Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.177.2020.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-04
Teza: w zakresie możliwości zwiększenia przychodów lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie dokumentu księgowego innego niż faktura, wystawionego z tytułu opisanej we wniosku korekty cen transferowych
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 kwietnia 2020 r., który w tym samym dniu wpłynął do tut. Organu za pośrednictwem e-puap, uzupełnionym 2 lipca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwiększenia przychodów lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie dokumentu księgowego innego niż faktura, wystawionego z tytułu opisanej we wniosku korekty cen transferowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwiększenia przychodów lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie dokumentu księgowego innego niż faktura, wystawionego z tytułu opisanej we wniosku korekty cen transferowych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 19 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.177.2020.1.AR wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 2 lipca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest podatnikiem podatku odchodowego od osób prawnych, podmiotem specjalizującym się w produkcji elastycznych przewodów hydraulicznych, prefabrykacji rur dla układów hydraulicznych i pneumatycznych oraz montażu układów hydraulicznych. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, tj. trwa od 1 stycznia do 31 grudnia. Jest tożsamy także z rokiem finansowym (rokiem obrotowym). Pojęcie „rok finansowy” lub rok obrachunkowy, którym Spółka posługuje się w treści wniosku, oznacza określenie „rok obrotowy” (pojęcie zdefiniowane w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości).

Asortyment produkowany przez Spółkę obejmuje m.in. węże hydrauliczne wysokociśnieniowe, węże paliwowe, węże powietrzne, węże smarownicze, rury gięte i proste, hydrauliczne zestawy zasilające do zastosowań mobilnych i stacjonarnych, tj. na statkach morskich, w żurawiach samojezdnych.

Produkty Spółki przeznaczone są dla producentów pojazdów budowlanych, np. koparek, ładowarek, walców, wózków widłowych, urządzeń do obsługi portów i kontenerów, pojazdów szynowych, sprzętu stoczniowego, ciężarówek i autobusów, maszyn rolniczych.

Spółka została utworzona, z uwagi na fakt, iż jeden z głównych klientów grupy kapitałowej, do której należy Spółka, uruchomił zakład produkcyjny w Polsce. W celu utrzymania wzajemnych relacji, zapewnienia szybkich i efektywnych dostaw oraz optymalizacji kosztów produkcji i logistyki, zdecydowano o powołaniu Spółki w Polsce i rozpoczęciu przez nią produkcji w bliskim sąsiedztwie klienta.

Spółka jest przede wszystkim tzw. producentem o ograniczonych funkcjach i ryzyku, realizującym rutynowe funkcje w zakresie montażu, produkcji, kontroli jakości. Funkcje Spółki w obrębie szerokorozumianej sprzedaży, ograniczają się przede wszystkim do logistyki wywozowej, tj. do dostarczenia wyrobów na uzgodnionych warunkach oraz wystawienia i dostarczenia faktur do klienta z tytułu realizowanych dostaw. Inne kluczowe funkcje, takie jak zarządzanie strategiczne, badania i rozwój produktów, projektowanie produktów, faktyczna sprzedaż, tj. pozyskiwanie zamówień dla Spółki są realizowane przez X z siedzibą w Szwecji (dalej: Spółka Matka), 100% właściciela Spółki.

Działalności produkcyjnej Spółki towarzyszy działalność dystrybucyjna, służąca uzupełnieniu asortymentu wytwarzanego przez Spółkę o produkty nabywane od innych producentów i dystrybutorów. Również w tym zakresie Spółka pełni ograniczone funkcje i ryzyka, realizując przede wszystkim funkcje administracyjne związane z ich zakupem oraz logistyką, np. magazynowaniem, dostarczaniem do klienta (z wyłączeniem przypadków, gdy dostawa jest realizowana bezpośrednio do klienta) oraz fakturowaniem klientów. W tym przypadku pozyskiwanie zamówień dla Spółki w zakresie towarów jest także realizowane przez Spółkę Matkę.

W strukturze przychodów ze sprzedaży produktów, dominuje sprzedaż do podmiotów niepowiązanych, która stanowi, aż 95% przychodów ze sprzedaży. Pozostałą część stanowi sprzedaż wytwarzanych produktów do podmiotów powiązanych. 85% wartości sprzedaży do podmiotów niepowiązanych stanowią przychody z tytułu sprzedaży produktów wytworzonych przez Spółkę, a pozostałą część tej kategorii przychodów stanowią przychody ze sprzedaży towarów (prezentowane wskaźniki dotyczące sprzedaży Spółki oparte są o dane z roku 2018, w roku 2019 kształtowały się one na podobnym poziomie.)

Spółka pragnie podkreślić, iż pozyskiwanie klientów i zleceń we własnym zakresie nie jest jej strategicznym priorytetem. W 2018 roku wartość przychodów ze sprzedaży Spółki na rzecz podmiotów niepowiązanych wynikających ze zleceń pozyskiwanych przez Spółkę Matkę kształtuje się na poziomie 97% przychodów ze sprzedaży do podmiotów niepowiązanych ogółem. Strategia Spółki koncentruje się natomiast na zapewnieniu najwyższej jakości działań w obrębie pełnionych funkcji produkcyjnych i logistycznych. Około 70% towarów handlowych oraz materiałów produkcyjnych nabywanych jest od podmiotów niepowiązanych, głównie od tzw. dostawców preferowanych, tj. zatwierdzanych przez Spółkę Matkę oraz na podstawie preferencyjnych warunków wynegocjowanych przez Spółkę Matkę. Ceny sprzedaży stosowane przez Spółkę zarówno na rzecz podmiotów niepowiązanych jak i powiązanych wynikają z cenników ustalanych przez Spółkę Matkę.

Podsumowując, Spółka Matka pozyskuje zlecenia, generujące przychody oraz zyski Spółki z tytułu realizowanej przez Spółkę sprzedaży produktów oraz towarów do podmiotów niepowiązanych oraz powiązanych, realizując funkcje zarządzania strategicznego, rozwoju produktów oraz sprzedaży, a także angażując wartości niematerialne, np. w postaci renomy zaufanego partnera oraz biznesowych relacji opartych na wieloletniej współpracy z odbiorcami Spółki.

W związku z powyższym, Spółka wraz ze Spółką Matką planują wdrożyć od 2020 roku nową metodologię wzajemnych rozliczeń. Spółka rozważy również jej zastosowanie ze skutkiem wstecznym w stosunku do 2019 roku. Nowa metodologia ma na celu zapewnienie Spółce zysku na stabilnym rynkowym poziomie, uwzględniając pełnione przez Spółkę rutynowe funkcje, angażowane aktywa i ponoszone ryzyka w związku z działalnością produkcyjną oraz dystrybucyjną prowadzoną na rzecz podmiotów niepowiązanych i powiązanych. Pozostała, rezydualna część zysku lub strata, alokowana do Spółki Matki, odzwierciedli rynkową wartość zaangażowania Spółki Matki w pozyskiwanie zleceń dla Spółki oraz ponoszone ryzyka i angażowane aktywa.

Rynkowy poziom zysku Spółki zostanie ustalony w drodze analizy cen transferowych zgodnie z regulacjami zawartymi w Rozdziale 1a Ustawy o CIT, z uwzględnieniem pełnionych przez Spółkę rutynowych funkcji, angażowanych aktywów i ponoszonego ryzyka w związku z działalnością produkcyjną oraz dystrybucyjną prowadzoną na rzecz podmiotów niepowiązanych oraz powiązanych.

Podstawą planowanej nowej metodologii rozliczeń, jest realizowana przez Spółkę w ciągu roku sprzedaż na rzecz podmiotów niepowiązanych oraz powiązanych w zakresie produktów własnych oraz nabytych towarów w związku ze zleceniami pozyskanymi przez Spółkę Matkę.

Po zakończeniu roku obrachunkowego Spółka ustali rynkowy poziom zysku w związku z działalnością produkcyjną oraz dystrybucyjną prowadzoną na rzecz podmiotów niepowiązanych i powiązanych z uwzględnieniem rezultatów wynikających z przeprowadzonej analizy cen transferowych.

Następnie, Spółka i Spółka Matka dokonają korekty cen transferowych za dany rok obrachunkowy, np.2020 po łącznym spełnieniu następujących warunków, tj.:

1.  warunki w transakcjach kontrolowanych ustalone w trakcie roku podatkowego; Warunki transakcji kontrolowanej, tj. ceny sprzedaży produktów własnych oraz nabytych towarów na rzecz podmiotów niepowiązanych w przedmiotowej transakcji będą ustalane przez Spółkę Matkę z podmiotami niepowiązanymi ze Spółką. W przypadku transakcji kontrolowanej, w zakresie sprzedaży przez Spółkę produktów własnych oraz nabytych towarów na rzecz podmiotów powiązanych w przedmiotowej transakcji ceny będą ustalane przez Spółkę Matkę zgodnie z zasadą ceny rynkowej, o której mowa w art. 11c Ustawy o CIT. Zatem warunki na których Spółka sprzedaje produkty własne oraz towary zarówno do podmiotów powiązanych i niepowiązanych będą miały charakter rynkowy. Spółka wykaże zgodność stosowanych cen z zasadą ceny rynkowej. W szczególności Spółka wykaże, że zasady arm’s length były przestrzegane na etapie planowania transakcji i same założenia finansowe transakcji mają charakter rynkowy. Spółka sporządza stosowną dokumentację cen transferowych wspartą analizami porównawczymi przedstawiającą zasady kalkulacji cen oraz uzasadniającą wybór metody i analizowanego wskaźnika finansowego. Poziom dochodowości, jaki Spółka powinna osiągnąć za dany rok finansowy, wynika z odpowiedniej analizy porównawczej.
2.  istotne okoliczności mające wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki; Po zakończeniu roku finansowego Spółki, znane będą faktycznie poniesione koszty i uzyskane przychody Spółki będące podstawą obliczenia ceny transferowej, rozumianej jako wyniku finansowego transakcji kontrolowanej, tj. sprzedaży przez Spółkę produktów własnych oraz nabytych towarów na rzecz podmiotów niepowiązanych i powiązanych. Jeżeli w wyniku analizy ex post zostanie stwierdzona niezgodność wyniku finansowego z wynikiem finansowym, jaki byłby właściwy dla podmiotów niepowiązanych, zostanie dokonana korekty cen transferowych. Jeżeli w wyniku analizy ex post zostanie natomiast stwierdzona zgodność wyniku finansowego z wynikiem finansowym właściwym dla podmiotów niepowiązanych, korekta cen transferowych nie nastąpi.
3.  oświadczenie podmiotu powiązanego; Przed dokonaniem korekty Spółka wystąpi do Spółki Matki o oświadczenie, że Spółka Matka dokonała korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co Spółka. Spółka dokona korekty wyniku finansowego transakcji kontrolowanej po uzyskaniu takiego oświadczenia,
4.  siedziba podmiotu powiązanego; Spółka Matka ma siedzibę i zarząd w Szwecji, czyli w państwie, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz z którym istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych;
5.  dokonanie korekty cen transferowych; Spółka ujmie korektę cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

W przypadku osiągnięcia przez Spółkę zysku z transakcji kontrolowanej ponad ustalony poziom lub poniżej zakładanego poziomu, Spółka dokona rocznej korekty wyniku finansowego transakcji kontrolowanej tj. korekty wyniku finansowego do ustalonego w wyniku analizy cen transferowych punktu/przedziału. W przypadku osiągnięcia przez Spółkę zysku ponad poziom ustalony w ramach metody cen transferowych wyrównanie będzie miało charakter korekty in minus (tj. wyrównanie w dół), z kolei w przypadku osiągnięcia zysku poniżej zakładanego poziomu Spółka dokona korekty in plus (tj. wyrównanie w górę).

Zgodnie z założeniami modelu rozliczeń na gruncie cen transferowych, Spółka za pomocą powyższych korekt nie będzie korygowała cen towarów lub świadczonych usług. Korekty nie będą służyły podwyższeniu lub obniżeniu cen za wcześniejsze transakcje, a nakierowane będą na dostosowanie poziomu wyniku finansowego transakcji kontrolowanej osiąganego w trakcie roku do poziomu rynkowego.

W praktyce zatem korekty nie będą odwoływały się do jakichkolwiek faktur otrzymanych lub wystawionych przez Spółkę, jak również nie będą odnosiły się do cen i ilości dostarczonych towarów ani do wynagrodzenia za wyświadczone usługi. Celem korekt nie będzie również skorygowanie jakichkolwiek błędów we wcześniejszych rozliczeniach, jak również udzielenie rabatu (czy jakiejkolwiek innej obniżki ceny), przyznanie premii, czy podwyższenie ceny.

W celu udokumentowania wyniku finansowego transakcji kontrolowanej. Spółka zamierza wystawiać dokument księgowy, inny niż faktura/faktura korygująca, np. notę księgową tytułem rocznej korekty cen transferowych.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z 2 lipca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że koszty prognozowane, a następnie faktycznie poniesione w trakcie roku są niewątpliwe ponoszone przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodu podlegającego opodatkowaniu lub w celu zachowania albo zabezpieczenia takiego źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT). Wnioskodawca wnioskuje zatem o wydanie interpretacji przy założeniu, iż koszty prognozowane, a następnie faktycznie poniesione, tj. rzeczywiście ustalone (na podstawie rzeczywistych wartości) spełniać będą wszystkie warunki, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W uzupełnieniu tym Wnioskodawca zaznaczył, że w odniesieniu do kosztów prognozowanych, a następnie faktycznie poniesionych w trakcie roku mogą mieć zastosowanie przepisy szczególne, jak np. art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

W powyższym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał również, że różnica pomiędzy planowanym wynikiem finansowym a wynikiem finansowym stwierdzonym w wyniku analizy ex post wynikać będzie z okoliczności obiektywnych o charakterze ekonomicznym, np. faktycznej wielkości zamówień zrealizowanych przez Wnioskodawcę, kształtowania się rzeczywistych kosztów wynagrodzeń związanych z produkcją, efektywności prowadzonych działań produkcyjnych, i innych okoliczności, które ze swojej natury są prognozowane, a których nie można w 100% przewidzieć na etapie planowania. Przede wszystkim jednak różnica pomiędzy planowanym wynikiem finansowym, a wynikiem finansowym stwierdzonym w wyniku analizy ex post wynika z modelu współpracy oczekiwanym przez klientów, w ramach którego, klient oczekuje zakupów produktów i towarów bezpośrednio od Wnioskodawcy w Polsce po cenach rynkowych (a nie np. od spółki matki ze Szwecji). W ocenie Wnioskodawcy oczekiwania klienta finalnego co do modelu współpracy z Wnioskodawcą należy uznać za okoliczność obiektywną.

W kontekście ograniczonych funkcji pełnionych przez Wnioskodawcę, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk, wynik finansowy przy zastosowaniu opisanego modelu wymaga zwykle dostosowania do poziomu rynkowego po zakończeniu roku, co jest powszechną procedurą stosowaną w ramach grup kapitałowych wobec podmiotów o ograniczonych funkcjach. W tym celu ustawodawca wprowadził regulacje art. 11e ustawy CIT.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z 2 lipca 2020 r. wskazał również, że podobnie jak we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej pragnie podkreślić, iż różnica pomiędzy planowanym wynikiem finansowym a wynikiem finansowym stwierdzonym w wyniku analizy ex post, która będzie stanowić przedmiot korekty na podstawie art. 11e ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.) nie będzie wynikała z pomyłek w ustaleniu cen.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym na gruncie art. 11e Ustawy o CIT obowiązującej od 1 stycznia 2019 r., w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka będzie uprawniona odpowiednio do zwiększenia swoich przychodów podatkowych lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie dokumentu księgowego, innego niż faktura/faktura korygująca (np. noty księgowej) wystawionego z tytułu opisanej we wniosku korekty cen transferowych w roku podatkowym, którego dany dokument będzie dotyczyć?

Zadaniem Spółki, prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym na gruncie art. 11e Ustawy o CIT, obowiązującej od 1 stycznia 2019 r., w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka będzie uprawniona odpowiednio do zwiększenia swoich przychodów podatkowych lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie dokumentu księgowego, innego niż faktura/faktura korygująca (np. noty księgowej) wystawionego z tytułu opisanej we wniosku korekty cen transferowych w roku podatkowym, którego dany dokument będzie dotyczyć.

Korekty cen transferowych są praktyką powszechnie stosowaną przez podmioty powiązane i mają na celu przede wszystkim dostosowanie cen transferowych, w szczególności poziomu wyniku finansowego prowadzonej działalności gospodarczej do poziomu, który odzwierciedla zasadę ceny rynkowej, o której mowa w art. 11c Ustawy o CIT. Istotą korekty cen transferowych jest dostosowanie poziomu cen transferowych po przeprowadzeniu kalkulacji za dany okres na danych rzeczywistych i zastosowaniu właściwej metody oraz poziomu wynikającego z przeprowadzonej analizy porównawczej. Dokonywane są one zazwyczaj ex post, czyli po realizacji danej transakcji oraz po zakończonym roku podatkowym, a więc dopiero wtedy, kiedy możliwa jest kompletna analiza zrealizowanej transakcji oraz ocena warunków rynkowych.

Od 1 stycznia 2019 r. w ustawie o CIT wprowadzono art. 11e Ustawy o CIT regulujący konsekwencje i zasady realizacji korekt cen transferowych, zgodnie z którym podatnik może uwzględniać w swoim rozliczeniu podatkowym korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane,
2.  nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami rynkowymi wymaga dokonania korekty cen transferowych,
3.  w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik,
4.  podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Polski albo w państwie lub na terytorium, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem,
5.  podatnik potwierdzi dokonanie korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

Zgodnie z art. 12 ust. 3aa, przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1.  korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-5;
2.  korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11 d ust. 1 -3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2.

Stosownie do powyższego przepisu, w wyniku korekty cen transferowych zmniejszających przychody korekta ta powinna spełniać warunki z pkt 1-5 ww. przepisu, a korekta zwiększająca przychody, powinna spełniać warunki z pkt 1 i 2 tego przepisu. Natomiast w przypadku korekty cen transferowych skutkujących zmianą wysokości kosztów uzyskania przychodów, korekta zmniejszająca koszty powinna spełniać warunki z pkt 1 i 2 a zwiększająca koszty powinna spełniać warunki z pkt 1-5, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1ab Ustawy o CIT.

W art. 12 ust. 3l oraz art. 15 ust. 4k Ustawy o CIT ustawodawca zawarł zastrzeżenie, że przepisów dotyczących korekt (art. 12 ust. 3j-3k oraz art. 15 ust. 4i-4j) nie stosuje się do korekty cen transferowych, o których mowa w art. 11e Ustawy o CIT.

Z powyższego wynika, że korekty cen transferowych, dotyczące korekty wyniku finansowego będą objęte zakresem regulacji art. 12 ust. 3l pkt 2 Ustawy o CIT, co wyklucza prawo do dokonywania bieżącej korekty rozliczeń poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, na podstawie art. 12 ust. 3j Ustawy o CIT.

Od strony technicznej korekta cen transferowych przeprowadzana jest, jako korekta samego wyniku finansowego, poprzez zbiorczą zmianę wysokości przychodów lub kosztów (a nie cen poszczególnych towarów/usług) dokonywana przed złożeniem zeznania podatkowego. Korekta może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów.

Zastosowanie przepisów art. 11e Ustawy o CIT do przedstawionego zdarzenia przyszłego

Zdaniem Spółki, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego mechanizm korekty wyniku finansowego Spółki będzie miał charakter korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT pojęcie ceny transferowej oznacza rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. W opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem korekty będzie wynik finansowy osiągany przez Spółkę na sprzedaży na rzecz podmiotów niepowiązanych i powiązanych w ciągu danego roku obrachunkowego produktów własnych oraz nabytych towarów w związku ze zleceniami pozyskanymi przez Spółkę Matkę lub inny podmiot grupy kapitałowej, do której należą Spółka i Spółka Matka.

Przedmiotowa transakcja spełnia jednocześnie definicję transakcji kontrolowanej. Zgodnie z art. 11a. ust. 1 pkt 6 Ustawy o CIT pojęcie transakcji kontrolowanej oznacza m.in. identyfikowane, na podstawie rzeczywistych zachowań stron, działania o charakterze gospodarczym, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Warunki sprzedaży produktów własnych oraz nabytych towarów na rzecz podmiotów niepowiązanych w przedmiotowej transakcji są ustalane przez Spółkę Matkę z podmiotami, na rzecz których sprzedaje Spółka, a następnie narzucane Spółce w wyniku powiązań między Spółką, a Spółką Matką i w konsekwencji stosowane przez Spółkę w realizowanych transakcjach ze swoimi odbiorcami.

Adekwatność zastosowania przepisów art. 11e ustawy o CIT do sytuacji Spółki potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, z dnia 25 września 2018 roku, druk 2860, wprowadzającej regulacje o korekcie cen transferowych począwszy od stycznia 2019 (przedmiotowa ustawa została uchwalona w dniu 23 października 2018 r., dalej: Uzasadnienie). Zgodnie z Uzasadnieniem „w praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym poziomem rentowności podmiotu powiązanego, a rynkowym poziomem rentowności, wynikającym przykładowo z analizy porównawczej. Taka sytuacja może mieć miejsce chociażby w relacji producenta o ograniczonym zakresie funkcji, ryzyk i aktywów z podmiotem centralnym zarządzającym łańcuchem dostaw (tzw. entrepreneur) – który to podmiot nie zawsze będzie stroną bezpośrednich transakcji z producentem. Po zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z punktu widzenia cen transferowych suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu rentowności i w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu uzyskania wyniku finansowego zgodnego z poziomem rynkowym.”

W opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka Matka spełnia właśnie rolę takiego podmiotu centralnie zarządzającego łańcuchem dostaw. Jednocześnie Spółka Matka nie zawsze będzie stroną transakcji kontrolowanej, tj. pozyskuje zlecenia dla Spółki, ale nie pośredniczy w dostawie produktów wytworzonych przez Spółkę dla jej klientów. Spółka może być natomiast stroną w przypadku transakcji dotyczących dystrybucji towarów przez Spółkę (np. jako dostawca Spółki). Należy nadmienić, iż z uwagi na strategię, której skutkiem była decyzja o utworzeniu Spółki w Polsce w bliskim sąsiedztwie kluczowego klienta, faktyczny udział Spółki Matki w łańcuchu dostaw jako pośrednika między Spółką a klientami, jest możliwym rozwiązaniem, niemniej sprzeczny z tą strategią. Preferowanym rozwiązaniem jest bezpośrednia sprzedaż wyrobów do klienta finalnego przez Spółkę, ich producenta, rozszerzona o towary, stanowiące uzupełnienie asortymentu wymaganego przez klientów Spółki. Wymusza ono jednak korektę wyniku finansowego osiąganego przez Spółkę na transakcji kontrolowanej.

Reasumując, brak bezpośredniego udziału Spółki Matki w przedmiotowej transakcji kontrolowanej jako strony transakcji ze Spółką pozostaje bez znaczenia z perspektywy zastosowania regulacji o korekcie cen transferowych zgodnie z art. 11e Ustawy o CIT

Spełnienie warunków zastosowania art. 11e Ustawy o CIT przez Spółkę

W ocenie Spółki, w celu zastosowania art. 11e Ustawy o CIT, Spółka spełni wymagane, określone w tym przepisie warunki, tj.

1.  Warunki transakcji kontrolowanej, tj. ceny sprzedaży produktów własnych oraz nabytych towarów na rzecz podmiotów niepowiązanych w przedmiotowej transakcji będą ustalane przez Spółkę Matkę z podmiotami niepowiązanymi ze Spółką. W przypadku transakcji kontrolowanej, w zakresie sprzedaży przez Spółkę produktów własnych oraz nabytych towarów na rzecz podmiotów powiązanych w przedmiotowej transakcji ceny będą ustalane przez Spółkę Matkę zgodnie z zasadą ceny rynkowej, o której mowa w art. 11c Ustawy o CIT. Zatem warunki na których Spółka sprzedaje produkty własne oraz towary zarówno do podmiotów powiązanych i niepowiązanych będą miały charakter rynkowy. Należy nadmienić, iż uzasadnienie jednoznacznie wskazuje, „(\`(...)\`) że przyjęte rozwiązania w zakresie warunków dopuszczalności dokonywania korekt zmniejszających przychody lub zwiększających koszty uzyskania przychodu przez podatnika nie ograniczają w żaden sposób możliwości weryfikacji zasadności dokonania takiej korekty przez organy podatkowe po zakończeniu roku, na podstawie przepisów o cenach transferowych. Dodatkowo, na podstawie regulacji art. 11c ust. 1 ustawy o CIT (\`(...)\`), podatnik zobowiązany jest do stosowania cen rynkowych również w trakcie roku, zgodnie z najlepszą wiedzą i doświadczeniem. W tym kontekście, organy podatkowe nadal będą miały na podstawie art. 11c ust. 1 i 2 ustawy o CIT (\`(...)\`) prawo do zakwestionowania dokonanej korekty w sytuacji, jeśli zaistnieją przesłanki do stwierdzenia, że podatnik np. celowo stosował w trakcie roku ceny w znaczący sposób odbiegające od poziomu rynkowego i np. w przypadku istotnej zmiany warunków rynkowych - nie dostosowywał poziomu tych cen w trakcie roku.” Zgodnie z regulacjami Ustawy o CIT, Spółka wykaże zgodność stosowanych cen z zasadą ceny rynkowej, w szczególności wykaże, że zasady arm’s length były przestrzegane na etapie planowania transakcji i same założenia finansowe transakcji mają charakter rynkowy. Spółka sporządza stosowną dokumentację cen transferowych wspartą analizą porównawczą przedstawiającą zasady kalkulacji cen oraz uzasadniającą wybór metody i analizowanego wskaźnika finansowego. Poziom dochodowości, jaki Spółka powinna osiągnąć za dany rok finansowy, wynika z odpowiedniej analizy porównawczej. Spółka pragnie podkreślić, iż ocena rynkowości warunków transakcji kontrolowanej nie jest przedmiotem niniejszego wniosku;
2.  Po zakończeniu roku finansowego Spółki, znane będą faktycznie poniesione koszty i uzyskane przychody Spółki będące podstawą obliczenia ceny transferowej, rozumianej jako wyniku finansowego transakcji kontrolowanej, tj. sprzedaży przez Spółkę produktów własnych oraz nabytych towarów na rzecz podmiotów niepowiązanych. Jeżeli w wyniku analizy ex post zostanie stwierdzona niezgodność wyniku finansowego z wynikiem finansowym, jaki byłby właściwy dla podmiotów niepowiązanych, zostanie dokonana korekty cen transferowych. W przypadku osiągnięcia przez Spółkę zysku z transakcji kontrolowanej ponad ustalony poziom lub poniżej zakładanego poziomu, Spółka dokona rocznej korekty wyniku finansowego transakcji kontrolowanej tj. korekty do ustalonego w wyniku analizy cen transferowych punktu/przedziału. W przypadku osiągnięcia przez Spółkę zysku ponad poziom ustalony w ramach metody cen transferowych wyrównanie będzie miało charakter korekty in minus (tj. wyrównanie w dół), z kolei w przypadku osiągnięcia zysku poniżej zakładanego poziomu Spółka dokona korekty in plus (tj. wyrównanie w górę). Jeżeli w wyniku analizy ex post zostanie natomiast stwierdzona zgodność wyniku finansowego z wynikiem finansowym właściwym dla podmiotów niepowiązanych, korekta cen transferowych nie nastąpi;
3.  Przed dokonaniem korekty Spółka wystąpi do Spółki Matki o oświadczenie, że Spółka Matka dokonała korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co Spółka. Spółka dokona korekty wyniku finansowego transakcji kontrolowanej, po uzyskaniu takiego oświadczenia;
4.  Spółka Matka ma siedzibę i zarząd w Szwecji, czyli w państwie, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz z którym istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych;
5.  Spółka ujmie korektę cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta. W Uzasadnieniu wskazano również, że „wprowadza się jednoznaczną regułę, że korekta cen transferowych (\`(...)\`) jest ujmowana w roku, którego dotyczy (\`(...)\`)”.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości, zgodnie z którym na gruncie art. 11e Ustawy o CIT obowiązującej od 1 stycznia 2019 r. w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółka będzie uprawniona odpowiednio do zwiększenia swoich przychodów podatkowych lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie dokumentu księgowego, innego niż faktura/faktura korygująca (np. noty księgowej) wystawionego z tytułu opisanej we wniosku korekty cen transferowych w roku podatkowym, którego dany dokument będzie dotyczyć.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.