Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.734.2021.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-16
Teza: Uznanie prowadzonej działalności za działalność badawczo-rozwojową oraz możliwości uznania ponoszonych wydatków za koszty kwalifikowane
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; koszt-koszty kwalifikowane
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26e-ust. 2

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo-rozwojową oraz możliwości uznania ponoszonych wydatków za koszty kwalifikowane – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

6 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 12 października 2021 r. (data wpływu 15 października 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo-rozwojową oraz możliwości uznania ponoszonych wydatków za koszty kwalifikowane.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest wspólnikiem (…) Spółka jawna (dalej: „(…)”), która jest producentem armatury staliwnej. Zgodnie z wpisem w KRS, przedmiotem przeważającej działalności (…) jest produkcja pozostałych kurków i zaworów (28.14.Z).

Przedmiotem pozostałej działalności (…) są:

\- obróbka metali i nakładanie powłok na metale (25.61.Z.);

\- sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego (46.74.Z.);

\- badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (72.19.Z.).

(…) specjalizuje się w produkcji armatury (…).

Profil produkcyjny (…) obejmuje m.in. następujące pozycje ze stali i staliwa węglowego i kwasoodpornego: (…).

Ponadto (…) produkuje armaturę specjalistyczną na indywidualne zlecenia klientów zewnętrznych, taką jak (…). Odbiorcami produktów są (..). Produkty (…) cechują się wysoką jakością (odpowiadają wszystkim wymaganym normom zharmonizowanym), niezawodnością oraz innowacyjnością stosowanych rozwiązań. Innowacyjne prace projektowe stanowią strategiczny obszar działalności operacyjnej (…), bowiem umożliwiają spełnienie rosnących oczekiwań klientów w zakresie bezpieczeństwa i funkcjonalności procesów produkcyjnych. W związku z powyższym, (…) w 2015 r. zadeklarował prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (72.19.Z.) jako jeden z obszarów (przedmiot) działalności.

Innowacyjny charakter działalności (…) przejawia się m.in. w opracowaniu nowatorskich rozwiązań technologicznych, implementowanych w procesie produkcyjnym realizowanym w zakładzie (…). Po wprowadzeniu zmian w procesie produkcyjnym lub poszczególnych produktach, co do zasady, powstają nowe lub znacząco ulepszone produkty, modele.

W wyniku prowadzonych innowacyjnych projektów (…) jako pierwszy w Polsce wykorzystał (…). Również jako pierwszy w skali kraju uruchomił produkcje (…).

Należy zauważyć, że (…) od wielu lat jest beneficjentem dotacji unijnych w zakresie projektów innowacyjnych obejmujących prace o charakterze badawczo-rozwojowym (uzyskiwał opinie o innowacyjności prowadzonych projektów, wydawane m.in. przez (…)

(…) ciągle się rozwija prowadząc projekty innowacyjne realizowane zarówno na potrzeby wewnętrzne (rozwój i poszerzenie własnego portfolio produkcyjnego oraz optymalizacja procesów produkcyjnych), jak i na potrzeby zewnętrzne (na indywidualne zlecenia klientów).

Wychodząc naprzeciw tendencjom rynkowym i oczekiwaniom klientów (…) opracowuje i wprowadza do swojej oferty nowe modele zaworów, przepustnic, osadników (zwane dalej jako: „armatura” lub też „wyrób”, „prototyp”), które cechują się większą niezawodnością, dopasowaniem do parametrów – przepływu oraz zmniejszeniem źródła drgań. Są to zarówno nowe produkty dotychczas niewystępujące w ofercie (…), jak i znacząco ulepszone modele. Proces projektowania i konstrukcji ulepszonych modeli polega na wprowadzeniu przez (…) istotnych modyfikacji, które sprawiają, że nowy produkt/model znacząco różni się od pierwotnego.

Przeprojektowanie Armatury nie polega na wyposażeniu wyrobu funkcjonującego wcześniej, w standardowe nowsze oprzyrządowanie. Modernizacja nie opiera się na działaniu standardowym oraz nie stanowi rutynowych zmian, polega na zastosowaniu nowych innowacyjnych rozwiązań, których efektem jest m.in. zwiększenie niezawodności, lepsze dopasowanie do parametrów przepływu oraz zmniejszenie źródła drgań itp.

(…) zajmuje się także opracowywaniem i budową armatury specjalistycznej na indywidualne zlecenia klientów. W ramach takich projektów powstają unikalne, w pełni zindywidualizowane wyroby, zawierające dedykowane rozwiązania techniczne, ściśle dostosowane do potrzeb klienta.

Podsumowując prowadzone w (…) innowacyjne projekty są realizowane w dwóch zakresach:

Zakres A – w ramach tego typu projektów – pracownicy (…) zajmują się projektowaniem nowych modeli armatury oraz ciągłym rozwojem produktów znajdujących się już w ofercie (…). Zapotrzebowanie na nowy produkt może być wynikiem różnych czynników, przykładowo (…) może podjąć decyzję o inicjacji nowego projektu poprzez:

\- badanie rynku;

\- indywidualną inicjatywę pracownika (…) – niektórzy pracownicy mogą sami zaproponować stworzenie nowego produktu;

\- zmianę przepisów prawa (np. zmian wykazu obowiązujących norm zharmonizowanych);

\- zbiór i analizę opinii, uwag, propozycji klientów na temat oferowanych produktów.

Natomiast w przypadku optymalizacji procesów/technologii produkcji, ich wdrożenie jest uwarunkowane głównie optymalizacją czasu/kosztów, ulepszeniem jakości armatury i dostosowaniem jej do bardziej wymagających parametrów oraz znowelizowanych norm zharmonizowanych. Zakres takich projektów obejmuje prace od momentu określenia potrzeby poprzez prace koncepcyjne, studium wykonalności, wprowadzenie zmian, badania i produkcję próbną (w pewnych typach projektów).

Zakres B – w ramach tego typu projektów (…) realizuje indywidualne zamówienia od klientów. W ramach poszczególnych projektów tworzona jest armatura specjalistyczna. Modele armatury, które powstają w ramach projektów grupy B, nie są przeznaczone do produkcji seryjnej na rynku, lecz stanowią każdorazowo rozwiązanie unikalne, pasujące jedynie do warunków technicznych (wymogów) określonych przez klienta przy składaniu zamówienia. Co do zasady (…) nie otrzymuje od klienta wytycznych dotyczących szczegółowego sposobu opracowania lub też technologii konstrukcji. W tym zakresie, urządzenia są wykonywane pojedynczo, na indywidulane zlecenie klienta i nie są to urządzenia, których opracowanie polega na zaprojektowaniu standardowych rozwiązań i montażu gotowych podzespołów. Każdy projekt wymaga innowacyjnego podejścia i opracowania nowych rozwiązań, niewystępujących wcześniej w (…). Z uwagi na specyfikę działalności klientów, (…) otrzymuje zdefiniowane konkretne wymagania oraz podstawowe parametry techniczne, które musi spełniać armatura np. parametry przepływu medium, ciśnienie robocze oraz ilości mediów. (…) wykorzystuje dostarczone przez klientów dane jako podstawę do opracowania rozwiązania z wykorzystaniem obecnych standardów i norm zharmonizowanych oraz nowatorskich rozwiązań. Opracowanie całej koncepcji i projektu technicznego, zastosowanie specyficznych i innowacyjnych rozwiązań, dobór odpowiednich surowców, materiałów, sposobów obróbki, połączeń oraz wykonanie kompletnego produktu wraz z przeprowadzeniem testów i badań (w przypadku takiej potrzeby) jest zadaniem pracowników (…).

Konstrukcja armatury specjalistycznej nie jest odzwierciedleniem rozwiązań dostępnych na rynku, projektowanie wyrobu nie polega na zestawieniu gotowych podzespołów, ale jest sekwencją wielu czynności zmierzających do opracowania zindywidualizowanego rozwiązania. Każdy projekt wymaga innowacyjnego podejścia i opracowania nowych rozwiązań, niewystępujących wcześniej w (…).

W każdym z ww. zakresów projektowanie innowacyjnych rozwiązań wymaga od (…) nowatorskiego podejścia, zaproponowania rozwiązań w sposób dotychczas nierealizowanych. Dla (…) realizacja projektów wymaga indywidualnego nowatorskiego, innowacyjnego podejścia, tak aby powstała wartość dodana nierealizowana wcześniej, choć wykorzystująca wiedzę i doświadczenie pracowników (…). W trakcie opracowywania poszczególnych wyrobów pracownicy (…) na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia.

Stosowane w zakładzie (…) innowacyjne metody obróbcze spełniają wysokie standardy i wymagania norm zharmonizowanych. Ponadto (…) stosuje i rozwija w swojej działalności wyniki projektów badawczych takich jak (…), którego głównym celem od 2005 roku było (…).

Ponadto, projektowane w (…) rozwiązania spełniają cele proekologiczne w branży …, gdyż każdorazowo zmierzają w kierunku rozwiązania problemu (…).

(…) nie posiada organizacyjnie wydzielonego działu B+R, w którym są realizowane projekty będące przedmiotem wniosku. W pracach w obu zakresach biorą udział pracownicy poszczególnych działów. Są to przede wszystkim osoby posiadające odpowiednią specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do wykonywania swoich obowiązków w zakresie projektowania i produkcji armatury na każdym etapie projektu. W pracach projektowych każdorazowo biorą udział pracownicy Działu konstrukcyjno-projektowego, Działu technologicznego z Głównym technologiem, Działu utrzymania ruchu wraz z Głównym mechanikiem (szef działu); pracownicy wydziału produkcyjnego, pracownicy Działu kontroli jakości, Działu głównego spawalnika oraz Specjalista od zapewnienia jakości.

Jak to już zostało wspomniane powyżej, praca nad każdym projektem (w obu zakresach) ma charakter systematyczny i uporządkowany. W (…) realizowany jest model zarządzania projektami w zakresie prac nad zleceniami klientów. Każdy etap projektów z zakresu B jest zdefiniowany przez szereg czynności wykonywanych przez odpowiednich pracowników.

Praca nad projektem przebiega w 6 etapach:

1\. Etap wstępny – w ramach tego etapu następuje: analiza przez pracowników Działu sprzedaży potrzeb klienta, tj. zapoznanie się z Kwestionariuszem oferty/zamówienia, w tym z: wymaganiami technicznymi i funkcjonalnymi, terminami realizacji, standardami technicznymi obowiązującymi w zakładzie klienta. Rezultatem tego etapu są opracowane dane, które zostają przekazane do Działu konstrukcyjno-projektowego.

2\. Przyjęcie do realizacji – w ramach tego etapu następuje:

\- analiza danych przez konstruktorów Działu konstrukcyjno-projektowego oraz Głównego technologa i spawalnika;

\- wstępna analiza możliwych rozwiązań i przyjęcie ogólnej koncepcji – wybór najlepszej aplikacji/rozwiązania;

\- przygotowania Kwestionariusza projektu, zawierającego m.in.:

· przeprowadzenie obliczeń technicznych;

· przypisanie zasobów projektowych (tworzony jest skład osobowy zespołu projektowego wraz z osobą odpowiedzialną za całościową realizację projektu) i rozdział obowiązków pomiędzy poszczególnych członków zespołu;

· przygotowanie harmonogramu i wstępnego budżetu projektu;.

3\. Projektowanie – w ramach tego etapu następuje:

\- etap projektowania konstrukcji mechanicznej, który jest realizowany przez zespól konstruktorów Działu konstrukcyjno-projektowego oraz Głównego technologa i spawalnika. W ramach tego etapu tworzony jest model 3D prototypu, w podziale na poszczególne podzespoły, w oparciu o Kwestionariusz projektu z etapu przyjęcia do realizacji;

\- przygotowanie rysunków konstrukcyjnych i montażowych prototypu oraz poszczególnych części/podzespołów niezbędnych do wykonania projektu;

\- przygotowanie wykazu norm zharmonizowanych koniecznych do przestrzegania w procesie produkcji i konstrukcji prototypu oraz poszczególnych części/podzespołów;

\- przygotowanie Instrukcji spawalniczej i planu kontroli, w których są zawarte m.in. dane o wymaganych narzędziach i niezbędnych przyrządach pomiarowych, procedurach kontrolno-pomiarowych, warunkach badań ciśnieniowych;

\- przygotowanie Listy materiałowej określającej normatywy zużycia materiałów.

4\. Wykonanie prototypu – w ramach tego etapu następuje:

\- przygotowanie wytycznych z zakresu produkcji zaprojektowanego wyrobu, poszczególnych części/podzespołów;

\- złożenie zapotrzebowania na materiały i narzędzia, w tym narzędzia pomiarowe – materiały i narzędzia pochodzą z magazynu (…) albo – w razie braku w magazynie – są zamawiane od dostawców zewnętrznych;

\- złożenie zamówienia na dostawę podzespołów do firmy zewnętrznej (w razie zaistnienia potrzeby);

\- kontrola i odbiór dostarczonych materiałów i wykonanych podzespołów, w tym również kontrola pod względem składu chemicznego – spektrografia masowa;

\- przygotowanie dokumentów produkcyjnych, np. przewodnika części;

\- produkcja części/podzespołów;

\- kontrola jakości produkowanych elementów oraz ewentualnie rentgenowanie (dla pewnych typów projektów);

\- montaż prototypu.

5\. Kontrola jakości – w ramach tego etapu następuje:

\- przygotowanie Deklaracji zgodności w zakresie czynności nadzorowanych objętych wykazem norm zharmonizowanych;

\- ewentualne zlecenie testów i badań jednostkom zewnętrznym (dla pewnych typów projektów);

\- przeprowadzenie badań szczelności lub przepływów we własnym zakresie lub przez firmy zewnętrzne;

\- w niektórych projektach z grupy B, na etapie testowania wyrobu (…) zawiera porozumienie z klientem, na mocy którego wyrób przed sprzedażą jest testowany w zakładzie klienta;

\- wydanie prototypu.

6\. Zamknięcie projektu – w ramach tego etapu następuje:

\- przekazanie klientowi dokumentacji techniczno-rozruchowej (DTR), deklaracji zgodności UE, atestów materiałowych i świadectw ciśnieniowych;

\- archiwizacja dokumentacji projektowej (każdy z realizowanych projektów jest odpowiednio opisany i udokumentowany).

W (…) funkcjonuje system zarządzania jakością zgodny z normą ISO 9001 certyfikowany przez Lloyd’s Register Quality Assurance. Ponadto w (…) funkcjonuje system sterowania produkcją MES (Manufacturing Execution System). Od momentu rozpoczęcia procesu produkcyjnego do końcowego montażu poszczególne części/podzespoły są poddawane ciągłej kontroli i badaniom jakości i zgodności.

Zważając na kompleksowy charakter realizowanych prac, (…) w niektórych przypadkach korzysta z materiałów dostarczanych lub produkowanych na zlecenie przez podmioty zewnętrzne. Proces odbioru wykonanych na zlecenie części/podzespołów jest przeprowadzany w oparciu o warunki odbioru technicznego przygotowywane przez pracowników (…).

W wyniku działań podejmowanych przez (…) w ramach realizacji projektów, poprzez wykorzystanie posiadanych przez pracowników (…) kompetencji, wiedzy i umiejętności w dziedzinie inżynierii oraz automatyki przemysłowej, powstają unikalne i nietypowe rozwiązania. Ponadto w efekcie realizowanych projektów produkty (…) stale ewoluują i poszerzają portfolio produkcyjne o nowe i znacząco ulepszone modele armatury. Rozwiązania techniczne i procesowa, które powstają w zakresie A są twórcze, innowacyjne i unikatowe w skali przedsiębiorstwa lub w skali rynku. Prace realizowane w zakresie B mają i będą miały również w przyszłości charakter twórczy, ponieważ każdy prototyp armatury stanowi unikalne kreatywne zindywidualizowane do potrzeb klienta rozwiązanie techniczne. Zatem, wyniki prac w ramach projektów obu grup mają charakter twórczy, innowacyjny i systematyczny oraz stanowią know-how (…).

Projekty obu grup mają określony cel i są skierowane na osiągnięcie założonego rezultatu, jednak przebieg każdego projektu ma długookresowy nieprzewidywalny charakter. Jednocześnie, prowadzone przez (…) projekty będące przedmiotem niniejszego wniosku nie obejmują wprowadzania rutynowych i okresowych zmian. Każdy zakończony projekt skutkuje pozyskaniem nowej wiedzy lub opracowaniem nowego, autorskiego rozwiązania, które jest w odpowiedni sposób dokumentowane i ostatecznie przyczynia się do zwiększenia zasobów wiedzy pracowników (…).

Wraz ze stowarzyszeniem (…) bierze udział w organizacji (…) – wydarzenia, na którym są omawiane trendy rozwoju armatury przemysłowej, przeprowadzane wykłady i panele dyskusyjne dotyczące kwestii prawnych, technicznych i eksploatacyjnych w branży. Aktywny udział w Kongresie biorą specjaliści (…) zaangażowani do prac projektowych o charakterze innowacyjnym. Ponadto (…) współpracuje z licznymi uczelniami, w tym: (…).

Między (…) a (…)została podpisana umowa o współpracy, której celem jest opracowywanie i doskonalenie rozwiązań w sferze zarządzania działalnością firmy produkcyjnej oraz wdrażanie innowacji i transfer wiedzy. W ramach współpracy (…) stworzył warunki do realizacji praktyk zawodowych i innych form przekazywania studentom wiedzy praktycznej, a co za tym idzie merytoryczne i praktyczne przygotowywanie studentów do wykonywania zawodu.

Każdy z projektów jest odpowiednio udokumentowany zarówno pod względem technicznym, jak i w zakresie ponoszonych przez (…) kosztów – zarówno koszty materiałów, surowców, podzespołów oraz czas pracy poszczególnych pracowników produkcyjnych są ewidencjonowane w formie papierowej jak również w systemie informatycznym. W związku z tym, (…) posiada stosowną ewidencję, w której wyszczególnione są koszty związane z realizacją projektów będących przedmiotem tego wniosku.

Część z ponoszonych kosztów, które mieszczą się w katalogu określonym w art. 26e ust. 2 UPDOF – w przypadku uznania działalności (…) za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 UPDOF i tym samym potwierdzenia prawa do skorzystania z tzw. ulgi B+R zgodnie z art. 26e ust. 1 ww. ustawy – Wnioskodawca ma zamiar rozpoznać jako koszty kwalifikowane ulgi B+R i odliczyć od podstawy opodatkowania.

Do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R Wnioskodawca planuje zaliczać w szczególności poniższe kategorie kosztów:

1\. Koszty wynagrodzeń – umowy o pracę (…); w celu realizacji projektów, zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę.

Kosztami kwalifikowanymi dla Wnioskodawcy będą:

a) wynagrodzenia podstawowe wypłacane pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę;

b) składki z tytułu należności wskazanych w punkcie a) powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych – w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe;

c) premie okresowe i zadaniowe;

d) dodatki funkcyjne dla niektórych pracowników – w części sfinansowanej przez (…).

Ze względu na całokształt procesów realizacji innowacyjnych projektów Wnioskodawca ma zamiar rozliczyć w ramach ulgi, o której mowa w art. 26e UPDOF, koszty wynagrodzenia m.in. następujących pracowników:

\- Działu konstrukcyjno-projektowego (100% wynagrodzenia);

\- Działu technologicznego (proporcja – wyjaśnienia są przedstawione w dalszej części wniosku);

\- Działu utrzymania ruchu, w tym Głównego mechanika (proporcja – j.w.);

\- pracowników Działu produkcyjnego, Działu obróbki i skrawania (w tym spawaczy, monterów i lakierników) (dokładna ewidencja czasu pracy);

\- Działu kontroli jakości (proporcja – j.w.);

\- Działu głównego spawalnika (proporcja – j.w.);

\- Specjalisty do spraw zapewnienia jakości (proporcja – j.w.).

Pracownicy Działu konstrukcyjno-projektowego, w ramach projektów innowacyjnych wykonują czynności, które każdorazowo i na każdym etapie projektu mają charakter twórczy, innowacyjny, wymagający łączenia wiedzy i doświadczenia, m.in. w zakresie:

\- opracowania nowych lub znacząco ulepszonych technologii produkcyjnych;

\- opracowania koncepcji prototypu;

\- przeprowadzenie studium wykonalności;

\- parametryzacji i testowania założeń;

\- projektowania konstrukcji mechanicznej prototypu;

\- tworzenia modeli 3D prototypów;

\- przygotowania dokumentacji techniczno-rysunkowej (dokumentacja CAD);

\- przygotowanie analizy ryzyka zastosowania wyrobu (dla pewnych typów projektów);

\- przygotowanie Instrukcji obsługi i eksploatacji wyrobu.

W związku z tym 100% czasu przeznaczają na projekty innowacyjne opisane powyżej.

Pracownicy Działu produkcyjnego i Działu obróbki i skrawania częściowo biorą udział w projektach badawczo-rozwojowych zarówno z zakresu A, jak i z zakresu B na etapie produkcji poszczególnych części/podzespołów oraz konstrukcji wyrobu. Wykonywane przez tych pracowników czynności w części odpowiadającej pracy związanej z działalnością projektową są niezbędne do powstania nowego rozwiązania. Wiedza techniczna i doświadczenie tych pracowników każdorazowo przyczyniają się do powitania złożonych innowacyjnych rozwiązań technicznych w zakresie armatury przemysłowej.

W związku z prowadzeniem dokładnej ewidencji, (…) jest w stanie określić ilość czasu poświęconą przez danego pracownika na prace związane z ww. projektami w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu.

Zaangażowanie pracowników Działu produkcyjnego i Działu obróbki i skrawania jest ewidencjonowane za pomocą systemu zarządzania produkcją funkcjonującego w (…). System automatycznie oblicza godziny pracy pracowników na maszynach przy produkcji poszczególnych prototypów. Każde zlecenie w (…) posiada indywidualny kod, który umożliwia automatyczne przypisanie godzin pracy pracowników do konkretnych zadań projektowych.

Pracownicy pozostałych działów (wymienionych powyżej) częściowo angażują się w projekty opisane powyżej (zakres A i zakres B) oraz w inne działania związane z produkcją seryjną i funkcjonowaniem (…). Ich obowiązki dotyczą całej produkcji zakładu, np. Dział kontroli jakości jest zobowiązany do prowadzenia analogicznych działań w stosunku do projektów z zakresu A i B, jak i do innych projektów seryjnych (przeprowadzanie badania przepływów).

W przypadku pracowników ww. działów (…) określa zaangażowanie w projekty innowacyjne poprzez porównanie ilość godzin pracy całego zakładu do ilości godzin poświęconych na ww. opisane projekty innowacyjne w danym okresie i taką wagę przykłada do kosztów wynagrodzeń w celu określenia wartości przypadającej na prace B+R.

Wnioskodawca oświadcza, że nie zamierza w ramach kosztów pracowniczych rozliczać wynagrodzenia za czas urlopu lub czas choroby, ekwiwalentów pracowników za niewykorzystany urlop oraz za czas opieki nad dzieckiem.

2\. Koszty związane z nabyciem materiałów i surowców oraz sprzętu specjalistycznego

Model operacyjny (…) zakłada wytworzenie większości części/podzespołów do przyszłych wyrobów we własnym zakresie. W tym celu (…) nabywa odpowiednie materiały i surowce m.in.:

\- materiały produkcyjne m.in.: walcówka stalowa i staliwna (pręty, rury, walki, walce, tuleje), blachy stalowe, odkuwki i odlewy stalowa i staliwne, blacha płaska – od stali czarnych aż po materiały nierdzewne, kwasoodporne, sita (blachy perforowane lub siatki stalowe);

\- normalia m.in.: śruby, nakrętki, podkładki, sprężyny, uszczelnienia, siłowniki;

\- materiały smarujące;

\- materiały technologiczne m.in.: farby, lakiery, rozpuszczalniki, druty spawalnicze, gazy techniczne;

\- oprzyrządowania (głowice, wiertła, frezy) i narzędzia pomiarowe i narzędzia skrawające;

\- elementy elektroniczne (wyłączniki, czujniki położenia, węże i złączki pneumatyczne, tabliczki znamionowe);

\- materiały opakowaniowe;

\- oraz inne materiały i surowce.

Większość kosztów wykorzystywanych przy tworzeniu prototypów materiałów i surowców w ramach każdego projektu jest udokumentowana i podlega wycenie w cenach rzeczywistych w ramach prowadzonej przez (…) kalkulacji powykonawczej. Jednocześnie, część materiałów ze względu na hurtowe wykorzystanie we wszystkich projektach m.in. materiały eksploatacyjne nie podlega pojedynczej wycenie. Koszt takich materiałów Wnioskodawca ustala za pomocą klucza alokacji. Taki koszt będzie ustalony w oparciu o proporcje zaangażowania pracowników Działu produkcyjnego i Działu obróbki i skrawania w prace innowacyjne względem ogólnego czasu pracy tych pracowników w danym okresie.

Specyfika branży … (której jest dedykowana większość projektowanych w (…) wyrobów) oraz innowacyjny charakter tworzonych w (…) rozwiązań implikuje zakup niezbędnych do realizacji prac specjalistycznych podzespołów wykonywanych na zamówienie (…) przez podmioty zewnętrzne. Przykładem takich podzespołów są napędy mechaniczne.

Zakupione od dostawców podzespoły stanowią część składową i są dedykowane wyłącznie do instalowania i używania w konkretnym prototypie. Przy końcowej sprzedaży prototypu klientowi, takie elementy stanowią jego nieodłączną część. Koszty nabywanych podzespołów Wnioskodawca traktuje jako koszty kwalifikowane materiałów i ma zamiar rozliczyć je w ramach ulgi B+R.

3\. Koszty związane z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego

W celu realizacji projektów objętych niniejszym wnioskiem (…) ponosi koszty zakupu niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego np. urządzeń montażowych, aparatury kontrolno-pomiarowej. Przykładem takiego sprzętu są miernik pola magnetycznego, spektrometr mobilny, wzorce kontrolne, wskaźniki pola, wzorce do badań penetracyjnych. Koszt nabywanego w celu prowadzenia działalności innowacyjnej sprzętu Wnioskodawca traktuje jako koszt sprzętu specjalistycznego i ma zamiar rozliczyć go w ramach ulgi B+R.

Pracownicy (…) w pracach koncepcyjnych i projektowych wykorzystują specjalistyczne oprogramowanie CAD/CAM umożliwiające tworzenie zaawansowanych modeli 2D i 3D projektowanych rozwiązań technicznych. W związku z powyższym, (…) ponosi koszty opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie. Koszt poniesionych w celu prowadzenia działalności innowacyjnej opłat aktualizujących specjalistyczne oprogramowanie Wnioskodawca traktuje jako koszt kwalifikowany sprzętu specjalistycznego i ma zamiar rozliczyć go w ramach ulgi B+R.

4\. Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych

Innowacyjny i zaawansowany charakter tworzonych w (…) rozwiązań implikuje potrzebę wykorzystania w procesie produkcji i konstrukcji prototypów szeregu specjalistycznych maszyn i urządzeń będących środkami trwałymi. Przykładem takich środków trwałych są skaner 3D oraz maszyny produkcyjne. Część środków trwałych była zakupiona wyłącznie w celu prowadzenia prac innowacyjnych objętych wnioskiem. Ze względu na swoje funkcje takie środki nie są wykorzystywane w innej działalności. W przypadku takich środków trwałych Wnioskodawca ma zamiar całość odpisów amortyzacyjnych rozliczyć w ramach ulgi B+R.

Pracownicy przy realizacji projektów wykorzystują także inne środki trwałe, które jedynie częściowo są wykorzystywane w zakresie prac projektowych, a w pozostałej części służą działalności nieobjętej wnioskiem. W tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że (…) posiada stosowną ewidencję czasu wykorzystania takich środków trwałych w projektach innowacyjnych objętych wnioskiem. Prowadzona ewidencja umożliwia precyzyjne określenie wartości odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na godziny wykorzystania środków trwałych w zakresie prac projektowych względem roboczodniówki w (…). Ewidencja godzinowa pracy środków trwałych pochodzi z funkcjonującego w (…) systemu sterowania produkcją MES.

Wnioskodawca nie wyklucza również możliwości nabycia przez (…) środków trwałych dedykowanych działalności badawczo-rozwojowej, które będą amortyzowane metodą tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 22f ust. 3 UPDOF.

W związku z opisanym powyżej stanem faktycznym, Wnioskodawca planuje dokonać rozliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 26e UPDOF, przy czym w szczególności zaznacza, że:

\- nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,

\- nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b UPDOF,

\- zamierza odliczyć w ramach ulgi koszty kwalifikowane, wymienione w art. 26e ust. 2 i ust. 3 UPDOF,

\- zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 UPDOF,

\- nie zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od wartości samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali stanowiących odrębną własność,

\- opisane w stanie faktycznym koszty nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku,

\- Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,

\- Wnioskodawca również w przyszłości planuje prowadzić w ramach (…) projekty w wyżej opisanym zakresie.

W związku z tym, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej ulga z tytułu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w formie spółki jawnej rozliczana będzie na podstawie art. 8 UPDOF (w części, która przypada na Wnioskodawcę, jako wspólnika (…)).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

Czy działalność prowadzona przez spółkę jawną (dalej: Spółka), w której jest Pan wspólnikiem, w ramach opisanych innowacyjnych projektów jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i/lub prace rozwojowe w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.)?

Działalność prowadzona przez (…), w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.)

Jakie konkretnie materiały i surowce niezbędne do prowadzenia działalności opisanej we wniosku nabywa Spółka, pod tym pojęciem wskazano m.in.: materiały produkcyjne m.in.: walcówka stalowa i staliwna (pręty, rury, walki, walce, tuleje), blachy stalowe, odkuwki i odlewy stalowa i staliwne, blacha płaska – od stali czarnych aż po materiały nierdzewne, kwasoodporne, sita (blachy perforowane lub siatki stalowe); – normalia m.in. śruby, nakrętki, podkładki, sprężyny, uszczelnienia, siłowniki; – materiały smarujące; – materiały technologiczne m.in.: farby, lakiery, rozpuszczalniki, druty spawalnicze, gazy techniczne; – oprzyrządowania (głowice, wiertła, frezy) i narzędzia pomiarowe i narzędzia skrawające; – elementy elektroniczne (wyłączniki, czujniki położenia, węże i złączki pneumatyczne, tabliczki znamionowe); – materiały opakowaniowe; – oraz inne materiały i surowce, dlatego prosimy doprecyzować jednoznacznie jakie?

W celu prowadzenia prac i realizacji projektów będących przedmiotem wniosku (…) nabywa odpowiednie materiały i surowce m.in.:

\- materiały produkcyjne m.in.: walcówka stalowa i staliwna (pręty, rury, wałki, walce, tuleje), blachy stalowe, odkuwki i odlewy stalowe i staliwne, blacha płaska – od stali czarnych aż po materiały nierdzewne, kwasoodporne, sita (blachy perforowane lub siatki stalowe);

\- materiały eksploatacyjne m.in.: narzędzia skrawające, śruby, nakrętki, podkładki, sprężyny, uszczelnienia, siłowniki;

\- materiały smarujące i konserwujące;

\- materiały technologiczne m.in.: farby, lakiery, rozpuszczalniki, druty spawalnicze, gazy techniczne;

\- oprzyrządowania (głowice, wiertła, frezy);

\- narzędzia pomiarowe;

\- elementy elektroniczne (wyłączniki, czujniki położenia, węże i złączki pneumatyczne, tabliczki znamionowe);

\- materiały opakowaniowe.

Szczegółowy wykaz materiałów i surowców jest przedstawiony w załączniku „Lista materiałów”.

Nie jest jednakże wykluczone, że w przyszłości spółka będzie nabywać również inne materiały i surowce.

Zestawienie materiałów: (…)

Jakie konkretnie specjalistyczne podzespoły wykonywane są na zamówienie Spółki przez podmioty zewnętrzne, pod tym pojęciem wskazano jako przykład napędy mechaniczne, dlatego prosimy doprecyzować jednoznacznie jakie?

Specyfika branży … (której jest dedykowana większość projektowanych w (…) wyrobów) oraz innowacyjny charakter tworzonych w (…)rozwiązań implikuje zakup niezbędnych do realizacji prac specjalistycznych podzespołów wykonywanych na zamówienie (…) przez podmioty zewnętrzne. Są to napędy mechaniczne: (…), przekładnie ręczne (…), bezpieczniki ciśnieniowe (…), elektrozawory, pozycjonery, filtroregulatory. Zakupione od dostawców podzespoły stanowią część składową i są dedykowane wyłącznie do instalowania i używania w konkretnym prototypie. Przy końcowej sprzedaży urządzenia klientowi, takie elementy stanowią jego nieodłączną część. Nie jest wykluczone, że w przyszłości spółka będzie nabywać również inne specjalistyczne podzespoły.

Jakie konkretnie koszty zakupu niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego ponosi Spółka, pod tym pojęciem wskazano np. urządzenia montażowe, aparaturę kontrolno -pomiarową, przykładem takiego sprzętu są miernik pola magnetycznego, spektrometr mobilny, wzorce kontrolne, wskaźniki pola, wzorce do badań penetracyjnych, dlatego prosimy doprecyzować jednoznacznie jakie?

Koszt zakupu sprzętu specjalistycznego stanowi cena nabycia takiego sprzętu. Sprzęt specjalistyczny nie stanowi środków trwałych, w związku z czym nie jest amortyzowany i w całości stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodu jednorazowo w okresie poniesienia wydatku. Spółka nabywa mierniki pola magnetycznego, spektrometry mobilne, wzorce kontrolne, wskaźniki pola, wzorce do badań penetracyjnych, liniały, głębokościomierze (szczegółowe zestawienie w załączniku: „Zestawienie narzędzi kontrolno -pomiarowych”). Nie jest wykluczone, że w przyszłości spółka będzie nabywać również inny sprzęt specjalistyczny.

Zestawienie narzędzi kontrolno-pomiarowych: (…)

Czy zakupiony specjalistyczny sprzęt niebędący środkami trwałymi to w szczególności naczynia i przybory laboratoryjne lub urządzenia pomiarowe?

W celu realizacji projektów objętych wnioskiem, (…) ponosi koszty zakupu niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego, tj. urządzeń montażowych oraz aparatury kontrolno-pomiarowej, w tym urządzeń pomiarowych. Szczegółowe zestawienie sprzętu jest przedstawione w załączniku: „Zestawienie narzędzi kontrolno-pomiarowych”.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że nie wyklucza w przyszłości możliwości zakupu przez (…) również innego sprzętu specjalistycznego. Zakup sprzętu specjalistycznego jest podyktowany charakterem wyrobów projektowanych przez (…), w związku z czym realizacja nowych zleceń w przyszłości może powodować potrzebę zakupu nowego sprzętu specjalistycznego.

Czy licencje na specjalistyczne oprogramowanie CAD/CAM stanowią wartości niematerialne i prawne; jeżeli tak – czy opłata typu Maintenance została uwzględniona w wartości początkowej tych licencji?

Nabyte wcześniej licencje na oprogramowanie stanowiły wartości niematerialne i prawne (obecnie są już zamortyzowane). Opłata maintanance jest opłatą okresową za utrzymanie funkcjonalności systemu. Tego typu opłaty są ponoszone już po zakupie i wdrożeniu oprogramowania i nie są uwzględniane w wartości początkowej.

Czy poniesione wydatki na specjalistyczne oprogramowanie CAD/CAM są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, w tym przez odpisy amortyzacyjne?

Poniesione wydatki na opłaty aktualizujące oprogramowanie CAD/CAM (maintanance) są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia wydatku.

Jakie konkretnie środki trwałe Spółka wykorzystuje w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?

W działalności będącej przedmiotem wniosku, (…) wykorzystuje szereg specjalistycznych maszyn i urządzeń będących środkami trwałymi. Takimi środkami trwałymi są skaner 3D oraz maszyny produkcyjne i wyposażenie warsztatowe i serwisowe, szczegółowa lista znajduje się w załączniku „Zestawienie sprzętu”.

Część środków trwałych była zakupiona wyłącznie w celu prowadzenia prac innowacyjnych objętych wnioskiem. Do takich środków trwałych Wnioskodawca zalicza następujące maszyny i urządzenia: Skaner 3D, maszyna …, tokarka numeryczna …, tokarka numeryczna … . Ze względu na swoje funkcje takie środki nie są wykorzystywane w innej działalności. W przypadku takich środków trwałych Wnioskodawca ma zamiar całość odpisów amortyzacyjnych rozliczyć w ramach ulgi B+R.

Pracownicy przy realizacji projektów wykorzystują także inne środki trwałe, które jedynie częściowo są wykorzystywane w zakresie prac projektowych, a w pozostałej części służą działalności nieobjętej wnioskiem. Do takich środków trwałych Wnioskodawca zalicza sprzęt wymieniony w załączniku „Zestawienie sprzętu”.

Wnioskodawca nie wyklucza również możliwości nabycia przez (…) innych środków trwałych dedykowanych działalności badawczo-rozwojowej, w tym takich, które będą amortyzowane metodą tzw. jednorazowej amortyzacji, o której mowa w art. 22f ust. 3 UPDOF.

Zestawienie sprzętu: (…)

Czy koszty wskazane we wniosku zostały zaliczone, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie Spółki, w tym przez odpisy amortyzacyjne?

Tak, koszty wskazane we wniosku zostały zaliczone, w myśl przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki jawnej, w tym przez odpisy amortyzacyjne.

Zważywszy na informację, zawartą w treści wniosku, że Wnioskodawca również w przyszłości planuje prowadzić w ramach (…) projekty w wyżej opisanym zakresie, należy jednoznacznie wskazać, czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości?

Tak, opisane we wniosku oraz w uzupełnieniu informacje/dane/warunki będą obowiązywać również w przyszłości.

Czy opisana we wniosku działalność prowadzona przez Spółkę w celu realizacji projektów wpisuje się we wszystkie niżej wymienione kryteria – jeżeli tak, to dlaczego:

• jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),

• jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),

• jej efektem jest projektowanie i tworzenie przez Spółkę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej jej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Spółki albo w ogóle w praktyce gospodarczej,

• brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności),

• prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia)?

Wnioskodawca potwierdza, że opisana we wniosku działalność prowadzone przez (…) w celu realizacji projektów wpisuje się we wszystkie niżej wymienione kryteria (co również potwierdzają opinie wymienione powyżej):

\- jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów), ponieważ opracowuje całkowicie nowe lub znacząco ulepszone produkty w swojej ofercie i pracuje nad nowoczesnymi bardziej ekologicznymi procesami produkcyjnymi a tym samymi jest liderem w branży nowatorskich rozwiązań dedykowanych branży …. Prace nad nową oraz znacząco ulepszoną armaturą każdorazowo zmierzają w kierunku rozwiązania aktualnego problemu poprawienia (…),

\- jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie), gdyż armatura będącą wynikiem realizacji projektów oraz zastosowane w niej rozwiązania techniczne (metody obróbki, spawania, łączenia elementów wewnętrznych, dobór materiałów) posiadają cechę unikatowości i kreatywności, co wyklucza wszelkie działania rutynowe i odtwórcze. Konstrukcja armatury specjalistycznej nie jest odzwierciedleniem rozwiązań dostępnych na rynku, z kolei projektowanie wyrobu nie polega na zestawieniu gotowych podzespołów, ale jest sekwencją wielu kreatywnych czynności zmierzających do opracowania zindywidualizowanego rozwiązania niewystępującego wcześniej w (…) lub w skali rynku,

\- jej efektem jest projektowanie i tworzenie przez Spółkę produktów, które – w stosunku do dotychczasowej jej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Te produkty w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie Spółki albo w ogóle w praktyce gospodarczej. Nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter produktów przejawia się m.in. w tym, że spełniają one wyższe standardy techniczne zawarte w normach zharmonizowanych oraz są bardziej proekologiczne podążając za najnowszymi trendami proekologicznej polityki w branży …,

\- brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności), bowiem na bieżąco na różnych etapach realizacji projektu są identyfikowane i rozwiązywane problemy techniczne oraz technologiczne. Ponadto, w celu wyeliminowania niepewności co do wyniku końcowego pracownicy (…) podejmują czynności m.in. w zakresie:

• przygotowania modelu 3D prototypu armatury;

• kontroli dostarczonych materiałów i wykonanych podzespołów, w tym również pod względem składu chemicznego – spektrografia masowa;

• przeprowadzenia testów ciśnieniowych i wytrzymałościowych oraz rentgenowania (dla pewnych typów projektów);

• zlecenia testów i badań jednostkom zewnętrznym rentgenującym (dla pewnych typów projektów);

• przeprowadzenia badań przepływów we własnym zakresie lub przez firmy zewnętrzne;

• przeprowadzenia analizy ryzyka zastosowania prototypu (dla pewnych typów projektów).

Prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia). W wyniku prac projektowych nad nowym zleceniem w (…) co do zasady powstaje wartość dodana nierealizowana wcześniej, choć wykorzystująca wiedzę i doświadczenie pracowników (…). Ponadto, (…) stosuje i rozwija w swojej działalności wyniki projektów badawczych takich jak (…), którego głównym celem od 2005 r. było opracowanie (…).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1\. Czy opisana powyżej działalność (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 5a pkt 38 UPDOF a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi o której mowa w art. 26e ust. 1 UPDOF?

2\. Czy ponoszone przez (…) opisane w przedstawionym stanie faktycznymi koszty osobowe – koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 UPDOF, a tym samymi mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy?

3\. Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez (…) wydatki na nabycie materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 UPDOF, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy?

4\. Czy poniesione koszty związane z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego oraz koszty opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2a UPDOF a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy?

5\. Czy dokonywane w przedstawionym stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od wykorzystywanych w toku realizacji projektów środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 UPDOF, a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

1\. Opisana powyżej działalność (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 5a pkt 38 UPDOF i Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 UPDOF.

2\. Ponoszone przez (…) opisane w przedstawionym stanie faktycznym koszty osobowe – koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 UPDOF i tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy.

3\. Ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez (…) wydatki na nabycie materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 UPDOF i tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy.

4\. Poniesione koszty związane z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego oraz koszty opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2a UPDOF i tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy.

5\. Dokonywane w przedstawionym stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od wykorzystywanych w toku realizacji projektów środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 UPDOF i tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 5a pkt 38 UPDOF działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie natomiast do definicji zawartej w art. art. 5a pkt 39-40 UPDOF badaniami naukowymi są:

\- badania podstawowa w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

\- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe rozumie się natomiast działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowa zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów oraz procesów i technologii produkcji. Prowadzone przez (…) prace bazują na indywidualnych, autorskich pomysłach, uwzględniając wymogi co do projektowanej Armatury, przekazane przez Klientów. Jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Działalność (…) w ramach prowadzonych projektów i produkcji obejmuje prace rozwojowe, w rozumieniu tych przepisów, ponieważ spełnia łącznie następujące kryteria:

\- działalność stanowi działalność twórczą,

\- działalność podejmowana jest w sposób systematyczny,

\- celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

\- działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,

\- działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność twórcza

Przepisy UPDOF nie definiują pojęcia „twórczy”, co oznacza, że zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, charakter twórczy oznacza „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy”.

W ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) wskazuje się natomiast, że działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnymi stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

Warto również sięgnąć do Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów pochodzących z prawa własności intelektualnej, tj. IP Box.

Przedmiotowe objaśnienia dotyczą innej ulgi podatkowej, jednakże definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówna dla ulgi IP Box, jak i dla ulgi na działalność badawczo-rozwojową, która została przewidziana w art. 26e ust. 1 UPDOF.

Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych, za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat jest odpowiednio ustalony, przez co może odbyć się w dowolnej formie; ma charakter indywidualny, w związku z tym nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, ale kreatywnych procesów myślowych; oraz ma charakter oryginalny tzn. stanowi nowy twór, przy czym oryginalność należy rozpatrywać retrospektywnie (tzn. rezultat pracy nie jest twórczy, w sytuacji, w której istnieje identyczne, uprzednio stworzone już dzieło). Ponadto, zostało wskazane, że „na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznymi stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

W świetle powyższego działalność (…) ma charakter twórczy, ponieważ prace składają się na projektowanie i wykonywanie armatury, w szczególności opracowywanie całościowej koncepcji urządzenia, tworzenie dokumentacji technicznej, przeprowadzanie testowania, analiz.

Działalność ta ma za cel opracowywanie i wdrażanie zaawansowanych rozwiązań technicznych w zakresie dedykowanych konstrukcji armatury i jej funkcjonalności, co sprawia, że efekty działalności (…) mają oryginalny i indywidualny charakter. Większość prototypów jest tworzona dla zindywidualizowanych potrzeb klienta, a to zaś powoduje konieczność sięgania po innowacyjne, dotychczas niewykorzystywane rozwiązania, których zastosowanie pozwoli zrealizować projekt.

Każdy prototyp armatury – jako rezultat prac projektowych pracowników (…) objętych wnioskiem – stanowi w pełni nowe, dotychczas nie występujące w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub w skali rynku rozwiązanie techniczne, które przyczynia się do zwiększenia efektywności i bezpieczeństw a funkcjonowania procesów w zakładzie klienta.

Osoby zaangażowane do prac rozwojowych wykonują między innymi następujące zadania, które mają charakter twórczy:

1) prowadzenie prac koncepcyjnych oraz planowanie techniczne (wykonywanie unikalnych rysunków technicznych oraz konstrukcja modeli 2D i 3D prototypów);

2) dobór i parametryzacja technologii działania dla każdego prototypu;

3) przeprowadzenie studium wykonalności;

4) przygotowywanie dokumentacji techniczno-ruchowej (DTR) dla końcowej wersji prototypu;

5) przygotowanie instrukcji eksploatacji;

6) przeprowadzenie studium ryzyka wykorzystania prototypu (dla niektórych typów projektów);

7) wykonanie badań, testów lub rentgenowanie (w razie potrzeby).

Działalność podejmowana w sposób systematyczny

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, znaczenia tego pojęcia należy poszukiwać w języku powszechnym ze względu na brak ustawowej definicji. Według słownika języka polskiego pojęcie „Systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Istotne w tym zakresie jest stanowisko organów podatkowych zawarte w interpretacjach indywidualnych, które podkreślają, że „(\`(...)\`) działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika (\`(...)\`)” (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO).

Systematyczny charakter działalności oznacza także działalność prowadzoną w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, ze wskazaniem harmonogramu i zasobów (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 marca 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nr 0111-KDIB1-3.4010.617.2019.2.APO).

Warto również wskazać stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2021 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.833.2020.2.KF, który stwierdził, że „działalność badawczo-rozwojowa musi być także podejmowana w systematyczny sposób, czyli istotne jest bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako niemożność uznania za działalność badawczo-rozwojową incydentalnych działań podatnika”.

Odnosząc powyższe do działalności (…) należy wskazać, że prace badawczo-rozwojowe prowadzone są i będą w przyszłości w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. (…) prowadzi prace według ustalonego schematu działania, a zarządzanie projektami składa się z poszczególnych etapów, wytyczających prace (…). Cały proces od momentu zgłoszenia projektu, aż do jego zakończenia jest szczegółowo zaplanowany, a tym samym działalność (…) podejmowana jest w sposób systematyczny.

Działalność w sferze badawczo-rozwojowej w (…) jest kluczowym elementem biznesu, immanentnie związanym ze strategią biznesową (…) oraz rynkiem, na którym działa. W (…) prowadzona jest także na bieżąco ewidencja zleceń, w tym ich kosztów oraz budżetu, która pozwala ustalić zakres i stwierdzić regularność czynności w obszarze działalności badawczo-rozwojowej. System zarządzania jakością zgodny z normą ISO 9001 certyfikowany przez Lloyd’s Register Quality Assurance oraz system sterowania produkcją MES (Manufacturing Execution System) zapewnia doskonalą organizację procesu i wyodrębnianie nakładów poniesionych na realizacje prac badawczo-rozwojowych.

Celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań:

Działalność (…) zwiększa zasoby wiedzy oraz wykorzystuje ją do tworzenia nowych rozwiązań w realizowanych projektach, które są nakierowane na wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy pracowników do tworzenia nowych prototypów.

Dzięki coraz to nowym projektom, które są nakierowane na zaspokojenie wszelkich wymagań klientów oraz spełnienie standardów technicznych, (…) rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów.

Wnioskodawca wskazuje, że ze względu na coraz to bardziej konkurencyjny rynek oraz identyfikowane problemy natury ekologicznej w branży …, (…) jest zobowiązany do poszerzania i zdobywania nowych zasobów wiedzy. W efekcie działalność (…) nie ma na celu wprowadzania jedynie rutynowych czy okresowych zmian do wypracowanych rozwiązań, lecz zmierza do opracowywania nowych i innowacyjnych rozwiązań, które mogą przyczynić się do zwiększenia innowacyjności i ekologiczności branży ….

Działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług:

Działalność (…) w przeważającej części polega na tworzeniu armatury specjalistycznej ściśle dopasowanej do parametrów technicznych funkcjonujących w zakładzie klienta. Realizacja poszczególnych projektów wiąże się z wymogiem nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Wyniki prac rozwojowych (…) zapewniają maksymalną efektywność danego procesu, dzięki zastosowaniu innowacyjnych, nieoczywistych rozwiązań, powstałych w wyniku łączenia wiedzy oraz doświadczenia pracowników z dziedziny (…) a także bazowaniu na najnowszej wiedzy oraz analizie pozyskanych w branży danych eksploatacyjnych, wielokrotnym przeprowadzaniu testów, wykorzystaniu i rozwinięciu wyników europejskich projektów badawczych (…). Ponadto, część prac (…) nakierowana jest na pozyskiwanie nowej wiedzy poprzez projektowanie, wykonywanie analiz technologicznych, a także eliminowanie niepoprawnych lub nieskutecznych rozwiązań technicznych.

Podręcznik Frascati 2015 do działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio odnosi się do szeregu czynności wykonywanych w ramach prac (…). Mając na względzie procesy oraz specyfikę działalności (…), warto wskazać fragment dot. prototypowania. Zgodnie z jego treścią, faza koncepcyjna, projektowanie, budowa i testowanie prototypów stanowią działalność badawczo-rozwojową, do momentu wprowadzenia w nich wszelkich niezbędnych zmian i poprawek oraz osiągnięcia zadowalających rezultatów. Tym samym działalność prowadzona przez (…) wyczerpuje znamiona określone w ww. podręczniku, czyli w ramach prowadzonych projektów i produkcji działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń:

Prace prowadzone przez nie mają charakteru rutynowego i nie stanowią okresowych zmian, bowiem projektowana armatura każdorazowo zawiera nowe kreatywne, innowacyjne koncepcje i rozwiązania dedykowane indywidualnym warunkom technicznym funkcjonującym w zakładzie klienta.

Prace w zakresie prototypowania armatury przemysłowej zostały uznane za działalność badawczo-rozwojową w następujących interpretacjach podatkowych: przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach:

\- z 12 sierpnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.222.2020.2.AK, gdzie organ podatkowy odstępując od uzasadnienia potwierdził, że działalność odlewnicza oparta o wytwarzanie indywidulanych odlewów z żeliwa szarego, sferoidalnego i stopowego, na zamówienie poszczególnych klientów stanowi działalność badawczo-rozwojową,

\- z 30 kwietnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.47.2020.2.IM, gdzie organ podatkowy potwierdził, że badanie i certyfikacja armatury wg standardów szczelnościowych, wyznaczanie wielkości tribologicznych i mechanicznych uszczelnień armaturowych użytecznych w procesie ich konstruowania i eksploatacji spełnia warunki działalności badawczo-rozwojowej,

\- z 21 grudnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.485.2018.2.MBD, w której organ podatkowy nie zakwestionował fakt prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w zakresie produkcji armatury żeliwnej i sanitarnej do wody, gazu i ścieków, tj. działalność gospodarczą w następującym zakresie: 1. produkcja pozostałych kurków i zaworów (przedmiot przeważającej działalności), 2. odlewnictwo miedzi i stopów miedzi, 3. produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana, 4. sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana, 5. odlewnictwo pozostałych metali nieżelaznych, gdzie indziej niesklasyfikowane, 6. obróbka mechaniczna elementów metalowych, 7. odlewnictwo żeliwa, 8. badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Reasumując powyższe, działalność prowadzona przez (…) w ramach opisanych projektów wpisuje się we wszystkie niżej wymienione kryteria:

\- jest ukierunkowana na nowe odkrycia, ponieważ opracowuje nowe produkty i pracuje nad nowoczesnymi bardziej ekologicznymi procesami produkcyjnymi a tym samym jest liderem w branży nowatorskich rozwiązań dedykowanych branży … umożliwiającej pozyskanie nowej wiedzy prowadzącej do rozwoju nowych produktów i procesów produkcyjnych,

\- opiera swoją działalność na oryginalnych koncepcjach i hipotezach nowych rozwiązań, natomiast armatura oraz zastosowane w niej rozwiązania techniczne (metody obróbki, spawania, łączenia elementów wewnętrznych) posiadają cechę unikatowości i kreatywności, co wyklucza wszelkie działania rutynowe i odtwórcze,

\- projektuje i tworzy nowe produkty, które w stosunku do dotychczasowej działalności mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, są dostosowane do wyższych standardów technicznych zawartych w normach zharmonizowanych oraz zgodnych z proekologiczną polityką w branży … i odróżniają się w znacznym stopniu od dotychczas funkcjonujących w ofercie (…),

\- realizuje swoje prace w warunkach niepewności technologicznej, bowiem na bieżąco są identyfikowane i rozwiązywane problemy techniczne oraz technologiczne, co pozwala na produkcję prototypów,

\- prowadzi prace w sposób systematyczny, tj. działania zaplanowane są od strony formalnej i uwzględnione w budżecie, prowadzona jest dokumentacja projektowa określająca zasoby oraz cele, które osiągane są w wyniku pracy zatrudnionych przez (…) wykwalifikowanych pracowników;

\- prowadzi prace, których wyniki mogą być powtórzone, a zapewnia to wiedza i doświadczenie pracowników.

Tym samym działalność prowadzona przez (…), polegająca na realizacji przedsięwzięć związanych z produkcją armatury zarówno w zakresie A, jak i B stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 5a pkt 38 UPDOF, a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 UPDOF.

Ad 2

Zgodnie z art. 26e ust. 1 UPDOF, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 UPDOF, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanymi”.

Z treści art. 26e ust. 2 pkt 1 UPDOF wynika, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W myśl art. 12 ust. 1 UPDOF, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w ww. regulacjach, należności ze stosunku pracy mogą być uznane za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Wymienione w stanie faktycznym świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF.

Ponadto z tytułu powyższych należności (…) ponosi ciężar składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez (…).

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzeń, premii okresowych i zadaniowych, dodatków funkcyjnych dla niektórych pracowników stanowiących należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF oraz składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 UPDOF w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danymi miesiącu.

Koszty pracowników wszystkich wymienionych w stanie faktycznych działów, którzy są angażowani do prac nad prototypem stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 UPDOF.

Każdorazowo ich wiedza i doświadczenie przyczyniają się do powstania prototypu. Ponadto wykonywane przez wszystkich wymienionych w opisie stanu faktycznego pracowników czynności każdorazowa przyczyniają się do wyeliminowania niepewności badawczej w zakresie funkcjonowania nowych wyrobów. Wymienieni pracownicy biorą udział w poszczególnych etapach projektowania oraz produkcji armatury, a także usprawniania procesów technologicznych.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 17 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.380.2020.2.RR, w której organ nie kwestionował możliwości rozliczenia w ramach kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń szlifierzy, tokarzy, frezerzy, ślusarzy, którzy wykonują prace związane z produkcją prototypów.

Ponadto, organ wyjaśnił, że „możliwość uznania za koszt kwalifikowany ww. kosztów pracowniczych dotyczy pracowników działu badawczo-rozwojowego oraz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, które zostały zatrudnione w innych działach, lecz wspomagających prace ww. działu – w części odpowiadającej pracy związanej z działalnością badawczo-rozwojową. Organ zwraca uwagę, że istotne jest, aby pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę, wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze oraz koszty świadczeń poniesionych na ich rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, koszt kwalifikowany w całości”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 15 stycznia 2021 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.509.2020.2.JKT, również nie kwestionował faktu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w zakresie projektu, w który mają być zaangażowani pracownicy produkcyjni, tj. ślusarze, brygadziści, frezerzy, tokarze, itp.

Wnioskodawca podkreśla, że określił zaangażowanie pracowników do prac badawczo-rozwojowych w oparciu o część etatu pracowniczego (stosowna proporcja) lub ewidencję godzin pracy. Prowadzona ewidencja umożliwia rzetelną wiarygodną weryfikację zaangażowania pracowników w prace rozwojowe nad poszczególnymi projektami. Zdaniem Wnioskodawcy, taki sposób ewidencjonowania czasu pracy w zakresie prac badawczo-rozwojowych jest zgodny z normą art. 9 ust. 1b UPDOF. Ponadto, takie stanowisko spotyka się z aprobatą organów podatkowych.

Tytułem przykładu w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 sierpnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.319.2020.2.APO organ podatkowy odstępując od uzasadnienia potwierdził stanowisko podatnika w zakresie możliwości uznania kosztów wynagrodzeń pracowników działu innowacji (wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne pracodawcy) za koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w części w jakiej odpowiadają połowie etatu wykonywanego przez poszczególnych pracowników.

W tej interpretacji organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem podatnika, w myśl którego „tym samym, mając na uwadze stały zakres zadań osób pracujących w dziale innowacji, możliwe jest stałe określenie części etatu, który dotyczy wprost realizacji prac B+R (tj. Etapu 0-1) w zakresie opracowywania nowych lub ulepszonych produktów w wysokości odpowiadającej połowie etatu pracowników działu innowacji. W ocenie Spółki, powyższy sposób określania wynagrodzenia dotyczącego prac B+R może stanowić jasną i precyzyjną miarę pozwalającą na określenie wynagrodzenia pracowników działu innowacji, które powinno się kwalifikować jako koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową”.

Ad 3

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2 UPDOF, za koszty kwalifikowane uznaje się koszty materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, że ustawodawca wprowadził wyłącznie dwa warunki uznania kosztów materiałów i surowców za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

\- koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla podatnika (art. 26e ust. 1 UPDOF),

\- nabyte materiały i surowce są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową (art. 26e ust. 2 pkt 2 UPDOF).

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczony przepis pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów (stanowiących koszty uzyskania przychodu) niezbędnych do realizacji prac rozwojowych. W sytuacji, gdy wykorzystanie tych materiałów jest niezbędne do realizacji projektu należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.

Takie stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 maja 2017 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR.

Wszystkie materiały, części, komponenty i podzespoły używane przy projektowaniu, konstrukcji i testowaniu armatury spełniają definicję materiałów podstawowych bezpośrednio związanych z wytworzeniem wyrobu, tj. stają się nieodłączną substancją gotowego rozwiązania technicznego i umożliwiają jego prawidłowe funkcjonowanie zgodnie z założeniami konstruktorskimi. Materiały (części, podzespoły), zarówno standardowe jak i wykonywane na zlecenie Wnioskodawcy przez podmioty zewnętrzne, stanowią część składową armatury.

Organy podatkowe potwierdzają, że do kosztów kwalifikowanych wskazanych rodzajowo w art. 26e ust. 2 pkt 2 UPDOF zalicza się koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie prototypu.

Bez znaczenia dla dopuszczalności odliczenia w ramach ulgi B+R, pozostaje również późniejsza sprzedaż prototypu, którego koszty wytworzenia zostały odliczone w ramach ulgi B+R na podstawie art. 26e UPDOF.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2017 r., nr 2461-IBPB1-3.4510.112.2017.1.MST organ podatkowy potwierdził prawidłowość stanowiska, zgodnie z którym wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, może zaliczyć koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie prototypu lub serii pilotażowej, jeżeli następnie zostaną one sprzedane.

Podobnie wypowiedział się organ podatkowy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 kwietnia 2017 r., nr 2461-IBPB1-3.4510.13.2017.2.IZ., w której uznał za prawidłową ocenę, że podatnik do kosztów kwalifikowanych wymienionych rodzajowo w art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, może zaliczyć, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty materiałów i surowców zużytych na wytworzenie prototypu lub serii pilotażowej, jeżeli następnie prototypy lub seria pilotażowa zostaną sprzedane.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lipca 2019 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.259.2019.1.MR organ podatkowy zgodził się z wnioskodawcą co do tego, że spółka do kosztów kwalifikowanych w rodzaju wskazanym w art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP może zaliczyć, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty nabycia i wytworzenia materiałów i surowców zużytych na wytworzenie sprzedawanej klientowi linii produkcyjnej, która jest wytwarzana w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, że nabywane przez (…) materiały i surowce powinny być uznane za materiały i surowce bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez (…), a co za tym idzie, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia ww. kosztów od postaw opodatkowania.

Ad 4

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 2a UPDOF, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych. W związku z powyższymi regulacjami, aby uznać wydatek związany z nabyciem ww. sprzętu jako koszt kwalifikowany niezbędne jest jego bezpośrednie wykorzystanie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, przy czym ustawa nie definiuje tego pojęcia.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 21 grudnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.485.2018.2.MBD, „przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności”.

Ponadto, organy podatkowe stoją na stanowisku, że nie ma znaczenia czy sprzęt specjalistyczny po jego wykorzystaniu w działalności badawczo-rozwojowej, został użyty do innych prac prowadzonych przez podatnika. Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 stycznia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.564.2018.2.APO, gdzie organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że „ze względu na jednorazowy sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego, aby zaliczyć ten rodzaj wydatku do kosztów kwalifikowanych, konieczne jest uwzględnienie pierwotnego celu nabycia tego sprzętu. Jeżeli sprzęt ten został pierwotnie nabyty w celu wykorzystania go bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, to jego wtórne wykorzystanie po realizacji danego projektu B+R nie powinno mieć wpływu na możliwość zaliczenia tego typu kosztu do kosztów kwalifikowanych. Inna wykładnia tego przepisu doprowadziłaby do konieczności podjęcia przez podatnika czynności nieracjonalnych, czyli zaprzestania wykorzystania danego sprzętu w ramach działalności operacyjnej po zakończeniu danego projektu B+R”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się także z wyżej opisanym stanowiskiem w interpretacji indywidualnej z 15 listopada 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.409.2019.1.PC. Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zakupiony w celach prowadzenia prac projektowych objętych niniejszym wnioskiem sprzęt specjalistyczny, np. urządzenia montażowe, aparatura kontrolno-pomiarowa, miernik pola magnetycznego, spektrometr mobilny, wzorce kontrolne, wskaźniki pola, wzorce do badań penetracyjnych będzie stanowił sprzęt specjalistyczny wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2a UPDOF. W związku z powyższym koszt nabycia takiego sprzętu specjalistycznego będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2a UPDOF.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w celu realizacji projektów objętych wnioskiem ponosi koszty opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM. Wykorzystanie specjalistycznego oprogramowania jest niezbędne na etapie wielowymiarowego projektowania poszczególnych wyrobów oraz ich elementów wewnętrznych.

W związku z powyższym, koszty opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM, które nie są amortyzowane jako wartości niematerialne i prawne, można zaliczyć do kosztów nabycia sprzętu specjalistycznego. Zatem, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozliczenia kosztów opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM w ramach kosztów kwalifikowanych określonych w art. 26e ust. 2 pkt 2a UPDOF.

Takie stanowisko w stosunku do licencji na oprogramowanie nabyte na okres używania krótszy niż rok zostało zaakceptowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w indywidualnej interpretacji z 15 listopada 2019 r., nr 0111-KDIB1- 3.4010.409.2019.1.PC oraz w indywidualnej interpretacji z 12 kwietnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.145.2019.1.BM.

Ad 5

W myśl art. 26e ust. 3 UPDOF za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 22 ust. 8 UPDOF, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie natomiast z art. 22f ust. 3 UPDOF, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od wartości środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą B+R przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ust. 3 UPDOF. Zatem istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 UPDOF odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli stanowią one dla Wnioskodawcy koszty podatkowe, a środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.1.JKT wyjaśnił, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Organ podatkowy w tej sprawie potwierdził także, że odpisy amortyzacyjne od licencji na specjalistyczne oprogramowanie do obliczeń numerycznych wykorzystywanych w ramach prac B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 UPDOP.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane także w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- z 18 grudnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.535.2019.1.BM,

\- z 20 maja 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.299.2019.1.AC,

\- z 22 maja 2017 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.41.2017.1.MR,

\- z 19 czerwca 2017 r., nr 0115-KDIT2-3.4010.34.2017.3.PS.

Ponadto z treści przywołanych przepisów wynika, że do kosztów kwalifikowanych mogą zostać zaliczone również koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł i do których stosuje się możliwość skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji.

Wnioskodawca wskazuje, że przepisy UPDOF nie wyłączają z kategorii kosztów kwalifikowanych ujętych w art. 26e ust. 3 UPDOF wydatków tego rodzaju.

Tożsamy pogląd wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.113.2019.2.AA, który uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 3 UPDOF m.in. kosztów sprzętu komputerowego oraz elektronicznego o wartości poniżej 10 000 zł.

W interpretacji indywidualnej z 18 maja 2020 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.188.2020.1.MC Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej oraz w interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD również nie kwestionował prawidłowości stanowiska podatnika, w myśl którego: „stosując zasadę o uznawaniu za koszty kwalifikowane odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w działalności B+R, również odpisy jednorazowe (dokonywane w ramach tzw. jednorazowej amortyzacji) będą objęte zakresem art. 26e ust. 3 u.p.d.o.f.”.

Dokonywane przez (…) odpisy amortyzacyjne od urządzeń wykorzystywanych i niezbędnych w toku realizacji projektów stanowią koszt kwalifikowany, bowiem ustawodawca wprost w art. 26e ust. 3 UPDOF pozwala na taką klasyfikację przedmiotowych wydatków. Warunkiem koniecznym jest wykorzystywanie środków trwałych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

(…) w zakresie swojej działalności dokonuje odpisów amortyzacyjnych głównie od środków trwałych, które są niezbędne do realizacji projektu.

Mając powyższe na względzie, dokonywane przez (…) odpisy amortyzacyjne od urządzeń, będących środkami trwałymi, które wykorzystywane są w toku realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 3 UPDOF i mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 26 ww. ustawy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo-rozwojową oraz możliwości uznania ponoszonych wydatków za koszty kwalifikowane – jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.), spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych, co do zasady (poza spółką komandytowo-akcyjną, spółką komandytową, a w niektórych przypadkach także spółką jawną), nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikami spółki osobowej są osoby fizyczne, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca, będący wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka) posiada status osoby fizycznej, zastosowanie znajdą postanowienia zawarte w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu – zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W świetle przywołanych wyżej przepisów – uzyskane przez Spółkę osobową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (w tym przypadku u wspólnika Spółki – Wnioskodawcy), proporcjonalnie do ich udziałów w zysku.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych– oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki, której działalność polega na produkcji armatury staliwnej. W ramach projektów powstają unikalne, w pełni zindywidualizowane wyroby, zawierające dedykowane rozwiązania techniczne, ściśle dostosowane do potrzeb klienta. Spółka –jak wskazał Wnioskodawca – ciągle się rozwija, prowadząc projekty innowacyjne realizowane zarówno na potrzeby wewnętrze i zewnętrzne. Produkty Spółki cechują się wysoką jakością (odpowiadają wszystkim wymaganym normom zharmonizowanym), niezawodnością oraz innowacyjnością stosowanych rozwiązań. Innowacyjne prace projektowe stanowią strategiczny obszar działalności operacyjnej Spółki, ponieważ umożliwiają spełnienie rosnących oczekiwań klientów w zakresie bezpieczeństwa i funkcjonalności procesów produkcyjnych. Innowacyjny charakter działalności Spółki przejawia się m.in. w opracowaniu nowatorskich rozwiązań technologicznych, implementowanych w procesie produkcyjnym realizowanym w Spółce. Po wprowadzeniu zmian w procesie produkcyjnym lub poszczególnych produktach, co do zasady, powstają nowe lub znacząco ulepszone produkty, modele. Spółka ciągle się rozwija, prowadząc projekty innowacyjne realizowane zarówno na potrzeby wewnętrzne (rozwój i poszerzenie własnego portfolio produkcyjnego oraz optymalizacja procesów produkcyjnych), jak i na potrzeby zewnętrzne (na indywidualne zlecenia klientów). Wychodząc naprzeciw tendencjom rynkowym i oczekiwaniom klientów, Spółka opracowuje i wprowadza do swojej oferty nowe modele zaworów, przepustnic, osadników (armatury, prototypów). Przeprojektowanie armatury nie polega na wyposażeniu wyrobu funkcjonującego wcześniej w standardowe nowsze oprzyrządowanie. Modernizacja nie opiera się na działaniu standardowym oraz nie stanowi rutynowych zmian, polega na zastosowaniu nowych innowacyjnych rozwiązań, których efektem jest m.in. zwiększenie niezawodności, lepsze dopasowanie do parametrów przepływu oraz zmniejszenie źródła drgań. Prace nad każdym projektem (w obu zakresach) mają charakter systematyczny i uporządkowany. Projekty mają określony cel i są skierowane na osiągnięcie założonego rezultatu, jednak przebieg każdego projektu ma długookresowy nieprzewidywalny charakter. Prace nad projektami przebiegają w sześciu etapach: etap wstępny, przyjęcie do realizacji, projektowanie, wykonanie prototypu, kontrola jakości, zamknięcie projektu. Każdy zakończony projekt skutkuje pozyskaniem nowej wiedzy lub opracowaniem nowego, autorskiego rozwiązania, które jest w odpowiedni sposób dokumentowane i ostatecznie przyczynia się do zwiększenia zasobów wiedzy pracowników Spółki. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że działalność prowadzona przez Spółkę w obu zakresach jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe

w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca podkreślił także, że opisana we wniosku działalność w celu realizacji projektów jest ukierunkowana na nowe odkrycia, jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach, jej efektem jest projektowanie i tworzenie produktów, które – w stosunku do dotychczasowej działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, brak jest pewności co do jej wyniku końcowego oraz prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania wykonywane w ramach działalności prowadzonej w formie Spółki spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej

w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca wskazał również, że opracowuje i wprowadza do swojej oferty nowe modele produktów – prototypy, zatem należy stwierdzić, że prace badawczo-rozwojowe obejmują również opracowanie tych prototypów, których głównym celem jest wytworzenie nowych produktów, dotychczas niewystępujących w ofercie Spółki, jak i znacząco ulepszonych modeli.

Reasumując - opisana przez Wnioskodawcę działalność Spółki stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących możliwości uznania ponoszonych wydatków za koszty kwalifikowane, wskazać należy, że zgodnie z dyspozycją art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 powoływanej ustawy – za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 22b ust. 2 pkt 2, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 26e ust. 5 ww. ustawy, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W myśl art. 24a ust. 1b cytowanej ustawy, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

4) ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5) podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ww. ustawy,

6) w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty,

7) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie,

9) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W przedstawionym we wniosku opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że ponosi następujące rodzaje kosztów:

*   koszty osobowe – koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne,
*   wydatki na nabycie materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów,
*   koszty związane z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego oraz koszty opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM,
*   odpisy amortyzacyjne od wykorzystywanych w toku realizacji projektów środków trwałych.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że:

\- nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,

\- nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- zamierza odliczyć w ramach ulgi koszty kwalifikowane, wymienione w art. 26e ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- nie zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej odpisów amortyzacyjnych od wartości samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali stanowiących odrębną własność,

\- opisane przez Wnioskodawcę koszty nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy obliczenia podatku,

\- Spółka posiada stosowną ewidencję, w której wyszczególnione są koszty związane z realizacją projektów będących przedmiotem tego wniosku.

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na umowy o pracę do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów,

o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo -rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przez „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. W konsekwencji dla obliczenia proporcji kosztów kwalifikowanych nie należy brać pod uwagę czasu, w jakim pracownik nie wykonywał pracy, np. w związku urlopem, zwolnieniem lekarskim czy też opieką nad dzieckiem.

Organ zwraca uwagę, że istotne jest, aby pracownicy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące te koszty pracownicze oraz koszty świadczeń poniesionych na ich rzecz będą mogły stanowić dla podatnika koszt kwalifikowany w całości.

W sytuacji, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo -rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń oraz świadczeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Przenosząc powyższe na grunt tej sprawy, należy wskazać, że koszty pracownicze obejmujące: wynagrodzenie podstawowe, premie okresowe i zadaniowe, dodatki funkcyjne dla niektórych pracowników, jak również sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w przypadku pracowników wykonujących prace wyłącznie w ramach projektów innowacyjnych mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki) w całości.

W przypadku natomiast pracowników częściowo angażujących się w opisane projekty koszty pracownicze mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki) z uwzględnieniem proporcji wskazanej w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie przepracowanym przez pracownika w danym miesiącu.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac B+R należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W opisie sprawy wskazano, że Spółka w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej nabywa materiały, surowce i części niezbędne do realizacji projektów, które zostały szczegółowo wymienione w załączniku „Zestawienie materiałów”

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, a także przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że koszty materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów mogą zostać zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odliczone przez Wnioskodawcę w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki).

W zakresie natomiast kosztów sprzętu specjalistycznego należy wskazać, że konstrukcja wskazanego powyżej art. 26 ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Tym samym – nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach tej działalności.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że w ramach sprzętu specjalistycznego niebędącego środkami trwałymi Spółka nabywa mierniki pola magnetycznego, spektrometry mobilne, wzorce kontrolne, wskaźniki pola, wzorce do badań penetracyjnych, liniały, głębokościomierze. Szczegółowe zestawienie tego sprzętu Wnioskodawca przedstawił w załączniku „Zestawienie narzędzi kontrolno-pomiarowych”. Ponadto pracownicy Spółki w pracach koncepcyjnych i projektowych wykorzystują specjalistyczne oprogramowanie CAD/CAM umożliwiające tworzenie zaawansowanych modeli 2D i 3D projektowanych rozwiązań technicznych. Dlatego też Spółka ponosi koszty opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie.

W odniesieniu do wszystkich opisanych kosztów należy stwierdzić, że mogą zostać one zakwalifikowane do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odliczone przez Wnioskodawcę w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika też, że w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółka wykorzystuje środki trwałe, które zostały szczegółowo wymienione w załączniku „Zestawienie sprzętu”.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej

i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że – co do zasady – odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 26e ust. 3 tej ustawy, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści regulacji wskazanej w zdaniu poprzednim sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Należy zatem wyjaśnić, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym w sytuacji, gdy składniki majątku trwałego są częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że niektóre środki trwałe ze względu na swoje funkcje nie są wykorzystywane w innej działalności Spółki. W takiej sytuacji Wnioskodawca ma zamiar całość odpisów amortyzacyjnych rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Należy się zgodzić z Wnioskodawcą, że w takim przypadku może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych tylko i wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w całości.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że pracownicy przy realizacji projektów wykorzystują także inne środki trwałe, które jedynie częściowo są wykorzystywane w zakresie prac projektowych, a w pozostałej części służą działalności nieobjętej tym wnioskiem.

W takiej sytuacji Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej proporcjonalnie do wykorzystania tych środków trwałych w zakresie prac projektowych.

Reasumując – za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej (w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki) mogą być uznane:

*   koszty osobowe – koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne,
*   wydatki na nabycie materiałów, surowców i części niezbędnych do realizacji projektów,
*   koszty związane z nabyciem niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego oraz koszty opłat typu Maintenance za utrzymanie wcześniej nabytej licencji na oprogramowanie CAD/CAM,
*   odpisy amortyzacyjne od wykorzystywanych w toku realizacji projektów środków trwałych.

To oznacza, że Wnioskodawca – proporcjonalnie do posiadanych udziałów w zyskach Spółki jest/będzie uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Jednocześnie Organ informuje, że dokumenty (opinie) dołączone do wniosku nie są przedmiotem oceny. Należy zwrócić uwagę na fakt, że interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska wnioskodawcy dokonaną na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Dlatego też załączone dokumenty (opinie) nie podlegały analizie.

Interpretacja dotyczy:

\- zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.