Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-287/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-24
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; inwentarz-inwentarz żywy; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik zajmuje się hodowlą kur niosek. Zamierza rozszerzyć swoją działalność i zakupić dużą fermę drobiu. W tym celu zostanie zawiązana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Spółka będzie zajmować się produkcją i handlem jajami konsumpcyjnymi.

Znaczącymi składnikami majątku spółki będą stada kur niosek. Spółka zgodnie z polityką rachunkowości będzie traktować je jako środki trwałe i amortyzować przez 13 miesięcy począwszy od miesiąca następującego po miesiącu przyjęcia stada do ewidencji środków trwałych.

Spółka będzie sama wytwarzała/budowała środki trwałe w postaci stad kur niosek zdolnych do produkcji jaj. Odchów kur niosek trwa około 5 miesięcy (22 tygodni). Pierwszym etapem odchowu jest zakup jednodniowych kurcząt. Spółka zakupi około 180.000 sztuk kurcząt jednodniowych za kwotę około 410.000 zł i umieści je w kurnikach przeznaczonych do odchowu kur. Stado będzie hodowane przez około 5 miesięcy. W tym okresie spółka poniesie szereg wydatków związanych z hodowlą. Będą to następujące wydatki:

zakup paszy i specjalnych dodatków – kwota około 1.400.000 zł,

obsługa weterynaryjna i niezbędne szczepienia – kwota około 170.000 zł,

usługi dezynfekcyjne i deratyzacyjne – kwota około 80.000 zł,

zużycie energii elektrycznej i wody – kwota około 50. 000 zł,

wynagrodzenia pracowników obsługujących kurniki wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne – kwota około 100.000 zł,

zużycie materiałów eksploatacyjnych i wyposażenia – kwota około 50.000 zł,

amortyzacja maszyn, urządzeń wykorzystywanych w trakcie odchowu – kwota około 65.000 zł, koszty innych wydziałów – kwota około 85.000 zł,

pozostałe koszty, w tym niezbędne naprawy maszyn, urządzeń – kwota około 5.000 zł.

Wszystkie poniesione nakłady wyniosą w okresie odchowu około 2.415.000 zł. Wszystkie te wydatki traktowane będą przez spółkę jako nakłady inwestycyjne ponoszone na budowę środka trwałego, jakim jest stado kur niosek. Budowę stada uważa się za zakończoną w momencie, gdy hodowane stado osiąga zdolność produkcyjną – zaczyna produkować jaja stanowiące produkty nadające się do sprzedaży. Wówczas na podstawie protokołu przekazania stada z odchowu na środki trwałe tworzy się dokument przyjęcia środka trwałego do ewidencji środków trwałych – dokument OT. Spółka dokona rozliczenia inwestycji polegającej na budowie stada, kwota 2.415.000 zł będzie stanowiła wartość stada przyjętego na stan środków trwałych. Okres eksploatacji stada kur wynosi 13 miesięcy (62 tygodnie). Od miesiąca następnego po przyjęciu stada na środki trwałe spółka będzie dokonywała co miesiąc odpisu amortyzacyjnego w wysokości 1/13 części wartości tego stada, na którą składa się całość poniesionych wcześniej na wytworzenie stada nakładów (2.415.000 zł). Amortyzacja miesięczna wyżej opisanego stada wyniesie 185.769,23 zł. Amortyzacji dokonuje się przez okres 13 miesięcy według stawki 92,31% rocznie i traktuje się ją jako koszt stanowiący koszt uzyskania przychodu będący jednym z elementów kosztu wytworzenia jaj. Staje się on kosztem uzyskania przychodu w momencie sprzedaży jaj i osiągnięcia przychodu z tego tytułu. Po upływie okresu eksploatacji (13 miesięcy) stado podlega sprzedaży. Osiągnięty ze sprzedaży przychód kwalifikowany jest jako przychód ze sprzedaży środków trwałych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, którą Wnioskodawca zamierza utworzyć będzie nosiła nazwę (\`(...)\`) Sp. z o.o. Siedziba spółki będzie się mieścić w (\`(...)\`). Obecnie Wnioskodawca jest na etapie tworzenia memorandum informacyjnego spółki. Wnioskodawca prowadzi negocjacje ze strategicznym inwestorem, który będzie głównym udziałowcem spółki. Główną działalnością firmy będzie chów i hodowla kur w celu produkcji jaj konsumpcyjnych. Wnioskodawca zamierza zatrudniać około 30 osób. Kapitał spółki będzie kształtował się na poziomie około 2 mln zł i będzie to kapitał polski. Firma zamierza produkować jaja z różnych chowów, w tym głównie z chowu ekologicznego oraz wolnego.

Do wniosku Wnioskodawca dołącza dowód wniesienia opłaty w wysokości 40 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane w równych, miesięcznych częściach przez okres 13 miesięcy od wartości wytworzonego we własnym zakresie środka trwałego, jakim jest dla spółki stado kur niosek, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy uznaje on planowany przez spółkę sposób amortyzacji stada kur niosek za prawidłowy. Zgodnie z art. 16a ustęp 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają między innymi wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy \`(...)\` zwane środkami trwałymi.

Według spółki definicja środków trwałych przedstawiona powyżej obejmuje również środki trwałe, jakimi będą dla spółki stada kur niosek.

Wartością początkową środków trwałych (stad kur niosek) będzie koszt wytworzenia, co również jest zgodne z art. 16g ustęp 1 pkt 2 oraz ustęp 4 ustawy.

Spółka będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji, co spełnia wymogi zapisane w art. 16h ustęp 1 pkt 1 ustawy.

Wymogi zapisane w ustawie dotyczące amortyzacji środków trwałych są przez spółkę spełnione. Ponadto zasady stosowane w spółce są zgodne z art. 15 ustęp 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnym. Koszty będą potrącalne w okresach, w których osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

W katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów zostały ujęte między innymi wydatki na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia (art. 16 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy).

Na podstawie art. 16a ust. 1 tej ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Powyższy przepis definiuje pojęcie środka trwałego jako nabytego lub wytworzonego składnika majątkowego, kompletnego i zdatnego do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. Przy czym wskazuje się, że środkami tymi mogą być: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością maszyny, urządzenia i środki transportu, a także inne przedmioty.

W myśl art. 16a ust. 2 ww. ustawy: amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami

w obcych środkach trwałych”,

1.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
2.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

– zwane także środkami trwałymi.

Powołane wyżej przepisy nie zaliczają zwierząt do pojęcia środków trwałych. Wprawdzie przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych – KŚT (Dz.U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622) klasyfikują inwentarz żywy do grupy 9, obejmującej zwierzęta hodowlane, m.in.: zwierzęta domowe, zwierzęta gospodarskie, zwierzęta cyrkowe i w ogrodach zoologicznych oraz pozostały inwentarz żywy (w pozycji tej klasyfikowane są zarówno pojedyncze sztuki zwierząt, jak i całe stada produkcyjne), jednak niniejsze przepisy nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia prawnopodatkowego. Niniejsze można ocenić jedynie na gruncie przepisów ustawy podatkowej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmują natomiast inwentarza żywego pojęciem środków trwałych. Również wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiący załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmuje grupy 9 KŚT dotyczącej zwierząt. Z tych względów wydatek na wytworzenie stada kur niosek nie może być kwalifikowany jako wytworzenie środka trwałego i nie stosuje się do tego wydatku zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych.

Wydatek ten może stanowić w całości koszt uzyskania przychodu z uwzględnieniem art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4 i następne ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując – odpisy amortyzacyjne dokonywane w równych, miesięcznych częściach przez okres 13 miesięcy od wartości wytworzonego we własnym zakresie środka trwałego, jakim jest dla spółki stado kur niosek nie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zwierzęta nie stanowią bowiem środków trwałych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.