Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.19.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-26
Teza: zwolnienie od podatku VAT dostawy działek zabudowanych budynkiem ośrodka kulturalno-rozrywkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; działki; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 grudnia 2018 r. (data wpływu 8 stycznia 2019 r.) uzupełnionym pismem z 12 marca 2019 r. (data wpływu 15 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działek zabudowanych budynkiem ośrodka kulturalno-rozrywkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2019 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy działek zabudowanych budynkiem ośrodka kulturalno-rozrywkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 marca 2019 r. (data wpływu 15 marca 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 lutego 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.19.2019.1.MD.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 12 marca 2019 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

K. sp. z o.o. (dalej Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest zarejestrowany przez Sąd Rejonowy – Wydział VIII Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Spółka objęła w 2015 r. – od Wyższej Szkoły – w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej grunty wraz z budynkiem, położone w K. (przy ul. G., ul. W. oraz ul. K.), oznaczone numerami geodezyjnymi:

*   127/1;
*   128;

o łącznej powierzchni 1037 m2 (dalej Nieruchomość).

Aport nieruchomości nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nieruchomość została wniesiona do Spółki jako jeden z elementów składowych zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wszystkie wymienione działki gruntu są zabudowane budynkiem ośrodka kulturalno-rozrywkowego o powierzchni użytkowej 561,5 m2 i kubaturze 4 900 m3 oraz jednym urządzeniem technicznym (wymiennikownią ciepła) trwale związanym z gruntem. Urządzenie techniczne nie jest jednak przedmiotem własności Spółki i nie będzie podlegało zbyciu w ramach transakcji opisanej w niniejszym wniosku.

Ośrodek powstał w latach 50 ubiegłego wieku jako budynek kulturalno-oświatowy.

Nieruchomość miała służyć Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym po raz ostatni przynosiła Wnioskodawcy przychody w 2017 r., kiedy była wynajmowana podmiotowi trzeciemu począwszy od daty otrzymania aportu przez Spółkę, w 2015 r. Wskazana usługa najmu była opodatkowana przez Spółkę podatkiem od towarów i usług, zgodnie z obowiązującą stawką podatkową (transakcja najmu nie była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług). Zważywszy na brak nowych najemców zainteresowanych nieruchomością od czasu rozwiązania umowy najmu, a także z uwagi na brak perspektyw ponownego wynajęcia nieruchomości w najbliższej przyszłości oraz uwzględniając inne plany inwestycyjne Spółki, Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży nieruchomości. Planuje się, że zbycie nieruchomości nastąpi nie wcześniej niż w pierwszym kwartale 2019 r.

Uwzględniając powyższe, Spółka pragnie podkreślić, że w ramach planowanej transakcji zbycia nieruchomości, na potencjalnego nabywcę nie przejdą żadne umowy najmu, dzierżawy, leasingu, ani umowy o podobnym charakterze. Ponadto nieruchomość nie jest w szczególny sposób wyodrębniona w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, nie stanowi również przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Niemniej jednak, Wnioskodawca nie wyklucza, że jeżeli w okresie od złożenia niniejszego wniosku, do momentu faktycznego zbycia nieruchomości zostałaby ona oddana w odpłatne używanie (np. na podstawie umowy najmu), to umowa ta uwzględniałaby opisaną sprzedaż nieruchomości. Konsekwentnie więc, na skutek sprzedaży nieruchomości, nabywca wstąpiłby w rolę wynajmującego nieruchomość (w miejsce Spółki).

Co istotne, od momentu nabycia nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do chwili obecnej, Wnioskodawca nie dokonał żadnych nakładów na budynek stanowiący odrębny środek trwały i będący częścią nieruchomości, które przekraczałyby 30% jego wartości początkowej. Ponadto zaś, biorąc pod uwagę decyzję o zbyciu nieruchomości, Spółka w przyszłości również nie będzie dokonywała żadnych nakładów na modernizację budynku, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej budynku.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż ostatnie znane mu nakłady na modernizację budynku będącego częścią nieruchomości dokonane były w latach 2002-2003, po których to nieruchomość była wykorzystywana w działalności edukacyjnej poprzedniego właściciela.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że Spółka obecnie znajduje się w trakcie przekształceń korporacyjnych ze spółki kapitałowej w osobową spółkę prawa handlowego – mianowicie, w spółkę jawną. Konsekwentnie więc, planowane zbycie nieruchomości (o ile dojdzie do skutku) zostanie dokonane przez Wnioskodawcę działającego nie jako sp. z o.o., lecz właśnie jako spółka jawna – co jednak w ocenie Spółki, nie wpływa na kwalifikację prawno-podatkową zdarzenia opisanego w niniejszym wniosku, zgodnie z przepisem art. 93a § 1 i § 2 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.).

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca podjął wątpliwości co do zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji zbycia nieruchomości – w tym zwłaszcza zwolnienia rzeczonej transakcji z podatku, na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzupełniająco, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w wypadku potwierdzenia prawa do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług (na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) transakcji zbycia nieruchomości, Spółka nie zamierza korzystać z opcji opodatkowania sprzedaży na mocy przepisu art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Spółka w odniesieniu do przedmiotowego budynku ośrodka kulturalno-rozrywkowego posadowionego na działkach nr 127/1 oraz 128 nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które wynosiłyby co najmniej 30 % wartości początkowej wskazanego budynku

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbycie nieruchomości będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie natomiast – według przepisu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm. dalej: „Dyrektywa VAT”), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi natomiast art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy VAT, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT definicja „pierwszego zasiedlenia” była przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”) z dnia 17 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. W wyroku tym TSUE uznał, że polska definicja „pierwszego zasiedlenia” jest zbyt wąska i w tym zakresie nie jest zgodna z przepisami unijnej Dyrektywy VAT. W szczególności TSUE stwierdził, że przepisy ustawy o VAT są niezgodne z Dyrektywą VAT w zakresie, w jakim uzależniają możliwość zastosowania zwolnienia z VAT od faktu, czy pierwsze zasiedlenie nastąpiło jako oddanie do użytkowania w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ocenie TSUE pojęcie „pierwszego zasiedlenia” należy interpretować znacznie szerzej oraz w oderwaniu od czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, obejmując nim także przypadki korzystania z danej nieruchomości na własny użytek.

W świetle wyroku TSUE dopuszczalne jest zatem stosowanie znacznie szerszej definicji „pierwszego zasiedlenia”, tj. takiej, która utożsamia to pojęcie ze zwyczajnym oddaniem do użytkowania danej nieruchomości, również w przypadkach „pierwszego zasiedlenia” następującego po modernizacji budynku.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy VAT oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa TSUE, „pierwsze zasiedlenie” budynku (również po jego „ulepszeniu”) należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

Powyższa konkluzja pozostaje niezmienna zarówno w odniesieniu do przepisów ustawy o VAT definiujących pojęcie „pierwszego zasiedlenia” i obowiązujących w aktualnym, niezgodnym z Dyrektywą VAT brzmieniu, jak również w odniesieniu do tez przedstawionych przez Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 – Kozuba Premium Selection.

Uwzględniając wykorzystanie nieruchomości przez poprzedniego właściciela, w ocenie Spółki do pierwszego zasiedlenia nieruchomości, o którym mowa w ustawie o VAT doszło najpóźniej już w 2003 r.

Niemniej jednak, z daleko idącej ostrożności Wnioskodawca pragnie dodatkowo zwrócić uwagę na fakt, iż w zakresie nieruchomości nastąpiło oddanie jej podmiotowi trzeciemu do wykorzystania (w postaci najmu) jeszcze przez Wyższą Szkołę, tj. przed jej przejęciem przez Spółkę w 2015 r. – umowa ta była później kontynuowana przez Spółkę, która to przejęła nieruchomość w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Uznać więc należy, iż pierwsze zasiedlenie nastąpiło tak czy tak najpóźniej właśnie w tym momencie. Tym samym, w ocenie Spółki już na moment sporządzenia niniejszego wniosku, zbycie Nieruchomości może być zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że skoro:

*   rozważana sprzedaż nieruchomości nastąpi nie wcześniej niż w pierwszym kwartale 2019 r., oraz
*   uwzględniając, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce najpóźniej w 2015 r., a także
*   mając na względzie, że począwszy od nabycia nieruchomości w drodze aportu, do momentu planowanego zbycia, Wnioskodawca nie poniesie nakładów na budynek, które przekraczałyby 30% jej wartości początkowej;
*   sprzedaż nieruchomości, w przypadku niezłożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia – w trybie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – będzie w ocenie Spółki zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle ww. przepisów budynki spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do treści art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Kwestia ponownego pierwszego zasiedlenia w przypadku, gdy w stosunku do obiektu ponoszone są wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowią co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku, budowli lub ich części była przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w dniu 16 listopada 2017 r. odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia w przypadku obiektów, w stosunku do których poniesiono ulepszenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wynoszące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Trybunał w wyroku C-308/16 powołując się na art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11 grudnia 2006, s. 1 ze zm.) wskazał, że „(\`(...)\`) jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczność wskazanego zwolnienia. (…) Państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.”

Z powyższego wynika, że zarówno w przypadku wybudowania obiektu, jak również po jego ulepszeniu pojęcie „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć w sposób tożsamy. Oznacza to, że w sytuacji dokonywania ulepszeń wykorzystanie obiektu do własnej działalności należy uznać za jego ponowne „pierwsze zasiedlenie”.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga natomiast przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
*   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
*   obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a cyt. ustawy).

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje nie wcześniej niż w pierwszym kwartale 2019 r. sprzedać działki gruntu (oznaczone numerami geodezyjnymi 127/1 i 128) zabudowane budynkiem ośrodka kulturalno-rozrywkowego. Ośrodek powstał w latach 50 ubiegłego wieku jako budynek kulturalno-oświatowy.

Odnosząc się do sprzedaży działek zabudowanych ww. budynkiem, należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budynku znajdującego się na ww. działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że planowana sprzedaż ww. budynku ośrodka kulturalno-rozrywkowego posadowionego na działkach nr 127/1 i 128 nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – ww. budynek został już zasiedlony, a jego zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata. Jak wynika z okoliczności sprawy nieruchomość była wynajmowana podmiotowi trzeciemu począwszy od daty otrzymania aportu przez Spółkę, w 2015 r. aż do roku 2017. Wskazana usługa najmu była opodatkowana przez Spółkę podatkiem od towarów i usług, zgodnie z obowiązującą stawką podatkową. Ponadto Spółka w odniesieniu do ww. budynku nie ponosiła wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które wynosiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku. Spółka podała również, że w przyszłości nie będzie dokonywała żadnych nakładów na modernizację budynku. Wnioskodawca wskazał, że ostatnie znane mu nakłady na modernizację budynku dokonane były w latach 2002-2003, po których to nieruchomość była wykorzystywana w działalności edukacyjnej poprzedniego właściciela. Tym samym budynek ośrodka kulturalno-rozrywkowego znajdujący się na ww. działkach został już zasiedlony.

W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży ww. budynku będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym planowana sprzedaż ww. budynku będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę działek nr 127/1 i 128, na których znajduje się ww. budynek ośrodka kulturalno-rozrywkowego – będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.