Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-437/16-2/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-14
Teza: Czy wartość stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych stanowić będzie odpowiednio: a) tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania UPDOP i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a UPDOP (przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji)? b) tzw. przychód wspólny, który podlega w całości opodatkowaniu UPDOP?
Słowa kluczowe: różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych metodą rachunkową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalania różnic kursowych metodą rachunkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

X (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest w szczególności produkcja oraz dystrybucja kart elektronicznych oraz półproduktów. Spółka prowadzi działalność poprzez zakład położony na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej jako: „Strefa” lub „SSE”) na podstawie odpowiednich zezwoleń.

Spółka osiąga zarówno dochody w ramach działalności strefowej korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”), jak i - w ograniczonym zakresie - dochody opodatkowane na zasadach ogólnych.

W ramach całokształtu prowadzonej działalności (zarówno korzystającej ze zwolnienia jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych) Spółka dokonuje transakcji rozliczanych w PLN oraz w walutach obcych, w związku z czym dochodzi do powstawania różnic kursowych. Są to zarówno transakcyjne różnice kursowe (czyli różnice kursowe powstające w związku z regulowaniem należności Spółki i spłatą zobowiązań), jak i różnice kursowe od środków własnych (czyli różnice kursowe powstające w związku z ruchami na koncie walutowym) czy instrumentów finansowych, co oznacza w praktyce, że różnice te mogą powstawać z różnych tytułów (np. sprzedaż produktów, spłata zobowiązań) i mogą być rozpoznawane na różnych transakcjach realizowanych w toku działalności prowadzonej przez Spółkę, tj. zarówno transakcji związanych z działalnością zwolnioną, działalnością opodatkowaną lub z oboma rodzajami działalności.

Począwszy od 1 stycznia 2015 r. Spółka ustala różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 UDPOP, czyli na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z póżn. zm., dalej: „UoR”), tj. zgodnie z tzw. metodą rachunkową (bilansową). W związku z ww. zmianą metody ustalania różnic kursowych w Spółce powstały różnice kursowe na dzień 1 stycznia 2015 r., które wynikały z różnic kursowych naliczonych na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego, zgodnie z art. 9b ust. 5 UPDOP.

Spółka pragnie zaznaczyć, że przedmiotem niniejszego zapytania nie jest prawidłowość ujęcia różnic kursowych z perspektywy ustawy o rachunkowości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy, mając na uwadze autonomiczność tzw. metody bilansowej ustalania różnic kursowych względem przepisów podatkowych, możliwe jest wykazywanie przez Spółkę od 1 stycznia 2015 r. wszystkich różnic kursowych Spółki w wyniku podatkowym jedynie poprzez ujęcie w tym wyniku nadwyżki ujemnych lub dodatnich różnic kursowych wynikających z ksiąg rachunkowych (tzw. ujęcie różnic per saldo)?
2.  Czy wartość stanowiąca nadwyżkę wartości ujemnych lub dodatnich różnic kursowych stanowić będzie odpowiednio:
    1.  tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania UPDOP i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a UPDOP (przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji)?
    2.  tzw. przychód wspólny, który podlega w całości opodatkowaniu UPDOP?

Niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygniecie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2:

*   ewentualna nadwyżka ujemnych różnic kursowych danego okresu, ustalona na zasadach określonych w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym stanowi tzw. koszt wspólny działalności zwolnionej z opodatkowania UPDOP i opodatkowanej na zasadach ogólnych, mający wpływ na wynik osiągany w ramach wskazanych rodzajów działalności zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 2a UPDOP (przypisanie za pomocą odpowiedniego klucza alokacji),
*   ewentualna nadwyżka dodatnich różnic kursowych danego okresu, ustalona na zasadach określonych w stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym stanowi tzw. przychód wspólny, który podlega w całości opodatkowaniu UPDOP.

Z uwagi na wskazaną w pytaniu pierwszym możliwość prezentowania w księgach rachunkowych różnic kursowych per saldo, oraz zasadę autonomiczności metody rachunkowej ustalania różnic kursowych względem regulacji podatkowych, dla celów podatkowych rozpoznawana będzie przez Spółkę skompensowana wartość różnic kursowych.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 UPDOP, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie natomiast do art. 15 ust 2a UPDOP zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Tym samym, w sytuacji, gdy w Spółce wartość ujemnych różnic kursowych przekraczałaby wartość dodatnich różnic kursowych, nieskompensowana nadwyżka ujemnych różnic kursowych w świetle UPDOP stanowiłaby dla Spółki tzw. koszt wspólny. W konsekwencji, całkowita wartość takiej nadwyżki powinna być alokowana odpowiednio do działalności strefowej oraz pozastrefowej poprzez zastosowanie tzw. przychodowego klucza alokacji wskazanego w art. 15 ust. 2 UPDOP.

Z kolei, w przypadku, gdy w Spółce wartość dodatnich różnic kursowych przekraczałaby wartość ujemnych różnic kursowych, nieskompensowana nadwyżka dodatnich różnic kursowych w świetle UPDOP stanowiłaby dla Spółki tzw. przychód wspólny. Spółka świadoma jest, iż w niniejszym przypadku, całkowita wartość niniejszej nadwyżki byłaby rozpoznawana, jako przychód podlegający opodatkowaniu bez możliwości zastosowania klucza alokacji (pomimo iż, nadwyżka ta w pewnej proporcji odnosi się również do działalności strefowej).

Spółka pragnie podkreślić, iż prezentowane wyżej stanowisko jest zgodne z praktyką organów podatkowych. Przykładowo takie stanowisko zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, m.in. w interpretacjach indywidualnych z 5 maja 2016 r. o sygn. IBPB-1-2/4510-455/16/BD, z 2 marca 2016 r. o sygn. IBPB-1-3/4510-167/16/MO oraz z 17 listopada 2015 r. o sygn. IBPB-1-2/4510-475/15/BKD,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, m.in. w interpretacjach z 18 grudnia 2014 r. o sygn. ITPB3/423-469b/14/AW oraz z 5 listopada 2014 r. o sygn. ITPB3/423-362b/14/MK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie m.in. w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2013 r. o sygn. IPPB3/423-1030/12-2/MS, a także
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi min. w interpretacjach indywidualnych z 22 listopada 2012 r. o sygn. IPTPB3/423-295/12-2/KJ, IPTPB3/423-295/12-3/KJ, IPTPB3/423-295/12-4/KJ oraz IPTPB3/423-295/12-5/KJ.

Ponadto prawidłowość powyższego podejścia potwierdzają również wyroki sądów administracyjnych tj. np. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w wyrokach z 7 czerwca 2011 r. (sygn.. I SA/Wr 453/11) oraz 21 lipca 2011 r. (sygn. I SA/Wr 767/11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosowanie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.