Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.628.2024.2.JMS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-09
Teza: Działalność badawczo-rozwojowa.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; programowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 27; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 października 2024 r., wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 grudnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, ani nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i decyzji o wsparciu.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie opracowywania oraz dostarczania zaawansowanych rozwiązań informatycznych w formie (…) bądź innych funkcji (dalej: „Oprogramowanie”). Prace te podejmowane są w sposób systematyczny m.in. w celu projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych rozwiązań informatycznych dla Spółki i jej klientów.

W ramach działalności Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe w ramach następujących kategorii projektów:

1) projekty wewnętrzne - realizowane z inicjatywy Spółki - polegające na rozwoju oprogramowania, które będzie własnością Spółki i będzie licencjonowane klientom,

2) projekty wewnętrzne - realizowane z inicjatywy Spółki - polegające na rozwoju oprogramowania, które będzie własnością Spółki i będzie wykorzystywane na potrzeby własne Spółki,

3) projekty zewnętrzne - realizowane na zlecenie klienta - przy czym właścicielem oprogramowania będzie Spółka - oprogramowanie to będzie licencjonowane przez Spółkę dla klienta i być może w przyszłości licencjonowane również innym klientom,

4) projekty zewnętrzne - realizowane na zlecenie klientów - przy czym tworzone przez Spółkę oprogramowanie będzie sprzedawane Klientowi (a nie licencjonowane - jak w pkt 3).

Prace nad tworzeniem Oprogramowania w ramach projektów zewnętrznych rozpoczynają się od otrzymania zlecenia od klienta. Prace nad tworzeniem Oprogramowania w ramach projektów wewnętrznych rozpoczynają się od otrzymania zlecenia od osób umocowanych lub po wpisaniu odpowiednich (…) w systemach wewnętrznych Spółki służących do prowadzenia projektu. Spółka otrzymuje zlecenie na stworzenie Oprogramowania, przykładowo w postaci napisania nowego systemu, nowego modułu lub też dodatkowej funkcjonalności do już istniejącego systemu. Usługi w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania Oprogramowania realizowane są stopniowo w ramach etapów.

W celu realizacji zleceń, Spółka zatrudnia osoby na podstawie umów o pracę oraz współpracuje z osobami w ramach umów zlecenia (dalej łącznie: „Pracownicy”). Pracownicy posiadają odpowiednie kompetencje, doświadczenie i wykształcenie do realizowania projektów z zakresu wytwarzania Oprogramowania.

W ramach jednego projektu pracownicy mogą przybierać następujące role:

a) programistów - zadaniem ich jest realizacja zadań programistycznych,

b) architektów - zadaniem ich jest wymyślenie architektury biznesowej i systemowej poszczególnych elementów wchodzących w skład tworzonego modułu/systemu,

c) konsultantów - zadaniem ich jest zbieranie wymagań do klienta zewnętrznego lub wewnętrznego, zapisanie ich w systemie do zarządzania projektami, testowanie gotowego rozwiązania oraz przedstawienie gotowego rozwiązania klientowi.

Dla danego Projektu wybierane są osoby do jego realizacji wraz z kierownikiem projektu (dalej: „Zespół”). Każda osoba z Zespołu jest zaangażowana w tworzenie Oprogramowania. Kierownik projektu lub któryś z konsultantów jest też w przypadku większych projektów (…). Preferowanym procesem realizacji zleceń/projektów jest ich realizacja w ramach (…), chociaż szczególnie dla mniejszych zleceń proces ten bywa uproszczony. W ramach metodyki scrum Zespół pracuje w określonym przedziale czasowym zwanym przebiegiem (…). Efektem przebiegu za każdym razem powinno być dostarczenie użytkownikom kolejnej działającej wersji produktu. Na początku pracy nad produktem zbierana jest lista wymagań użytkownika, są one przeważnie gromadzone w postaci „historyjek” (…). Każda historyjka opisuje jedną cechę systemu. Właściciel produktu (…) jest też zobowiązany do przedstawienia priorytetu wymagań oraz głównego celu pierwszego przebiegu. Po tym formułowany jest rejestr wymagań (…). Następnie podczas planowania przebiegu (…) wybierane są zadania o najwyższym priorytecie, a jednocześnie przyczyniające się do realizacji celu przebiegu. Szacuje się czas realizacji, pracochłonność, złożoność i ryzyko każdego zadania. Lista zadań wraz z oszacowaną czasochłonnością nosi nazwę rejestru zadań przebiegu (…).

Po planowaniu zespół przechodzi do realizacji przebiegu. W jego trakcie Właściciel Produktu powinien cały czas pracować z zespołem nad jak najlepszym zrozumieniem wymagań nie ingerując jednocześnie w sposób ich implementacji. Nie powinno się także zmieniać zakresu Sprintu. Jako że zespół z założenia jest samoorganizującym się ciałem, nie ma mowy o odgórnym przypisywaniu zadań do poszczególnych członków zespołu, lecz samodzielnie dokonują oni wyboru realizowanych zadań, według wspólnych ustaleń, umiejętności czy innych preferencji. Naczelną zasadą metody jest przeprowadzanie codziennych (maksymalnie 15-minutowych) spotkań (…), na których omawiane są zadania zrealizowane poprzedniego dnia, problemy występujące przy ich realizacji oraz zadania do wykonania w dniu spotkania. Sprint kończy się spotkaniem będącym przeglądem przebiegu (…), na którym prezentowany jest wynik pracy zespołu, poprzez prezentowanie produktu wykonanego podczas przebiegu. Powinni w nim uczestniczyć wszyscy zainteresowani projektem. Na spotkaniu każdy członek zespołu może zabrać głos i wyrazić opinię o produkcie.

Po omówieniu produktu ustalany jest termin spotkania planistycznego do następnego przebiegu. Prace dotyczące wytwarzania Oprogramowania wykonywane są w systematyczny sposób. Spółka tworzy Oprogramowanie stale (tzn. regularnie), a ich realizacja przebiega według przyjętych harmonogramów.

W toku prac nad Oprogramowaniem, Pracownicy wykorzystują swoją wiedzę i doświadczenie stosownie do potrzeb. W ramach takich prac wytwarzane są kody źródłowe oraz algorytmy w językach programowania. W wyniku prac nad tworzeniem i rozwojem Oprogramowania zasób wiedzy Pracowników cały czas się zwiększa, a zdobywane zasoby wiedzy wykorzystywane są do tworzenia nowych zastosowań Oprogramowania.

Przykładami Oprogramowania tworzonego przez Spółkę są:

W ramach kategorii 1 projektów:

1) (…)- zestaw narzędzi unifikujący dostęp do (…) z innymi systemami, oraz unifikujący (…), tym samym umożliwia szybsze tworzenie nowego oprogramowania lub nowych modułów/modyfikacji do już istniejących systemów,

2) (…)- platforma do (…) i tworzenia nowego oprogramowania.

W ramach kategorii 2 projektów:

3) Moduł do raportowania dla zarządu - system zbierający dane z różnych systemów takich jak (…) w jednolite zestawy raportów.

W ramach kategorii 3 projektów:

4) (…)- moduł dla (…) dla branży deweloperskiej, które wspiera klienta w rozliczaniu, (…), został przekształcony w pełnoprawny projekt i licencjonowany dla innych klientów,

5) (…)- moduł dla (…), który umożliwia zbieranie (…) od klientów, porównywaniu ich z danymi z (…) na przyszły okres oraz na podstawie zebranych danych dawanie rekomendacji dotyczących (…).

W ramach kategorii 4 projektów:

6) (…)- na bazie istniejących (…), wspomagający tworzenie nowych umów z klientem na bazie jego aktualnej oferty (…).

Rozwiązanie wspiera (…) i rozwiązywanie (…), zmianę listy (…) oraz jest połączone z modułem (…), uzupełniając (…). W skład systemu wchodzi zautomatyzowany kreator (…) w formacie (…), który na bazie zaimplementowanej (…) buduje (…) sekcji wypełniając go wartościami z (…), przeliczonymi zgodnie z wymaganiami klienta.

7) (…)- wspomagający prowadzenie (…) kierowany do wielu klientów jednocześnie.

System pozwala na prostą i wygodną kwalifikację klientów według wybranych parametrów.

W związku z realizacją ww. rodzajów projektów (dalej: „Projekty”) Wnioskodawca opracowuje nowe rozwiązania oraz funkcjonalności. Spółka w związku z realizowanymi Projektami ponosi koszty wynagrodzeń Pracowników. W tym celu prowadzi ewidencje czasu pracy pozwalającą na przypisanie czasu przeznaczonego na realizację działalności rozwojowej w ogólnym czasie pracy.

W piśmie uzupełniającym wskazali Państwo następująco:

1\. Działalność Wnioskodawcy, w ramach której tworzy on Oprogramowanie, ma charakter twórczy o indywidualnym charakterze, jest wyrazem własnej twórczości indywidualnej, posiada charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, jest nastawiona na tworzenie nowych oryginalnych rozwiązań o charakterze unikatowym.

Spółka tworzy/modyfikuje nowatorskie rozwiązania w zakresie Oprogramowania zarówno na własne potrzeby, jak i w związku z potrzebami klientów.

Wykorzystując szeroką wiedzę i umiejętności swoich pracowników, Spółka oferuje indywidualne rozwiązania dla swoich klientów. Ze względu na specyfikę działalności klientów, Spółka projektuje unikalne dla każdego z klientów dedykowane Oprogramowanie. Oprogramowanie w szczególności uwzględnia specyfikę klientów (…). Klienci Spółki działają w różnych branżach, takich jak (…). Powoduje to, że opracowywane przez pracowników Spółki Oprogramowania mają charakter niepowtarzalny, różniący się od rozwiązań już funkcjonujących w przedsiębiorstwie - do każdego Oprogramowania zastosowano niezależne od wcześniejszych podejście, mające na celu zaspokojenie konkretnych wymagań biznesowych.

Na nowatorski/unikalny charakter wdrażanych rozwiązań składają się m.in.:

\- (…).

2\. Spółka tworzy określone Oprogramowania (zarówno na potrzeby własne, jak i na zlecenie klientów) samodzielnie, wykorzystując zgromadzoną wiedzę.

Każdy projekt wymaga od Spółki kreatywnego/innowacyjnego podejścia. Każdorazowo wymagana jest analiza koncepcyjna, która ostatecznie pozwala na realizację nowatorskiego/ unikalnego projektu. Oprogramowania są bowiem całkowicie dostosowane do klientów, a zatem zawierają w sobie element/cechę nowości i przyczyniają się do zwiększenia innowacyjności istniejących rozwiązań technologicznych.

Wnioskodawca wskazuje, iż z uwagi na złożoność i wielowymiarowość procesów oraz mechanizmów, pracownicy nie mogą posłużyć się ogólnodostępnym schematem, czy kodem źródłowym, który pozwoliłby im na proste dostosowanie oprogramowania do potrzeb klienta.

Działania firmy mają charakter systematyczny, zaplanowany i metodyczny, co pozwala na tworzenie nowych zastosowań technologicznych, wykorzystując przy tym zasoby wiedzy firmy. Wykorzystanie własnej inwencji twórczej i wiedzy specjalistycznej umożliwia tworzenie unikatowych rozwiązań, które odróżniają się od innych dostępnych na rynku.

3\. Pracownicy Spółki posiadają zarówno wiedzę teoretyczną, jak i praktyczną, która umożliwia im stworzenie innowacyjnych i twórczych rozwiązań programistycznych.

Każdorazowo przed rozpoczęciem projektu (nowego oprogramowania), zespół Wnioskodawcy analizuje zakres wiedzy potrzebnej do realizacji prac, w tym wybór odpowiednich technologii i narzędzi informatycznych. Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 każdy projekt wymaga indywidualnego podejścia, dlatego zakres potrzebnej wiedzy może się różnić.

W toku prowadzenia działalności, o której mowa we wniosku wiedza naszych pracowników jest rozwijana, a pracownicy poszerzają swoje kompetencje w obszarze m.in. nowoczesnych technologii, języków programistycznych, projektowaniu systemów, a także architektury narzędzi służących do prezentacji treści tekstowo - graficznych. Ponadto, pracownicy Spółki zdobywają wiedzę na temat najnowszych rozwiązań z zakresu bezpieczeństwa danych, w tym kontroli dostępu. Kompetencje pracowników potwierdzone są również szkoleniami i certyfikatami.

Każdy projekt prowadzi do dalszego rozwoju wiedzy w zakresie technologii i narzędzi programistycznych. Ze względu na specyfikę i unikalność poszczególnych projektów, wskazanie pełnego zakresu zdobywanej wiedzy jest niemożliwe. Zakres funkcjonalności opracowywanego oprogramowania, który charakteryzuje się oryginalnością i indywidualnym charakterem, wpływa na zakres rozwijanych kompetencji w obszarze technologii i programowania.

4\. Wnioskodawca wskazuje, iż dominującą dziedziną w zakresie której powstaje nowa wiedza przy tworzeniu Oprogramowania jest informatyka.

W wyniku prac nad oferowaniem rozwiązań dla klientów powstaje nowa wiedza którą można zakwalifikować do różnych dziedzin i dyscyplin, w tym przykładowo:

\- (…).

Powyższe oznacza, że w celu opracowania konkretnych rozwiązań programistycznych pracownicy łączą wiedzę praktyczną w szczególności w zakresie technologii oraz narzędzi informatycznych z wiedzą dotyczącą m.in. języków programowania i technologii programistycznych oraz z wiedzą z dziedziny biznesu.

5\. Celem Spółki jest tworzenie Oprogramowań zarówno na własne potrzeby, jak i na potrzeby klientów zewnętrznych.

Opracowanie ww. celów nastąpiło z wykorzystaniem pracy własnej (…) oraz środków własnych Spółki.

W ramach pracy nad Oprogramowaniem pracownicy Spółki korzystali z zasobów rzeczowych Spółki, takich jak:

\- Komputery,

\- Programy i licencje np. (…),

\- Serwery,

\- Infrastruktura chmurowa.

6\. Prace dotyczące tworzenia Oprogramowania nie obejmują rutynowych i okresowych zmian.

7\. Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie prace, które zostały wskazane we wniosku są innowacyjne i odróżniają się od dotychczas funkcjonujących w prowadzonej działalności gospodarczej.

Tworzone Oprogramowania mają konkretne założenia i funkcje dostosowane zarówno do potrzeb Spółki (jeżeli Spółka tworzy Oprogramowanie na własne potrzeby) jak i na potrzeby klientów uwzględniając przy tym ich konkretne wymagania wynikające przykładowo ze specyfiki działalności/branży. Unikalność i oryginalność zastosowanych rozwiązań sprawia, że pracownicy nie mogą korzystać z gotowych/ogólnodostępnych skryptów/kodów źródłowych czy schematów. Pracownicy Spółki muszą podejmować zatem twórcze działania w celu opracowania nowej, innowacyjnej koncepcji. W ramach działalności opisanej we wniosku nie ma zatem możliwości, aby można było jedno Oprogramowanie w sposób łatwy i prosty sposób zmienić, a jednocześnie żeby spełniało wszystkie wymagania klienta.

Wszystkie prace, które Spółka uważa za badawczo-rozwojowe mogą być wykorzystywane do działalności Spółki - uzyskane wyniki mogą być powtórzone/możliwe do odtworzenia.

Niemniej jednak tak jak zostało wskazane wcześniej każdy projekt opracowany w ramach działalności badawczo - rozwojowej charakteryzuje się unikalnością.

**Pytanie**

Czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego działalność Wnioskodawcy polegająca na realizacji Projektów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26‑28 ustawy o CIT, co uprawnia Spółkę do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie stanu faktycznego działalność Spółki polegająca na realizacji Projektów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy CIT „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, na który wskazuje przepis art. 4a pkt 27 ustawy o CIT badania naukowe są działalnością obejmującą:

i. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

ii. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych, oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Na podstawie przedstawionych powyżej definicji, należy stwierdzić, że w celu uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo-rozwojową niezbędne jest kumulatywne spełnienie poniższych przesłanek:

\- działalność ta musi mieć charakter twórczy,

\- działalność ta musi być prowadzona w sposób systematyczny,

\- działalność ta musi obejmować zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki w ramach realizowanych przez nią przedstawionych w stanie faktycznym projektów spełniają wszystkie ww. warunki.

Twórczy charakter prowadzonej działalności.

W ustawie o CIT nie zostało zdefiniowane pojęcie „twórczości”, wobec tego należy odwołać się do wykładni przedstawionej przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”). Zgodnie z Objaśnieniami:

„W doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

W dalszej części Objaśnień w zakresie działalności badawczo-rozwojowej wskazano:

„Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Projekty realizowane przez Wnioskodawcę polegają na opracowywaniu, tworzeniu lub ulepszaniu Oprogramowania. Oznacza to, że proces realizacji Projektów jest ukierunkowany na opracowywanie nowych rozwiązań, które są wykorzystywane do opracowywania nowego oprogramowania.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż oprogramowanie tworzone jest najczęściej na indywidualne zamówienia klientów, a więc wymaga indywidualnych i twórczych rozwiązań.

Mając na uwadze powyższe - zdaniem Wnioskodawcy - realizowane przez Spółkę Projekty mają charakter twórczy.

Działalność prowadzona w sposób systematyczny

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczości”, w ustawie o CIT nie zostało wyjaśnione co oznacza sformułowanie „systematyczny”. W tym celu należy odnieść się do wykładni językowej oraz przywołanych wcześniej Objaśnień.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN „systematyczny”: oznacza:

i. robiący coś regularnie i starannie,

ii. o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,

iii. o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

A ponadto, zgodnie z Objaśnieniami:

„Wystarczającym jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt B+R, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby (budżet). Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.”

W ocenie Wnioskodawcy, wykonywane prace związane z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania są prowadzone w sposób systematyczny, tj. w sposób metodyczny, uporządkowany oraz zaplanowany.

Realizacja Projektów w Spółce przebiega według przyjętych harmonogramów. Prace związane z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania realizowane są najczęściej w ramach metodyki scrum, która przewiduje realizację prac nad Oprogramowaniem w określony, zaplanowany i uporządkowany sposób. Ponadto, działalność Spółki nie ma charakteru okazjonalnego, gdyż podejmowane przez Spółkę działania są regularne i nastawione na ciągły rozwój.

Działalność nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań

Zgodnie z Objaśnieniami:

„działalność badawczo - rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).”

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone przez niego Projekty spełniają definicję prac rozwojowych. Spółka do realizacji Projektów zatrudnia specjalistów posiadających odpowiednią wiedzę i umiejętności w zakresie programowania. Pracownicy stale podnoszą swoje kompetencje, a zdobywana wiedza umożliwia im opracowywanie innowacyjnych i zaawansowanych rozwiązań informatycznych, dostosowanych do indywidualnych potrzeb klienta.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, prace wykonywane przez Spółkę w ramach realizowanych Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT. W konsekwencji, Spółce przysługuje prawo do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, które odnoszą się do branży IT.

Przykładowo:

\- w interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2024 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.311.2024.2.JMS potwierdzono, iż działalnością B+R jest tworzenie oraz rozwijanie programu komputerowego;

\- w interpretacji indywidualnej z 9 sierpnia 2024 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.389.2024.2.JMS, również uznano, iż działalnością B+R jest samodzielne tworzenie oprogramowania, a także rozwój i ulepszanie oprogramowania stworzonego pierwotnie przez podmioty trzecie;

\- w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2024 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.35.2024.2.DK potwierdzono, iż działalnością B+R jest projektowanie i wdrażanie oprogramowania na indywidualne zamówienie klientów, a także rozwijanie istniejącego oprogramowania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”, „uCIT”):

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego pytania wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

\- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

\- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie opracowywania oraz dostarczania zaawansowanych rozwiązań informatycznych w formie systemów, programów bądź innych funkcji. Prace te podejmowane są w sposób systematyczny m.in. w celu projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych rozwiązań informatycznych dla Spółki i jej klientów.

Każdy projekt wymaga od Spółki kreatywnego i innowacyjnego podejścia, a prace dotyczące tworzenia oprogramowania nie obejmują rutynowych i okresowych zmian.

Ponadto, w celu opracowania konkretnych rozwiązań programistycznych pracownicy łączą wiedzę praktyczną w szczególności w zakresie technologii oraz narzędzi informatycznych z wiedzą dotyczącą m.in. języków oprogramowania i technologii programistycznych oraz wiedzą z dziedziny biznesu.

Tym samym, zgadzam się z Państwa stanowiskiem zgodnie, z którym przedstawiona w opisie stanu faktycznego działalność Wnioskodawcy polegająca na realizacji Projektów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26‑28 uCIT, co uprawnia Spółkę do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d uCIT.

Zatem, Państwa stanowisko, jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).