Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.577.2019.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-05
Teza: określenia podstawy opodatkowania w sytuacji ustalenia ceny poniżej wartości rynkowej towaru
Słowa kluczowe: faktura; koszt; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 września 2019 r. (data wpływu 6 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w sytuacji ustalenia ceny poniżej wartości rynkowej towaru – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług m.in. w zakresie określenia podstawy opodatkowania w sytuacji ustalenia ceny poniżej wartości rynkowej towaru.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C.sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Polsce. W ramach świadczonych przez siebie usług spółka świadczy usługi ochrony przeciwpożarowej i ratownictwa medycznego elektrowni, na podstawie zawartych umów.

W latach 2008-2016 E. S.A. (poprzednia nazwa: E.P. S.A: dalej: „Elektrownia”) w toku negocjacji i odzwierciedlających negocjacje aneksów, do zawartych umów ustalono, że:

*   Spółka zawrze umowy leasingu na 2 samochody specjalne (wóz strażacki i samochód sanitarny), które to samochody miały być wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz Elektrowni;
*   wynagrodzenie Spółki z tytułu świadczenia usług na rzecz Elektrowni zostanie powiększone o wysokość rat leasingowych płaconych przez Spółkę leasingodawcy;
*   po zakończeniu świadczenia usług Spółka wyda Elektrowni dwa samochody specjalizowane (samochód pożarniczy i samochód sanitarny), których nabycie sfinansowała (poprzez zwiększenie odpłatności za usługi Spółki) w całości Elektrownia. W tym celu strony zobowiązały się zawrzeć w określnym terminie umowę sprzedaży samochodów, na podstawie której Spółka formalnie przeniesie własność przedmiotowych samochodów na rzecz zamawiającego za łączną cenę 1.000 zł (słownie: jeden tysiąc złotych), tj. po 500 zł za każdy samochód. Zapłata ceny ma nastąpić na podstawie wystawionej przez Spółkę faktury VAT.

Umowy leasingu zakończyły się i Spółka stała się właścicielem wymienionych samochodów.

Obecnie, zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami. Umowy ma zostać przeniesiona własność samochodów na rzecz elektrowni.

Spółka dodatkowo informuje, że:

*   wartość rynkowa samochodów jest wielokrotnie wyższa, niż cena ustalona w umowie z Elektrownią;
*   Spółka nie jest podmiotem powiązanym z Elektrownią w rozumieniu art. 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy podstawą opodatkowania na gruncie podatku od towarów i usług będzie kwota 500 zł pomniejszona o kwotę podatku a organ podatkowy nie będzie uprawniony do określenia podstawy opodatkowania zgodnie z wartością rynkową?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie spółki, podstawą opodatkowania na gruncie podatku od towarów i usług będzie kwota 500 zł pomniejszona o kwotę podatku. A organ podatkowy nie będzie uprawniony do określenia podstawy opodatkowania zgodnie z wartością rynkową.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 „podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 41 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.”

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania żaden z wskazanych w powoływanym przepisie wyjątków. W szczególności nie znajdzie zastosowania art. 32 ustawy VAT, który pozwala szacować organowi podatkowemu podstawę opodatkowania według wartości rynkowej. Wskazać bowiem należy, iż art. 32 umożliwia organowi podatkowemu szacowania podstawy opodatkowania tylko, jeżeli pomiędzy podmiotami wymienione są powiązania o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy VAT. Jeżeli zatem między Spółką, a Elektrownią nie występują powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy VAT, to w takiej sytuacji organ podatkowy nie będzie miał prawa do szacowania według ceny rynkowej podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży pojazdów specjalnych.

Wskazać również należy, iż żaden inny przepis w ustawie VAT nie przewiduje możliwości ustalenia podstawy opodatkowania według wartości rynkowej.

Końcowo również należy podkreślić, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 5 ust. 5 ustawy VAT, który to przepis przewiduje możliwość nadużycia prawa. Jak bowiem zostało wskazane w pkt 1 niniejszego wniosku, sprzedaż samochodów specjalnych poniżej ceny rynkowej jest jak najbardziej uzasadniona.

Reasumując, podstawą opodatkowania kwota 406,50 zł netto, za każdy samochód (łącznie 813 zł netto).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia podstawy opodatkowania w sytuacji ustalenia ceny poniżej wartości rynkowej towaru jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zaś w myśl art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Zatem możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jednakże w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\-organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy o VAT, przez powiązania, o których mowa w ust. 1, rozumie się powiązania:

1.  w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  wynikające ze stosunku pracy;
3.  wynikające z tytułu przysposobienia.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawrze umowy leasingu na 2 samochody specjalne (wóz strażacki i samochód sanitarny), które to samochody miały być wykorzystywane do świadczenia usług na rzecz Elektrowni. Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług na rzecz Elektrowni zostanie powiększone o wysokość rat leasingowych płaconych przez Wnioskodawcę leasingodawcy. Po zakończeniu świadczenia usług Wnioskodawca wyda Elektrowni dwa samochody specjalizowane, których nabycie sfinansowała (poprzez zwiększenie odpłatności za usługi Wnioskodawcy) w całości Elektrownia. W tym celu strony zobowiązały się zawrzeć w określnym terminie umowę sprzedaży samochodów, na podstawie której Wnioskodawca formalnie przeniesie własność przedmiotowych samochodów na rzecz zamawiającego za łączną cenę 1.000 zł (słownie: jeden tysiąc złotych), tj. po 500 zł za każdy samochód. Zapłata ceny ma nastąpić na podstawie wystawionej przez Spółkę faktury VAT. Umowy leasingu zakończyły się i Wnioskodawca stał się właścicielem wymienionych samochodów.

Obecnie, zgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami umowy ma zostać przeniesiona własność samochodów na rzecz Elektrowni.

Wnioskodawca dodatkowo informuje, że wartość rynkowa samochodów jest wielokrotnie wyższa, niż cena ustalona w umowie z Elektrownią. Wnioskodawca nie jest podmiotem powiązanym z Elektrownią w rozumieniu art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Należy przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania tej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust powinien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej tj. zarobku.

W relacjach niniejszej sprawy Wnioskodawca wskazuje, że pomiędzy nim a Elektrownią nie występują powiazania, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest zapłata z tytułu dokonanej dostawy, pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Przy czym to strony (a nie organ podatkowy) dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji. Zatem analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości planowanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W niniejszych okolicznościach ustalona przez Wnioskodawcę wartość transakcji stanowi zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, która to stanowiła będzie podstawę opodatkowania, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 i ust. 10 ustawy.

Tym samym należy stwierdzić, że przy sprzedaży dwóch samochodów specjalizowanych na rzecz Elektrowni, podstawą opodatkowania będzie cena po jakiej Wnioskodawca sprzeda samochody Elektrowni, nawet w sytuacji, gdy cena ta zostanie ustalona znacznie poniżej kosztów zakupu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy że podstawą opodatkowania na gruncie podatku od towarów i usług będzie kwota 500 zł pomniejszona o kwotę podatku jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podstawy opodatkowania, natomiast ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uprawnień organu podatkowego oraz w kwestii podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydana w odrębnych rozstrzygnięciach.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.