Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.269.2024.1.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-26
Teza: Po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek powstaje obowiązek do zapłaty ryczałtu z tytułu zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem dopiero z chwilą jego faktycznego rozdysponowania stosownie do art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; zyski-podział zysku; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych-Dochód z tytułu podzielonego zysku; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Termin płatności ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 8-art. 28t-ust. 1-pkt 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia czy po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek Wnioskodawca zobowiązany będzie do opodatkowania zysku przekazanego na kapitał zapasowy Spółki dopiero w chwili jego faktycznego rozdysponowania, tj. przeznaczenia do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym w postaci wypłaty akcjonariuszom dywidendy.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „ustawa o CIT”). Począwszy od lutego 2022 r. Wnioskodawca korzysta z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie przepisów zawartych w rozdziale 6b ustawy o CIT. Część zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek została przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy na mocy uchwały Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Wnioskodawcy i nie została rozdysponowana do akcjonariuszy Wnioskodawcy, pozostając na kapitale zapasowym Wnioskodawcy w celu dalszego finansowania jego działalności. Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową, która pozwala zidentyfikować zasady opodatkowania obowiązujące w okresie, z którego pochodzi zatrzymany zysk na kapitale zapasowym Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wyklucza, że po upływie 4-letniego okresu zakończy opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek i powróci do opodatkowania na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca nabrał wątpliwości dotyczących zasad opodatkowania zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, który to zysk został przekazany na kapitał zapasowy i do momentu zakończenia tej formy opodatkowania nie zostanie rozdysponowany do akcjonariuszy w ramach podziału zysku. Wnioskodawca, po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem, nie chciałby opodatkować powyższych zysków zgodnie z art. 28t ust. 2 ustawy o CIT. Po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem akcjonariusze Wnioskodawcy mogą podjąć decyzję o wypłacie całości lub części zysku przekazanego na kapitał zapasowy w okresie opodatkowania ryczałtem. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zastanawia się, czy zysk wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek będzie podlegał opodatkowaniu w momencie zakończenia tej formy opodatkowania, czy raczej obowiązek podatkowy powstanie dopiero w momencie rozdysponowania zysku, w tym w ramach wypłaty na rzecz akcjonariuszy.

**Pytanie**

Czy po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek Wnioskodawca zobowiązany będzie do opodatkowania zysku przekazanego na kapitał zapasowy Wnioskodawcy dopiero w chwili jego faktycznego rozdysponowania, tj. przeznaczenia do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym w postaci wypłaty akcjonariuszom dywidendy?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 28h ust. 3 ustawy o CIT podatnik, który zakończył opodatkowanie ryczałtem i osiągnął dochód z tytułu zysku netto oraz nie dokonał jednorazowego rozliczenia ryczałtu od tego dochodu w sposób, o którym mowa w art. 28t ust. 2 ustawy, stosuje przepisy rozdziału 6b ustawy w zakresie rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto do dnia, w którym suma wszystkich należnych ryczałtów od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto osiągnie wartość odpowiadającą kwocie należnego ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy zobowiązany będzie on do opodatkowania zysku przekazanego na kapitał zapasowy dopiero w chwili jego faktycznego rozdysponowania, tj. przeznaczenia do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym w postaci wypłaty akcjonariuszom dywidendy, zgodnie z zasadami określonymi w art. 28t ust. 1 ustawy o CIT, do dnia, w którym suma wszystkich należnych ryczałtów od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto osiągnie wartość odpowiadającą kwocie należnego ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop, ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28f updop:

1) Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

2) Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 1 i 5 updop:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

Jak wskazali Państwo w opisie zdarzenia przyszłego od lutego 2022 r. są Państwo opodatkowani ryczałtem od dochodów spółek. Część zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przekazali Państwo na kapitał zapasowy Spółki. Zyski te nie zostały rozdysponowane do akcjonariuszy Spółki, pozostając na kapitale zapasowym Spółki w celu dalszego finansowania. Spółka prowadzi ewidencję rachunkową, która pozwala zidentyfikować zyski wypracowane w okresie opodatkowania ryczałtem. Spółka nie wyklucza, ze po upływie 4 lat zakończy okres opodatkowania ryczałtem i powróci do opodatkowania na zasadach ogólnych. Po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem akcjonariusze Spółki mogą podjąć decyzję o wypłacie całości lub części zysku przekazanego na kapitał zapasowy Spółki.

Wskazać należy, że w związku z rezygnacją/utratą prawa z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodu spółek po stronie podatnika może powstać obowiązek zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 4 updop:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w **którym zakończył opodatkowanie ryczałtem**.

W myśl art. 28h ust. 3 i 4 updop:

Podatnik, który zakończył opodatkowanie ryczałtem i osiągnął dochód z tytułu zysku netto oraz nie dokonał jednorazowego rozliczenia ryczałtu od tego dochodu w sposób, o którym mowa w art. 28t ust. 2, stosuje przepisy niniejszego rozdziału w zakresie rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto do dnia, w którym suma wszystkich należnych ryczałtów od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto osiągnie wartość odpowiadającą kwocie należnego ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto.

W przypadku gdy podatnik po dniu poprzedzającym dzień rezygnacji z opodatkowania ryczałtem lub po dniu poprzedzającym dzień utraty prawa do tego opodatkowania dokona wypłaty zysku lub jego dystrybucji w jakiejkolwiek formie, na potrzeby stosowania ust. 3, w przypadku braku przeciwnego dowodu, przyjmuje się, że dochód z tytułu zysku netto, osiągnięty w okresie opodatkowania ryczałtem jest rozdysponowany w ostatniej kolejności.

Stosownie do art. 28c pkt 2, 3, 4 i 5 updop:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

2) podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto – oznacza to podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, o których mowa w przepisach o rachunkowości;

3) wyniku finansowym netto – oznacza to wynik finansowy netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości;

4) zysku (stracie) netto – oznacza to zysk (stratę) netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości;

5) rozdysponowanym dochodzie z tytułu zysku netto – oznacza to część dochodu z tytułu zysku netto, która została przeznaczona do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym do wypłaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie innym niż okres opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 28d ust. 1 i 2 updop:

Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek, zwanym dalej w niniejszym rozdziale „ryczałtem”, jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób zapewniający prawidłowe określenie:

1) wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku oraz

2) w kapitale własnym:

a) kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach opodatkowania ryczałtem, oraz

b) kwoty niepokrytych strat poniesionych w latach opodatkowania ryczałtem.

Podatnik i jego następca prawny są obowiązani wykazywać wyodrębnienie w kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w ust. 1 pkt 2, w sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami o rachunkowości do roku wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.

Definicja rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto została zawarta w art. 28c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest to część dochodu z tytułu zysku netto, która została przeznaczona do **dystrybucji w jakiejkolwiek formie**, w tym do wypłaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie innym niż okres opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego.

Z kolei dochodem z tytułu zysku netto jest suma zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty. Dochód ten podlega opodatkowaniu ryczałtem w przypadku podatnika, który zakończył już opodatkowanie w formie ryczałtu (art. 28m ust. 1 pkt 5 updop).

Jak wskazano w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r.:

**Powstanie tego rodzaju dochodu związane jest z zakończeniem opodatkowania ryczałtem – wskutek m.in. złożenia informacji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem**, czy naruszenia warunków uprawniających do stosowania ryczałtu. **Dochód ten rozpoznawany jest w momencie zakończenia opodatkowania ryczałtem i odpowiada łącznej wartości zysków netto wypracowanych przez spółkę** w każdym roku podatkowym stosowania ryczałtu, które nie zostały podzielone między wspólników lub przeznaczone na pokrycie strat w żadnym z tych lat podatkowych. Zyski wypracowane w okresie opodatkowania ryczałtem wykazywane są w sprawozdaniu finansowym poprzez wyodrębnienie ich w kapitałach własnych. Stanowią je kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych, które zostały odniesione na kapitały (art. 28d ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT). O sposobie zapłaty podatku od dochodu z tytułu zysk netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem decyduje podatnik. Termin zapłaty podatku od tego dochodu uzależniony został bowiem od terminu jego dystrybucji.

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że Spółka podlegająca opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych. Na podstawie takiej ewidencji Spółka może określić wysokość zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Zauważyć należy, że w momencie rezygnacji lub utraty prawa do opodatkowania ryczałtem to zastosowanie znajdzie art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Wobec tego **suma zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi**, tj. zgodnie z definicją zawartą w art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, przeznaczonymi na podstawie uchwały o podziale zysku do wypłaty akcjonariuszom jako dochód z tytułu zysku netto, **stanowi podstawę opodatkowania zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT**.

Podkreślenia wymaga fakt, że terminy związane z zapłatą ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto zostały określone w przepisach art. 28t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 28t ust. 1 pkt 2 updop:

Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto – do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano w całości lub w części wypłaty tego dochodu lub rozdysponowano nim w jakiejkolwiek innej formie.

Jak natomiast stanowi art. 28t ust. 2 updop:

Podatnik może zapłacić ryczałt, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, jednorazowo w kwocie odpowiadającej ryczałtowi należnemu od dochodu z tytułu zysku netto do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem. W takim przypadku przepisu art. 28r ust. 3 nie stosuje się.

W myśl art. 28t ust. 3 updop:

Jeżeli przed terminem zapłaty ryczałtu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, podatnik zostanie postawiony w stan likwidacji albo upadłości, zostanie przejęty przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znacznie ograniczy zakres tej działalności, termin zapłaty tego ryczałtu upływa z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń.

Ryczałt od dochodu z tytułu zysku netto należy wpłacić do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem lub do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano dystrybucji zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem. Termin ten uzależniony jest od decyzji co do zapłaty podatku w całości po utracie prawa do ryczałtu albo od terminu rozdysponowania (wypłaty lub innej formy jego dystrybucji) tym dochodem.

Zatem, w sytuacji gdy zrezygnują Państwo z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie muszą Państwo opodatkować niewypłaconego zysku wygenerowanego przez spółkę, już w momencie rezygnacji tego prawa. Po zmianie formy opodatkowania, zysk z okresu, kiedy podlegali Państwo opodatkowaniu na zasadach estońskiego CITu będzie mógł być opodatkowany w momencie jego faktycznej dystrybucji. Oznacza to tym samym, że zapłacą Państwo podatek dopiero w dniu wypłaty zysków osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po wyjściu z ryczałtu.

Wówczas po zakończeniu okresu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, będą Państwo zobowiązani do zapłaty ryczałtu z tytułu zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem dopiero z chwilą jego faktycznego rozdysponowania stosownie do art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

**Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).