Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDSB2-1.4011.336.2023.3.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-27
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; ulga-ulga termomodernizacyjna; współwłasność
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga termomodernizacyjna.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26h

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 22 września 2023 r. oraz 22 października 2023 r. (o tych samych datach wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Zakupił Pan dom szeregowy mieszkalny jednorodzinny od dewelopera. Stan domu: wykończona elewacja zewnętrzna, całkowicie ocieplony z zewnątrz oraz ocieplony w stropie. Do domu doprowadzone przyłącze do ogrzewania gazowego (nie ma pieca gazowego i rozprowadzonych rur grzewczych), doprowadzono przyłącze wody miejskiej (brak rozprowadzonych rur wodno-kanalizacyjnych), zostały zrobione odpływy. Rozprowadzona elektryka, położone tynki na ścianach. Zastosowano wentylację grawitacyjną, brak wylanych posadzek. Budowla została zakończona, budynek jest oddany do użytkowania, został spisany akt notarialny.

W odpowiedzi na wezwania tut. organu z 20 września 2023 r. oraz 13 października 2023 r. uzupełnił Pan opis stanu faktycznego poprzez doprecyzowanie i udzielenie następujących informacji:

Na pytanie: „W rozliczeniu za który rok podatkowy/lata podatkowe chciałby Pan odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej wydatki, o których mowa we wniosku?” wskazał Pan: „Rok 2023, 2024”.

Potwierdził Pan, że jest Pan współwłaścicielem budynku jednorodzinnego mieszkalnego w zabudowie szeregowej. Drugim współwłaścicielem jest Pana żona. Jest Pan współwłaścicielem od (…) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego.

Na pytanie: „Czy dom, który Pan zakupił, jest > w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 682)?” wskazał Pan: „Tak, jest to budynek mieszkalny jednorodzinny w zabudowie szeregowej”.

Potwierdził Pan, że na moment dokonywania odliczenia będzie Pan nadal właścicielem/ współwłaścicielem ww. budynku.

Wskazał Pan, że budynek, o którym mowa we wniosku, został oddany do użytkowania (…) 2023 r.

Na pytanie: „Czy ww. budynek jest już zamieszkany i użytkowany? Jeżeli tak, to:

a) od kiedy?

b) z jakiego źródła pozyskiwana jest energia na potrzeby użytkowania tego budynku?”

w pierwszym uzupełnieniu odpowiedział Pan: „Od (…) 2023 roku, ogrzewanie elektryczne. Wodociągi miejskie”. W drugim uzupełnieniu doprecyzował Pan te informacje:

a) opisanie systemu (instalacji) ogrzewania elektrycznego istniejącego obecnie w przedmiotowym budynku: „Obecnie w budynku jest rozprowadzona instalacja elektryczna. Ogrzewanie elektryczne stanowią nagrzewnica elektryczna z zasilaniem 230V”;

b) chodziło o to, że woda dostarczana jest przez miasto - nie ma Pan własnego ujęcia wody.

Na pytanie: „Czy wydatki, o których mowa we wniosku, zostaną poniesione w związku z realizacją w ww. budynku, przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków ? Jeżeli tak, prosimy o przyporządkowanie tego przedsięwzięcia do jednego z poniżej wymienionych czterech punktów.” odpowiedział Pan: „Podpunkt a”, czyli zgodnie z zacytowanym w wezwaniu art. 2 pkt 2 ww. ustawy, wskazał Pan na przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest „ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych”.

Na pytanie: „Po ww. przyporządkowaniu przedmiotowej inwestycji do odpowiedniego rodzaju przedsięwzięcia termomodernizacyjnego należy wykazać związek wydatków, które zostaną poniesione ze wskazanym rodzajem przedsięwzięcia, tj. przedstawić w szczególności na czym będzie polegało ulepszenie/zmniejszenie zużycia energii/zamiana źródeł ciepła i/lub źródeł energii itd. (w zależności od wskazanego punktu) w stosunku do stanu przed wykonaniem zaplanowanych prac w budynku, o którym mowa we wniosku.” wskazał Pan:

a) „wykonanie wentylacji mechanicznej - obecnie w budynku istnieje wentylacja grawitacyjna, zamiana tej wentylacji na mechaniczną będzie powodowała mniejsze straty ciepła;

b) ocieplenie poddasza - zmniejszenie strat ciepła, wcześniej poddasze nieocieplone;

c) wykonanie instalacji fotowoltaicznej - produkcja własnej energii elektrycznej, zmniejszenie zużycia energii elektrycznej;

d) wykonanie ogrzewania podłogowego i instalacji wodno-kanalizacyjnej - ogrzewanie niskotemperaturowe - zmniejszenie zużycia energii elektrycznej, nowoczesne rozwiązania, ciepła woda od razu po odkręceniu zaworów - zmniejszenie zużycia wody.”

Potwierdził Pan, że planowane prace zostaną zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zostanie poniesiony pierwszy wydatek na ten cel.

Na pytanie: „Jakie konkretnie wydatki zostaną poniesione w ramach planowanych przez Pana prac, tzn. na jakie materiały budowlane i urządzenia oraz na jakie usługi? Czy wszystkie te wydatki chciałby Pan odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej?” wskazał Pan:

a) „materiały potrzebne do zamontowania wentylacji mechanicznej + rekuperator + montaż i uruchomienie;

b) wełna skalna, folia paraizolacyjna;

c) zakup paneli fotowoltaicznych + urządzeń potrzebnych do montażu tych paneli + usługa montażowa;

d) materiały potrzebne do wykonania instalacji grzewczej (tzw. podłogówka) i wodnej (rury) + robocizna + piec gazowy.”

Wydatki poniesie Pan z własnych środków finansowych i będzie Pan otrzymywał faktury na swoje imię i nazwisko za wszystkie powyższe prace.

Potwierdził Pan, że kwota odliczenia nie przekroczy 53 000 zł.

Wskazał Pan ponadto, że:

a) wydatki poniesione na planowane prace nie zostaną sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone Panu w jakiejkolwiek innej formie;

b) nie korzysta Pan z żadnych innych ulg i wydatki poniesione na prace będzie Pan odliczał w zeznaniu PIT;

c) forma opodatkowania uzyskiwanych przez Pana dochodów/przychodów w roku podatkowym/latach podatkowych, za który/które chciałby Pan dokonać odliczenia w ramach ulgi termomodernizacyjnej to dochód opodatkowany według skali podatkowej.

Na pytanie: „czy ma Pan zawartą umowę na dostarczanie do przedmiotowego budynku wody na cele mieszkalne oraz odprowadzanie i oczyszczanie ścieków? Jeżeli tak, to od kiedy opłaca Pan rachunki za te usługi?” potwierdził Pan, że umowa o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków została zawarta w dniu (…) 2023 r. z (…) - liczniki zostały podłączone, wodę można pobierać, natomiast od tego czasu ((…) 2023 r.) jeszcze nie otrzymał Pan rachunku.

Na pytanie: „czy została zgłoszona do dostawcy energii zmiana charakteru użytkowania energii elektrycznej (z prądu budowlanego)? Jeżeli tak, to kiedy - prosimy o podanie konkretnej daty” potwierdził Pan, że umowa z (…) została zawarta w dniu (…) 2023 r. (zostało podpisane oświadczenie o wykorzystywaniu energii elektrycznej na cele gospodarstwa domowego).

Na pytanie: „czy ma Pan już zawartą umowę z dostawcą energii na dostawę energii elektrycznej do budynku zamieszkałego (na potrzeby gospodarstwa domowego)? Jeżeli tak, to od kiedy opłaca Pan rachunki za te usługi?” potwierdził Pan ponownie, że umowa została zawarta (…) 2023 r., a (…) 2023 r. został opłacony pierwszy rachunek dla dostawcy energii.

Na pytanie: „czy w związku z doprowadzeniem do domu przyłącza do ogrzewania gazowego i brakiem wylanych posadzek, planowane przez Pana do wykonania ogrzewanie podłogowe i montaż pieca gazowego są ujęte w ostatecznym zatwierdzonym projekcie budowlanym przedmiotowego budynku?” wskazał Pan: „Nie mam takiej wiedzy. Deweloper doprowadził ogrzewanie gazowe do budynku. Kwestia rozprowadzenia ogrzewania podłogowego, grzejników, konkretnego rodzaju pieca gazowego leży po mojej stronie.”

Na pytanie: „czy planowana przez Pana do wykonania wentylacja mechaniczna jest ujęta w ostatecznym zatwierdzonym projekcie budowlanym przedmiotowego budynku? Jeżeli tak, to czy na etapie budowy domu zostały już rozprowadzone kanały wentylacyjne, które będą częścią tej wentylacji?” wskazał Pan: „Nie, w zatwierdzonym projekcie budowlanym została zaprojektowana wentylacja grawitacyjna i taka wentylacja grawitacyjna jest wykonana w budynku. Wentylację mechaniczną należy wykonać od podstaw - rozprowadzenie rur, wykonanie kanałów, nawiertów itd.”

Na pytanie: „czy planowane przez Pana do wykonania ocieplenie dachu/poddasza wełną skalną jest ujęte w ostatecznym zatwierdzonym projekcie budowlanym przedmiotowego budynku?” wskazał Pan: „Nie, ocieplenie poddasza nie zostało ujęte w zatwierdzonym projekcie budowlanym.”

Potwierdził Pan ponadto, że wszystkie wydatki, które chciałby Pan odliczyć, udokumentowane zostaną fakturami wystawionymi przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (tj. przez podatnika VAT czynnego).

Na pytanie: „czy wydatki poniesione na planowane prace zostaną ewentualnie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?” odpowiedział Pan: „Podatki zostaną odliczone od przychodu w rubryce wydatki poniesione na przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zgodnie z art. 26 wydatki będę odliczał od podstawy obliczenia podatku - w tym zakresie na pewno będę konsultował się z US w celu poprawnego złożenia deklaracji PIT.”

Pytanie
-------

W domu będzie Pan wykonywał następujące prace: montaż wentylacji mechanicznej, montaż paneli fotowoltaicznych, będzie Pan rozprowadzał ogrzewanie podłogowe i montował piec gazowy, rozprowadzał rury wodno-kanalizacyjne oraz ociepli Pan dach wełną. Chciałby się Pan dowiedzieć, czy w ramach ulgi termomodernizacyjnej będzie Pan mógł odpisać koszty poniesione na wyżej wymienione prace (jeśli nie na wszystkie, to na które konkretnie prace)?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Według Pana wiedzy będzie Pan mógł skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej na wszystkie prace napisane powyżej, tj.: montaż wentylacji mechanicznej, montaż paneli fotowoltaicznych, rozprowadzenie ogrzewania podłogowego i montaż pieca gazowego, rozprowadzenie rur wodno-kanalizacyjnych oraz ocieplenie dachu wełną.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

W myśl ww. przepisu adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do trzech kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 5a pkt 18b ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o: budynku mieszkalnym jednorodzinnym – oznacza to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r. poz. 2351, z późn. zm.).

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Z kolei art. 5a pkt 18c ustawy stanowi, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o: przedsięwzięciu termomodernizacyjnym – oznacza to przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 438 ze zm.):

Użyte w ustawie określenia oznaczają przedsięwzięcia termomodernizacyjne - przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 273). Zgodnie z tym rozporządzeniem odliczeniu podlegają wydatki na:

1\. Materiały budowlane i urządzenia:

1) materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2) węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;

3) kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

4) kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;

5) zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;

6) kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz.U. z 2022 r. poz. 1315, 1576, 1967, 2411 i 2687), spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz.Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z późn. zm.) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2022 r. poz. 2556 i 2687);

7) przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;

8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11) pompa ciepła wraz z osprzętem;

12) kolektor słoneczny wraz z osprzętem;

13) ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;

14) stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15) materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskiem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

2\. Usługi:

1) wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2) wykonanie analizy termograficznej budynku;

3) wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4) wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5) docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;

6) wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8) montaż kotła gazowego kondensacyjnego;

9) montaż kotła olejowego kondensacyjnego;

10) montaż pompy ciepła;

11) montaż kolektora słonecznego;

12) montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13) montaż instalacji fotowoltaicznej;

14) uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

15) regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;

16) demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, określonych w ww. rozporządzeniu.

W myśl art. 26h ust. 2 ustawy:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ustawy:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Art. 26h ust. 4 ustawy stanowi:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.

Natomiast zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Jak wynika z art. 26h ust. 6 ustawy:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Z kolei zgodnie z art. 26h ust. 8 ustawy:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

W myśl art. 26h ust. 9 ustawy:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Reasumując, ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie trzech kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Każdy ze współwłaścicieli ma prawo odliczyć całość poniesionych przez siebie wydatków. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Jednakże odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały m.in. sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna.

Przepisy normujące ulgę termomodernizacyjną nie odwołują się w swej treści do nowo budowanego budynku jednorodzinnego. Dla celów zastosowania przedmiotowej ulgi konieczne jest powiązanie wydatku związanego z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego z budynkiem, który już istnieje i służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiąc konstrukcyjnie samodzielną całość – stosownie do treści cytowanego wyżej art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Dla możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej istotne znaczenie ma kwestia dokonania modernizacji. W tym zakresie należy odnieść się do pojęcia „modernizacja” i „przedsięwzięcie termomodernizacyjne”. Zgodnie ze słownikową definicją modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś, np. produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej. Obejmuje prace związane z podnoszeniem walorów estetycznych i użytkowych budynku lub innego produktu. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało natomiast zdefiniowane w ustawie o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków i również oznacza m.in. ulepszenie w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, czy całkowitą lub częściową zamianę źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji. Z powyższego wynika, że modernizować można coś, co już istnieje.

Wskazał na to również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 września 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 128/23:

Sąd podziela pogląd organów, że termomodernizować można wyłącznie budynek już istniejący. Należy bowiem zauważyć, że w przepisach definiujących przedsięwzięcie termomodernizacyjne (art. 2 pkt 2 uTRCE w zw. z art. 5a pkt 18c uPIT) ustawodawca posłużył się zwrotami, które poddane wykładni językowej, prowadzą do wniosku, że regulują one procesy dokonywania zmian i modyfikacji, preferowanych (premiowanych) z punktu widzenia celu ustawy. Tymczasem zmieniać czy modyfikować można coś, co wcześniej powstało, co już istnieje. Jest to spójne z językowym znaczeniem pojęcia modernizacji, bowiem modernizacja jest definiowana jako unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego PWN, sjp.pwn.pl), czy nadanie czemuś nowoczesnych właściwości przez wymianę starych elementów na nowe lub wprowadzenie nowych rozwiązań technicznych (Wielki Słownik Języka Polskiego; wsjp.pl). Taki był również zamysł projektodawców ustawy, jak bowiem wynika z uzasadnienia projektu, program remontów i termomodernizacji budynków mieszkalnych miał na celu poprawę stanu technicznego istniejącego zasobu mieszkaniowego (s. 1 uzasadnienia, druk sejmowy nr 321 z 4 marca 2008 r.). (…) W ocenie Sądu decydujące dla dopuszczalności skorzystania z ww. ulgi jest poniesienie wydatków po faktycznym zakończeniu budowy budynku mieszkalnego, a nie dopełnienie formalnych powinności do których inwestor jest zobowiązany już po wybudowaniu budynku.

Z całokształtu opisu sprawy przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniach wynika m.in., że jakkolwiek przedmiotowy budynek został już wybudowany i oddany do użytkowania, to jednak nie został on jeszcze wykończony – doprowadzone jest przyłącze do ogrzewania gazowego oraz przyłącze wody miejskiej i zrobione odpływy, natomiast nie ma pieca gazowego i rozprowadzonych rur grzewczych, nie zostały również rozprowadzone rury wodno-kanalizacyjne ani wylane posadzki. Z tego względu trudno uznać, że w tym przypadku nastąpiło już faktyczne zakończenie budowy, umożliwiające zamieszkanie i użytkowanie przedmiotowego budynku mieszkalnego, a co za tym idzie, nie można uznać, że budynek ten spełnia już swoją funkcję, czyli służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych zgodnie z ww. art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane, gdyż budynek ten jest nadal w trakcie faktycznej budowy.

W związku z powyższym planowane przez Pana do wykonania prace stanowić będą w rzeczywistości kolejny etap prac budowlanych w nowo budowanym budynku mieszkalnym, a nie modernizację istniejącego i faktycznie użytkowanego budynku mieszkalnego, służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Regulacje określające warunki korzystania z ulgi termomodernizacyjnej wykluczają jej stosowanie w przypadku wydatków poniesionych na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym będącym w budowie.

Należy również zauważyć, że jako przedsięwzięcie termomodernizacyjne w Pana budynku, z którym mają być związane planowane przez Pana wydatki, wskazał Pan ppkt a w art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków, tj. „ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych”.

Internetowy słownik PWN pojęcie „ulepszenie” definiuje jako cyt.: „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”, czyli szeregując na osi czasu poszczególne etapy składające się na „ulepszenie” można wskazać, że punktem rozpoczynającym cały proces będzie istniejący/funkcjonujący element tylko bowiem taki może zostać w kolejnym etapie usprawniony.

W sytuacji, gdy w Pana budynku nie ma jeszcze pieca gazowego i rozprowadzonych rur grzewczych, nie zostały również rozprowadzone rury wodno-kanalizacyjne, nie można mówić o ulepszeniu polegającym na zmniejszeniu zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, ponieważ takie zapotrzebowanie jeszcze faktycznie nie istnieje (trudno uznać nagrzewnicę elektryczną za system ogrzewania domu mieszkalnego). Nie można zatem uznać, że planowane przez Pana prace coś zmodernizują, gdyż nic, co wymagałoby modernizacji, przed poniesieniem wskazanych przez Pana wydatków nie istnieje.

W przedstawionej sytuacji nie ma znaczenia, że formalnie budowa budynku została zakończona i został on oddany do użytkowania. Istotne jest, że wydatki nie zostaną poniesione na faktyczne przedsięwzięcie termomodernizacyjne.

Jak wskazują również Objaśnienia podatkowe z 30 marca 2023 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”: „Status budynku może być rozpatrywany w oparciu o wszelkie dowody świadczące o użytkowaniu tego budynku przez podatnika. Przy czym kryterium > nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej lub o braku takiej możliwości”.

W konsekwencji stwierdzić należy, że nie będzie Panu przysługiwała możliwość odliczenia wydatków na prace wymienione w Pana pytaniu w ramach ulgi termomodernizacyjnej, wskazanej w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. – dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).