Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.781.2017.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-09
Teza: Czy w związku z uznaniem przez Urząd Skarbowy, że transakcja dostawy nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, Komornik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą do faktury, z której będzie wynikać, że transakcja ta jest zwolniona od podatku VAT i zwrócić nabywcy licytacyjnemu nienależnie pobrany podatek VAT w kwocie 223.780,26 zł?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; komornik; nabycie; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatek-zwrot podatku; postępowanie-postępowanie egzekucyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 14 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku wystawienia przez komornika faktury korygującej – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku zwrotu przez komornika na rzecz nabywcy pobranego podatku VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie obowiązku wystawienia przez komornika faktury korygującej oraz zwrotu przez komornika na rzecz nabywcy pobranego podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w M. wystawił w dniu 26 sierpnia 2016 r. w imieniu S. Sp. z o.o., fakturę VAT …. Przedmiotem dostawy była nieruchomość położona w M. przy ul. …, na wartość netto 972.957,72 zł oraz podatek VAT 223.780,26 zł, która została wpłacona przez Komornika na rachunek Urzędu Skarbowego w B. Nabycie nieruchomości nastąpiło w drodze licytacji nieruchomości dokonanej przez Komornika Sądowego w dniu 27 kwietnia 2016 r. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w M. w sprawie sygn. akt… z dnia … 2016 r. doszło do przysądzenia własności nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działki o nr ewidencyjnym 14/12 i 14/13, o łącznej powierzchni 2.4250 ha, będącej w użytkowaniu wieczystym do dnia 15 października 2092 r., zabudowanej budynkami stanowiącymi odrębną własność, położonej w M. przy ul. …, dla której w Sądzie Rejonowym w M. prowadzona jest księga wieczysta nr …, będącej przedmiotem przetargu w dniu 27 kwietnia 2016 r. Na rzecz nabywców małżonków M., syna … i …, oraz M. córki … i … - do majątku objętego wspólnością ustawową.

W ramach przeprowadzonej kontroli skarbowej, celem sprawdzenia słuszności odliczenia podatku VAT naliczonego od faktury … wystawionej w dniu 26 sierpnia 2016 r., stwierdzono i ustalono, iż dokonana sprzedaż nie stanowiła podstawy do naliczenia podatku VAT.

Kontrolerzy z US w B. analizując zebrany materiał dowodowy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy stwierdzili, iż stawka podatku od towarów i usług zastosowana przez wystawcę faktury VAT … z dnia 28 sierpnia 2016 r. tj. Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w M. jest niewłaściwa. W wystawionej fakturze VAT… do sprzedaży „nieruchomości” na wartość netto 972.957,72 zł wystawca faktury naliczył 23% podatku od towarów i usług, który wynosi 223.780,28 zł.

Biorąc pod uwagę ustalenia kontrolujących dotyczące wyżej wymienionej faktury VAT dokumentującej nabycie nieruchomości w M. przy ul…. oraz obowiązujący przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, że Pan M. nie ma możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 223.780,28 zł wynikający w faktury VAT nr … z dnia 28 sierpnia 2016 r. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi: nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:(\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku; (\`(...)\`).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z uznaniem przez tutejszy Urząd Skarbowy w B., że transakcja dostawy nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, Komornik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą do faktury, z której będzie wynikać, że transakcja ta jest zwolniona od podatku VAT i zwrócić nabywcy licytacyjnemu nienależnie pobrany podatek VAT w kwocie 223.780,26 zł ?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja dostawy nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, Komornik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą do swej faktury pierwotnej, z której to faktury korygującej będzie wynikać, że transakcja ta jest zwolniona od podatku VA T i dokona zwrotu zapłaconego podatku VAT nabywcy, który podatek ten uiścił.

Zgodnie z art. 18 ustawy o VAT komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika. W myśl art. 106c pkt 2 ustawy o VAT faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18 ustawy o VAT, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. Powyższe przepisy jednoznacznie wskazują, że w przedstawionym stanie faktycznym to Komornik jest płatnikiem podatku VAT od dostawy nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym. Komornik zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o VAT i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej nieruchomości okoliczności decydujących o jej prawnopodatkowej kwalifikacji na gruncie ustawy o VAT. Komornik jako płatnik podatku VAT od dostawy rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym powinien zachować najdalej posuniętą staranność i ostrożność swojego działania.

W przypadku wystawienia przez komornika faktury VAT i wykazania w niej kwoty podatku należnego VAT z tytułu transakcji, która podatkowi VAT nie podlegała, albo była z tego podatku zwolniona, komornik jest zobowiązany do dokonania stosownej korekty i doprowadzenia do sytuacji, w której wystawiona przez niego faktura będzie prawidłowo dokumentować dokonaną dostawę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT czynności odpłatne wykonane na terytorium kraju podlegają opodatkowaniu. Czynności te, o ile podlegają opodatkowaniu to stawkami podatkowymi wymienionymi w stosownych przepisach ustawy o VAT. Niektóre czynności mogą być zwolnione z podatku, którego zakres określa art. 43 ustawy o VAT. W sytuacji zatem, gdy dana transakcja podlega opodatkowaniu, winna ona zostać opodatkowana lub zwolniona z podatku VAT przy zastosowaniu tych przepisów. Jeżeli przez sprzedawcę lub płatnika została ona błędnie opodatkowana, nabywcy przysługuje prawo do wezwania sprzedawcy lub płatnika do wystawienia faktury korygującej, aby od czynności został pobrany podatek VAT w należytej wysokości albo dana czynność została zwolniona z VAT zgodnie z prawem, bądź też aby dana czynność była nieopodatkowana VAT.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sytuacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż obecnie, w związku z faktem, iż faktura z wykazaną kwotą podatku VAT, została wystawiona przez Komornika nieprawidłowo, gdyż w rzeczywistości dostawa nieruchomości dokonana w ramach postępowania egzekucyjnego była od VAT zwolniona, komornik ma obowiązek wystawienia korekty faktury poprzez skorygowanie kwoty podatku VAT do zera i dokonania na rzecz Wnioskodawcy, jako nabywcy, który poniósł ekonomiczny ciężar nienależnie pobranego przez Komornika podatku VAT, zwrotu tego podatku.

Należy zauważyć, iż w myśl art. 106j ust. 1 pkt 5 Ustawy o VAT fakturę korygującą wystawia się w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Przepis ten ma charakter obligatoryjny, tzn. w sytuacji stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku podatnik (w omawianym przypadku Komornik jako wystawca faktury pierwotnej) ma obowiązek wystawienia faktury korygującej. Należy podkreślić, iż w powoływanym przepisie nie stwierdzono, że w przypadku, gdy stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce itd., wystawca „ma prawo do wystawienia faktury”, lecz jednoznacznie określono, iż „wystawia się” fakturę, co wskazuje na automatyczny obowiązek jej wystawienia przez Komornika, w sytuacji stwierdzenia, iż opodatkowana VAT dostawa nieruchomości udokumentowana fakturą w rzeczywistości była od VAT zwolniona. Dostrzec należy, iż przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do naruszenia fundamentalnej zasady neutralności podatku VAT i ekonomicznego pokrzywdzenia nabywcy. Z jednej strony musiałby on zapłacić VAT, który w rzeczywistości nie byt należny. Z drugiej strony nie mógłby go uznać za odliczalny VAT naliczony, pomimo tego, iż nabycia dokonał jako podatnik VAT czynny, podatek VAT wynikający z faktury wystawionej przez Komornika został przez nabywcę uiszczony (poniósł jego ekonomiczny ciężar), odprowadzony do urzędu skarbowego przez Komornika jako płatnika podatku VAT, a nabyta nieruchomość będzie wykorzystywana przez nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji brak dokonania przez Komornika korekty uprzednio wystawionej przez niego faktury i zwrotu nabywcy zapłaconego podatku VAT, prowadziłby do sytuacji, w której nabywca poniósłby ekonomiczny ciężar nienależnego w rzeczywistości podatku VAT, co oczywiście prowadziłoby do jego bezpodstawnego ekonomicznego pokrzywdzenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatek VAT naliczony dla podatnika wykonującego czynności opodatkowane powinien być neutralny, tj. nie powinien on ponosić jego ekonomicznego ciężaru. W sytuacji, gdy podatek został nałożony na sprzedaż bez żadnej podstawy prawnej, podatek ten z jednej strony zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie podlega odliczeniu, z drugiej zaś podlega korekcie in minus i zwrotowi nabywcy. Jedyną możliwością wyeliminowania z obrotu faktury, która bezpodstawnie nakłada VAT na nabywcę, jest jej skorygowanie przez wystawcę, którym w tym przypadku jest Komornik. Brak takiej korekty powoduje, iż w obrocie pozostaje faktura, która w sposób prawidłowy nie odzwierciadla zaistniałego zdarzenia (traktuje sprzedaż dokonaną w toku licytacji jako opodatkowaną VAT, choć w rzeczywistości była ona od VAT zwolniona) i dochodzi do ekonomicznego pokrzywdzenia nabywcy, który ponosi ekonomiczny ciężar nienależnie pobranej daniny publicznoprawnej.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze Jeżeli faktura zawiera pomyłki powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi. Zatem zasadniczym celem wystawienia faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Odnosząc powyższe uwagi do analizowanej sprawy stwierdzić należy, iż jedyną możliwością doprowadzenia faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości jest wystawienie faktury korygującej przez podmiot, który błędnie fakturę pierwotną wystawił, a więc w analizowanej sytuacji przez Komornika.

Za zasadnością powyższego stanowiska przemawiają poglądy prezentowane w interpretacjach organów podatkowych.

Tytułem przykładu można tu wskazać pogląd zawarty w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 maja 2014 r. (sygn. ILPP2/443-167/14-2/MR), gdzie wskazano, iż „Jak wynika z opisu sprawy komornik dokonał sprzedaży nieruchomości (dwóch działek niezabudowanych) należących do dłużnika (Wnioskodawcy) i wystawił z tego tytułu faktury VAT, wykazując na nich kwotę podatku VAT w wysokości 23%. Na fakturach tych wskazano jako sprzedawcę i podano niewłaściwy adres zamieszkania Wnioskodawcy. Wobec uznania, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości w drodze licytacji komorniczej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca - dłużnik (właściciel nieruchomości) nie jest z tytułu sprzedaży tych nieruchomości podatnikiem podatku od towarów i usług, komornik wystawił nieprawidłowo faktury stosując do sprzedaży przedmiotowych nieruchomości 23% stawkę podatku VAT, wykazując na fakturach kwotę podatku wyższą niż należna. Zatem komornik powinien wystawić w imieniu dłużnika faktury korygujące, które będą podstawą obniżenia podatku należnego w deklaracji VAT-7 za okres, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r\`(...)\`.”.

Komornik na podstawie wystawionej faktury korygującej winien otrzymać z urzędu skarbowego zwrot nienależnie zapłaconego podatku VAT, który z kolei winien zwrócić nabywcy (Wnioskodawcy), jak podmiotowi, który podatek ten bezzasadnie uiścił.

Reasumując powyższe wywody należy stwierdzić, że w przypadku, gdy transakcja dostawy nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, Komornik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą do swej pierwotnej faktury, z której to faktury korygującej będzie wynikać, że transakcja ta jest zwolniona od podatku VAT i dokonać na rzecz nabywcy zwrotu podatku VAT nienależnie od nabywcy pobranego.

Przepis art. 72 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. W przypadku wystawienia korekty faktury przez Komornika stwierdzającej zwolnienie od VAT transakcji dostawy nieruchomości dojdzie do sytuacji, w której brak będzie podstawy pobrania podatku VAT przez Komornika, co oznacza, że pobrany przez niego uprzednio podatek VAT z tego tytułu stanowić będzie kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie, a więc nadpłatę w rozumieniu powołanego powyżej przepisu Ordynacji podatkowej.

Za zasadnością uznania, iż nabywca jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z tytułu nienależnie pobranego podatku VAT przez Komornika, przemawia również fakt, iż to nabywca był osobą, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar bezzasadnie pobranego przez Komornika podatku. To bowiem z majątku nabywcy została zapłacona kwota podatku VAT, który był nienależny i został pobrany przez Komornika. Z natury rzeczy zwrot wartości przekazanej musi należeć się temu, kto wartość tą utracił, a zatem tej osobie, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar zapłaconego podatku. Nabywca nie ma możliwości odliczenia ani zwrotu zapłaconego podatku VAT, jako podatku naliczonego VAT, albowiem VAT wynikający z faktury wystawionej przez Komornika, w myśl art. 88 ust 3a pkt 2 ustawy o VAT nie podlega odliczeniu. W związku z tym podatek VAT, który ze swej natury powinien być dla nabywcy jako podatnika VAT neutralny, takim nie jest i stanowi dla niego niczym nieuzasadnione obciążenie ekonomiczne. Biorąc powyższe pod uwagę, nabywca powinien być uprawniony do wystąpienia z żądaniem stwierdzenia na jego rzecz nadpłaty podatku VAT oraz do otrzymania zwrotu pobranego od niego przez Komornika podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   obowiązku wystawienia przez komornika faktury korygującej - **jest prawidłowe,**
*   obowiązku zwrotu przez komornika na rzecz nabywcy pobranego podatku VAT – **jest nieprawidłowe.**

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Stosownie do zapisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak stanowi art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106c ustawy, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

W myśl art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
(…).

Na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Przepis art. 106j ust. 2 ustawy określa, że faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub i usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Stosownie do art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Według art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Zauważyć należy, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika − dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. Zatem komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec tego w sytuacji, gdy nastąpiło błędne naliczenie i odprowadzenie podatku od towarów i usług przez komornika sądowego od dokonanej sprzedaży licytacyjnej, powinien on wystawić fakturę korygującą.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że zasadą jest, iż fakturę korygującą wystawia ten, kto sporządził fakturę pierwotną. Faktura korygująca jest fakturą zdefiniowaną w art. 2 pkt 31 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Ponadto w świetle art. 219 Dyrektywy 2006/112/WE, każdy dokument lub notę, która zmienia fakturę pierwotną i odnosi się do niej w sposób wyraźny i jednoznaczny, uznaje się za fakturę. Z kolei z brzmienia art. 220 ust. 1 ww. dyrektywy wynika, iż każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę lub w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią (…).

Jak wynika z opisu sprawy Komornik wystawił fakturę w dniu 26 sierpnia 2016 r. w imieniu S. Sp. z o.o. Przedmiotem dostawy była nieruchomość położona w M., na wartość netto 972.957,72 zł oraz podatek VAT 223.780,26 zł, która została wpłacona przez Komornika na rachunek Urzędu Skarbowego w B. Nabycie nieruchomości nastąpiło w drodze licytacji nieruchomości dokonanej przez Komornika Sądowego w dniu 27 kwietnia 2016 r. W ramach przeprowadzonej kontroli skarbowej, celem sprawdzenia słuszności odliczenia podatku VAT naliczonego od ww. faktury, stwierdzono, że dokonana sprzedaż nie stanowiła podstawy do naliczenia podatku VAT (transakcja zwolniona od podatku VAT).

Wobec uznania w toku kontroli przez Urząd Skarbowy, że transakcja dostawy nieruchomości zabudowanej winna korzystać ze zwolnienia od podatku VAT oraz mając na uwadze fakt, że Komornik udokumentował wcześniej przedmiotową dostawę, wystawiając w imieniu i na rzecz dłużnika fakturę zawierającą kwotę podatku należnego, jest on – jak słusznie zauważono we własnym stanowisku - zobowiązany do wystawienia faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ust. 2 ustawy, która będzie stanowiła podstawę do wystąpienia przez podatnika (dłużnika) z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Nie będzie natomiast podstaw aby to nabywca nieruchomości lub Komornik zwrócili się z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z tytułu nienależnie pobranego podatku VAT przez Komornika.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z ww. przepisem art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej to podatnik (dłużnik) ma prawo do wystąpienia do organu podatkowego o zwrot nienależnie zapłaconego podatku. Natomiast w ww. przepisach nie wskazano nabywcy towaru (nieruchomości) jako podmiotu uprawnionego do wystąpienia z takim wnioskiem.

Ponadto zauważyć należy, że podatek w tym wypadku został niezasadnie pobrany przez płatnika (komornika), gdyż transakcja powinna być zwolniona od podatku VAT, w związku ze sprzedażą egzekucyjną majątku dłużnika i wpłata podatku nie nastąpiła z majątku komornika. Zatem to podatnikowi powinno przysługiwać prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynikało, że do wystawionej faktury, w której sprzedaż nieruchomości opodatkowano stawką podatku w wysokości 23% należy wystawić fakturę korygującą, w związku z tym, że dostawa nieruchomości korzysta ze zwolnienia z podatku VAT należało uznać za prawidłowe, natomiast stanowisko Komornika wskazujące, że to nabywca powinien być uprawniony do wystąpienia do właściwego organu podatkowego z żądaniem stwierdzenia na jego rzecz nadpłaty podatku VAT oraz do otrzymania zwrotu nienależnie pobranego podatku, należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo zauważyć należy, że przedmiotem interpretacji nie może być kwestia ewentualnych rozliczeń finansowych z nabywcą nieruchomości, bowiem rozliczenia te – jako nieuregulowane w przepisach prawa podatkowego – pozostają poza zakresem niniejszego rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.