Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-148/08-4/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-05
Teza: Koszty przebudowy sieci elektroenergetycznej za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami natomiast koszty przyłączenia obiektu do sieci elektroenergetycznej jako koszty zwiększające wartość początkową realizowanej inwestycji, które mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.
Słowa kluczowe: budowa; inwestycje; inwestycje-inwestycje w środkach trwałych; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty pośrednie; linia-linia energetyczna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.10.2008r. (data wpływu 03.11.2008r.) oraz piśmie z dnia 16.01.2009r. (data nadania 16.01.2009r., data wpływu 21.01.2009r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 09.01.2009r. Nr IPPB5/423-148/08-2/DG (data nadania 09.01.2009r., data doręczenia 12.01.2009r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2008r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka realizuje inwestycję budowy hali z zapleczem socjalno biurowym oraz placem magazynowo - przeładunkowym w miejscowości K, zwanej dalej bazą materiałową. Projektowana inwestycja kolidowała ze stanowiącą własność Przedsiębiorstwa - E siecią elektroenergetyczną tj: linią napowietrzną, w związku z czym Wnioskodawca zobowiązała się na podstawie zawartego porozumienia o przebudowę sieci elektroenergetycznej z dnia 18.03.2008 r. dokonać własnym kosztem przebudowy sieci elektroenergetycznej, w sposób umożliwiający jej jako inwestorowi realizację wyżej opisanej inwestycji, zaś Przedsiębiorstwu realizację jego statutowych obowiązków w zakresie dystrybucji energii elektrycznej. Dodatkowo Spółka jako inwestor zobowiązała się do:

*   zgłoszenia do inwentaryzacji przebudowanej sieci elektroenergetycznej, zgodnie z obowiązującym i przepisami geodezyjno-kartograficznymi,
*   uzgodnienia z Przedsiębiorstwem Sieciowym rozwiązań technicznych i lokalizacji projektowanej przebudowy sieci elektroenergetycznej,
*   dostarczenia Przedsiębiorstwu Sieciowemu dokumentacji technicznej odbioru końcowego robót związanych z przebudową oraz przekazania pozostałej dokumentacji w tym karty gwarancyjne urządzeń eIektroenergetyczych wraz z scedowaniem uprawnień z tytułu rękojmi na Przedsiębiorstwo Sieciowe, stosowne certyfikaty, atesty, deklaracje zgodności, uzgodnienia, pozwolenia, itp.,
*   przekazania Przedsiębiorstwu Sieciowemu protokołem odbioru końcowego „ urządzeń elektroenergetycznych bez jakichkolwiek roszczeń, w szczególności finansowych,
*   poniesienia kosztów wyłączenia spod napięcia kolidującej sieci elektroenergetycznej oraz załączenia do sieci elektroenergetycznej przebudowanych urządzeń elektroenergetycznych, według cen obowiązujących na terenie działania Przedsiębiorstwa Sieciowego w dniu dokonania tych czynności,
*   poniesienia kosztów wykonania pomiarów powykonawczych w zakresie koniecznym do odbioru końcowego robót związanych z przebudową i przekazania obiektu do eksploatacji (pomiary elektryczne i geodezyjne),
*   poniesienia kosztów oszacowania szkód i kosztów odszkodowań wypłaconych dla osób trzecich z tytułu dokonań przebudowy sieci elektroenergetycznej, w tym z tytułu posadowienia słupów i zniszczonych upraw oraz wycinki drzew i krzewów,
*   uprzątnięcia własnym kosztem i staraniem placu budowy i zwózki materiałów (złomu) z demontażu w miejsce wskazane przez Przedsiębiorstwo Sieciowe,
*   ustanowienie w formie aktu notarialnego, na rzecz E bezterminowego i nieodpłatnego ograniczonego prawa rzeczowego służebności pasa gruntu wzdłuż przebiegu sieci elektroenergetycznej, niezbędnego do eksploatacji i napraw tej sieci, wraz z dojazdem.

Natomiast Przedsiębiorstwo Sieciowe zobowiązało się do:

*   wyłączenia spod napięcia przedmiotowej istniejącej sieci elektroenergetycznej oraz załączenia do sieci elektroenergetycznej przebudowanych urządzeń elektroenergetycznych,
*   sprawdzenia gotowości do załączenia, urządzeń i sieci przebudowanych w wyniku usunięcia kolizji,
*   odbioru urządzeń elektroenergetycznych przebudowanych w ramach niniejszego porozumienia i przekazanych protokołem odbioru końcowego robót związanych z przebudową.

Strony określiły w porozumieniu, że wykonanie przedmiotu porozumienia tj przebudowy sieci elektroenergetycznej zlecają Zakładowi\`(...)\`. Koszty bezpośrednio związane z przebudową sieci elektroenergetycznej stanowią kwotę 155.738,- zł.

Ponadto spółka podpisała umowę z dnia 18.03.2008 r. o przyłączenie obiektu powstałej bazy materiałowej zlokalizowanej w miejscowości K do sieci elektroenergetycznej E, w której w szczególności E zobowiązała się do wybudowania złącza kablowego 20 kV przy granicy nieruchomości, linii 20 kV dla zasilania złącza kablowego, oraz do przyłączenia do sieci wykonanych instalacji wraz z urządzeniami zgodnie z obowiązującymi przepisami. Strony ustaliły opłatę za przyłączenie, z której I rata została potwierdzona wystawioną fakturą w wysokości 7.692,60 zł netto, kwota podatku VAT 1.692,37 zł kwota brutto faktury 9.384,97 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy poniesione koszty związane bezpośrednio z realizacją przebudowy linii elektroenergetycznej stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, a koszty pośrednie związane z realizacją przebudowy oraz przyłączeniem obiektu do sieci energetycznej E… do dnia zakończenia inwestycji zwiększają wartość inwestycji (środków trwałych w budowie)?

Zgodnie z art. 15. ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zgodnie z art. 15 ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z art. 16a ust. 2 amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania: 1) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych” Zgodnie z art. 16g ust. 3 za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 16g ust. 4 za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zdaniem spółki koszty związane bezpośrednio (tzn. koszty przebudowy z wyłączeniem w szczególności kosztów dodatkowych związanych z: tymczasowym zasileniem bazy materiałowej, sporządzeniem aktu notarialnego służebności gruntowej pasa gruntu przy granicy działki wzdłuż przebiegu przebudowanej sieci elektroenergetycznej - stanowiących zdaniem spółki koszty inwestycji do dnia jej zakończenia - przekazania) z przebudową sieci elektroenergetycznej stanowią nakłady poniesione na obcy środek trwały. Jednakże w tym konkretnym przypadku nie będą one użytkowane przez spółkę na podstawie umowy najmu lub dzierżawy. Zatem, zdaniem Spółki winny być one potraktowane jako koszty ogólne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i jako koszty pośrednie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Bez znaczenia jest przy tym fakt, iż zostaną one w formie bezpłatnej przekazane na rzecz E S.A. Natomiast koszty poniesione przez spółkę związane z przyłączeniem obiektu inwestycji do sieci elektroenergetycznej stanowią koszty inwestycji (środki trwałe w budowie), które do dnia przekazania inwestycji (środków trwałych powstałych w wyniku realizacji inwestycji budowy bazy materiałowej) do użytkowania zwiększają jej wartość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Przy czym zwrot „w celu” oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Reasumując, aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie znajduje się w katalogu kosztów zawartych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca realizuje inwestycję budowy hali, dla wybudowania której był zobowiązany do przebudowy sieci elektroenergetycznej stanowiącej własność Przedsiębiorstwa Sieciowego. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wprost pojęcia „inwestycji w obcym środku trwałym”, jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Są to zatem wydatki mające na celu przystosowanie środka trwałego do używania przez podatnika.

Wobec faktu, iż nakłady ponoszone na przebudowę linii elektroenergetycznej, stanowiącej własność Przedsiębiorstwa Sieciowego nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych, wydatki takie mogą stanowić koszt podatkowy, w oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ww. ustawy, o ile podatnik wykaże spełnienie dwóch warunków tzn. wykaże:

*   związek ze swoją działalnością,

*   co najmniej pośredni związek z celem uzyskania przychodów.

Ponieważ wydatki poczynione na budowę/ulepszenie elementów infrastruktury zewnętrznej tj. linii elektroenergetycznej służące działalności Spółki, będą przyczyniały się do powstawania przychodów pośrednio - w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym momencie, należy stwierdzić, iż wydatki te należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Moment potrącania kosztów podatkowych uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami wskazany został w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 15 ust. 4d, w myśl którego koszty podatkowe, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4d cyt. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wskazać należy, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy).

Odnosząc się natomiast do kosztów przyłączenia obiektu powstałej bazy materiałowej do sieci elektroenergetycznej oraz do przyłączenia do sieci wykonanych instalacji wraz z urządzeniami należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki i uznać je za koszty inwestycji. Wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu zwiększając wartość początkową wytworzonego środka trwałego. Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 za wartość początkową środków trwałych uważa się w przypadku ich odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Natomiast na mocy art. 16g ust. 3 za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zatem, wydatki poniesione na przyłączenie obiektu inwestycji do sieci elektroenergetycznej będą stanowiły koszty uzyskania przychodów o ile będą związane z nabyciem lub przyjęciem do używania środka i zostaną naliczone (a więc będą znane co do rodzaju i kwoty) do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania.

Reasumując powyższe, należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki uznające koszty przebudowy sieci elektroenergetycznej za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami natomiast koszty przyłączenia obiektu do sieci elektroenergetycznej jako koszty zwiększające wartość początkową realizowanej inwestycji, które mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia opisanego w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.