Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-231/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-10
Teza: określenie stawki podatku akcyzowego dla olejów napędowych, niespełniających wymagań jakościowych, sprzedawanych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych
Słowa kluczowe: opłata-opłata paliwowa; podatek-podatek akcyzowy; skład-skład podatkowy; wyroby-wyroby energetyczne-olej napędowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 16 grudnia 2015 r. (data wpływu 22 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie określenia stawki podatku akcyzowego dla olejów napędowych, niespełniających wymagań jakościowych, sprzedawanych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego zakresie określenia stawki podatku akcyzowego dla olejów napędowych, niespełniających wymagań jakościowych, sprzedawanych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

B. sp. z o.o. (dalej jako: B. lub Spółka) jest przedsiębiorstwem specjalizującym się w dystrybucji surowców chemicznych dla przemysłu, w tym wyrobów akcyzowych. Spółka dystrybuuje wyroby energetyczne opodatkowane co do zasady zerową stawką akcyzy tj. przeznaczone do innych celów niż paliwa silnikowe i paliwa opałowe. B. prowadzi działalność w składach podatkowych.

Wyrobami będącymi przedmiotem działalności B. jest m.in. grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41. Wyroby te pełnią istotną rolę gospodarczą i są wykorzystywane, ze względu na swoje właściwości do wielu celów niepaliwowych (m.in. do wytwarzania farb drukarskich, atramentów i rozpuszczalników do drukarek przemysłowych, do produkcji farb i lakierów oraz lakierobejc, do produkcji środków budowlanych). Prezentowana grupa olejów już na etapie produkcyjnym nie jest przygotowywana, by spełniała wymagania jakościowe dla oleju napędowego, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, lecz by odpowiadała konkretnym wymogom zastosowań niepaliwowych.

Z uwagi na powyższe zastosowania wskazana grupa olejów spełnia odmienne niż dla olejów napędowych wymagania jakościowe, charakteryzuje się - przede wszystkim wysokim stopniem oczyszczenia, odpowiednio wąskim zakresem wrzenia, specyficznym składem, jak np. określony poziom zawartości aromatów, czy zawartość n- bądź izoparafin, brak lotnych związków organicznych (LZO), czy też brak jakichkolwiek dodatków, w tym barwników, czy środków przeciwstukowych i estrów F. Spółka nie sprzedaje tych olejów ani do celów napędowych, jak również do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych.

Dlatego, B. uzależnia sprzedaż ich od uzyskania od kontrahenta oświadczenia. Przedmiotowe oświadczenie zawiera informację o tym, że Spółka sprzedaje wyrób do celów innych niż opałowe lub napędowe.

Odnosząc się do powyższego Spółka powzięła wątpliwości, jaką stawką akcyzy powinna opodatkowywać ww. grupę olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 w przypadku, gdy będą one sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu siników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawką Spółka powinna opodatkować przedstawioną w stanie faktycznym grupę olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, które nie spełniają wymagań jakościowych wskazanych w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, w przypadku gdy wyroby te będą sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że stawka dla grupy olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 niespełniających wymagań jakościowych, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, w przypadku gdy wyroby te są sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

Zgodnie z ustawą o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlegają wyroby akcyzowe, których katalog został wskazany w art. 2 ustawy stanowiącym ustawowy słownik pojęć. W myśl ust. 1 pkt 1 wskazanego przepisu wyrobami akcyzowymi są m.in. wyroby energetyczne.

Dla potrzeb opodatkowania na gruncie ustawy akcyzowej za wyroby energetyczne uznaje się wyroby określone w art. 86 ustawy akcyzowej. Wśród nich, w art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy zostały wskazane również wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

W konsekwencji, grupa olejów o kodzie CN 2710 19 41, będąca przedmiotem działalności Spółki stanowią wyroby energetyczne w rozumieniu ustawy akcyzowej i tym samym podlega opodatkowaniu akcyzą.

Aby jednak prawidłowo ustalić wysokość zobowiązania podatkowego, istotne jest określenie właściwej stawki opodatkowania dla określonego wyrobu energetycznego. W tym celu, w art. 89 ustawy został wskazany katalog stawek akcyzy dla wyrobów energetycznych.

Powyższy przepis w ust. 1 pkt 1-13 określa stawki, którymi co do zasady opodatkowane są wyroby energetyczne bez względu na ich przeznaczenie. Jednakże, od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątki, uzależniając stawkę opodatkowania akcyzą w przypadku części wyrobów od przeznaczenia danego wyrobu do określonych celów. Wyjątek ten dotyczy m.in. wyrobów, które są przedmiotem dystrybucji Spółki. W art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej wskazane jest bowiem, że stawka akcyzy dla olejów napędowych o kodach CN 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi wynosi 232,00 zł/1000 litrów o ile zostaną przeznaczone do celów opałowych.

Niemniej jednak powyższa stawka akcyzy w przypadku Spółki nie znajdzie zastosowania, ponieważ jak wskazał w stanie faktycznym B. - nie sprzedaje ani nie oferuje na sprzedaż olejów o kodzie CN 2710 19 41 z przeznaczeniem do użycia do celów opałowych, co potwierdzały oświadczenia, które otrzymywał od swoich kontrahentów B.

Biorąc powyższe pod uwagę, grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41, które zamierza dystrybuować B. nie będą opodatkowane stawką w wysokości 232,00 zł/1000 litrów.

Jak zostało wyżej wskazane, art. 89 ust. 1 ustawy akcyzowej określa przede wszystkim stawki dla wyrobów energetycznych bez względu na ich przeznaczenie. Również w tym przypadku, wskazana została stawka akcyzy dla olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41.

W myśl art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach opodatkowane są stawką w wysokości 1196,00 zł/1000 litrów.

Powyższa treść przepisu wskazuje jednak, że stawka 1196,00 zł/1000 litrów ma zastosowanie, jeżeli wskazany olei napędowy będzie spełniał wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach. Przedmiotowe wymagania jakościowe zostały określone w ustawie o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw oraz przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Jak wskazała w stanie faktycznym Spółka, grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 będąca przedmiotem dystrybucji charakteryzuje się odmiennymi parametrami niż oleje napędowe - przede wszystkim wysokim stopniem oczyszczenia oraz brakiem jakichkolwiek dodatków. Wobec czego także stawka, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej nie znajdzie zastosowania w przypadku olejów napędowych, które zamierza sprzedawać Brenntag.

Ustawodawca określił także właściwe stawki dla wyrobów energetycznych innych niż wyroby wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy, które tym samym nie mogą być opodatkowane żadną ze wskazanych w tych przepisach stawką. Przedmiotowe wyroby mogą być wtedy opodatkowane jako:

*   pozostałe paliwa silnikowe - wówczas stawka akcyzy na te wyroby będzie wynosić 1822,00 zł/1000 litrów (art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy), lub
*   pozostałe paliwa opałowe - wówczas stawka akcyzy na te wyroby ustalana jest w zależności od rodzaju i parametrów wyrobu i wynosi 232,00 zł/1000 litrów, 64,00 zł/1000 kilogramów bądź 1,28 zł/gigadżul (GJ).

Odnosząc się do powyższego Spółka pragnie wskazać, że ustawa akcyzowa definiuje jakie wyroby energetyczne są uznawane na potrzeby opodatkowania akcyzą za paliwa silnikowe bądź paliwa opałowe. Zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy, paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Z kolei, w myśl art. 86 ust. 3 ustawy akcyzowej, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Ponadto należy również zaznaczyć, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy opodatkowane powyższą stawką mogą być także wyroby niewymienione w ustawie akcyzowej, bez względu na kod CN jeżeli zostały przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Przenosząc treść powyższych przepisów na grunt sprawy objętej wnioskiem należy stwierdzić, że i w tym przypadku, przedstawiona w stanie faktycznym grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 nie może być opodatkowana stawką wskazaną w art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy.

Spółka bowiem nie sprzedaje i nie oferuje na sprzedaż i do użycia tego oleju do celów napędowych, o czym wskazała w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Z powyższych przyczyn oleje te klasyfikowane do kodu CN 2710 19 41 nie mogą być opodatkowane stawką określoną dla pozostałych paliw silnikowych w wysokości 1822,00 zł/1000 litrów.

Omawiana grupa olejów nie może podlegać również opodatkowaniu stawką określoną dla pozostałych paliw opałowych. Spółka bowiem nie zamierza ich dystrybuować również do celów opałowych. Należy także podkreślić, że nawet gdyby Spółka zamierzała sprzedawać te oleje do celów opałowych, byłyby one wówczas opodatkowane zgodnie ze wskazanym już wcześniej art. 89 ust. 1 pkt 9 ustawy akcyzowej z uwzględnieniem art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy akcyzowej.

Nie ulega zatem wątpliwości, że grupa olejów jaką zamierza dystrybuować B. nie może być opodatkowana stawką określoną dla pozostałych paliw silnikowych albo pozostałych paliw opałowych.

Podsumowując więc, zdaniem B., grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 będąca przedmiotem wniosku Spółki nie stanowi wyrobów wskazanych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy akcyzowej.

Obok stawek akcyzy dla wyrobów energetycznych określonych w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy oraz stawek określonych dla pozostałych paliw silnikowych i pozostałych paliw opałowych ustawodawca przewidział także inną - zerową stawkę akcyzy.

W stanie prawnym przed 1 stycznia 2016 r. zastosowanie zerowej stawki akcyzy było określone w art. 89 ust. 2 ustawy. Wejście w życie ustawy nowelizującą ustawę akcyzową spowoduje natomiast, że warunki te zostaną uregulowane w art. 89 ust. 2 i 2c ustawy akcyzowej - osobno dla wyrobów energetycznych wskazanych w załączniku nr 2 ustawy (ust. 2) i osobno dla niewymienionej w tej ustawie (ust. 2c).

Mając na uwadze, że wskazane w stanie faktycznym oleje, będące przedmiotem dystrybucji B. są wyrobami energetycznymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy, warunki opodatkowania zerową stawką określa dla nich art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej.

W myśl tego przepisu, stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, wskazana w stanie faktycznym grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 będąca przedmiotem działalności B. będzie opodatkowana zerową stawką akcyzy. Wskazuje na to fakt, że wyroby te są wymienione w załączniku nr 2 do ustawy akcyzowej, natomiast nie zostały wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1 - 13 ustawy, co Spółka wykazała w niniejszym wniosku. Ostatecznie, Spółka dystrybuuje przedmiotowe oleje do celów innych niż opałowe lub napędowe o czym poinformowała w stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 27 załącznika nr 1 do ustawy wymieniono pod kodem CN 2710 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Jednocześnie wyroby od kodu CN ex 2710 11 do ex 2710 19 69 zostały wymienione w poz. 20 załącznika nr 2 ustawy stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą, wskazanym w art. 8 ust. 1, ustawy jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Powyższy przepis wskazuje zakres czynności i zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Czynności i zdarzenia wymienione w powyższym przepisie podlegają opodatkowaniu, jeżeli ich przedmiotem są wyroby akcyzowe należące do kategorii wyrobów energetycznych, napojów alkoholowych lub wyrobów tytoniowych.

Ze złożonego wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem specjalizującym się w dystrybucji surowców chemicznych dla przemysłu, w tym wyrobów akcyzowych. Spółka dystrybuuje wyroby energetyczne opodatkowane co do zasady zerową stawką akcyzy tj. przeznaczone do innych celów niż paliwa silnikowe i paliwa opałowe. Spółka prowadzi działalność w składach podatkowych.

Wyrobami będącymi przedmiotem działalności Spółki jest m.in. grupa olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41. Wyroby te pełnią istotną rolę gospodarczą i są wykorzystywane, ze względu na swoje właściwości do wielu celów niepaliwowych (m.in. do wytwarzania farb drukarskich, atramentów i rozpuszczalników do drukarek przemysłowych, do produkcji farb i lakierów oraz lakierobejc, do produkcji środków budowlanych). Prezentowana grupa olejów już na etapie produkcyjnym nie jest przygotowywana, by spełniała wymagania jakościowe dla oleju napędowego, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy akcyzowej, lecz by odpowiadała konkretnym wymogom zastosowań niepaliwowych.

Z uwagi na powyższe zastosowania wskazana grupa olejów spełnia odmienne niż dla olejów napędowych wymagania jakościowe, charakteryzuje się - przede wszystkim wysokim stopniem oczyszczenia, odpowiednio wąskim zakresem wrzenia, specyficznym składem, jak np. określony poziom zawartości aromatów, czy zawartość n- bądź izoparafin, brak lotnych związków organicznych (LZO), czy też brak jakichkolwiek dodatków, w tym barwników, czy środków przeciwstukowych i estrów F. Spółka nie sprzedaje tych olejów ani do celów napędowych, jak również do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych.

Wnioskodawca uzależnia sprzedaż ww. wyrobów akcyzowych od uzyskania od kontrahenta oświadczenia. Przedmiotowe oświadczenie zawiera informację o tym, że Spółka sprzedaje wyrób do celów innych niż opałowe lub napędowe.

Odnosząc się do powyższego Spółka powzięła wątpliwości, jaką stawką akcyzy powinna opodatkowywać ww. grupę olejów klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 41 w przypadku, gdy będą one sprzedawane do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu siników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W art. 86 ust. 1 ustawy zawarto katalog wyrobów energetycznych do których w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Stosownie do art. 86 ust. 2 ustawy paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2.

Stawka podatku akcyzowego w myśl art. 89 ust. 1 ustawy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1.węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);

2.benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1565,00 zł/1000 litrów;

3.(uchylony)

4.benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1822,00 zł/1000 litrów;

5.paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1446,00 zł/1000 litrów;

6.olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1196,00 zł/1000 litrów;

7.(uchylony)

8.biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1196,00 zł/1000 litrów;

9.olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;

10.olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:

1.  z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350○C lub których gęstość w temperaturze 15oC jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów;

11.olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 - 1180,00 zł/1000 litrów;

12.gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:

1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    *   skroplonych - 695,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 11,04 zł/1 gigadżul (GJ),
2.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
    *   biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,
    *   wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,
3.  pozostałych - 14,72 zł/1 GJ;

13.gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);

14.pozostałych paliw silnikowych - 1822,00 zł/1000 litrów;

15.pozostałych paliw opałowych:

1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15oC jest:

*   niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
*   równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,

3.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

Stosownie do art. 89 ust 1a ustawy o podatku akcyzowym w latach 2015-2019 stawka akcyzy, o której mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1000 litrów, 25,00 zł/1000 kilogramów albo o 0,50 zł/1 gigadżul (GJ).

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 89 ust. 1b ustawy Minister Finansów 4 grudnia 2015 r. wydał obwieszczenie w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2016 (M.P. z 2015 r. poz. 1253).

Zgodnie z ww. obwieszczeniem stawki akcyzy na paliwa silnikowe wynoszą dla:

1.benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1540,00 zł/1000 litrów;

2.olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1171,00 zł/1000 litrów;

3.biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1171,00 zł/1000 litrów;

4.gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:

1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
    *   skroplonych - 670,00 zł/1000 kilogramów,
    *   w stanie gazowym - 10,54 zł/l gigadżul (GJ),
2.  pozostałych - 14,22 zł/l GJ;

5.pozostałych paliw silnikowych - 1797,00 zł/1000 litrów.

Zgodnie z art. 89 ust 2 ustawy, stawka akcyzy na wyroby energetyczne wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł, jeżeli wyroby te są:

1.  w posiadaniu podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
2.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy ze składu podatkowego do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy, lub do składu podatkowego od podmiotu, który posiadał je w celu zużycia do tych celów;
3.  przemieszczane na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy do składu podatkowego w przypadku niedostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
4.  nabywane wewnątrzwspólnotowo na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub dokumentu handlowego przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
5.  nabywane wewnątrzwspólnotowo przez zarejestrowanego odbiorcę w celu dostarczenia ich do podmiotu, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy i przemieszczane do tego podmiotu na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy na podstawie dokumentu dostawy;
6.  importowane przez podmiot, który zużywa je w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do celów uprawniających do zastosowania zerowej stawki akcyzy;
7.  przeznaczone do sprzedaży detalicznej w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów;
8.  importowane lub nabywane wewnątrzwspólnotowo w opakowaniach jednostkowych o pojemności do 5 litrów lub wadze do 5 kilogramów przez osobę fizyczną w celach innych niż prowadzenie działalności gospodarczej lub innych niż cele handlowe.

Wnioskodawca wskazuje, że nie sprzedaje przedmiotowych olejów ani do celów napędowych, jak również do celów opałowych, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych. Wyroby te nie spełniają również wymagań jakościowych dotyczących paliw płynnych wynikających z odrębnych przepisów, a także nie zawierają żadnych dodatków ani barwników.

Analizując przepis art. 86 ust. 2 ustawy wskazać należy, że sformułowanie przeznaczone do użycia do napędu silników spalinowych odnosi się do czynności skierowanej w stronę celu użycia wyrobu, ale niekoniecznie zmierzającej do osiągnięcia tego celu. Oleje napędowe zasadniczo wykorzystywane są do napędu silników i do takich celów służą. Tym samym oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41, które już same w sobie mają cechę wyrobu przeznaczonego do napędu silników, są w rozumieniu ustawy paliwami silnikowymi.

Zamierzeniem ustawodawcy wprowadzającego definicje paliw silnikowych było objęcie zakresem wszelkich paliw, które mogą lub mogłyby nadawać się do napędu silników pojazdów bez względu czy spełniają wymagania jakościowe.

Zmiana przeznaczenia oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41, który sam w sobie jest paliwem silnikowym, pomimo że nie spełnia wymagań jakościowych, nie wymaga zmiany właściwości fizykochemicznych, co znacząco zwiększa ryzyko nadużyć związanych z wykorzystaniem go do celów napędowych z pominięciem uiszczenia podatku akcyzowego w należnej wysokości.

Zauważyć także należy, że nie tylko ustawa o podatku akcyzowym definiuje pojęcie paliw silnikowych. Zgodnie z art. 37h ust. 1, 2 i 4 pkt 2 ustawy z dnia 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 641 z późn. zm.), zwana dalej „ustawą o autostradach”, wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, wykorzystywanych do napędu silników spalinowych, podlega opłacie, zwanej dalej „opłatą paliwową”. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w ust. 1, rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Paliwami silnikowymi, o których mowa w ust. 1, są:

1.  benzyny silnikowe o kodach: CN 2710 11 45 lub CN 2710 11 49 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
2.  oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyroby powstałe ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach;
3.  biokomponenty stanowiące samoistne paliwa, spełniające wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczone do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN;
4.  gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe oraz gazowe węglowodory alifatyczne skroplone i w stanie gazowym, przeznaczone do napędu silników spalinowych, o kodach: CN 2711 i CN 2901;
5.  wyroby inne niż określone w pkt 1-4, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN.

Ww. przepisy wprowadzają opłatę paliwową od wprowadzenia na rynek krajowy paliw silnikowych, przy czym „wprowadzenie na rynek” jest tożsame z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są paliwa silnikowe.

Zgodnie z art. 37j ust. 1 ww. ustawy obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h, ciąży na:

1.  producencie paliw silnikowych lub gazu, albo
2.  importerze paliw silnikowych lub gazu, albo
3.  podmiocie dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym paliw silnikowych lub gazu, albo
4.  innym podmiocie podlegającym na podstawie przepisów o podatku akcyzowym obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku akcyzowego od paliw silnikowych lub gazu.

Art. 37k ust. 1 i 2 ustawy o autostradach stanowi, że obowiązek zapłaty opłaty paliwowej powstaje z dniem powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym od paliw silnikowych oraz gazu, o których mowa w art. 37h. W przypadku poddania danej ilości paliwa silnikowego, od której zapłacono opłatę paliwową, dalszym procesom, w wyniku których nastąpiło zwiększenie ilości tego paliwa, opłacie paliwowej podlega uzyskana nadwyżka tego paliwa.

Stosownie do art. 37l ust. 1 ustawy o autostradach podstawą obliczenia wysokości opłaty paliwowej jest ilość paliw silnikowych lub gazu, o których mowa w art. 37h, od jakich podmioty, o których mowa w art. 37j ust. 1, są obowiązane zapłacić podatek akcyzowy.

Przepis art. 37h ust. 2 ustawy o autostradach wyraźnie definiuje, co ustawodawca rozumie przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu: „czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa oraz gaz”. Oznacza to, że przeznaczenie, zadeklarowanie przez podatnika zamiaru ich wykorzystania do określonych celów lub też rzeczywiste zużycie użycie paliw nie ma żadnego znaczenia. Oznacza to, że przesłanką do nałożenia opłaty paliwowej nie jest faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych oraz gazu do napędu silników spalinowych. Przesłanką tą jest „czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem akcyzowym”. Tym samym mechanizm funkcjonowania opłaty paliwowej nie uwzględnia w ogóle faktycznego wykorzystania paliw objętych opłatą na terytorium kraju. Istotne jest natomiast aby wyrób wprowadzany na rynek był paliwem silnikowym w rozumieniu ustawy o autostradach.

Celem ustawodawcy wprowadzającego opłatę paliwową było objęcie zakresem wszelkich paliw, które mogą lub mogłyby nadawać się do silników pojazdów bez względu czy spełniają wymagania jakościowe. Jednocześnie jak już wskazano wcześniej olej napędowy o kodzie CN 2710 19 41 stanowi paliwo silnikowe.

Potwierdzeniem powyższego jest uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2011 r. sygn. akt I GPS 2/11, który stwierdził: „ (…) że przedmiotem opłaty paliwowej są „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów (…) pojęcie „paliwa silnikowe oraz gaz wykorzystywane do napędu pojazdów” (…) zostało zdefiniowane (…) przez wskazanie typów paliw, jakie zawsze są uznawane za podlegające opłacie paliwowej, niezależnie od tego, czy w rzeczywistości spełniają cechę paliw „wykorzystywanych do napędu pojazdów”.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał również, że paliwami silnikowymi są nie tylko paliwa wymienione w ustawie ale również te „(…) które ze względu na swoje właściwości fizyczne oraz strukturę mogłyby być wykorzystane bezpośrednio lub po poddaniu zabiegom adaptacyjnym, jako paliwa silnikowe do napędu pojazdów (…). Racjonalny ustawodawca mając więc na względzie skuteczność egzekwowania opłaty paliwowej objął jej zakresem wszystkie oleje napędowe, które już niejako z samej nazwy służą napędzaniu silników spalinowych i tym samym mogą lub mogłyby nadawać się do silników pojazdów drogowych.”

Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego wyznaczyła kierunek orzecznictwa sadów administracyjnych w tym kierunku, co potwierdził prawomocnym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 2425/13 w sprawie dotyczącej opodatkowania akcyzą zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy i objęcia opłatą paliwową próbek wyrobów akcyzowych przeznaczonych do badań laboratoryjny z pominięciem ich wykorzystania do celów napędowych.

Definicja paliwa silnikowego zawarta w ustawie o podatku akcyzowym w art. 86 ust. 2 jest tożsama z definicją zawartą w art. 37h ust. 1 pkt 5 ustawy o autostradach, wobec czego powyższe argumenty wg których paliwem silnikowym jest każdy wyrób mający cechy paliwa, który może być przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych ma bezpośrednio przełożenie na grunt ustawy o podatku akcyzowym.

Reasumując, o konieczności opodatkowania akcyzą oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 41 na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy w wysokości 1797,00 zł/1000 litrów i jednocześnie objęcie tego oleju napędowego obowiązkiem zapłaty opłaty paliwowej nie decyduje faktyczne wykorzystanie paliw silnikowych do napędu pojazdów ani też zadeklarowany przez podatnika zamiar ich wykorzystania do innych celów, ponieważ wskazana stawka podatku jak również obowiązek uiszczenia opłaty paliwowej towarzyszy wszystkim czynnościom, których przedmiotem są paliwa silnikowe wykorzystywane do napędu silników lub mogące być wykorzystywane do napędu.

Fakt, że przedmiotowy olej napędowy nie spełnia wymagań jakościowych dotyczących paliw silnikowych ani nie zawiera innych dodatków w tym barwników (cecha paliw opałowych) nie dyskwalifikuje go jako paliwo silnikowe. Powoduje jedynie automatyczne zakwalifikowanie takiego oleju napędowego jako „pozostałe paliwa silnikowe” opodatkowane wg stawki zgodnej z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy.

Celem ustanowienia omawianych regulacji jest przeciwdziałanie negatywnym zjawiskom na rynku paliw, które wyrażają się w nieuprawnionym użyciu do celów napędowych paliw mających cechy umożliwiające wykorzystanie ich do napędu silników spalinowych z pominięciem zapłaty należnej akcyzy. Instrumentem mającym przeciwdziałać wskazanym negatywnym zjawiskom było więc ustanowienie, na gruncie przywołanych przepisów – art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku akcyzowym – swoistego rodzaju domniemania faktycznego. Oleje napędowe zasadniczo wykorzystywane są do napędu silników i do takich celów służą. Tym samym oleje napędowe o kodzie CN 2710 19 41, pomimo że nie spełniają wymagań jakościowych, które już same w sobie mają cechę wyrobu przeznaczonego do napędu silników, są w rozumieniu ustawy paliwami silnikowymi opodatkowanymi wg stawki zgodnej z art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu ul. Augustyna Kośnego 70, 46-020 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.