Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1299/08/11-6/S/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-17
Teza: Przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 wyżej ustawy, a Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu ich nabycia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; prezent; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; towar-przekazanie towarów; upominki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 05.11.2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2200/10, stwierdza, że stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku z dnia 13.07.2008 r. (data wpływu 07.07.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów i prawa do odliczenia podatku związanego z ich nabyciem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.07.2008 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów i prawa do odliczenia podatku związanego z ich nabyciem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Sp. z o.o. zajmuje się produkcją oraz dystrybucją napojów i soków bezalkoholowych (tj. napojów i soków o zawartości alkoholu nieprzekraczającej 1,2 % objętości; dalej łącznie jako „Napoje bezalkoholowe”). W ramach wspomnianej dystrybucji Spółka sprzedaje produkowane lub nabywane przez siebie Napoje bezalkoholowe lub podejmuje działania, aby w przyszłości sprzedawać Napoje bezalkoholowe innym podmiotom gospodarczym prowadzącym na terenie kraju działalność: (i) w zakresie handlu artykułami spożywczymi (takim jak sklepy, supermarkety, itp.) oraz (ii) w zakresie gastronomii (takim jak restauracje, bary, puby, itp.) - (dalej łącznie jako „.Kontrahenci”). W przypadku opodatkowania podatkiem VAT dostawy Napojów bezalkoholowych stosuje się stawkę 22% lub stawkę 7% (np. soki owocowe). Co do zasady, to klienci (konsumenci) kontrahentów są docelową grupą konsumentów spożywających napoje bezalkoholowe. W związku z powyższym zarówno współpraca z kontrahentami, jak i podejmowanie działań oddziałujących bezpośrednio na preferencje konsumentów mają kluczowe znaczenie dla Spółki.

Od intensywności tej współpracy oraz jakości tych działań zależy w istocie powodzenie celów biznesowych, które Spółka stawia przed sobą (takich jak osiągnięcie w ujęciu okresowym określonych poziomów sprzedaży Napojów bezalkoholowych, jak największy udział Napojów bezalkoholowych w konsumpcji na poszczególnych rynkach, itp.).

Dlatego też Spółka podejmuje wiele działań, których celem jest maksymalizacja intensywności współpracy z Kontrahentami, maksymalizacja rozpoznawalności i preferencji napojów bezalkoholowych, jak również maksymalizacja rozpoznawalności i renomy Spółki wśród konsumentów. W tym zakresie:

*   w okresie pomiędzy 1 czerwca 2005 r. i dniem złożenia niniejszego wniosku, oraz

*   po dniu złożenia niniejszego wniosku,

Spółka (odpowiednio) podejmowała, będzie podejmować szereg działań o charakterze prosprzedażowym, których istota sprowadza się do dokonywania nieodpłatnych wydań towarów innych niż Napoje bezalkoholowe (dalej jako „Wydania”) na rzecz Kontrahentów lub na rzecz Konsumentów. Należy podkreślić, że zakresem niniejszego wniosku nie są objęte wydania, które mogłyby mieć charakter przekazania prezentów o małej wartości, przekazania próbek lub przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych - w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT.

Przedmiotowe Wydania obejmują:

1.  przekazywanie Kontrahentom towarów wspomagających sprzedaż (w szczególności opatrzone logo Spółki lub logo produktów Spółki szklanki i inne szklane wyroby, otwieracze do butelek, nalepki, listwy półkowe i inne drobne materiały reklamowe wskazujące miejsca, w których produkty Spółki są dostępne, koszulki, banery reklamowe, kasetony reklamowe, neony, tablice do zamieszczania menu, blaty barmańskie, tzw. potykacze, czyli niewielkie przeszkody ustawiane na podłodze, podstawki, serwetnice, gabloty, tablice reklamowe, reklamy ruchome, regały ekspozycyjne, meble umożliwiające wygodną konsumpcję, stojaki ekspozycyjne, zapaski barmańskie, lampiony, lustra, maskotki, pufy, markizy, baldachimy, parasole, podajniki na kubki, tacki na bilon, rożna, tzw. standy, czyli najczęściej wykonane z kartonu postaci osób uczestniczących w kampaniach reklamowych organizowanych przez Spółkę),
2.  przekazywanie pracownikom i innym osobom reprezentującym w celach marketingowych Spółkę (takim jak hostessy) ubrań oraz dodatków do ubrania takich jak opatrzone logo Spółki lub logo produktów Spółki kurtki, kostiumy,
3.  przekazywanie towarów wydawanych bezpośrednio Konsumentom w ramach przeprowadzanych akcji marketingowych Napojów bezalkoholowych lub Spółki jako całości takie jak zabawki pluszowe, breloki, smycze, odtwarzacze mp3 i podobne np. konsole do gier, parasole myszy optyczne do komputerów, kamery internetowe, odtwarzacze DVD, ekspresy do kawy, namioty, plecaki, gry zręcznościowe, sprzęt plażowy i sportowy, torby, gry towarzyskie,
4.  przekazywanie nagród w konkursach organizowanych przez Spółkę promujących poszczególne Napoje bezalkoholowe lub Spółkę jako całość (w szczególności sprzęt RTV, samochody, konsole do gier).

Z marketingowego punktu widzenia, celem Wydań jest zachęcenie Kontrahentów do tworzenia własnej oferty napojów bezalkoholowych kierowanej do konsumentów właśnie na bazie Napojów bezalkoholowych lub zachęcanie konsumentów do nabywania i spożywania napojów bezalkoholowych, a nie innych, konkurencyjnych wyrobów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w okresie pomiędzy 1 czerwca 2005 r. a dniem złożenia przedmiotowego wniosku, Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów wydawanych następnie w ramach wydań?
2.  Czy w okresie po dniu złożenia przedmiotowego wniosku, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów wydawanych następnie w ramach wydań?
3.  Czy w okresie pomiędzy 1 czerwca 2005 r. a dniem złożenia przedmiotowego wniosku, Wydania stanowiły dla Spółki czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
4.  Czy w okresie po dniu złożenia przedmiotowego wniosku, Wydania będą stanowić dla Spółki czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Spółki:

1.  W okresie pomiędzy 1 czerwca 2005 r. a dniem złożenia przedmiotowego wniosku, Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w nabyciem towarów wydawanych następnie w ramach Wydań.
2.  W okresie po dniu złożenia przedmiotowego wniosku, Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów wydawanych następnie w ramach Wydań.
3.  W okresie pomiędzy 1 czerwca 2005 r. a dniem złożenia przedmiotowego wniosku Wydania nie stanowiły dla Spółki czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
4.  W okresie po dniu złożenia przedmiotowego wniosku, Wydania nie będą stanowić dla Spółki czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Spółki opiera się na interpretacji wywodzonej z brzmienia przepisu art. 7 ust. 2 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

1.  Uzasadnienie odnoszące się do stanowiska Spółki w odniesieniu do pytań nr 1 i nr 2.

W odniesieniu do pytań nr 1 i 2, zdaniem Spółki, analogiczne przepisy są rozstrzygające dla stwierdzenia, że przedstawione powyżej stanowisko Spółki jest poprawne. Dlatego też Spółka przedstawia w tym zakresie wspólną argumentację.

Przede wszystkim Spółka stwierdza, że zgodnie z zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. O ile zatem istnieje racjonalny związek pomiędzy nabyciem towarów czy usług, a działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, podatnikowi powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług. Zatem bezpośrednio z samej ustawy o VAT wynika, że w toku działalności opodatkowanej podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupach wykorzystywanych dla celów działalności opodatkowanej VAT.

W zakresie powyższych Wydań, obok bezpośredniego premiowania zakupu Napojów bezalkoholowych (np. szansą wygranej w konkursie, którego warunkiem jest zakup danego Napoju bezalkoholowego), Spółka pragnie również wytworzyć trwałą więź Kontrahentów i Konsumentów ze Spółką oraz jej produktami. Spółka wychodzi w tym przypadku z założenia opartego na swej strategii marketingowej, że na rynku, na którym działa Spółka, szczególnie ważną rolę odgrywa przywiązanie do marki. Taki też podstawowy cel mają przedmiotowe Wydania; poprzez trwałą obecność w przestrzeni publicznej oraz w świadomości konsumenckiej Napojów bezalkoholowych oraz ich symboli (w szczególności logo Spółki oraz logo poszczególnych produktów), Spółka pragnie oddziaływać na decyzje Kontrahentów i Konsumentów w taki sposób, aby zwiększała się wielkość i wartość sprzedaży Napojów bezalkoholowych. Oczywiście, jak w przypadku innych narzędzi marketingowych, tak i w tym przypadku nie występuje prosta i automatyczna zależność: przyczyna (Wydanie) - skutek (decyzja o zakupie Napojów bezalkoholowych). Jednakże jest ona wystarcząjąco znacząca, aby została zakwalifikowana do kategorii narzędzi prosprzedażowych stosowanych powszechnie przez Spółkę.

W kontekście powyższego Spółka wskazuje, iż realizowanie przez Spółkę Wydań związane jest ewidentnie ze sprzedażą opodatkowaną Spółki (tj. realizowaniem opodatkowanych 22% lub 7% podatkiem VAT odpłatnych dostaw towarów w formie sprzedaży Napojów bezalkoholowych na rzecz Kontrahentów). W sytuacji, gdyby Kontrahenci nie dokonywali zakupów Napojów bezalkoholowych od Spółki, Spółka nie realizowałaby na rzecz tych podmiotów Wydań. Dokonywanie Wydań jest bowiem w istocie działalnością marketingową, której celem jest motywowanie Kontrahentów ( zarówno bezpośrednio, jak również poprzez wpływanie na wzrost popytu na napoje bezalkoholowe ze strony konsumentów) w celu skłonienia ich do zakupów od Spółki jak największej ilości Napojów bezalkoholowych. Konsekwentnie, jakkolwiek realizowanie Wydań nie wiąże się wprost z otrzymaniem wynagrodzenia (lecz ma służyć nakłanianiu/motywowaniu Kontrahentów do dokonywania zakupów Napojów bezalkoholowych od Spółki), to koszty poniesione przez Spółkę w odniesieniu do towarów wydawanych następnie w ramach Wydań stanowią w istocie element działań marketingowych, a więc element kosztów związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą opodatkowaną 22% lub 7% stawką VAT. Tym samym należy uznać, że koszty te dotyczą zakupów związanych z działalnością Spółki opodatkowaną podatkiem VAT, a co za tym idzie naliczony w takich przypadkach podatek VAT podlega odliczeniu.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie np. w orzecznictwie sądowym dotyczącym kwestii nieodpłatnego udostępniania detalistom przez producentów określonych urządzeń (np. chłodziarek do lodów, dystrybutorów do piwa, itp.) służących do sprzedaży produktów tych producentów. Nie budzi zatem wątpliwości, że tym bardziej w omawianym przypadku istnieje ewidentny związek pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem.

Prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem i/lub wytworzeniem towarów wydawanych następnie klientom Spółki znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Kompetencje ETS obejmują dokonywanie wykładni prawa wspólnotowego, w tym również dyrektyw dotyczących podatku VAT. Orzecznictwo ETS jednoznacznie potwierdza, że opodatkowana VAT działalność podatnika nie może być obciążona kosztem nieodliczalnego podatku VAT. W kontekście stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku należy przywołać wyrok ETS w sprawie C-408/98 (Abbey National). Wynika z niego, że jeśli transakcja niepodlegająca opodatkowaniu (w przypadku będącym przedmiotem wniosku — zgodnie ze stanowiskiem Spółki w zakresie pytań 3 i 4 realizowanie Wydań) może być racjonalnie przyporządkowana do opodatkowanej działalności podatnika (w tym przypadku - sprzedaży Napojów bezalkoholowych opodatkowanej 22% lub 7% podatkiem VAT), podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą transakcją.

Zdaniem Spółki, zasada wyrażona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem zasady neutralności VAT dla podatników tego podatku, będącej fundamentalną zasadą dla konstrukcji podatku od wartości dodanej. Jej istota zawiera się w stwierdzeniu że działalność podatnika opodatkowana podatkiem VAT nie może być obciążona kosztem nieodliczalnego podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących tej działalności. Zasada ta została sformułowana w art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym „(…) VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów”.

Rozwinięciem i skonkretyzowaniem tej zasady jest art. 168 Dyrektywy VAT, który stwierdza: „Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub mają być mu dostarczone przez innego podatnika”.

Konieczność respektowania zasady neutralności podatku VAT dla podatników prowadzących działalność gospodarczą opodatkowaną tym podatkiem niejednokrotnie była przedmiotem orzeczeń ETS. W wyroku w sprawie C-268/83 (Rompelman) ETS stwierdził, że „(…) system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT naliczonym lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem iż działalność taka sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Z kolei w orzeczeniu w sprawie C-317/94 (Elida Gibbs) ETS bardzo trafnie scharakteryzował rolę podatnika podatku VAT w kontekście zasady neutralności. Trybunał stwierdził, że „(…) jedną z zasad, na których opiera się system VAT jest zasada neutralności, w takim sensie, iż w każdym z krajów podobne towary powinny być poddane podobnym obciążeniom podatkowym, niezależnie od tego, jak długi jest ich proces produkcji i łańcuch dystrybucyjny. Podstawowa zasada wyjaśnia rolę i zakresy obowiązków podatników w ramach mechanizmów powołanych do celów poboru podatku VAT. W rzeczywistości, to nie sami podatnicy ponoszą ciężar podatku VAT. Jedynym wymogiem nałożonym na nich, gdy uczestniczą w procesie produkcji i dystrybucji przed etapem końcowego opodatkowania, niezależnie od liczby transakcji, jest na każdym etapie procesu, pobór podatku w imieniu organów skarbowych i rozliczenie się z niego przed tymi organami. W celu zagwarantowania pełnej neutralności mechanizmu, gdy chodzi o podatników, Szósta dyrektywa przewiduje, w Tytule XI, system odliczeń mający na celu zapewnienie, by podatnicy nie zostali nieprawidłowo obciążeni podatkiem VAT (\`(...)\`)”.

Uzasadnienie odnoszące się do stanowiska Spółki w odniesieniu do pytań nr 3 i nr 4

W odniesieniu do pytań nr 3 i nr 4, zdaniem Spółki analogiczne przepisy są rozstrzygające dla stwierdzenia, że przedstawione powyżej stanowisko Spółki jest poprawne. Dlatego też Spółka przedstawia w tym zakresie wspólną argumentację.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, które to pojęcie w podstawowym zakresie definiuje art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT także niektóre nieodpłatne dostawy towarów traktowane są jako odpłatne dostawy towarów, podlegające opodatkowaniu VAT. Zgodnie z tym przepisem: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.”

Zatem, aby taka nieodpłatna dostawa towarów mogła być opodatkowana spełnione muszą być łącznie dwa warunki:

1.  po pierwsze, przekazanie musi zostać dokonane na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem,
2.  po drugie, podatnikowi musi przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług służących takiej czynności.

Ad. i) związek przekazania z prowadzonym przedsiębiorstwem podatnika

Jak wskazane zostało w odpowiedzi na pytania nr 1 i 2 istnieje ewidentny związek pomiędzy Wydaniami a realizowaniem odpłatnych dostaw towarów w formie sprzedaży Napojów bezalkoholowych na rzecz Kontrahentów. W sytuacji, gdyby Spółka nie miała podstaw, aby przyjmować, że Kontrahenci będą dokonywali zakupów Napojów bezalkoholowych od Spółki, nie realizowałaby na rzecz tych podmiotów Wydań. Jest zatem bezsprzeczne, że Wydania realizowane są na cele ściśle związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem, którego istotą jest realizowanie sprzedaży Napojów bezalkoholowych na rzecz osób trzecich, w tym w szczególności na rzecz Kontrahentów. W efekcie Wydania nie mogą być objęte art. 7 ust 2 ustawy o VAT, gdyż w oczywisty sposób nie są przekazaniami „na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem”.

W związku z jasnym przepisem art. 7 ust 2 ustawy o VAT nie jest dopuszczalna wykładnia rozszerzająca. Wykładnia taka prowadziłaby bowiem do rozszerzenia zakresu opodatkowania poza czynności wskazane wprost w ustawie i byłaby niedopuszczalna w polskim systemie prawnym.

Potwierdzenie dla powyższego toku myślenia stanowi stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 13 maja 2008 r. (sygn. akt I FSK 600/07). W orzeczeniu tym NSA potwierdził, że prawidłowa interpretacja art. 7 ust 2 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania przekazania towarów mające związek z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W podobny sposób wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, który w wyroku z dnia 3 kwietnia 2007 r. (sygn. akt. I SA/Wr 152/07) stwierdził, co następuje: „Brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT od 1 czerwca 2005 r. nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jak zrównane z odpłatną dostawą towarów”. Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zajął analogiczne stanowisko np. w wyroku z dnia 10 października 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1444/07), gdzie stwierdził „…przepisy art. 7 ust. 2 i ust. 3 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., nie dają podstaw do przyjęcia, (odmiennie niż było to przed tą datą), że w warunkach określonych w tych przepisach za odpłatną dostawę towarów należy uznawać także przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Przedmiot opodatkowania, zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, musi wynikać z przepisów ustawowych, a skoro dany stan z przepisów tych nie wynika, to należy uznać go za pozostający poza zakresem opodatkowania”. Analogicznie WSA w Warszawie wypowiedział się w wyroku z dnia 20 listopada 2007 r. (sygn. akt lII SA/Wa 1268/07).

Ponadto Spółka zaznacza, iż przepisy ustawy o VAT są w analizowanym zakresie dostatecznie jasne i precyzyjne, a w związku z tym nie dają pola do wykładni prowspólnotowej. W takim przypadku podatnik może powoływać się na korzystny dla niego przepis krajowy bez konieczności analizy treści przepisów prawa wspólnotowego. Stanowisko takie zostało jednoznacznie potwierdzone w orzecznictwie ETS, w szczególności w orzeczeniu 80/86 (KolpinguisNijmegen): „(…) władze krajowe nie mogą powoływać się przeciwko jednostkom na przepis dyrektywy, którego obowiązkowa implementacja w prawie krajowym nie została jeszcze dokonana” \[lub została dokonana nieprawidłowo – przyp. Spółki\].

Ad. ii) prawo do odliczenia podatku naliczonego

Spółka spełniła, co wykazała w odpowiedzi na pytania nr 1 i nr 2, również drugi ze wskazanych powyżej warunków. Spółce przysługuje bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów przekazywanych następnie nieodpłatnie Kontrahentom Spółki.

Ponieważ jednak nie jest spełniony warunek pierwszy (tj. przekazanie towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem), Wydania nie mogą stanowić dostawy towarów dla celów ustawy o VAT. W konsekwencji, przekazywanie tych towarów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Reasumując, w świetle przytoczonych wyżej argumentów, zdaniem Spółki, jej stanowisko w kwestii zadanych pytań nr 1,2,3 i 4 zostało jednoznacznie uargumentowane.

Organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 06.10.2008 r. znak IPPP1-443-1299/08-2/IZ uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe.

Wezwaniem z dnia 15.10.2008 r. (data wpływu 20.10.2008 r.), złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Strona wezwała tut. Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 06.10.2008 r. znak IPPP1-443-1299/08-2/IZ w zakresie, w jakim stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.

Ponownie rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 20.11.2008 r. znak IPPP1-443-1299/08-5/IZ stwierdził, iż nie zachodzą przesłanki uzasadniające zmianę wydanej interpretacji z dnia 06.10.2008 r. znak IPPP1-443-1299/08-2/IZ.

Na powyższe rozstrzygnięcie, zachowując ustawowy termin, Strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 17.04.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 213/09 uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, iż nie może ona być wykonana w całości.

Ww. wyrok był przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 30.06.2010 r. sygn. akt I FSK 1151/09 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17.04.2009 r. sygn. akt III SA/Wa 213/09 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sadowi Administracyjnemu w Warszawie.

Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 05.11.2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2200/10 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, ze uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 listopada 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2200/10, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Czynnością zrównaną z dostawą towarów, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, jest także przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W art. 7 ust. 3 ustawy postanowiono natomiast, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Ze złożonego wniosku wynika, że zarówno współpraca z kontrahentami, jak i podejmowanie działań oddziałujących bezpośrednio na preferencje konsumentów mają kluczowe znaczenie dla Spółki. Od intensywności tej współpracy oraz jakości tych działań zależy w istocie powodzenie celów biznesowych, które Spółka stawia przed sobą (takich jak osiągnięcie w ujęciu okresowym określonych poziomów sprzedaży Napojów bezalkoholowych, jak największy udział Napojów bezalkoholowych w konsumpcji na poszczególnych rynkach, itp.).

Dlatego też Spółka podejmuje wiele działań których celem jest maksymalizacja intensywności współpracy z Kontrahentami, maksymalizacja rozpoznawalności i preferencji napojów bezalkoholowych, jak również maksymalizacja rozpoznawalności i renomy Spółki wśród konsumentów. W tym zakresie:

*   w okresie pomiędzy 1 czerwca 2005 r. i dniem złożenia niniejszego wniosku, oraz

*   po dniu złożenia niniejszego wniosku,

Spółka (odpowiednio) podejmowała, będzie podejmować szereg działań o charakterze prosprzedażowym, których istota sprowadza się do dokonywania nieodpłatnych wydań towarów innych niż Napoje bezalkoholowe (dalej jako „Wydania”) na rzecz Kontrahentów lub na rzecz Konsumentów. Jednocześnie w złożonym wniosku Strona wskazała, iż dokonywała i będzie dokonywać nieodpłatnych wydań towarów pracownikom i innym osobom reprezentującym w celach marketingowych Spółkę, takim jak hostessy.

Jednocześnie Spółka podkreśliła, że zakresem niniejszego wniosku nie są objęte wydania, które mogłyby mieć charakter przekazania prezentów o małej wartości, przekazania próbek lub przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych - w rozumieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT.

Wydania realizowane są na cele ściśle związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem, którego istotą jest realizowanie sprzedaży Napojów bezalkoholowych na rzecz osób trzecich, w tym w szczególności na rzecz Kontrahentów.

Unormowanie zawarte w art. 7 ust. 2 ustawy nawiązuje do treści art. 5 ust. 6 obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r. VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG), zgodnie z którym wykorzystanie przez podatnika dóbr tworzących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych jego lub jego pracowników, lub też nieodpłatne ich przekazanie, albo, ogólnie rzecz biorąc, użycie ich dla celów innych niż prowadzona przez niego działalność, jeśli podatek od wartości dodanej od powyższych dóbr lub ich części podlegałby w całości lub części odliczeniu, będzie traktowane jako dostawa za wynagrodzeniem. Postanowienie to nie obejmuje jednakże powyższych czynności zrealizowanych dla celów działalności przedsiębiorstwa, stanowiących prezenty o małej wartości i próbki.

Analiza porównawcza art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. oraz wyżej powołanego art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. prowadzi do wniosku, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług są bardziej liberalne niż przepisy wspólnotowe, ponieważ nie traktują nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem jako opodatkowanej dostawy towarów. Zauważyć w tym miejscu należy, iż prowspólnotowa wykładnia prawa może mieć miejsce wyłącznie wówczas, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do odpowiedzi w przedmiocie treści przepisów prawa krajowego. Wykładnia prowspólnotowa nie powinna mieć miejsca, gdy będzie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, mogłoby to bowiem doprowadzić do niedopuszczalnej wykładni contra legem.

Z uwagi na to, iż z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 ww. ustawy o VAT wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Tym samym stwierdzić należy, iż wykładnia gramatyczna art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, wobec niepozostających w sprzeczności do siebie zapisów ust. 2 i 3, jest na tyle jasna, że sięganie po inne metody wykładni, w tym wykładni prowspólnotowej, uznać należy za niedopuszczalne.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 wyżej powołanej ustawy. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznać należy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W złożonym wniosku Spółka wskazuje, iż realizowanie Wydań związane jest ewidentnie ze sprzedażą opodatkowaną Spółki (tj. realizowaniem opodatkowanych 22% lub 7% podatkiem VAT odpłatnych dostaw towarów w formie sprzedaży Napojów bezalkoholowych na rzecz Kontrahentów). Wydania te mają na celu maksymalizację intensywności współpracy z Kontrahentami, maksymalizację rozpoznawalności i preferencji napojów bezalkoholowych, jak również maksymalizację rozpoznawalności i renomy Spółki wśród konsumentów.

W myśl powyższego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, co do zasady, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do dokonywania czynności opodatkowanych. Tak więc istotny jest tu związek między zakupami a działalnością gospodarczą (opodatkowaną podatkiem od towarów i usług) prowadzoną przez Spółkę. Związek pomiędzy zakupami, a sprzedażą opodatkowaną może mieć charakter bezpośredni (zakup materiałów do wytworzenia produktu podlegającego odsprzedaży) lub pośredni (koszty administracyjne, wydatki na towary, które są przekazywane nieodpłatnie innym podmiotom w ramach akcji promocyjnych).

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wskazać tu należy treść art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r.. zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

W związku z tym, iż realizowane przez Spółkę nieodpłatne wydania związane są z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi stwierdzić należy, iż Spółce okresie od dnia 1 czerwca 2005 r. do dnia złożenia wniosku oraz w okresie po dniu złożenia wniosku przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu ich nabycia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji z dnia 06.10.2008 r. znak IPPP1-443-1299/08-2/IZ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.