Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/308/ZDA/14/RWPD-80567
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-07-30
Teza: W konsekwencji należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki, zgodnie z którym może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatki związane z zakupem Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy dla pracowników Spółki (Grupa A umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych). Prawidłowe jest także stanowisko Spółki, iż wydatki związane z zakupem świadczeń zdrowotnych dla osób bliskich/członków rodzin pracowników Spółki (Grupa B umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych), które są potrącane z wynagrodzenia pracownika, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu Spółki. Natomiast nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków związanych z zakupem świadczeń zdrowotnych dla osób bliskich / członków rodzin kierownictwa Spółki (Grupa C umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych).
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; przychód; wydatek; zakup; świadczenie; świadczenie-świadczenie zdrowotne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 20 grudnia 2010 r. znak: IPPB5/423-666/10-2/AS przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2010 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków związanych z zakupem Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy dla pracowników Spółki (Grupa A umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych) – **jest prawidłowe,**

*   braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków związanych z zakupem Świadczeń Zdrowotnych dla osób bliskich / członków rodzin pracowników Spółki, potrącanych z wynagrodzenia (Grupa B umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych) – **jest prawidłowe,**

*   braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków związanych z zakupem Świadczeń Zdrowotnych dla osób bliskich / członków rodzin kierownictwa Spółki (Grupa C umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych) – **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

**Zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionym we wniosku** z dnia 22 września 2010 r. przez Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca), Spółka jest częścią międzynarodowej korporacji Q.. Spółka zajmuje się wybranymi czynnościami z zakresu organizacji i monitorowania badań klinicznych produktów leczniczych, prowadzonych na terytorium Rzeczypospolitej na zlecenie sponsorów, zgodnie z odpowiednimi mającymi zastosowanie przepisami prawa farmaceutycznego. Spółka podejmuje i prowadzi działania w tym zakresie w ramach usług świadczonych odpłatnie na rzecz zagranicznej spółki z Grupy Q..

Wyzwania stojące przed branżą badań klinicznych, związane w szczególności ze skróceniem czasu badań, dostosowaniem badań do zmian technologicznych oraz redukcją ryzyka związanego z badaniami, wymagają od Spółki stałego wzrostu wydajności pracy jej pracowników w celu utrzymania konkurencyjności oferowanych usług. To bezpośrednio wiąże się z zależnym od ilości absencji chorobowych stopniem dyspozycyjności pracowników.

Ze względu na: (i) konieczność dostosowania kadry pracowniczej Wnioskodawcy do zaostrzonych wymogów zdrowotnych i specyfiki pracy w branży badań klinicznych, obiektywnie zwiększoną podatność / wrażliwość pracowników Spółki na czynniki stwarzające potencjalne zagrożenie dla stanu ich zdrowia (np. bardzo częste wizyty w ośrodkach, gdzie prowadzone są badania kliniczne – szpitalach, styczność z osobami zajmującymi się leczeniem pacjentów – lekarzami, personelem pomocniczym, itp.) oraz (ii) wymagania nałożone na Spółkę (jako pracodawcę) przez powszechnie obowiązujące przepisy prawa – intencją Spółki jest zapewnienie swoim pracownikom wyselekcjonowanych świadczeń z zakresu opieki zdrowotnej / medycznej (profilaktyki oraz leczenia) spełniającej wymagania tych przepisów.

W związku z powyższym, Spółka zawarła w dniu 27 lipca 2004 r. z L. Sp. z o.o., wyspecjalizowanym podmiotem prowadzącym działalność w zakresie świadczenia usług z zakresu opieki zdrowotnej/medycznej (dalej: „Centrum Medyczne”) umowę o udzielanie świadczeń zdrowotnych (dalej: Umowa”).

Na podstawie Umowy, Centrum Medyczne jest zobowiązane do udzielania / utrzymywania stanu gotowości do udzielania:

*   na rzecz pracowników Spółki – takich świadczeń, do ponoszenia kosztów których Spółkę zobowiązują przepisy Kodeksu pracy wraz z przepisami wykonawczymi oraz inne ustawy (dalej: „Świadczenia Zdrowotne Medycyny Pracy”) – w zakresie określonym w Umowie;

*   na rzecz innych osób określonych w Umowie (osób bliskich/członków rodzin pracowników Spółki) – świadczeń zdrowotnych określonych w Umowie.

W zamian za powyższe świadczenia, Spółka uiszcza określone w Umowie miesięczne wynagrodzenie określone ryczałtowo (stała kwota) za każdą z osób uprawnionych do korzystania z opieki zdrowotnej/medycznej zapewnianej przez Centrum Medyczne. Kwota przedmiotowego wynagrodzenia jest stała w praktyce, nie zależy od faktu skorzystania (bądź nieskorzystania) przez daną osobę z opieki medycznej / zdrowotnej zapewnianej przez Centrum Medyczne, ani od zakresu, w jakim osoba ta faktycznie skorzystała z tej opieki.

Na potrzeby stosowania Umowy, Spółka oraz Centrum Medyczne dokonały umownego zaszeregowania osób uprawnionych do korzystania z opieki zdrowotnej/medycznej zapewnianej przez Centrum Medyczne do następujących grup:

*   pracownicy Spółki (dalej: „Grupa A”), dla których świadczenie zapewnione przez pracodawcę ma charakter obowiązkowy;

*   osoby bliskie / członkowie rodzin pracowników Spółki – tj. współmałżonek, partner życiowy, dzieci pozostające na utrzymaniu do 25 roku życia, rodzice pracownika (dalej: „Grupa B”), dla których świadczenie jest dobrowolne ma charakter odpłatny;

*   osoby bliskie / członkowie rodzin niektórych, wybranych pracowników (kierownictwa) Spółki – tj. współmałżonek, partner życiowy, dzieci pozostające na utrzymaniu do 25 roku życia, rodzice pracownika (dalej: „Grupa C”), dla których świadczenie ma charakter dobrowolny i jest finansowane ze środków Spółki.

Zgodnie z Umową, osobom należącym do Grupy A (tzn. pracownikom Spółki) Centrum Medyczne zapewnia Świadczenia Zdrowotne Medycyny Pracy, tzn. świadczenia zdrowotne, o których mowa w szczególności w następujących aktach prawnych:

*   Kodeks pracy;

*   rozporządzenie Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzenia badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy (Dz. U. Nr 69, poz. 332 z późn. zm., dalej: „Rozporządzenie z 1996 r.”);

*   ustawa z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie medycyny pracy (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 125, poz. 1317 z późn. zm., dalej: „Ustawa z 1997 r.”)

*   ustawa z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384 z późn. zm., dalej: „Ustawa z 2001 r.”) – obecnie już nieobowiązująca;

*   ustawa z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm., dalej: „Prawo o ruchu drogowym”)

*   rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 169 poz. 1650 z późn. zm., dalej: „Rozporządzenie z 1997 r.”)

– w zakresie określonym w Umowie. Zakres ten (tzn. zakres Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy udzielanych na podstawie Umowy dla osób należących do Grupy A) obejmuje:

*   wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie pracowników, o których mowa w art. 229 § 1-5 Kodeksu pracy;

*   profilaktyczną opiekę zdrowotną nad pracownikami niezbędną z uwagi na warunki pracy, o której mowa w art. 229 § 6 Kodeksu pracy oraz § 6 pkt 1 Rozporządzenia z 1996 r. (Zgodnie z normą art. 229 § 6 Kodeksu pracy, pracodawca ponosi koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Z kolei, w myśl § 6 pkt 1 Rozporządzenia z 1996 r. zakres profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy obejmuje w szczególności przeprowadzenie badan lekarskich poza terminami wynikającymi z częstotliwości wykonywania badań okresowych i orzekanie o możliwości wykonywania dotychczasowej pracy; w razie wystąpienia przypadku choroby zawodowej - wykonanie u pracowników, zatrudnionych na stanowiskach pracy stwarzających podobne zagrożenie, badań celowanych lub testów ekspozycyjnych, ukierunkowanych na wczesną diagnostykę ewentualnych zmian chorobowych u tych pracowników; w razie gdy pracownicy wykonują pracę w warunkach występowania przekroczeń najwyższych dopuszczalnych stężeń i natężeń czynników szkodliwych dla zdrowia - wprowadzenie monitorowania stanu zdrowia tych pracowników szkolenie pracowników w zakresie ochrony przed zagrożeniami i możliwościami ograniczenia ryzyka zawodowego, jakie wiążą się z pracą wykonywaną w tych warunkach.)

*   wybrane przez Spółkę świadczenia zdrowotne z zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej, przez którą należy rozumieć ogół działań zapobiegających powstawaniu i szerzeniu się niekorzystnych skutków zdrowotnych mających bezpośredni lub pośredni związek z warunkami albo charakterem pracy, należących do zadań służby medycyny pracy, określonych w art. 6 ust. 1 Ustawy z 1997 r. (W myśl art. 6 ust 1 Ustawy z 1997 r., zakres świadczeń zdrowotnych obejmuje: (i) współdziałanie z pracodawcą w procesach rozpoznawania i oceny czynników występujących w środowisku pracy oraz sposobów wykonywania pracy mogących mieć ujemny wpływ na zdrowie; (ii) współdziałanie z pracodawcą w procesach rozpoznawania i oceny ryzyka zawodowego w środowisku pracy oraz informowanie pracodawców i pracujących o możliwości wystąpienia niekorzystnych skutków zdrowotnych będących jego następstwem oraz (iii) udzielanie pracodawcom i pracującym porad w zakresie organizacji pracy, ergonomii, fizjologii i psychologii pracy.)

Zgodnie z Umową, Świadczenia Zdrowotne Medycyny Pracy nie obejmują innych świadczeń z zakresu opieki zdrowotnej/medycznej (np. zabiegów chirurgicznych i rehabilitacji, znieczuleń ogólnych, opłat za leki, szczepień, transportu chorych, usług stomatologicznych, itp.).

Spółka pokrywa wydatki na Świadczenia Zdrowotne Medycyny Pracy dla osób należących do Grupy A z własnych środków obrotowych. Osoby należące do Grupy A nie ponoszą odpłatności ani z tytułu objęcia ich Świadczeniami Zdrowotnymi Medycyny Pracy, ani z tytułu faktycznego skorzystania z tych świadczeń.

Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „PDOP”), Spółka zalicza wydatki ponoszone na Świadczenia Zdrowotne Medycyny Pracy dla osób należących do Grupy A (pracowników Spółki) do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PDOF”), Spółka nie dolicza wartości Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy dla osób należących do Grupy A (pracowników Spółki) do przychodów ze stosunku pracy.

Niezależnie od powyższego, w przypadku, gdy dany pracownik Spółki otrzymuje możliwość skorzystania również z pewnych innych dodatkowych świadczeń z zakresu opieki zdrowotnej / medycznej zapewnianych przez Centrum Medyczne (wykraczających poza zakres Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy opisanych jak powyżej) - co może mieć miejsce w pojedynczych przypadkach na podstawie odrębnych ustaleń / uzgodnień umownych pomiędzy Spółką a Centrum Medycznym w odniesieniu do indywidualnych pracowników, wartość takich innych dodatkowych świadczeń jest traktowana przez Spółkę jako przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu PDOF.

Zgodnie z Umową osobom należącym do Grupy B Centrum Medyczne zapewnia stałą opiekę ambulatoryjną – głównie w formie konsultacji i badań diagnostycznych (dalej: „Świadczenia Zdrowotne dla osób należących do Grupy B”).

Wartość Świadczeń Zdrowotnych dla osób należących do Grupy B dla danej osoby jest potrącana z wynagrodzenia pracownika, którego osobą bliską / członkiem rodziny jest ta osoba. Z księgowego punktu widzenia, przedmiotowe potrącenie z wynagrodzenia jest ewidencjonowane na poziomie rozrachunków, tzn. powoduje zmniejszenie kwoty zobowiązania Spółki z tytułu wynagrodzenia. Wydatki na Świadczenia Zdrowotne dla osób należących do Grupy B nie są zaś w ogóle księgowane na koncie kosztowym Spółki.

W konsekwencji Spółka nie traktuje wydatków na nabycie Świadczeń Zdrowotnych dla osób należących do Grupy B jako swoich kosztów uzyskania przychodów dla celów PDOP. Kosztem podatkowym Spółki na gruncie PDOP jest kwota wynagrodzenia wypłacanego pracownikom Spółki.

Jednocześnie, Spółka nie rozpoznaje wartości Świadczeń Zdrowotnych dla osób należących do Grupy B jako przychodu na gruncie PDOF (ani jako przychodu danego pracownika ze stosunku pracy, ani jako przychodu z innych źródeł dla osoby bliskiej / członka rodziny tego pracownika), jako że świadczenia te są de facto pełnopłatne ze strony pracownika.

Zgodnie z Umową, osobom należącym do Grupy C Centrum Medyczne zapewnia stałą opiekę ambulatoryjną – głównie w formie konsultacji i badań diagnostycznych (dalej: „Świadczenia Zdrowotne dla osób należących do Grupy C”).

Wydatki związane ze Świadczeniami Zdrowotnymi dla osób należących do Grupy C są w całości pokrywane przez Spółkę. Ani pracownicy Spółki, ani osoby bliskie / członkowie rodzin pracowników Spółki, nie ponoszą odpłatności w związku z możliwością korzystania z tych świadczeń.

Wnioskodawca nie traktuje wydatków na nabycie Świadczeń Zdrowotnych dla osób należących do Grupy C jako swoich kosztów uzyskania przychodów dla celów PDOP. Kosztem podatkowym Spółki na gruncie PDOP jest kwota wynagrodzenia wypłacanego pracownikom Spółki.

Dla potrzeb PDOF, Spółka uznaje wartość Świadczeń Zdrowotnych dla osób należących do Grupy C za przychód ze stosunku pracy danego pracownika, którego osoba bliska / członek rodziny może korzystać z tych świadczeń.

W związku z tym zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki związane z zakupem przez Spółkę Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy dla osób należących do Grupy A (tzn. pracowników Spółki) stanowią dla Wnioskodawcy w całości koszty uzyskania przychodów dla celów PDOP?
2.  Czy wartość Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy nabytych przez Spółkę dla osób należących do Grupy A (tzn. pracowników Spółki) - w zakresie opisanym w stanie faktycznym - powinna być rozpoznawana na gruncie PDOF jako przychód pracownika?
3.  Czy wydatki związane z zakupem przez Spółkę Świadczeń Zdrowotnych dla osób należących do Grupy B (tzn. osób bliskich / członków rodzin pracowników Spółki) - w zakresie opisanym w stanie faktycznym - nie stanowią dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów dla celów PDOP?
4.  Czy wartość Świadczeń Zdrowotnych nabytych przez Spółkę dla osób należących do Grupy B (tzn. osób bliskich / członków rodzin pracowników Spółki) powinna być rozpoznawana jako przychód na gruncie PDOF?
5.  Czy wydatki związane z zakupem przez Spółkę Świadczeń Zdrowotnych dla osób należących do Grupy C (tzn. osób bliskich / członków rodzin kierownictwa Spółki) nie stanowią dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów dla celów PDOP?
6.  Czy wartość Świadczeń Zdrowotnych nabytych przez Spółkę dla osób należących do Grupy C (tzn. osób bliskich / członków rodzin pracowników - kierownictwa Spółki) powinna być rozpoznawana na gruncie PDOF jako przychód pracownika ze stosunku pracy?

Przedmiot interpretacji indywidualnej IPPB5/423-666/10-2/AS stanowi odpowiedź na pytania Nr 1, 3 i 5 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek odnośnie pytań Nr 2, 4, 6 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych został rozpatrzony w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zgodnie z normą art. 15 ust. 1 UPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP. Jak wynika z powyższego przepisu, dla możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów wymagane jest, aby:

*   wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu, tj. musi istnieć racjonalny, obiektywny związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesieniem wydatku a działalnością prowadzoną przez podatnika, w wyniku której podatnik ma z założenia osiągać przychody podlegające opodatkowaniu PDOP; i jednocześnie

*   wydatek nie kwalifikował się do żadnej z kategorii kosztów wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 UPDOP.

W odniesieniu do pierwszej z powyższych przesłanek, Spółka zauważa, że jej celem jest, aby ogólny stan zdrowia pracowników Spółki poprawiał się, a przynajmniej utrzymywał na określonym, założonym poziomie, umożliwiającym sprawne i niezakłócone wykonywanie przez nich zadań i obowiązków służbowych w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę i generującej jej przychody podatkowe. W ten sposób ma np. zostać ograniczona nieobecność pracowników Spółki w pracy z powodu choroby.

Specyfika branży, w jakiej działa Spółka, powoduje ponadto, iż pracownicy Spółki odbywają częste wizyty w ośrodkach, gdzie prowadzone są badania kliniczne, a także mają bezpośrednią styczność z osobami zajmującymi się leczeniem pacjentów i osób chorych, niejednokrotnie na bardzo niebezpieczne schorzenia. Pracownicy ci są zatem stale narażeni na czynniki stwarzające potencjalne zagrożenie dla stanu ich zdrowia.

Jednocześnie, pogorszony stan zdrowia pracowników Spółki może w ostatecznym rozrachunku przełożyć się negatywnie na stan zdrowia osób, z którymi pracownicy ci mają kontakt w toku wykonywania obowiązków służbowych (lekarzy, personelu medycznego, a w konsekwencji również pacjentów biorących udział w badaniu klinicznym).

W tym kontekście zapewnienie pracownikom Spółki opieki zdrowotnej/medycznej – w zakresie Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy opisanym jak powyżej –jest istotnym warunkiem możliwie jak najbardziej sprawnego, niezakłóconego i efektywnego prowadzenia przez Spółkę podstawowej działalności generującej przychody podatkowe Spółki.

W rezultacie, zdaniem Spółki, zapewnienie Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy dla osób należących do Grupy A (pracownikom Spółki) służy polepszeniu wydajności pracy tych osób, co pośrednio (ale niezaprzeczalnie) znajduje odzwierciedlenie również w przychodach podatkowych osiąganych przez Spółkę.

W zakresie drugiej z powyższych przesłanek zdaniem Spółki analizowane wydatki związane z zapewnieniem Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy dla osób należących do Grupy A (pracowników Spółki) nie mieszczą się w żadnej z kategorii kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP.

Należy w tym miejscu w szczególności wskazać, iż toczące się w przeszłości dyskusje co do kosztowości podatkowej wydatków ponoszonych przez pracodawcę na finansowanie świadczeń zdrowotnych na rzecz pracowników doprowadziły do odpowiedniej zmiany przepisów UPDOP i w rezultacie zgodnie z obecnie obowiązującym stanem prawnym – co potwierdzają organy podatkowe w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych – nie istnieją żadne ograniczenia w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy wydatków na świadczenia z zakresu opieki zdrowotnej / medycznej na rzecz pracowników – bez względu na to czy obowiązujące przepisy nakładają na pracodawcę obowiązek zapewnienia takich świadczeń.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała się na interpretacje podatkowe wydane przez organy podatkowe

W związku z powyższym mając na uwadze że wydatki Spółki ponoszone na Świadczenia Zdrowotne Medycyny Pracy dla osób należących do Grupy A (pracowników Spółki) są ponoszone – jak to zostało wykazane – w celu uzyskania przychodów oraz nie zostały wskazane przez ustawodawcę w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1 UPDOP przedmiotowe wydatki powinny w całości stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów, a zatem Wnioskodawca może w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie wydatki poniesione na Świadczenia Zdrowotne Medycyny Pracy dla osób należących do Grupy A.

Ad. 3)

Mając na uwadze, że wydatki Spółki ponoszone na Świadczenia Zdrowotne dla osób należących do Grupy B nie spełniają zasadniczo generalnego kryterium zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów – tzn. nie są ponoszone w celu uzyskania przychodów (osoby należące do Grupy B nie są pracownikami Spółki i nie przyczyniają się do generowania przychodów Spółki) – przedmiotowe wydatki nie stanowią zdaniem Spółki kosztów uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

Ad. 5)

Mając na uwadze, że wydatki Spółki ponoszone na Świadczenia Zdrowotne dla osób należących do Grupy C nie spełniają zasadniczo generalnego kryterium zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów – tzn. nie są ponoszone w celu uzyskania przychodów (osoby należące do Grupy C nie są pracownikami Spółki i nie przyczyniają się do generowania przychodów Spółki) – przedmiotowe wydatki nie stanowią zdaniem Spółki kosztów uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 20 grudnia 2010 r. interpretację indywidualną nr IPPB5/423-666/10-2/AS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 20 grudnia 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Nr IPPB5/423-666/10-2/AS), w części dotyczącej braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków związanych z zakupem Świadczeń Zdrowotnych dla osób bliskich / członków rodzin kierownictwa Spółki (Grupa C umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych), nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, dalej: updop) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

W myśl art. 15 ust. 4g updop należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy za dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: updof) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się także wartość pakietu świadczeń zdrowotnych płaconego przez Spółkę za pracownika, do którego wykupienia pracodawca nie jest zobowiązany przepisami kodeksu pracy. Taką kwalifikację wykupionego dla pracownika pakietu świadczeń zdrowotnych potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 października 2011 r. sygn. akt II FPS 7/10. Fakt, iż zakres świadczeń wykupionego przez Spółkę pakietu pozwala na skorzystanie przez pracownika z usług centrum medycznego także w odniesieniu do świadczeń dla członków jego rodziny nie wpływa na sposób rozpoznania przychodu na gruncie art. 12 ust. 1 updof.

Należy zauważyć, iż wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57 updop podlegają tylko te należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 updof, które nie zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji. Zatem jeżeli pracownik jest uprawniony do skorzystania z określonych świadczeń zdrowotnych zarówno w odniesieniu do siebie samego jak i członków swojej rodziny w ramach wykupionego przez pracodawcę pakietu świadczeń zdrowotnych, należy uznać, że art. 16 ust. 1 pkt 57 updop nie ma zastosowania. W związku z tym wartość takiego pakietu stanowiąca przychód pracownika na podstawie art. 12 ust. 1 updof może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 updop w związku z art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.

Jeżeli jednak wartość świadczeń zdrowotnych nie zostaje doliczona pracownikowi jako przychód, określony w art. 12 ust. 1 updof, lecz jest potrącana z wypłacanego wynagrodzenia, wówczas koszt tych świadczeń jest ponoszony przez pracownika (to on finansuje takie wydatki) i nie stanowi kosztu pracodawcy. Jak bowiem wskazuje Spółka, takie wydatki nie są ewidencjonowane na jej kontach kosztowych.

Natomiast odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.; dalej: KP) badania, o których mowa w § 1, 2 i 5 (m.in. badania wstępne, okresowe, kontrolne), są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

Stosownie do art. 229 § 4 KP pracodawca nie może dopuścić do pracy pracownika bez aktualnego orzeczenia lekarskiego stwierdzającego brak przeciwwskazań do pracy na określonym stanowisku.

Analiza przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż pracodawcę obciążają koszty badań, które są niezbędne dla możliwości świadczenia na jego rzecz pracy przez pracowników. W związku z tym wydatki na takie świadczenia zdrowotne wykazują związek przyczynowo – skutkowy z przychodami Spółki i mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

W konsekwencji należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki, zgodnie z którym może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatki związane z zakupem Świadczeń Zdrowotnych Medycyny Pracy dla pracowników Spółki (Grupa A umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych). Prawidłowe jest także stanowisko Spółki, iż wydatki związane z zakupem świadczeń zdrowotnych dla osób bliskich/członków rodzin pracowników Spółki (Grupa B umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych), które są potrącane z wynagrodzenia pracownika, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu Spółki. Natomiast nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki wydatków związanych z zakupem świadczeń zdrowotnych dla osób bliskich / członków rodzin kierownictwa Spółki (Grupa C umownego zaszeregowania uprawnionych do świadczeń medycznych).

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).