Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-34012.451.2021.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-10
Teza: Rozpoznani wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w przypadku ubytku towarów przemieszczanych procedurze magazynu call-off stock
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; magazyn-magazyn konsygnacyjny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 3. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3b-art. 13j

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 13 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w przypadku ubytku towarów przemieszczanych procedurze magazynu call-off stock - **jest** **nieprawidłowe**

**UZASADNIENIE**

W dniu 13 sierpnia 2021 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w przypadku ubytku towarów przemieszczanych procedurze magazynu call-off stock.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka (Wnioskodawca) jest polską spółką kapitałową oraz czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w Polsce. Spółka zajmuje się produkcją i sprzedażą towarówwłasnej produkcji, przeznaczonych zarówno na rynek lokalny jak i rynki zagraniczne.

Spółka sprzedaje swoje wyroby m.in. do podmiotów powiązanych z siedzibą w innym państwie członkowskim, które zajmują się ich dystrybucją wśród swoich klientów. Ze względu na intensywną oraz stałą współpracę handlową, a także duży wolumen obrotów. Spółka i jej kontrahenci zastanawiają się nad skorzystaniem z rozwiązania przewidzianego w art. 13h i następnych ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”), czyli przemieszczenia towarów do innego państwa członkowskiego w procedurze magazynu call-off stock („call-off stock”, „Procedura”).

Spółka w tym miejscu pragnie zaznaczyć, że jest świadoma przesłanek, jakie muszą być spełnione, aby zastosowanie call-off stock było możliwe i w przypadku zdecydowania się na skorzystanie z Procedury zamierza ich dopełnić, m.in.:

˗ towary będą transportowane przez Spółkę lub na jej rzecz z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w celu ich dostawy na późniejszym etapie i po ich wprowadzeniu do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock podatnikowi podatku od wartości dodanej uprawnionemu do nabycia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel zgodnie z zawartym wcześniej porozumieniem między Spółką oraz jej kontrahentem;

˗ Spółka nie ma siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium innego państwa członkowskiego:

˗ kontrahent, na rzecz którego towary będą transportowane, jest zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium innego państwa członkowskiego, a jego nazwa oraz numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez Niemcy są znane Spółce w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu;

˗ Spółka zarejestruje przemieszczenie w odpowiedniej ewidencji, określonej przez przepisy, oraz wykaże w informacji podsumowującej.

W związku z powyższym sama dopuszczalność zastosowania Procedury w sytuacji Spółki nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Wątpliwości Spółki wynikają z właściwości towarów, które będą podlegać przemieszczeniu. Przedmiotem obrotu będą bowiem produkty mięsne, wyroby wędliniarskie, itp. Ze względu na swoje właściwości biologiczne, a także fizyko-chemiczne, są to wyroby charakteryzujące się dużą podatnością na zepsucie, utratę jakości (przydatności do spożycia), powstawanie ubytków, itd. W przypadku dostawy tego typu wyrobów do magazynu położonego za granicą naturalną oraz standardową sytuacją jest utrata pewnego procenta/pewnej ilości dostarczonych do magazynu towarów w trakcie ich magazynowania.

W związku z tym, że przepisy dotyczące Procedury dotykają również przypadku utraty towaru podlegającego Procedurze, Spółka pragnie zapytać o dopuszczalność dalszego stosowania Procedury w sytuacji wystąpienia strat lub ubytków w towarach objętych Procedurą.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy art. 13k ust. 4 ustawy o VAT należy rozumieć w ten sposób, że niewielkie straty lub ubytki w towarach objętych Procedurą, wynikające w szczególności z faktycznych/fizycznych właściwości towarów, nie powinny skutkować koniecznością rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i dopełnienia wynikających z tego tytułu obowiązków na terenie kraju?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** art. 13k ust. 4 ustawy o VAT należy rozumieć w ten sposób, że niewielkie straty lub ubytki w towarach objętych Procedurą, wynikające w szczególności z faktycznych/fizycznych właściwości towarów, nie powinny skutkować koniecznością rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i dopełniania wynikających z tego tytułu obowiązków na terenie kraju.

Dyrektywa Rady (UE) 2018/1910 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniająca dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi wprowadziła do dyrektywy 2006/112/WE art. 17a, regulujący przemieszczenie towarów w procedurze call-off stock. Zgodnie z wprowadzonym art. 17a ust. 7 „W przypadku zniszczenia, utraty lub kradzieży towarów uznaje się. że warunki określone w ust. 2 i 6 przestają być spełnione w dniu, w którym towary te zostały rzeczywiście usunięte lub zniszczone lub, jeżeli określenie takiego dnia jest niemożliwe, w dniu, w którym stwierdzono ich zniszczenie lub brak”.

Powyższe regulacje zostały implementowane również do polskiej ustawy o VAT. Art. 13k ust. 4 stanowi. „W przypadku zniszczenia, utraty lub kradzieży towarów przemieszczonych do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock uznaje się, że warunki określone w art. 13h ust. 2 lub art 13j przestają być spełnione w dniu, w którym towary zostały utracone, skradzione lub zniszczone, a jeżeli określenie takiego dnia nie jest możliwe - w dniu, w którym stwierdzono ich zniszczenie lub brak.”

Ani regulacja europejska, ani przepisy polskie nie określają co należy rozumieć pod pojęciem „utraty”, „kradzieży” bądź „zniszczenia” dla celów zastosowania wskazanych przepisów.

W związku z tym, biorąc pod uwagę cel wprowadzenia rozwiązań magazynu call-of-stock, należy stwierdzić, że powyższe przepisy nie mogą być rozumiane literalnie jako każda utrata, kradzież bądź zniszczenie towarów.

W odniesieniu do towarów mięsnych/wędlin, przeczy temu przede wszystkim wykładnia celowościowa. Jak wskazano w uzasadnieniu do ustawy implementującej regulacje europejskie do przepisów polskich:

„Celem dyrektywy 2018/1910 jest usprawnienie, ujednolicenie i uszczelnienie aktualnego systemu podatku VAT w niżej wymienionych obszarach:

a) przemieszczenia towarów w procedurze magazynu typu call-off stock w handlu transgranicznym, (\`(...)\`) Oceniając wpływ projektowanej ustawy w zakresie ustawy o VAT na mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców, należy wskazać, że:

1) wprowadzenie regulacji w zakresie procedury magazynów typu call-off stock uprości i ujednolici stosowanie przepisów w zakresie VAT w obrębie jednolitego rynku unijnego, ze względu na uregulowanie tej procedury w dyrektywie VAT; (\`(...)\`) Proponowane przepisy co do zasady nie powodują dodatkowych obciążeń administracyjnych poza tymi, które wynikają z potrzeby implementacji prawa unijnego (\`(...)\`)”.

Z treści uzasadnienia wynika, że celem wprowadzenia Procedury było przede wszystkim uproszczenie zasad międzynarodowej wymiany dóbr i towarów, a więc ograniczenie formalności i usunięcie blokad tworzonych na tym polu przez zbyt skomplikowane, a także nieprzyjazne przepisy.

Jeśli Procedura przestanie mieć zastosowanie już w przypadku utraty, kradzieży lub zepsucia małej ilości przemieszczanego towaru mięsnego/wędlin, całkowicie wypaczy to cel i funkcję wprowadzonych przepisów, mających przecież stanowić ułatwienie.

Mięso i wędliny, ze swej natury, są towarem bardzo podatnym na zepsucie, a także inne zmiany fizyko-chemiczne, które mogą powodować, że dana jego partia nie nadaje się już do spożycia, a więc ulega utracie bądź zniszczeniu. Jest to typowa sytuacja, zdarzająca się wielu dostawcom, niezależnie od miejsca dostawy, pory roku czy szczegółowej charakterystyki danego produktu mięsnego. Mięso i wędliny, jako produkt biologiczny, jest naturalnie podatne na tego typu zdarzenia.

Wolumen obrotu produktami mięsnymi Spółki z jej kontrahentem jest duży i w skali miesiąca obejmuje zazwyczaj kilkaset ton dostarczonych produktów. Na każdą partię sprzedanych produktów może przypadać określona ilość produktów, które w trakcie transportu lub późniejszego przechowywania w magazynie, okażą się niezdatne do spożycia, zaginą lub zostaną skradzione. Jeśli Procedura traciłaby zastosowanie w każdym przypadku powstania ubytków, strat czy kradzieży dostarczonych produktów, to w praktyce wyłączałoby to możliwość jej zastosowania przez podatników działających w wielu branżach przemysłu, w tym również w przemyśle mięsnym i wędliniarskim. Powodowałoby to bowiem, że już po wystąpieniu pierwszego przypadku utraty, zniszczenia lub kradzieży produktów dostarczanych w ramach Procedury, polski dostawca byłby zobowiązany zarejestrować się dla celów podatku VAT/podatku od wartości dodanej w innym kraju UE, zatem stosowanie Procedury i dopełnienie związanych z nią obowiązków ewidencyjnych przy kolejnych dostawach towarów byłoby już całkowicie bezcelowe. Uproszczenie wynikające z Procedury, pozwalające uniknąć rejestracji na VAT w innych państwach UE, me zrealizowałoby bowiem swojego zasadniczego celu.

W efekcie należy stwierdzić, że w odniesieniu do towarów, w przypadku których praktycznie nie da się uniknąć utracenia, zniszczenia lub kradzieży stosunkowo niewielkiej partii tego towaru (dla których strata jest naturalnym procesem, niejako „wpisanym” w charakterystykę transakcji i niestanowiącym nadzwyczajnego zjawiska gospodarczego) literalne rozumienie pojęć „utraty”, „zniszczenia” czy „kradzieży” jako utraty, zniszczenia lub kradzieży każdej, nawet niewielkiej partii towaru jest sprzeczne z wykładnią celowościową analizowanych przepisów.

Konieczność uwzględnienia pewnego marginesu dopuszczalnych strat lub ubytków towarów wynika również z wykładni autentycznej, a więc dokonanej przez europejskiego prawodawcę. Jak wynika to z opublikowanych przez Komisję Europejską Not wyjaśniających w sprawie zmian w zakresie unijnego podatku VAT w odniesieniu do procedur magazynu typu call-off stock, transakcji łańcuchowych i zwolnień wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów („szybkie rozwiązania na 2020 r.”): „Komitet ds. VAT wyraża niemal jednomyślnie opinię, że niewielkie straty towarów objętych procedurą magazynu typu call-off stock (art. 17a dyrektywy VAT) wynikające z faktycznego charakteru towarów, nieprzewidywalnych okoliczności lub upoważnienia lub instrukcji wydanych przez właściwe organy nie skutkują przemieszczeniem tych towarów w rozumieniu art. 17 DV. Ponadto Komitet ds. VAT wyraża zdecydowaną większością opinię, że dla celów procedury magazynu typu call-off stock „niewielkie straty” powinny oznaczać straty, które nie przekraczają 5 % wartości lub ilości ogólnego stanu magazynu w dniu, w którym towary - po przybyciu na miejsce składowania - zostały faktycznie usunięte lub zniszczone, a w przypadku braku możliwości ustalenia tej daty - w dniu, w którym stwierdzono ich zniszczenie lub brak”.

Ze względu na to, że regulacja dotycząca Procedury ma charakter europejski i powinna być traktowana jednolicie przez wszystkie państwa członkowskie, niezwykle ważnym jest, aby państwa członkowskie respektowały uwagi interpretacyjne organów europejskich w celu zapewnienia możliwie jednorodnej interpretacji - a w efekcie i stosowania - wprowadzonych przepisów.

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że art. 13k ust. 4 ustawy o VAT należy rozumieć w taki sposób, że niewielkie straty i ubytki w towarach objętych Procedurą, wynikające w szczególności z faktycznych/fizycznych właściwości towarów, nie powinny skutkować koniecznością rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i dopełniania wynikających z tego obowiązków na terenie kraju.

**W świetle** **obowiązującego** **stanu** **prawnego** **stanowisko** **Wnioskodawcy** **w** **sprawie** **oceny** **prawnej** **przedstawionego** **zdarzenia przyszłego - jest nieprawidłowe**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (\`(...)\`) (art. 2 pkt 3 ustawy).

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przy tym, jak stanowi art. 13 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1\. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2\. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W myśl art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Zatem, przy spełnieniu warunków odnośnie podmiotów biorących udział w transakcji, co do zasady, w przypadku gdy w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju występuje wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika (art. 13 ust. 3 ustawy).

Przy czym, zgodnie z art. 13h ust. 1 ustawy, przemieszczenia towarów w procedurze magazynu typu call off stock nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3.

Jak stanowi art. 13h ust. 2 ustawy, procedura magazynu typu call-off stock ma miejsce, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1\. towary są wysyłane lub transportowane przez podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w celu ich dostawy na późniejszym etapie i po ich wprowadzeniu do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock podatnikowi podatku od wartości dodanej uprawnionemu do nabycia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel zgodnie z zawartym wcześniej porozumieniem między tymi podatnikami;

2\. podatnik wysyłający lub transportujący towary nie ma siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, do którego przemieszcza towary z terytorium kraju;

3\. podatnik podatku od wartości dodanej, na rzecz którego towary są wysyłane lub transportowane, jest zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a jego nazwa lub imię i nazwisko oraz numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez to państwo członkowskie są znane podatnikowi, o którym mowa w pkt 2, w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu;

4\. podatnik, o którym mowa w pkt 2, rejestruje przemieszczenie towarów w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 11c, oraz podaje w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1 pkt 5, numer identyfikacyjny, o którym mowa w pkt 3.

Jeżeli warunki określone w art. 13h ust. 2 są spełnione, wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1, uznaje się za dokonaną przez podatnika, o którym mowa w art. 13h ust. 2 pkt 2, na terytorium kraju w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na podatnika podatku od wartości dodanej, któremu te towary mają być dostarczone, o ile przeniesienie to nastąpi w terminie 12 miesięcy od dnia wprowadzenia towarów do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock (art. 13i ustawy).

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy).

W przypadku zniszczenia, utraty lub kradzieży towarów przemieszczonych do magazynu w procedurze magazynu typu call-off stock uznaje się, że warunki określone w art. 13h ust. 2 lub art. 13j przestają być spełnione w dniu, w którym towary zostały utracone, skradzione lub zniszczone, a jeżeli określenie takiego dnia nie jest możliwe - w dniu, w którym stwierdzono ich zniszczenie lub brak.

W przepisach art. 13h-13l ustawy określono warunki przemieszczenia towarów w procedurze magazynu typu call-off stock na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W przepisach tych (art. 13k) określono również sytuację kiedy dochodzi do zakończenia ww. procedury.

Jednym z takich przypadków jest utrata, kradzież lub zniszczenie towarów przemieszczonych do magazynu w procedurze magazynu typu call-off. Ustawodawca nie zdefiniował pojęć: utraty, kradzieży i zniszczenia dla potrzeb ustawy. Tym samym należy rozumieć tę pojęci zgodnie z ich potocznym znaczeniem.

Zgodnie z potocznym znaczeniem tych wyrazów (za internetowym wydaniem Wielkiego Słownika Języka Polskiego), przez:

˗ utratę rozumie się to, że ktoś przestał posiadać coś, co uprzednio dostał lub zdobył,

˗ kradzież rozumie się, bezprawne, potajemne i bez zamiaru oddania zabranie czyjejś własności,

˗ (ulec) zniszczenie(u) rozumie się, przestać nadawać się do użytku lub przestać istnieć.

Ustawodawca nie przewidział warunków, które w przypadku zniszczenia, utraty lub kradzieży towarów znajdujących się w magazynie pozwalałyby na dalsze kontunuowanie ww. procedury.

Bez znaczenia dla sprawy jest czy zniszczenie, utrata lub kradzież towarów następująca z winy czy też bez winy dostawcy towarów. Nie ma również znaczenia wielkość, ilość, liczba, czy też wartość utraconych towarów znajdujących się w magazynie.

Zatem każda utrata, kradzież lub zniszczenie towarów skutkuje zakończeniem procedury magazynu typu call-off stock, a u dostawcy towarów rodzi obowiązek rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i rozliczenia podatku z tego tytułu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.