Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.58.2019.2.SS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie: ustalenia, czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy; opodatkowania 23% stawką VAT dostawy Budynku IV i Urządzeń budowlanych z nim związanych; opodatkowania 23% stawką VAT dostawy Budynku VI i Urządzeń budowlanych z nim związanych; opodatkowania 23% stawką VAT dostawy Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV oraz Budynek VI) i Urządzeń budowlanych z nim związanych; opodatkowania 23% stawką VAT dostawy Nieruchomości II; opodatkowania 23% stawką VAT dostawy „Budowli nowych”; opodatkowania 23% stawką VAT dostawy „Budowli starych” oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę z tytułu nabycia Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; grunty; nieruchomości; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka; urządzenie; zwolnienie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 14 lutego 2019 r. (data wpływu 15 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 14 lutego 2019 r. (data wpływu 15 lutego 2019 r.), 20 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.), 18 lutego 2019 r. (data wpływu 27 lutego 2019 r.), 30 marca 2019 r. (data wpływu 30 marca 2019 r. i 2 kwietnia 2019 r.) oraz 18 kwietnia 2019 r. (data wpływu 18 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia, czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   opodatkowania 23% stawką VAT dostawy Budynku IV i Urządzeń budowlanych z nim związanych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
*   opodatkowania 23% stawką VAT dostawy Budynku VI i Urządzeń budowlanych z nim związanych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
*   opodatkowania 23% stawką VAT dostawy Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV oraz Budynek VI) i Urządzeń budowlanych z nim związanych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);
*   opodatkowania 23% stawką VAT dostawy Nieruchomości II (pytanie oznaczone we wniosku nr 5);
*   opodatkowania 23% stawką VAT dostawy „Budowli nowych” (pytanie oznaczone we wniosku nr 6);
*   opodatkowania 23% stawką VAT dostawy „Budowli starych” (pytanie oznaczone we wniosku nr 7);
*   prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę z tytułu nabycia Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 8)

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższych zakresach. Wniosek uzupełniono w dniu 15, 21 i 27 lutego 2019 r., 30 marca 2019 r. oraz 2 i 18 kwietnia 2019 r. o załącznik ORD-WS/B, załączniki ORD-WS/A, pełnomocnictwo oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:** **„X Spółka Jawna”;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z danymi zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiotem przeważającej części działalności X Spółka Jawna (dalej –„Spółka” lub „Sprzedająca” lub „Zbywca”) jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Przedmiotem pozostałej części działalności jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej – „Kupujący”) (…).

Kupująca oraz Sprzedająca (dalej łącznie – „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, ze zm.). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, t.j. ze zm., dalej – „Ustawa o VAT”).

Przedmiotem planowanej sprzedaży będzie:

1.  Nieruchomość I składająca się z prawa wieczystego użytkowania ustanowionego na okres do dnia 5 grudnia 2089 r., do nieruchomości gruntowej (…), stanowiącej działkę ewidencyjną nr 6, o powierzchni 12,778 m2, sklasyfikowana w ewidencji pod symbolem „Bi – inne tereny zabudowane” (dalej – „Grunt I”) wraz z ulokowanymi na niej następującymi zabudowaniami, stanowiącymi odrębną nieruchomość:
    *   murowany budynek składający się z jednej kondygnacji nadziemnej, rodzaj budynku wg KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne, wybudowany w roku 1930, o powierzchni zabudowy 401,00 m2, identyfikator budynku (…) (dalej – „Budynek I”);
    *   murowany budynek składający się z jednej kondygnacji nadziemnej, rodzaj budynku wg KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne, wybudowany w roku 2016, o powierzchni zabudowy 43,00 m2, identyfikator budynku (…) (dalej – „Budynek II”);
    *   budynek składający się z jednej kondygnacji nadziemnej, rodzaj budynku wg KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne, wybudowany w roku 2016, o powierzchni zabudowy 8,00 m2, identyfikator budynku (…) (dalej – „Budynek III”);
    *   murowany budynek składający się z trzech kondygnacji nadziemnych, rodzaj budynku wg KŚT: budynki biurowe, wybudowany w roku 2017, o powierzchni zabudowy 1.648,00 m2, identyfikator budynku (…) (dalej – „Budynek IV”);
    *   murowany budynek składający się z jednej kondygnacji nadziemnej, rodzaj budynku wg KŚT: pozostałe budynki niemieszkalne, wybudowany w roku 2000, o powierzchni zabudowy 524,00 m2, identyfikator budynku (…) (dalej – „Budynek V”);
    *   murowany budynek składający się z pięciu kondygnacji nadziemnych, rodzaj budynku wg KŚT: budynki biurowe, wybudowany w roku 2016, o powierzchni zabudowy 1.297,00 m2, identyfikator budynku (…) (dalej – „Budynek VI”).Powyżej wskazane Budynki stanowią własność Sprzedającej. Dla gruntu oddanego w użytkowanie wieczyste i budynków stanowiących odrębną nieruchomość Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW.
2.  Nieruchomość II składająca się z zabudowanej nieruchomości (…), stanowiącej działkę ewidencyjną nr 7, identyfikator działki: (…), o powierzchni 10672 m2, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW, będącej własnością Sprzedającej (dalej – „Grunt II”) wraz z ulokowanymi na niej następującymi zabudowaniami:
    *   murowany budynek składający się z jednej kondygnacji nadziemnej, rodzaj budynku wg KŚT: budynki przemysłowe, wybudowany w roku 2010, o powierzchni zabudowy 13,00 m2, identyfikator budynku: (…) (dalej – „Budynek VII”);
    *   murowany budynek składający się z czterech kondygnacji nadziemnych i jednej kondygnacji nadziemnej, rodzaj budynku wg KŚT: budynki biurowe, wybudowany w roku 2012, o powierzchni zabudowy 1,455,00 m2, identyfikator budynku: (…) (dalej „Budynek VIII”);
    *   murowany budynek składający się z dwóch kondygnacji nadziemnych, rodzaj budynku wg KŚT: budynki biurowe, wybudowany w roku 2010, o powierzchni zabudowy 471,00 m2, identyfikator budynku: (…) (dalej – „Budynek IX”);
    *   budynek składający się z jednej kondygnacji nadziemnej, rodzaj budynku wg KŚT: zbiorniki, silosy i budynki magazynowe, wybudowany w roku 2010, o powierzchni zabudowy 2.248,00 m2, identyfikator budynku: (…) (dalej – „Budynek X”).Powyżej wskazane Budynki stanowią własność Sprzedającej. Grunt I wraz z Gruntem II zwane będą dalej „Gruntami”. Urządzenie Budowlane na Nieruchomości I oraz Urządzenie Budowlane na Nieruchomości II zwane będą dalej „Urządzeniami Budowlanymi”. A Nieruchomość I oraz Nieruchomość II zwane będą dalej łącznie „Nieruchomościami”.

Na Gruntach znajdują się dodatkowo następujące budowle (stanowiące składnik Nieruchomości):

*   przyłącza techniczne, posadowione na działce nr 6, AM-19 (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   parkingi zewnętrzne, posadowione na działce nr 6, AM-19 (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   drogi wewnętrznie utwardzone, posadowione na działce nr 6, AM-19 (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   ogrodzenie, posadowione na działce nr 6, AM-19 (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   przepompowania (związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   część kanalizacji deszczowej wraz ze zbiornikiem retencyjnym (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r);
*   część instalacji elektrycznej (związanej z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   część instalacji oświetleniowej zewnętrznej (związanej z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   część instalacji teletechnicznej (związanej z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   szlaban wraz z instalacją zasilającą oddany do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);

(dalej łącznie – „Budowle nowe”);

*   powierzchnie utwardzone (inne niż związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja wodociągowa (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja kanalizacji (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja kanalizacji deszczowej wraz z dwoma przepompowniami i zbiornikami retencyjnymi (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja elektryczna (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja hydrantowa – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja c.o. – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja gazowa – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja oświetlenia zewnętrznego – (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja i kanalizacja teletechniczna (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   wiata śmietnikowa – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   pylon betonowy – oddany do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   ściana betonowa z przeznaczeniem do umieszczania adresów – oddana do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   pylon aluminiowy na betonowym fundamencie (I) – wykonany w całości przed rokiem 2017, niemniej jednak podlegał naprawie po roku 2017, po jego znaczącym uszkodzeniu – nakłady w celu jego naprawy przekroczyły wartość 30% tego pylonu:
*   pylon aluminiowy na betonowym fundamencie (II) – oddany do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;
*   ogrodzenie – oddane do użytkowania w przed dniem 1 stycznia 2017 r.;

(dalej łącznie – „Budowle stare”).

Budowle nowe oraz Budowle stare będą dalej łącznie zwane „Budowlami”.

Nieruchomości zwane są jako „B”.

Budowle stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity: Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, ze zm.; dalej – Prawo Budowlane”).

Urządzenia Budowlane stanowią urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

Na wszystkich działkach, wchodzących w skład Nieruchomości, posadowione są Budynki, Budowle lub Urządzenia Budowlane. Kupująca zamierza nabyć od Sprzedającej Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (w tym przejąć prawa i obowiązki ze wskazanych tam umów) (dalej „Transakcja”).

Historia Nieruchomości i jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającej.

Sprzedająca nabyła Grunty oraz Budynek I i Budynek V w drodze umowy sprzedaży, która to transakcja została opodatkowana podatkiem od towarów i usług (dalej „VAT” lub „podatek VAT”) dnia 30 maja 2007 r. Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Gruntów oraz Budynku I i Budynku V. Budynki (z wyjątkiem Budynku I i Budynku V) zostały wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie.

Pozwolenia na użytkowanie zostały wydane następująco:

*   Budynku I – rok 1930 (pozwolenie na użytkowanie: dnia 13.08.1999 r.),
*   Budynku II – dnia 28.10.2016 r.,
*   Budynku III – dnia 28.10.2016 r.,
*   Budynku IV – dnia 14.09.2017 r.,
*   Budynku V – dnia 13.08.1999 r.,
*   Budynku VI – dnia 28.10.2016 r.,
*   Budynku VII – dnia 22.07.2010 r.,
*   Budynku VIII – dnia 09.01.2013 r.,
*   Budynku IX – dnia 22.07.2010 r.,
*   Budynku X – dnia 22.07.2010 r.

Budynki podległy komercjalizacji, były i są wynajmowane przez Sprzedającą następująco:

*   Budynku I – opodatkowanie VAT przy nabyciu w dniu 30 maja 2007 r. Ostatnia z umów najmu (opodatkowanego VAT) podpisana została dnia 30.06.2016 r.,
*   Budynku II – od dnia 14 listopada 2016 r.,
*   Budynku III – od dnia 14 listopada 2016 r.,
*   Budynku IV – od dnia 1 października 2017 r.,
*   Budynku V – opodatkowanie VAT przy nabyciu w dniu 30 maja 2007 r. Ostatnia z umów najmu (opodatkowana VAT) podpisana została dnia 30.06.2016 r.,
*   Budynku VI – od dnia 14 listopada 2016 r.,
*   Budynku VII – budynek trafostacji – nie stanowi oddzielnego przedmiotu umowy najmu, lecz jest wykorzystywany w związku z najem innych budynków,
*   Budynku VIII – od dnia 19 stycznia 2013 r.,
*   Budynku IX – od dnia 30 września 2010 r.,
*   Budynku X – od dnia 30 września 2010 r.

Co do zasady, wszystkie powierzchnie w wyżej wskazanych Budynkach były wynajmowane przez Sprzedającą, w okresie przekraczającym 2 lata na dzień złożenia niniejszego wniosku, z poniższymi wyjątkami:

W Budynku nr VIII jedna z powierzchni, tj. powierzchnia magazynowa, 7,75 m2 była historycznie użytkowana dla własnych celów gospodarczych Sprzedającej jako śmietnik, a następnie została wynajęta umową najmu w dniu 22.05.2017 r., a rozpoczęcie najmu nastąpiło w dniu 15.06.2017 r.

W zakresie Budynku nr VI umowy najmu rozpoczynały się w następujących datach: 1) 14.11.2016, 2) 01.04.2017, 3) 01.02.2019, 4) 01.04.2017, 5) 01.04.2017, 6) 01.08.2017, 7) 11.12.2017, 8) 19.03.2018, 9) 15.12.2017, 10) 01.02.2018, 11) 01.02.2018, oraz pozostaje w tym budynku powierzchnia niewynajęta na ten moment o wielkości 61,18 m2, oraz powierzchnia 17,36 m2, która według projektu to śmietnik natomiast obecnie pełni funkcję magazynku.

W zakresie Budynku nr IV umowy najmu rozpoczynały się w następujących datach: 1) 01.10.2017, 2) 01.10.2017, 3) 01.10.2017, 4) 01.01.2018, 5) 01.01.2018.

Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wybudowaniem Budynków i Budowli (z wyjątkiem Budynku I i Budynku V – które zostały nabyte wraz z Gruntami). Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Gruntów oraz Budynku I i Budynku V.

Budowle należące do Spółki są związane z działalnością opodatkowaną Spółki (służą klientom wynajmującym lokale użytkowe, powierzchnie magazynowe i miejsca postojowe na terenie Nieruchomości).

Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na budowę/nabycie Budynków i Budowli. Sprzedająca nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym Budynków, które na datę planowanej Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków. Sprzedająca, z wyłączeniem pylonu aluminiowego na fundamencie betonowym (I), nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym Budowli, które na datę planowanej Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnych Budowli.

Usługi wynajmu podlegają opodatkowaniu przez Spółkę podatkiem VAT.

Sprzedająca zawarła z Nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży, na mocy której Spółka zobowiązała się sprzedać Nabywcy wyżej opisane Nieruchomości wraz z prawami związanymi z tymi Nieruchomościami. Podpisanie umowy sprzedaży (dalej „Transakcja”) będzie miało miejsce w roku 2019. Transakcja zostanie zawarta w formie aktu notarialnego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, dalej – „KC”), Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Sprzedającej, w stosunki najmu wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami.

W ramach planowanej Transakcji dochodziłoby do przeniesienia:

1.  prawa wieczystego użytkowania Gruntu I;
2.  prawa własności Budynków na Gruncie I;
3.  prawa własności Gruntu II;
4.  prawa własności Budynków na Gruncie II;
5.  Budowli oraz Urządzeń technicznych niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Budynków znajdujących się w obrębie Nieruchomości;
6.  wyposażenia związanego w funkcjonowaniem oraz użytkowaniem Budynków, w szczególności takiego jak: sprzęt i meble biurowe, meble kuchenne, komputery wraz monitorami, apteczek, megafon, kuchenek mikrofalowych, zmywarek, lodówek, wyposażenia łazienkowego, szaf technicznych, komory chłodniczej, baru wolnostojącego wraz z zabudową, donic, stołów, krzeseł, siedzisk, koszy na śmieci, szafek szatniowych, gaśnic, prądownic, węży hydrantowych, klimatyzacji, kotłów gazowych, stacji uzdatniania wody, nawilżacz, rejestratorów, UPS;
7.  majątkowych praw autorskich do projektów przygotowanych na potrzeby budowy Budynków;
8.  praw wynikających z gwarancji dotyczących jakości budowy udzielonych przez wykonawcę robót budowalnych w odniesieniu do prac na Nieruchomościach lub Budynkach wynikających z umów budowlanych;
9.  praw wynikających z zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców z tytułu najmu, które zostały lub zostaną dostarczone przez takich najemców Spółce (jako wynajmującej) zgodnie z postanowieniami umów najmu (obejmujące gwarancje bankowe);
10.  całej dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości znajdującej się w posiadaniu Spółki;
11.  całej, będącej w posiadaniu Sprzedającej, dokumentacji technicznej dotyczącej Nieruchomości, w szczególności urzędowych kopii wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości lub procesu budowlanego, kopii wszelkiej korespondencji z organami władzy publicznej dotyczącej Nieruchomości, instrukcji obsługi dotyczących urządzeń i sprzętu znajdującego się w Budynkach, instrukcji BHP dotyczących Budynków oraz ich systemów przeciwpożarowych, książki obiektu budowlanego dla Budynków oraz dziennika budowy, wszystkich kart dostępu będących w posiadaniu Sprzedającego, kodów do systemu zarządzania Budynkami (BMS) (jeśli będą istniały);
12.  świadectw charakterystyki energetycznej Budynków;
13.  dokumentów i umów dotyczących praw przelanych na Nabywcę;
14.  wszelkich innych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającej, które w sposób zwyczajowy przekazywane są kupującym nieruchomości komercyjne.

Przeniesieniu na rzecz Nabywcy wraz z Nieruchomościami nie będą podlegać:

*   inne ruchomości niż wskazane wyżej,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Sprzedającej (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedająca dokonuje rozliczeń z najemcami),
*   środki pieniężne Sprzedającej zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem ewentualnie przelewu kaucji najemców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę),
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającej oraz know-how Sprzedającej,
*   księgi rachunkowe Sprzedającej i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającą działalności gospodarczej,
*   firma przedsiębiorstwa Sprzedającej, jak też oznaczenie: „D”,
*   witryna internetowa stanowiąca wizytówkę Nieruchomości w sieci Internet, na której można znaleźć informacje o lokalizacji, najemcach, godzinach otwarcia, czy plan sytuacyjny Nieruchomości,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającą, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów o doradztwo podatkowe, umów o doradztwo prawne, itp.,
*   umowy z pracownikami,
*   umowy dotyczące Sprzedającej lub Nieruchomości, w szczególności umowy w zakresie obsługi finansowo-księgowej,
*   pracowników Spółki,
*   Zarząd Spółki nie zostanie przeniesiony na Kupującą,
*   zobowiązania kredytowe dotyczące finansowania Nieruchomości,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającą o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami, w szczególności, przed zbyciem Nieruchomości Sprzedająca wypowie umowy dotyczące dostaw mediów (takich jak woda, prąd, gaz) do budynku.

Nabywca zdecydował się bowiem na zawarcie umów dotyczących obsługi Nieruchomości we własnym zakresie oraz będzie zarządzał Nieruchomościami we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego. Ze względu na te okoliczności (w tym rozwiązanie umów na dostawę mediów i innych ww. umów z usługodawcami), których skutki zaistnieją w dniu Transakcji, Nabywca będzie prawdopodobnie przed zawarciem Transakcji prowadził negocjacje z dostępnymi na rynku dostawami mediów oraz innych niezbędnych usług dla obsługi Nieruchomości (niewykluczone, że również z podmiotami, które współpracowały dotychczas ze Sprzedającą w tym zakresie), tak, aby móc zawrzeć z nimi odpowiednie umowy i zapewnić Nieruchomościom możliwość dostarczania przez nich towarów i usług w chwili nabycia Nieruchomości, co jednocześnie pozwoli Nabywcy uniknąć potencjalnych roszczeń odszkodowawczych od najemców Nieruchomości (przejętych z mocy prawa w trybie z art. 678 KC) w przypadku przerwy w dostawie do Nieruchomości tych niezbędnych towarów i usług dla funkcjonowania najemców.

Nabywca nie jest zainteresowany przejęciem jakichkolwiek zobowiązań kredytowych Sprzedającej i strony dla dojścia transakcji do skutku wykluczają taką możliwość. Ponadto, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Sprzedającej (z zastrzeżeniem ewentualnych zabezpieczeń na rzecz podmiotu będącego wynajmującym złożonych/ustanowionych przez najemców w związku z umową najmu i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, o ile takie będą istniały w dacie Transakcji). W szczególności, wszelkie koszty dotyczące Nieruchomości, w tym koszty konserwacji, napraw, podatków i dostaw wszelkich mediów, należne w okresie do dnia zawarcia umowy sprzedaży lub dotyczące tego okresu, ponosi wyłącznie Sprzedająca, a Nabywca nie ma obowiązku regulowania takich kosztów. Strony uzgodniły, że wszelkie przychody dotyczące Nieruchomości, w tym przychody z umów najmu i nowo zawartych umów najmu, należne w okresie do dnia zawarcia umowy sprzedaży lub dotyczące tego okresu, przysługiwać będą wyłącznie Sprzedającej, natomiast należne w okresie od dnia zawarcia umowy sprzedaży przysługiwać będą wyłącznie Nabywcy. W Umowie sprzedaży Wnioskodawcy uzgodnią również, że w ramach umówionej ceny sprzedaży na Spółkę przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów najmu – co nastąpi z mocy prawa, tj. na podstawie art. 678 KC. Wnioskodawcy wskazują, że zamiarem Nabywcy jest/będzie kontynuowanie tych umów po nabyciu Nieruchomości, a w przyszłości ewentualnie zastąpienie tych najemców nowymi. W tym zakresie, w ramach transakcji, na Nabywcę mogą również przejść prawa wynikające z zabezpieczeń ustanowionych przez najemców w związku z tymi umowami (w szczególności prawo do zatrzymania kaucji wpłaconych przez najemców, cesja gwarancji bankowych). Tym samym, Nabywca zakupione od Sprzedającej Nieruchomości będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych VAT stawką podstawową lub obniżoną i w tym zakresie będzie dokonywał odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów towarów i usług dotyczących prowadzenia działalności przy wykorzystaniu Nieruchomości i ww. działek gruntu.

Sprzedająca i Nabywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT.

W umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca i Nabywca ustalili mechanizm rozliczenia dotyczący przychodów z Nieruchomości, kosztów i opłat eksploatacyjnych za okres od dnia zawarcia umowy sprzedaży do dnia zawarcia umowy sprzedaży. Nieruchomości nie są jedynym z elementów majątku Sprzedającej. Nieruchomości, będące przedmiotem Transakcji, nie są dodatkowo finansowo i organizacyjnie wydzielone w ramach części przedsiębiorstwa Sprzedającej (w tym, w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), jak również nie są finansowo wydzielone dla celów rachunkowości w ten sposób, że Sprzedająca nie sporządza odrębnego bilansu dla działalności prowadzonej na Nieruchomości. Intencją Sprzedającej oraz Nabywcy jest jedynie skuteczne przeniesienie prawa do rozporządzania Nieruchomościami wraz z prawami związanymi z Nieruchomościami, co zostało także wprost wyrażone w treści przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający i Kupujący, w zakresie, w jakim będzie im przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i dokonają wyboru opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości, zrezygnują z powyższego zwolnienia przez złożenie przed dniem Transakcji zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Sprzedający jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny również na planowaną datę Transakcji. Kupujący będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny na planowaną datę Transakcji. Sprzedający i Kupujący będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni również na datę wspomnianej rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości.

Wniosek uzupełniono w dniu 2 kwietnia 2019 r. o następujące informacje:

1.  Z poszczególnymi Budynkami na Nieruchomości I związane są następujące Urządzenia budowlane: Budynek I i Budynek V:
    
    *   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
    *   część instalacji kanalizacji deszczowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
    *   część ogrodzenia oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
    *   część dróg utwardzonych wraz z placem utwardzonym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V.
    
    Budynek II, III i VI:
    
    *   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część instalacji kanalizacji sanitarnej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część instalacji kanalizacji deszczowej wraz z przepompownią i zbiornikiem retencyjnym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część instalacji oświetlenia zewnętrznego całej Nieruchomości I;
    *   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część ogrodzenia Nieruchomości I oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynku II, III i VI.
    
    Budynek IV:
    
    *   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   instalacja gazowa oddana do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   część instalacji kanalizacji sanitarnej wraz z przepompownią oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   część instalacji kanalizacji deszczowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   część instalacji oświetlenia zewnętrznego całej Nieruchomości I;
    *   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków IV;
    *   część ogrodzenia Nieruchomości I oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   pylon aluminiowy oddany przed użytkowaniem Budynku IV, naprawiony (naprawa z dnia 17.04.2018 r.) (patrz: odpowiedź na pytanie Ad. 9).
    
    Ponadto, z wszystkimi Budynkami na Nieruchomości I związane są (służą im) następujące Urządzenia techniczne:
    *   ściana betonowa z adresem;
    *   pylon aluminiowy na fundamencie betonowym z nazwami najemców;
    *   szlaban przy wjeździe na Nieruchomość I.
2.  Budowle związane z Budynkiem VI to:
    *   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji kanalizacji sanitarnej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji kanalizacji deszczowej wraz z przepompownią zbiornikiem retencyjnym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji oświetlenia zewnętrznego przy Budynku VI;
    *   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część ogrodzenia Nieruchomości I oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI.
3.  Wszystkie Budynki i Budowle, będące przedmiotem wniosku, były wykorzystywane przez Spółkę „X Spółka Jawna” w prowadzonej działalności gospodarczej.
4.  Umowy najmu zawarte w stosunku do Budynku VI w datach wskazanych we wniosku za każdym razem dotyczyły różnych powierzchni znajdujących się we wskazanym Budynku VI.
5.  Powierzchnia w Budynku VI niewynajęta na ten moment o wielkości 61,18 m2 oraz powierzchnia 17,36 m2, która według projektu to śmietnik natomiast obecnie pełni funkcję magazynku, były i są wykorzystywane przez Spółkę „X Spółka Jawna” do prowadzonej działalności gospodarczej.
6.  Wszystkie Budowle, mające być przedmiotem sprzedaży, były oddane do używania przez Zainteresowanego. W przypadku Budowli związanych z Budynkami I, II, III, V, VI, VII, VIII, IX, X od tego momentu upłynęły już 2 lata, a „jedynie” w przypadku Budynku IV – tak jak wskazano we wniosku – nie upłynął od momentu przekazania do użytkowania jeszcze okres 2 lat.
7.  Zarówno Nieruchomość I, Nieruchomość II, żaden z Budynków I-X, żadna z „Budowli nowych” i żadna z „Budowli starych” nie były wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.
8.  Według wiedzy Spółki „X Spółka Jawna” Budynki i Budowle będą przez Nabywcę wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. na potrzeby związane w wynajmowanymi powierzchniami.
9.  Pylon aluminiowy na fundamencie betonowym (I), w odniesieniu do którego nakłady na ulepszenie przekroczyły 30% jego wartości:
    1.  został oddany do użytkowania na podstawie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT dla potrzeb najemców powierzchni w Budynkach w ramach zawartych umów najmu. Od chwili pierwotnego oddania do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat. Od chwili dokonania naprawy, której wartość przekroczyła 30% jego wartości (17.04.2018 r.) do momentu planowanej sprzedaży nie upłynie okres co najmniej 2 lat;
    2.  Spółka miała prawo z tytułu poniesionych nakładów na wykonanie i naprawę pylona do odliczenia podatku VAT naliczonego;
    3.  według wiedzy Spółki „X Spółka Jawna” pylon będzie przez Nabywcę wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. na potrzeby związane w wynajmowanymi powierzchniami przez okres 5 lat. Niemniej jednak, na ten moment, nie można wykluczyć, iż w toku prowadzonej działalności operacyjnej przez Nabywcę, w okresie 5 lat dojdzie do zbycia nieruchomości opisanych w przedmiotowym wniosku o interpretację wraz z przedmiotowym pylonem lub też, że zostanie on w toku zwykłej działalności operacyjnej zastąpiony innym, nowszym.
10.  W ocenie Spółki „X Spółka Jawna” majątek, o którym mowa we wniosku, nie będzie spełniać na moment sprzedaży wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.). W ocenie Spółki, majątek ten nie jest wyodrębniony na płaszczyznach w sposób wskazany w pytaniach a) i d). I tak: Nieruchomości, będące przedmiotem Transakcji, nie są finansowo i organizacyjnie wydzielone w ramach części przedsiębiorstwa Spółki (w tym, w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), jak również nie są finansowo wydzielone dla celów rachunkowości w ten sposób, że Spółka nie sporządza odrębnego bilansu dla działalności prowadzonej na Nieruchomości. Tym samym, nie ma wyodrębnionej działalności w sensie finansowym i organizacyjnym w tym zakresie. Natomiast na płaszczyźnie funkcjonalnej, aby zespół składników majątkowych, w tym przypadku nieruchomości, był wystarczający do prowadzenia działalności konieczne jest, aby przynależały do niego składniki konieczne do samodzielnego wykonywania działań. Sprzedająca prowadzi głównie działalność związaną z realizacją projektów budowlanych związaną ze wznoszeniem budynków. W szczególności jest to działalność deweloperska polegającą na budowie i sprzedaży głównie lokali mieszkalnych (także lokali użytkowych) jednakże działalność polegająca na wynajmie majątku opisanego (działalność pozostała) we wniosku jest działalnością poboczną i w związku z tym Sprzedająca nie wytworzyła odrębnej struktury organizacyjnej i finansowej w ramach prowadzonej działalności, która mogłaby być przypisana do tego majątku. Spółka jest w stanie, w ramach prowadzonej działalności, zweryfikować jakie są np. koszty amortyzacji nieruchomości oraz ich utrzymania, a także poziomu przychodów z tytułu wynajmu, gdyż jest to sytuacja normalna dla każdego podmiotu wynajmującego lokale. Niemniej jednak, Spółka nie alokuje części kosztów ogólnozakładowych do tej działalności, nie prowadzi odrębnej (samodzielnej) księgowości dla tego majątku, nie ma odrębnego planu kont, odrębnego rachunku zysków i strat, po to, aby ustalać wynik finansowy w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Przychody i koszty w tym zakresie są częścią działalności Spółki bez ich rachunkowego stałego wyodrębniania. Ponadto, wspólnicy spółki, którzy zajmują się działalnością Sprzedającej, w ramach ich czynności, zajmują się sprawami opisanego we wniosku majątku, lecz nie na zasadzie odrębności organizacyjnej, a w ramach prowadzenia wszystkich spraw Sprzedającej. Żaden z wspólników nie będzie zmieniał miejsca pracy w wyniku Transakcji podążając za zbywanym majątkiem, ani nikt inny z osób, które zajmowały się tym majątkiem po stronie Sprzedającej (tj. 1 osoba, która zajmowała się administracją majątku). Dlatego też, majątek opisany we wniosku, będzie potrzebował, aby Nabywająca spółka celowa zadbała o odpowiedni zarząd majątkiem we własnym zakresie, podobnie jak o inne składniki, które są potrzebne do prowadzenia działalności w oparciu o ten majątek, np. wynajem, a które nie są przedmiotem planowanej Transakcji. Zbywany majątek korzysta z innych struktur Sprzedającej, np. Zarządu. Podobnie majątek jest obsługiwany prawnie przez prawników Spółki (korzysta ze struktury Spółki potrzebnej do pozostałej głównej działalności) i nie dojdzie do przeniesienia tych funkcji. Majątek jest obsługiwany przez księgowość Spółki (korzysta ze struktury Spółki potrzebnej do pozostałej głównej działalności) i nie dojdzie do przeniesienia tych funkcji. Spółka prowadzi działalność deweloperską, zatrudnia w jej ramach około 40 osób i w razie potrzeby osoby te mogłyby wspierać majątek opisany we wniosku, lecz taki poziom wsparcia nie zostanie zapewniony przez Sprzedającego majątkowi w ramach Transakcji (pracownicy nie przechodzą do Nabywającej). Zdaniem Sprzedającej, gdyby nie fakt, iż Spółka posiada odpowiednie zasoby potrzebne na prowadzenie głównej działalności i obsługuje nimi majątek opisany we wniosku, to ten majątek nie mógłby samodzielnie prowadzić działalności gdyż powyższe elementy, tj. majątek oraz zarząd, obsługa prawna i księgowa stanowi minimum, aby prowadzić działalność gospodarczą w formie przedsiębiorstwa. Jednocześnie we wniosku wskazano na szereg elementów przedsiębiorstwa Sprzedającej, które Transakcji nie będą podlegać, a które, zdaniem Sprzedającej, są potrzebne, by prowadzić działalność w oparciu o aktywa będące przedmiotem Transakcji. Nie dojdzie zatem do łącznego przekazania składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Ponadto, w ramach Transakcji nie przewidziano, aby jej przedmiotem miałyby być:
    *   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów (zobowiązania kredytowe, dotyczące finansowania Nieruchomości, nie będą przedmiotem transakcji, Nabywca zapewnia finansowanie po swojej stronie);
    *   umowy o zarządzanie nieruchomością (Spółka wewnętrznie zarządza majątkiem i nie będzie nim zarządzała po Transakcji);
    *   umowy zarządzania aktywami (wspólnicy zarządzają aktywami Sprzedającej i nie przechodzą wraz z Transakcją);
    *   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem ((w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Sprzedającej (z zastrzeżeniem ewentualnych zabezpieczeń na rzecz podmiotu będącego wynajmującym złożonych/ustanowionych przez najemców w związku z umową najmu i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, o ile takie będą istniały w dacie Transakcji)), w szczególności, jak opisano we wniosku, Strony uzgodniły, że wszelkie przychody dotyczące Nieruchomości, w tym przychody z umów najmu i nowo zawartych umów najmu, należne w okresie do dnia zawarcia umowy sprzedaży lub dotyczące tego okresu, przysługiwać będą wyłącznie Sprzedającej, natomiast należne w okresie od dnia zawarcia umowy sprzedaży przysługiwać będą wyłącznie Nabywcy.Brak tych elementów powoduje, że jeśli Nabywająca spółka celowa, chcąc prowadzić działalność wynajmu lokali, nie zadba we własnym zakresie o takie elementy jak wskazane powyżej, to działalność gospodarcza polegająca na wynajmie lokali nie będzie mogła być prowadzona autonomicznie. Zatem na moment sprzedaży, zdaniem Sprzedającej, opisany we wniosku majątek nie spełnia obecnie i nie spełni na moment sprzedaży wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym, Transakcja, obejmująca majątek opisany we wniosku o interpretację, będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, tj. Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – co jednakże powinno podlegać samodzielnej ocenie Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej.

Natomiast w dniu 18 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że rozpatrywane kategorie „budowli” oraz „urządzeń budowlanych” są uwarunkowane przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm, dalej – „Prawo budowlane”), które w dość niejednoznaczny sposób wyznaczają granice pomiędzy budowlą, a urządzeniem budowlanym.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 oraz pkt 9 Prawa budowalnego „Ilekroć w ustawie jest mowa o: … 3) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową; … 9) urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki;”.

Mając na uwadze powyżej wskazane przepisy Prawa budowlanego, niektóre aktywa (w zależności od punktu widzenia) mogą spełniać zarówno cechy charakterystyczne dla budowli, jak i dla urządzeń budowlanych.

Przykładowo ogrodzenia, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 3 pkt 9) Prawa budowlanego mogą stanowić urządzenia budowlane, jak i obiekty liniowe (z uwagi, że zasadniczym parametrem technicznym ogrodzenia jest długość), który stanowi budowlę.

Z uwagi na powyższe, wskazane we Wniosku oraz Odpowiedzi na wezwanie listy budowli oraz urządzeń budowlanych częściowo się zakresowo krzyżowały. Wynika to z faktu, iż w zależności od aspektu rozpatrywania tych aktywów mogłyby stanowić one zarówno budowle, jak i urządzenia budowlana.

W celu doprecyzowania prawno-budowlanej klasyfikacji przenoszonych aktywów wchodzących w skład Nieruchomości Wnioskodawca przesłał poniżej rozłączny podział aktywów na budowle oraz urządzenia budowlane.

I. Aktywa wchodzące w skład Nieruchomości stanowiące budowle

Katalog budowli wchodzących w skład Nieruchomości, których dostawa jest przedmiotem niniejszej sprawy, został przedstawiony w treści Wniosku w podziale na budowle, w przypadku których okres pomiędzy oddaniem ich do użytkowania na potrzeby działalności opodatkowanej VAT a ich sprzedażą nie przekroczy 2 lat (Budowle Nowe) oraz na budowle, w przypadku których okres pomiędzy oddaniem ich do użytkowania na potrzeby działalności opodatkowanej VAT a ich sprzedażą przekroczy 2 lata (Budowle Stare).

Poniżej Wnioskodawca zamieszcza wykaz budowli z zachowaniem dotychczasowego podziału:

1.  Budowle nowe:
    *   parkingi zewnętrzne posadowione na działce nr 6 AM-19 (związane z Budynkiem IV) - oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
    *   drogi wewnętrznie utwardzone posadowione na działce nr 6 AM-19 (związane z Budynkiem IV) - oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
    *   przepompowania (związana z Budynkiem IV) - oddana do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
    *   część kanalizacji deszczowej wraz ze zbiornikiem retencyjnym (związane z Budynkiem IV) - oddanych do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
    *   część instalacji elektrycznej (związanej z Budynkiem IV) - oddanej do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
    *   część instalacji oświetleniowej zewnętrznej (związanej z Budynkiem IV) - oddanej do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
    *   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   pylon aluminiowy na betonowym fundamencie (I) - wykonany w całości przed 2017 roku, niemniej jednak podlegał ulepszeniu po 2017 roku w związku z koniecznością naprawy pylonu wskutek jego uszkodzenia - ulepszenia przekroczyły wartość 30% tego pylonu - pylon związany jest z wykorzystywaniem wszystkich budynków;
    *   instalacja gazowa oddana do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   część instalacji kanalizacji sanitarnej wraz z przepompownią oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
    *   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków IV;
2.  Budowle stare:
    *   powierzchnie utwardzone (inne niż związane z Budynkiem IV) - oddane do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   instalacja wodociągowa (inna niż związana z Budynkiem IV) - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017r.;
    *   instalacja kanalizacji (inna niż związana z Budynkiem IV) - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017r.;
    *   instalacja kanalizacji deszczowej wraz z dwoma przepompowniami i zbiornikami retencyjnymi (inna niż związana z Budynkiem IV) - oddanych do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   instalacja elektryczna (inna niż związana z Budynkiem IV) - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   instalacja hydrantowa - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   instalacja c.o. - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   instalacja gazowa - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   instalacja oświetlenia zewnętrznego (inna niż związana z Budynkiem IV) - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   instalacja i kanalizacja teletechniczna (inna niż związana z Budynkiem IV) - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   wiata śmietnikowa - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   ściana betonowa z przeznaczeniem do umieszczania adresów - oddana do użytkowania w przed 1 stycznia 2017 r.;
    *   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji kanalizacji sanitarnej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji kanalizacji deszczowej wraz z przepompownią i zbiornikiem retencyjnym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji oświetlenia zewnętrznego przy Budynku VI;
    *   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
    *   część instalacji kanalizacji deszczowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
    *   część dróg utwardzonych wraz z placem utwardzonym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
    *   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część instalacji kanalizacji sanitarnej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część instalacji kanalizacji deszczowej wraz z przepompownią i zbiornikiem retencyjnym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część instalacji oświetlenia zewnętrznego całej Nieruchomości I;
    *   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
    *   pylon betonowy z nazwami najemców;
3.  Budowle związane z Budynkiem VI: W treści wezwania Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.58.2019.1SS, Organ wezwał do przedłożenia informacji odnośnie budowli związanych z Budynkiem VI. Budowle te zostały już wymienione w punkcie b) niemniej jednak, w celu przedstawienia stanu faktycznego w sposób możliwie precyzyjny i przejrzysty, poniżej Wnioskodawca zamieszcza listę budowli związanych z Budynkiem VI:
    *   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji kanalizacji sanitarnej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji kanalizacji deszczowej wraz z przepompownią i zbiornikiem retencyjnym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część instalacji oświetlenia zewnętrznego przy Budynku VI;
    *   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
    *   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI.

II. Aktywa wchodzące w skład Nieruchomości stanowiące urządzenia budowlane

Zgodnie z wezwaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.58.2019.1.SS, urządzenia budowlane zostały wskazane w przyporządkowaniu do poszczególnych Budynków wchodzących w skład nieruchomości.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia wykaz urządzeń budowlanych w zachowaniem podziału wskazanego w Odpowiedzi na wezwanie.

1.  Urządzenia budowlane wchodzące w skład Nieruchomości, w przyporządkowaniu do poszczególnych Budynków:
    1.  Urządzenia budowlane związane z Budynkiem IV:
        *   część ogrodzenia Nieruchomości I oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
        *   przyłącza techniczne posadowione na działce nr 6 i 7 AM-19 (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
        *   szlaban wraz z instalacją zasilającą oddany do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.) – związany z wykorzystywaniem wszystkich Budynków – posadowiony jest na betonowej podmurówce, do której przytwierdzony jest przy pomocy odpowiednich kotw.
    2.  Urządzenia budowlane związane z Budynkiem I i V:
        *   część ogrodzenia oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
        *   przyłącza techniczne związane z Budynkami I i V;
        *   szlaban wraz z instalacją zasilającą oddany do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.) – związany z wykorzystywaniem wszystkich Budynków – posadowiony jest na betonowej podmurówce, do której przytwierdzony jest przy pomocy odpowiednich kotw.
    3.  Urządzenia budowlane związane z Budynkami II, III i VI:
        *   część ogrodzenia oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
        *   przyłącza techniczne związane z Budynkami II, III i VI;
        *   szlaban wraz z instalacją zasilającą oddany do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.) – związany z wykorzystywaniem wszystkich Budynków – posadowiony jest na betonowej podmurówce, do której przytwierdzony jest przy pomocy odpowiednich kotw.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, tj. Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa Budynku IV i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynek IV, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT?
3.  Czy w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa Budynku VI i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynek VI, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT:
    *   w części powierzchni, w stosunku do której od dnia rozpoczęcia najmu do dnia sprzedaży nie upłynie okres 2 lat wraz z Urządzeniami budowalnymi z tą częścią związanych oraz części Gruntu I oraz
    *   w pozostałej części powierzchni Budynku VI wraz z Budowlami i Urządzeniami budowalnymi z tą częścią związanych oraz części Gruntu I, w stosunku do której upłynie okres 2 lat od dnia rozpoczęcia najmu do dnia sprzedaży, po spełnieniu odnośnie tej powierzchni warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV oraz Budynek VI) i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynki Nieruchomości I (inne niż Budynek IV oraz Budynek VI), pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT?
5.  Czy w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa Nieruchomości II będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT?
6.  Czy w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa „Budowli nowych” oraz proporcjonalna część Gruntów przypadająca na „Budowle nowe”, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT?
7.  Czy w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa „Budowli starych” oraz proporcjonalna część Gruntów przypadająca na „Budowle stare”, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT?
8.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 2, 3, 4, 5, 6 i 7, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości, wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Dla celów przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2017, 1221 t.j. ze zm. dalej – „ustawa o VAT”) w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, o których mowa w art. 6 pkt 1 tej ustawy, a co za tym idzie, przedmiotowa Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1, w związku z art. 7 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2.

W przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa Budynku IV i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynek IV, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Ad. 3.

W przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawców, dostawa Budynku VI i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynek VI będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT:

*   w części powierzchni, w stosunku do której od dnia rozpoczęcia najmu do dnia sprzedaży nie upłynie okres 2 lat, wraz z Urządzeniami budowalnymi z tą częścią związanych oraz części Gruntu I oraz
*   w pozostałej części powierzchni Budynku VI wraz Urządzeniami budowalnymi z tą częścią związanych oraz części Gruntu 1, w stosunku do której upłynie okres 2 lat od dnia rozpoczęcia najmu do dnia sprzedaży, po spełnieniu odnośnie tej powierzchni warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 4.

W przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Wnioskodawców, dostawa Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV oraz Budynek VI), i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynki Nieruchomości I (inne niż Budynek IV oraz Budynek VI), przy spełnieniu warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz dostawa Nieruchomości I, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT?

Ad. 5.

Przy spełnieniu przez strony Transakcji warunków z art. 43 ust 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i uznania przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa Nieruchomości II będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Ad. 6.

W przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa „Budowli nowych” oraz proporcjonalna część Gruntów przypadająca na „Budowle nowe”, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Ad. 7.

W przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pod warunkiem spełnienia warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa „Budowli starych” oraz proporcjonalna część Gruntów przypadająca na „Budowle stare”, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Ad. 8.

Pod warunkiem odpowiedzi twierdzącej na pytanie 2, 3, 4, 5, 6 i 7 oraz uznania przez Organ, że dostawa Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości I oraz Nieruchomości II.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 1:

W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja sprzedaży Nieruchomości może podlegać opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów usług oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towary zostały dla celów VAT zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższą definicję, nieruchomości (rzeczy) powinny być na gruncie VAT traktowane jako towary.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie w art. 6 ustawy o VAT znajduje się zamknięty katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część, ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej w niniejszej sprawie. Termin „przedsiębiorstwo” nie został zdefiniowany w przepisach podatkowych. Wobec braku definicji legalnej przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT, konieczne jest odniesienie się do jego definicji zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko potwierdził między innymi:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2016 r., o sygn. IPTPP2/4512-657/15-3/KK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2016 r., o sygn. ILPP3/4512-1-263/15-5/TK;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2016 r, o sygn. IPPP3/4512-14/16-2/IG.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych w szczególnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie ona obejmować istotnych składników majątku Sprzedającego wskazanych w art. 551 KC. W szczególności przedsiębiorstwem nie będzie zespół składników, które dopiero należy uzupełnić o inne składniki w tym celu, aby prowadzić określoną działalność w oparciu o ten składnik.

Ustawa o VAT zawiera natomiast własną definicję pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej – „ZCP”).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Takie stanowisko w zakresie kryteriów decydujących o istnieniu ZCP potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-593/15/BG, w której zostało stwierdzone, iż: „(\`(...)\`) status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze”.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w indywidualnej interpretacji z dnia 30 października 2012 r., sygn. ITPP2/443-966/12/AK: „Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Konieczność łącznego spełnienia wyżej wymienionych przesłanek została potwierdzona w licznym orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15 oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. ITPB3/4510-527/15-2/AD, w której organ wskazał, iż: „Brak zaistnienia którejkolwiek z (\`(...)\`) przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Również w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych podkreśla się, że dla istnienia przedsiębiorstwa lub ZCP istotne jest organizacyjne i finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych. W orzecznictwie wyrażono pogląd, że: „dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania” (wyrok z dnia 27 września 2011 r., sygn. I FSK 1363/10). Podobne stanowisko wyrażono również w innych orzeczeniach, w szczególności wyroku NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1090/12, czy wyroku NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15. Spółka zwraca uwagę na tezę wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. I FSK 1316/15), gdzie zostały poddane analizie elementy istotne z punktu widzenia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zamieszonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu – jako całości – może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich Sprzedającej, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Sprzedającej.”

Jednocześnie, Naczelny Sąd Administracyjny podzielił też prezentowany w orzecznictwie pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej – bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa – nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1090/12).

Pojęcie przedsiębiorstwa oraz ZCP było także przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W wyroku TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10 wskazano, że z przedsiębiorstwem, bądź ZCP mamy do czynienia w sytuacji gdy dochodzi do przeniesienia zespołu składników majątkowych, o ile: „przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”. TSUE w swoim orzecznictwie podkreślił, że jeżeli zespół składników przekazanych w ramach transakcji może być wykorzystywany do kontynuowania działalności gospodarczej kupujący ma zamiar kontynuowania tej działalności, a nie jej natychmiastowej likwidacji, to mamy do czynienia z przeniesieniem przedsiębiorstwa, bądź ZCP (wyrok TSUE z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01).

Podsumowując, ZCP (podobnie jak w przypadku przedsiębiorstwa) tworzą składniki, będące we wzajemnych szczególnego rodzaju relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Ponadto, składniki te muszą być wyraźnie wyodrębnione w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa zarówno pod względem organizacyjnym i finansowym.

Należy wskazać, że składniki, będące przedmiotem Transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą, nie są autonomicznie wyodrębnione pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Sprzedającej (w tym w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), jak również działalność Sprzedającej, polegająca na wynajmie, nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości w ten sposób, że Sprzedająca nie sporządza odrębnego bilansu dla działalności prowadzonej na Nieruchomości. Z perspektywy przedsiębiorstwa Sprzedającej, przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące obecnie do majątku tego przedsiębiorstwa, tj. tylko część z posiadanych przez Sprzedającą Nieruchomości, wybrane elementy nierozerwalnie związane ze sprzedawanymi Nieruchomościami, w tym grunty oraz wyposażenie. Jednocześnie szereg elementów przedsiębiorstwa Sprzedającej wyłączona jest z przedmiotowej Transakcji, w szczególności:

*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych;
*   finansowanie i dług z tym związany;
*   należności od najemców do momentu zbycia;
*   umowy z pracownikami;
*   wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomości, jak również bieżącą obsługą finansowo-księgową (w tym księgi rachunkowe),
*   podstawowe/kluczowe umowy gospodarcze związane z bieżącym zarządzaniem Nieruchomością;
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającej.

Zatem Umowa sprzedaży Nieruchomości nie przenosi żadnych innych aktywów, zobowiązań, umów (poza ruchomościami stanowiącymi wyposażenie Budynków oraz umowami najmu, które przejdą z mocy samego prawa zgodnie z treścią art. 678 KC), dokumentów, ani praw związanych z działalnością Spółki.

Zważywszy na powyższe, Nieruchomości, będące przedmiotem Transakcji, nie można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ Nieruchomość nie stanowi zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie pozwalającego na samodzielne realizowanie celów gospodarczych, bez angażowania innych zasobów. Opisany przedmiot Transakcji nie będzie również stanowił ZCP ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Dodatkowo, dla uniknięcia wątpliwości z cywilnoprawnego punktu widzenia, Strony wprost potwierdziły w treści umowy przedwstępnej, że przedmiotem Transakcji nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa Sprzedającej, ani przedsiębiorstwo Sprzedającej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż będące przedmiotem zbycia prawa do Nieruchomości wraz z wybranymi składnikami majątkowymi, nie będą posiadały potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego, a tym samym pozbawione będą cech przedsiębiorstwa, czy też zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, przedmiotowa Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W zakresie pytania nr 2:

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2 w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż Nieruchomości, przy założeniu, iż nie stanowi ona ZCP/przedsiębiorstwa, podlega opodatkowaniu stawką 23%, czy też zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt zarówno zabudowany, jak i niezabudowany spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych uregulowań wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W dniu 16 listopada 2017 r., Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („Trybunał”) wydał wyrok w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), w którym orzekł, że artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. W szczególności, w wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy polskiej ustawy o VAT są niezgodne z regulacjami unijnymi w zakresie warunków zwolnienia z VAT dostawy budynków, m.in., że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, że pierwszym zasiedleniem może być również rozpoczęcie użytkowania budynku przez podmiot, który go wybudował.

W niniejszym stanie faktycznym, Spółka była inwestorem i dalszym użytkownikiem Nieruchomości na cele działalności gospodarczej i w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości już w dacie otrzymania pozwolenia na jego użytkowanie.

Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Z uwagi na fakt, że:

*   Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT z tytułu wybudowania Budynku IV oraz Budowli i Urządzeń budowlanych z nim związanych,
*   Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT z tytułu nabycia prawa do Gruntu I,
*   Budynek IV, którego dostawa ma być dokonana, był użytkowany dla celów sprzedaży opodatkowanej VAT (w tym wynajem) w ramach działalności gospodarczej Sprzedającej na cele biurowo-magazynowe od października 2017 r.,
*   od pierwszego zasiedlenia do dnia dokonania Transakcji nie minął okres dwóch lat,
*   nakłady na ulepszenie Nieruchomości I nie przekroczyły 30% wartości początkowej,

to należy zatem uznać, iż dostawa Budynku IV i Urządzeń budowalnych z nim związanych wraz z proporcjonalną częścią Gruntu I przypadająca na Budynek IV, będzie dokonywana w okresie poza pierwszym zasiedleniem, ale w związku z tym, że od pierwszego dnia zasiedlenia do momentu zbycia Budynku IV nie minie okres dwóch lat, to dostawa Nieruchomości I będzie podlegała opodatkowaniu 23% podatkiem VAT.

W zakresie pytania nr 3:

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż zasadą na gruncie ustawy o VAT jest, że jedna dostawa towarów opodatkowana jest jedną stawką VAT. Jednak w wyjątkowych przypadkach możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność, bądź konieczność. W rozważanym przypadku takimi przepisami są art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, które wyraźnie wskazują, że możliwość zwolnienia z VAT dostawy budynków (budowli), jak i pierwsze zasiedlenie odnoszą się do budynków, budowli lub ich części. Z tego względu w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy jest budynek, który po wybudowaniu był tylko w części wynajmowany, uzasadnione jest odejście od zasady opodatkowania dostawy jedną stawką VAT i uznanie, że sprzedaż budynku jest w części zwolniona, a w części opodatkowana VAT.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, w Budynku VI umowy najmu rozpoczynały się w następujących datach: 1) 14.11.2016, 2) 01.04.2017, 3) 01.02.2019, 4) 01.04.2017, 5) 01.04.2017, 6) 01.08.2017, 7) 11.12.2017, 8) 19.03.2018, 9) 15.12.2017, 10) 01.02.2018, 11) 01.02.2018 oraz pozostaje w tym budynku powierzchnia niewynajęta na ten moment o wielkości 61,18 m2 oraz powierzchnia 17,36 m2, która według projektu to śmietnik natomiast obecnie pełni funkcję magazynku.

Oznacza to, zdaniem Wnioskodawców, że do pierwszego zasiedlenia doszło częściowo, tj:

*   w zakresie powierzchni objętej umową najmu rozpoczętej w dniu 14.11.2016 r. – do pierwszego zasiedlenia doszło w dniu 14.11.2016 r., a na dzień składania wniosku upłyną okres 2 lat;
*   w zakresie powierzchni 17,36 m2, która według projektu to śmietnik natomiast obecnie pełni funkcję magazynku – do pierwszego zasiedlenia doszło wraz z oddaniem budynku do użytkowania, tj. 28.10.2016 r. – a na dzień składania wniosku upłynął okres 2 lat;
*   w zakresie zaś pozostałych powierzchni, pierwsze zasiedlenie następowało w dniach 2) 01.04.2017, 3) 01.02.2019, 4) 01.04.2017, 5) 01.04.2017, 6) 01.08.2017, 7) 11.12.2017, 8) 19.03.2018, 9) 15.12.2017, 10) 01.02.2018, 11) 01.02.2018 i na dzień składania wniosku okres dwóch lat od pierwszego zasiedlenia nie upłynął.

Jednakże, z uwagi na upływ czasu, dwa lata od dnia pierwszego zasiedlenia mogą upłynąć na moment sprzedaży Budynku VI w zakresie (niektórych) powierzchni, co do których umowy najmu rozpoczęły się w roku 2017. Niemniej jednak, z uwagi na nieznaną na ten moment szczegółową datę transakcji (konkretny dzień/godzina) należy uznać, że Sprzedająca, zgodnie z przepisami, powinna weryfikować termin upływu dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia konkretnej powierzchni w celu ustalenia poprawnej stawki VAT dla dostawy części/całości Budynku VI.

Polskie przepisy definiują „pierwsze zasiedlenie” jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie na potrzeby ustalenia dnia pierwszego zasiedlenia należy brać pod uwagę, iż w dniu 16 listopada 2017 r., Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („Trybunał”) wydał wyrok w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), w którym orzekł, że artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. W szczególności w wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy polskiej ustawy o VAT są niezgodne z regulacjami unijnymi w zakresie warunków zwolnienia z VAT dostawy budynków, m.in., że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, że pierwszym zasiedleniem może być również rozpoczęcie użytkowania budynku przez podmiot, który go wybudował.

W niniejszym stanie faktycznym, Spółka była inwestorem i dalszym użytkownikiem Nieruchomości na cele działalności gospodarczej i w tym zakresie odnośnie powierzchni 17,36 m2, która według projektu to śmietnik natomiast obecnie pełni funkcję magazynku, zdaniem Wnioskodawcy, doszło pierwszego zasiedlenia Nieruchomości już w dacie otrzymania pozwolenia na jego użytkowanie.

W takim zatem wypadku, w przypadku dostawy Budynku VI, wartość Budynku VI w części dotyczącej powierzchni pozostającej nadal w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia rozumianego jako rozpoczęcie umowy najmu, wraz z Urządzeniami budowalnymi z tą częścią związanych oraz części Gruntu I przypadającą proporcjonalnie na tę część Budynku VI, będzie opodatkowana 23% stawką VAT. Natomiast dostawa pozostałej powierzchni Budynku VI będzie, co do zasady, podlegała zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z możliwością zrezygnowania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy spełnieniu warunków wynikających z tego przepisu.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega m.in. dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z uwagi na fakt, że:

*   Sprzedającej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego z tytułu nabycia Gruntu I,
*   Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków związanych z budową Budynków na Nieruchomości I, w tym Budynku VI i pozostałych nakładów na Nieruchomość I,
*   część powierzchni Budynku VI, których dostawa ma być dokonana do momentu dokonania Transakcji, będzie użytkowana dla celów sprzedaży opodatkowanej VAT (w tym wynajem) w ramach działalności gospodarczej powyżej 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia,
*   wydatki na ulepszenia Nieruchomości I nie przekroczyły 30% jej wartości początkowej,

to należy uznać, iż dostawa części Budynku VI będzie dokonywana w okresie poza pierwszym zasiedleniem, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem Nieruchomości I a planowaną Transakcją już upłynęły 2 lata.

W konsekwencji, dostawa części Budynku VI, wobec której na moment Transakcji upłynie okres dwóch lat od rozpoczęcia umów najmu oraz Urządzeń budowalnych z nimi związanych wraz z częścią Gruntu I przypadającą proporcjonalnie na tę część Budynku VI będzie, co do zasady, podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, z uwagi, iż dostawa powyżej opisanej części Budynku VI będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż znajduje on zastosowanie jedynie w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast, pod warunkiem, iż strony Transakcji złożą oświadczenie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT o wyborze opodatkowania VAT stawką podstawową lub obniżoną dostawy tej części Budynku VI (wobec której na moment Transakcji upłynie okres dwóch lat od rozpoczęcia umów najmu), spełnią warunki opisane w tym przepisie, a także biorąc pod uwagę fakt, iż dostawa części Budynku VI i Urządzeń budowalnych z nimi związanych oraz części Gruntu I przypadająca proporcjonalnie na część Budynku VI, będzie opodatkowana 23% VAT.

W zakresie pytania nr 4:

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 4 w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż Nieruchomości, przy założeniu, iż nie stanowi ona ZCP/przedsiębiorstwa, podlega opodatkowaniu stawką 23%, czy też zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega m.in. dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Polskie przepisy definiują „pierwsze zasiedlenie” jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W dniu 16 listopada 2017 r., Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („Trybunał”) wydał wyrok w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z oo. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), w którym orzekł, że artykuł 12 ust. i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. W szczególności, w wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy polskiej ustawy o VAT są niezgodne z regulacjami unijnymi w zakresie warunków zwolnienia z VAT dostawy budynków, m.in., że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, że pierwszym zasiedleniem może być również rozpoczęcie użytkowania budynku przez podmiot, który go wybudował.

W niniejszym stanie faktycznym, Spółka była inwestorem i dalszym użytkownikiem Nieruchomości na cele działalności gospodarczej i w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości już w dacie otrzymania pozwolenia na jego użytkowanie.

Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Z uwagi na fakt, że:

*   Sprzedającej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego z tytułu nabycia Gruntu I oraz Budynku I oraz Budynku V,
*   Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków związanych z budową Budynków na Nieruchomości I (innych niż Budynek IV i Budynku VI objętych odrębnymi pytaniami) i pozostałych nakładów na Nieruchomość 1,
*   Budynki Nieruchomości I (innych niż Budynek IV i Budynku VI objętych odrębnymi pytaniami), których dostawa ma być dokonana do momentu dokonania Transakcji będzie użytkowana dla celów sprzedaży opodatkowanej VAT (w tym wynajem) w ramach działalności gospodarczej powyżej 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia,
*   wydatki na ulepszenia Nieruchomości I nie przekroczyły 30% jej wartości początkowej,

to należy uznać, iż dostawa Nieruchomości I będzie dokonywana w okresie poza pierwszym zasiedleniem, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem Nieruchomości I a planowaną Transakcją już upłynęły 2 lata.

W konsekwencji, dostawa Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV i Budynku VI objętych odrębnymi pytaniami) i Urządzeń budowalnych z nimi związanych oraz części Gruntu I przypadająca proporcjonalnie na Budynki Nieruchomości I (inne niż Budynek IV i Budynku VI – objętych odrębnymi pytaniami), będzie, co do zasady, podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, z uwagi, iż dostawa powyżej opisanej części Nieruchomości I będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż znajduje on zastosowanie jedynie w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast, pod warunkiem, iż strony Transakcji złożą oświadczenie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, o wyborze opodatkowania VAT stawką podstawową lub obniżoną dostawy części Nieruchomości I, spełnią warunki opisane w tym przepisie, a także biorąc pod uwagę fakt, iż Nieruchomości I ma charakter biurowo-usługowy, dostawa Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV i Budynku VI – objętych odrębnymi pytaniami) i Urządzeń budowalnych z nimi związanych oraz części Gruntu I przypadająca proporcjonalnie na Budynki Nieruchomości I (inne niż Budynek IV i Budynku VI – objętych odrębnymi pytaniami), będzie opodatkowana 23% VAT.

W zakresie pytania nr 5:

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 5, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż Nieruchomości, przy założeniu, iż nie stanowi ona ZCP/przedsiębiorstwa, podlega opodatkowaniu stawką 23%, czy też zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega m.in. dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Polskie przepisy definiują „pierwsze zasiedlenie” jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej, mus również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W dniu 16 listopada 2017 r., Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („Trybunał”) wydał wyrok w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), w którym orzekł, że artykuł 12 ust. l i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. W szczególności, w wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy polskiej ustawy o VAT są niezgodne z regulacjami unijnymi w zakresie warunków zwolnienia z VAT dostawy budynków, m.in., że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, że pierwszym zasiedleniem może być również rozpoczęcie użytkowania budynku przez podmiot, który go wybudował.

W niniejszym stanie faktycznym, Spółka była inwestorem i dalszym użytkownikiem Nieruchomości na cele działalności gospodarczej i w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, doszło pierwszego zasiedlenia Nieruchomości już w dacie otrzymania pozwolenia na jego użytkowanie.

Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Z uwagi na fakt, że:

*   Sprzedającej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego z tytułu nabycia Gruntu II,
*   Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków związanych z budową Budynków na Nieruchomości II i pozostałych nakładów na Nieruchomość II,
*   Nieruchomość II, której dostawa ma być dokonana do momentu dokonania transakcji będzie użytkowana dla celów sprzedaży opodatkowanej VAT (w tym wynajem) w ramach działalności gospodarczej powyżej 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia,
*   wydatki na ulepszenia Nieruchomości II nie przekroczyły 30% jej wartości początkowej,

to należy uznać, iż dostawa Nieruchomości II będzie dokonywana w okresie poza pierwszym zasiedleniem, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem Nieruchomości II a planowaną Transakcją, już upłynęły 2 lata.

W konsekwencji, dostawa Nieruchomości będzie, co do zasady, podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, z uwagi, iż dostawa Nieruchomości II będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż znajduje on zastosowanie jedynie w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast, pod warunkiem, iż strony Transakcji złożą oświadczenie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, o wyborze opodatkowania VAT stawką podstawową lub obniżoną tym samym spełnią warunki opisane w tym przepisie, a także biorąc pod uwagę fakt, iż Nieruchomości II ma charakter biurowo-usługowy, dostawa Nieruchomości II będzie opodatkowana 23% VAT.

W zakresie pytania nr 6:

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 6, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż Nieruchomości, przy założeniu, iż nie stanowi ona ZCP/przedsiębiorstwa, podlega opodatkowaniu stawką 23%, czy też zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt zarówno zabudowany, jak i niezabudowany spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2019 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. li 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych uregulowań wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W dniu 16 listopada 2017 r., Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („Trybunał”) wydał wyrok w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), w którym orzekł, że artykuł 12 ust. li 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. W szczególności, w wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy polskiej ustawy o VAT są niezgodne z regulacjami unijnymi w zakresie warunków zwolnienia z VAT dostawy budynków, m.in., że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, że pierwszym zasiedleniem może być również rozpoczęcie użytkowania budynku przez podmiot, który go wybudował.

W niniejszym stanie faktycznym, Spółka była inwestorem i dalszym użytkownikiem Nieruchomości na cele działalności gospodarczej i w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości już w dacie otrzymania pozwolenia na jego użytkowanie.

Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Z uwagi na fakt, że:

*   Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT z tytułu wybudowania Budowli nowych,
*   „Budowle nowe”, których dostawa ma być dokonana, były użytkowane dla celów sprzedaży opodatkowanej VAT w ramach działalności gospodarczej Sprzedającej (w związku z realizowanym najmem na cele biurowo-magazynowe) od momentu oddania do użytkowania Budynku IV (październik 2017 roku),
*   od pierwszego zasiedlenia do dnia dokonania Transakcji nie minął okres dwóch lat,

to należy zatem uznać, iż dostawa „Budowli nowych” wraz z proporcjonalną częścią Gruntów przypadających na „Budowle nowe” będzie dokonywana w okresie poza pierwszym zasiedleniem, ale w związku z tym, że od pierwszego dnia zasiedlenia do momentu zbycia Budowli nowych nie minie okres dwóch lat, to dostawa „Budowli nowych” będzie podlegała opodatkowaniu 23% podatkiem VAT.

W zakresie pytania nr 7:

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 7, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż Nieruchomości, przy założeniu, iż nie stanowi ona ZCP/przedsiębiorstwa, podlega opodatkowaniu stawką 23%, czy też zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega m.in. dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Polskie przepisy definiują „pierwsze zasiedlenie” jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W dniu 16 listopada 2017 r., Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („Trybunał”) wydał wyrok w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-308/16), w którym orzekł, że artykuł 12 ust. li 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. W szczególności, w wyroku Trybunał stwierdził, że przepisy polskiej ustawy o VAT są niezgodne z regulacjami unijnymi w zakresie warunków zwolnienia z VAT dostawy budynków, m.in., że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, że pierwszym zasiedleniem może być również rozpoczęcie użytkowania budynku przez podmiot, który go wybudował.

W niniejszym stanie faktycznym, Spółka była inwestorem i dalszym użytkownikiem Nieruchomości na cele działalności gospodarczej i w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości już w dacie otrzymania pozwolenia na jego użytkowanie.

Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.

Z uwagi na fakt, że:

*   Sprzedającej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego z tytułu wybudowania „Budowli starych”,
*   „Budowle stare”, których dostawa ma być dokonana, były i do momentu dokonania Transakcji będą użytkowane dla celów sprzedaży opodatkowanej VAT (w związku z realizacją najmu) w ramach działalności gospodarczej powyżej 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia,
*   wydatki na ulepszenia „Budowli starych” nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej,

to należy uznać, iż dostawa „Budowli starych” wraz z częścią Gruntów przypadających proporcjonalnie na „Budowle stare” będzie dokonywana w okresie poza pierwszym zasiedleniem, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem „Budowli starych” a planowaną Transakcją już upłynęły 2 lata.

W konsekwencji, dostawa „Budowli starych” oraz części Gruntów przypadająca proporcjonalnie na „Budowle stare”, będzie, co do zasady, podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, z uwagi iż dostawa powyżej opisanych „Budowli starych” będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż znajduje on zastosowanie jedynie w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast, pod warunkiem, iż strony Transakcji złożą oświadczenie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, o wyborze opodatkowania VAT stawką podstawową lub obniżoną dostawy „Budowli starych”, spełnią warunki opisane w tym przepisie, dostawa „Budowli starych” oraz części Gruntów przypadająca proporcjonalnie na „Budowle stare”, będzie opodatkowana 23% VAT.

W zakresie pytania nr 8:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Z przepisów ustawy o VAT wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakupy towarów i usług nie przyczynią się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczyniają się do generowania przez podmiot obrotów.

Z przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego wynika, że:

*   w momencie sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy, Nieruchomość nie będzie przedsiębiorstwem ani jego zorganizowaną częścią w rozumieniu ustawy o VAT,
*   Nabywca będzie wykorzystywać Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT – tj. działalności w zakresie wynajmu nieruchomości opodatkowanym podatkiem VAT i w tym celu zadba we własnym zakresie o odpowiednie warunki prowadzenia działalności.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że, o ile Sprzedająca i Nabywca spełnią warunki z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a dostawa Nieruchomości nie jest dostawą zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, Nabywca będzie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Zbywcę dokumentującej sprzedaż Nieruchomości – w przypadku uznania przez Organ, że dostawa Nieruchomości przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii – art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów;
3.  oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
4.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
5.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
6.  koncesje, licencje i zezwolenia;
7.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
8.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
9.  tajemnice przedsiębiorstwa;
10.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zaznaczenia wymaga jednak, że samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Sprzedająca zawarła z Nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży, na mocy której Spółka zobowiązała się sprzedać Nabywcy opisane we wniosku Nieruchomości wraz z prawami związanymi z tymi Nieruchomościami. Podpisanie umowy sprzedaży będzie miało miejsce w roku 2019. Transakcja zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy Kodeks cywilny, Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Sprzedającej, w stosunki najmu wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami. W ramach planowanej Transakcji dochodziłoby do przeniesienia:

1.  prawa wieczystego użytkowania Gruntu I;
2.  prawa własności Budynków na Gruncie I;
3.  prawa własności Gruntu II;
4.  prawa własności Budynków na Gruncie II;
5.  Budowli oraz Urządzeń technicznych niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Budynków znajdujących się w obrębie Nieruchomości;
6.  wyposażenia związanego w funkcjonowaniem oraz użytkowaniem Budynków, w szczególności takiego jak: sprzęt i meble biurowe, meble kuchenne, komputery wraz monitorami, apteczek, megafon, kuchenek mikrofalowych, zmywarek, lodówek, wyposażenia łazienkowego, szaf technicznych, komory chłodniczej, baru wolnostojącego wraz z zabudową, donic, stołów, krzeseł, siedzisk, koszy na śmieci, szafek szatniowych, gaśnic, prądownic, węży hydrantowych, klimatyzacji, kotłów gazowych, stacji uzdatniania wody, nawilżacz, rejestratorów, UPS;
7.  majątkowych praw autorskich do projektów przygotowanych na potrzeby budowy Budynków;
8.  praw wynikających z gwarancji dotyczących jakości budowy udzielonych przez wykonawcę robót budowalnych w odniesieniu do prac na Nieruchomościach lub Budynkach wynikających z umów budowlanych;
9.  praw wynikających z zabezpieczeń wykonania zobowiązań najemców z tytułu najmu, które zostały lub zostaną dostarczone przez takich najemców Spółce (jako wynajmującej) zgodnie z postanowieniami umów najmu (obejmujące gwarancje bankowe);
10.  całej dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości znajdującej się w posiadaniu Spółki;
11.  całej, będącej w posiadaniu Sprzedającej, dokumentacji technicznej dotyczącej Nieruchomości, w szczególności urzędowych kopii wszystkich decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości lub procesu budowlanego, kopii wszelkiej korespondencji z organami władzy publicznej dotyczącej Nieruchomości, instrukcji obsługi dotyczących urządzeń i sprzętu znajdującego się w Budynkach, instrukcji BHP dotyczących Budynków oraz ich systemów przeciwpożarowych, książki obiektu budowlanego dla Budynków oraz dziennika budowy, wszystkich kart dostępu będących w posiadaniu Sprzedającego, kodów do systemu zarządzania Budynkami (BMS) (jeśli będą istniały);
12.  świadectw charakterystyki energetycznej Budynków;
13.  dokumentów i umów dotyczących praw przelanych na Nabywcę;
14.  wszelkich innych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającej, które w sposób zwyczajowy przekazywane są kupującym nieruchomości komercyjne.

Przeniesieniu na rzecz Nabywcy wraz z Nieruchomościami nie będą podlegać:

*   inne ruchomości niż wskazane wyżej,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Sprzedającej (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedająca dokonuje rozliczeń z najemcami),
*   środki pieniężne Sprzedającej zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem ewentualnie przelewu kaucji najemców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę),
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającej oraz know-how Sprzedającej,
*   księgi rachunkowe Sprzedającej i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającą działalności gospodarczej,
*   firma przedsiębiorstwa Sprzedającej, jak też oznaczenie: „B”,
*   witryna internetowa stanowiąca wizytówkę Nieruchomości w sieci Internet, na której można znaleźć informacje o lokalizacji, najemcach, godzinach otwarcia, czy plan sytuacyjny Nieruchomości,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającą, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów o doradztwo podatkowe, umów o doradztwo prawne, itp.,
*   umowy z pracownikami,
*   umowy dotyczące Sprzedającej lub Nieruchomości, w szczególności umowy w zakresie obsługi finansowo-księgowej,
*   pracowników Spółki,
*   Zarząd Spółki nie zostanie przeniesiony na Kupującą,
*   zobowiązania kredytowe dotyczące finansowania Nieruchomości,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającą o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami, w szczególności, przed zbyciem Nieruchomości Sprzedająca wypowie umowy dotyczące dostaw mediów (takich jak woda, prąd, gaz) do budynku.

Nabywca zdecydował się bowiem na zawarcie umów dotyczących obsługi Nieruchomości we własnym zakresie oraz będzie zarządzał Nieruchomościami we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego. Ze względu na te okoliczności (w tym rozwiązanie umów na dostawę mediów i innych ww. umów z usługodawcami), których skutki zaistnieją w dniu Transakcji, Nabywca będzie prawdopodobnie przed zawarciem Transakcji prowadził negocjacje z dostępnymi na rynku dostawami mediów oraz innych niezbędnych usług dla obsługi Nieruchomości (niewykluczone, że również z podmiotami, które współpracowały dotychczas ze Sprzedającą w tym zakresie), tak, aby móc zawrzeć z nimi odpowiednie umowy i zapewnić Nieruchomościom możliwość dostarczania przez nich towarów i usług w chwili nabycia Nieruchomości, co jednocześnie pozwoli Nabywcy uniknąć potencjalnych roszczeń odszkodowawczych od najemców Nieruchomości (przejętych z mocy prawa w trybie z art. 678 KC) w przypadku przerwy w dostawie do Nieruchomości tych niezbędnych towarów i usług dla funkcjonowania najemców.

Nabywca nie jest zainteresowany przejęciem jakichkolwiek zobowiązań kredytowych Sprzedającej i strony dla dojścia transakcji do skutku wykluczają taką możliwość. Ponadto, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Sprzedającej (z zastrzeżeniem ewentualnych zabezpieczeń na rzecz podmiotu będącego wynajmującym złożonych/ustanowionych przez najemców w związku z umową najmu i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, o ile takie będą istniały w dacie Transakcji). W szczególności, wszelkie koszty dotyczące Nieruchomości, w tym koszty konserwacji, napraw, podatków i dostaw wszelkich mediów, należne w okresie do dnia zawarcia umowy sprzedaży lub dotyczące tego okresu, ponosi wyłącznie Sprzedająca, a Nabywca nie ma obowiązku regulowania takich kosztów. Strony uzgodniły, że wszelkie przychody dotyczące Nieruchomości, w tym przychody z umów najmu i nowo zawartych umów najmu, należne w okresie do dnia zawarcia umowy sprzedaży lub dotyczące tego okresu, przysługiwać będą wyłącznie Sprzedającej, natomiast należne w okresie od dnia zawarcia umowy sprzedaży przysługiwać będą wyłącznie Nabywcy. W Umowie sprzedaży Wnioskodawcy uzgodnią również, że w ramach umówionej ceny sprzedaży na Spółkę przejdą prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów najmu – co nastąpi z mocy prawa, tj. na podstawie art. 678 KC. Wnioskodawcy wskazują, że zamiarem Nabywcy jest/będzie kontynuowanie tych umów po nabyciu Nieruchomości, a w przyszłości ewentualnie zastąpienie tych najemców nowymi. W tym zakresie, w ramach transakcji, na Nabywcę mogą również przejść prawa wynikające z zabezpieczeń ustanowionych przez najemców w związku z tymi umowami (w szczególności prawo do zatrzymania kaucji wpłaconych przez najemców, cesja gwarancji bankowych). Tym samym, Nabywca zakupione od Sprzedającej Nieruchomości będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych VAT stawką podstawową lub obniżoną i w tym zakresie będzie dokonywał odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów towarów i usług dotyczących prowadzenia działalności przy wykorzystaniu Nieruchomości i ww. działek gruntu.

Sprzedająca i Nabywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT.

W umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca i Nabywca ustalili mechanizm rozliczenia dotyczący przychodów z Nieruchomości, kosztów i opłat eksploatacyjnych za okres od dnia zawarcia umowy sprzedaży do dnia zawarcia umowy sprzedaży. Nieruchomości nie są jedynym z elementów majątku Sprzedającej.

W ocenie Spółki, majątek, o którym mowa we wniosku, nie będzie spełniać na moment sprzedaży wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów usług.

Nieruchomości, będące przedmiotem Transakcji, nie są finansowo i organizacyjnie wydzielone w ramach części przedsiębiorstwa Spółki (w tym, w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), jak również nie są finansowo wydzielone dla celów rachunkowości w ten sposób, że Spółka nie sporządza odrębnego bilansu dla działalności prowadzonej na Nieruchomości. Tym samym, nie ma wyodrębnionej działalności w sensie finansowym i organizacyjnym w tym zakresie.

Natomiast na płaszczyźnie funkcjonalnej, aby zespół składników majątkowych, w tym przypadku nieruchomości, był wystarczający do prowadzenia działalności konieczne jest, aby przynależały do niego składniki konieczne do samodzielnego wykonywania działań.

Sprzedająca prowadzi głównie działalność związaną z realizacją projektów budowlanych związaną ze wznoszeniem budynków. W szczególności jest to działalność deweloperska polegającą na budowie i sprzedaży głównie lokali mieszkalnych (także lokali użytkowych) jednakże działalność polegająca na wynajmie majątku opisanego (działalność pozostała) we wniosku jest działalnością poboczną i w związku z tym Sprzedająca nie wytworzyła odrębnej struktury organizacyjnej i finansowej w ramach prowadzonej działalności, która mogłaby być przypisana do tego majątku. Spółka jest w stanie, w ramach prowadzonej działalności, zweryfikować jakie są np. koszty amortyzacji nieruchomości oraz ich utrzymania, a także poziomu przychodów z tytułu wynajmu, gdyż jest to sytuacja normalna dla każdego podmiotu wynajmującego lokale. Niemniej jednak, Spółka nie alokuje części kosztów ogólnozakładowych do tej działalności, nie prowadzi odrębnej (samodzielnej) księgowości dla tego majątku, nie ma odrębnego planu kont, odrębnego rachunku zysków i strat, po to, aby ustalać wynik finansowy w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Przychody i koszty w tym zakresie są częścią działalności Spółki bez ich rachunkowego stałego wyodrębniania.

Ponadto, wspólnicy spółki, którzy zajmują się działalnością Sprzedającej, w ramach ich czynności, zajmują się sprawami opisanego we wniosku majątku, lecz nie na zasadzie odrębności organizacyjnej, a w ramach prowadzenia wszystkich spraw Sprzedającej. Żaden z wspólników nie będzie zmieniał miejsca pracy w wyniku Transakcji podążając za zbywanym majątkiem, ani nikt inny z osób, które zajmowały się tym majątkiem po stronie Sprzedającej (tj. 1 osoba, która zajmowała się administracją majątku). Dlatego też, majątek opisany we wniosku, będzie potrzebował, aby Nabywająca spółka celowa zadbała o odpowiedni zarząd majątkiem we własnym zakresie, podobnie jak o inne składniki, które są potrzebne do prowadzenia działalności w oparciu o ten majątek, np. wynajem, a które nie są przedmiotem planowanej Transakcji. Zbywany majątek korzysta z innych struktur Sprzedającej, np. Zarządu. Podobnie majątek jest obsługiwany prawnie przez prawników Spółki (korzysta ze struktury Spółki potrzebnej do pozostałej głównej działalności) i nie dojdzie do przeniesienia tych funkcji. Majątek jest obsługiwany przez księgowość Spółki (korzysta ze struktury Spółki potrzebnej do pozostałej głównej działalności) i nie dojdzie do przeniesienia tych funkcji. Spółka prowadzi działalność deweloperską, zatrudnia w jej ramach około 40 osób i w razie potrzeby osoby te mogłyby wspierać majątek opisany we wniosku, lecz taki poziom wsparcia nie zostanie zapewniony przez Sprzedającego majątkowi w ramach Transakcji (pracownicy nie przechodzą do Nabywającej).

Zdaniem Sprzedającej, gdyby nie fakt, iż Spółka posiada odpowiednie zasoby potrzebne na prowadzenie głównej działalności i obsługuje nimi majątek opisany we wniosku, to ten majątek nie mógłby samodzielnie prowadzić działalności, gdyż powyższe elementy, tj. majątek oraz zarząd, obsługa prawna i księgowa stanowi minimum, aby prowadzić działalność gospodarczą w formie przedsiębiorstwa.

Jednocześnie we wniosku wskazano na szereg elementów przedsiębiorstwa Sprzedającej, które Transakcji nie będą podlegać, a które, zdaniem Sprzedającej, są potrzebne, by prowadzić działalność w oparciu o aktywa będące przedmiotem Transakcji. Nie dojdzie zatem do łącznego przekazania składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

Ponadto, w ramach Transakcji nie przewidziano, aby jej przedmiotem miałyby być:

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów (zobowiązania kredytowe, dotyczące finansowania Nieruchomości, nie będą przedmiotem transakcji, Nabywca zapewnia finansowanie po swojej stronie);
*   umowy o zarządzanie nieruchomością (Spółka wewnętrznie zarządza majątkiem i nie będzie nim zarządzała po Transakcji);
*   umowy zarządzania aktywami (wspólnicy zarządzają aktywami Sprzedającej i nie przechodzą wraz z Transakcją);
*   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem ((w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Sprzedającej (z zastrzeżeniem ewentualnych zabezpieczeń na rzecz podmiotu będącego wynajmującym złożonych/ustanowionych przez najemców w związku z umową najmu i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, o ile takie będą istniały w dacie Transakcji)), w szczególności, jak opisano we wniosku, Strony uzgodniły, że wszelkie przychody dotyczące Nieruchomości, w tym przychody z umów najmu i nowo zawartych umów najmu, należne w okresie do dnia zawarcia umowy sprzedaży lub dotyczące tego okresu, przysługiwać będą wyłącznie Sprzedającej, natomiast należne w okresie od dnia zawarcia umowy sprzedaży przysługiwać będą wyłącznie Nabywcy.

Brak tych elementów powoduje, że jeśli Nabywająca spółka celowa, chcąc prowadzić działalność wynajmu lokali, nie zadba we własnym zakresie o takie elementy jak wskazane powyżej, to działalność gospodarcza polegająca na wynajmie lokali nie będzie mogła być prowadzona autonomicznie.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że interpretacji pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, określonego w art. 2 pkt 27e ustawy, należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem cyt. normy art. 19 Dyrektywy 112. Regulacja ta natomiast była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W kontekście bowiem uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy uznać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem transakcji sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika bowiem z opisu sprawy, transakcja zbycia składników, wchodzących w skład przedsiębiorstwa Zbywcy, nie będzie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 k.c. W szczególności, przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą: inne ruchomości niż wskazane w opisie sprawy, prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Sprzedającej (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedająca dokonuje rozliczeń z najemcami), środki pieniężne Sprzedającej zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (z wyjątkiem ewentualnie przelewu kaucji najemców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę), tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającej oraz know-how Sprzedającej, księgi rachunkowe Sprzedającej i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającą działalności gospodarczej, firma przedsiębiorstwa Sprzedającej, jak też oznaczenie: „D”, witryna internetowa stanowiąca wizytówkę Nieruchomości w sieci Internet, na której można znaleźć informacje o lokalizacji, najemcach, godzinach otwarcia, czy plan sytuacyjny Nieruchomości. W wyniku dostawy na Nabywcę nie zostaną przeniesione również: prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Sprzedającą, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów o doradztwo podatkowe, umów o doradztwo prawne, itp., umowy z pracownikami, umowy dotyczące Sprzedającej lub Nieruchomości, w szczególności umowy w zakresie obsługi finansowo-księgowej. Także pracownicy Spółki, Zarząd Spółki, zobowiązania kredytowe dotyczące finansowania Nieruchomości, jak również prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającą o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami, w szczególności, przed zbyciem Nieruchomości Sprzedająca wypowie umowy dotyczące dostaw mediów (takich jak woda, prąd, gaz) do budynku, nie zostaną przeniesione na Kupującą. Nabywca nie jest zainteresowany przejęciem jakichkolwiek zobowiązań kredytowych Sprzedającej i strony dla dojścia transakcji do skutku wykluczają taką możliwość. Ponadto, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Sprzedającej (z zastrzeżeniem ewentualnych zabezpieczeń na rzecz podmiotu będącego wynajmującym złożonych/ustanowionych przez najemców w związku z umową najmu i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, o ile takie będą istniały w dacie Transakcji). Jednocześnie, jak wynika z informacji zawartych we wniosku, Nieruchomości, będące przedmiotem Transakcji, nie są finansowo i organizacyjnie wydzielone w ramach części przedsiębiorstwa Spółki (w tym, w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), jak również nie są finansowo wydzielone dla celów rachunkowości w ten sposób, że Spółka nie sporządza odrębnego bilansu dla działalności prowadzonej na Nieruchomości. Dodatkowo, jak wskazał Wnioskodawca, gdyby nie fakt, że Spółka posiada odpowiednie zasoby potrzebne na prowadzenie głównej działalności i obsługuje nimi majątek opisany we wniosku, to ten majątek nie mógłby samodzielnie prowadzić działalności, gdyż powyższe elementy, tj. majątek oraz zarząd, obsługa prawna i księgowa stanowi minimum, aby prowadzić działalność gospodarczą w formie przedsiębiorstwa. Ponadto, we wniosku wskazano na szereg elementów przedsiębiorstwa Sprzedającej, które Transakcji nie będą podlegać, a które są potrzebne, by prowadzić działalność w oparciu o aktywa będące przedmiotem Transakcji. Nie dojdzie zatem do łącznego przekazania składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

Z powyższego wynika, że przedmiot transakcji w okolicznościach przedstawionych we wniosku nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiałaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym do tej transakcji nie będzie miał zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym: „(…) w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, o których mowa w art. 6 pkt 1 tej ustawy, a co za tym idzie, przedmiotowa Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1, w związku z art. 7 pkt 1 ustawy o VAT”, tut. Organ uznał za prawidłowe.

W konsekwencji, planowana Transakcja będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy i traktowana będzie jako odpłatna dostawa towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, opodatkowana na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych dla poszczególnych towarów lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie będzie wynikało z przepisów ustawy.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą również kwestii opodatkowania 23% stawką VAT dostawy:

*   Budynku IV i Urządzeń budowlanych z nim związanych,
*   Budynku VI i Urządzeń budowlanych z nim związanych,
*   Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV oraz Budynek VI) i Urządzeń budowlanych z nim związanych,
*   Nieruchomości II,
*   „Budowli nowych”,
*   „Budowli starych”.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko – jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (pkt 41 ww. wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r.).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis wskazany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z powyższego, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” czy „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Wskazać należy, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z wniosku wynika, że przedmiotem planowanej sprzedaży będzie Nieruchomość I, składająca się z prawa wieczystego użytkowania, wraz z ulokowanymi na niej zabudowaniami („Budynek I” – „Budynek VI”) oraz Nieruchomość II, składająca się z zabudowanej nieruchomości wraz z ulokowanymi na niej zabudowaniami („Budynek VII” – „Budynek X”). Na Gruntach znajdują się dodatkowo „Budowle nowe” i „Budowle stare”. Wnioskodawca nabył Grunty oraz Budynek I i Budynek V w drodze umowy sprzedaży, która to transakcja została opodatkowana podatkiem od towarów i usług dnia 30 maja 2007 r. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Gruntów oraz Budynku I i Budynku V. Pozostałe Budynki (z wyjątkiem Budynku I i Budynku V) zostały wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie.

Pozwolenia na użytkowanie zostały wydane następująco:

*   Budynku I – rok 1930 (pozwolenie na użytkowanie: dnia 13.08.1999 r.),
*   Budynku II – dnia 28.10.2016 r.,
*   Budynku III – dnia 28.10.2016 r.,
*   Budynku IV – dnia 14.09.2017 r.,
*   Budynku V – dnia 13.08.1999 r.,
*   Budynku VI – dnia 28.10.2016 r.,
*   Budynku VII – dnia 22.07.2010 r.,
*   Budynku VIII – dnia 09.01.2013 r.,
*   Budynku IX – dnia 22.07.2010 r.,
*   Budynku X – dnia 22.07.2010 r.

Budynki podległy komercjalizacji, były i są wynajmowane przez Wnioskodawcę następująco:

*   Budynku I – opodatkowanie VAT przy nabyciu w dniu 30 maja 2007 r. Ostatnia z umów najmu (opodatkowanego VAT) podpisana została dnia 30.06.2016 r.,
*   Budynku II – od dnia 14 listopada 2016 r.,
*   Budynku III – od dnia 14 listopada 2016 r.,
*   Budynku IV – od dnia 1 października 2017 r.,
*   Budynku V – opodatkowanie VAT przy nabyciu w dniu 30 maja 2007 r. Ostatnia z umów najmu (opodatkowana VAT) podpisana została dnia 30.06.2016 r.,
*   Budynku VI – od dnia 14 listopada 2016 r.,
*   Budynku VII – budynek trafostacji – nie stanowi oddzielnego przedmiotu umowy najmu, lecz jest wykorzystywany w związku z najem innych budynków,
*   Budynku VIII – od dnia 19 stycznia 2013 r.,
*   Budynku IX – od dnia 30 września 2010 r.,
*   Budynku X – od dnia 30 września 2010 r.

Wszystkie powierzchnie w wyżej wskazanych Budynkach były wynajmowane przez Sprzedającą, w okresie przekraczającym 2 lata na dzień złożenia niniejszego wniosku, z poniższymi wyjątkami:

W Budynku nr VIII jedna z powierzchni, tj. powierzchnia magazynowa, 7,75 m2 była historycznie użytkowana dla własnych celów gospodarczych Sprzedającej jako śmietnik, a następnie została wynajęta umową najmu w dniu 22.05.2017 r., a rozpoczęcie najmu nastąpiło w dniu 15.06.2017 r.

W zakresie Budynku nr VI umowy najmu rozpoczynały się w następujących datach: 1) 14.11.2016, 2) 01.04.2017, 3) 01.02.2019, 4) 01.04.2017, 5) 01.04.2017, 6) 01.08.2017, 7) 11.12.2017, 8) 19.03.2018, 9) 15.12.2017, 10) 01.02.2018, 11) 01.02.2018 oraz pozostaje w tym budynku powierzchnia niewynajęta na ten moment o wielkości 61,18 m2, oraz powierzchnia 17,36 m2, która według projektu to śmietnik natomiast obecnie pełni funkcję magazynku.

W zakresie Budynku nr IV umowy najmu rozpoczynały się w następujących datach: 1) 01.10.2017, 2) 01.10.2017, 3) 01.10.2017, 4) 01.01.2018, 5) 01.01.2018.

Umowy najmu zawarte w stosunku do Budynku VI w datach wskazanych we wniosku za każdym razem dotyczyły różnych powierzchni znajdujących się we wskazanym Budynku VI. Powierzchnia w Budynku VI niewynajęta na ten moment o wielkości 61,18 m2 oraz powierzchnia 17,36 m2, która według projektu to śmietnik natomiast obecnie pełni funkcję magazynku, były i są wykorzystywana przez Spółkę do prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wybudowaniem Budynków i Budowli (z wyjątkiem Budynku I i Budynku V – które zostały nabyte wraz z Gruntami). Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Gruntów oraz Budynku I i Budynku V. Budowle należące do Spółki są związane z działalnością opodatkowaną Spółki (służą klientom wynajmującym lokale użytkowe, powierzchnie magazynowe i miejsca postojowe na terenie Nieruchomości). Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków na budowę/nabycie Budynków i Budowli. Sprzedająca nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym Budynków, które na datę planowanej Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków. Sprzedająca, z wyłączeniem pylonu aluminiowego na fundamencie betonowym (I), nie ponosiła wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym Budowli, które na datę planowanej Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% wartości początkowej poszczególnych Budowli. Wnioskodawca zawarł z Nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży, na mocy której Spółka zobowiązała się sprzedać Nabywcy wyżej opisane Nieruchomości wraz z prawami związanymi z tymi Nieruchomościami. Podpisanie umowy sprzedaży będzie miało miejsce w roku 2019. Wszystkie Budynki i Budowle, będące przedmiotem wniosku, były wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Wszystkie Budowle, mające być przedmiotem sprzedaży, były oddane do używania przez Zainteresowanego. W przypadku Budowli związanych z Budynkami I, II, III, V, VI, VII, VIII, IX, X od tego momentu upłynęły już 2 lata, a „jedynie” w przypadku Budynku IV – tak jak wskazano we wniosku – nie upłynął od momentu przekazania do użytkowania jeszcze okres 2 lat. Zarówno Nieruchomość I, Nieruchomość II, żaden z Budynków I-X, żadna z „Budowli nowych” i żadna z „Budowli starych” nie były wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Pylon aluminiowy na fundamencie betonowym (I), w odniesieniu do którego nakłady na ulepszenie przekroczyły 30% jego wartości:

1.  został oddany do użytkowania na podstawie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT dla potrzeb najemców powierzchni w Budynkach w ramach zawartych umów najmu. Od chwili pierwotnego oddania do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat. Od chwili dokonania naprawy, której wartość przekroczyła 30% jego wartości (17.04.2018 r.) do momentu planowanej sprzedaży nie upłynie okres co najmniej 2 lat;
2.  Spółka miała prawo z tytułu poniesionych nakładów na wykonanie i naprawę pylona do odliczenia podatku VAT naliczonego;
3.  pylon będzie przez Nabywcę wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. na potrzeby związane w wynajmowanymi powierzchniami przez okres 5 lat. Niemniej jednak, na ten moment, nie można wykluczyć, iż w toku prowadzonej działalności operacyjnej przez Nabywcę, w okresie 5 lat dojdzie do zbycia nieruchomości opisanych w przedmiotowym wniosku o interpretację wraz z przedmiotowym pylonem lub też, że zostanie on w toku zwykłej działalności operacyjnej zastąpiony innym, nowszym.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowych Budynków, Budowli, Nieruchomości i Urządzeń budowlanych zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do opisanych obiektów miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie.

W pierwszej kolejności tut. Organ odniósł się co do wątpliwości opodatkowania dostawy Budynku IV i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalnej części Gruntu I przypadającej na Budynek IV.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady, należy stwierdzić, że w odniesieniu do znajdującego się na Nieruchomości I – Budynku IV, doszło do pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu sprawy – Budynek IV wybudowany został w roku 2017 i oddany do użytkowania dnia 14.09.2017 r. Ponadto, w zakresie Budynku nr IV umowy najmu rozpoczynały się w następujących datach: „1) 01.10.2017 2) 01.10.2017 3) 01.10.2017 4) 01.01.2018 5) 01.01.2018”. Jednocześnie, jak wynika z wniosku, ww. obiekt był wykorzystywany przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, o ile pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynku IV nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata, dostawa ww. Budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zasadnym jest więc przeanalizowanie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wybudowaniem Budynku IV. Ponadto, w odniesieniu do ww. Budynku nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zatem, w rozpatrywanej sprawie nie zostaną spełnione warunki do zastosowania powyższego zwolnienia.

W przypadku transakcji, dla których brak jest możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od opodatkowania w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z powołanej wyżej regulacji, aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

*   towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,
*   z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia) nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Zatem z uwagi na fakt, że Spółka nie wykorzystywała przedmiotowego Budynku wyłącznie na cele działalności zwolnionej, to należy stwierdzić, że nie zostanie spełniona jedna z przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z kolei, zgodnie z tym co wskazano powyżej, dostawę Urządzeń budowlanych, tj.

*   części ogrodzenia Nieruchomości I oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV,
*   przyłączy technicznych posadowionych na działce nr 6 i 7 AM-19 (związanych z Budynkiem IV) – oddanych do użytkowania wraz z Budynkiem IV,
*   szlabanu wraz z instalacją zasilającą oddanego do użytkowania wraz z Budynkiem IV – związanego z wykorzystywaniem wszystkich Budynków,

które związane są z analizowanym Budynkiem, należy opodatkować łącznie z ww. Budynkiem, jako jego elementy przynależne.

Jak już wcześniej wskazano, dostawa gruntu jest opodatkowana według takiej stawki podatku, jaką opodatkowana jest dostawa budynków/budowli na nim posadowionych. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie, zbycie gruntu, na którym usytuowany jest przedmiotowy Budynek IV i ww. Urządzenia budowlane z nim związane, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, nie będzie także korzystało ze zwolnienia od podatku.

Podsumowując, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa Budynku IV i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynek IV, nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy. Tym samym, przedmiotowa transakcja sprzedaży będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym: „(…) dostawa Budynku IV i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynek IV, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT”, uznano za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii opodatkowania dostawy Budynku VI i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalnej części Gruntu I przypadającej na Budynek VI należy wskazać, że – jak wynika z opisu sprawy – ww. budynek został wybudowany w roku 2016 (pozwolenie na użytkowanie 28.10.2016 r.). W zakresie Budynku nr VI umowy najmu rozpoczynały się w następujących datach: „1) 14.11.2016 2) 01.04.2017 3) 01.02.2019 4) 01.04.2017 5) 01.04.2017 6) 01.08.2017 7) 11.12.2017 8) 19.03.2018 9) 15.12.2017 10) 01.02.2018 11) 01.02.2018”. Ponadto, z wniosku nie wynika, aby ww. Budynek i Urządzenia budowlane w zakresie tych powierzchni były wykorzystywane do działalności gospodarczej przed zawarciem umów najmu przez Wnioskodawcę. Wyjątkiem w tym zakresie jest powierzchnia niewynajęta o wielkości 61,18 m2 oraz powierzchnia 17,36 m2 (która według projektu to śmietnik natomiast obecnie pełni funkcję magazynku) wykorzystywane do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Jednocześnie, na Budynek VI nie były ponoszone nakłady, w tym nakłady na ulepszenie w wysokości 30% ich wartości początkowej.

Należy stwierdzić, że w odniesieniu do części Budynku, w stosunku do której umowa najmu rozpoczynała się w dniu 14.11.2016 r. oraz w odniesieniu do powierzchni niewynajętej 61,18 m2 i powierzchni 17,36 m2 (która według projektu to śmietnik, natomiast obecnie pełni funkcję magazynku) wykorzystywanych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, doszło już do pierwszego zasiedlenia i od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, w odniesieniu do tych części powierzchni zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych części Budynku, w stosunku do których umowy najmu zostały zawarte w dniach: 01.04.2017 r., 01.08.2017 r., 11.12.2017 r., 15.12.2017 r., 01.02.2018 r. i 01.02.2019 r., zwolnienie od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie miało zastosowanie tylko w odniesieniu do tych części, w stosunku do których od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres 2-letni.

Dodatkowo należy wskazać, że w odniesieniu do tych części powierzchni Budynku VI, w stosunku do których od dnia pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży nie upłynie okres 2 lat, nie będzie miało zastosowania zwolnienie w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zasadnym jest więc przeanalizowanie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wybudowaniem Budynku VI. Ponadto, w odniesieniu do ww. Budynku nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zatem, w rozpatrywanej sprawie nie zostaną spełnione warunki do zastosowania powyższego zwolnienia.

W przypadku transakcji, dla których brak jest możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od opodatkowania w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z powołanej wyżej regulacji, aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

*   towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,
*   z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia) nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Zatem z uwagi na fakt, że Spółka nie wykorzystywała przedmiotowego Budynku wyłącznie na cele działalności zwolnionej, to należy stwierdzić, że nie zostanie spełniona jedna z przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym, przedmiotowa transakcja sprzedaży, w części nieobjętej zwolnieniem, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 29a ust. 8 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający i Kupujący są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT oraz w zakresie, w jakim będzie im przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dokonają wyboru opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości i zrezygnują z powyższego zwolnienia przez złożenie przed dniem Transakcji zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Zatem, jak wskazał Wnioskodawca, Sprzedający i Kupujący będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni również na datę wspomnianej rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i dokonają wyboru opodatkowania VAT sprzedaży Nieruchomości.

W związku z powyższym, Spółka może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy części powierzchni Budynku VI pod warunkiem, że dokonujący dostawy i Nabywca ww. obiektu złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Zatem w sytuacji, gdy Spółka zrezygnuje ze zwolnienia od podatku dla dostawy części powierzchni przedmiotowego Budynku (która w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy mogłaby korzystać ze zwolnienia) – stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy, to dostawa ta będzie opodatkowana według 23% stawki podatku.

W takiej sytuacji całość Budynku VI będzie opodatkowana 23% stawką podatku.

Ponadto, dostawę Urządzeń budowlanych, które związane są z Budynkiem VI, tj.

*   części ogrodzenia oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI,
*   przyłączy technicznych związanych z Budynkami II, III i VI,
*   szlabanu wraz z instalacją zasilającą oddanego do użytkowania wraz z Budynkiem IV – związanego z wykorzystywaniem wszystkich Budynków,

również należy opodatkować łącznie z Budynkiem VI.

W konsekwencji, taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęty będzie grunt, na którym posadowiony jest przedmiotowy Budynek i ww. Urządzenia budowlane z nim związane.

W konsekwencji, dostawa Budynku VI i Urządzeń budowlanych z nim związanych, znajdujących się na Nieruchomości I oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynek VI, będzie opodatkowana stawką w wysokości 23% podatku VAT w myśl art. 41 ust. 1, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 29a ust. 8 ustawy w odniesieniu do części powierzchni ww. Budynku, w stosunku do którego od pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży nie upłynie okres 2 lat.

Natomiast w odniesieniu do części powierzchni, w stosunku do których od pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres 2 lat, ww. transakcja będzie również opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%, jednakże pod warunkiem, że Strony transakcji dokonają wyboru opodatkowania ww. dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym: „(…) dostawa Budynku VI i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynek VI będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT:

*   w części powierzchni, w stosunku, do której od dnia rozpoczęcia najmu do dnia sprzedaży nie upłynie okres 2 lat, wraz z Urządzeniami budowalnymi z tą częścią związanych oraz części Gruntu I oraz
*   w pozostałej części powierzchni Budynku VI wraz Urządzeniami budowalnymi z tą częścią związanych oraz części Gruntu 1, w stosunku do której upłynie okres 2 lat od dnia rozpoczęcia najmu do dnia sprzedaży, po spełnieniu odnośnie tej powierzchni warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług”,

należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą także kwestii, czy dostawa Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV oraz Budynek VI) i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalnej części Gruntu I przypadającej na Budynki Nieruchomości I (inne niż Budynek IV oraz Budynek VI), będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Jak wynika z wniosku, Budynek I został oddany do użytkowania dnia 13.08.1999 r., Budynek II użytkowano od dnia 28.10.2016 r., Budynek III użytkowany jest od dnia 28.10.2016 r., natomiast Budynek V został oddany do użytkowania dnia 13.08.1999 r. Ponadto, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do ww. budynków z wyjątkiem Budynku I i V, które zostały nabyte wraz z Gruntami. Zainteresowanemu przysługiwało także prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Gruntów oraz ww. Budynku I i Budynku V. Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca, wszystkie Budynki były wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Nadto, Zainteresowany nie dokonywał ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w odniesieniu do rozpatrywanych Budynków.

Tym samym, z uwagi na fakt, że na ww. Budynki, znajdujące się na Nieruchomości I, nie były ponoszone nakłady na ich ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej tych obiektów, a ponadto od ich pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, w odniesieniu do wszystkich tych obiektów zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, w odniesieniu do dostawy wskazanych wyżej Budynków bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy.

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca wskazał, że zarówno Spółka, jak Zbywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT. W związku z tym, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Zainteresowany zamierza zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy Budynku I, II, III i V wraz z Urządzeniami budowlanych z nimi związanymi. Z opisu sprawy wynika także, że dokonujący dostawy i Nabywca ww. Budynków złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynków.

Tym samym, skoro Spółka zrezygnuje ze zwolnienia od podatku dla dostawy rozpatrywanych Budynków – stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy, dostawa ta będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku.

W związku z powyższym, dostawa Urządzeń budowlanych, związanych z Budynkiem I, II, III i V, tj.:

*   części ogrodzenia oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V,
*   przyłączy technicznych związanych z Budynkami I i V,
*   szlabanu wraz z instalacją zasilającą oddanego do użytkowania wraz z Budynkiem IV – związanego z wykorzystywaniem wszystkich Budynków,
*   części ogrodzenia oddanego do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI,
*   przyłączy technicznych związanych z Budynkami II, III i VI,
*   szlabanu wraz z instalacją zasilającą oddanego do użytkowania wraz z Budynkiem IV – związanego z wykorzystywaniem wszystkich Budynków

także będzie opodatkowana łącznie z ww. Budynkami.

Jak już wcześniej wskazano, dostawa gruntu jest opodatkowana według takiej stawki podatku, jaką opodatkowana jest dostawa budynków/budowli na nim posadowionych. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie, zbycie Gruntu, na którym usytuowane są przedmiotowe Budynki i Urządzenia budowlane, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, nie będzie także korzystało ze zwolnienia od podatku.

Podsumowując, dostawa Budynku I, II, III i V oraz Urządzeń budowlanych z nim związanych, znajdujących się na Nieruchomości I, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z uwagi na treść art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnieniem objęty będzie również grunt, na którym znajdują się ww. Budynki i Urządzenia budowlane. Jednakże, Stronom umowy będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania dostawy Budynku I, II, III i V, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy. Zatem, ww. czynność będzie opodatkowana stawką w wysokości 23% podatku VAT w myśl art. 41 ust. 1, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania nr 4, zgodnie z którym: „(…) dostawa Budynków Nieruchomości I (innych niż Budynek IV oraz Budynek VI), i Urządzeń budowlanych z nim związanych oraz proporcjonalna część Gruntu I przypadająca na Budynki Nieruchomości I (inne niż Budynek IV oraz Budynek VI), przy spełnieniu warunków z art. 43 ust. 10, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz dostawa Nieruchomości I, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT”, należało ocenić jako prawidłowe.

Kolejną wątpliwością Zainteresowanych jest to, czy dostawa Nieruchomości II podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że budynki znajdujące się na Nieruchomości II były oddane do użytkowania w następujących datach: Budynek VII – dnia 22.07.2010 r., Budynek VIII – dnia 09.01.2013 r., Budynek IX – dnia 22.07.2010 r. i Budynek X – dnia 22.07.2010 r. Wnioskodawca wskazał także, że Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wybudowaniem ww. budynków. Ponadto, przedmiotowe Budynki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka nie ponosiła nakładów, w tym nakładów na ulepszenie w wysokości 30% ich wartości początkowej.

Zatem, w odniesieniu do powyższych Budynków, znajdujących się na Nieruchomości II będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej omawianych Budynków.

Z uwagi na fakt, że Spółka, jak i Zbywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT, to w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Wnioskodawca zamierza zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy Budynków znajdujących się na Nieruchomości II. Wnioskodawca wskazał również, że dokonujący dostawy i Nabywca ww. obiektów złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Zatem, skoro Wnioskodawca zrezygnuje ze zwolnienia od podatku dla dostawy przedmiotowej Nieruchomości II, na której znajduje się Budynek VII, VIII, IX i X – stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy, dostawa ta będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku.

W konsekwencji, taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęty będzie grunt, na którym posadowione są ww. Budynki.

W konsekwencji, biorąc pod uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości II, na której posadowiony jest Budynek VII, VIII, IX i X, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, zwolnieniem objęty będzie również grunt, na którym znajdują się ww. budynki, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Jednakże, Stronom umowy będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania dostawy Budynku VII, VIII, IX i X, wg art. 43 ust. 10 ustawy. Zatem, ww. czynność będzie opodatkowana stawką w wysokości 23% podatku VAT w myśl art. 41 ust. 1, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania nr 5, zgodnie z którym: „(…) dostawa Nieruchomości II będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT”, należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca powziął również wątpliwość, czy dostawa „Budowli nowych” oraz proporcjonalnej części Gruntów przypadającej na „Budowle nowe”, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT.

Jak wskazał Zainteresowany, w skład „Budowli nowych” wchodzą następujące obiekty:

*   parkingi zewnętrzne posadowione na działce nr 6 AM-19 (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   drogi wewnętrznie utwardzone posadowione na działce nr 6 AM-19 (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   przepompowania (związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   część kanalizacji deszczowej wraz ze zbiornikiem retencyjnym (związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   część instalacji elektrycznej (związanej z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   część instalacji oświetleniowej zewnętrznej (związanej z Budynkiem IV) – oddanej do użytkowania wraz z Budynkiem IV (październik 2017 r.);
*   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
*   pylon aluminiowy na betonowym fundamencie (I) – wykonany w całości przed 2017 r., niemniej jednak podlegał ulepszeniu po 2017 roku w związku z koniecznością naprawy pylonu wskutek jego uszkodzenia – ulepszenia przekroczyły wartość 30% tego pylonu – pylon związany jest z wykorzystywaniem wszystkich budynków;
*   instalacja gazowa oddana do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
*   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
*   część instalacji kanalizacji sanitarnej wraz z przepompownią oddane do użytkowania wraz z odbiorem Budynku IV;
*   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków IV.

Z opisu sprawy wynika także, że „Budowle nowe” były wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto, Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę/nabycie ww. Budowli. Spółka nie ponosiła także wydatków na ulepszenie Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem pylonu aluminiowego na betonowym fundamencie (I), w odniesieniu do którego nakłady na ulepszenie przekroczyły 30% jego wartości. Spółka wskazała, że pylon został oddany do użytkowania na podstawie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT dla potrzeb najemców powierzchni w Budynkach, w ramach zawartych umów najmu. Od chwili pierwotnego oddania do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat. Od chwili dokonania naprawy, której wartość przekroczyła 30% jego wartości (17.04.2018 r.) do momentu planowanej sprzedaży nie upłynie okres co najmniej 2 lat. Ponadto, Wnioskodawca z tytułu poniesionych nakładów na wykonanie i naprawę pylona miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W związku z powyższym, analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem TSUE, należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedmiotowych „Budowli nowych” doszło do pierwszego zasiedlenia, bowiem zostały one oddane przez Wnioskodawcę do użytkowania w październiku 2017 r., z wyjątkiem pylonu, w stosunku do którego nakłady przekroczyły 30% jego wartość (17.04.2018 r.). Należy jednakże zauważyć, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. Budowli nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym, dostawa ww. Budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy zatem przeanalizować przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wybudowaniem „Budowli nowych”. Ponadto, w odniesieniu do ww. Budowli nie dokonywano ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem pylonu aluminiowego na betonowym fundamencie (I), gdzie nakłady przekroczyły 30% jego wartości. Tym samym, w odniesieniu do „Budowli nowych” nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia przewidzianego w powyższym przepisie.

W przypadku transakcji, dla których brak jest możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od opodatkowania w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby sprzedaż towaru była objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

*   towar musiał być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku,
*   z tytułu jego nabycia (importu lub wytworzenia) nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Zatem z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie wykorzystywał ww. Budowli wyłącznie na cele działalności zwolnionej, należy stwierdzić, że nie zostanie spełniona jedna z przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, grunt, na którym posadowione są ww. „Budowle nowe” również nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa „Budowli nowych” nie będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy. Tym samym, przedmiotowa transakcja sprzedaży będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT w myśl art. 41 ust. 1, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji, taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęty będzie grunt, na którym posadowione są powyższe Budowle.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania nr 6, zgodnie z którym: „(…) dostawa „Budowli nowych” oraz proporcjonalna część Gruntów przypadająca na „Budowle nowe”, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT”, uznano za prawidłowe.

Spółka ma również wątpliwości co do kwestii opodatkowania dostawy „Budowli starych” (innych niż związane z Budynkiem IV), znajdujących się na Nieruchomości I.

Wnioskodawca wskazał, że na „Budowle stare” składają się następujące obiekty:

*   powierzchnie utwardzone (inne niż związane z Budynkiem IV) – oddane do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja wodociągowa (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja kanalizacji (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja kanalizacji deszczowej wraz z dwoma przepompowniami i zbiornikami retencyjnymi (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddanych do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja elektryczna (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja hydrantowa – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja c.o. – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja gazowa – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja oświetlenia zewnętrznego (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   instalacja i kanalizacja teletechniczna (inna niż związana z Budynkiem IV) – oddanych do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   wiata śmietnikowa – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   ściana betonowa z przeznaczeniem do umieszczania adresów – oddana do użytkowania przed 1 stycznia 2017 r.;
*   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
*   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
*   część instalacji kanalizacji sanitarnej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
*   część instalacji kanalizacji deszczowej wraz z przepompownią i zbiornikiem retencyjnym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
*   część instalacji oświetlenia zewnętrznego przy Budynku VI;
*   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
*   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynku VI;
*   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
*   część instalacji kanalizacji deszczowej oddana do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
*   część dróg utwardzonych wraz z placem utwardzonym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków I i V;
*   część instalacji elektrycznej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
*   część instalacji wodociągowej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
*   część instalacji kanalizacji sanitarnej oddanej do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
*   część instalacji kanalizacji deszczowej wraz z przepompownią i zbiornikiem retencyjnym oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
*   część instalacji oświetlenia zewnętrznego całej Nieruchomości I;
*   część instalacji teletechnicznej wraz z kanalizacją teletechniczną oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
*   część chodników i dróg utwardzonych oraz miejsc postojowych oddanych do użytkowania wraz z odbiorem Budynków II, III i VI;
*   pylon betonowy z nazwami najemców.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, ww. Budowle były wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie, na analizowane Budowle nie były ponoszone nakłady, w tym nakłady na ulepszenie w wysokości 30% ich wartości początkowej. Tym samym, w odniesieniu do ww. Budowli, znajdujących się na Nieruchomości I – doszło już do pierwszego zasiedlenia.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a ponadto Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej znajdujących się na ww. nieruchomości Budowli, to w odniesieniu do ww. „Budowli starych” będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Ponadto, w związku z tym, że zarówno Spółka, jak Zbywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT, to w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, Spółka ma zamiar zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy „Budowli starych”, znajdujących się na Nieruchomości I. Z wniosku wynika, że dokonujący dostawy i Nabywca ww. Budowli złożą, przed dniem dokonania dostawy tych Budowli właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy omawianych Budowli.

Tym samym, skoro Spółka zrezygnuje ze zwolnienia od podatku dla dostawy wyżej omawianych Budowli – na podstawie art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy, dostawa ta będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku.

W konsekwencji, taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęty będzie grunt, na którym posadowione są „Budowle stare”.

W konsekwencji, dostawa „Budowli starych”, znajdujących się na Nieruchomości I, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z uwagi na treść art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnieniem objęty będzie również grunt, na którym znajdują się ww. Budowle. Jednocześnie, Stronom umowy będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania dostawy „Budowli starych” na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy. Tym samym, ww. transakcja będzie opodatkowana stawką w wysokości 23% podatku VAT w myśl art. 41 ust. 1, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania nr 7, zgodnie z którym: „(…) dostawa „Budowli starych” oraz proporcjonalna część Gruntów przypadająca na „Budowle stare”, będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT”, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowych Nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy:

*   zostaną spełnione pozytywne przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz
*   nie zaistnieją ograniczenia określone w art. 88 ustawy, w tym w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że jak rozstrzygnięto powyżej, w stosunku do części Budynków, Budowli i Urządzeń budowlanych z nimi związanych oraz proporcjonalnej części gruntu przypadającej na ww. obiekty, zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 23% podatku VAT w myśl art. 41 ust. 1, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy oraz art. 29a ust. 8 ustawy. Natomiast, w odniesieniu do części Budynków, Budowli i Urządzeń budowlanych z nimi związanych oraz proporcjonalnej części gruntu przypadającej na ww. obiekty, zastosowanie znajdzie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże, Strony w odniesieniu do tej części mają zamiar wybrać opodatkowanie przedmiotowej transakcji w myśl art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Zatem, planowana transakcja sprzedaży będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a nabyte składniki majątku będą wykorzystywane przez Niego wyłącznie do czynności opodatkowanych, to po dokonaniu transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Podsumowując, Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało Spółce pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanych, w zakresie pytania nr 8, zgodnie z którym: „(…) Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż Nieruchomości I oraz Nieruchomości II”, tut. Organ ocenił jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Niniejszą interpretację wydano w oparciu o informację, że części powierzchni Budynku VI po wybudowaniu nie były wykorzystywane przez Zainteresowanego do własnej działalności gospodarczej przed oddaniem tych części powierzchni w najem. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.