Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.449.2018.1.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-30
Teza: opodatkowanie wynagrodzenia wypłacanego nierezydentowi z tytułu umowy przedstawicielstwa
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; przedstawicielstwa; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z zawarcia umowy przedstawicielstwa z osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Chorwacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z zawarcia umowy przedstawicielstwa z osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Chorwacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z osobą fizyczną/osobami fizycznymi (która nie prowadzi działalności gospodarczej) umowę przedstawicielstwa. Przedstawiciel jest rezydentem Republiki Chorwacji – ma tam miejsce zamieszkania i centrum interesów życiowych (dalej zw. „Zleceniobiorcą/Przedstawicielem”). Na mocy umowy przedstawicielstwa Wnioskodawca zleci Przedstawicielowi dystrybucję Jego produktów poza terytorium RP (czynności Przedstawiciela będą realizowane na terytorium Chorwacji, Serbii, Czarnogóry, Słowacji). Głównym zadaniem Przedstawiciela będzie realizowanie czynności zmierzających do zawarcia umowy przez Wnioskodawcę z podmiotem trzecim, co zostanie wprost ujęte w umowie, która zostanie podpisana przez strony. W związku z tym Wnioskodawca uznaje, że Zleceniobiorca będzie świadczył dla Niego usługę pośrednictwa handlowego. Usługi świadczone przez Zleceniobiorcę nie będą stanowiły usługi doradczej, księgowej, badania rynku, usługi prawnej, reklamowej, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń lub świadczenia o podobnym charakterze. Niewątpliwie, w zakresie czynności składających się na przedmiotową usługę pośrednictwa mogą znaleźć się elementy ww. świadczeń. Niemniej jednak, będziemy mieć w tym wypadku do czynienia z kompleksową usługą pośrednictwa handlowego.

Przedstawiciel oświadczy, że dysponuje wiedzą i doświadczeniem niezbędnymi do należytego wykonania zlecenia i zobowiąże się wykonywać je ze szczególną starannością, przy zachowaniu szczególnej dbałości o interesy Wnioskodawcy. Przedstawiciel nie będzie uprawniony do cedowania praw i obowiązków wynikających z łączącej go z Wnioskodawcą umowy na rzecz osób trzecich bez Jej zgody.

Z tytułu umowy przedstawicielstwa Wnioskodawca będzie wypłacał Przedstawicielowi wynagrodzenie prowizyjne w wysokości określonego procentu od wartości netto sprzedaży produktów (po uzyskaniu płatności od nabywców – podmiotów trzecich). Przedstawiciel nie będzie miał prawa do pobierania w imieniu Wnioskodawcy żadnych płatności (umowa, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć z osobą fizyczną będącą rezydentem Republiki Chorwacji będzie miała formę umowy zlecenia).

Wnioskodawca nadmienia, że Przedstawiciel nie posiada w Polsce stałej placówki ani zakładu i jednocześnie Wnioskodawca nie posiada filii ani oddziału na terytorium zamieszkania i działania Przedstawiciela. Zależność pomiędzy Wnioskodawcą a Przedstawicielem będzie pozostawała na bazie niezależnych wykonawców. Wnioskodawca nie będzie wykonywał żadnych funkcji kierowniczych w stosunku do Przedstawiciela i nie będzie sprawował żadnej kontroli nad jego funkcjonowaniem. Przedstawiciel będzie realizował zlecenie w ustalonym przez siebie czasie, za pomocą wybranych przez siebie metod zapewniających efektywność podejmowanych działań. Wnioskodawca nie udzieli Przedstawicielowi pełnomocnictwa do zawierania w Jego imieniu umów. Przedstawiciel nie będzie zakładem zagranicznym Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłacone Przedstawicielowi (osobie fizycznej mającej miejsce zamieszkania oraz centrum interesów osobistych i gospodarczych na terytorium Republiki Chorwacji) wynagrodzenie z tytułu czynności realizowanych na podstawie umowy przedstawicielstwa, wykonywanych poza terytorium RP podlega opodatkowaniu w Polsce? Czy pobór podatku przez Wnioskodawcę od wypłaconego Zleceniobiorcy wynagrodzenia jest uzależniony od przedstawienia przez niego Wnioskodawcy certyfikatu rezydencji podatkowej? Jakie obowiązki ciążą na Wnioskodawcy z tytułu poboru podatku dochodowego od wynagrodzenia za pracę ww. Zleceniobiorcy w sytuacji przedstawienia przez niego Wnioskodawcy certyfikatu rezydencji podatkowej, a jakie w sytuacji kiedy takiego certyfikatu Przedstawiciel Wnioskodawcy nie przedłoży?

Czy istotnym jest na potrzeby opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia Zleceniobiorcy państwo, na terenie którego Przedstawiciel zdobędzie dla Wnioskodawcy kontrakt (np. kontrakt będzie realizowany w Serbii, Czarnogórze, Słowacji)?

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób opodatkowania dochodów uzyskanych przez obywatela Chorwacji jest uzależniony od przedstawienia przez niego certyfikatu rezydencji podatkowej. Jeżeli Wnioskodawca nie będzie dysponował certyfikatem rezydencji podatkowej tej osoby, to winien pobierać podatek u źródła zgodnie z art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na Wnioskodawcy ciążył będzie obowiązek poboru zryczałtowanego podatku w wysokości 20% oraz przekazania do urzędu skarbowego druku IFT-1R, a do końca stycznia kolejnego roku zeznania podatkowego PIT-8AR.

W przypadku, gdy Zleceniobiorca, o którym mowa w przedmiotowym wniosku, przedstawi Wnioskodawcy certyfikat rezydencji podatkowej, wówczas będzie On zobowiązany wziąć pod uwagę postanowienia Umowy z dnia 19 października 1994 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Chorwacji.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. Umowy dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, a zatem dochody Zleceniobiorcy będą opodatkowane w Republice Chorwacji, a tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek poboru zryczałtowanego podatku w wysokości 20%.

Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dla potrzeb opodatkowania wynagrodzenia Zleceniobiorcy, o którym mowa we wniosku nie ma znaczenia miejsce/państwo, w którym realizowany będzie kontrakt zawarty pomiędzy Wnioskodawcą, a podmiotem trzecim (efekt pracy Zleceniobiorcy). Na potrzeby podatku dochodowego wiodące znaczenie ma miejsce świadczenia pracy, zamieszkania i centrum interesów życiowych Zleceniobiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanym przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 3 wskazano, że zmiana ma na celu jedynie „doprecyzowanie pojęcia dochodów”. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów cudzoziemca znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Cytowany uprzednio art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski. Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi. O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski lub, gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Wspomniany przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć tzw. ognisko domowe, wszelkie powiązania rodzinne i towarzyskie, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy ww. analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodka interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jak już bowiem wspomniano przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Ocena czy osoba fizyczna podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z osobą fizyczną/osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej umowę przedstawicielstwa, mającą formę umowy zlecenia. Przedstawicielem będzie osoba mająca miejsce zamieszkania i centrum interesów życiowych (rezydencję podatkową) w Republice Chorwacji. Na mocy ww. umowy Wnioskodawca zleci Przedstawicielowi dystrybucję produktów, która będzie realizowana na terytorium Chorwacji, Serbii, Czarnogóry i Słowacji. Głównym zadaniem Przedstawiciela będzie realizowanie czynności zmierzających do zawarcia umowy przez Wnioskodawcę z podmiotem trzecim, co zostanie ujęte w umowie, która zostanie podpisana przez strony. Usługi świadczone przez Przedstawiciela nie będą stanowiły usługi doradczej, księgowej, badania rynku, usługi prawnej, reklamowej, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń lub świadczenia o podobnym charakterze.

Z tytułu umowy przedstawicielstwa Wnioskodawca będzie wypłacał Przedstawicielowi wynagrodzenie prowizyjne w wysokości określonego procentu od wartości netto sprzedaży produktów. Ponadto, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Przedstawiciel nie posiada w Polsce stałej placówki ani zakładu i jednocześnie Wnioskodawca nie posiada filii ani oddziału na terytorium zamieszkania i działania Przedstawiciela.

W związku z tym, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć z rezydentem Chorwacji umowę przedstawicielstwa (mającą formę umowy zlecenia), do wynagrodzenia wypłacanego z tego tytułu ma zastosowanie Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Chorwacji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie w dniu 19 października 1994 r. (Dz. U. z 1996 r., Nr 78, poz. 370, z późn. zm.).

W rozumieniu art. 4 ust. 1 ww. Umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko w tym Państwie lub majątku położonego tylko w tym Państwie.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. Umowy, jeżeli stosownie do postanowień ust. 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się w sposób następujący:

1.  osobę uważa się za mającą miejsca zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ono stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ona silniejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obydwu Państw lub jeżeli nie posiada obywatelstwa żadnego z nich, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

W rozumieniu art. 5 ust 1. ww. Umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że wykonuje ono w tym Państwie czynności przez maklera, generalnego przedstawiciela albo każdego innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności (art. 5 ust. 6 ww. Umowy).

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. Umowy, dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z wykonywania wolnego zawodu albo innej działalności o samodzielnym charakterze podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, z wyjątkiem następujących przypadków, gdy taki dochód może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie:

1.  osoba dla wykonywania swojej działalności posiada zwykle stałą placówkę w drugim Umawiającym się Państwie; w takim przypadku dochód może być opodatkowany w tym drugim Państwie, lecz tylko w takim zakresie, w jakim dochód może być przypisany tej stałej placówce; lub
2.  osoba przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w danym roku kalendarzowym; w takim przypadku opodatkowany w danym Państwie może być dochód w nim osiągnięty.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Jak stanowi art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Należy wskazać, że ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu, bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu; może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Jeżeli zatem do przychodów uzyskiwanych przez osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia ma zastosowanie przepis art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik stosuje stawkę podatku wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobiera podatku zgodnie z taką umową jeżeli podatnik przedstawi certyfikat rezydencji potwierdzający jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym kraju.

Natomiast stosowanie zasad opodatkowania przewidzianych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy podatnik nie przedstawił certyfikatu rezydencji, dokonywane jest poprzez odniesienie do definicji osoby mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski określonej w art. 3 ust. 1a ww. ustawy.

Obowiązki płatników podatku dochodowego określone zostały w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W myśl art. 42 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1.  w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru;
2.  w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

W świetle przedstawionych regulacji należy zatem stwierdzić, że dochód osiągnięty przez przedstawiciela (zleceniobiorcę), z którym Wnioskodawca zawarł umowę zlecenia, mającego miejsce zamieszkania w Chorwacji, który ponadto udokumentuje ten fakt chorwackim certyfikatami rezydencji podatkowej – będzie opodatkowany tylko w Chorwacji, zgodnie z art. 14 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Chorwacji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Wobec tego, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do poboru podatku od wypłacanych z tytułu powyższej umowy wynagrodzeń. Jednakże, będzie obowiązany sporządzić i przesłać we właściwym terminie odpowiedniemu urzędowi oraz rezydentowi Chorwacji informacje IFT-1R o wysokości przychodu (dochodu) uzyskanego przez osoby fizyczne niemające w Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, o której mowa w art. 42 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, w sytuacji gdy przedstawiciel, z którym Wnioskodawca zawarł umowę zlecenia, nie przedstawi certyfikatu rezydencji podatkowej, to zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy Wnioskodawca będzie obowiązany do pobrania 20% zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych z tytułu powyższej umowy należności. Ponadto, Wnioskodawca będzie zobowiązany przesłać roczną deklarację o zryczałtowanym podatku dochodowym PIT-8AR do urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę Wnioskodawcy, a informację IFT-1R o wysokości przychodu uzyskanego przez osoby fizyczne niemające w Polsce miejsca zamieszkania do urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych ze względu na siedzibę Wnioskodawcy.

Ponadto, zgodnie z przytoczonymi przepisami oraz biorąc pod uwagę przestawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedstawiciel, z którym Wnioskodawca podpisze umowę zlecenia, będzie wykonywał czynności zmierzające do zawarcia przez Wnioskodawcę umowy z podmiotem znajdującym się na terytorium Chorwacji, Serbii, Czarnogóry i Słowacji, powyższy fakt nie wpłynie na obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego. W niniejszej sprawie kluczową sprawą jest określenie rezydencji podatkowej osoby, która wykonuje zlecenie oraz siedziby płatnika, wypłacającego wynagrodzenie tejże osobie. Zatem fakt, że przedstawiciel realizujący umowę zlecenia będzie zawierał umowy z podmiotami w Chorwacji, Serbii, Czarnogórze i Słowacji nie będzie miał wpływu na sposób opodatkowania jego dochodów, a w konsekwencji na obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.