Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-474/11-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-05
Teza: Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zarządzaniem aktywami oraz zryczałtowanych kosztów utrzymania rachunku.
Słowa kluczowe: banki; depozyt; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; rachunki; rachunki-rachunek bankowy; ryczałt; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25.05.2011 r. (data wpływu 30.05.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zarządzaniem aktywami oraz zryczałtowanych kosztów utrzymania rachunku - **jest:**

*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej wydatków związanych z kosztami zarządzania aktywami,
*   **prawidłowe** - w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 30.05.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zarządzaniem aktywami oraz zryczałtowanych kosztów utrzymania rachunku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca korzysta z usług finansowych świadczonych przez bank. Usługi polegają m.in. na prowadzeniu rachunków papierów wartościowych, rejestrów zagranicznych i krajowych instrumentów finansowych, rachunków depozytowych i rachunków bankowych oraz dokonywaniu na zlecenie klienta transakcji odpłatnego zbycia oraz nabycia papierów wartościowych lub zagranicznych instrumentów finansowych. Instytucja finansowa świadczy w tym zakresie usługi zarządzania portfelem papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych.

Na ww. rachunkach mogą być przechowywane papiery różnego rodzaju (materialne, niematerialne, udziałowe, dłużne itd). Z tytułu prowadzenia rachunku klient uiszcza na rzecz Banku opłaty, w tym opłatę z tytułu przechowywania papierów wartościowych oraz opłaty rozliczeniowe zryczałtowane i prowizyjne.

Na podstawie art. 39 ust. 3 oraz art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.f.), Bank sporządza i przekazuje klientom - osobom fizycznym, informacje o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych - PIT-8C. W składanych informacjach Bank zobowiązany jest wykazać w szczególności kwotę przychodu uzyskanego przez podatnika z tytułu dokonanych transakcji, a także koszty uzyskania przychodów.

Wśród kosztów uzyskania przychodów z tytułu transakcji odpłatnego zbycia papierów wartościowych można wyodrębnić m.in.:

*   bezpośrednie koszty przeprowadzonych w danym roku transakcji, takich jak koszty nabycia zbytych papierów wartościowych oraz prowizji związanych z konkretnymi sprzedanymi aktywami,
*   pośrednie koszty przeprowadzonych transakcji, tj. koszty zarządzania rachunkami, opłaty depozytariusza i inne koszty. Wskazane koszty nie pozwalają na powiązanie ich z konkretnymi przychodami, często są zryczałtowane i zawsze są ponoszone bez względu na ich związek z przychodami. Koszty te często nie są wykazywane w PlT-8C, bank jedynie informuje o ich bezzwrotnym naliczeniu, wystawiając w większości przypadków co miesiąc stosowną fakturę.

Stan faktyczny dotyczy sytuacji, w której podatnik osiągnął w danym roku przychody ze wskazanych rachunków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy podlegają odliczeniu wydatki, których nie można przypisać do konkretnych przychodów, w szczególności wydatki związane z kosztami zarządzania aktywami, zryczałtowane koszty utrzymania rachunku i inne podobne?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przedstawione wydatki podlegają zaliczeniu w ciężar kosztu w roku, w którym zostały poniesione, przy założeniu, że podatnik osiągnął w danym roku przychód z tego źródła. Powyższe nie dotyczy oczywiście kosztów, które są związane bezpośrednio z konkretnymi aktywami, tutaj zwłaszcza koszty ich nabycia, które mogą być odliczone dopiero w okresie, kiedy nastąpi zbycie tych papierów wartościowych. Podatnik korzysta z usług finansowych świadczonych przez bank. Usługi polegają m.in. na prowadzeniu rachunków papierów wartościowych, rejestrów zagranicznych i krajowych instrumentów finansowych, rachunków depozytowych i rachunków bankowych oraz dokonywaniu na zlecenie klienta transakcji odpłatnego zbycia oraz nabycia papierów wartościowych lub zagranicznych instrumentów finansowych. Instytucja finansowa świadczy również usługi zarządzania portfelem papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych.

Na ww. rachunkach mogą być przechowywane papiery różnego rodzaju (materialne, niematerialne, udziałowe, dłużne itd). Z tytułu prowadzenia rachunku klient uiszcza na rzecz Banku opłaty, w tym opłatę z tytułu przechowywania papierów wartościowych oraz opłaty rozliczeniowe. Na podstawie art. 39 ust. 3 oraz art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.f.), Bank sporządza i przekazuje klientom - osobom fizycznym, informacje o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych - PIT-8C.

W składanych informacjach Bank zobowiązany jest wykazać w szczególności kwotę przychodu uzyskanego przez podatnika z tytułu dokonanych transakcji, a także koszty uzyskania przychodów.

Wśród kosztów uzyskania przychodów z tytułu transakcji odpłatnego zbycia papierów wartościowych można wyodrębnić m.in.:

*   bezpośrednie koszty przeprowadzonych w danym roku transakcji, takich jak koszty nabycia zbytych papierów wartościowych oraz prowizji związanych z konkretnymi sprzedanymi aktywami,
*   pośrednie koszty przeprowadzonych transakcji, tj. koszty zarządzania rachunkami, opłaty depozytariusza i inne koszty. Wskazane koszty nie pozwalają na powiązanie ich z konkretnymi przychodami, często są zryczałtowane i zawsze są ponoszone bez względu na ich związek z przychodami. Wskazane koszty pośrednie nie są uwidaczniane na PIT-8C, a podatnik jest odrębnie informowany o ich bezzwrotnym naliczeniu. Stan faktyczny dotyczy sytuacji w której podatnik osiągnął w danym roku przychody ze wskazanych rachunków.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Za koszt uzyskania przychodu należy uznać wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu bądź zachowaniu funkcjonowania źródła przychodów. Uiszczane przez podatnika opłaty są niezbędne, aby rachunek, na którym zapisane są papiery wartościowe i za pomocą którego dokonywane są transakcje obrotu papierami wartościowymi, mógł być na jego rzecz prowadzony oraz transakcje na tym rachunku mogły być przeprowadzane, a tym samym są kosztami, bez których przychody z tytułu obrotu papierami wartościowymi, nie mogłyby być uzyskane. Ponadto ww. wydatki nie zostały wymienione w negatywnym katalogu, zawartym w art. 23 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., dochodem ze źródła przychodów, co do zasady, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Powyższe oznacza, że w przypadku jeśli podatnik w danym roku podatkowym nie osiągnął przychodu, nie ma także możliwości rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie istnieje podstawa, którą mógłby pomniejszyć o te koszty.

Kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie należy przypisać przepisom regulującym moment, w jakim należy zidentyfikować wskazane ogólne koszty. Zgodnie z art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f., koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Przez poniesienie - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego - należy rozumieć „bycie obarczonym, obciążonym”. Kosztem poniesionym będzie zatem taki koszt, którym podmiot jest obarczany, obciążany. Ustawodawca wskazuje zatem jako na cechę istotną dla kwalifikacji kosztów jako kosztów uzyskania przychodów fakt obarczenia ciężarem ekonomicznym danego kosztu. (Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, Komentarz do art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2010). Podatnik ponosi zatem koszty opłat w momencie, w którym bank obciąża go tymi opłatami. Dlatego też w przypadku, gdy opłata została pobrana/zapłacona, należy przyjąć, że została przez podatnika poniesiona (został dokonany wydatek, mający charakter definitywny). Ratio legis norm prawnych regulujących moment zaliczenia wydatku w ciężar kosztu jest powiązanie okresu rozliczeniowego, w którym zostanie uzyskany przychód z okresem w jakim można zaliczyć wydatek w ciężar kosztu. Reguła ta dotyczy jednak wydatków bezpośrednio związanych z przychodem np. kosztów nabycia zbywanych akcji. Zasada ta nie ma jednak zastosowania do kosztów ogólnych np. zarządzania rachunkiem. Zarządzanie rachunkiem polega bowiem na podejmowaniu decyzji o nabyciu lub sprzedaży instrumentów finansowych i zawsze dotyczy w takim samym stopniu papierów wartościowych zbytych, jak akumulowanych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty te można podzielić na dwie grupy:

*   bezpośrednio przypisane do konkretnej transakcji - koszt nabycia odpłatnie zbywanego papieru wartościowego lub instrumentu finansowego (cena jednostkowa x ilość instrumentów finansowych),
*   koszty poniesione przez podatnika w roku podatkowym związane z obsługą rachunku przez np. biuro maklerskie, w celu uzyskania przychodu (koszty prowizji, w tym prowizji kupna i sprzedaży, poniesione w danym roku związane z prowadzeniem lub założeniem rachunków, koszty transferu, koszty zdeponowania papierów itp.).

Przedmiotem pytania interpretacyjnego są koszty pośrednie, tj. uiszczone przez podatnika opłaty z tytułu prowadzenia rachunku.

Faktycznie poniesione przez podatnika, udokumentowane opłaty za prowadzenie rachunków bankowych stanowią koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, jako wydatki nie wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 23 ust. 1 ustawy o pdof.

Opłata za prowadzenie rachunku, uiszczana przez podatnika, jest niezbędna do uzyskiwania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Bez rachunku papierów wartościowych podatnik nie mógłby inwestować na giełdzie, a do jego istnienia i funkcjonowania niezbędne jest jej zapłata. Bez uiszczenia tej opłaty bank lub inna instytucja finansowa nie prowadziłby rachunku papierów wartościowych na rzecz podatnika, a podatnik nie mógłby inwestować.

Opłaty za prowadzenie rachunku, zarządzanie są kosztem podatkowym za cały rok podatkowy, niezależnie od terminu, w którym nastąpiła sprzedaż oraz faktu, czy wszystkie papiery zostały zbyte. Wniosek ten nie dotyczy sytuacji, jeżeli w roku podatkowym podatnik nie osiągnie przychodu ze zbycia instrumentów finansowych, nie będzie miał możliwości do uznania opłaty za prowadzenie rachunku za koszt uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z treścią art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, co do zasady, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Reasumując, kosztem podatkowym w danym roku podatkowym są wydatki na:

*   opłaty z tytułu prowadzenia rachunku bankowego,
*   wysokość uiszczonych opłat należy wykazać za cały rok podatkowy, w którym nastąpiła sprzedaż papierów wartościowych, niezależnie od terminu, w którym nastąpiła ta sprzedaż oraz faktu, czy wszystkie papiery zostały zbyte

jako koszt uzyskania przychodu powinny być wykazane opłaty za prowadzenie rachunku faktycznie pobrane w roku sprzedaży instrumentów finansowych.

Przedmiotowe stanowisko zostało oparte na przepisach prawa, dodatkowo znajduje oparcie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Organy podatkowe, w tym m.in.:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 grudnia 2010 r. Nr IPPB2/415-843/10-2/MK, gdzie stwierdzono: „Faktycznie poniesione przez klientów banku, udokumentowane opłaty za prowadzenie rachunków bankowych stanowią koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, jako wydatki nie wyłączone z kosztów uzyskania przychodów”,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 listopada 2008 r., Nr ILPB1/415-646/08-2/RP, w której organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż całość wydatków poniesionych w danym roku z tytułu opłaty za zarządzanie i opłaty za prowadzenie rachunku należy uznać za koszt uzyskania przychodu,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 lipca 2008 r. Nr IPPB2/415-645/08-2/AS, zgodnie z którą: „Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu przyjmuje się wydatki, m.in. koszty poniesione przez podatnika w roku podatkowym związane z obsługą rachunku przez biuro maklerskie w celu uzyskania przychodu, np.: koszty prowizji, w tym prowizji kupna i sprzedaży, poniesione w danym roku związane z prowadzeniem lub założeniem rachunków, koszty transferu, koszty zdeponowania papierów itp.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków związanych z kosztami zarządzania aktywami, natomiast w pozostałej części uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Stosownie do art. 17 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in.:

*   należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy),
*   przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających (art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 ww. ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art.9 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Sposób obliczania dochodu ze zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających, określony został w art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ten określa się jako:

1.  różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14, (art. 30b ust. 2 pkt 1),
2.  różnicę między sumą przychodów uzyskanych z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a,( art. 30b ust. 2 pkt 2),
3.  różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a (art. 30b ust. 2 pkt 3)

\- osiągniętą w roku podatkowym.

Z treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 4 cytowanej ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

W świetle powyższego, podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, poniesione wydatki pod warunkiem, że:

*   istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami (wydatki poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów),
*   nie jest to wydatek wskazany w zamkniętym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Ponadto, przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty te można podzielić na dwie grupy:

*   bezpośrednio przypisane do konkretnej transakcji - koszt nabycia odpłatnie zbywanego papieru wartościowego lub instrumentu finansowego (cena jednostkowa x ilość instrumentów finansowych),
*   koszty poniesione przez podatnika w roku podatkowym związane z obsługą rachunku przez np. bank, w celu uzyskania przychodu (koszty prowizji, w tym prowizji kupna i sprzedaży, poniesione w danym roku związane z prowadzeniem lub założeniem rachunków, koszty transferu, koszty zdeponowania papierów itp.).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca korzysta z usług finansowych świadczonych przez bank. Usługi polegają m.in. na prowadzeniu rachunków papierów wartościowych, rejestrów zagranicznych i krajowych instrumentów finansowych, rachunków depozytowych i rachunków bankowych oraz dokonywaniu na zlecenie klienta transakcji odpłatnego zbycia oraz nabycia papierów wartościowych lub zagranicznych instrumentów finansowych. Instytucja finansowa świadczy w tym zakresie usługi zarządzania portfelem papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych.

Na ww. rachunkach mogą być przechowywane papiery różnego rodzaju (materialne, niematerialne, udziałowe, dłużne itd). Z tytułu prowadzenia rachunku klient uiszcza na rzecz banku opłaty, w tym opłatę z tytułu przechowywania papierów wartościowych oraz opłaty rozliczeniowe zryczałtowane i prowizyjne. Bank zobowiązany jest sporządzić i przekazać klientom - osobom fizycznym, informację PIT-8C. Stan faktyczny dotyczy sytuacji, w której Wnioskodawca osiągnął w danym roku przychody ze wskazanych rachunków.

Wśród kosztów uzyskania przychodów z tytułu transakcji odpłatnego zbycia papierów wartościowych można wyodrębnić m.in.:

*   bezpośrednie koszty przeprowadzonych w danym roku transakcji, takich jak koszty nabycia zbytych papierów wartościowych oraz prowizji związanych z konkretnymi sprzedanymi aktywami,
*   pośrednie koszty przeprowadzonych transakcji, tj. koszty zarządzania rachunkami, opłaty depozytariusza i inne koszty. Wskazane koszty nie pozwalają na powiązanie ich z konkretnymi przychodami, często są zryczałtowane i zawsze są ponoszone bez względu na ich związek z przychodami. Koszty te często nie są wykazywane w PlT-8C, bank jedynie informuje o ich bezzwrotnym naliczeniu, wystawiając w większości przypadków co miesiąc stosowną fakturę.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków na zarządzanie aktywami oraz zryczałtowanych kosztów utrzymania rachunku.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny oraz przywołane uregulowania prawne należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż zryczałtowane koszty utrzymania rachunku, tj. m. in. opłaty za prowadzenie rachunku podlegają w całości zaliczeniu w ciężar kosztu w roku, w którym zostały przez Wnioskodawcę poniesione, przy założeniu, że Wnioskodawca osiągnął w danym roku podatkowym przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, pod warunkiem, że nie zostały one uwzględnione w otrzymanych przez Wnioskodawcę informacjach PIT-8C.

Jak słusznie wskazał Wnioskodawca, w sytuacji, gdy w danym roku podatkowym nie zostanie osiągnięty przychód ze zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości do uznania zryczałtowanych kosztów poniesionych na prowadzenie rachunku za koszt uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z powołanym powyżej art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, co do zasady, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Odnosząc się natomiast do poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków z tytułu zarządzania aktywami finansowymi, należy stwierdzić, iż zarządzanie aktywami to oparty na wiedzy, doświadczeniu i umiejętnościach proces podejmowania decyzji i ich realizacji, co zrobić, w jakim momencie oraz perspektywie czasowej, z danym instrumentem finansowym. Zatem w istotnym zakresie determinuje ono możliwość i zakres uzyskania przychodu z obrotu papierami wartościowymi i instrumentami finansowymi. W wyniku zarządzania rachunkami służącymi przeprowadzaniu transakcji przez instytucje finansowe podatnik osiąga przychód, natomiast z tytułu zarządzania aktywami uiszcza tzw. opłatę za zarządzanie. Powyższe oznacza, iż występuje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy uzyskanym przychodem, a usługą zarządzania, w efekcie czego ponoszone przez Wnioskodawcę koszty zarządzania portfelem papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych stanowią koszt uzyskania przychodów, jako odpowiadające kryteriom wynikającego z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż opłaty za zarządzanie aktywami są kosztem podatkowym za cały rok podatkowy, niezależnie od faktu, czy wszystkie papiery zostały zbyte.

W przypadku bowiem, gdy poniesiona przez Wnioskodawcę opłata dotyczy zarządzania zbytymi walorami oraz pozostałymi na rachunku Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodu należy zaliczyć wyłącznie tę część opłaty za zarządzanie, która proporcjonalnie przypada na zarządzanie zbytymi papierami wartościowymi i pochodnymi instrumentami finansowymi. Wobec powyższego przychód ze zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających może zostać pomniejszony o koszty poniesione na opłatę za zarządzanie aktywami za cały rok podatkowy, o ile ta opłata w całości dotyczy zarządzania zbytych wszystkich walorów, bez względu na to, w którym dniu danego roku podatkowego nastąpiła sprzedaż.

Reasumując, mając na uwadze przywołane przepisy prawa podatkowego oraz stan faktyczny sprawy organ podatkowy stwierdza, iż:

*   zryczałtowane koszty utrzymania rachunku, tj. m. in. opłaty za prowadzenie rachunku podlegają zaliczeniu w ciężar kosztu w roku, w którym zostały przez Wnioskodawcę poniesione, przy założeniu, że Wnioskodawca osiągnął w danym roku podatkowym przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, pod warunkiem, że nie zostały one uwzględnione w otrzymanych przez Wnioskodawcę informacjach PIT-8C,
*   w sytuacji, gdy poniesiona przez Wnioskodawcę opłata za zarządzanie dotyczy zarządzania zbytymi walorami oraz pozostałymi na rachunku Wnioskodawcy, do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć wyłącznie tę część opłaty za zarządzanie, która proporcjonalnie przypada na zarządzanie zbytymi papierami wartościowymi i pochodnymi instrumentami finansowymi. Wobec powyższego przychód ze zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających może zostać pomniejszony o koszty poniesione na opłatę za zarządzanie aktywami finansowymi za cały rok podatkowy, o ile opłata ta w całości dotyczy zarządzania zbytych wszystkich walorów, bez względu na to, w którym dniu danego roku podatkowego nastąpiła sprzedaż.

Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, iż orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.