Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-760/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-22
Teza: moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zapłatę podatku od nieruchomości ustalonego w decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na osoby trzecie.
Słowa kluczowe: decyzja; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-podatek od nieruchomości
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura 12 listopada 2015 r., uzupełnionym 14 stycznia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 18 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zapłatę podatku od nieruchomości ustalonego w decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na osoby trzecie – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zapłatę podatku od nieruchomości ustalonego w decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na osoby trzecie.

Ponieważ złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 7 stycznia 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-760/15/KP, na podstawie art. 169 § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony 14 stycznia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 18 stycznia 2016 r.).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny uzupełniony pismem z 14 stycznia 2015 r.:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) prowadzi działalność związaną z hodowlą dżdżownic oraz najmem lokali, budynków i działek, które są własnością Spółki. Wnioskodawca jest zobowiązany rozliczyć podatek od nieruchomości na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r o podatku i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r Nr 121, poz. 844 ze zm.) W 2014 r. Spółka nabyła nieruchomości na których ciążył niezapłacony podatek od nieruchomości. Urząd Miasta w związku z nabyciem nieruchomości w 2014 r. wydał decyzję w sprawie odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika. Decyzja ta dotyczyła zaległości poprzedniego właściciela za lata 2011-2014. Decyzją organu podatkowego Spółka powinna uiścić tą zaległość. Część tego długu została spłacona w 2015 r. przy sprzedaży jednej z nieruchomości. W momencie potwierdzenia spłaty części tego zadłużenia Spółka uznała ten podatek od nieruchomości za koszt uzyskania przychodu. Podsumowując podatek od nieruchomości wynikły z decyzji w sprawie odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika jest księgowany przez Spółkę do tej pory w momencie zapłaty a nie w momencie wystawienia wyżej wymienionej decyzji. Momentem stanu faktycznego będzie rok w którym spółka otrzymała tą decyzję w sprawie odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika czyli 2014 r.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że decyzja o odpowiedzialności Spółki za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości została wydana 1 grudnia 2014 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakim okresie należy uznać za koszt uzyskania przychodu kwoty wynikłe z decyzji w sprawie odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika - w dacie ujęcia w księgach rachunkowych decyzji, która określa obowiązek podatkowy, czy w momencie zapłaty tego podatku ?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu w piśmie z 14 stycznia 2016 r., powstała zaległość wynikająca z decyzji powinna być kosztem uzyskania przychodu w momencie powstania obowiązku zapłaty, czyli w dniu wystawienia decyzji wydanej przez odpowiedni Organ Podatek od nieruchomości należy w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w dacie wydania w sprawie odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika, określającej wymiar podatku.

Ponieważ Spółka otrzymała decyzje 1 grudnia 2014 r., zdaniem Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu stała się z chwilą zaksięgowania, czyli w grudniu 2014 r. – pomimo braku zapłaty.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Z przepisu art. 15 ust. 1 updop, wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o jego racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
*   musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
*   musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   musi zostać właściwie udokumentowany,
*   nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód); Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru;
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie); Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy.

Moment potrącalności kosztów został natomiast uregulowany przez ustawodawcę w art. 15 ust. 4-4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym odrębne zasady dotyczące ustalania momentu rozpoznania danego kosztu kwalifikowanego jako koszt uzyskania przychodu. Są nimi m.in.:

*   zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami – zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c;
*   zasada dotycząca kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami – art. 15 ust. 4d updop stanowi, że są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Nie ulega wątpliwości, że wskazane we wniosku wydatki z tytułu podatku o nieruchomości ponoszone są w związku z prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsiębiorstwa. Wobec tego, o ile spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 updop, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Poniesienie niniejszych wydatków wynika z faktu posiadania przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą majątku. Wydatki te należy więc klasyfikować jako element obowiązkowych kosztów stałych. Omawiane wydatki nie są bezpośrednio związane z określonymi przychodami. Dlatego też należy zaliczyć je do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, tzw. „koszty pośrednie” są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli natomiast dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d omawianej ustawy).

Należy ponadto wskazać, że w myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Jak wynika z treści cytowanego przepisu, o tym, na który dzień ujmuje się dany koszt w księgach rachunkowych decydują przepisy o rachunkowości, przesądzając tym samym o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych.

Biorąc pod uwagę przedstawione w analizowanej sprawie okoliczności wskazać więc należy, że ponoszone przez Spółkę wydatki na podatek od nieruchomości, stosownie do treści art. 15 ust. 4d (zdanie pierwsze) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą potrącalne w dacie ich poniesienia.

Z brzmienia art. 15 ust. 4e updop, w którym została zdefiniowana data poniesienia kosztu, wynika natomiast jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r., poz. 330, ze zm.). Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości, przy zachowaniu zasady ostrożności (art. 7 ustawy o rachunkowości), zasady istotności (art. 8 powołanej ustawy) i zasady współmierności przychodów i kosztów (art. 6 wskazanej ustawy), z uwzględnieniem przyjętej przez niego polityki rachunkowości. Oznacza to, że ujmowanie wydatków jako kosztów zgodnie z zasadami rachunkowości przyjętymi przez podatnika przekłada się na moment ich potrącalności dla celów podatkowych.

Tym samym przepis art. 15 ust. 4e updop, określa moment zakwalifikowania wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten wyraźnie i jednoznacznie odwołuje się do obowiązku ujęcia kosztu na ten dzień, na który został on ujęty w księgach rachunkowych. Oznacza to obowiązek naliczenia kosztu na ten sam dzień, na który ujęto go jako koszt potrącalny w księgach rachunkowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomości na których ciążył niezapłacony podatek od nieruchomości. Organ podatkowy w związku z nabyciem nieruchomości, wydał 1 grudnia 2014 r. decyzję w sprawie odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości. Decyzja ta dotyczyła zaległości poprzedniego właściciela za lata 2011-2014.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodu, podatku od nieruchomości nałożonego decyzją w sprawie odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że podatek od nieruchomości jako koszt pośrednio związany z przychodami podlega zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia na postawie odpowiedniego dowodu księgowego. Przy czym za dzień poniesienia, stosownie do cyt. art. 15 ust. 4e updop, uważa się – co do zasady – dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Przy czym nie chodzi o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach rachunkowych, tylko jego ujęcie w koszty danego okresu rozliczeniowego, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt, na podstawie przyjętej polityki rachunkowości oraz przy zachowaniu zasad rachunkowości: współmierności przychodów i kosztów, istotności i ostrożności (art. 6 - 8 ustawy o rachunkowości).

Zatem dla ustalenia momentu zaliczenia podatku od nieruchomości na podstawie otrzymanej decyzji do kosztów uzyskania przychodów nie jest istotny moment zapłaty, ale moment ujęcia w księgach jako koszt.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że momentem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od nieruchomości nałożonego decyzją organu podatkowego, jest moment wydania decyzji organu podatkowego, należy uznać za nieprawidłowe.

Momentem w którym Spółka może rozpoznać koszty uzyskania przychodu związane z ustaloną w decyzji organu podatkowego wysokością podatku od nieruchomości będzie dzień o jakim mowa w powołanym wcześniej art. 15 ust. 4e updop.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.