Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1138/14-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-24
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2014 r. (data wpływu 6 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  OPIS WNIOSKODAWCY. Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą zarządem w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy, w dalszej części wniosku zwana: Spółką z o.o. lub Spółką). Spółka z o.o. ulegnie przekształceniu w trybie stosownych przepisów kodeksu spółek handlowych. Zostanie przekształcona w spółkę komandytową z siedzibą w Polsce („Spółka Komandytowa”). Wnioskodawca będzie brał udział w przekształceniu i zostanie wspólnikiem (komandytariuszem) spółki przekształconej.
2.  OPIS DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ SPÓŁKI KOMANDYTOWEJ. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest zasadniczo:
    *   sprzątnie wewnętrzne budynków;
    *   sprzątanie terenów zewnętrznych;
    *   odśnieżanie dachów i terenów zewnętrznych;
    *   obsługa terenów zielonych zewnętrznych i wewnętrznych;
    *   usługi specjalistyczne (woskowanie, polerowanie i impregnacja kamieni (granit, piaskowiec etc.), mycie na wysokości, sprzątanie po budowach i remontach.Oprócz wyżej opisanej działalności zasadniczej Spółka prowadzi też działalność poboczną w zakresie najmu pomieszczeń biurowych.
3.  OPIS ZDARZENIA PRZYSZŁEGO. Ze względu na proces restrukturyzacyjny Spółka Komandytowa utworzy w przyszłości nową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego z siedzibą i zarządem na terytorium Polski („Nowa Spółka”), w której będzie jednym z udziałowców. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki Komandytowej ma pozostać działalność obejmująca sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych i handlowych, natomiast działalność w zakresie najmu pomieszczeń biurowych ma być przeniesiona na Nową Spółkę. Spółka wniesie do Nowej Spółki wkład niepieniężny w postaci opisanych poniżej w niniejszym wniosku składników majątkowych wykorzystywanych w ramach działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych. Po otrzymaniu aportu Nowa Spółka będzie kontynuowała działalność prowadzoną obecnie przez Spółkę z o.o. (a po przekształceniu przez Spółkę Komandytową) polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych (będzie to główna działalność gospodarcza Nowej Spółki).
4.  OPIS SKŁADNIKÓW MAJĄTKOWYCH BĘDĄCYCH PRZEDMIOTEM APORTU. Przedmiotem aportu będą wykorzystywane obecnie przez Spółkę z o.o. (a po przekształceniu - przez Spółkę Komandytową) w ramach działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych następujące składniki majątkowe:
    1.  Nieruchomości. Spółka jest użytkownikiem wieczystym działki zlokalizowanej we Wrocławiu, o pow. 1353 m2, na której posadowiony jest budynek 3-kondygnacyjny o funkcjach: biurowo-handlowych o pow. 549,64 m2. Na zapleczu budynku działka wykorzystywana jest jako miejsce parkingowe dla pracowników firm wynajmujących w budynku powierzchnie usługowe i handlowe. Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem posadowionego na gruncie budynku stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Właścicielem nieruchomości jest Skarb Państwa. W dalszej części niniejszego wniosku nieruchomość ta jest określana mianem „Nieruchomości nr 1”. Nieruchomość nr 1 obciążona jest hipoteką umowną łączną i kaucyjną zwykłą w określonej kwocie jako zabezpieczenie kredytu. Spółka jest też właścicielem dwóch nieruchomości lokalowych zlokalizowanych w domu mieszkalnym dwukondygnacyjnym, podpiwniczonym, ze strychem. Lokal nr 1 składa się z następujących pomieszczeń: 4 pokoje, kuchnia, łazienka i przedpokój o powierzchni 108,20 m2. Lokal nr 2 składa się z następujących pomieszczeń: 4 pokoje, kuchnia, łazienka i przedpokój o powierzchni 108,20 m2. Właścicielem nieruchomości gruntowej jest Gmina, Spółka jest właścicielem nieruchomości lokalowych, użytkownikiem wieczystym gruntu oraz właścicielem budynku stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności. Nieruchomości lokalowe mają, tak jak Nieruchomość nr 1, funkcje biurowo-handlowe. W dalszej części niniejszego wniosku nieruchomości te są określane mianem „Nieruchomości nr 2”. Nieruchomości nr 2 obciążone są hipoteką umowną łączną i kaucyjną zwykłą w określonej kwocie jako zabezpieczenie kredytu. Wyżej opisane Nieruchomości stanowią środki trwałe Spółki.
    2.  Ruchomości. Wkład niepieniężny oprócz wyżej opisanych Nieruchomości obejmie:
        
        *   wszystkie przenoszalne składniki majątkowe, aktywa (środki trwałe, wyposażenie inne rzeczowe składniki majątkowe) zlokalizowane w Nieruchomościach lub funkcjonalnie z nimi związane;
        *   należności związane z działalnością Nieruchomości w tym należności z tytułu czynszów;
        *   pasywa - w tym zakresie przeniesione zostaną wszystkie zobowiązania handlowe funkcjonalnie związane z działalnością w zakresie najmu pomieszczeń biurowych, w tym koszty eksploatacyjne oraz zobowiązania inwestycyjne z tytułu zaciągniętych pożyczek i kredytów związanych z Nieruchomościami;
        *   umowy związane z prowadzeniem działalności, w zakresie najmu pomieszczeń biurowych (w tym umowy związane z obsługą biurowca, które są niezbędne do prawidłowej realizacji jego celu - umowa o zarządzenie nieruchomością, umowy na dostawę mediów, umowy serwisowe dotyczące sprzątania, czy ochrony. Spółka nie wyklucza jednak, że ze względów prawnych konieczne będzie rozwiązanie części umów podpisanych przez Spółkę dotyczących Nieruchomości i podpisanie nowych umów przez Nową Spółkę z dotychczasowymi usługodawcami);
        *   ewidencje księgowe/dokumenty związane z prowadzeniem działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych (ewidencja księgowa Spółki jest prowadzona w taki sposób, że Spółka jest w stanie wyodrębnić przychody i zobowiązania przypisane tylko i wyłącznie do Nieruchomości).
        
        W zamian za aport Nowa Spółka wyda Spółce udziały o wartości nominalnej niższej niż wartość rynkowa aportu. Ponadto Wnioskodawca informuje, że na dzień aportu:
        *   wnoszony aportem zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony funkcjonalnie i organizacyjnie w prowadzonym przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie organizacyjne w tym przypadku polega na wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej Spółki przedmiotu aportu jako Wydziału ds. Działalności w zakresie najmu pomieszczeń biurowych (na podstawie stosownej uchwały zarządu);
        *   przedmiot aportu ma też przypisane określone zadania gospodarcze, które polegają na najmie powierzchni biurowych i magazynowych - na tym polega jego wyodrębnienie funkcjonalne;
        *   wnoszony aportem zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień dokonania aportu będzie posiadał wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie.Wyodrębnienie finansowe polega na przypisaniu przedmiotowi aportu określonych przychodów (np. związanych z najmem pomieszczeń) jak i kosztów (przykładowo związanych z kosztami utrzymania biurowca). Przedmiot aportu nie jest natomiast samobilansującym się oddziałem. Ponadto w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego wskazywane są przychody i koszty związane z Nieruchomościami oraz związane z pozostałą działalnością operacyjną Spółki. Wnoszony aportem zespół składników materialnych i niematerialnych może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcza przypisane mu w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (a więc działalność gospodarczą w zakresie najmu pomieszczeń biurowych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedmiot aportu opisany w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) wypełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w związku z jego wniesieniem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy z punktu widzenia czysto prawnego opisany we wniosku aport składników majątkowych będzie dokonywany na dzień aportu przez Spółkę Komandytową (która nie jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego), oceny prawno-podatkowej tego aportu na poziomie wspólnika - Wnioskodawcy należy dokonać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity, Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależnie przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Innymi słowy podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej aportowanej części majątku, razem z jego aktywami i pasywami.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki;

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że opisany we wniosku zespół składników majątkowych, jest wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo, obejmował będzie również wszystkie zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością, ponadto jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego na dzień wnoszenia aportu wskazany zespół składników majątkowych będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze w zakresie najmu pomieszczeń biurowych i magazynowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Odnosząc powyższe do treści wniosku należy stwierdzić, że na moment wniesienia opisywanego aportu do Nowej Spółki aport będzie spełniał warunki niezbędne dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - co wynika z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego - przychód w postaci nominalnej wartości udziałów w Nowej Spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny będzie w całości zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.