Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-600/14/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-21
Teza: opodatkowanie usługi dzierżawy stacji uzdatniania wody
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dzierżawa; gmina; infrastruktura; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 maja 2014 r. (data wpływu 22 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi dzierżawy stacji uzdatniania wody – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie opodatkowania usługi dzierżawy stacji uzdatniania wody.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina S (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jako jednostka samorządu terytorialnego jest podatnikiem VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca składa deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe.

Stacja uzdatniania wody

W grudniu 2013 r. (data dokumentu OT) Gmina zakończyła realizację inwestycji polegającej na budowie stacji uzdatniania wody (dalej: „Stacja”). Koszty w powyższym zakresie poniosła Gmina, na którą wystawiane były faktury VAT (faktury wystawiane były we wrześniu i październiku 2013 r.). Wartość inwestycji przekroczyła 15 tys. zł.

Od początku realizacji inwestycji Gmina zamierzała, aby po jej zakończeniu oddać Stację w dzierżawę na rzecz Zakładu Usług Komunalnych sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Dzierżawca”). Spółka prowadzi gospodarkę wodno-ściekową w Gminie, świadcząc na rzecz mieszkańców usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Jedynym udziałowcem Spółki jest Gmina.

Zarządzanie infrastrukturą wodno-kanalizacyjną

Gmina pragnie wskazać, że już od początku 2013 r. czyniła starania w zakresie zmian organizacyjnych dotyczących infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy. W tym celu Gmina nawiązała współpracę z kancelarią prawną i wspólnie z nią wypracowała koncepcję, na podstawie której infrastruktura wodno-kanalizacyjna miała zostać wydzierżawiona na rzecz Spółki. Plan ten obejmował wydzierżawienie nie tylko przyszłych inwestycji wodno-kanalizacyjnych (inwestycji, które miały powstać w przyszłości), ale również obiektów już istniejących. W tym celu Gmina wystosowała również pismo do instytucji finansującej jedną z inwestycji z prośbą o wyrażenie zgody na wydzierżawienie inwestycji. Z uwagi jednak na to, że Gmina nie doszła do porozumienia z instytucją finansującą Gmina postanowiła nie wydzierżawiać już istniejących inwestycji wodno-kanalizacyjnych.

Koncepcja wydzierżawienia inwestycji na rzecz Spółki pozostałe jednak aktualna w odniesieniu do przyszłych inwestycji, w tym również inwestycji w zakresie Stacji.

W tym miejscu Gmina pragnie podkreślić, że oddanie Stacji w dzierżawę nastąpi niezwłocznie po dokonaniu wszelkich niezbędnych formalności w 2014 r.

W wyniku zawartej umowy Dzierżawca będzie zobowiązany do uiszczania czynszu w ustalonej wysokości. Umowa dzierżawy będzie przewidywać, że Dzierżawca będzie uprawniony do pobierania pożytków z przedmiotu dzierżawy w szczególności w formie opłat za świadczone na rzecz mieszkańców usługi.

Gmina dotychczas nie odliczyła podatku naliczonego w zakresie wydatków poniesionych na przedmiotową inwestycję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku jako nr 1):

Czy usługa dzierżawy Stacji, jaka będzie świadczona przez Gminę na rzecz Spółki, będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (do pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1):

Usługa dzierżawy Stacji, jaka będzie świadczona przez Gminę na rzecz Spółki, będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei przepis art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosowanie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W opinii Wnioskodawcy świadczenie polegające na odpłatnym wydzierżawieniu Stacji na rzecz Dzierżawcy powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemąjące osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, że umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 1964.16.93 ze zm.), w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. dzierżawy Stacji na rzecz Spółki, na podstawie zawartej z nią umowy, Gmina będzie działać w roli podatnika VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze, że Gmina wykonywać będzie usługę dzierżawy na rzecz Spółki za wynagrodzeniem i tym samym będzie działać w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcja ta nie będzie korzystać również ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1/443-1003/11-5/RG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że „(\`(...)\`) umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tj. Gminę) podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniu tej czynności na zasadach ogólnych”.

Analogiczne stanowisko zostało również wyrażone przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 sierpnia 2013 r., o sygn. IPTPP4/443-429/13-2/ALN, w której organ wskazał, że „Oddanie przez Wnioskodawcę \[gminę – przypis Wnioskodawcy\] w ramach dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej, Spółce obiektów sieci kanalizacyjnej skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też, czynność ta stanowi odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i jest czynnością świadczoną przez podatnika VA T i tym samym podlega opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla dzierżawy infrastruktury kanalizacyjnej, związku z czym usługi te podlegają opodatkowaniu. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że dzierżawa infrastruktury kanalizacyjnej będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i jednocześnie nie będzie korzystać ze zwolnień wynikających z ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych do ustawy.”

Podsumowując, usługa dzierżawy Stacji, jaka będzie świadczona przez Gminę na rzecz Spółki, będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Stosowanie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Od dnia 1 kwietnia 2013 r. powyższy przepis art. 15 ust. 2 ustawy otrzymał następujące brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Ze złożonego wniosku wynika, że w 2013 r. Gmina zakończyła realizację inwestycji polegającej na budowie stacji uzdatniania wody. Oddanie Stacji w dzierżawę nastąpi niezwłocznie po dokonaniu wszelkich niezbędnych formalności w 2014 r. W wyniku zawartej umowy Dzierżawca będzie zobowiązany do uiszczania czynszu w ustalonej wysokości. Umowa dzierżawy będzie przewidywać, że Dzierżawca będzie uprawniony do pobierania pożytków z przedmiotu dzierżawy w szczególności w formie opłat za świadczone na rzecz mieszkańców usługi.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z powyższej definicji wynika, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym usługa dzierżawy Stacji, jaka będzie świadczona przez Gminę na rzecz Spółki, będzie podlegać opodatkowaniu VAT, należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zauważa się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako nr 2, 3 i 4 tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę Stacji, prawa do odliczenia podatku naliczonego przez korektę okresów, w których Gmina otrzymała faktury VAT oraz sposobu dokonania korekty kwoty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).