Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-530/12-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-29
Teza: Czy wartość nieodpłatnych świadczeń, jakie otrzymają członkowie Izby (pielęgniarki i położne) w związku z udziałem w bezpłatnej formie kształcenia podyplomowego, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT-8C)? I czy stanowisko zaprezentowane przez Izbę jest prawidłowe?
Słowa kluczowe: kształcenie; przychód; płatnik; wydatek-wydatki szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2012 r. (data wpływu 22 maja 2012 r.), uzupełnionym w dniu 27 sierpnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnych świadczeń – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnych świadczeń.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 1 oraz art. 14b § 3 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 14 sierpnia 2012 r. nr ILPB1/415-530/12-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 14 sierpnia 2012 r. (skutecznie doręczono w dniu 17 sierpnia 2012 r.), natomiast w dniu 27 sierpnia 2012 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 24 sierpnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Izba Pielęgniarek (zwana dalej Izbą) jest jednostką organizacyjną samorządu pielęgniarek i położnych, posiadającą osobowość prawną, działającą na podstawie ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 174, poz. 1038).

Działanie samorządu jest oparte wyłącznie na regulacji powołanej ustawy oraz innych ustaw, w tym ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. Nr 174, poz. 1039).

Izba nie posiada statutu.

Funkcjonowanie Izby oparte jest na uchwałach podejmowanych przez organy samorządu, którymi na szczeblu okręgowym są w szczególności okręgowy zjazd pielęgniarek i położnych oraz rada pielęgniarek i położnych (art. 7 ustawy o samorządzie pielęgniarek i położnych), a na szczeblu krajowym - Krajowy Zjazd Pielęgniarek i Położnych oraz Naczelna Rada Pielęgniarek i Położnych (art. 6 powołanej ustawy).

W dniu 27 marca 2012 roku Zjazd Pielęgniarek i Położnych podjął uchwałę akceptującą prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych przez Izbę Pielęgniarek i Położnych w ramach wewnętrznych struktur organizacyjnych.

Zatem, w ramach prowadzonej przez siebie działalności, Izba zamierza świadczyć usługi w zakresie kształcenia podyplomowego w formach (rodzajach) przewidzianych w art. 66 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej. Zgodnie z art. 66 ust. 1 wskazanej ustawy, kształcenie podyplomowe będzie obejmowało:

1.  szkolenie specjalizacyjne;
2.  kurs kwalifikacyjny;
3.  kurs specjalistyczny;
4.  kurs dokształcający.

Ponadto kształcenie to będzie się odbywało na podstawie i na zasadach określonych w przepisach powszechnie obowiązującego prawa, tj.:

1.  Ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. Nr 174, poz. 1038) Rozdział 6 - Kształcenie podyplomowe pielęgniarek i położnych;
2.  Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 197, poz. 1923 z późn. zm.);
3.  Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie wykazu dziedzin pielęgniarstwa oraz dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być prowadzona specjalizacja i kursy kwalifikacyjne, oraz ramowych programów specjalizacji dla pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 197, poz. 1922 z późn. zm.);
4.  Zarządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 czerwca 2010 r. w sprawie Centrum Kształcenia Podyplomowego Pielęgniarek i Położnych (Dz. Urz. M. Z. Nr 9, poz. 53).

Szkolenia prowadzone będą na podstawie programu kształcenia. Podjęcie ww. działalności wymagać będzie zatwierdzenia programów kształcenia przez Dyrektora Centrum (…) oraz uzyskanie wpisu do właściwego rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe pielęgniarek i położnych. Izba jest czynnym podatnikiem VAT. Kształcenie, które zamierza podjąć Izba, nie jest objęte zakresem regulacji ustawy o systemie oświaty. Jak już wyżej podniesiono, będzie ono prowadzone na zasadach określonych w rozdziale 6 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej.

Zgodnie z art. 75 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o zawodach, organizatorami kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych mogą być podmioty inne niż wymienione w pkt 1 cytowanego przepisu, po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe.

Z ww. form kształcenia, które zamierza podjąć Izba, będą korzystali członkowie Izby. Izba chce zaproponować swoim członkom udział w tych formach kształcenia za darmo, tzn. bez obowiązku ponoszenia przez uczestników tego kształcenia kosztów.

Kształcenie powyższe finansowane będzie ze środków własnych Izby pochodzących w szczególności ze składek członkowskich.

Należy również dodać, że zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej - pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawcę z członkami Izby korzystającymi z bezpłatnej formy kształcenia podyplomowego nie będzie łączył stosunek zobowiązaniowy polegający na zawarciu umowy o pracę czy też innej umowy cywilnoprawnej.

Z danej formy kształcenia będą mogli korzystać członkowie Izby (przynależność pielęgniarek i położnych do samorządu zawodowego, jakim jest okręgowa Izba, jest obowiązkowa - art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o samorządzie zawodowym pielęgniarek i położnych) na podstawie złożonych przez tych członków wniosków i ich akceptacji przez powołaną w tym celu wewnętrzną komisję Izby. Kwestie kwalifikowania złożonych wniosków na daną formę kształcenia regulować będzie Regulamin przyjęty przez organ Izby, tj. Okręgową Radę Pielęgniarek i Położnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wartość nieodpłatnych świadczeń, jakie otrzymają członkowie Izby (pielęgniarki i położne) w związku z udziałem w bezpłatnej formie kształcenia podyplomowego, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT-8C)? I czy stanowisko zaprezentowane przez Izbę jest prawidłowe?

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż przedmiotem ww. zapytania jest kwestia opodatkowania nieodpłatnych świadczeń po stronie członków Izby (pielęgniarek i położnych) w zakresie ciążących na Wnioskodawcy obowiązków płatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, pielęgniarki i położne korzystające z bezpłatnej formy kształcenia powinny być obciążane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Izba, zgodnie z ustawowymi obowiązkami wynikającymi z ustawy o samorządzie pielęgniarek i położnych, może prowadzić kształcenie podyplomowe pielęgniarek i położnych. Szkolenia, które będą realizowane na rzecz swoich członków, nie będą miały charakteru komercyjnego. Podstawą zakwalifikowania do uczestnictwa w kształceniu będzie przede wszystkim wniosek samego uczestnika bądź skierowanie pracodawcy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż bezpłatne szkolenia dla pielęgniarek i położnych będą stanowiły dla tych osób konkretny wymiar finansowy, gdyż nie spowoduje uszczuplenia ich majątku, do którego musiałoby dojść, gdyby zobowiązani byli do pokrycia kosztów szkoleń. Skoro zatem osoby szkolone osiągną określoną korzyść majątkową, to powstanie przychód podatkowy.

Przychód ten będzie stanowił świadczenie, którego nie zawiera katalog zwolnień przedmiotowych, tj. art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz od dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochód z tego tytułu będzie zatem opodatkowany na zasadach określonych w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca będzie miał natomiast obowiązek wystawienia informacji o przychodach z innych źródeł w roku podatkowym - na formularzu PIT-8C.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż bezpłatne formy kształcenia przeprowadzone przez Izbę nie będą wartościami świadczeń przyznanymi przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracowników, które są zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe zwolnienie obejmuje wyłącznie świadczenia przyznane przez pracodawcę.

Reasumując należy stwierdzić, iż przychód uzyskany z tytułu odbytego bezpłatnego szkolenia przeprowadzonego przez Izbę dla członków tej Izby, tj. pielęgniarek i położnych (z tytułu nieodpłatnego świadczenia) będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy jako przychód z innych źródeł.

Zatem na Izbie, zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie ciążył obowiązek ustalenia wartości szkolenia oraz sporządzenia informacji o wysokości przychodów PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z treści wniosku wynika, że Izba zamierza świadczyć usługi w zakresie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych. Udział w tych formach kształcenia będzie się odbywał bezpłatnie, tzn. bez obowiązku ponoszenia przez uczestników tego kształcenia kosztów. Kształcenie będzie finansowane ze środków własnych Wnioskodawcy. Należy przy tym podkreślić, iż z uczestnikami ww. formy kształcenia podyplomowego Wnioskodawcę nie będzie łączył żaden stosunek zobowiązaniowy polegający na zawarciu umowy o pracę czy też innej umowy cywilnoprawnej.

Zgodnie z powyższym stwierdzić należy, iż pokrywanie przez Wnioskodawcę kosztów kształcenia będzie miało dla członków Izby konkretny wymiar finansowy, gdyż nie nastąpi uszczuplenie ich majątku, do którego musiałoby dojść, gdyby nie pokrycie przez Wnioskodawcę ww. kosztów. Skoro zatem osoby szkolone osiągać będą określoną korzyść majątkową, to powstanie przychód podatkowy, który należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł.

Przychód ten stanowi świadczenie, którego nie zawiera katalog zwolnień przedmiotowych, tj. art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz od dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochód z tego tytułu będzie zatem opodatkowany na zasadach określonych w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca będzie miał natomiast obowiązek wystawienia informacji o wysokości przychodów z innych źródeł za dany rok podatkowy - na formularzu PIT-8C.

Stosownie do treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Reasumując, wartość nieodpłatnych świadczeń, jakie otrzymają członkowie Izby - pielęgniarki i położne, z którymi Wnioskodawcę nie łączy żaden stosunek zobowiązaniowy - w związku z ich udziałem w bezpłatnej formie kształcenia podyplomowego, stanowić będzie dla nich przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, stosownie do treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca obowiązany będzie wystawić informację o przychodach z innych źródeł uzyskanych w roku podatkowym (PIT-8C), a także przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik właściwego urzędu skarbowego.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.