Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.46.2020.2.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-30
Teza: Opodatkowanie transakcji nabywania i zbywania praw i obowiązków lub wierzytelności wynikających z umów kredytowych.
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; import-import usług; kredyt; miejsce-miejsce opodatkowania; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 30 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4,

*   **prawidłowe** w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, 9-12.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Sprzedaż Wnioskodawcy nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest bankiem krajowym, działającym na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe \[Dz.U.2017.1876 t.j. z dnia 2017.10.09\]

Wśród czynności bankowych wykonywanych przez Bank, wymienionych w art. 5 Prawa bankowego, znajdują się, w szczególności:

*   przyjmowanie wkładów pieniężnych i prowadzenie rachunków tych wkładów;

*   prowadzenie rachunków bankowych;

*   przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych;

*   udzielanie kredytów;

*   udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych oraz otwieranie i potwierdzanie akredytyw;

*   operacje wekslowe;

*   udzielanie i potwierdzanie poręczeń;

*   nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych.

Niniejszy wniosek dotyczy nabywania i zbywania przez Bank praw i obowiązków lub wierzytelności wynikających z umów kredytowych, w przypadku których kwota Kredytu, w całości lub części, nie została jeszcze wypłacona kredytobiorcy przez kredytodawcę (dalej łącznie jako: „Kredyty”), przy czym:

*   w przypadku niewypłaconych części Kredytów - przedmiotem transakcji są prawa i obowiązki z umowy kredytowej (w tym obowiązek wypłaty kwoty kredytu kredytobiorcy w odpowiedniej części);

*   w przypadku wypłaconych części Kredytów - przedmiotem transakcji są wierzytelności z umowy kredytowej (tj. prawo do domagania się spłaty kredytu od kredytobiorcy wraz z odsetkami).

1.  Nabywanie Kredytów przez Bank

Wnioskodawca wskazuje, iż w przypadku wszystkich niżej wymienionych scenariuszy:

*   Kredyt jest w sytuacji normalnej, tj. bez rozpoznanej utraty wartości nominalnej;

*   w każdym z poniższych przypadków może być tak, że Bank nabywa w ramach jednej transakcji kilka Kredytów, z czego:
    *   część Kredytów jest całkowicie wypłacona (w tym przypadku Bank nabywa nie prawa i obowiązki z umowy kredytowej a wierzytelności z umowy kredytowej);
    *   część Kredytów kwalifikuje się do jednego z poniżej opisanych wariantów;

*   Bank dokonuje transakcji nabywania Kredytów zarówno z:
    *   podatnikami będącymi bankami lub innymi podmiotami (instytucje finansowe), mającymi siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (z którego, odpowiednio, usługa jest świadczona lub na rzecz którego jest świadczona) w Polsce - dalej: „Kontrahenci krajowi”;
    *   podatnikami będącymi bankami lub innymi podmiotami (instytucje finansowe), mającymi siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (z którego, odpowiednio, usługa jest świadczona lub na rzecz którego jest świadczona) w innym kraju niż Polska - dalej: „Kontrahenci zagraniczni”.

W sytuacji, gdy Bank nabywa część Kredytu, która została już wypłacona (tj. przedmiotem transakcji są wierzytelności), wówczas:

*   wierzytelności są niewymagalne i brak jest przesłanek, które uprawniałyby do twierdzenia, iż wystąpi konieczność prowadzenia w stosunku do nich działań windykacyjnych;

*   wśród wierzytelności nie ma wierzytelności, które zostały wypowiedziane w stosunku do kredytobiorcy;

*   nabywca nabywa wierzytelności z zamiarem uzyskiwania z nich pożytków dla siebie (w postaci odsetek), a nie w celu ich dochodzenia na rzecz zbywcy;

*   nabycie wierzytelności jest poprzedzone analizą kredytową kredytobiorcy przez nabywcę (prowadzącą do wniosku, że sytuacja finansowo-ekonomiczna kredytobiorcy jest satysfakcjonująca i ryzyko związane z nabyciem wierzytelności jest na akceptowalnym dla nabywcy poziomie);

*   nabyte wierzytelności mogą być przedmiotem dalszej sprzedaży przez nabywcę jednak nabywca nie nabywa wierzytelności z taką intencją;

*   nabywca wierzytelności nie ma prawa regresu w stosunku do zbywcy wierzytelności, gdyby dłużnik nie wywiązywał się z płatności na rzecz nabywcy;

*   transakcje nabycia wierzytelności przez Bank nie są wykonywane:
    *   w ramach umowy faktoringu;
    *   w ramach sekurytyzacji;
    *   w ramach transakcji, w których nabywcą jest bank hipoteczny.

Ponadto, Bank wskazuje, iż w zależności od konkretnego wariantu transakcji, wynagrodzenie z tytułu transakcji może być płatne w następującej formie:

*   dyskonto wartości nominalnej Kredytu (dalej: „Opcja dyskonto”);

*   odrębna opłata transakcyjna płatna na rzecz nabywcy Kredytu przez sprzedawcę (dalej: „Opcja opłata transakcyjna”);

*   nabywca Kredytu otrzymuje od sprzedawcy część prowizji przygotowawczej, którą ww. sprzedawca otrzymał uprzednio od kredytobiorcy (dalej „Opcja prowizja przygotowawcza”).

Należy rozróżnić dwie podstawowe grupy w zakresie nabywania Kredytów przez Bank.

1.  Pierwsza grupa dotyczy transakcji, w których nabycie Kredytu przez Bank ma charakter zamierzony na moment udzielenia Kredytu (dalej: „Syndykacja pierwotna”), przy czym Kredyt udzielany jest wspólnie przez uczestników konsorcjum (dalej: „Kredyt konsorcjalny”).

Ze względu na stopień, w jakim dany Kredyt został wypłacony oraz sposób określenia wynagrodzenia przez strony transakcji, rozróżnić można następujące warianty:

*   Kredyt nie został w ogóle wypłacony:
    *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
    *   Opcja prowizja przygotowawcza;
*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona:
    *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
    *   Opcja prowizja przygotowawcza;
*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona (tj. wierzytelności) jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona (tj. prawa i obowiązki z umowy kredytowej), przy czym możliwe jest wyodrębnienie kwot wynagrodzenia przypadającego na każdą z wyżej wskazanych części:
    *   w zakresie wypłaconej części Kredytu:
        *   Opcja dyskonto i/lub Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
        *   Opcja prowizja przygotowawcza;
    *   w zakresie niewypłaconej części Kredytu:
        *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
        *   Opcja prowizja przygotowawcza.

1.  Druga grupa opisywanych przypadków dotyczy transakcji, w których nabycie Kredytu przez Bank nie ma charakteru zamierzonego na moment udzielenia Kredytu (dalej: „Syndykacja wtórna”), przy czym Kredyt ma charakter Kredytu konsorcjalnego lub też kredytu udzielanego przez jeden podmiot (dalej: „Kredyt bilateralny”).

Ze względu na stopień, w jakim dany Kredyt został wypłacony oraz sposób określenia wynagrodzenia przez strony transakcji, rozróżnić można następujące warianty:

*   Kredyt nie został w ogóle wypłacony - Opcja opłata transakcyjna;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona - Opcja opłata transakcyjna;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona (tj. wierzytelności) jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona (tj. prawa i obowiązki z umowy kredytowej), przy czym możliwe jest wyodrębnienie kwot wynagrodzenia przypadającego na każdą z wyżej wskazanych części:
    *   w zakresie wypłaconej części Kredytu - Opcja dyskonto i/lub Opcja opłata transakcyjna;
    *   w zakresie niewypłaconej części Kredytu - Opcja opłata transakcyjna.

1.  Zbywanie Kredytów przez Bank

Wnioskodawca wskazuje, iż w przypadku wszystkich niżej wymienionych scenariuszy:

*   Kredyt jest w sytuacji normalnej, tj. bez rozpoznanej utraty wartości nominalnej;

*   w każdym z poniższych przypadków może być tak, że Bank zbywa w ramach jednej transakcji kilka Kredytów, z czego:
    *   część Kredytów jest całkowicie wypłacona (w tym przypadku Bank zbywa nie prawa i obowiązki z umowy kredytowej a wierzytelności z umowy kredytowej);
    *   część Kredytów kwalifikuje się do jednego z poniżej opisanych wariantów;

*   Bank dokonuje transakcji zbywania Kredytów zarówno z:
    *   Kontrahentami krajowymi jak i
    *   Kontrahentami zagranicznymi.

W sytuacji, gdy Bank zbywa część Kredytu, która została już wypłacona (tj. przedmiotem transakcji są wierzytelności), wówczas:

*   wierzytelności są niewymagalne i brak jest przesłanek, które uprawniałyby do twierdzenia, iż wystąpi konieczność prowadzenia w stosunku do nich działań windykacyjnych;

*   wśród wierzytelności nie ma wierzytelności, które zostały wypowiedziane w stosunku do kredytobiorcy;

*   nabywca nabywa wierzytelności z zamiarem uzyskiwania z nich pożytków dla siebie (w postaci odsetek), a nie w celu ich dochodzenia na rzecz zbywcy;

*   nabycie wierzytelności jest poprzedzone analizą kredytową kredytobiorcy przez nabywcę (prowadzącą do wniosku, że sytuacja finansowo-ekonomiczna kredytobiorcy jest satysfakcjonująca i ryzyko związane z nabyciem wierzytelności jest na akceptowalnym dla nabywcy poziomie);

*   nabyte wierzytelności mogą być przedmiotem dalszej sprzedaży przez nabywcę jednak nabywca nie nabywa wierzytelności z taką intencją;

*   nabywca wierzytelności nie ma prawa regresu w stosunku do zbywcy wierzytelności, gdyby dłużnik nie wywiązywał się z płatności na rzecz nabywcy;

*   transakcje zbycia wierzytelności przez Bank nie są wykonywane:
    *   w ramach umowy faktoringu;
    *   w ramach sekurytyzacji;
    *   w ramach transakcji, w których nabywcą jest bank hipoteczny.

Ponadto, Bank wskazuje, iż w zależności od konkretnego wariantu, wynagrodzenie z tytułu transakcji może być płatne w formie:

*   Opcji dyskonto;

*   Opcji opłata transakcyjna;

*   Opcji prowizja przygotowawcza.

Należy rozróżnić dwie podstawowe grupy w zakresie zbywania Kredytów przez Bank.

1.  Pierwsza grupa dotyczy transakcji odbywających się w ramach Syndykacji pierwotnej i dotyczy Kredytów konsorcjalnych.

Ze względu na stopień, w jakim dany Kredyt został wypłacony oraz sposób określenia wynagrodzenia przez strony transakcji, rozróżnić można następujące warianty:

*   Kredyt nie został w ogóle wypłacony:
    *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
    *   Opcja prowizja przygotowawcza;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa włącznie część Kredytu, która nie została wypłacona:
    *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
    *   Opcja prowizja przygotowawcza;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona (tj. wierzytelności) jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona (tj. prawa i obowiązki z umowy kredytowej), przy czym możliwe jest wyodrębnienie kwot wynagrodzenia przypadającego na każdą z wyżej wskazanych części:
    *   w zakresie wypłaconej części Kredytu:
        *   Opcja dyskonto i/lub Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
        *   Opcja prowizja przygotowawcza;
    *   w zakresie niewypłaconej części Kredytu:
        *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
        *   Opcja prowizja przygotowawcza.

1.  Druga grupa opisywanych przypadków dotyczy transakcji odbywających się w ramach Syndykacji wtórnej i dotyczy Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych.

Ze względu na stopień, w jakim dany Kredyt został wypłacony oraz sposób określenia wynagrodzenia przez strony transakcji, rozróżnić można następujące warianty:

*   Kredyt nie został w ogóle wypłacony - Opcja opłata transakcyjna;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona - Opcja opłata transakcyjna;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona (tj. wierzytelności) jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona (tj. prawa i obowiązki z umowy kredytowej), przy czym możliwe jest wyodrębnienie kwot wynagrodzenia przypadającego na każdą z wyżej wskazanych części:
    *   w zakresie wypłaconej części Kredytu - Opcja dyskonto i/lub Opcja opłata transakcyjna;
    *   w zakresie niewypłaconej części Kredytu - Opcja opłata transakcyjna.

Dla większej przejrzystości, poniżej Wnioskodawca wskazuje szczegółową listę transakcji zbycia/nabycia Kredytów przez Bank objętych niniejszym Wnioskiem.

1.  Nabywanie Kredytów przez Bank

1.  Przypadki nabywania Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej

1.  Nabycie Kredytu przez Bank od Kontrahenta krajowego, przy czym:

a) Kredyt nie został w ogóle wypłacony i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza b) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza c) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza

1.  Nabycie Kredytu przez Bank od Kontrahenta zagranicznego

a) Kredyt nie został w ogóle wypłacony i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza b) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza c) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza

1.  Zbywanie Kredytów przez Bank

1.  Przypadki zbywania Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykach pierwotnej

1.  Zbycie Kredytu przez Bank na rzecz Kontrahenta krajowego, przy czym:

a) Kredyt nie został w ogóle wypłacony i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza b) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza c) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza

1.  Zbycie Kredytu przez Bank na rzecz Kontrahenta zagranicznego

1.  Kredyt nie został w ogóle wypłacony
    1.  Opcja opłata transakcyjna
    2.  Opcja prowizja przygotowawcza
2.  Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona
    1.  Opcja opłata transakcyjna
    2.  Opcja prowizja przygotowawcza
3.  Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona

W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza

1.  Przypadki zbywania Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykach wtórnej

1.  Zbycie Kredytu przez Bank na rzecz Kontrahenta krajowego, przy czym:

1.  Kredyt nie został w ogóle wypłacony
    1.  Opcja opłata transakcyjna
    2.  Opcja prowizja przygotowawcza
2.  Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa wytycznie część Kredytu, która nie została wypłacona
    1.  Opcja opłata transakcyjna
    2.  Opcja prowizja przygotowawcza
3.  Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona

W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza

1.  Zbycie Kredytu przez Bank na rzecz Kontrahenta zagranicznego

1.  Kredyt nie został w ogóle wypłacony
    1.  Opcja opłata transakcyjna
    2.  Opcja prowizja przygotowawcza
2.  Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona
    1.  Opcja opłata transakcyjna
    2.  Opcja prowizja przygotowawcza
3.  Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona

W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza

W związku z powyższym, Wnioskodawca składa niniejszy Wniosek, aby potwierdzić kwalifikację w zakresie podatku VAT ww. transakcji nabycia/zbycia Kredytów z perspektywy Banku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcje opisane w pkt I.l.A i I.2.A stanowią dla Banku świadczenie usługi zwolnionej z VAT?
2.  Czy transakcje opisane w pkt I.l.B i I.2.B stanowią dla Banku świadczenie usługi, której miejscem świadczenia jest kraj inny niż Polska?
3.  Czy transakcje opisane w pkt II.l.A i II.2.A nie stanowią dla Banku czynności podlegających VAT?
4.  Czy transakcje opisane w pkt II.l.B i II.2.B stanowią dla Banku import usług zwolniony z VAT?
5.  Czy podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt I.l.A a) i), I.l.A b) i), I.l.A c) W) i), I.1.A c) K) i), I.2.A a) i), I.2.A b) i), I.2.A c) W) i), I.2.A c) K) i) stanowi kwota opłaty transakcyjnej?
6.  Czy podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt I.l.A a) ii), I.l.A b) ii), I.l.A c) W) ii), I.1.A c) K) ii), 1.2.A a) ii), I.2.A b) ii), 1.2.A c) W) ii), I.2.A c) K) ii) stanowi kwota prowizji przygotowawczej?
7.  Czy podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt I.l.A c) W) iii) i I.2.A c) W) iii) stanowi kwota dyskonta?
8.  Czy podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt I.l.A c) W) iv) i I.2.A c) W) iv) stanowi suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej?
9.  Czy podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B a) i), II.l.B b) i), II.l.B c) W) i), II.1.B c) K) i), II.2.B a) i), I1.2.B b) i), II.2.B c) W) i), II.2.B c) K) i) stanowi kwota opłaty transakcyjnej?
10.  Czy podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B a) ii), II.l.B b) ii), II.l.B c) W) ii) II.l.B c) K) ii), II.2.B a) ii), II.2.B b) ii), II.2.B c) W) ii), II.2.B.c) K) ii) stanowi kwota prowizji przygotowawczej?
11.  Czy podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B c) W) iii) i II.2.B c) W) iii) stanowi kwota dyskonta?
12.  Czy podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B c) W) iv) i II.2.B c) W) iv) stanowi suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Transakcje opisane w pkt I.l.A i L2.A stanowią dla Banku świadczenie usługi zwolnionej z VAT.
2.  Transakcje opisane w pkt I.l.B i I.2.B stanowią dla Banku świadczenie usługi, której miejscem świadczenia jest kraj inny niż Polska.
3.  Transakcje opisane w pkt II.l.A i II.2.A nie stanowią dla Banku czynności podlegających VAT.
4.  Transakcje opisane w pkt II.l.B i II.2.B stanowią dla Banku import usług zwolniony z VAT.
5.  Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt I.l.A a) i), I.l.A b) i), I.l.A c) W) i), I.l.A c) K) i), 1.2.A a) i), I.2.A b) i), I.2.A c) W) i), 1.2.A c) K) i) stanowi kwota opłaty transakcyjnej.
6.  Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt I.l.A a) ii), I.l.A b) ii), I.l.A c) W) ii), I.l.A c) K) ii), 1.2.A a) ii), I.2.A b) (ii), I.2.A c) W) ii), I.2.A c) K) ii) stanowi kwota prowizji przygotowawczej.
7.  Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt I.l.A c) W) iii) i I.2.A c) W) iii) stanowi kwota dyskonta.
8.  Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt I.l.A c) W) iv) i I.2.A c) W) iv) stanowi suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej.
9.  Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B a) i), 11.1.B b) i), II.l.B c) W) i), II.l.B c) K) i), II.2.B a) i), II.2.B b) i), II.2.B c) W) i), II.2.B c) K) i) stanowi kwota opłaty transakcyjnej.
10.  Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B a) ii), II.l.B b) ii), II.l.B c) W) (ii), II.1.B c) K) ii), II.2.B a) ii), II.2.B b) ii), II.2.B c) W) ii), II.2.B c) K) ii) stanowi kwota prowizji przygotowawczej.
11.  Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B c) W) iii) i II.2.B c) W) iii) stanowi kwota dyskonta.
12.  Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B c) W) iv) i II.2.B c) W) iv) stanowi suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Pytania 1-4 - uzasadnienie wspólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, w szczególności, odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
2.  usługobiorcą jest:

\- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15.

Importem usług, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT jest świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Zasadniczo, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT).

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnione z VAT są, w szczególności, usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwolnione z VAT są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT nie ma zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu (art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT).

W świetle ww. przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż transakcja zbycia Kredytu stanowi świadczenie usług, przy czym podmiotem świadczącym usługę jest nabywca.

Z uwagi na to, że niniejszy Wniosek dotyczy zarówno:

*   transakcji nabycia jak i zbycia Kredytów przez Bank;

*   transakcji z Kontrahentami krajowymi jak i Kontrahentami zagranicznymi

\- miejscem świadczenia przedmiotowej usługi może być Polska lub inny kraj.

W przypadkach, w których miejscem świadczenia ww. usługi będzie terytorium Polski, należy ustalić właściwą stawkę VAT mającą do niej zastosowanie.

W ocenie Wnioskodawcy, w tych przypadkach zastosowanie powinno mieć zwolnienie z VAT przewidziane w:

*   art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT dla usług udzielania kredytów - w odniesieniu do niewypłaconych części Kredytów;

*   art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT dla usług w zakresie długów - w odniesieniu do wypłaconych części Kredytów (jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku nie znajduje zastosowania wyłączenie z przedmiotowego zwolnienia określone w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT dla czynności ściągania długów, w tym factoringu).

W zakresie niewypłaconych części Kredytów, Bank wskazuje, że jednym z kluczowych następstw transakcji będących przedmiotem niniejszego Wniosku jest przejęcie przez nabywcę obowiązku wypłaty kwoty Kredytu kredytobiorcy. Innymi słowy, jeszcze przed wypłatą kwoty Kredytu, dochodzi do zmiany podmiotowej po stronie kredytodawcy. Należy dodać, iż od momentu zawarcia umowy kredytowej do momentu zawarcia przedmiotowej transakcji, wartość Kredytu nie ulega zmianie. Kredyt pozostaje bowiem na tą chwilę w sytuacji normalnej, tj. bez rozpoznanej utraty wartości nominalnej.

Powyższe prowadzi, zdaniem Banku, do konkluzji, iż istotą transakcji nabycia/zbycia Kredytów (w niewypłaconej części) przez Bank jest przejęcie przez nabywcę obowiązku wypłaty kwoty Kredytu, z czym skorelowane jest, na dalszym etapie (tj. po wypłacie kwoty Kredytu), otrzymanie spłaty Kredytu od kredytobiorcy. Skoro tak, usługa polegająca na nabyciu Kredytów (w niewypłaconej części), w ramach której nabywca przejmuje w szczególności obowiązek wypłaty Kredytu kredytobiorcy, powinna być objęta zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, dotyczącym udzielania kredytów.

W ocenie Banku, sytuacja ta jest, z ekonomicznego punktu widzenia, tożsama ze stanem faktycznym, w którym nie dochodziłoby do zbycia Kredytu przez pierwotnego kredytodawcę, w związku z czym, kredytobiorca dokonywałby spłaty Kredytu na rzecz pierwotnego kredytodawcy.

Ekonomiczna tożsamość obu ww. scenariuszy przejawia się, zdaniem Banku, w tym, iż w każdym z nich, ten sam podmiot

*   z jednej strony wypłaca kwotę kredytu kredytobiorcy;

*   z drugiej strony uprawniony jest na dalszym etapie (tj. po wypłacie kwoty Kredytu) do otrzymania spłaty kredytu od kredytobiorcy.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, na szerokie rozumienie wyrażenia „udzielania kredytu” w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) - por. tezę 44 wyroku z dnia 15 maja 2019 r., C-235/18 Vega International:

„jeśli chodzi w szczególności o wyrażenie „udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe”, znajdujące się we wspomnianym przepisie, należy je interpretować szeroko (…)”.

Potwierdzeniem powyższego jest wyrażone w szeregu wcześniejszych orzeczeń stanowisko TSUE, że „udzielenie kredytu” może przybrać bardzo różną formę.

Z jednej strony, TSUE w swoim orzecznictwie odwołuje się do „udzielenia kredytu” w klasycznym rozumieniu tego terminu, czyli transakcji polegającej na udostępnieniu określonej sumy pieniężnej, podlegającej zwrotowi w odpowiednim terminie, ewentualnie wraz z odsetkami (por. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r., C-77/01 EDM, a także wyrok z dnia 8 grudnia 2016 r., C-208/15 Stock 94).

Z drugiej strony, TSUE uznał, iż ww. pojęcie może obejmować także odroczoną płatność ceny zakupu towaru, udzieloną przez dostawcę nabywcy w zamian za zapłatę odsetek (por. wyrok z dnia 27 października 1993 r., C-281/91 Muys’en De Winters Bouw, oraz wyrok z dnia 18 października 2018 r., C-153/17 Volkswagen Financial Services).

Zważywszy na ww. stanowisko TSUE w zakresie wykładni pojęcia „udzielenia kredytu” (które, zdaniem TSUE, obejmuje również ww. sytuacje odległe od klasycznego udzielenia kredytu bankowego), zdaniem Wnioskodawcy, tym bardziej, w zakres tego pojęcia wchodzić powinna sytuacja taka, jak będąca przedmiotem niniejszego Wniosku (zwłaszcza, iż jak wyżej wspomniano, zdaniem Banku, jest ona równoznaczna z klasycznym udzieleniem kredytu przez pierwotnego kredytodawcę).

Podsumowując, z ekonomicznego punktu widzenia, w ocenie Banku, brak jest podstaw do różnicowania sytuacji w której podmiot udzielający kredytu jest podmiotem na którego rzecz następuje spłata kredytu (jak to ma miejsce w przypadku „zwykłego” udzielenia kredytu, bez zbycia praw i obowiązków z umowy kredytu przez pierwotnego kredytodawcę) z przypadkiem opisanym w stanie faktycznym niniejszego wniosku (kiedy podmiotem wypłacającym kredyt jest nabywca praw i obowiązków z umowy kredytowej zawartej przez pierwotnego kredytodawcę).

A zatem, zdaniem Banku, obie ww. sytuacje powinny być traktowane jednolicie na gruncie VAT, tj. jako usługa udzielania kredytu, podlegająca zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Z kolei w zakresie wypłaconych części Kredytów (gdzie przedmiotem transakcji są wierzytelności), jak wskazano w opisie stanu faktycznego:

*   wierzytelności są niewymagalne i brak jest przesłanek, które uprawniałyby do twierdzenia, iż wystąpi konieczność prowadzenia w stosunku do nich działań windykacyjnych;

*   wśród wierzytelności nie ma wierzytelności, które zostały wypowiedziane w stosunku do kredytobiorcy;

*   nabywca nabywa wierzytelności z zamiarem uzyskiwania z nich pożytków dla siebie (w postaci odsetek), a nie w celu ich dochodzenia na rzecz zbywcy;

*   nabycie wierzytelności jest poprzedzone analizą kredytową kredytobiorcy przez nabywcę (prowadzącą do wniosku, że sytuacja finansowo-ekonomiczna kredytobiorcy jest satysfakcjonująca i ryzyko związane z nabyciem Wierzytelności jest na akceptowalnym dla nabywcy poziomie);

*   nabyte wierzytelności mogą być przedmiotem dalszej sprzedaży przez nabywcę jednak nabywca nie nabywa Wierzytelności z taką intencją;

*   nabywca wierzytelności nie ma prawa regresu w stosunku do zbywcy wierzytelności, gdyby dłużnik nie wywiązywał się z płatności na rzecz nabywcy;

*   transakcje nabycia/zbycia Wierzytelności przez Bank nie są wykonywane:
    *   w ramach umowy faktoringu;
    *   w ramach sekurytyzacji;
    *   w ramach transakcji, w których nabywcą jest bank hipoteczny.

W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, przyjąć należy, że dla nabywcy wierzytelności głównym celem transakcji będących przedmiotem niniejszego Wniosku jest uzyskanie pożytków związanych z wierzytelnością (odsetki), a nie uwolnienie zbywcy z obowiązku samodzielnego dochodzenia wierzytelności.

W związku z powyższym, w ocenie Banku:

*   nie są spełnione przesłanki podlegającej opodatkowaniu VAT czynności z art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT (tj. czynności ściągania długów, w tym factoringu);

*   są spełnione przesłanki, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT zwolnienia z VAT dla usług w zakresie długów.

Wnioskodawca podkreśla, że na gruncie stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego Wniosku nie znajdują zastosowania wyroki TSUE:

*   z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 MKG, zgodnie z którym czynność faktora, polegająca na gwarancji wobec faktoranta spłaty wierzytelności i przejęciu ryzyka niewypłacalności dłużników należy uznać za wykorzystywanie własności dóbr celem stałego osiągania zysku w rozumieniu przepisów o VAT, jeżeli czynność ta jest wykonywana za wynagrodzeniem i przez określony czas

oraz

*   z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 GFKL, zgodnie z którym podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu przepisów o VAT i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem podatku VAT, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Należy podkreślić, iż oba ww. wyroki zostały wydane w odmiennych stanach faktycznych od tego, który jest przedmiotem niniejszego Wniosku, tj.:

*   w stanie faktycznym sprawy C-305/01 MKG cesjonariusz wierzytelności zobowiązywał się świadczyć wobec cedenta usługę faktoringu, w zamian za co otrzymywał wynagrodzenie, to jest prowizję oraz premię del credere, podczas gdy, jak wskazano w opisie stanu faktycznego niniejszego Wniosku, transakcje nabycia/zbycia wierzytelności przez Bank nie są wykonywane w ramach umowy faktoringu;

*   w stanie faktycznym sprawy C-93/10 GFKL:
    *   zbywane wierzytelności pochodziły z wypowiedzianych umów kredytowych i były wymagalne, podczas gdy, jak wskazano w opisie stanu faktycznego niniejszego Wniosku, wśród opisanych wierzytelności nie ma wierzytelności, które zostały wypowiedziane w stosunku do kredytobiorcy, a ponadto wierzytelności są niewymagalne i brak jest przesłanek, które uprawniałyby do twierdzenia, iż wystąpi konieczność prowadzenia w stosunku do nich działań windykacyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, jego stanowisko w powyższym zakresie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego dotyczących nabycia udziału w kredycie.

W tym zakresie, Wnioskodawca wskazuje, po pierwsze, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 grudnia 2012 r., IPPP3/443-1034/12-2/IG (potwierdzającą stanowisko, zgodnie z którym cesja wierzytelności z kredytu konsorcjalnego jest zwolniona z VAT):

„(…) należy zwrócić uwagę na literalne brzmienie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, który wyłącza możliwość zastosowania zwolnienia z VAT w zakresie czynności ściągania długów, w tym factoringu. Przede wszystkim należy zaznaczyć, iż poprzez użycie sformułowania w tym factoringu ustawodawca uznaje, iż przedmiotowe usługi mieszczą się w sformułowaniu „czynności ściągania długów”. Oznacza to zatem, iż opodatkowanie VAT przewidziano jedynie dla zdarzeń, z którymi wiąże się podejmowanie czynności mających na celu ściągnięcie długu.”

„W analizowanym stanie faktycznym cesja wierzytelności kredytowych służy innemu celowi, tj. przeniesieniu części przyszłych ryzyk i pożytków wynikających z umowy kredytowej na Wnioskodawcę. Zamiarem stron nie jest zatem transfer ciężarów związanych z windykacją należności (ściąganiem długów) z Banku Inicjującego na X., o czym świadczy m.in. fakt, iż przedmiotowe prawa majątkowe nie są wymagalne w dacie ich przeniesienia. Oznacza to, iż na dzień zawarcia umowy cesji żadna ze stron nie musi podejmować czynności windykacyjnych względem Klienta. Co więcej, na ten dzień nie istnieją także żadne obiektywne przesłanki, które uprawniałyby do twierdzenia, iż konieczność prowadzenia działań windykacyjnych wystąpi w przyszłości.”

Jednocześnie, cesji wierzytelności na warunkach ustalonych między X. a Bankiem Powiązanym nie należy kwalifikować do usług faktoringu. W ich ramach bowiem faktor dokonując nabycia wierzytelności zobowiązuje się do świadczenia na rzecz faktoranta różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników, windykację należności, finansowanie przez dyskonto czy udzielanie pożyczek. Tym samym usługa faktoringu polegałaby na „wyręczaniu” cedenta z czynności zmierzających do odzyskania długu.”

„Tymczasem cesja wierzytelności w ramach umowy zawieranej między X. a Bankiem Inicjującym nie obejmuje dodatkowych czynności wykonywanych przez nabywcę na rzecz zbywcy. Współpraca stron analizowanej transakcji jest oparta bowiem na modelu kredytu konsorcjalnego, w ramach którego bank lub banki finansujące w pierwszej kolejności zawierają bezpośrednio umowy kredytowe z klientami, a następnie do umów tych w drodze cesji części wierzytelności przystępują pozostali uczestnicy konsorcjum. W ramach konsorcjum wszystkie banki określają maksymalne kwoty, jakie są gotowe przeznaczyć na finansowanie projektu inwestycyjnego. Celem, dla jakiego zawiązywane jest konsorcjum, jest przyznanie kredytu/kredytów przy jednoczesnym podziale ryzyk gospodarczych z nim związanych między jego uczestników. W ramach modelu konsorcjalnego finansowane są przede wszystkim inwestycje długoterminowe i kapitałochłonne, które przekraczają możliwości jednego kredytodawcy.”

„(…) należy uznać, iż w przypadku gdy w ramach realizacji umowy konsorcjalnej X. zawrze z Bankiem Inicjującym umowę cesji części wierzytelności kredytowych niewymagalnych za cenę równą wartości nominalnej przenoszonego prawa majątkowego, zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane dla usług związanych z długami, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, bądź wprost w pkt 38 tego artykułu, jako usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych.”

Po drugie, Wnioskodawca wskazuje interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 kwietnia 2014 r., IPPP1/443-149/14-2/MPe (potwierdzającą stanowisko, zgodnie z którym cesja wierzytelności, związana z przystąpieniem nowego podmiotu do kredytu, jest zwolniona z VAT):

„(\`(...)\`) w celu rozstrzygnięcia czy dana transakcja przelewu wierzytelności może korzystać ze zwolnienia od podatku należy zbadać jej charakter i ocenić, czy nie stanowi ona wyłączonych ze zwolnienia czynności ściągania długów. Bezsprzeczne bowiem jest, iż usługi nabywania wierzytelności innych podmiotów realizowane w celu odzyskania należności stanowią usługi ściągania długów, wyłączone ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT, a takiego celu próżno szukać w transakcji przedstawionej przez Bank w zdarzeniu przyszłym. Przedmiotem transakcji opisanej przez Wnioskodawcę nie jest również wierzytelność trudna, czyli taka, co do której istnieje poważna wątpliwość, że zostanie zaspokojona. Przedmiotem transakcji jest wierzytelność niewymagalna. Jak zostało wskazane, celem Banku jest przystąpienie do dopiero udzielonego kredytu i osiągnięcie korzyści wynikających z przyszłych pożytków jakimi będą odsetki płacone przez Kredytobiorcę oraz z wynagrodzenia prowizyjnego za wyświadczoną przez Bank usługę. Na dzień zawarcia umowy cesji żadna ze stron nie będzie podejmować czynności windykacyjnych względem Klienta. Co więcej, na ten dzień nie istnieją także żadne obiektywne przesłanki, które uprawniałyby do twierdzenia, iż konieczność prowadzenia działań windykacyjnych wystąpi w przyszłości.”

„Jednocześnie, cesji wierzytelności na warunkach ustalonych między Bankiem a Bankiem inicjującym nie należy kwalifikować do usług faktoringu. W ich ramach faktor dokonując nabycia wierzytelności zobowiązuje się do świadczenia na rzecz faktoranta różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników, windykację należności, finansowanie przez dyskonto czy udzielanie pożyczek. Tym samym usługa faktoringu polegałaby na „wyręczaniu” cedenta z czynności zmierzających do odzyskania długu. Tymczasem cesja wierzytelności w ramach umowy zawieranej między Bankiem, a Bankiem inicjującym nie obejmuje dodatkowych czynności wykonywanych przez nabywcę na rzecz zbywcy. Współpraca stron analizowanej transakcji jest zbliżona do modelu kredytu konsorcjalnego, w ramach którego bank lub banki finansujące w pierwszej kolejności zawierają bezpośrednio umowy kredytowe z klientami, a następnie do umów tych w drodze cesji części wierzytelności przystępują pozostali uczestnicy konsorcjum. W ramach konsorcjum wszystkie banki określają maksymalne kwoty, jakie są gotowe przeznaczyć na finansowanie projektu inwestycyjnego. Celem, dla jakiego zawiązywane jest konsorcjum, jest przyznanie kredytu/kredytów przy jednoczesnym podziale ryzyk gospodarczych z nim związanych między jego uczestników i taki też cel pojawia się w przedmiotowej transakcji opisanej w niniejszym wniosku w zdarzeniu przyszłym.”

„(\`(...)\`) należy uznać, iż w przypadku, gdy w ramach realizacji umowy cesji Bank dołączy jako drugi kredytodawca do umowy kredytu zawartego pomiędzy Bankiem inicjującym a Klientem, zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane dla usług związanych z długami, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, bądź wprost w pkt 38 tego artykułu, jako usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych.”

A zatem, zdaniem Banku, w zakresie wypłaconych części Kredytów, czynności Banku wskazane w opisie stanu faktycznego powinny podlegać zwolnieniu z VAT art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT jako usługi w zakresie długów.

Jednocześnie, w ocenie Banku, dla powyższej kwalifikacji, zarówno w odniesieniu do niewypłaconych jak i wypłaconych części Kredytów, nie powinno mieć znaczenia, czy transakcja nabycia/zbycia Kredytu przez Bank:

*   ma charakter zamierzony (tj. odbywa się w ramach Syndykacji pierwotnej) lub nie ma charakteru zamierzonego (tj. odbywa się w ramach Syndykacji wtórnej);

*   czy Kredyt jest Kredytem konsorcjalnym czy też Kredytem bilateralnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, ani z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT ani z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT nie wynika, aby ww. kwestie były istotne z perspektywy zastosowania tych przepisów.

Jeśli chodzi o podmiot zobowiązany do rozliczenia danej transakcji nabycia/zbycia Kredytu przez Bank z perspektywy podatku VAT, to w przypadku transakcji z:

*   Kontrahentem krajowym - podmiotem tym powinien być nabywca Kredytu;

*   Kontrahentem zagranicznym - podmiotem tym powinien być zbywca Kredytu.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy:

*   transakcja nabycia Kredytu przez Bank od Kontrahenta krajowego stanowi dla Banku świadczenie usługi zwolnionej z VAT - zarówno w przypadku nabycia Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej jak i nabycia Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykacji wtórnej;

*   transakcja nabycia Kredytu przez Bank od Kontrahenta zagranicznego stanowi dla Banku świadczenie usługi, której miejscem świadczenia jest kraj inny niż Polska (tj. do ewentualnego rozliczenia podatku VAT zobowiązany jest Kontrahent zagraniczny) - zarówno w przypadku nabycia Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej jak i nabycia Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykacji wtórnej;

*   transakcja zbycia Kredytu przez Bank na rzecz Kontrahenta krajowego nie stanowi dla Banku czynności podlegającej VAT (podmiotem świadczącym usługę zwolnioną z VAT jest w tym przypadku Kontrahent krajowy) - zarówno w przypadku nabycia Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej jak i nabycia Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykacji wtórnej;

*   transakcja zbycia Kredytu przez Bank na rzecz Kontrahenta zagranicznego stanowi dla Banku import usług zwolniony z VAT - zarówno w przypadku nabycia Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej jak i nabycia Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykacji wtórnej.

Pytania 5-12 - uzasadnienie wspólne

Podstawą opodatkowania podatkiem VAT, co do zasady, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, zarówno opłata transakcyjna jak i prowizja przygotowawcza, czy też dyskonto powinny wchodzić do podstawy opodatkowania transakcji nabycia/zbycia Kredytów przez Bank.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do transakcji zbycia Kredytów przez Bank na rzecz Kontrahenta zagranicznego (stanowiących dla Banku import usług zwolniony z VAT) jak i nabycia Kredytów przez Bank od Kontrahenta krajowego (stanowiących dla Banku świadczenie usług zwolnionych z VAT na terytorium Polski):

*   w Opcji opłata transakcyjna - podstawę opodatkowania stanowi kwota opłaty transakcyjnej - zarówno w przypadku nabycia Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej jak i nabycia Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykacji wtórnej;

*   w Opcji prowizja przygotowawcza - podstawę opodatkowania stanowi kwota prowizji przygotowawczej - zarówno w przypadku nabycia Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej jak i nabycia Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykacji wtórnej;

*   w Opcji dyskonto - podstawę opodatkowania stanowi kwota dyskonta - zarówno w przypadku nabycia Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej jak i nabycia Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykacji wtórnej;

*   w Opcji dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna - podstawę opodatkowania stanowi suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej - zarówno w przypadku nabycia Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej jak i nabycia Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykacji wtórnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4,

*   **prawidłowe** w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, 9-12.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 wyżej cytowanej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Zatem, umowa nabycia wierzytelności wypełnia znamiona usługi, określone w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych. Stanowi zatem świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy.

Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności, obojętnie, czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jej odsprzedaży. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę, sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi nie zaś o istocie czynności prawnej, jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

Zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Powołany art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca usługi, która podlega opodatkowaniu na terytorium Polski. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy ma zastosowanie gdy miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania ustalonym na podstawie przepisów ustawy jest terytorium Polski. Przy tym warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Zatem usługi dotyczące długów, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Jednakże w odniesieniu do usług, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy, tj. m.in. w odniesieniu do usług ściągania długów, nie stosuje się zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, iż wskazane wyżej wyłączenie usług ściągania długów i faktoringu ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 13B (1) (d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1 ze zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r. Stosownie bowiem do ww. przepisu Państwa Członkowskie zwalniają transakcje, nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i factoringu.

Ponadto, w myśl przepisu art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

W tym miejscu dodatkowo wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, definiując faktoring, o którym mowa w Szóstej Dyrektywie podkreślił, że działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, podejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13 B(d)(3) tej Dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w jej przepisie. Wskazany wyrok odnosi się nie tylko do faktoringu ale również do czynności ściągania długów, które to pojęcie obejmuje szerszy zakres czynności niż faktoring.

Ponadto w wyroku z dnia 28 października 2008 r. w sprawie C-175/09 Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs przeciwko AXA UK plc. Trybunał orzekł, że „aby można było mówić o czynności dotyczącej przelewów, świadczone usługi muszą skutkować przelewem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych”. Dalej w tym samym orzeczeniu TSUE wskazał, że „Zgodnie z orzecznictwem Trybunału, pojęcie windykacji należności w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy obejmuje czynności finansowe mające na celu zapłatę długu pieniężnego (zob. ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 78). (…) Nie ma znaczenia, że omawiana usługa jest świadczona w chwili, gdy wierzytelności te stają się wymagalne. Brzmienie art. 13 część B lit. d) pkt 3 in fine szóstej dyrektywy obejmuje wszelką windykację należności, a zakres zastosowania tego przepisu nie jest ograniczony wyłącznie do wierzytelności, które nie zostały zapłacone terminowo. Ponadto usługa faktoringu, której wszystkie postacie objęte są pojęciem windykacji należności (zob. ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 77) nie ogranicza się do wierzytelności, w odniesieniu do których dłużnik już zalega z zapłatą. Faktoring może także obejmować wierzytelności, które nie stały się wymagalne i które zostaną zapłacone z chwilą, gdy staną się wymagalne”.

Zatem nie można zgodzić się, że wskazany przez Wnioskodawcę wyrok C-305/01 MKG nie ma zastosowania do czynności ściągania długów, o której mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy.

Z art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy wynika, że czynności ściągania długów mają szerszy zakres niż factoring. Innymi słowy factoring mieści się w czynnościach ściągania długów ale nie wyczerpuje wszystkich czynności, które mieszczą się w czynnościach ściągania długów.

Usługi ściągania długów nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych.

W pojęciu usług ściągania długów mieści się m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odsprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług ściągania długów od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ ściągania długów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ściąganie długów na gruncie ustawy winno być traktowane analogicznie jak cesja wierzytelności.

Natomiast, istota rozróżnienia usług obrotu wierzytelnościami, inkasa oraz ściągania długów sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów.

Z przedstawionych we wniosku zdarzeń przyszłych wynika, że Wnioskodawca jest bankiem krajowym działającym na podstawie ustawy Prawo bankowe i jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Sprzedaż Wnioskodawcy nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Niniejszy wniosek dotyczy nabywania i zbywania przez Bank praw i obowiązków lub wierzytelności wynikających z umów kredytowych, w przypadku których kwota Kredytu, w całości lub części, nie została jeszcze wypłacona kredytobiorcy przez kredytodawcę, przy czym:

w przypadku niewypłaconych części Kredytów - przedmiotem transakcji są prawa i obowiązki z umowy kredytowej (w tym obowiązek wypłaty kwoty kredytu kredytobiorcy w odpowiedniej części), a w przypadku wypłaconych części Kredytów - przedmiotem transakcji są wierzytelności z umowy kredytowej (tj. prawo do domagania się spłaty kredytu od kredytobiorcy wraz z odsetkami).

W zakresie nabywania Kredytów przez Bank Wnioskodawca wskazał, że w przypadku wszystkich niżej wymienionych scenariuszy:

*   Kredyt jest w sytuacji normalnej, tj. bez rozpoznanej utraty wartości nominalnej;

*   w każdym z poniższych przypadków może być tak, że Bank nabywa w ramach jednej transakcji kilka Kredytów, z czego:
    *   część Kredytów jest całkowicie wypłacona (w tym przypadku Bank nabywa nie prawa i obowiązki z umowy kredytowej a wierzytelności z umowy kredytowej);
    *   część Kredytów kwalifikuje się do jednego z poniżej opisanych wariantów;

*   Bank dokonuje transakcji nabywania Kredytów m.in. z podatnikami będącymi bankami lub innymi podmiotami (instytucje finansowe), mającymi siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (z którego, odpowiednio, usługa jest świadczona lub na rzecz którego jest świadczona) w innym kraju niż Polska.

W sytuacji, gdy Bank nabywa część Kredytu, która została już wypłacona (tj. przedmiotem transakcji są wierzytelności), wówczas:

*   wierzytelności są niewymagalne i brak jest przesłanek, które uprawniałyby do twierdzenia, iż wystąpi konieczność prowadzenia w stosunku do nich działań windykacyjnych;

*   wśród wierzytelności nie ma wierzytelności, które zostały wypowiedziane w stosunku do kredytobiorcy;

*   nabywca nabywa wierzytelności z zamiarem uzyskiwania z nich pożytków dla siebie (w postaci odsetek), a nie w celu ich dochodzenia na rzecz zbywcy;

*   nabycie wierzytelności jest poprzedzone analizą kredytową kredytobiorcy przez nabywcę (prowadzącą do wniosku, że sytuacja finansowo-ekonomiczna kredytobiorcy jest satysfakcjonująca i ryzyko związane z nabyciem wierzytelności jest na akceptowalnym dla nabywcy poziomie);

*   nabyte wierzytelności mogą być przedmiotem dalszej sprzedaży przez nabywcę jednak nabywca nie nabywa wierzytelności z taką intencją;

*   nabywca wierzytelności nie ma prawa regresu w stosunku do zbywcy wierzytelności, gdyby dłużnik nie wywiązywał się z płatności na rzecz nabywcy;

*   transakcje nabycia wierzytelności przez Bank nie są wykonywane:
    *   w ramach umowy faktoringu;
    *   w ramach sekurytyzacji;
    *   w ramach transakcji, w których nabywcą jest bank hipoteczny.

Ponadto, Bank wskazuje, iż w zależności od konkretnego wariantu transakcji, wynagrodzenie z tytułu transakcji może być płatne w następującej formie:

*   dyskonto wartości nominalnej Kredytu;

*   odrębna opłata transakcyjna płatna na rzecz nabywcy Kredytu przez sprzedawcę;

*   nabywca Kredytu otrzymuje od sprzedawcy część prowizji przygotowawczej, którą ww. sprzedawca otrzymał uprzednio od kredytobiorcy.

Ponadto, należy rozróżnić dwie podstawowe grupy w zakresie nabywania Kredytów przez Bank.

Pierwsza grupa dotyczy transakcji, w których nabycie Kredytu przez Bank ma charakter zamierzony na moment udzielenia Kredytu, przy czym Kredyt udzielany jest wspólnie przez uczestników konsorcjum.

Ze względu na stopień, w jakim dany Kredyt został wypłacony oraz sposób określenia wynagrodzenia przez strony transakcji, rozróżnić można następujące warianty:

*   Kredyt nie został w ogóle wypłacony:
    *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
    *   Opcja prowizja przygotowawcza;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona:
    *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
    *   Opcja prowizja przygotowawcza;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona (tj. wierzytelności) jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona (tj. prawa i obowiązki z umowy kredytowej), przy czym możliwe jest wyodrębnienie kwot wynagrodzenia przypadającego na każdą z wyżej wskazanych części:
    *   w zakresie wypłaconej części Kredytu:
        *   Opcja dyskonto i/lub Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
        *   Opcja prowizja przygotowawcza;
    *   w zakresie niewypłaconej części Kredytu:
        *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
        *   Opcja prowizja przygotowawcza.

Druga grupa opisywanych przypadków dotyczy transakcji, w których nabycie Kredytu przez Bank nie ma charakteru zamierzonego na moment udzielenia Kredytu, przy czym Kredyt ma charakter Kredytu konsorcjalnego lub też kredytu udzielanego przez jeden podmiot.

Ze względu na stopień, w jakim dany Kredyt został wypłacony oraz sposób określenia wynagrodzenia przez strony transakcji, rozróżnić można następujące warianty:

*   Kredyt nie został w ogóle wypłacony - Opcja opłata transakcyjna;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona - Opcja opłata transakcyjna;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona (tj. wierzytelności) jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona (tj. prawa i obowiązki z umowy kredytowej), przy czym możliwe jest wyodrębnienie kwot wynagrodzenia przypadającego na każdą z wyżej wskazanych części:
    *   w zakresie wypłaconej części Kredytu - Opcja dyskonto i/lub Opcja opłata transakcyjna;
    *   w zakresie niewypłaconej części Kredytu - Opcja opłata transakcyjna.

W zakresie zbywania Kredytów przez Bank Wnioskodawca wskazał, że w przypadku wszystkich niżej wymienionych scenariuszy:

*   Kredyt jest w sytuacji normalnej, tj. bez rozpoznanej utraty wartości nominalnej;

*   w każdym poniższych przypadków może być tak, że Bank zbywa w ramach jednej transakcji kilka Kredytów, z czego:
    *   część Kredytów jest całkowicie wypłacona (w tym przypadku Bank zbywa nie prawa i obowiązki z umowy kredytowej a wierzytelności z umowy kredytowej);
    *   część Kredytów kwalifikuje się do jednego z poniżej opisanych wariantów;

*   Bank dokonuje transakcji zbywania Kredytów m.in. z kontrahentami zagranicznymi.

W sytuacji, gdy Bank zbywa część Kredytu, która została już wypłacona (tj. przedmiotem transakcji są wierzytelności), wówczas:

*   wierzytelności są niewymagalne i brak jest przesłanek, które uprawniałyby do twierdzenia, iż wystąpi konieczność prowadzenia w stosunku do nich działań windykacyjnych;

*   wśród wierzytelności nie ma wierzytelności, które zostały wypowiedziane w stosunku do kredytobiorcy;

*   nabywca nabywa wierzytelności z zamiarem uzyskiwania z nich pożytków dla siebie (w postaci odsetek), a nie w celu ich dochodzenia na rzecz zbywcy;

*   nabycie wierzytelności jest poprzedzone analizą kredytową kredytobiorcy przez nabywcę (prowadzącą do wniosku, że sytuacja finansowo-ekonomiczna kredytobiorcy jest satysfakcjonująca i ryzyko związane z nabyciem wierzytelności jest na akceptowalnym dla nabywcy poziomie);

*   nabyte wierzytelności mogą być przedmiotem dalszej sprzedaży przez nabywcę jednak nabywca nie nabywa wierzytelności z taką intencją;

*   nabywca wierzytelności nie ma prawa regresu w stosunku do zbywcy wierzytelności, gdyby dłużnik nie wywiązywał się z płatności na rzecz nabywcy;

*   transakcje zbycia wierzytelności przez Bank nie są wykonywane:
    *   w ramach umowy faktoringu;
    *   w ramach sekurytyzacji;
    *   w ramach transakcji, w których nabywcą jest bank hipoteczny.

Ponadto, Bank wskazuje, iż w zależności od konkretnego wariantu, wynagrodzenie z tytułu transakcji może być płatne w formie:

*   Opcji dyskonto;

*   Opcji opłata transakcyjna;

*   Opcji prowizja przygotowawcza.

Ponadto, należy rozróżnić dwie podstawowe grupy w zakresie zbywania Kredytów przez Bank.

Pierwsza grupa dotyczy transakcji odbywających się w ramach Syndykacji pierwotnej i dotyczy Kredytów konsorcjalnych.

Ze względu na stopień, w jakim dany Kredyt został wypłacony oraz sposób określenia wynagrodzenia przez strony transakcji, rozróżnić można następujące warianty:

*   Kredyt nie został w ogóle wypłacony:
    *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
    *   Opcja prowizja przygotowawcza;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa włącznie część Kredytu, która nie została wypłacona:
    *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
    *   Opcja prowizja przygotowawcza;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona (tj. wierzytelności) jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona (tj. prawa i obowiązki z umowy kredytowej), przy czym możliwe jest wyodrębnienie kwot wynagrodzenia przypadającego na każdą z wyżej wskazanych części:
    *   w zakresie wypłaconej części Kredytu:
        *   Opcja dyskonto i/lub Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
        *   Opcja prowizja przygotowawcza;
    *   w zakresie niewypłaconej części Kredytu:
        *   Opcja opłata transakcyjna albo (alternatywa rozłączna)
        *   Opcja prowizja przygotowawcza.

Druga grupa opisywanych przypadków dotyczy transakcji odbywających się w ramach Syndykacji wtórnej i dotyczy Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych.

Ze względu na stopień, w jakim dany Kredyt został wypłacony oraz sposób określenia wynagrodzenia przez strony transakcji, rozróżnić można następujące warianty:

*   Kredyt nie został w ogóle wypłacony - Opcja opłata transakcyjna;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona - Opcja opłata transakcyjna;

*   Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona (tj. wierzytelności) jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona (tj. prawa i obowiązki z umowy kredytowej), przy czym możliwe jest wyodrębnienie kwot wynagrodzenia przypadającego na każdą z wyżej wskazanych części:
    *   w zakresie wypłaconej części Kredytu - Opcja dyskonto i/lub Opcja opłata transakcyjna;
    *   w zakresie niewypłaconej części Kredytu - Opcja opłata transakcyjna.

I. Nabywanie Kredytów przez Bank 1. Przypadki nabywania Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykacji pierwotnej B. Nabycie Kredytu przez Bank od Kontrahenta zagranicznego a) Kredyt nie został w ogóle wypłacony i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza b) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza c) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza 2. Przypadki nabywania Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykach wtórnej B. Nabycie Kredytu przez Bank od Kontrahenta zagranicznego a) Kredyt nie został w ogóle wypłacony i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza b) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza c) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank nabywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza II. Zbywanie Kredytów przez Bank 1. Przypadki zbywania Kredytów konsorcjalnych w ramach Syndykach pierwotnej B. Zbycie Kredytu przez Bank na rzecz Kontrahenta zagranicznego a) Kredyt nie został w ogóle wypłacony i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza b) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza c) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza 2. Przypadki zbywania Kredytów konsorcjalnych lub bilateralnych w ramach Syndykach wtórnej B. Zbycie Kredytu przez Bank na rzecz Kontrahenta zagranicznego a) Kredyt nie został w ogóle wypłacony i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza b) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa wyłącznie część Kredytu, która nie została wypłacona i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza c) Kredyt został częściowo wypłacony, a Bank zbywa zarówno część Kredytu, która została już wypłacona jak i część Kredytu, która nie została jeszcze wypłacona W) w zakresie wypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza iii) Opcja dyskonto iv) Opcja dyskonto plus Opcja opłata transakcyjna K) w zakresie niewypłaconej części Kredytu i) Opcja opłata transakcyjna ii) Opcja prowizja przygotowawcza

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniach nr 2, 4, 9-12 dotyczą ustalenia czy:

1.  transakcje opisane w pkt I.l.B i I.2.B stanowią dla Banku świadczenie usługi, której miejscem świadczenia jest kraj inny niż Polska,
2.  transakcje opisane w pkt II.l.B i II.2.B stanowią dla Banku import usług zwolniony z VAT,
3.  podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B a) i), II.l.B b) i), II.l.B c) W) i), II.1.B c) K) i), II.2.B a) i), I1.2.B b) i), II.2.B c) W) i), II.2.B c) K) i) stanowi kwota opłaty transakcyjnej,
4.  podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B a) ii), II.l.B b) ii), II.l.B c) W) ii) II.l.B c) K) ii), II.2.B a) ii), II.2.B b) ii), II.2.B c) W) ii), II.2.B.c) K) ii) stanowi kwota prowizji przygotowawczej,
5.  podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B c) W) iii) i II.2.B c) W) iii) stanowi kwota dyskonta,
6.  podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B c) W) iv) i II.2.B c) W) iv) stanowi suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej,

Ad. pytania 2 i 4

Odnosząc powołane wyżej regulacje prawne do zdarzeń przyszłych wniosku dotyczących wierzytelności z tytułu wypłaconych kredytów w całości lub w części (I.l.B i I.2.B) stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji Wnioskodawca nabędzie wierzytelności przysługujące cedentowi (Kontrahentowi zagranicznemu). Tym samym Wnioskodawca spowoduje niewątpliwie „uwolnienie” cedenta (Kontrahenta zagranicznego) od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Takie transakcje spełniają kryteria czynności odzyskiwania długów wyłączonych ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Koncepcja odzyskiwania długów nie zależy bowiem od sposobu, w jaki odzyskiwanie się odbywa, od tego na czyją rzecz dług zostaje ściągnięty, ani od tego w jaki sposób zostaną pozyskane środki na finansowanie nabycia wierzytelności. Pojęcie odzyskiwania długów dotyczy jasno sprecyzowanych transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty za zbycie wierzytelności pieniężnej. Przy tym dla powyższej kwalifikacji nie ma znaczenia czy wskazane transakcje nabycia wierzytelności mają charakter zamierzony czy też mają charakter niezamierzony.

Natomiast w zakresie zdarzeń przyszłych dotyczących wierzytelności z tytułu wypłaconych kredytów w całości lub w części (pkt II.l.B i II.2.B) stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji Wnioskodawca zbywa wierzytelności przysługujące mu jako cedentowi na rzecz Kontrahenta zagranicznego. Tym samym Kontrahent zagraniczny spowoduje niewątpliwie „uwolnienie” cedenta (Wnioskodawcy) od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Takie transakcje spełniają kryteria czynności odzyskiwania długów wyłączonych ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Koncepcja odzyskiwania długów nie zależy bowiem od sposobu, w jaki odzyskiwanie się odbywa, od tego na czyją rzecz dług zostaje ściągnięty, ani od tego w jaki sposób zostaną pozyskane środki na finansowanie nabycia wierzytelności. Pojęcie odzyskiwania długów dotyczy jasno sprecyzowanych transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty za zbycie wierzytelności pieniężnej. Przy tym dla powyższej kwalifikacji nie ma znaczenia czy wskazane transakcje zbycia wierzytelności mają charakter zamierzony czy też mają charakter niezamierzony.

W opisanych sytuacjach będą występowały transakcje nabycia/zbycia Wierzytelności przez Bank, które będą następowały dopiero po wypłaceniu całej kwoty kredytu lub jego części kredytobiorcy przez Zbywcę wierzytelności, a więc będzie już istniał realny kredyt udzielony kredytobiorcy przez Bank zbywający/Banki zbywające wierzytelność.

Tym samym, w tych sytuacjach należy stwierdzić, że opisane we wniosku czynności nabycia/sprzedaży wierzytelności z tytułu wypłaconych w całości lub części kredytów (wskazane w punktach I.l.B i I.2.B oraz II.l.B i II.2.B), dla których miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania będzie terytorium Polski będą stanowiły usługi finansowe polegające na uwolnieniu od długu cedenta przez nabywcę wierzytelności, spełniające kryteria opodatkowania według właściwej stawki podatku VAT u Wnioskodawcy lub jego Kontrahenta w związku z art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy jako czynności ściągania długów.

Zatem, usługę świadczoną na rzecz Banku przez zagranicznego Kontrahenta polegającą na nabyciu wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy (cedentowi) i uwolnieniu go od obowiązku egzekwowania tych wierzytelności, potraktować należy jako usługę ściągania długów, która w myśl art. 43 ust. 15 ustawy została wyłączona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W opisanych zdarzeniach przyszłych bez znaczenia jest to, że Wierzytelności są niewymagalne i brak jest przesłanek, które uprawniałyby do twierdzenia, iż wystąpi konieczność prowadzenia w stosunku do nich działań windykacyjnych; nabywca nabywa Wierzytelności z zamiarem uzyskiwania z nich pożytków dla siebie (w postaci odsetek), a nie w celu ich dochodzenia na rzecz zbywcy; nabycie Wierzytelności jest poprzedzone analizą kredytową kredytobiorcy przez nabywcę (prowadzącą do wniosku, że sytuacja finansowo-ekonomiczna kredytobiorcy jest satysfakcjonująca i ryzyko związane z nabyciem Wierzytelności jest na akceptowalnym dla nabywcy poziomie); transakcje nabycia/zbycia Wierzytelności nie są wykonywane w ramach umowy faktoringu.

Powyższe wynika jednoznacznie z wcześniej cytowanych wyroków: C-305/01 MKG i C-175/09.

Jednocześnie, w przedstawionych okolicznościach sprawy w przypadku niewypłaconych części Kredytów - przedmiotem transakcji są prawa i obowiązki z umowy kredytowej, w tym obowiązek wypłaty kwoty kredytu kredytobiorcy w odpowiedniej części (prawo do wypłaty wierzytelności przyszłej). Tak więc, przedmiotem transakcji w analizowanym przypadku są prawa i obowiązki wynikające z wcześniej zawartej umowy kredytowej, a nie świadczenie usługi udzielenia kredytu. Należy bowiem odróżnić zobowiązanie Banku do wypłaty kolejnych transz kredytu w ramach przejęcia praw i obowiązków z umowy kredytowej od usługi udzielania kredytu, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Zauważyć należy, że udzielanie kredytu to usługa, która zachodzi pomiędzy kredytodawcą a kredytobiorcą, natomiast w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę, przedmiotowa transakcja zachodzi pomiędzy Kredytodawcą a podmiotem przejmującym prawa i obowiązki wynikające z umowy kredytu. W wyniku jej realizacji podmiot przejmuje prawa i obowiązki wynikające z wcześniej podpisanej umowy kredytowej i dopiero w następstwie tej transakcji będzie zobowiązany do wypłaty transzy kredytu na rzecz dłużnika. Tym samym, nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że brak jest podstaw do różnicowania sytuacji, w której podmiot udzielający kredytu jest podmiotem na którego rzecz następuje spłata kredytu z przypadkiem kiedy podmiotem wypłacającym kredyt jest nabywca praw i obowiązków z umowy kredytowej zawartej przez pierwotnego kredytodawcę. W analizowanej sprawie przedmiotem transakcji jest cesja praw i obowiązków z umowy kredytu, w tym wypłata transz kredytu, nie zaś faktyczne udzielenie kredytu kredytobiorcy. Przy tym, należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzenia wykonawczego do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla czynności przeniesienia praw i obowiązków (cesji umowy). Zatem nie można uznać, że transakcja przejęcia praw i obowiązków z umowy kredytowej, która umożliwi m.in. Wnioskodawcy wypłatę transz kredytu, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, jako usługa udzielenia kredytu.

W konsekwencji, w opisanych powyżej przypadkach (transakcji zbycia/nabycia wierzytelności z tytułu wypłaconych w części lub całości kredytów oraz transakcji przeniesienia praw i obowiązków z umowy, gdzie kredyt nie został wypłacony) zarówno, gdy transakcje mają charakter zamierzony, jak i wówczas, gdy nie mają charakteru zamierzonego:

Ad. 1

Transakcja nabycia Wierzytelności przez Bank od Kontrahenta zagranicznego (I.1.B i I.2.B) stanowi dla Banku świadczenie usług, których miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania jest kraj inny niż Polska. Zatem Wnioskodawca nie opodatkowuje świadczonej usługi na terytorium Polski.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Transakcja zbycia Wierzytelności przez Bank na rzecz Kontrahenta zagranicznego ( II.1.B i II.2.B) stanowi dla Banku import usług opodatkowany stawką podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 4 z uwagi, na twierdzenie Wnioskodawcy o zastosowaniu zwolnienia dla przedmiotowych transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. pytania 9 – 12

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W orzeczeniu C-427/98 (Komisja Europejska v. Republika Federalna Niemiec) Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał, że wynagrodzenie (kwota należna w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy) jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku. W szczególności, niedopuszczalna jest sytuacja, gdy podstawa opodatkowania byłaby wyższa od kwoty, którą podatnik ostatecznie otrzymuje.

Pojęcie kwoty należnej z tytułu sprzedaży łączy się ściśle z pojęciem „wynagrodzenie”, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy.

O wynagrodzeniu w ramach danej sprzedaży można mówić, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Mając na uwadze konstrukcję normatywną podstawy opodatkowania, wyrażoną w przytoczonych powyżej art. 29a ust. 1 i 6 ustawy, należy podkreślić, iż podstawą opodatkowania jest w istocie kwota należna, co istotne, pomniejszona o należny z tytułu danej usługi podatek.

Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że w odniesieniu do transakcji zbycia Wierzytelności przez Bank na rzecz Kontrahenta zagranicznego, jak i przeniesienia praw i obowiązków z umowy kredytowej (stanowiących dla Banku import usług), podstawą opodatkowania dla opisywanych we wniosku transakcji będzie opłata transakcyjna, kwota prowizji przygotowawczej, kwota dyskonta, suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej, bowiem, jak wynika z wniosku w zależności od konkretnego wariantu, wynagrodzenie z tytułu transakcji może być płatne w ww. formach. Zatem, opłata transakcyjna, kwota prowizji przygotowawczej, kwota dyskonta, suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej stanowią w rzeczywistości kwotę należną z tytułu świadczonych usług. W konsekwencji powyższego należy przyjąć, że podstawę opodatkowania w zaistniałych okolicznościach stanowić będzie wspomniana kwota otrzymanego wynagrodzenia.

W konsekwencji:

Ad. 9

Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B a) i), II.l.B b) i), II.l.B c) W) i), II.1.B c) K) i), II.2.B a) i), I1.2.B b) i), II.2.B c) W) i), II.2.B c) K) i) stanowi kwota opłaty transakcyjnej,

Ad. 10

Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B a) ii), II.l.B b) ii), II.l.B c) W) ii) II.l.B c) K) ii), II.2.B a) ii), II.2.B b) ii), II.2.B c) W) ii), II.2.B.c) K) ii) stanowi kwota prowizji przygotowawczej,

Ad. 11

Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B c) W) iii) i II.2.B c) W) iii) stanowi kwota dyskonta,

Ad. 12

Podstawę opodatkowania transakcji opisanych w pkt II.l.B c) W) iv) i II.2.B c) W) iv) stanowi suma kwoty dyskonta i kwoty opłaty transakcyjnej,

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 9, 10, 11 i 12 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Zatem powołane interpretacje przyjęto jako argument Strony, ale nie mogą one przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2, 4, 9-12, natomiast w pozostałym zakresie, tj. pytań oznaczonych nr 1, 3, 5-8 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.