Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.108.2019.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-13
Teza: oznaczanie i możliwość zdjęcia znaków akcyzy na wyroby akcyzowe oraz możliwość obniżenia kwoty akcyzy o wartość tych znaków naniesionych w związku ze zmianą obowiązującego wzoru znaków akcyzy
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; obniżka (obniżenie); skład-skład podatkowy; znak-znak akcyzy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zdjęcia podatkowych znaków akcyzy oraz możliwości obniżenia kwoty akcyzy o wartość tych znaków w związku ze zmianą wzoru znaków akcyzy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zdjęcia podatkowych znaków akcyzy oraz możliwości obniżenia kwoty akcyzy o wartość tych znaków w związku ze zmianą wzoru znaków akcyzy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Podstawowym obszarem działalności Spółki jest produkcja i dystrybucja wyrobów akcyzowych w postaci napojów spirytusowych. Wyroby te produkowane są w składzie podatkowym na terenie zakładu produkcyjnego Spółki położonego w A., w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy. Przed wyprowadzeniem ze składu podatkowego, wyroby akcyzowe oznaczane są znakami akcyzy.

Asortyment napojów spirytusowych produkowanych przez Spółkę obejmuje szereg marek, dystrybuowanych do odbiorców hurtowych na terenie kraju Popyt na poszczególne marki jest zróżnicowany, z tego względu może dochodzić do sytuacji, w których Spółka rozdystrybuuje całkowite zapasy jednej marki, posiadając w tym samym czasie zapasy innej. Równocześnie umowy z odbiorcami Spółki przewidują możliwość zwrotu niesprzedanych wyrobów, co może powodować nagłe zwiększenie posiadanych zapasów

Tymczasem zgodnie z par 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 maja 2018 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2018 r., poz. 1178, dalej: „Rozporządzenie”), od 1 stycznia 2019 r. zmianie uległy wzory znaków akcyzy dla napojów spirytusowych.

W art. 134 ust. 2 ustawy akcyzowej wskazano natomiast, że dotychczasowe znaki akcyzy naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe przed wprowadzeniem nowego wzoru znaku akcyzy zachowują ważność przez okres 12 miesięcy, licząc od dnia wprowadzenia nowego wzoru. Z zastrzeżeniem wynikającej z art. 134 ust. 6 możliwości przedłużenia tego okresu w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Analizując powyższe w kontekście art. 117 ust 3 ustawy akcyzowej należy stwierdzić, że wyprodukowane przez Spółkę wyroby akcyzowe, oznaczone wydanymi jej przed 1 stycznia 2019 r znakami akcyzy, od 1 stycznia 2020 r. nie będą mogły być przedmiotem sprzedaży.

Należy również wskazać, że w przypadku znaków akcyzy, którymi oznaczono wyroby magazynowane przez Spółkę w składzie podatkowym w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy, mogą zaistnieć zdarzenia powodujące konieczność ich zdjęcia o innym charakterze niż utrata ważności. W szczególności można tu wymienić przekazanie wyrobów do wolnych obszarów celnych, powtórne ich wykorzystanie lub też przeznaczenie na zlewki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka będzie uprawniona do zdjęcia znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych magazynowanych przez nią w składzie podatkowym w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy i oznaczenia ich znakami akcyzy o aktualnym wzorze?
2.  Czy Spółka będzie uprawniona do zdjęcia znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych magazynowanych przez nią w składzie podatkowym w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy i pozostawienia ich bez oznaczenia, gdy nie jest to wymagane ze względu na przeznaczenie?
3.  Czy Spółka będzie mogła dokonać obniżenia kwoty należnej akcyzy o wartość znaków akcyzy nałożonych na wyroby akcyzowe, z których zdjęto poprzednio nałożone znaki akcyzy, nie korygując przy tym deklaracji akcyzowej za miesiąc, w którym dokonano pierwotnego obniżenia?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Spółka będzie uprawniona do zdjęcia znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych, magazynowanych przez nią w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i oznaczenia tych wyrobów znakami akcyzy o aktualnym wzorze.
2.  Spółka będzie uprawniona do zdjęcia znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych, magazynowanych przez nią w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i pozostawienia ich bez oznaczenia, gdy nie jest to wymagane ze względu na przeznaczenie.
3.  Spółka będzie mogła dokonać obniżenia kwoty należnej akcyzy o wartość znaków akcyzy nałożonych na wyroby akcyzowe, z których zdjęto poprzednio nałożone znaki akcyzy. Nie będzie przy tym zobligowana do korekty deklaracji akcyzowej za miesiąc, w którym dokonano pierwotnego obniżenia.

Uzasadnienie stanowiska:

1), 2) – Przed 1 stycznia 2019 r. wyroby akcyzowe magazynowane przez Spółkę w składzie podatkowym, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy były oznaczane znakami akcyzy zgodnie ze wzorem w tym czasie obowiązującym.

Jednak zgodnie z par. 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia od 1 stycznia 2019 r. wzory znaków akcyzy na napoje spirytusowe uległy zmianie. Z tego względu zgodnie z art. 134 ust. 2 ustawy akcyzowej, znaki naniesione przez Spółkę przed 1 stycznia 2019 r. stracą ważność z dniem 1 stycznia 2020 r.

Tym samym, w oparciu o art. 117 ust. 3 ustawy akcyzowej, należy stwierdzić, że wyprodukowane przez Spółkę wyroby akcyzowe, oznaczone tymi znakami akcyzy, nie będą mogły być przedmiotem sprzedaży. Natomiast na Spółce będzie dążył obowiązek oznaczenia ich znakami akcyzy zgodnie z nowym określonym w Rozporządzeniu wzorem, co będzie możliwe dopiero po zdjęciu z wyrobów akcyzowych nieważnych znaków.

Dodatkowo w działalności Spółki, realizowanej przez nią w składzie podatkowym, może dojść również do innych zdarzeń powodujących konieczność zdjęcia znaków akcyzy, takich jak przykładowo przekazanie wyrobów do wolnych obszarów celnych, powtórne ich wykorzystanie, czy też przeznaczenie na zlewki. W takich przypadkach będzie ona zmuszona do zdjęcia znaków akcyzy, jednak ze względu na przeznaczenie wyrobów może nie zaistnieć konieczność dokonania ponownego oznaczenia.

Analizując powyższe w kontekście art. 123 ust. 1 Ustawy o podatku akcyzowym należy wskazać, że znaki akcyzy mogą być zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych lub z wyrobów akcyzowych, na które zostały naniesione, jeżeli wyroby akcyzowe nie będą sprzedawane na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z ust. 2 tego artykułu zgodę na zdjęcie znaków akcyzy wydaje właściwy naczelnik urzędu celnego na pisemny wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy lub właściciela wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy.

Kwestia ta została doprecyzowana w § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2015 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (Dz. U. z 2018 r. poz. 428, z późn. zm.) w którym wskazano, że banderole naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe mogą być z nich zdjęte po uzyskaniu zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w przypadku gdy mają być zwrócone do podmiotu zagranicznego, od którego zostały otrzymane, w związku z wadami fizycznymi wyrobów lub przeznaczone są na eksport lub do dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Jednak powołane wyżej przepisy dotyczące możliwości zdjęcia znaków akcyzy nie będą miały zastosowania do wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Jak wynika bowiem z art. 117 ust. 1 Ustawy akcyzowej, wyroby akcyzowe powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 oraz w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, odpowiednio przed dokonaniem ich sprzedaży lub przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych. Należy więc uznać, że dopóki pozostają one w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, nie ma konieczności oznaczania ich znakami akcyzy, a tym samym nie ma również przeszkód do ich na zdjęcia, bez uzyskania zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Jednakże przepisy akcyzowe nakładają na Spółkę dodatkowe wymogi, w kwestii realizacji tych czynności, takie jak:

*   poinformowanie właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego. co najmniej na 3 dni przed zamierzonym zdjęciem, zniszczeniem lub kasowaniem, o planowanym terminie przeprowadzenia tych czynności oraz o rodzaju i ilości zdejmowanych, niszczonych lub kasowanych znaków akcyzy (§ 28 pkt 3 Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 10 maja 2017 r. w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2017 poz. 989 z późn. zm.))
*   obecność kontrolującego (§ 15 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 10 maja 2017 r. w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2017 poz. 989 z późn. zm.))
*   sporządzenie protokołu (art. 138m ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej oraz § 44 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 2018 r w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U z 2018 r.. poz. 643 z późn. zm.))

Podsumowując Spółka będzie uprawniona do zdjęcia znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych, magazynowanych przez nią w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Wyroby te będą mogły zostać ponownie oznaczone znakami akcyzy o aktualnym wzorze lub pozostawione bez oznaczenia, gdy nie jest to wymagane ze względu na ich przeznaczenie. Spółka nie będzie musiała uzyskiwać zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego, jednak ma obowiązek poinformować właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego o planowanych czynnościach. Ponadto zobligowana jest do realizacji ich w obecności kontrolującego oraz sporządzenia protokołu.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdzają również decyzje administracyjne wydane w podobnym stanie faktycznym:

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 września 2014 r. nr IPPP3/443-542/14-2/KB uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe wskazując przy tym: „Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że § 5 rozporządzenia nie będzie miał zastosowania w analizowanej sprawie, ponieważ z opisu sprawy wynika, że wszystkie działania będą wykonywane w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy”.

„Mając na względzie art. 117 ustawy, należy stwierdzić, że do czasu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, nie będzie obowiązku oznaczania ich znakami akcyzy. Innymi słowy należy stwierdzić, że jak długo w przedmiotowej sprawie wyroby akcyzowe będą objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nałożenie znaków nie będzie konieczne. W efekcie, znaki akcyzy nałożone na wyroby akcyzowe objęte procedura zawieszenia poboru akcyzy mogą być zdjęte również z innych przyczyn niż tylko przeznaczenie na sprzedaż do innego państwa członkowskiego lub na eksport. Zgodnie z powyższym w przedmiotowej sprawie, w której wyroby akcyzowe oznaczone znakami akcyzy będą znajdować się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, znaki te będą mogły zostać zdjęte z opakowań jednostkowych i zniszczone”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2018 r. 0111-KDIB3-3.4013.176.2018.1.JS, w której organ również przyznał rację wnioskodawcy.

3) – W oparciu o przywołane przepisy oraz cytowane decyzje organów podatkowych należy stwierdzić, że Spółka będzie miała prawo zdjąć znaki akcyzy z wyrobów akcyzowych, magazynowanych przez nią w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oraz dokonać ponownego oznaczenia. W ocenie Spółki nie ma również przeciwskazań do obniżenia kwoty należnej akcyzy o wartość podatkową tych znaków przy jednoczesnym braku obowiązku korygowania deklaracji za miesiąc, w którym dokonano pierwotnego obniżenia.

Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 Ustawy akcyzowej podmioty prowadzące składy podatkowe są obowiązane, bez wezwania organu podatkowego, do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Art. 23 ust. 4 pkt 1 lit. a wskazuje natomiast, że wpłaty dzienne obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem lit. c tiret pierwsze.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terenie kraju kwotę wpłat dziennych należnej akcyzy można obniżyć o kwotę stanowiącą wartość podatkowych akcyzy jeżeli znaki te są prawidłowo naniesione na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych i nie wcześniej niż następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe.

Przepisy akcyzowe nie ograniczają więc możliwości obniżenia należnej akcyzy o wartość znaków akcyzy nałożonych na wyroby akcyzowe, z których zdjęto poprzednio nałożone znaki akcyzy. W takiej sytuacji dochodzi bowiem do bezpośredniego wykorzystania znaków akcyzy, od których uiszczono wartość podatkową. Podatnik powinien mieć więc możliwość ponownego obniżenia należnego podatku akcyzowego przy jednoczesnym braku konieczności dokonywania korekty deklaracji za miesiąc, w którym dokonano pierwotnego obniżenia.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych oraz decyzje administracji:

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2014 r., sygn. I FSK 451/13:

„Słusznie przy tym zwraca uwagę skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że celem wprowadzania obowiązku oznaczania niektórych wyrobów akcyzowych znakami akcyzy nie było wprowadzenie odrębnej od samego podatku daniny obciążającej producentów wyrobów akcyzowych z tytułu zakupu znaków akcyzowych. Ustawa określa bowiem, że dochodem budżetu państwa są wpływy z akcyzy (art. 1 ust. 2 u. p. a.) oraz wpływy uzyskane ze sprzedaży legalizacyjnych znaków akcyzy oraz wpływy z tytułu kwot wpłacanych na pokrycie kosztów wytworzenia podatkowych znaków akcyzy (art. 126 ust. 5 u. p. a.) Brak podobnych zapisów w odniesieniu do wartości podatkowych znaków akcyzy wskazuje na brak intencji uczynienia z wartości podatkowych znaków akcyzy odrębnego źródła dochodów budżetu państwa.

Dlatego też można mówić o swoistej „neutralności” ponoszenia kosztów kwot stanowiących wartość banderol podatkowych wobec podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych. Do wniosku takiego prowadzi literalne brzmienie przepisów ustawy o podatku akcyzowym, gdzie w art. 21 ust. 7 pkt 1 u. p. a. wskazano, że kwotę akcyzy obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych. Kwoty podatku nie można natomiast obniżyć o kwotę wpłaconą na pokrycie kosztów wytworzenia znaków akcyzy”.

„Wykładnia językowa przepisów ustawy o podatku akcyzowym także prowadzi do wniosku, że brak test unormowań, które nakazywałyby w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym, dokonanie korekty kwoty akcyzy uprzednio obniżonej, w sytuacji gdy nie powstanie dla podatnika konieczność zapłaty akcyzy w zakresie towarów, na które te znaki naniesiono, tzn. obowiązek podatkowy nie przekształci się w zobowiązanie podatkowe”.

„Wreszcie należy zauważyć, że w zakresie wyrobów tytoniowych, z uwagi na to, iż przepisy ustawy o podatku akcyzowym oraz przepisy wykonawcze nie przewidują konieczności zwrotu wartości znaków podatkowych, o które obniża się wpłaty dzienne na zaliczkę podatku akcyzowego, w związku z niewprowadzeniem do sprzedaży towarów nimi oznaczonych i podatnik nie jest zobowiązany do dokonania jej zwrotu, organy podatkowe w interpretacjach z dnia 25 stycznia 2012 r. nr ILPP3/443-35/10/11-S/TK oraz z dnia 13 maja 2013 r. IPTPP3/443A-11/13-2/KK zajęły odmienne stanowisko, jak w zaskarżonej interpretacji”.

Interpretacja z dnia 27 kwietnia 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPP3/443-132/12-2/JK: „Natomiast wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości pomniejszenia wpłat dziennych na podatek akcyzowy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy naniesionych na wyroby tytoniowe, które uprzednio zostały oznaczone podatkowymi znakami akcyzy z nadrukowanym rokiem kalendarzowym odpowiadającym rokowi ich naniesienia, z zastrzeżeniem.

Zgodnie z brzmieniem powyższych przepisów ustawodawca w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju przyznał prawo pomniejszania wpłat dziennych o wartość prawidłowo naniesionych podatkowych znaków akcyzy nie wcześniej jednak niż następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe.

Zatem, w sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca może pomniejszyć wpłaty dzienne na podatek akcyzowy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na przedmiotowe wyroby tytoniowe, jednakże nie wcześniej niż następnego dnia po prawidłowym naniesieniu znaków akcyzy na te wyroby.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe”.

Interpretacja z dnia 18 lutego 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi sygn. IPTPP3/443A-84/14-2/BJ: „Na gruncie obowiązujących przepisów prawa podatkowego, Spółka, która dokonała naniesienia podatkowych znaków akcyzy na opakowania jednostkowe wyrobów tytoniowych lub na wyroby tytoniowe z uprzednio nałożonymi znakami akcyzy nie jest zobowiązana do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej, w której dokonała obniżenia należnej akcyzy o wartość podatkowych znaków akcyzy nałożonych uprzednio”.

Mając powyższe na uwadze Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 864), zwanej dalej „ustawą”, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie (art. 92 ustawy).

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 17 ustawy, znaki akcyzy to znaki, określone przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania, obejmujące:

1.  podatkowe znaki akcyzy, które są potwierdzeniem wpłaty kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy,
2.  legalizacyjne znaki akcyzy, które są potwierdzeniem prawa podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, do przeznaczenia tych wyrobów do sprzedaży.

W myśl art. 114 obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy.

Jak stanowi art. 116 ust. 1 ustawy, obowiązek oznaczania wyrobów akcyzowych podatkowymi znakami akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a, ciąży na zarejestrowanym, zgodnie z art. 16, podmiocie będącym:

1.  podmiotem prowadzącym skład podatkowy, z zastrzeżeniem pkt 6 i 7;
2.  importerem;
3.  podmiotem dokonującym nabycia wewnątrzwspólnotowego;
4.  przedstawicielem podatkowym;
5.  podmiotem dokonującym produkcji wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5;
6.  właścicielem wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
7.  podmiotem zamierzający m nabyć wyroby akcyzowe i posiadającym zezwolenie, o którym mowa w art. 54 ust. 1.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy, wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy powinny być prawidłowo oznaczone odpowiednimi podatkowymi znakami akcyzy przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, a w przypadkach, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 oraz w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5, odpowiednio przed dokonaniem ich sprzedaży lub przekazaniem do magazynu wyrobów gotowych.

Stosownie do art. 117 ust. 3 ustawy, wyroby akcyzowe podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy nie mogą być przedmiotem sprzedaży na terytorium kraju bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi znakami akcyzy. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 120 ust. 1 ustawy, znaki akcyzy mogą mieć w szczególności postać banderol, znaków cechowych lub odcisków pieczęci.

Znak akcyzy jest nanoszony na opakowanie jednostkowe wyrobu akcyzowego lub bezpośrednio na wyrób akcyzowy w taki sposób, aby zdjęcie znaku lub otwarcie opakowania w miejscu przeznaczonym do jego otwierania albo użycie wyrobu powodowały trwałe i widoczne uszkodzenie znaku w sposób uniemożliwiający jego powtórne użycie, chyba że znak akcyzy jest nanoszony bezpośrednio na wyrób akcyzowy w sposób trwały (art. 120 ust. 2 ustawy).

Na podstawie delegacji ustawowej z art. 123 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2015 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 428), dalej zwane „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 w zw. z § 3 ust. 1 tego rozporządzenia, wprowadza się podatkowe znaki akcyzy w postaci banderol podatkowych, których wzory określa załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Na podstawie § 5 ust. 4 tego rozporządzenia, zdjęcie banderol odbywa się w obecności upoważnionego do przeprowadzenia kontroli pracownika organu podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 6.

W przypadku gdy banderole zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych lub z wyrobów akcyzowych zwracane są wytwórcy, kopia protokołu z tej czynności przekazywana jest do wytwórcy (§ 5 ust. 6 rozporządzenia).

W przypadku wprowadzenia nowego wzoru znaku akcyzy, podmioty posiadające dotychczasowe znaki są obowiązane, w terminie 30 dni od dnia wprowadzenia tego wzoru, zwrócić niewykorzystane znaki podmiotowi, który je wydał (art. 134 ust. 1 ustawy).

Dotychczasowe znaki akcyzy naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe przed wprowadzeniem nowego wzoru znaku akcyzy zachowują ważność przez okres 12 miesięcy, licząc od dnia wprowadzenia nowego wzoru (art. 134 ust. 2 ustawy).

Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 maja 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1178), dalej: „rozporządzenie zmieniające”) zostało zmienione ww. rozporządzenie w sprawie oznaczania napojów alkoholowych znakami akcyzy. Nowelizacja ta miała na celu m.in. wprowadzenie nowych wzorów znaków akcyzy na opakowania jednostkowe importowanych, nabywanych wewnątrzwspólnotowo i wyprodukowanych na terytorium kraju wyrobów spirytusowych i wprowadziła obowiązujące od dnia 1 stycznia 2019 r. zmodyfikowane wzory znaków akcyzy na te wyroby.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia zmieniającego, znaki akcyzy w postaci banderol podatkowych określonych w poz. I-III oraz V-VII załącznika nr 1 rozporządzenia zmienianego, w brzmieniu nadanym tym rozporządzeniem, stosuje się od dnia 1 stycznia 2019 r.

Ponadto, stosownie do art. 138m ust. 1 pkt 2 ustawy, sporządza się protokoły utraty, zniszczenia, uszkodzenia, zdjęcia, zniszczenia uszkodzonych lub zniszczonych znaków akcyzy oraz wydania lub zwrotu znaków akcyzy.

Protokoły, o których mowa w ust. 1, sporządza się w formie papierowej (art. 138m ust. 2 ustawy).

Protokoły, o których mowa w art. 138m ust. 1 pkt 2, sporządza się w co najmniej trzech egzemplarzach. Egzemplarz protokołu przesyła się niezwłocznie naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w zakresie akcyzy oraz naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w zakresie spraw dotyczących znaków akcyzy, z wyłączeniem przypadków, w których w czynnościach, które potwierdza protokół, uczestniczył przedstawiciel właściwego organu podatkowego (art. 138m ust. 4 ustawy).

W myśl art. 138m ust. 6 pkt 2 ustawy, ww. protokoły powinny umożliwiać w szczególności ustalenie odpowiednio daty zniszczenia, utracenia, uszkodzenia, zdjęcia, wydania lub zwrócenia znaków akcyzy oraz ilości i rodzaju zniszczonych, utraconych, uszkodzonych, zdjętych, wydanych lub zwróconych znaków akcyzy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka, prowadząca działalność w zakresie wyrobów akcyzowych, tj. napojów alkoholowych, dokonuje produkcji tych wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym i oznacza wyroby podatkowymi znakami akcyzy (banderolami) przed wyprowadzeniem ze składu podatkowego.

Zgodnie z wskazanym wyżej rozporządzeniem zmieniającym, od 1 stycznia 2019 r. zmianie uległy wzory znaków akcyzy (banderol) dla napojów spirytusowych. Dotychczasowe znaki akcyzy, naniesione przez Spółkę na wyroby akcyzowe przed wprowadzeniem nowego wzoru znaków akcyzy, stracą ważność po 12 miesiącach licząc od dnia wprowadzenia nowego wzoru, tj. po dniu 31 grudnia 2019 r. (z zastrzeżeniem możliwości przedłużenia okresu ich ważności w drodze rozporządzenia wydanego na podstawie art. 134 ust. 8 ustawy).

W związku z powyższym, Spółka ma wątpliwości, czy będzie ona uprawniona do zdjęcia znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych magazynowanych w swoim składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy oraz do oznaczenia tych wyrobów akcyzowych nowymi znakami (o aktualnym wzorze obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.), jak również do zdjęcia podatkowych znaków akcyzy w składzie podatkowym w sytuacji, gdy oznaczanie nimi wyrobów nie będzie wymagane z uwagi na zmianę ich przeznaczenia (np. przekazanie wyrobów do wolnych obszarów celnych, powtórne ich wykorzystanie, przeznaczenie na „zlewki”). Ponadto, Spółka rozważa możliwość obniżenia kwoty należnej akcyzy o wartość podatkowych znaków akcyzy, naniesionych na te same wyroby akcyzowe, z których zdjęto poprzednio obowiązujące znaki bez dokonywania korekty deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym dokonano pierwotnego obniżenia.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że przedmiotowe wyroby akcyzowe – napoje spirytusowe, znajdować się będą cały czas w składzie podatkowym Spółki, w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Mając na uwadze art. 117 ust. 1 ustawy, wyroby te, podlegające obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy, powinny być prawidłowo oznaczone przed zakończeniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Obowiązek oznaczenia wyrobów akcyzowych aktualnymi podatkowymi znakami akcyzy powstaje więc dopiero w momencie wyprowadzenia przedmiotowych napojów spirytusowych poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy.

Wyroby te, zgodnie z art. 117 ust. 3 ustawy, nie mogą być bowiem bez ich uprzedniego prawidłowego oznaczenia odpowiednimi znakami akcyzy przedmiotem sprzedaży na terytorium kraju.

Jak wskazał Wnioskodawca, zdjęcie banderol z wyrobów akcyzowych nastąpi w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, a więc wyroby akcyzowe, z których banderole zostaną zdjęte, będą cały czas objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W efekcie, znaki akcyzy nałożone na wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy mogą być z nich zdjęte w składzie podatkowym, zarówno z uwagi na wprowadzenie nowego wzoru banderol na napoje spirytusowe, jak również z innych przyczyn niż utrata ważności znaków akcyzy.

Zgodnie bowiem z art. 123 ust. 1 ustawy, znaki akcyzy mogą być zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych lub z wyrobów akcyzowych, na które zostały naniesione, jeżeli wyroby akcyzowe nie będą sprzedawane na terytorium kraju.

Zgodę na zdjęcie znaków akcyzy wydaje właściwy naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy lub właściciela wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy (art. 123 ust. 2 ustawy).

Zdjęte znaki akcyzy, zgodnie z art. 123 ust. 3 ustawy, są:

1.  zwracane do ich wytwórcy albo
2.  niezwłocznie niszczone pod nadzorem właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego.

Wskazać ponadto należy, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2015 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 428 ze zm.) reguluje szczegółowe przypadki, w których znaki akcyzy mogą być zdjęte z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych lub z wyrobów akcyzowych, warunki i tryb zdejmowania znaków akcyzy, a także wzór wniosku o zdjęcie znaków akcyzy.

Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie oznaczania, banderole naniesione na opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych lub na wyroby akcyzowe mogą być z nich zdjęte po uzyskaniu zgody właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w przypadku gdy:

1.  wyroby akcyzowe mają być zwrócone do podmiotu zagranicznego, od którego zostały otrzymane, w związku z wadami fizycznymi wyrobów lub
2.  wyroby akcyzowe przeznaczone są na eksport lub do dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Powyższy przepis rozporządzenia nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż jak wynika z opisu sprawy – wszystkie działania będą wykonywane w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Należy przy tym zauważyć, że w opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji zastosowanie znajdzie przepis § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 10 maja 2017 r. w sprawie kontroli celno-skarbowej niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 989 ze zm.), zgodnie z którym zdjęcie, kasowanie oraz niszczenie znaków akcyzy odbywa się w obecności kontrolującego a także przepisy art. 138m ustawy o podatku akcyzowym dotyczące obowiązku sporządzania protokołów ze zdjęcia znaków akcyzy.

Wskazać ponadto należy, że stosownie do § 28 ww. rozporządzenia w sprawie kontroli celno-skarbowej, w przypadku:

1.  zdjęcia znaków akcyzy, w przypadkach określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 123 ust. 4 ustawy,
2.  wprowadzenia obowiązku kasowania znaków akcyzy, na podstawie art. 124 ustawy,
3.  niszczenia znaków akcyzy zdjętych z opakowań jednostkowych wyrobów akcyzowych oraz uszkodzonych albo zniszczonych przed ich naniesieniem na wyroby akcyzowe lub w procesie oznaczania wyrobów akcyzowych

\-podmiot informuje właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego, co najmniej na 3 dni przed zamierzonym zdjęciem, zniszczeniem lub kasowaniem, o planowanym terminie przeprowadzenia tych czynności oraz o rodzaju i ilości zdejmowanych, niszczonych lub kasowanych znaków akcyzy.

Zauważyć należy, że żaden z przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz aktów wykonawczych do ustawy nie stanowi o zakazie oznaczania podatkowymi znakami akcyzy

w postaci banderol o nowym wzorze tych produktów, które znajdując się w składzie podatkowym są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy i zostały już uprzednio oznaczone banderolami według wzoru, który przestał obowiązywać. Oznacza to, że w stosunku do wyrobów objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, które znajdują się w składzie podatkowym Spółki, dopuszczalne jest zdjęcie naniesionych znaków akcyzy, które tracą ważność po 31 grudnia 2019 r. (bądź po dniu określonym przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w rozporządzeniu wydanym na podstawie przepisów ustawy o podatku akcyzowym) oraz oznaczenie tych wyrobów akcyzowych „nowymi” banderolami (według wzoru obowiązującego od 1 stycznia 2019 r.) w tym składzie. Należy przy tym pamiętać, aby nowe znaki akcyzy zostały nałożone zgodnie z wymaganiami określonymi w art. 120 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym i rozporządzeniem Ministra Finansów z 23 grudnia 2015 r. w sprawie oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 428 ze zm.). Oznaczenie tych wyrobów nowymi banderolami powinno odbyć się przed dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego.

Również w sytuacji, gdy w stosunku do przedmiotowych napojów alkoholowych, na które zostały uprzednio nałożone banderole podatkowe według wzoru, który przestał obowiązywać 1 stycznia 2019 r. a jest aktualny do 31 grudnia 2019 r., Spółka podejmie decyzję o zmianie przeznaczenia tych wyrobów i tym samym o braku konieczności oznaczania ich „nowymi” znakami akcyzy (np. w związku z przekazaniem do wolnego obszaru celnego, przeznaczeniem nie do sprzedaży i powtórnym wykorzystaniem bądź przeznaczeniem tych wyrobów akcyzowych na „zlewki”), dopuszczalne jest zdjęcie znaków akcyzy naniesionych na wyroby, które pierwotnie były przeznaczone do sprzedaży na terytorium kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2, tj. w zakresie możliwości zdjęcia znaków akcyzy z wyrobów akcyzowych, magazynowanych przez nią w składzie podatkowym, należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 7 ustawy, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 4 oraz art. 27 ust. 2 kwotę akcyzy obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:

1.  następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem pkt 4 lit. b;
2.  po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:
    1.  produkcji wyrobów akcyzowych, o której mowa w art. 47 ust. 1 pkt 1, 2, 4 lub 5,
    2.  zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,
    3.  podatnika nabywającego wewnątrzwspólnotowo wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą na terytorium państwa członkowskiego na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej,
    4.  nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, dokonanego za pośrednictwem przedstawiciela podatkowego, o którym mowa w art. 79 ust. 1,
    5.  podmiotu dokonującego czynności, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo na terytorium państwa członkowskiego;
4.  następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:
    1.  zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,
    2.  właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3.

Stosownie do art. 23 ust. 4 ustawy, wpłaty dzienne obniża się o:

1.  kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych tj. wpłaty dzienne obniża się o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy prawidłowo naniesionych na wyroby akcyzowe lub opakowania jednostkowe wyrobów akcyzowych, nie wcześniej jednak niż:
    
    1.  następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe - w przypadku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy w składzie podatkowym na terytorium kraju, z zastrzeżeniem lit. c tiret pierwsze,
    2.  następnego dnia po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych do składu podatkowego na terytorium kraju - w przypadku importu albo nabycia wewnątrzwspólnotowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy wyrobów akcyzowych oznaczonych znakami akcyzy na terytorium państwa trzeciego albo na terytorium państwa członkowskiego,
    3.  następnego dnia po powstaniu obowiązku podatkowego - w przypadku:
    
    *   zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca,
    *   właściciela wyrobów akcyzowych, o którym mowa w art. 13 ust. 3.
2.  kwoty przysługujących podatnikowi zwolnień i obniżeń akcyzy.

Z powyższego wynika, że warunkiem, którego spełnienie jest wymagane do skorzystania z prawa do obniżenia kwoty akcyzy jest prawidłowe naniesienie znaków akcyzowych na wyroby akcyzowe. Zatem zarówno pierwotne oznaczenie znakami akcyzy wyrobów, które są przez Spółkę magazynowane w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, jak i ponowne ich oznaczenie podatkowymi znakami akcyzy według wzoru obowiązującego od 1 stycznia 2019 r. (po zdjęciu banderol, które utracą ważność wraz z końcem roku), w przypadku gdy Spółka dokona prawidłowego naniesienia banderol na napoje spirytusowe, daje możliwość obniżenia kwoty akcyzy o kwotę stanowiącą wartość podatkowych znaków akcyzy, przy czym przedmiotowego obniżenia Spółka może dokonać nie wcześniej niż następnego dnia po naniesieniu tych znaków na dany wyrób akcyzowy lub opakowanie jednostkowe.

W związku z powyższym, na gruncie obowiązujących przepisów prawa podatkowego, Spółka, która dokona prawidłowego naniesienia podatkowych znaków akcyzy wg wzoru obowiązującego od 1 stycznia 2019 r. na wyroby akcyzowe po zdjęciu poprzednio obowiązujących znaków akcyzy, nie będzie zobowiązana do dokonania korekty złożonej deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym dokonała obniżenia należnej akcyzy o wartość uprzednio nałożonych podatkowych znaków akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postepowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.