Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.1106.2022.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-10
Teza: Przychody osiągnięte przez Pana z tytułu wynajmu dwóch mieszkań oraz apartamentu na zasadach najmu prywatnego, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, mogą być opodatkowane w 2022 roku na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy.
Słowa kluczowe: majątek-majątek prywatny; najem-najem mieszkań; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; wynajem
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 6; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 4-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 21 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania przychodów z najmu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – pismem z 25 stycznia 2023 r. (wpływ 30 stycznia 2023 r.) oraz pismem z 7 marca 2023 r. (wpływ 9 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jest Pan emerytem. Nie prowadzi Pan żadnej działalności gospodarczej. Jest Pan udziałowcem w kilku spółkach w tym spółki komandytowej. Nie jest Pan podatnikiem podatku VAT.

Posiada Pan dwa mieszkania wynajęte na cele mieszkaniowe osobom fizycznym na okresy dłuższe niż rok oraz apartament (\`(...)\`) wynajęty firmie, która go pobudowała i zajmuje się ich wynajmem na cele turystyczne (pobyty krótkoterminowe). Zamieszkuje Pan w trzecim mieszkaniu, które może być Pan zmuszony sprzedać w przyszłości ze względu na wiek (zbyt duża powierzchnia i koszty z tym związane). Mieszkania nabył Pan w celu zaspokojenia własnych i najbliższej rodziny (ma Pan dwie córki) potrzeb mieszkaniowych w przyszłości. Pan i Pana żona jesteście osobami starszymi i musicie liczyć się z możliwością konieczności zapewnienia Państwu opieki w przyszłości. W takiej sytuacji musicie Państwo zapewnić możliwość zamieszkania obu Państwa córkom wraz z ich dziećmi, aby tej opieki nad Państwem mogły się skutecznie podjąć.

Natomiast apartament nabył Pan w celu przede wszystkim zaspokojenia własnych potrzeb wypoczynku i rekreacji oraz pobytów zdrowotnych. Biorąc jednak pod uwagę, iż nie może Pan z niego korzystać na stałe postanowił Pan wykorzystać go w sposób zaproponowany Panu przez dewelopera i oddać go tej firmie do użytkowania. Zawsze może Pan z niego skorzystać, kiedy nie jest wynajęty przez dewelopera.

Na podstawie umowy najmu z deweloperem do tej firmy należy zajmowanie się tym apartamentem, obsługa gości i ich pozyskiwanie oraz inne czynności niezbędne do jego wynajmu. Przychody uzyskane z tego tytuł są przychodami tej firmy.

Od firmy tej uzyskuje Pan przychód prowizyjny z tytułu czynszu najmu od uzyskanego przez tą firmę przychodu z wynajmu tego apartamentu.

Nie będzie Pan zatrudniał żadnych pracowników. Nie będzie Pan tworzył jakiejkolwiek struktury organizacyjnej dla realizowania czynności najmu, wskazującej na znamiona prowadzenia profesjonalnej działalności. Nie będzie Pan podejmował żadnych działań w stosunku do wynajmowanej nieruchomości celem pozyskania najemców, ani celem dostosowania lokalu do oczekiwań najemców. Nie będzie Pan podejmował żadnych działań marketingowych w odniesieniu do przedmiotowych lokali. Nie będzie Pan oferował najemcom dodatkowych usług związanych z wynajmowanymi lokalami. Nie dokonuje Pan jakichkolwiek działań w celu przystosowania lokali pod potrzeby najemców. Najemców na mieszkania (w przypadku zmiany) pozyskuje Pan w drodze informacji wśród znajomych. Może się zdarzyć, ż w drodze ogłoszenia w prasie.

Jak wskazywał Pan to wcześniej mieszkania nabył Pan na własne, przyszłe potrzeby, w tym najbliższej rodziny dysponując obecnie własnymi środkami finansowymi, które w przyszłości mogą nie wystarczyć na dokonanie podobnych zakupów. Gdy wystąpi taka potrzeba zrezygnuje Pan z wynajmu, bo po to lokale są nabywane.

Nie było do tej pory intencji ani potrzeby na czynienie sobie dodatkowego źródła przychodów.

Nie ma Pan zamiaru podejmowania działalności gospodarczej w tym zakresie.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Jest Pan obywatelem polskim i podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wszystkie lokale będące przedmiotem najmu (w tym lokal) zostały zakupione w formie aktu notarialnego. Dwa pierwsze mieszkania na podstawie umowy kupna sprzedaży oraz apartament na podstawie faktury. Nabywcą był Pan jako osoba fizyczna.

Pierwszą umowę najmu mieszkania zawarł Pan 10 sierpnia 2020 r., drugą 1 listopada 2020 r. (wygasła 2 maja 2021 r.) i powtórnie ten sam lokal 25 sierpnia 2021 r. Umowy zawierane są jako tzw. najem prywatny. Nie prowadzi Pan żadnej działalności gospodarczej, w tym w zakresie wynajmu.

Firma, której wynajmuje Pan ostatnio nabyty apartament jest profesjonalną firmą zajmującą się zarządzaniem i wynajmem lokali oraz działalnością hotelarską (tzw. krótkotrwały wynajem lokali mieszkalnych).

Deweloper działa w imieniu własnym i na własne ryzyko. To on uzyskuje przychody z tego tytułu. Pan z tym nie mam nic wspólnego.

Pozyskiwaniem potencjalnych najemców zajmuje się wyłącznie deweloper i to on ponosi wszelkie koszty z tym związane. To deweloper realizuje swoje cele przy użyciu lokalu będącego Pana własnością. To deweloper sporządza w swoim imieniu całą dokumentację i wykonuje wszelkie czynności niezbędne w zakresie wynajmu tego lokalu. Pan ani nikt w Pana imieniu nie dokonuje żadnych czynności związanych z najmem tego lokalu.

Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej i nie korzysta Pan z obsługi księgowej i zarządczej.

Umowy zawierane z najemcami mieszkań mają charakter okazjonalny (na czas gdy mieszkanie nie jest potrzebne dla Pana i Pana rodziny). Zawierane są na okresy dłuższe z możliwością ich wypowiedzenia gdyby lokal okazał się niezbędny dla Pana celów. Cele ich nabycia wskazał Pan we wniosku. Nie zostały nabyte w celu ich wynajmu. Natomiast apartament nabył Pan dla własnych potrzeb i wynajmowany jest w czasie gdy z niego Pan nie korzysta. Potrzebę pobytu zgłasza Pan najemcy i w tym czasie nie dokonuje ich dalszego wynajmu.

Posiada Pan 2 mieszkania wynajęte na cele mieszkaniowe osobom fizycznym na okresy dłuższe niż 1 rok oraz apartament (\`(...)\`) wynajęty firmie, która go pobudowała i zajmuje się ich wynajmem na cele turystyczne (pobyty krótkoterminowe). Lokale mieszkalne wynajmowane są osobom fizycznym.

Umowa na najem apartamentu została zawarta z deweloperem będącym osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEiDG.

Między najemcą, a Panem nie występują żadnego rodzaju powiązania, o których mowa w przepisach podatkowych i innych.

Pana pytanie dotyczy umów zawartych do końca roku 2022.

**Pytanie**

Czy w opisanym stanie faktycznym przychód z wynajmu mieszkań oraz apartamentu może być opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym w ramach tzw. najmu prywatnego?

**Pana stanowisko w sprawie**

Uważa Pan, że przychód z/wynajmu mieszkań i apartamentu podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.) dla tzw. najmu prywatnego.

Pana zdaniem w opisanym we wniosku i wyżej stanie faktycznym dokonywany przez Pana najem lokali mieszkalnych traktować należy jako najem tzw. prywatny wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 6, ponieważ nie dotyczy on wynajmu mienia stanowiącego składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazane zostały poszczególne źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z każdego z tych źródeł. Według przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są, określone w art. 10 ust. 1:

‒ pozarolnicza działalność gospodarcza (wskazana w pkt 3);

‒ najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (wskazane w pkt 6).

Ustawa powyższa zawiera definicję pojęcia działalności gospodarczej, wyrażoną w artykule 5a pkt 6. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zakresu przedmiotowego pozarolniczej działalności gospodarczej wykluczone zostały czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

‒ zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

‒ nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy oraz

‒ wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do grupy przychodów z działalności gospodarczej należą także przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą - zgodnie z brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 11 tej ustawy.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 przywołanej ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Jak wskazano wyżej, aby daną działalność uznać za działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

‒ celu zarobkowego,

‒ ciągłości,

‒ zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. Na takie zorganizowanie w odniesieniu do najmu mogą wskazywać (chociaż nie są decydujące) zwłaszcza niektóre okoliczności - takie jak dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług czy znaczna liczba wynajmowanych nieruchomości lub podpisywanych umów.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podejmowanych przez podatnika działań, które mieszczą się w ramach zwykłego wykonywania prawa własności, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Między podatnikami, a organami skarbowymi cały czas trwają spory dotyczące opodatkowania przychodów z najmu. Nie wiadomo, gdzie kończy się najem prywatny, a gdzie zaczyna się prowadzenie działalności gospodarczej. Jak się wydaje sprawę ostatecznie rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny, który w poszerzonym, siedmioosobowym składzie, uchwałą z 24 maja 2021 r., sygn. akt II FSP 1/21 stwierdził jednoznacznie, że przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów z najmu (wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT), chyba, że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Według tego wyroku przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r.), chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Najnowsza uchwała NSA wskazuje, że o sposobie opodatkowania dochodów z najmu decyduje fakt wprowadzenia (lub braku wprowadzenia) nieruchomości do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. Tym samy potwierdzono, że o sposobie opodatkowania decyduje sam podatnik.

NSA został przez ustawodawcę wyposażony w kompetencję do podejmowania zarówno uchwał w konkretnych sprawach (tzw. uchwały konkretne, będące odpowiedzią na zagadnienia prawne sformułowane przez wojewódzki sąd administracyjny, na podstawie art. 15 § 1 pkt 3 i art. 264 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (p.p.s.a.)), jak i uchwał dotyczących danego rodzaju spraw w ogólności (tzw. uchwały abstrakcyjne, na zasadzie art. 15 § 1 pkt 3 p.p.s.a. i art. 264 § 2 p.p.s.a.). Uchwały te są wiążące - bezpośrednio (przede wszystkim uchwały konkretne wiążą pytający skład orzekający WSA, z uwagi na art. 187 § 2 p.p.s.a.) lub pośrednio - dla innych sądów administracyjnych. Jak bowiem wynika z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.

Wskazana wyżej uchwała jednoznacznie rozstrzyga, że wynajem przez Pana kilku lokali jest wynajmem prywatnym w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy. W tej sytuacji uważa Pan, że wynajem lokali dokonywany przez Pana może być opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym w ramach tzw. najmu prywatnego z uwagi na fakt, iż prowadzony przez Pana najem lokali nie wyczerpuje znamion działalności gospodarczej i lokale te nie są jej składnikiem.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) :

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są:

‒ pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);

‒ najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika zatem, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 omawianej ustawy podatkowej.

Umowa najmu została zdefiniowana w art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360), zgodnie z którym:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca. Do zawarcia umowy najmu dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki, do jakich należą przedmiot najmu i czynsz. Na podstawie umowy najmu najemca uzyskuje prawo do używania cudzej rzeczy w zamian za zapłatę czynszu.

Najem może być zawarty na czas oznaczony albo na czas nieoznaczony. Zawarcie umowy na czas oznaczony może polegać na wskazaniu daty kalendarzowej zakończenia najmu, określeniu czasu jego trwania w dniach, tygodniach, bądź innym oznaczeniu jego momentu końcowego. Jeśli w umowie czas nie został w ten sposób określony, ani też nie wynika w sposób dostateczny z okoliczności, uważa się, że została ona zawarta na czas nieoznaczony.

Tak więc podatnicy mogą osiągać przychody z najmu niestanowiącego przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa najmu.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzam, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W tym miejscu wskazać należy na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r., II FPS 1/21, gdzie wskazano:

„To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (\`(...)\`)

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła - najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” - do przychodów z działalności gospodarczej.”

W myśl art. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.) :

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;

2) osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”.

Według art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że nie prowadzi Pan żadnej działalności gospodarczej. Posiada Pan dwa mieszkania wynajęte na cele mieszkaniowe osobom fizycznym na okresy dłuższe niż rok oraz apartament (\`(...)\`) wynajęty firmie, która go pobudowała i zajmuje się ich wynajmem na cele turystyczne. Na podstawie umowy najmu z deweloperem do tej firmy należy zajmowanie się apartamentem, obsługa gości i ich pozyskiwanie oraz inne czynności niezbędne do jego wynajmu. Nie będzie Pan tworzył jakiejkolwiek struktury organizacyjnej dla realizowania czynności najmu, wskazującej na znamiona prowadzenia profesjonalnej działalności. Nie będzie Pan podejmował żadnych działań w stosunku do wynajmowanej nieruchomości celem pozyskania najemców, ani celem dostosowania lokalu do oczekiwań najemców. Nie będzie Pan podejmował żadnych działań marketingowych w odniesieniu do przedmiotowych lokali oraz nie dokonuje Pan jakichkolwiek działań w celu przystosowania lokali pod potrzeby najemców.

Z opisu sprawy wynika, że wynajmuje Pan dwa mieszkania oraz apartament (\`(...)\`), należące do Pana majątku prywatnego w ramach najmu prywatnego, a przychody z tego najmu planuje Pan opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W Pana sytuacji, przedmiotem najmu nie będą składniki majątku związane z działalnością gospodarczą. Ponadto umowy najmu nie będą zawierane w ramach działalności gospodarczej.

Lokale mieszkalne wynajmowane są osobom fizycznym. Umowa na najem apartamentu została zawarta z deweloperem będącym osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEiDG. Między najemcą, a Panem nie występują żadnego rodzaju powiązania, o których mowa w przepisach podatkowych i innych.

Na podstawie zaprezentowanych przepisów prawa podatkowego oraz opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzam, że skoro wynajmuje Pan dwa mieszkania oraz apartament (\`(...)\`), które nie stanowią składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, to uzyskiwane przychody z tytułu zawarcia umów najmu mogą zostać zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 71 ust. 1 ustawy z 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2105 ze zm.):

Podatnicy osiągający w 2022 r. przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy zmienianej w art. 1, mogą stosować zasady opodatkowania tych przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Oznacza to, że od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. podatnicy, którzy osiągają przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze (czyli z tzw. najmu prywatnego), mogą stosować formy opodatkowania obowiązujące na 31 grudnia 2021 r.

Zatem zarówno przychody/dochody z najmu prywatnego podatnika, który takie przychody/dochody osiągał do 31 grudnia 2021 r., jak i podatnika, który pierwszy taki przychód/dochód osiągnie od 1 stycznia 2022 r., mogą podlegać opodatkowaniu w 2022 r.:

a) na zasadach ogólnych według skali podatkowej albo

b) ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Przychody osiągnięte przez Pana z tytułu wynajmu dwóch mieszkań oraz apartamentu (\`(...)\`) na zasadach najmu prywatnego, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być opodatkowane w 2022 roku na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Od 2023 r. wybór takiej formy opodatkowania będzie konieczny. Jeśli przychód nie przekroczy kwoty 100 000 zł, wówczas ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wyniesie 8,5%. Natomiast po przekroczeniu tego limitu, odprowadzi Pan od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 12,5% przychodów.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).