Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-347/12-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-30
Teza: Czy wydanie towarów będących nagrodami w ramach organizacji programu lojalnościowego rodzi obowiązek w podatku VAT u Zainteresowanego na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nagrody; podatek-podatek od towarów i usług; programy-programy lojalnościowe; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2012 r. (data wpływu 6 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wydania towarów w ramach organizacji programu lojalnościowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wydania towarów w ramach organizacji programu lojalnościowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką, której akcjonariuszami jest kilkanaście polskich podmiotów gospodarczych, prowadzących działalność w branży artykułów biurowych. Zgodnie ze statutem Zainteresowany ma za zadanie wspieranie rozwoju polskich przedsiębiorców zajmujących się handlem artykułami konsumpcyjnymi. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka na rzecz swoich akcjonariuszy – zleceniodawców świadczy usługę, polegającą na organizacji programu lojalnościowego zgodnie z zawartymi umowami. Celem programu lojalnościowego jest budowanie oraz podtrzymywanie pozytywnych relacji z klientami zleceniodawcy oraz zachęcanie ich do ponawiania zakupów oraz zwiększania wartości zakupów. Klienci zleceniodawcy będący uczestnikami programu lojalnościowego otrzymują za dokonane u zleceniodawcy zakupy punkty, zależnie od wartości zakupów i terminowości ich opłacenia. Zgromadzone w odpowiedniej ilości punkty upoważniają klienta do ich wymiany na nagrody (w postaci np.: artykułów RTV, AGD), bez ponoszenia dodatkowych kosztów. Obsługę tego programu lojalnościowego akcjonariusze zlecili Wnioskodawcy.

W zakresie wykonywanej usługi Zainteresowany jest zobowiązany m.in. do:

*   opracowania zasad ewidencji punktów i zasad wymiany punktów na nagrody rzeczowe,
*   przygotowania projektu graficznego materiałów informujących o sprzedaży premiowej,
*   opracowania szczegółowego regulaminu programu,
*   rozpowszechniania materiałów na temat programu wśród potencjalnych klientów zleceniodawcy,
*   opracowania zasad przekazywania nagród klientom,
*   przeprowadzenia negocjacji z potencjalnymi dostawcami nagród i dokonania wyboru optymalnego,
*   koordynacji działań zmierzających do sprawnej realizacji programu,
*   dokonywania zakupu nagród rzeczowych,
*   przechowywania nagród rzeczowych do czasu przekazania ich klientom,
*   przekazania nagród wskazanym klientom zleceniodawcy.

Za wykazaną usługę Spółka otrzymuje wynagrodzenie od zleceniodawcy. Na wysokość wynagrodzenia składają się: równowartość kosztów (w tym wartość nagród rzeczowych) zużytych do wykonania umowy oraz prowizja stanowiąca 5% wartości kosztów poniesionych przy realizacji programu lojalnościowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydanie towarów będących nagrodami w ramach organizacji programu lojalnościowego rodzi obowiązek w podatku VAT u Zainteresowanego na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ciąży na nim obowiązek naliczenia podatku należnego VAT, ponieważ wartość przekazanych towarów – nagród w ramach organizowanego programu lojalnościowego jest elementem wynagrodzenia z tytułu świadczenia kompleksowej usługi opodatkowanej podatkiem od towarów i usług otrzymywanego od zleceniodawcy. W opinii, Spółki stanowisko takie potwierdza również wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu interpretacja indywidualna z dnia 7 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1311/11-4/AD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zauważyć tutaj należy, iż jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, iż kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, iż czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, iż dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany zgodnie ze statutem ma za zadanie wspieranie rozwoju polskich przedsiębiorców zajmujących się handlem artykułami konsumpcyjnymi. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na rzecz swoich akcjonariuszy (zleceniodawców) świadczy on usługę, polegającą na organizacji programu lojalnościowego zgodnie z zawartymi umowami. Celem programu lojalnościowego jest budowanie oraz podtrzymywanie pozytywnych relacji z klientami zleceniodawcy oraz zachęcanie ich do ponawiania zakupów oraz zwiększania wartości zakupów. Klienci zleceniodawcy będący uczestnikami programu lojalnościowego otrzymują za dokonane u zleceniodawcy zakupy punkty, zależnie od wartości zakupów i terminowości ich opłacenia. Zgromadzone w odpowiedniej ilości punkty upoważniają klienta do ich wymiany na nagrody (w postaci np.: artykułów RTV, AGD), bez ponoszenia dodatkowych kosztów. Obsługę tego programu lojalnościowego akcjonariusze zlecili Wnioskodawcy. W zakresie wykonywanej usługi Zainteresowany jest zobowiązany m.in. do:

*   opracowania zasad ewidencji punktów i zasad wymiany punktów na nagrody rzeczowe,
*   przygotowania projektu graficznego materiałów informujących o sprzedaży premiowej,
*   opracowania szczegółowego regulaminu programu,
*   rozpowszechniania materiałów na temat programu wśród potencjalnych klientów zleceniodawcy,
*   opracowania zasad przekazywania nagród klientom,
*   przeprowadzenia negocjacji z potencjalnymi dostawcami nagród i dokonania wyboru optymalnego,
*   koordynacji działań zmierzających do sprawnej realizacji programu,
*   dokonywania zakupu nagród rzeczowych,
*   przechowywania nagród rzeczowych do czasu przekazania ich klientom,
*   przekazania nagród wskazanym klientom zleceniodawcy.

Za wykazaną usługę Spółka otrzymuje wynagrodzenie od zleceniodawcy. Na wysokość wynagrodzenia składają się: równowartość kosztów (w tym wartość nagród rzeczowych) zużytych do wykonania umowy oraz prowizja stanowiąca 5% wartości kosztów poniesionych przy realizacji programu lojalnościowego.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga kwestia, czy nieodpłatne wydanie klientom towarów – nagród w ramach organizacji programu lojalnościowego – przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i czy mamy do czynienia z czynnością nieodpłatną.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotowa czynność wydania klientom przez Zainteresowanego towarów w ramach organizacji programu lojalnościowego, wypełnia znamiona dostawy towarów w rozumieniu przepisu art. 7 ustawy. Zauważyć bowiem trzeba, że następuje tu przeniesienie na klientów prawa do rozporządzania jak właściciel wydawanymi towarami (nagrodami), których Spółka jest właścicielem od momentu ich zakupu do momentu wydania nagrody klientowi zleceniodawcy. Podkreślić też należy, że fakt, iż wydanie ww. nagród klientom następuje nieodpłatnie, nie oznacza, że czynność ta jest czynnością nieodpłatną. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniodawcy usługi polegającej na organizacji programu lojalnościowego obejmuje również koszty nabycia ww. nagród przez Zainteresowanego. A zatem w przypadku ww. wydania nagród zapłaty nie dokonuje nabywca (klient) lecz osoba trzecia, tj. zleceniodawca.

W tych okolicznościach przedmiotowa czynność wydania nagród w ramach organizacji programu lojalnościowego, jako odpłatna dostawa towarów, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tut. Organ pragnie też zauważyć, iż problem, jak przedstawiony w niniejszej sprawie, był przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-55/09 pomiędzy Commissioners for Her Majesty´s Revenue and Customs a B. Group Ltd.

W sprawie tej TSUE stwierdził, iż aby ustalić, czy czynność polegająca na dostarczeniu prezentów lojalnościowych podlega podatkowi VAT należy ustalić, czy na mocy art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usług dokonywane odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika działającego w takim charakterze.

TSUE powołał art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy, który stanowi, że za dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Następnie TSUE stwierdził, iż z brzmienia tego przepisu wynika, że pojęcie dostawy towarów obejmuje nie tylko przeniesienie własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono także wszelkie przeniesienie władztwa nad rzeczami, które pozwala drugiej stronie na rozporządzanie nimi jak właściciel.

TSUE powołał także art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy, zgodnie z którym „świadczenie usług” należy rozumieć jako każdą czynność niestanowiącą dostawy towarów.

Dalej TSUE wskazał, iż z przedmiotowej sprawy wynika, że Spółka X, której Spółka B. zleciła zarządzanie programem lojalnościowym, zaopatruje się w prezenty lojalnościowe, a ich zasób stanowi własność tej spółki. Wobec tego Spółka X nie tylko ma prawo do przekazywania prezentów lojalnościowych klientom jak właściciel, ale w rzeczywistości jest ona ich właścicielem. Ponadto w przedmiotowej sprawie Spółka X dostarcza prezenty lojalnościowe.

TSUE stwierdził, że odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

Szósta dyrektywa nie wymaga dla uznania dostawy towarów lub świadczenia usług za czynności odpłatne w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy, by wynagrodzenie za te towary lub usługi było płatne bezpośrednio przez ich odbiorcę. Zgodnie bowiem z art. 11 część A ust. 1 lit. a tej dyrektywy, wynagrodzenie może pochodzić od osoby trzeciej.

W świetle powyższego TSUE stwierdził, że płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wydanie przez Wnioskodawcę nagród należy uznać za odpłatną dostawę towarów, a w konsekwencji za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem Zainteresowany zobowiązany jest opodatkować to wydanie podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy również zauważyć, że powołana przez Zainteresowanego interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.