Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1102/14-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-21
Teza: 1. Czy Spółka może ująć zwiększenie dochodowości (Wariant B), udokumentowane notą debetową wystawioną przez R., w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych jako przychód, na bieżąco, tj. w dniu otrzymania zapłaty/kompensaty wzajemnych zobowiązań? 2. Czy Spółka może ująć zmniejszenie dochodowości (Wariant A), udokumentowane notą kredytową wystawioną przez R., w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych jako pośredni koszt uzyskania przychodów, na bieżąco, tj. w okresie ujęcia takiej noty w księgach rachunkowych?
Słowa kluczowe: debet; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi rachunkowe; przychód; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

S. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawych. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż detaliczna sprzętu sportowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

Udziałowcem posiadającym 100% udziałów w Spółce jest R. SA z siedzibą w Belgii (dalej: R. lub Dostawca). Zarówno Spółka jak i R. należą do grupy D. (dalej: Grupa D.).

R. jest odpowiedzialna za organizację sprzedaży detalicznej przez Grupę D. na terenie Europy (z wyłączeniem Wielkiej Brytanii). Ponadto, udziela instrukcji swoim spółkom zależnym oraz zarządza głównymi kanałami dostawy towarów, których to m.in. Wnioskodawca jest dystrybutorem. Wspomniane spółki zależne (dalej: Detaliści) zajmują się sprzedażą detaliczną produktów Grupy D. oraz produktów firm trzecich w lokalnych sklepach. Wszyscy Detaliści posiadają łącznie więcej niż 100 sklepów znajdujących się w następujących krajach: Belgia, Portugalia, Cypr, Czechy, Francja, Węgry, Polska, Słowacja, Słowenia, Hiszpania, Holandia oraz Luksemburg.

Spółka, w ramach funkcjonującego w Grupie D. modelu dystrybucji towarów sprawuje funkcję dystrybutora o ograniczonym ryzyku, co w praktyce oznacza, iż rezultatem jej działalności powinien być określony poziom zysku operacyjnego w skali roku (dalej również jako: EBIT). W przypadku Wnioskodawcy poziomem EBIT odzwierciedlającym ponoszone przez niego ryzyko, zaangażowane aktywa oraz sprawowaną funkcję jest zysk operacyjny na poziomie 2,20% przychodów. Belgijskie organy podatkowe, w wyniku postępowania dotyczącego uprzedniego porozumienia cenowego (ang. Advance Pricing Agreement) wydały na rzecz R. decyzję, w której zatwierdziły prawidłowość ukształtowania zysku operacyjnego Detalistów na ww. poziomie 2,20% przychodów.

Po zakończeniu roku podatkowego, zysk operacyjny Spółki podlega weryfikacji, a wszelkie odchylenia od ustalonego poziomu są korygowane w górę lub w dół. Korekta ta może być dokonana wyłącznie po zamknięciu roku podatkowego, gdyż wcześniej nie ma możliwości precyzyjnego określenia poziomu zysku operacyjnego osiągniętego przez Spółkę.

Co istotne, wyrównanie nie wynika z zastosowania niewłaściwych cen w transakcjach pomiędzy R. a Wnioskodawcą ani błędów popełnionych we wzajemnych rozliczeniach, lecz jest wynikiem przyjętych przez Grupę D. założeń co do wyników finansowych jakie powinny być osiągane m. in. przez Spółkę.

Istnieją dwa warianty jakie mogą mieć miejsce:

1.  Zysk operacyjny Spółki przekroczy założony poziom 2,20% przychodów. W takim przypadku Spółka otrzymuje notę debetową, na podstawie której jest zobowiązana do wypłaty środków finansowych na rzecz R. (dalej: Wariant A),
2.  Zysk operacyjny Spółki będzie niższy niż założony poziom 2,20% przychodów. W takim przypadku Spółka otrzymuje, w oparciu o notę kredytową wystawioną przez R., wyrównanie do ustalonego poziomu EBIT w postaci środków finansowych (dalej: Wariant B).

Co istotne, w przypadku istnienia wzajemnych zobowiązań pieniężnych, należności pomiędzy Spółka oraz R. mogą być kompensowane. W roku 2013 Spółka osiągnęła zysk operacyjny poniżej zakładanego poziomu 2,20% przychodów (Wariant B). W związku z powyższym, otrzymała notę kredytową wystawioną przez R., a zobowiązania pieniężne z tytułu zakupu towarów od R. oraz wyrównania do ustalonego poziomu EBIT są kompensowane.

Sytuacje opisane w Wariancie A lub Wariancie B będą miały miejsce również w przyszłych latach. Nie ma możliwości wcześniejszego ustalenia wysokości przychodu lub kosztów z tytułu wyrównania wynikającego z rozliczenia notą debetową lub kredytową między Spółką a R. niż po zakończeniu roku, kiedy to wysokość zysku operacyjnego podlega weryfikacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka może ująć zwiększenie dochodowości (Wariant B), udokumentowane notą debetową wystawioną przez R., w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych jako przychód, na bieżąco, tj. w dniu otrzymania zapłaty/kompensaty wzajemnych zobowiązań?
2.  Czy Spółka może ująć zmniejszenie dochodowości (Wariant A), udokumentowane notą kredytową wystawioną przez R., w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych jako pośredni koszt uzyskania przychodów, na bieżąco, tj. w okresie ujęcia takiej noty w księgach rachunkowych?

Zdaniem Spółki.

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, zwiększenie dochodowości (Wariant B), udokumentowane notą debetową wystawioną przez D. należy ująć w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych jako przychód, na bieżąco, tj. w dniu otrzymania zapłaty/kompensaty wzajemnych zobowiązań.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W myśl natomiast art. 12 ust. 3 tej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a Ustawy CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W ocenie Spółki, otrzymanie środków finansowych/kompensata z tytułu wyrównania do poziomu zysku operacyjnego do poziomu 2,20% przychodów nie może być traktowane/traktowana jako zapłata z tytułu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi ani też częściowego wykonania usługi. Otrzymanie tych środków finansowych/ kompensata nie wynika bowiem z żadnej ze wskazanych wyżej czynności. Jest natomiast wynikiem funkcjonującego w Grupie D. modelu dystrybucji towarów i wartości zysku operacyjnego, który powinien zostać osiągnięty przez Spółkę.

W ocenie Spółki, przepisem który znajduje zastosowanie w opisanej sytuacji otrzymania zapłaty jest art. 12 ust. 3e Ustawy CIT, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Tym samym, w przypadku wystawienia noty kredytowej przez D. z tytułu osiągnięcia poziomu EBIT niższego niż założony poziom 2,20% przychodów i otrzymania przez Spółkę wyrównania, Spółka powinna rozpoznać przychód na bieżąco, tj. w dacie otrzymania zapłaty/kompensaty wzajemnych zobowiązań.

Analogiczne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lipca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-353/10-2/MC), który - w odniesieniu do sytuacji w której nie dochodzi do świadczenia żadnej usługi ani zapłaty za towary a zapłata jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą - potwierdził, że wówczas zastosowanie znajduje art. 12 ust. 3e Ustawy CIT, czego konsekwencją jest konieczność rozpoznania przychodu w dacie otrzymania zapłaty.

Prawidłowość poglądu prezentowanego przez Spółkę potwierdza także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2014 roku (sygn. akt III SA/Wa 2468/13), który odnosząc się do analogicznej sprawy wskazał, iż w przypadku gdy „płatność nie odnosiła się do usług świadczonych przez Spółkę, a także jak można stwierdzić z analizy opisu stanu faktycznego zmiany wartości towarów to, należy przyjąć, że była skutkiem nowych okoliczności wynikających z kalkulacji dochodowości dokonanej już po zakończeniu roku finansowego Spółki. Z tych też przyczyn uprawnione jest zastosowanie w sprawie powołanego powyżej przepisu ustawy i uznanie za moment powstania przychodu dnia otrzymania płatności z tytułu noty".

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, zmniejszenie dochodowości (Wariant A), udokumentowane notą kredytową wystawioną przez D. należy ująć w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych jako pośredni koszt uzyskania przychodów, na bieżąco, tj. w okresie ujęcia takiej noty w księgach rachunkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT. Regulacje Ustawy CIT rozróżniają dwa rodzaje kosztów - koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu, a także koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodem - koszty pośrednie.

Koszty bezpośrednie to takie, które są ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Będą to więc na przykład wydatki ponoszone na zakup towarów będących przedmiotem dystrybucji przez dany podmiot.

W ocenie Spółki, brak jest jakichkolwiek podstaw do identyfikowania poniesienia wydatku na wypłatę środków finansowych dla R. (na podstawie otrzymanej noty debetowej) jako kosztu bezpośredniego lub korekty wysokości kosztu bezpośredniego już poniesionego przez Spółkę. Wydatek ten nie wynika bowiem z korekty jakiejkolwiek z faktur wystawionych przez D. z tytułu dostawy towarów na rzecz Wnioskodawcy, jak również nie jest związany bezpośrednio z zakupem towarów bądź usług będących przedmiotem sprzedaży przez Spółkę. Rozliczenie w ramach opisanego mechanizmu jest wynikiem okoliczności mających miejsce już po zamknięciu roku podatkowego przez Spółkę, dotyczących całokształtu działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę i osiągniętej przez nią wartości zysku operacyjnego. Tym samym, utożsamianie wydatku na wypłatę środków finansowych dla R., z tytułu przekroczenia założonego poziomu 2,20% przychodów, z kosztem bezpośrednim nie znajduje uzasadnienia.

Koszty pośrednie to natomiast przede wszystkim koszty ogólnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Moment rozpoznania takich kosztów w czasie reguluje art. 15 ust. 4d Ustawy CIT. W oparciu o treść tego przepisu, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku braku możliwości przyporządkowania danego wydatku do konkretnego przychodu (np. wydatku na zakup towaru do przychodu tytułu z jego sprzedaży), wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 15 ust. 4e Ustawy CIT, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Tym samym, w przypadku wystawienia noty debetowej przez D. z tytułu przekroczenia założonego poziomu 2,20% przychodów i poniesienia wydatku na wypłatę środków finansowych dla D. Europę, Spółka powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów na bieżąco, tj. w okresie ujęcia takiej noty w księgach rachunkowych.

Potwierdza to także stanowisko WSA w Warszawie, który w wyroku z dnia 6 lutego 2014 roku (sygn. akt III SA/Wa 2468/13) wskazał, że „przy wyrównaniu dochodowości nie występuje korekta żadnej faktury, ani żadnego konkretnego pojedynczego kosztu. Także za logiczne należy przyjąć wyjaśnienia Spółki, że działania mechanizmu wynikają z nowych okoliczności zaistniałych po zamknięciu roku podatkowego przez Spółkę. Tym samym zgodnie z powszechnie przyjętą zasadą, koszt taki powinien być potrącony na bieżąco, tj. w okresie ujęcia noty w księgach rachunkowych. Potwierdzeniem stanowiska Skarżącej jest fakt, iż zgodnie z poglądem prezentowanym w doktrynie i orzecznictwie, sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę korekt, uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność ich wystawienia. Zgodnie z tym przekonaniem, w przypadku, gdy: korekta jest wynikiem błędu - korekta winna być przyporządkowana do roku, w którym rozpoznana była korygowana faktura pierwotna korekta jest wynikiem działań/zdarzeń niezależnych od podatnika, mających miejsce po wystawieniu faktury pierwotnej/zdarzeniu gospodarczym - wówczas korekta powinna być rozpoznawana na bieżąco. Sąd zaakceptował stanowisko Skarżącej, ze z uwagi na fakt, iż zgodnie z zaprezentowanym przez Spółkę stanem faktycznym, wyrównanie dochodowości nie wynika z błędnie wystawionych faktur czy nieprawidłowo wyliczonych należności za towary, ale wynika z wzajemnych rozliczeń stron zgodnie z modelem cen transferowych w Grupie D., to możliwe jest zaksięgowanie kosztu na bieżąco jako niezwiązanego z ceną towarów".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe (pytania numer 1 i 2).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3f, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c - 3f ustawy.

Jak stanowi art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zapis art. 12 ust. 3d tejże ustawy, wskazuje, że przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zaś w myśl art. 12 ust. 3f ustawy, za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest więc określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Przy czym w przypadku rozliczania usług w okresach rozliczeniowych datą powstania przychodu jest ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu – z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4–4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przepisie art. 15 ust. 4 ustawy określono, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednakże w myśl art. 15 ust. 4b tej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy również zauważyć, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ww. ustawy).

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższych przepisów wynika, iż koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy. Dla celów podatkowych momentem poniesienia kosztów pośrednich, będzie moment ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach jako kosztu na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego.

W świetle wyżej wskazanych zasad, data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania kosztów z przychodem podatkowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca (Spółka) należy do Grupy D. i zajmuje się sprzedażą detaliczna sprzętu sportowego w wyspecjalizowanych sklepach. Udziałowcem posiadającym 100% udziałów w Spółce jest R. (Dostawca) - odpowiedzialny za organizację sprzedaży detalicznej przez Grupę D. na terenie Europy (z wyłączeniem Wielkiej Brytanii). R. ponadto, udziela instrukcji swoim spółkom zależnym oraz zarządza głównymi kanałami dostawy towarów, których to m.in. Wnioskodawca jest dystrybutorem.

Spółka, w ramach funkcjonującego w Grupie D. modelu dystrybucji towarów sprawuje funkcję dystrybutora o ograniczonym ryzyku, co w praktyce oznacza, iż rezultatem jej działalności powinien być określony poziom zysku operacyjnego w skali roku (dalej również jako: EBIT). W przypadku Wnioskodawcy poziomem EBIT odzwierciedlającym ponoszone przez niego ryzyko, zaangażowane aktywa oraz sprawowaną funkcję jest zysk operacyjny na poziomie 2,20% przychodów. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wskazano, że Wnioskodawca (Spółka), w ramach funkcjonującego w Grupie D. modelu dystrybucji towarów sprawuje funkcję dystrybutora o ograniczonym ryzyku, co w praktyce oznacza, iż rezultatem jej działalności powinien być określony poziom zysku operacyjnego w skali roku (dalej również jako: EBIT). W przypadku Wnioskodawcy poziomem EBIT odzwierciedlającym ponoszone przez niego ryzyko, zaangażowane aktywa oraz sprawowaną funkcję jest zysk operacyjny na poziomie 2,20% przychodów. Belgijskie organy podatkowe, w wyniku postępowania dotyczącego uprzedniego porozumienia cenowego (ang. Advance Pricing Agreement) wydały na rzecz R. decyzję, w której zatwierdziły prawidłowość ukształtowania zysku operacyjnego Detalistów (czyli spółek zależnych od R., w tym Spółki) na ww. poziomie 2,20% przychodów.

Po zakończeniu roku podatkowego, zysk operacyjny Spółki podlega weryfikacji, a wszelkie odchylenia od ustalonego poziomu są korygowane w górę lub w dół. Korekta ta może być dokonana wyłącznie po zamknięciu roku podatkowego, gdyż wcześniej nie ma możliwości precyzyjnego określenia poziomu zysku operacyjnego osiągniętego przez Spółkę.

Istnieją dwa warianty jakie mogą mieć miejsce:

1.  Zysk operacyjny Spółki przekroczy założony poziom 2,20% przychodów. W takim przypadku Spółka otrzymuje notę debetową, na podstawie której jest zobowiązana do wypłaty środków finansowych na rzecz R. (dalej: Wariant A),
2.  Zysk operacyjny Spółki będzie niższy niż założony poziom 2,20% przychodów. W takim przypadku Spółka otrzymuje, w oparciu o notę kredytową wystawioną przez R., wyrównanie do ustalonego poziomu EBIT w postaci środków finansowych (dalej: Wariant B).

Wskazać należy w tym miejscu, że uprzednie porozumienie cenowe (APA – ang. advance pricing agreements) jest to formalne porozumienie pomiędzy podatnikiem lub podatnikami a organami podatkowymi, dotyczące zastosowania uzgodnionej metodologii ustalania cen transakcyjnych.

Podmioty powiązane w transakcjach między sobą są zobowiązane co do zasady stosować ceny rynkowe - ustalona cena powinna odpowiadać cenie, którą zapłaciłby kontrahent zewnętrzny, któremu nie można przypisać charakteru podmiotu powiązanego. Stosowanie cen transferowych jest obowiązkiem wszystkich podmiotów powiązanych. Z uwagi, iż rozwój techniki spowodował również intensyfikację procesów globalizacyjnych i wzrost liczby sytuacji, w których występują ryzyka związane z cenami transferowymi, znaczna część organów ustawodawczych poszczególnych państw zdecydowała się na wprowadzenie tzw. porozumień cenowych. Pomimo znacznych wymogów formalnych i związanych z nimi wysokich kosztów, rozwiązanie to pozwala na eliminację zagrożeń podatkowych w zakresie zastosowania niewłaściwej ceny transakcyjnej i tym samym zapewnia stabilność w planowaniu transakcji, co jest szczególnie korzystne dla przedsiębiorców u których transakcje z podmiotami powiązanymi są częste. Tzw. uprzednie porozumienia cenowe można zatem określić jako umowę zawieraną pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym w sprawie ustalania cen transferowych przed dokonaniem transakcji, której warunki określane są w tym porozumieniu. Podatnik wspólnie z organem podatkowym określa metody i zasady według których w danym okresie będą ustalane ceny transferowe.

Ad. 1.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się m. in. z określeniem momentu zaliczenia do przychodów podatkowych Spółki zwiększenia dochodowości (Wariant B), udokumentowanego notą debetową wystawioną przez R., czyli od dostawcy towarów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka, w ramach funkcjonującego modelu cen transferowych w ramach grupy do której należy, sprawuje funkcje dystrybutora o ograniczonym ryzyku. Belgijskie organy podatkowe, w wyniku postępowania dotyczącego uprzedniego porozumienia cenowego (ang. Advance Pricing Agreement) wydały na rzecz R. decyzję, w której zatwierdziły prawidłowość ukształtowania zysku operacyjnego Detalistów (czyli spółek zależnych od R., w tym Spółki) na ww. poziomie 2,20% przychodów. W przypadku gdy zysk operacyjny Spółki będzie niższy niż założony poziom 2,20% przychodów Spółka otrzymuje w oparciu o notę kredytową wystawioną przez R., wyrównanie do ustalonego poziomu EBIT w postaci środków finansowych (dalej: Wariant B).

Spółka podkreśliła przy tym, że „Co istotne, wyrównanie nie wynika z zastosowania niewłaściwych cen w transakcjach pomiędzy R. a Wnioskodawcą ani błędów popełnionych we wzajemnych rozliczeniach, lecz jest wynikiem przyjętych przez Grupę D. założeń co do wyników finansowych jakie powinny być osiągane m. in. przez Spółkę.”

W odniesieniu do momentu ujęcia w przychodach podatkowych należnej Spółce płatności należy podkreślić, iż Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wskazał, że korekta dochodowości (w przedmiotowym przypadku w górę) będzie dokonywana w oparciu o mechanizm wyrównania poziomu zysku operacyjnego Spółki w danym roku z tytułu jej działalności polegającej na dystrybucji sprzętu sportowego. Po zakończeniu roku podatkowego, zysk operacyjny Spółki podlega bowiem weryfikacji, a wszelkie odchylenia od ustalonego poziomu są korygowane w górę lub w dół.

W związku z powyższym nota kredytowa otrzymana od Dostawcy, będąca podstawą otrzymania przez Wnioskodawcę od Dostawcy ww. płatności, nie będzie dokumentowała odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz będzie odnosiła się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości.

Należy także podkreślić, iż Spółka w stosunku do przedmiotowej płatności wskazuje także, że „W ocenie Spółki, otrzymanie środków finansowych/kompensata z tytułu wyrównania do poziomu zysku operacyjnego do poziomu 2,20% przychodów nie może być traktowane/traktowana jako zapłata z tytułu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi ani też częściowego wykonania usługi. Otrzymanie tych środków finansowych/ kompensata nie wynika bowiem z żadnej ze wskazanych wyżej czynności. Jest natomiast wynikiem funkcjonującego w Grupie D. modelu dystrybucji towarów i wartości zysku operacyjnego, który powinien zostać osiągnięty przez Spółkę.”

W kontekście powyższego, stwierdzić należy, iż otrzymywanych płatności stanowiących korektę dochodowości Spółki „in plus” odnoszących się do wartości jej zysku operacyjnego w danym roku z tytułu działalności polegającej na dystrybucji sprzętu sportowego (w tym kwot wydatkowanych przez Spółkę na towary nabywane od Dostawcy), nie należy traktować jako zapłaty za usługę czy jako wynagrodzenie za sprzedaż rzeczy ani praw majątkowych przez Spółkę na rzecz dostawcy towarów (jak słusznie podniósł Wnioskodawca). Przedmiotowe płatności nie mają też charakteru nagrody. Zatem, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie występuje sytuacja, do której w ogóle mogłyby mieć zastosowanie rozwiązania zawarte w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, otrzymane przez Wnioskodawcę przedmiotowe płatności należy traktować jako rabaty związane z zakupem towaru od kontrahenta.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają legalnej definicji pojęcia "premia pieniężna" czy też "rabat". Należy jednakże mieć na uwadze, że sama wola podatnika, znajdująca odzwierciedlenie w treści czynności prawnej, nie może określać charakteru prawnego świadczenia w oderwaniu od jego obiektywnych cech, bowiem nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter.

Warunkiem uznania, iż mamy do czynienia w istocie z rabatem, jest wykazanie ścisłego związku pomiędzy należną premią pieniężną (świadczeniem pieniężnym) a zrealizowanymi dostawami. W przypadku premii pieniężnych z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów (określonej wartości sprzedaży lub ilości sprzedanych towarów) taki związek jest identyfikowalny, bowiem dopiero zrealizowanie wszystkich dostaw (nie tylko jednej z nich) zapewnia osiągnięcie zakładanego poziomu obrotów uprawniającego do jej uzyskania. Premia pieniężna z tytułu osiągnięcia określonych obrotów przez kupującego jest zatem jednocześnie związana z każdą dostawą z osobna (bez jej realizacji warunek uprawniający do uzyskania premii nie zostałby spełniony) oraz z wszystkimi dostawami łącznie (zrealizowanie dopiero wszystkich dostaw generujących określony poziom obrotów uprawnia do jej przyznania).

Należy zauważyć, że w przedmiotowym przypadku Spółka także będzie otrzymywać wyrównanie do ustalonego poziomu dochodowości w oparciu o mechanizm wyrównania uzyskanego poziomu zysku operacyjnego, obejmującego kwotę wydaną na zakup towarów nabytych w przeciągu roku.

W związku z tym przyjęcie, że ww. płatność nie jest związana z żadną konkretną dostawą nie znajduje uzasadnienia. Bez którejkolwiek bowiem z poszczególnych dostaw od Dostawcy, mających wpływ na określony poziom zysku uprawniający do przyznania wskazanej płatności, (w przedmiotowym przypadku przyznania wyrównania dochodowości) powodowałby, że nie zostałaby ona wypłacona lub byłaby wypłacona w innej wysokości.

Należy zauważyć, iż jak sam Wnioskodawca podniósł, w przedmiotowej sprawie nie zachodzi sytuacja świadczenia przez Spółkę na rzecz kontrahenta jakiejkolwiek dodatkowej usługi z tytułu przyznania Spółce przedmiotowego wyrównania dochodowości. Jednocześnie, otrzymana przez Spółkę płatność jest niewątpliwie związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Jednakże przedmiotowa płatność nie będzie, jak podnosi Wnioskodawca, stanowiła przychodu, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz będzie się w istocie sprowadzała do dokonania przez sprzedawcę na rzecz nabywcy (przedmiotowym przypadku Wnioskodawcy) zwrotu części uiszczonego wynagrodzenia z tytułu uprzednio dokonanych w danym okresie z nabywcą transakcji - w następstwie czego zmniejszeniu ulega wcześniej określona jego łączna wartość, a tym samym proporcjonalnemu pomniejszeniu ulega wartość wydatków poniesionych z tytułu pojedynczych transakcji, zawartych w danym okresie.

Zatem należy stwierdzić, że wartość przedmiotowej płatności, dokonanej na podstawie noty debetowej wystawionej przez Dostawcę (R.), obniża określony pierwotnie powstały przychód u zbywcy tego towaru (Dostawcy), jednocześnie kupujący (Spółka) powinien dokonać odpowiedniego zmniejszenia kosztów wykazanych w danym okresie za ten towar.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych co prawda nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Nie może jednakże budzić wątpliwości, iż bez względu na to, czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego, dokument stanowiący podstawę dokonania korekty nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. Korekta wielkości kosztu powinna być zatem zawsze rozliczna w okresie rozliczeniowym, w którym koszt został już ujęty w ewidencji księgowej, z uwzględnieniem zasad potrącalności wynikających z przepisów ww. ustawy.

W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym koszty nabycia towarów od Dystrybutora (R.) stanowią dla Spółki koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami osiąganymi z tytułu ich sprzedaży i powinny być rozpoznawane dla celów podatkowych w momencie wygenerowania tych przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż należne Wnioskodawcy od Dostawcy na podstawie uprzedniego porozumienia cenowego płatności w związku z wyrównaniem dochodowości Spółki w wyniku przeprowadzonej korekty dochodowości działającej w oparciu o mechanizm wyrównania (w przedmiotowym przypadku w górę) wartości zysku operacyjnego w danym roku, udokumentowane notą kredytową wystawioną przez Dostawcę, mają wpływ na wartość zakupu nabywanych przez Spółkę od ww. dostawcy towarów. Zatem udzielane w ten sposób rabaty przez Dostawcę powodują, że Wnioskodawca winien skorygować koszty nabycia towarów, w oparciu o które wypłacane zostały ww. płatności. Koszty powinny być pomniejszone w związku z otrzymaniem płatności w okresie sprawozdawczym, w którym zostały wykazane. Tym samy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer jeden należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się także z momentem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zmniejszenia dochodowości (Wariant A), udokumentowanego notą kredytową wystawioną przez R., czyli od dostawcy towarów.

Należy w pierwszej kolejności wskazać, iż koszty ponoszone przez podatnika powinny zostać ocenione pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte w ww. przepisie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, iż przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”. Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.

Dodatkowo zauważyć należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka, w ramach funkcjonującego modelu cen transferowych w ramach grupy do której należy, sprawuje funkcje dystrybutora o ograniczonym ryzyku. Belgijskie organy podatkowe, w wyniku postępowania dotyczącego uprzedniego porozumienia cenowego (ang. Advance Pricing Agreement) wydały na rzecz R. decyzję, w której zatwierdziły prawidłowość ukształtowania zysku operacyjnego Detalistów (czyli spółek zależnych od R., w tym Spółki) na ww. poziomie 2,20% przychodów. W przypadku gdy zysk operacyjny Spółki przekroczy założony poziom 2,20% przychodów Spółka otrzymuje notę debetową, na podstawie której jest zobowiązana do wypłaty środków finansowych na rzecz R. (dalej: Wariant A).

W odniesieniu do momentu ujęcia przedmiotowej płatności w kosztach uzyskania przychodów należy podkreślić, iż Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wskazał, że korekta dochodowości (w przedmiotowym przypadku w dół) będzie dokonywana w oparciu o mechanizm wyrównania poziomu zysku operacyjnego Spółki w danym roku z tytułu jej działalności polegającej na dystrybucji sprzętu sportowego. Po zakończeniu roku podatkowego, zysk operacyjny Spółki podlega bowiem weryfikacji, a wszelkie odchylenia od ustalonego poziomu są korygowane w górę lub w dół.

W związku z powyższym nota debetowa otrzymana od Dostawcy, będąca podstawą dokonania przez Wnioskodawcę ww. płatności, nie będzie dokumentowała odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz będzie odnosiła się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do dokumentu korygującego (w przedmiotowym przypadku noty debetowej) jest zatem zawsze dokument pierwotny.

Należy wskazać, co zostało podniesione powyżej, że chociaż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają co prawda szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów, to jednak korekta wielkości kosztu powinna być zawsze rozliczna w okresie rozliczeniowym, w którym koszt został już ujęty w ewidencji księgowej, z uwzględnieniem zasad potrącalności wynikających z przepisów ww. ustawy. Dokument stanowiący podstawę dokonania korekty nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość bez względu na to, czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego.

W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym koszty nabycia towarów od Dystrybutora (R.) stanowią dla Spółki koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami osiąganymi z tytułu ich sprzedaży i powinny być rozpoznawane dla celów podatkowych w momencie wygenerowania tych przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż korekta cen przedmiotowych towarów, poniesiona przez Spółkę w związku z korektą jej dochodowości (zysku operacyjnego) „w dół”, powinna być odniesiona do momentu, w którym koszt ten został potrącony (należy zatem dokonać korekty kosztów wstecz).

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania drugiego, iż „(…) zmniejszenie dochodowości (Wariant A), udokumentowane notą kredytowa wystawiona przez R. należy ująć w kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych jako koszt pośredni na bieżąco, tj. w okresie ujęcia takiej noty w księgach rachunkowych”, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo w odniesieniu do powołanego wyroku sądu administracyjnego, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej. Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenie sądu administracyjnego, zostało wydane w indywidualnej sprawie w określonych, odrębnym stanie faktycznym i tylko do niego się odnosi. Każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Odnosząc się zaś do powołanej interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że została ona wydana w indywidualnej sprawie innego podatnika i nie może stanowić źródła praw i obowiązków dla pozostałych podatników. Podstawą dokonania przez organ indywidualnej interpretacji są same przepisy prawa podatkowego, w tym ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.