Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-439/15/BKD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-09
Teza: Czy wartość umorzonych Wierzytelności handlowych przysługujących Wnioskodawcy wobec Spółki Ukraińskiej, które zostały uprzednio ujęte przez Wnioskodawcę jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność; wierzytelność-umorzenie wierzytelności
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy wartość umorzonych Wierzytelności handlowych przysługujących Wnioskodawcy wobec Spółki Ukraińskiej, które zostały uprzednio ujęte przez Wnioskodawcę jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wartość umorzonych Wierzytelności handlowych przysługujących Wnioskodawcy wobec Spółki Ukraińskiej, które zostały uprzednio ujęte przez Wnioskodawcę jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej współpracował ze spółką, powiązaną w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”) z siedzibą na terytorium Ukrainy (dalej: „Spółka Ukraińska”). W ramach przedmiotowej współpracy Wnioskodawca m.in. zbywał na rzecz Spółki Ukraińskiej towary oraz wyroby, a także świadczył usługi. Spółka Ukraińska zobligowana była do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia z przedmiotowego tytułu. Z tytułu transakcji, o których mowa w zdaniu poprzednim Wnioskodawcy przysługiwały wierzytelności względem Spółki Ukraińskiej w wysokości nieuregulowanego przez Spółkę Ukraińską wynagrodzenia (dalej: „Wierzytelności handlowe”). Wierzytelności handlowe Wnioskodawca zaliczał do przychodów podatkowych w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT jako przychody należne.

Dodatkowo, w 2013 r. Wnioskodawca połączył się ze spółką „siostrą” będącą spółką kapitałową (dalej: „Spółka Przejmowana”) poprzez jej przejęcie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę z równoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego Wnioskodawcy. W wyniku połączenia Spółka Przejmowana przestała istnieć, a Wnioskodawca wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej (sukcesja uniwersalna). W związku z połączeniem, Wnioskodawca przejął również między innymi wierzytelności Spółki Przejmowanej, które powstały w roku połączenia w wyniku transakcji handlowych dokonywanych przez Spółkę Przejmowaną ze Spółką Ukraińską (sprzedaż towarów i wyrobów, świadczenie usług na rzecz Spółki Ukraińskiej). Rozliczenie księgowe połączenia zostało dokonane metodą łączenia udziałów bez zamykania ksiąg rachunkowych, w związku z czym Wnioskodawca w rozliczeniu rocznym za tamten rok podatkowy wykazał osiągnięte przychody i poniesione koszty łącznie z przychodami i kosztami Spółki Przejmowanej – a zatem Wnioskodawca wykazał jako przychody należne również wierzytelności handlowe przejęte od Spółki Przejmowanej, powstałe w roku połączenia. W dalszej części wniosku jako Wierzytelności handlowe Wnioskodawca rozumie również wierzytelności handlowe wobec Spółki Ukraińskiej powstałe w roku połączenia, przejęte w drodze sukcesji uniwersalnej od Spółki Przejmowanej, wykazane jako przychód należny przez Wnioskodawcę w zeznaniu rocznym za tamten rok. W dacie zawierania ze Spółką Ukraińską transakcji, z których wynikają Wierzytelności handlowe, Wnioskodawca miał uzasadnione oczekiwanie, że otrzyma w całości należną zapłatę od Spółki Ukraińskiej (również w stosunku do tej części Wierzytelności handlowych, w zakresie których Wnioskodawca stał się następcą prawnym Spółki Przejmowanej). Jednak ze względu na obecną trudną sytuację finansową Spółki Ukraińskiej polegającą na braku środków i majątku potrzebnych do regulowania istniejących zobowiązań, w tym zobowiązań na rzecz Wnioskodawcy, a także w związku z rozważaną likwidacją Spółki Ukraińskiej, Wnioskodawca dokonał umorzenia istniejących, nieuregulowanych Wierzytelności handlowych oraz Wierzytelności pożyczkowych wobec Spółki Ukraińskiej. Umorzenie Wierzytelności handlowych dokonane zostało na podstawie umowy zwolnienie z długu zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”), w której zawarta została zgoda Spółki Ukraińskiej (dłużnika) na zwolnienie z długu. Wnioskodawcy przysługiwały również wierzytelności z tytułu zawartych ze Spółką Ukraińską umów pożyczek w wysokości niespłaconej przez Spółkę Ukraińską części pożyczki - kwoty głównej oraz odsetek, dalej: „Wierzytelność pożyczkowa” (Wierzytelność pożyczkowa oraz Wierzytelności handlowe w dalszej części pisma zwane będą również Wierzytelnościami). Wierzytelność pożyczkowa oraz Wierzytelności handlowe na moment umorzenia nie były wierzytelnościami przedawnionymi.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wartość umorzonych Wierzytelności handlowych przysługujących Wnioskodawcy wobec Spółki Ukraińskiej, które zostały uprzednio ujęte przez Wnioskodawcę jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość umorzonych Wierzytelności handlowych przysługujących Wnioskodawcy wobec Spółki Ukraińskiej, które zostały uprzednio ujęte przez Wnioskodawcę jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Jednocześnie stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT zostały zarachowane jako przychody należne. W praktyce powszechnie rozumie się, że umorzenie wierzytelności, o którym mowa w powyższym przepisie, polega na zwolnieniu z długu zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z tym przepisem, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Z art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT wynika, że:

*   co do zasady wierzytelności umorzone nie stanowią kosztów uzyskania przychodów;
*   wyjątkiem od przedmiotowej zasady jest sytuacja, w której to wierzytelność została zarachowana wcześniej jako przychód należny na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT- w takim przypadku podatnik ma prawo zaliczenia umorzonych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przychodami należnymi, o których mowa w powołanym przepisie, są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej podatnika stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie ich nie uzyskano. Analizując konsekwencje podatkowe umorzenia wierzytelności zwrócić należy uwagę również na art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o CIT. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Z przytoczonych powyżej przepisów oraz przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca miał możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty umorzonych Wierzytelności handlowych. W przedmiotowej sytuacji spełnione zostały bowiem wszystkie wspomniane powyżej warunki. Umorzenie Wierzytelności handlowych dokonane zostało na podstawie umowy zwolnienia z długu zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, w której zawarta została zgoda Spółki Ukraińskiej (dłużnika) na zwolnienie z długu. Należy mieć na uwadze, że wierzytelność stanowi uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia z określonego stosunku zobowiązaniowego, przysługujące wierzycielowi wobec dłużnika. Jest ona zbywalnym prawem majątkowym. Wierzytelność jest prawem wierzyciela, a zatem może on zrzec się w każdej chwili tego prawa, np. poprzez podjęcie decyzji o zwolnieniu dłużnika z długu na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego. W dacie zawierania ze Spółką Ukraińską transakcji, z których wynikają Wierzytelności handlowe, Wnioskodawca miał uzasadnione oczekiwanie, że otrzyma należną zapłatę od Spółki Ukraińskiej (również w stosunku do tej części Wierzytelności handlowych, w zakresie których Wnioskodawca stał się następcą prawnym Spółki Przejmowanej). Niemniej w obecnej sytuacji - brak środków finansowych lub majątku Spółki Ukraińskiej pozwalającego na pokrycie zobowiązań, jest oczywiste, że Wnioskodawca nie może spodziewać się uregulowania istniejących zobowiązań. Co więcej, w związku z trudną sytuacją ekonomiczną Spółki Ukraińskiej, również w przypadku dojścia do skutku rozważanej obecnie likwidacji tej Spółki, prawdopodobieństwo pokrycia jej zobowiązań wobec Wnioskodawcy jest znikome. Podobnie, zdaniem Wnioskodawcy, najprawdopodobniej bezskuteczne okazałoby się prowadzenie postępowania egzekucyjnego wobec Spółki Ukraińskiej (a niewątpliwie wiązałoby się z dodatkowymi kosztami dla Wnioskodawcy). Warto również zauważyć, że Wnioskodawca nie sprawuje bezpośredniej kontroli nad Spółką Ukraińską, wobec czego nie ma także możliwości wpłynięcia na sytuację finansową ani na działania Spółki Ukraińskiej w celu umożliwienia uregulowania zobowiązań Spółki Ukraińskiej. Jak przedstawiono w stanie faktycznym, Wierzytelności handlowe zostały wcześniej rozpoznane przez Wnioskodawcę jako przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Przychody z tytułu dostarczanych przez Wnioskodawcę i Spółkę Przejmowaną towarów oraz świadczonych usług, miały związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę (lub Spółkę Przejmowaną) działalnością gospodarczą, a w konsekwencji stanowiły przychody należne w rozumieniu ustawy o CIT. Dodatkowo należy zauważyć, że Wierzytelności handlowe na moment umorzenia nie były również wierzytelnościami przedawnionymi, a tym samym nie ma do nich zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o CIT.

Podsumowując, z przytoczonych powyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w konsekwencji zawarcia przez Wnioskodawcę umowy zwolnienia z długu na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego, w efekcie której umorzone zostały przysługujące Wnioskodawcy Wierzytelności handlowe, Wnioskodawca był uprawniony, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości kwoty umorzonych Wierzytelności handlowych (których wartość odpowiada przychodowi podatkowemu, wykazanemu wcześniej przez Wnioskodawcę).

Wskazane powyżej stanowisko, prezentowane jest w licznych interpretacjach indywidualnych, przykładowo w interpretacji:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 marca 2015 r., nr IBPBI/2/423-1468/14/MO;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 marca 2015 r., nr ILPB4/423-573/14-4/DS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 grudnia 2014 r., nr IBPBI/2/423-1052/14/IZ;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 stycznia 2014 r., nr IBPBI/2/423-1372/13/BG;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 13 grudnia 2013 r., nr IPTPB3/423-350/13-4/MF;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 września 2013 r., nr IPPB5/423-557/13-5/RS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 stycznia 2013 r., nr ITPB3/423-642/12/PS.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wartość umorzonych Wierzytelności handlowych przysługujących Wnioskodawcy wobec Spółki Ukraińskiej, które zostały uprzednio ujęte przez Wnioskodawcę jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.