Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-192/15-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-29
Teza: w zakresie nieuznania za czynność opodatkowaną wniesienia wierzytelności własnych do spółki tytułem aportu.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności opodatkowane; wierzytelność-wierzytelności własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 2 kwietnia 2015 r. (skutecznie doręczone 8 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia wierzytelności do Spółki tytułem aportu za czynność niepodlegającą opodatkowaniu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wniesienia wierzytelności do Spółki tytułem aportu za czynność niepodlegającą opodatkowaniu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 kwietnia 2015 r. (skutecznie doręczone 8 kwietnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką osobową prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Komandytariuszem w Spółce jest bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”). Natomiast komplementariuszem w Spółce jest spółka kapitałowa zależna Banku.

W ramach prowadzonej działalności Bank, między innymi, udziela pożyczek oraz kredytów na rzecz osób fizycznych, jak również na rzecz innych podmiotów posiadających zdolność prawną. W konsekwencji tej działalności Wnioskodawca posiada w swoim majątku wymagalne wierzytelności z tytułu udzielonych i niespłaconych pożyczek oraz kredytów (dalej: „Wierzytelności”). Wierzytelności obejmują:

*   niespłaconą kwotę główną (kapitał) udzielonych pożyczek / kredytów;
*   naliczone i niespłacone odsetki, które zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”) nie stanowiły w Banku przychodów podatkowych.

Wśród Wierzytelności znajdują się wierzytelności zabezpieczone osobiście, w tym w formie poręczenia. Wierzytelności nie są przedawnione, tj. w stosunku do Wierzytelności nie upłynął termin ich przedawnienia (art. 117 § 1 i 2 Kodeksu Cywilnego).

Rozważane jest wniesienie / podwyższenie przez Bank wkładu do Spółki w postaci Wierzytelności, co nastąpi poprzez zmianę umowy Spółki.

W momencie wniesienia / podwyższenia wkładu na Wnioskodawcę przejdzie tytuł prawny do Wierzytelności (tj. Wierzytelności staną się elementem majątku Spółki) oraz wszelkie ryzyka i korzyści z nich wynikające (w tym ryzyko wypłacalności dłużników).

Wartość przedmiotu wkładu dokonanego przez Bank może zostać określona w uchwale o podwyższeniu wkładów, zmieniającej umowę Spółki, poniżej wartości rynkowej Wierzytelności.

Z tytułu wniesienia / podwyższenia wkładu w postaci Wierzytelności przez Bank do Wnioskodawcy Spółka nie zaciągnie wobec Banku zobowiązania do ściągania Wierzytelności na rzecz Banku. Spółka będzie dochodzić ich na własną rzecz i we własnym imieniu lub dokona ich odpłatnego zbycia na rzecz podmiotów trzecich.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że Wierzytelności zostaną wniesione przez bank do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego. W konsekwencji, pomiędzy Bankiem a Spółką nie zostanie zawarta umowa sprzedaży wierzytelności, a jedynie zmieniona zostanie umowa Spółki (w której Bank jest komandytariuszem). Celem tej zmiany umowy Spółki jest m.in. opisanie przedmiotu wkładu. Jak wskazano we wniosku o interpretację Spółka nie będzie zobowiązana do żadnych świadczeń / działań na rzecz wnoszącego aport, ponad to, co wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym uzyskania przez bank udziału kapitałowego w Spółce. Podsumowując, Spółka nie będzie zawierać z bankiem umowy sprzedaży wierzytelności, a tym bardziej nie otrzyma żadnego wynagrodzenia w związku z planowaną transakcją wkładu (aportu) wierzytelności. Wierzytelności będą stanowiły element majątku Spółki uzyskany w formie wkładu wspólnika (banku), Spółka będzie uprawniona do swobodnego dysponowania swoim majątkiem, np. do zbywania wierzytelności na rzecz osób trzecich (jak wskazano w stanie faktycznym wniosku). Natomiast w rozpatrywanym stanie faktycznym Spółka nie przewiduje ich zbycia na rzecz wspólników, lecz „będzie dochodzić ich na własną rzecz i we własnym imieniu lub dokona ich odpłatnego zbycia na rzecz podmiotów trzecich”. W przedmiotowej transakcji nie dojdzie do sprzedaży wierzytelności (wierzytelności będą wnoszone w formie wkładu), zatem nie może mieć miejsca zmiana umówionej ceny sprzedaży (umowa z natury rzeczy nie przewiduje bowiem wynagrodzenia z tytułu wniesienia przez bank do Spółki wkładu). W szczególności powodzenie lub brak powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania przez Spółkę nabytych wierzytelności pozostaje bez wpływu na transakcję aportu wierzytelności.

W odpowiedzi na pytanie Organu „czy różnica między wartością nominalną wierzytelności, które nabywa Spółka, a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży?” Wnioskodawca wskazał, że taka różnica nie istnieje, tj. z tytułu wniesienia przez bank do Spółki wkładu bank nie będzie uzyskiwał od Spółki ceny za przedmiot wkładu. Strony umowy spółki opiszą w niej przedmiot wkładu (jak wskazano we wniosku przedmiotem wkładu (aportu) do Spółki będą wierzytelności wymagalne tzw. wierzytelności trudne) oraz go wycenią. Wartość wkładu, jak zostało to wskazane we wniosku, może zostać określona zgodnie z rzeczywistą ekonomiczną wartością wierzytelności w chwili ich wniesienia wkładu (nie w chwili sprzedaży, bo do sprzedaży wierzytelności nie dojdzie w przedmiotowej transakcji) ale może też „zostać określona w uchwale o podwyższeniu wkładów, zmieniającej umowę Spółki, poniżej wartości rynkowej Wierzytelności”.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem aportu do Spółki będą wymagalne wierzytelności tzw. „trudne", co oznacza, że będą to wierzytelności dłużników o zwiększonym ryzyku niewypłacalności bądź takie, dla których istnieją uzasadnione wątpliwości co do perspektywy ich spłaty.

Zgodnie z umową Spółki przedmiotem działalności Spółki jest: PKD 64.91 .Z - Leasing finansowy; PKD 64.92.Z - Pozostałe formy udzielania kredytów; PKD 64.99.Z - Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych; PKD 66.19.Z - Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych; PKD 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi; PKD 70.22.Z - Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Bank do Spółki Wierzytelności tytułem wkładu będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności czy transakcja ta będzie stanowić usługę świadczoną przez Spółkę na rzecz Banku?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Bank do Spółki Wierzytelności tytułem wkładu nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności transakcja ta nie będzie stanowić usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz Banku.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 509 § 1 oraz § 2 KC wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 KC umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jedną z form przeniesienia wierzytelności jest ich aport do spółek prawa handlowego. Cesjonariusz (zbywca) zobowiązuje się wówczas do wniesienia do spółki wierzytelności w zamian za udział kapitałowy (spółki osobowe) albo w zamian za udziały lub akcje (spółki kapitałowe oraz spółka komandytowo-akcyjna).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W przypadku gdy przedmiotem transakcji jest prawo majątkowe w postaci wierzytelności, niewątpliwie transakcja ta nie może stanowić dostawy towarów, jako że towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług są „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii” (art. 2 pkt 6 uptu).

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie Wierzytelności do Spółki nie powinno również stanowić odpłatnego świadczenia usług. Do takich konkluzji prowadzi analiza orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), które co prawda odnosi się wprost do sprzedaży wierzytelności, niemniej jednak – w ocenie Wnioskodawcy – powinno mieć również zastosowanie do innych form przenoszenia wierzytelności, w tym ich aportu.

W wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10, TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że „podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

W ślad za powyższym orzeczeniem TSUE, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku podjętym w składzie siedmiu sędziów z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 stwierdził, iż „nabycie wierzytelności pieniężnej, co wymaga podkreślenia, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u., jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

Z utrwalonej już linii orzeczniczej zarówno sądów administracyjnych, jak i organów podatkowych wynika, że „aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę”. (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 września 2013 r. sygn. IPTPP2/443-505/13-4/IR). Zdaniem Wnioskodawcy z sytuacją taką nie będziemy mieli do czynienia w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym.

Biorąc pod uwagę, że przedmiotem wkładu do Spółki będą wierzytelności wymagalne (tzw. wierzytelności trudne), a ponadto mając na względzie to, że wartość uzyskanego przez Bank udziału kapitałowego w Spółce będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość Wierzytelności w chwili wniesienia wkładu, w ocenie Wnioskodawcy transakcja ta nie powinna stanowić odpłatnego świadczenia usług przez Spółkę na rzecz Banku.

Przedmiotowa transakcja nie rodzi bowiem pomiędzy jej stronami innych zobowiązań niż przelew wierzytelności z jednej strony oraz uzyskanie przez Bank wkładu / udziału kapitałowego w Spółce z drugiej strony. Co więcej, Spółka nie będzie zobligowana do żadnych świadczeń/działań na rzecz wnoszącego aport (Banku) ponad to, co wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym uzyskania przez Bank udziału kapitałowego w Spółce.

Spółka pragnie wskazać, że powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-264/13-2/AW), w której stwierdzono, że „otrzymanie w drodze aportu wierzytelności na pokrycie obejmowanych udziałów, nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Czynność ta nie będzie również stanowiła odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy, bowiem Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia z tytułu nabycia przedmiotowych wierzytelności (jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego) i nie będzie zobligowana do żadnych świadczeń/działań na rzecz wnoszącego aport ponad wydanie udziałów. Reasumując, otrzymanie przez Spółkę jako wkładu niepieniężnego wierzytelności, których cena odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną wartości tych wierzytelności, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe argumenty oraz przytoczone wyżej interpretacje indywidualne, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Bank do Spółki Wierzytelności tytułem wkładu nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności transakcja ta nie będzie stanowić usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz Banku.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką osobową prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Komandytariuszem w Spółce jest bank z siedzibą w Polsce. Natomiast komplementariuszem w Spółce jest spółka kapitałowa zależna Banku. W ramach prowadzonej działalności Bank m.in. udziela pożyczek oraz kredytów na rzecz osób fizycznych, jak również na rzecz innych podmiotów posiadających zdolność prawną. W konsekwencji tej działalności Wnioskodawca posiada w swoim majątku wymagalne wierzytelności z tytułu udzielonych i niespłaconych pożyczek oraz kredytów. Wierzytelności obejmują niespłaconą kwotę główną (kapitał) udzielonych pożyczek / kredytów i naliczone i niespłacone odsetki.

Wśród wierzytelności znajdują się wierzytelności zabezpieczone osobiście, w tym w formie poręczenia. Wierzytelności nie są przedawnione, tj. w stosunku do wierzytelności nie upłynął termin ich przedawnienia.

Rozważane jest wniesienie przez Bank wkładu do Spółki w postaci wierzytelności. W momencie wniesienia wkładu na Wnioskodawcę przejdzie tytuł prawny do wierzytelności oraz wszelkie ryzyka i korzyści z nich wynikające, w tym ryzyko wypłacalności dłużników. Wartość przedmiotu wkładu Banku może zostać określona w uchwale o podwyższeniu wkładów, zmieniającej umowę Spółki, poniżej wartości rynkowej wierzytelności.

Z tytułu wniesienia wkładu w postaci Wierzytelności przez Bank do Wnioskodawcy, nie zaciągnie on wobec Banku zobowiązania do ściągania Wierzytelności na rzecz Banku. Wnioskodawca będzie dochodzić ich na własną rzecz i we własnym imieniu lub dokona ich odpłatnego zbycia na rzecz podmiotów trzecich.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy wniesienie przez Bank wierzytelności tytułem wkładu będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. czy transakcja ta będzie stanowić usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz Banku.

Zauważyć należy, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

Z powołanych powyżej przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że czynność wniesienia aportu w postaci towarów i praw majątkowych do spółki spełnia definicję dostawy towarów i świadczenia usług.

Jak już wskazano, z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony. W przypadku czynności wniesienia aportu do spółki, wnoszący aport otrzymuje określone prawa związane z uczestnictwem w spółce obejmującej aport.

Z opisanej we wniosku sytuacji wynika, że Spółka otrzyma tytułem wkładu niepieniężnego wierzytelności.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 cyt. ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

W kwestii sprzedaży wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, że artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

O ile więc ustalona przez strony umowy cesji cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności, a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ślad za ww. orzeczeniem TSUE, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku podjętym w składzie siedmiu sędziów z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 stwierdził, że „nabycie wierzytelności pieniężnej, co wymaga podkreślenia, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u., jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

Jak wskazała Spółka, przedmiotem wkładu do Spółki będą wierzytelności wymagalne, tzw. „trudne”,tj. Wierzytelności dłużników o zwiększonym ryzyku niewypłacalności bądź takie, dla których istnieją uzasadnione wątpliwości co do perspektywy ich spłaty. Wartość wkładu, może zostać określona zgodnie z rzeczywistą ekonomiczną wartością wierzytelności w chwili ich wniesienia bądź może też zostać określona w uchwale o podwyższeniu wkładów, zmieniającej umowę Spółki, poniżej wartości rynkowej Wierzytelności”. Przedmiotowa transakcja nie rodzi pomiędzy jej stronami innych zobowiązań niż przelew wierzytelności z jednej strony oraz uzyskanie przez Bank udziału kapitałowego Wnioskodawcy z drugiej strony. Istotne jest również to, że Wnioskodawca nie będzie zobligowany do żadnych świadczeń czy działań na rzecz wnoszącego aport Banku.

Z uwagi na opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że wniesienie przez Bank do Spółki wierzytelności tytułem wkładu nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynności tej nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Otrzymanie w drodze aportu wierzytelności trudnych przez Wnioskodawcę nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ z tytułu nabycia takiej wierzytelności, na własne ryzyko i na swoją rzecz nie zostanie wypłacone wynagrodzenie i Spółka nie będzie zobligowana do żadnych świadczeń czy działań na rzecz Banku, oprócz uzyskania przez Bank „udziału kapitałowego”.

W konsekwencji, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym transakcja, wniesienia przez Bank do Spółki Wierzytelności „trudnych” tytułem wkładu nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.