Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-813/15-2/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-22
Teza: Brak opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych dokumentujących czynności dokonane w okresie od 1 grudnia 2009 r. do 31 marca 2011 r.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura wewnętrzna; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych dokumentujących czynności dokonane w okresie od 1 grudnia 2009 r. do 31 marca 2011 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych dokumentujących czynności dokonane w okresie od 1 grudnia 2009 r. do 31 marca 2011 r.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne:

Spółka S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską osobą prawną, zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka stale podejmuje działania o charakterze reklamowym oraz w zakresie odpowiedzialności społecznej, jak również dba o relacje z kontrahentami (w tym potencjalnymi kontrahentami) oraz własnymi pracownikami i współpracownikami (w ten sposób Spółka kreuje swój pozytywny wizerunek, buduje markę, a także rozwija relację z kontrahentami i pracownikami). W związku z tym Spółka dokonuje nieodpłatnych przekazań towarów (nabytych wcześniej przez Spółkę, przy nabyciu których Spółka odliczyła VAT) na cele promocyjno-reklamowe, na cele spotkań biznesowych, jak i spotkań wewnętrznych. Takie wydania były również realizowane w okresie do końca marca 2011 r.

Przedmiotowym wnioskiem o interpretację podatkową, Spółka chce potwierdzić, czy była zobowiązana do naliczania VAT w związku z nieodpłatnymi przekazaniami towarów realizowanymi w okresie grudzień 2009 r. - marzec 2011 r. (tj. w oparciu o ówczesny stan prawny). W przeszłości Spółka wystąpiła o interpretację podatkową w podobnej sprawie i uzyskała ją (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. IPPP1-443-767/09-4/PR), niemniej jednak, niniejszy wniosek dotyczy bardziej rozbudowanego stanu faktycznego. Dodatkowo, praktyka orzecznicza i praktyka organów podatkowych uległy znaczącej zmianie w ostatnich latach, co wskazuje, iż interpretacja uzyskana w przeszłości przez Spółkę jest niezgodna z tą zmienioną praktyką (stąd Spółka ponownie występuje z wnioskiem o interpretację w odniesieniu do zmodyfikowanego stanu faktycznego, aby potwierdzić, iż nie powinna była naliczać VAT na nieodpłatnych przekazaniach towarów realizowanych w okresie grudzień 2009 r. - marzec 2011 r.).

Spółka naliczała VAT na nieodpłatnych przekazaniach towarów (związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem) realizowanych dla celów biznesowych (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r.). Naliczenie VAT było dokumentowane poprzez wystawienie faktur wewnętrznych (co na podstawie ówcześnie obowiązujących przepisów, było obowiązkowe), będących dokumentami fiskalnymi (traktowanymi analogicznie jak zwykłe faktury). Aktualnie Spółka rozważa przeprowadzenie korekt w tym zakresie, poprzez m.in. wystawienie wewnętrznych faktur korygujących do faktur wewnętrznych będących podstawą naliczenia VAT na nieodpłatnych przekazaniach towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2009 r. do dnia 31 marca 2011 r.), nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem podlegało opodatkowaniu VAT?
2.  Czy w świetle przepisu art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT (w aktualnym brzmieniu), w przypadku przeprowadzenia korekt rozliczeń VAT dotyczących opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów poprzez wystawienie wewnętrznej faktury korygującej, Spółka powinna ująć te korekty (zmniejszenie podstawy opodatkowania VAT i kwoty podatku) w okresie, w którym zostanie wystawiona wewnętrzna faktura korygująca?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W świetle przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2009 r. do dnia 31 marca 2011 r.), nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlegało opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011 r. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. l pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W ocenie Spółki nieodpłatne przekazanie towarów w sytuacjach opisanych w stanie faktycznym nie podlegało - w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. - opodatkowaniu VAT, gdyż dla opodatkowania musiały być spełnione następujące warunki:

*   brak związku pomiędzy celem nieodpłatnego przekazania towarów a prowadzonym przedsiębiorstwem oraz
*   prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów lub usług związanych z nieodpłatnym przekazaniem.

W przedmiotowej sytuacji, nie zachodzą przesłanki do opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów dokonywanych przez Spółkę m.in. na cele promocyjno-reklamowe, na cele spotkań biznesowych, jak i spotkań wewnętrznych. Takie przekazania pozostają w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem, dlatego pomimo odliczenia VAT przy nabyciu przekazywanych towarów, samo przekazanie nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, Spółka nie powinna naliczać VAT na takim przekazaniu.

W szczególności, stanowisko o braku opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 6/08: „Przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.”

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1639/09, potwierdził, że: „Z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 u.p.t.u. wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w punktach 1 i 2 ust. 2 zostały podane jedynie jako przykłady (gdyż poprzedza je sformułowanie „w szczególności”) wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji również wymienione w pkt 2 omawianego ustępu „wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny” odnosi się tylko do przekazania towarów, które zostało dokonane na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika”.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1056/10, wskazał również, że: „Posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem «na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem» oznacza, że dla określenia przedmiotu opodatkowania w przypadku nieodpłatnego przekazania towarów istotnym jest cel tego przekazania. Odczytanie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT dokonane przez kasatora, że każde przekazanie nieodpłatne podlega opodatkowaniu, nie da się uzasadnić żadnymi regułami wykładni językowej i jest w istocie wykładnią contra legem. Skoro zaś wyniki wykładni gramatycznej są jednoznaczne, to niedopuszczalne jest sięganie do pozostałych rodzajów wykładni”.

Stanowisko to (o braku opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem przez podatnika) prezentowane było również w innych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności: w wyroku z dnia 13 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 600/07, w wyroku z dnia 25 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 743/07, w wyroku z dnia 17 czerwca 2009 r., sygn. akt I FSK 361/08, w wyroku z dnia 8 lipca 2009 r,, sygn. akt I FSK 865/08, w wyroku z dnia 7 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 1418/08, w wyroku z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1213/08, w wyroku z dnia 7 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1572/08, w wyroku z dnia 6 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 287/10, w wyroku z dnia 2 lipca 2010 r., sygn. akt I FSK 123/10, w wyroku z dnia 28 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1536/09, w wyroku z dnia 5 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 1920/09, w wyroku z dnia 19 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 149/10, w wyroku z dnia 23 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 305/10, w wyroku z dnia 29 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 552/10, jak i w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. akt I FSK 659/10.

Jednocześnie, stanowisko o braku opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów (związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą) w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. potwierdzają również interpretacje podatkowe (inne niż interpretacja). Wskazują na to m.in.:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 maja 2011 r., sygn. ILPP2/4440-7/11-3/SJ;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP1/443-1111/08/11-7/S/AW;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2010 r., sygn. IPPP2/443-1721/08-7/AZ/KOM.

Ad. 2

W świetle przepisu art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT (w aktualnym brzmieniu), w przypadku przeprowadzenia korekt rozliczeń VAT dotyczących opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów poprzez wystawienie wewnętrznej faktury korygującej, Spółka powinna ująć te korekty (zmniejszenie podstawy opodatkowania VAT i kwoty podatku) w okresie, w którym zostanie wystawiona wewnętrzna faktura korygująca.

Jak wskazano w stanie faktycznym, dotychczas Spółka opodatkowała nieodpłatne przekazania towarów w związku z czym dochodziło do tzw. samonaliczenia VAT. Naliczenie VAT w tym zakresie następowało poprzez wystawienie faktur wewnętrznych, będących dokumentami fiskalnymi (faktury wewnętrzne byty traktowane jak zwykłe faktury).

Jeśli zostanie podjęta decyzja o skorygowaniu rozliczeń VAT w zakresie nieodpłatnych przekazań towarów (jeśli takie przekazania nie powinny były podlegać opodatkowaniu VAT), korekta taka zostanie przeprowadzona poprzez wystawienie korygujących faktur wewnętrznych. Faktury te zostaną wystawione celem obniżenie podstawy opodatkowania i podatku należnego dotyczących nieodpłatnych przekazań towarów.

W ocenie Spółki, skorygowanie dokumentów fiskalnych traktowanych jak faktury (a takimi były faktury wewnętrzne w momencie ich wystawienia), powinno nastąpić wyłącznie poprzez wystawienie faktur korygujących (Spółka nie widzi możliwości skorygowania dokumentów uznawanych za fakturę w inny sposób jak poprzez wystawienie faktur korygujących).

Dlatego też, jeśli zostaną wystawione korygujące faktury wewnętrzne, pomniejszające podstawę opodatkowania i podatek należny, to powinny one zostać ujęte przez Spółkę w rozliczeniach VAT, zgodnie z art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT. Jak stanowi art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, powyższe zasady stosuje się odpowiednio do faktur korygujących kwotę podatku należnego.

Z powyższych regulacji wynika więc możliwość przeprowadzenie korekt rozliczeń VAT (pomniejszenia podstawy opodatkowania VAT i podatku należnego) pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Korektę przeprowadza się w okresie rozliczeniowym, w którym to potwierdzenie zostanie otrzymane. W przypadku korygujących faktur wewnętrznych, z uwagi na fakt, iż sprzedawca (wystawca faktury) jest jednocześnie nabywcą, przyjmuje się, iż momentem otrzymania potwierdzenia faktury korygującej przez nabywcę, jest moment jej wystawienia.

Dlatego też, jeśli Spółka podejmie decyzję o wystawieniu wewnętrznych faktur korygujących do faktur wewnętrznych dokumentujących naliczenie VAT na nieodpłatnych przekazaniach towarów (które nie powinny być opodatkowane VAT), to takie korekty powinny zostać ujęte w rozliczeniach VAT (podstawa opodatkowania i podatek należny powinny zostać pomniejszone) za okres wystawienia wewnętrznych faktur korygujących. Będzie to bowiem również okres, w którym nabywca (Spółka będzie zarówno sprzedawcą, jak i nabywcą) otrzyma wewnętrzną fakturę korygującą.

Powyższe stanowisko jest zgodne z praktyką organów podatkowych. Zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 grudnia 2014 r., sygn. ITPP1/443-1163/14/DM, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 maja 2014 r., sygn. IPPP1/443-201/14-2/AP, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-201/14-2/AP, czy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowe w Warszawie z dnia 29 listopada 2013 r.,sygn. IPPP1/443-1001/13-2/JL.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), dalej zwanej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich cześć, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2009 r. do 31 marca 2011 r., przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Z brzemienia art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika.

Należy zatem uznać, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 ustawy, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym nabyciem.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka stale podejmuje działania o charakterze reklamowym oraz w zakresie odpowiedzialności społecznej, jak również dba o relacje z kontrahentami (w tym potencjalnymi kontrahentami) oraz własnymi pracownikami i współpracownikami (w ten sposób Spółka kreuje swój pozytywny wizerunek, buduje markę, a także rozwija relację z kontrahentami i pracownikami). W związku z tym Spółka dokonuje nieodpłatnych przekazań towarów (nabytych wcześniej przez Spółkę, przy nabyciu których Spółka odliczyła VAT) na cele promocyjno-reklamowe, na cele spotkań biznesowych, jak i spotkań wewnętrznych. Takie wydania były również realizowane w okresie od grudnia 2009 r. do marca 2011 r. Spółka naliczała VAT na nieodpłatnych przekazaniach towarów (związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem) realizowanych dla celów biznesowych (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r.). Naliczenie VAT było dokumentowane poprzez wystawienie faktur wewnętrznych (co na podstawie ówcześnie obowiązujących przepisów, było obowiązkowe), będących dokumentami fiskalnymi (traktowanymi analogicznie jak zwykłe faktury). Aktualnie Spółka rozważa przeprowadzenie korekt w tym zakresie, poprzez m.in. wystawienie wewnętrznych faktur korygujących do faktur wewnętrznych będących podstawą naliczenia VAT na nieodpłatnych przekazaniach towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy nieodpłatne przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2009 r. do dnia 31 marca 2011 r.

Mając na uwadze treść przytoczonych wyżej przepisów oraz opisany we wniosku zaistniały stan faktyczny należy stwierdzić, że przekazanie przez Wnioskodawcę bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele reklamy i reprezentacji związane z jego przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów, a w konsekwencji czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że nieodpłatne przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu VAT należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego, czy Spółka ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania podatku VAT należnego na podstawie wystawionych wewnętrznych faktur korygujących w deklaracji VAT za okres, w którym wystawione zostały pierwotne faktury wewnętrzne dokumentujące nieodpłatne wydania towarów przez Spółkę na rzecz kontrahentów, dokonane w okresie od 1 grudnia 2009 r. do 31 marca 2011 r.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 grudnia 2009 r. do dnia 31 marca 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak wynika z art. 106 ust. 7 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. – w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r., ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35 z późn. zm.), powyższy artykuł 106 został uchylony.

Od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnicy nie mają możliwości wystawiania faktur wewnętrznych, z wyjątkiem sytuacji, gdy dokumentowały będą one czynności dokonane przed dniem 1 stycznia 2014 r. Stosownie bowiem do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl ust. 2 ww. przepisu przejściowego (tj. art. 12 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106l ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Zatem, na gruncie obecnie obowiązującego stanu prawnego, w zakresie korygowania faktur wewnętrznych wystawionych do końca roku 2013 należy stosować przepisy dotyczące korygowania faktur obowiązujące od dnia 1 stycznia 2014 r.

Stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powołanych wyżej regulacji wynika zatem, że korekty czynności udokumentowanych fakturą wewnętrzną wystawioną przed rokiem 2014, lub wystawioną już w roku 2014, ale dotyczącą czynności dokonanych do końca 2013 r., należy dokonać poprzez wystawienie faktury korygującej do faktury wewnętrznej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani rozporządzeń wydanych do tej ustawy nie zawierają przepisów wskazujących wprost, w którym okresie rozliczeniowym należy uwzględnić korektę faktury wewnętrznej u jej wystawcy. W związku z tym należy przywołać odpowiednie zapisy art. 29a ustawy, a mianowicie te, które dotyczą sytuacji, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej stwierdzono pomyłkę w kwocie podatku lub innej pozycji faktury.

Stosownie zatem do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przy czym przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna – art. 29a ust. 14 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła jej do żadnego innego podmiotu. Nie może zatem otrzymać potwierdzenia odbioru wewnętrznej faktury korygującej. Tak więc w przypadku wystawienia korekty do faktury wewnętrznej, wystawca korekt faktur wewnętrznych jest równocześnie ich odbiorcą, a to powoduje, że data wystawienia korekt faktur wewnętrznych jest jednocześnie datą potwierdzenia ich odbioru.

Z analizy przedstawionego stanu faktycznego w kontekście powołanych przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie wynika, że wystawca faktury korygującej do faktury wewnętrznej może na jej podstawie dokonać obniżenia kwoty podatku należnego. Tym samym, w związku z wystawieniem faktur korygujących do faktur wewnętrznych, zmniejszających kwotę podatku VAT należnego, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji VAT za okres, w którym wystawi faktury korygujące do faktur wewnętrznych.

W konsekwencji, wystawienie faktur korygujących do faktur wewnętrznych dokumentujących nieodpłatne przekazanie towarów, zmniejszających podstawę opodatkowania i kwotę VAT należnego, stanowi dla Wnioskodawcy podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego z tego tytułu w rozliczeniu podatku (deklaracji VAT-7) za okres (miesiąc), w którym zostały wystawione wewnętrzne faktury korygujące.

Stanowisko Wnioskodawcy w wyżej przedstawionym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w zaistniałym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.