Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.125.2020.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-30
Teza: Problem uprawnienia do wspólnego rozliczenia małżonków za rok 2018 (art. 6 ust. 2 w zw. z art. 6 ust. 8 updof) w sytuacji, gdy od początku roku podatkowego działalność gospodarcza żony (opodatkowana na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym) była zawieszona i nie generowała faktycznych przychodów, a z momentem jej „odwieszenia” nastąpiła utrata warunków do opodatkowania tej działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-zawieszenie działalności gospodarczej; małżonek; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 22; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 9 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uprawnienia do wspólnego rozliczenia małżonków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od 13 listopada 2009 r. Wnioskodawczyni prowadzi działalność usługową w zakresie handlu. W terminie od 28 marca 2016 r. do 9 marca 2018 r. działalność była zawieszona, firma nie funkcjonowała i przez cały okres zawieszenia nie zostały osiągnięte żadne przychody. Przed zawieszeniem działalności Wnioskodawczyni korzystała z formy opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Z dniem 10 marca 2018 r. działalność gospodarcza została odwieszona poprzez złożenie wniosku CEIDG-1 z jednoczesną zmianą od tej daty formy opodatkowania na zasady ogólne (KPiR) ze względu na rozpoczęcie działalności wykluczającej rozliczenie ryczałtem.

Za rok 2018 Wnioskodawczyni złożyła wspólną deklarację podatkową z małżonkiem (uwzględniając w niej dochody z umów o pracę – swojej i małżonka oraz dochód uzyskany po odwieszeniu działalności gospodarczej).

Małżonkowie zostali wezwani przez Urząd Skarbowy do złożenia korekty zeznania oraz złożenie nowych deklaracji osobno, ze względu na „fakt, że w 2018 r. prowadziła działalność opodatkowaną podatkiem ryczałtowym (PPE)”.

Przez cały 2018 r. Wnioskodawczyni pozostawała z mężem w związku małżeńskim oraz wspólności małżeńskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy okres zawieszenia działalności gospodarczej w 2018 r. (w terminie od 1 stycznia do 9 marca), dla której wcześniej wybrane było rozliczenie PPE, wyklucza wspólne rozliczenie małżonków, uwzględniając fakt, że zgodnie z przepisami firma w tym czasie nie funkcjonowała i nie osiągnęła żadnych dochodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, rozliczając dochody osiągnięte w 2018 r. mogła, w oparciu o art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozliczyć się wspólnie z małżonkiem. W stanie faktycznym nie znajdzie bowiem zastosowania przewidziany w art. 6 ust. 8 ww. ustawy wyjątek zakazujący takiego wspólnego rozliczenia podatnikowi, który wybrał podatek ryczałtowy i mają do niego zastosowanie przepisy o podatku z ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Podstawą interpretacji zaistniałej sytuacji jest wykładnia art. 6 ust. 8 ustawy i odpowiedź na pytanie – czy posłużenie się przez ustawodawcę wyrażeniem „(\`(...)\`) mają zastosowanie przepisy art. 30c podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym” oznacza definitywne wyłączenie możliwości wspólnego opodatkowania małżonków, także w przypadku nieosiągnięcia przez małżonka, który wybrał sposób opodatkowania przy zastosowaniu ryczałtu, dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, w okresie jej zawieszenia.

W ocenie Zainteresowanej, użyty przez ustawodawcę w art. 6 ust. 8 ustawy zwrot „mają zastosowanie przepisy (…) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym” oznacza, że podatnik musiał osiągnąć przychód z działalności. W czasie zawieszenia działalności Wnioskodawczyni nie osiągnęła z tego tytułu żadnych dochodów. A sam fakt wyboru sposobu opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz zawieszenie działalności gospodarczej (w marcu 2016) – w sytuacji, gdy faktycznie nie zostały uzyskane żadne przychody w trakcie zawieszonej działalności w 2018 r., nie powoduje utraty możliwości wspólnego opodatkowania dochodów obojga małżonków. Nie mają bowiem w tej sytuacji zastosowania przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Wnioskodawczyni wskazuje, że temat ten był już przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, m.in. następujących wyroków:

*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 772/14;
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 838/17;
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 3 października 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 545/18 czy najnowszego
*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 663/19.

W orzeczeniach tych potwierdzono stanowisko, że w sytuacji analogicznej do sytuacji Wnioskodawczyni jest możliwość wspólnego rozliczenia małżonków.

Powołując się na powyższe wyroki Wnioskodawczyni podkreśla, że ujęta w danym przepisie norma prawna znajduje zastosowanie wtedy, gdy wystąpi pewien zespół okoliczności, według których adresat normy powinien w określony sposób postąpić. Z art. 1 ustawy o podatku zryczałtowanym wyraźnie wynika że „ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą”, co nakazuje jej adresatowi opodatkowanie przychodu osiągniętego z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem ryczałtowym, który wynosi określoną ustawą wartość jego podstawy obliczenia. Warunkiem stosowania tej normy jest uzyskanie przychodu. Potencjalny adresat tej normy nie zastosuje stawki ryczałtu jeżeli przychodu nie uzyska.

W spornym art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani w żadnym innym przepisie ustawodawca nie stwierdził bezpośrednio, że podatnikowi, który dokonał wyboru opodatkowania według zasad ryczałtu z zasady nie przysługuje prawo do łącznego opodatkowania z małżonkiem. Zdaniem przytoczonych wyroków takiego wniosku nie sposób wyprowadzić na podstawie wykładni zawartego w tym przepisie wyrażenia „(\`(...)\`) mają zastosowanie przepisy art. 30c podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (…)”. Podobnie z samego faktu zawieszenia działalności gospodarczej nie wynikają żadne prawne konsekwencje dotyczące dokonanego uprzednio przez przedsiębiorcę wyboru formy opodatkowania dochodów z tej działalności (poza wynikającym z art. 14a ust. 3 zakazem uzyskiwania bieżących przychodów).

Zdaniem Wnioskodawczyni, nieprawidłowe jest zrównanie pojęcia „mają zastosowanie” tylko z samym wyborem sposobu opodatkowania (podatkiem liniowym, zryczałtowanym, kartą podatkową) na przyszłość, przy jednoczesnym braku wykazania, że istniała możliwość zastosowania wskazanych w ust. 8 art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów podatkowych wobec podatnika, który zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej i jej nie prowadził. W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zainteresowana podkreśla, że w czasie zawieszenia działalności gospodarczej nie uzyskiwała dochodu. W rozpatrywanym okresie nie miała nawet możliwości uzyskania należności za okres poprzedzający. Zawieszenie działalności nastąpiło bowiem w marcu 2016 r., co oznacza, że potencjalne dochody mogły dotyczyć 2016 r. lub lat poprzednich, nie mogły być natomiast rozliczone w latach 2017-2018.

W 2018 r. Wnioskodawczyni nie miała zatem nawet potencjalnej możliwości uzyskania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowanych ryczałtem. Wobec nie uzyskania dochodu z tego źródła w roku 2018, nie mogła znaleźć zastosowania ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym, a tym samym zastosowania nie mógł znaleźć także sporny art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uważa, że wobec uzyskania przez nią w 2018 r. dochodu z innego źródła, opodatkowanego na zasadach ogólnych, miała prawo do rozliczenia się wspólnie z małżonkiem, spełniając pozostałe przesłanki z art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie analizy przepisów regulujących powyższą kwestię, podejścia urzędów skarbowych, interpretacji indywidualnych oraz orzecznictwa sądów administracyjnych, które wydawały wyroki w analogicznych sytuacjach Wnioskodawczyni uważa, że sprawa niewątpliwie budzi wątpliwości interpretacyjne. Dlatego dodatkowo – powołując się na obowiązujący od 1 stycznia 2016 r. art. 2a Ordynacji podatkowej, który zobowiązuje rozstrzyganie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika, a nie na rzecz organu podatkowego – wnosi o rozpatrzenie jej stanowiska jako prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016, poz. 2032, z późn. zm.) małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Jak wynika z treści powołanego przepisu, zasadą jest, że małżonkowie – tak jak wszyscy podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych – podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów. Niemniej jednak, z uwagi na charakter relacji ekonomicznych pomiędzy małżonkami, ustawodawca przewidział w art. 6 ust. 2 ustawy odstępstwo od tej zasady w postaci tzw. „wspólnego” opodatkowania małżonków.

I tak, na mocy art. 6 ust. 2 ustawy małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26e; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Tzw. wspólne opodatkowanie małżonków o którym mowa w art. 6 ust. 2 jest możliwym sposobem opodatkowania dochodów małżonków – nie ma charakteru obowiązkowego. Skorzystanie z tego uprawnienia jest możliwe przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

*   małżonkowie podlegają tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (obowiązkowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1), z zastrzeżeniem art. 6 ust. 3a ustawy;
*   małżonkowie pozostają w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy;
*   między małżonkami istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa;
*   małżonków nie dotyczy zastrzeżenie, o którym mowa w art. 6 ust. 8 ustawy;
*   wspólny wniosek małżonków o opodatkowanie w trybie art. 6 ust. 2 ustawy zostanie wyrażony w zeznaniu podatkowym.

Zastrzeżenie, o którym mowa w art. 6 ust. 8 ustawy określa sytuacje, w których wspólne opodatkowanie małżonków nie może mieć zastosowania. W myśl tego przepisu, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Jedną z okoliczności wyłączających możliwość wspólnego opodatkowania małżonków jest zatem sytuacja, w której „chociażby do jednego z małżonków mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym”.

Należy zatem wskazać, że przepisy ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2157, z późn. zm.) – zgodnie z jej art. 1 – regulują opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1.  prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;
2.  osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej;
3.  będące osobami duchownymi;
4.  osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym przewiduje w art. 2 ust. 1, że mogą one opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie:

1.  ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych;
2.  karty podatkowej.

Ustawa określa przy tym szczegółowe warunki, jakie muszą być spełnione dla korzystania z tych form opodatkowania.

Wskazane formy opodatkowania są stosowane na zasadzie wyboru podatnika. Ustawodawca traktuje je jako odstępstwo od opodatkowania na tzw. zasadach ogólnych określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, stosownie do art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Jednocześnie, w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Na mocy art. 22 ust. 1 ww. ustawy, w razie utraty warunków do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podatnik jest obowiązany, poczynając od dnia, w którym nastąpiła utrata tych warunków, zaprowadzić właściwe księgi – chyba, że jest zwolniony z tego obowiązku – i opłacać podatek dochodowy na ogólnych zasadach. W stosunku do podatników, o których mowa w ust. 1, podlegających za część roku opodatkowaniu na ogólnych zasadach, za podstawę do określenia podatku dochodowego przyjmuje się dochód osiągnięty po utracie warunków do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (art. 22 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).

Jak wynika z powołanych unormowań, przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym dotyczące opodatkowania osób prowadzących działalność gospodarczą ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych mają zastosowanie do podatników, którzy dokonali skutecznego wyboru tej formy opodatkowania, nie zmienili tej formy opodatkowania w terminie określonym w ustawie i jednocześnie nie utracili warunków do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W analizowanym przypadku, dla rozstrzygnięcia kwestii uprawnienia Wnioskodawczyni do opodatkowania jej dochodów osiągniętych w 2018 r. wspólnie z małżonkiem, w sposób określony w art. 6 ust. 2 ustawy, decydującą jest ocena, czy w 2018 roku do Wnioskodawczyni „miały zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym”.

Jak wskazano we wniosku, Zainteresowana jest osobą od 2009 r. prowadzącą działalność gospodarczą. Dla celów opodatkowania dochodów z tej działalności Wnioskodawczyni wybrała formę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W okresie od 28 marca 2016 r. do 9 marca 2018 r. działalność Wnioskodawczyni była zawieszona na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Wraz z „odwieszeniem” działalności Wnioskodawczyni rozpoczęła wykonywanie działalności która nie mogła być opodatkowana ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni nie złożyła do dnia 20 stycznia 2018 r. właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze innej formy opodatkowania niż ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W konsekwencji, w roku podatkowym 2018, do momentu utraty warunków do opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, nadal miały do niej zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym dotyczące tej formy opodatkowania (art. 9 ust. 1 w zw. z art. 22 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym).

Wobec powyższego, po stronie Wnioskodawczyni zaistniała jedna z wymienionych w art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okoliczności uniemożliwiających rozliczenie jej dochodów za 2018 rok w trybie tzw. wspólnego rozliczenia małżonków, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Dla takiej oceny sytuacji Wnioskodawczyni nie ma przy tym znaczenia fakt, że w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 9 marca 2018 r. jej działalność gospodarcza była zawieszona na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Na gruncie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, jak również na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawieszenie działalności gospodarczej nie jest traktowane jako przesłanka wyłączająca skutki dokonanych przez podatnika wyborów form opodatkowania. Zawieszenie działalności gospodarczej nie ma także wpływu na terminy, w jakich podatnik może dokonywać wyborów (zmian wyborów) form opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Także akcentowany przez Wnioskodawczynię brak faktycznego uzyskiwania przez nią przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w okresie od początku roku podatkowego 2018 do momentu „odwieszenia” działalności, nie powodował, że do Wnioskodawczyni nie miały zastosowania przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Przepisy te miały zastosowanie do Zainteresowanej w takim znaczeniu, że – z uwagi na wciąż aktualny wybór formy opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych – były przepisami właściwymi dla określania obowiązków podatkowych Wnioskodawczyni, przepisami właściwymi dla oceny skutków podatkowych wszelkich zdarzeń dotyczących jej działalności, jakie miały miejsce w tym okresie. Także brak powstania po stronie Zainteresowanej obowiązku zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego za ten okres, jako skutek nieuzyskiwania przychodów z działalności w tym okresie, był określany w oparciu o przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Gdyby ustawodawca chciał uzależnić możliwość skorzystania przez małżonków ze wspólnego rozliczenia od faktycznego uzyskania przez któregokolwiek z małżonków w danym roku podatkowym przychodów podlegających opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, sformułowałby treść art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w inny sposób. Tymczasem, użyte w tym przepisie określenie „mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym” wyraźnie koresponduje z treścią art. 9a ust. 1 ustawy, w którym mowa jest o „pisemnym wniosku lub oświadczeniu o zastosowaniu form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym”. W ten sposób ustawodawca podkreśla, że sytuacja gdy przepisy o zryczałtowanym podatku dochodowym „mają zastosowanie” do podatnika jest efektem złożenia przez niego wniosku lub oświadczenia o zastosowaniu wybranej formy opodatkowania określonej w tych przepisach. Jest to więc stan „formalny” będący wynikiem dokonania wyboru formy opodatkowania (stan formalnego poddania tym przepisom).

Wbrew stanowisku Wnioskodawczyni, z art. 6 ust. 8 ustawy nie wynika zatem, że przeszkodą dla wspólnego opodatkowania małżonków nie jest samo podleganie przepisom ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, będące konsekwencją wyboru formy opodatkowania przewidzianej w tej ustawie, ale dopiero sytuacja faktycznego zastosowania w roku podatkowym przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym do konkretnych przychodów uzyskanych przez podatnika.

Podsumowując, Zainteresowana nieprawidłowo zinterpretowała przepis art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji – błędnie oceniła kwestię możliwości skorzystania ze wspólnego opodatkowania z małżonkiem dochodów za 2018 rok.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych, należy podkreślić, że organ w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia wniosku miał na względzie prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

W szczególności, należy podkreślić, że w powołanym przez Zainteresowaną wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 772/14 zaprezentowano pogląd, który nie jest w pełni spójny z jej stanowiskiem. W orzeczeniu tym wskazano bowiem, że „Sąd zgadza się z twierdzeniem organu, że warunkiem negatywnym wyłączenia możliwości opodatkowania preferencyjnego na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy o PIT nie jest osiągnięcie przez podatnika dochodu (przychodu), ale wystarczające jest, aby do podatnika miały zastosowanie przepisy podatkowe wymienione w art. 6 ust. 8 ustawy o PIT, w tym aby miał zastosowanie art. 30c tej ustawy.”.

Dla potrzeb sformułowania niniejszego rozstrzygnięcia, organ dokonał szerokiej analizy orzecznictwa sądów administracyjnych, znajdując liczne przykłady wyroków w których zaprezentowano poglądy potwierdzające prawidłowość jego stanowiska (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 193/16, w którym Sąd powołuje się na „utrwaloną linię orzeczniczą sądów administracyjnych”).

Jak wykazano w niniejszej interpretacji indywidualnej, w przedmiotowej sprawie nie istniały niedające się usunąć wątpliwości co do treści analizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie było więc podstaw do zastosowania zasady wynikającej z art. 2a Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała albo drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych - Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.)

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.