Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1204/08/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-20
Teza: „Czy koszt odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych nie jest kosztem ponoszonym w celu utrzymania zasobów mieszkaniowych? Czy koszt odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych jest kosztem związanym z pozostałą działalnością gospodarczą?”
Słowa kluczowe: banki; fundusz-Krajowy Fundusz Mieszkaniowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; odsetki; towarzystwo-Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS); zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zasób-zasoby mieszkaniowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania kosztów odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych do kosztów ponoszonych w celu utrzymania zasobów mieszkaniowych lub kosztów związanych z pozostałą działalnością gospodarczą - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2008 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Podatnika o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków z tytułu odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Towarzystwo budownictwa społecznego (dalej: Spółka) jest spółką gminną, w której gmina posiada 100 % udziałów.

Zasady działania Spółki określa ustawa z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t.j. Dz. U. z 2000 r., nr 98, poz. 1070 ze zm.). Główną działalnością prowadzoną przez Spółkę jest budowa domów mieszkalnych na wynajem. Do dnia dzisiejszego Spółka posiada trzy osiedla mieszkaniowe.

Osiedle I zostało przekazane w formie niewykończonej jako aport właściciela Spółki - gminy, a następnie zostało wykończone ze środków własnych Spółki.

Osiedle II zostało sfinansowane częściowo ze środków własnych Spółki, a częściowo ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego w formie kredytu zaciągniętego w Banku.

Osiedle III zostało w znacznym stopniu sfinansowane kredytem komercyjnym.

W związku z zaciągnięciem powyższych kredytów Spółka ponosi koszty odsetek kredytowych. Spółka poza wynajmem mieszkań we własnych, wybudowanych przez siebie zasobach prowadzi jeszcze następujące działalności:

*   najem lokali użytkowych oraz garaży;
*   zarządzanie wspólnotami mieszkaniowymi.

Zgodnie z zapisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) Spółka prowadzi ewidencję podatkową umożliwiającą określenie osobno dochodu z działalności mieszkaniowej oraz osobno dochodu z pozostałej działalności.

Zgodnie z zapisami art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy "wolne od podatków są: .. Dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi."

Takie brzmienie zapisu ustawy oznacza wprost, że dochód pochodzący z działalności mieszkaniowej lecz przeznaczony na cele inwestycyjne - w tym na budowę nowych mieszkań - nie podlega zwolnieniu podatkowemu opisanemu w art. 17 ust. 1 pkt 44 w/w ustawy. Interpretacja taka wynika bezpośrednio z faktu, iż działalność inwestycyjna polegająca na budowie nowych mieszkań nie może być zaklasyfikowana jako utrzymanie zasobów mieszkaniowych ponieważ budowa jest procesem tworzenia nowego zasobu, a utrzymanie zasobu dotyczy zasobu już posiadanego.

Konsekwencją uznania dochodu przeznaczonego na inwestycje jako dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych jest uznanie, że koszt odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych nie jest kosztem ponoszonym w celu utrzymania zasobów mieszkaniowych. Oznacza to, że koszt odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych jest kosztem związanym z pozostałą działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy koszt odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych nie jest kosztem ponoszonym w celu utrzymania zasobów mieszkaniowych?
*   Czy koszt odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych jest kosztem związanym z pozostałą działalnością gospodarczą?

Zdaniem Spółki koszty odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych zaliczają się do pozostałej działalności towarzystwa budownictwa społecznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm., określanej dalej skrótem „ustawa o pdop”) wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z treści wyżej powołanego przepisu, aby dochód podmiotów, o których mowa w tym przepisie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

1.  dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
2.  dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Z powołanego przepisu wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest nie tylko cel, na jaki ma być przeznaczony dochód (to jest cel związany z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), ale również źródło pochodzenia tego dochodu. Dochody zwolnione z podatku dochodowego mogą pochodzić wyłącznie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. A zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany. Powołana ustawa o pdop nie zawiera definicji „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie „gospodarka” – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. „Zasób” zaś to m. in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, „mieszkaniowych” określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji, z wykładni językowej pojęcia „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi. Uwzględniając przeznaczenie pomieszczeń mieszkalnych, uzasadnione jest rozumienie pojęcia „zasoby mieszkaniowe” nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Mając na względzie powyższe do „zasobów mieszkaniowych” zaliczyć można:

*   znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz techniczne wyposażenie, jak w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,
*   pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj. budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
*   urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telefoniczne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki oraz inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia.

Związane z wyżej wymienionymi budynkami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) pobierane od lokatorów oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o pdop (odpowiednio art. 12 i art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ww. ustawy). Uzyskany z tego tytułu dochód, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o pdop, będzie wolny od podatku, jeśli tylko zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka wskazuje, iż jej główną działalnością jest budowa domów mieszkalnych na wynajem. Budowa domów nie stanowi gospodarki zasobami mieszkaniowymi (gdyż zasób ten jeszcze nie powstał), co w konsekwencji skutkuje brakiem możliwości uznania odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na budowę domów mieszkalnych, jako kosztów związanych z gospodarką zasobami mieszkaniowymi. Zasobami mieszkaniowymi są już istniejące budynki mieszkalne wraz z infrastrukturą, a nie budynki w budowie.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, iż koszt odsetek od kredytów zaciągniętych na realizację inwestycji mieszkaniowych nie jest kosztem ponoszonym w celu utrzymania zasobów mieszkaniowych i należy je kwalifikować jako koszty związane z pozostałą działalnością gospodarczą - jest prawidłowe.

Odsetki od takich kredytów będą mogły być uznane za koszty uzyskania przychodów pozostałej działalności Spółki, jeżeli:

*   zostaną poniesione po zakończeniu realizacji inwestycji; zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji,
*   zostaną zapłacone; zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów), albo
*   zostaną skapitalizowane; zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o pdop
*   nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:
– pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu), – pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.