Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.251.2019.3.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-26
Teza: w zakresie obowiązku pobrania przez Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego wynagrodzenia na rzecz kontrahentów zagranicznych z tytułu świadczenia usług inżynieryjnych
Słowa kluczowe: badanie-badanie techniczne; Francja; jakość; Korea Południowa; Niemcy; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; Stany Zjednoczone; Szwecja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi; Wielka Brytania; Włochy; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.) uzupełnionym 22 lipca 2019 r. oraz 17 września 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania przez Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego wynagrodzenia na rzecz kontrahentów zagranicznych z tytułu świadczenia usług inżynieryjnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania przez Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego wynagrodzenia na rzecz kontrahentów zagranicznych z tytułu świadczenia usług inżynieryjnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 lipca 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.251.2019.1.BG oraz z 22 sierpnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.251. 2019.2.BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 22 lipca 2019 r. i 17 września 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku):

Przedmiotem działalności Spółki z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest produkcja systemów bezpieczeństwa wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej, tj. poduszek powietrznych i ich części.

Z uwagi na charakterystyczny profil działalności Wnioskodawcy, produkowane przez nią wyroby muszą spełniać - z racji ich przeznaczenia - szereg wymogów jakościowych wymaganych w branży. Wobec powyższego, przed rozpoczęciem produkcji seryjnej każdego wyrobu Spółka zobligowana jest przeprowadzić szereg testów jakościowych i wytrzymałościowych. Należy pamiętać, że produkty Spółki, tj. pasy bezpieczeństwa i poduszki powietrzne, produkowane są na zlecenie wielu kontrahentów i stanowią one wyposażenie różnych modeli samochodów. W konsekwencji, każdy produkt Spółki jest zindywidualizowany, tj. jest on dostosowany do konkretnego pojazdu i zaprojektowany/wyprodukowany w ten sposób, aby był on z nim kompatybilny. W rezultacie konkretny produkt Spółki, w zależności od parametrów pojazdu, w którym ma zostać zamontowany, będzie posiadać inne parametry techniczne.

W celu realizacji wskazanych powyżej działań, koniecznych do rozpoczęcia produkcji danego produktu (tj. przeprowadzenia testów jakościowych oraz opracowania nowego modelu poduszki powietrznej). Wnioskodawca podejmuje współpracę z kontrahentami, którzy posiadają wykwalifikowany personel, dysponują specjalistyczną wiedzą i doświadczeniem oraz sprzętem umożliwiającym realizację na rzecz Spółki prac określonych jako Usługi inżynieryjne (dalej: „Usługi Inżynieryjne”). Kontrahentami, o których mowa we wniosku są podmioty powiązane ze Spółką (dalej: „Kontrahenci” lub „Usługodawcy”).

Zakres Usług Inżynieryjnych świadczonych na rzecz Spółki obejmuje następujące elementy:

*   projektowanie wyrobu i jego poszczególnych elementów, w tym opracowanie rysunków technicznych,
*   prowadzenie badań i analiz technicznych projektowanych wyrobów i ich poszczególnych elementów,
*   badanie i dobór materiałów,
*   przeprowadzanie testów jakościowych i wytrzymałościowych projektowanych wyrobów i ich poszczególnych elementów,
*   budowa prototypów,
*   realizacja produkcji próbnej,
*   uzyskanie niezbędnych pozwoleń umożliwiających w przyszłości produkcję i sprzedaż projektowanych wyrobów przez Spółkę.

Dodatkowo Spółka ma możliwości nabycia, w ramach Usług Inżynieryjnych, także dodatkowego wsparcia obejmującego:

*   zarządzanie projektowanym wyrobem tj. prowadzenie konsultacji z przyszłym nabywcą w zakresie wymagań zdefiniowanych w odniesieniu do danego wyrobu,
*   zarządzanie poszczególnymi elementami projektowanego wyrobu, tj. prowadzenie rozmów i nadzór nad rozwojem poszczególnych komponentów.

W uzupełnieniu wniosku z 17 lipca 2019 r. wskazano, że kontrahenci, na rzecz których Spółka wypłaca/będzie wypłacać należności z tytułu świadczonych na rzecz Spółki usług inżynieryjnych są podatnikami niemającymi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu (zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”). Ponadto Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony stan faktyczny poprzez podanie danych kontrahentów, którym Spółka wypłaca należności z tytułu świadczonych na jej rzecz usług inżynieryjnych. Dane obejmują nazwę kontrahenta, jego adres, numer identyfikacji podatkowej kontrahenta oraz nazwę kraju, który nadał ten numer. Zestawienie zostało sporządzone na bazie danych dotyczących ostatniego zamkniętego okresu rozliczeniowego, tj. 2018 r.

W świetle powyższego, w celu usunięcia ewentualnych wątpliwości, Wnioskodawca oświadcza, że przedmiotem zapytania są usługi nabywane aktualnie.

W uzupełnieniu z 11 września 2019 r. wskazano, że przedmiotem wniosku są wyłącznie Usługi inżynieryjne, natomiast usługi zarządzania wyrobem nie są objęte wnioskiem Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jest zobowiązana jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Kontrahentów za opisane we wniosku usługi na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 2a updop?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Kontrahentów za opisane we wniosku usługi.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie w myśl art. 21 ust. 1 (winno być: art. 21 ust. 1 pkt 2a) updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych między innymi w art. 21 ust. 1 w dniu dokonania wypłaty winny pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W związku z powyższym, aby ustalić, czy na Spółce ciążą obowiązki wynikające z ww. przepisów należy w pierwszej kolejności ustalić, czy nabywane przez nią Usługi Inżynieryjne objęte są dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Zapytanie Spółki wynika z tego, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W związku z tym kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy Usługi Inżynieryjne można uznać za podobne do usług objętych analizowanym przepisem.

Zgodnie z ugruntowanym już poglądem, dla oceny czy dane świadczenie jest „świadczeniem o podobnym charakterze” do innych z wymienionych expressis verbis w ustawie niezbędne jest ustalenie, czy jest ono w stosunku do nich równorzędne. Decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (tak: wyrok NSA z 5 lipca 2016 r.; II FSK 2369/15). Powyższe oznacza, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do którejś z kategorii usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron transakcji. Z kolei ocena charakteru przedmiotowych usług powinna odbywać się przede wszystkim w oparciu o treść umowy zawartej z konkretnym usługobiorcą i analizę faktycznie wykonanych świadczeń.

Nie ulega wątpliwości, że Usługi Inżynieryjne nabywane przez Spółkę nie zostały wskazane w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Według Wnioskodawcy Usługi Inżynieryjne nie posiadają również cech charakterystycznych, które pozwalałyby na uznanie, że są to usługi podobne do wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

W szczególności wskazać należy, że opisane powyżej Usługi Inżynieryjne nie posiadają cech charakterystycznych dla usług doradczych. Zgodnie z etymologią pojęcia „doradztwo”, oznacza ono udzielanie komuś konkretnych, fachowych porad, czy też wskazówek postępowania. W ramach „doradztwa” osoba je świadcząca wspiera usługobiorcę w realizacji jego działań (np. produkcyjnych), sama jednak działań tych nie wykonuje. W przypadku usług świadczonych na rzecz Spółki przez Kontrahentów nie mamy do czynienia z elementem porady, która wskazywałaby, iż w danych okolicznościach Spółka powinna postąpić w określony sposób. Istotą Usług Inżynieryjnych jest dostarczenie Spółce konkretnych rozwiązań technicznych, których efektem końcowym jest uzyskanie nowego lub zmodyfikowanego wyrobu, tj. poduszki powietrznej. Usługodawcy są więc odpowiedzialni za realizację elementu składającego się na proces produkcyjny. Co istotne, świadczenia wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop mają charakter niematerialny. Tymczasem zasadniczym celem w jakim Spółka nabywa Usługi Inżynieryjne jest uzyskanie przez nią w ich efekcie konkretnego, materialnego rezultatu w postaci wyrobu pasu bezpieczeństwa lub poduszki powietrznej, spełniającego odpowiednie wymogi jakościowe i wytrzymałościowe wymagane w branży. Usługi Inżynieryjne zatem w istocie nie wykazują cech niematerialnych - charakterystycznych dla wszystkich świadczeń wymienionych w updop - ich specyfika jest w zasadniczej mierze materialna, co wyklucza tym samym uznanie ich za świadczenia podobne. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w ramach zawartych umów Spółka może także otrzymywać wsparcie polegające na zarządzaniu wyrobem. Aktualnie Spółka nie nabywa takich usług, ale w przypadku gdyby doszło do ich realizacji, to w ocenie Spółki byłyby objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 2a updop i na Spółce ciążyłyby obowiązki płatnika wskazane w art. 16 ust. 1 (winno być: art. 26 ust. 1) updop.

Stanowisko, w świetle którego usługi o charakterze inżynieryjnym nie podlegają regulacji podatku u źródła zostało także potwierdzone w wydawanych interpretacjach, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 5 lipca 2012 r. (sygn. ITPB3/423/12/AM) czy interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.86.2017.2.MJ).

Dodatkowo Spółka wskazuje, że wnioskiem z 18 czerwca 2018 r. wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ww. Usług Inżynieryjnych na gruncie art. 15e updop, albowiem w kręgu Usługobiorców znajdują się podmioty powiązane ze Spółką. W wydanej interpretacji (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.281.2018.1.MBD) Dyrektor KIS potwierdził stanowisko Spółki uznając, że koszty Usług Inżynieryjnych nie podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wynikającemu z art. 15e updop (z wyłączeniem tej części usług, które mogą polegać na zarządzaniu). Stanowisko, że usługi inżynieryjne nie są objęte dyspozycją art. 15e znaleźć można także w innych interpretacjach (por. interpretacja indywidualna z 5 marca 2019 r. sygn. 0111-KDIB2-3.4010.435.2018.2.KK).

Powyższe rozstrzygnięcie kwalifikacji Usług Inżynieryjnych na gruncie art. 15e updop nie stanowi co prawda prejudykatu w niniejszej sprawie, ale niewątpliwie powinno stanowić istotną wskazówkę interpretacyjną. Należy bowiem wskazać, że katalog usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 i art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest zasadniczo tożsamy. W obydwu regulacjach mamy do czynienia z usługami o charakterze niematerialnym. W konsekwencji kwalifikacja Usług Inżynieryjnych na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 2a updop nie powinna różnić się od tej przyjętej na gruncie art. 15e updop. Za powyższym przemawia szereg argumentów, a w szczególności podstawowa dyrektywa wykładni przepisów prawnych, zgodnie z którą te same pojęcia powinny zostać interpretowane w ten sam sposób, jak również postulat wewnętrznej spójności przepisów prawa podatkowego.

Reasumując – zdaniem Spółki, nie jest zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wynagrodzeniem wypłacanym Kontrahentom z tytułu świadczenia Usług Inżynieryjnych, albowiem nie zostały one wymienione wprost w treści art. 21 updop ani też nie stanowią świadczeń o podobnym charakterze w myśl tego przepisu.

W odpowiedzi na wezwanie z 22 sierpnia 2019 r. w piśmie z 11 września 2019 r. wyjaśniono:

1.  W ramach realizowanych transakcji (stan faktyczny) oraz transakcji spodziewanych w przyszłości (stan przyszły) Spółka nabywa usługi inżynieryjne opisane we wniosku w stosunku do których stoi na stanowisku, że nie ciążą na niej obowiązki płatnika podatku u źródła, gdyż usługi te nie są objęte dyspozycją art. 21 updop, ani nie stanowią świadczeń o podobnym charakterze. Tylko te usługi są przedmiotem wniosku.
2.  Spółka nadmienia o możliwości nabywania w przyszłości w ramach zawartych umów również usług zarządzania wyrobem. Usługi te nie są objęte wnioskiem Spółki i w tym zakresie Spółka nie prosi o potwierdzenie jej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm. - dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 pkt 5 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a updop podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W odniesieniu do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej nazwane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje lub dyskwalifikuje daną usługę jako należącą lub nie do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, ale dodatkowo posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 2 updop ww. przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e updop, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a–1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie, na podstawie art. 26 ust. 7a updop, ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1.  posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2.  po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Kolejne przepisy, tj. art. 26 ust. 7b - 7j określają szczegółowe reguły składania tego rodzaju oświadczeń.

Nadmienić należy, że zgodnie z § 3 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 31 grudnia 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2545) ogranicza się stosowanie art. 26 ust 2e ustawy w ten sposób, że płatnicy są obowiązani pobrać zryczałtowany podatek dochodowy, według zasad określonych w tym przepisie ustawy, od wypłat należności dokonywanych od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r., jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy, innych niż wskazane w pkt 1, przekracza kwotę 2 000 000 zł.

Przepisy § 2-4 stosuje się, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania – § 5 Rozporządzenia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja systemów bezpieczeństwa wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej oraz poduszek powietrznych i ich części. Wskazane powyżej wyroby są produkowane na zlecenie wielu kontrahentów i stanowią wyposażenie różnych modeli samochodów. Produkty wytwarzane przez Spółkę, z racji ich przeznaczenia, muszą spełniać szereg wymogów jakościowych, czego konsekwencją jest potrzeba przeprowadzenia testów jakościowych oraz opracowanie nowego modelu poduszki powietrznej. W tym celu Wnioskodawca podejmuje współpracę z kontrahentami, którzy posiadają wykwalifikowany personel, dysponują specjalistyczną wiedzą, doświadczeniem i sprzętem umożliwiającym realizację na rzecz Spółki prac określonych jako Usługi inżynieryjne.

Kontrahentami są podmioty powiązane ze Spółką. Zakres Usług inżynieryjnych świadczonych na rzecz Spółki obejmuje następujące elementy:

*   projektowanie wyrobu i jego poszczególnych elementów, w tym opracowanie rysunków technicznych,
*   prowadzenie badań i analiz technicznych projektowanych wyrobów i ich poszczególnych elementów,
*   badanie i dobór materiałów,
*   przeprowadzanie testów jakościowych i wytrzymałościowych projektowanych wyrobów i ich poszczególnych elementów,
*   budowa prototypów,
*   realizacja produkcji próbnej,
*   uzyskanie niezbędnych pozwoleń umożliwiających w przyszłości produkcję i sprzedaż projektowanych wyrobów przez Spółkę.

W przedmiotowej sprawie istotne będzie wyjaśnienie znaczenia pojęć: „usług doradczych” oraz „usług zarządzania i kontroli”.

Przepisy updop, nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w updop, termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

W doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucję na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi.

W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

*   przejęcie zadań,
*   pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
*   pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
*   pomoc w rozwiązywaniu problemów,
*   pomoc w podejmowaniu decyzji,
*   przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,
*   przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,
*   przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
*   identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
*   przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,
*   dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Zdaniem F. Steele, doradztwo to „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą (F. Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975, s. 3).

Jak wskazuje Urszula Skurzyńska-Sikora, można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

1.  niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;
2.  specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;
3.  serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;
4.  identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;
5.  rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).

Z kolei według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Natomiast kontrola, to:

1.  porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,
2.  nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Według organu interpretacyjnego, pojęcie „zarządzania” musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Należy zaznaczyć, że w doktrynie prawa przyjęło się uważać, że zarządzanie w szerokim ujęciu oznacza „zrobienie czegoś za pomocą wysiłków innych osób” (B. Kudrycka, B.G. Peters, P.J. Suwaj, Nauka administracji, Warszawa 2009); organizowanie działań dla osiągnięcia określonych celów przy zachowaniu zasad skuteczności i sprawności organizacyjnej z uwzględnieniem realnej odpowiedzialności za osiągnięte rezultaty.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z 19 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że Usługi Inżynieryjne obejmujące:

*   projektowanie wyrobu i jego poszczególnych elementów, w tym opracowanie rysunków technicznych,
*   prowadzenie badań i analiz technicznych projektowanych wyrobów i ich poszczególnych elementów,
*   badanie i dobór materiałów,
*   przeprowadzanie testów jakościowych i wytrzymałościowych projektowanych wyrobów i ich poszczególnych elementów,
*   budowa prototypów,
*   realizacja produkcji próbnej,
*   uzyskanie niezbędnych pozwoleń umożliwiających w przyszłości produkcję i sprzedaż projektowanych wyrobów przez Spółkę,

na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 2a updop wykonywane na rzecz kontrahentów zagranicznych nie zostały literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu „u źródła”, jak również nie sposób uznać osiągniętych z tego tytułu przychodów za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Tym samym przychody uzyskane przez podmioty zagraniczne z tytułu tych usług nie są objęte zakresem przedmiotowym ww. przepisu.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku pobrania przez Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego wynagrodzenia na rzecz kontrahentów zagranicznych z tytułu Usług Inżynieryjnych należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.