Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.78.2021.1.OK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-08
Teza: W przedmiotowej sprawie powinna zostać złożona informacja, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. b ustawy CIT. Podmiotem właściwym do złożenia informacji, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. b ustawy CIT będzie Wnioskodawca (Spółka jawna) jako spółka przekształcona. Ww. informację Wnioskodawca winien złożyć w terminie 14 dni od dnia rejestracji przekształcenia w KRS (w przedmiotowej sprawie będzie to dzień dokonania wpisu w KRS). Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy złożenie przez Spółkę osobową informacji przed przekształceniem Spółki osobowej w Spółkę jawną, jest skuteczne i powoduje, że Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych a przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach przewidzianych w art. 5 updop, należy uznać za nieprawidłowe, gdyż jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego zmianie ulegnie wysokość wkładów a tym samym zmienią się proporcje w jakiej wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki jawnej.
Słowa kluczowe: rejestry-Krajowy Rejestr Sądowy (KRS); spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 26 lutego 2021 r. (data nadania 26 lutego 2021 r., data wpływu 3 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w sytuacji, gdy w związku z przekształceniem Spółki komandytowej w Spółkę jawną doszło do zmiany wysokości wkładów wspólników Spółki osobowej to skuteczne będzie:

*   złożenie przez Spółkę osobową Informacji przed przekształceniem Spółki osobowej w Spółkę jawną, co spowoduje, że:
    1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
    2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Zainteresowanych) na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP – **jest nieprawidłowe**.

*   złożenie przez Spółkę jawną powstałą w wyniku przekształcenia Spółki osobowej Informacji, w dniu rejestracji przekształcenia w KRS, co spowoduje, że:
    1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
    2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Zainteresowanych) na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki osobowej w spółkę jawną.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (…)

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (…)

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (…)

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (…)

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca działa w formie spółki jawnej od 2 lutego 2021 r. (dalej: Spółka jawna lub Wnioskodawca). Spółka jawna powstała z przekształcenia spółki komandytowej (dalej: Spółka osobowa). W wyniku przekształcenia nie uległ zmianie skład wspólników Spółki osobowej, natomiast w związku ze zmianą wysokości wkładów, zmieniły się nieznacznie proporcje, w jakich uczestniczą oni w zysku Spółki jawnej. Wspólnikami Spółki jawnej nie są osoby fizyczne.

Wspólnicy Spółki osobowej podjęli uchwałę o przekształceniu formy prawnej w spółkę jawną w grudniu 2020 r. Wniosek o wpis ww. przekształcenia został złożony w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS) również w grudniu 2020 r. Jednocześnie, z końcem grudnia 2020 r., czyli przed rozpoczęciem roku obrotowego Spółki osobowej rozpoczynającego się 1 stycznia 2021 r., Spółka osobowa złożyła informację zawierającą treści, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a) ustawy o PDOP, tj. informację o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, ze zm. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. - dalej: Informacja) (według stanu na dzień jej złożenia). Informacja, o której mowa powyżej, została złożona do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę Spółki osobowej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody ze Spółki osobowej.

W dniu dokonania wpisu przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym (tego samego dnia) Spółka jawna, dla kompletności, ponownie złożyła Informację, o której mowa powyżej, według stanu na dzień przekształcenia, na formularzu CIT-15J (według wzoru określonego Rozporządzeniem z dnia 14 stycznia 2021 r.).

Zarówno w Informacji złożonej z końcem grudnia 2020 r., jak również w Informacji złożonej w dniu wpisu przekształcenia Spółki osobowej do KRS, wskazani zostali wspólnicy Spółki jawnej, będący podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, posiadający bezpośrednio lub pośrednio prawo do udziału w zysku Spółki jawnej, działający w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością - jako podmioty, które będą podatnikami od dochodów realizowanych przez Spółkę jawną transparentną podatkowo, zgodnie z art. 5 ustawy o PDOP (zostali oni wskazani w niniejszym wniosku jako Zainteresowani).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy złożenie przez Spółkę osobową Informacji przed przekształceniem Spółki osobowej w Spółkę jawną, jest skuteczne i powoduje, że:
    1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych?
    2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Zainteresowanych) na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP?
2.  Czy złożenie przez Spółkę jawną powstałą w wyniku przekształcenia Spółki osobowej Informacji, w dniu rejestracji przekształcenia w KRS, jest skuteczne i powoduje, że:
    1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych?
    2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Zainteresowanych) na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, złożenie przez Spółkę osobową Informacji, przed przekształceniem Spółki osobowej w Spółkę jawną, jest skuteczne i powoduje, że:

1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej wspólników będących podatnikami PDOP na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP.

Ad. 2.

W opinii Wnioskodawcy, złożenie przez Spółkę jawną powstałą w wyniku przekształcenia Spółki osobowej Informacji, jest skuteczne i powoduje, że:

1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej wspólników będących podatnikami PDOP na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP.

Uzasadnienie stanowiska (Ad. 1 i Ad. 2)

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

1.  przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, ze zm.), lub
2.  aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników

\- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 5 ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., spółka jawna posiada status podatnika odpowiednio od pierwszego dnia roku obrotowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1 a lit. a), albo od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, o których mowa w ust. 3 pkt 1 a lit. b), do dnia likwidacji spółki lub wykreślenia z właściwego rejestru.

Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 2b ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., w przypadku uzyskania statusu podatnika przez spółkę jawną pierwszy rok podatkowy tej spółki trwa od dnia, w którym spółka uzyskała ten status, do końca przyjętego przez tę spółkę roku obrotowego.

Co więcej, w myśl art. 9 ust. 2e ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., w przypadku uzyskania przez spółkę jawną statusu podatnika spółka ta jest obowiązana:

1.  zamknąć księgi rachunkowe i sporządzić sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości na dzień poprzedzający dzień uzyskania tego statusu oraz
2.  wydzielić w kapitale podstawowym zyski wypracowane w okresie, w którym spółka ta nie posiadała statusu podatnika, jeżeli zyski te nie zostały podzielone między wspólników tej spółki.

Z uwagi jednak na fakt, że wskazane powyżej przepisy weszły w życie z dniem 1 stycznia 2021 r., w art. 21 ust. 1 ustawy zmieniającej doprecyzowano, że pierwszą informację, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a) ustawy zmienianej w art. 2, spółka jawna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, składa w terminie do dnia 31 stycznia 2021 r. według stanu na dzień:

1.  1 stycznia 2021 r. - w przypadku spółki jawnej, która rozpoczęła działalność przed dniem 1 stycznia 2021 r.;
2.  rozpoczęcia działalności - w przypadku spółki jawnej, która rozpoczęła działalność w okresie od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, że spółka jawna, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, przed rozpoczęciem roku obrotowego jest zobowiązana do złożenia informacji, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki. Jednocześnie, w przypadku niezłożenia takiej informacji spółka uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych od pierwszego dnia roku obrotowego aż do dnia likwidacji tej spółki lub wykreślenia z właściwego rejestru.

Należy wskazać, że w powołanych powyżej przepisach nie została uregulowana sytuacja, w której spółka komandytowa przekształca się w spółkę jawną, jak również sytuacja nowopowstałych spółek jawnych, które zostaną utworzone po dniu 31 stycznia 2021 r. W obecnym brzmieniu bowiem, omawiany przepis można zastosować bez wątpliwości jedynie do spółek jawnych, które prowadzą już działalność (lub takich, które zostaną utworzone do 31 stycznia 2021 r.). Jednocześnie powstaje wątpliwość, kiedy należy złożyć ww. informację w przypadku nowopowstałych (utworzonych po tej dacie) spółek jawnych, jak również spółki jawnej powstałej w wyniku przekształcenia oraz czy jest możliwe złożenie takiego zawiadomienia przed rozpoczęciem roku obrotowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. informację może skutecznie złożyć spółka przekształcana, której następcą prawnym (w wyniku przekształcenia) będzie spółka jawna. Zarówno bowiem na gruncie podatkowym jak i prawnym, spółka przekształcona (tu: spółka jawna) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej i kontynuuje jej byt.

Na gruncie prawnym, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.; dalej: KSH), przekształcenie cechuje się zasadą ciągłości podmiotowej spółki przekształcanej. Spółka przekształcona jest dalej tym samym podmiotem, który zmienia jedynie formę prawną. W myśl bowiem art. 553 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Jednocześnie, jak wskazuje się w doktrynie (Z. Jara (red.), Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2020), „artykuł 553 KSH expresses verbis wyraża zasadę kontynuacji, polegającą na przyjęciu, że spółka przekształcona jest tożsama ze spółką przekształcaną. W dużym uproszeniu można powiedzieć, że to jest „ta sama spółka”, ale w innej „szacie” prawnej, gdyż zmienia się typ spółki. Kontynuacja oznacza, że nie dochodzi do sukcesji uniwersalnej, tak jak ma to miejsce w przypadku łączenia się i podziału spółek, gdyż nie ma następcy prawnego, który mógłby wstąpić w miejsce poprzednika, jest tylko kontynuator, który prowadzi tę samą spółkę, ale w zmienionej przez proces przekształcenia formie prawnej. Spółka przekształcona kontynuuje działalność spółki przekształcanej i pozostaje w zakresie tych samych praw i obowiązków, jakie przysługiwały spółce przekształcanej”.

Podobna zasada została wyrażona również w art. 93a § 1 pkt 1 O.P., zgodnie z którym osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Przy czym zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a) O.P. przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej.

Co istotne, jak podkreśla się w doktrynie (red. L. Etel, Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, Gdańsk 2020), „pomimo rozróżnienia w prawie handlowym przekształcenia (kontynuacji) od następstwa prawnego, w prawie podatkowym te dwie konstrukcje są utożsamiane i pociągają za sobą identyczne skutki prawne - wstąpienie w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki.”

Podkreślenia wymaga również fakt, że w wyniku przekształcenia, o którym mowa w niniejszym wniosku, zmianie nie ulegnie skład wspólników spółki przekształcanej, a w konsekwencji ci sami wspólnicy będą występować zarówno w spółce przekształcanej, tj. Spółce osobowej, jak również w spółce przekształconej, tj. Spółce jawnej. Skutkuje to tym, że złożona przez Spółkę osobową Informacja nie straci na swojej aktualności i zgodności ze stanem faktycznym po przekształceniu w Spółkę jawną, co jest zgodne z celem, jaki przyświecał ustawodawcy przy projektowaniu omawianych przepisów.

Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy przekazanie ww. Informacji przez spółkę przekształcaną, tj. Spółkę osobową, powinno być traktowane tak samo jak złożenie takiej Informacji przez spółkę przekształconą, tj. Spółkę jawną. Oświadczenie to będzie bowiem w dalszym ciągu składał ten sam podmiot, który po złożeniu takiej informacji zmieni jedynie swoją formę prawną, co z uwagi na zasadę kontynuacji wyrażoną w KSH oraz O.P., powinno powodować skuteczność takiego zawiadomienia. W szczególności, nie występuje tutaj sytuacja, w której oświadczenie takie byłoby składane przez podmiot trzeci.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska - przez analogię - może być rozstrzygnięcie WSA w Bydgoszczy, wyrażone w wyroku z dnia 25 czerwca 2019 r., sygn. II SA/Bd 72/19. W orzeczeniu tym wskazano, że w przypadku przekształcenia spółki, z uwagi na tożsamość podmiotową spółki przekształconej i przekształcanej, błąd - popełniony w doręczeniu decyzji - nie wypełnia przesłanki z art. 247 § 1 pkt 5 o.p. Skoro w wyniku przekształcenia formy prawnej spółki mamy do czynienia z kontynuacją, to nie można przyjąć że wskazanie jako adresata w decyzji organu odwoławczego poprzedniej formy prawnej skarżącej spółki skutkować powinno nieważnością tej decyzji.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy złożenie wymaganej informacji jest czynnością, która ma charakter czysto techniczny i ma na celu jedynie poinformowanie właściwego urzędu skarbowego o podmiotach będących podatnikami i posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku spółki jawnej.

Powyższe stwierdzenie znajduje poparcie w uzasadnieniu do projektu ustawy zmieniającej w odniesieniu do znowelizowanego art. 1 ust. 3 pkt 1, 1a oraz dodanych ust. 4-7 w ustawie o PDOP. W uzasadnieniu tym wskazano bowiem wprost, że „założeniem proponowanych regulacji nie jest jednak nałożenie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym na spółki jawne przez generalne nadanie im statusu „podatnika podatku dochodowego”, lecz zapewnienie możliwości weryfikacji prawidłowości rozliczeń w tym podatku przez będących podatnikami tego podatku wspólników takich spółek (bezpośrednich i pośrednich). (\`(...)\`) Podstawowym celem wprowadzenia tych przepisów jest zatem uszczelnienie polskiego systemu podatkowego przez skuteczniejsze egzekwowanie już istniejącego i wynikającego z aktualnych przepisów obowiązku podatkowego oraz faktyczna realizacja akceptowanej również przez inne ustawodawstwa podatkowe zasady iż dochody powinny podlegać opodatkowaniu w miejscu/w kraju, w którym były rzeczywiście wypracowane.”

Mając na uwadze przywołane powyżej argumenty, w opinii Wnioskodawcy, złożenie przez Spółkę osobową Informacji z końcem grudnia 2020 r., czyli przed rozpoczęciem jej roku obrotowego, należy uznać za skuteczne i nie będzie skutkować uzyskaniem przez Spółkę jawną statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Fakt złożenia Informacji przed dniem przekształcenia Spółki osobowej w Spółkę jawną pozostaje bez wpływu na skuteczność ww. Informacji.

Przyjęcie odmiennego stanowiska (tj. takiego, że wyłącznie spółka jawna może złożyć omawianą informację) rodziłoby wątpliwości, czy jakakolwiek powstała w wyniku przekształcenia lub nowopowstała spółka jawna mogłaby dokonać wyboru, czy uzyskać status podatnika podatku dochodowego (wypełniając warunek złożenia informacji), czy też co do zasady podlegałaby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Nie jest bowiem jasne, jak nowopowstałe spółki jawne, czy też spółki jawne powstałe w wyniku przekształcenia miałyby wypełnić warunek złożenia przez te spółki informacji przed rozpoczęciem ich roku obrotowego.

Wątpliwości te powstają w przypadku przyjęcia, iż dla nowoutworzonych spółek jawnych pierwszy dzień, od którego istnieje ten podmiot jest również pierwszym dniem trwania ich roku obrotowego. W takim przypadku spółki te nie miałyby fizycznej możliwości złożenia wymaganej informacji o swoich wspólnikach przed rozpoczęciem roku obrotowego.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe wątpliwości zostały zaadresowane przez Ministerstwo Finansów, które 25 stycznia 2021 roku opublikowało wyjaśnienia dotyczące obowiązków spółek jawnych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dostęp: https://www.podatki.qov.pl/cit/wyiasnienia/spolki-jawne-obowiazki-informacyjne-w-cit/).

Zgodnie z przedstawionymi wyjaśnieniami, spółki jawne rozpoczynające działalność po 31 stycznia 2021 roku, w celu zachowania transparentności podatkowej, muszą złożyć informację przed dniem, w którym wystąpi pierwsze zdarzenie wywołujące skutki o charakterze majątkowym lub finansowym. Wynika to z poglądu przedstawionego przez Ministerstwo Finansów, zgodnie z którym: „Sam fakt wpisania spółki jawnej do Krajowego Rejestru Sądowego nie rozpoczyna jej roku obrotowego. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.), nowopowstała jednostka księgi rachunkowe obowiązana jest otworzyć na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym.”

W konsekwencji, zgodnie z wyjaśnieniami opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów, spółka jawna utworzona po 31 stycznia 2021 roku, pozostanie transparentna podatkowo, jeśli złoży omawianą informację po zarejestrowaniu w Krajowym Rejestrze Sądowym, ale przed dniem faktycznego rozpoczęcia działalności gospodarczej, rozumianego jako wystąpienie pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym.

Powyższe wyjaśnienia nie obejmują natomiast przypadku spółek jawnych powstałych w wyniku przekształcenia. Tu z kolei podnieść można, iż zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy o PDOP, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego. W myśl jednak art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.; dalej: UoR), księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d, na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej. Przy czym zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 1) UoR można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inna spółkę osobowa, a także spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową - i w takim przypadku możliwa jest kontynuacja roku obrotowego przez spółkę jawną. Skutkuje to powstaniem stanu faktycznego, którego nie reguluje przepis art. 1 ust. 3 pkt 1 a ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. W efekcie powstają wątpliwości, jak spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia, której rok obrotowy już trwa, czy też spółka jawna, która rozpocznie nowy rok, mogłaby wykonać obowiązek złożenia przed rozpoczęciem swojego roku obrotowego wymaganej informacji o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki.

W odniesieniu do powyższego, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że Ministerstwo Finansów, w odpowiedzi na pytanie przedstawione przez Dziennik Gazeta Prawna (dostęp: https://podatki.gazetaprawna.pl/cit/artykuly/8089474, przeksztalcone-spolki-jawne-unikna-podatkowej-pulapki.html) zaznaczyło, że w przypadku spółek jawnych powstałych w wyniku przekształcenia, które zostało dokonane po 31stycznia 2021 roku, dla zachowania transparentności podatkowej spółki jawnej, konieczne jest złożenie informacji:

1.  przed dniem rejestracji jej przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym - jeśli w trakcie przekształcenia nie doszło do zmiany wspólników bądź przysługujących im praw do udziału w zysku lub
2.  w terminie do 14 dni od rejestracji przekształcenia spółki w KRS, jeśli w jej trakcie dojdzie do jednej z takich zmian.

Przy czym, w przypadku wskazanym w lit. a) omawianą informację może złożyć spółka przekształcana.

W odpowiedzi Ministerstwa Finansów wskazano jednocześnie na cytowany wyżej art. 12 ust. 3 pkt 1 UoR, który pozwala na niezamykanie i nieotwieranie ksiąg rachunkowych w przypadku: „przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową”. Tym samym, biorąc pod uwagę istotę przekształcenia jako kontynuacji działalności spółki przekształcanej oraz treść art. 12 ust. 3 pkt 1 UoR, Ministerstwo Finansów potwierdza, że złożenie informacji przez spółkę przekształcaną, przed dniem dokonania rejestracji, uprawnia do zachowania statusu transparentności spółki jawnej.

Odmienne rozumienie przepisów skutkowałoby tym, iż na gruncie obecnych przepisów każda nowopowstała spółka jawna lub spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia uzyskiwałaby status podatnika podatku dochodowego i podlegałaby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Takie rozumienie przepisów prowadziłoby więc do różnicowania podmiotów, które nie miałoby żadnego uzasadnienia oraz podstaw i skutkowało podziałem podmiotów na takie, które powstały przed dniem 31 stycznia 2021 r. (tj. spółki jawne, które mogą złożyć oświadczenie i nie podlegać przepisom ustawy o PDOP) oraz na takie, które powstały po dniu 31 stycznia 2021 r. (tj. spółki jawne, które nie mogą złożyć oświadczenia i muszą uzyskać status podatnika PDOP). Byłoby też niezgodne z przytoczoną powyżej intencją ustawodawcy w zakresie spełnienia przedmiotowego wymogu informacyjnego, z której nie wynika zamiar różnicowania traktowania podatkowego spółek jawnych ze względu na datę ich powstania.

Argumenty te podziela również Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej, który w odpowiedzi z dnia 15 lutego 2021 r. na interpelację poselską nr 18645 (sygnatura DD5.054.8.2021, źródło ¡18645-o1.pdf (sejm.gov.pl)) powielił przytoczoną powyżej odpowiedź udzieloną Dziennikowi Gazeta Prawna, specyficznie odnosząc się do spółki jawnej powstałej z przekształcenia i wskazując, iż:

„(\`(...)\`) jeżeli spółka jawna powstaje w wyniku przekształcenia innej spółki prawa handlowego, w tym np. spółki komandytowej, to wówczas wspomnianą informację powinna złożyć w terminie:

*   14 dni od dnia rejestracji przekształcenia spółki - jeżeli w trakcie przekształcenia innej spółki w spółkę jawną doszło do zmiany wspólników takiej przekształcanej spółki lub praw wspólników do udziału w zyskach spółki przekształconej (powstałej z przekształcenia), lub

*   przed dniem rejestracji przekształcenia spółki - jeżeli w trakcie przekształcenia innej spółki w spółkę jawną nie doszło do zmiany wspólników takiej przekształcanej spółki lub praw wspólników do udziału w zyskach spółki przekształconej (powstałej z przekształcenia); w tym przypadku informację taką zobowiązana byłaby złożyć spółka przekształcana.

W przypadku dochowania powyższych terminów, w opinii Ministra Finansów Funduszy i Polityki Regionalnej, spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia innej spółki prawa handlowego zachowa status podmiotu podatkowo transparentnego.”

Zważywszy, że w związku z przekształceniem Spółki osobowej doszło do zmiany wysokości wkładów, z czym wiąże się zmiana wysokości udziału wspólników w zyskach Spółki jawnej, a Spółka jawna dokonała złożenia Informacji w dniu rejestracji przekształcenia, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawioną powyżej wykładnią Ministra Finansów, spełniony został warunek złożenia Informacji i Spółka jawna zachowała status podmiotu transparentnego podatkowo. Niezależnie, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym skuteczne było już też złożenie Informacji przez Spółkę osobową w grudniu 2020 r.

Podsumowanie

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest przyjęcie stanowiska, iż w przedstawionym stanie faktycznym:

1.  skuteczne jest złożenie Informacji przez Spółką osobową jeszcze przed jej przekształceniem ze spółki komandytowej w Spółkę jawną i powoduje, że:
    1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
    2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej wspólników będących podatnikami PDOP na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP;
2.  skuteczne jest złożenie Informacji przez Spółkę jawną w dniu rejestracji przekształcenia Spółki osobowej w Spółkę jawna w KRS, i powoduje, że:
    1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
    2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej wspólników będących podatnikami PDOP na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ustalenia, czy w sytuacji, gdy w związku z przekształceniem Spółki komandytowej w Spółkę jawną doszło do zmiany wysokości wkładów wspólników Spółki osobowej to skuteczne będzie:

*   złożenie przez Spółkę osobową Informacji przed przekształceniem Spółki osobowej w Spółkę jawną, co spowoduje, że:
    1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
    2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Zainteresowanych) na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP – **jest nieprawidłowe**.

*   złożenie przez Spółkę jawną powstałą w wyniku przekształcenia Spółki osobowej Informacji, w dniu rejestracji przekształcenia w KRS, co spowoduje, że:
    1.  Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych,
    2.  przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (Zainteresowanych) na zasadach przewidzianych w art. 5 ustawy o PDOP – **jest prawidłowe**.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: ustawa CIT, updop), przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

1.  przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), lub
2.  aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników

\- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Przy czym w myśl art. 21 ust. 1 ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: ustawa nowelizująca), pierwszą informację, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a ustawy zmienianej w art. 2, spółka jawna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, składa w terminie do dnia 31 stycznia 2021 r. według stanu na dzień:

1.  1 stycznia 2021 r. - w przypadku spółki jawnej, która rozpoczęła działalność przed dniem 1 stycznia 2021 r.;
2.  rozpoczęcia działalności - w przypadku spółki jawnej, która rozpoczęła działalność w okresie od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r.

Jeżeli przed przekazaniem pierwszej informacji, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a ustawy zmienianej w art. 2, nastąpi zmiana w składzie podatników, pierwszą aktualizację informacji, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. b ustawy zmienianej w art. 2, składa się w terminie do dnia 31 stycznia 2021 r., chyba że termin do jej złożenia przypada później (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 3 ustawy nowelizującej, w przypadku niezłożenia zgodnie z ust. 1 albo 2 informacji, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy zmienianej w art. 2, spółka jawna uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych odpowiednio z dniem 1 stycznia 2021 r., z dniem rozpoczęcia działalności albo z dniem, w którym nastąpiła zmiana w składzie podatników.

W myśl natomiast art. 1 ust. 4 ustawy CIT, informacja, o której mowa w ust. 3 pkt 1a, zawiera:

1.  imię i nazwisko albo firmę (nazwę), adres miejsca zamieszkania albo adres siedziby, numer identyfikacji podatkowej oraz wielkość prawa do udziału w zysku spółki jawnej:
    1.  wspólnika będącego podatnikiem osiągającym dochody ze spółki jawnej,
    2.  podatnika niebędącego wspólnikiem spółki jawnej osiągającego dochody z tej spółki;
2.  nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej podmiotu niebędącego podatnikiem podatku dochodowego, za pośrednictwem którego podatnik osiąga dochody ze spółki jawnej, oraz wielkość posiadanego przez podatnika prawa do udziału w zysku tego podmiotu.

Zgodnie zaś z art. 1 ust. 5 ustawy CIT, spółka jawna posiada status podatnika odpowiednio od pierwszego dnia roku obrotowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1a lit. a, albo od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, o których mowa w ust. 3 pkt 1a lit. b, do dnia likwidacji spółki lub wykreślenia z właściwego rejestru.

Ze wskazanych powyżej przepisów wynika zatem, że spółka jawna, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne, jest zobowiązana do złożenia informacji, przed rozpoczęciem roku obrotowego, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki. Zobowiązana jest także do składania aktualizacji informacji, o której mowa w ww. art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a, w przypadku zmian w składzie ich wspólników/podatników, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia takich zmian. Jednocześnie, w przypadku niezłożenia takiej informacji spółka uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych od pierwszego dnia roku obrotowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1a lit. a, albo od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, o których mowa w ust. 3 pkt 1a lit. b, do dnia likwidacji spółki lub wykreślenia z właściwego rejestru (art. 1 ust. 5 ustawy CIT).

Powyższe przepisy dotyczą także nowopowstających spółek jawnych oraz spółek jawnych powstałych w wyniku przekształcenia innej spółki prawa handlowego, które chciałyby zachować status podmiotów podatkowo transparentnych, to jest podmiotów, w przypadku których opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają tylko wspólnicy takiego podmiotu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca działa w formie spółki jawnej od 2 lutego 2021 r. Spółka jawna powstała z przekształcenia spółki komandytowej (dalej: Spółka osobowa). W wyniku przekształcenia nie uległ zmianie skład wspólników Spółki osobowej, natomiast w związku ze zmianą wysokości wkładów, zmieniły się nieznacznie proporcje, w jakich uczestniczą oni w zysku Spółki jawnej. Wspólnikami Spółki jawnej nie są osoby fizyczne.

Wspólnicy Spółki osobowej podjęli uchwałę o przekształceniu formy prawnej w spółkę jawną w grudniu 2020 r. Wniosek o wpis ww. przekształcenia został złożony w Krajowym Rejestrze Sądowym również w grudniu 2020 r. Jednocześnie, z końcem grudnia 2020 r., czyli przed rozpoczęciem roku obrotowego Spółki osobowej rozpoczynającego się 1 stycznia 2021 r., Spółka osobowa złożyła informację o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki. Informacja została złożona do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę Spółki osobowej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody ze Spółki osobowej.

W dniu dokonania wpisu przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym (tego samego dnia) Spółka jawna, dla kompletności, ponownie złożyła Informację, o której mowa powyżej, według stanu na dzień przekształcenia, na formularzu CIT-15J.

Zarówno w Informacji złożonej z końcem grudnia 2020 r., jak również w Informacji złożonej w dniu wpisu przekształcenia Spółki osobowej do KRS, wskazani zostali wspólnicy Spółki jawnej, będący podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, posiadający bezpośrednio lub pośrednio prawo do udziału w zysku Spółki jawnej, działający w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością - jako podmioty, które będą podatnikami od dochodów realizowanych przez Spółkę jawną transparentną podatkowo.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest ustalenie skuteczności złożenia informacji CIT-15J przed przekształceniem i po przekształceniu Spółki osobowej w Spółkę jawną w sytuacji zmiany wysokości wkładów wspólników w zyskach Spółki jawnej.

Mając na uwadze powyższe uregulowania w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że, jeżeli spółka jawna powstaje w wyniku przekształcenia innej spółki prawa handlowego, w tym np. spółki komandytowej, to wówczas informację, o której mowa w ww. art. 1 ust. 3 pkt 1a, powinna złożyć w terminie:

*   14 dni od dnia rejestracji przekształcenia spółki – jeżeli w trakcie przekształcenia innej spółki w spółkę jawną doszło do zmiany wspólników takiej przekształcanej spółki lub praw wspólników do udziału w zyskach spółki przekształconej (powstałej z przekształcenia), lub

*   przed dniem rejestracji przekształcenia spółki – jeżeli w trakcie przekształcenia innej spółki w spółkę jawną nie doszło do zmiany wspólników takiej przekształcanej spółki lub praw wspólników do udziału w zyskach spółki przekształconej (powstałej z przekształcenia); w tym przypadku informację taką zobowiązana byłaby złożyć spółka przekształcana.

W uzasadnieniu do projektu ustawy zmieniającej Ustawodawca wyraźnie wskazał, iż „założeniem proponowanych regulacji nie jest nałożenie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym na spółki jawne przez generalne nadanie im statusu podatnika podatku dochodowego, lecz zapewnienie możliwości weryfikacji prawidłowości rozliczeń w tym podatku przez będących podatnikami tego podatku wspólników takich spółek (bezpośrednich i pośrednich).”

W uzasadnieniu tym Ustawodawca wskazał również: „podstawowym celem wprowadzenia tych przepisów jest zatem uszczelnienie polskiego systemu podatkowego przez skuteczniejsze egzekwowanie już istniejącego i wynikającego z aktualnych przepisów obowiązku podatkowego oraz faktyczna realizacja akceptowanej również przez inne ustawodawstwa podatkowe zasady, iż dochody powinny podlegać opodatkowaniu w miejscu/w kraju, w którym były rzeczywiście wypracowane.”

Z art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy CIT wynika, że informację o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki – spółka jawna składa przed rozpoczęciem roku obrotowego. Ponadto powinna złożyć aktualizację informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217), księgi rachunkowe otwiera się, z zastrzeżeniem ust. 3:

1.  na dzień rozpoczęcia działalności, którym jest dzień pierwszego zdarzenia wywołującego skutki o charakterze majątkowym lub finansowym,
2.  na początek każdego następnego roku obrotowego,
3.  na dzień zmiany formy prawnej,

W myśl art. 12 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d, na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 6 ustawy CIT, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Zatem zamknięcie ksiąg rachunkowych prowadzi do zakończenia roku obrotowego podatnika.

Przy czym zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy o rachunkowości, można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową, a także spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

Z powyższego przepisu wynika zatem uprawnienie przysługujące przekształcającym się spółkom osobowym (m.in. spółce komandytowej przekształcającej się w spółkę jawną), w zakresie zamknięcia (bądź też nie) ksiąg rachunkowych.

Wskazać należy, iż rozpoczęcie pierwszego roku obrotowego przedsiębiorcy będącego spółką jawną nie jest tożsame z datą rejestracji w KRS-ie takiego przedsiębiorcy. Początkiem roku obrotowego nowotworzonego podmiotu zobowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym spółek prawa handlowego, jest dzień otwarcia przez taki podmiot ksiąg rachunkowych.

W omawianej sprawie należy zwrócić uwagę, iż w procesie przekształcania spółek nie następuje zmiana tożsamości podmiotu podlegającego przekształceniu. Spółka przekształcana nie przestaje istnieć.

Zgodnie bowiem z art. 552 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz.1526, dalej: k.s.h.), spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Zgodnie natomiast z art. 553 § 1 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Natomiast Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 576 (art.553 § 2 i § 3 k.s.h.).

Z treści art. 552 i art. 553 Kodeksu spółek handlowych wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują jednak skutków podatkowych, tzw. sukcesji podatkowej, gdyż te zasady zostały unormowane odrębnie w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowa (t.j. Dz.U z 2020 r. poz. 1325 ze zm.).

Zgodnie bowiem z art. 93a § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Przy czym zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej.

Sukcesja podatkowa na gruncie podatków dochodowych oznacza, że na spółkę przekształconą przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

Należy jednak zwrócić uwagę, iż zarówno sukcesja uniwersalna w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, jak i sukcesja podatkowa regulowana Ordynacją podatkową zakładają, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona działalność gospodarcza przy wykorzystaniu tego samego majątku będzie kontynuowana przez następcę prawnego.

Jak już wykazano powyżej w przypadku dochowania powyższych terminów, spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia innej spółki prawa handlowego zachowa status podmiotu podatkowo transparentnego, a tym samym będzie uprawniona do rozliczania przychodów i kosztów przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach przewidzianych w art. 5 updop.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 updop przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Natomiast przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła (art. 5 ust. 1a updop).

W myśl art. 5 ust. 2 updop zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W sprawie będącej przedmiotem interpretacji istotne jest, że w wyniku zmiany formy prawnej Wnioskodawcy, na moment przekształcenia zmianie ulegnie wysokość wkładów wspólników Spółki jawnej (Wnioskodawcy) a tym samym również proporcje w jakich uczestniczą oni w zysku Spółki.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie powinna zostać złożona informacja, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. b ustawy CIT. Podmiotem właściwym do złożenia informacji, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. b ustawy CIT będzie Wnioskodawca (Spółka jawna) jako spółka przekształcona. Ww. informację Wnioskodawca winien złożyć w terminie 14 dni od dnia rejestracji przekształcenia w KRS (w przedmiotowej sprawie będzie to dzień dokonania wpisu w KRS).

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy złożenie przez Spółkę osobową informacji przed przekształceniem Spółki osobowej w Spółkę jawną, jest skuteczne i powoduje, że Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych a przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach przewidzianych w art. 5 updop, należy uznać za nieprawidłowe, gdyż jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego zmianie ulegnie wysokość wkładów a tym samym zmienią się proporcje w jakiej wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki jawnej.

Natomiast stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy złożenie przez Spółkę jawną powstałą w wyniku przekształcenia Spółki osobowej Informacji, w dniu rejestracji przekształcenia w KRS, jest skuteczne i powoduje, że Spółka jawna nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych przychody i koszty Spółki jawnej będą rozliczane przez jej bezpośrednich i pośrednich wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach przewidzianych w art. 5 updop, uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu pandemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.