Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP1-3.4512.13.2017.1.JNa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-02-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „Ochrona ptaków i siedlisk na obszarach (…)”.
Słowa kluczowe: nadleśnictwo; odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Nadleśnictwa przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2016 r. (data wpływu 16 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „Ochrona ptaków i siedlisk na obszarach (…)” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „Ochrona ptaków i siedlisk na obszarach (…) ”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 2100 ze zm.; dalej jako ustawa o lasach), Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Stosownie do postanowień art. 32 ust. 2 pkt 3 ustawy o lasach w skład Lasów Państwowych wchodzą m.in. nadleśnictwa.

Nadleśnictwo (dalej zamiennie jako Nadleśnictwo lub Jednostka) będące jednostką organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (dalej PGL LP) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710; dalej jako u.p.t.u.). Nadleśnictwo w zakresie realizowanych zadań określonych przepisami ustawy o lasach wykonuje również czynności, które są wyłączone z systemu VAT, tj. czynności które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 u.p.t.u.

Zgodnie z postanowieniami par. 4 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. z 1994 r. nr 134, poz. 692, dalej jako Rozporządzenie) w Lasach Państwowych w ramach sprawowanego zarządu, o którym mowa w art. 4 ust. 2 ustawy (o lasach), jest prowadzona działalność: (\`(...)\`) gospodarcza, w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach, w której wyróżnia się działalność: (a) podstawową, obejmującą urządzenie, ochronę i zagospodarowanie lasu, utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych, pozyskiwanie – z wyjątkiem skupu – drewna, a także jego sprzedaż w stanie nie przerobionym, zwaną dalej „działalnością podstawową”, (b) uboczną, obejmującą gospodarowanie zwierzyną, pozyskiwanie – z wyjątkiem skupu – żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nie przerobionym, zwaną dalej „działalnością uboczną”. W świetle natomiast par. 4 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia w Lasach Państwowych, w ramach sprawowanego zarządu, jest prowadzona działalność dodatkowa – produkcyjna i usługowa na rzecz gospodarki leśnej, opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych, jeżeli wydatki związane z wytwarzaniem produktów lub świadczeniem usług w ramach tej działalności nie są wyższe od ich zakupu poza Lasami Państwowymi.

Stosownie zaś do postanowień par. 3 Rozporządzenia działalność Nadleśnictwa jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego.

Lasy Państwowe są strategicznymi zasobami naturalnymi kraju, co wynika m.in. z art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 lipca 2001 r. o zachowaniu narodowego charakteru strategicznych zasobów naturalnych kraju (Dz. U. z 2001 r. Nr 97, poz. 1051 ze zm.).

Z tych zasobów naturalnych Nadleśnictwo w ramach prowadzonej gospodarki leśnej, o której mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach pozyskuje produkty gospodarki leśnej (w szczególności drewno, choinki) które następnie są przedmiotem dokonywanej przez Jednostkę sprzedaży (dostawy) opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (VAT). Nadto Nadleśnictwo udostępnia w ramach świadczenia usług krótkotrwałego zagospodarowania pokój gościnny. Nadleśnictwo dokonuje także odpłatnego świadczenia usług w ramach zawieranych umów najmu, dzierżawy, których przedmiotem są nieruchomości Skarbu Państwa pozostające w zarządzie Nadleśnictwa. W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Nadleśnictwo dokonuje czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o lasach Nadleśnictwo prowadzi trwale zrównoważoną gospodarkę leśną według planu urządzenia lasu z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:

1.  zachowania lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;
2.  ochrony lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:
    1.  zachowanie różnorodności przyrodniczej,
    2.  zachowanie leśnych zasobów genetycznych,
    3.  walory krajobrazowe,
    4.  potrzeby nauki;
3.  ochrony gleb i terenów szczególnie narażonych na zanieczyszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;
4.  ochrony wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni, w szczególności na obszarach wododziałów i na obszarach zasilania zbiorników wód podziemnych;
5.  produkcji, na zasadzie racjonalnej gospodarki, drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.

Mając na uwadze charakter realizowanych przez Nadleśnictwo aktywności w zakresie prowadzonej gospodarki leśnej oraz obowiązek prowadzenia tej gospodarki w sposób trwale zrównoważony z uwzględnieniem w szczególności celów określonych w powołanym wcześniej art. 7 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o lasach, Jednostka wystąpiła z wnioskiem o dofinansowanie projektu pod nazwą „Ochrona ptaków i siedlisk na obszarach (…)” (dalej zamiennie jako Projekt), którego głównym celem jest wzmocnienie mechanizmów ochrony przyrody poprzez działania ochrony czynnej gatunków i siedlisk.

Nadleśnictwo złożyło wniosek o dofinansowanie wskazanego Projektu ze środków Funduszu Spójności w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko (POIiŚ) 2014-2020 Oś priorytetowa II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu, działanie 2.4 Ochrona przyrody i edukacja ekologiczna, typ projektu 2.4.1 Ochrona in situ lub ex-situ zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych, podtyp projektu 2.4.1.a. Działania o charakterze dobrych praktyk, związane z ochroną zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych. Wnioskodawca zamierza przystąpić do realizacji projektu we współpracy instytucjonalnej ze stronami trzecimi, to jest Gminami , przy czym beneficjentem wiodącym jest Nadleśnictwo. Zasady współpracy między Beneficjentem wiodącym i podmiotami upoważnionymi do ponoszenia wydatków, to jest Gminami, będzie regulowała odrębna umowa. Dofinansowanie UE na poziomie Projektu będzie wynosiło 85%, w ramach POIŚ na lata 2014-2020, pozostała część wydatków kwalifikowanych, to jest 15% pokryta będzie ze środków własnych beneficjenta wiodącego i podmiotów upoważnionych (15%, tj. środki z budżetu jednostki samorządu terytorialnego oraz inne środki własne (prywatne)).

Cel główny POIiŚ wynika z jednego z trzech priorytetów Strategii Europa 2020 (Strategia na rzecz inteligentnego i zrównoważonego rozwoju sprzyjającego włączeniu społecznemu), jakim jest wzrost zrównoważony rozumiany jako wspieranie gospodarki efektywnej korzystającej z zasobów, bardziej przyjaznej środowisku i bardziej konkurencyjnej, w której cele środowiskowe są dopełnione działaniami na rzecz spójności gospodarczej, społecznej i terytorialnej.

Priorytet ten został oparty na równowadze oraz wzajemnym uzupełnianiu się działań w trzech podstawowych obszarach:

*   czystej i efektywnej energii, w tym efektywności energetycznej, ograniczeniu emisji gazów cieplarnianych, rozwoju energii ze źródeł odnawialnych oraz integracji i poprawy funkcjonowania europejskiego rynku energii;
*   adaptacji do zmian klimatu oraz efektywnego korzystania z zasobów, wzmocnieniu odporności systemów gospodarczych na zagrożenia związane z klimatem oraz zwiększeniu możliwości zapobiegania zagrożeniom (zwłaszcza zagrożeniom naturalnym) i reagowania na nie;
*   konkurencyjności, w tym wnoszeniu istotnego wkładu w utrzymanie przez UE prowadzenia na światowym rynku technologii przyjaznych środowisku, zapewniając jednocześnie efektywne korzystanie z zasobów i usuwając przeszkody w działaniu najważniejszych infrastruktur sieciowych.

Działania realizowane w ramach POIiŚ zostały dobrane tak, aby w największym stopniu przyczyniały się do osiągnięcia celu głównego, tj. wsparcia gospodarki efektywnie korzystającej z zasobów i przyjaznej środowisku oraz sprzyjającej spójności terytorialnej i społecznej.

W ramach POIiŚ przewidziano dziewięć merytorycznych osi priorytetowych w tym m.in. Oś priorytetową II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu w której połączono priorytety inwestycyjne z dwóch celów tematycznych, tj. Promowanie dostosowania do zmian klimatu, zapobiegania ryzyku i zarządzania ryzykiem oraz Zachowanie i ochrona środowiska oraz promowanie efektywnego gospodarowania zasobami.

Celem działania 2.4 Ochrona przyrody i edukacja ekologiczna w ramach II Osi priorytetowej jest wzmocnienie mechanizmów służących ochronie przyrody. 2.4.1 Ochrona in situ lub ex-situ zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych to typ tych projektów które będą służyły czynnej ochronie siedlisk przyrodniczych i gatunków zagrożonych w skali Europy i kraju w odniesieniu do parków narodowych i obszarów Natura 2000 oraz, w ramach kompleksowych projektów ponadregionalnych, leżących poza ww. obszarami.

Podtyp projektu 2.4.1a Działania o charakterze dobrych praktyk, związane z ochroną zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych obejmuje te aktywności które mają na celu ochronę przyrody, w szczególności ochronę in-situ lub ex-situ zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych. Działania w ramach podtypu projektu 2.4.1a przede wszystkim powinny polegać na zaplanowaniu zadań służących czynnej ochronie wskazanych gatunków lub siedlisk, mających na celu kształtowanie warunków dla ich trwałego zachowania. Dopuszcza się realizację działań związanych z ochroną elementów przyrody nieożywionej (m.in. zabezpieczenia przed erozją, odsłanianie zarośniętych ścian skalnych, skanalizowanie ruchu turystycznego itp), które będą miały pozytywny wpływ na stan siedlisk przyrodniczych lub będą służyły ich utrzymaniu.

Zadania związane z ukierunkowaniem ruchu turystycznego mogą stanowić element projektu pod warunkiem wykazania na danym obszarze istnienia nadmiernej i niekontrolowanej presji turystycznej na cenny przyrodniczo obszar oraz precyzyjnego określenia efektu ekologicznego, polegającego na poprawie stanu konkretnych gatunków czy siedlisk przyrodniczych, wraz z zaproponowaniem metod oceny tego efektu (źródło: broszura Ministerstwa Rozwoju „Szczegółowy opis osi priorytetowych Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020” wersja 1.8).

Działania w ramach podtypu projektu 2.4.1a dotyczyć mogą w szczególności: zmniejszenia presji na gatunki i siedliska m.in. poprzez ograniczenie dostępu do ostoi wybranych gatunków, właściwe ukierunkowanie ruchu turystycznego (budowa lub modernizacja małej infrastruktury służącej zabezpieczeniu obszarów chronionych przed nadmierną i niekontrolowaną presją turystów w tym budowa lub modernizacja ścieżek dydaktycznych, ścieżek rowerowych, szlaków parkingów, punktów widokowych, wież widokowych, zadaszeń) – źródło: broszura Ministerstwa Rozwoju „Szczegółowy opis osi priorytetowych Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020” wersja 1.7.

Nadleśnictwo mając na celu ochronę przyrody, w szczególności ochronę in-situ lub ex-situ zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych oraz dążąc do zmniejszenia presji na gatunki i siedliska przyrodnicze zamierza podjąć działania w zakresie właściwego ukierunkowania ruchu turystycznego i z osiągnięciem tego celu związany jest wniosek o dofinansowanie ze środków Funduszu Spójności Projektu pod nazwą „Ochrona ptaków i siedlisk na obszarach (…)”. Działania podejmowane w obecnym projekcie ze względu na tożsamość i komplementarność celu stanowią uzupełnienie działań z projektu (…), który realizowany był przez Nadleśnictwo w latach 2013 2015. Strategicznym celem zakończonego w 2015 r. projektu była ochrona rzadkich gatunków ptaków oraz cennych siedlisk występujących na terenach obszarów natura 2000 leżących w zasięgu Nadleśnictwa m.in. poprzez skanalizowanie ruchu turystycznego i ograniczenie antropopresji na te cenne obszary. Celem nowego projektu jest wzmocnienie mechanizmów służących ochronie przyrody poprzez działania z zakresu ochrony czynnej gatunków i siedlisk oraz ograniczenie niekorzystnego wpływu antropopresji turystycznej na obszary Natura 2000 w drodze ukierunkowania poza obszar ruchu turystycznego. Komplementarność działań obecnego projektu z poprzednim projektem polegać będzie na uzupełnieniu istniejącej infrastruktury turystycznej o obiekty wyprowadzające ruch turystyczny poza obszar Natura 2000 oraz realizację działań z zakresu ochrony czynnej gatunków i siedlisk, które to działania przyczynią się do kompleksowej ochrony obszarów Natura 2000 objętych projektem.

Przedmiot ochrony w projekcie – Bielik (Haliaeetus albicilla), Kania ruda (Milvus milvus), Kania czarna (Milvus migrans), Rybołów (Pandion hallaetus), Sokół wędrowny (Falco peregrinus), Puchacz (Bubo bubo), Gągoł (Bucephala clangula), Podróżniczek (Luscinia svecica), Głowienka (Aythya ferina). Zielonka (Porzana parva), Bąk (Botaurus stellaris), Bączek (Ixobrychus minutus), Lipiennik Loesela (Liparis loeselii L.) – gatunki wymienione I zał. Dyrektywy Ptasiej, PCKZ, zał. II Dyrektywy Siedliskowej i in.

Cele projektu:

1.  czynna ochrona zagrożonych gatunków ptaków występujących na obszarze poprzez poprawę warunków lęgowych,
2.  ograniczenie populacji norki amerykańskiej w celu ograniczenia strat w lęgach awifauny na obszarze Pojezierza,
3.  czynna ochrona siedliska przyrodniczego poprzez zatrzymania procesu spadku różnorodności biologicznej w drodze likwidacji sukcesji naturalnej oraz prowadzenia ekstensywnej gospodarki kośnej,
4.  czynna ochrona gatunku lipiennik Loesela poprzez ekstensywną gospodarkę kośną na siedlisku 7230,
5.  zachowanie różnorodności biologicznej Pojezierze poprzez zabezpieczenie obszaru przed nadmierną i niekontrolowaną presją turystów,
6.  podniesienie stanu wiedzy o wybranych gatunkach i siedliskach poprzez przeprowadzenie badań monitoringowych,
7.  podniesienie świadomości ekologicznej o cennych gatunkach i siedliskach występujących na obszarach Pojezierza poprzez przeprowadzenie spotkań edukacyjnych, wydanie publikacji edukacyjnych (album, foldery) oraz opracowanie i udostępnienie materiałów multimedialnych (gra multimedialna),
8.  promowanie zrównoważonej turystyki na obszarach cennych przyrodniczo.

Projektem objęte są działania Nadleśnictwa w następującym zakresie:

*   wytyczenia i budowy około 15,5 km utwardzonych ścieżek rowerowych wokół Jeziora ,
*   budowa wieży widokowej ,
*   budowa edukacyjnych miejsc postojowych wraz z utwardzeniem nawierzchni i posadowieniem urządzeń edukacyjnych,
*   wykonania monitoringu występowania chronionych gatunków ptaków,
*   wykonanie zabezpieczenia miejsc lęgowych chronionych gatunków ptaków występujących w linii brzegowej i na wyspach Jeziora wraz z oczyszczeniem brzegów jeziora oraz terenu wysp ze śmieci i przedmiotów niebezpiecznych, które mogą zagrażać bezpieczeństwu ptaków i ich młodym,
*   wykonanie monitoringu występowania oraz liczebności populacji leśnych sów lęgowych wraz z projektem polepszenia ich bazy lęgowej,
*   wykonanie monitoringu szkód w przyrodzie spowodowanych antropopresją przed rozpoczęciem inwestycji, w trakcie oraz po ich zakończeniu,
*   organizacja i przeprowadzenie cyklu 15 szkoleń edukacyjnych,
*   budowa 2 platform lęgowych dla bielika, 11 platform lęgowych dla rybołowa, 19 platform lęgowych dla kani rudej i czarnej i sokoła wędrownego oraz 7 platform lęgowych dla puchacza,
*   zakup i wywieszenie/wyłożenie 50 sztuk budek lęgowych dla gągoła i 50 sztuk budek lęgowych dla sów oraz 100 wiklinowych koszy lęgowych,
*   ograniczanie populacji gatunków inwazyjnych – zakup 50 sztuk żywołapek, środka wabiącego oraz dwóch przenośnych klatek do przewozu odłowionych norek,
*   wykonanie inwentaryzacji botanicznej torfowiska na obszarze Natura 2000 oraz ręczne usunięcie w 100% sukcesji naturalnej porastającej torfowisko (drzewa, krzewy) wraz z wykoszeniem torfowiska,
*   zakup 3 panoramicznych lunet widokowych bez mechanizmu wrzutowego na monety (bezpłatne),
*   wydanie edukacyjnej publikacji albumowej „Ptaki Jeziora A”,
*   wydanie edukacyjnej mapy przyrodniczo-turystycznej,
*   wydanie kilku folderów tematycznych, w tym folderu promującego projekt,
*   opracowanie graficzne prezentacji multimedialnej poświęconej gatunkom i siedliskom będącym przedmiotem ochrony,
*   wykonanie gry multimedialnej,
*   wykonanie tablic pamiątkowych i edukacyjnych, wydanie plakatów promujących projekt oraz zakup nagród rzeczowych do konkursu na edukacyjny plakat promujący projekt,
*   zaangażowanie ekspertów – ds. awifauny oraz ds. merytorycznego nadzoru przebiegu prac inwestycyjnych pod kątem ich zgodności z prawem ochrony przyrody,
*   zadania okołoprojektowe (administracyjne) – przygotowanie technicznej dokumentacji projektowej (techniczne projekty wykonawcze), przygotowanie dokumentacji i przeprowadzenie procedur przetargów nieograniczonych na poszczególne zadania, nadzory inwestorskie, zarządzanie projektem.

Wydatki dotyczące nabycia towarów i usług związanych z wyspecyfikowanym wyżej zakresem prac w ramach realizacji Projektu zostaną udokumentowane otrzymanymi przez Nadleśnictwo fakturami z wykazana kwotą podatku VAT.

Zgodnie ze stanem faktycznym obowiązujący w Nadleśnictwie Plan Urządzenia Lasu (PUL) nie wyłącza z gospodarki leśnej obszarów, na których planowana jest realizacja projektu ani też nie kwalifikuje tych obszarów do obszarów nieproduktywnych. Na wszystkich terenach leśnych znajdujących się w zasięgu terytorialnym Jednostki mogą być prowadzone działania w zakresie użytkowania zasobów drzewnych (pozyskanie drewna), w tym użytkowania rębnego. Koszty realizacji Programu będą stanowiły koszty ogólne realizacji przez beneficjenta głównego (Nadleśnictwo) oraz podmiotów upoważnionych do ponoszenia wydatków (Gminy) zadań niekomercyjnych i w tej części, w której zostaną sfinansowane ze środków własnych Nadleśnictwa będą miały pewien wpływ na cenę dostarczanych przez Jednostkę towarów (produktów gospodarki leśnej) opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Nadleśnictwo przystępując do realizacji projektu pod nazwą „Ochrona ptaków i siedlisk na obszarach (…)” w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko (POIiŚ) 2014-2020 będzie miało prawo – biorąc pod uwagę zakładane cele, którym służyć ma projekt – do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadań bliżej wyspecyfikowanych w opisie zdarzenia przyszłego, które częściowo sfinansowane ze środków własnych Jednostki i podmiotów współuczestniczących w Projekcie, będą miały pewien wpływ na cenę dostarczonych przez Nadleśnictwo towarów (produktów gospodarki leśnej) opodatkowanych podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U z 2016 r., poz. 710 ze zmianami) – zwanej dalej zamiennie ustawą lub u.p.t.u. – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do dokonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 i art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Przy czym stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, jeśli nabyte towary i usługi z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. czynności, które generują podatek należny. Tak więc warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1.  wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
2.  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Wskazać należy, że system odliczeń, wynikający z przepisów zarówno dyrektywy 2006/112/WE z dnia 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1 ze zmianami) – zwane dalej dyrektywą VAT – jak i ustawy ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT, przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, że wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi (tak przykładowo Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyrokach w sprawach: C-268/83 i C-408/98). Dokonując wykładni art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, w zgodzie z przepisami dyrektywy VAT należy zauważyć, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodująca naliczenie podatku a jedną lub większą liczbą transakcji objętych podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (tak TSUE w wyroku w sprawie: C 29/08).

Zatem istnienie prawa do odliczenia ustalane jest na podstawie transakcji objętych podatkiem należnym, do których transakcje powodujące naliczenie podatku są przyporządkowane. Jeżeli nie ma to miejsca, należy zbadać, czy wydatki poczynione celem nabycia towarów lub usług powodujących naliczenie podatku należą do wydatków ogólnych związanych z całością opodatkowanej działalności gospodarczej podatnika. Prawo do odliczenia dotyczy całego podatku VAT, obciążającego wydatki podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonywanymi na jego rzecz w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, o ile wszystkie czynności tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane (tak TSUE w wyroku w sprawie: C- 465/03).

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 5 ustawy. Są nimi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym dostawa towarów została zdefiniowana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy), natomiast świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowią dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy).

Należy zauważyć, że powyższe czynności podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel tej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ocenie Nadleśnictwa planowane działania inwestycyjne przewidziane do realizacji w projekcie pn. „Ochrona ptaków i siedlisk na obszarach (…)” (dalej zamiennie jako Projekt) w ramach programu operacyjnego Infrastruktura i Środowisko (POIiŚ) 2014-2010 – mając na uwadze zakładane cele, którym służyć ma ten Projekt – nie będą związane, nawet pośrednio, w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy, z prowadzoną przez Jednostkę działalnością, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u, w szczególności w zakresie pozyskania i sprzedaży zasobów naturalnych. Celem działania 2.4. Ochrona przyrody i edukacja ekologiczna w ramach II Osi priorytetowej jest bowiem wzmocnienie mechanizmów służących ochronie przyrody. Ochrona in situ i ex-situ zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych to typ tych projektów, które będą służyły czynnej ochronie siedlisk przyrodniczych i gatunków zagrożonych w skali Europy i kraju w odniesieniu do parków narodowych i obszarów Natura 2000 oraz w ramach kompleksowych projektów ponadregionalnych, leżących poza ww. obszarami. Podtyp projektu 2.4.a Działania o charakterze dobrych praktyk, związane z ochroną zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych obejmuje te aktywności, które mają na celu ochronę przyrody, w szczególności ochronę in-situ i ex-situ zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych. Będą one polegać przede wszystkim na zaplanowaniu zadań służących czynnej ochronie wskazanych gatunków lub siedlisk, mających na celu kształtowanie warunków dla ich trwałego zachowania.

Planowane przez Nadleśnictwo działania w ramach Projektu będą miały zatem pozytywny wpływ na stan siedlisk przyrodniczych oraz będą służyły ich utrzymaniu, a ich głównym celem będzie ograniczanie antropopresji na obszarach przyrodniczo cennych.

O ile nie można wykluczyć, że realizacja zadań inwestycyjnych w ramach przedmiotowego Projektu będzie mogła teoretycznie, w jakiś bliżej nieokreślony sposób przyczynić się do wzrostu opodatkowanej sprzedaży drewna w późniejszym okresie, to jednak w ocenie Nadleśnictwa związek ten nie będzie dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Jednostkę prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z planowaną realizacją zadań będących przedmiotem wniosku o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko. Takie stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 26 lutego 2013 r. w sprawie o sygnaturze akt: I Sa/Bk 458/12, publ. CBOSA).

Na tak dokonaną ocenę zdaniem Nadleśnictwa nie ma wpływu okoliczność, że koszty realizacji Projektu będą stanowiły koszty ogólne realizacji przez Jednostkę zadań niekomercyjnych i w tej części, w której zostaną sfinansowane ze środków własnych Nadleśnictwa, będą miały pewien wpływ na cenę dostarczanych towarów (produktów gospodarki leśnej) opodatkowanych podatkiem VAT. Nie powoduje to jednak, zdaniem Jednostki takiej sytuacji, że planowane przedsięwzięcie klasyfikujące się do zadań niekomercyjnych będzie mogło zostać automatycznie uznane za związane z prowadzoną przez Nadleśnictwo działalnością gospodarczą.

W konsekwencji Nadleśnictw stoi na stanowisku, że przystępując do realizacji projektu: „Ochrona ptaków i siedlisk na obszarach (…)” w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko (POIiŚ) 2014-2020 nie będzie miało prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w otrzymanych fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadań inwestycyjnych bliżej wyspecyfikowanych w opisie zdarzenia przyszłego.

Należy ponadto zwrócić uwagę, że Minister Finansów w piśmie z dnia 30 października 2014 r. nr PT1/-63/34/578/LJU/14/RD99334 skierowanym do Ministra Środowiska poinformował, że w ocenie resortu finansów „(\`(...)\`) badając związek ochrony gatunków zwierząt i roślin prawnie chronionych z produkcją, czy zabezpieczeniem produkcji lasu należy mieć na uwadze, jakich że podjęcie takich działań nawet na obszarze gospodarki leśnej nie oznacza, że ww. związek istnieje. Niewątpliwie podejmowanie wszelkich działań mających na celu ochronę zagrożonych wyginięciem gatunków, których celem jest zachowanie równowagi ekosystemu leśnego jest potrzebne, jednak wywodzenie z tego, że nakłady czynione na tego rodzaju projekty wiążą się chociażby w sposób ogólny z ze sprzedażą opodatkowaną realizowaną przez nadleśnictwa – jest nieuzasadnione (\`(...)\`).

Tym samym jedynym związkiem, jaki istnieje pomiędzy działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług wykonywana przez nadleśnictwo a działaniami w zakresie ochrony gatunkowej (\`(...)\`) jest okoliczność, że działalności te są prowadzone przez tę samą jednostkę organizacyjną Lasów Państwowych. Jednak samo tego rodzaju powiązanie nie jest wystarczające do skorzystania z prawa wynikającego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w odniesieniu do zakupów związanych z realizacją działalności w zakresie ochrony gatunkowej. W ramach dotowanych projektów w zakresie ochrony gatunkowe, realizowane są bowiem pozaprodukcyjne funkcje lasu, jakimi są ochrona i zachowanie gatunku (\`(...)\`). Inny zatem jest zakres, cel i charakter działań podejmowanych w ramach takich projektów, a inny działalności gospodarczej prowadzonej przez nadleśnictwa. Podobne poglądy ugruntowane w orzecznictwie administracyjnym, a konkretnie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2014 r. w sprawach I FSK 1029/13, I FSK 1167/13 i I FSK 1168/13”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.