Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-681/15/WRz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-25
Teza: skutki podatkowe związane z likwidacją spółki osobowe
Słowa kluczowe: konfuzja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 listopada 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 10 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: „Wnioskodawca”).

W przyszłości zostanie wspólnikiem osobowej spółki prawa handlowego, tj. spółki jawnej lub spółki komandytowej (dalej: „Spółka”), powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka będzie kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w przedmiocie m.in. działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej, a także udzielania pożyczek.

W toku działalności Spółki mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą jej rozwiązanie. Jeśli taka sytuacja wystąpi, przeprowadzona zostanie likwidacja Spółki, a jej majątek - po spłaceniu zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych - zostanie podzielony pomiędzy wspólników, stosownie do postanowień umowy Spółki, tj. w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku Spółki. Możliwe także, że rozwiązanie Spółki nastąpi bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Na dzień rozwiązania Spółki, Spółka może posiadać wierzytelność z tytułu udzielonej mu pożyczki. W związku z rozwiązaniem Spółki, wierzytelność ta uległaby u niego tzw. konfuzji - wygaśnięciu z powodu połączenia w jego rękach zarówno wierzytelności z tytułu pożyczki, pochodzącej z udziału w majątku rozwiązywanej Spółki jak i zobowiązania z tytułu tejże pożyczki. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą skutków podatkowych opisanej konfuzji na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PIT”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, wobec niej z tytułu zaciągniętej pożyczki, poprzez konfuzję, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (tj. Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej), w związku z rozwiązaniem Spółki, spowoduje powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie jego zobowiązania, jako wspólnika Spółki, wobec niej z tytułu zaciągniętej pożyczki, poprzez konfuzję, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (tj. Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki osobowej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki osobowej), w związku z rozwiązaniem Spółki, nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Do spółek osobowych innych niż spółka komandytowo-akcyjna stosuje się zgodnie z regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej „KSH”), przepisy o likwidacji spółki jawnej.

Zgodnie z art. 58 pkt 1-2 KSH, rozwiązanie spółki jawnej powodują m.in.: przyczyny przewidziane w umowie spółki oraz jednomyślna uchwała wszystkich wspólników. Stosownie do treści art. 67 KSH - w przypadkach określonych w art. 58 KSH należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Pomimo ustania stosunku spółki (poprzez jej rozwiązanie) pozostaje jednak majątek spółki do czasu jego zlikwidowania. W konsekwencji uznać należy, że pomimo zakończenia działalności spółki osobowej w inny sposób niż w drodze postępowania likwidacyjnego, na podstawie art. 67 § 1 KSH, niezbędnym elementem rozwiązania tej spółki jest likwidacja jej majątku i jego rozliczenie pomiędzy uprawnionych, czyli przejęcie tego majątku przez wspólników w ustalonych umownie udziałach. Ponieważ Spółka będzie spółką osobową z perspektywy podatkowej podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy (w analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca - podatnik PIT). Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. dalej: „Ustawa PIT”) w przepisach dotyczących skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej nie wskazuje, aby dotyczyły one tylko jednego z wymienionych trybów likwidacji spółki. Wobec powyższego, przepisy Ustawy PIT dotyczące skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej powinny być rozumiane szeroko, tzn. obejmować wszelkie dopuszczalne sposoby rozwiązania spółki osobowej dostępne w świetle przepisów KSH (w szczególności na podstawie art. 67 § 1 KSH). W konsekwencji, rozwiązanie spółki osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego powinno powodować takie same konsekwencje podatkowe na gruncie Ustawy PIT, jak likwidacja z przeprowadzeniem postępowania likwidacyjnego.

Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 Ustawy PIT, jest pozarolniczą działalność gospodarcza. Na podstawie art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Jednakże w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT ustawodawca wskazał, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z kolei z przychodów z działalności gospodarczej w sposób wyraźny wyłączono mocą art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Dodatkowo przepisy Ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. przewidują w art. 14 ust. 8 definicję środków pieniężnych, zgodnie z którą na potrzeby art. 14 ust. 3 pkt 10 i 11 Ustawy PIT, przez środki pieniężne rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika. Jak zatem wynika z powyższego, ustawodawca rozszerzył zakres znaczeniowy pojęcia „środki pieniężne”, pozostawiając jednak - poprzez zwrot „rozumie się również” — wciąż otwarty ich katalog.

Jak wskazane zostało w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w związku z likwidacją Spółki Wnioskodawca otrzyma wierzytelność Spółki (z tytułu udzielonej mu pożyczki) wobec samego siebie. Skutkiem powyższego nastąpi wygaśnięcie w jego rękach wspomnianej wierzytelności poprzez tzw. konfuzję - na skutek połączenia w jego rękach prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki).

Należy podkreślić, że konfuzja nie wypełnia dyspozycji art. 11 ust. 1 Ustawy PIT; w myśl tego przepisu przychodami (z zastrzeżeniem wyjątków tam przewidzianych) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W wyniku konfuzji nie dojdzie także do spłaty bądź umorzenia wierzytelności w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 6 Ustawy PIT, w związku z czym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, o którym mowa w tym przepisie. W rezultacie otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności jako majątku likwidacyjnego Spółki, nie wywoła skutków prawnych w postaci przychodu podatkowego, gdyż na gruncie przepisów Ustawy PIT jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Mając na uwadze powyższe, wygaśnięcie wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy poprzez konfuzję, która nastąpi w wyniku rozwiązania Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki), nie będzie skutkować u Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji z 19 lutego 2015 r. Znak: IPPB1/415-1354/14-2/EC, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że (\`(...)\`) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki jawnej, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji łub rozwiązania spółki jawnej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności spółki jawnej wobec Wnioskodawcy) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki jawnej), nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem, kierując się ratio legis wskazanych powyżej przepisów, stwierdzić należy, że otrzymanie w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki jawnej wierzytelności, które wygasną w wyniku konfuzji nie powoduje powstania przychodu u Wnioskodawcy.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał również interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 lutego 2015 r. Znak: IPPB1/415-1261/14-2/EC, z 25 listopada 2014 r. Znak: IPPB1/415-1060/14-5/EC oraz z 7 maja 2014 r. Znak: IPPB1/415-136/14-4/ES;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 marca 2015 r. Znak: IBPBI/1/415-1514/14/ZK, z 28 stycznia 2015 r. Znak: IBPBI/1/415-1323/14/AB, z 3 listopada 2014 r., Znak: IBPBI/1/415-1305/14/ZK, z 26 września 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-765/14/ZK oraz z 11 sierpnia 2014 r., Znak: IBPBI/1/415-582/14/KB;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 maja 2014 r., Znak: ITPB1/415-220/14/DP oraz z 24 stycznia 2014 r., Znak: ITPB1/415-1077b/13/MR;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 stycznia 2014 r. Znak: ILPB1/415-1145/13-4/AA oraz z 8 października 2013 r. Znak: ILPB1/415-803/13-3/AP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 17 października 2014 r., Znak: IPTPB1/415-389/14-4/AP oraz z 9 grudnia 2013 r., Znak: IPTPB1/415-560/13-5/AP.

Zaprezentowane powyżej poglądy organów podatkowych zachowują, w ocenie Wnioskodawcy, pełną aktualność również po wejściu w życie zmian w Ustawie PIT z dniem 1 stycznia 2015 r.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy wygaśnięcie wierzytelności Spółki wobec niego z tytułu pożyczki w wyniku konfuzji spowodowanej rozwiązaniem Spółki nie będzie skutkować dla niego powstaniem przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.