Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.612.2023.2.END
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-04
Teza: Czy PGK w pierwszym roku podatkowym swojej działalności, jest uprawniona do wyboru kwartalnego systemu wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, zgodnie z art. 25 ust. 1b ustawy o CIT? Czy w pierwszym i drugim roku podatkowym PGK będzie uprawiona do zastosowania uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, o który o których mowa w art. 25 ust. 6 ustawy o CIT? Czy PGK w roku rozpoczęcia działalności oraz w kolejno następujących po sobie 2 latach podatkowych następujących bezpośrednio po tym roku, będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; podatek-podatek minimalny; wyłączenie; zaliczka-zaliczka na podatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Podatkowe grupy kapitałowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 10% - minimalny podatek dochodowy; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Zaliczki na podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24ca-ust. 14-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25-ust. 1b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25-ust. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

1) PGK, jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, będzie uprawniona do wyboru, w pierwszym roku podatkowym swojej działalności, kwartalnego systemu wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, zgodnie z art. 25 ust. 1b ustawy o CIT,

2) w pierwszym i drugim roku podatkowym PGK będzie uprawiona do zastosowania uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, o których mowa w art. 25 ust. 6 ustawy o CIT,

3) PGK w roku rozpoczęcia działalności oraz w kolejno następujących po sobie 2 latach podatkowych następujących bezpośrednio po tym roku, będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 grudnia 2023 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka X Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) należy do grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) prowadzącej działalność na rynku (…). Wybrane Spółki z Grupy podjęły decyzję o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej: „PGK”) w rozumieniu art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawy o CIT”). W skład PGK włączono 5 podmiotów, tj. Wnioskodawcę jako spółkę dominującą oraz spółki zależne, zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o CIT (dalej łącznie: „Spółki tworzące PGK”).

W dniu 9 listopada 2023 r. Spółki tworzące PGK zawarły umowę o utworzeniu PGK na okres 3 lat podatkowych (dalej: „Umowa PGK”). W celu wypełnienia obowiązków wynikających z art. 1a ust. 4 ustawy o CIT, w dniu 13 listopada 2023 r. Umowa PGK została zgłoszona do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Na moment złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie została jeszcze wydana decyzja o rejestracji Umowy PGK.

X Sp. z o.o. w ramach zawartej umowy o utworzenia PGK, objęła funkcję spółki dominującej w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o CIT. Wnioskodawca zawarł umowę ze spółkami zależnymi, będącymi krajowymi spółkami akcyjnymi lub spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, w których posiada nie mniej niż 75% udziałów w ich kapitale zakładowym (art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o CIT).

X Sp. z o.o. oraz pozostałe podmioty wchodzące w skład PGK (dalej: „spółki zależne”) spełniają wymagania dotyczące powstania Podatkowej Grupy Kapitałowej, jak również utrzymania jej statusu, zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o CIT, tj.

a) w skład PGK wchodzą co najmniej dwie spółki prawa handlowego posiadające osobowość prawną pozostające w związkach kapitałowych,

b) przeciętny kapitał zakładowy przypadający na każdą ze spółek należących do PGK jest nie niższy niż 250 000 zł,

c) spółka dominująca jest w bezpośrednim posiadaniu przynajmniej 75% udziałów w kapitale zakładowym każdej ze Spółek zależnych wchodzących w skład PGK,

d) spółki tworzące PGK nie posiadają zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa,

e) umowa o utworzeniu PGK została zawarta na okres co najmniej 3 lat podatkowych,

f) spółki tworzące PGK nie będą korzystać ze zwolnień podatkowych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT ani ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,

g) w przypadku dokonania transakcji kontrolowanej w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej, Spółki nie będą ustalały lub narzucały warunków różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy.

Wnioskowane jest dokonanie rejestracji Podatkowej Grupy Kapitałowej na okres 3 lat podatkowych. Rokiem podatkowym Podatkowej Grupy Kapitałowej będzie rok kalendarzowy, z tym zastrzeżeniem, że pierwszy rok podatkowy rozpocznie się (…).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

\- PGK X została zawiązana na okres 3 lat od 1 stycznia 2024 r. do 31 grudnia 2026 r.,

\- Pierwszy rok podatkowy zaczyna się 1 stycznia 2024 r.

\- W dniu (…) r. Naczelnik (…) decyzją nr (…) zarejestrował PGK X.

### Pytania

1) Czy PGK, jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, będzie uprawniona do wyboru, w pierwszym roku podatkowym swojej działalności, kwartalnego systemu wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, zgodnie z art. 25 ust. 1b ustawy o CIT?

2) Czy w pierwszym i drugim roku podatkowym PGK będzie uprawiona do zastosowania uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, o których mowa w art. 25 ust. 6 ustawy o CIT?

3) Czy PGK w roku rozpoczęcia działalności oraz w kolejno następujących po sobie 2 latach podatkowych następujących bezpośrednio po tym roku, będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

\- PGK, jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, będzie uprawniona do wyboru w pierwszym roku podatkowym swojej działalności kwartalnego systemu wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, zgodnie z art. 25 ust. 1b ustawy o CIT.

\- PGK, jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, w pierwszym i drugim roku podatkowym, w związku z wyłączeniem o którym 25 ust. 8 ustawy o CIT, nie będzie uprawiona do zastosowania uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych.

\- PGK w roku rozpoczęcia działalności oraz w kolejno następujących po sobie 2 latach podatkowych następujących bezpośrednio po tym roku, będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy o CIT podatnikiem mogą być grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, a jednocześnie spełniają przesłanki określone w przepisie art. 1a ust. 2 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, jak również kolejnych przepisów art. 1a ustawy o CIT utworzona przez Wnioskodawcę i Spółki zależne PGK z chwilą zarejestrowania umowy w drodze decyzji przez naczelnika odpowiedniego urzędu skarbowego uzyska status podatnika CIT. Podatnik ten nie będzie następcą żadnej ze Spółek tworzących PGK, jako że jego byt prawno-podatkowy rozpocznie się z datą rejestracji przez organ podatkowy umowy o utworzenia PGK. Nowy podatnik pod postacią PGK powoływany jest konstytutywnie mocą decyzji organu podatkowego w sprawie rejestracji PGK. Po zarejestrowaniu PGK spółka dominująca zobowiązana będzie do wystąpienia z wnioskiem o nadanie Numeru Identyfikacji Podatkowej dla PGK jako nowego podatnika.

Stosownie do art. 1a ust. 3a ustawy o CIT spółka dominująca reprezentuje PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy oraz z przepisów Ordynacji podatkowej. Jak wynika natomiast z art. 1a ust. 7 ustawy o CIT, podatek dochodowy oraz zaliczki na ten podatek są obliczane, pobierane i wpłacane przez spółkę dominującą.

Obliczenie dochodu PGK polega, na ustaleniu dochodu (straty) z danego źródła przychodów każdej ze spółek wchodzących w skład PGK zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 7 ust. 1-3 ustawy o CIT (tj. obliczenia różnicy pomiędzy nadwyżką sumy przychodów z danego źródła przychodów a kosztami ich uzyskania), a następnie zsumowaniu dochodów (strat) z danego źródła przychodów wykazanych przez spółki wchodzące w skład PGK zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 7a ust. 1-3 ustawy o CIT. Powstała różnica pomiędzy sumą dochodów i sumą strat z danego źródła przychodów poszczególnych spółek wchodzących w skład PGK, z uwzględnieniem przepisów szczególnych dedykowanych dla PGK m.in. art. 15c ust. 2 i 11 ustawy o CIT, jest dochodem bądź stratą PGK z danego źródła przychodu.

Zgodnie zaś z art. 25 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy rozpoczynający działalność, w pierwszym roku podatkowym, oraz mali podatnicy, mogą wpłacać zaliczki kwartalne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały. W świetle ww. regulacji przez kwartał rozumie się kwartał roku kalendarzowego.

Równocześnie, w myśl przepisu art. 25 ust. 1d ustawy o CIT w związku z art. 16k ust. 11 ustawy o CIT, przepis art. 25 ust. 1b ustawy o CIT nie znajduje zastosowania do podatników rozpoczynających działalność, a którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników; albo

b) w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną; albo

c) przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 25 ust. 1e ustawy o CIT o wyborze sposobu wpłacania zaliczek według zasad, o których mowa w art. 25 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy informują w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, składanym za rok podatkowy, w którym stosowali kwartalny sposób wpłacania zaliczek.

Analiza wskazanych powyżej przepisów wskazuje, że PGK w pierwszym roku podatkowym swojej działalności, jako podatnik rozpoczynający działalność, będzie uprawniona do wyboru kwartalnego systemu wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych. Jednocześnie, PGK nie znajduje się w zamkniętym katalogu podatników, którym zgodnie z art. 25 ust. 1d ustawy o CIT w związku z art. 16k ust. 11 ustawy o CIT, nie przysługuje uprawnienie do wyboru, w pierwszym roku podatkowym swojej działalności, kwartalnego systemu wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych.

Stanowisko prezentowane w niniejszym wniosku, w zakresie potwierdzenia statusu PGK jako podatnika rozpoczynającego działalność, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego m.in.:

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.493.2019.1.MR;

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 maja 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.133.2019.1.AS;

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.427.2018.1.MW;

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 maja 2016 r., sygn. IPPB6/4510-268/16-2/AP;

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 maja 2016 r., sygn. IPPB6/4510-266/16-2/AP;

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 11 lutego 2016 r., sygn. IPPB3/4510-1145/15-4/MS;

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 19 października 2015, sygn. ITPB3/4510-398/15/JG;

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 7 stycznia 2015 r., sygn. IPPB5/423-1085/14-3/RS;

\- interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 16 stycznia 2014 r., sygn. IPTPB3/423-460/13-3/PM.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż powstanie PGK - w tym nabycie statusu podatnika w myśl art. 1a ustawy o CIT, identyfikowane jest z dniem rejestracji umowy o utworzeniu PGK w drodze decyzji, który będzie również dniem rozpoczęcia jej działalności.

Z uwagi na powyższe, Spółka staje na stanowisku, że PGK, jako podatnik CIT, będzie uprawniona do wyboru, w pierwszym roku podatkowym swojej działalności, kwartalnego systemu wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, zgodnie z art. 25 ust. 1b ustawy CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy o CIT podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, mogą wpłacać zaliczki miesięczne w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli również w tym roku podatnicy nie wykazali podatku należnego, nie są możliwe wpłaty zaliczek w uproszczonej formie.

Na podstawie art. 25 ust. 7 ustawy o CIT podatnicy, którzy wybrali formę wpłacania zaliczek na zasadach określonych w ust. 6 i 6a, są obowiązani:

a) stosować tę formę wpłacania zaliczek w całym roku podatkowym;

b) wpłacać zaliczki w terminach określonych w ust. 1a i 2a, uwzględniając zasady wyrażone w tych przepisach;

c) dokonać rozliczenia podatku za rok podatkowy zgodnie z art. 27.

Stosownie natomiast do art. 25 ust. 8 ustawy o CIT, przepisy ust. 6, 6a i 7 nie mają zastosowania do podatników, którzy po raz pierwszy podjęli działalność w roku poprzedzającym rok podatkowy lub w roku podatkowym.

Należy wskazać, że możliwość dokonywania wpłat zaliczek miesięcznych w uproszczonej formie, o której mowa w art. 25 ust. 6 ustawy o CIT, istnieje zatem wyłącznie dla podatników kontynuujących działalność. Wynika to z faktu, że wysokość zaliczki na podatek uzależniona jest od podatku wykazanego we wcześniejszych zeznaniach podatkowych. Stanowi ona co do zasady równowartość 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w poprzednim roku podatkowym, a jeżeli z zeznania tego nie wynikał podatek należny, za podstawę do obliczenia wysokości zaliczki przyjmuje się zeznanie złożone w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata.

Na powyższe zwrócił uwagę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 30 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.425.2018.1.JC wskazując, że:

„z uproszczonej formy wpłacania zaliczek nie mogą skorzystać więc podatnicy, którzy:

nie wykazali podatku należnego w żadnym z zeznań złożonych w ciągu 2 lat podatkowych, poprzedzających dany rok podatkowy, albo rozpoczęli działalność w danym lub poprzednim roku podatkowym”.

Dalej ten sam organ skonstatował, że:

„utworzona z dniem 1 stycznia 2019 r. PGK będzie tym podatnikiem, który nie spełnia ww. warunków. Przy założeniu spełnienia przez podatnika - PGK ustawowych wymogów rejestracyjnych, jej pierwszy rok podatkowy rozpocznie się najwcześniej z tym dniem. Pierwsze zeznanie PGK o wysokości osiągniętego dochodu w 2019 r. zostanie złożone w terminie do 31 marca 2020 r. W konsekwencji PGK nabędzie prawo do skorzystania z uproszczonej formy wpłacania zaliczek miesięcznych w podatku dochodowym od osób prawnych, najwcześniej z dniem 1 stycznia 2021 r., po spełnieniu pozostałych ustawowych warunków uprawniających do skorzystania z tej formy. Gdyby intencją ustawodawcy było wskazanie podatkowej grupy kapitałowej jako następcy prawnego wstępującego we wszystkie prawa i obowiązki podmiotów (spółek) wchodzących w jej skład - racjonalny ustawodawca wyraźnie wyartykułowałby to w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym także w odniesieniu do zasad obliczania zaliczek określonych w art. 25 ust. 6 tej ustawy. Jednakże w rozumieniu tych przepisów, podatkowa grupa kapitałowa jest odrębnym podatnikiem od podmiotów (podatników) wchodzących w jej skład”.

Zdaniem Wnioskodawcy PGK posiada status podatnika ustawy o CIT, bowiem wskutek powstania PGK Spółki, będące stroną umowy o PGK, utraciły podmiotowości w podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji biorąc pod uwagę brzmienie art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, to PGK jako podatnik podatku dochodowym od osób prawnych jest obowiązana składać zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. W konsekwencji to PGK jako podatnik CIT może korzystać z możliwości rozliczania zaliczek w formie uproszczonej. Niemniej z uwagi na okoliczność, iż PGK staje się podatnikiem w momencie jej utworzenia, zgodnie z zasadami określonymi w art. 1a ustawy o CIT, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 25 ust. 8 a dotyczące podatników, którzy po raz pierwszy podjęli działalność w roku poprzedzającym rok podatkowy lub w roku podatkowym, PGK w pierwszym i drugim roku podatkowym nie będzie uprawiona do zastosowania uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 90/15, jak również interpretacjach indywidualnych m.in.:

\- Pismo z dnia 3 marca 2016 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPB-1-1/4510-271/15/BK,

\- Pismo z dnia 8 czerwca 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-2.4010.181.2021.2.AW,

\- Pismo z dnia 11 maja 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-3.4010.13.2017.1.TS.

Końcowo, zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszym i drugim roku podatkowym Podatkowa Grupa Kapitałowa, tj. podatnik, który rozpoczął działalność w danym roku, nie będzie uprawiona do zastosowania uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, o której mowa w art. 25 ust. 6 ustawy o CIT.

Ad. 3

Zgodnie z ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw - Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”), do przepisów ustawy o CIT, z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2022 r., został włączony nowy podatek (dalej: „minimalny podatek dochodowy”), o którym mowa w art. 24ca ust. 1.

Zgodnie z komentowanym przepisem ustawy nowelizującej minimalny podatek dochodowy od osób prawnych skierowany jest do spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1, tj. mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegających opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a także podatkowych grup kapitałowych. PGK w tym przypadku jest odrębnym adresatem przedmiotowej normy prawa w ujęciu podmiotowym. Pozostaje to konsekwencją posiadania przez PGK odrębnej podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie podatku CIT w związku z zarejestrowaniem tejże grupy jako podatnika CIT.

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, podatek ten dotyczy podatników, którzy ponieśli stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, albo których udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 albo art. 7a ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych stanowi nie więcej niż 2%.

Minimalny podatek dochodowy będzie obliczany rocznie i wpłacany na rachunek urzędu skarbowego. Podatnicy będą zobowiązani do wykazywania w zeznaniu podatkowym podstawy opodatkowania, dokonanych jej pomniejszeń, a także kwoty minimalnego podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 24ca ust. 12, kwotę zapłaconego za dany rok minimalnego podatku dochodowego będzie można odliczyć od podatku obliczonego zgodnie z art. 19, w zeznaniu podatkowym za kolejno następujące po sobie 3 lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik wpłacił minimalny podatek dochodowy.

W ust. 14 komentowanego przepisu art. 24ca ustawy o CIT, ustawodawca przewidział wyłączenia w stosowaniu minimalnego podatku w odniesieniu do podatników:

1) w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w kolejno następujących po sobie dwóch latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym;

2) będących przedsiębiorstwami finansowymi w rozumieniu art. 15c ust. 16;

3) jeżeli w roku podatkowym uzyskali przychody niższe o co najmniej 30% w stosunku do przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym ten rok podatkowy;

4) których udziałowcami, akcjonariuszami albo wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne i jeżeli podatnik nie posiada:

a) bezpośrednio lub pośrednio, więcej niż 5%:

\- udziałów (akcji) w kapitale innej spółki lub

\- ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,

b) innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) jeżeli w roku podatkowym większość uzyskanych przez nich przychodów innych niż z zysków kapitałowych zostało osiągniętych w związku z:

a) eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków morskich lub statków powietrznych,

b) wydobywaniem kopalin wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2022 r. poz. 1072, 1261, 1504 i 2185), których ceny zależą bezpośrednio lub pośrednio od notowań na światowych rynkach,

c) wykonywaniem działalności leczniczej, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej,

d) transakcjami, o których mowa w ust. 2 pkt 2;

6) wchodzących w skład grupy co najmniej dwóch spółek, w której jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 75% udział odpowiednio w kapitale zakładowym, kapitale akcyjnym lub udziale kapitałowym pozostałych spółek wchodzących w skład tej grupy, jeżeli:

a) rok podatkowy spółek obejmuje ten sam okres oraz

b) obliczony za rok podatkowy, zgodnie z ust. 1 i 2, udział łącznych dochodów spółek w ich łącznych przychodach jest większy niż 2%

\- przy czym przy ustalaniu warunków, o których mowa w lit. a i b, uwzględnia się wszystkie spółki z grupy będące podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, lub należące do podatkowej grupy kapitałowej;

7) będących małymi podatnikami;

8) będących spółkami prowadzącymi gospodarkę komunalną, o których mowa w rozdziale 3 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej

(Dz. U. z 2021 r. poz. 679);

9) którzy osiągnęli udział, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, w jednym z trzech lat podatkowych bezpośrednio poprzedzających rok podatkowy, za który należny jest minimalny podatek dochodowy, w wysokości co najmniej 2%;

10) postawionych w stan upadłości, likwidacji lub objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym;

11) będących stroną umowy o współdziałanie, o której mowa w art. 20s § 1 Ordynacji podatkowej;

12) będących instytucją finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, której podstawowym przedmiotem działalności jest świadczenie usług finansowych polegających na odpłatnym nabywaniu od wierzyciela wierzytelności powstałych w wyniku zawarcia umowy sprzedaży towarów lub świadczenia usług pomiędzy tym wierzycielem a dłużnikiem;

13) będących przedsiębiorstwami górniczymi otrzymującymi pomoc publiczną na podstawie ustawy z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz. U. z 2022 r. poz. 1309).

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem ust. 16, ustawodawca przewidział, iż wyłączenie, o którym mowa w ust. 14 pkt 1, nie znajdzie zastosowania jeżeli podatnik został utworzony w wyniku określonych form przekształceń, wskazanych w art. 19 ust. 1a ustawy o CIT.

Zapytanie Wnioskodawcy dotyczy przepisu art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT, tj. wyłączenia w stosowaniu minimalnego podatku w odniesieniu dla podatników w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Na okoliczność złożonego wniosku o rejestrację umowy o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej, oraz mając na uwadze konieczność zapewnienia prawidłowego sposobu ustalenia oraz odprowadzenia podatku w ramach PGK, Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska, zgodnie z którym PGK w roku rozpoczęcia działalności oraz w kolejno następujących po sobie 2 latach podatkowych następujących bezpośrednio po tym roku, będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „rozpoczęcia działalności”, zatem w tym zakresie należy sięgnąć do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz interpretacji organów podatkowych, w których czytamy, że:

\- „pod pojęciem momentu „rozpoczęcia działalności”, w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, należy rozumieć dzień, w którym dochodzi do zawarcia umowy spółki. Z tą bowiem chwilą z powstaje spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji (art. 161 § 1 k.s.h.), stając się jednocześnie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p.). Podobny pogląd wyrażony został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 września 2013 r., II FSK 2416/11, choć Sąd ten przyjął, że pojęcie momentu „rozpoczęcia działalności” należy wiązać z dniem, w którym spółka uzyska osobowość prawną (dzień wpisu do KRS-u). Niezależnie od tego, który z poglądów zostanie przyjęty, istotne jest, że kluczowe znaczenie dla oceny przesłanki rozpoczęcia działalności ma chwila uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, czy to jako podmiot będący osobą prawną czy też spółka kapitałowa w organizacji” – Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 kwietnia 2018 r. I SA/Gd 1519/17,

\- „pod pojęciem momentu „rozpoczęcia działalności” należy rozumieć dzień, w którym spółka uzyska osobowość prawną (dzień wpisu do KRS-u). Z tym dniem, stosownie do treści art. 7 § 1 o.p., spółka zostanie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych” – Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 września 2013 r. II FSK 2416/11,

\- „dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności należy utożsamiać z dniem powstania podatnika, tj. zawarcia umowy spółki z o.o. Zawarcie tej umowy powoduje bowiem powstanie spółki z o.o. w organizacji, która posiada podmiotowość prawną i może być podmiotem stosunków prawnych” - Pismo z dnia 2 sierpnia 2017 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB1-3.4010.137.2017.2.MST,

\- „za moment rozpoczęcia działalności należy uznać dzień zawarcia umowy spółki z o.o. a nie dzień uzyskania pierwszego przychodu podatkowego lub poniesienia pierwszego podatkowego kosztu uzyskania przychodu.” - Pismo z dnia 13 kwietnia 2015 r., wydane przez: Izba Skarbowa w Katowicach, IBPBI/1/4510-7/15/KB,

\- „rozpoczęcie przez jednostkę działalności skutkuje nie tylko uzyskiwaniem przychodów bądź kosztów rozpoznawanych podatkowo. Przejawem działalności jest również każde inne zdarzenie gospodarcze, które winno znaleźć odzwierciedlenie w księgach rachunkowych. Zdarzeniem tym będzie zawarcie umowy wywierającej skutki o charakterze cywilnoprawnym, wniesienie przez wspólników bądź to wkładów pieniężnych, bądź aportów na pokrycie kapitału zakładowego, zaciągnięcie pożyczki czy kredytu. Dlatego też w ocenie tut. Organu, dzień rozpoczęcia prowadzenia działalności należy utożsamiać z dniem powstania podatnika” – Pismo z dnia 7 czerwca 2013 r., wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie, IPPB5/423-300/13-2/MW.

Mając na uwadze tak określone stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych rozpoczęcie działalności powinno być utożsamione z dniem powstania podatnika jako podmiotu będącego adresatem praw i obowiązków określonych przepisami prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy o CIT podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek handlowych mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”. Tym samym przepis ten jednoznacznie stwierdza i przesądza, że PGK jest podatnikiem w rozumieniu ustawy o CIT, a wiec podmiotem praw i obowiązków na gruncie tego podatku.

Powstanie PGK, w tym uzyskanie statusu podatnika w myśl art. 1a ustawy o CIT, następuje zaś z chwilą rejestracji umowy o utworzeniu PGK w drodze decyzji naczelnika urzędu skarbowego (art. 1a ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy o CIT). Po uzyskaniu pozytywnej decyzji o rejestracji umowy spółka dominująca w imieniu grupy składa w tym samym urzędzie skarbowym, tj. właściwym dla swojej siedziby, zgłoszenie identyfikacyjne grupy na druku NIP-2 wraz z załącznikami, w celu wpisania jej do ewidencji podatników i płatników oraz uzyskania numeru identyfikacji podatkowej. PGK staje się zatem odrębnym podatnikiem CIT. Po zawarciu umowy tworzącej podatkową grupę kapitałową spółki wchodzące w skład grupy tracą podmiotowość podatkową na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na potwierdzenie statusu PGK jako podatnika rozpoczynającego działalność należy ponownie przywołać stanowiska organów podatkowych w zakresie możliwości wyboru zaliczek kwartalnych (art. 25 ust. 1b ustawy o VAT) oraz braku możliwości wyboru zaliczek uproszczonych (art. 25 ust. 7 ustawy o VAT), w których organy podatkowe wskazują, że „w pierwszym roku podatkowym swojej działalności PGK będzie mogła być określana jako podatnik rozpoczynający działalność w rozumieniu ustawy o CIT (interpretacje przywołane w zakresie uzasadnienia do pyt. 1 i 2 przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej).

W tym zakresie należy podsumować, że powstanie PGK w drodze konstytutywnej decyzji właściwego organu podatkowego i nabycie statusu podatnika w myśl art. 1a, identyfikowane powinno być z momentem rejestracji umowy o utworzeniu PGK w drodze decyzji, który będzie również dniem rozpoczęcia jej działalności. W tym zakresie, bazując na dostępnym orzecznictwie sądów administracyjnych oraz stanowiskach organów podatkowych PGK będzie zatem podatnikiem, który w roku podatkowym rozpoczął działalność, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT.

W tym zakresie należy uwzględnić, iż w odniesieniu do PGK nie znajdzie zastosowania wyłączenie zawarte w art. 24ca ust. 16 ustawy o CIT, które stanowi, że przepisu ust. 14 pkt 1 nie stosuje się do podatników utworzonych w sposób określony w art. 19 ust. 1a tj.

1) w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo

2) w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo

3) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo

4) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

5) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14.

Ponieważ powstanie PGK nie będzie wynikiem zaistnienia określonych w przepisach art. 19 ust. 1a zdarzeń restrukturyzacyjnych (form przekształceń), wyłączenie, o którym mowa w art. 24ca ust. 16 ustawy nie znajdzie zastosowania.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca staje na stanowisku, iż PGK w roku rozpoczęcia działalności oraz w kolejno następujących po sobie 2 latach podatkowych następujących bezpośrednio po tym roku, będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

W wydanej interpretacji przyjęto, że pierwszy rok podatkowy PGK trwa od 1 stycznia do 31 grudnia 2024 r.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.