Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.372.2019.3.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-23
Teza: Opodatkowanie planowanej sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; małżeństwo; nieruchomości; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż działek; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2019 r. (data wpływu 9 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 4 września 2019 r. (data wpływu 6 września 2019 r.) oraz z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu 4 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony w dniu 6 września 2019 r. oraz w dniu 4 października 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia (…) listopada 2018 r. razem z małżonką (…) Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości – działki ewidencyjnej o numerze (…) objętej księgą wieczystą (…), oraz działki o numerze (…) objętej księgą wieczystą (…). W związku z planowaną realizacją tej umowy, Zainteresowany wnosi o wydanie interpretacji w przedmiocie opodatkowania tej sprzedaży podatkiem od towarów i usług. W związku z tym Wnioskodawca przedstawia okoliczności dotyczące zdarzenia przyszłego.

Dnia (…) października 2014 r. razem z małżonką (…) Wnioskodawca nabył działkę o numerze (…), dla której sporządzono akt notarialny Repertorium A nr (…) przed notariuszem w (…). Następnie dnia (…) czerwca 2015 r. razem z małżonką (…) Wnioskodawca nabył działkę o numerze (…), dla której sporządzono akt notarialny Repertorium A nr (…) przed notariuszem w (…) Działka (…) została zakupiona na poprawę warunków zagospodarowania działki (…). Wymienione działki sąsiadują ze sobą, posiadają łączną powierzchnię (…) ha.

Wnioskodawca posiada razem z małżonką (…) współwłasność majątkową. Prowadzą gospodarstwo rolne, są rolnikami ryczałtowymi. Dodatkowo pracują na etatach. Nie są zarejestrowanymi podatnikami czynnymi podatku od towarów i usług, nie prowadzą innej działalności niż rolnicza i praca na etacie. W szczególności, nie prowadzą działalności związanej z obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca nie podejmował zorganizowanych działań związanych ze sprzedażą i nie ponosił nakładów związanych z reklamą.

Wskazane działki są działkami rolnymi, dla których wydano warunki zabudowy. Warunki te wydano na wniosek Zainteresowanego, po dokonaniu przez Wnioskodawcę zakupu (w 2014 r.). Na tamtym etapie Wnioskodawca nie planował dalszej odsprzedaży działek. Na potrzeby dokonywanej sprzedaży, już po podpisaniu umowy przedwstępnej w 2018 r., Zainteresowany przedłożył jedynie wniosek o modyfikację warunków zabudowy (zrobił to Wnioskodawca a nie sprzedający, tylko ze względów proceduralnych). Nie są zatem spełnione warunki do uznania tej czynności za działalność gospodarczą.

Wniosek zawierał braki, w związku z tym pismem z dnia 21 sierpnia 2019 r., nr KDIL2-3.4012.372.2019.1.EW tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę m.in. o doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  W jakim celu Wnioskodawca nabył działki o numerach (…)?
2.  W jaki sposób działki o numerach (…) były/są/będą wykorzystywane od momentu ich nabycia do momentu sprzedaży?
3.  Czy ww. działki były przez Wnioskodawcę wykorzystywane w działalności gospodarczej – w tym również w działalności rolniczej zdefiniowanej w art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.)?
4.  Czy działki będące przedmiotem zapytania były/będą udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu, dzierżawy? Czy były/będą to umowy odpłatne i w jakim czasie obowiązywały?
5.  Czy Zainteresowany zamierza dokonać jakichkolwiek czynności, w tym zamierza ponieść jakiekolwiek nakłady, w celu przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży (np.: ogrodzenie, uzbrojenie w media, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości, bądź atrakcyjności działek)? Jeśli tak, to jakie to będą czynności i nakłady?
6.  Jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej o której mowa w opisie sprawy zawartej w dniu 16 listopada 2018 r., z przyszłym nabywcą, będą ciążyć na kupującym, a jakie na sprzedającym?
7.  Czy w umowie przedwstępnej sprzedaży zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży? Jeśli tak, to jakie?
8.  Czy Wnioskodawca udzielił/udzieli nabywcy pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w sprawach dotyczących nieruchomości?

W piśmie z dnia 4 września 2019 r. – stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie tutejszego organu – Wnioskodawca wskazał, że:

Działki były w 2018 r. objęte umową przedwstępną sprzedaży, która jednak nie doszła do skutku.

Ponadto, w odpowiedzi na ww. wezwanie Zainteresowany wskazał, że:

Ad 1. Wnioskodawca nabył działki na cele własne, nie planował ich dalszej odsprzedaży.

Ad 2. i 3. Działki nie były w żaden sposób wykorzystywane w okresie od zakupu do momentu podpisania umowy przedwstępnej – w tym również nie były wykorzystywane w działalności rolniczej.

Ad 4. Działki zostały udostępnione Kupującemu po zawarciu umowy przedwstępnej sprzedaży, na podstawie umowy dzierżawy. Jest to umowa, w której Wydzierżawiający są osobami prywatnymi, umowa dotyczy jednej nieruchomości, a odpłatność była symboliczna (100 zł miesięcznie). Umowę podpisano jedynie aby Kupujący mógł (na swoją rzecz) zbadać grunt i dokonać innych czynności, niezbędnych do uzyskania dokumentacji, o której mowa w punkcie poniżej.

Ad 5.-8. Wnioskodawca nie ponosił i nie będzie ponosić żadnych nakładów związanych z podniesieniem atrakcyjności zbywanej nieruchomości czy przygotowaniem nieruchomości do zbycia. Odnosząc się do czynności podjętych przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą, należy zważyć co następuje:

W umowie przedwstępnej zawarto warunki, które muszą być spełnione, aby doszło do realizacji umowy ostatecznej.

Warunki dotyczą:

1.  uzyskania przez Spółkę (Kupującego) prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy,
2.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości,
3.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę wjazdu na nieruchomość,
4.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji,
5.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
6.  uzyskania przez Spółkę warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej, przyłącza energetycznego,
7.  nie skorzystania przez skarb państwa ustawowego prawa pierwokupu nieruchomości. Warunki zawarto w par. 2 pkt 2 aktu notarialnego umowy przedwstępnej (przesłanego w załączniku do wyjaśnień). To Spółka (Kupujący) jest zobowiązana do przeprowadzenia wszystkich czynności związanych z uzyskaniem wymaganej dokumentacji. Wnioskodawca został jedynie zobowiązany do udzielenia pełnomocnictw, niezbędnych do otrzymania wyżej wskazanych dokumentów i pozwoleń i takich pełnomocnictw udzielił.

Wszelkie dokumenty i pozwolenia mają być – zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej – przeniesione na rzecz Spółki (Kupującego). Uzyskanie przez Spółkę pozwolenia w żaden sposób nie podnoszą obiektywnej wartości nieruchomości – strony umówiły się w umowie przedwstępnej na konkretną kwotę, Sprzedający nie ponosił żadnych nakładów. Dla Spółki uzyskanie tych pozwoleń stanowi jedynie potwierdzenie możliwości dokonania inwestycji – samo w sobie nie podnosi wartości nieruchomości. Jeśli by nie doszło do realizacji umowy ostatecznej, nieruchomość będzie miała pierwotną wartość, gdyż wcześniej istniały dla działek warunki zabudowy, natomiast uzyskane przez Spółkę pozwolenia na budowę czy przyłączenie mediów mają charakter indywidualny i dostosowany do potrzeb przyszłego Kupującego. A zatem, obiektywnie działania te nie powiększają wartości własności Wnioskodawcy.

Podsumowując można stwierdzić, że Wnioskodawca nie dokonywał osobiście żadnych czynności przygotowujących do sprzedaży nieruchomości. To Spółka (Kupujący) realizowała warunki umowy przedwstępnej, czasem – gdy ze względów proceduralnych podmiotem był aktualny Właściciel – posługując się pełnomocnictwem udzielonym przez Wnioskodawcę. Co więcej, czynności te były dokonane na imię Wnioskodawcy, ale na rzecz samej Spółki. Spółka ma być bowiem ostatecznym beneficjentem, ona została zobowiązana do dokonania czynności i to na jej rzecz będą przeniesione pozwolenia. W przypadku odstąpienia od umowy, pozwolenia tego typu nie będą podnosiły wartości nieruchomości, gdyż są dostosowane do aktualnego Kupującego (Spółki). Nie ma zatem podstaw do stwierdzenia, że Wnioskodawca realizował czynności będące działalnością gospodarczą.

Odnosząc się do zadanych przez Organ pytań Wnioskodawca wskazuje, że nie zawsze udzielenie pełnomocnictw na rzecz Kupującego i wykorzystanie tych pełnomocnictw przez Kupującego w procesie uzyskania pozwoleń jest uznawane przez organ wydający interpretacje indywidualne prawa podatkowego za prowadzenie działalności gospodarczej. Przykładem może być interpretacja indywidualna 0115-KDIT1-3.4012.408.2019.2.MD z dnia 2 września 2019 r. – w przedstawionym tam stanie faktycznym pierwotnie sprzedający udzielił pełnomocnictw potencjalnemu Kupującemu, który na ich podstawie dokonywał szeregu czynności (m.in. podziału działek). Do umowy ostatecznej nie doszło. Organ skarbowy w wydanej interpretacji stwierdził, ze nie istnieją przesłanki do stwierdzenia, że sprzedający zachował się jak handlowiec (podmiot prowadzący działalność gospodarcza). Wnioskodawca wnioskuje, że warunkiem do uznania działań tego typu za działalność gospodarczą jest faktyczne podniesienie wartości nieruchomości dla Sprzedającego. W przypadku Wnioskodawcy nie doszło do podniesienie wartości nieruchomości – strony umówiły się na konkretną cenę, natomiast w przypadku braku realizacji umowy dokumenty wydane na podstawie pełnomocnictw będą bezużyteczne, a nieruchomość będzie miała wartość wyjściową.

Ponieważ przedstawiony opis sprawy nadal budził wątpliwości, pismem z dnia 23 września 2019 r., nr KDIL2-3.4012.372.2019.2.EW tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu sprawy o następujące informacje:

1.  Na jaki okres nieruchomości były oddane w dzierżawę – proszę podać dokładne daty zawarcia i zakończenia stosunku dzierżawy.
2.  W związku z informacją o treści:
    1.  „Wnioskodawca nabył działki na cele własne” (podkreślenie tut. organu), należy wyjaśnić co należy rozumieć pod pojęciem „cele własne”, jakie konkretnie były to cele, z jakim zamiarem dokonano zakupu tych nieruchomości, np. budowa domu na własne/prywatne potrzeby, inne cele/zamiary?
    2.  „Wskazane działki są działkami rolnymi, dla których wydano warunki zabudowy. Warunki te wydano na wniosek Zainteresowanego, po dokonaniu przez Wnioskodawcę zakupu (w 2014 r.)”, należy wskazać:
        *   w jakim celu Zainteresowany wnioskował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy?
        *   jaką konkretnie zabudowę przedmiotowych działek dopuszczała wydana wówczas decyzja o warunkach zabudowy?
3.  Na czyją rzecz zostaną sprzedane wymienione w opisie sprawy działki, skoro jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, umowa przedwstępna sprzedaży z 2018 r. nie doszła do skutku?
4.  Na kogo zostały wydane postanowienia/decyzje, o których mowa w uzupełnieniu wniosku, tj. dotyczące:
    *   warunków zabudowy,
    *   pozwolenia na budowę wjazdu na nieruchomość,
    *   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości, skutkującego koniecznością rekultywacji,
    *   potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
    *   uzyskania warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej, przyłącza energetycznegoi na kogo aktualnie postanowienia/decyzje te obowiązują?
5.  Czy oprócz nieruchomości wymienionych we wniosku, Wnioskodawca posiada inne nieruchomości (działki), jeśli tak to jakie, w jakiej ilości i w jaki sposób wszedł w ich posiadanie?
6.  Czy Zainteresowany dokonywał sprzedaży nieruchomości/gruntów, jeśli tak to jakich, w jakiej ilości i kiedy?
7.  Czy Wnioskodawca zamierza nabywać kolejne nieruchomości, jeśli tak, to w jakim celu?
8.  Czy Wnioskodawca planuje jeszcze w przyszłości sprzedaż kolejnych nieruchomości, jeżeli tak to w jakiej ilości i czy dla jednego nabywcy?

W piśmie z dnia 30 września 2019 r. – stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie tutejszego organu – Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1. Umowę dzierżawy podpisano z podmiotem Kupującym nieruchomość (tym, z którym podpisano umowę przedwstępną) dnia (…) listopada 2018 r., obowiązuje 3-miesięczny termin wypowiedzenia, z założenia umowa wygaśnie w chwili przeniesienia własności nieruchomości na Kupującego.

Ad 2a. Wnioskodawca nabył działki w celu wybudowania na tym terenie budynku mieszkalno-usługowego – zaplanowano budowę domu mieszkalnego na własne potrzeby, przy czym na parterze pomieszczenia miały umożliwiać prowadzenie w przyszłości działalności usługowej.

Ad 2b. Wnioskodawca wnioskował o warunki zabudowy przed zakupem w 2014 r. umożliwiające budowę budynku mieszkalnego z częścią usługową, aby mieć pewność, że na danej działce taki budynek będzie mógł powstać. Uzyskano wtedy pozwolenie na budowę budynku mieszkalno-usługowego. Planowana przez Wnioskodawcę inwestycja nie doszła do skutku. W 2018 r. Spółka (…), wyraziła chęć zakupu działek pod warunkiem uzyskania określonych warunków zabudowy. Wnioskodawca wystąpił o te warunki. Uzyskana decyzja w latach 2018-2019 pozwalała na budowę budynku handlowo-usługowego według wytycznych Spółki (…).

Ad 3. W 2018 r. rozwiązano umowę przedwstępną zawartą z innym Kupującym. W tej chwili działki mają być sprzedane na rzecz Kupującego, z którym podpisano umowę przedwstępną (Spółka (…) przesłaną w załączniku do organu (umowa przedwstępna z 16 listopada 2018 r.).

Ad 4. Warunki zabudowy, pozwolenie na budowę wjazdu, uzyskanie warunków technicznych przyłączy były wydane na Wnioskodawcę, a następnie na podstawie decyzji Wójta gminy z 24 maja 2019 r. przeniesione na Kupującego. Pozostałe postanowienia/decyzje były wydane na Kupującego, nadal obowiązują one na Kupującego.

Ad 5. Wnioskodawca posiada inne nieruchomości, są to w większości nieruchomości rolne, które są wykorzystywane na potrzeby prowadzonego gospodarstwa rolnego. Sprzedawane w tej chwili działki nigdy nie stanowiły części tego gospodarstwa, nie były wykorzystywane do działalności rolnej. Posiadane nieruchomości:

*   działki rolne zakupione na raty w przetargu nieograniczonym z Agencji Nieruchomości Rolnych w dniu (…) lutego 2015 r.: (…) działka nr (…) powierzchnia 9,56 ha, (…) działka nr (…) powierzchnia (…) ha,
*   działki rolne zakupione na kredyt w banku od osób prywatnych w dniu (…) grudnia 2015 r.: (…) działki: (…) o powierzchni (…) ha, (…) działka nr (…) o powierzchni (…) ha. Na działce w (…) nr (…) znajdowała się nieruchomość mieszkalna wraz z budynkami produkcyjnymi dla rolnictwa.

Ad 6. Nie, Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości.

Ad 7. Wnioskodawca planuje przeznaczyć środki finansowe uzyskane ze sprzedaży opisywanych działek na zakup nieruchomości mieszkalnej w przeciągu 3 lat. Poza tym na tą chwilę Wnioskodawca nie planuje nabywania kolejnych nieruchomości, choć nie może wykluczyć takich działań w przyszłości.

Ad 8. W tej chwili Wnioskodawca nie planuje sprzedaży kolejnych nieruchomości – służą mu one do działalności rolnej. Jednocześnie Wnioskodawca nie może wykluczyć, że kiedyś dokona sprzedaży części nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną sprzedażą, która nastąpi w ramach zarządu majątkiem osobistym Wnioskodawcy, nie natomiast w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca będzie podlegał obowiązkowi zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na fakt, że sprzedaż nieruchomości nastąpi w ramach zarządu majątkiem osobistym Wnioskodawcy, nie natomiast w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca nie powinien być uznany w tym kontekście za przedsiębiorcę. A zatem, czynność ta powinna być wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przemawia za tym:

1.  brak zorganizowanych i ciągłych działań w zakresie planowanej sprzedaży i
2.  charakter sprzedającego (rolnik prowadzący działalność rolniczą, tzw. rolnik ryczałtowy).

Ad 1. Wnioskodawca wskazuje, że problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Podsumowując, w analizowanym przypadku nie doszło do czynności stanowiących działalność gospodarczą.

Ad 2. W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia. Podsumowując, w przypadku rolnika ryczałtowego możliwa jest sprzedaż gruntu rolnego jako majątku osobistego bez opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działek istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

Jak wynika z informacji przedstawionych w opisie sprawy, Zainteresowany nabył przedmiotowe działki z zamiarem budowy budynku mieszkalno-usługowego, tj. domu mieszkalnego na potrzeby własne przy czym na parterze miały znajdować się pomieszczenia umożliwiające w przyszłości prowadzenie działalności usługowej. Zainteresowany przed zakupem nieruchomości wystąpił o warunki zabudowy, aby mieć pewność, że taki budynek będzie mógł powstać. Z powyższego wynika, że działki zostały przez Wnioskodawcę nabyte nie tylko w celach prywatnych, ale też z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej (działalności usługowej). Co istotne w analizowanym przypadku, pomimo nieziszczenia się planów Wnioskodawcy dotyczących budowy budynku mieszkalno-usługowego, przedmiotowe działki były przez niego wykorzystywane w działalności gospodarczej. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, Wnioskodawca w listopadzie 2018 r. udostępnił działki Kupującemu, na podstawie umowy dzierżawy, która wygaśnie w chwili przeniesienia własności nieruchomości na Kupującego.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, nieruchomość wydzierżawiona na podstawie zawartej z przyszłym nabywcą umowy, de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższego nie zmienia fakt, że umowa dzierżawy została zawarta w związku z przedwstępną umową sprzedaży. Wręcz przeciwnie, udostępnienie nabywcy działek na podstawie umowy dzierżawy, przemawia jedynie za tym, że Wnioskodawca w analizowanym przypadku działa w charakterze podatnika VAT.

W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawca, w zakresie sprzedaży działek nr (…) będzie zbywał majątek wykorzystywany de facto w działalności gospodarczej, tj. działalności polegającej na dzierżawie nieruchomości.

Dodatkowo, w opisanej sprawie zauważyć należy, że Wnioskodawca wykonywał typowe działania charakterystyczne dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

Fakt zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży z Nabywcą, gdzie warunkiem koniecznym do sfinalizowania umowy kupna-sprzedaży opisanych nieruchomości jest uzyskanie przez Nabywcę wymienionych decyzji/pozwoleń oraz to, że Wnioskodawca podpisał umowę dzierżawy i udzielił pełnomocnictwa do występowania o ww. decyzje – jest przejawem ściśle profesjonalnej i zorganizowanej aktywności.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zatem, jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W konsekwencji powyższego, skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa, to czynności wykonane przez niego wywołały skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy. Stroną podejmowanych czynności był bowiem Wnioskodawca, a nie Kupujący. Kupujący, jako pełnomocnik Wnioskodawcy, nie działał przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Wnioskodawcy.

Tym samym przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawcy wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości. Zaistniały ciąg zdarzeń (czynności) wskazuje, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca, w zakresie sprzedaży działek nr (…), będzie zbywać majątek wykorzystywany de facto w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr (…) i (…) będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany w związku ze sprzedażą nieruchomości będzie działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji czynność sprzedaży ww. działek przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei, zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomość która będzie przedmiotem sprzedaży, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy – działki mające być przedmiotem transakcji są działkami rolnymi, dla których wydano decyzje o warunkach zabudowy, jest to zatem teren przeznaczony pod zabudowę, a zatem ww. działki spełnią definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy i tym samym ich dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Przy czym chodzi tu o czynności przedmiotowo zwolnione od VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że działki będące przedmiotem sprzedaży były objęte umową dzierżawy, a zatem nie były przez Wnioskodawcę wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od VAT. Tym samym nie będzie spełniony warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości objętych wnioskiem – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, dla tej dostawy nie znajdzie bowiem zastosowania zwolnienie od podatku VAT na mocy przepisów przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek nr (…) będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako nieprawidłowe.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić również uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Ponadto wyjaśnić należy, że wydana interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów niż dla Wnioskodawcy np. małżonki. Małżonka Zainteresowanego chcąc uzyskać interpretację indywidualną w odniesieniu do jej praw lub/i obowiązków podatkowych, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto, odnosząc się do powołanego przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroku TSUE tutejszy organ wyjaśnia, że powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawęża. Zatem wskazany we wniosku wyrok TSUE nie ma wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.