Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-59/15-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-08
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie potwierdzenia stanowiska Spółki, zgodnie z którym wydatek związany z nabyciem (odkupem) wierzytelności pożyczkowych powinien stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki w momencie otrzymania spłaty części lub całości nabytej (odkupionej) pożyczki i czy wartość przedmiotowego kosztu powinna odpowiadać wartości wykazanego z tytułu otrzymanej spłaty przychodu podatkowego.
Słowa kluczowe: cena; koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; przychód; strata; umowa; wartość-wartość nominalna; wierzytelność; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 27 stycznia 2015 r. (data wpływu 10 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia stanowiska Spółki, zgodnie z którym wydatek związany z nabyciem (odkupem) wierzytelności pożyczkowych powinien stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki w momencie otrzymania spłaty części lub całości nabytej (odkupionej) pożyczki i czy wartość przedmiotowego kosztu powinna odpowiadać wartości wykazanego z tytułu otrzymanej spłaty przychodu podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej momentu zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej wysokości kosztu uzyskania przychodu.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia wyniku na pierwotnej sprzedaży wierzytelności pożyczkowych jako różnica między ceną danej wierzytelności a jej wartością nominalną (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   potwierdzenia stanowiska Spółki, zgodnie z którym przepływy z tytułu spłat przypadających na sprzedaną wierzytelność, które Spółka otrzyma i przekaże kupującemu po dacie przeprowadzenia transakcji sprzedaży pozostają neutralne podatkowo (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
*   potwierdzenia stanowiska Spółki, zgodnie z którym wydatek związany z nabyciem (odkupem) wierzytelności pożyczkowych powinien stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki w momencie otrzymania spłaty części lub całości nabytej (odkupionej) pożyczki i czy wartość przedmiotowego kosztu powinna odpowiadać wartości wykazanego z tytułu otrzymanej spłaty przychodu podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
*   potwierdzenie stanowiska Spółki, czy prawidłowo ustala przychód i koszt podatkowy na powtórnej sprzedaży nabytych (odkupionych) wierzytelności jako odpowiednio cenę powtórnej sprzedaży danej wierzytelności oraz różnicę pomiędzy ceną, po której wierzytelność została odkupiona a kosztem uzyskania przychodu dotychczas faktycznie rozpoznanym (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, która prowadzi działalność gospodarczą i podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). W ramach prowadzonej działalności Spółka udziela pożyczek na sfinansowanie nabycia maszyn i urządzeń wykorzystywanych przez pożyczkobiorców na potrzeby prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W ramach analizowanej transakcji Spółka dokonała i będzie dokonywała sprzedaży wierzytelności pożyczkowych na rzecz podmiotu mającego siedzibę w Polsce („Kupujący”).

Cena sprzedaży poszczególnych wierzytelności pożyczkowych jest wyższa niż wartość kapitału (nominału) sprzedawanej wierzytelności, z związku z czym jest to tak zwana sprzedaż z premią.

Wszystkie przyszłe należności pochodzące z wierzytelności będących przedmiotem cesji będą wpłacane przez pożyczkobiorców na wskazane konto bankowe. Następnie Spółka będzie przekazywała otrzymane kwoty na rzecz Kupującego.

W przypadku powstania zaległości w spłatach Spółka będzie zobowiązana odkupić daną wierzytelność.

W przypadku poprawy parametrów wierzytelności po dokonanym odkupie, Spółka będzie mogła dokonać na rzecz Kupującego ponownej sprzedaży tej wierzytelności wraz z obowiązkiem jej ewentualnego odkupu w przyszłości (w przypadku powstania ponownych zaległości w spłatach).

Obecnie, Wnioskodawca chciałby potwierdzić przyjętą metodologię stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie rozliczenia dla celów podatkowych analizowanych transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka prawidłowo ustala wynik podatkowy na pierwotnej sprzedaży wierzytelności pożyczkowych jako różnica pomiędzy ceną danej wierzytelności, a jej wartością nominalną? Pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przepływy z tytułu spłat przypadających na sprzedaną wierzytelność, które Spółka otrzyma i przekaże Kupującemu po dacie przeprowadzenia transakcji sprzedaży będą dla Spółki neutralne podatkowo (tzn. Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu ani kosztu podatkowego z związku z odpowiednio ich otrzymaniem i przekazaniem Kupującemu)? Pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wydatek związany z nabyciem (odkupem) wierzytelności pożyczkowych powinien stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki w momencie otrzymania spłaty części lub całości nabytej (odkupionej) pożyczki i czy wartość przedmiotowego kosztu powinna odpowiadać wartości wykazanego z tytułu otrzymanej spłaty przychodu podatkowego? Pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.
4.  Czy Spółka prawidłowo ustala przychód i koszt podatkowy na powtórnej sprzedaży nabytych (odkupionych) wierzytelności jako odpowiednio cenę powtórnej sprzedaży danej wierzytelności oraz różnicę pomiędzy ceną, po której wierzytelność została odkupiona a kosztem uzyskania przychodu dotychczas faktycznie rozpoznanym? Pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

I tak:

*   w zakresie pytania nr 1 interpretacja indywidualna wydana w dniu 08 maja 2015 r. nr ILPB3/4510-1-59/15-2/KS,
*   w zakresie pytania nr 2 interpretacja indywidualna wydana w dniu 08 maja 2015 r. nr ILPB3/4510-1-59/15-3/KS,
*   w zakresie pytania nr 4 interpretacja indywidualna wydana w dniu 08 maja 2015 r. nr ILPB3/4510-1-59/15-5/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek związany z nabyciem (odkupem) wierzytelności pożyczkowych powinien stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki w momencie otrzymania spłaty części lub całości nabytej (odkupionej) pożyczki, a wartość przedmiotowego kosztu powinna odpowiadać wartości wykazanego z tytułu otrzymanej spłaty przychodu podatkowego.

Uzasadnienie.

Rozliczenie kosztu nabycia (odkupu) wierzytelności pożyczkowej.

Zgodnie z postanowieniami umowy, w przypadku powstania zaległości w spłatach Spółka będzie zobowiązana odkupić daną wierzytelność. Następnie Spółka będzie podejmować czynności mające na celu poprawę parametrów nabytej (odkupionej) wierzytelności celem uzyskania przychodów z tytułu jej spłaty i/lub powtórnej sprzedaży. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatek na nabycie (odkupienie) przedmiotowych wierzytelności został/zostanie poniesiony w celu osiągnięcia powyższych przychodów, tj. otrzymania spłaty (częściowej lub całkowitej) danej wierzytelności i/lub powtórnej jej sprzedaży.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Powyższe oznacza, iż po dokonanym odkupie środki otrzymane przez Spółkę tytułem spłaty przez pożyczkobiorcę nabytych (odkupionych) wierzytelności stanowią dla Spółki przychód podatkowy. Ponadto, w ocenie Spółki jest ona zobowiązana rozpoznać powyższy przychód w momencie otrzymania przedmiotowej spłaty.

Kosztami uzyskania przychodów są natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jako, iż wydatki na nabycie wierzytelności są ponoszone przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodu z tytułu jej spłaty przez pożyczkobiorcę, w ocenie Wnioskodawcy stanowią one koszty bezpośrednio związane z przychodami osiąganymi przez Spółkę z tytułu spłaty wierzytelności. Tym samym, powinny one zostać rozpoznane dla celów podatkowych dopiero w momencie uzyskania przychodu, tj. otrzymania spłaty części lub całości wierzytelności.

W ocenie Spółki, w przypadku otrzymania częściowej spłaty nabytej (odkupionej) wierzytelności będzie ona miała prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości równej wartości wykazanego z tytułu otrzymanej spłaty przychodu podatkowego. Taki sposób rozliczenia będzie mógł być przez Spółkę stosowany do momentu, w którym rozpoznana w ten sposób kwota kosztów uzyskania przychodów zrówna się z ceną zapłaconą z tytułu nabycia wierzytelności.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny dochód podatkowy z tytułu spłat przypadających na nabyte wierzytelności stanowić będzie nadwyżka spłat (stanowiących przychód podatkowy Spółki) nad kwotą wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności (stanowiących koszty uzyskania przychodów Spółki).

Wnioskodawca podkreśla, iż analogiczne stanowisko zostało potwierdzone między innymi przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 30 kwietnia 2013 r. (sygn. ILPB3/423-51/13-2/EK),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 13 września 2012 r. (sygn. IPPB3/423-394/12-2/DP),
*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 maja 2012 r. (sygn. II FSK 2007/10).

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż:

*   Wydatek związany z nabyciem (odkupem) wierzytelności pożyczkowych powinien stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki w momencie otrzymania spłaty części lub całości nabytej (odkupionej) pożyczki, a wartość przedmiotowego kosztu powinna odpowiadać wartości wykazanego z tytułu otrzymanej spłaty przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 3 jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej momentu zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej wysokości kosztu uzyskania przychodu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka udziela pożyczek. W ramach analizowanej transakcji, Spółka dokonała i będzie dokonywała sprzedaży wierzytelności pożyczkowych. Cena sprzedaży poszczególnych wierzytelności pożyczkowych jest wyższa niż wartość kapitału (nominału) sprzedawanej wierzytelności. Wszystkie przyszłe należności pochodzące z wierzytelności będących przedmiotem cesji będą wpłacane przez pożyczkobiorców na wskazane konto bankowe. Następnie Spółka będzie przekazywała otrzymane kwoty na rzecz kupującego. W przypadku powstania zaległości w spłatach Spółka będzie zobowiązana odkupić daną wierzytelność.

Wobec powyższego w sprawie mamy do czynienia z nabyciem przez Spółkę wierzytelności celem wyegzekwowania ich spłaty.

Kwestią będącą przedmiotem niniejszej sprawy jest ustalenie, czy wydatek związany z nabyciem (odkupem) wierzytelności pożyczkowych powinien stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki w momencie otrzymania spłaty części lub całości nabytej (odkupionej) pożyczki i czy wartość przedmiotowego kosztu powinna odpowiadać wartości wykazanego z tytułu otrzymanej spłaty przychodu podatkowego.

W przypadku nabycia przez podatników wierzytelności w celu uzyskania ich spłaty, przychodem podatkowym są faktycznie wyegzekwowane od dłużników kwoty pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Zgodnie z powołanym powyżej przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Powyższe oznacza, że środki otrzymane od dłużników tytułem spłaty przez pożyczkobiorców nabytych wierzytelności stanowią/będą stanowić dla Spółki przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 3e ww. ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Dla potrzeb ww. ustawy kwestię kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 15 ust. 1.

Zgodnie z ww. przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy, dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, a właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Podsumowując powyższe, jako że wydatki na nabycie wierzytelności są ponoszone przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodu z tytułu jej spłaty przez dłużnika (pożyczkobiorcę), należy uznać, iż mogą one stanowić koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 omawianej ustawy.

Przepisy podatkowe różnicują moment rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w zależności od tego, czy zostaną one uznane za koszty bezpośrednio związane z przychodami, czy za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

W przypadku wydatków na zakup wierzytelności w celu uzyskania spłaty, tj. wyegzekwowania jej wartości od dłużnika (pożyczkobiorcę) należy wskazać, że podlegają one zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w powiązaniu z wykazanym przychodem i jego wysokością. Tym samym stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodem, o których stanowi art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższy przepis stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody są również potrącalne bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego (art. 15 ust. 4b ww. ustawy).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są natomiast potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ww. ustawy).

Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Podsumowując powyższe, rozważając kwestię możliwości rozpoznania przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że otrzymywanie spłat wierzytelności jest bezpośrednią konsekwencją uprzedniego odpłatnego nabycia tej wierzytelności przez Spółkę. Koszty nabycia wierzytelności stanowią tym samym koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu jej spłaty.

A zatem, zgodnie z regułą zawartą w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem ust. 4b-4c, wydatki podatnika z tytułu nabycia wierzytelności są potrącalne w roku podatkowym, w którym powstają związane z nimi przychody, tj. w roku podatkowym, w którym podatnik osiąga przychód ze spłaty wierzytelności.

Wobec powyższego, w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zasadą wynikającą z tego przepisu jest więc zasada odpowiedniości (adekwatności) potrącania kosztów z przychodami.

Odnosząc się do problemu potrącalności omawianych kosztów w przypadku całkowitej bądź częściowej spłaty wierzytelności, należy zauważyć, że bezpośredni związek kosztów nabycia wierzytelności z przychodami z jej spłaty pozwala na stwierdzenie, że poniesienie określonej wartości kosztu służy uzyskaniu określonej kwoty przychodu. Tym samym, skoro – zgodnie ze wskazywaną zasadą – wydatki na nabycie wierzytelności są potrącalne w momencie powstania związanych z nimi przychodów, spłata części wierzytelności pozwala na potrącenie odpowiedniej części kosztów jej nabycia.

Należy przy tym podkreślić, że wierzytelność stanowi prawo majątkowe, którego realna wartość jest uzależniona od szeregu czynników, takich jak choćby bezsporność, stopień ściągalności, istniejące zabezpieczenia, itp., w rezultacie, wartość zbywcza wierzytelności rzadko odpowiada jej kwocie nominalnej. W przypadku transakcji realizowanej w warunkach rynkowych „cena” nabycia wierzytelności powinna zatem uwzględniać stopień przewidywanej ściągalności należności będących jej przedmiotem (odzwierciedlać stopień realnych oczekiwań nabywcy uzyskania spłaty wierzytelności). Innymi słowy, w sytuacji nabycia wierzytelności po cenie niższej od jej wartości nominalnej, zapłacona przez podatnika cena nabycia wierzytelności wskazuje, jakiego poziomu spłaty tej wierzytelności podatnik oczekuje (uznaje za obiektywnie możliwy).

Zatem w przypadku uzyskania częściowej spłaty wierzytelności możliwe jest potrącenie tylko części wydatków na jej nabycie, jaka odpowiada stosunkowi wartości uzyskanej spłaty wierzytelności do wartości nominalnej wierzytelności. W konsekwencji, w przypadku spłaty całkowitej lub częściowej przez dłużnika wierzytelności, wydatki na jej nabycie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanej częściowej spłaty w odniesieniu do wartości nominalnej nabytej wierzytelności.

Z momentem uzyskania poziomu spłat odpowiadającego nominalnej wartości wierzytelności, Wnioskodawca rozliczy zatem całość kosztów poniesionych na nabycie tego prawa majątkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę całkowitej lub częściowej spłaty nabytej wierzytelności, wydatki na jej nabycie będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanej częściowej spłaty w odniesieniu do wartości nominalnej nabytej wierzytelności.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 w części dotyczącej wysokości kosztu uzyskania przychodu należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie na marginesie należy dodać, że jeżeli wartość spłaconych przez dłużnika kwot wierzytelności będzie wyższa od wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności, ustalonych w sposób przedstawiony powyżej, Wnioskodawca uzyska z powyższego tytułu dochód do opodatkowania.

Końcowo na uwagę zasługuje okoliczność, że pełna weryfikacja prawidłowości dokonanej przez podatnika kwalifikacji wydatku związanego z nabyciem (odkupem) wierzytelności pożyczkowych do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) Ordynacji podatkowej. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego organ podatkowy nie dokonuje żadnych ustaleń faktycznych, nie dysponuje także narzędziami przewidzianymi w art. 199a Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Rozpatrzenie, czy zachodzą przesłanki wynikające z art. 199a Ordynacji podatkowej leży w gestii postępowania w tym zakresie. To organy podatkowe prowadzące postępowanie lub kontrolę podatkową mają prawo do samodzielnego dokonywania oceny zawartych umów pod kątem zgodności z przepisami podatkowymi oraz rzeczywistych zamiarów stron umowy, czy też określenia skutków pewnych stanów faktycznych. Organy dokonując oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, ustalają rzeczywistą treść oświadczenia woli.

W związku z powyższym organy mają obowiązek badania, czy dyspozycyjny charakter umów cywilnoprawnych nie jest wykorzystywany przez strony do uchylenia się od obowiązku podatkowego albo zaniżenia zobowiązania podatkowego.

W tym miejscu należy także wyjaśnić, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym „sprawy podatkowej” wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego zawarte we wniosku odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. Przedstawiony we wniosku opis sprawy stanowi bowiem jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i tym samym, wraz z zadanym pytaniem, wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne.

Ponadto nadmienia się, iż powołane w treści wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.