Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1175/10/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-02-23
Teza: Czy w świetle uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług, prawidłowe jest uznanie, iż po wejściu w życie aneksu do umowy Spółka nadal świadczyła na rzecz Dzierżawcy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i czy Spółka postąpiła prawidłowo powiększając należność od Dzierżawcy o podatek VAT w wysokości 22%?
Słowa kluczowe: dzierżawa; korzystanie-korzystanie bezumowne; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2010 r. (data wpływu 30 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności bezumownego korzystania z rzeczy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności bezumownego korzystania z rzeczy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W kwietniu 2004 r. Spółka zawarła ze spółką akcyjną (zwaną dalej: Dzierżawca) umowę dzierżawy nieruchomości gruntowej wraz z położonymi na nieruchomości trzema pochylniami, budynkami, budowlami oraz urządzeniami szczegółowo określonymi w załączniku do umowy. W związku z przedmiotową dzierżawą Spółka obciążała Dzierżawcę z tytułu należnego jej czynszu, powiększanego każdorazowo o kwotę podatku od towarów i usług według stawki 22%.

W kwietniu 2009 r., w związku z ograniczeniem mocy produkcyjnych Dzierżawcy, strony podpisały aneks do umowy, na mocy którego z przedmiotu dzierżawy wyłączono dwie spośród trzech pochylni, pierwotnie objętych przedmiotową dzierżawą.

Dostęp do pochylni wyłączonych z zakresu przedmiotowego umowy był możliwy wyłącznie przez teren w dalszym ciągu objęty dzierżawą. Mając na uwadze rygorystyczne względy bezpieczeństwa, Dzierżawca nie wyraził zgody na swobodny dostęp do pochylni poprzez użytkowany przez niego teren, w związku z czym Spółka nie miała możliwości korzystania i pobierania pożytków z tytułu użytkowania przedmiotowych pochylni. Ponadto, Spółka zobowiązała się do niewykonywania na obszarze wyłączonym z zakresu przedmiotowego umowy działalności konkurencyjnej względem Dzierżawcy oraz iż nie dokona zbycia, wydzierżawienia, wynajęcia, obciążenia lub innego rozporządzenia tym obszarem, na rzecz podmiotu prowadzącego działalność konkurencyjną w stosunku do Dzierżawcy. W świetle powyższego strony postanowiły, iż dotychczasowy czynsz dzierżawny pozostanie na niezmienionym poziomie.

Jednocześnie Spółka wyraziła zgodę na pozostawienie przez Dzierżawcę na pochylniach urządzeń związanych z produkcją stoczniową.

Pomimo wejścia w życie przedmiotowego aneksu (z dniem 1 stycznia 2010 r.), Dzierżawca nie zwolnił jednej z pochylni wyłączonych z zakresu przedmiotowego umowy, pozostawiając na niej budowany statek. W związku z powyższym Spółka obciążyła dzierżawcę za korzystnie z tejże pochylni (z tytułu „bezumownego korzystania z pochylni”), przy czym kwotę wynagrodzenia powiększyła o podatek VAT naliczony z zastosowaniem stawki 22%.

Pomimo, iż pozostawienie statku na pochylni nie odpowiadało treści podpisanego aneksu do umowy, Spółka nie podejmowała żadnych czynności faktycznych lub prawnych mających na celu osiągnięcie stanu w pełni zgodnego z treścią stosunku prawnego, łączącego strony na podstawie umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług, prawidłowe jest uznanie, iż po wejściu w życie aneksu do umowy Spółka nadal świadczyła na rzecz Dzierżawcy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i czy Spółka postąpiła prawidłowo powiększając należność od Dzierżawcy o podatek VAT w wysokości 22%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie po podpisaniu aneksu do umowy Spółka, godząc się na pozostawienie statku na pochylni, w istocie w dalszym ciągu świadczyła na rzecz Dzierżawcy usługi dzierżawy. W związku z powyższym była zobowiązana do wystawienia faktury VAT oraz naliczenia podatku VAT w wysokości właściwej dla rodzaju świadczonej usługi.

Spółka, argumentując zajęte stanowisko, po zacytowaniu art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), wskazuje, iż definicja świadczenia usług została sformułowana bardzo szeroko, obejmując swoim zakresem zarówno zachowania polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu), jak i na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji). Pomiędzy stronami powinien jednak zawsze istnieć zobowiązaniowy stosunek prawny, na podstawie którego strony są zobowiązane do dokonania wzajemnych świadczeń, przy czym stosunek taki może przybrać formę zarówno jawną, jak i jedynie dorozumianą, w którym wola stron w zakresie istnienia takiego stosunku wynika z ich określonych zachowań. Powyższe zagadnienie, w ocenie Spółki, nabiera szczególnego znaczenia w kontekście właściwego określenia skutków tzw. bezumownego korzystania z rzeczy na gruncie ustawy o VAT, tj. rozstrzygnięcia czy w danym przypadku mamy do czynienia z zapłatą należności za świadczenie usług, co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT, czy też z zapłatą należności o charakterze odszkodowawczym, niepodlegającej regulacjom ustawy o VAT.

W ocenie Spółki okoliczności opisane w stanie faktycznym wskazują, iż w analizowanym przypadku mamy w istocie do czynienia ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz Dzierżawcy. Wskazano, iż na podstawie aneksu do umowy, z zakresu przedmiotowego umowy, zostały wyłączone dwie z trzech pochylni, będących pierwotnie przedmiotem dzierżawy. Pomimo takiego brzmienia umowy Dzierżawca nadal korzystał z jednej z wyłączonych pochylni, w sposób niezmieniony istotnie w stosunku do sposobu użytkowania w okresie przed wejściem w życie aneksu. Biorąc pod uwagę fakt, iż Spółka nie miała faktycznej możliwości korzystania z obu pochylni w inny sposób niż wydzierżawiając je Dzierżawcy, nie dążyła aktywnie do usunięcia takiego stanu rzeczy. Powyższe prowadzi z kolei do konstatacji, iż w sposób dorozumiany Spółka wyraziła zgodę na korzystanie z pochylni przez Dzierżawcę. W konsekwencji należy uznać, iż, z punktu widzenia ustawy o VAT, umowny stosunek dzierżawy pomiędzy Spółką a Dzierżawcą był w rzeczywistości kontynuowany, zgodnie z dorozumianą wolą Spółki jako wydzierżawiającego-świadczeniodawcy.

Zdaniem Spółki, powyższe okoliczności przemawiają, zdaniem Spółki, za uznaniem obciążenia Dzierżawcy z tytułu korzystania z pochylni za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Na poparcie zajętego stanowiska wskazano wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 kwietnia 2010 r. sygn. I SA/Kr 388/10 oraz interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego z dnia 16 września 2010 r. sygn. ITPP1/443-590/10/JJ oraz z dnia 16 czerwca 2010 r. sygn. IBPP3/443-193/10/AB, cytując jednocześnie ich fragmenty.

Wskazano również, iż Minister Finansów niejednokrotnie podkreślał, iż dopiero podjęcie wszystkich możliwych środków prawnych, mających na celu odzyskanie rzeczy, łącznie z odpowiednim powództwem kierowanym do sądu, daje podstawy do stwierdzenia, iż opłaty związane z bezumownym korzystaniem z rzeczy spełniają funkcje odszkodowawcze (rekompensujące brak możliwości korzystania z rzeczy przez jej właściciela) i tym samym nie podlegają regulacjom ustawy o VAT (przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2010 r. sygn. IPPP3/443-1134/09-4/KG).

Reasumując, zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym:

1.  po wejściu w życie aneksu do umowy, Spółka w dalszym ciągu świadczyła na rzecz Dzierżawcy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
2.  Spółka postąpiła prawidłowo, powiększając należność od Dzierżawcy o podatek VAT w wysokości 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z ust. 2 ww. przepisu wynika, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wskazać należy, iż bezumowne korzystanie z cudzej rzeczy regulują przepisy art. 224, 225 oraz art. 674 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Jak wynika z ww. art. 224 i 225 k.c. w przypadku bezumownego korzystania z rzeczy korzystający w złej lub dobrej wierze od chwili, w której dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy obowiązany jest do wypłaty wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy, zwrotu pożytków oraz odszkodowania z powodu zużycia, pogorszenia lub utraty rzeczy. Wynagrodzeniem za korzystanie z rzeczy objęte jest wszystko, co właściciel mógłby uzyskać, gdyby odpłatnie, na podstawie odpowiedniego stosunku prawnego, oddał rzecz do odpłatnego korzystania innemu podmiotowi.

O tym, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydować muszą w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W sytuacji, gdy osoba zajmująca rzecz nie opuszcza jej, a właściciel dążąc do tego wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia – nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania rzeczą i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy jednak oceniać sytuację, gdy osoba korzystająca z rzeczy użytkuje ją za zgodą właściciela (nawet dorozumianą), płacąc z tego tytułu określone kwoty.

Reasumując należy stwierdzić, iż decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania z rzeczy po zakończeniu stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Generalnie sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumiane, milczące przedłużenie umowy najmu (dzierżawy) – czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż w wyniku zawartego aneksu do umowy dzierżawy z przedmiotu dzierżawy wyłączono dwie spośród trzech pochylni, pierwotnie objętych dzierżawą.

Jednocześnie Spółka wyraziła zgodę na pozostawienie przez Dzierżawcę na pochylniach urządzeń związanych z produkcją stoczniową. Pomimo wejścia w życie przedmiotowego aneksu z dniem 1 stycznia 2010 r., Dzierżawca nie zwolnił jednej z pochylni wyłączonych z zakresu przedmiotowego umowy, pozostawiając na niej budowany statek. W związku z powyższym Spółka obciążyła dzierżawcę za korzystnie z tejże pochylni z tytułu „bezumownego korzystania z pochylni", przy czym kwotę wynagrodzenia powiększyła o podatek VAT naliczony z zastosowaniem stawki 22%. Wskazano również, iż pomimo pozostawienia statku na pochylni, co nie odpowiadało treści podpisanego aneksu do umowy, Spółka nie podejmowała żadnych czynności faktycznych lub prawnych, mających na celu osiągnięcie stanu w pełni zgodnego z treścią stosunku prawnego łączącego strony na podstawie umowy.

W tym stanie rzeczy, w ocenie tut. organu, w przedmiotowej sprawie należności z tytułu bezumownego korzystania z pochylni stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, na zasadach ogólnych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 20-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (…).

Uwzględniając przywołane przepisy prawa wskazać należy, że bezumowne korzystanie z rzeczy w opisanych w stanie faktycznym okolicznościach, stanowi w istocie świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, określonych w ustawie. Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową, tj. w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. w wysokości 22%, natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r. w wysokości 23%. Podstawa opodatkowania powinna być określona na podstawie powołanego art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie stwierdzić należy, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień, itp.), ani nie mają wpływu na ich treść. Wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikać powinna wyłącznie z zawartej umowy lub porozumień zawartych między stronami. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i porozumień i przyjęty w nich sposób ustalenia należności pomiędzy stronami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. W związku z tym niniejsza interpretacja ogranicza się jedynie do rozstrzygnięcia na gruncie podatku od towarów i usług kwestii opodatkowania bezumownego korzystania z rzeczy, stawki VAT oraz wskazania sposobu ustalania podstawy opodatkowania z tytułu świadczonych usług, natomiast nie może być jej przedmiotem ocena, czy Spółka postępuje prawidłowo powiększając należność od Dzierżawcy o podatek VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.