Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.375.2019.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-15
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; spadek; spadek-dział spadku; spadkodawca; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2019 r. (data wpływu 3 lipca 2019 r.), uzupełnione pismem z dnia 9 września 2019 r. (data wpływu 12 września 2019 r.) na wezwanie z dnia 29 sierpnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.375.2019.1.MG (data nadania 29 sierpnia 2019 r., data odbioru 2 września 2019 r.) oraz uzupełnionym pismem z dnia 9 września 2019 r. (data wpływu 27 września 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 września 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.375.2019.2.MG (data nadania 23 września 2019 r., data odbioru 26 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-1.4011.375.2019.1.MG z dnia 29 sierpnia 2019 r. (data nadania 29 sierpnia 2019 r., data odbioru 2 września 2019 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych. Z uwagi na brak podpisu Wnioskodawcy na uzupełnieniu do powyższego wezwania, pismem Nr 0114-KDIP3-1.4011.375.2019.2.MG z dnia 23 września 2019 r. (data nadania 23 września 2019 r., data odbioru 26 września 2019 r.) tut. organ ponownie wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 9 września 2019 r. (data nadania 9 września 2019 r., data wpływu 12 września 2019 r.) oraz pismem z dnia 9 września 2019 r. (data nadania 26 września 2019 r., data wpływu 27 września 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 26 lutego 2013 roku, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego, w następstwie śmierci ojca – W. R. (w dniu 24 listopada 2012 r.), stwierdzającego nabycie spadku, nabył w drodze spadkobrania razem z matką (małżonką zmarłego) Z. R. oraz siostrą (córką zmarłego) M. R. (dalej jako Spadkobiercy albo jednostkowo Spadkobierca) spadek po ojcu, w stosunku udziałowym po 1/3 masy spadkowej na każdego Spadkobiercę. W skład masy spadkowej wchodziło kilka nieruchomości, kilka udziałów w nieruchomościach, samochód osobowy oraz pieniądze znajdujące się na koncie bankowym - wszystkie te przedmioty były objęte wspólnością ustawową małżeńską pomiędzy W. i Z. R., która ustała na skutek śmierci W. R., więc w istocie na masę spadkową składały się udziały (1/2) W. R. w majątku wspólnym. Łączna wartość przedmiotów składających się na majątek wspólny małżeństwa W. i Z. R. wynosiła 2.784.500 zł (zgodnie z postanowieniem sądu z 3 czerwca 2014 r. - o którym szerzej poniżej), z czego połowa przypadająca na W. R. stanowiła masę spadkową. Spadek był zwolniony od podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, co zostało poświadczone zaświadczeniem Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Następnie w dniu 3 czerwca 2014 roku Sąd Rejonowy wydał postanowienie o podziale majątku wspólnego małżeństwa W. i Z. R. oraz o podziale spadku na Spadkobierców (uprawomocniło się ono w 2014 r.). Na podstawie ww. postanowienia Wnioskodawca nabył na wyłączność zabudowaną nieruchomość oznaczoną numerem 1/16 o powierzchni 0,3721 ha, o wartości 1,3 mln zł (zwaną dalej Nieruchomością A), dla której w Wydziale Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzona jest księga wieczysta (o wartości 1.300.000 zł) oraz nabył na wyłączność udział 1/5 w niezabudowanej nieruchomości oznaczonej numerem 84/9, o powierzchni 0,1834 ha, położonej w miejscowości Ż., o wartości 1.500 zł (zwaną dalej Nieruchomością B albo zwanymi dalej łącznie Nieruchomościami), dla której Wydziale Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzona jest księga wieczysta oraz trzy inne udziały w nieruchomościach, które nie są przedmiotem niniejszego wniosku. W konsekwencji w efekcie podziału Wnioskodawca uzyskał łącznie składniki majątkowe (w tym Nieruchomość A i B) o wartości 1.369.500 zł. Ponadto postanowieniem sądu ustanowiono obciążenie budynku mieszkalnego znajdującego się na nieruchomości A w postaci dożywotniej służebności osobistej mieszkania w tym budynku na rzecz Z. R.

Spadkodawca zakończył prace budowlane i rozpoczął użytkowanie budynku - znajdującego się na Nieruchomości A - w 2010 roku, na podstawie zawiadomienia o zakończeniu budowy i przystąpieniu do użytkowania obiektu budowlanego lub budynku zatwierdzonego przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego. Samą działkę - grunt składający się na Nieruchomość A spadkodawca nabył (do majątku wspólnego wraz z żoną Z.) w 2008 r. na podstawie umowy sprzedaży.

Datą nabycia (wraz z żoną) Nieruchomości B przez spadkodawcę jest 2008 rok na podstawie umowy sprzedaży.

W dniu 21 marca 2019 r. Wnioskodawca sprzedał Nieruchomości A i B na rzecz osób trzecich. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jednak sprzedaż obu nieruchomości w żaden sposób nie była związana z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 29 sierpnia 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.375.2019.1.MG Wnioskodawca doprecyzował, że:

*   Wartość składników majątkowych nabytych przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku po ojcu W. - przekracza wartość Jego udziału (1/3) w spadku przed jego podziałem. Przy czym ustalenie szczegółowej wartości tych składników nastręcza dużych trudności – z uwagi na obciążenie ich dożywotnią służebnością mieszkania.

Powyższa okoliczność jest jednak zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia. Zdaniem Wnioskodawcy datą nabycia przez Wnioskodawcę majątku spadkowego po ojcu była data otwarcia spadku - czyli śmierci ojca - a nie data jego podziału, czy data stwierdzenia nabycia spadku. Jednoznacznie potwierdza to przywołane przez Wnioskodawcę we wniosku orzecznictwo. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabył majątek spadkowy 24 listopada 2012 r. czyli ponad 6 lat od wskazanej daty sprzedaży nieruchomości. Co więcej, zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o PIT istotna dla określenia daty nabycia nieruchomości jest data jej nabycia przez spadkodawcę - co tym bardziej nastąpiło znacznie ponad 5 lat przed datą opisanej sprzedaży nieruchomości.

*   W wyniku działu spadku po ojcu Wnioskodawcy nie zostały zasądzone dopłaty ani spłaty. Ustanowiono natomiast wspomnianą już we wniosku służebność osobistą mieszkania na rzecz matki Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy data zniesienia wspólności majątkowej małżeńskiej pomiędzy W. i Z. R. oraz podziału majątku wspólnego tych małżonków ma znaczenie dla określenia skutków podatkowych zbycia nieruchomości A i B przez Wnioskodawcę w 2019 r. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy sprzedaż nabytych przez Wnioskodawcę nieruchomości A i B w sposób opisany we wniosku będzie w całości lub w części opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeśli tak, to jak należy ustalić podstawę opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Data zniesienia wspólności majątkowej małżeńskiej pomiędzy W. i Z. R. (2012 rok) oraz data podziału majątku wspólnego tych osób (2014 rok) nie mają znaczenia dla skutków podatkowych zbycia nieruchomości A i B przez A. R. - dla skutków tych ma znaczenie wyłącznie data nabycia nieruchomości A i B do majątku wspólnego przez jego rodziców (2008 rok).

Ad. 2

Sprzedaż nabytych przez Wnioskodawcę nieruchomości w drodze spadku nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych w żadnej części - gdyż nastąpiła po ponad 5 latach od nabycia nieruchomości przez spadkodawcę.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako ustawa o PIT) źródłami przychodów jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zatem źródłami przychodów są przychody z tytułu zbycia nieruchomości lub udziałów w nieruchomości, jeżeli były zbyte przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości lub udziałów w nieruchomości, a sprzedający nie dokonał sprzedaży nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowanie tej zasady ulega jednak znacznemu skomplikowaniu, w przypadku gdy nabycie nastąpiło na skutek spadkobrania, a dodatkowo przedmioty składające się na spadek znajdują się we współwłasności małżeńskiej majątkowej.

Zgodnie z art. 35 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego „w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku”. Ustanie wspólności ustawowej następuje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków, ale również np. w przypadku rozwodu małżonków - czyli generalnie z momentem ustania małżeństwa. Z chwilą ustania wspólności majątkowej występuje konieczność podziału majątku w niej zgromadzonego - z zastosowaniem przepisów o podziale współwłasności. Przez lata wątpliwości podatników i spory z organami podatkowymi wywoływała kwestia sposobu wyznaczenia daty nabycia przez jednego z współmałżonków nieruchomości wchodzących wcześniej do majątku wspólnego np. po rozwodzie, czy po śmierci drugiego współmałżonka. Podatnicy stali najczęściej na stanowisku, że datą tą jest data nabycia nieruchomości do majątku wspólnego, zaś data ustania wspólności ustawowej, czy data podziału majątku wspólnego w jej następstwie są bez znaczenia. Poglądy te zaakceptował Minister Finansów wydając 6 lutego 2018 r. interpretację ogólną DD2.8201.3.2017.KBF - w której wskazał m.in., że jeśli po śmierci jednego małżonka, drugi sprzedaje nieruchomość nabytą w trakcie trwania małżeństwa do majątku wspólnego, to okres 5 lat do całości udziałów w nieruchomości liczymy od daty nabycia nieruchomości przez oboje małżonków.

Pogląd ten został potwierdzony również przez NSA - np. w uchwale z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której wskazano, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Obecnie wyraźnie tą kwestię reguluje art. 10 ust. 6 ustawy o PIT - „W przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.”

Gdyby zatem W. R. nadal żył i zniósłby np. w 2012 r. (czy nawet w 2014 r. czy w 2019 r.) wspólność majątkową z żoną w ten sposób, że cała nieruchomość A i B stałyby się jego własnością, a następnie sprzedał w 2019 r. obie nieruchomości, to bez wątpienia całe przychody uzyskane ze sprzedaży nie podlegałyby podatkowi dochodowemu.

Nie miałoby znaczenia, kiedy W. R. nabył na samodzielną własność składniki majątku wchodzące do wspólności majątkowej małżeńskiej - lecz liczyłoby się to, kiedy weszły one do wspólnego majątku małżonków. Skoro obie nieruchomości A i B weszły do majątku wspólnego w roku 2008 - to gdyby W. R. zbywał je w 2019 r., to niewątpliwie byłoby to po upływie 10 lat od nabycia i podatek dochodowy nie byłby zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT należny.

Pogląd powyższy potwierdza chociażby interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2019 r. (0114-KDIP3-1.4011.186.2019.1.AC), w której wskazano m.in. „Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej np. poprzez rozwód następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego wcześniej nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tą datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego”. Analogiczny pogląd zawarto w interpretacji z 14 maja 2019 r. (0113-KDIPT3.4011.201.2019.1.SK).

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o PIT „w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę”. W związku z powyższym, datą nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości przez spadkodawcę.

W dodatku, zgodnie z uzasadnieniem projektu zmiany dotychczasowych przepisów związanych z obliczaniem pięcioletniego okresu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy o PIT: _„projektowany przepis art. 10 ust. 5 ustawy o PIT zakłada, że w przypadku zbycia nieruchomości lub określonych praw majątkowych nabytych w drodze spadku, 5-letni okres liczony będzie od daty nabycia przez spadkodawcę”._ Zatem sam ustawodawca stwierdził, iż datą początkującą obliczanie pięcioletniego okresu powinna być data pierwotnego nabycia przez spadkodawcę, co odzwierciedla zasadę sukcesji praw związanych z odziedziczoną nieruchomością.

Ponadto, we wspomnianym już uzasadnieniu do projektu ustawy zmieniającej uprzednio obowiązujące przepisy dotyczące pięcioletniego okresu, po upływie którego podatnik mógł sprzedać nieruchomość zwolnioną z podatku dochodowego od osób fizycznych wskazano również _„wprowadzeniu zmian odnoszących się do spadkobierców zbywających nieruchomości lub określone prawa majątkowe nabyte w spadku ukierunkowanych na pełniejszą realizację na gruncie podatku PIT sukcesji praw spadkodawcy związanych z odziedziczoną nieruchomością”._ Zatem celem zmiany przepisów dotyczących podatku dochodowego od dziedziczonych nieruchomości, według ustawodawcy, była lepsza i bardziej przejrzysta realizacja sukcesji praw związanych z oddziedziczoną nieruchomością. Innymi słowy, celem ustawodawcy była pełniejsza ochrona praw nabytych przez spadkobierców.

Uzasadnienie zmian w ustawie o PIT odwołuje się do sukcesji praw, o której mowa w art. 97 par. 1 Ordynacji podatkowej: „Spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § la, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy” (wskazane w przepisie zastrzeżenia nie mają zastosowania do niniejszej sprawy). Prawidłową interpretację tego przepisu wskazał np. WSA w Łodzi w wyroku z 28 lutego 2019 r. (I SA/Łd 790/18) zauważając m.in. „(\`(...)\`) z art. 97 § 1 O.p. wynika, iż „spadkobiercy podatnika z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Prawem podatnika (tu: spadkodawcy) przejmowanym przez spadkobierców było prawo do wyłączenia przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości (z opodatkowania - przyp. autora). (\`(...)\`) Nie mogą więc oni znaleźć się w sytuacji prawnej gorszej, niż ich poprzednik prawny”.

Jak wykazano powyżej, gdyby W. R. zbywał nieruchomości A i B w 2019 r. - niezależnie od tego kiedy nastąpiłoby ustanie wspólności ustawowej małżeńskiej i kiedy nastąpiłby podział majątku po jej ustaniu, to datą nabycia tych nieruchomości dla potrzeb zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT była data nabycia ich do majątku wspólnego - a więc 2008 rok. Data ustania wspólności, czy data podziału majątku wspólnego byłyby bez znaczenia. W konsekwencji dla W. R. taka sprzedaż nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - jako dokonana ponad 5 lat od końca roku w którym nabył nieruchomość.

Skoro zaś Wnioskodawca na mocy art. 97 par. 1 Ordynacji podatkowej przejął jako spadkobierca prawa i obowiązki podatkowe swego ojca, to nabył również prawo do kontynuowania zasad zbycia nieruchomości A i B na zasadach takich, jak mógłby tego dokonać jego ojciec. Zatem dla Wnioskodawcy również nie ma znaczenia kiedy nastąpiło ustanie wspólności ustawowej pomiędzy jego ojcem i matką oraz kiedy nastąpił podział majątku wspólnego małżonków. Istotna powinna być tylko data, w której ojciec stał się właścicielem tych nieruchomości - a więc rok 2008.

W konsekwencji skoro zgodnie z art. 97 par. 1 Ordynacji podatkowej Wnioskodawca wstąpił w prawa i obowiązki swego ojca jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, to znaczy, że skutki podatkowe sprzedaży przez Wnioskodawcę powinny być takie, jak byłyby gdyby sprzedaży dokonał jego ojciec - a więc sprzedaż przez A. R. również podatkowi PIT nie powinna podlegać.

Dodatkowo wskazać należy, że za stwierdzenie nabycia spadku uważa się potwierdzenie nabycia praw do spadku, jako całości, a w postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku nie określa się składników majątku spadkowego, praw spadkobierców oraz osób trzecich względem poszczególnych przedmiotów majątkowych tworzących spadek, praw spadkobierców lub uprawnionych do zachowku, czy nabywców spadku lub udziału w nim. Celem wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku jest ustalenie kręgu osób dziedziczących po zmarłym (spadkobierców) oraz udziałów poszczególnych spadkobierców w całości spadku, lecz nie poszczególnych rzeczy (Kidyba Andrzej, Niezbecka Elżbieta, Komentarz do art. 1025 Kodeksu cywilnego zamieszczony w programie LEX). W postanowieniu o stwierdzeniu nabycia spadku nie rozstrzyga się o konkretnych przedmiotach przypadających poszczególnym spadkobiercom, ponieważ uzyskanie przez poszczególnych spadkobierców wyłącznych praw do oznaczonych składników majątku spadkowego jest następstwem działu spadku, innej instytucji prawa spadkowego (J. Kremis (w: System prawa prywatnego, t. 10, s. 641). Z art. 922 § 1 Kc. wynika z kolei, że spadek stanowi ogół praw i obowiązków majątkowych zmarłego o charakterze cywilnoprawnym. Dopiero w drodze działu spadku konkretyzuje się spadkobranie, czyli prawo do całego spadku. Nabycie spadku, jako całości praw następuje wcześniej, na co wskazuje art. 922 Kc. Dział spadku jest wtórny wobec nabycia i nie można nabyć rzeczy w drodze działu spadku - bez nabycia spadku jako całości. Dziedziczenie jest sposobem nabycia ogółu praw podmiotowych tworzących spadek, a z chwilą otwarcia spadku spadkobierca nabywa prawo do dziedziczenia uznawane w literaturze za prawo podmiotowe do spadku traktowane jako swoista całość, (bliżej M. Pazdan (w:) K. Pietrzykowski, Komentarz, t. II, s. 906 i cyt. tam literatura). Dlatego należy odróżnić prawo do dziedziczenia, od poszczególnych praw wchodzących w skład spadku. Wspólność majątku spadkowego, powstała z chwilą otwarcia spadku, wprawdzie opiera się na współwłasności w częściach ułamkowych, jednakże prawo do rozporządzania ogranicza się do udziału ułamkowego w prawie własności każdej z rzeczy należącej do spadku i nie jest tożsame z nabyciem poszczególnych rzeczy we wskazanych proporcjach. Wspólność majątku spadkowego dotyczy majątku spadkowego traktowanego jako całość i wspólność ta nie powinna być utożsamiana, ze współwłasnością w częściach ułamkowych (lub ze współwłasnością łączną).

Ustawodawca, w art. 1035 Kc., odesłał do odpowiedniego stosowania do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku przepisów o współwłasności w częściach ułamkowych, jednakże nie oznacza to zrównania instytucji wspólności majątku spadkowego z instytucją współwłasności w częściach ułamkowych, co wynika choćby z obowiązku wzajemnych rozliczeń jako konsekwencji działu spadku czy dokonanych uprzednio darowizn (M. Pazdan (w: K. Pietrzykowski, Komentarz, t. II, s. 1081).

W konsekwencji jak wskazuje liczne orzecznictwo sądów administracyjnych „późniejszy dział spadku, w wyniku którego jeden ze spadkobierców stał się właścicielem całej nieruchomości nie może uzasadniać poglądu, że nabycie nieruchomości ponad „odziedziczony” udział nie nastąpiło w drodze spadku.” Taki pogląd na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d u.p.d.o.f. wyraził NSA w wyroku z 8 lutego 2007 r., II FSK 187/06. Podobnie w wyroku z 19 czerwca 2015 r., II FSK 625/13, NSA stwierdził, cyt. „Użyte w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d u.p.d.o.f. określenie „w drodze spadku” należy rozumieć jako nabycie w spadku, z chwilą jego otwarcia, w tym także wówczas, gdy następnie przeprowadzony został dział spadku, na podstawie którego spadkobierca nabył dalszy udział w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f.” Uzasadniając ten pogląd NSA wskazał, że nabycie w drodze spadku, to nabycie od spadkodawcy bo tylko po nim następuje dziedziczenie rozumiane jako spadkobranie (drogą spadku), a nie nabycie od innego spadkobiercy. Dział spadku jest czynnością, nabyciem wtórnym w stosunku do nabycia w spadku. Nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku bez nabycia jej w spadku, a więc poprzez dziedziczenie, spadkobranie. Nabycie w wyniku działu spadku nie oznacza, że z punktu widzenia interpretacji pojęcia „w drodze spadku” jest to inne nabycie. W obu tych przypadkach za datę nabycia w drodze spadku uznać należy datę otwarcia spadku.” Podobne stanowisko zajęły także składy orzekające w sprawach o sygn.: FSK 476/04, FSK 477/04, II FSK 1276/07, II FSK 500/10, II FSK 752/10, II FSK 1179/08, II FSK 282/14) oraz w wyroku z 29 listopada 2017 r. (II FSK 3281/15).

W ocenie Wnioskodawcy powyższe tezy z orzecznictwa pozostają aktualne w obecnym stanie prawnym - w szczególności bowiem nie uległy modyfikacji regulacje kodeksu cywilnego, z których wynikają reguły spadkobrania i nabywania własności w jego efekcie. Jedyną różnicą jest wprowadzenie art. 10 ust. 5 ustawy o PIT - zgodnie z którym datą nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości będzie nie data otwarcia spadku, ale data nabycia ich przez spadkodawcę. Skoro zatem spadkodawca nabył analizowane nieruchomości w 2008 r. a Wnioskodawca nabył je w całości w drodze spadkobrania - bo podział spadku jedynie konkretyzuje przedmioty jakie przypadają Wnioskodawcy po zmarłym, a nie stanowi tytułu nabycia własności tych przedmiotów - to datą nabycia tych nieruchomości był 2008 r. i sprzedaż w 2019 r. następuje po upływie 5 lat od końca roku w którym nastąpiło nabycie i nie powinna podlegać opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment jej nabycia.

W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W tym miejscu należy wskazać, że w dniu 1 stycznia 2019 r., w związku z opublikowaniem ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) – w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzono art. 10 ust. 5, 6 i 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl art. 10 ust. 6 ww. ustawy w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wobec powyższego od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. - od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Moment nabycia spadku przez spadkobiercę należy ocenić zgodnie z wskazanymi powyżej przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 26 lutego 2013 roku, na podstawie postanowienia sądu, w następstwie śmierci ojca (w dniu 24 listopada 2012 r.), stwierdzającego nabycie spadku, nabył w drodze spadkobrania razem z matką (małżonką zmarłego) oraz siostrą (córką zmarłego) spadek po ojcu, w stosunku udziałowym po 1/3 masy spadkowej na każdego Spadkobiercę. Następnie w dniu 3 czerwca 2014 roku sąd wydał postanowienie o podziale majątku wspólnego małżeństwa (rodziców Wnioskodawcy) oraz o podziale spadku na Spadkobierców (uprawomocniło się ono w 2014 r.). Na podstawie ww. postanowienia Wnioskodawca nabył na wyłączność zabudowaną nieruchomość (Nieruchomością A), oraz nabył na wyłączność udział 1/5 w niezabudowanej nieruchomości (Nieruchomością B), oraz trzy inne udziały w nieruchomościach, które nie są przedmiotem niniejszego wniosku. Ponadto postanowieniem sądu ustanowiono obciążenie budynku mieszkalnego znajdującego się na nieruchomości A w postaci dożywotniej służebności osobistej mieszkania w tym budynku na rzecz matki Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazał, że wartość składników majątkowych nabytych przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku po ojcu - przekracza wartość Jego udziału (1/3) w spadku przed jego podziałem. W wyniku działu spadku po ojcu Wnioskodawcy nie zostały zasądzone dopłaty ani spłaty.

W przedmiotowej sprawie datą nabycia nieruchomości przez spadkodawcę (ojca Wnioskodawcy), o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dzień nabycia przedmiotowych nieruchomości wspólnie z małżonką (matką Wnioskodawcy) do majątku wspólnego w 2008 r.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do tej części udziału w nieruchomościach, która została nabyta przez Wnioskodawcę w drodze spadku po ojcu, pięcioletni okres o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, liczony jest od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę tj. od końca 2008 r., zatem termin ten upłynął z dniem 31 grudnia 2013 r.

Wobec powyższego sprzedaż w 2019 r. nieruchomości w tej części, która została nabyta w spadku po ojcu nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie ww. udziału nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę. W związku z powyższym, na Wnioskodawcy w odniesieniu do tej części nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii nabycia przez Wnioskodawcę udziału w drodze działu spadku wskazać należy, że stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Artykuł 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli dział spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy, stanowi w myśl ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku. Jeżeli więc w wyniku dokonanego działu spadku, przedmiotem którego były nieruchomości, udział w nich zwiększa się, tj. przekracza wartość udziału dotychczas posiadanego, to data działu spadku będzie również datą nabycia tego udziału w nieruchomościach, o który zwiększył się udział w nich po dokonaniu tej czynności. Wobec tego nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców (współwłaścicieli), należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1966/11, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 433/10, w którym sąd stwierdził, że „(…) momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie – moment działu spadku”.

Zatem również z powyższego przepisu wynika, że nabycie ponad przysługujący podatnikowi udział w spadku stanowi nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W analizowanej sprawie w wyniku dokonanego działu spadku w 2014 r. roku wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tych czynności, oznacza to, że dla tej części udziału w nieruchomościach nabytego w drodze działu spadku, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Wobec powyższego, skoro w związku z przeprowadzonym działem spadku, wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę składników majątku przekroczyła wartość, która pierwotnie przysługiwała Wnioskodawcy w masie spadkowej stwierdzić należy, że doszło do nabycia przez Wnioskodawcę kolejnych udziałów w składnikach majątku.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że data zniesienia współwłasności majątkowej małżeńskiej i podział spadku nie maja znaczenia dla skutków podatkowych zbycia przedmiotowych nieruchomości przez Wnioskodawcę. W stosunku do Wnioskodawcy nie ma zastosowania art. 10 ust. 6 ww. ustawy, gdyż przepis ten stosujemy wyłącznie do małżonków i ich wspólnego majątku, natomiast w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nabył nieruchomość w spadku i w wyniku działu spadku po swoim ojcu.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dokonując w 2019 r. sprzedaży udziału w nieruchomościach, nabytego w 2014 r. w drodze działu spadku, doszło do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem do sprzedaży tej części udziału doszło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału.

W konsekwencji przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomościach podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku ze względu na to, że nie upłynął 5-letni okres, o którym mowa w przywołanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Wnioskodawca winien ustalić w jakiej wartości wzrósł jego majątek po dokonanym dziale spadku i wówczas tę nadwyżkę proporcjonalnie przypisać do każdego składnika (udziału), wchodzącego w skład masy spadkowej, jaki przypadł Wnioskodawcy po dokonanym dziale spadku.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d tej ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 45 ust. la pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (tj. od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Podsumowując, mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz zaprezentowany opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż w 2019 r. nieruchomości:

*   w tej części, która została nabyta w spadku po ojcu nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie ww. udziału nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę. W związku z powyższym, na Wnioskodawcy w odniesieniu do tej części nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.
*   w tej części, która została nabyta w drodze działu spadku, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 7. Dochód w tej części będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca winien ustalić w jakiej wartości wzrósł jego majątek po dokonanym dziale spadku i wówczas te nadwyżkę proporcjonalnie przypisać do każdego składnika (udziału), wchodzącego w skład masy spadkowej, jaki przypadł Wnioskodawcy po dokonanym dziale spadku. Tak ustalony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości należy pomniejszyć o koszty uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d tej ustawy).

Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany do złożenia rozliczenia rocznego PIT-39 za 2019 r. i wykazania uzyskanego przychodu zgodnie z ww. przepisem art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wyjaśnić należy, że interpretacje organów podatkowych wydawane są w indywidualnych sprawach podatników na podstawie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany przy dokonywaniu oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że wyroki te dotyczą spraw osadzonych w odmiennym stanie faktycznym oraz prawnym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcie w nich zawarte jest wiążące. Podkreślić należy również, że orzeczenia sądów administracyjnych nie mają charakteru powszechnie obowiązującej wykładni przepisów prawa podatkowego. Stosownie do treści art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawcy. Nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników Spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.