Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-176/12/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-05-09
Teza: Prawo do korekty podatku należnego za 2011r.
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta; obrót
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2012 r. (data wpływu 13 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego za 2011 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego za 2011 r.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług fryzjerskich, kosmetycznych, solarium oraz okazjonalnej sprzedaży kosmetyków dla klientek salonu. Począwszy od stycznia roku 2011 wszystkie świadczone usługi ewidencjonowane są na kasie fiskalnej ze stawką 23% VAT, podczas kiedy usługi fryzjerskie objęte są stawką 8%. Po konsultacji z serwisem kas fiskalnych, stwierdziła Pani, iż dokonał on błędnego ustawienia podatku VAT na kasie rejestrującej. W efekcie zaistniałego stanu, w składanych deklaracjach VAT wykazywała Pani obrót w nieprawidłowej stawce oraz zawyżała VAT należny. Stosowanie stawki podatku 23% nie spowodowało zmiany cen świadczonych przez Panią usług, ponieważ nie mogła Pani ustalić cen innych, niż te, które obowiązują w innych salonach fryzjerskich, z uwagi na ewentualną utratę klientów. W chwili obecnej zamierza Pani skorygować złożone deklaracje, wykazując w nich obrót oraz podatek VAT w stawce 8%, w odniesieniu do świadczonych usług fryzjerskich. Podkreśla Pani, że jest możliwe ustalenie wartości świadczonych usług fryzjerskich na podstawie kopii paragonów wydawanych klientom, ponieważ serwisant wprowadził do pamięci kasy fiskalnej zdarzenia gospodarcze, takie jak: mycie włosów, obcięcie włosów, trwała ondulacja, usługi kosmetyczne, usługi solarium, sprzedaż kosmetyków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po ustaleniu wartości obrotu oraz podatku należnego od świadczonych usług fryzjerskich może Pani dokonać korekt deklaracji VAT-7 za okres od 1 stycznia 2011 roku do 31 stycznia 2012 roku?

Pani zdaniem, ma prawo tak postąpić z uwagi, na to, że co do zasady obowiązkiem podatnika jest wykazywanie obrotu w prawidłowych stawkach VAT. Co prawda w przepisach prawa, nie została wymieniona możliwość skorygowania obrotu i podatku należnego ewidencjonowanego przy pomocy kasy fiskalnej, jednak Pani zdaniem brak takich uregulowań nie może pozbawiać podatnika możliwości dokonania takich korekt, zwłaszcza jeśli jest możliwe udokumentowanie, że obrót z określonej transakcji był w rzeczywistości inny, niż ten wykazany na paragonie. Nadmienia Pani, że w efekcie dokonanych korekt uległby zmniejszeniu wykazany dotychczas obrót oraz wartość VAT należnego w stawce 23%, a wartość tego zmniejszenia zostałaby wykazana w stawce 8%

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Natomiast zgodnie z art. 5a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z kolei od 1 stycznia 2011 r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r., stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)(Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. I tak w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %, natomiast stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %.

Na mocy § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392 ze zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia. Jako usługi, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 8% wymieniono: poz. 11 - usługi fryzjerskie damskie (PKWiU 96.02.11.0); pod poz. 12 - usługi fryzjerskie męskie (PKWiU 96.02.12.0).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług fryzjerskich, kosmetycznych, solarium oraz okazjonalnej sprzedaży kosmetyków dla klientek salonu. Przychody ze sprzedaży usług fryzjerskich ewidencjonuje Pani przy pomocy kasy rejestrującej. Do świadczonych usług fryzjerskich stosowała Pani błędną stawkę w wysokości 23%, zamiast 8%. W związku z powyższym zamierza Pani skorygować składane deklaracje VAT-7 za okres od 1 stycznia 2011 roku do 31 stycznia 2012 roku

Na tym tle powzięła Pani wątpliwości dotyczące możliwości skorygowania obrotu i podatku należnego.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W myśl art. 109 ust. 3 cyt. ustawy - podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Szczególnym rodzajem ewidencji, o której mowa w cytowanej wyżej normie prawnej jest ewidencja prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej, jednak brak regulacji prawnych w tym zakresie nie pozbawia podatnika możliwości dokonania korekty zaewidencjonowanego obrotu. Skoro konstrukcja kasy rejestrującej nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej, to korektę należy dokonać za pomocą innych urządzeń księgowych.

Istotną bowiem jest w tym względzie zasada wynikająca z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest obrót, rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Obrotem jest zatem kwota rzeczywiście należna od nabywcy.

W takim przypadku należałoby prowadzić dodatkową, poza kasą rejestrującą, ewidencję (korekt), z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego paragonu. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby była rzetelna i zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Ogólne zasady składania korekt deklaracji zostały uregulowane w art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Zgodnie z art. 81 § 1 ww. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2).

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 81b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu: a) kontroli podatkowej, b) postępowania podatkowego

*   w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast art. 81b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, z którego wynika, iż w okresie od 1 stycznia 2011 roku do 31 stycznia 2012 roku wykazywała Pani zarówno w ewidencji, jak i w deklaracjach VAT-7 podatek należny w zawyżonej wysokości, przyjmując, że sprzedaż była ewidencjonowana wyłącznie za pomocą kasy rejestrującej (tj. nie wystawiano faktur VAT) oraz biorąc pod uwagę treść art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, stwierdzić należy, iż może Pani dokonać korekt złożonych deklaracji VAT-7 za okres od 1 stycznia 2011 roku do 31 stycznia 2012 roku wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyny korekty. Składając przedmiotowe korekty należy mieć na uwadze uwarunkowania wynikające z powołanych art. 81, 81b Ordynacji podatkowej.

Zaznacza się, iż korekta winna zostać dokonana w oparciu o uregulowania zawarte w powołanym art. 29 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń