Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.555.2020.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-15
Teza: Możliwość zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udział; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2020 r. (data wpływu: 3 lipca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 24 września 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, uzupełniony w dniu 24 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która w latach … pozostawała w związku małżeńskim. Wnioskodawczyni do 2019 r. była również udziałowcem w spółce … sp. z o.o. z siedzibą w ….. Posiadane w spółce udziały zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w następujący sposób:

*   23 grudnia 2008 r. na podstawie umowy darowizny Wnioskodawczyni nabyła do własnego majątku osobistego 15 udziałów, każdy o wartości nominalnej 1.000 zł (darczyńcą był brat Wnioskodawczyni) - jako składniki majątku osobistego nie podlegały wspólności ustawowej małżeńskiej i nie podlegały podziałowi po rozwodzie - bezsporna jest data i okoliczności ich nabycia, stąd pytanie Wnioskodawczyni nie dotyczy tej części udziałów,
*   18 kwietnia 2012 r. w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Wnioskodawczyni nabyła 25 udziałów, każdy o wartości nominalnej 1.000 zł (podwyższenie kapitału zakładowego nastąpiło poprzez wniesienie wkładów przez wspólników spółki. Wkład wniesiony przez Wnioskodawczynię w kwoce 25.000 zł został pokryty ze środków finansowych należących do majątku wspólnego Wnioskodawczyni oraz jej małżonka).

W efekcie powyższego Wnioskodawczyni posiadała 40 udziałów (każdy o wartości nominalnej 1.000 zł) o łącznej wartości nominalnej 40.000 zł.

W czerwcu 2015 r. małżeństwo Wnioskodawczyni oraz jej męża zostało rozwiązane przez rozwód. W wyroku orzekającym rozwód Sąd dokonał podziału majątku wspólnego w ten sposób, iż mąż małżonki otrzymał:

*   prawo własności zabudowanej domem mieszkalnym nieruchomości stanowiącej działkę o numerze geodezyjnym …, o powierzchni 0,036 ha położoną w …. wraz z wyposażeniem o wartości 620.000 zł,
*   udział w 1/19 części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w …., stanowiącej działkę o numerze geodezyjnym … o powierzchni 0,2440 ha o wartości 20.000 zł,
*   samochód osobowy o wartości 20.000 zł,
*   motocykl o wartości 7.000 zł.

Wnioskodawczyni otrzymała:

*   niezabudowaną nieruchomość gruntową położoną w …. oznaczoną numerem geodezyjnym …., o powierzchni 0,1718 ha o wartości 135.000 zł,
*   udział w 1/8 części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w …, stanowiącej działkę o numerze geodezyjnym …. o powierzchni 0,0498 ha o wartości 2.500 zł,
*   udział w 1/24 części we współwłasności niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w ….., stanowiącej działkę o numerze geodezyjnym …. o powierzchni 0,0806 ha o wartości 2.500 zł,
*   25 udziałów w … sp. z. o.o. o wartości nominalnej 25.000 zł.

Małżonek Wnioskodawczyni w wyniku ww. podziału otrzymał majątek o wartości rynkowej 667.000 zł, natomiast Wnioskodawczyni udziały …. o wartości nominalnej 25.000 zł i pozostały majątek o wartości rynkowej 140.000 zł. Ponieważ:

*   podział z założenia jest dokonywany w równych proporcjach, z uwagi na domyślny ustawowy udział każdego z małżonków w majątku wspólnym w stosunku 50:50 (por. art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: „oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym”),
*   żadna ze stron nie wnosiła o dokonanie podziału majątku w proporcji innej niż ustawowa (por. art. 43 § 1. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: „z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, ażeby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku”),

w konsekwencji Wnioskodawczym otrzymała taką samą wartość, jak małżonek, tj. 667.000 złotych.

Wobec powyższego należy więc przyjąć, iż wartość rynkowa udziałów …. została przy podziale przez sąd przyjęta w wartości 667.000 zł - 140.000 zł = 527.000 zł. Wynika to bezpośrednio z zasady równego podziału majątku wspólnego, którego dokonał sąd w taki sposób, by każdy z małżonków otrzymał majątek o wartości rynkowej 667.000 zł. W grudniu 2019 r. Wnioskodawczyni na podstawie umowy odkupu udziałów w celu umorzenia zbyła na rzecz …. sp. z o.o. posiadane przez siebie udziały w liczbie 40 (z których jak wskazano wyżej 25 zostało nabyte z majątku z majątku wspólnego Wnioskodawczyni oraz jej męża). Z tytułu zbycia udziałów zostało wypłacone Wnioskodawczyni wynagrodzenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o PIT w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT w momencie odpłatnego zbycia 25 udziałów, które pierwotnie zostały nabyte z majątku wspólnego małżonków, a następnie w wyniku podziału majątku wspólnego w związku z rozwodem przypadły Wnioskodawczyni należy uznać za koszty uzyskania przychodów koszty poniesione na nabycie przedmiotowych udziałów w wyniku podziału majątku, a więc wartość obliczoną jako różnica pomiędzy wartością rynkową majątku otrzymanego w wyniku podziału przez byłego męża oraz wartością rynkową pozostałego majątku, który został przekazany Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o PIT w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT w momencie odpłatnego zbycia 25 udziałów, które pierwotnie zostały nabyte z majątku wspólnego małżonków, a następnie w wyniku podziału majątku wspólnego w związku z rozwodem przypadły Wnioskodawczyni należy uznać za koszty uzyskania przychodów koszty poniesione na nabycie przedmiotowych udziałów w wyniku podziału majątku, a więc wartość obliczoną jako różnica pomiędzy wartością rynkową majątku otrzymanego w wyniku podziału przez byłego męża oraz wartością rynkową pozostałego majątku, który został przekazany Wnioskodawczyni. Kosztem uzyskania przychodów w opisanej w stanie faktycznym sytuacji powinna być więc kwota 527.000 zł.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż przychód w związku z objęciem udziałów w zamian za wkład pieniężny powstaje w momencie zbycia tych udziałów. Wówczas wspólnik dokonujący zbycia udziałów uprawniony jest do rozpoznania określonych w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT kosztów uzyskania przychodu. Za koszty uzyskania przychodu uznać należy wydatki poniesione na nabycie przedmiotowych udziałów.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, iż 25 udziałów (które są przedmiotem zapytania w niniejszej sprawie) pierwotnie zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w trakcie trwania jej związku małżeńskiego, z majątku wspólnego Wnioskodawczyni oraz jej małżonka. W tym miejscu podkreślić należy, iż wspólność małżeńską ustawową określa się mianem bezudziałowej wspólności łącznej. Ogólnie przyjętą zasadą jest, że małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym (43 § 1 kodeksu opiekuńczego). Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż małżonkowie w równym stopniu „uczestniczyli” w wydatkach poniesionych na nabycie ww. udziałów i w „równym stopniu” byli właścicielami tych udziałów. Zgodnie bowiem z art. 34 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego. Wnioskodawczyni zwraca również uwagę, iż „W orzecznictwie wskazuje się, że art. 341 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego precyzuje zakres uprawnień małżonków względem składnika majątku wspólnego i odpowiada on treści art. 206 kodeksu cywilnego określającego uprawnienia w częściach ułamkowych. Zbieżność obu przepisów uprawnia jednak jedynie do stwierdzenia, iż ustawodawca przyjął w obu przypadkach zasadę, że każdy współuprawniony może posiadać całą rzecz (majątek wspólny), a nie tylko jej określoną część” (zob. N. Szok, T. Terlecki, Prawo rodzinne i opiekuńcze. Praktyka, orzecznictwo, kazusy).

Na podstawie powyższego przyjąć należy, iż w trakcie trwania małżeństwa Wnioskodawczyni oraz jej małżonek w równym stopniu byli „właścicielami” przedmiotowych udziałów w …. sp. z o.o. W 2015 r. małżeństwo Wnioskodawczyni oraz jej męża zostało rozwiązane przez rozwód. W wyroku rozwodowym został dokonany podział majątku wspólnego małżonków. W efekcie dokonanego podziału majątku Wnioskodawczyni stała się wyłączną właścicielką 25 udziałów (będących przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku) w spółce …\`(...)\` Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż momentem nabycia przez Wnioskodawczynię (na wyłączną własność) przedmiotowych udziałów jest moment dokonania podziału majątku, a co się z tym nierozerwalnie wiąże za koszty nabycia tych udziałów uznać należy koszty poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie przedmiotowych udziałów, którymi to kosztami – w niniejszej sprawie jest – różnica między wartością majątku która została przekazana w wyniku podziału małżonkowi Wnioskodawczyni oraz wartości majątku która została przekazana Wnioskodawczyni. W przeciwnym razie zostałaby naruszona zasada równego podziału majątku wspólnego, do czego sąd nie był uprawniony wobec braku jakiegokolwiek wniosku stron w tym przedmiocie.

Zatem, skoro małżonek Wnioskodawczyni w wyniku ww. podziału otrzymał majątek o wartości rynkowej 667.000 zł, natomiast Wnioskodawczyni udziały ….. o wartości nominalnej 25.000 zł i pozostały majątek o wartości rynkowej 140.000 zł, oznacza to, iż wartość rynkowa udziałów …. została przy podziale przez sąd przyjęta w wartości 667.000 zł - 140.000 zł = 527.000 zł. Sąd nie wskazał literalnie tej wartości, jednak zaznaczył wyraźnie, że 25.000 zł to wartość nominalna udziałów, w odróżnieniu od innych aktywów opisanych według wartości rynkowej. Można zauważyć, iż już sam dom przyznany małżonkowi Wnioskodawczyni miał wartość 620.000 zł, zatem przyjęcie innego sposobu wyliczenia oceny udziałów znacznie przekraczałoby należną mu część i powodowałoby rażące pokrzywdzenie Wnioskodawczyni z naruszeniem zasady równego podziału wspólnego majątku małżeńskiego. Skoro Strony zgodnie uznały, że podział majątku spełnia ich oczekiwania co do uzyskania po 1/2 majątku to oznacza, iż Wnioskodawczyni za przedmiotowe 25 udziałów zapłaciła cenę 527.000 zł.

W grudniu 2019 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia wszystkich posiadanych w spółce …. sp. z o.o. udziałów (w ramach ww. transakcji zostało zbyte 25 udziałów pochodzących z majątku Wnioskodawczyni oraz jej małżonka). Z uwagi na fakt, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT za koszty uzyskania przychodu uznać należy wydatki podniesione na nabycie udziałów, które to wydatki w rozpoznawanej sprawie poniesione zostały przez Wnioskodawczynię w chwili dokonania podziału majątku (wówczas stałą się Ona wyłączną właścicielką przedmiotowych udziałów), wydatki te jak wskazywano powyżej wynosiły 527.000 zł.

Mając na uwadze powyższe, w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o PIT w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT w momencie odpłatnego zbycia 25 udziałów, które pierwotnie zostały nabyte z majątku wspólnego małżonków, a następnie w wyniku podziału majątku wspólnego w związku z rozwodem przypadły Wnioskodawczyni należy uznać za koszty uzyskania przychodów koszty poniesione na nabycie przedmiotowych udziałów w wyniku podziału majątku, a więc wartość obliczoną jako różnica pomiędzy wartością rynkową majątku otrzymanego w wyniku podziału przez byłego męża oraz wartością rynkową pozostałego majątku, który został przekazany Wnioskodawczyni. Kosztem uzyskania przychodów w opisanej w stanie faktycznym sytuacji powinna być więc kwota 527.000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 powyższej ustawy, jednym ze źródeł przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a wyżej wymienionej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów należy ustalić zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według którego od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Zatem, ustawodawca przewidział dwa rozwiązania dotyczące sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów. Koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów ustala się zależnie od sposobu, w jaki doszło do objęcia lub nabycia zbywanych udziałów.

Aby ustalić koszty uzyskania przychodu ze zbycia udziałów, które zostały objęte/nabyte za wkład niepieniężny zastosować należy uregulowanie zawarte w art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast w odniesieniu do udziałów objętych/nabytych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 tej ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e. Warunkiem ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu jest faktyczne ich poniesienie.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje użytych w nim określeń „wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)” ani nie wymienia przykładowych rodzajów wydatków mieszczących się w tym pojęciu. Należy więc wskazać, że zgodnie z językowym znaczeniem tego pojęcia, „wydatek” to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” (Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, www.sjp.pwn.pl). Synonimami „wydatku” są „nakład, koszt, suma, opłata, wysiłek” (www.synonimy.pl). Wydatki, o których mowa w omawianym przepisie mają być przy tym poniesione na konkretny cel: „na objęcie lub nabycie udziałów (akcji)”. Są to więc wydatki w zamian za które obejmuje się lub nabywa udziały/akcje. Do tej kategorii należy niewątpliwie cena nabycia udziałów.

Celem art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odsunięcie w czasie rozliczenia kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem praw wspólnika w spółce. Przesunięcie to jest związane z formą uzyskania prawa – nabycie udziałów (akcji) lub objęcie ich za wkład pieniężny nie dają bowiem podstaw do rozpoznania przychodu na moment zostania wspólnikiem.

Regulację dotyczącą problematyki umorzenia udziałów zawiera ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi unicestwienie praw udziałowych przysługujących wspólnikowi, związanych z posiadaniem przez niego udziałów. Umorzenie jest więc sposobem zakończenia bytu prawnego udziału i skutkuje definitywnym unicestwieniem praw i obowiązków majątkowych oraz korporacyjnych przysługujących wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce.

Zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych, udział w spółce może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy jej umowa tak stanowi. Umorzenie udziału może nastąpić za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe), przy czym przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Stosownie do § 3 omawianego artykułu, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może jednak nastąpić bez wynagrodzenia. Zgodnie z art. 199 § 7 Kodeksu spółek handlowych, w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego umorzenie to następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga natomiast obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 Kodeksu spółek handlowych).

Jak wynika z treści powołanych przepisów, podstawą dla dokonania dobrowolnego umorzenia udziałów przez spółkę jest ich nabycie od udziałowca. Kwestia ustalenia wynagrodzenia dla wspólnika za zbywane w celu umorzenia udziały pozostawiona została przy tym swobodzie stron.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W myśl art. 35 ww. ustawy, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Na podstawie art. 46 Kodeksu w sprawach nieunormowanych w artykułach poprzedzających od chwili ustania wspólności ustawowej do majątku, który był nią objęty, jak również do podziału tego majątku, stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności majątku spadkowego i o dziale spadku.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu powyższych przepisów są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Ponadto, wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania np. udziałów oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Kwestia określenia momentu nabycia rzeczy lub praw w przypadku istnienia majątkowej wspólności majątkowej małżeńskiej była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17. Uchwała ta odnosiła się co prawda do określenia momentu nabycia nieruchomości, ale argumentacja w niej zawarta odnosi się także do kwestii objętej pytaniem Wnioskodawczyni. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków. W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Przyjmując argumentację wynikającą z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, data zniesienia wspólności majątkowej nie jest datą nabycia prawa majątkowego.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa, przedstawiony opis stanu faktycznego oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, należy stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawczynię 25 udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (do których odnosi się zadane we wniosku pytanie) zbytych na rzecz …. Sp. z o.o. na podstawie umowy odkupu udziałów w celu umorzenia nastąpiło w dniu 18 kwietnia 2012 r. kiedy to udziały te zostały nabyte do wspólności majątkowej małżeńskiej. Podział majątku wspólnego na skutek rozwodu nie stanowi ponownego nabycia udziałów przez Wnioskodawczynię. Zatem wyłącznie wydatki na nabycie udziałów w dniu 18 kwietnia 2012 r. są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia w 2019 r. tych udziałów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.