Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.36.2017.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-05
Teza: Objęcie komornika obowiązkami płatnika w związku ze sprzedażą nieruchomości (lokal użytkowy) w ramach postępowania egzekucyjnego.
Słowa kluczowe: płatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2017 r. (data wpływu 13 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie objęcia komornika obowiązkami płatnika w związku ze sprzedażą nieruchomości (lokal użytkowy) w ramach postępowania egzekucyjnego (Km …) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie objęcia komornika obowiązkami płatnika w związku ze sprzedażą nieruchomości (lokal użytkowy) w ramach postępowania egzekucyjnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w … (dalej jako „Komornik”) prowadzi postępowanie egzekucyjne Km … do lokalu niemieszkalnego- użytkowego dłużnika … (dalej jako „Dłużnik”), położonego w …, ul. …, o pow. 100,64 m2, dla którego Sąd Rejonowy w … V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr ….

Z lokalem związany jest udział w wysokości 2133/100000 części nieruchomości (KW …), który stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokalu. Postępowanie prowadzone jest na etapie przygotowania do publicznej licytacji ww. nieruchomości.

Dłużnik (NIP: …, REGON: …) jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą … z siedzibą w ….

Zgodnie z PKD, Dłużnik prowadzi działalność przeważającą o symbolu 6610.Z – kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Pismem z dnia … 2016 r. Komornik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w … z wnioskiem o udzielenie informacji na podstawie art. 2 ust. 5 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji w zw. z art. 299 § 3 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. –Ordynacja podatkowa.

Wniosek ten zawierał m.in. zapytanie czy Dłużnik jest „płatnikiem” VAT lub innego, jak np. od nabycia mienia, posiadania nieruchomości, itp. oraz czy korzystał z odliczeń VAT z tytułu nabycia nieruchomości oraz dokonywanych nakładów na nieruchomość oznaczoną nr ….

W zakresie złożonego zapytania Naczelnik Urzędu Skarbowego w … udzielił jedynie odpowiedzi, że Dłużnik figuruje w rejestrze podatników i jest „płatnikiem” VAT.

Ww. nieruchomość została nabyta przez Dłużnika na podstawie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego zawartej w dniu … 2011 r. w kancelarii notarialnej w …, przed notariuszem ….

Umowa obejmowała zakup lokalu niemieszkalnego-użytkowego o pow. 100,64 m2 (oznaczonego nr 1) oraz lokalu niemieszkalnego-użytkowego o pow. 162,58 m2 (oznaczonego nr 2) za łączną kwotę brutto w wysokości … zł (… złotych).

Z własnością sprzedawanego lokalu (nr 1) objętego egzekucją związany był udział 2133/100000 części we współwłasności części wspólnych budynku mieszkalno-usługowego i urządzeń do wspólnego użytku oraz prawie użytkowania wieczystego działki gruntu nr ….

Oba lokale niemieszkalne-użytkowe zostały nabyte przez Dłużnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą pod nazwą ….

Zbywca (…) dokonał sprzedaży w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod nazwą Firma … (NIP: …, REGON: …). Do aktu notarialnego złożył oświadczenie, że jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz że przedmiotowa sprzedaż podlega VAT w stawce 22%.

Ponadto zbywca złożył oświadczenie, że sprzedaży lokali niemieszkalnych-użytkowych dokonuje z doliczeniem VAT, ponieważ w stosunku do przedmiotów umowy sprzedaży przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Również nabywca (Dłużnik) złożył do aktu notarialnego oświadczenie, że przy tej czynności jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W toku postępowania Dłużnik złożył oświadczenie, że:

*   nieruchomość objęta egzekucją była przedmiotem najmu w latach 2012-2015 r.;
*   nie dokonywał bezpośrednio ulepszenia nieruchomości, ale pośrednio przez najemcę, który ich dokonywał w latach 2011-2012. Ulepszenia dokonywane przez najemcę polegały na wykończeniu lokalu, który został mu przekazany w stanie deweloperskim;
*   ulepszenia polegały na zrobieniu sufitów, części tynków, postawienia ścian działowych, położenia posadzek, wykonania oświetlenia oraz prac ogólno-wykończeniowych jak: malowanie i inne;
*   nakłady dokonane przez najemcę mogły przekroczyć 30% wartości początkowej lokalu, ale tych wyliczeń najemca nie przedstawił);
*   „okres do czynności opodatkowanych po dokonaniu ulepszeń trwał około 3 lata”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy istnieje obowiązek naliczenia VAT od ceny wywołania przy sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji publicznej (w przypadku istnienia takiego obowiązku Komornik wniósł o wskazanie właściwej stawki procentowej podatku oraz przytoczenie stosownej podstawy prawnej, jeżeli nie ma obowiązku naliczenia podatku, Komornik wniósł o wskazanie stosownej podstawy prawnej)?

Zdaniem Komornika (wyrażonym na podstawie dokumentów zgromadzonych w aktach postępowania egzekucyjnego) w opisanych okolicznościach nie istnieje obowiązek naliczenia VAT do ceny wywołania, a w przypadku zbycia, do ceny uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości Dłużnika w drodze licytacji publicznej. Wobec tego nie istnieje obowiązek przekazania właściwemu urzędowi skarbowemu VAT z tytułu ewentualnej ceny uzyskanej ze sprzedaży licytacyjnej nieruchomości dłużnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r, poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(….);

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
2.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i warunki stosowania zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca zdefiniował pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Zatem zwrot „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Kwestia ta przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby wystąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zd. drugie Dyrektywy – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Komornik prowadzi postępowanie egzekucyjne dotyczące lokalu użytkowego, którego właścicielem jest Dłużnik. Dłużnik prowadzi działalność gospodarczą (PKD 6610Z – kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek) i jest podatnikiem VAT. Do aktu notarialnego Dłużnik (jako nabywca) oświadczył, że przy tej czynności jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W toku postępowania egzekucyjnego Dłużnik oświadczył również, że:

*   nieruchomość była przedmiotem najmu w latach 2012-2015 r.;
*   nie dokonywał bezpośrednio ulepszenia nieruchomości;
*   nakłady dokonane przez najemcę mogły przekroczyć 30% wartości początkowej lokalu;
*   okres wykorzystywania do czynności opodatkowanych po dokonaniu ulepszeń wynosił około 3 lata.

Na tym tle Komornik powziął wątpliwość dotyczącą objęcia go obowiązkami płatnika w związku ze sprzedażą ww. nieruchomości w ramach postępowania egzekucyjnego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że zbycie przez Komornika nieruchomości, o której mowa we wniosku (lokal użytkowy) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wniosek ten nie oznacza, że transakcja zbycia tej nieruchomości będzie się wiązała z wygenerowaniem podatku należnego. Wystąpią bowiem przesłanki do zastosowania do niej zwolnienia od podatku (jeżeli obecny stan faktyczny dotyczący nieruchomości nie zmieni się do dnia zbycia przez Komornika). Podstawą tego zwolnienia będzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż lokal uzyskał status zasiedlonego w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Wprawdzie lokal mógł być przedmiotem nakładów przekraczających 30% jego wartości początkowej, to jednak zarówno w trakcie ich dokonywania, jak i – co istotniejsze – po ich zakończeniu lokal był przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. najmu. Ponadto od momentu tego zasiedlenia niewątpliwie minie okres, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy.

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnienie to będzie również dotyczyło dostawy gruntu związanego z tym lokalem.

Niniejsza interpretacja indywidualna została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.