Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.404.2023.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-05
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o cały podatek naliczony zawarty w fakturach otrzymanych od wykonawców Inwestycji_2021o raz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach na wydatki bieżące otrzymanych od dostawców w stosunku do środków trwałych powstałych w wyniku Inwestycji_2021, prewspółczynnkiem, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o cały podatek naliczony zawarty w fakturach otrzymanych od wykonawców Inwestycji\_2021;

· prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach na wydatki bieżące otrzymanych od dostawców w stosunku do środków trwałych powstałych w wyniku Inwestycji\_2021, prewspółczynnkiem, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 31 sierpnia 2023 r. (data wpływu 1 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

Gmina (…) (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT). Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn.zm.). Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez własne jednostki budżetowe, których aktualnie jest 6. Od dnia 1 stycznia 2017 r. dokonuje rozliczenia podatku VAT wspólnie ze swoimi jednostkami budżetowymi. Jednostki nie stanowią zatem odrębnych od Wnioskodawcy podatników VAT - obroty osiągane przez Jednostki są wykazywane w skonsolidowanych rozliczeniach VAT Gminy. Do zadań własnych Gminy, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina jest właścicielem Infrastruktury kanalizacyjnej. Gmina prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego odbioru ścieków.

W ramach prowadzonej działalności w zakresie odbioru oraz oczyszczania ścieków Gmina:

1\. wykonuje, na podstawie umów cywilnoprawnych, odpłatne czynności w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy oraz działających na jej terenie przedsiębiorstw, którzy są obciążani kosztami zużycia ścieków na podstawie wystawianych przez Gminę faktur VAT,

2\. wykonuje czynności w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków w szczególności na rzecz wskazanych Jednostek i innych obiektów gminnych, - wskazane czynności, jako czynności „wewnętrzne” Gminy, są dokumentowane notami księgowymi.

W związku z prowadzoną działalnością, Gmina ponosiła, ponosi i będzie ponosić wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych w zakresie Infrastruktury kanalizacyjnej (dalej: „Inwestycje”). Obecnie Gmina realizuje Inwestycję pn. (…) (dalej: „Inwestycja\_2021”), która jest kontynuacją inwestycji realizowanej w latach 2018-2020 pn. (…) dalej: „Inwestycja\_2018”). Po zakończeniu realizacji Inwestycji\_2021, powstała w jego wyniku Infrastruktura będzie widnieć w ewidencji środków trwałych Gminy. Przy czym Infrastruktura stanie się przedmiotem umowy ze spółką (…) (dalej: Spółka) o administrowanie i zarządzanie Infrastrukturą należącą do Gminy. W ramach umowy, Spółka będzie świadczyć na rzecz Gminy odpłatne usługi polegające m.in. na administrowaniu i eksploatacji Infrastruktury stanowiącej środek trwały Gminy i obsłudze mieszkańców nabywających usługi odbioru ścieków, na rzecz i w imieniu Gminy. Natomiast usługi związane z odbiorem ścieków będą dokumentowane przez Gminę fakturami VAT, a obrót z tytułu ww. usług będzie ujmowany przez Gminę w jej rejestrach sprzedaży VAT. Pobierane z tego tytułu wynagrodzenie Gmina wykazywać będzie w swoich deklaracjach VAT, jako sprzedaż podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz będzie odprowadzać od niego podatek należny. Sprzedaż będzie raportowana i wykazywana przez Urząd Gminy. Wydatki inwestycyjne związane z wybudowaniem i utrzymaniem Inwestycji\_2021 są i będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców i wykonawców fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona jest i będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. W stosunku do Inwestycji\_2021, po oddaniu do użytkowania będą wykonywane czynności w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków tylko na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy oraz działających na jej terenie przedsiębiorstw, którzy będą obciążani kosztami zużycia ścieków na podstawie wystawianych przez Gminę faktur VAT.

Dotychczas Gmina rozliczała podatek VAT od Inwestycji\_2018 za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT (dalej: „prewspółczynnik”), opartego na kryterium ilościowym, tj. udziale rocznej ilości odebranych ścieków na rzecz zewnętrznych odbiorców (dokumentowanej fakturami VAT) w całkowitej rocznej ilości odebranych ścieków na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i na rzecz własnych jednostek, budynków i budowli), potwierdzonego interpretacją 0112-KDIL3.4012.612.2020.2.AW z dnia 30.11.2020 r., ponieważ z zakresu prac zrealizowanej w ramach Inwestycji\_2018 nie można było wyodrębnić zakresów robót ściśle związanych ze sprzedażą opodatkowaną, kosztów nie można było jednoznacznie przyporządkować do rodzaju działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu.

Gmina ma wątpliwości co do możliwości odliczenia wydatków na Inwestycje\_2021, która jest kontynuacją Inwestycji\_2018, czy w odliczeniach podatku VAT Inwestycji\_2022 stosować dalej prewspółczynnik, taki jak przy Inwestycji\_2018, czy Gmina w stosunku do Inwestycji\_2022 może dokonać odliczenia całego naliczonego podatku VAT od dostawców, ponieważ do tej części Inwestycji będą wykonywane czynności w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków tylko na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy oraz działających na jej terenie przedsiębiorstw, którzy będą obciążani kosztami zużycia ścieków na podstawie wystawianych przez Gminę faktur VAT. Gmina ma też wątpliwości co do wydatków bieżących, które będą ponoszone na infrastrukturę powstałą w wyniku realizacji Inwestycji\_2021. Po zakończeniu Inwestycji\_2021, powstała sieć kanalizacji zostanie podpięta do rurociągów oraz oczyszczalni wybudowanych w ramach Inwestycji\_2018. Ogólne koszty ponoszone na oczyszczalnię i wspólne części rurociągów Gmina nie będzie w stanie przyporządkować jednoznacznie do działalności opodatkowanej i nieobjętej opodatkowaniem.

W uzupełnieniu wniosku Gmina wskazała:

1\. Gmina ma wątpliwości co do możliwości odliczenia wydatków na Inwestycje\_2021 która jest kontynuacją Inwestycji\_2018, czy w odliczeniach podatku VAT Inwestycji\_2022 stosować dalej prewspółczynnik, taki jak przy Inwestycji\_2018, czy Gmina w stosunku do Inwestycji\_2022 może dokonać odliczenia całego naliczonego podatku VAT od dostawców, ponieważ do tej części Inwestycji będą wykonywane czynności w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków tylko na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy oraz działających na jej terenie przedsiębiorstw, którzy będą obciążani kosztami zużycia ścieków na podstawie wystawianych przez Gminę faktur VAT.

Proszę o wyjaśnienie, w jakim zakresie wniosek obejmuje Inwestycję\_2022. Proszę o opisanie zagadnienia objętego Inwestycją\_2022.

Ad.1. Omyłkowo wpisano „Inwestycji\_2022”, a dotyczy w całym wniosku i winno być „Inwestycji\_2021”.

2\. Czy wydatki na Inwestycję\_2021, które są objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania nr 1, będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną?

Ad.2. Wydatki na Inwestycję\_2021, które są objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania nr 1, będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną.

3\. Czy wydatki bieżące objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania nr 2 będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną?

Ad.3. Wszystkie wydatki bieżące objęte zakresem przedstawionego we wniosku pytania nr 2 będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną.

4\. Do jakich czynności będziecie Państwo wykorzystywali infrastrukturę powstałą w ramach Inwestycji\_2021, tj. czy do czynności:

· opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

· zwolnionych od tego podatku,

· niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Ad.4. Powstała infrastruktura w ramach Inwestycji\_2021, będzie wykorzystywana tylko do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

5\. Czy będziecie Państwo mieli możliwość odrębnego przyporządkowania wydatków bieżących związanych z infrastrukturą\_2021, objętych pytanie nr 2 wniosku do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570) (do czynności opodatkowanych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu)?

Ad.5. Nie będzie możliwość odrębnego przyporządkowania wszystkich wydatków bieżących związanych z infrastrukturą\_2021, objętych pytaniem nr 2 wniosku do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570) (do czynności opodatkowanych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu).

6\. W opisie sprawy wskazali Państwo, że po zakończeniu Inwestycji\_2021, powstała sieć kanalizacji zostanie podpięta do rurociągów oraz oczyszczalni wybudowanych w ramach Inwestycji\_2018. Zatem prosimy wskazać, czy dla wydatków bieżących na Infrastrukturę\_2021 zamierzacie Państwo stosować metodę opartą na kryterium ilościowym, tj. ilości odprowadzanych ścieków od podmiotów zewnętrznych do łącznej ilości odebranych ścieków realizowanych przez Państwa na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i własnych jednostek, budynków i budowli)?

Ad.6. Dla wydatków bieżących na Infrastrukturę\_2021 zamierzają Państwo stosować metodę opartą na kryterium ilościowym, tj. ilości odprowadzanych ścieków od podmiotów zewnętrznych do łącznej ilości odebranych ścieków realizowanych przez Gminę na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i własnych jednostek, budynków i budowli).

7\. Jeśli tak, to proszę wskazać powody (przesłanki) dla których uznają Państwo, że w odniesieniu do wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć kryterium ilościowe, tj. ilości odprowadzanych ścieków od podmiotów zewnętrznych do łącznej ilości odebranych ścieków realizowanych przez Państw na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i własnych jednostek, budynków i budowli) jest najbardziej reprezentatywne – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć objętych zakresem wniosku?

Ad.7. Wskazany sposób ustalenia proporcji wg kryterium ilościowego, obiektywnie odzwierciedla jaka część usług związanych z kanalizacją została wyświadczona odpowiednio w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Porównanie ilości odprowadzanych ścieków do podmiotów zewnętrznych do całkowitej ilości odprowadzanych ścieków realizowanych przez Gminę na rzecz zarówno podmiotów zewnętrznych jak i własnych jednostek, budynków, budowli - dokładnie odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Gminę usług „na zewnątrz” i „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych). Stąd też, w przekonaniu Gminy, proponowany przez nią sposób kalkulacji spełnia warunek rzetelności, zapewniając odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT. Natomiast sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie odpowiada specyfice prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w zakresie kanalizacji, ponieważ nie odzwierciedla on faktycznego stopnia wykorzystania Infrastruktury kanalizacyjnej do celów działalności gospodarczej.

Klucz ten uwzględnia wyłącznie działalność Gminy z zakresu odbioru ścieków, a więc ten rodzaj działalności Gminy do którego bezpośrednio wykorzystywane są wydatki na działalność z zakresu odprowadzania ścieków. Zdaniem Gminy związek wydatków z działalnością gospodarczą powinien być oceniany z uwzględnieniem przeznaczenia tych konkretnych wydatków, a nie całokształtu działalności podatnika. Natomiast sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie uwzględnia faktu, iż działalność Gminy związana z odbiorem ścieków, stanowi działalność typowo gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z realizacją zadań własnych.

Zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia MF prowadziłoby do sytuacji, w której Gmina, pomimo wykorzystania zakupionych towarów i usług w przeważającej części do czynności opodatkowanych, zostałby obciążona kosztem podatku. Powyższe prowadzi do naruszenia podstawowej zasady systemu VAT – zasady neutralności.

Zasada ta wyraża się w tym, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej, a jego ciężar winien ponosić ostateczny konsument. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie stanowi dla podatnika przywileju, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji VAT, jako podatku od wartości dodanej. Jeżeli zatem Gmina ponosi ciężar VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością w zakresie kanalizacji, to prawo do odliczenia powinno jej przysługiwać w proporcjonalnym wymiarze do stopnia wykorzystania tych zakupów do czynności opodatkowanych. Zastosowanie wskaźnika, który skutkuje znacznym zaniżeniem kwoty podatku do odliczenia w stosunku do stopnia wykorzystania nabytych dóbr do celów działalności gospodarczej, stanowiłoby naruszenie zasady neutralności.

Klucz alokacji oparty na kryterium ilości odprowadzonych ścieków jest zatem o wiele bardziej precyzyjny i oparty na relewantnych kryteriach niż klucz z rozporządzenia MF.

8\. W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń dokonujecie Państwo/będziecie dokonywać pomiaru odebranych ścieków od podmiotów zewnętrznych (mieszkańców, firm) oraz do/od podmiotów wewnętrznych (jednostek organizacyjnych) - w ramach działalności wewnętrznej?

Ad. 8. Gmina dokonuje pomiaru odbioru ścieków od większości odbiorców (zarówno podmiotów zewnętrznych jak i podmiotów wewnętrznych) za pomocą wodomierzy, które umożliwiają dokładny pomiar ilości dostarczonej wody, jak i odebranych ścieków. Niewielki odsetek odbiorców (zarówno podmiotów zewnętrznych jak i podmiotów wewnętrznych) podmiotów korzystających z usług odbioru ścieków nie posiada wodomierzy. W przypadku takich usługobiorców, opłaty za odprowadzanie ścieków naliczane są ryczałtowo. Cena za odprowadzane ścieki jest jednakowa dla wszystkich odbiorców.

Naliczane ryczałtowo opłaty za odbiór ścieków są ustalane w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8 poz. 70).

9\. Czy każda ilość odebranych ścieków (zarówno na rzecz podmiotów zewnętrznych oraz zużycie wewnętrzne) jest opomiarowana za pomocą aparatury pomiarowej bądź zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (t. j. Dz. U. z 2002 r. nr 8 poz. 70)?

Ad. 9. Każda ilość odebranych ścieków (zarówno na rzecz podmiotów zewnętrznych oraz zużycie wewnętrzne) jest opomiarowana za pomocą aparatury pomiarowej bądź naliczana zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (t. j. Dz. U. z 2002 r. nr 8 poz. 70).

10\. Czy każdy odbiór ścieków jest wliczony do kalkulacji wskaźnika indywidualnego według wzoru przyjętego przez Państwa? Jeśli nie, to należy wskazać, jakie zużycie nie zostało ujęte w kalkulacji i dlaczego?

Ad.10. Każdy odbiór ścieków jest wliczony do kalkulacji wskaźnika indywidualnego według wzoru przyjętego przez Gminę.

11\. Wskazali Państwo analizę porównawczą prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przyjętego przez Państwa oraz wyliczonego zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.

Ad.11. Analiza porównawcza prewskaźnika (proporcji) wg. z art. 86 ust. 2a, 2h oraz prewskaźnika (proporcji) z art. 86 ust. 22 - na przykładzie roku 2022.

Prewspółczynnik ilościowy – art. 86 ust. 2a, 2h

W celu jego ustalenia, Gmina porównała roczną ilość odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych (w m3) do całkowitej rocznej ilości odebranych ścieków na terenie Gminy (a więc dokonywanych łącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i na rzecz jednostek budżetowych Gminy oraz do innych budynków i budowli gminnych).

x=z /(z+w)

gdzie:

x – prewspółczynnik,

z – roczna ilość odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych,

w - roczna ilość odebranych ścieków na rzecz jednostek budżetowych Gminy oraz innych budynków, budowli gminnych (wewnętrznych)

Dla wydatków związanych z usługami odbioru ścieków, prewspółczynnik z wykorzystaniem danych za rok 2022 wyniósł:

Z 24 335,78 24 335,78

X= -------------- = ---------------------------------- = -------------------------- = 0,86761 tj. 87%

Z+W 24 335,78 + 3 713,20 28 048,98

Proporcja z art. 86 ust. 22 – Rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w spawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U z 2021 r. poz. 999)

_x_\=_(Ax_100)/DUJST

gdzie:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego

Dla wydatków związanych z usługami odbioru ścieków, prewspółczynnik z wykorzystaniem danych za rok 2022 wyniósł:

Ax100 1 006 442,50 x100

X= -------------- = ---------------------------------- = 8,2957 tj. 9%

D UJST 12 132 000,14

12\. Czy sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Ad.12. Sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

13\. Czy sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Ad.13. Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji, obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

14\. Jakie są przesłanki potwierdzające Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) jest mniej reprezentatywny dla wskazanych we wniosku wydatków od zaproponowanego we wniosku?

Ad. 14. Wydatki Gminy związane z Infrastrukturą kanalizacyjną nie mają żadnego związku z zmiennymi, które zgodnie z rozporządzeniem MF, powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika, takimi jak np. dochody Gminy z subwencji oświatowej, wpływy z podatków i opłat lokalnych, czy dotacje na zadania zlecone. Podobnie, nie mają one również związku z innymi opodatkowanymi dochodami Gminy, uzyskiwanymi np. ze sprzedaży nieruchomości, czy wynajmu lokali mieszkalnych. Nie ma zatem uzasadnienia dla tego, by dochody ze wskazanych czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na utrzymanie czy budowę Infrastruktury kanalizacyjnej. Natomiast ponoszone przez Gminę wydatki mają bezsprzeczny i bezpośredni związek ze świadczeniem usług z zakresu odbioru ścieków i to te transakcje powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika. Klucz alokacji oparty na kryterium faktycznie odebranych ścieków jest zatem dalece bardziej precyzyjny i oparty na relewantnych kryteriach niż klucz z rozporządzenia MF. Tymczasem wzór określony w rozporządzeniu MF wprowadza jeden sposób liczenia prewspółczynnika dla wszystkich transakcji dokonywanych przez poszczególne rodzaje jednostek sektora finansów publicznych. Klucz ten w pewien umowny, uśredniony sposób ma odzwierciedlać całokształt działalności Gminy. O ile zatem wydaje się on adekwatny do wydatków związanych z szeroko pojętą działalnością gmin (np. wydatków na utrzymanie urzędu gminy), o tyle nie jest on reprezentatywny w przypadku innych rodzajów wydatków mieszanych, które w zależności od swojego przeznaczenia, są w różnym stopniu wykorzystywane do czynności opodatkowanych (np. wydatki związane z obiektami sportowymi czy kulturalnymi, które są częściowo odpłatnie udostępniane). Gmina stoi na stanowisku, że w każdym przypadku, w którym jednostka samorządu terytorialnego jest w stanie wskazać bardziej precyzyjny klucz, klucz z rozporządzenia nie powinien mieć zastosowania.

Stosowanie prewspółczynnika określonego w rozporządzeniu MF do wydatków związanych z działalnością polegającą na odbiorze ścieków byłoby sprzeczne z wykładnią celowościową przepisów o prewspółczynniku. Podstawowym celem, jaki miały spełnić przepisy art. 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT, było bowiem zapewnienie podatnikom odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do tej części wydatków, która jest związana z czynnościami opodatkowanymi. Tymczasem, zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia MF prowadzi do nieuzasadnionego zaniżenia zakresu przysługującego Gminie prawa do odliczenia. Według obliczeń Gminy, prewspółczynnik obliczony zgodnie z wzorem z rozporządzenia MF za rok 2022 (9%) jest rażąco niższy niż faktyczny zakres czynności opodatkowanych (stanowiących działalność gospodarczą), do których Gmina wykorzystuje ponoszone wydatki. Klucz z rozporządzenia nie zapewnia zatem zachowania zasady neutralności VAT. Stosowanie klucza z rozporządzenia MF w nieuprawniony sposób zaniża wartość podatku VAT do odzyskania pomimo tego, że ponoszone przez Gminę wydatki w przeważającym zakresie są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej. Wzór z rozporządzenia daje natomiast wynik niezgodny z rzeczywistością (przykładowo 9 % zamiast 87 % w 2022 r.).

15\. Czy infrastruktura kanalizacyjna (Inwestycji\_2021 oraz rurociągi oraz oczyszczalnia wybudowana w ramach Inwestycji\_2018), w ramach działalności gospodarczej jest/będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT?

Ad.15. Infrastruktura kanalizacyjna (Inwestycji\_2021 oraz rurociągi oraz oczyszczalnia wybudowana w ramach Inwestycji\_2018), w ramach działalności gospodarczej jest/będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

### Pytania

1) Czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o cały podatek naliczony zawarty w fakturach otrzymanych od wykonawców Inwestycji\_2021?

2) Czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach na wydatki bieżące otrzymanych od dostawców w stosunku do środków trwałych powstałych w wyniku Inwestycji\_2021, prewspółczynnkiem o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego):

1) Gmina uważa, iż ma prawo do obniżenia podatku należnego o cały podatek naliczony zawarty w fakturach otrzymanych od wykonawców Inwestycji\_2021, ponieważ towary i usługi zakupione w celu realizacji inwestycji będą wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

2) Gmina uważa, iż ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach na wydatki bieżące otrzymanych od dostawców w stosunku do środków trwałych powstałych w wyniku Inwestycji\_2021, prewspółczynnkiem, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

Według § 2 pkt 5 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Na mocy § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

· urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu Gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),

· jednostki budżetowej,

· zakładu budżetowego.

W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Wyżej wymienione rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X= A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Według § 2 pkt 4 rozporządzenia stanowi, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

\- eksportu towarów,

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią również uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Nadmienić należy, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Podkreślić należy, że podatnik – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18:

„Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86a ust. 2c ustawy o VAT)”.

NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu infrastruktury wodnokanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT, która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczych celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

We wniosku wskazaliście Państwo, że jesteście właścicielem Infrastruktury kanalizacyjnej i prowadzicie działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego odbioru ścieków. Obecnie realizują Państwo inwestycję\_2021 pn.(…) , która jest kontynuacją inwestycji\_2018 realizowanej w latach 2018-2020 pn. (…). Po zakończeniu realizacji Inwestycji\_2021, powstała Infrastruktura będzie Państwa środkiem trwałym. Usługi związane z odbiorem ścieków będą dokumentowane przez Państwa fakturami VAT, a obrót z tytułu ww. usług będzie ujmowany przez Państwa w rejestrach sprzedaży VAT. Wydatki inwestycyjne związane z wybudowaniem i utrzymaniem Inwestycji\_2021 są i będą dokumentowane wystawianymi przez dostawców i wykonawców fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Wydatki na Inwestycję\_2021, będą bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą kanalizacyjną. W stosunku do Inwestycji\_2021, po oddaniu do użytkowania będą wykonywane czynności w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków tylko na rzecz podmiotów zewnętrznych, tj. mieszkańców Gminy oraz działających na jej terenie przedsiębiorstw, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji zostanie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o cały podatek naliczony zawarty w fakturach otrzymanych od wykonawców Inwestycji\_2021. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

W pytaniu nr 2 we wniosku mają Państwo wątpliwości, czy będą Państwo mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach na wydatki bieżące w stosunku do środków trwałych powstałych w wyniku Inwestycji\_2021, prewspółczynnkiem, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy.

Wskazali Państwo, że nie będą mieć Państwo możliwość odrębnego przyporządkowania wszystkich wydatków bieżących związanych z infrastrukturą\_2021 do czynności opodatkowanych oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu. Dla wydatków bieżących na Infrastrukturę\_2021 zamierzają Państwo stosować metodę opartą na kryterium ilościowym, tj. ilości odprowadzanych ścieków od podmiotów zewnętrznych do łącznej ilości odebranych ścieków realizowanych przez Gminę na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i własnych jednostek, budynków i budowli). Państwa zdaniem, wskazany sposób ustalenia proporcji wg kryterium ilościowego, obiektywnie odzwierciedla jaka część usług związanych z kanalizacją została wyświadczona odpowiednio w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Porównanie ilości odprowadzanych ścieków do podmiotów zewnętrznych do całkowitej ilości odprowadzanych ścieków realizowanych przez Gminę na rzecz zarówno podmiotów zewnętrznych jak i własnych jednostek, budynków, budowli - dokładnie odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Gminę usług „na zewnątrz” i „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych). Stąd też, w Państwa przekonaniu, proponowany przez Państwa sposób kalkulacji spełnia warunek rzetelności, zapewniając odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT. Natomiast sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie odpowiada specyfice prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej w zakresie kanalizacji, ponieważ nie odzwierciedla on faktycznego stopnia wykorzystania Infrastruktury kanalizacyjnej do celów działalności gospodarczej.

Klucz ten uwzględnia wyłącznie działalność Gminy z zakresu odbioru ścieków, a więc ten rodzaj działalności Gminy do którego bezpośrednio wykorzystywane są wydatki na działalność z zakresu odprowadzania ścieków. Zdaniem Gminy związek wydatków z działalnością gospodarczą powinien być oceniany z uwzględnieniem przeznaczenia tych konkretnych wydatków, a nie całokształtu działalności podatnika. Natomiast sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów nie uwzględnia faktu, iż działalność Gminy związana z odbiorem ścieków, stanowi działalność typowo gospodarczą, jedynie w niewielkim zakresie związaną z realizacją zadań własnych. Zatem Państwa zdaniem klucz alokacji oparty na kryterium ilości odprowadzonych ścieków jest zatem o wiele bardziej precyzyjny i oparty na relewantnych kryteriach niż klucz z rozporządzenia MF.

Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji, obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uważają Państwo, że w każdym przypadku, w którym jednostka samorządu terytorialnego jest w stanie wskazać bardziej precyzyjny klucz, klucz z rozporządzenia nie powinien mieć zastosowania.

W świetle powyższych okoliczności oraz Państwa wyjaśnień zaproponowany sposób określenia prewspółczynnika opartego na udziale procentowym liczby metrów sześciennych ścieków odebranych od podmiotów zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych ścieków dostarczanych ogółem, może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.

Zatem, proponowana przez Państwa metoda oparta na kryterium ilościowym, tj. ilości odprowadzanych ścieków od podmiotów zewnętrznych do łącznej ilości odebranych ścieków realizowanych przez Gminę na rzecz wszystkich podmiotów (zarówno zewnętrznych, jak i własnych jednostek, budynków i budowli), jest metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług jest odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.

W konsekwencji mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach na wydatki bieżące otrzymanych od dostawców w stosunku do środków trwałych powstałych w wyniku Inwestycji\_2021, prewspółczynnkiem, o którym mowa w art. 86 ust. 2a w związku z art. 86 ust. 2h ustawy, ponieważ wykazali Państwo, że przedstawiona metoda stanowi bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji, niż wskazany w rozporządzeniu. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

### Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że:

Wskazany sposób ustalenia proporcji wg kryterium ilościowego, obiektywnie odzwierciedla jaka część usług związanych z kanalizacją została wyświadczona odpowiednio w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Porównanie ilości odprowadzanych ścieków do podmiotów zewnętrznych do całkowitej ilości odprowadzanych ścieków realizowanych przez Gminę na rzecz zarówno podmiotów zewnętrznych jak i własnych jednostek, budynków, budowli - dokładnie odzwierciedla skalę wyświadczonych przez Gminę usług „na zewnątrz” i „wewnątrz” (a więc na cele realizacji zadań własnych).

oraz że:

Sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

a także:

Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji, obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu zauważyć należy, że moją rolą jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń, zatem w niniejszej interpretacji nie dokonywałem oceny poprawności wyliczenia „prewspółczynników” proporcji.

Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwo jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).