Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1103/13-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-10
Teza: kwota umorzonych zaległości w podatku od nieruchomości stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast umorzone odsetki od zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości, nie stanowią dla Wnioskodawczyni przychodu z działalności gospodarczej. Przy czym umorzenie zaległości podatkowej dotyczącej podatku od nieruchomości, który został zaliczony przez Wnioskodawczynię w 2012 r. do kosztów uzyskania przychodu, nie spowoduje konieczności korekty kosztów oraz korekty zeznania o osiągniętym dochodzie za rok podatkowy 2012.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-podatek od nieruchomości; odsetki-odsetki od zaległości podatkowych; zobowiązanie-umorzenie zobowiązania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości oraz odsetek od zaległości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości oraz odsetek od zaległości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. W 2012 r. Wnioskodawczyni zaliczyła do kosztów działalności gospodarczej w dacie poniesienia tj. w dacie wydania decyzji określającej wymiar, podatek od nieruchomości. Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W 2013 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2012 r. wraz z naliczonymi odsetkami.

Ponieważ zostały spełnione przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej przewidziane w Ordynacji podatkowej, Prezydent Miasta wydał w 2013 r. decyzje o umorzeniu 50% zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości wraz z naliczonymi odsetkami, uznając to za pomoc de minimis.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości stanowi przychód z działalności gospodarczej jako wartości umorzonych zobowiązań podatkowych stanowiących dochody budżetów jednostek samorządu terytorialnego zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 14 ust. 2 pkt 6 oraz art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
2.  Czy w związku z umorzeniem zaległości podatkowej dotyczącej podatku od nieruchomości, który został zaliczony w poprzednim roku do kosztów uzyskania przychodu na podstawie decyzji, nie występuje obowiązek korekty kosztów ubiegłego roku podatkowego oraz korekty zeznania o osiągniętym dochodzie, za rok którego te koszty dotyczą?
3.  Czy umorzone odsetki od zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1

Kwota umorzonej zaległości w podatku od nieruchomości (wykorzystywanej do celów działalności gospodarczej) stanowi przychód z działalności gospodarczej jako wartość umorzonych zobowiązań (art. 14 ust. 2 pkt 6 updof). Ustawodawca nie określił tutaj rodzaju zobowiązań, czyli poprzez zobowiązanie należy rozumieć wszelkiego rodzaju zobowiązania, w tym podatkowe wobec budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Ponadto w art. 14 ust. 3 pkt 3 updof zapisano, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 (art. 14) nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z tym, że podatek od nieruchomości został wcześniej zaliczony do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni wnioskuje, że umorzenie jego skutkuje powstaniem przychodu z działalności gospodarczej w dacie wydania decyzji o umorzeniu zaległości podatkowej w wartości umorzonego zobowiązania.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości, który został zaliczony w roku ubiegłym do kosztów uzyskania przychodów nie powoduje obowiązku korygowania kosztów ani złożenia korekty zeznania o osiągniętym dochodzie w 2012 r.

U podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, dniem poniesienia kosztu jest dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaewidencjonowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b updof).

Podatek od nieruchomości został przez Wnioskodawczynię ujęty w kosztach w dniu wydania decyzji o wysokości podatku, czyli według obowiązujących przepisów prawa podatkowego.

W związku z tym zdaniem Wnioskodawczyni nie ma ona obowiązku dokonania korekty kosztów i zeznania o osiągniętym dochodzie za 2012 r. Zostało ono sporządzone prawidłowo, Wnioskodawczyni nie popełniła błędu, czy pomyłki, a o umorzeniu części tego podatku w 2013 r. Wnioskodawczyni nie mogła mieć wiedzy w terminie złożenia zeznania rocznego.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawczyni umorzone odsetki od zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości nie stanowią przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3 updof, gdyż nie zostały wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ zgodnie z a art. 23 ust. 1 pkt 18 updof, jako odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych nie mogły być kosztem uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Natomiast w myśl art. 67a § 1 pkt 3 ww. ustawy organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

O tym co stanowi przychód z tej działalności, jak również zasady jego ustalania decyduje treść art. 14 ww. ustawy. W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 14 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy wynika jednoznacznie, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, nie zalicza się m.in. umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A contrario, jak wynika z powyższego przepisu, umorzone podatki są zaliczane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli stanowią dochody budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz zostały zaliczone przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów tej działalności.

Oznacza to, że w przypadku umorzenia należności (w tym stanowiących dochód budżetów jednostek samorządu terytorialnego), do zapłaty których zobowiązany był podatnik, u podatnika, co do zasady, wystąpi przychód z tego umorzenia. Przychód ten powstanie w dacie umorzenia ww. należności. Jedynym przypadkiem, w którym ww. przychód nie powstanie jest sytuacja, w której ww. należności nie zostały wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało zdefiniowane pojęcie „umorzenie”. Posługując się zatem wykładnią językową – „umorzenie” według Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza „zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność”.

Nadmienić należy, że zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z poź. zm.), ustawa normuje podatek od nieruchomości. W myśl art. 1c ww. ustawy, organem podatkowym właściwym w sprawach podatków i opłat unormowanych w niniejszej ustawie jest wójt (burmistrz, prezydent miasta). Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 7 powoływanej ustawy, podatek od nieruchomości na rok podatkowy dla osób fizycznych ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotu opodatkowania.

Z kolei zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010 r. Nr 80 poz. 526 ze zm.), ustawa określa źródła dochodów jednostek samorządu terytorialnego oraz zasady ustalania i gromadzenia tych dochodów. W myśl art. 2 pkt 1 powoływanej ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o jednostkach samorządu terytorialnego – rozumie się przez to gminy, powiaty i województwa. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy dochodami jednostek samorządu terytorialnego są dochody własne. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a) powoływanej ustawy, źródłami dochodów własnych gminy są wpływy z podatków od nieruchomości.

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że podatek od nieruchomości stanowi dochód budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W konsekwencji stwierdzić należy, że przychód uzyskany z tytułu umorzenia podatku od nieruchomości i zaliczenie kwoty tego podatku uprzednio przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów, wypełnia dyspozycję art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skutkuje to dla osoby fizycznej obowiązkiem rozpoznania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Oznacza to, że odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Wyjaśnić należy, że przez należności budżetowe należy rozumieć zarówno należności budżetu państwa, jak i budżetów samorządowych. Do należności budżetowych należą wszelkiego rodzaju podatki oraz opłaty (opłata skarbowa, targowa, miejscowa, administracyjna).

W związku z powyższym umorzona kwota odsetek od zaległości w podatku od nieruchomości (jako że odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa nie mogą być zaliczone do koszty uzyskania przychodów), nie stanowi przychodu ze źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić jednocześnie należy, że podatek od nieruchomości (w przeciwieństwie do odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych), nie został wymieniony przez ustawodawcę w katalogu zawartym w przepisach art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatek wyłączony z kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu co wynika z treści art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z tego względu osoby fizyczne rozliczające się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów (bez względu na metodę jej prowadzenia), powinny podatek od nieruchomości w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w dacie wydania decyzji określającej wymiar tego podatku, zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decyzja ustalająca wysokość podatku od nieruchomości stanowi bowiem podstawę do zaksięgowania kosztu.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wywieść należy, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą a zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W 2012 r. Wnioskodawczyni zaliczyła do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej w dacie poniesienia tj. w dacie wydania decyzji określającej wymiar, podatek od nieruchomości. Wnioskodawczyni złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2012 r. wraz z naliczonymi odsetkami. W 2013 r. została wydana decyzje o umorzeniu 50% zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości wraz z naliczonymi odsetkami.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że kwota umorzonych zaległości w podatku od nieruchomości stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast umorzone odsetki od zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości, nie stanowią dla Wnioskodawczyni przychodu z działalności gospodarczej. Przy czym umorzenie zaległości podatkowej dotyczącej podatku od nieruchomości, który został zaliczony przez Wnioskodawczynię w 2012 r. do kosztów uzyskania przychodu, nie spowoduje konieczności korekty kosztów oraz korekty zeznania o osiągniętym dochodzie za rok podatkowy 2012.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.