Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-228/12/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-05
Teza: Prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 lutego 2011r. sygn. akt I SA/Kr 1889/10 (data wpływu do tut. organu prawomocnego wyroku 7 marca 2012r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2010r. (data wpływu 17 maja 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2010r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w związku z realizacją projektu pn. „…”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 16 lipca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca realizuje projekt, jako partner w konsorcjum, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, lata 2007-2013 (zwanego dalej POIG), Priorytet 1, Badania i rozwój nowoczesnych technologii, Działanie 1.3. Wsparcie badań naukowych dla budowy gospodarki opartej na wiedzy, Poddziałanie 1.3.1. Projekty rozwojowe. Projekt jest realizowany na podstawie umowy jaką zawarto w dniu 26 stycznia 2009r. z Instytutem (dalej ITE) – Liderem konsorcjum. ITE zawarło w dniu 3 lutego 2009r. umowę z Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego (zwanego dalej jako MNiSW) o dofinansowanie projektu kluczowego zatytułowanego „…” (zwanego dalej Projektem). Podstawą zawarcia umowy w ramach POIG przyjętego decyzją Komisji Europejskiej z dnia 2 października 2007r. oraz uchwałą Rady Ministrów z dnia 30 października 2007r. jest art. 209 ust. 1 ustawy o finansach publicznych z dnia 30 czerwca 2005r. zwanej dalej „ustawą o finansach publicznych”.

Przedmiotem umowy jest udzielenie przez MNiSW wsparcia ze środków publicznych w formie dotacji rozwojowej, o której mowa w art. 106 ust. 2 pkt 3 na podstawie art. 209 ust. 1 ustawy o finansach publicznych.

Celem głównym Programu POIG jest rozwój polskiej gospodarki w oparciu o innowacyjne przedsiębiorstwa. Celem osi priorytetowej 1 jest zwiększenie znaczenia sektora nauki w gospodarce poprzez realizację prac B+R w kierunkach uznanych za priorytetowe dla rozwoju społeczno-gospodarczego kraju.

Celem ogólnym projektu jest zwiększenie znaczenia sektora nauki w gospodarce poprzez realizację prac B+R w zakresie nano- i mikrotechnologii, dla potrzeb diagnostyki bio-medycznej, czyli kierunków, które zostały uznane za priorytetowe dla rozwoju społeczno-gospodarczego kraju.

Celem Strategicznym projektu jest wytworzenie mechanizmów ułatwiających powstawanie innowacyjnych prac B+R ukierunkowanych na wdrożenia przemysłowe w obszarze nanoelektroniki mikro/nano/bio-systemów poprzez rozwój i integrację kadry i bazy badawczej członków konsorcjum oraz Instytutu Technologii Elektronowej będącego najsilniejszym w Polsce centrum badawczym w dziedzinie technologii mikro/nano-elektronicznych.

Celem zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach projektu jest opracowanie innowacyjnych rozwiązań konstrukcyjno-technologicznych mikro- i nano- systemów przeznaczonych do zastosowań w chemii i diagnostyce biomedycznej.

1.  Cele na poziomie wskaźników produktu:
    *   zwiększenie potencjału kadrowego jednostek naukowo-badawczych poprzez zaangażowanie do projektu doświadczonej kadry naukowej, doktorantów, studentów,
    *   doposażenie zaplecza badawczego jednostek biorących udział w projekcie,
    *   zacieśnianie współpracy pomiędzy sferą B+R a gospodarką, poprzez współpracę z przedsiębiorstwami różnych sektorów przemysłu;
2.  Cele na poziomie wskaźników rezultatu:
    *   zwiększenie liczby chronionych prawnie rozwiązań technologicznych zgłoszonych do ochrony patentowej jako efekt realizacji projektu rozwojowego,
    *   opracowanie a po zakończeniu opracowania, wdrożenie mikronanosystemów analityczno-diagnostycznych służących do:
        *   hodowli komórek biologicznych (tkanek) o kontrolowanych cechach,
        *   analizy wydychanego powietrza przeze przenośną stację wykonaną w oparciu o mikrosystem pomiarowy ze zintegrowanymi czujnikami.

Realizacja projektu doprowadzi nie tylko do uzyskania nowej wiedzy, ale stworzy możliwości dostępu krajowego środowiska badawczego do zaawansowanego potencjału innowacyjnych technologii mikro/nano-systemów wytworzenia i zweryfikowania mechanizmu ułatwiającego powstawanie innowacyjnych opracowań badawczych, których poziom i stopień zaawansowania będzie mógł sprostać wymaganiom przemysłu.

Okres trwania projektu to 3 lata i 8 miesięcy. Jest on dofinansowywany w 100% (z czego 85% wydatków finansowanej jest ze środków EFRR, natomiast 15% z Budżetu Państwa w formie dotacji celowej).

Prawa autorskie do uzyskanych w wyniku realizacji zadań projektu wyników badań naukowych będą przysługiwać Wnioskodawcy. Wyniki badań naukowych będą publikowane w czasopismach naukowych i prezentowane na konferencjach krajowych oraz zagranicznych. Będą również udostępniane na równych zasadach rynkowych odpłatnie lub nieodpłatnie wszystkim zainteresowanym podmiotom. Ich efekty będą przez pracowników Wnioskodawcy wykorzystywane do dalszych badań statutowych oraz wykorzystywane w celach edukacyjnych. Jednocześnie w przypadku osiągnięcia pozytywnych rezultatów badań Uczelnia planuje dokonać komercjalizacji ich wyników (poprzez odpłatne udzielanie licencji na korzystanie z praw autorskich/patentów, sprzedaż tych praw zainteresowanym podmiotom, świadczenie usług wdrożenia wyników prac w praktyce w działalności gospodarczej danego przedsiębiorstwa). W przypadku sprzedaży, będzie to sprzedaż opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Wprawdzie głównym celem prowadzonych prac badawczych jest opracowanie nowych rozwiązań technicznych i technologicznych a nie ich komercjalizacja, jednakże, w sytuacji gdy projekt zakończy się sukcesem, wówczas będzie możliwa komercjalizacja badań (opodatkowana sprzedaż). Po uzyskaniu pozytywnych wyników badań Wnioskodawca zakłada, że winny być one sprzedane w formie licencji lub praw autorskich zainteresowanym podmiotom. Również zakupiony w toku realizacji projektu sprzęt po jego zakończeniu, będzie służył zarówno działalności dydaktycznej, naukowo-badawczej jak i sprzedaży opodatkowanej.

Przy czym, na dzień dzisiejszy Wnioskodawca nie można przewidzieć jednoznacznie czy w wyniku wdrożenia projektu badawczego będzie osiągał obroty. Nie wiadomo bowiem czy prowadzone badania dadzą pozytywny wynik. Ich efekt będzie dopiero znany za około 3 lata.

Wnioskodawca zaznacza, że głównym celem prac badawczych realizowanych w projekcie jest opracowanie nowych rozwiązań technologicznych a nie ich komercjalizacja.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca w piśmie z dnia 16 lipca 2010r. środki finansowe na realizację projektu są przekazywane z Instytutu dla każdego z partnerów projektu w przypadającej na niego części.

Z efektów projektu będą korzystali zarówno Wnioskodawca jak i partnerzy projektu.

Wnioskodawca dokona nabycia towarów i usług na potrzeby realizacji projektu z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Faktury dokumentujące nabywane towary i usługi będą wystawiane na Wnioskodawcę w części projektu, którą on realizuje (będą wystawiane na każdego z partnerów w przypadającej na niego części).

Wnioskodawca nie jest w stanie do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z każdym rodzajem działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu).

Wnioskodawca stosuje proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, w wysokości 46% za rok 2010.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach realizacji projektu zostaną dokonane następujące zakupy: spektrometr masowy, komputery, materiały i podzespoły elektroniczne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (doprecyzowane ostatecznie pismem z dnia 16 lipca 2010r.):

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji opisanego projektu, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w przypadku gdy Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować zakupu do określonej działalności opodatkowanej lub zwolnionej w podatku od towarów i usług zarówno gdy po zakończeniu projektu nastąpi sprzedaż opodatkowana VAT jak i w przypadku gdy z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy możliwa sprzedaż opodatkowana VAT nie zostanie zrealizowana?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z literalnego brzmienia wyżej zacytowanego przepisu wynika, iż uznanie podmiotu za podatnika nie jest uzależnione od celu czy rezultatu jego działalności. Ustawa o VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działalność gospodarcza nie jest uzależniona od rezultatu, czyli widocznego efektu podejmowanych przez podatników działań. Działalność gospodarcza nie musi więc oznaczać konieczności osiągania zysków.

Zgodnie z orzecznictwem ETS nie ważny jest rezultat prowadzonej działalności, istotnym staje się zamiar prowadzenia działalności i ponoszone w związku z tym faktem koszty.

Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Trybunał w orzeczeniu w sprawie C 110/94, która dotyczyła przedsięwzięcia, jakie nigdy nie miało związku z żadną transakcją opodatkowaną stwierdził wyraźnie, że prawo do odliczenia jeżeli powstało, to pozostaje w mocy, nawet jeżeli planowana wcześniej działalność gospodarcza nigdy nie zakończyła się transakcją podlegającą opodatkowaniu.

Realizowany przez Wnioskodawcę projekt badawczy umożliwi jej zarówno realizację zadań statutowych (tj. zadań dydaktycznych i naukowych) jak i działań opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (sprzedaż autorskich praw własności intelektualnej, usługi odpłatnego wdrożenia wyników badań). Dodatkowo, zakupiony do przeprowadzenia projektu badawczego sprzęt (stanowiący własność podatnika) Wnioskodawca – po zakończeniu projektu – zamierza wykorzystywać zarówno do działalności opodatkowanej jak i statutowej (naukowej i edukacyjnej). Przy czym Wnioskodawca nie jest w stanie określić w jakim zakresie nabyte w ramach projektu towaru i usługi służą przyszłej sprzedaży opodatkowanej a w jakim działalności statutowej.

W konsekwencji, skoro Uczelnia zamierza wykorzystać projekt badawczy w zakresie prowadzenia różnych działalności Wnioskodawcy, tj. uprawniających do odliczenia podatku naliczonego jak i nie uprawniających do takiego odliczenia, a jednocześnie Wnioskodawca nie będzie mógł przyporządkować zakupu do konkretnych czynności opodatkowanych lub zwolnionych od podatku zastosowanie będzie miał art. 90 ust 1, 2 i 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W myśl art. 90 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli me jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Jednocześnie jak wskazuje ust. 3 ww. art. 90 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W odniesieniu do zakupów jakich Wnioskodawca dokonuje w ramach realizowanego projektu badawczego nie jest możliwe wyodrębnienie kwot które mają służyć przyszłej sprzedaży opodatkowanej a jakie działalności statutowej. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w zakresie realizacji projektu badawczego wg ustalonego w Uczelni wskaźnika proporcji. Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 października 2008r. (sygn. III SA/Wa 467/08). Sąd wskazał, iż obowiązek zastosowania proporcji odliczenia, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 VATU, ma miejsce wtedy, kiedy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia czynności i kwot w związku z którymi przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak też czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Zatem w sytuacji braku możliwości wyodrębnienia całości lub części wskazanych kwot prawodawca ustanowił, w art. 90 ust. 3 VATU, metodę określania proporcji. Proporcję tę ustała się na podstawie (\`(...)\`) udziału rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Mając na względzie powyższy stan faktyczny i prawny, należy uznać zaprezentowane powyżej stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe.

W dniu 29 lipca 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP4/443-749/10/JP uznając, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, zgodnie z ustaloną proporcją sprzedaży, w związku z realizacją projektu pn. „…” jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 12 sierpnia 2010r. (data wpływu 17 sierpnia 2010r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Wnioskodawca wezwał tut. organ do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2010r. nr IBPP4/443-749/10/JP.

W odpowiedzi na ww. wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 8 września 2010r. nr IBPP4/443W-17/10/JP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 29 lipca 2010r. nr IBPP4/443-749/10/JP, a tym samym podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w ww. interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29 lipca 2010r. nr IBPP4/443-749/10/JP złożył skargę z dnia 11 października 2010r. (data wpływu 12 października 2010r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości.

Wyrokiem z dnia 4 lutego 2011r. sygn. akt I SA/Kr 1889/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od powyższego wyroku Minister Finansów reprezentowany przez pełnomocnika złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 13 stycznia 2012r. sygn. akt I FSK 1106/11 NSA stwierdził, że skarga kasacyjna jest niezasadna.

NSA w ww. wyroku stwierdził, że „zasadnicza kwestia sporna dotyczyła proporcjonalnego prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a w szczególności sposobu liczenia tej proporcji, w sytuacji, gdy podatnik zakupione towary wykorzystuje zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu.

Powyższe uregulowanie stanowiło przedmiot analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 24 października 2011r. sygn. akt I FPS 9/10 orzekł, że w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 uptu czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynął na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy.

Zaprezentowana konstatacja ma niezwykle istotne znaczenie dla rozpoznawanej sprawy, albowiem wykładnia powołanych przepisów uptu, którą w uchwale I FPS 9/10 zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny przesądza o wadliwości zaproponowanego przez kasatora „dwuetapowego” podziału podatku naliczonego i liczenia na tej podstawie właściwej proporcji”.

Zdaniem NSA „proponowana przez Ministra Finansów „dwuetapowa” metoda ustalania proporcji, w której pierwszy etap miał polegać na wyodrębnieniu z całości zakupów związanych z realizowanym projektem, tę ich część, która nie jest związana z działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i części, która związana jest z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów uptu (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną) nie mogła zasługiwać na akceptację. W świetle wykładni przyjętej przez NSA w uchwale I FPS 9/10 takie działanie stanowiłoby niedopuszczalną, bezpośrednią ingerencję w prawo do odliczenia, która w przypadku czynności nie objętych zakresem uptu nie może, z przyczyn wskazanych wcześniej mieć miejsca.

Nie doszło zatem w sprawie do naruszenia art. 86 ust. 1 i 2, art. 90 ust. 1-3 uptu, albowiem wbrew stanowisku kasatora, Sąd pierwszej instancji dokonał prawidłowej wykładni powołanych przepisów.”

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2012r. sygn. akt I FSK 1106/11 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 lutego 2011r. sygn. akt I SA/Kr 1889/10 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, gdyż we wniosku z dnia 20 kwietnia 2010r. (data wpływu 17 maja 2010r.), Wnioskodawca wskazał, że sprawa dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, a niniejsza interpretacja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia tej sprawy i zastępuje uchyloną interpretację nr IBPP4/443-749/10/JP z dnia 29 lipca 2010r.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wskazane prawo wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, o czym stanowi art. 90 ust. 3 cyt. ustawy. W ust. 4 art. 90 cyt. ustawy wskazano, iż proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% – podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

W oparciu o przytoczone powyżej przepisy, należy podkreślić, iż zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT dla określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia możliwe jest tylko w przypadku, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i kwot, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje.

Wnioskodawca w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego zobowiązany jest więc w pierwszej kolejności do przyporządkowania w odpowiednich częściach podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu poszczególnym kategoriom działalności (opodatkowanej, zwolnionej, niepodlegającej opodatkowaniu).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, jako partner w konsorcjum, realizuje, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, lata 2007-2013, Priorytet 1, Badania i rozwój nowoczesnych technologii,. Działanie 1.3. Wsparcie badań naukowych dla budowy gospodarki opartej na wiedzy, Poddziałanie 1.3.1. Projekty rozwojowe, projekt pn. „…”.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Faktury dokumentujące nabywane towary i usługi będą wystawiane na Wnioskodawcę w części projektu, którą on realizuje (będą wystawiane na każdego z partnerów w przypadającej na niego części).

Wnioskodawca przedstawiając opis stanu faktycznego jednoznacznie wskazał, że dokona nabycia towarów i usług na potrzeby realizacji projektu z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca nie jest w stanie do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z każdym rodzajem działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu).

Jak już wskazano w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia Wnioskodawca ma obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT czy też zwolnionymi z tego podatku, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania wyłącznie czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Z powyższego wynika, iż prawidłowa kwalifikacja zakupów do określonych rodzajów sprzedaży, której Wnioskodawca dokonuje w momencie zakupu, ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia właściwej kwoty podatku naliczonego do odliczenia.

Rozpatrując przedmiotową sprawę NSA w wyroku I FSK 1106/11 wskazał na uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 24 października 2011r. sygn. akt I FSP 9/10 zgodnie z którą „zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 uptu sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

NSA podzielając powyższe stanowisko stwierdził, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest – przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tego zagadnienia – podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków.

Proponowana przez Ministra Finansów „dwuetapowa” metoda ustalania proporcji, w której pierwszy etap miał polegać na wyodrębnieniu z całości zakupów związanych z realizowanym projektem, tę ich część, która nie jest związana z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów uptu (zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną) nie mogła zasługiwać na akceptację.

Z okoliczności sprawy przedstawionej przez Wnioskodawcę wynika, że nabywa on towary i usługi z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z VAT i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, przy czym nie jest w stanie odrębnie określić kwot podatku naliczonego związanych z każdym rodzajem działalności.

Mając zatem na względzie zaprezentowane powyżej stanowisko Sądu stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonując zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu, w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie kwot przypisanych do poszczególnych rodzajów działalności, podatek naliczony ma prawo odliczyć wg struktury obliczonej zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przysługuje mu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w zakresie realizacji projektu badawczego wg ustalonego w Uczelni wskaźnika proporcji, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.