Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.370.2021.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-11
Teza: zwolnienie od podatku VAT dla dostawy zabudowanych działek w zamian za odszkodowanie
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt zabudowany; odszkodowania; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 maja 2021 r. (data wpływu 26 maja 2021 r.) uzupełnionym pismem z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 sierpnia 2021 r.) oraz 10 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy zabudowanych działek nr … i … w zamian za odszkodowanie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

26 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy zabudowanych działek nr … i … w zamian za odszkodowanie.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono 6 i 10 sierpnia 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

(doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Bank … w …. (dalej „Bank”) jest bankiem spółdzielczym w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy z 7.12.2000r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Bank prowadzi działalność na podstawie przepisów ww. ustawy, ustawy Prawo spółdzielcze oraz ustawy Prawo bankowe.

Bank jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Działalność Banku polega m.in. na udzielaniu kredytów.

W roku 1995 Bank - jako wierzyciel w postępowaniu egzekucyjnym - przejął na własność nieruchomość dłużnika, położoną w miejscowości … w Gminie … (dalej „Gmina"). Z nieruchomości tej, w wyniku kilkukrotnych podziałów, została wyodrębniona m. in. działka oznaczona jako działka nr … w obrębie ewidencyjnym ….

Zgodnie z zaświadczeniem wydanym w dniu 6.02.2020 r. przez Urząd Gminy …, działka nr … objęta była miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego części wsi …, zatwierdzonym Uchwałą Nr … Rady Gminy … z dnia 29.09.2006 r. oraz Uchwałą … Rady Gminy … z dnia 27.04.2009 r. i położona częściowo na terenie oznaczonym symbolem 20K.Z - ulica zbiorcza, w ciągu drogi gminnej oraz częściowo na terenie oznaczonym symbolem 22KL - tereny dróg i ulic (jak się później okazało - działka położona była na terenie dróg gminnych oznaczonych symbolami: 19KZ, 22KL i 20KZ).

Decyzją Wójta Gminy z dnia 17.02.2021 r. nr … zatwierdzono projekt podziału ww. działki nr … na dwie działki: o nr … o pow. 0,3442 i nr … o pow. 0,0473 ha (zwane są dalej łącznie „Działkami’’).

Własność Działek przeszła na rzecz Gminy z mocy prawa, na podstawie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (dalej „ustawa o GN”), z dniem, w którym ww. decyzja Wójta Gminy stała się ostateczna, tj. 15.03.2021 r.

Zgodnie z art. 98 ust. 3 ustawy o GN, Bankowi przysługuje, w związku z utratą własności Działek, odszkodowanie od Gminy w wysokości uzgodnionej między Bankiem a Gminą (a w przypadku braku uzgodnienia w wysokości ustalonej według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości). Bank i Gmina uzgodniły wysokość tego odszkodowania na kwotę … zł (dalej „Odszkodowanie"). Gmina zapłaci Bankowi Odszkodowanie w formie przelewu bankowego.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Bank nie otrzymał jeszcze Odszkodowania. W związku z tym, mając na uwadze treść przepisu art. 19a ust. 5 pkt 1) lit. b) ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu dokonanej na rzecz Gminy „dostawy towaru” w postaci Działek powstanie dla Banku dopiero w dniu otrzymania Odszkodowania, Bank zaznaczył jako przedmiot wniosku „zdarzenie przyszłe.” Zdarzeniem tym będzie dzień otrzymania przez Bank Odszkodowania.

Działki na dzień 15.03.2021 r. stanowiły drogę gruntową, na której przed 2019 r. zostały wykonane roboty niwelacyjne oraz dokonano wymiany gruntu rodzimego na żwir w pasie na całej szerokości i długości. W wyniku tych prac powstała nawierzchnia utwardzona, umożliwiająca wykorzystanie przedmiotowej działki jako szlaku komunikacyjnego, tj. drogi łączącej drogę gminną z drogą powiatową (dalej „Droga”).

Dostęp do Drogi nie jest w żaden sposób ograniczony, Bank nie korzysta z tej drogi, ani też nie sprawdza, kto i w jakim zakresie ją użytkuje. Droga jest użytkowana najczęściej przez mieszkańców sąsiednich posesji.

Wg stanu na dzień 15.03.2021 r., użytkowanie Drogi w wyżej opisany sposób trwało dłużej niż 2 lata.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że mocą Postanowienia z dnia 30.06.1995r. Sądu Rejonowego w … w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym z wniosku Banku, Sąd Rejonowy w … udzielił przybicia na rzecz Banku własność nieruchomości, z której w konsekwencji została wydzielona działka o nr …. Sąd w Postanowieniu wskazał cenę bez dodatkowych adnotacji dotyczących podatku VAT.

Bank nie dysponuje informacją, czy zostały wystawione przez ww. podmioty faktury dokumentujące „dostawę” działki nr … na rzecz Banku w 1995 r. oraz czy powyższa transakcja stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT, zwolnioną z VAT albo niepodlegającą podatkowi VAT.

W myśl definicji określonej w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7.07.1994 r. Prawo budowlane (dalej „Prawo budowlane”), budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, w tym między innymi obiekty liniowe. Objaśniając rozumienie pojęcia obiektu liniowego (pkt 3a w/w art. 3) ustawodawca wskazał, że będzie to obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w tym w szczególności droga wraz ze zjazdami (\`(...)\`). Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, drogą (obiektem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego) jest każdy rodzaj drogi, a zatem również i taka, która nie ma statusu drogi publicznej (vide: wyrok NSA z 18 października 2016 r., sygn. II OSK 3370/14; wyrok NSA z 8 stycznia 2013 r., sygn. II OSK 1605/11). Brak jest również podstaw do zawężenia tego pojęcia do dróg realizowanych w określonej technologii, a zatem każde utwardzenie powierzchni, a więc również gruzem, płytami betonowymi, tłuczniem, żużlem czy żwirem - w taki sposób, że wykonana nawierzchnia umożliwia wykorzystanie wykonanego obiektu jako szlaku komunikacyjnego dla samochodów, stanowi wykonanie obiektu spełniającego funkcję drogi, a więc stanowi drogę w rozumieniu art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego (wyrok WSA w Krakowie z 18 marca 2021 r., II SA/Kr 19/21). Prezentowany pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie (w/powołany wyrok NSA z 18 października 2016 r., sygn. II OSK 3370/14, a także wyroki: NSA z 14 czerwca 2017 r., sygn. II OSK 2625/15; WSA we Wrocławiu z 6 lutego 2018 r., sygn. II SA/Wr 688/17; WSA w Krakowie z 5 grudnia 2018 r., sygn. akt II SA/Kr 1285/18; WSA w Krakowie z 4 grudnia 2019 r., sygn. II SA/Kr 1040/19; WSA w Białymstoku z 29.10.2019 r., sygn. akt II SA/Bk 643/19).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, droga o nawierzchni utwardzonej żwirem, znajdująca się na działkach nr \`(...)\` i \`(...)\`, powstałych w wyniku podziału działki nr \`(...)\`, stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Na pytanie Organu nr 5 „Kiedy została oddana do użytkowania droga położona na działce …, po wykonanych pracach niwelacyjnych oraz wymianie gruntu na żwir? Należy wskazać datę. Wnioskodawca wskazał: „Wysypania i utwardzenia żwirem działki o nr .. dokonała Gmina … bezpośrednio po podjęciu Uchwały Rady Gminy …. … z dnia 29 września 2006r., zgodnie z którą ww. działka położona jest na terenie dróg gminnych oznaczonych symbolami: 19KZ, 22KL i 20KZ. Od tego czasu na działce nr … dokonywane były przez Gminę … prace na potrzeby bieżącego utrzymania dróg (przed 2006 r. przedmiotowa droga była drogą gruntową nieurządzoną)”.

Od przystąpienia do użytkowania drogi położonej na działce nr … do dnia przejścia własności działek nr … i … na Gminę upłynął okres, o którym mowa w pkt 5, tj. dłuższy niż 2 lata.

Na pytania Organu:

1.  Czy w odniesieniu do drogi położonej na działce nr … lub drogi położonej na działce nr … i … (powstałych w wyniku podziału działki nr \`(...)\`) Państwa Bank ponosił wydatki na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej tej drogi?
2.  Czy Państwa Bankowi od ewentualnych wydatków na ulepszenie drogi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
3.  Kiedy po ewentualnym ulepszeniu równym lub wyższym niż 30% wartości początkowej droga położona na działce … lub droga położona działkach nr … i … została oddana do użytkowania? Proszę podać dokładną datę.
4.  Jaki okres upłynął /upłynie pomiędzy oddaniem do użytkowania drogi nr … lub drogi położonej na działkach nr … i …. po ewentualnym ulepszeniu równym lub wyższym niż 30% wartości początkowej, czy będzie to okres nie krótszy niż 2 lata?

Wnioskodawca odpowiedział: Bank nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowych działek w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Bank nie udostępniał działki o nr … (obecnie … i …) osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.

Na pytanie Organu nr 12 „Czy działka nr … lub/i działki nr … i … były przez Państwa Bank wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli tak, to jaka była podstawa prawna tego zwolnienia”? Wnioskodawca odpowiedział: „Bank wykorzystywał działkę nr … wyłącznie w celu dojazdu do sąsiednich działek, również przejętych przez Bank na własność, w związku z działaniami zmierzającymi do sprzedaży tych działek przez Bank. Po zbyciu ostatniej z tych sąsiednich działek (koniec XX/początek XXI w.) Bank nie wykorzystywał działki nr … ani działek nr … i …. do swojej działalności”.

Na pytanie Organu nr 13 „W jaki sposób działka nr … była przez Państwa Bank wykorzystywana od momentu nabycia do momentu jej podziału?” Wnioskodawca wskazał: „Od momentu wydzielenia (koniec lat 90-tych) działka o nr … była wykorzystywana przez Bank jako dojazd do pozostałych działek wydzielonych z nieruchomości przejętej przez Bank w 1995 r. w postępowaniu egzekucyjnym. Po zbyciu ostatniej z tych działek (k. XX / pocz. XXI w.) Bank nie korzystał z działki o nr … na cele związane z jego działalnością, taktując tę działkę jako szlak komunikacyjny, łączący drogę gminną z drogą powiatową”.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne.

W konsekwencji, dniem przejścia na Gminę własności działek o nr … i … był dzień ich wydzielenia. Sposób wykorzystywania działki nr … do dnia wydzielenia został opisany w pkt 12 i 13.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przepisy ustawy o VAT, w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 10) w zw. z art. 2 pkt 14) i art. 29a ust. 8 w zw. z art. pkt 3) i 3a) Prawa budowlanego, należy interpretować w ten sposób, że dokonana przez Bank na rzecz Gminy dostawa wyżwirowanej Drogi, podlegać będzie, w dacie otrzymania Odszkodowania przez Bank, zwolnieniu z podatku VAT (opodatkowaniu wg stawki „zw.”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 6) ustawy o VAT, pod pojęciem „towaru” należy rozumieć: „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii; ”

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, pod pojęciem „dostawy towarów” należy rozumieć m. in.: „1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Zgodnie powyższymi definicjami, przeniesienie własności Działek (stanowiących wyżwirowaną Drogę) na rzecz Gminy stanowiło „dostawę towaru.” Dostawa ta została dokonana w dniu przejścia ich własności na Gminę, tj. w dniu 15.03.2021 r.

Podstawowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania VAT przedmiotowej dostawy ma ustalenie, czy Droga znajdująca się na Działkach może zostać uznana za „budowlę” lub część „budowli” w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

W ustawie o VAT, brak jest definicji „budowli”, zatem należy w tym zakresie skorzystać z definicji „budowli” oraz „obiektu liniowego” zawartych w art. 3 pkt 3) i 3a) Prawa budowlanego. Zgodnie z tymi definicjami, ilekroć mowa jest o: „3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, \[\`(...)\`\], stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; 3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. ”

Zdaniem Banku, zgodnie z powyższymi definicjami, wyżwirowana Droga jako „obiekt liniowy” stanowi „budowlę” lub część „budowli” (vide: uzasadnienie wyroku WSA w Białymstoku z dnia 29.10.2019 r„ II SA/Bk 643/19).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, zwalnia się od podatku: „ 10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata; ”

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14) ustawy o VAT, pod pojęciem „pierwszego zasiedlenia” należy rozumieć: „14) oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej; ”

Na dzień dokonania omawianej dostawy przez Bank na rzecz Gminy Droga była użytkowana od ponad 2 lat. Zgodnie zatem z powyższymi definicjami należy uznać, że dostawa ta została dokonana po upływie 2 lat od „pierwszego zasiedlenia”. W konsekwencji, dostawa ta podlega zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT: „ W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. ”

Wobec powyższego, z podstawy opodatkowania podatkiem VAT Drogi nie należy wyodrębniać wartości Działki. Zwolnienie z VAT obejmuje zatem całą kwotę odszkodowania, którą Bank otrzyma od Gminy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części, spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, jeżeli jest mowa o obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Natomiast na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Stosownie natomiast do treści art. 19a ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Tak więc, aby ustalić, czy w analizowanej sprawie dla dostawy objętej zakresem pytania zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budowli - drogi o nawierzchni utwardzonej żwirem - znajdującej się na przedmiotowych działkach nr … i … (powstałych w wyniku podziału działki nr …), nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że droga znajdująca się na działkach nr … i … (powstałych w wyniku podziału działki nr …) stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 ust. 3 ustawy Prawo budowlane.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że dostawa na rzecz Gminy za odszkodowaniem przez Wnioskodawcę budowli znajdującej się na działkach nr … i … (powstałych w wyniku podziału działki nr …), nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto Bank nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowych działek w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zatem należy stwierdzić, że dla dostawy ww. budowli zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu, na którym posadowiona jest ta budowla, również korzysta ze zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa za odszkodowaniem działek nr … i … (powstałych w wyniku podziału działki nr …), zabudowanych budowlą w postaci drogi, w dacie otrzymania odszkodowania przez Bank, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.