Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.164.2019.1.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-07
Teza: Czy obniżenie ceny akcji Spółki ScSp na skutek zmian parametrów biznesowych będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-sprzedaż akcji; Luksemburg; przychód; przychód-przychody nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 11 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy obniżenie ceny akcji Spółki ScSp na skutek zmian parametrów biznesowych będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy obniżenie ceny akcji Spółki ScSp na skutek zmian parametrów biznesowych będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, częścią grupy kapitałowej z branży deweloperskiej.

W grudniu 2016 r. Wnioskodawca nabył na mocy umowy sprzedaży akcje spółki z siedzibą w Luksemburgu (zwanej dalej: „Spółka Nabywana”). Sprzedającym udziały w Spółce Nabywanej był Fundusz z siedzibą w Polsce (zwany dalej: „Sprzedawcą”), podmiot powiązany z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”). Umowa sprzedaży podlega prawu Luksemburga. Cena nabycia została ustalona w toku negocjacji na podstawie zakładanych przez obie strony, tj. Spółkę i Sprzedawcę, parametrów biznesowych. Parametry te dotyczyły w głównej mierze rentowności planowanych projektów deweloperskich realizowanych przez zależne od Spółki Nabywanej spółki celowe. Zobowiązanie z tytułu zapłaty ceny zostało przez Wnioskodawcę uregulowane 28 grudnia 2016 r.

Spółka Nabywana jest spółką holdingową, która posiada udziały w spółkach celowych realizujących długoterminowe projekty deweloperskie. Na moment zawierania umowy były to w większości projekty zamierzone. Krótko po nabyciu udziałów przez Spółkę, już w 2018 r., okazało się, że parametry stanowiące podstawę ustalonej ceny nabycia nie zostaną dotrzymane. W latach 2017-2018 nastąpiła niespodziewana zmiana w koniunkturze rynku związana w szczególności z rosnącą ceną materiałów budowlanych przy stałych cenach kontraktowych.

W efekcie, sytuacja finansowa przedsiębiorstw budowlanych znacznie się pogorszyła - spadła ich rentowność, a liczba upadłości wzrosła.

Z uwagi na niedotrzymanie założonych parametrów, cena nabycia, która została ustalona przez strony była w rzeczywistości błędna, a towar (akcje) ma wartość mniejszą niż pierwotnie zakładano. W rezultacie, strony zamierzają dokonać korekty umowy sprzedaży. Cena w wyniku korekty zostanie obniżona do adekwatnej wartości rynkowej udziałów Spółki Nabywanej, która odzwierciedla realną wartość realizowanych projektów deweloperskich. Korekta ceny nie jest zatem związana z udzieleniem rabatu. Jest ona spowodowana nieprawidłową (bo w zbyt ograniczony sposób biorącą pod uwagę ryzyko rynkowe) pierwotną wyceną, gdyż nabyty towar (akcje) okazał się w rzeczywistości niepełnowartościowy. Planowana korekta wynika z zasad kupieckich i chęci rzetelnego rozliczania się pomiędzy stronami - dążeniem do przywrócenia ekwiwalentności świadczeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy obniżenie ceny akcji Spółki ScSp na skutek zmian parametrów biznesowych będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta ceny sprzedaży akcji Spółki Nabywanej nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu ustawy CIT, ponieważ jest ona jedynie efektem zmian parametrów biznesowych - wartości nieruchomości, na którą strony transakcji nie mają wpływu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Kwestia opodatkowania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, uregulowana została w art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 1 - 4 ustawy CIT.

Z pierwszego z tych przepisów wynika, że przychodem (\`(...)\`) są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń, związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa CIT nie definiuje pojęcia „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 12 ust. 6 pkt 1 - 4 ustawy CIT, wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zatem, z powyższych przepisów wynikają trzy zdarzenia, wywołujące powstanie przychodu na gruncie ustawy CIT, a mianowicie:

1.  otrzymanie nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy,
2.  otrzymanie nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie praw,
3.  otrzymanie nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie innych świadczeń.

Jak już wcześniej wskazano, ustawa CIT nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. Natomiast, zgodnie z przyjętą przez sądy administracyjne linią orzecznictwa wskazuje się, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Na tle analizowanych przepisów wskazuje się również, że dla uznania, że dane świadczenie stanowi otrzymane przez podatnika nieodpłatne świadczenie nie jest wystarczające jedynie stwierdzenie, że świadczący nie uzyskuje wynagrodzenia od podatnika z tytułu wykonanego świadczenia (wyrok NSA z 27 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2640/12). Ponadto, jak stwierdził Sąd w wyroku z 12 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 142/17, nieodpłatnym świadczeniem jest odniesienie przez podatnika określonej korzyści pod tytułem darmym, tj. podatnik w zamian nie jest zobowiązany do świadczenia czegokolwiek obecnie, ani w przyszłości. Przy czym, bez znaczenia dla stosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, pozostaje wola stron określonej czynności prawnej do dokonania przysporzenia w majątku konkretnego podatnika.

W świetle powyższego, z przychodem z tytułu nieodpłatnego świadczenia mamy do czynienia w przypadku, kiedy u podatnika następuje przysporzenie majątkowe, które nie jest związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu. W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca nabył na mocy umowy sprzedaży udziały w Spółce Nabywanej. Wobec stwierdzenia niedotrzymania założonych parametrów biznesowych, które były podstawą ustalenia ceny, Spółka wystąpiła do Sprzedawcy o obniżenie ceny nabytych udziałów, gdyż towar, tj. akcje, okazał się niepełnowartościowy. W wyniku przeprowadzonych renegocjacji, strony doszły do porozumienia i zamierzają dokonać korekty umowy sprzedaży.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług, ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W omawianej sprawie, z uwagi na okoliczność, że nabyty towar okazał się niepełnowartościowy (parametry biznesowe będące podstawą ustalenia ceny nie zostaną dotrzymane) cena nabycia ulegnie zmniejszeniu. W rezultacie, rzeczywistą cenę, adekwatną do wartości nabytych od Sprzedawcy udziałów Spółki Nabywanej będzie stanowiła kwota wynikająca z korekty umowy sprzedaży. Kwota, o którą będzie obniżona cena nabycia udziałów z tytułu korekty umowy będzie stanowiła przywrócenie ekwiwalentności świadczeń. Zatem, dokonanie korekty, a co za tym idzie obniżenie ceny nabycia, nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania żadnego przysporzenia majątkowego. Oznacza to, że w analizowanym przypadku nie może być mowy o nieodpłatnym świadczeniu na rzecz Spółki.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że w polskim obrocie gospodarczym, zgodnie z art. 556 Kodeksu cywilnego, sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną. Jeżeli rzecz sprzedana ma wadę, kupujący może złożyć oświadczenie o obniżeniu ceny albo odstąpieniu od umowy, chyba, że sprzedawca niezwłocznie i bez nadmiernych niedogodności dla kupującego wymieni rzecz wadliwą na wolną od wad albo wadę usunie. W interpretacji indywidualnej z 11 czerwca 2015 r. Znak: IBPBII/1/4511-233/15/BJ, organ stwierdził, że kwota tytułem obniżenia ceny wadliwego towaru nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Takie stanowisko potwierdził także organ w interpretacji indywidualnej z 28 września 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-648/16-1/MMA, uznając, że: kwota zasadzonej należności głównej tytułem obniżenia ceny na podstawie przepisów o rękojmi sprzedawcy rzeczy za wady fizyczne rzeczy me stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wprawdzie powołane wyżej interpretacje zostały wydane na gruncie ustawy PIT oraz nie dotyczą zbycia udziałów, zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe dla analizowanej sprawy jest w nich stwierdzenie organów, że kwoty zwrócone tytułem obniżenia ceny wadliwych (tj. niepełnowartościowych) towarów nie powodują powstania przysporzenia majątkowego i tym samym nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zdaniem Wnioskodawcy, planowane obniżenie ceny nabycia udziałów w Spółce Nabywanej w związku z uznaniem, że nabyty towar (akcje) jest niepełnowartościowy, ma charakter analogiczny do sytuacji przedstawionych w powołanych interpretacjach. W rezultacie, skoro planowane obniżenie ceny nie spowoduje powstania dodatkowego przysporzenia majątkowego, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Wnioskodawca zwraca również uwagę, że żądanie Spółki do korekty (obniżenia) ceny, w przypadku stwierdzenia niepełnej wartości nabywanych udziałów jest obowiązkiem organów statutowych Wnioskodawcy, gdyż są one zobowiązane do dbania o interesy Spółki. Planowane obniżenie ceny nie jest związane z osiągnięciem dodatkowych korzyści, a z zachowaniem dobrych praktyk gospodarczych i chęci rzetelnego rozliczania się pomiędzy stronami. Renegocjacja warunków umowy jest w rezultacie standardowym działaniem, do którego uprawnione są strony umowy. Jednocześnie, renegocjacja warunków umowy w oparciu o aktualne parametry biznesowe i zgodnie z wolą obu stron transakcji pozostaje w zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów wyrażoną w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Zgodnie z treścią wskazanego przepisu, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Natomiast, zdaniem Wnioskodawcy, zmiana ceny akcji Spółki Nabywanej nie tylko nie spowoduje naruszenia natury zawartej transakcji, przepisów ustawy, czy zasad współżycia społecznego lecz wręcz przeciwnie, będzie odzwierciedlała panujące uwarunkowania gospodarcze, co należy rozpatrywać w kategoriach urealniających zawieraną transakcję.

Ponadto, zgodnie z art. 11c ust. 2 ustawy CIT, jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym (winno być: oraz zdarzeniem przyszłym), Strony umowy sprzedaży, tj. Spółka i Sprzedawca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy CIT. W rezultacie, korekta umowy w celu obniżenia ceny sprzedaży udziałów do ceny rynkowej jest także podyktowana obowiązkiem stosowania pomiędzy stronami rynkowych warunków transakcji.

Wnioskodawca również wskazuje, że w przypadku, gdyby w przyszłości zdecydował się na sprzedaż akcji Spółki Nabywanej, koszty uzyskania przychodów poniesionych na objęcie tychże udziałów zostałyby rozpoznane w wysokości wynikającej korekty umowy (tj. po obniżeniu ceny).

Niejako na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że jego intencją nie jest ustalenie przez organ, czy obniżona cena akcji Spółki Nabywanej odpowiada ich wartości rynkowej. Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, nie jest w tym przypadku oceną ceny rynkowej akcji oraz takowej nie wymaga. W konsekwencji, zamiarem Wnioskodawcy było jedynie podkreślenie wątpliwości w zakresie interpretacji przepisów ustawy CIT w odniesieniu do zdarzenia przyszłego będącego rezultatem zmian parametrów biznesowych.

Jednocześnie, powyższe nie zmienia faktu, że badanie prawidłowości ustalenia przez Wnioskodawcę ceny rynkowej akcji Spółki Nabywanej może być w przyszłości przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Pozostaje to jednak bez wpływu na możliwość rozpatrzenia przez organ przedmiotowego wniosku, który dotyczy stricte przepisu podatkowego kreującego określone skutki podatkowe po stronie Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, należy stwierdzić, że obniżenie ceny nabycia akcji Spółki Nabywanej nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego świadczenia, ponieważ obniżenie ceny związane jest jedynie ze zmianą parametrów biznesowych, na podstawie których dokonano pierwotnej kalkulacji ceny. W rezultacie, cenę nabytych udziałów w Spółce Nabywanej będzie stanowiła kwota wynikająca z korekty umowy, co z jednej strony jest zgodne z wolą stron transakcji, a z drugiej urealnia całą transakcję. Tym samym, z powodu korekty umowy Wnioskodawca nie uzyska żadnego dodatkowego przysporzenia majątkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu podatkowego. Treść art. 12 ust. 1 updop, wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Tym samym, każde świadczenie, które powiększa aktywa podatnika w sposób trwały stanowi dla niego przychód podatkowy.

Generalnie należy wskazać, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Ponadto, przychodem jest takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny).

Stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalenia jego wartości (art. 12 ust. 5 i 6 updop).

Na podstawie art. 12 ust. 5 updop, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl natomiast art. 12 ust. 6 updop, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć na gruncie podatkowym pod pojęciem „nieodpłatne świadczenie”. W prawie cywilnym wskazuje się, że zachowanie dłużnika może polegać na zachowaniu czynnym – działaniu lub zachowaniu biernym – zaniechaniu, powstrzymywaniu się od jakiegoś działania.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, pojęcie to ma szerszy zakres, niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W uchwale z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 NSA w składzie powiększonym podtrzymał definicję nieodpłatnego świadczenia wyrażoną we wcześniejszej uchwale. W obu tych uchwałach NSA wskazał, że nieodpłatność powinna być rozumiana jako niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W świetle powyższego, dla celów podatkowych, za „świadczenia nieodpłatne” należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważać zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

Świadczenie jest zatem przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może zarówno na działaniu, jak i na zaniechaniu osoby zobowiązanej, bądź na nie wykonywaniu pewnych uprawnień, czy czynności.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje korzyść majątkową.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, częścią grupy kapitałowej z branży deweloperskiej. W grudniu 2016 r. Wnioskodawca nabył na mocy umowy sprzedaży akcje spółki z siedzibą w Luksemburgu (zwanej dalej: „Spółka Nabywana”). Sprzedającym udziały w Spółce Nabywanej był Fundusz z siedzibą w Polsce, podmiot powiązany z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a updop. Cena nabycia została ustalona w toku negocjacji na podstawie zakładanych przez obie strony, tj. Spółkę i Fundusz, parametrów biznesowych. Parametry te dotyczyły w głównej mierze rentowności planowanych projektów deweloperskich realizowanych przez zależne od Spółki Nabywanej spółki celowe. Zobowiązanie z tytułu zapłaty ceny zostało przez Wnioskodawcę uregulowane 28 grudnia 2016 r. Spółka Nabywana jest spółką holdingową, która posiada udziały w spółkach celowych realizujących długoterminowe projekty deweloperskie. Na moment zawierania umowy były to w większości projekty zamierzone. Po nabyciu udziałów przez Wnioskodawcę, w 2018 r., okazało się, że parametry stanowiące podstawę ustalonej ceny nabycia nie zostaną dotrzymane. W latach 2017-2018 nastąpiła niespodziewana zmiana w koniunkturze rynku związana w szczególności z rosnącą ceną materiałów budowlanych przy stałych cenach kontraktowych. W efekcie sytuacja finansowa przedsiębiorstw budowlanych znacznie się pogorszyła - spadła ich rentowność, a liczba upadłości wzrosła. Z uwagi na niedotrzymanie założonych parametrów, cena nabycia, która została ustalona przez strony była w rzeczywistości błędna, a towar (akcje) ma wartość mniejszą niż pierwotnie zakładano. W rezultacie, strony zamierzają dokonać korekty umowy sprzedaży, w wyniku której cena zostanie obniżona do adekwatnej wartości rynkowej udziałów Spółki Nabywanej, która odzwierciedla realną wartość realizowanych projektów deweloperskich. Korekta ceny jest zatem spowodowana nieprawidłową (bo w zbyt ograniczony sposób biorącą pod uwagę ryzyko rynkowe) pierwotną wyceną, gdyż nabyty towar (akcje) okazał się w rzeczywistości niepełnowartościowy. Planowana korekta wynika z zasad kupieckich i chęci rzetelnego rozliczania się pomiędzy stronami - dążeniem do przywrócenia ekwiwalentności świadczeń.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że jeżeli w istocie obniżenie ceny akcji ma na celu ustalenie jej w wartości odpowiadającej rzeczywistej wartości akcji (wartości rynkowej), to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie różnił się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne. Niemniej jednak ostateczna ocena rzeczywistego charakteru dokonanych czynności (korekty ceny akcji), w tym zbadania warunków rynkowych, leży w kompetencjach organów podatkowych właściwych dla Wnioskodawcy w danej sprawie w toku odpowiedniego postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną nie może natomiast dokonać takiej oceny, albowiem postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej wyklucza analizę materiału dowodowego w sprawie. Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § la ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.