i dokładność świadczonych przez Pana usług. Poniesiony wydatek ma bezpośredni wpływ na powstanie przychodu z tytułu prowadzonej działalności, ponieważ profesja, którą Pan wykonuje, tj. telemarketing oraz doradztwo ubezpieczeniowe, wiąże się tylko i wyłącznie z koniecznością kontaktów telefonicznych, a także bezpośrednimi spotkaniami z klientami o różnej barwie i tonacji głosów, u których często występują problemy logopedyczne. Brak lepszego poziomu słyszalności powoduje znaczne ograniczenie Pana możliwości zarobkowych lub takie wykonywanie obowiązków zawodowych, które mogłoby narazić potencjalnych klientów na błędy w zawieranych umowach, mogące nieść dalekie skutki prawne o konsekwencjach dla obu stron.

Pana zdaniem wydatek na zakup aparatów słuchowych może stanowić koszt uzyskania przychodu, ponieważ spełnia łącznie warunki wymienione w art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

• został poniesiony (zakupił Pan aparaty, posiada fakturę, wydatek został poniesiony przez Pana - nie przez inną osobę, to Pan zapłacił i używa aparatu),

• celem zakupu (poniesienia kosztu) było osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (czyli bez tego nie jest Pan w stanie prawidłowo wykonywać swojego zawodu, czyli zarobkować),

• koszt zakupu aparatów słuchowych nie został wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących koszty uzyskania przychodów (art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

**Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej**

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2020 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.764.2020.6.MD uznał Pana stanowisko za nieprawidłowe.

**Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej**

Po zapoznaniu się z aktami sprawy stwierdzam, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT\[2\]:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powołanego przepisu wynika, że możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest zatem od łącznego spełnienia następujących przesłanek, a mianowicie: koszty te muszą być faktycznie poniesione, ich poniesienie musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodów (zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów) oraz musi istnieć związek między poniesionym kosztem i przychodem, a nadto wydatek nie może być wymieniony w katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym\[3\], wskazuje się, że:

(\`(...)\`) zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku(…).

Należy przy tym zauważyć, iż sam fakt niewymienienia określonego wydatku w art. 23 ust. 1 ustawy PIT, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać automatycznie o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest wykazanie związku ponoszonych kosztów z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz uzyskiwanym z tej działalności przychodem.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Zatem możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien wiedzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Obowiązek wykazania związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT, w oparciu o zgromadzone dowody, został nałożony na podatnika.

Związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług finansowych i ubezpieczeniowych. Rodzaj prowadzonej działalności wymaga wyższego poziomu słyszalności. Charakter i specyfika wykonywanego zawodu, tj. telemarketing oraz doradztwo ubezpieczeniowe wraz z różnorodnością kontaktów telefonicznych oraz w bezpośrednim kontakcie podczas pracy z klientami, o różnej barwie i tonacji głosów, u których często występują problemy logopedyczne, wpływa na możności prawidłowego wykonywania zawodu. Skomplikowanie wykonywanej profesji ubezpieczeniowej, w której wymagana jest specjalistyczna wiedza poparta ciągłymi rozmowami oraz analizami stanu zdrowia klientów, w tym dokonywanie szczegółowych opisów stanu zdrowotnego potencjalnych klientów, uzupełnianie formularzy poprzez wpisywanie dokładnych nazw leków oraz dawkowania, wymusiło zakup aparatów słuchowych dla ważności wykonywanego zawodu. Zakup obustronnych zausznych aparatów słuchowych jest jedynym obecnie narzędziem umożliwiającym dalsze wykonywanie zawodu i utrzymanie dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na obecnym poziomie. Aby móc bezpiecznie wykonywać swój zawód, potrzebuje Pan obustronnych zausznych aparatów słuchowych. Brak lepszego poziomu słyszalności powoduje znaczne ograniczenie Pana możliwości zarobkowych lub takie wykonywanie obowiązków zawodowych, które mogłoby narazić potencjalnych klientów na błędy w zawieranych umowach, mogące nieść dalekie skutki prawne o konsekwencjach dla obu stron. Specyfika zawodu opiera się przede wszystkim na słuchu i bardzo dobrej słyszalności, aparaty słuchowe dadzą możliwość dalszego wykonywania zawodu i utrzymania przychodu na obecnym poziomie. Ich brak wiąże się z koniecznością zaprzestania wykonywanego zawodu, co może doprowadzić do zamknięcia prowadzonej działalności oraz całkowitej utraty dochodu. Dodał Pan, że stwierdzony został u Pana ubytek słuchu na poziomie umiarkowanym.

Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki poniesione przez Pana na zakup aparatów słuchowych stanowią koszty uzyskania przychodów w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Wydatki te pozostają w związku przyczynowym z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zakup aparatów słuchowych ma pomóc Panu w prawidłowym wykonywaniu obowiązków zawodowych w telemarketingu i doradztwie ubezpieczeniowym oraz w komunikowaniu się z innymi osobami podczas wykonywania obowiązków służbowych zarówno telefonicznie, jak i w bezpośrednim kontakcie podczas pracy z klientami.

W związku z tym, Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W konsekwencji dokonuję z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2020 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.764.2020.6.MD, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdzam jej nieprawidłowość.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Pan we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

• Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

• Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku wspólnym opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

• Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych przez Pana we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

• Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

• Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Pana do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

• Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, może Pan nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Panu zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

• Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Pana do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Pana wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

• Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Pana do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

• Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw\[4\] wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi\[5\]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

• w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

• w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

* * *

\[1\] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.), zwana dalej „Ordynacją podatkową”.

\[2\] Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226, ze zm.), dalej: „ustawa PIT”.

\[3\] Por. wyroki NSA z 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11, z 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3813/14.

\[4\] Dz. U. poz. 2193.

\[5\] Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.