Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.1039.2025.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-15
Teza: Zwolnienie od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
ustawy, dostawy w drodze wywłaszczenia działek,; brak
możliwości zastosowania zwolnień od podatku, o których
mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 lub pkt 2 ustawy do
dostawy w drodze wywłaszczenia działki.
Słowa kluczowe: gmina
nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości
wywłaszczenie
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów
niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów
wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności
zwolnionej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 października 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy:
    - zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy w drodze
      wywłaszczenia działek nr 1, nr 2,
    - braku możliwości zastosowania zwolnień od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1
      pkt 9, pkt 10 lub pkt 2 ustawy do dostawy w drodze wywłaszczenia działki nr 3.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A (dalej jako: Miasto lub Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 10.04.2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i
    realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tj. Dz.U. z 2024 r. poz. 311) Miastu, jako
    byłemu właścicielowi nieruchomości przysługują odszkodowania za części nieruchomości,
    które zostały przejęte przez Województwo ... na podstawie decyzji Wojewody ... nr ... z
    dnia 14.02.2025 r., zezwalającej na realizację inwestycji drogowej (dalej: Decyzja ZRID)
    polegającej na rozbudowie al. ... w ... stanowiącej drogę wojewódzką nr ..., w zakresie
    budowy drogi dla pieszych i rowerów po południowej stronie jezdni na odcinku od rejonu
    posesji ... do ul. .... Decyzji ZRID został nadany rygor natychmiastowej wykonalności z
    dniem 22.04.2025 r. (a zatem od tego dnia na wywłaszczonych nieruchomościach mogła
    się rozpocząć realizacja inwestycji drogowej); Decyzja ZRID stała się ostateczna w dniu
    23.07.2025 r.
    Przedmiotowe działki są aktualnie przedmiotem postępowań odszkodowawczych.
    Odszkodowania za przejęte działki zostaną ustalone w decyzjach administracyjnych
    wydanych przez Wojewodę ... na podstawie operatów szacunkowych wykonanych przez
    rzeczoznawców majątkowych. Mając na uwadze § 49 ust. 1 Rozporządzenia Ministra

    Rozwoju i Technologii z dnia 05.09.2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości (tj. Dz.U. z
    2023 r. poz. 1832), wartość przejętej nieruchomości ustala się przyjmując stan
    nieruchomości z dnia wydania decyzji ZRID, ceny z dnia ustalania odszkodowania, a
    przeznaczenie nieruchomości bez uwzględnienia ustaleń decyzji ZRID. Wycenie podlegają:
    wartość gruntu jako przedmiotu prawa własności, wartość wygaszonego prawa
    użytkowania wieczystego, wartość naniesień budowlanych oraz wartość nasadzeń
    roślinnych. Natomiast sieci infrastruktury technicznej nie są wycenie w myśl art. 49 § 1 –
    Kodeks cywilny: urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary,
    gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
    nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
    Przedmiotowe działki Miasto nabyło z mocy prawa z dniem 27.05.1990 r. na postawie
    ustawy z dnia 10.05.1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie
    terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych.
    Decyzją ZRID objęte zostały m.in. następujące działki, na których na dzień wydania
    postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, posadowione
    były naniesienia budowalne [w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 07.07.1994 r. Prawo
    budowlane]:
    1) Działka numer 1 w obrębie ... – chodnik (budowla), sieci technicznego uzbrojenia
      terenu (budowle);
      nieobjęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: mpzp);
    2) Działka numer 2 w obrębie ... – chodnik (budowla), sieci technicznego uzbrojenia
      terenu (budowle);
      objęta mpzp: 83% przeznaczenie drogowe, 17% przeznaczenie usługowe (z
      rozgraniczeniem przeznaczeń);
    3) Działka numer 3 w obrębie ... – parking (budowla), murek (budowla), sieci
      technicznego uzbrojenia terenu (budowle);
      objęta mpzp: przeznaczenie usługowe dopuszczające zabudowę usługową;
      - oddana w użytkowanie wieczyste.
    Dla wyżej wymienionych działek nie wydano decyzji o warunkach zabudowy (dalej: decyzji
    wz) oraz decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego (dalej: icp).
    Miasto nie poniosło kosztu podatku VAT przy nabyciu nieruchomości. Działki nie były
    wykorzystywane przez Miasto wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od
    towarów i usług.
    Powyższe naniesienia budowlane - stanowiące elementy infrastruktury drogowej (tj.
    chodniki na działce nr 1 i na działce nr 2), były własnością Miasta. Od momentu nabycia z
    mocy prawa z dniem 27.05.1990 r. Miasto nie poniosło na ww. budowle będące jego
    własnością nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby co
    najmniej 30% wartości początkowej. Jako że budowle stanowiły elementy infrastruktury
    drogowej od momentu nabycia przez Miasto z dniem 27.05.1990 r. były ogólnodostępne
    dla użytkowników ruchu pieszego. Do pierwszego zasiedlenia tych budowli doszło zatem
    najpóźniej 27.05.1990 r., a od pierwszego zasiedlenia minęło więcej niż dwa lata.
    Natomiast naniesienia budowlane (parking i murek) znajdujące się na działce nr 3 oddanej
    w użytkowanie wieczyste stanowiły własność użytkownika wieczystego.
    Sieci technicznego uzbrojenia terenu znajdujące się na każdej działce stanowią własność
    przedsiębiorstw przesyłowych.
    Pytania

    1. Czy dostawa Działek numer 1 w obr. ... i numer 2 w obr. ... zwolniona jest z podatku od
      towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
    2. Czy dostawa Działki numer 3 w obr. ... zwolniona jest z podatku od towarów i usług na
      postawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub pkt 10 lub pkt 2 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Działek numer 1 w obr. ... i numer 2 w obr. ...
      zwolniona jest z podatku od towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
      VAT.
    2. Zdaniem Wnioskodawcy dostawa Działki numer 3 w obr. ... nie korzysta ze zwolnienia z
      podatku od towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 10 ustawy o VAT.
      Dostawa Działki nr 3 nie korzysta także ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na
      podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie wskazać, iż stany nieruchomości ustalono
    na dzień wydania postanowienia nadającego Decyzji ZRID rygor natychmiastowej
    wykonalności, bowiem od tego dnia na wywłaszczonych nieruchomościach mogła
    rozpocząć się realizacja inwestycji drogowej.
    W interpretacji indywidualnej z dnia 05.09.2023 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.350.2023.2.
    AR, zauważono, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie
    się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
    przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu
    takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za
    odszkodowanie.”
    Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 07.08.2023 r., znak: 0113-KDIPT1-
    3.4012.328.2023.2.KAK, stwierdzono: „Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i
    wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych nadają decyzji
    o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rygor natychmiastowej wykonalności na
    wniosek właściwego zarządcy drogi, uzasadniony interesem społecznym lub
    gospodarczym.
    Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
    Decyzja, o której mowa w ust. 1:
    1) (uchylony)
    2) zobowiązuje do niezwłocznego wydania nieruchomości, opróżnienia lokali i innych
      pomieszczeń,
    3) uprawnia do faktycznego objęcia nieruchomości w posiadanie przez właściwego
      zarządcę drogi,
    4) uprawnia do rozpoczęcia robót budowlanych,
    5) uprawnia do wydania przez właściwy organ dziennika budowy.
    Tym samym, nadanie decyzji o wywłaszczeniu rygoru natychmiastowej wykonalności
    prowadziło w niniejszym przypadku do uzyskania przez Skarb Państwa ekonomicznego
    władztwa nad rzeczą (tutaj: ww. Nieruchomością)”.
    Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że dostawa nieruchomości odbyła się w dniu
    nadania Decyzji ZRID rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. 22.04.2025 r., a zatem stan
    faktyczny nieruchomości należy przyjąć na tę właśnie datę.
    W odniesieniu do pkt. 1 – działki numer 1 w obr. ... oraz numer 2 w obr. ...

    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach
    pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą
    budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Ustawa o VAT zawiera własną definicję pierwszego zasiedlenia (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT)
    - przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu
    nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków,
    budowli lub ich części, po ich:
    a) wybudowaniu lub
    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli
    trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy
    opodatkowania podatkiem VAT nie wyodrębnia się wartości gruntu. Tym samym, sposób
    opodatkowania sprzedawanego budynku/budowli lub ich części będzie wyznaczał
    właściwe opodatkowanie dostawy prawa własności działki.
    Natomiast, zgodnie z art. 49 § 1 – Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do
    doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne
    urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w
    skład przedsiębiorstwa.
    Naniesienia budowlane - stanowiące elementy infrastruktury drogowej (tj. chodniki) były
    własnością Miasta. Sieci technicznego uzbrojenia terenu stanowią własność
    przedsiębiorstw przesyłowych.
    W związku z budowlami na działkach numer 1 w obr. ... oraz numer 2 w obr. ... Miasto nie
    poniosło nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby co
    najmniej 30% wartości początkowej. Od nabycia budowli przez Miasto upłynął okres co
    najmniej dwóch lat. Zatem, do pierwszego zasiedlenia naniesień będących budowlami i
    stanowiących własność Miasta już doszło i od pierwszego zasiedlenia upłynął już okres co
    najmniej dwóch lat. Wobec powyższego, wywłaszczone Działki z uwagi na posadowione na
    nich budowle stanowiące własność Miasta będą korzystać ze zwolnienia z VAT
    przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    Taki pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez
    organy podatkowe w związku z wywłaszczeniem nieruchomości zabudowanych
    budowlami, czego przykładem są interpretacje indywidualne Dyrektora KIS, np.: Nr 0113-
    KDIPT1-2.4012.525.2023.1.SM z dnia 19.09.2023 r.:
    (...) Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli
    w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy
    pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego
    zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego
    zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do
    chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię
    opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich
    części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy
    budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub
    budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
    W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej
    wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny
    budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług. (...)

    Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro dostawa
    przedmiotowej budowli - chodnika z płytek betonowych z krawężnikiem korzysta ze
    zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od
    podatku, korzysta również dostawa gruntu, na którym budowla ta jest posadowiona, w
    oparciu o przepis art. 29a ust. 8 ustawy”.
    Podobnie wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS nr 0112-KDIL1-
    1.4012.605.2024.2.EK z dnia 18.11.2024 r., wydanej w odniesieniu do sytuacji analogicznej
    jak ta opisana w niniejszym wniosku. Ze stanu faktycznego powołanej interpretacji wynika,
    m.in. „Na terenie Powiatu jest aktualnie realizowana inwestycja polegająca na budowie
    drogi (...). Nieruchomości będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji, zostały
    objęte decyzją Wojewody (...) z dnia xx września 2023 r. znak: (...) o zezwoleniu na
    realizację inwestycji drogowej pn. „ ...”, której nadano rygor natychmiastowej
    wykonalności. Z powodu odwołania jednej ze stron (nie jest nią Powiat), decyzja nie stała
    się ostateczna. Jednakże, na podstawie art. 12 ust. 4g specustawy drogowej, ustawodawca
    dopuścił możliwość wcześniejszego wydania decyzji ustalającej wysokość
    odszkodowania.”). W interpretacji tej potwierdzono możliwość stosowania przez jednostkę
    samorządu terytorialnego zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
    VAT i wskazano „Tym samym, w odniesieniu do transakcji dostawy ww. budowli, spełnione
    zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone
    w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wobec tego, że dostawa ww. budowli będzie korzystać ze
    zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, badanie przesłanek wynikających z przepisu art.
    43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne. Jednocześnie, jak wskazano już wcześniej, grunt będący
    przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak
    budynki i budowle na nim posadowione.
    W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntów, z
    którymi związane są ww. budowle, również jest zwolniona od podatku. Zatem dostawa
    gruntów, na których znajdują się budowle, również korzysta ze zwolnienia od podatku,
    stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy”.
    Stosowanie zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zostało także
    potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 05.09.2023 r., znak: 0111-KDIB3-
    2.4012.350.2023.2.AR oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 07.08.2023 r., znak: 0113-
    KDIPT1-3.4012.328.2023.2.KAK.
    W odniesieniu do pkt 2 - Działka numer 3 w obr. ...
    Naniesienia budowlane posadowione na nieruchomości oznaczonej jako działka numer 3
    w obr. ... nie stanowiły własności Miasta – należały do podmiotów trzecich: użytkownika
    wieczystego oraz przedsiębiorstwa przesyłowego. W związku z powyższym, Miasto nie
    może skorzystać ze zwolnienia od podatku vat, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT, bowiem dokonało dostawy wyłącznie gruntu. Miasto nie może również
    skorzystać ze zwolnienia od podatku vat, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o
    VAT, ponieważ przepis ten stosuje się do terenów niezabudowanych, innych niż tereny
    budowlane, natomiast przedmiotowa działka objęta jest mpzp, wedle którego
    przeznaczona jest pod zabudowę usługową.
    Taki pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez
    organy podatkowe w związku z wywłaszczeniem nieruchomości zabudowanych
    budowlami podmiotów trzecich, np. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS, np.: Nr
    0113-KDIPT1-2.4012.130.2025.1.MC z dnia 06.05.2025 r.:
    Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy
    stwierdzić, że skoro ww. naniesienia budowlane znajdujące się na Działkach nr (...) nie są
    Państwa własnością, tj. sieci technicznego uzbrojenia terenu stanowią własność
    przedsiębiorstw przesyłowych, jak również pozostałe obiekty stanowią własność
    użytkowników wieczystych, to nie sposób przyjąć, że dokonują Państwo dostawy gruntu
    wraz z naniesieniami znajdującymi się na ww. Działkach, bowiem to podmioty trzecie, a

    nie Państwo są w faktycznym posiadaniu naniesień i korzystają z nich jak właściciel, a w
    konsekwencji dostawa ww. naniesień nie stanowi po Państwa stronie dostawy towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
    Tak więc, w przypadku dostawy przez Państwa Działek nr (...) przedmiotem dostawy
    będzie wyłącznie grunt. Zatem w tej sytuacji dla dostawy ww. Działek nr (...) nie znajdzie
    zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, skoro nie dokonują Państwo
    dostawy tych obiektów budowlanych.
    Jednocześnie należy wskazać, że dostawa ww. Działek nr (...) nie korzysta ze zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż przepis ten stosuje się tylko
    do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej
    sytuacji grunty te są zabudowane.
    W przypadku Działki nr 3 nie znajdzie także zastosowania zwolnienie z VAT na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Działka ta nie była bowiem w szczególności
    wykorzystywana przez Miasto wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
      1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
        imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów
        w zamian za odszkodowanie;
      2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej
        umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy
        sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w
        następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty
        ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
      3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a
        komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
      4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu,
        jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
      5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
        ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz
        przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na
        spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz

        członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub
        lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni
        własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
      6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
      7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
    Co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest
    „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust.
    1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność,
    a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu
    kosztów, płatny.
    Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że czynność polegająca
    na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu
    takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np.
    nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez
    znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz
    wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w
    tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc
    tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub
    podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa
    własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na
    podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie,
    lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za
    wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.
    Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością
    wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy
    istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru.
    Aby doszło do odpłatnej dostawy towarów z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w rozumieniu
    art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT muszą wystąpić wszystkie elementy składające się na tę
    czynność, tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz
    otrzymanie zapłaty odszkodowania z tego tytułu. Oznacza to, że przeniesienie z mocy
    prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie
    otrzymania przez stronę wywłaszczoną zapłaty odszkodowania z tego tytułu.
    Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była
    opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej
    wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność

      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także
    organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych
    zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 311.).
    Należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach
    przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący
      zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg
      powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji
      drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.
    Przepis artykułu 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:
      Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności
      oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają
      się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.
    Według art. 11i ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji
    w zakresie dróg publicznych:

      W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej
      nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z
      dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.
    W myśl art. 11i ust. 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji
    w zakresie dróg publicznych:
      W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się
      przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy
      z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2021 r. poz. 485 oraz z 2023 r.
      poz. 28 i 1688).
    Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej
    zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi
    w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego,
    czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział
      nieruchomości.
    Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do
      dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.
    Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy
      prawa:
      1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
      2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do
        dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych,
      - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się
        ostateczna.
    Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji
    drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji
    drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art.
    4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji
    w zakresie dróg publicznych:
      Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w
      ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji
      drogowej.
    Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje
      dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym
      nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone
      prawo rzeczowe.

    Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji
    inwestycji w zakresie dróg publicznych:
      Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a,
      stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem
      art. 18.
    Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji
    w zakresie dróg publicznych:
      Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu
      nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji
      drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje
      ustalenie wysokości odszkodowania.
    Zgodnie z art. 23 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w
    zakresie dróg publicznych:
      W sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy ustawy o
      gospodarce nieruchomościami.
    Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):
      Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze
      decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa
      rzeczowego na nieruchomości.
    Z kolei w myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa
      rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej
      odpowiadającym wartości tych praw.
    Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub
    ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za
    odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza
    wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z
    mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję
    ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał
    decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych
    wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ
    administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze
    strony podmiotu wywłaszczanego.
    Zatem, biorąc pod uwagę szczególny rodzaj dostawy towarów jakim jest przeniesienie
    prawa własności towarów z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
    imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa należy uznać, że ma miejsce
    dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję
    wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę
    faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto
    zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo
    odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości
    w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.
    Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej
    nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren
    przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym
    nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich
    jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do
    czynności wywłaszczenia.

    W niniejszej sprawie należy wskazać, że skoro decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji
    drogowej, na podstawie której działki nr 1, nr 2 i nr 3 zostały wywłaszczone, stała się
    ostateczna w dniu 23.07.2025 r., to wywłaszczone nieruchomości należy opodatkować z
    uwzględnieniem ich przeznaczenia sprzed wywłaszczenia.
    W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd
    obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z
    wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W przypadku
    wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla
    realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie w tym zakresie nie występują
    Państwo jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Państwa sytuacja w
    odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów,
    których dotknąć może decyzja o wywłaszczeniu.
    Zatem wydając działki nr 1, nr 2 i nr 3 za odszkodowaniem nie mogli Państwo skorzystać z
    wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Tym samym
    stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku wydając ww. działki w zamian za
    odszkodowanie, działali Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT,
    prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Przekazanie działek nr 1, nr 2 i nr 3 w zamian za odszkodowanie podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stanowiąc
    odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    W rozpatrywanej sprawie odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie
    własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Wyjaśnić należy, że
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz
    stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności działek w zamian za
    wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.
    Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    W art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, ustawodawca przewidział zwolnienie od
    podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych
    przepisach warunki.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co
    do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części,
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.
    Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

    Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie
    nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma
    więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich
    części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w
    przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej
    działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z
    budynku/budowli.
    W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku budynków/budowli lub ich części
    niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej
    przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po
    spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a
    tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż
    budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z
    przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do
    budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało
    dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie
    tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%
    wartości początkowej tych obiektów.
    Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub
    ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,
    wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się
    bezzasadne.
    Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub
    budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej
    wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków
    /budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do
    dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków,
    budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo
    budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta
    również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.
    Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
    definiują pojęcia „budowla”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia
    7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.) zwanej dalej ustawą
    Prawo budowlane.

    Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
      Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej
      architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu
      zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
    Na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący
      budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty,
      wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty
      antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia
      reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne,
      zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne,
      oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje
      oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu,
      budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń
      technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni
      wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod
      maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów
      składających się na całość użytkową.
    Z opisu sprawy wynika, że na podstawie ustawy z dnia 10.04.2003 r. o szczególnych
    zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, jako byłemu
    właścicielowi nieruchomości, przysługują Państwu odszkodowania za części
    nieruchomości, które zostały przejęte przez Województwo ... na podstawie decyzji
    zezwalającej na realizację inwestycji drogowej Decyzji ZRID został nadany rygor
    natychmiastowej wykonalności z dniem 22.04.2025 r. Decyzja ZRID stała się ostateczna w
    dniu 23.07.2025 r. Działki Miasto nabyło z mocy prawa z dniem 27.05.1990 r. na postawie
    ustawy z dnia 10.05.1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie
    terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych.
    Decyzją ZRID objęte zostały m.in.:
    - działka numer 1 zabudowana chodnikiem (budowla) oraz sieciami technicznego
      uzbrojenia terenu (budowle);
    - działka numer 2 zabudowana chodnikiem (budowla) oraz sieciami technicznego
      uzbrojenia terenu (budowle).
    Naniesienia budowalne posadowione na ww. działkach stanowią budowle w rozumieniu
    przepisów ustawy z dnia 07.07.1994 r. Prawo budowlane.
    Powyższe naniesienia budowlane - stanowiące elementy infrastruktury drogowej (tj.
    chodniki na działce nr 1 i na działce nr 2), były własnością Miasta. Miasto nie poniosło na
    ww. budowle będące jego własnością nakładów o charakterze ulepszeniowym, których
    wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej. Do pierwszego zasiedlenia
    tych budowli doszło najpóźniej 27.05.1990 r., a od pierwszego zasiedlenia minęło więcej
    niż dwa lata. Sieci technicznego uzbrojenia terenu znajdujące się na każdej działce
    stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych.
    Odnosząc się do działek nr 1 i nr 2 zauważam, że transakcja dostawy w drodze
    wywłaszczenia budowli, tj. chodnika posadowionego na działce nr 1 oraz chodnika
    posadowionego na działce nr 2, nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a
    od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu ich dostawy w drodze wywłaszczenia
    upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – nie ponosili
    Państwo wydatków na ulepszenia stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej tych
    budowli.

    Tym samym, w odniesieniu do transakcji dostawy w drodze wywłaszczenia budowli w
    postaci chodników spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku
    od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Jednocześnie, jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega
    opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.
    W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – dostawa gruntu, z
    którym związane są budowle, również jest zwolniona od podatku. A zatem dostawa w
    drodze wywłaszczenia gruntu (działki nr 1 oraz działki nr 2), na którym znajdują się
    budowle (chodniki) również korzysta ze zwolnienia z podatku VAT stosownie do art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznałem za
    prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od
    towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub pkt 10 lub pkt 2 dla dostawy w drodze
    wywłaszczenia działki nr 3.
    W świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podlegają i nie korzystają ze zwolnienia na
    podstawie ww. przepisu te dostawy gruntów niezabudowanych, które stanowią tereny
    budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.
    Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących gruntami innymi niż budowlane
    lub przeznaczone pod zabudowę, np. gruntami rolnymi czy leśnymi bez prawa zabudowy,
    jest zwolniona od podatku od towarów i usług.
    Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do
    przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.), regulującej zasady kształtowania
    polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji
    rządowej.
    Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym:
      Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
      uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód
      wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów
      zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu,
      należy do zadań własnych gminy.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
      a) lokalizacje inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
        inwestycji celu publicznego,
      b) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala
        się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

    Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym
    planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego
    decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan
    zagospodarowania przestrzennego, istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu.
    Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i
    zagospodarowaniu terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu
    publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.
    Ponadto, zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycji celu publicznego – należy przez to rozumieć
      działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym,
      wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje
      międzynarodowe i ponadregionalne), oraz metropolitalnym (obejmującym obszar
      metropolitalny) bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz
      źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6
      ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2023 r.
      poz. 344, z późn. zm.)
    W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren
    budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa
    członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.
    Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać
    można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod
    zabudowę.
    Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc
    także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na
    podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.
    W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać
    przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan
    zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy
    nieruchomości.
    Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT
    wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości
    niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod
    zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od
    podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.
    Z opisu sprawy wynika, że ww. Decyzją ZRID objęta została również działka numer 3
    zabudowana parkingiem (budowla), murkiem (budowla) oraz sieciami technicznego
    uzbrojenia terenu (budowle); działka oddana w użytkowanie wieczyste. Naniesienia
    budowlane (parking i murek) znajdujące się na działce nr 3 oddanej w użytkowanie
    wieczyste stanowiły własność użytkownika wieczystego. Sieci technicznego uzbrojenia
    terenu znajdujące się na każdej działce stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych.
    Naniesienia budowalne posadowione na działce stanowią budowle w rozumieniu
    przepisów ustawy z dnia 07.07.1994 r. Prawo budowlane.
    W tym miejscu przywołać należy przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zgodnie z którym:
      Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
      własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
      budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
      przedmiot własności.

    Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy
    rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:
    - grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
    - budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
    - części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).
    Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 i 2 ustawy Kodeks cywilny:
      Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
    Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia
    lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu
    odłączonego.
    Według art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny:
      Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej
      części składowych.
    Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
      należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
      również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
    Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci
    samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą
    „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają
    się one własnością właściciela gruntu.
    W świetle art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny:
      Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu,
      energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
      nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
    Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury
    wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, gazowej i elektrycznej są przyłączone do
    przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, kanalizacyjne oraz
    elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.
    Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy
    przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla,
    niestanowiące własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle
    prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów
    i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak
    właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem
    przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
    Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa stwierdzam, że
    skoro znajdujące się na działce nr 3 budowle w postaci parkingu i murku, nie stanowią
    Państwa własności, to nie sposób przyjąć, że dokonają Państwo dostawy w drodze
    wywłaszczenia gruntu wraz z ww. budowlami znajdującymi się na ww. działce. Bowiem to
    podmioty trzecie (użytkownik wieczysty), a nie Państwo byli w faktycznym posiadaniu tych
    budowli i korzystali z nich jak właściciel, a w konsekwencji dostawa w drodze
    wywłaszczenia ww. budowli nie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1
    ustawy o VAT.
    W związku z powyższym przedmiotem dostawy w drodze wywłaszczenia był grunt, którego
    nie można uznać za teren niezabudowany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym
    samym, w rozpatrywanej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i
    usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

    Jednocześnie, jak wyżej wskazałam, w niniejszej sprawie przedmiotem dostawy w drodze
    wywłaszczenia był sam grunt (działka nr 3). Wobec tego do dostawy w drodze
    wywłaszczenia działki nr 3 zabudowanej budowlami w postaci parkingu i murka, będącymi
    własnością użytkownika wieczystego, nie znajdą zastosowania zwolnienia przewidziane w
    art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania dla dostawy zwolnienia od podatku
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość
    skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    VAT.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni,
    miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki
    wskazane w tym przepisie, tj.:
    - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
      działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
      przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
    - brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie,
      wytworzeniu) tych towarów.
    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o
    VAT.
    W opisie sprawy wskazali państwo, że Miasto nie poniosło kosztu podatku VAT przy
    nabyciu nieruchomości. Działki nie były wykorzystywane przez Miasto wyłącznie do
    działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.
    Mając na uwadze okoliczności sprawy stwierdzić należy, że dostawa w drodze
    wywłaszczenia działki nr 3 nie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony co najmniej jeden z
    warunków, o których mowa w tym przepisie.
    Zatem, dostawa w drodze wywłaszczenia działki nr 3 nie korzystała ze zwolnień od
    podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10, pkt 10a ustawy, a także w art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 uznałem za
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie
    mogą być rozpatrzone.
    Wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej nie prowadzę postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza
    interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co
    do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu
    faktycznego podanego przez Państwa. Informuję, że nie jestem właściwy do
    przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie
    umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Dodatkowe informacje
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa

    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.