Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.619.2018.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-14
Teza: kwalifikacja przychodów i kosztów podatkowych rozpoznanych w związku z powstaniem wszelkich różnic kursowych do źródła przychodów innych niż zyski kapitałowe
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; przychód-źródła przychodu; różnica-różnice kursowe; transakcja; waluta-waluta obca; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2018 r. (data wpływu 5 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 stycznia 2019 r. (data nadania 28 stycznia 2019 r., data wpływu 29 stycznia 2019 r.) na wezwanie z dnia 16 stycznia 2019 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.619.2018.1.AG (data nadania 16 stycznia 2019 r., data odbioru 21 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji przychodów i kosztów podatkowych rozpoznanych w związku z powstaniem wszelkich różnic kursowych do źródła przychodów innych niż zyski kapitałowe – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji przychodów i kosztów podatkowych rozpoznanych w związku z powstaniem wszelkich różnic kursowych do źródła przychodów innych niż zyski kapitałowe.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. sp. z o.o.;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. S.A.

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka A. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji gier komputerowych. Spółka A. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje transakcji z podmiotami krajowymi i zagranicznymi w walutach obcych. W efekcie dokonanych transakcji w Spółce występują zarówno dodatnie jak i ujemne różnice kursowe.

Różnice kursowe powstają w Spółce A. z tytułu następujących operacji:

1.  wypływu należności w walucie obcej,
2.  zapłaty za zobowiązania walutowe,
3.  zakupu walut obcych,
4.  comiesięcznej wyceny rachunków walutowych.

Spółka rozlicza różnice kursowe dla celów kalkulacji podatku dochodowego w oparciu o metodę tzw. podatkową, określoną w art. 15a ustawy o PDOP. Spółka A. różnice kursowe jako koszty lub przychody zalicza do źródeł przychodów pozostałych (z działalności gospodarczej).

B. S.A. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji gier wideo opartych na własnych markach oraz jest wydawcą wyprodukowanych przez siebie gier. Spółka B. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje transakcji z podmiotami krajowymi i zagranicznymi w walutach obcych, w efekcie tych transakcji występują zarówno dodatnie jak i ujemne różnice kursowe.

Różnice kursowe powstają w Spółce B. z tytułu następujących operacji:

1.  wypływu należności w walucie obcej,
2.  zapłaty za zobowiązania walutowe,
3.  zakupu walut obcych,
4.  comiesięcznej wyceny rachunków walutowych.

Spółka B. różnice kursowe, jako koszty lub przychody, zalicza do źródeł przychodów pozostałych (z działalności gospodarczej), zgodnie z art. 15a ustawy o PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółki A. i B. różnice kursowe, jako koszty lub przychody, powinny kwalifikować do źródeł przychodów pozostałych (z działalności gospodarczej) czy jako koszty i przychody w rozumieniu art. 7b ustawy o PDOP?

Stanowisko Zainteresowanych.

Zgodnie z ustawą z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe Spółka powinna kwalifikować jako źródła przychodów pozostałych, określanych jako przychody z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a.

W myśl art. 15a ust. 1 ww. ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Dodatnie różnice kursowe powstają na podstawie art. 15a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w wału de obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

*   otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

*   kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

*   kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, w myśl art. 15a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli wartość:

*   przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

*   poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

*   otrzymanych lub nabytych środków lub wartość pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartość pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartość pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

*   kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

*   kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Po nowelizacji ustawy o PDOP (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) od 1 stycznia 2018 roku powstały dwa źródła przychodów a mianowicie zyski kapitałowe oraz pozostałe (z działalności gospodarczej). Różnice kursowe zostały wymienione w art. 12 ustawy o PDOP.

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14. są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, natomiast w art. 7b ustawodawca nie wymienia różnic kursowych, które towarzyszą przychodom i kosztom zaliczanym do źródła zyski kapitałowe.

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1.  przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:
    1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy Inwestycyjnych lub instytucji wspólnego Inwestowania dochody tego funduszu lub tej Instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
    2.  przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
    3.  przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3. które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    4.  przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    5.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    6.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3. przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
    7.  dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
    8.  przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
    9.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
    10.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę nie będącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
    11.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    12.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółce lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
    13.  przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
        *   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3. przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
        *   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
        *   przychody spółce dzielonej.

Z literalnego brzmienia przepisów wynika więc, że żadne różnice kursowe nie powinny być wykazywane w źródle kapitały pieniężne, ponieważ katalog z art. 7b ustawy o PDOP ma charakter zamknięty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w updop, przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz

*   z innych źródeł.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1.  przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:
    1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
    2.  przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
    3.  przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    4.  przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
    5.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    6.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
    7.  dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
    8.  przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
    9.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
    10.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
    11.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,
    12.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
    13.  przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:
        *   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
        *   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
        *   przychody spółki dzielonej;
2.  przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;
3.  inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:
    1.  przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,
    2.  przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;
4.  przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;
5.  przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;
6.  przychody:
    1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych,
    2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
    3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
    4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
    5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c.

Wyodrębnienie źródeł przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy również kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, koszty takie będą mogły podlegać zaliczeniu do źródła zyski kapitałowe, o ile dotyczą kategorii przychodu wskazanej w dodanym art. 7b updop.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Zainteresowani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonują transakcji z podmiotami krajowymi i zagranicznymi w walutach obcych. W efekcie tych transakcji, występują zarówno dodatnie, jak i ujemne różnice kursowe. Ww. różnice kursowe powstają z tytułu następujących operacji:

1.  wypływu należności w walucie obcej,
2.  zapłaty za zobowiązania walutowe,
3.  zakupu walut obcych,
4.  comiesięcznej wyceny rachunków walutowych.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych pozostaje kwestia ustalenia, do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody oraz koszty rozpoznane w związku z powstałymi różnicami kursowymi z tytułu realizowanych transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych, wszystkie ww. przychody oraz koszty powinny zostać zaliczone do tzw. „innych źródeł”, ponieważ w art. 7b updop nie zostały wymienione jakiekolwiek różnice kursowe.

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 9b updop, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

Jak wynika z opisu sprawy, Zainteresowani rozliczają różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę podatkową, na podstawie art. 15a updop.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 updop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 15a ust. 2 updop, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Stosownie do art. 15a ust. 3 updop, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Podkreślić należy, że różnice kursowe nie stanowią samodzielnej kategorii, lecz wiążą się z właściwymi przychodami i kosztami podatkowymi.

Przepisy art. 15a updop określają trzy kategorie różnic kursowych:

1.  różnice kursowe między wartością przychodu należnego a przychodu faktycznie uzyskanego oraz kosztu zarachowanego a faktycznie poniesionego, czyli tzw. różnice na należnościach i zobowiązaniach wyrażonych w walucie obcej;
2.  różnice kursowe od środków walutowych zgromadzonych na rachunku podatnika, czyli różnice między wartością tych środków z dnia ich wpływu na ten rachunek i z dnia wypływu z tego rachunku;
3.  różnice kursowe od otrzymanych/udzielonych w walucie pożyczek lub kredytów, wyliczane pomiędzy ich wartością z dnia otrzymania/udzielenia pożyczki lub kredytu a ich wartością w dniu spłaty.

Jeżeli przychód/koszt wymieniony w pkt 1 powyżej, zaliczany jest do źródła „zyski kapitałowe”, to różnice kursowe powstałe z tego tytułu powinny zostać ujęte w tym samym źródle przychodów.

Różnice kursowe, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b updop, jak również wydatków stanowiących koszty podatkowe tych przychodów, winny być kwalifikowane do źródła, z którego pochodzą przychody i koszty ich uzyskania. Dodatnie różnice kursowe zwiększą przychody z zysków kapitałowych, natomiast ujemne różnice kursowe zwiększą koszty uzyskania przychodów z tego źródła.

Różnice kursowe od wartości środków walutowych zgromadzonych na rachunku podatnika, a także różnice kursowe od udzielonych w walucie pożyczek, stanowią natomiast samoistne, niezwiązane z innymi przychodami źródło wystąpienia przychodu lub kosztu podatkowego. W przypadku jednak, kiedy pożyczka lub kredyt zostały uzyskane w celu sfinansowania określonego zdarzenia gospodarczego, którego wynik w postaci przychodu podlega zaliczeniu do źródła „zyski kapitałowe”, to ewentualne koszty związane z taką pożyczką lub kredytem, w postaci różnic kursowych – stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 2 updop – również powinny zostać ujęte w źródle „zyski kapitałowe”.

W związku z powyższym, nie można zgodzić się z twierdzeniem Zainteresowanych, zgodnie z którym żadne różnice kursowe nie powinny być wykazywane w źródle przychodów z zysków kapitałowych, określonym w art. 7b updop. Jak już bowiem wskazano, różnice kursowe nie stanowią samodzielnej kategorii, lecz wiążą się z właściwymi przychodami i kosztami podatkowymi. Jeżeli zatem przychód bądź koszt rozpoznane w związku z określoną transakcją zostanie zakwalifikowany do źródła „zyski kapitałowe”, to powstałe na ich podstawie różnice kursowe również powinny zostać uwzględnione w ww. źródle przychodów.

Ponadto, w odniesieniu do wskazanych w opisie stanu faktycznego różnic kursowych związanych z comiesięczną wyceną rachunków walutowych, zauważyć trzeba, że różnice te nie mogą wpływać w niniejszej sprawie na wysokość dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż stanowią jedynie różnice bilansowe (ustalane na podstawie przepisów o rachunkowości), a nie podatkowe, które zdefiniowane zostały w art. 15a updop. Różnice kursowe, o których mowa w art. 15a updop, powstają bowiem w związku z ruchem waluty obcej, a nie z wyceną rachunków walutowych.

Podsumowując, stanowisko Spółek, zgodnie z którym żadne różnice kursowe nie powinny zostać wykazywane w źródle przychodów określonym w art. 7b updop, jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.