Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-574/14-3/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu z tytułu nabywanych usług, podstawy opodatkowania importu usług, zastosowania do nabywanych od pool leadera z siedzibą w Belgii usług zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności opodatkowane; import-import usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; proporcja; usługi-usługi finansowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu z tytułu nabywanych usług, podstawy opodatkowania importu usług, zastosowania do nabywanych od pool leadera z siedzibą w Belgii usług zwolnienia od podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i rozpoznania importu z tytułu nabywanych usług, podstawy opodatkowania importu usług, zastosowania do nabywanych od pool leadera z siedzibą w Belgii usług zwolnienia od podatku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X (dalej jako „Spółka”) jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej V (dalej jako „Grupa”). Spółka zamierza przystąpić do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, adresowanego do polskich spółek z Grupy. Program ten ma na celu koordynację i optymalizację wykorzystania nadwyżek finansowych generowanych przez uczestników oraz zaspokajanie ich potrzeb finansowych związanych z przepływem środków pieniężnych (dalej jako „Struktura”). Struktura ma formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu (ang. „zero balancing cash-pooling”), tj. przewiduje rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników Struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Uczestnikami Struktury są polskie spółki należące do Grupy (dalej jako „Uczestnicy”). Szczególną rolę w ramach Struktury, realizuje spółka prawa belgijskiego – V. (dalej jako „V”), również należąca do Grupy. V jest instytucją świadczącą usługi finansowe na rzecz Grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami. V pełni funkcję podmiotu zarządzającego Strukturą oraz agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera) dla potrzeb realizowanego w jej ramach rzeczywistego cash-poolingu. V jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów podatkowych.

V nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej, która skutkowałaby powstaniem w Polsce „zakładu” w rozumieniu regulacji w zakresie podatku dochodowego oraz nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w rozumieniu regulacji w zakresie VAT. Spółka pragnie podkreślić, że wsparcie techniczne dla Struktury jest zapewnione przez więcej niż jeden polski bank. Wsparcie techniczne (usługi) banków związane z funkcjonowaniem Struktury będą polegały przede wszystkim na prowadzeniu rachunków bankowych Uczestników i V oraz organizacji transferów środków w ramach rozliczeń dotyczący Struktury – zgodnie z wytycznymi jej agenta rozliczeniowego (V).

Dla potrzeb Struktury Spółka, jak również pozostali Uczestnicy, będzie korzystać ze swoich rachunków bankowych (dalej jako „Rachunki Bieżące”), prowadzonych w jednym z polskich banków obsługujących Strukturę (dalej jako „Bank”). Ponadto V, jako agent rozliczeniowy Struktury posiada w Banku specjalny rachunek (dalej „Rachunek Rozliczeniowy”), za pośrednictwem którego są realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do „zera”. Spółka (tak jak pozostałe podmioty będące Uczestnikami) podpisze z V wielostronną „Umowę o Scentralizowane Zarządzanie Środkami Pieniężnymi”, upoważniającą V do zarządzania środkami Spółki w ramach funkcjonowania Struktury (dalej jako „Umowa”).

Zgodnie z treścią Umowy, Struktura opiera się na następujących założeniach:

1.  Uczestnicy Struktury cash-poolingu posiadają otwarte rachunki w Banku, obsługującym Strukturę (Rachunki Bieżące). System bankowy używany przez Bank może dodatkowo przewidywać istnienie technicznych subkont (połączonych z Rachunkami Bieżącymi), używanych wyłącznie dla potrzeb dziennej konsolidacji sald Uczestników;
2.  V, działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury, otworzył w Banku specjalny rachunek (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego są realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do „zera”;
3.  W związku z funkcjonowaniem Struktury, w trakcie każdego dnia roboczego:
    *   Na zakończenie danego dnia dochodzi do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Uczestników przy użyciu Rachunku Rozliczeniowego V. Stosowne transfery środków pomiędzy Rachunkami Bieżącymi, a Rachunkiem Rozliczeniowym, są dokonywane w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był „zerowy” stan Rachunków Bieżących Uczestników na koniec każdego dnia,
    *   Środki wynikające z dodatnich sald na Rachunkach Bieżących są przenoszone na Rachunek Rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na Rachunkach Bieżących są pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym V,
    *   W przypadku, kiedy kwota na Rachunku Rozliczeniowym nie jest wystarczająca dla sfinansowania ujemnych sald dziennych, finansowanie to jest pokrywane poprzez transfer środków z Rachunku Rozliczeniowego V, zgodnie z następującymi zasadami (w przedstawionej kolejności): (a) ze środków zakumulowanych w ramach działania Struktury (zgodnie z globalnym saldem Struktury) pozostających w dyspozycji V jako podmiotu zarządzającego tymi funduszami, (b) ze środków własnych V pochodzących „spoza” Struktury, lub (c) ze środków pochodzących ze stosownej linii kredytowej udostępnionej V przez Bank (lub inny podmiot), zgodnie z odrębnym porozumieniem tych podmiotów. Niezależnie od faktu, w jaki sposób V zapewni dodatkowe środki na Rachunku Rozliczeniowym (potrzebne do uzupełnienia potrzeb finansowych Uczestników związanych z pokryciem ich negatywnych dziennych sald), dopóki globalne saldo środków Uczestników zgromadzonych w ramach Struktury od początku jej funkcjonowania nie zostanie przekroczone, należy uznać, że nie mamy do czynienia z „zewnętrznym” finansowaniem Struktury;
4.  Wskazane powyżej bilansowanie sald na rachunkach Uczestników odbywa się zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej:
    *   W przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku jest kierowana z Rachunku Bieżącego na Rachunek Rozliczeniowy V,
    *   W przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku jest uzupełniany poprzez przekierowanie środków na Rachunek Bieżący ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym V;
5.  Wszelkie rozliczenie w ramach struktury są dokonywane w polskich złotych (dalej jako „PLN”), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN. W przyszłości Grupa planuje rozszerzenie struktury o inne waluty obce (np.: euro, dolar amerykański, funt szterling), przy czym każda waluta będzie rozliczana w ramach odrębnego systemu rachunków bieżących i odrębnego rachunku rozliczeniowego dla każdej z walut (tj. nie będą przewidziane żadne przewalutowania lub wspólne bilansowanie w obrębie różnych walut);
6.  Jeżeli za dany dzień na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo dodatnie, Uczestnikowi przysługują odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo ujemne, Uczestnik jest obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi;
7.  Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie (vi) powyżej jest odpowiedzialne V. Naliczanie to odbywa się na bazie dziennych sald Uczestników na Rachunkach Bieżących (zarówno dodatnich, jak i ujemnych), ustalanych przez V na podstawie przepływu środków na Rachunku Rozliczeniowym oraz zgodnie z ewidencją stanu rozliczeń Uczestników w ramach Struktury prowadzoną przez ten podmiot;
8.  Odsetki (debetowe oraz kredytowe), są obliczane i rozliczane w okresach miesięcznych, zgodnie z faktyczną ilością dni w danym okresie, wpływając na saldo Rachunku Bieżącego Uczestnika na dzień ich rozliczenia. W rezultacie są one odpowiednio uznawane na Rachunku Rozliczeniowym V lub obciążają ten Rachunek, wpływając na stan salda rozliczeń Uczestnika z V jako element dziennego salda. W ten sposób dochodzi do kapitalizacji odsetek;
9.  Na żądanie Uczestnika, zaakceptowane przez V, część nadwyżki środków finansowych Uczestnika wygenerowana w ramach Struktury na skutek kumulacji dodatnich sald dziennych, może zostać przekształcona w okresowy depozyt Uczestnika w V (dalej jako „Depozyt”). Możliwość utworzenia Depozytu jest uzależniona od prognoz dotyczących sytuacji finansowej Uczestnika. Szczegółowa kwota, okres i warunki Depozytu są uzgadniane w odrębnej umowie stron. Odsetki od Depozytu są bardziej atrakcyjne dla Uczestnika niż standardowe odsetki przewidziane dla nadwyżek środków generowanych w ramach cash-poolingu, opisane w punkcie (viii) powyżej;
10.  Analizowana Umowa nie przewiduje regularnych zwrotnych transferów nadwyżek środków Uczestników zgromadzonych w ramach Struktury na Rachunku Rozliczeniowym V. Zwrot tychże środków będzie jednak następował na każdorazowe żądanie Uczestnika zgłoszone uprzednio V, lub na skutek rozwiązania Umowy pomiędzy V a konkretnym Uczestnikiem;
11.  W ramach czynności zarządczych, V jest uprawniony do dysponowania wygenerowanymi nadwyżkami środków gromadzonymi na Rachunku Rozliczeniowym i do dalszego transferowania tych środków związanych z ich inwestowaniem;
12.  Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji pool leadera), V pobiera od każdego z Uczestników jednakowe ryczałtowe wynagrodzenie. Jednocześnie za usługi świadczone w ramach analizowanej struktury przez Bank obsługujący Strukturę, Bank obciąża całością swojego wynagrodzenia wyłącznie V, która następnie dokonuje proporcjonalnej redystrybucji tych kosztów na poszczególnych Uczestników w ramach swojego wynagrodzenia (jako jednego z elementów kalkulacyjnych swojego wynagrodzenia pobieranego od Uczestników).

Opisana Struktura została implementowana w ramach polskiej części Grupy w celu umożliwienia jej poszczególnym Uczestnikom uzyskiwania korzyści płynących z:

*   optymalizacji zarządzania ich środkami finansowymi;
*   ze zmniejszenia średniego ważonego kosztu finansowania, a poprzez to również zmniejszenia opłat ponoszonych za usługi finansowe i bankowe;
*   z uzyskania godziwej stopy zwrotu od generowanych nadwyżek środków pieniężnych.

Z perspektywy Spółki, przystąpienie do opisywanej Struktury będzie oznaczało przede wszystkim zmniejszenie kosztów zewnętrznego finansowania (związanego z możliwością pokrywania ewentualnych ujemnych sald dziennych Spółki) oraz zwiększenie efektywności wykorzystania dziennych nadwyżek Spółki poprzez powierzenie ich zarządzania wyspecjalizowanej instytucji (V). Spółka pragnie podkreślić, że konstrukcja Umowy z V, ma charakter ramowej umowy zarządzania środkami finansowymi. Poza zasadniczym elementem Struktury (tj. uczestnictwem w schemacie cash-poolingu rzeczywistego), realizowanym w ramach Umowy, przewiduje ona opcjonalnie pewne dodatkowe czynności z zakresu zarządzania środkami finansowymi, które mogą być realizowane przez V na rzecz Spółki. Czynności te stanowią integralny element Umowy dotyczącej zarządzania środkami, ale mogą być rozpatrywane niezależnie od zasadniczej struktury cash-poolingu rzeczywistego, polegającej na dziennej konsolidacji sald spółek-Uczestników sytemu.

Zaprezentowane pojęcie Struktury (jako całości) obejmuje zatem dwa elementy:

1.  system rzeczywistego cash-poolingu (ang. „zero balancing cash-pooling”); oraz
2.  dodatkowe (opcjonalne) świadczenia związane z zarządzaniem płynnością finansową Uczestnika, w postaci możliwości zawiązywania przez Uczestników Depozytów, u podmiotu zarządzającego Strukturą (V).

Dla potrzeb sprawy, w uzasadnieniu swojego stanowiska Spółka dokonała odrębnej analizy obu wskazanych elementów. Jak wskazano w punkcie (ix) opisu sprawy Depozyty – to depozyty pieniężne tworzone za odrębnym porozumieniem Uczestnika i V na bazie ustalonej części nadwyżek konsolidacyjnych Uczestnika wygenerowanych w ramach cash-poolingu (o atrakcyjniejszym oprocentowaniu dla Uczestnika niż należne Uczestnikowi odsetki wynikające ze standardowej konsolidacji sald, opisanej w punkcie (viii) powyżej).

Spółka pragnie wskazać, że opisane powyżej Depozyty:

*   są elementem (świadczeniem) fakultatywnym Struktury, realizowanym w ramach szerokiej Umowy dotyczącej zarządzania środkami pieniężnymi Uczestników przez V;
*   ich zawarcie, zgodnie z treścią Umowy, wymaga odrębnego porozumienia Uczestnika i V;
*   są zawiązywane przez podmiot z Grupy – V – profesjonalnie wykonujący czynności z zakresu usług finansowych (w tym przyjmowania depozytów);
*   dla potrzeb przedmiotowej sprawy, należy je uznać za odrębne świadczenie od zasadniczego świadczenia realizowanego przez V w ramach Struktury (tj. zarządzania systemem cash -poolingu rzeczywistego);
*   z uwagi na ich przedmiot i charakter ekonomiczny, należy je zaklasyfikować jako depozyt nieprawidłowy w rozumieniu art. 845 § 1 kodeksu cywilnego.

Treść Umowy nie przewiduje natomiast możliwości zawierania w ramach Struktury umów pożyczek w rozumieniu art. 720 § 1 kodeksu cywilnego. Spółka rozlicza różnice kursowe tzw. metodą podatkową (tj. zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Spółka oraz V są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. V nie posiada bezpośredniego udziału kapitałowego w Spółce. V nie jest również bezpośrednią spółką „siostrą” w stosunku do Spółki, gdyż Spółka i V nie posiadają wspólnego udziałowca (100% udziałowcem V jest spółka „matka” całej Grupy – Z , podczas gdy Spółka jest kontrolowana w ponad 25% przez W w sposób pośredni – poprzez podmiot zależny od tej Spółki). Tym samym Spółka jest powiązana jedynie pośrednio z V, ale powiązanie pośrednie jest w stopniu przynajmniej 25% przeliczonym na prawa głosu. Z kolei żaden z Banków obsługujących Strukturę nie jest podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze Spółką, V ani żadnym z pozostałych Uczestników.

Spółka pragnie podkreślić, że do „zewnętrznego” finansowania w ramach Struktury dochodzi wyłącznie w przypadku, gdy na skutek pokrycia określonego debetu zaistniałego w ramach jej funkcjonowania, zostanie przekroczone globalne saldo całej Struktury (tj. saldo to przyjmie wartość ujemną). Globalne saldo Struktury, to saldo wynikające z dziennych konsolidacji sald od początku funkcjonowania całej Struktury, stanowiące różnice pomiędzy (a) skumulowaną sumą wszystkich dotychczasowych nadwyżek środków pieniężnych, oraz (b) skumulowaną wartością wszystkich dotychczasowych niedoborów finansowych Uczestników Struktury.

Należy podkreślić, że V w ramach Struktury przede wszystkim zarządza całością nadwyżek finansowych wygenerowanych i zakumulowanych w ramach funkcjonowania Struktury, a własne fundusze angażuje jedynie wyjątkowo – wyłącznie w sytuacji wystąpienia niedoboru środków w ramach całej Struktury. Tym samym, do „zewnętrznego” finansowania Struktury dochodzi tylko wówczas, gdy V jest zmuszone do pokrycia z własnych środków debetu Uczestnika (lub kilku Uczestników) Struktury, w przypadku zaistnienia sytuacji opisanej w paragrafie powyżej. Finansowanie Struktury z własnych środków V ma zatem miejsce, gdy dany dzienny niedobór środków nie będzie znajdował pokrycia w nadwyżkach finansowanych zakumulowanych w związku z dotychczasowym funkcjonowaniem Struktury (tj. gdy dany debet, nie może być zrównoważony dodatnią kwotą globalnego salda Struktury na moment rozliczenia, a tym samym wymaga zaangażowania środków „zewnętrznych” dla jego sfinansowania).

W związku z powyższym, tak długo jak w ramach Struktury odsetki są naliczane od sald debetowych Spółki, sfinansowanych ze środków zaangażowanych w Strukturę przez samych Uczestników (tj. dopóki w związku z wypłatą na pokrycie debetu Spółki z Rachunku Rozliczeniowego, realizowaną za pośrednictwem V, nie dochodzi do przekroczenia dodatniego globalnego salda Struktury), mamy do czynienia z finansowaniem „wewnętrznym” – tj. ze środków samych Uczestników, a nie ze środków V lub podmiotów trzecich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy miejscem opodatkowania usług nabywanych przez Spółkę w ramach opisanej Struktury od V, zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, będzie Polska i w związku z tym, czy Spółka, jako podatnik, będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu transakcji na zasadzie importu usług (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT)?
2.  W jaki sposób należy określić podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w stosunku do usług świadczonych na rzecz Spółki przez V (podmiot zarządzający środkami i agenta rozliczeniowego Struktury) w ramach przedstawionej Struktury?
3.  Czy zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT, usługi nabywane przez Spółkę w ramach opisanej Struktury od V (w tym świadczenia w postaci zawiązywania Depozytów), podlegają zwolnieniu z VAT jako usługi pośrednictwa finansowego mieszczące się w zakresie usług wskazanych w powołanym przepisie (tj. m.in. usług pośrednictwa przy transakcjach transferów pieniężnych, usług udzielania pożyczek pieniężnych, usług w zakresie zawiązywania depozytów środków pieniężnych, a także usług zarządzania pożyczkami pieniężnymi)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem opodatkowania analizowanych usług nabywanych przez Spółkę od V w ramach planowanej Struktury będzie Polska.

Art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, określa zasadę w zakresie ustalania dla potrzeb VAT miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami VAT (tzw. rozliczenia „business to business”). Zgodnie z treścią tego przepisu, „miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy o VAT”.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a tym samym spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a Ustawy o VAT, obowiązującą dla potrzeb ustalania miejsca świadczenia usług na gruncie tego podatku (i wspomnianego art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT). Ponadto należy podkreślić, że nabycie usług świadczonych przez V będzie pozostawać jednoznacznie w związku z działalnością przedsiębiorstwa Spółki.

Zdaniem Spółki, opisana powyżej kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową świadczona na rzecz Spółki przez V (jako podmiotu zarządzającego oraz agenta rozliczeniowego) w ramach Struktury, z uwagi na swój charakter nie będzie objęta żadnym z wyjątków od zasady wyrażonej w art. 28b Ustawy o VAT. Tym samym powyższa usługa będzie podlegała opodatkowaniu w kraju siedziby Spółki (usługobiorcy), tj. w Polsce. Z kolei w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT „podatnikami są również osoby prawne (\`(...)\`) nabywające usługi, jeżeli (\`(...)\`) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, a usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4”.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 9 Ustawy o VAT, importem usług jest „świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4”.

Jak wskazano w opisie sprawy, V jest spółką, z siedzibą w Belgii i nie posiada w Polsce „stałego miejsca prowadzania działalności”. Mając na względzie powyższe uwagi i przywołane regulacje, Spółka jako podatnik VAT będzie zobowiązana do rozliczenia analizowanej, nabywanej kompleksowej usługi cash-poolingu rzeczywistego, świadczonej przez V, na zasadzie importu usług. Analogiczna kwalifikacja będzie dotyczyć świadczeń V w postaci zawiązywania Depozytów na rzecz Uczestników (w tym Spółki) w ramach Umowy, w przypadku ich odrębnego ujęcia od kompleksowej usługi V realizowanej na rzecz Uczestników. Powyższe stanowisko znajduje wielokrotne potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 października 2010 r. (sygn. ITPP1/443-690b/10/MN), wydanej w analogicznym stanie faktycznym, organ stwierdził m.in., że: „(\`(...)\`) zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, iż Spółka będąca nabywcą usług świadczonych przez Pool Leadera spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca (Wnioskodawca) posiada siedzibę, tj. terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Świadczone usługi stanowią dla Spółki import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego będzie zobowiązana do rozliczenia podatku z tego tytułu”.

Stanowisko Spółki zostało również potwierdzone w licznych interpretacjach organów podatkowych wydanych uprzednio dla innych Uczestników, którzy przystąpili do Struktury przed Spółką, przykładowo: w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-161/13-2/IG), czy też interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-341/13-2/LK).

Ad. 2

Zdaniem Spółki, podstawą opodatkowania podatkiem VAT w opisanym przypadku będzie kwota pobierana przez V zgodnie z Umową, jako wynagrodzenie z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Spółki (zgodnie z punktem (xii) opisu zdarzenia przyszłego) oraz ewentualne wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek od sald ujemnych należnych od Spółki, jednak tylko i wyłącznie naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w Strukturę przez V i obciążających saldo rozliczeń V ze Spółką.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w VAT jest zasadniczo wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku importu usług, zgodnie z powołaną regulacją, podstawą opodatkowania jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić za nabywaną usługę, z wyjątkiem sytuacji określonej w art. 30c ust. 1 Ustawy o VAT, tj. sytuacji gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub wartość usługi, na podstawie odrębnych przepisów, zwiększa wartość celną importowanego towaru (w analizowanej sprawie wyjątki te nie znajdą zastosowania). Jak zostało przedstawione powyżej, V w ramach świadczonej usługi będzie uprawniona do pobierania stosownego wynagrodzenia za dokonywanie operacji związanych z zarządzaniem Strukturą i pełnieniem funkcji jej agenta rozliczeniowego. W opinii Spółki, przez całość świadczenia należnego V, będącego podstawą opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu usług, należy rozumieć kwotę wynagrodzenia z tytułu administrowania jej środkami pieniężnymi oraz ewentualne wynagrodzenie z tytułu oprocentowania środków własnych udostępnionych Spółce przez V. Natomiast wynagrodzenie w postaci odsetek należnych od sald ujemnych Spółki, sfinansowanych ze środków udostępnianych przez pozostałych Uczestników Struktury innych niż V (tj. przez polskie spółki z Grupy), nie powinno być uwzględniane przez Spółkę w podstawie opodatkowania z tytułu analizowanego importu usług od V. Należy bowiem podkreślić, że odsetki te nie będą stanowić w żadnym wypadku wynagrodzenia dla V, która nie będzie ich beneficjentem, a jedynie będzie dokonywać odpowiednich przesunięć (alokacji) analizowanych środków pomiędzy Uczestnikami Struktury (w ramach realizowanej przez siebie funkcji agenta rozliczeniowego Struktury).

Stanowisko Spółki pozostaje w pełni aktualne w zakresie świadczeń, które będą realizowane przez V w ramach Struktury na rzecz Uczestników (m.in. Spółki) w postaci przyjmowania Depozytów. Tego rodzaju świadczenia V, będą się bowiem mieścić w zakresie kompleksowej usługi V na rzecz Spółki i będą objęte łącznym ryczałtowym wynagrodzeniem przewidzianym w Umowie od Spółki na rzecz V (zgodnie z punktem (xii) opisu zdarzenia przyszłego). Należy podkreślić, że odrębne porozumienia Spółki z V w związku z zawiązywaniem Depozytów nie będą przewidywać dodatkowego wynagrodzenia dla V z tytułu ich utworzenia i obsługi lecz świadczenia te będą objęte ryczałtowym wynagrodzeniem V wskazanym w punkcie (xii) opisu zdarzenia przyszłego. Z oczywistych względów, w przypadku zawiązania Depozytów, odsetki z tego tytułu będą generowane wyłącznie na rzecz Spółki (a nie V).

W rezultacie, w tym zakresie nie ma potrzeby rozważania kwestii ewentualnego zaliczania do podstawy opodatkowania z tytułu wynagrodzenia za usługę V jakichkolwiek odsetek na rzecz tej spółki (z uwagi na brak możliwości powstania takich odsetek w związku z zawiązywaniem i funkcjonowaniem Depozytów).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP4/443-634/11-6/BA).

Stanowisko Spółki zostało również potwierdzone w licznych interpretacjach organów podatkowych wydanych uprzednio dla innych Uczestników, którzy przystąpili do Struktury przed Spółką, przykładowo: w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-161/13-2/IG), czy też interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-34/13-2/LK).

Ad. 3

W ocenie Spółki, kompleksowa usługa która będzie nabywana przez Spółkę w ramach opisanej Struktury od V (w tym składające się na nią potencjalne dodatkowe świadczenia V w postaci zawiązywania Depozytów), będzie podlegała zwolnieniu z VAT jako usługa o charakterze finansowym (mieszcząca się w zakresie usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT).

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT, zwolnieniem z VAT objęto m.in. usługi mieszczące się w zakresie usług pośrednictwa przy transakcjach transferów pieniężnych, usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych a także usługi zarządzania pożyczkami pieniężnymi. Wskazane świadczenia są typowymi elementami składającymi się na kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową realizowaną w ramach Struktury przez V na rzecz Uczestników (w tym Spółki).

W konsekwencji, zdaniem Spółki, wspomniana kompleksowa usługa świadczona przez V w ramach Struktury na rzecz Spółki (w tym ujęte we wspólnej podstawie opodatkowania potencjalne świadczenia w postaci zawiązywania Depozytów), powinna w ocenie Spółki korzystać z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1152/11-2/SM).

Stanowisko Spółki zostało również potwierdzone w licznych interpretacjach organów podatkowych wydanych uprzednio dla innych Uczestników, którzy przystąpili do Struktury przed Spółką, przykładowo: w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-161/13-2/IG), czy też interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-34/13-2/LK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej V. Spółka zamierza przystąpić do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, adresowanego do polskich spółek z Grupy. Program ten ma na celu koordynację i optymalizację wykorzystania nadwyżek finansowych generowanych przez uczestników oraz zaspokajanie ich potrzeb finansowych związanych z przepływem środków pieniężnych (Struktura). Struktura ma formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu (ang. „zero balancing cash-pooling”), tj. przewiduje rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników Struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Uczestnikami Struktury są polskie spółki należące do Grupy (dalej jako „Uczestnicy”). Szczególną rolę w ramach Struktury, realizuje spółka prawa belgijskiego – V (V), również należąca do Grupy. V jest instytucją świadczącą usługi finansowe na rzecz Grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami. V pełni funkcję podmiotu zarządzającego Strukturą oraz agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera) dla potrzeb realizowanego w jej ramach rzeczywistego cash-poolingu.

Dla potrzeb Struktury Wnioskodawca, jak również pozostali Uczestnicy, będzie korzystać ze swoich rachunków bankowych (dalej jako „Rachunki Bieżące”), prowadzonych w jednym z polskich banków obsługujących Strukturę (dalej jako „Bank”). Ponadto V, jako agent rozliczeniowy Struktury posiada w Banku specjalny rachunek (dalej „Rachunek Rozliczeniowy”), za pośrednictwem którego są realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do „zera”. Spółka (tak jak pozostałe podmioty będące Uczestnikami) podpisze z V wielostronną „Umowę o Scentralizowane Zarządzanie Środkami Pieniężnymi”, upoważniającą V do zarządzania środkami Wnioskodawca w ramach funkcjonowania Struktury (dalej jako „Umowa”).

Zgodnie z treścią Umowy, Struktura opiera się na następujących założeniach:

1.  Uczestnicy Struktury cash-poolingu posiadają otwarte rachunki w Banku, obsługującym Strukturę (Rachunki Bieżące). System bankowy używany przez Bank może dodatkowo przewidywać istnienie technicznych subkont (połączonych z Rachunkami Bieżącymi), używanych wyłącznie dla potrzeb dziennej konsolidacji sald Uczestników;
2.  V, działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury, otworzył w Banku specjalny rachunek (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego są realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do „zera”;
3.  W związku z funkcjonowaniem Struktury, w trakcie każdego dnia roboczego:
    *   Na zakończenie danego dnia dochodzi do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Uczestników przy użyciu Rachunku Rozliczeniowego V. Stosowne transfery środków pomiędzy Rachunkami Bieżącymi, a Rachunkiem Rozliczeniowym, są dokonywane w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był „zerowy” stan Rachunków Bieżących Uczestników na koniec każdego dnia,
    *   Środki wynikające z dodatnich sald na Rachunkach Bieżących są przenoszone na Rachunek Rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na Rachunkach Bieżących są pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym V,
    *   W przypadku, kiedy kwota na Rachunku Rozliczeniowym nie jest wystarczająca dla sfinansowania ujemnych sald dziennych, finansowanie to jest pokrywane poprzez transfer środków z Rachunku Rozliczeniowego V, zgodnie z następującymi zasadami (w przedstawionej kolejności): (a) ze środków zakumulowanych w ramach działania Struktury (zgodnie z globalnym saldem Struktury) pozostających w dyspozycji V jako podmiotu zarządzającego tymi funduszami, (b) ze środków własnych V pochodzących „spoza” Struktury, lub (c) ze środków pochodzących ze stosownej linii kredytowej udostępnionej V przez Bank (lub inny podmiot), zgodnie z odrębnym porozumieniem tych podmiotów. Niezależnie od faktu, w jaki sposób V zapewni dodatkowe środki na Rachunku Rozliczeniowym (potrzebne do uzupełnienia potrzeb finansowych Uczestników związanych z pokryciem ich negatywnych dziennych sald), dopóki globalne saldo środków Uczestników zgromadzonych w ramach Struktury od początku jej funkcjonowania nie zostanie przekroczone, należy uznać, że nie mamy do czynienia z „zewnętrznym” finansowaniem Struktury;
4.  Wskazane powyżej bilansowanie sald na rachunkach Uczestników odbywa się zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej:
    *   W przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku jest kierowana z Rachunku Bieżącego na Rachunek Rozliczeniowy V,
    *   W przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku jest uzupełniany poprzez przekierowanie środków na Rachunek Bieżący ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym V;
5.  Wszelkie rozliczenie w ramach struktury są dokonywane w polskich złotych (dalej jako „PLN”), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN. W przyszłości Grupa planuje rozszerzenie struktury o inne waluty obce (np.: euro, dolar amerykański, funt szterling), przy czym każda waluta będzie rozliczana w ramach odrębnego systemu rachunków bieżących i odrębnego rachunku rozliczeniowego dla każdej z walut (tj. nie będą przewidziane żadne przewalutowania lub wspólne bilansowanie w obrębie różnych walut);
6.  Jeżeli za dany dzień na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo dodatnie, Uczestnikowi przysługują odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo ujemne, Uczestnik jest obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi;
7.  Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie (vi) powyżej jest odpowiedzialne V. Naliczanie to odbywa się na bazie dziennych sald Uczestników na Rachunkach Bieżących (zarówno dodatnich, jak i ujemnych), ustalanych przez V na podstawie przepływu środków na Rachunku Rozliczeniowym oraz zgodnie z ewidencją stanu rozliczeń Uczestników w ramach Struktury prowadzoną przez ten podmiot;
8.  Odsetki (debetowe oraz kredytowe), są obliczane i rozliczane w okresach miesięcznych, zgodnie z faktyczną ilością dni w danym okresie, wpływając na saldo Rachunku Bieżącego Uczestnika na dzień ich rozliczenia. W rezultacie są one odpowiednio uznawane na Rachunku Rozliczeniowym V lub obciążają ten Rachunek, wpływając na stan salda rozliczeń Uczestnika z V jako element dziennego salda. W ten sposób dochodzi do kapitalizacji odsetek;
9.  Na żądanie Uczestnika, zaakceptowane przez V, część nadwyżki środków finansowych Uczestnika wygenerowana w ramach Struktury na skutek kumulacji dodatnich sald dziennych, może zostać przekształcona w okresowy depozyt Uczestnika w V (dalej jako „Depozyt”). Możliwość utworzenia Depozytu jest uzależniona od prognoz dotyczących sytuacji finansowej Uczestnika. Szczegółowa kwota, okres i warunki Depozytu są uzgadniane w odrębnej umowie stron. Odsetki od Depozytu są bardziej atrakcyjne dla Uczestnika niż standardowe odsetki przewidziane dla nadwyżek środków generowanych w ramach cash-poolingu, opisane w punkcie (viii) powyżej;
10.  Analizowana Umowa nie przewiduje regularnych zwrotnych transferów nadwyżek środków Uczestników zgromadzonych w ramach Struktury na Rachunku Rozliczeniowym V. Zwrot tychże środków będzie jednak następował na każdorazowe żądanie Uczestnika zgłoszone uprzednio V, lub na skutek rozwiązania Umowy pomiędzy V a konkretnym Uczestnikiem;
11.  W ramach czynności zarządczych, V jest uprawniony do dysponowania wygenerowanymi nadwyżkami środków gromadzonymi na Rachunku Rozliczeniowym i do dalszego transferowania tych środków związanych z ich inwestowaniem;
12.  Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji pool leadera), V pobiera od każdego z Uczestników jednakowe ryczałtowe wynagrodzenie. Jednocześnie za usługi świadczone w ramach analizowanej struktury przez Bank obsługujący Strukturę, Bank obciąża całością swojego wynagrodzenia wyłącznie V, która następnie dokonuje proporcjonalnej redystrybucji tych kosztów na poszczególnych Uczestników w ramach swojego wynagrodzenia (jako jednego z elementów kalkulacyjnych swojego wynagrodzenia pobieranego od Uczestników).

Opisana Struktura została implementowana w ramach polskiej części Grupy w celu umożliwienia jej poszczególnym Uczestnikom uzyskiwania korzyści płynących z:

*   optymalizacji zarządzania ich środkami finansowymi;
*   ze zmniejszenia średniego ważonego kosztu finansowania, a poprzez to również zmniejszenia opłat ponoszonych za usługi finansowe i bankowe;
*   z uzyskania godziwej stopy zwrotu od generowanych nadwyżek środków pieniężnych.

Z perspektywy Spółki, przystąpienie do opisywanej Struktury będzie oznaczało przede wszystkim zmniejszenie kosztów zewnętrznego finansowania (związanego z możliwością pokrywania ewentualnych ujemnych sald dziennych Wnioskodawcy) oraz zwiększenie efektywności wykorzystania dziennych nadwyżek Spółki poprzez powierzenie ich zarządzania wyspecjalizowanej instytucji (V). Wnioskodawca pragnie podkreślić, że konstrukcja Umowy z V, ma charakter ramowej umowy zarządzania środkami finansowymi. Poza zasadniczym elementem Struktury (tj. uczestnictwem w schemacie cash-poolingu rzeczywistego), realizowanym w ramach Umowy, przewiduje ona opcjonalnie pewne dodatkowe czynności z zakresu zarządzania środkami finansowymi, które mogą być realizowane przez V na rzecz Spółki. Czynności te stanowią integralny element Umowy dotyczącej zarządzania środkami, ale mogą być rozpatrywane niezależnie od zasadniczej struktury cash-poolingu rzeczywistego, polegającej na dziennej konsolidacji sald spółek-Uczestników sytemu.

Zaprezentowane pojęcie Struktury (jako całości) obejmuje zatem dwa elementy:

1.  system rzeczywistego cash-poolingu (ang. „zero balancing cash-pooling”); oraz
2.  dodatkowe (opcjonalne) świadczenia związane z zarządzaniem płynnością finansową Uczestnika, w postaci możliwości zawiązywania przez Uczestników Depozytów, u podmiotu zarządzającego Strukturą (V).

Depozyty – to depozyty pieniężne tworzone za odrębnym porozumieniem Uczestnika i V na bazie ustalonej części nadwyżek konsolidacyjnych Uczestnika wygenerowanych w ramach cash -poolingu (o atrakcyjniejszym oprocentowaniu dla Uczestnika niż należne Uczestnikowi odsetki wynikające ze standardowej konsolidacji sald).

Z przedstawionych informacji wynika zatem, że pool leader będzie obciążał Uczestników (w tym Wnioskodawcę) jednakowym ryczałtowym wynagrodzeniem z tytułu wykonywania ww. czynności.

Należy zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto wskazać należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę złożoną, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Usługa złożona zawiera zatem kilka czynności (usług), z tym że jedna z nich jest usługą zasadniczą przeważającą, nadającą danej usłudze jej główny charakter, przy czym wszystkie zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia zasadniczego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze.

Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną.

Mając na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie opisane powyżej czynności składać się będą na jedną złożoną usługę wykonywaną przez pool leadera w ramach systemu cash-pooolingu, do którego należy Wnioskodawca.

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług ważne jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Spółka spełnia definicję podatnika, wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Po dokonaniu analizy informacji przedstawionych w opisie sprawy stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie będą miały zastosowania, zatem miejsce świadczenia usługi będącej przedmiotem pytania, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług będących przedmiotem niniejszej sprawy, świadczonych przez pool leadera z siedzibą w Belgii na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy, będzie miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Spółka jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązana będzie do opodatkowania nabywanych usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski, na zasadzie importu usług.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powyższy przepis wskazuje, że jako podstawę opodatkowania przyjąć należy otrzymaną przez usługodawcę zapłatę, wynagrodzenie za świadczone usługi.

W przypadku importu usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania będzie wszystko co będzie stanowić zapłatę, którą V otrzyma od Spółki z tytułu świadczenia czynności, zatem kwotę pobieraną zgodnie z Umową jako wynagrodzenie z tytułu administrowania środkami pieniężnymi Wnioskodawcy – łączne ryczałtowe wynagrodzenie przewidziane w Umowie od Spółki na rzecz V – oraz ewentualne wynagrodzenie w postaci kwoty odsetek od sald ujemnych od Wnioskodawcy.

Jak wskazała Spółka, w świetle przedstawionej Struktury wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi Uczestników (w tym Spółki) będą wykonywane właśnie przez V działającą w charakterze pomiotu zarządzającego Strukturą oraz jej agenta rozliczeniowego (pool leadera), w zamian za wynagrodzenie przewidziane w Umowie. Wszelkie czynności faktyczne i prawne, jak np. operacje związane z przelewami środków finansowych, a także rozliczenia związane z tymi przelewami będą dokonywane tylko i wyłącznie przez V.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 ustawy – zwalnia się od podatku:

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę – pkt 38;
*   usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę – pkt 39;
*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług – pkt 40;
*   usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763) z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie – pkt 41.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy – zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi, w tym świadczenia w postaci zawiązywania depozytów, nie będą stanowić czynności wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy, jako czynności wyłączonych ze zwolnienia od podatku.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że będące przedmiotem sprawy usługi nabywane przez Spółkę od pool leadera, będą podlegały zwolnieniu od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej miejsca świadczenia i rozpoznania importu z tytułu nabywanych usług, podstawy opodatkowania importu usług, zastosowania do nabywanych od pool leadera z siedzibą w Belgii usług zwolnienia od podatku. Natomiast w pozostałych zakresach wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne z dnia 27 stycznia 2015 r. nr ILPP4/443-574/14-2/BA, nr ILPP4/443-574/14-4/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.