Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1172/08/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-23
Teza: Czy stanowi koszt uzyskania przychodu odpis aktualizujący utworzony przez spółkę w dniu 30 września 2008 roku w wysokości 40.488,18 Euro tj. w odniesieniu do kwoty, która nie została zapłacona przez niemiecką spółkę, a która niemal w całości znalazła pokrycie w wypłaconym przez Ubezpieczyciela w dniu 18 września 2008 roku ubezpieczeniu? Jak wspomniano powyższej kwota, co do której utworzono odpis aktualizujący została przez Spółkę uprzednio zaliczona zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów należnych podatkowych i opodatkowana, a Spółka posiada dokumenty uprawdopodabniające nieściągalność całej należności od niemieckiej spółki. Spółka nadmienia, iż otrzymane odszkodowanie zostało w całości przez Spółkę ujęte jako przychód podatkowy.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieściągalność-uprawdopodobnienie nieściągalności; odpisy-odpisy aktualizujące; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 grudnia 2008 r.) uzupełnionym w dniu 17 marca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2008 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 3 marca 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełniony wniosek wpłynął do tut. BKIP w dniu 17 marca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (wnioskodawca) dokonała w dniu 31 marca 2007r. oraz w dniu 30 kwietnia 2007r. dostawy towarów dla niemieckiej spółki na kwotę 50.610,22 Euro. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka zaliczyła całą kwotę należności w wysokości 50.610,22 Euro do przychodów należnych podatkowych. Dodatkowo spółka ubezpieczyła zapłatę całej należności u Ubezpieczyciela - spółki akcyjnej. Kwota ubezpieczenia, która zgodnie z ogólnymi warunkami umów winna zostać wypłacona przez Ubezpieczyciela Spółce w razie braku zapłaty ceny dostawy przez niemiecką spółkę wynosiła 40.488, 18 Euro (co stanowiło równowartość 80 % wartości transakcji).

Nadto Spółka dostarczyła niemieckiej spółce faktury Vat na łączną kwotę 50.610,22 Euro.

Wobec znacznej zwłoki niemieckiej spółki w zapłacie należności, Spółka w dniu 31 grudnia 2007 roku utworzyła odpis aktualizujący na kwotę 10.122,04 Euro tj. na kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą należności dłużnej (tj.50.610,22 Euro), a kwotą, którą Spółka otrzymałaby od Ubezpieczyciela tytułem wypłaty ubezpieczenia (tj. 40.488,18 Euro.) Tym samym kwota 10.133,04 Euro stanowiła równowartość 20 % wartości transakcji.

Z powodu definitywnego braku zapłaty należności przez niemiecką spółkę, Spółka zwróciła się do Ubezpieczyciela o wypłatę należnego ubezpieczenia. W dniu 18 września 2008 roku Ubezpieczyciel wypłacił spółce tytułem wypłaty ubezpieczenia kwotę 40.000,00 Euro (kwota wypłaconego odszkodowania stanowiła tym samym równowartość 80% wartości transakcji), którą to kwotę otrzymanego ubezpieczenia w wysokości 40.000,00 Euro Spółka zaliczyła do przychodów należnych podatkowych.

Fakt wypłaty przez Ubezpieczyciela kwoty 40.000,00 Euro stanowił dla Spółki dostateczne uprawdopodobnienie faktu nieściągalności należności dłużnej od niemieckiej spółki. Tym samym w dniu 30 września 2008 roku Spółka, zgodnie z art. 51 ustawy o rachunkowości, utworzyła dodatkowy odpis aktualizujący na kwotę 40.488,18 Euro. Nadto w listopadzie 2008 roku Spółka otrzymała elektroniczną informację z niemieckiego rejestru handlowego, iż niemiecka spółka 11 lutego 2008r. została wykreślona z rejestru handlowego.

Spółka zaliczyła przedmiotowy odpis aktualizujący w kwocie 40.488,18 Euro do kosztów uzyskana przychodów.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał iż sprawa dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zaś jak omyłkowo wskazano ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto stwierdził, iż 80% wartości przedmiotowej transakcji to kwota 40.488,17 Euro (80% x 50.610,22 Euro = 40.488,17 Euro), zaś 20% wartości przedmiotowej transakcji to kwota 10.122,04 Euro (20% x 50610,22 Euro = 10.122,04 Euro). Ewentualne rozbieżności wynikają z faktu, iż wnioskodawca opisując stan faktyczny dokonał zaokrąglenia tych kwot tylko dlatego by nie wskazywać, iż kwota otrzymanego ubezpieczenia w wysokości 40.000,00 Euro to równowartość 79.03542011% wartości transakcji (przedmiotowy fakt, nie ma bowiem zdaniem wnioskodawcy znaczenia dla merytorycznego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie). Niemniej wnioskodawca wskazał iż odpisy aktualizujące zostały utworzone w dniu 31 grudnia 2007 r. na kwotę 10.122,04 Euro zaś w dniu 30 września 2008 r. na kwotę 40.488,18 Euro.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy stanowi koszt uzyskania przychodu odpis aktualizujący utworzony przez spółkę w dniu 30 września 2008 roku w wysokości 40.488,18 Euro tj. w odniesieniu do kwoty, która nie została zapłacona przez niemiecką spółkę, a która niemal w całości znalazła pokrycie w wypłaconym przez Ubezpieczyciela w dniu 18 września 2008 roku ubezpieczeniu? Jak wspomniano powyższej kwota, co do której utworzono odpis aktualizujący została przez Spółkę uprzednio zaliczona zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów należnych podatkowych i opodatkowana, a Spółka posiada dokumenty uprawdopodabniające nieściągalność całej należności od niemieckiej spółki. Spółka nadmienia, iż otrzymane odszkodowanie zostało w całości przez Spółkę ujęte jako przychód podatkowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, utworzony przez Spółkę w dniu 30 września 2008 roku odpis aktualizujący w wysokości 40.488,18 Euro stanowi koszt uzyskania przychodu. Kosztem uzyskania przychodu jest odpis aktualizujący, który uprzednio został zaliczony zgodnie z art. 12 ust. 3 o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów należnych, a nieściągalność należności została uprawdopodobniona. Tym samym przepis określa 3 niezbędne przesłanki do zaliczenia odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodu. Są to:

1.  uprzednie zaliczenie należności do przychodów należnych,
2.  uprawdopodobnienie nieściągalności należności,
3.  utworzenie danego odpisu aktualizującego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

Tym samym dla uznania odpisu aktualizującego za koszt uzyskania przychodu w przedstawionej sprawie bez znaczenia pozostaje data utworzenia odpisu aktualizującego. W tym zakresie miarodajnym jest jedynie fakt czy odpis został utworzony zgodnie z prawem, w tym w szczególności zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

Zdaniem Spółki fakt, iż odpis aktualizujący został utworzony w dacie po otrzymaniu od Ubezpieczyciela kwoty ubezpieczenia nie stanowi przeszkody do uznania tego odpisu za koszt uzyskania przychodu. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, który odpis aktualizujący może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu, z kolei ustawa o rachunkowości stanowi o sposobie tworzenia odpisów aktualizujących. W przypadku zatem gdy odpis aktualizujący został utworzony w sposób zgodny z prawem, w tym w szczególności w zgodzie z art. 35b ustawy o rachunkowości i spełnione zostały pozostałe przesłanki wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zaliczenie należności do przychodów należnych oraz uprawdopodobnienie nieściągalności) to odpis ten może zostać uznany za koszt uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zasady dokonywania odpisów aktualizujących wartość należności reguluje art. 35b ust. 1 pkt 1-5 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) zgodnie z którym - wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do:

1.  należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości – do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym,
2.  należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - w pełnej wysokości należności,
3.  należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna - do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności,
4.  należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego - w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania,
5.  należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców - w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. - oznaczonej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o pdop, stanowi, iż nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

W myśl art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o pdop, nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26a, w szczególności jeżeli:

1.  dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2.  zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3.  wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4.  wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Jednocześnie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Aby więc przewidziane ustawą o rachunkowości odpisy aktualizujące wartość należności, mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu cyt. art. 16 ust. 1 pkt 26a, należności te powinny być uprzednio zaliczone do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o pdop oraz nieściągalność wierzytelności musi być uprawdopodobniona. (Oczywiście nie może to być wierzytelność, która uległa przedawnieniu).

Innymi słowy, z chwilą uprawdopodobnienia wierzytelności jako nieściągalnej (np. w sposób określony cyt. przepisem art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o pdop podatnik ma prawo (a nie obowiązek) zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowych odpisów aktualizujących.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpis aktualizujący w momencie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności czyli w momencie otrzymania dokumentu, z którego wynika, iż spółka (dłużnik) została wykreślona z rejestru handlowego. Podstawą takich działań nie może być jednak wypłata przez Ubezpieczyciela należnego ubezpieczenia. W świetle powołanych przepisów fakt ten nie stanowi bowiem uprawdopodobnienia faktu nieściągalności należności dłużnej od niemieckiej Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Krakowie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.