Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-103/13-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-05
Teza: Zakres możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne oraz możliwości odliczenia od podatku sfinansowanych ze wsparcia pomostowego składek na ubezpieczenie zdrowotne.
Słowa kluczowe: dochód; ubezpieczenia-ubezpieczenia społeczne; ubezpieczenia-ubezpieczenia zdrowotne; wsparcie pomostowe; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16.01.2013 r. (data wpływu 21.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne oraz możliwości odliczenia od podatku sfinansowanych ze wsparcia pomostowego składek na ubezpieczenie zdrowotne – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.12.2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynął wniosek o wydanie interpretacji ogólnej na druku ORD-OG. Pismem z dnia 08.01.2013 r. Nr IPPB6/0050-15/12-2/MK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie, czy wniesione podanie na druku ORD-OG należy traktować jako wniosek o wydanie interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego, czy też żądanie zawarte w przedmiotowym piśmie należy traktować jako wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Wnioskodawca w dniu 15.01.2013 r. (data wpływu 21.01.2013 r.) złożył wniosek ORD-IN z dnia 16.01.2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne oraz możliwości odliczenia od podatku sfinansowanych ze wsparcia pomostowego składek na ubezpieczenie zdrowotne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest uczestnikiem programu Przedsiębiorczość w Sektorach Kreatywnych, którego beneficjentem jest Akademia (priorytet R., Działanie x Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia. W ramach tego programu Wnioskodawca otrzymał bezzwrotną dotację na otwarcie działalności gospodarczej oraz wsparcie pomostowe, które jest wypłacane przez 6 miesięcy w kwocie 1300 zł. Wsparcie pomostowe ma być przeznaczone na pokrycie obligatoryjnych opłat, ponoszonych w pierwszym okresie prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności składek na ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego, podatków i opłat administracyjnych.

Wnioskodawca rozlicza się na zasadach ogólnych według progresywnej skali podatkowej (18 i 32%), prowadząc książkę przychodów i rozchodów.

Wydatki z dotacji i wsparcia pomostowego nie mogą być kosztami prowadzenia działalności, ale co do składek ZUS Wnioskodawca nie ma pewności, gdyż spotkał się w różnymi interpretacjami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy można odliczać od dochodu zapłaconą kwotę ubezpieczenia społecznego, a od podatku zapłaconą składkę na ubezpieczenie zdrowotne, które były pokryte z otrzymanego wsparcia pomostowego?

Zdaniem Wnioskodawcy można dokonać takiego odliczenia, chociaż w tej chwili księgowa Wnioskodawcy nie robi takiego odliczenia, ale można to skorygować w zeznaniu rocznym.

Jest 81 osób, które otrzymały dotację i wsparcie pomostowe i które rozpoczęły działalność gospodarczą - część biur rachunkowych i księgowych odlicza składki ZUS od przychodu i podatku, a druga część nie. Zdaniem Wnioskodawcy można dokonać takiego odliczenia.

Wnioskodawca wskazuje na interpretację tego problemu prawnika z Katedry Prawa Finansowego i Podatkowego z Akademii dr R. Z.:

„Składki na ubezpieczenie społeczne oraz na ubezpieczenie zdrowotne finansowane wsparciem pomostowym bezwzględnie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Mogą natomiast być odliczane od podstawy opodatkowania, tj. dochodu (ZUS) i od podatku (zdrowotne), ponieważ podstawą ich wymiaru jest dochód hipotetyczny ustalany przez przepisy ustawowe. Nie mogłyby być odliczane jedynie wówczas, gdyby ich podstawę stanowił dochód wolny od opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

Wskazać należy, iż środki otrzymane przez Wnioskodawcę pochodzące ze wsparcia finansowego oraz wsparcia pomostowego, w części nieprzeznaczonej na cele inwestycyjne, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych:

1.  zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących,
2.  potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu

\- odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2012 r.), wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z treści art. 26 ust. 13a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie zatem wynika, że wydatki na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne nie podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Odnosząc się natomiast do możliwości odliczenia od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne sfinansowanej otrzymanym wsparciem pomostowym, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027, z późn. zm.), opłacanej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika, zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 27b ust. 2 ww. ustawy, kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki.

Okoliczność, że podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą stanowi zadeklarowana kwota, nie niższa niż limit określony w przepisach powoduje, że odliczeniu od podatku podlega składka na ubezpieczenie zdrowotne – do wysokości 7,75% podstawy wymiaru. Bez znaczenia z punktu widzenia odliczania składki na ubezpieczenie zdrowotne jest fakt, że podatnik uzyskuje w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zarówno dochód podlegający opodatkowaniu, jak i dochód zwolniony od podatku, ponieważ dochód w wysokości faktycznie osiągniętej nie stanowi podstawy wymiaru tej składki.

Dopełnieniem wcześniej powołanych regulacji prawnych w zakresie możliwości odliczania od dochodu lub podatku przez podatnika określonych kwot poniesionych wydatków są postanowienia art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza, to że poza wskazanymi wcześniej przepisami art. 26 i art. 27 dotyczącymi możliwości odliczania od dochodu lub od podatku kwot składek na ubezpieczenie społecznie lub zdrowotne należy również mieć na uwadze (co uszło uwadze Wnioskodawcy) postanowienia art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie ze wskazanym przepisem, jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Zatem jeżeli podatnik skorzysta z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne oraz z możliwości odliczenia od podatku sfinansowanych ze wsparcia pomostowego składek na ubezpieczenie zdrowotne, wówczas winien dokonać doliczenia tych kwot w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot. Natomiast gdy dochód i podatek dochodowy nie został obniżony przez podatnika odpowiednio o kwotę składek na ubezpieczenie społeczne lub kwotę składek na ubezpieczenie zdrowotne opłaconych w roku podatkowym, art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania.

W świetle powołanych regulacji prawnych stwierdzić należy, iż możliwość odliczenia od dochodu lub podatku odpowiednio składek na ubezpieczenie społecznie lub zdrowotne została ograniczona tylko do poniesionych wydatków na opłacenie przedmiotowych składek, jeżeli nie nastąpił ich zwrot. W sytuacji gdy nastąpił zwrot poniesionych wydatków, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczania odpowiednio od dochodu lub podatku składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne sfinansowanych otrzymanym wsparciem pomostowym. Przy czym wskazać należy, że w rozpatrywanym przypadku z uwagi na okoliczność, iż Wnioskodawca nie może skorzystać z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne oraz z możliwości odliczenia od podatku pokrytych ze wsparcia pomostowego składek na ubezpieczenie zdrowotne, jednocześnie nie będzie miał obowiązku doliczenia określonych kwot w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot - art. 45 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na opłacenie składek na ubezpieczenie społeczne oraz możliwości odliczenia od podatku sfinansowanych ze wsparcia pomostowego składek na ubezpieczenie zdrowotne należało uznać na nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Krańcowo zastrzec należy, iż tut. Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy w zakresie objętym zadanym przez niego pytaniem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.