Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/311/BRT/2011/PK-1675
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-06-05
Teza: skutki podatkowe wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki jawnej
Słowa kluczowe: aport; przychód; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 08 stycznia 2010 r. nr IPPB1/415-764/09-7/ES wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r., uzupełnionym pismem z dnia 06 stycznia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki jawnej, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 08 stycznia 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki jawnej. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 12 października 2009 r., uzupełnionym pismem z dnia 06 stycznia 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem działalności gospodarczej nie jest obrót nieruchomościami i opłaca podatek wg art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako osoby fizyczne Wnioskodawczyni i mąż prowadzące działalność gospodarczą mają podpisane umowy leasingu operacyjnego. Wnioskodawczyni zamierza wspólnie z mężem utworzyć spółkę jawną do której aportem zostanie wniesione prowadzone przedsiębiorstwo tj. całość składników materialnych i niematerialnych w tym należności i zobowiązań oraz praw wynikających z umów. Wnoszone środki trwałe w tym zabudowane nieruchomości mają charakter niemieszkalny, zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych są używane ponad 6 m-cy. W wyniku utworzenia spółki jawnej zmianie ulegnie nazwa firmy oraz rozszerzony będzie zakres prowadzonej działalności w stosunku do obecnej. Utworzona spółka jawna będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Wnioskodawczynię i jej męża wykorzystując majątek wchodzący w skład przedmiotowych przedsiębiorstw. W uzupełnieniu do wniosku z dnia 06 stycznia 2010 r. Wnioskodawczyni podała, iż spółka jawna jest zarejestrowana w dniu 11.12.2009 r. i podatek od czynności cywilnoprawnych od obecnego kapitału zapłacili wspólnicy. Natomiast wydatki w postaci wpisu do KRS, opłat notarialnych, opłat za ogłoszenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, wypisów z tych aktów oraz podatku od czynności cywilnoprawnych od podwyższenia kapitału poniesie otrzymujący aport czyli spółka jawna.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała m.in. pytanie nr 5: Czy wniesienie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych w tym zabudowanych nieruchomości, należności, zobowiązań, środków pieniężnych związanych z działalnością gospodarczą jako wkładu do spółki jawnej stanowi przychód, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 26 lipca 1991 tekst jednolity (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.)?

Odpowiedź na pytanie nr 5 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Natomiast organ upoważniony wskazał, że odpowiedź na pozostałe pytania zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zdarzenie przyszłe polegające na wniesieniu do spółki jawnej środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych w tym zabudowanych nieruchomości, należności, zobowiązań, środków pieniężnych związanych z działalnością gospodarczą jako wkładu do spółki jawnej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wniesienia aportu do spółki osobowej nie stanowi odpłatnego zbycia składnika majątku w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie powoduje w tym momencie powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc jest czynnością neutralną na gruncie ustawy. Nie ma bowiem możliwości ustalenia przychodu z tytułu wniesienia aportu do spółki osobowej. Wspólnik wnoszący wkład niepieniężny nie obejmuje udziałów o określonej wartości nominalnej a rozporządzenie takim udziałem kapitałowym jest możliwe jedynie w ściśle określonych przypadkach. W niniejszym przypadku umowa spółki jawnej stanowi, iż przeniesienie praw wymaga zgody pozostałych wspólników. W wyniku wniesienia wkładu do spółki osobowej wnoszący uzyskuje jedynie prawo do udziału w zyskach, nie otrzymując na dzień wniesienia aportu żadnego dającego się wycenić prawa. W efekcie niemożliwe jest oszacowanie przychodu (dochodu) uzyskiwanego przez wspólnika spółek osobowych z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 08 stycznia 2010 r., Nr IPPB1/415-764/09-7/ES, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, stwierdzając m.in. że: (…) wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci przedsiębiorstwa w zamian za udział w tej spółce, stanowi odpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Wartość wnoszonego przedsiębiorstwa określona w umowie spółki (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki. (…)

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zagadnienie czy wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje skutki prawnopodatkowe znalazło odzwierciedlenie w wyrokach sądów administracyjnych. Jednakże orzecznictwo w tym zakresie nie było jednolite.

Z uwagi na rozbieżne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 14 marca 2011 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 8/10. W uchwale Sąd wskazał m.in., że _(…) Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem „zbyciem udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a/ u.p.d.o.f. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specjalis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany. (…)._

Podjęcie uchwały w przedmiocie wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, spowodowało wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych.

Minister Finansów, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

Odnosząc się zatem do przedstawionego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego stwierdza się brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Wnioskodawczyni nie spowoduje powstania przychodu, gdyż transakcja wniesienia do spółki jawnej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa, nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie. Zastosowania nie ma również art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, który wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wymienione regulacje prawne nie dotyczą wkładów wniesionych do spółek niebędących osobą prawną.

Wniesienie do spółki jawnej wyżej wymienionego wkładu niepieniężnego, nie spowoduje także wystąpienia po stronie Wnioskodawczyni przychodu z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie tego wkładu nie wiąże się bowiem z odpłatnym zbyciem składników majątkowych będących przedmiotem aportu.

Osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki osobowej otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do spółki jawnej przedsiębiorstwa pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny, co znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych np.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 26 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 912/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2011 r. sygn. akt VIII SA/Wa 1043/10, wyrok NSA z dnia 23 marca 2011 r. sygn. akt 1974/09, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1202/10.

Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż jest nieprawidłowa.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.