Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB2.4511.42.2017.1.AF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-28
Teza: w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością związanych z podwyższeniem wartości nominalnej udziałów w spółce do wysokości kapitału zakładowego spółki
Słowa kluczowe: dochód; kapitał-kapitały pieniężne; kapitał-podwyższenie kapitału; umorzenie; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2017 r. (data wpływu 30 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością związanych z podwyższeniem wartości nominalnej udziałów w spółce do wysokości kapitału zakładowego spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością związanych z podwyższeniem wartości nominalnej udziałów w spółce do wysokości kapitału zakładowego spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Spółka jest także polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, bez względu na na miejsce ich osiągania.

Spółka dokonała umorzenia udziałów (na mocy art. 199 Kodeksu spółek handlowych) z czystego zysku bez obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 1 i § 6 Kodeksu spółek handlowych). Zmiany wynikające z uchwał o umorzeniu zostały zgłoszone do Krajowego Rejestru Sądowego. W wyniku prawnego unicestwienia udziałów doszło do szczególnej sytuacji, w której wartość kapitału zakładowego jest wyższa od iloczynu liczby pozostałych (nieumorzonych) udziałów i ich wartości nominalnej. Wartość kapitału zakładowego wynosi 7.000.000 zł, wartość nominalna udziałów (pierwotna) – 1.000 zł za 1 udział, ilość udziałów przed umorzeniem – 7.000 udziałów, umorzono 3.365 udziały, wartość nominalna nieumorzonych udziałów to 3.635.000 zł (3.635 x 1000 zł/udział), rozbieżność – 3.365.000 zł (7.000.000 zł – 3.635.000 zł).

Powstały stan faktyczny i prawny traktowany jest przez doktrynę prawniczą oraz orzecznictwo Sądu Najwyższego w ten sposób, że przyjmuje się, iż pozostałe po umorzeniu udziały stanowią całość uprawnień w spółce i nie ma konieczności dostosowania sumy wartości nominalnej pozostałych po umorzeniu do kwoty kapitału zakładowego.

Pozostawienie jednak takiego stanu, który będzie ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym i przez to dostępny dla wszystkich podmiotów, może budzić wątpliwości u kontrahentów zainteresowanych nawiązaniem współpracy i nie znających historii Spółki. W interesie Spółki jest zatem zmiana wpisu w Rejestrze Przedsiębiorców informacji o łącznej wartości nominalnej udziałów posiadanych przez jedynego wspólnika, tak aby wartość ta była równa wysokości kapitału zakładowego Spółki.

W celu usunięcia tej rozbieżności jedyny wspólnik Spółki zamierza podjąć uchwałę o podwyższeniu wartości nominalnej pozostałych po umorzeniu udziałów do takiej wysokości, aby suma ich wartości nominalnej odpowiadała wartości kapitału zakładowego. Hipotetyczna wartość udziału wynikająca z ilorazu wartości kapitału zakładowego (7.000.000 zł) i liczby nieumorzonych udziałów (3.635) wyniosłaby ≈ 1.925,72 zł. Wartość tę planuje się następnie zaokrąglić do 1.926 zł za 1 udział. W wyniku podwyższenia wartości nominalnej udziałów (z kwoty ≈ 1.925,72 zł za udział do kwoty 1.926 zł za udział) wartość kapitału zakładowego musi wzrosnąć o kwotę 1.010 zł. Wartość nominalna udziałów w wartości podwyższonej to 7.001.010 zł (3.635 udziały x 1.926 zł za udział), wartość pierwotna kapitału zakładowego – 7.000.000 zł, a kwota podwyższenia kapitału zakładowego planowana jest na 1.010 zł i zgodnie z uchwałą wspólników to podwyższenie kapitału zakładowego zostanie objęte przez dotychczasowego wspólnika i pokryte w całości wkładem pieniężnym. Konieczność dokonania podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, o którym mowa powyżej, wynika z niemożności takiego podwyższenia wartości nominalnej każdego z 3.635 istniejących udziałów, aby łączna ich wartość nominalna (po podwyższeniu) wyniosła kwotę stanowiącą wysokość obecnego kapitału zakładowego Spółki (7.000.000,00 zł). Podwyższenie wartości nominalnej udziału do wartości 1.925,72 zł za udział 1 udział nie doprowadzi do oczekiwanego rezultatu, ponieważ wartość nominalna udziałów w dalszym ciągu będzie niższa niż wysokość kapitału zakładowego – 6.999.9992,20 zł. Podkreślenia wymaga, że w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce nie zostaną ustanowienie nowe udziały.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy skutkiem dokonania czynności, mającej na celu podwyższenie wartości nominalnej udziałów Spółki celem dostosowania łącznej wartości nominalnej udziałów Spółki do wysokości kapitału zakładowego Spółki, będzie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku dokonania czynności mającej na celu podwyższenie wartości nominalnej udziałów Spółki celem dostosowania łącznej wartości nominalnej udziałów Spółki do wysokości kapitału zakładowego Spółki nie dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zasady umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością określa ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2016.1578 z dnia 2016.09.29 ze zm.). Stosownie do treści art. 199 § 1 ww. ustawy udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Art. 199 § 6 Kodeksu spółek handlowych stanowi, iż umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

*   dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

*   oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

*   podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),

*   wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z przepisu art. 24 ust. 5 pkt 4 ww. ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Mając na uwadze powyższe unormowania prawne w przedstawionym stanie faktycznym zdaniem Wnioskodawcy sama techniczna czynność podwyższenia wartości nominalnej udziałów, bez podwyższenia kapitału zakładowego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu), a w efekcie – powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy. Aby można było mówić o obowiązku podatkowym w sytuacji zmiany nominalnej wartości udziałów, wzrostowi tej wartości musi towarzyszyć wzrost kapitału zakładowego. Tak długo jak to nie nastąpi, wszelkie operacje polegające na dostosowywaniu wartości nominalnej udziałów do wartości kapitału zakładowego będą miały wymiar wyłącznie księgowy, techniczny.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym stanie faktycznym w sytuacji fakultatywnej, „tecznicznej” czynności podwyższenia wartości nominalnej udziałów nie miałby zatem zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie skutkowałby powstaniem przychodu (dochodu), a w efekcie – obowiązkiem podatkowym.

Jedynie w wyniku czynności opisanej we wniosku jako zaokrąglenie wartości nominalnej udziału nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego, ale zostanie ono pokryte wkładem pieniężnym przez Wnioskodawcę, zatem nie powstanie dochód (przychód) do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością określa ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 z późn. zm.). Stosownie do treści art. 199 § 1 ww. ustawy, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Jak stanowi art. 199 § 4 ww. ustawy, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku (art. 199 § 5 ww. ustawy). Artykuł 199 § 6 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej (spółki),
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z przepisu art. 24 ust. 5 ww. ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji);
1a) dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c albo d, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1; 2a) dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c albo d, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;2.  (uchylony)
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem;
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, przychód określa się na dzień przekształcenia;
9.  odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c) albo d.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy, należy stwierdzić, że sama techniczna czynność podwyższenia wartości nominalnej udziałów, bez podwyższenia kapitału zakładowego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Aby można było mówić o przychodzie w sytuacji zmiany nominalnej wartości udziałów, wzrostowi tej wartości musiałby towarzyszyć wzrost kapitału zakładowego. Tak długo jak to nie nastąpi, wszelkie operacje polegające na dostosowywaniu wartości nominalnej udziałów do wartości kapitału zakładowego spółki będą miały wymiar wyłącznie księgowy, techniczny.

Samo podjęcie uchwały o podwyższeniu wartości nominalnej udziałów będących w posiadaniu wspólników, tak aby ich łączna wartość nominalna odpowiadała wysokości kapitału zakładowego spółki nie będzie skutkować powstaniem przychodu w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, przychodem z kapitałów pieniężnych jest dywidenda i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Ponieważ pojęcie „przychodu” nie zostało odrębnie zdefiniowane w ustawie, to powołać się należy na ogólnie przyjęty w orzecznictwie pogląd, że przychodem jest trwałe, nieodwołalne przysporzenie majątkowe.

W art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy mówi się o dywidendach i innych przychodach z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ale odkodowanie terminu „przychód z udziału w zyskach osób prawnych” możliwe jest wyłącznie poprzez odwołanie się do definicji zawartej w art. 24 ust. 5 ww. ustawy, w którym akcentuje się faktyczne otrzymanie dochodu.

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Spółka jest także polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, bez względu na na miejsce ich osiągania. Spółka dokonała umorzenia udziałów (na mocy art. 199 Kodeksu spółek handlowych) z czystego zysku bez obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 1 i § 6 Kodeksu spółek handlowych). Zmiany wynikające z uchwał o umorzeniu zostały zgłoszone do Krajowego Rejestru Sądowego. W wyniku prawnego unicestwienia udziałów doszło do szczególnej sytuacji, w której wartość kapitału zakładowego jest wyższa od iloczynu liczby pozostałych (nieumorzonych) udziałów i ich wartości nominalnej. Wartość kapitału zakładowego wynosi 7.000.000 zł, wartość nominalna udziałów (pierwotna) – 1.000 zł za 1 udział, ilość udziałów przed umorzeniem – 7.000 udziałów, umorzono 3.365 udziały, wartość nominalna nieumorzonych udziałów to 3.635.000 zł (3.635 x 1000 zł/udział), rozbieżność – 3.365.000 zł (7.000.000 zł – 3.635.000 zł). Pozostawienie jednak takiego stanu, który będzie ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym i przez to dostępny dla wszystkich podmiotów, może budzić wątpliwości u kontrahentów zainteresowanych nawiązaniem współpracy i nie znających historii Spółki. W interesie Spółki jest zatem zmiana wpisu w Rejestrze Przedsiębiorców informacji o łącznej wartości nominalnej udziałów posiadanych przez jedynego wspólnika, tak aby wartość ta była równa wysokości kapitału zakładowego Spółki. W celu usunięcia tej rozbieżności jedyny wspólnik Spółki zamierza podjąć uchwałę o podwyższeniu wartości nominalnej pozostałych po umorzeniu udziałów do takiej wysokości, aby suma ich wartości nominalnej odpowiadała wartości kapitału zakładowego. Podwyższenie wartości nominalnej udziału do wartości 1.925,72 zł za udział 1 udział nie doprowadzi do oczekiwanego rezultatu, ponieważ wartość nominalna udziałów w dalszym ciągu będzie niższa niż wysokość kapitału zakładowego – 6.999.9992,20 zł. Podkreślenia wymaga, że w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce nie zostaną ustanowienie nowe udziały.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że w związku z podwyższeniem wartości nominalnej udziałów Spółki celem dostosowania łącznej wartości nominalnej udziałów Spółki do wysokości kapitału zakładowego Spółki po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.