Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.601.2018.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-21
Teza: skutki podatkowe dzierżawy gruntów
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; dzierżawa; grunty; ryczałt
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2018 r. (data wpływu 17 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło w dniu 25 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie skutków podatkowych dzierżawy gruntów **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 stycznia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.601.2018.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 18 stycznia 2019 r. (data doręczenia 21 stycznia 2019 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła powyższy wniosek pismem nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 24 stycznia 2019 r., które wpłynęło w dniu 25 stycznia 2019 r.

We wniosku (po jego uzupełnieniu) przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Zdarzenie przyszłe Nr 1:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 2016 r., opodatkowaną ryczałem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 3% (wtedy też został dokonany wybór tej formy opodatkowania) w zakresie handlu oraz jest wspólniczką Spółki cywilnej. Działalność gospodarcza prowadzona w formie Spółki to działalność usługowa, opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, prowadzona jest ewidencja przychodów. Wnioskodawczyni posiada 50% udziałów w Spółce. W Spółce oprócz Wnioskodawczyni jest jeszcze jedna osoba.

W 2019 r, Wnioskodawczyni chciałaby poddzierżawić firmie zewnętrznej część działki, której nie jest właścicielką. Jej tytuł prawny do tej działki to bezpłatna umowa użyczenia. Na tej niezabudowanej działce Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą (bez udziału Spółki). Jest to nieruchomość gruntowa niezabudowana, stanowiąca majątek osobisty męża Wnioskodawczyni. Przedmiotem umowy użyczenia jest korzystanie z działki gruntowej, prowadzenie na niej działalności gospodarczej, czerpanie z niej wszelkich pożytków, możliwość jej dalszej poddzierżawy i czerpanie z tego tytułu wszelkich pożytków. Umowa użyczenia została zawarta w 2016 r. na okres 10 lat. Dzierżawa, o której mowa, dla firmy zewnętrznej byłaby długoterminowa, na okres 5 lat. W przypadku gruntu, o którym mowa, mąż Wnioskodawczyni opłaca podatek od nieruchomości gruntowej z zastosowaniem wyższej stawki podatkowej, takiej jak z działalności gospodarczej. Wydzierżawiającemu miałaby ona posłużyć do posadowienia na niej bankomatu. Dzierżawa miałaby dotyczyć 1 m2 gruntu (przy powierzchni działki około 50 m2). Wnioskodawczyni byłaby stroną odpłatnej umowy. Potencjalny dzierżawca miałby płacić raz w roku czynsz dzierżawy, aż do zakończenia umowy dzierżawy, czyli przez okres 5 lat. W latach poprzednich Wnioskodawczyni nie poddzierżawiała żadnej działki temu, ani innemu podmiotowi. Przedmiotową działkę Wnioskodawczyni chciałaby poddzierżawić jako osoba prywatna. Wnioskodawczyni ww. działki nie wykazuje w wykazie środków trwałych. W PKWiU dzierżawa działki powinna być sklasyfikowana pod symbolem 68.20.12.0 „Wynajem i obsługa nieruchomości niemieszkalnych własnych lub dzierżawionych”.

Zdarzenie przyszłe Nr 2:

Wnioskodawczyni prowadzi również działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej w zakresie usług, opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%, na innej nieruchomości gruntowej zabudowanej w połowie budynkiem mieszkalno-usługowym, której jest współwłaścicielką (60% udziałów w nieruchomości posiada mąż, a 40% udziałów należy do Wnioskodawczyni). Prowadzona jest ewidencja przychodów. Wnioskodawczyni posiada 50% udziałów w Spółce, w której wspólnikiem oprócz Wnioskodawczyni jest również Jej mąż. Część nieruchomości jest wykorzystywana do działalności w formie Spółki cywilnej - około 2 m2, znajdująca się przed budynkiem. Druga część nieruchomości wykorzystywana jest do działalności gospodarczej męża, która jest prowadzona w budynku oraz na działce wokół tego budynku - działalność handlowa, opodatkowana na zasadzie ryczałtu stawką 3%. Według ewidencji budowlanych jest to nieruchomość handlowo-mieszkalna, mieszkanie znajduje się na piętrze ww. nieruchomości. Ponadto, na działce wokół nieruchomości oprócz prowadzenia działalności gospodarczej w formie Spółki oraz indywidualnie przez męża Wnioskodawczyni są przechowywane rzeczy wykorzystywane prywatnie (rower, wózek dziecięcy, sprzęt ogrodowy, itp.). Działka jest więc wykorzystywana na cele handlowe w przeważającej części, lecz również prywatnie. Nieruchomość nie została ujęta w wykazie środków trwałych, nadal stanowi ona majątek prywatny męża oraz majątek prywatny Wnioskodawczyni. Małżonkowie nie amortyzują tej nieruchomości oraz nie zaliczają wydatków w żaden sposób do kosztów związanych z nieruchomością. Nieruchomość została zakupiona przez małżeństwo prywatnie od osób prywatnych, z ich majątków osobistych w 2017 r. Wnioskodawczyni posiada z mężem rozdzielność majątkową. Małżonkowie opłacają od tej nieruchomości podatek z wyższą stawką podatkową od nieruchomości, taką jak z działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej Wnioskodawczyni prowadzi na zewnątrz pomieszczenia, zajmuje ona około 2-3 m2, co stanowi procentowo bardzo małą część działki.

W 2019 r. Wnioskodawczyni chciałaby wydzierżawić około 1 m2 działki wokół budynku. Wydzierżawiającemu miałaby ona posłużyć do posadowienia na niej bankomatu. Wnioskodawczyni byłaby stroną odpłatnej umowy. Potencjalny dzierżawca miałby płacić raz w roku czynsz dzierżawy aż do zakończenia umowy dzierżawy, czyli przez okres 5 lat. W latach poprzednich Wnioskodawczyni nie poddzierżawiała żadnej działki temu, ani innemu podmiotowi. Przedmiotową działkę Wnioskodawczyni chciałaby poddzierżawić jako osoba prywatna. Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie wykazują ww. działki w wykazie środków trwałych. W PKWiU dzierżawa działki powinna być sklasyfikowana pod symbolem 68.20.12.0 „Wynajem i obsługa nieruchomości niemieszkalnych własnych lub dzierżawionych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy wydzierżawiając firmie zewnętrznej część działki, o której mowa w zdarzeniu przyszłym Nr 1, Wnioskodawczyni straci prawo stosowania opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?
2.  Czy ewentualne przychody z dzierżawy prywatnej gruntu Wnioskodawczyni mogłaby opodatkować stawką 8,5%, jeżeli ich wysokość w skali rocznej byłaby poniżej 100 000 zł?
3.  Czy wydzierżawiając firmie zewnętrznej część działki (zdarzenie przyszłe Nr 2), na której Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej, straci Ona prawo stosowania opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?
4.  Czy ewentualne przychody z dzierżawy gruntu Wnioskodawczyni mogłaby opodatkować stawką 8,5%, jeżeli ich wysokość byłaby w stosunku rocznym do 100 000 zł?

Zdaniem Wnioskodawczyni (przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1)

Nie straci Ona prawa do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, gdyż przedmiotowa działka stanowi wyłączny majątek osobisty Jej męża, nie jest ona wykazana w wykazie środków trwałych Wnioskodawczyni.

Dzierżawa części działki (około 1/50) byłaby długoterminowa na okres 5 lat, byłby jeden dzierżawca. Przed zgłoszeniem się do Wnioskodawczyni potencjalnego dzierżawcy, nie prowadziła Ona w tym kierunku żadnych działań promujących, co w myśl art. 2 ustawy z dnia 4 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej nie stanowi przesłanek do otworzenia w związku z tymi działaniami działalności gospodarczej (brak ciągłości, systematyczności oraz zorganizowania, długoterminowy charakter umowy). Umowa dzierżawy byłaby co prawda odpłatna, jednak wysokość przychodów byłaby na poziomie niskim. W stosunku rocznym przychód to niespełna 3 krotność miesięcznego minimalnego wynagrodzenia brutto na rok 2019, ponadto odpłatność nie może być jedynym czynnikiem decydującym o tym, czy jest konieczność założenia działalności gospodarczej, czy nie.

Ad. 2)

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przychody osiągane z dzierżawy prywatnej, a więc poza działalnością gospodarczą, mogą być opodatkowane stawką 8,5% do kwoty 100 000 zł.

Ad. 3)

Nie straci Ona prawa do opodatkowania przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, gdyż wspomniana nieruchomość stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni i Jej męża. Małżonkowie nie wprowadzili i nie zamierzają wprowadzać jej do ewidencji środków trwałych. Nie amortyzują jej, a kosztów mediów w żaden sposób nie odliczą. Wnioskodawczyni zaznacza, że przed zgłoszeniem się do Niej potencjalnego dzierżawcy nie prowadziła w tym kierunku żadnych działań promujących tę nieruchomość, co w myśl art. 2 ustawy z dnia 4 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, nie stanowi przesłanek do otworzenia w związku z tymi działaniami działalności gospodarczej (brak ciągłości, systematyczności oraz zorganizowania, długoterminowy charakter umowy). Umowa dzierżawy byłaby co prawda odpłatna, jednak wysokość przychodów byłaby na poziomie niskim. W stosunku rocznym przychód to niespełna 3 - krotność miesięcznego minimalnego wynagrodzenia brutto na rok 2019, ponadto odpłatność nie może być jedynym czynnikiem decydującym o tym, czy jest konieczność założenia działalności gospodarczej, czy nie.

Ad. 4)

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przychody osiągane z dzierżawy prywatnej mogą być opodatkowane stawką 8,5% do kwoty 100 000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest dzierżawa, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem/dzierżawa stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć dzierżawa, która prowadzona jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z dzierżawy ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w dzierżawę. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem dzierżawy są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo dzierżawa jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wydzierżawianie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zauważyć należy, że przedmiotowe nieruchomości gruntowe (przedstawione w zdarzeniu przyszłym Nr 1 oraz zdarzeniu przyszłym Nr 2), jak wskazała Wnioskodawczyni, są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej oraz działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki cywilnej, pomimo że nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy.

Jak wskazuje art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego - złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2 (art. 9 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników osiągających w całości lub w części przychody z tytułu świadczenia usług wymienionych w załączniku nr 2 do ww. ustawy, tj. w „Wykazie usług, których świadczenie wyłącza podatnika z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, oznaczonych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług”.

W pozycji 28 tego załącznika wymieniono wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.20.1 PKWiU), z zastrzeżeniem, że wyłączenie to nie dotyczy przychodów osiąganych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane z tytułu dzierżawy można zaliczyć do odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów, jakim jest dzierżawa, wyłącznie wtedy, gdy dzierżawa ta nie jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, bądź gdy przedmiotem dzierżawy nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionych we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu od 2016 r., opodatkowaną według ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stawką 3% oraz jest wspólniczką Spółki cywilnej. Działalność gospodarcza prowadzona w formie Spółki to działalność usługowa, opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stawką 8,5%. W 2019 r. Wnioskodawczyni chciałaby poddzierżawić firmie zewnętrznej część działki, której nie jest właścicielką. Jej tytuł prawny do tej działki to bezpłatna umowa użyczenia. Na tej niezabudowanej działce Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą (bez udziału Spółki). Jest to nieruchomość gruntowa niezabudowana, stanowiąca majątek osobisty męża Wnioskodawczyni. Przedmiotem umowy użyczenia jest korzystanie z działki gruntowej, prowadzenie na niej działalności gospodarczej, czerpanie z niej wszelkich pożytków, możliwość jej dalszej poddzierżawy i czerpanie z tego tytułu wszelkich pożytków. Umowa użyczenia została zawarta w 2016 r. na okres 10 lat. Dzierżawa dla firmy zewnętrznej byłaby długoterminowa, na okres 5 lat. W przypadku gruntu, mąż Wnioskodawczyni opłaca podatek od nieruchomości gruntowej z zastosowaniem wyższej stawki podatkowej, takiej jak z działalności gospodarczej. Wydzierżawiającemu miałaby ona posłużyć do posadowienia na niej bankomatu. Dzierżawa miałaby dotyczyć 1 m2 gruntu (przy powierzchni działki około 50 m2). Wnioskodawczyni byłaby stroną odpłatnej umowy. Potencjalny dzierżawca miałby płacić raz w roku czynsz dzierżawy, aż do zakończenia umowy dzierżawy, czyli przez okres 5 lat. W latach poprzednich Wnioskodawczyni nie poddzierżawiała żadnej działki temu, ani innemu podmiotowi. Przedmiotową działkę Wnioskodawczyni chciałaby poddzierżawić jako osoba prywatna. Wnioskodawczyni ww. działki nie wykazuje w wykazie środków trwałych.

Wnioskodawczyni prowadzi również działalność gospodarczą w zakresie usług w formie Spółki cywilnej, opodatkowaną według 8,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na innej nieruchomości gruntowej zabudowanej w połowie budynkiem mieszkalno-usługowym, której jest współwłaścicielką. Wnioskodawczyni posiada 50% udziałów w Spółce, w której wspólnikiem jest również Jej mąż. Część nieruchomości jest wykorzystywana do działalności w formie Spółki cywilnej - około 2 m2 - znajdująca się przed budynkiem. Druga część nieruchomości wykorzystywana jest do działalności gospodarczej męża, która jest prowadzona w budynku oraz na działce wokół tego budynku - działalność handlowa, opodatkowana na zasadzie ryczałtu 3%. Według ewidencji budowlanych jest to nieruchomość handlowo-mieszkalna; mieszkanie znajduje się na piętrze ww. nieruchomości. Ponadto, na działce wokół nieruchomości oprócz prowadzenia działalności gospodarczej w formie Spółki oraz indywidualnie przez męża Wnioskodawczyni są przechowywane rzeczy wykorzystywane prywatnie. Działka jest więc wykorzystywana na cele handlowe w przeważającej części, lecz również prywatnie. Nieruchomość nie została ujęta w wykazie środków trwałych, nadal stanowi ona majątek prywatny męża oraz majątek prywatny Wnioskodawczyni. Małżonkowie nie amortyzują tej nieruchomości oraz nie zaliczają jej w żaden sposób do kosztów wydatków związanych z nieruchomością. Nieruchomość została zakupiona przez małżeństwo prywatnie od osób prywatnych, z ich majątków osobistych w 2017 r. Wnioskodawczyni posiada z mężem rozdzielność majątkową. Małżonkowie opłacają od tej nieruchomości podatek z wyższą stawką podatkową od nieruchomości, taką jak z działalności gospodarczej. Działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej Wnioskodawczyni prowadzi na zewnątrz pomieszczenia, zajmuje ona około 2-3 m2, co stanowi procentowo bardzo małą część działki. W 2019 r. Wnioskodawczyni chciałaby wydzierżawić około 1 m2 działki wokół budynku. Wydzierżawiającemu miałaby ona posłużyć do posadowienia na niej bankomatu. Wnioskodawczyni byłaby stroną odpłatnej umowy. Potencjalny dzierżawca miałby płacić raz w roku czynsz dzierżawy aż do zakończenia umowy dzierżawy, czyli przez okres 5 lat. W latach poprzednich Wnioskodawczyni nie poddzierżawiała żadnej działki temu, ani innemu podmiotowi. Przedmiotową działkę Wnioskodawczyni chciałaby poddzierżawić jako osoba prywatna. Wnioskodawczyni ani Jej mąż nie wykazują ww. działki w wykazie środków trwałych.

Rozważając kwestię możliwości opodatkowania przez Wnioskodawczynię przychodów (dochodów) z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, należy najpierw zakwalifikować je do odpowiedniego źródła przychodów, wskazanego w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Decydujące znaczenie dla zakwalifikowania przychodów z dzierżawy nieruchomości gruntowej do właściwego źródła mają przede wszystkim okoliczności faktyczne danej sprawy, a nie wybór dokonany przez podatnika w zakresie podatkowo-prawnej kwalifikacji uzyskiwanych przychodów. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku dzierżawa nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winna zostać rozliczona na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. dzierżawa prywatna, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić wobec tego należy, że możliwość zaliczenia uzyskanych przez Wnioskodawczynię przychodów z dzierżawy nieruchomości gruntowych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zależy od spełnienia następujących warunków:

*   umowa dzierżawy nie może być zawarte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,

*   dzierżawa nie może być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły (w warunkach charakterystycznych dla działalności gospodarczej),

*   przedmiotem dzierżawy nie mogą być składniki majątku związane z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą.

Z powyższych przepisów wynika, że dla celów podatkowych przychody z dzierżawy mogą być traktowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej lub jako przychody z odrębnego źródła przychodów, tzw. dzierżawy prywatnej. Co do zasady, możliwość dokonania wyboru w ww. zakresie, a co za tym idzie i sposobu rozliczenia przychodów z dzierżawy oraz kosztów uzyskania tych przychodów, ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w dzierżawę. Jednakże wybór ten - w związku z treścią cyt. wyżej przepisów - jest ograniczony istnieniem związku pomiędzy wydzierżawianym składnikiem majątkowym, a prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem wydzierżawiany składnik majątku związany jest z tą działalnością, to przychód z jego dzierżawy stanowi zawsze przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenia przyszłe należy stwierdzić, że przychody uzyskane z tytułu dzierżawy składników majątku trwałego (nieruchomości gruntowe) - jako związanych z działalnością gospodarczą oraz działalnością gospodarczą prowadzoną w formie Spółki cywilnej, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem - nie będą stanowiły przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (najem, dzierżawa, itp.), ponieważ przedmiotowe składniki majątku (nieruchomości gruntowe) związane są z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą oraz działalnością gospodarczą prowadzoną w formie Spółki cywilnej, w której jest wspólnikiem. W konsekwencji, Wnioskodawczyni wydzierżawiając firmie zewnętrznej przedmiotowe nieruchomości gruntowe (część działki, na której prowadzi działalność gospodarczą oraz część działki, na której prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej) straci prawo stosowania opodatkowania przychodów na zasadzie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w wysokości określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, z uwagi na wyłączenie wynikające z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) ww. ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla męża Wnioskodawczyni.

Ponadto zauważyć należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Tutejszy Organ zauważa, że z tytułu przedmiotowego wniosku wniesiono opłatę w wysokości 280 zł. Natomiast niniejsza interpretacja dotyczy czterech zdarzeń przyszłych. Zatem, w związku z wpłatą kwoty wyższej niż wynikająca z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, stosownie do art. 14f § 2b pkt 3 tej ustawy, nienależna opłata w wysokości 120 zł, stanowiąca nadpłatę, zostanie zwrócona zgodnie z dyspozycją, tj. na rachunek bankowy Wnioskodawczyni wskazany we wniosku, w terminie określonym w art. 14f § 2a ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.