Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-238/16-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 14 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 czerwca 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki. Wniosek został uzupełniony pismem w dniu 10 czerwca 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i adres e-PUAP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” Sp. z o.o. (dalej: „A” lub Wnioskodawca) jest podmiotem, który został założony w celu prowadzenia działalności deweloperskiej, polegającej na realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

W przyszłości Wnioskodawca planuje wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT).

W zamian za wniesiony wkład, Wnioskodawcy zostaną wydane udziały o wartości nominalnej niższej niż wartość rynkowa wniesionych przez „A” wkładów (w związku z transakcją, powstanie tzw. agio).

Przedmiotem wniesionego przez „A” wkładu niepieniężnego, będzie majątek Wnioskodawcy, który może obejmować m.in. własność nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego lub ruchomości (w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów) oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, oraz prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych.

Aport nastąpi na podstawie umowy, w której zostanie wskazane, że jej przedmiotem wkładu jest wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa „A”, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Po wniesieniu wkładu, „A” nie będzie, co do zasady, posiadać, poza udziałami w Spółce, żadnych aktywów (w tym, w szczególności nie będzie przysługiwać jej prawo do nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego lub ruchomości), a tym samym, zaprzestanie z obiektywnych przyczyn prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie.

Ponadto, z pisma uzupełniającego Wnioskodawcy z dnia 9 czerwca 2016 r. wynikają poniższe informacje.

Zgodnie z art. 551 KC, pod pojęciem przedsiębiorstwa rozumie się zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, z brzmienia art. 551 KC wynika, że za „przedsiębiorstwo” może zostać uznany zespół składników majątkowych, obejmujący w szczególności składniki wskazane w art. 551 KC.

W opinii „A”, użyte w art. 551 KC określenie „w szczególności”, wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w skład „przedsiębiorstwa” mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w art. 551 KC, a z drugiej strony, za przedsiębiorstwo może zostać uznany zespół składników majątkowych, który nie obejmuje wszystkich rodzajów składników wymienionych w art. 551 KC.

Wskazane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:

1.  Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 12 lutego 2014 r. (sygn. II FSK 607/12) wskazał, że „(\`(...)\`) wyłączenie pewnych elementów z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa nie niweczy uznania tej czynności za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 kc., a mimo to, czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo”.
2.  Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11) stwierdził, że „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis ten wymienia przykładowe (wynika to z użycia zwrotu „w szczególności”, co wskazuje na to, że katalog jest katalogiem otwartym) składniki przedsiębiorstwa. (\`(...)\`) Dopuszczalne jest zatem wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 551 Kc., a mimo to, czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa”.
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z 8 marca 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-58/16-3/WH) uznał, że „(\`(...)\`) wyłączenie z aportu niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, że mamy do czynienia z aportem całego przedsiębiorstwa, która to czynność pozostaje poza zakresem VAT. Istotne jest jednak, aby przedmiotem aportu były bezwzględnie te elementy, które umożliwiają kontynuowanie działalności gospodarczej”.

W sytuacji będącej przedmiotem złożonego przez „A” wniosku, przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki będzie całość majątku Wnioskodawcy, który może obejmować m.in. własność nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego lub ruchomości (w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów) oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości oraz prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości, wynikające z innych stosunków prawnych.

Tym samym, przedmiotem analizowanej transakcji niewątpliwie będzie zespół aktywów materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 KC.

Ponadto, brzmienie art. 551 KC wskazuje, że za „przedsiębiorstwo” nie można uznać każdego - przypadkowego - zbioru składników majątku należących do podatnika. Konieczne jest bowiem, aby składniki te pozostawały we wzajemnych interakcjach, w taki sposób, że należy je traktować jako powiązany funkcjonalnie zespół, służący wykonywaniu określonej działalności (przeznaczony do prowadzenia określonej działalności gospodarczej jako przedsiębiorstwo).

Innymi słowy, dla ustalenia, czy dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi „przedsiębiorstwo”, najistotniejsze znaczenie ma okoliczność, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z poglądem wyrażonym przez Sąd Najwyższy, „występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości stanowi wręcz „czynnik konstytuujący” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 k.c.)” (wyrok z dnia 25 listopada 2010 r.; sygn. akt I CSK 703/09).

W opinii „A”, w wyniku transakcji będącej przedmiotem złożonego wniosku, Spółka obejmie zespół składników majątkowych, który pozwoli jej na prowadzenie działalności deweloperskiej w sposób samodzielny. W konsekwencji, przedmiot analizowanej transakcji będzie stanowić zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, posiadający faktyczną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Jednocześnie, elementy wyłączone z transakcji (udziały, które „A” będzie posiadać w Spółce) nie wpływają na kwalifikację aktywów stanowiących przedmiot opisanego we wniosku aportu jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC. Składniki te nie będą stanowić kluczowego elementu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, służącego prowadzeniu działalności deweloperskiej, nie będą wykorzystywane w tej działalności i w żaden sposób nie spowodują utraty funkcjonalności przez zespół aktywów materialnych i niematerialnych będących przedmiotem planowanej transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego.

Ponadto, stosownie do art. 200 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity, Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), aport udziałów w Spółce na jej rzecz nie byłby, co do zasady, dopuszczalny.

Reasumując - w opinii Wnioskodawcy - w sytuacji przedstawionej w złożonym przez „A” wniosku, przedmiotem aportu będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez „A” wkładu niepieniężnego, obejmującego majątek Wnioskodawcy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja wniesienia majątku Wnioskodawcy w drodze wkładu niepieniężnego do Spółki będzie stanowić aport przedsiębiorstwa, a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, termin „zbycie” użyty w powyższym przepisie należy rozumieć szeroko, tj. jako wszelkie czynności, na podstawie których dochodzi do przeniesienia własności, np.: sprzedaż, darowiznę, zamianę, jak również aport. Zatem wniesienie przedsiębiorstwa w ramach wkładu niepieniężnego, może korzystać z wyłączenia z opodatkowania VAT, gdyż w takiej sytuacji dochodzi do „zbycia” przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji legalnej „przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnione staje się zatem odwołanie do definicji przedsiębiorstwa, zawartej w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jednolity, Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.; dalej: KC), podobnie jak w przypadku ustalania znaczenia tego pojęcia na gruncie ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity, Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto, stosownie do art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wynika z przytoczonych regulacji KC, przedsiębiorstwo jest pewnym zbiorem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym wskazane w art. 551 KC wyliczenie ma, zdaniem Wnioskodawcy, jedynie charakter przykładowy, nie tworzący enumeratywnego katalogu elementów konstytuujących przedsiębiorstwo.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, warunkiem koniecznym dla klasyfikacji całego majątku „A”, który będzie przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki jako przedsiębiorstwa jest uznanie, że składniki tego majątku są ze sobą powiązane w sposób organizacyjny i funkcjonalny, a tym samym, przy ich wykorzystaniu możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem planowanego aportu będzie, co do zasady, całość majątku należącego do „A”, związanego z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą z wyłączeniem jedynie udziałów, jakie Wnioskodawca będzie posiadał w innych podmiotach. Tym samym, skoro przedmiotem aportu jest majątek Wnioskodawcy wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (m.in. w zakresie działalności deweloperskiej), to nie można uznać, że w wyniku transakcji aportu utraci on te właściwości, uniemożliwiając nabywcy wykonywanie działalności takiej, jak przed dokonaniem wkładu.

Należy bowiem podkreślić, że po wniesieniu przez Wnioskodawcę aportu, przeznaczenie wnoszonych do Spółki składników majątkowych nie ulegnie zmianie i będą one, zgodnie z zamierzeniami, wykorzystywane przez Spółkę do realizacji określonych zadań gospodarczych (przede wszystkim prowadzenia działalności deweloperskiej). Ponadto, po dokonaniu planowanej transakcji, kontynuowanie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w tym samym zakresie, ze względu na wyzbycie się własności składników majątkowych i niemajątkowych niezbędnych do realizacji poprzednich zadań gospodarczych, będzie niemożliwe.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia pozostaje w omawianej sytuacji okoliczność, że „A” nie dokona przeniesienia na rzecz Spółki posiadanych udziałów. Należy bowiem zauważyć, że udziały te nie są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w takim zakresie, jaki dotychczas prowadziła „A”.

Ponadto, na gruncie obowiązujących przepisów, przeniesienie udziałów w spółce kapitałowej na rzecz tej spółki jest, co do zasady, niedopuszczalne. Stosownie bowiem do art. 200 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych, spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów, a zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną (wyjątek stanowi nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie). Tym samym, aport udziałów w Spółce na jej rzecz nie byłby, co do zasady, dopuszczalny.

Podsumowując, w świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - mając na uwadze, że:

*   przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki będzie stanowić zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej;
*   „A” przeniesie na Spółkę własność, co do zasady, wszystkich składników majątkowych, potrzebnych do prowadzenia działalności gospodarczej (w szczególności działalności deweloperskiej);
*   przedmiotu aportu nie zostaną wyłączone istotne składniki majątkowe i niemajątkowe stanowiące własność „A”, które są niezbędne do prowadzenia działalności w takim zakresie, jak Wnioskodawca dotychczas;
*   przy pomocy nabytych składników majątku Spółka będzie mogła prowadzić działalność gospodarczą w takim samym zakresie i charakterze co „A”;
*   Wnioskodawca nie będzie mógł prowadzić działalności gospodarczej w takim samym zakresie i charakterze jak dotychczas (gdyż nie będzie posiadał niezbędnych ku temu składników majątkowych i nie będzie - co do zasady - posiadał żadnych aktywów z wyjątkiem udziałów Spółki wydanych mu w zamian za dokonanie wkładu niepieniężnego);

– to całość majątku „A”, która zostanie wniesiona do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego, będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.

W konsekwencji, wniesienie przez „A” wkładu niepieniężnego obejmującego całość majątku Wnioskodawcy, będzie wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 6 ustawy wskazują, że istnieją wyłączenia określonych czynności z ww. ustawy. Powyższy przepis wskazuje czynności, które, co do zasady, znajdują się w grupie czynności podlegających opodatkowaniu i mieszczą się w zakresie odpłatnego świadczenia usług lub odpłatnej dostawy towarów. Jednak z uwagi na stosowne wyłączenie, czynności te, pomimo, że można je zakwalifikować jako odpłatne świadczenie usług lub odpłatną dostawę towarów, nie podlegają opodatkowaniu.

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy).

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji, jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm).

Z treści art. 551 Kodeksu cywilnego wynika, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy również zauważyć, że użyte w powyższym artykule określenie „w szczególności”, wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej - brak któregoś z tych elementów nie musi pozbawiać zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Z kolei o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej – musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wówczas, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), zostaną przekazane nabywcy. Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Należy zauważyć, że prawodawca unijny, stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112, nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de I’enregistrement et des domaines, Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie, podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską. W przyszłości planuje wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki z o.o., będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W zamian za ten wkład, Wnioskodawcy zostaną wydane udziały o wartości nominalnej niższej, niż wartość rynkowa wniesionych przez Zainteresowanego wkładów (w związku z transakcją, powstanie tzw. agio). Przedmiotem wniesionego wkładu niepieniężnego, będzie cały majątek Wnioskodawcy, który może obejmować m.in. własność nieruchomości, prawa użytkowania wieczystego lub ruchomości oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, oraz prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych. Aport nastąpi na podstawie umowy, w której zostanie wskazane, że jej przedmiotem wkładu jest wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Po wniesieniu wkładu, Zainteresowany nie będzie, co do zasady, posiadać, poza udziałami w Spółce, żadnych aktywów, a tym samym zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie. Tym samym, przedmiotem analizowanej transakcji będzie zespół aktywów materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 KC.

W opinii Wnioskodawcy, w wyniku transakcji będącej przedmiotem złożonego wniosku, Spółka obejmie zespół składników majątkowych, który pozwoli jej na prowadzenie działalności deweloperskiej w sposób samodzielny. W konsekwencji, przedmiot analizowanej transakcji będzie stanowić zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, posiadający faktyczną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Jednocześnie, elementy wyłączone z transakcji nie wpływają na kwalifikację aktywów stanowiących przedmiot opisanego we wniosku aportu jako przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC. Składniki te nie będą stanowić kluczowego elementu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, służącego prowadzeniu działalności deweloperskiej, nie będą wykorzystywane w tej działalności i w żaden sposób nie spowodują utraty funkcjonalności przez zespół aktywów materialnych i niematerialnych będących przedmiotem planowanej transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego. Przedmiotem aportu będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy wniesienie przez Zainteresowanego do spółki wkładu niepieniężnego obejmującego majątek Wnioskodawcy, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Ponadto, jak wskazano powyżej, decydujące jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotem transakcji wniesienia aportu do Spółki, będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.

W niniejszej sprawie najistotniejszym elementem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Przedmiotem zbycia będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych funkcjonujący jako niezależne przedsiębiorstwo.

Podsumowując, wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do Spółki obejmującego cały majątek Zainteresowanego, stanowiący przesiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, będzie korzystało z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tym samym, nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

W tym miejscu tut. Organ podkreśla, że interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku, zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa cyt. w sentencji, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.