Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.831.2022.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-01
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu transakcji zbycia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i 2 na rzecz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania oraz niepodleganie opodatkowaniu transakcji nabycia przez Zainteresowanych niebędących stroną postępowania praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i 2.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; wierzytelność-nabycie wierzytelności; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

\- prawidłowe w zakresie: niepodlegania opodatkowaniu transakcji zbycia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i 2 oraz niepodlegania opodatkowaniu transakcji nabycia praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1

\- nieprawidłowe w zakresie niepodlegania opodatkowaniu transakcji nabycia praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 2.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

29 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu transakcji zbycia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i 2 na rzecz Zainteresowanych niebędących stroną postępowania oraz niepodlegania opodatkowaniu transakcji nabycia przez Zainteresowanych niebędących stroną postępowania praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i 2. Uzupełnili go Państwo pismami z 29 listopada 2022 r. (wpływ 29 listopada 2022 r.) oraz z 3 lutego 2023 r. (wpływ 3 lutego 2023 r.).

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

… spółka z o.o.

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

… spółka z o.o.

3\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

… spółka z o.o.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Wnioskodawca 1 jest polskim rezydentem podatkowym oraz prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1 jest prowadzenie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Wnioskodawca 2 oraz Wnioskodawca 3 są polskimi rezydentami podatkowymi oraz działają w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Wszyscy Wnioskodawcy mają status podatnika VAT.

Wnioskodawcy 1 przysługiwały w ramach prowadzonej działalności dwie wierzytelności o zapłatę: Wierzytelność 1, która stała się wymagalna w dniu … 2019 roku oraz Wierzytelność 2, która nie jest jeszcze wymagalna, a Wnioskodawca 1 nie dochodził dotychczas zapłaty z uwagi na dotychczasowy brak spełnienia warunków umownych. Wierzytelność 1 jest obecnie przedmiotem sporu, który toczy się przed sądem pierwszej instancji. Zarówno Wierzytelność 1 jak również Wierzytelność 2 wymagałyby dla swego przeniesienia zgody dłużników.

W dniu … 2022 roku Wnioskodawca 1 zawarł umowę sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych wynikających z realizacji na drodze polubownej lub sądowej wymienionych powyżej Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2. Nabywcami ww. praw majątkowych byli Wnioskodawca 2 oraz Wnioskodawca 3, którzy nabyli prawa do otrzymania od Wnioskodawcy 1 po 50% kwot odzyskanych w Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 od dłużników i w zamian za te prawa Wnioskodawca 2 oraz Wnioskodawca 3 mieli uiścić cenę.

Zgodnie z postanowieniami umowy, nabywający prawa Wnioskodawca 2 oraz Wnioskodawca 3 z chwilą zawarcia umowy przejęli ryzyko związane z odzyskaniem wierzytelności, a także koszty związane z podejmowaniem czynności niezbędnych dla dochodzenia tych należności. Przejęcie ryzyka związanego z dochodzeniem wierzytelności przejawiało się między innymi w tym, że zgodnie z umową to Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 3 powinni podejmować czynności zmierzające do dochodzenia wierzytelności, a Wnioskodawca 1 co do zasady został zwolniony z obowiązku podejmowania takich czynności.

W odniesieniu do Wierzytelności 1 to na Wnioskodawcy 2 i Wnioskodawcy 3 spoczywa ciężar w szczególności nadzorowania postępowania dotyczącego Wierzytelności 1, wskazania pełnomocników prowadzących postępowanie, zwracania się do Wnioskodawcy 1 w celu podjęcia niezbędnych dla dochodzenia Wierzytelności 1 czynności, prowadzenia negocjacji z dłużnikiem, a także podejmowania czynności w przypadku zasądzenia Wierzytelności 1 na rzecz Wnioskodawcy 1 w celu jej wyegzekwowania.

W odniesieniu do Wierzytelności 2 to na Wnioskodawcy 2 i Wnioskodawcy 3 spoczywa ciężar m.in. podejmowania czynności na etapie przedsądowym, prowadzenia negocjacji z dłużnikiem, a w przypadku bezskuteczności tych działań - podejmowania czynności w celu dochodzenia Wierzytelności 2 na drodze sądowej. Należy podkreślić, że na podstawie umowy Wnioskodawca 2 ani Wnioskodawca 3 nie zaciągnęli wobec Wnioskodawcy 1 zobowiązania do podejmowania jakichkolwiek czynności związanych z dochodzeniem Wierzytelności 1 i Wierzytelności 2, a podjęcie takich czynności zostało pozostawione do uznania Wnioskodawcy 2 i Wnioskodawcy 3.

W związku z powyższym zgodnie z umową Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 3 nie ponoszą wobec Wnioskodawcy 1 odpowiedzialności z jakiegokolwiek tytułu w razie braku zaspokojenia Wierzytelności 1 lub Wierzytelności 2 przez dłużników. Zgodnie z umową Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 3 nie są również uprawnieni do otrzymania w zamian za podejmowane czynności związane z dochodzeniem wierzytelności żadnego wynagrodzenia od Wnioskodawcy 1.

Ponadto Zainteresowani wskazali, że:

W przedstawionym we Wniosku stanie faktycznym w roli Wnioskodawcy, będącego Stroną postępowania występuje: Wnioskodawca 1 - … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w roli Zainteresowanych niebędących stroną postępowania, występują: Wnioskodawca 2 - … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca 3 - … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W wyniku zawartej w dniu … 2022 roku umowy Wnioskodawca 1 zbył ogół praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 na rzecz Wnioskodawcy 2 i Wnioskodawcy 3. Wnioskodawcy 1 nie będzie przysługiwać prawo do jakiejkolwiek kwoty wynikającej z przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i Wierzytelności 2.

Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 3 nabyli od Wnioskodawcy 1 prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 po cenie niższej od wartości nominalnej.

Cena, za którą Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 3 nabyli Wierzytelność 1 oraz Wierzytelność 2 odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych.

Na dzień nabycia przez Wnioskodawcę 2 i Wnioskodawcę 3 praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i Wierzytelności 2 istniały przesłanki do uznania tych wierzytelności za zagrożone nieściągalnością. W związku z występującym zagrożeniem Zarząd Wnioskodawcy 1 podjął decyzję o dokonaniu odpisu aktualizującego wartość Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 w księgach Wnioskodawcy 1.

Na dzień zawarcia umowy sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych Wierzytelność 2 nie była wymagalna. Wnioskodawca 1 nie miał i nie ma wiedzy na temat kwestionowania Wierzytelności 2 przez dłużnika.

Umowa sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 nie nakłada na Wnioskodawcę 1 żadnych innych dodatkowych świadczeń, poza świadczeniem wskazanym w opisie stanu faktycznego wniosku.

W umowie sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 nie zawarto żadnych postanowień uzależniających cenę sprzedaży od żadnych okoliczności, w szczególności nie zawarto w umowie postanowień dopuszczających zmianę umówionej ceny sprzedaży w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania wierzytelności.

Wierzytelność 1 jest obecnie przedmiotem postępowania, które toczy się przed sądem I instancji. Dłużnik kwestionuje Wierzytelność 1 zarówno co do zasady, jak i co do wysokości. Na obecną chwilę postępowanie sądowe nie zostało zakończone.

**Pytania (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)**

1) Czy sprzedaż praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu należnych Wnioskodawcy 1 Wierzytelności 1 i Wierzytelności 2 wskazanych w stanie faktycznym na rzecz Wnioskodawcy 2 i Wnioskodawcy 3, stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?

2) Czy umowa sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych po stronie Zainteresowanych Wnioskodawcy 2 oraz Wnioskodawcy 3 będzie neutralna podatkowo w zakresie podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Ad 1.

Zdaniem Zainteresowanych, brak jest przesłanek pozwalających uznać sprzedaż praw do przyszłych przepływów pieniężnych za dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, wobec czego będzie to zdarzenie neutralne na gruncie tego podatku.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Odnosząc ten przepis do sytuacji opisanej w stanie faktycznym, sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 praw do przyszłych przepływów pieniężnych byłaby objęta podatkiem VAT, jeżeli w związku z transakcją dostarczałby towary lub świadczyłby usługę na rzecz nabywców w zamian za zapłatę ceny przez Wnioskodawców 2 i 3. W analizowanym stanie faktycznym przeniesienie przez Wnioskodawcę 1 na rzecz pozostałych Wnioskodawców praw do przyszłych przepływów pieniężnych nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Przedmiotem zawartej umowy sprzedaży są bowiem prawa majątkowe, niestanowiące towarów w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w słowniku ustawowym. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć użyto w ustawie wyrażenia „towary” rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii. Prawo do przyszłych przepływów pieniężnych nie może zostać uznane za rzeczy, co wyklucza przyjęcie, że na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy dochodzi do odpłatnej dostawy towarów.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 4 października 2011 roku, sygn. akt I FSK 537/11: „Art. 7 ust. 1 wskazuje, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. O tym co należy rozumieć pod pojęciem towar mówi art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z nim przez towar rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Mając na uwadze wskazaną regulację, zgodzić się należało z Sądem pierwszej instancji, że nie obejmuje ona swoim zakresem wierzytelności. Tym samym, skoro nie mamy do czynienia z towarem to nie można przyjąć aby w sprawie wystąpiła odpłatna dostawa towarów.

Warto odnotować, że o tym, iż wierzytelność nie może być uznana za towar wypowiadano się już w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Na uwagę zasługuje tutaj wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 696/09, gdzie podkreślono, że wierzytelność nie może być zaliczona do żadnej z grup towarów wymienionych w powołanym przepisie, a więc nie mieści się w pojęciu odpłatnej dostawie towarów. Skoro zatem NSA stwierdził, że wierzytelności nie stanowią towarów w rozumieniu ustawy o VAT, to tym bardziej nie można traktować jako dostawy towarów sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych, które stanowią pewien „wycinek” całej wierzytelności, a konkretnie element jej realizacji. Przeniesienie praw do przyszłych przepływów pieniężnych nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, zdarzenie, którego dotyczy wniosek nie stanowi również świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 2, wynika natomiast, że opodatkowaniu podlega tylko odpłatne świadczenie usług. Aby można było uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Tymczasem, w stanie faktycznym opisanym we wniosku sprzedający prawa do przyszłych przelewów Wnioskodawca 1 wprawdzie otrzymuje cenę w zamian za przeniesienie na nabywców praw do przyszłych wierzytelności, jednak nie świadczy w zamian za przeniesienie tych praw żadnej odpłatnej usługi. Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcami przewiduje, że wynagrodzenie (cena) jest należne w zamian za przeniesienie na nabywców praw do przyszłych przepływów i odpowiada ich wartości rynkowej, po uwzględnieniu ryzyka nieuzyskania zaspokojenia tych wierzytelności. Na podstawie umowy nabywcy mogą podejmować określone czynności mające na celu otrzymanie spłaty wierzytelności, niemniej czynności te będą podejmowane de facto w ich własnym interesie, bowiem to od skuteczności dochodzenia należności zależeć będzie uzyskanie w przyszłości określonych sum pieniężnych od Wnioskodawcy 1. To na nabywcach będzie spoczywać ryzyko związane z nieodzyskaniem wierzytelności. Samo dochodzenie spłaty (jak również jego skuteczność) nie będzie miało wpływu na zapłatę czy wysokość wynagrodzenia. Wynagrodzenie (cena) przypisane są wyłącznie do nabycia praw do przyszłych przepływów. Wnioskodawcy wskazują ponadto, że prawa do przyszłych przepływów pieniężnych nie będą w szczególności stanowiły praw do wartości niematerialnych i prawnych, a transakcja, której dotyczy interpretacja podatkowa nie będzie stanowić sprzedaży praw do takich wartości w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ustawa o VAT nie wprowadza definicji wartości niematerialnych i prawnych, przez co w celu ustalenia zakresu praw o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, należy sięgnąć do ustawy o rachunkowości (dalej: u.o.r.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 14 u.o.r., ilekroć mowa w ustawie o wartościach niematerialnych i prawnych, rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, nabyte przez jednostkę, zaliczane do aktywów trwałych, prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki. Zgodnie z definicją wartości niematerialnych i prawnych zawartą w u.o.r., nie zalicza się do nich tych wartości niematerialnych i prawnych, które stanowią inwestycje w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 u.o.r. Prawo do przyszłych przepływów pieniężnych będące przedmiotem umowy wynika natomiast z wierzytelności pieniężnej, która przysługiwała Wnioskodawcy 1, oraz którą Wnioskodawca 1 przeniósł realizując przy tym swoje uprawnienia właścicielskie i nie może zostać zaliczone do kategorii wartości niematerialnych i prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, na gruncie podatku VAT nabycie praw do przyszłych przepływów powinno być ocenienie tak samo jak nabycie wierzytelności. Przeniesienie praw do wierzytelności było już wielokrotnie przedmiotem interpretacji podatkowych, a także rozstrzygnięć sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak również orzecznictwa TSUE. Kwalifikacja prawna obrotu wierzytelnościami na gruncie wspólnotowych przepisów o podatku od wartości dodanej była przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku dotyczącym wydania rozstrzygnięcia w trybie prejudycjalnym w sprawie C-93/10 z dnia 27 października 2011 roku (Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG) TSUE stwierdził, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu dyrektywy VAT i nie dokonuje tym samym czynności, którą można byłoby zaliczyć do działalności gospodarczej objętej zakresem systemu VAT, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą wartość ekonomiczną owych wierzytelności w chwili sprzedaży. Przedmiot opisanej we wniosku umowy stanowią natomiast prawa do przyszłych przepływów pieniężnych, które Wnioskodawca 2 oraz Wnioskodawca 3 nabyli po cenie niższej od wartości nominalnej wierzytelności. Pomimo, że z prawnego punktu widzenia nie doszło do przeniesienia samych wierzytelności, w ujęciu ekonomicznym skutek zawarcia umowy sprzedaży praw do przyszłych przepływów jest tożsamy ze skutkiem zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności. Wskazać należy, że w związku z zawarciem umowy sprzedaży praw do przyszłych przepływów faktyczne ryzyko bezskuteczności dochodzenia wierzytelności zostało przejęte przez kupujących Wierzytelności. Prowadzi to do spostrzeżenia, że elementy niezbędne na gruncie przytoczonego powyżej wyroku dla ustalenia, że w przedmiotowym stanie faktycznym nie doszło do świadczenia usług zostały zrealizowane, a zatem brak jest podstaw dla uznania czynności polegającej na sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych za opodatkowane podatkiem VAT. Kwestia czy w przypadku nabycia na własne ryzyko wierzytelności za cenę niższą niż wartość nominalna wierzytelności mamy do czynienia ze świadczeniem usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT była również przedmiotem analizy sądów administracyjnych. Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 19 marca 2012 roku w sprawie sygn. akt. I FPS 5/11, wydanym w składzie siedmiu sędziów: „Podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę.” W sprawie tej NSA rozstrzygnął, iż transakcja nabycia na własny ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ze względu na fakt, że w takim przypadku nie mamy do czynienia z zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie.

Z kolei w wyroku z dnia 9 czerwca 2022 roku w sprawie sygn. akt I SA/Po 866/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził: „Odnosząc się natomiast do stanowiska organu interpretacyjnego, że w niniejszej sprawie strona nie będzie nabywała wierzytelności zagrożonych nieściągalnością (tzw. „trudnych”), należy zgodzić się z Dyrektorem, że zarówno w wyroku TSUE, jak i w wyroku NSA posłużono się pojęciem „wierzytelności trudnych”, jednocześnie jednak w obu tych wyrokach sądy stwierdziły, że chodzi o nabycie wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej. Zdaniem Sądu tez powołanych wyroków nie można zatem ograniczyć wyłącznie do transakcji dotyczących wierzytelności trudnych, lecz należy stosować je do sytuacji nabywania we własnym imieniu i na własne ryzyko wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej – tak jak ma to miejsce w kontrolowanej sprawie (por. wyroki NSA z: 13 czerwca 2019 r., I FSK 677/17oraz 8 lipca 2021 r., I FSK 1916/18).”

Odnosząc powołane wyroki do analizowanego stanu faktycznego, sam fakt, iż cena nabycia praw do przyszłych przepływów pieniężnych jest niższa niż wartość nominalna wierzytelności nie może powodować uznania tej transakcji za świadczenie usługi. Wnioskodawcy 2 i 3 nie zobowiązali się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie, a doszło jedynie do przeniesienia praw wynikających z istniejącej po stronie Wnioskodawcy 1 wierzytelności o zapłatę sumy pieniężnej. Jak wskazuje NSA w uzasadnieniu do wyroku w sprawie I FPS 5/11: „Nabycie wierzytelności pieniężnej, co wymaga podkreślenia, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u., jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.” Cena przyjęta w umowie przez Wnioskodawców odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość przedmiotu umowy w dniu zawarcia umowy. Transakcja, której przedmiotem były prawa do przyszłych przepływów pieniężnych zawarta pomiędzy Wnioskodawcami stanowiła wyłącznie umowę sprzedaży tych praw i jako taka nie może zostać uznana za świadczenie usług przez sprzedającego (Wnioskodawcę 1). Jej istotą nie było świadczenie usługi za wynagrodzeniem, ale nabycie przez Wnioskodawcę 2 i Wnioskodawcę 3 prawa do otrzymanych w przyszłości przez Wnioskodawcę 1 spłat wierzytelności w zamian za płatną z góry cenę.

Organy podatkowe przyjmują, że zbycie wierzytelności nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, ponieważ jest jedynie przejawem realizacji uprawnień właścicielskich. Tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 27 sierpnia 2021 roku, nr. 0111-KDIB3-1.4012.552.2021.2.ICZ: „Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).” Jak podkreślono, zbycie wierzytelności stanowi jedynie czynność rozporządzenia tym prawem w ramach uprawnień właścicielskich w stosunku do wierzytelności powstałej uprzednio. Skoro zatem w sytuacji zbycia wierzytelności mamy do czynienia wyłącznie z wykonaniem uprawnień właścicielskich tego, komu taka wierzytelność przysługuje, to podobnie będzie z prawem do przyszłych przepływów wynikającym bezpośrednio z takiej wierzytelności.

Reasumując, przeniesienie praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu wierzytelności nie będzie odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Ad 2.

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania umowy sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych, dla Wnioskodawcy 2 oraz Wnioskodawcy 3 czynność ta stanowi czynność neutralną na gruncie podatku od towarów i usług. W związku z tym po stronie Zainteresowanych, którzy nabyli opisane w stanie faktycznym prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 nie powstał obowiązek wykazania w deklaracji VAT za okres, w którym doszło do zawarcia umowy kwoty podatku naliczonego od ceny, za jaką nabyte zostały prawa do przyszłych przepływów pieniężnych.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2.

W przypadku potwierdzenia stanowiska, zgodnie z którym czynność sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z tym, po stronie nabywających prawa do przyszłych przepływów nie wystąpią żadne obowiązki na gruncie podatku VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- prawidłowe w zakresie: niepodlegania opodatkowaniu transakcji zbycia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i 2 oraz niepodlegania opodatkowaniu transakcji nabycia praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1

\- nieprawidłowe w zakresie niepodlegania opodatkowaniu transakcji nabycia praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 2.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi, mają status podatnika VAT oraz działają w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. W dniu … 2022 roku Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: Wnioskodawca 1) zawarł umowę sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych wynikających z realizacji na drodze polubownej lub sądowej przysługujących mu Wierzytelności 1, która stała się wymagalna w dniu … 2019 roku oraz Wierzytelności 2, która nie jest jeszcze wymagalna. Nabywcami ww. praw majątkowych byli Zainteresowani niebędący stroną postępowania (dalej: Wnioskodawca 2 oraz Wnioskodawca 3), którzy nabyli prawa do otrzymania od Wnioskodawcy 1 po 50% kwot odzyskanych w Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 od dłużników i w zamian za te prawa Wnioskodawca 2 oraz Wnioskodawca 3 mieli uiścić cenę. Wierzytelność 1 jest obecnie przedmiotem sporu, który toczy się przed sądem pierwszej instancji - dłużnik kwestionuje ww. wierzytelność zarówno co do zasady, jak i co do wysokości. Na obecną chwilę postępowanie sądowe nie zostało zakończone. Zgodnie z postanowieniami umowy, nabywający prawa Wnioskodawca 2 oraz Wnioskodawca 3 z chwilą zawarcia umowy przejęli ryzyko związane z odzyskaniem wierzytelności, a także koszty związane z podejmowaniem czynności niezbędnych dla dochodzenia tych należności. Przejęcie ryzyka związanego z dochodzeniem wierzytelności przejawiało się między innymi w tym, że zgodnie z umową to Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 3 powinni podejmować czynności zmierzające do dochodzenia wierzytelności, a Wnioskodawca 1 co do zasady został zwolniony z obowiązku podejmowania takich czynności. Wnioskodawca 2 ani Wnioskodawca 3 nie zaciągnęli wobec Wnioskodawcy 1 zobowiązania do podejmowania jakichkolwiek czynności związanych z dochodzeniem wierzytelności, a podjęcie takich czynności zostało pozostawione do uznania Wnioskodawcy 2 i Wnioskodawcy 3. Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 3 nie są uprawnieni do otrzymania w zamian za podejmowane czynności związane z dochodzeniem wierzytelności żadnego wynagrodzenia od Wnioskodawcy 1. W wyniku zawartej umowy Wnioskodawca 1 zbył ogół praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy 2 i Wnioskodawcy 3. Wnioskodawcy 1 nie będzie przysługiwać prawo do jakiejkolwiek kwoty wynikającej z przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu wierzytelności. Umowa sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu wierzytelności nie nakłada na Wnioskodawcę 1 żadnych innych dodatkowych świadczeń, poza świadczeniem wskazanym w opisie.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości zaznaczyć należy, że w ujęciu ekonomicznym skutek zawarcia umowy sprzedaży praw do przyszłych przepływów jest tożsamy ze skutkiem zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności. Zatem nabycie praw do przyszłych przepływów powinno być oceniane tak samo jak nabycie wierzytelności.

W tym miejscu wskazać należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego:

Wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw.

Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz zbywcy wierzytelności (cedenta). Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać przy tym należy, że w przypadku zbycia wierzytelności o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usługi dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jej odsprzedaży. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę. Sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi, nie zaś o istocie czynności prawnej jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

Zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Jednakże, jak wskazano na wstępie, ww. usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

Powyższe rozumienie przelewu wierzytelności jako usługi znajduje potwierdzenie w wyrokach polskich sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 628/09 WSA w Poznaniu stwierdził: „Biorąc pod uwagę powyższe Sąd podziela pogląd organów podatkowych, że wierzytelność nie jest towarem, a zakup wierzytelności jest usługą. Istotą tej usługi jest zdjęcie z dotychczasowego wierzyciela (zbywcy) ciężaru egzekucji, czy też niewypłacalności dłużnika. Usługa ta wyraża się w tym, że usługodawca uzyskuje zysk generowany „kosztem zbywcy”. Zbywca w tym wypadku otrzymuje za wierzytelność cenę niższą od jej wartości nominalnej. Z drugiej strony zbywca uzyskuje konkretne świadczenie w postaci zdjęcia z niego: ryzyka niewypłacalności dłużnika, konieczności prowadzenia postępowania egzekucyjnego, czy też opóźnień związanych z egzekwowaniem gotówki. Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy należy podkreślić, że stosunek cywilnoprawny pomiędzy zbywcą i nabywcą wierzytelności kończy się po dokonaniu tej czynności prawnej. Po zbyciu wierzytelności, zbywca nie ma wpływu na dalszy byt wierzytelności i nie jest zainteresowany dalszym postępowaniem nabywcy w tym względzie. Nie można więc przyjąć, że usługa trwa od chwili nabycia wierzytelności do czasu jej zbycia albo wyegzekwowania”.

Odnosząc się zatem do kwestii objętej zakresem pytania nr 1 stwierdzić należy, że czynności zbycia wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług pod pojęciem towaru.

Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Jak wyżej wskazano, w przypadku zbycia wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy wierzytelności. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności – niezależnie od tego, czy jest to wierzytelność wymagalna, czy niewymagalna oraz czy jest to wierzytelność dochodzona na drodze sądowej – jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

W konsekwencji, sprzedaż praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i 2 nie stanowi dla sprzedającego, tj. Zainteresowanego będącego stroną postępowania, czynności, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT przez sprzedającego.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii objętej zakresem pytania nr 2 zauważyć należy, że zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Jednakże jak wskazano na wstępie ww. usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

Świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcę) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcę), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

Jednocześnie w przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze kwestię opodatkowania wierzytelności trudnych.

W kwestii nabycia wierzytelności trudnych po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-Nord Ost v. przeciwko GFKL Financial Services AG. W powyższym orzeczeniu Trybunał uznał, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i art. 4 \[szóstej dyrektywy nr 77/388/EWG Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z 13 czerwca 1977, s. 1)\] i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Trybunał wskazał, że jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT. W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.

Ponadto z orzeczenia wynika, że różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

Należy wskazać, że z zawartego w ww. wyroku zwrotu, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie należy wywodzić, że końcowa część tej tezy oznacza konieczność analizowania, czy różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży faktycznie odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

Z zawartego bowiem w tezie 25 tego wyroku stwierdzenia „Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”, wynika, że Trybunał przyjmuje, że w przypadku, gdy cena nabytych wierzytelności uzależniona jest „od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”, „różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży” (nie stanowiąc wynagrodzenia za tego rodzaju usługę) „odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11, wydanym w składzie siedmiu sędziów, uznał, biorąc także pod uwagę powyższe orzeczenie TSUE, że „podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. (\`(...)\`) dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy obok transakcji kupna – sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.”

Jak wynika z opisu sprawy, Zainteresowani niebędący stroną postępowania nabyli prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i Wierzytelności 2. Wierzytelność 1 była wymagalna w momencie zawarcia umowy sprzedaży i jest obecnie przedmiotem postępowania, które toczy się przed sądem I instancji. Dłużnik kwestionuje Wierzytelność 1 zarówno co do zasady, jak i co do wysokości. Na obecną chwilę postępowanie sądowe nie zostało zakończone. Natomiast Wierzytelność 2 na dzień zawarcia umowy sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych nie była wymagalna. Zainteresowany będący stroną postępowania nie miał i nie ma wiedzy na temat kwestionowania Wierzytelności 2 przez dłużnika. Zainteresowani wskazali, że na dzień nabycia przez Zainteresowanych praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 i Wierzytelności 2 istniały przesłanki do uznania tych wierzytelności za zagrożone nieściągalnością. Zainteresowani niebędący stroną postępowania nabyli prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 oraz Wierzytelności 2 po cenie niższej od wartości nominalnej, odzwierciedlającej rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili sprzedaży praw do przyszłych przepływów pieniężnych. Zainteresowani niebędący stroną postępowania nie są uprawnieni do otrzymania w zamian za podejmowane czynności związane z dochodzeniem wierzytelności żadnego wynagrodzenia od Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

Odnosząc się do kwestii objętych zakresem pytania nr 2, w oparciu o okoliczności sprawy wskazać należy, że w skoro Wierzytelność 1 jest wymagalna oraz na dzień nabycia praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu tej wierzytelności – jak wskazali Zainteresowani – zaistniały przesłanki do uznania ww. wierzytelności za zagrożoną nieściągalnością, a Zainteresowani nabyli ją po cenie niższej od wartości nominalnej, odzwierciedlającej rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili sprzedaży, to należy uznać ją za wierzytelność „trudną”.

Zatem w związku z nabyciem przez Zainteresowanych niebędących stroną postępowania praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 1 jako wierzytelności trudnej, nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji stwierdzić należy, że transakcja, której przedmiotem jest nabycie przez ww. Zainteresowanych praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu opisanej we wniosku Wierzytelności 1 pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu natomiast do Wierzytelności 2, która w momencie zawarcia umowy o prawa do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu ww. wierzytelności nie była wymagalna, nie można uznać, że ww. wierzytelność stanowi wierzytelność „trudną”, o której mowa w ww. orzeczeniu. Przede wszystkim w stosunku do wierzytelności niewymagalnych – a więc opisanej we wniosku Wierzytelności 2 – nie można z całą pewnością stwierdzić, że zostaną spłacone po terminie lub nie zostaną spłacone w ogóle, gdyż termin ich spłaty jeszcze nie nastąpił, a ponadto, jak wskazano w opisie sprawy, zbywca nie miał i nie ma wiedzy na temat kwestionowania wierzytelności przez dłużnika.

Sam fakt, że – jak Zainteresowani wskazali we wniosku – na dzień zawarcia umowy istniały przesłanki do uznania Wierzytelności 2 za zagrożoną nieściągalnością, nie przesądza o wątpliwych perspektywach na spłatę czy zwiększonym ryzyku wypłacalności dłużnika. Należy bowiem zauważyć, że nabycie każdej wierzytelności wiąże się z pewnym ryzykiem w zakresie spłaty. W związku z powyższym nie można przyjąć, że przedmiotem nabycia praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 2 jest wierzytelność, której ściągalność z założenia jest wątpliwa, nierealna z powodu niewypłacalności dłużnika. A zatem nie można wnioskować, że Wierzytelność 2 jest wierzytelnością „trudną”.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku czynność nabycia przez Zainteresowanych praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 2 należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę (Zainteresowanych niebędących stroną postępowania) niewymagalnej wierzytelności na rzecz zbywcy wierzytelności (Zainteresowanego będącego stroną postępowania), polegającą na uwolnieniu sprzedawcy od wykonywania czynności związanych ze ściąganiem długu i ryzyka jego nieściągnięcia. Zbywcy zostaje zaoszczędzone ryzyko i koszty posiadania takiej wierzytelności, zostaje on „wyręczony” w czynnościach podejmowanych w celach dochodzenia długu. Zbywca nie musi podejmować żadnych działań zmierzających do zaspokojenia swoich należności od dłużnika. Ponadto ww. usługa będzie świadczona odpłatnie, gdyż różnica między ostateczną wartością zakupu wierzytelności a wartością nominalną stanowi dla Zainteresowanych wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

Wobec powyższego należy uznać, że w odniesieniu do Wierzytelności 2, co do której nie nastąpił termin jej wymagalności, Zainteresowani niebędący stroną postępowania nie nabywają wierzytelności „trudnej”, o której mowa w ww. wyroku TSUE w sprawie C-93/10. W związku z tym nabycie praw do przyszłych przepływów pieniężnych z tytułu Wierzytelności 2 w okolicznościach wskazanych we wniosku stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 tej ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanej przez Państwa w tym wniosku interpretacji indywidualnej wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

\`(...)\` Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP : /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).