Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-49/13-2/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-04-10
Teza: Prawo do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z tytuły sprzedaży płodów rolnych, przy jednoczesnej rejestracji jako podatnik VAT czynny z tytułu świadczenia usług rolniczych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; rejestracja; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu 30 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy przy jednoczesnym prowadzeniu działalności gospodarczej jako czynny podatnik podatku VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy przy jednoczesnym prowadzeniu działalności gospodarczej jako czynny podatnik podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik jest rolnikiem ryczałtowym. Główną jego działalnością jest produkcja i sprzedaż produktów rolnych z własnej działalności rolniczej.

Podatnik poza działalnością rolną dokonał rejestracji działalności gospodarczej oraz zarejestrował się jako podatnik czynny. W ramach działalności gospodarczej wykonuje usługi w postaci odśnieżania (pkwiu 81.29.13.0), usług transportowych (pkwiu 49.41.15), koszenia traw dla gmin (pkwiu 01.41.12.00), dokonywania siewu na rzecz rolników indywidualnych (pkwiu 01.61.10). Podatnik korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w zakresie sprzedaży płodów rolnych, zaś w przypadku usług wykonywanych i opodatkowywanych w ramach działalności gospodarczej, dokonuje opodatkowania wykonywanych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy rolnik ryczałtowy ma prawo do zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w zakresie pochodzących z własnej działalności rolniczej produktów, mimo że dokonał zarejestrowania się jako podatnik czynny i opodatkowuje podatkiem od towarów i usług, usługi siewu, odśnieżania, koszenia czy transportu?

Zdaniem Wnioskodawcy, rolnik ryczałtowy ma prawo zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ustawy o VAT, korzystać ze zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego w zakresie sprzedaży płodów rolnych, a jednocześnie może być podatnikiem czynnym prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych, odśnieżania, siewu czy koszenia traw.

Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust 1 pkt 3 ustawy wymienia dwie różne czynności podlegające zwolnieniu:

*   dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej rolnika ryczałtowego

*   świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Wynika z tego, że zwolnienie dotyczy dwóch różnych czynności. Aby rolnik ryczałtowy mógł korzystać ze zwolnienia nie jest konieczne wykonywanie obu czynności tj. dostawy i usługi. Może wykonywać jedynie usługi i korzystać ze zwolnienia, albo wykonywać jedynie dostawy płodów rolnych, bez wykonywania usług. Dlatego uznać trzeba, że zwolnienie przewidziane jest dla dwóch czynności, które nie muszą być wykonywane łącznie aby podlegać zwolnieniu.

Zatem rolnik ryczałtowy jest uprawniony do podjęcia decyzji, że jedna z czynności będzie podlegała podatkowi VAT. Tak też uczynił Wnioskodawca i dobrowolnie zrezygnował ze zwolnienia w zakresie świadczenia usług rolniczych. Miał równocześnie pełne prawo do pozostania zwolnionym z podatku od towarów i usług w zakresie dostawy płodów rolnych z własnej produkcji. Budowa zwolnienia rozgranicza dostawę płodów rolnych od świadczenia usług rolniczych.

Skoro podatnik jest rolnikiem ryczałtowym i dokonuje dostawy płodów rolnych, ma prawo pozostać zwolniony z VAT.

Zgłoszenie rejestracyjne VAT dotyczy jedynie usług koszenia i siewu innym rolnikom, w tym zakresie podatnik miał prawo zrezygnować ze zwolnienia i dobrowolnie poddać je opodatkowaniu. Zasadą bowiem jest że rolnik ryczałtowy wykonujący obie czynności dostawy i usługi, korzysta ze zwolnienia. Wyjątkiem jest zaś iż podlega on opodatkowaniu, tylko w zakresie przez siebie zgłoszonym.

Wykładnia literalna przepisu art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, ma wsparcie również w wykładni celowościowej przepisu, gdyż wolą ustawodawcy było zwolnienie co do zasady rolników ryczałtowych w zakresie związanym z rolnictwem. Dodatkowo zgodnie z brzmieniem przepisu tylko dostawa produktów rolnych ma być związana z własną działalnością rolniczą rolnika ryczałtowego. Świadczenie usług rolniczych, nie musi być już wykonywane w ramach działalności rolniczej, aby korzystało ze zwolnienia. Ustawodawca zatem przewidział, że świadczenie usług rolniczych może być dokonywane poza działalnością rolniczą. Zatem taką działalność można wyłączyć ze zwolnienia od podatku VAT, bez wpływu na zwolnienie dostawy produktów rolnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Działalność rolnicza – stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy - obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych – art. 2 pkt 19 ustawy.

Przez produkty rolne, zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy, rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Stosownie do art. 2 pkt 21 ustawy, przez usługi rolnicze rozumie się usługi wymienione w załączniku nr 2 do ustawy.

W załączniku nr 2 do ustawy, w wykazie towarów i usług, od których dostawy i świadczenia przysługuje zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług, w poz. 35 ex 01.6 występują usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych oraz usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 3, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i ust. 2.

Zwolnienie rolnika ryczałtowego od podatku ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Od podatku zwolnieni są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w zakresie wyraźnie wskazanym w przepisie. Świadczenie usług rolniczych oraz dostawa produktów rolnych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu. Innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nie uprawniająca go do zwolnienia przedmiotowego (np. działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji, dzierżawa, świadczenie usług innych niż rolnicze), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu wg stawek właściwych dla tych czynności.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3, który stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Z brzmienia art. 96 ust. 2 ustawy wynika, iż w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Natomiast w myśl art. 113 ust. 3 ustawy, w przypadku prowadzenia przez rolnika ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 także działalności innej niż działalność rolnicza do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 i 10, dokonywanej przez tego podatnika nie wlicza się sprzedaży produktów rolnych pochodzących z prowadzonej przez niego działalności rolniczej.

Z powyższych przepisów wynika, iż podmiot będący rolnikiem ryczałtowym może być - w pozostałym zakresie swojej działalności - podatnikiem VAT czynnym (niekorzystającym ze zwolnienia). Jest to wyjątkowy przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy - podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy (niemającego obowiązku składania deklaracji, prowadzenia ewidencji, wystawiania faktur) i jednocześnie podatnika VAT czynnego. Wówczas - chociaż w pozostałej części podatnik prowadzi działalność opodatkowaną - dostawa własnych produktów rolnych oraz świadczenie usług rolniczych jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym. Główną jego działalnością jest produkcja i sprzedaż produktów rolnych z własnej działalności rolniczej. Podatnik poza działalnością rolną dokonał rejestracji działalności gospodarczej oraz zarejestrował się jako podatnik czynny. W ramach działalności gospodarczej wykonuje usługi w postaci odśnieżania (pkwiu 81.29.13.0), usług transportowych (pkwiu 49.41.15), koszenia traw dla gmin (pkwiu 01.41.12.00), dokonywania siewu na rzecz rolników indywidualnych (pkwiu 01.61.10). Wnioskodawca wskazał, iż korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w zakresie sprzedaży płodów rolnych, zaś w przypadku usług wykonywanych i opodatkowywanych w ramach działalności gospodarczej, dokonuje opodatkowania wykonywanych usług.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż całokształt czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę, tj. produkcja i sprzedaż produktów rolnych z własnej działalności rolniczej jak i z tytułu świadczenia usług rolniczych, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym dokonując rejestracji jako podatnik VAT czynny dla świadczonych usług rolniczych, tj. siewu na rzecz rolników indywidualnych oraz dla pozostałych usług (odśnieżania, transportowych, koszenia traw dla gmin), Wnioskodawca dokonał jej dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, występując jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Podmiot będący rolnikiem ryczałtowym nie może bowiem łączyć dwóch statusów - podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy (niemającego obowiązku składania deklaracji, prowadzenia ewidencji, wystawiania faktur) z tytułu produkcji i sprzedaży produktów rolnych z własnej działalności rolniczej i jednocześnie podatnika VAT czynnego – w pozostałym zakresie działalności rolniczej, tj. świadczenia usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę treść złożonego wniosku oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w przypadku zarejestrowania się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług z tytułu świadczonych usług rolniczych, Wnioskodawca traci status rolnika ryczałtowego z tytułu pozostałej działalność rolniczej. W związku z powyższym, Wnioskodawca sprzedając płody rolne z własnej produkcji nie może nadal korzystać ze zwolnienia z podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Wnioskodawca powinien dokonać zgłoszenia aktualizacyjnego rezygnując ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 3. Wnioskodawca bowiem występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług - podatnik VAT czynny dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Tym samym nie można się zgodzić z argumentacją Wnioskodawcy, iż rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych oraz świadczący usługi rolnicze, dla których to usług dokona rejestracji jako podatnik VAT czynny, jest uprawniony do podjęcia decyzji, że jedna z ww. czynności tj. dostawa płodów rolnych lub usługi rolnicze, będzie podlegała podatkowi VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.