Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-28/13-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-27
Teza: W zakresie opodatkowania wykonywanych prac fotograficznych.
Słowa kluczowe: prawa-prawa autorskie; sprzedaż-sprzedaż praw; stawka; usługi-usługi fotograficzne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4.01.2013r. (data wpływu 10.01.2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych prac fotograficznych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.01.2013r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych prac fotograficznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - K. Jakub C. w dniu 12.10.2012 r. rozpoczął działalność gospodarczą. Wg klasyfikacji GUS – PKD, w ramach których wnioskodawca prowadzi działalność to; 14.20.Z - działalność fotograficzna (przeważająca działalność), 73.11.Z - działalność agencji reklamowych, 85.52.Z - pozaszkolne formy edukacji artystycznej, 85.52.Z - pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wnioskodawca jest artystą w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, ale nigdzie nie jest zrzeszony. Aby wykonywać zawód artysty nie jest wymagane uzyskanie licencji, ani rejestracji w urzędach administracji państwowej, a przynależność do organizacji artystycznych jest dobrowolna.

Artysta to osoba tworząca (wykonująca) przedmioty materialne, lub utwory niematerialne mające cechy dzieła sztuki i za tak rozumianego artystę - fotografika Wnioskodawca się uważa.

Usługi, które wnioskodawca wykonuje w ramach prowadzonej działalności to:

1.  sesje portretowe;
2.  fotoreportaże;
3.  zdjęcia krajobrazowe (zdjęcia do folderów: np. budowy dróg, farmy wiatrowej);
4.  zdjęcia produktów.

Wnioskodawca sprzedaje zarówno wykonane przez siebie dzieła artystyczne, jak też licencje na korzystanie z dzieł.

Klientami Wnioskodawcy są firmy i agencje PR, agencje reklamowe. Za wykonane prace Wnioskodawca otrzymuje ustalone wcześniej honorarium. Zazwyczaj wykonane zdjęcia udostępniane są klientom bez ograniczeń tzn. mogą swobodnie publikować te zdjęcia w prasie i za pośrednictwem internetu. Charakter zdjęć wyklucza użycie ich w reklamie. W niektórych przypadkach Wnioskodawca nie podpisuje umowy o przeniesieniu praw autorskich. Jeżeli jednak kontrahent chciałby użyć zdjęć dla celów reklamowych i upublicznić wykonane przez Wnioskodawcę zdjęcia, wówczas w umowie byłoby precyzyjnie określone pole eksploatacji przeniesienia praw autorskich do wykonanych zdjęć lub fotoreportaży. Wnioskodawca ma wątpliwości co do prawidłowego stosowania stawki VAT. Zastanawia się, czy prawidłową stawką VAT do wykonywanych usług w opisany wyżej sposób to stawka 8%. Zastanawia się, czy może korzystać ze zwolnienia z VAT w przypadku wykonywania swoich usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) i b).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) oraz lit. b) ustawy o VAT zwalnia się z podatku VAT, po pierwsze, usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym Instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, a po drugie, usługi kulturalne świadczone przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów. Wnioskodawca nie jest uznany, ani wpisany do rejestru instytucji kulturalnych, aczkolwiek uważa, że jego usługi są usługami kulturalnymi. Wnioskodawca nie jest też artystą zrzeszonym. Na gruncie ustawy o VAT nie zdefiniowano pojęcia „usługi kulturalne”. W związku z tym definicję „usług kulturalnych” należy ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W polskim prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie odgrywa wykładnia językowa. Zgodnie z jej regułami, pod pojęciem „usług kulturalnych” należy rozumieć usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp. Encyklopedia Popularna PWN, pod pojęciem „kultura” rozumie całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów oraz przekazywany z pokolenia na pokolenie. W skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania. W tak rozumianym pojęciu „usługi kulturalnej” podatnik uważa, że jego prace również to zadanie realizują i całkowicie je spełniają.

Wnioskodawca dotychczas swoje usługi opodatkowywał stawką 23%. Z uwagi na krótki okres swojej działalności Wnioskodawca ma wątpliwość jak prawidłowo powinien udokumentować prawo do ewentualnej możliwości zastosowania stawki VAT obniżonej tj. 8% lub zwolnienia z VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo swoje usługi opodatkować stawką VAT 8% i jak powinien prawidłowo udokumentować prawo do stosowania tej stawki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT – poz. 181 jest informacją, że bez względu na PKWiU Wnioskodawca może opodatkować swoje usługi stawką 8%.

Wnioskodawca mimo, iż nie jest zrzeszony, jest artystą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Swoje usługi wykonuje samodzielnie. Otrzymywane od kontrahentów wynagrodzenie za wykonane prace można określić jako honorarium /mimo, iż Wnioskodawca nie zawsze przed wykonaniem usługi podpisuje na piśmie stosowną umowę i nie zawsze zachodzi przekazanie praw autorskich do wykonanych zdjęć - dzieł/. Jednakże z uwagi na fakt, że wykonując swoje prace na zamówienie Wnioskodawca działa jako twórca w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i powinna tu mieć zastosowanie stawka VAT 8% określona w art. 41 ust. 2 w związku z poz. 181 załącznika nr 3 oraz art. 146a ww. ustawy - w tym wariancie brak jest ograniczeń czy ma to być w formie usługi kulturalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…):

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Według art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (…)”.

W załączniku Nr 3 do ustawy z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług zawierającego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 181 wskazano, iż stawką tą objęte są, bez względu na symbol PKWiU „usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania”.

Z opisu stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług fotograficznych (przeważająca działalność), działalności agencji reklamowych, pozaszkolnych form edukacji artystycznej oraz pozostałych pozaszkolnych form edukacji gdzie indziej niesklasyfikowanych.

Wnioskodawca jest artystą w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, ale nigdzie nie jest zrzeszony.

Artysta to osoba tworząca (wykonująca) przedmioty materialne, lub utwory niematerialne mające cechy dzieła sztuki i za tak rozumianego artystę - fotografika Wnioskodawca się uważa.

Usługi, które wnioskodawca wykonuje w ramach prowadzonej działalności to:

1.  sesje portretowe;
2.  fotoreportaże;
3.  zdjęcia krajobrazowe (zdjęcia do folderów: np. budowy dróg, farmy wiatrowej);
4.  zdjęcia produktów.

Wnioskodawca sprzedaje zarówno wykonane przez siebie dzieła artystyczne, jak też licencje na korzystanie z dzieł. Klientami Wnioskodawcy są firmy i agencje PR, agencje reklamowe. Za wykonane prace Wnioskodawca otrzymuje ustalone wcześniej honorarium. Zazwyczaj wykonane zdjęcia udostępniane są klientom bez ograniczeń tzn. mogą swobodnie publikować te zdjęcia w prasie i za pośrednictwem internetu. Charakter zdjęć wyklucza użycie ich w reklamie. W niektórych przypadkach Wnioskodawca nie podpisuje umowy o przeniesieniu praw autorskich. Jeżeli jednak kontrahent chciałby użyć zdjęć dla celów reklamowych i upublicznić wykonane przez wnioskodawcę zdjęcia, wówczas w umowie byłoby precyzyjnie określone pole eksploatacji przeniesienia praw autorskich do wykonanych zdjęć lub fotoreportaży.

Wnioskodawca nie jest uznany, ani wpisany do rejestru instytucji kulturalnych, lecz uważa, że jego usługi są usługami kulturalnymi. Wnioskodawca dotychczas swoje usługi opodatkowywał stawką 23%.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy prawidłową stawką VAT do wykonywanych usług w opisany wyżej sposób jest stawka 8%, lub też czy może korzystać ze zwolnienia z VAT w przypadku wykonywania swoich usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) i b).

Dokonując analizy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku z tytułu ww. usługi, należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) - do której odwołuje się ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) - przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego – w myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy - są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Na podstawie art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka. Utwór musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:

1.  stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);
2.  stanowić przejaw działalności twórczej;
3.  mieć indywidualny charakter.

O ile sens pierwszej z cech nie budzi wątpliwości, dwie pozostałe mają charakter ocenny. Jednakowoż stwierdzenie, że utwór to przejaw działalności twórczej uwypukla fakt, iż utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana przesłanką „oryginalności” utworu kładzie nacisk na aspekt przedmiotowy, tj. odnoszący się do samego wytworu ludzkiego umysłu. Spełniona ona zostaje gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Nie może natomiast być uznany za utwór i objęty ochroną prawa autorskiego taki przejaw ludzkiej aktywności umysłowej, który jest rutynowy, standardowy lub typowy. Podkreśla to konieczność łącznego traktowania obu z wymienionych w pkt 2 i pkt 3 cech. Sam „przejaw działalności twórczej” nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne jest bowiem, by wytwór taki miał indywidualny charakter, tzn. żeby cechował się indywidualnością. Muszą zatem cechować go dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie są spełnione ww. przesłanki przemawiające za uznaniem wykonanych prac fotograficznych, za utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jednocześnie wskazać należy, iż w myśl postanowień rozdziału 5 cyt. ustawy, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na inne osoby na podstawie umowy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych lub na podstawie umowy o korzystaniu z utworu, zwanej licencją.

Ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), wg którego „honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach”; ustawa ta nie definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, iż wynagrodzenie otrzymane z tytułu udzielenia licencji do utworu nie stanowi wynagrodzenia za pracę w wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.

Według organu podatkowego użyty przez ustawodawcę w załączniku nr 3 poz. 181 zwrot „usługi (\`(...)\`) wynagradzane w formie honorariów (\`(...)\`)” dotyczy także należności wynikających z wystawionych przez przedsiębiorcę w obrocie gospodarczym faktur VAT. Już sam fakt użycia tego pojęcia w załączniku nr 3 poz. 181 do ustawy o VAT, który to załącznik wymienia towary i usługi podlegające opodatkowaniu według 7% /obecnie 8%/ stawki podatku VAT świadczy o tym, iż wykonanie tych usług może być dokumentowane fakturami VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W konsekwencji biorąc pod uwagę powołane wyżej regulacje prawne oraz opis stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że wykonanie prac fotograficznych na zlecenie podmiotów gospodarczych wraz z przeniesieniem praw autorskich do wykonanego utworu w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanego w formie honorarium, będzie opodatkowane stawką w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz w zw. z poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy. W sytuacji zaś, gdy Wnioskodawca będąc wykonawcą zleconych prac fotograficznych nie przekazuje praw autorskich na zleceniodawcę, zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku od towarów i usług.

Reasumując stwierdzić należy, że Wnioskodawca wykonując na zamówienie zdjęcia krajobrazowe, produktów i inne dla firm wraz ze sprzedażą praw autorskich zobowiązany będzie do wystawiania faktur VAT i skoro przedmiotowe zdjęcia zostały wykonane przez twórcę w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią przedmiot autorskich praw majątkowych, który zgodnie z umową został przeniesiony na nabywcę usług, a wynagrodzenie za te prawa wypłacono twórcy w formie honorarium, to Zainteresowany powinien wykazać na wystawionych fakturach w pozycji dotyczącej sprzedaży praw autorskich (udzielenia licencji) do wykonanych zdjęć 8% stawkę podatku VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż do świadczonych usług fotograficznych niezależnie czy dochodzi do przeniesienia praw autorskich na zleceniodawcę czy też nie, stosuje się stawkę VAT w wysokości 8%, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.