Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1150/15-5/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-07
Teza: Możliwość odliczenia składek na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne zapłaconych we Włoszech
Słowa kluczowe: nierezydent; oddelegowanie; odliczenia-odliczenie od dochodu; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; Włochy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26b (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2015 r. (data wpływu 6 października 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 29 grudnia 2015 r. (data nadania 30 grudnia 2015 r., data wpływu 4 stycznia 2016 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie z dnia 17 grudnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-1150/15-2/JK3 (data nadania 17 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia składek na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne zapłaconych we Włoszech – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia składek na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne zapłaconych we Włoszech.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 17 grudnia 2015 r. Nr IPPB4/4511-1150/15-2/JK3 (data nadania 17 grudnia 2015 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia tego wniosku.

Pismem z dnia 29 grudnia 2015 r. (data nadania 30 grudnia 2015 r., data wpływu 4 stycznia 2016 r.), Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pan E. C. (Wnioskodawca) na początku 2015 roku został oddelegowany przez swego pracodawcę do wykonywania pracy na terytorium Polski. Wnioskodawca świadczy pracę na rzecz włoskiego pracodawcy na podstawie zawartej umowy o pracę. Wnioskodawca w związku z otrzymywanym wynagrodzeniem z tytułu pracy wykonywanej w Polsce na rzecz włoskiego pracodawcy, wpłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Od wynagrodzenia Wnioskodawcy odprowadzane są składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne i zdrowotne we Włoszech, które opłacane są w części ze środków pracownika oraz w części pokrywane są przez pracodawcę. Wnioskodawca w ramach obowiązkowego systemu INPS (Instituto Nazionale delta Prevenza Sociale) ponosi ciężar i opłaca następujące składki:

1.  INPS FPLD/IVS - państwowy pracowniczy fundusz emerytalny/zabezpieczenie od inwalidztwa i starości (9,19% opłaca pracownik);
2.  INPS IVS Addizionale - dodatkowe składki na państwowy fundusz emerytalny/zabezpieczenie od inwalidztwa i starości z uwagi na przekroczenie określonego progu podstawy opodatkowania (1,00% opłaca pracownik);
3.  INPS - Fondo residuale - ubezpieczenie na wypadek utraty pracy, które nie jest pokrywane z podstawowego ubezpieczenia z tytułu bezrobocia (0,167% opłaca pracownik);
4.  Qu. A.S. - ubezpieczenie zdrowotne dla kadry zarządzającej (56 euro stawka ryczałtowa potrącana z wynagrodzenia pracownika raz do roku).

Składki odprowadzane są przez pracodawcę na podstawie właściwych przepisów dotyczących obowiązkowego systemu ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych we Włoszech.

Wysokość składek na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne kalkulowana jest w oparciu o osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód. Zgodnie z włoskimi przepisami, regulującymi problematykę ubezpieczeń społecznych, wysokość stawek składek na obowiązkowe ubezpieczenie uzależniona jest m.in od sektora, w którym działa pracodawca, liczby zatrudnionych pracowników, czy też stanowiska pracownika. Z kolei obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne, któremu podlega Wnioskodawca dotyczy tylko osób wykonujących określony zawód oraz pełniących stanowisko kierownicze. W tym przypadku wysokość stawki na ubezpieczenie zdrowotne jest określona ryczałtowo i nie jest uzależniona od wysokości osiąganego przez ubezpieczonego przychodu.

Ponadto zgodnie z włoskimi przepisami prawa opłacane składki na ww. ubezpieczenia podlegałyby odliczeniu we Włoszech, gdyby dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w 2015 roku podlegały opodatkowaniu we Włoszech. Zapłacone w imieniu Wnioskodawcy składki nie zostały odliczone od dochodu we Włoszech, jak również nie pomniejszyły podatku zapłaconego za granicą, ponieważ Wnioskodawca opodatkowuje otrzymane od zagranicznego pracodawcy wynagrodzenie jedynie w Polsce (jest od 1 stycznia 2015 roku objęty nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce).

Wnioskodawca z uwagi na fakt, że dysponuje dokumentem A1 wydanym przez INPS (odpowiednik polskiego Zakładu Ubezpieczeń Społecznych) nie jest zobowiązany do odprowadzenia składek do polskiego systemu ubezpieczeń społecznych.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że podstawą naliczania składki zdrowotnej (Qu.A.S.) jest Jego przynależność do kategorii wysoko wykwalifikowanych pracowników, zwanej we Włoszech QUADRO. Składka ta wpłacana jest w związku z ubezpieczeniem zdrowotnym kadry zarządzającej (health care insurance for executives), obejmującym jedynie określoną kategorię pracowników, przy czym przynależność do niego i obowiązek wpłacania z tego tytułu składek narzucony jest przez włoskie prawo. Z uwagi na przynależność do ww. kategorii Wnioskodawca zobowiązany jest do opłacania składek w zryczałtowanej i stałej wysokości 56 EUR. Aktualnie obowiązująca wysokość składki podawana jest w tzw. CCNL (Contratto Coliettivo Nazionaie di Lavoro) będącej zbiorowym kontraktem (układem) pracy regulującym szczegółowe warunki umów zawieranych pomiędzy pracodawcą a pracownikiem i dotyczącym poszczególnych kategorii zawodowych, w tym wypadku dotyczącym sektora usług związanych m.in. z dystrybucją. To w nim wskazana jest wartość, jaką zarówno pracownik, czyli Wnioskodawca, jak i pracodawca obowiązany jest w związku z przedmiotowym ubezpieczeniem uiszczać. Tak jak już wspomniano w przypadku pracownika jest to 56 EUR, natomiast w odniesieniu do pracodawcy 350 EUR. Wskazany kontrakt (układ) nie zawiera jednak informacji w jaki sposób kalkulowane są ww. kwoty, wskazując jedynie na ich wysokość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opłacane w imieniu Wnioskodawcy składki na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne we Włoszech Wnioskodawca będzie mógł odliczyć od dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce?
2.  Czy Wnioskodawca będzie mógł obniżyć podatek w Polsce o kwotę składki płaconej na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne we Włoszech?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest pytanie Nr 2 dotyczące możliwości odliczenia składek na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne zapłaconych we Włoszech. Natomiast w zakresie pytania Nr 1 dotyczącego możliwości odliczenia składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne zapłaconych we Włoszech zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

W odniesieniu do pytania 2

W art. 44 ust. 3c UPDOF wskazano, że zaliczkę na podatek obliczoną w sposób określony w art. 44 ust. 3a UPDOF zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, zapłaconej w danym miesiącu ze środków podatnika.

Stosownie do art. 27b ust. 1 pkt 2 UPDOF podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki zapłaconej w roku podatkowym ze środków podatnika na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne podatnika lub osób z nim współpracujących, zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego obowiązującymi w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust 4. Z powyższego wynika, że Wnioskodawca może obniżyć podatek o kwotę składki zapłaconej na ubezpieczenie zdrowotne we Włoszech. Jednocześnie, aby można było dokonać obniżenia podatku dochodowego na podstawie przytoczonego artykułu muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  składki opłacane przez Wnioskodawcę na ubezpieczenie zdrowotne mają charakter obowiązkowy (art. 27b ust. 1 pkt 2 UPDOF);
2.  podstawę wymiaru składki nie może stanowić dochód (przychód), który na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę podlega zwolnieniu od podatku (art. 27b ust. 4 pkt 1 UPDOF);
3.  kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki (art. 27b ust. 2 UPDOF);
4.  składka na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne zapłacona w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, innym państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w Konfederacji Szwajcarskiej nie zostanie odliczona od dochodu (przychodu) albo podatku w państwie, w którym odprowadzane są składki na ubezpieczenia zdrowotne albo nie zostanie odliczona od dochodu w Polsce (art. 27b ust. 4 pkt 2 UPDOF);
5.  umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska zawierają podstawę prawną do dokonania wymiany informacji pomiędzy polskim organem podatkowym a organem podatkowym państwa, w którym opłacane są składki na obowiązkowe ubezpieczenia zdrowotne (art. 27b ust. 4 pkt 3 UPDOF). Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wymienione powyżej warunki zostały spełnione łącznie. Składka na ubezpieczenie zdrowotne we Włoszech potrącana przez pracodawcę raz do roku z wynagrodzenia Wnioskodawcy ma charakter obowiązkowy, co wynika z zajmowanego przez niego stanowiska. Należy również podkreślić, że wysokość zryczałtowanej składki na ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy nie zależy od wysokości osiąganego przez niego przychodu.

Jeśli chodzi o definicję pojęcia „podstawy wymiaru składki”, która musi spełniać wskazane powyżej warunki, aby składka zdrowotna podlegała odliczeniu od podatku, to UPDOF nie zawiera tego rodzaju wyjaśnienia. W takim przypadku należy odnieść się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 roku o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 581), gdzie w art. 81 ust. 1 wskazano, że do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób. W takim przypadku należy posłużyć się definicją zawartą w art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 121, dalej: USUS), gdzie określono, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych pracowników stanowi przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, którym są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 UPDOF).

W związku z powyższym w opinii Wnioskodawcy warunki wskazane powyżej w pkt 2 oraz pkt 3 zostały spełnione, ponieważ składka zdrowotna Wnioskodawcy nie jest kalkulowana w oparciu o podstawę wymiaru składki, rozumianą zgodnie z art. 18 ust. 1 USUS. Przychody osiągane przez Wnioskodawcę zgodnie z włoskimi przepisami w zakresie obowiązkowych ubezpieczeń zdrowotnych nie są podstawą do obliczania wysokości składki zdrowotnej.

Składka zdrowotna określana jest ryczałtowo i płacona jednorazowo z wynagrodzenia Wnioskodawcy, a obowiązek jej uiszczania wynika z faktu zajmowanego przez Wnioskodawcę stanowiska. Tym samym podstawa wymiaru składki, do której odnosi się art. 27b ust. 4 pkt 1 oraz art. 27b ust. 2 UPDOF w przypadku Wnioskodawcy nie będzie mieć zastosowania, a tym samym można uznać, że ograniczenia wynikające ze wskazanych powyżej pkt 2 i pkt 3 nie będą dotyczyć sytuacji Wnioskodawcy. Powyższe potwierdza m.in. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 kwietnia 2014 roku, sygn. 1 SA/Gd 256/14, zgodnie z którym: ustalona przez organ odwoławczy okoliczność, że podstawą obliczenia składki na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne nie był uzyskany przez podatników dochód przy jednoczesnym ustaleniu obowiązkowego charakteru składki nie oznacza automatycznie pozbawienia prawa do odliczenia składek w sytuacji, gdy taki sposób ustalenia ich wymiaru przewidują przepisy dotyczące obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego obowiązujące na terenie Niemiec. (\`(...)\`) W konsekwencji wykładnia gramatyczna wspomnianego przepisu prowadzi do wniosku, że przy spełnieniu pozostałych przesłanek z art. 27b ust. 1 pkt 2 oraz ust. 4 u.p.d.o.f., w każdym innym przypadku omawiane obniżenie znajdzie zastosowanie. Będzie ono przysługiwało zarówno w przypadku, gdy podstawą wymiaru składki jest dochód nie zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, jak również wówczas, gdy przewidziany został jakikolwiek inny algorytm obliczania wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne, w tym gdy w żaden sposób nie został on powiązany z uzyskiwanym przez podatnika dochodem - o ile taki sposób ustalenia składki na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne przewidują przepisy innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub innego państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, lub Konfederacji Szwajcarskiej.

Również pozostałe warunki zostały przez Wnioskodawcę spełnione, ponieważ zapłacona przez niego składka zdrowotna nie została odliczona od podatku lub dochodu we Włoszech, a zgodnie z art. 26 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Włoską (Dz. U. z 1989 r., Nr 62 poz. 374) istnieje możliwość wymiany informacji pomiędzy polskimi i włoskimi organami podatkowymi.

W związku z tym należy stwierdzić, że Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie mógł obniżyć podatek płacony w Polsce o kwotę składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconą we Włoszech.

Ponadto słuszność poglądu Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań będących przedmiotem niniejszej interpretacji potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 sierpnia 2014 roku, Nr ITPB2/415-572/14/RS. W powołanej interpretacji organ podatkowy podkreślił: Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca podlega obowiązkowemu ubezpieczeniu społecznemu zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia społecznego, obowiązującymi w Niemczech może odliczyć od dochodu w danym roku podatkowym kwoty zapłaconych przez Niego w ww. roku składek na ww. ubezpieczenie. Wnioskodawca ma również prawo do obniżenia podatku dochodowego o kwotę zapłaconej w roku podatkowym składki na ubezpieczenie zdrowotne zgodnie z przepisami dotyczącymi obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego, obowiązującymi w Niemczech. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy zarówno składki opłacane na obowiązkowe ubezpieczenie społeczne jak i składki na obowiązkowe ubezpieczenie zdrowotne potrącane z wynagrodzenia Wnioskodawcy we Włoszech i płacone przez jego pracodawcę, podlegają odliczeniu odpowiednio od dochodu oraz podatku, który płacony jest przez Wnioskodawcę w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.