Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.36.2017.1.DG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-16
Teza: podstawa opodatkowania obniżonego czynszu w związku z udzieleniem pożyczki
Słowa kluczowe: czynsz; najem; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pożyczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2017 r. (data wpływu 20 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT czynszu obniżonego przez wynajmującego w związku z udzieleniem przez najemcę pożyczki oraz braku obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych pożyczek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT czynszu obniżonego przez wynajmującego w związku z udzieleniem przez najemcę pożyczki oraz braku obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych pożyczek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

K. sp. z o.o. jest podatnikiem VAT czynnym. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma bardzo wielu wspólników, około 200. Żaden ze wspólników nie posiada prawa głosu wynoszącego co najmniej 5% wszystkich praw głosu ani nie dysponuje bezpośrednio ani pośrednio takim prawem. K. Sp. z o.o. zaciągnęła pożyczkę w Banku Gospodarstwa Krajowego na rewitalizację i termomodernizację placu targowego oraz zaciągnęła kredyt inwestycyjny w Banku Gospodarstwa Krajowego na wybudowanie budynku handlowo-usługowego. Większość wspólników spółki K. Sp. z o.o. wynajmuje od spółki lokale użytkowe położone w tym budynku. Każdy najemca jest zawiadamiany o przelewie wierzytelności czynszów umów najmu lokali w kredytowanej nieruchomości na bank. Mówiąc językiem potocznym osoby, które prowadziły handel na targowisku miejskim, zorganizowały się, założyły spółkę i prowadzą handel w nowoczesnym centrum handlowo-usługowym.

Niektórzy wspólnicy K. Sp. z o.o. udzielą spółce pożyczki lub pożyczek. Pożyczka od Wspólnika będzie się charakteryzowała między innymi długim, wieloletnim okresem trwania. K. Sp. z o.o. jako pożyczkobiorczyni będzie zobowiązana do spożytkowania całej kwoty pożyczki na przedterminową, poza harmonogramową spłatę kredytu inwestycyjnego lub pożyczki w Banku Gospodarstwa Krajowego. Oprocentowanie pożyczki od Wspólnika ma być niższe niż oprocentowanie zaciągniętych pożyczki i kredytu inwestycyjnego w Banku Gospodarstwa Krajowego.

Pożyczkodawca będzie miał zagwarantowane prawo do obniżenia czynszu z umowy najmu lokalu użytkowego. Zabezpieczeniem zwrotu pożyczki od Wspólnika będzie hipoteka na nieruchomości, jeśli pożyczkodawca wyrazi takie życzenie w umowie pożyczki. K. Sp. z o.o. i pożyczkodawca zawrą aneks do umowy najmu lokalu użytkowego, w którym obniżą czynsz, lub rozwiążą dotychczasową umowę i zawrą nową umowę najmu z niższą niż dotychczas kwotą czynszu.

Jest wysoce prawdopodobne, że po upływie terminu na zwrot pożyczki Wspólnikowi, zamiast przekazać pożyczkodawcy pieniądze, K. Sp. z o.o. przekaże mu lokal użytkowy w budynku handlowo-usługowym.

Udzielenie pożyczek przez niektórych wspólników K. Sp. z o.o. będzie korzystne dla spółki, bo lepiej mieć wielu drobnych wierzycieli niż tylko jednego dużego wierzyciela takiego jak bank. Ponadto oprocentowanie pożyczki od Wspólnika będzie niższe niż koszty pożyczki i kredytu bankowego zaciągniętych w Banku Gospodarstwa Krajowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w związku z otrzymaniem opisanych pożyczek od wspólników w K. Sp. z o.o. powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?
2.  Czy podstawa opodatkowania z tytułu czynszu najmu dla tych najemców, którym w związku z udzieleniem K. Sp. z o.o. pożyczki lub pożyczek obniżono czynsz, pozostaje na dotychczasowym poziomie; innymi słowy, czy podstawą opodatkowania jest nadal dotychczasowa kwota czynszu najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawczyni otrzymana kwota pożyczki nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Co prawda jest wysoce prawdopodobne, że po długim, wieloletnim okresie, gdy upłynie termin zwrotu pożyczki, K. Sp. z o.o. zamiast przekazać pożyczkodawcy pieniądze, przekaże mu lokal użytkowy w budynku handlowo-usługowym. Jednak umowa pożyczki zobowiązuje K. Sp. z o.o. do spożytkowania otrzymanych środków na spłatę zaciągniętego kredytu inwestycyjnego lub pożyczki w Banku Gospodarstwa Krajowego. Otrzymanie pożyczki nie jest świadczeniem usług, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z kolei fakt, że zmniejszy się czynsz z umowy najmu lokalu użytkowego dla wspólnika, który udzieli opisanej pożyczki, jest bez znaczenia. Obniżka czynszu ma odzwierciedlenie w umowie najmu i jest odrębnym stosunkiem prawnym łączącym wspólnika i spółkę.

Zdaniem Wnioskodawczyni dla tych najemców, którym w związku z udzieleniem K. Sp. z o.o. pożyczki obniżono czynsz, podstawa opodatkowania z tytułu świadczenia usług najmu nie pozostaje na dotychczasowym poziomie. Podstawa opodatkowania zmniejsza się do kwoty wynikającej z nowych warunków umowy najmu. Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymuje lub ma otrzymywać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Okoliczność, że poprzednio najemca płacił wyższą kwotę nie ma znaczenia dla podstawy opodatkowania po zmianie warunków umowy najmu łączącej K. Sp. z o.o. i jej wspólnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług(Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powołany art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Pojęcie zapłaty użyte przez ustawodawcę powinno być rozumiane jako należność za daną czynność opodatkowaną, jako kwota bądź wartość, na którą strony się umówiły, czyli kwota, którą podatnik efektywnie ma otrzymać od nabywcy towarów lub usług lub osób trzeciej.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar, bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915 z późn. zm.), użyte w ustawie określenie - cena - oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W myśl ust. 2 powołanego wyżej artykułu, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Należy stwierdzić, że udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwościi celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (np. odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z tym, czynność udzielenia pożyczki przez pożyczkodawcę, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług stanowi czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem udzielając pożyczki pożyczkodawca działa jako podatnik, o którym mowa w ust. 1 ww. artykułu. Przedmiotowa usługa – stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odsetki z tytułu zawarcia umowy otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia. W związku z tym, podstawą opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, są odsetki należne z tytułu udzielenia pożyczki.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Spółka z o.o. ma bardzo wielu wspólników, około 200. Osoby, które prowadziły handel na targowisku miejskim, zorganizowały się, założyły spółkę i prowadzą handel w nowoczesnym centrum handlowo-usługowym. Żaden ze wspólników nie posiada prawa głosu wynoszącego co najmniej 5% wszystkich praw głosu ani nie dysponuje bezpośrednio ani pośrednio takim prawem.

Spółka zaciągnęła w Banku pożyczkę na rewitalizację i termomodernizację placu targowego oraz kredyt inwestycyjny na wybudowanie budynku handlowo-usługowego. Większość wspólników Spółki wynajmuje od spółki lokale użytkowe położone w tym budynku.

Niektórzy Wspólnicy udzielą Spółce pożyczki lub pożyczek. Pożyczka od Wspólnika będzie miała charakter długoterminowy. Spółka jako pożyczkobiorca będzie zobowiązana do wydania całej kwoty pożyczki na przedterminową spłatę kredytu inwestycyjnego lub pożyczki w Banku. Oprocentowanie pożyczki od Wspólnika będzie niższe niż oprocentowanie zaciągniętych pożyczki i kredytu inwestycyjnego w Banku.

Pożyczkodawca będzie miał zagwarantowane prawo do obniżenia czynszu z umowy najmu lokalu użytkowego. Zabezpieczeniem zwrotu pożyczki od Wspólnika może być hipoteka na nieruchomości. Spółka i pożyczkodawca zawrą aneks do umowy najmu lokalu użytkowego, w którym obniżą czynsz, lub rozwiążą dotychczasową umowę i zawrą nową umowę najmu z niższą niż dotychczas kwotą czynszu.

Spółka po upływie terminu na zwrot pożyczki Wspólnikowi, zamiast zwrotu pieniędzy, może przekazać mu lokal użytkowy w budynku handlowo-usługowym.

Udzielenie pożyczek przez niektórych wspólników Spółki będzie korzystne dla spółki, gdyż lepiej mieć wielu drobnych wierzycieli a ponadto oprocentowanie pożyczki od Wspólnika będzie niższe niż koszty pożyczki i kredytu bankowego.

Ad 1.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w związku z otrzymaniem opisanych pożyczek od Wspólników w Spółce powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć w przedmiotowej sprawie, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasady zawierania umów regulują przepisy prawa cywilnego.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu.

Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki należne z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

W tym miejscu należy wskazać, że podatnikiem z tytułu udzielenia pożyczek będą poszczególni Wspólnicy i to u nich powstanie obowiązek podatkowy od udzielonych Wnioskodawcy pożyczek. Sam fakt, że oprocentowanie udzielonych pożyczek będzie niższe niż opłaty i odsetki związane z zaciągnięciem kredytu/pożyczki w banku nie skutkuje tym, że po stronie Spółki jako pożyczkobiorcy powstanie obowiązek podatkowy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Kolejne zagadnienie dotyczy kwestii, jaka będzie podstawa opodatkowania czynszu najmu dla tych najemców, którym w związku z udzieleniem Spółce pożyczki lub pożyczek obniżono czynsz.

Jak wynika z opisu sprawy, zawarta w nowej/aneksowanej umowie wysokość czynszu z tytułu wynajmu lokalu użytkowego będzie stanowiła całą należność, jaką z tego tytułu uzyska Wnioskodawca. Ponadto żaden ze Wspólników nie posiada prawa głosu wynoszącego co najmniej 5% wszystkich praw głosu ani nie dysponuje bezpośrednio ani pośrednio takim prawem.

W kontekście powołanych wyżej przepisów należy wskazać, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych upustów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust powinien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu, jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi.

Zatem podstawę opodatkowania z tytułu wynajmu lokalu użytkowego będzie stanowiła całość należności określona w nowej wysokości w umowie zawartej z najemcą, gdyż Wnioskodawca z tego tytułu nie otrzyma innej wyższej należności.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.