Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-449/14-2/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-28
Teza: Amortyzacja lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; stawka; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 28 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia wartości początkowej przedmiotu najmu – **jest prawidłowe,**
*   stawki amortyzacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, w zakresie ustalenia wartości początkowej przedmiotu najmu oraz w zakresie stawki amortyzacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 12 listopada 2012 roku Wnioskodawczyni razem z mężem zakupiła na rynku pierwotnym nowe mieszkanie wraz z miejscem postojowym w garażu podziemnym, które wchodzi do ich majątku wspólnego. Całość zakupu sfinansowana została kredytem hipotecznym z banku (z uwzględnieniem wkładu własnego), który na podstawie przepisów prawa bankowego jest uprawniony do udzielania kredytów. Umowa z bankiem została podpisana dnia 24 października 2012 roku Przedmiotowe mieszkanie wraz z miejscem postojowym w garażu podziemnym zostało zakupione z przeznaczeniem na wynajem. Umowa najmu została zawarta w dniu 28 grudnia 2012 roku, a Najemca przyjął mieszkanie do używania w dniu 2 stycznia 2013 roku Pierwszy przychód z tytułu tego najmu Wnioskodawczyni uzyskała w styczniu 2013 roku i nie jest to przychód uzyskiwany w ramach działalności gospodarczej – podstawowe dochody Wnioskodawczyni uzyskuje ze stosunku pracy. Jest to najem prywatny. Zgodnie ze złożonym właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczeniem, dochody z najmu za rok podatkowy 2013 są opodatkowane na zasadach ogólnych oraz dochody osiągnięte z najmu w 2013 roku są opodatkowane w całości przez Wnioskodawczynię – jako współwłaścicielkę mieszkania.

Dla uzyskania kredytu hipotecznego konieczne było poniesienie w okresie od września do grudnia 2012 roku szeregu wydatków, w tym: prowizja za uruchomienie kredytu, ubezpieczenie pomostowe (2 składki) wymagane przez bank w ustalonych miesięcznych stawkach aż do momentu wpisu nieruchomości do ksiąg wieczystych, część opłat notarialnych wraz z połową kosztów za wypis i opłaty sądowej.

W listopadzie 2012 roku Wnioskodawczyni zapłaciła fakturę zakupu za mieszkanie i fakturę za miejsce postojowe w garażu podziemnym, a w grudniu 2012 roku zapłaciła pierwszą ratę naliczonych odsetek od kredytu hipotecznego. Wszystkie opłaty i koszty związane z przedmiotowym mieszkaniem Wnioskodawczyni ponosiła ze wspólnych środków pieniężnych z mężem.

Do chwili podpisania aktu notarialnego Wnioskodawczyni systematycznie opłacała raty naliczonych odsetek od kredytu i składkę na ubezpieczenie pomostowe, których nie ujmowała w kosztach bezpośrednich uzyskania przychodu (od stycznia do marca 2013 roku włącznie). Wydatki te zaliczyła do ceny nabycia lokalu, stanowiącej składnik ustalonej wartości początkowej.

Ostateczne przeniesienie własności przedmiotowego lokalu zostało udokumentowane aktem notarialnym w dniu 26 marca 2013 roku podpisanym w kancelarii notarialnej. W tym samym dniu Wnioskodawczyni wprowadziła ten lokal wraz z miejscem postojowym w garażu podziemnym (jako częścią składową mieszkania niepodlegającą osobnej amortyzacji) do ewidencji środków trwałych – jako jeden środek trwały. Zapłaconą końcową opłatę notarialną zaliczyła do ceny nabycia lokalu, stanowiącej składnik ustalonej wartości początkowej.

Odpisów amortyzacyjnych Wnioskodawczyni dokonuje od kwietnia 2013 roku pomniejszając w sposób bezpośredni przychody uzyskane w kolejnych miesiącach o kwotę obliczonej miesięcznej stawki amortyzacyjnej wg KŚT: 122, tj. 1,5% ustalonej wartości początkowej / 12 = miesięczna rata odpisu amortyzującego, oraz o naliczone i zapłacone odsetki od kredytu, składki ubezpieczenia pomostowego (do czerwca 2013 roku – wpis do księgi wieczystej), składkę ubezpieczenia nieruchomości.

W momencie nabycia lokal był faktycznie w stanie surowym i zupełnie nie nadawał się do zamieszkania. Były w nim tylko okna, drzwi wejściowe, grzejniki i wyprowadzone ze ścian w kuchni i w łazience podejścia do instalacji wod.-kan. i elektrycznej, a w pozostałych pomieszczeniach wyjścia instalacji elektrycznej – co ujmuje protokół zdawczo-odbiorczy podpisany z deweloperem w dniu 12 listopada 2012 roku. Na podłogach był surowy beton.

Koniecznym zatem było doprowadzenie mieszkania ze stanu surowego do stanu gotowego, przydatnego do używania na potrzeby najmu i osiągnięcia przychodu z tego tytułu.

W listopadzie i w grudniu 2012 roku Wnioskodawczyni dokonała ulepszenia (wykończenia) przedmiotowego mieszkania poprzez: położenie płytek w łazience i w kuchni, paneli podłogowych, elementów wykończeniowych do płytek i paneli. Montaż drzwi wewnętrznych z ościeżnicami, listwami maskującymi, zamkami i odbojnikami, wszystkich gniazdek, włączników elektrycznych, lamp oświetleniowych, wentylatorów w otworach wentylacyjnych, armatury, kabiny natryskowej, zlewu, kawałków rur, trochę kształtek, wkrętów, kołków, wężyków do armatury, płyty gipsowej. Także poprzez zużycie materiałów budowlanych jak: zaprawa, klej i fuga do płytek, listwy, śruby, farby do malowania ścian, klej do luster (lustro zamontowane na stałe w ścianie łazienki).

Wszystkie wydatki na powyższy zakres prac przekroczyły 3.500 zł. Poniesione były przed rozpoczęciem najmu i miały ścisły związek z przystosowaniem mieszkania do stanu umożliwiającego wykorzystanie na potrzeby najmu i w celu osiągnięcia przychodu. Wydatki te stanowią kwotę zwiększającą wartość początkową lokalu, które Wnioskodawczyni ujęła w ustalonej wartości początkowej.

W celu przygotowania pod wynajem, mieszkanie zostało wyposażone także w nowe sprzęty AGD (lodówka, pralka), nowe meble kuchenne, okap, kuchenkę mikrofalową, płytę kuchenną, szafy, komody, biurko, stoły, krzesła, łóżka, rolety na okna, obrazy, półki, dywany, lustro i wieszak na ubrania w przedpokoju – aby podnieść standard i zwiększyć atrakcyjność przedmiotu wynajmu, a przez to osiągnąć możliwie wysoką cenę najmu. Wartość żadnego ze składników wyposażenia nie przekroczyła kwoty 3.500 zł ani 1.500 zł. Stan kompletnego wyposażenia lokalu zawiera protokół zdawczo-odbiorczy będący częścią integralną umowy najmu i podpisany w dniu 2 stycznia 2013 roku, dniu przekazania mieszkania do używania Najemcy.

Wydatki na zakup powyższego wyposażenia zostały poniesione przed rozpoczęciem wynajmu, tj. w listopadzie i grudniu 2012 roku. Część składników przedmiotowego wyposażenia (sprzęt AGD i niektóre meble) została zakupiona na raty (wartość całkowita żadnego nie przekracza kwoty 3.500 zł ani 1.500 zł). Zgodnie z umową kredytu na zakup ratalny (20 i 30 rat), Wnioskodawczyni spłaca na bieżąco naliczone i ustalone (bez żadnych odsetek i prowizji) kolejne raty. Zakup ten udokumentowany jest fakturą. Z umowy kredytu wynika, że sprzedawca został w całości zaspokojony finansowo przez bank.

Dla przejrzystości poniesionych wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu z najmu, Wnioskodawczyni sporządziła wykaz składników wyposażenia (również zakupionego na raty), które uznała za własne środki trwałe o niskiej wartości (żaden nie przekraczał kwoty 3.500 zł ani 1.500 zł). Poszczególne składniki wyposażenia (własne środki trwałe o niskiej wartości) w całkowitych kwotach nabycia, jednorazowo zamortyzowała, tj. zaliczyła w ciężar kosztów uzyskania pierwszego przychodu z najmu w styczniu 2013 roku, miesiącu wynajęcia – czyli oddania mieszkania wraz z wyposażeniem do używania Najemcy.

Do kosztów uzyskania przychodu w styczniu 2013 roku Wnioskodawczyni zaliczyła również wydatki na ogłoszenia reklamowe poniesione w grudniu 2012 roku, które związane były z zapewnieniem wynajmu mieszkania poprzez dotarcie do jak największej liczby potencjalnych najmujących, celem wynajęcia i uzyskania przychodu. Były to koszty ogłoszeń w formie elektronicznej poprzez współpracę z portalami internetowymi zajmującymi się pośrednictwem w wynajmie nieruchomości dla osób prywatnych (abonamenty na tych stronach oraz prowizje za pośrednictwo w wynajmie) – potwierdzone fakturami.

W listopadzie 2013 roku Najemca poinformował Wnioskodawczynię o rezygnacji z dalszego najmu z końcem roku, dlatego też wobec tego faktu w miesiącu grudniu 2013 roku Wnioskodawczyni poniosła dodatkowe wydatki na ogłoszenia związane z poszukiwaniem następnego Najemcy. Zgodnie z zapisem w umowie najmu z dnia 28 grudnia 2012 roku, miesięczny okres wypowiedzenia najmu przypadł właśnie na grudzień 2013 roku. Koszty ogłoszeń zamieszczanych na portalach internetowych zajmujących się pośrednictwem w wynajmie nieruchomości dla osób prywatnych, poniesione w grudniu 2013 roku i potwierdzone fakturami, Wnioskodawczyni zaliczyła bezpośrednio w koszty uzyskanego przychodu w grudniu 2013 roku.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w odniesieniu do zadanych we wniosku pytań wywiedzie skutki podatkowe z faktu otrzymania interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W konsekwencji, zgodnie z faktem otrzymania interpretacji indywidualnej, w zeznaniu rocznym za 2013 rok rozliczy w całości dochody z najmu za 2013 rok łącznie ze swoimi dochodami osiągniętymi z umowy o pracę za 2013 rok.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczyni prawidłowo postąpiła, zaliczając wydatki poniesione w 2012 roku (listopad–grudzień) na: wyposażenie przedmiotowego lokalu mieszkalnego przeznaczonego na wynajem – jednorazowo (w całości, ogółem) do kosztów uzyskania pierwszego przychodu z najmu w styczniu 2013 roku (miesiącu oddania mieszkania wraz z wyposażeniem do używania Najemcy) zapłacone gotówką – w całkowitych cenach zakupu i zakupione na raty – też w całkowitych wartościach? Czy też – te składniki wyposażenia zakupione na raty powinna ująć do ww. kosztów tylko w części rat przypadających na 2012 rok i zapłaconych w roku 2012, a pozostałe raty kolejno ujmować bezpośrednio do miesięcznych kosztów w 2013 roku, czy (jak to zrobiła) jednorazowo do kosztów w styczniu 2013 roku w całkowitej cenie każdy – i ten składnik zakupiony za gotówkę i ten na raty oraz na: ogłoszenia związane z zapewnieniem wynajmu i uzyskania przychodu poniesione w 2012 roku (listopad–grudzień) bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu w styczniu 2013 roku, a wydatki na ogłoszenia w grudniu 2013 roku bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu w grudniu 2013 roku?
2.  W nawiązaniu do pytania 1 – czy Wnioskodawczyni prawidłowo zrobiła ujmując jednorazowo do kosztów uzyskania przychodu w styczniu 2013 roku wydatki poniesione w listopadzie i w grudniu 2012 roku na wyposażenie, którego składniki uznała za własne środki trwałe o niskiej wartości (żaden z nich nie przekroczył kwoty 3.500 zł ani 1.500 zł), poprzez jednorazową amortyzację w cenach nabycia – również te zakupione na raty w całkowitej wartości nabycia, które także ujęła jednorazowo w koszty w styczniu 2013 roku w pełnej wartości. Może kwotę każdej zapłaconej raty powinna zaliczać sukcesywnie w koszty bezpośrednio w kolejnych miesiącach a nie jednorazowo amortyzować?
3.  Czy Wnioskodawczyni prawidłowo ustaliła wartość początkową mieszkania, do której zaliczyła:
    *   wszystkie koszty okołokredytowe oraz zapłacone odsetki od kredytu, składki na ubezpieczenie pomostowe i część opłat notarialnych – poniesione w okresie od września do grudnia 2012 roku, przedstawione w opisie stanu faktycznego,
    *   wartość faktury zakupu lokalu mieszkalnego (listopad 2012 roku),
    *   wartość faktury zakupu miejsca postojowego w garażu podziemnym (listopad 2012 roku),
    *   wydatki ulepszenia (wykończenia) przedmiotowego mieszkania poniesione w listopadzie i grudniu 2012 roku, zakres prac przedstawiony w opisie stanu faktycznego,
    *   naliczone i zapłacone odsetki od kredytu hipotecznego oraz składki ubezpieczenia pomostowego od stycznia do marca (włącznie) 2013 roku,
    *   końcowa opłata notarialna związana z wydaniem aktu notarialnego (26 marzec 2013 roku)

oraz czy Wnioskodawczyni prawidłowo prowadzi amortyzację mieszkania dokonując odpisów amortyzacyjnych od kwietnia 2013 roku w wysokości obliczonej według stawki KŚT: 122, tj. 1,5% ustalonej wartości początkowej / 12 = miesięczna rata odpisu amortyzującego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania 1 i 2, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku najmu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Kosztami uzyskania przychodów będą więc wszystkie wymienione koszty, tj. koszty wyposażenia mieszkania w nowe sprzęty AGD (lodówka, pralka), nowe meble kuchenne, okap, kuchenkę mikrofalową, płytę kuchenną, szafy, komody, biurko, stoły, krzesła, łóżka, rolety na okna, obrazy, półki, dywany, lustro i wieszak na ubrania w przedpokoju oraz koszty ogłoszeń, gdyż zostały faktycznie poniesione w celu przygotowania lokalu mieszkalnego do wynajęcia i niewątpliwie mają wpływ na osiągnięcie przychodów z najmu a nie zostały wymienione w art. 23.

Są to wydatki niezbędne do poniesienia w celu wynajęcia mieszkania i mają wpływ na wyższą cenę wynajmowanego lokalu, są ponoszone w celu poprawy atrakcyjności przedmiotu wynajmu, czyli pozostają w racjonalnym związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Poszczególne składniki wyposażenia, które zostały zakupione na raty przed rozpoczęciem wynajmu są własnymi środkami trwałymi o niskiej wartości (żaden nie przekraczał kwoty 3.500 zł ani 1.500 zł). Są kompletne, zdatne do użytku i oddane do używania najemcy w całości – nie po „kawałku”, więc niezależnie od formy ich nabycia (raty czy gotówka) mają związek z uzyskiwaniem przychodu z najmu i w myśl art. 22d ust. 1 ww. ustawy mogą być jednorazowym kosztem uzyskania przychodu w miesiącu oddania ich do używania.

Zdaniem Wnioskodawczyni taki zakup mogła zarachować w całości w koszty wynajmu – albo poprzez jednorazową amortyzację środków trwałych niskocennych w momencie oddania ich do używania (jak to faktycznie zrobiła), albo jednorazowo jako koszty związane z osiąganiem przychodów w przyszłości w miesiącu oddania ich do używania tj. zgodnie z art. 22d ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy.

Reasumując – wydatki poniesione przed rozpoczęciem wynajmu czy to na środki trwałe o niskiej wartości, czy na składniki majątku (niezbędne wyposażenie, również zakupione na raty) mające bezpośredni wpływ na osiąganie przychodów, Wnioskodawczyni mogła w całości ująć bezpośrednio w koszty w miesiącu uzyskania pierwszego przychodu, który to przychód uzyskany został między innymi za ich przyczyną.

Ponieważ informacje, o które Wnioskodawczyni kilkakrotnie pytała i otrzymywała z Urzędu Skarbowego i z Krajowej Informacji Podatkowej na temat zakwalifikowania Jej przedmiotowego wyposażenia w koszty były rozbieżne – a swojego stanowiska nie jest pewna – postanowiła wystąpić z wnioskiem o interpretację indywidualną.

Swoje stanowisko w ww. sprawach podatkowych Wnioskodawczyni też poddaje w wątpliwość, mimo iż wiele interpretacji wyszukanych w Internecie i dopasowanych niemalże do Jej sytuacji potwierdzało sposób Jej zarachowania ww. kosztów.

Wnioskodawczyni chce dobrze i zgodnie z przepisami prawa podatkowego, które dla Niej jest bardzo zawiłe, prowadzić wynajem prywatny Jej mieszkania. Chce także prawidłowo wypełnić zeznanie roczne.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania 3, zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższego, środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wszystkie wydatki (z zastrzeżeniem art. 23 ww. ustawy) poniesione w celu przystosowania lokalu mieszkalnego do wynajmu, poniesione przed przekazaniem go do użytkowania, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów, lecz zwiększają wartość początkową tego środka trwałego stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

W przypadku Wnioskodawczyni, prawnym współwłaścicielem przedmiotowego mieszkania i miejsca postojowego w garażu podziemnym została 26 marca 2013 roku i zaraz w marcu wprowadziła mieszkanie wraz z miejscem postojowym, będącym częścią składową mieszkania, do ewidencji środków trwałych jako jeden środek trwały.

Od miesiąca kwietnia 2013 roku dokonuje odpisów amortyzacyjnych według stawki: 1,5% ustalonej wartości początkowej / 12 = miesięczna rata odpisu amortyzującego, która stanowi koszty uzyskania przychodu w kwietniu i kolejno następujących miesiącach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłem przychodu jest m.in. najem i dzierżawa, jako odrębne źródło przychodu. Zgodnie bowiem z tym przepisem źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej (na zasadach ogólnych), podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwalifikując zatem wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełnia on dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Definicja kosztów uzyskania przychodów wskazuje ponadto, że kosztami mogą być wydatki o bardzo zróżnicowanej naturze, gdyż mogą to być wydatki bezpośrednio, jak również pośrednio związane z celem, jakim jest uzyskanie przychodu. W przypadku źródła przychodów, jakim jest najem można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzonym najmem, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonym najmie, decyduje podmiot wynajmujący. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z uzyskanym przychodem z tytułu najmu, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
*   budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty oraz udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 22i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego (art. 22h ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W świetle powyższego, dopiero w momencie, gdy nieruchomość przeznaczona na wynajem, zostanie przekazana do użytkowania jako kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania składnik majątkowy, może zostać wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z tym, że zapis w ewidencji winien być dokonany najpóźniej w miesiącu przekazania środka trwałego do używania.

Na kanwie omówionej definicji środków trwałych stwierdzić należy, że warunek kompletności i zdatności do użytku musi zostać spełniony najpóźniej w dniu przyjęcia środka trwałego do używania. Kompletność środka trwałego oznacza, że stanowi on funkcjonalną całość, jest zupełny, całkowity i da się wykorzystać samodzielnie. Z kolei, środek trwały zdatny do użytku to taki środek, który jest przydatny w danej działalności, właściwy i odpowiedni do funkcji jakie ma spełniać.

Zatem warunek kompletności i zdatności do użytku musi zostać spełniony najpóźniej w dniu przyjęcia mieszkania do używania.

Tak więc, uznać należy, że zamierzoną przez Wnioskodawczynię funkcję mieszkania przeznaczonego na wynajem, a zarazem stan mieszkania kompletnego i zdatnego do użytku (na potrzeby najmu) – zakupione mieszkanie, o którym mowa we wniosku osiągnęło dopiero po zakończeniu prac przeprowadzonych w listopadzie i grudniu 2012 r.

Tym samym, wszystkie wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię w związku z przystosowaniem mieszkania do stanu umożliwiającego wykorzystanie na potrzeby najmu, są składnikami wartości początkowej i nie stanowią kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio, lecz zwiększają wartość początkową mieszkania i stanowią koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Natomiast zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Treść art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

*   zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawczynię,
*   odsetki zostały zapłacone,
*   odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu oraz opłaty związane z otrzymaniem kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego (nowego mieszkania), który to lokal przeznaczony został pod wynajem, jako związane z uzyskiwanym przez Wnioskodawczynię przychodem z najmu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania tego przychodu.

Koszty te jednak – związane ze spłatą odsetek od kredytu oraz otrzymaniem kredytu przeznaczonego na sfinansowanie zakupu nowego mieszkania z przeznaczeniem pod wynajem – można podzielić na występujące przed dniem przekazania środka trwałego do używania oraz poniesione po tej dacie. Bowiem to data przekazania przedmiotowego mieszkania do używania decyduje o tym, w jaki sposób będą rozliczane koszty dotyczące spłaty odsetek od kredytu oraz związane z otrzymaniem kredytu zaciągniętego na jego zakup. Odsetki naliczone do dnia przekazania do używania nowego mieszkania oraz opłaty związane z otrzymaniem kredytu zwiększają jego wartość początkową, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, natomiast odsetki naliczone i zapłacone po tym dniu będą stanowić bezpośrednio koszty uzyskania przychodu.

Wobec powyższego zapłacone odsetki od kredytu poniesione do dnia przekazania środka trwałego do używania, będą wchodziły w skład wartości początkowej środka trwałego i poprzez odpisy amortyzacyjne będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Tak więc również wydatki związane z uzyskaniem kredytu hipotecznego (prowizja za uruchomienie kredytu, ubezpieczenie pomostowe wymagane przez bank w ustalonych miesięcznych stawkach aż do momentu wpisu nieruchomości do ksiąg wieczystych, część opłat notarialnych wraz z połową kosztów za wypis i opłaty sądowej) jak również poniesione na końcową opłatę notarialną, poniesione do dnia przekazania środka trwałego do używania, będą wchodziły w skład wartości początkowej środka trwałego i poprzez odpisy amortyzacyjne będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W odniesieniu do kosztów zakupu wyposażenia (sprzęt AGD (lodówka, pralka), nowe meble kuchenne, okap, kuchenka mikrofalowa, płyta kuchenna, szafy, komody, biurko, stoły, krzesła, łóżka, rolety na okna, obrazy, półki, dywany, lustro i wieszak na ubrania w przedpokoju) wynajmowanego mieszkania powtórzyć należy, że składniki majątku uznaje się za środki trwałe, jeżeli stanowią własność lub współwłasność wynajmującego, są kompletne i zdatne do użytku w dniu oddania do używania najemcy, a przewidywany okres ich używania będzie przekraczał rok (art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednakże zgodnie z art. 22d ust. 1 ww. ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Ustawodawca dopuszcza również – w odniesieniu do składników majątku, których wartość początkowa w dniu przyjęcia do używania jest równa lub niższa niż 3.500 zł – możliwość dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego (w miesiącu oddania do używania lub w miesiącu następnym).

Jak bowiem stanowi art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej, albo w miesiącu następnym.

Wyposażenie wynajmowanego mieszkania, którego wartość nie przekracza 3.500 zł – o ile nie zostało zaliczone do środków trwałych – można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na wyposażenie wynajmowanego mieszkania – jeżeli wartość jednostkowa danego elementu wyposażenia nie przekracza 3.500 zł i wyposażenie nie zostanie zaliczone do środków trwałych – można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów uzyskiwanych z najmu bezpośrednio, w miesiącu oddania składników wyposażenia do używania. Natomiast w sytuacji gdy elementy wyposażenia będą podlegały amortyzacji, to wówczas kosztem uzyskania przychodów będą odpisy amortyzacyjne według stawek ustawowych, możliwe jest przy tym – w przypadku środków trwałych o wartości początkowej niższej niż 3.500 zł dokonanie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.

Wyjaśnić także należy, że fakt, iż część składników wyposażenia mieszkania została zakupiona na raty w oparciu o umowę z bankiem pozostaje bez wpływu dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wyposażenie. Zauważyć bowiem należy, że – jak wskazano w opisie sprawy – ustalone raty kredytu są spłacane przez Wnioskodawczynię na bieżąco.

Odnosząc się do wydatków poniesionych przez Zainteresowaną na ogłoszenia związane z pozyskaniem najemcy i uzyskaniem z tego tytułu przychodu stwierdzić należy, że wskazane wyżej wydatki ponoszone przez Wnioskodawczynię, a dotyczące mieszkania, choć nie da się ich powiązać z konkretnym przychodem, wiązać się jednak będą z najmem tego lokalu. Wydatki te niewątpliwie będą mieć związek z uzyskaniem przychodu z tego źródła przychodów. Nie zostały one także wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji wskazane powyżej, a ponoszone przez Wnioskodawczynię wydatki dotyczące ogłoszeń, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tego źródła przychodów, pod warunkiem ich właściwego udokumentowania.

Podkreślić należy, iż skoro zgodnie z cytowanym wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu mogą być wszelkie wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono dochody w przyszłości, to w przypadku braku najemcy mieszkania, jeżeli Wnioskodawczyni w istocie udowodni, że czyniła starania dla pozyskania najemcy, wydatki poniesione w tym okresie w związku z ogłoszeniami mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. W świetle powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z najmu wskazane we wniosku wydatki związane z ogłoszeniami, w tym również w okresie kiedy poszukiwany będzie najemca mieszkania.

Stosownie do treści art. 22i ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622 ze zm.), przez środki trwałe w świetle ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, Nr 157, poz. 1241 i Nr 165, poz. 1316 oraz z 2010 r. Nr 47, poz. 278) rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki, z wyłączeniem aktywów posiadanych przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych.

Do środków trwałych zalicza się w szczególności:

1.  nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego;
2.  maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy;
3.  ulepszenia w obcych środkach trwałych;
4.  inwentarz żywy.

Samodzielnym środkiem trwałym jest budynek posadowiony na stałym fundamencie wraz z przynależnymi do niego przybudówkami i pomieszczeniami pomocniczymi. Do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble. Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych w skład budynku jako pojedynczego obiektu inwentarzowego wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Samodzielnym środkiem trwałym jest także lokal mieszkalny, przez który należy rozumieć wydzielony trwałymi ścianami w obrębie budynku samodzielny lokal mieszkalny, jak też i jego część obejmującą co najmniej 1 pokój o powierzchni nie mniejszej niż 10 m2, jeżeli jest ona odrębnym przedmiotem najmu.

Samodzielny lokal mieszkalny jest to wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Zatem miejsce parkingowe – jako przynależne do mieszkania – stanowi wraz z nim jeden obiekt inwentarzowy i winno być amortyzowane jedną stawką właściwą dla amortyzacji mieszkania, tj. w wysokości 1,5%.

Zgodnie bowiem z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiących Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla lokali mieszkalnych oraz budynków mieszkalnych stawka amortyzacyjna wynosi 1,5%.

Tym samym Wnioskodawczyni rozliczając się z podatku dochodowego na zasadach ogólnych może do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynajmu mieszkania za dany miesiąc począwszy od kwietnia 2013 r. zaliczyć odpisy amortyzacyjne mieszkania wraz z miejscem parkingowym przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej ustalonej w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, tj. w wysokości 1,5%.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy jak również wskazany sposób co do prawidłowego postępowania Zainteresowanej na kanwie rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni prawidłowo postąpiła, zaliczając wydatki poniesione w 2012 roku (listopad–grudzień) na wyposażenie (zakupione za gotówkę jak i na raty) przedmiotowego lokalu mieszkalnego przeznaczonego na wynajem jednorazowo do kosztów uzyskania pierwszego przychodu z najmu w styczniu 2013 roku.

Właściwym było również zaliczenie przez Wnioskodawczynię do kosztów uzyskania przychodu w styczniu 2013 roku wydatków poniesionych w listopadzie i w grudniu 2012 roku na wyposażenie, którego składniki o wartości nieprzekraczającej 3.500 zł uznała za środki trwałe, poprzez jednorazową amortyzację w cenach nabycia (zakupione za gotówkę jak i na raty).

Zainteresowana mogła również zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z najmu wydatki poniesione na ogłoszenia związane z pozyskaniem najemcy i uzyskaniem z tego tytułu przychodu (poniesione w 2012 roku (listopad–grudzień) bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu w styczniu 2013 roku, a wydatki na ogłoszenia w grudniu 2013 roku bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu w grudniu 2013 roku).

Wnioskodawczyni także prawidłowo ustaliła wartość początkową mieszkania w oparciu o dyspozycję art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do której zaliczyła:

*   wszystkie koszty okołokredytowe oraz zapłacone odsetki od kredytu, składki na ubezpieczenie pomostowe i część opłat notarialnych – poniesione w okresie od września do grudnia 2012 roku,
*   wartość faktury zakupu lokalu mieszkalnego,
*   wartość faktury zakupu miejsca postojowego w garażu podziemnym,
*   wydatki na wykończenie przedmiotowego mieszkania poniesione w listopadzie i grudniu 2012 roku,
*   naliczone i zapłacone odsetki od kredytu hipotecznego oraz składki ubezpieczenia pomostowego od stycznia do marca 2013 roku jak również końcową opłatę notarialną związaną z wydaniem aktu notarialnego.

Ponadto Wnioskodawczyni prawidłowo amortyzuje mieszkanie dokonując odpisów amortyzacyjnych od kwietnia 2013 roku w wysokości obliczonej według stawki 1,5%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.