Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.133.2022.15.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-27
Teza: Skutki podatkowe otrzymywania renty nieodpłatnej
Słowa kluczowe: podatek-podatek od spadków i darowizn; renta-renta nieodpłatna
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania-Zakres opodatkowania-Nabycie tytułem nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 3 Podstawa opodatkowania-Kwoty wolne od podatku. Zasada kumulacji; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 3 Podstawa opodatkowania-Wartość świadczeń powtarzających się; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 3 Podstawa opodatkowania-Świadczenia powtarzające się
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 6; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 12; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 13-ust. 1-pkt 2; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 9-ust. 1-pkt 1

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe**

Szanowna Pani:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 29 września 2022 r. (data wpływu 29 września 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) z (…) 2023 r. sygn. akt (…) i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej skutków podatkowych ustanowienia dożywotniej nieodpłatnej renty wypłacanej przez zięcia:

\- w części dotyczącej wskazania kwot wolnych do zastosowania przy nabyciu w drodze nieodpłatnej renty w zakresie podatku od spadków i darowizn - jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części w zakresie podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. skutków podatkowych w podatku od spadków i darowizn oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych ustanowienia dożywotniej nieodpłatnej renty wypłacanej przez zięcia. Wniosek został uzupełniony 26 kwietnia 2024 r. oraz 6 maja 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania: Pani (…) (Zainteresowana 1)

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: Pani (…) (Zainteresowana 2)

3) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan (…) (Zainteresowany 3)

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Zainteresowana 1 jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Z uwagi na wiek oraz w celu zapewnienia w przyszłości środków utrzymania Zainteresowana 1, jej mąż, córka (Zainteresowana 2) i zięć (Zainteresowany 3) mają zamiar zawrzeć w formie aktu notarialnego umowę dożywotniej renty w rozumieniu art. 903 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z planowaną umową renty, Zainteresowana 2 ustanowi rentę nieodpłatną na rzecz matki (Zainteresowanej 1) oraz rentę odpłatną na rzecz ojca (męża Zainteresowanej 1). Z kolei Zainteresowany 3 ustanowi rentę nieodpłatną na rzecz Zainteresowanej 1 (teściowej) oraz rentę odpłatną na rzecz teścia (męża Zainteresowanej 1).

Zainteresowana 1 nie uzyskiwała w ciągu ostatnich pięciu lat od Zainteresowanej 2 i Zainteresowanego 3 jakichkolwiek przysporzeń podlegających ustawie o podatku od spadków i darowizn.

Odpłatność za rentę na rzecz męża Zainteresowanej 1 mają stanowić udziały w spółce z o.o. Mąż Zainteresowanej 1 posiada 299 udziałów w spółce z o.o., które zostały nabyte poza małżeńską wspólnotą majątkową i stanowią jego majątek odrębny. Mąż Zainteresowanej 1 zamierza przenieść część posiadanych przez niego udziałów w spółce z o.o. na Zainteresowaną 2 i Zainteresowanego 3 (prawdopodobnie po 118 udziałów na każde z nich) w zamian za ustanowienie odpłatnej dożywotniej renty w rozumieniu art. 903 Kodeksu cywilnego.

Obie renty (odpłatna i nieodpłatna) będą ustalone i wypłacane przez Zainteresowaną 2 i Zainteresowanego 3 w złotych polskich i płatne miesięcznie przelewami na rachunki bankowe Zainteresowanej 1 w kwocie Y oraz jej męża w kwocie X.

Obie renty (odpłatna i nieodpłatna) mają być ponadto waloryzowane raz do roku w styczniu każdego roku o wskaźnik średniorocznej inflacji z roku poprzedniego opublikowany przez Główny Urząd Statystyczny, a co do obowiązku jej wypłaty Zainteresowana 2 i Zainteresowany 3 poddadzą się egzekucji na podstawie art. 777 § 1 pkt 5 Kodeksu postępowania cywilnego.

W przypadku śmierci któregokolwiek z Uprawnionych (tj. Zainteresowanej 1 lub jej męża), przysługująca Uprawnionym wspólnie renta wypłacana będzie na rzecz pozostałego przy życiu Uprawnionego w pełnej kwocie.

Pytania
-------

1\. Czy Zainteresowana 1 będzie zobowiązana do deklarowania i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymywanej comiesięcznie nieodpłatnej renty od Zainteresowanej 2 i Zainteresowanego 3?

2\. Czy Zainteresowana 1 będzie zwolniona z podatku od spadków i darowizn od comiesięcznej nieodpłatnej renty otrzymywanej od Zainteresowanej 2 oraz z obowiązku jej zgłaszania do naczelnika urzędu skarbowego?

3\. Kiedy dla Zainteresowanej 1 powstanie obowiązek podatkowy i jak należy ustalić podstawę opodatkowania w podatku od spadków i darowizn od comiesięcznie nieodpłatnej renty otrzymywanej od Zainteresowanego 3?

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytań dotyczących otrzymania comiesięcznej nieodpłatnej renty od Zainteresowanego 3. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad. 1. Państwa zdaniem, z tytułu otrzymywania comiesięcznej nieodpłatnej renty od Zainteresowanego 3, Zainteresowana 1 nie będzie zobowiązana do deklarowania i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymywanej renty.

Ad. 3. Ponadto, z uwagi na to, że wartość prawa w postaci nieodpłatnej comiesięcznej renty na czas nieokreślony nie może być ustalona w chwili powstania obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania nieodpłatnej renty otrzymywanej od Zainteresowanego 3 należy ustalać dla Zainteresowanej 1 w miarę wykonywania tych świadczeń, tj. comiesięcznie, po przekroczeniu kwoty wolej dla I grupy (tj. kwoty 9.637 zł), natomiast w przypadku przyjęcia przez naczelnika urzędu skarbowego (za zgodą Zainteresowanej 1) prawdopodobnej wartości renty przez cały okres jej trwania, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą ustanowienia renty, a podstawę opodatkowania stanowiła będzie roczna wartość renty od Zainteresowanego 3 wynikająca z umowy renty pomnożona przez 10 lat.

Uzasadnienie

Ad. 1.

Wskazali Państwo, że renta jest instytucją prawą uregulowaną przepisami Kodeksu cywilnego. Zgodnie z treścią art. 903 ww. ustawy, przez umowę renty, jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku. Renta może być ustanowiona w umowie zarówno na czas określony, jak i nieokreślony, w tym na czas życia osoby uprawnionej.

Jak wskazuje się w doktrynie, umowę o rentę zalicza się do kategorii umów nazwanych, stanowiących samoistne źródło zobowiązania (tytuł prawny do spełniania świadczeń). Ponadto umowa renty jest umową konsensualną, o charakterze losowym (korzyści stron nie są równe ani pewne), która może być ukształtowana jako umowa terminowa lub bezterminowa, odpłatna lub pod tytułem darmym.

Zgodnie z art. 906 Kodeksu cywilnego, do renty ustanowionej za wynagrodzeniem stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży, a do renty ustanowionej bez wynagrodzenia stosuje się przepisy o darowiźnie. Odpowiednie stosowanie przepisów o sprzedaży lub darowiźnie nie oznacza, że renta jest tego rodzaju umową. Zachowuje ona swoją pełną odrębność prawną. Reguły stosowania renty są ustalane jedynie przy odpowiednim zastosowaniu przepisów dotyczących sprzedaży lub darowizny.

W myśl art. 2. ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnej renty, użytkowania oraz służebności.

Skoro renta nieodpłatna nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to również nie istnieje obowiązek jej deklarowania dla potrzeb tego podatku.

W konsekwencji, otrzymywana przez Zainteresowaną 1 nieodpłatna renta dożywotnia od Zainteresowanego 3 nie będzie podlegała deklarowaniu i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3.

Wskazali Państwo również, że na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze nieodpłatnej służebności, renty oraz użytkowania powstaje z chwilą ustanowienia tych praw.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Na podstawie art. 8 ust. 1 podatku od spadków i darowizn, wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów. Zgodnie z ust. 3 ustawy, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 9. ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1) 9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;

2) 7.276 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;

3) 4.902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Według ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie.

Według art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1) do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2) do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3) do grupy III - innych nabywców.

Zgodnie z art. 12 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli przedmiotem nabycia jest prawo majątkowe polegające na obowiązku świadczeń powtarzających się na rzecz nabywcy, a wartość tego prawa nie może być ustalona w chwili powstania obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania ustala się w miarę wykonywania tych świadczeń. Naczelnik urzędu skarbowego może jednak za zgodą podatnika przyjąć za podstawę opodatkowania prawdopodobną wartość świadczeń powtarzających się za cały czas trwania obowiązku tych świadczeń.

Z kolei według art. 13. ust. 1 ww. ustawy, wartość świadczeń powtarzających się przyjmuje się do podstawy opodatkowania w wysokości rocznego świadczenia pomnożonego:

1) w razie ustanowienia świadczeń na czas określony co do liczby lat lub ich części – przez liczbę lat lub ich części;

2) w pozostałych przypadkach, w tym w razie ustanowienia świadczeń na czas nieokreślony - przez 10 lat.

Z uwagi na to, że renta będzie wypłacana comiesięcznie i zostanie ustalona na czas nieokreślony, podstawę opodatkowania tej renty należy ustalić zgodnie z art. 9 i art. 12 podatku od spadków i darowizn, tzn. podstawą opodatkowania będzie comiesięczna renta otrzymywana przez Zainteresowaną 1 od Zainteresowanego 3, przy czym obowiązek zapłaty podatku wystąpi po przekroczeniu kwoty wskazanej w art. 9 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, tj. kwoty 9.637 zł, bowiem zięć należy do I grupy podatkowej.

Naczelnik urzędu skarbowego może jednak za zgodą Zainteresowanej 1 przyjąć za podstawę opodatkowania prawdopodobną wartość świadczeń powtarzających się za cały czas trwania obowiązku tych świadczeń. Wówczas podstawę opodatkowania będzie stanowiła roczna wartość renty od Zainteresowanego 3 pomnożona przez 10 lat.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy należy stwierdzić, że Zainteresowana 1 będzie zobowiązana do comiesięcznej zapłaty podatku od spadków i darowizn od comiesięcznie nieodpłatnej renty otrzymywanej od zięcia (Zainteresowanego 3) po przekroczeniu kwoty wolnej dla I grupy (tj. kwoty 9.637 zł), a podstawę opodatkowania należy ustalać w miarę wykonywania tych świadczeń, tj. comiesięcznie na podstawie art. 12 podatku od spadków i darowizn, natomiast w przypadku przyjęcia przez naczelnika urzędu skarbowego (za zgodą Zainteresowanej 1) prawdopodobnej wartości renty przez cały okres jej trwania, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą ustanowienia renty a podstawę opodatkowania stanowiła będzie roczna wartość renty od Zainteresowanego 3 wynikająca z umowy renty pomnożona przez 10 lat.

Na potwierdzenie swojego stanowiska powołali Państwo interpretację indywidualną.

Powyżej przywołaliśmy tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do skutków podatkowych ustanowienia dożywotniej nieodpłatnej renty wypłacanej przez zięcia (Zainteresowanego 3).

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania
----------------------------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 24 listopada 2022 r. wydałem postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, znak: (…). Postanowienie doręczono Państwu (…) 2022 r.

Pismem z 14 grudnia 2022 r. (data wpływu do Organu 14 grudnia 2022 r.), złożyli Państwo w wymaganym przepisami prawa terminie – zażalenie na ww. postanowienie.

W dniu 9 lutego 2023 r. wydałem postanowienie znak: (…), którym utrzymałem w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Postanowienie doręczono 24 lutego 2023 r.

Skarga na postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie pierwszej instancji
----------------------------------------------------------------------------

Pismem z 29 marca 2023 r. wnieśli Państwo skargę na ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Skarga wpłynęła do mnie 29 marca 2023 r.

Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny (…) uchylił zaskarżone postanowienie z 9 lutego 2023 r. w całości znak: (…) oraz poprzedzające je postanowienie z 24 listopada 2022 r. znak: (…) - wyrokiem z 23 listopada 2023 r., sygn. akt (…).

Nie wniosłem skargi kasacyjnej od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrok, który uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie, stał się prawomocny od 20 lutego 2024 r. Data wpływu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) do Organu - 6 marca 2024 r.

Pismem z 12 kwietnia 2024 r. znak: (…) wezwałem do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienie wpłynęło 26 kwietnia 2024 r. (opłata) oraz 6 maja 2024 r. (pismo).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny (…) w ww. wyroku;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe a w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1043 ze zm.)

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej ,,podatkiem'', podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem: nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „renta” należy odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 903 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę renty jedna ze stron zobowiązuje się względem drugiej do określonych świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku.

Zgodnie z art. 9031 ww. ustawy:

Umowa renty powinna być stwierdzona pismem.

Za świadczenia okresowe uznaje się czynności powtarzające się cyklicznie w określonych odstępach czasu. Na świadczenie, jako przedmiot zobowiązania wynikającego z umowy renty, składa się szereg określonych świadczeń okresowych. Dla uznania świadczenia za okresowe, konieczne jest stwierdzenie, że w ramach jednego tego samego stosunku zobowiązaniowego, podmiot zobowiązany ma spełnić szereg świadczeń jednorazowych, a które nie mogą składać się na całość z góry określoną.

Okresowość świadczeń będąca jednym z wyróżników renty oznacza, że w określonych, powtarzających się okresach uprawniony ma otrzymywać oznaczone w umowie kwoty pieniężne lub ilości rzeczy oznaczonych tylko co gatunku. Świadczenia rentowe jako świadczenia okresowe wynikają z podstawowego prawa do renty jako całości, jednak pod pewnymi względami mają charakter samodzielny np. pod względem przedawnienia lub rozporządzania przedmiotem danego świadczenia okresowego.

Charakterystyczną cechą umowy renty jest więc to, że nie można z góry określić sumy wypłacanych świadczeń, które winien otrzymać uprawniony, nawet wtedy, gdy umowa renty została zawarta na czas określony. Wynika to z istoty stosunku renty. Ustanawiający rentę zobowiązuje się bowiem do spełniania określonych co do wysokości świadczeń w określonych odstępach czasu, a nie do spełnienia świadczenia w z góry określonej kwocie podzielonego na raty. Umowa renty rodzi po stronie ustanawiającego ją zobowiązanie, istotą którego jest stałe spełnianie umówionego świadczenia w czasie trwania stosunku prawnego w regularnych odstępach czasu.

Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Przy nabyciu w drodze nieodpłatnej służebności, renty oraz użytkowania obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustanowienia tych praw.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Stosownie do art. 12 ustawy o podatku od spadków i darowizn

Jeżeli przedmiotem nabycia jest prawo majątkowe polegające na obowiązku świadczeń powtarzających się na rzecz nabywcy, a wartość tego prawa nie może być ustalona w chwili powstania obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania ustala się w miarę wykonywania tych świadczeń. Naczelnik urzędu skarbowego może jednak za zgodą podatnika przyjąć za podstawę opodatkowania prawdopodobną wartość świadczeń powtarzających się za cały czas trwania obowiązku tych świadczeń.

W myśl art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

Wartość świadczeń powtarzających się przyjmuje się do podstawy opodatkowania w wysokości rocznego świadczenia pomnożonego:

1) w razie ustanowienia świadczeń na czas określony co do liczby lat lub ich części - przez liczbę lat lub ich części;

2) w pozostałych przypadkach, w tym w razie ustanowienia świadczeń na czas nieokreślony - przez 10 lat.

Z art. 9 ust. 1 i 2 o podatku od spadków i darowizn wynika, że:

Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1) 9637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;

2) 7276 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;

3) 4902 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 ww. ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych ustala, w drodze rozporządzenia, kwoty wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnione od podatku i niepodlegające opodatkowaniu, o których mowa w art. 9 ust. 1, oraz skale podatkowe, o których mowa w art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem zasad określonych w ust. 1-3.

Korzystając z ww. delegacji ustawowej, Minister Finansów wydał 10 października 2022 r. rozporządzenie w sprawie ustalenia kwot wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnionych od podatku od spadków i darowizn i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz skal podatkowych, według których oblicza się ten podatek (Dz.U. z 2022 r. poz. 2084).

Wg treści § 1 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ustala się kwoty czystej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych niepodlegające opodatkowaniu, określone w art. 9 ust. 1:

a) pkt 1 ustawy - w wysokości 10.434 zł,

b) pkt 2 ustawy - w wysokości 7.878 zł,

c) pkt 3 ustawy - w wysokości 5.308 zł.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1-3 tej ustawy:

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1) do grupy I - małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2) do grupy II - zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3) do grupy III - innych nabywców.

Z kolei w myśl art. 17a ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia Zainteresowana 1 ma zamiar zawrzeć w formie aktu notarialnego umowę nieodpłatnej dożywotniej renty w rozumieniu art. 903 Kodeksu cywilnego m.in. z zięciem ( Zainteresowanym 3). Zainteresowana 1 nie uzyskiwała w ciągu ostatnich pięciu lat od Zainteresowanego 3 jakichkolwiek przysporzeń podlegających ustawie o podatku od spadków i darowizn. Renta będzie ustalona i wypłacana przez Zainteresowanego 3 w złotych polskich i płatna miesięcznie przelewami na rachunek bankowy Zainteresowanej 3 w kwocie X. Renta będzie waloryzowana raz do roku (w styczniu) o wskaźnik średniorocznej inflacji z roku poprzedniego opublikowany przez Główny Urząd Statystyczny, a co do obowiązku jej wypłaty Zainteresowany 3 podda się egzekucji na podstawie art. 777 § 1 pkt 5 Kodeksu postępowania cywilnego.

Należy zauważyć, że nieodpłatna renta podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na nabywcy. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, do ustalenia podstawy opodatkowania - z uwagi na fakt, że interpretacja wydawana jest po wyroku WSA - należy zastosować przepisy wg stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania pierwotnego (poprzedniego, uchylonego przez WSA) rozstrzygnięcia. Podstawę opodatkowania planowanego nabycia należy więc ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn z uwzględnieniem kwoty wolnej określonej w powołanym wyżej rozporządzeniu.

Z tego względu, nie można się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że podstawę opodatkowania należy ustalić z uwzględnieniem kwoty wolnej przewidzianej przez przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wskazanej przez Państwa, ponieważ kwota ta została zmieniona powołanym rozporządzeniem.

**Państwa stanowisko należy więc uznać w tej części za nieprawidłowe.**

W pozostałym stałym zakresie należy podzielić Państwa zdanie**.**

Stosownie do przytoczonych wyżej przepisów, przy nabyciu w drodze nieodpłatnej renty obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej ustanowienia.

W myśl art. 12 w zw. z art. 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w sytuacji gdy przedmiotem nabycia jest prawo majątkowe polegające na obowiązku świadczeń powtarzających się, których wartość nie może zostać z góry określona w chwili jej ustanowienia - powstania obowiązku podatkowego - podstawę opodatkowania ustala się w miarę wykonywania (wypłacania) świadczeń. Świadczeniem, o którym mowa powyżej może być dożywotnia, comiesięczna, nieodpłatna renta, której wysokość nie jest możliwa do określenia z góry w chwili jej ustanowienia.

Jednakże, zgodnie z ww. przepisami organ właściwy (naczelnik urzędu skarbowego) może za zgodą podatnika (beneficjenta) przyjąć za podstawę opodatkowania za cały okres prawdopodobną wartość świadczeń powtarzających się. W sytuacji, gdy takie świadczenie jest ustanowione na czas nieokreślony przyjmuje się do podstawy opodatkowania wartość tych świadczeń w wysokości rocznego świadczenia pomnożonego przez 10 lat.

Jak wynika z przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy umowie nieodpłatnej renty powstaje w chwili jej ustanowienia. Zatem w przypadku przyjęcia przez naczelnika urzędu skarbowego (za zgodą Zainteresowanej 1) prawdopodobnej wartości renty przez cały okres jej trwania, podstawę opodatkowania stanowiła będzie roczna wartość renty od zięcia (Zainteresowanego 3) wynikająca z umowy renty, pomnożona przez 10 lat i obowiązek odprowadzenia tego podatku nastąpi w chwili ustanowienia renty.

Możliwa jest również comiesięczna zapłata podatku od spadków i darowizn od nieodpłatnej renty otrzymywanej comiesięcznie od zięcia (Zainteresowanego 3) po przekroczeniu kwoty wolnej dla I grupy, a podstawę opodatkowania należy ustalać w miarę wykonywania tych świadczeń, tj. każdego miesiąca na podstawie art. 12 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Zainteresowanej 1, czy będzie zobowiązana do deklarowania i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymywanej comiesięcznie nieodpłatnej renty od Zainteresowanego 3 wyjaśnić należy, że zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Przy czym, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W świetle powyższego uznać należy, że w sytuacji, gdy - jak wyżej stwierdzono - otrzymanie przez Zainteresowaną 1 comiesięcznej nieodpłatnej renty wypłacanej przez Pani Zainteresowanego 3 objęte jest regulacją przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, to otrzymanie przez ww. świadczeń nie wywoła u Zainteresowanej 1 żadnych skutków podatkowych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wypełnieniem dyspozycji art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych należało **uznać w tej części za prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał **w dniu wydania pierwotnego (poprzedniego) rozstrzygnięcia.**

Państwa wniosek dotyczy również skutków podatkowych ustanowienia dożywotniej nieodpłatnej renty wypłacanej przez córkę (Zainteresowaną 2) w podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie tym zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Pani (…) (Zainteresowana będąca stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.