Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.791.2024.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-06
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług dotyczących przebudowy i rozbudowy stacji uzdatniania wody oraz budowy kanalizacji sanitarnej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dzierżawa; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 października 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego od nabytych towarów i usług dotyczących przebudowy i rozbudowy stacji
    uzdatniania wody oraz budowy kanalizacji sanitarnej.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego będącą czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Gmina jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (w tym stacji
    uzdatniania wody, studni głębinowych, ujęć wody, sieci kanalizacji, oczyszczalni ścieków,
    przepompowni ścieków), które są wykorzystywane do zaopatrzenia mieszkańców w wodę
    i odbieranie ścieków. Gmina dzierżawi za odpowiednim wynagrodzeniem Spółce ...
    infrastrukturę wodno-kanalizacyjną celem świadczenia przez Spółkę usług wodno-
    kanalizacyjnych dla mieszkańców Gminy. Usługi dzierżawy podlegają opodatkowaniu
    podatkiem VAT stawką 23%. Gmina posiada 100% udziałów w Spółce ... .
    W ramach zadań własnych związanych z dostarczaniem wody i oczyszczaniem ścieków
    Gmina wykona zadanie inwestycyjne w zakresie przebudowy i rozbudowy stacji
    uzdatniania wody i budowy kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy. Obecnie stacja
    uzdatniania wody jest przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki ... .
    Nazwa zadania inwestycyjnego to przyznanie pomocy dla operacji typu „...”, w ramach
    działania „...”. Tytuł operacji „...”.
    Zadanie inwestycyjne będzie współfinansowane z Programu Rozwoju Odbudowy Wsi.
    Wartość wybudowanej kanalizacji sanitarnej oraz wartość modernizacji stacji uzdatniania
    wody powstałych w ramach projektu inwestycyjnego będzie wynosić ... zł netto i ... zł
    brutto. Wartość dofinansowania z Programu Rozwoju Odbudowy Wsi będzie wynosić ... zł.
    Natomiast wysokość wkładu własnego Gminy będzie wynosić brutto ... zł.
    W celu zrealizowania zadania inwestycyjnego Gmina będzie dokonywać nabycia towarów
    /usług od innych podmiotów będących podatnikami podatku VAT. Faktury będą zawierać
    podatek od towarów i usług zgodnie z obowiązującymi przepisami. Dostawcy będą
    posiadali status czynnych podatników VAT. Czas trwania inwestycji około 2 lata. Z
    posiadanych przez Państwa informacji i dokumentów wynika, że usługi budowlane
    wykonywane przez podmioty zewnętrzne dla tej inwestycji będą opodatkowane stawką
    VAT w wysokości 23%. Faktury dokumentujące nabywane w ramach realizowanej
    inwestycji towary i usługi będą wystawiane na Gminę.
    Po zakończeniu inwestycji Gmina przyjmie przebudowaną/rozbudowaną stację
    uzdatniania wody oraz wybudowaną kanalizację sanitarną do ewidencji środków trwałych
    m.in. zgodnie z przepisami o podatku dochodowym. Stacja uzdatniania wody po jej
    przebudowie/rozbudowie będzie nadal objęta przedmiotem umowy dzierżawy dla Spółki
    ... Sp. z o.o. za wynagrodzeniem. Natomiast nowo wybudowana kanalizacja sanitarna
    zostanie wydzierżawiona dla Spółki ... Sp. z o.o. za uzgodnionym wynagrodzeniem. Spółka
    ... jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Planowany okres trwania umowy dzierżawy dla stacji uzdatniania wody po jej
    modernizacji nie ulegnie zmianie i nadal będzie wynosić 10 lat. Natomiast planowany
    okres umowy dzierżawy dla wybudowanej kanalizacji sanitarnej wyniesie 10 lat. Ponadto
    Gmina wyjaśnia, że towary i usługi nabyte w związku z przebudową/rozbudową oraz
    wybudowaniem kanalizacji sanitarnej będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Obecny czynsz dzierżawny stacji uzdatniania
    wody przed jej przebudową wynosi ... zł brutto, tj. ... zł netto.
    Gmina ustali czynsz dzierżawny w oparciu o możliwości finansowe spółki .... . Planowany
    czynsz dzierżawny po przebudowie będzie wynosił ... zł brutto, tj. netto ... zł. W związku z
    tym wzrośnie on o ... zł brutto, tj. ... zł netto. W celu określenia wysokości czynszu będą

    brane pod uwagę sytuacja rynkowa i możliwości finansowe Spółki ... . Planowany czynsz
    miesięczny będzie wynosić ... zł netto plus podatek VAT 23% dla wybudowanej kanalizacji
    sanitarnej.
    Wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy infrastruktury na rzecz Spółki ...
    będzie skalkulowana biorąc pod uwagę sytuację rynkową i możliwości finansowe Spółki ...
    . Wydatki poniesione przez Gminę na wykonanie tej inwestycji nie będą brane pod uwagę
    przy ustaleniu ceny, gdyż nie jest to przedsięwzięcie komercyjne, tj. takie gdzie ma być
    osiągnięty zysk tak jak w przypadkach budowy obiektów komercyjnych, np. budynków
    biurowych/handlowych. Przy kalkulacji wysokości czynszu miesięcznego nie będzie brany
    koszt realizacji inwestycji i sposób jej sfinansowania. Kwota wynagrodzenia z tytułu
    dzierżawy infrastruktury na rzecz Spółki ... nie będzie znacząca dla budżetu Gminy.
    Przychody z tytułu dzierżawy w skali rocznej wyniosą około ... zł. Natomiast planowane
    przychody z dochodów własnych wynoszą ... zł.
    Wysokość czynszu dzierżawnego nie będzie ustalona biorąc pod uwagę stawkę
    amortyzacji, długość okresu użytkowania czy okres zwrotu inwestycji. Istotnym tutaj
    czynnikiem ceny za dzierżawę jest to, że ... będzie ponosić bieżące koszty utrzymywania
    stacji uzdatniania wody, jak i kanalizacji sanitarnej w odpowiednim stanie technicznym.
    Oznacza to, że Gmina nie będzie musiała ponosić kosztów bieżących związanych z
    eksploatacją infrastruktury technicznej. Gdyby tego nie było, cena dzierżawy byłaby
    wyższa. Ponadto z praktycznego punktu widzenia łatwiej jest firmie ... zajmować się
    infrastrukturą techniczną, gdyż to ona posiada odpowiednie zasoby ludzkie.
    Wysokość czynszu nie będzie uzależniona od okresu zwrotu inwestycji, nie jest to
    przedsięwzięcie biznesowe, które ma przynieść zwrot z inwestycji. Gmina nie dąży do
    maksymalizacji zysku tak jak robią to podmioty zajmujące się budowaniem biurowców czy
    też galerii handlowych. W przypadku, gdyby było to podejście biznesowe, to zwrot
    poniesionych nakładów nastąpiłby w okresie około 33 lat przy rocznym przychodzie ... zł.
    Relacja przychodów z tytułu dzierżawy w skali roku do kosztów inwestycji netto (bez
    podatku VAT) wynosi ponad 3% (...).
    Stawka amortyzacji rocznej przedmiotowej infrastruktury będzie wynosić 2,5%.
    Zdaniem Gminy, ustalenie kwoty wynagrodzenia w takiej wysokości stanowi prawidłowy
    sposób określenia wynagrodzenia. Celem Gminy nie jest dążenie do maksymalizacji
    zysków, czym kierują się prywatne podmioty a przede wszystkim wykonanie zadania
    własnego Gminy, jakim jest zaopatrzenie w wodę mieszkańców Gminy. Wynagrodzenie z
    tytułu dzierżawy, zdaniem Gminy, będzie wynagrodzeniem o wysokości rynkowej.
    Spółka ... będzie ponosić bieżące koszty utrzymywania stacji uzdatniania wody, jak i
    kanalizacji sanitarnej w odpowiednim stanie technicznym. Natomiast koszty wymiany
    urządzeń, które będą elementami składowymi przedmiotu dzierżawy będzie ponosić
    Gmina, gdyż to ona jest właścicielem tego majątku.
    Takie rozwiązanie jest najbardziej efektywne, gdyż to Spółka ... posiada wykwalifikowane
    zasoby ludzkie, a także urządzenia techniczne pozwalające na utrzymanie w dobrym
    stanie technicznym infrastruktury wodociągowej.
    Odpisów amortyzacyjnych od przebudowanej i rozbudowanej stacji uzdatniania wody
    oraz wybudowanej kanalizacji sanitarnej będzie dokonywać Gmina.
    Ponadto Gmina wyjaśnia, że w trakcie trwania umowy dzierżawy może wystąpić zmiana
    warunków rynkowych, co może spowodować podwyższenie kwoty wynagrodzenia za
    usługi dzierżawy dla Spółki ... . W przypadku, gdyby doszło do podwyższenia kwoty
    czynszu z tytułu dzierżawy, brane będą pod uwagę takie czynniki jak: okres umowy
    dzierżawy, wskaźnik inflacji. Umowa dzierżawy przekazująca powstałą infrastrukturę dla
    Spółki ... może być przedłużona w zależności od sytuacji prawnej lub gospodarczej.
    Wydzierżawiona infrastruktura na rzecz Spółki ... będzie wykorzystywana przez Gminę lub
    jej jednostki organizacyjne. Spółka ... będzie dostarczać wodę dla Gminy i jej jednostek

    organizacyjnych odpłatnie na zasadach umownych zgodnie z obowiązującymi taryfami dla
    odbiorców instytucjonalnych.

## Pytanie

Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytych
    towarów i usług dotyczących przebudowy i rozbudowy stacji uzdatniania wody oraz
    wybudowania nowej kanalizacji sanitarnej?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego może działać w charakterze podatnika, o
    którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (Dz. U. z 2024, poz. 361) dalej zwaną „ustawa o VAT”, czyli podmiot wykonujący
    samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Może też działać jako podmiot niebędący podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 6
    ustawy o VAT, czyli organ władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji został powołany z wyłączeniem
    czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Działalnością gospodarczą na gruncie przepisów ustawy o VAT jest m.in. wszelka
    działalność usługodawców, o czym stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W związku, z czym
    podatnikiem jest podmiot, który zajmuje się w sposób samodzielny świadczeniem usług.
    W celu prawidłowego ustalenia, w jakim charakterze działa dany podmiot należy zwrócić
    uwagę na obowiązujące w systemie podatku od wartości dodanej zasady fundamentalne
    (generalne). Zgodnie z jedną z fundamentalnych zasad systemu podatku od wartości
    dodanej niezakłócania konkurencji usługi tożsame lub podobne nie mogą być traktowane
    odmiennie dla celów podatku VAT, gdyż doprowadziłoby to do zakłócenia konkurencji.
    W związku z tym w przypadku, gdy jeden podmiot świadczy usługę podlegającą
    opodatkowaniu, np. stawką podatku w wysokości 23%, to inny podmiot wykonujący
    podobną lub taką samą usługę powinien ją też opodatkować stawką podatku w wysokości
    23%. W przeciwnym razie świadczenie nieopodatkowane lub opodatkowane niższą stawką
    byłoby bezkonkurencyjne w stosunku do tego drugiego świadczenia i konsument nabyłby
    usługę tańszą. Przekładając to na Gminę i jej status podatnika to niezgodne z powyższą
    zasadą byłoby traktowanie usług świadczonych przez Gminę w zakresie dzierżawy
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej dla Spółki ... a świadczących podobne usługi
    polegające na udzielaniu praw do korzystania z rzeczy.
    Zatem przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, jest przepisem wypełniającym zasadę
    niezakłócania konkurencji. W sytuacji, gdy organ władzy publicznej realizuje czynności na
    podstawie umów cywilnoprawnych staje się podatnikiem podatku VAT. Przepis ten jest w
    swym działaniu bardzo szeroki, tzn. jakiekolwiek czynności wykonywane przez organ
    władzy publicznej na podstawie jakiejkolwiek umowy cywilnoprawnej oznaczają, że organ
    ten działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
    W związku z powyższym, gdy Gmina będzie wykonywać na podstawie umowy
    cywilnoprawnej czynności polegające na wydzierżawianiu infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej pomimo tego, że w tzw. zadaniach własnych Gminy jest zaopatrzenie w
    wodę, to Gminie nadaje wtedy przymiot podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
    Nieuznanie Gminy jako podatnika VAT w zakresie takich czynności stanowiłoby naruszenie
    przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a co za tym idzie nadrzędnej zasady niezakłócania
    konkurencji.
    Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli dojdzie do nabycia przez Gminę towarów/usług
    dotyczących przebudowy i rozbudowy stacji uzdatniania wody oraz budowy kanalizacji
    sanitarnej będzie to nabycie dokonane przez podatnika podatku VAT, ponieważ zamiarem
    nabycia towarów/usług będzie ich przeznaczenie do prowadzenia działalności w
    charakterze podatnika.

    W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego. Natomiast jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę
    podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych
    przez podatnika z tytułu:
    1) nabycia towarów i usług,
    2) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    W związku z tym istotne dla odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług jest
    spełnienie łącznie dwóch warunków:
    1) posiadanie statusu podatnika VAT,
    2) wykorzystywanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności
      opodatkowanych podatkiem VAT.
    Ponadto jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    zwanym „sposobem określenia proporcji”.
    Przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, zdaniem Gminy, nie będzie miał zastosowania w
    przedstawionym stanie przyszłym, ponieważ planowane zakupy towarów/usług będą
    dotyczyły wyłącznie działalności gospodarczej, tj. usług dzierżawy stacji uzdatniania wody i
    kanalizacji sanitarnej.
    Wracając do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i pierwszego warunku odliczenia to
    można stwierdzić, że Gmina posiada i będzie posiadała status podatnika VAT, co zostało
    wyjaśnione powyżej. Niemniej jednak należy zwrócić uwagę na działanie Gminy w
    momencie, gdy dojdzie do nabycia przedmiotowych towarów/usług. Gmina nie jest
    podatnikiem VAT, jeżeli wykonuje działania inne niż na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych, a więc w momencie nabywania towarów i usług powinna alokować
    zakupy odpowiednio do działalności w charakterze organu władzy publicznej, działalności
    gospodarczej na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz działalności
    mieszanej (działalność gospodarcza i działalność organu władzy publicznej). Jeżeli na
    moment nabywania towarów i usług Gmina posiada wiedzę, iż dany zakup będzie w
    przyszłości wykorzystywany do działalności gospodarczej, dla której są lub będą zawarte
    umowy cywilnoprawne, czyli działalności w charakterze podatnika, spełnia się warunek
    wynikający z ww. punktu pierwszego. Gmina planując inwestycje w zakresie przebudowy i
    rozbudowy stacji uzdatniania wody oraz budowy kanalizacji sanitarnej będzie wiedziała, że
    będzie to oddane w dzierżawę dla podmiotu zewnętrznego, a więc inwestycja będzie
    wykorzystywana do działalności gospodarczej na podstawie zawartej umowy
    cywilnoprawnej. Zatem w momencie nabywania towarów/usług dotyczących
    przedmiotowego zadania inwestycyjnego Gmina będzie działała w charakterze podatnika
    podatku VAT.
    Jeżeli chodzi o warunek drugi, tj. wykorzystywanie nabytych towarów i usług do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to należy rozumieć to w
    następujący sposób. W momencie dokonania nabycia towarów/usług podatnik ocenia czy
    nabyte towary/usługi zostały nabyte do wykonywania czynności opodatkowanych czy też
    czynności nieopodatkowanych (niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego).
    Jeżeli będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnik ma prawo do
    odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze od dostawcy. Pojęcie
    „wykorzystania” nie oznacza, że towary/usługi muszą być od razu po ich zakupie

    przeznaczone do wykonywania czynności opodatkowanych, aby podatnik miał prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Istotne jest to, aby były wykorzystywane do takich
    czynności nawet, jeżeli nastąpi to później niż dzień, w którym doszło do ich nabycia.
    Zatem, jeżeli podatnik ma zamiar wykorzystywania nabytych towarów/usług do
    wykonywania czynności opodatkowanych przysługuje jemu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego. W odniesieniu do spełnienia warunku drugiego przez Gminę można
    stwierdzić, że jeżeli dojdzie do nabycia towarów/usług dotyczących przedmiotowego
    zadania inwestycyjnego będą one wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych stawką podatku VAT w wysokości 23%.
    W przedstawionym stanie przyszłym nie będzie miał zastosowania przepis art. 88 ust. 3a i
    ust. 4 ustawy o VAT, który pozbawia prawa do odliczenia podatku VAT. Jak wynika z art. 88
    ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek
    należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i
    dokumenty celne m.in. w przypadku, gdy:
    1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi
      wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona
      od podatku,
    3) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    a. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    b. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla
      których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    c. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu
      cywilnego - w części dotyczącej tych czynności.
    Natomiast jak wynika z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy
    podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani,
    jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 ustawy o VAT.
    Powyższe przepisy pozbawiające podatnika prawa do odliczenia podatku VAT lub też
    zwrotu podatku naliczonego nie będą dotyczyły Gminy, gdyż nabyte usługi będą faktycznie
    wykonane, prawidłowo udokumentowane, prawidłowo opodatkowane i Gmina jest
    zarejestrowana, jako podatnik VAT czynny.
    Reasumując zdaniem Gminy będzie ona miała prawo do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego od nabytych towarów/usług dotyczących modernizacji stacji uzdatniania wody
    oraz wybudowania kanalizacji sanitarnej, gdyż:
    · Gmina będzie nabywała te towary/usługi działając jako podatnik VAT,
    · Gmina jest i będzie zarejestrowana, jako podatnik VAT czynny,
    · Gmina będzie wykorzystywać nabyte towary/usługi do wykonywania czynności
      opodatkowanych.
    Biorąc pod uwagę powyższe Gmina zwraca się z wnioskiem o potwierdzenie jej
    stanowiska w przedstawionym stanie przyszłym.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r.,
    poz. 361, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem
    umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest
    związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez
      względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:

      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w
    zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie
    realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane
    przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.
    czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp.,
    umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności
    mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Przepis art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we
    własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności
    gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku
    VAT.

    Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatkiem
    podatku od towarów i usług. Gmina wykona zadanie inwestycyjne w zakresie przebudowy
    i rozbudowy stacji uzdatniania wody i budowy kanalizacji sanitarnej na terenie Gminy.
    Obecnie stacja uzdatniania wody jest przedmiotem dzierżawy na rzecz Spółki. Wartość
    wybudowanej kanalizacji sanitarnej oraz wartość modernizacji stacji uzdatniania wody
    powstałych w ramach projektu inwestycyjnego będzie wynosić ... zł netto i ... zł brutto.
    Wartość dofinansowania z Programu Rozwoju Odbudowy Wsi będzie wynosić ... zł. W celu
    zrealizowania zadania inwestycyjnego Gmina będzie dokonywać nabycia towarów/usług
    od innych podmiotów będących podatnikami podatku VAT. Stacja uzdatniania wody po jej
    przebudowie/rozbudowie będzie nadal objęta przedmiotem umowy dzierżawy dla Spółki
    za wynagrodzeniem. Natomiast nowo wybudowana kanalizacja sanitarna zostanie
    wydzierżawiona dla Spółki za uzgodnionym wynagrodzeniem. Planowany okres trwania
    umowy dzierżawy dla stancji uzdatniania wody po jej modernizacji nie ulegnie zmianie i
    nadal będzie wynosić 10 lat. Natomiast planowany okres umowy dzierżawy dla
    wybudowanej kanalizacji sanitarnej wyniesie 10 lat. Towary i usługi nabyte w związku z
    przebudową/rozbudową oraz wybudowaniem kanalizacji sanitarnej będą wykorzystywane
    wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Planowany czynsz
    dzierżawny po przebudowie będzie wynosił ... zł brutto, tj. netto ... zł. W związku z tym
    wzrośnie on o ... zł brutto, tj. ... zł netto. Planowany czynsz miesięczny będzie wynosić ... zł
    netto plus podatek VAT 23% dla wybudowanej kanalizacji sanitarnej. Zwrot poniesionych
    nakładów nastąpiłby w okresie około 33 lat przy rocznym przychodzie ... zł. Relacja
    przychodów z tytułu dzierżawy w skali roku do kosztów inwestycji netto (bez podatku VAT)
    wynosi ponad 3%.
    Mając na uwadze fakt, że czynsz dzierżawny w zakresie stacji uzdatniania wody zostanie
    zwiększony w związku z ww. inwestycją o kwotę ... zł netto miesięcznie, to czynsz roczny z
    tego tytułu będzie wynosił ... zł. Zatem łączna wartość czynszu dzierżawnego z tytułu
    inwestycji objętych zakresem wniosku wynosi ... zł rocznie. Składa się nią czynsz z tytułu
    dzierżawy kanalizacji (... zł rocznie) oraz ww. wartość zwiększenia kwoty czynszu z tytułu
    dzierżawy stacji uzdatniania wody (... zł rocznie). Zatem relacja kwoty rocznego czynszu
    dzierżawnego do kosztów Inwestycji netto wynosi - w skali roku - ok. 3,1%. Powyższe
    oznacza, że wysokość czynszu umożliwi zwrot poniesionych nakładów w ramach realizacji
    Inwestycji po ok. 32 latach.
    W niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy dokonać analizy czy odpłatne
    udostępnienie przebudowanej i rozbudowanej stacji uzdatniania wody oraz wybudowanej
    kanalizacji sanitarnej na podstawie umowy dzierżawy jest opodatkowane podatkiem od
    towarów i usług.
    Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
        1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
          formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

        2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
          czynności lub sytuacji;
        3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
          działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę
    należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania
    czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko
    takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego korzyść.
    Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna.
    Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego
    płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że
    płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga
    zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo
    podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od
    nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w
    postaci świadczenia wzajemnego).
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności
    opodatkowania podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa
    towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników
    w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.):
      Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do
      używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a
      dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.
    Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem
    świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i
    pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego
    czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno
    wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.
    W konsekwencji z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną
    (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w
    charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
    Zatem, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1
    ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy. W związku z tym, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie będzie
    działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie korzystała z wyłączenia,
    o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina będzie
    występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj.
    dzierżawa inwestycji, w postaci przebudowanej i rozbudowanej stacji uzdatniania wody
    oraz wybudowanej kanalizacji sanitarnej – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy
    – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust.
    1 pkt 1 ustawy.
    Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują
    zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie przebudowanej i
    rozbudowanej stacji uzdatniania wody oraz wybudowanej kanalizacji sanitarnej, za którą

    będziecie Państwo pobierać wynagrodzenie. W związku z czym, usługa ta nie będzie
    korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji będzie
    opodatkowana podatkiem VAT.
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do
    stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy,
    zostaną spełnione. W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a dzierżawa przebudowanej i rozbudowanej stacji
    uzdatniania wody oraz wybudowanej kanalizacji sanitarnej – jako usługa zdefiniowana w
    art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzysta
    ze zwolnienia od podatku. Zatem wydatki poniesione w związku z przebudową i
    rozbudową stacji uzdatniania wody oraz budową kanalizacji sanitarnej będą miały związek
    wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.
    Wobec powyższego, będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego z tytułu nabytych towarów i usług dotyczących przebudowy i rozbudowy stacji
    uzdatniania wody oraz budowy kanalizacji sanitarnej. Prawo to będzie przysługiwało
    Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym
    przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze
      zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
      będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.