Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.570.2025.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-11
Teza: Skutki podatkowe otrzymania od pracodawcy w trakcie
oddelegowania bezpłatnego zakwaterowania i zwrotu kosztów
powrotu do domu.
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów
oddelegowanie-oddelegowanie pracownika
przychód-przychód ze stosunku pracy
transport
zakwaterowanie
zapewnienie
świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody.-Ustalanie wartości
pieniężnej nieodpłatnych i częściowo odpłatnych
świadczeń.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-
Stosunek pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 9-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 11-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 11-ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 11-ust. 2a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 3
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Jest Pan polskim rezydentem podatkowym i rozlicza Pan w Polsce całość uzyskiwanych
    dochodów. Spółka (dalej również jako: „Płatnik” lub „Pracodawca”) - jest polską spółką
    prawa handlowego.
    Jest Pan zatrudniony w oparciu o umowę o pracę w Spółce prowadzącej działalność
    gospodarczą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz poza granicami kraju.
    Głównym przedmiotem działalności Spółki jest (...).
    Zakres realizowanych przez Spółkę usług ma zróżnicowany charakter, zarówno pod
    względem okresu ich trwania, liczby zaangażowanych pracowników, jak też lokalizacji i z
    reguły jest związany z zakresem robót dotyczącym danego projektu oraz jego wielkością.
    Spółka pozyskała (...) kontrakty w Rumunii z czasem realizacji 24 miesiące i z uwagi na to,
    również drogą rekrutacji wewnętrznej, poszukiwała szerokiej gamy specjalistów na
    potrzeby realizacji projektów: inżynierów, menedżerów, specjalistów od finansów i
    rozliczeń kontraktów.
    W chwili obecnej, świadczy Pan pracę w ramach wyżej wymienionych inwestycji
    realizowanych w Rumunii i wykonuje Pan pracę w formie przeniesienia służbowego - tj.
    czasowej zmiany miejsca wykonywania (zwanej dalej: oddelegowaniem), w oparciu o
    stosowny aneks do umowy o pracę, z mocą od dnia 1 stycznia 2024 r.
    Jako miejsce wykonywania pracy wskazane jest terytorium Rumunii z uwagi na rozpiętość
    geograficzną kontraktów (na przestrzeni ok. (...) km w rejonie (...)).
    Spółka nie wypłaca Panu diet i innych świadczeń, które przysługiwały lub przysługiwałyby
    Panu, gdyby odbywał Pan podróże służbowe.
    W związku z faktem, że praca jest realizowana z dala od Pana domu w B, Spółka wynajęła,
    za pośrednictwem lokalnych agencji pośrednictwa nieruchomości, prywatne mieszkania

    na swój koszt dla delegowanych pracowników, w tym dla Pana, w lokalizacji znajdującej się
    blisko realizowanych kontraktów oraz gdzie znajduje się siedziba Zamawiającego, dla
    którego realizowana jest znaczna większość kontraktów - w mieście A w Rumunii.
    Agencje nieruchomości otrzymały od Spółki zlecenie znalezienia mieszkań dla
    pracowników zgodnie z wytycznymi lokalizacyjnymi i założeniami budżetowymi Spółki oraz
    zgodnie z panującymi lokalnymi warunkami rynkowymi.
    Udostępnienie Panu miejsca zakwaterowania wynika z konieczności umożliwienia Panu
    wykonywania obowiązków pracowniczych z dala od Pana domu - zapewnia Panu
    możliwość realizowania zawartych przez Spółkę kontraktów oraz podwyższa efektywność
    prowadzonych czynności.
    W Pana ocenie Spółka dokonała wynajęcia mieszkań w celu realizacji swojego interesu,
    polegającego na zagwarantowaniu pracowników do realizacji kontraktów za granicą.
    W przeciwnym przypadku Spółka nie byłaby w stanie przekonać żadnego pracownika do
    delegacji do Rumunii. Możliwości wyboru Pana miejsca zakwaterowania została
    ograniczona do lokalizacji wskazanej przez Spółkę, gdyż musiało się ono znajdować w
    miejscu wskazanym w aneksie delegującym do Rumunii.
    W zakresie poziomu i typu zakwaterowania, musiało ono być zgodne z lokalnymi
    warunkami rynkowymi, adekwatne do czasu delegowania (czas trwania kontraktów) oraz
    zgodne z wytycznymi budżetowymi Spółki). Gdyby Spółka nie zapewniła Panu możliwości
    korzystania z bezpłatnego zakwaterowania, nie zaakceptowałby Pan zmiany miejsca
    świadczenia pracy, tzn. nie wyraziłby Pan zgody na oddelegowanie. W szczególności nie
    wyraziłby Pan zgody na delegowanie do Rumunii ze względów osobistych, w szczególności
    z powodu iż Pana rodzina, przyjaciele oraz znajomi znajdują się w Polsce.
    Dodatkowo, nie łączy Pana z Rumunią żadna więź oraz nie jest to miejsce, do którego
    chciałby się Pan udać z własnej woli lub z powodów turystycznych. Analogiczne zasady
    zakwaterowania (bezpłatne udostępnienie wynajętego mieszkania) są stosowane dla
    pracowników rumuńskich Spółki, których spółka zatrudniła w Rumunii w celu realizacji
    kontraktów oraz dla pracowników konsorcjanta Spółki, z którym Spółka realizuje
    wymienione wyżej projekty.
    Dodatkowo, zgodnie z panującymi zasadami podatkowymi i rozliczeniowymi w Rumunii,
    koszt zakwaterowania zapewnionego przez Spółkę dla pracownika rumuńskiego
    pracującego na wyżej wymienionych kontraktach w Rumunii nie jest zaliczany do jego
    przychodu.
    Ponadto, Spółka zapewnia Panu zwrot kosztów powrotu/transportu do domu do (...).
    Wydatek jest dokonywany przez Pana, a następnie koszt zwracany przez Spółkę. Gdyby
    Spółka nie zapewniła Panu możliwości bezpłatnego powrotu do domu, nie
    zaakceptowałby Pan zmiany miejsca świadczenia pracy tzn. nie wyraziłby Pan zgody na
    oddelegowanie do Rumunii.
    Istotnym warunkiem Pana zgody na oddelegowanie było zapewnienie Panu zwrotu
    kosztów transportu powrotnego do domu. Brak takiej możliwości byłby dla Pana nie do
    zaakceptowania, ponieważ z powodów osobistych nie może pozwolić Pan sobie na
    nieprzerwany pobyt poza granicami Polski bez możliwości regularnych powrotów, a
    wracanie do kraju na własny koszt byłoby dla Pana nie do zaakceptowania z uwagi na
    dużą odległość między Pana domem a miejscem realizacji obowiązków pracowniczych, a
    w związku z tym na duży koszt takiego powrotu.
    Uzupełniając wyżej wymienione informacje wskazuje Pan, że w Pana imieniu Spółka
    złożyła do ZUS wniosek o wydanie zaświadczenia A1, dzięki któremu składki są
    odprowadzane jedynie w Polsce.
    Zgodnie z postanowieniami art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a
    Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
    uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej

    w Warszawie dnia 23 czerwca 1994 r. (dalej: „Umowa"), zmodyfikowanej przez Konwencję
    wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu
    zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez
    Polskę oraz Rumunię dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI"), Pana
    wynagrodzenie podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i w Rumunii.
    Pytania
    1) Czy otrzymanie bezpłatnego zakwaterowania i zwrotu kosztów powrotu do domu od
      Pracodawcy spowodowało powstanie u Pana przychodu ze stosunku pracy w
      rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    2) Czy otrzymanie bezpłatnego zakwaterowania i zwrotu kosztów powrotu do domu od
      Pracodawcy spowodowało powstanie u Pana przychodu z tytułu nieodpłatnych
      świadczeń - art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    3) Czy Pracodawca postąpił prawidłowo doliczając w Pana PIT-11 tytułem przychodu
      wartość bezpłatnego zakwaterowania i zwrotu kosztów powrotu do domu?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie, w zakresie pytania nr 1, otrzymanie bezpłatnego zakwaterowania i zwrotu
    kosztów powrotu do domu od Pracodawcy w zaistniałym stanie faktycznym nie stanowi
    przychodu ze stosunku pracy.
    W zakresie pytania nr 2 uważa Pan, że otrzymanie bezpłatnego zakwaterowania i zwrotu
    kosztów powrotu do domu od Pracodawcy w zaistniałym stanie faktycznym nie stanowi
    przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.
    Pana zdaniem - w zakresie pytania nr 3 - Pracodawca nieprawidłowo w PIT-11 doliczył do
    Pana przychodu wartość bezpłatnego zakwaterowania i zwrotu kosztów powrotu do
    domu.
    Uważa Pan, że Pana oddelegowanie oraz innych pracowników Spółki do pracy za granicę
    jest w interesie pracodawcy - Spółki, a nie w Pana, czy innych delegowanych pracowników.
    W konsekwencji, zapewnienie Panu nieodpłatnego zakwaterowania oraz zwrot kosztów
    transportu w celu powrotu do domu nie skutkuje powstaniem przychodu ze stosunku
    pracy lub z tytułu nieodpłatnych świadczeń, a tym samym Spółka nie powinna obliczać i
    pobierać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.
    W przedstawionym wyżej stanie faktycznym wartość finansowanego przez Spółkę
    zakwaterowania oraz zwrotu kosztów transportu, z których Pan korzysta wynika wyłącznie
    z wykonywania powierzonych Panu zadań, nie stanowi dla Pana opodatkowanego
    przychodu, od którego należałoby pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób
    fizycznych.
    Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.
    f.), przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku
    kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w
    naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
    W praktyce podatkowej uznaje się, że świadczenie ma charakter nieodpłatny tylko wtedy,
    gdy podmiot je otrzymujący nie jest zobowiązany do świadczenia wzajemnego na rzecz
    świadczącego. Pracodawca delegujący pracownika do pracy za granicę oraz zapewniający
    mu zakwaterowanie nie udostępnia jednak zakwaterowania delegowanemu pracownikowi
    nie oczekując świadczenia wzajemnego - pracownik jest bowiem zobowiązany do
    wykorzystywania mieszkania w celu efektywnej realizacji swoich obowiązków
    pracowniczych za granicą, a więc w konsekwencji realizacji interesów pracowniczych.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody
    ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną

    świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych
    wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za
    godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany
    urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a
    ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych
    nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
    W konsekwencji przychodami ze stosunku pracy są nie tylko wypłaty pieniężne, ale
    również wartość innych otrzymanych lub pozostawionych do dyspozycji pracownika
    świadczeń pieniężnych lub rzeczowych, wynikających ze stosunku pracy.
    Najnowsze wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FSK 434/21 oraz II FSK
    1332/21) potwierdzają, że zapewnienie zakwaterowania i transportu pracownikom
    oddelegowanym do pracy za granicę odbywa się w interesie pracodawcy, a nie
    pracowników. Przytoczone wyżej wyroki NSA nakazują zwrócić uwagę na specyfikę
    świadczenia pracy przez pracowników oddelegowanych do jej wykonywania w innych
    państwach Unii Europejskiej wskazując, że szczególne unormowania w tym zakresie
    zawarte są w dyrektywie 96/71 oraz w ustawie z dnia 10 czerwca 2016 r. o delegowaniu
    pracowników w ramach świadczenia usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 1140 ze zm.).
    W ustawie o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia usług [dalej: „ustawa o
    delegowaniu pracowników”] zawarto następujące definicje pracodawcy mającego siedzibę
    lub stałe miejsce wykonywania działalności na terytorium RP oraz pracownika
    delegowanego:
    Art. 3 pkt. 5: Pracodawca delegujący pracownika z terytorium RP - pracodawca mający
    siedzibę, a w przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą - stałe
    miejsce wykonywania takiej działalności, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
    Art. 3 pkt. 7 ustawy o delegowaniu pracowników: Pracownik delegowany z terytorium RP -
    pracownik w rozumieniu przepisów państwa członkowskiego, do którego jest delegowany,
    wykonujący pracę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tymczasowo skierowany do
    pracy na terytorium tego państwa przez pracodawcę delegującego pracownika z
    terytorium RP;
    Dodatkowo, zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o delegowaniu pracowników: Do
    wynagrodzenia za pracę, o którym mowa w ust. 2 pkt 3, wlicza się dodatek z tytułu
    delegowania w części, która nie stanowi zwrotu wydatków faktycznie poniesionych w
    związku z delegowaniem, takich jak koszty podróży, wyżywienia i zakwaterowania.
    W przypadku gdy prawo właściwe dla stosunku pracy pracownika delegowanego na
    terytorium RP nie określa części dodatku z tytułu delegowania, która stanowi zwrot
    wydatków faktycznie poniesionych w związku z delegowaniem, cały dodatek uznaje się za
    zwrot tych wydatków.
    Dyrektywa 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotycząca
    delegowania pracowników w ramach świadczenia usług (dalej jako: „Dyrektywa”), w
    brzmieniu obowiązującym od 29 lipca 2018 r., wymaga by Państwa Członkowskie
    gwarantowały pracownikom delegowanym na ich terytorium warunki zatrudnienia,
    obejmujące również dodatki lub zwrot wydatków na koszty podróży, wyżywienie i
    zakwaterowanie.
    Art. 3 ust. 7 Dyrektywy wskazuje, że „dodatki właściwe delegowaniu należy uważać za
    część płacy minimalnej, o ile nie są wypłacane z tytułu zwrotu wydatków faktycznie
    poniesionych na skutek delegowania, takich jak koszty podróży, wyżywienia i
    zakwaterowania". Można z tego wywnioskować, że zarówno wartość świadczeń
    rzeczowych przyznawanych przez pracodawcę, jak i zwrot kosztów poniesionych
    samodzielnie przez pracowników delegowanych do pracy w innym kraju członkowskim,

    obejmujących wydatki na podróż, wyżywienie oraz zakwaterowanie, nie są traktowane
    jako element wynagrodzenia. Tego rodzaju wydatki nie stanowią korzyści dla
    pracowników i w całości pozostają po stronie pracodawcy delegującego.
    Naczelny Sąd Administracyjny sformułował tezę, że zapewnienie pracownikom
    delegowanym transportu oraz zakwaterowania służy wyłącznie interesowi pracodawcy,
    który kieruje ich z Polski do innego kraju Unii Europejskiej, a nie samych pracowników.
    Skoro przepisy unijne jasno wskazują, że koszty te nie mogą być zaliczane do
    wynagrodzenia, to również w świetle prawa podatkowego nie można uznać ich za
    przychód pracownika ani nakładać na pracodawcę obowiązków podatkowych jako
    płatnika. Wydatki ponoszone na organizację pobytu pracownika za granicą mają na celu
    realizację interesów pracodawcy, a ponieważ pracownik nie ma możliwości swobodnego
    zarządzania tymi świadczeniami, nie mogą one być traktowane jako nieodpłatne
    świadczenie wynikające ze stosunku pracy i tym samym nie stanowią jego przychodu
    podatkowego.
    Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skoro koszty zakwaterowania pracowników
    delegowanych ponoszone są w interesie pracodawcy, a nie samych pracowników, to nie
    można traktować ich jako nieodpłatnego świadczenia skutkującego powstaniem
    przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.
    W swoich najnowszych orzeczeniach NSA podkreśla, że organizacja pracy, także w
    warunkach delegowania, należy do obowiązków pracodawcy. Jeśli więc prawidłowe
    wykonywanie pracy wymaga zapewnienia pracownikowi miejsca zakwaterowania za
    granicą, to koszty te spoczywają na pracodawcy, ponieważ to on czerpie korzyści z pracy
    delegowanego pracownika. Nie można także uznać, że pracownik odnosi z tego tytułu
    osobistą korzyść, nawet pośrednio, poprzez zapewnienie mu miejsca do spędzania czasu
    po pracy. Jego potrzeby mieszkaniowe są bowiem realizowane w miejscu stałego
    zamieszkania, a konieczność tymczasowego zakwaterowania wynika wyłącznie z
    charakteru wykonywanej pracy i potrzeb pracodawcy, który wykorzystuje pracownika do
    realizacji własnych zobowiązań kontraktowych. W związku z tym nie są spełnione
    przesłanki do uznania tego świadczenia za przychód ze stosunku pracy w rozumieniu
    wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (K 7/13), ponieważ brak jest podstaw
    do uznania, że odbywa się ono w interesie pracownika, a nie pracodawcy.
    Powyższe okoliczności potwierdzają słuszność Pana stanowiska, zgodnie z którym wartość
    noclegu oraz zwrotu kosztów transportu finansowanych przez pracodawcę - Spółkę,
    wynikających z wykonywanej przez Pana pracy w wyznaczonym miejscu, nie stanowi
    przychodu podlegającego opodatkowaniu. W konsekwencji pracodawca - Spółka nie jest
    zobowiązana do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Nie są
    bowiem spełnione kryteria określone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014
    r. (sygn. akt K 7/13), które pozwalałyby uznać te świadczenia za przychód pracownika ze
    stosunku pracy.
    Zgodnie z tym orzeczeniem, za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych
    świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., mogą być uznane
    takie świadczenia, które:
    1) po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni
      dobrowolnie),
    2) po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i
      przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który
      musiałby ponieść,
    3) po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie
      jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
    Koszty związane z zakwaterowaniem pracowników delegowanych ponoszone są w
    interesie pracodawcy, a nie pracownika, co wyklucza ich opodatkowanie po stronie

    pracownika. Dodatkowo, stanowisko to znajduje potwierdzenie w jednolitej linii
    orzeczniczej, w szczególności w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, które
    konsekwentnie wskazują na brak obowiązku podatkowego w tego typu przypadkach.
    Odnosząc się do jednolitej linii orzeczniczej, w której kompleksowo przeanalizowano
    zagadnienie podniesione w niniejszym wniosku, warto zwrócić uwagę na:
    1) Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 września 2020 r.
      (sygn. akt III SA/Wa 2847/19). Orzeczenie to zostało następnie pozytywnie
      zweryfikowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 sierpnia 2023 r.
      (sygn. akt II FSK 243/21). Mając na uwadze wskazane tezy, należy uznać, że również z
      art. 3 ust. 7 dyrektywy 96/71/WE dotyczącego zasad kształtowania płacy minimalnej
      wynika, że zapewnienie pracownikom delegowanym zakwaterowania - jako korzyść
      nierozerwalnie związana z delegowaniem pracowników (gdzie samo delegowanie
      pracowników następuje przez przedsiębiorcę - pracodawcę w celu umożliwienia
      temuż pracodawcy świadczenia usług w innym państwie członkowskim UE ), której
      uwzględnienie w płacy minimalnej zakłóciłoby w sposób niekorzystny dla pracowników
      równowagę pomiędzy usługami świadczonymi przez pracownika a wynagrodzeniem
      otrzymywanym w zamian za te usługi - realizowane jest w interesie pracodawcy (WSA,
      sygn. akt III SA/Wa 2847/19). Tym samym Spółka była uprawiona do powoływania się
      na zapisy dyrektyw unijnych i wynikające z nich konsekwencje dotyczące
      charakteryzowania świadczeń ponoszonych przez nią na rzecz pracowników, które nie
      mogą zostać zakwalifikowane jako nieodpłatne świadczenia osób fizycznych będących
      pracownikami w rozumieniu ustawy podatkowej. Z wskazanych zatem powyżej
      przyczyn świadczenia na rzecz pracowników delegowanych do pracy w innym
      Państwie Członkowskim nie mogą zostać uznane za jakikolwiek element
      wynagrodzenia tak w rozumieniu przepisów prawa pracy, jak i w konsekwencji zapisu
      wynikającego z art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Nie stanowią one bowiem
      nieodpłatnych świadczeń, skoro obciążają w całości pracodawców (NSA, sygn. akt II
      FSK 243/21).
    2) Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 sierpnia 2023 (sygn. akt II FSK 270
      /21 oraz II FSK 1246/21) (...) zarówno wartość świadczeń rzeczowych pracodawców jak
      i dokonywany przez nich zwrot ewentualnych wydatków czynionych samodzielnie
      przez pracowników delegowanych z tytułu zatrudnienia w innym Państwie
      Członkowskim w zakresie kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania nie jest
      uznawany za część wynagrodzenia. Wszelakie wydatki z tego tytułu nie stanowią
      wobec tego przysporzenia pracowników i obciążają w całości pracodawcę
      delegującego pracownika z terytorium jednego państwa członkowskiego UE do innego
      kraju. Dotyczy to pracodawcy w rozumieniu art. 1 ust. 1 Dyrektywy 96/71/WE, czyli
      będącego przedsiębiorcą prowadzącym działalność w Państwie Członkowskim, który w
      ramach świadczenia usług poza jego granicami deleguje pracowników zgodnie z ust. 3
      na terytorium innego Państwa Członkowskiego (NSA, sygn. akt II FSK 1246/21).
    3) Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2024 r. (sygn. akt II FSK 1332
      /21 i II FSK 434/21): Nie można tym samym podzielić wyrażonego w zaskarżonym
      wyroku zapatrywania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...), jakoby takie
      świadczenia noclegowe finansowane przez skarżącą dokonywane były w interesie
      pracowników, a nie pracodawcy, ponieważ w ich braku pracownicy musieliby sami
      pokryć koszty zakwaterowania w trakcie wykonywania pracy za granicą.
    Organizacja wykonywania pracy należy do pracodawcy, także w okresie i w warunkach
    oddelegowania pracownika; skoro więc ze względu na oddalenie od miejsca zamieszkania
    pracownika oraz miejsca świadczenia pracy w Polsce właściwe wykonywanie obowiązków
    pracowniczych wymaga zakwaterowania (miejsca wypoczynku po pracy) za granicą, to
    koszty jego zorganizowania obciążają wyłącznie pracodawcę, jako że w jego interesie leży
    należyte wykonywanie pracy przez pracownika oddelegowanego. Trudno przy tym byłoby
    przyjąć, że w takim przypadku realizowany jest również, nawet w sposób pośredni, interes

    pracownika przez zapewnienie mu warunków do spędzania czasu wolnego po pracy,
    skoro swoje potrzeby mieszkaniowe pracownik zasadniczo zaspokaja w inny sposób, w
    miejscu swego stałego zamieszkania, a konieczność tymczasowego zaspokajania tych
    potrzeb w miejscu oddelegowania wynika wyłącznie z charakteru świadczonej pracy oraz
    potrzeb pracodawcy, wykorzystującego pracowniczą siłę najemną do wykonania własnych
    zobowiązań kontraktowych.
    Brak zatem przesłanek do twierdzenia, że w takich warunkach spełnione zostają wszystkie
    wymogi dla uznania świadczenia w postaci nieodpłatnego zakwaterowania pracownika
    oddelegowanego do pracy za granicę za przychód ze stosunku pracy w postaci innego
    nieodpłatnego świadczenia, o którym stanowi wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8
    lipca 2014 r. (K 7/13), a to ze względu na brak spełnienia warunku, że świadczenie takie
    winno być spełniane w interesie pracownika, a nie w interesie pracodawcy.
    W kontekście wiążących Polskę norm dyrektywy 96/71 skutecznego argumentu
    przeciwnego nie może stanowić regulacja zawarta w art. 21 ust. 1 pkt 19 i ust. 14 u.p.d.o.f.,
    określająca zwolnienie z opodatkowania takiego świadczenia do kwoty 500 zł miesięcznie,
    jak i normy wywiedzione z art. 94 K.p. (NSA, sygn. akt II FSK 1332/21).
    Rozważania te doprowadziły do sformułowania przez Naczelny Sąd Administracyjny tez, że
    zapewnienie pracownikom delegowanym usług zakwaterowania i podróży leży wyłącznie
    w interesie pracodawcy delegującego ich z terytorium Polski do innego państwa Unii
    Europejskiej, a nie pracowników delegowanych. Skoro regulacje unijne wskazują na to, że
    nie można w takiej sytuacji wliczać do wynagrodzenia kosztów transportu, jak również
    zakwaterowania, to nie można też na gruncie prawa podatkowego przyjmować, że
    świadczenia te będą stanowiły przychód pracownika i powodowały powstanie
    obowiązków u pracodawcy jako płatnika.
    Skoro zatem wydatki na zorganizowanie pobytu za granicą delegowanego pracownika
    czynione są w interesie pracodawcy, nie mogą stanowić majątkowego przysporzenia
    pracownika, zwłaszcza, że nie zarządza on i nie rozporządza tymi świadczeniami; nie mogą
    więc być także traktowane jako nieodpłatne świadczenia ze stosunku pracy, stanowiące
    dla pracowników delegowanych przychód podatkowy (NSA, sygn. akt II FSK 434/21).
    4) Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lutego 2024 r. (sygn. II FSK 609/21). Ze
      wskazanych zatem powyżej przyczyn świadczenia na rzecz pracowników
      delegowanych do pracy w innym Państwie Członkowskim nie mogą zostać uznane za
      jakikolwiek element wynagrodzenia tak w rozumieniu przepisów prawa pracy, jak i w
      konsekwencji zapisu wynikającego z art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Nie
      stanowią one bowiem nieodpłatnych świadczeń, skoro obciążają w całości
      pracodawców. Bez znaczenia dla rekonstrukcji normy prawnej wynikającej z przepisów
      unijnych oraz krajowych unormowań jest także zapis art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f.,
      zgodnie z którym wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu
      zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości
      nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł jest wolna od opodatkowania. Niezależnie
      od tej regulacji, limitującej zwolnienie od podatku kosztów zakwaterowania wyłącznie
      do kwoty 500 zł miesięcznie, przyjąć należy, że poniesione przez pracodawcę
      delegującego pracownika w ramach świadczenia usług do innego państwa
      członkowskiego UE koszty zakwaterowania, nie stanowią w ogóle przychodu
      określanego jako wartość innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1
      w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. po stronie pracownika (NSA, sygn. akt II FSK 609/21).
    Podobne stanowiska prezentują również wojewódzkie sądy administracyjne w poniższych
    wyrokach:
    · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lutego 2024 r.
      (sygn. akt I SA/Gl 1052/23);

    · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 lipca 2024 r.
      (sygn. akt III SA/Wa 1122/24),
    · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9 października 2024
      r. (sygn. akt I SA/OI 310/24);
    · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 listopada 2024 r.
      (sygn. akt I SA/GI 538/24);
    · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 listopada 2024
      r. (sygn. akt I SA/Wr 534/24);
    · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 stycznia 2024 r.
      (sygn. akt I SA/GI 1086/24).
    W przywołanych orzeczeniach sądy administracyjne podkreślają, że choć zgodnie z
    wykładnią przepisów prawa krajowego świadczenia ponoszone przez pracodawcę na
    zapewnienie pracownikom delegowanym bezpłatnego zakwaterowania lub refundację
    kosztów jego zakwaterowania - pomimo braku ustawowego obowiązku w tym zakresie -
    mogą stanowić dla tych pracowników przychód z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu
    art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 2 u.p.d.o.f., to jednak konieczne jest uwzględnienie
    specyfiki zatrudnienia pracowników oddelegowanych do pracy w innych państwach Unii
    Europejskiej.
    Sądy dostrzegają, iż wykonywanie obowiązków służbowych w ramach delegowania wiąże
    się z koniecznością czasowego pobytu poza miejscem stałego zamieszkania pracownika,
    co wynika wyłącznie z potrzeby realizacji zobowiązań pracodawcy, a nie z osobistych
    decyzji pracownika.
    W konsekwencji, wydatki ponoszone przez pracodawcę w tym zakresie nie mogą być
    automatycznie kwalifikowane jako przysporzenie majątkowe pracownika. Nie może tym
    samym ostać się stanowisko, jakoby tego typu świadczenia zakwaterowania i pokrycie
    kosztów transportu finansowane przez pracodawcę dokonywane były w interesie Pana
    jako pracownika, a nie pracodawcy, ponieważ w ich braku Pan - jako pracownik - musiałby
    sam pokryć koszty zakwaterowania w trakcie wykonywania pracy za granicą.
    Organizacja wykonywania pracy należy do pracodawcy, także w okresie i w warunkach
    oddelegowania pracownika; skoro więc ze względu na oddalenie od miejsca zamieszkania
    pracownika właściwe wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga zakwaterowania
    za granicą, to koszty jego zorganizowania obciążają wyłącznie pracodawcę, jako że w jego
    interesie leży należyte wykonywanie pracy przez pracownika oddelegowanego.
    Ponadto, wszystkie powyższe orzeczenia podzielają pogląd ugruntowany w najnowszym
    orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym konieczne jest
    uwzględnienie unijnego aspektu sprawy w zakresie dotyczącym pracowników
    delegowanych.
    Pragnie Pan również podkreślić, iż zgodnie z art. 288 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii
    Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 8(...)2, ze zm., dalej: TFUE), dyrektywa wiąże każde
    Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma
    być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków.
    Dyrektywy są więc jednym ze źródeł prawa unijnego. Są aktem prawnym pochodnym w
    stosunku do prawa pierwotnego, które stanowią regulacje traktatowe, jak i tzw. zasady
    ogólne prawa. Normy dyrektyw wymagają wprowadzenia (implementowania, transpozycji)
    do prawa krajowego zagadnień będących przedmiotem dyrektywy w wyznaczonych
    terminach. Dyrektywy, jako akty prawne kierowane do Państw Członkowskich, co do
    zasady nie mogą ze swej istoty być natomiast bezpośrednim źródłem uprawnień lub
    obowiązków jednostki.
    Wyróżnia się dwie kategorie relacji wynikających z dyrektyw, które mogą dotyczyć
    płaszczyzny horyzontalnej (pomiędzy podmiotami równorzędnymi - najczęściej dotyczą

    obrotu cywilnoprawnego), jak i relacji wertykalnych (czyli takie, w których uczestniczy
    podmiot będący emanacją państwa). W sytuacji, kiedy Państwo Członkowskie dokona
    implementacji postanowień dyrektywy poprzez wydanie stosownego aktu prawnego,
    prawa i obowiązki jednostek będą wynikać z norm prawa krajowego.
    Jednakże, jako wyjątek od wskazanej wyżej zasady, w przypadku braku implementacji
    norm dyrektywy do porządku prawnego danego państwa jednostki mogą w stosunkach
    wertykalnych (tj. w relacjach jednostka - państwo), powołać się przed organami i sądami
    państw członkowskich na dyrektywy, jako źródło swoich praw, w sytuacji, gdy dyrektywy te
    uzyskają status bezpośrednio skutecznych. Warunki, w jakich można dopuścić
    bezpośredni skutek dyrektyw, sprecyzowało orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE.
    Aby uznać uregulowania dyrektyw za bezpośrednio skuteczne w relacjach wertykalnych,
    przepisy danej dyrektywy muszą być w swej treści jasne, precyzyjne i bezwarunkowe, z jej
    norm wynikać winny prawa jednostki wobec państwa (obowiązki państwa), ponadto
    upłynął już termin implementacji, albo implementacja jest nieprawidłowa.
    Jasna i precyzyjna w swym brzmieniu treść postanowień dyrektywy oznacza także
    sytuacje, w których treść ta umożliwia jednoznaczną wykładnię analizowanego przepisu
    por. np. wyroki TSUE w sprawach o sygn.: C-8/81, C-62/00, C-62/93, C-103/88, C-194/94, 9
    /70, 34/73).
    Pana zdaniem w tym zakresie należy uznać, że przepisy Dyrektywy, zgodnie z tym co
    przedstawił Pan powyżej, są jasne i precyzyjne, a termin implementacji (16 grudnia 2001
    r.) już upłynął.
    W Pana ocenie skutecznego argumentu przeciwnego nie mogą w żadnym wypadku
    stanowić regulacje zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 19 i ust. 14 u.p.d.o.f., określające
    zwolnienie z opodatkowania wartości świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu
    zakwaterowania pracowników do kwoty 500 zł miesięcznie, jak i normy wywiedzione z art.
    94 Kodeksu Pracy. Niezależnie bowiem od tego, że zapewniana przez pracodawcę kwatera
    niewątpliwie nie jest miejscem, w którym pracę jeszcze się świadczy, niemniej korzystanie
    z tej kwatery przez pracownika wynika ze sposobu zorganizowania pracy przez
    pracodawcę, w tym z wymagania świadczenia jej za granicą, z dala od miejsca
    zamieszkania pracownika.
    Mając na uwadze powyższe, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie
    indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, Pana zdaniem, wartość
    zakwaterowania oraz kosztów transportu, których koszty ponosi pracodawca - Spółka i
    które nieodpłatnie udostępnia Panu (lub zwraca koszt - w przypadku transportu) na czas
    jego oddelegowania do wykonywania obowiązków służbowych za granicą, nie stanowi dla
    Pana przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych ani przychodu z nieopłatnych świadczeń w rozumieniu
    art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W konsekwencji uważa Pan, że na pracodawcy - Spółce - jako płatniku podatku
    dochodowego od osób fizycznych - nie ciąży obowiązek ustalania, pobierania i
    odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od wartości wskazanych świadczeń, a Pan
    nie jest zobowiązany do zadeklarowania wartości tych świadczeń jako przychodu ze
    stosunku pracy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Brzmienie powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od
    osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z
    wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień
    przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru
    podatku.
    W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji
      praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b,
      art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w
      roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych
      świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
    Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła
    przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
    Z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy
      stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni
      zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
    Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za
      pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione
    kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku
    pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia
    skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w
    łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto
    treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie
    wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są
    nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej
    umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od
    podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.
    Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale
    także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od
    pracodawcy.
    Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym
    przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia
    jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień
    przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie
      odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych
      odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres
      działalności pracodawcy.
    Zgodnie z art. 12 ust. 3 tejże ustawy:
      Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo
      odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.
    Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy:
      Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c,
      określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub
      prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i
      stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
    Art. 11 ust. 2a ustawy stanowi, że:
      Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
        1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności
        gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec
        innych odbiorców;
        2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
        3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według
        równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego
        lokalu lub budynku;
        4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy
        świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i
        gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu
        i miejsca udostępnienia.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji
    nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy.
    Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.
    W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października
    2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w
    oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd
    Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma
    „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze
    i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego
    podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób
    prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą
    ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.
    W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe
    stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób
    fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i
    3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w aspekcie świadczeń
    pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w
    wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z
    tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1
    ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:
    § po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni
      dobrowolnie),

    § po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły
      mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby
      ponieść,
    § po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie
      jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
    W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne
    nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w
    rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że
    rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej
    okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez
    pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem
    ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej,
    rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie.
    Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść
    wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza
    uniknięcie tego wydatku.
    Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie
    leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie
    majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny
    – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako
    przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których
    skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu,
    przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji,
    aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po
    stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może
    wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym
    skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem
    świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku
    pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale
    ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy jest szersze, zaoszczędzenie wydatków
    musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał
    Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W
    ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może
    oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić
    przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko
    pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą
    pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu,
    niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.
    Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, iż w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie
    zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po
    stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem
    dochodowym.
    Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że
    przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość
    pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał
    Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne
    świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które
    zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem
    ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między
    innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca

    wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie
    pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość
    świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.
    W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez
    pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem
    podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju
    świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na
    otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest
    możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych
    przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku
    dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.
    Powyższe prowadzi do wniosku, że – w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom
    całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako wpół drogi
    między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element
    wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez
    odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu
    odpowiednich warunków pracy (przepisy bhp) i które są zwolnione z tego podatku – każda
    sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących
    wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy
    oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów
    prawa pracy.
    W tym miejscu warto przytoczyć chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z
    dnia 19 września 2019 r. sygn. akt II FSK 3365/17: „(...) w uzasadnieniu wyroku (pkt 3.4.3.)
    Trybunał stwierdził, że ,,sytuacja jest zupełnie oczywista w razie wskazania w umowie o
    pracę określonych świadczeń, które pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika
    (mieszkanie służbowe, bilet miesięczny, pakiet ubezpieczenia zdrowotnego, dowóz do
    pracy itp.). Akceptując warunki umowy pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych
    świadczeń, w istocie traktując je jako - stanowiący część dochodu - element
    wynagrodzenia za pracę. Zdaniem Trybunału, kwalifikacja prawnopodatkowa tego rodzaju
    świadczeń nie powinna ulec zmianie, jeśli zostaną one zaproponowane w trakcie trwania
    stosunku służbowego czy stosunku pracy, zawsze jednak po uzyskaniu zgody pracownika
    Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie –
    z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne,
    leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik
    musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji: przyjęcie świadczenia oferowanego przez
    pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.”
    Pogląd ten nie jest odosobniony, zarysowany problem był wielokrotnie przedmiotem
    analizy i oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok z dnia 29 listopada 2018 r.
    sygn. akt II FSK 799/18, wyrok z dnia 6 marca 2020 r. sygn. akt II FSK 800/18, wyrok z dnia
    5 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 677/18.
    Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w szczególności wynika, że jest Pan
    zatrudniony w oparciu o umowę o pracę w Spółce prowadzącej działalność gospodarczą
    na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz poza granicami kraju. Głównym przedmiotem
    działalności Spółki jest (...). Spółka pozyskała (...) kontrakty w Rumunii z czasem realizacji
    24 miesiące i z uwagi na to, również drogą rekrutacji wewnętrznej, poszukiwała szerokiej
    gamy specjalistów na potrzeby realizacji projektów: inżynierów, menedżerów, specjalistów
    od finansów i rozliczeń kontraktów. W chwili obecnej, świadczy Pan pracę w ramach wyżej
    wymienionych inwestycji realizowanych w Rumunii i wykonuje Pan pracę w formie
    przeniesienia służbowego - tj. czasowej zmiany miejsca wykonywania (zwanej dalej:
    oddelegowaniem), w oparciu o stosowny aneks do umowy o pracę, z mocą od dnia 1
    stycznia 2024 r. Jako miejsce wykonywania pracy wskazane jest terytorium Rumunii z
    uwagi na rozpiętość geograficzną kontraktów (na przestrzeni ok. (...) km w rejonie (...)). W

    związku z faktem, że praca jest realizowana z dala od Pana domu w B, Spółka wynajęła, za
    pośrednictwem lokalnych agencji pośrednictwa nieruchomości, prywatne mieszkania na
    swój koszt dla delegowanych pracowników, w tym dla Pana, w lokalizacji znajdującej się
    blisko realizowanych kontraktów oraz gdzie znajduje się siedziba Zamawiającego, dla
    którego realizowana jest znaczna większość kontraktów. Udostępnienie Panu miejsca
    zakwaterowania wynika z konieczności umożliwienia Panu wykonywania Pana
    obowiązków pracowniczych z dala od Pana domu - zapewnia Panu możliwość
    realizowania zawartych przez Spółkę kontraktów oraz podwyższa efektywność
    prowadzonych czynności.
    Ponadto, Spółka zapewnia Panu zwrot kosztów powrotu/transportu do domu do (...).
    Wydatek jest dokonywany przez Pana, a następnie koszt zwracany przez Spółkę.
    Tym samym uznać należy, że kwoty które otrzymuje Pan od pracodawcy z tytułu zwrotu
    kosztów powrotu do domu stanowią dla Pana świadczenie pieniężne, o którym mowa w
    art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiące Pana
    przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy
    Odnosząc się natomiast do nieodpłatnych świadczeń, w postaci bezpłatnego
    zakwaterowania, które otrzymuje Pan od pracodawcy w związku z oddelegowaniem do
    pracy w Rumunii wskazać należy, że instytucja delegowania ma swoje podstawy w
    unijnych regulacjach dotyczących swobody świadczenia usług. Przedsiębiorstwa
    świadczące usługi na terytorium innego państwa członkowskiego mają w określonych
    okolicznościach możliwość korzystania z własnego personelu.
    Kwestia ta została uregulowana w dyrektywie 96/71/WE dotyczącej delegowania
    pracowników w ramach swobody świadczenia usług.
    Jednakże, jak wskazano w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
    w Rzeszowie z 11 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Rz 292/24:
      (...) Dyrektywa 96/71/WE dotycząca delegowania pracowników w ramach świadczenia
      usług (Dz.U.UE.L.1997.18.1 ) i Dyrektywa 2014/67/UE w sprawie egzekwowania
      dyrektywy 96/71/WE dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia
      usług (Dz.U.UE.L.2014.159.11) nie są przepisami prawa podatkowego i mogą mieć
      jedynie pomocnicze znaczenie dla oceny wykładni i stosowania przepisów prawa
      podatkowego.
      Po drugie należy wskazać, że tego typu akty prawne jak dyrektywa nie mają
      bezpośredniego zastosowania w obrocie prawnym na terytorium kraju. Są skierowane
      do Państw Członkowskich Unii Europejskich i stanowią zobowiązanie do implementacji
      norm wskazanych w dyrektywie do krajowego porządku prawnego.
      Zgodnie z art. 288 TFUE dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest
      kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak
      organom krajowym swobodę wyboru formy i środków. (...)
      Przepis art. 4 Dyrektywy 2014/67/UE zawiera zasady stwierdzenia rzeczywistego
      delegowania i zapobieganie nadużyciom i obchodzeniu przepisów, zaś jego ust. 3 lit. f
      jako jeden z elementów faktycznych cechujących pracę delegowaną w rozumieniu
      dyrektywy i sytuację danego pracownika wskazuje fakt, że pracodawca delegujący
      pracownika zapewnia mu transport, zakwaterowanie z wyżywieniem lub samo
      zakwaterowanie lub zapewnia zwrot odnośnych kosztów, a jeżeli tak – w jaki sposób
      jest to zapewniane lub jaka jest metoda stosowana przy zwrocie kosztów. Przepis ten
      nie nakłada zatem na pracodawcę obowiązku zapewnienia pracownikowi
      zakwaterowania w przypadku oddelegowania do wykonywania czynności służbowych
      poza miejscem zamieszkania, ale wskazuje, że jeżeli taki fakt miał miejsce to praca
      wykonywana przez pracownika ma charakter pracy oddelegowanej. Przepis art. 5
      dotyczy obowiązków informacyjnych i nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

      Żaden z tych przepisów nie daje pracownikowi uprawnienia do otrzymywania
      płatności za zakwaterowanie, jak także nie dotyczy zwolnienia tego typu
      wynagrodzenia z podatku dochodowego od osób fizycznych. Obywatel nie może się
      zatem powoływać na tego typu regulacje jako podstawę swoich praw dochodzonych w
      postępowaniu przed sądem.
      (...) art. 3 ust.1 lit. i Dyrektywy 96/71 WE (...) nie przyznaje pracownikowi prawa do
      zwrotu wydatków na zakwaterowanie, a jedynie zobowiązuje Państwa członkowskie
      do tego, aby państwo na terenie którego praca oddelegowana jest wykonywana
      zapewniło wszystkim pracownikom równe traktowanie w zakresie zwrotu tego rodzaju
      świadczenia. Jest to więc nie tyle przepis nadający pracownikom określone
      uprawnienia, ale przepis przewidujący jednolite uprawnienia dla wszystkich
      pracowników podejmujących pracę w danym państwie członkowskim.
    Co również istotne, całokształt przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.) wskazuje, że oddelegowanie polega na czasowej
    zmianie miejsca wykonywania pracy przez pracownika poprzez wypowiedzenie
    dotychczasowych warunków umowy o pracę i wskazanie nowego miejsca wykonywania
    pracy.
    Podkreślić należy, że w przypadku oddelegowania powszechnie obowiązujące przepisy
    prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi
                                                  5wydatków, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 77
    ustawy Kodeks pracy.
    Nie sposób przyjąć, że zapewnienie zakwaterowania to przede wszystkim element
    organizacyjny stanowiska wykonywania pracy przez oddelegowanego pracownika.
    Udostępniona kwatera nie jest „narzędziem” pracy, którego koszty obciążałyby
    pracodawcę, ale służy realizacji pozapracowniczych potrzeb życiowych (socjalnych). O ile
    bowiem pracodawca jest organizatorem pracy i ma zapewnić warunki techniczno-
    organizacyjne wykonywania pracy, to obowiązek ten nie rozciąga się na zapewnienie
    pracownikowi noclegu w miejscowości, w której zgodził się on wykonywać pracę.
    Stąd, w sytuacji, gdy pracodawca – mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego
    przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy – zapewni oddelegowanemu
    pracownikowi bezpłatne zakwaterowanie (bezpłatny nocleg) lub pokryje koszty związane z
    zakwaterowaniem, to przy uwzględnieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, orzecznictwa sądowoadministracyjnego oraz wyroku
    Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, uznać należy, że wartość
    tych świadczeń stanowi dla tego pracownika przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w
    związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający
    opodatkowaniu tym podatkiem.
    W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie nie
    jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest
    związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu oddelegowania, tj. w nowym
    miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika w drodze porozumienia
    stron. To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tych świadczeń ze strony
    pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowe wydatki. Zatem przyjęcie
    świadczeń oferowanych przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest
    równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku, jaki musiałby ponieść w celu
    wykonywania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami umowy, którą zawarł z
    pracodawcą.
    Z tych też względów uznać należy, że przyjęcie przez Pana świadczenia w postaci
    bezpłatnego zakwaterowania nastąpiło za Pana zgodą oraz przyniosło Panu wymierną
    korzyść majątkową (w omawianym przypadku korzyść polega na uniknięciu wydatku). Tym
    samym, spełniony został warunek dobrowolności świadczenia oraz jego udzielenia w
    interesie pracownika. Jednocześnie ww. korzyść jest przypisana indywidualnie do Pana.

    Pracodawca oddelegował bowiem Pana do nowego miejsca pracy i to m.in. dla Pana, a nie
    dla bliżej nieokreślonego kręgu osób, zorganizował bezpłatne zakwaterowanie.
    W konsekwencji, wartość pokrytych przez pracodawcę kosztów zakwaterowania w okresie
    Pana oddelegowania do wykonywania pracy w Rumunii – w związku z wykonywaniem
    obowiązków służbowych – stanowi dla Pana przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o
    których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który
    należy zakwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy.
    Jednocześnie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez
      pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do
      wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.
    Stosownie do art. 21 ust. 14 ww. ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma zastosowanie do pracowników,
      których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się
      zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w
      art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4.
    Skoro zatem ustawodawca w katalogu zwolnień zawarł przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zwolnieniem od podatku obejmuje
    wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania
    pracowników, ze wskazanym zastrzeżeniem – do wysokości nieprzekraczającej
    miesięcznie kwoty 500 zł, to niewątpliwie świadczenia takie zalicza do przychodu
    pracownika.
    Powyższe stanowisko potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 lipca
    2020 r. II FSK 1094/18, w którym wyraźnie wskazano, że: Argumentów za
    zaakceptowaniem stanowiska wyrażonego w zaskarżonym wyroku nie dostarczają
    również powołane w odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz w piśmie z dnia 3 marca 2010 r.
    regulacje zawarte w Dyrektywie 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16
    grudnia 1996 r., jak i Dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2018/957 z dnia 28
    czerwca 2018 r. zmieniającej dyrektywę 96/71/WE. Regulacje te dotyczą zasad
    "delegowania pracowników w ramach świadczenia usług", nie regulują natomiast zasad
    opodatkowania podatkami bezpośrednimi. Zdaje się to dostrzegać Skarżąca wskazując, że
    w krajach UE obowiązują zróżnicowane regulacje prawne, w tym w prawie niemieckim,
    stanowiąca, że wydatki związane z zapewnieniem pracownikowi noclegu nie stanowią jego
    przychodu. Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. wartość świadczeń
    ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem
    ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł jest wolna od
    opodatkowania. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma zastosowanie do
    pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której
    znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów
    określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 u.p.d.o.f. (art. 21 ust. 14). Regulacje te jednoznacznie
    potwierdzają, że wartość świadczenia za nocleg uregulowana ze środków pracodawcy
    stanowi dla pracownika przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.
    o.f. Tym samym, wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika niebędącego w
    podróży służbowej - ewentualnie nadwyżki ponad kwotę określoną w art. 21 ust. 1 pkt 19
    u.p.d.o.f. - pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym
    miesiącu.
    Mając na uwadze zacytowane przepisy prawa oraz powołane orzecznictwo wskazać
    należy, że Pana pracodawca prawidłowo zakwalifikował do Pana przychodu ze stosunku
    pracy kwoty stanowiące zwrot kosztów powrotu do domu oraz wartość nieodpłatnych
    świadczeń w postaci bezpłatnego zakwaterowania w miejscu oddelegowania oraz wykazał
    te przychody w informacji PIT-11 dla Pana wystawionej. W związku z przekazaniem Panu

    ww. świadczeń na Pana pracodawcy ciążył bowiem obowiązek ustalania, pobierania i
    odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Końcowo, w odniesieniu do przywołanych przez Pana wyroków sądów administracyjnych
    informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania,
    ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu
    faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w
    zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że
    obok wyroków korzystnych dla Pana istnieją także orzeczenia odmienne, negujące
    prawidłowość Pana stanowiska, a prezentujące stanowisko zbieżne z poglądem organu,
    jak np. orzeczenia przywołane przez tut. organ w niniejszej interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U.
    z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.