Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-56/12-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-18
Teza: Czy wniesienie Działu Zakładu Produkcyjnego aportem do Spółki Celowej będzie dla Spółki neutralne podatkowo na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: aport; definicja; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie działalności gospodarczej ; majątek; należność; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; składnik-składnik majątkowy; wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne; wykonanie (wykonywanie); zadania; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2012 r. (data wpływu 20 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Działu Zakładu Produkcyjnego do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Działu Zakładu Produkcyjnego do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem wysokiej jakości okien oraz drzwi drewnianych. W chwili obecnej Spółka realizuje plany w zakresie rozwoju nowego segmentu asortymentu wyrobów drewnianych klasy premium w postaci litych podłóg drewnianych. W tym celu, Spółka planuje przeprowadzenie reorganizacji struktury biznesowej poprzez wydzielenie nowego segmentu działalności operacyjnej, polegającej na produkcji litych podłóg drewnianych, do istniejącej spółki kapitałowej (dalej: Spółka Celowa).

Omawiany proces reorganizacji struktury biznesowej odbędzie się poprzez wniesienie w formie aportu do Spółki Celowej Działu Zakładu Produkcyjnego (wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami), dalej również „Dział Podłóg lub Dział”, zlokalizowanego w (…). W zamian za przedmiot aportu Spółka zostanie wspólnikiem spółki kapitałowej i nabędzie udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego wkładu niepieniężnego.

Podstawowym celem planowanych działań jest osiągnięcie efektu synergii na skutek połączenia potencjału produkcyjnego, doświadczenia oraz know - how Wnioskodawcy z potencjałem handlowym Spółki Celowej w zakresie sprzedaży nowej grupy produktowej.

Dział Zakładu Produkcyjnego stanowi samodzielny segment działalności operacyjnej Spółki obejmujący w szczególności:

*   wszystkie maszyny i urządzenia, stanowiące kompletne linie produkcyjne, związane z produkcją litych podłóg drewnianych,
*   wartości niematerialne i prawne (w tym know - how, technologię oraz oprogramowanie wykorzystywane do prowadzenia działalności),
*   umowy z kontrahentami,
*   zapasy surowców, towarów dotyczące tej części przedsiębiorstwa,
*   należności handlowe,
*   pracowników funkcjonalnie związanych z działem podłóg.

Spółka Celowa przejmie również zobowiązania związane bezpośrednio z transakcjami zakupu materiałów i usług na potrzeby produkcji na dzień aportu.

W związku z procesem reorganizacji, Spółka wydzierżawi Spółce Celowej teren zmodernizowanego zakładu produkcyjnego w (…). Po dokonaniu aportu właśnie na tym obszarze Spółka Celowa ulokuje całokształt swojej działalności. Zatem Spółka Celowa poprzez Dział Zakładu Produkcyjnego prowadzić będzie działalność wyodrębnioną od pozostałej działalności Spółki zarówno pod względem przedmiotu tej działalności, jak też położenia geograficznego.

a. wyodrębnienie organizacyjne.

Dział podłóg stanowi osobny pion w strukturze organizacyjnej Spółki. Ponadto, na mocy odpowiednich przepisów Kodeksu Pracy, w wyniku dokonania aportu dojdzie do wstąpienia Spółki Celowej w obowiązki pracodawcy wobec pracowników zatrudnionych w Dziale Zakładu Produkcyjnego w (…). Przejmie ona również prawa i obowiązki Spółki wynikające z zawartych przez ten Dział umów z kontrahentami, w tym prawa i obowiązki wynikające z zobowiązań i należności wobec kontrahentów, a także inne zobowiązania związane z jego działalnością, np. zobowiązania wobec pracowników.

b. wyodrębnienie finansowe.

W momencie ewentualnego wniesienia aportu Dział Zakładu Produkcyjnego będzie wyodrębniony finansowo:

*   posiadać będzie własne zasoby pieniężne, które będą zdeponowane na rachunku bankowym dedykowanym dla tego Działu, które są oddzielne od innych rachunków Spółki;
*   prowadzić będzie oddzielne raportowanie finansowe dla celów Spółki, które dodatkowo umożliwiać jemu będzie sporządzanie oddzielnego bilansu oraz rachunku zysków i strat, pozwalających w szczególności na wyodrębnienie majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań.

Ponadto, w ewidencji księgowej Spółki wyodrębnione będą pozycje ewidencyjne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań Działu (co wynika z polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie). Dział posiadać będzie własny rachunek bankowy. Ponadto do Działu alokowana zostanie część środków pieniężnych znajdujących się w kasie Spółki.

c. wyodrębnienie funkcjonalne.

Na Spółkę Celową przeniesione zostaną także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z aktualnych umów, których stroną jest Spółka, a które pozostają w związku z działalnością produkcji podłóg w przedmiotowym Dziale, w tym umów usługowych, związanych z utrzymaniem zakładu oraz oczywiście umów o pracę pracowników bezpośrednio zatrudnionych w Dziale Podłóg oraz części pracowników administracyjno - biurowych.

Dział Zakładu Produkcyjnego dysponuje zatem wszystkimi aktywami wykorzystywanymi przez Spółkę w działalności z zakresu produkcji litych podłóg drewnianych.

Dział Zakładu Produkcyjnego składający się z powyżej opisanego zespołu składników majątku jest wyodrębniony ze struktur Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym tak, by mógł on stanowić samodzielne przedsiębiorstwo.

W konsekwencji, należy uznać, iż majątek opisany powyżej to zespół składników materialnych i niematerialnych, który stanowi odrębny zakład mogący samodzielnie realizować zadania gospodarcze w zakresie produkcji specjalistycznego asortymentu wyrobów gotowych (podłóg litych) i może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie Działu Zakładu Produkcyjnego aportem do Spółki Celowej będzie dla Spółki neutralne podatkowo na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem Działu Zakładu Produkcyjnego do Spółki Celowej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności przepisów art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, gdyż Dział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. A contrario, wkład niepieniężny do spółki kapitałowej, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część nie podlega na mocy powyższej regulacji opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, nie ma wątpliwości, iż wartość udziałów objętych w zamian za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wniesionych do kapitałowej Spółki Celowej nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu, jak również brak jest jakichkolwiek innych podstaw prawnych wynikających z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy, które skutkowałyby uznaniem, że wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zamian za udziały spowodowałoby powstanie przychodu po stronie Spółki.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w szeregu interpretacji podatkowych wydanych przez różne organy podatkowe. Jako przykłady można wymienić:

*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 października 2009 r. (sygn. IBPBI/2/423-841/09/SD),
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2009 r. (sygn. IPPB5/423-482/09-4/MB),
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2009 r. (sygn. IPPB5/423-483/09-4/MB),
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 września 2009 r. (sygn. IPPB5/423-436/09-2/MB),
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2009 r. (sygn. ILPB3/423-289/09-3/EK).

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na podstawie ww. definicji, w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Są one następujące:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania,
2.  zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym,
3.  zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem finansowym,
4.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Spółki, Dział Zakładu Produkcyjnego spełnia wszystkie wyżej wymienione kryteria do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad. 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi się on składać z co najmniej jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe. Warszawa 2007, s. 53).

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, m. in. w piśmie z dnia 29 października 2009 r. znak IBPBI/2/423-875/09/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”. Ponadto, ponieważ zobowiązana są jedynym, bezpośrednio wymienionym w definicji legalnej składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka jest zdania, iż stanowią one fundamentalny element tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiot transakcji obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (m. in. maszyny, surowce), jak i niematerialny (m. in. prawa z umów z kontrahentami) oraz zobowiązania, w związku z czym stoi na stanowisku, iż spełnione będą powyższe warunki.

Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r. sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r. sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB).

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Dział Zakładu Produkcyjnego jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Do Działu Zakładu Produkcyjnego są także przypisani pracownicy produkcyjni, jak i część pracowników administracyjno -biurowych przyporządkowanych do tej jednostki wewnętrznej. Dział posiada własną strukturę organizacyjną. Wyodrębnienie Działu znajduje także wyraz w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż Dział Zakładu Produkcyjnego będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 3. Wyodrębnienie finansowe.

Zdaniem Spółki, Dział Zakładu Produkcyjnego stanowić będzie także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczyć będzie m. in. wyodrębnienie do osobnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Działu, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. W rezultacie będzie istniała możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu.

Należy przy tym podkreślić, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych, czy sporządzanie bilansów.

W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; a także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007 r. sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB). Dodatkowo, Dział Zakładu Produkcyjnego posiadać będzie własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy, na który trafiają należności z tytułu umowy o świadczenie usług marketingowych oraz z którego regulowany jest m. in. czynsz za wynajem powierzchni biurowej.

Ad. 4. Wyodrębnienie funkcjonalne.

W świetle powołanej definicji, kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Według stanowisk reprezentowanych w literaturze chodzi o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Należy podnieść, że takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, np. w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 355/08, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. sygn. akt I SA/Gd 1097/96, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 26 listopada 2008 r. znak IPPB5/423-6/08-3/MB oraz z dnia 12 maja 2008 r. znak IPPB3-423-282/08-2/PS.

Wnioskodawca podkreśla, iż Dział Zakładu Produkcyjnego jest wyodrębniony również pod względem funkcjonalnym, gdyż posiada składniki majątkowe, które umożliwiają mu produkcję nowych wyrobów (podłóg litych). Obok odrębnych składników majątkowych jednostka posiada również własnych pracowników produkcyjnych, jak i administracyjno - biurowych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Działu Zakładu Produkcyjnego pozwala na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaś jego wniesienie aportem do Spółki Celowej będzie neutralne podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Również wskazane przez Spółkę orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Końcowo należy wskazać, iż w obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 9 marca 2011 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 8 kwietnia 2011 r. Nr 74, poz. 394 został ogłoszony jednolity tekst ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.