Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.317.2018.3.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-03
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 – promocja projektu; prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu przy zastosowaniu preproporcji podatku VAT; obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ustawy.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; korekta; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; projekt; proporcja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2018 r. (data wpływu 22 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 19 lipca 2018 r. (data wpływu 20 lipca 2018 r.) oraz z dnia 31 lipca 2018 r. (data wpływu 6 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie – **jest:**

*   **prawidłowe** – w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 w części dotyczącej tablic: informacyjnej i pamiątkowej związanych z realizacją zadania nr 2 projektu pn. „(…)” (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 3 w części dotyczącej tablic: informacyjnej i pamiątkowej związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)” (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)” przy zastosowaniu preproporcji podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
*   **prawidłowe** – w zakresie wskazania, czy Gmina, odliczając podatek naliczony z faktur dotyczących wydatków na zadanie nr 1 realizowanego projektu przy zastosowaniu preproporcji VAT, obliczonej na postawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, dla Urzędu obsługującego Gminę, ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ust. 1 oraz odpowiednio art. 91 ust. 2-9 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 projektu pn. „(…)” (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)” przy zastosowaniu preproporcji podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
*   wskazania, czy Gmina, odliczając podatek naliczony z faktur dotyczących wydatków na zadanie nr 1 realizowanego projektu przy zastosowaniu preproporcji VAT, obliczonej na postawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, dla Urzędu obsługującego Gminę, ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ust. 1 oraz odpowiednio art. 91 ust. 2-9 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 lipca 2018 r. (data wpływu 20 lipca 2018 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe, przeformułowane pytanie oznaczone we wniosku nr 3 i stanowisko Wnioskodawcy do tego pytania, dowód wpłaty dodatkowych opłat za wydanie interpretacji, pełnomocnictwo dla osoby podpisanej na uzupełnieniu. Ponadto wniosek uzupełniono pismem z dnia 31 lipca 2018 r. (data wpływu 6 sierpnia 2018 r.) o oryginał wniosku ORD-IN z dnia 22 czerwca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, oryginał pisma z dnia 19 lipca 2018 r. stanowiącego uzupełnienie do wniosku oraz oryginał pełnomocnictwa dla osoby podpisanej na uzupełnieniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina X (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina działa na podstawie odpowiednich przepisów prawnych regulujących zakres działań jednostki samorządu terytorialnego oraz sektora finansów publicznych m.in.: Ustawa o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 994), Ustawa o samorządzie powiatowym z dnia 5 czerwca 1998 r. (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 995), Ustawa o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2077).

Gmina, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana nie jest uznawana za podatnika z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina uzyskała pozytywną decyzję o dofinansowaniu realizacji projektu pn. „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Y na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: IV. Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna dla działania: 4.5. Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie dla poddziałania: 4.5.2. Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie – RIT Subregionu A.

W ramach projektu pn. „(…)” zaplanowano budowę centrum przesiadkowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą przy ul. (…) w X. Centrum przesiadkowe integrować będzie transport autobusowy, rowerowy i samochodowy. Zaplanowano również budowę drogi rowerowej wzdłuż (…) łączącej centrum miasta, osiedla mieszkaniowe i miejsca pracy z centrum przesiadkowym poprzez połączenie z istniejącymi odcinkami infrastruktury rowerowej. Do celów projektu zaliczyć należy m.in. zwiększenie atrakcyjności transportu publicznego dla pasażerów, wzrost bezpieczeństwa niechronionych uczestników ruchu, rozwój infrastruktury zachęcającej do wykorzystania roweru jako ekologicznego środka komunikacji, a tym samym promowanie alternatywnych wobec samochodu form przemieszczania się. Projekt wynika z Planu zrównoważonej mobilności miejskiej dla miasta X.

Inwestycja w ramach projektu podzielona jest na 3 zadania:

1.  Budowa centrum przesiadkowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą i zagospodarowaniem terenu.
2.  Budowa drogi rowerowej wzdłuż (…).
3.  Promocja.

Ad. 1

W ramach zadania budowa centrum przesiadkowego (dalej: „CP”) zostaną wykonane prace mające na celu stworzenie wewnętrznego systemu komunikacji dworca autobusowego w połączeniu z główną drogą ul. (…). Wokół budynku CP rozlokowano 4 zatoki. Perony umieszczono w układzie kolistym wzdłuż drogi dojazdowej, do której przylega pas postojowy. Schemat drogowy opiera się na układzie 3 pierścieni i zakłada ruch jednokierunkowy z jezdnią dla autobusów. W zewnętrznym pierścieniu znajdzie się pas stanowisk postojowych dla autobusów. Na placu zaplanowano zatokę przejazdową z miejscami KISS&RIDE, miejscami dla taxi, a także miejsca postojowe dla pasażerów. Ze względu na sąsiedztwo obiektów usług miejsca te będą pełnić funkcję przesiadkową i będą zapleczem dla ww. obiektów. W związku z tym wydatki związane z budową ww. dodatkowych miejsc stanowią koszt niekwalifikowany. Przy budynku zaprojektowano strefę bike&ride ze stojakami rowerowymi.

Budynek CP (łączna powierzchnia użytkowa 774 m2) będzie czteronawową halą z płaskim dachem. W środku będzie między innymi poczekalnia, będąca przestrzenią przelotową. Blok toalet z toaletą dla osób niepełnosprawnych znajdzie się za schodami w części centralnej budynku. Pomieszczenie pomocnicze z magazynkiem środków czystości pełni funkcję wspomagającą. Zaplanowano też pomieszczenia techniczne, miejsce gromadzenia odpadów i panel sterowania oświetleniem. Pomieszczenia pod wynajem (ok. 85,14 m2) zlokalizowane będą pod antresolą i przedzielone będą ściankami. Łączna powierzchnia parteru budynku CP wynosić będzie 561,5 m2. Przestrzeń na poziomie antresoli jest otwarta, a jej powierzchnia użytkowa to 212,5 m2. W układzie funkcjonalnym ma stanowić strefę pod wynajem i taras. Dostęp na poziom antresoli dostępny będzie poprzez forum, schody i windę. Wydatki związane z pracami ogólnobudowlanymi dla antresoli są kosztem niekwalifikowanym.

Zarządcą i właścicielem powstałej infrastruktury będzie Gmina X. W ramach działalności CP prowadzona będzie również działalność pomocnicza, która będzie generować przychody z tytułu najmu. Ze względu na społeczny charakter projektu oraz pomocniczy charakter tych przychodów nie będą one w stanie pokryć kosztów bieżących funkcjonowania obiektu w okresie jego eksploatacji. Z tytułu działalności podstawowej (przystanek autobusowy) pobierane są opłaty od firm świadczących usługi transportowe zgodnie z Uchwałą Rady Miasta X nr (…) z dnia 27 kwietnia 2017 r. Dodatkowo stawki wynajmu powierzchni są obecnie zróżnicowane i wynoszą od 9,21 zł/m2 do 52,24 zł/m2. W kosztach bieżących prognozuje się wystąpienie odpłatności za usługi obce, zużycie materiałów i energii oraz pozostałe koszty rodzajowe. W usługach konieczna będzie ochrona i bieżące utrzymanie dworca, kompleksowe sprzątanie i utrzymywanie czystości, usuwanie awarii i bieżące naprawy. Przychody, jakie będą powstawały w ramach funkcjonowania dworca to opłaty za najem powierzchni pod działalność pomocniczą (np. salonik prasowy, sprzedaż biletów, kawiarenka typu bistro) – opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz przychody z tytułu opłaty przystankowej – niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Reasumując w ramach niniejszego zadania, po zakończeniu inwestycji wykonywane będą czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT oraz czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Ad. 2.

W ramach zadania pn. „(…)” (dalej: „DDR”) planuje się budowę drogi rowerowej o długości ok. 2,75 km, która będzie miała połączenie z istniejącymi odcinkami tras rowerowych, dzięki czemu zyska połączenie z centrum przesiadkowym. Od skrzyżowania z ul. (…) do skrzyżowania z ulicą (…) DDR będzie pokryta nawierzchnią z betonu asfaltowego. Na odcinku od ul. (…) do ronda (ul. (…)) zaprojektowano DDR w odległości 0,5 m od istniejącego chodnika biegnącego przy jezdni. Pomiędzy chodnikiem a projektowaną DDR znajdować będą się istniejące słupy oświetleniowe, wykonana zostanie też regulacja i oczyszczenie istniejących rowów przydrożnych. Na odcinku od ronda (ul. (…)) do przejścia dla pieszych zaprojektowano DDR o nawierzchni z betonu asfaltowego o szerokości 2 m, został też przewidziany nowy chodnik o szerokości 1,5 m. Pomiędzy ul. (…) a (…) DDR biegła będzie samodzielnie przez tereny zielone pomiędzy obiektami handlowymi i budynkami wielorodzinnymi. Ostatni odcinek DDR od ul. (…) do (…) zaprojektowany został pomiędzy istniejącym chodnikiem o szerokości 1,5 m a (…). DDR na tym odcinku posiadała będzie nawierzchnię z betonu asfaltowego o szerokości 2 m przylegającą do istniejącego chodnika i oddzielona będzie od ulicy pasem zieleni o szerokości od 2,6 m do 4,3 m. Wydatek zawiera podatek VAT (23%). W ramach niniejszego zadania, po zakończeniu inwestycji wykonywane będą czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Ad. 3.

Działania promocyjne będą nakierowane na informację opinii publicznej o współfinansowaniu projektu ze środków Unii Europejskiej. Ich realizacja będzie opierać się na zamieszczeniu tablic: informacyjnej i pamiątkowej w miejscu realizacji zadania dotyczącego centrum przesiadkowego (zadanie 1) oraz w miejscu realizacji zadania dotyczącego budowy drogi rowerowej (zadanie 2). Wydatek zawiera podatek VAT (23%). Ponadto informacje o projekcie i postępie robót zostaną umieszczone na stronie internetowej Miasta X (…) oraz w biuletynie informacyjnym miasta „(…)” – działania bez dodatkowych kosztów.

Całkowity koszt projektu w ramach wszystkich zadań to 8.664.320,23 PLN brutto; koszty kwalifikowane: 6.606.046,00 PLN; koszty niekwalifikowane: 2.058.274,23 PLN.

Podatek VAT w wysokości 23% stanowi koszt kwalifikowany w zadaniach 2 oraz 3, Wnioskodawca nie ma możliwości odzyskania podatku, zaś w zadaniu nr 1 – podatek VAT stanowi koszt niekwalifikowany. Projekt finansowany będzie z dwóch źródeł: budżet miasta oraz środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, stanowiące 85% kosztów kwalifikowanych, tj. 5.615.139,10 PLN. Gmina X jako inwestor jest realizatorem zadania i pozostanie właścicielem majątku powstałego w wyniku realizacji inwestycji po jej zakończeniu. Zarządcą i właścicielem infrastruktury będzie Gmina X. Infrastruktura w postaci nowych ścieżek rowerowych będzie udostępniana nieodpłatnie.

Ponadto z pisma z dnia 19 lipca 2018 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  Efekty realizacji zadania nr 1 projektu pn. „(…)” będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza.
2.  Efekty realizacji ww. zadania nr 1 będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. W związku z powyższym:
    1.  nie jest możliwe przypisanie zakupionych w ramach ww. zadania inwestycyjnego towarów i usług odrębnie do każdego rodzaju działalności,
    2.  w ramach prowadzonej przez Gminę działalności efekty realizacji ww. inwestycji wykorzystywane będą do czynności
        *   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
        *   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    3.  Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakup towarów i usług w ramach realizacji tej inwestycji do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności niedających takiego prawa.
3.  Efekty realizacji zadania nr 1 projektu pn. „(…)” nie będą wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej.
    1.  w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności efekty realizacji ww. inwestycji wykorzystywane będą zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem,
    2.  Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakup towarów i usług w ramach realizacji tej inwestycji do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności niedających takiego prawa.
4.  Efekty realizacji zadań nr 2 i 3 projektu pn. „(…)” nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wykorzystywane będą wyłącznie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 projektu pn. „(…)”?
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)” przy zastosowaniu preproporcji podatku VAT? W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 2:
3.  (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 19 lipca 2018 r.) Czy Gmina, odliczając podatek VAT naliczony z faktur VAT dotyczących wydatków na zadanie nr 1 realizowanego projektu przy zastosowaniu preproporcji VAT, obliczonej na postawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, dla Urzędu obsługującego Gminę, ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ust. 1 oraz odpowiednio art. 91 ust. 2-9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 projektu pn. „(…)”.
2.  Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)”.
3.  (ostatecznie wyrażone w piśmie z dnia 19 lipca 2018 r.) Gmina, odliczając podatek VAT naliczony z faktur VAT dotyczących wydatków na zadanie nr 1 realizowanego projektu przy zastosowaniu preproporcji VAT, obliczonej na postawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, dla Urzędu obsługującego Gminę, ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ust. 1 oraz odpowiednio art. 91 ust. 2-9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Uwagi ogólne.

W pierwszej kolejności Gmina wskazuje, że stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że umowy najmu są niewątpliwie umowami cywilnoprawnymi (uregulowanymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny), w opinii Gminy, Gmina działa w roli podatnika VAT w ramach wykonywania przedmiotowych czynności.

Jednocześnie, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przepis art. 7 ust. 1 wskazanej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z kolei art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi o tym, w jakim zakresie towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo od obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, niemającymi zastosowania w niniejszej sprawie.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 1

Zdaniem Gminy, nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 projektu pn. „(…)”, gdyż:

*   inwestycja wynika z zadań własnych gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 2, 4 i 18 ustawy o samorządzie gminnym oraz w art. 4 ust. 1 pkt 6, 8, 11 i 21 ustawy o samorządzie powiatowym;
*   nie będzie źródłem przychodów z czynności opodatkowanych, określonych w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług po zrealizowaniu projektu;
*   zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zmianami), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego w zakresie wykonywania czynności opodatkowanych. Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów, zakupy te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, Gminie nie przysługuje prawo obniżenia podatku od towarów i usług naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego zadania, gdyż inwestycja nie podlega opodatkowaniu w ramach prowadzonej przez Gminę działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku, druga przesłanka nie została spełniona i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, Gminie nie powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania nr 2 i 3 opisanego w niniejszym wniosku.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina w zakresie zadania nr 2 i 3 ww. projektu wykonuje czynności niepodlegające VAT i działa w ramach reżimu publiczno-prawnego, realizując zadania, dla których została powołana.

Faktury VAT ze stawką VAT 23% dokumentujące wydatki z tytułu nabycia usług związanych z realizacją zadań nr 2 i 3 wystawione będą na Gminę. Każde zadanie będzie odrębnie fakturowane. Po zakończeniu realizacji tych zadań powstała infrastruktura wykorzystywana będzie przez Wnioskodawcę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Gmina stoi na stanowisku, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadań pn. „(…)” oraz „Promocja” w ramach projektu pn. „(…)”.

Ad. 2

Zdaniem Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 (pod nazwą: „Budowa centrum przesiadkowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą i zagospodarowaniem terenu”; dalej: „CP”) w ramach projektu pn. „(…)”, gdyż w ramach działalności CP oprócz pobieranych przez Gminę tzw. opłat przystankowych będzie również prowadzona działalność pomocnicza stanowiąca:

*   źródło przychodów z czynności opodatkowanych, określonych w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług po zrealizowaniu projektu;
*   zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zmianami), podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego w zakresie wykonywania czynności opodatkowanych. Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów, zakupy te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Gmina nie zna sposobu, aby precyzyjnie określić, w jakiej części wydatki poniesione w ramach przedmiotowej inwestycji wykorzystywane są do celów czynności opodatkowanych, a w jakiej dla celów działalności statutowej, czyli niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku od towarów i usług naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego zadania, przy zastosowaniu prewspółczynnika, gdyż przychody będą po zakończeniu inwestycji niepodlegającymi opodatkowaniu VAT oraz opodatkowane podatkiem VAT – z tytułu najmu pomieszczeń w budynku centrum przesiadkowego.

Jeśli w konkretnej sytuacji nie jest możliwe wyodrębnienie kwot podatku (określenie, jaka część podatku naliczonego związana jest ze sprzedażą opodatkowaną, a jaka – ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu), podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia części podatku podlegającego odliczeniu za pomocą preproporcji. Powinien on zatem dokonać odliczeń wyodrębnionych kwot podatku.

Jednocześnie – w ocenie Gminy – nie przysługuje jej prawo do odliczenia całości podatku VAT, ponieważ byłoby to niezgodne z zasadą neutralności VAT, poprzez nadmierne uprzywilejowanie Gminy.

Zdaniem Gminy, w konsekwencji przywołanych powyżej przepisów, przysługuje jej prawo do odliczenia części podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu. Powstała po realizacji projektu infrastruktura wykorzystywana będzie zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i do czynności opodatkowanych VAT. Do rozstrzygnięcia pozostaje zakres prawa do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określania proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Literalna wykładnia wskazanego przepisu, nie budzi wątpliwości i wskazuje, że ma on zastosowanie wyłącznie od wydatków związanych z działalnością gospodarczą i działalnością inną niż gospodarcza.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia preproporcji najbardziej odpowiada specyfice wykorzystywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli;

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Minister Finansów wyjaśnia także art. 86 ustawy o VAT w Broszurze informacyjnej pt. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” z 17 listopada 2016 r., że jeśli podatnik wykonuje którekolwiek z opisanych czynności znajdą do niego zastosowanie odpowiednie zasady odliczania proporcjonalnego:

*   w przypadku wykonywania czynności pozostających poza działalnością gospodarczą, jak i czynności w ramach prowadzenia działalności gospodarczej – zasady wskazane w art. 86 m.in. w ust. 2a-2h i art. 90c oraz w rozporządzeniu w sprawie proporcji,
*   w przypadku wykorzystywania nieruchomości, włączonej w majątek przedsiębiorstwa, na cele prywatne, jak i na cele działalności gospodarczej podatnika – zasady wskazane w art. 86 m.in. 7b i art. 90a,
*   w przypadku czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT – zasady wskazane w art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.

Jak zostało wcześniej opisane Gmina nie zna sposobu, aby precyzyjnie określić w jakiej części wydatki poniesione w ramach przedmiotowej inwestycji wykorzystywane są dla celów czynności opodatkowanych, a w jakiej niepodlegającej ustawie o podatku od towarów i usług.

Ponadto na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT Minister Finansów w drodze rozporządzenia określił w przypadku niektórych podatników, jaki sposób określenia proporcji jest najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez ich nabyć, a także wskazał dane, na podstawie których jest obliczona kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia preproporcji (dotyczy m. in. urzędu obsługującego JST, jak również jednostek budżetowych).

Podsumowując – zdaniem Gminy – w konsekwencji przedstawionego w „uwagach ogólnych” wnioskowania oraz powołanych wyżej przepisów, przysługuje jej prawo do odliczenia części podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu. Po zakończeniu inwestycji powstała infrastruktura będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych, jak i w głównej mierze do czynności niepodlegających ustawie o VAT.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz wskazane okoliczności stanu sprawy – zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o preproporcję VAT wyliczoną zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 193). Wydatki te są bowiem związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT.

Faktury ze stawką 23%, dokumentujące nabycie usług związanych z realizacją zadania nr 1 będą wystawione na Gminę. Po zakończeniu realizacji tych zadań powstała infrastruktura wykorzystywana będzie przez Wnioskodawcę zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji – Gmina stoi na stanowisku – że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu pn. „(…)” z zastosowaniem preproporcji VAT, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Ad. 3 (ostatecznie wyrażone w piśmie z dnia 19 lipca 2018 r.)

W pierwszej kolejności Gmina wskazuje na przepis art. 90c ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatkowego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Z kolei w myśl art. 91 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zadaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz wskazane okoliczności stanu sprawy, należy uznać, iż w przypadku dokonania przez Gminę odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania 1 projektu z zastosowaniem preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h, Gmina będzie jednocześnie zobowiązana do dokonywania corocznej korekty odliczenia VAT z uwzględnieniem ww. proporcji w ciągu 10 lat, licząc od roku w którym inwestycja zostanie oddana do użytkowania. Coroczna korekta odliczenia VAT winna być dokonywana w wysokości jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego podlegającego uprzednio odliczeniu w ramach przedmiotowej inwestycji.

Podsumowując, Gmina stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie sprawy, Gmina ma obowiązek dokonywania korekty odliczonego podatku VAT w rozumieniu art. 90c ust. 1 w związku z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie wydatków związanych z realizacją zadania budowy centrum przesiadkowego przy zastosowaniu preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h, obliczonej dla Urzędu obsługującego Gminę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 w części dotyczącej tablic: informacyjnej i pamiątkowej związanych z realizacją zadania nr 2 projektu pn. „(…)” (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 3 w części dotyczącej tablic: informacyjnej i pamiątkowej związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)” (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)” przy zastosowaniu preproporcji podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
*   **prawidłowe** – w zakresie wskazania, czy Gmina, odliczając podatek naliczony z faktur dotyczących wydatków na zadanie nr 1 realizowanego projektu przy zastosowaniu preproporcji VAT, obliczonej na postawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, dla Urzędu obsługującego Gminę, ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ust. 1 oraz odpowiednio art. 91 ust. 2-9 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2),
*   lokalnego transportu zbiorowego (pkt 4),
*   promocji gminy (pkt 18),

Na podstawie art. 9 ust. 1 wskazanej ustawy, gmina, w celu wykonywania zadań, może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana nie jest uznawana za podatnika z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina uzyskała pozytywną decyzję o dofinansowaniu realizacji projektu pn. „(…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Y na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: IV. Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna dla działania: 4.5. Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie dla poddziałania: 4.5.2. Niskoemisyjny transport miejski oraz efektywne oświetlenie – RIT Subregionu A. W ramach projektu pn. „(…)” zaplanowano budowę centrum przesiadkowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą przy ul. (…) w X. Centrum przesiadkowe integrować będzie transport autobusowy, rowerowy i samochodowy. Zaplanowano również budowę drogi rowerowej wzdłuż (…) łączącej centrum miasta, osiedla mieszkaniowe i miejsca pracy z centrum przesiadkowym poprzez połączenie z istniejącymi odcinkami infrastruktury rowerowej. Do celów projektu zaliczyć należy m.in. zwiększenie atrakcyjności transportu publicznego dla pasażerów, wzrost bezpieczeństwa niechronionych uczestników ruchu, rozwój infrastruktury zachęcającej do wykorzystania roweru jako ekologicznego środka komunikacji, a tym samym promowanie alternatywnych wobec samochodu form przemieszczania się. Projekt wynika z Planu zrównoważonej mobilności miejskiej dla miasta X. Inwestycja w ramach projektu podzielona jest na 3 zadania:

1.  Budowa centrum przesiadkowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą i zagospodarowaniem terenu.
2.  Budowa drogi rowerowej wzdłuż (…).
3.  Promocja.

Ad. 1

W ramach zadania budowa centrum przesiadkowego (dalej: „CP”) zostaną wykonane prace mające na celu stworzenie wewnętrznego systemu komunikacji dworca autobusowego w połączeniu z główną drogą ul. (…). Wokół budynku CP rozlokowano 4 zatoki. Perony umieszczono w układzie kolistym wzdłuż drogi dojazdowej, do której przylega pas postojowy. Schemat drogowy opiera się na układzie 3 pierścieni i zakłada ruch jednokierunkowy z jezdnią dla autobusów. W zewnętrznym pierścieniu znajdzie się pas stanowisk postojowych dla autobusów. Na placu zaplanowano zatokę przejazdową z miejscami KISS&RIDE, miejscami dla taxi, a także miejsca postojowe dla pasażerów. Ze względu na sąsiedztwo obiektów usług miejsca te będą pełnić funkcję przesiadkową i będą zapleczem dla ww. obiektów. W związku z tym wydatki związane z budową ww. dodatkowych miejsc stanowią koszt niekwalifikowany. Przy budynku zaprojektowano strefę bike&ride ze stojakami rowerowymi. Budynek CP (łączna powierzchnia użytkowa 774 m2) będzie czteronawową halą z płaskim dachem. W środku będzie między innymi poczekalnia, będąca przestrzenią przelotową. Blok toalet z toaletą dla osób niepełnosprawnych znajdzie się za schodami w części centralnej budynku. Pomieszczenie pomocnicze z magazynkiem środków czystości pełni funkcję wspomagającą. Zaplanowano też pomieszczenia techniczne, miejsce gromadzenia odpadów i panel sterowania oświetleniem. Pomieszczenia pod wynajem (ok. 85,14 m2) zlokalizowane będą pod antresolą i przedzielone będą ściankami. Łączna powierzchnia parteru budynku CP wynosić będzie 561,5 m2. Przestrzeń na poziomie antresoli jest otwarta, a jej powierzchnia użytkowa to 212,5 m2. W układzie funkcjonalnym ma stanowić strefę pod wynajem i taras. Dostęp na poziom antresoli dostępny będzie poprzez forum, schody i windę. Wydatki związane z pracami ogólnobudowlanymi dla antresoli są kosztem niekwalifikowanym. Zarządcą i właścicielem powstałej infrastruktury będzie Gmina. W ramach działalności CP prowadzona będzie również działalność pomocnicza, która będzie generować przychody z tytułu najmu. Ze względu na społeczny charakter projektu oraz pomocniczy charakter tych przychodów nie będą one w stanie pokryć kosztów bieżących funkcjonowania obiektu w okresie jego eksploatacji. Z tytułu działalności podstawowej (przystanek autobusowy) pobierane są opłaty od firm świadczących usługi transportowe zgodnie z Uchwałą Rady Miasta X nr (…) z dnia 27 kwietnia 2017 r. Dodatkowo stawki wynajmu powierzchni są obecnie zróżnicowane i wynoszą od 9,21 zł/m2 do 52,24 zł/m2. W kosztach bieżących prognozuje się wystąpienie odpłatności za usługi obce, zużycie materiałów i energii oraz pozostałe koszty rodzajowe. W usługach konieczna będzie ochrona i bieżące utrzymanie dworca, kompleksowe sprzątanie i utrzymywanie czystości, usuwanie awarii i bieżące naprawy. Przychody, jakie będą powstawały w ramach funkcjonowania dworca to opłaty za najem powierzchni pod działalność pomocniczą (np. salonik prasowy, sprzedaż biletów, kawiarenka typu bistro) – opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz przychody z tytułu opłaty przystankowej – niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Reasumując w ramach niniejszego zadania, po zakończeniu inwestycji wykonywane będą czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT oraz czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Ad. 2.

W ramach zadania pn. „(…)” (dalej: „DDR”) planuje się budowę drogi rowerowej o długości ok. 2,75 km, która będzie miała połączenie z istniejącymi odcinkami tras rowerowych, dzięki czemu zyska połączenie z centrum przesiadkowym. Od skrzyżowania z ul. (…) do skrzyżowania z ulicą (…) DDR będzie pokryta nawierzchnią z betonu asfaltowego. Na odcinku od ul. (…) do ronda (ul. (…)) zaprojektowano DDR w odległości 0,5 m od istniejącego chodnika biegnącego przy jezdni. Pomiędzy chodnikiem a projektowaną DDR znajdować będą się istniejące słupy oświetleniowe, wykonana zostanie też regulacja i oczyszczenie istniejących rowów przydrożnych. Na odcinku od ronda (ul. (…)) do przejścia dla pieszych zaprojektowano DDR o nawierzchni z betonu asfaltowego o szerokości 2 m, został też przewidziany nowy chodnik o szerokości 1,5 m. Pomiędzy ul. (…) a (…) DDR biegła będzie samodzielnie przez tereny zielone pomiędzy obiektami handlowymi i budynkami wielorodzinnymi. Ostatni odcinek DDR od ul. (…) do (…) zaprojektowany został pomiędzy istniejącym chodnikiem o szerokości 1,5 m a (…). DDR na tym odcinku posiadała będzie nawierzchnię z betonu asfaltowego o szerokości 2 m przylegającą do istniejącego chodnika i oddzielona będzie od ulicy pasem zieleni o szerokości od 2,6 m do 4,3 m. Wydatek zawiera podatek VAT (23%). W ramach niniejszego zadania, po zakończeniu inwestycji wykonywane będą czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Ad. 3.

Działania promocyjne będą nakierowane na informację opinii publicznej o współfinansowaniu projektu ze środków Unii Europejskiej. Ich realizacja będzie opierać się na zamieszczeniu tablic: informacyjnej i pamiątkowej w miejscu realizacji zadania dotyczącego centrum przesiadkowego (zadanie 1) oraz w miejscu realizacji zadania dotyczącego budowy drogi rowerowej (zadanie 2). Wydatek zawiera podatek VAT (23%). Ponadto informacje o projekcie i postępie robót zostaną umieszczone na stronie internetowej Miasta X (…) oraz w biuletynie informacyjnym miasta „(…)” – działania bez dodatkowych kosztów.

Całkowity koszt projektu w ramach wszystkich zadań to 8.664.320,23 PLN brutto; koszty kwalifikowane: 6.606.046,00 PLN; koszty niekwalifikowane: 2.058.274,23 PLN.

Podatek VAT w wysokości 23% stanowi koszt kwalifikowany w zadaniach 2 oraz 3, Wnioskodawca nie ma możliwości odzyskania podatku, zaś w zadaniu nr 1 – podatek VAT stanowi koszt niekwalifikowany. Projekt finansowany będzie z dwóch źródeł: budżet miasta oraz środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, stanowiące 85% kosztów kwalifikowanych, tj. 5.615.139,10 PLN. Gmina X jako inwestor jest realizatorem zadania i pozostanie właścicielem majątku powstałego w wyniku realizacji inwestycji po jej zakończeniu. Zarządcą i właścicielem infrastruktury będzie Gmina X. Infrastruktura w postaci nowych ścieżek rowerowych będzie udostępniana nieodpłatnie.

Efekty realizacji zadania nr 1 projektu pn. „(…)” będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza.

Efekty realizacji ww. zadania nr 1 będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. W związku z powyższym:

1.  nie jest możliwe przypisanie zakupionych w ramach ww. zadania inwestycyjnego towarów i usług odrębnie do każdego rodzaju działalności,
2.  w ramach prowadzonej przez Gminę działalności efekty realizacji ww. inwestycji wykorzystywane będą do czynności
    *   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    *   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
3.  Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakup towarów i usług w ramach realizacji tej inwestycji do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności niedających takiego prawa.

Efekty realizacji zadania nr 1 projektu pn. „(…)” nie będą wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej.

1.  w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności efekty realizacji ww. inwestycji wykorzystywane będą zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem,
2.  Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakup towarów i usług w ramach realizacji tej inwestycji do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności niedających takiego prawa.

Efekty realizacji zadań nr 2 i 3 projektu pn. „(…)” nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wykorzystywane będą wyłącznie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności dotyczą braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 projektu pn. „(…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją zadania nr 2 projektu pn. „(…)” związek taki nie występuje. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że efekty realizacji zadania nr 2 projektu pn. „(…)” nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, wykorzystywane będą wyłącznie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zatem w przypadku wydatków związanych z realizacją zadania nr 2 ww. projektu podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie będą spełnione.

Z kolei, jak wynika z wniosku, w przypadku zadania nr 3 – Promocja projektu – działania promocyjne będą nakierowane na informację opinii publicznej o współfinansowaniu projektu ze środków Unii Europejskiej. Ich realizacja będzie opierać się na zamieszczeniu tablic: informacyjnej i pamiątkowej w miejscu realizacji zadania dotyczącego centrum przesiadkowego (zadanie 1) oraz w miejscu realizacji zadania dotyczącego budowy drogi rowerowej (zadanie 2).

Zatem w związku z realizacją zadania nr 3 – Promocja projektu – w części dotyczącej zadania nr 2 Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, ponieważ realizacja tego zadania nie jest związana ze sprzedażą opodatkowaną.

Natomiast w związku z realizacją zadania nr 3 – w części dotyczącej zadania nr 1 – Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, obliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji (art. 86 ust. 2a ustawy), ponieważ powstała infrastruktura, której dotyczy zadanie nr 1, wykorzystywana będzie zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością.

Ad. 1

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadań nr 2 oraz nr 3 w części dotyczącej tablic: informacyjnej i pamiątkowej związanych z realizacją zadania nr 2 projektu pn. „(…)”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wskazane wydatki nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Natomiast w związku z realizacją zadania nr 3 w części dotyczącej zadania nr 1 Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, obliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji (art. 86 ust. 2a ustawy), ponieważ powstała infrastruktura, której dotyczy zadanie nr 1, wykorzystywana będzie zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Zainteresowanego dotyczą:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)” przy zastosowaniu preproporcji podatku VAT,

natomiast w przypadku pozytywnej odpowiedzi na to pytanie:

*   wskazania, czy Gmina, odliczając podatek naliczony z faktur dotyczących wydatków na zadanie nr 1 realizowanego projektu przy zastosowaniu preproporcji VAT, obliczonej na postawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, dla Urzędu obsługującego Gminę, ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ust. 1 oraz odpowiednio art. 91 ust. 2-9 ustawy o VAT.

Z uwagi na brzmienie cytowanych wyżej przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego – w myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia – jest urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jednocześnie – co istotne – rozporządzenie nie przewiduje, w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, aby rozliczać poszczególne nieruchomości będące w zasobach Gmin, jak również wszystkie działalności prowadzone przez Gminy, samodzielnie. Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia, dla każdej z jednostek samorządu terytorialnego oddzielnie.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji – na mocy § 3 ust. 2 rozporządzenia – podaje się sposób ustalony wg wzoru:

X = A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – w świetle § 2 pkt 9 rozporządzenia – rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

1.  dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,
2.  zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
3.  dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
4.  środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
5.  wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
6.  kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,
7.  odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 pkt 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowanie podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W przedmiotowej sprawie w ramach zadania nr 1 projektu pn. „(…)” zostanie wybudowane centrum przesiadkowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą i zagospodarowaniem terenu. Zarządcą i właścicielem powstałej infrastruktury będzie Gmina. Efekty realizacji zadania nr 1 ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza. W związku z powyższym:

1.  nie jest możliwe przypisanie zakupionych w ramach ww. zadania inwestycyjnego towarów i usług odrębnie do każdego rodzaju działalności,
2.  w ramach prowadzonej przez Gminę działalności efekty realizacji ww. inwestycji wykorzystywane będą do czynności
    *   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    *   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
3.  Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakup towarów i usług w ramach realizacji tej inwestycji do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności niedających takiego prawa.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)” przy zastosowaniu preproporcji podatku VAT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, mając na uwadze powołane przepisy, wskazać należy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Okoliczności sprawy nie wskazują, że w ramach działalności gospodarczej ww. infrastruktura będzie służyła czynnościom zwolnionym z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług dotyczących przedmiotowej infrastruktury do działalności gospodarczej (opodatkowanej), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (zdarzenia pozostające poza zakresem VAT), Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosząc wydatki związane z infrastrukturą, która wykorzystana będzie zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością i nie będąc w stanie – jak wskazał sam Zainteresowany – bezpośrednio przypisać ww. wydatków wyłącznie i w całości do działalności gospodarczej, będzie miał obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy.

W konsekwencji, skoro przedmiotowa infrastruktura nie będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności zwolnionych z opodatkowania, to wyliczony na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 2a ustawy podatek naliczony, przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, będzie podlegał odliczeniu w całości.

Ad. 2

Podsumowując należy stwierdzić, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków związanych z realizacją zadania nr 1 projektu pn. „(…)”, w zakresie, w jakim te wydatki będą służyć do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, tj. przy zastosowaniu preproporcji podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą także kwestii wskazania, czy Gmina, odliczając podatek naliczony z faktur dotyczących wydatków na zadanie nr 1 realizowanego projektu przy zastosowaniu preproporcji VAT, obliczonej na postawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy, dla Urzędu obsługującego Gminę, ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ust. 1 oraz odpowiednio art. 91 ust. 2-9 ustawy.

Jak stanowi art. 90c ust. 1 ustawy, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku (art. 90c ust. 2 i ust. 3 ustawy).

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepisy zawarte w art. 91 ustawy wprowadzają regułę ostatecznego rozliczenia podatku naliczonego za dany rok podatkowy w sytuacji, gdy odliczenia dokonano na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, a ponadto regulują kwestię odliczenia podatku w przypadku, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub w przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy wskazać, że po zakończeniu roku podatkowego, w którym Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach związanych z realizacją ww. projektu, Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.

Ad. 3

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy należy wskazać, że Gmina, odliczając podatek naliczony z faktur dotyczących wydatków na zadanie nr 1 realizowanego projektu przy zastosowaniu preproporcji VAT, obliczonej na postawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy, dla Urzędu obsługującego Gminę – w wysokości obowiązującej w roku poniesienia danego wydatku – ma obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT w świetle art. 90c ust. 1 oraz odpowiednio art. 91 ust. 2-9 ustawy, w sytuacji gdy proporcja oparta na danych rzeczywistych i ostatecznych będzie różnić się od danych przyjętych do proporcji wstępnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.