Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.420.2022.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-24
Teza: - Czy PGK X przysługuje uprawnienie do obniżenia dochodu podatkowego za dany rok podatkowy osiągniętego z przychodów innych niż kapitałowe o stratę z tego samego źródła przychodów Spółki wchodzącej w skład PGK, poniesioną przez daną Spółkę przed powstaniem PGK, na zasadach określonych w art. 7a ustawy o CIT począwszy od rozliczenia podatkowego PGK X za 2022 rok? - Zważywszy na treść art. 7a ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, czy PGK X może obniżyć dochód o stratę poniesioną w okresie przed utworzeniem PGK X przez Spółkę - członka PGK X – już w trakcie roku podatkowego, tj. przy obliczaniu zaliczek na podatek CIT (przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 7a ustawy o CIT)?
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; rok-rok podatkowy; rozliczanie (rozliczenia); strata
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Podatkowe grupy kapitałowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7a-ust. 4-pkt 4

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 czerwca 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- PGK X przysługuje uprawnienie do obniżenia dochodu podatkowego za dany rok podatkowy osiągniętego z przychodów innych niż kapitałowe o stratę z tego samego źródła przychodów spółki wchodzącej w skład PGK, poniesioną przez daną Spółkę przed powstaniem PGK, na zasadach określonych w art. 7a ustawy o CIT począwszy od rozliczenia podatkowego PGK X za 2022 rok?

\- zważywszy na treść art. 7a ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, czy PGK X może obniżyć dochód o stratę poniesioną w okresie przed utworzeniem PGK X przez Spółkę - członka PGK X – już w trakcie roku podatkowego, tj. przy obliczaniu zaliczek na podatek CIT (przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 7a ustawy o CIT)?

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lipca 2022 r., (data wpływu z tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu zdarzenia przyszłego

PGK X jest podatkową grupą kapitałową w rozumieniu art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz.U. z 1992 r. Nr 21, poz. 86 z późn. zm. (dalej: „ustawa o CIT”), w której skład wchodzą polskie spółki deweloperskie z siedzibą w (…).

W ramach swojej działalności spółki wchodzące w skład Wnioskodawcy realizują projekty deweloperskie, tj. zajmują się budową i sprzedażą nieruchomości mieszkaniowych.

Umowa PGK X została zawarta w formie aktu notarialnego (…) 2021 r. Rep. (…) na okres trzech lat podatkowych (2021-2023). Pierwszy rok podatkowy (2021) był krótszy niż rok kalendarzowy. Trwał od powołania PGK do końca roku kalendarzowego 2021. Organ podatkowy (…) dokonał rejestracji ww. umowy w drodze decyzji wydanej (…) 2021 r.

Przed utworzeniem PGK X niektóre ze spółek wchodzących w skład grupy poniosły stratę w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT z przychodów innych niż zyski kapitałowe. Strata ta dotyczyła lat podatkowych 2018, 2020 i 2021 (w przypadku straty z 2021 r. był to rok podatkowy Spółki przed pierwszym rokiem podatkowym PGK X).

PGK X, na podstawie art. 7a ust. 4, 5 ustawy o CIT, planuje skorzystać z możliwości obniżenia swojego dochodu osiągniętego z przychodów innych niż kapitałowe o stratę z tego samego źródła przychodów poniesioną w okresie przed utworzeniem PGK X przez niektóre ze spółek tworzących Wnioskodawcę.

Pismem z dnia 5 lipca 2022 r., uzupełniono opis zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

a) strata, o której mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podlegałaby odliczeniu od dochodu danej Spółki na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.), gdyby Spółka ta nie weszła w skład Podatkowej Grupy Kapitałowej;

b) strata nie została odliczona od dochodu danej Spółki na podstawie art. 7 ust. 5 ww. ustawy przed jej przystąpieniem do Podatkowej Grupy Kapitałowej;

c) w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisie zdarzenia przyszłego należy przyjąć założenie, iż dana Spółka osiągnie w roku podatkowym, za który PGK planuje dokonać obniżenia, dochód z tego źródła przychodów, z którego poniesiona została strata (tylko jeśli dana Spółka, funkcjonując w ramach PGK, osiągnie w danym roku podatkowym dochód z tego źródła przychodów, z którego poniesiona została strata, PGK rozważa odliczenie dopuszczalnej części tej straty).

**Pytania****:**

1\. Czy PGK X przysługuje uprawnienie do obniżenia dochodu podatkowego za dany rok podatkowy osiągniętego z przychodów innych niż kapitałowe o stratę z tego samego źródła przychodów Spółki wchodzącej w skład PGK, poniesioną przez daną Spółkę przed powstaniem PGK, na zasadach określonych w art. 7a ustawy o CIT począwszy od rozliczenia podatkowego PGK X za 2022 rok?

2\. Zważywszy na treść art. 7a ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, czy PGK X może obniżyć dochód o stratę poniesioną w okresie przed utworzeniem PGK X przez Spółkę - członka PGK X – już w trakcie roku podatkowego, tj. przy obliczaniu zaliczek na podatek CIT (przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 7a ustawy o CIT)?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. W zakresie pytania nr 1:

W ocenie PGK X przysługuje jej uprawnienie do obniżenia dochodu podatkowego za dany rok podatkowy o stratę Spółki wchodzącej w skład PGK na zasadach określonych w art. 7a ustawy o CIT począwszy od rozliczenia podatkowego PGK X za 2022 rok.

Ustawodawca wprowadzając do ustawy o CIT art. 7a ust. 4, 5 nie przewidział w ustawie zmieniającej, tj. w ustawie z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021, poz. 2105) żadnych szczególnych rozwiązań przejściowych. Oznacza to, iż PGK X powinna stosować przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym na rok, którego rozliczenie podatkowe dotyczy.

W stosunku zatem do dochodu podatkowego za 2022 rok (i analogicznie za kolejne lata podatkowe), w którym to roku przepisy ustawy o CIT przewidują możliwość obniżenia dochodu ze źródła przychodu PGK osiągniętego za rok podatkowy o stratę z tego źródła przychodów poniesioną w okresie przed utworzeniem grupy przez Spółkę tworzącą tę grupę, PGK X przysługuje uprawnienie do obniżenia dochodu podatkowego za dany rok podatkowy osiągniętego z przychodów innych niż kapitałowe o stratę z tego samego źródła przychodów Spółki wchodzącej w skład PGK, poniesioną przez daną Spółkę przed powstaniem PGK, na zasadach określonych w art. 7a ustawy o CIT począwszy od rozliczenia podatkowego PGK X za 2022 rok.

2\. W zakresie pytania nr 2:

W ocenie PGK X przysługuje jej uprawnienie do obniżenia dochodu o stratę poniesioną w okresie przed utworzeniem PGK X przez Spółkę - członka PGK X - już w trakcie roku podatkowego, tj. przy obliczaniu zaliczek na podatek CIT (przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 7a ustawy o CIT).

Stosownie do treści art. 7a ust. 4 pkt 5 ustawy o CIT jednym z warunków obniżenia dochodu ze źródła przychodów PGK o stratę z tego źródła przychodów poniesioną w okresie przed utworzeniem grupy przez Spółkę tworzącą tę grupę jest, by Spółka ta osiągnęła w roku podatkowym, za który dokonuje się tego obniżenia, dochód z tego źródła przychodów, z którego poniesiona została strata. W ocenie PGK X warunek ten należy uznać za spełniony jeśli Spółka - członek PGK - osiągnęła dochód w trakcie trwania roku podatkowego.

Art. 7a ust. 4 pkt 5 ustawy o CIT uzależnia prawo do obniżenia podstawy opodatkowania podatku CIT o stratę podatkową z lat ubiegłych od wystąpienia dochodu podatkowego. W ocenie Wnioskodawcy art. 7a ust. 4 pkt 5 ustawy o CIT, mimo różnic w sformułowaniach słownych, stosuje ten sam mechanizm rozliczania straty podatkowej, jak ma to miejsce w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT. Zasady, na jakich rozliczana jest strata podatkowa Spółki - członka PGK - poniesiona przed utworzeniem PGK w rozliczeniu PGK są więc takie same, jak przy rozliczaniu strat Spółki we własnym rozliczeniu podatkowym. Tym samym, wnioski płynące z wykładni art. 7 ust. 5 ustawy o CIT (w tym dokonywana w formie wydawanych przez organy skarbowe interpretacji przepisów prawa podatkowego) powinny mieć również zastosowanie w odniesieniu do art. 7a ust. 4 pkt 5 ustawy o CIT.

W przypadku art. 7 ust. 5 ustawy o CIT organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych wielokrotnie potwierdzały, iż prawo obniżenia dochodu podatkowego o stratę z lat ubiegłych przysługuje nie tylko w zeznaniu rocznym, ale i w rozliczeniach miesięcznych przy obliczaniu zaliczki na podatek (tak m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 06 października 2020 r., sygn. 0111- KDWB.4010.26.2020.1.APA, interpretacji indywidualnej Izby Skarbowej w Łodzi z 14 maja 2012 r., sygn. IPTPB3/423-83/12-2/PM). Wobec tego samego mechanizmu uzależnienia prawa do rozliczenia straty w wyniku podatkowym od osiągnięcia dochodu w obu cytowanych przepisach (art. 7 ust. 5 i art. 7a ust. 4 pkt 5 ustawy o CIT), należy uznać, iż w odniesieniu do strat Spółki - członka PGK poniesionych przed utworzeniem PGK, PGK przysługuje prawo do rozliczania tych strat przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek CIT.

Oznacza to tym samym, iż osiągnięcie przez Spółkę - członka PGK - dochodu już w trakcie trwania roku podatkowego, daje PGK możliwość obniżenia dochodu o stratę z tego źródła przychodów poniesioną w okresie przed utworzeniem grupy przez Spółkę tworzącą tę grupę na etapie obliczania zaliczek na podatek CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”):

podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

Stosownie do art. 7a ust. 1 updop,

w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3.

W myśl art. 7a ust. 2 updop,

straty, o której mowa w ust. 1, poniesionej przez podatkową grupę kapitałową nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek w razie upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej.

Ponadto zgodnie z art. 7a ust. 3 updop,

z dochodu podatkowej grupy kapitałowej nie pokrywa się strat spółek wchodzących w skład grupy, poniesionych przez nie w okresie przed powstaniem grupy.

Zgodnie z art. 7a ust. 4 updop, obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

dochód ze źródła przychodów podatkowej grupy kapitałowej osiągnięty za rok podatkowy może zostać obniżony o stratę z tego źródła przychodów poniesioną w okresie przed utworzeniem grupy przez spółkę tworzącą tę grupę, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) strata ta podlegałaby odliczeniu od dochodu tej spółki na podstawie art. 7 ust. 5, gdyby spółka ta nie weszła w skład podatkowej grupy kapitałowej;

2) strata została poniesiona przez spółkę nie wcześniej niż w piątym roku podatkowym, poprzedzającym rok podatkowej grupy kapitałowej, za który dokonuje się tego obniżenia;

3) strata nie została odliczona od dochodu spółki na podstawie art. 7 ust. 5;

4) spółka osiągnęła w roku podatkowym, za który dokonuje się tego obniżenia, dochód z tego źródła przychodów, z którego poniesiona została strata.

Na podstawie art. 7a ust. 5 updop, obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

kwota obniżenia, o którym mowa w ust. 4, nie może przekroczyć 50% wysokości straty oraz nie może przekroczyć kwoty dochodu ze źródła przychodów osiągniętego w roku podatkowym, za który dokonuje się tego obniżenia, przez spółkę wchodzącą w skład podatkowej grupy kapitałowej, która poniosła tę stratę.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Umowa PGK X została zawarta w formie aktu notarialnego w 2021 r., na okres trzech lat podatkowych (2021-2023). Pierwszy rok podatkowy (2021) był krótszy niż rok kalendarzowy. Trwał od powołania PGK do końca roku kalendarzowego 2021. Przed utworzeniem PGK X niektóre ze spółek wchodzących w skład grupy poniosły stratę w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT z przychodów innych niż zyski kapitałowe. Strata ta dotyczyła lat podatkowych 2018, 2020 i 2021 (w przypadku straty z 2021 r. był to rok podatkowy Spółki przed pierwszym rokiem podatkowym PGK X). PGK X, na podstawie art. 7a ust. 4, 5 ustawy o CIT, planuje skorzystać z możliwości obniżenia swojego dochodu osiągniętego z przychodów innych niż kapitałowe o stratę z tego samego źródła przychodów poniesioną w okresie przed utworzeniem PGK X przez niektóre ze spółek tworzących Wnioskodawcę.

Odnosząc powołane przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że do końca 2021 r. podatkowej grupie kapitałowej nie przysługiwało prawo do pomniejszenia dochodu o stratę poniesioną przez Spółkę ją tworzącą, przed przystąpieniem do PGK. Ustawa z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105) wprowadziła do ustawy CIT przepisy art. 7a ust. 4 i ust. 5 umożliwiające rozliczenie strat Spółki tworzącej Podatkową Grupę Kapitałową, które zostały osiągnięte w okresie poprzedzającym utworzenie tej grupy, z dochodami osiąganymi przez Podatkową Grupę Kapitałową.

Zauważyć należy, że ustawodawca, wprowadzając do ustawy CIT przepisy art. 7a ust. 4 i ust. 5, nie ustanowił w ustawie zmieniającej z dnia 29 października 2021 r. przepisów o charakterze epizodycznym bądź przejściowym. Oznacza to, że PGK będzie uprawniona do obniżenia w 2022 roku (zarówno za rok podatkowy jak i na etapie zaliczek w trakcie roku) dochodu ze źródła przychodów innych niż zyski kapitałowe o stratę z tego źródła przychodów, poniesioną w okresie sprzed utworzenia PGK, przez spółkę tworzącą tę grupę, tj. o stratę z 2018, 2020 i 2021 roku.

Dodatkowo należy wskazać, że ustawa z dnia 7 października 2022 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180) wprowadziła do ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw przepis art. 69b w brzmieniu: „Przepisy art. 7 ust. 6a i art. 7a ust. 4 ustawy (…) mają zastosowanie również do strat powstałych przed rokiem podatkowym rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2021 r.” Powołany przepis potwierdza, że nowe zasady odliczania straty w PGK mają zastosowanie również do strat powstałych przed rokiem podatkowym rozpoczętym po 31 grudnia 2021 r.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

\- czy PGK X przysługuje uprawnienie do obniżenia dochodu podatkowego za dany rok podatkowy osiągniętego z przychodów innych niż kapitałowe o stratę z tego samego źródła przychodów Spółki wchodzącej w skład PGK, poniesioną przez daną Spółkę przed powstaniem PGK, na zasadach określonych w art. 7a ustawy o CIT począwszy od rozliczenia podatkowego PGK X za 2022 rok, jest prawidłowe;

\- czy PGK X może obniżyć dochód o stratę poniesioną w okresie przed utworzeniem PGK X przez Spółkę - członka PGK X – już w trakcie roku podatkowego, tj. przy obliczaniu zaliczek na podatek CIT (przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z art. 7a ustawy o CIT), jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).