Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.772.2022.1.ZK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-13
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działania podejmowane w Projekcie, można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co uprawnia Spółkę do zastosowania preferencji podatkowej opisanej w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zakresie kosztów związanych z realizowanym Projektem?
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; koszt-koszty kwalifikowane; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 27-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe,
======================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek, z 13 października 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy działania podejmowane w Projekcie, można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 updop, co uprawnia Spółkę do zastosowania preferencji podatkowej opisanej w art. 18d ust. 1 updop, w zakresie kosztów związanych z realizowanym Projektem.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

X sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od całości osiąganych dochodów. Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”). Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową, polegającą na świadczeniu usług d-i dla jednostek sektora publicznego i prywatnego. W ramach swojej działalności Spółka opracowuje (\`(...)\`) projekty oparte na wiedzy ekspertów prawnych, ekonomicznych i technicznych. Działalność Spółki skupia się na opracowaniu kompleksowych analiz, mających na celu pełną identyfikację problemu, znalezienie dla niego rozwiązania oraz wskazanie istniejących lub przyszłych zagrożeń i ryzyk. Projekty wykonywane są w takich sektorach gospodarki jak budownictwo, energetyka, transport, ochrona środowiska czy nowe technologie.

W zakresie prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma wątpliwości, czy opisane poniżej prace powinna włączyć do działalność badawczo-rozwojowej oraz czy w związku z ich realizacją będzie miała prawo do korzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka zawarła umowę konsorcjum, na mocy której zobowiązała się (wraz z innym konsorcjantem) do wykonania na rzecz Urzędu Marszałkowskiego Województwa (…) (dalej: „Zamawiający”), studium P-R, polegającego na określeniu sposobu budowy dodatkowego przystanku kolejowego w zakresie linii nr Y w miejscowości (…) koło (…), (dalej: „Projekt”). Spółka, działając jako konsorcjant, zobowiązała się do wykonania jedynie części prac badawczo-rozwojowych w Projekcie, określonych w umowie konsorcjum. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace skupiały się na przeprowadzeniu badań, mających na celu określenie zapotrzebowania na budowę przystanku oraz określeniu jego wpływu na funkcjonalność transportu kolejowego w regionie. Zakres prac Spółki, zrealizowany został w dwóch etapach.

Przeprowadzone w Projekcie prace zostały w całości zlecone przez Spółkę podwykonawcy. Podwykonawca pod nadzorem i zgodnie z wytycznymi przekazanymi przez Wnioskodawcę wykonywał czynności polegające na identyfikacji popytu w stanie istniejącym poprzez pomiary ruchu pasażerskiego oraz wykonaniu dobowej prognozy ruchu osób dla ustalonego okresu prognostycznego. Podwykonawca wykonywał zlecone zadania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a Wnioskodawca nabył od niego usługi w zakresie przeprowadzenia badań i analityki danych w celu wsparcia w prowadzonych pracach z uwagi na intensywne zaangażowanie w inne projekty. Z uwagi na powyższe, pracownicy Wnioskodawcy sprawowali nadzór nad czynnościami realizowanymi przez podwykonawcę, w tym, w szczególności, określenie wytycznych i sposobu wykonania prac, kontrolę przebiegu prac oraz ich efektów oraz przekazywanie następczych uwag co do efektów wykonanych prac. Pracownicy Wnioskodawcy sprawowali zatem bieżącą kontrolę i nadzór nad czynnościami wykonywanymi przez podwykonawcę w celu zapewnienia wymagań przyjętych przez Wnioskodawcę dla prowadzenia własnych prac badawczych.

W pierwszej kolejności, Spółka dokonała identyfikacji popytu na utworzenie przystanku kolejowego poprzez dokonanie pomiarów ruchu pasażerskiego, w dalszej kolejności na podstawie danych zebranych w pierwszym etapie, wykonała dobową prognozę ruchu pasażerskiego dla ustalonego okresu prognostycznego.

Prace były realizowane w zaplanowany i systematyczny sposób. W zawartej umowie konsorcjum został dokładnie wskazany zakres wykonywanych przez Spółkę zadań. Sposób podziału prac ustalony jest w taki sposób, że kolejnego etapu prac nie da się rozpocząć bez zakończenia poprzedniego etapu. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku prace zostały ukończone w całości.

Spółka w oparciu o założenia projektowe każdorazowo podejmuje decyzję w zakresie uwzględnienia konkretnego etapu w ramach prowadzonego Projektu jako działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z zawartą umową konsorcjum, Spółka odpowiadała za realizację dwóch etapów całego Projektu.

Etap I. Identyfikacja popytu w stanie istniejącym poprzez pomiary ruchu pasażerskiego.

Celem tego etapu było zgromadzenie danych badawczych dotyczących istniejących rozwiązań transportu publicznego w miejscowości (…). Etap ten miał charakter badawczo-poznawczy, w którym prace rozpoczynały się od dokonania pomiarów ruchu pasażerskiego transportem (…) na terenie, przez który przebiega linia kolejowa Y. Następnie na podstawie zebranych danych, Spółka dokonała ich analizy oraz określiła popyt na usługi transportu publicznego, co istotnie przyczyniło się do określania samej celowości oraz konieczności realizacji całego projektu (budowy przystanku).

Zgodnie z przyjętą w projekcie metodyką, prace badawcze odbywały się w następujący sposób:

1\. Przeprowadzenie obserwacji ruchu drogowego w punktach ustalonych na podstawie (…) oraz zdefiniowanych głównych punktów obsługi pasażerskiej (drogi A oraz B);

2\. Wykonanie pomiarów ruchu metodą ręczną, polegającą na obserwacji i spisywaniu pojazdów na (…). Podczas badania ruchu były rejestrowane następujące kategorie pojazdów: (…). Natężenia ruchu były rejestrowane w (…), a punkty pomiarowe były zlokalizowane na trasach wylotowych miast w obszarze oddziaływania na linię kolejową. Spółka przeprowadziła pomiary ruchu w 2 punktach pomiarowych, zlokalizowanych na trasach wylotowych miast (…) oraz (…). We wszystkich punktach dokonano pomiaru napełnienia w pojazdach transportu publicznego. Czas trwania pomiaru wynosił 16h we wszystkich punktach (godz. 5.00-21.00). Z kolei, pomierzone natężenia ruchu w godzinach szczytu zostały rozszerzone na całą dobę, zgodnie z pomiarami na punktach magistralnych. Pomiary wykonywane były w październiku 2021 r. wyłącznie w dni robocze;

3\. Wykonanie pomiarów poziomu napełnienia środków transportu w pasażerskich przewozach kolejowych. Pomiary zostały wykonane metodą ręczną polegającą na obserwacji zewnętrznej i (…), a także oszacowaniu napełnienia pociągów na dwóch przystankach sąsiadujących z (…) w (…), tj. (…) oraz (…). Obserwacje trwały około 16 godzin i objęły wszystkie pociągi pasażerskie zatrzymujące się na ww. przystankach;

4\. Spisanie oraz uporządkowanie wyników prowadzonych badań w formie tabelarycznej, umożliwiającej przedstawienie jej zamawiającemu;

5\. W dalszej kolejności zebrane dane pomiarowe zostały zinterpretowane i przedstawione w formie pozwalającej na określenie podziału wykorzystywanych środków transportowych w korytarzu linii kolejowej nr Y w stanie istniejącym w roku 2021;

6\. Końcowo, Spółka dokonała identyfikacji popytu w stanie istniejącym na budowę przystanku kolejowego w miejscowości (…). W celu określenia popytu Spółka wykorzystała dane pomiarowe oraz (…) pasażerski model ruchu (dalej: „PMT”).

Etap II. Wykonanie dobowej prognozy ruchu osób dla ustalonego okresu prognostycznego.

Drugi etap prac realizowanych przez Spółkę polegał na wykonaniu dobowej prognozy ruchu uwzględniającej budowę przystanku kolejowego w miejscowości (…). Jest to etap o charakterze analitycznym, którego celem jest przedstawienie wpływu budowy przystanku na obecny ruch pasażerski na badanym terenie.

W tym celu Spółka dokonała uszczegółowienia oraz odpowiedniego (…) PMT w zakresie planowanej inwestycji (budowy przystanku). W dalszej kolejności, na podstawie przeprowadzonych badań pomiarowych oraz zaktualizowanego modelu PMT, określona została dobowa prognoza ruchu pasażerskiego.

Przeprowadzona prognoza przedstawiała, czy budowa przystanku kolejowego wpłynie na poprawę infrastruktury transportu publicznego, (a jeśli tak, to w jaki sposób) w miejscowości (…). Końcowo Spółka sporządziła podsumowanie przeprowadzonych badań i analiz, w którym wskazane zostały najważniejsze parametry eksploatacyjne budowy przystanku kolejowego (przepustowość, ruch pociągów, czas przejazdu pociągów).

Prognoza ruchu została wykonana w następujących etapach:

1\. Przygotowanie modelu PMT z uwzględnieniem prognostycznej sieci transportowej. Oznacza to, że w modelu PMT wprowadzone zostały (…), jakie są przewidywane do realizacji w horyzontach prognostycznych. Uwzględnione zostały przyszłe inwestycje zarówno dla sieci drogowej oraz kolejowej (budowa nowych dróg oraz sieci i przystanków kolejowych);

2\. Przygotowanie modelu PMT z uwzględnianiem nowej infrastruktury kolejowej związanej z realizowanym Projektem (budowy przystanku kolejowego);

3\. Dokonanie odpowiedniej (…) modelu PMT w celu weryfikacji jego dokładności;

4\. Opracowanie wyników (…) modelu PMT;

5\. Sporządzenie prognozy ruchu pasażerskiego na podstawie wyników (…) w kontekście prognozowanych (…) z wariantem budowy przystanku pasażerskiego w miejscowości (…) w jednym horyzoncie czasowym (…).

Prace realizowane przez Wnioskodawcę zmierzały do zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności i były nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. W pierwszej kolejności Wnioskodawca zebrał i zagregował dane dotyczące ruchu pasażerskiego obecnie funkcjonującego wzdłuż linii kolejowej nr Y. Etap ten polegał na zgromadzeniu odpowiedniej wiedzy potrzebnej do realizacji dalszych prac. Następnie zgromadzone informacje zostały wykorzystane do sporządzenia analizy popytowej oraz analizy prognostycznej. Finalne etapy prac prowadzonych przez Wnioskodawcę polegały na sporządzeniu prognozy ruchu pasażerskiego z uwzględnieniem budowy przystanku kolejowego na podstawie zebranej i odpowiednio wykorzystanej wiedzy i narzędzi. W ten sposób Wnioskodawca ulepszył i opracował nowe rozwiązania dla transportu publicznego na badanym terenie. Jednocześnie prace Wnioskodawcy wykonywane w Projekcie nie obejmują nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Opisane wyżej prace posiadają twórczy charakter oraz podejmowane były w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter prowadzonych prac polega na opracowaniu w formie prognozy ruchu części studium planistyczno-prognostycznego, którego celem jest ukazanie, w jaki sposób budowa przystanku kolejowego wpłynie na poprawę rozwiązań transportu publicznego w miejscowości (…). Jednocześnie prowadzone prace nie polegały na przeprowadzeniu mechanicznych czynności. Dodatkowo rezultat prowadzonych prac został odpowiednio ustalony w formie finalnego dokumentu, w którym przeprowadzone prace oraz wyniki badań i analiz zostały skrupulatnie opisane. Stworzona prognoza ruchu stanowi nowy utwór intelektu, opracowany wyłącznie na potrzeby prowadzonego projektu.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów prac badawczo-rozwojowych. Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone w jakiekolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

**Pytanie:**

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, działania podejmowane w Projekcie, można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co uprawnia Spółkę do zastosowania preferencji podatkowej opisanej w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zakresie kosztów związanych z realizowanym Projektem?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana działalność Spółki w zakresie prac dotyczących Projektu, polegająca na przeprowadzeniu pomiarów natężenia ruchu w istniejących rozwiązaniach transportowych wraz z weryfikowaniem popytu oraz określeniem prognozy ruchu w przypadku budowy przystanku kolejowego w miejscowości (…), spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

W pierwszej kolejności należy wskazać na zakres definicyjny działalności badawczo-rozwojowej. Przez działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przez prace rozwojowe, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy o SWIN.

Uzupełniając powyższą definicję należy przytoczyć art. 4 ust. 3 ustawy o SWIN, zgodnie z którym prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z kolei zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, za badania naukowe uznaje się badania podstawowe oraz badania aplikacyjne. W myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 Ustawy o SWIN, badania naukowe są rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 Ustawy o SWIN, badaniami aplikacyjnymi są prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Mając na względzie powyższe definicje, działalność badawczo-rozwojowa to działalność, która:

1\. wypełnia definicję prac rozwojowych lub badań naukowych,

2\. posiada twórczy charakter,

3\. jest wykonywana w sposób systematyczny,

4\. jest nastawiona na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ad. 1 Prace rozwojowe oraz badania naukowe

Zdaniem Spółki, realizowane w Projekcie (zarówno w I, jak i II etapie) prace spełniają definicję badań aplikacyjnych (art. 4 ust. 2 pkt 2 Ustawy o SWIN). Celem badań aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Prace zrealizowane w I etapie skupiały się na zebraniu wiedzy, mającej postać odpowiednich danych dotyczących ruchu pasażerskiego obecnie funkcjonującego wzdłuż linii kolejowej nr Y. W zakresie tych prac Spółka wykorzystała metody badawcze oraz stworzyła metodykę prowadzenia badań. Następnie zgromadzone informacje zostały wykorzystane do sporządzenia analizy popytowej (koniec etapu I) oraz analizy prognostycznej (etap II).

Z kolei II etap prac, zdaniem Spółki, będzie również stanowił badania aplikacyjne, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy o SWIN. W zakresie tej definicji należy zauważyć, że w II etapie prac Spółka wykorzystuje dostępną dla niej wiedzę (zgromadzoną w I etapie prac) oraz wiedzą ogólnodostępną (dane dotyczące przyszłych inwestycji transportowych), jak również model PTM (narzędzia) do sporządzenia prognozy ruchu transportowego w przypadku budowy przystanku kolejowego w miejscowości (…). Etap ten ma więc charakter analityczny, w którym Spółka wykorzystuje doświadczenie oraz umiejętności własnych pracowników, posiadany know-how, do odpowiedniej agregacji informacji, których celem jest przedstawienie wpływu budowy przystanku na rozwiązania transportowe na badanym terenie (wykonanie prognozy). Tym samym, celem prowadzonych prac w II etapie jest również zdobycie oraz przedstawienie wiedzy dotyczącej wpływu budowy przystanku na funkcjonalność transportu kolejowego. Zdaniem Spółki, II etap prac należy w związku z tym uznać za badania aplikacyjne. Podsumowując, zdaniem Spółki prace realizowane w I oraz II etapie uznać można za badania naukowe, stanowiące badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy o SWIN.

Ad. 2 Twórczy charakter

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawodawca nie doprecyzował, w jaki sposób należy rozumieć przesłankę twórczego charakteru prowadzonych prac. W tym zakresie pomocne mogą być Objaśnienia Podatkowe z 15 lipca 2019 r., dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”). Zgodnie z Objaśnieniami: „cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu”. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

Podsumowując, Objaśnienia wskazują, że rezultat twórczej działalności powinien:

1) być odpowiednio ustalony, co może odbyć się w dowolnej formie (między innymi niezależnie od sposobu wyrażenia), przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie oraz możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości, mającej charakter zbiorowy;

2) mieć charakter indywidualny, tj. nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności;

3) mieć charakter oryginalny (wnosić obiektywnie nową wartość; stanowić „nowy wytwór intelektu”), przy czym oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (tj. rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło).

Z kolei, zgodnie z Podręcznikiem Frascatiego (akapit 2.17): „działalność twórcza to taka, której celem muszą być nowe koncepcje lub pomysły, które wzbogacają istniejącą wiedzę. Wyklucza to z działalności B+R wszelkie rutynowe zmiany w produktach lub procesach, a zatem z kreatywnością w sferze B+R nieodłącznie związany jest wkład człowieka”.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że może budzić wątpliwości, czy prace prowadzone w Etapie I, polegające na zgromadzeniu odpowiedniej bazy danych, polegającej na dokonaniu pomiarów ruchu wykorzystane do sporządzenia analizy popytu na budowę przystanku kolejowego, odznaczają się twórczym charakterem. Prowadzone prace dotyczą w głównej mierze agregacji danych do analizy (pomiary ruchu, pomiary napełnień w pasażerskich przewozach kolejowych).

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że dane gromadzone w ramach Etapu I były nieodzownym elementem dla przeprowadzenia późniejszej analizy i opracowania prognozy ruchu dobowego pokazującej wpływ budowy przystanku kolejowego na funkcjonalność transportu publicznego na badanym terenie w ramach etapu II Zgodnie z Podręcznikiem Frascatiego (tabela 2.3): „czynności polegające na zbieraniu danych należy wyłączyć z działalności prac badawczo-rozwojowych poza przypadkiem, gdzie stanowią one integralną część działalność B+R”. Etap I jest konieczny w celu przeprowadzenia analizy i stworzenia prognoz ruchu transportowego, które są przedmiotem zlecenia.

Należy również podkreślić, że gromadzenie danych odbywało się na podstawie z góry określonych metod badawczych, co gwarantuje ich jakość i przydatność na późniejszym etapie prac. Oznacza to, że Etap I stanowił integralną część Projektu i nie powinien zostać wyłączony z zakresu prac B+R.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska są również poniższe interpretacje podatkowe, w których organ nie wyłączył prac polegających na gromadzeniu danych z działalności badawczo-rozwojowej podatnika:

\- lnterpretacja indywidualna z dnia 23 maja 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.119.2019.2.JS;

\- lnterpretacja indywidualna z dnia 26 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.180.2019.1.JKT.

Dodatkowo, zwieńczeniem prac realizowanych w I etapie było przygotowanie analizy popytu na budowę przystanku kolejowego. W tym zakresie należy uznać, że przygotowana przez Spółkę analiza popytu stanowiła twórczy rezultat prac prowadzonych w Etapie I.

Stanowisko Spółki potwierdzają także wytyczne zawarte w Podręczniku Frascatiego (akapit 2.17), zgodnie z którym: „element nowatorskości może pojawić się w ramach projektu polegającego na odtworzeniu istniejących wyników, w którym ujawnione zostają potencjalne rozbieżności. Do działalności B+R należy zakwalifikować projekt prac rozwojowych mający na celu tworzenie wiedzy dla rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów”.

_Z_ kolei II etap prac, w całości posiadał twórczy charakter. Etap ten był nastawiony na stworzenie nowego wytworu intelektu, którym była prognoza ruchu pasażerskiego. Celem prowadzonych prac w tym etapie było pokazanie, w jaki sposób budowa przystanku wpłynie na ruch pasażerski w miejscowości (\`(...)\`). Oznacza to, że prowadzone prace zmierzały do pozyskania nowej wiedzy nastawionej na opracowanie w późniejszym czasie nowej infrastruktury transportowej.

Z uwagi na to, że celem prowadzonych prac w Projekcie była analiza celowości i opłacalności budowy przystanku kolejowego oraz oszacowanie jego wpływu na rozwiązania transportowe w miejscowości (…), spełnione zostały również przesłanki co do ustalanego, oryginalnego oraz indywidualnego charakteru prowadzonych prac. Ponadto, jak zostało wskazane wyżej, działalność twórcza, to działalność, której rezultat choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Należy zauważyć, że przy pracach polegających na wykonaniu badań (pomiary ruchu), sporządzeniu analizy popytu (etap I) oraz przygotowaniu prognozy ruchu pasażerskiego (etap II), Spółka wykorzystała umiejętności oraz doświadczenie własnych pracowników, różne metody badawcze odpowiednio właściwe dla analizy różnego rodzaju danych, końcowo służące do wypracowania rozwiązań dla konkretnego problemu. Oznacza to, że rezultat prac w Projekcie, a także sama metodyka pracy w Projekcie była niepowtarzalna i niemożliwa do powtórzenia przy realizacji innych prac.

Podsumowując, część prac zrealizowanych w I etapie, polegająca na sporządzeniu pomiarów ruchu pasażerskiego pomimo tego, że nie posiada cech twórczych, powinna zostać włączona do działalności B+R z uwagi na to, że czynności te były integralnym elementem prac prowadzonych w dalszych etapach, bez których realizacja całego Projektu byłaby niemożliwa. Z kolei analityczna część prac prowadzona w Projekcie polegająca na przygotowaniu analizy popytu (etap I) oraz prognozy odziaływania przystanku na funkcjonalność transportu publicznego (etap II), odznaczała się twórczym charakterem.

Ad. 3 Systematyczność

Istotnym kryterium warunkującym uznanie prac za działalność B+R jest ich systematyczność. Zgodnie z Objaśnieniami przesłanka systematyczności jest spełniona w przypadku, gdy prace są prowadzone w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu. W tym celu, możliwe jest przygotowanie opisu projektu prac B+R z wyznaczeniem celu oraz harmonogramem jego realizacji, a także przypisaniem konkretnych zasobów ludzkich i materialnych dla potrzeb projektu.

Jak wskazano przy tym w Objaśnieniach: „działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej" (\`(...)\`) Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby”.

Zawarta umowa konsorcjum dokładnie określa zakres prac badawczo-rozwojowych wykonywanych przez Spółkę. Były one prowadzone w sposób uporządkowany i zaplanowany, zgodnie z przygotowaną wcześniej metodyką prac. Prace badawczo-rozwojowe były zatem realizowane w sposób ciągły i systematyczny.

Ad. 4 Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań

Zgodnie z Objaśnieniami, działalność badawczo-rozwojowa: „to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii)”_._

Powyższa definicja działalności badawczo-rozwojowej skupia się na wykazaniu celu prowadzonych prac, który powinien być ściśle związany z określeniem jej jako prace rozwojowe lub badania naukowe. Z uwagi na to, że prowadzone prace w Projekcie Wnioskodawca uważa za badania aplikacyjne (zarówno I, jak i II etap), ich celem było zdobycie wiedzy (w zakresie prowadzonych badań pomiarowych, analizy popytu oraz przygotowania prognozy), która będzie miała wpływ na podjęcie przez zamawiającego decyzji o budowie przystanku kolejowego.

Prace prowadzone przez Spółkę zmierzały w pierwszej kolejności do zgromadzenia odpowiedniej wiedzy o istniejących rozwiązaniach transportowych w formie wykonania pomiarów ruchu pasażerskiego (etap I), a następnie oszacowania popytu na budowę przystanku i przedstawieniu, w jaki sposób budowa przystanku wpłynie na poprawę infrastruktury transportowej w danym regionie (etap I oraz II).

Zgodnie z Podręcznikiem Frasactiego (akapit 2.18): „działalność badawczo-rozwojowa wiąże się z niepewnością, co ma wiele wymiarów. Na początku projektu B+R nie można dokładnie określić rodzaju rezultatu ani kosztu (w tym poświęconego czasu) w kontekście jego celów”. Zgodnie z powyższym przyjmuje się, że cechą działalności badawczo-rozwojowej jest również niepewności co do rezultatu prac. Cechę niepewności spełniały również podejmowane w Projekcie prace. Wynik prowadzonych prac był Spółce nieznany aż do momentu przeanalizowania zagregowanych danych w celu stworzenia prognoz.

Kolejną cechą działalności badawczo-rozwojowej jest namacalność przeprowadzonych prac.

Cechę taką opisano również w Podręczniku Frascatiego (akapit 2.20), zgodnie z którym: „Projekt B+R powinien zaowocować wynikiem, który potencjalnie daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając innym badaczom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności B+R. Uwzględnia się tu działalność B+R przynoszącą negatywne wyniki w przypadku, gdy pierwotna hipoteza nie zostanie potwierdzona lub gdy produkt nie może zostać opracowany zgodnie z pierwotnym zamierzeniem. Ponieważ celem B+R jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej”.

Spółka zwraca uwagę, że oba etapy zrealizowanych prac kończą się sporządzaniem (spisaniem) wyników przeprowadzonych badań. Wyniki zostały przedstawione w formie raportu podsumowującego zakres prowadzonych badań, użyte metody badawcze oraz przyjęte założenia. Wyniki obu etapów prac przedstawia dokument „PI", który stanowił część przedmiotu zamówienia publicznego, będącego podstawę realizacji prac w Projekcie.

Zgodnie z powyższym, wyniki prowadzonych prac w Projekcie zostały dokładnie wyartykułowane w formie dokumentu podsumowującego zrealizowane przez Wnioskodawcę prace. Tym samym, zrealizowane prace spełniają wymóg ich odpowiedniego zebrania w celu umożliwienia ich późniejszego wykorzystania (odtworzenia).

Uwzględniając powyższe, według Wnioskodawcy, prace przeprowadzone w Projekcie w Etapach l i II spełniają przesłanki pozwalające na uznanie ich za prace badawczo-rozwojowe, w szczególności odznaczając się twórczym i nowatorskim charakterem, a także uporządkowaniem i systematyką prowadzenia prac według określonych z góry metod badawczych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie z art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”):

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą

badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu

zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych

zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.

Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie

wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Ustawa SWIN”), badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede

wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych

faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz

umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług

lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 Ustawy SWIN:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności – badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Ponadto, w objaśnieniach dotyczących ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, zawartych na stronach internetowych Ministerstwa Finansów wskazano, że każda ulga w podatku dochodowym ma charakter wyjątkowy i stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania. Ulgi podatkowe z jednej strony zmniejszają obciążenia fiskalne podatnika, z drugiej zaś dochody sektora finansów publicznych. W konsekwencji, wszelkie przepisy prawa podatkowego, które dotyczą szeroko rozumianych preferencji podatkowych, w tym przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 uodop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

W ocenie tut. Organu, prac opisanych we wniosku w ramach Projektu, nie można uznać za działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę, w której to analizowane prace mają charakter badań aplikacyjnych, a zdefiniowaną w cytowanych powyżej przepisach.

Zgodnie z definicją PWN badania naukowe, to „działalność wyspecjalizowanych pracowników, instytucji i organizacji naukowych, prowadzona metodycznie, zgodnie z procedurami dochodzenia do twierdzeń, odkryć i wynalazków, ich weryfikacji i kontroli, przyjętymi w danej dyscyplinie i danej epoce historycznej (metodologia nauk); podstawowy składnik nauki w aspekcie dynamicznym, czynnościowym (…)”.

Natomiast „(…) wdrożeniowe badania naukowe polegają na opracowaniu metod i technik zastosowania wyników badań stosowanych w produkcji; są końcowym etapem cyklu badawczego od odkrycia (wynalazku) do praktycznego jego zastosowania; obejmują one przeniesienie wyników badania naukowych stosowanych z laboratoriów do przemysłu, z fazy modeli i prototypów do fazy produkcji masowej (opracowywanie nowych metod wytwarzania, prace projektowe, konstrukcyjne, przygotowanie serii doświadczalnych wyrobów w skali przemysłowej); rezultaty tych badań nazywa się innowacjami. Wdrożeniowe badania naukowe wiążą się ściśle z tzw. pracami rozwojowymi (stanowiącymi ich element), polegającymi na adaptacji metod i osiągnięć badań wdrożeniowych do warunków produkcji w danym kraju i w danym zakładzie oraz na dostosowaniu produktu do wymogów odbiorcy tego kraju i jego rynku (…)”(https://encyklopedia.pwn).

Wskazać należy, jak już wcześniej wspomniano, że jak stanowi art. 4a pkt 26 updop, działalność badawczo-rozwojowa, to działalność twórcza obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Samo posłużenie się definicją działalności badawczo-rozwojowej o tak nieostrych kryteriach nie pozwala jednoznacznie określić, czy podmiot prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT. Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe oraz prace rozwojowe.

W zakresie badań naukowych należy wskazać, że w obowiązującym stanie prawnym dzielą się one na badania podstawowe i aplikacyjne. O ile badania podstawowe oznaczają rozpoczęcie badań naukowych w celu wykorzystania ich wyników w przyszłych zastosowaniach i realizowane są bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, o tyle badania aplikacyjne stanowią już określoną koncepcję technologii lub jej przyszłe zastosowanie i nastawione są na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług, lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Wskazać należy, że definicja badań naukowych znajduje się w art. 4a pkt 27 updop, w myśl którego zalicza się do nich m.in badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, polegającą na świadczeniu usług d-i dla jednostek sektora publicznego i prywatnego. W ramach swojej działalności Spółka opracowuje (\`(...)\`) projekty oparte na wiedzy ekspertów prawnych, ekonomicznych i technicznych. Działalność Spółki skupia się na opracowaniu kompleksowych analiz, mających na celu pełną identyfikację problemu, znalezienie dla niego rozwiązania oraz wskazanie istniejących lub przyszłych zagrożeń i ryzyk. Projekty wykonywane są w takich sektorach gospodarki jak budownictwo, energetyka, transport, ochrona środowiska czy nowe technologie. Spółka zawarła umowę konsorcjum, na mocy której zobowiązała się (wraz z innym konsorcjantem) do wykonania na rzecz Urzędu Marszałkowskiego Województwa (…) (dalej: „Zamawiający”), studium P-R, polegającego na określeniu sposobu budowy dodatkowego przystanku kolejowego w zakresie linii nr Y w miejscowości (…) koło (…), (dalej: „Projekt”). Spółka, działając jako konsorcjant, zobowiązała się do wykonania jedynie części prac badawczo-rozwojowych w Projekcie, określonych w umowie konsorcjum. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace skupiały się na przeprowadzeniu badań, mających na celu określenie zapotrzebowania na budowę przystanku oraz określeniu jego wpływu na funkcjonalność transportu kolejowego w regionie. Zakres prac Spółki, zrealizowany został w dwóch etapach. Przeprowadzone w Projekcie prace zostały w całości zlecone przez Spółkę podwykonawcy. Podwykonawca pod nadzorem i zgodnie z wytycznymi przekazanymi przez Wnioskodawcę wykonywał czynności polegające na identyfikacji popytu w stanie istniejącym poprzez pomiary ruchu pasażerskiego oraz wykonaniu dobowej prognozy ruchu osób dla ustalonego okresu prognostycznego. Podwykonawca wykonywał zlecone zadania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a Wnioskodawca nabył od niego usługi w zakresie przeprowadzenia badań i analityki danych w celu wsparcia w prowadzonych pracach z uwagi na intensywne zaangażowanie w inne projekty. Pracownicy Wnioskodawcy sprawowali nadzór nad czynnościami realizowanymi przez podwykonawcę, w tym, w szczególności, określenie wytycznych i sposobu wykonania prac, kontrolę przebiegu prac oraz ich efektów oraz przekazywanie następczych uwag co do efektów wykonanych prac. Pracownicy Wnioskodawcy sprawowali bieżącą kontrolę i nadzór nad czynnościami wykonywanymi przez podwykonawcę w celu zapewnienia wymagań przyjętych przez Wnioskodawcę dla prowadzenia własnych prac badawczych. Spółka dokonała identyfikacji popytu na utworzenie przystanku kolejowego poprzez dokonanie pomiarów ruchu pasażerskiego, w dalszej kolejności na podstawie danych zebranych w pierwszym etapie, wykonała dobową prognozę ruchu pasażerskiego dla ustalonego okresu prognostycznego. Prace były realizowane w zaplanowany i systematyczny sposób. W zawartej umowie konsorcjum został dokładnie wskazany zakres wykonywanych przez Spółkę zadań. Sposób podziału prac ustalony jest w taki sposób, że kolejnego etapu prac nie da się rozpocząć bez zakończenia poprzedniego etapu. Prace realizowane przez Wnioskodawcę zmierzały do zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności i były nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. W pierwszej kolejności Wnioskodawca zebrał i zagregował dane dotyczące ruchu pasażerskiego obecnie funkcjonującego wzdłuż linii kolejowej nr Y. Etap ten polegał na zgromadzeniu odpowiedniej wiedzy potrzebnej do realizacji dalszych prac. Następnie, zgromadzone informacje zostały wykorzystane do sporządzenia analizy popytowej oraz analizy prognostycznej. Finalne etapy prac prowadzonych przez Wnioskodawcę polegały na sporządzeniu prognozy ruchu pasażerskiego z uwzględnieniem budowy przystanku kolejowego na podstawie zebranej i odpowiednio wykorzystanej wiedzy i narzędzi. W ten sposób Wnioskodawca ulepszył i opracował nowe rozwiązania dla transportu publicznego na badanym terenie. Jednocześnie, prace Wnioskodawcy wykonywane w Projekcie nie obejmują nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Opisane wyżej prace posiadają twórczy charakter oraz podejmowane były w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Według Wnioskodawcy, twórczy charakter prowadzonych prac polega na opracowaniu w formie prognozy ruchu części studium planistyczno-prognostycznego, którego celem jest ukazanie, w jaki sposób budowa przystanku kolejowego wpłynie na poprawę rozwiązań transportu publicznego w miejscowości (…). Jednocześnie, prowadzone prace nie polegały na przeprowadzeniu mechanicznych czynności. Dodatkowo, rezultat prowadzonych prac został odpowiednio ustalony w formie finalnego dokumentu, w którym przeprowadzone prace oraz wyniki badań i analiz zostały skrupulatnie opisane. Stworzona prognoza ruchu stanowi nowy utwór intelektu, opracowany wyłącznie na potrzeby prowadzonego projektu. Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów prac badawczo-rozwojowych. Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone w jakiekolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, wskazać należy, że za prace badawczo-rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 26-28 updop nie można uznać, czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę, gdyż opisana we wniosku działalność wpisuje się w zakres „standardowej” działalności Spółki, realizującej działalność d-i, w zakresie opracowywania interdyscyplinarnych projektów w oparciu o wiedzę ekspertów z różnych dziedzin nauki. Wnioskodawca specjalizuje się w realizacji takich projektów.

Działalność Wnioskodawcy nastawiona jest na realizację konkretnych projektów. Każdy z nich, również ten opisany w stanie faktycznym, ma indywidualny charakter, gdyż dotyczą różnych zagadnień z sektora gospodarki, niemniej jednak, świadczenie usług d-i w przedstawiony we wniosku sposób nie wypełnia definicji działalności badawczo-rozwojowej. Rozwojowi/ewaluacji, w opisanym Projekcie, podlega jedynie konkretna inwestycja zawarta przez Wnioskodawcę w studium Planistyczno-Prognostycznym, którego celem było określenie sposobu budowy dodatkowego przystanku kolejowego na wskazanym obszarze – prowadzone przez Wnioskodawcę prace skupiały się na przeprowadzeniu badań, mających na celu określenie zapotrzebowania na budowę przystanku oraz określeniu jego wpływu na funkcjonalność transportu kolejowego w danym regionie. Stanowiło to więc opracowanie kompleksowej analizy podlegającej zwykłemu procesowi jej przeprowadzania w toku świadczonej usługi d-i. O ile więc, podejmowane prace mogą być emanacją nowoczesnych rozwiązań wprowadzanych w metodach badawczych, sposobach prowadzenia badań, o tyle działania te nie są wynikiem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, ani nie służą bezpośrednio do inicjowania, projektowania czy tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług. Nie można im również przypisach twórczego charakteru.

Tym samym, opisana w stanie faktycznym działalność prowadzona przez Wnioskodawcę nie wpisuje się w przedstawioną wyżej definicję badań aplikacyjnych. Należy bowiem zauważyć, że prac prowadzonych przez Wnioskodawcę nie można uznać za prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy działania podejmowane w Projekcie, można uznać za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 updop, co uprawnia Spółkę do zastosowania preferencji podatkowej opisanej w art. 18d ust. 1 updop, w zakresie kosztów związanych z realizowanym Projektem, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).