Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-500/14-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dotacji z tytułu zwrotu kosztów kształcenia młodocianych pracowników.
Słowa kluczowe: dotacja; działalność-działalność gospodarcza; pracownik-pracownik młodociany; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2014 r. (data wpływu 12 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dotacji z tytułu zwrotu kosztów kształcenia młodocianych pracowników:

*   w części dotyczącej dofinansowania kosztów kształcenia otrzymanego w okresie od 2007 roku do dnia 31 stycznia 2009 r. – **jest prawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dotacji z tytułu zwrotu kosztów kształcenia młodocianych pracowników.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca przez prawie czternaście lat zatrudnia młodocianych pracowników w celu nauki zawodu − przyuczenia do wykonywania zawodu sprzedawca.

W 2006 roku Zainteresowany pierwszy raz otrzymał dofinansowanie kosztów kształcenia praktycznej nauki zawodu młodocianego pracownika zatrudnionego w 2004 roku. Od tego czasu Wnioskodawca otrzymuje ww. dofinansowanie od każdego wyuczonego młodocianego pracownika. Dofinansowanie jest przyznawane przez jednostki samorządów terytorialnych. W przypadku Zainteresowanego chodzi o Urząd Gminy oraz Burmistrza Miasta i Gminy.

Zgodnie z art. 70b ust. 11 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), ww. dofinansowanie stanowi pomoc de minimis udzielaną zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu o pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z 28.12.2006, str. 5). Od 2012 roku Wnioskodawca otrzymuje zaświadczenie o pomocy de minimis wydawane przez Urząd Gminy.

Począwszy od pierwszego przyznanego dofinansowania Wnioskodawca płaci od niego podatek w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 2 zaliczając otrzymane dofinansowanie do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej − są nimi między innymi: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem, gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a-22o dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Natomiast, zgodnie z treścią obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późniejszymi zmianami), wolne od podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku Wnioskodawcy, dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianego pracownika, zgodnie z treścią obowiązującej ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późniejszymi zmianami), podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymane dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników nie stanowi dodatkowego dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z treścią obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późniejszymi zmianami), wolne od podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dotacji z tytułu zwrotu kosztów kształcenia młodocianych pracowników w części dotyczącej:

*   dofinansowania kosztów kształcenia otrzymanego w okresie od 2007 roku do dnia 1 lutego 2009 r. – **jest prawidłowe,**
*   dofinansowania kosztów kształcenia otrzymanego po dniu 1 lutego 2009 r. – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z powyższego przepisu wynika generalna zasada opodatkowania dofinansowania dotacji i innych wymienionych w ww. przepisie przysporzeń podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidywał zwolnienie od podatku dochodowego dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymanych z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Przepis ten został uchylony przez art. 1 pkt 10 lit. a) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956), przy czym art. 14 tej ustawy stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 47b i 48 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., stosuje się w zakresie i na zasadach dotychczasowych do dnia 31 grudnia 2004 r. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., stosuje się odpowiednio.

Przepisem art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 263, poz. 2619), dokonano zmiany w art. 14 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 i Nr 222, poz. 2201), nadając mu brzmienie: zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 47b i 48 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., stosuje się w zakresie i na zasadach dotychczasowych do dnia 31 grudnia 2006 r.

Natomiast, zgodnie z treścią obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Wspomniane zwolnienie wprowadzone zostało na mocy art. 1 pkt 14 lit. a) ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.), weszło w życie 1 stycznia 2007 r. i ma zastosowanie do dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2007 r.

Powołane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią o zwolnieniu od podatku dochodowego dotacji, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymanych z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z treścią art. 70b ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.) − w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. − pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształcenia, jeżeli:

1.  pracodawca lub osoba prowadząca zakład w imieniu pracodawcy albo osoba zatrudniona u pracodawcy posiada kwalifikacje wymagane do prowadzenia przygotowania zawodowego młodocianych, określone w odrębnych przepisach;
2.  młodociany pracownik ukończył naukę zawodu lub przyuczenie do wykonywania określonej pracy i zdał egzamin, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do treści art. 70b ust. 1 ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. – nadanym ustawą z dnia 19 sierpnia 2011 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 205, poz. 1206, z późn. zm.), pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształcenia, jeżeli:

1.  pracodawca lub osoba prowadząca zakład w imieniu pracodawcy albo osoba zatrudniona u pracodawcy posiada kwalifikacje wymagane do prowadzenia przygotowania zawodowego młodocianych określone w przepisach w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania;
2.  młodociany pracownik ukończył naukę zawodu lub przyuczenie do wykonywania określonej pracy i zdał egzamin, zgodnie z przepisami, o których mowa w pkt 1.

W myśl art. 70b ust. 6 ww. ustawy o systemie oświaty, dofinansowanie przyznaje wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na miejsce zamieszkania młodocianego pracownika, w drodze decyzji, po stwierdzeniu spełnienia warunków określonych w ust. 1.

Przepis art. 70b ust. 8 ustawy o systemie oświaty w brzmieniu obowiązującym do 31 stycznia 2009 r. stanowił, że dofinansowanie z budżetu państwa kosztów kształcenia młodocianych pracowników odbywa się w ramach dotacji celowej na zadania własne.

Natomiast, z dniem 1 lutego 2009 r., w myśl art. 70b ust. 8 ww. ustawy (w brzmieniu nadanym mocą art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy oraz o zmianie niektórych innych ustaw − Dz. U. z 2009 r. Nr 6 poz. 33) – dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników jest finansowane ze środków Funduszu Pracy. Środki te przekazywane są na wyodrębniony rachunek bankowy urzędu wojewódzkiego (art. 70b ust. 9 ww. ustawy), a co za tym idzie wojewoda otrzymane środki na dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników przekazuje na wyodrębniony rachunek bankowy gminy (art. 70b ust. 10 tej ustawy).

Stosownie do treści art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104, z późn. zm.) − w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006 r. do dnia 31 grudnia 2009 r. − dotacjami są podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie:

1.  zadań z zakresu administracji rządowej oraz innych zadań zleconych jednostkom samorządu terytorialnego ustawami,
2.  ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego,
3.  bieżących zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego,
4.  zadań zleconych do realizacji organizacjom pozarządowym oraz podmiotom wymienionym w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 oraz z 2004 r. Nr 64, poz. 593, Nr 116, poz. 1203 i Nr 210, poz. 2135), zwanym dalej "organizacjami pozarządowymi",
5.  kosztów realizacji inwestycji

‒ zwane dalej „dotacjami celowymi”.

Przepis 126 zmienionej ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, z poźn. zm.) – obowiązującej od dnia 1 stycznia 2010 r. – określa dotacje jako podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Zauważyć zatem należy, że do dnia 31 stycznia 2009 r. przepis art. 70b ust. 8 ww. ustawy stanowił, że dofinansowanie z budżetu państwa kosztów kształcenia młodocianych pracowników, odbywa się w ramach dotacji celowej na zadania własne.

Natomiast od dnia 1 lutego 2009 r. dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników nie odbywa się w ramach dotacji, tylko finansowane jest ze środków pochodzących z Funduszu Pracy.

Skoro jak wskazano powyżej, od dnia 1 lutego 2009 r. dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników nie odbywa się w ramach dotacji, tylko finansowane jest ze środków pochodzących z Funduszu Pracy, to tym samym środki te nie są zwolnione z opodatkowania na podstawie ww. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników finansowane ze środków Funduszu Pracy, wypłacone przez wójta (burmistrza, prezydenta miasta) na podstawie ww. przepisów o systemie oświaty, mieści się w zakresie unormowania przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest więc przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 70b ust. 11 ustawy o systemie oświaty dodanym na mocy ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 205, poz. 1206, z późn. zm.) – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2012 r. do dnia 8 lipca 2014 r. − dofinansowanie, o którym mowa w ust. 1, stanowi pomoc de minimis udzielaną zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz.Urz. UE L 379 z 28.12.2006, str. 5).

Przepis art. 70b ust. 11 ww. ustawy o systemie oświaty, ustawą z dnia 30 maja 2014 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 8110 , otrzymał brzmienie: dofinansowanie, o którym mowa w ust. 1, stanowi pomoc de minimis udzielaną zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, s. 1) lub rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz. UE L 352 z 24.12.2013, s. 9).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od 2006 roku Wnioskodawca otrzymuje z Urzędu Gminy oraz Burmistrza Miasta i Gminy dofinansowanie kosztów kształcenia praktycznej nauki zawodu młodocianych pracowników.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w odniesieniu do dofinansowania otrzymanego w 2006 roku − jako dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych – zastosowanie znajduje zwolnienie z opodatkowania określone w art. 21 ust. 1 pkt 47b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast dofinansowanie otrzymane w okresie od 2007 roku do 31 stycznia 2009 r. – również jako dotacja w rozumieniu przepisów o finansach publicznych – korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy.

Jednakże w stosunku do dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników otrzymanego po dniu 1 lutego 2009 r. − jako, że nie odbywa się w ramach dotacji celowych, albowiem finansowane jest ze środków pochodzących z Funduszu Pracy − nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi ono przychód z działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników nie stanowi dodatkowego dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z treścią obowiązującego od 1 stycznia 2007 r. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za:

*   nieprawidłowe − w odniesieniu do dofinansowania otrzymanego w 2006 roku,
*   prawidłowe – w odniesieniu do dofinansowania otrzymanego w okresie od 2007 roku do dnia 31 stycznia 2009 r.,
*   nieprawidłowe – w odniesieniu do dofinansowania otrzymanego po dniu 1 lutego 2009 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.