Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.552.2019.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-24
Teza: opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX)
Słowa kluczowe: IP Box; stawka-stawki podatku; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP BOX).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą X, NIP: …, w ramach której świadczy m.in. usługi programistyczne. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności Gospodarczej działalność przedsiębiorstwa Wnioskodawcy polega na: 62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (działalność przeważająca); 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem; 62.09.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Wnioskodawca jest opodatkowany liniową stawką podatku dochodowego w wysokości 19%. W dniu 1 września 2019 r. Wnioskodawca wraz z Panem Y (przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą Y, NIP: …), zawarł umowę o dzieło w przedmiocie wykonania dzieła, tj. programu komputerowego w postaci funkcjonalnego systemu IT klasa Software as a Service (SaaS), dalej jako: „Umowa”.

Umowa została zawarta z … Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w …, wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, dalej jako: „Spółka”. Z uwagi na to, że Wnioskodawca jest członkiem zarządu i wspólnikiem (wraz z Panem Y) w tej Spółce, Spółkę przy podpisywaniu Umowy reprezentował pełnomocnik ustanowiony w trybie art. 210 k.s.h. uchwałą nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z dnia 1 września 2019 r. Pełnomocnikiem tym nie była osoba pełniąca funkcję członka zarządu w Spółce, wobec czego została ona skutecznie zawarta.

Na mocy Umowy Wnioskodawca, solidarnie wraz z Panem Y, zobowiązali się wykonać na rzecz Spółki dzieło, tj. w program komputerowy w postaci funkcjonalnego systemu IT klasa Software as a Service (SaaS) i przenieść na Spółkę autorskie prawa majątkowe do tego programu komputerowego.

Strony zgodnie ustaliły, że dzieło to będzie wykonywane następującymi etapami:

1.  Etap I - przygotowanie specyfikacji technicznej Dzieła, która obejmować będzie następujące elementy:
    *   funkcjonalność Dzieła, proponowane elementy Dzieła, technologia, w której Dzieło powinno być wykonane, graficzny design Dzieła oraz funkcjonalne i niefunkcjonalne wymagania Dzieła;
    *   Wykonawca przyjmuje niniejszym do wiadomości, że specyfikacja techniczna Dzieła powinna być wyjściowym materiałem do stworzenia: graficznej architektury Systemu w postaci opisanych grafik (makiet) poszczególnych częściach Systemu, architektury Systemu w części frontend i backend, zakresu wymiany danych między systemami informatycznymi, struktury bazodanowej, specyfikacji technicznej wdrożenia oraz rekomendacji oprogramowania do obsługi platformy (SaaS, laaS).
2.  Etap II - prace nad backend i frontend Systemu oraz prace koncepcyjne, które będą wykonywane w oparciu o stworzoną przez Wykonawcę i zaakceptowaną przez Zamawiającego specyfikacje techniczną.
3.  Etap III - przygotowanie Systemu w wersji MVP (minimum viable product), tj. Dzieła minimalnie gotowego do wprowadzenia na rynek.

Jednocześnie strony zgodnie ustaliły, że powyżej określone etapy II i III są tylko wstępnym określeniem etapów i strony mogą zmienić ich zakres w trakcie trwania umowy, a zmiana ta nie będzie wymagała zmiany Umowy i będzie mogła być dokonana chociażby w formie mailowej. Ponadto Strony zgodnie ustaliły, że możliwe jest wprowadzenie dodatkowych etapów wykonywania Systemu. Dodatkowe etapy będą ustalane przez Strony w trakcie trwania Umowy, a ich ustalenie nie będzie wymagało zmiany Umowy i będzie mogło być dokonane chociażby w formie mailowej.

Termin realizacji pierwszego etapu Dzieła, Strony określiły na 3 miesiące kalendarzowe, począwszy od dnia zawarcia Umowy. Terminy wykonania wszystkich kolejnych etapów realizacji Systemu ustalone będą przez Strony w ramach negocjacji po odbiorze przez Spółkę etapu I (i odpowiednio kolejnych etapów). Powyższe przedyktowane było faktem, że dopiero opracowanie kompletnej specyfikacji technicznej Dzieła (oraz kolejnych etapów) umożliwi Stronom oszacowanie zakresy wymaganych prac, ilości pracy i idące za tym terminy wykonania. Ustalenie przez Strony terminów wykonania kolejnych etapów realizacji Systemu nie będzie wymagało zmiany Umowy i będzie mogło być dokonane chociażby w formie mailowej.

Wykonawca, tj. Wnioskodawca i Pan Y, zobowiązali się ponadto wobec Spółki, że co miesiąc wraz z fakturą VAT za dany miesiąc, Wnioskodawca i Pan X będzie przesyłał Spółce opracowywaną dokumentację (a w przypadku realizacji późniejszych etapów Systemu - kodu źródłowego bądź innych elementów Dzieła) tak, aby Zamawiający miał na bieżąco wgląd w realizowane Dzieło.

Wynagrodzenie wykonawcy (a więc Wnioskodawcy i Pana X) za wykonanie i przeniesienie autorskich praw majątkowych do realizowanego etapu I Dzieła wynosić będzie … euro netto + VAT, łącznie dla obu wykonawców, tj. po … euro odrębnie na rzecz Wnioskodawcy i Pana Y. Wynagrodzenie to obejmuje wszystkie czynności wykonawców niezbędne do realizacji etapu I Dzieła i wszystkie ponoszone przez wykonawców koszty, jak również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich. Wynagrodzenie to, z uwagi na powiązania pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką, odpowiada wynagrodzeniu rynkowemu.

Strony zgodnie ustaliły, że wynagrodzenie za I etap Dzieła płatne będzie w stosunku miesięcznym z dołu. Z uwagi na fakt, że termin realizacji Dzieła został określony na 3 miesiące kalendarzowe, to miesięczne wynagrodzenie odrębnie dla Wnioskodawcy i Pana Y, jako wykonawców, wynosić będzie po …. euro netto + VAT miesięcznie.

Wynagrodzenie za realizację przez Wnioskodawcę i Pana X, jako wykonawców, kolejnych etapów wykonywania Dzieła i przeniesienie do nich autorskich praw majątkowych ustalone będzie przez Strony w ramach negocjacji po odbiorze przez Spółkę etapu I (i odpowiednio kolejnych etapów). Powyższe podyktowane jest faktem, że dopiero opracowanie kompletnej specyfikacji technicznej Dzieła (oraz odpowiednio kolejnych etapów realizacji Systemu) umożliwi Stronom oszacowanie ilości i zakresu pracy i idące za tym wynagrodzenie. Ustalenie przez Strony wynagrodzenia za wykonanie kolejnych etapów Systemu i przeniesienie do nich autorskich praw majątkowych nie będzie wymagało zmiany niniejszej umowy i będzie mogło być dokonane chociażby w formie mailowej. Wynagrodzenie za realizację przez Wykonawcę kolejnych etapów Systemu i przeniesienie do nich autorskich praw majątkowych również płatne będzie w stosunku miesięcznym z dołu w wysokości odpowiadającej ustalonemu przez Strony terminowi i wynagrodzeniu na kolejnych etapach Dzieła.

Ponadto Strony ustaliły, że z chwilą ostatecznego zakończenia realizacji Dzieła i otrzymania całkowitej zapłaty za Dzieło, wykonawca, tj. Wnioskodawca i Pan Y, przenosi na Spółkę wszelkie majątkowe prawa autorskie do Dzieła, bez ograniczenia czasu i terytorium na następujących polach eksploatacji:

1.  utrwalania i zwielokrotniania Dzieła jakąkolwiek techniką, w tym techniką cyfrową (na dowolnych nośnikach danych oraz we wszystkich sieciach umożliwiających transmisję utworów, w tym w sieci Internet), zapisu magnetycznego, drukarską (w tym druk cyfrowy) i dowolnymi metodami reprograficznymi;
2.  publicznego udostępniania Dzieła w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu w czasie przez siebie wybranym;
3.  publicznego (zarówno odpłatnego, jak i nieodpłatnego) wykonywania, wystawiania, wyświetlania, odtwarzania oraz nadawania i reemitowania Dzieła;
4.  udostępniania Dzieła jakiejkolwiek osobie trzeciej, a także prawa udzielania takiej osobie zezwolenia na korzystanie z utworu;
5.  wprowadzania oryginału lub egzemplarzy Dzieła do obrotu, w tym poprzez sieć Internet, lub zawierania umów użyczenia, najmu lub dzierżawy, których przedmiotem jest Dzieło, jak również odpłatnego lub nieodpłatnego udostępniania Dzieła, w tym poprzez sieć komputerową lub sieć internetowej i udzielania licencji, zarówno wyłącznych jak i niewyłącznych, na rzecz osób trzecich;
6.  prawa do zwielokrotniania kodu lub tłumaczenia jego formy (dekompilacja), włączając w to prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotniania w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, a także opracowania (tłumaczenia, przystosowania lub jakichkolwiek innych zmian) bez ograniczania warunków dopuszczalności tych czynności, a w szczególności wykorzystania dla celów współdziałania z programami komputerowymi lub rozwijania, wytwarzania lub wprowadzania do obrotu, użyczania, najmu, lub innych form korzystania o podobnej lub zbliżonej formie;
7.  prawo do określenia nazw Dzieła, pod którymi będzie ono wykorzystywane lub rozpowszechniane, w tym nazw handlowych, włączając w to prawo do zarejestrowania na swoją rzecz znaków towarowych, którymi oznaczone będzie Dzieło lub znaków towarowych, wykorzystanych w Dziele;
8.  wykorzystania Dzieła we wszelkiego rodzaju działaniach reklamowych, promocyjnych lub marketingowych, w tym w zakresie marketingu bezpośredniego oraz interaktywnego, niezależnie od jego postaci lub formy.

Strony zgodnie ustaliły, że przeniesienie majątkowych praw autorskich do Dzieła obejmuje także przeniesienie majątkowych praw autorskich do kodu źródłowego Dzieła oraz jego interfejsu (layout), jeżeli stanowić on będzie odrębny utwór, na wskazanych w ust. 1 powyżej polach eksploatacji. Poprzez zawarcie Umowy wykonawca, Wnioskodawca i Pan Y, przenoszą także na Spółkę wyłączne prawo do wykonywania zależnych majątkowych praw autorskich do Dzieła, a także do korzystania i rozporządzania prawami do utworów zależnych powstałych w wyniku dokonania tłumaczenia, przeróbki lub adaptacji Dzieła na polach eksploatacji określonych w ust. 1 niniejszego paragrafu. Powyżej określone przejście majątkowych praw autorskich do Dzieła obejmuje także prawo Spółki do dokonywania zmian w Dziele i korzystania z tak zmienionego Dzieła na wskazanych powyżej polach eksploatacji.

Niezależnie od określonego powyżej przeniesienia autorskich praw majątkowych do całego Dzieła, tj. gotowego programu komputerowego w postaci funkcjonalnego systemu IT klasa Software as a Service (SaaS), Strony zgodnie ustaliły, że wykonawca, tj. Wnioskodawca i Pan Y, przenoszą autorskie prawa majątkowe na ww. polach eksploatacji i w ww. zakresie, na Spółkę także do wszystkich ukończonych poszczególnych etapów realizacji Dzieła z chwilą ostatecznego, bezusterkowego, odbioru tych etapów, jak również do tych wszystkich elementów Dzieła udostępnianych na bieżąco Spółce przez wykonawcę, tj. Wnioskodawcę i Pana Y, które to elementy wykonawca udostępnia Spółce co miesiąc wraz z fakturą za dany miesiąc.

Z uwagi na fakt, że Dzieło wykonywane będzie na podstawie Umowy przez Wnioskodawcę i Pana Y, oświadczyli oni, że prawa autorskie do Dzieła przysługiwać im będą w równych udziałach w wysokości 1/2, i że nie modyfikują regulacji ustawowej w tym zakresie.

Przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu Umowy, tj. wynagrodzenie wypłacane Mu przez Spółkę w okresach miesięcznych za przygotowanie Dzieła i przeniesienie autorskich praw majątkowych do Niego (w tym do jego poszczególnych etapów realizacji i elementów opracowywanych i udostępnianych Spółce co miesiąc wraz z fakturą), jak również autorskie prawa majątkowe do tego Dzieła, są wyodrębniane w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, które są prowadzone zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca prowadzi księgowość w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wobec czego wszystkie przychody, koszty i autorskie prawa majątkowe do opracowywanego Dzieła wykazuje w odrębnej ewidencji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w tak opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca, do przychodów uzyskanych w ramach Umowy, tj. przychodów za wykonanie Dzieła, tj. gotowego programu w postaci funkcjonalnego systemu IT klasa Software as a Service (SaaS), wypłacanych Mu przez Spółkę, może zastosować przepisy art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od os6b fizycznych, tj. 5% stawkę podatku dochodowego?
2.  Czy prawidłowe jest postępowanie Wnioskodawcy, że wobec przychodu uzyskiwanego z Umowy, tj. z praw autorskich do programu komputerowego w postaci funkcjonalnego systemu IT klasa Software as a Service (SaaS), wypłacanego Mu przez Spółkę, Wnioskodawca odprowadza zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19%, a preferencyjną stawkę podatku dochodowego w wysokości 5% zastosuje do tych przychodów dopiero w zeznaniu rocznym za rok 2019, składanym do końca kwietnia 2020 r., a 14% różnicę w podatku zapłaconym na bieżąco w postaci zaliczek na podatek potraktuje jak nadpłatę podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do, art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.); dalej jako: „ustawa o PIT”, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustała się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a + b) x 1,3 \]/ (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio wiązane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio (art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przypadku, gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej (art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30ca ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o wysokość straty kwalifikowalnych praw własności intelektualnej poniesionej w roku podatkowym obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę) (art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 30ca ust. 12 cyt. ustawy, przepisy ust. 1-11 stosuje się odpowiednio do ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem lub złożeniem wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku.

Stosownie zaś do art. 30ca ust. 13 cyt. ustawy, w przypadku wycofania zgłoszenia lub wniosku, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację podatnik jest obowiązany opodatkować zgodnie z art. 27 lub art. 30c kwalifikowane dochody z prawa własności intelektualnej uzyskane w okresie od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 12, do dnia wycofania wniosku lub zgłoszenia, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się podatek zapłacony na podstawie ust. 1.

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo - rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Ponadto zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub lej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalanie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c (art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Aby podatnik mógł skorzystać z tej 5% stawki podatku musi więc spełnić dwa podstawowe warunki:

1.  uzyskiwać przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
2.  prowadzić działalność badawczo-rozwojową.

Przez przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej rozumiemy przychody uzyskiwane z tytułu:

1.  patentu;
2.  prawa ochronnego na wzór użytkowy;
3.  prawa z rejestracji wzoru użytkowego;
4.  prawa z rejestracji topografii układu scalonego;
5.  dodatkowego prawa ochronnego dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin;
6.  prawa z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu;
7.  wyłącznego prawa, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin;
8.  autorskiego prawa do programu komputerowego.

Pojęcie programu komputerowego nie zostało zdefiniowane w ustawie o PIT. Praktyka stosowania tego pojęcie na świecie potwierdza że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego.

Ze względu na bardzo ograniczone źródła interpretacji wobec programu komputerowego w stricte polskich aktach prawnych oraz polskiej literaturze na potrzeby preferencji IP Box warto także odnieść się do właściwych dla omawianego zagadnienia źródeł wywodzących się od organizacji ponadnarodowych i międzynarodowych, do których przynależy Polska, w szczególności Unii Europejskiej oraz OECD. Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwoli wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”; podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych.

Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie.

W ocenie Wnioskodawcy tworzony przez Niego wraz z Panem Y program w postaci funkcjonalnego systemu IT klasa Software as a Service (SaaS) jest programem komputerowym w rozumieniu ww. przepisu. Ponadto jest on przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze Wnioskodawcy. W szczególności Wnioskodawca wskazuje, że podstawą tego programu będzie jego kod źródłowy, a więc zapis programu komputerowego przy pomocy określonego języka programowania, opisujący operacje, jakie powinien wykonać komputer na zgromadzonych lub otrzymanych danych.

Ponadto kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. Art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definiuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Zdefiniowane zostały także same pojęcia badań naukowych i prac rozwojowych, przez które należy rozumieć odpowiednio:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne oraz badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;
2.  działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Badania naukowe, jak i prace rozwojowe muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wynika to wprost z konstrukcji definicji działalności badawczo-rozwojowej, która to posługuje się ww. kryteriami zarówno wobec badań naukowych, jak i prac rozwojowych.

Pierwszym i zarazem najszerszym kryterium uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową, jest jej twórczy charakter. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Ponadto, uznać należy, że na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną \[działalność\] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, podlegające omówieniu w niniejszym podrozdziale, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji, głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwymi właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadzą działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania, jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe, zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych, czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

W ocenie Wnioskodawcy podejmowana przez Niego działalność w postaci opracowania, od podstaw, gotowego programu komputerowego w postaci funkcjonalnego systemu IT klasa Software as a Service (SaaS) stanowi działalność badawczo-rozwojową, bowiem wypełnia wszystkie 3 przesłanki, tj. jest twórcza (bowiem Wnioskodawca od podstaw tworzy autorski program komputerowy), jest wykonywana systematycznie (bowiem opracowanie tego programu będzie wykonywane w oparciu o harmonogram ustalany przez strony Umowy), jak również w ramach tworzenia tego programu Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę i umiejętności jako programisty i pogłębia również swoja wiedzę.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, do wszystkich przychodów, jakie Wnioskodawca osiąga w wyniku Umowy, tj. wynagrodzenie wypłacane Mu przez Spółkę w okresach miesięcznych za przygotowanie Dzieła i przeniesienie autorskich praw majątkowych do niego (w tym do jego poszczególnych etapów realizacji i elementów opracowywanych i udostępnianych Spółce co miesiąc wraz z fakturą), znajduje zastosowanie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie przychody te mogą być opodatkowane 5% stawą podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca jest bowiem jednym z dwóch wykonawców programu komputerowego w postaci funkcjonalnego systemu IT klasa Software as a Service (SaaS) i na mocy Umowy uzyskuje od Spółki wynagrodzenie za opracowanie, od podstaw, specyfikacji technicznej tego programu (stanowiącego integralną część tego oprogramowania) a później napisanie kodu źródłowego i interfejsu i za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Szczególnego zaznaczenia wymaga, że wynagrodzenie jest wypłacane Wnioskodawcy w stosunku miesięcznym, a Wnioskodawca, zgodnie z Umową, co miesiąc udostępnia Spółce postęp prac i przenosi do niego autorskie prawa majątkowe - niezależnie od przeniesienia autorskich praw majątkowych do poszczególnych etapów realizacji tego oprogramowania.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi ewidencję księgową tych przychodów uzyskiwanych z Umowy zgodnie z wymogami art. 30cb ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, uzasadniając stanowisko do pytania nr 2, Wnioskodawca wskazuje, że w roku 2019 Wnioskodawca płaci zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19%, także z przychodów uzyskiwanych z tytułu Umowy, a preferencyjną stawkę podatku do przychodów uzyskiwanych z Umowy zastosuje w rocznym zeznaniu podatkowym składanym do końca kwietnia 2020 r. i obliczając podatek do zapłaty zastosuje 5% stawkę do przychodów z Umowy, a 14% różnicę w podatku zapłaconym na bieżąco w postaci zaliczek na podatek potraktuje jak nadpłatę podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Jego stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów (tj. Pana Y - innego przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.