Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-172/12/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-05-22
Teza: Czy przychód ze sprzedaży działki powstałej w wyniku podziału i zniesienia współwłasności stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: darowizna; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-źródła przychodu; współwłasność; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2012 r. (data wpływu – 23 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 2 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek uzupełniono w dniu 2 maja 2012 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 8 października 1997 r. rodzice darowali Panu na wyłączną własność działki nr: 355 o powierzchni 0,72 ha oraz 345 - 0,28 ha. Ponadto darowali Panu i siostrze zabudowaną działkę nr 347 o pow. 0,29 ha na zasadzie współwłasności (każde otrzymało po udziale wynoszącym ½ części ww. nieruchomości).

Wspomniane działki zostały przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele mieszkaniowe. W ww. dokumencie wprowadzono także minimalne powierzchnie działek budowlanych (10 arów) oraz wymogi dotyczące szerokości dróg lokalnych. Opisane unormowania w znaczny sposób ograniczyły możliwość dokonania podziału wspomnianych nieruchomości i przeznaczenia ich na wskazany cel. Jedyną możliwością dokonania ich podziału zgodnego z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego było ich scalenie a następnie dokonanie podziału.

W tym celu w dniu 23 września 2007 r. zawarł Pan z siostrą przedwstępną umowę darowizny oraz zniesienia współwłasności wskazanych wyżej nieruchomości. Na jej podstawie darował Pan siostrze udział wynoszący 1/2 części działek nr 355 oraz nr 345. W wyniku tej czynności, w związku z tym, że był Pan z siostrą współwłaścicielem wszystkich ww. nieruchomości możliwe było przygotowanie wstępnego podziału tych nieruchomości i przeznaczenia ich na cele mieszkaniowe zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Po zatwierdzeniu podziału przez organ samorządu w dniu 13 października 2007 r. podpisał Pan z siostrą ostateczną umowę darowizny oraz zniesienia współwłasności nieruchomości w formie aktu notarialnego. W wyniku dokonanego podziału siostra otrzymała na wyłączną własność działkę niezabudowaną nr 822 o pow. 0,0902 ha oraz udział wynoszący ½ części zabudowanej działki nr 825 o pow. 0,0922 ha. Pan natomiast otrzymał niezabudowane działki o łącznej powierzchni 1,0573 ha. Dodatkowo we współwłasności po połowie pozostała działka nr 821 o pow. 0,0278 ha przeznaczona na drogę dojazdową do pozostałych działek, która ma być przekazana gminie. Na drogę przeznaczono także stanowiącą Pana wyłączną własność działkę nr 819 o pow. 0,0027 ha.

Wartość działek, jakie Pan otrzymał w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale jaki przysługiwał Mu przed dokonaniem ww. czynności prawnej a po dokonaniu darowizny w 2007 r. Zniesienie współwłasności było nieodpłatne i nie wystąpiły w związku z tym, żadne spłaty i dopłaty. Wynikało to z tego, że wartości nieruchomości przypadających Panu i siostrze, objętych współwłasnością a następnie powstałych po podziale, były podobne. Założenie przekazania nieruchomości o podobnej wartości przyjęli wcześniej rodzice, darując Panu i siostrze opisane wyżej nieruchomości.

W dniu 13 października 2007 r. dokonał Pan sprzedaży jednej ze stanowiących Jego własność działek, która była przedmiotem wskazanej powyżej umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód ze sprzedaży działki powstałej w wyniku podziału i zniesienia współwłasności stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana zdaniem, zgodnie z art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego powyżej stanu faktycznego wynika, że nabycie nieruchomości nastąpiło 8 października 1997 r. a zbycie jej części 13 października 2007 r. a więc po ponad 10 latach od nabycia. Odnosząc stan faktyczny do powołanego przepisu należy w Pana ocenie stwierdzić, że sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału i zniesienia współwłasności nie jest źródłem przychodu w myśl powołanego przepisu i w związku z tym nie należy opodatkować jej zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak bowiem Pan podnosi, czynność prawna dokonana 13 października 2007 r. między Nim a siostrą miała na celu jedynie scalenie nieruchomości i dokonanie podziału nieruchomości zgodnego z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz dostosowanie stanu posiadania nieruchomości do wymogów wynikających ze wskazanego dokumentu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl zaś art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że w drodze darowizny od rodziców w 1997 r. nabył Pan na wyłączną własność działki nr: 355 o powierzchni 0,72 ha oraz 345 – 0,28 ha. Ponadto rodzice darowali Panu i siostrze zabudowaną działkę nr 347 o pow. 0,29 ha na zasadzie współwłasności (każde otrzymało po udziale wynoszącym ½ części ww. nieruchomości).

Wspomniane działki zostały przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele mieszkaniowe, gdzie również wprowadzono minimalne powierzchnie działek budowlanych (10 arów) oraz wymogi dotyczące szerokości dróg lokalnych. Zatem jedyną możliwością dokonania ich podziału zgodnego z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego było ich scalenie a następnie dokonanie podziału.

W związku z tym w dniu 23 września 2007 r. zawarł Pan z siostrą przedwstępną umowę darowizny oraz zniesienia współwłasności, zaś w dniu 13 października 2007 r. po zatwierdzeniu podziału przez organ samorządu terytorialnego – umowę ostateczną, w wyniku której darował Pan siostrze udział wynoszący 1/2 części działek 355 oraz 345. Następnie w ramach tej samej umowy dokonano zniesienia współwłasności w ten sposób, że siostra otrzymała na wyłączną własność działkę niezabudowaną nr 822 o pow. 0,0902 ha oraz udział wynoszący ½ części zabudowanej działki nr 825 o pow. 0,0922 ha, Pan zaś otrzymał niezabudowane działki o łącznej powierzchni 1,0573 ha. Dodatkowo we współwłasności po połowie pozostała działka nr 821 o pow. 0,0278 ha przeznaczona na drogę dojazdową do pozostałych działek, która ma być przekazana gminie. Na drogę przeznaczono także stanowiącą Pana wyłączną własność działkę nr 819 o pow. 0,0027 ha.

Ostatecznie w dniu 13 października 2007 r. dokonał Pan sprzedaży jednej ze stanowiących Jego własność działek, która była przedmiotem wskazanej powyżej umowy.

Dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego, należy wskazać, że przychód uzyskany ze sprzedaży opisanej we wniosku działki w części nabytej w 1997 r. w drodze darowizny od rodziców i należącej do Wnioskodawcy po dokonaniu darowizny na rzecz siostry nie będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do dnia sprzedaży upłynęło już 5 lat.

Natomiast w zakresie udziału w gruncie zbytego na rzecz siostry stwierdzić należy, mając na uwadze ww. przepisy prawa podatkowego, iż różnica pomiędzy gruntem nabytym w 2007 r. w wyniku zniesienia współwłasności a udziałem jaki przysługiwał Panu po dokonaniu na rzecz siostry darowizny należy traktować w kategorii przysporzenia, ponieważ przypadający na Pana udział we własności działek uległ powiększeniu.

Zatem do przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2007 r. w drodze zniesienia współwłasności będą miały zatem zastosowanie przepisy obowiązujące w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.

Powyższe wynika z przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), który stanowi, iż do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Z kolei, stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Reasumując:

*   przychód ze sprzedaży w 2007 r. opisanej we wniosku działki w części nabytej w 1997 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ terminu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   dochód uzyskany przez Pana z odpłatnego zbycia ww. gruntu, w części nabytej w 2007 r. w drodze zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r.

Jednocześnie wskazać należy, że zajęte przez tutejszy organ w oparciu o tożsamy stan faktyczny stanowisko w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2011 r. Nr ITPB2/415-188/11/MK znalazło potwierdzenie w wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy prawomocnym wyroku z dnia 1 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 685/11.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.