Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-604/16-1/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-05
Teza: Czy w związku z zapłatą wynagrodzenia z tytułu wynajmu samochodów osobowych na rzecz nierezydenta, Wnioskodawca zobowiązany jest do poboru podatku u źródła?
Słowa kluczowe: bilety; najem; obowiązek-obowiązek płatnika; przewoźnik; samochód; transport-transport powietrzny; wynajem-wynajem samochodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 6 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 17 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy w związku z zapłatą wynagrodzenia z tytułu wynajmu samochodów osobowych na rzecz nierezydenta, Wnioskodawca zobowiązany jest do poboru podatku u źródła (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy w związku z zapłatą wynagrodzenia z tytułu wynajmu samochodów osobowych na rzecz nierezydenta, Wnioskodawca jest zobowiązany jest do poboru podatku u źródła.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna Oddział w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „Oddział”) jest oddziałem spółki prawa szwajcarskiego, utworzonym w celu prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W celu odbycia podróży poza granicami Polski pracownicy mogą, w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy, wynajmować samochody osobowe. Podmioty, od których Wnioskodawca wynajmuje samochody osobowe, zasadniczo nie prowadzą działalności gospodarczej na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu. Natomiast, nawet w przypadku, gdyby taki podmiot prowadził działalność gospodarczą na terytorium Polski za pośrednictwem zakładu, dla celów wydania niniejszej interpretacji należy założyć, że przychody z wynajmu samochodów osobowych za granicą nie wiążą się z działalnością tego zakładu na terytorium Polski. Należy podkreślić, że korzystanie z wypożyczonych pojazdów w każdym przypadku nastąpi poza granicami Polski a nie w związku z podrożą pracowników Wnioskodawcy z Polski lub do Polski.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z zapłatą wynagrodzenia z tytułu wynajmu samochodów osobowych na rzecz nierezydenta, Wnioskodawca zobowiązany jest do poboru podatku u źródła? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zapłatą wynagrodzenia z tytułu wynajmu samochodów osobowych na rzecz nierezydenta Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru podatku u źródła.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 UCIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, odsetek, praw autorskich lub praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje należy stwierdzić, że dokonanie przez Wnioskodawcę płatności z tytułu wynajmu samochodu na rzecz zagranicznego podmiotu odpłatnie świadczącego usługi w zakresie wynajmu samochodów osobowych nie wiąże się z obowiązkiem pobrania i odprowadzenia przez Wnioskodawcę zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 UCIT z następujących powodów:

1) Obowiązek poboru podatku dotyczy wynagrodzenia wypłacanego na rzecz nierezydentów uzyskujących dochody na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tymczasem dochody z tytułu wynajmu samochodu wypożyczanych i użytkowanych przez pracowników Wnioskodawcy zagranicą, będą uzyskiwane na terytorium kraju innego niż Rzeczpospolita Polska. O źródle przychodów położonym w Polsce można bowiem mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów jest trwale związane z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lub gdy takie źródło przychodów stanowią polscy rezydenci używający na terytorium Rzeczypospolitej Polski rzeczy lub dóbr niematerialnych należących do innych podmiotów. W konsekwencji, na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta wyłącznie z faktem, że przychód został uzyskany od kontrahenta, który jest polskim rezydentem podatkowym. Tym bardziej brak jest podstaw do powstania obowiązku pobrania podatku u źródła z tytułu wypłaty wynagrodzenia z tytułu wynajmu samochodu osobowego w sytuacji gdy wypłacającym wynagrodzenie jest podmiot zagraniczny, który prowadzi działalność na terytorium kraju za pośrednictwem zakładu, nawet w przypadku, gdy samochód wynajmowany jest na potrzeby działalności wykonywanej za pośrednictwem tego zakładu. W związku z powyższym, przychód z tytułu wynajmu samochodu osobowego od podmiotu zagranicznego mógłby zatem zostać uznany za przychód uzyskany na terytorium Rzeczypospolitej Polski wyłącznie w przypadku, gdyby samochód był używany na terytorium kraju. Skoro więc pracownicy Wnioskodawcy będą używali samochodów osobowych wynajmowanych od podmiotów zagranicznych poza terytorium kraju, należy uznać, że wypłata wynagrodzenia podmiotowi zagranicznemu z tytułu wynajmu samochodu nie będzie wiązała się z obowiązkiem pobrania podatku u źródła przez Wnioskodawcę. Powyższy pogląd w zakresie kwalifikacji przychodu jako osiąganego w kraju, gdzie samochód jest używany znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, analogiczny pogląd w tym zakresie przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 4 marca 2015 r. (sygn. akt II FSK 333/13) wskazał, że: na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem dochodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na postawie umowy najmu samochodu osobowego w Niemczech, a jej realizacja nie jest związana z terytorium Polski. Pod pojęciem terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów, należy bowiem rozumieć miejsce, gdzie faktycznie podejmowane są czynności zmierzające do osiągnięcia dochodu, tj. obszar, na którym urządzenie jest wykorzystywane. Oznacza to, że wykorzystywanie samochodu osobowego poza terytorium Polski przesądzałoby o braku obowiązku podatku u źródła od tego typu płatności. Analogiczny pogląd przedstawił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 kwietnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 2144/08; powyższy wyrok został wydany na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale którego tezy znajdują zastosowanie również na gruncie UCIT), jak również w wyroku z 5 listopada 2009 r. (sygn. akt II FSK 2194/08). Analogiczne stanowisko przedstawił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 23 maja 2016 r., sygn. III SA/Wa 2103/15, gdzie w ustnym uzasadnieniu wskazano, że decydujące o jurysdykcji podatkowej państwa polskiego w stosunku do osób fizycznych niemających miejsca zamieszkania na terytorium Polski jest albo miejsce położenia źródła przychodów, gdy przychód jest wynikiem aktywności podatnika albo miejsce położenia nieruchomości, gdy dochód (przychód) związany jest z jej posiadaniem. Nie ma znaczenia dla powstania ograniczonego obowiązku podatkowego miejsce zapłaty wynagrodzenia czy też siedziba podmiotu, który wynagrodzenie to wypłaca i wykorzystuje rezultat działalności nierezydenta (pomimo, że wyrok ten dotyczył opodatkowania wynagrodzenia wypłacanemu nierezydentowi z tytułu świadczenia usług prawnych, to tezy w nim zawarte znajdą zastosowanie również w przedmiotowym przypadku). 2) Obowiązek poboru podatku u źródła dotyczy m.in. przychodów uzyskiwanych z użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu. Tymczasem samochód osobowy nie mieści się w zakresie pojęcia środek transportu o charakterze przemysłowym. Ponieważ ustawa CIT nie zawiera definicji pojęcia „urządzenia przemysłowego”, w celu dokonania wykładni tego pojęcia, należy odwołać się do języka potocznego. W myśl znaczenia słownikowego „urządzenie” to „przedmiot o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę” (Wielki Słownik Języka Polskiego, http://www.wsjp.pl). Z kolei, według Nowego Słownika Języka Polskiego (red. B. Dunaja, s. 749); urządzeniem jest rodzaj „mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu”. Dla oceny zakresu przedmiotowego w/w przepisu niezbędne jest także zinterpretowanie słowa „przemysłowy”. Według Nowego Słownik Języka Polskiego (red. B. Dunaja, s. 543) słowo to oznacza „związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle”. Z kolei, wyraz „przemysł” oznacza „działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn” (Wielki Słownik Języka Polskiego, www.wsjp.pl); „podstawowy dział gospodarki, obejmujący masowe wytwarzanie za pomocą środków technicznych określonej grupy wyrobów” (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 543). W kontekście powyższego, przez „urządzenie przemysłowe” należałoby zatem rozumieć taki składnik majątku, który pełni funkcję w ramach procesu przemysłowego, tj. takiego, który przy pomocy odpowiednich środków technicznych, maszyn, prowadzi do wytworzenia określonej grupy towarów. Podobną definicję przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który w wyroku z 10 lipca 2013 r. (sygn. akt. I SA/Wr 1336/12), wskazał, że: pojęcie "urządzenie przemysłowe" należy rozumieć jako "składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów". Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 8 października 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 2973/11) wskazał że, „Przywołanie Polskiej Klasyfikacji Działalności, jak również Klasyfikacji Środków Trwałych, w celu zdefiniowania pojęcia "urządzenie przemysłowe" na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. jest nie tylko wskazane, ale pozwala na uporządkowanie (klasyfikacji) pojęć dotyczących rodzajów urządzeń oraz rodzajów działalności, w których są one wykorzystywane, w tym w szczególności "urządzeń przemysłowych" i "przemysłu", w szczególności z uwagi na brak odrębnej, legalnej definicji "urządzenia przemysłowego" w u.p.d.o.p. Brak odmiennej definicji na gruncie u.p.d.o.p. lub zawartego wprost odesłania do zewnętrznej definicji pozwala, zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, na dokonanie wykładni zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. pojęcia "urządzenie przemysłowe" również w oparciu o klasyfikacje statystyczne. Podkreślić należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. posługuje się kategorią "urządzenia przemysłowego" a nie szerszą kategorię "urządzenia technicznego". Dlatego też, wykładnia przyjęta, iż w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 jako "urządzenia przemysłowe" należy traktować "wszelkie możliwe urządzenia", stanowi niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W zakresie interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 1 UCIT, wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 21 lutego 2012 r. (sygn. akt II FSK 1476/10) wskazał, że: przy interpretacji powołanych przepisów nie można pomijać przymiotnika „przemysłowy”, a więc dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle. Przemysł oznacza natomiast produkcję materialną polegającą na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Analogiczne stanowisko przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 marca 2014 r. (sygn. akt II FSK 820/12). Reasumując, dokonanie płatności z tytułu wynajmu samochodu na rzecz zagranicznego podmiotu odpłatnie świadczącego usługi w zakresie wynajmu samochodów osobowych nie wiąże się z obowiązkiem pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 UCIT.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów. Art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W art. 21 updop, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Analizując opis zdarzenia przyszłego, istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedstawionego przez niego zagadnienia ma rozstrzygnięcie kwestii wstępnej, czyli odpowiedź na pytanie, czy samochód osobowy można uznać za urządzenie przemysłowe w myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 updop.

Kluczowym dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest rozumienie użytego w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop zwrotu „użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu”, a w szczególności pojęcia „urządzenie przemysłowe”. W ustawie podatkowej brak jest definicji legalnej słowa „urządzenie przemysłowe”. Niezbędnym jest zatem odwołanie do języka potocznego albowiem regułom języka normatywnego odpowiadają określone dyrektywy wykładni językowej, w myśl których (\`(...)\`) przy tłumaczeniu znaczenia normy należy jej przypisać takie znaczenie, jakie ma ona w języku potocznym, chyba, że ważne względy przemawiają za odstępstwem od tego znaczenia (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 99). Za punkt wyjścia przy interpretacji znaczenia wyrazów „urządzenie” i „przemysłowe” należy przyjąć ich znaczenie słownikowe. Otóż, wyraz „urządzenie” występuje w znaczeniu: „przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę” (Wielki Słownik Języka Polskiego, http://www.wsjp.pl); „mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu” (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 749); „mechanizmu lub zespołu mechanizmów, służącego do wykonania określonych czynności” (Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl). Zaś wyraz „przemysłowy” oznacza „związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle” (Nowy Słownik Języka Polskiego, por red. B. Dunaja, s. 543). Z kolei wyraz „przemysł” oznacza „działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn” (Wielki Słownik Języka Polskiego, www.wsjp.pl); „podstawowy dział gospodarki, obejmujący masowe wytwarzanie za pomocą środków technicznych określonej grupy wyrobów” (Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 543).

W świetle powyższych definicji oraz zgodnie z ugruntowanym w doktrynie i orzecznictwie stanowiskiem przyjąć należy, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” (podobnie jak handlowe lub naukowe), powinno być rozumiane maksymalnie szeroko (orzecznictwo NSA przyznało status urządzenia przemysłowego np. samochodom, naczepom, samolotom, koparkom, kontenerom, zbiornikom - por. m.in. wyroki NSA z 6 grudnia 1996 r., sygn. akt III SA 1091/94, z 12 stycznia 1996 r., sygn. akt SA/Ka 2296/94, z 16 maja 1995 r., sygn. akt SA/Sz 183/95); ma ono bowiem charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia, stanowiące pewien zespół mechanizmów, elementów technicznych, które mogą mieć zastosowanie w działalności podmiotów o określonej specyfice - przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Z przytoczonej powyżej definicji wynika, że urządzenie ma służyć do wykonywania danej czynności, ułatwiać pracę. Samochód niewątpliwie stanowi mechanizm lub zespół elementów służący do wykonywania przez wynajmującego czynności. Jest zatem urządzeniem przemysłowym w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, z którego wynika że Ustawodawca włączył wprost do zakresu przedmiotowego pojęcia „urządzenia przemysłowego” również środki transportu. Wynika z tego bez wątpienia, że zamiarem Ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych przez podmioty zagraniczne z tytułu najmu i użytkowania środków transportu od polskich rezydentów podatkowych.

W opinii tut. Organu, ustawodawca nie uzależnił opodatkowania świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 updop, od faktu, czy są one „fizycznie” wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Kluczowe znaczenie ma zatem interpretacja pojęcia „przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. W opinii tut. Organu, pod tym pojęciem należy rozumieć zarówno dochody (przychody) osiągane z podejmowania działań, w tym np. z wynajmu lub sprzedaży nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i dochody (przychody) uzyskiwane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatnika mającego ograniczony obowiązek podatkowy np. dochód z tytułu wykonania usługi za granicą przez tę osobę na rzecz podmiotu polskiego. Stąd terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest miejscem wypłaty wynagrodzenia, które stanowi dochód podatnika. W dobie rozwijających się form współpracy między przedsiębiorstwami usługi niematerialne mogą być coraz częściej świadczone bez fizycznej obecności podatnika na terytorium państwa źródła. W tej sytuacji, miejsce wypłaty stanowi jedno z kryteriów oceny miejsca położenia źródła przychodów.

Podkreślić należy, że większość państw nakłada podatki nie tylko na podmioty, które mają personalne związki z danym państwem, ale także nakłada je na dochód i kapitał, w przypadku występowania gospodarczego związku dochodu lub kapitału z danym państwem. Innymi słowy, opodatkowaniu w danym państwie podlegają nie tylko wszelkie dochody lub kapitały podmiotów będących rezydentami tego państwa, ale także opodatkowaniu podlega dochód lub kapitał osiągnięty przez nierezydentów, jeżeli jego źródło lub miejsce położenia (situs) znajduje się w tym państwie. (por. H. Hamaekers, K. Holmes, J. Głuchowski, T. Kardach, W. Nykiel, Wprowadzenie do międzynarodowego prawa podatkowego, LexisNexis, 2006). Na podmiocie objętym ograniczonym obowiązkiem podatkowym ciąży nieskonkretyzowana powinność poniesienia świadczenia pieniężnego (podatku dochodowego) w związku z osiąganiem dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powołując się zatem na przytoczone powyżej tezy z piśmiennictwa, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie przychód uzyskany przez podmioty zagraniczne z tytułu korzystania z ich usług przez podmiot mający siedzibę w Polsce zostanie osiągnięty na terytorium Polski, albowiem występuje gospodarczy związek tego dochodu z terytorium Polski.

W przypadku wykonywania świadczenia przez zagraniczne podmioty na rzecz polskiej osoby prawnej w sytuacji, gdy usługi te nie są „fizycznie” wykonywane na terytorium Polski, o tym czy przychód z wykonania usługi został osiągnięty na terytorium Polski przesądza to, czy efekt usługi będzie wykorzystywany przez podmiot, który ma siedzibę w Polsce. Przeciwna interpretacja tego przepisu prowadziłaby do sytuacji, w której każda usługa realizowana poza obszarem Polski nie podlegałaby opodatkowaniu w kraju, co de facto prowadziłoby do podważenia istoty uregulowań dotyczących ograniczonego obowiązku podatkowego oraz znacznego ograniczenia jego stosowania.

W opinii Organu, za takim rozumieniem powołanych wcześniej norm prawnych przemawia literalne brzmienie art. 3 ust. 2 updop. Przepis ten obowiązek podatkowy rozciąga bowiem na te podmioty niebędące polskimi rezydentami podatkowymi, które dochody osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Norma prawna art. 3 ust. 2 updop, nie wiąże zatem opodatkowania „u źródła” z miejscem wykonania usługi, lecz z miejscem osiągnięcia dochodu (w rozumieniu kasowym lub memoriałowym), a ten niewątpliwie w rozpatrywanej sprawie powstanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Updop (w przeciwieństwie do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie wiąże pojęcia „dochód” z terytorium na którym wykonywana jest praca, działalność wykonywana osobiście, prowadzona działalność gospodarcza, czy na którym położona jest nieruchomość (takie powiązanie „terytorialne” dochodu wynika z art. 3 ust. 2b updof - przy czym przepis ten stanowi katalog otwarty i zawiera jedynie przykładowe najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu). Jeżeli zatem updop, nie wiąże pojęcia „dochód” z terytorium, na którym wykonywane są czynności prowadzące do jego osiągniecia, do takiego „przyporządkowania” nie może dojść w wyniku interpretacji art. 3 ust. 2 updop. Taka wykładnia jest niezgodna z literalnym brzmieniem ww. przepisu. Należy zatem przyjąć, że dochód, o jakim mowa w art. 3 ust. 2 updop, powstaje wtedy, gdy po stronie podmiotu mającego siedzibę w Polsce powstaje wierzytelność (stanowiąca dla kontrahenta przychód o charakterze definitywnym mogącym być źródłem dochodu) na rzecz podmiotu niebędącego polskim rezydentem podatkowym.

Stwierdzić zatem należy że, świadczenie usług wynajmu samochodów osobowych przez nierezydentów przyniesie dla tych nierezydentów efekt w postaci wynagrodzenia wypłaconego im w Polsce (ze źródła położonego w Polsce), a więc w postaci osiągnięcia dochodu na terenie Polski.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawca, w opisanym zdarzeniu przyszłym, będzie miał obowiązek jako płatnik, stosownie do treści art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od wypłacanych na rzecz zagranicznych kontrahentów należności za świadczone usługi. W przypadku gdy, wypłaty należności z tytułu wskazanych usług będą dokonywane na rzecz podmiotów mających siedzibę lub zarząd w kraju z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu możliwe będzie niedobranie podatku lub zastosowanie niższej stawki podatku zgodnie z tą umową, jednakże pod warunkiem posiadania odpowiedniego certyfikatu rezydencji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych wspierających argumentację Wnioskodawcy, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, ze względów wskazanych w powyższym uzasadnieniu, nie podziela prezentowanego w nich stanowiska. Zauważyć również należy, że postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ wydając interpretację, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.