Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.1108.2022.4.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-23
Teza: Skutki podatkowe zwrotu wniesionych dopłat do spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: dopłata; dopłata-zwrot dopłaty; przychód; spółki-spółka komandytowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

Dnia 6 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zwrotu uprzednio wniesionych przez wspólników dopłat do spółki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lutego 2023 r. (data wpływu 24 marca 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A. sp. k.

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

G.T.

M.T.

### Opis zdarzeń przyszłych

A Sp. k. (dalej jako „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką osobową na gruncie prawa handlowego, tj. spółką nieposiadającą osobowości prawnej. Wspólnikami Spółki są: M.T. występująca jako komplementariusz oraz G.T występujący w roli komandytariusza (dalej łącznie jako „Wspólnicy”). Spółka posiada siedzibę na terenie Polski i jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wspólnicy rozważają podjęcie uchwały dotyczącej wniesienia dopłat zwrotnych w celu dokapitalizowania Spółki. W ramach umowy Spółki możliwość wniesienia dopłat uregulowano w następujący sposób:

„Zgodną uchwałą Wspólnicy mogą zobowiązać się do wniesienia dopłat zwrotnych, jeśli okaże się to niezbędne dla właściwego funkcjonowania spółki. Wysokość i termin wniesienia dopłat zostanie oznaczony w uchwale. Zwrot dopłat następuje na podstawie uchwały Wspólników.”

Planowane dopłaty nie powiększą dotychczasowych udziałów Wspólników w kapitale zakładowym. Dopłaty planowane przez Wspólników mają na celu tymczasowe dokapitalizowanie Spółki poprzez zasilenie finansowe Spółki o charakterze zwrotnym. Docelowo dopłaty mają zostać wniesione przez wszystkich wspólników lub przez jednego ze wspólników, jak również docelowo dopłaty będą zwrócone wspólnikom, którzy dopłaty wnieśli.

Możliwa jest sytuacja, że dopłaty będą wnoszone w przyszłości kilkukrotnie.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzeń przyszłych**

W sytuacji przedstawionej we wniosku, zakłada się, że dopłaty do Spółki wniosą dwaj Wspólnicy, G.T. i M.T. (Zainteresowani niebędący stroną postępowania).

Planowane dopłaty wniesione przez Wspólników będą nieoprocentowane. Zgodnie z założeniami wniesione dopłaty docelowo mają zostać zwrócone Wspólnikom w tej samej kwocie oraz formie (pieniężnej), w jakiej dopłaty zostały wniesione.

Zgodnie z założeniami planowane dopłaty nie będą stanowiły nowych wkładów do Spółki.

Planowane dopłaty nie będą miały wpływu na udziały Wspólników w Spółce, a także na prawa i uprawnienia Wspólników do udziału w zysku/stracie lub udziału w majątku likwidacyjnym Spółki lub liczby głosów itp. Wspólnicy rozważają wniesienie dopłat zwrotnych w celu tymczasowego dokapitalizowania Spółki, tym samym planowane dopłaty nie powiększą dotychczasowych udziałów Wspólników w Spółce.

### Pytania

1\. Czy dopłaty wniesione przez Wspólników do Spółki będą stanowić przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu po stronie Spółki?

2\. Czy po stronie Wspólników Spółki powstanie przychód podatkowy w związku z otrzymaniem zwrotu dopłaty wniesionej uprzednio do Spółki?

Przedmiotem interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek w zakresie pytania Nr 1 w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozstrzygnięty odrębnie.

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych po stronie Wspólników Spółki nie powstanie przychód podatkowy na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 51 ustawy o PIT w związku z otrzymaniem zwrotu dopłaty wniesionej uprzednio do Spółki.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 51 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: ustawa o PIT) wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane z tytułu zwrotu wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami w wysokości określonej w złotych na dzień faktycznego ich wniesienia. Na gruncie art. 5a pkt 28 lit. c ilekroć w ustawie mowa o spółce oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ocenie Wnioskodawcy w związku z uznaniem, że dopłaty wnoszone przez Wspólników do spółki komandytowej spełniają przesłanki określone w art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT i podlegają wyłączeniu z przychodów podatkowych, analogicznie na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 51 ustawy o PIT w wyniku zwrotu na rzecz Wspólników wniesionych przez nich uprzednio do spółki nie powstanie przychód podatkowy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 8 § 1 i 2 ww. ustawy:

Spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Przy czym stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W niniejszej sprawie wspólnicy spółki komandytowej rozważają podjęcie uchwały dotyczącej wniesienia dopłat zwrotnych w celu tymczasowego dokapitalizowania spółki. Zgodnie z treścią stosownej uchwały wspólnicy mogą zobowiązać się do wniesienia dopłat zwrotnych, jeśli okaże się to niezbędne dla właściwego funkcjonowania spółki. Wysokość i termin wniesienia dopłat zostanie oznaczony w uchwale. Dopłaty do spółki wniosą wszyscy wspólnicy.

Przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych zawierają regulację prawną instytucji dopłat jedynie w odniesieniu do spółek kapitałowych (art. 177 ww. ustawy). Analogiczna regulacja do tej z art. 177 Kodeksu spółek handlowych nie została przewidziana w przepisach regulujących funkcjonowanie spółki komandytowej. Należy zatem uznać, że z cywilnoprawnego i podatkowego punktu widzenia wnoszone przez wspólników spółki komandytowej „dopłaty” mogą być uznane jako świadczenia o charakterze pożyczkowym. W przypadku dopłat zwrotnych mogą być one zatem traktowane jako uregulowana w art. 720-724 Kodeksu cywilnego pożyczka.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przepisy Kodeksu cywilnego nie określają obowiązku ustalania wynagrodzenia za otrzymanie pożyczki. Pożyczka może być więc nieoprocentowana. W takiej sytuacji dochodzi do osiągnięcia korzyści majątkowej przez uzyskującą pożyczkę spółkę osobową (komandytową). Nie musi bowiem ona ponosić kosztów związanych z korzystaniem z cudzego kapitału. Czasowe korzystanie z obcego kapitału nieodpłatnie jest korzyścią pożyczkobiorcy, ponieważ znajduje się on w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do podmiotu, który korzysta z kapitału, płacąc oprocentowanie.

W przypadku dopłat do spółki komandytowej dokonanych przez jej wspólników, które będą miały charakter zwrotny należy je zatem traktować jak pożyczkę.

W niniejszej sprawie planowane dopłaty nie powiększą dotychczasowych udziałów wspólników w kapitale zakładowym. Dopłaty wniesione przez wspólników będą nieoprocentowane i mają zostać zwrócone wspólnikom w tej samej kwocie oraz formie, tj. w gotówce. Planowane dopłaty nie będą stanowiły nowych wkładów oraz nie będą miały wpływu na udziały wspólników w spółce, a także na prawa i uprawnienia wspólników do udziału w zysku/stracie lub udziału w majątku likwidacyjnym spółki lub liczby głosów, a ich zwrot nastąpi na podstawie uchwały wspólników.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w przypadku wniesienia do Państwa dopłat przez Państwa wspólników, które będą miały charakter zwrotny (w tej samej formie i wysokości, tj. w formie pieniężnej), należy je traktować jak udzielenie nieoprocentowanej pożyczki na Państwa rzecz przez wspólników.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy po stronie Państwa wspólników (Zainteresowanych niebędących strona postępowania) powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w związku z otrzymaniem zwrotu dopłaty wniesionej uprzednio do Państwa.

W związku z tym, że jak wskazano powyżej planowane na rzecz Państwa przez wspólników dopłaty, gdzie przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych nie przewidują instytucji wnoszenia tego rodzaju dopłat, należy traktować jako udzielenie przez wspólnika nieoprocentowanej pożyczki zwrotnej, do planowanego przez Państwa zwrotu wniesionych do spółki komandytowej dopłat, zastosowanie w sprawie nie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane z tytułu zwrotu wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Jednakże z uwagi na to, że zwrotowi podlegać będą dopłaty (nieoprocentowane pożyczki) w tej samej kwocie i formie, tym samym ich zwrot nie będzie posiadał waloru definitywnego przysporzenia majątkowego po stronie otrzymujących ten zwrot wspólników (Zainteresowanych niebędących stroną postępowania), co oznacza, że nie będą one stanowiły przychodu podatkowego po stronie otrzymujących ten zwrot. Zwrot wniesionych uprzednio dopłat na rzecz Zainteresowanych nie będzie skutkować zatem dla wspólników powstaniem przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania Nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednakże pomimo, że wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny w postaci braku powstania po stronie wspólników przychodu w związku z planowanym zwrotem wspólnikom wniesionych uprzednio dopłat, to ze względu na odmienną argumentację, ponieważ wskazali Państwo, że zwrot ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowisko Państwa należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A sp. komandytowa (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).