Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.163.2019.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-15
Teza: - czy opłaty pobierane na podstawie ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, - określenie momentu powstania obowiązku podatkowego dla opłat związanych z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych w prawo własności tych gruntów, - stawki podatku dla celów opodatkowania opłat przekształceniowych podatkiem od towarów i usług dla przekształcenia w prawo własności gruntu prawa użytkowania wieczystego, - czy podstawą opodatkowania dla opłat przekształceniowych dotyczących użytkowań wieczystych ustanowionych od 1 maja 2004 r. jest kwota brutto, czy też kwota netto, - czy dla jednorazowych opłat przekształceniowych, dla których zostanie udzielona bonifikata, podstawę opodatkowania stanowi kwota opłaty przed udzieleniem bonifikaty, czy też kwota obniżona o bonifikatę.
Słowa kluczowe: gmina; obowiązek-obowiązek podatkowy; opłata; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 marca 2019 r. (data wpływu 14 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uznania czy opłaty pobierane na podstawie ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   **prawidłowe** – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla opłat związanych z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych w prawo własności tych gruntów,
*   **prawidłowe** – w zakresie stawki podatku dla celów opodatkowania opłat przekształceniowych podatkiem od towarów i usług dla przekształcenia w prawo własności gruntu prawa użytkowania wieczystego,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia czy podstawą opodatkowania dla opłat przekształceniowych dotyczących użytkowań wieczystych ustanowionych od 1 maja 2004 r. jest kwota brutto, czy też kwota netto,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia czy dla jednorazowych opłat przekształceniowych, dla których zostanie udzielona bonifikata, podstawę opodatkowania stanowi kwota opłaty przed udzieleniem bonifikaty, czy też kwota obniżona o bonifikatę.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czy opłaty pobierane na podstawie ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla opłat związanych z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych w prawo własności tych gruntów,
*   stawki podatku dla celów opodatkowania opłat przekształceniowych podatkiem od towarów i usług dla przekształcenia w prawo własności gruntu prawa użytkowania wieczystego,
*   ustalenia czy podstawą opodatkowania dla opłat przekształceniowych dotyczących użytkowań wieczystych ustanowionych od 1 maja 2004 r. jest kwota brutto, czy też kwota netto,
*   ustalenia czy dla jednorazowych opłat przekształceniowych, dla których zostanie udzielona bonifikata, podstawę opodatkowania stanowi kwota opłaty przed udzieleniem bonifikaty, czy też kwota obniżona o bonifikatę.

W dniu 27 marca 2019 r. Wnioskodawca uiścił dodatkowa opłatę w odpowiedzi na wezwanie tut. organu z 26 marca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.163.2019.1.KO

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina W. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizuje zadania własne wynikające z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.). Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, zadania własne gminy obejmują m.in. sprawy gospodarki nieruchomościami. W oparciu o art. 13 ust.1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2018 r. poz. 121 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości stanowiące własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji. Zgodnie z powyższym Gmina oddaje grunty w wieczyste użytkowanie, co dokumentowane jest każdorazowo aktem notarialnym. Użytkownicy wieczyści wnoszą opłaty roczne za cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do 31 marca każdego roku, z góry za dany rok.

5 października 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz.U. z 2018 r. poz. 1716 ze zm.). Na mocy art. 1 ust. 1 tej ustawy, z dniem 1 stycznia 2019 r. prawo użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe przekształca się w prawo własności tych gruntów. Art. 7 ww. ustawy stanowi, iż z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, dotychczasowi dłużnicy wieczyści będą zobowiązani do wnoszenia przez okres 20 lat opłatę analogiczną do opłat rocznych uiszczanych w związku z korzystaniem z prawa użytkowania wieczystego. Zgodnie z art. 7 ust. 7 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, właściciel gruntu w każdym czasie trwania obowiązku wnoszenia opłaty może zgłosić właściwemu organowi na piśmie zamiar jednorazowego jej wniesienia w kwocie pozostającej do spłaty. Dnia 27 lutego 2019 r. Rada Gminy podjęła uchwałę nr … w sprawie warunków udzielenia bonifikat od opłat jednorazowych z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów stanowiących własność Gminy w prawo własności tych gruntów i wysokości stawek procentowych tych bonifikat. Uchwała ta, zgodnie z art. 9 ust. 4 i 5 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, określa warunki udzielenia bonifikaty i wysokość stawek procentowych od opłaty jednorazowej z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności gruntów stanowiących własność Gminy, w stosunku do osób fizycznych będących właścicielami budynków mieszkalnych jednorodzinnych, lokali mieszkalnych.

Użytkowania wieczyste gruntów, które zostaną przekształcone przez Gminę w prawo własności tych gruntów zostały ustanowione w latach: 1997, 2002 i 2009. Opłaty roczne za użytkowanie wieczyste ustanowione przed 1 maja 2004 roku nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast opłaty od użytkowań ustanowionych w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 roku opodatkowane były 22% stawką podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opłaty pobierane na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jeżeli opłaty te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT , to:
    1.  w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy dla opłat związanych z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych w prawo własności tych gruntów?
    2.  jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować opłaty przekształceniowe?
    3.  czy podstawą opodatkowania dla opłat przekształceniowych dotyczących użytkowań wieczystych ustanowionych od 1 maja 2004 roku jest kwota brutto dotychczasowej opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu, czy też kwota netto?
    4.  czy dla jednorazowych opłat przekształceniowych, dla których zostanie udzielona bonifikata, podstawę opodatkowania stanowi kwota opłaty przed udzieleniem bonifikaty, czy też kwota obniżona o bonifikatę?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Gmina stoi na stanowisku, że opłaty pobierane na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT dla opłat dotyczących praw użytkowania wieczystego ustanowionych od 1 maja 2004 roku.

Od dnia 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług(Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.)

W związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności opłaty roczne przekształceniowe lub opłata jednorazowa z tytułu przekształcenia stanowią pozostającą do zapłaty część kwoty stanowiącą należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu od użytkownika wieczystego. Opłaty należne Gminie od użytkownika wieczystego gruntu z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, ustalone na podstawie przepisów ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, podlegają więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu od użytkownika wieczystego.

Analogicznie opłaty pobierane na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów dla opłat dotyczących praw użytkowania wieczystego ustanowionych przed 1 maja 2004 roku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad.2

1.  Gmina uważa, że dla opłat przekształceniowych wnoszonych na podstawie art. 7 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, obowiązek podatkowy powstaje stosownie do art. 19a ust. 3 w związku z art. 19a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, z końcem okresu, do którego odnoszą się płatności, czyli z dniem 31 grudnia danego roku. Dla opłaty przekształceniowej należnej za 2019 rok, którą wnosi się w terminie do dnia 29 lutego 2020 roku, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 31 grudnia 2019 roku. W sytuacji kiedy Gmina otrzyma wpłatę przed dniem 31 grudnia danego roku to wówczas obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania tej opłaty, w odniesieniu do otrzymanej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 4 ustawy o podatku VAT. Natomiast w przypadku opłaty jednorazowej, zdaniem Gminy, obowiązek podatkowy powstaje w terminie płatności tej opłaty.
2.  Gmina uważa, iż opłaty przekształceniowe dotyczące praw użytkowania wieczystego ustanowionych od 1 maja 2004 roku do 31 grudnia 2010 r. należy opodatkować 22% stawką podatku VAT, tak samo jak opłaty roczne z tytułu ustanowienia tych praw użytkowania wieczystego gruntu. Powyższe wynika z faktu, że opłata przekształceniowa należna od dotychczasowego użytkownika wieczystego gruntu z tytułu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego na cele mieszkaniowe w prawo własności, stanowi pozostającą do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu od użytkownika wieczystego.
3.  Zdaniem Gminy podstawą opodatkowania dla opłat przekształceniowych dotyczących użytkowań wieczystych ustanowionych od 1 maja 2004 roku, jest kwota netto dotychczasowej opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu.
4.  W ocenie Gminy podstawą opodatkowania jednorazowych opłat przekształceniowych, dla których udzielono bonifikaty, jest kwota opłaty pomniejszona o kwotę bonifikaty, stosownie do art. 29 a ust. 7 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z tym przepisem, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:
    1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
    2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
    3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
    4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uznania czy opłaty pobierane na podstawie ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   **prawidłowe** – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla opłat związanych z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych w prawo własności tych gruntów,
*   prawidłowe – w zakresie stawki podatku dla celów opodatkowania opłat przekształceniowych podatkiem od towarów i usług dla przekształcenia w prawo własności gruntu prawa użytkowania wieczystego,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia czy podstawą opodatkowania dla opłat przekształceniowych dotyczących użytkowań wieczystych ustanowionych od 1 maja 2004 r. jest kwota brutto, czy też kwota netto,
*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia czy dla jednorazowych opłat przekształceniowych, dla których zostanie udzielona bonifikata, podstawę opodatkowania stanowi kwota opłaty przed udzieleniem bonifikaty, czy też kwota obniżona o bonifikatę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów”, nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237, art. 238) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel, a użytkownik wieczysty przez cały czas trwania swego prawa uiszcza opłatę roczną. Zatem, z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o gospodarce nieruchomościami”, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

W myśl ust. 1a powyższego artykułu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

W świetle art. 37 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi ust. 2 pkt 5 powyższego artykułu, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego. Na podstawie regulacji art. 69 tej ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz. U. z 2018 r., poz. 1716) z dniem 1 stycznia 2019 r. prawo użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe przekształca się w prawo własności tych gruntów.

Na podstawie art. 1 ust. 2 ww. ustawy, przez grunty zabudowane na cele mieszkaniowe należy rozumieć nieruchomości zabudowane wyłącznie budynkami:

1.  mieszkalnymi jednorodzinnymi lub
2.  mieszkalnymi wielorodzinnymi, w których co najmniej połowę liczby lokali stanowią lokale mieszkalne, lub
3.  których mowa w pkt 1 lub 2, wraz z budynkami gospodarczymi, garażami, innymi obiektami budowlanymi lub urządzeniami budowlanymi, umożliwiającymi prawidłowe i racjonalne korzystanie z budynków mieszkalnych.

Z art. 1 ust. 3 tej ustawy wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o przekształceniu, należy przez to rozumieć przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego na cele mieszkaniowe w prawo własności tego gruntu.

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy, podstawę ujawnienia prawa własności gruntu w księdze wieczystej oraz ewidencji gruntów i budynków stanowi zaświadczenie potwierdzające przekształcenie, zwane dalej „zaświadczeniem”, wydawane przez:

1.  starostę wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej - w przypadku gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa;
2.  dyrektora oddziału terenowego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa lub dyrektora oddziału regionalnego Agencji Mienia Wojskowego - w przypadku gruntów, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują te podmioty;
3.  odpowiednio wójta (burmistrza, prezydenta miasta), zarząd powiatu albo zarząd województwa - w przypadku gruntów stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego;
4.  dyrektora Zarządu Zasobów Mieszkaniowych Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji - w przypadku gruntów, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonuje ten podmiot.

W zaświadczeniu potwierdza się przekształcenie oraz informuje o obowiązku wnoszenia rocznej opłaty przekształceniowej, zwanej dalej „opłatą”, wysokości i okresie wnoszenia tej opłaty, a także możliwości wniesienia opłaty, o której mowa w art. 7 ust. 7, i zasadach jej wnoszenia. Zaświadczenie zawiera pouczenie o możliwości złożenia wniosku, o którym mowa w art. 6 ust. 1 (art. 4 ust. 4 ustawy) .

Zgodnie z art. 7 ust. 1-4 ww. ustawy, z tytułu przekształcenia nowy właściciel gruntu ponosi na rzecz dotychczasowego właściciela gruntu opłatę. Wysokość opłaty jest równa wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, która obowiązywałaby w dniu przekształcenia. W przypadku gdy w dniu przekształcenia obowiązywałaby opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego ustalona za pierwszy lub drugi rok od aktualizacji, zgodnie z art. 77 ust. 2a ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, wysokość opłaty jest równa wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego w trzecim roku od aktualizacji. W przypadku ustanowienia lub przeniesienia użytkowania wieczystego w okresie od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. wysokość opłaty jest równa wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, która zgodnie z postanowieniami umowy obowiązywałaby od dnia 1 stycznia 2019 r.

Według art. 7 ust. 5 ustawy, opłatę wnosi się w terminie do dnia 31 marca każdego roku. Na wniosek złożony nie później niż 14 dni przed dniem upływu terminu płatności właściwy organ może rozłożyć opłatę na raty lub ustalić inny termin jej wniesienia, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

W myśl art. 7 ust. 6 ustawy, opłata jest wnoszona przez okres 20 lat, licząc od dnia przekształcenia.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy, właściwy organ może udzielić osobom fizycznym będącym właścicielami budynków mieszkalnych jednorodzinnych lub lokali mieszkalnych lub spółdzielniom mieszkaniowym bonifikaty od opłaty za dany rok w odniesieniu do gruntów stanowiących własność:

1.  Skarbu Państwa - na podstawie zarządzenia wojewody;
2.  jednostki samorządu terytorialnego - na podstawie uchwały właściwej rady albo sejmiku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy, obowiązek wnoszenia opłaty obciąża każdoczesnego właściciela nieruchomości, w odniesieniu do której istnieje roszczenie o opłatę, przez okres pozostały do wnoszenia tej opłaty, począwszy od dnia 1 stycznia roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Nabywca nieruchomości może wystąpić do właściwego organu o wydanie zaświadczenia potwierdzającego wysokość i okres pozostały do wnoszenia opłaty. Właściwy organ może podjąć postępowanie w tej sprawie z urzędu.

Na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy, opłatę należną za rok 2019 wnosi się w terminie do dnia 29 lutego 2020 r.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym należy podkreślić, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, od dnia 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06, w której uznano, iż: „Konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów będzie stwierdzenie, że w przypadku gdy taka czynność nastąpiła przed dniem 1 maja 2004 r. (tj. przed tym dniem dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o ustanowieniu tego prawa) nie podlega ona obecnie podatkowi od towarów i usług. (\`(...)\`) Wobec powyższego należy uznać, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w prawie podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy.”

Z wniosku wynika, że pośród praw użytkowania wieczystego gruntów Gminy podlegających ustawie o PPUW znajdują się zarówno te powstałe przed dniem 30 kwietnia 2004 r. (tj. przed wejściem w życie ustawy o VAT ustanowione w latach 1997 i 2002), jak i te powstałe po tym dniu (tj. po wejściu ustawy o VAT ustanowione w 2009).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy opłaty pobierane na podstawie ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa, prowadzi do stwierdzenia, że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy. W związku z powyższym, przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności nieruchomości będzie stanowić jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał. Czynność ta nie będzie mogła być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, w związku z czym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niemniej jednak, jakkolwiek sama czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nie stanowi ponownej dostawy towaru (dostawa towaru nastąpiła już z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego), to nie można uznać aby czynność ta była neutralna na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów, to w konsekwencji również pozostała do spłaty należność w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności tych gruntów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Natomiast ustanowienie użytkowania wieczystego, po dniu 30 kwietnia 2004 r., stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu. W związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności pozostaje do spłaty należność w formie opłaty rocznej przekształceniowej lub opłaty jednorazowej z tytułu przekształcenia.

Tym samym, stwierdzić należy, iż opłaty należne Gminie od użytkownika wieczystego gruntu z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, ustalone na podstawie przepisów ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu od użytkownika wieczystego, jeżeli czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego została dokonana po dniu 30 kwietnia 2004 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1, jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla opłat związanych z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych w prawo własności tych gruntów.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. kwestię powstania obowiązku podatkowego regulował art. 19 ustawy. I tak, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Na podstawie ust. 11 ww. artykułu, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Natomiast ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2008 r., Nr 209, poz. 1320) dodano do treści ustawy o podatku od towarów i usług art. 19 ust. 16b (w brzmieniu obowiązującym od 1 grudnia 2008 r. do 31 grudnia 2013 r.). W myśl tego przepisu, w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu.

Określono zatem, że obowiązek podatkowy z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste nie powstaje jednorazowo, jak co do zasady, ma to miejsce przy dostawie towarów, lecz jest powiązany z momentem otrzymania płatności lub terminem płatności opłat (pierwszej i rocznych) pobieranych z tego tytułu.

Należy wskazać, że ustawodawca wprowadził przepisy przejściowe i w art. 8 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw przewidział, że przepis art. 19 ust. 16b w brzmieniu nadanym tą ustawą stosuje się do podatników, którzy oddali grunt w użytkowanie wieczyste po dniu 30 kwietnia 2004 r., z wyłączeniem podatników, którzy rozliczyli z tego tytułu podatek w całości przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

Artykuł 19 ustawy z dniem 1 stycznia 2014 r. został uchylony i od tego dnia kwestie związane z powstaniem obowiązku podatkowego reguluje art. 19a ustawy. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Jak stanowi art. 19a ust. 4 ustawy – przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W przypadku opłat wnoszonych przez okres 20 lat w terminie do dnia 31 marca każdego roku, obowiązek podatkowy będzie powstawał – stosownie do art. 19a ust. 3 w związku z ust. 4 ustawy – z końcem okresu, do którego odnoszą się płatności, tj. w przedmiotowej sprawie z dniem 31 grudnia danego roku. Przy czym, jeżeli przed dniem 31 grudnia Gmina otrzyma całość lub część opłaty, to wówczas obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy. Natomiast w przypadku braku otrzymania tej opłaty (lub jej pozostałej do zapłaty części) za dany rok, Gmina powinna rozpoznać obowiązek podatkowy z końcem okresu, do którego odnoszą się te płatności, tj. z dniem 31 grudnia danego roku, w stosunku do całej opłaty (lub jej części). Natomiast w przypadku dokonania przez właściciela gruntu opłaty jednorazowej, obowiązek podatkowy powstanie – na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy – z chwilą jej wniesienia.

Natomiast w odniesieniu do opłaty za 2019 r. płatnej zgodnie z zapisem art. 20 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów do dnia 29 lutego 2020 r. obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie, w przypadku braku jej uiszczenia, stosownie do art. 19a ust. 3 w związku z art. 19a ust. 4 ustawy z końcem okresu do którego odnoszą się płatności, tj. z dniem 31 grudnia 2019 r., natomiast w przypadku otrzymania opłaty przed tym dniem, stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, tj. z chwilą otrzymania opłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W związku z powyższym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2a, należało uznać je prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii jaką zastosować stawkę podatku dla celów opodatkowania opłat przekształceniowych podatkiem od towarów i usług dla przekształcenia w prawo własności gruntu prawa użytkowania wieczystego

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na przepis art. 41 ust. 14a ustawy, zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Jak już wcześniej wskazano do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy, grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów, to w konsekwencji również pozostała do spłaty należność w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności tych gruntów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Natomiast ustanowienie użytkowania wieczystego, po dniu 30 kwietnia 2004 r., stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu. W związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności pozostaje do spłaty należność w formie opłaty rocznej przekształceniowej lub opłaty jednorazowej z tytułu przekształcenia.

Tym samym, opłaty należne Gminie od właścicieli gruntu z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, ustalone na podstawie przepisów ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu od użytkownika wieczystego, jeżeli czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego została dokonana po dniu 30 kwietnia 2004 r.

W tej sytuacji, opłaty należne Gminie od właścicieli gruntu z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, na zasadach i według stawki podatku, jaka obowiązywała w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego. Oznacza to, że jeżeli użytkowanie wieczyste ustanowione zostało w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r. opłaty z tytułu przekształcenia – wobec wypełnienia dyspozycji art. 41 ust. 14a ustawy – będą podlegały opodatkowaniu według stawki podatku obowiązującej dla czynności w momencie jej wykonania, czyli w wysokości 22%. Natomiast w przypadku oddania do użytkowania wieczystego gruntu po 1 stycznia 2011 r. stawka opodatkowania będzie wynosić 23%.

Reasumując, opłaty (roczna lub jednorazowa) za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności:

*   do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po dniu 30 kwietnia 2004 r., będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podatku obowiązującej dla czynności w momencie jej wykonania, czyli w wysokości 22% - od dnia 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r. (oraz 23% - po 1 stycznia 2011 r.).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2b, jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii ustalenia czy podstawę opodatkowania dla opłat przekształceniowych dotyczących użytkowań wieczystych ustanowionych od 1 maja 2004 r. jest kwota brutto czy też netto.

Stosownie do obowiązującego do 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast od 1 stycznia 2014 r. obowiązuje art. 29a ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 tego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast stosownie do ust. 7 ww. artykułu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Przepis art. 29a ust. 10 ustawy przewiduje, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „bonifikata” czy „rabat”. W związku z powyższym pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Bonifikata to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy („Słownik języka polskiego PWN”, wydawnictwo Naukowe PWN, rok wydania 2005, str. 62). Natomiast przez rabat, w myśl Słownika Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., należy rozumieć obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania,
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku VAT nie ingerują w sposób ustalenia wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, wskazując jednocześnie w art. 29a ust. 1 i 6 ustawy, że podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

Wskazać bowiem należy, że art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1830, z późn. zm.) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 wskazanej wyżej ustawy, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy powinna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar/świadczona usługę, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Tak więc przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie z tytułu dokonania opłaty przekształceniowej będzie uwzględniało podatek od towarów i usług, i stanowiło kwotę brutto, czy nie będzie uwzględniało podatku od towarów i usług, i stanowiło kwotę netto.

Zatem w sytuacji, gdy kwota należna Wnioskodawcy z tytułu opłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności jest kwotą obejmującą całość świadczenia od nabywcy, to dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować ją jako kwotę brutto, tj. zawierającą podatek należny, a Gmina powinna wyliczyć wartość podatku VAT należnego metodą „w stu”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2c, jest nieprawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca ma wątpliwość czy dla jednorazowych opłat przekształceniowych, dla których zostanie udzielona bonifikata, podstawę opodatkowania stanowi kwota opłaty przed udzieleniem bonifikaty, czy też kwota obniżona o bonifikatę.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że podstawą opodatkowania z tytułu ww. przekształcenia będzie zapłata, którą ma otrzymać Gmina od nabywcy (właściciela gruntu), pomniejszona o kwotę należnego podatku (w sytuacji gdy podatek ten występuje). Wobec powyższego, w przypadku udzielenia pomiotom wymienionym w art. 9 ustawy „przekształceniowej” z dnia 20 lipca 2018 r. (tj. osobom fizycznym będącym właścicielami budynków mieszkalnych jednorodzinnych lub lokali mieszkalnych) bonifikaty od opłaty za dany rok lub od opłaty jednorazowej, podstawa opodatkowania nie będzie obejmować kwoty tych bonifikat.

Reasumując w przypadku udzielenia bonifikaty od opłaty wnoszonej jednorazowo (jednorazowej), opodatkowaniu podlega kwota opłaty po uwzględnieniu bonifikaty.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2d, jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.