Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1204/14/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-29
Teza: złożenia rozliczeń alokowanych do ZCP, deklaracji podatkowej CIT oraz zapłaty podatku za okres przed podziałem (w zakresie zamkniętego roku podatkowego), jeżeli obowiązek zapłaty i złożenia deklaracji wystąpi po podziale spółki.
Słowa kluczowe: następstwo prawne; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sukcesja; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 września 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 29 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku złożenia deklaracji podatkowej CIT dotyczącej rozliczeń alokowanych do ZCP, oraz zapłaty podatku za okres przed podziałem (w zakresie zamkniętego roku podatkowego), jeżeli obowiązek zapłaty i złożenia deklaracji wystąpi po podziale spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2014 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku złożenia deklaracji podatkowej CIT dotyczącej rozliczeń alokowanych do ZCP, oraz zapłaty podatku za okres przed podziałem (w zakresie zamkniętego roku podatkowego), jeżeli obowiązek zapłaty i złożenia deklaracji wystąpi po podziale spółki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”, „Spółka dzielona”), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca prowadzi działalność poprzez trzy jednostki produkcyjne, składające się na przedsiębiorstwo Wnioskodawcy:

*   Zakład T, produkujący turbosprężarki na potrzeby producentów samochodowych;
*   Zakład S produkujący elektrozawory i moduły kontroli wraz ze sprzęgłami dla przemysłu motoryzacyjnego;
*   Zakład M, produkujący łańcuchy rozrządu.

Każda ze wskazanych wyżej jednostek produkcyjnych zlokalizowana jest w konkretnym budynku znajdującym się na terenach należących do Wnioskodawcy, jak i wyposażona jest w odrębne, specjalistyczne maszyny i urządzenia wykorzystywane w procesie produkcjiprowadzonej przez poszczególne zakłady. Podobnie, każda z jednostek produkcyjnych (tj. każdy z wymienionych powyżej Zakładów) posiada w ramach swojej struktury organizacyjnej odrębnych pracowników dedykowanych wyłącznie do pracy w ramach danego Zakładu. Obecnie Wnioskodawca rozważa podjęcie działań mających na celu rozszerzenie działalności produkcyjnej prowadzonej w ramach Zakładu S. W związku z powyższym planowane jest również podjęcie działań mających na celu reorganizację struktury biznesowej i organizacyjnej. W ramach tych działań planowane jest mianowicie wydzielenie ze struktur Spółki i przeniesienie do innego podmiotu działalności produkcyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach Zakładu S. Wydzielenie to zostanie dokonane poprzez przeprowadzenie transakcji podziału przez wydzielenie w trybie przewidzianym w przepisie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Podział przeprowadzony zostanie zatem poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej (Wnioskodawcy) na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie - dalej jako „Spółka przejmująca”). Na skutek wydzielenia na Spółkę przejmującą zostanie przeniesiony zespół składników majątkowych stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: ustawa o CIT) (dalej jako: „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, „ZCP”). Zespół składników majątkowych pozostający w Spółce dzielonej również będzie stanowił ZCP. Wnioskodawca podkreśla, że składnikami majątku wchodzącymi w skład wydzielanego ze Spółki dzielonej ZCP będą m.in. aktywa opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Dzień, na który nastąpi podział przez wydzielenie (dalej jako: „dzień podziału”) Spółki dzielonej będzie miał miejsce w 2015 r. W związku z dokonanym podziałem, na mocy art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, do Spółki przejmującej przejdzie ze Spółki dzielonej zakład pracy. W konsekwencji Spółka przejmująca stanie się pracodawcą dla pracowników zatrudnionych obecnie w Spółce dzielonej.

Rozliczenia CIT związane z transakcjami zawartymi przed i po dniu podziału.

Możliwe jest, że w związku z prowadzoną działalnością Spółka dzielona może uzyskać przychody, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, datą powstania przychodu będzie dzień podziału lub okres po dniu podziału, podczas gdy dotyczą one również świadczeń zrealizowanych do dnia podziału.

Korekta rozliczeń.

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami Spółka dzielona wystawia faktury korygujące (in minus oraz in plus), które wynikają z udzielonych kontrahentom rabatów bądź z innych okoliczności skutkujących koniecznością wystawienia faktury korygującej. Możliwe jest, że w dniu lub po dniu podziału będzie konieczne wystawienie faktur korygujących w stosunku do sprzedaży związanej z działalnością wydzielanej ze Spółki dzielonej ZCP, zrealizowanej do dnia podziału. Możliwe jest również, że w dniu lub po dniu podziału otrzymywane będą faktury korygujące zakupy związane ze wspomnianym ZCP za okres przed dniem podziału. Możliwe są wreszcie sytuacje, w których w dniu lub po dniu podziału konieczna będzie korekta złożonych za okres do dnia podziału deklaracji i zeznań podatkowych Spółki dzielonej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Która ze Spółek zobowiązana będzie, w zakresie rozliczeń alokowanych do ZCP, do złożenia deklaracji podatkowej CIT oraz zapłaty podatku za okres przed podziałem (w zakresie za-mkniętego roku podatkowego), jeżeli obowiązek zapłaty i złożenia deklaracji wystąpi po po-dziale? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 6)

Spółka dzielona zobowiązana będzie, w zakresie rozliczeń alokowanych do ZCP, do złożenia deklaracji podatkowej CIT oraz zapłaty podatku za okres przed podziałem (w zakresie zamkniętego roku podatkowego), jeżeli obowiązek zapłaty i złożenia deklaracji wystąpi po podziale.

W odniesieniu do pytania Nr 7 (powinno być pytania Nr 6) odpowiednie zastosowanie znajdą uwagi przedstawione w szczególności w odniesieniu do tzw. zasady sukcesji ograniczonej w uzasadnieniu stanowiska podatnika dotyczącego pytania Nr 1 oraz Nr 2 tj.:

Spółka dzielona będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z tytułu świadczeń zreali-zowanych przed dniem podziału, co do których obowiązek podatkowy (przychód należny) powstanie do końca 2014 r. Spółka dzielona będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzy-skania przychodu związanych z ZCP i powstałych oraz potrącalnych do końca 2014 r. Zgod-nie z art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej „OP”) osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyni-ku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku. Powyższy przepis sto-suje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 OP). Uregulowanie to jest wyrazem tzw. zasady sukcesji ograniczonej. Oznacza to, że spółka przejmująca jest następcą podatkowym spółki dzielonej, ale tylko w takim zakresie, w jakim prawa i obowiązku podatkowe pozostają w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Oznacza to, że przedmiotem sukcesji są tylko te prawa i obowiązki podatkowe, które łącznie:

i.pozostają w związku z przejmowaną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa;

ii. powstały przed dniem sukcesji (stały się przed podziałem „stanami otwartymi”) oraz

iii. nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną (są nadal „stanami otwartymi” na dzień podziału). A contrario w związku z faktem, że przedmiotem sukcesji są „prawa i obo-wiązki”, to te z nich które uległy konkretyzacji przed dniem podziału nie będą przedmio-tem sukcesji - nie będą miały bowiem przymiotu praw i obowiązków (oraz nie będą „sta-nami otwartymi”).

Podsumowując, w przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma więc oko-liczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wnio-sek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c OP, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmio-tem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wy-dzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obo-wiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wy-dzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstał przed dniem wydzie-lenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym mająt-kiem ZCP.

Tym samym, jeżeli przychody należne i odpowiednio związane z nim koszty dotyczące dzia-łalności ZCP powstały w roku podatkowym poprzedzającym rok podziału (tj. dotyczyły za-kończonego przed dniem wydzielenia roku podatkowego) i zostały rozpoznane przez Spółkę dzieloną, to prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Z kolei, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegają-cymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie pod-miotu przejmującego. Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową) zgodnie z art. 93c OP należy bowiem rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez Spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez Spółkę przejmu-jącą całości rozliczeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed po-działem. Wynika z tego, że przedmiotem sukcesji nie będzie mógł być obowiązek rozpozna-nia przychodów oraz uprawnienie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów dotyczących roku podatkowego 2014, czyli poprzedzającego rok wydzielenia. Przychody i koszty tego okresu skonkretyzowały się już w Spółce dzielonej i dotyczą roku podatkowego poprzedzają-cego rok podatkowy, którym nastąpił podział (wydzielenie ZCP). W rezultacie przychody związane z ZCP, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, obowiązek podatkowy (przychód należny) powstał w okresie do końca roku podatkowego 2014, powinny być rozpo-znane wyłącznie przez Spółkę dzieloną. W konsekwencji rozliczenie ewentualnego zobowią-zania podatkowego związanego z tymi przychodami dokonane zostanie przez Spółkę dzielo-ną.W opinii Wnioskodawcy dla oceny, która ze spółek będzie uprawniona do rozpoznania kosztów związanych z ZCP będzie decydował określony w ustawie o CIT, w szczególności w przepisach art. 15 ust. 4-4e. moment, w którym koszt uzyskania przychodów powinien zostać rozpoznany (potrącony z przychodem). Oznacza to, że koszty uzyskania przychodu, których prawo do rozpoznania zgodnie z ustawą o CIT powstało do końca 2014 r. rozpozna wyłącznie Spółka dzielona. Dotyczyć to będzie w szczególności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami 2014 roku poniesionych do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, jak również kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (kosztów pośrednich), dotyczących okresu nieprzekraczającego roku podatkowego, poniesionych w 2014 r. W przy-padku kosztów o charakterze pośrednim, dotyczących okresu przekraczającego rok podatko-wy. Spółka dzielona będzie zobowiązana do rozpoznania kosztów w tej części, która przypa-da na rok 2014, w przypadku gdy nie jest możliwe wyodrębnienie takiej części - w części proporcjonalnie przypadającej na 2014 r.

W szczególności, ponownie podkreślić należy, że w przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c OP, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi Spółce przejmującej składnikami majątku. Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składni-kami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozli-czeniami podatkowymi Spółki dzielonej – tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem ZCP. Tym samym, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego. W tym miejscu należy jednak zauwa-żyć, że przedmiotem sukcesji, o której mowa w powoływanym art. 93c OP będzie obowiązek zadeklarowania przez podmiot dzielony dochodu osiągniętego za rok, w którym nastąpił po-dział. Mając na uwadze, że okresem rozliczeniowym w podatku dochodowym od osób praw-nych jest w tym wypadku rok podatkowy (który zarówno dla Spółki dzielonej, jak i Spółki przejmującej trwa od 1 stycznia do 31 grudnia), jedynym poprawnym sposobem rozliczenia podziału i ustalenia wysokości dochodu (a zatem również podstawy opodatkowania) za rok, w którym nastąpił podział przez wydzielenie, jest ujęcie przez Spółkę przejmującą wszystkich przychodów i kosztów dotyczących przejmowanego ZCP wygenerowanych w całym roku podatkowym (w którym nastąpił podział). Sukcesja prawno-podatkowa w rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oznacza bowiem obowiązek wykazania w rozliczeniu rocznym spółki, do której została wniesiona (wydzielona) ZCP, przychodów i kosztów podatkowych wygenerowanych w trakcie całego roku podatkowego przez przejętą ZCP. W praktyce oznacza to, że w rozliczeniu rocznym Spółki przejmującej powinien zostać uwzględniony dochód osiągnięty od początku roku do dnia podziału związany z przydzielo-nymi w planie podziału składnikami majątku Spółki dzielonej. W rezultacie, obowiązek wy-kazania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ze Spółki dzielonej ZCP, które zgodnie z ustawą o CIT powstaną w 2015 r., będzie przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej i przejdzie na Spółkę przejmującą. Równocześnie Spółka przejmująca będzie również sukcesorem w zakresie prawa do wykazania w rozliczeniu rocznym kosztów podat-kowych dotyczących ZCP powstałych przed dniem podziału, które będą podlegać rozliczeniu za 2015 r. Sukcesja obejmie całość kosztów związanych z funkcjonowaniem ZCP w Spółce dzielonej, pozostających do rozliczenia za 2015 r. Powyższe oznacza w praktyce, że w rozli-czeniu rocznym Spółki przejmującej powinien zostać uwzględniony dochód osiągnięty od początku roku do dnia podziału związany z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku ZCP Spółki dzielonej. W rezultacie przychody związane z ZCP, w stosunku do któ-rych, zgodnie z ustawą o CIT, obowiązek podatkowy (przychód należny) powstanie w 2015 r. (w tym również od 1 stycznia 2015 r. do dnia podziału), powinny być rozpoznane wyłącznie przez Spółkę przejmującą. W konsekwencji to Spółka przejmująca rozliczy ewentualne zo-bowiązania podatkowe związane z tymi przychodami. W odniesieniu natomiast do kosztów podatkowych, będzie decydował określony w ustawie o CIT, w szczególności w przepisach art. 15 ust. 4-4e, moment, w którym koszt uzyskania przychodów powinien zostać rozpozna-ny (potrącony z przychodem). Oznacza to, że koszty uzyskania przychodu, których prawo do rozpoznania zgodnie z ustawą o CIT powstanie w 2015 r. (w tym również od 1 stycznia 2015 r. do dnia podziału) rozpozna wyłącznie Spółka przejmująca.

Tym samym, jeżeli przychody należne i odpowiednio związane z nim koszty dotyczące dzia-łalności ZCP powstały w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym dojdzie do wy-dzielenia, to prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nic będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c OP. Wynika z tego, że przedmiotem sukcesji nie będzie mógł być obowiązek złożenia zeznania podatkowego w CIT ani obowiązek zapłaty podatku za rok podatkowy 2014, czyli zamknięty rok podatkowy poprzedzający rok wydzie-lenia. Przychody i koszty tego okresu skonkretyzują się już w Spółce dzielonej i będą doty-czyć roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowy, którym nastąpił podział (wydziele-nie ZCP). Tym samym, do złożenia zeznania podatkowego CIT za okres przed podziałem (w zakresie zamkniętego roku podatkowego 2014 r.) i zapłaty podatku wynikającego z powyż-szych rozliczeń zobowiązana będzie wyłącznie Spółka dzielona.

W konsekwencji, pomimo, że rozliczenie w podatku dochodowym za rok 2014 możliwe jest do 31 marca 2015 r., to jednak wyłącznie do dnia podziału dochodzi do alokacji przychodów i kosztów do właściwego podmiotu, a wszelkie rozliczenia z tytułu podatku za zamknięty rok podatkowy przypadający przed dniem podziału staną się stanami zamkniętymi, tzn. nie będą one podlegały sukcesji, zgodnie z treścią art. 93c OP. W omawianej sytuacji termin złożenia zeznania podatkowego bądź zapłaty podatku, przypadający na okres do 31 marca 2015 r. jest terminem technicznym określającym jedynie termin zapłaty podatku już powstałego za okres zamknięty. Nie jest w szczególności możliwe dokonanie rozliczenia podatku za dany okres w oparciu o jedną deklarację składaną przez jeden podmiot (w tym wypadku przez Spółkę Dzie-loną), a poprzez częściowe płatności kwoty wynikającej z takiej deklaracji, dokonywane od-rębnie przez Spółkę dzieloną i przez Spółkę przejmującą.

Prawidłowość powyższego poglądu została potwierdzona również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2011 r., Znak: ILPB3/423-864/10-3/EK. Stwierdził on, że spółka przejmująca nie przejmie obowiązku złożenia deklara-cji podatkowej za okres poprzedzający okres, w którym nastąpiło wydzielenie, w zakresie roz-liczeń związanych z działalnością wydzielanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż to spółka dzielona jest nadal zobowiązana do złożenia deklaracji za okres przed podziałem. Należy bowiem uznać, że przepisy dotyczące zasad składania deklaracji podatkowych wyklu-czają możliwość złożenia deklaracji przez podmiot, inny niż ten który te zdarzenia gospodar-cze wygenerował w tym okresie i który jest z mocy prawa do lego zobowiązany.

W tej sytuacji obowiązek złożenia zeznania podatkowego CIT i rozliczenia podatku za za-mknięty okres rozliczeniowy sprzed podziału (rok podatkowy 2014), alokowanego do ZCP będzie spoczywać na Spółce dzielonej.

W związku z powyższym to Spółka dzielona powinna złożyć, w zakresie rozliczeń alokowa-nych do ZCP, zeznanie podatkowe CIT i rozliczyć podatek za zakończony okres rozliczenio-wy (rok podatkowy 2014) przypadający przed dniem podziału nawet w przypadku, gdy obo-wiązek ten będzie przypadał na dzień podziału lub okres po dniu podziału.

Analogiczne stanowisko:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2011 r., Znak: ILPB3/423-864/10-3/EK,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 13 lutego 2013 r.. Znak: IBPBI/2/423-1477/12/JS.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 26 lutego 2014 r., Znak: IBPBI/443-189/14/BM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, dalej „Ksh”), podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 Ksh), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z drugą sytuacją. Wydzielona część majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostanie przeniesiona do nowo zawiązanej. Zgodnie z art. 530 § 2 Ksh, wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału. Zgodnie z art. 534 Ksh, plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Wskazane powyżej przepisy regulują problematykę związaną z sukcesją spółek kapitałowych na gruncie prawa cywilnego. Natomiast zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku. W myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych”, będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej przedmiotem sukcesji. Jednakże należy podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w ww. przepisie, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada wyodrębnienie praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz wskazuje, że w odniesieniu do tak wyodrębnionych zespołów praw i obowiązków zachodzi sukcesja podatkowa.

Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący (spółka nowo zawiązana) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Analizy zasad sukcesji podatkowej na gruncie prawa podatkowego należy dokonać z uwzględnieniem konstrukcji danego podatku.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r. poz., 851 ze zm. – dalej: updop), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (\`(...)\`). Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 updop, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczki miesięczne, o których mowa w ust. 1, podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 (art. 25 ust. 1a updop). Stosownie do art. 27 ust. 1 updop, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Odnosząc zatem powyższe przepisy do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że obowiązek złożenia rocznego zeznania podatkowego CIT, za zamknięty rok podatkowy przypadający przed dniem podziału i skutki podatkowe z tym związane, w każdym przypadku ciążą na Spółce dzielonej, nawet w przypadku gdy obowiązek ten będzie przypadał na dzień podziału lub okres po dniu podziału.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto informuję, że w zakresie przedstawionych we wniosku pytań oznaczonych Nr 1-5 i 7-15 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.