Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-305/08-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-20
Teza: Czy w związku z przedstawionym wyżej stanem faktycznym i prawnym Spółka mogła zaliczyć do przychodów podatkowych 2007 r. naliczone (niezrealizowane) różnice kursowe zgodnie z przepisami o rachunkowości na dzień 31 grudnia 2004 r. oraz 31 grudnia 2005 r.?
Słowa kluczowe: przychód; rok-rok podatkowy; różnica-różnice kursowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.12.2008 r. (data wpływu 31.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu różnic kursowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.12.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od 1 stycznia 2007 roku zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej updop) Spółka ustala różnice kursowe dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisów o rachunkowości spełniając warunki konieczne związane z korzystaniem z tej możliwości wskazane w art. 9b ust. 3 updop.

Na podstawie art. 9b ust. 5 updop, w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych w oparciu o przepisy o rachunkowości „podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego”.

W związku z tym, na podstawie wskazanego wyżej przepisu Spółka na pierwszy dzień roku podatkowego rozpoczynającego się 1 stycznia 2007 r., do przychodów 2007 roku zaliczyła naliczone różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości na dzień:

*   31 grudnia 2006 r. oraz
*   31 grudnia 2005 r. i
*   31 grudnia 2004 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w związku z przedstawionym wyżej stanem faktycznym i prawnym Spółka mogła zaliczyć do przychodów podatkowych 2007 r. naliczone (niezrealizowane) różnice kursowe zgodnie z przepisami o rachunkowości na dzień 31 grudnia 2004 r. oraz 31 grudnia 2005 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 9b ust. 5 updop stanowi, iż przychodem (lub kosztem) podatkowym są „naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego”. Odnosi się on zatem wyraźnie tylko do jednego - poprzedniego roku podatkowego w stosunku do roku, w którym podatnik przeszedł na rachunkowe różnice kursowe. Zgodnie z poglądem Trybunału Konstytucyjnego podstawową wykładnią jest wykładnia gramatyczna „w państwie prawnym interpretator musi zawsze w pierwszym rzędzie brać pod uwagę językowe znaczenie tekstu prawnego. Jeżeli językowe znaczenie tekstu jest jasne wówczas - zgodnie z zasadą clara non sunt interpretanda - nie ma potrzeby sięgania po inne pozajęzykowe metody wykładni” (wyrok TK z 8 czerwca 1999 r. sygn. akt SK 12/98, publ. w OTK nr 5/99). Pogląd ten potwierdził wyrażane już wcześniej stanowisko NSA, iż niedopuszczalne jest odwołanie się do innych reguł wykładni niż reguły językowe w sytuacji, gdy reguły językowe wskazują określone znaczenie. Dopiero przy braku jednoznaczności po odwołaniu się do reguł języka prawnego i języka prawniczego, powstaje możliwość a nawet konieczność odwołania się do reguł funkcjonalnych wykładni” (wyrok NSA z 9 czerwca 1994 r. sygn. akt SA/PO 5 65/94, publ. w OPOP nr 3/96, podobnie m.in. wyrok NSA z 25 marca 1993 r. sygn. akt SA/Po 2462/92, publ. w PG nr 5/93). Opierając się na wnioskach wynikających z zastosowania wspomnianych wyżej dyrektyw dotyczących wykładni językowej, która w sprawie znajduje w pełni zastosowanie, zdaniem Spółki, nie budzi wątpliwości, iż przepis art. 9b ust. 5 updop odnosi się wyłącznie do poprzedniego roku podatkowego, ostatniego sprzed przejścia przez Spółkę na rachunkowe różnice kursowe.

Próba ujmowania dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych naliczonych różnic kursowych także z innych lat byłaby naruszeniem konstytucyjnej zasady oparcia praw i obowiązków podatnika bezpośrednio na przepisach ustawy podatkowej (art. 217 Konstytucji). Nałożenie na Spółkę obowiązku ujęcia w przychodach podatkowych rachunkowych różnic kursowych naliczonych także w latach 2004-2005 byłoby przejawem rozszerzenia jej obowiązków w drodze wykładni i to w dodatku wbrew rezultatom wykładni językowej. Tym samym stanowiłoby to naruszenie niekwestionowanej w orzecznictwie podatkowym zasady, iż „przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle oraz zgodnie z ich literalnym brzmieniem i jeśli wykładnia taka pozwala na zbudowanie logicznie poprawnej normy prawnej, to nie jest dopuszczalne doszukiwanie się innych znaczeń takiego przepisu. Niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na takiej podstawie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisu” (wyrok NSA z 15 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 606/98, a także m.in. wyrok NSA z 13 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 2181/97). Jednocześnie, niezależnie nawet od wyników wykładni językowej, należy zwrócić uwagę na fakt, iż jej wyniki potwierdzone są przez przepisy ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. teks jednolity z dnia 27 marca 2002 r. (Dz. U. nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Zgodnie z nimi w księgach rachunkowych okresu sprawozdawczego ujmuje się zdarzenia dotyczące tylko tego okresu (art. 20 ust. 1 ustawy o rachunkowości.). Skoro przepisy odnoszą się do okresu sprawozdawczego będącego w przypadku Spółki rokiem obrachunkowym (art. 3 ust. 1 pkt 8 i 9 w związku z art. 45 ust. 1 i art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości) zgodnym z rokiem podatkowym, to mogą one dotyczyć wyłącznie różnic kursowych danego roku a nie lat poprzednich.

Jak więc widać również przepisy ustawy o rachunkowości odróżniają różnice kursowe roku obrotowego poprzedzającego rok, w którym Spółka przeszła na rachunkowe różnice kursowe dla celów podatkowych od różnic kursowych wykazanych we wcześniejszych latach obrotowych (podatkowych). W konsekwencji, zdaniem Spółki w związku z przejściem od 1 stycznia 2007 roku na rachunkowe różnice kursowe, mogła ona na dzień 1 stycznia 2007 r. zaliczyć do przychodów (kosztów) wyłącznie naliczone zgodnie z przepisami o rachunkowości różnice kursowe za ostatni rok obrotowy (podatkowy) a więc naliczone na dzień 31 grudnia 2006 r.

Stanowisko takie było prezentowane również przez organy podatkowe w odniesieniu do kosztów podatkowych, np:

*   „ponieważ prawo nie działa wstecz niezrealizowane ujemne różnice kursowe naliczone na dzień 31 grudnia 2005 r. nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodu w 2007 roku” (sygn. IBPB3/423-64/08/AM z 21.04.08 r.);

*   „(..)jeżeli spółka wybierze (\`(...)\`) metodę ustalania różnic kursowych na podstawie ustawy o rachunkowości wówczas na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana wspomniana metoda ma ona obowiązek zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego” (sygn. ILPB3/423-83/07-2/HS z 4.12.2007 r.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.