Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-566/13/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-21
Teza: 1. Czy składka opłacona przez Spółkę z tytułu zawarcia ww. ubezpieczenia stanowić będzie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wszystkich osób, które uzyskały status osoby ubezpieczonej, bez względu na to czy miały status osoby ubezpieczonej w dacie zapłaty składki czy uzyskały ten status w późniejszym czasie; 2. Jeżeli składka będzie stanowić ww. przychód, to w jakiej dacie następuje przychód: a) osoby, która była ubezpieczona w dacie zapłaty składki, b) osoby, która uzyskała status ubezpieczonej po dacie zapłaty składki. 3. Czy w przypadku gdy ww. składka nie będzie stanowić przychodu w dacie jej zapłacenia, to czy w momencie wypłacenia ewentualnego odszkodowania na podstawie ww. polisy będzie stanowić przychód osoby, która spowodowała szkodę?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; polisa ubezpieczeniowa; przychód; płatnik; składki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura – 21 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez Spółkę składki na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej na rzecz osób fizycznych – **za prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez Spółkę składki na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej na rzecz osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jako ubezpieczający ma zamiar zawrzeć umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń związanych z zarządzaniem, nadzorowaniem i pełnieniem podobnych funkcji w Spółce przez członków organów oraz inne osoby, których przejmują choćby część tych funkcji (tzw. umowa ubezpieczeniowa X). Celem omawianej umowy ubezpieczenia będzie udzielenie ubezpieczonym ochrony na wypadek ryzyka za popełnione szkody, zminimalizowanie potencjalnie negatywnych konsekwencji finansowych, wynikających z zaniechań lub błędnych decyzji. Rozeznanie rynku ubezpieczeniowego pokazuje, że suma ubezpieczenia w przypadku tego typu umów ubezpieczenia jest wspólna dla wszystkich ubezpieczonych. W ramach ww. sumy dla wyodrębnionych ryzyk (kosztów, szkód) z reguły stosuje się tzw. podlimity. Ubezpieczonym w umowach ubezpieczenia X mogą być:

1.  Spółka;
2.  osoby fizyczne, które pełnią określone funkcje w Spółce, w tym zarządcze, nadzorcze;
3.  współmałżonek, konkubent lub inna podobna osoba (np. partner życiowy), spadkobiercy, przedstawiciele prawni lub cesjonariusze osoby ubezpieczeniowej.

Ochrona Spółki obejmować może m.in. szkodę Spółki wynikającą z roszczenia przeciwko Spółce z tytułu dowolnych papierów wartościowych reprezentujących dług lub udział w Spółce, w rezultacie zaniedbań popełnionych przez Spółkę (np. w zakresie kupna lub sprzedaży oraz składania i pozyskiwania ofert kupna lub sprzedaży papierów wartościowych). Nadto ubezpieczyciel może pokrywać wszelkie kwoty, które Spółka jest zobowiązana np. z mocy prawa, do wypłaty w celu pokrycia szkody osoby ubezpieczonej. Umowa ubezpieczenia zapewnia również refundację kosztów zdarzenia kryzysowego Spółki tj. nieprzewidzianego (także niezależnego od zachowania ubezpieczonych) zdarzenia, takiego jak:

*   nagła, nieoczekiwana śmierć lub niepełnosprawność członka zarządu lub członka rady nadzorczej Spółki;
*   jakakolwiek groźba, próba lub rzeczywiste nieuprawnione wtargnięcie do systemu komputerowego Spółki;
*   naruszenie poufności danych przez niezależnego outsourcera procesów biznesowych;
*   oskarżenia karne dotyczące prania pieniędzy lub finansowania terroryzmu;
*   utrata praw własności intelektualnej uprzednio nabytych zgodnie z prawem przez Spółkę;
*   śmierć lub odniesienie obrażeń cielesnych (lub trauma emocjonalna związana z byciem świadkiem śmierci lub obrażeń cielesnych) doświadczone przez dyrektorów, pracowników lub klientów na terenie pomieszczeń Spółki;
*   zniszczenie pomieszczeń Spółki lub innych aktywów obrotowych, spowodowanych przez wyciek ropy, katastrofalny pożar, zawalenie budynku (inne niż wyrządzone przez trzęsienie ziemi, wiatr lub inne zdarzenia naturalne);

które może spowodować nagły znaczący spadek przychodów Spółki, w wyniku braku odpowiedniego zarządzania będącego następstwem tego zdarzenia.

Analiza produktów ubezpieczeniowych wskazuje, że zakres ochrony umowy ubezpieczenia X odnosić się może również do szkód poniesionych przez Spółkę w braku odpowiedzialności członka zarządu lub innej osoby pełniącej ubezpieczoną funkcję w Spółce. Dotyczy to np. ponoszonych przez Spółkę kosztów zarządzania kryzysowego, które może być wynikiem zdarzeń o charakterze losowym, np. śmierć lub niepełnosprawności członka zarządu, szkody w majątku Spółki spowodowane siłą wyższą lub działaniem osób trzecich, za których Spółka nie odpowiada). Tak samo ubezpieczyciel pokryje szkody Spółki (a nie osoby fizycznej) korzystania z usług prawnika, w szczególności w celu sporządzenia oświadczenia lub raportu oraz przygotowania się do oraz uczestnictwa w określonym postępowaniu kontrolnym, inspekcyjnym, itp. prowadzonym przez uprawnione organy publiczne (koszty zarządzania krytycznym zdarzeniem regulacyjnym). W tym zakresie umowa ubezpieczeniowa pokrywa interes majątkowy samej Spółki (art. 821 Kodeksu cywilnego). Skoro istnieć będzie przedmiot ubezpieczenia stanowiący interes Spółki, zasadnie Spółka zobowiązana będzie uiścić należną za tę ochronę składkę. Kwota składki ustalona umową ubezpieczenia będzie wobec tego w pewnej mierze przeznaczona na pokrycie ryzyka (interesu) samej Spółki; w tym zakresie składka ta nie będzie mogła zostać przypisana żadnej osobie fizycznej. Ochrona osoby fizycznej obejmować będzie kwoty, do których zapłaty ubezpieczony będzie prawnie zobowiązany w związku z podniesionym przeciwko niemu roszczeniem w związku z pełnieniem funkcji zarządczych, nadzorczych itp. w Spółce. Osoba ubezpieczona umową oznaczać będzie dowolną osobę fizyczną, która była, jest lub podczas okresu ubezpieczenia zostanie:

1.  Członkiem zarządu, członkiem rady nadzorczej, członkiem komisji rewizyjnej lub prokurentem bądź osobą fizyczną zajmującą inne stanowisko, które w myśl mających zastosowanie przepisów prawa obcego państwa określone jest jako równorzędne do stanowiska członka zarządu, członka rady nadzorczej, członka komisji rewizyjnej lub prokurenta;
2.  Pracownikiem:
    1.  pełniącym funkcję zarządcza lub nadzorczą w Spółce:
        *   w związku z roszczeniem zarzucającym naruszenie praw pracowniczych; lub
        *   wskazanym jako współpozwany wraz z którąkolwiek z osób wskazanych w punkcie 1 w związku z roszczeniem zarzucającym pracownikowi Spółki uczestnictwo lub pomoc w popełnieniu nieprawidłowego działania;
3.  Osobą odpowiedzialną za księgi rachunkowe Spółki lecz wyłącznie w czasie kiedy i tak długo, jak taka osoba ubezpieczona działa dla i w imieniu Spółki w ramach funkcji określonych powyżej.

Odnośnie ubezpieczonych współmałżonka, konkubenta lub podobną osobę (np. partnera życiowego), spadkobiercę, przedstawiciela prawnego lub cesjonariusza osoby ubezpieczonej ubezpieczyciel zapłaci szkodę poniesioną przez tych ubezpieczonych powstałą w związku z zachowaniem innej osoby ubezpieczonej.

Analiza rynku ubezpieczeniowego wskazuje, że termin „osoba ubezpieczona” (w ramach umów X) nie obejmuje zewnętrznych audytorów, zarządcy przymusowego, tymczasowego nadzorcy sądowego, syndyka, zarządcy, nadzorcy sądowego, jak również wszelkich likwidatorów Spółki wyznaczonych przez sąd.

Osoby ubezpieczone – w przypadku zawarcia umowy ubezpieczenia X wskazane będą w umowie bezimiennie. Ubezpieczenie obejmować będzie otwarty krąg osób. Status ubezpieczonego uzyskiwać się będzie w zależności od spełnienia określonych przesłanek, które nie są zdarzeniem pewnym. Skład organów Spółki, a także osób pełniących funkcje zarządcze, kontrolne, itp. co do zasady ulega zmianie. Z uwagi na zakres potencjalnie ubezpieczonych osób jest pewnym, iż w trakcie trwania umowy dojdzie do zmian w składzie ubezpieczonych. Tak więc pewnym jest, że w chwili zapłaty składki krąg ubezpieczonych będzie inny niż w trakcie trwania umowy ubezpieczenia. Zdarzeniem pewnym jest także i to, że tylko Spółka od początku do końca trwania umowy ubezpieczenia będzie posiadała status ubezpieczonego.

Rozeznanie rynku ubezpieczeniowego wskazuje, że wysokość składki nie będzie uzależniona od liczby ubezpieczonych. Składka będzie stała, ryczałtowa przez cały okres ubezpieczenia. Zależy ona od kondycji i innych elementów tyczących się Spółki. Bez wpływu na wysokość należnej składki pozostaje objęcie oraz wyłączenie konkretnej osoby fizycznej z ubezpieczenia.

Zgodnie z umową Spółki Zarząd może być jednoosobowy lub wieloosobowy. Liczbę członków Zarządu oraz podział funkcji pomiędzy nimi określa Rada Nadzorcza. Każdy z członków Zarządu może być odwołany lub zawieszony w czynnościach. Na dzień składania wniosku o interpretację Zarząd składa się z dwóch członków. Członkowie Zarządu pełnią funkcję w oparciu o umowę o pracę. Zgodnie z umową Spółki Rada Nadzorcza może składać się od 3 do 5 członków, wybranych uchwałą Zgromadzenia Wspólników na trzyletnią kadencję. Członkowie Rady Nadzorczej pełnią swoją funkcję na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników o powołaniu na członka Rady Nadzorczej. Na dzień składania wniosku o interpretację Rada Nadzorcza składa się z 5 członków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy składka opłacona przez Spółkę z tytułu zawarcia ww. ubezpieczenia stanowić będzie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wszystkich osób, które uzyskały status osoby ubezpieczonej, bez względu na to czy miały status osoby ubezpieczonej w dacie zapłaty składki czy uzyskały ten status w późniejszym czasie;
2.  Jeżeli składka będzie stanowić ww. przychód, to w jakiej dacie następuje przychód:
    1.  osoby, która była ubezpieczona w dacie zapłaty składki,
    2.  osoby, która uzyskała status ubezpieczonej po dacie zapłaty składki.
3.  Czy w przypadku gdy ww. składka nie będzie stanowić przychodu w dacie jej zapłacenia, to czy w momencie wypłacenia ewentualnego odszkodowania na podstawie ww. polisy będzie stanowić przychód osoby, która spowodowała szkodę?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłacona składka ubezpieczeniowa z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia nie będzie stanowić przychodu dla osoby fizycznej objętej ubezpieczeniem, w świetle art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że przy tak sformułowanym kręgu ubezpieczanych i cechach zdarzenia, z którym wiąże się początek i koniec ochrony osoby ubezpieczonej, identyfikacja osoby ubezpieczonej będzie w istocie niemożliwa, i to nie tylko w chwili zawarcia umowy ubezpieczenia (co jest oczywiste), ale także na koniec trwania umowy. Tym samym, nie będzie możliwym zidentyfikowanie na dzień zapłacenia składki kręgu osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej. O ile skład organów Spółki byłby możliwy do ustalenia w dniu zapłacenia składki, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy pracowników i innych osób (np. partnerów życiowych członka zarządu) tyczyłoby się ubezpieczenia osób nieidentyfikowalnych na dzień zapłaty składki.

Wnioskodawca twierdzi, że dzień zapłaty składki będzie miarodajny do ustalenia kręgu osób opodatkowanych jak i momentu powstania przychodu tych osób. W sytuacji jednak, gdy po zapłaceniu składki nowe osoby uzyskają status ubezpieczonych, składka nie może być przypisana wyłącznie tym osobom, które były ubezpieczone w dniu jej zapłaty. W efekcie żadna ubezpieczona osoba nie uzyska z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skoro na moment zapłaty składki nie będzie można jej przypisać konkretnej osobie, to i w momencie wypłacenia ewentualnego odszkodowania nie powstanie przychód u osoby, która spowodowała szkodę. Obliczenie wartości składki przypadającej na jednego ubezpieczonego nie będzie możliwe także z tego powodu, iż umowa ubezpieczenia ustala składkę ryczałtową na wszystkich ubezpieczonych (a nie na każdego ubezpieczonego). Składka nie będzie efektem sumowania składek wszystkich ubezpieczonych; będzie efektem ryzyka jakie niesie Spółka jako taka. Składka zapłacona przez Spółkę, jeśli już zgodzić się co do tego, że co do zasady winna stanowić przychód podatkowy, to aby rzeczywiście stanowiła przychód podatkowy podatnika, musi być przypisana w określonej kwocie do każdej osoby. Jest to oczywiste, jeśli trzymać się zasady, że każdy kto jest ubezpieczony odnosi korzyść (przysporzenie), a więc niniejszym partycypuje w pewnej części składki.

Powyższe oznacza, że istnieje co prawda „potencjalna” podstawa opodatkowania wynikająca z powszechności obowiązku podatkowego, ale w opisanej sytuacji z powodu braku możliwości zidentyfikowania kręgu ubezpieczonych, nie ma możliwości przypisania konkretnego przychodu osobie ubezpieczonej. Z tej przyczyny odpada możliwość opodatkowania tej osoby.

Spółka jako ubezpieczający, ale także sami ubezpieczeni, nie są w stanie zastosować żadnej ewidencji osób ubezpieczonych. O ile ewidencjonowanie, choć niezwykle trudne, być może byłoby możliwe w stosunku do pracowników Spółki, o tyle nie sposób ewidencjonować i to tylko za okres, w jakim są ubezpieczonymi: współmałżonka, konkubenta lub inną podobną osobę (np. partnera życiowego), spadkobiercę, przedstawiciela prawnego lub cesjonariusza osoby ubezpieczonej. Ubezpieczający nie wie i oczywistym jest, że nie może wiedzieć (chociażby z powody ochrony dóbr osobistych tych osób), jakie osoby pozostają w ww. relacjach prawnych (a czasem tylko faktycznych, jak „partner życiowy”) z ubezpieczoną osobą.

Przedmiotowa umowa ubezpieczenia będzie umową na cudzy rachunek, ale też nie całkowicie. Istnieć bowiem będzie sfera bezpośrednich własnych interesów majątkowych Spółki będących przedmiotem ochrony zgodnie z art. 821 Kodeksu cywilnego. Część składki odnosić się będzie więc do własnego sensu stricte ryzyka Spółki. W zakresie zaś, w jakim będzie to umowa na cudzy rachunek, osoby ubezpieczone nie będą zobowiązane do uiszczania składki na rzecz ubezpieczyciela, ponieważ obowiązek taki spoczywa tylko i wyłącznie na Spółce jako ubezpieczającym. Skoro ubezpieczeni nie będą obowiązani do uiszczania składki, to tym samym nie będzie stanowić ona przychodu, który otrzymał członek organu Spółki lub inna osoba objęta polisą.

Z podanych przyczyn składka ubezpieczeniowa nie będzie – zdaniem Wnioskodawcy – stanowić przychodu osoby ubezpieczonej podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cyt. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek od odpowiedzialności cywilnej pokrywanych przez ubezpieczającego (Spółkę) na rzecz osób trzecich. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu. Przy czym wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione – według cen zakupu, o czym stanowi art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, podatników uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście jak i podatników osiągających przychody z tzw. innych źródeł.

Na podstawie art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. Z tej właśnie przyczyny w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma przede wszystkim fakt, kto jest chroniony (ubezpieczony) na podstawie zawartej umowy.

Stosownie bowiem do przepisów art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Jednocześnie zgodnie z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu.

Zgodnie z przepisem art. 822 § 1 ww. Kodeksu przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Przychody osób uzyskujących świadczenie od danego podmiotu kwalifikowane są do danego źródła na podstawie stosunku prawnego łączącego dany podmiot z osobą uzyskującą świadczenie. Jeżeli brak jest takiego stosunku prawnego – przychody kwalifikowane są, co do zasady, do tzw. innych źródeł.

Natomiast przychody członków organów osób prawnych, czy też osób pełniących inne określone funkcje na rzecz takiej osoby prawnej są kwalifikowane do źródła, którego rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono tymże osobom wykonywanie obowiązków.

Stosownie do powyższego, mogą oni osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.:

*   ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty;
*   z działalności wykonywanej osobiście;
*   bądź także z innych źródeł (w przypadku np. prokurenta).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. W myśl natomiast pkt 8 tegoż przepisu do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

–z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z przepisu art. 20 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika (lub inną osobę) należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 tego Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Z treści powyższych przepisów wynika, że umowa ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (czyli tak jak w opisanej sprawie). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Spółka bowiem zawiera umowę ubezpieczenia i Spółka poniesie koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo, iż otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe, bo przecież umowa ubezpieczenia, zawarta przez Spółkę w rezultacie zapewniać będzie tym osobom ochronę. Chronić je będzie przed stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych wskutek podejmowania (lub nie podejmowania) przez nich decyzji w związku z pełnieniem swoich funkcji.

Z wniosku wynika, że Spółka jako ubezpieczający ma zamiar zawrzeć umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń związanych z zarządzaniem, nadzorowaniem i pełnieniem podobnych funkcji w Spółce przez członków organów oraz inne osoby, których przejmują choćby część tych funkcji (tzw. umowa ubezpieczeniowa X). Celem omawianej umowy ubezpieczenia będzie udzielenie ubezpieczonym ochrony na wypadek ryzyka za popełnione szkody, zminimalizowanie potencjalnie negatywnych konsekwencji finansowych, wynikających z zaniechań lub błędnych decyzji.

Ubezpieczonym w umowach ubezpieczenia X mogą być: Spółka; osoby fizyczne, które pełnią określone funkcje w Spółce, w tym zarządcze, nadzorcze; współmałżonek, konkubent lub inna podobna osoba (np. partner życiowy), spadkobiercy, przedstawiciele prawni lub cesjonariusze osoby ubezpieczeniowej.

Odnośnie ubezpieczonych współmałżonka, konkubenta lub podobną osobę (np. partnera życiowego), spadkobiercę, przedstawiciela prawnego lub cesjonariusza osoby ubezpieczonej ubezpieczyciel zapłaci szkodę poniesioną przez tych ubezpieczonych powstałą w związku z zachowaniem innej osoby ubezpieczonej.

Osoby ubezpieczone – w przypadku zawarcia umowy ubezpieczenia X wskazane będą w umowie bezimiennie. Ubezpieczenie obejmować będzie otwarty krąg osób. Status ubezpieczonego uzyskiwać się będzie w zależności od spełnienia określonych przesłanek, które nie są zdarzeniem pewnym. Skład organów Spółki, a także osób pełniących funkcje zarządcze, kontrolne, itp. co do zasady ulega zmianie, tj. w chwili zapłaty składki krąg ubezpieczonych będzie inny niż w trakcie trwania umowy ubezpieczenia. Spółka od początku do końca trwania umowy ubezpieczenia będzie posiadała status ubezpieczonego.

Wysokość składki nie będzie uzależniona od liczby ubezpieczonych, będzie stała, ryczałtowa przez cały okres ubezpieczenia. Bez wpływu na wysokość należnej składki pozostaje objęcie oraz wyłączenie konkretnej osoby fizycznej z ubezpieczenia.

Odnosząc powyższe na grunt podatku dochodowego od osób fizycznych należy wskazać, iż co do zasady przychód ww. osób winien być zakwalifikowany według stosunku prawnego łączącego Spółkę z ubezpieczonym. Jeżeli więc ubezpieczonymi są pracownicy, to winien to być przychód ze stosunku pracy. W sytuacji gdy ubezpieczony wykonuje dla Spółki czynności związane z działalnością osobistą – będzie to przychód określony w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pozostałych przypadkach przychód ww. osób należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł – na podstawie art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie ww. okoliczności należy uznać, że opłacone przez Spółkę ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej ww. osób stanowi dla tychże osób, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Objęcie bowiem ww. osób umową ubezpieczenia i sfinansowanie kosztów tejże umowy, to przekazanie osobom ubezpieczonym nieodpłatnych świadczeń. Nieodpłatne świadczenie – w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – to zapewnienie uprawnionym osobom – w sposób nieodpłatny – określonych możliwości, przekazanie określonych uprawnień; w przedmiotowej sprawie jest to objęcie ochroną ubezpieczeniową.

Jednakże z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej oprócz członków zarządu, członków rady nadzorczej, członków komisji rewizyjnej, lub prokurentów, pracowników pełniących funkcje zarządcze lub nadzorcze w Spółce, osób odpowiedzialnych za księgi rachunkowe objęci będą także współmałżonkowie, konkubenci lub inne podobne osoby (np. partnerzy życiowi), spadkobiercy, przedstawiciele prawni lub cesjonariusze osoby ubezpieczonej jak i szereg innych osób. Ubezpieczeniem objęte będą również osoby, które w chwili obecnej nie są we władzach Spółki, nie pełnią funkcji prokurenta czy też osoby odpowiedzialnej za podejmowane decyzje. Zatem ubezpieczonych nie sposób zidentyfikować w chwili zawarcia umowy, gdyż obejmie ona zarówno osoby obecnie pełniące określone funkcje, jak również te, nieznane jeszcze z imienia i nazwiska, które będą je pełnić w przyszłości bądź pełniły już daną funkcję w przeszłości. Tak więc charakterystyczna jest tu zmienność ubezpieczonych zarówno co do liczby, jak i ich tożsamości w trakcie trwania umowy a także to, że umową ubezpieczeniową objęty jest otwarty krąg osób, do którego należą również osoby trzecie (współmałżonkowie, spadkobiercy czy też pracownicy pełniący określone funkcje).

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż o ile skład osobowy członków władz Spółki, członków rady nadzorczej, prokurentów, pracowników Spółki wykonujący funkcje zarządcze możliwy będzie do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do zidentyfikowania na ten dzień, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisania przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, tym samym nie można ustalić danych ich współmałżonków, czy też partnerów. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności.

Zatem, składka opłacona przez Spółkę z tytułu zawarcia ww. ubezpieczenia nie będzie stanowić przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla wszystkich osób, które uzyskały status osoby ubezpieczonej. Przy czym, nie ma znaczenia czy ww. osoby miały status osoby ubezpieczonej w dacie zapłaty składki czy uzyskały ten status w późniejszym czasie. Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek obliczenia i poboru podatku. A więc, odpowiedź na pytanie nr 2 i nr 3 jest bezprzedmiotowa.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.