Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.1001.2016.1.KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-26
Teza: w zakresie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji, która zostanie nieodpłatnie przekazana innemu podmiotowi
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2016 r. (data wpływu 28 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji, która zostanie nieodpłatnie przekazana innemu podmiotowi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji, która zostanie nieodpłatnie przekazana innemu podmiotowi.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina realizuje m.in. zadania własne w zakresie dostarczania wody w ramach zbiorowego zaspokajania potrzeb wspólnoty zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, dalej jako: „ustawa o samorządzie gminnym”). W ramach tych zadań Gmina planuje rozbudowę gminnej infrastruktury wodociągowej, poprzez budowę stacji uzdatniania wody (dalej jako: „Stacja” lub „Inwestycja”). Zakończenie Inwestycji zaplanowane jest na 2018 r. Faktury zakupowe składające się na realizację Inwestycji będą wystawiane na Gminę.

Inwestycja ma zostać dofinansowana z funduszy europejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 pt. „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii”. Do wniosku o dofinansowanie Gmina zobowiązana jest dołączyć oświadczenie o kwalifikowalności podatku VAT i braku możliwości jego odliczenia.

Po zakończeniu Inwestycji, Gmina zamierza przekazać wybudowaną Stację nieodpłatnie, na podstawie umowy użyczenia, do eksploatacji wojewódzkiej jednostce budżetowej, tj. Zakładowi Usług Wodnych (dalej jako: „Zakład”). Wybudowana Infrastruktura pozostanie przez cały okres trwania umowy użyczenia własnością Gminy.

Zakład nie jest prawnie ani finansowo powiązany z Gminą. Jest on wojewódzką samorządową jednostką organizacyjną utworzoną przez Województwo. Zakład działa m.in. na podstawie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa. Nadzór nad Zakładem sprawuje Zarząd Województwa. Zgodnie ze statutem Zakładu (nadanym uchwałą Sejmiku Województwa), realizuje on zadania Samorządu Województwa w zakresie modernizacji terenów wiejskich i gospodarki wodnej. Do zadań Zakładu należy w szczególności: eksploatacja, konserwacja i remonty urządzeń zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorczych urządzeń kanalizacyjnych. Zakład działa w formie samorządowego (wojewódzkiego) zakładu budżetowego.

Oznacza to, że Zakład jest odrębną od Gminy jednostką sektora finansów publicznych - pozostającą w zależności organizacyjnej, finansowej od innej jednostki samorządu terytorialnego (Województwa ).

Inwestycja będzie wykorzystywana do realizacji celów z zakresu zbiorowego zaspakajania podmiotów gminnych w wodę (Stacja będzie służyć do pobierania wody z ujęcia podziemnego, następnie pobrana woda będzie poddana uzdatnianiu i pompowana do istniejących wodociągów w celu odpłatnego dostarczenia do odbiorców). Tym samym, Inwestycja będzie wykorzystywana przez Zakład do świadczeń polegających na odpłatnej dostawie wody na rzecz mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów gminnych (w tym jednostek organizacyjnych Gminy) na podstawie pisemnych umów zawartych z odbiorcami. Świadczone przez Zakład usługi stanowią czynności opodatkowane VAT i dokumentowane są za pomocą faktur lub w inny przewidziany prawem sposób. Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej na wybudowanej sieci wodno - kanalizacyjnej.

Gmina nie otrzyma żadnego finansowego wynagrodzenia od Zakładu, zaś wszelkie koszty utrzymania Stacji będzie ponosić Zakład - nie wystąpią więc wzajemne rozliczenia finansowe między Gminą a Zakładem. W efekcie, Gmina przedmiotowej sieci wodociągowej (planowanej Stacji) nie będzie wykorzystywała do żadnej z niżej wymienionych czynności:

*   sprzedaży generującej podatek VAT należny (brak obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT),

*   czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z planowaną budową stacji uzdatniania wody, która to Inwestycja ma zostać dofinansowana z funduszy europejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 pt.: „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii ”?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zdaniem Gminy, nie przysługuje jej prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z planowaną budową stacji uzdatniania wody, która to Inwestycja ma zostać dofinansowana z funduszy europejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 pt: „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu Ustawy.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej jako: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Dokonując wykładni powołanych wyżej przepisów art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i art. 13 Dyrektywy VAT należy rozgraniczyć sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy.

Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, że organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej bądź obsługujący ten organ urząd jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana samodzielnie - we własnym imieniu i na własny rachunek.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak już wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

*   Wnioskodawca zamierza wybudować stację uzdatniania wody - w tym celu zamierza wystąpić z wnioskiem o przyznanie dofinansowania ww. Inwestycji ze środków europejskich;

*   Realizacja przedmiotowej Inwestycji należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym (zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz);

*   Wybudowana Stacja będzie wykorzystywana do czynności nie stanowiących sprzedaży generującej podatek VAT należny (nieodpłatne użyczenie Stacji na rzecz Zakładu);

*   Stacja pozostanie własnością Wnioskodawcy, jednocześnie na podstawie zawartej umowy użyczenia Wnioskodawca bezpłatnie przekaże Inwestycję do eksploatacji Zakładowi.

Tym samym Wnioskodawca, jako beneficjent środków europejskich, nie będzie wykorzystywał Inwestycji do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że umowa użyczenia jest umową uregulowaną w art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380, dalej jako: „KC”). Użyczenie jest umową, w której użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy (art. 710 KC). Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas i nieodpłatność.

Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy.

Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Według regulacji art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

*   użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,

*   nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Warunki, których spełnienie powoduje, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

*   w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z art. 9 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania swoich zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Zgodnie z kolei z art. 3 ustawy o gospodarce komunalnej (Dz.U. z 2011 r. Nr 45 poz. 236 z poźn. zm.), jednostka samorządu terytorialnego w drodze umowy może powierzyć wykonywanie zadań z zakresu gospodarki komunalnej m.in. osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej.

Zgodnie z kolei z zapisami art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE.L.nr 347, s. 1 z poźn. zm.) Gmina nie jest uważana za podatnika, w związku z działalnością, którą podejmuje lub transakcjami, których dokonuje jako organ władzy publicznej.

Zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że każde działanie podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane (współfinansowane) z budżetu jednostek, a dotyczące mienia gminy należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których gmina nie uzyskuje wpływów pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Są one bowiem realizowane przez gminę poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a gmina realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy należy zauważyć, że świadczenie polegające na nieodpłatnym przekazaniu do eksploatacji użyczeniu wybudowanej sieci wodociągowej (Stacja), będącej własnością Wnioskodawcy, realizowane w ramach wykonywania zadań własnych gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (\`(...)\`), zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, niewątpliwie stanowi sprawę publiczną, należącą do sfery działalności jednostki samorządowej.

Należy zatem stwierdzić, że wykonywane przez Wnioskodawcę ww. czynności, tj. nieodpłatne przekazanie do eksploatacji Zakładowi wybudowanej Stacji, realizowane są poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a gmina realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem nieodpłatne użyczenie Stacji na rzecz Zakładu w opisanym kształcie sprawy, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usług, na gruncie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z brzmieniem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Z kolei stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W sprawie objętej niniejszym wnioskiem warunek uprawniający do odliczenia nie jest spełniony. Bowiem, jak wynika z treści wniosku, w zakresie planowanej Inwestycji Gmina działać będzie jako organ władzy publicznej. Wybudowana Stacja zostanie przyjęta na stan środków trwałych Gminy, a następnie przekazana nieodpłatnie do eksploatacji podmiotowi zewnętrznemu (m.in. na podstawie przepisów ustawy o samorządzie gminnym). Gmina nie będzie otrzymywała żadnego wynagrodzenia od Zakładu - nie wystąpią więc wzajemne rozliczenia finansowe. Zakład będzie pobierał opłaty od podmiotów gminnych na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych. Gmina nie będzie zatem prowadziła działalności na wybudowanej sieci w zakresie dostarczania wody.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie Stacji przez Gminę na rzecz Zakładu nie będzie czynnością wykonywaną przez Gminę jako podatnika podatku VAT w ramach jej działalności gospodarczej, dlatego jest czynnością wyłączoną spod działania ustawy o podatku od towarów i usług i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, Skoro zatem efekty przedmiotowego projektu (budowa Stacji) nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu.

Warunkiem bowiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wyklucza to możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z planowaną budową stacji uzdatniania wody, która to Inwestycja ma zostać dofinansowana z funduszy europejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 pt.: „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów malej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii”. Na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, że podobne stanowiska są powszechnie zajmowane przez organy upoważnione do wydawania w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnych przepisów podatkowych, czego przykładem jest chociażby interpretacja Dyrektora IS w Łodzi z dn. 17.10.2016 r. Nr 1061 IPTPP1.4512.448.2016.2.ŹR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,(\`(...)\`)

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Co istotne, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - Gmina planuje rozbudowę gminnej infrastruktury wodociągowej, poprzez budowę stacji uzdatniania wody, którą planuje zakończyć w 2018 r. Faktury zakupowe składające się na realizację Inwestycji będą wystawiane na Gminę. Inwestycja ma zostać dofinansowana z funduszy europejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 pt. „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii”.

Po zakończeniu Inwestycji, Gmina zamierza przekazać wybudowaną Stację nieodpłatnie, na podstawie umowy użyczenia, do eksploatacji wojewódzkiej jednostce budżetowej, tj. Zakładowi Usług Wodnych . Wybudowana Infrastruktura pozostanie przez cały okres trwania umowy użyczenia własnością Gminy.

Zakład nie jest prawnie ani finansowo powiązany z Gminą. Jest on wojewódzką samorządową jednostką organizacyjną utworzoną przez Województwo. Zakład działa m.in. na podstawie ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa. Nadzór nad Zakładem sprawuje Zarząd Województwa . Zgodnie ze statutem Zakładu (nadanym uchwałą Sejmiku Województwa ), realizuje on zadania Samorządu Województwa w zakresie modernizacji terenów wiejskich i gospodarki wodnej. Do zadań Zakładu należy w szczególności: eksploatacja, konserwacja i remonty urządzeń zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorczych urządzeń kanalizacyjnych. Zakład działa w formie samorządowego (wojewódzkiego) zakładu budżetowego. Oznacza to, że Zakład jest odrębną od Gminy jednostką sektora finansów publicznych - pozostającą w zależności organizacyjnej, finansowej od innej jednostki samorządu terytorialnego (Województwa ).

Inwestycja będzie wykorzystywana do realizacji celów z zakresu zbiorowego zaspakajania podmiotów gminnych w wodę (Stacja będzie służyć do pobierania wody z ujęcia podziemnego, następnie pobrana woda będzie poddana uzdatnianiu i pompowana do istniejących wodociągów w celu odpłatnego dostarczenia do odbiorców). Tym samym, Inwestycja będzie wykorzystywana przez Zakład do świadczeń polegających na odpłatnej dostawie wody na rzecz mieszkańców Gminy oraz innych podmiotów gminnych na podstawie pisemnych umów zawartych z odbiorcami. Świadczone przez Zakład usługi stanowią czynności opodatkowane VAT i dokumentowane są za pomocą faktur lub w inny przewidziany prawem sposób. Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej na wybudowanej sieci wodnokanalizacyjnej.

Gmina nie otrzyma żadnego finansowego wynagrodzenia od Zakładu, zaś wszelkie koszty utrzymania Stacji będzie ponosić Zakład - nie wystąpią więc wzajemne rozliczenia finansowe między Gminą a Zakładem. W efekcie, Gmina przedmiotowej sieci wodociągowej (planowanej Stacji) nie będzie wykorzystywała do czynności opodatkowanych ani zwolnionych z podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy w związku z takim stanem rzeczy, przysługuje jej prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z planowaną budową stacji uzdatniania wody, która to Inwestycja ma zostać dofinansowana z funduszy europejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Gmina wskazała, że jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz że ponosić będzie wydatki na realizację Inwestycji, która po zakończeniu przekaże nieodpłatnie na rzecz innego odrębnego podmiotu, tj. Zakładu Usług Wodnych .

Z kolei za odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analizując powyższą treść należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. Istotne jest również to, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego, takie jak np. powiaty, gminy, są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Innymi słowy, każde działanie podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu jednostek, a dotyczące mienia gminy należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne i z tytułu tych czynności jednostka taka wyłączona jest z kręgu podatników VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy.

W odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy należy zauważyć, że świadczenie polegające na nieodpłatnym przekazaniu do eksploatacji wybudowanej Inwestycji, będącej własnością Wnioskodawcy, realizowane w ramach wykonywania zadań własnych gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, niewątpliwie stanowi zadanie publiczne, należące do sfery działalności jednostki samorządowej. Tym samym Gmina realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, skoro Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie działać będzie jako organ władzy publicznej a wybudowana Inwestycja – Stacja – zostanie przekazana nieodpłatnie innemu podmiotowi, niepowiązanemu prawnie ani finansowo z Wnioskodawcą i jednocześnie nie występują żadne wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy nimi, to należy uznać, że Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z planowaną budową stacji uzdatniania wody, dofinansowanej z funduszy europejskich.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.