Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-646/12-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-18
Teza: W jaki sposób, w jakiej wysokości Wnioskodawca winien ustalić wartość podstawy opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia wkładów rzeczowych do Spółki A w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego?
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek od towarów i usług; wartości-wartości niematerialne i prawne; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2012 r. (data wpływu 22 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy wniesieniu wkładów rzeczowych do Spółki A – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy wniesieniu wkładów rzeczowych do Spółki A.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Wnioskodawca oraz osoba fizyczna planują utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka A”). Spółka A będzie polskim rezydentem podatkowym z siedzibą położoną w Polsce oraz czynnym podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym dla potrzeb tego podatku w Polsce. Przyszli wspólnicy Spółki A obejmą udziały w nowo utworzonej Spółce A w następujący sposób:

1.  osoba fizyczna obejmie udziały w zamian za gotówkę,
2.  Wnioskodawca obejmie udziały w zamian za wkład rzeczowy oraz za gotówkę.

W przypadku Wnioskodawcy wkładem rzeczowym będą środki trwałe oraz towary handlowe należące obecnie do Wnioskodawcy. Wśród towarów handlowych będą znajdowały się nieruchomości wraz z rozpoczętą budową budynków na tych nieruchomościach.

Zgodnie z informacją otrzymaną przez Wnioskodawcę w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2011 roku wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. (…) składniki, które mają być przedmiotem wkładu nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”).

Zakłada się, iż na moment wnoszenia wyżej wymienionych wkładów rzeczowych ich wartość rynkowa będzie wyższa niż wartość nominalna obejmowanych w zamian udziałów w Spółce A.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób, w jakiej wysokości Wnioskodawca winien ustalić wartość podstawy opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia wkładów rzeczowych do Spółki A w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wniesienia jako wkład do Spółki A towarów handlowych oraz środków trwałych Wnioskodawca powinien ustalić wartość podstawy opodatkowania podatkiem VAT w oparciu o przepis art. 29 ust. 9 ustawy VAT. Tym samym podstawę opodatkowania podatkiem VAT będzie stanowić wartość rynkowa wkładów rzeczowych z dnia ich wniesienia pomniejszona o wartość należnego podatku VAT. W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia w tym przypadku zostaje wartość nominalna otrzymanych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład rzeczowy udziałów w Spółce A.

Uzasadnienie

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towarów handlowych oraz środków trwałych w zamian za udziały Spółki A stanowi czynność opodatkowaną VAT na podstawie art. 7 ustawy VAT (dostawa towarów).

W ocenie Wnioskodawcy należy jednak rozstrzygnąć, czy transakcja taka stanowi czynność odpłatną czy nieodpłatną. Wskazać należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. udział kapitałowy wspólnika w spółce kapitałowej. Wnoszący wkład uzyskuje pewną wymierną korzyść. Z tego względu wniesienie jako wkład środków trwałych oraz towarów handlowych należy uznać za odpłatną dostawę towarów. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy VAT obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Stosownie natomiast do treści art. 29 ust. 9 ustawy VAT, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5 tej ustawy (między innymi odpłatna dostawa towarów), dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku. W przypadku dokonania czynności wniesienia towarów handlowych oraz środków trwałych do spółki kapitałowej jako wkładu niepieniężnego, nie występuje kwota należna (cena) w zamian za przedmiot, lecz formę należności stanowią udziały w spółce objęte w zamian za wniesione towary.

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania podatkiem VAT wniesienia jako wkładu towarów handlowych oraz środków trwałych do Spółki A należy więc określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy VAT, co w konsekwencji oznacza, iż podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa towarów wniesionych przez Wnioskodawcę towarów pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest zgodnie z wydanymi w podobnych sprawach interpretacjami indywidualnymi, np. z interpretacją indywidualną z dnia 3 sierpnia 2011 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-734/11-4/AW, czy też z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2011 r., sygn. IPPP1-443 -251/11-2/BS.

W ocenie Wnioskodawcy brak jest natomiast podstaw, aby uznać, że podstawą opodatkowania będzie wartość nominalna udziałów w Spółce A wydanych w zamian za wkład rzeczowy w postaci środków trwałych oraz towarów handlowych. Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna z 3 listopada 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/443-830/10/AF. W treści wyżej wskazanej interpretacji indywidualnej organ podatkowy wskazał, iż „w przypadku dokonania czynności wniesienia towarów do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesione towary, lecz formę należności stanowią udziały w spółce objęte w zamian za wniesione towary. Stąd też w powyższym przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wniesienia nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego do spółki należy określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy”.

Przez wartość rynkową rozumie się z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy VAT, całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania VAT wkładu rzeczowego do Spółki A w postaci towarów handlowych oraz środków trwałych będzie wartość rynkowa, o której mowa w art. 2 pkt 27b ustawy VAT przedmiotów wkładu pomniejszona o wartość należnego podatku VAT, a nie wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę A w zamian za wniesiony wkład.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Podstawą opodatkowania – zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy – jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Wnioskodawca oraz osoba fizyczna planują utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka A”). Spółka A będzie czynnym podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym dla potrzeb tego podatku w Polsce. Przyszli wspólnicy Spółki A obejmą udziały w nowo utworzonej Spółce A w następujący sposób:

1.  osoba fizyczna obejmie udziały w zamian za gotówkę,
2.  Wnioskodawca obejmie udziały w zamian za wkład rzeczowy oraz za gotówkę.

W przypadku Wnioskodawcy wkładem rzeczowym będą środki trwałe oraz towary handlowe należące obecnie do Wnioskodawcy. Wśród towarów handlowych będą znajdowały się nieruchomości wraz z rozpoczętą budową budynków na tych nieruchomościach. Zakłada się, iż na moment wnoszenia wyżej wymienionych wkładów rzeczowych ich wartość rynkowa będzie wyższa niż wartość nominalna obejmowanych w zamian udziałów w Spółce A.

W przypadku dokonania czynności wniesienia wartości rzeczowych stanowiących środki trwałe i towar handlowy do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesione prawo, lecz formę należności stanowią udziały w spółce objęte w zamian za wniesione prawa. Stąd też w powyższym przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wniesienia wkładu rzeczowego w postaci środków trwałych i towarów handlowych w formie wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. należy określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy.

Jak stanowi art. 2 pkt 27b ustawy, przez pojęcie wartości rynkowej rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Z charakteru prawnego wniesienia wkładu do spółki prawa handlowego wynika pewna dwoistość świadczeń dokonywanych w ramach takiej operacji. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi), w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość.

Za odpłatnym charakterem powyższych czynności przemawia ekwiwalentność świadczeń, w ramach wniesienia wkładu (aportu), zwłaszcza z uwagi na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dokonaniem wkładu składników majątkowych a uzyskaniem przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o. Ponadto, istnieje możliwość określenia wartości świadczonych usług lub dostarczanych towarów w pieniądzu, co pozwala na uznania danej „transakcji” za mającą charakter odpłatny.

Należy podkreślić, iż przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości objętych udziałów byłoby o tyle nieprawidłowe, że podstawy opodatkowania podatkiem VAT nie można określić wartością objętych udziałów, bowiem ich wartość stanowi pochodną wartości wniesionego wkładu niepieniężnego, nie zaś odwrotnie. Zatem podstawę opodatkowania podatkiem VAT w przypadku wniesienia aportu należy ustalić zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 29 ust. 9 ustawy. W konsekwencji, podstawą opodatkowania będzie wartość rynkowa przedmiotu aportu, tj. środków trwałych i towarów handlowych, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia wkładów rzeczowych stanowiących środki trwałe i towary handlowe w formie wkładu niepieniężnego do spółki z o.o. będzie – zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy – wartość rynkowa wniesionego wkładu niepieniężnego, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.