Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.407.2023.3.AMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-26
Teza: Uznanie Jednostki Biznesowej za ZCP i brak opodatkowania zbycia tej Jednostki.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**Interpretacja indywidualna –**

**stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

26 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 10 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia czy Jednostka Biznesowa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, a jej sprzedaż na rzecz Nabywcy nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: X Sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:Y Sp. z o.o.

**Opis stanu faktycznego**

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nabywca”) oraz Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (poprzednio Z Spółka Akcyjna, dalej: „Zbywca”) (dalej również łącznie: „Wnioskodawcy”, „Zainteresowani”) należą do między narodowej grupy ABC (dalej: „Grupa”), która jest (…). Grupa działa na wielu rynkach w sektorze (…). Produkty Grupy są dostępne dla klientów w ponad 100 krajach. Działalność Grupy podzielona jest na cztery segmenty biznesowe: A, B, C i D. Zarówno Zbywca jak i Nabywca działają w obrębie segmentu A, w którym główną rolę jako pryncypał w rozumieniu polityki cen transferowych odgrywa spółka prawa niemieckiego, X GmbH.

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych („CIT”) od całości osiąganych przez nich dochodów. Zarówno Zbywca jak i Nabywca są również podatnikami podatku od towarów i usług („VAT”), zarejestrowanymi dla potrzeb tego podatku w Polsce.

Nabywca działa w Polsce od (…) r. i jego główna siedziba mieści się w (…). Podstawowa działalność Nabywcy związana jest z dystrybucją produktów produkowanych przez dywizję A Grupy ABC na rynku polskim - w ramach swojej działalności Nabywca pełni rolę tzw. dystrybutora o ograniczonym ryzyku rynkowym (ang. limited risk distributor).

Od 2017 r. Nabywca prowadzi również działalność produkcyjną polegającą na (…) w zakładzie produkcyjnym w (…). Działalność ta obsługiwana jest przez podmiot powiązany - W sp. z o. o. - który za wynagrodzeniem udostępnia Nabywcy powierzchnię produkcyjną, powierzchnię magazynową oraz pracowników obsługujących produkcję. Jedynym odbiorcą towarów wytwarzanych przez Nabywcę jest X GmbH.

Zbywca jest spółką produkcyjną, przejętą przez Grupę w (…) r. Obecnie 100% udziałów Zbywcy znajduje się w posiadaniu Nabywcy. Przeważającym przedmiotem działalności Zbywcy jest (…).

Transakcja

Oprócz działalności produkcyjnej Zbywca posiadał wyspecjalizowany zespół marketingowo- sprzedażowy, a także specyficzny know-how dotyczący procesu sprzedaży i obsługi historycznych polskich klientów oraz klientów z segmentu Own Equipment Manufacturing Zbywcy.

W ramach będącej przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej transakcji, Zbywca dokonał sprzedaży na rzecz Nabywcy powyższej kompletnej gałęzi biznesu Zbywcy, obejmującej swoim zakresem działalność w zakresie marketingu, obsługi klienta oraz sprzedaży krajowej i w zakresie segmentu Own Equipment Manufacturing (dalej: „Jednostka Biznesowa”). Przeniesienie Jednostki Biznesowej do Zbywcy jest fragmentem większej reorganizacji i porządkowania funkcji biznesowych poszczególnych spółek Grupy ABC.

Do kluczowych zadań Jednostki Biznesowej zalicza się:

(i) pozyskiwanie klientów;

(ii) obsługa klientów;

(iii) utrzymywanie relacji z klientami;

(iv) sprzedaż;

(v) marketing (w tym wizerunkowy i produktowy);

(vi) opracowywanie procesów sprzedaży.

Intencją stron była sprzedaż na rzecz Nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności Zbywcy (dalej: „ZCP”).

W dniu 21 lutego 2023 r. pomiędzy Zbywcą i Nabywcą doszło do podpisania umowy sprzedaży (dalej: „Umowa”), na mocy której przeniesiono na Nabywcę Jednostkę Biznesową (dalej: „Transakcja”).

Na skutek Transakcji, na Zbywcę zostały przeniesione wszelkie aktywa, własność i prawa Zbywcy związanie wyłącznie albo głównie z Jednostką Biznesową oraz niebędące express verbis wyłączone poniżej, w szczególności:

(i) aktywa,

(ii) pracownicy,

(iii) prawa wynikające z przejętych umów z kontrahentami,

(iv) ewidencje Jednostki Biznesowej,

(v) informacje poufne Jednostki Biznesowej,

(vi) księgi i dokumenty związane z działalnością prowadzoną przez Jednostkę Biznesową, w tym wszelkiego rodzaju regulaminy wewnętrzne, instrukcje i wzory umów oraz wszelkie prawa wynikające z tych dokumentów,

(vii) inne aktywa materialne lub niematerialne bezpośrednio związane z Jednostką Biznesową i nienależące do żadnej z powyższych kategorii,

(viii) przejęte zobowiązania (łącznie jako: „Przedmiot Transakcji”).

W szczególności Przedmiot Transakcji objął przejęcie przez Nabywcę pracowników Zbywcy związanych z działalnością Jednostki Biznesowej, na skutek czego doszło do przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę w rozumieniu art. 231 Ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r., poz. 1510). W ramach Transakcji doszło również do przeniesienia własności aktywów materialnych wykorzystywanych przez pracowników Jednostki Biznesowej w toku ich pracy (komputery, telefony). W związku z Transakcją nie przeniesiono na Nabywcę samochodów, ponieważ nie są one niezbędne do pracy pracowników Jednostki Biznesowej oraz programów komputerowych, które nie są kluczowe dla prowadzonej działalności. W skład aktywów Jednostki Biznesowej nie wchodzą również żadne nieruchomości lub prawa do nich.

W ramach Transakcji doszło do przejęcia przez Nabywcę zobowiązań wynikających z przejętych umów z kontrahentami (za wyjątkiem zobowiązań dotyczących transakcji sfinalizowanych przed datą transferu Jednostki Biznesowej), wszelkich zobowiązań związanych z własnością lub używaniem przeniesionych aktywów, a także wszelkich zobowiązań wobec pracowników Jednostki Biznesowej, w szczególności wynikających z umów o pracę.

W skład przeniesionych aktywów niematerialnych związanych z Jednostką Biznesową, zalicza się przede wszystkim baza klientów wraz z powiązaną wiedzą i informacjami posiadanymi przez Zbywcę dotyczących relacji handlowych z nimi, tj. know-how związany z poszczególnymi klientami, dystrybucją, polskim rynkiem zbytu dla produktów oferowanych przez Grupę ABC, produktami i systemami preferowanymi przez poszczególnych klientów, stosowaną polityką cenową oraz typowymi warunkami transakcji w odniesieniu do poszczególnych klientów (w tym rabatów, wiedzą przemysłową, regulacjami prawnymi oraz pozostałą wiedzą dotyczącą prowadzonej działalności Jednostki Biznesowej, z wyłączeniem jakichkolwiek zarejestrowanych praw własności intelektualnej (dalej jako: „Aktywa niematerialne”).

Aktywa niematerialne zostały udokumentowane i wydane Nabywcy w formie elektronicznej (nośnik zewnętrzny). W związku z zawarciem Transakcji własność tego nośnika przeszła na Nabywcę. Poza tym nośnikiem, Nabywca przechowuje część danych związanych z Aktywami niematerialnymi również w formie dokumentowej.

Przedmiot transakcji, w tym Aktywa niematerialne, zostały przeniesione na rzecz Zbywcy w zamian za stosowne wynagrodzenie zgodnie z przygotowaną uprzednio niezależną wyceną, tj. wynagrodzenie ustalone zgodnie z art. 11c Ustawy o CIT - na poziomie jaki ustaliłyby ze sobą podmioty niepowiązane. W wyniku Transakcji, Nabywca nabył prawo dokonywania sprzedaży i świadczenia usług na rzecz przejętych kontrahentów z wykorzystaniem wiedzy przekazanej w formie Aktywów niematerialnych. Przewidywany okres użyteczności gospodarczej Aktywów niematerialnych przekracza rok.

Wynagrodzenie w ramach Transakcji obejmowało więc również wynagrodzenie za tzw. kapitał kliencki, tj. w szczególności wynagrodzenie za przejęcie kontrahentów, relacji z kontrahentami, informacji o kontrahentach oraz kanałach dystrybucji. Przejęcie kontrahentów było definitywne, tj. nie będzie dotyczyło zdefiniowanego okresu.

Dla potrzeb rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych Wnioskodawca zakwalifikował część ceny nabycia Jednostki Biznesowej przypisaną w ramach Umowy do Aktywów niematerialnych (wartości niematerialnych i prawnych) jako wartość niematerialną i prawną, tj. know-how, który został wprowadzony do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Zbywcy i będzie amortyzowany bilansowe i podatkowo według stawki rocznej 20% przez okres 5 lat.

Dzięki przejęciu Jednostki Biznesowej, w szczególności dzięki pozyskaniu Aktywów niematerialnych wraz z pracownikami zajmującymi się działalnością sprzedażową i marketingową, Nabywca jest w stanie obsługiwać przejętych kontrahentów i kontynuować działalność w sposób nieprzerwany i ciągły, przejmując całość zadań gospodarczych prowadzonych dotychczas przez Jednostkę Biznesową, tj.

(i) działalność w zakresie marketingu;

(ii) obsługa klienta;

(iii) sprzedaż krajowa i Own Equipment Manufacturing (dalej: “OEM”).

Nabywca kontynuuje co do zasady działalność Jednostki Biznesowej przy wykorzystaniu tego samego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników Zbywcy, bez konieczności angażowania jakichkolwiek dodatkowych składników majątkowych. Jedynym odstępstwem od powyższej reguły jest kwestia przestrzeni biurowej - ponieważ pracownicy Jednostki Biznesowej dotychczas wykonywali swoje zadania w siedzibie Zbywcy, po sfinalizowaniu transakcji Zbywca oraz Nabywca podjęli kroki w celu zawarcia umowy najmu przestrzeni biurowej, umożliwiając pracownikom Jednostki Biznesowej pracę z tego samego biura po Transakcji. Należy jednak wspomnieć, że praca pracowników Jednostki Biznesowej nie jest funkcjonalnie powiązana z konkretną przestrzenią biurową i może być wykonywana przez nich również zdalnie, w związku z czym strony nie uznały za kluczowe uwzględnienie praw do takiej przestrzeni w przeniesionych aktywach. Wydzielenie przestrzeni biurowej przypisanej do Jednostki Biznesowej i przeniesienie jej w ramach transakcji napotkałoby również zbyt istotne trudności natury formalnej - co do zasady, przestrzeń biurowa wykorzystywana przez pracowników Jednostki Biznesowej jest częścią większej nieruchomości stanowiącej siedzibę Zbywcy.

Po sprzedaży Jednostki Biznesowej, z uwzględnieniem przeprowadzonej reorganizacji i zmiany profilu funkcjonalnego działalności Zbywcy, Zbywca zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obejmującym Przedmiot Transakcji.

Po stronie Zbywcy Jednostka Biznesowa działała jako wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie zespół, pełniący czynności i zadania objęte odmienną specyfiką pracy od działalności produkcyjnej Zbywcy i możliwe do odseparowania bez szkody dla kontynuacji działalności produkcyjnej Zbywcy.

Wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym działalności Jednostki Biznesowej przed Transakcją świadczy m.in. fakt, że do działalności tej przypisani byli konkretni pracownicy Zbywcy, wraz ze swoją własną hierarchią i strukturą zarządczą, zaś w związku z zawarciem Transakcji doszło do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Należy zwrócić uwagę, że przed Transakcją - co do zasady - w ramach Zbywcy obowiązywała hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami, w tym w ramach Jednostki Biznesowej. W rezultacie, pracownicy Jednostki Biznesowej byli odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie byli służbowo zależni od pracowników pozostałych segmentów działalności Zbywcy. Kadra kierownicza odpowiedzialna za działalność Jednostki Biznesowej zarządzana była przez ówczesnego Członka Zarządu ds. Sprzedaży i Marketingu.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy również fakt, że pracownicy Jednostki Biznesowej mieli przypisane niezbędne aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej w obszarze sprzedaży i marketingu oraz wytworzyli Aktywa niematerialne niezbędne do prowadzenia tej działalności. Za wyodrębnieniem organizacyjnym przemawia również możliwość przypisania do tej działalności konkretnych umów z kontrahentami i bazy klientów.

O wyodrębnieniu organizującym świadczą również wewnętrzne materiały używane na co dzień w ramach Jednostki Biznesowej, jak choćby schemat organizacyjny przedstawiający Jednostkę Biznesową jako odrębną dywizję działalności Zbywcy; regulamin wewnętrzny Jednostki Biznesowej wraz z określeniem poszczególnych zadań, stanowisk i odpowiedzialności dla dedykowanych pracowników; regulamin wewnętrzny funkcjonowania, a także regulamin premiowy przeznaczony wyłącznie dla pracowników Jednostki Biznesowej.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jednostka Biznesowa przed Transakcją była traktowana jako odrębna linia usług oferująca pomoc w odniesieniu do poszczególnych procesów biznesowych. O wyodrębnieniu funkcjonalnym działalności Jednostki Biznesowej przed Transakcją świadczy przede wszystkim fakt, że specyfika zadań Jednostki Biznesowej była odmienna od specyfiki czynności wykonywanych w innych działach Zbywcy - zadania Jednostki Biznesowej były zdefiniowane w sposób wyraźny jako zadania z zakresu sprzedaży, marketingu i obsługi klientów.

O wyodrębnieniu funkcjonalnych Jednostki Biznesowej świadczą również następujące elementy:

\- Jednostka Biznesowa posiadała aktywa alokowane wyłącznie do jej działalności, zarządzane przez członka zarządu zawiadującego całokształtem działalności Jednostki Biznesowej;

\- Jednostka Biznesowa miała również uprawnienia do nabywania towarów i usług na potrzeby własne związane z prowadzoną działalnością;

\- w wyniku Transakcji zadania przypisane do Jednostki Biznesowej nie zostały przeniesione do innego działu Zbywcy lub przypisane innym pracownikom - przeciwnie, Zbywca zaprzestał pełnić funkcję dystrybucyjną;

\- po dacie Transakcji nie zaistniała konieczność zawierania przez Jednostkę Biznesową żadnych dodatkowych istotnych umów lub uzyskiwania dodatkowych zezwoleń w celu zapewnienia możliwości prowadzenia działalności gospodarczej od pierwszego dnia po dacie Transakcji z wyłączeniem uregulowania kwestii dostępu do przestrzeni biurowej Zbywcy przez pracowników Jednostki Biznesowej po Transakcji;

\- dokumentacja biznesowa i handlowa oraz umowy dotyczące Jednostki Biznesowej, które zostały podpisane i są realizowane, zostały również przeniesione w rezultacie Transakcji. Przychody i należności z tego rodzaju umów oraz umowy z dostawcami towarów lub usług dotyczących Jednostki Biznesowej umożliwią nieprzerwaną kontynuację działalności.

O odrębności funkcjonalnej Jednostki Biznesowej od podstawowej działalności produkcyjnej Zbywcy świadczy również wdrażana przez Grupę polityka cen transferowych - zgodnie z przyjętą polityką funkcje związane z dystrybucją jakie spełniała Jednostka Biznesowa nie mogą wchodzić w zakres działalności tzw. producenta kontraktowego, jakim zgodnie z polityką cen transferowych Grupy docelowo stać się ma Zbywca.

Wyodrębnienie finansowe

O wyodrębnieniu finansowym działalności Jednostki Biznesowej przed Transakcją świadczy m.in. fakt, że w ramach przygotowania do Transakcji Zbywca był w stanie bez trudu wyodrębnić i skatalogować poszczególne elementy bilansowe, tj. poszczególne aktywa materialne i niematerialne powiązane z Jednostką Biznesową, a także precyzyjnie zidentyfikować pracowników do niej przypisanych. W oparciu o funkcjonujący u Zbywcy system MPK (miejsce powstawania kosztów). Zbywca posiadał również w miarę potrzeby możliwość zidentyfikowania i podsumowania kosztów związanych z działalnością Jednostki Biznesowej.

Ponadto, w ramach wyodrębnienia finansowego. Zbywca posiadał wydzielone rezerwy na funkcjonowanie Jednostki Biznesowej, takie jak rezerwy na urlopy i świadczenia emerytalne.

Ponadto w ramach Transakcji możliwe było alokowanie do Jednostki Biznesowej zobowiązań związanych z jej działalnością (w szczególności zobowiązań wobec pracowników, a także zobowiązań z tytułu przejętych umów ramowych z kontrahentami).

Za wyodrębnieniem finansowym przemawia również przeniesienie na Nabywcę w ramach transakcji umów z poszczególnymi kontrahentami oraz bazy klientów. Umowy przychodowe, oraz wierzytelności dotyczące Jednostki Biznesowej od pierwszego dnia po podziale pozwoliły na finansowanie działalności oraz umożliwiły jej nieprzerwaną realizację zadań. Na podstawie kontraktów zawartych przez przedstawicieli handlowych Jednostki Biznesowej, Zbywca mógł wydzielić także przychody Jednostki Biznesowej. Możliwość wydzielenia przychodów Jednostki Biznesowej była ułatwiona ze względu na to, że przychody Jednostki Biznesowej stanowiły podstawę wyliczania bonusów dla jej przedstawicieli handlowych.

W konsekwencji, możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Jednostki Biznesowej.

Jednostka Biznesowa nie posiadała własnych rachunków bankowych, korzystając z ogólnych rachunków bankowych Zbywcy. Pracownicy Jednostki Biznesowej posiadali jednak dedykowane karty płatnicze, dzięki użyciu których możliwe było alokowanie kosztów związanych z Jednostką Biznesową.

Na dzień podpisania umowy, Zbywca otrzymał zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach oraz składkach na ubezpieczenie społeczne wydawane na podstawie art. 306g Ordynacji Podatkowej, które nie stwierdziły żadnych zaległości.

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku jako Pytanie 1)**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że Jednostka Biznesowa stanowi ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a jej sprzedaż na rzecz Nabywcy nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług**

W zakresie Pytania 1:

W świetle przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego. Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Jednostka Biznesowa stanowi ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, a tym samym jej sprzedaż na rzecz Nabywcy (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego) nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT tj. Zbywca nie był zobowiązany do naliczenia podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączeniu z zakresu opodatkowania VAT podlega transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ZCP to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przy interpretacji pojęcia ZCP na gruncie VAT warto sięgnąć również do wniosków płynących z orzecznictwa. Kwestia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP była bowiem przedmiotem wyroków zarówno Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”), jak i polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie Schriever (sygn. C-444/10) z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, iż „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 \[art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, tj. Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - jest odpowiednikiem art 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej\] w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

W celu uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP kluczowe jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W szczególności, istotne jest, aby zespół taki, po nabyciu przez kupującego umożliwiał kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywającego.

Konsekwentnie, w zbywanym zespole składników materialnych i niematerialnych powinny być zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazany zespół składników umożliwiał kontynuowanie dotychczasowej działalności.

Analizując orzecznictwo TSUE i sądów administracyjnych oraz idące za nimi rozstrzygnięcia organów podatkowych można zatem sformułować następujący zespół przesłanek (które powinny być spełnione łącznie), decydujący o tym, czy sprzedaż Jednostki Biznesowej stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, o której mowa w art. 6 ustawy o VAT:

1) Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) odrębność i całość zbywanego zestawu aktywów, umożliwiająca prowadzenie działalności gospodarczej analogicznej do sprzedającego bez dokonywana dodatkowych czynności, wyrażająca się w wyodrębnieniu: organizacyjnym, finansowym, funkcjonalnym;

3) wola nabywcy do kontynuowania działalności sprzedawcy.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

W ocenie Wnioskodawców powyższa przesłanka jest spełniona, ponieważ Przedmiot transakcji obejmuje zarówno aktywa materialne (telefony, komputery), jak i niematerialne (Aktywa niematerialne, tj. w szczególności know-how dotyczący działalności sprzedażowej i marketingowej prowadzonej przez Jednostkę Biznesową), a także zobowiązania Jednostki Biznesowej (w szczególności - zobowiązania wynikające z przejętych umów z klientami, a także zobowiązania względem pracowników Jednostki Biznesowej wynikające ze stosunku pracy).

Możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej

W kontekście powyższych uwag kluczowe jest określenie na czym polegać ma możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Czy niezbędne jest realizowanie wszelkich funkcji przedsiębiorstwa w obrębie jego wydzielonej części, czy wy starczające jest by była możliwość prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej.

Przyjęcie koncepcji, w której dla uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne byłoby aby realizowała ona wszelkie funkcje typowego przedsiębiorstwa a zatem prowadziła działalność operacyjną jak i dysponowała wszelkimi funkcjami pomocniczymi prowadziłoby do niedopuszczalnej na gruncie wykładni sytuacji, w której de facto zbędna byłaby definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jedynym elementem niepodlegającym opodatkowaniu VAT byłoby samo przedsiębiorstwo. A zatem zakładając racjonalność ustawodawcy przyjąć należy, iż przesłanka możliwości prowadzenia działalności gospodarczej powinna być rozumiana w sposób ograniczony, tj. w odniesieniu do konkretnego/wydzielonego aspektu działalności przedsiębiorstwa.

Znowu z pomocą przychodzą tu konkluzje prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych - jak np. wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygn. I FSK 1316/15 z dnia 24 listopada 2016 r.: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych (\`(...)\`)”.

W analizowanym przypadku, Jednostka Biznesowa jest zdolna do podjęcia prowadzonej dotychczas działalności sprzedażowej, w szczególności ze względu na fakt, iż w toku Transakcji przeniesione na Nabywcę zostały wszystkie niezbędne aktywa materialne i niematerialne związane z tą działalnością, wszyscy pracownicy Jednostki Biznesowej odpowiedzialni za wykonywanie zadań z obszaru działalności sprzedażowej, marketingowej i obsługi klienta (w tym były członek zarządu Zbywcy odpowiedzialny za nadzór nad działalnością Jednostki Biznesowej). Transferem objęte zostały również księgi i dokumenty związane z działalnością prowadzoną przez Jednostkę Biznesową, w tym wszelkiego rodzaju know-how dotyczący relacji z poszczególnymi klientami, instrukcje i umowy ramowe z kontrahentami, a także wszelkie prawa wynikające z tych dokumentów, pozwalające na prowadzenia dalszej działalności gospodarczej, ewidencja i informacje poufne Jednostki Biznesowej.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie dla możliwości kontynuowania działalności Jednostki Biznesowej mają w szczególności jej pracownicy wraz z zakumulowanym przez nich know-how oraz wszystkimi niezbędnymi aktywami materialnymi wykorzystywanymi przez nich w codziennej działalności (komputery, telefony).

A zatem, zdaniem Wnioskodawców, przesłanka możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przenoszone składniki majątkowe zostanie spełniona.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne jest kolejnym elementem kluczowym z perspektywy oceny składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce zwraca się uwagę, iż powinno nastąpić ono na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze albo na podstawie faktycznego wyodrębnienia \[Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 9 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.654.2022.5.AW, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 17 maja 2022 r.. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.42.2022.3.MAZ, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 12 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.85.2022.1.ŚS, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 października 2013 r., sygn. IPPB5/423-484/13-4/MK, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 sierpnia 2011 r., sygn. IBPB1/2/423-521/11/MO, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS, Pismo Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 27 stycznia 2005 r., sygn. US72/ROPI/423-863/IW/04\]. Stanowisko takie znajduje oparcie m.in. w orzeczeniu WSA w Rzeszowie z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. I SA/Rz 649/16 w którym wskazano, iż: „wyodrębnienie organizacyjne to stworzenie takiej struktury, gdzie określona grupa pracowników i określone składniki majątkowe służą wykonywaniu określonego zadania. (\`(...)\`) Z reguły wyodrębniony zespół pracowników z wyodrębnionym zespołem składników majątkowych znajduje się w określonym miejscu, innym niż pozostała część przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie tej części nie musi przy tym odbyć się w formie regulaminu zakładu pracy, wystarczające jest wyodrębnienie faktyczne, gdy pod określone kierownictwo podlega struktura składająca się z mienia i ludzi”. A zatem należy wskazać, że formalne wyodrębnienie nie jest warunkiem niezbędnym dla uznania istnienia ZCP \[Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 1 grudnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.655.2021.2.JO, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 26 lipca 2021 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.422.2020.2.JF, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 10 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.639.2020.2.IG, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 17 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.186.2020.4.IZ, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 11 marca 2015 r., sygn. IPTPP4/443-879/14-4/BM, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 września 2011 r. sygn. IPTPB3/423-93/11-2/IR, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 maja 2011 r. sygn. IBPB1/2/423-503/11/MO\]. Kluczowym kryterium oceny stopnia wyodrębnienia stanowi ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne odgrywały w dotychczasowym funkcjonowaniu całego przedsiębiorstwa.

W analizowanym przypadku podkreślenia wymaga, iż Jednostka Biznesowa opiera się na specyficznych przypisanych do niej zasobach materialnych, ludzkich i niematerialnych.

Jednostka Biznesowa przed Transakcją była wyodrębniona organizacyjne w strukturze organizacyjnej Zbywcy, czego potwierdzeniem był schemat organizacyjny Zbywcy. Na mocy regulaminu wewnętrznego, Zbywca wprowadził wewnętrzne procedury regulujące funkcjonowanie Jednostki Biznesowej, wraz z uwzględnieniem podziału na pełnione funkcje i odpowiedzialność za poszczególne obszary działalności Zbywcy. Ponadto, Jednostka Biznesowa posiadała oddzielny od postanowień obejmujących pozostałych pracowników Zbywcy regulamin premiowy dla osób zaangażowanych w działalność sprzedażową.

Na poziomie Zarządu Zbywcy za działalność Jednostki Biznesowej odpowiadał wyspecjalizowany członek Zarządu do spraw marketingu i sprzedaży, któremu Jednostka Biznesowa podlegała w całości.

Kluczowym elementem Transakcji byli pracownicy, którzy na moment Transakcji byli bezpośrednio dedykowani lub przypisani do Jednostki Biznesowej i wymienieni z nazwiska roli w załączniku do umowy sprzedaży.

A zatem Przedmiot Transakcji składał się z grupy pracowników o określonej strukturze podległości organizacyjnej i służbowej.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanej sytuacji można mówić o faktycznym wydzieleniu organizacyjnym działalności Jednostki Biznesowej od pozostałej działalności Zbywcy.

Wyodrębnienie finansowe

Zgodnie z dominującą linią interpretacyjną przyjmuje się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać w szczególności prowadzenia odrębnej księgowości, samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W szczególności, wyodrębnienie finansowe może polegać na prowadzeniu oddzielnego konta, na którym grupowane są koszty związane z działalnością ZCP \[Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.619.2021.1.PM, Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 czerwca 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.227.2022.1.KT, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 17 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.42.2022.3.MAZ, Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.77.2022.1.MAZ, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Lodzi z 9 marca 2016 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.8.2016.2.IR, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 lutego 2015 r., sygn. IPPB5/423-1142/14-2/MK, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB5/423-165/08/11-9/S/DG, Pismo Lubelskiego Urzędu Skarbowego z 14 marca 2007 r., sygn. PD.423-78/06, Pismo Opolskiego Urzędu Skarbowego z 20 kwietnia 2006 r., sygn. PD/423-4/GC/2006, Pismo Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 27 stycznia 2005 r., sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04\]. Prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych i sporządzanie bilansu nie są w przepisach wymienione jako niezbędne warunki uznania za ZCP \[Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 9 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.654.2022.5.AW, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 1 grudnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.655.2021.2.JO, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 września 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-253/15/BG, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 września 2015 r., sygn. IBPB-1-3/4510-139/15/APO, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 września 2011 r., sygn. IPTPB3/423- 93/11-2/IR, Pismo Opolskiego Urzędu Skarbowego z dn. 20 kwietnia 2006 r., sygn. PD/423-4/GC/2006\].

W zakresie wyodrębnienia finansowego należy podkreślić, iż w ramach systemu księgowego Zbywcy raportowanie odbywało się z wykorzystaniem kont MPK, które pozwalały na alokowanie kosztów, według miejsc ich powstawania. Ponadto, pracownicy Zbywcy posiadali dedykowane karty płatnicze, za pomocą których możliwe było wyodrębnienie dokonywanych transakcji dla Jednostki Biznesowej. Na podstawie kontraktów zawartych przez przedstawicieli handlowych Jednostki Biznesowej, Zbywca mógł wydzielić także przychody Jednostki Biznesowej. Możliwość wydzielenia przychodów Jednostki Biznesowej była ułatwiona ze względu na to, że stanowiły one podstawę wyliczania bonusów dla jej przedstawicieli handlowych. W ramach majątku trwałego możliwe było rozdzielenie w bilansie aktywów i pasywów związanych z Jednostką Biznesową i działalnością pozostającą u Zbywcy, niebędącą Przedmiotem Transakcji. Ponadto, w ramach wyodrębnienia finansowego, Zbywca posiadał wydzielone rezerwy na funkcjonowanie Jednostki Biznesowej, takie jak rezerwy na urlopy i świadczenia emerytalne.

W konsekwencji, możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Jednostki Biznesowej.

Tym samym można stwierdzić, że Jednostka Biznesowa była wyodrębniona finansowo od reszty działalności Zbywcy.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z utrwaloną praktyką, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi posiadać potencjalną zdolność do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych \[Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 czerwca 1998 r. sygn. akt I SA/Gd 1097/96, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 17 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.42.2022.3.MAZ, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 1 grudnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.655.2021.2.JO, Interpretacja Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z 13 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.423.2019.LAR, Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 czerwca 2019 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.134.2019.4.AM, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 stycznia 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1040.2016.1.AK, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 grudnia 2016 r. sygn. 1462- IPPP3.4512.887.2016.1.RD, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 września 2015 r., sygn. IBPB1-3/4510-143/15/AW, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 marca 2011 r., ILPB4/423-5/11-2/ŁM, Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS, Pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 sierpnia 2008 r. sygn. 1P-PB3-423-702/08-4/MB, Pismo Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 27 stycznia 2005 r., sygn. US72/ROP1/423-863/1W/04\]. Przenoszone składniki majątkowe powinny stanowić pewne minimum umożliwiające nabywcy kontynuowanie realizowania zadań gospodarczych, prowadzonych wcześniej w obrębie przedsiębiorstwa zbywcy.

Dla zaistnienia ZCP nie jest jednak konieczne, by autonomiczna masa majątkowa zawierała w sobie segment odpowiedzialny za każdy element obsługi administracyjnej tego ZCP. Jak wskazał NSA w wyroku z 27 września 2011 r.(sygn. akt I FSK 1383/10): „klasyfikację jako ZCP należy przeprowadzić przez pryzmat podstawowej działalności danego ZCP, a nie czynności pomocniczych”.

Wyodrębnienie funkcjonalne w analizowanym przypadku, wynika z faktu, iż elementy przenoszone w ramach transakcji służyć będą realizacji określonych, opisanych wcześniej zadań gospodarczych - obsłudze klientów, funkcji sprzedażowej i marketingowej, tj. zadaniom wyraźnie odrębnym od zadań stawianych pozostałym działom organizacyjnym Zbywcy związanym z działalnością produkcyjną.

W skład Transakcji wchodzą wszystkie aktywa niezbędne do pełnienia powyższych funkcji, tj. w szczególności informacje niezbędne do wykonywania dotychczasowej działalności, takie jak Aktywa niematerialne (tj. baza klientów wraz z niezbędnym know-how dotyczącym ich obsługi) oraz aktywa materialne niezbędne do wykonywania przez pracowników Jednostki Biznesowej swoich zadań. Niezależnie od składników materialnych w skład Jednostki Biznesowej wchodzi również zakład pracy w rozumieniu przepisów Kodeksu Pracy (w szczególności w jego skład wchodzą umowy z pracownikami). W konsekwencji, dla kontynuowania działalności, Nabywca nie musi zatrudniać żadnej dodatkowej siły roboczej, która umożliwiałaby albo zapewniłaby prawidłowe funkcjonowanie Jednostki Biznesowej. W wyniku Transakcji zadania przypisane do Jednostki Biznesowej nie zostały przeniesione do innego działu Zbywcy lub przypisane innym pracownikom - przeciwnie, Zbywca zaprzestał pełnić funkcję dystrybucyjną, która w całości została przeniesiona na Nabywcę. Z wyłączeniem kwestii uregulowania dostępu do biura Zbywcy przez pracowników Jednostki Biznesowej nie zaistniała konieczność zawierania przez Jednostkę Biznesową żadnych dodatkowych istotnych umów lub uzyskiwania dodatkowych zezwoleń w celu zapewnienia możliwości prowadzenia działalności gospodarczej od pierwszego dnia po dacie Transakcji - Jednostka Biznesowa wyposażona była bowiem w wszystkie niezbędne elementy związane z pełnioną przez nią funkcją.

O odrębności funkcjonalnej Jednostki Biznesowej od podstawowej działalności produkcyjnej Zbywcy świadczy również wdrażana przez Grupę polityka cen transferowych - zgodnie z przyjętą polityką funkcje związane z dystrybucją jakie spełniała Jednostka Biznesowa nie mogą wchodzić w zakres działalności tzw. producenta kontraktowego, jakim zgodnie z polityką cen transferowych Grupy docelowo stać się ma Zbywca.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawców również przesłanka wydzielenia funkcjonalnego była spełniona w odniesieniu do Jednostki Biznesowej.

Wola nabywcy do kontynuowania działalności zbywcy

Wskazane przez Wnioskodawców składniki materialne i niematerialne związane z prowadzoną dotychczas przez Zbywcę działalnością w pełnym zakresie umożliwiają Nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej w takim samym charakterze i w takim samym zakresie jak Zbywca. Opisane powyżej składniki, które przeniesiono na Nabywcę, są wystarczające do kontynuowania działalności w niezmienionym charakterze, z uwzględnieniem specyfiki działalności biznesowej Nabywcy.

Po dokonaniu Transakcji, Zbywca zaprzestał działalności w zakresie sprzedaży, koncentrując się na innych gałęziach działalności - funkcje sprzedaży w ramach Grupy na rynku polskim oraz w ramach segmentu Own Equipment Manufacturing zostały bowiem skoncentrowane u Nabywcy.

Nabywca nie musi organizować Przedmiotu Transakcji, tak by mógł on być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (tj. by mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze), lecz jedynie przejął dotychczas istniejącą zorganizowaną część przedsiębiorstwa i kontynuuje jej działalność.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, Przedmiot Transakcji stanowi ZCP, czyli zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, przedmiotem nabycia była cała Jednostka Biznesowa, na którą składają się aktywa, personel, kontrakty powiązane w funkcjonalną całość dedykowaną działalności dystrybucyjnej.

Z powyższą konkluzją nie koliduje fakt, iż pewne elementy zostały ze sprzedaży wyłączone. Zgodnie z doktryną prawa podatkowego, linią interpretacyjną organów oraz orzecznictwem sądów dopuszcza się możliwość wyłączenia pewnych składników z zakresu transakcji mającej za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Kluczowe dla uznania przenoszonych aktywów za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, jest, aby przedmiotem transakcji były elementy umożliwiające kontynuację działalności gospodarczej.

W konsekwencji, sprzedawane przez Zbywcę składniki majątkowe jako stanowiące zorganizowany zbiór rzeczy, praw i obowiązków, należy uznać za zespół składników zdolny do realizacji samodzielnych zadań gospodarczych. Na powyższą konkluzję nie powinien mieć wpływu fakt, iż w ramach Transakcji na Nabywcę nie zostały przeniesione wybrane składniki majątku Zbywcy powiązane z Jednostką Biznesową, które nie zostały przez Zbywcę uznane za kluczowe do kontynuacji działalności gospodarczej przez Jednostkę Biznesową, tj. w szczególności:

\- samochody;

\- programy komputerowe.

Jak podkreślano powyżej, elementem krytycznym z perspektywy oceny czy mamy do czynienia z ZCP, jest kwestia stopnia powiązania składników majątkowych i zdolności prowadzenia działalności/realizowania zadań gospodarczych. Przekłada się to w praktyce na konkluzję, iż wyłączenie pewnych kategorii składników majątkowych, czy też zespołów funkcjonalnych nie powinno rzutować na klasyfikację Jednostki Biznesowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności jak podkreślił NSA w odniesieniu do sytuacji wyłączenia pewnych kategorii zobowiązań z zakresu transakcji w wyroku z dnia 27 marca 2013 sygn. II FSK 1896/11 „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować (\`(...)\`) z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań (\`(...)\`) ”.

W szerszym kontekście aktywów wypowiedział się WSA w Warszawie w wyroku z 8 października 2013 sygn. III SA/Wa 1929/13 wskazując: „Samo w sobie wyłączenie określonego składnika z zespołu składników tworzących u wnoszącego aport zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie oznacza automatycznie, że zespół ten traci charakter zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców przedmiotowa Transakcja powinna zostać uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Wstępnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnia, iż w zakresie, którego dotyczy Państwa pytanie dotyczące podatku od towarów i usług, Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania) został uznany za zainteresowanego w rozumieniu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, z uwagi na wynikającą z drugiego z zadanych we wniosku pytań kwestię opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nabycia przez Wnioskodawcę Jednostki Biznesowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy,

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

W wyroku NSA z dnia 28 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2529/11 stwierdzono: „Żaden z przepisów prawa powoływanych przez Sąd pierwszej instancji oraz wnoszącego skargę kasacyjną nie zawiera wprost, dosłownie i jednoznacznie wymogu, zgodnie z którym dla bytu prawnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części niezbędne jest prawo własności nieruchomości. Organy podatkowe nie ustaliły też w sprawie, że składniki wnoszonego aportem przedsiębiorstwa (\`(...)\`) nie mogły funkcjonować jako zorganizowana część przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości albo też z wykorzystaniem innych nieruchomości niż te, których podatnik nie wniósł do spółki. Istotne znaczenie ma również podnoszona przez Sąd pierwszej instancji okoliczność, że w dniu wniesienia - otrzymania aportu spółka kapitałowa otrzymała także, tytułem dzierżawy, prawo do przywoływanych powyżej nieruchomości”.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Wnioskodawca obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ( „Nabywca”, „Wnioskodawca”) oraz Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ( „Zbywca”, „Zainteresowany niebędący stroną postępowania”) należą do między narodowej grupy ABC, która jest (…). Działalność Grupy podzielona jest na cztery segmenty biznesowe: A, B, C i D. Zarówno Zbywca jak i Nabywca działają w obrębie segmentu A, w którym główną rolę jako pryncypał w rozumieniu polityki cen transferowych odgrywa spółka prawa niemieckiego, X GmbH.

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca są podatnikami podatku od towarów i usług, zarejestrowanymi dla potrzeb tego podatku w Polsce.

Obecnie 100% udziałów Zbywcy znajduje się w posiadaniu Nabywcy.

Przeważającym przedmiotem działalności Zbywcy jest (…).

Oprócz działalności produkcyjnej Zbywca posiadał wyspecjalizowany zespół marketingowo- sprzedażowy, a także specyficzny know-how dotyczący procesu sprzedaży i obsługi historycznych polskich klientów oraz klientów z segmentu Own Equipment Manufacturing Zbywcy.

Zbywca dokonał sprzedaży na rzecz Nabywcy kompletnej gałęzi biznesu Zbywcy, obejmującej swoim zakresem działalność w zakresie marketingu, obsługi klienta oraz sprzedaży krajowej i w zakresie segmentu Own Equipment Manufacturing (tzw. „Jednostka Biznesowa”). Przeniesienie Jednostki Biznesowej do Zbywcy jest fragmentem większej reorganizacji i porządkowania funkcji biznesowych poszczególnych spółek Grupy X.

Do kluczowych zadań Jednostki Biznesowej zalicza się:

(i) pozyskiwanie klientów;

(ii) obsługa klientów;

(iii) utrzymywanie relacji z klientami;

(iv) sprzedaż;

(v) marketing (w tym wizerunkowy i produktowy);

(vi) opracowywanie procesów sprzedaży.

Intencją stron była sprzedaż na rzecz Nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności Zbywcy.

W dniu 21 lutego 2023 r. pomiędzy Zbywcą i Nabywcą doszło do podpisania umowy sprzedaży, na mocy której przeniesiono na Nabywcę Jednostkę Biznesową.

Na skutek Transakcji, na Zbywcę zostały przeniesione wszelkie aktywa, własność i prawa Zbywcy związanie wyłącznie albo głównie z Jednostką Biznesową oraz niebędące express verbis wyłączone poniżej, w szczególności:

(i) aktywa,

(ii) pracownicy,

(iii) prawa wynikające z przejętych umów z kontrahentami,

(iv) ewidencje Jednostki Biznesowej,

(v) informacje poufne Jednostki Biznesowej,

(vi) księgi i dokumenty związane z działalnością prowadzoną przez Jednostkę Biznesową, w tym wszelkiego rodzaju regulaminy wewnętrzne, instrukcje i wzory umów oraz wszelkie prawa wynikające z tych dokumentów,

(vii) inne aktywa materialne lub niematerialne bezpośrednio związane z Jednostką Biznesową i nienależące do żadnej z powyższych kategorii,

(viii) przejęte zobowiązania (łącznie jako: „Przedmiot Transakcji”).

W szczególności Przedmiot Transakcji objął przejęcie przez Nabywcę pracowników Zbywcy związanych z działalnością Jednostki Biznesowej, na skutek czego doszło do przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę w rozumieniu art. 231 Ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. W ramach Transakcji doszło również do przeniesienia własności aktywów materialnych wykorzystywanych przez pracowników Jednostki Biznesowej w toku ich pracy (komputery, telefony). W związku z Transakcją nie przeniesiono na Nabywcę samochodów, ponieważ nie są one niezbędne do pracy pracowników Jednostki Biznesowej oraz programów komputerowych, które nie są kluczowe dla prowadzonej działalności. W skład aktywów Jednostki Biznesowej nie wchodzą również żadne nieruchomości lub prawa do nich.

W ramach Transakcji doszło do przejęcia przez Nabywcę zobowiązań wynikających z przejętych umów z kontrahentami (za wyjątkiem zobowiązań dotyczących transakcji sfinalizowanych przed datą transferu Jednostki Biznesowej), wszelkich zobowiązań związanych z własnością lub używaniem przeniesionych aktywów, a także wszelkich zobowiązań wobec pracowników Jednostki Biznesowej, w szczególności wynikających z umów o pracę.

W skład przeniesionych aktywów niematerialnych związanych z Jednostką Biznesową, zalicza się przede wszystkim baza klientów wraz z powiązaną wiedzą i informacjami posiadanymi przez Zbywcę dotyczących relacji handlowych z nimi, tj. know-how związany z poszczególnymi klientami, dystrybucją, polskim rynkiem zbytu dla produktów oferowanych przez Grupę X, produktami i systemami preferowanymi przez poszczególnych klientów, stosowaną polityką cenową oraz typowymi warunkami transakcji w odniesieniu do poszczególnych klientów (w tym rabatów, wiedzą przemysłową, regulacjami prawnymi oraz pozostałą wiedzą dotyczącą prowadzonej działalności Jednostki Biznesowej, z wyłączeniem jakichkolwiek zarejestrowanych praw własności intelektualnej.

Aktywa niematerialne zostały udokumentowane i wydane Nabywcy w formie elektronicznej (nośnik zewnętrzny). W związku z zawarciem Transakcji własność tego nośnika przeszła na Nabywcę. Poza tym nośnikiem, Nabywca przechowuje część danych związanych z Aktywami niematerialnymi również w formie dokumentowej.

Przedmiot transakcji, w tym Aktywa niematerialne, zostały przeniesione na rzecz Zbywcy w zamian za stosowne wynagrodzenie zgodnie z przygotowaną uprzednio niezależną wyceną, tj. wynagrodzenie ustalone zgodnie z art. 11c Ustawy o CIT - na poziomie jaki ustaliłyby ze sobą podmioty niepowiązane. W wyniku Transakcji, Nabywca nabył prawo dokonywania sprzedaży i świadczenia usług na rzecz przejętych kontrahentów z wykorzystaniem wiedzy przekazanej w formie Aktywów niematerialnych. Przewidywany okres użyteczności gospodarczej Aktywów niematerialnych przekracza rok.

Wynagrodzenie w ramach Transakcji obejmowało więc również wynagrodzenie za tzw. kapitał kliencki, tj. w szczególności wynagrodzenie za przejęcie kontrahentów, relacji z kontrahentami, informacji o kontrahentach oraz kanałach dystrybucji. Przejęcie kontrahentów było definitywne, tj. nie będzie dotyczyło zdefiniowanego okresu.

Dzięki przejęciu Jednostki Biznesowej, w szczególności dzięki pozyskaniu Aktywów niematerialnych wraz z pracownikami zajmującymi się działalnością sprzedażową i marketingową, Nabywca jest w stanie obsługiwać przejętych kontrahentów i kontynuować działalność w sposób nieprzerwany i ciągły, przejmując całość zadań gospodarczych prowadzonych dotychczas przez Jednostkę Biznesową, tj.

(i) działalność w zakresie marketingu;

(ii) obsługa klienta;

(iii) sprzedaż krajowa i Own Equipment Manufacturing.

Nabywca kontynuuje co do zasady działalność Jednostki Biznesowej przy wykorzystaniu tego samego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników Zbywcy, bez konieczności angażowania jakichkolwiek dodatkowych składników majątkowych. Jedynym odstępstwem od powyższej reguły jest kwestia przestrzeni biurowej - ponieważ pracownicy Jednostki Biznesowej dotychczas wykonywali swoje zadania w siedzibie Zbywcy, po sfinalizowaniu transakcji Zbywca oraz Nabywca podjęli kroki w celu zawarcia umowy najmu przestrzeni biurowej, umożliwiając pracownikom Jednostki Biznesowej pracę z tego samego biura po Transakcji. Należy jednak wspomnieć, że praca pracowników Jednostki Biznesowej nie jest funkcjonalnie powiązana z konkretną przestrzenią biurową i może być wykonywana przez nich również zdalnie, w związku z czym strony nie uznały za kluczowe uwzględnienie praw do takiej przestrzeni w przeniesionych aktywach. Wydzielenie przestrzeni biurowej przypisanej do Jednostki Biznesowej i przeniesienie jej w ramach transakcji napotkałoby również zbyt istotne trudności natury formalnej - co do zasady, przestrzeń biurowa wykorzystywana przez pracowników Jednostki Biznesowej jest częścią większej nieruchomości stanowiącej siedzibę Zbywcy.

Po sprzedaży Jednostki Biznesowej, z uwzględnieniem przeprowadzonej reorganizacji i zmiany profilu funkcjonalnego działalności Zbywcy, Zbywca zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obejmującym Przedmiot Transakcji.

Po stronie Zbywcy Jednostka Biznesowa działała jako wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie zespół, pełniący czynności i zadania objęte odmienną specyfiką pracy od działalności produkcyjnej Zbywcy i możliwe do odseparowania bez szkody dla kontynuacji działalności produkcyjnej Zbywcy.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy Jednostka Biznesowa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, a jej sprzedaż na rzecz Nabywcy nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że będąca przedmiotem sprzedaży Jednostka Biznesowa obejmująca zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i na dzień dokonania opisanej transakcji mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane w tym zakresie zadania.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym tego zespołu przemawia fakt, że – jak wskazali Państwo w opisie sprawy – do działalności tej przypisani byli konkretni pracownicy Zbywcy, wraz ze swoją własną hierarchią i strukturą zarządczą, zaś w związku z zawarciem Transakcji doszło do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Przed Transakcją - co do zasady - w ramach Zbywcy obowiązywała hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami, w tym w ramach Jednostki Biznesowej. W rezultacie, pracownicy Jednostki Biznesowej byli odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie byli służbowo zależni od pracowników pozostałych segmentów działalności Zbywcy. Kadra kierownicza odpowiedzialna za działalność Jednostki Biznesowej zarządzana była przez ówczesnego Członka Zarządu ds. Sprzedaży i Marketingu. Ponadto pracownicy Jednostki Biznesowej mieli przypisane niezbędne aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej w obszarze sprzedaży i marketingu oraz wytworzyli aktywa niematerialne niezbędne do prowadzenia tej działalności. Za wyodrębnieniem organizacyjnym przemawia również możliwość przypisania do tej działalności konkretnych umów z kontrahentami i bazy klientów oraz wewnętrzne materiały używane na co dzień w ramach Jednostki Biznesowej, jak choćby schemat organizacyjny przedstawiający Jednostkę Biznesową jako odrębną dywizję działalności Zbywcy; regulamin wewnętrzny Jednostki Biznesowej wraz z określeniem poszczególnych zadań, stanowisk i odpowiedzialności dla dedykowanych pracowników; regulamin wewnętrzny funkcjonowania, a także regulamin premiowy przeznaczony wyłącznie dla pracowników Jednostki Biznesowej.

Takie rozwiązania wyraźnie wskazują na fizyczną separację Jednostki Biznesowej w ramach działalności Zbywcy.

Wydzielony zespół składników majątkowych był również w istniejącym przedsiębiorstwie wyodrębniony finansowo o czym świadczy to, że jak wskazano we wniosku, w ramach przygotowania do Transakcji Zbywca był w stanie bez trudu wyodrębnić i skatalogować poszczególne elementy bilansowe, tj. poszczególne aktywa materialne i niematerialne powiązane z Jednostką Biznesową, a także precyzyjnie zidentyfikować pracowników do niej przypisanych. W oparciu o funkcjonujący u Zbywcy system MPK (miejsce powstawania kosztów) Zbywca posiadał również w miarę potrzeby możliwość zidentyfikowania i podsumowania kosztów związanych z działalnością Jednostki Biznesowej. Ponadto, w ramach wyodrębnienia finansowego. Zbywca posiadał wydzielone rezerwy na funkcjonowanie Jednostki Biznesowej, takie jak rezerwy na urlopy i świadczenia emerytalne. Ponadto w ramach Transakcji możliwe było alokowanie do Jednostki Biznesowej zobowiązań związanych z jej działalnością (w szczególności zobowiązań wobec pracowników, a także zobowiązań z tytułu przejętych umów ramowych z kontrahentami).

Za wyodrębnieniem finansowym przemawia również przeniesienie na Nabywcę w ramach transakcji umów z poszczególnymi kontrahentami oraz bazy klientów. Umowy przychodowe, oraz wierzytelności dotyczące Jednostki Biznesowej od pierwszego dnia po podziale pozwoliły na finansowanie działalności oraz umożliwiły jej nieprzerwaną realizację zadań. Na podstawie kontraktów zawartych przez przedstawicieli handlowych Jednostki Biznesowej, Zbywca mógł wydzielić także przychody Jednostki Biznesowej. Możliwość wydzielenia przychodów Jednostki Biznesowej była ułatwiona ze względu na to, że przychody Jednostki Biznesowej stanowiły podstawę wyliczania bonusów dla jej przedstawicieli handlowych.

W konsekwencji, jak wskazali Państwo we wniosku, możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Jednostki Biznesowej.

Jednostka Biznesowa nie posiadała własnych rachunków bankowych, korzystając z ogólnych rachunków bankowych Zbywcy. Pracownicy Jednostki Biznesowej posiadali jednak dedykowane karty płatnicze, dzięki użyciu których możliwe było alokowanie kosztów związanych z Jednostką Biznesową.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego zespół składników majątkowych będący przedmiotem sprzedaży był również wyodrębniony funkcjonalnie. Jednostka Biznesowa przed Transakcją była traktowana jako odrębna linia usług oferująca pomoc w odniesieniu do poszczególnych procesów biznesowych. Specyfika zadań Jednostki Biznesowej była odmienna od specyfiki czynności wykonywanych w innych działach Zbywcy -zadania Jednostki Biznesowej były zdefiniowane w sposób wyraźny jako zadania z zakresu sprzedaży, marketingu i obsługi klientów. Ponadto Jednostka Biznesowa posiadała aktywa alokowane wyłącznie do jej działalności, zarządzane przez członka zarządu zawiadującego całokształtem działalności Jednostki Biznesowej. Jednostka Biznesowa miała również uprawnienia do nabywania towarów i usług na potrzeby własne związane z prowadzoną działalnością. W wyniku Transakcji zadania przypisane do Jednostki Biznesowej nie zostały przeniesione do innego działu Zbywcy lub przypisane innym pracownikom - przeciwnie, Zbywca zaprzestał pełnić funkcję dystrybucyjną. Po dacie Transakcji nie zaistniała konieczność zawierania przez Jednostkę Biznesową żadnych dodatkowych istotnych umów lub uzyskiwania dodatkowych zezwoleń w celu zapewnienia możliwości prowadzenia działalności gospodarczej od pierwszego dnia po dacie Transakcji z wyłączeniem uregulowania kwestii dostępu do przestrzeni biurowej Zbywcy przez pracowników Jednostki Biznesowej po Transakcji. Dokumentacja biznesowa i handlowa oraz umowy dotyczące Jednostki Biznesowej, które zostały podpisane i są realizowane, zostały również przeniesione w rezultacie Transakcji. Przychody i należności z tego rodzaju umów oraz umowy z dostawcami towarów lub usług dotyczących Jednostki Biznesowej umożliwią nieprzerwaną kontynuację działalności.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, o odrębności funkcjonalnej Jednostki Biznesowej od podstawowej działalności produkcyjnej Zbywcy świadczy również wdrażana przez Grupę polityka cen transferowych - zgodnie z przyjętą polityką funkcje związane z dystrybucją jakie spełniała Jednostka Biznesowa nie mogą wchodzić w zakres działalności tzw. producenta kontraktowego, jakim zgodnie z polityką cen transferowych Grupy docelowo stać się ma Zbywca.

Ponadto, jak wskazali Państwo we wniosku, dzięki przejęciu Jednostki Biznesowej, w szczególności dzięki pozyskaniu Aktywów niematerialnych wraz z pracownikami zajmującymi się działalnością sprzedażową i marketingową, Nabywca jest w stanie obsługiwać przejętych kontrahentów i kontynuować działalność w sposób nieprzerwany i ciągły, przejmując całość zadań gospodarczych prowadzonych dotychczas przez Jednostkę Biznesową. Nabywca kontynuuje co do zasady działalność Jednostki Biznesowej przy wykorzystaniu tego samego zespołu składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników Zbywcy, bez konieczności angażowania jakichkolwiek dodatkowych składników majątkowych.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostały spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników majątkowych składających się na Jednostkę Biznesową, który był przedmiotem opisanej sprzedaży na rzecz Nabywcy, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji uznania opisanego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zbycie Jednostki Biznesowej – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

X Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.