Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.487.2022.1.SN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-25
Teza: Wydawane klientom karty będą stanowiły bony różnego przeznaczenia. Obowiązek podatkowy w odniesieniu do nich będzie powstawał w momencie faktycznej dostawy towarów lub faktycznego świadczenia usług dokonanych w zamian za bon.
Słowa kluczowe: bony-bon różnego przeznaczenia; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 44; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania kart za bony różnego przeznaczenia i określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do tych kart.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. („Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w Polsce oraz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Spółka w najbliższym czasie otworzy nowe centrum gier i rozrywki (rodzinne centrum rekreacyjne) (…).

W obiekcie Wnioskodawcy klienci będą mogli m.in. zagrać w gry na specjalnie przygotowanych do tego urządzeniach oraz zakupić butelkowane napoje i gotowe, pakowane przekąski. Urządzenia w obiekcie obejmują zarówno automaty do gier video, jak również urządzenia do gier (\`(...)\`), instalacje do rzutów do kosza, stoły do (\`(...)\`) itp. Urządzenia nie służą do gier losowych oraz hazardowych.

Klienci pragnący korzystać z automatów i urządzeń muszą wykupić kartę, na której zaewidencjonowana zostanie odpowiednia kwota wpłacona przez klienta. Liczba jednostek zapisanych na karcie odpowiadać będzie kwocie, która została wpłacona przez klienta. Płatność za kartę będzie dokonywana w momencie jej wydania. W związku z tym, Wnioskodawca nie będzie wiedział, kiedy usługa, czy też sprzedaż towaru będą świadczone na rzecz posiadacza karty.

Aby uruchomić dane urządzenie/maszynę, klient przykłada kartę do specjalnego czytnika na urządzeniu, w rezultacie czego z karty zostaje pobrana odpowiednia kwota, przypisana do danego urządzenia (swoista cena danej gry).

Karta uprawnia klienta nie tylko do korzystania z urządzeń/automatów, ale również do zakupu towarów w punkcie gastronomicznym zlokalizowanym w centrum rozrywki, np. jedzenia i napojów. Towary i usługi, do zakupu których uprawnia karta, opodatkowane są różnymi stawkami podatku VAT.

Katalog towarów oraz usług, z których klient może skorzystać za pomocą karty jest skonkretyzowany, tzn. klient wie jakie towary i usługi może zakupić za środki (jednostki) posiadane na karcie. Oczywiście, katalog ten może się rozszerzać, wraz z poszerzeniem asortymentu, ale karta zawsze uprawnia do skorzystania jedynie z urządzeń oraz towarów znajdujących się na terenie centrum. Klient nie ma możliwości zakupu za jej pośrednictwem żadnych towarów i usług poza centrum, od innych podmiotów w Polsce, konfigurowania świadczeń na zamówienie itp.

Zakup karty nie zapewnia klientowi wstępu na teren centrum wraz z nieograniczonym dostępem do wszystkich gier, usług oraz towarów w obiekcie Wnioskodawcy (jak to często bywa przykładowo w parkach rozrywki).

Karta działa jako swoisty środek płatniczy, którym można zapłacić za określone towary i usługi. Wstęp do centrum jest więc bezpłatny, ale za chęć skorzystania z poszczególnych urządzeń, maszyn czy przy zakupie towarów w barze należy „zapłacić” za pomocą jednostek zapisanych na karcie.

Karta nie może zostać wykorzystana do gier i usług Wnioskodawcy zapewnianych online, a jedynie do gry na automatach stacjonarnych w centrum rozrywki.

Karta wydawana jest na czas określony. Jeżeli nie zostanie w pełni wykorzystana w okresie ważności karty (1 rok), po upływie terminu jej ważności środki zgromadzone na karcie przepadają. Klient nie może zatem otrzymać zwrotu niewykorzystanych środków ani kupować już za nie dalszych towarów i usług na terenie centrum Wnioskodawcy.

Wydawana karta posiada swój indywidualny numer. Nie jest to natomiast karta imienna i może ją wykorzystać każda osoba, która jest w jej posiadaniu.

Osoba korzystająca z karty nie może wykorzystać więcej środków, niż jest zapisane na karcie (nie może powstać „saldo ujemne karty”). Karta nie jest również znakiem legitymacyjnym uprawniającym do zakupu towarów lub usług z rabatem.

Jako, że Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, która posiada podobne centra rozrywki w innych państwach (m.in. na terenie (…), (…)) teoretycznie karta kupiona w centrum rozrywki w jednym kraju może zostać wykorzystana w salonie w innym kraju. Natomiast, początkowo możliwość ta nie będzie dotyczyć Polski, tj. karty kupione w centrum w Polsce nie będą mogły być wykorzystane w salonach w innych krajach i na odwrót. Wynika to z faktu, że w Polsce obowiązuje inna waluta niż w pozostałych krajach, w których znajdują się salony grupy. Natomiast, w przyszłości ma być możliwe wykorzystanie kart kupionych w Polsce w zagranicznych centrach i na odwrót. Oznacza to, że zgodnie z planami Wnioskodawcy, w przyszłości karty zakupione od Spółki w Polsce będą mogły zostać wykorzystane przez konsumentów niebędących podatnikami do zapłaty za usługę bądź towary w innym kraju UE, w centrum należącym do innej spółki z grupy. Opcja ta nie będzie dostępna jednak od razu po otwarciu centrum w Polsce.

Karty sprzedawane będą tylko konsumentom (osobom niebędącym podatnikami VAT), nie będą natomiast sprzedawane innym przedsiębiorcom (podatnikom VAT).

### Pytanie

Czy wydawane klientom karty stanowią bon różnego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 44 ustawy o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”) i w związku z tym, obowiązek podatkowy w VAT w odniesieniu do nich powstaje w momencie faktycznego wydania towarów lub faktycznego świadczenia usług dokonanych w zamian za bon, a nie w momencie wydania karty klientowi i zapłaty za nią przez klienta?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wydawane klientom karty stanowią bon różnego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 44 ustawy o VAT i w związku z tym, obowiązek podatkowy w VAT w odniesieniu do nich powstaje w momencie faktycznego wydania towarów lub faktycznego świadczenia usług dokonanych w zamian za bon, a nie w momencie wydania karty klientowi i zapłaty za nią przez klienta.

Zgodnie z art. 2 pkt 41 ustawy o VAT, przez bon należy rozumieć instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Art. 2 pkt 42 ustawy o VAT stanowi, że emisją bonu jest pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Z kolei art. 2 pkt 43 i art. 2 pkt 44 ustawy o VAT definiują bony jednego i różnego przeznaczenia.

Zgodnie z tymi przepisami, bonem jednego przeznaczenia („SPV”) jest bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Bonem różnego przeznaczenia („MPV”) jest z kolei bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Przez transfer bonu rozumie się emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji (art. 2 pkt 45 ustawy o VAT).

Art. 8a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

Natomiast zgodnie z art. 8b ust. 1 ustawy o VAT, faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Aby więc dany instrument można było uznać za bon różnego przeznaczenia, musi on spełniać przesłanki do uznania go za bon w rozumieniu art. 2 pkt 42 ustawy o VAT i jednocześnie nie spełniać przesłanek do uznania go za bon jednego przeznaczenia według art. 2 pkt 43 ustawy o VAT.

Za bon można więc uznać instrument stanowiący pewną formę wynagrodzenia w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego podmiot go realizujący będzie miał obowiązek jego przyjęcia, a towary, usługi lub tożsamość dostawców lub usługodawców (potencjalnych) będzie na nim wskazana lub będzie wskazana w powiązanej dokumentacji.

Karty będące przedmiotem wniosku spełniają powyższe kryteria, gdyż karta stanowi formę wynagrodzenia w zamian za dostawę towarów (produktów dostępnych w punkcie gastronomicznym na terenie centrum) oraz świadczenie usług (dostęp do urządzeń służących do grania). Klient może bowiem zakupić towary bądź skorzystać z maszyn po przyłożeniu karty do właściwego czytnika oraz pobraniu z karty odpowiedniej liczby jednostek wymaganych do zakupu danego świadczenia. Jednocześnie podmiot realizujący bon (kartę) ma obowiązek przyjęcia od klienta takiej formy zapłaty, co wynika z warunków świadczenia przez niego usług, które to warunki znane są klientowi.

W momencie zakupu karty klient będzie też znał tożsamość dostawców/usługodawców. W początkowym okresie działania centrum Wnioskodawcy takim dostawcą/usługodawcą będzie jedynie sama Spółka. W późniejszym okresie planowane jest umożliwienie klientom wykorzystania kart zakupionych w Polsce również w centrach grupy za granicą. Kiedy taka opcja stanie się możliwa, znajdzie to odzwierciedlenie w dokumentacji Spółki regulującej warunki wydawania kart i klienci będą mieli o tym pełną wiedzę.

Skonkretyzowany jest również katalog towarów oraz usług, które mogą zostać zakupione za pomocą karty. Są to towary i usługi znajdujące się na terenie centrum w okresie ważności danej karty. Poszczególne karty nie służą co prawda do zakupu tylko określonego wycinka towarów i usług dostępnych w centrum, który miałby być przypisany do konkretnej karty, jednak liczba opcji dostępnych dla klienta jest zamknięta. Zawsze będą to tylko towary i usługi oferowane do sprzedaży na terenie centrum Spółki. Nie istnieje możliwość zakupu towarów i usług od innych przedsiębiorców, wymiany karty na inny rodzaj świadczeń, zamawiania spersonalizowanych usług itp. W momencie wydania karty nie wiadomo więc dokładnie na zakup jakich towarów bądź usług zostanie ona wykorzystana i w jakim nastąpi to momencie (oraz czy w ogóle), wiadomo jednak, że będą to towary i usługi oferowane przez Spółkę na terenie swojego centrum w okresie ważności karty.

Brak przypisania karty do konkretnej, indywidualnej usługi bądź towaru, ale do ograniczonej ich puli nie stanowi przeszkody do uznania karty za bon. Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora KIS wyrażonym w interpretacji indywidualnej z 29 maja 2019 r. znak 0115-KDIT1-1.4012.112.2019.2.DM: „Dany instrument zachowuje swój charakter bonu o ile płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub gdy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest z góry znana. Bon powinien ściśle wiązać się z dostawą towarów lub usług i ma zazwyczaj określony cel handlowy lub promocyjny, tj. stymulowanie sprzedaży określonych towarów lub usług i/lub ułatwianie płatności za takie towary lub usługi. Określone w art. 2 pkt 41 ustawy o podatku od towarów i usług brzmienie definicji bonu znajduje odzwierciedlenie w Dyrektywie Rady 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi. Przepis ten wprowadza wymóg, aby towary/usługi, których bon dotyczy lub tożsamość potencjalnych dostawców były wskazane w bonie lub określone w powiązanej dokumentacji. Przy czym w świetle definicji bonu, forma w której bon jest emitowany nie wpływa na uznanie takiego instrumentu za bon. Bon może mieć zatem postać fizyczną (materialną) lub formę elektroniczną. Ponadto zauważyć należy, że w motywie 6 preambuły dyrektywy 2016/1065 wskazano, że »bony mogą występować w formie fizycznej lub elektronicznej«. Z definicji bonu wynika zatem, że jest to instrument, który może być przyjęty jako wynagrodzenie wyłącznie za dostawę towarów lub świadczenie usług. Również w motywie 4 preambuły dyrektywy 2016/1065 wskazano »Zasady te powinny dotyczyć wyłącznie bonów, w zamian za które uzyskać można towary lub usługi. Zasadom tym nie powinny jednak podlegać instrumenty uprawniające posiadacza do zniżki przy zakupie towarów lub usług, ale nieuprawiające do otrzymania takich towarów lub usług«.”

Najważniejsze jednak, że poza przypisaniem karty do ograniczonej liczby towarów i usług, zawsze znana jest klientowi tożsamość dostawcy/usługodawcy. W początkowym okresie będzie to tylko i wyłącznie Spółka, później ewentualnie mogą to być również podmioty z grupy kapitałowej Spółki. Będzie to jednak zawsze ograniczona liczba podmiotów, zawsze jasno określonych i wskazanych w dokumentacji Spółki, dotyczącej kart i kierowanej do klientów.

W związku z powyższym, należy więc uznać, że wydawane przez Wnioskodawcę karty stanowią bony w rozumieniu art. 2 pkt 41 ustawy o VAT.

W następnej kolejności należy określić czy karty stanowią bon SPV (bon jednego przeznaczenia) czy bon MPV (bon różnego przeznaczenia).

Aby bon mógł być uznany za bon jednego przeznaczenia, w chwili emisji (wprowadzenia bonu do obrotu – wydania karty) znane musi już być miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług. Obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

W przypadku Spółki, w początkowym okresie znane będzie miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, gdyż zawsze będzie to centrum Spółki (…). Świadczenia będą więc podlegały opodatkowaniu w Polsce. Niemniej jednak, w późniejszym czasie sytuacja może ulec zmianie – klienci prawdopodobnie będą mogli korzystać z kart nabytych od Spółki również w centrach innych spółek z grupy kapitałowej, mieszczących się za granicą. W takiej sytuacji miejsce świadczenia nie będzie znane w momencie wydania karty.

Od samego początku funkcjonowania modelu nie będzie jednak możliwości wskazania kwoty podatku należnego z tytułu dostawy towarów oraz świadczenia usług. Spółka oferuje bowiem towary i usługi opodatkowane różnymi stawkami VAT, toteż do momentu zakupu przez klienta konkretnego elementu asortymentu nie jest możliwe określenie jaką część wartości zapisanej na karcie (będącej wartością brutto) stanowi kwota podatku VAT. Co więcej, klient może w ogóle nie skorzystać z pełnej wartości karty, toteż po upływie terminu ważności karty niewykorzystane środki w ogóle nie będą stanowić wynagrodzenia za żadne z oferowanych usług czy towarów.

Powyższemu nie stoi na przeszkodzie fakt, że katalog usług oraz towarów dostępnych dla posiadacza karty jest ograniczony i z góry znany. Klient dysponuje bowiem swobodą w decydowaniu o sposobie wykorzystania środków na karcie, w ten sposób, że może on wykorzystać te środki na różne konfiguracje towarów i usług. Może on np. skorzystać tylko z części urządzeń, a z innych w ogóle; z jednego urządzenia może korzystać wielokrotnie, z innego tylko raz. Może w ogóle nie decydować się na zakup przekąsek w barze bądź kupić różne przekąski lub napoje itd. W momencie wydania karty nie jest również znana konkretna data skorzystania z poszczególnych świadczeń – jedynie data graniczna wyznaczona jest przez datę ważności karty. Najistotniejsze jednak, że asortyment oferowany przez Spółkę opodatkowany jest różnymi stawkami podatku VAT. W momencie wydania karty nie ma więc możliwości wskazania, jaką część wartości zapisanej na karcie stanowi podatek VAT.

Należy również podkreślić, że jeśli w przyszłości możliwe stanie się korzystanie z kart zakupionych w Polsce od Spółki w zagranicznych centrach grupy kapitałowej (w centrach należących do spółek z siedzibami w innych państwach UE) w momencie wydania karty nie będzie znane również definitywne miejsce świadczenia usługi bądź dostawy towarów na rzecz konsumentów, a co za tym idzie – również stawka podatku. W takiej sytuacji kryteria bonu SPV tym bardziej nie będą spełnione, choć zdaniem Spółki, kryteria te nie są spełnione już także w początkowym okresie, w którym zakupione karty mogą zostać wykorzystane tylko w Polsce.

Jak wskazano w powołanej wyżej interpretacji: „Przechodząc do kolejnej kwestii związanej z kwalifikacją bonu do określonej kategorii (jako bonu jednego przeznaczenia – bonu SPV lub bonu różnego przeznaczenia – bonu MPV), należy wskazać, że bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu. Przepisy dyrektywy 2016/1065 nie przewidują możliwości zmiany charakteru bonu. W ww. dyrektywie wprowadzono definicje bonu jednego przeznaczenia (bon SPV) i bonu różnego przeznaczenia (bon MPV), co jest związane z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w momencie emisji bonu dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem VAT i w jakiej kwocie, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony. Zatem, gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania (miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług) oraz podatek VAT należny, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. Za bony jednego przeznaczenia będą więc uznane bony, w przypadku których w momencie ich emisji wiadomo już w jakim państwie członkowskim należałoby odprowadzić należny podatek VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, których dotyczy bon, wiadomo też, jaka jest kwota należnego podatku. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku VAT należnego, bądź gdy nie są znane obie te informacje, mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia. Zatem bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu.”

Jak więc wynika z powyższego, karty wydawane przez Wnioskodawcę nie spełniają przesłanek pozwalających uznać je za bon jednego przeznaczenia. Zgodnie więc z definicją wskazaną w art. 2 pkt 44 ustawy o VAT, powinny zostać uznane za bon różnego przeznaczenia.

W efekcie, do wydania tych kart powinien znaleźć zastosowanie art. 8b ustawy o VAT, a więc to faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Wobec tego, obowiązek podatkowy powstanie w tym przypadku na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT w momencie faktycznej dostawy towaru lub wykonania usługi w zamian za środki zapisane na karcie. Zastosowania w tym przypadku nie znajdą przepisy art. 19a ust. 1a i 4a ustawy o VAT, zgodnie z którymi, w przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, dostawę towarów uznaje się za dokonaną, a usługę uznaje się za wykonaną z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia, a obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Reasumując, wydawane klientom karty stanowią bon różnego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 44 ustawy o VAT i w związku z tym obowiązek podatkowy w VAT w odniesieniu do nich powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, a więc w momencie faktycznego wydania towarów lub faktycznego świadczenia usług dokonanych w zamian za bon, a nie w momencie wydania karty klientowi i zapłaty za nią przez klienta.

W związku z powyższym, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 41 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie – rozumie się przez to instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.

Natomiast jak stanowi art. 2 pkt 42 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o emisji bonu – rozumie się przez to pierwsze wprowadzenie bonu do obrotu.

Stosownie do art. 2 pkt 43 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie jednego przeznaczenia – rozumie się przez to bon, w przypadku którego miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których bon dotyczy, oraz kwota należnego podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze z tytułu dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług są znane w chwili emisji tego bonu.

Z kolei w świetle art. 2 pkt 44 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o bonie różnego przeznaczenia – rozumie się przez to bon inny niż bon jednego przeznaczenia.

Jednocześnie na podstawie art. 2 pkt 45 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o transferze bonu – rozumie się przez to emisję bonu oraz każde przekazanie tego bonu po jego emisji.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów jednego przeznaczenia (SPV) i bonów różnego przeznaczenia (MPV) zostały przedstawione w dziale II rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

Zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy:

Transfer bonu jednego przeznaczenia dokonany przez podatnika działającego we własnym imieniu uznaje się za dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy.

Jak stanowi art. 8a ust. 2 ustawy:

Faktycznego przekazania towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za bon jednego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia nie uznaje się za niezależną transakcję w części, w której wynagrodzenie stanowił bon.

Stosownie do art. 8a ust. 3 ustawy:

Jeżeli transferu bonu jednego przeznaczenia dokonuje podatnik działający w imieniu innego podatnika, uznaje się, że taki transfer stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług, których ten bon dotyczy, dokonane przez podatnika, w imieniu którego działa podatnik.

W myśl art. 8a ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy dostawca towarów lub usługodawca nie jest podatnikiem, który działając we własnym imieniu, wyemitował bon jednego przeznaczenia, uznaje się, że ten dostawca lub usługodawca dokonał odpowiednio dostawy towarów lub świadczenia usług, których ten bon dotyczy, na rzecz podatnika, który wyemitował ten bon.

Na podstawie art. 8b ust. 1 ustawy:

Faktyczne przekazanie towarów lub faktyczne świadczenie usług dokonane w zamian za bon różnego przeznaczenia przyjmowany przez dostawcę lub usługodawcę jako wynagrodzenie lub część wynagrodzenia podlega opodatkowaniu podatkiem. Nie podlega opodatkowaniu podatkiem wcześniejszy transfer bonu różnego przeznaczenia.

Z kolei na mocy art. 8b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy transferu bonu różnego przeznaczenia dokonuje podatnik inny niż podatnik dokonujący czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem zgodnie z ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają usługi pośrednictwa oraz inne usługi, które można zidentyfikować, takie jak usługi dystrybucji lub promocji, dotyczące tego bonu.

Kwestię dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 19a ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Wyłączeniem od powyższej reguły jest art. 19a ust. 1a ustawy, w myśl którego:

W przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Stosownie do art. 19a ust. 4a ustawy:

W przypadku, o którym mowa w art. 8a ust. 1 i 3, dostawę towarów uznaje się za dokonaną, a usługę uznaje się za wykonaną z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce oraz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Spółka w najbliższym czasie otworzy nowe centrum gier i rozrywki (…), w którym klienci będą mogli m.in. zagrać w gry na specjalnie przygotowanych do tego urządzeniach (automatach do gier video, urządzeniach do gier (\`(...)\`), instalacjach do rzutów do kosza, stołach do (\`(...)\`) itp.) oraz zakupić butelkowane napoje i gotowe, pakowane przekąski.

Klienci pragnący korzystać z automatów i urządzeń muszą wykupić kartę, na której zaewidencjonowana zostanie odpowiednia kwota wpłacona przez klienta. Liczba jednostek zapisanych na karcie odpowiadać będzie kwocie, która została wpłacona przez klienta. Karty sprzedawane będą tylko konsumentom (osobom niebędącym podatnikami VAT).

Płatność za kartę będzie dokonywana w momencie jej wydania. Wnioskodawca nie będzie wiedział, kiedy usługa, czy też sprzedaż towaru będą świadczone na rzecz posiadacza karty.

Aby uruchomić dane urządzenie/maszynę, klient przykłada kartę do specjalnego czytnika na urządzeniu, w rezultacie czego z karty zostaje pobrana odpowiednia kwota, przypisana do danego urządzenia (swoista cena danej gry).

Karta uprawnia klienta nie tylko do korzystania z urządzeń/automatów, ale również do zakupu towarów w punkcie gastronomicznym zlokalizowanym w centrum rozrywki.

Karta działa jako swoisty środek płatniczy, którym można zapłacić za określone towary i usługi. Wstęp do centrum jest więc bezpłatny, ale za chęć skorzystania z poszczególnych urządzeń, maszyn czy przy zakupie towarów w barze należy „zapłacić” za pomocą jednostek zapisanych na karcie.

Katalog towarów oraz usług, z których klient może skorzystać za pomocą karty jest skonkretyzowany, tzn. klient wie jakie towary i usługi może zakupić za środki posiadane na karcie. Katalog ten może się rozszerzać, ale karta zawsze uprawnia do skorzystania jedynie z urządzeń oraz towarów znajdujących się na terenie centrum.

Towary i usługi, do zakupu których uprawnia karta, opodatkowane są różnymi stawkami podatku VAT.

Karta wydawana jest na czas określony i po upływie terminu jej ważności środki zgromadzone na karcie przepadają.

Osoba korzystająca z karty nie może wykorzystać więcej środków, niż jest zapisane na karcie, karta również nie uprawnia do zakupu towarów lub usług z rabatem.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, która posiada podobne centra rozrywki w innych państwach (m.in. na terenie (…), (…)). W przyszłości ma być możliwe wykorzystanie kart kupionych w Polsce w zagranicznych centrach i na odwrót. Zatem w przyszłości karty zakupione od Spółki w Polsce będą mogły zostać wykorzystane przez konsumentów niebędących podatnikami do zapłaty za usługę bądź towary w innym kraju UE, w centrum należącym do innej spółki z grupy. Opcja ta nie będzie dostępna jednak od razu po otwarciu centrum w Polsce.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania kart za bony różnego przeznaczenia i określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do tych kart.

Aby jasno określić, co stanowi bon na towary lub usługi do celów VAT oraz odróżnić bony od instrumentów płatniczych, konieczne jest zdefiniowanie bonów, określając ich istotne cechy, w szczególności charakter uprawnienia, które wiąże się z danym bonem oraz obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług. Celem ustalenia czy dany instrument stanowi bon za towary lub usługi do celów VAT należy sprawdzić, czy w danym indywidualnym przypadku została spełniona definicja bonu zawarta w art. 2 pkt 41 ustawy.

Ponadto należy wskazać, że określone w art. 2 pkt 41 ustawy brzmienie definicji bonu znajduje odzwierciedlenie w Dyrektywie Rady 2016/1065 z dnia 27 czerwca 2016 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do bonów na towary lub usługi (Dz. Urz. UE. L Nr 177, str. 9). Przepisy te wprowadzają wymóg, aby towary i usługi, których bon dotyczy lub tożsamość potencjalnych dostawców były wskazane w bonie lub określone w powiązanej dokumentacji.

Przy czym w świetle definicji bonu, forma w której bon jest emitowany nie wpływa na uznanie takiego instrumentu za bon. Bon może mieć zatem postać fizyczną (materialną) lub formę elektroniczną, zgodnie z motywem 6 preambuły dyrektywy 2016/1065:

Aby jasno określić, co stanowi bon na towary lub usługi do celów VAT, oraz odróżnić bony od instrumentów płatniczych, konieczne jest zdefiniowanie bonów, które mogą występować w formie fizycznej lub elektronicznej, określając ich istotne cechy, w szczególności charakter uprawnienia, które wiąże się z danym bonem, oraz obowiązek przyjęcia go jako wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Z definicji bonu wynika zatem, że jest to instrument, który może być przyjęty jako wynagrodzenie wyłącznie za dostawę towarów lub świadczenie usług. Również motyw 4 preambuły dyrektywy 2016/1065 stanowi, że:

Zasady te powinny dotyczyć wyłącznie bonów, w zamian za które uzyskać można towary lub usługi. Zasadom tym nie powinny jednak podlegać instrumenty uprawniające posiadacza do zniżki przy zakupie towarów lub usług, ale nieuprawniające do otrzymania takich towarów lub usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że dany instrument zachowuje swój charakter bonu o ile płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub gdy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest z góry znana.

Bon powinien ściśle wiązać się z dostawą towarów lub usług i ma zazwyczaj określony cel handlowy lub promocyjny, tj. stymulowanie sprzedaży określonych towarów lub usług i/lub ułatwianie płatności za takie towary lub usługi.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca poinformował, że klienci pragnący korzystać z automatów i urządzeń muszą wykupić kartę, na której zaewidencjonowana zostanie odpowiednia kwota wpłacona przez klienta. Aby uruchomić dane urządzenie/maszynę, klient przykłada kartę do specjalnego czytnika na urządzeniu, w rezultacie czego z karty zostaje pobrana odpowiednia kwota, przypisana do danego urządzenia (swoista cena danej gry). Karta uprawnia także do zakupu towarów w punkcie gastronomicznym zlokalizowanym w centrum rozrywki. Karta działa jako swoisty środek płatniczy, którym można zapłacić za określone towary i usługi. Za chęć skorzystania z poszczególnych urządzeń, maszyn czy przy zakupie towarów w barze należy „zapłacić” za pomocą jednostek zapisanych na karcie. Z powyższego wynika więc, że z kartą wiąże się obowiązek przyjęcia jej jako wynagrodzenia za dostawę towarów i świadczenie usług.

Aby uznać kartę za bon konieczne jest również by towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców były wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu. Z wniosku wynika, że klientowi zawsze jest znana tożsamość dostawcy/usługodawcy. W początkowym okresie będzie to tylko i wyłącznie Spółka, później ewentualnie mogą to być również podmioty z grupy kapitałowej Spółki. Będzie to jednak zawsze ograniczona liczba podmiotów, zawsze jasno określonych i wskazanych w dokumentacji Spółki, dotyczącej kart i kierowanej do klientów. Ponadto, Spółka wskazała, że – katalog towarów oraz usług, z których klient może skorzystać za pomocą karty jest skonkretyzowany, tzn. klient wie jakie towary i usługi może zakupić za środki (jednostki) posiadane na karcie.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy – w oparciu o przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku informacje – uznać należy, że karty będą spełniały warunki do uznania ich za bony, o których mowa w art. 2 pkt 41 ustawy. Będą one bowiem stanowiły instrument, z którym wiązać się będzie obowiązek przyjęcia ich jako wynagrodzenia lub część wynagrodzenia za skonkretyzowane towary i usługi, o których mowa w opisie sprawy. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców będzie jasno określona i wskazana w dokumentacji Spółki, dotyczącej kart i kierowanej do klientów.

Przechodząc do kolejnej kwestii związanej z kwalifikacją bonu do określonej kategorii jako bonu jednego przeznaczenia lub bonu różnego przeznaczenia, należy wskazać, że bon lub powiązana z nim dokumentacja już w chwili emisji powinny jasno określać charakter tego bonu. Przepisy dyrektywy 2016/1065 nie przewidują możliwości zmiany charakteru bonu. W ww. dyrektywie wprowadzono definicje bonu jednego przeznaczenia (bon SPV) i bonu różnego przeznaczenia (bon MPV), co jest związane z odmiennym traktowaniem tych bonów w świetle VAT. Istotą tego rozróżnienia jest to, czy w momencie emisji bonu dostępnych jest wystarczająco dużo informacji, by stwierdzić, gdzie ma nastąpić opodatkowanie podatkiem VAT i w jakiej kwocie, w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na które bon ostatecznie zostanie wymieniony. Zatem, gdy powyższe dane są możliwe do określenia, tj. w momencie emisji bonu można określić jego miejsce opodatkowania (miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług) oraz podatek VAT należny, to mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia. Za bony jednego przeznaczenia będą więc uznane bony, w przypadku których w momencie ich emisji wiadomo już w jakim państwie członkowskim należałoby odprowadzić należny podatek VAT z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, których dotyczy bon, wiadomo też, jaka jest kwota należnego podatku. W pozostałych przypadkach, tj. gdy nie można ustalić miejsca opodatkowania w momencie emisji bonu lub nie jest znana kwota podatku VAT należnego, bądź gdy nie są znane obie te informacje, mamy do czynienia z bonami różnego przeznaczenia.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że towary i usługi, do zakupu których uprawnia karta, opodatkowane są różnymi stawkami podatku VAT. Zatem kwota podatku należnego w chwili emisji bonów nie będzie znana.

Ponadto Spółka poinformowała, że początkowo karty kupione w Polsce będą mogły zostać wykorzystane wyłącznie w Polsce. W późniejszym czasie sytuacja może ulec zmianie i karty zakupione w Polsce będą mogły zostać wykorzystane także w zagranicznych centrach. W świetle ww. informacji uznać należy, że miejsce dostawy towarów lub świadczenia usług, których karty dotyczą w momencie emisji kart będzie znane jedynie w przypadku początkowych zasad funkcjonowania tych bonów (gdy karty kupione w Polsce będą mogły zostać wykorzystane wyłącznie w Polsce). Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca wprowadzi możliwość wykorzystania tych kart w innych krajach – informacja o miejscu dostawy towarów na etapie emisji bonów – nie będzie znana.

Powyższe wskazuje, że przedmiotowe karty nie będą stanowiły bonów jednego przeznaczenia w rozumieniu art. 2 pkt 43 ustawy. W analizowanej sprawie będziemy mieli zatem do czynienia z bonami różnego przeznaczenia, o których mowa w art. 2 pkt 44 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do momentu powstania obowiązku podatkowego dla bonu różnego przeznaczenia należy wskazać, że zastosowanie znajdują zasady ogólne wynikające z art. 19a ust. 1 ustawy.

Zatem obowiązek podatkowy powstaje w momencie faktycznej dostawy towarów lub faktycznego świadczenia usług w zamian za ww. karty, tj. podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub świadczenia usługi i co do zasady powinien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy, przy założeniu, że zapłata kartą dotyczyć będzie dokonanej dostawy towaru lub wyświadczonej usługi.

**Podsumowując, wydawane klientom karty będą stanowiły bony różnego przeznaczenia w myśl art. 2 pkt 44 ustawy i w związku z tym obowiązek podatkowy w odniesieniu do nich będzie powstawał w momencie** **faktycznej dostawy towarów lub faktycznego świadczenia usług dokonanych w zamian za bon.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).