Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.716.2019.1.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-13
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 6 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu pn. „ (…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu pn. „ (…)”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina, zwana dalej Wnioskodawcą, jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Jest także osobą prawną - jednostką samorządu terytorialnego. Wnioskodawca, podpisał umowę w lipcu 2017 roku, i od tego czasu realizował projekt „(…)”, (dalej: „projekt”). Gmina uzyskała dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: VI. Dziedzictwo Regionalne dla działania: 6.3. Rozwój wewnętrznych potencjałów regionu dla poddziałania.

Wytworzona infrastruktura w ramach przedmiotowego projektu będzie stanowiła solidną podstawę do promocji regionu jeziora. Partner projektu oddeleguje osobę merytoryczną, która będzie uczestniczyć w spotkaniach oraz naradach organizowanych celem przygotowania odpowiedniej promocji regionu jeziora. Działania inwestycyjne wnioskodawcy stanowić będą również uzupełnienie oferty turystycznej partnera projektu. Wspólna promocja urozmaici i wzbogaci teren, co przyczyni się do wzrostu odwiedzin przez turystów. W zakresie czynności Partnera projektu będzie czynne uczestnictwo w fazie przygotowania odpowiedniej publikacji promocyjnej. Poprzez wspólną promocję będzie możliwe przyciągnięcie większej ilości odwiedzających tereny objęte współpracą. Bogata oferta turystyczna obejmująca rozwój infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej zatrzyma turystę w regionie na dłużej. Stworzenie możliwości poznania kultury regionu jeziora, stylu życia, architektury ludowej, zwyczajów, tradycji, języka jest wielkim atutem, które pozwalają stworzyć wokół regionu pewną charakterystyczną „otoczkę”, przyjazną atmosferę, decydującą o odrębności regionu, a zarazem o chęci powrotu w to miejsce i polecenia go innym podróżującym. Współpraca między partnerami pozwala na nawiązanie kontaktów, wymianę doświadczeń, pomysłów przekładających się na wysoko efektywny rozwój atrakcyjności regionu jeziora.

Stworzenie infrastruktury rekreacyjnej: boisk wielofunkcyjnych, siłowni zewnętrznych przyczyni się do aktywizacji społeczeństwa, zapewni rozrywkę, która przez wysiłek na świeżym powietrzu pozwoli zredukować stres oraz napięcia wśród młodzieży, rozwinie zainteresowanie kulturą fizyczną, wykształci świadomość na temat zdrowia i bezpieczeństwa. Urządzenie przestrzeni rekreacyjnej wpłynie na poprawę odczuć estetycznych względem otaczającego środowiska, zarówno lokalnej jak i napływowej ludności, co zwiększy potencjał turystyczny regionu. W ramach wspomnianego wyżej, radni gminni po konsultacjach z mieszkańcami gminy składali również tzw.: Karty projektu rewitalizacyjnego. Złożono sześć kart dotyczących potrzeby budowy boisk wielofunkcyjnych i budowy siłowni zewnętrznych w miejscowościach Gminy. Swoje potrzeby argumentowali zainteresowaniem dzieci i młodzieży sportami, brakiem infrastruktury umożliwiającej rozwój aktywności, integracji i rekreacji międzypokoleniowej oraz wzbogacenie oferty turystycznej. Gmina podjęła decyzję dotyczącą realizacji opisywanego projektu ze względu na brak na terenie gminy jakiejkolwiek ogólnodostępnej infrastruktury rekreacyjnej która jest niezbędna do zagospodarowania czasu wolnego dla mieszkańców i turystów. Siłownie zewnętrzne oraz wielofunkcyjne boiska sportowe uatrakcyjnią przestrzeń publiczną. Infrastruktura rekreacyjna będzie ogólnodostępna dla mieszkańców oraz turystów, nie będzie wykorzystywana na potrzeby rozgrywek i zawodów sportowych oraz do prowadzenia działalności przez kluby sportowe. Zaplanowano taki podział boisk, aby równocześnie mogły korzystać z niego dwie grupy uczestników, np.: mieszkańcy bądź uczniowie grają w siatkę, a turyści na drugiej połowie grają w kosza. Trendy panujące na rynku turystycznym pozwalają w zależności od warunków przyrodniczych, krajobrazowych, kulturowych rozwijać różne formy turystyki na obszarach wiejskich, należy jednak stawiać na różnorodność form przy jednoczesnym ich łączeniu. Społeczeństwa wykazują coraz większe zapotrzebowanie na różnorodność usług zagospodarowania czasu wolnego. Dodatkowym atutem ułatwiającym organizację czynnego wypoczynku i rekreacji o znaczeniu międzynarodowym są na terenie gminy trzy punkty przejścia granicznego, również wielkość bazy noclegowej jest w stanie przyjąć większą grupę turystów. Rozwój turystyki stanowi ogromną szansę dla ogólnego rozwoju społeczno-gospodarczego tego obszaru.

Wytworzona infrastruktura rekreacyjna, będzie dostępna dla potencjalnych odbiorców przez co najmniej 5 miesięcy w ciągu roku. Odpowiednie zarządzanie i nadzorowanie obiektów przez osobę do tego zatrudnioną, będzie gwarantowało jeszcze dłuższy czas wykorzystania infrastruktury w ciągu roku. Infrastruktura ta zlokalizowana jest w centrach poszczególnych miejscowości, co gwarantuje dogodny dojazd zarówno komunikacją publiczną jak i zapewnia odpowiednią infrastrukturę parkingową w bezpośrednim otoczeniu wytworzonej infrastruktury.

Odbiorcami obecnego jak i prognozowanego popytu na produkty są następujące grupy:

1.  mieszkańcy gminy, Szacuje się że z efektów projektu pośrednio lub bezpośrednio korzystać będzie populacja całej gminy
2.  mieszkańcy powiatu. Szansą dla subregionu powinny być inwestycje w infrastrukturę rekreacyjną, mające na celu poprawę jakości życia, rozwój sportowy mieszkańców oraz dbanie o zdrowie.
3.  przedsiębiorcy działający na terenie gminy i powiatu. Odbiorcami przedmiotowego projektu w sposób pośredni są także przedsiębiorcy prowadzący działalność na jego terenie, ponieważ poprawa stanu infrastruktury rekreacyjnej zwiększa jego atrakcyjność, zarówno dla przedsiębiorców jak i potencjalnych inwestorów.
4.  turyści odwiedzający Spisz.

Rozwój infrastruktury sportowej ogólnodostępnej pomoże przy świadomym wyborze turystów kierujących się warunkami panującymi w ofercie Gminy ma to ogromne znaczenie. Gmina wychodząc naprzeciw nowym trendom i w trosce o zdrowie i życie mieszkańców oraz przyjezdnych dąży do poprawy stanu infrastruktury rekreacyjnej na swoim obszarze. Inwestycje te wpłyną na poprawę jakości życia wszystkich mieszkańców. Wnioskodawca prognozuje, że popyt na produkty projektu zostanie utrzymany dłużej niż okres trwałości projektu.

Projekt polega na rozwinięciu infrastruktury turystycznej i rekreacyjnej na terenie Gminy. W ramach poszczególnych zadań Wnioskodawca zamierza wykonać:

Zadanie 1 – Montaż siłowni zewnętrznych, W ramach działań do ww. Zadania I, Wnioskodawca uwzględnia:

Działanie 1.1 Koszty inwestycyjne, przewidziano montaż siłowni zewnętrznych w każdej z 9 miejscowości Gminy.

W ramach planowanych robót zamontowane będą cztery podwójne urządzenia oraz w miejscowości N dodatkowo jedno urządzenie: Street workout. Urządzenia będą ustawione z zachowaniem stref bezpieczeństwa zgodnie z instrukcją montażu producenta. Urządzenia powinny być wykonane z elementów ze stali ocynkowanej malowanej proszkowo.

Przewidziano wybór najlepszych rozwiązań, dobrano najlepsze zestawy urządzeń. Urządzenia będą innowacyjne. Szczegółowe dane na temat wszystkich zestawów, znajdują się w załączniku do zgłoszenia robót budowlanych niewymagających pozwolenia na budowę.

Zestawy urządzeń: Zestaw 1: Wyciąg górny i krzesło do wyciskania na pylonie, Zestaw 2 Biegacz i orbitrek na pylonie, Zestaw 3 Surfer i twister na pylonie, Zestaw 4 Prasa nożna i wioślarz na pylonie, Zestaw 5 Street workout.

Działanie 1.2 Koszty nadzoru inwestorskiego. W ramach przedmiotowych kosztów przewidziano zawarcie Umowy/zlecenia na nadzór inwestorski.

Zadanie II - Budowa boisk wielofunkcyjnych

Działanie 2.1 Koszty inwestycyjne, przewidziano boiska wielofunkcyjne w 5 miejscowościach Gminy.

Wymiary boisk wielofunkcyjnych oraz podstawowe parametry przedstawiono w załączniku do zgłoszenia robót budowlanych niewymagających pozwolenia na budowę.

Działanie 2.2 Koszty nadzoru inwestorskiego. W ramach przedmiotowych kosztów przewidziano zawarcie Umowy/zlecenia na nadzór inwestorski.

1.  Koszty Pozostałe

Działanie 3.1 Zarządzanie projektem - umowa/zlecenie.

Działanie 3.2 Promocja projektu - umowa/zlecenie.

Promocja źródeł finansowania projektu będzie prowadzona zgodnie z „Podręcznikiem wnioskodawcy i beneficjentów programów polityki spójności 2014-2020 w zakresie informacji i promocji”

Całkowity koszt projektu to (…), są to koszty kwalifikowane. Podatek VAT stanowi koszt kwalifikowany. Projekt finansowany będzie z dwóch źródeł: budżetu gminy w 25%, w wysokości zł, oraz ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich w 75%, stanowiące koszty kwalifikowane, tj. zł.

W ramach projektu Wnioskodawca ubiega się o dofinansowanie na kwotę poniżej euro i jest zobowiązany do umieszczenia plakatu (szt. 14) w trakcie realizacji projektu. Rozmiar: A3 (arkusz o wymiarach 297\*420 mm).

Plakat na każdym obiekcie będzie wyeksponowany w trakcie realizacji projektu. Zostanie on umieszczony w widocznym miejscu nie później niż miesiąc od uzyskania dofinansowania.

Informacja o projekcie zostanie zamieszczona na stronie internetowej gminy (znak Unii Europejskiej, znak Funduszy Europejskich, herb lub oficjalne logo promocyjne województwa, krótki opis projektu) oraz do gazety. W ramach promocji zostanie też wydany folder informacyjny o powstałej infrastrukturze rekreacyjnej na terenie wnioskodawcy. Przy opracowaniu przedmiotowego folderu, będzie uczestniczył partner projektu. Wydany folder będzie również dostępny u partnera projektu, który będzie informował o infrastrukturze rekreacyjnej wnioskodawcy. Projekt na etapie realizacji oraz po jego zakończeniu nie generuje dochodu, dlatego Wnioskodawca nie ubiega się o finansowanie w postaci zryczałtowanej stawki procentowej dochodów/ zmniejszonej stopy dofinansowania oraz luki w finansowaniu. Projekt nie zakłada również pomocy publicznej, ponieważ nie są spełnione przesłanki wystąpienia pomocy publicznej wynikające z zapisów w artykule 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Dlatego odpowiednią forma finansowania projektu i jego rozliczenie będzie dofinansowanie na zasadach ogólnych.

W ramach przedmiotowego projektu nie będą zachodziły czynności realizowane na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilno-prawnych, poza umowami związanymi z realizacją projektu, w których podatek VAT będzie stanowił koszt kwalifikowany. Gmina jako organ władzy publicznej (nieuznawany za podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług) realizując projekt działa w zakresie zadań własnych nałożonych przepisami prawa, dla których została powołana i to na nią wystawiane będą faktury dokumentujące poniesienie kosztów kwalifikowanych w ramach projektu. Gmina nie może odzyskać poniesionego kosztu podatku VAT, którego wysokość została zawarta w budżecie Projektu, ze względu na brak wykorzystywania projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikom przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary lub usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Projekt nie zakłada generowania przychodów na wytworzonym czy remontowanym majątku. Przepisy ustawy o VAT stanowią, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje beneficjentowi jedynie w przypadku, kiedy spełnione zostaną jednocześnie następujące dwa warunki: beneficjent jest podatnikiem VAT oraz zakupione przez beneficjenta towary i usługi wykorzystywane są przez beneficjenta do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym VAT zawarty w dokonywanych przez beneficjenta zakupach może stanowić wydatek kwalifikowany

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy w świetle obowiązujących przepisów przysługuje prawo do pełnego odliczenie kwot VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu pn. „(…)”?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją projektu pn. „(…)”, nie będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uzasadnienie

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24). Dostawa towarów, jak i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, o ile są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług, działającego w tym charakterze. Podatnikami - zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług - w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

1.  jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
2.  odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych - o ile umowy te są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym, o ile są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 września 2017 r. III SA/Wa 3303/16 w zakresie włączenia do kręgu podatników VAT organów władzy publicznej działających na podstawie umów cywilnoprawnych - nie powinno budzić wątpliwości, że chodzi tu o przypadki, gdy wykonywać one będą na podstawie tej umowy działalność gospodarczą. Taką działalnością nie jest z całą pewnością działalność, której cel nie jest zarobkowy, lecz realizacja zadań ustawowych. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Oba te warunki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli tak w ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania. Problem działania organów samorządu terytorialnego w charakterze organów władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT był już przedmiotem rozważań w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 25 listopada 2011 r., syg akt I FSK 145/11, wyrok z 21 czerwca 2012 r., syg akt I FSK 1594/11, 13 grudnia 2011 r., syg akt I FSK 491/11, z 11 października 2011 r., syg akt I FSK 965/11), gdzie zaprezentowano jednolite stanowisko, że organy samorządu terytorialnego należy kwalifikować jako organy władzy publicznej, bez względu na to, czy wykonują zadania własne, czy z zakresu administracji rządowej.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 506.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych; (art. 7 ust. 1 pkt 1, 2, 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Ponadto, zgodnie z interpretacją indywidualną, otrzymaną przez Gminę, nr 0112-KDIL2-3.4012.253.2019.1.EW, z dnia 19 lipca 2019 r., „Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.” Przy realizacji i dofinansowaniu tego projektu, brak jest możliwości wskazania konkretnych czynności podlegających opodatkowaniu.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie - dotacje bezpośrednio związane z ceną - należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Z kolei w wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

W realizowanym przez Gminę projekcie brak jest możliwości wskazania konkretnych podatników, którzy będą odnosili korzyści z realizacji projektu.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją opisanego we wniosku projektu nie są spełnione. Towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę związane z realizacją powyższego Projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Wnioskodawcy podatek należny. Nie zaistniał żaden bezpośredni lub pośredni związek dokonanych przez Wnioskodawcę w ramach Projektu zakupów z jakimikolwiek wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Wnioskodawca nabyte towary i usługi w ramach realizacji projektu wykorzystywał będzie w zakresie realizowanych przez siebie zadań publicznych nałożonych na Wnioskodawcę odrębnymi przepisami prawa do realizacji których został Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego powołany.

Zatem Wnioskodawca nabywa towary i usługi związane z realizacją projektu nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako organ władzy. Tym samym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, jak również fakt, że Wnioskodawca nabywał towary i usługi związane z realizacją projektu nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako organ władzy, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ww. ustawy). Zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, gminnych dróg, ulic mostów, placów oraz organizacji ruch drogowego, oraz kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 10 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT realizowała projekt „(\`(...)\`)”. Gmina uzyskała dofinansowanie realizacji projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego) dla osi priorytetowej: VI. Dziedzictwo Regionalne dla działania: 6.3. Rozwój wewnętrznych potencjałów regionu dla poddziałania: 6.3.1. Rozwój lokalnych zasobów subregionów. Wytworzona infrastruktura w ramach przedmiotowego projektu będzie stanowiła solidną podstawę do promocji regionu jeziora. Stworzenie infrastruktury rekreacyjnej: boisk wielofunkcyjnych, siłowni zewnętrznych przyczyni się do aktywizacji społeczeństwa, zapewni rozrywkę, która przez wysiłek na świeżym powietrzu pozwoli zredukować stres oraz napięcia wśród młodzieży, rozwinie zainteresowanie kulturą fizyczną, wykształci świadomość na temat zdrowia i bezpieczeństwa. Urządzenie przestrzeni rekreacyjnej wpłynie na poprawę odczuć estetycznych względem otaczającego środowiska, zarówno lokalnej jak i napływowej ludności, co zwiększy potencjał turystyczny regionu. Wytworzona infrastruktura rekreacyjna, będzie dostępna dla potencjalnych odbiorców przez co najmniej 5 miesięcy w ciągu roku. Infrastruktura rekreacyjna będzie ogólnodostępna dla mieszkańców oraz turystów, nie będzie wykorzystywana na potrzeby rozgrywek i zawodów sportowych oraz do prowadzenia działalności przez kluby sportowe. Infrastruktura ta zlokalizowana jest w centrach poszczególnych miejscowości, co gwarantuje dogodny dojazd zarówno komunikacją publiczną jak i zapewnia odpowiednią infrastrukturę parkingową w bezpośrednim otoczeniu wytworzonej infrastruktury.

W ramach przedmiotowego projektu nie będą zachodziły czynności realizowane na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilno-prawnych, poza umowami związanymi z realizacją projektu. Projekt na etapie realizacji oraz po jego zakończeniu nie generuje dochodu. Realizacja projektu nie będzie związana z wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu pn. „(…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca realizował opisany projekt w ramach zadań własnych nałożonych na niego ustawą o samorządzie gminnym. Zatem w analizowanym przypadku Gmina nie ponosiła wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym nabywając towary bądź usługi nie działała w charakterze podatnika podatku VAT. Jak wskazał Wnioskodawca projekt na etapie realizacji oraz po jego zakończeniu nie generuje dochodu. Powstała infrastruktura rekreacyjna będzie ogólnodostępna dla mieszkańców oraz turystów, nie będzie wykorzystywana na potrzeby rozgrywek i zawodów sportowych oraz do prowadzenia działalności przez kluby sportowe. Realizacja projektu nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zatem w rozpatrywanej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie są spełnione. W konsekwencji, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu pn. „(…)”, jak również Gmina nie ma prawa do zwrotu podatku VAT na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.