Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.389.2020.3.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-14
Teza: zwolnienie od podatku VAT sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.) uzupełnionym pismami z dnia 27 lipca 2020 r . (data wpływu 27 lipca 2020 r. i 28 lipca 2020 r.) oraz z dnia 10 sierpnia 2020 r. (data wpływu 10 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr 1 zabudowanej zabytkowym dworkiem,

*   zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr 2, na której znajduje się osadnik …. stanowiący własność osoby trzeciej

**–jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr 1 zabudowanej zabytkowym dworkiem,

*   zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr 2, na której znajduje się osadnik ….. stanowiący własność osoby trzeciej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 27 lipca 2020 r. oraz z dnia 10 sierpnia 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania postawionego we wniosku oraz własnego stanowiska, a także uiszczenie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT od dnia 8 stycznia 2004 r. W ramach prowadzonej działalności dokonuje zakupów i usług. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Wybrane działania podejmowane są przez Gminę na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Takie działania co do zasady podlegają regulacjom VAT i w konsekwencji Gmina wykonuje je jako podatnik VAT. W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych wykonuje czynności opodatkowane VAT według odpowiednich stawek. Transakcje te Gmina dokumentuje fakturami oraz wykazuje w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT. Dokonuje również czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT oraz zwolnione od tego podatku, te transakcje są również uwzględniane w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT. Pozostałe działania są realizowane przez Gminę w ramach obowiązków publicznoprawnych, a więc traktowane są jako czynności spoza zakresu opodatkowania VAT (Gmina nie wykazuje tych czynności w rejestrze VAT oraz w deklaracjach). Mogą to być działania zarówno polegające na uzyskiwaniu określonych wpływów (w szczególności dochody z podatku rolnego, nieruchomości oraz udziały w podatkach dochodowych, dotacje, subwencje itp.) jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów, w szczególności budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej, jak drogi, chodniki, oświetlenie, place zabaw itp. Z realizacją wszelkich powyższych czynności wykonywanych przez Gminę tj. pozostających w zakresie oraz poza zakresem opodatkowania VAT, wiążą się wydatki z nimi związane pośrednio lub bezpośrednio. Wydatki te co do zasady dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez dostawców danych usług bądź towarów. W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT Gmina korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W tym celu dokonuje bezpośrednio przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości lub w części przy zastosowaniu proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 2 - ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług, która wynosi 92% oraz prewspółczynnika, który wynosi 3%.

Gmina planuje sprzedaż nieruchomości gruntowej składającej się z dwóch działek ewidencyjnych nr 1 o powierzchni 1,5781 ha i 2 o powierzchni 0,74 ha, których jest właścicielem na podstawie decyzji o stwierdzeniu nieodpłatnego nabycia własności nieruchomości Skarbu Państwa przez Gminę … Wojewody … Nr … z dnia 06.05.1996. Na działce znajduje się zabytkowy dworek rodziny… z II połowy XIX wieku, otoczenie stanowi park założony w 1876 r., którego główną część stanowi aleja wiekowych jesionów prowadząca bezpośrednio do dworu. Budynek oraz park stanowią obiekty zabytkowe figurujące w rejestrze zabytków województwa pod pozycją …. Na sprzedaż powyższej nieruchomości Gmina … uzyskała zgodę Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków (decyzja z dnia 6 maja 2020 r. znak: …). Dla przedmiotowych nieruchomości nie ma sporządzonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, określa przeznaczenie terenu pod usługi, oświata. Od roku 1959 do sierpnia 2019 roku mieściła się w nim szkoła podstawowa. Od miesiąca września 2019 r. budynek nie jest użytkowany.

Gmina nie wykorzystywała budynku do prowadzenia własnej działalności gospodarczej, ani też ich nie wydzierżawiała, budynek był wykorzystywany wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku VAT. Ponadto Gmina nie jest w posiadaniu żadnego dokumentu potwierdzającego zawarcie umowy najmu lokalu z osobami zameldowanymi we wskazanym okresie. Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości (zespół pałacowo-parkowy) – nieruchomość Gmina nabyła nieodpłatnie decyzją Wojewody z dnia 6.05.1996 r. W roku 2004 zostały przeprowadzone prace modernizacyjne polegające na wymianie stolarki okiennej i drzwiowej, zmianie pokrycia dachowego oraz modernizacji kotłowni węglowej. Koszt jaki został poniesiony z tego tytułu zamknął się kwotą 416 636,38 zł.

Poniesione wydatki majątkowe spowodowały zwiększenie jego wartości księgowej do kwoty 662 091,38 zł. Od kosztu przeprowadzonych prac modernizacyjnych nie był odzyskany podatek VAT z uwagi na sposób wykorzystywania nieruchomości (prowadzenie szkoły podstawowej).

W roku 2011 przeprowadzono kolejny niezbędny remont polegający na wymianie podłogi w szkolnym korytarzu oraz położono chodnik od parkingu do budynku na kwotę 30 535,00 zł.

Umowy i faktury VAT związane z realizacją projektu będą wystawiane na Gminę z zastosowaniem NIP nadanego Gminie.

Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drzewostanu.

W pismach stanowiących uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że na działce ewidencyjnej nr 1 o powierzchni 1,5781 ha znajduje się budynek zabytkowego dworku rodziny ….. Na działce ewidencyjnej nr 2 o powierzchni 0,74 ha, na której znajduje się park ….. stanowiący zabytek, na działce osadzony jest osadnik …. stanowiący odrębną własność.

Obiekt znajdujący się na działce ewidencyjnej nr 1 stanowi budynek w rozumieniu ustawy prawo budowlane. Osadnik ….. stanowiący odrębną własność osadzony na działce ewidencyjnej nr 2 stanowi budowlę. Obiekt znajdujący się na działce ewidencyjnej nr 1 jest trwale związany z gruntem. Obiekt znajdujący się na działce ewidencyjnej nr 2 jest trwale związany z gruntem. Działka nr 2 stanowi teren niezabudowany, na której osadzony jest osadnik ….. stanowiący własność osoby trzeciej.

Nakłady na prace modernizacyjne stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nakłady poniesione na remont nie stanowiły ulepszenia w rozumieniu przepisów podatku dochodowy. Nakłady na przeprowadzone prace modernizacyjne w roku 2004 przekroczyły 30% wartości początkowej budynku, natomiast nakłady na przeprowadzony remont w 2011 roku nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Oddanie do użytkowania ulepszonego budynku po przeprowadzonych pracach modernizacyjnych w roku 2004 miało miejsce w dniu 27 lipca 2004 r.

Budowla – osadnik ….., nie została nabyta wraz z działką. Osadnik ….. jest częścią sieci kanalizacyjnej, która jest własnością Wspólnoty Mieszkaniowej w … zgodnie z art. 49 § 1 kc. Osadnik ….. nie jest częścią składową działki nr 2. Działka w chwili nabycia była już zabudowana osadnikiem ….. Osadnik jest używany przez Wspólnotę Mieszkaniową. Osadnik usadowiony jest na działce 2 nieodpłatnie. W dokumencie na podstawie którego Gmina nabyła działkę nie było uwzględnionej budowli. Osadnik ….. stanowi odrębną własność Wspólnoty Mieszkaniowej. Gmina nie jest właścicielem budowli – osadnika …\`(...)\` Budowla jest własnością Wspólnoty Mieszkaniowej. Gmina nie posiada żadnych dokumentów pozwalających na określenie kiedy budowla została oddana do użytkowania. Gmina nie posiada żadnych pozwoleń, ani decyzji zezwalających na budowę osadnika ….. Dla działki nr 2 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Ze względu na brak jakichkolwiek dokumentacji, nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych na budowlę. Nabywca działki zostanie poinformowany o konieczności znoszenia posadowienia na działce nr 2 osadnika …\`(...)\`

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu „Czy działka nr 2, objęta zakresem pytania była/jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której wykorzystywana była działka, wykonywał/wykonuje Wnioskodawca – należy podać podstawę prawną zwolnienia?” Gmina wskazała, iż nie prowadziła działalności na tej działce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy Gmina dokonując sprzedaży działki nr 1 zabudowanej zabytkowym dworkiem wpisanym do rejestru zabytków będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług ?
2.  Czy Gmina dokonując sprzedaży działki nr 2 niezabudowanej, na której znajduje się park ….. stanowiący zabytek nieruchomy będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

1.  Gmina, dokonując sprzedaży działki nr 1 zabudowanej zabytkowym dworkiem wpisanym do rejestru zabytków, będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług przy sprzedaży nieruchomości zabudowanej XIX wieku dworkiem wraz z zabytkowym parkiem, z uwagi na to że nabyła nieruchomości nieodpłatnie, od ponoszonych nakładów na modernizacje obiektu nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, spełnione są warunki do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Ponadto, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu, na którym są posadowione będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

1.  Gmina dokonując sprzedaży działki nr 2 niezabudowanej, na której osadzony jest osadnik ….. stanowiący odrębną własność, na której znajduje się park ….. stanowiący zabytek nieruchomy będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, z uwagi że działka stanowi jednolitą całość z działką zabudowaną nr 1, objęta opieką konserwatora zabytków. Gmina nie może sprzedać oddzielnie powyższych działek, ponieważ są one ze sobą ściśle związane. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Podstawą zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwalniając od VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ustęp 11 powyższego artykułu stanowi, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, a dla dostawy działek niezabudowanych, zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Odnosząc się do kwestii sprzedaży działki nr 1 zabudowanej zabytkowym dworkiem należy stwierdzić, że sprzedaż budynku zabytkowego dworku, znajdującego się na tej działce, będzie zwolniona od podatku, bowiem doszło do pierwszego zasiedlenia (zajęcia, używania) ww. budynku oraz między pierwszym zajęciem (używaniem) a planowaną dostawą budynku upłynie okres powyżej 2 lat. Jak wynika z okoliczności sprawy od roku 1959 do sierpnia 2019 r. w ww. budynku mieściła się szkoła podstawowa. Jakkolwiek nakłady na przeprowadzone prace modernizacyjne w roku 2004 przekroczyły 30% wartości początkowej budynku, to budynek ten był wykorzystywany na prowadzenie szkoły podstawowej do sierpnia 2019 r.

Tym samym sprzedaż przedmiotowego budynku zabytkowego dworku będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, po spełnieniu określonych warunków.

Jednocześnie należy wskazać, że sprzedaż działki oznaczonej numerem 1, na której posadowiony jest ww. budynek, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, również korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że strony nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 należało uznać je za nieprawidłowe, bowiem jakkolwiek Zainteresowany wywiódł prawidłowy skutek prawny w postaci prawa do zastosowania zwolnienia do dostawy ww. budynku, to jednak w oparciu o inną podstawę prawną niż wskazana przez tut. Organ.

Z kolei odnosząc się do sprzedaży działki nr 2, na której znajduje się osadnik Imhoffa stanowiący własność osoby trzeciej należy wskazać, iż – jak stanowi art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym” – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Według przepisu art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W świetle przepisów ww. ustawy Kodeks cywilny należy stwierdzić, że budynek/budowla co do zasady stanowi część składową gruntu.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży działki nr 2 przedmiotem dostawy w istocie będzie sam grunt, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, z punktu widzenia prawa cywilnego, na przyszłego nabywcę gruntu w dniu sprzedaży formalnie przejdzie prawo własności budowli położonej na działce nr 2 ze wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, tj. budowli, gdyż to Wspólnota Mieszkaniowa dysponuje nią jak właściciel.

Tym samym nie można przyjąć w przedmiotowej sytuacji, że w związku z rzeczoną transakcją sprzedaży dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania budowlą – osadnikiem Imhoffa, jak właściciel w momencie sprzedaży gruntu, gdyż z ekonomicznego punktu widzenia władztwo nad tą budowlą objęła Wspólnota Mieszkaniowa. Wobec tego przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

Jednakże przedmiotem dostawy będzie grunt, którego nie można uznać za teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Bowiem na ww. działce znajduje się budowla będąca własnością Wspólnoty Mieszkaniowej. Jakkolwiek Gmina nie posiada żadnych pozwoleń, ani decyzji zezwalających na budowę osadnika Imhoffa oraz dla działki nr 2 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, jednakże zaznaczyć należy, że o ile ww. obiekt nie powstał w ramach samowoli budowlanej, to jego budowa wymagała, w świetle przepisów prawa budowlanego, odpowiednich dokumentów. Zatem przedmiotową działkę należy uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W świetle powyższego nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokonując dostawy gruntu dokonuje dostawy gruntu niezabudowanego. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie może mieć zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. działki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina nabyła nieruchomość nieodpłatnie decyzją Wojewody. Zatem należy stwierdzić, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości nie wystąpił podatek od towarów i usług. Tym samym nie można uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawcy nie przysługiwało. Ponadto Gmina wskazała, iż nie prowadziła działalności na działce nr 2.

Zatem dostawa przez Wnioskodawcę działki nr 2 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 2 będzie opodatkowana podatkiem VAT według określonej stawki podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z póź. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.