Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.29.2023.8.WF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-22
Teza: WIS usługa – budowa budynku zamieszkania zbiorowego (dom studencki z usługami w parterze i garażem podziemnym).
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…). z dnia 7 lutego 2023 r. (data wpływu 8 lutego 2023 r.), uzupełnionego pismami z 11 kwietnia 2023 r. (data wpływu 11 kwietnia 2023 r.), 11 kwietnia 2023 r. (data wpływu 17 kwietnia 2023 r.), oraz 31 maja 2023 r. (data wpływu 31 maja 2023 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – _budowa budynku_ _zamieszkania zbiorowego (dom studencki z usługami w parterze i garażem podziemnym)._

**Opis usługi:** Budowa budynku zamieszkania zbiorowego (dom studencki z usługami w parterze i garażem podziemnym) (…) Budynek ten mieści się w klasie 1130 – Budynki zbiorowego zamieszkania.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 41

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w związku z art. 146ea pkt 1 i art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

8 lutego 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony 11 kwietnia 2023 r., 7 kwietnia 2023 r., oraz 31 maja 2023 r. w zakresie sklasyfikowania usługi – _budowa budynku_ _zamieszkania zbiorowego (dom studencki z usługami w parterze, garażem podziemnym, zagospodarowaniem terenu i infrastrukturą techniczną)_ (…)według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:**

(…) _jako główny wykonawca realizuje na rzecz inwestora w postaci innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Inwestor) inwestycję w postaci budowy Budynku Zamieszkania Zbiorowego (Dom Studencki) z Częścią Usługową (dalej: Dom Studencki lub inwestycja_(…)

_Spółka jest czynnym podatnikiem VAT._

_Spółka zawarła z Inwestorem Umowę o generalne wykonanie Domu Studenckiego._

_Budynek Domu Studenckiego będzie budynkiem zbiorowego zamieszkania._

_Spółka, jako główny wykonawca, odpowiedzialna jest za kompleksową realizację całej inwestycji, osobiście lub za pomocą podwykonawców._

_Dom Studencki zostanie wybudowany przez Spółkę w opcji wykończenia „pod klucz”, tj. z pełnym wyposażeniem pomieszczeń w meble, mechanizmy i urządzenia, które będą wykorzystywane przez przyszłych lokatorów (studentów). Lokale w obrębie budynku mają być gotowe do wprowadzenia._

_W toku negocjacji z Inwestorem utworzono dokument prezentujący podział prac na poszczególne etapy inwestycji (dalej jako: Protokół zaawansowania prac)._

_Zgodnie z Protokołem zaawansowania prac, realizacja inwestycji w ramach umowy o generalne wykonanie Domu Studenckiego podzielona jest na 17 głównych etapów budowy:_

_1._ _Roboty ziemne i zabezpieczające._

_2._ _Konstrukcja żelbetowa._

_3._ _Konstrukcja stalowa._

_4._ _Roboty murowe._

_5._ _Zabudowy, obudowy, ściany i sufity z GK._

_6._ _Izolacje._

_7._ _Tynki i okładziny wewnętrzne._

_8._ _Posadzki._

_9._ _Stolarka okienna i drzwiowa._

_10._ _Ślusarka._

_11._ _Elewacja._

_12._ _Dach (komplet, w tym wyłazy, wpusty, przelewy, próby szczelności, itp.)._

_13._ _Instalacje sanitarne._

_14._ _Instalacje elektryczne i teletechniczne._

_15._ _Dźwigi / windy._

_16._ _Zagospodarowanie terenu._

_17._ _Wyposażenie wnętrz (fit out)._

_Mimo, że powyższe czynności mają zostać wykonane w ramach jednej umowy, przedmiotem niniejszego wniosku są czynności składające się na usługę budowy bryły budynku Domu Studenckiego w „stanie deweloperskim”, tj. przed ostatecznym wyposażeniem wnętrz._

_W zakresie wyposażenia wnętrz (tzw. fit out) w elementy trwale związane z konstrukcją budynku Spółka złoży oddzielny wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej._

_Inwestycja ma obejmować również organizację infrastruktury otaczającej bryłę Domu Studenckiego, takiej jak np. otaczające budynek chodniki czy tzw. „mała architektura”. Są to przykładowo takie elementy jak wskazane w Protokole zaawansowania prac w pkt 16. „Zagospodarowanie terenu”, czy też niektóre części objęte pkt 13. „Instalacje sanitarne”, takie jak sieci zewnętrzne w postaci np. przyłączy wodociągowych czy przyłączy kanalizacji sanitarnej._

_Spółka zaznacza, że elementy umowy niezwiązane z budową bryły budynku nie są objęte niniejszym wnioskiem, jednakże wskazuje je w celu kompleksowego przedstawienia okoliczności usługi._

_Wynagrodzenie Spółki_ _z tytułu realizacji całości inwestycji jest określone ryczałtowo, w pełnej kwocie należnej za realizację_ _wszystkich elementów objętych umową. Mimo to, Spółka jest w stanie wyodrębnić wysokość wynagrodzenia należnego za poszczególne wykonywane czynności, m. in. w oparciu o Protokół zaawansowania prac._

_Budynek Domu Studenckiego w znacznej większości będzie składał się z lokali mieszkalnych o niewielkim metrażu. Poszczególne lokale mieszkalne nie będą przekraczać 150 m2 powierzchni użytkowej._

_Niewielką część budynku będzie stanowiła część przeznaczona na lokale usługowe (lokale użytkowe). Nie będzie ona przekraczała kilku procent całkowitej powierzchni użytkowej budynku. Dominującym przeznaczeniem budynku będzie budownictwo mieszkaniowe._

11 kwietnia 2023 r. Wnioskodawca złożył pismo, będące odpowiedzią na wezwanie z 31 marca 2023 r. o sygn.: (…), w którym wskazał:

_Wnioskodawca wskazuje, że oczekuje klasyfikacji na potrzeby stawki VAT usługi klasyfikowanej według PKWiU, w postaci usługi budowlanej dotyczącej wskazanego we wniosku Domu Studenckiego. Na formularzu WIS-W w rubryce nr 54 omyłkowo wskazana została klasyfikacja PKOB, ponieważ ma ona istotne znaczenie dla ustalenia odpowiedniej stawki VAT._

_Przedmiotem wniosku jest usługa budowy (Generalnego Wykonawstwa) nieruchomości w postaci budynku zamieszkania zbiorowego (Domu Studenckiego). Usługa ta stanowi część umowy o Generalne Wykonanie Obiektu zawartej między Wnioskodawcą a inwestorem. Czynności wykonywane w ramach usługi objętej wnioskiem będą polegały na budowie budynku Domu Studenckiego, a na tą budowę będzie składało się wykonanie etapów budowy budynku takich jak:_

_1._ _Roboty ziemne i zabezpieczające._

_2._ _Konstrukcja żelbetowa._

_3._ _Konstrukcja stalowa._

_4._ _Roboty murowe._

_5._ _Zabudowy, obudowy, ściany i sufity z GK._

_6._ _Izolacje._

_7._ _Tynki i okładziny wewnętrzne._

_8._ _Posadzki._

_9._ _Stolarka okienna i drzwiowa._

_10._ _Ślusarka._

_11._ _Elewacja._

_12._ _Dach (komplet, w tym wyłazy, wpusty, przelewy, próby szczelności, itp.)._

_13._ _Instalacje sanitarne._

_14._ _Instalacje elektryczne i teletechniczne._

_15._ _Dźwigi / windy._

_Powyższe elementy wskazane są w załączniku do protokołu zaawansowania robót, który załączony jest do przedłożonej w ramach załącznika nr 2 do niniejszego pisma pierwszej faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w ramach realizacji inwestycji (faktura SFW/01/2022)._

_W ramach przedmiotowego, pierwotnego wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, w celu lepszego zobrazowania całości inwestycji wskazano również elementy nr. 16 (Zagospodarowanie terenu) oraz 17. (Wyposażenie wnętrz). Niemniej jednak obszary te nie stanowią elementów usługi budowy budynku Domu Studenckiego (stanowią one elementy pozostałych usług objętych umową o Generalne Wykonanie Obiektu)_

_Usługa budowlana objęta przedmiotowym wnioskiem stanowi element jednej umowy (jednego zlecenia) od generalne wykonawstwo inwestycji. Z uwagi na fakt, że umowa z inwestorem dotyczy wybudowania Domu Studenckiego wykończonego w opcji „pod klucz” oraz z zagospodarowaniem terenu gruntu, na którym budynek będzie się znajdował, usługa budowy Domu Studenckiego (jego bryły) została zlecona jednocześnie z usługami takimi jak zagospodarowanie terenu czy wyposażenie wnętrz, które nie stanowią przedmiotu niniejszego wniosku._

_Wnioskodawca wystawia faktury obejmujące wykonanie ogółu prac w ramach realizacji robót związanych z wykonaniem umowy o Generalne Wykonanie Obiektu. Na fakturze wykazane jest wynagrodzenie z tytułu wszystkich rodzajów usług objętych Umową o Generalne Wykonanie Obiektu, w tym z tytułu przedmiotowej usługi budowlanej._

(…)

_Konstrukcja faktury pozwala na wykazanie prac objętych stawką 8% VAT jak i 23% VAT._

_Usługa budowlana objęta przedmiotowym wnioskiem stanowi element jednej umowy (jednego zlecenia) o generalne wykonawstwo inwestycji. Celem usługi budowlanej jest zrealizowanie najważniejszego elementu umowy, tj. wybudowanie bryły budynku Domu Studenckiego. Zleceniodawca, tj. inwestor, oczekuje od Wnioskodawcy wybudowania budynku zgodnie z projektem budowlanym._

_Budynek jest sklasyfikowany pod symbolem PKOB 1130 (Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla studentów)._

_Budynek jest nadal w budowie i nie został jeszcze nadany nr księgi wieczystej budynku. Budynek budowany jest na działce oznaczonej nr_ (…)

_Adres budynku prognozowanego do wybudowania_ (…)

_Wnioskodawca jest jedynie generalnym wykonawcą inwestycji i nie ma wiedzy na temat tego, w jaki sposób budynek oraz działka zostaną wykazane w księdze wieczystej. Jest to zależne od inwestora, tj. właściciela gruntu oraz budynku._

_Zgodnie z projektem budowlanym całkowita powierzchnia użytkowa budynku wynosić będzie_ (…)

_Powierzchnia użytkowa każdej kondygnacji budynku wraz z opisem pomieszczeń została opisana w załączniku nr 3 do niniejszego pisma (plik pod nazwą „SD Modzelewskiego - Wyciąg ze skanu PB”)._

_Wymaga podkreślenia, że w powyższym załączniku, w ramach tabeli wskazującej zestawienie szczegółowe jednostek mieszkalnych, wskazana powierzchnia stanowi iloczyn powierzchni jednostek w danym typie i ilości takich jednostek. Nie jest to powierzchnia każdej z jednostek. Dla przykładu_ (…)

_Wnioskodawca przedstawia wyliczenie na podstawie całkowitej powierzchni użytkowej:_

_(…)_

_W przypadku uwzględniania jako podstawy ustalenia proporcji jedynie powierzchni użytkowych podstawowych, bez powierzchni pomocniczych, proporcja wynosi:_

\- (…)_Podstawowa powierzchnia użytkowa całkowita_

\- (…)_Powierzchnia podstawowa zamieszkania zbiorowego (jednostek mieszkalnych)_

\- (…)_Powierzchnia podstawowa usług._

_Budynek będzie służył w przeważającej części do stałego zamieszkania przez studentów. Będzie to dom studencki/akademik._

W dniu (…). Wnioskodawca przesłał do Organu nośnik pendrive zawierający następujące informacje:

1\. Skan umowy o Generalne Wykonanie Obiektu wraz z załącznikami,

2\. Skan faktury wraz z załącznikami,

3\. Skan projektu budowlanego oraz wyciągu projektu budowlanego wskazującego na powierzchnie użytkowe całego budynku jak i poszczególnych kondygnacji.

4\. Wyrys z mapy ewidencyjnej oraz wypis z rejestru gruntów.

5\. Skan ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę.

W odpowiedzi na wezwanie nr (…)z dnia 26 maja 2023 r. Wnioskodawca wskazał:

_Rozbieżności w powierzchniach_

_W ramach wezwania Organ wskazał 5 punktów wymagających wyjaśnienia. Każdy z tych punktów odnosi się zasadniczo do rozbieżności w danych liczbowych wskazanych w projekcie budowlanym, które dotyczą powierzchni budynku Domu Studenckiego będącego przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej._

_Strona wskazuje, że wszystkie rozbieżności wykazane przez Organ w Wezwaniu spowodowane są omyłkami pisarskimi i błędami obliczeniowymi, popełnionymi przez biuro projektowe, które sporządziło projekt budowlany na potrzeby inwestycji. Strona przypuszcza, że błędy mogą wynikać z dokonywanych w ramach sporządzania projektu zmian, które zostały uwzględnione w danych szczegółowych (np. w zestawieniach szczegółowych jednostek mieszkalnych), ale nie zostały uwzględnione w zestawieniach ogólnych powierzchni budynku czy też poszczególnych kondygnacji. Tym samym dane szczegółowe (np. zestawienie szczegółowe jednostek mieszkalnych) zawierają prawidłowe dane, a dane ogólne (podsumowujące) mogą zawierać błędy._

_Strona wskazuje, że ustalenia Organu co do powierzchni budynku zawarte w tabeli z pkt 4 wezwania (strona 8 wezwania), zgodnie z którymi łączna powierzchnia po uwzględnieniu wykazanych różnic wynosi_ (…)_, są spójne z ustaleniami Strony dokonanymi w reakcji na wezwanie._

_Z uwagi na powyższe, odnoszenie się odrębnie do poszczególnych elementów wezwania jest w ocenie Strony bezcelowe. Wszystkie wykryte przez Organ rozbieżności spowodowane są błędami pisarskimi/obliczeniowymi._

_Powierzchnia podstawowa a powierzchnia pomocnicza_

_W odniesieniu do wątpliwości Organu wskazanej w pkt 3, zgodnie z którą:_

_„w zestawieniach szczegółowych powierzchni na kondygnacjach od +2 do +13 nie wskazano pomieszczeń pomocniczych. Na kondygnacjach tych znajdują się jedynie jednostki mieszkalne. W związku z powyższym prosimy o wskazanie, które jednostki mieszkalne zaliczono do pomieszczeń pomocniczych i dlaczego?”_

_Strona wskazuje, że na powierzchnię pomocniczą na poszczególnych kondygnacjach składają się m. in. powierzchnie holu oraz łazienek występujących w poszczególnych jednostkach mieszkalnych. Okoliczność ta zauważalna jest przy analizie rzutów poszczególnych kondygnacji._

_W ramach przykładu Strona prezentuje fragment rzutu kondygnacji od +2 do +4 (strona 156 pliku PDF „Zeszyt 1 TOM I - TOM III” znajdującego się w aktach sprawy), na którym widoczne są jednostki mieszkalne Domu Studenckiego, na które składa się pokój wraz z holem i łazienką._

_Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że określenie „powierzchnia pomocnicza” użyte w projekcie nie oznacza, wbrew sugestii zawartej w pytaniu Organu, że jakieś jednostki mieszkalne została przeznaczone na funkcje inne niż mieszkalne - bliżej nieokreślone funkcje pomocnicze, lecz użyta terminologia ma charakter funkcjonalny i dotyczy przeznaczenia powierzchni jednostek mieszkalnych - pokoi studenckich. Tym samym „powierzchnia pomocnicza” na potrzeby projektu to m. in. hol i łazienka, które stanowią elementy całej jednostki mieszkalnej. W konsekwencji (pozostając przy przykładzie kondygnacji od +2 do +4) powierzchnia użytkowa całkowita oznacza powierzchnię użytkową jednostek mieszkalnych obejmującą zarówno powierzchnię podstawową (tj. wskazany na rzucie „pokój”) jak i elementy pomocnicze (m. in. hol i łazienkę)._

_Istotność błędów w projekcie_

_Strona wskazuje, że planuje podjąć działania w celu wyjaśnienia błędów w dokumentacji z biurem projektowym odpowiedzialnym za projekt budowlany._

_Niemniej jednak, z uwagi na fakt, że różnica pomiędzy powierzchnią budynku po korektach_ (…)_nie różni się od powierzchni wskazanej w projekcie o więcej niż 5%_ (…)_, to w ocenie Strony nie jest to różnica istotna w rozumieniu prawa budowlanego._

_Zgodnie z art. 36a ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 z późn. zm.), istotne odstąpienie od zatwierdzonego projektu zagospodarowania działki lub terenu lub projektu architektoniczno- budowlanego lub innych warunków pozwolenia na budowę stanowi odstąpienie w zakresie charakterystycznych parametrów obiektu budowlanego dotyczących powierzchni zabudowy w zakresie przekraczającym 5%._

_Z uwagi na powyższe, wskazane błędy nie powodują konieczności korygowania dokumentacji projektowej. Niemniej jednak Strona planuje wyjaśnić wskazane różnice z biurem projektowym oraz odpowiednio skorygować błędy w ostatecznej dokumentacji budowlanej na moment oddania budynku do użytkowania po zakończonym procesie budowy._

_Znaczenie rozbieżności dla kwalifikacji usługi na potrzeby podatku VAT_

_Na koniec wymaga wskazania, że w ocenie Strony powyższe rozbieżności nie mają istotnego znaczenia dla kwalifikacji usługi wykonywanej przez Stronę, a w konsekwencji dla ustalenia prawidłowej stawki podatku VAT. Budowany przez Stronę budynek nadal pozostaje budynkiem zbiorowego zamieszkania sklasyfikowanym pod symbolem PKOB 1130, co jest kluczowe w przedmiotowej sprawie._

(…)

Postanowieniem z 7 czerwca 2023 r. wyznaczono siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Pismo zostało doręczone Stronie 12 czerwca 2023 r. Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1 ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcje i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje _OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE._

W świetle wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja F obejmuje:

\- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

\- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

\- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

\- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

\- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

\- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 41 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW_, który obejmuje:

\- budynki mieszkalne i niemieszkalne,

\- roboty ogólnobudowlane związane ze wznoszeniem kompletnych budynków mieszkalnych, budynków biurowych, budynków handlowych oraz innych budynków użyteczności publicznej, budynków gospodarstw rolnych itp., na własny rachunek lub na zlecenie.

W PKWiU 41 mieści się klasa 41.00 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW_.

Dział ten obejmuje:

\- budynki mieszkalne i niemieszkalne,

\- roboty ogólnobudowlane związane ze wznoszeniem kompletnych budynków mieszkalnych, budynków biurowych, budynków handlowych oraz innych budynków użyteczności publicznej, budynków gospodarstw rolnych itp., na własny rachunek lub na zlecenie.

Dział ten nie obejmuje:

\- robót budowlanych związanych ze wznoszeniem obiektów przemysłowych (z wyłączeniem budynków), sklasyfikowanych w 42.99.1, 42.99.2,

\- wyspecjalizowanych robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 43.

Z kolei grupowanie 41.00.34.0 _Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków zbiorowego zamieszkania_ obejmuje:

\- roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem budynków zbiorowego zamieszkania, włączając: domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 41 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW_.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art.138i ust. 4.

Według art. 146ea pkt 1 i 2 ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przedmiotem wniosku jest budowa budynku zamieszkania zbiorowego, tj. domu studenckiego. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że przedmiotowy budynek został sklasyfikowany w PKOB w klasie 1130.

Zgodnie z PKOB klasa 1130 – Budynki zbiorowego zamieszkania obejmuje:

\- Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.,

\- Budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych,

\- Budynki rezydencji prezydenckich i biskupich.

Głównym wyznacznikiem zaliczenia danego obiektu do klasy budynków zbiorowego zamieszkania jest jego użytkowanie i warunki samego obiektu do potrzeb zbiorowego zamieszkiwania określonej grupy ludzi przez określony czas, przy czym okres ten i charakter grupy w ten sposób zamieszkującej winny być ze sobą ściśle związane. Należy wskazać, iż cele zbiorowego zamieszkania w zakresie osób zamieszkujących określony obiekt, charakteryzują się jednolitością podmiotową osób go zamieszkujących. Jednolitość ta może, jak ma to miejsce w zakresie internatów i burs szkolnych zawężać katalog osób, dla których przeznaczony jest tego typu obiekty do osób – uczniów szkół gimnazjalnych i ponad gimnazjalnych. Natomiast w przypadku domów studenta zakres ten obejmuje wyłącznie słuchaczy studiów wyższych, zaś w przypadku aresztów – osoby tymczasowo pozbawione wolności.

Nadto wspólnym dla katalogu obiektów zamieszkania zbiorowego pozostaje fakt wykorzystywania tego obiektu wyłącznie przez osoby w określonym dla obiektu czasie, lecz zawsze poza miejscem swojego stałego miejsca zamieszkania. Tak jest np. w przypadku internatów i burs szkolnych gdzie okres korzystania z tego typu obiektów co do zasady ograniczony jest do okresu trwania zajęć szkolnych. Podobnie w zakresie aresztów, okres ten ograniczony jest do okresu tymczasowego pozbawienia wolności.

Potwierdzeniem powyższego jest definicja budynków zamieszkania zbiorowego zawarta w § 3 pkt 5 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2022 r. poz. 1225), zgodnie z którą budynek zamieszkania zbiorowego to budynek przeznaczony do okresowego pobytu ludzi, w szczególności hotel, motel, pensjonat, dom wypoczynkowy, dom wycieczkowy, schronisko młodzieżowe, schronisko, internat, dom studencki, budynek koszarowy, budynek zakwaterowania na terenie zakładu karnego, aresztu śledczego, zakładu poprawczego, schroniska dla nieletnich, a także budynek do stałego pobytu ludzi, w szczególności dom dziecka, dom rencistów i dom zakonny.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu usługi oraz zebranego materiału dowodowego wynika, że budynek, którego budowy dotyczy przedmiotowy wniosek stanowi budynek zbiorowego zamieszkania, przeznaczony do okresowego pobytu ludzi.

(…)

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 1976/13 stwierdzono, że: wskazać trzeba ponadto, że argumentacja skarżącej wydaje się nie uwzględniać istotnej różnicy między lokalem mieszkalnym, którego podstawowym zadaniem jest elementarne „zapewnienie dachu nad głową”, a lokalem, który stricte przeznaczony do tego nie jest, ale ów cel może w pewnym zakresie realizować. Wprowadzenie preferencyjnej stawki podatkowej miało bowiem rozwiązywać określony problem społeczny (zwiększać dostępność do własnych mieszkań), a nie obniżać koszty budowy obiektów turystycznych, rekreacyjnych itp., których podstawowym zadaniem jest realizowanie innych niż mieszkaniowe potrzeby konsumentów. O charakterze lokalu w kontekście zastosowania stawki preferencyjnej musiały więc decydować obiektywne przesłanki świadczące o typowo mieszkaniowym zastosowaniu lokalu realizującego w stopniu dominującym takie właśnie potrzeby, do których nie sposób zaliczyć lokali użytkowych, apartamentów wczasowych czy innych pomieszczeń hotelowych przeznaczonych i przystosowanych głównie do innych celów.

Ponadto w wyroku z dnia 21 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 1352/16 Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że dla oceny, czy dany lokal jest lokalem mieszkalnym nie wystarczy, jeśli jako lokal rekreacyjny lub wypoczynkowy, a co za tym idzie użytkowy (co jest stwierdzone dokumentem urzędowym wydanym przez właściwy organ), spełnia on warunki techniczne lokalu mieszkalnego. Z preferencji bowiem może jedynie korzystać lokal spełniający definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego. O tym zaś przesądza, zgodnie z przywołanym art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali treść zaświadczenia wydanego przez Starostę, a dodatkowo także treść aktu notarialnego, gdzie określa się przedmiot sprzedaży (lokal użytkowy lub lokal mieszkalny).

Zatem aspekty techniczne, w tym sposób konstrukcji, ustalenie czy dany budynek daje możliwości wykorzystywania go w celach mieszkalnych, nie są wystarczające do określenia czy jest budynkiem mieszkalnym zaliczonym do społecznego budownictwa mieszkaniowego.

W świetle powyższego budynek zamieszkania zbiorowego (dom studencki) z pomieszczeniami usługowymi na parterze i garażem podziemnym, klasyfikowany do PKOB 11, zlokalizowany na działce o nr ew. 46 z obrębu 1-02-24 przy ul. Modzelewskiego w Warszawie nie będzie przeznaczony do stałego zamieszkania, tym samym nie można go zaliczyć do obiektów objętych społecznym budownictwem mieszkaniowym.

Reasumując, usługa będąca przedmiotem analizy – polegająca na budowie budynku zamieszkania zbiorowego (domu studenckiego) zawiera czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, jednakże przedmiotowy budynek, w którym usługa ta będzie wykonywana nie jest budynkiem mieszkalnym stałego zamieszkania, w związku z czym nie stanowi obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zatem przedmiotowa usługa nie korzysta z preferencyjnej, 8% stawki podatku VAT.

Opisana we wniosku usługa mieści się w dziale 41 PKWiU. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

W niniejszej sprawie, analizie podlegała wyłącznie usługa _–_ _budowa budynku_ _zamieszkania zbiorowego (dom studencki z usługami w parterze i garażem podziemnym)_, który klasyfikowany jest według PKOB w dziale 1130 – budynki zbiorowego zamieszkania.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43‑300 Bielsko‑Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usługi tożsamej pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43- 300 Bielsko-Biała albo drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwerm systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP oraz e-Urząd Skarbowy.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).