Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.116.2019.3.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-28
Teza: w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży: działki o numerze 108/9 zabudowanej budynkiem produkcyjno-magazynowym z pomieszczeniami biurowymi oraz budynkiem garażowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, działki niezabudowanej o numerze 108/15 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT,
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2019 r. (data wpływu 7 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży:

*   działki o numerze 108/9 zabudowanej budynkiem produkcyjno-magazynowym z pomieszczeniami biurowymi oraz budynkiem garażowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,

*   działki niezabudowanej o numerze 108/15 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT,

**–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży:

*   działki o numerze 108/9 zabudowanej budynkiem produkcyjno-magazynowym z pomieszczeniami biurowymi oraz budynkiem garażowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,

*   działki niezabudowanej o numerze 108/15 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 maja 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz ostateczne sformułowanie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka cywilna … zakupiła w 2007 r. od osób fizycznych, niebędących podatnikami VAT, nieruchomość stanowiącą zabudowaną działkę gruntu ewidencyjnego o obszarze 0,7122 ha o charakterze niemieszkalnym (budynek produkcyjno-magazynowy z pomieszczeniami biurowymi i budynek garażowy) bez prawa do odliczenia VAT z tytułu jej nabycia.

Wskazaną nieruchomość Spółka cywilna wynajmowała innej firmie w okresie od marca do sierpnia 2010 r. a następnie wniosła tę nieruchomość aportem do Spółki jawnej … i skorzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Oddanie nieruchomości w najem, jako czynność podlegająca opodatkowaniu jest traktowane jako pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Zatem czynność wniesienia aportem tej nieruchomości do Spółki jawnej w 2013 r. została zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ dostawa dokonana była po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą. Spółka jawna nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie opisanej nieruchomości. Przed wniesieniem do Spółki jawnej Spółka cywilna w latach 2007-2009 ponosiła wydatki na ulepszenie, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej budynku.

Spółka jawna planowała sprzedać wyżej opisaną nieruchomość wpisaną do księgi wieczystej jako grunty rolne zabudowane i wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej o wydanie indywidualnej interpretacji w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 25.03.2015 r. wydał indywidualną interpretację nr IPPP1/443-1457/14-4/KC stwierdzając, że Spółka jawna przy sprzedaży tej nieruchomości może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W dniu 16.11.2018 r. Spółka jawna zakupiła od osoby fizycznej niezabudowaną działkę gruntu o powierzchni 0,2905 ha stanowiącą grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych i grunty orne, wpisaną do księgi wieczystej jako grunty orne.

W księdze wieczystej nr … widnieją 2 działki ewidencyjne:

1.  grunty rolne zabudowane - 0,7122 ha,
2.  grunty orne - 0,2905 ha.

Razem obszar całej nieruchomości wynosi 1,0027 ha.

Spółka jawna planuje sprzedać obszar całej nieruchomości składającej się z 2 działek ewidencyjnych.

Ponadto w piśmie z dnia 8 maja 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany doprecyzował: Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji narzędzi PKD 25.73.Z.

Na pytanie tut. Organu: „W związku zadanymi przez Wnioskodawcę pytaniami w poz. 75 wniosku ORD-IN(8) (…) należy wskazać numer ewidencyjny ww. nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę (grunty rolne) o obszarze 0,7122 ha oraz gruntów ornych o obszarze 0,2905 ha”, Wnioskodawca wskazał: „Nr ewidencyjny działek księga wieczysta nr …: Lp. l - numer działki 108/9 obręb … grunty rolne zabudowane 0,7122 ha, Lp. 2 - numer działki 108/15 obręb … grunty orne 0,2905 ha”.

W odpowiedzi na pytanie: „Kiedy Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość stanowiącą zabudowaną działkę (grunty rolne) o obszarze 0,7122 ha?”, Zainteresowany odpowiedział, że zamierza sprzedać działkę w tym roku.

Z kolei na pytanie: „W związku z okolicznością wynikającą z opisu sprawy, że na nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę (grunty rolne) o obszarze 0,7122 ha znajduje się budynek produkcyjno-magazynowy z pomieszczeniami biurowymi oraz budynek garażowy, należy wskazać czy ww. budynki są trwale związane z gruntem?(…)”, Wnioskodawca wskazał: „Budynek produkcyjno-magazynowy z pomieszczeniami biurowymi trwale związany z gruntem, budynek garażowy trwale związany z gruntem”.

Na pytanie tut. Organu: „Jaka jest klasyfikacja ww. budynku produkcyjno-magazynowego z pomieszczeniami biurowymi oraz budynku garażowego znajdujących się na działce (gruntach rolnych) o obszarze 0,7122 ha, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych(…)?” Zainteresowany doprecyzował: „PKOB 1251 - budynki przemysłowe - budynek produkcyjno-magazynowy, PKOB 1242 - budynek garażowy”.

Spółka jawna nie poniosła żadnych wydatków na ulepszenie budynku produkcyjno- magazynowego ani budynku garażowego znajdujących się na działce (gruntach rolnych) o obszarze 0,7122 ha, więc nie przekroczyły one 30% wartości początkowej ani budynku produkcyjno-magazynowego ani budynku garażu.

Budynek produkcyjno-magazynowy z pomieszczeniami biurowymi oraz budynek garażu nie były i nie są wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wnioskodawca nabył grunty orne o obszarze 0,2905 ha od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej i niebędącej podatnikiem podatku VAT.

Nabycie gruntów ornych zostało udokumentowane umową sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Grunty orne o obszarze 0,2905 ha zostały dokupione jako tereny zalewowe.

Grunty orne o obszarze 0,2905 ha w dniu sprzedaży pozostaną niezabudowane.

Na planie zagospodarowania przestrzennego grunty orne o obszarze 0,2905 ha mają przeznaczenie: grunty orne.

Wnioskodawca nie występował o opracowanie ww. planu zagospodarowania przestrzennego ani o zmianę.

Wnioskodawca nie wnioskował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla ww. gruntów ornych o obszarze 0,2905 ha.

Grunty orne o obszarze 0,2905 ha nie były i nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka jawna od sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę (grunty rolne) o obszarze 0,7122 ha nadal może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy Spółka jawna od sprzedaży gruntów ornych o obszarze 0,2905 jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 8 maja 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku):

Pytanie 1

Odpowiedź:

Tak, Spółka jawna od sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu ewidencyjnego (grunty rolne) może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT.

Art. 43 ust. l zwalnia od podatku pkt 10 dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Do Spółki jawnej … w dniu 03.12.2013 r. została wniesiona aportem nieruchomość stanowiąca zabudowaną działkę gruntu rolnego o obszarze 0,7122 ha o charakterze niemieszkalnym (budynek produkcyjno-magazynowy z pomieszczeniami biurowymi i budynek garażowy na gruntach rolnych). Czynność wniesienia aportem tej nieruchomości została zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT.

Wcześniej spółka cywilna … zakupiła w 2007 r. od osób fizycznych, niebędących podatnikami VAT ww. nieruchomość bez prawa do odliczenia VAT z tytułu jej nabycia. W latach 2007-2009 Spółka cywilna poniosła wydatki na remont, w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej budynku. Wskazaną nieruchomość budynek produkcyjno-magazynowy oraz budynek garażowy Spółka cywilna wynajmowała innej firmie w okresie od marca do sierpnia 2010 r. Oddanie nieruchomości w najem, jako czynność podlegająca opodatkowaniu jest traktowane jako pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Zatem czynność wniesienia aportem tej nieruchomości do Spółki jawnej w grudniu 2013 r. została zwolniona z VAT, ponieważ dostawa dokonana była po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą. Spółka jawna nie poniosła żadnych wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości: budynku produkcyjno-magazynowego ani budynku garażowego, tym samym w niniejszej sprawie nie doszło ponownie do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Spółka jawna planuje sprzedać nieruchomość już zasiedloną w 2010 r. i po okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, to nadal transakcja dostawy przedmiotowej nieruchomości korzystać może ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nie zachodzą przesłanki wyłączające użycie tego przepisu.

Opinię tę potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 25.03.2015 r. wydając indywidualną interpretację nr: IPPP1/443-1457/14-4/KC stwierdzając, że Spółka jawna przy sprzedaży tej nieruchomości może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Pytanie 2

Odpowiedź:

Tak, Spółka jawna od sprzedaży gruntów ornych o obszarze 0,2905 ha korzystać będzie ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Art. 43 ust. 1 zwalnia się z podatku pkt 9 - dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Spółka jawna w dniu 16.11.2018 r. zakupiła od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej i niebędącej podatnikiem podatku VAT, na umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego niezabudowaną działkę gruntu o powierzchni 0,2905 ha stanowiącą grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych i grunty orne.

W planie miejscowego zagospodarowania przestrzennego działka ta jest ujęta jako grunty orne. W dniu sprzedaży pozostanie niezabudowana. Spółka jawna nie występowała o opracowanie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani nie wnioskowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla gruntów ornych o obszarze 0,2905 ha.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto, w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynek, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka Cywilna … zakupiła 2007 r. nieruchomość o charakterze niemieszkalnym (budynek produkcyjno-magazynowy z pomieszczeniami biurowymi i budynek garażowy), od osób fizycznych niebędących podatnikami VAT, bez prawa do odliczenia VAT z tytułu jej nabycia. Przedmiotową nieruchomość Spółka cywilna wynajmowała innej firmie w okresie od marca do sierpnia 2010 r., następnie wniosła tę nieruchomość aportem do Spółki Jawnej … i skorzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. … Spółka Jawna zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość zabudowaną budynkiem produkcyjno-magazynowym z pomieszczeniami biurowymi oraz budynkiem garażowym. Ponadto – jak wskazano w uzupełnieniu wniosku – Spółka jawna nie poniosła żadnych wydatków na ulepszenie budynku produkcyjno-magazynowego ani budynku garażowego znajdujących się na działce (gruntach rolnych) o obszarze 0,7122 ha, więc nie przekroczyły one 30% wartości początkowej ani budynku produkcyjno-magazynowego ani budynku garażu.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności i przywołanych przepisów, należy stwierdzić, że planowana sprzedaż budynku produkcyjno-magazynowego z pomieszczeniami biurowymi oraz budynku garażowego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa ww. budynku produkcyjno-magazynowego z pomieszczeniami biurowymi oraz budynku garażowego nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji sprzedaż działki o numerze 108/9 zabudowanej budynkiem produkcyjno-magazynowym z pomieszczeniami biurowymi oraz budynkiem garażowym będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Przy czym należy wskazać, że ww. dostawa będzie podlegała zwolnieniu, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 z związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT działki niezabudowanej o numerze 108/15 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (pytanie nr 2 wniosku ORD-IN), należy wskazać, co następuje:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że działka niezabudowana o numerze 108/15, będąca przedmiotem przyszłej sprzedaży stanowi grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych i grunty orne. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa działka niezabudowana o numerze 108/15 ma przeznaczenie: grunty orne.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że skoro przedmiotowa działka niezabudowana o numerze 108/15 zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego ma przeznaczenie: grunty orne, to nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym dostawa ww. działki niezabudowanej o numerze 108/15 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …, …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.