Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.679.2016.1.AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-11-24
Teza: Czy komornik sądowy pobierając opłaty egzekucyjne za prowadzenie egzekucji i innych czynności egzekucyjnych wymienionych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji, winien do kwot pobranych opłat doliczać właściwe stawki podatku od towarów i usług, czy też przyjmować, że podatek ten mieści się w ustalonych normatywnych stawkach tych opłat?
Słowa kluczowe: czynności-czynności egzekucyjne; komornik; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania czynności, za które pobierane są opłaty egzekucyjne – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania czynności, za które pobierane są opłaty egzekucyjne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan komornikiem przy Sądzie Rejonowym w S. Regulacje prawne dotyczące komorników – ich działalności, statusu prawnego, finansowania ich czynności zawarte są w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U . z 2011r., Nr 23, poz. 1375, z późn. zm.). – dalej u.k.s.i.e.

Jak stanowi przepis art. u.k.s.i.e., komornik sądowy, zwany dalej „komornikiem”, jest funkcjonariuszem publicznym działającym przy sądzie rejonowym. O zakresie obowiązków komornika stanowią przede wszystkim przepisy art. 2 u.k.s.i.e., zgodnie z nimi czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych wykonuje wyłącznie komornik, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w innych ustawach. Komornik wykonuje również inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów. Komornik pełni czynności osobiste, z wyjątkiem przypadków określonych w przepisach prawa.

Zgodnie z art. 43 u.k.s.i.e., za prowadzenie egzekucji i innych czynności wymienionych w ustawie, komornik pobiera opłaty egzekucyjne. Wysokość opłat pobieranych przez komornika w toku prowadzenia postępowania egzekucyjnego określona jest w art. 49-58 u.k.s.i.e.

Interpretacją ogólną z dnia 9 czerwca 2015 r. nr PT.1.050.1.2015.LJU.19 Minister Finansów uchylił interpretację ogólną z dnia 30 lipca 2004 r. nr PP10-812-802/04/MR/1556PP (Dz. Urz. Min. Fin. 10, poz. 93) stwierdzając, że zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) oraz zgodnie z orzecznictwem sądowym, wykonuje w szczególności czynności egzekucyjne, prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Ponadto Minister Finansów stwierdził, że do tych czynności nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem wykonywanie czynności egzekucyjnych przez komornika sądowego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy komornik sądowy pobierając opłaty egzekucyjne za prowadzenie egzekucji i innych czynności egzekucyjnych wymienionych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji, winien do kwot pobranych opłat doliczać właściwe stawki podatku od towarów i usług, czy też przyjmować, że podatek ten mieści się w ustalonych normatywnych stawkach tych opłat?

Zdaniem Wnioskodawcy, wysokość opłat za czynności wykonywane przez komorników określa ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2011 r., Nr 231, poz. 1376, z późn. zm.) oraz rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 10 marca 2006 r. w sprawie wysokości opłat za czynności komorników niebędące czynnościami egzekucyjnymi (Dz. U. z 2006 r., Nr 42, poz. 289). Wyżej wymieniona ustawa określa procentowo maksymalne stawki wynagrodzenia komorników z tytułu pobieranych opłat egzekucyjnych, które mogą być obniżane przez sąd na podstawie przepisu art. 49 ust. 10 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji. Ustalone przez ustawodawcę w treści ustawy o komornikach sądowych i egzekucji opłaty egzekucyjne nie zawierają w sobie żadnych składników, a w szczególności kwot podatku od towarów i usług. Podatek od towarów i usług nie jest zatem elementem przyjętych w wyżej wymienionej ustawie stawek opłat egzekucyjnych.

W związku z tym przyjęcie stanowiska o konieczności odliczania kwot tego podatku od uzyskanych opłat egzekucyjnych (metoda „w stu”) prowadziłoby do znaczącej dekompozycji dotychczasowego systemu finansowania egzekucji sądowej przyjętej w ustawie o komornikach sadowych i egzekucji, głównie ze względu na znaczącą wysokość podatku od towarów i usług.

Należałoby podkreślić również, że zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672, z późn. zm.), komornik sądowy nie jest przedsiębiorcą, co jednoznacznie potwierdza art. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, określając komornika jako funkcjonariusza publicznego. Treść uzasadnienia zawarta w części IV.2.2 postanowienia NSA z dnia 21 lutego 2013 r. (sygn. Akt I FSK 221/12) w żaden sposób nie rozstrzyga kwestii dlaczego komornik sądowy jako funkcjonariusz publiczny wykonuje działalność gospodarczą. W związku z powyższym można powołać treść ustawy z dnia 10 lipca 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915), gdyż zgodnie z art. 2 tej ustawy nie ma ona zastosowania w obrocie między osobami fizycznymi, z których żaden nie jest przedsiębiorcą, a także do cen regulowanych na podstawie odrębnych ustaw. Komornik sądowy, jak podkreślono wyżej Pan, nie jest przedsiębiorcą. Wykonywane czynności egzekucyjne przez komornika sądowego wskazują podobieństwo do działalności gospodarczej, jednakże działalność egzekucyjna w istocie rzeczy nie jest działalnością gospodarczą. Wskazał Pan, ze przepis art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określa, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika.

Sędzia NSA J. Zubrzycki w Leksykonie VAT, tom I, Unimex Wrocław 2015, str. 1000 stwierdził, że: „Artykuł 29a ust. 1 ustawy stanowi implementację art. 73 dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym w odniesieniu do dostaw towarów i świadczeń usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77 dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Jak widać art. 29a ust. 1 ustawy stanowi ścisłe odwzorowanie przepisu art. 73 dyrektywy 2006/112/WE w zakresie określenia podstawy opodatkowania. Podstawa opodatkowania nie obejmuje samego podatku od towarów i usług, o czym stanowi art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy VAT.”

W związku z powyższym, prawidłowe jest stwierdzenie, że komornik sądowy pobierając opłaty egzekucyjne za prowadzenie egzekucji i inne czynności egzekucyjne określone ustawą o komornikach sądowych i egzekucji oraz innymi przepisami, do kwot pobranych opłat winien doliczać właściwe stawki podatku od towarów i usług, bowiem kwota opłaty egzekucyjnej jest zawsze kwotą netto. Takie rozwiązanie zapewni zgodne z zasadami systemu podatku od wartości dodanej w Unii Europejskiej opodatkowanie konsumpcji i obciążenie konsumenta ciężarem podatku przy jednoczesnym zachowaniu neutralności tego podatku dla podatnika jako formy podatku pośredniego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku,

W rozdziale 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2011 r., Nr 231, poz. 1376, z późn. zm.), zatytułowanym „Opłaty egzekucyjne”, zawierającym art. 43-60, ustawodawca zawarł regulacje dotyczące opłat należnych komornikom za prowadzenie egzekucji i inne czynności wymienione w ustawie oraz wysokości tych opłat. Część z tych opłat ma charakter opłat stałych, a część stosunkowych.

Natomiast wysokość opłat za czynności niebędące czynnościami egzekucyjnymi uregulowana została w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 10 marca 2006 r. w sprawie wysokości opłat za czynności komorników niebędące czynnościami egzekucyjnymi (Dz. U. z 2006 r., Nr 42, poz. 289).

To, czy otrzymana przez podatnika zapłata pokrywa jedynie koszty dostarczonych towarów lub wyświadczonych usług, czy też zapewnia podatnikowi zysk, pozostaje bez znaczenia dla potrzeb określenia podstawy opodatkowania w świetle regulacji dotyczących podatku. Zatem w przypadku usług świadczonych przez komorników sądowych, dla których są oni podatnikami, podstawą opodatkowania będą wszelkie kwoty (wynagrodzenie) otrzymane w zamian za świadczone usługi, przede wszystkim opłaty egzekucyjne, o których mowa w art. 43-60 ustawy o komornikach, czy też kwoty otrzymane na podstawie art. 63 tej ustawy, tytułem zastępstwa komornika, pomniejszone o kwotę podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o podatek należny, i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje towar, bądź usługę, za cenę znacznie niższą.

Analiza powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że jest Pan zobowiązany do prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku czynności, za które pobierane są opłaty egzekucyjne wymienione w ustawie o komornikach sądowych i egzekucji. Wskazać należy, że podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest pobierana przez Pana opłata egzekucyjna, w związku z realizacją czynności służbowych na rzecz wierzyciela lub dłużnika, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota otrzymanego wynagrodzenia za wyświadczone usługi zawiera więc już podatek należny. Zatem, aby ustalić podstawę opodatkowania powinien Pan odjąć od otrzymanej kwoty wartość podatku należnego, obliczonego metodą „w stu”.

Za prawidłowością podjętego rozstrzygnięcia przemawia orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności tezy wynikające z wyroku z dnia 7 listopada 2013 r. w sprawach połączonych Corina-Hrisi Tulică przeciwko Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor (C-249/12) i Călin Ion Plavoşin przeciwko Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş - Serviciul Soluţionare Contestaţii i Activitatea de Inspecţie Fiscală - Serviciul de Inspecţie Fiscală Timiş (C-250/12). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że przepisy unijne należy interpretować w ten sposób, że jeżeli cena towaru została ustalona przez strony bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku od wartości dodanej, a dostawcą tego towaru jest podatnik, ustalona cena, w przypadku gdy dostawca nie może odzyskać od nabywcy podatku od wartości dodanej, którego żąda organ podatkowy, powinna być uznana za cenę obejmującą już podatek od wartości dodanej.

Podkreślenia wymaga również fakt, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, w szczególności rozstrzygnięciach zawartych w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 czerwca 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 406/16, z dnia 7 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 489/16, z dnia 15 września 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 778/16 i z dnia 29 września 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 706/16, sąd potwierdził trafność dokonanego w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie zawiera oceny stanowiska zawartego we wniosku dotyczącego uznania Pana, jako komornika sądowego za podatnika podatku od towarów i usług, ponieważ w tym zakresie Minister Finansów w dniu 9 czerwca 2015 r. wydał interpretację ogólną nr PT.1.050.1.2015.LJU.19.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.