Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-975/12-3/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-22
Teza: Dokonywany przez Spółkę za pośrednictwem Badacza zwrot kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych prowadzonych przez badaczy podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości obowiązujących limitów zgodnie z dyspozycją przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje tym, że na Spółce nie będą ciążyć obowiązki informacyjne. W przypadku przekroczenia limitów określonych w Rozporządzeniu, bądź nie spełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na Wnioskodawcy ciążył będzie obowiązek wystawienia PIT – 8C i wypełnienia obowiązków określonych w art. 42a ustawy.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-zwrot kosztów; obowiązek-obowiązek płatnika; umowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. , poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07.11.2012 r. (data wpływu 12.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zwrotu kosztów dojazdu, noclegów i wyżywienia pacjentom biorącym udział w badaniach – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej braku obowiązku wystawienia PIT – 8C z uwagi na zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b,
*   **nieprawidłowe**\- w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 12.11.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu zwrotu kosztów dojazdu, noclegów i wyżywienia pacjentom biorącym udział w badaniach.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka S.A. (dalej „K.”, .Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność związaną m. in. z organizacją, zarządzaniem i przeprowadzaniem na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej badań klinicznych produktów leczniczych i wyrobów medycznych na zlecenie podmiotów trzecich (tzw. sponsorów), głównie firm farmaceutycznych jako tzw. contract research organization (podmiot działający na zlecenie sponsora, C.).

Podstawą współpracy w tym zakresie jest każdorazowo odpowiednia umowa o świadczenie usług, zawierana pomiędzy firmą farmaceutyczną (jako usługobiorcą) a Spółką (jako usługodawcą). Z tytułu świadczonych usług Spółce przysługuje wynagrodzenie, które - w zależności od postanowień zawartej umowy - może być ustalone np. w wysokości ryczałtowej lub na zasadach „koszt plus”. tj. poprzez zsumowanie poniesionych wydatków związanych ze świadczonymi usługami i doliczenie określonej marży.

W odniesieniu do produktów leczniczych zasady prowadzenia badań klinicznych reguluje ustawa z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (tekst jednolity Dz. U. z 2008 r., Nr 45, poz. 271 z późn. zm. - dalej „Prawo farmaceutyczne”) waz z rozporządzeniami wykonawczymi. Natomiast reguły wykonywania badań klinicznych wyrobów medycznych zawiera ustawa z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679 z późn. zm.- dalej „Ustawa o wyrobach medycznych”) oraz rozporządzenia wykonawcze.

Zgodnie z definicjami zawartymi we wskazanych powyżej aktach prawnych:

*   badanie kliniczne produktu leczniczego oznacza badania prowadzone z udziałem ludzi w celu odkrycia lub potwierdzenia klinicznych, farmakologicznych, w tym farmakodynamicznych skutków działania jednego lub wielu badanych produktów leczniczych, lub w celu zidentyfikowania działań niepożądanych jednego lub większej liczby badanych produktów leczniczych, lub śledzenia wchłaniania, dystrybucji, metabolizmu i wydalania jednego lub większej liczby badanych produktów leczniczych, mając na względzie ich bezpieczeństwo i skuteczność (art. 2 pkt 2 ustawy Prawo farmaceutyczne);
*   badanie kliniczne wyrobu medycznego oznacza zaprojektowane i zaplanowane systematyczne badanie prowadzone na ludziach, podjęte w celu weryfikacji bezpieczeństwa lub działania określonego wyrobu medycznego, wyposażenia wyrobu medycznego albo aktywnego wyrobu medycznego do implantacji (art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy o wyrobach medycznych).

Badanie kliniczne (dalej „Badanie”) prowadzone jest m. in. przez lekarza posiadającego prawo wykonywania zawodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz odpowiednio wysokie kwalifikacje zawodowe, wiedzę naukową i doświadczenie w pracy z pacjentami, niezbędne do prowadzonego badania klinicznego (dalej „Badacz”), będącego kierownikiem zespołu (dalej „Zespół Badawczy”) zajmującego się prowadzeniem Badania na terenie ośrodka badawczego (dalej „Ośrodek”), będącego w szczególności podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (tekst jednolity Dz. U. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.).

K., w zależności od wymogów Ośrodka, zawiera następujące cywilnoprawne umowy o współpracy z Badaczami i Ośrodkami (dalej „Umowy”):

*   dwustronna umowa z Badaczem oraz dwustronna umowa z Ośrodkiem, lub
*   trójstronna umowa z Badaczem i Ośrodkiem.

Zawierane Umowy precyzują sposób przeprowadzania Badania jak też określają warunki finansowe związane z realizacją zobowiązań. Mają one charakter cywilnoprawny o cechach mieszanych, zawierając zarówno elementy umowy zlecenia (staranne działalnie) jak też umowy o dzieło (rezultat). Nie są to w żadnym wypadku umowy, które noszą znamiona umowy o pracę.

(K.) pozostawia lekarzom prowadzącym działalność gospodarczą wolność decyzyjną w zakresie zawierania umowy w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej lub poza taką działalnością gospodarczą. W przypadku, gdyby czynności stanowiące przedmiot umowy miały być wykonywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, na etapie negocjowania Umowy Wnioskodawca zbiera od lekarzy stosowne informacje i oświadczenia w tym zakresie (m. in. wypis z ewidencji działalności gospodarczej). Niezależnie od formy współpracy, Umowa z Badaczem nadal stanowi cywilnoprawną umowę o cechach mieszanych.

Za wykonane usługi K. wypłaca na rzecz Badaczy stosowne wynagrodzenie przewidziane w zawartych Umowach oraz realizuje obowiązki związane z odpowiednim rozliczeniem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaconego wynagrodzenia - w tym w szczególności obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku we właściwym terminie organowi podatkowemu, a także obowiązek sporządzenia i przekazanie podatnikowi oraz właściwemu organowi podatkowemu odpowiedniej informacji o dochodzie i potrąconych zaliczkach na podatek. Powyższe obowiązki są realizowane przez Spółkę na zasadach określonych w odpowiednich przepisach prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 37e ustawy Prawo farmaceutyczne oraz z analogicznym przepisem Ustawy o wyrobach medycznych (art. 40 ust. 9), w badaniach klinicznych, z wyjątkiem badań klinicznych z udziałem pełnoletnich, którzy mogą wyrazić samodzielnie świadomą zgodę, i zdrowych uczestników badania klinicznego, nie mogą być stosowane żadne zachęty ani gratyfikacje finansowe, z wyjątkiem rekompensaty poniesionych kosztów. W konsekwencji, rekompensata poniesionych kosztów może być stosowana - zgodnie z powyższymi przepisami - zarówno w odniesieniu do zdrowych uczestników badania klinicznego, jak i w przypadku badań klinicznych z udziałem chorych uczestników (pełnoletnich, którzy mogą wyrazić samodzielnie świadomą zgodę i innych).

Mając na względzie powyższe regulacje, K. zamierza określić w Umowach (tj. uwzględnić w nowo zawieranych Umowach i/lub wprowadzić do dotychczasowych w drodze aneksów) sposób rozliczenia kosztów ponoszonych przez uczestników Badania (dalej „Pacjenci) w związku z ich udziałem w Badaniu, w szczególności:

1.  kosztów przejazdu Pacjenta z miejsca pobytu do Ośrodka i z Ośrodka do miejsca pobytu.
2.  kosztów specjalnych posiłków wydawanych Pacjentowi przed lub po wykonaniu badań laboratoryjnych w ramach Badania,
3.  kosztów noclegu i wyżywienia Pacjenta związane z koniecznością przeprowadzenia procedur w ramach Badania w dwóch kolejnych następujących po sobie dniach.

Umowa wskazywałaby, że obowiązek dokonania zwrotu Pacjentom tych poniesionych przez nich kosztów spoczywa na Badaczu i zawierałaby następujący schemat pokrycia przez K. - za pośrednictwem Badacza -kosztów poniesionych przez Pacjentów w związku z ich udziałem w Badaniu („Zwrot”):

1.  Badacz gromadziłby i przechowywał w Ośrodku w trakcie trwania Badania oraz 5 (pięć) lat po jego zakończeniu, uzyskiwane od Pacjentów dokumenty źródłowe, potwierdzające poniesienie przez Pacjentów wydatków w celu wzięcie udziału w Badaniu, tj. bilety dokumentujące korzystanie z publicznych środków transportu, rachunki za przejazd taksówką, paragony dokumentujące koszty noclegów i wyżywienia związane z koniecznością przeprowadzenia procedur badawczych w dwóch kolejnych następujących po sobie dniach, oświadczenia o korzystaniu z własnego środka transportu wraz z informacją o ilości przejechanych kilometrów, itp.
2.  Badacz przygotowywałby na uzgodnionych ze Spółką formularzach (będących integralną częścią Umowy), zestawienie kosztów poniesionych przez Pacjentów,
3.  zestawienie kosztów poniesionych przez Pacjentów (w formie odpowiadającej ustawowym wymogom dla dowodu księgowego) byłoby przedstawiane przez Badacza Spółce,
4.  na konto Badacza przekazywana byłaby uzgodniona kwota Zwrotu wskazana w przygotowanym przez Badacza zostawieniu kosztów poniesionych przez Pacjentów (będąca sumą kosztów poniesionych przez Pacjentów w danym okresie rozliczeniowym), przeznaczona do przekazania Pacjentom,
5.  następnie kwota Zwrotu otrzymana przez Badacza od K. byłaby rozdysponowana przez Badacza pomiędzy poszczególnych Pacjentów tak, aby zwrócić im koszty poniesione w związku z ich udziałem w Badaniu,
6.  Badacz będzie gromadził i przechowywał w trakcie trwania Badania oraz 5 (pięć) lat po jego zakończeniu oświadczenia Pacjentów o otrzymaniu Zwrotu.

Dodatkowo, Umowa z Badaczem zawierałaby m.in. następujące postanowienia dotyczące zasad wypłacenia Zwrotu:

*   określenie maksymalnej kwoty zwrotu za przejazd jednego Pacjenta na jedną wizytę w Ośrodku, maksymalnej kwoty zwrotu za jeden posiłek wydany Pacjentowi przed/po wykonaniu badań laboratoryjnych, maksymalnej kwoty zwrotu ze jeden nocleg związany z koniecznością przeprowadzenia procedur badawczych w dwóch następujących po sobie dniach oraz maksymalnej całkowitej kwoty zwrotu,
*   zastrzeżenie, że kwoty przekazywane Badaczowi w związku ze Zwrotem nie stanowią wynagrodzenia Badacza (ani członków Zespołu Badawczego) i powinny zostać w całości rozdysponowane zgodnie z ich przeznaczeniem, czyli dostarczone przez Badacza poszczególnym Pacjentom uczestniczącym w Badaniu.

Dla pełniejszego zobrazowania ustaleń umownych z Badaczem do niniejszego wniosku Spółka załącza wzory dokumentów, ilustrujące projektowany kształt współpracy pomiędzy Spółką a Badaczem w omawianym zakresie (Załącznik).

Z zawieranych przez K. Umów w sposób bezpośredni i bezsprzeczny wynikałoby, iż:

*   koszty związane z udziałem Pacjentów w Badaniu ponosiłoby K., zaś przekazanie tych kwot następowałoby przez Badacza ze środków przekazanych mu przez K.,
*   wynagrodzenie Badacza (Zespołu Badawczego) jest wyraźnie oddzielone od kwot przeznaczonych do zwrotu Pacjentom.

Powyżej wskazane wyodrębnienie miałoby na celu jednoznaczne wykazanie, iż kwota Zwrotu, przekazywana na konto Badacza, nie stanowi w żadnym wypadku środków postawionych do jego dyspozycji a wypłata przedmiotowych środków stanowi powierzenie Badaczowi środków o szczególnym przeznaczeniu, jakim jest zwrot Pacjentom określonych kosztów, poniesionych w związku z udziałem w Badaniu.

ZAŁĄCZNIK

Planowane postanowienia Umowy,. dotyczące zwrotu poniesionych kosztów przez Pacjentów.

„Celem prawidłowej realizacji schematu wizyt i procedur opisanych w Protokole, Strony ustalają, iż C. \[tzn. K. - przyp. Spółki\] pokryje koszty poniesione przez Pacjentów, związane z realizacją procedur badawczych w Badaniu.

Maksymalna kwota zwrotu za przejazd jednego Pacjenta na jedną wizytę w Ośrodku (podróż łącznie w obydwie strony) wynosi \[ \_ \] PLN (słownie: \[ \_ \] polskich złotych), niezależnie od formy transportu.

Maksymalna kwota zwrotu za jeden specjalny posiłek wydany Pacjentowi przed/po wykonaniu badań laboratoryjnych wynosi \[ \_ \] PLN (słownie: \[ \_ \] polskich złotych).

Maksymalna kwota zwrotu za jeden nocleg z wyżywieniem Pacjenta związany z koniecznością przeprowadzenia procedur badawczych w dwóch następujących po sobie dniach wynosi \[ \_ \] PLN (słownie: \[ \_ \] polskich złotych).

Maksymalna kwota zwrotu jednemu Pacjentowi wydatków poniesionych w związku z jedną wizytą w Ośrodku wynosi \[ \_ \] PLN (słownie: \[ \_ \] polskich złotych).

Badacz będzie prowadził ewidencję kosztów ponoszonych przez Pacjentów w związku z udziałem w Badaniu w oparciu o dowody ich poniesienia. Dokumentacja będzie przechowana przez Badacza w Ośrodku w trakcie trwania Badania oraz 5 (pięć) lat po jego zakończeniu.

C. będzie dokonywał wpłat kwot przeznaczonych do zwrotu Pacjentom na rachunek bankowy wskazany przez Badacza w poniższych okresach rozliczeniowych, wyłącznie na podstawie wypełnionych przez Badacza oświadczeń i rachunków zwrotu kosztów Pacjentów dostarczonych C. za taki okres i zaakceptowanych przez C.:

*   od \[ \_ \] r. do \[ \_ \] r.,
*   od \[ \_ \] r. do \[ \_ \] r.,
*   (.. ).

Wzór oświadczenia i rachunku zwrotu kosztów Pacjentów stanowi Załącznik Nr X do niniejszej Umowy.

Kwoty przekazywane Badaczowi celem przekazania Pacjentom nie stanowią wynagrodzenia Badacza ani członków Zespołu Badawczego i powinny zostać w całości rozdysponowane zgodnie z ich przeznaczeniem, czyli dostarczone przez Badacza poszczególnym Pacjentom uczestniczącym w Badaniu.

Po przekazaniu powyższych kwot Badaczowi, podczas najbliższej wizyty monitorującej w Ośrodku lub wcześniej, zależnie od decyzji C., Badacz zobowiązany jest przedstawić C. dokumentację (z zaślepionymi danymi osobowymi Pacjentów), potwierdzającą dokonanie zwrotu kosztów Pacjentom. Wzór potwierdzenia otrzymania przez Pacjenta zwrotu kosztów związanych z udziałem w Badaniu sianowi Załącznik Nr Y do niniejszej Umowy.

Załącznik nr X-Oświadczenie / rachunek zwrotu kosztów pacjentowi.

Ja, niżej podpisany/a \[ \_ \], pełniący/a funkcję głównego badacza w badaniu klinicznym o numerze protokołu \[ \_ \], proszę o przekazanie na mój następujący rachunek bankowy \[ \_ \] należnej kwoty zwrotu kosztów pacjenta.

Kwota w wysokości \[ \_ \] PLN (słownie: \[ \_ \] polskich złotych) przeznaczona jest wyłącznie na zwrot kosztów związanych z realizacją procedur badawczych odnośnie pacjenta nr \[ \_ \], uczestniczącego w w/w powyższym badaniu klinicznym, na podstawie załączonych dowodów ich poniesienia lub oświadczenia pacjenta w przypadku podróży do i z ośrodka badawczego za okres od \[ \_ \] r. do \[ \_ \] r.

Oświadczani, że kwota ta w całości zostanie przekazana przeze mnie pacjentowi, na co do wglądu zachowam pokwitowanie potwierdzające jej przekazanie.

Kalkulacja kwoty zwrotu.

1.  Kwota zwrotu za przejazd.

1.  Obliczenie kwoty zwrotu kosztów w przypadku podróży pacjenta prywatnym samochodem. Pacjent odbył \[ \_ \] wizyt, w związku, z którymi przejechał w sumie \[ \_ \] km prywatnym samochodem o pojemności silnika \[ \_ \] cm³:
    1.  Przejazd w dniu \[ \_ \] na trasie z \[miejscowość właściwa dla zamieszkania\] do \[miejscowość właściwa dla ośrodka\]: \[ \_ \] km.
    2.  Przejazd w dniu \[ \_ \] na trasie z \[miejscowość właściwa dla zamieszkania\] do \[miejscowość właściwa dla ośrodka\]: \[ \_ \] km.
    3.  (\`(...)\`).Kwota należna do zwrotu w przypadku podróży prywatnym samochodem została obliczona według aktualnie obowiązujących stawek za 1 km przebiegu samochodu (w stawkę za 1 km przebiegu wliczony jest również koszt ewentualnego parkingu): (\[ \_ \] km x \[ \_ \] PLN/km = \[ \_ \] PLN). W sytuacji, gdyby rzeczywista liczba kilometrów przebytych przez pacjenta okazała się być niższa od zadeklarowanej i w efekcie spowodowała zawyżenie przekazanej kwoty zwrotu, zobowiązuję się do zwrotu różnicy wynikającej z zawyżenia liczby kilometrów.
2.  Obliczenie kwoty zwrotu kosztów w przypadku podróży pacjenta środkami transportu innymi niż prywatny samochód pacjenta. Pacjent w okresie od \[ \_ \] do \[ \_ \] odbył \[ \_ \] wizyt, w związku z którymi poniósł następujące koszty przejazdu:
    1.  Przejazd w dniu \[ \_ \] z \[miejscowość właściwa dla zamieszkania\] do \[miejscowość właściwa dla ośrodka\]; bilet (nazwa przewoźnika\] nr \[ \_ \], cena: \[ \_ \] PLN.
    2.  Przejazd w dniu \[ \_ \] z \[miejscowość właściwa dla zamieszkania\] do \[miejscowość właściwa dla ośrodka\]; bilet \[nazwa przewoźnika\] nr \[ \_ \], cena: \[ \_ \] PLN.
    3.  (…).Kwota należna do zwrotu za przejazd: \[ \_ \] PLN. - Kwota należna do zwrotu została obliczona jako suma kwot wskazanych powyżej.

1.  Kwota zwrotu za specjalne posiłki.

Pacjent w okresie od \[ \_ \] do \[ \_ \] odbył \[ \_ \] wizyt, w związku z którymi poniósł następujące koszty z tytułu specjalnych posiłków wydawanych przed/po wykonaniu badań laboratoryjnych:

1.  Posiłek specjalny w dniu \[ \_ \], zakupiony w \[nazwa i adres dostawcy\], cena: \[ \_ \] PLN,
2.  Posiłek specjalny w dniu \[ \_ \], zakupiony w \[nazwa i adres dostawcy\], cena: \[ \_ \] PLN,
3.  (\`(...)\`). Kwota należna do zwrotu za specjalne posiłki: \[ \_ \] PLN - Kwota należna do zwrotu została obliczona jako suma kwot wskazanych powyżej.

1.  Kwota zwrotu za noclegi z wyżywieniem.

Pacjent w okresie od) \[ \_ \] do \[ \_ \] odbył \[ \_ \] wizyt wiążących się z koniecznością przeprowadzenia procedur badawczych w dwóch następujących po sobie dniach, w związku z którymi poniósł następujące koszty noclegu z wyżywieniem:

1.  Nocleg z wyżywieniem w dniach od \[ \_ \] do \[ \_ \], zakupiony w \[nazwa i adres hotelu/pensjonatu\], cena: \[ \_ \] PLN,
2.  Nocleg z wyżywieniem w dniach od \[ \_ \] do) \[ \_ \], zakupiony w \[nazwa i adres hotetu/pensjonatu\], cena: \[ \_ \] PLN,
3.  (\`(...)\`). Kwota należna do zwrotu za noclegi z wyżywieniem: \[ \_ \] PLN - Kwota należna do zwrotu została obliczona jako suma kwot wskazanych powyżej. Kwota należna do zwrotu (A+B+C): \[ \_ \] PLN data i podpis Badacza.

Załącznik nr Y- Potwierdzenie otrzymania zwrotu kosztów przejazdu przez pacjenta. Ja, niżej podpisany/a \[ \_ \] zamieszkały/a w \[ \_ \] ul. \[ \_ \], \[ \_-\_\] \[ \_ \], legitymujący/a się dowodem osobistym nr \[ \_ \], będący/a uczestnikiem badania klinicznego o numerze protokołu \[ \_ \], niniejszym potwierdzam otrzymanie kwoty \[ \_ \] PLN (słownie: \[ \_ \] polskich złotych), stanowiącej zwrot poniesionych przeze mnie kosztów procedur badawczych w ramach powyższego badania klinicznego za okres od \[ \_ \] r. do \[ \_ \] r.

W przypadku podróży samochodem prywatnym, w sytuacji, gdyby rzeczywista liczba kilometrów przebytych przeze mnie okazała się być niższa od zadeklarowanej i w efekcie spowodowała zawyżenie przekazanej kwoty zwrotu, zobowiązuję się do zwrotu różnicy wynikającej z zawyżenia liczby kilometrów. Data i podpis Pacjenta. Nr Pacjenta (wypełnia Badacz).”

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przekazywanie Badaczowi - w sytuacji, gdy Badacz zawiera i wykonuje Umowę poza pozarolniczą działalnością gospodarczą - określonych środków pieniężnych stanowiących Zwrot do dalszego przekazania Pacjentom, nie powoduje powstania po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek obowiązków związanych z odpowiednim rozliczeniem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu, w tym, w szczególności nie powoduje dla K. obowiązku obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wpłacania ich właściwemu organowi podatkowemu ani obowiązków informacyjnych zgodnie z zasadami określonymi w art. 41 i 42 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. Nr 361 z późn. zm.)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przekazywanie Badaczowi - w sytuacji, gdy Badacz zawiera i wykonuje Umowę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej - określonych środków pieniężnych stanowiących Zwrot do dalszego przekazania Pacjentom, nie powoduje powstania po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek obowiązków związanych z odpowiednim rozliczeniem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu, w tym, w szczególności nie powoduje dla K. obowiązku obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wpłacania ich właściwemu organowi podatkowemu ani obowiązków Informacyjnych zgodnie z zasadami określonymi w art. 41 i 42 ustawy z dnia 26 lipca 1091 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. Nr 361 z późn, zm.)?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym kwoty Zwrotu przekazywane Badaczom - w celu dalszego przekazania Pacjentom - na podstawie otrzymanego przez Wnioskodawcę od Badacza zestawienia, przygotowanego na podstawie dokumentów, potwierdzających poniesienie przez Pacjentów wydatków związanych z ich udziałem w Badaniu w określonej wysokości, stanowią koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.)?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przekazanie Badaczowi przez Wnioskodawcę kwoty Zwrotu w celu pokrycia przez Badacza wydatków związanych z udziałem Pacjentów w Badaniu nie powoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku sporządzenia Informacji PIT-8C i przekazania jej Pacjentowi oraz właściwemu organowi podatkowemu zgodnie z zasadami określonymi w art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. Nr 361 z późn. zm.)?

Odpowiedź na pytania Nr 4 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Spółki w zakresie pytania Nr 1, 2 i 3 zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 4.

Przekazanie Badaczowi przez Wnioskodawcę kwoty Zwrotu w celu pokrycia przez Badacza wydatków związanych z udziałem Pacjentów w badaniu nie powoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C i przekazania jej Pacjentowi oraz właściwemu organowi podatkowemu zgodnie z zasadami określonymi w art. 42a ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., Nr 361 z późn. zm.)

Uzasadnienie

Zgodnie z ad. 42a Ustawy o PD0F, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawna lich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 (tj. przychody z innych źródeł, wskazano w art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy PDOF, za wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych m.in. w art. 21, od których nie są zobowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jak stanowi art. 20 ust.1 Ustawy o PDOF, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PDOF, uważa się w szczególności: zwroty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z Indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnianej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia rentowego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) i inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody liana nieodpłatne Świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

W ocenie Wnioskodawcy wypłacony Pacjentom Zwrot kosztów poniesionych przez nich w związku z ich udziałem w Badaniu nie stanowi przychodu z tytułów, o których mowa w art. 12-14 i 17 Ustawy o PDOP i, w konsekwencji, powinien być rozpatrywany w zakresie źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PDOF, tj. ‘inne źródła”.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PDOF, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych m.in. w art. 21 ww. ustawy.

Jak stanowi powyższy przepis, opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlegają m.in. dochody wymienione w art. 21 Ustawy o PDOF. W myśl art. 21 ust. 1 pkt l6 lit. b ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W art. 21 ust. 13 Ustawy o PDOF wskazano natomiast, że powyższe zwolnienia stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

W licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe celem wykładni art. 21 ust. 13 Ustawy o PDOF (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14.11.2011 r., sygn. IBPBII/1/415-747/11/BD) wskazuje się, że przepis ten należy rozumieć w ten sposób. że warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest, aby koszty podróży nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika (tu: Pacjenta) oraz zostały poniesione w celo uzyskania przychodu przez podmiot wypłacający te należności (tu: Wnioskodawca).

Jednocześnie, w interpretacjach wydawanych w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 lit.. b Ustawy o PDOF

Przy tym jednak, wolna od podatku dochodowego byłaby kwota Zwrotu do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Prawidłowość powyższego poglądu potwierdzono w m.in. w Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 04.06. 2008r. (sygn. ITPB2/4I5- 302/08/PS, zgodnie z którą: Należności Tych pacjentów, którzy nie zaliczyli otrzymanych świadczeń do kosztów uzyskania przychodów korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy, lecz jedynie do wysokości limitów określonych ni odrębnych ustawach lub rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.) i poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.). Reasumując, przychody pacjentów Uczestniczących w badaniach klinicznych prowadzonych przez Wnioskodawcę z tytułu zwrotu kosztów podróży są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości obowiązujących limitów”.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany przez organy podatkowe w Interpretacji z dnia 15.06.2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. akt IPPB2/415-197/12-4/MK.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki korzystające ze zwolnienia na mocy wskazanego art. 21 ust 1 pkt 16 lit. b) ustawy określają przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce stery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm. - dalej „Rozporządzenie”).

Zgodnie z treścią § 3 Rozporządzania, z tytułu podróży odbywanej w terenie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

*   przejazdów
*   noclegów
*   dojazdów środkami komunikacji miejscowej;
*   innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Wysokość określonych w Rozporządzeniu limitów zależy od kategorii wydatku:

Przejazd środkami transportu

Zgodnie z § 5 ust. 2 Rozporządzenia, zwrot kosztów przejazdu obejmuje cenę biletu określonego środka transportu, z uwzględnieniem przysługującej pracownikowi ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga ta przysługuje.

W związku z powyższym, Zwrot kosztów przejazdu Pacjentów na Badanie środkami transportu jest, zdaniem Spółki, objęty zwolnieniem od podatku dochodowego w wysokości stwierdzonej na podstawie biletu za przejazd danym środkiem transportu.

Przejazd prywatnym samochodem

Zgodnie z § 5 ust.3 Rozporządzenia w przypadku podróży samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy - pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 wrześnie 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2004 r., 204, poz. 2068 z późn. zm.).

W konsekwencji, w opinii K.. Zwrot kosztów przejazdu Pacjentów na Badanie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania do wysokości iloczynu przejechanych przez Pacjenta kilometrów i stawki ze jodan kilometr przebiegu, nie wyższej niż określona w przepisach odrębnych.

Zwrot kosztów noclegu

Zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzania, za nocleg w hotelu lub innym obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem.

Oznacza to, że Zwrot Pacjentom kosztów noclegu, związanego z koniecznością przeprowadzania procedur badawczych w dwóch kolejnych następujących po sobie dniach, byłby objęty zwolnieniem od podatku dochodowego w wysokości stwierdzonej rachunkiem.

Zwrot kosztów wyżywienia i innych udokumentowanych wydatków

Jak stanowi § 3 Rozporządzenia, z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów min. innymi udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zgodnie z § 4 Rozporządzenia. dieta z tytułu zwiększonych kosztów wyżywienia wynosi 23zł za potną dobę podróży. Jednocześnie, jednak w Rozporządzeniu nie uregulowano wprost sytuacji, w której pracownikowi przysługuje zwrot wydatków z tytułu wyżywienia (zamiast diety) oraz poniesienia innych niezbędnych wydatków w związku z podróżą.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy Zwrot kosztów poniesionych przez Pacjentów w związku z ich udziałem w Badaniu, obejmujących koszty specjalnych posiłków wydawanych przed lub po wykonaniu badań laboratoryjnych, a także wydatki na wyżywienie związane z koniecznością przeprowadzenia procedur badawczych w dwóch kolejnych następujących po sobie dniach, powinny podlegać zwolnieniu od opodatkowania w palnej wysokości potwierdzonych wydatków.

Powyższy pogląd jest zgodny ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 03.06.2011 r. (sygn. IPPB4/415-288/11-5/MP), zgodnie z którym: „w sytuacji kiedy Spółka będzie sama finansować bezpośrednio koszty całodziennego wyżywienia pracowników, a pracownikom przebywającym w podróży nie będą wypłacane diety, wartość finansowanych przez pracodawcę kosztów wyżywienia nie będzie stanowić dla pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu”.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdyby wypłacany Pacjentom - za pośrednictwem Badacza Zwrot wydatków związanych z ich udziałem w Badaniu mieścił się w granicach limitów określonych w Rozporządzeniu, korzystałby ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 pkt. b Ustawy o PDOF.

W takim przypadku, zgodnie z art. 42a, na Spółce nie ciążyłby obowiązek informacyjny wskazany w tym przepisie (wystawienia i przesłania odpowiednim podmiotom informacji PIT-8C).

Natomiast w przypadku, gdy wysokość wypłaconego Pacjentom Zwrotu przekroczy limity wskazane w Rozporządzeniu, po stronie beneficjentów (Pacjentów) powstanie przychód do opodatkowania w wysokości nadwyżki ponad powyższe limity, stanowiący przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 Ustawy o PDOF.

Niemniej jednak, w tym kontekście, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ustawa Prawo farmaceutyczne i Ustawa o wyrobach medycznych oraz rozporządzenia wykonawcze do tych ustaw zawierają specyficzne regulacje dotyczące danych osobowych pacjentów biorących udział w badaniu klinicznym.

Przepis art. 37b ust. 2 pkt 3 ustawy Prawo farmaceutyczne zobowiązuje do przestrzegania prawa uczestnika badania klinicznego m.in. do prywatności oraz ochrony danych osobowych.

Jednocześnie, zgodnie z § 4 pkt 11 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 2 maja 2012 r. w sprawie Dobrej Praktyki Klinicznej (Dobra Praktyka Kliniczna), to do obowiązków badacza należy min. zapewnienie ochrony danych uczestników badania klinicznego pozyskanych w związku z badaniem, a przed uzyskaniem świadomej uczestnika badania, badacz przekazuje mu informacje o zachowaniu poufności tej części dokumentacji badania klinicznego, która pozwoliłaby na identyfikację uczestnika badania klinicznego, oraz o wyłączeniu danych osobowych z ewentualnej publikacji wyników badania klinicznego (§ 7 ust. 1 pkt 14 Dobrej Praktyki Klinicznej).

Dodatkowo, zgodnie z § 19 ust. 2 pkt 4 Dobrej Praktyki Klinicznej umowa dotycząca prowadzenia badania klinicznego zawarta między sponsorem lub C. a badaczem, zobowiązuje strony w szczególności do ochrony danych osobowych uczestników badania klinicznego uzyskanych w związku z prowadzeniem tego badania.

Ponadto, w załączniku do Dobrej Praktyki Klinicznej, zawierającym określenie podatkowej dokumentacji badania klinicznego wskazano, że dokumenty zawierające dane uczestników badania klinicznego, tj. m.in. świadome zgody uczestników na udział w badaniu klinicznym. Lista uczestników badania klinicznego, lista numerów kodowych Identyfikujących uczestników badania klinicznego powinny pozostawać w aktach badacza, nie - sponsora badania klinicznego lub CR0.

Analogiczne postanowienia w odniesieniu do badań klinicznych wyrobów medycznych znajdują się w Ustawie o wyrobach medycznych w rozporządzeniu wykonawczym do tej ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 40 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarz, lekarza dentysty (tekst jednolity Dz. U. z 20111 r. Nr 277, poz. 1634 z póżn. zm.), lekarz (tu: Badacz) ma obowiązek zachowania w tajemnicy informacji związanych z pacjentem, a uzyskanych w związku z wykonywaniem zawodu. Ujawnienie tajemnicy może nastąpić wyłącznie w niezbędnym zakresie i w ściśle określonych są m.in. w ustawie sytuacjach, wśród których nie wskazano jednak jakichkolwiek ewentualnych obowiązków związanych z rozliczeniem podatku dochodowego, jakie potencjalnie mogłyby spoczywać na sponsorze, ORD, badaczu lub pacjencie.

Z uwagi na przedstawione powyżej zasady prowadzenia badań klinicznych (ochrony danych osobowych Pacjentów, a także regulacje w zakresie ochrony danych osobowych, Wnioskodawca nie będzie upoważniony do uzyskania jakichkolwiek informacji identyfikujących Pacjentów (w tym również w szczególności informacji niezbędnych do sporządzenia informacji PIT -8C, np. imienia i nazwiska, miejsca zamieszkania, numeru NIP lub PESEL, właściwego organu podatkowego, itp.). W konsekwencji, nie będzie miał możliwości wystawienia PIT -8C bez naruszania restrykcyjnych przepisów ustawy Prawo farmaceutyczne, Ustawy o wyrobach medycznych oraz rozporządzeń wykonawczych do tych ustaw.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie Badaczowi przez Wnioskodawcę kwoty Zwrotu w celu pokrycia przez Badacza wydatków związanych z udziałem Pacjentów w Badaniu nie powoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku sporządzenia Informacji PIT-8C i przekazania jej Pacjentowi oraz właściwemu organowi podatkowemu zgodnie z zasadami określonymi w art. 42a Ustawy PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku wystawienia PIT – 8C z uwagi na zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b, nieprawidłowe w pozostałej części.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Równocześnie przepis art. 20 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty w związku z czym do tej kategorii zaliczyć należy również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r.:

*   w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 ze zm.) oraz,
*   w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

Zgodnie natomiast z treścią art. 21 ust. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) cyt. ustawy stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Należy zauważyć, iż w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 21 ust. 13 ww. ustawy.

Z zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność związaną m, in. z organizacją, zarządzaniem i przeprowadzaniem na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej badań klinicznych produktów leczniczych i wyrobów medycznych na zlecenie podmiotów trzecich (tzw. sponsorów), głównie firm farmaceutycznych jako tzw. podmiot działający na zlecenie sponsora, C..

Podstawą współpracy w tym zakresie jest każdorazowo odpowiednia umowa o świadczenie usług, zawierana pomiędzy firmą farmaceutyczną (jako usługobiorcą) a Spółką (jako usługodawcą).

Mając na względzie powyższe regulacje, K. zamierza określić w Umowach (tj. uwzględnić w nowo zawieranych Umowach i/lub wprowadzić do dotychczasowych w drodze aneksów) sposób rozliczenia kosztów ponoszonych przez uczestników Badania (dalej „Pacjenci) w związku z ich udziałem w Badaniu, w szczególności:

1.  kosztów przejazdu Pacjenta z miejsca pobytu do Ośrodka i z Ośrodka do miejsca pobytu.
2.  kosztów specjalnych posiłków wydawanych Pacjentowi przed lub po wykonaniu badań laboratoryjnych w ramach Badania,
3.  kosztów noclegu i wyżywienia Pacjenta związane z koniecznością przeprowadzenia procedur w ramach Badania w dwóch kolejnych następujących po sobie dniach.

Umowa wskazywałaby, że obowiązek dokonania zwrotu Pacjentom tych poniesionych przez nich kosztów spoczywa na Badaczu.

Zatem w świetle przywołanych uregulowań prawnych oraz przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż sfinansowanie bądź zwrócenie przez Wnioskodawcę kosztów udziału pacjenta w badaniu (kosztów przejazdów, wyżywienia i noclegów) będzie stanowiło dla nich nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, tj. do przychodów z innych źródeł.

Jednakże w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13, ww. ustawy przychód ten będzie wolny od podatku dochodowego, tj. jeżeli koszty podróży nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika (pacjenta), oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu przez Wnioskodawcę. Bowiem warunki do zastosowania zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostaną spełnione, jeśli koszty podróży osób rekrutowanych będą ponoszone przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przez niego przychodu i osoba rekrutowana (pacjent) otrzymanych świadczeń nie zaliczy do kosztów uzyskania przychodów.

Przy czym podkreślić należy, iż ze zwolnienia korzystają świadczenia jedynie do wysokości limitów określonych w powołanych powyżej rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej. W przypadku gdy sfinansowane bądź zwrócone przez Wnioskodawcę koszty przejazdów i noclegów ww. osobom nie będą spełniały kryteriów wskazanych w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub będą przewyższały limit określony odrębnymi przepisami, - odpowiednio - cała kwota refundacji kosztów dojazdu lub nadwyżka ponad ustalony limit będzie podlegała wykazaniu w informacji PIT-8C.

Reasumując, dokonywany przez Spółkę za pośrednictwem Badacza zwrot kosztów podróży, wyżywienia i zakwaterowania pacjentom uczestniczącym w badaniach klinicznych prowadzonych przez badaczy podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości obowiązujących limitów zgodnie z dyspozycją przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje tym, że na Spółce nie będą ciążyć obowiązki informacyjne. W przypadku przekroczenia limitów określonych w Rozporządzeniu, bądź nie spełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na Wnioskodawcy ciążył będzie obowiązek wystawienia PIT – 8C i wypełnienia obowiązków określonych w art. 42a ustawy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych sprawy podatnika osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.