Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-99/11-6/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-29
Teza: Skutki podatkowe związane z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. należących do osoby fizycznej, przy jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości i wynikających tego tytułu obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; płatnik; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.01.2011 r. (data wpływu 02.02.2011 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 19.04.2011 r., data wpływu 22.04.2011 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-98/11-3/MK z dnia 08.04.2011 r. (data nadania 08.04.2011 r., data doręczenia 12.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla pozostałych udziałowców związanych z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. należących do osoby fizycznej, przy jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości i wynikających tego tytułu obowiązków płatnika - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 02.02.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych dla pozostałych udziałowców związanych z umorzeniem bez wynagrodzenia udziałów w spółce z o.o. należących do osoby fizycznej, przy jednoczesnym podwyższeniu kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości i wynikających tego tytułu obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka), której wspólnikami są osoby fizyczne i osoby prawne. Wnioskodawca planuje dokonać na podstawie przepisu art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000, Nr 94, poz. 1037 ze zm.) umorzenia udziałów bez wynagrodzenia z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego do pierwotnej wysokości.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 08.04.2011 r. Nr IPPB2/415-99/11-3/MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie:

*   z jakich środków zostanie podwyższony kapitał zakładowy,
*   do którego z dochodów wymienionych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazanego przez Spółkę jako przedmiot interpretacji indywidualnej, odnoszą się pytania oznaczone we wniosku numerem 2 i 3, tj.:
    *   czy chodzi tu o przychód z tytułu umorzenia udziałów (art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy), czy
    *   o przychód z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego (art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy).

Braki uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie. W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

*   Kapitał zakładowy Spółki (Wnioskodawcy) zostanie podwyższony w drodze wkładów pieniężnych wniesionych przez fundusz inwestycyjny zamknięty.
*   Wniosek o interpretację został złożony w celu potwierdzenia, iż w sytuacji umorzenia udziałów wspólnika Spółki będącego osobą fizyczną, bez wypłaty wynagrodzenia Spółka będzie zobowiązana do odprowadzenia jako płatnik podatku od dochodów od osób fizycznych (art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tak więc wniosek zmierza do potwierdzenia, iż w wyniku tej czynności wspólnik którego udziały są umarzane nie uzyska żadnego przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, gdyż nie otrzyma żadnej wypłaty w konsekwencji umorzenia udziałów i takie też jest stanowisko Spółki.
*   Art. 25 ust. 5 pkt 4 nie jest przedmiotem zapytania, gdyż podwyższenie kapitału, które nastąpi równocześnie z obniżeniem będzie dokonane w zamian za wkład pieniężny dokonany przez fundusz inwestycyjny zamknięty, w zamian za co fundusz obejmie udziały w Spółce.
*   Podobnież Spółka zmierza do ustalenia, czy w wyniku obniżenie kapitału zakładowego bez wynagrodzenia przez niektórych wspólników, pozostali wspólnicy uzyskają przychód z tego tytułu (wzrośnie faktyczna wartość ich udziałów, pomimo, iż wartość nominalna pozostanie bez zmian). Spółka twierdzi, iż w takiej sytuacji nie powstanie przychód, gdyż realny wzrost wartości udziałów nie mieści się w zakresie art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak też nie jest żadnym innym przychodem, od którego zobowiązana byłaby jako płatnik pobrać podatek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy w związku z nieodpłatnym nabyciem przez spółkę udziałów w celu ich umorzenia oraz ich umorzeniem po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy po stronie udziałowców, których udziały zostaną umorzone, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych, który Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do poboru?
3.  Czy po stronie udziałowców, którzy pozostaną wspólnikami Spółki, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych, który Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do poboru?

Odpowiedź na pytanie Nr 3 stanowi przedmiot interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 2 w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych została udzielona w odrębnej interpretacji.

Odpowiedź na pytanie Nr 1 w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostanie udzielona w odrębnej interpretacji indywidualnej. Wniosek odnośnie pytań Nr 2 i Nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad .3

Zarówno na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadą jest, że opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów jednego ze wspólników nie powstanie dochód po stronie pozostałych wspólników. Dochód ten powstanie dopiero w momencie otrzymania dywidendy albo w związku ze sprzedażą posiadanych udziałów.

W związku z powyższym, po stronie udziałowców, którzy pozostaną wspólnikami Spółki, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji Spółka nie będzie obowiązana do dokonania poboru podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m. in.:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m. in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, tj. z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika że Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Rozważany jest wariant, w którym nastąpi obniżenie kapitału zakładowego Spółki przez umorzenie bez wynagrodzenia udziałów wspólnika w Spółce z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki do pierwotnej wysokości przez FIZ w drodze wkładów pieniężnych. W związku z powyższym powstała wątpliwość, czy w przypadku umorzenia bez wynagrodzenia przez spółkę udziałów od jednego z udziałowców po stronie udziałowców, którzy pozostaną wspólnikami Spółki, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do poboru podatku.

Umorzenie udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi unicestwienie praw udziałowych przysługujących wspólnikowi, związanych z posiadaniem przez niego udziałów. Umorzenie jest więc sposobem zakończenia bytu prawnego udziału i skutkuje definitywnym unicestwieniem praw i obowiązków majątkowych oraz korporacyjnych przysługujących wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce.

W przypadku umorzenia udziałów z jednoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego do jego pierwotnej wysokości, zmniejszeniu ulega liczba i łączna wartość nominalna posiadanych przez wspólników udziałów, przy zachowaniu niezmienionej wartości kapitału zakładowego spółki. W wyniku takiego umorzenia występuje sytuacja, w której łączna suma wartości nominalnej udziałów pozostałych po umorzeniu jest niższa od określonej w umowie spółki wartości nominalnej kapitału. Umorzenie udziałów dokonane bez obniżenia kapitału zakładowego spółki spowoduje, że wzrośnie wartość bilansowa udziałów posiadanych przez wspólników. Wzrost ten nie spowoduje jednak u tych wspólników powstania przychodu w rozumieniu zapisów art. 24 ust. 5 ustawy.

Z cytowanego uprzednio przepisu art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywieść należy, iż dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału. Użycie wyrazu faktycznie niewątpliwie oznacza, że chodzi o dochód rzeczywisty, a nie jedynie hipotetyczny. Bez przysporzenia majątkowego na rzecz udziałowca nie można więc mówić o dochodzie z udziału w zyskach osób prawnych.

W wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów jednego ze wspólników nie dochodzi do powstania faktycznego dochodu po stronie pozostałych wspólników Spółki. Dochód ten powstanie dopiero w momencie otrzymania dywidendy albo w związku ze sprzedażą posiadanych udziałów. Do powstania dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nie dochodzi natomiast w momencie umorzenia udziałów należących do jednego ze wspólników. W stosunku do wspólników pozostających w Spółce, których udziały nie są umarzane, umarzanie części udziałów będzie czynnością podatkowo neutralną.

Podsumowując, tylko faktycznie uzyskany przez udziałowca dochód z umorzenia udziałów, jest podlegającym opodatkowaniu dochodem z udziału w zyskach osób prawnych (art.24 ust.5 pkt 1 ustawy podatkowej).

W związku z powyższym, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane uregulowania prawne umorzenie bez wynagrodzenia udziałów należących do wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dla pozostałych udziałowców będących osobami fizycznymi, którzy pozostali w spółce nie spowoduje powstania dochodu do opodatkowania z tytułu umorzenia udziałów, ponieważ Spółka nie dokonuje wypłaty, nie świadczy ani nie stawia do dyspozycji pozostałych Wspólników jakichkolwiek pieniędzy, ani wartości pieniężnych. W konsekwencji w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku Spółka nie będzie miała obowiązku pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.