Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.426.2019.1.TKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-29
Teza: Uznanie Sektora za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz podlegania opodatkowaniu czynności przeniesienia ww. Sektora na Spółkę Usługową.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2019 r. (data wpływu 12 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sektora za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz podlegania opodatkowaniu czynności przeniesienia ww. Sektora na Spółkę Usługową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sektora za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz podlegania opodatkowaniu czynności przeniesienia ww. Sektora na Spółkę Usługową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką kapitałową podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce od całości swych dochodów. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi między innymi działalność w zakresie świadczenia usług „m” na rzecz swoich kontrahentów. Usługa ta polega na (…).

Obecnie, w związku z rozważaną zmianą modelu biznesowego w ramach grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca, planowane jest zbycie wyodrębnionego z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zespołu składników związanych ze sprzedażą i świadczeniem usług „m” (dalej: Sektor). Zespół tychże składników zostanie przeniesiony w drodze umowy sprzedaży na inną spółkę z Grupy (dalej: Spółka Usługowa), której przedmiotem działalności jest obecnie świadczenie usług (…), warunkujących, m.in. prawidłowe wykonanie usługi „m”.

Wyjaśniając motywy biznesowe planowanej transakcji, Wnioskodawca wskazał, że skoncentrowanie całego procesu usługowego, tj. usługi „m” i komplementarnej dla niej usługi (…) w jednej spółce, służyć będzie usprawnieniu procesu świadczenia oferowanych przez spółkę usług poprzez wdrożenie kompleksowego systemu zarządzania wykonaniem oraz jakością świadczonych usług. Skoncentrowanie czynności sprzedaży usług w jednym podmiocie prowadzić będzie również do bardziej przejrzystej sytuacji po stronie klienta, który na bazie jednej umowy nabywał będzie różne rodzaje usług dostępne w portfolio jednej Spółki. W ocenie Spółki, opisane powyżej zmiany nie tylko pozwolą jej na uzyskanie oszczędności w zakresie bieżących kosztów prowadzenia działalności i sprawniejszą realizację usług, ale także istotnie przyczynią się do wzrostu zainteresowania usługami świadczonymi przez Spółkę, a co za tym idzie do wzrostu jej przychodów.

Jak wskazano powyżej, obecny zakres działalności Wnioskodawcy obejmuje między innymi świadczenie usług „m” na rzecz kontrahentów zewnętrznych. Sprzedaż tych usług możliwa jest dzięki (…), niemniej na całą obsługę procesu świadczenia usługi „m” (…) składa się szereg elementów, w tym zawieranie umów z klientami, wdrożenie i usprawnianie rozwiązań umożliwiających klientom (…), a także opieka posprzedażowa, obsługa klienta, obsługa reklamacji itp.

Reasumując, aktualny zakres działalności Wnioskodawcy można podzielić na dwa obszary:

1.  obsługa infrastruktury „m” (…);
2.  działalność usługowa (całość działań związanych ze świadczeniem usług „m” na rzecz klientów zewnętrznych), składająca się na Sektor.

Opis składników majątkowych Sektora podlegających przeniesieniu:

W ramach planowanej transakcji planowane jest przeniesienie na Spółkę Usługową majątku związanego z prowadzeniem działalności usługowej, tj. całego procesu związanego z obsługą świadczenia usług „m” funkcjonującego w ramach Sektora. Tym samym, w Spółce pozostanie działalność polegająca na obsłudze infrastruktury „m”, jako konsekwencja cała infrastruktura (…) będą nadal własnością Spółki. W efekcie powyższego, po dokonaniu sprzedaży przedmiotem działalności Wnioskodawcy stanie się między innymi udostępnianie na rzecz Klientów (w tym Spółki Usługowej) (…) na potrzeby wykonywania przez Spółkę Usługową całego procesu związanego ze świadczeniem usługi „m”, w tym komplementarnej do niej usługi (…).

Przedmiotem transakcji będzie zatem zespół składników materialnych i niematerialnych, wyodrębniony w ramach dotychczas prowadzonej przez Spółkę działalności w zakresie związanym z funkcjonowaniem Sektora, tj. w szczególności:

*   środki trwałe obejmujące sprzęt elektroniczny (komputery, laptopy itp.) związane z działalnością Sektora;
*   uprawnienia wynikające z umów handlowych związanych z Sektorem, w szczególności umowy z kontrahentami oraz dostawcami;
*   środki pieniężne związane z Sektorem;
*   prawa majątkowe związane z prowadzoną w ramach Sektora działalnością, w szczególności wartości niematerialne i prawne obejmujące m.in. licencje związane z działalnością tego Sektora, w tym np. licencje (…) itp.;
*   prawa majątkowe obejmujące licencje na oprogramowanie do elektronicznego marketingu, w tym bazy danych dla celów teleadresowych, bazy danych zawierające zgody marketingowe, system gromadzenia danych o ofertach na platformie (…), portal internetowy itp.;
*   prawa majątkowe do grafik, w tym grafik na stronę internetową, grafiki do oklejania (…), prawa ochronne na znaki towarowe słowno-graficzne, znaki towarowe słowne i znaki towarowe graficzne związane z Sektorem;
*   zobowiązania przypisane do Sektora, związane z dotychczasową działalnością tego Sektora w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Na zobowiązania te składać się będą zarówno zobowiązania handlowe jak i zobowiązania z tytułu finansowania zaciągnięte przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności Sektora;
*   cała dokumentacja (np. kontrakty handlowe, poszczególne zamówienia handlowe realizowane w ramach kontraktów, dokumentacja handlowa posprzedażowa związana z funkcjonowaniem Sektora).

Ponadto, transakcja sprzedaży skutkować będzie również przejściem współpracowników i dostawców związanych z Sektorem, którzy będą kontynuować współpracę na podobnych warunkach ze Spółką Usługową, na mocy umów zawartych ze Spółką Usługową (planowane jest zawarcie stosownych aneksów do umów cywilnoprawnych zawartych dotychczas z Wnioskodawcą, tak by współpracownikom i dostawcom umożliwić kontynuowanie współpracy na niezmienionych warunkach ze Spółką Usługową).

Przedmiotem planowanego transferu nie będą natomiast urządzenia infrastruktury „m” (jako element działalności „m” Spółki) – niemniej, Wnioskodawca wskazuje, że w dniu sprzedaży przedmiotowych składników na rzecz Spółki Usługowej, Wnioskodawca zawrze ze Spółką Usługową umowę dzierżawy (…) stanowiących własność Wnioskodawcy. W związku z powyższym, możliwe będzie zarówno świadczenie usług „m” przez Spółkę Usługową, do której przeniesiony zostanie zespół składników związanych z Sektorem, jak również zapewniona zostanie ciągłość świadczonych usług na rzecz kontrahentów zewnętrznych. (…) będą udostępnione Spółce Usługowej do wyłącznego korzystania na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Specyfika Sektora:

Mając na uwadze specyfikę aktualnie prowadzonej działalności przez Spółkę (tj. podział na obsługę infrastruktury „m” i działalność usługową), Wnioskodawca wskazał, że Sektor jest widocznie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki. Co istotne, pracownicy przypisani do Sektora są zatrudnieni przez podmiot powiązany, który przy pomocy tychże pracowników świadczy niezbędne usługi na rzecz Wnioskodawcy, konieczne dla funkcjonowania Sektora. Jednocześnie, wskazani pracownicy nie są służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem najwyższego szczebla kierowniczego, tj. podlegają bezpośrednio Członkowi Zarządu, w którego zakresie obowiązków znajduje się m.in. nadzór i odpowiedzialność za działalność Sektora). Jednocześnie, z działalnością Sektora związany jest również określony zespół współpracowników i dostawców dedykowanych do pracy na potrzeby obsługi procesu świadczenia usługi „m”, jak również zespół praw majątkowych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby świadczenia usług „m”.

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. składniki materialne i niematerialne, które mają być przedmiotem transakcji składają się na funkcjonalną całość, ponieważ są one związane ze świadczeniem usług „m” na rzecz klientów zewnętrznych (a nie obsługą infrastruktury „m”). Co istotne, w planie kont Spółki istnieją odrębne konta służące do dokonywania zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z Sektorem, a zasady polityki rachunkowości Spółki zostały w tym zakresie odpowiednio zaktualizowane.

Dodatkowo, sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej pozwala na przyporządkowanie – dla celów rachunkowości zarządczej – Sektorowi – (…) – przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, jak również przypisanie innych aktywów i pasywów związanych ze świadczeniem tych usług.

Możliwe jest również określenie wartości należności handlowych i zobowiązań handlowych dotyczących Sektora. W oparciu o te same zasady możliwe jest wyodrębnienie i przypisanie do tego sektora odpowiednich transakcji wynikających z prowadzonych przez Wnioskodawcę ewidencji zakupów i sprzedaży VAT. W ten sam sposób odbywa się również przypisanie do Sektora określonych składników majątkowych wynikających z ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, jak również kosztów związanych wyłącznie z działalnością Sektora.

Dodatkowo, Sektor obciążany jest również kosztami ustalanymi w oparciu o klucze alokacji, wydatkami z tytułu tzw. funkcji wspólnych (w tym księgowości ogólnej, administracji, wspomagania informatycznego, utrzymania budynków, systemu zarządzania jakością, kadry w zakresie rekrutacji oraz ewidencji płac, zapewniania bezpieczeństwa, obsługi prawnej itp.). W ten sam sposób, czyli zgodnie z odpowiednim kluczem alokacji kosztów, Sektor jest obciążany na potrzeby rachunkowości zarządczej innymi wydatkami, np. mediów, ogólnego zarządu, obsługi administracyjnej itp. Wnioskodawca wskazał ponadto, że dla działalności Sektora sporządzany jest odrębny budżet i plan finansowy, w którym uwzględniane są ww. koszty bieżącego funkcjonowania Sektora.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy działalność Sektora, w tym składniki majątkowe związane z tą działalnością, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki Usługowej kwalifikować się będą jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?
2.  Czy przeniesienie opisanego w zdarzeniu przyszłym Sektora na Spółkę Usługową podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Biorąc pod uwagę wskazaną definicję oraz stanowiska prezentowane zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych, należy przyjąć, że status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która łącznie spełnia następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej;
3.  zorganizowana część przedsiębiorstwa mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W opinii Wnioskodawcy, planowany do przeniesienia na Spółkę Usługową zespół składników, stanowiący Sektor funkcjonujący dotychczas w ramach Spółki, spełnia wszystkie wymienione wyżej warunki, pozwalające uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

1.  Sektor jako zespół składników materialnych i niematerialnych:

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki Usługowej będzie zespół funkcjonalnie ze sobą połączonych w ramach Sektora składników materialnych i niematerialnych, wyodrębnionych formalnie i faktycznie w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy.

Składnikami tymi będą środki trwałe oraz inne rzeczy ruchome, a także prawa majątkowe, w tym licencje na oprogramowania, prawa ochronne do znaków towarowych, prawa do baz danych klientów, środki pieniężne związane z działalnością Sektora, wierzytelności i uprawnienia wynikające z umów handlowych związanych z działalnością prowadzoną w ramach Sektora.

Zobowiązania dotyczące działalności Sektora zostaną, w związku z transakcją sprzedaży, również przeniesione na Spółkę Usługową, z ewentualnym wyłączeniem tych z nich, w stosunku do których wierzyciele nie wyrażą zgody na ich przeniesienie na inny podmiot (tj. przejęcie długu przez Spółkę Usługową). Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, sytuacja braku zgody wierzycieli na przeniesienie zobowiązania, o ile w ogóle wystąpi, będzie mieć całkowicie marginalny i jednostkowy charakter, a co więcej, będzie okolicznością niezależną od Spółki.

Ponadto, jak wskazano powyżej, opisana transakcja skutkować będzie również przejściem wszystkich współpracowników i dostawców zatrudnionych na potrzeby Sektora do Spółki Usługowej, którzy będą kontynuować współpracę ze Spółką Usługową w tym zakresie, na warunkach tożsamych z zasadami dotychczasowej współpracy z Wnioskodawcą (w wyniku zawarcia stosownych aneksów do umów z ww. podmiotami, na podstawie których dojdzie do zmiany zleceniodawcy z Wnioskodawcy na Spółkę Usługową).

1.  Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne:

Z powyższego wynika zatem, że przedmiot wyżej opisanej transakcji nie jest jedynie przypadkowym zbiorem składników, ale wyodrębnioną wewnętrznie w dotychczasowej działalności Wnioskodawcy, całością mogącą pełnić samodzielnie funkcję gospodarczą w zakresie świadczenia usług „m”.

Wnioskodawca podkreślił, że owo wyodrębnienie przejawia się po pierwsze w aspekcie organizacyjnym – w ramach Sektora, Wnioskodawca prowadzi bowiem wyspecjalizowaną działalność usługową, która po przeprowadzeniu planowanej transakcji będzie kontynuowana przez Spółkę Usługową (jest to działalność odrębna od działalności „m” związanej z utrzymaniem infrastruktury „m”).

Po przeniesieniu Sektora na Spółkę Usługową, Wnioskodawca (wykorzystując infrastrukturę pozostałą w majątku Spółki), będzie kontynuował działalność gospodarczą innego rodzaju, tj. polegającą na odpłatnym wydzierżawianiu (…) na rzecz Spółki Usługowej, celem umożliwienia jej prowadzenia działalności w Sektorze. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy po przeprowadzeniu planowanej transakcji, będzie ponadto zarządzanie siecią (…) będących własnością zagranicznych spółek zależnych od Wnioskodawcy oraz działalność holdingowa.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, pracownicy przypisani do Sektora są zatrudnieni przez podmiot powiązany i dedykowani do pracy w ramach Spółki na mocy umowy. Jednocześnie, wskazani pracownicy nie są służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem najwyższego szczebla kierowniczego, tj. podlegają bezpośrednio wyznaczonemu Członkowi Zarządu Wnioskodawcy, w którego zakresie obowiązków znajduje się m.in. nadzór i odpowiedzialność za działalność Sektora).

Powyższe okoliczności niewątpliwie świadczą o wyodrębnieniu organizacyjnym Sektora w strukturze Spółki jako komórki odrębnej od składników majątku umożliwiających prowadzenie działalności związanej z utrzymaniem infrastruktury technicznej, tj. (…). Przechodząc do analizy w zakresie wyodrębnienia finansowego, Wnioskodawca wskazał, że w jego opinii, Sektor będący przedmiotem planowanego transferu do Spółki Usługowej spełnia również warunek odrębności finansowej. Jak przyjmuje się bowiem w praktyce organów skarbowych: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (tak m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2017 r., znak: 2461-IBPB-1-3.4510.10.2017.2.KB).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, sposób prowadzenia przez Wnioskodawcę ewidencji rachunkowej, pozwala na wygenerowanie związanego z tą jednostką sprawozdania finansowego.

Dodatkowo, o wyodrębnieniu finansowym Sektora świadczą następujące cechy:

*   w planie kont Spółki istnieją odrębne konta służące do dokonywania zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z Sektorem, a zasady polityki rachunkowości Spółki zostały w tym zakresie odpowiednio zaktualizowane;
*   sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej pozwala na przyporządkowanie – dla celów rachunkowości zarządczej – Sektorowi – (…) – przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, jak również przypisanie innych aktywów i pasywów związanych ze świadczeniem tych usług;
*   możliwe jest określenie wartości należności handlowych i zobowiązań handlowych dotyczących Sektora oraz przypisanie do tego sektora odpowiednich transakcji wynikających z prowadzonych przez Wnioskodawcę ewidencji zakupów i sprzedaży VAT;
*   mimo, iż Sektor nie posiada odrębnego konta bankowego, z uwagi na prowadzoną politykę finansową przez Wnioskodawcę, możliwe jest określenie bieżącej wartości należności handlowych i zobowiązań handlowych dotyczących tego Sektora.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca z całą mocą podkreśla, że wyodrębnienie finansowe Sektora nie powinno budzić wątpliwości.

Jeśli chodzi o ocenę wyodrębnienia funkcjonalnego, Wnioskodawca podkreśla, że punktem odniesienia przy ocenie tego typu odrębności Sektora powinna być rola, jaką zespół składników przenoszonych przez Wnioskodawcę na Spółkę Usługową odgrywał w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i na ile stanowił w nim wyodrębnioną funkcjonalnie całość. W tym zakresie Spółka wyjaśnia, że o wyodrębnieniu funkcjonalnym Sektora świadczą następujące okoliczności:

*   z działalnością Sektora związany jest określony zespół współpracowników i dostawców dedykowanych do pracy na potrzeby obsługi procesu świadczenia usługi „m”;
*   dla działalności Sektora sporządzany jest odrębny budżet i plan finansowy, w którym uwzględniane są ww. koszty bieżącego funkcjonowania Sektora.

Co równie istotne, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przejęcie funkcji gospodarczych Sektora może zostać przeprowadzone bez konieczności dokonania restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. Zespół ten zostanie wykorzystany przez Spółkę Usługową na potrzeby kontynuowania działalności prowadzonej obecnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, bez konieczności dokonywania zmian organizacyjnych, co oznacza, że spełnia on warunki, aby uznać, iż jest wyodrębniony funkcjonalnie.

1.  Zdolność do funkcjonowania Sektora jako niezależnego przedsiębiorstwa:

Ostatnim warunkiem koniecznym do uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Miarodajnym kryterium jest zatem ustalenie, czy w skład zespołu składników będącym przedmiotem Sektora wchodzi minimum elementów, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności realizowanej przed zbyciem nie byłoby możliwe.

W opinii Wnioskodawcy, Sektor obejmujący współpracowników, środki trwałe, inne ruchomości, wartości niematerialne i prawne oraz prawa ochronne do znaków towarowych, środki pieniężne, a także uprawnienia wynikające z umów związanych z realizowaną działalnością, należności oraz inne wierzytelności, jest zdolny do samodzielnego kontynuowania świadczenia usług „m” w ramach innej jednostki.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreślił, że na ocenę zdolności funkcjonowania przenoszonego Sektora w ramach Spółki Usługowej nie będzie miała wpływu okoliczność, że (…), przy użyciu których świadczone są usługi, nie będą przedmiotem transakcji i pozostaną w majątku Wnioskodawcy. Wynika to z okoliczności, że (…) stanowiących własność Wnioskodawcy zostaną udostępnione Spółce Usługowej na potrzeby świadczenia usług „m” na mocy odrębnej umowy zawartej między Wnioskodawcą a Spółką Usługową.

W konsekwencji, jeżeli niektóre składniki konieczne dla prowadzenia działalności gospodarczej w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegającego przeniesieniu na Spółkę Usługową zostaną tej spółce udostępnione do korzystania (przykładowo, na podstawie umowy dzierżawy), to fakt, że prawo własności tych składników nie zostanie przeniesione na Spółkę Usługową nie może skutkować uznaniem, że Sektor wraz ze składnikami udostępnionymi tej spółce do korzystania nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dla oceny bowiem, czy zespół składników stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma – poza wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym tych składników – zdolność funkcjonowania tego zespołu składników jako niezależnego przedsiębiorstwa.

Tym samym, w przypadku przeniesienia Sektora na nową spółkę przy jednoczesnym udostępnieniu niektórych składników związanych z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa do korzystania Spółce Usługowej na podstawie umowy dzierżawy, przyjąć należy, że Spółka Usługowa będzie mogła w związku z przekazanymi jej na własność i do korzystania składnikami materialnymi i niematerialnymi realizować zadania gospodarcze w zakresie działalności prowadzonej dotychczasowo przez Wnioskodawcę w ramach Sektora.

Podkreślenia wymaga również fakt, że świadczenie niektórych jedynie usług wspomagających działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa (np. księgowość, usługi IT, utrzymanie czystości itp.) dokonywane będzie w oparciu o nowo zawarte umowy z dostawcami takich usług na rzecz Spółki, nie będzie miało wpływu na ocenę wydzielanego zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak bowiem w praktyce organów skarbowych jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż „dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych” (tak przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1590/10 oraz w wyroku z dnia 27 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1383/10).

Podsumowując należy uznać, że opisany we wniosku Sektor planowany do przeniesienia do Spółki Usługowej spełnia warunki dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży Sektora przez Wnioskodawcę do Spółki Usługowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”.

Uwzględniając zakres przedmiotowy Ustawy VAT, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób szeroki, tj. obejmujący swoim zakresem wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę itp.

W opinii Wnioskodawcy, planowana czynność przeniesienia na Spółkę Usługową działalności Sektora, tych składników majątkowych związanych z tą działalnością w drodze umowy sprzedaży, który to przedmiot transakcji – zgodnie z uzasadnieniem odpowiedzi na pytanie pierwsze – powinien być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi przepis art. 2 pkt 27e ustawy – pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Reasumując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia z opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (spółka kapitałowa podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce, również zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług) w związku z rozważaną zmianą modelu biznesowego w ramach grupy kapitałowej, do której należy Spółka, planuje zbycie wyodrębnionego z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zespołu składników związanych ze sprzedażą i świadczeniem usług „m”. Zespół tychże składników zostanie przeniesiony w drodze umowy sprzedaży na Spółkę Usługową, której przedmiotem działalności jest obecnie świadczenie usług (…), warunkujących, m.in. prawidłowe wykonanie usługi „m”.

Aktualny zakres działalności Wnioskodawcy można podzielić na dwa obszary:

1.  obsługa infrastruktury „m” (…);
2.  działalność usługowa (całość działań związanych ze świadczeniem usług „m” na rzecz klientów zewnętrznych), składająca się na Sektor.

W ramach planowanej transakcji planowane jest przeniesienie na Spółkę Usługową majątku związanego z prowadzeniem działalności usługowej, tj. całego procesu związanego z obsługą świadczenia usług „m” funkcjonującego w ramach Sektora. Tym samym, w Spółce pozostanie działalność polegająca na obsłudze infrastruktury „m”, jako konsekwencja (…) będą nadal własnością Spółki. W efekcie powyższego, po dokonaniu sprzedaży przedmiotem działalności Wnioskodawcy stanie się między innymi udostępnianie na rzecz Klientów (w tym Spółki Usługowej) (…) na potrzeby wykonywania przez Spółkę Usługową całego procesu związanego ze świadczeniem usługi „m”, w tym komplementarnej do niej usługi (…).

Przedmiotem transakcji będzie zatem zespół składników materialnych i niematerialnych, wyodrębniony w ramach dotychczas prowadzonej przez Spółkę działalności w zakresie związanym z funkcjonowaniem Sektora, tj. w szczególności:

*   środki trwałe obejmujące sprzęt elektroniczny (komputery, laptopy itp.) związane z działalnością Sektora;
*   uprawnienia wynikające z umów handlowych związanych z Sektorem, w szczególności umowy z kontrahentami oraz dostawcami;
*   środki pieniężne związane z Sektorem;
*   prawa majątkowe związane z prowadzoną w ramach Sektora działalnością, w szczególności wartości niematerialne i prawne obejmujące m.in. licencje związane z działalnością tego Sektora, w tym np. licencje (…) itp.;
*   prawa majątkowe obejmujące licencje na oprogramowanie do elektronicznego marketingu, w tym bazy danych dla celów teleadresowych, bazy danych zawierające zgody marketingowe, system gromadzenia danych o ofertach na platformie (…), portal internetowy itp.;
*   prawa majątkowe do grafik, w tym grafik na stronę internetową, grafiki do oklejania (…), prawa ochronne na znaki towarowe słowno-graficzne, znaki towarowe słowne i znaki towarowe graficzne związane z Sektorem;
*   zobowiązania przypisane do Sektora, związane z dotychczasową działalnością tego Sektora w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Na zobowiązania te składać się będą zarówno zobowiązania handlowe jak i zobowiązania z tytułu finansowania zaciągnięte przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności Sektora;
*   cała dokumentacja (np. kontrakty handlowe, poszczególne zamówienia handlowe realizowane w ramach kontraktów, dokumentacja handlowa posprzedażowa związana z funkcjonowaniem Sektora).

Ponadto, transakcja sprzedaży skutkować będzie również przejściem współpracowników i dostawców związanych z Sektorem, którzy będą kontynuować współpracę na podobnych warunkach ze Spółką Usługową, na mocy umów zawartych ze Spółką Usługową (planowane jest zawarcie stosownych aneksów do umów cywilnoprawnych zawartych dotychczas z Wnioskodawcą, tak by współpracownikom i dostawcom umożliwić kontynuowanie współpracy na niezmienionych warunkach ze Spółką Usługową).

Przedmiotem planowanego transferu nie będą natomiast (…) (jako element działalności „m” Spółki) – niemniej w dniu sprzedaży przedmiotowych składników na rzecz Spółki Usługowej, Wnioskodawca zawrze ze Spółką Usługową umowę dzierżawy (…) stanowiących własność Wnioskodawcy. (…) będą udostępnione Spółce Usługowej do wyłącznego korzystania na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Sektor jest widocznie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki. Co istotne, pracownicy przypisani do Sektora są zatrudnieni przez podmiot powiązany, który przy pomocy tychże pracowników świadczy niezbędne usługi na rzecz Wnioskodawcy, konieczne dla funkcjonowania Sektora. Jednocześnie, wskazani pracownicy nie są służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki, za wyjątkiem najwyższego szczebla kierowniczego, tj. podlegają bezpośrednio Członkowi Zarządu, w którego zakresie obowiązków znajduje się m.in. nadzór i odpowiedzialność za działalność Sektora). Jednocześnie, z działalnością Sektora związany jest również określony zespół współpracowników i dostawców dedykowanych do pracy na potrzeby obsługi procesu świadczenia usługi „m”, jak również zespół praw majątkowych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby świadczenia usług „m”.

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. składniki materialne i niematerialne, które mają być przedmiotem transakcji składają się na funkcjonalną całość, ponieważ są one związane ze świadczeniem usług „m” na rzecz klientów zewnętrznych (a nie obsługą infrastruktury „m”). Co istotne, w planie kont Spółki istnieją odrębne konta służące do dokonywania zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z Sektorem, a zasady polityki rachunkowości Spółki zostały w tym zakresie odpowiednio zaktualizowane.

Dodatkowo, sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej pozwala na przyporządkowanie – dla celów rachunkowości zarządczej – Sektorowi – (…) – przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, jak również przypisanie innych aktywów i pasywów związanych ze świadczeniem tych usług.

Możliwe jest również określenie wartości należności handlowych i zobowiązań handlowych dotyczących Sektora. W oparciu o te same zasady możliwe jest wyodrębnienie i przypisanie do tego sektora odpowiednich transakcji wynikających z prowadzonych przez Wnioskodawcę ewidencji zakupów i sprzedaży VAT. W ten sam sposób odbywa się również przypisanie do Sektora określonych składników majątkowych wynikających z ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, jak również kosztów związanych wyłącznie z działalnością Sektora.

Dodatkowo, Sektor obciążany jest również kosztami ustalanymi w oparciu o klucze alokacji, wydatkami z tytułu tzw. funkcji wspólnych (w tym księgowości ogólnej, administracji, wspomagania informatycznego, utrzymania budynków, systemu zarządzania jakością, kadry w zakresie rekrutacji oraz ewidencji płac, zapewniania bezpieczeństwa, obsługi prawnej itp.). W ten sam sposób, czyli zgodnie z odpowiednim kluczem alokacji kosztów, Sektor jest obciążany na potrzeby rachunkowości zarządczej innymi wydatkami, np. mediów, ogólnego zarządu, obsługi administracyjnej itp. Wnioskodawca wskazał ponadto, że dla działalności Sektora sporządzany jest odrębny budżet i plan finansowy, w którym uwzględniane są ww. koszty bieżącego funkcjonowania Sektora.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy działalność Sektora, obejmującego składniki majątkowe związane z tą działalnością, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki Usługowej kwalifikować się będą jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz wskazania, czy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano we wniosku, wyodrębnienie w aspekcie organizacyjnym przejawia się w tym, że w ramach Sektora, Wnioskodawca prowadzi wyspecjalizowaną działalność usługową, która po przeprowadzeniu planowanej transakcji będzie kontynuowana przez Spółkę Usługową (jest to działalność odrębna od działalności „m” związanej z utrzymaniem infrastruktury „m”).

Po przeniesieniu Sektora na Spółkę Usługową, Wnioskodawca (wykorzystując infrastrukturę pozostałą w majątku Spółki), będzie kontynuował działalność gospodarczą innego rodzaju, tj. polegającą na odpłatnym wydzierżawianiu (…) na rzecz Spółki Usługowej, celem umożliwienia jej prowadzenia działalności w sektorze usług „m”. Natomiast o wyodrębnieniu finansowym Sektora świadczą następujące cechy:

*   w planie kont Spółki istnieją odrębne konta służące do dokonywania zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z Sektorem, a zasady polityki rachunkowości Spółki zostały w tym zakresie odpowiednio zaktualizowane;
*   sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej pozwala na przyporządkowanie – dla celów rachunkowości zarządczej – Sektorowi – (…) – przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, jak również przypisanie innych aktywów i pasywów związanych ze świadczeniem tych usług;
*   możliwe jest określenie wartości należności handlowych i zobowiązań handlowych dotyczących Sektora oraz przypisanie do tego sektora odpowiednich transakcji wynikających z prowadzonych przez Wnioskodawcę ewidencji zakupów i sprzedaży VAT;
*   mimo, iż Sektor nie posiada odrębnego konta bankowego, z uwagi na prowadzoną politykę finansową przez Wnioskodawcę, możliwe jest określenie bieżącej wartości należności handlowych i zobowiązań handlowych dotyczących tego Sektora.

Wyodrębnienie funkcjonalne Sektora przejawia się w następujących okolicznościach:

*   z działalnością Sektora związany jest określony zespół współpracowników i dostawców dedykowanych do pracy na potrzeby obsługi procesu świadczenia usługi „m”;
*   dla działalności Sektora sporządzany jest odrębny budżet i plan finansowy, w którym uwzględniane są ww. koszty bieżącego funkcjonowania Sektora.

Przejęcie funkcji gospodarczych Sektora może zostać przeprowadzone bez konieczności dokonania restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. Zespół ten zostanie wykorzystany przez Spółkę Usługową na potrzeby kontynuowania działalności prowadzonej obecnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy – jest on na tyle wyodrębniony funkcjonalnie, że jego funkcjonowanie możliwe będzie bez konieczności dokonywania zmian organizacyjnych. Możliwe będzie zarówno świadczenie usług „m” przez Spółkę Usługową, do której przeniesiony zostanie zespół składników związanych z Sektorem, jak również zapewniona zostanie ciągłość świadczonych usług na rzecz kontrahentów zewnętrznych.

Tym samym przedstawione przez Spółkę okoliczności sprawy wskazują, że część przedsiębiorstwa w postaci Sektora będzie stanowić organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych, tak jak niezależne przedsiębiorstwo, i będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, zaś opisana transakcja sprzedaży Sektora do Spółki Usługowej będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – będzie wyłączone spod działania ustawy i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, działalność Sektora, w tym składniki majątkowe związane z tą działalnością, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki Usługowej będą kwalifikować się jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a transakcja zbycia Sektora na rzecz Spółki Usługowej będzie – zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy – wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.