Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-220/16-4/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-31
Teza: W opisanym schemacie dostawy podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego na terenie Polski jest ostateczny nabywca, tj. Wnioskodawca.
Słowa kluczowe: dostawa; import-import towarów; importerzy; miejsce; nabycie; odprawy-odprawa celna; terytorium-terytorium państwa; towar; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2016 r. (data wpływu 18 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania importu towarów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania importu towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której przeważającym przedmiotem działalności jest hurtowa sprzedaż paliw i produktów pochodnych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca kupuje na terytorium Republiki Białorusi olej popirolityczny („Towar”) od innego polskiego dostawcy, który wcześniej zakupuje go od białoruskiego producenta. Zgodnie z ustalonymi warunkami sprzedaży (Incoterms DAP), Wnioskodawca odbiera zakupiony Towar w terminalu w Brześciu na granicy polsko-białoruskiej, a następnie importuje go na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Przy odprawie celnej, w związku z wwozem Towaru do Polski spoza Unii Europejskiej, Wnioskodawca uiszcza podatek od towarów i usług (,,VAT”) z tytułu importu paliwa.

Umowa sprzedaży Towaru („Umowa”) jest zawierana przez Wnioskodawcę z polskim dostawcą poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Umowa ma charakter umowy ramowej, tj. nie określa wprost ceny Towaru poprzez wskazanie konkretnej kwoty na dzień zawarcia Umowy. W Umowie cena Towaru jest określona za pomocą algorytmu, opartego na zmiennych, zewnętrznych wskaźnikach. Przed każdorazową dostawą następuje konkretyzacja wskaźników dla ceny danej partii Towaru dla warunków DAP Brześć/Terespol (zgodnie z Incoterms 2010).

Wskaźniki, o których mowa powyżej, dotyczą:

1.  średnich notowań bazowych zaokrąglonych do dwóch miejsc po przecinku dla właściwej pozycji zgodnie z notowaniami agencji „Platts” publikowanymi pod nazwą „Platts European Marketscan” dla notowań ze wszystkich dni (w których były notowania) miesiąca formowania się ostatecznej ceny partii uzgodnionego Towaru w dolarach amerykańskich (USD) za tonę;
2.  premii na warunkach DAP Brześć/Terespol;
3.  kursu wymiany walut, zafiksowanym w Europejskim Banku Centralnym (ECB) o godzinie 14:15 czasu środkowoeuropejskiego, opublikowanego na stronie www.ecb.int pierwszego pracującego dnia miesiąca, następującego po ostatnim dniu, w którym miały by miejsce notowania miesiąca formowania się ostatecznej ceny;
4.  kosztu transportu kolejowego jednej tony Towaru, wyrażonego w EUR, z Nowopołocka do Terespola. Umowa określa również m. in. ilość zakontraktowanego Towaru w ujęciu rocznym, ilość Towaru do odebrania przez Wnioskodawcę w każdym miesiącu obowiązywania Umowy, okres dostaw, opis jakości Towaru, warunki dostawy Towaru, warunki zapłaty za Towar, warunki rozliczeń stron Umowy, odpowiedzialność każdej ze stron Umowy za jej niewykonanie lub nienależyte wykonanie.

Konkretyzacja wskaźników oraz ilość i termin dostawy danej partii Towaru, są ustalane każdorazowo w odrębnych aneksach do Umowy („Aneksy”), zawieranych przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Towar w chwili dokonania czynności cywilnoprawnej, tj. zawarcia umowy sprzedaży, znajduje się na terytorium innego państwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (w zakresie podatku od towarów i usług, oznaczone we wniosku nr 2):

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że import Towaru rodzi po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, import Towaru rodzi po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
*   eksport towarów,
*   import towarów,
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT, pod pojęciem importu towarów rozumieć należy przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Pod pojęciem terytorium kraju należy rozumieć terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (art. 2 pkt 1 ustawy o VAT), natomiast pod pojęciem terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Wspólnoty.

Wzmiankowana formuła dostawy Towaru w ramach Incoterms DAP oznacza, że sprzedawca wypełnia swoje obowiązki związane z dostawą tylko do określonego w Umowie miejsca, w którym następnie pełna odpowiedzialność, jak i pełne władztwo nad rzeczą, przechodzą na Wnioskodawcę. Oznacza to, że w opisanym stanie faktycznym prawo do rozporządzania Towarem przejdzie na Wnioskodawcę jeszcze na terytorium Białorusi. Następnie Wnioskodawca dokona odprawy celnej Towaru i wprowadzi go - jako swoją własność - na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a zatem powstanie po jego stronie obowiązek podatkowy w VAT z tytułu importu Towaru.

Z powyższego wynika, że transakcja nabycia Towaru przez Wnioskodawcę od polskiego sprzedawcy na terytorium Białorusi jest transakcją dokonaną na terytorium państwa trzeciego, nie wywołującą skutków podatkowych na gruncie ustawy o VAT. Skutek taki wywoła dopiero import Towaru przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej z terytorium Białorusi.

Powyższe znajduje uzasadnienie m.in. w treści interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 września 2012 r., sygn. IPPP3/443-610/12-4/KC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami zaś są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Terytorialny charakter podatku od towarów i usług oznacza, że opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane na terytorium kraju. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.

Określenie miejsca świadczenia (dostawy) jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest ta dostawa.

Regulacje dotyczące miejsca świadczenia przy dostawie towarów zawierają przepisy art. 22 ustawy.

Na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie.

Z powołanych przepisów wynika, że miejscem opodatkowania dostawy towarów, co do zasady, jest miejsce (kraj), w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki. Na ustalenie miejsca dostawy nie ma przy tym wpływu siedziba dostawcy (podatnika) – istotne jest jedynie miejsce, gdzie towar jest przechowywany i z którego jest przewożony ostatecznie do nabywcy.

W myśl postanowień art. 22 ust. 4 ustawy, w przypadku, gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

Należy dodać, że – jak wskazuje art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy - podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną, lub zerową stawkę celną.

Sytosownie do art. 33 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b (tj. kwoty podatku z tytułu importu).

W przedstawionym we wniosku satnie faktycznym Wnioskodawca (polska spółka z o.o.) wskazał, że w ramach prowadzonej działalności w zakresie obrotu paliwami i produktami pochodnymi kupuje na terytorium Republiki Białorusi towar (olej popirolityczny) od innego polskiego dostawcy, który wcześniej nabywa ten towar od białoruskiego producenta. Umowa sprzedaży towaru jest zawierana przez Wnioskodawcę z polskim dostawcą poza terytorium Polski. Zgodnie z ustalonymi warunkami sprzedaży Incoterms DAP, Wnioskodawca odbiera zakupiony towar w terminalu w Brześciu na granicy polsko-białoruskiej, a następnie importuje go na terytorium Polski. Przy odprawie celnej, w związku z wwozem towaru do Polski spoza Unii Europejskiej, Wnioskodawca uiszcza podatek od towarów i usług z tytułu importu paliwa.

Ponadto z treści wniosku wynika, że zgodnie z ww. formułą dostawy towaru w ramach Incoterms DAP sprzedawca wypełnia swoje obowiązki związane z dostawą tylko do określonego w umowie miejsca, w którym następnie pełna odpowiedzialność, jak i pełne władztwo nad rzeczą, przechodzą na Wnioskodawcę. Oznacza to, że w opisanym stanie faktycznym prawo do rozporządzania towarem przechodzi na Wnioskodawcę jeszcze na terytorium Białorusi. Następnie Wnioskodawca dokonuje odprawy celnej towaru i wprowadza go – już jako swoją własność - na terytorium Polski.

Powyższe okoliczności wskazują, że występuje tu tzw. transakcja łańcuchowa, o której mowa w art. 7 ust. 8 ustawy. Istotną w opisanej sprawie jest kwestia (będąca przedmiotem zapytania Wnioskodawcy), który podmiot jest podatnikiem z tytułu importu towarów.

Należy zatem wskazać, że - jak wynika z wniosku - nabycie towaru przez Wnioskodawcę następuje w wyniku importu towaru. Wnioskodawca dokonuje odprawy celnej i uiszcza należny podatek z tytułu importu. Jako polski podatnik (trzeci w kolejności podmiot w łańcuchu dostaw) i jednocześnie importer towaru, nabywa przedmiotowy towar od innego polskiego podmiotu na terytorium kraju trzeciego (poza UE), skąd następnie transportuje ten towar (będąc już jego właścicielem) do Polski. Zatem uregulowania zawarte w art. 22 ust. 4 ustawy nie będą miały w tym przypadku zastosowania - dostawa towarów w kraju trzecim, gdzie rozpoczyna się transport tych towarów do Polski, dokonywana jest przez podatnika (podmiot polski, drugi w łańcuchu dostaw), który nie jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów na terytorium Polski.

W takim przypadku transakcję dostawy przez sprzedawcę towaru (drugi podmiot w łańcuchu dostaw), który nie jest równocześnie importerem tego towaru, na rzecz Wnioskodawcy, należy uznać - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia transportu, a więc na terytorium państwa trzeciego. Oznacza to, że dostawa dokonana przez polskiego dostawcę na rzecz Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, bowiem miejsce świadczenia dla tej transakcji znajduje się poza terytorium kraju.

Tym samym, w opisanym schemacie dostawy podatnikiem zobowiązanym do uiszczenia podatku z tytułu importu towarów dokonanego na terenie Polski jest ostateczny nabywca, tj. Wnioskodawca.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym import towaru rodzi po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku VAT, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.