Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-782/11-5/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-19
Teza: 1. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego – w okresie 2005 r. – do chwili obecnej, wystąpił u Wnioskodawczyni obowiązek opodatkowywania swoich usług podatkiem od towarów i usług, a jeśli nie – to czy ma ona prawo do złożenia korekt za wyżej wymieniony okres? 2. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązujących regulacji prawnych – za podany wyżej okres – świadczone usługi podlegały na terytorium RP podatkowi od towarów i usług, czy przeciwnie – taki obowiązek nie występował i nie występuje na gruncie obecnie obowiązujących przepisów o podatku od towarów i usług? 3. W jaki sposób – w sytuacji kiedy organ podatkowy stwierdzi prawo do korekty – Zainteresowana musi jej dokonać: czy należy dokonać korekt wszystkich poprzednich ewidencji podatku należnego, na tej podstawie korekt wszystkich deklaracji VAT-7, sporządzić faktury korygujące dla nabywcy (zleceniodawcy) za poszczególne okresy i po ich podpisaniu i otrzymaniu od nabywcy – skorygować podatek należny za miesiąc, w którym te faktury otrzymała? 4. Czy art. 108 ustawy o VAT stanowi przeszkodę w skorzystaniu z prawa do korekty podatku należnego?
Słowa kluczowe: deklaracje; ewidencja; faktura-faktura korygująca; korekta-korekta podatku; podatek-podatek należny; podatek-podatek od towarów i usług; przedawnienie; usługi; usługi-usługi doradcze; zobowiązanie-zobowiązanie podatkowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 10-art. 81; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 70; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2011 r. (data wpływu 1 grudnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 2 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktur korygujących, korekt ewidencji i deklaracji VAT-7 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktur korygujących, korekt ewidencji i deklaracji VAT-7. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu 2 marca 2012 r.) o doprecyzowanie stanowiska własnego do zadanego pytania oraz wskazanie, że dotyczy ono zdarzenia przyszłego.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawczyni od 2005 r. na podstawie umowy zawartej z kontrahentem z USA (kraj trzeci) – świadczy na jego rzecz usługi doradcze, związane z prowadzeniem przez niego sprzedaży własnych towarów – na rzecz nabywców, z ustalonego w umowie obszaru sprzedaży, obejmującego Polskę, kraje UE – państwa: Litwa, Łotwa, Estonia, Węgry, a także – Słowacja, Słowenia i Bułgaria. Zgodnie z zawartą umową o świadczenie usług doradczych, Zainteresowana pełni funkcję „konsultanta-doradcy”, tzn.:

1.  jest niezależnym od zleceniodawcy podmiotem-przedsiębiorcą – działa we własnym imieniu i na swoją rzecz, ponosząc ciężar danin publicznych kraju jej siedziby – takie jakie są na nią nałożone;
2.  wobec zleceniodawcy (firmy z USA) – pełni rolę doradcy, który wyposażony w jego materiały (próbki towarów, katalogi, cenniki itp.), dąży do osiągnięcia zainteresowania potencjalnych nabywców – zakupem towarów zleceniodawcy;
3.  Wnioskodawczyni – wg zapisów umowy – nie jest podmiotem – ani umowy agencyjnej, ani pracownikiem, ani nie reprezentuje zleceniodawcy jako upoważniony pełnomocnik. Nie ma prawa w imieniu zleceniodawcy zawierać umów sprzedaży, nie występuje wobec nabywców jako legalny przedstawiciel czy pośrednik w dostawie towarów zleceniodawcy, ani też nie ma prawa ustalać z nabywcą końcowych cen sprzedaży. Za jej pośrednictwem towar nie jest przemieszczany od zleceniodawcy do nabywcy, i nie wykonuje ona żadnych czynności towarzyszących dostawie, począwszy od złożenia zamówienia, poprzez uzgadnianie warunków dostawy aż po końcowe rozliczenie; te wszystkie czynności i procedury są prowadzone między zleceniodawcą a nabywcą;
4.  rola Zainteresowanej ogranicza się jedynie do przedstawienia oferty handlowej zleceniodawcy, do próby rozszerzenia kręgu potencjalnych jego nabywców, przekazania informacji o nowych potrzebach nabywców, oraz ewentualnej pomocy w tworzeniu strategii marketingowej „na obszarze sprzedaży”;
5.  Wnioskodawczyni realizuje swoje usługi doradcze na różne sposoby, które polegają na:

1.  oferowaniu towarów,
2.  umieszczaniu reklam/informacji o towarach zleceniodawcy w gazetach branżowych,
3.  spotkaniach z potencjalnymi nabywcami towarów zleceniodawcy oraz organizowaniu pokazów plenerowych,
4.  uczestnictwie w organizowanych przez zleceniodawców targach, w czasie których Zainteresowana nie będąc organizatorem samego stanowiska targowego – uczestniczy w nich jedynie jako doradca wobec potencjalnych nabywców;

7.  wszelkie formalności dokumentacyjne, jak również sama procedura związana z dostawą towarów pozostaje po stronie zleceniodawcy, a Wnioskodawczyni nie uczestniczy w żadnych z tych czynności.

Słowem – Zainteresowana świadczyła i świadczy usługi niematerialne w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (art. 27 ust. 4 w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., i art. 28b w związku z art. 28l w stanie obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r.) na rzecz kontrahenta z USA, który w tym kraju posiada swoją siedzibę, stamtąd zarządza swoim przedsiębiorstwem, i w tym kraju (kraju trzecim) – jest podatnikiem, objętym podatkiem obrotowym od sprzedaży, tzw. „sales tax”. Na tę okoliczność Wnioskodawczyni posiada od zleceniodawcy stosowne oświadczenie, o którym mowa w art. 3 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG (2006/112/WE – art. 44) w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym zleceniodawca oświadcza, iż siedziba nabywcy usługi oraz stałe miejsce prowadzenia działalności, znajduje się poza granicami Wspólnoty, oraz że posiada on numer identyfikacji przedsiębiorstwa nadany mu przez kraj jego siedziby.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

W jaki sposób – w sytuacji kiedy organ podatkowy stwierdzi prawo do korekty – Zainteresowana musi jej dokonać: czy należy dokonać korekt wszystkich poprzednich ewidencji podatku należnego, na tej podstawie korekt wszystkich deklaracji VAT-7, sporządzić faktury korygujące dla nabywcy (zleceniodawcy) za poszczególne okresy i po ich podpisaniu i otrzymaniu od nabywcy – skorygować podatek należny za miesiąc, w którym te faktury otrzymała?

Zdaniem Wnioskodawczyni, korekta ewidencji VAT należnego musi zostać dokonana za wszystkie okresy za które byłaby dokonana korekta, a ustalone kwoty podatku do rozliczenia winny być wykazane w miesiącu, w którym korekta ta zostanie wykazana.

W złożonym do wniosku uzupełnieniu, Zainteresowana wskazała, że w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w odniesieniu do zadanego pytania, po stwierdzeniu prawa do korekty podatku należnego przez organ wydający interpretację, chcąc dokonać korekty w rozliczeniu VAT, musi ona sporządzić faktury korygujące dla swojego kontrahenta (zleceniodawcy) za poszczególne okresy, a po ich podpisaniu i otrzymaniu, będzie mieć prawo do skorygowania wszystkich ewidencji VAT należnego, na tej podstawie – do korekt wszystkich deklaracji VAT 7, i korekty tych deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty złożyć we właściwym urzędzie skarbowym, jak również do złożenia ewentualnego wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w tej kwestii znajdzie zastosowanie art. 81 Ordynacji podatkowej, mówiący o uprawnieniu dokonywania korekty deklaracji oraz jej wymogów formalnych. Stoi ona na stanowisku, iż prawo do korekty podatku należnego będzie dotyczyło tylko tego okresu, do którego ma zastosowanie art. 70 Ordynacji podatkowej, mówiący o przedawnieniu zobowiązania podatkowego. W przedmiotowej sprawie Zainteresowana będzie miała prawo do korekty tylko tych kwot podatku, które nie uległy przedawnieniu w rozumieniu art. 70 Ordynacji podatkowej. Wnioskodawczyni wskazała okres, w którym wykazywany był podatek należny 2005-2009. W związku z tym – okresy rozliczeniowe 2005 r. oraz 11 miesięcy 2006 r. uległy przedawnieniu, a pierwszym okresem rozliczeniowym, za który może być dokonana korekta w 2012 r. jest miesiąc grudzień 2006 r. (zgodnie z art. 70 Ordynacji podatkowej, który mówi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku; płatność podatku VAT za 12/2006 mijała w dniu 25 stycznia 2007 r., a okres przedawnienia upływa dla tego okresu rozliczeniowego w dniu 31 grudnia 2012 r.).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni, na podstawie zawartej umowy z firmą zagraniczną od 2005 r., świadczy usługi doradcze związane z prowadzeniem przez nią sprzedaży własnych towarów. Stosownie do umowy, Zainteresowana pełni rolę „konsultanta -doradcy”, który wyposażony w materiały kontrahenta (próbki towarów, katalogi, cenniki itp.), dąży do osiągnięcia zainteresowania potencjalnych nabywców – zakupem towarów zleceniodawcy.

Na wstępie wskazać należy, iż w interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2012 r. nr ILPP4/443-782/11-4/ISN, tut. Organ stwierdził, iż w okresie 2005 r. – do chwili obecnej, nie wystąpił u Wnioskodawczyni obowiązek opodatkowywania swoich usług podatkiem od towarów i usług, tym samym ma ona prawo do złożenia korekt za okres od dnia 1 grudnia 2006 r.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni ma wątpliwości, czy powinna dokonać korekt podatku należnego wykazanego we wszystkich poprzednich ewidencjach i deklaracjach podatkowych oraz czy powinna wystawić faktury korygujące.

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

W związku z powyższym, jeżeli przepisy dotyczące podatku o podobnym charakterze obowiązujące na terytorium USA nie obligowały Wnioskodawczyni do zarejestrowania się dla tego podatku na terytorium tego państwa trzeciego, była ona zobowiązana do wystawienia faktur dokumentujących wykonane usługi doradcze, zgodnie z powołanym art. 106 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do art. 21 § 1 cyt. ustawy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

1.  zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
2.  doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3 (art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej).

Zobowiązanie podatkowe jest stosunkiem zobowiązaniowym powstałym wyłącznie na gruncie przepisów prawa podatkowego, odmiennie kształtowanym od zobowiązań cywilnych, mimo występowania istotnych podobieństw. Określenie konkretnego momentu powstania zobowiązania podatkowego, z dokładnością co do dnia, ma zasadnicze znaczenie przy ustalaniu odpowiedzialności podatkowej.

Podstawową formą realizacji zobowiązania podatkowego jest zapłata podatku przez podatnika. Zobowiązanie podatkowe wówczas wygasa.

Zobowiązanie podatkowe, na podstawie art. 70 § 1 ww. ustawy, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Prawo dokonania korekty podatku należnego istnieje w związku z tym dopóty, dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Płatnik ma zatem prawo skorygować podatek za okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się (wygasa) z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wpływ na bieg 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego mają instytucje zawieszenia oraz przerwania biegu tego terminu.

Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia). Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

W ustawie Ordynacja podatkowa wskazano także okoliczności, które zawieszają bądź też przerywają bieg terminu przedawnienia.

W myśl art. 70 § 2 powyższej ustawy, bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:

1.  od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;
2.  od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu.

Bieg terminu przedawnienia, zgodnie § 3 tego przepisu, przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego. Bieg terminu przedawnienia, zgodnie z § 4, zostaje również przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje również zawieszony zgodnie z § 6 z dniem:

1.  wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;
2.  wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;
3.  wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa.

Z opisu sprawy nie wynika, aby zaistniały przesłanki przerywające bieg terminu przedawnienia, zatem korekt podatku należnego wynikających z wystawionych przez Wnioskodawczynię faktur, może ona dokonywać w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej sprzedaży (upłynął termin płatności podatku).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Sytuacje, w których należy wystawić faktury korygujące zostały uregulowane w § 13 i § 14 rozporządzenia.

Z kolei § 26 ust. 1 rozporządzenia stanowi, iż przepisy § 5, § 7-22 i § 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem – § 26 ust. 2 rozporządzenia.

Z analizy sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni udokumentowała usługi, których nie miała obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wystawiając faktury VAT z 22% stawką podatku.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż Zainteresowana jest zobowiązana do wystawienia faktur korygujących do faktur VAT, zgodnie z powołanymi powyżej przepisami w okresie od dnia 1 grudnia 2006 r.

Z uwagi na to, że przedmiotowe faktury dotyczą świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju, ich rozliczenie nie jest uwarunkowane uzyskaniem przez Wnioskodawczynię potwierdzenia otrzymania przez nabywcę usług korekt faktur. W konsekwencji może ona rozliczyć wystawione faktury korygujące w rozliczeniu za miesiąc, w którym zostały one wystawione.

W zakresie rozliczania się z podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie mechanizm samoobliczenia podatku, co następuje poprzez wypełnienie i złożenie deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. W związku z takim, a nie innym modelem powstawania zobowiązań podatkowych w VAT, a także przyjętym sposobem rozliczania się z podatku, szczególnej wagi nabiera obowiązek odpowiedniego utrwalenia wszelkich danych mających znaczenie dla wymiaru podatku, czy też mogących mieć znaczenie w związku ze szczególnym statusem podatnika. Ustawa przyjmuje zasadę utrwalania tych danych w ramach ewidencji prowadzonych przez podatnika. Ewidencje te są praktycznie niezbędne dla samego podatnika. To na ich podstawie następuje bowiem obliczenie i zadeklarowanie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy. Nie dysponując stosownymi danymi, utrwalanymi w czytelny sposób, podatnik w większości przypadków nie byłby w stanie prawidłowo i kompletnie wypełnić deklaracji VAT. Przedmiotowe ewidencje, powinny odpowiadać stanowi rzeczywistemu. Porównanie stanu deklarowanego z rzeczywistością wykazywaną w ewidencjach pozwala na sprawdzenie, czy podatnik rzetelnie i prawidłowo przedstawia swoje zobowiązania podatkowe.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni jest zobowiązana do dokonania stosownych korekt wszystkich ewidencji podatku należnego, których dotyczy korekta.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej określa, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym – poprawnym – wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej już deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

W złożonym wniosku Zainteresowana wskazała okres, w którym był wykazywany podatek należny 2005-2009.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni słusznie podała, że okresy rozliczeniowe 2005 r. oraz 11 miesięcy 2006 r. uległy przedawnieniu, a pierwszym okresem rozliczeniowym za który może być dokonana korekta w 2012 r. jest miesiąc grudzień 2006 r., bowiem jak podkreśliła, zgodnie z art. 70 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku; płatność podatku VAT za 12/2006 mijała w dniu 25 stycznia 2007 r., a okres przedawnienia upływa dla tego okresu rozliczeniowego w dniu 31 grudnia 2012 r.

Zatem Zainteresowana ma prawo do dokonania korekty podatku należnego w złożonych deklaracjach podatku VAT w okresie od dnia 1 grudnia 2006 r.

Tym samym, mając na uwadze powołane powyżej przepisy, Zainteresowana musi sporządzić faktury korygujące dla nabywcy (zleceniodawcy) za poszczególne okresy i rozliczyć przedmiotowe faktury korygujące w rozliczeniu za miesiąc, w którym zostały one wystawione oraz dokonać korekt wszystkich poprzednich ewidencji podatku należnego i na tej podstawie korekt wszystkich deklaracji VAT-7 w okresie od dnia 1 grudnia 2006 r., z uwzględnieniem powołanych przepisów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji indywidualnej wniosek został rozstrzygnięty w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie wystawienia faktur korygujących, korekt ewidencji i deklaracji VAT-7. Pozostałe kwestie zostały rozpatrzone w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 19 marca 2012 r. nr ILPP4/443-782/11-4/ISN i nr ILPP4/443-782/11 -6/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.