Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.821.2017.2.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-09
Teza: konsekwencje podatkowe w związku z zawartą umową o świadczenie usług zarządzania
Słowa kluczowe: podmiot-podmiot zarządzający; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2017 r. (data wpływu 19 listopada 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 20 listopada 2017 r. (data wpływu 24 listopada 2017 r.) oraz pismem z dnia 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 23 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych w związku z zawartą umową o świadczenie usług zarządzania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

*   podatku dochodowego od osób fizycznych oraz

*   podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych w związku z zawartą umową o świadczenie usług zarządzania.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 listopada 2017 r. (data wpływu 24 listopada 2017 r.) o dokument pełnomocnictwa. Natomiast w związku z wezwaniem tut. Organu Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek pismem z dnia 23 stycznia 2018 r. poprzez m.in. doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą …. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Udziały Spółki należą w całości do gminy – …\`(...)\` Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (PKD: 36.00.Z).

Na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki nr 2/01/2017 z dnia 11 stycznia 2017 r. oraz w związku z uchwałą Rady Nadzorczej Spółki nr 11/2013 z dnia 26 lipca 2013 r. pomiędzy Wnioskodawcą a Panem …. (dalej: „Zarządzający”) zawarta zostanie umowa o świadczenie usług zarządzania (dalej: „Kontrakt menedżerski” lub „Umowa”).

Zarządzający nie posiada statusu przedsiębiorcy, nie wnioskował o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej, ani też nie planuje dokonać takiego zgłoszenia oraz nie zarejestrował się jako podatnik VAT. Działalność Zarządzającego ogranicza się wyłącznie do wykonywania ww. Umowy.

Zakres obowiązków i uprawnień Zarządzającego jako Członka (Prezesa) Zarządu Spółki określają postanowienia Umowy, postanowienia Umowy Spółki, Regulamin Zarządu, Uchwały organów Spółki i inne wewnętrzne dokumenty Spółki oraz przepisy powszechnie obowiązującego prawa, w tym przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

W szczególności zgodnie z Kontraktem menedżerskim, którego § 1 reguluje przedmiot Umowy zgodnie z którym:

1.  W ramach i w okresie pełnienia funkcji Prezesa Zarządu (Funkcja) Zarządzający zobowiązuje się do świadczenia usług zarządzania (Usługi) na zasadach określonych Umową.
2.  Zarządzający zobowiązuje się do świadczenia Usług osobiście, zatem nie jest uprawniony do powierzenia ich wykonywania osobie trzeciej.
3.  Zarządzający oświadcza, że posiada wszelkie niezbędne kompetencje i kwalifikacje do wykonywania Usług na warunkach Umowy.

§ 2 Umowy określa czas i miejsce wykonywania Umowy w ten sposób, że:

1.  Zarządzający zobowiązany jest do świadczenia usług zarządu w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację wszystkich obowiązków wynikających z Umowy.
2.  Zarządzający wykonuje obowiązki wynikające z Umowy w siedzibie Spółki, a także w każdym innym miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność lub swoje interesy.
3.  Do obowiązków Zarządzającego należy także odbywanie podróży służbowych związanych z wykonywaniem funkcji na zasadach określonych w Umowie.
4.  Przebywanie ponad 14 dni poza siedzibą Spółki wymaga wcześniejszego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej.
5.  Zarządzający ma prawo do przerwy w świadczeniu usług na 26 dni w danym roku kalendarzowym z zachowaniem prawa do wynagrodzenia za te dni.
6.  Na umotywowany wniosek Zarządzającego Rada Nadzorcza może wyrazić zgodę na dłuższą przerwę w świadczeniu usług bez prawa do wynagrodzenia.
7.  Przerwa w świadczeniu usług spowodowana chorobą, za którą Zarządzający otrzymuje zasiłek chorobowy nie stanowi naruszenia Umowy oraz nie umniejsza wymiaru dni, o którym powyżej mowa. Za okres pobierania zasiłku chorobowego wynagrodzenie nie przysługuje.

Obowiązki Zarządzającego zawarte są w § 3 Kontraktu menedżerskiego, zgodnie z którego zapisami:

1.  Zarządzający wykonując swoje obowiązki powinien dołożyć należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności, zgodnie z regułami prawa powszechnego i regulacji wewnętrznych Spółki.
2.  Zarządzający ma obowiązek współdziałania z innymi organami Spółki na zasadach określonych aktami prawa wewnętrznego Spółki.
3.  Obowiązki Zarządzającego wynikające z Umowy, to w szczególności:
    1.  prowadzenie spraw Spółki poprzez efektywne zarządzanie jej majątkiem i zasobami ludzkimi, z należytą starannością uwzględniającą zawodowy charakter usług i interesy Spółki;
    2.  reprezentowanie Spółki na zewnątrz jako członek organu zarządzającego spółki, zgodnie z zasadami reprezentacji;
    3.  uzyskanie, przed dokonaniem czynności prawnej, zgody lub opinii organów Spółki, jeśli wymagają tego przepisy prawa lub Statut Spółki;
    4.  organizacja i koordynacja pracy Zarządu zgodnie z celami i planami działalności Spółki oraz uczestniczenie w jego posiedzeniach;
    5.  uczestnictwo w sesjach rady gminy oraz posiedzeniach komisji rady gminy;
    6.  opracowywanie strategii rozwoju Spółki oraz realizowanie celów zarządczych wynikających z uchwał organów Spółki;
    7.  budowanie i umacnianie pozytywnego wizerunku oraz dbanie o dobre imię Spółki;
    8.  wprowadzenie przejrzystych zasad komunikacji wewnętrznej;
    9.  dobór kadr oraz zarządzanie szkoleniami i rozwojem personelu;
    10.  przestrzeganie przepisów prawa pracy oraz wykonywanie wszelkich czynności z zakresu prawa pracy wobec pracowników Spółki;
    11.  stosowanie oraz nadzór nad ścisłym przestrzeganiem przepisów BHP;
    12.  identyfikacja i usuwanie zauważonych usterek i wadliwości w procesie organizacji i porządku pracy i wszelkiej działalności Spółki;
    13.  protokolarne przyjęcie i przekazanie po rozwiązaniu Umowy, dokumentów, korespondencji i informacji wraz nośnikami informacji oraz urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki;
    14.  ocena i analiza rynku;
    15.  wprowadzenie skutecznego systemu kontroli w Spółce;
    16.  bieżąca analiza stosowanych technologii, programów oraz systemów organizacji i zarządzania;
    17.  opracowanie systemu ochrony i zabezpieczenia informacji;
    18.  udzielanie Radzie Nadzorczej pełnych i rzetelnych informacji oraz żądanych dokumentów;
    19.  przekazywanie protokołem zdawczo-odbiorczym Przewodniczącemu Rady Nadzorczej Spółki bądź osobie przez niego upoważnionej niezwłocznie po rozwiązaniu lub wygaśnięciu umowy dokumentów i materiałów uzyskanych w trakcie wykonywania funkcji;
    20.  składanie oświadczeń majątkowych wymaganych prawem.

Zarządzający zobowiązany jest poddać się stosownym badaniom lekarskim i przedstawić zaświadczenie o zdolności do wykonywania obowiązków.

Zarządzający zobowiązany jest odbywać konieczne podróże służbowe, uczestniczyć w konferencjach, szkoleniach, kursach, itp. związanych z działalnością Spółki. Za konieczne uważane są te podróże oraz konferencje, szkolenia i kursy, które zostaną zatwierdzone przez Radę Nadzorczą lub jej Przewodniczącego.

Zgodnie z § 4 Kontraktu menedżerskiego, do obowiązków Spółki należy:

1.  terminowa zapłata wynagrodzenia Zarządzającemu;
2.  współdziałanie z Zarządzającym;
3.  zapewnienie możliwości korzystania z zasobów ludzkich (pracowników) w celu obsługi Zarządu;
4.  zapewnienie prawa do korzystania z urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki;
5.  ponoszenie kosztów niezbędnych do wykonywania Umowy poza siedzibą Spółki, jak koszty podróży służbowych i zakwaterowania, po ich zaakceptowaniu przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej;
6.  ponoszenie kosztów szkoleń i konferencji;
7.  zwrot wydatków niezbędnych do należytego świadczenia usług zarządzania przez Zarządzającego po ich udokumentowaniu i uzasadnieniu, w tym wskazaniu związku i niezbędności;
8.  potrącenie z wynagrodzenia kwoty na pokrycie kosztów ubezpieczenia Zarządzającego w ramach grupowego ubezpieczenia pracowników.

Powyższe koszty niezbędne do należytego świadczenia Usług oraz wydatki na szkolenia i konferencje podlegają limitowi określonemu uchwałą Rady Nadzorczej.

Regulacja § 5 Kontraktu menedżerskiego zobowiązuje Zarządzającego do zachowania tajemnicy przedsiębiorstwa zarówno w okresie pełnienia funkcji, jak i po jego zakończeniu. W szczególności Zarządzający, który uzyskał informacje poufne zobowiązuje się do nieujawniania i nieprzekazywania ich osobom trzecim. Zakaz ten obowiązuje w czasie trwania oraz przez 1 rok od ustania mocy obowiązującej Umowy.

Zakaz podejmowania działalności konkurencyjnej określa § 6 Kontraktu menedżerskiego; zawiera on również dodatkowe zakazy dotyczące osoby Zarządzającego w okresie obowiązywania Umowy i tak:

Zarządzający zobowiązany jest powstrzymać się od działalności konkurencyjnej w czasie trwania Umowy oraz w okresie 12 miesięcy po jej zakończeniu. Działalność konkurencyjna w rozumieniu Umowy, to działalność w kraju i za granicą, niezależnie od formy prawnej, która wchodzi nawet pośrednio w zakres profilu działalności Spółki lub utworzonych z jej udziałem podmiotów, jeżeli prowadzenie działalności konkurencyjnej może wpłynąć na poziom sprzedaży, sytuację rynkową czy wyniki ekonomiczne Spółki lub takich podmiotów.

Ponadto w okresie pełnienia Funkcji Zarządzającemu zakazuje się:

1.  należeć do zarządów, rad nadzorczych lub komisji rewizyjnych spółek prawa handlowego;
2.  być zatrudnionym lub wykonywać inne zajęcia w spółkach prawa handlowego, które mogłyby wywołać podejrzenie o jego stronniczość lub interesowność;
3.  być członkiem zarządów, rad nadzorczych lub komisji rewizyjnych spółdzielni, z wyjątkiem mieszkaniowych;
4.  być członkiem zarządów fundacji prowadzących działalność gospodarczą;
5.  posiadać więcej niż 10% akcji lub ponad 10% udziałów w kapitale zakładowym, w spółkach prawa handlowego;
6.  prowadzić działalność gospodarczą na własny rachunek lub wspólnie z innymi osobami, a także zarządzać taką działalnością lub być jej przedstawicielem bądź pełnomocnikiem. Nie dotyczy to działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej i zwierzęcej, w formie i zakresie gospodarstwa rodzinnego.

Powyższy zakaz zajmowania stanowisk w organach spółek prawa handlowego nie obowiązuje, o ile Zarządzający został zgłoszony do objęcia takiego stanowiska w spółce przez Skarb Państwa i inne państwowe osoby prawne, w których udział Skarbu Państwa przekracza 50%, jednostki samorządu terytorialnego, ich związki lub inne osoby prawne jednostek samorządu terytorialnego.

Zarządzający zobowiązuje się do niewykonywania działalności konkurencyjne opisanej powyżej przez okres 12 miesięcy po ustaniu pełnienia przez niego Funkcji. Przez okres trwania powyższego zakazu konkurencji Zarządzającemu przysługuje odszkodowanie za każdy miesiąc w wysokości 100% wynagrodzenia miesięcznego podstawowego, otrzymywanego przez Zarządzającego przed ustaniem pełnienia Funkcji, pod warunkiem pisemnego oświadczenia o przekazaniu zakazu konkurencji. Zakaz konkurencji nie dotyczy przypadku gdy przed upływem na jaki został ustanowiony Zarządzający podjął się funkcji w spółce, w tym przypadku rozumianej jako spółki z której akcji wykonują uprawnienia podmioty uprawnione do wykonywania praw udziałowych (art. 1 ust. 3 pkt 7 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami). W takim przypadku prawo do odszkodowania wygasa z chwilą podjęcia pełnienia powyższej funkcji. W razie niewykonania lub nienależytego wykonania przez Zarządzającego zakazu konkurencji po ustaniu pełnienia funkcji, Zarządzający jest zobowiązany do zapłaty kary umownej o określonej Umową kwocie. Spółka może dochodzić także odszkodowania przewyższającego wysokość kary umownej na zasadach ogólnych.

Zgodnie z § 7 Kontraktu menedżerskiego Zarządzający ma prawo do wynagrodzenia, które jest regulowane w następujący sposób:

1.  W okresie obowiązywania Umowy Zarządzający ma prawo do wynagrodzenia całkowitego, które składa się z części stałej (Wynagrodzenie Stałe), stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.
2.  W przypadku przerwy w świadczeniu usług, za którą nie przysługuje wynagrodzenie, Wynagrodzenie Stałe za dany miesiąc przysługuje proporcjonalnie do liczby przepracowanych dni.
3.  Powyższa proporcja obowiązuje również w przypadku świadczenia usług przez niepełny miesiąc kalendarzowy z powodu jej zawarcia, rozwiązania lub wygaśnięcia w trakcie trwania miesiąca kalendarzowego.
4.  Część Stała wynagrodzenia wypłacana jest przez Spółkę w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca od doręczenia Spółce prawidłowo wystawionego rachunku, przelewem na rachunek bankowy Zarządzającego.
5.  Część Zmienna wynagrodzenia uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia podstawowego Zarządzającego.
6.  Cele zarządcze, ich wagę oraz kryteria ich realizacji i rozliczenia wynikają z uchwały Zgromadzenia Wspólników w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń członków organu zarządzającego oraz uchwały Rady Nadzorczej w sprawie uszczegółowienia celów, wag i kryteriów realizacji i rozliczania.
7.  Część Zmienna wynagrodzenia uzależniona jest od poziomu realizacji celów Zarządczych, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzielenia Zarządzającemu absolutorium z wykonania obowiązków członka Zarządu przez Zgromadzenie Wspólników. Rada Nadzorcza podejmuje uchwałę w sprawie wykonania celów zarządczych żeby Zgromadzenie Wspólników mogło ustalić wysokość należnej Części Zmiennej.
8.  W przypadku ustania pełnienia funkcji w trakcie roku, część zmienna jest należna proporcjonalnie do długości pełnienia funkcji w danym roku, jeżeli spełnione są także jej ogólne kryteria. Jeżeli Umowa została rozwiązana z przyczyn uzasadniających odmowę wypłaty odprawy, Część Zmienna nie przysługuje. W przypadku, gdy Zarządzający nabędzie prawo do Części Zmiennej wynagrodzenia po zakończeniu obowiązywania Umowy, Spółka jest zobowiązana udostępnić wszelkie dokumenty służące przedłożeniu sprawozdania.

Kontrakt menedżerski w § 8 zawiera szczegółową informację o urządzeniach technicznych i zasobach stanowiących mienie Spółki stawianych do dyspozycji Zarządzającego w związku z realizacją Umowy, m.in.:

1.  pomieszczenie biurowe z wyposażeniem;
2.  prawo do współkorzystania z innych pomieszczeń, tj. sali konferencyjnej, kuchni, itp.;
3.  prawo do korzystania z telefonów służbowych, stacjonarnych i komórkowych z limitem rocznym/miesięcznym zgodnie z umową z operatorem;
4.  prawo do korzystania z zasobów socjalnych na zasadach obowiązujących w Spółce;

Za korzystanie z samochodu prywatnego do celów firmowych Zarządzający ma prawo do zwrotu kosztów używania samochodu według stawek określonych przez odrębne, powszechnie obowiązujące przepisy prawa.

Zgodnie z § 9 Kontraktu menedżerskiego Spółka obejmuje Zarządzającego ubezpieczeniem typu …. (…..) za szkody wyrządzone Spółce oraz osobom trzecim do określonej kwoty.

Czas obowiązywania Umowy oraz wypowiedzenie reguluje § 10 Umowy, zgodnie z którym:

1.  Umowa została zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego funkcji, to znaczy do czasu wygaśnięcia mandatu.
2.  Umowa może być rozwiązana także w drodze porozumienia Stron. Każda ze Stron ma prawo do wypowiedzenia Umowy z zachowaniem 3 miesięcznego wypowiedzenia.
3.  Spółka może rozwiązać umowę ze skutkiem natychmiastowym w przypadku:
    1.  dopuszczenia się przez Zarządzającego rażącego naruszenia prawa związanego z wykonywaniem funkcji lub rażącego naruszenia Aktu założycielskiego Spółki;
    2.  dopuszczenia się przez Zarządzającego rażącego naruszenia postanowień Umowy;
    3.  popełnienia przez Zarządzającego przestępstwa stwierdzonego prawomocnym wyrokiem uniemożliwiającym mu dalsze pełnienie funkcji zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Zgodnie z § 11 Zarządzającemu przysługuje odprawa w razie rozwiązania lub wypowiedzenia Umowy z innych przyczyn, niż naruszenie przez Zarządzającego podstawowych obowiązków wynikających z Umowy. Za naruszenie podstawowych obowiązków wynikających z Umowy uważa się zaistnienie przyczyn uzasadniających rozwiązanie umowy ze skutkiem natychmiastowym, bez wypowiedzenia, zawartych w powyższych punktach. Odprawa, o której tu mowa nie przysługuje w przypadku zmiany funkcji pełnionej przez Zarządzającego lub powołania go na następną kadencję Zarządu.

Postanowienia końcowe są uregulowane w § 12 Kontraktu menedżerskiego zgodnie z którymi, w szczególności:

1.  Umowa z chwilą wejścia w życie zastępuje wszelkie uprzednie uzgodnienia między stronami w zakresie zasad wynagradzania.
2.  Zmiana treści Umowy wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności.
3.  W zakresie nieuregulowanym Umową zastosowanie mają przepisy Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu spółek handlowych.
4.  Strony zobowiązują się także do zachowania poufności postanowień Umowy, jeśli ujawnienie ich nie będzie wymagane przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa.

Wnioskodawca potwierdza, że wykupiona przez Spółkę zostanie polisa OC typu …. (…..), dla kadry kierowniczej Spółki, obejmującej swoim zakresem również osobę Zarządzającego, zgodnie z zapisami Kontraktu. Polisa nie ma charakteru imiennego.

Jak już wskazano Zarządzający jest osobą fizyczną, która posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Nie jest zarejestrowany jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą w CEIDG (jednoosobowo lub uczestnicząc w spółce). Nie dokonał również rejestracji jako czynny albo zwolniony podatnik podatku od towarów i usług. Obecnie Zarządzający nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.). Zarządzający nie planuje podejmowania innej aktywności zawodowej i gospodarczej niż ta opisana powyżej.

Obecnie Zarządzający zatrudniony jest w Spółce na stanowisku prezesa zarządu od dnia 1 stycznia 2012 r. na podstawie umowy o pracę – jest pracownikiem w rozumieniu Kodeksu pracy. Warunki zatrudnienia na podstawie Kontraktu odpowiadają warunkom zatrudnienia na podstawie umowy o pracę. W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z art. 22 § 11: „zatrudnienie w warunkach określonych w § 1 jest zatrudnieniem na podstawie stosunku pracy bez względu na nazwę zawartej przez strony umowy”. Zaś zgodnie z § 12: „nie jest dopuszczalne zastąpienie umowy o pracę umową cywilnoprawną przy zachowaniu warunków wykonywania pracy określonych w § 1”. Zawarcie przedmiotowego Kontraktu menedżerskiego było wynikiem wyłącznie wejścia w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202). Wniosek dotyczy stanu faktycznego (na dzień złożenia wniosku Kontrakt obowiązuje).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie wypłacane Zarządzającemu stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zarządzający nie otrzymuje wynagrodzenia za pełnienie funkcji, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, to Spółka ponosi zasadniczo ryzyko gospodarcze i ekonomiczne za czynności wykonywane przez Prezesa Zarządu z tytułu zawartej umowy.

W ramach zawartej umowy o zarządzanie nie są świadczone usługi doradcze lub prawnicze, a Zarządzający nie wykonuje czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności nie dokonuje dostaw towarów oraz nie świadczy usług prawniczych oraz doradczych lub jubilerskich albo na rzecz podmiotów zagranicznych. Nabywane przez Spółkę usługi zarządzania są wykorzystywane z zasady przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wyjątkowo tylko do świadczenia usług zwolnionych z podatku lub opodatkowaniu niepodlegającym.

Niniejszy wniosek dotyczy stanu faktycznego (na dzień złożenia wniosku Kontrakt obowiązuje).

W uzupełnieniu Wnioskodawca na pytania tut. Organu wskazał odpowiednio:

1.  „Czy umowa zawarta pomiędzy Zarządzającym a Spółką reguluje kwestie odpowiedzialności wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Zarządzającego?”

\- „Nie, umowa ogranicza się do stwierdzenia w § 9 Kontraktu menedżerskiego, że Spółka obejmuje Zarządzającego ubezpieczeniem typu D&O (Directors & Office) za szkody wyrządzone Spółce oraz osobom trzecim do określonej kwoty.”

1.  "Jeżeli tak, to kto w świetle umowy ponosi ww. odpowiedzialność wobec osób trzecich, tj. czy Spółka czy Zarządzający?”

\- „Odpowiedzialność Zarządzającego wobec osób trzecich nie może być domniemywana, zatem ponosi ją z zasady Spółka, o ile tylko nie sprzeciwia się to przepisom prawa powszechnie obowiązującego.”

Ponadto Wnioskodawca jest spółką użyteczności publicznej podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Tytułem uzupełnienia złożonego wniosku można dodać, że również Zarządzający podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

Świadczenia pozapłacowe wypłacane lub udzielane w naturze w związku z realizacją umowy (Kontraktu menedżerskiego) obejmują w szczególności:

*   pokrywanie przez Spółkę kosztów badań lekarskich wchodzących w zakres profilaktycznej opieki medycznej;

*   pokrywane przez Spółkę kosztów konferencji oraz szkoleń, w których uczestniczy Zarządzający;

*   zwrot przez Spółkę kosztów związanych z udziałem w konferencjach i szkoleniach Zarządzającego (diety i inne należności);

*   pokrywanie przez Spółkę kosztów szkoleń BHP Zarządzającego, udzielane według zasad obowiązujących w Spółce;

*   świadczenia udzielone w naturze obejmują natomiast udostępnienia biura wraz z zapleczem biurowym, w tym urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki niezbędnych do wykonywania funkcji, w tym m.in. udostępnienie:
    
    *   pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem,
    
    *   korzystanie z innych pomieszczeń, sali konferencyjnej, kuchni i innych pomieszczeń służących ogółowi pracowników,
    
    *   telefonów służbowych,
    
    *   komputera przenośnego wraz z oprogramowaniem i oprzyrządowaniem (akcesoriami).

Poza powyższymi Zarządzający może otrzymywać na mocy zapisów kontraktu inne świadczenia, które nie stanowią wynagrodzenia podstawowego (części stałej) lub wynagrodzenia dodatkowego (części zmiennej) za świadczone usługi – te świadczenia uznawane są w ocenie Wnioskodawcy za świadczenia „pozapłacowe”.

W chwili złożenia wniosku Prezes był zatrudniony w spółce wyłącznie na podstawie Kontraktu menedżerskiego, uzyskując tym samym przychody ze źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powstała nieścisłość wynika z błędu pełnomocnika Spółki, który błędnie zinterpretował istniejący stan faktyczny podczas składania wniosku.

Zarządzający zobowiązany jest odbywać uczestniczyć w konferencjach, szkoleniach, kursach, itp., związanych z działalnością Spółki, ale potrzeba szkoleń wynika ad hoc, w związku m.in. ze zmianami przepisów prawa, wprowadzeniem zmian w technologii i technice, wobec powyższego Zarządzający uczestniczy we wszystkich szkoleniach, jakie są konieczne, ale nie istnieje plan lub harmonogram takich szkoleń na dany rok obrachunkowy.

Podróże służbowe oraz konferencje szkolenia i kursy, które zostaną zatwierdzone przez Radę Nadzorczą lub jej Przewodniczącego, są uznawane za podróże, kursy, etc., do których odbycia Zarządzający jest zobowiązany.

Składka ubezpieczeniowa polisy OC typu D&O kadry kierowniczej Spółki, została określona w stałej kwocie opłacanej jednorazowo, niezależnie od ilości ubezpieczonych osób. Krąg osób nie został określony i miał charakter otwarty. Objęcie ochroną ubezpieczeniową następuje automatycznie, bez wyrażania zgody przez ubezpieczonych. Pracownicy objęci ochroną nie muszą mieć nawet wiedzy, że są objęci polisą, a spółka nie kontroluje tego w żaden sposób, gdyż polisa jest z zasady bezimienna.

Należy podkreślić, że krąg osób może ulegać zmianom w trakcie trwania umowy, gdyż polisa nie obejmuje tylko zarządu, lecz także pracowników spółki itd. Krąg osób może ulegać zmianom w trakcie trwania umowy, gdyż polisa obejmuje osoby, które były, są lub podczas okresu ubezpieczenia będą pełnić określone funkcje, realizować określone zadania, albo osoby wyznaczone do pełnienia funkcji w organach spółki w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zapisy ujęte w Kontrakcie menedżerskim, tj. obowiązki Zarządzającego, miejsce świadczenia usług i wykorzystywane narzędzia, wynagrodzenie oraz zasady odpowiedzialności Zarządzającego powodują, że czynności realizowane przez Zarządzającego będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji czy Zarządzający będzie podatnikiem podatku od towarów i usług?
2.  W przypadku odpowiedzi negatywnej, tj. uznania, że realizacja przez Zarządzającego zapisów ujętych w Kontrakcie menedżerskim będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – czy świadczenie usług przez Zarządzającego (menadżera) korzysta ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie stanowi usług doradczych?
3.  Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego z faktur wystawianych przez Zarządzającego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

W ocenie Spółki czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie przedmiotowej Umowy o świadczenie usług zarządzania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Zarządzający nie uzyskuje statusu podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in.: odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto konieczne jest, aby opodatkowana czynność była dokonywana przez podmiot, który w związku z ich wykonywaniem staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 (definicja działalności gospodarczej na potrzeby ustawy o VAT), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza na gruncie ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). W myśl art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT nie uznaje się jednakże za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą działalności, z której przychody są kwalifikowane do źródła przychodu wymienionego w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT, pod warunkiem, że z właściwej umowy wynika odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich.

W myśl powołanych przepisów zakresem VAT będzie zatem objęte jedynie takie świadczenie usług, które jest dokonywane przed podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. O tego rodzaju aktywności na gruncie ustawy o VAT można z kolei mówić jedynie, gdy działalność ta ma charakter samodzielny, czyli, jak podkreśla się w doktrynie oraz orzecznictwie, jej prowadzenie wiąże się m.in. z ponoszeniem ryzyka gospodarczego i ekonomicznego. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. Lidii Drabik, Elżbiety Sobol, wyd. 2017, samodzielnie oznacza między innymi na własną rękę, we własnym zakresie i o własnych siłach, niezależnie, bez niczyjego wpływu i podporządkowania.

W art. 13 pkt 9 ustawy o PIT (przychody z wykonywania wolnego zawodu i zrównane) wymieniono przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menadżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Wskutek tego na gruncie ustawy o PIT każda umowa o zarządzanie będzie generowała przychód z działalności wykonywanej osobiście, która może, lecz nie zawsze musi jednocześnie oznaczać prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z dotychczasowym orzecznictwem, w tym interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 6 października 2017 r. (znak PT3.8101.11.2017) dla ustalenia czy ww. działalność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT należy ocenić zapisy Umowy m.in. pod względem:

1.  warunków wykonywania czynności,
2.  zasad wynagradzania oraz
3.  odpowiedzialności zlecającego/przyjmującego zlecenie wobec osób trzecich.

Jak wskazują organy podatkowe w wydawanych dotychczas interpretacjach podatkowych każda odpłatna umowa zawiera zwykle postanowienia dotyczące warunków jej wykonywania i wynagradzania. Kluczowym więc staje się dokonanie oceny odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich na tle pozostałych postanowień zawieranego kontraktu.

Ad A) warunki wykonywania czynności

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 16 czerwca 2016 roku, sygn. akt I FSK 83/15: „(\`(...)\`) chcąc ocenić, czy menadżer będący członkiem zarządu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić analizę kontraktu menadżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu.”

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść postanowień umowy łączącej Zarządzającego ze Spółką w zakresie warunków wykonywania czynności. Zdaniem Spółki od strony formalnej do opodatkowania VAT kluczowe jest ustalenie zakresu samodzielności wykonywania usług menadżerskich, do czego przywołuje się następujące okoliczności:

*   w ramach wykonywania umowy Zarządzający wyraża oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki,

*   Zarządzający reprezentuje Spółkę wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,

*   Zarządzający zobowiązany jest do współpracy z pozostałymi organami Spółki,

*   umowa o świadczenie usług zarządzania nie zobowiązuje Zarządzającego do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich,

*   Zarządzający koordynuje działania poszczególnych jednostek organizacyjnych firmy i sprawuje nadzór nad realizacją przypisanych zadań, wykonywanie innych obowiązków określone jest we właściwych regulacjach wewnętrznych Spółki.

*   nabywane usługi zarządzania służą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, w ramach której wykonuje przede wszystkim czynności opodatkowane podatkiem od towarów oraz sporadycznie (marginalnie) czynności zwolnione od podatku. Wskutek tego można przyjąć, że usługi zarządzania służą czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz czynnościom zwolnionym z tego podatku,

*   Spółka udostępnia, na swój koszt, odpowiednią infrastrukturę (w tym m.in. infrastrukturę biurową i organizacyjną, środki komunikacji elektronicznej, telefon komórkowy, komputer przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem, a także np. samochód lub kartę płatniczą - czego Umowa nie przewiduje),

*   zgodnie z Umową Zarządzający będzie wykonywał swoje obowiązki w siedzibie Spółki, a także w innym miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność lub swoje interesy, z wykorzystaniem jej infrastruktury. Zarządzający faktycznie nie będzie ponosił kosztów związanych z pełnioną funkcją, które będą ponoszone przez Spółkę (m.in. zwrot kosztów podróży służbowych, ponoszenie kosztów używania udostępnionej Zarządzającemu infrastruktury i urządzeń),

*   na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania Zarządzający nie wykonuje innych czynności, niż te, które wynikają z pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki, a fakt zawarcia umowy rodzi jedynie skutek w wewnętrznych stosunkach Spółki.

Warunek uznania Umowy za kontrakt nie rodzący skutków na gruncie VAT, zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 6 października 2017 r. (znak PT3.8101.11.2017) jest niewątpliwie spełniony.

Ad B) zasady wynagradzania

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wynagrodzenie całkowite Zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (wynagrodzenie stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (wynagrodzenie zmienne).

Zarządzający nie ma wpływu na wysokość wynagrodzenia stałego, gdyż zasady kształtowania wynagrodzeń członków Zarządu określone zostały uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych. Wynagrodzenie zmienne przysługuje pod warunkiem realizacji przez Zarządzającego celów zarządczych, po zatwierdzeniu sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu przez Zgromadzenie Wspólników. Zarazem Zarządzający nie ma możliwości rezygnacji z części zmiennej wynagrodzenia, gdyż ustawa o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami z 9 czerwca 2016 roku (Dz. U. z 2016, poz. 1202) wyklucza ukształtowanie wynagrodzenia osoby zarządzającej bez wskazania części zmiennej, zależnej od realizacji celów zarządczych. W świetle powyższego Zarządzający ma wpływ na wysokość jedynie wynagrodzenia zmiennego, którego wysokości będzie z zasady limitowana i związana z wysokością wynagrodzenia stałego. Wskutek tego w rzeczywistości jego wpływ na wysokość wynagrodzenia za świadczone usługi zarządzania, powiązanie wynagrodzenia i odpowiednich wyników gospodarczych Spółki jest znikome (zadania Zarządzającego nie są związane z jego osobistym ryzykiem ekonomicznym i te ryzyko ponosi Spółka), a przedstawiony sposób ukształtowania wynagradzania jest podobny do wynagrodzenia pracowniczego, powiększanego potencjalnie o premię zależną od wyniku przedsiębiorstwa. Warunek uznania Umowy za kontrakt nie rodzący skutków na gruncie VAT, zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 6 października 2017 r. (znak PT3.8101.11.2017) jest niewątpliwie spełniony.

Ad C) odpowiedzialności zlecającego/przyjmującego zlecenie wobec osób trzecich

W ocenie Spółki zagadnienie odpowiedzialności, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności implikuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług. Podatnikiem VAT nie będzie więc osoba, która związana jest ze zlecającym stosunkiem prawnym, który zbliżony jest do umowy o pracę. Wyłączenie samodzielności działania poprzez odpowiednie formułowanie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania VAT.

Przykładowo w interpretacji indywidulanej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 grudnia 2016 roku, sygn. 2461-IBPP3.4512.634.2016.1.JP wskazano, iż „(\`(...)\`) Jak bowiem wskazano Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za wykonanie czynności w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania wobec osób trzecich, a w konstrukcji wynagrodzenia które w dużej mierze uzależnione jest od wyników osiąganych przez Wnioskodawcę, odzwierciedlenie znajduje ryzyko ekonomiczne wiążące się z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Ponadto zauważyć należy, iż zgodnie z art. 416 Kodeksu cywilnego osoba prawna jest zobowiązana do naprawienia szkody wyrządzonej z winy jej organu. W myśl art. 429 Kodeksu cywilnego kto powierza wykonanie czynności drugiemu, ten jest co do zasady odpowiedzialny za szkodę przez niego wyrządzoną. Ponadto zgodnie z art. 474 Kodeksu cywilnego dłużnik odpowiedzialny jest jak za własne działanie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonywa, jak również osób, którym wykonanie zobowiązania powierza.

Zarządzający nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu wykonywania umowy tj. z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu. W razie zaistnienia zatem podstaw do pociągnięcia Zarządzającego do odpowiedzialności, uprawnione osoby trzecie będą kierowały swe roszczenia bezpośrednio do Spółki, gdyż w stosunkach zewnętrznych Zarządzający działa jako organ Spółki, a jego działania będą postrzegane jako działania samej Spółki.

Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 22 lutego 2017 roku, sygn. I FSK 1014/15 „odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki.”

Wskutek tego, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT czynności wykonywane w ramach stosunku prawnego zbliżonego do umowy o pracę, w ramach której odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez pracownika ponosi pracodawca.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść postanowień umowy łączącej Zarządzającego ze Spółką - odpowiedzialność Zarządzającego nie została w zasadzie uregulowana umownie: w § 9 Kontraktu menadżerskiego, zawarto jedynie zapis, że Wnioskodawca ubezpieczy na swój koszt odpowiedzialność cywilną Zarządzającego poprzez zawarcie polisy ubezpieczenia D&O do kwoty 3.000.000 zł. Ubezpieczenie ma charakter ubezpieczenia bezimiennego. Oznacza to, że Zarządzający może ponosić odpowiedzialność za swoje działania lub zaniechania jedynie, jeżeli wynika ona wprost z powszechnie obowiązujących przepisów prawa i szkoda przekroczy kwotę polisy.

W świetle powyższego, uwzględniając całokształt stosunku prawnego łączącego Spółkę z Zarządzającym przyjąć należy, iż Zarządzający nie jest obarczony ryzykiem gospodarczym, ani ekonomicznym z tytułu świadczonych usług, to zleceniodawca (Spółka) ponosi w rzeczywistości odpowiedzialność wobec osób trzecich za efekt wykonywanej przez Zleceniobiorcę pracy, a w konsekwencji Zarządzający nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Przedmiotowy stosunek prawny zawiązany pomiędzy Spółką a Zarządzającym ma cechy właściwe dla stosunku pracy, czy też cechy dla stosunków do niego zbliżonych (vide: wyrok NSA z dnia 22 lutego 2017 roku, sygn. I FSK 1014/15).

Przedstawione powyżej stanowisko, w zbliżonych stanach faktycznych, potwierdzają również organy podatkowe, przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 czerwca 2016 roku, sygn. ILPP1/4512-1-303/16-4/MC, przesądzając o braku opodatkowania podatkiem VAT kontraktu menadżerskiego, wskazując iż „Mając powyższe na uwadze, jeżeli - jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane czynności oraz nie ponosił ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością, to należy stwierdzić, że podpisane umowy - Kontraktu Menadżerskiego - spowodowało powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy zbliżone do stosunku pracy, w ramach którego Wnioskodawca związany jest ze zleceniodawcą więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich. Stosunek prawny między zleceniodawcą a wykonującym zlecenie, obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia”. Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2015 roku, sygn. IPTPP1/4512-133/15-4/AK potwierdzając iż kontrakt menadżerski nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, wskazując iż „w ocenie tut. organu w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie mają znaczenia przywołane przez Wnioskodawcę przepisy odpowiedzialności majątkowej członków zarządu w razie niewypłacalności spółki (art. 299 Kodeksu spółek handlowych) a więc w zakresie odpowiedzialności posiłkowej (subsydiarnej) za zobowiązania takiej spółki, czy też fakt ponoszenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. (\`(...)\`) Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy będąc członkiem zarządu - menadżerem w spółce, działanie Wnioskodawcy nie mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Działaniom Wnioskodawcy nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Jako członek zarządu - menadżer działa w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej Spółki, nie ponosi kosztów swej działalności, wynagrodzenie nie jest uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działa jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej Spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji, czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa. Nie wykonuje swojej działalności w swoim imieniu i na własny rachunek lecz w imieniu zarządzanej Spółki.”

Finalnie Spółka pragnie podkreślić, że wolą stron Umowy nie jest świadczenie usług zarządzania w ramach działalności gospodarczej Zarządzającego, lecz odpowiednie dostosowanie formy zatrudnienia Zarządzającego do aktualnie obowiązujących przepisów prawa. Przemawia za tym w szczególności fakt, iż uprzednio Zarządzający zatrudniony był w Spółce na podstawie umowy o pracę, a także fakt iż podatek VAT jest podatkiem od zdarzeń ekonomicznych a nie czynności prawnych. Wskutek tego zawarcie przedmiotowej umowy nie może być interpretowane, jako samodzielna podstawa do kwalifikacji usług wykonywanych na podstawie przedmiotowej umowy za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Ocena taka powinna wynikać z obiektywnych przesłanek samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, co nie będzie mieć miejsca w niniejszym stanie faktycznym - po zawarciu umowy o prezentowanej treści.

Mając na uwadze przedstawione powyżej twierdzenia stosunek prawny łączący Spółkę oraz Zarządzającego spełnia przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT (zleceniobiorcę oraz zleceniodawcę łączą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy) tj. Zarządzający nie będzie ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem Kontraktu menadżerskiego, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający.

W świetle powyższego, stanowisko Spółki, według którego czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy uznać za uzasadnione.

Ad 2)

W ocenie Spółki usługi świadczone przez Zarządzającego w oparciu o Umowę nie stanowią świadczenia usług doradczych, a jedynie świadczenie usług zarządzania przedsiębiorstwem, a w konsekwencji Zarządzający może dokonywaną sprzedaż objąć zwolnieniem na zasadach określonych art. 113 ust. 1 ustawy VAT. Regulacja art. 113 ust. 1 ustawy VAT wskazuje, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym wartości sprzedaży równej kwocie 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. W świetle art. 113 ust. 9 ustawy VAT zwalnia się sprzedaż dokonywaną przez podatników rozpoczynających działalność w trakcie roku podatkowego, jeżeli wartość sprzedaży nie przekroczy w proporcji do okresu prowadzenia działalności kwoty 200.000 zł. Po przekroczeniu limitu zwolnienie traci moc począwszy od tej czynności, którą przekroczono kwotę wskazaną powyżej lub obliczoną zgodnie ze wskazaną zasadą.

W świetle opisanego zakresu Kontraktu menadżerskiego i przyjęciu, iż świadczenia Zarządzającego jednak podlegają pod podatek VAT oraz przy braku zrzeczenia się zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 113 ust 1 ustawy o VAT, zdaniem Spółki wobec Zarządzającego nie znajdują zastosowania wyłączenia z art. 113 ust. 13 ustawy o VAT. Zatem istnieją podstawy do zastosowania zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy VAT do wartości sprzedaży równej kwocie 200.000 zł względnie kwoty wynikającej proporcjonalnie z liczby miesięcy, w których prowadzona jest działalność Zarządzającego.

Możliwość objęcia sprzedaży usług zarządczych zwolnieniem z podatku od towarów i usług na wskazanych zasadach potwierdzają liczne stanowiska organów podatkowych np. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 grudnia 2014 r. nr IPTPP4/443-665/14-6/ALN.

Ad 3)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z 11 marca 2004 roku (Dz. U. 2016 roku, poz. 710) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle przedstawionych okoliczności przyjąć należy iż przedmiotowe świadczenie usług zarządzania nie daje podstaw do wystawienia faktury przez Zarządzającego, gdyż nie została spełniona przesłanka prowadzenia działalności gospodarczej przez Zarządzającego w rozumieniu ustawy o VAT. Wskutek tego, w myśl przywołanego powyżej art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT faktura wystawiona przez Zarządzającego nie będzie stanowiła podstawy obniżenia podatku należnego przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania 1 i 3 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

1.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,

*   wynagrodzenia oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady, w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (\`(...)\`)”.

Warunek drugi – wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony, w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie, nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także, jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202, z późn. zm.), wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym, zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji).

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa – przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy KSH) – niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Należy zauważyć, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu - na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. KSH) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

W przedmiotowej sprawie, w treści opisu stanu faktycznego wskazano, że Zarządzający nie posiada statusu przedsiębiorcy, nie wnioskował o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej, ani też nie planuje dokonać takiego zgłoszenia oraz nie zarejestrował się jako podatnik VAT. Zarządzający zatrudniony był w Spółce na podstawie umowy o pracę – był pracownikiem w rozumieniu Kodeksu pracy. Zawarcie przedmiotowego Kontraktu menadżerskiego było wynikiem wyłącznie wejścia w życie ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie wypłacane Zarządzającemu stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – umowa o świadczenie usług zarządzania nie reguluje kwestii odpowiedzialności Zarządzającego wobec osób trzecich. Zarządzający korzysta z infrastruktury Spółki poprzez zapewnienie możliwości korzystania z zasobów ludzkich, urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki (m.in. prawo do korzystania z pomieszczenia biurowego z wyposażeniem oraz innych pomieszczeń, telefonów służbowych, stacjonarnych i komórkowych z limitem rocznym/miesięcznym zgodnie z umową z operatorem). Zarządzający otrzymuje wynagrodzenie w części stałej oraz zmiennej. Część Zmienna wynagrodzenia uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia podstawowego Zarządzającego.

Tym samym, ze stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie Zarządzający związany jest ze Zleceniodawcą (Spółką) prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

*   warunków wykonywania tych czynności oraz

*   wynagrodzenia oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Nadto w tym miejscu należy wskazać, iż w dniu 29 stycznia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy z przedmiotowego wniosku interpretacje indywidualną nr 0113-KDIPT2-3.4011.392.2017.2.AC dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w której uznał, iż przychody uzyskane przez Zarządzającego w związku z zawartym Kontraktem menadżerskim należy zakwalifikować do przychodu z działalności wykonywanej osobiście, wymienionego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz rozstrzygnięcie zawarte w wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie są spełnione wszystkie wyżej wymienione warunki określone ww. przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, co pozwala stwierdzić, że czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Zarządzający nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1 należało uznać je za prawidłowe.

Z uwagi na fakt, iż tut. Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za prawidłowe, badanie przesłanek dla uznania czy świadczenie usług przez Zarządzającego korzysta ze zwolnienia określonego w art. 113 ust. 1 ustawy (pytanie nr 2) stało się bezprzedmiotowe.

Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawianych przez Zarządzającego, stwierdzić należy, iż zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podstawę dokonania odliczenia stanowi faktura wystawiona przez uprawniony podmiot i dokumentująca czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, ze zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wyżej wskazano, czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Zarządzający nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług

W związku z tym Zarządzający w celu udokumentowania wykonywanych czynności nie jest uprawniony do wystawienia faktur stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji Spółce z tytułu nabycia czynności świadczonych przez Zarządzającego na podstawie opisanej we wniosku umowy, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i Zarządzający z tego tytułu nie będzie wystawiać faktur, a nawet gdyby takie faktury były wystawione to na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, Wnioskodawcy nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych dokumentów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

W kwestii zaś powołanych przez Wnioskodawcę wyroków NSA należy zauważyć, iż wyroki sądów administracyjnych, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę przedmiotowej kwestii.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Nadmienić należy, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zostało załatwione odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.