Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.375.2017.2.RSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-20
Teza: - w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych przez Gminę od mieszkańców z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji w ramach ww. projektu, oraz zastosowania właściwej stawki VAT, - braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT, - prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych bezpośrednio z realizacją projektu, - podstawy opodatkowania świadczenia Wnioskodawcy związanego z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; instalacja; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 lipca 2017 r. (data wpływu 13 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu 31 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych przez Gminę od mieszkańców z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji w ramach ww. projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych bezpośrednio z realizacją projektu – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie podstawy opodatkowania świadczenia Wnioskodawcy związanego z realizacją projektu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych przez Gminę od mieszkańców z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji w ramach ww. projektu, oraz zastosowania właściwej stawki VAT,
*   braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT,
*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych bezpośrednio z realizacją projektu,
*   podstawy opodatkowania świadczenia Wnioskodawcy związanego z realizacją projektu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 sierpnia 2017 r. (data wpływu 31 sierpnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 21 sierpnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.375.2017.1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina K. jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej podatek VAT). Składa deklarację VAT. Użyte sformułowanie „ustawa VAT” bez dalszych określeń oznacza ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z późn, zm.). Gmina jest podmiotem prawa publicznego o charakterze określonym przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W lipcu 2017 r. planowane jest ogłoszenie wyników konkursu pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2014-2020 Oś priorytetowa III. Czysta energia. Działanie 3.1 rozwój OZE (projekty parasolowe). Celem jest montaż instalacji OZE, w większości przypadków na i w budynkach mieszkalnych (indywidualnych gospodarstwach domowych), sporadycznie poza nimi. Planowana inwestycja jest jednym z zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz.U. z 2016 r. poz. 446). Lista mieszkańców zakwalifikowanych do dofinansowania została określona na podstawie kryteriów wyboru określonych przez Gminę K.. Poziom dofinansowania wynosi 84% wartości netto. Wkład własny, w wysokości 16% na realizację poszczególnych instalacji ponoszony będzie przez mieszkańców - w zależności od wybranej opcji odnawialnych źródeł energii (OZE). Podmiotem organizującym rekrutację chętnych mieszkańców i występującym o dofinansowanie jest Gmina K.. Po uzyskaniu decyzji o dofinansowaniu Gmina ogłosi postępowanie przetargowe, w wyniku którego wybrany zostanie wykonawca instalacji OZE. Faktury za poszczególne etapy realizacji inwestycji będą płacone z wyodrębnionego konta Gminy. W trakcie realizacji projektu wybrani mieszkańcy, którzy się do niego zakwalifikują wniosą I ratę wkładu własnego w kwocie 1000 zł po wyborze wniosku dofinansowania przez Instytucję Zarządzającą, II rata po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego na wyłonienie wykonawcy robót.

Po dokonaniu wyboru wykonawcy instalacji nastąpi podpisanie umów cywilnoprawnych z poszczególnymi mieszkańcami:

1.  na nieodpłatne użyczenie Gminie miejsca na montaż instalacji, a także użyczenie przez Gminę instalacji;
2.  umowę realizacji projektu, określającego szczegółowo wzajemne zobowiązania Gminy i właściciela nieruchomości zakwalifikowanego do udziału w projekcie.

Dofinansowanie w wysokości 84% wartości netto przekazywane będzie na wyodrębniony rachunek bankowy Gminy K. w postaci zaliczek i refundacji, po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na wyodrębnione konto Gminy K. zakończony zostanie okres trwałości projektu, a produkty wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wkładu. Poza wniesionym wkładem własnym mieszkańcy nie będą ponosili żadnych dodatkowych opłat na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym dokonywane na rzecz mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą wykonania OZE w swoich gospodarstwach domowych.

Ponadto, Wnioskodawca w odpowiedzi na pismo 0111-KDIB3-1.4012.375.2017.1 z dnia 21 sierpnia 2017 r. doprecyzował Wniosek, w następujący sposób:

Ad. 1.

Realizacja opisanego we wniosku projektu odnosi się do instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych, kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą oraz powietrznych.

Ad. 2

Gmina K. będzie świadczyć usługę montażu instalacji OZE wyłącznie na nieruchomościach, których właściciele zobowiązali się do poniesienia wkładu własnego na realizację projektu i dokonali wpłat.

Ad. 3

Przedmiotem umowy pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z dostawą i montażem instalacji OZE (przedmiot instalacji OZE stanowi zestaw solarny i zestaw fotowoltaiczny).

Ad. 4

Umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania przedmiotowej instalacji również towary i usługi niezbędne do jej wykonania.

Ad. 5

Czynności będące przedmiotem wniosku wykonywane będą w ramach termomodernizacji obiektów budowlanych lub jego części.

Ad. 6

Instalacje będą montowane również w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Ad. 7

Przedmiotowe instalacje będą mieściły się w obrębie bryły budynku oraz poza nią. Gdy instalacja jest niemożliwa na dachu budynku lub nieuzasadniona dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwiczonych do ścian budynków lub na wolnostojących konstrukcjach w bezpośrednim sąsiedztwie budynku.

Ad. 8

Instalacje te będą montowane na budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekracza 150 m2.

Ad. 9

Realizacja przedmiotowej inwestycji jest uzależniona od otrzymania dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2014 - 2020 Oś priorytetowa III Czysta energia.

Ad. 10

W przypadku gdyby projekt nie był dofinansowany opłaty pobierane od mieszkańców na realizację projektu nie byłyby wyższe.

Ad. 11

Udział mieszkańców w przedsięwzięciu, o którym mowa we wniosku będzie dobrowolny.

Ad. 12

Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie.

Ad. 13

Wnioskodawca w chwili nabycia towarów i usług nie zamierza wykorzystywać przedmiotu ww. projektu dla celów działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane przez Gminę na jej rachunek bankowy wpłaty mieszkańców z terenu Gminy z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji w ramach ww. projektu powinny być opodatkowane podatkiem VAT? jeżeli tak, to według jakiej stawki podatkowej?
2.  Czy przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności ww. instalacji na rzecz mieszkańców Gminy, na i w budynkach których zostały zamontowane, za kwotę wniesionego wkładu własnego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeżeli tak, to według jakiej stawki?
3.  Czy Gmina będzie mogła odliczyć od podatku pełną kwotę podatku naliczonego z faktur związanych bezpośrednio z realizacją projektu tj.
    1.  za wykonanie dokumentacji techniczno-kosztorysowej
    2.  za dostawę i montaż instalacji OZE
    3.  za usługi związane z pełnieniem nadzoru inwestorskiego za zadaniu związanym z dostawą i montażem instalacji OZE?
4.  Czy dofinansowanie w wysokości 84% wartości netto otrzymane przez Gminę będzie podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Otrzymane na rachunek bankowy Gminy wpłaty mieszkańców na montaż instalacji w ramach projektu powinny być opodatkowane podatkiem VAT wg stawki 8% w przypadku instalacji na i w budynkach mieszkalnych PKOB 11 i 23% w przypadku instalacji poza tymi budynkami. Obniżona stawka wynika z art. 41 ust. 2 i 12-12b, z uwzględnieniem art. 146a pkt 2 ustawy o VAT. Instalacje zamontowane będą na i w budynkach mieszkalnych o powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego jednorodzinnego nieprzekraczającej 300 m2, a więc zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Spełnione więc będą warunki zastosowania 8% stawki podatku VAT.

Ad. 2

Przeniesienie prawa własności instalacji na rzecz właścicieli budynków mieszkalnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, na i w budynkach których zainstalowane zostaną ww. instalacje przejmą prawo do własności instalacji, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przyjęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony przekazującą i przyjmującą instalację. W konsekwencji całość należności Gminy od mieszkańców, w związku z wykonaniem instalacji na i w budynkach mieszkalnych, to kwota wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie, o którym mowa. Zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrót jest kwotą należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę należnego podatku, dlatego całość należności z tytułu wykonania instalacji na budynkach osób fizycznych stanowi wymagalną wpłatę mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie. Całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku VAT, związanego z realizacją projektu dotyczącego montażu instalacji OZE w i na budynkach mieszkalnych osób fizycznych, wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie.

Ad. 3

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT za podatnika nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnych. Zdaniem Wnioskodawcy, podatek naliczony z faktur związanych z realizacją projektu podlega odliczeniu w całości, ponieważ zakup i montaż instalacji OZE dla budynków mieszkalnych będzie służył czynności opodatkowanej.

Ad. 4

Wnioskodawca uważa, że dofinansowanie w wysokości 84% wartości netto otrzymane przez Gminę nie będzie podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o samorządzie gminnym „zaopatrzenie w energię elektryczną i cieplną oraz gaz” należy do zadań własnych gminy. W celu wykonywania zadań własnych (art. 9 ust. 1 Ustawy o samorządzie gminnym) gmina może zawierać umowy z innymi podmiotami. Umowy te są zatem związane z zadaniami własnymi gminy wchodzącymi w zakres zadań użyteczności publicznej. Gmina realizując ww. zadanie własne nie prowadzi działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Gmina nie ma zamiarów zarobkowych związanych z zakupem i montażem instalacji OZE, bo istotą istnienia gmin nie jest wykonywanie działalności zarobkowej lecz realizowanie zadań publicznych polegających na zaspokajaniu potrzeb wspólnoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych przez Gminę od mieszkańców z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji w ramach ww. projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu oraz zastosowania właściwej stawki VAT – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych bezpośrednio z realizacją projektu – **jest prawidłowe,**
*   w zakresie podstawy opodatkowania świadczenia Wnioskodawcy związanego z realizacją projektu – **jest nieprawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania ze sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. Organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z art. 8 ust. 2 ustawy wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z kolei analiza powołanego art. 8 ust. 2 ustawy prowadzi do wniosku, że regulacje w nim zwarte mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, kiedy za świadczone usługi podmiot nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia, a usługi te wykonywane są na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym),
*   wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania
3.  w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
4.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
5.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwoma stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do montażu odnawialnych źródeł energii, a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania. Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a płatnościami wnoszonymi przez ww. właścicieli. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że usługi, które wykona Gmina, będą stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podstawowa stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie jednak do treści art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Według art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Ustawa o podatku od towarów i usług, przez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma zatem fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), a także zaklasyfikowanie obiektu, którego dotyczą te prace, do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w celu ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla usług montażu instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych, kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą oraz powietrznych, należy ustalić czy dokonywane są one w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać przy tym należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, w tym modernizacji i termomodernizacji, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Modernizacja, termomodernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Montaż – wg powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Natomiast z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych; budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Urządzenia budowlane są to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 ww. ustawy Prawo budowlane).

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane),
*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (art. 3 pkt 7a ww. ustawy Prawo budowlane).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji, do pozostałych usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

Ponadto podkreślić należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę, a także, czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Zatem dla zastosowania obniżonej 8% stawki podatku znaczenie ma nie tylko zakres wykonywanych prac, ale także zaklasyfikowanie obiektu, którego dotyczą te prace, do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Analiza opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi w pierwszej kolejności do stwierdzenia, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Składa deklarację VAT. Gmina jest podmiotem prawa publicznego o charakterze określonym przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. W lipcu 2017 r. planowane jest ogłoszenie wyników konkursu pn. „Montaż odnawialnych źródeł energii …” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2014-2020 Oś priorytetowa III. Czysta energia. Działanie 3.1 rozwój OZE (projekty parasolowe). Celem jest montaż instalacji OZE, w większości przypadków na i w budynkach mieszkalnych (indywidualnych gospodarstwach domowych), sporadycznie poza nimi. Planowana inwestycja jest jednym z zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym. Poziom dofinansowania wynosi 84% wartości netto. Wkład własny, w wysokości 16% na realizację poszczególnych instalacji ponoszony będzie przez mieszkańców - w zależności od wybranej opcji odnawialnych źródeł energii (OZE). Podmiotem organizującym rekrutację chętnych mieszkańców i występującym o dofinansowanie jest Gmina K.. Po uzyskaniu decyzji o dofinansowaniu Gmina ogłosi postępowanie przetargowe, w wyniku którego wybrany zostanie wykonawca instalacji OZE. Faktury za poszczególne etapy realizacji inwestycji będą płacone z wyodrębnionego konta Gminy. W trakcie realizacji projektu wybrani mieszkańcy, którzy się do niego zakwalifikują wniosą I ratę wkładu własnego w kwocie 1000 zł po wyborze wniosku dofinansowania przez Instytucję Zarządzającą, II rata po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego na wyłonienie wykonawcy robót.

Po dokonaniu wyboru wykonawcy instalacji nastąpi podpisanie umów cywilnoprawnych z poszczególnymi mieszkańcami:

1.  na nieodpłatne użyczenie Gminie miejsca na montaż instalacji, a także użyczenie przez Gminę instalacji;
2.  umowę realizacji projektu, określającego szczegółowo wzajemne zobowiązania Gminy i właściciela nieruchomości zakwalifikowanego do udziału w projekcie.

Dofinansowanie w wysokości 84% wartości netto przekazywane będzie na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy w postaci zaliczek i refundacji, po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na wyodrębnione konto Wnioskodawcy zakończony zostanie okres trwałości projektu, a produkty wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wkładu. Poza wniesionym wkładem własnym mieszkańcy nie będą ponosili żadnych dodatkowych opłat na rzecz Wnioskodawcy. W związku z powyższym dokonywane na rzecz mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą wykonania OZE w swoich gospodarstwach domowych.

Realizacja opisanego we wniosku projektu odnosi się do instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych, kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą oraz powietrznych.

Wnioskodawca będzie świadczyć usługę montażu instalacji OZE wyłącznie na nieruchomościach, których właściciele zobowiązali się do poniesienia wkładu własnego na realizację projektu i dokonali wpłat.

Przedmiotem umowy pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z dostawą i montażem instalacji OZE (przedmiot instalacji OZE stanowi zestaw solarny i zestaw fotowoltaiczny).

Umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania przedmiotowej instalacji również towary i usługi niezbędne do jej wykonania.

Czynności będące przedmiotem wniosku wykonywane będą w ramach termomodernizacji obiektów budowlanych lub jego części.

Instalacje będą montowane również w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Przedmiotowe instalacje będą mieściły się w obrębie bryły budynku oraz poza nią. Gdy instalacja jest niemożliwa na dachu budynku lub nieuzasadniona dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwiczonych do ścian budynków lub na wolnostojących konstrukcjach w bezpośrednim sąsiedztwie budynku.

Instalacje te będą montowane na budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekracza 150 m2.

Wnioskodawca w chwili nabycia towarów i usług nie zamierza wykorzystywać przedmiotu ww. projektu dla celów działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy otrzymane przez Gminę na jej rachunek bankowy wpłaty mieszkańców z terenu Gminy z tytułu wkładu własnego na montaż instalacji w ramach ww. projektu powinny być opodatkowane podatkiem VAT, jeżeli tak, to według jakiej stawki podatkowej.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że fakturą dokumentuje się zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie wskazać należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca zamierza dokonać na rzecz mieszkańca, będzie – zgodnie z zawartą umową cywilnoprawną – kompleksowa usługa wykonania instalacji odnawialnych źródeł energii (OZE). Wartość usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców polegająca na wykonaniu instalacji OZE jest częściowo finansowana z wkładu własnego wnoszonego przez mieszkańca a częściowo z dofinansowania otrzymanego przez Gminę ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2014-2020 Oś priorytetowa III Czysta energia. Działanie 3.1 rozwój OZE (projekty parasolowe). Po zakończeniu prac instalacyjnych, zamontowane zestawy pozostaną własnością Gminy przez cały okres trwałości projektu. Na ten okres właściciel nieruchomości nieodpłatnie użyczy Gminie miejsca na montaż instalacji OZE, a także użyczenie przez Gminę instalacji. Po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na wyodrębnione konto Wnioskodawcy zakończony zostanie okres trwałości projektu, a produkty wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wkładu.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców będą pozostawały w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności.

Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz uczestnika projektu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę.

Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, Gmina zawierając umowę z wykonawcami na budowę instalacji odnawialnych źródeł energii (OZE) oraz umowy z mieszkańcami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty, które Gmina otrzyma od osób fizycznych – mieszkańców, stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Gminę usług na rzecz tych osób fizycznych.

Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią po stronie Wnioskodawcy zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie nastąpi po upływie 5-ciu lat od wybudowania przedmiotowych instalacji.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców Gminy wpłaty wkładu własnego z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą usługi wykonania instalacji fotowoltaicznej na lub w budynkach mieszkalnych oraz w przypadku budowy instalacji na budynkach innych niż mieszkalne, co wskazuje, że świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie decydujące znaczenie będzie więc miała klasyfikacja danego budynku w którym montowana będzie dana instalacja, tzn. czy budynek ten będzie objęty społecznym programem mieszkaniowym.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przypadku gdy budowa instalacji odnawialnych źródeł energii będzie wykonana w budynkach i na dachach budynków mieszkalnych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a z zastrzeżeniem ust. 12b ustawy o VAT, tj. budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, to ww. czynności będą opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast w sytuacji gdy te usługi będą wykonywane poza tymi budynkami np. na wolnostojących konstrukcjach w bezpośrednim sąsiedztwie budynków, to będą opodatkowane 23% stawką podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Tym samym, obowiązkowe wpłaty mieszkańców - uczestników projektu, które wpłyną na rachunek Gminy przed rozpoczęciem realizacji inwestycji polegającej na wykonaniu usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii robót na lub w budynkach mieszkalnych osób fizycznych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, będą stanowiły dla Gminy zapłatę zaliczki, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 8%, natomiast gdy usługa będzie wykonywana poza tymi budynkami będą stanowiły zaliczkę opodatkowaną w stawce 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT obowiązkowych wpłat mieszkańców (zaliczek) na poczet wykonania kompleksowej usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii stawką odpowiednio 8% lub 23%, jest prawidłowe.

Należy jednak podkreślić, że w przypadku wykonywania ww. usługi na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m2, stawkę 8% i 23% należy przyporządkować proporcjonalnie do powierzchni zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej 300 m2 stawkę podatku 23%, stosuje się tylko do części przekraczającej 300 m2.

Przechodząc do kwestii opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności ww. instalacji na rzecz mieszkańców, które zostały zamontowane na i w budynkach, za kwotę wniesionego wkładu własnego, należy wskazać, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po 5 latach nie stanowią odrębnej czynności.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z jednym kompleksowym świadczeniem na rzecz mieszkańca polegającym na wybudowaniu i dostarczeniu instalacji, tym samym przeniesienie prawa własności instalacji po 5 latach nie będzie odrębną czynnością podlegającą opodatkowaniu lecz będzie stanowiło element całościowego świadczenia Wnioskodawcy na rzecz mieszkańca, które winno zostać opodatkowane w momencie otrzymania zapłaty.

W konsekwencji stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Wnioskodawcę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji odnawialnych źródeł energii lecz świadczenie przez Wnioskodawcę usługi montażu instalacji odnawialnych źródeł energii, której zakończenie nastąpi – jak wyżej wskazano – po upływie tego okresu.

Zatem podzielając stanowisko Wnioskodawcy, uznać należy, że przekazanie przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia Projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a więc pytanie o podstawę opodatkowania i stawkę podatku VAT jest bezprzedmiotowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do pełnego odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych bezpośredni z realizacją projektu, tj.:

1.  za wykonanie dokumentacji techniczno-kosztorysowej,
2.  za dostawę i montaż instalacji OZE,
3.  za usługi związane z pełnieniem nadzoru inwestorskiego za zadaniu związanym z dostawą i montażem instalacji OZE.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji wykazano, że dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu udziału w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi wykonania budowy instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiąże się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego VAT w całości (100%) wynikającego z faktur zakupu związanych z bezpośrednio z realizacją projektu, tj.:

1.  za wykonanie dokumentacji techniczno-kosztorysowej,
2.  za dostawę i montaż instalacji OZE,
3.  za usługi związane z pełnieniem nadzoru inwestorskiego za zadaniu związanym z dostawą i montażem instalacji OZE,

należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane przez Gminę usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. odpłatnego świadczenia usług.

Zatem, w związku z tym, że usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii w ramach realizacji opisanego we wniosku projektu, będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że - co do zasady - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile będą dokumentowały zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Przy czym należy zwrócić uwagę, że w sytuacji gdyby przedmiotem nabycia były usługi podlegające opodatkowaniu na zasadach odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy o VAT), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Należy jednak zaznaczyć, że kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „podatek naliczony z faktur związanych z realizacją projektu podlega odliczeniu w całości, ponieważ zakup i montaż instalacji OZE dla budynków mieszkalnych będzie służył czynności opodatkowanej”, jest prawidłowe.

Jak wyżej wskazano obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia ma wpływ na sposób skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast powyższy mechanizm rozliczeń w żaden sposób nie wpływa na sam zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy dofinansowanie w wysokości 84% wartości netto otrzymane przez Gminę będzie podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy uznać, że opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne dotacje nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotowa dotacja pokryje 84% wartości usługi kompleksowej polegającej na montażu i dostawie konkretnej instalacji OZE na konkretnym budynku, a więc ma wpływ na cenę świadczonej usługi.

Uwzględniając w niniejszej sprawie treść art. 29a ust. 1 ustawy o VAT należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług jest zarówno kwota należna w postaci wpłaty od mieszkańca jak i część dotacji, którą Wnioskodawca otrzyma na sfinansowanie zamontowania instalacji na budynku tego mieszkańca.

Z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Jak wskazano we wniosku Gmina otrzyma dofinansowanie w związku z realizacją projektu, które wyniesie 84% inwestycji, natomiast wkład własny, w wysokości 16% na realizację poszczególnych instalacji ponoszony będzie przez mieszkańców - w zależności od wybranej opcji odnawialnych źródeł energii (OZE). Realizacja przedmiotowej inwestycji jest uzależniona od otrzymania dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2014-2020 Oś priorytetowa III. Czysta energia. Działanie 3.1 rozwój OZE (projekty parasolowe). Udział mieszkańców w przedsięwzięciu, o którym mowa we wniosku będzie dobrowolny. Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe na realizację ww. projektu polegającego na wybudowaniu instalacji odnawialnych źródeł energii na budynkach mieszkalnych lub poza nimi w części w jakiej stanowi dofinansowanie do konkretnej instalacji dla danego mieszkańca należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji na konkretnym budynku.

Tym samym, otrzymane przez Gminę dofinansowanie w wysokości 84% wartości netto na realizację projektu stanowić będzie w istocie należności za świadczone usługi.

Uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą będzie uiszczał mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług (tj. 84%).

W konsekwencji, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że „Całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku VAT, związanego z realizacją projektu dotyczącego montażu instalacji OZE w i na budynkach mieszkalnych osób fizycznych wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie.”.

Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2014-2020 Oś priorytetowa III. Czysta energia. Działanie 3.1 rozwój OZE (projekty parasolowe) będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej.

W konsekwencji, ww. dofinansowanie, łącznie z wpłatami otrzymywanymi od mieszkańców biorących udział w projekcie, będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, i co do zasady będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, cyt. „dofinansowanie w wysokości 84% wartości netto otrzymane przez Gminę nie będzie podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT” jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w zakresie sformułowanych pytań i przedstawionego własnego stanowiska, stąd przedmiotem wniosku nie było zastosowanie odwrotnego obciążenia do świadczonych usług, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.