Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-929/08-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-08-11
Teza: Czy podwyższenie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez podwyższenie wartości nominalnej już istniejących udziałów, w związku z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego, będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki? W jaki sposób należy ustalić wartość początkową nieruchomości wnoszonej w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością?
Słowa kluczowe: aport; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; nieruchomości; przychód-powstanie przychodu; spółki; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNAM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 2 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu podatkowego - **jest nieprawidłowe;**
*   ustalenia wartości początkowej nieruchomości wnoszonej w formie aportu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki w związku z wniesieniem do sp. z o.o. wkładu niepieniężnego,
*   ustalenia wartości początkowej nieruchomości wnoszonej aportem do sp. z o.o.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

P Sp. z o.o. (dalej Spółka) jest właścicielem nieruchomości (budynku biurowego) położonej w X. Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aktualnie Spółka rozważa możliwość wniesienia tej nieruchomości, w formie aportu do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością której jest udziałowcem. Wniesienie nieruchomości, nie stanowiącej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wiązać się będzie z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymującej aport. Podwyższenie kapitału zakładowego nastąpi poprzez podwyższenie wartości nominalnej istniejących udziałów. Wartość podwyższonego kapitału będzie odpowiadać wartości rynkowej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy podwyższenie kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez podwyższenie wartości nominalnej już istniejących udziałów, w związku z wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego, będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki?
2.  W jaki sposób należy ustalić wartość początkową nieruchomości wnoszonej w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością?

Ad. 1) Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 257 § 2 KSH podwyższenie kapitału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić bądź przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. W przypadku podwyższenia kapitału poprzez podwyższenie nominalnej wartości udziałów, dotychczasowi udziałowcy nie obejmują nowych udziałów, podwyższona zostaje jedynie wartość już istniejących i objętych udziałów. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. Nr 54 poz. 654 ze zm. dalej: ustawa o CIT) przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W ocenie Spółki, przepis ten nakazuje przyjąć, że przychód podlegający opodatkowaniu powstaje tylko w momencie objęcia udziałów w spółce tj. w momencie objęcia udziałów przez wspólników w momencie ich utworzenia (wydania nowych udziałów w istniejącej spółce). Jeśli bowiem wspólnicy objęli udziały w momencie ich utworzenia, nie mogą ich powtórnie „objąć” w przypadku podwyższenia kapitału poprzez podwyższenie wartości nominalnej już istniejących udziałów. Zgodnie z poglądami doktryny: „W razie podwyższenia kapitału zakładowego przez zwiększenie wartości nominalnej udziałów istniejących nie dochodzi do utworzenia nowych udziałów, a w konsekwencji nie ma również potrzeby składania oświadczeń o objęciu udziału lub udziałów w spółce.” (J S, \[w\] Si, S, S S, Komentarz KSH, t. II, W 2002, str. 615, Nb. 41). Odnosząc powyższe rozumienie, terminu objęcie do art. 12 ust. 1 pkt. 7 ustawy o CIT, Spółka prezentuje stanowisko, że: podwyższenie wartości już istniejących udziałów w związku z wniesieniem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu. Takie samo stanowisko w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego, prezentowane jest przez organy podatkowe. Na przykład: postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 28 czerwca 2007 r. (PO1/423-68/07/54528), interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 26 listopada 2004 r. (PD-1/005/2-41 0/04/WK).

Ad. 2) Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego wiązać się będzie także z obowiązkiem ustalenia wartości początkowej tej nieruchomości.

Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia ich w postaci wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej, przyjmuje się wartość ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych środków trwałych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. Spółka prezentuje stanowisko, że: wartość początkowa nieruchomości może zostać określona przez wspólników w akcie założycielskim spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wartość ta nie może być jednak wyższa od wartości rynkowej tej nieruchomości.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Ad. pytania nr 1

Udziały w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane między innymi w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych na ten aport udziałów.

W przedmiotowej sprawie w ramach podwyższenia kapitału zakładowego w spółce zależnej, Wnioskodawca wniesie wkład niepieniężny w celu pokrycia zwiększonej wartości udziałów. W skład powyższego aportu wejdzie nieruchomość (budynek biurowy) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1b pkt 2 ww. ustawy przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Z ww. przepisów wynika zatem, że w myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, chyba że zachodzą przesłanki do przyjęcia innej wartości udziałów (akcji) poprzez odpowiednie zastosowanie art. 14 ust. 1-3 ustawy.

Z treści art. 12 ust. 1b pkt 2 tej ustawy wynika natomiast, iż przychód określony w ust. 1 pkt 7 ww. artykułu powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Zgodnie z art. 257 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego podwyższenie kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych (art. 257 § 2).

W przypadku zmiany umowy spółki (co reguluje art. 257 § 1 K.s.h.) w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego skuteczne objęcie udziałów przez wspólników następuje w momencie zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego. Zgodnie bowiem z art. 262 § 4 Kodeksu spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, następuje z chwilą wpisania do rejestru.

Z art. 258 § 2 Kodeksu spółek handlowych wynika natomiast, że zachodzi konieczność objęcia nie tylko całej wartości nowoutworzonego udziału, ale także objęcie udziału już istniejącego, w części dotyczącej jego podwyższonej wartości.

W świetle ww. przepisów przychód powstaje w dniu wpisu do rejestru sądowego podwyższenia kapitału zakładowego. Nie ma natomiast znaczenia, czy podwyższenie kapitału następuje w drodze utworzenia nowych udziałów, czy też podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych udziałów. Przychodem jest bowiem, z zastrzeżeniem m. in. art. 14 ust. 1-3, nominalna wartość udziałów.

Ustawodawca za przychody uważa nominalną wartość udziałów, co wynika wprost z treści art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nie ulega wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie wartość nominalna udziałów ulega zmianie i w tym przypadku przychodem jest kwota odpowiadająca zwiększeniu wartości nominalnej dotychczasowych udziałów.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że przychód związany z objęciem podwyższonej wartości udziałów w zamian za wkład niepieniężny w postaci prawa użytkowania wieczystego nieruchomości podlega opodatkowaniu zarówno w przypadku objęcia nowych udziałów jak i podwyższenia wartości istniejących udziałów. Występuje tu bowiem ten sam skutek: kapitał zakładowy zostaje podwyższony, a podatnik posiada udziały o wyższej wartości nominalnej.

Zdaniem organu wydającego interpretację indywidualną nie można przyjąć, aby wolą ustawodawcy było różnicowanie sytuacji podatkowej podmiotów w zależności od faktu, czy zwiększenie nominalnej wartości udziałów w zamian za wkład niepieniężny jest skutkiem objęcia udziałów nowoutworzonych czy podwyższenia wartości nominalnej udziałów już istniejących.

Odnosząc się do powoływanych przez Spółkę we wniosku interpretacji organów podatkowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i co do zasady wiążą strony postępowania w konkretnej sprawie oraz nie stanowią źródła prawa i nie posiadają mocy formalnie wiążącej tak do podatników, jak i również w stosunku do organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w pytaniu 1 uznaje się za nieprawidłowe

Ad. pytania nr 2

W celu określenia wartości początkowej środków trwałych pozyskanych w drodze aportu zastosowanie znajdą przepisy art. 16g ust. 1 pkt 4 lub art. 16g ust. 10a w zw. z ust. 9 albo art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dla zastosowania właściwego przepisu decydujące znaczenie ma przedmiot aportu.

W przedmiotowej sprawie będzie miał zastosowanie art. 16g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, który normuje sytuację nabycia w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W przepisie tym postanowiono, że w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Określenie wartości rynkowej nieruchomości powinno nastąpić przy odpowiednim zastosowaniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę, należy stwierdzić, że stanowisko Spółki jest prawidłowe, jednak powołana podstawa prawna oceny tego stanowiska jest niewłaściwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczące pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.