Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.14.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-19
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe
====================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 11 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego,

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 stycznia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 11 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 2 kwietnia 2021 r. (wpływ 7 kwietnia 2021 r.) oraz z 29 kwietnia 2021 r. (data wpływu 4 maja 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego po jego uzupełnieniu
----------------------------------------------------------------

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą od 1 lutego 2018 r. pod kodami PKD 62.01 .Z. Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia oprogramowania od samego początku prowadzenia działalności gospodarczej.

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2020 poz. 1426 ze zm. dalej zwana „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Pana forma opodatkowania to podatek liniowy 19%. Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 ze zm.).

Głównym przedmiotem Pana działalności jest wytwarzanie programów komputerowych. Realizuje Pan projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia technicznego i modernizacji wdrożonych systemów. Zlecenia programistyczne realizowane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Kontrahenta. Jednakże ze względu na specyfikę świadczonych usług może okazać się niezbędne uzgodnienie czasu, bądź miejsca realizacji zlecenia przez Pana i danego Kontrahenta.

Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Pan ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów niepewność efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Natomiast sposób wykonywania czynności oraz użyto rozwiązania są wyborem Pana.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje Pan zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów.

Na potrzeby opisu sprawy podzielił Pan swoją działalność na poszczególne etapy:

1) planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji;

2) prace eksperymentalne, badanie teorii i hipotez programistycznych - prace badawcze mające na celu zidentyfikowanie problemów występujących w procesie biznesowym Kontrahenta lub użytkownika programu i opracowanie systemu optymalizacji, włączając w to opracowanie lub usprawnienie algorytmów, sposobu przepływu danych, czy też prowadzenie procesów automatyzujących czynności wykonywanych ręcznie;

3) praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja - tworzenie nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniające możliwość wykonania testów regresyjnych po wprowadzeniu koniecznych usprawnień, poprawek ,czy też optymalizacji w kodzie źródłowym zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Wsparcie Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawą tychże błędów;

4) integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu - pracuje Pan również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów.

Realizuje Pan zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów, a w szczególności:

§ korzystając z języka programowania \`(...)\` współtworzył Pan aplikację internetową służącą do obsługi (internetowej) składanych wniosków. Głównym Pana zadaniem było stworzenie unikalnego i w pełni funkcjonalnego interfejsu użytkownika, który w prosty sposób zbiera informacje od użytkownika końcowego i przekazuje je do dalszej analizy;

§ korzystając z języka programowania \`(...)\` stworzył Pan aplikację do obsługi sieci monitoringu kamer (celem było umożliwienie użytkownikowi pełnego przeglądu obrazu i nagrań z kamery). Dodatkowo został przygotowany pełny panel administracyjny do obsługi większej ilości urządzeń.

W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy z 4 lutego 1994 r o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm. - dalej jako ustawa o PAIPP), będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP, programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi.

Na podstawie art. 8 ustawy o PAIPP, twórcy przysługują autorskie prawa majątkowe do utworu jaki jest rezultatem jego działalności intelektualnej, jednocześnie w świetle art. 17 ww. ustawy Pan ma prawo do korzystania z niego, rozporządzania nim oraz wynagrodzenia za korzystanie z niego.

Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Przedmioty praw autorskich jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej, jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że:

\- materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego, bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak, red. Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art 74);

\- nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt, bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza, bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4 lutego 2010 r., sygn. akt I ACa 912/09; niepubl; wyr. SA w Łodzi z 27 lutego 2013 r., sygn. akt I ACa 1157/12).

Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego twierdzi Pan, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tym, śmie Pan twierdzić, że każdorazowy wynik Pana pracy stanowić będzie osobny element podlegający ochronie według ww. przepisu.

Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu i wyklucza zastosowanie oprogramowania dostępnego na rynku. Pracując nad wytworzeniem oprogramowania nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczących narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych, ulepszonych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności zdobywa Pan, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez niego systemów i aplikacji.

Wytwarzane przez Pana Oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Bez wątpienia działalność na rzecz danego Kontrahenta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez niego nie miały miejsca. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Natomiast Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Twórczą działalność Pana odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu jak wskazano w Objaśnieniach Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX).

Wobec czego w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz danego Kontrahenta opracowuje Pan nowe programy komputerowe, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje Pan tego w takiej skali. Zasobami wiedzy, które Pan wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Pana wytworzony. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Pan uwzględnia w swojej działalności.

W tym miejscu należy podkreślić, że nie świadczy Pan usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Wynika to z faktu, że jest Pan twórcą swoich programów, z których osiąga przychód. Zgodnie z doktryną naukową i orzecznictwem, wkład twórczy jest przeciwieństwem rutynowości , rozumianych jako czynności mechaniczne, wytwarza Pan programy komputerowe – utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o PAIPP, wobec czego cechują się one oryginalnością i indywidualnością, co stanowczo przeczy wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania. Nie jest Pan podmiotem, który pełni wyłącznie proste funkcje produkcyjne ponieważ ponosi ryzyko związane ze swoją działalnością wytwórczą, a w jej następstwie zdobywa prawa do stworzonego dzieła.

Umowy zawarte pomiędzy Panem a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie. Wobec tego, otrzymywane przez Pana należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania, bądź części Oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Pana w prace nad określonym programem komputerowym. W Pana praktyce gospodarczej w tym samym okresie rozliczeniowym prace prowadzone są nad kilkoma projektami, wtedy możliwe jest wyodrębnienie w ramach danej faktury przychodów pochodzących z poszczególnego projektu lub części.

Czynności wykonywane przez Pana nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu, rozwijaniu programów komputerowych, ponosi Pan następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

\- koszt składek na ubezpieczenia społeczne – pod pojęciem poniesienia kosztów na składki na ubezpieczenia społeczne rozumie Pan takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne oraz wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, by możliwe było prowadzenie legalnej jednoosobowej działalności gospodarczej w Polsce, co w przypadku Pana przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Pana, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć Pana zdolność zawodową;

\- koszt usługi doradczej - wydatek poniesiony na usługi doradcze dotyczy możliwości skorzystania z Ulgi IP Box (zasięgnięcie porady prawnej), jak i samego złożenia wniosku o interpretację. W tym kontekście będzie Pan miał możliwość otrzymania odpowiedzi, czy Pana działalność gospodarcza związana jest z działalnością badawczo-rozwojową. Traktuje Pan ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej;

\- koszt leasingu i użytkowania samochodu - koszt związany z leasingiem oraz użytkowaniem samochodu (np. paliwo, ubezpieczenie, serwis) umożliwiają Panu sprawny transport, czy to do Klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych. Podkreślić należy, że leasing i użytkowanie samochodu jest wprost związane z wytworzeniem oprogramowania;

\- koszt usługi księgowej - koszt poniesiony przez Pana na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeżeli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów, ma Pan więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se;

\- koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego - należy podkreślić, że zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego (np. telefony, części do budowy komputera stacjonarnego, monitory, słuchawki bezprzewodowe, czytnik ebook, smartwatch, mysz bezprzewodowa, powerbank, karty pamięci) to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty, gdyż oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Tytułem przykładu: zakup telefonu oprócz sprawdzania kompatybilności oprogramowania (testowania), umożliwia również konsultację z Klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb Klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu. Słuchawki natomiast umożliwiają Pana kontakt z zespołem programistycznym online, podczas którego dochodzi do podziału pracy oraz innych koniecznych konsultacji w zakresie tworzonego oprogramowania. Ponadto, ze względu na brak zintegrowanego wyświetlacza w komputerach stacjonarnych, dokonał Pan zakupu monitorów. Dokonał Pan także zakupu kart pamięci, dzięki czemu możliwe jest przechowywanie efektów Pana prac w bezpieczny sposób, bez ryzyka ich utraty w przypadku ewentualnej awarii urządzenia. Z całą pewnością należy stwierdzić, że przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Pana i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programu;

\- koszt zakupu urządzeń testowych - zakupiony przez Pana sprzęt wykorzystywany jest jako urządzenia testowe np. telefon. Dzięki niniejszemu wydatkowi ma Pan możliwość testowania tworzonego oprogramowania, a tym samym jest możliwe wykrycie ewentualnie powstałych błędów i ich niezwłoczne usunięcie, w czego konsekwencji finalny produkt w pełni odpowiada oczekiwaniom Kontrahenta;

\- koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych - dba Pan o ergonomiczne stanowisko pracy, dlatego jest zmuszony ponosić koszty związane z wyposażeniem biura, np. fotel. Jak powszechnie wiadomo odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki, stąd należy przyjąć że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Pana kosztami niezbędnymi w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej;

\- koszt serwerów, strony internetowej - zamierza Pan w przyszłości prowadzić stronę internetową, w związku z czym zmuszony będzie ponosić koszty związane z utrzymaniem witryny takie jak hosting, który zapewni obsługę strony przez serwer. Dzięki prowadzonej stronie internetowej działania podejmowane przez Pana będą mogły dotrzeć do szerszego grona odbiorców, co finalnie przełoży się na zyski z prowadzonej działalności gospodarczej. Do prowadzenia strony internetowej niezbędny jest dostęp do serwera, w którym wskazana witryna internetowa zostanie opublikowana. Ponadto, dokonał Pan zakupu drona, przy którego wykorzystaniu przygotowuje materiały graficzne, które zostaną udostępnione na Pana stronie internetowej. W tym zakresie ponosi Pan koszty związane z dostępem do serwera, jak również np. jego odnowieniem. Z tego też powodu należy uznać owe wydatki za koszty bezpośrednio związane z tworzeniem programów komputerowych.

W przeważającym zakresie uzyskiwane przez Pana przychody z działalności gospodarczej pochodzą z przeniesienia praw autorskich do wytworzonego przez Pana Oprogramowania (w pozostałym zakresie przychody pochodzą ze świadczenia usług doradztwa w zakresie zatrudniania pracowników przez Kontrahenta). W wyniku czego wymienione koszty uzyskania przychodów ponoszone przez Pana w ramach działalności gospodarczej uznawane są za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, tj. wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem poszczególnych praw własności intelektualnej.

W pierwszej kolejności stara się Pan ustalić dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez odjęcie od przychodów ze zbycia danego Oprogramowania kosztów uzyskania przychodów. Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła. Wówczas per analogiam stosuje Pan przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie \* przychody z działalności innowacyjnej/suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności innowacyjnej \* przychody z danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania (jako osobnego KPWI)/suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych. W drugiej kolejności ustala Pan poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego oprogramowania przez wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Zwraca Pan uwagę na fakt, że mnożnik Nexus oblicza oddzielnie dla dochodów poszczególnych programów komputerowych, w związku z czym ustala Pan odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisywaną we wniosku związaną z danym prawem przy zastosowaniu powyżej przedstawionego mechanizmu.

Od 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Prowadzona przez Pana ewidencja potwierdza uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych programów komputerowych na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). Zestawienie to obejmuje przychody i wydatki od początku realizacji Projektu, w ramach którego wytwarzane jest Oprogramowanie do końca danego miesiąca kalendarzowego.

W prowadzonej ewidencji zostaje wskazany dla każdej faktury przychodowej współczynnik IP BOX. Współczynnik ten informuje jaka część przychodu z danej faktury, stanowiło wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do określonego programu komputerowego, wytworzonego przez Pana w danym okresie rozliczeniowym. Wyodrębnił Pan poszczególne programy komputerowe w prowadzonej Ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich ewidencjonuje Pan potwierdzone fakturami/rachunkami przychody oraz odpowiadające im koszty z PKPiR (ze wskazaniem takich informacji jak dane kontrahenta, nr dokumentu, data sprzedaży, data faktury, kwota z faktury).

W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej osiąga Pan przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miał bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego, ustala Pan dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc) w prowadzonej Ewidencji, wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Ewidencja prowadzona przez Pana pozwala ponadto na monitorowanie i śledzenie efektów prac realizowanych w ramach tworzenia Oprogramowania poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu. Każdy projekt wyodrębniony w Ewidencji został opisany w szczególności poprzez wskazanie uzgodnionych z Kontrahentem oczekiwanych efektów prac programistycznych.

Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Zamierza Pan zsumować obliczone według powyżej przedstawionego schematu kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym, których suma powinna stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT. Rozważa Pan coroczne korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z Oprogramowania na podstawie przepisów o IP BOX, poczynając od zeznania rocznego składanego za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.

W piśmie z 2 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał Pan, że osiąga przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.). Prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania komputerowego obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Dodatkowo, oznajmia Pan, że nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z Kontrahentem oprogramowaniu, odpowiedzialny jest Pan za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Zleceniodawcy.

Bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny prace twórcze w celu tworzenia programu komputerowego, odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom Pana Kontrahenta.

Pana zdaniem, biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, Pana działalność spełnia cechy takowej:

\- nowatorskość i twórczość: tworzy Pan oprogramowanie w zależności od potrzeb Klientów, z którymi współpracuje, a dany Zleceniodawca ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb. Jest Pan w stanie stwierdzić, że tworzenie programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej, w ramach której prowadzi Pan prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wykorzystuje Pan przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX).

Przechodząc do wymogu prowadzenia działalności twórczej, wykorzystuje Pan przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności, tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienie podatkowe z 15 lipca 2019 r.).

Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, że istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, że program stworzony przez Pana na rzecz Zleceniodawcy ulepszył i rozwinął działanie starych programów, lub też powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Warto dodać, że istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca Pana polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Tworzy Pan programy komputerowe - utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wobec czego cechują się one oryginalnością i indywidualnością, co stanowczo przeczy wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania. Nie jest Pan podmiotem, który pełni wyłączne proste funkcje produkcyjne, ponieważ ponosi ryzyko związane ze swoją działalnością wytwórczą, ponosi za nią pełne ryzyko, a w jej następstwie zdobywa prawa do stworzonego dzieła. Ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowości, który Pan uwzględnia w swojej działalności.

Ponadto, warto wspomnieć, że twórczą działalność Pana odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX: „wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa \[\`(...)\`\] nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot” oraz „(\`(...)\`) Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Wobec czego w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz danego przedsiębiorstwa opracowuje Pan nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale nie tworzy innowacyjnych rozwiązań w skali światowej.

Z tego powodu, Pana zdaniem, tworzone programy stanowią przejaw Pana twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez Niego działalności, jak i jego Kontrahenta.

\- nieprzewidywalność: Zleceniodawcy, z którymi Pan współpracuje, oczekują od Pana wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i sposobów analizy, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań;

\- metodyczność: zobowiązany jest Pan w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem;

\- możliwość przeniesienia lub odtworzenia: Pana celem, w ramach wykonywanej przez Pana działalności na rzecz Zleceniodawców jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania lub części oprogramowania na Zleceniodawcę, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Ponadto, przesłanką działalności badawczo-rozwojowej jest „systematyczność”. Zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi z 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: „(\`(...)\`) spełnienie kryterium” systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. W doktrynie podkreśla się, że „działalność systematyczna to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany” \[R. Kowalski \[w:\] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, Gdańsk 2020, art. 5(a)\]. Należy jednoznacznie wskazać, że Pan podejmuje pracę, nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel, w postaci wytworzenia oprogramowania.

Ostatnią przesłanką do uznania prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową jest kryterium wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wiąże się to jednocześnie z prowadzeniem prac rozwojowych. Opisał Pan powyżej w jaki sposób wykorzystuje obecne zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności zawsze stara się Pan dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Kontrahenta. Podkreśla Pan, że z wykorzystaniem wszystkich możliwych zasobów wiedzy, które posiada w swojej działalności, planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług informatycznych. Przy czym podkreślenia wymaga, że ulepszenia są znaczące i pozwalają na zautomatyzowanie wielu procesów.

Biorąc powyższe pod uwagę uważa Pan, że prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia oraz ulepszania programów komputerowych lub jego części wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn, zm.) o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej z 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.).

Oprócz tego w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Pana polega na tworzeniu nowych programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Klientów. Działania te Pana zdaniem, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań. Jednakże, aby mieć pewność co do swojego stanowiska, zadał Pan we wniosku pytanie oznaczone Nr 1.

Oświadcza Pan, że działalność, którą prowadzi w zakresie tworzenia programów komputerowych nie polega na badaniach naukowych, tym samym nie prowadzi Pan badań naukowych w rozumieniu ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zaznacza Pan, że zgodnie z ustawową definicją działalności badawczo-rozwojowej działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, że w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX).

Prowadzona przez Pana działalność jest Pana zdaniem twórcza, jednakże nie obejmuje ona badań naukowych, natomiast Pan uważa, że spełnia kryteria definicji prac rozwojowych, tym samym należy uznać, że spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, co wykazał w odpowiedzi na pytanie poprzedzające.

Ponadto, przedstawił Pan opis sprawy oraz szeroką ocenę prawną dotyczącą swojej działalności, dodatkowo w orzecznictwie podkreśla się, że Prawo Organu do wezwania o uzupełnienie stanu faktycznego, nie oznacza jednak możliwości wymagania od podatnika lub płatnika ubiegającego się o interpretację, aby to on sam rozstrzygnął w takiej formie wątpliwości interpretacyjne związane z pojęciem zawartym w przepisach prawa podatkowego, (wyrok WSA Warszawa z 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt III SA Wa 2047/15).

Jeszcze raz wskazuje Pan, że podjęta przez Pana działalność nie obejmuje działalności polegającej na badaniach naukowych. Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 1 lutego 2018 r., jednakże działalność, z tytułu której uzyskał dochody, które w dalszej kolejności zamierza opodatkować preferencyjną 5% stawką, prowadzi od 1 stycznia 2019 r. Od tego momentu uzyskuje z niej dochody.

Prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Biorąc powyższe pod uwagę uważa Pan, że prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Jednakże, aby mieć pewność co do swojego stanowiska, zadał Pan we wniosku pytanie oznaczone Nr 1.

Przechodząc do wymogu prowadzenia działalności twórczej, jest Pan w stanie stwierdzić, że tworzenie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej. Może Pan powiedzieć, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r., dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX).

Mianowicie, wyjaśnić należy że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, że istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, że programy komputerowe stworzone przez Pana na rzecz Zleceniodawcy ulepszyły i rozwijały działanie starych programów, lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Z tego powodu, Pana zdaniem, stworzone programy stanowią przejaw Pana działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne w prowadzonej przez Pana działalności.

Pana zdaniem, powyższe rozważania wskazują, że Pana działalność spełnia wskazane w pytaniu kryteria, jednakże w zakresie szerszych rozważań odsyła do wcześniejszych odpowiedzi na postawione przez Organ w wezwaniu pytanie w tym zakresie. Jak wskazano we wstępnej części wniosku, działalność Pana dotyczy tworzenia, programów komputerowych. Warto wspomnieć, że twórczą działalność Pana odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX: „wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa \[\`(...)\`\] nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot” oraz zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Wskazuje Pan, że działalność na rzecz wskazanych podmiotów polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez te podmioty nie miały miejsca. Program stworzony na rzecz wskazanych wcześniej podmiotów powodował stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotów. Warto podkreślić, że są to nowe zastosowania również w Pana praktyce. Jednocześnie podkreślić należy, że nie muszą to być rozwiązania innowacyjne w skali światowej.

Ponownie wskazuje Pan, że prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, oraz że nie świadczy Pan usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z Kontrahentem oprogramowaniu, odpowiedzialny jest Pan za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Zleceniodawcy. Pana zdaniem, prowadzona przez Pana działalność, to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ramach prowadzonej działalności, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, osiąga Pan dochody ze sprzedaży praw autorskich do powstałych programów komputerowych, które to, Pana zdaniem, spełniają wymóg uznania ich za kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Wskazuje Pan, że na podstawie umów zawartych z Kontrahentami udzielana jest zgoda na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenoszone są prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Oznajmia Pan, że właścicielem ulepszanego (modyfikowanego) Oprogramowania komputerowego jest Zleceniodawca, a Pan dokonuje jedynie jego ulepszenia (modyfikacji). Z chwilą przekazania wytworzonego programu Kontrahentowi przekazuje Pan na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Nie będą Panu przysługiwały także pochodzące z licencji prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego ulepszania/modyfikowania. Natomiast będą Panu do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawcy, przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (tj. części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie (modyfikację) danego programu. W związku z tym nie jest Pan użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.

Wskazuje Pan, że w ramach ulepszania modyfikowania oprogramowania na rzecz zleceniodawców właścicielem oprogramowania modyfikowanego/ulepszanego jest Pana Kontrahent. Natomiast do momentu przeniesienia na Kontrahenta majątkowych praw autorskich do składowych (części oprogramowania), które to mają ulepszyć/zmodyfikować wskazane oprogramowanie, właścicielem tych składowych jest Pan, natomiast po przeniesieniu praw autorskich do powstałego programu komputerowego, ich właścicielem jest Kontrahent. Należy wskazać, że w Pana działalności są wyróżniane trzy płaszczyzny: tworzenie programów komputerowych, ich ulepszanie i modyfikacja. W przypadku tworzenia nowych programów komputerowych czy to samodzielnie, czy to współpracując z innymi programistami, właścicielem tego programu komputerowego będzie Pan, jednakże wyłącznie do momentu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tego programu na Kontrahenta, wówczas to on staje się właścicielem stworzonego programu komputerowego. W żadnym z powyższych przypadków nie będzie Panu przysługiwała licencja do korzystania z tegoż oprogramowania.

W wyniku ulepszania/rozwijania programu komputerowego, tworzone są nowe kody oraz algorytmy w językach programowania, które stanowią nowe funkcjonalności. W wyniku tych przedsięwzięć powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które jest osobnym przedmiotem obrotu. Pana zdaniem, podlega ono również ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przysługują Panu prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych aż do momentu ich odpłatnego przeniesienia na rzecz danego Kontrahenta (w ramach wykonania wiążącej strony umowy). Ponadto wskazuje Pan, że przenosi całość praw majątkowych na rzecz Kontrahenta.

Opisuje Pan proces ulepszania/modyfikacji oprogramowania: tworzy Pan nowe oprogramowanie, które to oprogramowanie staje się w momencie jego stworzenia Pana własnością, która to od razu przechodzi na rzecz Zleceniodawcy wskutek wykonania z nim umów. Jest to jedna z trzech typów płaszczyzn Pana działalności. Kolejnymi są ulepszanie i modyfikacja oprogramowania, często tego, które sam stworzył. Właścicielem ulepszanego, modyfikowanego programu jest Zleceniodawca, a Pan dokonuje jedynie jego ulepszenia i modyfikacji. Z chwilą przekazania wytworzonego programu Kontrahentowi przekazuje Pan na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Nie będą Panu przysługiwały także pochodzące z licencji prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego ulepszania/modyfikacji. Nie będzie Pan więc właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie. Będą Panu do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawcy prawa do programu, przysługiwały prawa majątkowe do składowych (części oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie danego oprogramowania. Można stwierdzić, że nowe funkcjonalności (części oprogramowania, kody, algorytmy), to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (na podstawie art. 74).

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w doktrynie i orzecznictwie:

\- „Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy” (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarovś asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

\- „Do programów komputerowych stasuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub bela programu, wydanie testowe lub demonstracyjne” (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74)”.

Podsumowując: ulepsza/modyfikuje Pan oprogramowanie tworząc nowe funkcjonalności (kody, algorytmy), które ulepszają programy Zleceniodawcy i które są odrębnym przedmiotem ochrony na podstawie art. 74 ustawy o prawic autorskim i prawach pokrewnych. Chwilowo więc (do momentu przeniesienia) owych części oprogramowania będzie ich właścicielem i następnie przeniesienie własności owych części (podlegających osobnej ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) na Zleceniodawcę. W wyniku ulepszania są tworzone nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

W związku z ulepszaniem/modyfikacją ww. oprogramowania, osiąga Pan dochód ze sprzedaży praw autorskich do programu komputerowego, które Pana zdaniem stanowią dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wskazuje Pan, że w ramach zdarzenia przyszłego w przedmiotowej działalności zamierza ponosić te same koszty, które ponosi w ramach stanu faktycznego, tj. wydatki na:

\- składki na ubezpieczenia społeczne,

\- usługę doradczą;

\- leasing i użytkowanie samochodu;

\- usługi księgowe;

\- zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego;

\- zakup urządzeń testowych;

\- zakup wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych;

\- serwery, stronę internetową.

Ponownie wskazuje Pan, że nie wie, czy przedmiotowa działalność może zostać zakwalifikowana jako działalność badawczo-rozwojowa, stąd wystąpił z przedmiotowym wnioskiem, do którego uwzględnienia Organ jest zobligowany na podstawie uprzednio wskazanej argumentacji.

Wszystkie wymienione w pytaniu interpretacyjnym koszty są związane z wytwarzanymi przez Pana autorskimi prawami do programu komputerowego (prawo własności intelektualnej), a sposób powiązania każdego z ponoszonych wydatków został przedstawiony we wniosku. Nadmienić należy że niemożliwe jest wytworzenie autorskich praw majątkowych bez wytworzenia samego oprogramowania. Zatem koszty te są bezpośrednio i funkcjonalnie związane z wytworzeniem, ulepszeniem, bądź modyfikacją oprogramowania, jak i powstaniem praw autorskich przysługujących do niego.

Wskazuje Pan następująco:

§ koszt składek na ubezpieczenia społeczne - pod pojęciem poniesienia kosztów na składki na ubezpieczenia społeczne” rozumie Pan takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne oraz wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe by możliwe było prowadzenie legalnej jednoosobowej działalności gospodarczej w Polsce, co w Pana przypadku przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Pana, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć Pana zdolność zawodową. Stąd koszt ten występuje w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej;

§ koszt usługi doradczej - wydatek poniesiony na usługi doradcze dotyczy możliwości skorzystania z Ulgi IP Box (zasięgnięcie porady prawnej), jak i samego złożenia wniosku o interpretację. W tym kontekście będzie Pan miał możliwość otrzymania odpowiedzi, czy Pana działalność gospodarcza związana jest z działalnością badawczo-rozwojową. Traktuje Pan ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej;

§ koszt leasingu i użytkowania samochodu - koszt związany z leasingiem oraz użytkowaniem samochodu umożliwia Panu sprawny transport, czy to do Klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych. Stąd koszt ten występuje w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej;

§ koszt usługi księgowej - koszt poniesiony przez Pana na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma Pan więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se. Stąd koszt ten występuje w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej;

§ koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego - należy podkreślić, że zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego (np. telefony, części do budowy komputera stacjonarnego, monitory, słuchawki bezprzewodowe, czytnik ebook, smartwatch, mysz bezprzewodowa, powerbank, karty pamięci) to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty, gdyż oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie. Peryferia komputerowe, takie jak myszka, umożliwiają efektywne wykorzystanie komputera. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Tytułem przykładu: zakup telefonu oprócz sprawdzania kompatybilności oprogramowania (testowania), umożliwia również konsultację z Klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb Klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowane produktu. Słuchawki natomiast umożliwiają Panu kontakt z zespołem programistycznym online, podczas których dochodzi do podziału pracy oraz innych koniecznych konsultacji w zakresie tworzonego oprogramowania. Ponadto, ze względu na brak zintegrowanego wyświetlacza w komputerach stacjonarnych. Dokonał Pan zakupu monitorów. Dokonał Pan także zakupu kart pamięci, dzięki czemu możliwe jest przechowywanie efektów Pana prac w bezpieczny sposób, bez ryzyka ich utraty w przypadku ewentualnej awarii urządzenia. Powerbank z kolei zapewnia Panu źródło zasilania dla urządzeń (np. telefonu) w przypadku braku dostępu do prądu, w celu zapewnienia odpowiedniego poziomu jego naładowania. Czytnik ebook oraz smartwatch mogą być wykorzystywane zarówno jako urządzenia testowe, jak również służyć one mogą do konsultacji z klientem (smartwatch). Stąd koszt ten występuje w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej;

§ koszt zakupu urządzeń testowych - zakupiony przez Pana sprzęt wykorzystywany jest jako urządzenia testowe, np. telefon. Dzięki niniejszemu wydatkowi ma Pan możliwość testowania tworzonego oprogramowania, a tym samym jest możliwe wykrycie ewentualnie powstałych błędów i ich niezwłoczne usunięcie, w czego konsekwencji finalny produkt w pełni odpowiada oczekiwaniom Kontrahenta. Stąd koszt ten występuje w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej;

§ koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych - dba Pan o ergonomiczne stanowisko pracy, dlatego jest zmuszony ponosić koszty związane z wyposażeniem biura, np. fotel. Jak powszechnie wiadomo odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki, stąd należy przyjąć że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Pana kosztami niezbędnymi w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Stąd koszt ten występuje w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej;

§ koszt serwerów, strony internetowej - zamierza Pan w przyszłości prowadzić stronę internetową, w związku z czym zmuszony będzie ponosić koszty związane z utrzymaniem witryny takie jak hosting, który zapewni obsługę strony przez serwer. Dzięki prowadzonej stronie internetowej działania podejmowane przez Pana będą mogły dotrzeć do szerszego grona odbiorców, co finalnie przełoży się na zyski z prowadzonej działalności gospodarczej. Do prowadzenia strony internetowej niezbędny jest dostęp do serwera, w którym wskazana witryna internetowa zostanie opublikowana. Ponadto, dokonał Pan zakupu drona, przy którego wykorzystaniu przygotowuje materiały graficzne, które zostaną udostępnione na Pana stronie internetowej. W tym zakresie ponosi Pan koszty związane z dostępem do serwera, jak również np. jego odnowieniem. Z tego też powodu należy uznać owe wydatki za koszty bezpośrednio związane z tworzeniem programów komputerowych. Stąd koszt ten będzie występował w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej.

Wszystkie wymienione wydatki są bezpośrednio i funkcjonalnie związane z uzyskiwanymi przez Pana dochodami ze sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego, który to dochód Pana zdaniem, stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a sposób powiązania każdego z ponoszonych wydatków został przedstawiony zarówno we wniosku, jak i w uzupełnieniu.

Należy podkreślić, że osiągnięcie przychodów z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do stworzonego programu komputerowego nie byłoby możliwe bez wytworzenia danego Oprogramowania, z którym jest immanentnie związane kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Konkludując zatem, powstanie praw autorskich do programu komputerowego, i uzyskanie dochodów z ich sprzedaży, nie jest możliwe bez wytworzenia przez Pana programu komputerowego. Natomiast, by możliwe było powstanie programu komputerowego (i w konsekwencji przenoszonych na późniejszym etapie praw autorskich do niego), konieczne jest poniesienie opisanych we wniosku wydatków. Stwierdza Pan, że w przedmiotowym wniosku szczegółowo określił przedmiotowy związek pomiędzy ponoszonymi kosztami, a uzyskiwanymi dochodami. Powyższe wskazuje na związek przyczynowo-skutkowy wszystkich wskazanych we wniosku kosztów z osiągnięciem przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w obszarze IT. Należy ponownie podkreślić, że wytworzenie oprogramowania umożliwia uzyskanie przychodów z przedmiotowej działalności.

Wskazuje Pan, że zakupiony przez Pana sprzęt komputerowy i elektroniczny nie stanowi środka trwałego w prowadzonej działalności. Jednocześnie podkreśla Pan, że sprzęt ten jest wykorzystywany wyłącznie do realizacji projektów, na podstawie których zamierza Pan skorzystać z ulgi IP BOX.

Zarówno wskazane przez Pana we wniosku, jak i w uzupełnieniu, wydatki na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne zostały przez Pana faktycznie poniesione na prowadzoną przez Pana przedmiotową działalność związaną, Pana zdaniem, z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Obciążenia te są obowiązkowe, aby możliwe było prowadzenie legalnej jednoosobowej działalności gospodarczej w Polsce, co w przypadku Pana przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Pana, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć Jego zdolność zawodową. Stąd koszt ten jest bezpośrednio związany z przedmiotową działalnością. Wskazuje Pan, że składki na ubezpieczenia społeczne zalicza do kosztów uzyskania przychodów.

Koszty związane z leasingiem i użytkowaniem samochodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi Pan na dwa samochody osobowe. Pierwszym z nich jest \`(...)\`, rok produkcji - 2012, moc silnika – 1,6 benzyna. Natomiast drugim samochodem jest \`(...)\`, rok produkcji - 2019, moc silnika – 2,0 benzyna.

Wskazuje Pan, że w ramach kosztu związanego z zakupem wyposażenia biurowego oprócz wskazanego we wniosku fotela ponosi Pan w ramach przedmiotowej działalności gospodarczej wydatki związane z zakupem papieru i tonera do drukarki. Wydatki te są niezbędne w prowadzonej przez Pana działalności, gdyż umożliwiają wydruk dokumentów zawierających specyfikację tworzonego oprogramowania czy też faktur.

Wynagrodzenie wypłacane za wykonanie usług w całości stanowi zapłatę za przeniesienie autorskich praw do programu komputerowego.

Pana zdaniem, od 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan działalność spełniającą wszystkie warunki umożliwiające opodatkowanie uzyskiwanych dochodów preferencyjną stawką. Pierwszy dochód został uzyskany 31 stycznia 2019 r. (data wystawienia pierwszej faktury przychodowej).

Według swojej najlepszej wiedzy wskazał Pan informacje mające istotny wpływ na dokonanie oceny stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w odniesieniu do postawionych we wniosku pytań już w samym wniosku, a następnie odpowiedział w ten sam sposób na pytania zadane w wezwaniu. Stąd, Pana zdaniem, nie zachodzi konieczność wskazania innych niezbędnych informacji, mających istotny wpływ na dokonanie oceny zdarzenia przyszłego w odniesieniu do sformułowanych pytań.

W piśmie z 29 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał Pan, że działalność, którą Pan prowadzi w zakresie tworzenia programów komputerowych nie polega na badaniach naukowych, tym samym nie prowadzi Pan badań naukowych w rozumieniu ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania komputerowego obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Dodatkowo, oznajmia Pan, że nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z Kontrahentem oprogramowaniu, odpowiedzialny jest Pan za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Zleceniodawcy. Bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny prace twórcze w celu tworzenia programu komputerowego, odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom jego Kontrahenta.

Pana zdaniem, biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową Pana działalność spełnia cechy takowej:

\- nowatorskość i twórczość: tworzy Pan oprogramowanie w zależności od potrzeb Klientów, z którymi współpracuje, a dany Zleceniodawca ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb. Jest Pan w stanie stwierdzić, że tworzenie programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej, w ramach której prowadzi prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wykorzystuje Pan przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualne (IP BOX).

Przechodząc do wymogu prowadzenia działalności twórczej, wykorzystuje Pan przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe z 15 lipca 2019 r.). Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony Warto dodać, że istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków; które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, że program stworzony przez Pana na rzecz Zleceniodawcy ulepszył i rozwinął działanie starych programów, lub też powodował stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Warto dodać, że istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca Pana polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Tworzy Pan programy komputerowe - utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wobec czego cechują się one oryginalnością i indywidualnością, co stanowczo przeczy wprowadzaniu okresowych i ruty nowych zmian do tworzonego oprogramowania. Nie jest Pan podmiotem, który pełni wyłączne proste funkcje produkcyjne, ponieważ ponosi ryzyko związane ze swoją działalnością wytwórczą, ponosi za nią pełne ryzyko, a w jej następstwie zdobywa prawa do stworzonego dzieła.

Ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowości, który Pan uwzględnia w swojej działalności. Ponadto, warto wspomnieć, że twórczą działalność Pana odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX: „wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa (…) nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot”(…) oraz zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Wobec czego w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz danego przedsiębiorstwa opracowuje Pan nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale nie tworzy innowacyjnych rozwiązań w skali światowej.

Z tego powodu, Pana zdaniem, tworzone programy stanowią przejaw Pana twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez Niego działalności, jak i Pana Kontrahenta.

\- nieprzewidywalność: Zleceniodawcy, z którymi Pan współpracuje, oczekują od Pana wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i sposobów analizy, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań;

\- metodyczność: zobowiązany jest Pan w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem,

\- możliwość przeniesienia lub odtworzenia: Pana celem, w ramach wykonywanej przez Pana działalności na rzecz Zleceniodawców jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Zleceniodawcę, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Ponadto, przesłanką działalności badawczo-rozwojowej jest „systematyczność”. Zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi z 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: (\`(...)\`) spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany". W doktrynie podkreśla się. że „działalność systematyczna to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób melodyczny, zaplanowany i uporządkowany” \[R. Kowalski w: PIT. Komentarz do wybranych przepisów, Gdańsk 2020, art. 5(a).\] Należy jednoznacznie wskazać, że podejmuje Pan pracę, nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel, w postaci wytworzenia oprogramowania.

Ostatnią przesłanką do uznania prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową jest kryterium wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wiąże się to jednocześnie z prowadzeniem prac rozwojowych. Opisał Pan powyżej w jaki sposób wykorzystuje obecne zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności zawsze stara się Pan dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Jego Kontrahenta. Podkreśla Pan, że z wykorzystaniem wszystkich możliwych zasobów wiedzy, które posiada w swojej działalności, planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług informatycznych. Przy czym podkreślenia wymaga, że ulepszenia są znaczące i pozwalają na zautomatyzowanie wielu procesów.

Biorąc powyższe pod uwagę uważa Pan, że prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych. Ustawa o prawie o szkolnictwie wyższym i nauce z 20 lipca 2018 r (Dz. U. z 2020 r , poz. 85, z późn. zm), o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej z 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r).

Oprócz tego w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018). Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw \`(...)\`.). Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Pana polega na tworzeniu nowych programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Klientów Działania te, zdaniem Pana, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań. Jednakże, aby mieć pewność co do swojego stanowiska, Pan zadał we wniosku pytanie oznaczone Nr 1.

Podkreśla Pan, że Krajowa Informacja Skarbowa w tym również Delegatura w Piotrkowie Trybunalskim, wydała wiele indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przedstawionej przez innych zainteresowanych wątpliwości, czy prowadzą oni działalność badawczo-rozwojową (a konkretniej prace rozwojowe), a tym samym, czy mogą skorzystać z preferencji jaką jest IP Box. Należy również zwrócić uwagę, że interpretacje te - poza tym, że był w nich przedstawiony analogiczny stan faktyczny, odnosiły się do stanu prawnego, który nie uległ jakiejkolwiek zmianie. Wobec tego, Pana zdaniem, Organ nie może przerzucać na petenta ciężaru odpowiedzi na pytania zadane przez Niego we wniosku.

Dla uszczegółowienia, zamieszcza Pan przykładowe numery wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych, o których mowa poniżej:

\- 0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2.AC;

\- 0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3.MK;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.430.2020.2.SJ;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.31.2020.2.AP;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2.KO;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.50.2020.2.MM;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.57.2020.2.MAP;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.74.2020.2.MM;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.633.2019.3.MAP;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.711.2019.2.MM;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.738.2019.2.MD;

\- 0113-KDIPT2-1.4011.748.2019.2.MAP;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.24.2020.2.AC;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.26.2020.3.JŚ;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.54.2020.2.PR;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.69.2020.2.ST;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.73.2020.2.MS;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.94.2020.2.AC;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.238.2020.2.GG;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.702.2019.2.PR;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.736.2019.2.SJ;

\- 0113-KDIPT2-3.4011.759.2019.2.JŚ;

\- 0111-KDIB1-1.4011.33.2020.2.NL;

\- 0111-KDIB1-1.4011.87.2020.2.DK;

\- 0111-KDIB1-2.4011.55.2020.2.DP;

\- 0111-KDIB1-3.4011.7.2020.2.JKT;

\- 0111-KDIB1-3.4011.10.2020.2.APO;

\- 0111-KDIB1-33.4011.52.2020.2.PC;

\- 0111-KDIB2-1.4011.18.2020.2.MK;

\- 0112-KDIL2-1.4011.2.2020.3.MKA;

\- 0112-KDIL2-1.4011.379.2020.2.KF;

\- 0112-KDIL2-2.4011.20.2020.2.IM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.27.2020.2.MC;

\- 0112-KDIL2-2.4011.44.2020.2.AA;

\- 0112-KDIL2-2.4011.52.2019.2.MW;

\- 0112-KDIL2-2.4011.52.2020.2.IM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.53.2019.3.WS;

\- 0112-KDIL2-2.4011.52.2020.2.IM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.53.2019.3.WS;

\- 0112-KDIL2-2.4011.56.2019.2.AA;

\- 0112-KDIL2-2.4011.60.2020.2.MC;

\- 0112-KDIL2-2.4011.65.2019.2.MW;

\- 0112-KDIL2-2.4011.69.2020.2.MM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.70.2019.2.AA;

\- 0112-KDIL2-2.4011.73.2020.2.MM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.79.2020.2.IM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.98.2019.2.MC;

\- 0112-KDIL2-2.4011.107.2019.2.IM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.115.2020.2.MW;

\- 0112-KDIL2-2.4011.119.2019.2.AA;

\- 0112-KDIL2-2.4011.126.2019.2.MC;

\- 0112-KDIL2-2.4011.139.2019.2.MM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.143.2019.2.MM;

\- 0112-KDIL2-2.4011.144.2019.2.WS;

\- 0112-KDIL2-2.4011.161.2019.2.MC;

\- 0112-KDIL2-2.4011.194.2020.2.MW;

\- 0112-KDIL2-2.4011.269.2020.2.KP;

\- 0112-KDIL2-2.4011.337.2020.2.KP;

\- 0112-KDIL3-3.4011.412.2019.2.MM.

Zauważa Pan, że znakomita część z wyżej wskazanych interpretacji została wydana przez Delegaturę Krajowej Informacji Skarbowej w Piotrkowie Trybunalskim. Jednocześnie w razie wystąpienia odmiennej interpretacji tych samych przepisów, Pan prosi, o odniesienie się do ww. interpretacji, wskazanie znaczących różnic w stanie faktycznym lub prawnym oraz uzasadnienie odmiennego traktowania jego przypadku, od utrwalonej już linii interpretacyjnej przywołanych przepisów.

Nadto, Pana stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Tytułem przykładu: W postanowieniu wydanym w pierwszej instancji Organ wskazuje, że Pan nie odpowiedział na postawione pytanie, „co skutkuje tym, że organ interpretacyjny w dalszym ciągu nie ma wiedzy o tym, czy prowadzona przez Pana działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i\\lub prace rozwojowe. Niniejsze stanowi natomiast element składowy definicji działalności badawczo-rozwojowej. W ocenie Sądu, to Organ powinien ocenić, czy działalność Pana obejmuje badania naukowe i\\lub badania rozwojowe, właśnie dlatego, że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Organ powinien dokonać wykładni przepisów użytych przez ustawodawcę jako „budulec” dla definicji zawartych w art. 5a pkt 38, 39, 40 u.p.d.o.f. Jest to konieczne, skoro ustawodawca podatkowy skonstruował definicje wykorzystując pojęcia z innych ustaw i wyraźnie do tych ustaw odesłał.(\`(...)\`) Reasumując, Skarżący miał prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez niego działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz mógł oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem Ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT pojęciem „działalności badawczo-rozwojowej”, zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40 odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy poza podatkowej, to oczywistym jest, że Organ był uprawniony do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy (wyr. WSA w Bydgoszczy z 16 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 31/21; nieprawomocny).

Ponadto wskazuje Pan, że odstąpienie od wydania indywidualnej interpretacji naruszy zasadę równości podmiotów. Należy zwrócić uwagę, że interpretacje te - poza tym, że był w nich przedstawiony analogiczny stan faktyczny - odnosiły się do takiego samego stanu prawnego jak Pan, który nie uległ jakiejkolwiek zmianie. W Pana ocenie, takie postępowanie będzie stanowić jednoznacznie naruszenie zasady legalizmu oraz równości podmiotów, bowiem różnicowanie wydawanych postanowień i interpretacji bez konkretnej przyczyny w stosunku do wnioskodawców wskazujących bardzo podobne informacje, jest niezrozumiałe. Podkreśla Pan, że zdaje sobie sprawę, że wydane przez Organ interpretacje indywidualne opierają się na ściśle określonym stanie faktycznym i odnoszone mogą być tylko w odniesieniu do konkretnego wnioskodawcy; jednakże nie o wydanie identycznej interpretacji, jak w przypadku innych wniosków, wnioskodawcy chodzi. Ma Pan bowiem prawo oczekiwać pewnej powtarzalności w wydawaniu interpretacji indywidualnych, jeśli dotyczą one analogicznych sytuacji i zawierają podobne - jak nie częściowo takie same - informacje, stanowiące podstawę wydanych rozstrzygnięć. W związku z powyższym, w ocenie Pana, niewydanie przez Organ indywidualnej interpretacji w przedmiotowej sprawie stanowić będzie nienależyte rozpatrzenie zadanych pytań i naruszy zasadę postępowania oraz podstawowe zasady Konstytucji.

Pogląd, że taka analiza nie jest w gestii podatnika, podziela m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy; w wyroku z 16 lutego 2021 r., o sygn. akt I SA/Bd 31/21, w którym to stwierdzono, że: „zdaniem Organu przedstawiony we wniosku opis sytuacji faktycznej nie był wyczerpujący, dlatego pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia organ zwrócił się m.in. o doprecyzowanie okoliczności sprawy poprzez udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy wobec wskazania we wniosku, że w ramach działalności gospodarczej wnioskodawca prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy, należy rozumieć, że Pana działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Sąd podziela zarzut Skarżącego, że żądanie uzupełnienia wniosku poprzez odpowiedź na tak postawione pytanie, w istocie oznacza przerzucenie ciężaru interpretacji na wnioskodawcę. W postanowieniu wydanym w pierwszej instancji Organ podkreśla, że - wbrew twierdzeniu wnioskodawcy - Organ bynajmniej nie wymagał od niego dokonania samodzielnej oceny, czy (\`(...)\`) działalność, opisana we wniosku o interpretację indywidualną, jest działalnością badawczo-rozwojową, lecz tylko oczekiwał sprecyzowania, czy obejmuje ona badania naukowe lub prace rozwojowe. W ocenie Sądu, jednak takie postawienie sprawy w istocie bezpośrednio zmierzało do tego, aby to Skarżący zakwalifikował swoją działalność jako badawczo-rozwojową (lub nie). To przeczy funkcjom, jakie ma spełnić instytucja interpretacji indywidualnych. Skarżący szczegółowo opisał swoją działalność - a to, czego Organ od niego żądał pod postacią żądania uzupełnienia opisu - stanowiło w istocie żądanie dokonania oceny prawnej. Czym innym bowiem miałoby być wskazanie przez podatnika, że wykonuje on badania naukowe albo że prowadzi prace rozwojowe? W istocie oznaczałoby to udzielenie odpowiedzi na to pytanie, które Skarżącego nurtowało i stanowiło podstawę i oś jego wątpliwości. (\`(...)\`) Zdaniem Sądu, podatnik dostarczył Organowi „wiedzy” (opisu) koniecznego do zakwalifikowania działalności, a organ oprócz charakterystyki działalności i faktów nie mógł wymagać od podatnika postawienia „kropki nad i” w postaci stwierdzenia, czy jego działalność należy zakwalifikować jako prace naukowe, czy jako prace rozwojowe. Stanowisko to zostało także potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, w wyroku z 18 lutego 2021 r., o sygn. akt I SA/Rz 67/21, gdzie uznano, że prawdą jest, że skarżący nie odpowiedział wprost na pytanie Organu I instancji dotyczące wskazania, czy prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Jednakże, jak słusznie wskazał skarżący, odpowiedź na to pytanie stanowiła właśnie jego wątpliwości interpretacyjne, o których wyjaśnienie zwrócił się do Organu w przedmiotowym wniosku (pytanie nr 1). W opisie stanu faktycznego i jego uzupełnieniu, Skarżący wskazał szczegółowo na czym polega prowadzona przez niego działalność. Natomiast we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej, skarżący jednoznacznie stwierdził, że jego zdaniem opisana we wniosku działalność spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej. Dlatego nie sposób przyjąć, jak to uczynił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, że skarżący nie uzupełnił stanu faktycznego w sposób umożliwiający wydanie wnioskowanej interpretacji. Gdyby Skarżący był pewien, że prowadzoną działalność należy zakwalifikować jako badawczo-rozwojową, to nie kierowałby pytania interpretacyjnego.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w wyroku z dnia 18 marca 2021 r., o sygn. akt I SA Kr 178/21, uznał: to samo wezwanie (\`(...)\`) tj. dotyczące wskazania, czy określone we wniosku oprogramowania są tworzone przez Skarżącego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi ewidentne przerzucenie na Skarżącego rozstrzygnięcia kwestii, której oceny wprost domagał się w swoim pytaniu. Innymi słowy jego wniosek zmierzał do uzyskania oceny, czy szczegółowo opisana przezeń działalność, uzupełniona następnie po wezwaniu Organu o inne jeszcze dane, spełniać będzie przesłanki do zakwalifikowania jej do działalności badawczo-rozwojowej, co determinuje skutki prawne w postaci sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych. Wbrew argumentacji organów, oczywiście przerzucono ciężar rozstrzygnięcia spornej kwestii na skarżącego, gdyż jak wynika z uzasadnienia stanowiska organów, w tym w szczególności ze stanowiska Organu l instancji, wskazano Skarżącemu, że warunkiem koniecznym dla skorzystania z przedmiotowej preferencji jest prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ograniczono się przy tym do przywołania definicji z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej, wskazano na czym taka działalność polega, oraz wywiedziono, że skoro Skarżący nie potrafi samodzielnie ocenić, czy jego działalność, opisana we wniosku jest taką właśnie działalnością, to wykluczone jest merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku. Wskazać należy, że nie można ograniczać obowiązku udzielenia pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

Zdaje sobie Pan sprawę, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych, natomiast, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, Organ jest zobowiązany do tego aby się do nich ustosunkować.

Jak wskazuje wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r., o sygn. akt I GSK 789/14, „pojęcia” przepisów prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie”. W podobnym kontekście wypowiedziały się sądy administracyjne w innych orzeczeniach, m.in. NSA w wyroku z 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2524/12 stwierdził, że: „Trzeba również zauważyć, że mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Nie funkcjonuje ono w oderwaniu od innych gałęzi prawa, zwłaszcza tych, które normują stosunki społeczne zaistniałe pomiędzy podmiotami cywilnymi, głównie zaś pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Prawo podatkowe jest zatem ściśle związane z obrotem prawnym, w tym gospodarczym, bez zaistnienia którego, nie powstałyby stosunki podatkowoprawne. Podczas interpretacji przepisów prawa podatkowego nie można zatem nie uwzględnić regulacji prawnych, które normują stosunki z zakresu obrotu gospodarczego. Ograniczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie do sfery podatkowej - narusza przepisy regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1871 07)”. Podobnie wskazał WSA z Poznania w wyroku z 20 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 795/18, argumentując, że: „trzeba w tym miejscu szczególnie podkreślić, że pojęcia „przepisy prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt I GSK 789/14). Zgodnie zatem z utrwalonymi już w orzecznictwie poglądami, które tut. Sąd w pełni podziela, organy podatkowe, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego, zobowiązane są do posiłkowania się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa (zob. np. wyroki: NSA z 4 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1019/09, z 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2524/12. i z 20 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2108/12). Wynika to stąd, że przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej’’.

Zgodnie z powyższym, ma Pan prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Pana działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji, czy może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem ustawodawca posłużył się w treści art. 26e ust. 1 ustawy PIT pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40 odwołuje się do jego rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej oczywistym jest, że Organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do wskazanej ustawy. Jednakże w odpowiedzi na wezwanie postanowił Pan przeformułować swoje pytanie.

### Pytania (pytanie Nr 1 ostatecznie postawione w uzupełnieniu wniosku z 29 kwietnia 2021 r.):

1) Czy podejmowana bezpośrednio przez Pana działalność związana z powstawaniem programów komputerowych, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Pana w ramach wykonywanych zleceń programistycznych, stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

3) Które z wydatków ponoszonych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

\- składki na ubezpieczenia społeczne,

\- usługę doradczą,

\- Ieasing i użytkowanie samochodu,

\- usługi księgowe,

\- zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego,

\- zakup urządzeń testowych,

\- zakup wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych,

\- serwery, stronę internetową,

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu ad. 22 ust. 1 w zw. z art 23 ust. 1 ustawy o PIT przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji. należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus. o których mowa w art 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4) Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym oraz Pana stanowiskach do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1. (przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 29 kwietnia 2021 r.)

Po pierwsze zważyć należy zasadność przedstawionego stanowiska w sprawie oceny prawnej w zakresie materii, która często w praktyce interpretacyjnej Organu uznawana jest za pozapodatkową. Wskazuje Pan, że wniosek zawiera szeroko opisany stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i wszystkie okoliczności mające wpływ na ukształtowanie Pana sytuacji w zakresie przepisów podatkowych, a także ocenę własnego stanowiska. Ocena okoliczności faktycznych została dokonana przez pryzmat przepisów podatkowych, łącznie ze wszystkimi regulacjami wpływającymi na Pana sytuację podatkową.

W orzecznictwie podnosi się że:„ Przedstawiony we wniosku o wydatne interpretacji opis zdarzenia stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji. Związanie organu wydającego interpretację podanym we wniosku stanem faktycznym powoduje, że nie może on przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, nie jest uprawniony do ingerencji w stan faktyczny zawarty we wniosku o interpretację. Specyfika postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej polega m.in. na tym, że organ podatkowy „porusza się” niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Przedstawiony we wniosku stan faktyczny wyznacza też granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne” - Wyrok WSA w Kielcach z 25 marca 2020 r., sygn. akt SA Ke 24/20, LEX nr 2979190.

Podkreślenia wymaga, że treść Pana stanowiska odniesiona jest do innych przepisów, które wpływają na Pana sytuację prawno-podatkową, a nie są ujęte w aktach prawnych posiadających „podatkowe” w tytułach. Wobec tego ma Pan podstawy żądać interpretacji przepisów podatkowych w Pana sytuacji faktycznej, z uwzględnieniem całości stanu prawnego dotyczącego przedstawionej sprawy.

Powyższe stanowisko znajduje zastosowanie w wielu orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo:

\- „Celem tej instytucji \[interpretacji indywidualnej – (przyp. Pana)\] ma być uzyskanie przez rzeczywistego, bądź potencjalnego podatnika pewności co do słuszności prezentowanego przezeń sposobu rozumienia oznaczonych przepisów prawa podatkowego, odniesionych - co niezmiernie istotne - do wyczerpująco przedstawionego stanu faktycznego. Skoro zaś tak, to winno być poza sporem, że organ wydający interpretację indywidualną powinien dokonać analizy tego stanu również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu prawa, nie ograniczając się wyłącznie do prawa podatkowego, zawsze wtedy, gdy od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowoprawnego (por. R. Mastalski, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2012, s. 36.)” - wyrok NSA z 28 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1465/11, LEX nr 1218755. Ponadto nie odnosi Pan swojego stanowiska wobec stanu faktycznego do abstrakcyjnych przepisów, które nie korelują z Pana zobowiązaniami podatkowymi.

\- Zgodnie z orzeczeniami NSA zapadającymi w ostatnich latach – „nie może być powodem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji to, że sprawa wymaga ponadto dokonania oceny prawnej na gruncie przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego (uregulowań wynikających z Kodeksu cywilnego, czy też z Prawa budowlanego). Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nieznajdujące się w ustawach podatkowych.” - wyrok NSA z 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 358/18, LEX nr 2798599.

\- „O ile ustawy z 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany „Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe” zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą spółkę. Zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Dyrektor Izby Skarbowej nie miał zatem podstaw aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną.” - wyrok NSA z 10 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 196/17, LEX nr 2616438.

\- „Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń, czy czynności prawnych uregulowanych, bądź zdefiniowanych w przepisach niebędących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 o.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. (\`(...)\`) Należy opowiedzieć się za szerokim rozumieniem pojęcia „przepisy prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p. Jednak z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego.” - wyrok NSA z 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 345/18, LEX nr 2798786.

\- „Pojęcie „przepisów prawu podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie można ograniczać się wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie - wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.” - wyrok NSA z 18 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1392/16, LEX nr 2502295.

Zgodnie z powyższym, ma Pan prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Pana działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji, czy może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem Ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ustawy PIT, pojęciem „działalności badawczo-rozwojowej”, zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że Organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy. Wobec powyższego, wnosi Pan, aby Organ ocenił rozważania prawne dokonane przez Pana, które dotyczą wyłącznie materii przepisów podatkowych i wynikających z nich konsekwencji na podstawie przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego aktualnie stanu prawnego.

Art. 30ca ustawy o PIT, przewiduje preferencyjne opodatkowanie działalności badawczo-rozwojowej (tzw., ulga IP Box). Przepis ten jednak nie przewiduje definicji legalnej tegoż pojęcia wobec czego znajduje zastosowanie definicja przewidziana w tzw. słowniczku ustawy o PIT, tj. art. 5a pkt 38.

Art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, normuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Pana polega na tworzeniu nowego programu komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Kontrahentów. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o Nr 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska Wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprócz tego w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018). Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Pubhshing, Paris/GUS, Warsaw, \`(...)\`.).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Pana jako prac badawczo-rozwojowych.

Pana zdaniem, biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, Pana działalność spełnia cechy takowej:

\- nowatorskość i twórczość: tworzy Pan Oprogramowanie lub części Oprogramowania w zależności od potrzeb Kontrahentów, z którym współpracuje, a dany Kontrahent ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb;

\- nieprzewidywalność: Kontrahenci, z którymi Pan współpracuje, oczekują od Pana wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań;

\- metodyczność: zobowiązany jest Pan w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem. Natomiast w przypadku udzielenia licencji na korzystanie z oprogramowania, aby mówić o systematyczności musi Pan zaplanować i przeprowadzić chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Innymi słowy, działalność Pana prowadzona jest w sposób systematyczny;

\- możliwość przeniesienia lub odtworzenia: Pana celem, w ramach wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania lub części oprogramowania na Kontrahenta, bądź udzielenia licencji na korzystanie z oprogramowania, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić Pana zdaniem, że tworzenie przez Pana programów komputerowych spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, pojęcie prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podkreśla Pan, że Pana zdaniem, prowadzi Pan działalność twórczą, obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - wytwarza nowe, nieistniejące wcześniej funkcjonalności, na podstawie posiadanej wiedzy, które wpływają na innowacyjność wytwarzanych rozwiązań programistycznych. Czyni to na podstawie nabywanej, łączonej, kształtowanej i wykorzystywanej dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: „Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium systematyczności danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

„Z przytoczonego powyżej fragmentu Objaśnień podatkowych wynika, że działalność systematyczna to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany” R. Kowalski \[w:\] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, Gdańsk 2020, art. 5(a).

Należy jednoznacznie wskazać, że podejmuje Pan pracę nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel, którym jest wytworzenie oprogramowania, które rozwiąże problemy nakreślone przez Kontrahenta przy negocjowaniu współpracy. Prowadzi Pan również pracę według ścisłego harmonogramu. Począwszy od wymagań umownych dotyczących poprawnej dokumentacji swojej działalności, to oprogramowanie wymaga wielu składowych tworzonych w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą.

Ostatnią przesłanką do uznania prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową jest kryterium wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wiąże się to jednocześnie z prowadzeniem prac rozwojowych. Opisał Pan powyżej w jaki sposób wykorzystuje obecne zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności zawsze stara się Pan dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Kontrahenta. Podkreśla Pan, że z wykorzystaniem wszystkich możliwych wiadomości naukowych jakie posiada w swojej działalności planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług programistycznych. Przy czym podkreślenia wymaga, że ulepszenia są znaczące i pozwalają na zautomatyzowanie procesów, które dotychczas robione były ręcznie.

Zdaniem Pana, prowadzi Pan działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe. Twórczość Pana działalności badawczo-rozwojowej wynika z wytwarzania nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, to znaczy wprowadzających to czego jeszcze nie było. Wykorzystuje Pan przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX).

Wyjaśnić należy, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, że istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, że programy komputerowe stworzone przez Pana na rzecz Kontrahentów ulepszyły i rozwijały działanie starych programów, lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Z tego powodu, Pana zdaniem, stworzone programy stanowią przejaw Pana twórczej działalności oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez Pana działalności, jak i Pana Kontrahenta.

Pana twórczość odnosi się również do przejawu Pana działalności - autorskich praw do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej.

Powody do twierdzenia, że Pana działalność obejmuje prace rozwojowe, wywodzi Pan z faktu, że swoich projektach rozwija fachową i specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Ad. 2.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem.

Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Przy czym, by można było mówić o kwalifikowanym prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria:

a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b) prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że Oprogramowanie lub część Oprogramowania, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 74 ustawy o PAIPP, kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01 - program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo - informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP, zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Pana stan faktyczny/zdarzenie przyszłe można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest Oprogramowanie, jak i części Oprogramowania, wytwarzane przez Pana w ramach zawartej umowy współpracy pomiędzy Panem, a danym Kontrahentem.

Pana zdaniem, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, co zostało wykazane w zakresie pytania Nr 1.

Dochodem z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

\- z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

\- ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

\- z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

\- z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Pana na rzecz danego Zleceniodawcy wytworzone Oprogramowania, bądź części Oprogramowania.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zamian za wykonane usługi otrzymuje Pan umówione wynagrodzenie. Niniejsza należność obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego. Pana zdaniem, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania, bądź części Oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz;

b) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;

c) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Według Pana zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki, ponieważ wytwarza Pan, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego, co zostało wykazane w zakresie pytania Nr 2.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zastosowanie cedułowości (teorii źródeł) wiąże się z konsekwencjami, zwłaszcza w zakresie możliwości stosowania specjalnych stawek opodatkowania lub kosztów normatywnych.

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jednocześnie w przypadku, gdy Pan nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wskaźnik ten będzie wynosić 1 w momencie gdy Pan osiągnie dochód.

Przedmiotem wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego Kontrahenta. Za świadczone usługi otrzymuje Pan ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową, ponosi Pan wydatki na:

\- składki na ubezpieczenia społeczne,

\- usługę doradczą,

\- leasing i użytkowanie samochodu,

\- usługi księgowe,

\- zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego,

\- zakup urządzeń testowych,

\- zakup wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych,

\- serwery, stronę internetową.

Powyższe wydatki ponoszone przez Pana są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT, i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, Pana zdaniem, ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego Oprogramowania, bądź części Oprogramowania, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji opisanej we wniosku, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a) we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Ad.4.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT, wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1) prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT;

2) wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowalnych praw własności intelektualnej;

3) uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

4) określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;

5) prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego, podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

W przedmiotowym przypadku:

1) prowadzi Pan działalność gospodarczą w ramach której realizowana jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT;

2) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza Pan kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. Oprogramowanie, bądź części Oprogramowania;

3) sprzedaje Pan programy komputerowe na rzecz Kontrahentów, z tytułu czego uzyskuje Pan przychody;

4) dokonuje Pan odpowiedniej alokacji kosztów do przychodów z danego programu komputerowego, przez co określa dochód ze sprzedaży określonego Oprogramowania, bądź części Oprogramowania, w tym jest w stanie obliczyć wartość Nexus dla każdego z nich;

5) wysokość dochodu, jaki może rozliczyć przy zastosowaniu stawki 5%, wynika z odrębnie prowadzonej Ewidencji.

W z związku z powyższym, spełnia Pan wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Celem dodatkowego wskazania zasadności Pana stanowiska, wskazuje Pan, że znajduje ono potwierdzanie w licznych interpretacjach Organów podatkowych, przykładowo:

§ 0111-KDWB.4011.5.2020.2.APA;

§ 0111-KDWB.4011.14.2020.2.KK;

§ 0111-KDIB1-3.4011.58.2020.2.IZ;

§ 0111-KDIB1-3.4011.48.2020.2.MBD;

§ 0111-KDWB.4011.10.2020.2.AZE;

§ 0113-KDIL2-1.4011.407.2020.3.TR;

§ 0112-KDIL2-2.4011.520.2020.2.WS;

§ 0112-KDIL2-2.4011.416.2020.2.MC;

§ 0112-KDIL2-2.4011.469.2020.2.MM;

§ 0112-KDIL2-1.4011.518.2020.2.JK;

§ 0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2.AC;

§ 0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3.MK;

§ 0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG;

§ 0113-KDIPT2-3.4011.430.2020.2.SJ;

§ 0114-KDIP3-1.4011.303.2020.2.MZ;

§ 0114-KDIP2-1.4011.38.2020.3.KS;

§ 0114-KDIP3-2.4011.679.2019.3.JK2;

§ 0114-KDIP3-1.4011.380.2020.2.MZ;

§ 0114-KDIP3-1.4011.571.2019.2.MK1;

§ 0115-KDIT1.4011.375.2020.2.MN;

§ 0115-KDIT1.4011.374.2020.2.MN;

§ 0115-KDIT1.4011.489.2020.2.MR;

§ 0115-KDIT1.4011.471.2020.2.MN;

§ 0115-KDWT.4011.14.2020.2.JŁ;

§ 0115-KDWT.4011.66.2020.2.MŚ.

Postanowienie
-------------

Rozpatrzyłem Pana wniosek i 21 czerwca 2021 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia Nr 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.3.ISL. Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia doręczono Panu 29 czerwca 2021 r.

Pismem z 5 lipca 2021 r. złożył Pan zażalenie na postanowienie z 21 czerwca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.3.ISL.

W wyniku rozpatrzenia zażalenia na postanowienie z 21 czerwca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.3.ISL, wydałem postanowienie z 9 września 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.4.RK, utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie. Postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia doręczono Panu 13 września 2021 r.

Skarga na postanowienie
-----------------------

11 października 2021 r. wniósł Pan skargę na postanowienie z 9 września 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.4.RK utrzymujące w mocy postanowienie z 21 czerwca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.3.ISL do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarga wpłynęła do mnie 14 października 2021 r.

Wniósł Pan o uchylenie w całości ww. postanowień.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie z 9 września 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.4.RK.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny– wyrokiem z 16 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 797/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił ww. postanowienie stał się prawomocny od 16 listopada 2022 r.

23 marca 2023 r. uchyliłem w całości postanowienie z 21 czerwca 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.80.2021.3.ISL o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku złożonego 19 stycznia 2021 r. i przekazałem sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Preferencyjna stawka opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box)**

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki:

*   został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy;
*   jest „kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej”.

Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia „kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej”, należy odnieść się do:

*   art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz
*   art. 30ca ust. 4, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

**Kwalifikowane prawa własności intelektualnej**

I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:

*   jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;
*   podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;
*   jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

**Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP**

Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „programu komputerowego” ani też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku powszechnym, program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań.

Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego, jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stosownie do tego przepisu, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje „programu komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

A zatem, program komputerowy zawsze jest funkcjonalną całością. Jednak nie każdy tak rozumiany program podlega ochronie prawno-autorskiej. Program, który jest napisany z wykorzystaniem powtarzalnych schematów, którego wytworzenie wymagało wiedzy i umiejętności programistycznych, ale nie wiązało się z prowadzeniem działań twórczych o indywidualnym charakterze, nie będzie przedmiotem praw autorskich.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. A zatem, warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:

· prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji;

· wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

**Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej**

**Definicje ustawowe**

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione - w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest to:

Działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086, z późn. zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

*   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub
*   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub
*   prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej**

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

**Badania podstawowe**

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

*   prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub
*   prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym, muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badań naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

**Badania aplikacyjne**

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

*   opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub
*   wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

*   produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;
*   produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak, skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

**Prace rozwojowe**

Pojęcie działalności badawczo rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

*   nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
*   kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i
*   wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

*   nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
*   łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
*   kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
*   wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

*   planowaniu produkcji oraz
*   projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie, ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

**Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej**

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

*   w sposób systematyczny,
*   w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej, nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

**Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej**

Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego IP, jest zamknięty. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika.

W przypadku uwzględnienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi nie dochodzi do sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Sprzedaż kwalifikowanego IP to odrębny tytuł uzyskiwania przychodów z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

**Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP**

Dochód o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i
*   wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

Celem wskaźnika nexus nie jest „podatkowe rozliczenie” wydatków ponoszonych przez podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez podatnika wartości.

**Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%**

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.

**Ocena charakteru Pana działalności**

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że:

– Pana zlecenia programistyczne opierają się na posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczeniu w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych,

– w prowadzonych pracach wykorzystuje Pan znane języki programowania;

– realizuje Pan zlecenia kontrahentów i spełnia ich wymagania i oczekiwania, co do efektów, które ma Pan osiągnąć,

– na koniec każdego miesiąca kalendarzowego ustala Pan dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc) w prowadzonej ewidencji, wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Powyższe wskazuje, że podejmowana przez Pana aktywność wpisuje się w zwykłą praktykę zawodu programisty, w ramach której wykonuje Pan zlecone w ramach usług zadania, za które otrzymuje uzgodnione wynagrodzenie.

W odniesieniu do Pana stanowiska, w którym powołuje się na przesłanki działalności badawczo-rozwojowej wymienione w Podręczniku Frascati jak: nowatorskość, twórczość, nieprzewidywalność, metodyczność oraz możliwość przeniesienia lub odtworzenia wskazać należy, że błędnie je Pan odnosi do efektów Pana pracy, nie zaś do czynności składających się na działalność badawczo-rozwojową. Jak wynika z literatury przedmiotu, to nowa wiedza jest właśnie obiektywnym pomiarem działalności badawczo-rozwojowej, nie zaś nowe lub znacząco ulepszone produkty lub usługi.

Nowatorskość wiąże Pan z tworzeniem programu komputerowego na indywidualne zamówienie klienta, podczas gdy oznacza to ukierunkowanie na nowe odkrycia. Projekty nowatorskie to takie, które są nowe nie tylko dla przedsiębiorcy, ale dla całej branży, w tym przypadku branży informatycznej. To bezpośrednio łączy się z możliwością ich przeniesienia. Przy czym, nie chodzi o możliwość przeniesienia autorskiego prawa do programu komputerowego, jak Pan wskazał, ale wyników podejmowanych prac, które zostały wykorzystane w danym programie komputerowym. Natomiast nieprzewidywalność wiąże się z niepewnością kosztów, jak i czasu potrzebnego do osiągnięcia oczekiwanych wyników – w Pana przypadku znane są nie tylko koszty, ale czas realizacji projektu.

Pana działalność opisana we wniosku nie ma charakteru badań podstawowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie prowadzi Pan prac doświadczalnych ani prac teoretycznych, których celem jest zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Pana działalność nie obejmuje również badań aplikacyjnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie prowadzi Pan również prac rozwojowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewątpliwie Pana działania bazują na ogólnie dostępnej wiedzy, w tym wiedzy specjalistycznej z dziedziny, którą się Pan zajmuje: nabywa Pan wiedzę i umiejętności i wykorzystuje je w swojej pracy. Z opisu sprawy nie wynika natomiast, że Pana działania polegają na kształtowaniu wiedzy – że ich efektem jest powstanie wartości dodanej w sferze wiedzy z zakresu tematyki tworzenia lub funkcjonowania oprogramowania.

W szczególności, podkreślane przez Pana okoliczności, że „powadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia oraz ulepszania programów komputerowych lub jego części wypełnia elementy składowe definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.) (…)” oraz że „działalność podejmowana przez Pana polega na tworzeniu nowych programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Klientów. Działania te Pana zdaniem, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań” - nie oznacza jeszcze, że prowadzi Pan prace rozwojowe. Prace rozwojowe z definicji obejmują także łączenie i kształtowanie wiedzy, którego efektem powinna być wartość dodana w zakresie wiedzy i umiejętności.

Ponadto użyte sformułowania- uważa Pan, że, Pana zdaniem - wyrażają jedynie Pana własny pogląd w danej kwestii. Sposób, w jaki odpowiedziano na postawione przez Organ pytania wyraża więc w istocie subiektywną ocenę okoliczności składających się na opis przedstawionego we wniosku zdarzenia i wskazuje na brak posiadania przez Pana pewności, że informacje stanowiące elementy takiego zdarzenia znajdują/znajdą odzwierciedlenie w rzeczywistości.

W rezultacie, opisane przez Pana działania, nie są działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można tym samym uznać, że tworzy Pan swoje programy komputerowe w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Podsumowanie**

Podsumowując, w ramach opisanej działalności nie prowadzi Pan działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, nie wytwarza Pan kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Nie spełnia Pan zatem podstawowych warunków dla skorzystania z ulgi IP-Box.

W związku z powyższym, Pana stanowisko w zakresie pytania Nr 1 zasadnie uznano za nieprawidłowe.

Z uwagi na fakt, że Pana działalność nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej, nie możemy ustosunkować się do kwestii poruszanych w postawionych przez Pana pytaniach Nr 2-4.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu złożenia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).