Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.125.2024.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-24
Teza: Świadczone przez Państwa usługi organizacji półkolonii oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z nimi związane korzystają ze zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: kolonie i obozy; opieka; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; wypoczynek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach: o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz ustawy Prawo oświatowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 24-lit. a

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT usług organizacji półkolonii. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca („Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową (i) mającą miejsce siedziby oraz zarządu w Polsce oraz (ii) posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych („podatek CIT”). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”).

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest:

1) Działalność organizatorów turystyki (PKD 79.12.Z);

2) Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKD 85.51.Z),

3) Pozostała działalność związana ze sportem (PKD 93.19.Z),

4) Działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej (PKD 96.04.Z).

Wnioskodawca m.in. organizuje półkolonie dla dzieci w okresie wakacyjnym i w ferie.

Organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie są zgłaszane kuratorowi oświaty i ich realizacja podlegała nadzorowi i kontroli przez kuratorium. W czasie pobytu na półkoloniach dzieci pod nadzorem kadry opiekuńczej i wychowawczej Wnioskodawcy, realizują zajęcia sportowe i rekreacyjne połączone z wypoczynkiem.

Organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie stanowią usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty zgodnie z art. 92a ust. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty oraz rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży.

Opiekunowie ponoszą koszt udziału dzieci w koloniach i półkoloniach organizowanych przez Wnioskodawcę. Odbiorcami świadczonych przez Wnioskodawcę usług są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Półkolonie odbywają się bez noclegu, po kilkugodzinnych zajęciach opiekunowie zabierają uczestników do domu.

Wnioskodawca dokonuje zgłoszeń wypoczynku do bazy wypoczynku prowadzonej przez Ministerstwo Edukacji i Nauki. Zgłoszenie wypoczynku do bazy wypoczynku dokonywane jest najpóźniej na 14 dni przed terminem rozpoczęcia półkolonii - każdy z turnusów jako osobne zgłoszenie. Wnioskodawca jest wpisany do Centralnej Ewidencji Organizatorów Turystyki i Przedsiębiorców Ułatwiających Nabywanie Powiązanych Usług Turystycznych prowadzonego przez (\`(...)\`) pod nr wpisu do rejestru (\`(...)\`), nr ewidencyjny (\`(...)\`).

Celem organizowanych przez Wnioskodawcę półkolonii jest „wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku” - art. 92a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Usługi nabywane od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści uczestników to w przypadku półkolonii: obiad, podwieczorek, bilety komunikacji, bilety wstępu do atrakcji (np. basen, kino, wystawa). Zakupione usługi (catering, transport, zakup biletów wstępu, wynajem pomieszczeń) są ściśle związane z organizacją półkolonii.

W ramach organizacji półkolonii, Wnioskodawca zapewnia lokal, w którym odbywają się zajęcia, opiekę wychowawców, zajęcia wychowawcze i edukacyjne, sprzęt niezbędny do odbywania zajęć, organizuje wyżywienie, które nabywa od podmiotów zewnętrznych, organizuje atrakcje, które nabywa od podmiotów zewnętrznych np. basen, kino, wystawa, dojazd na miejsce atrakcji (np. bilety komunikacji, wynajem autokaru). W trakcie tych atrakcji Wnioskodawca zapewnia opiekę nad uczestnikami.

Usługa organizacji półkolonii oraz dostawa towarów i usługi ściśle związane z usługą półkolonii wykonywane będą w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty (art. 92a i następne ustawy z dnia 7 września 1991 r.) oraz przepisach ustawy - Prawo oświatowe (art. 2 pkt 3).

Następujące czynności są ściśle związane z usługą organizacji półkolonii i są niezbędne do wykonania usługi podstawowej:

*   zapewnienie uczestnikom półkolonii transportu na miejsce atrakcji - uczestnicy pozostają pod opieką wychowawców w ciągu dnia w godzinach pobytu na półkoloniach,
*   wyżywienie - niezbędne w godzinach pobytu na półkoloniach - uczestnicy nie mogą być głodni w tym czasie,
*   bilety wstępu do atrakcji - np. wyjście do kina, wyjście na basen, bilety wstępu do obiektów turystycznych, bilety komunikacyjne, wynajęcie autokaru do przewozu uczestników na miejsce atrakcji - są to integralne elementy programu realizowanego w trakcie półkolonii, niezbędne, aby uczestnictwo w półkoloniach było ciekawe, organizowało czas i urozmaicało pobyt uczestników.

Celem wymienionych czynności nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia, ale celem Wnioskodawcy jest zorganizowanie kompleksowej usługi zapewniającej wszystkie niezbędne elementy funkcjonowania uczestnikom.

Półkolonie nie są usługą turystyczną.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT „przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`)”.

Oznacza to, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Wskazać należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a. w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 1082 oraz z 2022 r. poz. 655),

b. przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat”.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy o VAT „zwolnienia, o których mowa w ust. 1 (…)24, (…), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

a. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 (…) 24, (…) lub

b. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia”.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że jeżeli świadczone usługi stanowią usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana jest w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy - Prawo oświatowe, to usługi opieki są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisów istotne jest spełnienie zawartych w tych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2021 r. poz. 1915 ze zm.), („ustawa o systemie oświaty”) „ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku”.

Stosownie do art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty „organizatorami wypoczynku mogą być:

1) szkoły i placówki;

2) przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 2139 oraz z 2021 r. poz. 1641);

3) osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu:

a) niezarobkowym albo

b) zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych”.

Zgodnie z art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty „organizator wypoczynku zapewnia:

1) bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, w szczególności organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie spełniającym wymagania ochrony przeciwpożarowej, ochrony środowiska oraz warunki higieniczno-sanitarne, określone w przepisach o ochronie przeciwpożarowej, ochronie środowiska i Państwowej Inspekcji Sanitarnej, a w przypadku wypoczynku z udziałem dzieci i młodzieży niepełnosprawnej - organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie dostosowanym do potrzeb wynikających z rodzaju niepełnosprawności uczestników wypoczynku;

2) kadrę wypoczynku, którą stanowią:

a) kierownik wypoczynku i wychowawcy wypoczynku spełniający warunki, o których mowa w art. 92p ust. 1-6; liczba wychowawców wypoczynku jest odpowiednia do liczby uczestników wypoczynku,

b) w zależności od programu wypoczynku i realizowanych zajęć - trenerzy i instruktorzy sportu, rekreacji, animacji kulturalno-oświatowej, lektorzy języka i inne osoby prowadzące zajęcia podczas wypoczynku, które spełniają następujące warunki:

\- mają ukończone 18 lat,

\- posiadają co najmniej wykształcenie średnie lub średnie branżowe,

\- posiadają wiedzę, doświadczenie i umiejętności niezbędne do realizowanych zajęć;

3) dostęp do opieki medycznej:

a) w ramach świadczeń opieki zdrowotnej udzielanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1285, 1292 i 1559) lub

b) na podstawie umowy zawartej z lekarzem, pielęgniarką lub ratownikiem medycznym;

4) program wypoczynku i zajęcia dostosowane do wieku, zainteresowań i potrzeb uczestników, ich stanu zdrowia, sprawności fizycznej i umiejętności;

5) żywienie zgodne z zasadami higieny żywienia określonymi w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2020 r. poz. 2021);

6) bezpieczne korzystanie z wyznaczonego obszaru wodnego zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 350 oraz z 2021 r. poz. 1190);

7) bezpieczne przebywanie w górach oraz na zorganizowanych terenach narciarskich zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich (Dz. U. z 2019 r. poz. 1084).”

Ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

W myśl art. 92d ust. 1 ustawy o systemie oświaty „organizator wypoczynku jest obowiązany zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku, z zastrzeżeniem art. 92e ust. 1”.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. z 2016 r. poz. 452 ze zm.) „organizator wypoczynku zgłasza kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku:

1) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii letnich oraz wiosennej przerwy świątecznej - od dnia 1 marca w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą - nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku;

2) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii zimowych oraz zimowej przerwy świątecznej - od dnia 1 października w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą - nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku”.

Jak wskazano we Wniosku, Wnioskodawca:

*   w okresie wakacyjnym oraz w ferie organizuje wypoczynek dla dzieci powiązany z zajęciami sportowymi - półkolonie, - organizowane półkolonie zgłaszane są w ustawowych terminach właściwemu kuratorium oświaty według procedury określonej przez przepisy ustawy o systemie oświaty oraz rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży,
*   wypoczynek organizowany jest z zachowaniem wszelkich wytycznych i wymogów określonych przepisami prawa o systemie oświaty i podlega nadzorowi kuratora oświaty,
*   w czasie trwania półkolonii zapewnia opiekę nad dziećmi, wyżywienie oraz zajęcia sportowe,
*   w trakcie trwania turnusu, w określonych godzinach dziennych dzieci przebywają pod opieką wychowawców i realizują plan półkolonii.

Analizując powołane wyżej regulacje prawne należy zauważyć, że zwolnienie od podatku VAT, określone w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT, ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, zatem warunkiem jego zastosowania jest to, aby dany podmiot wykonywał usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą w formach i na zasadach określonych w odpowiednich przepisach, tj. w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, półkolonie obejmują swym zakresem usługę w zakresie opieki. Ponadto Wnioskodawca spełnia wymagania przewidziane w ww. rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży w zakresie form i zasad tego wypoczynku, gdyż organizowane półkolonie podlegają nadzorowi kuratora oświaty. Wnioskodawca organizuje półkolonie z zachowaniem wszelkich wymagań określonych przez przepisy prawa o systemie oświaty. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi organizacji półkolonii dla dzieci, których głównym celem jest opieka nad uczestnikami, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Z treści powyższego przepisu wynika także, że zakresem określonego w nim zwolnienia jest objęta nie tylko opieka nad dziećmi, ale również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych - pod warunkiem jednak, że są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej i ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności, w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z okoliczności sprawy wynika, że usługi półkolonii stanowią usługę kompleksową i obejmują opiekę nad dziećmi, wyżywienie i zajęcia sportowe. Zakupione usługi (catering, transport, zakup biletów wstępu czy wynajem pomieszczeń) są ściśle związane z organizacją półkolonii i służą finalnie do świadczenia przez Wnioskodawcę usługi własnej. Usługi dodatkowe stanowią elementy składowe świadczonej przez Wnioskodawcę usługi całościowej w zakresie organizacji półkolonii i ich zakup jest niezbędny do jej realizacji.

Ponadto zakupione usługi dodatkowe nie stanowią usług, z których Wnioskodawca osiąga dodatkowy dochód oraz Wnioskodawca nie wykonuje tych usług jako działanie konkurencyjne w stosunku do podmiotów niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT.

Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpią przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, wyłączające zwolnienie od podatku VAT. Tym samym ww. świadczenia dodatkowe takie jak: catering, transport, zakup biletów wstępu czy wynajem pomieszczeń, które są zapewniane przez Wnioskodawcę w ramach organizacji półkolonii, również korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Tym samym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a) w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz.U. z 2023 r. poz. 900),

b) przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, jeżeli świadczone usługi będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe, to usługi opieki będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów istotne jest spełnienie zawartych w tych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2230 ze zm.):

ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

Stosownie do art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

organizatorami wypoczynku mogą być:

1) szkoły i placówki;

2) przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 511);

3) osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu:

a) niezarobkowym albo

b) zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

Zgodnie z art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty:

organizator wypoczynku zapewnia:

1) bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, w szczególności organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie spełniającym wymagania ochrony przeciwpożarowej, ochrony środowiska oraz warunki higieniczno-sanitarne, określone w przepisach o ochronie przeciwpożarowej, ochronie środowiska i Państwowej Inspekcji Sanitarnej, a w przypadku wypoczynku z udziałem dzieci i młodzieży niepełnosprawnej - organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie dostosowanym do potrzeb wynikających z rodzaju niepełnosprawności uczestników wypoczynku;

2) kadrę wypoczynku, którą stanowią:

a) kierownik wypoczynku i wychowawcy wypoczynku spełniający warunki, o których mowa w art. 92p ust. 1-6; liczba wychowawców wypoczynku jest odpowiednia do liczby uczestników wypoczynku,

b) w zależności od programu wypoczynku i realizowanych zajęć - trenerzy i instruktorzy sportu, rekreacji, animacji kulturalno-oświatowej, lektorzy języka i inne osoby prowadzące zajęcia podczas wypoczynku, które spełniają następujące warunki:

\- mają ukończone 18 lat,

\- posiadają co najmniej wykształcenie średnie lub średnie branżowe,

\- posiadają wiedzę, doświadczenie i umiejętności niezbędne do realizowanych zajęć;

3) dostęp do opieki medycznej:

a) w ramach świadczeń opieki zdrowotnej udzielanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1285, z późn. zm.) lub

b) na podstawie umowy zawartej z lekarzem, pielęgniarką lub ratownikiem medycznym;

4) program wypoczynku i zajęcia dostosowane do wieku, zainteresowań i potrzeb uczestników, ich stanu zdrowia, sprawności fizycznej i umiejętności;

5) żywienie zgodne z zasadami higieny żywienia określonymi w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz.U. z 2020 r. poz. 2021 oraz z 2022 r. poz. 24, 138 i 1570);

6) bezpieczne korzystanie z wyznaczonego obszaru wodnego zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 147);

7) bezpieczne przebywanie w górach oraz na zorganizowanych terenach narciarskich zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich (Dz.U. z 2022 r. poz. 1425).

Należy w tym miejscu zauważyć, że ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej, ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

W myśl art. 92d ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

organizator wypoczynku jest obowiązany zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku, z zastrzeżeniem art. 92e ust. 1.

W świetle art. 92t pkt 1 ustawy o systemie oświaty:

minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określi, w drodze rozporządzenia termin złożenia zgłoszenia wypoczynku, o którym mowa w art. 92d ust. 1, jego formę, dokumenty dołączane do zgłoszenia oraz wzór tego zgłoszenia, mając na uwadze potrzebę prawidłowego realizowania przez kuratora oświaty obowiązków związanych z umieszczeniem zgłoszenia wypoczynku w bazie wypoczynku.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 452 ze zm.):

organizator wypoczynku zgłasza kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku:

1) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii letnich oraz wiosennej przerwy świątecznej - od dnia 1 marca w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą - nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku;

2) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii zimowych oraz zimowej przerwy świątecznej - od dnia 1 października w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą - nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Dodatkowo w myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży:

w przypadkach uzasadnionych względami społecznymi organizator wypoczynku może zgłosić kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku po upływie terminu, o którym mowa w ust. 1, nie później jednak niż na 7 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

W opisie sprawy podali Państwo informacje, z których wynika, że:

*   organizują Państwo półkolonie dla dzieci w okresie wakacyjnym i w ferie;
*   organizowane półkolonie są zgłaszane kuratorowi oświaty i ich realizacja podlegała nadzorowi i kontroli przez kuratorium;
*   w czasie pobytu na półkoloniach dzieci pod nadzorem Państwa kadry opiekuńczej i wychowawczej, realizują zajęcia sportowe i rekreacyjne połączone z wypoczynkiem;
*   organizowane przez Państwa półkolonie stanowią usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty zgodnie z art. 92a ust. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty oraz rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży;
*   usługa organizacji półkolonii oraz dostawa towarów i usługi ściśle związane z usługą półkolonii wykonywane będą w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty (art. 92a i następne ustawy z dnia 7 września 1991 r.) oraz przepisach ustawy - Prawo oświatowe (art. 2 pkt 3);
*   celem organizowanych przez Państwa półkolonii jest „wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku” - art. 92a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.
*   usługi nabywane od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści uczestników w przypadku półkolonii to: obiad, podwieczorek, bilety komunikacji, bilety wstępu do atrakcji (np. basen, kino, wystawa). Zakupione usługi (catering, transport, zakup biletów wstępu, wynajem pomieszczeń) są ściśle związane z organizacją półkolonii;
*   w ramach organizacji półkolonii, zapewniają Państwo lokal, w którym odbywają się zajęcia, opiekę wychowawców, zajęcia wychowawcze i edukacyjne, sprzęt niezbędny do odbywania zajęć, organizuje wyżywienie, które nabywa od podmiotów zewnętrznych, organizuje atrakcje, które nabywa od podmiotów zewnętrznych np. basen, kino, wystawa, dojazd na miejsce atrakcji (np. bilety komunikacji, wynajem autokaru);
*   w trakcie powyższych atrakcji zapewniają Państwo opiekę nad uczestnikami;
*   w związku z usługą organizacji półkolonii świadczą Państwo również usługi ściśle związane, niezbędne do wykonania usługi podstawowej, tj. transport, wyżywienie, bilety wstępu do atrakcji. Są to integralne elementy programu realizowanego w trakcie półkolonii, niezbędne, aby uczestnictwo w półkoloniach było ciekawe, organizowało czas i urozmaicało pobyt uczestników.
*   celem wymienionych czynności nie jest osiągnięcie przez Państwa dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia;
*   Państwa celem jest zorganizowanie kompleksowej usługi zapewniającej wszystkie niezbędne elementy funkcjonowania uczestnikom;
*   półkolonie nie są usługą turystyczną.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest zwolnienie od podatku VAT usługi organizacji półkolonii na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy daje możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, jeżeli świadczone usługi będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty i Prawo oświatowe.

Świadczone przez Państwa usługi organizacji półkolonii obejmują swym zakresem usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Jak Państwo wskazali - w czasie trwania półkolonii zapewniają Państwo opiekę nad uczestnikami, usługa półkolonii będzie wykonywana w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, w przepisach ustawy Prawo oświatowe oraz rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży. Półkolonie są zgłaszane kuratorowi oświaty i ich realizacja podlegała nadzorowi i kontroli przez kuratorium.

Zatem, organizowane przez Państwa półkolonie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Z treści powyższego przepisu wynika także, że zakresem określonego w nim zwolnienia jest objęta nie tylko opieka nad dziećmi i młodzieżą, ale również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych – pod warunkiem jednak, że są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej i ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Państwa, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności, w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z okoliczności sprawy wynika, że w związku z usługą organizacji półkolonii świadczą Państwo również usługi ściśle związane, niezbędne do wykonania usługi podstawowej, takie jak: transport, wyżywienie, bilety wstępu do atrakcji. Wskazali Państwo, że są to integralne elementy programu realizowanego w trakcie półkolonii, niezbędne, aby uczestnictwo w półkoloniach było ciekawe, organizowało czas i urozmaicało pobyt uczestników. Celem wymienionych czynności nie jest osiągnięcie przez Państwa dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia. Państwa celem jest zorganizowanie kompleksowej usługi zapewniającej wszystkie niezbędne elementy funkcjonowania uczestnikom. Zakupione usługi (catering, transport, zakup biletów wstępu, wynajem pomieszczeń) są ściśle związane z organizacją półkolonii.

W tak przedstawionych okolicznościach sprawy nie występują przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 ustawy, wyłączające zwolnienie od podatku. Tym samym opisane świadczenia dodatkowe, które są zapewniane przez Państwa w ramach organizacji półkolonii (transport, wyżywienie bilety wstępu) również korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Zatem, świadczone przez Państwa usługi organizacji półkolonii oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z nimi związane korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).