Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.380.2020.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-10
Teza: zwolnienie od podatku usług najmu objętych zakresem pytań nr 1, 2 oraz 3 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; najem-najem mieszkań; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2020 r. (data wpływu 3 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 sierpnia 2020 r. (data wpływu 24 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług najmu objętych zakresem pytań nr 1, 2 oraz 3 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług najmu objętych zakresem pytań nr 1, 2 oraz 3 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 sierpnia 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (z uwzględnieniem pisma z dnia 24 sierpnia 2020 r. stanowiącego uzupełnienie wniosku).

Od 28 maja 2019 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą … . Przedmiotem tej działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (kod według PKD 68.20.Z). Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest także właścicielem mieszkania o powierzchni 35,24 m2, położonego w budynku wielorodzinnym, które zostanie wprowadzone do ewidencji firmy Wnioskodawcy.

Prowadząc ww. działalność gospodarczą Zainteresowany zamierza wynajmować powyższe mieszkanie na cele mieszkaniowe. W związku z tym zamiarem oraz obecnie skomplikowaną sytuacją na rynku wynajmu nieruchomości, pojawiają się trzy pytania związane z podatkiem od towarów i usług (dalej zwanym „VAT”), na tle przewidywanych sytuacji faktycznych, które Wnioskodawca stawia poniżej.

W piśmie z dnia 24 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca dodał, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przewiduje zaistnienie trzech stanów faktycznych, których dotyczą postawione we wniosku pytania, a mianowicie:

*   Wnioskodawca, jako podmiot gospodarczy, działając w zakresie przedmiotu swej działalności gospodarczej, będzie wynajmował mieszkanie, będące majątkiem firmy, a najem świadczony będzie na własny rachunek i wyłącznie na cele mieszkaniowe,

*   Wnioskodawca, jako podmiot gospodarczy, działając w zakresie przedmiotu swej działalności gospodarczej, będzie wynajmował mieszkanie, będące majątkiem firmy, a najem świadczony będzie na własny rachunek i wyłącznie na cele mieszkaniowe, z tym że będzie to najem krótkoterminowy, z najmem na okresy dobowe włącznie,

*   Wnioskodawca, jako podmiot gospodarczy, działając w zakresie przedmiotu swej działalności gospodarczej, będzie wynajmować mieszkanie, będące majątkiem firmy, a najem świadczony będzie na własny rachunek i wyłącznie na cele mieszkaniowe, z tym że będzie to najem krótkoterminowy, z najmem na okresy dobowe włącznie, a zarządzanie tym najmem Zainteresowany zleci na podstawie umowy prawa cywilnego osobie trzeciej (innej firmie).

Ponadto Zainteresowany wskazał:

Ad 1) Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3 od dnia:

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 1 (pytanie nr 1) - od dnia 01.10.2020 r.,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 2 (pytanie nr 2) - od dnia 01.10.2020 r.,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 3 (pytanie nr 3) - od dnia 01.10.2020 r.

Ad 2) Dla usług najmu objętych zakresem pytań 1, 2 i 3 siedmiocyfrowy symbol według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r. to:

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 1 - 68.20.11.0,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 2 - 68.20.11.0,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 3 - 68.20.11.0.

Ad 3) Dla usług najmu objętych zakresem pytań 1, 2 i 3 siedmiocyfrowy symbol według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2015 r. to:

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 1 - 68.20.11.0,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 2 - 68.20.11.0,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 3 - 68.20.11.0.

Ad 4) Na pytanie tut. Organu o treści: „Na podstawie jakiego dokumentu Wnioskodawca będzie wynajmował mieszkanie/lokal mieszkalny? Proszę wskazać odrębnie w odniesieniu do usługi najmu objętej zakresem pytania nr 1, 2 oraz 3 wniosku ORD-IN.”, Zainteresowany odpowiedział, że zamierza świadczyć usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3:

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 1 - na podstawie umowy najmu,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 2 - na podstawie umowy najmu,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 3 - na podstawie umowy najmu.

Ad 5) Ponadto na pytanie: „Czy Wnioskodawca będzie świadczył usługi objęte zakresem pytania nr 1, 2 oraz 3 wniosku ORD-IN tylko i wyłącznie na cele mieszkaniowe? (…).”, Zainteresowany odpowiedział, że będzie świadczyć usługi najmu:

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 1 - wyłącznie na cele mieszkaniowe,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 2 - wyłącznie na cele mieszkaniowe,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 3 - wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Ad 6) W odpowiedzi na pytanie: „Na czyją rzecz Wnioskodawca będzie świadczył usługi objęte zakresem pytania nr 1, 2 oraz 3 wniosku ORD-IN, tj. czy np. na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej czy na rzecz firm? (…).”, Wnioskodawca wskazał, że będzie świadczyć usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3:

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 1 - dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz dla firm,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 2 - dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz dla firm,

*   dla stanu faktycznego opisanego w punkcie 3 - dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz dla firm.

Ad 7) Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli Wnioskodawca będzie świadczył usługi objęte zakresem pytania nr 1, 2 oraz 3 wniosku ORD-IN na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, to czy te osoby fizyczne mogą wykorzystywać mieszkanie/lokal mieszkalny wyłącznie na cele mieszkaniowe? (…)”, Zainteresowany wskazał, że w przypadku świadczenia usług najmu objętych zakresem pytań 1, 2 i 3 dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej to:

*   osoby te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 1, mogą wykorzystywać to mieszkanie/lokal mieszkalny - wyłącznie na cele mieszkaniowe,

*   osoby te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 2, mogą wykorzystywać to mieszkanie/lokal mieszkalny - wyłącznie na cele mieszkaniowe.

*   osoby te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 3, mogą wykorzystywać to mieszkanie/lokal mieszkalny - wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Ad 8) Na pytanie: „Jeżeli Wnioskodawca będzie świadczył usługi objęte zakresem pytania nr 1, 2 oraz 3 na rzecz firm, to czy firmy będą udostępniać mieszkanie/lokal mieszkalny dla swoich pracowników i czy pracownicy tych firm mogą wykorzystywać mieszkanie/lokal mieszkalny wyłącznie na cele mieszkaniowe? (…)”, Wnioskodawca odpowiedział, że w przypadku świadczenia usług najmu objętych zakresem pytań 1, 2 i 3 dla firm, to:

*   firmy te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 1, udostępniać będą to mieszkanie/lokal mieszkalny dla swoich pracowników, a pracownicy tych firm mogą wykorzystywać to mieszkanie/lokal mieszkalny wyłącznie na cele mieszkaniowe,

*   firmy te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 2, udostępniać będą to mieszkanie/lokal mieszkalny dla swoich pracowników, a pracownicy tych firm mogą wykorzystywać to mieszkanie/lokal mieszkalny wyłącznie na cele mieszkaniowe,

*   firmy te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 3, udostępniać będą to mieszkanie/lokal mieszkalny 3 dla swoich pracowników, a pracownicy tych firm mogą wykorzystywać to mieszkanie/lokal mieszkalny wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Ad 9) Ponadto na pytanie: „Czy podmioty, na rzecz których Wnioskodawca będzie świadczył usługi objęte zakresem pytania nr 1, 2 oraz 3 wniosku ORD-IN będą powiązane w jakikolwiek sposób z Wnioskodawcą, np. biznesowo, rodzinnie? (…)”, Zainteresowany odpowiedział, że w przypadku świadczenia podmiotom usług najmu objętych zakresem pytań 1, 2 i 3, to:

*   podmioty te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 nie będą w żaden sposób powiązane z Wnioskodawcą, zarówno w sferze biznesowej jak i powiązań rodzinnych.

*   podmioty te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 2 nie będą w żaden sposób powiązane z Wnioskodawcą, zarówno w sferze biznesowej jak i powiązań rodzinnych.

*   podmioty te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 3 nie będą w żaden sposób powiązane z Wnioskodawcą, zarówno w sferze biznesowej jak i powiązań rodzinnych.

Ad 10) W odpowiedzi na pytanie: „Czy podmioty na rzecz których Wnioskodawca będzie świadczył usługi objęte zakresem pytania nr 1, 2 oraz 3 wniosku ORD-IN będą mogły podnajmować mieszkanie/lokal mieszkalny? (…)”, Wnioskodawca wskazał, że w przypadku świadczenia podmiotom usług najmu objętych zakresem pytań 1, 2 i 3, to:

*   podmioty te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 1 nie będą mogły podnajmować mieszkania/lokalu mieszkalnego osobom trzecim,

*   podmioty te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 2 nie będą mogły podnajmować mieszkania/lokalu mieszkalnego osobom trzecim,

*   podmioty te, w stanie faktycznym opisanym w punkcie 3 nie będą mogły podnajmować mieszkania/lokalu mieszkalnego osobom trzecim.

Ad 11) Ponadto w odpowiedzi na pytanie: „Czy podnajemcy mieszkania/lokalu mieszkalnego będą powiązani w jakikolwiek sposób z Wnioskodawcą, np. biznesowo, rodzinnie? (…)”, Zainteresowany wskazał, że z uwagi na fakt, że podmioty, na rzecz których Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3 nie będą mogły podnajmować mieszkania/lokalu mieszkalnego osobom trzecim, to:

*   sytuacja opisana w pytaniu 11 nie będzie miała miejsca - w stanie faktycznym nr 1,

*   sytuacja opisana w pytaniu 11 nie będzie miała miejsca - w stanie faktycznym nr 2,

*   sytuacja opisana w pytaniu 11 nie będzie miała miejsca - w stanie faktycznym nr 3.

Ad 12) Na pytanie: „Czy może się zdarzyć sytuacja, że Wnioskodawca świadcząc usługi objęte zakresem pytania nr 1, 2 oraz 3 wniosku ORD-IN na rzecz ww. podmiotów i podmioty te będą podnajmowały mieszkanie/lokal mieszkalny, to Wnioskodawca będzie podnajemcą przedmiotowego mieszkania/lokalu mieszkalnego? (…)”,Wnioskodawca odpowiedział, że z uwagi na fakt, że podmioty, na rzecz których Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3 nie będą mogły podnajmować mieszkania/lokalu mieszkalnego osobom trzecim, to:

*   sytuacja opisana w pytaniu 12 - w stanie faktycznym nr 1 - nie zaistnieje,

*   sytuacja opisana w pytaniu 12 - w stanie faktycznym nr 2 - nie zaistnieje,

*   sytuacja opisana w pytaniu 12 - w stanie faktycznym nr 3 - nie zaistnieje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca, jako podmiot gospodarczy wynajmujący mieszkanie, będące majątkiem firmy, uprawniony jest do stosowania przy wynajmie stawki podatku VAT „zwolniony” „zw” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej zwaną „ustawą o VAT”), w sytuacji, gdy najem świadczony jest na własny rachunek i wyłącznie na cele mieszkaniowe?
2.  Czy świadcząc usługi najmu lokalu mieszkalnego na własny rachunek, Wnioskodawca wynajmuje mieszkanie będące majątkiem firmy, wyłącznie na cele mieszkaniowe, z tym, że jest to najem krótkoterminowy, z najmem na okresy dobowe włącznie, Zainteresowany może stosować stawkę VAT „zw” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT?
3.  Czy świadcząc usługi najmu lokalu mieszkalnego na własny rachunek, wynajmuje mieszkanie będące majątkiem firmy, wyłącznie na cele mieszkaniowe, z tym, że jest to najem krótkoterminowy, z najmem na okresy dobowe włącznie, a zarządzanie tym najmem zleci na podstawie umowy prawa cywilnego osobie trzeciej (innej firmie), Zainteresowany może stosować stawkę VAT „zw” na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 106, 568) - zwaną dalej „ustawa o VAT” - wprost wskazuje, że zwalnia się z podatku „usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe”. Wynajmując więc na własny rachunek lokal mieszkalny, będący majątkiem podmiotu gospodarczego, działając w zakresie przedmiotu jego działalności gospodarczej, podczas gdy mieszkanie to wynajmowane jest wyłącznie na cele mieszkaniowe (wynikać to będzie z umowy stron), to Zainteresowany spełnia wprost przesłankę obiektywną (lokal mieszkalny) oraz subiektywną (cele mieszkaniowe) - wynikające z ww. przepisu i może stosować stawkę VAT „zw”.

Ad 2.

Stan faktyczny podobny jest do stanu opisanego w punkcie 1 z tym, że najem obejmuje okresy najmu krótkoterminowego, z okresami dobowymi włącznie. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy co do oceny prawnej tego stanu faktycznego jest identyczne jak w punkcie Ad 1. Wnioskodawca dodaje, że ustawa o VAT nie określa w tym zakresie innych przesłanek, niż wynajmowanie lokalu mieszkalnego (przesłanka obiektywna) i wynajem wyłącznie na cele mieszkaniowe (przesłanka subiektywna). Nie uzależnia stawki podatku VAT od okresu najmu, wymaga jedynie spełnienia powyższej przesłanki obiektywnej i subiektywnej. Najem krótkoterminowy wprowadzony został jako wymóg wynikający z potrzeb rynku najmu nieruchomości, a dostosowanie się do potrzeb rynkowych - zwłaszcza w obecnej, trudnej sytuacji branży wynajmu nieruchomości spowodowanej pandemią COVID-19 - jest niejednokrotnie warunkiem decydującym o przetrwaniu firmy.

Zważywszy na to Zainteresowany spełnia wprost przesłankę obiektywną (lokal mieszkalny) oraz subiektywną (cele mieszkaniowe) - wynikające z ww. przepisu i może stosować stawkę VAT „zw”.

Ad 3.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT zwalnia z podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Wynajmując na własny rachunek lokal mieszkalny, będący majątkiem podmiotu gospodarczego, Zainteresowany działa w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej swojej firmy. W tym stanie faktycznym, czynności związane z obsługą najmu, zostaną powierzone na podstawie umowy prawa cywilnego osobie trzeciej - wynajętej firmie. Działać będzie ona w imieniu Wnioskodawcy i na jego rachunek, wykonywać będzie jedynie czynności techniczne.

Mieszkanie to wynajmowane będzie wyłącznie na cele mieszkaniowe (wynikać to będzie z umowy stron), najem obejmować ma okresy najmu krótkoterminowego, z okresami dobowymi włącznie. Zważywszy na to, Zainteresowany spełnia wprost przesłankę obiektywną (lokal mieszkalny) oraz subiektywną (cele mieszkaniowe) - wynikające z ww. przepisu i może stosować stawkę VAT „zw”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, w tym na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. Organ w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy -w brzmieniu stosowanym od dnia 1 lipca 2020 r.

W załączniku nr 3 do ustawy - w brzmieniu stosowanym od dnia 1 lipca 2020 r., zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% w poz. 47 wymienione zostały usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

W tym miejscu podkreślić należy, że zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 z późn. zm.). Przepis powyższy stanowi, że „Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: (…) dzierżawę i wynajem nieruchomości”. Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 146aa ust. 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów. W żadnym razie nie powinny one być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Analizując kwestie zwolnienia od podatku usług najmu lokali mieszkalnych należy zwrócić szczególną uwagę na cel świadczonych usług. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie nieruchomości przez najemcę. Tym samym, zasadniczą kwestią dla opodatkowania, czy zwolnienia od podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi.

Oznacza to, że z punktu widzenia zastosowania tego zwolnienia istotny jest sposób wykorzystywania nieruchomości przez najemcę (usługobiorcę), a zatem to najemca w wynajmowanym lokalu powinien realizować własne cele mieszkaniowe. Jedynie bowiem w takim przypadku uprawnione będzie stwierdzenie, że wynajmujący (usługobiorca) wynajął nieruchomość „wyłącznie na cele mieszkaniowe”. Ustawodawca nie zwolnił z opodatkowania wynajmu nieruchomości „na cele działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe” (vide wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 1182/16).

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wskazuje, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega wyłącznie świadczenie usług w zakresie wynajmowania nieruchomości, po pierwsze o charakterze mieszkalnym, po drugie – na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Wskazany przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę. Nie odnosi się również do czasu wynajmowania nieruchomości oraz klasyfikacji statystycznych.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (kod według PKD 68.20.Z). Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest właścicielem mieszkania, które zamierza wynajmować na cele mieszkaniowe. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca przewiduje zaistnienie trzech zdarzeń: - Wnioskodawca będzie wynajmował mieszkanie, będące majątkiem firmy, na własny rachunek i wyłącznie na cele mieszkaniowe, - Wnioskodawca będzie wynajmował mieszkanie, będące majątkiem firmy, a najem świadczony będzie na własny rachunek i wyłącznie na cele mieszkaniowe, z tym że będzie to najem krótkoterminowy, z najmem na okresy dobowe włącznie, - Wnioskodawca będzie wynajmować mieszkanie, będące majątkiem firmy, a najem świadczony będzie na własny rachunek i wyłącznie na cele mieszkaniowe, z tym że będzie to najem krótkoterminowy, z najmem na okresy dobowe włącznie, a zarządzanie tym najmem Zainteresowany zleci na podstawie umowy prawa cywilnego osobie trzeciej (innej firmie). Usługi objęte zakresem pytań nr 1, 2 oraz 3 Wnioskodawca zamierza świadczyć od dnia 01.10.2020 r. Usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 oraz 3 są sklasyfikowane zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2015 r. - jak wskazał Wnioskodawca - pod symbolem 68.20.11.0. Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3 na podstawie umowy najmu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz dla firm. Ww. osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej mogą wykorzystywać mieszkanie wyłącznie na cele mieszkaniowe. Natomiast firmy, na rzecz których Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3 będą udostępniać mieszkanie dla swoich pracowników. Pracownicy ww. firm mogą wykorzystywać mieszkanie wyłącznie na cele mieszkaniowe. Podmioty, na rzecz których Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3 nie będą w żaden sposób powiązane z Zainteresowanym, zarówno w sferze biznesowej, jak i powiązań rodzinnych oraz nie będą mogły podnajmować mieszkania osobom trzecim.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 oraz 3 spełniają wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Wnioskodawca bowiem wskazał, że osoby fizyczne, na rzecz których będzie świadczył usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3 mogą wykorzystywać mieszkanie wyłącznie na cele mieszkaniowe. Natomiast firmy na rzecz których Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 i 3 będą udostępniać mieszkanie dla swoich pracowników, którzy mogą wykorzystywać mieszkanie wyłącznie na cele mieszkaniowe. Jednocześnie skoro - jak wskazał Wnioskodawca - usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 oraz 3 zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2015 r. mają symbol 68.20.11.0, a tut. Organ w trybie postępowań z wniosków o wydanie interpretacji nie jest właściwy do oceny prawidłowości wskazanej klasyfikacji, to przyjmując - ww. klasyfikację podaną przez Wnioskodawcę - jako element opisu sprawy stwierdza się, że usługi najmu objęte zakresem pytań 1, 2 oraz 3 nie stanowią usług wskazanych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy – w brzmieniu stosowanym od dnia 1 lipca 2020 r. Tym samym art. 43 ust. 20 ustawy nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W niniejszej sprawie spełnione będą zatem warunki wynikające z ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy do zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług najmu objętych zakresem pytań 1, 2 i 3. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy, przedmiotem najmu jest nieruchomość mieszkalna, a podmioty na rzecz których Wnioskodawca będzie świadczył ww. usługi najmu, tj. osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jak również firmy udostępniające mieszkanie dla swoich pracowników, będą wykorzystywać ww. mieszkanie wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Końcowo należy jeszcze raz podkreślić, że tut. Organ z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Wnioskodawcę. Kwestia ta nie była przedmiotem oceny tut. Organu, lecz przyjęto PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę, jako element opisu sprawy.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności), wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … , za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.