Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-73/16/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-07
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, wypłacone przez Spółkę na rzecz najemców kwoty stanowiące umowne odszkodowanie z tytułu zmiany warunków umowy najmu (Odszkodowanie) będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; umowa-umowa najmu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 3 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. z siedzibą w Y (dalej: Spółka, Wnioskodawca), prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie administrowania i wynajmu powierzchni handlowej w Centrum Handlowym w Y (dalej: „Centrum Handlowe”). Właścicielem Nieruchomości, na której zlokalizowany jest budynek Centrum Handlowego jest Gmina Miasto Y. Spółka jest dzierżawcą wskazanej powyżej Nieruchomości. Spółka zawarła z najemcami szereg długoterminowych umów najmu na czas określony dotyczących powierzchni handlowej w Centrum Handlowym. W przyszłości Spółka planuje nabyć przedmiotową Nieruchomość od Gminy Miasta Y. W dalszej kolejności Spółka rozważa dokonanie zbycia Nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego (dalej: „Inwestora”). Jednym z warunków zbycia Nieruchomości na rzecz Inwestora jest przekształcenie obecnie obowiązujących umów najmu z umów zawartych na czas określony w umowy zawarte na czas nieoznaczony z możliwością ich wypowiedzenia z zachowaniem 6-miesięcznego terminu wypowiedzenia. Mając na uwadze wskazany warunek, Spółka planuje zawrzeć z najemcami stosowne aneksy do umowy najmu, którymi Spółka i najemca zgodnie postanowią o przekształceniu umowy najmu z umowy zawartej na czas określony w umowę zawartą na czas nieznaczony (z możliwością wypowiedzenia w określonym terminie). Aneks przewidywać będzie, że Spółka wypłaci danemu najemcy stosowną kwotę stanowiącą umowne odszkodowanie z tytułu zmiany warunków umowy najmu (dalej: ..Odszkodowanie”). Podkreślić należy, iż przedmiotowe aneksy zostały zawarte pod warunkami zawieszającymi - tj. umowy najmu ulegną zmianie (w szczególności w zakresie zmiany terminu obowiązywania umowy oraz zasad jej wypowiedzenia) w sytuacji łącznego spełnienia trzech warunków, tj. wówczas gdy Spółka wypłaci najemcom Odszkodowanie oraz gdy nastąpi zbycie Nieruchomości Inwestorowi przez Spółkę oraz gdy Spółka otrzyma od Inwestora cenę za Nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, wypłacone przez Spółkę na rzecz najemców kwoty stanowiące umowne odszkodowanie z tytułu zmiany warunków umowy najmu (Odszkodowanie) będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

W ocenie Wnioskodawcy wypłacone przez Spółkę na rzecz najemców kwoty stanowiące umowne odszkodowanie z tytułu zmiany warunków umowy najmu (Odszkodowanie) będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851; dalej: „u.p.d.o.p”). kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tak więc - mając powyższe na uwadze - co do zasady każdy koszt, jaki podatnik poniósł w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczania jego źródła należy uznać za koszt uzyskania przychodu, o ile poniesione koszty nie należą do zamkniętego katalogu określonego w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Spółka rozważa zawarcie szeregu transakcji - wstępnie nabycia, a następnie zbycia Nieruchomości. Jednym z kluczowych warunków, bez którego Spółka nie znajdzie Inwestora (nabywcy) dla Nieruchomości jest dokonanie zmian w obowiązujących umowach najmu (w: szczególności w zakresie zmiany okresu, na który zawarte są umowy oraz co do możliwości ich wypowiedzenia). W konsekwencji w związku z planowaną transakcją. Wnioskodawca zawrze z najemcami aneksy do umów najmu. Tak zawarte aneksy, wprowadzić mają postanowienia o zmianie okresu na jaki zawarta jest umowa (z okresu nieoznaczonego na czas oznaczony) oraz mają wprowadzić możliwości wypowiedzenia umowy - co stanowi warunek sine qua non do zbycia Nieruchomości na rzecz Inwestora i tym samym osiągnięcia przychodu przez Spółkę z tytułu zbycia nieruchomości. Zaznaczenia wymaga ponadto fakt, iż zgodnie z planowaną treścią aneksu najemcy otrzymają kwoty stanowiące umowne odszkodowanie z tytułu zmiany warunków umowy najmu (Odszkodowanie), tj. z tytułu wprowadzenia postanowień dotyczących możliwości wypowiedzenia umowy, przy czym jednym z warunków do przysługiwania tego odszkodowania będzie właśnie zbycie Nieruchomości. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu: wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Podkreślić należy, że przedmiotowe Odszkodowanie nie należy do katalogu kar umownych i odszkodowań z art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Nie zostają bowiem spełnione wymagane cytowanym przepisem przesłanki - a więc wystąpienie wad towarów i usług czy zwłoki w doręczeniu towaru/usługi czy usunięciu wady. Poniesienie przez Spółkę takiego wydatku - określonej kwoty pieniężnej - tytułem zmiany warunków umowy najmu, stanowiące zarazem odszkodowanie dla kontrahentów, jest racjonalne i uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej działalności. Zapłata rekompensaty jest bowiem bardziej korzystna niż kontynuacja umowy najmu, która uniemożliwia zbycie nieruchomości. Wskazać ponadto należy, iż pozyskane w wyniku sprzedaży środki Wnioskodawca przeznaczy na własną działalność gospodarczą, przyczyniając się do uzyskania przychodów w przyszłości. Odszkodowanie z tytułu zmiany warunków umowy może stanowić koszt uzyskania przychodów gdyż spełnia następujące warunki: a. został poniesiony przez podatnika, b. jest definitywny (rzeczywisty), c. pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, d. poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, e. został właściwie udokumentowany. Zwrot "w celu" oznacza, iż nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Zmiana warunków umowy jest konieczna (stanowi warunek zawieszający) dla dokonania zbycia nieruchomości na rzecz potencjalnego Inwestora. Wydatek ten zostanie zatem poniesiony w celu osiągnięcia przychodu - bez wypłaty kwot Odszkodowań Spółka nie osiągnie przychodu z tytułu zbycia Nieruchomości. Przywołać w tym miejscu należy wyrok NSA z dnia 19 czerwca 2012 roku, sygn. akt: II FSK 2486/10: „Podkreślić bowiem należy, że zapłacenie kary umownej wiąże się z zaoszczędzeniem przez spółkę kwoty stanowiącej pozostałą do zapłaty kwotę czynszu. Rozwiązanie umowy najmu za porozumieniem i zapłata kary umownej było korzystne dla podatnika z tego powodu, iż osiągnął on większy dochód, niż dochód który osiągnąłby w przypadku gdyby nadal posiadałby nieruchomość w sytuacji gdyby nie było to uzasadnione ekonomicznie, a więc np. gdyby nieruchomość nie byłaby wykorzystana przez cały okres na który została zawarta umowa, na czas określony, a skarżąca zmuszona byłaby do płacenia czynszu.” Z kolei w wyroku z dnia 27 stycznia 2003 r., sygn. akt III SA 1652/2001 (niepubl.) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził: „Kwota wypłacona na podstawie zawartej umowy o wcześniejszym rozwiązaniu umowy najmu może stanowić koszt uzyskania przychodu, jeżeli rozwiązanie umowy przyczyniło się do zwiększenia przychodów, m.in. poprzez podwyższenie czynszu i przeprowadzenie remontu.” W tym przypadku zatem uznano, że jeśli zapłata kary umownej skutkuje sytuacją, w której możliwe jest zwiększenie przychodów, to taka kara umowna może stanowić koszt uzyskania przychodów. Reasumując - Spółka uważa, że zapłacona przez nią kwota odszkodowania po zmianie warunków umowy najmu będzie stanowić koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty.

Działania podmiotu gospodarczego mogą niekiedy doprowadzić do naruszenia dóbr innych osób i z tego tytułu może być on zmuszony do zapłaty kar umownych i odszkodowań. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
2.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
3.  zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Przepis ten stanowi katalog zamknięty, dotyczący zdarzeń gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót i usług będących przedmiotem działalności gospodarczej. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych wydatków z kosztów podatkowych. Ustawodawca wyłączył zatem z kosztów uzyskania przychodów te wydatki, nie chcąc „premiować” przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

Odnosząc się zatem do przedstawionych we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że powyższy przepis nie znajdzie jednak zastosowania, bowiem z opisu sprawy wynika, że odszkodowania te związane są koniecznością zmian warunków umów najmu celem skutecznego zbycia nieruchomości na rzecz inwestora.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie administrowania i wynajmu powierzchni handlowej w Centrum Handlowym w Yie (dalej: „Centrum Handlowe”). Właścicielem Nieruchomości, na której zlokalizowany jest budynek Centrum Handlowego jest Gmina Miasto Y. Spółka jest dzierżawcą wskazanej powyżej Nieruchomości i zawarła z najemcami szereg długoterminowych umów najmu na czas określony dotyczących powierzchni handlowej w Centrum Handlowym. W przyszłości Spółka planuje nabyć przedmiotową nieruchomość oraz rozważa dokonanie jej zbycia na rzecz inwestora. Jednym z warunków zbycia nieruchomości na rzecz inwestora jest przekształcenie obecnie obowiązujących umów najmu z umów zawartych na czas określony w umowy zawarte na czas nieoznaczony z możliwością ich wypowiedzenia z zachowaniem 6-miesięcznego terminu wypowiedzenia. Dlatego właśnie Spółka planuje zawrzeć z najemcami stosowne aneksy do umowy najmu, którymi Spółka i najemca zgodnie postanowią o przekształceniu umowy najmu z umowy zawartej na czas określony w umowę zawartą na czas nieznaczony. Aneks przewidywać będzie, że Spółka wypłaci danemu najemcy stosowną kwotę stanowiącą umowne odszkodowanie z tytułu zmiany warunków umowy najmu.

Wskazać należy więc, że kary umowne i odszkodowania z innego tytułu, które nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu kar umownych i odszkodowań wiążących się z nienależytym wykonaniem usług, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą lub odszkodowaniem a możliwością uzyskania przychodu.

Odszkodowania są sposobem naprawienia szkody, w tym m. in. szkody powstałej na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania. Zgodnie z art. 361 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) odszkodowanie to świadczenie, które wyrównuje straty poniesione przez poszkodowanego oraz utracone przez niego korzyści. Stosownie do zapisu art. 471 tej ustawy, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Wykonanie w sposób wadliwy zobowiązania jest równoznaczne z nienależytym wykonaniem zobowiązania w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Z art. 472 ww. ustawy wynika zasada, że dłużnik jest odpowiedzialny za niezachowanie należytej staranności, jeżeli ze szczególnego przepisu ustawy albo z czynności prawnej nie wynika nic innego.

Podkreślić jednak należy, że – jak wskazano na wstępie – poniesiony wydatek, aby mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, musi spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy, tj. musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie, ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem (zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła) przychodów spoczywa na podatniku. To właśnie on musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności. Decydując się na poniesienie określonych wydatków musi sam dokonać oceny, czy wydatki, które poniósł mają na celu uzyskanie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, a następnie podjąć decyzję o ich ewentualnym zakwalifikowaniu do kosztów podatkowych.

Zauważyć należy, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, iż poniesiony wydatek przysporzy mu spodziewanego przychodu lub przyczyni się do zabezpieczenia źródła przychodów.

W przedmiotowej sprawie istotna jest analiza poniesionego wydatku w postaci odszkodowania i jego wpływu na powstanie przychodu, względnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Analiza ta nie byłaby pełna bez uwzględnienia, czy powstaniu tego kosztu towarzyszyło racjonalne działanie Wnioskodawcy.

W tym kontekście należy zauważyć, iż koszty związane z działalnością gospodarczą firmy oprócz tego, że muszą być wynikiem racjonalnego i celowego działania nie mogą obciążać budżetu skutkami zaniedbań powodujących zmniejszenie jego wpływów.

Podatnik nie może bowiem kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania albo niezachowania przez niego należytej staranności. Działalność podmiotu gospodarczego powinna cechować dbałość i zachowanie należytej staranności tak w procesie decyzyjnym jak i wykonawczym. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia im.

W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, że strat i wydatków wynikających z zaniedbań oraz nieracjonalnych działań w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej podatnik nie może przerzucać na Skarb Państwa.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności stwierdzić należy, że przedmiotowe odszkodowania mogą stanowić koszty uzyskania przychodów przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że jednym z warunków zbycia nieruchomości na rzecz inwestora jest przekształcenie obecnie obowiązujących umów najmu z umów zawartych na czas określony w umowy zawarte na czas nieoznaczony z możliwością ich wypowiedzenia z zachowaniem 6-miesięcznego terminu wypowiedzenia. Skoro więc jak wskazuje Spółka zapłata takiej rekompensaty jest bardziej korzystna niż kontynuacja umowy najmu, która uniemożliwia zbycie nieruchomości, zgodzić można się ze stanowiskiem Wnioskodawcy co do możliwości zaliczenia wydatków z tytułu przedmiotowych umownych odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów.

Zastrzec należy, że dokonując interpretacji indywidualnej Organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości rozliczenia poszczególnych wydatków Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego Organ podatkowy nie dokonuje żadnych ustaleń faktycznych, nie dysponuje także narzędziami przewidzianymi np. w art. 199a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.