Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDST2-1.4011.320.2024.2.JPO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-02
Teza: Opodatkowanie przychodów uzyskanych z tytułu realizacji robót budowlanych, stawką ryczałtu 5,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu; usługi-usługi budowlane
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 5,5%
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 6-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w odniesieniu do pytań nr 3 i nr 4 w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 marca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 15 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie stawki ryczałtu dla świadczonych usług. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 16 maja i 28 czerwca 2024 r. (daty wpływu 21 maja i 1 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Jest Pani osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą od stycznia 2018 r. Ma Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej zwana: UoPIT).

Niniejszy wniosek dotyczy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w roku 2022 i 2021. W tych latach była Pani opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm., dalej zwana: UoZPD).

Złożyła Pani właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w 2021 r. w terminie, tj. do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnęła pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym. W latach 2021-2022 wobec Pani zachowane były warunki, o których art. 6 ust. 4 UoZPD i nie zachodziły okoliczności wyłączające możliwość stosowania ryczałtu wymienione w art. 6 ust. 4 oraz art. 8 UoZPD. Prowadziła Pani w 2021 i 2022 r. ewidencję pozwalającą określić odrębnie przychody z każdego rodzaju działalności.

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Panią jest wykonywanie konstrukcji metalowych oraz montaż tych konstrukcji. W 2021 r. i 2022 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizowała Pani różne zamówienia, które można pogrupować z uwagi na występowanie w ramach danej grupy cech wspólnych mających znaczenie dla stawki ryczałtu. Poniżej przedstawiono dokładny opis czterech zamówień, po jednym dla danej grupy.

Zamówienia z grupy A charakteryzują się wykonaniem wyrobu z własnych materiałów bez przeprowadzenia montażu wykonanego wyrobu.

Zamówienia z grupy B charakteryzują się wykonaniem wyrobu z materiałów powierzonych przez zamawiającego bez przeprowadzenia montażu wykonanego wyrobu.

Zamówienia z grupy C charakteryzują się wykonaniem wyrobu z własnych materiałów, gdzie zamówienie obok wykonania wyrobu obejmuje także montaż. Przedmiotem zamówienia jest zatem wykonanie wyrobu i jego montaż.

Zamówienia z grupy D charakteryzują się wykonaniem wyrobu z materiałów powierzonych przez zamawiającego, gdzie zamówienie obok wykonania wyrobu obejmuje także montaż.

Chce Pani uzyskać potwierdzenie, że przychody osiągnięte z realizacji danego zamówienia opisanego w stanie faktycznym powinny być opodatkowane stawką ryczałtu, jaka została wskazana w uzasadnieniu Pani stanowiska.

Zamówienie A

(\`(...)\`)

Zamówienie B

(\`(...)\`)

Zamówienie C

(\`(...)\`)

Zamówienie D

(\`(...)\`)
-----------

Uzupełnienie
------------

Wyjaśniła Pani, że zamówienia C i D stanowiły świadczenia klasyfikowane do pozycji 43.99.50 PKWiU 2015.

Wskazała Pani, że opisane w Zamówieniu C (\`(...)\`) stanowią obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane. (\`(...)\`).

W zamówieniu D udział procentowy materiałów powierzonych wynosił 90 %, a materiałów własnych 10 %.

Wskazała Pani, że wykonanie konstrukcji metalowej opisanej w Zamówieniu D obywało się równolegle z budową (w ramach budowy) hali przemysłowej. (\`(...)\`). Konstrukcja metalowa nie może być w dowolnym momencie zdemontowana. Jest ona zamontowana na stałe w hali poprzez jej przytwierdzenie do fundamentów i stanowi element konstrukcyjny budynku. Konstrukcja metalowa zamontowana w hali przemysłowej stanowi obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane. Hala przemysłowa, w której zamontowana została konstrukcja stanowi obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane.

Pytania (oznaczone odpowiednio nr 3 i 4)
----------------------------------------

3\. Jaka stawka ryczałtu powinna mieć zastosowanie dla przychodów osiągniętych z realizacji Zamówienia C?

4\. Jaka stawka ryczałtu powinna mieć zastosowanie dla przychodów osiągniętych z realizacji Zamówienia D?

Pani stanowisko w sprawie (odnoszące się do ww. pytań)
------------------------------------------------------

Zamówienie C

W przypadku zamówienia C mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, na które składają się czynności związane z wytworzeniem i zamontowaniem konstrukcji metalowej. Dla zamawiającego, z punktu widzenia celu ekonomicznego, niezbędna jest zarówno konstrukcja jak i jej prawidłowy montaż. Czynności te rozpatrywane osobno nie miałyby dla zamawiającego znaczenia. Dopiero połączenie konstrukcji metalowej i jej odpowiedniego zamontowania stanowi realizację celu gospodarczego zamawiającego. Rozstrzygnięcia wymaga kwestia charakteru przedmiotowego świadczenia, tj. czy mamy w tym przypadku mamy do czynienia z dostawą wyrobu czy też z usługą stanowiącą usługę budowlano- montażową (roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji metalowych).

W Pani ocenie, świadczeniem głównym, determinującym kwalifikację wykonywanych czynności dla celów podatkowych jest w analizowanej sprawie usługa budowlano-montażowa związana ze wznoszeniem konstrukcji metalowych stawianych na stopach fundamentowych. W przypadku Zamówienia C celu gospodarczego i korzyści wynikającej ze złożonego u Pani zamówienia nie da się osiągnąć bez montażu konstrukcji metalowej, gdyż samo nabycie prawa do władania konstrukcją nie pozwoliłoby na osiągnięcie celu zamawiającego. O takim charakterze świadczenia przesądza to, że montaż konstrukcji metalowej jest niezbędny dla wykonania umowy i by zamówiona konstrukcja mogła spełniać swoją funkcję i być faktycznie wykorzystywana przez zamawiającego zgodnie z jej przeznaczeniem. Dopiero montaż konstrukcji metalowej spowodował, że wyrób wykonany przez Panią był gotowy do dalszego wykorzystywania. Na miejsce montażu trafiły poszczególne (niezłożone) elementy konstrukcji. Na ten moment nie spełniały one żadnej funkcji. Poszczególne elementy konstrukcji metalowej musiały zostać odpowiednio połączone (zespawane, skręcone) przy zachowaniu wymogów technicznych, które gwarantować będą bezpieczeństwo ich eksploatacji. Poszczególne elementy konstrukcji metalowej bez ich właściwego połączenia nie spełniały w istocie swojej funkcji użytkowej. Dla zamawiającego ważne było nie tylko samo objęcie konstrukcji metalowej we władanie, ale również odpowiednie jej zamontowanie i połączenie z budynkiem. Dostarczone części konstrukcji metalowej nie były więc z punktu widzenia zamawiającego celem samym w sobie, ale były elementem składowym realizowanego dla niego zamówienia. Potwierdza to sposób realizacji świadczenia obejmujący wykonanie prac montażowych oraz łączne określenie wynagrodzenia należnego za końcowy efekt kompleksowej czynności, na które składa się cena wykonania konstrukcji oraz wykonanych prac montażowych.

W świetle powyższego, w Pani ocenie, przychody z Zamówienia C powinny być opodatkowane jako przychody z robót budowlanych stawką ryczałtu 5,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) UoZPD.

W Pani ocenie, na potwierdzenie, że przychody z Zamówienia C powinny być opodatkowane stawką ryczałtu 5,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) UoZPD można przywołać także to, że konstrukcja metalowa jest wytwarzana z Pani materiału własnego, oraz że w wyniku wykonanych prac powstanie nowy wyrób (konstrukcja metalowa).

Zamówienie D

W przypadku zamówienia D, podobnie jak w przypadku zamówienia C, mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, na które składają się czynności związane z wytworzeniem i zamontowaniem konstrukcji metalowej.

Podobnie jak w przypadku zamówienia C, dla zamawiającego, z punktu widzenia celu ekonomicznego, niezbędna jest zarówno konstrukcja, jak i jej prawidłowy montaż. Czynności te rozpatrywane osobno nie miałyby dla zamawiającego znaczenia. Dopiero połączenie dostawy konstrukcji metalowej i jej odpowiedniego zamontowania stanowi realizację celu gospodarczego zamawiającego. W Pani ocenie, w przypadku zamówienia D świadczeniem głównym, determinującym kwalifikację wykonywanych czynności dla celów podatkowych także jest usługa budowlano-montażowa związana ze wznoszeniem konstrukcji metalowej na ławach fundamentowych.

W przypadku Zamówienia D celu gospodarczego i korzyści wynikającej z zamówienia złożonego u Pani nie da się osiągnąć bez montażu konstrukcji metalowej, gdyż samo nabycie prawa do władania konstrukcją nie pozwoliłoby na osiągnięcie celu zamawiającego. O takim charakterze świadczenia przesądza to, że montaż konstrukcji metalowej jest niezbędny dla wykonania umowy i by zamówiona konstrukcja mogła spełniać swoją funkcję i być faktycznie wykorzystywana przez zamawiającego zgodnie z jej przeznaczeniem. Dopiero montaż konstrukcji metalowej spowodował, że wyrób wykonany przez Panią był gotowy do dalszego wykorzystywania. Na miejsce montażu trafiły poszczególne (niezłożone) elementy konstrukcji. Na ten moment nie spełniały one żadnej funkcji. Poszczególne elementy konstrukcji metalowej musiały zostać odpowiednio połączone (zespawane, skręcone) przy zachowaniu wymogów technicznych, które gwarantować będą bezpieczeństwo ich eksploatacji. Poszczególne elementy konstrukcji metalowej bez ich właściwego połączenia nie spełniały w istocie swojej funkcji użytkowej. Dla zamawiającego ważne jest nie tylko samo objęcie konstrukcji metalowej we władanie, ale również odpowiednie jej zamontowanie w budynku (hali przemysłowej). Dostarczone części konstrukcji metalowej nie były więc z punktu widzenia zamawiającego celem samym w sobie, ale były elementem składowym realizowanego dla niego zamówienia. Potwierdza to sposób realizacji świadczenia obejmujący wykonanie prac montażowych oraz łączne określenie wynagrodzenia należnego za końcowy efekt kompleksowej czynności, na które składa się cena wykonania konstrukcji oraz wykonanych prac montażowych.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 lipca 2010 r. (II FSK 622/09) potwierdzono możliwość posłużenia się na gruncie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych konstrukcją znaną na gruncie VAT, tj. konstrukcją „kompleksowości świadczeń”. Ponadto, w pkt 7.6 zasad metodycznych PKWiU 2015 zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

– grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

– usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

– usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

W tym przypadku nie można, w Pani ocenie, zastosować tiret 1, ponieważ wykonanie konstrukcji oraz montaż należą do różnych działów PKWiU i nie zachodzi stan: opis ogólny – opis szczególny. W tym przypadku klasyfikacja powinna odbyć się zgodnie z tiret 2, tj. usługa wykonania konstrukcji metalowej z materiału powierzonego oraz usługa montażu tej konstrukcji powinna być zaklasyfikowana w sposób właściwy dla usługi, która nadaje całości charakter zasadniczy.

W Pani ocenie, czynności wykonywane w ramach Zamówienia D powinny być klasyfikowane w całości jako przychody z robót budowlanych z uwagi na to, że zasadniczy charakter całości prac nadaje czynność montażu konstrukcji metalowej na ławach fundamentowych, która powinna być kwalifikowana do działu 43 PKWiU. Jak wskazano w stanie faktycznym, strony nie umówiły się na dwa świadczenia i nie wyceniły odrębnie wykonania konstrukcji i montażu. Realizuje Pani jedno zamówienie, za które należne jest jedno ryczałtowe wynagrodzenie za wykonanie konstrukcji oraz montaż. Pani wynagrodzenie nie obejmowało osobno wykonania konstrukcji metalowej oraz montażu konstrukcji.

W konsekwencji, przychody z Zamówienia D powinny być klasyfikowane jako przychody z robót budowlanych w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) UoZPD i opodatkowane stawką 5,5%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza – pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

2) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

3) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

4) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Zauważyć należy, że u osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest od niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w brzmieniu obowiązującym do 4 października 2021 r.:

Pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1 złoży oświadczenie w formie pisemnej właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo w terminie określonym w art. 29 ust. 1 złoży pisemny wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

Wskazany przepis od dnia 5 października 2021 r. brzmi następująco:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1 złoży oświadczenie na piśmie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo w terminie określonym w art. 29 ust. 1 złoży sporządzony na piśmie wniosek o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

– działalność usługowa - pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a, art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. e oraz art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

– 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8;

– 8,5% przychodów z działalności polegającej na wytwarzaniu przedmiotów (wyrobów) z materiału powierzonego przez zamawiającego;

– 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

– działalność usługowa - pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

– działalność wytwórcza - działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to m.in.: zrobić, wyprodukować coś (Słownik języka polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl).

O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu. Wyrób ten ma być nowy.

Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Należy zatem stwierdzić, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki. Komentarz do art. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, lex 8474).

Przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie definiują również pojęcia roboty budowlane. Dlatego należy w tym zakresie odnieść się do art. 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

Zgodnie z powołanym przepisem w brzmieniu obowiązującym do 17 lutego 2021 r.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

7) robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego;

Należy podkreślić, że wskazany przepis od dnia 18 lutego 2021 r. brzmi następująco:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

7) robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) obiekty budowlane i roboty budowlane sklasyfikowane zostały w sekcji F. Sekcja ta obejmuje następujące działy:

• Dział 41 - budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków,

• Dział 42 - budowle i roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej,

• Dział 43 - roboty budowlane specjalistyczne.

Sekcja F - obiekty budowlane i roboty budowlane - wskazuje zatem, że obejmuje ona:

• budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej,

• roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym.

Z treści wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pani na zlecenie kontrahentów konstrukcje metalowe. W latach 2021-2022 zrealizowała Pani m.in. następujące zamówienia:

– Zamówienia z grupy C, które charakteryzują się wykonaniem konstrukcji metalowej (schodów serwisowych) z własnych materiałów wraz z jej montażem.

– Zamówienia z grupy D, które charakteryzują się wykonaniem konstrukcji metalowej zasadniczo z materiałów zamawiającego wraz z jej montażem.

Czynności składające się na zamówienia C i D mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.99.50.

Wskazała Pani, że dla zamówienia z grupy C przedmiotem prac jest wykonanie schodów serwisowych (konstrukcji metalowej), służących do wejścia na poddasze i dach budynku. Schody serwisowe są przytwierdzone do budynku na stałe poprzez posadowienie ich na stopach fundamentowych i przymocowanie konstrukcji stalowej schodów do bryły budynku. Wykonanie schodów serwisowych było robotami odrębnymi od budowy budynku. Prace te były wykonywane później, niezależnie od budowy budynku. Na wykonanie schodów serwisowych wydane zostały odrębne decyzje o warunkach zabudowy oraz o udzieleniu pozwolenia na budowę obejmującego dobudowę trzech sztuk schodów serwisowych zewnętrznych do budynków produkcyjnych. Schody serwisowe stanowią obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane.

Przedmiotem zamówienia z grupy D było natomiast wykonanie konstrukcji metalowej zasadniczo z materiałów zamawiającego i jej zamontowanie w hali przemysłowej. (\`(...)\`). Konstrukcja metalowa nie może być w dowolnym momencie zdemontowana. Jest ona zamontowana na stałe w hali poprzez jej przytwierdzenie do fundamentów i stanowi element konstrukcyjny budynku. Konstrukcja metalowa zamontowana w hali przemysłowej stanowi obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane.

Analizując przedstawiony opis Pani działalności w zakresie zamówień z grupy C i D, mieszczących się w grupowaniu PKWiU 43.99.50, stwierdzić należy, że – jak słusznie Pani wskazała – w tym przypadku mamy do czynienia z robami budowlanymi w świetle art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego.

W konsekwencji, w odniesieniu do przychodów uzyskanych z tytułu realizacji zamówień z grupy C i D, jako przychodów z robót budowlanych, stawka ryczałtu wynosi 5,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle powyższego, przedstawione przez Panią stanowisko w zakresie objętym pytaniami nr 3 i nr 4 uznano za prawidłowe.

Dodać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1) ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2) ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

3) ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4) ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

Wskazany przepis od dnia 1 stycznia 2022 r. brzmi następująco:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1) ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2) ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a) ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b) ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%;

3) ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4) ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

Zatem, w sytuacji, gdy prowadzi Pani działalność, z której przychody opodatkowane są różnymi stawkami, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotem tego rozstrzygnięcia są zagadnienia objęte pytaniami nr 3 i nr 4. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. w zakresie pytań nr 1 i nr 2 został rozpatrzony odrębnie – wydano interpretację indywidualną nr (\`(...)\`).

Na marginesie należy zaznaczyć, że tut. organ nie jest uprawniony do dokonywania analizy załączonych do wniosku dokumentów (załączników), a interpretację wydaje w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym dołączone do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).