Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.372.2019.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-24
Teza: Opodatkowanie czynności wydania dziennika budowy za opłatą.
Słowa kluczowe: gmina; opodatkowanie; opłata; powiat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2019 r. (data wpływu 20 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2019 r. (data wpływu 22 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydania dziennika budowy za opłatą – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydania dziennika budowy za opłatą. Wniosek uzupełniono w dniu 22 października 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto A jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto A prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu i niepodlegającą opodatkowaniu, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Miasto A jako miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu i gminy na zasadach określonych w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. 2019 poz. 511, z późn. zm.) oraz w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. 2019 poz. 506, z późn. zm.). Miasto jest jednostką samorządu posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 Ustawy o samorządzie gminnym).

Miasto A, oraz podległe jednostki działają zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Na podstawie art. 45 ust. 1-3 i 42 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. 2019 poz. 1186, z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 czerwca 2002 r. w sprawie dziennika budowy, montażu i rozbiórki, tablicy informacyjnej oraz ogłoszenia zawierającego dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia (t.j. Dz.U. 2018 poz. 963, z późn.zm.) Urząd Miejski w A dokonuje ewidencji dzienników budowy, stempluje każdą stronę i pobiera opłaty za wydawane dzienniki budowy: typ DB-1, typ DB-2, typ DB-2a oraz typ DB-3.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że zgodnie z art. 28 Ustawy Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm.) roboty budowlane można rozpocząć na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę. Decyzję taką wydaje starosta jako organ administracji architektoniczno-budowlanej pierwszej instancji. W przypadku miasta na prawach powiatu funkcję starosty sprawuje prezydent miasta. Poza tym, zgodnie z Prawem budowlanym dziennik budowy stanowi urzędowy dokument przebiegu robót budowlanych oraz zdarzeń i okoliczności zachodzących w toku wykonywania robót i jest wydawany odpłatnie przez właściwy organ.

Zgodnie z art. 45 Ustawy Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm.) dziennik budowy stanowi urzędowy dokument przebiegu robót budowlanych i wydawany jest odpłatnie przez organ administracji architektoniczno-budowlanej. Wysokość opłaty za wydanie dziennika budowy wyliczana jest na podstawie faktury zakupu. Nie regulują tego przepisy prawa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zatem opłata za wydanie dziennika budowy pobierana przez Urząd Miasta powinna zawierać w sobie podatek VAT czy też opłata ta jest opłatą za czynności administracyjne, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, wydanie dziennika budowy za opłatą jest dostawą towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%. Organ, który wydał decyzję o pozwoleniu na budowę, wydaje dziennik budowy w terminie 3 dni od dnia, w którym decyzja o pozwoleniu na budowę stała się ostateczna, za zwrotem kosztów związanych z jego przygotowaniem. Skoro na koszty związane z przygotowaniem dziennika budowy składa się cena jego zakupu od podmiotu trzeciego, w której to cenie zawarto podatek VAT, to koszty, o których mowa powyżej powinny także uwzględniać ten podatek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2018 poz. 2174, z późn.zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania nimi (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Skoro Wnioskodawca przenosi na stronę postępowania np. o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, własność dziennika budowy to czynność taka, stanowi dostawę towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu i niepodlegającą opodatkowaniu, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jako miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu i gminy na zasadach określonych w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym oraz w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Wnioskodawca oraz podległe jednostki działają zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Na podstawie art. 45 ust. 1-3 i 42 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 czerwca 2002 r. w sprawie dziennika budowy, montażu i rozbiórki, tablicy informacyjnej oraz ogłoszenia zawierającego dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia (t.j. Dz.U. 2018 poz. 963, z późn.zm.) Urząd Miejski w A dokonuje ewidencji dzienników budowy, stempluje każdą stronę i pobiera opłaty za wydawane dzienniki budowy: typ DB-1, typ DB-2, typ DB-2a oraz typ DB-3.

Roboty budowlane można rozpocząć na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę. Decyzję taką wydaje starosta jako organ administracji architektoniczno-budowlanej pierwszej instancji. W przypadku miasta na prawach powiatu funkcję starosty sprawuje prezydent miasta. Zgodnie z Prawem budowlanym dziennik budowy stanowi urzędowy dokument przebiegu robót budowlanych oraz zdarzeń i okoliczności zachodzących w toku wykonywania robót i jest wydawany odpłatnie przez właściwy organ administracji architektoniczno-budowlanej. Wysokość opłaty za wydanie dziennika budowy wyliczana jest na podstawie faktury zakupu. Nie regulują tego przepisy prawa.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy opłata za wydanie dziennika budowy pobierana przez Urząd Miasta powinna zawierać w sobie podatek VAT czy też opłata ta jest opłatą za czynności administracyjne, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm.) dziennik budowy stanowi urzędowy dokument przebiegu robót budowlanych oraz zdarzeń i okoliczności zachodzących w toku wykonywania robót i jest wydawany odpłatnie przez organ administracji architektoniczno-budowlanej.

Stosownie do § 5 ust. 1, rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 czerwca 2002 r. w sprawie dziennika budowy, montażu i rozbiórki, tablicy informacyjnej oraz ogłoszenia zawierającego dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia (Dz. U. z 2018 r., poz. 963) dziennik budowy ma format A-4, ponumerowane strony i jest zabezpieczony przed zdekompletowaniem. Strony dziennika budowy przeznaczone do wpisów są podwójne - oryginał i kopia z perforacją umożliwiającą łatwe jej wyrywanie.

W myśl § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia, na poszczególne strony dziennika budowy organ wydający dziennik nanosi pieczęcie.

Zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 26 czerwca 2002 r. w sprawie dziennika budowy, montażu i rozbiórki, tablicy informacyjnej oraz ogłoszenia zawierającego dane dotyczące bezpieczeństwa pracy i ochrony zdrowia, po opieczętowaniu dziennika budowy organ, o którym mowa w ust. 2, wydaje go inwestorowi w terminie 3 dni od dnia:

1.  w którym decyzja o pozwoleniu na budowę stała się wykonalna albo
2.  w którym inwestor nabył prawo do wykonywania robót budowlanych na podstawie zgłoszenia

*   za zwrotem kosztów związanych z jego przygotowaniem.

Art. 80 ust. 1 ustawy Prawo budowlane stanowi, że zadania administracji architektoniczno-budowlanej wykonują, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, następujące organy:

1.  starosta;
2.  wojewoda;
3.  Główny Inspektor Nadzoru Budowlanego.

Do właściwości organów administracji architektoniczno-budowlanej należą sprawy określone w ustawie i niezastrzeżone do właściwości innych organów (art. 82 ust. 1 ustawy Prawo budowlane). Według art. 82 ust. 2 ustawy Prawo budowlane organem administracji architektoniczno-budowlanej pierwszej instancji, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4, jest starosta.

Na podstawie art. 92 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 511), funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje:

1.  rada miasta;
2.  prezydent miasta.

Miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie (art. 92 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym).

Z powyższego wynika, że dziennik budowy co do zasady, wydaje odpłatnie starosta jako organ administracji architektoniczno-budowlanej pierwszej instancji, za zwrotem kosztów związanych z jego przygotowaniem. W przypadku miasta na prawach powiatu funkcję starosty sprawuje prezydent miasta.

Czynności Prezydenta Miasta (organu władzy publicznej), obsługiwanego przez Urząd Miasta (urząd obsługujący ten organ), polegające na wydaniu dziennika budowy mieszczą się w zadaniach z zakresu administracji publicznej, które zostały nałożone na Prezydenta Miasta stosownymi przepisami prawa.

Prezydent Miasta jako organ władzy publicznej, w zakresie w jakim realizuje zadania z zakresu administracji publicznej, nałożone odrębnymi przepisami prawa, jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Wprawdzie art. 15 ust. 6 cyt. ustawy stanowi, że wspomniane organy są podatnikami w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, jednak w analizowanym przypadku taka sytuacja nie występuje. Czynności, o których mowa we wniosku, mają bowiem charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny. Opłaty pobierane przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Urzędu Miasta za wykonywanie tych czynności stanowią daninę publiczną.

W kontekście powyższego należy uznać, iż Wnioskodawca, działając jako organ władzy publicznej w zakresie wykonywania opisanych czynności nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy. Zatem wydanie dziennika budowy w zamian za opłatę nie jest czynnością objętą podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.