Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.51.2021.1.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-18
Teza: Ustalenie przychodu z tytułu rozliczenia wspólnego przedsięwzięcia.
Słowa kluczowe: inwestycje; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2021 r. (data wpływu 18 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu rozliczenia wspólnego przedsięwzięcia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu rozliczenia wspólnego przedsięwzięcia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (nazywany dalej również Inwestorem), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawrze z innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą – Spółką z o.o. (nazywanym dalej Współinwestorem) umowę o wspólnym przedsięwzięciu.

Współinwestor nabędzie nieruchomość ze środków i na cele prowadzonej działalności gospodarczej, a następnie na mocy umowy o wspólnym przedsięwzięciu przekaże ją Wnioskodawcy. Wnioskodawca przyjmie w/w nieruchomość w celu wybudowania na niej budynków mieszkalno-usługowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Współinwestor zobowiąże się do udzielenia Wnioskodawcy wszelkich pełnomocnictw niezbędnych do przeprowadzenia inwestycji, a w szczególności dla uzyskania pozwolenia na budowę oraz do sprzedaży lokali. Współinwestor upoważni Wnioskodawcę do zawierania umów z wykonawcami, dostawcami materiałów budowlanych, klientami oraz do zarządzania nieruchomością według własnego uznania. Wszystkie płatności od klientów i zapłaty związane z poniesionymi kosztami wpływać będą i realizowane będą wyłącznie przez Wnioskodawcę. W gestii Współinwestora będzie zakup i sfinansowanie nieruchomości przekazanej Wnioskodawcy w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia.

Strony ustalą, że Współinwestor, po zakończeniu inwestycji i sprzedaży lokali, będzie partycypował w zyskach z tego przedsięwzięcia w wysokości 50%, na podstawie rozliczenia przedstawionego przez Wnioskodawcę. W związku z zawarciem aktów notarialnych z klientami zarówno Wnioskodawca, jak i Współinwestor wykażą w zeznaniach rocznych kwoty odpowiadające udziałowi 50% przychodów ze sprzedaży lokali oraz kwotę 50% poniesionych kosztów odpowiadających sprzedanym lokalom.

Współinwestor zakupi nieruchomość o wartości 2 mln zł. Wnioskodawca poniesie nakłady na wybudowanie lokali mieszkalno-usługowych w wysokości 8 mln zł, a przychody ze sprzedaży w/w lokali będą wnosić 20 mln zł. Sprzedaż w/w lokali nastąpi w tym samym momencie, a wszystkie nakłady będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, Wnioskodawca i Współinwestor rozpoznają u siebie przychody ze sprzedaży w wysokości każdy po 10 mln zł (50% udziałów z 20 mln zł) oraz koszty uzyskania przychodu w wysokości każdy po 5 mln zł (50% udziałów w łącznych kosztach 10 mln zł, tj.: suma 2 mln nakładów na zakup nieruchomości oraz 8 mln zł nakładów poniesionych na wybudowanie lokali). Każdy z udziałowców wspólnego przedsięwzięcia wykaże dochód po 5 mln zł i oba podmioty odprowadzą od tej kwoty podatek zgodnie z obowiązującą stawką podatkową.

Współinwestor wydatkuje 2 mln zł na zakup nieruchomości, a otrzyma w wyniku rozliczenia wspólnego przedsięwzięcia 5 mln zł (tytułem dochodu ze sprzedaży lokali). Rozrachunkowe saldo rozliczenia Inwestycji po stronie Współinwestora wyniesie więc 3 mln zł. Wnioskodawca wydatkuje 8 mln zł tytułem nakładów na wybudowanie lokali mieszkalno- usługowych i 5 mln zł tytułem rozliczenia dochodu ze Współinwestorem oraz otrzyma od klientów całość przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalno-usługowych w wysokości 20 mln zł. Rozrachunkowe saldo rozliczenia Inwestycji po stronie Wnioskodawcy, więc 7 mln zł.

W związku z brakiem rozliczenia wartości nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a Współinwestorem nastąpi rozbieżność między dochodem, który będzie opodatkowany z tytułu wspólnego przedsięwzięcia a rozrachunkowym saldem z rozliczenia Inwestycji (środków pieniężnych). Wnioskodawca będzie posiadał nadwyżkę w rozliczeniu Inwestycji (środków pieniężnych) nad dochodem do opodatkowania w wysokości 2 mln zł, a Współinwestor niedobór w rozliczeniu Inwestycji (środków pieniężnych) nad dochodem do opodatkowania w wysokości 2 mln zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca podczas rozliczenia wspólnego przedsięwzięcia ze Współinwestorem powinien rozpoznać przychód z działalności gospodarczej w wysokości nadwyżki rozrachunkowej w rozliczeniu Inwestycji (nadwyżki środków pieniężnych) nad dochodem do opodatkowania ze wspólnego przedsięwzięcia, w momencie rozliczenia wspólnego przedsięwzięcia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat zwróconych i skont.

Zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o PIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Zgodnie z art. 8 ust. 1 i 1a ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, ze wspólnego przedsięwzięcia lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Zdaniem Wnioskodawcy powstanie nadwyżki rozrachunkowej w rozliczeniu inwestycji (nadwyżki środków pieniężnych) nad dochodem do opodatkowania ze wspólnego przedsięwzięcia, nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu z działalności gospodarczej, a co za tym idzie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z punktu widzenia podatku dochodowego bowiem nie ma znaczenia moment i wysokość kwot przekazywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Współinwestora. Odnośnie wysokości przekazywanych kwot oraz ich terminowości mają zastosowanie art. 450 i nast. Kodeksu Cywilnego. Przychodami z inwestycji będą więc jedynie przychody ze sprzedaży lokali mieszkalno-usługowych w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy we wspólnym przedsięwzięciu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.): przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Poza powołanym przepisem określającym w sposób ogólny pojęcie przychodu ustawodawca przewidział również szczegółowe regulacje dotyczące przychodów z konkretnych źródeł.

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 tej ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy: za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 1i omawianej ustawy: w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Należy przy tym podkreślić, że przychód pojawia się wówczas, gdy podatnik osiąga konkretne przysporzenie majątkowe. Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy uznać zatem konkretne, wymierne i definitywne przysporzenie majątkowe związane z prowadzoną działalnością, w związku z którym po stronie podatnika pojawia się pewna wartość majątkowa.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Polskie prawo nie wyodrębnia w Kodeksie cywilnym odrębnego typu umowy na wspólne przedsięwzięcie, nie mniej jednak dopuszczalność zawierania tego typu umów jest niezaprzeczalna w świetle obowiązującej w prawie polskim zasady swobody umów. Zgodnie z jej treścią strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego (art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.).

Należy także wskazać, że ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniował pojęcia „wspólnego przedsięwzięcia”. Dlatego też zasadne jest odwołanie się do wykładni literalnej, bazującej na brzmieniu językowym tych wyrazów. I tak – słowo wspólny oznacza „wykonywany lub przeżywany przez wiele osób, razem z innymi”, „należący do wielu osób”, „jednakowy dla wielu osób”. Natomiast przedsięwzięcie jest definiowane jako „projekt, działanie podjęte w jakimś celu”, a przedsięwziąć – przedsiębrać to „zdecydować się na wykonanie czegoś” (Słownik Języka Polskiego pod red. W. Doroszewskiego, sjp.pwn.pl).

Zatem zwrot „wspólne przedsięwzięcie” należy postrzegać jako wszelkiego rodzaju projekty, których realizacja wiąże się z udziałem co najmniej dwóch podmiotów niezwiązanych formalnie strukturą organizacyjną. Wspólne przedsięwzięcie charakteryzuje się wspólnym działaniem podejmowanym w celu realizacji zamierzonego celu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawrze z innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą – Spółką z o.o. (dalej: Współinwestor) umowę o wspólnym przedsięwzięciu. Współinwestor nabędzie nieruchomość ze środków i na cele prowadzonej działalności gospodarczej, a następnie na mocy umowy o wspólnym przedsięwzięciu przekaże ją Wnioskodawcy. Wnioskodawca przyjmie tą nieruchomość w celu wybudowania na niej budynków mieszkalno-usługowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Strony ustalą, że Współinwestor, po zakończeniu inwestycji i sprzedaży lokali, będzie partycypował w zyskach z tego przedsięwzięcia w wysokości 50%, na podstawie rozliczenia przedstawionego przez Wnioskodawcę. W związku z zawarciem aktów notarialnych z klientami zarówno Wnioskodawca, jak i Współinwestor wykażą w zeznaniach rocznych kwoty odpowiadające udziałowi 50% przychodów ze sprzedaży lokali oraz kwotę 50% poniesionych kosztów odpowiadających sprzedanym lokalom. Współinwestor wydatkuje 2 mln zł na zakup nieruchomości a otrzyma w wyniku rozliczenia wspólnego przedsięwzięcia 5 mln zł (tytułem dochodu ze sprzedaży lokali). Rozrachunkowe saldo rozliczenia Inwestycji po stronie Współinwestora wyniesie więc 3 mln zł. Wnioskodawca wydatkuje 8 mln zł tytułem nakładów na wybudowanie lokali mieszkalno-usługowych i 5 mln zł tytułem rozliczenia dochodu ze Współinwestorem oraz otrzyma od klientów całość przychodów ze sprzedaży lokali mieszkalno-usługowych w wysokości 20 mln zł. Rozrachunkowe saldo rozliczenia Inwestycji po stronie Wnioskodawcy, więc 7 mln zł. W związku z brakiem rozliczenia wartości nieruchomości między Wnioskodawcą a Współinwestorem nastąpi rozbieżność między dochodem, który będzie opodatkowany z tytułu wspólnego przedsięwzięcia a rozrachunkowym saldem z rozliczenia Inwestycji (środków pieniężnych). Wnioskodawca będzie posiadał nadwyżkę w rozliczeniu Inwestycji (środków pieniężnych) nad dochodem do opodatkowania w wysokości 2 mln zł.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym będziemy mieli zatem do czynienia ze wspólnym przedsięwzięciem, w którym udział Wnioskodawcy wynosić będzie 50%.

Należy zatem zauważyć, że porozumienie dotyczące wspólnego przedsięwzięcia stanowi określony w umowie sposób regulowania rozliczeń między podmiotami je tworzącymi (tu: Wnioskodawca i Współinwestor) oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny się kierować w swoich działaniach. Przedsiębiorcy działający w ramach porozumienia powinni więc dokonywać m.in. podziału przychodów czy też kosztów ich uzyskania zgodnie z ustaleniami wynikającymi z zawartej umowy (proporcjonalnie do ustalonego prawa do udziału w zysku). Jednocześnie w niniejszej sprawie nie nastąpi rozliczenie wartości nieruchomości między Wnioskodawcą a Współinwestorem. W konsekwencji Wnioskodawca będzie posiadał nadwyżkę w rozliczeniu Inwestycji (środków pieniężnych) nad dochodem do opodatkowania w wysokości 2 mln zł.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy należy stwierdzić, że nadwyżka w rozliczeniu inwestycji w wysokości 2 mln zł, co odpowiada wartości przekazanej przez Współinwestora nieruchomości, co do której Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zwrotu na rzecz Współinwestora, będzie stanowić trwałe przysporzenie Wnioskodawcy. To natomiast oznacza, że nadwyżka ta stanowi przychód Wnioskodawcy zaliczany do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza

Reasumując – dodatkowa kwota stanowiąca nadwyżkę w rozliczeniu Inwestycji w wysokości 2 mln zł stanowi przychód Wnioskodawcy z pozarolniczej działalności gospodarczej, określony w art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.