Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.559.2019.1.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-19
Teza: Możliwość opodatkowania przychodów z najmu dwóch lokali biurowych i trzech lokali usługowych w ramach najmu prywatnego z zastosowaniem ryczałtu ewidencjonowanego
Słowa kluczowe: lokal; najem; nieruchomości; opodatkowanie; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni - przedstawione we wniosku złożonym w dniu 30 października 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu lokali użytkowych **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Jest prezesem zarządu i większościowym udziałowcem w „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w \`(...)\`\`(...)\` Wnioskodawczyni jest również zatrudniona na umowę o pracę na czas nieokreślony w innym, niepowiązanym podmiocie. W 2019 r. zakupiła pięć lokali niemieszkalnych w \`(...)\` oraz w \`(...)\`. Zakupione nieruchomości, będące przedmiotem najmu w poniższym wniosku o interpretację indywidualną, to dwa lokale niemieszkalne o łącznej powierzchni 76,97 m² o przeznaczeniu biurowym, położone w \`(...)\` oraz trzy lokale niemieszkalne o łącznej powierzchni około 343 m². Wnioskodawczyni występowała jako niezamężna osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, więc zakupione lokale należą do Jej majątku prywatnego. Celem zakupu była lokata kapitału, będąca korzystniejszą formą inwestowania niż typowe produkty finansowe obecne na rynku.

Dokładniejszy opis poszczególnych lokali:

1.  lokale w \`(...)\` zostały zakupione przez Wnioskodawczynię na rynku pierwotnym. Celem zminimalizowania czasu oraz środków wymaganych do znalezienia potencjalnych najemców oraz przystosowania do nich lokali wybrała do zakupu lokale odpowiadające konkretnemu najemcy, niezdecydowanemu do poświęcenia własnych środków na zakup potrzebnych nieruchomości. Dzięki opisanej sytuacji, Wnioskodawczyni mogła zawrzeć umowę najmu przed zakupem powyższych nieruchomości oraz zobowiązać najemcę do przystosowanie lokali do użytku z własnych środków, co zminimalizowało ryzyko inwestycji oraz ilość działań wymaganych do otrzymania przychodu,
2.  lokale w \`(...)\`.. zostały zakupione przez Wnioskodawczynię na rynku wtórnym. Wszystkie trzy lokale znajdują się obok siebie i posiadają najemców, będących podmiotami gospodarczymi o rozpoznawalnych logotypach, są to „Z”, „Ż” i „A”. „Z” i „Ż” są ogólnopolskimi sieciami sprzedaży detalicznej, a „A” jest dużą piekarnią sprzedającą swoje produkty w wielu punktach w \`(...)\` i okolicach. Zakup lokali posiadających najemców będących dużymi podmiotami gospodarczymi o wiarygodnej przeszłości i znikomych szansach likwidacji bądź upadłości gwarantuje pewny przychód bez potrzeby angażowania jakichkolwiek działań w dającej się przewidzieć przyszłości.

Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej i nie zamierza rejestrować działalności gospodarczej w dającej się przewidzieć przyszłości. Z uwagi na fakt, że opisane nieruchomości są lokalami niemieszkalnymi, tak samo jak przy lokalach wynajmowanych na cele mieszkaniowe, nie występuje zwolnienie podmiotowe opodatkowania podatkiem VAT. A zatem, Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o rejestrację do rejestru VAT czynny, jako osoba fizyczna.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni zamierza opodatkować najem opisanych wyżej nieruchomości zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowany najem dwóch lokali biurowych i trzech lokali usługowych Wnioskodawczyni może traktować jako najem prywatny i zastosować opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, najem w formie, jaką przedstawiono powyżej, spełnia warunki najmu prywatnego, wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości nieruchomości oraz ich przeznaczenia, które mogą być przedmiotem wynajmu. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Nie jest on ograniczony ilością wynajmowanych lokali, lecz charakterem zawartych umów najmu, a w szczególności związkiem tych lokali z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zdaniem Wnioskodawczyni, w rozpatrywanym przypadku ta zależność nie zachodzi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 powyższej ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, pkt 1, 2 i 4-9.

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Przywołany powyżej przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, w zależności od wyboru podatnika.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze - dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie - działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie - w sposób ciągły.

Wynajem lokali biurowych i usługowych, o których mowa we wniosku, będzie wykonywany w sposób zarobkowy, gdyż zgodnie z art. 659 § 1 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), umowa najmu charakteryzuje się tym, że wynajmujący otrzymuje czynsz od najemcy w zamian za oddanie mu rzeczy do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony. Każda zatem umowa najmu ma charakter zarobkowy i według obowiązującego prawa nie może być inaczej, niezależnie, czy to będzie najem jednego mieszkania, czy też kilku. Czynności wynajmu lokali niemieszkalnych, o których mowa we wniosku będą wykonywane w sposób zarobkowy, ale zdaniem Wnioskodawczyni, bez cech zorganizowania.

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym. Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności, celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalny najem przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. O ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań oraz ich rozmiar. Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności. Zdaniem Wnioskodawczyni, w niniejszej sytuacji nie ma jednakże zorganizowanej struktury do obsługi najmu. Dotyczy to obu typów nieruchomości.

Lokale biurowe w \`(...)\`:

Całość działań dotyczących najmu, będących po stronie Wnioskodawczyni jako wynajmującego, ogranicza się do wyboru i zakupu nieruchomości odpowiadających przyszłemu najemcy oraz podpisania z nim umowy najmu. Docelowy najemca, będący przedsiębiorcą, zobowiązuje się we własnym zakresie i na własny koszt przygotować wynajmowane lokale. Nadrzędnym celem zakupu opisanych nieruchomości była lokata kapitału, późniejszy najem był jedynie naturalnym i typowym sposobem zagospodarowania posiadanych, lecz niewykorzystywanych na własne cele nieruchomości. Utrzymywanie posiadanych nieruchomości w stanie nieużywalności, gdy jest sposobność wynajmu, byłaby przejawem niegospodarności i odbiegałaby od normalnego ich wykorzystania. Zakup lokali niemieszkalnych podyktowany był brakiem potrzeb mieszkaniowych u Wnioskodawczyni oraz minimalizowaniem działań niezbędnych do późniejszego najmu.

Lokale usługowe w \`(...)\`:

Wszystkie trzy lokale usługowe posiadają najemców będących podmiotami gospodarczymi o wiarygodnym kapitale. Wnioskodawczyni nie planuje rozwiązywać ciążących na lokalach umów najmu, ponieważ były one jednym z powodów zakupu opisanych nieruchomości. Nie można mówić o jakiejkolwiek formie zorganizowania, jeśli jedyne działania po stronie Wnioskodawczyni niezbędne do osiągnięcia przychodu, ograniczają się do zakupu nieruchomości oraz przejęcia wraz z przeniesieniem własności, zobowiązań w postaci umów najmu przygotowanych lokali handlowo-usługowych. Sam zakup wynajmowanych nieruchomości nie odbiega od typowego zarządzania własnym majątkiem, tym bardziej że najemcy, jako profesjonalne podmioty gospodarcze, mogą przejąć na siebie całość działań związanych z przygotowaniem umów dotyczących wzajemnych zobowiązań.

Wnioskodawczyni nie zakłada zmiany najemców w dającej się przewidzieć przyszłości w żadnym z opisanych wyżej lokali, więc nie planuje żadnych działań dotyczących poszukiwania nowych najemców. W związku z powyższym, jednorazowe działanie w postaci lokaty kapitału przez zakup nieruchomości pod konkretnego najemcę lub zakup nieruchomości z najemcami będącymi wiarygodnymi podmiotami gospodarczymi, nie wykazuje cech zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3175/17, należy uznać, że istotny dla rozróżnienia najmu jest zamiar samego podatnika. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, jedynym elementem odróżniającym najem prywatny od działalności gospodarczej jest wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych, co w opisanym przypadku nie występuje.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne: osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł, od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Mając więc na uwadze zaprezentowane przepisy prawa podatkowego oraz opisany stan faktyczny Wnioskodawczyni stwierdza, że nie będzie Ona w istocie wynajmować lokali w sposób, który wskazuje na spełnienie wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (a więc przyjmując, że wynajem nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany), to przychody uzyskiwane z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako tzw. najem prywatny. W takim przypadku, będzie mogła korzystać z opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tego tytułu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Jednocześnie tutejszy Organ wyjaśnia, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy najem wykonywany przez podatnika wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku stan faktyczny i przyjmuje fakty przedstawione przez Wnioskodawczynię bez ich weryfikowania. Zatem skoro Wnioskodawczyni twierdzi, że opisany najem nie będzie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za działalność gospodarczą, to na etapie wydawania interpretacji indywidualnej nie było podstaw do przyjmowania odmiennego stanu. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe lub kontrolne, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.