Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-362/11/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-06-28
Teza: w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w przypadku wypłaty Agentowi: - odsetek od sald debetowych niestanowiących wynagrodzenia należnego „Firmie B” z tytułu usług koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu, - wynagrodzenia należnego „Firmie B” z tytułu usług koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu.
Słowa kluczowe: agent; cash pooling; Francja; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek płatnika; odsetki; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 28 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w przypadku wypłaty Agentowi:

*   odsetek od sald debetowych niestanowiących wynagrodzenia należnego „Firmie B” z tytułu usług koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu – **jest nieprawidłowe,**
*   wynagrodzenia należnego „Firmie B” z tytułu usług koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w przypadku wypłaty Agentowi:

*   odsetek od sald debetowych niestanowiących wynagrodzenia należnego „Firmie B” z tytułu usług koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu,
*   wynagrodzenia należnego „Firmie B” z tytułu usług koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej Grupy. W celu lepszego zarządzania płynnością finansową oraz zasobami pieniężnymi spółki z Grupy zawarły z „Firmą B” z siedzibą we Francji dwustronne umowy Cash Pooling Agreement (dalej: „umowa cash pooling”). Spółka zawarła taką umowę 30 listopada 2010 r. Z kolei „Firma B” zawarła z centralnym podmiotem Grupy – „Spółką E” z siedzibą we Francji - umowę Master Cash Pooling Agreement.

Przedmiotem wskazanych umów jest ustalenie warunków cash poolingu, czyli powszechnie stosowanego mechanizmu służącego do zarządzania środkami finansowymi w grupach spółek. Zgodnie z umową cash poolingu zadaniem „Firmy B” jest optymalizacja zarządzania gotówką w Grupie przez organizowanie krótkoterminowych przepływów pieniężnych między spółkami uczestniczącymi w systemie cash poolingu w sposób zapewniający im zaspokojenie potrzeb w zakresie środków pieniężnych oraz optymalne wykorzystanie nadwyżek tych środków.

W tym celu „Firma B”:

*   pośredniczy w przepływach pieniężnych między uczestnikami cash poolingu służących pokrywaniu ich niedoborów środków pieniężnych i pobieraniu od nich nadwyżek tych środków,
*   negocjuje i wdraża automatyczny system przepływu środków pieniężnych między „Firmą B” a Spółką i ich bankami oraz odpowiedni system informatyczny,
*   lokuje środki pieniężne w sposób zgodny z polityką Grupy,
*   negocjuje w miarę potrzeb warunki krótkoterminowych instrumentów dłużnych, kredytów i pożyczek na rynkach finansowych.

„Firma B” działająca jako agent rozliczeniowy w ramach cash poolingu, otworzyła specjalny rachunek rozliczeniowy (Pool Account), za pośrednictwem którego są realizowane operacje zarządzania płynnością finansową w ramach systemu. Jednocześnie każdy z uczestników cash poolingu, w tym Spółka, posiada własny rachunek bieżący dla potrzeb rozliczeń w ramach tego systemu (Transaction Account).

Zgodnie z umową cash pooling Spółka jest obowiązana do zapłaty odsetek od płatności dokonanych na jej rzecz za pośrednictwem „Firmy B” w celu pokrycia jej niedoborów gotówki. Odsetki te pokrywają również wynagrodzenie należne „Firmie B” z tytułu opisanych powyżej usług pośrednictwa w cash poolingu. Spółka jest z kolei uprawniona do otrzymania odsetek w przypadku przekazania za pośrednictwem „Firmy B” innym uczestnikom nadwyżek posiadanych przez nią środków pieniężnych. Zarówno odsetki debetowe jak i kredytowe rozliczane są w okresach miesięcznych z datą waluty pierwszego dnia roboczego następującego po zakończeniu danego miesiąca. „Firma B” obowiązana jest przekazywać Spółce miesięczne wyliczenie jej przychodu i kosztu odsetkowego powstałego w związku z umową. Wysokość odsetek będzie ustalana na warunkach rynkowych. „Firma B” nie wykonuje w Polsce żadnej działalności i nie posiada w Polce zakładu ani stałej placówki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odsetki od sald debetowych (obejmujące jednocześnie wynagrodzenie należne „Firmie B” za usługę koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu), które będą przez Spółkę wypłacane na rzecz „Firmy B” w ramach umowy cash poolingu, podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła zgodnie z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem postanowień umowy polsko-francuskiej?

Zdaniem Spółki, odsetki debetowe wypłacane przez Spółkę na rzecz „Firmy B” nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, niezależnie od tego czy pełnić będą funkcje odsetkową, czy też wynagrodzenia za usługi koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu, pod warunkiem posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji podatkowej „Firmy B”.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz 654 ze zm., dalej „updop), przychody z odsetek osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników niemających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają, opodatkowaniu podatkiem u źródła w wysokości 20% tych przychodów, przy czym przepis ten stosuje się z uwzględnieniem regulacji zawartych we właściwej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 21 ust. 2 updop). Zgodnie z art. 26 ust. 1 tej ustawy zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umowa jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Odbiorcą odsetek debetowych wypłacanych przez Spółkę w ramach systemu cash poolingu jest „Firma B” mająca siedzibę na terytorium Francji, a zatem właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania znajdująca zastosowanie w opisanym stanie faktycznym jest umowa polsko-francuska. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 tej umowy odsetki, które pochodzą z jednego umawiającego się państwa i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim państwie, przy czym wyraz "odsetki" oznacza dochody z wierzytelności wszelkiego rodzaju.

W omawianej transakcji odsetki są wypłacane przez Spółkę na rzecz „Firmy B” w przypadku powstania sald debetowych wynikających z rozliczeń dokonanych w danym miesiącu w ramach systemu cash poollingu. W świetle przytoczonych regulacji umowy polsko-francuskiej Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania w Polsce podatku u źródła od wypłacanych odsetek pod warunkiem posiadania certyfikatu potwierdzającego rezydencję podatkową „Firmy B” we Francji. Fakt, że odsetki wypłacane przez Spółkę pełnią także funkcję wynagrodzenia należnego „Firmy B” za usługi koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu, nie zmienia zdaniem Spółki ich odsetkowego charakteru, tj. nadal stanowią one płatności dokonywane w oparciu o instrument dłużny, do którego zastosowanie znajduje art. 11 ust. 1 umowy polsko-francuskiej.

Można jednak rozważyć czy odsetki te mogłyby zostać uznane za należności z tytułu świadczenia usług opodatkowanych podatkiem u źródła w Polsce. Zgodnie z art. 21 ust. 1 updop, opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym poza wypłatą odsetek podlegają bowiem m.in. opłaty z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku usług reklamowych i innych świadczeń o podobnym charakterze. Zdaniem Spółki usługi świadczone przez „Firmę B” na rzecz Spółki w ramach systemu cash poolingu nie mieszczą się w katalogu usług niematerialnych wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu u źródła w Polsce. Nawet jeżeli omawiane usługi zostałyby uznane za objęte tą regulacją z uwagi na otwarty charakter katalogu świadczeń w niej zawartego, to przychód z tytułu tych usług stanowi zysk z przedsiębiorstwa „Firmy B”, który zgodnie z art. 7 umowy polsko - francuskiej podlega opodatkowaniu wyłącznie we Francji. Zatem nawet w przypadku stwierdzenia, że część odsetek wypłacanych przez Spółkę „Firmie B” nie ma charakteru stricte odsetkowego i stanowi wynagrodzenie za wykonanie świadczeń objętych art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, to odsetki w tej części także nie podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, pod warunkiem posiadania certyfikatu potwierdzającego rezydencję podatkową „Firmy B” we Francji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepis art. 21 ust. 1 updop stanowi, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów:

1\. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

W art. 21 ust. 1 pkt 2a updop został określony konkretny katalog świadczeń, które podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Katalog ten nie jest wyczerpujący, jednakże nie ulega wątpliwości, że inne podlegające opodatkowaniu świadczenia muszą mieć charakter podobny do wskazanych w ustawie. Poprzez sformułowanie „świadczenia o podobnym charakterze” ustawodawca pozostawił otwarty katalog tych świadczeń, nie można jednak przyjmować, iż obejmuje on wszystkie pozostałe usługi w nim nie wymienione.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przepis art. 21 ust. 1 updop stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska (art. 21 ust. 2 updop).

Stosownie do art. 91 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. W związku z tym, przy rozpatrzeniu niniejszej sprawy należy uwzględnić postanowienia umowy, która zgodnie z art. 91 ust. 2 Konstytucji będzie miała pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Art. 11 ust. 1 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5, dalej: umowa polsko-francuska) stanowi, iż odsetki, które pochodzą z jednego Umawiającego się Państwa i wypłacane są osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie.

Stosownie do postanowień art. 11 ust. 2 umowy polsko-francuskiej, użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochody z wierzytelności wszelkiego rodzaju, tak zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub klauzulą udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych i skryptów dłużnych, w tym również premie i udziały związane z powyższymi tytułami. Kary za zwłokę w wypłacie odsetek nie są traktowane jako odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Postanowień ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odbiorca odsetek mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą odsetki, bądź działalność handlową lub przemysłową przy pomocy zakładu położonego w tym Państwie, bądź to wolny zawód w oparciu o stałą placówkę położoną w tym Państwie i jeżeli wierzytelności, na których zaspokojenie są płacone odsetki faktycznie należą do tego zakładu lub związane są z wykonywaniem wolnego zawodu. W tym przypadku mają zastosowanie odpowiednio postanowienia art. 7 lub 14. (art. 11 ust. 3 umowy polsko-francuskiej).

Należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika tymczasem, iż postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, iż postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Należy przy tym wskazać, iż stanowisko dotyczące stosowania przez Spółkę (jako płatnika podatku dochodowego) do wypłacanych odsetek stawek podatku u źródła określonych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych pomiędzy Polską a krajami, w których poszczególni podatnicy podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu znajduje zastosowanie zarówno wówczas gdy UPO zawarta pomiędzy RP a państwem siedziby (rezydencji) Agenta będzie zawierać klauzulę dotyczącej tzw. osoby uprawnionej do odsetek (ang. beneficial owner), jak i wtedy gdy taka UPO nie będzie zawierać tej klauzuli i będzie posługiwać się wyłącznie pojęciem odbiorcy odsetek (ang. interest recipient).

Zasadniczo bowiem w zakresie opodatkowania odsetek (oraz dywidend i należności licencyjnych) przepisy UPO zawieranych przez Polskę posługują się dwoma pojęciami:

*   interest paid to (odsetki wypłacane w polskiej wersji językowej Konwencji, w UPO wyrażenie to tłumaczone jest jako odsetki płatne, odsetki wypłacane lub nawet odsetki uzyskiwane) przy czym podmiot, któremu wypłacane są odsetki nazywany jest interest recipient (odbiorca odsetek);
*   beneficial owner (osoba uprawniona w polskiej wersji językowej Konwencji, w UPO wyrażenie to tłumaczone jest niejednolicie - np. jako osoba uprawniona, właściciel, odbiorca będący właścicielem, rzeczywisty odbiorca czy uprawniony właściciel).

Pomimo, iż pojęcie beneficial owner (odbiorcy odsetek) nie zostało zdefiniowane w Konwencji, a jego precyzyjne zdefiniowanie w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego również rodzi kontrowersje za uzasadnione uznaje się stanowisko, że podmiot który nie ma prawa do pełnego i swobodnego decydowania o tym kto i w jakim zakresie używa lub ma prawo dysponować danym majątkiem (odsetkami) nie może być uznany za osobę uprawnioną do tego majątku (odsetek) (stanowisko takie jest wyrażone jest m. in. w Klaus Vogel on Double Taxation Convention, Third Edition, Kluwer Law International 1997, s. 561 oraz w J. Banach Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, C.H. Beck 2002, str. 212). Beneficial owner (osoba uprawniona) jest zatem często przeciwstawiana osobie posiadającej tylko formalnie tytuł prawny do danej płatności, lecz nie będącej jej właścicielem w sensie ekonomicznym.

W szczególności warto również wskazać, że oficjalny komentarz do Konwencji opublikowany przez OECD wprost wyłącza możliwość potraktowania za osobę uprawnioną podmioty działające w charakterze przedstawicieli czy też powierników (agents, nominees) innych osób: "W sytuacji gdy dochód jest uzyskany przez rezydenta państwa strony Konwencji działającego w charakterze agenta lub przedstawiciela (powiernika), nie byłoby zgodne z celem Konwencji aby państwo źródła udzielało zwolnienia z podatku tylko na tej podstawie, że pośrednik otrzymujący dochód jest rezydentem państwa strony Konwencji. W takim przypadku pośrednik otrzymujący dochód ma status rezydenta, ale nie zachodzi problem podwójnego opodatkowania, bowiem podmiot otrzymujący dochód nie jest traktowany jako właściciel tego dochodu dla celów podatkowych w państwie swojej rezydencji” (Komentarz do art. 11 Konwencji, pkt 10).

W powyższym zakresie należy zauważyć, iż poszczególne UPO zawierane przez Polskę z innymi krajami są zasadniczo w istotnej mierze oparte na postanowieniach Konwencji. Co więcej Polska będąc członkiem OECD w praktyce przyjmuje Konwencję i Komentarz za podstawowe źródła interpretacji UPO, pomimo że nie stanowią one formalnie wiążących aktów prawnych.

W przypadku UPO nie zawierających klauzuli beneficial owner (osoby uprawnionej) należy zwrócić uwagę, że brak wyraźnego wymogu, aby odbiorca odsetek (interest recipient) był osobą uprawnioną (beneficial owner) do tych odsetek nie musi automatycznie oznaczać możliwości zastosowania takich UPO w przypadku, gdy odbiorca odsetek nie jest osobą uprawnioną do nich w znaczeniu prawnym – tj., gdy odbiorcy odsetek nie przysługuje tytuł prawny do odsetek na podstawie odpowiedniego stosunku prawnego. Na okoliczność taką zwraca się także uwagę w doktrynie prawa podatkowego: ,,(\`(...)\`) Tym samym, czy brak odwołania się w umowie do pojęcia beneficial owner pozwala na zastosowanie stawki wynikającej z tej umowy do opodatkowania wyżej wymienionych należności bez względu na to, kto jest ich odbiorcą? (\`(...)\`) Moim zdaniem, brak odwołania się przez umowę do pojęcia beneficial owner dla zdefiniowania odbiorcy dywidend, odsetek, czy też należności licencyjnych nie przesądza, że każdy odbiorca tych należności jest uprawniony do skorzystania z obniżonej stawki podatku wynikającej z umowy, bez względu na to, czy spełnia on warunki uznania go za beneficial owner. "(T. Szymura, Kto może być uznany za uprawnionego właściciela dywidendy, Przegląd Podatkowy, 2004 r. Nr 9.)

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera (agent) którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła z „Firmą B” posiadającą siedzibę we Francji umowę Cash poolingu. Zgodnie z tą umową zadaniem „Firmy B” jest optymalizacja zarządzania gotówką w Grupie przez organizowanie krótkoterminowych przepływów pieniężnych między spółkami uczestniczącymi w systemie cash poolingu w sposób zapewniający im zaspokojenie potrzeb w zakresie środków pieniężnych oraz optymalne wykorzystanie nadwyżek tych środków. W tym celu „Firma B” pośredniczy w przepływach pieniężnych między uczestnikami cash poolingu służących pokrywaniu ich niedoborów środków pieniężnych i pobieraniu od nich nadwyżek tych środków, negocjuje i wdraża automatyczny system przepływu środków pieniężnych między „Firmą B” a Spółką i ich bankami oraz odpowiedni system informatyczny, lokuje środki pieniężne w sposób zgodny z polityką Grupy, negocjuje w miarę potrzeb warunki krótkoterminowych instrumentów dłużnych, kredytów i pożyczek na rynkach finansowych.

„Firma B” działająca jako agent rozliczeniowy w ramach cash poolingu, otworzyła specjalny rachunek rozliczeniowy, za pośrednictwem którego są realizowane operacje zarządzania płynnością finansową w ramach systemu. Zgodnie z umową cash pooling Spółka jest obowiązana do zapłaty odsetek od płatności dokonanych na jej rzecz za pośrednictwem „Firmy B” w celu pokrycia jej niedoborów gotówki. Odsetki te pokrywają również wynagrodzenie należne „Firmie B” z tytułu opisanych powyżej usług pośrednictwa w cash poolingu. Spółka jest z kolei uprawniona do otrzymania odsetek w przypadku przekazania za pośrednictwem „Firmy B” innym uczestnikom nadwyżek posiadanych przez nią środków pieniężnych. Zarówno odsetki debetowe jak i kredytowe rozliczane są w okresach miesięcznych z datą waluty pierwszego dnia roboczego następującego po zakończeniu danego miesiąca. „Firma B” nie wykonuje w Polsce żadnej działalności i nie posiada w Polce zakładu ani stałej placówki.

Z opisanej we wniosku metody funkcjonowania wybranego wariantu cash poolingu nie wynika, iż Agent będzie rzeczywistym odbiorcą należności odsetkowych. Agent nie jest osobą uprawnioną do odsetek, gdyż jest tylko ich odbiorcą, a nie jest ich właścicielem (tj. podmiotem uprawnionym). Agent realizuje jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek.

Należy zwrócić uwagę, że Agentowi nie przysługuje tytuł prawny (prawo własności) do odsetek wypłacanych przez Spółkę (z wyjątkiem tej części odsetek, która jest mu należna jako jednemu z uczestników systemu), wykonując powierzone mu funkcje Agent działa de facto w imieniu i na rzecz pozostałych członków cash poolingu. Tytuł prawny do odsetek posiadają natomiast poszczególne spółki biorące udział w systemie cash poolingu. Agent pełni, co do zasady jedynie funkcję pośrednika otrzymując płatności z tytułu odsetek wyłącznie w celu ich dalszego przekazania wszystkim uprawnionym podmiotom, tj. uczestnikom systemu cash poolingu. Zatem Agent nie uzyskuje przychodu z odsetek podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu art. 12 i art. 21 ust. 1 pkt 1 updop w części, w której są one wypłacane przez Spółkę na rzecz pozostałych spółek uczestniczących w systemie. Konsekwentnie to poszczególne spółki uczestniczące w systemie uzyskują przychód podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w postaci należnych im odsetek (w przypadającej na nie części, która jest im wypłacana za pośrednictwem Agenta).

Zatem, w przypadku wypłaty przez Spółkę odsetek na rzecz Agenta nie znajdzie zastosowania art. 11 ust. 1 ww. Konwencji.

Jednocześnie należy dodać, iż Spółka będzie mogła jednak zastosować, zgodnie z postanowieniami art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, preferencyjną stawkę podatkową wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązującej pomiędzy Polską a państwem rezydencji podatkowej podmiotu uprawnionego, uzyskującego dochód z tytułu odsetek, a więc poszczególnych spółek z grupy, które biorą udział w systemie cash - poolingu (pod warunkiem posiadania ich certyfikatów rezydencji).

Także w sytuacji, gdy Agent będzie otrzymywał od Spółki odsetki jako rzeczywisty odbiorca odsetek, tj. gdy będą mu przysługiwać, na podstawie postanowień umowy cash-poolingu, proporcjonalny do wielkości salda na jego rachunku, udział w należności odsetkowej, zastosowanie znajdą (pod warunkiem posiadania przez Spółkę francuskiego certyfikatu rezydencji) postanowienia art. 11 ust. 1 ww. Konwencji.

Ponadto należy wskazać, iż „odsetki” (środki finansowe) stanowiące w istocie wynagrodzenie należne „Firmie B” za usługę koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu jako dot. usługi niewymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, jak również nie mające podobnego charakteru do świadczeń w nim wymienionych, nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Z uwagi na powyższe zawarte w stanowisku Spółki rozważania dot. konsekwencji podatkowych objęcia ww. wynagrodzenia w związku z zawartą umową Cash poolingu zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 updop są bezprzedmiotowe.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Spółki w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w przypadku wypłaty Agentowi:

*   odsetek od sald debetowych niestanowiących wynagrodzenia należnego „Firmie B” z tytułu usług koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu – jest nieprawidłowe,
*   wynagrodzenia należnego „Firmie B” z tytułu usług koordynacji i zarządzania przepływami w ramach systemu cash poolingu – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.