Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.37.2025.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-24
Teza: Skutki podatkowe połączenia spółek.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne
spółki-spółka komandytowa
spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
spółki-łączenie spółek przez przejęcie
wartość-wartość emisyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-
Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach
osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 8-pkt 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 8-pkt 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 5-art. 24-ust. 8-pkt 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy skutków podatkowych połączenia spółek. Uzupełnił go Pan pismem z 21 lutego
    2025 r. (wpływ 24 lutego 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest
    następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

a) Uwagi ogólne
    Pan A. A (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest rezydentem podatkowym Polski, tj. w Polsce
    posiada nieograniczony obowiązek podatkowy.
    Przez ponad 20 lat Wnioskodawca prowadził swoje przedsięwzięcia biznesowe poprzez
    grupę spółek, w których posiadał pośrednio lub bezpośrednio udziały, akcje lub ogół praw
    i obowiązków. Udziały, akcje lub ogół praw i obowiązków w tych spółkach pośrednio lub
    bezpośrednio posiadał również partner biznesowy Wnioskodawcy – Pan A. B – który także
    jest rezydentem podatkowym Polski. W rezultacie obaj partnerzy wspólnie sprawowali
    kontrolę nad tymi spółkami.
    Z uwagi na niedające się do pogodzenia różnice zdań co do dalszych planów i sposobu
    realizacji przedsięwzięć biznesowych między Wnioskodawcą a jego partnerem
    biznesowym, postanowili oni, że ich drogi biznesowe powinny się rozejść, a grupa spółek,
    którą dotychczas wspólnie kontrolowali, powinna zostać podzielona między nimi w ten
    sposób, że pełną kontrolę nad częścią z tych spółek lub ich majątkiem przejmie
    Wnioskodawca, a nad pozostałymi spółkami lub ich majątkiem drugi z partnerów.
    Wnioskodawca mając na względzie m.in. swój wiek oraz kierując się chęcią finansowego
    zabezpieczenia swoich najbliższych powołał do życia fundację rodzinną X (dalej jako:
    „Fundacja”), której celem statutowym jest gromadzenie mienia, zarządzanie nim w
    interesie beneficjentów oraz spełnianie świadczeń na rzecz beneficjentów.
    Wnioskodawca wyposaża Fundację w majątek m.in. poprzez zbywanie, w tym w drodze
    darowizny, na jej rzecz pakietów udziałów lub ogółu praw i obowiązków w spółkach
    kontrolowanych przez siebie. Wnioskodawca zamierza darować na rzecz Fundacji
    posiadany przez siebie pakiet udziałów w spółce Y sp. o.o. (dalej jako: „Y sp. z o.o.”).
    Wnioskodawca i Y sp. z o.o. są wspólnikami w spółce V sp.k. (dalej jako: „V sp.k.”), w której
    Wnioskodawca obecnie pełni rolę komplementariusza, zaś Y sp. z o.o. rolę
    komandytariusza.
    W celu konsolidacji majątku spółek kontrolowanych przez Wnioskodawcę lub Fundację,
    uproszczenia struktury grupy oraz zmniejszenia kosztów jej funkcjonowania
    Wnioskodawca oraz Fundacja będą podejmować kroki, aby tam gdzie jest to uzasadnione
    ekonomicznie Y sp. z o.o. przejmowała majątek pozostałych spółek kontrolowanych przez
    Wnioskodawcę w drodze łączenia się spółek przez przejęcie, o którym mowa w art. 492 § 1
    pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z
    2024 r. poz. 18 ze zm., dalej jako: „KSH”).
    b) Historia objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w V sp.k.
    V sp.k. została zarejestrowana (...) 2016 r. w związku z przekształceniem na podstawie art.
    551 § 1, art. 562 i art. 575 KSH spółki Y S.A. w spółkę komandytową.
    Y S.A. było spółką akcyjną, która powstała na początku lat 90 XX w. Przez lata
    funkcjonowania tej spółki skład akcjonariatu zmieniał się, jednak bezpośrednio przed
    przekształceniem w spółkę komandytową akcjonariuszami Q S.A.były Y sp. z o.o. oraz
    spółka prawa luksemburskiego A z siedzibą w Luksemburgu, które po przekształceniu
    stały się odpowiednio komplementariuszem oraz komandytariuszem w spółce
    komandytowej (tj. V sp.k.).

    Na mocy uchwały wspólników A z 27 grudnia 2018 r. spółka ta została przekształcona w B.,
    która następnie ze skutkiem na dzień (...) 2019 r. została postawiona w stan likwidacji oraz
    z dniem (...) 2019 r. wykreślona z rejestru spółek w Luksemburgu.
    Ogół praw i obowiązków w V sp.k. po zlikwidowanej B. przejęła spółka C sp.j. („C sp.j.”).
    Następnie w dniu 19 sierpnia 2022 r. zmieniono umowę spółki V sp.k., m.in. w ten sposób,
    że przystąpili do niej w charakterze komandytariuszy Wnioskodawca i Pan A. B wnosząc
    wkłady pieniężne w kwocie 5.000 zł każdy; jednocześnie z V sp.k. wystąpiła C sp.j.
    W dniu 4 października 2023 r. doszło do kolejnej zmiany umowy spółki V sp.k. w ten
    sposób, że Wnioskodawca i Pan A. B stali się komplementariuszami V sp.k., zaś Y sp. z o.o.
    jej komandytariuszem.
    Następnie w dniu 3 września 2024 r. doszło do kolejnej zmiany umowy spółki V sp.k. w
    związku z wystąpieniem ze spółki Pana A. B, co było konsekwencją rozejścia się dróg
    biznesowych obu panów.
    W rezultacie obecnie wspólnikami w V sp.k. jest Wnioskodawca (komplementariusz) oraz Y
    sp. z o.o. (komandytariusz). Innymi słowy, ogół praw i obowiązków jakie w V sp.k. posiada
    obecnie Wnioskodawca został przez niego objęty w związku z wniesieniem przez niego do
    spółki wkładu pieniężnego w 2022 r., gdy spółka była już podatnikiem podatku
    dochodowego od osób prawnych (CIT).
    c) Planowane połączenie
    W związku z wyposażaniem Fundacji w majątek oraz konsolidacji majątku spółek
    kontrolowanych przez Wnioskodawcę lub Fundację w ramach Y sp. z o.o. ma dojść do
    połączenia Y sp. z o.o. (spółka przejmująca) z V sp.k. (spółka przejmowana).
    Połączenie ma odbyć się na podstawie art. 491 § 1, art. 492 § 1 pkt 1, art. 493 i art. 494
    KSH, tj.:
    • cały majątek V sp.k. zostanie przeniesiony na Y sp. z o.o.;
    • w zamian za co Wnioskodawca otrzyma nowe udziały w Y sp. z o.o.;
    • Y sp. z o.o. wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki V sp.k.,
    • byt prawny V sp.k. ustanie.
    Wartość nowych udziałów w Y sp. z.o.o. przyznanych Wnioskodawcy będzie odpowiadać
    wartości rynkowej majątku V sp.k., obejmującego jej aktywa oraz zobowiązania, w części
    jaka przypada na ogół praw i obowiązków posiadanych w tej spółce przez Wnioskodawcę.
    Nie przewiduje się przy tym przyznawania Wnioskodawcy żadnych dopłat w gotówce.
    W wyniku połączenia nie będą natomiast przyznawane żadne udziały na rzecz Y sp. z o.o.,
    gdyż spółka ta będąc spółką przejmującą i jednocześnie wspólnikiem spółki przejmowanej
    nie może sama sobie wydać udziałów własnych.
    Wartość kosztów objęcia udziałów przydzielonych Wnioskodawcy przez Y sp. z o.o., która
    pozostanie w rachunku podatkowym Wnioskodawcy do rozliczenia dla celów
    podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów,
    Wnioskodawca zamierza ustalić na 5.000 zł, tj. w kwocie wkładu pieniężnego, jaki wniósł
    on do V sp.k. obejmując prawa i obowiązki w tej spółce w 2022 r.
    Zarówno V sp.k. (spółka przejmowana), jak i Y sp. z o.o. (spółka przejmująca) posiadają
    siedziby na terytorium Polski oraz są polskimi rezydentami podatkowymi, tj. podlegają na
    terytorium Polski opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości
    swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
    Planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn
    ekonomicznych, bowiem dokonane zostanie, między innymi, w celu ograniczenia ogólnych
    kosztów związanych z funkcjonowaniem grupy podmiotów, scentralizowania struktury

    organizacyjnej, a także umożliwienia swobodnych, wewnętrznych przepływów towarów i
    usług w ramach jednego podmiotu. W konsekwencji celem planowanego połączenia nie
    będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
    Uzupełnienie wniosku
    Wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej, przydzielonych Wnioskodawcy jako
    wspólnikowi spółki przejmowanej (ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia),
    będzie wyższa niż wydatki poniesione przez Niego na nabycie lub objęcie ogółu praw i
    obowiązków w spółce przejmowanej.

## Pytanie

Czy przydzielenie Wnioskodawcy udziałów Y sp. z o.o., w następstwie opisanego
    połączenia z V sp.k., będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo w momencie
    połączenia w oparciu o przepisy art. 24 ust. 8 w zw. z ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie przydzielenie mu udziałów Y sp. z o.o., w następstwie opisanego
    połączenia z V sp.k., będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo w momencie
    połączenia w oparciu o przepisy art. 24 ust. 8 w zw. z ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT.
    a) Regulacje KSH dotyczące połączenia
    Zgodnie z art. 1 § 2 KSH spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka
    komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
    prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.
    W świetle art. 491 § 1 ww. ustawy spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze
    spółkami osobowymi; spółka osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie
    może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
    W myśl natomiast art. 492 § 1 pkt 1 KSH połączenie może być dokonane przez
    przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za
    udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej
    (łączenie się przez przejęcie).
    b) Definicje ustawowe – spółka, udział, wartość emisyjna
    W myśl definicji zawartej w art. 5a pkt 28 Ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o
    „spółce” oznacza to:
    a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie
      rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie
      statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.
      Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
    b) spółkę kapitałową w organizacji,
    c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie,
      jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana
      jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich
      dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
    e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
    Z kolei w myśl art. 5a pkt 29 Ustawy o PIT, „udział (akcja)” oznacza również ogół praw i
    obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c-e, tj. m.in. w spółce
    komandytowej mającej siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

    „Wartości emisyjnej udziałów (akcji)” – w myśl definicji zawartej w art. 5a pkt 29a Ustawy o
    PIT – to cena, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie
    spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od
    wartości rynkowej tych udziałów (akcji).
    c) Dochód i moment jego powstania w przypadku połączenia spółek
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają
    wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c
    oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano
    poboru podatku.
    W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i
    prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt
    8 lit. a-c.
    W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się
    dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie
    uzyskane z tego udziału.
    Zgodnie zaś z art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7a Ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w
    zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym
    także:
    • w przypadku połączenia lub podziału podmiotów – dopłaty w gotówce otrzymane przez
      wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;
    • w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo
      podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 – ustalona na dzień
      poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów
      (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki
      przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio
      udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust.
      1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli
      podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego
      zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki
      poniesione przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej,
      ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z
      majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki
      dzielonej bezpośrednio przed podziałem.
    W myśl przepisów art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, do kosztów uzyskania przychodów
    nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni,
    udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów
    uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania
    przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów
    wartościowych, z wykupu przez emitenta obligacji, a także z umorzenia, odkupienia,
    wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach
    kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do
    kosztów uzyskania przychodów.
    Dochody z tytułu dopłat w połączeniu podlegają – na moment ich otrzymania –
    opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych
    w art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT.
    W odniesieniu do kategorii dochodów wskazanych w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawodawca
    przewidział natomiast przesunięcie momentu ich opodatkowania, o ile spełnione są
    szczególne warunki określone w ustawie (art. 24 ust. 8da w zw. z art. 24 ust. 8).

    Jednocześnie ustawodawca – w art. 24 ust. 8db ww. ustawy – wskazał okoliczności, które
    wyłączają stosowanie art. 24 ust. 8 Ustawy o PIT. Ich zaistnienie powoduje, że dochód z
    art. 24 ust. 5 pkt 7a podlega opodatkowaniu już na moment połączenia.
    I tak, zgodnie z art. 24 ust. 8 Ustawy o PIT, w przypadku połączenia spółek lub podziału
    spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód)
    wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie
    połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów
    (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania
    przychodów na podstawie:
    1) art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte
      w zamian za wkład niepieniężny;
    2) art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały
      nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
    3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej,
      ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego
      wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku
      spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków
      stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek
      podzielonych przez wydzielenie.
    Warunki zastosowania powołanego przepisu określa:
    • art. 24 ust. 8da Ustawy o PIT, który stanowi, że przepis ust. 8 ma zastosowanie
      wyłącznie, w przypadku gdy:
    1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są
      podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych;
    2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany,
      podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim
      Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
      Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
    3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie
      członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego
      Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
      osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym
      mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
    oraz
    • art. 24 ust. 8db Ustawy o PIT, który stanowi, że przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:
    1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub
      objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub
      podziału podmiotów lub
    2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
      przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość
      udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego
      wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.
    d) Neutralność podatkowa planowanego połączenia dla Wnioskodawcy

    Przechodząc na grunt przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że
    przy planowanym połączeniu spełniony będzie warunek, o którym mowa w art. 24 ust.
    8da pkt 1 Ustawy o PIT, tj. połączenie dotyczyć będzie Y sp. z o.o. (spółki przejmującej) oraz
    V sp.k. (spółki przejmowanej), które są polskimi rezydentami podatkowymi i podatnikami
    podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).
    Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, nie będą spełnione negatywne przesłanki, o
    których mowa w art. 24 ust. 8db Ustawy o PIT, wyłączające możliwość zastosowania
    przepisu art. 24 ust. 8 ww. ustawy.
    Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, udziały (ogół praw i obowiązków),
    którymi Wnioskodawca dysponuje w V sp.k. (spółce przejmowanej), nie zostały przez niego
    nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego
    łączenia lub podziału podmiotów. Wnioskodawca objął je bowiem w zamian za wkład
    pieniężny, który wniósł do V sp.k. jeszcze w 2022 r.
    Równocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, przy rozważanym połączeniu nie ziści się
    okoliczność wyłączająca możliwość zastosowania przepisu art. 24 ust. 8 ww. ustawy, a
    odnosząca się do wymogu „kontynuacji” dla celów podatkowych wyceny nowo objętych
    udziałów w spółce przejmującej.
    Przepis Ustawy o PIT nie definiuje pojęcia „wartości podatkowej” wyłącznie w kontekście
    stosowania art. 24 ust. 8db pkt 2 tej ustawy. Przykładowo, w art. 30da ust. 10 Ustawy o PIT
    wskazano, iż wartość podatkową składnika majątku stanowi wartość, niezaliczona
    uprzednio do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, jaka zostałaby
    przyjęta przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, gdyby składnik ten został przez
    niego odpłatnie zbyty.
    Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy – wnioskując z analogii – pojęcie „wartość
    podatkowa” udziałów, o którym mowa w art. 24 ust. 8db pkt 2 Ustawy o PIT powinno być
    rozumiane jak wartość, która nie została wcześniej zaliczona w jakiejkolwiek formie do
    kosztów uzyskania przychodów (a która może stanowić koszt uzyskania przychodu w razie
    zbycia lub umorzenia tych udziałów).
    Przepis art. 24 ust. 8db pkt 2 Ustawy o PIT odnosi się przy tym do relacji tzw. wartości
    podatkowej udziałów w spółce przejmowanej i udziałów przyznanych w spółce
    przejmującej. Wartość podatkowa udziałów to przyjęta przez podatnika wartość kosztów
    objęcia lub nabycia udziałów, która pozostaje w rachunku podatkowym podatnika do
    rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia
    tych udziałów. Wartość podatkowa jest zatem pochodną sposobu objęcia lub nabycia
    udziałów i nie jest tożsama z ich aktualną wartością rynkową czy bilansową.
    Wobec powyższego, wartość podatkowa udziałów Y sp. z o.o. jakie będą przydzielone
    Wnioskodawcy w wyniku połączenia powinna zostać określona zgodnie z art. 24 ust. 8 pkt
    2 w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, tj. w kwocie wkładu pieniężnego wniesionego
    przez Wnioskodawcę do V sp.k., w zamian za który objął on prawa i obowiązki w tej spółce
    w 2022 r. Gdyby bowiem nie doszło do połączenia, a Wnioskodawca chciał odpłatnie zbyć
    ten udział, to właśnie w takiej wysokości koszty uzyskania przychodów mógłby rozpoznać.
    Dla porządku należy dodać, że z uwagi na to, że ogół praw i obowiązków w V sp.k. został
    objęty przez Wnioskodawcę w 2022 r., gdy spółka ta była już podatnikiem podatku CIT, w
    analizowanej sprawie nie mogą znaleźć zastosowania przepisy art. 13 ust. 2 ustawy z dnia
    28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy
    o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku
    dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych
    innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), które przewidują szczególny sposób ustalania
    przychodu przy odpłatnym zbyciu udziałów w spółce komandytowej, jeżeli zostały one
    nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku CIT.

    W praktyce zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania
    przychodu poniesionych na nabycie ogółu praw i obowiązków w V sp.k. dopiero w
    momencie zbycia udziałów przydzielonych mu przez Y sp. z o.o. w związku z połączeniem
    tych spółek. Jednak koszt uzyskania przychodu w takiej sytuacji będzie wynikać z kosztów
    poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie przez niego ogółu praw i obowiązków w V
    sp.k. – tj. będzie odpowiadać kwocie wkładu pieniężnego wniesionego przez niego w 2022
    r. do V sp.k.
    Jednocześnie taka sama kwota stanowiłaby koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy,
    gdyby nie doszło do połączenia spółek, a Wnioskodawca zbywał ogół praw i obowiązków w
    V sp.k.
    Oznacza to, że wartość podatkowa udziału w V sp.k. będzie przeniesiona i
    „kontynuowana” przez Wnioskodawcę przy ustaleniu wartości podatkowej udziałów
    przydzielonych mu w Y sp. z o.o. w wyniku połączenia. Nie wystąpi zatem negatywna
    przesłanka, o której mowa w art. 24 ust. 8db pkt 2 Ustawy o PIT, wyłączająca możliwość
    zastosowania przepisu art. 24 ust. 8 tej ustawy.
    Reasumując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz
    przywołane uregulowania Ustawy o PIT, w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że
    opisane połączenie spółek i przydzielenie Wnioskodawcy udziałów w Y sp. z o.o. będzie
    neutralne podatkowo, tj. nie spowoduje u niego – na podstawie art. 24 ust. 8 w zw. z ust. 5
    pkt 7a Ustawy o PIT – powstania przychodu (dochodu) na moment połączenia.
    Konsekwencje podatkowe po stronie Wnioskodawcy pojawią się dopiero w momencie
    dokonania przez niego odpłatnego zbycia udziałów Y sp. z o.o., objętych w wyniku
    połączenia.
    Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że przedmiotem jego zapytania nie jest ocena
    przez Organ uzasadnienia ekonomicznego połączenia ani tego, czy w analizowanej
    sprawie może mieć zastosowanie wyłączenie neutralności podatkowej połączenia w
    oparciu o przepisy art. 24 ust. 19 i 20 Ustawy o PIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt
    4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 163).
    Zgodnie z tym przepisem:
      Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu
      udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
      (...)
    W myśl art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7a ustawy:
      Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód)
      faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:
        6) w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane
        przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub
        dzielonych;
        (...)
        7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo
        podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień
        poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej
        udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych

        wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub
        objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej
        obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w
        spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez
        wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
        kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez wspólnika na
        objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej
        proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z majątku
        spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki
        dzielonej bezpośrednio przed podziałem.
    Dochody z tytułu dopłat podlegają – na moment ich otrzymania – opodatkowaniu 19%
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W odniesieniu do kategorii dochodów wskazanych w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawodawca
    przewidział natomiast przesunięcie momentu ich opodatkowania, o ile spełnione są
    szczególne warunki określone w ustawie (art. 24 ust. 8da w zw. z art. 24 ust. 8).
    Jednocześnie ustawodawca – w art. 24 ust. 8db ww. ustawy – wskazał okoliczności, które
    wyłączają stosowanie art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Ich zaistnienie powoduje, że dochód z art. 24 ust. 5 pkt 7a podlega opodatkowaniu na
    moment połączenia.
    I tak, zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy:
      W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z
      zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub
      dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek;
      przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub
      nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:
        1) art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały
        objęte w zamian za wkład niepieniężny;
        2) art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej
        zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
        3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej,
        ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego
        wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości
        majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty
        tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia
        udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.
    Warunki zastosowania powołanego przepisu określa:
    – art. 24 ust. 8da ustawy, który stanowi, że przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w
      przypadku gdy:
    1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są
      podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych;
    2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany,
      podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim
      Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru
      Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
    3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o
      podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie

      członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego
      Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich
      osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym
      mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
    oraz
    – art. 24 ust. 8db ustawy, który stanowi, że przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:
    1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub
      objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub
      podziału podmiotów lub
    2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji)
      przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość
      udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego
      wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.
    Jak stanowi art. 24 ust. 19 ustawy:
      Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy
      głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany
      udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od
      opodatkowania.
    Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji
    W opisanej we wniosku sytuacji planowane połączenie spółek przez przejęcie będzie
    podlegało regulacji art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    W opisanej sprawie ogół praw i obowiązków, który posiada Pan w spółce przejmowanej,
    nie został przez niego nabyty, ani objęty w wyniku wymiany udziałów albo przydzielony w
    wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.
    Jednocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia, wartość kosztów objęcia udziałów
    przydzielonych Panu przez Y sp. z o.o., która pozostanie w Pana rachunku podatkowym do
    rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia
    tych udziałów, zamierza Pan ustalić na 5.000 zł, tj. w kwocie wkładu pieniężnego, jaki
    wniósł do V sp.k. obejmując prawa i obowiązki w tej spółce w 2022 r.
    W związku z planowanym połączeniem przez przejęcie nie otrzyma Pan też dopłat w
    gotówce.
    W konsekwencji w opisanym zdarzeniu przyszłym w Pana przypadku będzie miał
    zastosowanie art. 24 ust. 8 ustawy – tj. Pana przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt
    7a ustawy, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych na moment połączenia.
    Końcowo należy wskazać, że wbrew Pana twierdzeniu w przedstawionym we wniosku
    własnym stanowisku, na moment połączenia spółek w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ww.
    ustawy przychód powstanie, ale nie będzie podlegał w tym momencie opodatkowaniu.
    Stąd nie można zgodzić się ze wskazaniem, że czynność połączenia jest neutralna
    podatkowo, bowiem przychód ten co do zasady podlega opodatkowaniu, jednak moment
    jego opodatkowania – ze względu na spełnienie pozostałych warunków – jest przesunięty
    do momentu odpłatnego zbycia udziałów.
    Ponadto omawiane przesunięcie momentu opodatkowania przychodów uzyskanych w
    wyniku połączenia spółek podlega pewnemu ograniczeniu. Ustawodawca wyłączył taki –
    korzystny dla podatników – skutek tej czynności w sytuacjach, gdy połączenie spółek
    byłoby wykorzystywane jako narzędzie, które służy unikaniu lub uchylaniu się od
    opodatkowania. Planowane połączenie spółek nie będzie więc skutkować powstaniem po
    Pana stronie przychodu, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 19 ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Ta interpretacja indywidualna nie ocenia Pana stanowiska w zakresie, w jakim dotyczy ono
    zastosowania w opisanej sytuacji art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Kwestia ta nie może być rozstrzygana w formie interpretacji indywidualnej (art.
    14b § 2a pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej).
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 1(...) 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.