Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.590.2024.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-14
Teza: Dotyczy ustalenia czy miejsce opodatkowania świadczenia
usług szkoleniowych należy ustalić w miejscu świadczenia tych
usług na podstawie art. 28g ust. 1 i 2.
Słowa kluczowe: usługi-usługi szkoleniowe
świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy
ogólne-Definicje
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu
miejsca świadczenia usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-
art. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28c-ust. 1
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28g-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28g-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 12 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy
    ustalenia miejsca opodatkowania usług szkoleniowych na podstawie art. 28g ust. 1 i 2
    ustawy o podatku od towarów i usług, wpłynął 12 grudnia 2024 r. Wniosek – w odpowiedzi
    na wezwanie Organu uzupełnili Państwo pismem z 13 lutego 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.
    Posiada siedzibę na terytorium RP. Przedmiotem przeważającej działalności
    wnioskodawcy są pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane
    (PKD 85.59.B).
    Wnioskodawca chce prowadzić na terytorium X szkolenia (kursy) z tematów: „(...)”, „(...)”,
    „(...)”, „(...)”, „(...)”, „(...)”, „(...)”.
    Szkolenia każdorazowo prowadzić będą wyspecjalizowani trenerzy.
    Oferta szkoleń skierowana będzie do podatników w rozumieniu art. 28a ustawy VAT,
    zarówno mających siedzibę w Polsce jak i poza Polską, oraz do podmiotów niebędących
    takimi podatnikami.
    Szkolenia będą kilkudniowe, trwać będą około 7 dni. Udział w szkoleniu wymagać będzie
    wcześniejszej rejestracji oraz wcześniejszego opłacenia. Szkolenia będą świadczone w
    formie seminarium i warsztatów. Prawo wstępu na te szkolenia będą mieli wyłącznie
    uczestnicy, którzy wnieśli jednorazową opłatę za udział w tych szkoleniach. Szkolenia te
    nie są szkoleniami zawodowymi.
    Cena za udział w szkoleniach zawierać będzie: (i) pobyt w hotelu w X, (ii) pełne wyżywienie,
    (iii) warsztaty z trenerami wnioskodawcy, (iv) udział w animacjach w czasie poza
    seminariami i warsztatami, (v) podstawowe ubezpieczenie turystyczne NNW, (vi) przelot
    samolotem do X i z powrotem, (vii) transfer hotelowy z lotniska i na lotnisko w X, (viii)
    opieka wykwalifikowanego zespołu wnioskodawcy.
    Cena za udział w szkoleniach nie będzie zawierać opłat wizowych i innych opłat
    związanych z ewentualnymi dodatkowymi atrakcjami oferowanymi na terytorium X przez
    podmioty X. Te koszty będą pokrywane bezpośrednio przez uczestnika. W celu
    wyświadczenia wyżej wymienionych usług szkoleniowych wnioskodawca będzie nabywał
    w imieniu własnym, ale na rzecz uczestników szkoleń usługi zakwaterowania w X, usługi
    wynajęcia sal szkoleniowych, usługi wyżywienia oraz usługi międzynarodowego transportu
    osób świadczone samolotami.
    Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług lotniczych będą międzynarodowe
    bilety lotnicze, wystawione przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla
    konkretnego pasażera. Usługa międzynarodowego transportu lotniczego osób będzie
    funkcjonalnie związana ze świadczeniem głównym, to jest usługami szkoleniowymi w X.
    Będzie służyć realizacji celu głównego świadczenia. Nie będzie mieć charakteru
    świadczenia samodzielnego. Koszty przelotów będą wliczone w cenę całkowitą usługi
    szkoleniowej. Usługa transportu lotniczego osób będzie wykonywana co do zasady na
    trasie Polska - X - Polska. Wnioskodawca dopuszcza jednak zorganizowanie przelotu do X i
    z powrotem z innego państwa - jeżeli będzie takowe zainteresowanie uczestników, w
    szczególności uczestników z poza Polski.
    Obecność uczestników na szkoleniach nie będzie mogła być wirtualna. Szkolenia nie będą
    transmitowane lub w inny sposób udostępniane wirtualnie uczestnikom. Uczestnicy
    wykupując usługę szkoleniową nabędą prawo osobistego wstępu na szkolenia. Szkolenia
    odbywać się będę w ośrodku konferencyjnym w jednym z hoteli w X. Będą one rozłożone
    na kilka dni, z możliwą jednodniowej przerwy w trakcie. Program tych szkoleń jest
    ustalany z wyprzedzeniem, lecz ulega modyfikacjom na miejscu w zależności od potrzeb
    uczestników. Szkolenia skierowane będą w szczególności do osób pełniących kierownicze
    stanowiska w przedsiębiorstwach, osób prowadzących działalność gospodarczą lub
    planujących otworzyć własną firmę, czy osób pragnących wolności finansowej i
    przychodów pasywnych.
    Ponadto w uzupełnieniu wniosku, na pytanie Organu:
    Czy poprzez wyrażenie „usługi szkoleniowe” o których mowa w pytaniu 1 i 2 mają Państwo
    na myśli wyłącznie usługi szkoleniowe (sensu stricte) czy też wszystkie usługi naliczone za
    cenę za udział w szkoleniu, tj.:

    - pobyt w hotelu w X,
    - pełne wyżywienie,
    - warsztaty z trenerami wnioskodawcy,
    - udział w animacjach w czasie poza seminariami i warsztatami,
    - podstawowe ubezpieczenie turystyczne NNW,
    - przelot samolotem do X i z powrotem,
    - transfer hotelowy z lotniska i na lotnisko w X,
    - opieka wykwalifikowanego zespołu wnioskodawcy,
    bądź część z ww. usług? Należało dokładnie wymienić.
    Wskazali Państwo:
    Przez wyrażenie „usługi szkoleniowe”, o których mowa w pytaniach 1 i 2, należy rozumieć
    usługi kompleksowe, stanowiące jednolitą całość, które obejmują następujące elementy
    składowe:
      - pobyt w hotelu w X,
      - pełne wyżywienie,
      - warsztaty z trenerami wnioskodawcy,
      - udział w animacjach w czasie poza seminariami i warsztatami,
      - podstawowe ubezpieczenie turystyczne NNW,
      - przelot samolotem do X i z powrotem,
      - transfer hotelowy z lotniska i na lotnisko w X,
      - opieka wykwalifikowanego zespołu wnioskodawcy.
    Na pytanie Organu:
    Jeśli poprzez wyrażenie „usługi szkoleniowe” rozumieją Państwo wszystkie ww. usługi bądź
    część z nich to proszę wskazać czy uczestnicy szkoleń będą ewentualnie w stanie nabyć je
    samodzielnie od podmiotów trzecich? Jeśli tak, to które konkretnie, a których nie? Jeśli nie
    to należało wskazać konkretne powody dlaczego nie.
    Wskazali Państwo:
    Wnioskodawca nie posiada informacji, czy uczestnicy szkoleń będą mogli samodzielnie
    nabyć od podmiotów trzecich poszczególne elementy składowe, wymienione w pytaniu
    numer 1, jako oddzielną usługę. Na pewno nie będą mogli nabyć takich elementów
    składowych, jako oddzielną usługę, bezpośrednio od wnioskodawcy.
    Na pytanie Organu:
    Ile faktycznie czasu w ciągu dnia będzie rzeczywiście przeznaczonego na udział w
    szkoleniu?
    Wskazali Państwo:
    Szkolenia rozpoczynają się o godzinie 7:00 od animacji, po których następuje śniadanie w
    hotelu. Zajęcia startują o 10:00, następnie przewidziany jest obiad, a po nim kolejne sesje
    z trenerami lub animacje. Dzień kończy się kolacją oraz networkingiem lub zajęciami z
    animatorem. Harmonogram zajęć jest dostosowany do godzin posiłków oferowanych
    przez dany hotel, a przerwy na posiłki są optymalnie zaplanowane – wystarczają na ich
    spokojne spożycie, ale nie są na tyle długie, by rozpraszać uczestników i wybijać ich z
    rytmu szkolenia.
    Na pytanie Organu:

    Czy uczestnicy szkolenia będą ewentualnie w stanie sami nabyć: przelot samolotem do X i
    z powrotem, zakwaterowanie i wyżywienie? Jeśli nie to należało wskazać konkretne
    powody dlaczego nie.
    Wskazali Państwo:
    Cena za udział w szkoleniach zawierać będzie wszystkie elementy składowe, wymienione
    w pytaniu numer 1. Wnioskodawca nie ma wiedzy, czy uczestnicy szkolenia będą
    ewentualnie w stanie sami nabyć: przelot samolotem do X i z powrotem, zakwaterowanie i
    wyżywienie. Na marginesie wnioskodawca wskazuje, że nie widzi sensu, aby uczestnicy
    szkolenia sami dodatkowo nabywali przelot samolotem do X i z powrotem,
    zakwaterowanie i wyżywienie, skoro mają to zagwarantowane w ramach usługi
    kompleksowej, którą zakupią od wnioskodawcy.
    Na pytanie Organu:
    Czy wszystkie ww. usługi składające się na cenę za udział w szkoleniu stanowią
    nierozerwalną całość która będzie oferowana klientom?
    Wskazali Państwo:
    Wszystkie usługi składające się na cenę za udział w szkoleniu stanowią nierozerwalną
    całość, która będzie oferowana klientom.
    Na pytanie Organu:
    W jaki sposób kształtuje się wartość kosztu szkolenia na poszczególne jego elementy,
    należało podać wartość każdego elementu wymienionego w pkt 1 np. w formie
    procentowej.
    Wskazali Państwo:
    Uczestnik szkolenia będzie płacił wnioskodawcy jedną kwotę za usługę szkoleniową i nie
    będzie informowany o wydatkach ponoszonych przez wnioskodawcę na jego rzecz.
    Wnioskodawca szacuje, że koszty związane z organizacją szkolenia rozkładają się w
    następujących proporcjach:
    - około 30% stanowią wydatki na: zakwaterowanie w hotelu w X, pełne wyżywienie,
      podstawowe ubezpieczenie turystyczne NNW, przelot do X i z powrotem oraz transfer
      hotelowy z lotniska i na lotnisko,
    - około 70% obejmuje koszty warsztatów prowadzonych przez trenerów wnioskodawcy,
      udział w animacjach poza seminariami i warsztatami oraz opiekę wykwalifikowanego
      zespołu organizatora.
    Na pytanie Organu:
    Dlaczego to właśnie w X będą realizowane opisane usługi szkoleniowe, w szczególności
    biorąc pod uwagę fakt, że ich uczestnicy będą z Polski?
    Wskazali Państwo:
    Szkolenie odbędzie się w X ze względu na kilka kluczowych czynników:
    - Rozwój mentalności finansowej – Zmiana otoczenia i oderwanie się od codziennych
      schematów sprzyjają poszerzaniu horyzontów uczestników, co jest istotnym
      elementem budowania wolności finansowej – głównego tematu szkolenia. X zapewnia
      inspirujące warunki do pracy nad (...).
    - Sprzyjające warunki atmosferyczne – Program szkoleniowy obejmuje poranne zajęcia na
      świeżym powietrzu, które wspierają koncentrację i efektywność nauki. W Polsce,
      zwłaszcza w okresie zimowo-wiosennym, pogoda często uniemożliwia realizację tego
      typu aktywności.
    - Dogodna lokalizacja i łatwa dostępność – X jest popularnym kierunkiem podróży,
      oferującym szeroki wybór połączeń lotniczych, zarówno regularnych, jak i

      czarterowych. Dzięki temu uczestnicy mogą dotrzeć na miejsce szybko, a koszty
      przelotów będą dla wnioskodawcy stosunkowo niedrogie.
    - Eliminacja codziennych rozpraszaczy – Pobyt poza krajem zamieszkania pozwala
      uczestnikom w pełni skupić się na szkoleniu, bez wpływu codziennych obowiązków i
      rutyny, które mogłyby ograniczać ich zaangażowanie.
    - Egzotyczne i motywujące otoczenie – X jako miejsce szkolenia nie tylko inspiruje, ale
      także łączy edukację z pozytywnymi doświadczeniami. Sprzyja to lepszemu
      przyswajaniu wiedzy i długotrwałym efektom nauki.
    Na pytanie Organu:
    Czy na fakturze za oferowaną usługę wyodrębniona będzie liczba i wartość każdej
    poszczególnej czynności składającej się na cenę za udział w szkoleniu?
    Wskazali Państwo:
    Faktura dokumentująca oferowaną usługę będzie zawierać jedną pozycję, ze wskazaną
    nazwą usługi szkoleniowej.
    Pytania
    1) Czy miejscem świadczenia przez wnioskodawcę usług szkoleniowych opisanych we
      wniosku, świadczonych na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy VAT,
      będzie X i usługi te nie będą w Polsce w ogóle opodatkowane podatkiem VAT?
    2) Czy miejscem świadczenia przez wnioskodawcę usług szkoleniowych opisanych we
      wniosku, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, o których
      mowa w art. 28a ustawy VAT, będzie X i usługi te nie będą w Polsce w ogóle
      opodatkowane podatkiem VAT?
    3) Czy usługi międzynarodowego transportu lotniczego osób, zakwaterowania i
      wyżywienia, o których mowa we wniosku, stanowić będą usługi pomocnicze do usług
      szkoleniowych w rozumieniu art. 28g ust. 1 i 2 ustawy VAT i jako świadczenia
      pomocnicze podlegać będą tym samym zasadom podatkowym co usługa szkoleniowa?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    W przypadku świadczenia przedmiotowych usług szkoleniowych na rzecz podatników (w
    rozumieniu art. 28a ustawy), miejscem świadczenia tych usług będzie terytorium państwa
    na terenie którego odbywają się te szkolenia - na podstawie art. 28g ust. 1 ustawy. W myśl
    art. 28g ust. 1 ustawy VAT miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne,
    artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i
    wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy,
    świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się
    odbywają. Usługę uczestnictwa w szkoleniach, o których mowa we wniosku należy
    zakwalifikować jako wchodzącą w zakres zastosowania art. 28g ustawy VAT. W
    konsekwencji, w przypadku świadczenia usług szkoleniowych, które faktycznie zostaną
    wykonane na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE albo państwa
    trzeciego niebędącego państwem członkowskim UE, miejsce świadczenia usługi znajduje
    się poza terytorium RP, co oznacza, że usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce.
    W konsekwencji faktura dokumentująca świadczenie takiej usługi powinna być
    wystawiona bez wykazania w niej kwoty podatku należnego. Stanowisko takie zostało
    potwierdzone w sprawie dotyczącej zbliżonego stanu faktycznego w interpretacji
    indywidualnej z 05.09.2022 r., wydanej przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
    0111-KDIB3-3.4012.58.2022.2.PK. Ponadto stanowisko takie jest zbieżne z wyrokiem TS z
    13.03.2019 r., C-647/17, SKATTEVERKET v. SRF KONSULTERNA AB., LEX nr 2631762.
    Ad. 2

    W sytuacji, gdy usługi szkoleniowe będą świadczone dla podmiotów niebędących
    podatnikami, to miejscem świadczenia tych usług będzie określone na podstawie art. 28g
    ust. 2 ustawy. Ze względu na fakt, że usługi szkolenia odbędą się poza Polską, miejsce jej
    świadczenia będzie znajdować się poza terytorium kraju. I w tym przypadku usługa
    szkoleniowa nie będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Polski.
    Ad. 3
    W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym usługi międzynarodowego
    transportu lotniczego osób, zakwaterowania i wyżywienia stanowić będą usługi
    pomocnicze do usług szkoleniowych w rozumieniu art. 28g ust. 1 i 2 ustawy VAT i jako
    świadczenia pomocnicze podlegać będą tym samym zasadom podatkowym co usługa
    szkoleniowa. Zgodnie bowiem z treścią art. 28g ust. 1 i 2 ustawy, zarówno miejscem
    świadczenia usługi głównej jak i miejscem świadczenia usług pomocniczych związanych z
    usługą główną (w niniejszym przypadku z usługą wstępu na szkolenia) jest miejsce w
    którym wykonywana jest usługa główna. W pierwszej kolejności uznać należy, że wszystkie
    części składowe świadczonej usługi będą stanowić jedno świadczenie kompleksowe, z
    tym, że usługą zasadniczą będzie usługa szkoleniowa. Pozostałe części składowe usługi,
    takie jak usługi międzynarodowego transportu lotniczego osób, zakwaterowania i
    wyżywienia, uznać należy za usługi pomocnicze w stosunku do usługi zasadniczej, gdyż nie
    stanowią ona dla nabywcy usługi celu samego w sobie, lecz są one środkiem do lepszego
    wykorzystania usługi zasadniczej. W tym przypadku celem usługi pomocniczej tworzącej
    razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi
    zasadniczej - dominującej. Można wręcz uznać, że bez usług pomocniczych nie byłoby
    możliwe wykorzystanie samej usługi zasadniczej.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy:
    Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem
    art. 2a.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
    Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

    Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7
    (...).
    W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od
    towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności
    określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
    Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a-28o ustawy.
    I tak, stosownie do art. 28a ustawy:
    Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
    1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art.
      15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na
      cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana
      lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
    2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych
      za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art.
      5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego
      rzecz usług.
    Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie
    tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji
    jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w
    art. 15 ust. 2 ustawy, w myśl tego artykułu:
    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
    działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
    szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą
    zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
    Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
    miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
    gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art.
    28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
    W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności
    gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej.
    Z kolei zgodnie z art. 28b ust. 3 ustawy:

    W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności
    gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa
    w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce
    zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
    Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Jak natomiast stanowi art. 28c ust. 1 ustawy:
    Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w
    którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3
    oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i 3 oraz art. 28h–28n.
    Z powołanego art. 28c ust. 1 ustawy wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz
    podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada
    siedzibę działalności gospodarczej. Zasada ta ma zastosowanie wówczas gdy przepisy
    szczególne, o których mowa w art. 28c ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3,
    art. 28g ust. 2 i 3 oraz art. 28h–28n ustawy, nie przewidują innych zasad ustalenia ich
    miejsca świadczenia.
    Przy czym, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia.
    I tak, stosownie do art. 28g ust. 1 ustawy:
    Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe,
    naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług
    pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz
    podatnika, w przypadku gdy obecność na nich nie jest wirtualna, jest miejsce, w którym te
    imprezy faktycznie się odbywają.
    Natomiast jak stanowi art 28g ust. 2 ustawy:
    Miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki
    oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług,
    w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na
    rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność
    faktycznie jest wykonywana.
    Stosownie do art. 53 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r.,
    str. 1, z późn. zm.):
    Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe,
    naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług
    pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz
    podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.
    Niniejszy artykuł nie ma zastosowania do wstępu na imprezy, o których mowa w akapicie
    pierwszym, jeżeli obecność jest wirtualna.
    W kontekście ustalenia miejsca świadczenia usług wstępu konieczne jest także odwołanie
    się do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1), które w art. 32

    zdefiniowało pojęcie usług wstępu poprzez m.in. wskazanie, jakie usługi wchodzą w zakres
    tego pojęcia.
    Na podstawie art. 32 ust. 1 rozporządzenia:
    Usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne,
    rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują
    świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian
    za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty
    okresowej.
    Z kolei w myśl art. 32 ust. 2 rozporządzenia:
    Ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:
    1) prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do
      parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia
      kulturalne;
    2) prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
    3) prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.
    Zatem art. 32 rozporządzenia 282/2011 definiuje „usługi wstępu” odnosząc je w
    szczególności do przyznania prawa wstępu na imprezy takie jak spektakle, przedstawienia
    teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również
    inne podobne wydarzenia kulturalne, a także przyznanie prawa wstępu na wydarzenia
    sportowe, takie jak mecze lub zawody oraz przyznanie prawa wstępu na wydarzenia
    edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria. Przy czym zakup usługi wstępu
    na konferencje czy seminaria (zakup biletu wstępu) nie oznacza, że celem jest wstęp sam
    w sobie, ale oznacza chęć uczestniczenia w danym wydarzeniu naukowym czy
    edukacyjnym.
    Jak należy rozumieć ww. przepisy w odniesieniu do usług szkoleniowych wypowiedział się
    TSUE, który w sprawie C#647/17 stwierdził, że zgodnie z przepisami Dyrektywy VAT
    „Miejscem świadczenia usług wstępu (m.in.) na imprezy (...) edukacyjne (...), świadczonych
    na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają”. Oznacza
    to, że takie imprezy powinny być opodatkowane w państwie ich faktycznego przebiegu.
    Trybunał Sprawiedliwości potwierdził, że organizacja 5-dniowego szkolenia (z 1 dniem
    przerwy w trakcie) z zakresu księgowości, zarządzania i płac podlega opodatkowaniu
    zgodnie z tym przepisem. „Wstęp na seminaria umożliwiony podatnikom za opłatą musi
    oznaczać możliwość uczestniczenia w nich. Taki udział jest zatem ściśle związany ze
    wstępem na owe seminaria. W tych okolicznościach nie można uwzględnić (...)
    rozróżnienia między prawem wejścia do danego miejsca a prawem do uczestniczenia w
    określonym szkoleniu (...)”.
    Na marginesie nadmienić należy, że w opinii z 10 stycznia 2019 r. do powołanego wyroku
    TSUE C-647/17, Rzecznik Generalny Eleanor Sharpston udzieliła wskazówek, jakie
    elementy należy w ocenie Rzecznika uwzględnić przy ustalaniu, czy dana usługa stanowi
    usługę „wstępu na imprezy edukacyjne” w rozumieniu art. 53 dyrektywy 2006/112/WE. W
    opinii tej wskazano m.in. że zakres stosowania art. 53 dyrektywy 2006/112 obejmuje
    niepodzielne formy działalności edukacyjnej, które są zaplanowane z wyprzedzeniem i
    odbywają się w określonym miejscu przez krótki czas oraz dotyczą wcześniej określonej
    treści. Ponadto, w przeciwieństwie do art. 54 (dotyczącego świadczeń na rzecz osób
    niebędących podatnikami), art. 53 nie obejmuje innych usług towarzyszących
    niezwiązanych ze wstępem ani „świadczenia usług przez organizatorów (...) działalności
    (edukacyjnej)”. W przypadku świadczenia takich innych usług na rzecz podatników, miejsce
    świadczenia ustala się zgodnie z zasadą ogólną określoną w art. 44. Dodatkowo wzmacnia
    to argument, zgodnie z którym art. 53 ma mieć zastosowanie konkretnie do usługi
    polegającej na przyznaniu prawa wstępu uczestnikom za opłatą, podczas gdy usługi o
    innym charakterze nie są objęte zakresem stosowania tego przepisu.

    Powyższe wskazówki mogą być pomocne w ocenie charakteru danej czynności jako
    mieszczącej się z zakresie „wstępu na imprezy edukacyjne”.
    W tym miejscu należy się również zastanowić co należy rozumieć przez pojęcie „wstępu”. Z
    uwagi na brak w ustawie definicji pojęcia „wstęp” należy w tym celu sięgnąć do wykładni
    językowej. Słownik Języka Polskiego, definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to
    „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Tym samym art. 28g ust. 1 i 2
    ustawy, odnosi się do usług związanych z faktycznym wstępem na daną imprezę, która to
    impreza (np. szkolenie) odbywa się w ściśle określonej rzeczywistej przestrzeni.
    Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT
    czynny, posiadający siedzibę na terytorium RP.
    Planują Państwo prowadzić szkolenia na terytorium X z następujących tematów: (...)”,
    „(...)”, „(...)”, „(...)”, „(...)”, „(...)”, „(...)”.
    Oferta szkoleń skierowana będzie do podatników w rozumieniu art. 28a ustawy VAT,
    zarówno mających siedzibę w Polsce jak i poza Polską, oraz do podmiotów niebędących
    takimi podatnikami.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy miejscem świadczenia
    opisanych usług szkoleniowych, świadczonych na rzecz podatnika i na rzecz podmiotów
    niebędących podatnikami, zgodnie z art. 28a ustawy VAT, będzie X i usługi te nie będą w
    Polsce w ogóle opodatkowane podatkiem VAT.
    Zestawiając powyższe przepisy i orzecznictwo z przedstawionym opisem zdarzenia
    przyszłego, wskazać należy, że szkolenia które planują Państwo organizować będą
    odbywały się stacjonarnie na terytorium X. Szkolenia każdorazowo prowadzić będą
    wyspecjalizowani trenerzy. Szkolenia będą kilkudniowe, trwać będą około 7 dni. Udział w
    szkoleniu wymagać będzie wcześniejszej rejestracji oraz wcześniejszego opłacenia.
    Szkolenia będą świadczone w formie seminarium i warsztatów. Prawo wstępu na te
    szkolenia będą mieli wyłącznie uczestnicy, którzy wnieśli jednorazową opłatę za udział w
    tych szkoleniach. Obecność uczestników na szkoleniach nie będzie mogła być wirtualna.
    Szkolenia nie będą transmitowane lub w inny sposób udostępniane wirtualnie
    uczestnikom. Uczestnicy wykupując usługę szkoleniową nabędą prawo osobistego wstępu
    na szkolenia. Szkolenia odbywać się będę w ośrodku konferencyjnym w jednym z hoteli w
    X. Będą one rozłożone na kilka dni, z możliwą jednodniowej przerwy w trakcie. Program
    tych szkoleń jest ustalany z wyprzedzeniem, lecz ulega modyfikacjom na miejscu w
    zależności od potrzeb uczestników. Szkolenia skierowane będą w szczególności do osób
    pełniących kierownicze stanowiska w przedsiębiorstwach, osób prowadzących działalność
    gospodarczą lub planujących otworzyć własną firmę, czy osób pragnących wolności
    finansowej i przychodów pasywnych.
    Zatem świadczone przez Państwa usługi w zakresie planowanych szkoleń, realizowanych
    na rzecz podatników i na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, które będą
    odbywały się stacjonarnie na terytorium X i na które wymagana będzie wcześniejsza
    rejestracja i ich opłacenie, a ich forma będzie seminaryjna i warsztatowa niewątpliwie
    pozwala na stwierdzenie, że szkolenia te spełniają definicję wydarzeń określonych w art.
    28g ust. 1-2 ustawy o VAT. Tym samym miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania
    tych usług będzie zgodnie z art. 28g ust. 1 i 2 ustawy miejsce, w którym szkolenia te
    faktycznie będą się odbywały, tj. na terytorium X.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.
    Odnosząc się do Państwa dalszych wątpliwości, dotyczących tego czy usługi
    międzynarodowego transportu lotniczego osób, zakwaterowania i wyżywienia, o których
    mowa we wniosku, stanowić będą usługi pomocnicze do usług szkoleniowych w
    rozumieniu art. 28g ust. 1 i 2 ustawy VAT i jako świadczenia pomocnicze podlegać będą
    tym samym zasadom podatkowym co usługa szkoleniowa, wskazać należy, że co do
    zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług

    powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa
    obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być
    sztucznie dzielona dla celów podatkowych.
    Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części
    składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje
    się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do
    usługi zasadniczej.
    Wskazać również należy, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.
    w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11
    grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwana dalej Dyrektywą, ani też przepisy krajowe nie zawierają
    definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących
    przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich
    okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite,
    kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    W wyroku TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd,
    Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia
    podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego,
    opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od
    zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i
    ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności
    konkretnej sprawy.
    W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być
    wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub
    zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (np. wyrok
    TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd - pkt 23).
    Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione
    żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.
    Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub
    więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą
    obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie
    miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie
    główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze,
    to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne tj.
    dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za
    dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla
    klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia
    głównego tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego
    świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan
    Ltd - pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 - pkt 16; wyrok z 17 stycznia
    2013 r., w sprawie C-224/11 - pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. W sprawie C-
    155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. - pkt 21).
    Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał
    wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w
    pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej
    czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych
    świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na
    konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z
    uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia,
    jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca
    2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie

    wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do
    świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy
    skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.
    Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV,
    OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten
    sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez
    podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak
    ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której
    rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności
    stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.
    Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania
    danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w
    przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną
    wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że
    samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia
    przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub
    odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie
    do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.
    Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że cena za udział w szkoleniach
    zawierać będzie: (i) pobyt w hotelu w X, (ii) pełne wyżywienie, (iii) warsztaty z trenerami
    wnioskodawcy, (iv) udział w animacjach w czasie poza seminariami i warsztatami, (v)
    podstawowe ubezpieczenie turystyczne NNW, (vi) przelot samolotem do X i z powrotem,
    (vii) transfer hotelowy z lotniska i na lotnisko w X, (viii) opieka wykwalifikowanego zespołu
    wnioskodawcy.
    Cena za udział w szkoleniach nie będzie zawierać opłat wizowych i innych opłat
    związanych z ewentualnymi dodatkowymi atrakcjami oferowanymi na terytorium X przez
    podmioty X. Te koszty będą pokrywane bezpośrednio przez uczestnika. W celu
    wyświadczenia wyżej wymienionych usług szkoleniowych wnioskodawca będzie nabywał
    w imieniu własnym, ale na rzecz uczestników szkoleń usługi zakwaterowania w X, usługi
    wynajęcia sal szkoleniowych, usługi wyżywienia oraz usługi międzynarodowego transportu
    osób świadczone samolotami.
    Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług lotniczych będą międzynarodowe
    bilety lotnicze, wystawione przez przewoźnika na określoną trasę przewozu dla
    konkretnego pasażera. Usługa międzynarodowego transportu lotniczego osób będzie
    funkcjonalnie związana ze świadczeniem głównym, to jest usługami szkoleniowymi w X.
    Będzie służyć realizacji celu głównego świadczenia. Nie będzie mieć charakteru
    świadczenia samodzielnego. Koszty przelotów będą wliczone w cenę całkowitą usługi
    szkoleniowej. Usługa transportu lotniczego osób będzie wykonywana co do zasady na
    trasie Polska - X - Polska. Wnioskodawca dopuszcza jednak zorganizowanie przelotu do X i
    z powrotem z innego państwa - jeżeli będzie takowe zainteresowanie uczestników, w
    szczególności uczestników z poza Polski.
    Tym samym dla oceny, czy w omawianej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem o
    jednolitym charakterze organizacji szkoleń, istotne jest, czy celem realizowanych przez
    Państwa usług ma być właśnie organizacja tego typu wydarzeń. W takiej sytuacji należy
    poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji.
    W opisanym we wniosku zdarzeniu należy uznać, że czynności realizowane w ramach
    organizacji szkoleń, o które pytają Państwo w pytaniu nr 3, tj. usługi międzynarodowego
    transportu lotniczego osób, zakwaterowania i wyżywienia, o których mowa we wniosku,
    stanowić będą usługi pomocnicze do usług szkoleniowych zdefiniowanych w art. 28g ust. 1
    i 2 ustawy VAT i jako świadczenia pomocnicze podlegać będą tym samym zasadom
    podatkowym co usługa szkoleniowa.

    Czynności te będą miały charakter pomocniczy, w odniesieniu do oferowanych przez
    Państwa usług. Z punktu widzenia nabywców usług – podatników i podmiotów
    niebędących podatnikami, którzy będą zainteresowani oferowanymi przez Państwa
    szkoleniami – nie mają oni interesu aby nabyć osobno usługi międzynarodowego
    transportu lotniczego osób, zakwaterowania czy wyżywienia na terenie X. Dopiero po
    zestawieniu tych usług z usługą docelową w formie szkoleń realizowanych właśnie w X
    mają faktyczny sens. Zatem usługi międzynarodowego transportu lotniczego osób,
    zakwaterowania i wyżywienia będą w tej sytuacji usługami pomocniczymi do planowanych
    usług szkoleniowych. Należy zatem zauważyć, że ww. usługi pomocnicze wchodzące w
    skład realizowanego przez Państwa świadczenia głównego, nie będą stanowić dla
    nabywców, celu samego w sobie lecz są środkami służącymi do organizacji planowanych
    szkoleń. Zatem usługi te wchodzą w skład jednego głównego świadczenia i nie powinny
    być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.
    Zatem wymienione przez Państwa usługi – międzynarodowego transportu lotniczego
    osób, zakwaterowania i wyżywienia stanowić będą usługi pomocnicze do usług
    szkoleniowych w rozumieniu art. 28g ust. 1 i 2 ustawy VAT i jako świadczenia pomocnicze
    podlegać będą tym samym zasadom podatkowym co usługa szkoleniowa.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja
    indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu
    zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego
    przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie
    interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie
    przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku
    okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu
    faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega
    jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-
    skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
    interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.