Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.305.2018.1.DC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-02
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; opodatkowanie; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2018 r. (data wpływu 11 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym wielopokoleniowe gospodarstwo rolne otrzymane w darowiźnie od rodziców (akty notarialne z 2010 r. i 2016 r.). Jest podatnikiem podatku rolnego i czynnym podatnikiem VAT w zakresie prowadzonej działalności rolniczej. Wnioskodawca poza prowadzeniem gospodarstwa rolnego nie wykonuje żadnej dodatkowej działalności zarobkowej i nie prowadzi działalności gospodarczej.

W skład gospodarstwa rolnego wchodzi m.in. niezabudowana działka gruntu nr 76/12 o obszarze 3,0589 ha, wykorzystywana obecnie na cele rolne w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca nie ponosił żadnych kosztów lub nakładów na nieruchomości innych, niż związane z prawidłową gospodarką rolną.

Przedmiotowa działka nie jest objęta aktualnym planem zagospodarowania przestrzennego. W dniu 28 grudnia 2016 r. Wójt Gminy wydał dla przedmiotowej działki decyzję o warunkach zabudowy. Co istotne, decyzja ta została wydana na wniosek podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który zainteresowany był nabyciem działki od Wnioskodawcy (sąsiad Wnioskodawcy, nie posiadający żadnych praw do przedmiotowej nieruchomości). Ponieważ transakcja sprzedaży działki nie doszła do skutku, ww. decyzja o warunkach zabudowy została przeniesiona na Wnioskodawcę decyzją z dnia 25 kwietnia 2017 r.

Wnioskodawca nie prowadził żadnych aktywnych działań zmierzających do pozyskania potencjalnych nabywców ww. działki.

Pomimo to, obecnie zakupem części działki pod cele budowlane zgodne z decyzją o warunkach zabudowy, zainteresował się przedsiębiorca prowadzący działalność deweloperską (czynny podatnik VAT), który zrealizował m.in. przedsięwzięcie deweloperskie na gruncie sąsiadującym z gruntami Wnioskodawcy (zwany dalej Deweloperem). Deweloper złożył Wnioskodawcy ofertę kupna ww. części działki (zwanej dalej nieruchomością).

Wnioskodawca jest zainteresowany zbyciem nieruchomości (części ww. działki) ponieważ jest ona notorycznie zalewana, w związku z tym sporej części upraw nie udaje się zebrać, w konsekwencji nieruchomość ma niską wartość dla celów rolnych. Efektywne jej wykorzystanie w rolnictwie wymagałoby dużych nakładów drenarskich, co w ocenie Wnioskodawcy nie ma uzasadnienia ekonomicznego, biorąc pod uwagę szacowane zyski z upraw po odwodnieniu pola.

Po negocjacjach, Strony zawarły przedwstępną, warunkową umowę sprzedaży, w której zobowiązały się zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości pod warunkami, że:

*   właściwy organ wyda ostateczną decyzję zatwierdzającą podział ww. działki w ten sposób, że powstanie nowa działka (wydzielona z dotychczasowej) o obszarze około 1,4152 ha (i ona będzie przedmiotem zbycia),
*   nowo wydzielona działka nie będzie stanowić nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, to jest nie będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie, a w ewidencji gruntów oznaczona będzie jako zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy lub tereny mieszkaniowe lub drogi lub nie będzie się do niej stosować przepisów ww. ustawy.

Wobec powyższego, Strony zobowiązały się do współdziałania celem uzyskania decyzji zatwierdzającej podział dotychczasowej działki oraz uzyskania decyzji pozwolenia na budowę na wydzielonej działce (nieruchomości) o obszarze ok. 1,4152 ha (budowa 26 budynków mieszkalnych jednorodzinnych dwulokalowych w zabudowie bliźniaczej), zgodnie z istniejącą decyzją o warunkach zabudowy.

W celu realizacji ww. celów, w przedwstępnej, warunkowej umowie sprzedaży Wnioskodawca udzielił Deweloperowi prawa do dysponowania gruntem stanowiącym nieruchomość na cele budowlane związane z ww. inwestycją, zobowiązał się udzielić niezbędnych pełnomocnictw lub upoważnień związanych z dysponowaniem nieruchomością na cele budowlane i niezbędnych dla uzyskania pozwolenia na budowę oraz udzielił pełnomocnictw przyszłemu nabywcy do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania wszelkich decyzji, pozwoleń i dokumentów, do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, sieci cieplnej oraz sieci elektroenergetycznej, a także do uzyskania pozwolenia na budowę na nieruchomości ww. inwestycji.

Co istotne, w celu ziszczenia się ww. warunków określonych w przedwstępnej warunkowej umowie sprzedaży, Wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych kosztów, ani nakładów na nieruchomości. Należy podkreślić, że kwotę którą Wnioskodawca uzyska ze sprzedaży nieruchomości, zamierza przeznaczyć na rozwój gospodarstwa rolnego (Wnioskodawca złożył m.in. wniosek do ARiMR na dofinansowanie zakupu maszyn potrzebnych w gospodarstwie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Zainteresowany nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w konsekwencji sprzedaż tej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegałaby tylko taka sprzedaż gruntu, która byłaby dokonywana w warunkach wskazujących, że transakcja ta jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej, co w przedstawionym stanie sprawy nie ma miejsca. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika VAT wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Oznacza, że dostawa towarów, w tym działek gruntu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma to, czy w celu dokonania sprzedaży działek, dana osoba podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE (orzeczenie z dnia 15 września 2011 r., TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10) przywoływanym przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Również sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem przepisów o VAT, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Również, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) w wyroku z dnia 1 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1040/15 potwierdził, że dokonanie podziału gruntu nie przesądza o prowadzeniu działalności gospodarczej i może odnosić się do zarządu majątkiem prywatnym. NSA w ww. wyroku orzekł, że „prawidłowo Sąd pierwszej instancji podkreślił, że fakt pojedynczych, czy niepowiązanych zachowań nie przesądza o aktywności handlowca, zaś zarówno podział nieruchomości, jak i ogłoszenia o sprzedaży mogą odnosić się do zarządu majątkiem prywatnym. W przebiegu zdarzeń i zachowań strony nie można dopatrzyć się ciągu zachowań wskazujących na aktywność handlowca. Rozłożenie zdarzeń w czasie nie potwierdza zorganizowanego charakteru działań strony”.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2016 r., sygn. akt IPPP2/4512-152/16-4/DG stwierdził, że „Na taką ocenę skutków podatkowych planowanej transakcji nie mają także wpływu dokonane podziały geodezyjne, gdyż ich przeprowadzenie leży także w sferze prywatnego władztwa majątkiem. A zatem, Sprzedający dokonując sprzedaży gruntu – tj. nieruchomości nieprzeznaczonej do działalności gospodarczej, nie będą działać w charakterze podatnika, a czynność tę należy potraktować jako korzystanie z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem. W konsekwencji dokonanie przez Sprzedających na rzecz Wnioskodawcy sprzedaży gruntu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT”.

Jak już wskazano wyżej TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 stwierdził, że „inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 4 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1854/15 zważył, co następuje: „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec”.

Natomiast w wyroku z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15 NSA stwierdził, że: „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim uwzględnić te elementy aktywności, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym”. Potwierdza to również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lutego 2017 r., sygn. akt 1462-IPPP1.4512.973.2016.2.KR, który wskazał, że „W niniejszej sprawie konieczne stało się zatem ustalenie, czy w świetle przedstawionych informacji Sprzedający w celu sprzedaży nieruchomości, podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkować będzie koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2017 r., sygn. akt 0115-KDIT1-l.4012.69.2017.2.EA.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nie podjął z własnej inicjatywy żadnych działań charakterystycznych dla działalności gospodarczej. Decyzja o warunkach zabudowy została wydana na wniosek zupełnie innego podmiotu, który pierwotnie zainteresowany był nabyciem działki. Natomiast wszelkie czynności związane z podziałem, uzyskaniem wymaganych pozwoleń, decyzji, itd. podejmowane są w związku z realizacją przedwstępnej, warunkowej umowy sprzedaży zawartej z przyszłym nabywcą działki, będącym deweloperem i generalnie na podstawie udzielonych mu pełnomocnictw. Wnioskodawca nie będzie ponosił z tego tytułu żadnych kosztów, ani nakładów na nieruchomości. Istotne jest także to, że Wnioskodawca nie podejmował żadnych aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, a przyszły nabywca sam zgłosił się do Wnioskodawcy z ofertą nabycia działki. Decyzja o zbyciu uzasadniona była przede wszystkim niską wartością nieruchomości dla prowadzenia gospodarki rolnej, a uzyskane środki będą przeznaczone na rozwój gospodarstwa rolnego. Jak wskazano, Wnioskodawca wykorzystywał dotychczas nieruchomość w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego i nie ponosił żadnych kosztów lub nakładów innych, niż związane z prawidłową gospodarką rolną na nieruchomości.

W konsekwencji sprzedaż nieruchomości będzie zwykłym rozporządzaniem majątkiem prywatnym, nie podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ Sprzedający nie będzie działał przy tej transakcji w charakterze podatnika tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, czyli takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanych nieruchomości do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym wielopokoleniowe gospodarstwo rolne otrzymane w darowiźnie od rodziców. Jest podatnikiem podatku rolnego i czynnym podatnikiem VAT w zakresie prowadzonej działalności rolniczej. Wnioskodawca poza prowadzeniem gospodarstwa rolnego nie wykonuje żadnej dodatkowej działalności zarobkowej i nie prowadzi działalności gospodarczej.

W skład gospodarstwa rolnego wchodzi m.in. niezabudowana działka gruntu, wykorzystywana obecnie na cele rolne w ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca nie ponosił żadnych kosztów lub nakładów na nieruchomości innych, niż związane z prawidłową gospodarką rolną.

Obecnie zakupem części działki pod cele budowlane zgodne z decyzją o warunkach zabudowy, zainteresował się przedsiębiorca prowadzący działalność deweloperską. Deweloper złożył Wnioskodawcy ofertę kupna ww. części działki.

Wnioskodawca jest zainteresowany zbyciem części ww. działki ponieważ jest ona notorycznie zalewana, w związku z tym sporej części upraw nie udaje się zebrać; w konsekwencji nieruchomość ma niską wartość dla celów rolnych. Efektywne jej wykorzystanie w rolnictwie wymagałoby dużych nakładów drenarskich, co w ocenie Wnioskodawcy nie ma uzasadnienia ekonomicznego, biorąc pod uwagę szacowane zyski z upraw po odwodnieniu pola.

Strony zawarły przedwstępną, warunkową umowę sprzedaży, w której zobowiązały się zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości pod warunkami, że właściwy organ wyda ostateczną decyzję zatwierdzającą podział ww. działki w ten sposób, że powstanie nowa działka (wydzielona z dotychczasowej) i ona będzie przedmiotem zbycia, oraz że nowo wydzielona działka nie będzie stanowić nieruchomości rolnej, to jest nie będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności wytwórczej w rolnictwie.

Wobec powyższego Strony zobowiązały się do współdziałania celem uzyskania decyzji zatwierdzającej podział dotychczasowej działki oraz uzyskania decyzji pozwolenia na budowę na wydzielonej działce.

W celu realizacji ww. celów, w przedwstępnej, warunkowej umowie sprzedaży Wnioskodawca udzielił Deweloperowi prawa do dysponowania gruntem stanowiącym nieruchomość na cele budowlane związane z ww. inwestycją, zobowiązał się udzielić niezbędnych pełnomocnictw lub upoważnień związanych z dysponowaniem nieruchomością na cele budowlane i niezbędnych dla uzyskania pozwolenia na budowę oraz udzielił pełnomocnictw przyszłemu nabywcy do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania wszelkich decyzji, pozwoleń i dokumentów, do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, sieci cieplnej oraz sieci elektroenergetycznej, a także do uzyskania pozwolenia na budowę na nieruchomości ww. inwestycji. Kwota którą Wnioskodawca uzyska ze sprzedaży nieruchomości, zamierza przeznaczyć na rozwój gospodarstwa rolnego.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy podkreślić, że powołane wyżej orzeczenie TSUE w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 odnosi się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT, tj. rolnika ryczałtowego. Orzeczenie TSUE odnosi się zatem wyłącznie do sytuacji, gdy sprzedaży gruntów dokonuje rolnik ryczałtowy lub osoba fizyczna z majątku prywatnego. W tych okolicznościach TSUE zaleca badać okoliczności w jakich następuje zbycie gruntów, tj. czy zbywca podejmuje czynności zbliżone do tych, jakie wykonują podmioty profesjonalnie zajmujące się handlem nieruchomościami, np. podział, uzbrojenie terenu, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, wydzielenie dróg wewnętrznych, czy działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek. Nie ma ono natomiast odniesienia do okoliczności, takich jak w analizowanym przypadku a mianowicie, gdy przedmiotem dostawy są działki wykorzystywane w działalności gospodarczej, która realizowana jest przez czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT. W tej sytuacji bowiem nie można mówić o sprzedaży „majątku prywatnego”.

Z treści wniosku nie wynika, by przedmiotowa działka została nabyta lub w jakikolwiek sposób była wykorzystywana w celach prywatnych, osobistych Wnioskodawcy. Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, przedmiotowa działka jest wykorzystywana w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (gospodarstwie rolnym).

Potwierdzeniem powyższego jest fakt, że od momentu otrzymania w darowiźnie działki Wnioskodawca wykorzystywał ją w prowadzonym gospodarstwie rolnym, z którego tytułu jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Z treści wniosku nie wynika także, że Wnioskodawca wycofał przedmiotową działkę z prowadzonego przez siebie gospodarstwa rolnego do majątku prywatnego. Powyższe dowodzi, że przedmiotowa działka nie stanowi majątku prywatnego Wnioskodawcy, a jest składnikiem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, tj. gospodarstwa rolnego.

W tym miejscu należy także zwrócić uwagę na fakt sporządzenia przez Wnioskodawcę i Dewelopera przedwstępnej, warunkowej umowy sprzedaży. W celu realizacji warunków wynikających z przedwstępnej, warunkowej umowy sprzedaży Wnioskodawca zobowiązał się udzielić Deweloperowi niezbędnych pełnomocnictw lub upoważnień związanych z dysponowaniem nieruchomością na cele budowlane i niezbędnych dla uzyskania pozwolenia na budowę oraz udzielił pełnomocnictw przyszłemu nabywcy do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania wszelkich decyzji, pozwoleń i dokumentów, do dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej, sieci cieplnej oraz sieci elektroenergetycznej, a także do uzyskania pozwolenia na budowę na nieruchomości ww. inwestycji.

Jak wynika z art. 95 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025) z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Oznacza to więc, że stroną podejmowanych czynności będzie Wnioskodawca, a nie Deweloper, który w przedmiotowej sprawie nie będzie działał we własnym imieniu lecz w imieniu Wnioskodawcy, bez względu na to, kto poniesie koszty związane z ww. czynnościami.

Do czasu zawarcia umowy sprzedaży, działka będąca własnością Wnioskodawcy będzie podlegała wielu inwestycjom infrastrukturalnym. Zaangażowane środki ewidentnie wpłyną na atrakcyjność tego terenu. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze aktywności prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W efekcie poniesionych nakładów i poczynionych inwestycji sprzedaży podlegał będzie grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawierania umowy przedwstępnej.

Zatem, całokształt podejmowanych przez Wnioskodawcę działań wskazuje, że Zainteresowany przy sprzedaży przedmiotowej działki wypełni dyspozycję zawartą w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. W konsekwencji powyższego transakcja sprzedaży przedmiotowej działki – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę treści interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych należy stwierdzić, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe zostały wydane w indywidualnej sprawie, w której indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje i wyroki nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany. W świetle powyższego uzasadnienia, bez wpływu na zmianę stanowiska tut. Organu w niniejszej sprawie pozostają powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.