Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.33.2021.4.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-26
Teza: Czy będące przedmiotem planowanej transakcji przeniesienie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej stanowi zdarzenie powodujące powstanie przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-majątek spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-przejęcie spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 stycznia 2021 r. (data wpływu 26 stycznia 2021 r.), uzupełnionym 19 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przeniesienie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej stanowi zdarzenie powodujące powstanie przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przeniesienie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej stanowi zdarzenie powodujące powstanie przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 kwietnia 2021 r., Znak: 0113-KDIPT1-3.14012.45.2021.3.MK, 0111-KDIB1-2.4010.33.2021.3.AW wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 19 kwietnia 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podmiotem posiadającym rezydencję podatkową na terytorium RP. Siedziba Spółki oraz jej zarząd znajdują się w Polsce. Spółka podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów wyłącznie w Polsce. Wnioskodawca po dokonaniu transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca prowadzić będzie działalność opodatkowaną podatkiem VAT w zakresie handlu produktami farmaceutycznymi przeznaczonymi dla sektora weterynaryjnego. Działalność ta jest opodatkowana w pełni podatkiem od towarów i usług. Transakcja planowana będzie dokonana z podmiotem powiązanym zgodnie z definicją art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy o PDOP.

Spółka odpowiedzialna będzie, w ramach grupy kapitałowej której jest członkiem, za prowadzenie linii biznesowej zajmującej się w wyspecjalizowany sposób obrotem hurtowym środkami weterynaryjnymi w oparciu o własną infrastrukturę magazynową, koncesje oraz zezwolenia, w szczególności dotyczące prowadzenia hurtowni środków farmaceutycznych i materiałów medycznych stosowanych wyłącznie u zwierząt, wprowadzania do obrotu z magazynowaniem premiksów zawierających dodatki dietetyczne do pasz oraz innych środków weterynaryjnych. Linia biznesowa koncentrować się będzie na sprzedaży do grupy klientów weterynaryjnych (lekarze i przychodnie weterynaryjne), posiadać będzie własne specyficzne i odrębne kanały sprzedaży (w skład których wchodzą lekarze weterynarii) i dedykowany zespół telemarketingu. Wydzielana linia biznesowa posiadać będzie odrębną grupę dostawców, współpracą z którymi zarządzać będzie dedykowany zespół współpracy z dostawcami weterynaryjnymi.

Spółka w ramach planowanej transakcji będzie pełnić funkcję spółki przejmującej w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: „k.s.h.”). Spółka przejmie zorganizowaną część przedsiębiorstwa innej spółki działającej obecnie w Grupie kapitałowej, ale zajmującej się obsługą innego rodzaju obszarem przedmiotowym (dalej: „Spółka Dzielona”). Spółka Dzielona jest wyspecjalizowanym podmiotem zajmującym się hurtową sprzedażą środków farmaceutycznych, materiałów medycznych oraz innych towarów związanych z ochroną zdrowia, w szczególności na rzecz aptek oraz innych hurtowni. Hurtowa sprzedaż produktów weterynaryjnych jest niewielką częścią jej działalności podstawowej.

Podział Spółki Dzielonej zostanie dokonany w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. przez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych polegających na prowadzeniu hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych oraz obrocie hurtowym środkami farmaceutycznymi i materiałami medycznymi stosowanymi wyłącznie u zwierząt. Wydzielana linia biznesowa stanowi spójną jednostkę biznesową skoncentrowaną na jednym segmencie rynkowym - weterynarii. Wydzielana linia biznesowa zajmuje się w wyspecjalizowany sposób obrotem hurtowym środkami weterynaryjnymi w oparciu o własną infrastrukturę magazynową, własny wyspecjalizowany zespół sprzedaży bezpośredniej i telemarketingu, dostawców, oraz posiadającą specjalistyczne koncesje oraz zezwolenia.

Linia biznesu weterynaryjnego to wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej („ZCP”), który zostanie przeniesiony na istniejącą Spółkę Przejmującą w zamian za udziały Spółki Przejmującej (podział przez wydzielenie).

Podział nastąpi bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej, tj. z kapitałów własnych Spółki Dzielonej innych niż kapitał zakładowy. Podział Spółki Dzielonej następuje bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej. W związku z powyższym, nie następuje umorzenie akcji Spółki Dzielonej, a tym samym nie następuje wymiana akcji Spółki Dzielonej na udziały w Spółce Przejmującej.

Spółka Dzielona jest jednocześnie jedynym wspólnikiem Spółki Przejmującej, posiadając 100% udziałów Wnioskodawcy. Na skutek wydzielenia ZCP i wniesienia go do Spółki Przejmującej nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej o kwotę określoną w wycenie sporządzonej na okoliczność wniesienia ZCP poprzez utworzenie nowych, równych i niepodzielnych udziałów w kapitale zakładowym Spółki przejmującej (Wnioskodawcy). Nowo utworzone udziały zostaną w całości objęte przez jedynego wspólnika Spółki Dzielonej.

Powyższe oznacza, że po dokonaniu Podziału stosunek posiadanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej będzie wyglądał następująco:

*   udziałowiec spółki dzielonej - 55% udziałów,
*   Spółka dzielona - 45% udziałów.

Nie przewiduje się dokonywania dopłat, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 k.s.h.

W związku z podziałem na Spółkę Przejmującą zostanie przeniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych polegających na prowadzeniu hurtowni farmaceutycznej produktów leczniczych weterynaryjnych oraz obrocie hurtowym środkami farmaceutycznymi i materiałami medycznymi stosowanymi wyłącznie u zwierząt. Wydzielana linia biznesowa stanowi spójną jednostkę biznesową skoncentrowaną na jednym segmencie rynkowym - weterynarii. Wydzielana linia biznesowa zajmuje się w wyspecjalizowany sposób obrotem hurtowym środkami weterynaryjnymi w oparciu o własną infrastrukturę magazynową, własny wyspecjalizowany zespół sprzedaży bezpośredniej i telemarketingu, dostawców oraz posiadającą specjalistyczne koncesje oraz zezwolenia.

Linia biznesu weterynaryjnego jest wyodrębniona organizacyjnie i operacyjnie w ramach Spółki Dzielonej („ZCP”). Składają się na nią dwa obszary: handlowy (odpowiedzialny za sprzedaż, pozyskiwanie nowych klientów, procesy reklamacyjne, telemarketing i obsługa klienta, kontakty z dostawcami i obiorcami, zamówienia towarów oraz zarządzanie zapasem) oraz logistyczny i jakości (odpowiedzialny za prowadzenie i obsługę magazynu oraz kontrolę jakość i zgodności z obowiązującymi przepisami w zakresie obrotu weterynaryjnego). W każdym z tych obszarów ulokowane są dedykowane stanowiska pracy z określoną strukturą podległości oraz dedykowanymi zadaniami.

W aspekcie ewidencyjnym działalność ZCP jest w ramach Spółki Dzielonej identyfikowana za pomocą ewidencji zarządczej przy użyciu kodów MPK identyfikujących tytuły kosztowe i przychodowe w układzie funkcjonalnym.

Ustalono następującą podstawową zasadę podziału składników majątku Spółki Dzielonej, zgodnie z którą Spółce Przejmującej przypadają te składniki majątku, które są: (i) funkcjonalnie związane z działalnością ZCP lub (ii) wykorzystywane w działalności ZCP.

W razie wątpliwości przyjmuje się, że wszystkie składniki majątku Spółki Dzielonej niewymienione w Planie Podziału lub w załącznikach do planu podziału uważać się będzie za przynależne do Spółki Dzielonej.

W razie wątpliwości, czy dany składnik majątku jest funkcjonalnie związany z działalnością ZCP, a tym samym czy przeszedł w związku z podziałem na Spółkę Przejmującą, Spółka Dzielona wraz ze Spółką Przejmującą zawrą pisemne porozumienie potwierdzające przejście danego składnika majątku na Spółkę Przejmującą.

W przypadku, w którym dany składnik majątku dotyczy całej Spółki Dzielonej i nie jest możliwe jego funkcjonalne rozdzielenie na część związaną z działalnością ZCP (w szczególności jeśli dany składnik majątku nie ma charakteru podzielnego), taki składnik majątku pozostanie w Spółce Dzielonej, chyba że co innego wynika z treści Planu Podziału.

Powyższe zasady podziału składników majątku Spółki Dzielonej w związku z podziałem stosuje się odpowiednio do praw, obowiązków, należności, zobowiązań, decyzji administracyjnych, ulg oraz zezwoleń.

Podział składników majątku Spółki Dzielonej.

W związku z podziałem na Spółkę Przejmującą zostanie przeniesiony ZCP, w skład którego wchodzą następujące składniki majątku, prawa, obowiązki, należności, zobowiązania, decyzje administracyjne, ulgi albo zezwolenia na zasadach określonych poniżej w punktach od (i) do (v) oraz odpowiednich załącznikach do Planu Podziału:

i. wartości niematerialne i prawne (w tym domeny internetowe, znaki towarowe, prawa autorskie oraz licencje) oraz środki trwałe w postaci: biurek, krzeseł, szafek, szaf, regałów biurowych, półek biurowych, regałów magazynowych, stołów, stolików, regałów chłodniczych, regałów do przechowywania karmy i pasz, szaf do przechowywania substancji psychotropowych, komputerów stacjonarnych, monitorów, laptopów, scanerów, aparatów telefonicznych;

ii. zestawienie aktywów i pasywów ZCP, obejmujące: wyposażenie będące na stanie wydzielanego ZCP, zapasy zgromadzone w magazynie, materiały alokowane do ZCP, należności wynikające z dokonanych transakcji, zobowiązania związane z kosztami finansowania działalności ZCP;

iii. zestawienie umów przypisanych do ZCP stanowiących podstawę do generowania przychodów i ponoszenia kosztów:

*   umowy dotyczące usług związanych z magazynem (logistyczna, transportowa, najem, leasing środków transportu), umowy na świadczenie pozostałych usług na rzecz działalności ZCP (dostawy towarów, współpraca handlowa - pośrednictwo, informatyczne, księgowe, ubezpieczeniowe, factoringowe,);
*   umowy o dokonywanie dostaw przez ZCP na rzecz kontrahentów (umowy dystrybucyjne oraz umowy o współpracy handlowej);

iv. wykaz pracowników przypisanych do ZCP przenoszonych w trybie art. 231 Kodeksu Pracy;

v. zestawienie decyzji administracyjnych, zezwoleń, koncesji, ulg oraz certyfikatów przypisanych do ZCP (przede wszystkim koncesja na prowadzenie hurtowni weterynaryjnej ze zmianami oraz postanowienie ws. dopuszczenia do użytkowania magazynu hurtowni).

Dodatkowo ustalono, iż w razie uzyskania przez Spółkę Dzieloną w okresie od dnia uzgodnienia planu podziału do dnia wydzielenia nowych decyzji administracyjnych, zezwoleń, koncesji, ulg lub certyfikatów związanych z działalnością ZCP, w związku z podziałem zostaną one przeniesione na Spółkę Przejmującą.

W związku z podziałem pracownicy Spółki Dzielonej przypisani do ZCP przejdą do Spółki Przejmującej, trybie art. 231 k.p.

Strony planowanej transakcji ustaliły także, iż w okresie od dnia przyjęcia planu podziału do dnia jego zarejestrowania zastosowanie znajdą następujące zasady działania:

1.  składniki majątku (aktywa i pasywa), nabyte lub uzyskane jako ekwiwalent składników majątku przypadających Spółce Przejmującej zgodnie z Planem Podziału, przypadają Spółce Przejmującej. Składniki majątku nabyte lub uzyskane jako ekwiwalent składników majątku nieprzypadających Spółce Przejmującej przypadają Spółce Dzielonej,

ii. inne składniki majątku nabyte lub uzyskane przez Spółkę Dzieloną przypadają Spółce, której zgodnie z Planem Podziału przypadają składniki majątku, z którymi związane są nowo nabyte lub uzyskane aktywa i pasywa. Spółce Przejmującej przypadają w szczególności te składniki nabyte lub uzyskane przez Spółkę Dzieloną, które pozostają w funkcjonalnym związku z działalnością ZCP,

iii. w okresie wskazanym powyżej Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca będą prowadziły swoją działalność w taki sposób, aby nie doszło do zmian struktury bilansu oraz przedmiotu działalności w zakresie części majątku Spółki Dzielonej przypadającej Spółce Przejmującej, tj. w zakresie ZCP, innych niż wynikające z normalnej działalności ZCP.

Po dokonaniu transakcji Spółka Dzielona będzie kontynuowała swoją działalność w obszarze pozostałym (przeważającym), tj. w zakresie hurtowej sprzedaży środków farmaceutycznych, materiałów medycznych oraz innych towarów związanych z ochroną zdrowia, w szczególności na rzecz aptek oraz innych hurtowni.

Tym samym, na dzień przejścia zakładu pracy do Wnioskodawcy, w Spółce Dzielonej wystąpią zobowiązania do wypłaty wynagrodzeń na rzecz przeniesionych pracowników, które zostaną uregulowane przez Spółkę Dzieloną.

W skład ZCP wchodzą także należności związane z prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalnością ZCP, a wynikające z zawartych umów na dostawy w zakresie rozwijania działalności weterynaryjnej.

Wnioskodawca będzie w stanie kontynuować działalność Spółki Dzielonej (po przeniesieniu w ramach ZCP) w zakresie sprzedaży hurtowej do weterynarii z uwagi na fakt, iż dysponować będzie prawem do korzystania z wszystkich niezbędnych środków, elementów, które zostały zbyte jako ZCP do Wnioskodawcy.

Status ZCP- funkcjonowanie w ramach struktur Spółki Dzielonej.

Przedmiot transakcji był wydzielony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej, jako że działalność w zakresie weterynarii w ramach przenoszonego ZCP jest prowadzona w tym samym miejscu od wielu lat. ZCP w ramach struktur Zbywającego składa się z dedykowanej grupy osób będących pracownikami Spółki Dzielonej. ZCP funkcjonuje w ramach struktur Spółki Dzielonej jako odrębne dedykowane działy/zespoły (było to potwierdzone istniejącą strukturą organizacyjną Zbywającego). ZCP podlegało w ramach Spółki Dzielonej tym samym procedurom funkcjonującym w ramach całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej dotyczących m.in. składania zamówień, jak również oceny pracowników i systemu ich wynagradzania.

ZCP jest również wyodrębniony, w ramach struktury Spółki Dzielonej poprzez ustanowienie osobnych miejsc powstawania kosztów (MPK) i przypisania do nich kosztów (w tym wynagrodzeń, kosztów najmu powierzchni, materiałów, usług obcych, itd.), dotyczących wyłącznie kosztów związanych z pracownikami ZCP oraz osobami współpracującymi z ZCP na podstawie umów o świadczenie usług.

W ramach struktur Spółki Dzielonej nie jest możliwe wyodrębnienie zobowiązań ZCP w ramach Spółki Dzielonej w oparciu o funkcjonujący system księgowy. Mimo tego, zobowiązania ZCP mogą zostać przez Spółkę Dzieloną wyodrębnione manualnie w drodze analizy faktur/dokumentów kosztowych oraz na podstawie prowadzonej analityki finansowej w ramach raportowania zarządczego, tj. m.in. poprzez alokowanie do odpowiedniego MPK.

ZCP nie posiada osobnego konta bankowego, ani wyodrębnionych środków pieniężnych w ramach Spółki Dzielonej. Środki pieniężne nie będą także przenoszone w ramach ZCP. Zespół składników, który jest przedmiotem zbycia, na moment transakcji posiadał również w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zdolność do niezależnego funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Potwierdzają to wskazywane wcześniej okoliczności tj.:

*   w skład ZCP wchodzi określony zespół składników materialnych (m.in. środki trwałe i wyposażenie wykorzystywane w działalności ZCP) oraz niematerialnych (w tym prawa i obowiązki z licencji znaków towarowych i nazw, wartości niematerialne i prawne, jak również substrat personalny (pracownicy oraz osoby współpracujące);
*   ZCP stanowi w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej odrębne działy/zespoły (potwierdzone istniejącą strukturą organizacyjną) dedykowane do realizacji działalności w zakresie handlu weterynaryjnego, który posiada własną strukturę hierarchiczną obejmującą, poza szeregowymi pracownikami, również osoby pełniące funkcje zarządzające (wskazane osoby zostaną przeniesione do Wnioskodawcy);
*   ZCP jest również wyodrębniony, w ramach struktury Spółki Dzielonej poprzez ustanowienie osobnych miejsc powstawania kosztów (MPK) - przeważająca część kosztów tych działów jest ujmowana na dedykowanych MPK w księgach Spółki Dzielonej, i jednocześnie manualnie jest możliwe przyporządkowanie zobowiązań tego działu lub innych kosztów związanych bezpośrednio z jego działalnością;
*   ZCP posiada źródła przychodów w postaci umów wykonywanych przez przenoszone działy; wraz z tymi tytułami przenoszone są należności z nich pochodzące;
*   ZCP posiada w ramach Zbywającego określoną i przyporządkowaną mu funkcję realizacji zadań w zakresie handlu weterynaryjnego i jednocześnie nie jest to podstawowa działalność Spółki Dzielonej (działalność niewielką część działalności podstawowej);
*   wszystkie przenoszone składniki jak również substrat personalny (posiadający własny wypracowany know-how) są przeznaczone do określonego celu, tj. prowadzenia działalności w zakresie handlu hurtowego wyrobami weterynaryjnymi;
*   ZCP, w toku prowadzonej działalności, wykorzystuje dedykowany sprzęt wyodrębniony w prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wskazane składniki zostaną przeniesione do Wnioskodawcy;
*   ZCP działa w oparciu o wydzielony magazyn towarów weterynaryjnych prowadzony na podstawie oddzielnej koncesji (zezwolenia).

ZCP będący przedmiotem transakcji podziału przez wydzielenie stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie, w taki sposób, aby zespół ten był w stanie samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot, czyli stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Działalność Spółki Przejmującej po transakcji.

Po przeniesieniu ZCP do Spółki, czynności i transakcje związane z obrotem produktami weterynaryjnymi będzie kontynuować wyłącznie Spółka Przejmująca - Wnioskodawca (Wnioskodawca będzie posiadał stosowną koncesję i zezwolenia na prowadzenie hurtowni weterynaryjnej).

W zakresie prowadzonej działalności Wnioskodawca będzie bazował na zasobach przejętych od Spółki Dzielonej jak również dodatkowych zasobach zaangażowanych już bezpośrednio przez Spółkę (w związku z rozwojem dojdzie do zatrudnienia nowych pracowników, będą nabywane nowe towary handlowe, będą windykowane należności). Jednakże czynności te będą wynikiem dokonanego przeniesienia ZCP, a nie działaniem umożliwiających działanie ZCP. Działanie przejętego ZCP będzie kontynuowane w sposób maksymalnie niezakłócony - nie wymagający dalszych czynności.

Należy również wskazać, iż po rejestracji wydzielenia może częściowo dojść do zmian personalnych (pracowników, usługodawców) w ramach struktur Wnioskodawcy w stosunku do stanu w Spółce Dzielonej (co wynika z normalnej rotacji osobowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), a także z uprawnień pracowniczych wynikających z art. 231 Kodeksu Pracy.

Wnioskodawca będzie także zawierał samodzielnie umowy na świadczenie usług, które też są świadczone na rzecz Spółki Dzielonej, ale nie są to usługi podstawowe - np. korzystanie z kart paliwowych, czy też umowy o świadczenie usług prawnych.

W kontekście relacji pomiędzy Spółką Dzieloną i Wnioskodawcą po dokonaniu transakcji planowany model prowadzenia działalności zakłada, iż Wnioskodawca nie będzie świadczyć na rzecz Spółki Dzielonej usług. Spółki będą działały niezależnie od siebie. ZCP przejęte przez Wnioskodawcę będzie wykorzystywane na jego potrzeby oraz do realizacji dostaw (umów) na rzecz podmiotów, których umowy zostaną przeniesione na Wnioskodawcę.

Uzasadnienie ekonomiczne podejmowanych działań.

Planowany podział Spółki Dzielonej ma na celu przede wszystkim uproszczenie i zwiększenie efektywności ekonomicznej działalności prowadzonej przez Spółkę Dzieloną poprzez przypisanie Spółce Dzielonej i Wnioskodawcy praw/obowiązków oraz przychodów/kosztów z danej działalności. W wyniku tej czynności Wnioskodawca oraz Spółka Dzielona odpowiedzialne będą za właściwe działania dotyczące wyłącznie danego podmiotu, tj. Spółka Dzielona za działalność prowadzoną przez hurtownię farmaceutyczną (leki, kosmetyki i suplementy), a Wnioskodawca za działania dotyczące hurtowni weterynaryjnej.

W konsekwencji Wnioskodawca zakłada, że podejmowane obecnie kroki przyczynią się do:

*   wzmocnienia pozycji rynkowej Spółki Dzielonej i Spółki poprzez skoncentrowanie działalności na jej działalności operacyjnej;
*   zapewnienia efektywnego zarządzania w zakresie działalności traktowanej obecnie jako dodatkowa - dzięki wydzieleniu oddzielnej hurtowni weterynaryjnej oraz przydzieleniu do niego kadry menedżersko-zarządczej procesy decyzyjne ulegną znacznemu skróceniu, a nadzór nad działalnością będzie bardziej efektywny (skupiony na jednym głównym przedmiocie działalności);
*   dywersyfikacji ryzyka gospodarczego, ekonomicznego oraz prawnego prowadzenia działalności - dzięki temu, w sytuacji ewentualnego niepowodzenia jednego z rodzajów działalności spowodowanego np. pogarszającą się sytuacją na rynku, wszelkie ryzyka z tym związane będą ponoszone przez jeden podmiot, co nie doprowadzi do pogorszenia sytuacji innych podmiotów;
*   zwiększenia przejrzystości finansowej - oddzielne rozliczenia oraz wyniki księgowe i podatkowe omawianych podmiotów pozwolą na łatwiejszą kontrolę rentowności prowadzonych działalności i identyfikowaniu ewentualnych nieprawidłowości;
*   przygotowania struktury Spółki Dzielonej i Spółki do planowanych działań w zakresie ekspansji w związku z rozważanym powiększeniem prowadzonej działalności gospodarczej w segmencie weterynaryjnym;
*   zbudowania pozycji rynkowej spółki weterynaryjnej jako liczącego się na rynku dystrybutora produktów leczniczych, akcesoriów i karm dla zwierząt co umożliwi jej lepsze ekonomicznie pozycjonowanie w relacji do dostawców.

W ramach planowanego Podziału dotychczasowemu Akcjonariuszowi Spółki Dzielonej przydzielone zostaną udziały w Spółce Przejmującej, a poza nimi w ramach Podziału do Spółki nie będą przystępowały inne podmioty. Wnioskodawca podkreśla, że wartość otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w wyniku Wydzielenia majątku Spółki Dzielonej odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Akcjonariuszowi Spółki Dzielonej. Wyceny zostaną dokonane według metody zadysponowanych przepływów finansowych oraz na podstawie wartości aktywów netto Spółki Dzielonej. W okresie poprzedzającym Wydzielenie Spółka Przejmująca nie posiada udziałów Spółki Dzielonej.

Z uzupełnienia wniosku wynika również, że wartość majątku przejętego od Spółki Dzielonej odpowiada wartości emisyjnej udziałów Spółki Dzielonej, ponieważ wartość została ustalona na podstawie wyceny rynkowej sporządzonej przez niezależny od stron podmiot.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy będące przedmiotem planowanej transakcji przeniesienie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej stanowi zdarzenie powodujące powstanie przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, będąca przedmiotem planowanej transakcji czynność przeniesienia części przedsiębiorstwa nie stanowi podstawy do ustalenia po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o PDOP.

Uzasadnienie

Zasady podziału spółek kapitałowych regulują przepisy Tytułu IV Łączenie, podział i przekształcenie spółek Działu II k.s.h.

W myśl art. 529 k.s.h.:

§ 1. Podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

§ 2. Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej.

§ 3. Wspólnicy spółki dzielonej mogą otrzymać obok udziałów lub akcji spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych dopłaty w gotówce nieprzekraczające łącznie 10% wartości bilansowej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki przejmującej, określonej według oświadczenia, o którym mowa w art. 534 § 2 pkt 4, bądź 10% wartości nominalnej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki nowo zawiązanej. Dopłaty spółki przejmującej są dokonywane z zysku bądź z kapitału zapasowego tej spółki.

Jak stanowi art. 541 k.s.h.:

§ 1. Podział spółki wymaga uchwały zgromadzenia wspólników albo walnego zgromadzenia spółki dzielonej oraz każdej spółki przejmującej, powziętej większością trzech czwartych głosów, przedstawiających co najmniej połowę kapitału zakładowego, chyba że umowa albo statut spółki przewidują surowsze warunki.

§ 2. Podział spółki przez zawiązanie nowej spółki wymaga uchwały zgromadzenia wspólników albo walnego zgromadzenia spółki dzielonej oraz uchwały wspólników każdej spółki nowo zawiązanej w organizacji, powziętej w sposób, o którym mowa w § 1.

Podstawowe kwestie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej (lub nowo zawiązanej) przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy art. 7b ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o PDOP, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

W świetle art. 12 ust. 4 pkt 3e tej ustawy, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Ponadto, zgodnie z art. 4a pkt 16a Ustawy CIT, wartość emisyjna udziałów (akcji) oznacza cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Według art. 12 ust. 15 ww. ustawy przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
2.  art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Art. 12 ust. 16 cyt. ustawy stanowi, że przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o PDOP przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 14 tej ustawy, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym u podstaw planowanej transakcji leżą aspekty ekonomiczne działania. Podział ten bowiem uzasadniony jest oczekiwanymi skutkami w zakresie:

*   wzmocnienia pozycji rynkowej Spółki Dzielonej i Spółki poprzez skoncentrowanie działalności na jej działalności operacyjnej;
*   zapewnienia efektywnego zarządzania w zakresie działalności traktowanej obecnie jako dodatkowa - dzięki wydzieleniu oddzielnej hurtowni weterynaryjnej oraz przydzieleniu do niego kadry menedżersko-zarządczej procesy decyzyjne ulegną znacznemu skróceniu, a nadzór nad działalnością będzie bardziej efektywny (skupiony na jednym głównym przedmiocie działalności);
*   dywersyfikacji ryzyka gospodarczego, ekonomicznego oraz prawnego prowadzenia działalności - dzięki temu, w sytuacji ewentualnego niepowodzenia jednego z rodzajów działalności spowodowanego, np. pogarszającą się sytuacją na rynku, wszelkie ryzyka z tym związane będą ponoszone przez jeden podmiot, co nie doprowadzi do pogorszenia sytuacji innych podmiotów;
*   zwiększenia przejrzystości finansowej - oddzielne rozliczenia oraz wyniki księgowe i podatkowe omawianych podmiotów pozwolą na łatwiejszą kontrolę rentowności prowadzonych działalności i identyfikowaniu ewentualnych nieprawidłowości;
*   przygotowania struktury Spółki Dzielonej i Spółki do planowanych działań w zakresie ekspansji w związku z rozważanym powiększeniem prowadzonej działalności gospodarczej w segmencie weterynaryjnym;
*   zbudowania pozycji rynkowej spółki weterynaryjnej jako liczącego się na rynku dystrybutora produktów leczniczych, akcesoriów i karm dla zwierząt co umożliwi jej lepsze ekonomicznie pozycjonowanie w relacji do dostawców.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy PDOP, przychodem jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy PDOP, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W tym miejscu należy zauważyć, że udział w spółce wyznacza zakres praw i obowiązków wspólnika z tytułu uczestnictwa w spółce. Niewątpliwie zakres tych praw może być inny w przypadku spółki przed jej połączeniem z inną spółką i po takim połączeniu. Trudno zatem przyjąć w takiej sytuacji, że spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej „te same” udziały jakie w wyżej wymienionym kapitale uprzednio posiadała spółka przejęta.

Przy interpretacji art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, istotne jest zwrócenie uwagi na cechy samej konstrukcji połączeń i podziałów spółek na tle norm podatkowych. Ratio legis przepisów dotyczących opodatkowania przychodów z restrukturyzacji spółek i ich zwolnienia, zakłada spójność elementów przychodu i zwolnienia, co zapewnia neutralność tego typu transakcji na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Takie znaczenie tego przepisu jest wyrazem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisów Dyrektywy 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Jakkolwiek przepisy dyrektywy wprost dotyczą łączenia spółek z różnych państw członkowskich UE, to jednak polski ustawodawca podatkowy zdecydował się na analogiczne stosowanie tych przepisów również w przypadku łączenia spółek kapitałowych będących polskimi rezydentami podatkowymi.

Należy też zauważyć, że przepisy tej dyrektywy definiują łączenie jako czynność, w wyniku której: „jedna lub kilka spółek na skutek i w momencie ich rozwiązania bez przechodzenia w stan likwidacji, przekazują ogół swoich aktywów i pasywów na inną istniejącą już spółkę, w zamian za wyemitowanie na rzecz akcjonariuszy papierów wartościowych reprezentujących kapitał tej innej spółki oraz jeżeli ma to zastosowanie, wypłatę gotówkową nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej lub, w brak wartości nominalnej, księgowej wartości nominalnej tych papierów wartościowych”.

Z powyższego wynika, że przychodem po stronie spółki przejmującej będzie nadwyżka wartości majątku spółki dzielonej nad wartością emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom spółki dzielonej. W konsekwencji, jeżeli wartość majątku spółki dzielonej otrzymana przez spółkę przejmującą będzie równa wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom spółki dzielonej, po stronie spółki przejmującej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

Powyższa interpretacja przepisów prawa podatkowego została zaprezentowana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:

1.  interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2020 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.171.2020.3.AP;
2.  interpretacji indywidualnej z 16 sierpnia 2019 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.241.2019.2.JG;
3.  interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2019 r., znak: 0114-KD1P2-1.4010.293.2019.1.JF;
4.  interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2018 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.412.2018.3.MR;
5.  interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2020 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.121.2020.3.RK;
6.  interpretacji indywidualnej z 24 lipca 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.158.2020.2.DK;
7.  interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2020 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.413.2020.1.AW.

W wyniku planowanego Podziału wartość otrzymanego przez Spółkę majątku Spółki Dzielonej odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów Spółki przydzielonych Wspólnikom Spółki Dzielonej. Na skutek Podziału wszystkim dotychczasowym Wspólnikom Spółki Dzielonej przydzielone zostaną udziały w Spółce, a poza nimi w ramach Podziału do Spółki nie będą przystępowały inne podmioty. Jednocześnie w okresie poprzedzającym Wydzielenie Spółka nie będzie posiadała udziałów Spółki Dzielonej.

W związku z powyższym w opisanym zdarzeniu przyszłym planowane Wydzielenie i związane z nim przeniesienie na Spółkę zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących ZCP nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Spółki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Rozstrzygając kwestię powstania przychodu podatkowego w związku z Podziałem należy zauważyć, że tryb łączenia, podziału i przekształcenia spółek został uregulowany przepisami Działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 z późn. zm., dalej: „k.s.h.”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 k.s.h., spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1-2 k.s.h.).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT stanowi, że przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej. W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy CIT, cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy CIT, powyższe przepisy mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

*   art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
*   art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
*   art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Art. 12 ust. 16 ustawy CIT, stanowi że ww. przepisy stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że w myśl art. 12 ust. 13 ustawy CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 14 ustawy CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą rezydentem podatkowym w Polsce i podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka zamierza prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem VAT w zakresie handlu produktami farmaceutycznymi przeznaczonymi dla sektora weterynaryjnego. Wskazaną powyżej działalność Wnioskodawca zamierza prowadzić z wykorzystaniem składników majątkowych otrzymanych w ramach dokonanego podziału przez wydzielenie od Spółki Dzielonej. Spółka Dzielona jest wyspecjalizowanym podmiotem zajmującym się hurtową sprzedażą środków farmaceutycznych, materiałów medycznych oraz innych towarów związanych z ochroną zdrowia, w szczególności na rzecz aptek oraz innych hurtowni. Hurtowa sprzedaż produktów weterynaryjnych jest niewielką częścią jej działalności podstawowej. Linia biznesu weterynaryjnego to wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej część (ZCP), która zostanie przeniesiona na istniejącą Spółkę Przejmującą w zamian za udziały Spółki Przejmującej. Podział Spółki Dzielonej zostanie dokonany w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. przez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą - Wnioskodawcę. Podział nastąpi bez obniżenia kapitału zakładowego Spółki Dzielonej, tj. z kapitałów własnych Spółki Dzielonej innych niż kapitał zakładowy. W związku z powyższym, nie nastąpi umorzenie akcji Spółki Dzielonej, a tym samym nie będzie miała miejsca wymiana akcji Spółki Dzielonej na udziały w Spółce Przejmującej.

Spółka Dzielona jest jednocześnie jedynym wspólnikiem Spółki Przejmującej, posiadając 100% udziałów Wnioskodawcy. Na skutek wydzielenia ZCP i wniesienia go do Spółki Przejmującej nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej o kwotę określoną w wycenie sporządzonej na okoliczność wniesienia ZCP poprzez utworzenie nowych udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej (Wnioskodawcy). Nowo utworzone udziały zostaną w całości objęte przez jedynego wspólnika Spółki Dzielonej. Ponadto, nie przewiduje się dokonywania dopłat, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 k.s.h.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że wartość otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w wyniku Wydzielenia majątku Spółki Dzielonej odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Akcjonariuszowi Spółki Dzielonej.

Planowany podział Spółki Dzielonej ma na celu przede wszystkim uproszczenie i zwiększenie efektywności ekonomicznej działalności prowadzonej przez Spółkę Dzieloną, bowiem w wyniku tej czynności Wnioskodawca oraz Spółka Dzielona odpowiedzialne będą za właściwe działania dotyczące wyłącznie danego podmiotu.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia ustalenia, czy przeniesienie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej stanowi zdarzenie powodujące powstanie przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy.

Ustawa o CIT posługuje się definicją wartości emisyjnej, zawartą w art. 4a ust. 16a, który stanowi, że wartość emisyjna udziałów (akcji) oznacza cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Treść powyższych przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2018 r., ustalona została na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175).

Uzasadnienie do przedstawionych zmian wskazuje, że ustawodawca zamierzał „urynkowić” wartość uznawaną za przychód oraz wartość do przychodów niezaliczaną. Jak wskazano odnosząc się do zmian w art. 12 ust. 1 pkt 8b (podział spółki) i art. 4a pkt 16a ustawy o CIT „przepis ten odchodzi zatem od odnoszenia tego przychodu do wartości nominalnej otrzymanych udziałów (akcji), jako od wartości w pewnym sensie „sztucznej” (formalnej), nieodzwierciedlającej faktycznej wartości takich udziałów lub akcji”. Wskazana zmiana ma więc nie tylko charakter semantyczny, ze zmiany pojęcia wartości nominalnej na emisyjną, ale też systemowy, urealniający te wartości do wartości występujących w obrocie. Ponadto wskazać należy na jeszcze jeden aspekt wprowadzonych zmian. Jak zaznaczono w uzasadnieniu do ustawy z dnia 27 października 2017 r. ogólnym założeniem wprowadzonych regulacji było ograniczenie niektórych możliwości optymalizowania rozliczeń podatkowych przez wspólników (akcjonariuszy) sprzedających udziały (akcje) dzielonych podmiotów. Takie też narzędzie wprowadza art. 12 ust. 14 ustawy o CIT stanowiący, że jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W tym miejscu należy zauważyć, że udział w spółce wyznacza zakres praw i obowiązków wspólnika z tytułu uczestnictwa w spółce. Niewątpliwie zakres tych praw może być inny w przypadku spółki przed jej połączeniem z inną spółką i po takim połączeniu. Trudno zatem przyjąć w takiej sytuacji, że spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej „te same” udziały jakie w wyżej wymienionym kapitale uprzednio posiadała spółka przejęta.

Przy interpretacji art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, istotne jest zwrócenie uwagi na cechy samej konstrukcji połączeń i podziałów spółek na tle norm podatkowych. Ratio legis przepisów dotyczących opodatkowania przychodów z restrukturyzacji spółek i ich zwolnienia, zakłada spójność elementów przychodu i zwolnienia, co zapewnia neutralność tego typu transakcji na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Takie znaczenie tego przepisu jest wyrazem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisów Dyrektywy 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Odnosząc ww. przepisy prawa do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro w wyniku planowanego podziału wartość otrzymanego przez Spółkę Przejmującą majątku Spółki Dzielonej odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych wspólnikom Spółki Dzielonej, to w rozpatrywanej sprawie zostały spełnione przesłanki określone w przepisach art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT.

Pod pojęciem „wartości emisyjnej udziałów” wskazanym w art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT, należy rozumieć wartość udziałów Spółki przejmującej, ustaloną na podstawie majątku Spółki przejmowanej.

Wobec powyższego zauważyć należy, że w przypadku opisanego zdarzenia przyszłego w wyniku planowanego Podziału wartość otrzymanego przez Spółkę majątku Spółki Dzielonej odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów Spółki przydzielonych Wspólnikom Spółki Dzielonej. Zauważyć bowiem należy, że w wyniku Podziału przydzielone zostaną udziały w Spółce wszystkim dotychczasowym Wspólnikom Spółki Dzielonej, a ponadto poza nimi w ramach Podziału do Spółki nie będą przystępowały żadne inne podmioty. Jednocześnie w okresie poprzedzającym Wydzielenie Spółka nie będzie posiadała udziałów Spółki Dzielonej. Odnosząc się do powyższego stwierdzić zatem należy, że planowane Wydzielenie ze Spółki Dzielonej Linii Biznesu weterynaryjnego stanowiącego Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa i związane z nim przeniesienie na Spółkę tego zespołu składników materialnych i niematerialnych nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Spółki Przejmującej.

Jednocześnie zauważyć należy, że w niniejszej sprawie organ przyjął za Wnioskodawcą, że opisany we wniosku podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wskazać jednak należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału przez wydzielenie jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym, ocena, czy przedstawiony przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym podział przez wydzielenie został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy dotyczące ustalenia, czy przeniesienie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej stanowi zdarzenie powodujące powstanie przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.