Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-374/14-2/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-01-21
Teza: Czy kwota prowizji, która płacona jest co miesiąc na rzecz banku od części niewykorzystanego kredytu inwestycyjnego, z uwagi na stan zaawansowania inwestycji, a także pozostałe koszty kredytu inwestycyjnego, w tym koszty uruchomienia oraz pozostałe koszty obsługi, będą stanowiły wydatki zaliczane do kwalifikowanych kosztów inwestycji, o jakich mowa w przepisie § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia SSE?
Słowa kluczowe: inwestycje-wydatki inwestycyjne; koszt-koszt wytworzenia; kredyt; prowizje; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy kwota prowizji od części niewykorzystanego kredytu inwestycyjnego, z uwagi na stan zaawansowania inwestycji, a także pozostałe koszty tego kredytu, w tym koszty uruchomienia oraz pozostałe koszty obsługi kredytu, będą stanowiły wydatki zaliczane do kwalifikowanych kosztów inwestycji, o jakich mowa w przepisie § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia SSE – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność produkcyjną, handlową i usługową od roku 2005 i jest czynnym podatnikiem VAT. Siedziba Spółki znajduje się w (…). Aktualnie w tym miejscu Spółka prowadzi działalność gospodarczą. Teren ten nie należy do Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Spółka w dniu (…) 2014 r. otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wytworzonych wyrobów i świadczonych usług na terenie Strefy.

Następnie w (…) 2014 r. Spółka zakupiła grunt od (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej położony w (…) z przeznaczeniem pod zabudowę produkcyjną, składów i magazynów. Spółka uzyskała pozwolenie na inwestycję w zakład produkcyjny na kupionym terenie należącym do Strefy, tj. (…), a działalność prowadzi w dotychczasowym miejscu – tj. w miejscu nieobjętym Strefą. Działalność poza terenem SSE będzie prowadzona do chwili zakończenia inwestycji na terenie SSE, a następnie najprawdopodobniej w (…) 2015 r. nastąpi fizyczne przeniesienie działalności Spółki z aktualniej siedziby do zakładu na terenie SSE.

Zatem, Spółka nie osiągnęła jeszcze przychodów zwolnionych z działalności na terenie Strefy, a tym samym nie korzysta ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Dochody zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych Spółka osiągnie po spełnieniu warunków zezwolenia dotyczących działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej.

Spółka w związku z realizacją inwestycji na zakupionym gruncie położonym w (…), tj. na terenie Strefy, w celu jej sfinansowania obok środków własnych pozyskała z banku kredyt inwestycyjny przeznaczony na budowę zakładu produkcyjnego na kupionym terenie należącym do Strefy, tj. w (…). Zgodnie z warunkami umowy o kredyt inwestycyjny (numer umowy …), kwota kredytu została postawiona do dyspozycji Spółki w dniu jej podpisania, tj. (…) 2014 r. Spółka będzie uruchamiała środki pochodzące z ww. kredytu inwestycyjnego postawione do Jej dyspozycji, w momencie przedstawienia przez Spółkę zapłaconych faktur, dotyczących realizacji inwestycji.

Zgodnie z umową Spółka zobowiązana jest do:

*   zapłaty odsetek od części już wykorzystanego kredytu inwestycyjnego oraz

*   prowizji od części kredytu inwestycyjnego, która postawiona jest do dyspozycji Spółki, ale jeszcze nieuruchomiona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota prowizji, która płacona jest co miesiąc na rzecz banku od części niewykorzystanego kredytu inwestycyjnego, z uwagi na stan zaawansowania inwestycji, a także pozostałe koszty kredytu inwestycyjnego, w tym koszty uruchomienia oraz pozostałe koszty obsługi, będą stanowiły wydatki zaliczane do kwalifikowanych kosztów inwestycji, o jakich mowa w przepisie § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia SSE?

Zatem, pytanie dotyczy tego, czy prowizję od niewykorzystanej w danym momencie części kredytu inwestycyjnego oraz pozostałe koszty obsługi tego kredytu należy zaliczyć do kosztów inwestycji – ceny nabycia i kosztu wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłacona prowizja, która naliczana jest od części niewykorzystanego kredytu inwestycyjnego, jak też pozostałe koszty obsługi kredytów, zarówno od wykorzystanej, jak też od niewykorzystanej w chwili ich naliczenia części kredytu zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji w Specjalnej Strefie Ekonomicznej, powinny być zaliczone do ceny nabycia i kosztów wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zatem, ww. prowizja stanowi kwalifikowane wydatki inwestycyjne, o których mowa w przepisach § 6 ust. 1 rozporządzenia SSE.

Uzasadniając przedstawione wyżej stanowisko Wnioskodawca wskazuje na argumenty wynikające z analizy językowej i systemowej przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34, art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z § 6 ust. 1 i ust. 4 rozporządzenia SSE oraz art. 28 ust. 1 pkt 1-2 i ust. 8 ustawy o rachunkowości.

Podstawę prawną pomocy publicznej, do której nabywa prawo podmiot prowadzący działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie zezwolenia stanowi przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy ma formę zwolnienia podatkowego z tytułu działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej.

Przywołany przepis przewiduje, że wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z późn. zm., dalej „ustawa o SSE”), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. W dalszych ustępach (art. 17 ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) doprecyzowano zakres zwolnienia. Przede wszystkim wprowadzono zastrzeżenie, że zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Analizując przepisy art. 28 ustawy o rachunkowości, należy zatem przyjąć, że środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia (art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości), przy czym cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych definiowane są zgodnie z przepisem art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości.

Przepis ten stanowi, że cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

*   niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy;

*   koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Również w myśl art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z powyższego należy wyprowadzić wniosek, że skoro zgodnie przepisami art. 28 ustawy o rachunkowości, koszty obsługi kredytu zaciągniętego w celu sfinansowania inwestycji w Specjalnej Strefie Ekonomicznej należy zaliczyć na potrzeby bilansowe do ceny nabycia i kosztów wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to na mocy przepisu § 6 ust. 4 rozporządzenia o SSE, stanowią one wydatki kwalifikowane, o których mowa w § 6 ust. 1 rozporządzenia o SSE. Tym samym naliczana prowizja, również od niewykorzystanej w dacie jej naliczenia części kredytu inwestycyjnego stanowić będzie podstawę do określenia kwoty zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Taka sama kwalifikacja dotyczy pozostałych kosztów związanych z obsługą kredytu inwestycyjnego, w tym także z jego uruchomieniem.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej o sygnaturze IBPBI/2/423-1497/10/SD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe .

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z późn. zm.). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do treści art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Tak więc warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej, prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W myśl art. 16 ust. 1 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Rodzaj tych wydatków został określony przez Radę Ministrów w rozporządzeniach ustanawiających poszczególne strefy ekonomiczne.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w związku z realizacją inwestycji na zakupionym gruncie położonym na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, w celu jej sfinansowania obok środków własnych pozyskała z banku kredyt inwestycyjny przeznaczony na budowę zakładu produkcyjnego na kupionym terenie należącym do Strefy. Zgodnie z warunkami umowy o kredyt inwestycyjny kwota kredytu została postawiona do dyspozycji Spółki w dniu jej podpisania. Spółka będzie uruchamiała środki pochodzące z ww. kredytu inwestycyjnego postawione do Jej dyspozycji, w momencie przedstawienia przez Spółkę zapłaconych faktur, dotyczących realizacji inwestycji. Zgodnie z umową Spółka zobowiązana jest do zapłaty odsetek od części już wykorzystanego kredytu inwestycyjnego oraz prowizji od części kredytu inwestycyjnego, która postawiona jest do dyspozycji Spółki, ale jeszcze nieuruchomiona.

W tak przedstawionym opisie stanu faktycznego, wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia, czy kwota prowizji, która płacona jest co miesiąc na rzecz banku od części niewykorzystanego kredytu inwestycyjnego, z uwagi na stan zaawansowania inwestycji, a także pozostałe koszty kredytu inwestycyjnego, w tym koszty uruchomienia oraz pozostałe koszty obsługi będą stanowiły wydatki zaliczane do kwalifikowanych kosztów inwestycji, o jakich mowa w przepisie § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia SSE.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548, z późn. zm.), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

W myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli – pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców – co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Przy czym, zgodnie z § 6 ust. 4 ww. rozporządzenia, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.

Natomiast stosownie do przepisu art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości, cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

1.  niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy;
2.  koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

W związku z brzmieniem cytowanego powyżej przepisu, prowizja od tej części kredytu zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji w specjalnej strefie ekonomicznej, która w dacie jej naliczenia nie była jeszcze wykorzystywana na realizację inwestycji, z uwagi na jej stan zaawansowania, oraz wydatki związane z obsługą kredytu będą mogły stanowić element ceny nabycia i kosztu wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zatem będą mogły zostać zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną.

Ponadto należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji była jedynie ocena czy ww. wydatki objęte są zakresem wydatków kwalifikowanych w rozumieniu § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej, a nie ustalenie momentu w którym przedmiotowe wydatki mają wpływ na limit tej pomocy.

Reasumując, stanowisko Spółki z powyższym zastrzeżeniem należy uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że zadane przez Wnioskodawcę pytanie dotyczyło prowizji naliczonej od tej części kredytu, która w dacie jej naliczenia nie była jeszcze wykorzystana na realizację inwestycji, z uwagi na jej stan zaawansowania, a także pozostałych kosztów kredytu inwestycyjnego, w tym kosztów uruchomienia oraz pozostałych kosztów obsługi. Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie. We własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca wypowiedział się również odnośnie prowizji i pozostałych kosztów obsługi kredytów od wykorzystanej w chwili naliczenia części kredytu zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji w specjalnej strefie ekonomicznej, jednak z uwagi na zadanie pytanie nie było to przedmiotem niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.