Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-946/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-09-09
Teza: moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży vouchera, karty podarunkowej i pakietu prezentowego oraz sposobu dokumentowania przedmiotowej sprzedaży
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek należny; przedpłaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2011r. (data wpływu do tut. organu 2 czerwca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 sierpnia 2011r. (data wpływu do tut. organu 26 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży vouchera, karty podarunkowej i pakietu prezentowego oraz sposobu dokumentowania przedmiotowej sprzedaży - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży vouchera, karty podarunkowej i pakietu prezentowego oraz sposobu dokumentowania przedmiotowej sprzedaży.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 sierpnia 2011r. (data wpływu do tut. organu 26 sierpnia 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu znak IBPP1/443-946/11/MS z dnia 18 sierpnia 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (uzupełniony pismem z dnia 24 sierpnia 2011r.):

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie organizowania na zamówienie różnego rodzaju prezentów w formie przeżyć wybieranych z listy ofert przeżyć zamieszczonej na stronie internetowej. Klient zamawiający konkretny prezent zawiera umowę z Wnioskodawcą, który działając we własnym imieniu i na rachunek własny dokonuje zamówienia przeżycia (prezentu) na rzecz klienta, co wynika z regulaminu. Zasady korzystania z usług firmy opisane są w treści regulaminu znajdującego się na stronie internetowej.

Osoba obdarowana otrzymuje konkretnie zamówiony prezent. Potwierdzeniem zamówienia prezentu jest voucher - dokument uprawniający jego okaziciela (osobę obdarowaną) do otrzymania prezentu określonego w tym dokumencie. Można także wybrać specjalny kupon o konkretnej wartości pieniężnej od 50zł do 1000zł (zwany kartą podarunkową), a osoba która go otrzyma sama wybierze sobie prezent z serwisu, tj. wymieni kupon na wybrany przez siebie voucher, który z kolei uprawniać będzie do realizacji wybranego prezentu. Na voucherze i na kuponie określony jest termin, w ciągu którego można zarezerwować termin wykorzystania prezentu lub wymiany kuponu na voucher. Dodatkowym produktem, który znajduje się w ofercie Wnioskodawcy jest pakiet prezentowy, czyli voucher który wymienić można na jedno z kilku wymienionych w pakiecie przeżyć. Osoba obdarowana takim pakietem ma prawo wybrać jedno przeżycie z listy przeżyć dołączonych do pakietu. W momencie zakupu przez klienta pakietu prezentowego Wnioskodawca nie jest w stanie określić na jakie konkretne przeżycie zdecyduje się osoba obdarowana. Dopiero w momencie kontaktu z Centrum Rezerwacji i wyboru konkretnego przeżycia voucher wchodzący w skład pakietu zostaje aktywowany i dopiero w tym momencie Wnioskodawca rozpoznaje realny przychód.

W celu dokonania zakupu, wybiera się prezenty na stronie i podaje na formularzu zamówienia wymagane informacje. Po zakończeniu procesu zakupu osoba obdarowana otrzyma elegancką kopertę wraz z informacjami o wybranym prezencie umieszczoną na ozdobnym papierze. Tam też znajduje się voucher czyli kupon upoważniający osobę obdarowaną do rezerwacji w czasie na nim określonym wybranego przeżycia lub wymiany karty podarunkowej na voucher. Warunkiem otrzymania koperty, o której mowa wyżej, jest dokonanie przedpłaty w wysokości podanej na stronie internetowej (100% o wartości prezentu).

Zakupu voucherów można dokonać także u agentów Wnioskodawcy czyli w biurach podróży lub agencjach turystycznych w największych miastach Polski. Klient zamawiając voucher w biurze podróży/agencji otrzymuje voucher, który po przesłaniu drogą elektroniczną z siedziby Wnioskodawcy, zostaje wydrukowany na miejscu na specjalnym oryginalnym eleganckim szablonie vouchera oraz umieszczony w kopercie.

Partner Wnioskodawcy pobiera przedpłatę w wysokości 100% wartości prezentu na podstawie wystawionego przez Wnioskodawcę paragonu. Partner od każdego sprzedanego vouchera otrzymuje od Wnioskodawcy prowizję ustaloną w umowie. Po otrzymaniu prezentu osoba obdarowana kontaktuje się z Centrum Rezerwacji Wnioskodawcy, podaje numer vouchera umieszczony na voucherze i uzgadnia z obsługą termin i miasto skorzystania z prezentu, jak również uzyskuje wszystkie niezbędne informacje.

Samo zakupienie vouchera nie upoważnia do wykonania prezentu. Jest on aktywowany w momencie rezerwacji. Tylko rezerwacja przez Centrum Rezerwacji aktywuje voucher i pozwala na jego realizację.

Realizacja prezentów (przeżyć) następuje za pomocą podwykonawców Wnioskodawcy, który działając w imieniu własnym i na własny rachunek zamawia u podwykonawcy na rzecz klienta, wybrany przez tego ostatniego prezent. Niezrealizowanie prezentu z winy klienta w ciągu 12 miesięcy od dnia wystawienia vouchera oznacza odstąpienie od umowy oraz wygaśnięcie wszelkich praw z nią związanych. W szczególności powoduje brak możliwości realizacji prezentu na rzecz klienta i z tego tytułu nie przysługują mu żadne roszczenia, w szczególności roszczenie o zwrot zapłaconej przedpłaty. Tak samo jest w przypadku niestawienia się na miejsce realizacji prezentu bez wcześniejszego poinformowania Wnioskodawcy o niemożności stawienia się na miejscu w danym terminie.

Wnioskodawca sam kreuje, wycenia i organizuje usługi, a nie sprzedaje czy oferuje usługi innych jako pośrednik za pewną prowizję. To podwykonawcy umownie zgadzają się wykonywać prezenty, które się znajdują na portalu Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie podpisuje umowy pośrednictwa na bazie oferty podwykonawców i nie jest wynagradzany na zasadzie prowizji przez podwykonawców. Klienci są obciążani przez Wnioskodawcę, a nie przez podwykonawców (nie ma żadnych bezpośrednich rozliczeń finansowych między klientami a podwykonawcami). System rozliczeń jest następujący: Wnioskodawca otrzymuje przedpłaty od klientów, płaci podwykonawcy za realizację określonych prezentów (przeżyć). Podwykonawcy wystawiają faktury do Wnioskodawcy za realizację prezentów, a Wnioskodawca wystawia klientom faktury/paragony na całą wartość usługi.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 24 sierpnia 2011r. stwierdzono, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży voucherów, pakietów prezentowych i kart podarunkowych, które wymieniane są na różnego rodzaju przeżycia wybierane z listy zamieszczonej na stronie internetowej Wnioskodawcy.

VOUCHER

Procedura zamawiania vouchera.

Klient zamawia voucher, który uprawnia jego okaziciela do realizacji konkretnego prezentu -przeżycia z oferty na stronie internetowej Wnioskodawcy.

Na stronie internetowej Wnioskodawcy znajduje się wiele tzw. prezentów w formie przeżyć, które można zrealizować tylko posiadając vouchery. Zamawiając voucher nabywa się prawa do wymiany tego vouchera na konkretny prezent - przeżycie. Klient kupuje voucher, który podlega wymianie na konkretne przeżycie we wskazanych miejscach w Polsce.

Przykład.

Klient kupuje voucher, który podlega wymianie na przeżycie pt. Poznaj otwarte akweny, które można zrealizować w ciągu 12 miesięcy w następujących miastach: A, B, C, D. Po dokonaniu płatności za voucher otrzymuje kartkę A4 składaną 2 razy do formatu DL, na której znajdują się informacje dotyczące przeżycia, czyli lotu szybowcem. Na voucherze znajdują się następujące informacje: co to za przeżycia i gdzie można je zrealizować. Klient zazwyczaj wręcza ten voucher innej osobie - nazywanej przez Wnioskodawcę osobą obdarowaną lub beneficjentem, lub kupuje go dla siebie.

W celu uniknięcia wymieszania pojęć osobę posiadającą voucher, a może to być klient lub beneficjent, w dalszej części nazywać się będzie okazicielem vouchera, czyli osobą, która danym voucherem się posługuje i której przysługuje prawo do wymiany vouchera na przeżycie.

Okaziciel vouchera może wykorzystać voucher, czyli skontaktować się z centrum rezerwacji Wnioskodawcy w ciągu 12 miesięcy od daty zakupu vouchera przez klienta. Na każdym voucherze widnieje data ważności, czyli dzień, miesiąc i rok od daty zakupu. Każdy voucher posiada również swój unikalny numer, który nie jest powielany. Kontaktując się z Centrum Rezerwacji okaziciel vouchera podaje numer swojego vouchera. Pracownik Wnioskodawcy odnajduje w bazie danych, czyli systemie rezerwacyjnym Wnioskodawcy dany voucher i jeśli dany voucher na dzień kontaktu z centrum rezerwacji jest ważny, dokonuje wymiany vouchera na konkretne przeżycie.

W tym momencie następuje rezerwacja terminu realizacji danego przeżycia ze wskazaniem konkretnego miasta realizacji.

Jeżeli zaś okaziciel nie zgłosi się do centrum rezerwacji w przeciągu 12 miesięcy od daty wystawienia vouchera, traci on swoją ważność, a okaziciel traci wszelkie prawa do wymiany go na przeżycia.

Procedurę zakupu i wymiany vouchera na przeżycie (w regulaminie nazwanego usługą) opisuje regulamin Wnioskodawcy dostępny na stronie internetowej.

Każdorazowo przy zakupie vouchera klient musi zapoznać się z regulaminem oraz zaznaczyć pole „\* Oświadczam, iż zapoznałem się i akceptuję regulamin usług świadczonych przez firmę Wnioskodawcy”.

Sam voucher to tylko dokument uprawniający okaziciela do wymiany na przeżycie. Dopiero kontakt z centrum rezerwacji aktywuje dany voucher o konkretnym numerze. Bez kontaktu z centrum rezerwacji nie ma możliwości realizacji, czyli wymiany vouchera na przeżycie.

Voucher nie jest wiec ani usługą ani towarem.

Voucher jest to więc dokument uprawniający do realizacji konkretnego przeżycia, czyli usługi realizowanej dla Wnioskodawcy przez usługodawców związanych z Wnioskodawcą umowami o współpracy gospodarczej.

Realizację przeżycia rozumie się jako wykonanie dla okaziciela vouchera konkretnej usługi w konkretnie wskazanym przez okaziciela miejscu i terminie.

Okaziciel zobowiązany jest tuż przed realizacją przeżycia przekazać voucher usługodawcy. Tylko na tej podstawie realizowane jest przeżycie (usługa). To potwierdza więc funkcję vouchera jako dokumentu uprawiającego jego okaziciela do nabycia konkretnych praw.

Po realizacji przeżycia, czyli po sytuacji w której okaziciel stawił się w konkretnie umówionym terminie w konkretnym mieście u konkretnego usługodawcy oraz przekazał voucher usługodawcy i po zrealizowaniu przez usługodawcę konkretnej usługi wynikającej z umowy o współpracy gospodarczej z Wnioskodawcą, usługodawca wystawia fakturę VAT dla Wnioskodawcy na tą jedną konkretną usługę. Faktura VAT wraz z odcinkiem vouchera pozostawionym usługodawcy przez okaziciela dostarczona zostaje do siedziby Wnioskodawcy.

Płatności wynikające z faktur VAT zostają uregulowane przez Wnioskodawcę w terminie 14 dni od daty wystawienia.

Powyższe dowodzi więc temu, iż do momentu zgłoszenia się okaziciela do Centrum Rezerwacji Wnioskodawca nie posiada wiedzy czy dany voucher zostanie wymieniony lub kiedy i w jakim mieście oraz u którego usługodawcy zostanie zrealizowane przeżycie (usługa).

Wnioskodawca również zwraca uwagę na następujący zapis regulaminowy:

„ VI. 10. Zamiany vouchera na inny lub przedłużenia ważności vouchera można dokonać tylko jeden raz według następujących zasad:

1.  jeśli z wymianą vouchera powstaje konieczność uregulowania dodatkowych opłat, to klient jest zobowiązany zadość uczynić temu obowiązkowi w terminie 7 dni, po uprzednim zwrocie posiadanego egzemplarza vouchera i pokryciu kosztów manipulacyjnych,
2.  jeśli wymiana vouchera nie powoduje powstania obowiązku uregulowania dodatkowych opłat, tzn. wartość proponowanych świadczeń zamiennych jest taka sama jak świadczeń pierwotnych, to Wnioskodawca wydaje bezzwłocznie Klientowi inny voucher, po uregulowaniu opłaty manipulacyjnej oraz zwrocie posiadanego egzemplarza vouchera.”

Wynika z niego co następuje:

Okaziciel vouchera ma prawo do zmiany przeżycia, które ma być zrealizowane w ramach posiadanego vouchera. W tej sytuacji okaziciel kontaktuje się z centrum Rezerwacji i informuje pracownika Wnioskodawcy, iż życzy sobie wymienić przeżycie, które opisane jest na voucherze na inne z aktualnej oferty na stronie internetowej Wnioskodawcy.

Wymienić może je na każde inne stosując się do stosownego punktu regulaminu.

Takiej wymiany można dokonać raz w przeciągu 12 miesięcy od daty wystawienia vouchera.

Wnioskodawca sprzedając voucher nie posiada wiec wiedzy czy zostanie on zrealizowany na sprzedane przeżycie czy też wymieniony na zupełnie inne przeżycie, które zostanie zrealizowane w innym miejscu i u innego usługodawcy

Sprzedając więc voucher Wnioskodawca nie jest w stanie określić kosztu przeżycia (usługi), która zostanie zrealizowana na podstawie danego vouchera.

Dowodzi to więc temu, iż w momencie sprzedaży vouchera Wnioskodawca nie może określić ani wysokości kosztu przeżycia - usługi ani wynikającego z jego sprzedaży dochodu.

Ceny konkretnych usług realizowanych przez usługodawców z całej Polski różnią się i dopiero w momencie wymiany vouchera na przeżycie (usługę) Wnioskodawca rozpoznaje faktyczny dochód ze sprzedaży konkretnego vouchera.

Przykład.

Wnioskodawca sprzedaje voucher „\`(...)\`" w cenie 269zł brutto. Koszt usługi u usługodawców waha się w granicach 180zł - 230zł brutto. Wnioskodawca w momencie sprzedaży tego vouchera nie wie więc czy dochód ze sprzedaży tego vouchera będzie wynosił 89zł brutto czy też 39zł brutto. Trudno zatem stwierdzić w momencie sprzedaży jaki będzie faktyczny dochód ze sprzedaży tego vouchera.

PAKIET PREZENTOWY.

Dodatkowym produktem, który znajduje się w ofercie Wnioskodawcy jest pakiet prezentowy (list prezentowy, czyli część integralna pakietu w załączniku nr 2) czyli dokument który wymienić można na jedno z kilkunastu wymienionych w pakiecie przeżyć.

Okaziciel pakietu ma prawo wybrać jedno przeżycie z listy przeżyć wchodzącej w skład danego pakietu. W momencie zakupu przez klienta pakietu prezentowego Wnioskodawca nie jest w stanie określić na jakie konkretne przeżycie zdecyduje się osoba obdarowana. Dopiero w momencie kontaktu z Centrum Rezerwacji i wyboru konkretnego przeżycia pakiet zostaje aktywowany i dopiero w tym momencie Wnioskodawca rozpoznaje realny dochód.

Sytuacja wygląda tak samo jak sprawa vouchera uprawniającego okaziciela do realizacji jednego przeżycia (ewentualnie jego wymiany na inne przeżycie), z tym że tutaj dodatkowo komplikuje się sytuacja, gdyż Wnioskodawca sprzedając pakiet prezentowy daje okazicielowi wybór spośród kilkunastu przeżyć, które można zrealizować w ramach danego parkietu. Wnioskodawca nie posiada więc wiedzy, na które przeżycie zostanie wymieniony pakiet. Pakiet (na który składa sie list prezentowy oraz voucher) służy tutaj również jako dokument uprawniający do realizacji nie jednego ale jednego z wielu przeżyć wchodzących w skład pakietu. Dokumentowanie sprzedaży pakietu prezentowego winno odbywać się na tych samych zasadach jak przy dokumentowaniu sprzedaży vouchera. (patrz wyżej).

KARTA PODARUNKOWA.

Można także wybrać specjalny kupon o konkretnej wartości pieniężnej od 50zł do 1000zł (zwany kartą podarunkową), a osoba która go otrzyma sama wybierze sobie przeżycie z aktualnej oferty na stronie internetowej Wnioskodawcy, tj. wymieni kartę podarunkową na wybrane przez siebie przeżycie.

Aby dokonać takiej wymiany okaziciel karty podarunkowej winien skontaktować się z Centrum Rezerwacji, podać kod znajdujący się na karcie (każda karta posiada inny kod) i podać nazwę przeżycia które go interesuje.

Po dokonaniu wyboru przez okaziciela karty otrzymuje on od Wnioskodawcy voucher uprawniający do realizacji wybranego przez niego przeżycia. Procedura postępowania z takim voucherem jest taka sama jak z voucherem zakupionym bezpośrednio przez Klienta na stronie internetowej Wnioskodawcy.

Voucher wymieniony z karty podarunkowej ma ważność 12 miesięcy od daty zgłoszenia się okaziciela karty podarunkowej do centrum rezerwacji w celu wymiany karty podarunkowej na ten voucher.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy VAT z tytułu sprzedaży vouchera, karty podarunkowej i pakietu prezentowego?
2.  W jaki sposób należy dokumentować powstałe zdarzenie wynikające ze sprzedaży vouchera, karty podarunkowej i pakietu prezentowego?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w piśmie z dnia 24 sierpnia 2011r.), obowiązek podatkowy VAT od sprzedaży voucherów, kart podarunkowych jak i pakietów prezentowych rozpoznajemy dopiero w momencie ich zamiany na konkretną usługę w konkretnym miejscu realizowaną u konkretnego podwykonawcy Wnioskodawcy a nie w momencie otrzymania pieniędzy za nie.

Dzieje się tak, dlatego ze sprzedaż voucherów, kart podarunkowych jak i pakietów prezentowych nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług i nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wymienionym w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Według Wnioskodawcy obowiązek podatkowy należy rozpoznać dopiero w momencie realizacji prezentu, czyli wymiany vouchera/pakietu na konkretną usługę.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www.sjp.pl) voucher to:

1.  dowód na piśmie;
2.  dokument świadczący o zawarciu transakcji;
3.  oświadczenie lub upoważnienie na piśmie;
4.  certyfikat, list uwierzytelniający.

Z powyższego wynika, że voucher nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym jak również nie mieści się w pojęciu „usługa”. Jest to jedynie dokument poświadczający uprawnienia przysługujące jego posiadaczowi/okazicielowi. W związku z tym, należy uznać, iż sprzedaż vouchera nie jest ani wydaniem towaru ani świadczeniem usługi.

Skoro więc przychód podatkowy powinien być rozpoznany w momencie wykonania usługi lub wydania towaru, to nie może być także rozpoznany w momencie otrzymania zapłaty za voucher. Dlatego też otrzymaną zapłatę za voucher należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi lub wydania towaru.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku (art. 29 ust. 2). Z kolei art. 19 ust. 11 tej ustawy stanowi, iż jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Jednak w momencie otrzymania przedpłaty za voucher, pakiet lub kartę podarunkową nie jest jeszcze znana faktyczna wartość i rodzaj usług, które zostaną w przyszłości wykonane na rzecz konkretnego klienta. Wnioskodawca powołuje się w swoim wniosku również na następujące interpretacje podatkowe:

1.  IPPB5/423-792/10-4/JC - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, z 4 lutego 2011r.,
2.  IPPP1-443-1468/08-3/JF- Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, z 13 października 2008r.,
3.  IPPP1-443-747/09-4/PR - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, z 11 sierpnia 2009r.,
4.  ITPB3/423-224/10/AW - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z 15 lipca 2010r.,
5.  ITPP2/443-439/10/KT - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z 21 lipca 2010r.

DOKUMENTOWANIE SPRZEDAŻY VOUCHERA - (odnosi się to również do Pakietu Prezentowego).

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż dokumentowanie sprzedaży powinno odbywać się w momencie zrealizowania vouchera na konkretne przeżycie (usługę) u konkretnego usługodawcy. Po zrealizowaniu przeżycia (usługi) Wnioskodawca otrzymuje fakturę VAT od usługodawcy za zrealizowane przeżycie w ramach tego konkretnego vouchera. Po jej otrzymaniu Wnioskodawca wystawia paragon lub fakturę VAT na sprzedany voucher i wysyła go/ją do klienta.

Taka sytuacja pozwala na rozpoznanie kosztu związanego z konkretnym przychodem.

Gdyby Wnioskodawca fakturował lub wystawiał paragony w momencie sprzedaży vouchera podatek VAT od sprzedanych voucherów nie byłby adekwatny do faktycznego dochodu ze sprzedaży voucherów.

Przykład.

Wnioskodawca sprzedaje 100 voucherów o wartości 300zł w jednym miesiącu. Sprzedaż wynosi 30,000zł. Vouchery zakupione w tym miesiącu ważne są 12 miesięcy. Bardzo rzadko, a wręcz sporadycznie zdarza się, by vouchery zakupione w miesiącu A były w tym miesiącu wymieniane na przeżycia. Koszty przeżyć w ramach sprzedanych voucherów generowane są więc ciągu tych 12 miesięcy. Gdyby Wnioskodawca musiał płacić VAT w momencie sprzedaży (co obecnie czyni) płaciłby VAT od całej sumy, czyli 5.609zł. Co nie jest adekwatne do poziomu realnego obrotu.

Kolejny przykład.

Voucher „\`(...)\`” za 269zł, VAT 23% do zapłaty 50zł.

Gdyby Wnioskodawca wystawiał fakturę/paragon w momencie zrealizowania vouchera przez usługodawcę od tej sumy mógłby odliczyć VAT kosztu, czyli np. usługa o wartości 230zł brutto, VAT 23% 43zł. W tym momencie VAT do zapłaty wynosiłby 7zł a nie 50zł. I jest to podatek od realnego obrotu Wnioskodawcy.

Płacąc VAT w momencie sprzedaży Wnioskodawca płaci niewspółmiernie wysoki podatek do uzyskanych dochodów. Na podstawie tego przykładu Wnioskodawca staje na stanowisku, iż dokumentowanie sprzedaży powinno odbywać się w momencie zrealizowania vouchera na konkretne przeżycie.

Ponieważ przychód podatkowy powinien być rozpoznany w momencie wykonania usługi, czyli zrealizowania vouchera na konkretne przeżycie, to nie może być także rozpoznany w momencie otrzymania zapłaty za voucher. Dlatego też otrzymaną zapłatę za voucher należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi.

Voucher sam w sobie jest potwierdzeniem zawarcia transakcji, czyli dokumentem uprawniającym do uzyskania konkretnych świadczeń z nim związanych. Klient otrzymuje również mailowo potwierdzenie złożonego zamówienia na voucher oraz potwierdzenie otrzymania płatności.

Na tej podstawie może voucher zwrócić w ciągu 10 dni od daty zakupu, wymienić go na inny oraz uzyskać wszelkie informacje tego vouchera dotyczące.

Paragon lub faktura VAT zostałaby dostarczona do klienta w momencie realizacji konkretnego przeżycia na podstawie vouchera zakupionego przez klienta. Wnioskodawca będzie informował o tym klienta w momencie zakupu prezentu.

Wnioskodawca uważa także, że pobranych wpłat na poczet usług (w tym wypadku przeżyć), które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych nie zalicza się do przychodów.

Tak więc sprzedaż voucherów oraz pakietów prezentowych powinna być potwierdzona notą księgową lub dokumentem wewnętrznym. Nie powinna być zaewidencjonowana w kasie rejestrującej.

Dokumentowanie sprzedaży kary podarunkowej powinno odbywać się poprzez wystawienie noty księgowej na sumę, na jakiej wartość została wydana karta podarunkowa.

Karta podarunkowa jest bowiem dokumentem poświadczającym dokonania wpłaty środków pieniężnych rzecz Wnioskodawcy. Karta uprawnia do zakupu voucherów w cenach rynkowych tj. takich samych jak dla klientów dokonujących zakupów w tradycyjnej formie.

Sprzedaż karty podarunkowej nie jest zaliczana do sprzedaży towarów i usług, więc nie może podlegać VAT. Pobrane wpłaty na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych nie zalicza się do przychodów. Tak więc sprzedaż karty podarunkowej powinna być potwierdzona notą księgową lub dokumentem wewnętrznym. Nie powinna być zaewidencjonowana w kasie rejestrującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., a od dnia 1 września 2011r. t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 (…).

Przez sprzedaż, stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 22 ww. ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ww. ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Podstawą opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, szczegółowe zasady dotyczące wystawiania faktur, danych które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania, zostały uregulowane w obowiązującym od 1 kwietnia 2011r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Natomiast zgodnie z § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).

W myśl § 10 ust. 4 pkt 6 rozporządzenia faktura stwierdzająca pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać co najmniej dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy.

Ponadto zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Zgodnie z przepisem art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą obowiązani są na żądanie kupującego lub usługobiorcy wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

Ponadto zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przy czym w myśl postanowień art. 106 ust. 4 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Z przytoczonej wyżej definicji jednoznacznie wynika, iż pojęcie świadczenia usług należy rozumieć w sposób szeroki. W szczególności, w jego zakres wchodzą wszelkie czynności/zachowania podatnika nie stanowiące dostawy towarów - zdefiniowanej w odrębnych przepisach ustawy o VAT. Definicja świadczenia usług zaprezentowana powyżej ma zatem charakter negatywny - tj. nie zawiera opisu cech, jakie powinna posiadać dana czynność, aby zostać uznaną za świadczenie usług dla potrzeb podatku od towarów i usług, jak również nie dokonuje enumeratywnego wyliczenia czynności stanowiących takie świadczenie usług (nie zawiera zamkniętego katalogu tych czynności).

Takie szerokie określenie zakresu przedmiotowego pojęcia odpłatnego świadczenia usług, skutkuje objęciem jego zakresem zarówno czynności, które w sposób oczywisty stanowią świadczenie usług (np. zostały ujęte w stosownej klasyfikacji statystycznej usług), jak również cały szereg innych świadczeń, czynności, zachowań, których efektem jest odpłatne przysporzenie/korzyść dla jednej ze stron czynności wskutek działania bądź zaniechania działania przez inną stronę - przy jednoczesnym spełnieniu warunku nie uznania tychże czynności za odpłatną dostawę towarów w myśl odrębnych przepisów ustawy o VAT.

W tym kontekście należy zatem stwierdzić, iż ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT mamy do czynienia w sytuacji, w której dana czynność/zachowanie/ zdarzenie posiada następujące cechy:

*   stanowi świadczenie wyróżnialne (tj. dające się wyodrębnić spośród innych czynności dokonywanych przez dany podmiot);
*   świadczenie to może mieć charakter czynny lub bierny - tj. może polegać zarówno na podejmowaniu danych czynności/działań jak również na powstrzymywaniu/ zaniechaniu tychże czynności/działań czy też ich tolerowaniu,
*   zobowiązanie wynikać powinno z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego tj. w szczególności, podstawą do świadczenia przez dany podmiot usługi powinny być wzajemne porozumienia umowne zawarte pomiędzy świadczeniobiorcą i świadczeniodawcą, określające m.in. zakres świadczonych usług, wartość oraz sposób kalkulacji wynagrodzenia za przedmiotowe usługi, jak również ewentualnie kary umowne na wypadek niewykonania/nienależytego wykonania danej usług przez świadczeniodawcę;
*   dodatkowo, musi istnieć konkretny podmiot/strona będący bezpośrednim beneficjentem zobowiązania. Omawiany warunek oznacza w szczególności, iż dana usługa jest świadczona na rzecz określonego podmiotu, będącego świadczeniobiorcą, oraz jest możliwe wskazanie korzyści powstających po stronie świadczeniodawcy wskutek wykonania tejże usługi. Oznacza to w szczególności, iż świadczeniodawca powinien potrafić wskazać rodzaj/zakres korzyści (niekoniecznie zaś ich materialną kwotę), jakie odnosi on w wyniku nabycia przedmiotowej usługi;
*   jest odpłatne - tj. na skutek danej czynności/zachowania następuje odpłatne przysporzenie po jednej ze stron czynności np. w formie wynagrodzenia za wykonanie usług;
*   wreszcie, nie stanowi dostawy towarów zdefiniowanej w odrębnych przepisach ustawy o VAT.

W opisie zawartego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, iż jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie organizowania na zamówienie różnego rodzaju prezentów w formie przeżyć wybieranych z listy ofert przeżyć zamieszczonej na stronie internetowej Wnioskodawcy. Klient zamawiający konkretny prezent zawiera umowę z Wnioskodawcą, który działając we własnym imieniu i na rachunek własny dokonuje zamówienia przeżycia (prezentu) na rzecz klienta, co wynika z regulaminu. Zasady korzystania z usług firmy opisane są w treści regulaminu znajdującego się na stronie internetowej. Osoba obdarowana otrzymuje konkretnie zamówiony prezent. Potwierdzeniem zamówienia prezentu jest voucher - dokument uprawniający jego okaziciela (osobę obdarowaną) do otrzymania prezentu określonego w tym dokumencie.

Klient zamawia voucher, który uprawnia jego okaziciela do realizacji konkretnego prezentu -przeżycia z oferty na stronie internetowej Wnioskodawcy.

Na stronie internetowej Wnioskodawcy znajduje się wiele tzw. prezentów w formie przeżyć, które można zrealizować tylko posiadając vouchery. Zamawiając voucher nabywa się prawa do wymiany tego vouchera na konkretny prezent - przeżycie. Klient kupuje voucher, który podlega wymianie na konkretne przeżycie we wskazanych miejscach w Polsce.

W celu dokonania zakupu, wybiera się prezenty na stronie i podaje na formularzu zamówienia wymagane informacje. Po zakończeniu procesu zakupu osoba obdarowana otrzyma elegancką kopertę wraz z informacjami o wybranym prezencie umieszczoną na ozdobnym papierze. Tam też znajduje się voucher czyli kupon upoważniający osobę obdarowaną do rezerwacji w czasie na nim określonym wybranego przeżycia lub wymiany karty podarunkowej na voucher. Warunkiem otrzymania koperty, o której mowa wyżej, jest dokonanie przedpłaty w wysokości podanej na stronie internetowej (100% wartości prezentu).

Zakupu voucherów można dokonać także u agentów Wnioskodawcy czyli w biurach podróży lub agencjach turystycznych w największych miastach Polski. Klient zamawiając voucher w biurze podróży/agencji otrzymuje voucher, który po przesłaniu drogą elektroniczną z siedziby Wnioskodawcy, zostaje wydrukowany na miejscu na specjalnym oryginalnym eleganckim szablonie vouchera oraz umieszczony w kopercie.

Partner Wnioskodawcy pobiera przedpłatę w wysokości 100% wartości prezentu na podstawie wystawionego przez Wnioskodawcę paragonu. Partner od każdego sprzedanego vouchera otrzymuje od Wnioskodawcy prowizję ustaloną w umowie. Po otrzymaniu prezentu osoba obdarowana kontaktuje się z Centrum Rezerwacji Wnioskodawcy, podaje numer vouchera umieszczony na voucherze i uzgadnia z obsługą termin i miasto skorzystania z prezentu, jak również uzyskuje wszystkie niezbędne informacje.

Samo zakupienie vouchera nie upoważnia do wykonania prezentu. Jest on aktywowany w momencie rezerwacji. Tylko rezerwacja przez Centrum Rezerwacji aktywuje voucher i pozwala na jego realizację.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że czynności przekazania vouchera klientom nie można utożsamiać ze świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „vouchera”. Zdaniem tut. organu, voucher jest jedynie znakiem legitymacyjnym - dowodem uprawniającym do odbioru określonego świadczenia (określonego rodzaju prezentu) w formie przeżyć wybieranych z listy ofert przeżyć zamieszczonej na stronie internetowej Wnioskodawcy. Voucher sam w sobie nie zaspokaja żadnych potrzeb, nie stanowi więc on autonomicznego świadczenia.

Dlatego też bezsporne jest, zdaniem tut. organu, że voucher nie mieści się w definicji towaru jak i w definicji usług w rozumieniu ustawy o VAT, a jedynie jest dokumentem uprawniającym do uzyskania określonej usługi (wybranego przez klienta prezentu w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy). W konsekwencji zatem, sama czynność wydania vouchera klientom nie powinna być utożsamiana z odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu jednak należy się odnieść do faktu, iż wydanie przedmiotowych voucherów uprawniających do uzyskania określonej usługi, wybranego przez klienta prezentu w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy, uzależnione jest od dokonania przez klientów wpłat w wysokości 100% wartości usługi (prezentu), do nabycia której uprawnia dany voucher.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o VAT definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie z definicją wskazaną w „Słowniku języka polskiego PWN” (www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przedpłata to określona suma pieniędzy, stanowiąca część ceny towaru lub usługi, wypłacona z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS).

W wyroku z dnia 21 lutego 2006r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT \[tj. Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)\], nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, iż „(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Należy wskazać, że powyższy wyrok TSUE zachowuje swoją aktualność na gruncie obecnie obowiązującej Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Na gruncie powyższego wyroku TSUE można wysnuć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę/przedpłatę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

1.  zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
2.  konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
3.  w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 lipca 2009r. (I FSK 932/08), powyższy wyrok zawierający wykładnię art. 10 ust. 2 VI Dyrektywy ma istotny wpływ na wykładnię art. 19 ust. 11 ustawy o VAT. Ponadto w wyroku tym NSA stwierdził, że „Prawidłowa interpretacja art. 19 ust. 11 ustawy o VAT powinna bowiem, w kontekście konieczności dokonywania wykładni prowspólnotowej przepisów polskiej ustawy o podatku od towarów i usług, uwzględniać wykładnię dokonaną przez ETS. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że dla uznania wpłaconej kwoty, jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny, co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości.”

W kontekście powyższego, zdaniem tut. organu, uprawnione jest stwierdzenie, że płatności otrzymywane przez Wnioskodawcę w zamian za vouchery przed wykonaniem usługi stanowią zaliczkę. Świadczą o tym następujące przesłanki:

*   jak wskazano wydanie voucher’a nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy o VAT - usługa zostanie wyświadczona dopiero w momencie zrealizowania vouchera na konkretne przeżycie (usługę) określoną w przedmiotowym dokumencie. Dlatego też, nie można przyjąć, że w momencie wydania voucherów doszło do realizacji usługi,
*   zapłata otrzymana w zamian za voucher dotyczy konkretnej transakcji, tj. określonej usługi (wybranego przez klienta prezentu w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy). Przy czym na przedmiotowe uznanie nie ma wpływu fakt, iż jak podnosi Wnioskodawca nie zawsze zna On koszt wykonania danej usługi (prezentu) przez podwykonawcę wobec faktu, iż to Wnioskodawca sam kreuje, wycenia i organizuje usługi, a nie sprzedaje czy oferuje usługi innych jako pośrednik za pewną prowizję. Ponadto bez znaczenia, zdaniem tut. organu, pozostaje fakt, iż w momencie wydania voucherów nie zawsze jest znane miejsce wykonania danej usługi (prezentu) na którą zostanie on wymieniony, gdyż dla sprecyzowania przyszłego świadczenia wystarczająca jest informacja, że voucher uprawnia jego posiadacza do uzyskania określonej usługi (wybranego przez klienta prezentu w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy). Wynika to z tego, że z podatkowego punktu widzenia wszystkie usługi (wybranego przez klienta prezentu w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy) stanowią tą samą usługę (uprawnione więc jest stwierdzenie, że usługa jest określona w sposób jednoznaczny),
*   W momencie otrzymania płatności strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości. Klient otrzymuje vouchery, które zamierza wykorzystać w celu uzyskania określonej usługi (wybranego przez klienta prezentu w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy). W przypadku, gdyby z góry zakładał, że nie skorzysta z usługi na którą opiewa voucher, jego działalnie byłoby nieracjonalne i ekonomicznie nieuzasadnione. Dlatego też warunek ten należy uznać za spełniony nawet w takich sytuacjach, w których termin ważności vouchera wygasł.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem tut. organu otrzymaną zapłatę (w związku z pobraniem przez klienta vouchera na konkretną usługę) należy uznać za zaliczkę wpłaconą przed wykonaniem usługi (wybranego przez klienta prezentu w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy). W konsekwencji przedmiotowa wpłata powoduje, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, powstanie obowiązku podatkowego u Wnioskodawcy z chwilą jej otrzymania. Jednocześnie zgodnie z dyspozycjami art. 106 ust. 1, 4 i art. 111 ust. 1 ustawy o VAT przedmiotowa wpłata powinna być udokumentowana fakturą VAT lub paragonem fiskalnym (jeśli Wnioskodawca jest podmiotem zobowiązanym zgodnie z odrębnymi przepisami do ewidencjonowania obrotu na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży vouchera oraz sposobu dokumentowania przedmiotowej sprzedaży należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, ze klient może także wybrać specjalny kupon o konkretnej wartości pieniężnej od 50zł do 1000zł (zwany kartą podarunkową), a osoba która go otrzyma sama wybierze sobie przeżycie z aktualnej oferty Wnioskodawcy, tj. wymieni kartę podarunkową na wybrane przez siebie przeżycie.

Aby dokonać takiej wymiany okaziciel karty podarunkowej winien skontaktować się z Centrum Rezerwacji, podać kod znajdujący się na karcie (każda karta posiada inny kod) i podać nazwę przeżycia które go interesuje.

Po dokonaniu wyboru przez okaziciela karty otrzymuje on od Wnioskodawcy voucher uprawniający do realizacji wybranego przez niego przeżycia. Procedura postępowania z takim voucherem jest taka sama jak z voucherem zakupionym bezpośrednio przez klienta na stronie internetowej Wnioskodawcy.

Voucher wymieniony z karty podarunkowej na ważność 12 miesięcy od daty zgłoszenia się okaziciela karty podarunkowej do centrum rezerwacji w celu wymiany karty podarunkowej na ten voucher.

Dodatkowym produktem, który znajduje się w ofercie Wnioskodawcy jest pakiet prezentowy czyli dokument który wymienić można na jedno z kilkunastu wymienionych w pakiecie przeżyć.

Okaziciel pakietu ma prawo wybrać jedno przeżycie z listy przeżyć wchodzącej w skład danego pakietu. W momencie zakupu przez klienta pakietu prezentowego Wnioskodawca nie jest w stanie określić na jakie konkretne przeżycie zdecyduje się osoba obdarowana. Dopiero w momencie kontaktu z Centrum Rezerwacji i wyboru konkretnego przeżycia pakiet zostaje aktywowany i dopiero w tym momencie Wnioskodawca rozpoznaje realny dochód.

Sytuacja wygląda tak samo jak sprawa vouchera uprawniającego okaziciela do realizacji jednego przeżycia (ewentualnie jego wymiany na inne przeżycie), z tym że tutaj dodatkowo komplikuje się sytuacja, gdyż Wnioskodawca sprzedając pakiet prezentowy daje okazicielowi wybór spośród kilkunastu przeżyć, które można zrealizować w ramach danego parkietu. Wnioskodawca nie posiada więc wiedzy, na które przeżycie zostanie wymieniony pakiet. Pakiet (na który składa się list prezentowy oraz voucher) służy tutaj również jako dokument uprawniający do realizacji nie jednego ale jednego z wielu przeżyć wchodzących w skład pakietu. Dokumentowanie sprzedaży pakietu prezentowego w ocenie Wnioskodawcy winno odbywać się na tych samych zasadach jak przy dokumentowaniu sprzedaży vouchera.

Należy zauważyć, że przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia bonu towarowego. Natomiast Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN) definiuje „bon” jako „dowód uprawniający do otrzymania w oznaczonym terminie pewnych towarów, sumy pieniędzy lub usług”.

W świetle powyższego, a także przywołanego wcześniej przepisu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, bon towarowy, nazwany w przedmiotowej sprawie przez Wnioskodawcę „kartą podarunkową” lub „pakietem prezentowym” nie mieści się w definicji towaru w rozumieniu ww. przepisu ustawy o VAT nie jest towarem, lecz jest jedynie dokumentem uprawniającym do odbioru towarów. Zastępuje on środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary, natomiast wydanie tego bonu następuje w zamian za dokonanie wpłaty środków pieniężnych przez klienta na rzecz Wnioskodawcy. Konsekwentnie zatem, czynności sprzedaży ww. kart klientom nie można utożsamiać ze świadczeniem usług, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem, czynność odpłatnego przekazania karty podarunkowej lub pakietu prezentowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto dokonana przez klientów Wnioskodawcy wpłata środków pieniężnych w związku z nabyciem karty podarunkowej lub pakietu prezentowego nie stanowi zaliczki ani przedpłaty w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy o VAT.

Zaliczka jak również przedpłata jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją. Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego dokonana przez klientów Wnioskodawcy wpłata środków pieniężnych w związku z nabyciem karty podarunkowej lub pakietu prezentowego nie jest związana z nabyciem określonego towaru lub usługi. Karty te uprawniają klientów do nabycia dowolnych usług (prezentów w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy) oferowanych przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż pobierana przez Wnioskodawcę opłata za kartę podarunkową lub pakiet prezentowy nie będzie formą przedpłaty lub zaliczki, gdyż przyszli kontrahenci nabywając przedmiotową kartę wpłacają odpowiednią kwotę nie za z góry ustaloną usługę. Tym samym dokonana wpłata nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, w momencie jej otrzymania. Zgodnie bowiem z tym przepisem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty ale tylko w przypadku gdy przedmiotowe wpłaty stanowią część (lub całość) należności za dostawę konkretnego towaru lub świadczenie konkretnej usługi.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do opodatkowania kwoty należności (w momencie jej otrzymania) wpłaconej przez kontrahenta w związku z nabyciem karty prezentowej lub pakietu prezentowego, gdyż przedmiotowa zapłata mająca miejsce przed dostawą towaru, nie spełnia w całej rozciągłości definicji przedpłaty. Przyszła dostawa nie jest jeszcze w momencie zapłaty szczegółowo określona – nieznany jest przedmiot sprzedaży.

Reasumując, należy stwierdzić, iż czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę kart podarunkowych i pakietów prezentowych, o których mowa we wniosku, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast środki pieniężne, które otrzymuje Wnioskodawca w związku z odpłatnym przekazaniem tych kart i pakietów swoim klientom nie stanowią zaliczki ani przedpłaty w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy o VAT.

W tej sytuacji nie wystąpi tutaj obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług. Należy przy tym podkreślić, iż dotyczy to również sytuacji, gdy karta prezentowa nie zostaje zrealizowana w wymaganym terminie i traci swoją moc z uwagi na upływ terminu na który została wydana.

Jednocześnie z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, że wskazane karty podarunkowe i pakiety prezentowe podlegają wymianie przez okazicieli (osoby obdarowane przez klientów) na vouchery. Wnioskodawca stwierdził bowiem, że „…Osoba która go otrzyma sama wybierze sobie przeżycie z aktualnej oferty Wnioskodawcy, tj. wymieni kartę podarunkową na wybrane przez siebie przeżycie….. Okaziciel pakietu ma prawo wybrać jedno przeżycie z listy przeżyć wchodzącej w skład danego pakietu.”

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że płatności otrzymywane przez Wnioskodawcę w zamian za kartę podarunkową i pakiet prezentowy z chwilą zamiany przedmiotowych dokumentów na vouchery (dokumenty uprawniające do nabycia określonych usług – prezentów oferowanych przez Wnioskodawcę na stronie internetowej) przed wykonaniem usług określonych w wydanych voucherach stanowią zaliczkę, analogicznie jak to już stwierdzono zostało w przypadku wpłat w związku z wydaniem voucherów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem tut. organu otrzymane zapłaty w momencie pobrania vouchera przez klienta (obdarowanego) w zamian za kartę podarunkową lub pakiet prezentowy stają się zaliczką wpłaconą przed wykonaniem usługi (wybranego przez klienta - obdarowanego prezentu w formie wskazanej na stronie internetowej Wnioskodawcy). W konsekwencji przedmiotowa wpłata powoduje powstanie obowiązku podatkowego u Wnioskodawcy z chwilą wydania klientom voucherów w zamian za kartę podarunkowa lub pakiet prezentowy. Jednocześnie zgodnie z dyspozycjami art. 106 ust. 1 i 4 i art. 111 ust. 1 ustawy o VAT przedmiotowa wpłata powinna być udokumentowana fakturą VAT lub paragonem fiskalnym.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy również w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży kart podarunkowych lub pakietów prezentowych oraz sposobu dokumentowania przedmiotowej sprzedaży należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z powyższym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało je uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Podkreślić również należy, że niniejsza interpretacja, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy w poz. 55 oraz 61 wniosku ORD-IN dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, natomiast kwestie rozliczeń kosztów i przychodów od dokonywanych transakcji w podatku dochodowym nie były przedmiotem niniejszej interpretacji gdyż nie sformułowano pytania w tym zakresie, jak również kwestie te pozostają bez wpływu na rozliczenia w podatku VAT.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.