Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1448/15-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-29
Teza: Darowizna budynku mieszkalnego na rzecz córki, nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że po stronie Wnioskodawcy jako darczyńcy, z tytułu dokonania tej czynności prawnej, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Na Wnioskodawcy nie będzie również spoczywał obowiązek korekty zeznania PIT-39 za 2012 rok.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; darowizna; nabycie; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.), uzupełnione pismem z dnia 16 lutego 2016 r. (data nadania 18 lutego 2016 r., data wpływu 22 lutego 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB4/415-1448/16-2/MS z dnia 9 lutego 2016 r. (data nadania 9 lutego 2016 r., data doręczenia 12 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/4511-1448/16-2/MS z dnia 9 lutego 2016 r. (data nadania 9 lutego 2016 r., data doręczenia 12 lutego 2016 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku o dokonanie stosownej opłaty d wniosku, doprecyzowanie stanu faktycznego, przeformułowanie pytania Nr 4, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego do przeformułowanego pytania Nr 4.

Pismem z dnia 16 lutego 2016 r. (data nadania 18 lutego 2016 r., data wpływu 22 lutego 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2006 r. Wnioskodawca zakupił wraz z żoną działkę Nr ewid. 14/1 na podstawie umowy kupna-sprzedaży aktem notarialnym. W dniu 6 grudnia 2010 r. Wnioskodawca wraz z żoną uzyskali pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. W dniu 9 lipca 2012 r. rozpoczęto prace budowlane. W dniu 5 listopada 2012 r. zakończono całość robót stanu surowego otwartego. W sierpniu 2015 roku założono instalację elektryczną, tynki, obsadzono stolarkę okienną.

W dniu 8 stycznia 2006 roku Wnioskodawca wraz z żoną zawarli przedwstępną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W dniu 16 stycznia 2009 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupił aktem notarialnym ww. lokal mieszkalny, który następnie sprzedał w dniu 18 czerwca 2012 r.

Dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego Wnioskodawca wraz żoną wykazał w zeznaniach PIT-39 za 2012 r. Część dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca zadeklarował jako dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe do końca 2014 r., tj. na budowę ww. budynku mieszkalnego jednorodzinnego. W dniu 26 lutego 2013 r. Wnioskodawca wraz z żoną złożył wniosek o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym VZM-1. Wnioskowana kwota zwrotu wyniosła 10.366,60 zł. W dniu 10 lutego 2014 r. Wnioskodawca z żoną złożyli kolejny wniosek o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym VZM-1. Wnioskowana kwota zwrotu 2.506,15 zł. W przyszłym roku Wnioskodawca wraz z żoną zamierza przekazać w formie darowizny wyżej opisaną nieruchomość córce.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że celem budowy budynku mieszkalnego była realizacja własnych celów mieszkaniowych z zamiarem zamieszkania. Środki ze sprzedaży nieruchomości - lokalu mieszkalnego zostały wydatkowane na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego i remont starego demu z lat 50-tych po babci żony Wnioskodawcy, w którym Wnioskodawca zamieszkuje, od czasu przejęcia go od babci w formie darowizny. W nowo wybudowanym budynku jednorodzinnym Wnioskodawca nie zamieszkał, gdyż roboty budowlane zostały zakończone na stanie surowym zamkniętym. Wnioskodawca posiadał nieruchomość, w której ma stałe miejsce zamieszkania, jest to stary budynek z lat 50-tych po rozbudowie, z którego chcieli się przeprowadzić do nowo wybudowanego domu położonego w spokojniejszej lokalizacji. Sytuacja rodzinna, tj. małżeństwo córki i narodziny wnuczki spowodowały zmiany decyzji. Brak jest w tej chwili środków finansowych na wykończenie domu, córka z zięciem byliby w stanie poradzić sobie z tą kwestią w najbliższej perspektywie. Zamieszkiwany przez nich dom nie jest dostosowany do funkcjonowania i życia w nim dwóch rodzin, szczególnie biorąc pod uwagę ewentualne pojawienie się kolejnych dzieci.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego w przypadku darowizny nieruchomości córce, dla nas jako właścicieli i rodziców obdarowanej?
2.  Czy powstanie obowiązek korekty zeznania PIT-39 za 2012 r.?
3.  Czy powstanie obowiązek zwrotu otrzymanego podatku VAT za materiały budowlane?
4.  Czy w przypadku orzeczenia jakichkolwiek ograniczeń co do terminu ewentualnej darowizny, skutkujących negatywnymi konsekwencjami finansowymi względem Urzędu Skarbowego Wnioskodawca prosi o określenie daty od jakiej wspomniana darowizna może nastąpić?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 i 2, tj. w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131. Natomiast w zakresie pytania Nr 3 i 4 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Darowizna nieruchomości, tj. budynku mieszkalnego w budowie wraz z gruntem nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ datą nabycia nieruchomości jest rok 2006, tj. nabycie działki niezabudowanej. Budynek nie jest odrębnym przedmiotem własności, jest częścią składową nieruchomości, trwale związaną z gruntem zgodnie z definicją zawartą w ustawie Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późm. zm.). Darowizna nie jest również odpłatnym zbyciem. Istotą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. W tym przypadku na rzecz córki zamieszkującej z Wnioskodawcą pod jednym dachem od urodzenia.

W związku z darowizną Wnioskodawca nie jest zobowiązany do korekty zeznania PIT-39 w zakresie zadeklarowanego dochodu zwolnionego, ponieważ środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczone zostały na własne cele mieszkaniowe w obowiązującym terminie.

W związku z darowizną nieruchomości córce nie powstanie również obowiązek zwrotu odzyskanych kwot podatku VAT za materiały budowlane. Darowizna odbędzie się w kręgu najbliższej rodziny i nie przyniesie nam żadnych profitów finansowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, bądź ww. praw, następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, wówczas zbycie to stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2006 r. zakupił wraz z żoną działkę na podstawie umowy kupna-sprzedaży aktem notarialnym. Wnioskodawca z żoną uzyskali pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Celem budowy budynku mieszkalnego była realizacja własnych celów mieszkaniowych z zamiarem zamieszkania. W nowo wybudowanym budynku jednorodzinnym Wnioskodawca nie zamieszkał, gdyż roboty budowlane zostały zakończone na stanie surowym zamkniętym. W przyszłym roku Wnioskodawca wraz z żoną zamierza przekazać w formie darowizny nieruchomość córce. Wnioskodawca posiadał nieruchomość, w której ma stałe miejsce zamieszkania. W dniu 16 stycznia 2009 r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupił aktem notarialnym lokal mieszkalny, który następnie sprzedał w dniu 18 czerwca 2012 r. Dochód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego Wnioskodawca wraz żoną wykazał w zeznaniach PIT-39 za 2012 r. Część dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawca zadeklarował jako dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ze sprzedaży lokal mieszkalnego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe do końca 2014 r., tj. na budowę ww. budynku mieszkalnego jednorodzinnego.

Zatem uzyskany w 2012 r. przez Wnioskodawcę przychód ze zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego nabytego, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż odpłatne zbycie tego lokalu nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w 2009 r. należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie natomiast do art. 22 ust. 6c powołanej ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenie „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na budowę budynku mieszkalnego, nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu budynku lub lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek lub lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Ustawowy warunek do skorzystania z ulgi powinien być spełniony w chwili nabycia nieruchomości. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 908/14 postawił tezę, że „już wówczas obiektywna potrzeba wykorzystania takiego lokalu powinna mieć miejsce”. Tym samym nie będzie celem mieszkaniowym nabycie nieruchomości, która ma być przeznaczona dla dziecka na przyszłość, a do tego czasu będzie wynajmowana. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia lokalu mieszkalnego czy budynku.

W tym samym wyroku Sąd podkreślił, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nabyć, które służą określonym celom, zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Ponadto nabycie winno być ukierunkowane na zaspokojenie wyłącznie własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy i nie może służyć ani realizacji celów mieszkaniowych innych osób, ani służyć uniknięciu opodatkowania poprzez dokonanie wydatku.

Stanowisko Organu potwierdzają także i inne wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi: z dnia 2 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 229/14, z dnia 24 lutego 2012 r. I SA/Łd 1639/11, czy z dnia 12 września 2012 r. I SA/Łd 874/12.

W przypadku budowy budynku mieszkalnego ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie winien w pobudowanej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości – w nieruchomości tej trzeba jeszcze faktycznie zamieszkać. Innymi słowy podatnik, który buduje budynek dla własnych potrzeb ma w tym budynku faktycznie mieszkać.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek i czyichkolwiek celów mieszkaniowych. Potwierdza to poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że środki uzyskane ze sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego Wnioskodawca przeznaczył na budowę budynku mieszkalnego. Celem budowy budynku mieszkalnego była realizacja własnych celów mieszkaniowych z zamiarem zamieszkania przez Wnioskodawcę i Jego żonę. Wnioskodawca wraz z żoną zamierza przekazać w formie darowizny nieruchomość córce. W budynku tym Wnioskodawca nie zamieszkał, gdyż prace budowlane zakończono w stanie surowym zamkniętym.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia w związku z budową budynku mieszkalnego.

Należy wskazać, że już od momentu zakupu działki Wnioskodawcy towarzyszył cel budowy budynku mieszkalnego oraz zamieszkania w tym budynku i realizowania w nim własnych potrzeb mieszkaniowych w dłuższym okresie czasu, a nie tylko zamiar skonsumowania ulgi mieszkaniowej.

U podstaw omawianego zwolnienia leżało założenie, że celem ustawodawcy jest zwolnienie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i przeznaczenie uzyskanych środków na realizacje własnych celów mieszkaniowych. Zapis ten z założenia zatem wyklucza z zakresu działania zwolnienia wszystkie te inwestycje, które własnym potrzebom podatnika nie służą.

Sytuacja, w której okazałoby się, że Wnioskodawca pobudował budynek mieszkalny, ale w momencie budowy Wnioskodawca wiedziałby już, że własne cele mieszkaniowe nie będą przez niego faktycznie zrealizowane w tym budynku – nie stanowiłoby to podstawy do skorzystania ze zwolnienia. Natomiast jeśli Wnioskodawca pobudował budynek mieszkalny w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych z zamiarem zamieszkania w nim, to pomimo faktu, że budynek ten będzie przez Wnioskodawcę przekazany w darowiźnie córce, z uwagi na sytuację rodzinną i brak środków na wykorzystanie budynku – istotnie można mówić o wypełnieniu przesłanek zwolnienia. Wnioskodawca będzie musiał jednak w toku ewentualnego postępowania udowodnić, że od momentu budowy budynku mieszkalnego towarzyszył mu faktyczny zamiar przeprowadzenia się do tego budynku i celem nie była wyłącznie chęć skorzystania ze zwolnienia i uniknięcia płacenia podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że jeśli faktycznie celem budowy budynku mieszkalnego była realizacja własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy, tj. Wnioskodawca poniósł wydatki na budowę tego budynku z zamiarem zamieszkania w nim, to zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy do przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, które to zwolnienie zostało wykazane w zeznaniu PIT-39 za 2012 r.

Ponadto należy wskazać, że stosownie do treści art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyższego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku.

Należy wyjaśnić, że art. 10 ust. 1 pkt 8 dotyczy odpłatnego zbycia. Jednakże z punktu widzenia omawianej sprawy kluczowe jest jednak, że do powstania przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochodzi w skutek zbycia nieruchomości o charakterze odpłatnym.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.

Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Ponieważ do przysporzenia majątkowego w ramach umowy darowizny nie dochodzi po stronie darczyńcy, uznać zatem należy, że brak jest podstaw do twierdzenia, że omawiana umowa może skutkować powstaniem u niego przychodu.

W związku z tym, że darowizna – jako świadczenie nieekwiwalentne nie powoduje powstania żadnego przysporzenia majątkowego po stronie zbywcy - brak jest możliwości rozpoznania u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, a zatem w świetle powyższych uregulowań po stronie Wnioskodawcy jako darczyńcy nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z wyżej opisanym ustawowym modelem umowy darowizny świadczenie Wnioskodawcy na rzecz córki ma charakter całkowicie nieodpłatny i bezzwrotny. Oznacza to, że umowy darowizny nie będą elementem jakiegokolwiek rozliczenia wzajemnego w teraźniejszości lub w przyszłości (w wyniku jakiejkolwiek czynności faktycznej lub prawnej), w tym w szczególności:

*   zobowiązanie do bezpłatnych świadczeń określonych umową darowizny nie będzie wynikać z innej umowy, ani z wyroku sądowego, ani z orzeczenia organu administracji, ani z obowiązku naprawienia szkody. Nie będzie istnieć również jakiekolwiek inne zobowiązanie w realizacji którego spełnione zostałyby zobowiązania określone umową darowizny;

*   z tytułu dokonanej darowizny Wnioskodawca nie będzie uprawniony do żądania od obdarowanego wynagrodzenia w jakiejkolwiek postaci;

*   w związku z dokonaną darowizną Wnioskodawca nie nałoży na obdarowanego obowiązku jakiegokolwiek działania albo zaniechania;

*   z dokonaną darowizną nie będą wiązać się uprawnienia Wnioskodawcy do wpływania w jakikolwiek sposób na działalność małżonka Wnioskodawczyni.

Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strony umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność oznacza zatem, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości.

Odnosząc powyższe do przedstawionego faktycznego, należy stwierdzić, że przeniesienie – w drodze darowizny – nieruchomości, nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przekazanie w drodze darowizny nieruchomości nie wiąże się bowiem z odpłatnym zbyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że darowizna budynku mieszkalnego na rzecz córki, nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że po stronie Wnioskodawcy jako darczyńcy, z tytułu dokonania tej czynności prawnej, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Na Wnioskodawcy nie będzie również spoczywał obowiązek korekty zeznania PIT-39 za 2012 rok.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (tj. żony). Małżonka Wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.