Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-748/10-2/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-14
Teza: Określenie przychodu oraz kosztu uzyskania przychodu z tytułu wniesienia aportu do spółki cypryjskiej.
Słowa kluczowe: aport; Cypr; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 27.08.2010 r. (data wpływu 30.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu oraz kosztu uzyskania przychodu z tytułu wniesienia aportu do spółki cypryjskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.08.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu oraz kosztu uzyskania przychodu z tytułu wniesienia aportu do spółki cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski (jest on zatem polskim rezydentem podatkowym, dalej jako Wnioskodawca lub Podatnik). Wnioskodawca posiada akcje w spółkach publicznych (notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie) i spółkach prywatnych (których akcje nie są notowane na GPW, (dalej łącznie zwane Akcjami). Akcje w większości przypadków zostały nabyte przez Wnioskodawcę za gotówkę lub objęte w zamian za wkład pieniężny.

Wnioskodawca rozważa czy objąć udziały w spółce zagranicznej z siedzibą na Cyprze będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Spółka cypryjska) i pokryć je wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci stanowiących własność Wnioskodawcy akcji.

W związku z tym Wnioskodawca wniesie aportem akcje do Spółki cypryjskiej w zamian za udziały spółki cypryjskiej (dalej jako Udziały). Wartość rynkowa akcji będzie wyższa od wartości nominalnej udziałów w Spółce cypryjskiej otrzymanych w zamian przez Wnioskodawcę. Różnica między wartością rynkową akcji a wartością nominalną udziałów otrzymanych przez Wnioskodawcę zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki cypryjskiej. Wnioskodawca obejmie więc udziały o wartości nominalnej niższej aniżeli wartość rynkowa wniesionych akcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jak należy określić wysokość przychodu osiągniętego przez Wnioskodawcę wskutek wniesienia do Spółki cypryjskiej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Akcji ? Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego przy wniesieniu do Spółki cypryjskiej aportu w postaci akcji w przypadku gdy wartość rynkowa akcji będzie wyższa od wartości nominalnej objętych w zamian udziałów przychodem Wnioskodawcy będzie wartość nominalna objętych udziałów ?
2.  Co w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego będzie dla Podatnika kosztem uzyskania przychodu (o którym mowa w pytaniu nr 1) w chwili wniesienia do Spółki cypryjskiej aportu w postaci Akcji ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a Ustawy o PIT).

Z uwagi na to, iż zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza wnieść posiadane akcje w spółkach z siedzibą w Polsce do spółki z siedzibą na Cyprze, w niniejszej sprawie należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523 ze zm., dalej jako Umowa).

W sytuacji uzyskania przychodu w konsekwencji przeprowadzenia transakcji, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 Umowy zatytułowany „Zyski z przeniesienia własności majątku”, z treści którego wynika, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W konsekwencji osiągnięty przychód w wysokości odpowiednio wartości nominalnej Udziałów wydanych przez Spółkę cypryjską w zamian za aport podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy, a więc w Polsce i w związku z tym skutki podatkowe przedmiotowej transakcji należy ocenić w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa o PIT).

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten jest jedynym przepisem w ustawie o PIT, który wskazuje na powstanie przychodu w przypadku objęcia udziałów lub akcji w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny, więc stanowi podstawę dla obliczenia podatku koniecznego do zapłacenia przez Wnioskodawcę. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wartość nominalna udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład w postaci Akcji będzie znana, więc powinna ona wyznaczać przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę w związku z planowaną transakcją.

Ponadto, w art. 17 ust. 2 ustawy o PIT, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o PIT.

Należy przy tym zauważyć, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia powołanego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o PIT, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy o PIT. Słowo „odpowiednio” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o PIT.

Tym samym przepis powyższy (tj. art. 19 ustawy o PIT) nie zmienia faktu, iż w przypadku przekazania na kapitał zapasowy Spółki cypryjskiej nadwyżki wynikającej z różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji a wartością nominalną wydanych udziałów, przychodem z tytułu objęcia udziałów w zamian za aport będzie ich nominalna wartość.

Analiza powołanych przepisów wskazuje dodatkowo, iż ustawodawca przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 ustawy PIT nie dopuścił możliwości ustalania przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna.

Należy zauważyć, że gdyby intencją ustawodawcy było, aby przychód udziałowca miał odpowiadać rynkowej wartości objętych udziałów/akcji, wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT nie znajduje zastosowania, a wartość objętych w wyniku aportu udziałów/akcji określa się według wartości rynkowej.

Należy przy tym zauważyć, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia powołanego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o PIT, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy o PIT. Słowo „odpowiednio” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 Ustawy o PIT.

Tym samym przepis powyższy (tj. art. 19 Ustawy o PIT) nie zmienia faktu, iż w przypadku przekazania na kapitał zapasowy Spółki cypryjskiej nadwyżki wynikającej z różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji a wartością nominalną wydanych udziałów, przychodem z tytułu objęcia udziałów w zamian za aport będzie ich nominalna wartość.

Analiza powołanych przepisów wskazuje dodatkowo, iż ustawodawca przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 ustawy o PIT nie dopuścił możliwości ustalania przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna. Należy zauważyć, że gdyby intencją ustawodawcy było, aby przychód udziałowca miał odpowiadać rynkowej wartości objętych udziałów/akcji, wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których art. 17 ust 1 pkt 9 ustawy o PIT nie znajduje zastosowania, a wartość objętych w wyniku aportu udziałów/akcji określa się według wartości rynkowej.

Ponadto, należy też zwrócić uwagę na treść art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym w przypadku zbycia akcji w spółce, do której wniesiono aport w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, dochodem z tego tytułu jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38. Zgodnie z tym pierwszym przepisem, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) - jeżeli udziały te zostały objęte w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli w analizowanej sytuacji Wnioskodawca sprzeda w przyszłości udziały w Spółce cypryjskiej, jego przychodem będzie cena sprzedaży udziałów, zaś koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce cypryjskiej w zamian za aport w postaci akcji. Przyjęcie zatem, że w momencie obejmowania udziałów w Spółce cypryjskiej przychodem podatkowym Wnioskodawcy nie będzie nominalna wartość udziałów Spółki cypryjskiej, lecz wartość rynkowa akcji, prowadziłoby do podwójnego opodatkowania agio. Raz bowiem Wnioskodawca musiałby zapłacić podatek dochodowy w momencie obejmowania udziałów w Spółce cypryjskiej, od dochodu obliczonego z uwzględnieniem agio, a po raz drugi - w chwili sprzedaży tych udziałów, gdyż w takim przypadku koszt uzyskania przychodu stanowiłaby jedynie nominalna wartość udziałów Spółki cypryjskiej, bez jej powiększania o agio.

Przykład ten wskazuje, że przychodem Wnioskodawcy w chwili objęcia udziałów w spółce cypryjskiej może być wyłącznie ich wartość nominalna.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce cypryjskiej w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji należy przyjąć wartość nominalną tych udziałów.

Potwierdzeniem prawidłowości powyższej analizy jest orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 19 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 558/05, wskazał, iż: „Ustawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 (\`(...)\`) za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. „Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1”. Przedstawione poglądy NSA utrwalił w wyroku z 25 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 1165/07.

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 19 listopada 2009 r., sygn. III SA/Wa 910/08 i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 7 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Bd 699/09.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, jako przykład można wskazać następujące indywidualne interpretacje prawa podatkowego:

*   sygnatura IPPB2/415-258/10-2/MG, z dnia 21 czerwca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie;
*   sygnatura IBPBII/2/415-400/10/MW, z dnia 21 czerwca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach;
*   sygnatura IBPBII/2/415-407/10/ŁCz, z dnia 21 czerwca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach;
*   sygnatura IPPB2/415-249/10-2/MR, z dnia 22 czerwca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.
*   sygnatura IPPB2/415-249/10-2/MR z dnia 6 czerwca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie nadmienić, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 stycznia 2009 r., sygn. III SA/Wa 1916/08, orzecznictwo sądów administracyjnych musi być uwzględniane nie tylko przy zmianie interpretacji podatkowych, ale także przy ich wydawaniu.

Ad. 2

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy o PIT dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e - osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e ustawy o PIT w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów — ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

1.  wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne,
2.  wartości:
    1.  nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć,
    2.  określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
    3.  określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części\- jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni,
3.  faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki.

W związku z tym, iż większość akcji została nabyta za gotówkę lub objęta w zamian za wkład pieniężny do ustalenia kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. b ustawy o PIT. Oznacza to, iż jako przedmiotowy koszt Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać (zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT) wydatki poniesione na objęcie lub nabycie akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada akcje spółek publicznych i prywatnych notowanych na GPW. Wnioskodawca rozważa czy objąć udziały w spółce zagranicznej z siedzibą na Cyprze i pokryć je wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci stanowiących własność Wnioskodawcy akcji. Wartość rynkowa akcji będzie wyższa od wartości nominalnej objętych w zamian udziałów.

Z uwagi na to, iż w przedmiotowym wniosku Wnioskodawca zamierza wnieść posiadane akcje w spółkach z siedzibą w Polsce do spółki z siedzibą na Cyprze, w przedmiotowej sprawie należy odwołać się do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523).

W sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. umowy zatytułowany „Zyski z przeniesienia własności majątku”, z treści którego wynika, że zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W konsekwencji osiągnięty przychód w wysokości odpowiednio wartości nominalnej nowych udziałów wydanych przez spółkę w zamian za aport podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy, a więc w Polsce i należy skutki podatkowe przedmiotowej transakcji ocenić w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e - osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przychodem z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny jest ich wartość nominalna. Z treści tego przepisu wynika, iż w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej po stronie udziałowca lub akcjonariusza powstaje przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W art. 17 ust. 2 ww. ustawy, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy zauważa, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia powołanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo „odpowiednio” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty uzyskania przychodu.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce posiadającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny należy przyjąć wartość nominalną tych udziałów, a art. 19 znajduje zastosowanie jedynie w zakresie zdania pierwszego ust. 1.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że przychód Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej mającej siedzibę na Cyprze w zamian za wniesione akcje stanowić będzie nominalna wartość uzyskanych udziałów. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e ww. ustawy w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów – ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

1.  wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne,
2.  wartości:
    1.  nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć,
    2.  określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
    3.  określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części\- jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni,
3.  faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, iż akcje w większości przypadków Wnioskodawca nabył za gotówkę lub wkład pieniężny. W odniesieniu zatem do wyżej przedstawionej sytuacji należy wskazać, iż do ustalenia kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. b. Zatem kosztem uzyskania przychodu w takim przypadku będą wydatki poniesione na nabycie akcji, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tymże zakresie należało uznać za prawidłowe.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różnić od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Końcowo odnosząc się do stwierdzenia Wnioskodawcy, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 stycznia 2009 r. sygn. III SA/WA 1916/08, orzecznictwo sądów administracyjnych musi być uwzględniane nie tylko przy zmianie interpretacji podatkowych, ale także przy ich wydawaniu, należy wskazać, iż zgodnie z art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Znaczenia wskazanego wyżej pojęcia „przy uwzględnieniu” nie zawiera powołana ustawa Ordynacja podatkowa, wobec czego należy posłużyć się definicją słowa „uwzględniać” z Małego Słownika Języka Polskiego, Zgodnie z którym „uwzględniać” to brać pod uwagę, w rachubę ( Mały Słownik Języka Polskiego pod redakcją : S. Skorupka, H. Anderska, Z. Łempicka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1993, s. 873).

Jakkolwiek orzecznictwo sądów może kształtować pewną linię orzecznictwa, ale uwzględnianie, jak wskazano powyżej, jest to branie pod uwagę, w rachubę a nie nakaz stosowania orzecznictwa sądów w prawie podatkowym przez analogię. Bowiem zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzecznictwie sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.