Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP2.4512.626.2016.2.BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-24
Teza: 1. Czy Gmina ma prawo do pełnego lub częściowego obniżenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X lub czy przysługuje jej prawo do otrzymania zwrotu podatku VAT od przedmiotowej inwestycji? 2. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego lub częściowego obniżenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X lub czy przysługuje jej prawo do otrzymania zwrotu podatku VAT od przedmiotowej inwestycji po dokonaniu przez Gminę centralizacji rozliczeń w podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi?
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 sierpnia 2016r. (data wpływu 8 sierpnia 2016r.), uzupełnionym pismem z 11 października 2016r. (data wpływu 14 października 2016r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego lub częściowego odliczenia i zwrotu podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X,
*   prawa do pełnego lub częściowego odliczenia i zwrotu podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X po dokonaniu przez Gminę centralizacji rozliczeń w podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2016r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego lub częściowego odliczenia i zwrotu podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X oraz
*   prawa do pełnego lub częściowego odliczenia i zwrotu podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X po dokonaniu przez Gminę centralizacji rozliczeń w podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 października 2016r. (data wpływu 14 października 2016r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 30 września 2016r. znak: 2461-IBPP2.4512.626.2016.1.BW.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina A jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów (art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym Dz. U. 2016r. poz. 446).

Realizowana inwestycja służyć będzie do wykonywania zadań publicznoprawnych Gminy wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym tj. edukacji publicznej oraz art. 5 ust. 5 ustawy, z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty, który mówi, że zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych, specjalnych i gimnazjów specjalnych należy do zadań własnych gmin.

Gmina z tytułu podatku od towarów i usług stosuje model polegający na odrębnym rozliczeniu od swoich jednostek organizacyjnych. Odrębne rozliczenie Gmina zamierza stosować do końca 2016r., bowiem na podstawie komunikatów Ministra Finansów z 29 września 2015r. i 16 grudnia 2015r. taki sposób rozliczeń jest nadal dopuszczalny i nie będzie kwestionowany przez organy podatkowe, a obowiązkowa centralizacja musi nastąpić od 2017r. Przedszkole korzysta ze zwolnienia podatkowego ze względu na wysokość obrotów (art. 113 ustawy o VAT).

W związku z istniejącym od lat na terenie miejscowości X, Y części A problemem z zapewnieniem opieki przedszkolnej dla dzieci w wieku 3-4 lat, gmina A wystąpiła z propozycją realizacji projektu finansowanego ze środków EFRR z RPO 2014-2020 pn. „\`(...)\`’’. Termin realizacji projektu to 8 lipiec 2014 - 30 czerwiec 2018 roku. Powstanie tego typu kompleksowego przedszkola zapewni miejsca i odpowiednią opiekę dla wszystkich dzieci w wieku przedszkolnym na terenie Gminy A w szczególności dla 3-4 latków. Gmina odpowiedzialna jest za przygotowanie pełnej dokumentacji technicznej związanej z projektem oraz uzyskanie niezbędnych decyzji administracyjnych i pozwoleń dla zadań realizowanych na jej terenie. Gmina również realizuje projekt. Sprawy związane z wdrożeniem projektu będą realizować pracownicy w ramach swoich obowiązków służbowych. Zarządzanie projektem oparto na modelu macierzy projektowej tj. zaangażowaniu odpowiednich komórek organizacyjnych i ich kierowników w realizację projektu pod nadzorem koordynatora wyposażonego w kompetencje i możliwość podejmowania szybkich i wiążących decyzji strategicznych i operacyjnych.

Dlatego w ramach projektu rozbudowy budynku przedszkola w X w pierwszym etapie w latach 2014 - 2015 wykonano I segment z trzema oddziałami przedszkolnymi dla 56 3-4 latków. W latach 2017-2018 wykonany zostanie II segment z 2 oddziałami dla 50 3-4 latków wraz z zapleczem kuchenno-jadalnianym. Realizacja projektu pozwoli na zapewnienie miejsc wszystkim chętnym przedszkolakom w budynku przedszkola.

Budynek I segmentu to 3 oddziałowe przedszkole gdzie na parterze zlokalizowano 1 oddział z zapleczem sanitarnym dla 18 dzieci oraz hol wejściowy z szatnią oraz zapleczem wydawania posiłków. Natomiast na poziomie piętra znajdują się 2 oddziały z zapleczem sanitarnym dla 19 dzieci każdy, węzeł sanitarny oraz pomieszczenie, gdzie prowadzone są zajęcia terapeutyczne dla 3-4 latków. Projektowany budynek II segmentu to 2 oddziałowe przedszkole gdzie na parterze zlokalizowano 2 oddziały z zapleczem sanitarnym dla 25 dzieci każdy oraz hol wejściowy połączony z klatką schodową oraz szatnią zbiorczą dla 5 oddziałów. Na niższej kondygnacji zaprojektowano blok żywieniowy.

Pomieszczenie socjalne dla pracowników oraz pomieszczenie biurowe dla dyrekcji i księgowej zostaną wykonane w starej części przedszkola w miejscu dotychczasowej kuchni, zmywalni i pomieszczenia gospodarczo-magazynowych, w miejscu starej jadalni powstanie oddział dla 5-6 latków. W części technologicznej zaprojektowano kuchnię wraz z magazynami i częścią socjalną personelu kuchennego. Przylegająca do kuchni jadalnia będzie dostępna dla dzieci w grupach do 50 osób. Z wydawalni prowadzi dźwig na piętro (do oddziału maluchów). Rozbudowa budynku przedszkola w X przebiega w 2 etapach: w I etapie w latach 2014-2015 od strony zachodniej dobudowano nowy I segment przedszkola, w II etapie zaplanowano wykonanie II segmentu na lata 2017-2018. Projektowana rozbudowa budynku przedszkola nawiązuje formą i bryłą do istniejącej zabudowy i usytuowana jest w taki sposób, aby wszystkie trzy segmenty tworzyły jedną całość.

Za utrzymanie celów i trwałości projektu będzie odpowiedzialny Dyrektor Przedszkola. Przedszkole w X jest jednostką budżetową Gminy A.

Teren Przedszkola w X został przekazany na czas nieoznaczony w trwały zarząd Dyrektorowi Przedszkola w X (Decyzja Wójta Gminy /…, nowe segmenty zostaną przekazane przedszkolu drukiem PT i ujęte w ewidencji przedszkola. Dyrektor Przedszkola w X będzie odpowiedzialny za bieżące utrzymanie i funkcjonowanie placówki przedszkolnej.

Na dzień dzisiejszy przedszkole pobiera dochody z opłat za korzystanie z wychowania przedszkolnego oraz opłat za korzystanie z wyżywienia, sporadycznie prowizje z US, darowizny. Dochody te korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 i 26 ustawy o VAT (z wyżywienia mogą korzystać tylko przedszkolaki). Założenia przyjęte do inwestycji nie przewidują możliwości odpłatnego udostępniania pomieszczeń w budynku przedszkola. Przedszkole będzie pobierało odpłatność za żywienie dla dzieci przedszkolnych oraz opłatę za każdą dodatkową godzinę opieki przedszkolnej powyżej pięciu godzin bezpłatnych w wysokości jeden złotych za każdą godzinę. Po centralizacji gminy ze swoimi jednostkami budżetowymi dochody przedszkola z tytułu opłat za żywienie i opiekę przedszkolną będą stanowiły obroty gminy z tytułu świadczenia usług i będą wykazywane w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 w poz. 10 jako zwolnione od podatku.

Natomiast w piśmie z 11 października 2016r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Przedszkole w X jest odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT zwolniony na podstawie art. 113 do 31 grudnia 2016r. Od 01 stycznia 2017r. Przedszkole w X jako jednostka budżetowa podlegać będzie centralizacji na podstawie art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016r. o szczegółowych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.
2.  Przystępując do realizacji inwestycji „\`(...)\`” zamiarem inwestora (Gminy) było wykorzystywanie do wykonywania zadań publicznoprawnych połączonych z obowiązkowymi zadaniami odpłatnymi takimi jak: usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych wykonywanych w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, które na podstawie art. 43 ust. 24 ustawy (VAT) podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług, czyli nie generują podatku należnego.
3.  Efekt realizowanej inwestycji to 2 nowe segmenty budynku przedszkola w X, który jest (segment I) i będzie (segment II) wykorzystywany za pośrednictwem jednostki budżetowej - Przedszkola w X: ­
    *   do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ­
    *   zwolnionych z podatku VAT (opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego, opłaty za korzystanie z wyżywienia, wynagrodzenie płatnika PIT), które nie będą generowały dla Wnioskodawcy (Gminy) podatku należnego (przed i po centralizacji).
4.  Efekt realizowanej inwestycji to 2 nowe segmenty budynku przedszkola w X, który jest (segment I) i będzie (segment II) wykorzystywany przez jednostkę budżetową - Przedszkole w X: ­
    *   do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ­
    *   zwolnionych z podatku VAT(opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego, opłaty za korzystanie z wyżywienia, wynagrodzenie płatnika PIT), które nie generują i nie będą generowały, dla jednostki budżetowej - Przedszkola w X podatku należnego.
5.  Efekt realizowanego projekt nie jest i nie będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę i przez Przedszkole (jednostkę budżetową) do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
6.  Budynek przedszkolny wraz z gruntem został przekazany przez Wójta Gminy A nieodpłatnie w trwały zarząd Dyrektorowi Przedszkola w X na podstawie Decyzji Wójta Gminy /…/, która następnie została zmieniona decyzjami: ­
    *   Decyzją nr \`(...)\` z /,30 marca 2011r. ­
    *   Decyzją nr \`(...)\` z 10 marca 2014r. ­
    *   Decyzją nr \`(...)\` z 29 lutego 2016r.
7.  Efekt realizowanego projektu tj. I segmentu budynku został przekazany nieodpłatnie przez Wójta Gminy dokumentem PT nr \`(...)\` w dniu 18 marca 2016r. Dyrektorowi Przedszkola, gdyż parcele gruntowe, na których realizowany jest projekt, zostały uprzednio przekazane w trwały zarząd. (Ad.6.) Planowany termin zakończenia II segmentu budynku to 30 czerwca 2018 roku i zostanie nieodpłatnie przekazany Dyrektorowi Przedszkola w X dokumentem PT, gdyż parcele gruntowe, na których realizowany jest projekt, zostały uprzednio przekazane w trwały zarząd.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina ma prawo do pełnego lub częściowego obniżenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X lub czy przysługuje jej prawo do otrzymania zwrotu podatku VAT od przedmiotowej inwestycji?

1.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego lub częściowego obniżenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X lub czy przysługuje jej prawo do otrzymania zwrotu podatku VAT od przedmiotowej inwestycji po dokonaniu przez Gminę centralizacji rozliczeń w podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy nie przysługuje jej prawo do obniżenia, zwrotu podatku VAT, w związku z realizacją inwestycji „\`(...)\`" i prawo takie nie będzie jej również przysługiwało po dokonaniu przez Gminę centralizacji rozliczeń w podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi

Zgodnie z zasadami dotyczącymi obniżenia podatku naliczonego określonymi w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku, gdy zakupione przez podatnika towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania obniżeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. A zakupy dokonane w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji (Rozbudowa przedszkola w X) nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną. Tak więc w świetle brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki. Gminie realizującej przedmiotową inwestycję w roku 2017 i dalszych latach, czyli już po dokonaniu centralizacji rozliczeń w podatku VAT również nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków inwestycyjnych, o których mowa powyżej, bowiem dochody przedszkola z tytułu opłat za żywienie i opiekę przedszkolną korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 i 26 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług;
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Natomiast w świetle art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Należy również zauważyć, że w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz.U. z 2013 r., poz. 1656), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. Przepisy powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 4 tego rozporządzenia.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Należy również zaakcentować, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym) oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Z powyższego wynika, że jednostka budżetowa gminy wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.).

Jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o finansach publicznych, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1774, ze zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Art. 45 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej ustanawia właściwy organ, w drodze decyzji, z zastrzeżeniem art. 60 ust. 2 oraz art. 60a ust. 3.

Art. 2 pkt 1 ww. ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 2156, ze zm.) stanowi, że system oświaty obejmuje przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego.

W myśl art. 5 ust. 5 ww. ustawy o systemie oświaty, zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkoli specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 14a ust. 1a, szkół podstawowych oraz gimnazjów, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

Jak stanowi art. 14 ust. 5 ww. ustawy o systemie oświaty, rada gminy:

1.  określa wysokość opłat za korzystanie z wychowania przedszkolnego w prowadzonych przez gminę:
    1.  publicznym przedszkolu w czasie przekraczającym wymiar zajęć, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 2,
    2.  publicznej innej formie wychowania przedszkolnego w czasie przekraczającym czas bezpłatnego nauczania, wychowania i opieki ustalony dla przedszkoli publicznych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2;
2.  może określić warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia z opłat, o których mowa w pkt 1.

W tym miejscu zauważyć trzeba, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym, gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi

Jak wynika z ww. wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W związku z ww. wyrokiem nr C-276/14, Ministerstwo Finansów wydało Komunikaty, w których stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Jednocześnie wskazano, że stosowany obecny model rozliczeń do 1 stycznia 2017 r. nie będzie kwestionowany.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w związku z realizacją zadań własnych w zakresie edukacji publicznej wynikających z art. 7 ust. l pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 5 ust. 5 ustawy o systemie oświaty w ramach projektu pn. „\`(...)\`” dokonuje rozbudowy budynku przedszkola. Termin realizacji projektu to 8 lipca 2014r. do 30 czerwca 2018r.

W ramach tego projektu w pierwszym etapie w latach 2014-2015 wykonano I segment z trzema oddziałami przedszkolnymi dla 56 3-4 latków. W latach 2017-2018 wykonany zostanie II segment z 2 oddziałami dla 50 3-4 latków.

Wnioskodawca wskazał, ze przedszkole w X jest odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT zwolniony na podstawie art. 113 do 31 grudnia 2016r.

Od 1 stycznia 2017r. Przedszkole w X jako jednostka budżetowa podlegać będzie centralizacji na podstawie art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016r. o szczegółowych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego.

Przystępując do realizacji inwestycji „\`(...)\`" zamiarem Gminy było wykorzystywanie budynku do wykonywania zadań publicznoprawnych połączonych z obowiązkowymi zadaniami odpłatnymi takimi jak: usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych wykonywanych w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, które na podstawie art. 43 ust. 24 ustawy (VAT) podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług, czyli nie generują podatku należnego.

Efekt realizowanej inwestycji (segment I i segment II)) jest i będzie wykorzystywany do:

*   czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
*   zwolnionych z podatku VAT (opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego, opłaty za korzystanie z wyżywienia, wynagrodzenie płatnika PIT),

Efekt realizowanego projektu nie jest i nie będzie wykorzystywany przez przedszkole (jednostkę budżetową) i przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Teren Przedszkola w X został przekazany na czas nieoznaczony w trwały zarząd Dyrektorowi Przedszkola w X Decyzją Wójta Gminy /…./,

Natomiast efekt realizowanego projektu: tj.:

*   I segment budynku został przekazany Dyrektorowi Przedszkola, nieodpłatnie przez Wójta Gminy dokumentem PT nr \`(...)\`w dniu 18 marca 2016r.,
*   II segmentu budynku zostanie przekazany nieodpłatnie Dyrektorowi Przedszkola w X dokumentem PT, do 30 czerwca 2018 roku (planowany termin zakończenia realizacji projektu).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pełnego lub częściowego odliczenia i zwrotu podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z rozbudową przedszkola w X do czasu centralizacji rozliczeń w podatku VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi oraz po jej dokonaniu, tj. po 1 stycznia 2017 r.

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia w opisanej sytuacji, należy jeszcze raz wskazać, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wynika z wniosku, budynek przedszkola w X jest /będzie wykorzystywany tylko do czynności niepodlegających i zwolnionych z podatku VAT. Efekt realizowanego projektu nie jest i nie będzie wykorzystywany przez przedszkole (jednostkę budżetową) i przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem stwierdzić należy, że towary i usługi nabywane na potrzeby realizacji projektu nie mają / nie będą miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem, skoro w zakresie realizacji projektu „\`(...)\`” nie są i nie będą spełnione, wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego to Wnioskodawca ani przed centralizacją rozliczeń, tj. do końca 2016 r., ani po dokonaniu centralizacji rozliczeń podatku VAT, tj. od stycznia 2017r., nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu towarów i usług dotyczących realizacji tego projektu.

W konsekwencji powyższego, w związku z realizacją ww. projektu, Wnioskodawcy nie przysługuje również prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku naliczonego na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r., gdyż środki wskazane we wniosku, nie są środkami, o których mowa w zawartych tam regulacjach.

W związku z powyższym przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanych pytań, w konsekwencji nie jest przedmiotem rozstrzygnięcia kwestia, czy wskazane w opisie sprawy usługi (opłaty) są zwolnione z podatku VAT, bowiem powyższe nie było przedmiotem zapytania. Zawarte w opisie sprawy stwierdzenie w tym zakresie przyjęto jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, bez dokonywania oceny jego prawidłowości.

Wszelkie inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto podkreślić należy, także że podjęta w niniejszej interpretacji ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy odnosi się ściśle do okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku, tj. że efekty zrealizowanego projektu są/będą wykorzystane do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z podatku VAT.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (np. przeznaczenia zakupionych towarów/usług do wykonywania czynności opodatkowanych) lub zmiany stanu prawnego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.