Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-544/16-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-22
Teza: w zakresie skutków podatkowych dotyczących transgranicznego połączenia spółek.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; połączenie-połączenie międzynarodowe; sukcesja; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dotyczących transgranicznego połączenia spółek - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dotyczących transgranicznego połączenia spółek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową (Société â responsabilité limitée - odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, gdzie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby ani rzeczywistego ośrodka zarządzania.

Wnioskodawca jest wyłącznym udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „sp. z o.o.”), która podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Z kolei sp. z o.o. jest akcjonariuszem E. spółki komandytowo-akcyjnej zarejestrowanej w Polsce (dalej: „SKA”), posiadającym wszystkie akcje w kapitale zakładowym SKA, z wyjątkiem jednej (1) akcji posiadanej przez komplementariusza tej spółki. Obecnie SKA jest podatnikiem podatku CIT stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT. Sp. z o.o. nabyła akcje SKA w czasie kiedy SKA nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z planową restrukturyzacją działalności grupy kapitałowej do której należy Wnioskodawca, sp. z o.o. i SKA, rozważane jest połączenie sp. z o.o. z SKA w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH w wyniku którego dojdzie do przeniesienia na sp. z o.o. całego majątku SKA.

W dalszej perspektywie czasowej rozważane jest połączenie Wnioskodawcy z sp. z o.o. Planowane połączenie będzie połączeniem transgranicznym przeprowadzonym na podstawie luksemburskich przepisów prawa implementujących dyrektywę 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (dz. Urz. UE L 310 z 25 listopada 2005 r., str. 1; dalej: Dyrektywa 2005/56/WE”) oraz przepisów KSH, tj. art. 491 § 1 (1), art. 492 § 1 pkt 1, art. 515 § 1 oraz art. 516(1) - 516(18) KSH. Przed połączeniem, Wnioskodawca nabędzie od byłego już komplementariusza SKA udziały sp. z o.o. nabyte w wyniku połączenia SKA z sp. z o.o.

W wyniku przeprowadzonego połączenia sp. z o.o. jako spółka przejmowana zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu jej wykreślenia z rejestru przedsiębiorców.

W wyniku połączenia Wnioskodawcy ze sp. z o.o., Wnioskodawca nie będzie wydawać udziałów za przejęty majątek. W związku z połączeniem nie zostaną również wypłacone żadne dopłaty w gotówce. W rezultacie połączenia Wnioskodawca nie dokona podwyższenia kapitału zakładowego. Wartość przejmowanego majątku sp. z o.o. zostanie przekazana na kapitał zapasowy/rezerwowy Wnioskodawcy na zasadach określonych przepisami prawa luksemburskiego.

Połączenie Wnioskodawcy z sp. z o.o. zostanie przeprowadzone celem uproszczenia struktury grupy kapitałowej i usprawnienia zarządzania jej członkami, a także z uwagi na faktyczne zakończenie działalności przez sp. z o.o.

Stosownie do właściwych przepisów KSH oraz Ordynacji podatkowej Wnioskodawca w wyniku połączenia z sp. z o.o. zostanie następcą prawnym sp. z o.o. na mocy sukcesji generalnej, w związku z czym będzie podmiotem odpowiedzialnym w szczególności za zobowiązania oraz zaległości podatkowe spółki przejmowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy połączenie polegające na przejęciu przez Wnioskodawcę majątku Sp. z o.o. będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług (VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Połączenie polegające na przejęciu przez Wnioskodawcę majątku Sp. z o.o. będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarem, zgodnie z art. 2 pkt 6 powyższej ustawy, są rzeczy oraz części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawą towarów, jest, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy.

Należy jednak zauważyć, że ustawa VAT zawiera także określone wyłączenia z opodatkowania.

Zgodnie art. 6 pkt 1 powyższej ustawy, jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane w ustawie VAT, dlatego też, należy odwołać się do definicji powyższego terminu określonej w kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 55(1) kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym d prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, stosownie do art. 55(2) kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treść czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zagadnienie łączenia spółek zostało uregulowane w kodeksie spółek handlowych.

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą łączyć się między sobą jak również ze spółkami osobowymi. Jednakże, w przypadku połączenia spółki kapitałowej ze spółką osobową, spółka osobowa nie może być spółką przejmującą, ani spółką nowo zawiązaną.

Połączenie spółek może zostać dokonane poprzez przejęcie albo przez zawiązanie nowej spółki. Połączenie przez przejęcie, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, polega na przeniesieniu całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały lub akcje, jakie spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej. Połączenie przez przejęcie możliwe jest również bez konieczności podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej, jeśli posiada ona udziały lub akcje spółki przejmowanej, zgodnie z art. 515 § 1 KSH. Wskutek połączenia, zgodnie z art. 493 § 1 KSH, spółka przejmowana ulega rozwiązaniu w dniu wykreślenia z rejestru, bez konieczności przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

Zgodnie z art. 494 § 1 i § 2 KSH spółka przejmująca z dniem połączenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej, w szczególności, na spółkę przejmującą wstępują, co do zasady, zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej. Innymi słowy, połączenie spółek następuje zgodnie z powyższym przepisem z zachowaniem zasad sukcesji generalnej.

Na gruncie prawa podatkowego zasada sukcesji generalnej została określona w art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (t. j. z 2012 r. Dz. U. poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez odpowiednio przejęcie innej osoby prawnej lub przejęcie osobowej spółki handlowej.

Na gruncie powyższych przepisów należy więc stwierdzić, że połączenie przez przejęcie zarówno spółki osobowej, jak i kapitałowej, mieści się w zakresie hipotezy art. 6 pkt 1 ustawy VAT, tj. stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa. Wskutek połączenia następuje bowiem przeniesienie na spółkę przejmującą całego majątku spółki przejmowanej (przedsiębiorstwa), w szczególności wszystkich aktywów, pasywów, jak również praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa (w tym z przepisów prawa podatkowego). Ponieważ w wyniku połączenia przez przejęcie spółka przejmowana wyzbywa się całego majątku, zgodnie z art. 493 § 1 KSH, rozwiązuje się ją i wykreśla z rejestru bez konieczności przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę, zgodnie z którym połączenie spółek stanowi czynność wyłączoną z opodatkowania VAT potwierdzają również organy podatkowe w wydanych interpretacjach, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej, w Bydgoszczy wskazał, że: „Mając na uwadze powołane przepisy prawa, w powiązaniu z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, stwierdzić należy, że skoro - jak wskazują okoliczności sprawy - połączenie Spółki ze spółką z o.o. nastąpi w trybie art. 492 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, to tym samym czynność taka, dotycząca w istocie przejęcia przedsiębiorstwa tej spółki z o.o., której towarzyszy sukcesja przez Spółkę praw i obowiązków spółki przejmowanej (spółki z o.o.) w rozumieniu art. 93 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączona będzie spod opodatkowania tym podatkiem. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy”.
*   w interpretacji indywidualnej z 24 września 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że: „Spółka T przejmując całość wartości niematerialnych i prawnych, którymi zarządza Wnioskodawca, oraz należności i zobowiązań ich dotyczących przejmie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. (\`(...)\`) W konsekwencji powyższego tut. Organ stwierdza, że przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę T będzie stanowiło zbycie przedsiębiorstwa, które zgodnie z przepisami art. 6 pkt 1 ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Reasumując, połączenie polegające na przejęciu przez Wnioskodawcę majątku sp. z o.o. będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepisy regulujące prawną instytucję łączenia spółek zawiera ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), zwanej dalej KSH; przy czym połączeniom transgranicznym poświęcony jest Rozdział 21 tej ustawy. Stanowią one implementację do polskiego prawa Dyrektywy 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (Dziesiąta Dyrektywa)

Art. 5161 KSH stanowi, że połączenie transgraniczne spółek kapitałowych podlega przepisom rozdziału 2, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 5162 w połączeniu transgranicznym nie może uczestniczyć:

1.  zagraniczna spółdzielnia, choćby spełniała kryteria spółki zagranicznej, o której mowa w art. 491 § 11;
2.  spółka, której celem jest zbiorowe inwestowanie kapitału pozyskanego w drodze emisji publicznej, działająca na zasadzie dywersyfikacji ryzyka oraz której jednostki uczestnictwa są na żądanie ich posiadaczy odkupywane lub umarzane bezpośrednio lub pośrednio z aktywów tej spółki.

Z treści art. 491 § 1 ww. ustawy wynika, że Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Jak stanowi art. 491 § 11 KSH spółka kapitałowa oraz spółka komandytowo-akcyjna mogą łączyć się ze spółką zagraniczną, o której mowa w art. 2 pkt 1 dyrektywy 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (Dz. Urz. UE L 310 z 25.11.2005, str. 1), utworzoną zgodnie z prawem państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa-strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym i mającą siedzibę statutową, zarząd główny lub główny zakład na terenie Unii Europejskiej lub państwa-strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym (połączenie transgraniczne). Spółka komandytowo-akcyjna nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W tym miejscu należy wskazać, że jak stanowi art. 1 Dyrektywy 2005/56/WE z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (Dz. Urz. UE L 310/1) niniejszą dyrektywę stosuje się do łączenia się spółek kapitałowych, utworzonych zgodnie z prawem Państwa Członkowskiego i mających siedzibę statutową, zarząd główny lub główny zakład na terenie Wspólnoty, pod warunkiem że przynajmniej dwie z nich podlegają prawu różnych Państw Członkowskich (zwanych dalej „połączeniami transgranicznymi”).

Zgodnie z art. 2 pkt 2 Dyrektywy do celów niniejszej dyrektywy „połączenie” oznacza czynność, poprzez którą:

1.  jedna lub kilka spółek w chwili rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego przenosi wszystkie swoje aktywa i pasywa na inną istniejącą spółkę – spółkę przejmującą – w zamian za wydanie wspólnikom spółki lub spółek przejmowanych papierów wartościowych lub udziałów lub akcji spółki przejmującej oraz, jeżeli ma to zastosowanie, dopłatę w gotówce nieprzekraczającą 10 % wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, wartości księgowej tych papierów wartościowych lub udziałów lub akcji; lub
2.  dwie lub więcej spółek w chwili rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego przenosi wszystkie swoje aktywa i pasywa na zawiązaną przez nie spółkę – nowo zawiązaną spółkę – w zamian za wydanie własnym wspólnikom papierów wartościowych lub udziałów lub akcji nowo zawiązanej spółki oraz, jeżeli ma to zastosowanie, dopłatę w gotówce nieprzekraczającą 10 % wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, wartości księgowej tych papierów wartościowych lub udziałów lub akcji; lub
3.  w chwili rozwiązania bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego spółka przenosi wszystkie swoje aktywa i pasywa na spółkę posiadającą wszystkie papiery wartościowe lub udziały lub akcje tej spółki.

Przepisy tej Dyrektywy znalazły odzwierciedlenie w regulacjach zawartych w Kodeksie spółek handlowych a dotyczących połączenia transgranicznego spółek kapitałowych - art. 5161 KSH i następne oraz przepisy art. 491 i następne. W konsekwencji, przepisy te mają zastosowanie do połączeń spółek kapitałowych, w tym również połączeń transgranicznych. W związku z tym w rozumieniu wskazanych wyżej regulacji KSH „łączenie się przez przejęcie” oznacza również czynność dokonywaną w ramach połączenia transgranicznego.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji Kodeksu spółek handlowych, Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 ww. ustawy). Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – 494 § 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu – należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak wynika więc z przywołanych powyżej przepisów prawa, jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, połączenie spółek, będzie czynnością, która nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową (Société â responsabilité limitée - odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, gdzie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby ani rzeczywistego ośrodka zarządzania. Wnioskodawca jest wyłącznym udziałowcem Korporacji Rozwoju Pasa Startowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („sp. z o.o.”), która podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Z kolei sp. z o.o. jest akcjonariuszemE. spółki komandytowo-akcyjnej zarejestrowanej w Polsce („SKA”), posiadającym wszystkie akcje w kapitale zakładowym SKA, z wyjątkiem jednej (1) akcji posiadanej przez komplementariusza tej spółki.. Obecnie SKA jest podatnikiem podatku CIT stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT. Sp. z o.o. nabyła akcje SKA w czasie kiedy SKA nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z planową restrukturyzacją działalności grupy kapitałowej do której należy Wnioskodawca, sp. z o.o. i SKA, rozważane jest połączenie sp. z o.o. z SKA w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH w wyniku którego dojdzie do przeniesienia na sp. z o.o. całego majątku SKA. W dalszej perspektywie czasowej rozważane jest połączenie Wnioskodawcy z sp. z o.o. Planowane połączenie będzie połączeniem transgranicznym przeprowadzonym na podstawie luksemburskich przepisów prawa implementujących dyrektywę 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych oraz przepisów KSH, tj. art. 491 § 1 (1), art. 492 § 1 pkt 1, art. 515 § 1 oraz art. 516(1) - 516(18) KSH. Przed połączeniem, Wnioskodawca nabędzie od byłego już komplementariusza SKA udziały sp. z o.o. nabyte w wyniku połączenia SKA z sp. z o.o. W wyniku przeprowadzonego połączenia sp. z o.o. jako spółka przejmowana zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu jej wykreślenia z rejestru przedsiębiorców. W wyniku połączenia Wnioskodawcy ze sp. z o.o., Wnioskodawca nie będzie wydawać udziałów za przejęty majątek. W związku z połączeniem nie zostaną również wypłacone żadne dopłaty w gotówce. W rezultacie połączenia Wnioskodawca nie dokona podwyższenia kapitału zakładowego. Wartość przejmowanego majątku sp. z o.o. zostanie przekazana na kapitał zapasowy/rezerwowy Wnioskodawcy na zasadach określonych przepisami prawa luksemburskiego. Połączenie Wnioskodawcy z sp. z o.o. zostanie przeprowadzone celem uproszczenia struktury grupy kapitałowej i usprawnienia zarządzania jej członkami, a także z uwagi na faktyczne zakończenie działalności przez sp. z o.o. Stosownie do właściwych przepisów KSH oraz Ordynacji podatkowej Wnioskodawca w wyniku połączenia z sp. z o.o. zostanie następcą prawnym sp. z o.o. na mocy sukcesji generalnej, w związku z czym będzie podmiotem odpowiedzialnym w szczególności za zobowiązania oraz zaległości podatkowe spółki przejmowanej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest czy transgraniczne połączenie Spółek będzie rodziło skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy mieć na uwadze, że na mocy ww. art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu – należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak już wyżej wspomniano, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), itp.

W przypadku łączenia się osób prawnych (o czym mowa powyżej) mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Należy jednak zauważyć, że transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo, z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy także wskazać, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Wskazać należy, że z chwilą planowanego przez Spółkę przejęcia jej całego majątku w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawnopodatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana (Sp. z o.o.) przestanie istnieć jako podatnik VAT. Jednocześnie, zgodnie z powołanym art. 93 Ordynacji podatkowej, prawa i obowiązki, związane z działalnością Spółki, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na spółkę przejmującą (Wnioskodawcę), gdyż z dniem połączenia, spółka przejmująca wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki (poprzednika prawnego) i stanie się jej następcą prawnym dla celów podatkowych.

Reasumując, planowana transakcja połączenia spółek polegająca na przejęciu przez Wnioskodawcę majątku sp. z o.o. skutkująca przeniesieniem całego majątku spółki przejmowanej (sp. z o.o.) do spółki przejmującej (Wnioskodawcy), dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

W konsekwencji tut. Organ zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w kwestii zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy do czynności połączenia polegającego na przejęciu przez Wnioskodawcę majątku sp. z o.o.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2016, poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną” (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.