Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.116.2017.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-31
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości. Określenie podstawy opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; grunty-grunt zabudowany; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 4 lipca 2017 r. (data wpływu 6 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży dokonanej przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości obejmujących działki nr 127,1, 127/2, 128, 82/22, 82/15, 82/26, 82/28, 82/18, 126 i 231/3 – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości A tj. działek nr 127/1, 127/2, 126, 128, 82/22, 82/28, 82/18 według stawki 23% – **jest prawidłowe,**
*   określenia podstawy opodatkowania dla transakcji sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości A dokonanej przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 – **jest prawidłowe,**
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 faktur sprzedaży w części dotyczącej Nieruchomości A – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości obejmujących działki nr 127,1, 127/2, 128, 82/22, 82/15, 82/26, 82/28, 82/18, 126 i 231/3 przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, opodatkowania sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości A tj. działek nr 127/1, 127/2, 126, 128, 82/22, 82/28, 82/18 według stawki 23%, określenia podstawy opodatkowania dla transakcji sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 faktur sprzedaży w części dotyczącej Nieruchomości A.

Wniosek został uzupełniony pismem z 4 lipca 2017 r. (data wpływu 6 lipca 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.116.2017.1.MGO, 0111-KDIB4.4014.59.2017.1.BB, 0111-KDIB4.4014.123.2017.1.BB.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (dalej jako „Wnioskodawca”) jest spółką prawa handlowego, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT w Polsce (Wnioskodawca funkcjonuje pod nazwą M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością od marca 2017 r., wcześniej Wnioskodawca funkcjonował pod nazwą K. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością).

Wnioskodawca nabył zespół składników majątkowych od M. Spółka Jawna (dalej jako: „M”), będącej producentem produktów spożywczych zarejestrowanej jako czynny podatnik VAT w Polsce. Na moment transakcji udziałowcami M. byli T. K. (dalej jako: „Sprzedawca 1”) i G. K. (dalej jako: „Sprzedawca 2”) tj. osoby fizyczne, które na moment złożenia niniejszego wniosku były zarejestrowane dla celów VAT w Polsce.

Wnioskodawca podpisał z M. oraz ze Sprzedawcą 1 i Sprzedawcą 2 Przedwstępną Umowę Sprzedaży Przedsiębiorstwa z dnia … września 2016 r. (Preliminary Agreement on the Sale of a Business Enterprise, dalej jako: „Umowa Przedwstępna”), w ramach której doszło do zawarcia między stronami odrębnych umów przedwstępnych dotyczących:

*   nabycia przez Wnioskodawcę należącego do M. zespołu składników majątkowych zdefiniowanego w Umowie Przedwstępnej jako przedsiębiorstwo (dalej jako: „Przedsiębiorstwo”);
*   nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości będących własnością M. wchodzących w skład Przedsiębiorstwa (dalej jako: „Nieruchomości M.”);
*   nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości będących własnością (łączną lub odrębną) Sprzedawcy 1 oraz Sprzedawcy 2 i tym samym niewchodzących w skład Przedsiębiorstwa (dalej jako: „Nieruchomości Prywatne”), które na moment poprzedzający sprzedaż były przedmiotem dzierżawy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz M.

Nabycie Przedsiębiorstwa (w tym Nieruchomości M.) oraz Nieruchomości Prywatnych przez Wnioskodawcę nastąpiło z zamiarem wykorzystywania ich do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT).

W dniu … stycznia 2017 r. została zawarta przyrzeczona umowa sprzedaży przedsiębiorstwa (dalej jako: „Umowa Finalna”) oraz akt notarialny, na podstawie których doszło do nabycia przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwa (w tym Nieruchomości M.) jak również Nieruchomości Prywatnych.

W celu potwierdzenia:

1.  że sprzedaż zespołu składników majątkowych zdefiniowanego w Umowie Przedwstępnej jako Przedsiębiorstwo będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT, oraz
2.  że nawet w przypadku braku zgody Prezesa Agencji Nieruchomości Rolnych na nabycie przez Wnioskodawcę 1 nieruchomości rolnych wchodzących w skład Nieruchomości M., sprzedaż składników majątkowych zdefiniowanych w Umowie przedwstępnej jako Przedsiębiorstwo będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT (przy czym na moment złożenia niniejszego wniosku Prezes Agencji Nieruchomości Rolnych wydał już zgodę na ww. nabycie).

*   Wnioskodawca oraz M. wystąpili z wnioskiem wspólnym o interpretację indywidualną (dalej: jako „Pierwotny wniosek”). Zdaniem Wnioskodawcy oraz M. wyrażonym w Pierwotnym wniosku, sprzedaż zespołu składników majątkowych zdefiniowanego w Umowie Przedwstępnej jako Przedsiębiorstwo stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT.

Wniosek o interpretację indywidualną wpłynął do Ministra Rozwoju i Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej jako: „MRiF”) w dniu 14 listopada 2016 r. W dniu 9 lutego 2017 r. Minister Rozwoju i Finansów wydał interpretację indywidualną o sygn. 1462-IPPP1.4512.946.2016.2.MK. W wydanej interpretacji indywidualnej Minister Rozwoju i Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy oraz M. za prawidłowe, tj. uznał, że sprzedaż zespołu składników majątkowych zdefiniowanego w Umowie Przedwstępnej jako Przedsiębiorstwo będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, w ramach opisywanych transakcji doszło również do nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości Prywatnych, tj. nieruchomości stanowiących własność Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 i tym samym niewchodzących w skład Przedsiębiorstwa prowadzonego przez M. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej (tabele w części „Schedule no 8.2 (a) to the Preliminary Agreement on the Sale of a Business Enterprise dated September 29, 2016”), stanowiących potwierdzenie zgodnego zamiaru stron (Wnioskodawcy oraz Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2), cena sprzedaży Nieruchomości Prywatnych została ustalona bez uwzględnienia wartości naniesień w postaci budynków i budowli dokonanych na Nieruchomościach Prywatnych przez M.

Na moment nabycia Nieruchomości Prywatnych przez Wnioskodawcę Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 byli współwłaścicielami na zasadzie współwłasności ułamkowej następujących Nieruchomości Prywatnych nabytych przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2.

*   Działki nr 127/1 …, nabytej dnia 5 lipca 1995 r. jako działka niezabudowana, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   Działki nr 127/2 …, nabytej dnia 16 maja 1996 r. jako działka niezabudowana, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   Działki nr 128 …, nabytej dnia 14 kwietnia 1999 r. jako działka niezabudowana, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   Działki nr 82/22, …, nabytej dnia 27 czerwca 2001 r. jako działka niezabudowana, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   Działki nr 82/15, … nabytej dnia 24 sierpnia 2011 roku jako działka zabudowana, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   Działki nr 82/26, … nabytej dnia 24 sierpnia 2011 roku jako działka niezabudowana, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   Działki nr 82/28, nr … nabytej dnia 24 sierpnia 2011 roku jako działka niezabudowana w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   Działki nr 82/18, … nabytej dnia 24 sierpnia 2011 roku jako działka zabudowana w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.

Ponadto, właścicielem wymienionych poniżej Nieruchomości Prywatnych będących przedmiotem sprzedaży w ramach opisywanej transakcji był tylko Sprzedawca 1.

Działki nr 126, …, nabytej 25 marca 2002 roku jako działka niezabudowana, której Sprzedawca 1 był wyłącznym właścicielem.

Działki nr 231/3, …, nabytej 5 listopada 2013 roku jako działka niezabudowana, której Sprzedawca 1 był wyłącznym właścicielem.

Przy nabyciu ww. nieruchomości (na które składają się działki nr 127/1, 127/2, 128, 82/22 82/15, 82/26, 82/28, 82/18, 126, 231/3) przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 odprowadzony został podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC) lub odpowiadająca mu uprzednio opłata skarbowa, a nie podatek od towarów i usług (VAT).

Dla celów niniejszego wniosku, wszystkie ww. nieruchomości (na które składają się działki nr 127/1, 127/2, 128, 82/22, 82/15, 82/26, 82/28, 82/18, 126, 231/3) będące w momencie sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy własnością (łączną lub odrębną) Sprzedawcy 1 oraz Sprzedawcy 2 nazywane są zbiorczo „Nieruchomościami ”.

Natomiast te z Nieruchomości, które na moment sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane wyłącznie budowlami i budynkami naniesionymi przez M. – nazywane będą „Nieruchomościami A”. Z kolei te Nieruchomości, które na moment transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane nie tylko budynkami/budowlami naniesionymi przez M., ale również budynkami/budowlami historycznie nabytymi przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 (tj. budynki/budowle zostały historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 w ramach nabycia tych Nieruchomości od poprzednich właścicieli) lub też były zabudowane budynkami/budowlami wzniesionymi przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 - nazywane będą „Nieruchomościami B”. „Nieruchomościami B” nazywane będą również te Nieruchomości, na których znajdują się wyłącznie budynki/budowle historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 w ramach nabycia Nieruchomości oraz te Nieruchomości, na których znajdują się wyłącznie budynki/budowle posadowione przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2, jak również te Nieruchomości, na których znajdują się zarówno budynki/budowle historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 w ramach nabycia Nieruchomości, jak i budynki/budowle posadowione przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2.

27 czerwca 2001 r. (…) istniejąca od 1991 r. spółka cywilna Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 została przekształcona w trybie art. 26 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm.) w spółkę jawną tj. M. K. Spółka Jawna (M.), w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 byli wspólnikami.

W związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę jawną, Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 podjęli decyzję o zatrzymaniu Nieruchomości, stanowiących ich współwłasność, w ich majątku wspólnym, tj. nie zdecydowali o wniesieniu Nieruchomości do M. w związku z jej przekształceniem

Nieruchomości zostały oddane do używania na podstawie umowy dzierżawy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz M. Sprzedawca 1 oraz Sprzedawca 2 w związku z ww. dzierżawą nie zatrudniali pracowników, ani nie korzystali z żadnych przedmiotów majątkowych czy infrastruktury charakterystycznej dla prowadzenia działalność gospodarczej, W szczególności, wydzierżawienie Nieruchomości nie było zorganizowane jako proces biznesowy, a Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie dokonywali w związku z tym czynności stanowiących aktywne zarządzanie majątkiem.

M. przeprowadziła na wybranych Nieruchomościach inwestycje (w postaci wzniesionych budynków i budowli), które Mosso wykorzystywała w bieżącej działalności gospodarczej. Budowle i budynki posadowione na Nieruchomościach były ujęte w księgach M. jako środki trwałe.

Zgodnie z postanowieniami Art. 2 Umowy Przedwstępnej, Przedsiębiorstwo składa się m.in. z praw wynikających z umów najmu dzierżawy i umów leasingu dotyczących nieruchomości lub mienia ruchomego oraz prawa do korzystania z nieruchomości i mienia ruchomego na podstawie innych tytułów prawnych w tym wynikających z naniesień na nieruchomości Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 (tj. naniesień na Nieruchomości w postaci budynków i budowli dokonanych przez M.). Ww. postanowienia Umowy Przedwstępnej dotyczące przeniesienia praw wynikających z naniesień (budowli i budynków) zostały potwierdzone zawarciem Umowy Finalnej.

Do 3 lutego 2014 r. wskazane powyżej Nieruchomości były własnością Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej W związku z rozwodem Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 ustała wspólność majątkowa małżeńska, a Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nabyli po 50% udziałów we współwłasności ułamkowej wskazanych powyżej Nieruchomości.

W powyższym stanie faktycznym odnoszącym się do Nieruchomości, Sprzedawca 1 oraz Sprzedawca 2 wystąpili odrębnie z wnioskami o interpretacje indywidualne prawa podatkowego w których zadali pytanie, czy ewentualna sprzedaż wskazanych w tych wnioskach Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT). Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym zarówno przez Sprzedawcę 1 jak i Sprzedawcę 2 w odrębnie przez nich złożonych wnioskach o interpretacje indywidualne, sprzedaż ich udziału w tych Nieruchomościach Prywatnych nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

W dniu 24 stycznia 2017 r. Minister Rozwoju i Finansów wydał dla Sprzedawcy 1 interpretację indywidualną o sygn. 1462-IPPP3.4512.923.2016.1.PC, w której uznał stanowisko Sprzedawcy 1 za nieprawidłowe, Minister Rozwoju i Finansów stwierdził, że planowana przez Sprzedawcę 1 sprzedaż udziału w Nieruchomościach Prywatnych stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwych stawek lub przy zastosowaniu zwolnienia od podatku, gdyż Sprzedawca 1 będzie działał dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT

Analogiczne stanowisko Minister Rozwoju i Finansów zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2017 r. wydanej dla Sprzedawcy 2 (sygn. 1462-IPPP3.4512.922.2016.1.PC).

Jednocześnie, do sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 doszło przed wydaniem ww. interpretacji indywidualnych dla Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2. stwierdzających, że sprzedaż udziału w Nieruchomościach przez odpowiednio Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwych stawek lub przy zastosowaniu zwolnienia od podatku. W związku z tym, na etapie dokonywania transakcji sprzedaży Nieruchomości, transakcja ta została opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podatek od czynności cywilnoprawnych, został zapłacony przez Wnioskodawcę jako nabywcę Nieruchomości i pobrany przez notariusza przy sporządzaniu aktu notarialnego sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Odpowiedzi dotyczące Nieruchomości A.

1.  Zgodnie z podziałem przedstawionym przez Wnioskodawcę w ramach rozpatrywanego wniosku o interpretację, przez Nieruchomości A rozumie się te z nieruchomości, które na moment sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane wyłącznie budowlami i budynkami naniesionymi przez M. Spełniające powyższą definicję Nieruchomości A składają się z następujących działek (łącznie na Nieruchomości Prywatne A składa się siedem działek):
    *   Działki nr 127/1, nr…,
    *   Działki nr 127/2, nr …,
    *   Działki nr 128, nr …,
    *   Działki nr 82/22, …,
    *   Działki nr 82/28, nr …,
    *   Działki nr 82/18, nr …,
    *   Działki nr 126, nr ….
2.  Zgodnie z definicją Nieruchomości A, przytoczoną powyżej, na wszystkich Nieruchomościach A znajdują się naniesienia dokonane przez M. Należy zatem stwierdzić, że każda z działek wchodzących w skład Nieruchomości A jest działką zabudowaną.
3.  Poniżej Wnioskodawca przedstawia specyfikację dla poszczególnych Nieruchomości A:
    *   Działka nr 127/1, zabudowana: budynkiem magazynu wyrobów gotowych część 1, budynkiem rafinerii, budynkiem magazynowym chłodni.
    *   Działka 127/2, zabudowana budynkiem przemysłowym.
    *   Działka nr 126, zabudowana: budynkiem produkcyjno-biurowym, budynkiem rafinerii.
    *   Działka nr 128, zabudowana: budynkiem magazynu wyrobów części gotowych część 2.
    *   Działki nr 82/22, zabudowana: budynkiem portierni, budynkiem wagowo-próbobiorczym; budynkiem stacji transformatorowej; budynkiem hydroforni, budynkiem tłoczni z magazynem wytłoków, budynkiem wiaty magazynowej, budynkiem magazynu z obsługą nasion, budynkiem magazynu.
    *   Działki nr 82/28 zabudowana: budynkiem rozlewni oleju.
    *   Działki nr 82/18, zabudowana: budynkiem mieszkalnym.Obok ww. budynków, na działkach znajduje się szereg budowli niezbędnych do prowadzenia działalności produkcyjnej przedsiębiorstwa. Precyzyjne przyporządkowanie budowli do poszczególnych działek nie ma wpływu na rozstrzygnięcie rozpatrywanej sprawy.
4.  Budynki i budowle posadowione na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A są budynkami, budowlami lub ich częściami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 z późn. zm.) oraz budynkami i obiektami inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). Precyzyjne przyporządkowanie budowli i budynków do oznaczeń PKOB nie ma wpływu na rozstrzygnięcie rozpatrywanej sprawy. Ustawa o podatku od towarów i usług nie odnosi się do PKOB (wyjątkiem jest definicja obiektów budownictwa mieszkaniowego stosowana w klasyfikacji nowych budynków mieszkalnych do stawki 8%, co nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy).
5.  Ww. budynki i budowle są trwale związane z gruntem.
6.  Na pytanie Organu cyt. „Kiedy poszczególne budynki i budowle posadowione na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A zostały wybudowane (proszę wskazać odrębnie dla każdego budynku oraz budowli)?”, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi:
    *   Budynek magazynu części gotowych część I na działce nr 127/1: zbudowany w latach 90.
    *   Budynek rafinerii na działce 126 oraz 127/1: zbudowany w latach 90.
    *   Budynek magazynowy chłodni na działce 127/1: zbudowany w 2008 r.
    *   Budynek produkcyjno-biurowy na działce 126: zbudowany w latach 90.
    *   Budynek magazynu wyrobów części gotowych część 2 na działce 128: zbudowany w latach 90.
    *   Budynek przemysłowy na działce 127/2: oddany do użytkowania w 2007 r.
    *   Budynek portierni na działce 82/22: zbudowany w 2001 r.
    *   Budynek wagowo-próbobiorczy na działce 82/22: zbudowany w 2002 r.
    *   Budynek stacji transformatorowej na działce 82/22: zbudowany w 2002 r.
    *   Budynek hydroforni na działce 82/22: zbudowany w 2001 r.
    *   Budynek tłoczni z magazynem wytłoków na działce 82/22: zbudowany w 2002 r.
    *   Budynek wiaty magazynowej na działce 82/22: zbudowany w 2006 r.
    *   Budynek magazynu z obsługą nasion na działce 82/22: zbudowany w 2002 r.
    *   Budynek magazynu na działce 82/22: zbudowany w 2001 r.
    *   Budynek rozlewni oleju na działce 82/28: zbudowany w 2016 r.Należy zatem stwierdzić, że budynki i budowle co do zasady zostały zbudowane w latach 90. oraz w pierwszej dekadzie XXI wieku. Wyjątkiem jest budynek rozlewni oleju, wybudowany w 2016 r.
7.  Wszystkie budowle i budynki znajdujące się na Nieruchomościach A były wykorzystywane od momentu ich wybudowania przez M. aż do chwili sprzedaży przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez M.
8.  Pierwsze zajęcie budynków i budowli posadowionych na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A wystąpiło po ich wybudowaniu przez M. i było związane z zajęciem na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez M.
9.  Budynki i budowle posadowione na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A nie były wykorzystywane przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę.
10.  Na pytanie Organu cyt. „Jeśli budynki i budowle posadowione na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A były wykorzystywane przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 to proszę wskazać, czy były wykorzystywane:
    *   do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
    *   do czynności zwolnionych od podatku VAT,
    *   do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?”Wnioskodawca udzielił odpowiedzi: W związku z negatywną odpowiedzią na pytanie 10 – nie dotyczy.
11.  Sprzedawca 1 ani Sprzedawca 2 nie ponieśli w ogóle nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynków i budowli położonych na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A.
12.  Na pytanie Organu cyt. „Czy Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 od ewentualnych wydatków na ulepszenie budynków i budowli posadowionych na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi: „Nie dotyczy – Sprzedawca 1 ani Sprzedawca 2 nie dokonywali ulepszeń budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości A.”
13.  Przedmiotowe budynki i budowle po ewentualnym ulepszeniu nie były przedmiotem najmu/dzierżawy ani umowy o podobnym charakterze.
14.  Ze względu na to, że budynki i budowle na Nieruchomościach A zostały wybudowane przez M. i były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej przez M., to te budynki i budowle nie były oddane przez M. w najem ani dzierżawę.
15.  W związku z tym, że na wszystkich działkach wchodzących w skład Nieruchomości A znajdują się naniesienia dokonane przez M., w ocenie Wnioskodawcy przeznaczenie poszczególnych działek zgodnie z miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy. Jeżeli jednak przedmiotowa dostawa zostanie zaklasyfikowana jako dostawa gruntu, to należy mieć na uwadze, że w dniu 11 maja 2017 r. dla Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 zostały wydane interpretacje indywidualne o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.73.2017.1.KBR oraz 0114-KDIP1-1.4012.73.2017.1.KBR. Zgodnie z rozstrzygnięciem organu w ww. interpretacjach, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym przedmiotem dostawy jest wyłącznie grunt, a zatem jego dostawę należy traktować jako podlegającą opodatkowaniu według stawki 23%.
16.  W związku z tym, że na wszystkich działkach wchodzących w skład Nieruchomości A znajdują się naniesienia dokonane przez M., w ocenie Wnioskodawcy przeznaczenie poszczególnych działek zgodnie z decyzjami o warunkach zabudowy nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy. Jeżeli jednak przedmiotowa dostawa zostanie zaklasyfikowana jako dostawa gruntu, to należy mieć na uwadze, że w dniu 11 maja 2017 r. dla Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 zostały wydane interpretacje indywidualne o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.73.2017.1.KBR oraz 0114-KDIP1-1.4012.73.2017.1.KBR. Zgodnie z rozstrzygnięciem organu w ww. interpretacjach, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym przedmiotem dostawy jest wyłącznie grunt, a zatem jego dostawę należy traktować jako podlegającą opodatkowaniu według stawki 23%.
17.  Nakłady poniesione przez M. w związku z budową budynków i budowli na Nieruchomościach Prywatnych A nie zostały rozliczone pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedawcą 1 i Sprzedawcą 2.
18.  W momencie sprzedaży Nieruchomości Prywatnych A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, faktycznie naniesieniami w postaci znajdujących się na nich budynków i budowli władało M.
19.  Od momentu wybudowania naniesień na Nieruchomościach A M. był w faktycznym, ekonomicznym posiadaniu posadowionych na nich budynków i budowli.
20.  M. faktycznie władał posadowionymi na Nieruchomościach A budowlami i budynkami zajmując je na cele prowadzonej działalności gospodarczej w branży produkcji spożywczej.
21.  Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej (tabele w części „Schedule no 8.2 (a) to the Preliminary Agreement on the Sale of a Business Enterprise dated September 29, 2016”), cena sprzedaży Nieruchomości A została ustalona na podstawie wartości gruntu. Zatem ustalona cena sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, potwierdzona zgodnym zamiarem stron Umowy Finalnej wyrażonym w Umowie Przedwstępnej obejmuje jedynie ekonomiczną wartość gruntu Nieruchomości. Wynika to z faktu, że prawa do wszelkich naniesień (budynków, budowli) zostały przeniesione na Wnioskodawcę przez M. w ramach transakcji zbycia Przedsiębiorstwa.
22.  Na pytanie Organu cyt. „Czy transakcja sprzedaży przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 Nieruchomości A była udokumentowana fakturą wystawioną na Wnioskodawcę?” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi: „Tak, transakcja sprzedaży przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 Nieruchomości A była udokumentowana fakturą wystawioną na Wnioskodawcę. Sprzedawca 1 oraz Sprzedawca 2 wystawili faktury z nazwami, odpowiednio „sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości” lub „sprzedaż prawa własności nieruchomości”, wykazując podatek obliczony według stawki 23%.”
23.  Nieruchomości A będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej, obejmującej w szczególności działalność produkcyjną w branży spożywczej.
24.  Nabyte przez Wnioskodawcę Nieruchomości A będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Odpowiedzi na pytania dotyczące Nieruchomości B

1.  Zgodnie z podziałem przedstawionym przez Wnioskodawcę w ramach rozpatrywanego wniosku o interpretację, przez Nieruchomości B należy rozumieć te Nieruchomości, które na moment transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane nie tylko budynkami/budowlami naniesionymi przez M., ale również budynkami/budowlami historycznie nabytymi przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 (tj. budynki/budowle zostały historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 w ramach nabycia tych Nieruchomości od poprzednich właścicieli) lub też były zabudowane budynkami/budowlami wzniesionymi przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2. Nieruchomościami B nazywane są również te Nieruchomości na których znajdują się wyłącznie budynki/budowle historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 w ramach nabycia Nieruchomości oraz te Nieruchomości, na których znajdują się wyłącznie budynki/budowle posadowione przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2, jak również te Nieruchomości Prywatne, na których znajdują się zarówno budynki/ budowle historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 w ramach nabycia Nieruchomości, jak i budynki/budowle posadowione przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2.

W dniu 11 maja 2017 r. dla Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 zostały wydane interpretacje indywidualne o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.73.2017.1.KBR oraz 0114-KD1P1-1.4012.74.2017.1.KBR. Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym w tych interpretacjach, który odpowiednio odnosi się do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, w momencie nabycia Nieruchomości przez Sprzedawców 1 i Sprzedawcę 2 jedynie działki nr 82/15 oraz nr 82/18 były zabudowane, jednak naniesienia (budynki/ budowle) posadowione na tych działkach nie były przedmiotem nabycia przez Sprzedawcę 1/ Sprzedawcę 2, gdyż zostały wybudowane przez M., które było podmiotem dzierżawiącym je od poprzedniego właściciela.

Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie dokonywali nowych naniesień na Nieruchomościach Prywatnych. Ponadto, na działce 82/15, która w momencie nabycia przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 była zabudowana budynkiem, dokonano wyburzenia tego budynku i dlatego w momencie nabycia tej działki przez Wnioskodawcę była ona niezabudowana.

Podsumowując powyższe, należy zatem stwierdzić, że:

*   Działka 82/18 w momencie nabycia jej przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 była zabudowana budynkiem, natomiast naniesienia na tym budynku zostały dokonane przez M., które było podmiotem dzierżawiącym je od poprzedniego właściciela.

Zatem Działka 82/18 nie spełnia kryteriów uznania za Nieruchomość B, natomiast wypełnia definicję Nieruchomości A i dlatego też została uwzględniona w części dotyczącej Nieruchomości A.

*   Działka nr 82/15 w momencie jej nabycia przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 była zabudowana budynkiem, jednak został on wyburzony i w momencie nabycia przez Wnioskodawcę była to działka niezabudowana, w odniesieniu do której zostało wydane przez właściwy organ pozwolenie na budowę (decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu).
*   Działka nr 82/26 nie była zabudowana w momencie nabycia przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, a w momencie nabycia przez Wnioskodawcę nadal była niezabudowana. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działka ta jest przeznaczona pod zabudowę.
*   Działka nr 231/3 nie była zabudowana w momencie nabycia przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, a w momencie nabycia przez Wnioskodawcę nadal była niezabudowana. W odniesieniu do tej działki zostało wydane przez właściwy organ pozwolenie na budowę (decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu).

Należy zatem stwierdzić, że działki nr 82/15, 82/26, 231/3 w momencie nabycia przez Wnioskodawcę były niezabudowane (grunty niezabudowane nie są natomiast objęte zakresem niniejszego wniosku).

W świetle powyższego należy stwierdzić, że faktycznie w rozpatrywanym stanie faktycznym żadna z działek nie spełnia kryteriów uznania za Nieruchomość B. W związku z tym, odpowiedź na pytania 2-27 dotyczące Nieruchomości B jest bezprzedmiotowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Pytanie dotyczące wszystkich Nieruchomości będących przedmiotem transakcji sprzedaży dokonanej przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy tj. działek nr 127/1, 127/2, 128, 82/22, 82/15, 82/26, 82/28, 82/18, 126, 231/3)

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym transakcję sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości Prywatnych przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

Pytania dotyczące tych Nieruchomości, które na moment transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane wyłącznie budowlami/ budynkami naniesionymi przez M. (Nieruchomości A)

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna, to czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23% VAT bez względu na status gruntu oraz budynków/budowli które zostały wzniesione przez dzierżawcę (M.) na Nieruchomościach A?

3\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 2 jest pozytywna, to czy za podstawę opodatkowania VAT transakcji sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 należy uznać zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT cenę sprzedaży Nieruchomości A wskazaną w akcie notarialnym, która według zgodnej woli stron obejmuje jedynie wartość gruntu Nieruchomości A, a zatem nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?

4\. Jeżeli zgodnie z odpowiedzią na pytanie 2 transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu według stawki 23% VAT to czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 faktur sprzedaży w części dotyczącej Nieruchomości A, przy założeniu że Nieruchomości A będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT?

5\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna natomiast odpowiedź na pytanie 2 negatywna, to czy transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu VAT natomiast będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 albo art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a tym samym Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy 1 lub Sprzedawcy 2 faktur sprzedaży w części dotyczącej tych nieruchomości?

Pytania dotyczące tych Nieruchomości, które na moment sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane nie tylko budynkami i budowlami naniesionymi przez M., ale były również zabudowane budynkami/budowlami historycznie nabytymi przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 (tj. budynki/budowle zostały historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 przy nabywaniu tych Nieruchomości od poprzednich właścicieli) lub też były zabudowane budynkami/budowlami wzniesionymi przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2. Pytania te dotyczą również tych Nieruchomości, na których znajdują się wyłącznie budynki/budowle historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 w ramach nabycia Nieruchomości oraz tych Nieruchomości, na których znajdują się wyłącznie budynki/budowle posadowione przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2, jak również tych Nieruchomości na których znajdują się zarówno budynki/budowle historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 w ramach nabycia Nieruchomości, jak i budynki/budowle posadowione przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2 (Nieruchomości B).

1\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna, to czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości B przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu VAT, natomiast nie będzie opodatkowana według stawki 23% VAT, lecz będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 albo art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a tym samym Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy 1 lub Sprzedawcy 2 faktur sprzedaży w części dotyczącej tych nieruchomości? (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

W związku z tym że Wnioskodawca podziela stanowisko wyrażone przez MRiF w interpretacjach indywidualnych wydanych dla Sprzedawcy 1 (sygn. 1462-IPPP3.4512.923. 2016.1 PC) oraz Sprzedawcy 2 (sygn. 1462-IPPP3.4512.922.2016.1 PC), zgodnie z którymi sprzedaż udziału w Nieruchomościach objętych ww. wnioskami o interpretacje indywidualne przez odpowiednio Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w poniższym uzasadnieniu Wnioskodawca opiera się na uzasadnieniu stanowiska wyrażonego przez MRIF w ww. interpretacjach indywidualnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenia usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie, okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako TSUE) w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności, a służącej jej do celów prywatnych „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Z ww. orzeczenia C-291/92 wynika w szczególności, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomość (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Zagadnienie, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, było przedmiotem orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W kontekście powyższego orzeczenia TSUE za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie jedynie fakt wystąpienia pojedynczych z nich. W rozpatrywanej sprawie Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie wykazywali aktywności, które można by porównać do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Tym niemniej, w rozpatrywanym przypadku występują przesłanki pozwalające uznać Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W rozpatrywanej sprawie Nieruchomości zostały oddane przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 do używania na podstawie umowy dzierżawy. M. przeprowadziło na wybranych nieruchomościach inwestycje (w postaci wzniesionych budynków i budowli), które M. wykorzystywało w bieżącej działalności gospodarczej. Ww. budynki i budowle były ujęte w księgach M. jako środki trwałe.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Umowa dzierżawy jest umową nazwaną, regulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm., dalej jako. „KC”). Zgodnie z art. 693 § 1 KC, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się do zapłaty wydzierżawiającemu umówionego czynszu Zgodnie z art. 693 § 2 KC, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków. Zatem dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W świetle powyższego zasadne jest stwierdzenie, że będąca usługą dzierżawa wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT definicję działalności gospodarczej bez względu na to, czy dzierżawa będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r.. poz. 2032 z późn. zm.). Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu VAT na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy uznać, że Nieruchomości, które zostały wydzierżawione M., były de facto wykorzystywane przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, dokonując zbycia swojego udziału w Nieruchomościach Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie dokonali zbycia majątku osobistego, ale majątku wykorzystywanego przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 w prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast dokonując dostawy udziału w Nieruchomościach, które były wydzierżawione, Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 wypełnili przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Zatem dostawę rozpatrywanych Nieruchomości należy uznać dla celów VAT za dostawę towarów, tj. czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, sprzedaż udziału w Nieruchomościach przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT według właściwej stawki lub zwolnieniu z VAT, gdyż Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 działali w ramach tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A (tj. takich Nieruchomości, które na moment transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane wyłącznie budowlami i budynkami naniesionymi przez M.) podlega opodatkowaniu według stawki VAT 23%, ponieważ nie mają w tym przypadku zastosowania przepisy ustawy o VAT przewidujące zwolnienie od opodatkowania w przypadku dostawy nieruchomości, tj. art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a. W szczególności, dla określenia stawki VAT właściwej dla dostawy Nieruchomości Prywatnych A bez znaczenia pozostaje status budynków i budowli, które zostały wzniesione i sfinansowane przez dzierżawcę (M.). Z punktu widzenia przepisów o VAT sprzedaż Nieruchomości A należy traktować jako dostawę podlegającą opodatkowaniu według 23% stawki VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazano, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć co jest przedmiotem transakcji, w ramach której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 dokonali sprzedaży Nieruchomości A na rzecz Wnioskodawcy.

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zatem towarami w rozumieniu ustawy o VAT są m in grunty, jak również budynki i budowle oraz ich części.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 KC. Należy uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli (Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2) jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

W zakresie pojęcia towarów, np. gruntów, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w nieruchomości (w prawie własności nieruchomości) Jest to zgodne z normami unijnymi według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r Nr 347, str. 1 ze zm.; dalej jako Dyrektywa VAT).

Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przepis nie wspomina stricte o przeniesieniu prawa własności. W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie ulega zatem wątpliwości, że w opisanej sytuacji sprzedaż Nieruchomości A jest traktowana jako dostawa towarów.

Powyższe rozważania dotyczące kwalifikacji sprzedaży udziału w prawie własności nieruchomości jako dostawy towarów pozostają aktualne również w odniesieniu do pozostałych pytań objętych niniejszym wnioskiem, a określenie „sprzedaż nieruchomości” powinno być rozumiane równoznacznie ze sprzedażą udziału w nieruchomości. Teza ta została również potwierdzona w interpretacjach indywidualnych wydanych dla Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2, powołanych w uzasadnieniu do pytania 1.

Dla określenia właściwej stawki VAT mającej zastosowanie do sprzedaży Nieruchomości A kluczowe znaczenie ma fakt, że przedmiotem dostawy jest w tym przypadku sam grunt. Ustalona cena za Nieruchomości A nie obejmowała naniesień dotyczących budynków i budowli wybudowanych przez M, która dzierżawiła przedmiotowe nieruchomości od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2. Prawa związane z naniesieniami na Nieruchomościach A posiadała M., która przeniosła te prawa na Wnioskodawcę w ramach transakcji zbycia Przedsiębiorstwa. Nie można zatem uznać, że budynki i budowle były przedmiotem dostawy Nieruchomości A, skoro Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie ponieśli wydatków na ich wybudowanie, ani też nie dokonali rozliczenia tych wydatków z M.

Należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nabywając Przedsiębiorstwo od M., nabył również prawa do rozporządzania jak właściciel naniesieniami (budynkami/budowlami) dokonanymi przez M. na Nieruchomościach A, czyli doszło do tego w ramach odrębnej transakcji. Tym samym nie mogło dojść do dostawy budynków i budowli w ramach sprzedaży Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2.

Należy zwrócić uwagę na autonomię prawa podatkowego względem innych dziedzin prawa, w tym również KC. Na gruncie przepisów VAT zawartego w przytoczonym przepisie art. 7 ust. 1 „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności TSUE przy definiowaniu wyrażenia „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną”, funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego regulujących przeniesienie prawa własności W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financien v Shipping and Forwarding Safe BV. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie »dostawa towarów« w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym”.

Wyłącznie w ujęciu cywilistycznym, rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej (art. 47 § 1 KC). W myśl art. 48 KC – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada superficies solo cedit). Z punktu widzenia prawa cywilnego, wydzierżawiający jako właściciel gruntów jest również właścicielem wzniesionych na nich budynków/budowli, a przedmiotem sprzedaży będą całe nieruchomości (grunty z budynkami).

Natomiast dla potrzeb VAT istotne jest władztwo ekonomiczne, a nie cywilnoprawne, co wielokrotnie podkreślał TSUE a także polskie sądy administracyjne. Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie posiadali władztwa ekonomicznego w odniesieniu do budynków/budowli wybudowanych przez dzierżawcę (M), skoro ani nie ponieśli wydatków na ich wybudowanie, ani też faktycznie tymi budynkami/budowlami nie władali. Oznacza to, że dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości A dotyczy wyłącznie gruntu, Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie przenieśli prawa do rozporządzania jak właściciel budynkami/budowlami wybudowanymi przez M. Przyjęcie dla celów VAT rozwiązania opartego na art. 48 KC prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów.

W związku z powyższym, ponieważ wydatki na nieruchomości stanowiące budynki/budowle, poniesione zostały przez dzierżawcę (M.) i nie zostały rozliczone pomiędzy Sprzedawcą 1 i Sprzedawcą 2 a dzierżawcą (M.) przed sprzedażą udziałów w Nieruchomościach A – przedmiotem dokonywanej dostawy jest jedynie grunt.

W konsekwencji oznacza to, że status wybudowanych przez M. budynków i budowli nie ma wpływu na zasady opodatkowania dostawy Nieruchomości A. Na opodatkowanie ww. Nieruchomości A nie będzie miał zatem wpływu przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wskazany przepis reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: (i) budynku (budowli lub ich części) oraz (ii) gruntu, z którym ten budynek (budowla lub jej część) jest trwale związany. Treść tego przepisu nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek (budowla) na nim wybudowany. Z takim przypadkiem nie mamy do czynienia w opisanej w stanie faktycznym sytuacji, ponieważ budynki/budowle wybudowane przez M. nie są elementem dostawy Nieruchomości A. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie mają również zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie sądów administracyjnych i interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, w wyroku z 1 października 2013 r (sygn. akt I FSK 310/12) NSA stwierdził: „Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, w której Spółdzielnia „wytworzyła” towar, jakim jest budynek i uczyniła to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, a cena transakcji została tak skalkulowana w taki sposób, że nie będzie obejmowała wartości budynku, nie ma podstaw do przyjęcia, ze przedmiotem dostawy był budynek z punktu widzenia prawa cywilnego, na Spółdzielnię przejdzie prawo własności budynku, ale jednocześnie, nie wystąpi dostawa towaru, jakim jest budynek, gdyż już wcześniej Spółdzielnia mogła dysponować wybudowanym przez siebie budynkiem jak właściciel”.

Również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach uznają, że nie ma miejsca dostawa towarów w postaci budynków, budowli lub ich części w sytuacji, gdy zostały one wybudowane i były wykorzystywane (władztwo ekonomiczne) przez inny podmiot niż sprzedawca, a w konsekwencji budynki/budowle nie mają znaczenia dla określenia stawki VAT dotyczącej sprzedaży gruntu. Stanowisko takie zaprezentował np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2014 r. sygn. IBPP2/443-428/14/AB: „Z cytowanego przepisu wynika wprost, że ustawa o podatku od towarów i usług przyjmuje regułę odwrotną niż zasada superficies solo cedit, wynika z niego bowiem, że grunt podziela los budynku lub budowli (w tym sensie, że przy dostawie budynków i budowli nie wyodrębnia się do podstawy opodatkowania wartości gruntu). Oczywisty jest więc brak nawiązania w ustawie o VAT do uregulowań kodeksu cywilnego. Skoro nabywca nieruchomości wytworzył towar, jakim niewątpliwie są budynki i uczynił to z własnych środków bez udziału właściciela gruntu, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona dostawy przedmiotowych budynków, chociaż przeniesie ich własność – dokonując dostawy gruntu. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę gruntu formalnie przejdzie prawo własności budynków z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towaru, jakim są budynki posadowione na zbywanym gruncie”.

W dalszej kolejności należy wskazać, że nawet w sytuacji, w której niektóre z naniesień w postaci budynków i budowli na Nieruchomościach A będących przedmiotem sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 zostałyby dokonane przez M. na gruncie niestanowiącym terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, to sprzedaż ta podlega opodatkowaniu według stawki 23%, a tym samym, w ocenie Wnioskodawcy w tym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym Z kolei zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W rozpatrywanym przypadku, nawet gdyby niektóre z naniesień w postaci budynków i budowli na Nieruchomościach A będących przedmiotem sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 zostały dokonane przez M. na gruncie niestanowiącym terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – w ocenie Wnioskodawcy nie będzie to miało znaczenia dla zastosowania do tej transakcji opodatkowania według stawki 23%. Wynika to z tego, że w każdym przypadku będące przedmiotem transakcji Nieruchomości A – niezależnie od tego, czy są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego/ decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – będą faktycznie zabudowane naniesieniami w postaci budynków i budowli dokonanymi przez M., a zatem nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Tym samym, transakcja dostawy Nieruchomości A powinna zostać uznana za dostawę gruntów opodatkowaną stawką VAT 23%.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli odpowiedź na pytanie 2 jest pozytywna, tj. jeżeli transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A (tj. takich Nieruchomości, które na moment transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane wyłącznie budowlami i budynkami naniesionymi przez M.) przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu według stawki VAT 23%, ponieważ nie mają w tym przypadku zastosowania przepisy ustawy o VAT przewidujące zwolnienie od opodatkowania w przypadku dostawy nieruchomości, tj. art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a, a w szczególności dla określenia stawki VAT właściwej dla dostawy Nieruchomości A bez znaczenia pozostaje status budynków i budowli, które zostały wzniesione i sfinansowane przez dzierżawcę (M.) – to w ocenie Wnioskodawcy za podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, należy uznać cenę sprzedaży Nieruchomości A wynikającą z aktu notarialnego, która według zgodnej woli stron (Wnioskodawcy oraz Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2) obejmuje jedynie wartość gruntu. W konsekwencji, nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytuły sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT (wzmiankowany już w uzasadnieniu do pytania drugiego), w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wskazano w stanie faktycznym oraz uzasadnieniu do pytania 2, zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej (części „Schedule no 8.2 (a) to the Preliminary Agreement on the Sale of a Business Enterprise dated September 29. 2016”), cena sprzedaży Nieruchomości A została ustalona bez uwzględnienia wartości naniesień w postaci budynków i budowli dokonanych na Nieruchomościach A przez M. Zatem ustalona cena sprzedaży Nieruchomości A, potwierdzona zgodnym zamiarem stron Umowy Przedwstępnej (Wnioskodawcy oraz Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2) obejmuje jedynie ekonomiczną wartość gruntu Nieruchomości A, a zatem nie obejmuje naniesień dotyczących budynków i budowli wybudowanych przez M. na Nieruchomościach A.

W dalszej kolejności, podobnie jak w uzasadnieniu do pytania 2, należy wskazać, że nabywając Przedsiębiorstwo od M., Wnioskodawca nabył również prawo do rozporządzania naniesieniami wzniesionymi na Nieruchomościach A jak właściciel, czyli doszło do tego w ramach odrębnej transakcji. Tym samym, nie mogło dojść do dostawy budynków i budowli w ramach transakcji sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 2, z punktu widzenia VAT istotne jest władztwo ekonomiczne, a nie cywilnoprawne. Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie posiadali władztwa ekonomicznego w odniesieniu do budynków/ budowli wybudowanych przez dzierżawcę (Mosso), skoro ani me ponieśli wydatków na ich wybudowanie, ani też faktycznie tymi budynkami/budowlami nie władali. Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie mogli zatem przenieść prawa do rozporządzania jak właściciel budynkami/budowlami wybudowanymi przez M.

Ponadto, należy uwzględnić zgodny zamiar stron wyrażony w stosownych postanowieniach Umowy Przedwstępnej (wzmiankowana część „Schedule no 8.2 (a) to the Preliminary Agreement on the Sale of a Business Enterprise dated September 29. 2016”), zgodnie z którym cena sprzedaży Nieruchomości A została ustalona bez uwzględnienia wartości naniesień w postaci budynków i budowli dokonanych na Nieruchomościach A przez M. Zatem ustalona cena sprzedaży Nieruchomości A wynikająca z aktu notarialnego sprzedaży, potwierdzona zgodnym zamiarem stron Umowy Przedwstępnej (Wnioskodawcy oraz Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2), obejmuje jedynie ekonomiczną wartość gruntu Nieruchomości Prywatnych A. W tym miejscu warto odwołać się raz jeszcze do powoływanego już wyroku NSA z 1 października 2013 r. (sygn. akt I FSK 310/12), w którym NSA uznał, że jeżeli cena transakcji została skalkulowana w taki sposób, że nie będzie obejmowała wartości budynku, to nie ma podstaw do przyjęcia, że przedmiotem dostawy był budynek. Analogiczna sytuacja ma miejsce w rozpatrywanym stanie faktycznym, ponieważ cena sprzedaży Nieruchomościach A, jak wskazano powyżej, została ujęta w ten sposób, że nie obejmowała wartości budynków ani budowli naniesionych przez M. na Nieruchomościach A, a jedynie wartość gruntu.

W świetle powyższego, skoro przedmiotem dostawy jest jedynie grunt Nieruchomości Prywatnych A, bez naniesień w postaci budowli i budynków dokonanych przez Mosso, to w ocenie Wnioskodawcy dla określenia podstawy opodatkowania znajdzie zastosowanie ogólna zasada art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Skoro zgodnie z zamiarem stron umowy (Wnioskodawcy oraz Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2) potwierdzonym przywoływanymi postanowieniami umownymi, cena sprzedaży Nieruchomości A obejmuje jedynie wartość gruntu, to w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska zaprezentowanego w pytaniu 2 i opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości A według stawki 23%, podstawę opodatkowania należy określić odwołując się do ceny sprzedaży Nieruchomości A wyrażonej w akcie notarialnym, która to cena obejmuje jedynie wartość gruntu.

Ponadto, jak wykazano we wcześniejszej części wniosku, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt Nieruchomości A. Zatem nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Przepis ten reguluje bowiem szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów, tj. (i) budynku (budowli lub ich części) oraz (ii) gruntu, z którym ten budynek (budowla lub jej część) jest trwale związany. Natomiast w rozpatrywanej sprawie, jak wykazano powyżej, przedmiotem dostawy jest jedynie grunt Nieruchomości A, natomiast nie dochodzi do dostawy budynków/budowli naniesionych przez M. na Nieruchomości A.

W ocenie Wnioskodawcy, dla powyższego nie ma znaczenia, że ze względu na wymogi prawa cywilnego, zgodnie z literalnym brzemieniem aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży Nieruchomości A, w tymże akcie notarialnym w stosunku do poszczególnych Nieruchomości A wskazywano, że przedmiotem sprzedaży są nieruchomości zabudowane. Wynika to z wymogów prawa cywilnego, bowiem zgodnie z art. 48 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada „superficies solo cedit”).

W konsekwencji, z punktu widzenia prawa cywilnego przedmiotem sprzedaży określonym w akcie notarialnym jest grunt Nieruchomości A wraz z naniesieniami (budynkami/ budowlami) dokonanymi przez M. Nie zmienia to jednak faktu, że cena sprzedaży została ujęta zgodnie z zamiarem stron (Wnioskodawcy oraz Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2) w taki sposób, że obejmuje jedynie wartość gruntu Nieruchomości A, a przedmiotem dostawy jest jedynie grunt, gdyż władztwo nad budynkami (naniesienia w postaci budynków i budowli dokonane przez M.) przeszło na Wnioskodawcę w ramach odrębnej transakcji nabycia Przedsiębiorstwa od M.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli zgodnie z odpowiedzią na pytanie 2 sprzedaż Nieruchomości A (tj. takich Nieruchomości, które na moment transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane wyłącznie budowlami i budynkami naniesionymi przez M.) podlega opodatkowaniu według stawki 23% VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 faktur sprzedaży w części dotyczącej Nieruchomości A, przy założeniu, że Nieruchomości A będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust,. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Nieruchomości A zostały nabyte przez Wnioskodawcę w celu wykorzystywania do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem jeżeli sprzedaż Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%, zgodnie z ww. art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 faktur sprzedaży w części dotyczącej Nieruchomości A.

Ad. 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna (tj. transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu VAT), natomiast odpowiedź ma pytanie 2 jest negatywna (tj. transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 nie podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23% bez względu na status budynków i budowli, które zostały wzniesione przez M. na Nieruchomościach A), to transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu VAT, natomiast będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 albo art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Tym samym, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w takim przypadku Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 w części dotyczącej Nieruchomości A.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: (a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo (b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy do pytania 2 za nieprawidłowe, tj. uznania, że sprzedaż Wnioskodawcy Nieruchomości Prywatnych A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 nie podlega opodatkowaniu według stawki VAT 23% (uznania, ze przedmiotem dostawy nie jest sam grunt) – w ocenie Wnioskodawcy wiązałoby się to z uznaniem, że dla określenia stawki VAT właściwej dla dostawy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 Nieruchomości A ma znaczenie status budynków i budowli, które zostały wzniesione i sfinansowane przez dzierżawcę (M.) na tych nieruchomościach. W takim wypadku za niewpływające na kwalifikację podatkową dla celów VAT należałoby uznać to, ze zgodnie z wolą stron (Wnioskodawcy oraz Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2) przedmiotem dostawy jest wyłącznie grunt, a ustalona cena sprzedaży Nieruchomości A nie obejmowała naniesień dotyczących budynków i budowli wybudowanych przez M., która dzierżawiła Nieruchomości A od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2, a ponadto, że Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie ponieśli wydatków na wybudowanie tych budynków i budowli, ani też nie dokonali rozliczenia tych wydatków z M.

W konsekwencji, zastosowanie znalazłby art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Tym samym zasadne byłoby stwierdzenie, że dostawa Nieruchomości A mogłaby korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 albo 10a ustawy o VAT – po spełnieniu warunków określonych w tych przepisach.

W ocenie Wnioskodawcy, skutki zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy o VAT byłyby następujące. Po pierwsze, należałoby wziąć pod uwagę, ze Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie oddali do użytkowania w ramach pierwszego zasiedlenia budynków i budowli, ponieważ przedmiotem dzierżawy był sam grunt Nieruchomości A bez naniesień w postaci budowli i budynków (te były wzniesione przez M.). Po drugie, przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli nie wyodrębnia się wartości gruntu, a zatem ustanawia regułę związania dla celów VAT statusu gruntu ze statusem budynku/budowli. Zatem skoro Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 w ramach umowy dzierżawy dokonali oddania do użytkowania na rzecz M. gruntów Nieruchomości A, co stanowi czynność opodatkowaną, a zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT dla celów VAT status gruntu jest związany ze statusem budynku – to należałoby uznać, że do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT doszło w wyniku oddania do użytkowania samego gruntu Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz M. w ramach umowy dzierżawy po wybudowaniu budynków/budowli przez M. (w tym przypadku na kwalifikację, czy doszło do pierwszego zasiedlenia, czy też nie, nie ma natomiast wpływu ulepszenie budynków/ budowli, gdyż budynki/budowle zostały wybudowane przez dzierżawcę, a zatem z przyczyn obiektywnych nie podlegały ulepszeniu przez Sprzedawcę 1 lub Sprzedawcę 2).

Przy założeniu zatem, że od pierwszego zasiedlenia (rozumianego jako oddanie do użytkowania gruntu na podstawie umowy dzierżawy) upłynął okres powyżej 2 lat, to transakcja sprzedaży Nieruchomości A korzystać będzie ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a tym samym Wnioskodawcy nie przysługiwałoby wówczas prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 (zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT).

Z kolei w przypadku uznania, że sprzedaż Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 nie podlega opodatkowaniu według stawki VAT 23% (pytanie 2) oraz uznaniu, że transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu VAT, natomiast nie będzie korzystała z wyżej opisanego zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – w ocenie Wnioskodawcy wiązałoby się to z następującą kwalifikacją dla celów VAT.

Po pierwsze, również wówczas należałoby uznać, że dla określenia stawki VAT właściwej dla dostawy Nieruchomości A ma znaczenie status budynków i budowli, które zostały wzniesione i sfinansowane przez dzierżawcę (M.) Po drugie, również w takim wypadku należałoby uznać, że znajduje zastosowanie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT (zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu).

W konsekwencji, należałoby uznać, że w takim przypadku znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 10a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że (a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, (b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika ze stanu faktycznego, naniesienia na gruntach Nieruchomości A w postaci budynków i budowli zostały dokonane przez M. W związku z tym Sprzedawcy 1 ani Sprzedawcy 2 nie przysługiwało w stosunku do naniesień w postaci budynków i budowli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ to nie Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 wybudowali te budynki i budowle. Ponadto, Sprzedawca 1 ani Sprzedawca 2 nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków i budowli wzniesionych przez M na gruntach Nieruchomości A. Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 nie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego na moment nabycia przez nich Nieruchomości A (przy nabyciu Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 odprowadzony został podatek od czynności cywilnoprawnych lub odpowiadająca mu uprzednio opłata skarbowa).

W ocenie Wnioskodawcy, zostały zatem spełnione warunki do zastosowania zwolnienia z VAT określonego w art. 43a ust. 10a ustawy o VAT. Tym samym, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w takim przypadku Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 w części dotyczącej Nieruchomości A, gdyż sprzedaż Nieruchomości A będzie zwolniona od opodatkowania, jeżeli nie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, to na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad.6 (we wniosku oznaczone nr 8)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości B (tj. takich Nieruchomości Prywatnych, które na moment transakcji sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane innymi budynkami/budowlami niż tylko wzniesione przez M. lub były wzniesione przez M, ale znajdowały się na nich również budynki/budowle historycznie nabyte lub wzniesione przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2) nie będzie opodatkowana VAT według stawki 23%, lecz będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 albo art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do Nieruchomości B, odmiennie niż w odniesieniu do Nieruchomości Prywatnych A, nie są spełnione przestanki do opodatkowania według stawki 23% VAT i kwalifikacji tej transakcji na równi z dostawą samego gruntu. W stosunku do budynków i budowli, które byty wybudowane historycznie, tj. nie przez M., tylko zostały historycznie nabyte przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 w ramach nabycia Nieruchomości B, jak również w stosunku do budynków i budowli wzniesionych przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 po nabyciu przez nich Nieruchomości B, nie można bowiem uznać, ze Wnioskodawca nabył te budynki i budowle na Nieruchomościach B w wyniku nabycia od M. Przedsiębiorstwa, natomiast przedmiotem nabycia od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 był sam grunt.

W ramach transakcji nabycia Przedsiębiorstwa od M., Wnioskodawca mógł bowiem nabyć wyłącznie prawo do rozporządzania towarami jak właściciel związane z naniesieniami na Nieruchomościach w postaci budynków i budowli dokonanymi przez M, gdyż M, który wybudował budynki/budowle na gruncie dzierżawionym (Nieruchomości A) faktycznie władał nimi jak właściciel. Wnioskodawca nie mógł natomiast nabyć w ramach zakupu Przedsiębiorstwa od M. (będącego odrębnym podatnikiem od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2) praw do rozporządzania posadowionymi na Nieruchomościach budynkami 1 budowlami innymi niż wybudowane przez M. (tj. historycznie nabytymi przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, jak również praw w stosunku do budynków i budowli wzniesionych przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 – tj. Nieruchomości B) – ponieważ M. nie dysponowało prawem rozporządzania tymi budynkami i budowlami jak właściciel, a zatem nie mogło przenieść tych praw na Wnioskodawcę. Te budynki i budowle musiały być zatem wraz z gruntem przedmiotem dzierżawy Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 na rzecz M. (przed transakcją ich sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy).

W konsekwencji powyższego, niezależnie od tego, czy cena sprzedaży Nieruchomości B przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy została określona z uwzględnieniem wartości budynków i budowli wybudowanych historycznie przed ich nabyciem przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 lub też wybudowanych przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, czy też została określona wyłącznie na podstawie wartości gruntu – nie można uznać (odwrotnie niż w przypadku objętych pytaniem nr 2 Nieruchomości A), ze transakcja sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 Nieruchomości B obejmuje wyłącznie sam grunt, a zatem status naniesień znajdujących się na tym gruncie nie ma wpływu na zasady opodatkowania tej transakcji. W stosunku do budynków i budowli wybudowanych historycznie lub też wybudowanych przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 rozpatrywana transakcja skutkuje bowiem również przeniesieniem prawa do rozporządzania jak właściciel tymi budynkami i budowlami.

Do przedmiotowych Nieruchomości B, na których znajdują się budynki i budowle inne niż tylko posadowione przez M, będzie miał zatem zastosowanie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ponadto zgodnie ze wzmiankowanym już w ramach wcześniejszych pytań art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy (a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub też (b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia określoną w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Kwalifikacja podatkowa dla celów podatku od towarów i usług na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 i w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT byłaby następująca. Po pierwsze, w stosunku do posadowionych na Nieruchomościach Prywatnych B budynków i budowli historycznie nabytych przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 lub też zabudowanych budynkami/ budowlami wzniesionymi przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 doszło do pierwszego zasiedlenia.

Rozpatrywane budynki i budowie były bowiem oddawane do użytkowania przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz M w ramach umów dzierżawy zawieranych w odniesieniu do poszczególnych Nieruchomości B, a Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 oddając Nieruchomości B w dzierżawę na rzecz M działali w charakterze podatników VAT, tj. wydanie Nieruchomości B do użytkowania nastąpiło w wykonaniu czynności opodatkowanych (dzierżawa). Zatem przy założeniu, że wydanie Nieruchomości B (tj. gruntów, na których znajdowały się budynki/budowle inne niż tylko wybudowane przez M) w dzierżawę nastąpiło co najmniej 2 lata przed dokonaniem sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 Nieruchomości B – doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości B w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, transakcja sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 Nieruchomości B nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23% VAT, ponieważ będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W dalszej kolejności Wnioskodawca pragnie zauważyć, że nawet w przypadku uznania, że transakcja sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 Nieruchomości B nie będzie objęta zwolnieniem z VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to w ocenie Wnioskodawcy rozpatrywana transakcja będzie objęta zwolnieniem z VAT określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: (a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, (b) dokonujący ich dostawy me ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ze względu na to, że przy nabyciu Nieruchomości B został pobrany podatek od czynności cywilnoprawnych lub odpowiadająca mu uprzednio opłata skarbowa, a zatem nie został naliczony VAT i Sprzedawcy 1 oraz Sprzedawcy 2 nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych nieruchomości to obecnie transakcja dostawy Nieruchomości B powinna zostać uznana za zwolnioną z opodatkowania VAT jeśli nie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, to właśnie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Ponadto, Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków/ budowli, w stosunku do których mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a nawet przy założeniu, ze wydatki takie zostały przez nich poniesione, to ze względu na to, że co do zasady budynki/budowle były wykorzystywane przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 do czynności opodatkowanych (dzierżawa) przez co najmniej 5 lat – dokonywaną dostawę należy uznać za zwolnioną z podatku VAT (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Potencjalnie Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 mogłoby przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w sytuacji wybudowania przez nich budynków/ budowli (a nie ich nabycia, w przypadku którego został pobrany PCC lub odpowiadająca mu uprzednio oplata skarbowa) Niemniej jednak, wówczas budynki/ budowle te zostały oddane wraz z gruntem w dzierżawę Mosso, a zatem jako zasiedlone i tak mogą korzystać przy ich sprzedaży ze zwolnienia w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, o czym była mowa poprzednio.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który jest podatnikiem VAT.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. W tym miejscu należy podkreślić, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Tym samym określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działania podmiotu dokonującego tej dostawy wskażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, które mogą składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Z treści orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł również, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że doszło do nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości tj. nieruchomości stanowiących własność Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2. Na moment nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 byli współwłaścicielami, na zasadzie współwłasności ułamkowej następujących Nieruchomości nabytych przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2:

*   działki nr 127/1, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   działki nr 127/2, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   działki nr 128, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   działki nr 82/22, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   działki nr 82/15, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   działki nr 82/26, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   działki nr 82/28, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.
*   działki nr 82/18, w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 posiadali po 50% udziału w ramach współwłasności ułamkowej.

Ponadto, właścicielem wymienionych poniżej Nieruchomości Prywatnych będących przedmiotem sprzedaży w ramach opisywanej transakcji był tylko Sprzedawca 1.

*   działki nr 126, nabytej 25 marca 2002 roku jako działka niezabudowana,
*   działki nr 231/3 nabytej 5 listopada 2013 roku jako działka niezabudowana.

… czerwca 2001 r. (data wpisu do KRS) istniejąca od 1991 r. spółka cywilna Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 została przekształcona w trybie art. 26 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm.) w spółkę jawną tj. M K Spółka Jawna (M), w której Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 byli wspólnikami.

W związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę jawną, Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 podjęli decyzję o zatrzymaniu Nieruchomości, stanowiących ich współwłasność, w ich majątku wspólnym, tj. nie zdecydowali o wniesieniu Nieruchomości do M w związku z jej przekształceniem.

Nieruchomości zostały oddane do używania na podstawie umowy dzierżawy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz M. Sprzedawca 1 oraz Sprzedawca 2 w związku z ww. dzierżawą nie zatrudniali pracowników, ani nie korzystali z żadnych przedmiotów majątkowych czy infrastruktury charakterystycznej dla prowadzenia działalność gospodarczej, W szczególności, wydzierżawienie Nieruchomości nie było zorganizowane jako proces biznesowy, a Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 nie dokonywali w związku z tym czynności stanowiących aktywne zarządzanie majątkiem.

M przeprowadziła na wybranych Nieruchomościach inwestycje (w postaci wzniesionych budynków i budowli), które M wykorzystywała w bieżącej działalności gospodarczej. Budowle i budynki posadowione na Nieruchomościach były ujęte w księgach M jako środki trwałe.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy transakcja sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analizując opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę w kontekście przepisów ustawy o VAT należy stwierdzić, że Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 dla czynności sprzedaży udziałów w działkach określonych jako Nieruchomości działali w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał bowiem, że Nieruchomości zostały oddane do używania na podstawie umowy dzierżawy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz M.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 693 § 2 Kodeksu cywilnego czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Zatem dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że dzierżawa wypełnia definicję działalności gospodarczej określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W rozumieniu wyżej cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług świadczenie usług dzierżawy nieruchomości jest działalnością gospodarczą, a podmiot wykonujący te czynności działa jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy należy stwierdzić, że stanowiąca usługę dzierżawa nieruchomości gruntowych wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej bez względu na to, czy dzierżawa będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym Nieruchomości, które zostały wydzierżawione M były wykorzystywane przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 do prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, że dokonana przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 sprzedaż udziałów w działkach określonych jako Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, czy sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości A obejmujących działki nr 127/1, 127/2, 126, 128, 82/22, 82/28, 82/18 przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).”

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku gdy budynki lub budowle posadowione na gruncie są objęte zwolnieniem od podatku, to ze zwolnienia tego korzysta także dostawa gruntu, jeśli natomiast budynek czy budowla jest opodatkowany stawką 23%, to także dostawa gruntu jest objęta tą stawką.

W tym miejscu należy zauważyć, że traktując grunt jako towar ustawodawca nie definiuje odrębnie pojęcia gruntu. Należy w tym zakresie odwołać się do definicji gruntu (a właściwie nieruchomości gruntowej) sformułowanej w art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast stosownie do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 cyt. Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z opisu sprawy wynika, że te z Nieruchomości, które na moment sprzedaży Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 były zabudowane wyłącznie budowlami i budynkami naniesionymi przez M – nazywane będą Nieruchomościami A.

Spełniające powyższą definicję Nieruchomości A składają się z następujących działek (łącznie na Nieruchomości A składa się siedem działek):

*   Działki nr 127/1,
*   Działki nr 127/2, ,
*   Działki nr 128,
*   Działki nr 82/22,
*   Działki nr 82/28,
*   Działki nr 82/18,
*   Działki nr 126.

Zgodnie z definicją Nieruchomości A, przytoczoną powyżej, na wszystkich Nieruchomościach A znajdują się naniesienia dokonane przez M. Należy zatem stwierdzić, że każda z działek wchodzących w skład Nieruchomości A jest działką zabudowaną.

*   Działka nr 127/1, zabudowana: budynkiem magazynu wyrobów gotowych część 1, budynkiem rafinerii, budynkiem magazynowym chłodni.
*   Działka 127/2, zabudowana budynkiem przemysłowym.
*   Działka nr 126, zabudowana: budynkiem produkcyjno-biurowym, budynkiem rafinerii.
*   Działka nr 128, zabudowana: budynkiem magazynu wyrobów części gotowych część 2.
*   Działki nr 82/22, zabudowana: budynkiem portierni, budynkiem wagowo-próbobiorczym; budynkiem stacji transformatorowej; budynkiem hydroforni, budynkiem tłoczni z magazynem wytłoków, budynkiem wiaty magazynowej, budynkiem magazynu z obsługą nasion, budynkiem magazynu.
*   Działki nr 82/28, zabudowana: budynkiem rozlewni oleju.
*   Działki nr 82/18, zabudowana: budynkiem mieszkalnym.

Obok ww. budynków, na działkach znajduje się szereg budowli niezbędnych do prowadzenia działalności produkcyjnej przedsiębiorstwa. Budynki i budowle posadowione na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A są budynkami, budowlami lub ich częściami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 z późn. zm.) oraz budynkami i obiektami inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.).Ww. budynki i budowle są trwale związane z gruntem. Wszystkie budowle i budynki znajdujące się na Nieruchomościach A były wykorzystywane od momentu ich wybudowania przez M aż do chwili sprzedaży przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez M. Pierwsze zajęcie budynków i budowli posadowionych na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A wystąpiło po ich wybudowaniu przez M. i było związane z zajęciem na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez M.

Budynki i budowle posadowione na działkach wchodzących w skład Nieruchomości A nie były wykorzystywane przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2.

Ze względu na to, że budynki i budowle na Nieruchomościach A zostały wybudowane przez M. i były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej przez M, to te budynki i budowle nie były oddane przez M w najem ani dzierżawę.

Nakłady poniesione przez M w związku z budową budynków i budowli na Nieruchomościach A nie zostały rozliczone pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedawcą 1 i Sprzedawcą 2.

W momencie sprzedaży Nieruchomości Prywatnych A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, faktycznie naniesieniami w postaci znajdujących się na nich budynków i budowli władało M.

Od momentu wybudowania naniesień na Nieruchomościach A M był w faktycznym, ekonomicznym posiadaniu posadowionych na nich budynków i budowli.

M faktycznie władał posadowionymi na Nieruchomościach A budowlami i budynkami zajmując je na cele prowadzonej działalności gospodarczej w branży produkcji spożywczej.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej (tabele w części „Schedule no 8.2 (a) to the Preliminary Agreement on the Sale of a Business Enterprise dated September 29, 2016”), cena sprzedaży Nieruchomości A została ustalona na podstawie wartości gruntu. Zatem ustalona cena sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, potwierdzona zgodnym zamiarem stron Umowy Finalnej wyrażonym w Umowie Przedwstępnej obejmuje jedynie ekonomiczną wartość gruntu Nieruchomości. Wynika to z faktu, że prawa do wszelkich naniesień (budynków, budowli) zostały przeniesione na Wnioskodawcę przez M w ramach transakcji zbycia Przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy zauważyć należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Zatem w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie europejskim C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien, w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie na gruncie prawa podatkowego nastąpiła sprzedaż przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy wyłącznie gruntu działek wchodzących w skład Nieruchomości A, a nie budynków i budowli wraz z gruntem, gdyż Sprzedawca 1 i Sprzedawca 2 byli właścicielami wyłącznie udziałów w ww. działkach, natomiast budynki i budowle posadowione na przedmiotowych działkach stanowią odrębną ekonomiczną własność M. Zatem w istocie budynki i budowle nie stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem budynki i budowle nigdy nie były w ekonomicznym posiadaniu Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2. Skoro bowiem budynki i budowle wybudowało M ze środków własnych bez udziału Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2, to w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła dostawa towarów, jaką są budynki i budowle posadowione na Nieruchomościach A w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, gdyż od momentu ich wybudowania M dysponowało tymi budynkami i budowlami (w sensie ekonomicznym i prawnym) gdyż stanowiły one przedmiot jego własności. Należy bowiem zauważyć, że w momencie sprzedaży Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, faktycznie naniesieniami w postaci znajdujących się na nich budynków i budowli władało M. Ponadto cena sprzedaży Nieruchomości A została ustalona na podstawie wartości gruntu.

Biorąc powyższe pod uwagę uznać należy, że przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 był wyłącznie grunt działek wchodzących w skład Nieruchomości A.

Tym samym przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy był wyłącznie grunt, którego nie można uznać za teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem na działkach posadowione są budynki i budowle.

W związku z powyższym dostawa gruntu działek wchodzących w skład Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy nie była objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi, iż przedmiotem dostawy był wyłącznie grunt działek wchodzących w skład Nieruchomości A to dla niniejszej dostawy nie mogło również znaleźć zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT bowiem działki stanowiące Nieruchomości A nie były przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, bowiem były przedmiotem dzierżawy na rzecz M, które je wykorzystywało w swojej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze dostawa działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości A podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii określenia podstawy opodatkowania dostawy gruntu działek stanowiących Nieruchomości A dokonanej na rzecz Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Jak stanowi art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Zapłata może też przybrać postać mieszaną, np. w części w pieniądzu a w części jako świadczenie usługi. Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji stwierdzono już, że przedmiotem dostawy na rzecz Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 jest wyłącznie grunt działek wchodzących w skład Nieruchomości A. Tym samym dla określenia podstawy opodatkowania przedmiotowej dostawy nie znajdzie zastosowania powołany przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że cena sprzedaży Nieruchomości A została ustalona na podstawie wartości gruntu. Ustalona cena sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, potwierdzona zgodnym zamiarem stron Umowy Finalnej wyrażonym w Umowie Przedwstępnej obejmuje jedynie ekonomiczną wartość gruntu Nieruchomości. Wynika to z faktu, że prawa do wszelkich naniesień (budynków, budowli) zostały przeniesione na Wnioskodawcę przez M w ramach transakcji zbycia Przedsiębiorstwa.

Jak wynika z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi, dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Biorąc zatem pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania dostawy Nieruchomości A na rzecz Wnioskodawcy przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2, jest wszystko co stanowi zapłatę tj. cena sprzedaży Nieruchomości A ustalona na podstawie wartości gruntu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanych od Sprzedawcy i Sprzedawcy 2 faktur sprzedaży dotyczących Nieruchomości A.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru łub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy podkreślić, że w niniejszej interpretacji stwierdzono już, że sprzedaż przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy Nieruchomości obejmujących m.in. działki gruntu stanowiące Nieruchomości A jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast sprzedaż działek gruntu stanowiących Nieruchomości A podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Z opisu sprawy wynika natomiast, że Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT w Polsce. Nieruchomości A będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej, obejmującej w szczególności działalność produkcyjną w branży spożywczej. Nabyte przez Wnioskodawcę Nieruchomości A będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Biorąc zatem pod uwagę przywołany przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy z faktur otrzymanych od Sprzedawcy 1 i Sprzedawcy 2 dokumentujących nabycie Nieruchomości Prywatnych A będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym a nabyte Nieruchomości Prywatne A będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do pytania Wnioskodawcy oznaczonego we wniosku nr 5 należy stwierdzić, że odpowiedź na zadane pytanie jest bezprzedmiotowa, gdyż transakcja sprzedaży Wnioskodawcy Nieruchomości A przez Sprzedawcę 1 i Sprzedawcę 2 podlega opodatkowaniu VAT w wysokości 23% i tym samym nie jest objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, a Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy 1 i sprzedawcy 2 faktur sprzedaży w części dotyczącej tej nieruchomości.

Odnosząc się z kolei do pytania Wnioskodawcy nr 6 (oznaczonego we wniosku nr 8) należy stwierdzić, że udzielenie odpowiedzi przez Organ we wskazanym zakresie jest bezprzedmiotowe. W piśmie z 4 lipca 2017 r. będącym uzupełnieniem do wniosku ORD-IN z 5 kwietnia 2017 r., Wnioskodawca stwierdził, że działki nr 82/15, 82/26 i 231/3 w momencie nabycia przez Wnioskodawcę były niezabudowane (grunty niezabudowane nie są natomiast objęte zakresem niniejszego wniosku). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w świetle powyższego należy stwierdzić, że faktycznie w rozpatrywanym stanie faktycznym żadna z działek nie spełnia kryteriów uznania za Nieruchomość B. W związku z tym, odpowiedź na pytania 2-27 dotyczące Nieruchomości B jest bezprzedmiotowa.

Tym samym udzielenie odpowiedzi przez Organ na ww. pytanie nr 6 stało się również bezprzedmiotowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, Delegatura w Bielsku- Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.