Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1379/10/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-07
Teza: w zakresie zakwalifikowania wydatków na wymianę nawierzchni placu manewrowego tj. poniesionych na: - rozebranie nawierzchni chodników z płyt betonowych, rozbiórka i wymiana koryt odsączających, wyrównanie istniejącej podbudowy tłuczniem, uzupełnienie istniejącej podbudowy (warstwy podsypkowej), położenie kostki brukowej, wywóz gruzu wraz z opłatą za przyjęcie gruzu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia jako remont środka trwałego, - wykopy, przekopy, osadzenie studzienki ściekowej i podłączenie jej do istniejącej sieci kanalizacyjnej, ułożenie dodatkowych krawężników wraz z wykonaniem ław pod krawężniki, zasypanie wykopów jako wydatków na ulepszenie środka trwałego zwiększających wartość środka trwałego
Słowa kluczowe: amortyzacja; drogi; kanalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; modernizacja; naprawa; remonty; ulepszenie; środek-środek trwały; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 07 października 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania wydatków na wymianę nawierzchni placu manewrowego tj. poniesionych na:

*   rozebranie nawierzchni chodników z płyt betonowych, rozbiórka i wymiana koryt odsączających, wyrównanie istniejącej podbudowy tłuczniem, uzupełnienie istniejącej podbudowy (warstwy podsypkowej), położenie kostki brukowej, wywóz gruzu wraz z opłatą za przyjęcie gruzu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia jako remont środka trwałego,
*   wykopy, przekopy, osadzenie studzienki ściekowej i podłączenie jej do istniejącej sieci kanalizacyjnej, ułożenie dodatkowych krawężników wraz z wykonaniem ław pod krawężniki, zasypanie wykopów jako wydatków na ulepszenie środka trwałego zwiększających wartość środka trwałego
*   **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 07 października 2010r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania wydatków na wymianę nawierzchni placu manewrowego tj. poniesionych na:

*   rozebranie nawierzchni chodników z płyt betonowych, rozbiórka i wymiana koryt odsączających, wyrównanie istniejącej podbudowy tłuczniem, uzupełnienie istniejącej podbudowy (warstwy podsypkowej), położenie kostki brukowej, wywóz gruzu wraz z opłatą za przyjęcie gruzu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia jako remont środka trwałego,
*   wykopy, przekopy, osadzenie studzienki ściekowej i podłączenie jej do istniejącej sieci kanalizacyjnej, ułożenie dodatkowych krawężników wraz z wykonaniem ław pod krawężniki, zasypanie wykopów jako wydatków na ulepszenie środka trwałego zwiększających wartość środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług komunalnych (wywóz i unieszkodliwianie odpadów), usług pogrzebowych, handlu detalicznego paliwami, zarządzania nieruchomościami oraz diagnostyki pojazdów. W 2010 roku Spółka dokonała wymiany części nawierzchni placu składowego obsługującego budynki w siedzibie firmy. Plac obsługuje m.in. budynek biurowy, budynki warsztatowo - garażowe, stację paliw oraz stację diagnostyczną. Jego eksploatacja jest bardzo intensywna zarówno przez samochody Spółki jak i przez liczne samochody klientów. W wyniku długotrwałej i intensywnej eksploatacji oraz działania warunków atmosferycznych nawierzchnia palcu wykonana z płyt betonowych (tzw. trylinki) uległa znacznemu zniszczeniu. W związku z powyższym część nawierzchni została wymieniona na kostkę brukową.

Roboty obejmowały:

*   rozebranie nawierzchni i chodników z płyt betonowych,
*   rozbiórkę i wymianę koryt odsączających,
*   wyrównanie istniejącej podbudowy tłuczniem,
*   uzupełnienie istniejącej podbudowy (warstwy podsypkowej),
*   położenie kostki brukowej,
*   wywóz gruzu wraz z opłatą za przyjęcie gruzu,
*   wykopy, przekopy,
*   osadzenie studzienki ściekowej i podłączenie jej do istniejącej sieci kanalizacyjnej,
*   ułożenie dodatkowych krawężników wraz z wykonaniem ław pod krawężniki,
*   zasypanie wykopów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki na wymianę nawierzchni placu manewrowego stanowią koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia jako remont środka trwałego, czy też zwiększają wartość środka trwałego, jako wydatki na jego ulepszenie?

Zdaniem Spółki, roboty budowlane związane z rozebraniem nawierzchni i chodników z płyt betonowych, rozbiórka i wymiana koryt odsączających, wyrównanie istniejącej podbudowy tłuczniem, uzupełnienie warstwy podsypkowej, położenie kostki brukowej, wywóz gruzu wraz z opłatą za przyjęcie gruzu miały charakter odtworzeniowy, a ich celem było przywrócenie stanu technicznego i użytkowego placu składowego. Dokonujący się w szybkim tempie postęp techniczny wypiera stosowane dotychczas materiały. Zastosowanie identycznych materiałów jest niemożliwe z uwagi na ich niedostępność na rynku. Wobec powyższego Spółka uważa, że prace te należy uznać jako remont, a wydatki z nim związane zaliczyć w koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego w odniesieniu do remontu należy, mając na uwadze słownikowe znaczenie tego pojęcia, stosować definicje sformułowane w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są zatem wszelkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru.

Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełnienia innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. W świetle art. 13 (winno być art. 16g ust. 13) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Pojęcie ulepszenia zostało szerzej wyjaśnione w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 13 marca 1995 roku (nr PO 3/722-160/94) w świetle którego:

*   przebudową jest zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudową jest powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   rekonstrukcją jest odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   adaptacją jest przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
*   modernizacja jest unowocześnieniem środków trwałych.

W związku z powyższym wydatki na wykonanie wykopów i przekopów, osadzenie studzienki kanalizacyjnej i podłączenie jej do istniejącej sieci kanalizacyjnej, ułożenie dodatkowych krawężników wraz z wykonaniem ław pod krawężniki oraz zasypanie wykopów stanowią ulepszenie środka trwałego, gdyż efektem tych prac nie było przywrócenie pierwotnego stanu technicznego, lecz jego ulepszenie. Zwiększają wiec one wartość środka trwałego stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

W świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…). Wydatki te zatem w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ww. ustawy, odpisy z tytułu zużycia ulepszonych środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3 - 11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 16g ust. 13 ustawy o pdop).

Ustawa o pdop nie definiuje przytoczonych w powyższym przepisie pojęć takich jak: przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja czy modernizacja. Pojęcie remont również nie zostało wyjaśnione w tej ustawie. Tym samym zasadne jest sięgnięcie w tym zakresie do definicji zawartych w innych gałęziach prawa. Pojęcie to definiują przepisy prawa budowlanego. Remontem, zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Remont ma na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając jego charakteru i funkcji, a przesłanką rozpoczęcia remontu jest zużycie środka trwałego w trakcie jego eksploatacji. Będą to zatem wszelkie działania mające na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym.

Natomiast ulepszenie ma miejsce w sytuacjach, w których następuje:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środka trwałego na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, iż nie każdy wydatek poniesiony na środek trwały będzie stanowił o jego ulepszeniu. Istotny jest bowiem charakter poniesionych wydatków. Wydatki o charakterze odtworzeniowym, przywracające jedynie pierwotną wartość użytkową danego środka trwałego, których poniesienie nie spowoduje wzrostu wartości użytkowej w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, nie skutkują jego ulepszeniem.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka w 2010 roku dokonała wymiany części nawierzchni placu składowego obsługującego budynki w siedzibie firmy. W wyniku długotrwałej i intensywnej eksploatacji oraz działania warunków atmosferycznych nawierzchnia palcu wykonana z płyt betonowych (tzw. trylinki) uległa znacznemu zniszczeniu. W związku z powyższym część nawierzchni została wymieniona na kostkę brukową.

Jak stwierdza Spółka roboty budowlano związane z rozebraniem nawierzchni i chodników z płyt betonowych, rozbiórka i wymiana koryt odsączających, wyrównanie istniejącej podbudowy tłuczniem, uzupełnienie warstwy podsypkowej, położenie kostki brukowej, wywóz gruzu wraz z opłatą za przyjęcie gruzu miały charakter odtworzeniowy, a ich celem było przywrócenie stanu technicznego i użytkowego placu składowego a zastosowanie identycznych materiałów jest niemożliwe z uwagi na ich niedostępność na rynku.

Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru.

Wobec powyższego Spółka uważa, że prace te należy uznać jako remont, a wydatki z nim związane zaliczyć w koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia.

Natomiast poniesione wydatki na wykonanie wykopów i przekopów, osadzenie studzienki kanalizacyjnej i podłączenie jej do istniejącej sieci kanalizacyjnej, ułożenie dodatkowych krawężników wraz z wykonaniem ław pod krawężniki oraz zasypanie wykopów stanowią ulepszenie środka trwałego, gdyż efektem tych prac nie było przywrócenie pierwotnego stanu technicznego, lecz jego ulepszenie. Zwiększają wiec one wartość środka trwałego stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązujących przepisów ustawy o pdop dotyczących potrącalności kosztów w czasie, koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami), a do takich należą wydatki ponoszone na remont, są potrącalne na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d ustawy o pdop. Przepis ten stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka będzie mogła poniesione wydatki na roboty budowlane związane z rozebraniem nawierzchni i chodników z płyt betonowych, rozbiórką i wymianą koryt odsączających, wyrównanie istniejącej podbudowy tłuczniem, uzupełnienie warstwy podsypkowej, położenie kostki brukowej, wywóz gruzu wraz z opłatą za przyjęcie gruzu zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop w związku z art. 15 ust. 4d ustawy o pdop w momencie ich poniesienia.

Odnosząc się natomiast do wydatków na wykonanie wykopów i przekopów, osadzenie studzienki kanalizacyjnej i podłączenie jej do istniejącej sieci kanalizacyjnej, ułożenie dodatkowych krawężników wraz z wykonaniem ław pod krawężniki oraz zasypanie wykopów to wydatki te, których celem jak wskazała Spółka było ulepszenie środka trwałego stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 16g ust. 13 ustawy o pdop, zwiększają wartość początkową środka trwałego i podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.