Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.151.2017.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-26
Teza: w zakresie skutków podatkowych związanych z podziałem majątku wspólnego małżonków
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dostawa-dostawa towarów; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie pytania nr 1, 8 i 9 wniosku,
*   **jest prawidłowe** – w zakresie pytań 2-7 wniosku.

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z podziałem majątku wspólnego małżonków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Każdy z Wnioskodawców prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego-Strony jest świadczenie, w szczególności, usług prawnych. Z kolei przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanej jest, w szczególności, świadczenie usług reklamowych i w zakresie public relations. Każdy z Wnioskodawców jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Sprzedaż żadnego z Wnioskodawców nie jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Wnioskodawcy pozostawali do 2014 r. w związku małżeńskim. W trakcie trwania małżeństwa, między Wnioskodawcami istniała ustawowa wspólność majątkowa, uregulowana w kodeksie rodzinnym i opiekuńczym.

Na podstawie aktu notarialnego z 30 listopada 2009 r. Wnioskodawcy nabyli do małżeńskiego majątku wspólnego, lokal niemieszkalny (dalej: „Lokal niemieszkalny”) wraz z dwoma miejscami parkingowymi w garażu podziemnym (dalej: „Miejsca parkingowe”) (dalej: Lokal niemieszkalny i Miejsca parkingowe łącznie jako: „Nieruchomość”). W celu sfinansowania nabycia Nieruchomości, Wnioskodawcy zaciągnęli razem kredyt bankowy.

Wnioskodawcy nabyli Nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej do prowadzenia działalności gospodarczej przez każdego z nich. Z tytułu sprzedaży Nieruchomości, Sprzedawca wystawił na rzecz każdego z Wnioskodawców odrębne faktury na zakup Lokalu niemieszkalnego (w dniu 4 grudnia 2009 r.) oraz Miejsc parkingowych (w dniu 8 grudnia 2009 r.).

Wnioskodawcy wykazali kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie Nieruchomości w swoich deklaracjach VAT, wraz z wnioskami o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, za miesiące, odpowiednio grudzień 2009 r. (Zainteresowana) i lipiec 2010 r. (Zainteresowany-Strona). W związku z powyższym, Wnioskodawcy otrzymali zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na swoje rachunki bankowe w 2010 r.

Każdy z małżonków wprowadził Lokal niemieszkalny i Miejsca parkingowe w garażu podziemnym do swojej ewidencji swoich środków trwałych i dokonywał odpisów amortyzacyjnych od przypadającej na niego części ich wartości początkowej. Lokal niemieszkalny i Miejsca parkingowe zostały oddane do użytkowania, w odniesieniu do obydwu Wnioskodawców, z dniem 1 maja 2011 r. Wartość początkowa Lokalu niemieszkalnego jak i Miejsc parkingowych wynosiła nie mniej niż 15 tysięcy złotych. Po ich oddaniu do użytkowania, nie były ponoszone wydatki na ulepszenie Lokalu niemieszkalnego i Miejsc parkingowych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej odpowiednio Lokalu niemieszkalnego i Miejsc parkingowych.

Na podstawie aktu notarialnego z 20 września 2013 r., Wnioskodawcy nabyli do małżeńskiego majątku wspólnego również lokal mieszkalny (dalej: „Mieszkanie”). W celu sfinansowania nabycia Mieszkania, Wnioskodawcy zaciągnęli razem kredyt bankowy. Wnioskodawcy nabyli Mieszkanie z zamiarem wykorzystania go wyłącznie do użytku prywatnego (tj. do celów mieszkaniowych).

W 2014 r. małżeństwo Wnioskodawców ustało w wyniku rozwodu. W związku z tym, istniejący między nimi do tej pory ustrój ustawowej wspólności majątkowej przekształcił się we współwłasność w częściach ułamkowych poszczególnych przedmiotów wchodzących uprzednio w skład ich majątku wspólnego. Do tej pory, Wnioskodawcy nie dokonali podziału małżeńskiego majątku wspólnego, w tym, w szczególności, Nieruchomości i Mieszkania. W chwili obecnej każdy z Wnioskodawców jest właścicielem udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, jak i udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania.

Wnioskodawcy planują zawrzeć w formie aktu notarialnego (dalej „Akt notarialny”) umowę o częściowy podział, bez spłat i dopłat, majątku, który do chwili ustania wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej objęty był wspólnością ustawową majątkową małżeńską (dalej: „Podział”).

Zgodnie z Aktem notarialnym, w szczególności, Podział ma być dokonany na następujących zasadach:

*   Zainteresowany-Strona nabędzie na własność całą Nieruchomość;
*   Zainteresowana nabędzie na własność całe Mieszkanie.

Udział w prawie własności Nieruchomości, który na podstawie Aktu notarialnego nabędzie Zainteresowany-Strona, będzie miał wyższą wartość rynkową od udziału, który Zainteresowana nabędzie w prawie własności Mieszkania. Ponadto, zgodnie z Aktem notarialnym, Zainteresowany-Strona zobowiąże się spłacić w terminie zobowiązania pieniężne stanowiące niespłacone kwoty wspólnie zaciągniętych kredytów na sfinansowanie zakupu Nieruchomości oraz na sfinansowanie zakupu Mieszkania - z tytułu których na dzień Podziału oboje Wnioskodawców było dłużnikami (dalej: „Kredyty”).

Zgodnie z zamiarem stron, w wyniku Podziału, wartość majątku Zainteresowanego-Strony jak i Zainteresowanej, nie ulegnie zmianie.

Od chwili nabycia do chwili Podziału:

*   Nieruchomość była i będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania za jej pomocą działalności gospodarczej przez każdego z Wnioskodawców;
*   Mieszkanie było i będzie wykorzystywane wyłącznie na cele inne niż działalność gospodarcza Wnioskodawców (tj. na cele mieszkalne obojga Wnioskodawców).

Po dokonaniu Podziału, Zainteresowany-Strona będzie wykorzystywał całą Nieruchomość (w tym nabyty udział 1/2 części we współwłasności Nieruchomości) do swojej działalności gospodarczej, tj. do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy nabycie przez Zainteresowanego-Stronę, w wyniku Podziału, udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, w szczególności odpłatną dostawę towarów przez Zainteresowaną na rzecz Zainteresowanego-Strony?
2.  Czy nabycie przez Zainteresowaną, w wyniku Podziału, udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, w szczególności odpłatną dostawę towarów przez Zainteresowanego-Stronę na rzecz Zainteresowanej?

Na wypadek uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców w odniesieniu do pytania nr 1, tj. przyjęcia, że nabycie przez Zainteresowanego-Stronę, w wyniku Podziału, udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, odpłatną dostawę towarów, Wnioskodawcy występują z poniższymi pytaniami.

1.  Czy podstawą opodatkowania dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, jest wartość udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania pomniejszona o kwotę podatku VAT?
2.  Czy dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością skorzystania z opcji opodatkowania o której mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?
3.  Czy w przypadku, gdy dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Wnioskodawcy nie dokonają wyboru opcji jej opodatkowania, dokonanie tej dostawy przed końcem 2020 r. będzie powodowało obowiązek korekty przez Zainteresowaną kwoty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców?
4.  Czy w przypadku, gdy dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Wnioskodawcy nie dokonają wyboru opcji jej opodatkowania, dokonanie tej dostawy po 2020 r. będzie powodowało obowiązek korekty przez Zainteresowaną kwoty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców?
5.  Czy w przypadku, gdy dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Wnioskodawcy dokonają wyboru opcji jej opodatkowania, Zainteresowany-Strona będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zainteresowaną z tytułu tej transakcji?
6.  Czy dokonana po Podziale ewentualna zmiana przeznaczenia Nieruchomości poprzez jej użycie przez Zainteresowanego-Stronę do czynności niedających prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub części, spowoduje obowiązek korekty przez Zainteresowanego-Stronę kwoty podatku odliczonego przez niego przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców oraz nabyciu udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości w ramach Podziału (gdy Wnioskodawcy dokonają wyboru opcji opodatkowania), jeśli zmiana przeznaczenia zostanie dokonana przed końcem 2020 r.?
7.  Czy dokonana po Podziale ewentualna zmiana przeznaczenia Nieruchomości poprzez jej użycie przez Zainteresowanego-Stronę do czynności nie dających prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub części, spowoduje obowiązek korekty przez Zainteresowanego-Stronę kwoty podatku odliczonego przez niego przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców oraz nabyciu udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości w ramach Podziału (gdy Wnioskodawcy dokonają wyboru opcji opodatkowania), jeśli zmiana przeznaczenia zostanie dokonana po 2020 r.?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  Nabycie, w wyniku Podziału, przez Zainteresowanego-Stronę udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości nie stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, a w szczególności nie stanowi odpłatnej dostawy towarów przez Zainteresowaną na rzecz Zainteresowanego-Strony.
2.  Nabycie, w wyniku Podziału, przez Zainteresowaną udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania nie stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, a w szczególności nie stanowi odpłatnej dostawy towarów przez Zainteresowanego-Stronę na rzecz Zainteresowanej.
3.  Podstawą opodatkowania dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, jest wartość udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania, pomniejszona o kwotę podatku VAT.
4.  Dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością skorzystania z opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.
5.  W przypadku, gdy dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Wnioskodawcy nie dokonają wyboru opcji jej opodatkowania, dokonanie tej dostawy przed końcem 2020 r. będzie powodowało obowiązek korekty przez Zainteresowaną kwoty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców („korekta częściowa”).
6.  W przypadku, gdy dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Wnioskodawcy nie dokonają wyboru opcji jej opodatkowania, dokonanie tej dostawy po 2020 r. nie będzie powodowało obowiązku korekty przez Zainteresowaną kwoty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców.
7.  W przypadku, gdy dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Wnioskodawcy dokonają wyboru opcji jej opodatkowania, Zainteresowany-Strona będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zainteresowaną z tytułu tej transakcji.
8.  W przypadku dokonania po Podziale ewentualnej zmiany przeznaczenia Nieruchomości poprzez jej użycie przez Zainteresowanego-Stronę do czynności nie dających prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub części, spowoduje ona obowiązek korekty przez Zainteresowanego-Stronę kwoty podatku odliczonego przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców oraz nabyciu udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości w ramach Podziału, jeśli zmiana przeznaczenia zostanie dokonana przed końcem 2020 r.
9.  W przypadku dokonania po Podziale ewentualnej zmiany przeznaczenia Nieruchomości poprzez jej użycie przez Zainteresowanego-Stronę do czynności nie dających prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub części, nie spowoduje ona obowiązku korekty przez Zainteresowanego-Stronę kwoty podatku odliczonego przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców oraz nabyciu udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości w ramach Podziału, jeśli zmiana przeznaczenia zostanie dokonana po 2020 r.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad 1-2 - uwagi wspólne

Z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT pod następującymi warunkami, które muszą być spełnione łącznie:

*   doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel z jednego podmiotu na drugi;

Dla zaistnienia dostawy towarów w zakresie VAT istotne jest przy tym nie przejście prawa własności w rozumieniu prawa cywilnego, a przejście ekonomicznego władztwa nad rzeczą z jednego podmiotu na drugi. Stanowisko, zgodnie z którym dla potrzeb VAT decydujące jest przejście ekonomicznego a nie prawnego władztwa nad towarami znajduje umocowanie, w szczególności, w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w sprawie C-320/88 z dnia 8 lutego 1990 r. Staatssecretaris van Financien v. Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV.

*   świadczenie w postaci przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel miało charakter odpłatny, tj. odbyło się za wynagrodzeniem;

Dla zaistnienia odpłatnego świadczenia, zgodnie z szeregiem orzeczeń TSUE, niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   istnienie związku prawnego między świadczeniodawcą i świadczeniobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne;
*   wynagrodzenie otrzymane przez świadczeniodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za świadczenie na rzecz świadczeniobiorcy;
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczeniobiorcy;
*   odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana podatkiem VAT;
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
*   dokonując dostawy, dostawca działał w charakterze podatnika VAT.

Innymi słowy, dostawca przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarem jak właściciel w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Ad 1

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia, w wyniku Podziału, przez Zainteresowanego-Stronę udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, nie są spełnione łącznie powyższe przesłanki dostawy towarów.

Po pierwsze, w wyniku Podziału, w ocenie Wnioskodawców, nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na Zainteresowanego-Stronę.

Zdaniem Wnioskodawców, w wyniku Podziału na Zainteresowanego-Stronę niewątpliwie przejdzie własność udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, który to udział przed Podziałem przysługiwał Zainteresowanej. Nie oznacza to jednak, aby jednocześnie doszło w ten sposób do przejścia prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel na Zainteresowanego-Stronę, jak wyżej podkreślono, z punktu widzenia VAT, istotne jest bowiem nie przejście prawa własności w jego cywilnoprawnym rozumieniu, a przejście władztwa ekonomicznego do towaru.

W tym świetle należy uznać, że jeszcze przed Podziałem, Zainteresowany-Strona władał, w ekonomicznym sensie, całą Nieruchomością, niezależnie od tego, że Nieruchomość była przedmiotem wspólności ustawowej (a następnie współwłasności w częściach ułamkowych) obojga Wnioskodawców.

W trakcie trwania małżeństwa Wnioskodawców, w związku z istnieniem między nimi małżeńskiej wspólności ustawowej, byli oni współposiadaczami oraz korzystającymi z całej Nieruchomości, tj. każdy z nich faktycznie władał całą Nieruchomością. Stan ten nie uległ zmianie po prawomocnym orzeczeniu rozwodu między Wnioskodawcami. W szczególności, po ustaniu ich małżeństwa, Wnioskodawcy nie zawarli żadnej umowy o podział Nieruchomości do korzystania, zgodnie z którą doszłoby do faktycznego wydzielenia części Nieruchomości, którymi może władać oddzielnie któryś z Wnioskodawców, z wyłączeniem drugiej strony.

Po drugie, korzyści majątkowe, jakie Zainteresowana uzyska w wyniku Podziału (tj. udział 1/2 części we współwłasności Mieszkania oraz spłata Kredytów) nie można, w ocenie Wnioskodawców, uznać za odpłatność (tj. wynagrodzenie) za przeniesienie na Zainteresowanego-Stronę udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawców, brak jest między udziałem 1/2 części we współwłasności Nieruchomości i wspomnianymi korzyściami relacji pozwalającej uznać je za świadczenia wzajemne. Zainteresowana uzyskuje wspomniane korzyści nie po to, by wynagrodzić ją za dokonane na rzecz Zainteresowanego-Strony świadczenie, ale po to, aby uregulować ostatecznie sytuację majątkową między Wnioskodawcami, związaną z tym, że historycznie istniała między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Dopóki bowiem nie dojdzie do podziału majątku pomiędzy byłymi małżonkami, istnieje między nimi współwłasność w odniesieniu do poszczególnych przedmiotów wchodzących uprzednio w skład tego majątku. A zatem, celem Podziału nie jest wymiana świadczeń wzajemnych, jak to ma miejsce np. pomiędzy stronami umowy sprzedaży, ale unicestwienie stanu prawnego, w którym Wnioskodawcy nie mogą dysponować w sposób wyłączny poszczególnymi przedmiotami majątkowymi, które wchodziły w skład ich wspólnoty majątkowej. W wyniku Podziału dojdzie bowiem do powstania sytuacji, w której Nieruchomość jak i Mieszkanie staną się przedmiotem własności jednego tylko podmiotu, tj. odpowiednio Zainteresowanego-Strony lub Zainteresowanej.

W tym miejscu warto przytoczyć stanowisko wyrażone w licznych interpretacjach podatkowych Ministra Finansów, wydanych na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych i podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którymi podział majątku małżeńskiego stanowi szczególną instytucję o charakterze prawno-rodzinnym, odmienną, w szczególności, od zniesienia współwłasności.

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 stycznia 2017 r., 2461-IBPB-2-1.4514.555.2016.1.MCZ:

„(\`(...)\`) w następstwie ustania ustanowionej umową wspólności majątkowej dopuszczalnym jest podział majątku małżeńskiego objętego dotychczas ww. wspólnością. Podział majątku małżeńskiego jest instytucją prawa rodzinnego, a nabycie w ramach jego rzeczy i praw majątkowych nie zostało wymienione w enumeratywnym katalogu zawartym w przepisie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jako podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. W szczególności należy podkreślić, że wykazuje on cechy odrębne od umowy zniesienia współwłasności uregulowanego w Kodeksie cywilnym i w konsekwencji nie należy go utożsamiać ze zniesieniem współwłasności w rozumieniu przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit.f) tejże ustawy.”

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 czerwca 2016 r., IBPB-2-1/4515-105/16/MD:

„Zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2015 r., poz. 2082, ze zm. z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawową charakteryzują dwie podstawowe cechy: jest to wspólność dorobku i wspólność o charakterze łącznym. Z powyższego przepisu wynika również, że wspólność majątkowa małżeńska oparta jest na małżeństwie, jako stosunku prawnym osobistym. Powyższe oznacza, że ustanie małżeństwa, w wyniku np. orzeczenia sądu rozwiązującego małżeństwo, powoduje ustanie z mocy prawa tej wspólności. Wspólność majątkowa małżeńska ustaje ponadto w przypadku zawarcia przez małżonków umowy ją znoszącej i wprowadzającej rozdzielność majątkową, orzeczenia sądu ustanawiającego w miejsce wspólności majątkowej pełną rozdzielność na żądanie jednego z małżonków, orzeczenia separacji małżonków, ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków oraz w przypadku ogłoszenia upadłości jednego z nich. Ponadto wskazać należy, że podział majątku wspólnego małżonków jest instytucją typową dla prawa rodzinnego i opiekuńczego. Należy podkreślić, że podział majątku wspólnego małżonków, wskazuje cechy odrębne od zniesienia współwłasności, unormowanego w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) i w związku z tym nie może być traktowany jako zniesienie współwłasności wymienione w art. 1 ust 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn.”

Podsumowując, z uwagi na to, że, w ocenie Wnioskodawców:

*   w wyniku Podziału nie przejdzie z Zainteresowanej na Zainteresowanego-Stronę prawo do rozporządzania udziałem 1/2 części we współwłasności Nieruchomości jak właściciel;
*   korzyści majątkowe, które w wyniku Podziału otrzyma Zainteresowana (tj. udział 1/2 części we współwłasności Mieszkania oraz spłata Kredytów przez Zainteresowanego-Stronę) nie można uznać za wynagrodzenie za udział 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, który Zainteresowany-Strona otrzyma zgodnie z Podziałem.

\- brak jest podstaw, aby uznać, że nabycie, w wyniku Podziału, przez Zainteresowanego-Stronę udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, odpłatną dostawę towarów przez Zainteresowaną na rzecz Zainteresowanego-Strony (w tym przypadku nie można bowiem mówić o wykonaniu jakiejkolwiek czynności opodatkowanej przez Zainteresowaną na rzecz Zainteresowanego-Strony).

Ad 2

W ocenie Wnioskodawców, również w odniesieniu do nabycia przez Zainteresowaną udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania, nie można mówić o odpłatnej dostawie towarów.

Po pierwsze, brak jest podstaw do twierdzenia, że Zainteresowany-Strona działa w tym wypadku w charakterze podatnika VAT. Mieszkanie nie było bowiem nabyte ani wykorzystywane do działalności gospodarczej, a jedynie na cele mieszkalne Wnioskodawców. W związku z tym, Zainteresowany-Strona nie działałby w odniesieniu do udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania w ramach wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej.

Po drugie, brak jest podstaw do uznania, że w wyniku Podziału przejdzie z Zainteresowanego-Strony na Zainteresowaną prawo do rozporządzania udziałem 1/2 części we współwłasności Mieszkania jak właściciel.

Jeszcze bowiem przed Podziałem Zainteresowana władała, w ekonomicznym sensie, całym Mieszkaniem, niezależnie od tego, że Mieszkanie było przedmiotem wspólności ustawowej obojga Wnioskodawców. W trakcie trwania małżeństwa Wnioskodawców, w związku z istnieniem między nimi małżeńskiej wspólności ustawowej, byli oni współposiadaczami oraz korzystającymi z całego Mieszkania, tj. każdy z nich faktycznie władał całym Mieszkaniem. Stan ten nie uległ zmianie po prawomocnym orzeczeniu rozwodu między Wnioskodawcami. W szczególności, nie zawarli oni żadnej umowy o podział Mieszkania do korzystania, zgodnie z którą doszłoby do faktycznego wydzielenia części Mieszkania, którymi może władać oddzielnie któryś z Wnioskodawców, z wyłączeniem drugiej strony.

Po trzecie, korzyść majątkowa, którą w wyniku Podziału otrzyma Zainteresowany-Strona (tj. udział 1/2 części we współwłasności Nieruchomości) nie można uznać za wynagrodzenie za udział 1/2 części we współwłasności Mieszkania, który Zainteresowana otrzyma zgodnie z Podziałem, jak to wyżej wskazano, Podział nie ma na celu wymianę świadczeń wzajemnych między stronami, a ostateczne uregulowanie stosunków własnościowych między Zainteresowanym-Stroną i Zainteresowaną, wynikłych z istnienia miedzy nimi wspólności majątkowej. Instytucja podziału majątku małżeńskiego ma przy tym charakter prawno-rodzinny, co oznacza, że nie można jej utożsamiać ani ze sprzedażą ani ze zniesieniem współwłasności.

Podsumowując, z uwagi na to, że:

*   Zainteresowany-Strona nie działa w tym wypadku w charakterze podatnika VAT (z uwagi na fakt, iż Mieszkanie nie było wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej);
*   w wyniku Podziału nie przejdzie z Zainteresowanego-Strony na Zainteresowaną prawo do rozporządzania udziałem 1/2 części we współwłasności Mieszkania jak właściciel;
*   korzyść majątkowa, którą w wyniku Podziału otrzyma Zainteresowany-Strona (tj. udział 1/2 części we współwłasności Nieruchomości) nie można uznać za wynagrodzenie za udział 1/2 części we współwłasności Mieszkania, który Zainteresowana otrzyma zgodnie z Podziałem;

\- brak jest podstaw, aby uznać, że nabycie, w wyniku Podziału, przez Zainteresowaną udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, odpłatną dostawę towarów przez Zainteresowanego-Stronę na rzecz Zainteresowanej (w tym przypadku nie można bowiem mówić o wykonaniu jakiejkolwiek czynności opodatkowanej przez Zainteresowanego-Stronę na rzecz Zainteresowanej).

Ad 3-9 - uwagi wspólne

Wnioskodawcy podkreślają, że, w ich ocenie, jak to zostało opisane wyżej w pkt 1, Nabycie, w wyniku Podziału, przez Zainteresowanego-Stronę udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości nie stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, odpłatnej dostawy towarów.

W związku z tym, pytania nr 3-9 zostały przez nich zadane wyłącznie na ewentualność, gdyby stanowisko Wnioskodawców w tym zakresie zostało uznane za nieprawidłowe.

Ad 3

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest, co do zasady, wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Z kolei w świetle art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku VAT.

Podsumowaniem orzecznictwa TSUE w zakresie zasad ustalania podstawy opodatkowania w na gruncie podatku VAT jest wyrok z 19 grudnia 2012 r., C-549/11 Orfej Byłgarija EOOD. W wyroku tym TSUE zauważył:

„Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wspomniane wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (zob. podobnie wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb.Orz. s. 1-7505, pkt 28 i przytoczone tam orzecznictwo). Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z dnia 2 czerwca 1994 r. w sprawie C-33/93 Empire Stores, Rec. s. 1-2329, pkt 19).”

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców, na wypadek uznania, że Nabycie, w wyniku Podziału, przez Zainteresowanego-Stronę, udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości stanowi, z punktu widzenia podatku VAT, odpłatną dostawę towarów, podstawą opodatkowania tej transakcji powinna być wartość subiektywna, odpowiadająca wartości, jaką dla Zainteresowanej ma świadczenie będące wynagrodzeniem za udział 1/2 części we współwłasności Nieruchomości.

Oznacza to, że podstawą opodatkowania powinna być wartość udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania. Stanowi ona bowiem wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane przez Zainteresowaną z tytułu dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości. Wartość ta jednocześnie odpowiada kwocie, którą Zainteresowana byłaby skłonna wyłożyć, w celu nabycia udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wartość udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania należy pomniejszyć o kwotę ewentualnie należnego od tej transakcji podatku VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, podstawą opodatkowania dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału, jest wartość udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Ad 4

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy, niż 2 lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pod pojęciem tym rozumie się „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeśli wydatki na poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.”

Jeśli dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, strony transakcji, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, mogą zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie transakcji. Warunkiem skorzystania z takiej możliwości jest, aby dostawca i nabywca:

1.  byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożyli, przed dniem dokonania dostawy danego obiektu, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, należy przyjąć, iż do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości, w rozumieniu przepisów o VAT, doszło w 2009 r., tj. w momencie jej nabycia przez Wnioskodawców w drodze opodatkowanej VAT umowy sprzedaży.

Od tego momentu, nieruchomość była faktycznie użytkowana przez Wnioskodawców, przez ponad 2 lata. Ponadto, nie doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia Nieruchomości, gdyż nie były ponoszone wydatki na ulepszenie Nieruchomości, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej Nieruchomości.

W związku z tym, dostawa udziału części we współwłasności Nieruchomości powinna podlegać zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, jako dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości.

Konsekwentnie, Wnioskodawcy mogą skorzystać, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do wyboru opodatkowania tej dostawy na warunkach określonych w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, tj. w szczególności jeśli złożą właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, przed datą dokonania dostawy, zgodne oświadczenie w tym zakresie.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w przypadku uznania, że ma miejsce dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości przez Zainteresowaną na rzecz Zainteresowanego-Strony, w ramach Podziału, podlega ona zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością skorzystania z opcji opodatkowania o której mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Ad 5-6 - uwagi wspólne

Przepisy art. 91 ustawy o VAT przewidują mechanizm korekty podatku odliczonego z tytułu nabycia przez podatnika VAT, w szczególności, środka trwałego o wartości początkowej powyżej 15 tysięcy zł.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy art. 91 ust. 1-6 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Art. 91 ust. 7a ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 zdanie 1 i 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Art. 91 ust. 4 ustawy o VAT przewiduje natomiast, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Art. 91 ust. 5 ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W świetle powyższego, zważywszy, iż Lokal niemieszkalny i Miejsca parkingowe:

*   stanowią środki trwałe o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł i
*   zostały oddane do użytkowania w 2011 r.,

\- okres korekty z tytułu ich nabycia upływa z końcem 2020 r.

Ad 5

Mając na uwadze powyższe uwagi, jeśli w wyniku Podziału:

*   dojdzie do dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości na rzecz Zainteresowanego-Strony.;
*   dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT;
*   strony nie wybiorą opcji opodatkowania tej dostawy i
*   dostawa ta zostanie dokonana przed końcem 2020 r.;

\- Zainteresowana będzie miała obowiązek korekty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców, zgodnie z zasadami opisanymi w art. 91 ustawy o VAT (tj. proporcjonalnie do pozostałego okresu korekty).

Ad 6

Mając na uwadze powyższe uwagi, jeśli w wyniku Podziału:

*   dojdzie do dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości na rzecz Zainteresowanego-Strony;
*   dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT;
*   strony nie wybiorą opcji opodatkowania tej dostawy i
*   dostawa ta zostanie dokonana po 2020 r.;

\- Zainteresowana nie będzie miała obowiązku korekty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców, zgodnie z zasadami opisanymi w art. 91 ustawy o VAT.

Ad 7

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zainteresowany-Strona, po Podziale, będzie w dalszym ciągu wykorzystywał Nieruchomości (w tym nabyty w wyniku Podziału udział 1/2 części we współwłasności Nieruchomości), do wykonywania działalności gospodarczej, tj. do czynności opodatkowanych VAT.

W związku z tym, jeśli:

*   dojdzie do dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości na rzecz Zainteresowanego-Strony.;
*   dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i
*   strony wybiorą opcję opodatkowania tej dostawy (na zasadach określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT);

\- Zainteresowany-Strona będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zainteresowaną z tytułu dostawy na jego rzecz udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w ramach Podziału,.

Ad 8-9 - uwagi wspólne

Jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawców do pytań nr 5-6, przepisy art. 91 ustawy o VAT przewidują mechanizm korekty podatku odliczonego z tytułu, w szczególności, nabycia przez podatnika VAT środka trwałego o wartości początkowej powyżej 15 tysięcy zł.

W świetle powyższego, zważywszy, iż Lokal niemieszkalny i Miejsca parkingowe:

*   stanowią środki trwałe o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł i
*   zostały oddane do użytkowania w 2011 r.,

\- okres korekty z tytułu ich nabycia upływa z końcem 2020 r.

Należy podkreślić, iż nabycie przez Zainteresowanego-Stronę w wyniku udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, nie spowoduje, że uzyska on w ten sposób nowy środek trwały w stosunku do którego należy liczyć okres korekty w odrębny sposób niż w stosunku do Lokalu niemieszkalnego i Miejsc parkingowych. Środkiem trwałym, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym jest bowiem lokal a nie udział w prawie własności lokalu. Potwierdza to np. wyrok NSA z dnia 22 listopada 2016 r., II FSK 3429/14.

Ad 8

Mając na uwadze powyższe, jeśli po Podziale doszłoby do zmiany przeznaczenia Nieruchomości poprzez jej użycie przez Zainteresowanego-Stronę do czynności nie dających prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub części, spowoduje ona obowiązek korekty przez Zainteresowanego-Stronę kwoty podatku odliczonego przez niego przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców oraz nabyciu udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości w ramach Podziału (gdy Wnioskodawcy dokonają wyboru opcji opodatkowania), jeśli zmiana przeznaczenia zostanie dokonana do końca 2020 r.

Ad 9

Mając na uwadze powyższe, jeśli po Podziale doszłoby do zmiany przeznaczenia Nieruchomości poprzez jej użycie przez Zainteresowanego-Stronę do czynności nie dających prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub części, nie spowoduje ona obowiązku korekty przez Zainteresowanego-Stronę kwoty podatku odliczonego przez niego przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców oraz nabyciu udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości w ramach Podziału (gdy Wnioskodawcy dokonają wyboru opcji opodatkowania), jeśli zmiana przeznaczenia zostanie dokonana po 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie pytań nr 1, 8 i 9 oraz jest prawidłowe w zakresie pytań nr 2-7.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221) zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności” lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. „Dostawa towarów” nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa cywilnego.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 ww. ustawy Kodeks cywilny współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany co do zasady za podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że każdy z Wnioskodawców prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego-Strony jest świadczenie, w szczególności, usług prawnych, a przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanej jest, w szczególności, świadczenie usług reklamowych i w zakresie public relations. Każdy z Wnioskodawców jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawcy pozostawali do 2014 r. w związku małżeńskim, w trakcie którego między Wnioskodawcami istniała ustawowa wspólność majątkowa, uregulowana w kodeksie rodzinnym i opiekuńczym. Na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawcy nabyli do małżeńskiego majątku wspólnego, Lokal niemieszkalny wraz z Miejscami parkingowymi. W celu sfinansowania nabycia Nieruchomości, Wnioskodawcy zaciągnęli razem kredyt bankowy. Wnioskodawcy nabyli Nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej do prowadzenia działalności gospodarczej przez każdego z nich. Z tytułu sprzedaży Nieruchomości, Sprzedawca wystawił na rzecz każdego z Wnioskodawców odrębne faktury na zakup Lokalu niemieszkalnego (w dniu 4 grudnia 2009 r.) oraz Miejsc parkingowych (w dniu 8 grudnia 2009 r.). Wnioskodawcy wykazali kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie Nieruchomości w swoich deklaracjach VAT, wraz z wnioskami o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, za miesiące, odpowiednio grudzień 2009 r. (Zainteresowana) i lipiec 2010 r. (Zainteresowany-Strona). Wnioskodawcy otrzymali zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na swoje rachunki bankowe w 2010 r. Każdy z małżonków wprowadził swoją część Lokalu niemieszkalnego i Miejsca parkingowego w garażu podziemnym do ewidencji swoich środków trwałych i dokonywał odpisów amortyzacyjnych od przypadającej na niego części ich wartości początkowej. Lokal niemieszkalny i Miejsca parkingowe zostały oddane do użytkowania, w odniesieniu do obydwu Wnioskodawców, z dniem 1 maja 2011 r. Wartość początkowa Lokalu niemieszkalnego jak i Miejsc parkingowych wynosiła nie mniej niż 15 tysięcy złotych. Po ich oddaniu do użytkowania, nie były ponoszone wydatki na ulepszenie Lokalu niemieszkalnego i Miejsc parkingowych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej odpowiednio Lokalu niemieszkalnego i Miejsc parkingowych.

Na podstawie aktu notarialnego z 20 września 2013 r., Wnioskodawcy nabyli do małżeńskiego majątku wspólnego również Mieszkanie. W celu sfinansowania nabycia Mieszkania, Wnioskodawcy zaciągnęli razem kredyt bankowy. Wnioskodawcy nabyli Mieszkanie z zamiarem wykorzystania go wyłącznie do użytku prywatnego (tj. do celów mieszkaniowych). W 2014 r. małżeństwo Wnioskodawców ustało w wyniku rozwodu. W związku z tym, istniejący między nimi do tej pory ustrój ustawowej wspólności majątkowej przekształcił się we współwłasność w częściach ułamkowych poszczególnych przedmiotów wchodzących uprzednio w skład ich majątku wspólnego. Do tej pory, Wnioskodawcy nie dokonali podziału małżeńskiego majątku wspólnego, w tym, w szczególności, Nieruchomości i Mieszkania. W chwili obecnej każdy z Wnioskodawców jest właścicielem udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, jak i udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania. Wnioskodawcy planują zawrzeć w formie Aktu notarialnego umowę o częściowy Podział, bez spłat i dopłat, majątku, który do chwili ustania wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej objęty był wspólnością ustawową majątkową małżeńską.

Zgodnie z Aktem notarialnym, w szczególności, Podział ma być dokonany na następujących zasadach: Zainteresowany-Strona nabędzie na własność całą Nieruchomość oraz Zainteresowana nabędzie na własność całe Mieszkanie. Udział w prawie własności Nieruchomości, który na podstawie Aktu notarialnego nabędzie Zainteresowany-Strona, będzie miał wyższą wartość rynkową od udziału, który Zainteresowana nabędzie w prawie własności Mieszkania. Ponadto, zgodnie z Aktem notarialnym, Zainteresowany-Strona zobowiąże się spłacić w terminie zobowiązania pieniężne stanowiące niespłacone kwoty wspólnie zaciągniętych Kredytów na sfinansowanie zakupu Nieruchomości oraz na sfinansowanie zakupu Mieszkania - z tytułu których na dzień Podziału oboje Wnioskodawców było dłużnikami. Zgodnie z zamiarem stron, w wyniku Podziału, wartość majątku Zainteresowanego-Strony jak i Zainteresowanej, nie ulegnie zmianie. Od chwili nabycia do chwili Podziału Nieruchomość była i będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania za jej pomocą działalności gospodarczej przez każdego z Wnioskodawców oraz Mieszkanie było i będzie wykorzystywane wyłącznie na cele inne niż działalność gospodarcza Wnioskodawców (tj. na cele mieszkalne obojga Wnioskodawców). Po dokonaniu Podziału, Zainteresowany-Strona będzie wykorzystywał całą Nieruchomość (w tym nabyty udział 1/2 części we współwłasności Nieruchomości) do swojej działalności gospodarczej, tj. do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą opodatkowania podatkiem VAT czynności nabycia przez Zainteresowanego-Stronę w wyniku Podziału udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości, w szczególności uznania jej za odpłatna dostawę towarów przez Zainteresowaną na rzecz Zainteresowanego-Strony.

W niniejszej sprawie zarówno Wnioskodawca (Zainteresowany-Strona) jak i małżonka Wnioskodawcy (Zainteresowana) w oparciu o majątek wspólny prowadzą działalność gospodarczą i są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Wnioskodawcy nabyli Nieruchomość, tj. Lokal niemieszkalny i Miejsca parkingowe do prowadzenia działalności gospodarczej, które zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych przez każdego z małżonków po połowie. Przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego-Strony jest świadczenie w szczególności usług prawnych, natomiast Zainteresowanej w szczególności świadczenie usług reklamowych i w zakresie public relations.

Wnioskodawca i małżonka Wnioskodawcy, jako podatnicy podatku VAT, w oparciu o składniki majątku wspólnego posiadają odrębne przedsiębiorstwa (odrębną własność ekonomiczną), natomiast jako małżeństwo współwłasność łączną. Czyli Wnioskodawcy prowadząc swoje przedsiębiorstwa w oparciu o część składników majątku wspólnego mają nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną. Zatem mimo faktu, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o część majątku wspólnego, to on w sensie ekonomicznym jest właścicielem tej części majątku wspólnego. Taka sama sytuacja występuje w odniesieniu do małżonki Wnioskodawcy.

Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość takiej interpretacji jego przepisów, która zakładałaby, że wspólność majątkowa istniejąca między małżonkami na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, ma wpływ na zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Dopuszczalne jest dokonywanie czynności między małżonkami pozostającymi w małżeńskiej wspólności majątkowej, jeżeli czynności te dotyczą sfery objętej zakresem ich działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że pomimo zakupu składnika majątku (tj. Nieruchomości) wykorzystywanego do działalności gospodarczej obojga małżonków w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej, składnik ten był przeznaczony i wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT przez każdego z Zainteresowanych po połowie. Tym samym żona Wnioskodawcy (Zainteresowana) będzie działała z tytułu przekazania udziału w Nieruchomości jak podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, dokonujący czynności dostawy na rzecz innego podatnika (tj. Zainteresowanego)..

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawcy nabyli Nieruchomość z zamiarem wykorzystywania jej do prowadzenia działalności gospodarczej przez każdego z nich. Z tytułu sprzedaży Nieruchomości, Sprzedawca wystawił na rzecz każdego z Wnioskodawców odrębne faktury na zakup Lokalu niemieszkalnego oraz Miejsc parkingowych. Wnioskodawcy wykazali kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie Nieruchomości w swoich deklaracjach VAT i otrzymali zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na swoje rachunki bankowe.

Należy zauważyć, że według przepisów ustawy o VAT zarówno Wnioskodawca, jak i jego małżonka traktowani są jako odrębni podatnicy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Prowadząc odrębne firmy Wnioskodawca jak i żona Wnioskodawcy wykorzystują w nich składniki majątku (w niniejszej sprawie Nieruchomości), które uznają za środki trwałe swojej działalności gospodarczej. Przekazanie majątku objętego wspólnością małżeńską między małżonkami działającymi jako odrębni podatnicy VAT podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych i wiąże się z obowiązkiem wystawienia faktury i naliczenia podatku od towarów i usług przez małżonka „zbywającego” daną rzecz. Zatem, w analizowanej sprawie w ramach prowadzenia odrębnych firm przez małżonków dojdzie pomiędzy nimi do transakcji gospodarczej, tj. odpłatnej sprzedaży Nieruchomości. Tym samym, Zainteresowana dokona na rzecz Zainteresowanego-Strony odpłatnej dostawy towarów (Nieruchomości) na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która to czynność będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 zgodnie z którym przekazanie Nieruchomości przez Zainteresowaną na rzecz Zainteresowanego-Strony nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą uznania nabycia przez Zainteresowaną w wyniku Podziału, udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności odpłatną dostawę towarów przez Zainteresowanego-Stronę na rzecz Zainteresowanej.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawcy nabyli do małżeńskiego majątku wspólnego również Mieszkanie wykorzystywane wyłącznie do użytku prywatnego (celów mieszkaniowych). W odniesieniu do nabycia przez Zainteresowaną udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania należy zauważyć, że nie wystąpi dla tej czynności odpłatna dostawa towarów w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Mieszkanie nie było nabyte ani wykorzystywane do działalności gospodarczej, a jedynie służy ono celom mieszkalnym. Zatem, Zainteresowany-Strona nie działa w odniesieniu do czynności przekazania żonie (Zainteresowanej) ww. Mieszkania jako podatnik podatku od towarów i usług, bowiem czynność ta nastąpi poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wynika z opisu sprawy w trakcie trwania małżeństwa Zainteresowany-Strona oraz Zainteresowana byli współposiadaczami oraz korzystającymi z Mieszkania do celów mieszkaniowych. Z uwagi na to, że Mieszkanie nie było wykorzystywane do działalności gospodarczej Zainteresowanego-Strony jak i Zainteresowanej, należy stwierdzić, że przekazanie Mieszkania żonie przez Wnioskodawcę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem, nabycie w wyniku ww. Podziału przez Zainteresowaną udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania nie stanowi na gruncie przepisów ustawy o VAT odpłatnej dostawy towarów przez Zainteresowanego-Stronę na rzecz Zainteresowanej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą także kwestii czy podstawą opodatkowania dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości jest wartość udziału 1/2 części we współwłasności Mieszkania pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Należy zauważyć, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy należy wskazać, że podstawą opodatkowania dla dostawy przez Zainteresowaną na rzecz Zainteresowanego-Strony, w wyniku Podziału, udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości będzie wartość odpowiadająca wartości udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad 4

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla dostawy udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Należy w tym miejscu zauważyć, że takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie do rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza powyższych okoliczności w świetle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że dostawa opisanego we wniosku udziału w Nieruchomości (tj. Lokalu niemieszkalnego i Miejsca parkingowego) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości doszło w 2009 r., tj. w momencie jej nabycia przez Wnioskodawców w drodze opodatkowanej podatkiem VAT umowy sprzedaży. Od momentu nabycia Nieruchomości była ona faktycznie użytkowana przez Wnioskodawców przez ponad 2 lata. Ponadto, nie doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia Nieruchomości, gdyż nie były ponoszone wydatki na ulepszenie Nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłby co najmniej 30% wartości początkowej Nieruchomości. Zatem należy wskazać, że dostawa ww. udziału w Nieruchomości nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Tym samym sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Nadmienić należy, że Wnioskodawca oraz Nabywca, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, mogą skorzystać z opcji opodatkowania transakcji dostawy nieruchomości.

A zatem, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Ad 5 i 6

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą obowiązku korekty przez Zainteresowaną kwoty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców, jeżeli dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości w ramach Podziału będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Wnioskodawcy nie dokonają wyboru opcji jej opodatkowania, w sytuacji dokonania dostawy przed końcem 2020 r i po 2020 r.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 cyt. Ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy o VAT.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ww. ustawy).

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie między innymi środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów (np. ze związanych z czynnościami opodatkowanymi na związane z czynnościami zwolnionymi od podatku, bądź niepodlegającymi opodatkowaniu), jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok lub towarów i usług nabytych do wytworzenia towaru przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomości, tj. Lokal niemieszkalny i Miejsca parkingowe stanowią środki trwałe o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł i zostały oddane do użytkowania w 2011 r., a okres korekty z tytułu ich nabycia upływa z końcem 2020 r.

W świetle powyższych wyjaśnień należy wskazać, że gdy dostawa udziału we współwłasności Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy w wyniku Podziału będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT i strony nie wybiorą opcji opodatkowania tej dostawy oraz dostawa ta zostanie dokonana przed końcem 2020 r., to Zainteresowana będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości. W tym przypadku wystąpią podstawy do dokonania korekty na podstawie art. 91 ustawy o VAT w związku z dokonanym Podziałem majątku wspólnego.

Natomiast, jeżeli w wyniku Podziału dostawa udziału we współwłasności Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i strony nie wybiorą opcji opodatkowania tej dostawy i dostawa ta zostanie dokonana po 2020 r. to Zainteresowana nie będzie miała obowiązku korekty podatku odliczonego przez nią przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytań nr 5 i nr 6 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Ad 7

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy dostawa udziału 1/2 części we współwłasności Nieruchomości w ramach podziału będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Wnioskodawcy dokonają wyboru opcji jej opodatkowania.

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury z tytułu zakupu Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Zainteresowany-Strona jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym i po Podziale będzie wykorzystywał Nieruchomości (w tym nabyty w wyniku Podziału udział 1/2 części we współwłasności Nieruchomości), do wykonywania działalności gospodarczej, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem, w sytuacji której dla czynności dostawy udziału we współwłasności Nieruchomości Wnioskodawcy zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT określonego artykułem 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybiorą opcję opodatkowania tej dostawy stosownie do art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, to Zainteresowany-Strona będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Zainteresowaną z tytułu tej dostawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 7 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Ad 8 i 9

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą obowiązku korekty przez Zainteresowanego-Stronę kwoty podatku odliczonego przez niego przy zakupie Nieruchomości do majątku wspólnego Wnioskodawców oraz nabyciu udziału we współwłasności Nieruchomości w ramach Podziału (gdy Wnioskodawcy dokonują wyboru opcji opodatkowania) w sytuacji gdy dokonana po Podziale ewentualna zmiana przeznaczenia Nieruchomości poprzez jej użycie przez Zainteresowanego-Stronę do czynności niedających prawa do odliczenia podatku podatku VAT w całości lub części - jeśli zmiana przeznaczenia zostanie dokonana przed końcem 2020 r. oraz w sytuacji zmiany przeznaczenia dokonanej po 2020 r.

Obowiązek skorygowania VAT odliczonego przy nabyciu środka trwałego wystąpi w sytuacji, gdy sprzedaż tego środka jest zwolniona z VAT. W tym przypadku przyjmuje się bowiem, że środek trwały będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT. Podatnik zachowuje więc prawo do odliczenia VAT, ale tylko w części, która dotyczy okresu wykorzystywania towaru/usługi do celów związanych z czynnościami opodatkowanymi. W przypadku sprzedaży środka trwałego w okresie korekty, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Dokonuje się jej w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż środka trwałego.

Aby odpowiedzieć na wątpliwości Strony w powyższym zakresie, należy na wstępie wskazać, że cyt. wcześniej art. 91 ust. 1 ustawy o VAT i następne odnoszą się do korekty m.in. nieruchomości stanowiących u podatnika środek trwały. Oznacza to, że korekty dokonuje dany podatnik, który wprowadził nieruchomość do środków trwałych w swojej działalności. 10-letni okres korekty podatnik liczy od roku, w którym dana nieruchomość została oddana do użytkowania.

A zatem dla części Nieruchomości, którą Zainteresowany oraz Zainteresowana zakupili wcześniej i wprowadzili po połowie na stan środków trwałych każda ze stron w swojej działalności gospodarczej i które to środki zostały oddane do użytkowania z dniem 1 maja 2011 r. okres korekty upłynie z końcem 2020 roku.

W odniesieniu do nabytego przez Zainteresowanego udziału w Nieruchomości od małżonki należy zauważyć, że ta część Nieruchomości zostanie wprowadzona na stan środków trwałych w działalności Zainteresowanego od momentu tego nabycia. A zatem 10-letni okres korekty będzie liczony na nowo od momentu oddania tej części Nieruchomości do użytkowania przez Zainteresowanego w jego działalności gospodarczej. Jedynie w sytuacji nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nabywający ma prawo do kontynuowania korekty na zasadach określonych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, jednakże w tym przypadku taka sytuacja nie ma miejsca.

W związku z tym, w odpowiedzi na pytanie nr 8 i nr 9 należy stwierdzić, że po dokonaniu Podziału i nabyciu przez Zainteresowanego-Stronę części Nieruchomości od małżonki okres korekty w odniesieniu do tej części Nieruchomości będzie biegł na nowo licząc 10-letni okres korekty od roku, w którym Wnioskodawca odda tę część Nieruchomości do używania w swojej działalności, a nie do końca 2020 r. jak to miało miejsce w działalności małżonki. Ewentualna zmiana przeznaczenia tej części Nieruchomości w trakcie okresu korekty z wykorzystywania jej do czynności opodatkowanych na jej wykorzystywanie do czynności zwolnionych spowoduje obowiązek korekty odliczonego przy jej zakupie podatku.

W stosunku zaś do tej części Nieruchomości, którą Wnioskodawca posiadał już w swojej działalności gospodarczej, nastąpi jej zmiana przeznaczenia w trakcie okresu korekty tj. do końca 2020 r. to Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać korekty odliczonego wcześniej podatku VAT w proporcji do pozostałego okresu tej korekty. Natomiast sprzedaż po 2020 r. nie spowoduje takiego obowiązku.

Ponieważ w swoim stanowisku Wnioskodawca wskazał jako koniec okresu korekty 2020 rok zarówno do części Nieruchomości jaką posiadał wcześniej oraz do części Nieruchomości, którą nabędzie od małżonki, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 8 i 9 wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanej niebędącej Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.