Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-589/13-2/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-26
Teza: Zwolnienie od podatku usług brokerskich. Broker wykonuje czynności na rzecz innego brokera.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pośrednictwo; usługi; usługi-usługi brokerskie; usługi-usługi ubezpieczeniowe; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2013 r. (data wpływu 27 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zdarzenie przyszłe 1

Wnioskodawca jest brokerem ubezpieczeniowym (posiada zezwolenie KNF, jest wpisany na listę brokerów ubezpieczeniowych). Zamierza podjąć współpracę z innym brokerem ubezpieczeniowym (dalej: firma brokerska) jako jej podwykonawca. Wnioskodawca bowiem specjalizuje się w innym rodzaju ubezpieczeń niż firma brokerska, a współpraca z Wnioskodawcą ma na celu zwiększenie zakresu usług świadczonych przez firmę brokerską – o specjalizację Wnioskodawcy. W ramach tej współpracy firma brokerska będzie pozyskiwała klientów zainteresowanych ubezpieczeniami, w których specjalizuje się Wnioskodawca oraz będzie otrzymywać od klientów pełnomocnictwo do ich reprezentowania przy zawieraniu umów z ubezpieczycielem. Dalsze czynności, w ramach danego zlecenia, wykonywał będzie Wnioskodawca, tj. będzie:

1.  wykonywał czynności przygotowawcze zmierzające do zawarcia umów ubezpieczenia: zbierał informacje od klientów firmy brokerskiej o przedmiocie ubezpieczenia, zakresie ubezpieczenia;
2.  wyszukiwał dla klientów firmy brokerskiej różne oferty na rynku;
3.  analizował oferty pod kątem ryzyk dla klientów, prowadził w imieniu klientów negocjacje warunków ubezpieczenia z różnymi ubezpieczycielami;
4.  pisał rekomendacje brokerskie dotyczące wyboru najlepszej oferty;
5.  uczestniczył w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia: m.in. kalkulował i informował klientów firmy brokerskiej o wysokości należnej składki ubezpieczeniowej oraz o konieczności zapłaty ich poszczególnych rat, informował ich też o zakresie oraz przebiegu ubezpieczenia, kontaktował się z ubezpieczycielem (obsługa polisy).

Wnioskodawca i firma brokerska rozważają również taką formę współpracy, w ramach której firma brokerska będzie uczestniczyła razem z Wnioskodawcą w realizacji danego zlecenia. W każdym jednak przypadku Wnioskodawca będzie wykonywał wszystkie ww. czynności zmierzające do zawarcia umowy ubezpieczenia.

Z tytułu pośrednictwa przy zawarciu danej umowy, dzięki wspólnym działaniom Wnioskodawcy i firmy brokerskiej, firma brokerska będzie wystawiała fakturę na ubezpieczyciela za wszystkie czynności brokerskie wykonane w ramach danego zlecenia, przy czym będzie to faktura zwolniona z VAT. Natomiast Wnioskodawca wystawi fakturę na firmę brokerską na umówioną między nimi kwotę prowizji, wypłaconej firmie brokerskiej przez ubezpieczyciela od zapłaconej przez klienta składki ubezpieczeniowej (firma brokerska będzie dzieliła się z Wnioskodawcą wynagrodzeniem otrzymanym od ubezpieczyciela). Im większy będzie udział firmy brokerskiej w danym zleceniu tym mniejszą część składki zapłaconej przez klienta otrzyma Wnioskodawca.

Zdarzenie przyszłe nr 2

Wnioskodawca i firma brokerska rozważają również taki model współpracy, w którym Wnioskodawca będzie pozyskiwał dla firmy brokerskiej klientów zainteresowanych obsługą brokerską, natomiast firma brokerska ma otrzymywać od tych klientów pełnomocnictwo i przejmować dalsze czynności brokerskie. Do zadań Wnioskodawcy należeć ma:

1.  przedstawianie potencjalnym klientom oferty obsługi brokerskiej firmy brokerskiej, w tym też zbieranie informacji od potencjalnych klientów o ich zapotrzebowaniu na usługi ubezpieczeniowe (jaki przedmiot i zakres ubezpieczenia ich interesuje wzgl. potrzebują aktualnie);
2.  organizowanie spotkań pomiędzy firmą brokerską a potencjalnym klientem.

Do firmy brokerskiej będą należały następujące czynności:

1.  wyszukiwanie dla pozyskanych przez Wnioskodawcę klientów różnych ofert na rynku;
2.  analizowanie ofert pod kątem ryzyk dla klientów i prowadzenie w imieniu klientów negocjacji warunków ubezpieczenia z ubezpieczycielami;
3.  pisanie rekomendacji brokerskich dotyczących wyboru najlepszej oferty;
4.  udział w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia: m.in. kalkulowanie i informowanie klientów o wysokości należnej składki ubezpieczeniowej oraz o konieczności zapłaty ich poszczególnych rat, informowanie ich też o zakresie oraz przebiegu ubezpieczenia, kontakt z ubezpieczycielem (obsługa polisy).

Z tytułu pośrednictwa przy zawarciu danej umowy dzięki wspólnym działaniom Wnioskodawcy i firmy brokerskiej, firma brokerska będzie wystawiała fakturę na ubezpieczyciela za wszystkie czynności brokerskie wykonane w ramach danego zlecenia, przy czym będzie to faktura zwolniona z VAT. Natomiast Wnioskodawca wystawi fakturę na firmę brokerską na część kwoty prowizji wypłaconej firmie brokerskiej przez ubezpieczyciela od składki ubezpieczeniowej zapłaconej przez pozyskanego przez Wnioskodawcę klienta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności Wnioskodawcy, określone w zdarzeniu przyszłym nr 1, będą podlegały zwolnieniu od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie tych czynności podlega zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawa o VAT. Nie znajdą zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 43 ust. 14 oraz w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku podlegają usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W przypadku usług pośrednictwa, o których mowa w ww. przepisie, zwolnieniu nie podlega jednak świadczenie usług stanowiących ich element (tak art. 43 ust. 14 ustawy o VAT). Zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, nie podlegają również czynności ściągania długów (w tym faktoringu), usługi doradztwa oraz usługi w zakresie leasingu (art. 43 ust. 15 ustawy o VAT).

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „usług ubezpieczeniowych” ani „usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych”. Nie ma też odniesienia do klasyfikacji statystycznych w kontekście podatkowej kwalifikacji usług (uprzednio Załącznik nr 4 do ustawy o VAT).

Takiej definicji nie podaje również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1 ze zm.), dalej Dyrektywa, mimo, że w art. 135 ust. 1 lit. A przewiduje zwolnienie z VAT transakcji ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych (art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT stanowi implementację tego przepisu Dyrektywy).

Mając powyższe na uwadze należy odwołać się do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz.U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 ze zm.) oraz do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz.U. z 2003 r. Nr 124, poz. 1154 ze zm.).

I tak, na podstawie art. 3 ust. 1 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, przez taką działalność rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym pośrednictwo to polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia i jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych.

Natomiast w myśl (właściwego w przedmiotowej sprawie) art. 4 pkt 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje czynności w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej, zwane dalej „czynnościami brokerskimi”, polegające na zawieraniu lub doprowadzaniu do zawarcia umów ubezpieczenia, wykonywaniu czynności przygotowawczych do zawarcia umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności brokerskich (działalność brokerska).

Z kolei art. 20 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym wskazuje, że brokerem ubezpieczeniowym jest osoba fizyczna albo prawna posiadająca, wydane przez organ nadzoru (tu: Komisję Nadzoru Finansowego) zezwolenie na wykonywanie działalności brokerskiej i jest wpisana do rejestru brokerów ubezpieczeniowych.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przytoczone wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że czynności Wnioskodawcy mieszczą się w definicji pośrednictwa ubezpieczeniowego, a co za tym idzie, są – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 – zwolnione z podatku VAT.

Analiza w tym zakresie wskazuje, że dla uznania danej usługi za usługę pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych spełnione powinny zostać następujące warunki:

1.  warunek podmiotowy, tj. usługodawca powinien być podmiotem zajmującym się tym profesjonalnie (zawodowo);
2.  warunek przedmiotowy, tj. zakres wykonywanych usług powinien obejmować czynności, które nakierowane są na zawieranie i wykonywanie umów ubezpieczenia;
3.  istnienie odpowiednich stosunków (relacji) pomiędzy usługodawcą a ubezpieczycielem.

W przedstawionych we wniosku zdarzeniach przyszłych nr 1 i nr 2 spełnione są wszystkie wskazane warunki. Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółową argumentację w tym zakresie.

Ad. 1 (warunek podmiotowy)

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednictwo ubezpieczeniowe może być wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych. Status brokera ubezpieczeniowego został natomiast szczegółowo uregulowany w art. 20 oraz dalszych przepisach przedmiotowej ustawy.

Przechodząc na grunt orzecznictwa TSUE należy wskazać, że Trybunał w żadnym z wyroków nie wskazał wprost, iż ze zwolnienia z VAT dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą korzystać wyłącznie podmioty posiadające status pośrednika ubezpieczeniowego (zgodnie z odpowiednimi przepisami danego państwa członkowskiego UE). Jednocześnie, Trybunał wskazywał, m.in. w orzeczeniu z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 (Taksatorringen), że pojęcie „usług pokrewnych, świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych” dotyczy świadczeń dokonywanych przez podmioty profesjonalnie zajmujące się tego typu czynnościami.

Reasumując, mając na uwadze fakt, że – na mocy polskich przepisów – profesjonalną (zawodową) działalność w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego (tu: działalność brokerską) mogą wykonywać brokerzy ubezpieczeniowi, zwolnienie z VAT dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, znajduje zastosowanie w szczególności do działalności wykonywanej przez podmioty posiadające taki status. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca posiada status brokera ubezpieczeniowego (spełnia wskazane w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym warunki do prowadzenia działalności brokerskiej, ma bowiem zezwolenie KNF i jest wpisany do rejestru brokerów ubezpieczeniowych), spełniony jest warunek podmiotowy do uznania usług, które zamierza świadczyć Wnioskodawca, za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Ad. 2 (warunek przedmiotowy)

Jak wynika z brzmienia odpowiednio przepisów art. 2 ust. 1 oraz art. 4 pkt 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, zakres czynności wykonywanych przez pośrednika (brokera) ubezpieczeniowego został określony szeroko i obejmuje zarówno czynności faktyczne, jak i prawne podejmowane na etapie pozyskiwania klienta oraz zawierania umowy ubezpieczeniowej, a także na późniejszym etapie jej wykonywania (administrowania).

Aspekt przedmiotowy usług pośrednictwa był również przedmiotem orzeczeń TSUE. Przykładowo, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności Jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (\`(...)\`)”.

Czynności, które zamierza wykonywać Wnioskodawca w ramach współpracy z firmą brokerską, mieszczą się w zakresie przedmiotowym czynności brokerskich określonych w ww. przepisach ustawy oraz orzecznictwie TSUE.

I tak, w przypadku zdarzenia przyszłego nr 1 (podwykonawstwo całości obsługi brokerskiej) Wnioskodawca będzie wykonywał zarówno czynności związane z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia, tj. będzie doprowadzać do zawarcia tych umów (prowadzić negocjacje z ubezpieczycielem), wykonywać czynności przygotowawcze (m.in. zbierać informacje od klientów o przedmiocie ubezpieczenia, zakresie ubezpieczenia, wyszukiwać oferty, analizować je i rekomendować najlepszą dla klienta), jak i uczestniczyć w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia (m.in. kalkulować i informować klientów o wysokości należnej składki ubezpieczeniowej, informować ich o zakresie oraz przebiegu ubezpieczenia, kontaktować się z ubezpieczycielem).

Tak samo w przypadku zdarzenia przyszłego nr 2 (podział czynności brokerskich pomiędzy Wnioskodawcę a firmę brokerską). Wnioskodawca nie będzie wykonywał łącznie wszystkich czynności, które mieszczą się w zakresie przedmiotowym usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, jak to ma miejsce w zdarzeniu przyszłym nr 1, jednak te czynności, które będzie wykonywał, będą prowadzić do zawarcia umowy ubezpieczenia (Wnioskodawca będzie pozyskiwał klientów, badając ich zapotrzebowanie na zawarcie danej umowy ubezpieczeniowej i kojarzył z firmą brokerską, która ostatecznie doprowadzi do sfinalizowania umowy ubezpieczeniowej). Katalog czynności brokerskich wymieniony w art. 4 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym nie jest katalogiem czynności, który należy czytać łącznie (tj. że tylko łączne wystąpienie wskazanych tu czynności determinuje kwalifikację usługi jako usługę brokerską). Wystarczy wystąpienie tych z czynności, które prowadzą do zawarcia umowy ubezpieczeniowej. Nie muszą wystąpić one wszystkie na raz, aby uznać je za usługę brokerską.

Należy zauważyć, że z punktu widzenia ubezpieczyciela (jednej ze stron umowy ubezpieczeniowej, do której zawarcia mają doprowadzić czynności brokerskie), a więc finalnego odbiorcy, następuje zakup usługi brokerskiej. Ta usługa będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, mimo, że firma brokerska nie wykona osobiście w jej ramach wszystkich czynności wymienionych w art. 4 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Skoro czynności Wnioskodawcy mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w tym przepisie, a co najważniejsze, zostały podjęte w celu zawarcia umowy ubezpieczenia, co jest istotą działalności brokerskiej, to w konsekwencji należy uznać, że spełniony jest warunek przedmiotowy do uznania usług, które zamierza świadczyć Wnioskodawca, za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Ad. 3 (relacje z ubezpieczycielem)

W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia jest również fakt, że Wnioskodawca będzie wykonywał czynności pośrednictwa na rzecz osób poszukujących ochrony ubezpieczeniowej pośrednio, w ramach współpracy z firmą brokerską (pełnomocnictwo od osób poszukujących ochrony nie jest wystawione na Wnioskodawcę, lecz na firmę brokerską; w każdym przypadku odbiorcą usług Wnioskodawcy jest firma brokerska, a nie ubezpieczyciel).

TSUE zwrócił nie raz uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił (tak TSUE w wyroku w sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien). „Okoliczność, iż broker ubezpieczeniowy (\`(...)\`) nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia (\`(...)\`), do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy, i z którym ów broker \[\`(...)\`\] jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku od wartości dodanej”. Ponadto TSUE stwierdził, że „z zasady neutralności podatkowej wynika, że podmioty powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z czysto gospodarczego punktu widzenia byłby dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że dokonywane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania”.

Art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT również nie uzależnia zwolnienia od statusu odbiorcy usługi, istotny jest zakres wykonywanych czynności (zwolnienie to ma charakter przedmiotowy). Skoro zakres wykonywanych czynności i ich klasyfikacja nie zmienia się, nadal będą to usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego (tak też Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. IPTPP2/443-732/12-4/KW). „Usługi powinny być kwalifikowane zgodnie z ich charakterem. Zatem usługi, których istotą jest pośredniczenie w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, czyli usługi polegające na doprowadzeniu do zawarcia umowy ubezpieczenia i nie stanowiące jedynie czynności technicznych, powinny być traktowane jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Fakt, iż podatnik nie uczestniczy bezpośrednio w zawieraniu umowy ubezpieczenia pomiędzy klientem a zakładem ubezpieczeniowym, a jedynie jako pośrednik agenta (tu: brokera), nie może pozbawić takiego podmiotu prawa do zwolnienia z VAT wykonywanych przez niego czynności. Zwłaszcza, gdy charakter czynności w obu przypadkach jest identyczny” (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1-443-695/11-2/AS).

Tak wynika też z praktyki wspólnotowej w zakresie opodatkowania podatkami pośrednimi. W wyroku w sprawie Cimber Air A/S przeciwko Skatteministeriet (C-382/02 z dnia 16 września 2004 r.) TSUE uznał, że „zwolnienia od podatku stanowią samodzielne instytucje prawa wspólnotowego, które należy widzieć w kontekście wspólnego systemu podatku VAT (…). System ten oparty jest w szczególności na 2 zasadach. Po pierwsze, podatek VAT pobierany jest od każdej \[odpłatnej\] usługi lub dostawy towarów (…). Po drugie, zasada neutralności podatkowej nie dopuszcza, aby uczestnicy obrotu dokonujący transakcji tego samego rodzaju byli w kwestii poboru VAT traktowani odmiennie”.

Przenosząc orzecznictwo na sytuację Wnioskodawcy należy stwierdzić, że mimo, iż w ramach usług świadczonych na podstawie umowy o współpracę, Wnioskodawca będzie pozostawał w pośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia (świadcząc usługi na rzecz brokera ubezpieczeniowego), rzeczywistym beneficjentem działań Spółki będzie zawsze ubezpieczyciel. Dlatego też, spełniony jest trzeci z warunków koniecznych do uznania usług, które zamierza świadczyć Wnioskodawca, za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Wyłączenia

W przedstawionych zdarzeniach przyszłych nr 1 i nr 2 działalność Wnioskodawcy nie może zostać potraktowana jako świadczenie usługi stanowiącej element usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, a w konsekwencji nie znajduje zastosowania wyłączenie z art. 43 ust. 14 ustawy o VAT.

W zdarzeniu przyszłym nr 1 Wnioskodawca działa wprawdzie jako podwykonawca firmy brokerskiej, wykonuje jednak wszystkie czynności związane z zawieraniem umów ubezpieczenia. To, że Wnioskodawca nie będzie otrzymywał całej kwoty prowizji wypłacanej firmie brokerskiej przez ubezpieczyciela nie oznacza, że Wnioskodawca świadczy jedynie element usługi pośrednictwa. Podział wynagrodzenia jest konsekwencją przyjętego modelu businessowego, w którym to Wnioskodawca i firma brokerska łączą siły w celu lepszej obsługi klienta.

W zdarzeniu przyszłym nr 2 Wnioskodawca będzie wykonywał wprawdzie część czynności brokerskich, nie będzie to jednak jedynie element tej usługi. Jeśli jakaś usługa jest tylko elementem innej usługi, to bez jej świadczenia ta inna usługa będzie nadal tą, która jest podstawą kwalifikacji w VAT. Przykładowo: usługą będącą elementem usługi ubezpieczeniowej będzie jedynie wypełnianie wniosków za klienta poszukującego ochrony czy kompletowanie gotowych dokumentów ubezpieczenia (polisy) oraz wydawanie ich klientowi. Wnioskodawca nie będzie świadczył takich usług, a co z tym idzie, będzie świadczył usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego sensu stricto (będzie pozyskiwał klientów, badając ich zapotrzebowanie, zbierając już informacje, które zostaną wykorzystane następnie do zawarcia umowy ubezpieczenia).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, czynności, które zamierza on wykonywać w przypadku zdarzeń przyszłych nr 1 i nr 2 będą zwolnione z podatku VAT, będą bowiem stanowić usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, a nie ich element.

Nie znajduje również zastosowania wyłączenie z art. 43 ust. 15 ustawy o VAT. Czynności Wnioskodawcy nie będą stanowić usług ściągania długów ani faktoringu, nie będą związane z leasingiem ani nie będą usługami doradztwa. Wprawdzie Wnioskodawca będzie rekomendować poszukującemu ochrony klientowi najlepszą dla niego ofertę, uprzednio analizując i weryfikując zebrane oferty (zdarzenie przyszłe nr 1), obowiązek takiego działania wynika jednak wprost z ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Art. 26 ust. 1 pkt 2 tej ustawy stanowi, że broker ubezpieczeniowy jest obowiązany przed zawarciem umowy ubezpieczenia udzielić na piśmie porady, w oparciu o rzetelną analizę ofert w liczbie wystarczającej do opracowania rekomendacji najwłaściwszej umowy ubezpieczenia oraz pisemnie wyjaśnić podstawy, na których opiera się rekomendacja”.

Podsumowując, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy dotyczące pośrednictwa ubezpieczeniowego stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz firmy brokerskiej, w ramach umowy współpracy, stanowią usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i w związku z tym korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 43 ust. 14 ustawy o VAT, wykluczający zastosowanie zwolnienia do usług stanowiących element usług pośrednictwa oraz art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, wykluczający zastosowanie zwolnienia do m.in. usług doradztwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i rozporządzeniach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych, ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych. Natomiast, „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, TSUE w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia, TSUE podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, że tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07, pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien, TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Z kolei, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z uzasadnienia wyroku w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2001 r., C-235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się też próby konstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest zaś uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest brokerem ubezpieczeniowym (posiada zezwolenie KNF, jest wpisany na listę brokerów ubezpieczeniowych). Zamierza podjąć współpracę z firmą brokerską jako jej podwykonawca. Wnioskodawca bowiem specjalizuje się w innym rodzaju ubezpieczeń niż firma brokerska, a współpraca z Wnioskodawcą ma na celu zwiększenie zakresu usług świadczonych przez firmę brokerską – o specjalizację Wnioskodawcy. W ramach tej współpracy firma brokerska będzie pozyskiwała klientów zainteresowanych ubezpieczeniami, w których specjalizuje się Wnioskodawca oraz będzie otrzymywać od klientów pełnomocnictwo do ich reprezentowania przy zawieraniu umów z ubezpieczycielem. Dalsze czynności, w ramach danego zlecenia, wykonywał będzie Wnioskodawca, tj. będzie:

1.  wykonywał czynności przygotowawcze zmierzające do zawarcia umów ubezpieczenia: zbierał informacje od klientów firmy brokerskiej o przedmiocie ubezpieczenia, zakresie ubezpieczenia;
2.  wyszukiwał dla klientów firmy brokerskiej różne oferty na rynku;
3.  analizował oferty pod kątem ryzyk dla klientów, prowadził w imieniu klientów negocjacje warunków ubezpieczenia z różnymi ubezpieczycielami;
4.  pisał rekomendacje brokerskie dotyczące wyboru najlepszej oferty;
5.  uczestniczył w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia: m.in. kalkulował i informował klientów firmy brokerskiej o wysokości należnej składki ubezpieczeniowej oraz o konieczności zapłaty ich poszczególnych rat, informował ich też o zakresie oraz przebiegu ubezpieczenia, kontaktował się z ubezpieczycielem (obsługa polisy).

Wnioskodawca i firma brokerska rozważają również taką formę współpracy, w ramach której firma brokerska będzie uczestniczyła razem z Wnioskodawcą w realizacji danego zlecenia. W każdym jednak przypadku Wnioskodawca będzie wykonywał wszystkie ww. czynności zmierzające do zawarcia umowy ubezpieczenia. Z tytułu pośrednictwa przy zawarciu danej umowy, dzięki wspólnym działaniom Wnioskodawcy i firmy brokerskiej, firma brokerska będzie wystawiała fakturę na ubezpieczyciela za wszystkie czynności brokerskie wykonane w ramach danego zlecenia, przy czym będzie to faktura zwolniona z VAT. Natomiast Wnioskodawca wystawi fakturę na firmę brokerską na umówioną między nimi kwotę prowizji, wypłaconej firmie brokerskiej przez ubezpieczyciela od zapłaconej przez klienta składki ubezpieczeniowej (firma brokerska będzie dzieliła się z Wnioskodawcą wynagrodzeniem otrzymanym od ubezpieczyciela). Im większy będzie udział firmy brokerskiej w danym zleceniu tym mniejszą część składki zapłaconej przez klienta otrzyma Wnioskodawca.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz orzecznictwo TSUE stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. W przedmiotowej sprawie Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia jest zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Wskazać należy, że „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanej sytuacji wynika, że między Wnioskodawcą a klientami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, że prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie). Działalność pośrednika ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu ubezpieczeniowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Mając na uwadze opis sprawy, a także obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego, Zainteresowany wykonuje czynności pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Przy czym wskazać należy, że bez znaczenia jest fakt, iż ww. czynności Wnioskodawca wykonuje na rzecz innego brokera, ponieważ zakres wykonywanych czynności i ich klasyfikacja się nie zmieni – nadal wykonuje usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

Powyższe wynika z faktu, że w świetle przedstawionych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zwolnione od podatku VAT może być jedynie pośredniczenie cechujące się wskazywaniem stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy ubezpieczenia, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy.

Wobec powyższego, przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą korzystały ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.