Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.465.2018.11.S/KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-09
Teza: W zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w celu umorzenia za wynagrodzeniem niższym niż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na ich nabycie.
Słowa kluczowe: udział-umorzenie udziałów; zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 26 sierpnia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 497/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia i zwrot akt 11 kwietnia 2023 r.) i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w celu umorzenia za wynagrodzeniem niższym niż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na ich nabycie.

Uzupełnili go Państwo pismem z 20 listopada 2018 r. (data wpływu 20 listopada 2018 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim przedsiębiorstwem przemysłu chemicznego specjalizującym się w przetwórstwie tworzyw sztucznych i produkcji wyrobów z PVC, PE i PET a następnie ich sprzedaży. Siedziba Spółki znajduje się w mieście A., natomiast oddziały produkcyjne w miastach B. i C.

Wnioskodawca m.in. w celu reorganizacji swojej struktury właścicielskiej w 2017 r. dokonał zbycia części swoich udziałów posiadanych w spółce niemieckiej Spółka A. w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem niepieniężnym, przy czym wynagrodzenie to stanowiły dla Wnioskodawcy udziały posiadane przez Spółkę A. DE w Spółce B. PL. W wyniku tej reorganizacji Wnioskodawca stał się 100% udziałowcem Spółce B. PL.

W związku z tą transakcją, zdaniem Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy powstał przychód w wysokości wartości rynkowej udziałów Spółka B. PL wydanych na rzecz Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy przychód ten może być pomniejszony o wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie umorzonych udziałów w Spółce A. DE.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Spółka Wnioskodawca objęła udziały w Spółce A. DE w zamian za wkład pieniężny. Spółka Wnioskodawcy dokonując zbycia udziałów w celu umorzenia w Spółce A. DE uzyskała wynagrodzenie w formie niepieniężnej w postaci udziałów będących dotychczas własnością Spółki A. DE w Spółce B. PL o wartości niższej aniżeli wartość objętych uprzednio udziałów będących przedmiotem zbycia w celu umorzenia.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przedstawionym we wniosku, przychodem z tytułu zbycia udziałów spółki w celu ich umorzenia będzie wartość rynkowa udziałów Spółki B. PL wydanych na rzecz Wnioskodawcy, a kosztem uzyskania tego przychodu dla Wnioskodawcy będą wydatki poniesione na nabycie umorzonych udziałów przez Wnioskodawcę; w związku z czym do opisanego powyżej zdarzenia zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. art. 7 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 12 ust. 3 oraz art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przedstawionym we wniosku, przychodem Wnioskodawcy z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia będzie wartość wydanych udziałów; natomiast kosztem podatkowym wydatek poniesiony w przeszłości przez Wnioskodawcę na nabycie umarzanych udziałów.

Na gruncie znowelizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do końca 2017 r., przychód związany ze zbyciem udziałów spółki, w celu ich umorzenia nie jest kwalifikowany jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych. Konsekwencje podatkowe dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem należy zatem oceniać, na zasadach ogólnych do opodatkowania tak jak dla transakcji w działalności gospodarczej.

Umorzenie udziałów spółki z o.o. polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. W sensie prawnym oznacza to, że udział przestaje istnieć. Tryb umarzania udziałów spółki z o.o. reguluje art. 199 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), który przewiduje m.in. umorzenie dobrowolne tj. za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, do opodatkowania opisanego powyżej zdarzenia będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 3 CIT, zgodnie z którym za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródło przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Nie uważa się za koszt uzyskania przychodów: wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych a takie wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a takie z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych z zastrzeżeniem ust. 7e \[art. 16 ust 1 pkt 8 CIT\].

Podkreślić należy, iż po nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązującej od stycznia 2011 r. zbycie udziałów w spółce w celu umorzenia nie jest już traktowane jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych, lecz jako dochód lub strata zrealizowana w działalności gospodarczej.

W podobnym stanie faktycznym NSA wyrokiem z dnia 16 czerwca 2015 r., sygn. II FSK 1249/13 uznał: „\[\`(...)\`\] iż w przypadku otrzymania przez podatnika wynagrodzenia z dobrowolnego umorzenia udziałów opodatkowaniu podlega dochód, ustalany na zasadach ogólnych \[art. 7 CIT\] jako przychód pomniejszony o koszt jego uzyskania. Koszty uzyskania przychodów w przypadku zbycia udziałów (akcji) ustalane są natomiast przy zastosowaniu normy wynikającej z art. 15 ust. 1 w związku z. art. 16 ust. 1 pkt. 8 u. p d. o. p.”. NSA stwierdził także że: „W obecnym stanie prawnym brak jest możliwości stosowania samego przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3 CIT dla opodatkowania zbycia udziałów ( akcji ) w celu ich umorzenia. W stanie prawnym obowiązującym po nowelizacji ustawy o podatku od osób prawnych z dnia 25 listopada 2010 r. wykładnia systemowa przy zastosowaniu zasady racjonalnego ustawodawcy pozwala na uznanie, iż przy zbyciu udziałów (akcji) w celu ich umorzenia należy zastosować przepisy art. 7 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 12 ust. 3 oraz art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt. 8 u o .p. d. o. p. Zastosowanie powyższych przepisów wyklucza możliwość zastosowanie przy opodatkowaniu takich czynności przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3 u. p. d. o. p. W konsekwencji ustalając dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku zbycia udziałów (akcji) w celu ich umorzenia otrzymane wynagrodzenie należy pomniejszyć o wydatki poniesione na nabycie bądź objęcie udziałów (akcji)”.

Podobnie orzekł w omawianej sprawie NSA w wyroku z dnia 19 sierpnia 2015 r. sygn. II FSK 1747/13.

Zatem linia orzecznictwa NSA wskazuje na poprawną interpretacje i właściwe zastosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem.

Podatnik swoje stanowisku oparł na zaprezentowanym orzecznictwie NSA, który kontroluje przestrzeganie prawa przez organy administracji państwowej w tym także przez organy podatkowe

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 26 sierpnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-2.4010.465.2018.2.SJ, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie skutków podatkowych zbycia udziałów w celu umorzenia za wynagrodzeniem niższym niż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na ich nabycie za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 25 grudnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

21 stycznia 2019 r. wnieśli Państwo skargę na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 25 stycznia 2019 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację wyrokiem z 24 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 497/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 29 listopada 2022 r. sygn. akt II FSK 753/20 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok z 24 października 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 497/19, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od 29 listopada 2022 r. Doręczenie prawomocnego orzeczenia i zwrot akt nastąpiło 11 kwietnia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

1\. uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

2\. ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach, w odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i nie mogą być wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Obowiązkiem organu interpretacyjnego jest wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Organu nie obciąża jednak obowiązek polemiki z powołanymi we wniosku orzeczeniami.

**P****ouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259., dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.