Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-668/13/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-05
Teza: w zakresie ustalenia obrotu w przypadku transakcji wynikającego z kontraktu typu forward rate agreement
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2013 r. (data wpływu 23 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 23 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia obrotu w przypadku transakcji wynikającego z kontraktu typu forward rate agreement – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia obrotu w przypadku transakcji wynikającego z kontraktu typu forward rate agrement.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 października 2013 r. (data wpływu 23 października 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 9 października 2013 r. znak: IBPP2/443-668/13/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Bank zawiera umowy typu \`(...)\` (FRA). Transakcje FRA są instrumentem finansowym (tzw. transakcja przyszłej stopy procentowej), którego celem jest ochrona przed niekorzystnymi zmianami stóp procentowych. FRA pozwala utrzymać na stałym poziomie koszty pożyczek i dochody z inwestycji w określonym czasie w przyszłości. Kupujący FRA zabezpiecza się przed wzrostem stóp procentowych, natomiast sprzedający zabezpiecza się przed ich spadkiem.

W umowie pomiędzy kupującym a sprzedającym zostają ustalone następujące parametry transakcji:

*   dzień zawarcia Transakcji,
*   strony Transakcji,
*   dzień rozpoczęcia Transakcji,
*   kwota nominalna dla Transakcji,
*   stopa procentowa dla Transakcji (stopa terminowa),
*   liczba dni objętych Transakcją,
*   rodzaj stawki referencyjnej,
*   baza obliczania odsetek,
*   dzień ustalenia stawki referencyjnej,
*   dzień ustalenia różnicy odsetkowej,
*   dzień płatności różnicy odsetkowej.

W dniu rozliczenia kontraktu FRA następuje płatność kwoty stanowiącej różnicę między stopą terminową i stopą referencyjną obowiązującą na wskazany w umowie dzień, w odniesieniu do ustalonej nominalnie kwoty transakcji oraz liczby dni w okresie rozliczeniowym.

Rozliczenie kwotą wynikającą z różnic w odsetkach następuje według schematu:

1.  jeżeli stawka referencyjna jest powyżej stopy FRA, kupujący otrzymuje różnicę od sprzedającego;
2.  jeżeli stawka referencyjna jest poniżej stopy FRA, kupujący wypłaca różnicę sprzedającemu.

Bank składa deklaracje podatkowe VAT-7 za okresy miesięczne.

Wnioskodawca pismem z dnia 21 października 2013 r. uzupełnił zdarzenie przyszłe następująco:

Ad. l

Wnioskodawca w związku z realizowanymi transakcjami typu FRA nie pobiera opłat, ani prowizji.

Ad. 2

Dodania różnica rozliczenia, należna Bankowi stanowi zapłatę w całości z tytułu zrealizowanej transakcji. Bank nie pobiera żadnych dodatkowych prowizji z tytułu rozliczenia transakcji FRA.

Bank nie osiąga natomiast wynagrodzenia w sytuacji, gdy w związku z daną transakcją ma obowiązek dokonać zapłaty, czyli kwota należna wynikająca z rozliczenia transakcji (różnica cen dobra) jest wynagrodzeniem dla klienta (drugiej strony transakcji).

Ad. 4

Przedmiot wniosku nie dotyczył pytania o zasadność objęcia transakcji typu FRA zwolnieniem z podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Co stanowi obrót Banku w przypadku transakcji wynikającego z kontraktu typu FRA, w rozumieniu art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 21 października 2013 r.):

Podkreślić należy, iż ustawa o VAT nie zawiera przepisów regulujących w sposób szczególny sposobu ustalania podstawy opodatkowania VAT w przypadku usług finansowych, w tym transakcji na instrumentach finansowych. Powyższa kwestia nie została również uregulowana na szczeblu wspólnotowym w przepisach Dyrektywy 2006/112/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej.

W konsekwencji, zastosowanie znajdą ogólne przepisy regulujące sposób ustalania podstawy opodatkowania, w tym w szczególności art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym – w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia - oraz będący jego odpowiednikiem art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, iż w przypadku operacji na pochodnych instrumentach finansowych, w tym transakcji typu FRA - podstawę opodatkowania określa się według zasad ogólnych i stanowi ją kwota należna z tytułu danej czynności pośrednictwa finansowego. Należność ta winna wynikać z umów zawieranych z kontrahentami. W przypadku transakcji typu FRA - obrót stanowi kwota należna dla Banku kalkulowana jako różnica cen ustalonego w umowie instrumentu bazowego, na moment wykonania kontraktu FRA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, Bank zawiera umowy typu forward rate agreement (FRA). Transakcje FRA są instrumentem finansowym, którego celem jest ochrona przed niekorzystnymi zmianami stóp procentowych. FRA pozwala utrzymać na stałym poziomie koszty pożyczek i dochody z inwestycji w określonym czasie w przyszłości. Kupujący FRA zabezpiecza się przed wzrostem stóp procentowych, natomiast sprzedający zabezpiecza się przed ich spadkiem. W umowie pomiędzy kupującym a sprzedającym zostają ustalone następujące parametry transakcji: dzień zawarcia Transakcji, strony Transakcji, dzień rozpoczęcia Transakcji, kwota nominalna dla Transakcji, stopa procentowa dla Transakcji (stopa terminowa), liczba dni objętych Transakcją, rodzaj stawki referencyjnej, baza obliczania odsetek, dzień ustalenia stawki referencyjnej, dzień ustalenia różnicy odsetkowej, dzień płatności różnicy odsetkowej.

W dniu rozliczenia kontraktu FRA następuje płatność kwoty stanowiącej różnicę między stopą terminową i stopą referencyjną obowiązującą na wskazany w umowie dzień, w odniesieniu do ustalonej nominalnie kwoty transakcji oraz liczby dni w okresie rozliczeniowym.

Rozliczenie kwotą wynikającą z różnic w odsetkach następuje według schematu:

1.  jeżeli stawka referencyjna jest powyżej stopy FRA, kupujący otrzymuje różnicę od sprzedającego;
2.  jeżeli stawka referencyjna jest poniżej stopy FRA, kupujący wypłaca różnicę sprzedającemu.

Wnioskodawca w związku z realizowanymi transakcjami typu FRA nie pobiera opłat, ani prowizji.

Dodania różnica rozliczenia, należna Bankowi stanowi zapłatę w całości z tytułu zrealizowanej transakcji. Bank nie pobiera żadnych dodatkowych prowizji z tytułu rozliczenia transakcji FRA.

Bank nie osiąga wynagrodzenia w sytuacji, gdy w związku z daną transakcją ma obowiązek dokonać zapłaty, czyli kwota należna wynikająca z rozliczenia transakcji (różnica cen dobra) jest wynagrodzeniem dla klienta (drugiej strony transakcji).

Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii ustalenia obrotu w przypadku transakcji wynikającego z kontraktu typu forward rate agreement w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35) art. 29a wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera szczegółowego przepisu, który określałby wprost podstawę opodatkowania dla usług polegających na obrocie instrumentami finansowymi. Powyższa kwestia nie została również uregulowana w przepisach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Powyższy przepis Dyrektywy wskazuje, iż jako podstawę opodatkowania przyjąć należy otrzymaną przez usługodawcę zapłatę, wynagrodzenie, za świadczone usługi.

Zatem w przypadku operacji na instrumentach finansowych typu FRA podstawę opodatkowania określa się według zasad ogólnych i stanowi ją kwota należna z tytułu danej czynności pośrednictwa finansowego. Należność ta winna wynikać z umów zawieranych z kontrahentami, z uwzględnieniem przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 ze zm.).

Zdaniem tut. Organu właściwe byłoby zdefiniowanie pojęcia „wynagrodzenie” jako różnicy pomiędzy ceną zakupu określonego pochodnego instrumentu finansowego a ceną jego sprzedaży. Wówczas tak wyliczone wynagrodzenie winno zostać wykazane w podstawie opodatkowania. Kwota otrzymanego wynagrodzenia powinna być liczona dla każdego kontraktu (każdej transakcji) oddzielnie, zaś dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług w każdym okresie rozliczeniowym Bank powinien wykazać sumę kwot otrzymanego wynagrodzenia.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w przypadku transakcji na instrumentach finansowych typu FRA, podstawę opodatkowania podatkiem VAT (obrót) stanowić będzie kwota należna Bankowi od danego kontrahenta z tytułu zrealizowania danego kontraktu.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.