Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-776/10/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-24
Teza: czy na gruncie przepisów ustawy o CIT, skapitalizowane odsetki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty?
Słowa kluczowe: kapitalizacja; kapitalizacja-cienka kapitalizacja; odsetki; odsetki-odsetki skapitalizowane; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek w momencie ich faktycznej zapłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest związana umową pożyczki ze spółką S. z siedzibą we Francji. Zgodnie z zawartą umową, Spółka uprawniona jest do zaciągania pożyczek w ramach przyznanego jej limitu kwotowego. Pożyczki otrzymywane przez Spółkę są oprocentowane, przy czym zgodnie z ramową umową pożyczki, odsetki są fakturowane kwartalnie i są płatne w momencie otrzymania faktury VAT przez Spółkę. W przypadku braku zapłaty odsetek w terminie, odsetki podlegają kapitalizacji. Kapitalizacja odsetek jest uznawana przez Spółkę za operację neutralną na gruncie podatku CIT, tj. skapitalizowane odsetki, które nie są zapłacone, nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, Spółka zapytuje, czy na gruncie przepisów ustawy o CIT, skapitalizowane odsetki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty?

Zdaniem Spółki, skapitalizowane odsetki od pożyczki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty. Biorąc pod uwagę wykładnię językową przepisów ustawy o CIT, należy uznać, że skapitalizowane odsetki od pożyczek stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty. W świetle przepisów ustawy o CIT, pożyczki są neutralne podatkowo, tzn.:

1.  zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, pożyczki otrzymane przez pożyczkobiorcę oraz pożyczki zwrócone pożyczkodawcy, nie stanowią dla nich przychodu, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od pożyczek,
2.  zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT, wydatki na spłatę pożyczek nie stanowią kosztów uzyskania przychodów pożyczkobiorcy, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od pożyczek.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, do przychodów pożyczkodawcy zaliczane są otrzymane odsetki od pożyczek, a odsetki zapłacone przez pożyczkobiorcę, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, stanowią jego koszty uzyskania przychodów.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż odsetki stanowią przychód po stronie pożyczkodawcy i koszty uzyskania przychodów po stronie pożyczkobiorcy, jednakże dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty (kasowa metoda rozliczania odsetek). Oznacza to, iż naliczone odsetki od pożyczek, które nie zostały faktycznie zapłacone, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów pożyczkobiorcy. Powyższe zasady rozpoznawania przychodów/kosztów uzyskania przychodów odnoszą się również do odsetek skapitalizowanych. Ustawodawca nie przewidział bowiem dla nich szczególnego reżimu w zakresie momentu uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

Wykładnia językowa przepisu art. 16 ust 1 pkt 11 ustawy o CIT potwierdza, iż kapitalizacja odsetek nie pozwala na zaliczenie tych odsetek do kosztów uzyskania przychodów przed dokonaniem ich faktycznej zapłaty. Od sformułowanej w tym przepisie zasady, zgodnie z którą odsetki od pożyczek zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich zapłaty, ustawodawca nie przewidział żadnych wyjątków. W szczególności, ustawodawca nie wprowadza w treści togo przepisu dodatkowych zastrzeżeń, iż sformułowanej w nim zasady zaliczania zapłaconych odsetek do kosztów uzyskania przychodów nie stosuje się do kapitalizowanych odsetek. W sytuacji, w której wolą ustawodawcy jest odstąpienie od ogólnej zasady rozliczania odsetek przy uwzględnieniu zasady kasowej, ustawodawca w sposób wyraźny modyfikuje tę zasadę, wprowadzając przepis szczególny. Takim przykładem jest przepis art. 26 ust. 7 ustawy o CIT, który na potrzeby określania momentu powstania przychodu dla celów poboru podatku u źródła od odsetek wypłacanych zagranicznemu beneficjentowi, nakazuje odstąpić od kasowej zasady rozliczania odsetek. Przepis ten stanowi, że skapitalizowane odsetki stanowią przychód już w momencie ich kapitalizacji. Powyższy przykład potwierdza zatem tezę, iż w braku wyraźnego przepisu szczególnego modyfikującego moment rozpoznawania przychodów lub też kosztów z tytułu odsetek na gruncie podatku CIT, należy stosować ogólną zasadę sformułowaną w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT.

Ponadto, „kapitalizacja” odsetek nie może zostać uznana za ich „zapłatę", o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT. Powyższe twierdzenie jednoznacznie potwierdza wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT pojęcia „zapłata".

Termin „zapłata” nie został zdefiniowany w ustawie o CIT. Zgodnie natomiast z ogólnymi regułami wykładni prawa, przy interpretacji przepisów prawa, podstawowe znaczenie powinna mieć wykładnia językowa. Wykładnia ta, zgodnie z zasadą domniemania języka potocznego, nakazuje odwołanie się do znaczenia, jakie termin niezdefiniowany w akcie prawnym ma w języku potocznym (patrz - B. Brzeziński, Szkice z wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2002 r.). W konsekwencji, określając znaczenie i zakres użytego przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT określenia „zapłata”, należy w pierwszej kolejności odwołać się do słownikowego znaczenia tego terminu.

Uniwersalny słownik języka polskiego PWN pod redakcją prof. Stanisława Dubisza z 2008 r., jako znaczenie terminu „zapłacić” wskazuje „dać pieniądze”. Definicja słownikowa utożsamia zatem pojecie „zapłata” z faktycznym wydatkowaniem pieniędzy. Natomiast „kapitalizacja odsetek stanowi operację finansową polegającą na powiększeniu kapitału pożyczki (kredytu) o wartość należnych odsetek, polega więc na przekształceniu zobowiązania z tytułu spłaty odsetek w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki czy też kredytu" (patrz - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA") w Warszawie z 11 lipca 2006r., Sygn. akt III SA/Wa 1405/06). W wyniku kapitalizacji nie dochodzi zatem do uregulowania zobowiązania dłużnika, który po kapitalizacji odsetek w dalszym ciągu jest zobowiązany do świadczenia na rzecz pożyczkodawcy. Powyższe potwierdza, iż kapitalizacja odsetek nie może zostać uznana za ich zapłatę przez pożyczkobiorcę, gdyż, jak zauważył Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, „poprzez faktyczną zapłatę odsetek należy rozumieć takie wartości, które faktycznie zmniejszają aktywa majątkowe pożyczkobiorcy” (patrz - Postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 29 listopada 2005 r., nr ZD/4O6-181-1/CIT/05).

Dodatkowo, ustawodawca posługuje się na gruncie ustawy o CIT oddzielnie pojęciami „zapłata” i „kapitalizacja”, traktując je jako odrębne od siebie terminy. W związku z powyższym nie sposób twierdzić, że na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, prawodawca pod pojęciem zapłaty odsetek rozumie również ich kapitalizację, skoro w innych przepisach ustawy o CIT - na przykład w art. 26 ust. 7 tej ustawy- nadaje tym terminom odmienne znaczenie.

Warto również wskazać, iż kapitalizacji odsetek nie sposób uznać za ich zapłatę, biorąc pod uwagę fakt, że kapitalizacja, w przeciwieństwie do zapłaty odsetek, nie prowadzi do zaspokojenia wierzyciela, tj. nie stanowi dla niego faktycznego przysporzenia ekonomicznego (jest to co najwyżej przysporzenie potencjalne i przyszłe - o ile dojdzie do zapłaty odsetek od pożyczonej kwoty głównej pożyczki). W praktyce może jednak dojść do sytuacji, w której skapitalizowane odsetki nie zostaną nigdy zwrócone przez pożyczkobiorcę (np. z uwagi na jego upadłość). Trudno byłoby zatem twierdzić, iż wskutek kapitalizacji doszło do zapłaty odsetek, skoro roszczenie wierzyciela nie zostało faktycznie zaspokojone. Powyższe twierdzenia są zgodne z tezami prezentowanymi przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”), który stwierdza, że „tylko rzeczywista zapłata odsetek oznacza osiągnięcie przychodu w rozumieniu prawa podatkowego. Natomiast dokonanie naniesień rachunkowych nie świadczy o ich zapłacie" (patrz - Wyrok NSA w Warszawie z 13 września 2006 r., Sygn. akt II FSK 1065/05).

Analogiczne stanowisko prezentowane jest w doktrynie prawa podatkowego, która podkreśla, że spłata pożyczki następuje dopiero w momencie zaspokojenia wierzyciela, a nie zarachowania długu (patrz – L. Błystak, B. Dauter, B. Gruszczyński, B. Hnatiuk, H. Łysakowska, E. Madej, A. Mudrecki, M. Niezgódka - Medek, R. Pęk, K. Wujek, J. Zubrzycki. Podatek dochodowy od osób prawnych - komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza Unimex).

Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, należy uznać, iż wykładnia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT jednoznacznie potwierdza, iż skapitalizowane odsetki od pożyczek mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty.

Brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek od pożyczek przed dokonaniem ich faktycznej zapłaty potwierdza również brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.

Celem powyższego przepisu jest wyodrębnienie z kwoty kapitału pożyczki, powiększonego o skapitalizowane odsetki, wartości tych odsetek, w ten sposób, aby możliwe było rozpoznanie ich jako przychodu po stronie pożyczkodawcy i kosztu podatkowego po stronie pożyczkobiorcy. W braku przedmiotowej regulacji, spłata skapitalizowanych odsetek, które stały się częścią kapitału pożyczki, nie stanowiłaby przychodu dla pożyczkodawcy oraz kosztów uzyskania przychodów pożyczkobiorcy. Analizowany przepis w żadnym stopniu nie modyfikuje natomiast zasady kasowego rozliczania odsetek, sformułowanej w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, ponieważ zakres regulacji tych dwóch przepisów jest różny. Co więcej, literalne brzmienie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT potwierdza ogólną zasadę rozliczania kosztów odsetkowych, określoną w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT.

Należy bowiem podkreślić, że do kosztów uzyskania przychodów mogą zostać zaliczone wydatki na spłatę skapitalizowanych odsetek. „Wydatkiem” jest zgodnie z przywoływanym już słownikiem języka polskiego, „suma wydana na cos”. Definicja słownikowa utożsamia zatem pojęcie „wydatki” z wydatkowaniem pieniędzy na coś, płaceniem za coś.

Mając na uwadze znaczenie pojęcia „wydatki”, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT muszą zostać spłacone, aby skapitalizowane odsetki mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, należy uznać, iż również wykładnia tego przepisu potwierdza tezę, iż wolą ustawodawcy jest zaliczanie kapitalizowanych odsetek do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznego uregulowania, tj. w momencie ich zapłaty. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku NSA we Wrocławiu, w którym sąd stwierdził, że „użyte w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) pojęcie „wydatki” stanowi bowiem o konieczności rzeczywistego poniesienia kosztu z tytułu skapitalizowanych odsetek. Dopiero zapłacone odsetki nabierają charakteru kosztów uzyskania przychodu” (patrz - wyrok NSA - Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z 15 stycznia 2001 r., Sygn. akt I SA/Wr 1517/98). Analogiczne stanowisko zaprezentował również WSA w Warszawie, stwierdzając, że „skoro art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) stanowi o wydatkach, to skapitalizowane odsetki powinny stanowić koszty uzyskania przychodu w momencie ich spłaty” (patrz - wyrok WSA w Warszawie z 25 listopada 2008 r. sygn. III SA/Wa 1594/08).

Również WSA we Wrocławiu zauważył, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) „stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskanie przychodów, wydatków na spłatę pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. (\`(...)\`) Powyższe nie pozostawia wątpliwości, że skapitalizowane odsetki stają się kosztem uzyskania przychodów u pożyczkobiorcy w momencie ich spłaty" (patrz - wyrok WSA we Wrocławiu z 27 października 2009 r., Sygn. akt I SA/Wr 596/09).

Spółka podkreśla w tym kontekście, że rola orzecznictwa nabiera szczególnego znaczenia w toku postępowania zmierzającego do wydania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, co zostało w sposób dobitny potwierdzone w wyroku WSA w Warszawie, w którym sąd stwierdza m.in. że, „(\`(...)\`) skoro nowowydany wyrok może stać się przyczyną zmiany istniejącej już w obrocie prawnym interpretacji, to należy przyjąć, iż w każdej innej sytuacji, wydając rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie, organ podatkowy jest zobowiązany do uwzględnienia istniejącego orzecznictwa, jako okoliczności mającej wpływ na wynik sprawy. Obowiązek taki dotyczy w szczególności postępowania, w toku którego na konkretny wyrok powołała się strona tego postępowania” (patrz - wyrok WSA w Warszawie z 20 stycznia 2009 r., Sygn. akt III SA/Wa 1916/08). Z tego też powodu powołane przez Spółkę orzeczenia sądów administracyjnych powinny zostać szczegółowo przeanalizowane przez organ podatkowy wydający interpretacje indywidualną.

Ponadto, Spółka zauważa, iż zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w praktyce stosowania prawa przez organy podatkowe. Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie zauważył, że „zaliczenie odsetek w koszty uzyskania przychodów jest możliwe w momencie spłaty pożyczki wraz ze skapitalizowanymi odsetkami. Sam fakt uregulowania odsetek poprzez ich kapitalizację nie test tożsamy z ich wydatkowaniem (\`(...)\`) tym samym sama kapitalizacja odsetek nie daje możliwości ich rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów” (patrz - postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 13 września 2009 r., Znak: 1472/ROP1/423-333/07/KM). Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który - działając jako organ podatkowy drugiej instancji - zmienił stanowisko organu pierwszej instancji stwierdzające, iż

skapitalizowane odsetki stanowią dla pożyczkobiorcy koszty uzyskania przychodów w dacie kapitalizacji (patrz - decyzja w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 sierpnia 2007 r. Znak: 1401/BP-1/4210-49/07/MC).

Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, należy uznać, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT, stanowiący o wydatkach na spłatę skapitalizowanych odsetek, jednoznacznie potwierdza tezę, iż przedmiotowe odsetki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich zapłaty, a więc zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT.

Spółka zauważa, iż również wykładnia celowościowa przepisu art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT potwierdza przedstawione powyżej wyniki wykładni językowej, zgodnie z którymi kapitalizowane odsetki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero po dokonaniu ich faktycznej zapłaty.

Celem regulacji art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT jest modyfikacja ogólnych zasad, zawartych w art. 15 ust. 4 - 15 ust. 4h ustawy o CIT, określających moment zaliczania ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca uzależnił możliwość obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem CIT przez pożyczkobiorcę od faktycznej zapłaty odsetek. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT służy zatem celom fiskalnym. W konsekwencji, wykładnia przepisów ustawy o CIT, zgodnie z którą kapitalizowane odsetki są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów już w momencie ich kapitalizacji, pozostawałaby w sprzeczności z podstawowym celem normy zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT. W związku z powyższym, przyjęcie wykładni przepisu art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, uznającej odsetki za koszty uzyskania przychodów w momencie ich kapitalizacji powodowałaby, iż cel ustawodawcy ustanawiającego zasadę kasowego rozliczania odsetek, nie zostałby osiągnięty.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów odsetek już w momencie ich kapitalizacji, pomimo braku ich faktycznej zapłaty, naruszałoby cel normy prawnej zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT. Również z tego powodu, powyższa wykładnia nie może zostać zaakceptowane jako prawidłowa.

Podsumowując, w świetle przepisów ustawy o CIT, skapitalizowane odsetki od pożyczek, które nie zostały faktycznie zapłacone, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Skapitalizowane odsetki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero po dokonaniu ich faktycznej zapłaty. Powyższe stanowisko potwierdza zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa przepisów art. 16 ust. 1 pkt 11 oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT.

Mając na uwadze przedstawiane w niniejszym wniosku argumenty, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., zwanej dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, iż wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Pojęcie „kapitalizacja odsetek” nie jest definiowane na gruncie przepisów prawa. W praktyce wskazuje się, że kapitalizacja odsetek to operacja doliczenia naliczonych i nie zapłaconych odsetek do kwoty głównej pożyczki. Z datą kapitalizacji odsetki tracą odrębny od kwoty głównej byt prawny (tj. stają się częścią kwoty głównej ze wszelkimi tego konsekwencjami). W rezultacie zobowiązanie z tytułu spłaty odsetek „przekształca się” w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki. Po dokonaniu kapitalizacji oprocentowanie liczone jest od nowej, wyższej podstawy, na którą składa się pożyczony kapitał oraz doliczone do tego kapitału odsetki. Wynika z tego, że kapitalizacja wywiera ten sam skutek prawny, co zapłata – zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty.

W konsekwencji, w wyniku kapitalizacji odsetek od pożyczki dojdzie do ich swoistego uregulowania, a co za tym idzie – kapitalizacja odsetek wywiera ten sam skutek co zapłata i umożliwia uznanie odsetek za koszt podatkowy w momencie ich kapitalizacji.

Reasumując, skapitalizowane odsetki od pożyczki (oczywiście pod warunkiem istnienia związku z przychodami) są kosztem uzyskania przychodów w każdorazowej dacie ich kapitalizacji, dokonanej zgodnie z warunkami umowy.

Odnosząc się do powołanych przez Spółkę orzeczeń sądów administracyjnych oraz organów podatkowych stwierdzić należy, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i wiążą jedynie strony postępowania. Na marginesie należy wskazać na wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 4 grudnia 2009r. Sygn. akt I SA/Wr 1605/09, w którym to sąd w pełni podzielił pogląd wyrażony w niniejszej interpretacji.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.