Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.283.2018.1.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-22
Teza: Uznanie wykonywanych zadań za odpłatne świadczenie usług; uznanie, że otrzymana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi oraz opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanej dotacji.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; ośrodki; zadania; zadania-zadania własne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania wykonywanych zadań za odpłatne świadczenie usług – **jest nieprawidłowe;**
*   uznania, że otrzymana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi – **jest prawidłowe;**
*   opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresach.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Ośrodek (dalej jako Wnioskodawca, Jednostka) jest państwową jednostką organizacyjną posiadającą osobowość prawną podległą Ministrowi Rolnictwa i Rozwoju Wsi. Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 22 października 2004 r. o jednostkach doradztwa rolniczego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1176) oraz zatwierdzonego przez Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi statutu. Jednostka prowadzi działalność statutową nieodpłatnie oraz odpłatnie i jednocześnie prowadzi działalność gospodarczą. Na sfinansowanie działalności statutowej, którą realizuje nieodpłatnie otrzymuje dotację celową z budżetu państwa, bądź pozyskuje środki finansowe od innych jednostek.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W 2018 r. w ramach przygotowanego programu działania jednostki na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego oraz art. 5 ust. 2 pkt 13 Wnioskodawca będzie realizował zadanie. Nie zawiera się ono w bezpośrednim katalogu zadań Jednostki wymienionych w ustawie o jednostkach doradztwa rolniczego w art. 4 ust. 2 pkt 1-11 oraz w art. 4 ust. 4 pkt 1-6, bądź to realizowanych odpłatnie bądź nieodpłatnie. Jednak biorąc pod uwagę program zadania i cel jakiemu przyświeca można wskazać, że zakres merytoryczny zadania można przypisać do art. 4 ust. 2 pkt 8 oraz 9 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego, gdyż jak pokazuje zakres merytoryczny zadania:

1.  Pobyt w zabytkowym pałacu i przebywanie przez 10 dni na terenie zespołu parkowo-pałacowego – to poznanie kultury i historii lokalnej;
2.  Poprzez wspólne wycieczki uczestnicy poznają kulturę naszego kraju;
3.  Wspólne ustalanie sposobu spędzania wolnego czasu to nauka przedsiębiorczości i tolerancji wśród młodego pokolenia;
4.  Wyjazdy do gospodarstw ekologicznych i udział w codziennych pracach na gospodarstwie;
5.  Zwiedzanie Muzeum Wsi jako element poznania starej i obecnej kultury wsi (zachowanie dziedzictwa kulturowego);
6.  Prowadzenie lekcji nauki obu języków, warsztatów praktycznych np. wspólne gotowanie regionalnych i lokalnych potraw.

Wymiana młodzieży umożliwi poznanie drugiego kraju, jego kultury, historii i tradycji. Głównym celem zadania jest poprawa wzajemnego zrozumienia wśród młodego pokolenia, przezwyciężanie uprzedzeń i ocena własnego stanowiska. Możliwość kontaktu będzie dla wszystkich uczestników wymiany (Organizatora, opiekunów i młodzieży) praktycznym sposobem nauki między kulturowej, tolerancji i otwartości. Zadanie będzie realizowane w partnerstwie ze Starostwem Powiatowym z Niemiec. Uczestnikami zadania będzie młodzież w wieku od 12 do 26 lat. Liczba uczestników będzie liczbą zrównoważoną, tj. w spotkaniu/wymianie weźmie udział tyle samo uczestników z Polski oraz z Niemiec. Koncepcja programu umożliwiać będzie uczestnikom wzajemne poznanie się, jak również będzie zachęcała do konfrontacji z krajem sąsiada, z historią, kulturą i życiem codziennym.

Na realizację zadania Wnioskodawca otrzyma wpłaty od zakwalifikowanych uczestników oraz dotację w postaci dofinansowania do zadania od A. Uiszczenie ustalonej ceny przez zakwalifikowanego uczestnika jest warunkiem koniecznym do wzięcia udziału w zadaniu. Wpłaty uczestników wymiany pokryją część kosztów całego zadania. Otrzymane dofinansowanie w formie dotacji od A pokryje pozostałą część kosztów zadania. Dzięki uzyskanej dotacji cena jaką będą musieli wpłacić uczestnicy zadania będzie niższa.

Zgodnie z zapisami ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego realizowane w ramach art. 4 ust. 2 pkt 1-11 zadania jednostki wykonywane są nieodpłatnie, dlatego też przy zadaniu otrzymane wpłaty od uczestników zadania, a także otrzymana dotacja od A, zostanie w całości i bezpośrednio przeznaczona na realizację zadania. Nie będzie stanowić także dochodu dla jednostki. Uzyskane przychody będą równe wysokości poniesionych kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wykonywanie zatem ustawowego zadania – które może wpisywać się w art. 4 ust. 2 pkt 8 i 9 w wyniku którego Ośrodek otrzyma w ustalonej w ogłoszeniu cenie wpłaty, zgłoszonych do zadania uczestników wymiany – należy potraktować jako odpłatnie świadczone usługi na terytorium kraju przez Ośrodek?
2.  Czy otrzymana dotacja stanowiąca dofinansowanie kosztów zadania ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonej przez Ośrodek usługi w zakresie zadania? Czy otrzymana dotacja podlegać będzie zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione zadanie realizowane przez jednostkę nie mieści się w bezpośrednim wykazie zadań z zakresu doradztwa rolniczego wymienionych w ustawie o jednostkach doradztwa rolniczego w art. 4 ust. 2 pkt 1-11 oraz w art. 4 ust. 4 pkt 1-6, jednak z uwagi na zakres merytoryczny zadania Ośrodek uważa, że zaliczyć je można do zakresu zawartego w art. 4 ust. 2 pkt 8 i 9 ustawy o jednostkach doradztwa rolniczego. Wskazane zadanie stanowi wykonywaną przez Ośrodek usługę, którą realizuje bezpłatnie, a wpłaty od uczestników zadania nie stanowią dochodu dla jednostki bo pokrywają część kosztów zadania. W związku z tym otrzymane wpłaty od uczestników zadania nie stanowią podstawy do opodatkowania.

Otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja na dofinansowanie kosztów zadania, przyczynia się do ustalenia ceny zadania dla jego uczestników w kwocie niższej niż wynikałoby to z całkowitej kalkulacji kosztów zadania. Ma ona zatem bezpośredni wpływ na ustaloną odpłatność za uczestnictwo w zadaniu. Zgodnie bowiem z treścią art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych, a w tym przypadku usług świadczonych przez jednostkę.

Jednak dlatego, że otrzymana dotacja dotyczy dofinansowania kosztów zadania o którym mowa i nie stanowi dochodu dla Ośrodka, a także pokrywa bezpośrednie koszty realizacji tego zadania, nie stanowi podstawy do opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania wykonywanych zadań za odpłatne świadczenie usług – **jest nieprawidłowe;**
*   uznania, że otrzymana dotacja ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi – **jest prawidłowe;**
*   opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej dotacji – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 3239/15 wskazując, że „(…) brak zysku w prowadzonej działalności jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej działalności. W tym zakresie podzielić należy stanowisko sądów powszechnych, że kwestia, czy podmioty prowadzące działalność gospodarczą zakładają osiągnięcie zysku, czy tylko pokrywanie kosztów swojej działalności własnymi dochodami, łączy się z rodzajem realizowanych przez nie zadań i statutowo określonym celem prowadzonej działalności (por. uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 18 czerwca 1991 r., sygn. akt III CZP 40/91, z dnia 6 grudnia 1991 r., sygn. akt III CZP 117/91 i z dnia 14 maja 1998 r., sygn. akt III CZP 12/98). Należy podkreślić, że bez znaczenia jest fakt osiągnięcia dochodu z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Jeśli nie przynosi ona zysku, nie oznacza to, iż przestaje być działalnością gospodarczą (uchwała SN z dnia 30 listopada 1992 r., III CZP 134/92, OSNC 1993, nr 5, poz. 79)”.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonych działań Wnioskodawca w partnerstwie ze Starostwem Powiatowym z Niemiec będzie realizował zadanie.

Uczestnikami zadania będzie młodzież w wieku od 12 do 26 lat. W spotkaniu/wymianie weźmie udział tyle samo uczestników z Polski oraz z Niemiec. Koncepcja programu umożliwiać będzie uczestnikom wzajemne poznanie się, jak również będzie zachęcała do konfrontacji z krajem sąsiada, z historią, kulturą i życiem codziennym.

Na realizację zadania Wnioskodawca otrzyma wpłaty od zakwalifikowanych uczestników oraz dotację w postaci dofinansowania do zadania od A. Uiszczenie ustalonej ceny przez zakwalifikowanego uczestnika jest warunkiem koniecznym do wzięcia udziału w zadaniu. Wpłaty uczestników wymiany pokryją część kosztów całego zadania.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie ustalenia, czy w ramach wykonywanego zadania świadczy on odpłatną usługę.

W odpowiedzi na powyższe należy w pierwszej kolejności wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, czy ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Należy uznać, że w opisanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika zadania, które zostanie wykonane przez Wnioskodawcę. Jak wskazał Wnioskodawca, na realizację zadania otrzyma on wpłaty od zakwalifikowanych uczestników, które pokryją część kosztów całego zadania realizowanego przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, będą stanowić wynagrodzenie za wykonanie usługi.

Podsumowując, wykonywanie zadania, w wyniku którego Wnioskodawca otrzyma wpłaty od zgłoszonych do zadania uczestników wymiany należy potraktować jako odpłatnie świadczone usługi.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, że wskazane zadanie stanowi wykonywaną przez niego usługę, którą realizuje bezpłatnie należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy otrzymana dotacja stanowiąca dofinansowanie kosztów przedmiotowego zadania ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi oraz podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika (w myśl art. 29a ust. 5 ustawy).

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powyższego przepisu wynika m.in. że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika, a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że otrzymane dofinansowanie od A (dotacja) pokryje część kosztów zadania. Dzięki uzyskanej dotacji cena jaką będą musieli wpłacić uczestnicy zadania będzie niższa. Otrzymana dotacja zostanie w całości i bezpośrednio przeznaczona na realizację zadania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. W opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy dofinansowanie na realizację opisanego we wniosku projektu należy uznać za otrzymane od podmiotu trzeciego dotacje mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki nie zostaną przeznaczone na żaden inny projekt, dotacja ta będzie pokrywała wydatki realizowane tyko na rzecz uczestników projektu, a dzięki uzyskanej dotacji cena jaką będą musieli wpłacić będzie niższa.

Podsumowując, należy stwierdzić że dotacja stanowiąca dofinansowanie kosztów zadania będzie miała bezpośredni wpływ na cenę świadczonej przez Wnioskodawcę usługi w zakresie tego zadania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymana przez niego dotacja na dofinansowanie kosztów ww. zadania przyczynia się do ustalenia ceny zadania dla jego uczestników w kwocie niższej niż wynikałaby z całkowitej kalkulacji kosztów zadania i ma ona zatem bezpośredni wpływ na ustaloną odpłatność za uczestnictwo w zadaniu należy uznać za prawidłowe.

Ponadto należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację projektu z A będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej mającą bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usługi, a zatem stanowiącą podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy. Zatem, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, otrzymana dotacja stanowi podstawę do opodatkowania podatkiem VAT i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymana dotacja nie stanowi podstawy do opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.