Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.951.2022.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-24
Teza: Koszty uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej z przekształcenia spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-sprzedaż udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.- Koszty w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1f; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23-ust. 1-pkt 38

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 23 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej z przekształcenia spółki komandytowej.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

### Wnioskodawca jest byłym wspólnikiem spółki z o.o. (dalej Spółka Przekształcona lub Spółka), która z dniem 27 września 2021 r. powstała w wyniku przekształcenia spółki komandytowej (dalej: Spółka Przekształcana).

Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka Przekształcona to podmioty podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Rokiem obrotowym spółki jest rok kalendarzowy.

Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki Przekształconej jest produkcja pozostałych wyrobów z papieru i tektury (kod PKD: 17.29.Z). Spółka prowadzi działalność także w zakresie produkcji artykułów piśmiennych (kod PKD: 17.23.Z) oraz pozostałego drukowania (kod PKD: 18.12.Z).

Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością odbyło się w trybie przewidzianym przez art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH). Spółka Przekształcana w dniu przekształcenia była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT). Udziały w kapitale zakładowym Spółki Przekształconej przyznane zostały dotychczasowym wspólnikom Spółki Przekształcanej (w tym Wnioskodawcy) w liczbie odpowiadającej procentowemu udziałowi wspólnika w zyskach i stratach Spółki Przekształcanej.

Umowa Spółki Przekształcanej była kilkukrotnie zmieniana. W odniesieniu do Wnioskodawcy należy wskazać, że w ramach poszczególnych zmian umowy:

1) podczas zawiązania umowy spółki w maju 2011 r. Wnioskodawca wniósł do spółki wkład pieniężny;

2) w trakcie jednej z kolejnych zmian umowy spółki z września 2011 r. Wnioskodawca wniósł do spółki wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego:

a) na wniesione przedsiębiorstwo składały się m.in.:

\- własność nieruchomości,

\- samochody,

\- maszyny, urządzenia, towary i wyroby, wyposażenie, zapasy,

\- środki pieniężne,

\- prawa do korzystania z ruchomości, wierzytelności związane z prowadzonym przedsiębiorstwem,

\- prawa z różnego rodzaju umów,

\- zespół składników niemajątkowych,

b) wraz z aportem doszło do przejęcia przez Spółkę Przekształcaną zobowiązań wnoszonego przedsiębiorstwa;

3) podczas ostatniej zmiany umowy spółki komandytowej przed przekształceniem z kwietnia 2021 r. doszło do częściowego zwrotu wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę poprzez przeniesienie na Jego rzecz własności nieruchomości.

Wspólnicy Spółki Przekształconej (w tym Wnioskodawca) z dniem 4 marca 2022 r. dokonali sprzedaży posiadanych przez siebie udziałów w Spółce.

**Pytanie**

Jak Wnioskodawca powinien ustalić wysokość kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w Spółce?

**Pana stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy za koszt uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w Spółce należy uznać sumę:

*   wartości podatkowej składników majątku przedsiębiorstwa wniesionego do Spółki Przekształcanej w drodze wkładu niepieniężnego (rozumianej jako wartości aktywów tego przedsiębiorstwa przyjętej dla celów podatkowych na dzień objęcia udziałów z tytułu wniesienia wkładu), pomniejszonej odpowiednio ze względu na fakt częściowego wycofania wkładu poprzez zwrot na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości oraz
*   wartości wkładu pieniężnego do Spółki Przekształcanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa o PIT), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT wynika zatem, że wydatki poniesione na objęcie udziałów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków na objęcie udziałów dochodzi jednak w momencie zbycia tych udziałów.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę art. 22 ust. 1f pkt 2 Ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji).

W związku z powyższymi przepisami, Wnioskodawca powinien rozpoznać koszty uzyskania przychodów w odniesieniu do odpłatnego zbycia udziałów biorąc pod uwagę sposób powstania Spółki i działania realizowane w odniesieniu do praw udziałowych poprzednika prawnego Spółki.

Należy zwrócić uwagę na fakt, że udziały w Spółce zostały nabyte przez Wnioskodawcę w wyniku następujących zdarzeń:

*   zawarcie umowy spółki komandytowej na mocy aktu notarialnego z maja 2011 r. oraz wniesienie wkładu,
*   przekształcenie Spółki Przekształcanej w Spółkę Przekształconą na podstawie art. 551 § 1 w zw. z art. 581 KSH zarejestrowane w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego we wrześniu 2021 r.

Uwzględniając regulacje KSH należy przyjmować, że proces przekształcenia stanowi jedynie zmianę formy prawnej, przy zachowaniu ciągłości podmiotowej spółki oraz przy kontynuowaniu praw i obowiązków spółki przekształcanej (art. 553 § 1 KSH). W związku z przekształceniem co do zasady nie dochodzi do poniesienia przez wspólników spółki przekształcanej jakichkolwiek wydatków, które mogłyby zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w kontekście zasad ogólnych wynikających z art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy pojęcie „wydatku poniesionego na objęcie udziału” w niniejszym stanie faktycznym odnosić należy do tych wydatków, które Wnioskodawca poniósł w związku z uzyskaniem statusu wspólnika w Spółce Przekształcanej. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy proces przekształcenia spółki pozostaje bez wpływu na poziom wartości podatkowej udziałów (praw udziałowych) spółki. Tym samym, co do zasady, na potrzeby ustalenia wartości podatkowej udziałów spółki powstałej z przekształcenia należy odnosić się do tzw. kosztu historycznego, tj. wydatków poniesionych przez wspólników na wkład wniesiony pierwotnie do spółki komandytowej.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, że na koszt uzyskania przychodów wpłynie wycofanie części wkładu do spółki komandytowej, które miało miejsce w 2021 r. W ocenie Wnioskodawcy, wartość podatkowa wkładów do spółki komandytowej powinna przekładać się na wartość podatkową udziałów spółki z o.o. jedynie w proporcji, w jakiej pozostawała wartość wkładów do spółki komandytowej po wycofaniu części wkładu w 2021 r. do pierwotnej wartości wkładów wniesionych do spółki komandytowej.

Przykładowo, gdyby łączna pierwotna wartość wkładów do spółki komandytowej wynosiła 100 000 zł, a wartość wycofanego w 2021 r. wkładu na dzień wycofania wynosiła 25 000 zł, Wnioskodawca byłby uprawniony do ustalenia wartości podatkowej udziałów (rozpoznawanej jako koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółki komandytowej) w wysokości 75% wartości podatkowej wkładów.

Powyższe wnioski nie wynikają co prawda wprost z przepisów Ustawy o PIT, jednak zdaniem Wnioskodawcy proporcjonalne pomniejszenie wartości podatkowej wkładów stanowi naturalną konsekwencję częściowego zwrotu wkładów ze spółki komandytowej na rzecz Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, podczas sprzedaży udziałów Spółki za koszt uzyskania przychodów Wnioskodawca powinien uznać sumę wartości podatkowej aktywów – składników majątku wniesionego w ramach aportu przedsiębiorstwa, które pozostały w spółce na dzień przekształcenia oraz wartości wkładów pieniężnych wniesionych do Spółki Przekształcanej - stanowią one bowiem wydatek, który Wnioskodawca poniósł dla uzyskania statusu wspólnika w Spółce Przekształcanej, a w konsekwencji dokonanego przekształcenia jednocześnie dla uzyskania udziałów będących przedmiotem sprzedaży.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467).

W myśl art. 551 § 1 ww. ustawy:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 553 § 1 i 3 cytowanej ustawy:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z tym majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej.

Na gruncie prawa podatkowego problematykę sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,

2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Czyli, tak jak w przedmiotowej sprawie, spółka posiadająca osobowość prawną, tj. Spółka z o.o. – powstała w wyniku przekształcenia spółki osobowej, tj. Spółki komandytowej – wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W świetle powyższego, przekształcenie Spółki komandytowej w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie może być traktowane jak likwidacja przekształcanej spółki (Spółki komandytowej), czy też wniesienie wkładu do spółki z o.o., mamy bowiem do czynienia z tym samym podmiotem, który zmienił jedynie formę prawną, a nie z dwoma odrębnymi podmiotami – czyli likwidowaną spółką oraz nowo powstałą spółką, a także wspólnik przekształcanej spółki nie obejmuje akcji w spółce przekształconej w zamian za wkład.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w 2022 r. dokonał Pan sprzedaży posiadanych przez siebie udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej z przekształcenia Spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 4 tego przepisu (tj. sytuacji, gdy zbycie udziałów następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej):

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód, o którym mowa w powołanym przepisie ustala się na zasadach określonych w art. 30b ust. 2 ustawy. W świetle pkt 4 tej regulacji:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z umorzenia dobrowolnego udziałów (akcji) są zatem m.in. następujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

· art. 22 ust. 1f ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1) określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;

1a)określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 109;

2) przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

· art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

· art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f.

Jak wynika z treści powołanych przepisów, odnoszą się one do:

· kosztów dotyczących objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny (art. 22 ust. 1f);

· wydatków na objęcie udziałów (akcji) w sposób inny niż za wkład niepieniężny (art. 23 ust. 1 pkt 38);

· wydatków na nabycie udziałów (akcji) (art. 23 ust. 1 pkt 38)

i wskazują jako moment ich podatkowego rozliczenia moment odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z zastrzeżeniem sytuacji, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38c, gdy do zbycia dochodzi w ramach wymiany udziałów (czyli w istocie poprzez wniesienie ich aportem do innej spółki). Celem tych przepisów jest odsunięcie w czasie rozliczenia kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem praw wspólnika w spółce do momentu utraty statusu wspólnika.

Co istotne, dla celów ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia udziałów i kosztów uzyskania tych przychodów bierze się pod uwagę czynność objęcia (nabycia) a następnie zbycia tych samych udziałów. Ustawodawca normując omawiane zagadnienie uwzględnił zatem bezpośredni związek czynności nabycia/objęcia i zbycia udziałów.

Zauważyć należy, że z systematyki ustawy i konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych wynika, że na gruncie tego podatku ustawodawca przyjął zasady, wedle których:

1) w odniesieniu do sytuacji, gdy przeniesienie własności rzeczy lub prawa nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przychodu (jest neutralne podatkowo) ustawodawca przesuwa moment rozliczenia wydatków bezpośrednio związanych z wejściem w posiadanie tej rzeczy lub tego prawa do kolejnego momentu podatkowego z udziałem tych rzeczy lub praw albo składników majątku uzyskanych „w zamian” za te rzeczy lub prawa – tzw. zasada kontynuacji kosztów, zwana również regułą tzw. „kosztu historycznego” (np. art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);

2) w odniesieniu do sytuacji, w których przeniesienie własności rzeczy lub prawa skutkuje powstaniem przychodu, ustawodawca wskazuje nową kategorię kosztów bezpośrednio związanych z wejściem w posiadanie tej rzeczy lub tego prawa dla potrzeb podatkowego rozliczenia kolejnego momentu podatkowego z udziałem tych rzeczy lub praw (np. art. 22 ust. 1f ww. ustawy).

Regulacja art. 22 ust. 1f ww. ustawy jest zatem pochodną odpowiednio rozliczeń podatkowych aportu (w przypadku aportu innego niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) i neutralności podatkowej aportu (w przypadku aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części) – na moment zostania wspólnikiem.

W przypadkach, których dotyczy art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy to przesunięcie jest związane z formą uzyskania praw w spółce – co do zasady nabycie udziałów lub objęcie ich w sposób inny niż za wkład niepieniężny nie dają bowiem podstaw do rozpoznania przychodu – na moment zostania wspólnikiem.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan byłym wspólnikiem Sp. z o.o., która powstała w wyniku przekształcenia spółki komandytowej. Przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością odbyło się w trybie przewidzianym przez art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH). Spółka Przekształcana w dniu przekształcenia była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT). Udziały w kapitale zakładowym Spółki Przekształconej przyznane zostały dotychczasowym wspólnikom Spółki Przekształcanej (w tym Wnioskodawcy) w liczbie odpowiadającej procentowemu udziałowi wspólnika w zyskach i stratach Spółki Przekształcanej. Umowa Spółki Przekształcanej była kilkukrotnie zmieniana. Umowa Spółki Przekształcanej była kilkukrotnie zmieniana – w maju 2011 r. wniósł Pan do spółki wkład pieniężny, w trakcie jednej z kolejnych zmian umowy spółki z września 2011 r. wniósł do spółki wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego a podczas ostatniej zmiany umowy spółki komandytowej przed przekształceniem z kwietnia 2021 r. doszło do częściowego zwrotu wkładu wniesionego przez Pana poprzez przeniesienie na jego rzecz własności nieruchomości. Z dniem 4 marca 2022 r. dokonał Pan sprzedaży posiadanych przez siebie udziałów w Spółce.

Zatem, to wartość wniesionych wkładów pieniężnych oraz wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej – jako wydatki, jakie Pan poniósł w celu zostania wspólnikiem w spółce komandytowej – jest Pana „wydatkiem objęcie lub nabycie” udziałów spółki z o.o. powstałej w wyniku opisanego wyżej przekształcenia. Te wydatki są podstawą dla ustalenia przez Pana kosztów uzyskania przychodu ze zbycia udziałów Spółki przejmującej (stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 i art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Kosztem uzyskania Pana przychodów ze zbycia w marcu 2022 r. udziałów Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie więc:

1) wartość wkładu pieniężnego wniesionego przez Pana do spółki w maju 2011 r. (podczas zawiązywania umowy Spółki Przekształcanej);

2) wartość wkładu niepieniężnego z września 2011 r. w postaci przedsiębiorstwa ustalona w oparciu o art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zauważyć, że w opisie sprawy wskazał Pan, że podczas ostatniej zmiany umowy spółki komandytowej przed przekształceniem z kwietnia 2021 r. doszło do częściowego zwrotu wkładu wniesionego przez Pana poprzez przeniesienie na Jego rzecz własności nieruchomości. Zatem pomniejszenie przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością o wydatki na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przekształcanej powinno zostać uwzględnione w części, jaka odpowiada proporcjonalnie wartości udziału kapitałowego po jego zmniejszeniu w stosunku do jego wartości przed zmniejszeniem. Proporcjonalne pomniejszenie wydatków poniesionych przez Pana na objęcie ogółu praw i obowiązków w Spółce Przekształcanej stanowi naturalną konsekwencję zmniejszenia Pana udziału w Spółce z o.o. W związku z wycofaniem części majątku ze Spółki skutkującym zmniejszeniem udziału Pana w tej Spółce, część wydatków, jakie faktycznie poniósł Pan na objęcie udziałów w Spółce Przekształcanej (jako wkład niepieniężny) została Panu faktycznie zwrócona w postaci udziałów w wycofanych nieruchomościach, nie może zatem być uwzględniona przy wyliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w Spółce z ograniczona odpowiedzialnością.

Podsumowując, za wydatki na nabycie lub objęcie udziałów, o które ma Pan prawo pomniejszyć przychód uzyskany ze sprzedaży udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, należy uznać wartość faktycznie poniesionych wydatków na objęcie udziałów w Spółce komandytowej w części, jaka odpowiada proporcjonalnie wartości udziału kapitałowego Pana w Spółce po jego zmniejszeniu w stosunku do jego wartości przed zmniejszeniem.

W związku z tym Pana stanowisko należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna do wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).