Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.521.2018.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-11
Teza: W zakresie obowiązku poboru i zapłaty podatku u źródła oraz braku obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji zagranicznych kontrahentów: • od płatności na rzecz zagranicznych kontrahentów za Dostępy (Pytanie 1) - jest prawidłowe; • w przypadku nabywania Dostępów z licencją użytkowania końcowego, (Pytanie 2) – jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: certyfikacja; kontrahent-kontrahent zagraniczny; licencja; oprogramowanie; pobór-pobór podatku u źródła; podatek-pobór podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 14 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru i zapłaty podatku u źródła oraz braku obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji zagranicznych kontrahentów:

*   od płatności na rzecz zagranicznych kontrahentów za Dostępy (Pytanie 1) - **jest prawidłowe**;

*   w przypadku nabywania Dostępów z licencją użytkowania końcowego, (Pytanie 2) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru i zapłaty podatku u źródła oraz braku obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji zagranicznych kontrahentów: od płatności na rzecz zagranicznych kontrahentów za Dostępy oraz w przypadku nabywania Dostępów z licencją użytkowania końcowego.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność produkcyjna. Siedziba Spółki znajduje się na terytorium Polski, Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania (tj. ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce) w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. 2016, poz. 1888 ze zm. dalej „updop”).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca korzysta z dostępu do wielu platform, serwisów elektronicznych oraz baz danych, zawierających m.in. raporty o rynku różnych surowców i towarów oraz ich cenach, o tendencjach rynkowych, sytuacji na giełdach, potencjalnych zagrożeniach dotyczących działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Spółka nabywa również prenumeraty czasopism specjalistycznych, raportów, czy książek w wersjach online.

Powyższe dostępy często nabywane są od kontrahentów zagranicznych (tj. podmiotów będących nierezydentami w rozumieniu updop). Kontrahenci zagraniczni, do których wypłacane są powyższe należności to w większości przypadków spółki z siedzibą na terytorium jednego z wymienionych państwa, tj.: Niemcy, USA, Wielka Brytania, Francja, Szwajcaria, Luksemburg, Holandia.

Wnioskodawca nabywa od kontrahentów zagranicznych, m.in. następujące usługi dostępu (dalej jako „Dostępy”) do:

1.  elektronicznych platform handlowych i brokerskich związanych z giełdowym oraz pozagiełdowym obrotem gazem, ropą, energią elektryczną, uprawnieniami do emisji C02,
2.  elektronicznych serwisów umożliwiających wgląd do rozliczeń i rozrachunków transakcji dokonywanych przez Spółkę na giełdach,
3.  repozytorium pozwalającego na raportowanie, do którego Spółka zobowiązana jest na podstawie obowiązujących przepisów prawa,
4.  specjalistycznych serwisów oraz baz danych (np. ICIS oferowany przez Reed Business Information), służących do rozliczeń wybranych kontraktów sprzedażowych i zakupowych (np. kontrakty z partnerem ukraińskim). Na podstawie danych sporządzane są codzienne krzywe forward, służące do dalszych analiz,
5.  subskrypcji/prenumerat czasopism specjalistycznych oraz książek, raportów i publikacji w wersji online.

Nabycie przez Wnioskodawcę Dostępów nie wiąże się z nabywaniem praw autorskich, które pozostają własnością kontrahentów oferujących usługę dostępu. Informacje znajdujące się w powyższych serwisach / platformach / bazach mogą być wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie na własne potrzeby. Ponadto, Spółka nie uzyskuje prawa do jakiejkolwiek zmiany, sprzedaży, sublicencjonowania ani innego komercyjnego wykorzystania lub udostępniania informacji uzyskanych w ramach Dostępów. Informacje pozyskane za pośrednictwem serwisów / platform / baz są wykorzystywane wyłącznie dla celów działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę i podejmowania decyzji biznesowych w oparciu o pozyskane informacje.

Co do zasady, dane pozyskiwane w ramach Dostępów są identyczne dla różnych podmiotów, które wykupią dostęp do nich. Informacje nie są tworzone na specjalne zamówienia Spółki, na podstawie przekazywanych przez nią danych czy na określone potrzeby. Na podstawie pozyskanych, co do zasady, ogólnodostępnych raportów / zestawień / danych, dopiero pracownicy Spółki tworzą raporty na potrzeby prawidłowego zarządzania procesami zakupowymi, sprzedażowymi i innymi.

Należności z powyższych tytułów, objęte niniejszym wnioskiem, wypłacane podmiotom zagranicznym nie przekraczają kwoty 2 mln PLN w ciągu roku podatkowego w stosunku do jednego kontrahenta.

1.  Dostęp do elektronicznych platform handlowych i brokerskich związanych z obrotem giełdowym i pozagiełdowym paliwami, energią oraz prawami.

W przypadku dostępu do elektronicznych platform giełdowych handlu surowcami paliwowymi oraz energetycznymi, jak również prawami na rynkach międzynarodowych, istotą nabywanej od kontrahentów zagranicznych usługi jest uzyskanie możliwości uczestniczenia w charakteryzujących się płynnością rynkach obrotu gazem, ropą, energią elektryczną, uprawnieniami do emisji C02, które stanowią jeden z głównych elementów strategii działania Spółki, realizującej podstawowy przedmiot jej działalności.

Opłaty za dostęp do elektronicznych platform, oferowanych przez kontrahentów zagranicznych, z reguły podzielone są na:

1.  roczną opłatę członkowską za dostęp do platformy umożliwiającej zawieranie transakcji giełdowych w ramach danego segmentu rynku oraz
2.  miesięczne opłaty za dostęp do platform handlowych dla konkretnych użytkowników, dokonujących transakcji.

Wnioskodawca nabywa dostępy do platform giełdowych w celu uzyskania możliwości uczestniczenia w obrocie na rynkach surowców i praw, co stanowi jedną z podstawowych form prowadzenia działalności gospodarczej Spółki.

W ramach opłat za dostęp do platform giełdowych usługą oferowaną przez kontrahenta zagranicznego jest umożliwienie dostępu do zawierania transakcji na rynkach paliw oraz handlu prawami. W ramach takiej usługi, Spółka otrzymuje login i hasło do odpowiedniego systemu udostępnionego przez organizatora giełdy, bez możliwości modyfikowania systemu do potrzeb własnych Spółki, czy ingerencji w treści publikowane na platformie bądź sposobu zawierania transakcji. Systemy te dostępne są powszechnie dla podmiotów zainteresowanych działaniem w tej sferze rynków międzynarodowych. Spółka, w ramach nabywanej usługi nie otrzymuje żadnego klucza, ani pliku licencyjnego do systemu, prawa do sytemu pozostają wyłączną własnością kontrahenta zagranicznego.

Pracownicy Spółki dokonujący transakcji na powyższych rynkach korzystający z opisanych platform giełdowych nie rozpowszechniają, nie edytują, ani też nie przetwarzają żadnych danych, korzystają jedynie z dostępu do wirtualnego miejsca, za pomocą którego możliwe jest dokonywanie handlu uprawnieniami do emisji C02, ropą, gazem oraz energią elektryczną oraz mają możliwość podglądu bieżącej sytuacji na poszczególnych rynkach.

W związku z tym że jedną z podstawowych form działalności operacyjnej Wnioskodawcy jest handel w zakresie obrotu powyższymi surowcami oraz prawami, korzystanie z dostępów do najpłynniejszych giełd ma szczególnie istotne znaczenie. Dodatkowo korzystanie z powyższych platform umożliwia śledzenie aktualnych notowań poszczególnych produktów giełdowych, przyczynia się do możliwie jak najszybszej reakcji na zmieniającą się dynamicznie sytuację na tych rynkach, co ma na celu osiąganie / zabezpieczenie przychodów Spółki.

1.  Dostępy do serwisu elektronicznego umożliwiającego wgląd do rozliczeń i rozrachunków transakcji dokonywanych przez Spółkę na giełdach

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca korzysta również z serwisu elektronicznego E. (E.) który umożliwia wgląd do rozliczeń i rozrachunków transakcji Spółki na poszczególnych giełdach (z tytułu handlu paliwami, energią oraz uprawnieniami do emisji C02). W praktyce, usługa E. zapewnienia dostęp do indywidualnych danych rozliczeniowych i księgowych Spółki poprzez serwis www.E. jest serwisem rozliczeniowym dla produktów energetycznych i powiązanych w Europie. Obecnie E. świadczy usługi rozliczeniowe dla Giełd Partnerskich np. Europejskiej Giełdy Energii (EEX), EPEX SPOT, Powernext E. jest powiązana z odpowiednimi krajowymi rejestrami świadectw emisji i świadectw energetycznych. W ramach wglądu do rozliczeń i rozrachunków transakcji Spółki na poszczególnych giełdach europejskich, Wnioskodawca nie nabywa praw autorskich do systemu, czy udostępnianych danych, nie ma także możliwości modyfikowania systemu do potrzeb własnych, czy ingerencji w udostępniane treści, jak również nie ma prawa do rozpowszechniania, edytowania, ani przetwarzania danych Nabywane usługi ograniczają się do korzystania z dostępu do serwisu wyłącznie na własne potrzeby Spółki.

1.  Dostęp do repozytorium pozwalającego na raportowanie, do którego Spółka zobowiązana jest na podstawie obowiązujących przepisów

Zgodnie z Rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 648/2012 z dnia 4 lipca 2012 r. w sprawie instrumentów pochodnych będących przedmiotem obrotu poza rynkiem regulowanym, kontrahentów centralnych i repozytoriów transakcji (EMIR), Spółka zobowiązana jest do raportowania wszystkich kontraktów pochodnych do repozytorium transakcji, niezależnie od rynku, na którym zostały one zawarte. Rozporządzenie obowiązuje na terenie całego EOG. Strony kontraktu pochodnego zobowiązane są zgłaszać szczegółowe informacje na temat każdego zawartego przez siebie kontraktu do repozytorium transakcji zarejestrowanego w Europejskim Urzędzie Nadzoru Giełd i Papierów Wartościowych.

W celu wypełnienia obowiązków spoczywających na Wnioskodawcy, jako uczestniku obrotu instrumentami pochodnymi, poprzez dostęp do specjalistycznego serwisu Spółka dokonuje raportowania transakcji finansowych w tym zakresie na podstawie MIFID (Markets in Financial Instruments Directive) np. terminowe kupna lub sprzedaży gazu czy ropy oraz informacji o zawartych kontraktach. Dostęp służy zatem wypełnieniu powyższego obowiązku Wnioskodawcy. W ramach niniejszej usługi nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich do systemu, czy udostępnianych danych, nie ma także możliwości modyfikowania systemu do potrzeb własnych, czy ingerencji w udostępniane treści. Istotą nabywanej usługi nie jest również rozpowszechnianie, edytowanie, czy przetwarzanie danych.

1.  Dostępy do specjalistycznych serwisów oraz baz danych

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nabywa dostępy do specjalistycznych serwisów elektronicznych (głównie geologicznych i geofizycznych), dostępów do baz danych finansowych i handlowych (np. poprzez stronę RIM Intelligence Co). Serwisy te dostarczają firmom na całym świecie z branży energetycznej (w tym dla działalności poszukiwawczo - wydobywczej) najnowszych informacji handlowych, finansowych oraz prasowych dotyczących tej branży, np. indeksy rynkowe, kompas rynkowy, cotygodniowe podsumowania, badania, statystyki, raporty, informacje o cenach i trendach popytu / podaży oraz dane rynkowe i analityczne dotyczące towarów międzynarodowych.

Z perspektywy spółki działającej na rynku surowców energetycznych, korzystanie z wielu baz danych dotyczących wskaźników rynkowych, bieżących trendów na przedmiotowych rynkach oraz aktualnych analiz otoczenia rynkowego bardzo istotne jest niezwykle istotne. Stanowi ono materiał do przygotowania wewnętrznych analiz, rekomendacji co do działań podejmowanych na rynkach surowców. Umożliwia odpowiednie zabezpieczenie interesów Spółki oraz podejmowanie działań w odpowiedzi na często dynamicznie zmieniające się otoczenie rynkowe.

1.  Dostęp do subskrypcji / prenumerat czasopism specjalistycznych oraz książek, raportów i publikacji w wersji online

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa różne specjalistyczne publikacje w wersji elektronicznej. W przypadku powyższych publikacji Spółka nabywa w istocie egzemplarz danego wydawnictwa, które równie dobrze mogłoby zostać nabyte w formie fizycznej Wnioskodawca w tym przypadku kupuje gotowy produkt, bez możliwości jego modyfikacji. W takich przypadkach nie dochodzi do nabycia praw autorskich.

W powyższych przypadkach (tj. 1-5), podatek u źródła jest pobierany przez Spółkę z uwzględnieniem regulacji ustawy o CIT oraz zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO), tj. gdy Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji danego kontrahenta, podatek u źródła nie jest pobierany. W przypadku braku certyfikatu rezydencji zagranicznego kontrahenta, Spółka pobiera podatek od należności wypłacanej kontrahentowi zagranicznemu i odprowadza go do właściwego urzędu skarbowego.

W zależności od kontrahenta dostarczającego usługę oraz od rodzaju Dostępu mogą one być określone wprost (na fakturze lub w umowie) jako nabycie samego dostępu, bądź udzielenie licencji użytkownika końcowego do określonego modułu oprogramowania (dalej jako „Dostępy z licencją użytkownika końcowego”). Formuła udzielenia dostępu do poszczególnych platform i serwisów (jako Dostępu, bądź Dostępu z licencją użytkownika końcowego) definiowana jest przez zagranicznego kontrahenta świadczącego tę usługę.

1.  Nabywanie dostępów z licencją użytkownika końcowego

Zdarza się, że Spółka nabywa dostępy we wskazanych powyżej formach również na podstawie licencji użytkownika końcowego (głównie w postaci dostępów stanowiskowych). W takich przypadkach Wnioskodawca nie uzyskuje prawa do modyfikacji poprawiania, rozpowszechniania prawa czy dalszej jego odsprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji, gdy Spółka jako użytkownik końcowy nabywa od zagranicznych podmiotów dostępy do systemów, platform, czy serwisów na podstawie licencji i wykorzystuje je wyłącznie na własne potrzeby, nie mając możliwości dokonywania żadnych modyfikacji w przedmiocie licencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek poboru podatku u źródła od wynagrodzenia płaconego do zagranicznych kontrahentów z tego tytułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Spółka nie ma obowiązku oraz od 1.01.2019 r. nie będzie miała obowiązku poboru i zapłaty do urzędu skarbowego podatku u źródła od płatności na rzecz zagranicznych kontrahentów za Dostępy, jak również nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji tych zagranicznych kontrahentów?
2.  W przypadku nabywania Dostępów z licencją użytkownika końcowego, Spółka nie ma obowiązku oraz od 1.01.2019 r. nie będzie miała obowiązku poboru i zapłaty do urzędu skarbowego podatku u źródła, jak również nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji tych zagranicznych kontrahentów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych sytuacjach, gdy nabywa od zagranicznych podmiotów Dostępy, bądź Dostępy z licencją użytkownika końcowego Spółka nie jest zobowiązana do pobierania oraz od 1.01.2019 r. nie będzie zobowiązana do pobierania od tego wynagrodzenia podatku u źródła, jak również nie ma oraz od 1.01.2019 r. nie będzie miała obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji, skoro podatek nie będzie na podstawie art. 26 ust. 1 updop pobierany od takich wypłat.

Uzasadnienie

Przepisy updop przewidują dwie ogólne zasady dotyczące opodatkowania podatkiem dochodowym, tj.

*   zasadę rezydencji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody podatnika, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy wyrażony w art. 3 ust. 1 updop) oraz

*   zasadę źródła, zgodnie z którą niezależnie od miejsca siedziby czy zarządu podatnika opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. Z tą zasadą wiąże się tzw. ograniczony obowiązek podatkowy wyrażony w art. 3 ust. 2 updop). W takim przypadku podatnicy mogą być zobowiązani do zapłacenia podatku dochodowego jedynie od określonych kategorii dochodów, które powstały w Polsce (podatek u źródła).

Ustawodawca przewidział zastosowanie zasady źródła w stosunku do przychodów osiąganych przez nierezydentów określonych w art. 21 ust. 1 updop. Zgodnie z tą regulacją, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników będących nierezydentami (niemających na terytorium Polski siedziby, czy zarządu), przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
3.  z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów;

Przywołaną powyżej regulację stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Postanowienia poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (w tym zawartych z krajami siedziby kontrahentów zagranicznych) zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z taką umową.

Do poboru podatku u źródła od określonych kategorii dochodów uzyskiwanych przez nierezydentów ustawodawca zobowiązał polskie podmioty dokonujące tych wypłat. Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (\`(...)\`) są obowiązane jako płatnicy pobierać (\`(...)\`), w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji(\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonych przepisów, w celu ustalenia, czy na Spółce ciąży obowiązek poboru podatku u źródła od wypłat dokonywanych na rzecz zagranicznych kontrahentów istotne jest ustalenie, czy wypłacane zagranicznemu kontrahentowi wynagrodzenie związane jest w wykonaniem przez niego rodzajów usług wskazanych przez ustawodawcę w polskich regulacjach podatkowych, jak również czy obowiązek taki powstaje na podstawie ratyfikowanych przez Polskę umów międzynarodowych (w tym przypadku umów o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Charakter nabywanych przez Wnioskodawcę usług Dostępu należy zatem przeanalizować pod kątem możliwości ich przypisania do którejś z kategorii przychodów wymienionych w art. 21 ust. 1 updop, tj. w przypadku usług opisanych w stanie faktycznym przychodów z: praw autorskich, świadczenia usług doradczych, badania rynku, czy przetwarzania danych (ewentualnie usług o podobnych charakterze).

Zdaniem Wnioskodawcy opisane w niniejszym wniosku usługi świadczone przez zagranicznych kontrahentów związane z dostępami do serwisów, platform, wydawnictw on-line nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 updop. Opłaty dokonywane przez Spółkę w związku z Dostępami nie stanowią wynagrodzenia z tytułu praw autorskich. W zawiązku z nabywaniem przez Wnioskodawcę Dostępów nie dochodzi bowiem do przeniesienia praw autorskich, ani do udzielenia licencji do korzystania z tych praw. Istotą nabywanej usługi jest uzyskanie dostępu do platformy handlowej w celu dokonywania transakcji gospodarczych, przekazywania obowiązkowych raportów, czy też skorzystania z informacji dostępnych w specjalistycznym serwisie internetowym, bądź gotowych publikacji on-line.

Nabywane od kontrahentów zagranicznych usługi Dostępu nie stanowią również usług doradczych, badania rynku, przetwarzania danych, czy innych wskazanych w przywołanej regulacji. Co prawda updop nie zawiera definicji usług wskazanych w art. 21 ust.1 pkt 2a, niemniej jednak, mając na uwadze istotę powyższych usług, nabywanie przez Wnioskodawcę usługi Dostępu, nie wypełnia znamion żadnej z usług wskazanych w tych przepisach, ani też usług do nich podobnych.

W ramach nabywanych Dostępów Wnioskodawca nie otrzymuje produktu / usługi dostosowanej specjalnie do jego potrzeb, przygotowanej w oparciu o ustalone wytyczne, czy dostarczone przez Spółkę dane, bądź też zawierającej elementy oceny sytuacji, czy wskazówki co do możliwych działań (usługi doradcze).

Wnioskodawca, w ramach usług Dostępu, nie nabywa również od zagranicznych kontrahentów usługi badania rynku, w wyniku której kontrahent ten przedstawiałby wyniki dokonanej analizy na podstawie zgromadzonych informacji o zjawiskach i procesach zachodzących na rynku, ich przyczynach, aktualnej sytuacji i tendencjach, informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych (np. popyt, podaż, ceny, zachowania i preferencje klientów, działania konkurencji, itp ). Istotą tego typu usługi jest przedstawienie wyniku analizy dokonanej indywidualnie w oparciu o zgromadzone informacje w ustalonym przez strony obszarze i zakresie, mającej specyficzny charakter, przydatny dla konkretnego usługobiorcy. Jest to usługa dostosowana do potrzeb zamawiającego, spersonalizowana, opisująca określone zjawiska rynkowe oraz tendencje w kontekście specyficznej działalności zamawiającego usługę.

W przypadku Dostępów nabywanych przez Wnioskodawcę, dane udostępniane w bazach są identyczne dla różnych podmiotów, które wykupią dostęp. Informacje nie są tworzone na specjalne zamówienia Spółki, na podstawie przekazywanych przez nią danych czy na określone potrzeby. Nie dochodzi też do twórczej analizy danych przez kontrahenta zagranicznego, w oparciu o którą tworzony jest produkt finalny (np. raport). Na podstawie co do zasady ogólnodostępnych raportów / zestawień / danych, ewentualnie pracownicy Wnioskodawcy mogą tworzyć następnie raporty na potrzeby własne Wnioskodawcy, a dokładniej na potrzeby prawidłowego zarządzania procesami zakupowymi, sprzedażowymi innymi.

Jednocześnie, mając na uwadze charakter nabywanych usług Dostępu, nie stanowią one również przetwarzania danych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Przetwarzanie danych polega bowiem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników (danych końcowych/ wyjściowych) w postaci z góry określonej. W przedmiotowym przypadku istotą nabywanych usług jest umożliwienie dostępu do platformy handlowej, do pozyskania powszechnie dostępnych danych rynkowych umieszczanych na specjalistycznych portalach, do umożliwienia dokonywania obowiązkowego raportowania, nie zaś wprowadzenie danych wejściowych w celu ich przetworzenia i otrzymania określonych danych końcowych.

Nabywanie dostępów w oparciu o licencję użytkownika końcowego.

W celu ustalenia, czy Wnioskodawca zobowiązany jest do poboru podatku u źródła od płatności dokonywanych na rzecz kontrahentów zagranicznych w związku z nabywaniem Dostępów w oparciu o licencję użytkownika końcowego należy dokonać analizy polskich przepisów, jak również postanowień ratyfikowanych przez Polskę umów międzynarodowych (w tym przypadku UPO).

Zgodnie z przytoczonym wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników będących nierezydentami przychodów m.in. z praw autorskich lub praw pokrewnych określa się w wysokości 20% przychodów.

W kontekście powyższej regulacji należy dokonać analizy, czy zapłata za udzielenie licencji użytkownika końcowego może zostać uznana za przychód zagranicznego kontrahenta z tytułu praw autorskich. W tym celu konieczne jest przywołanie art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 666), zgodnie z którym jako przedmiot prawa autorskiego wymieniono między innymi - utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Tak sformułowany przepis wskazuje, iż programy komputerowe są według polskiego prawa samodzielnym przedmiotem ochrony. Ustawa wymienia je obok utworów literackich, publicystycznych, naukowych i kartograficznych, co powoduje, że w świetle polskiej ustawy o prawie autorskim, programów komputerowych nie można uznać za rodzaj dzieła literackiego czy naukowego. Do odmiennego przekonania nie może doprowadzić także analiza treści art. 74 ust. 1 tej ustawy. W myśl tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie „jak utwory literackie, z wyjątkami przewidzianymi samą ustawą”.

Wprowadzenie w ustawie ochrony analogicznej jak dla utworów literackich nie zmienia jednak faktu, iż ustawodawca jednoznacznie wskazał na ich odrębny charakter, a wspomniany przepis umieścił w odrębnym rozdziale ustawy zawierającym szczególne unormowania odnoszące się do programów komputerowych. Potwierdza to, iż celem racjonalnego ustawodawcy było wyodrębnienie programów komputerowych od innych utworów objętych ochroną prawną. Zatem, mając na uwadze treść art. 21 ust. 1 updop, w ocenie Wnioskodawcy nie obejmuje on swoim zakresem prawa do korzystania z programów komputerowych na podstawie licencji użytkownika końcowego.

*   Postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania

Dokonując analizy treści umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) zawartych przez Polskę z krajami rezydencji zagranicznych kontrahentów Spółki świadczących przedmiotowe usługi (Niemcy, USA, Wielka Brytania, Francja. Szwajcaria. Luksemburg, Holandia), co do zasady UPO, które w przeważającej mierze oparte są na modelowej konwencji OECD, regulują kwestie definicji należności licencyjnych w podobny sposób.

*   UPO z Niemcami, art. 12 ust. 3

„Określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów”.

*   UPO z USA, art. 13 ust. 3

„Określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza:

1.  wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz
2.  zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.”

*   UPO z Wielką Brytanią, art. 12 ust. 3

„Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radiu lub telewizji), wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).”

*   UPO z Francją, art. 12 ust 4

„Określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).”

*   UPO ze Szwajcarią, art. 12 ust 3

„Określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane za użytkowanie lub prawo do użytkowania każdego prawa autorskiego, w tym prawa do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami do kin, każdego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, albo za udostępnienie informacji związanej ze zdobytymi doświadczeniami w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.”

*   UPO z Holandią, art. 12 ust. 4

„Określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.”

*   UPO z Luksemburgiem, art. 12 ust. 3

„Określenie "należności licencyjne", użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju wynagrodzenia uzyskiwane za użytkowanie lub prawo do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kina i utworami nagranymi dla radia lub telewizji, każdego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, albo za udostępnienie informacji związanej ze zdobytymi doświadczeniami w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.”

Powyższe UPO we wskazanych definicjach nie wymieniają wprost kwot płaconych z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programu komputerowego. Generalnie, UPO w definicji należności licencyjnych wymieniają takie należności, które płacone są z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (lub z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, „know-how”) Definicje występujące we wskazanych UPO obejmują zatem węższy zakres należności niż przywołany art. 21 ust.1 updop.

W takiej sytuacji, aby ustalić, czy dana należność wypłacana kontrahentowi zagranicznemu podlega podatkowi u źródła w Polsce, należy odwołać się do definicji zawartych w polskich regulacjach. Zgodnie bowiem z postanowieniami UPO, przy stosowaniu UPO, jeżeli z treści przepisu odpowiedniej UPO nie wynika inaczej, każde określenie nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie dana UPO.

Regulacje polskiego prawa nie zawierają definicji programu komputerowego. Programy komputerowe wymienione są w ustawie z dnia 4 kwietnia 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (upa), w kontekście ich ochrony prawnej. Zgodnie z art. 1 ust 2 pkt 1 upa, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone stawem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Z kolei art. 74 ust. 1 upa wskazuje, że programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Mając na uwadze treść przywołanych powyżej regulacji, programy komputerowe są według polskiego prawa samodzielnym przedmiotem ochrony praw autorskich. Zostały one wyodrębnione obok utworów literackich, publicystycznych, naukowych i kartograficznych co powoduje, że w świetle upa, programy komputerowe nie powinny zostać uznane za rodzaj dzieła literackiego czy naukowego. Biorąc pod uwagę racjonalność ustawodawcy, odrębne wskazanie w upa programów komputerowych prowadzi do wniosku, iż takie działanie było celowe i zamiarem ustawodawcy było oddzielne potraktowanie programów komputerowych od innych dzieł chronionych prawem. Gdyby celem ustawodawcy było potraktowanie programów komputerowych jako podgrupy utworów literackich, w upa zostałoby użyte określenie, że programy komputerowe podlegają ochronie jako utwory literackie, nie zaś jak utwory literackie (jak to występuje w aktualnym brzmieniu upa).

Zatem interpretacja zapisów UPO w kontekście polskich regulacji upa prowadzi do wniosku, że należności z tytułu licencji do programu komputerowego nie mogą zostać uznane za należności licencyjne w rozumieniu UPO.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż nawet przyjmując odmienną interpretację, opisane licencje nabywane przez Spółkę mają charakter licencji użytkownika końcowego.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, zawartym w pkt 14 do art. 12: prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych. Zatem płatności z tytułu opłat licencyjnych dotyczących jedynie faktycznego korzystania z programu dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów zagranicznych nie stanowią należności licencyjnych w rozumieniu tych UPO. Oznacza to, że Spółka dokonując zapłaty na rzecz kontrahentów zagranicznych nie jest oraz nie będzie zobowiązana do potrącenia podatku u źródła w związku z wypłatą takich należności.

Reasumując - w związku z dokonywaniem przez Spółkę wypłat należności za używanie oprogramowania na podstawie licencji użytkownika końcowego, na Wnioskodawcy nie ciąży oraz od 1.01.2019 r. nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, jak również obowiązek odprowadzenia do urzędu skarbowego tego podatku oraz posiadania certyfikatu rezydencji zagranicznego kontrahenta, zgodnie z art. 26 ust. 1 tej updop (również w brzmieniu nadanym nowelizacją ustawy o CIT z dnia 23.10.2018 r.).

Mając na względzie przedstawione okoliczności, Spółka stoi na stanowisku, że opisane dostępy nie wypełniają przesłanek zapisanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 2a ustawy o CIT. Zgodnie z zapisami ust 1 pkt 1 i pkt 2a tego artykułu podatek dochodowy w zryczałtowanej wysokości 20% z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (tj. przez podatników, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu) odnosi się do uzyskanych przychodów m.in. z praw autorskich lub praw pokrewnych w tym również ze sprzedaży tych praw, z tytułu świadczeń usług przetwarzania danych lub usługo o podobnym charakterze. Tym samym Spółka nie ma oraz od 1.01.2019 r. nie będzie mieć obowiązku poboru podatku u źródła w związku z wypłatą kontrahentowi należności z tego tytułu. Spółka nie ma także obowiązku oraz od 1.01.2019 r. nie będzie miała obowiązku posiadania certyfikatu rezydencji kontrahenta zagranicznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku poboru i zapłaty podatku u źródła oraz braku obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji zagranicznych kontrahentów:

*   od płatności na rzecz zagranicznych kontrahentów za Dostępy (Pytanie 1) - **jest prawidłowe**;

*   w przypadku nabywania Dostępów z licencją użytkowania końcowego, (Pytanie 2) – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036; dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy.

W ww. art. 3 ust. 2 updop, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 updop.

Art. 21 ust. 1 pkt 1 updop stanowi, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potracenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Z art. 26 ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., wynika, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Natomiast w brzmieniu przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2019 r., zgodnie z art. 26 ust. 1, wynika, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że „(…) W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca korzysta z dostępu do wielu platform, serwisów elektronicznych oraz baz danych, zawierających m.in. raporty o rynku różnych surowców i towarów oraz ich cenach, o tendencjach rynkowych, sytuacji na giełdach, potencjalnych zagrożeniach dotyczących działalności prowadzonej przez Spółkę. Spółka nabywa również prenumeraty czasopism specjalistycznych, raportów, czy książek w wersjach online.

Powyższe dostępy często nabywane są od kontrahentów zagranicznych (tj. podmiotów będących nierezydentami w rozumieniu updop). Kontrahenci zagraniczni, do których wypłacane są powyższe należności to w większości przypadków spółki z siedzibą na terytorium jednego z wymienionych państwa, tj.: Niemcy, USA, Wielka Brytania, Francja, Szwajcaria, Luksemburg, Holandia (…).

(…) Nabycie przez Wnioskodawcę Dostępów nie wiąże się z nabywaniem praw autorskich, które pozostają własnością kontrahentów oferujących usługę dostępu. Informacje znajdujące się w powyższych serwisach / platformach / bazach mogą być wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie na własne potrzeby. Ponadto, Wnioskodawca nie uzyskuje prawa do jakiejkolwiek zmiany, sprzedaży, sublicencjonowania ani innego komercyjnego wykorzystania lub udostępniania informacji uzyskanych w ramach Dostępów. Informacje pozyskane za pośrednictwem serwisów / platform / baz są wykorzystywane wyłącznie dla celów działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę i podejmowania decyzji biznesowych w oparciu o pozyskane informacje (…)”.

Mając jednak na uwadze przytoczony powyżej art. 21 ust. 1 i ust. 2 oraz przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy odnieść się do zapisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych pomiędzy Rzecząpospolitą Polską, a państwami, w których kontrahenci Wnioskodawcy posiadają siedzibę. Zatem zasadne jest odwołanie się do przepisów umów zawartych:

1.  między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14.05.2003 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 12., poz. 90);

Zgodnie z art. 12 ust. 3 tej umowy, określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

1.  między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8.10.1974 r. (Dz.U. z 1976 r. Nr 31., poz. 178);

Zgodnie z art. 13 ust. 3 tej umowy, określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza:

1.  wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz
2.  zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.

1.  między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20.07.2006 r. (Dz.U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), a także zgodnie z Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu w dniu 24 listopada 2016 r. (Dz.U z 2018 poz. 1369);

Zgodnie z art. 12 ust. 3 tej umowy, określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego (włącznie z filmami dla kin oraz filmami lub taśmami transmitowanymi w radiu lub telewizji), wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

1.  między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 20.06.1975 r. (Dz.U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5);

Zgodnie z art. 12 ust. 4 tej umowy, określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

1.  między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2.09.1991 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 255, poz. 1533);

Zgodnie z art. 12 ust. 3 tej umowy, określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane za użytkowanie lub prawo do użytkowania każdego prawa autorskiego, w tym prawa do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami do kin, każdego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, albo za udostępnienie informacji związanej ze zdobytymi doświadczeniami w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

1.  między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 13.02.2002 r. (Dz.U. z 2003 r. Nr 16, poz. 2120);

Zgodnie z UPO z Holandią, art. 12 ust. 4 wskazuje, że określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

1.  między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Luksemburgu dnia 14.06.1995 r. (Dz.U. z 2013 r. Nr 110, poz. 527);

W myśl art. 12 ust. 3 tej umowy określenie „należności licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju wynagrodzenia uzyskiwane za użytkowanie lub prawo do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kina i utworami nagranymi dla radia lub telewizji, każdego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, albo za udostępnienie informacji związanej ze zdobytymi doświadczeniami w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

W niniejszej sprawie cyt. przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, określające zakres pojęcia „należności licencyjne” są przepisami szczególnymi w stosunku do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop. Jednak brak wyraźnego wskazania programów komputerowych, których użytkowanie lub prawo użytkowania stanowiłoby podstawę naliczania należności licencyjnych objętych definicją zawartą w ww. umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień tego przepisu updop. Co do zasady przy stosowaniu Umowy przez umawiające się państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej, każde określenie zdefiniowane w Umowie będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie Umowa.

Zatem, w celu określenia zakresu praw autorskich wg polskich przepisów, należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 880 z późn. zm., dalej: „ustawa o prawie autorskim”), który stwierdza, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ponadto w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim stwierdza się, że przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, zawarto ogólną normę, opisującą utwór, będący przedmiotem prawa autorskiego, natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy. Dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii, podanych jako katalog otwarty. Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, programy komputerowe podlegają ochronie według takich samych zasad, jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy o prawie autorskim nie stanowią inaczej.

Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o prawie autorskim, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Jak wskazuje powołany przepis, program komputerowy podlega ochronie niezależnie od formy (sposobu) wyrażenia, a więc w postaci „programu źródłowego” i „programu maszynowego”, „programu wpisanego do pamięci stałej komputera” itd. Podlega on ochronie również wówczas, gdy jest utrwalony w odręcznie sporządzonych notatkach, w dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej.

Reasumując, należy stwierdzić, że w rozumieniu polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego.

Mając powyższe na uwadze oraz odnosząc się do definicji należności licencyjnych zawartej w ww. umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy podkreślić, że Państwa - Strony tych umów posłużyły się sformułowaniami obejmującymi całość chronionych praw autorskich na gruncie polskiej ustawy. Fakt, że program komputerowy jest utworem stanowiącym przedmiot prawa autorskiego jest czynnikiem wystarczającym do włączenia oprogramowania do definicji należności licencyjnych odnoszących się do wszelkich praw autorskich dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego. Intencją Państw - Stron Umów było objęcie zakresem dyspozycji artykułów odnoszących się do pojęcia „należności licencyjnych”, wszelkich dochodów uzyskiwanych w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie prawa krajowego. Dochód z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.

Interpretując przepisy zawarte w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych pomiędzy Polską, a innymi państwami należy także zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w niej postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. I tak, pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (należności licencyjne), wyraźnie stwierdza, że program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”, której opodatkowanie powinno być rozpatrywane na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego. Natomiast w pkt 14 do art. 12 Komentarza Modelowej Konwencji wskazano, że prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.

Mając na uwadze powyższe, obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 updop.

W przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie będzie obejmował on Wnioskodawcy, gdyż wypłacane przez niego należności z tytułu nabywania Dostępów do wielu platform, serwisów elektronicznych oraz baz danych na własny użytek nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 updop w związku z zapisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych pomiędzy Rzecząpospolitą Polską, a państwami, w których kontrahenci Wnioskodawcy posiadają siedzibę.

W świetle powyższego, Wnioskodawca dokonując wypłat należności na rzecz podmiotów zagranicznych, zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. oraz jak i od stycznia 2019 r., nie ma obowiązku pobierania i zapłaty podatku u źródła od płatności na rzecz zagranicznych kontrahentów za Dostępy jak i w przypadku nabywania tych Dostępów z licencją użytkowania końcowego. Również Wnioskodawca nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji tych zagranicznych kontrahentów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 j.t.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.