Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1112/14-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-29
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie wartości początkowej nieruchomości oraz w zakresie dochodu ze zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spółki-przekształcenie spółki; umorzenie; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2014 r. (data wpływu 2 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wartości początkowej Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wartości początkowej Nieruchomości oraz w zakresie dochodu ze zbycia Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca posiada udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością siedzibą w Polsce (dalej: Spółka). Spółka posiada udziały w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka Operacyjna).

Spółka planuje zbyć celem umorzenia posiadane udziały w Spółce Operacyjnej w trybie tzw. „umorzenia dobrowolnego” - zbycie udziałów przez Spółkę na rzecz Spółki Operacyjnej w celu umorzenia w rozumieniu art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH). W zamian za posiadane udziały Spółka otrzyma od Spółki Operacyjnej wynagrodzenie umorzeniowe w wysokości wartości rynkowej zbywanych udziałów. Wynagrodzenie zostanie wypłacone w formie rzeczowej - w postaci nieruchomości należącej do Spółki Operacyjnej (dalej: Nieruchomość).

Nieruchomość będzie stanowiła środek trwały Spółki. Spółka zostanie przekształcona w spółkę jawną. Wnioskodawca będzie uczestniczył w przekształceniu Spółki w spółkę jawną, w związku z czym stanie się wspólnikiem spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia.

Wnioskodawca jako wspólnik spółki jawnej będzie dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych rozpoznawał przychody i koszty z tytułu udziału w spółce jawnej proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki, zgodnie z art. 8 ustawy o PIT.

Po przekształceniu Spółki w spółkę jawną planowana jest sprzedaż Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie wartości początkowej Nieruchomości.

W jakiej wysokości należy ustalić wartość początkową Nieruchomości nabytej przez Spółkę w ramach dobrowolnego umorzenia posiadanych przez Spółkę udziałów w kapitale zakładowym Spółki Operacyjnej po przekształceniu Spółki w spółkę jawną?

Zdaniem Wnioskodawcy wartość początkową Nieruchomości stanowiącej środek trwały, nabytej przez Spółkę w ramach wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia posiadanych przez Spółkę udziałów w kapitale zakładowym Spółki Operacyjnej, Spółka powinna określić według ceny nabycia Nieruchomości, odpowiadającej w tym przypadku wartości wynagrodzenia za umarzane udziały określonej w uchwale zgromadzenia wspólników Spółki Operacyjnej (stanowiącej wartość rynkową udziałów zbywanych na rzecz Spółki Operacyjnej w celu ich umorzenia). Po przekształceniu Spółki w spółkę jawną, wartość początkowa Nieruchomości jako środka trwałego nie zmieni się.

Zgodnie z zasadami określonymi w art. 199 § 1 - 7 KSH udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Może się ono odbyć bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna w szczególności określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. W przypadku umorzenia dobrowolnego ustawodawca pozostawia zgromadzeniu wspólników swobodę w zakresie wysokości wynagrodzenia za zbywane na rzecz spółki udziały, nie określając limitu jego wartości. Na gruncie KSH nie uregulowano też kwestii formy wynagrodzenia za zbywane przez udziałowca udziały. W związku z powyższym dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej jak i bezgotówkowej.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. Zatem w przypadku nabycia środków trwałych w sposób odpłatny, wartością początkową środka trwałego jest cena nabycia.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z nabyciem środków trwałych (Nieruchomości) w zamian za wydanie Spółce Operacyjnej jej udziałów w celu umorzenia. Zatem nabycie Nieruchomości ma charakter odpłatny, ponieważ druga strona ma prawo żądać wydania innej rzeczy w zamian (udziałów w kapitale zakładowym Spółki Operacyjnej). Wartość początkową środka trwałego (Nieruchomości) nabytego przez Spółkę jako wynagrodzenie za umorzone udziały w Spółce Operacyjnej stanowi więc cena nabycia, którą jest wartość wynagrodzenia umorzeniowego określonego w uchwale w wysokości wartości rynkowej zbywanych udziałów.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska są następujące interpretacje indywidualne:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 lutego 2014 r., sygn. ITPB4/423-151c/13/TK: wartość początkową środka trwałego (Nieruchomości) nabytego przez Spółkę jako wynagrodzenie za umorzone udziały w Spółce Operacyjnej stanowi cena nabycia określona na podstawie umowy w wysokości wynagrodzenia za umorzone udziały,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2013 r., sygn. IPTPB3/423-36/13-7/KJ: w przypadku środków trwałych nabytych jako wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w spółkach, ceną nabycia jest wartość udziałów zbywanych w celu umorzenia, innymi słowy wartość wynagrodzenia wynikająca z wyceny spółki za umorzeniu udziałów. Tym samym, wartością początkową nabytych przez Spółkę środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może być wartość rynkowa z dnia nabycia, jednakże pod warunkiem, że wartość ta odpowiada wartości wynagrodzenia za umorzenie udziałów, wyrażonego w cenie określonej w umowie,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 października 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-939/12/JD: w konsekwencji skoro odpowiednikiem „ceny nabycia” jest w tym wypadku wartość wynagrodzenia za umarzane akcje, która odpowiada wartości rynkowej wydawanych składników majątku. powinna ona zostać przyjęta jako wartość początkowa ST i WNiP,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2010 r., sygn. IPPB1/415-919/09-6/AG: w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych jako wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w spółkach ceną nabycia będzie wartość udziałów otrzymanych w wyniku umorzenia, czyli wartość udziałów otrzymanych w wyniku umorzenia wyceniona przez spółkę. innymi słowy wartość wynagrodzenia z wyceny spółki za umorzenie udziałów.

Planowane jest przekształcenie Spółki w spółkę jawną. Wnioskodawca będzie uczestniczył w przekształceniu Spółki w spółkę jawną, w związku z czym stanie się wspólnikiem spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia. Zgodnie z art. 22g ust. 12 ustawy o PIT: W razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

W związku z powyższym po przekształceniu Spółki w spółkę jawną, wartość początkowa Nieruchomości jako środka trwałego nie zmieni się.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 cyt. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

− o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie natomiast z art. 22b ust. 1 powoływanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

− o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zasady ustalania wartości początkowej reguluje art. 22g ww. ustawy.

W myśl art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów − wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Jak stanowi art. 22h ust. 3 powoływanej ustawy, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a) (art. 22h ust. 3d cyt. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przekształcona w spółkę jawną, spółka posiada Nieruchomość, która stanowi środek trwały. Wnioskodawca będzie uczestniczył w przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę jawną, w związku z czym stanie się wspólnikiem spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia.

W związku z tym powstała wątpliwość, w jakiej wysokości należy ustalić wartość początkową Nieruchomości po przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną.

W takim zatem przypadku, Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że mając na uwadze treść wyżej cytowanego art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkową Nieruchomości należy przyjąć w wartości przyjętej dla celów amortyzacji przez przekształcaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie ustalenia wartości początkowej Nieruchomości w spółce jawnej jest prawidłowe.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska tut. Organ nie odniósł się do kwestii dotyczącej prawidłowości ustalenia wynagrodzenia za umorzone udziały w spółce operacyjnej, a w konsekwencji ustalenia wartości początkowej Nieruchomości przez spółkę z ograniczona odpowiedzialnością, albowiem zagadnienie to nie jest regulowane przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestie związane z ustaleniem wartości początkowej środka trwałego przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością regulowane są ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), w związku z czym podmiotem, który mógłby uzyskać interpretację indywidualną w tym zakresie jest podmiot opodatkowany tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy Organ wskazuje, że wniosek:

*   w zakresie dochodu ze zbycia Nieruchomości został rozstrzygnięty w dniu 29 grudnia 2014 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1113/14-3/IM,
*   dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych został rozstrzygnięty odrębnym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.