Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.547.2018.1.IF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-31
Teza: Otrzymane od Kontrahenta wynagrodzenie Wnioskodawca powinien zakwalifikować jako dochód z działalności gospodarczej i może opodatkować go na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; Holandia; kontrakt; podatek-podatek liniowy; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2018 r. (data wpływu 5 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia otrzymanego w ramach zawartego kontraktu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia otrzymanego w ramach zawartego kontraktu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - obywatel RP, nie ma miejsca zamieszkania w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest zawodnikiem piłkarskim, obecnie związanym kontraktem z zagranicznym klubem na terenie Unii Europejskiej. Dochodu osiąganego w związku z kontraktem z zagranicznym klubem Wnioskodawca nie opodatkowuje na terytorium RP. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium RP w następującym zakresie: - 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (przeważająca) - 85.51.Z - pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych; - dział 93 - Działalność sportowa, rozrywkowa, rekreacyjna - 77.40.Z Dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim. Wnioskodawca dochód osiągany z działalności gospodarczej opodatkowuje na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f) Wnioskodawca zawarł z podmiotem mającym siedzibę w Holandii (Kontrahent) kontrakt, na podstawie którego udzielił Kontrahentowi wyłączne prawo i licencję na nieograniczone wykorzystywanie tzw. „Endorsement” Wnioskodawcy oraz informacji o wynikach osiąganych przez Wnioskodawcę. Przez Endorsement Wnioskodawcy należy rozumieć wszelkie osobiste atrybuty Wnioskodawcy (inne niż informacje o wynikach), a w szczególności imię i nazwisko, przezwisko, inicjały, numer (numery) koszulki, autografy, faksymile podpisu lub podpis cyfrowy, zapisy głosu, obrazu lub filmy, fotografie, podobiznę i wizerunek, charakterystyczne ruchy oraz wszelkie inne sposoby identyfikacji Wnioskodawcy (a w tym, w szczególności, wszelkie znaki towarowe związane z Wnioskodawcą albo będące własnością lub kontrolowane przez Wnioskodawcę), a także statystyczne, biograficzne i inne dane informacyjne dotyczące Wnioskodawcy. Udzielenie prawa do wykorzystywania Endoresement Wnioskodawcy wiąże się też z wyrażeniem zgody na wykorzystywanie wizerunku Wnioskodawcy. Mimo zapisu w kontrakcie, że Wnioskodawca udziela prawa Kontrahentowi do wykorzystywania znaków towarowych związanych z Wnioskodawcą albo będących jego własnością lub kontrolowanych przez niego, Wnioskodawca nie jest właścicielem żadnego znaku towarowego ani takowego nie kontroluje, więc nie udziela na podstawie kontraktu praw do znaków towarowych Kontrahentowi. Na podstawie kontraktu Wnioskodawca jest m.in. zobowiązany do noszenia odzieży marki Kontrahenta, udziału w akcjach marketingowych Kontrahenta oraz udziału w sesjach zdjęciowych na zlecenie Kontrahenta, co będzie miało miejsce zarówno na terenie RP jak i po za jej granicami. W zamian za udzielenie praw i licencji do wykorzystywania osobistych atrybutów Wnioskodawcy i informacji o wynikach Wnioskodawca otrzymuje od Kontrahenta wynagrodzenie stałe i zmienne - premię uzależnioną od wyników sportowych zawodnika osiąganych w trakcie obowiązywania kontraktu. Wnioskodawca zawarł kontrakt w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy wynagrodzenie otrzymane od Kontrahenta w związku z kontraktem powinien rozpoznać jako przychód osiągnięty na terytorium RP oraz czy powinien go opodatkować jako przychód z działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy otrzymane od Kontrahenta w ramach kontraktu wynagrodzenie Wnioskodawca powinien wykazać i opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terytorium RP?
2.  Jeżeli tak, to czy otrzymane od Kontrahenta wynagrodzenie Wnioskodawca powinien zakwalifikować jako przychód z działalności gospodarczej i może opodatkować go na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien On wykazać i opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terytorium RP dochód jaki osiągnie w związku z wynagrodzeniem otrzymanym od Kontrahenta w ramach kontraktu. Jednocześnie otrzymane od Kontrahenta wynagrodzenie Wnioskodawca powinien zakwalifikować jako dochód z działalności gospodarczej i może opodatkować go na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.). Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.d.o.f. osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład. Przechodząc na grunt przepisów regulujących źródła przychodu stwierdzić należy, iż w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. I tak, źródłami przychodów są m.in.:

*   działalność wykonywana osobiści (pkt 2),
*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie tych praw (pkt 7).

Na podstawie art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na postawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych. Z kolei definicję działalności gospodarczej zawiera art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przez użyte w ustawie pojęcie działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej należy rozumieć działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9 ustawy.

Aby zatem przychód uzyskany z prowadzonej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, działalność ta musi spełniać następujące przesłanki:

*   musi być działalnością zarobkową,
*   musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły,
*   działalność ta nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa w art. 5b ust. 1 ww. ustawy,
*   przychody z niej uzyskane nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.

Jeżeli zatem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów, przychód ten nie może być uznany za przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

W art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f wymieniono m.in. przychody z uprawiania sportu jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, określonej w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Zatem przychód osiągany w związku z uprawianiem sportu nie może zostać zakwalifikowany do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ust. 1 cyt. ustawy, nawet wówczas gdyby przychody te uzyskane były w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Jednak przychód jaki osiąga Wnioskodawca w związku z kontraktem nie jest przychodem z uprawiania sportu. Choć zawarcie kontraktu z Kontrahentem ściśle wiąże się z uprawianiem sportu przez Wnioskodawcę, to z kontraktu nie wynika zobowiązanie do uprawiania sportu.

Z kontraktu wynika zobowiązanie do udzielenia prawa do wykorzystania osobistych atrybutów Wnioskodawcy, a zatem przychód z tego tytułu nie będzie kwalifikowany do przychodów określnych w art. 13 u.p.d.o.f. Przychód taki nie będzie również przychodem z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. W tym zakresie wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego (dalej: „ustawa o prawie autorskim" jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Jest to niematerialne dobro prawne, które powinno być odróżniane od materialnego nośnika, na którym zazwyczaj jest utrwalane. Przepis art. 1 ust. 1 ww. ustawy posługuje się syntetyczną definicją utworu w sposób generalny, określając konieczne cechy wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Twórcą może być wyłącznie osoba fizyczna, co wynika z samej natury procesu twórczego. Nabycie praw autorskich przez twórcę następuje ex lege wraz ze stworzeniem utworu i jest rezultatem nie aktu prawnego, lecz aktu realnego, określonych czynności faktycznych, psychofizycznych. Ochrona tego prawa przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, rozpowszechnianie wizerunku wymaga zezwolenia osoby na nim przedstawionej. Termin „wizerunek”, w rozumieniu art. 81 oznacza wytwór niematerialny, który za pomocą środków plastycznych przedstawia rozpoznawalną podobiznę danej osoby (lub danych osób). W braku wyraźnego zastrzeżenia zezwolenie nie jest wymagane, jeżeli osoba ta otrzymała umówioną zapłatę za pozowanie lub zgodnie z ust. 2 przywołanego przepisu, jeśli dotyczy osoby powszechnie znanej, jeżeli wizerunek wykonano w związku z pełnieniem przez nią funkcji publicznych, w szczególności zawodowych.

Zauważyć jednocześnie należy, że zgoda na rozpowszechnianie wizerunku, w oznaczonych warunkach, wyłączająca bezprawność naruszenia tego dobra osobistego, może być przedmiotem lub elementem różnego rodzaju stosunków lub zobowiązań prawnych, w tym umów o różnorakim charakterze (umowy o pracę, umowy o dzieło, zlecenia czy innej umowy cywilnoprawnej). Natomiast ustawa o podatku dochodowym nie wyklucza automatycznie możliwości osiągania przychodów z praw podlegających ochronie na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca na podstawie kontraktu udziela Kontrahentowi prawa do wykorzystywania osobistych atrybutów Wnioskodawcy, w szczególności imienia i nazwiska, przezwiska, inicjałów, numerów (numery) koszulki, autografów, faksymiliów podpisu lub podpisów cyfrowych, zapisów głosu, obrazów lub filmów, fotografii, podobizny i wizerunku, charakterystyczne ruchy oraz wszelkie inne sposoby identyfikacji Wnioskodawcy, a także statystycznych, biograficznych i innych danych informacyjnych dotyczących Wnioskodawcy.

Atrybuty osobiste to pojęcie szersze do wizerunku, tym niemniej wciąż nie może być kwalifikowane jako utwór w rozumieniu prawa autorskiego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz uwzględniając definicję pozarolniczej działalności gospodarczej zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o pdof, stwierdzić należy, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody w związku z kontraktem z Kontrahentem z tytułu świadczenia usług obejmujących wykorzystanie praw do osobistych atrybutów Wnioskodawcy należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychody te Wnioskodawca osiąga w ramach prowadzonej na terytorium RP działalności. Działalność ta jest działalnością usługową i spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Działalność ta polega na udzieleniu prawa do wykorzystania atrybutów osobistych Wnioskodawcy. Atrybuty osobiste są co prawda pojęciem szerszym aniżeli własny wizerunek, ale wciąż nie mogą być traktowane jako utwór w rozumieniu prawa autorskiego, a zatem wynagrodzenie z tego tytułu nie jest wynagrodzeniem za korzystanie z praw autorskich lub za rozporządzanie nimi.

Stanowisko mówiące o tym, że wynagrodzenie za korzystanie z wizerunku nie jest wynagrodzeniem za korzystanie z praw autorskich lub za rozporządzanie nimi podziela również Ministerstwo Kultury w swoim piśmie z dnia 14 listopada 2002 roku.

W ocenie Ministerstwa, prawo do wizerunku jest kategorią odrębną i niezależną od praw pokrewnych. Nie może być ono także traktowane jako wynagrodzenie za korzystanie artystycznego wykonania, albowiem osoba publiczna (sportowiec), której wizerunek jest wykorzystywany, nie jest traktowana jak artysta wykonawca (por. pismo Ministerstwa Kultury z dnia 14 listopada 2002 roku). Przedstawiony powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo wskazać można interpretację indywidualnej Ministra Finansów z dnia 27.08.2015 r. (sygn. DD9/033/467/BRT/2014/RD-66298), w której potwierdzono, że w sytuacji gdy osoba fizyczna świadczy usługi z wykorzystaniem prawa do wizerunku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przychody z tego tytułu są kwalifikowane do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza" oraz interpretację Dyrektora KIS z dnia 12.01.2018 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.492.2017.1.EC.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Tutejszy Organ wskazuje, że na dzień wydania przedmiotowej interpretacji obowiązuje ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać przy tym należy, że dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska tut. organ odniósł się tylko do zadanych pytań, które dotyczyły opodatkowania osiągniętych przychodów z tytułu zawartego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kontraktu, natomiast nie odniósł się do kwestii prawidłowości klasyfikacji przychodów z uprawiania sportu do odpowiedniego źródła przychodów, ponieważ zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach są one wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.