Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-732/08/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-08-14
Teza: stawka podatku dla sprzedaży działki na której zlokalizowana jest rozpoczęta budowa budynków mieszkalnych (fundamenty i częściowo rozpoczęte wznoszenie ścian)
Słowa kluczowe: budynek; działki; grunty; grunty-grunt zabudowany; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku, który wpłynął w dniu 13 maja 2008r., uzupełnionym pismem z dnia 25 lipca 2008r. (data wpływu 4 sierpnia 2008r.) oraz pismem z dnia 5 sierpnia 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży działki na której zlokalizowana jest rozpoczęta budowa budynków mieszkalnych (fundamenty i częściowo rozpoczęte wznoszenie ścian) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2008r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla sprzedaży działki, na której zlokalizowana jest rozpoczęta budowa budynków mieszkalnych (fundamenty i częściowo rozpoczęte wznoszenie ścian). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 lipca 2008r. (data wpływu 4 sierpnia 2008r.) będącym odpowiedzią na wezwanie nr IBPP1/443-732/08/MS z dnia 17 lipca 2008r. oraz pismem z dnia 5 sierpnia 2008r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w przedmiocie budowy domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej jak i budynków wielorodzinnych w celu ich dalszej odsprzedaży finalnym odbiorcom. Świadczy zatem usługi rozumiane jako deweloperskie. W roku 2007 Spółka podjęła decyzję o rozpoczęciu nowej inwestycji mieszkaniowej zlokalizowanej w G. na wybudowanie i sprzedaż mieszkań w budynkach wielorodzinnych wraz z miejscami parkingowymi jak i domów w zabudowie szeregowej wraz z garażami. W styczniu 2008r. Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży rozpoczętej inwestycji innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, zajmującą się także świadczeniem usług deweloperskich. W dniu 20 lutego 2008r. doszło do zawarcia umowy sprzedaży całości rozpoczętej inwestycji zlokalizowanej w G. pomiędzy podatnikiem a kupującym. W dniu przeniesienia własności gruntu wraz z rozpoczętą budową stan zaawansowania robót polegał na ukończeniu budowy stanu piwnic w planowanym budynku wielorodzinnym oraz wzniesienia ścian nośnych w planowanych budynkach w zabudowie szeregowej. Strony umowy sprzedaży, mającej za przedmiot powyższą inwestycję określiły w akcie notarialnym cenę w oparciu o koszty wytworzenia powiększone o podatek VAT wg. stawki 22%. Inwestycja dotyczyła budynków, które po zakończeniu budowy zostaną sklasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 – budynki mieszkalne. Prace wykonane przez Wnioskodawcę w związku tą inwestycją mieściły się w dziale 45 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług – roboty ogólnobudowlane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowo zastosowano stawkę 22% podatku od towarów i usług do sprzedaży dotyczącej rozpoczętej inwestycji mieszkaniowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, podejmując decyzję w sprawie zastosowania stawki 22% dokonał interpretacji art. 2 pkt 6 i pkt 12 oraz art. 5 pkt 1 w związku z art. 41 ust. 12 i 12a ustawy o podatku od towarów i usług posiłkując się także definicją obiektu budowlanego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (tekst jednolity: Dz. U. z 2006r. Nr 156 poz. 1118). Z art. 3 pkt. 1 lit. a tej ustawy wynika, że przez obiekt budowlany należy między innymi rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Dalej z pkt 2 wynika, że przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Mając powyższe na uwadze podatnik nie znalazł podstaw aby dla towaru stanowiącego przedmiot opisywanej transakcji sprzedaży mógł zastosować przepisy art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a zatem pozwalające zastosować 7% stawkę podatku odnośnie między innymi dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Dodatkowo bowiem podatnik miał na uwadze fakt, że ustawodawca w ust. 12b wskazał kryteria budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym poprzez metraż powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych i jednorodzinnych budynków mieszkalnych. W stanie rozpoczętej inwestycji nie można było powołać się także na tak określony metraż. Mając na uwadze powyższe podatnik zastosował do sprzedaży rozpoczętej inwestycji stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W świetle postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 2 pkt 6 cytowanej ustawy pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jak więc wynika z powyższego grunt jest towarem w rozumieniu ustawy (art. 2 pkt 6 ustawy), a zatem odpłatna dostawa gruntu (np. sprzedaż, zamiana) realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeśli natomiast chodzi o stawkę obowiązującą przy sprzedaży (przeniesieniu własności) gruntu, na którym posadowiony jest trwale z tym gruntem związany budynek lub budowla, to decyduje o tym charakter tegoż obiektu budowlanego oraz zasady jego opodatkowania, ponieważ w takim przypadku wartość gruntu stanowi składnik podstawy opodatkowania budynku lub budowli. Sprzedaż gruntu w takim przypadku nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany. Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, jednakże zarówno w treści powyższej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się również do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym – art. 41 ust. 12.

W myśl art. 41 ust. 12a i 12b przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego powyżej nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Natomiast zgodnie z § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 12 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008r., zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Jak wynika z powyższego ustawa o podatku VAT, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie zatem z PKOB przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż naniesienie na gruncie, na dzień przeniesienia prawa własności gruntu, polegało na ukończeniu budowy piwnic w planowanym budynku wielorodzinnym oraz wzniesienia ścian nośnych w planowanych budynkach w zabudowie szeregowej. Zatem w świetle przytoczonych przepisów i definicji taki stan zaawansowania robót budowlanych wyklucza uznanie dokonanej zabudowy za budynek w ogóle, a tym samym za obiekt budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 12 ustawy o podatku VAT. Przedmiotowe naniesienie nie jest również budowlą w myśl definicji zawartej w ustawie Prawo budowlane. Jeżeli zatem dokonana zabudowa nie jest budynkiem, ani budowlą, ani też ich częścią, uznać należy, że mamy do czynienia z gruntem niezabudowanym, przeznaczonym pod zabudowę. W tej sytuacji należy wziąć pod uwagę przepisy regulujące dostawę terenów niezabudowanych. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Opodatkowaniu zatem podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych (a za taką należy uznać działkę z naniesieniem w postaci fundamentów z częściowo rozpoczętą budową ścian) jedynie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, nieprzeznaczonymi w planach pod zabudowę, są zwolnione od podatku VAT. Zatem, dostawa działek budowlanych, na których naniesione są piwnice i ściany nośne, zgodnie z art. 41 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Jednocześnie nie można pominąć poniesionych nakładów wchodzących w skład rozpoczętej na działce inwestycji, te będą bowiem podlegać odrębnemu opodatkowaniu. Przedmiotowe piwnice oraz ściany należy uznać za nieukończoną inwestycję budowy zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych oraz domów w zabudowie szeregowej zakwalifikowanych do grupy PKOB 11. Co do zasady przez inwestycję rozpoczętą i nieukończoną rozumie się ogół poniesionych kosztów pozostających w bezpośrednim związku z niezakończoną budową. Zatem przez sprzedaż niezakończonej inwestycji należy rozumieć odsprzedaż całości usług budowlanych (robót budowlanych) związanych z budową piwnic i ścian nośnych. W myśl § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.) do celów podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.), nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2008r.

Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dział 45 „Roboty budowlane” obejmuje:

1.  prace polegające na wznoszeniu nowych budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli począwszy od przygotowania terenu przez zróżnicowany zakres robót ziemnych, fundamentowych (stan zerowy), wykonywanie elementów nośnych, przegród budowlanych, układanie i pokrywanie dachów (stan surowy) do robót montażowych, instalacyjnych i wykończeniowych,
2.  prace związane z przebudową, rozbudową, nadbudową, modernizacją, odbudową i remontem już istniejących budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, prace związane z inżynierią lądową i wodną,
3.  instalowanie budynków i budowli z prefabrykatów, instalowanie konstrukcji stalowych.

W świetle powyższego oraz na podstawie wskazanych już wcześniej przepisów art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT oraz § 5 ust. 1 a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dostawa nakładów inwestycyjnych związanych z budową budynku wielorodzinnego oraz budynku w zabudowie szeregowej (które po ukończeniu zakwalifikowane zostaną do PKOB 11), jako sprzedaż robót budowlanych dotyczących budownictwa mieszkaniowego będzie podlegała opodatkowaniu według stawki VAT 7%. Reasumując, w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego wskazać należy, iż dostawa przedmiotowych działek przeznaczonych pod budowę na których zlokalizowana jest rozpoczęta budowa (piwnice i ściany nośne) budynków mieszkalnych zakwalifikowanych do grupy PKOB 11 (lecz niebędących jeszcze budynkami w rozumieniu PKOB oraz Prawa budowlanego), zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 22%. Natomiast nakłady wchodzące w skład rozpoczętej na działce inwestycji, będą podlegać odrębnemu opodatkowaniu, bowiem sprzedaż niezakończonej inwestycji przez którą należy rozumieć odsprzedaż całości usług budowlanych (robót budowlanych) związanych z budową piwnic budynków mieszkalnych wielorodzinnych i częściowo rozpoczętym wznoszeniem ścian nośnych w planowanych budynkach w zabudowie szeregowej zakwalifikowanych do grupy PKOB 11 podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT 7%. Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **nieprawidłowe.** Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.