Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3-443-777/10-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-20
Teza: Odpłatne przekazanie części poniesionych nakładów inwestycyjnych (zwrot części kosztów) należy uznać za opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1. Natomiast nieodpłatne przekazanie poniesionych nakładów ze względu na związek z prowadzonym przedsiębiorstwem będzie nieodpłatnym świadczeniem usług, które nie podlega opodatkowaniu. Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego związanego z przedmiotową inwestycją.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; nakłady; odliczenia; podatek-podatek naliczony; przekazanie; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 09.08.2010 r. (data wpływu 10.08.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu przekazania nakładów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.08.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu przekazania nakładów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi sprzedaż opodatkowaną VAT m.in. w zakresie wynajmu powierzchni handlowych. Spółka prowadzi obecnie rozbudowę Miasteczka Handlowego. Wznoszone będą nowe budynki z powierzchnią na wynajem. Po rozbudowie wspomnianego obiektu handlowego jego zapotrzebowanie na energię elektryczną ulegnie zwiększeniu. Ponadto sposób lokalizacji infrastruktury energetycznej w bezpośrednim sąsiedztwie rozbudowywanego Miasteczka Handlowego nie pozwala na pełną realizację planów inwestycyjnych Spółki.

W związku z przyszłym, zwiększonym zapotrzebowaniem na energię elektryczną i planami rozbudowy obiektu handlowego Spółka zawarła Umowę (dalej Umowa) z E. Sp. z o.o. - dystrybutorem energii elektrycznej, do którego należy sieć elektroenergetyczna zlokalizowana w bezpośrednim sąsiedztwie Miasteczka Handlowego.

Na mocy Umowy Spółka zobowiązała się do wykonania przebudowy sieci elektroenergetycznej należącej do E.. Polegać będzie ona na wybudowaniu nowej, kompletnej stacji transformatorowej (WN/SN) na gruncie należącym do E. oraz na przeniesieniu linii energetycznych połączonych ze starą stacją transformatorową i przyłączeniu ich do nowej stacji transformatorowej. Nowa stacja transformatorowa będzie pełnić analogiczne funkcje do starej stacji transformatorowej. Jednakże zgodnie z Umową, E. zobowiązała się do zwiększenia mocy przyłączeniowej dla Spółki po zakończeniu przebudowy. Po prawidłowym zrealizowaniu przebudowy Spółka nabędzie nieruchomość starej stacji transformatorowej, aby wznieść na tej działce nowe budynki centrum handlowego. Pewne znaczenie przy podejmowaniu decyzji o przebudowie sieci elektroenergetycznej miał także i ten fakt, że obecny układ sieci i jej wygląd (a zwłaszcza starej stacji transformatorowej) jest mało estetyczny i nie współgra z nowoczesną architekturą Miasteczka Handlowego. Po przebudowie infrastruktura elektroenergetyczna w tym rejonie będzie mniej widoczna i lepiej skomponowana z architekturą centrum handlowego, nie będzie negatywnie wpływała na estetyczny wizerunek Miasteczka.

Istniejąca obecnie stacja transformatorowa jest zlokalizowana na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym E., a przyszła stacja transformatorowa będzie zbudowana na gruncie stanowiącym własność E.. Linie energetyczne dochodzące do starej i nowej stacji transformatorowej nie stanowią własności Spółki (są własnością E. albo innych podmiotów).

Spółka dokona przebudowy sieci przy pomocy podwykonawcy, który wykona kompleksową usługę, zgodną z zakresem zobowiązania Spółki wobec E, określonego w Umowie. Podwykonawca będzie realizował swoją usługę etapami, a za każdy z etapów będzie wystawiał faktury na Spółkę. Poszczególne etapy usługi przebudowy sieci będą odbierane zarówno przez Spółkę, jak i przez upoważnionego przedstawiciela E..

W kosztach przebudowy sieci energetycznej, o której mowa powyżej, uczestniczyć będzie także E.. Spółka wstępnie pokryje wszystkie koszty związane z przebudową, a następnie (po podpisaniu protokołu odbioru nowej stacji transformatorowej) zrefakturuje część nakładów (ok. kilkunastu procent) na przebudowę sieci (w określonej w Umowie kwocie) na rzecz E.. Faktura (lub załącznik do faktury) na żądanie E. będzie w opisie wskazywać nakłady na określone części wyposażenia nowej stacji (niezwiązane bezpośrednio z usunięciem kolizji) i część przewodów zasilających, choć ma to znaczenie tylko dla ułatwienia procedur księgowych w E.. Obiektywnie faktura będzie dotyczyła częściowego udziału E. w całości kosztów przebudowy, skoro przebudowa będzie realizowana w odniesieniu do składników sieci nie stanowiących własności Spółki. Po zaakceptowaniu przebudowy sieci przez E. nastąpi formalne „przekazanie” nakładów - przebudowanej sieci - na rzecz tego podmiotu przez Spółkę. Ponadto E. na własny koszt dostarczy transformatory do nowej stacji transformatorowej. Kwota otrzymana od E. zostanie oczywiście opodatkowana VAT-em.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez podwykonawcę realizującego przebudowę sieci?
2.  Czy Spółka przekazując nakłady po zrealizowanej przebudowie sieci elektroenergetycznej, na rzecz E., będzie obowiązana naliczyć podatek VAT od kwoty równej poniesionym kosztom czy tylko od kwoty (stanowiącej zwrot części poniesionych kosztów), którą otrzyma od E?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 1

Odliczenie podatku VAT naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm., zwanej dalej ustawą o VAT). Przy czym „wykorzystywanie do wykonywania czynności opodatkowanych” rozumieć należy jako niezbędny związek nabywanych towarów i usług z prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest kluczowym elementem konstrukcyjnym oraz fundamentem systemu podatku od towarów i usług obowiązującego w naszym kraju. Gwarantuje ono neutralność podatku dla podatników - podatek ten obciąża bowiem finalną konsumpcję dóbr i usług, a dla podatników jest on neutralny. Dzięki mechanizmowi odliczenia podatku naliczonego podatnicy VAT nie ponoszą ciężaru podatku.

Rolę prawa do odliczenia podatku naliczonego wielokrotnie podkreślał Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazując np.: „system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi” (wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman, podobne treści można odnaleźć np. w wyrokach w sprawie C-50/87 (Komisja Europejska vs. Republika Francji), czy C-317/94 (Elida Gibbs) oraz C-37/95 (Ghent Coal Terminal).

Nabywane towary lub usługi nie muszą być związane z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi dokonywanymi przez podatnika, aby w związku z ich nabyciem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia przysługuje bowiem także wówczas, gdy wydatki na nabycie zaliczane są do kosztów ogólnych działalności podlegającej opodatkowaniu - co potwierdził ETS m.in. w wyroku C-408/98 (Abbey National).

Co istotne, związek ze sprzedażą opodatkowaną należy badać z punktu widzenia celu wydatku ponoszonego przez podatnika i w momencie ponoszenia tego wydatku. Odliczenie przysługuje zatem także w sytuacji, gdy planowana sprzedaż (transakcja opodatkowana nie miała miejsca) - co potwierdza chociażby wyrok ETS w sprawie C-110/94 (INZO).

W rozpatrywanej sytuacji związek zakupu usługi realizowanej przez podwykonawcę dla Spółki, ze sprzedażą opodatkowaną Spółki nie budzi żadnych wątpliwości. Realizacja przebudowy sieci elektroenergetycznej jest dokonywana w celu umożliwienia Spółce realizacji jej planów inwestycyjnych związanych z rozbudową centrum handlowego.

Przebudowa usunie kolizję istniejącej sieci z planami nowych budynków centrum, zapewni odpowiednie parametry dostarczanej energii elektrycznej do powiększonego centrum handlowego, a ponadto uatrakcyjni wizerunek Miasteczka Handlowego. Zatem usługa polegająca na przebudowie sieci energetycznej w celu zapewnienia dostaw energii dla Miasteczka - co równocześnie likwiduje kolizję z planami rozbudowy centrum handlowego - jest w bezpośredni sposób związany z przyszłym wynajmem powierzchni handlowej przez Spółkę w rozbudowanym centrum, a także z działalnością całego centrum - dzięki zapewnieniu możliwości odpowiednich dostaw energii elektrycznej i podniesieniu walorów estetycznych całej inwestycji. Jest zatem bezpośrednio związana ze sprzedażą opodatkowaną VAT-em realizowaną przez Spółkę. Tym samym spełniony jest warunek powstania prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Wobec powyższego należy dojść do wniosku, że Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabycia usługi polegającej na przebudowie sieci elektroenergetycznej.

Powyższych wniosków nie zmienia fakt, iż nakłady na przebudowę sieci elektroenergetycznej sfinansowane przez Spółkę, zostaną następnie częściowo nieodpłatnie przekazane na rzecz E.. Jak bowiem wskazano, są one związane z koniecznością zapewnienia dostaw energii na odpowiednim poziomie i rozbudową centrum handlowego przez Spółkę i przyszłą zwiększoną sprzedażą (wynajmem) powierzchni handlowej w tym centrum przez Spółkę. Fakt nieodpłatnego przekazania nie modyfikuje w żaden sposób tego związku. Wniosek ten potwierdza odwołanie do art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT - który wprawdzie dotyczy nieodpłatnie przekazywanych towarów, ale transakcje te są identyczne pod względem sytuacji prawnej.

Powyższe wnioski są w pełni potwierdzane przez Ministra Finansów w licznych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji z dnia 29 października 2009 r. (ILPP1/443-961/09-4/MT) organ podatkowy rozpatrywał sytuację przebudowy sieci energetycznej przez wnioskodawcę, należącej do zakładu energetycznego, zlokalizowanej na gruncie należącym do wnioskodawcy, która była niezbędna do wykonania budowy budynku na potrzeby działalności gospodarczej wnioskodawcy. Sytuacja była zatem analogiczna do przedstawionej w niniejszym wniosku. W interpretacji tej organ podatkowy jednoznacznie potwierdził prawo wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT związanego z przebudową sieci energetycznej.

Identyczne stanowisko - w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę sieci wodociągowej przekazanej nieodpłatnie gminie - zajął Minister Finansów w piśmie z dnia 9 lutego 2009 r. (IPPP3/443-120/08-4/MPe), a także w piśmie z dnia 16 lutego 2009 r. (IPPP1-443-2058/08-7/AK), które dotyczyło nakładów na budowę oświetlenia drogi, przekazanych nieodpłatnie gminie.

W zakresie pytania nr 2

Spółka będzie zobowiązana do naliczenia VAT-u, tylko od kwoty otrzymanej od E., a nie od kwoty równej poniesionym kosztom realizacji przebudowy sieci elektroenergetycznej, bez względu na to czy uznamy, że Spółka wykonała usługę za cenę niższą od wartości rynkowej, czy też że przekazała część nakładów nieodpłatnie.

Problematyka związana z nieodpłatnym przekazywaniem wszelkiego rodzaju towarów i nieodpłatnym wykonywaniem usług przez podatników była przedmiotem wielu orzeczeń sądów administracyjnych. W tym zakresie ukształtowała się jednolita linia orzecznictwa wskazująca, że zarówno nieodpłatne przekazywanie towarów, jak i nieodpłatne wykonywanie usług - jeżeli czynności te związane są z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem - nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT-em.

Przywołać należy tu chociażby wyrok NSA wydany w składzie siedmiu sędziów – z 23 marca 2009 r. (I FPS 6/08), w którym wskazano wyraźnie, że nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu VAT-em. Podobnie orzekł NSA w wyrokach z 13 maja 2008 r. I FSK 600/07, 25 czerwca 2008 r. I FSK 743/07, czy 24 września 2008 r. I FSK 922/08.

Kwestie związane z budową czy przebudową infrastruktury przekazywanej następnie gminie, czy zakładowi energetycznemu, itp. były również rozpatrywane przez sądy administracyjne. Przekazanie takie jest interpretowane jako nieodpłatne wykonanie usługi i nie podlega opodatkowaniu VAT-em, o ile jest związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Nie ma znaczenia, czy infrastruktura jest budowana na gruncie inwestora (podatnika) - co jednoznacznie wskazał WSA w Warszawie w wyroku z dnia 17 czerwca 2008 r. (III SA/Wa 398/08), co następnie zostało potwierdzone przez NSA w wyroku z 24 lutego 2010 r. (I FSK 1737/08) - odrzucającym skargę kasacyjną wniesioną przez Ministra Finansów. Podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie w przypadku nieodpłatnej budowy infrastruktury na cudzym gruncie - w wyroku z 13 października 2008 r. (III SA/Wa 1010/08), czy w wyroku z dnia 13 lipca 2007 r. (III SA/Wa 3630/06).

Reasumując - niezależnie od tego, czy nieodpłatnie przekazywane są towary, czy też nieodpłatnie wykonywane są usługi, w świetle jednolitej linii orzecznictwa sądów administracyjnych jeżeli czynności nieodpłatnej dokonuje podatnik VAT w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą to przekazanie takie nie rodzi dla niego obowiązku podatkowego.

Sytuacja przedstawiona przez Spółkę nie powinna rodzić żadnych wątpliwości co do konsekwencji podatkowych. Spółka dokona przebudowy sieci elektroenergetycznej, która nie należy do niej. Będzie to polegało na zbudowaniu nowej stacji transformatorowej na gruncie należącym do zakładu energetycznego - E., a także na przeniesieniu wszelkich kabli dochodzących do starej stacji transformatorowej i połączeniu ich z nową stacją. Po zrealizowaniu przebudowy nastąpi formalne przekazanie nakładów poczynionych przez Spółkę na rzecz E..

Dla precyzyjnego określenia skutków podatkowych omawianej transakcji warto rozstrzygnąć, czy przebudowa sieci energetycznej będzie stanowić dostawę towarów czy też wykonanie usługi przez Spółkę na rzecz E.. Przez dostawę towarów na gruncie przepisów o VAT należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Natomiast świadczeniem usług jest każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

W omawianej sytuacji podwykonawca zbuduje nową stację transformatorową i połączy z nią istniejącą infrastrukturę elektroenergetyczną przy wykorzystaniu materiałów i urządzeń pozyskanych we własnym zakresie. Spółka zleca wykonanie usługi kompleksowej, a stacja będzie powstawała na gruncie należącym do E.. Nie ma żadnych wątpliwości, że aby możliwe było przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, to wcześniej trzeba posiadać takie prawo. Tymczasem Spółce nie będzie przysługiwało takie prawo w odniesieniu do wznoszonej stacji transformatorowej, ani w odniesieniu do przebudowywanej sieci przesyłowej. Tym samym nie będzie miała ona nawet potencjalnej możliwości przeniesienia prawa do rozporządzania przebudowaną siecią elektroenergetyczną (w tym stacją transformatorową) na E.. Należy zatem dojść do wniosku, że w analizowanej sytuacji nie nastąpi dostawa towarów przez Spółkę na rzecz E.. Przekazanie nakładów na przebudową sieć na rzecz E. Operator może być zatem uznane wyłącznie za świadczenie usług.

Inny argument potwierdzający zasadność powyższego wniosku można podać uwzględniając cel i sens analizowanej transakcji. Dla Spółki niezbędne jest przebudowanie sieci celem umożliwienia jej realizacji własnych zamierzeń inwestycyjnych. Natomiast E. jedynie zgodziła się na przebudowę i oczekuje, że po przebudowie objęty nią fragment sieci zachowa dotychczasowe właściwości użytkowe. Zatem istotą transakcji nie jest dostarczenie towarów na rzecz E., ale usunięcie kolizji sieci energetycznej z planowaną inwestycją Spółki - czyli usługa.

Wniosek ten jest całkowicie oczywisty. Budowa budynku na gruncie zamawiającego jest usługą, a budowa budynku i następnie jego sprzedaż wraz z gruntem jest dostawą towarów. W analizowanej sytuacji zachodzi ta pierwsza sytuacja - budowa stacji transformatorowej na gruncie E. i przełożenie do niej kabli energetycznych stanowić będzie usługę wykonaną przez Spółkę za pośrednictwem podwykonawcy na rzecz E..

W rozpatrywanej sytuacji w ocenie Spółki wystąpi częściowo odpłatne wykonanie usługi polegającej na przebudowie sieci energetycznej. Jak bowiem wskazano, po przebudowie Spółka wystawi na E. fakturę VAT w odniesieniu do części nakładów na przebudowę. Będzie ona dotyczyła tych nakładów, które związane są z częścią wyposażenia nowej stacji transformatorowej i częścią przewodów zasilających. Jednak sposób wystawienia faktury (lub załącznika do niej) będzie podyktowany wyłącznie wymogami stawianymi przez E.. Zdaniem Spółki odniesienie do poszczególnych elementów sieci na fakturze należy uznać jedynie za wskazanie sposobu kalkulacji kwoty partycypacji E. w kosztach przebudowy. Skoro przebudowa realizowana jest na gruncie E. i dotyczy sieci stanowiącej jej własność (względnie własność podmiotów trzecich), to należy ją traktować jako złożoną, kompleksową usługę - która powinna być traktowana jako całość. Zatem mając na względzie sens transakcji, należy uznać, że wystawiając fakturę na E. Spółka w istocie sprzeda jej usługę przebudowy sieci za kwotę mniejszą niż suma wydatków poniesionych na tę przebudowę. Oznacza to jednak, że tylko kwota wskazana na fakturze przez Spółkę - uzgodniona przez strony - będzie podlegała opodatkowaniu VAT-em.

Jednak nawet gdyby uznać, że w analizowanym przypadku Spółka wykona;

*   odpłatną usługę - przebudowę sieci w zakresie nie wynikającym z kolizji (za którą pełną odpłatność poniesie E.),
*   nieodpłatną usługę - przebudowę sieci w zakresie podyktowanym kolizją z planowaną inwestycją Spółki,

\- to i tak nie zmieni to wskazanych powyżej wniosków, gdyż nieodpłatne świadczenie usługi w rozpatrywanej sytuacji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT-em.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu (jest traktowane jak odpłatne świadczenie) tylko przy kumulatywnym spełnieniu dwóch warunków:

*   podatnikowi dokonującemu nieodpłatnego świadczenia przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nieodpłatnie świadczonymi usługami,
*   świadczenie nieodpłatne: - jest dokonywane na cele osobiste podatnika, lub - jest dokonywane na cele osobiste jego pracowników (byłych pracowników, udziałowców, itp.), lub - nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa przez podatnika.

W analizowanej sytuacji Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z przebudową sieci - co zostało wykazane wyżej.

Jednak również nieodpłatne świadczenie usług w związku z przekazaniem nakładów na przebudowę sieci energetycznej nie jest dokonywane na cele osobiste, a będzie ono dokonywane na cele związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem. Zatem drugi z wymienionych warunków nie będzie spełniony, czyli nieodpłatne świadczenie usługi w analizowanym przypadku, nawet gdyby przyjąć że ma ono miejsce, nie będzie traktowane jako czynność opodatkowana i nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT-em.

W tym miejscu niezbędne jest dokonanie analizy pojęcia związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa przez podatnika. Analiza systemowa i celowościowa tego wyrażenia prowadzi do wniosku, iż świadczenie związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, to świadczenie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - a więc związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi VAT-em.

W rozpatrywanej sytuacji związek nieodpłatnie wykonanej usługi w zakresie przebudowy sieci energetycznej z działalnością opodatkowaną Spółki jest oczywisty. Przebudowa sieci umożliwi Spółce przeprowadzenie rozbudowy centrum handlowego, zapewnienie dla niego odpowiednich dostaw energii elektrycznej (należy mieć tu na uwadze realia gospodarcze i regulacje prawne, które wprawdzie nakładają na dostawców energii obowiązek zaopatrywania odbiorców, jednak wskazują również na partycypację odbiorców w kosztach związanych z budową odpowiedniej infrastruktury dostępowej) i uatrakcyjnienie wyglądu Miasteczka Handlowego. Stąd też to Spółka będzie głównym beneficjentem usługi przebudowy sieci energetycznej, to jej cele gospodarcze będą mogły zostać zrealizowane dzięki tej przebudowie. Z punktu widzenia E. przebudowa ta nie jest konieczna. Podmiot ten jest zainteresowany (czemu dał wyraz w Umowie), aby po przebudowie funkcjonalność przebudowanego elementu sieci nie uległa zmianie. Tylko w pewnym zakresie E. poniesie koszty przebudowy sieci - w takim zakresie w jakim nie dotyczy to usunięcia kolizji. Gdyby przebudowa była realizowana dla celów E., to podmiot ten sam musiałby ją (przynajmniej w przeważającej części) sfinansować. Tak w analizowanym przypadku nie jest i dlatego Spółka pokryje koszty przebudowy. Wydatek ten jest uzasadniony z biznesowego punktu widzenia, a Spółka jest przedsiębiorcą nastawionym na realizację zysku. Zatem nie dokonywałaby przebudowy z własnych środków, gdyby nie było to potrzebne dla prowadzenia przez nią działalności gospodarczej.

Jako dodatkowy argument można odwołać się do wspomnianej już, nadrzędnej zasady systemu podatku VAT - zasady neutralności podatku VAT dla podatników. Przebudowa sieci dokonywana jest w celu umożliwienia Spółce zwiększenia jej sprzedaży opodatkowanej. Gdyby Spółka naliczyła podatek VAT na nieodpłatnie świadczonych usługach, to musiałaby dokonać tego fakturą wewnętrzną. Nie otrzymałaby w tej części zapłaty podatku VAT od E.. Tym samym ciężar podatku VAT zostałby poniesiony ostatecznie przez Spółkę - pomimo tego, że nie jest ona ostatecznym konsumentem usługi związanej z przebudową sieci (bo usługa ta została wykonana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej).

Reasumując należy stwierdzić, że przebudowa sieci realizowana będzie w interesie Spółki, zatem usługa ta wykonywana przez Spółkę na rzecz E. jest w sposób ewidentny związana z przedsiębiorstwem (działalnością gospodarczą, opodatkowaną VAT-em) Spółki, a tym samym jej nieodpłatne wykonanie nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT-em.

Powyższe wnioski znajdują pełne potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych - dotyczących w większości niemal identycznych stanów faktycznych, a z pewnością identycznych problemów prawnych.

Przykładowo niemal identycznej sytuacji dotyczyła interpretacja wydana przez Dyrektora IS w Warszawie w imieniu Ministra Finansów w dniu 13 stycznia 2009 r. (IPPP3/443-68/08-2/SM), w której wskazano m.in.: „W sytuacji opisanej we wniosku dojdzie do nieodpłatnego świadczenia usług, polegającego na przebudowie linii energetycznej, która ma doprowadzić dodatkowa energię elektryczna do hali magazynowej zlokalizowanej w miejscowości Łxxx, wynajmowanej przez Wnioskodawcę na cele realizacji (produkcji) audycji telewizyjnych. Linia po jej ukończeniu zostanie nieodpłatnie przekazana zakładowi energetycznemu, który jest jej właścicielem.

Przedmiotowo przekazanie ma związek z prowadzonym przedsiębiorstwem - linia energetyczna służy i ma służyć realizacji produkcji audycji telewizyjnych w przedmiotowej hali (\`(...)\`); emisja audycji jest przedmiotem działalności Spółki, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe, z uwagi na niespełnienie jednej z przesłanek, warunkujących zrównanie nieodpłatnego świadczenia usług z odpłatnym świadczeniem usług (istnieje związek z prowadzonym przedsiębiorstwem) ww. nieodpłatne przekazanie na rzecz zakładu energetycznego wybudowanej linii energetycznej jako świadczenie usług nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Identyczne stanowisko - również w odniesieniu do przekazania nakładów poniesionych na przebudowę infrastruktury elektroenergetycznej zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydając w imieniu Ministra Finansów interpretację z dnia 29 października 2009 r. (ILPP1/443-961/09-5/MT).

Dla poparcia argumentów Spółki należy także przywołać inne interpretacje wydawane w imieniu Ministra Finansów w odniesieniu do nieodpłatnego przekazania innego rodzaju infrastruktury (wodociągowej, drogowej, itp.), potwierdzające brak opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów. Przykładowo są to interpretacje wydane w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2009 r. (IPPP1/443-857/09-4/AW), z dnia 16 lutego 2009 r. (IPPP1-443-2058/08-7/AK oraz IPPP1-443-2087/08-5/AK) oraz z 9 lutego 2009 r. (IPPP3/443-120/08-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 października 2009 r. (ILPP2/443-937/09-4/EWW), z dnia 17 kwietnia 2009 r. (ILPP1/443-118/09-5/KG), z dnia 25 marca 2009 r. (ILPP2/443-17/09-2/AD), z dnia 24 października 2008 r. (ILPP2/443-666/08-4/JK).

Poza pismami organów podatkowych, stanowisko Spółki potwierdzają także liczne wyroki sądów administracyjnych - potwierdzające ukształtowaną linię orzecznictwa w tym zakresie. Spółce znane są zasady porządku prawnego obowiązującego w Rzeczypospolitej Polskiej i mamy świadomość, że zarówno wyroki, jak i przywołane interpretacje indywidualne wiążą tylko w indywidualnych sprawach i zostały wydane w konkretnym stanie faktycznym. Niemniej jednak zgodnie z art. 14a i 14b § 6 Ordynacji podatkowej Minister Finansów zobowiązany jest dążyć do zapewnienia jednolitej interpretacji prawa podatkowego przez organ podatkowe. Powinien w tym zakresie uwzględniać m.in. orzecznictwo sądów administracyjnych i ETS. Dokładna analiza przywołanych wyroków i interpretacji indywidualnych wskazuje, że zapadły one w analogicznych stanach faktycznych, a dotyczą tego samego problemu prawnego jak przedstawiony przez Spółkę. Stąd też przy wydawaniu odpowiedzi na niniejszy wniosek organ podatkowy obowiązany jest uwzględnić zarówno ukształtowaną linię orzecznictwa sądowego, jak i interpretacje wydawane już wcześniej - mając na uwadze, że działa on w imieniu Ministra Finansów. Wniosek ten potwierdzają liczne orzeczenia sądów administracyjnych - przykładowo WSA w Warszawie z 20 stycznia 2009 r. (III SA/Wa 1916/08), z 25 marca 2009 r. (III SA/Wa 3373/08) jaki NSA w wyroku z dnia 30 października 2001 r. (III SA 1409/00).

Podsumowując, w efekcie wykonania przebudowy sieci elektroenergetycznej i przekazaniu nakładów powstałych w jej wyniku na rzecz E., w odniesieniu do której Spółka wystawi fakturę na E. tylko na część kosztów tej przebudowy, na Spółce będzie ciążyć obowiązek podatkowy VAT tylko w odniesieniu do kwoty wynikającej z faktury wystawionej na E. (według kwoty ustalonej w Umowie).

Nawet jeśli przyjąć, że w analizowanej sytuacji dochodzi do nieodpłatnego świadczenia dokonanego przez Spółkę na rzecz E., to należy uznać, że będzie to nieodpłatne świadczenie usług na cele związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem, a zatem nie będzie ono podlegało opodatkowaniu VAT-em.

Wnioski te są jednoznacznie potwierdzane w licznych pismach organów podatkowych i w orzecznictwie sądowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą, podatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika więc, iż ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W związku z powyższym uznaje się, iż czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

Z powyższego zapisu wynika, że nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów uznaje się za odpłatne świadczenie usług, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki wynikające z wyżej powołanego przepisu:

*   nieodpłatne świadczenie usług nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,
*   podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami.

Przez świadczenie usług nie związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując powyższe należy uznać za opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 oraz nieodpłatne świadczenie usług nie związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka realizuje na terenie należącym do kontrahenta inwestycję w postaci przebudowy sieci energetycznej oraz budowie nowej stacji transformatorowej. Inwestycja będzie zlecona przez Spółkę podwykonawcy, który rozliczał będzie się ze zleceniodawcą. W kosztach przebudowy w umówionej wielkości bezpośrednio będzie uczestniczył kontrahent Spółki pokrywając część poniesionych przez Spółkę wydatków inwestycyjnych - po zrealizowaniu inwestycji (wspólnym odbiorze nowej stacji transformatorowej) część nakładów zostanie przeniesiona na kontrahenta. Częściowy udział kontrahenta w całości kosztów przebudowy będzie potwierdzony poprzez wystawienie faktury przez Spółkę z wykazanym podatkiem należnym.

Następnie nakłady (w pozostałej części) będą przekazane właścicielowi gruntu i wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, polegającej na wynajmie powierzchni handlowych. Spółka jest zainteresowana inwestycją z powodów estetycznych - obecny układ sieci i jej wygląd nie współgra z nowoczesną architekturą stanowiącą własność Spółki. Rozbudowa sieci pozwoli na sprostanie zwiększonym potrzebom Spółki.

Zatem z przedstawionych okoliczności wynika, iż Spółka na gruncie należącym do kontrahenta dokonuje inwestycji w postaci przebudowy sieci elektroenergetycznej i budowy transformatora. Po jej zakończeniu i wspólnym odbiorze poniesione nakłady będą w części odpłatnie a w części nieodpłatnie przeniesione na kontrahenta – właściciela gruntu. Przekazanie inwestycji nie może być uznane za dostawę towarów określoną w art. 7 ust. 1 ustawy, bowiem Spółka nie będzie właścicielem powstałej zabudowy na cudzym gruncie.

W konsekwencji odpłatne przeniesienie część kosztów wynikających z zawartej wcześniej umowy na rzecz kontrahenta Spółki wskazuje, że z jednej strony osoba nabywająca przedmiotowe prawa wypłaca wynagrodzenie i otrzymuje z tego tytułu korzyść, a z drugiej strony Spółka otrzymuje konkretną wartość materialną w postaci świadczenia pieniężnego. Tym samym istnieje beneficjent świadczenia, występuje element odpłatności świadczonej usługi a wynagrodzenie (świadczenie wzajemne) pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności. W związku z powyższym, odpłatne świadczenie usługi wynikającej z zawartej umowy na rzecz kontrahenta stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Ponadto Spółka pozostałą część nakładów przeniesie nieodpłatnie na rzecz kontrahenta. Wybudowaną inwestycję Spółka będzie wykorzystywała do prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, iż nie została spełniona druga z przesłanek wynikających z art. 8 ust. 2 ustawy, warunkujących zrównanie nieodpłatnego świadczenia usług z odpłatnym świadczeniem usług, ponieważ przekazywana nieodpłatnie inwestycja związana jest z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem.

Wobec tego, że jeden z warunków, o których mowa wyżej (przekazane na cele nie związane z działalnością przedsiębiorstwa) nie został spełniony, nieodpłatne przekazanie na rzecz kontrahenta zrealizowanej inwestycji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem zgodnie ze stanowiskiem Spółki należy uznać, że odpłatne świadczenie usługi polegające na odpłatnym przekazaniu części poniesionych nakładów inwestycyjnych (zwrot części kosztów) należy uznać za opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1. Natomiast nieodpłatne przekazanie poniesionych nakładów ze względu na związek z prowadzonym przedsiębiorstwem – zatem brak spełnienia przesłanki wynikającej z art. 8 ust. 2 ustawy - będzie nieodpłatnym świadczeniem usług, które nie podlega opodatkowaniu.

Mając na uwadze powyższe należało uznać stanowisko Spółki w tym zakresie za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w towarach i usługach, które zostały przez niego nabyte, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy zakupie towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

We wniosku Spółka wskazała, iż wykonanie inwestycji ma na celu umożliwienie Spółce prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT związanej z wynajmem powierzchni handlowych. Przebudowa sieci elektroelekrtycznej należącej do kontrahenta spowoduje zwiększenie mocy przyłączeniowej dla Spółki po zakończeniu przebudowy oraz wpłynie na plany rozbudowy centrum handlowego Spółki oraz jego estetykę architektoniczną. Stwierdzić należy, że zwiększenie dostaw energii elektrycznej i podniesienie walorów estetycznych całej inwestycji ma związek z działalnością opodatkowaną Spółki. Z uwagi na powyższe zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego związanego z przedmiotową inwestycją.

Zatem w tym zakresie należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ podatkowy wskazuje, że Wnioskodawca w treści wniosku powołuje się na przepis art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy. Organ podatkowy stwierdza, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera takiego przepisu, jak również jest niejasne całe zdanie Wnioskodawcy: „Wniosek ten potwierdza odwołanie do analogii do art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT - który wprawdzie dotyczy nieodpłatnie przekazywanych towarów, ale transakcje te są identyczne pod względem sytuacji prawnej”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.