Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.83.2023.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-26
Teza: Brak opodatkowania czynności zapewnienia pomocy obywatelom Ukrainy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; Ukraina; umowa; wyżywienie; zakwaterowanie; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 1. Rejestracja -Zgłoszenie rejestracyjne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-Utrata zwolnienia podmiotowego ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-Zwolnienie podmiotowe - limit
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania czynności zapewnienia pomocy obywatelom Ukrainy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 maja 2023 r. (wpływ 12 maja 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jako Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej (…) (utworzonej na podstawie ustawy z dnia 29 czerwca 1963 r. o zagospodarowaniu wspólnot gruntowych, reprezentowana przez zarząd spółki (powołany na podstawie zarządzenia wójta gminy (…)) zajmują się Państwo tylko i wyłącznie działaniami określonymi w ww. ustawie, tj. zarządzaniem mieniem Wspólnoty Gruntowej (…). Zarządzanie to polega na opiece nad budynkiem Domu Kultury i gruntami będącymi własnością Wspólnoty.

Nadmieniają Państwo, że nigdy nie prowadzili Państwo jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nie są Państwo wpisani do CEIDG, a działalność Spółki dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej (…) nigdy nie była nastawiona na działalność gospodarczą, tym bardziej zarobkową.

W marcu 2022 r., na prośbę wójta gminy (…) w ramach „ogólnopolskiej akcji” mającej na celu udzielenie pomocy i przyjęcie uchodźców, wspólnie z ludźmi dobrej woli przystosowali Państwo budynek Domu Kultury na potrzeby udzielenia pomocy obywatelom Ukrainy, którzy opuścili kraj z powodu konfliktu zbrojnego.

Dla zaspokojenia potrzeb obywateli Ukrainy budynek wyposażony został w:

‒ łóżka i koce pochodzące z rządowej agencji rezerw strategicznych,

‒ w czynie społecznym naprawiono instalację centralnego ogrzewania oraz zamontowano kabiny prysznicowe pozyskane ze zbiórki,

‒ niezbędne sprzęty małego i dużego AGD, pościel i ręczniki, także zostały pozyskane w ramach ogólnopolskiej zbiórki,

(nadmieniają Państwo, że Państwa celem nigdy nie było świadczenie usług hotelarskich, a jedynie chęć udzielenia pomocy obywatelom Ukrainy).

W marcu 2022 r., podpisali Państwo umowę z gminą (….) w zakresie udzielenia pomocy, która polegała na zakwaterowaniu i wyżywieniu obywateli Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terenie tego kraju (poprzez zakwaterowanie należy tu rozumieć zapewnienie miejsca noclegowego na ogólnej otwartej sali o powierzchni ok 160 m2, zapewnieniu dostępu do sanitariatów).

Rozliczenie z gminą odbywało się na podstawie sprawozdania z wykonania zadania. Umowa obowiązywała przez jeden miesiąc – a kwota przeznaczona na pobyt jednej osoby przez jedną dobę ustalona została przez wójta gminy (…) w porozumieniu z Wojewodą (…).

Następnie podpisali Państwo umowę ze Starostą (…), której przedmiotem jest: „świadczenie usług związanych z zapewnieniem pomocy obywatelom Ukrainy” polegającej na realizacji następujących czterech zadań:

a) zadanie 1. Zapewnienie zakwaterowania wraz z zapewnieniem całodziennego wyżywienia zbiorowego;

b) zadanie 2. Zapewnienie transportu do miejsc zakwaterowania o których mowa w ust 1. pkt a), między nimi lub ośrodków prowadzonych przez Szefa Urzędu do Spraw Cudzoziemców na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o udzielaniu cudzoziemcom ochrony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub miejsc, w których obywatelom Ukrainy udzielana jest opieka medyczna;

c) zadanie 3. Zapewnienie przejazdów środkami transportu publicznego oraz specjalistycznego transportu przeznaczonego dla osób z niepełnosprawnością w szczególności do miejsc lub pomiędzy miejscami, o których mowa w ust.1 lit b);

d) zadanie 4. Zapewnienie środków czystości i higieny osobistej oraz innych niezbędnych produktów.

Dobową stawkę za pobyt jednej osoby ustalił Wojewoda (…).

Ze Starostą rozliczają się Państwo na podstawie faktur, w skład których wchodzą koszty:

‒ pobytu obywateli Ukrainy – liczba osób x liczba dni x stawka.

Pozostałe koszty tj. zakup środków czystości, chemii gospodarczej, leków, zapewnienia transportu do szpitali są refakturowane na starostwo powiatowe.

Koszty, które ponoszą Państwo w związku z realizacją zadania to:

‒ zakup energii elektrycznej,

‒ zakup opału,

‒ zakup gazu,

‒ zakup wody z wodociągu gminnego,

‒ opróżnianie zbiornika na nieczystości płynne,

‒ wywóz odpadów,

‒ zakup produktów do samodzielnego przygotowywania posiłków (wyżywienia),

‒ i inne w tym ubrania.

Nadmieniają Państwo, że niesiona przez Państwa pomoc polega jedynie na obrocie pieniędzmi przekazywanymi Państwu przez starostwo powiatowe w (…).

Starosta przekazuje Państwu pieniądze, które przeznaczają Państwo na utrzymanie budynku oraz zapewnienie wyżywienia w formie trzech ciepłych posiłków dziennie.

Pieniądze, które Starosta (…) przeznacza na utrzymanie (ciężko mówić o zakwaterowaniu, skoro pomoc polega jedynie na zabezpieczeniu potrzeb niezbędnych człowiekowi do egzystencji). Ponadto jako zarząd spółki nie pobierają Państwo wynagrodzenia z tytułu realizacji zadania, nie wykonują Państwo tego w celach zarobkowych.

Z chwilą zakończenia udzielania pomocy obywatelom Ukrainy przez państwo polskie budynek zostanie przywrócony do pierwotnej funkcji, tj. świetlicy wiejskiej.

200 000 zł wpływu na konto (pieniądze przekazywane przez starostwo w (…) w ramach umowy, której przedmiotem jest zapewnienie pomocy obywatelom Ukrainy, zapewniające jej ciągłość), przekroczyli Państwo w czerwcu 2022 r., jednakże zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów (data wejście w życie 30 czerwca 2022 r.) Stawka podatku VAT na usługi związane z niesieniem pomocy obywatelom Ukrainy została obniżona do 0%.

Na uwagę zasługuje fakt, że adresatem zarówno niesionej przez Państwa pomocy, jak i pieniędzy są obywatele Ukrainy, a nie Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej (…). Na faktycznym gruncie sprawy, Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej (…) jest podmiotem pośredniczącym, tzn. obracającym pieniędzmi, których adresatem są obywatele Ukrainy.

Analogiczna sytuacja zachodzi przy wypłacaniu wszelkiego rodzaju świadczeń na rzecz obywateli Ukrainy zarówno przez urzędy gmin, miast i ZUS (wszak oni także otrzymują pieniądze z budżetu państwa i świadczą usługę dystrybucji tych pieniędzy). Państwo nie przekazują pieniędzy, a udzielają pomocy, co w racjonalnym ujęciu jest tożsame.

Organy administracji rządowej i samorządowej nie są w stanie realizować zadań, które są realizowane za Państwa pośrednictwem.

Ponadto podmiot prowadzący działalność gospodarczą ma zagwarantowaną możliwość wyceny świadczonych usług. Państwo fizycznie nie mają takiej możliwości, gdyż stawkę, która zapewni przeżycie jednego obywatela Ukrainy określił Wojewoda (…).

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

### 1.

### a) zarówno umowa z Gminą (…), jak i Starostą (…) na zapewnienie pomocy obywatelom Ukrainy zawarte zostały w oparciu o art. 12 ustawy z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Dz. U. z 2022 r., poz. 83 ze zm.),

### b) w związku z zawartą umową ze Starostą (…) na zapewnienie pomocy obywatelom Ukrainy przebywającym w Domu Kultury w (…) otrzymują Państwo pełny zwrot poniesionych kosztów. Zwrot ten odbywa się na podstawie zryczałtowanej stawki za osobę za każdy dzień (dobę) zakwaterowania. Wysokość stawki została określona w piśmie działającej z upoważnienia Wojewody (\`(...)\`) z dnia 4 maja 2022 r.,

### c) umowa ze Starostą (…) obowiązuje od dnia 1 kwietnia 2022 roku do dnia odwołania przez Wojewodę (…) polecenia wydanego Zarządowi Powiatu (…) w Decyzji nr (…) z dnia 31 marca 2022 r.,

### d) przedmiotem umowy ze Starostą (…) jest:

‒ Zadanie 1. Zapewnienie zakwaterowania wraz z zapewnieniem całodziennego wyżywienia zbiorowego, poprzez zapewnienie dostępu do odpowiedniej ilości sanitariatów, ciepłej wody użytkowej, ogrzewania, instalacji elektrycznej oraz zapewnienie całodziennego wyżywienia. Zgodnie z zawartą umową należy przez to rozumieć wyżywienie składające się z trzech posiłków dziennie: śniadania, ciepłego obiadu oraz kolacji dla osób zakwaterowanych lub udostępnienia wyposażenia kuchni oraz zapewnienie produktów spożywczych niezbędnych do przygotowywania posiłków (śniadania, ciepłego obiadu, kolacji) oraz zapewnienie utrzymania czystości w obiekcie, pościeli, ręczników, pralki, żelazka, suszarki, itp.

‒ Zadanie 2. Zapewnienie transportu do miejsc zakwaterowania o których mowa w ust. 1. pkt a), między nimi lub ośrodków prowadzonych przez Szefa Urzędu do Spraw Cudzoziemców na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o udzielaniu cudzoziemcom ochrony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub miejsc, w których obywatelom Ukrainy udzielana jest opieka medyczna.

‒ Zadanie 3. Zapewnienie przejazdów środkami transportu publicznego oraz specjalistycznego transportu przeznaczonego dla osób z niepełnosprawnością w szczególności do miejsc lub pomiędzy miejscami, o których mowa w ust. 1 lit b).

‒ Zadanie 4. Zapewnienie środków czystości i higieny osobistej oraz innych niezbędnych Produktów,

e) nie ponieśli Państwo żadnych dodatkowych kosztów,

f) przedmiotem umowy nie jest kompleksowa usługa a jedynie zapewnienie pomocy obywatelom Ukrainy, polegającej na realizacji zadań wymienionych w pkt 1. d. niniejszego pisma,

g) nie są Państwo zarejestrowani jako czyny podatnik podatku VAT.

Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej (…) nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, ani nie została w tym celu powołana. Do wybuchu konfliktu zbrojnego na terytorium Ukrainy zajmowali się Państwo jedynie administrowaniem mieniem Wspólnoty Gruntowej (…) w skład, którego wchodzi m.in. budynek zwany „Domem Kultury". Wraz z mieszkańcami wsi, z potrzeby serca zaadaptowali go Państwo na punkt zakwaterowania tylko i wyłącznie obywateli Ukrainy, w celu udzielenia im pomocy i bezpiecznego azylu. Nie prowadzą Państwo usług związanych z hotelarstwem, ani nie są Państwo motelem czy hotelem przebranżowionym na punkt zakwaterowania obywateli Ukrainy w celach zarobkowych.

2.

Udzielanie pomocy obywatelom Ukrainy rozpoczęli Państwo w marcu 2022 r., koszty z tym związane (zakup energii elektrycznej, gazu, wody, oleju opałowego, wyżywienia itp.) pokryli Państwo z własnych środków, które zostały zwrócone rzez Wójta Gminy (…). W każdym miesiącu wydatki związane z realizacją zadania „zapewnienie pomocy obywatelom Ukrainy” pokrywają Państwo z własnych środków, które w następnym miesiącu zwracane są przez Starostę (…) w sposób opisany w pkt 1.b niemniejszego pisma.

Pieniądze, które otrzymują Państwo od Starosty (…), nie stanowią Państwa wynagrodzenia, lecz są zwrotem poniesionych kosztów, a tym samym za Państwa pośrednictwem kierowane są do zaspokojenia podstawowych potrzeb bytowych obywateli Ukrainy. Stąd użyte zostały stwierdzenia: „podmiot obracający pieniędzmi” i „obrót pieniędzmi kierowanymi do obywateli Ukrainy”.

### Pytania

1\. Czy w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług „zapewnienie pomocy” jest usługą i podlega opodatkowaniu?

2\. Czy w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Spółka dla Zagospodarowania Wspólnoty Gruntowej (…) jest płatnikiem podatku VAT czy podmiotem obracającym pieniędzmi kierowanymi do obywateli Ukrainy? Tzn. czy następuje świadczenie usługi czy obrót pieniędzmi?

3\. Czy w związku z realizacją zadania polegającego na „Zapewnieniu pomocy obywatelom Ukrainy” zobowiązani są Państwo do odprowadzania podatku VAT i w jakiej wysokości?

### Państwa stanowisko w sprawie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 11 maja 2023 r. (wpływ 12 maja 2023 r.)

Stoją Państwo na stanowisku, że zadanie, które Państwo realizują tj. „zapewnienie pomocy obywatelom Ukrainy” nie nosi znamion usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), a jest udzielaniem pomocy osobom w trudnej sytuacji życiowej (art. 12 ust. 17c pkt 6 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy). Za Państwa pośrednictwem ze środków budżetu Państwa zakupują Państwo media, żywność i leki niezbędne do zapewnienia podstawowych potrzeb obywateli Ukrainy. Mechanizm funkcjonowania udzielania pomocy jest bardzo prosty: Wydatkują Państwo pieniądze, a Starosta w następnym miesiącu je Państwu zwraca.

I tu rodzi się Państwa pytanie, czy w związku z realizacją zadania polegającego na zapewnieniu pomocy obywatelom Ukrainy zobowiązani są Państwo do odprowadzania podatku VAT?

Nadmienić należy, że nazywanie pomocy obywatelom Ukrainy, lub jakiejkolwiek pomocy osobom potrzebującym „świadczeniem usług” stanowi swoistą nadinterpretację lub interpretację rozszerzoną, ukierunkowaną na zdefiniowanie pomocy jako usługi podlegającej opodatkowaniu.

Sformułowanie pytań w piśmie z dnia 28 kwietnia 2023 r., znak: 0114-KDIP4- 1.4012.83.2023.1.85 samoistnie ukierunkowuje odpowiedzi na stwierdzenie, że Spóła dla zagospodarowania wspólnoty gruntowej (…) świadczy usługi na rzecz Starosty (…) z czym osobiście się Państwo nie zgadzają.

Owszem można przedmiotowo określić przedmiot umowy jako usługę polegającą na zapewnieniu pomocy obywatelom Ukrainy, ale ujmując sytuację przedmiotowo, dla Starosty (…) nie świadczą Państwo żadnych usług. Więcej Starosta (…) nie jest bezpośrednim odbiorcą i adresatem niesionej przez Państwa pomocy. Zarówno odbiorcami jak i adresatami Państwa pomocy są obywatele Ukrainy, a Starosta (…) jedynie zwraca Państwu poniesione przez Państwa miesięczne koszty związane z zapewnieniem pomocy Obywatelom Ukrainy.

Nadmieniają Państwo, że pomoc, którą bezinteresownie (nie pobierają Państwo z tego tytułu wynagrodzenia – praca charytatywna) polega wszak na realizacji zadań, które można sklasyfikować jako usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, ale czy istnieje jakakolwiek forma pomocy, którą nie można nazwać „usługą”? Z uwagi na różne interpretacje i informacje uzyskane w Urzędach Skarbowych i Infolinii Krajowej Informacji Skarbowej rodzi się pytanie: czy w Rzeczypospolitej Polskiej udzielanie pomocy jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług?

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Trzeba również zaznaczyć, że odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność, jako świadczenie wzajemne, może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W wyroku TSUE z 16 września 2021 r. w sprawie C-21/20 wskazano, że:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT, który określa zakres stosowania VAT, podatkowi temu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. W rozumieniu tego przepisu świadczenie usług dokonywane jest „odpłatnie” tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym (zob. podobnie wyroki: z dnia 8 marca 1988 r., Apple and Pear Development Council, 102/86, EU:C:1988:120, pkt 11, 12, 16; z dnia 22 czerwca 2016 r., Český rozhlas, C‑11/15, EU:C:2016:470, pkt 22; a także z dnia 22 listopada 2018 r., MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia, C‑295/17, EU:C:2018:942, pkt 39).

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

‒ istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami;

‒ wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu;

‒ związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Ponadto w myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analizując natomiast treść art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności

Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy podkreślić, że aby dana czynność podlegała VAT, musi być dokonywana przez podatnika tego podatku działającego w tym charakterze, to znaczy gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała charakter profesjonalny, ciągły. Podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika i nie podlega opodatkowaniu.

Dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zauważyć, że definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność” gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy stanowią o realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT, wynikającej zarówno z przedmiotowego opodatkowania tym podatkiem, który obejmuje wszelkie dostawy towarów i usług za wynagrodzeniem, jak i zakresu podmiotowego z uwagi na szeroko zakreślony krąg podmiotów uznawanych za podatników VAT.

Dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Zgodnie z § 10bd ust. 1 obowiązującego do dnia 31 grudnia 2022 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (t. j. Dz. U. 2021, poz. 1696, ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem z 25 marca 2020 r.:

Do dnia 31 grudnia 2022 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do:

1) dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy,

2) świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy

– na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy.

Stosownie do § 10bd ust. 2 rozporządzenia z 25 marca 2020 r.:

Obniżoną stawkę podatku, o której mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na rzecz:

1) Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych;

2) podmiotów leczniczych w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej;

3) jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl § 10bd ust. 3 rozporządzenia z 25 marca 2020 r.:

Obniżoną stawkę podatku, o której mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem zawarcia pisemnej umowy między podatnikiem dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi, o których mowa w ust. 1, oraz podmiotem wskazanym w ust. 2, z której wynika, że dostarczane towary lub świadczone usługi będą wykorzystane na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy.

Według § 10bd ust. 4 rozporządzenia z 25 marca 2020 r.:

Obniżona stawka podatku może być stosowana do dostawy towarów lub świadczenia usług, o których mowa w ust. 1, dokonanych w okresie od dnia 24 lutego 2022 r. do dnia 4 marca 2022 r.

Na mocy § 10bd ust. 5 rozporządzenia z 25 marca 2020 r.:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, warunek, o którym mowa w ust. 3, uznaje się za spełniony również, gdy podatnik i podmiot, o którym mowa w ust. 2, potwierdzą na piśmie dokonanie dostawy towarów lub wykonanie usługi, o których mowa w ust. 1.

Rozporządzenie z dnia 25 marca 2020 r. utraciło moc z dniem 1 stycznia 2023 r., tj. z dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2495), zwanego dalej rozporządzeniem z 2 grudnia 2022 r.

Zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.:

Do dnia 30 czerwca 2023 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do:

1) dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy,

2) świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy

– na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy.

Stosownie do § 11 ust. 2 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.:

Obniżoną stawkę podatku, o której mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na rzecz:

1) Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych;

2) podmiotów leczniczych w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2022 r. poz. 633, 655, 974, 1079 i 2280);

3) jednostek samorządu terytorialnego.

Jak stanowi § 11 ust. 3 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.:

Obniżoną stawkę podatku, o której mowa w ust. 1, stosuje się pod warunkiem zawarcia pisemnej umowy między podatnikiem dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi, o których mowa w ust. 1, oraz podmiotem wskazanym w ust. 2, z której wynika, że dostarczane towary lub świadczone usługi będą wykorzystane na cele związane z pomocą ofiarom skutków działań wojennych na terytorium Ukrainy.

W kontekście przedstawionych we wniosku informacji należy wyjaśnić, że z uwagi na wojnę toczącą się bezpośrednio za granicami Rzeczpospolitej Polskiej ustawodawca wprowadził do polskiego porządku prawnego ustawę z dnia 12 marca 2022 r. o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa (Dz. U. z 2023 r. poz. 103 ze zm.).

Art. 1 ust. 1 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa stanowi, że:

Ustawa określa szczególne zasady zalegalizowania pobytu obywateli Ukrainy, którzy przybyli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium Ukrainy w związku z działaniami wojennymi prowadzonymi na terytorium tego państwa, oraz obywateli Ukrainy posiadających Kartę Polaka, którzy wraz z najbliższą rodziną z powodu tych działań wojennych przybyli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

Ta ustawa specjalna, obok stworzenia szczególnej regulacji prawnej zapewniającej doraźną podstawę prawną do legalnego pobytu obywatelom Ukrainy, którzy w wyniku działań wojennych zostali zmuszeni do opuszczenia swojego kraju pochodzenia i wjechali na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wprowadza także rozwiązania mające na celu uregulowanie kwestii pomocy udzielanej przez wojewodów, jednostki samorządu terytorialnego oraz przez inne podmioty obywatelom Ukrainy.

Odzwierciedleniem tego jest art. 13 ust. 1 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa, w myśl którego:

Każdemu podmiotowi, w szczególności osobie fizycznej prowadzącej gospodarstwo domowe, który zapewni zakwaterowanie i wyżywienie obywatelom Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1, może być przyznane na jego wniosek, świadczenie pieniężne z tego tytułu nie dłużej niż za okres 60 dni. Okres wypłaty świadczenia może być przedłużony w szczególnie uzasadnionych przypadkach.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa:

Wniosek o świadczenie pieniężne zawiera:

1) imię i nazwisko albo nazwę składającego wniosek;

2) PESEL lub NIP składającego wniosek;

3) wskazanie okresu, na jaki zapewniono zakwaterowanie, oraz liczby osób przyjętych do zakwaterowania;

4) imię i nazwisko osoby przyjętej do zakwaterowania i PESEL, jeżeli posiada;

5) oświadczenie składającego wniosek o zapewnieniu zakwaterowania i wyżywienia;

6) numer rachunku płatniczego, na który wypłacane będzie świadczenie;

7) oświadczenie składającego wniosek pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń, że dane zawarte we wniosku są prawdziwe;

8) adres miejsca pobytu osób przyjętych na zakwaterowanie;

9) adres poczty elektronicznej i numer telefonu składającego wniosek;

10)oświadczenie, że za osobę przyjętą do zakwaterowania na wskazany okres nie wypłacono już świadczenia;

11)oświadczenie podmiotu składającego wniosek, że za okres wskazany w pkt 3 nie otrzymano dodatkowego wynagrodzenia, w tym za wynajem.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 13 ust. 5 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa:

Minister właściwy do spraw administracji publicznej określi, w drodze rozporządzenia, wzór wniosku o świadczenie pieniężne, o którym mowa w ust. 1, w formie papierowej albo w formie dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, mając na uwadze potrzebę zapewnienia sprawnej wypłaty świadczenia.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa:

Wojewoda może zapewnić pomoc obywatelom Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1, polegającą na:

1) zakwaterowaniu;

2) zapewnieniu całodziennego wyżywienia zbiorowego;

3) zapewnieniu transportu do miejsc zakwaterowania, o których mowa w pkt 1, między nimi lub do ośrodków prowadzonych przez Szefa Urzędu do Spraw Cudzoziemców na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o udzielaniu cudzoziemcom ochrony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub miejsc, w których obywatelom Ukrainy udzielana jest opieka medyczna, albo miejsc pośrednich, z których będzie realizowany dalszy transport do punktu docelowego, w którym obywatelom Ukrainy udzielana będzie opieka medyczna;

4) finansowaniu przejazdów środkami transportu publicznego oraz specjalistycznego transportu umożliwiającego transport osób leżących lub przeznaczonego dla osób z niepełnosprawnością w szczególności do miejsc lub pomiędzy miejscami, o których mowa w pkt 1-3;

5) zapewnieniu środków czystości i higieny osobistej oraz innych produktów;

6) organizacji miejsc udzielania doraźnej pomocy medycznej;

7) zapewnieniu personelu medycznego realizującego w razie potrzeby wizyty kontrolne w odniesieniu do osób z dodatnim wynikiem testu diagnostycznego w kierunku SARS-CoV-2 – w przypadku organizacji miejsc zakwaterowania, o których mowa w pkt 1, przeznaczonych dla osób z dodatnim wynikiem testu diagnostycznego w kierunku SARS-CoV-2;

8) podjęciu innych działań niezbędnych do realizacji pomocy.

Ponadto w myśl art. 12 ust. 1a ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa:

Pomoc, o której mowa w ust. 1, może być udzielana przez wojewodę również osobom, które odniosły obrażenia w wyniku działań wojennych prowadzonych na terytorium Ukrainy, niespełniającym warunków, o których mowa w art. 2, i nieuprawnionym do świadczeń opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie innych przepisów lub umów międzynarodowych, które zostały przetransportowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu udzielania świadczeń opieki zdrowotnej.

Art. 12 ust. 6 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa stanowi, że:

Do zamówień publicznych niezbędnych do zapewnienia pomocy, o której mowa w ust. 1-4, 18 i 19, przez wojewodę, inne organy administracji publicznej, jednostki podległe lub nadzorowane przez organy administracji publicznej, jednostki sektora finansów publicznych oraz inne organy władzy publicznej, jednostki samorządu terytorialnego, związki jednostek samorządu terytorialnego lub związki metropolitalne, lub niezbędnych do informowania o pomocy kierowanej do obywateli Ukrainy, o których mowa w art. 1 ust. 1, nie stosuje się przepisów ustawy z dnia 11 września 2019 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1710, 1812, 1933 i 2185).

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 7 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa:

Wojewoda, inny organ administracji publicznej, jednostka podległa lub nadzorowana przez organy administracji publicznej, jednostka sektora finansów publicznych, inny organ władzy publicznej, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego lub związek metropolitalny, w terminie 3 miesięcy od końca miesiąca, w którym udzielono zamówienia, zamieszcza w Biuletynie Zamówień Publicznych informację o udzieleniu zamówienia, o którym mowa w ust. 6, podając:

1) nazwę i adres siedziby zamawiającego;

2) datę i miejsce zawarcia umowy lub informację o zawarciu umowy drogą elektroniczną;

3) opis przedmiotu umowy, z wyszczególnieniem odpowiednio ilości rzeczy lub innych dóbr oraz zakresu usług;

4) cenę albo cenę maksymalną, jeżeli cena nie jest znana w chwili zamieszczenia ogłoszenia;

5) wskazanie okoliczności faktycznych uzasadniających udzielenie zamówienia bez zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych;

6) nazwę (firmę) podmiotu albo imię i nazwisko osoby, z którymi została zawarta umowa.

Zestawienie powyższych przepisów wskazuje, że ustawodawca odmiennie uregulował sytuację dotyczącą wypłaty środków pieniężnych na wniosek podmiotu udzielającego pomocy stanowiącego zwrot poniesionych kosztów (tj. na podstawie art. 13 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa) od sytuacji, w której podmiot zapewniający zakwaterowanie zawiera z jednostką samorządu terytorialnego umowę, na podstawie której będzie wykonywał określone świadczenia na rzecz cudzoziemców z Ukrainy (wsparcie udzielane jest na podstawie art. 12 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa).

Świadczenie, o którym mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa nie stanowi wynagrodzenia za zakwaterowanie i wyżywienie uchodźców. Otrzymane świadczenie ma charakter wtórny do czynności realizowanych nieodpłatnie na rzecz obywateli Ukrainy. Nie występuje zatem zależność pomiędzy wykonanymi na rzecz uchodźców czynnościami a wysokością otrzymywanej kwoty świadczenia.

Natomiast w związku z zawarciem umów z jednostkami samorządu terytorialnego usługodawca będzie wykonywać określone świadczenia związane z zakwaterowaniem i wyżywieniem dla uchodźców z Ukrainy i w zamian za to otrzyma ustalone zgodnie z umową wynagrodzenie. Wynagrodzenie to jest przyznawane konkretnemu podmiotowi w zamian za określoną czynność, tj. zapewnienie zakwaterowania/wyżywienia obywatelom Ukrainy.

Zauważyć należy, że art. 12 ustawy o pomocy obywatelom Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa upraszcza jedynie procedury określone ustawą Prawo zamówień publicznych, wyłączając stosowanie przepisów tej ustawy do zamówień niezbędnych do zapewnienia pomocy obywatelom z Ukrainy. Zasady opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w związku z realizacją umów zawartych z jednostkami samorządu terytorialnego pozostają jednak niezmienne.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości dotyczą kwestii braku opodatkowania zapewnienia pomocy obywatelom Ukrainy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe wskazać należy, że na podstawie zawartych z jednostkami samorządu terytorialnego umów zobowiązali się Państwo do:

‒ zakwaterowania i wyżywienia obywateli Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terenie tego kraju;

‒ świadczenia usług związanych z zapewnieniem pomocy obywatelom Ukrainy polegającej na realizacji następujących czterech zadań: zapewnienia zakwaterowania wraz z zapewnieniem całodziennego wyżywienia zbiorowego; zapewnienia transportu do miejsc zakwaterowania, między nimi lub ośrodków prowadzonych przez Szefa Urzędu do Spraw Cudzoziemców na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o udzielaniu cudzoziemcom ochrony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub miejsc, w których obywatelom Ukrainy udzielana jest opieka medyczna; zapewnienia przejazdów środkami transportu publicznego oraz specjalistycznego transportu przeznaczonego dla osób z niepełnosprawnością (…); zapewnienia środków czystości i higieny osobistej oraz innych niezbędnych produktów.

Świadczenia te wykonują Państwo w zamian za ustalone zgodnie z umowami wynagrodzenie. Zatem, istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną przez Państwa usługą a otrzymanym świadczeniem. Wbrew Państwa twierdzeniom, nie są Państwo podmiotem „obracającym pieniędzmi” kierowanymi do obywateli Ukrainy, nie występuje tu „obrót pieniędzmi” lecz zapłata za usługę.

Tym samym wykonują Państwo odpłatne świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji należy stwierdzić, że wykonywane przez Państwa ww. odpłatne czynności polegające na zapewnieniu zakwaterowania, wyżywienia, transportu, środków czystości i higieny osobistej oraz innych niezbędnych produktów dla uchodźców z Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa, stanowią odpłatne usługi, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 96 ust. 3 ustawy:

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Zgodnie z art. 113 ust. 4 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

W myśl natomiast art. 113 ust. 5 ustawy:

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy zauważyć, że ustawodawca co do zasady przewidział zastosowanie zwolnienia dla podatników, u których wielkość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła łącznie 200.000 zł oraz dla podatników rozpoczynających sprzedaż w trakcie roku, jeżeli przewidywana wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty 200.000 zł. Dodatkowo ustawodawca ograniczył możliwość zastosowania zwolnienia w stosunku do czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Z kolei przepis art. 113 ust. 13 ustawy stanowi, że:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

‒ energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

‒ wyrobów tytoniowych,

‒ samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

‒ preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

‒ komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

‒ urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

‒ maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

‒ pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

‒ motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy wskazać, że - co do zasady - o ile podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy ma prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego do momentu przekroczenia tej kwoty. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany jest do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

W tym miejscu podkreślić należy, że z cytowanego art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 (czyli uprawniającej do zwolnienia podmiotowego) nie wlicza się m.in. obrotu z tytułu odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku (na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy), jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2021 r. poz. 2224 oraz z 2022 r. poz. 807 i 1561).

W oparciu o powołany wyżej przepis, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek:

‒ obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanych nieruchomości oraz

‒ subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanych nieruchomości (cel mieszkaniowy).

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

W poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano PKWiU 55 – „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie zawartych z jednostkami samorządu terytorialnego umów zobowiązali się Państwo do świadczenia usług związanych z zapewnieniem pomocy obywatelom Ukrainy polegającej m.in. na zapewnieniu zakwaterowania.

Co do zasady, usługa zakwaterowania klasyfikowana jest do PKWiU 55 – usługi związane z zakwaterowaniem. Jeśli opisana usługa zakwaterowania jest klasyfikowana do PKWiU 55 – usługi związane z zakwaterowaniem, to nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem – w analizowanej sprawie – z uwagi na treść art. 113 ust. 2 ustawy – zobowiązani są Państwo wliczać wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi polegającej na zapewnieniu zakwaterowania, wyżywienia, transportu, środków czystości i higieny osobistej oraz innych niezbędnych produktów dla uchodźców z Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa, do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, gdyż świadczenie ww. usługi nie jest zwolnione od podatku.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy w trakcie roku podatkowego wartość sprzedaży przekroczy kwotę 200.000 zł, to stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy – zwolnienie podmiotowe traci moc z chwilą wykonania czynności, z którą ww. kwota zostanie przekroczona.

Wskazać należy, że dla odpłatnego świadczenia usługi polegającej na zapewnieniu zakwaterowania, wyżywienia, transportu, środków czystości i higieny osobistej oraz innych niezbędnych produktów dla uchodźców z Ukrainy w związku z konfliktem zbrojnym na terytorium tego państwa, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, nie znajdą zastosowania przepisy § 10bd ust. 1-5 obowiązującego do 31 grudnia 2022 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r., jak również § 11 ust. 1-3 obowiązującego od 1 stycznia 2023 rozporządzenia Ministra Finansów z 2 grudnia 2022 r. Przepisy te przewidują bowiem stawkę preferencyjną w wysokości 0% dla usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT (usługi nieodpłatne), a w opisanym przypadku mamy do czynienia z czynnościami odpłatnymi.

W konsekwencji ww. usługi świadczone przez Państwa nie podlegają opodatkowaniu preferencyjna stawką podatku w wysokości 0%.

Wobec powyższego, w sytuacji, przekroczenia przez Państwa limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, to przed wykonaniem pierwszej czynności opodatkowanej właściwymi stawkami VAT powinni Państwo dokonać zgłoszenia rejestracyjnego jako podatnik VAT czynny.

Tym samym Państwa stanowisko w całości jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Natomiast na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy, mogą Państwo wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z odrębnym wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wniosek o WIS może dotyczyć stanu prawnego, który obowiązuje od dnia 1 lipca 2020 r.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).