Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.209.2017.1.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-01
Teza: Czy Wnioskodawca może stratę środków obrotowych (tj. towaru handlowego w działalności kantorowej) uznać na mocy art. 22 ust. 1 jako koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; gotówka; kantor wymiany walut
; koszt-koszty uzyskania przychodów; kradzież; środek-środek obrotowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 4 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty z tytułu kradzieży środków obrotowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od ponad 24 lat jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu kantoru wymiany walut założył w 1993 r. Przez ten cały okres sumiennie i uczciwie wypełniał obowiązki nałożone na Niego w postaci podatków i składek społecznych. Przez ten czas, Wnioskodawca opracował również metody ostrożnego przechowywania i transportowania pieniędzy – głównego przedmiotu Jego działalności. Codziennie pieniądze były transportowane z domu, w którym były przechowywane w specjalnym sejfie, do miejsca świadczenia usług, tj. Kantor wymiany walut, …\`(...)\` Transport gotówki przebiegał w sposób następujący: pieniądze były wyjmowane z sejfu i przekładane do torby, która swym wyglądem nie wzbudzała podejrzeń co do jej zawartości. Następnie umieszczana była w samochodzie i transportowana do kantoru. Samochód podjeżdżał niemalże pod same drzwi do budynku. Po przyjeździe torba wraz z zawartością pozostawała w pojeździe, aby nie wzbudzała zainteresowania innych, podczas gdy Wnioskodawca otwierał drzwi wejściowe do budynku, a następnie kolejne drzwi wewnątrz. Następnie, po dokładnym rozejrzeniu się, Wnioskodawca ostrożnie wyjmował torbę i sprawnie przenosił ją do środka. Czas potrzebny na otworzenie kłódek i zamków zabierał Wnioskodawcy ok. 1 minutę czasu.

W dniu 13 lipca 2017 r. po przyjeździe do miejsca pracy, Wnioskodawca postępował dokładnie tak samo. Samochód blisko wejścia, torba z pieniędzmi w samochodzie, a Wnioskodawca otwierał zamki do budynku. Po otworzeniu obu par drzwi wyszedł z budynku po umieszczoną w samochodzie torbę. Po podejściu do samochodu zauważył, że drzwi od strony kierowcy są niedomknięte, gdy spojrzał do środka dostrzegł, że nie ma w nim torby z pieniędzmi. Okazało się, że w czasie gdy otwierał drzwi do kantoru, ktoś włamał się do samochodu i ukradł torbę wraz z zawartością. Wnioskodawca, od razu o tym zdarzeniu zawiadomił policję, która wszczęła odpowiednie procedury w celu wyjaśnienia sprawy i odnalezienia sprawców. Niestety pomimo podjęcia odpowiednich działań, sprawców nie udało się ująć ani odzyskać skradzionych pieniędzy. Analiza sytuacji pozwala wnioskować, że sprawcy od dłuższego czasu obserwowali Wnioskodawcę i w sposób przemyślany zaplanowali kradzież pieniędzy, korzystając z chwili, gdy Wnioskodawca otwierał drzwi do budynku. Z uwagi na fakt, że kantor znajduje się w pobliżu skrzyżowania z główna ulicą, hałas przejeżdżających samochodów zagłuszał działania złodziei, uniemożliwiając Wnioskodawcy jakąkolwiek reakcję. W skradzionej torbie znajdowały się pieniądze o łącznej kwocie przeliczając na złotówki, po cenie zakupu 428 634 zł 54 gr oraz inne środki pieniężne, które nie należały do budżetu prowadzonej działalności. Dlatego też, Wnioskodawca wnioskuje o uwzględnienie w stratach jedynie ww. kwoty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może stratę środków obrotowych (tj. towaru handlowego w działalności kantorowej) uznać na mocy art. 22 ust. 1 jako koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera w swej treści zapisu wykluczającego możliwość zaliczenia kradzieży jako kosztu uzyskania przychodów, ma On prawo zaliczyć poniesioną stratę w kosztach podatkowych.

Wnioskodawca nadmienił, że strata powstała bez Jego winy, wskutek sytuacji losowej, której nie mógł przewidzieć. Jest to ogromna strata, która w związku z charakterem Jego działalności może doprowadzić do całkowitego zaprzestania jej prowadzenia, a przynajmniej w znacznej mierze utrudni Wnioskodawcy powrót do świadczenia tego typu usług. Skradzione pieniądze nie tylko stanowiły towar handlowy, ale również źródło przyszłych dochodów Wnioskodawcy. Wnioskodawca poczynił bowiem dużą inwestycję zakupując pieniądze w różnych walutach celem osiągnięcia zysku, których następnie w drodze przestępstwa został pozbawiony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodu, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy.

Zatem, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej, kosztem uzyskania przychodów będzie taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przy czym należy pamiętać, że związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zatem kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Należy więc przyjąć, że koszty związane z zachowaniem źródła przychodów to takie, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła w dalszym ciągu uzyskiwano, oraz aby takie źródło w ogóle dalej mogło istnieć. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać te koszty, które zostały poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne jego funkcjonowanie. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodów w przyszłości. Jednocześnie zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Wspomniany wcześniej katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawarty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w ww. przepisie, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Wśród wyżej wymienionego, tzw. negatywnego katalogu kosztów, nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Oznacza to, że co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Możliwość zaliczenia poniesionej straty do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowana jest jednakże od spełnienia następujących warunków:

1.  strata musi być związana z całokształtem prowadzonej działalności,
2.  jej powstanie musi być spowodowane działaniem niezawinionym przez podatnika,
3.  musi być właściwie udokumentowana,
4.  podatnik winien wykazać, że podjął właściwe działania zabezpieczające przed powstaniem tejże straty.

Przyjmuje się, że dla celów podatkowych, tylko kradzież powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot, można uznać za zdarzenie losowe, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli więc faktycznie poniesiono stratę – mimo prowadzenia racjonalnych działań w ramach działalności gospodarczej lub strata ta poniesiona została w wyniku zdarzeń losowych, chociaż starannie zabezpieczono się przed jej powstaniem, ponadto poniesienie straty było właściwie udokumentowane i nie miało związku z nadużyciami, niegospodarnością lub zaniedbaniem podatnika (brak nadzoru i odpowiedzialności) mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przy czym kradzież ta nie może być skutkiem działań lub zaniedbań podatnika, np. niewłaściwego zabezpieczenia składników majątkowych. Ocena, czy podatnik dochował należytej staranności przy zabezpieczeniu składników majątkowych ma charakter indywidualny i jest uzależniona od konkretnych faktów i okoliczności towarzyszących powstałej stracie.

Zauważyć przy tym należy, że dla oceny czy podatnik dochował należytej staranności przy zabezpieczeniu środków pieniężnych znaczenie ma m.in. fakt, czy środki te były zabezpieczone zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz. U. z 2016 r., poz. 793). Wartości pieniężne uznaje się za należycie zabezpieczone, jeśli przedsiębiorca w celu ich ochrony przed kradzieżą przestrzegał wymagań zasad określonych w ww. rozporządzeniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca od 1993 r. prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu kantoru wymiany walut. Przez ten czas opracował metody ostrożnego przechowywania i transportowania pieniędzy – głównego przedmiotu Jego działalności. Codziennie pieniądze były transportowane z domu, w którym były przechowywane w specjalnym sejfie, do miejsca świadczenia usług. Transport gotówki przebiegał w sposób następujący: pieniądze były wyjmowane z sejfu i przekładane do torby, która swym wyglądem nie wzbudzała podejrzeń co do jej zawartości. Następnie umieszczana była w samochodzie i transportowana do kantoru. Samochód podjeżdżał niemalże pod same drzwi do budynku. Po przyjeździe torba wraz z zawartością pozostawała w pojeździe, aby nie wzbudzała zainteresowania innych, podczas gdy Wnioskodawca otwierał drzwi wejściowe do budynku, a następnie kolejne drzwi wewnątrz. Następnie, po dokładnym rozejrzeniu się, Wnioskodawca ostrożnie wyjmował torbę i sprawnie przenosił ją do środka. Czas potrzebny na otworzenie kłódek i zamków zabierał Wnioskodawcy ok. 1 minutę czasu. W dniu 13 lipca 2017 r. po przyjeździe do miejsca pracy, Wnioskodawca postępował dokładnie tak samo. Samochód blisko wejścia, torba z pieniędzmi w samochodzie, a Wnioskodawca otwierał zamki do budynku. Po otworzeniu obu par drzwi wyszedł z budynku po umieszczoną w samochodzie torbę. Po podejściu do samochodu zauważył, że drzwi od strony kierowcy są niedomknięte, gdy spojrzał do środka dostrzegł, że nie ma w nim torby z pieniędzmi. Okazało się, że w czasie gdy otwierał drzwi do kantoru, ktoś włamał się do samochodu i ukradł torbę wraz z zawartością. Wnioskodawca, od razu o tym zdarzeniu zawiadomił policję, która wszczęła odpowiednie procedury w celu wyjaśnienia sprawy i odnalezienia sprawców. Niestety pomimo podjęcia odpowiednich działań, sprawców nie udało się ująć ani odzyskać skradzionych pieniędzy. W skradzionej torbie znajdowały się pieniądze o łącznej kwocie przeliczając na złotówki, po cenie zakupu 428 634 zł 54 gr oraz inne środki pieniężne, które nie należały do budżetu prowadzonej działalności.

Wobec tak przedstawionej treści wniosku, należy stwierdzić, że opisane zdarzenie nie może być uznane za zdarzenie losowe niezależne od dochowania staranności w zapobieganiu powstania straty. Podkreślenia wymaga, że podatnik nie może bezkrytycznie kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, będących następstwem niezachowania przez niego należytej staranności. Działalność podmiotu gospodarczego powinna cechować dbałość i zachowanie należytej staranności tak w procesie decyzyjnym, jak i wykonawczym. Prowadząc działalność gospodarczą Wnioskodawca ponosi ryzyko z nią związane, a w celu jego wyeliminowania winien podjąć wszelkie niezbędne działania zabezpieczające przed powstaniem straty, zwłaszcza w przypadku obrotu mieniem o znacznej wartości. Prowadzenie działalności w zakresie wymiany walut, wymaga zachowania szczególnej staranności, zastosowania podwyższonych standardów zabezpieczeń przed ewentualną kradzieżą środków pieniężnych, zwłaszcza podczas transportu gotówki. Pozostawienie torby z gotówką w samochodzie podczas otwierania drzwi do budynku nie może zostać uznane za zachowanie należytej staranności, czy właściwe działanie zabezpieczające przed powstaniem straty.

Określając należytą staranność, należy mieć na uwadze staranność ogólnie wymaganą w stosunkach danego rodzaju, chodzi tu o pewien wzorzec zachowania w zakresie zaangażowania i dbałości w wykonaniu pewnych czynności. Jest to zatem pewne obiektywne minimum, którego można, a wręcz należy oczekiwać od przeciętnego człowieka. Ocena należytej staranności w zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej musi tym bardziej uwzględniać zawodowy charakter tej działalności. W tym przypadku, zawodowy charakter działalności określa obiektywny wzorzec wymaganej staranności. Jak wskazano powyżej działalność w tak specyficznym zakresie wymaga dochowania szczególnej staranności, której nie dochowano w przedmiotowej sprawie, tym bardziej, że Wnioskodawca samodzielnie transportował znaczną sumę środków pieniężnych.

Podkreślić równocześnie należy, że uczestniczące w obrocie gospodarczym podmioty prowadzące działalność gospodarczą na własne ryzyko, nie mogą wynikających z niego konsekwencji „przerzucać” na Skarb Państwa. Ciężar właściwego zabezpieczenia przewożonej gotówki spoczywał na Wnioskodawcy, a samo zaistnienie kradzieży torby z gotówką z samochodu, nie uprawnia do zaliczenia powstałej straty do kosztów uzyskania przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca nie wykazał, że podjął wszelkie niezbędne działania zabezpieczające przed powstaniem tejże straty, tj. dochował należytej staranności w czasie transportu gotówki.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie może zaliczyć straty w środkach obrotowych (tj. towaru handlowego w działalności kantorowej) powstałej w wyniku kradzieży do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że jednoznaczne przesądzenie o charakterze omawianych kosztów wymagałoby jednak przeprowadzenia postępowania dowodowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ wydając interpretację indywidualną prawa podatkowego opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego – dlatego dokumenty dołączone do wniosku nie podlegają ocenie Organu. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodtymicności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.