Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.57.2019.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-18
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2019 r. (data wpływu 10 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lutego 2020 r. (data wpływu 18 lutego 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 lutego 2020 r. (doręczone w dniu 10 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości w przypadku gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (pytanie nr 3) – **jest prawidłowe**,

*   braku zwolnienia z podatku od towarów i usług transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości w przypadku gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy (pytanie nr 4) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości w przypadku gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz braku zwolnienia z podatku od towarów ww. transakcji.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 lutego 2020 r. (data wpływu 18 lutego 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 lutego 2020 r. (doręczone w dniu 10 lutego 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Postanowieniem z dnia (\`(...)\`) stycznia 2019 roku Sąd Rejonowy Gospodarczy ogłosił upadłość A. spółka z o.o. Jednocześnie Sąd wyznaczył Sędziego-komisarza w osobie SSR (\`(...)\`) oraz syndyka w osobie (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 173 w związku z art. 75 PU w następstwie ogłoszenia przez Sąd Rejonowy upadłości Wnioskodawca objął majątek Upadłego, upadły zaś utracił prawo zarządu mieniem wchodzącym do masy upadłości.

W toku postępowania upadłościowego Wnioskodawca zlecił sporządzenie opisu i oszacowania majątku. Na przedsiębiorstwo A. spółka z o.o. w upadłości składa się:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa) A. spółka z o.o.,
2.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste do dnia 5 grudnia 2089 roku położonej (\`(...)\`), stanowiącej działkę ewidencyjną nr ew. 1/2, o powierzchni 2.9777 ha (zwanej dalej: Nieruchomością) oraz własność znajdujących się na tej nieruchomości, stanowiących odrębne nieruchomości: 2 budynków handlowo-usługowych, 3 innych budynków niemieszkalnych i urządzeń (zwanych dalej łącznie „Budynkami”) dla których to Nieruchomości i Budynków Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw nr (\`(...)\`)
    *   w dziale 1-0 powyższej księgi wieczystej ujawnione są wyżej powołane działka ewidencyjna oraz Budynki
    *   w dziale I-Sp powyższej księgi wieczystej ujawniony jest termin oddania gruntu w użytkowanie wieczyste na dzień 5 grudnia 2089 roku
    *   w dziale II powyższej księgi wieczystej A. sp. z o.o. jest wpisany jako użytkownik wieczysty zaś Skarb Państwa jest wpisany jako właściciel gruntu
    *   w dziale III powyższej księgi wieczystej wpisane jest:
        1.  ostrzeżenie o zakazie zbywania i obciążania nieruchomości zgodnie z postanowieniem Sądu Okręgowego wydział Gospodarczy z dnia (\`(...)\`).06.2015 r. o zabezpieczenie roszczenia przed wszczęciem postępowania.
        2.  wezwanie do zapłaty z egzekucji z nieruchomości w sprawie (\`(...)\`)
    *   w dziale IV powyższej księgi wieczystej wpisane są wyłącznie
        1.  hipoteka umowna do kwoty 100.000.000,00 zł (sto milionów złotych) na rzecz B. Spółka Akcyjna zabezpieczająca kredyt, odsetki, prowizje, opłaty oraz koszty postępowania związane z kredytem udzielonym na podstawie umowy kredytu nr (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) stycznia 2013 roku,
        2.  hipoteka przymusowa w kwocie 6.773.131,31 zł (sześć milionów siedemset siedemdziesiąt trzy tysiące sto trzydzieści jeden złotych trzydzieści jeden groszy) na rzecz C. SA na zabezpieczenie roszczeń przed wytoczeniem powództwa zgodnie z postanowieniem (\`(...)\`) stanowiącym podstawę niniejszego wpisu,
        3.  hipoteka przymusowa w kwocie 1.164.713.76 zł milion sto sześćdziesiąt cztery tysiące siedemset trzynaście złotych siedemdziesiąt pięć groszy) na rzecz Gminy (\`(...)\`).
        4.  hipoteka przymusowa w kwocie 32.940.00 zł (trzydzieści dwa tysiące dziewięćset czterdzieści złotych) na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego
        5.  hipoteka przymusowa w kwocie 54.817,00 zł (pięćdziesiąt cztery osiemset siedemnaście złotych) na rzecz Gminy (\`(...)\`),
        6.  hipoteka przymusowa w kwocie 781,50 zł (siedemset osiemdziesiąt jeden złotych pięćdziesiąt groszy) na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego
        7.  hipoteka przymusowa w kwocie 13.849.50 zł (trzynaście tysięcy osiemset czterdzieści dziewięć złotych pięćdziesiąt groszy) na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego
        8.  hipoteka przymusowa w kwocie 260.016,37 zł (dwieście sześćdziesiąt tysięcy szesnaście złotych trzydzieści siedem groszy) na rzecz Gminy (\`(...)\`)
        9.  hipoteka przymusowa w kwocie 296.99,20 zł (dwieście dziewięćdziesiąt sześć tysięcy dziewięćset dziewięćdziesiąt dziewięć złotych dwadzieścia groszy) na rzecz Gminy (\`(...)\`)
        10.  hipoteka przymusowa w kwocie 61.668.92 zł (sześćdziesiąt jeden tysięcy sześćset sześćdziesiąt ostem złotych dziewięćdziesiąt dwa grosze) na rzecz Gminy (\`(...)\`)
        11.  hipoteka przymusowa w kwocie 62.275,01 zł (sześćdziesiąt dwa tysiące dwieście siedemdziesiąt pięć złotych jeden groszy na rzecz Gminy (\`(...)\`)
        12.  hipoteka przymusowa w kwocie 95.881,87 zł (dziewięćdziesiąt pięć tysięcy osiemset osiemdziesiąt jeden złotych osiemdziesiąt siedem groszy) na rzecz D. spółka z o.o.,
        13.  hipoteka przymusowa w kwocie 10.692,00 zł (dziesięć tysięcy sześćset dziewięćdziesiąt dwa złote) na rzecz Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego,
        14.  hipoteka przymusowa w kwocie 148.822,80 zł (sto czterdzieści osiem tysięcy osiemset dwadzieścia dwa złote osiemdziesiąt groszy) na rzecz E. Spółka Akcyjna,
        15.  hipoteka przymusowa w kwocie 142.556,05 zł (sto czterdzieści dwa tysiące pięćset pięćdziesiąt sześć złotych pięć groszy) na rzecz E. Spółka Akcyjna.
        16.  hipoteka przymusowa w kwocie 220.024.05 zł (dwieście dwadzieścia tysięcy dwadzieścia cztery tysiące pięć groszy) na rzecz F. spółka z o.o.
3.  prawa własności ruchomości Upadłego.
4.  środki pieniężne w kasie i na rachunkach Upadłego.
5.  tajemnice przedsiębiorstwa Upadłego
6.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z własnością Budynków opisane w punkcie 2 zostało nabyte przez Upadłego na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 19 września 2014 roku. Nabycie użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z własnością Budynków było opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynków upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Upadły aktualnie w upadłości likwidacyjnej w momencie nabycia nieruchomości był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług nadal.

Wyżej opisane Nieruchomości i Budynki aktualnie przeznaczone są pod najem. Znajdują się tu lokale użytkowe, sale konferencyjne, powierzchnie ekspozycyjne i miejsca parkingowe przeznaczone pod najem. Budynki nie były przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Aktualne wykorzystanie Nieruchomości z Budynkami przez Wnioskodawcę polega na ich wydzierżawieniu firmie X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną dalej „Dzierżawcą”).

Nieruchomości stanowiące przedmiot dzierżawy zostały opisane poniżej:

Lp. Nazwa

1.  Budynek główny centrum wystawienniczo-usługowo-handlowego; „(\`(...)\`)”
2.  Budynek o funkcji garażu w zabudowie półzwartej z budynkiem: „(\`(...)\`)”
3.  Budynek 6-kondygnacyjny, podpiwniczony wolnostojący
4.  Budynek wieży 7-kondygnacyjny, wolnostojący
5.  Budynek garażowo - gospodarczy z wieżą 1-kondygnacyjny, wolnostojący
6.  Budynek stacji trafo 1 kondygnacyjny
7.  Place, utwardzenia, parkingi - wykonane z kostki betonowej na podbudowie piaskowej tłuczniowej
8.  Wartość wieczystego użytkowania działki

Ruchomości stanowiące własność Upadłego jako wydzierżawiającego a niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy, które łącznie z Nieruchomościami są dzierżawione obejmują zgodnie ze spisem inwentarza sporządzonym przez Wnioskodawcę

1.  środki trwałe. szczegółowo opisane poniżej (\`(...)\`)
2.  wyposażenie, szczegółowo opisane poniżej (\`(...)\`)

W ramach umowy dzierżawy Dzierżawca dzierżawi Nieruchomość opisaną wyżej wraz z ruchomościami stanowiącymi własność Upadłego, a niezbędnymi do prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy.

Wydzierżawiający - w efekcie obecnie Wnioskodawca oddał ją do używania i pobierania pożytków, a Dzierżawca przyjął Nieruchomości i ruchomości w zamian za umówiony czynsz dzierżawny.

Dzierżawca na mocy umowy dzierżawy jest uprawniony do korzystania z Nieruchomości w sposób niezakłócony oraz pobierania wszelkich pożytków z Nieruchomości w szczególności pożytków cywilnych takich jak czynsze najmu, czynsze dzierżawne, przychody z tytułu umieszczania reklam zewnętrznych, wynajmu miejsc parkingowych i placu eventowego i tym podobnych.

Dzierżawca może, bez pisemnej zgody Wydzierżawiającego, zmienić przeznaczenie Nieruchomości oraz w szczególności oddać Nieruchomość osobie trzeciej do bezpłatnego używania a także ją poddzierżawiać, jak również rozporządzać w inny sposób, który dla prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy okaże się konieczny. Brak obowiązku uzyskiwania zgody przez Dzierżawcę od Wydzierżawiającego dotyczy także zawierania wszelkich umów i składania oświadczeń woli, przedmiotem których byłaby wydzierżawiona Nieruchomość.

Aktualnie część powierzchni Nieruchomości w wyniku działań Dzierżawcy jest oddana w najem.

Wnioskodawca w pierwszej kolejności zamierza podjąć próbę sprzedaży Nieruchomości oraz ruchomości dzierżawionych aktualnie przez Dzierżawcę wraz z umową z dzierżawy z dnia 14 lipca 2017 r. zawartą pomiędzy Upadłym a Dzierżawcą.

Na kupującego w związku z realizowaną sprzedażą nie przejdą:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa) Upadłego,
2.  wierzytelności Upadłego,
3.  środki pieniężne w kasie i na rachunkach Upadłego,
4.  tajemnice przedsiębiorstwa Upadłego,
5.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Upadłego,
6.  zobowiązania, w szczególności wynikające z kredytu bankowego finansującego nabycie Nieruchomości.

W przypadku niepowodzenia realizacji sprzedaży w powyższym trybie Wnioskodawca planuje rozwiązać umowę z Dzierżawcą, a następnie sprzedać Nieruchomość oraz ruchomości aktualnie dzierżawione przez Dzierżawcę służące dziś do prowadzenia działalności Dzierżawcy, bez umowy dzierżawy.

Na kupującego w związku z realizowaną sprzedażą nie przejdą:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa) Upadłego,
2.  wierzytelności Upadłego,
3.  środki pieniężne w kasie i na rachunkach Upadłego,
4.  tajemnice przedsiębiorstwa Upadłego,
5.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Upadłego.
6.  zobowiązania, w szczególności wynikające z kredytu bankowego finansującego nabycie Nieruchomości.
7.  nie będzie też przeniesiona umowa dzierżawy zawarta pomiędzy Upadłym a Dzierżawcą z uwagi na jej rozwiązanie przed sprzedażą.

Wnioskodawca przewiduje, że nabywcą, niezależnie od modelu transakcji, który uda się zrealizować, będzie podmiot zarejestrowany jako podatnik od towarów i usług VAT czynny.

W piśmie uzupełniającym z dnia 17 lutego 2020 r. w odpowiedzi na pytanie: „Czy zbycie opisanych nieruchomości i ruchomości wraz z przeniesieniem umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą umożliwi Nabywcy kontynuowanie działalności Wnioskodawcy?” Wnioskodawca wskazał, że zbycie opisanych nieruchomości i ruchomości wraz z przeniesieniem umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą umożliwia Nabywcy kontynuowanie działalności Wnioskodawcy. Sprzedaż tych nieruchomości i ruchomości przez Syndyka będzie odbywała się w drodze przetargu. Wnioskodawca nie ma wiedzy czy Nabywca będzie chciał tę działalność kontynuować.

Odnośnie pytania „Czy zbycie opisanych nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą umożliwi Nabywcy kontynuowanie działalności Wnioskodawcy?” Wnioskodawca wskazał, że zbycie opisanych we wniosku nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą nie umożliwi Nabywcy kontynuowania działalności Wnioskodawcy. Zbycie opisanych we wniosku nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą spowoduje, że na Nabywcę przejdą nieruchomości i ruchomości, ale bez zarządcy i administratora nad nimi (funkcje te realizowane przez Dzierżawcę wynikają z umowy dzierżawy). W ramach umowy dzierżawy Dzierżawca dzierżawi opisane nieruchomości i ruchomości. Wydzierżawiający - w efekcie obecnie Wnioskodawca oddał ją do używania i pobierania pożytków, a Dzierżawca przyjął Nieruchomości i ruchomości w zamian za umówiony czynsz dzierżawny. Dzierżawca na mocy umowy dzierżawy jest uprawniony do korzystania z Nieruchomości w sposób niezakłócony oraz pobierania wszelkich pożytków z Nieruchomości w szczególności pożytków cywilnych takich jak czynsze najmu, czynsze dzierżawne, przychody z tytułu umieszczania reklam zewnętrznych, wynajmu miejsc parkingowych i placu eventowego i tym podobnych. Dzierżawca może, bez pisemnej zgody Wydzierżawiającego, zmienić przeznaczenie nieruchomości oraz w szczególności oddać nieruchomość osobie trzeciej do bezpłatnego używania a także ją poddzierżawiać, jak również rozporządzać w inny sposób, który dla prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy okaże się konieczny. Brak obowiązku uzyskiwania zgody przez Dzierżawcę od Wydzierżawiającego dotyczy także zawierania wszelkich umów i składania oświadczeń woli, przedmiotem których byłaby wydzierżawiona Nieruchomość.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy Nabywca nieruchomości i ruchomości wraz z przeniesieniem umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą będzie musiał zaangażować inne składniki majątku niebędące przedmiotem transakcji lub podjąć dodatkowe działania faktyczne lub prawne w celu kontynuowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy? (jeśli tak, należy wskazać jakie)”, Wnioskodawca wskazał, że Nabywca nieruchomości i ruchomości wraz z przeniesieniem umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą nie będzie musiał angażować innych składników majątku niebędących przedmiotem transakcji, jeżeli będzie chciał ją kontynuować.

Odnośnie pytania: „Czy Nabywca nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą będzie musiał zaangażować inne składniki majątku niebędące przedmiotem transakcji lub podjąć dodatkowe działania faktyczne lub prawne w celu kontynuowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy (jeśli tak, należy wskazać jakie)?” Wnioskodawca wskazał, że Nabywca nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą będzie musiał co najmniej ustanowić zarząd nad tymi nieruchomościami, czyli np. podpisać umowę z dzierżawcą, który będzie tymi nieruchomościami zarządzał aby kontynuować działalność Wnioskodawcy lub będzie musiał podjąć działania faktyczne i prawne w celu kontynuowania działalności w zakresie:

*   zawarcia umów o dostawę energii elektrycznej, ciepła - obecnie pozyskiwane z zasilania miejskiego (Y. S.A.), umowy na dostawę wody, czynności w zakresie odbioru odpadów, ewentualnie ochrony obiektu

*   zawarcia umów o pracę lub umów cywilno- prawnych w zakresie czynności zarządzania nieruchomością w tym nadzór nad wykonywania obowiązków z zakresu prawa budowlanego, przepisów p.poż , prac gospodarczo- konserwatorskich, obsługi w zakresie utrzymania czystości.

W latach 2014-2017 Wnioskodawca prowadził działalność w oparciu o te składniki majątkowe (opisane nieruchomości i ruchomości) bez umowy dzierżawy tych składników, dochody jakie uzyskiwał w tamtym okresie dotyczyły wpływów z kilkunastu umów dzierżawy poszczególnych wydzielonych pomieszczeń lub powierzchni. W wyniku odstąpienia od umowy dzierżawy, wraz z nabywanymi nieruchomościami i ruchomościami na Nabywcę przejdą umowy najmu, którymi dzierżawca na dzień dzisiejszy zarządza, a które były podpisane w latach 2014-2017.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy Nabywca nieruchomości i ruchomości będzie kontynuował działalność gospodarczą wnioskodawcy? (należy wskazać w odniesieniu do obu przypadków - z przeniesieniem umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą oraz bez przeniesienia tej umowy)?” , Wnioskodawca stwierdził, że Nabywca nieruchomości i ruchomości nie jest znany Wnioskodawcy, również nie są znane jego zamiary w zakresie wykorzystania majątku będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Sprzedaż nieruchomości i ruchomości opisanych w niniejszym wniosku nastąpi w przyszłości. W celu doprowadzenia do sprzedaży syndyk zgodnie z art. 311 ust. 1. ustawy prawo upadłościowe dokonuje likwidacji masy upadłości przez sprzedaż z wolnej ręki lub w drodze przetargu lub aukcji przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, nieruchomości i ruchomości, wierzytelności oraz innych praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych. W celu wykonania ww. procedury tj. ogłoszenia o przetargu lub aukcji należy określić jaki jest przedmiot likwidacji, tj. wskazać, czy przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo czy poszczególne składniki majątku stąd wniosek o interpretację indywidualną w niniejszej sprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Nieruchomości i ruchomości aktualnie dzierżawione przez Dzierżawcę, w przypadku, gdy na nabywcę przejdzie także umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą, nie stanowią przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm. dalej: „ustawa o VAT”)?
2.  W przypadku gdy na nabywcę przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą: czy w razie realizacji tego modelu transakcji oraz złożenia przez Upadłego i nabywcę zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości oraz ruchomości aktualnie dzierżawionych przez Dzierżawcę nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?
3.  Czy Nieruchomości i ruchomości aktualnie dzierżawione przez Dzierżawcę, w przypadku gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą (ze względu na jej uprzednie rozwiązanie), nie będą stanowiły przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT?
4.  W przypadku, gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą: czy w razie realizacji tego modelu transakcji oraz złożenia przez Upadłego i nabywcę zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości oraz ruchomości aktualnie dzierżawionych przez Dzierżawcę nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie nr 3 i 4. W zakresie pytań nr 1 i 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko do pytania 1

Kwalifikacja Nieruchomości wraz z ruchomościami jako przedsiębiorstwo

W ocenie Wnioskodawcy konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami będzie podlegało przepisom ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towerami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych w niniejszym wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować czy zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy planowana transakcja sprzedaży zespołu składników majątkowych i niemajątkowych nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów ustawy o VAT. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicja zawartą w art. 551 ustawy Kodeks cywilny. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa).

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych.

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e) ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że Nieruchomość wraz z ruchomościami stanowi przedsiębiorstwo Upadłego. Wynika to z faktu, iż Nieruchomość wraz z ruchomościami, w ocenie Wnioskodawcy, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, zbyciu Nieruchomości wraz z ruchomościami nie będzie towarzyszył transfer szeregu opisanych wcześniej kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Upadłego, takich jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym Upadłego, tajemnice przedsiębiorstwa, jak również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji, skoro po zbyciu Nieruchomości wraz z ruchomościami po stronie Upadłego pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego), przedmiotowa transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż transakcja nie może zostać uznana za niepodlegającą opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (zbycie przedsiębiorstwa) potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 stycznia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.7332018.3.KM), w której organ wskazał, iż skoro na Nabywcę nie przejdzie struktura organizacyjna Zbywcy przypisana do Nieruchomości, obejmująca pracowników, finansowanie czy umowy z podmiotami trzecimi, pozwalająca prawidłowo administrować Nieruchomością w ramach majątku Sprzedającego. Przedmiot sprzedaży nie będzie zatem wykazywał cech zorganizowania, bowiem w oparciu o sam Budynek, prawo do przyłączy i pozostałe Prawa bez pozostałych składników majątku Sprzedającego, np. umów zawartych z usługodawcami, czy środków pieniężnych nie będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z tym, zbywany przez Wnioskodawcę majątek nie będzie stanowił całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, tak aby mógł wykonywać zadania gospodarcze. Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności w zakresie w jakim była ona realizowana u Zbywcy bez zaangażowania dodatkowych środków i podjęcia odpowiednich kroków. W związku z tym, nie można stwierdzić, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.”

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”;

*   stanowisko takie wynika również z interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/IGo), w której pojawia się stwierdzenie, że: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”;

*   w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2015 r. (IPPP1/4512-1114/15-2/KR);

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 kwietnia 2016 r. (ILPP5/4512-1-4/16-4/WB)

oraz w orzeczeniach sądów administracyjnych np.:

*   orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. I FSK 267/06

*   orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2012. sygn. II FSK 1662/10.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem zbyciu Nieruchomości wraz z ruchomościami nie będzie towarzyszył transfer szeregu istotnych aktywów Upadłego. Mianowicie, w ramach przedmiotowej transakcji nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość wraz z ruchomościami. W konsekwencji, po dacie zbycia Nieruchomości wraz z ruchomościami w rękach Upadłego pozostanie szereg różnych innych aktywów należących obecnie do jego przedsiębiorstwa koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności na nabywcę nie zostaną przeniesione takie kluczowe elementy determinujące funkcjonowanie przedsiębiorstwa Upadłego jak np. tajemnice przedsiębiorstwa.

Dodatkowo - jak zaznaczono wcześniej - w analizowanym przypadku przedmiotowemu zbyciu nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Upadłego związanych z Nieruchomością.

W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości wraz z ruchomościami - nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Upadłego, nie można - zdaniem Wnioskodawcy - uznać, iż jest to zespół elementów, oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Upadłego.

Na szczególną uwagę w zakresie rozważania skutków prawnych analizowanej transakcji zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Upadłego, nie można uznać, iż jest to zespół elementów oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym. Nabywca będzie zmuszony do zorganizowania we własnym zakresie całego zaplecza osobowego (własnego bądź w postaci podmiotów zewnętrznych), zaangażowanego w zarządzanie Nieruchomością i pozwalającego na świadczenie usług najmu komercyjnego. Dopiero wówczas zespół nabytych aktywów, uzupełniony o element ludzki (zaplecze osobowe) będzie w stanie osiągnąć pełną zdolność operacyjną w takim zakresie i celu, do jakiego został stworzony (tak też w wyrokach WSA we Wrocławiu z 20 października 2017 r. sygn. I SA/Wr 676/17; z 9 lutego 2017 r. sygn. I SA/Wr 972/16).

Kwalifikacja Nieruchomości wraz z ruchomościami jako zorganizowana część przedsiębiorstwa

W ocenie Wnioskodawcy brak jest również podstaw do uznania Nieruchomości wraz z ruchomościami za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27 lit. e) ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/AKr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Wskazówki w zakresie interpretacji powyższych przesłanek przedstawiają same organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR, stwierdził: „Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa Podsumowując zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich, jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. Podobne uwagi przedstawił również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Jak podkreślił NSA w orzeczeniu z 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16 „okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innym słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Innymi słowy, możliwość kontynuacji działalności przez nabywcę ZCP powinna wynikać z faktu, że tworzy ją zespół składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej” (wyrok WSA w Warszawie z 20 lutego 2018 r., sygn. III SA/Wa 1896/17).

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W niniejszym przypadku Nieruchomość wraz z ruchomościami nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Upadłego. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych w postaci Nieruchomości wraz z ruchomościami.

Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W niniejszym przypadku nie można wskazać odrębności finansowej Nieruchomości wraz z ruchomościami. Upadły nie prowadzi bowiem osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości, a możliwe jest jedynie przyporządkowanie przez Upadłego do Nieruchomości związanych z nią przychodów, kosztów.

Samodzielność ZCP, zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawcy, niezbywanie szeregu opisanych wcześniej elementów działalności gospodarczej Upadłego pozbawia Nieruchomość wraz z ruchomościami zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

Najistotniejszym elementem konstytutywnym definicji ZCP, który w opinii Wnioskodawcy nie zostanie spełniony, co przesądza jednocześnie o braku możliwości uznania Nieruchomości wraz z ruchomościami za ZCP, jest brak wyodrębnienia funkcjonalnego Nieruchomości wraz z ruchomościami w majątku Upadłego, tj. przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych innych niż zadania gospodarcze realizowane przez przedsiębiorstwo Upadłego, jako całość. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych - np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS).

Na samodzielność jako kluczową okoliczność ZCP wskazują także sądy administracyjne w wydanych orzeczeniach. Jako przykład warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11, w którym stwierdzono, że interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny, tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na mą elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału”.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy Nieruchomość wraz z ruchomościami nie może zostać uznana za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład masy majątkowej podlegającej zbyciu nie wchodzi szereg zobowiązań Upadłego. Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Okoliczność, że Nieruchomości wraz z ruchomościami nie można uznać za przedsiębiorstwo Upadłego znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych. Dla przykładu wskazać można na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-733/15/SR), interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 października 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-544/15-3/HW), czy też interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1256/14-4/MPe). Warta szczególnej uwagi jest też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 marca 2016 r. sygn. IPPP3/4512-60/16-2/PC, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskującego, że nabywana przez niego nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa zbywcy, gdyż „(\`(...)\`) planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 55(1) Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, których stroną jest Zbywca, a które związane są z prawidłowym funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości. Na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę środki pieniężne, umowy rachunków bankowych, zobowiązania kredytowe, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe i inne dokumenty Zbywcy.

W konsekwencji, po dacie przedmiotowej sprzedaży w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Zatem nabyte składniki nie umożliwiają dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej.”

Tym samym, Nieruchomość wraz z ruchomościami nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy Nieruchomość wraz z ruchomościami nie wykazuje odrębności organizacyjnej finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz z ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze.

W rezultacie zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami nie będzie mogło zostać uznane za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy Nieruchomość wraz z ruchomościami nie jest również przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Dodatkowo stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych - przykładowo NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15 stwierdził, że: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział) obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e u.p.t.u. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12: dostępny na http//orzeczenia.nsa.gov.pl)”.

Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również w najnowszym wyroku NSA z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17.

Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej „Objaśnienia”), w których Minister Finansów wskazał, że co do zasady dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a jedynie w wyjątkowych okolicznościach może zostać uznana za czynność niepodlegającą VAT, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej będącej przedmiotem dostawy jako przedsiębiorstwa/ZCP.

Zgodnie z Objaśnieniami

*   w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy przede wszystkim ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały i nie zostaną do dnia transakcji przekazane najemcom) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
    *   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów,
    *   umowy o zarządzanie nieruchomością,
    *   umowy zarządzania aktywami,
    *   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,
    *   za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki - np. gdy nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy,
    *   nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę - np. kwestia przeniesienia umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.) w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa/ZCP;
    *   nie jest natomiast istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:
        *   ruchomości,
        *   prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców,
        *   prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych,
        *   prawa autorskie,
        *   dokumentacja techniczna, dokumentacja prawna.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że na nabywcę Nieruchomości nie zostaną przeniesione wierzytelności Upadłego ani zobowiązania wynikające z umowy kredytu bankowego finansującego nabycie Nieruchomości. W związku z tym nie będą spełnione, określone w Objaśnieniach, kryteria uznania, iż przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę.

W konsekwencji, również przesłanki uznania Nieruchomości wraz z ruchomościami za przedsiębiorstwo określone w Objaśnieniach nie będą spełnione, a co za tym idzie również na gruncie Objaśnień należy uznać, że w analizowanym przypadku Nieruchomość wraz z ruchomościami nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa.

Podsumowanie

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami:

*   będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i

*   nie będzie mieściło się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Stanowisko do pytania 2

W ocenie Wnioskodawcy zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściło się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c. art. 83, art. 119 ust. 7. art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W treści ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa towarów podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Wnioskodawcę, należy również przeanalizować, czy zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami nie będzie podlegało zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w analizowanym przypadku w związku z faktem, że Nieruchomość wraz z ruchomościami była wykorzystywana przez A. Sp. z o.o. do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, a zatem Budynek/Budowle nie były w ogóle wykorzystywane (tym bardziej wyłącznie) na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do zbycia Nieruchomości wraz z ruchomościami nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia łub przed nim.
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lala.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli łub ich części, po ich

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji, pod warunkiem złożenia przez Upadłego i nabywcę zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości oraz ruchomości aktualnie dzierżawionych przez Dzierżawcę nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT.

Wynika to z faktu, że w odniesieniu do Budynków opisanych w stanie faktycznym pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy o VAT nastąpiło najpóźniej w 2014 roku, ponieważ ich nabycie nastąpiło w ramach transakcji opodatkowanej VAT z zastosowaniem stawki 23%. Konsekwentnie od najpóźniejszej potencjalnej daty pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a co za tym idzie zbycie przedmiotowych Nieruchomości może podlegać zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT możliwe jest zrezygnowanie ze stosowania zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w drodze złożenia zgodnego oświadczenia sprzedawcy oraz nabywcy nieruchomości.

W konsekwencji, w razie:

*   uznania, że zbycie Nieruchomości podlega systemowi podatku VAT;

*   złożenia przez Upadłego i nabywcę zgodnego oświadczenia o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT

zbycie Nieruchomości wraz z ruchomościami nie będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Stanowisko do pytania 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży będą Nieruchomość i ruchomości aktualnie dzierżawione przez Dzierżawcę, ale na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą, nie będą one stanowiły przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Takie stanowisko znajduje oparcie w argumentacji prezentowanej w stanowisku Wnioskodawcy odnośnie pytania 1, które jest tylko dodatkowo wzmocniona przez fakt, że na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą.

Z powyższego wynika więc, że przy przyjętym modelu transakcji przesłanki do uznania Nieruchomości wraz z ruchomościami za przedsiębiorstwo nie będą spełnione w stopniu większym niż w modelu transakcji przyjętym w pytaniu 1, a co za tym idzie, tym bardziej brak jest podstaw do uznania zbycia Nieruchomości wraz z ruchomościami za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Stanowisko do pytania 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji, pod warunkiem złożenia przez Upadłego i nabywcę zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zbycie Nieruchomości oraz ruchomości aktualnie dzierżawionych przez Dzierżawcę nie będzie podlegało zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Powyższe stanowisko znajduje oparcie w argumentacji przedstawionej już w stanowisku Wnioskodawcy do pytania 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki oraz grunt (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a sprzedaż budynków oraz gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Wskazać przy tym należy, że fakt wyłączenia niektórych składników z przedmiotu dostawy może pozostawać bez wpływu na kwalifikację składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w następstwie ogłoszenia przez Sąd Rejonowy upadłości Wnioskodawca – Syndyk objął majątek Upadłego. W skład majątku Upadłego wchodzi prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1/2 oraz własność znajdujących się na tej nieruchomości: 2 budynków handlowo-usługowych, 3 innych budynków niemieszkalnych i urządzeń.

Prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz własnością Budynków zostało nabyte przez Upadłego na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 19 września 2014 roku. Nabycie użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z własnością Budynków było opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynków upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Upadły aktualnie w upadłości likwidacyjnej w momencie nabycia nieruchomości był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług nadal.

Wyżej opisane Nieruchomości i Budynki aktualnie przeznaczone są pod najem. Znajdują się tu lokale użytkowe sale konferencyjne, powierzchnie ekspozycyjne i miejsca parkingowe przeznaczone pod najem Budynki nie były przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Aktualne wykorzystanie Nieruchomości z Budynkami przez Wnioskodawcę polega na ich wydzierżawieniu Spółce, zwanej dalej „Dzierżawcą”.

Nieruchomości stanowiące przedmiot dzierżawy:

1.  Budynek główny centrum wystawienniczo-usługowo-handlowego;
2.  Budynek o funkcji garażu w zabudowie półzwartej z budynkiem;
3.  Budynek 6-kondygnacyjny, podpiwniczony wolnostojący;
4.  Budynek wieży 7-kondygnacyjny, wolnostojący;
5.  Budynek garażowo - gospodarczy z wieżą 1-kondygnacyjny, wolnostojący;
6.  Budynek stacji trafo 1 kondygnacyjny;
7.  Place, utwardzenia, parkingi - wykonane z kostki betonowej na podbudowie piaskowej tłuczniowe;
8.  Wartość wieczystego użytkowania działki.

Ponadto łącznie z Nieruchomościami dzierżawione są szczegółowo wymienione we wniosku ruchomości stanowiące własność Upadłego, a niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy. W ramach umowy dzierżawy, Dzierżawca dzierżawi Nieruchomość opisaną wyżej wraz z ruchomościami stanowiącymi własność Upadłego, a niezbędnymi do prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy.

Wydzierżawiający - w efekcie obecnie Wnioskodawca oddał ją do używania i pobierania pożytków, a Dzierżawca przyjął Nieruchomości i ruchomości w zamian za umówiony czynsz dzierżawny. Dzierżawca na mocy umowy dzierżawy jest uprawniony do korzystania z Nieruchomości w sposób niezakłócony oraz pobierania wszelkich pożytków z Nieruchomości w szczególności pożytków cywilnych takich jak czynsze najmu, czynsze dzierżawne, przychody z tytułu umieszczania reklam zewnętrznych, wynajmu miejsc parkingowych i placu eventowego i tym podobnych.

Dzierżawca może, bez pisemnej zgody Wydzierżawiającego, zmienić przeznaczenie Nieruchomości oraz w szczególności oddać Nieruchomość osobie trzeciej do bezpłatnego używania a także ją poddzierżawiać, jak również rozporządzać w inny sposób, który dla prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy okaże się konieczny. Brak obowiązku uzyskiwania zgody przez Dzierżawcę od Wydzierżawiającego dotyczy także zawierania wszelkich umów i składania oświadczeń woli, przedmiotem których byłaby wydzierżawiona Nieruchomość.

Aktualnie część powierzchni Nieruchomości w wyniku działań Dzierżawcy jest oddana w najem.

Wnioskodawca w pierwszej kolejności zamierza podjąć próbę sprzedaży Nieruchomości oraz ruchomości dzierżawionych aktualnie przez Dzierżawcę wraz z umową z dzierżawy z dnia 14 lipca 2017 r. zawartą pomiędzy Upadłym a Dzierżawcą. W przypadku niepowodzenia realizacji sprzedaży w powyższym trybie Wnioskodawca planuje rozwiązać umowę z Dzierżawcą, a następnie sprzedać Nieruchomość oraz ruchomości aktualnie dzierżawione przez Dzierżawcę służące dziś do prowadzenia działalności Dzierżawcy, bez umowy dzierżawy.

Na kupującego w związku z realizowaną sprzedażą nie przejdą:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa) Upadłego,
2.  wierzytelności Upadłego,
3.  środki pieniężne w kasie i na rachunkach Upadłego,
4.  tajemnice przedsiębiorstwa Upadłego,
5.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Upadłego,
6.  zobowiązania, w szczególności wynikające z kredytu bankowego finansującego nabycie Nieruchomości,
7.  nie będzie też przeniesiona umowa dzierżawy zawarta pomiędzy Upadłym a Dzierżawcą z uwagi na jej rozwiązanie przed sprzedażą.

Wnioskodawca przewiduje, że nabywcą, niezależnie od modelu transakcji, który uda się zrealizować, będzie podmiot zarejestrowany jako podatnik od towarów i usług VAT czynny.

W tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy w przypadku gdy na Nieruchomości i ruchomości aktualnie dzierżawione przez Dzierżawcę, w przypadku gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą (ze względu na jej uprzednie rozwiązanie) nie będą stanowiły przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że brak jest podstaw do uznania – sprzedaży Nieruchomości, obejmującej prawo użytkowania wieczystego gruntu – działki o numerze ewidencyjnym 1/2 zabudowanej budynkami i budowlami za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jak wynika z opisu sprawy planowana transakcja nie obejmuje istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu Cywilnego. W szczególności, jak wynika z okoliczności sprawy w ramach transakcji nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę (Nabywcę) m.in. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Upadłego, wierzytelności Upadłego, środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, zobowiązania, w szczególności wynikające z kredytu bankowego finansującego nabycie Nieruchomości. Ponadto nie będzie przeniesiona umowa dzierżawy zawarta pomiędzy Upadłym a Dzierżawcą z uwagi na jej rozwiązanie przed sprzedażą. W analizowanej sytuacji nie można więc uznać, że przedmiot transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Opisany zespół składników majątkowych mających być przedmiotem planowanej transakcji nie stanowi również w istniejącym przedsiębiorstwie w upadłości zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w ww. art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot transakcji nie stanowi bowiem masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Opisana część mienia, nie posiada zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Jak wskazał Wnioskodawca, zbycie opisanych we wniosku nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą, nie umożliwi Nabywcy kontynuowania działalności Wnioskodawcy. Zbycie opisanych we wniosku nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą spowoduje, że na Nabywcę przejdą nieruchomości i ruchomości, ale bez zarządcy i administratora nad nimi (funkcje te realizowane przez Dzierżawcę wynikają z umowy dzierżawy).

W ramach umowy dzierżawy Dzierżawca dzierżawi opisane nieruchomości i ruchomości. Wydzierżawiający - w efekcie obecnie Wnioskodawca oddał ją do używania i pobierania pożytków, a Dzierżawca przyjął Nieruchomości i ruchomości w zamian za umówiony czynsz dzierżawny. Dzierżawca na mocy umowy dzierżawy jest uprawniony do korzystania z Nieruchomości w sposób niezakłócony oraz pobierania wszelkich pożytków z Nieruchomości w szczególności pożytków cywilnych takich jak czynsze najmu, czynsze dzierżawne, przychody z tytułu umieszczania reklam zewnętrznych, wynajmu miejsc parkingowych i placu eventowego i tym podobnych. Dzierżawca może, bez pisemnej zgody Wydzierżawiającego, zmienić przeznaczenie nieruchomości oraz w szczególności oddać nieruchomość osobie trzeciej do bezpłatnego używania a także ją poddzierżawiać, jak również rozporządzać w inny sposób, który dla prowadzenia przedsiębiorstwa Dzierżawcy okaże się konieczny. Brak obowiązku uzyskiwania zgody przez Dzierżawcę od Wydzierżawiającego dotyczy także zawierania wszelkich umów i składania oświadczeń woli, przedmiotem których byłaby wydzierżawiona Nieruchomość.

Zatem, jak wynika z opisu sprawy Nabywca nieruchomości i ruchomości bez przeniesienia umowy dzierżawy zawartej z Dzierżawcą będzie musiał co najmniej ustanowić zarząd nad tymi nieruchomościami, czyli np. podpisać umowę z dzierżawcą, który będzie tymi nieruchomościami zarządzał aby kontynuować działalność Wnioskodawcy lub będzie musiał podjąć działania faktyczne i prawne w celu kontynuowania działalności w zakresie:

*   zawarcia umów o dostawę energii elektrycznej, ciepła - obecnie pozyskiwane z zasilania miejskiego (Y. S.A.), umowy na dostawę wody, czynności w zakresie odbioru odpadów, ewentualnie ochrony obiektu

*   zawarcia umów o pracę lub umów cywilno-prawnych w zakresie czynności zarządzania nieruchomością w tym nadzór nad wykonywania obowiązków z zakresu prawa budowlanego , przepisów p.poż., prac gospodarczo- konserwatorskich, obsługi w zakresie utrzymania czystości.

W konsekwencji należy uznać, że na Nabywcę nie zostanie przeniesione minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie upadłego działalności gospodarczej. W zbywanym zespole składników majątkowych nie zostaną zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami. Nabyte składniki nie pozwolą nabywcy bez angażowania innych składników majątku, niebędących przedmiotem transakcji oraz podejmowania innych czynności faktycznych i prawnych, tj. zawierania dodatkowych umów na kontynuowanie działalności Spółki w upadłości.

Zatem, składniki majątkowe w postaci Nieruchomości i ruchomości, w przypadku gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą nie stanowią zorganizowanego zespołu składników majątkowych posiadającego potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie planowana transakcja sprzedaży składników majątkowych (nieruchomości oraz ruchomości w przypadku gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą) nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż ww. Nieruchomości i ruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 według właściwej stawki VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również uznania, czy w przypadku gdy na nabywcę nie przejdzie umowa dzierżawy zawarta z Dzierżawcą w przypadku złożenia przez Upadłego i nabywcę zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości i ruchomości aktualnie dzierżawionych przez Dzierżawcę nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Co do zasady, stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r., przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” i „urządzenia technicznego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomości stanowiące przedmiot dzierżawy stanowią:

1.  Budynek główny centrum wystawienniczo-usługowo-handlowego;
2.  Budynek o funkcji garażu w zabudowie półzwartej z budynkiem;
3.  Budynek 6-kondygnacyjny, podpiwniczony wolnostojący;
4.  Budynek wieży 7-kondygnacyjny, wolnostojący;
5.  Budynek garażowo - gospodarczy z wieżą 1-kondygnacyjny, wolnostojący;
6.  Budynek stacji trafo 1 kondygnacyjny;
7.  Place utwardzenia, parkingi - wykonane z kostki betonowej na podbudowie piaskowej tłuczniowe;
8.  Wartość wieczystego użytkowania działki.

Prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości wraz z własnością zabudowań zostało nabyte przez Upadłego w 2014 r. w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wysokości 23%, gdyż pomiędzy zasiedleniem a dostawą Budynków upłynął okres krótszy niż 2 lata. Znajdują się tu lokale użytkowe, sale konferencyjne, powierzchnie ekspozycyjne i miejsca parkingowe przeznaczone pod najem. Budynki nie były przedmiotem ulepszeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie transakcja sprzedaży Budynków i Budowli, o których mowa we wniosku, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Nabycie prawa wieczystego Nieruchomości wraz z naniesieniami nastąpiło w 2014 r. w ramach transakcji opodatkowanej VAT, później nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem od daty pierwszego zasiedlenia opisanej Nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji planowana dostawa Nieruchomości będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnienie będzie miało również zastosowanie do prawa użytkowania wieczystego działki gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Strony transakcji planują złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej nieruchomości.

W konsekwencji, jeżeli Strony Transakcji złożą przed dniem dokonania dostawy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10-11 ustawy), to dostawa Nieruchomości podlegała będzie opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% – stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W przypadku dostawy opisanych we wniosku ruchomości należy ustalić czy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w powołanym wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W odniesieniu do opodatkowania według właściwej stawki podatku VAT sprzedaży ruchomości należy wskazać, że w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ jak wynika z wniosku, ruchomości te nie były wykorzystywane przez upadłego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że ich sprzedaż będzie czynnością podlegającą przepisom ustawy, opodatkowaną – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – na zasadach ogólnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytanie nr 3 i 4. W zakresie pytań nr 1 i 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.