Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1152/13/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-24
Teza: skutki podatkowe sprzedaży garażu i lokalu mieszkalnego (ustalanie kosztów w tym nakładów)
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-źródła przychodu; sprzedaż; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 listopada 2013 r. (data otrzymania 26 listopada 2013 r.), uzupełnionym 6 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży w 2009 r. garażu oraz w 2010 r. lokalu mieszkalnego:

*   w części dotyczącej możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu opłat notarialnych i wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych na wykończenie mieszkania – **jest prawidłowe**,
*   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży w 2009 r. garażu oraz w 2010 r. lokalu mieszkalnego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 17 stycznia 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-1152/13/ŁCz, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 6 lutego 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w 2007 r. jako młody lekarz w trakcie specjalizacji, postanowił zakupić własne mieszkanie na kredyt. Wnioskodawca zaciągnął w banku kredyt w wysokości ponad 300 000,00 zł na zakup mieszkania z garażem (umowa kredytu z lutego 2007 r. i akt notarialny zakupu mieszkania z garażem z czerwca 2008 r.).

Na skutek kryzysu pod koniec 2008 r. i rosnącego wówczas WIBORu, raty kredytu stawały się coraz wyższe i były coraz większym obciążeniem dla Wnioskodawcy. W II połowie 2008 r. tuż po odbiorze i częściowym wykończeniu mieszkania Wnioskodawca zaczął się zastanawiać nad sprzedażą garażu, który był mu niepotrzebny.

W lutym 2009 r. Wnioskodawca sprzedał garaż, a następnie w lutym 2010 r. sprzedał mieszkanie.

Cały przychód ze sprzedaży Wnioskodawca pomniejszył o koszty związane z częściowym wykończeniem mieszkania i spłatą zaciągniętego kredytu, a pozostały dochód opodatkował zgodnie z obowiązującymi zasadami podatkiem dochodowym od osób fizycznych, płacąc podatek za 2009 r. (sprzedaż garażu) oraz za 2010 r. (sprzedaż mieszkania). Wnioskodawca odsetek od kredytu nie odliczał w ramach ulgi odsetkowej w ww. latach. Nie korzystał również z ulgi mieszkaniowej.

W 2011 r. Wnioskodawca został wezwany do urzędu skarbowego celem zweryfikowania źródła środków finansowych na nabycie mieszkania. Wyjaśnieniem był dokument umowy o kredyt udzielony Wnioskodawcy w 2007 r., z minimalnym wkładem własnym (ok. 6 000,00 zł).

Kolejne wezwanie Wnioskodawca otrzymał w październiku 2013 r. celem weryfikacji wysokości zapłaconego podatku od dochodu, który uzyskał po sprzedaży garażu i mieszkania.

W okresie 2007-2010 koszty związane z finansowaniem zakupu mieszkania wyniosły ok. 55 000,00 zł (z czego 45 000,00 zł stanowiły odsetki od zaciągniętego kredytu, co praktycznie zniwelowało sugerowane w trakcie kontroli w 2013 r. przez urzędnika US nieopodatkowane dochody).

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1.  Czy rozliczenie za 2009 r. i 2010 r. jest prawidłowe?
2.  Czy koszty związane z zakupem mieszkania (a więc koszty zaciągniętego kredytu, odsetki, koszty zakupu materiałów budowlanych na wykończenie mieszkania, opłata notarialna i inne) Wnioskodawca prawidłowo odliczył od przychodu uzyskanego po jego sprzedaży w latach 2009-2010?
3.  Czy urzędnik sprawdzający rozliczenie Wnioskodawcy PIT za 2009 i 2010 r. kontroluje prawidłowość tego zeznania za ww. lata w oparciu o obowiązujące w tamtych latach przepisy prawa podatkowego, czy też w oparciu o przepisy obowiązujące w czasie kontroli?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1. Sposób w jaki rozliczył PIT w 2009 r. i 2010 r. jest prawidłowy, ponieważ od przychodu który uzyskał kolejno ze sprzedaży garażu a następnie mieszkania, odliczył poniesione na ich zakup koszty (w tym koszty wynikające z zaciągniętego kredytu: koszty prowizji i odsetek, materiałów na wykończenie mieszkania oraz opłaty notarialnej), a pozostały dochód poddał opodatkowaniu.

Ad. 2. Koszty związane z zakupem mieszkania, a więc: koszty zaciągniętego kredytu, odsetki od kredytu, koszty zakupu materiałów budowlanych na wykończenie mieszkania oraz opłatę notarialną, prawidłowo odliczył od przychodu uzyskanego w 2009 r. i 2010 r.

Opierając się na interpretacjach indywidualnych Wnioskodawca uważa, że w przypadku przeznaczenia przychodu w ciągu 2 lat od dnia sprzedaży na spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży przysługuję mu zwolnienie.

Stanowisko to jest zgodne z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2010 r., Znak: IPPB2/415-227/10-2/MG w której „uznaje zwolnienie dotyczące wydatków na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na nabycie innej, jak i sprzedanej nieruchomości lub prawa majątkowego”. Ww. interpretacja dotyczy takiej samej sytuacji w jakiej Wnioskodawca obecnie się znalazł, dlatego też prosi o jej uwzględnienie w ostatecznej interpretacji jego wniosku.

Ad. 3. Urzędnik sprawdzający rozliczenie PIT za 2009-2010 r. powinien kontrolować prawidłowość zeznania PIT za ww. lata w oparciu o obowiązujące w 2009-2010 r. przepisy prawa podatkowego, a nie obowiązujące aktualnie, w czasie kontroli tj. w 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w czerwcu 2008 r. Wnioskodawca nabył lokal mieszkalny i garaż za środki pochodzące w głównej mierze z kredytu hipotecznego. W lutym 2009 r. Wnioskodawca sprzedał garaż, a w lutym 2010 r. mieszkanie.

Wnioskodawca chce ustalić czy prawidłowo rozliczył się z urzędem skarbowym. Jednocześnie chciałby uzyskać potwierdzenie czy słusznie – zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych – odliczył wskazane we wniosku koszty.

W związku z tym, że sprzedaży garażu Wnioskodawca dokonał w lutym 2009 r., a lokalu mieszkalnego lutym 2010 r., to stosownie do treści ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że cały uzyskany przez Wnioskodawcę z tego tytułu przychód będzie stanowił źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, gdyż zbycie garażu, jak i lokalu nabytego w 2008 r. nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce ich nabycie. Przy czym prawidłowo każdą z tych sprzedaży Wnioskodawca rozliczył w odrębnym zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym nastąpiło zbycie każdej z nieruchomości.

Natomiast dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży zarówno garażu jak i lokalu mieszkalnego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2008 r., z uwagi na ich zakup w 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Podkreślić bowiem należy, że to moment nabycia nieruchomości a nie moment zbycia decyduje jakie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zastosować do oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia tej nieruchomości. Skoro zatem nabycie nieruchomości – garażu i lokalu mieszkalnego nastąpiło w czerwcu 2008 r., to do oceny skutków podatkowych sprzedaży tych nieruchomości należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2008 r.

Konsekwentnie, data nabycia nieruchomości ma również znaczenie w celu ustalenia z jakich ulg i zwolnień w podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik może skorzystać w związku z jej sprzedażą. To bowiem data nabycia nieruchomości decyduje o tym, jakie przepisy prawa podatkowego będą miały zastosowanie do oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości a tym samym ma decydujące znaczenie dla możliwości skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z opodatkowania dochodu (przychodu) z tego tytułu. Inne bowiem zwolnienia obowiązują w przypadku sprzedaży przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nieruchomości nabytych lub wybudowanych do 31 grudnia 2006 r., inne dla nieruchomości nabytych lub wybudowanych od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. a także inne ulgi obowiązują w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytych lub wybudowanych od 1 stycznia 2009 r.

Jak zostało wskazane wyżej w przypadku Wnioskodawcy należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2008 r., ponieważ nabycie garażu oraz lokalu mieszkalnego miało miejsce w 2008 r. W przepisach tych w ww. brzmieniu nie obowiązywał art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy, o którym mowa w powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji, a na podstawie której Wnioskodawca domaga się podjęcia przez Organ tożsamego rozstrzygnięcia. Interpretacja odnosi się do przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2007 r. i dotyczy uznania – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – spłaty kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup udziału w nieruchomości w 2006 r. za wydatek poniesiony na cele mieszkaniowe. Powyższa interpretacja dotyczy zatem możliwości zwolnienia przychodu uzyskanego z tytułu zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 2006 r. Wnioskodawca zaś lokal mieszkalny i garaż nabył w 2008 r. kiedy zwolnienie, o którym mowa w powyższej interpretacji już nie obowiązywało. Niezasadne jest zatem powoływanie się przez Wnioskodawcę na tę interpretację. Ponadto przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu na 31 grudnia 2008 r. nie zawierały żadnego przepisu, na podstawie którego Wnioskodawca mógłby domagać się zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z jego wydatkowaniem na tzw. własne cele mieszkaniowe.

Również w przypadku dokonywania czynności sprawdzających, data nabycia nieruchomości przesądza o tym w oparciu o jakie przepisy – w jakim brzmieniu – dokonuje się oceny skutków podatkowych sprzedaży tej nieruchomości. Zatem organ podatkowy dokonując oceny poprawności rozliczenia, na odpowiednim formularzu PIT, sprzedaży przez Wnioskodawcę odpowiednio w 2009 r. (garaż) oraz w 2010 r. (lokal mieszkalny) nieruchomości nabytych w 2008 r. również będzie opierał się na przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2008 r. Oznacza to, że stwierdzenie Wnioskodawcy, że w przypadku kontrolowania prawidłowości zeznań powinno się uwzględniać przepisy obowiązujące w 2009-2010 r. (a więc obowiązujące w momencie sprzedaży nieruchomości) należało uznać za nieprawidłowe. Nie będą to również regulacje obowiązujące na moment dokonywania czynności sprawdzających.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2008 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku – zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np. prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości czy koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia zmniejszają przychód. Tak obliczony przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu ustalone zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Reasumując, podstawę obliczenia podatku z tytułu sprzedaży garażu oraz oddzielnie z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi dochód, który jest różnicą między przychodem z odpłatnego zbycia garażu (oddzielnie lokalu), tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży (o ile odpowiada wartości rynkowej) pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, tj. m.in. udokumentowane koszty nabycia, powiększoną o udokumentowane nakłady, które zwiększają wartość nieruchomości w czasie jej posiadania.

Koszt nabycia, o którym stanowi art. 22 ust. 6c ustawy, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości (lokalu mieszkalnego i garażu) i to niezależnie czy zakup nieruchomości sfinansowany zostaje kredytem, czy środkami własnymi podatnika. Zatem w sposób nie budzący wątpliwości można orzec, że do kosztów nabycia zalicza się cenę zakupu lokalu mieszkalnego (w przypadku garażu – cenę zakupu garażu) oraz inne koszty wynikające z aktu notarialnego nabycia z czerwca 2008 r., na podstawie którego Wnioskodawca zakupił mieszkanie i garaż (np. zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych, taksa notarialna). Kosztem nabycia będzie też wydatek związany z prowizją na rzecz biura pośrednictwa nieruchomości zapłaconą przy nabywaniu lokalu mieszkalnego i garażu, jeśli do jej uiszczenia zobowiązany był Wnioskodawca. Jednak warunkiem uznania powyższych wydatków za koszt jest to, aby Wnioskodawca był w stanie udokumentować poniesione powyżej wydatki.

W związku z powyższym w przypadku sprzedaży garażu kosztem nabycia będzie cena za jaką Wnioskodawca zakupił garaż, powiększona ewentualnie o koszty poniesione w związku z zawarciem aktu notarialnego, pod warunkiem, że do jego uiszczenia zobligowany był Wnioskodawca. Natomiast w związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego kosztem nabycia będzie cena za jaką Wnioskodawca zakupił ww. lokal, powiększona o koszty poniesione w związku z zawarciem aktu notarialnego, jeśli do ich uiszczenia zobowiązany był Wnioskodawca. W przypadku zaś, gdy obie transakcje tj. zakup garażu i lokalu mieszkalnego zostały w czerwcu 2008 r. dokonane na mocy jednego aktu notarialnego, to koszty notarialne w przypadku sprzedaży zarówno garażu, jak i lokalu mieszkalnego, powinny być ustalone proporcjonalnie. Przykładowo, gdy cena nabycia garażu wynosiła 20 000,00 zł, cena nabycia lokalu mieszkalnego 180 000,00 zł, a koszty notarialne zostały ustalone na kwotę 4 000,00 zł, to w przypadku sprzedaży garażu koszty notarialne będą mogły być określone jedynie na kwotę 400,00 zł, zaś w przypadku zbycia lokalu mieszkalnego w takiej sytuacji koszty notarialne będą mogły być wykazane na kwotę 3 600,00 zł.

Podsumowując, jak już wyjaśniono powyżej koszt nabycia, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za garaż i lokal mieszkalny będący przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup ten jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Zatem w rozpatrywanej sprawie kosztem nabycia sprzedanego przez Wnioskodawcę garażu i lokalu mieszkalnego będzie cena jaką Wnioskodawca zapłacił za nabycie garażu i lokalu mieszkalnego w 2008 r. Kosztem nabycia oprócz ceny nabycia są również wydatki notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem garażu i lokalu mieszkalnego, pod warunkiem że w istocie poniósł je Wnioskodawca.

Wnioskodawca zajmując własne stanowisko w rozpatrywanej sprawie uważa, że koszt nabycia garażu i lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy obejmuje także koszty obsługi kredytu, który został przeznaczony na zakup garażu i mieszkania t.j. koszty zaciągnięcia kredytu, prowizję, odsetki od tego kredytu.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży zarówno garażu, jak i lokalu mieszkalnego, nie mogą być w żadnym wypadku koszty związane z kredytem bankowym (koszty zaciągnięcia kredytu, prowizja związana z udzieleniem kredytu, koszty ubezpieczenia kredytu do czasu wpisu hipoteki do księgi wieczystej, odsetki związane z tym kredytem, opłata związana z wcześniejszą spłatą kredytu) zaciągniętym na nabycie zbywanych nieruchomości. Są to bowiem wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych na nabycie garażu i lokalu mieszkalnego. Powyższe wydatki są kosztem pozyskania kapitału na zakup obu nieruchomości a więc niejako „ceną” jaką podatnik musi zapłacić w związku z pożyczeniem przez bank pieniędzy.

Sytuacja, w której podatnik kupujący lokal mieszkalny i garaż za środki z kredytu w przypadku sprzedaży tego lokalu i garażu mógłby zaliczyć odsetki od kredytu do kosztów uzyskania przychodu prowadziłaby do nierównego traktowania podatników. Podatnicy, którzy zakupili nieruchomości ze środków własnych nie mieliby bowiem możliwości pomniejszenia przychodu o żadne koszty poniesione w związku z nagromadzeniem tych własnych środków na nabycie lokalu – zakupu dokonali wszak z własnych oszczędności, natomiast podatnik, który środki na zakup nieruchomości pożyczył mógłby do kosztów zaliczyć wydatki zapłacone kredytodawcy za pożyczone pieniądze. Tymczasem ceną nabycia jest kwota należna zbywcy z tytułu sprzedaży a nie bankowi za udostępnienie kapitału. Zatem odsetki w żaden sposób nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu, zawartych w art. 22 ust. 6c ustawy i wydatek na spłatę odsetek nie może być przyjęty jako koszt obniżający podstawę opodatkowania ze sprzedaży garażu oraz ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Zapisy określające jakie wydatki w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) nieruchomości lub praw nabytych odpłatnie stanowią koszt uzyskania przychodu zawiera art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy. Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywane przez siebie nieruchomość. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanych nieruchomości. Również w doktrynie podkreśla się, że wydatki na nabycie to wyłącznie wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie, a nie koszty pośrednio związane z tym nabyciem. Wynika to wprost z literalnego brzmienia art. 22 ust. 6c ustawy, który posługuje się pojęciem „kosztów nabycia” a nie „kosztów związanych z nabyciem”.

Na poparcie swego stanowiska Organ przywołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2012 r. sygn. akt II FSK 343/11 (uchylający wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 28 października 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 801/10), wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1203/11 (uchylający wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 20 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1272/10), wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2218/11 (uchylający wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 czerwca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2884/10). W tym ostatnim Naczelny Sąd Administracyjny orzekł: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest zatem trafny odmienny pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, oparty na założeniu, że zastosowane w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. pojęcie „udokumentowane koszty nabycia” jest szersze od użytego w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. pojęcia „wartość wyrażona w cenie określonej w umowie”. Pogląd ten pomija bowiem znaczenie pojęcia „koszt nabycia” jako sumy pieniędzy wydatkowanej na nabycie, wyrażonej ceną, znaczenia wyprowadzonego w oparciu zarówno o wykładnię językową, jak i celowościową i systemową, co prowadzi do nieuzasadnionych normatywnie wniosków natury słusznościowej. Z kolei założenie, że bez poniesienia kosztów kredytu skarżący nie nabyłby mieszkania, nie wynika w sposób pewny ze stanu faktycznego sprawy i oparte tylko na prawdopodobieństwie, bowiem okoliczność, że skarżący wybrał taki sposób sfinansowania inwestycji, nie oznacza, że nie mógłby jej sfinansować także w inny sposób. Jednak nawet przyjęcie jego trafności nie może prowadzić do wykładni nie dającej się pogodzić z treścią regulujących zagadnienie przepisów. Wbrew bowiem stanowisku zajętemu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wydatek na spłatę odsetek od kredytu jest związany z pozyskaniem środków pieniężnych na nabycie nieruchomości, a nie z samym nabyciem nieruchomości; argument, że służy on obydwu wymienionym celom, pomija okoliczność, że stanowiąca o wartości nieruchomości jej cena nie zależy od źródła pozyskania przez nabywcę środków na jej pokrycie. Na ten aspekt zagadnienia trafnie wskazuje Minister Finansów, podnosząc, że krytykowany pogląd prowadzi do oderwania kosztów od rzeczywistej wartości rzeczy, bowiem jej wartość byłaby tym większa, im dłużej byłby spłacany kredyt zaciągnięty na jej nabycie, względnie im większy byłby wzrost wartości waluty, w której kredyt jest spłacany. Ponadto, skoro zaciągnięcie kredytu nie jest przychodem podatkowym, to także wydatki poniesione na jego spłatę nie mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu”.

Odnośnie natomiast do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na remont sprzedanego mieszkania zauważyć należy, że zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy – do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego zalicza się m.in. udokumentowane koszty nabycia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. Z brzmienia przepisu, jak i z poglądów reprezentowanych przez doktrynę wynika jednak, że za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości. Przy czym podkreślenia wymaga, że nie stanowią nakładów na lokal wydatki poniesione na jego umeblowanie oraz zakup wyposażenia lokalu. Wydatki te nie mają charakteru wydatków modernizujących czy remontowych. Nie podpadają zatem pod definicję nakładu.

Z cytowanych powyżej przepisów prawa podatkowego wynika zatem, że nakłady na lokal mieszkalny mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod warunkiem, że:

*   zwiększyły jego wartość,
*   poniesione zostały w czasie jego posiadania,
*   zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Powyższe twierdzenia oznaczają, że kosztem uzyskania przychodu mogą być wydatki na remont, które zostaną udokumentowane fakturami VAT.

Tym samym do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca może zaliczyć wydatki związane z zakupem materiałów budowlanych na wykończenie mieszkania.

Tytułem uzupełnienia dodać należy, że wydatki związane z kredytem bankowym nie mogą być także potraktowane jako nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poczynione w trakcie posiadania zbywanej nieruchomości, gdyż w żaden sposób nie wpływają na podwyższenie wartości samej nieruchomości.

Podsumowując, art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów. Zatem wyłącznie ww. koszty mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu. Koszt nabycia, co do zasady, określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia sprzedanego przez Wnioskodawcę garażu i lokalu mieszkalnego bez wątpienia będzie cena jaką Wnioskodawca zapłacił zbywcy za nabycie garażu i lokalu mieszkalnego, niezależnie od tego czy zakupy te były sfinansowane kredytem bankowym, czy też środki na zakup pochodziłyby z oszczędności nabywcy. Kosztem nabycia nie są natomiast w żadnym wypadku koszty związane z kredytem bankowym na nabycie sprzedanego garażu i lokalu mieszkalnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że jako koszt może on uznać poniesioną opłatę notarialną oraz wydatki na nabycie materiałów budowlanych na wykończenie mieszkania jest prawidłowe, natomiast za koszt uzyskania przychodów Wnioskodawca nie może uznać wydatków związanych z obsługą kredytu, tj. kosztu zaciągnięcia kredytu, prowizji i odsetek od tego kredytu. Konsekwencją powyższej wykładni – również stanowisko Wnioskodawcy odnośnie sposobu rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w 2009 r. i 2010 r. – należało uznać za nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że do wniosku dołączono plik dokumentów. W tym miejscu należy wyjaśnić, że Organ nie dokonuje analizy dołączonych do wniosków dokumentów źródłowych. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego mają zastosowanie wskazane w art. 14h Ordynacji podatkowej przepisy. Zgodnie z jego treścią w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Powyższe wyliczenie wskazuje, że w ramach postępowania, którego przedmiotem jest wydanie interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej, działający w imieniu Ministra Finansów, nie prowadzi postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego, lecz odnosi się wyłącznie do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Bez znaczenia jest to, czy opisane zdarzenia rzeczywiście wystąpiły lub wystąpią, a ich przebieg był lub będzie rzeczywiście taki jak przedstawiony przez autora wniosku. W postępowaniu tym Organ przyjmuje do wiadomości okoliczności wskazane przez Wnioskodawcę. Nie bada i nie szuka potwierdzenia ich prawdziwości czy wiarygodności. Nie kwestionuje przedstawianych przez Wnioskodawcę związków pomiędzy poszczególnymi zdarzeniami. To na Wnioskodawcę nałożony został wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), na tle którego wyrażane jest stanowisko w sprawie oceny prawnej. Opisując stan faktyczny w celu otrzymania interpretacji Wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości.

W świetle powyższych wyjaśnień Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, wydający interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie ma instrumentów prawnych pozwalających na przeprowadzenie postępowania dowodowego polegającego na analizie dołączonych do wniosku kopii faktur. Przy wydawaniu interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie jest zobowiązany ani upoważniony do badania załączonych do wniosku dokumentów źródłowych, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz jego stanowiskiem. Z tej też przyczyny przy rozpatrywaniu złożonego wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie był upoważniony do analizowania załączonych przez Wnioskodawcę dokumentów aby zweryfikować poprawność dokonanych przez Wnioskodawcę odliczeń. Organ odniósł się tylko do tych wydatków, które wymienione zostały w treści wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.