Interpretacja indywidualna
Sygnatura: KDIB1-1.4010.58.2021.2.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-14
Teza: w zakresie ustalenia czy w związku z wystawieniem faktury korygującej na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Cesjonariusz ma prawo do zmniejszenia przychodu w miesiącu wystawienia faktury korygującej
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 stycznia 2021 r. (data wpływu do Organu 8 lutego 2021 r.), uzupełnionym 9 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy w związku z wystawieniem faktury korygującej na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Cesjonariusz ma prawo do zmniejszenia przychodu w miesiącu wystawienia faktury korygującej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2021 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy w związku z wystawieniem faktury korygującej na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Cesjonariusz ma prawo do zmniejszenia przychodu w miesiącu wystawienia faktury korygującej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 kwietnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.58.2021.1.ŚS wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 9 kwietnia 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością od dnia 23 grudnia 2019 r. prowadzi działalność gospodarczą polegającą na uzyskiwaniu przychodów z pośrednictwa sprzedaży energii elektrycznej oraz na sprzedaży i montażu paneli fotowoltaicznych. Jest czynnym podatnikiem VAT. Zainteresowany usługi wykonuje na terenie całego kraju, zatrudnia pracowników.

Wnioskodawca w dniu 5 maja 2020 r. podpisał umowę cesji praw i przejęcia obowiązków z firmą - jednoosobową działalnością gospodarczą (zlikwidowaną w dniu 31 lipca 2020 r.).

Cedentem jest firma, która zlikwidowała działalność gospodarczą, a Cesjonariuszem jest Wnioskodawca.

Cedent, prowadzący wówczas działalność gospodarczą zawarł dnia 1 września 2016 r. z firmą energetyczną umowę partnerską (Partner), której przedmiotem było powierzenie przez Partnera oraz zobowiązanie się przez Cedenta do przeprowadzenia procesu sprzedaży na zasadach określonych w umowie partnerskiej.

Proces sprzedaży dotyczył pozyskiwania klientów:

1.  Odbywanie wizyt handlowych u klientów.
2.  Prezentowanie produktów firmy wg zasad przyjętych przez Partnera.
3.  Dbałość o prawidłowość negocjacji pod kątem wskaźników zdefiniowanych przez Partnera tj. marży w poszczególnych latach kontraktu, narzut, wolumen, ilość umów w danym okresie czasu pośrednictwa w sprzedaży energii elektrycznej.

W zawartej umowie strony wyraziły wolę przeniesienia z Cedenta na Cesjonariusza (Wnioskodawcę) praw i obowiązków wynikających z umowy, a Cesjonariusz wstąpił w prawa i obowiązki wynikające z Umowy, na co wszystkie strony wyraziły zgodę.

Strony zawarły niniejszym, umowę przejęcia praw i obowiązków o następującej treści:

§ 1

1.  Cedent przenosi na rzecz Cesjonariusza wszelkie zobowiązania i prawa wynikające i/lub związane z zawarciem i wykonywaniem Umowy partnerskiej z dnia 1 września 2016 r. z firmą energetyczną a Cesjonariusz przejmuje od Cedenta wszelkie prawa i zobowiązania wynikające i/lub związane z zawarciem i wykonywaniem Umowy z dnia 1 września 2016 r.
2.  Partner oświadcza, iż wyraża zgodę na przeniesienie praw oraz przejęcie zobowiązań, o których mowa w ust. 1 i 2 powyżej.
3.  Wszystkie strony zgodnie potwierdzają, że na mocy niniejszej Umowy, Cesjonariusz wstępuje w całość praw i obowiązków Cedenta wskazanie w Umowie partnerskiej z dnia 1 września 2016 r. nr umowy (…).

Umowy z Partnerami były podpisywane na dłuższe okresy i były szczegółowo rozliczane po 2 lub 3 latach. Co miesiąc Cedent za wykonane usługi dokonywał fakturowania Partnera.

1.  Umowa rozliczana była na zasadach jednorazowej wypłaty z góry za całość kontraktu. Na koniec kontraktu jest dokładne rozliczenie jeśli klient Cedenta, a teraz Cesjonariusza zwiększył obrót to jest dopłata prowizji, a jeśli zmniejszył obroty to powinien nastąpić zwrot prowizji, korekta faktury i zwrot nadpłaconej prowizji. Jest to szacowane rozliczenie w zależności ile klient zużyje prądu czyli ile zrobi obrotu. Wszystko rozliczane jest na podstawie plików exel które dokumentują faktyczne zużycie klienta.
2.  Korekta spowodowana jest faktem że klient miał na kontrakcie mniej zużycia, mniejszy obrót w skali umowy. Co wiąże się z oddaniem prowizji.

Prowizja zawsze na początku jest szacowana na podstawie szacowanego zużycia energii elektrycznej klienta (jakie będzie w okresie umowy).

Po likwidacji działalności gospodarczej przez Cedenta, Cesjonariusz na podstawie umowy przejęcia praw i obowiązków zobligowany jest w miesiącu kwietniu 2021 roku do wystawienia faktury korygującej dla Partnera.

Faktura korygująca dotyczy zmniejszenia wartości netto i podatku należnego z pierwotnej faktury. Po szczegółowej analizie Partner nadpłacił należności dla Cedenta. Cesjonariusz w oparciu o umowę przeniesienia praw i obowiązków zobowiązany jest do zwrotu Partnerowi nadpłaconych należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wystawieniem faktury korygującej na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Cesjonariusz ma prawo do zmniejszenia przychodu w miesiącu wystawienia faktury korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do zmniejszenia przychodów w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 updop, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a updop. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W świetle ww. przepisu, o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3c updop, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zasady dokonywania korekt przychodów zawarte zostały w art. 12 ust. 3j-3m updop.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3j updop, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W myśl art. 12 ust. 3k updop, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Na podstawie art. 12 ust. 3l updop, przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do:

1.  korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;
2.  korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Z regulacji zawartych w cytowanym powyżej art. 12 ust. 3j updop, wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote itp.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”.

W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wprowadzającej przepisy art. 12 ust. 3j-3m oraz art. 15 ust. 4i-4l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że: „Moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinien być zatem uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura, a mianowicie:

*   jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (czyli zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), to wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej,
*   natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu czy zwrotu towaru – fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia (…)”.

Zatem w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, a faktura korygująca (dokument korygujący) została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych okoliczności, takich jak np. obniżenie, jak również zwiększenie ceny, udzielenie rabatu, zwrotu towaru, fakturę korygującą (dokument korygujący) należy rozliczyć w bieżącym okresie rozliczeniowym (tj. w dacie wystawienia dokumentu korygującego i odpowiednio – jego otrzymania). Jeżeli jednak pierwotnie sporządzona faktura zawierała błędy lub pomyłki, a więc błędnie dokumentowała stan faktyczny, podatnik zobowiązany jest przyporządkować korektę wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z pierwotnego dokumentu (druk sejmowy Nr 3432).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w związku z wystawieniem faktury korygującej na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca (Cesjonariusz) ma prawo do zmniejszenia przychodu w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że przedmiotowa korekta powinna zostać dokonana w okresie rozliczeniowym, w którym wystawiona została faktura korygująca. W analizowanej sprawie korekta nie została bowiem spowodowana błędem rachunkowym ani też inną oczywistą omyłką, o których mowa w art. 12 ust. 3j updop.

Art. 12 ust. 3j updop jednoznacznie nakłada na podatnika obowiązek korekty przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca (…) - w sytuacji dokonywania korekty nie spowodowanej błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, a taka właśnie sytuacja ma miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Jak wynika z wniosku umowa rozliczana była na zasadach jednorazowej wypłaty z góry za całość kontraktu. Na koniec kontraktu jest dokładne rozliczenie, że jeśli klient Cedenta,a teraz Wnioskodawcy (Cesjonariusza) zwiększył obrót to jest dopłata prowizji, a jeśli zmniejszył obroty to powinien nastąpić zwrot prowizji, korekta faktury i zwrot nadpłaconej prowizji. Zatem korekta spowodowana jest faktem, że klient miał na kontrakcie mniej zużycia, mniejszy obrót w skali umowy, co wiąże się z oddaniem prowizji. W konsekwencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do zmniejszenia przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wystawiona faktura korygująca, tj. „na bieżąco”, zgodnie z art. 12 ust. 3j updop.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.