Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.476.2021.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-04
Teza: Określenie, czy przeniesienie przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 w ramach podziału przez wydzielenie Działu B podlegać będzie przepisom ustawy o VAT i jednocześnie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na majątku dzielonym. Określenie, w jaki sposób Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 powinni w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności wydzielonego Działu B;
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rozliczanie (rozliczenia); rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie podatku od towarów i usług; spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 22 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 8 września 2021 r. (data wpływu 8 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- określenia, czy przeniesienie przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 w ramach podziału przez wydzielenie Działu B podlegać będzie przepisom ustawy o VAT i jednocześnie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na majątku dzielonym;

\- określenia, w jaki sposób Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 powinni w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności wydzielonego Działu B;

– **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 22 czerwca 2021 r. wpłynął do organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy przeniesienie przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 w ramach podziału przez wydzielenie Działu B podlegać będzie przepisom ustawy o VAT i jednocześnie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na majątku dzielonym oraz określenia, w jaki sposób Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 powinni w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności wydzielonego Działu B.

Wniosek został uzupełniony pismem z 8 września 2021 r. (data wpływu 8 września 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 25 sierpnia 2021 r. znak 0111-KDIB2-1.4010.267.2021.2.BJ, 0111-KDIB3-2.4012.476.2021.3.MD, 0111-KDIB2-2.4014.188.2021.3.MM

**We wniosku złożonym przez:**

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X. SPÓŁKA AKCYJNA

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Y. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka 1” albo „Wnioskodawca 1”) działa w branży IT, tworzy i wydaje gry na urządzenia mobilne, np. smartfony (dalej „Działalność”). Spółka 1 jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym od całości uzyskiwanych dochodów na terytorium Polski.

X. S.A. jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka 2” albo „Wnioskodawca 2”). Spółka 2 jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym od całości uzyskiwanych dochodów na terytorium Polski.

Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 składają wniosek wspólny, w zakresie planowanego podziału przez wydzielenie Wnioskodawcy 1 i przeniesienia części działalności Wnioskodawcy 1 na Wnioskodawcę 2.

Działalność Spółki 1.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki 1 funkcjonują obecnie dwa obszary działalności:

\- Dział A (dalej: „Dział A.”),

\- Dział B (dalej: „Dział B.”).

Dział A zajmuje się tworzeniem prototypów gier i testowaniem wczesnych prototypów gier na graczach, w celu weryfikacji, czy dany prototyp może stanowić w przyszłości grę, która może być wytworzona i udostępniana z sukcesem komercyjnym. W ramach tworzenia prototypów, twórcy wykonują początkowo pracę koncepcyjną, kolejno dokonują wstępnych prac programistycznych, skupiając się wokół projektowania elementów rozgrywki oraz grafiki, jak również tworzenia dokumentów, które zawierają wszystkie wytyczne projektu i harmonogram prac nad grą („proof of concept”), która może odnieść sukces komercyjny. Kolejno prototyp jest testowany wśród graczy, aby zidentyfikować, jakie działania należy podjąć w celu udoskonalenia prototypu i wytworzenia produktu docelowego – gry mobilnej. Dodatkowo, Dział A. prowadzi prace związane z weryfikacją, czy dany pomysł na stworzenie gry może spotkać się z pozytywnym odbiorem wśród graczy – przez wytworzenie jego prototypu i wstępnego przetestowania go w warunkach rynkowych.

Dział B zajmuje się produkcją właściwą gry mobilnej, podczas której powstaje rozbudowany kod źródłowy, grafiki i oprawa dźwiękowa gry, w kształcie dedykowanym od ostatecznego konsumenta. Następnie gra podlega kolejnym testom, w celu wykluczenia błędów – już zidentyfikowanych i błędów potencjalnych. W ramach tego procesu podejmowane są decyzje dotyczące wykluczenia czy integracji elementów gry w jej ostatecznej wersji – w tym dźwiękowych oraz dialogowych poszczególnych postaci. Dodatkowo gra wzbogacana jest o nowe funkcjonalności. Dział B prowadzi też działania związane z pozyskiwaniem użytkowników (User Acqulsition) polegające na promowaniu gier spółki poprzez kampanie reklamowe w sieci Internet. Działania te wymagają zaangażowania kapitałowego i obarczone są ryzykiem.

Wyodrębnienie Działu A. i Działu B w strukturze organizacyjnej Spółki 1 realizowane jest na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie Organizacyjne.

Na podstawie uchwały zarządu Spółki 1, w strukturze organizacyjnej Spółki 1 dokonane zostało wyodrębnienie Działu A. oraz Działu B. Nadzór nad realizacją celów biznesowych każdego działu powierzony został:

\- Prezesowi Zarządu Spółki 1 – w wypadku Działu B,

\- Wiceprezesowi Zarządu Spółki 1 – w wypadku Działu A.

Zarówno Prezes Zarządu Spółki 1 jak i Wiceprezes Zarządu Spółki 1 posiadają specjalistyczną wiedzę i umiejętności m.in. z obszarów programowania, grafiki komputerowej oraz odpowiednio testowania i prototypowania gier oraz B gier i ich wydawania.

Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki 1 tj. Działu B, jak i Działu A. przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich:

\- do Działu B przypisany jest zespół doświadczonych pracowników, zleceniobiorców i współpracowników w zakresie produkcji i wydawania gier mobilnych – programistów oraz grafików, a także personelu pomocniczego,

\- do Działu A. przypisany jest zespół zleceniobiorców oraz współpracowników odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie programowania i testowania gier mobilnych oraz grafiki.

Każdy dział realizuje swoje zadania w odrębnej lokalizacji:

\- Dział B – w biurze w G.,

\- Dział A. – w biurze w W.

Natomiast siedziba Spółki 1 jest zlokalizowana jeszcze w innej lokalizacji w W..

Funkcjonowanie Działu A. oraz Działu B odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dla obu działalności.

Zarówno do Działu B jak i Działu A. przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe wyposażenie wartości niematerialne i prawne, itp.

Aktywa Działu A. obejmują w szczególności:

\- prototypy gier,

\- komputery,

\- ipady,

\- telefony komórkowe,

\- sprzęt biurowy i AGD,

\- środki pieniężne.

Dział tan dysponuje również prawem do lokalu w W. , prawami z umów o udostępnienie sieci internat, prawami z umów dystrybucyjnych z Apple i Google, prawami z umów związanych z obsługą prawno-księgowo-administracyjną.

Aktywa Działu B obejmują między innymi:

\- prototypy gier,

\- komputery,

\- ipady,

\- monitory,

\- telefony komórkowe,

\- sprzęt biurowy i AGD,

\- środki pieniężne,

\- wewnętrzne systemy do raportowania i szacowania kosztu i czasu produkcji gier, planowania i raportowania urlopów oraz zarządzania („ramoto config”) reklamami i ustawieniami monetyzacji i ekonomii w opublikowanych grach,

\- gry na urządzenia mobilne – wydane i jeszcze niewydane,

\- know-how związane z prowadzoną działalnością,

\- prawa do znaku towarowego i znaku graficznego.

Dział ten dysponuje również prawami do lokalu w G., prawami do samochodów osobowych (leasing), prawami z umów o udostępnienie sieci Internet, prawami z umów związanych z obsługą prawno-księgowo-administracyjną, prawami do licencji do programów komputerowych wykorzystywanych w działalności związanej z produkcją i wydawaniem gier na urządzania mobilne, prawa do kanałów w social mediach.

Podsumowując, Dział A. dysponuje aktywami niezbędnymi do świadczenia usług tworzenia prototypów gier mobilnych i ich testowania, a Dział B dysponuje aktywami niezbędnymi do produkcji gier mobilnych i ich wydawania. Prace każdego działu realizowane są przez dedykowany zespół ludzki, który jest koordynowany i nadzorowany odpowiednio przez Prezesa Spółki 1 i Wiceprezesa Spółki 1.

Wyodrębnienie Finansowe.

Księgi rachunkowe Spółki 1 są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działu A. oraz Działu B.

Do każdego obszaru działalności wyodrębnionego w ramach Spółki 1 można przyporządkować aktywa, poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania, z tym, że Dział A. nie osiąga obecnie przychodów wynikających z odrębnych zleceń od podmiotów zewnętrznych (klientów). Zakłada się jednak, że po planowanym podziale Spółki 1 będzie on od pierwszego dnia świadczyć usługi na rzecz spółki przejmującej i z czasem podejmie on również świadczenie usług na rzecz podmiotów trzecich. Spółka 1 posiada stosowną dokumentację finansową w tym zakresie.

Dział A. oraz Dział B od jakiegoś czasu posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi i istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnych rachunków zarówno do Działu A. oraz Działu B. Przy czym do dnia planowanego podziału (o czym szerzej w dalszej części wniosku) Spółka 1 może wykorzystywać środki pieniężne (gromadzone na rachunkach bankowych zarówno na potrzeby działalności Działu A. jak i na potrzeby działalności Działu B, w zależności od sytuacji biznesowej zapewniając identyfikację przynależnych do działów płatności).

Ponadto obie działalności posiadają uproszczone odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych działalności są prognozowane pod koniec każdego kwartału i następnie poszczególne działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach miesięcznych.

Wyodrębnienie Funkcjonalne.

Dział A. oraz Dział B mają odrębne cele biznesowe i zadania. W przypadku Działu A. obejmują one:

a) realizację prac koncepcyjnych związanych z tworzeniem gier mobilnych, w tym w zakresie pozyskiwania know-how i praw do technologii w zakresie gier mobilnych;

b) oferowanie usług programistycznych związanych z tworzeniem prototypów gier mobilnych, w tym w oparciu o posiadany know-how oraz prototypy, które stanowiły podstawę do produkcji gier, jak i o prototypy, które z przyczyn technologicznych albo biznesowych, nie posłużyły do wyprodukowania i wydania gier mobilnych;

c) oferowanie usług testowania prototypów gier mobilnych w zakresie gier mobilnych;

d) doradztwo dotyczące prototypowania i testowania gier mobilnych.

W wypadku Działu B, obejmują one:

a) tworzenie i wydawanie wysoko rentownych gier na urządzenia mobilne, opartych zarówno o koncepcje własne jak i „adaptacje” (portowanie, tj. przenoszenie z innych systemów operacyjnych) gier, do których Spółka 1 posiada licencje, gdzie odbiorcami końcowymi są użytkownicy gier mobilnych;

b) prowadzenie kampanii reklamowych i pozyskiwanie w ten sposób użytkowników końcowych gier mobilnych;

c) poszukiwanie Inwestorów na rynku kapitałowym i prowadzenie kampanii marketingowych, w związku z czym Spółce 1 zależy na posiadaniu jednolitego rentownego portfolio gier i działalności o jednolitym profilu ryzyka biznesowego.

Oba obszary działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników, zleceniobiorców i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności oraz we współpracy z usługobiorcami (współpracownikami).

Zarówno Dział A. oraz Dział B jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, niezależnie od siebie. Zespół składników majątkowych przypisanych do każdego działu, stanowi dwie spójne infrastruktury, które są wykorzystywane przez dedykowane zespoły, które realizują zadania przypisane do danych działalności.

Planowane Działania.

Wspólnicy Spółki 1 postanowili o pozyskaniu kapitału na dalszy rozwój działalności w zakresie tworzenia i wydawania gier na urządzenia mobilne, poprzez Giełdę Papierów Wartościowych.

Ponieważ Dział A. oraz Dział B różnią się od siebie pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów, ryzyka gospodarczego zapadła decyzja o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów.

W tym celu zostanie dokonany podział Spółki 1 przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału. Dział B wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi oraz zobowiązaniami zostaną wydzielone do Spółki 2, która będzie docelowo debiutować na Giełdzie Papierów Wartościowych. W Spółce 1 pozostanie Dział A.

W wyniku podziału Spółka 2 wyemituje na rzecz wspólników akcje o wartości odpowiadającej wartości przejętego Działu B, zgodnie z przyjętą metodą wyceny, a w Spółce 1 zostaną odpowiednio obniżono kapitały. Parytet wymiany udziałów na akcje na potrzeby emisji akcji na rzecz wspólników zostanie ustalony w oparciu o wartość majątku Spółki 1, w tym wartość wydzielanego Działu B.

Po dokonaniu podziału Spółka 1 będzie świadczyć usługi w zakresie prototypowania i testowania gier na rzecz Spółki 2 oraz jak się zakłada, w przyszłości również na rzecz podmiotów trzecich – zarówno wewnątrz grupy kapitałowej jak i dla zewnętrznych klientów, którzy chcą sprawdzić swoją koncepcję gry mobilnej. Natomiast, Spółka 2, która przejmie Dział B, zostanie wprowadzona na Giełdę Papierów Wartościowych.

Spółka 1 pozostanie stroną umów najmu w zakresie lokalizacji, w której działa obecnie 1 będzie działać po podziale Dział A. i w zakresie siedziby Spółki 1, natomiast Spółka 2 stanie się stroną umowy najmu w zakresie lokalizacji, w której działa obecnie Dział B, a który to dział zostanie do niej wydzielony.

Wskutek podziału w Spółce 1 pozostaną środki trwałe zobowiązania finansowe rozliczenia publicznoprawne z tytułu prowadzonej działalności, wartości niematerialne i prawne, należności od kontrahentów Spółki 1 zobowiązania wobec zleceniobiorców, współpracowników oraz kontrahentów Działu A. oraz środki pieniężne niezbędno do prowadzenia Działu A.

Natomiast do Spółki 2, w wyniku podziału, zostaną przeniesione środki trwałe, zobowiązania finansowe, wartości niematerialne i prawne, zobowiązania wobec pracowników, zleceniobiorców, wykonawców umów o dzieło i podmiotów współpracujących w ramach działalności Działu B, a także środki pieniężne związane z działalnością Działu B.

Umowy i kontrakty (w tym umowy zawarte z podmiotami powiązanymi na świadczenie usług w ramach działalności Działu B) związane z działalnością Działu B w wyniku podziału Spółki 1, zostaną przeniesione na Spółkę 2. Umowy i kontrakty związane z działalnością Działu A pozostaną w Spółce 1.

Po dokonaniu podziału Spółka 1 zamierza nadal współpracować ze zleceniobiorcami i współpracownikami Działu A bez zmiany zakresu ich zadań Zleceniobiorcy, pracownicy, wykonawcy umów o dzieło oraz współpracownicy przyporządkowani do Działu B staną się stroną umów ze Spółką 2.

Podział Spółki 1 zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności:

1\. Wspólnicy Spółki 1 podjęli decyzję o wprowadzeniu działalności na giełdę, ale w obszarze wyłącznie Działu B, a nie w obszarze działu A. W związku z powyższym zaistniała konieczność rozdziału działalności Działu B od Działu A, przeniesienie Działu B do Spółki 2 i wprowadzenie Spółki 2 na giełdę.

2\. Rozdział działalności Działu B oraz Działu A przed wejściem na giełdę jest podyktowany między innymi tym, że prototypowanie jest obarczone niższym ryzykiem biznesowym, ale także związaną z tym niską marżą (spółka zarabia na usługach programistycznych i nie może uzyskać efektu skali na tej działalności). Testowanie gier poprzez tzw. „soft launch” (publikację dla ograniczonej grupy graczy) optymalnie jest wykonywać z innego konta deweloperskiego, niż podstawowe konto Spółki 1 wykorzystywane obecnie dla obu działalności. W rezultacie Spółka 2 otworzy oddzielne konto deweloperskie dla przejmowanego Działu B. Działalność produkcyjna jest działalnością wysokomarżową dzięki wykorzystaniu efektu skali. Efekt ten można osiągnąć dzięki zaangażowaniu kapitałowemu i odpowiednim nakładom na marketing. Działania te są jednak obarczone dużo wyższym ryzkiem niż realizacja prototypu dla kontrahenta na podstawie umowy stron.

3\. Wspólnicy Spółki 1 i 2 w związku z planami giełdowymi dążą do oparcia działalności o stabilne portfolio skomercjalizowanych gier (Dział B), co będzie przekładać się na efektywność finansową i stabilne przychody z udostępnia gier spółki giełdowej, a nie duże portfolio prototypów gier (Dział Testów i Prototypów), nieatrakcyjne dla potencjalnych inwestorów kapitałowych z uwagi na mniejsze możliwości zwrotu z zainwestowanego kapitału.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że Y. sp. z o.o. (Wnioskodawca 1) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od dnia 30 października 2020 r. z tytułu prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej. X. S.A. (Wnioskodawca 2) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od dnia 1 czerwca 2021 r. z tytułu prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania :**

1\. Czy przeniesienie majątku wydzielanego (tj. Działu B) w skutek podziału Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na majątku wydzielonym (tj. Dziale B)?” ostatecznie przeformułowane w piśmie z 8 września 2021 r. ? (oznaczone we wniosku nr 6)

2\. W jaki sposób Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 powinni, w związku z podziałem przez wydzielenie, rozliczać podatek VAT dotyczący działalności wydzielanego Działu B? (oznaczone we wniosku nr 7).

**Stanowisko Zainteresowanych:**

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy 1, podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie nie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na majątku wydzielonym (tj. Dziale B).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 1 (oznaczonego we wniosku nr 6).

Zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest dla celów VAT jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z poniższym wskazaniem Wnioskodawcy, zostało przywołane stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogiczna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia.

Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

a) składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;

b) zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym;

c) organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne, wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Jak wskazano powyżej, zarówno Dział A, jak i Dział B, są wyodrębnione wewnętrznie w Spółce zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych, przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze. Zespoły ludzkie są odpowiednio nadzorowane przez Prezesa Spółki 1 – Dział B oraz Wiceprezesa Spółki 1 – Dział A.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy 1, nie ulega wątpliwości, że zarówno Dział A, jak i Dział B, spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy 1.

Wyodrębnienie finansowe.

Jak wcześniej wspomniano, księgi rachunkowe Wnioskodawcy 1 są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działu A jak i Działu B.

Do każdego obszaru działalności wyodrębnionego w ramach Spółki 1 można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Posiadane przez Spółkę 1 dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działu A oraz Działu B, z tym że Dział A nie posiada obecnie przychodów ze zleceń podmiotów trzecich, ale będzie takie rozpoznawał po wydzieleniu.

Dział A oraz Dział B od jakiegoś czasu posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi i istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnych rachunków zarówno do Działu A oraz Działu Produkcja. Przy czym do dnia planowanego podziału (o czym szerzej w dalszej części wniosku) Spółka 1 może wykorzystywać środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych zarówno na potrzeby działalności Działu A jak i na potrzeby działalności Działu B, w zależności od sytuacji biznesowej zapewniając identyfikację przynależnych do działów płatności. Ponadto Dział A oraz Dział B posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz biznesowych.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy 1.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Jak wspomniano powyżej, zarówno Dział A, jak również Dział B, są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym działalnościom stanowi w ramach Spółki 1 spójne funkcjonalne dwie całości.

Również po podziale Wnioskodawcy 1, poszczególne działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, w Spółce 1 pozostanie personel osobowy oraz składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, związane z Działem A, jak również zobowiązania tego działu, zaś Dział B wraz z przyporządkowanymi do niego składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi i zobowiązaniami zostanie wydzielony do Wnioskodawcy 2.

Ponieważ Wnioskodawca 1 nie jest właścicielem nieruchomości i wynajmuje powierzchnię niezbędną do prowadzenia działalności Działu A (W., U.) oraz Działu B (G.) od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca 2 zawrze z dotychczasowym wynajmującym umowę najmu dotyczącą lokalizacji w G., która jest niezbędna do prowadzenia działalności Działu B. Stroną umowy najmu powierzchni w lokalizacji W., U., która jest niezbędna do prowadzenia działalności Działu A pozostanie Wnioskodawca 1. Wnioskodawca 1 będzie też stroną umowy najmu na lokalizację w W., w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy 1.

Podział Wnioskodawcy 1 pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdego z działów.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku Działu A, jak i Działu B, można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury Wnioskodawcy 1.

Biorąc pod uwagę powyższe, Dział A oraz Dział B są w ramach Wnioskodawcy 1 wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespół składników majątkowych oraz zobowiązań, który na skutek podziału pozostanie u Wnioskodawcy 1 (przyporządkowany do Działu A), jak i zespół składników majątkowych oraz zobowiązań, który przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę 2 (przyporządkowany do Działu B), powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmowane lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Ponieważ, jak to zostało opisane powyżej, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działu A), jak i zespół składników majątkowych, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę 2 (przyporządkowany do Działu B), powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o CIT, to po stronie Wnioskodawcy 1 nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

W rezultacie, podział przez wydzielenie Wnioskodawcy 1 będzie dla niego podatkowo neutralny na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Jak była o tym mowa powyżej (patrz stanowisko dotyczące pytania nr 1), działalność Działu B, która w ramach podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie na Wnioskodawcę 2 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 w rozumieniu przepisów podatkowych, w tym przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji, przeniesienie działalności Działu B, w ramach podziału przez wydzielenie, na inny podmiot (Wnioskodawcę 2) nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 sierpnia 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2017.4 MGO.

Ad. 2 Zdaniem Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2, będzie on (jako podmiot dzielony) zobowiązany do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z działalnością Działu B, jeżeli do dnia poprzedzającego dzień podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z działalnością Działu B. W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie w dniu podziału albo po nim, rozliczania w zakresie dostaw towarów oraz świadczenia usług dotyczących wydzielanej działalności (tj. Działu B) zobowiązany będzie dokonać Wnioskodawca 2. Konsekwentnie, Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną działalnością Działu B, jeżeli prawo to powstało w dniu wydzielenia albo po nim. Natomiast jeśli prawo to powstało przed dniem wydzielenia – prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną działalnością Działu B, będzie posiadać Wnioskodawca 1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 2 (oznaczonego we wniosku nr 7):

Jak już wcześniej wspomniano, w związku z podziałem Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie, Wnioskodawca 2 wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy 1 pozostające w związku z przydzielonymi Wnioskodawcy 2 w planie podziału składnikami majątku Wnioskodawcy 1 (art 93c Ordynacji Podatkowej). Ograniczona sukcesja podatkowa dotyczy stanów otwartych. Stany zamknięte nie są nią objęte.

Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona (tj. Wnioskodawca 1) nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do nowego podmiotu (tj. Wnioskodawcę 2).

W kontekście powyższego, Zdaniem Wnioskodawcy 1, będzie on (jako podmiot dzielony) zobowiązany do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z działalnością Działu B, jeżeli do dnia poprzedzającego dzień podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z działalnością Działu B. W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie w dniu podziału albo po nim, rozliczenia w zakresie dostaw towarów oraz świadczenia usług dotyczących przenoszonej działalności (tj. Działu B) zobowiązany będzie dokonać Wnioskodawca 2.

Konsekwentnie, Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną działalnością Działu B, jeżeli prawo to powstało w dniu wydzielenia albo po nim. Natomiast jeśli prawo to powstało przed dniem wydzielenia, prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną działalnością Działu B, będzie posiadać Wnioskodawca 1.

W zakresie Działu A nie dojdzie do sukcesji podatkowej praw i obowiązków – wszelkie obowiązki w VAT będzie realizować Wnioskodawca 1. Stanowisko Wnioskodawcy 1 w zakresie pytania 7 znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 sierpnia 2017 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012. 154.2017.4. MGO.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, podział przedsiębiorcy, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych podział może być dokonany:

1\. przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2\. przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3\. przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4\. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w wyniku podziału spółki przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sàrl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W celu odniesienia się do wątpliwości Zainteresowanych dotyczących opodatkowania przeniesienia przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 w ramach podziału przez wydzielenie Działu B należy zauważyć, że jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, zdaniem organu, zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący Dział B, mający być przedmiotem przeniesienia, w ramach planowanego podziału Wnioskodawcy 1, na rzecz Wnioskodawcy 2, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że Dział B, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Z przedstawionego opisu sprawy jednoznacznie wynika, że w ramach struktury organizacyjnej Spółki 1 (Wnioskodawcy 1) funkcjonują obecnie dwa obszary działalności tj. Dział A oraz Dział B. Na podstawie uchwały zarządu Spółki 1, w strukturze organizacyjnej Spółki 1 dokonane zostało wyodrębnienie Działu A oraz Działu B. Nadzór nad realizacją celów biznesowych każdego działu powierzony został Prezesowi Zarządu Spółki 1 – w wypadku Działu B oraz Wiceprezesowi Zarządu Spółki 1 – w wypadku Działu A. Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki 1 tj. Działu B, jak i Działu A przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich. Funkcjonowanie działów odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dla obu działalności. Do Działów przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe wyposażenie wartości niematerialne i prawne, itp. Każdy dział realizuje swoje zadania w odrębnej lokalizacji. Zatem Dział B jest wyodrębniona organizacyjnie w Spółce.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że księgi rachunkowe Spółki 1 są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działu A oraz Działu B. Do każdego obszaru działalności wyodrębnionego w ramach Spółki 1 można przyporządkować aktywa, poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania (z tym, że Dział A nie osiąga obecnie przychodów wynikających z odrębnych zleceń od podmiotów zewnętrznych (klientów). Zakłada się jednak, że po planowanym podziale Spółki 1 będzie on od pierwszego dnia świadczyć usługi na rzecz spółki przejmującej i z czasem podejmie on również świadczenie usług na rzecz podmiotów trzecich. Spółka 1 posiada stosowną dokumentację finansową w tym zakresie.) Ponadto obie działalności posiadają uproszczone odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych działalności są prognozowane pod koniec każdego kwartału i następnie poszczególne działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach miesięcznych. Tym samym Dział B jest wyodrębniony pod względem finansowym w Spółce.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym Działu B świadczy natomiast fakt, że Dział A oraz Dział B mają odrębne cele biznesowe i zadania. Oba obszary działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników, zleceniobiorców i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności oraz we współpracy z usługobiorcami (współpracownikami). Zarówno Dział A oraz Dział B jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, niezależnie od siebie. Zespół składników majątkowych przypisanych do każdego działu, stanowi dwie spójne infrastruktury, które są wykorzystywane przez dedykowane zespoły, które realizują zadania przypisane do danych działalności.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przywołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania Działu B za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji przeniesienie przez Wnioskodawcę 1 na rzecz Wnioskodawcy 2 w ramach podziału przez wydzielenie Działu B nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku nr 6) zgodnie z którym przeniesienie działalności Działu B, w ramach podziału przez wydzielenie, na inny podmiot (Wnioskodawcę 2) nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie skutkować obowiązkiem naliczenia przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT na majątku wydzielonym jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości budzi również kwestia rozliczenia podatku VAT dotyczącego Działu B.

Zasady dotyczące określenia powstania obowiązku podatkowego zostały określone w art. 19a ustawy.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Szczegółowe regulacje w kwestii powstania obowiązku podatkowego zawarte zostały w art. 19a ust. 1a-11 ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 12 ustawy, ministerwłaściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, późniejsze niż wymienione w ust. 1, 5 oraz 7-11 terminy powstania obowiązku podatkowego, uwzględniając specyfikę wykonywania niektórych czynności, uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami oraz przepisy Unii Europejskiej.

Z kolei podstawowe zasady dotyczące prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostały zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a. nabycia towarów i usług,

b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;

2) ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

a) otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

b) uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy;

3) ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji cechą szczególną trybu podziału spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady, do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej, istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

Jak wynika z art. 530 § 2 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału.

Stosownie do postanowień art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W myśl art. 531 § 3 ww. Kodeksu spółek handlowych, do składników majątku spółki dzielonej nieprzypisanych w planie podziału określonej spółce przejmującej lub spółce nowo zawiązanej stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Udział spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej we wspólności jest proporcjonalny do wartości aktywów przypadających każdej z tych spółek w planie podziału. Za zobowiązania spółki dzielonej, nieprzypisane w planie podziału spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym, spółki te odpowiadają solidarnie.

Zgodnie z art. 534 Kodeksu spółek handlowych, plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku.

Jednakże jak wskazano wyżej, podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu. Zatem następstwo prawne, dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot.

Wskazane powyżej przepisy regulują problematykę związaną z sukcesją spółek kapitałowych na gruncie prawa dot. spółek handlowych. Natomiast zagadnienie sukcesji podatkowej regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Zgodnie natomiast z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z cytowanych przepisów prawa wynika, że w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „praw i obowiązków podatkowych”, będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej przedmiotem sukcesji. Wobec powyższego, zasadnym jest przyjęcie, że przedmiotem sukcesji są wszelkie skonkretyzowane prawa i obowiązki podatkowe istniejące na dzień podziału. Należy również podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej, zakłada wyodrębnienie praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz wskazuje, że w odniesieniu do tak wyodrębnionych zespołów praw i obowiązków zachodzi sukcesja podatkowa.

Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji już stwierdzono, że Dział B stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Odnosząc się zatem do wątpliwości w kwestii rozliczenia podatku od towarów i usług dotyczącego Działu B przez Wnioskodawcę 1 należy stwierdzić, że Wnioskodawca 1 w przypadku dostaw towarów oraz świadczonych usług, co do których obowiązek podatkowy powstanie przed dniem podziału zobowiązanym będzie do ich rozliczenia.

Tym samym Wnioskodawca 1 zobowiązany będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc w którym nastąpi podział przez wydzielenie kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielonym Działem B, jeżeli obowiązek podatkowy powstanie przed dniem podziału.

Natomiast w przypadku tych dostaw towarów oraz świadczonych usług dotyczących Działu B, dla których obowiązek podatkowy powstanie w dniu albo po dniu podziału Wnioskodawcy 1, rozliczenia podatku VAT w przedmiotowym zakresie zobowiązany będzie dokonać Wnioskodawca 2.

W kwestii natomiast prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych w celu prowadzenia Działu B należy stwierdzić, że Wnioskodawcy 1 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych towarów i usług, co do których obowiązek podatkowy u sprzedawcy powstanie przed dniem podziału, a Wnioskodawca 1 otrzyma przed dniem podziału odpowiednią fakturę dokumentującą nabycie tych towarów i usług.

Ponadto w odniesieniu do podatku naliczonego, jeżeli zgodnie z ustawą o VAT obowiązek podatkowy w odniesieniu do wykonanych na rzecz Wnioskodawcy 1 dostaw towarów lub usług, związanych z Działem B., powstanie przed dniem podziału, a faktura dokumentująca te czynności zostanie otrzymana po dniu podziału, do odliczenia VAT z takiej faktury uprawniona będzie spółka przejmująca – Wnioskodawca 2 (nawet jeśli faktura ta wystawiona będzie na Spółkę 1 – Wnioskodawcę 1).

W przedmiotowej sprawie wątpliwości budzi również kwestia rozliczania podatku od towarów i usług dotyczącego Działu B przez Wnioskodawcę 2.

Odnosząc się zatem do wątpliwości w wyżej przedstawionym zakresie należy powtórzyć, że jak stwierdzono w niniejszej interpretacji w przypadku dokonywanych dostaw towarów oraz świadczonych usług w ramach Działu B, co do których obowiązek podatkowy powstanie przed dniem podziału zobowiązanym do ich rozliczenia będzie Wnioskodawca 1.

Natomiast w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych dostaw towarów oraz świadczonych usług w ramach Działu B powstanie w dniu lub po dniu podziału rozliczenia w zakresie podatku od towarów i usług, wykazania kwot obrotu oraz podatku należnego oraz złożenia deklaracji VAT związanych z wydzielonym Działem B zobowiązany będzie dokonać Wnioskodawca 2.

Odnosząc się natomiast do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Wnioskodawcę 2 dotyczącego Działu B należy stwierdzić, że Wnioskodawca 2 uprawniony będzie do odliczenia podatku VAT z tych faktur zakupowych dotyczących Działu B, co do których prawo do odliczenia powstanie od dnia podziału.

Należy również stwierdzić, że jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu (gdzie zgodnie z fakturą nabywcą jest Wnioskodawca 1), wystawionych przed dniem podziału, powstało w dniu lub po dniu podziału, to wówczas uprawnionym do odliczenia będzie Wnioskodawca 2 o ile w wyniku podziału przez wydzielenie pozostaje ono w związku z przydzielonymi składnikami Wnioskodawcy 2.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług dotyczącego wydzielonego Działu B jest prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do **Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego,** za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.