Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-532/11-4/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-15
Teza: Rozpoznanie importu usług oraz zastosowanie zwolnienia dla nabywanych usług
Słowa kluczowe: cash pooling; import-import usług; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.03.2011 r. (data wpływu 06.04.2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 02.06.2011 r. (data wpływu 06.06.2011 r.) na wezwanie z dnia 25.05.2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług

*   **jest nieprawidłowe** - w zakresie rozpoznania importu usługi

*   **jest prawidłowe** \- w zakresie zastosowania zwolnienia dla nabywanych usług

UZASADNIENIE

W dniu 06.04.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia usług.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 02.06.2011 r. (data wpływu 06.06.2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPB5/443-341/11-2/JC Nr IPPB2/436-125/11-2/AF, Nr IPPP3/443-532/10-2/LK, z dnia 20.10.2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka W. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: „Wnioskodawcą” bądź „Spółką”) zamierza stosować wraz z innymi podmiotami z grupy - system zarządzania środkami pieniężnymi w ramach grupy kapitałowej (tzw. cash pooling). W tym celu Spółka zamierza zawrzeć z podmiotem powiązanym - spółką kapitałową z siedzibą w Amsterdamie (zwaną dalej: Spółką Holenderską lub F. B.V.) - umowę zarządzania środkami pieniężnymi.

Zgodnie z głównymi postanowieniami tej umowy:

*   salda rachunków bankowych uczestników cash poolingu (tzw. rachunek pierwotny) są codziennie zerowane, natomiast odpowiednio środki zdeponowane lub zobowiązania z rachunku pierwotnego są bilansowane przez bank,

*   saldo rachunku pierwotnego odpowiednio obciąża lub jest zapisywane w dobro rachunku Spółki Holenderskiej (tzw. rachunek docelowy),

*   koszty odsetek obciążają rachunek bieżący Spółki, natomiast przychody z tytułu odsetek są zapisywane w jego dobro.

Spółka Holenderska jest ponadto, zgodnie z postanowieniami umowy, odpowiedzialna za administrowanie cash poolingiem oraz zobowiązana do pokrywania wszystkich opłat związanych z utrzymaniem systemu cash poolingu z zastrzeżeniem dla opłat za prowadzenie rachunku, wyciągów z konta itp.

Ponadto Spółka zamierza zawrzeć umowę w sprawie konsolidacji sald (zwaną dalej: Umową). Stronami umowy mają być spółki z grupy W. (w tym Spółka) oraz Bank S.A. (zwany dalej: Bankiem). W ramach grupy W. stronami umowy mają zostać trzy spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce oraz Spółka Holenderska.

Zgodnie z głównymi postanowieniami umowy:

*   konsolidacji sald dokonuje Bank. Przy czym, zgodnie z postanowieniami umowy, konsolidacja polega na przeprowadzaniu transakcji konsolidacji sald rachunków konsolidowanych na wyodrębniony rachunek konsolidujący. Natomiast transakcja konsolidacji jest rozumiana jako operacja transferu całości lub części salda (dodatniego lub ujemnego) rachunku konsolidowanego na rachunek konsolidujący,

*   dopuszczalne jest powstawanie na rachunkach sald ujemnych, muszą one jednak zostać spłacone do końca dnia w całości, w drodze przeprowadzenia transakcji konsolidacji,

*   środki znajdujące się na rachunku konsolidującym oraz na rachunkach konsolidowanych są oprocentowane, przy czym explicite zostało wyrażone, że odsetki dopisane na rachunku konsolidującym należą do Spółki Holenderskiej,

Spółka i inne spółki z grupy W. będące Stronami umowy są zobligowane do kontrolowania prawidłowości przeprowadzania transakcji konsolidacji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

*   przedmiotowy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, a więc nie jest możliwe definitywne stwierdzenie czy wszystkie spółki proponowane, jako uczestnicy systemu zarządzania płynnością finansową (dalej zwanego: cash poolingiem) będą jego uczestnikami. Wśród spółek, które potencjalnie będą brać udział w cash poolingu wymienione zostały następujące spółki: D. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., W. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o., N. Sp. z o.o., T. Sp. z o.o., K. Sp. z o.o. oraz Wnioskodawca, ponadto niemiecka spółka S. GmbH & Co. KG, jak również holenderska spółka F. B.V. (zwana dalej: Spółką Holenderską).

*   Wnioskodawca oraz pozostałe spółki, które będą uczestniczyły w systemie zarządzania płynnością są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

*   wymienione powyżej spółki krajowe (tj.: D. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., W. Sp. z o.o., H. Sp. z o.o., N. Sp. z o.o., T. Sp. z o.o., K. Sp. z o.o. oraz Wnioskodawca) są spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce i podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

*   S. GmbH & Co. KG, F. B.V. są spółkami o siedzibie poza terytorium Polski, nie podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i mogą podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

*   wymienione powyżej podmioty zagraniczne, które mają uczestniczyć w cash poolingu nie wykonują działalności poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, a zatem należności z tytułu odsetek nie są związane z działalnością takiego zakładu.

*   system cash poolingu zostanie zorganizowany przez Spółkę Holenderską, na podstawie umowy z Bankiem S.A. (dalej Bank: P. S.A.) oraz umów z pozostałymi uczestnikami systemu zarządzania płynnością.

*   umowa w sprawie konsolidacji sald zostanie zawarta pomiędzy Spółką Holenderską oraz wskazanymi powyżej spółkami powiązanymi, a Bankiem P. S.A. Zgodnie z jej postanowieniami głównym zadaniem Banku P. S.A. jest obowiązek dokonywania konsolidacji sald, która polega na przeprowadzeniu transakcji konsolidacji sald rachunków konsolidowanych na wyodrębniony rachunek konsolidujący. Przy czym zgodnie z postanowieniami umowy:
    *   przez konsolidację sald rozumie się usługę polegającą na konsolidacji (na jednym rachunku) sald rachunków prowadzonych przez Bank na rzecz spółek biorących będących stronami umowy z Bankiem P. S.A.,
    *   rachunkiem konsolidowanym jest rachunek bieżący lub pomocniczy, z którego dokonuje się konsolidacja sald na rachunek konsolidujący,
    *   natomiast rachunkiem konsolidującym jest rachunek bieżący lub pomocniczy, służący do konsolidacji sald z rachunków konsolidowanych.

Ponadto w umowie w sprawie konsolidacji sald zawarte zostaną również postanowienia dodatkowe, zgodnie, z którymi Bank P. S.A. zezwala na powstawanie w ciągu dnia sald ujemnych na rachunkach, które będą brały udział w konsolidacji, przy czym dla każdego rachunku zostanie ustalony limit salda ujemnego. Salda ujemne powstają wyłącznie poprzez wykonywanie przez Bank P. S.A. zleceń płatniczych spółek. Ponadto saldo ujemne musi zostać spłacone do końca dnia - w przeciwnym razie powstaje zobowiązanie do zapłaty na rzecz Banku P. S.A. odsetek.

Ponadto Bank P. S.A. będzie również prowadził rachunki bankowe dla potrzeb systemu zarządzania płynnością.

W planowanym systemie cash poolingu będzie również uczestniczył Bank niemiecki – H. AG. Na koniec każdego dnia środki z rachunku Spółki Holenderskiej w Banku P. S.A. będą przekazywane na rachunek typu LORO Banku H. AG prowadzony przez Bank P. S.A. Rachunek typu LORO jest to rachunek depozytowy banku prowadzony w innym banku. Dla rachunku LORO H. AG będzie prowadził rachunek lustrzany. Jednocześnie z przekazaniem środków na rachunek LORO Bank P. S.A. będzie przekazywał do H. AG informację o saldzie rachunku. Na podstawie otrzymanej informacji H. AG obciąży rachunek lustrzany i uzna rachunek Spółki Holenderskiej prowadzony przez H. AG. Wnioskodawcy nie będzie łączyła z H. AG jakakolwiek umowa. Umowę z H. AG zawrze Spółka Holenderska.

Postanowienia umów, które mają zostać zawarte pomiędzy Spółką Holenderską a Wnioskodawcą lub pozostałymi uczestnikami cash poolingu, nie stwierdzają explicite, iż jest ona Pool Liderem (Agentem). Dlatego też, należy przybliżyć zakres obowiązków spoczywających wyłącznie na tej spółce. Należą do niego:

*   pokrywanie opłat związanych z utrzymaniem cash poolingu (z wyłączeniem opłat związanych z prowadzeniem rachunku, wyciągu z konta itp.),

*   odpowiedzialność za koordynację kontaktów pomiędzy bankami a uczestnikami cash poolingu, informowanie uczestników cash poolingu o ich prawach i obowiązkach,

*   zapewnienie jakości obsługi,

*   koordynowanie wymaganych etapów implementacji cash poolingu oraz ustalanie związanych z tym aspektów prawnych,

*   odpowiedzialność za administrowanie cash poolingiem.

Zadania, które zostaną nałożone na Spółkę Holenderską jednoznacznie sugerują więc, że jest ona Pool Liderem (Agentem), pomimo braku wyraźnego postanowienia w tym zakresie.

Zgodnie z postanowieniami umowy zarządzania środkami pieniężnymi, która ma zostać zawarta pomiędzy Spółką Holenderską a Wnioskodawcą oraz pozostałymi uczestnikami cash poolingu przychody z tytułu odsetek są zapisywane w dobro rachunku uczestnika co kwartał, natomiast koszty odsetek obciążają rachunek bieżący spółek. Dodać trzeba, że kwota odsetek obliczana jest według wzoru określonego tą umową.

Zgodnie z postanowieniami umowy w sprawie konsolidacji sald zawartej z Bankiem P. S.A. salda ujemne występujące na rachunkach biorących udział w konsolidacji sald powinny być spłacane do końca dnia w całości, w drodze przeprowadzania transakcji konsolidacji, tj. transferu całości lub części salda rachunku konsolidowanego na rachunek konsolidujący.

W przypadku gdyby na rachunkach pierwotnych wystąpiło saldo debetowe, pokrycie tych sald nastąpi z rachunku Spółki Holenderskiej na zasadach określonych odrębną umową zawartą pomiędzy Spółką Holenderską a Bankiem P. S.A.

Odsetki otrzymane przez Spółkę Holenderską będą rozdysponowane na innych uczestników systemu zarządzania płynnością, w tym na Wnioskodawcę.

Umowa w sprawie konsolidacji sald, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Bankiem P. S.A. jest elementem systemu cash poolingu będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy Wnioskodawca zobowiązany jest do rozpoznania importu usługi w zakresie czynności wykonywanych przez W. B.V., tj. zarządzania środkami pieniężnymi w ramach umowy cash poolingu?
2.  Jeśli Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania importu usługi, czy świadczenie to korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast stosownie do art. 8 tej ustawy przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Natomiast jak wynika z brzmienia art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Zatem aby dana transakcja stanowiła dla Wnioskodawcy import usług, powinny zostać spełnione dwa warunki łącznie, tj. czynność stanowi świadczenie usługi, oraz podatnikiem z tytułu nabycia tej usługi jest usługobiorca zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Otóż w tym miejscu należy wyraźnie wskazać, iż zgodnie z literalnym brzmieniem powołanych przepisów prawa podatkowego, świadczenie (czyli usługa) to każda czynność opodatkowana na terytorium kraju, która nie stanowi dostawy towarów i jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej, z wyjątkiem tych przypadków, które są wprost zwolnione (wyłączone) z opodatkowania. Z powyższego wynika, że ustawodawca przyjął bardzo szeroką definicję świadczenia. Jednakże należy zaznaczyć, iż aby daną czynność uznać za świadczenie usługi należy określić wzajemny stosunek cywilnoprawny łączący obie strony umowy. W tym zakresie świadczeniodawca powinien za wynagrodzeniem świadczyć określony typ usługi (przedmiot świadczenia) na rzecz konkretnego biorcy. Tym samym zaistnienie świadczenia wymaga zaangażowania przynajmniej dwóch stron transakcji połączonych ze sobą określoną relacją: usługodawcy i usługobiorcy.

Nie można mówić o świadczeniu (w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT), jeśli jest tylko jedna strona (wykonawca), a brak jest drugiej strony świadczenia (odbiorcy), czy w ogóle brak jest tych stron transakcji czy samego przedmiotu świadczenia. W następstwie tego nie można mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Podobnie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C16/93 R.J. Toisma przeciwko Inspeeteur der Omzetbëästing Leeuwarden. Zdaniem TSUE usługi są świadczone za wynagrodzeniem, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Musi też istnieć konieczny związek pomiędzy usługą a płatnościami przez nią spowodowanymi.

Odnosząc powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawcy pomiędzy uczestnikami cash poolingu nie dochodzi do świadczenia usługi w ramach art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Za świadczenie nie zostaną również uznane czynności wykonywane przez głównego posiadacza rachunku konsolidującego (tut. F. B.V.) bowiem czynności, jakie wykonuje ten podmiot stanowią element niezbędny do wykonania świadczenia przez podmiot faktycznie zarządzający cash poolingiem Pool Leadera (tut. Bank). W konsekwencji wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi są wykonywane przez Bank w zamian za przewidziane w umowie wynagrodzenie (opłaty za administrowanie i prowadzenie rachunków uczestników oraz rachunku głównego W. B.V.) Natomiast pomiędzy F. B.V. a pozostałymi podmiotami będącymi uczestnikami umowy cash poolingu (w tym także Wnioskodawcy) nie istnieje żaden stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne. Nie jest nią zapewne umowa zarządzania środkami pieniężnymi, która określa jedynie ogólne ramy zastosowania cash poolingu w ramach grupy kapitałowej. Podmiotem przejawiającym aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi jest wyłącznie Bank.

Zatem czynności wykonywane przez F. B.V., umożliwiające dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach systemu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi zarządzania środkami finansowymi.

Powyższe potwierdzają również organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10.12.2010 r., (sygn. IPPP2/443-724/10-4/AO), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 18.08.2010 r. (sygn. LPPP2/443-341/10-5/AK) czy też interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4.05.2009r. (sygn. IBPP2/443-136/09/RSz). W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do rozpoznania importu usługi, bowiem czynność ta nie stanowi odrębnego świadczenia usługi w ramach umowy cash poolingu, zatem nie zostanie spełniony jeden z warunków koniecznych uznających daną transakcję za import usługi.

Ad. 2

W sytuacji gdyby organ podatkowy uznał, że powołana w pkt 1 transakcja stanowi import usługi, oraz Spółka zobowiązana byłaby do opodatkowania świadczenia na gruncie przepisów ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy czynność ta podlega zwolnieniu od opodatkowania na gruncie powołanej ustawy.

Powołując się bowiem na art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zwolnieniu podlegają m.in. usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Zgodnie z pkt 40 zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie depozytów pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Na podstawie treści art. 43 ust. 13 zwolnieniu podlega także, świadczenie usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu tego nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41. Należy również pamiętać, że zgodnie z ust. 15 analizowanego artykułu, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania — do czynności ściągania długów, w tym factoringu, usług doradztwa oraz usług w zakresie leasingu.

Skoro głównym celem cash poolingu jest utworzenie jednego rachunku, na który przelewane są nadwyżki lub niedobory finansowe uczestników urnowy cash poolingu (z rachunków technicznych), uznać należy, że świadczenie to obecnie wypełnia zarówno definicję zarządzania pożyczkami (choć nie jest pożyczką z przepisów ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny, (DzU. Poz. 16, Nr 93, z późn. zm.) jak i usługi w zakresie depozytów pieniężnych oraz prowadzenia rachunków pieniężnych. Świadczenia te łącznie stanowią kompleksową usługę cash poolingu, która de facto bez tych podstawowych czynności nie zaistniałaby. Dodatkowo wskazać należy, że zarządzanie uzyskaną kwotą na rachunku wspólnym przez pool leadera (Bank) jako stricte usługa zarządzania rachunkiem, stanowi element usługi wymienionej zarówno w art. 43 ust. 1 pkt 38 jak i 40, która sama stanowi odrębną całość i jest niezbędna do świadczenia tych usług zwolnionych.

Należy również zwrócić uwagę, że powołane przepisy Dyrektywy 112 zwalniają szeroko pojmowane usługi zarządzania kredytami jak i wszystkie transakcje dotyczące rachunków depozytowych, bieżących jak również wszelkie płatności, przelewy itp. Tym samym mając na uwadze cel dyrektywy, utworzenie i zarządzanie skonsolidowanym rachunkiem grupowym również korzysta z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Za zachowaniem zwolnienia z opodatkowania przedmiotowych czynności przemawia również cyt. powyżej art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, w którym czytamy, że zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu, usług doradztwa oraz usług w zakresie leasingu. Tym samym skoro ustawodawca precyzyjnie wskazał, iż z zakresu szeroko pojętych usług o charakterze finansowym (zwolnionych od opodatkowania na mocy ust. 1 pkt 7, 12 oraz 37-41) należy wyłączyć w ogóle nie wymienione w tych przepisach usługi ściągania długów, factoringu, usługi doradztwa oraz usługi leasingu. Powyższe powoduje, że zwolnieniem objęte są szeroko pojmowane usługi o charakterze finansowym a wyłączenie to dotyczy ściśle określonej grupy transakcji, w której nie ujęto usług w ramach umów cash poolingu.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa czynność będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca w wystawionej fakturze wewnętrznej zobowiązany będzie powołać podstawę prawną stosowanego zwolnienia z opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie rozpoznania importu usług oraz prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia dla nabywanych usług.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie z zakresu podatku od towarów i usług. Zagadnienia wynikające z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych oraz czynności cywilnoprawnych zostaną rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…), natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4;

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.07.2011 r. podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne: będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W myśl art. 17 ust. 3 ww. ustawy przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

W przypadku usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Wnioskodawca zamierza stosować wraz z innymi podmiotami z grupy - system zarządzania środkami pieniężnymi w ramach grupy kapitałowej (tzw. cash pooling). W tym celu Spółka zamierza zawrzeć z podmiotem powiązanym - spółką kapitałową z siedzibą w Amsterdamie umowę zarządzania środkami pieniężnymi.

Tak więc nabycie usług przez Wnioskodawcę od podmiotu zagranicznego, nie posiadającego siedziby działalności na terytorium kraju, należy uznać za import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegający opodatkowaniu na terenie kraju. Wnioskodawca, jako usługobiorca tych usług będzie zobowiązany do ich rozliczenia.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku VAT dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 37- 41 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku:

*   usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w z związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji;

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

*   usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;

*   usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Ponadto, jak stanowi art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Z przedstawionego we opisu zdarzenia przyszłego wniosku wynika iż Wnioskodawca zamierza stosować wraz z innymi podmiotami z grupy - system zarządzania środkami pieniężnymi w ramach grupy kapitałowej (tzw. cash pooling). W tym celu Spółka zamierza zawrzeć z podmiotem powiązanym - spółką kapitałową z siedzibą w Amsterdamie Spółką Holenderską - umowę zarządzania środkami pieniężnymi. Zgodnie z głównymi postanowieniami umowy salda rachunków bankowych uczestników cash poolingu (tzw. rachunek pierwotny) są codziennie zerowane, natomiast odpowiednio środki zdeponowane lub zobowiązania z rachunku pierwotnego są bilansowane przez bank, saldo rachunku pierwotnego odpowiednio obciąża lub jest zapisywane w dobro rachunku Spółki Holenderskiej (tzw. rachunek docelowy), koszty odsetek obciążają rachunek bieżący Spółki, natomiast przychody z tytułu odsetek są zapisywane w jego dobro. Spółka Holenderska jest ponadto, zgodnie z postanowieniami umowy, odpowiedzialna za administrowanie cash poolingiem oraz zobowiązana do pokrywania wszystkich opłat związanych z utrzymaniem systemu cash poolingu z zastrzeżeniem dla opłat za prowadzenie rachunku, wyciągów z konta itp.

Ponadto w umowie w sprawie konsolidacji sald zawarte zostaną również postanowienia dodatkowe, zgodnie, z którymi Bank zezwala na powstawanie w ciągu dnia sald ujemnych na rachunkach, które będą brały udział w konsolidacji, przy czym dla każdego rachunku zostanie ustalony limit salda ujemnego. Salda ujemne powstają wyłącznie poprzez wykonywanie przez Bank zleceń płatniczych spółek. Ponadto saldo ujemne musi zostać spłacone do końca dnia - w przeciwnym razie powstaje zobowiązanie do zapłaty na rzecz Banku odsetek.

Do zakresu obowiązków spoczywających wyłącznie na spółce Holenderskiej należy

*   pokrywanie opłat związanych z utrzymaniem cash poolingu (z wyłączeniem opłat związanych prowadzeniem rachunku, wyciągu z konta itp.),

*   odpowiedzialność za koordynację kontaktów pomiędzy bankami a uczestnikami cash poolingu, informowanie uczestników cash poolingu o ich prawach i obowiązkach,

*   zapewnienie jakości obsługi,

*   koordynowanie wymaganych etapów implementacji cash poolingu oraz ustalanie związanych z tym aspektów prawnych,

*   odpowiedzialność za administrowanie cash poolingiem.

Zadania, które zostaną nałożone na Spółkę Holenderską jednoznacznie sugerują więc, że Spółka holenderska jest Pool Liderem (Agentem), pomimo braku wyraźnego postanowienia w tym zakresie.

Odsetki otrzymane przez Spółkę Holenderską będą rozdysponowane na innych uczestników systemu zarządzania płynnością, w tym na Wnioskodawcę.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, iż Spółka będąca nabywcą usług świadczonych przez Spółkę Holenderską - Pool Leadera (Agenta) spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca (Wnioskodawca) posiada siedzibę działalności gospodarczej, t.j. terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Świadczone usługi stanowią dla Spółki import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego będzie zobowiązana do rozliczenia podatku z tego tytułu.

Jednakże w niniejszej sprawie usługi te będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r., mając na względzie fakt, iż jak we wniosku nabywane usługi dotyczą usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (art. 106 ust. 7 ustawy).

Przepis § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 ze zm.) stanowi, iż faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Natomiast w myśl przepisu § 24 ust. 1 przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 22 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Zgodnie z ust. 2 Faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku.

W związku z tym faktura wewnętrzna dokumentująca transakcje będące przedmiotem zapytania winna zawierać wszystkie dane określone w § 5 rozporządzenia, w tym nazwę i adres kontrahenta zagranicznego. Wnioskodawca nie ma natomiast obowiązku zamieszczania Numeru Identyfikacji Podatkowej tego kontrahenta.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez Spółkę Holenderską na rzecz Wnioskodawcy w ramach opisanego systemu cash-poolingu będą stanowiły dla Wnioskodawcy import usług podlegających zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Natomiast faktura wewnętrzna winna zawierać wszystkie dane określone w § 5 rozporządzenia, w tym nazwę i adres kontrahenta zagranicznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.