Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-475/14-2/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-05
Teza: Czy przychód ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego Wnioskodawca powinien rozliczyć dla potrzeb rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych jako przychód z działalności gospodarczej czy też jako przychód ze sprzedaży nieruchomości i ująć go w deklaracji PIT-39?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal; nabycie; przychód-przychód z działalności gospodarczej; sprzedaż; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródła przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródła przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Firma AD sp. z o.o. dnia 3 sierpnia 2009 r. oddała do użytku budynek mieszkalno-usługowy zlokalizowany w (…) przy (…). Dnia 29 września 2009 r. sprzedała firmie AX lokal mieszkalny nr 9. X oświadczył, iż nabył nieruchomość mieszkalną w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą AX. Lokal został wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy AX, był wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej przez X. Wnioskodawca wynajmował przedmiotowy lokal w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przychody z wynajmu były rozliczane jako przychód z działalności gospodarczej. Odpisy amortyzacyjne przedmiotowego lokalu stanowiły koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej firmy AX. W ramach tej działalności dnia 23 sierpnia 2013 r. X sprzedał mieszkanie.

Zarówno firma A sp. z o.o., jak też firma AX zajmują się działalnością deweloperską, tj. budowaniem i sprzedawaniem wybudowanych budynków i lokali mieszkalnych oraz użytkowych, jak też wynajmem niektórych lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego X powinien rozliczyć dla potrzeb rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych jako przychód z działalności gospodarczej czy też jako przychód ze sprzedaży nieruchomości i ująć go w deklaracji PIT-39?

Zdaniem Wnioskodawcy, artykuł 10 ust. l Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwaną updof) wyróżnia kilka odrębnych źródeł przychodów, wśród których wymienione zostały m.in.: działalność gospodarcza oraz odpłatne zbycie nieruchomości, z tym, że odpłatne zbycie nieruchomości należy uznać za odrębne źródło przychodów, pod warunkiem, że odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Dodatkowo obowiązuje zastrzeżenie z art. 10 ust. 2 updof, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1.  na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu – do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
2.  w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a miedzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Ponadto art. 10 ust. 3 updof stanowi, że przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepisy art. 14 updof definiują, co należy uznać, za przychód z działalności gospodarczej.

Artykuł 14 ust. 2 pkt 1 stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast art. 14 ust. 2c stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do dornu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca z jednej strony nakazuje, przychód uzyskiwany w ramach deweloperskiej działalności gospodarczej, ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych ujętych w ewidencji środków trwałych, uznać jako przychód z działalności gospodarczej, o czym świadczą przepisy updof: art. 10 ust. 1 pkt 3, zastrzeżenia dodane do art. 10 ust. 1 pkt 8 i ust. 2, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 2 pkt 1, a z drugiej strony nie utożsamiać wskazanego przychodu z przychodami z działalności gospodarczej, na co wskazują przepisy updof: art. 10 ust. 3, art. 14 ust. 2c.

Wnioskodawca uważa, że wyłączenia związane z przychodem ze sprzedaży lokali mieszkalnych odnoszą się do sytuacji, w której ktoś rejestruje działalność w mieszkaniu (np. z racji braku innego tytułu do lokalu), niż do sytuacji P. X, który profesjonalnie zajmuje się budowaniem, wynajmem i sprzedażą lokali użytkowych oraz mieszkalnych. Tak naprawdę, gdyby celem ustawodawcy było wyłączenie w każdej sytuacji przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalnych z przychodów związanych z działalnością gospodarczą, to budowanie i sprzedawanie takich lokali w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną, byłoby pozbawione sensu, gdyż wszelkie przychody z takiej działalności musiałyby być traktowane jako przychód ze sprzedaży nieruchomości i rozliczane w osobnym PIT-cie jako odrębne źródło przychodów. Dodatkowo skoro przychody byłyby traktowane jako przychód z odrębnego źródła, to koszty ponoszone w związku z taką działalnością, nie mogłyby zostać potraktowane jako koszty uzyskania przychodów dla celu podatku dochodowego, ponieważ nigdy nie byłoby możliwe uzyskanie przychodów z nimi związanych, uznawanych za przychody w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Czyli taka działalność nie byłaby możliwa, do wykonywania w formie działalności gospodarczej, prowadzonej przez osobę fizyczną.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że przychód uzyskany przez niego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, uznanego za środek trwały, powinien zostać uznany za przychód z działalności gospodarczej i nie stanowić odrębnego źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy określa źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów jest – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy – przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednakże przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 10 ust. 3 ww. ustawy).

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

W przypadku zatem, gdy co najmniej jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona wówczas przychód ze sprzedaży nieruchomości podlega zaliczeniu do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określonego przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest również pozarolnicza działalność gospodarcza.

Natomiast w świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy – za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychody ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej także w sytuacji, gdy lokale te były w działalności wykorzystywane.

Jednakże wskazać należy, że wyjątek od tej zasady ma miejsce w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność deweloperską, a nieruchomość ta stanowiłaby towar handlowy w prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość mieszkalną w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Lokal został wprowadzony do ewidencji środków trwałych firmy, był wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia działalności gospodarczej przez Zainteresowanego. Wnioskodawca wynajmował przedmiotowy lokal w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przychody z wynajmu były rozliczane jako przychód z działalności gospodarczej. Odpisy amortyzacyjne przedmiotowego lokalu stanowiły koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej firmy. W ramach tej działalności Zainteresowany sprzedał mieszkanie. Firma Zainteresowanego zajmuje się działalnością deweloperską, tj. budowaniem i sprzedawaniem wybudowanych budynków i lokali mieszkalnych oraz użytkowych, jak też wynajmem niektórych lokali.

Zatem z uwagi na wyłączenie określone przepisem art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży środka trwałego, będącego nieruchomością mieszkalną, będzie stanowił przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8, nie zaś ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

W takim zatem przypadku zastosowanie znajdzie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Wzorem, o którym mowa w ww. przepisie jest formularz PIT-39.

Mając na względzie informacje przedstawione we wniosku oraz cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego Wnioskodawca powinien rozliczyć dla potrzeb rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych jako przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (formularz PIT-39).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, uznanego za środek trwały, powinien zostać uznany za przychód z działalności gospodarczej jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.