Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4511-410/15-2/AC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-12
Teza: 1. Czy na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z przeniesieniem kapitału zapasowego spółki z o.o. (powstałego z zysków z lat poprzednich zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z o.o.) do kapitału zapasowego spółki komandytowej? 2. Czy na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z przeniesieniem niepodzielnego zysku za 2015r. oraz zysku za rok, w którym nastąpi przekształcenie na kapitał zapasowy spółki komandytowej?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; opodatkowanie; przekształcanie; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową:

*   zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z o.o. **– jest nieprawidłowe,**

*   niepodzielonych zysków za 2015 r. oraz zysku za rok, w którym nastąpi przekształcenie **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki z o.o. (dalej: Spółka), która ma zostać przekształcona w spółkę komandytową. Spółka ta posiada zgromadzone na kapitale zapasowym zyski z lat ubiegłych. Zyski te znalazły się na kapitale zapasowym w wyniku podjęcia w poprzednich latach uchwał o podziale zysku, w ten sposób, że określona część zysku za dany rok podatkowy przekazywana była na kapitał zapasowy spółki z o.o. Ponieważ Spółka w 2016 r. ma zostać przekształcona w spółkę komandytową na dzień przekształcenia może również posiadać niepodzielony zysk za rok 2015 oraz zysk za rok 2016.

Do dnia przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową ani kapitał podstawowy (zakładowy), ani kapitał zapasowy, ani też niepodzielone zyski nie zostaną wypłacone wspólnikom spółki z o.o., którymi są osoby fizyczne. Kapitał podstawowy (zakładowy) spółki z o.o. zostanie przekazany na poczet wkładów do spółki komandytowej.

Kapitał zapasowy zgromadzony w spółce z o.o. zostanie przeniesiony do majątku spółki komandytowej, na kapitał zapasowy spółki komandytowej i stanie się jej własnością, jednocześnie nie podwyższając wartości wkładów w spółce komandytowej w stosunku do wartości udziałów w spółce z o.o. przypadających na wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z przeniesieniem kapitału zapasowego spółki z o.o. (powstałego z zysków z lat poprzednich zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z o.o.) do kapitału zapasowego spółki komandytowej?
2.  Czy na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z przeniesieniem niepodzielnego zysku za 2015 r. oraz zysku za rok, w którym nastąpi przekształcenie na kapitał zapasowy spółki komandytowej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 1, w sytuacji przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty zgromadzone na kapitale zapasowym spółki z o.o. (zgromadzone tam w następstwie podjęcia wcześniej uchwał o podziale zysku w ten sposób, że całość lub część zysku za poprzednie lata podatkowe była przekazywana na kapitał zapasowy spółki z o.o.) i przekazane na kapitał zapasowy spółki komandytowej.

W sytuacji przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) nie stanowi podstawy prawnej do opodatkowania przypadających w proporcji do posiadanych przez Nią udziałów w spółce z o.o. udziałów kwot kapitału zapasowego spółki z o.o. przekształconej w spółkę komandytową przekazanych na kapitał zapasowy spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

W ocenie Wnioskodawczyni, przez pojęcie „niepodzielnych zysków” użyte w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć zyski, które nie zostały podzielone ani między wspólników, ani w żaden inny sposób. Wnioskodawczyni uważa, że w rozumieniu tego przepisu dochodem nie jest zysk podzielony.

Przepisy ustawy regulującej opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.; dalej: KSH) nie definiują pojęcia „zysk niepodzielony”. Podział zysku to pojęcie ogólne, dotyczące przeznaczenia zysków za ubiegły rok obrotowy, bądź to do podziału między wspólników, bądź to na inne cele przewidziane w umowie spółki. Dlatego też uchwałę zgromadzenia wspólników o przeznaczeniu zysku w całości lub w części na kapitał rezerwowy należy również uznać za uchwałę o podziale zysku. O zysku niepodzielonym w spółce kapitałowej można mówić wyłącznie wówczas, gdy zgromadzenie wspólników w ogóle nie podejmie uchwały co do sposobu przeznaczenia zysku za ubiegły rok obrotowy w określonym przez przepisy terminie.

Wnioskodawczyni odwołała się do dorobku orzeczniczego NSA, który w wyroku z dnia 29 listopada 2011 r. sygn. II FSK 930/10 wyjaśnił, że pomimo, iż Kodeks spółek handlowych nie zawiera definicji pojęcia „niepodzielonych zysków”, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez, np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, skoro przepisy KSH dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, np. na kapitał zapasowy lub rezerwowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie analizowanego przepisu. Każdy dozwolony przepisami KSH podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową.

Prawidłowość takiej wykładni przepisów potwierdzają wyroki sądów administracyjnych:

1.  W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Po 835/11 Sąd wskazał, że skoro przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, np. na kapitał zapasowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy, a tym samym nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie powyższego przepisu.
2.  W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012 r, sygn. akt I SA/Wr 1486/11, Sąd stwierdził, że wspólnicy spółki komandytowej, przekształconej ze spółki z o.o., nie uzyskują przychodu w przypadku, gdy przed przekształceniem zysk spółki z o.o. zostanie podzielony i przekazany na kapitał zapasowy.
3.  W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1050/10 Sąd uznał, że „podział zysku” to pojęcie ogólne, dotyczące zarówno przeznaczenia zysków do podziału między wspólników, jak i do przeznaczenia ich na inne cele, przewidziane w umowie spółki.
4.  W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 930/10, Sąd wskazał, że każdy dozwolony przepisami KSH podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy PDOF w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zawężenie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
5.  W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 931/10, Sąd wskazał, że odpowiedzi na pytanie o znaczenie pojęcia „niepodzielonego zysku” szukać należy w przepisach Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 191 § 1 k.s.h. wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Sąd stwierdził, że pomimo, iż Kodeks spółek handlowych nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych.
6.  W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1059/09 Sąd stwierdził, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową każdy dozwolony podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy, ponieważ ustawodawca nie zawęził działania tego przepisu wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników, ale przede wszystkim
7.  Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 184/13, w którym Sąd stwierdza, że wprawdzie analizowany przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołuje wątpliwości w zakresie rozumienia pojęcia „wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych”, jednakże przy wykładni tego pojęcia przyznał rację Skarżącemu, że zysk podzielony to również zysk przekazany na kapitał zapasowy czy rezerwowy i jako taki nie podlega opodatkowaniu. Sąd ma świadomość, że ani przepisy ww. ustawy, ani przepisy KSH nie definiują pojęcia „zysk niepodzielony”. Odnosząc się do tej problematyki Sąd oparł się na utrwalonej linii orzecznictwa sądów administracyjnych i poglądach doktryny, zgodnie z którymi, pomimo iż KSH nie zawiera definicji pojęcia „niepodzielonych zysków”, to w sytuacji, gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki poprzez, np. jego przekazanie na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że skoro przepisy KSH dopuszczają podział zysku na cele związane z działalnością spółki i dalszym jej rozwojem, który jednocześnie wyłącza prawo do dywidendy, zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, np. na kapitał zapasowy czy rezerwowy, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Tym samym nie stanowi on dochodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie analizowanego przepisu. Wobec tego każdy w istocie dozwolony przepisami KSH podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. W tych okolicznościach Sąd uznał za zasadne stanowisko skarżącego zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ponieważ prawidłowo rozdysponowany zysk, w tym także zysk rozdysponowany na kapitał rezerwowy spółki osobowej, powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie jest już zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Wobec powyższego nie stanowi on dochodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do pytania nr 2, na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z przeniesieniem niepodzielnego zysku spółki z o.o. za rok 2015 oraz zysku za rok 2016 zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się:

*   **za nieprawidłowe**, w części dotyczącej opodatkowania na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową zysków zgromadzonych na kapitale zapasowym spółki z o.o.,

*   **za prawidłowe**, w części dotyczącej opodatkowania na dzień przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową niepodzielonych zysków za 2015 r. oraz zysku za rok, w którym nastąpi przekształcenie.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 ww. ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Na podstawie art. 553 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ustawy Kodeks spółek handlowych), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy).

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej, gdyż kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.).

Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, że proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego.

Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty). Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które mieli wspólnicy spółki kapitałowej, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę osobową, której wspólnicy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Analizując skutki podatkowe przekształcenia spółek należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca określa, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne.

W art. 17 ust. 1 ww. ustawy, wymienione zostały enumeratywnie te przychody. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy przychodem z kapitałów pieniężnych są m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, faktycznie uzyskane z tego udziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Ww. przepis zmieniony został przez art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2014 r., poz. 1328, z późn. zm.) poprzez dodanie zapisu: „oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej”.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce  oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

1.  spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

Z przedmiotowego wniosku wynika, że zyski osiągnięte z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem – były w drodze uchwały dzielone w ten sposób, że określona część zysku za dany rok podatkowy przekazywana była na kapitał zapasowy. W 2016 r. planowane jest przekształcenie Spółki w spółkę komandytową. Do dnia przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową ani kapitał podstawowy (zakładowy), ani kapitał zapasowy, ani też niepodzielone zyski nie zostaną wypłacone wspólnikom spółki z o.o., którymi są osoby fizyczne. Kapitały zgromadzone w Spółce zostaną przeniesione do spółki przekształcanej i staną się jej własnością jednocześnie nie podwyższając wartości wkładów w spółce kapitałowej w stosunku do wartości udziałów w Spółce przypadających na wspólników.

Pod pojęciem „niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych”, zawartym w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców wszelkich zysków spółki kapitałowej. Wprowadzając bowiem zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki kapitałowe, lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy nie tylko zyski bieżącego roku, ale również zyski wypracowane w latach poprzednich przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a nie rozdzielone między wspólników, lecz przekazane, np. na kapitał zapasowy, kapitały (fundusze) rezerwowe. Powyższe potwierdza dodany przez art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2014 r., poz. 1328, z późn. zm.) w art. 24 ust. 5 pkt 8 zapis: „oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej”.

Przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, co wynika wprost z brzmienia cytowanego wyżej przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową cała wartość niepodzielonych zysków podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że zyski, które nie zostały wypłacone wspólnikom w formie dywidendy, lecz zgromadzono je w kapitałach własnych spółki jako kapitał zapasowy – odpowiadają pojęciu „niepodzielone zyski” użytemu w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, że wypracowane zyski spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wobec których podjęto uchwałę o przekazaniu ich na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz zyski niepodzielone za 2015 r. i za rok, w którym nastąpi przekształcenie. odpowiadają pojęciom „niepodzielone zyski” oraz „dochód (przychód) faktycznie uzyskany” użytym w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód, o którym mowa w ww. przepisie ustalany jest na dzień przekształcenia.

Zatem w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 2 tej ustawy, będzie dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, tj. wartość niepodzielonych zysków w spółce za 2015 r. i za rok, w którym nastąpi przekształcenie oraz wartość zysku przekazanego na kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowić będzie na dzień przekształcenia przychód po stronie Wnioskodawczyni, jako wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w wysokości odpowiadającej proporcjonalnemu udziałowi Wnioskodawczyni w niepodzielonym zysku wynikającym z bilansu spółki przekształcanej, o ile zysk taki w ogóle wystąpi. Spółka komandytowa powstała z przekształcenia będzie zobowiązana, jako płatnik do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4c ww. ustawy spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 8 cytowanej ustawy, podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, które zdaniem Wnioskodawczyni przemawiają za słusznością przedstawionego stanowiska podkreślić należy, że jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z poźn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto zostały one wydane w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r., a więc w innym brzmieniu niż przepisy, które mają zastosowanie w niniejszej sprawie.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.