Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.325.2020.4.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-23
Teza: 1. Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, objęcie przez Wnioskodawców nowych udziałów w Spółce Przejmującej w ramach Planowanego Podziału będzie neutralne podatkowo na gruncie CIT (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem CIT) w momencie objęcia tych udziałów? 2. Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, odpłatne zbycie udziałów Spółki Przejmującej objętych przez Wnioskodawców w wyniku Planowanego Podziału skutkować będzie powstaniem u Wnioskodawców przychodu w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów na gruncie CIT (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem CIT), natomiast koszt uzyskania przychodu Wnioskodawców należałoby ustalić w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów Spółki Dzielonej, według proporcji, o której mowa w 16 ust. 1 pkt 8c lit. c) ustawy o CIT (w przypadku podatników CIT)?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-podział spółki przez wydzielenie; udział-zbycie udziałów w spółce
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku z 22 lipca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-puap tego samego dnia), uzupełnionym 27 lipca, 5 i 9 października 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   objęcie przez Wnioskodawców nowych udziałów w Spółce Przejmującej w ramach Planowanego Podziału będzie neutralne podatkowo na gruncie updop (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem updop) w momencie objęcia tych udziałów (część pytania nr 1 w odniesieniu do Zainteresowanego będącego stroną postępowania, tj. Wspólnika będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) – **jest prawidłowe**,
*   odpłatne zbycie udziałów Spółki Przejmującej objętych przez Wnioskodawców w wyniku Planowanego Podziału skutkować będzie powstaniem u Wnioskodawców przychodu w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów na gruncie updop (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem updop), natomiast koszt uzyskania przychodu Wnioskodawców należałoby ustalić w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów Spółki Dzielonej, według proporcji, o której mowa w 16 ust. 1 pkt 8c lit. c updop (w przypadku podatników updop) (część pytania nr 2 w odniesieniu do Zainteresowanego będącego stroną postępowania, tj. Wspólnika będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału przez wydzielenie.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 października 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.325.2020.3.IZ oraz 0114-KDIP3.4011.474.2020.2.MG wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia w związku z powyższym wezwaniem dokonano 5 i 9 października 2020 r. (wpłata opłaty i wpływ pisma uzupełniającego wniosek Wnioskodawcy).

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
    *   H Sp. z o.o.
*   Zainteresowanych niebędących stronami postępowania:
    *   Panią A,
    *   Panią B,
    *   Panią C,
    *   Pana D,
    *   Pana E.

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawcy są akcjonariuszami W S.A z siedzibą w (…) (dalej: „W” lub „Spółka Dzielona”). Spółka Dzielona prowadzi działalność inwestycyjną na rynku nieruchomości, koncentrującą się na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami, inwestycjach w budynki oraz pośrednictwie w obrocie nieruchomościami.

W skład akcjonariuszy Spółki Dzielonej wchodzą zarówno podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) jak i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych (CIT). Jednym z akcjonariuszy Spółki Dzielonej jest spółka kapitałowa z siedzibą w Wielkiej Brytanii, która nie jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka Dzielona wyemitowała do tej pory trzy serie akcji (seria A, seria B, seria C). Akcje serii A są uprzywilejowane w zakresie prawa głosu, dywidendy oraz w przypadku likwidacji Spółki Dzielonej. Akcje serii B i C nie są uprzywilejowane. Żaden z Wnioskodawców nie jest w posiadaniu akcji serii A. Zatem, akcje posiadane przez Wnioskodawców są nieuprzywilejowane.

Wnioskodawcy posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski - są polskimi rezydentami podatkowymi.

W przyszłości planowane jest dokonanie podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 505) i przeniesienie części jego majątku, stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, do WO Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „WO” lub „Spółka Przejmująca”; planowany podział przez wydzielenie Spółki Dzielonej dalej: „Planowany Podział”). Ocena skutków podatkowych dotyczących Planowanego Podziału jest przedmiotem odrębnego wniosku o interpretację.

Spółka Przejmująca prowadzi działalność handlową, koncentrującą się na sprzedaży hurtowej i detalicznej odzieży oraz obuwia, zarówno w wyspecjalizowanych sklepach, jak i przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Udziałowcami Spółki Przejmującej są zarówno podatnicy PIT jak i podatnicy CIT.

Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca posiadają swoje siedziby w Polsce i podlegają tu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania dla celów CIT. Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca są podmiotami powiązanymi.

Planowany Podział zostanie poprzedzony sporządzeniem konkretnego planu podziału (dalej: „Plan Podziału”), który zgodnie z KSH zawierać będzie m.in. zasady dotyczące przyznania udziałów w Spółce Przejmującej oraz podział między akcjonariuszy Spółki Dzielonej udziałów Spółki Przejmującej wraz z zasadami tego podziału.

W ramach Planowanego Podziału, zgodnie z Planem Podziału dojdzie do wydzielenia części majątku Spółki Dzielonej w postaci centrum handlowego, która w ramach struktur Spółki Dzielonej wyodrębniona jest jako oddział (dalej: „Wydzielony Majątek”) w rozumieniu KSH. Zarówno Wydzielony Majątek, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 ust. 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm., dalej: „ustawa o VAT”), tzn. są organizacyjnie i finansowo wyodrębnionymi w istniejącym przedsiębiorstwie zespołami składników materialnych i niematerialnych, w tym uwzględniającym zobowiązania, przeznaczonym do realizacji własnych zadań gospodarczych, który zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania. Przedmiotem odrębnego wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego będzie ocena czy Wydzielony Majątek oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowią ZCP. Potwierdzenie tej kwestii nie jest więc przedmiotem niniejszego wniosku.

W ramach Planowanego Podziału Wnioskodawcy otrzymają udziały w Spółce Przejmującej. Z kolei, pozostali akcjonariusze Spółki Dzielonej w ramach Planowanego Podziału nie otrzymają udziałów w Spółce Przejmującej, zachowując odpowiedni pakiet swoich akcji w Spółce Dzielonej. Zatem, w ramach Planowanego Podziału Spółki Dzielonej, zgodnie z Planem Podziału, udziały w Spółce Przejmującej otrzymają wyłącznie Wnioskodawcy. Wspólnikami Spółki Przejmującej staną się (lub zwiększą swój dotychczasowy udział) ci akcjonariusze Spółki Dzielonej, którzy zostaną wskazani w tym zakresie w Planie Podziału - tj. Wnioskodawcy. W wyniku Planowanego Udziału, zmniejszy się jednocześnie pakiet akcji posiadanych przez Wnioskodawców w Spółce Dzielonej, ponieważ Planowany Podział zostanie przeprowadzony z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki Dzielonej, zgodnie z art. 455 § 1 in fine KSH. Wnioskodawcy nie uzyskają zatem w wyniku Planowanego Podziału żadnego przysporzenia w tym sensie, że fakt otrzymania przez nich nowych udziałów w Spółce Przejmującej będzie równoważony odpowiednim zmniejszeniem posiadanych przez nich akcji w Spółce Dzielonej, zgodnie z przepisami prawa handlowego.

Podział zostanie przeprowadzony zgodnie z przepisami KSH, w szczególności zgodnie z art. 528 i n. KSH. Dokonanie Planowanego Podziału w sposób opisany powyżej będzie uzasadnione ekonomicznie i pozwoli m.in. na uzyskanie pożądanej struktury prowadzenia działalności przez Spółkę Przejmującą i Spółkę Dzieloną. W ramach Planowanego Podziału Spółka Przejmująca wyda udziały akcjonariuszom Spółki Dzielonej (w tym Wnioskodawcom), określonym w Planie Podziału, o wartości emisyjnej odpowiadającej wartości Wydzielanego Majątku Spółki Dzielonej, przydzielonego akcjonariuszom Spółki Dzielonej (w tym Wnioskodawcom) w Planie Podziału.

Nie jest wykluczone, że w przyszłości może nastąpić odpłatne zbycie przez Wnioskodawców udziałów w Spółce Przejmującej objętych w wyniku Planowanego Podziału.

Poszczególne czynności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego są uzasadnione ekonomicznie i wynikają z racjonalnych decyzji biznesowych. W rezultacie, dla celów niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy przyjąć, że w stosunku do żadnego z elementów zdarzenia przyszłego nie znajdzie zastosowanie klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania, w rozumieniu art. 119a Ordynacji podatkowej, ani inna klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania. Zastosowania nie znajdzie również tzw. mała klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania, o której mowa w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem art. 12 ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, objęcie przez Wnioskodawców nowych udziałów w Spółce Przejmującej w ramach Planowanego Podziału będzie neutralne podatkowo na gruncie CIT (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem CIT) w momencie objęcia tych udziałów? (część pytania nr 1 w odniesieniu do Zainteresowanego będącego stroną postępowania, tj. Wspólnika będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych)
2.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, odpłatne zbycie udziałów Spółki Przejmującej objętych przez Wnioskodawców w wyniku Planowanego Podziału skutkować będzie powstaniem u Wnioskodawców przychodu w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów na gruncie CIT (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem CIT), natomiast koszt uzyskania przychodu Wnioskodawców należałoby ustalić w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów Spółki Dzielonej, według proporcji, o której mowa w 16 ust. 1 pkt 8c lit. c) ustawy o CIT (w przypadku podatników CIT)? (część pytania nr 2 w odniesieniu do Zainteresowanego będącego stroną postępowania, tj. Wspólnika będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych)

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawców, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, objęcie przez nich udziałów w Spółce Przejmującej w ramach Planowanego Podziału będzie neutralne podatkowo na gruncie CIT (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem CIT) w momencie objęcia tych udziałów.

Podział przez wydzielenie w przepisach Kodeksu spółek handlowych.

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, jednym z rodzajów podziałów spółek jest podział przez wydzielenie. Jest to podział, który umożliwia wydzielenie określonej części majątku ze spółki dzielonej i przeniesienie go do spółki przejmującej (nowopowstałej lub istniejącej), przy jednoczesnym zachowaniu istnienia spółki dzielonej. Zgodnie z art. 531 § 1 KSH, w przypadku podziału spółki przez wydzielenie zastosowanie ma zasada sukcesji uniwersalnej częściowej, co oznacza, że odpowiedni fragment ogółu praw i obowiązków związanych z wydzielanym majątkiem przechodzi ze spółki dzielonej na spółkę przejmującą.

W pierwszej fazie podziału konieczne jest przygotowanie i uzgodnienie planu podziału. Zgodnie z art. 533 i 534 KSH, plan podziału jest przygotowywany w formie pisemnej przez zarządy spółek uczestniczących w podziale. Obligatoryjna treść planu podziału określona została szczegółowo w art. 534 KSH. Zgodnie z tym przepisem, plan podziału powinien zawierać co najmniej:

1.  typ, firmę i siedzibę każdej ze spółek uczestniczących w podziale;
2.  stosunek wymiany udziałów lub akcji spółki dzielonej na udziały lub akcje spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych i wysokość ewentualnych dopłat;
3.  zasady dotyczące przyznania udziałów lub akcji w spółkach przejmujących lub w spółkach nowo zawiązanych;
4.  dzień, od którego udziały lub akcje wymienione w pkt 3 uprawniają do uczestnictwa w zysku poszczególnych spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych;
5.  prawa przyznane przez spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane wspólnikom oraz osobom szczególnie uprawnionym w spółce dzielonej;
6.  szczególne korzyści dla członków organów spółek, a także innych osób uczestniczących w podziale, jeżeli takie zostały przyznane;
7.  dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym;
8.  podział między wspólników dzielonej spółki udziałów lub akcji spółek przejmujących lub spółek nowo zawiązanych oraz zasady podziału.

W świetle powyższego, zgodnie z art. 534 § 1 pkt 8 KSH, w planie podziału należy określić stosunek wymiany udziałów lub akcji oraz zasady podziału. Przepisy KSH dotyczące podziału przez wydzielenie, w tym w szczególności w zakresie planu podziału, nie wskazują, że podział musi zostać przeprowadzony w częściach równych pomiędzy wszystkich wspólników spółki dzielonej. Na gruncie KSH możliwe jest dokonanie podziału przez wydzielenie, w ramach którego jedynie część wspólników lub akcjonariuszy spółki dzielonej otrzyma udziały w spółce przejmującej. Co do zasady, wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej otrzymują udziały (akcje) spółki przejmującej w stosunku do posiadanych przez nich udziałów (akcji) w spółce dzielonej. Nic nie stoi jednak na przeszkodzie temu, aby zasady przyznawania udziałów (akcji) w spółce przejmującej ustalić w inny sposób, tj. na zasadach uzgodnionych przez zarządy spółek uczestniczących w podziale. Istotne jest to, aby zasady przyznawania praw udziałowych w spółce przejmującej zostały precyzyjnie określone w planie podziału.

Przedstawiciele doktryny prawa handlowego wskazują, że możliwa jest sytuacja, w której w ramach podziału dojdzie do „rozdzielenia” akcjonariatu (wspólników) spółki dzielonej – w przypadku podziału przez wydzielenie oznacza to, że nie wszyscy akcjonariusze (wspólnicy) spółki dzielonej muszą partycypować proporcjonalnie w emisji jednostek uczestnictwa dokonywanej przez spółkę przejmującą, (tak m.in. P. Pinior, w: Strzępka, Komentarz KSH, 2015, s. 1323). Zatem, z perspektywy prawnej, możliwe jest dokonanie Planowanego Podziału w takiej formie, w której jedynie niektórzy akcjonariusze Spółki Dzielonej (tj. Wnioskodawcy) otrzymają udziały w Spółce Przejmującej. Należy również podkreślić, że w Planie Podziału zostanie precyzyjnie wskazane, którzy akcjonariusze Spółki Dzielonej, w tym Wnioskodawcy, obejmą w ramach Planowanego Podziału udziały w Spółce Przejmującej, a którzy akcjonariusze Spółki Dzielonej nie obejmą nowych udziałów. Jednocześnie, Plan Podziału będzie także wskazywał zasady umorzenia akcji w Spółce Dzielonej i bezpośredni związek tego umorzenia z obejmowaniem akcji w Spółce Przejmującej.

Elementem podziału jest także obniżenie kapitału zakładowego spółki dzielonej zgodnie z art. 455 § 1 KSH. Jest to samodzielny sposób obniżenia kapitału zakładowego obok obniżenia wartości nominalnej akcji, połączenia akcji lub umorzenia części akcji. Zgodnie z art. 542 § 4 KSH, wpisu do rejestru podziału spółki przez wydzielenie dokonuje się niezwłocznie po zarejestrowaniu obniżenia kapitału zakładowego spółki dzielonej, chyba że wydzielenie następuje z kapitałów własnych spółki innych niż zakładowy.

Efektem podziału co do zasady jest podwyższenie kapitału zakładowego spółki przejmującej i emisja przez spółkę przejmującą nowych udziałów (akcji) przeznaczonych dla wszystkich lub niektórych akcjonariuszy spółki dzielonej - jak stanowi art. 542 § 2 KSH w zw. z art. 529 KSH i art. 542 § 4 KSH. Z dniem wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej następuje dzień wydzielenia, w którym zgodnie z art. 531 KSH spółka przejmująca wstępuje w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone szczegółowo w planie podziału. Na spółkę przejmującą przechodzą miedzy innymi zezwolenia, koncesje oraz ulgi związane z przydzielonymi jej składnikami majątku spółki dzielonej, a określeni w planie podziału akcjonariusze (wspólnicy) spółki dzielonej stają się akcjonariuszami (wspólnikami) spółki przejmującej.

Przepisy regulujące podział spółek przez wydzielenie nie ingerują w stronę podmiotową podziału, z czego wynika, że w wyniku czynności związanych z procedurą podziału dopuszczalne jest aby wszyscy akcjonariusze spółki dzielonej stali się jednocześnie akcjonariuszami spółki przejmującej, jak również aby tylko niektórzy z nich stali się akcjonariuszami spółki przejmującej, z wyłączeniem pozostałych, (takie stanowisko reprezentowane jest potwierdzone przez doktrynę prawa handlowego, tak art. Andrzej Szumański w: Komentarz do art. 459-633, Tom IV, wydanie II, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2009).

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że KSH przewiduje możliwość podziału przez wydzielenie takiego jak Planowany Podział, w ramach którego udziały w Spółce Przejmującej obejmą tylko niektórzy akcjonariusze Spółki Dzielonej. Warto również zaznaczyć, że ani KSH ani ustawy podatkowe nie przewidują dla takiego rodzaju podziału przez wydzielenie odrębnych zasad dotyczących opodatkowania przychodu z tytułu objęcia udziałów w ramach podziału.

Oczywiście zgodnie z ogólnymi wymogami prawa podatkowego podział dla swojej neutralności podatkowej wymaga odpowiedniego uzasadnienia biznesowego i stąd na każdym etapie procedury podziału należy zapewnić, aby fakt wydania udziałów (akcji) danej grupie wspólników (akcjonariuszy) miał racjonalne uzasadnienie. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Planowany Podział zostanie przeprowadzony zgodnie z przepisami KSH, w szczególności zgodnie z art. 528 i n. KSH. Dokonanie Planowanego Podziału w sposób opisany powyżej będzie uzasadnione ekonomicznie i pozwoli m.in. na uzyskanie pożądanej struktury prowadzenia działalności przez Spółkę Przejmującą i Spółkę Dzieloną. Kwestia uzasadnienia ekonomicznego podziału nie natomiast jest przedmiotem niniejszego wniosku, a Wnioskodawcy wnoszą jedynie o potwierdzenie skutków podatkowych planowanych działań, przy założeniu istnienia tego uzasadnienia.

Opodatkowanie przychodu z objętych udziałów.

Dla wspólnika spółki dzielonej będącego osobą prawną, kwestię podziału przedsiębiorstwa reguluje z kolei art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT zgodnie z którym, w przypadku podziału spółek, przychodem jest ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że objęte poprzez podział przez wydzielenie udziały podlegają opodatkowaniu jako przychód jedynie wówczas, gdy majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie lub majątek pozostający w spółce, nie stanowi ZCP. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 8b, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Na gruncie niniejszego wniosku, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, zdaniem Wnioskodawców, przyjmując, że zarówno Wydzielany Majątek jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowią ZCP, objęcie udziałów w Spółce Przejmującej przez Wnioskodawców w ramach Planowanego Podziału powinno być neutralne podatkowo. Ewentualnie opodatkowanie z perspektywy Wnioskodawców pojawi się w momencie ewentualnego zbycia tych udziałów.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, objęcie przez nich udziałów w Spółce Przejmującej w ramach Planowanego Podziału będzie neutralne podatkowo na gruncie CIT (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem CIT) w momencie objęcia tych udziałów.

Ad. 2.

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, odpłatne zbycie udziałów Spółki Przejmującej objętych przez Wnioskodawców w wyniku Planowanego Podziału skutkować będzie powstaniem u Wnioskodawców przychodu w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów na gruncie CIT (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem CIT), natomiast koszt uzyskania przychodu Wnioskodawców należałoby ustalić w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów Spółki Dzielonej, według proporcji, o której mowa w 16 ust. 1 pkt 8c lit. c) ustawy o CIT (w przypadku podatników CIT).

W przypadku podatników CIT, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a), przez przychód z udziału lub akcji w osobie prawnej rozumie się przychód ze zbycia udziału (akcji). Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Natomiast, zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o CIT, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

1.  ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  ustalonej zgodnie z pkt 8 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a) lub b), w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

W świetle powyższego, w przypadku podatników CIT, objęcie udziałów (akcji) w wyniku podziału przez wydzielenie nie podlega opodatkowaniu w momencie ich objęcia. Podatnik CIT obowiązany jest do rozpoznania przychodu dopiero w momencie zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału przez wydzielenie. Przychód z tego tytułu powinien zostać rozpoznany w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów (akcji). Natomiast, koszt uzyskania przychodu na takiej transakcji powinien zostać rozpoznany w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT (w przypadku podatników CIT) - w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego zbywającego wspólnika spółki przejmującej wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Przy czym, mając na uwadze interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 22 stycznia 2016 r. (sygn. DD5.8201.15.2015.KSM) w sprawie unicestwienia posiadanych przez wspólników (akcjonariuszy) spółki kapitałowej udziałów (akcji) takiej spółki w przypadku jej podziału, proporcję wskazaną w art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c) ustawy o CIT, podatnik winien stosować niezależnie od tego, czy:

*   zmniejszeniu w wyniku podziału ulegnie u tego podatnika ilość posiadanych przez niego udziałów (akcji) w spółce dzielonej, a tym samym - łączna wartość nominalna tych udziałów (akcji),
*   zmniejszeniu w wyniku podziału ulegnie u tego podatnika wartość nominalna posiadanych udziałów (akcji) w spółce dzielonej, bez zmniejszania ilości tych udziałów (akcji), a tym samym - suma ich wartości nominalnej,
*   zmniejszeniu w wyniku podziału ulegnie u tego podatnika zarówno wartość nominalna posiadanych udziałów (akcji) w spółce dzielonej, jak i ich ilość,
*   zmniejszeniu w wyniku podziału ulegnie u tego podatnika wartość nominalna posiadanego udziału (jeżeli wspólnik może mieć tylko jeden udział).

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów Spółki Przejmującej objętych w wyniku Planowanego Podziału, będą obowiązani do rozpoznania przychodu w wysokości wartości rynkowej tych udziałów. Będą również uprawnieni do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu przy takiej transakcji w wysokości ustalonej według proporcji, o której mowa w 16 ust. 1 pkt 8c lit. c) ustawy o CIT (w przypadku podatników CIT).

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, odpłatne zbycie udziałów Spółki Przejmującej objętych przez Wnioskodawców w wyniku Planowanego Podziału skutkować będzie powstaniem u Wnioskodawców przychodu w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów na gruncie CIT (w przypadku Wnioskodawcy będącego podatnikiem CIT ) lub na gruncie PIT (w przypadku Wnioskodawców będących podatnikami PIT ), natomiast koszt uzyskania przychodu Wnioskodawców należałoby ustalić w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów Spółki Dzielonej, według proporcji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c) ustawy o CIT (w przypadku podatników CIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Problematyka podziału spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, dalej: „k.s.h.”).

Zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h., spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą (…). W myśl art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Stosownie do art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych (…). Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.). (…)

Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest - zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 k.s.h. - dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym. W myśl art. 531 § 5 omawianej ustawy: z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

1.  przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
2.  przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
3.  przychody spółki dzielonej.

Przy rozpatrywaniu skutków podatkowych podziału przez wydzielenie spółki kapitałowej (spółki akcyjnej) po stronie wspólnika spółki dzielonej będącego osobą prawną (Zainteresowany będący stroną postępowania), należy się odnieść do przepisów art. 12 ust. 1 pkt 8b updop, zgodnie z którym, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 jest ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 4a pkt 16a updop, za wartość emisyjną udziałów (akcji) uważa się cenę, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku, w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że opodatkowanie dochodu w momencie podziału spółek uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej, stanowiący nadwyżkę między wartością emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu omawianego przepisu, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, powinien spełniać następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Z przytoczonego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy wynika, że opodatkowanie dochodu w momencie podziału spółek uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli będzie miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie podziału spółek.

W związku z powyższym, jeżeli majątek wydzielony ze Spółki Dzielonej (Wydzielony Majątek) oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej - stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie wspólników nie powstanie dochód i wskazany powyżej przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b cytowanej ustawy, nie będzie miał zastosowania.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że przyjmując za Zainteresowanymi, że zarówno część wydzielana z majątku Spółki Dzielonej (Wydzielony Majątek), jak i pozostająca w Spółce Dzielonej będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, objęcie przez Zainteresowanego nowych udziałów w Spółce Przejmującej w ramach Planowanego Podziału, będzie dla Zainteresowanego będącego podatnikiem updop neutralne na gruncie updop w momencie objęcia tych udziałów.

W świetle powyższego, stanowisko Zainteresowanego w zakresie pytania Nr 1 uznano za prawidłowe.

Przechodząc w następnej kolejności do oceny stanowiska Zainteresowanego dotyczącego pytania Nr 2, dotyczącego ustalenia czy odpłatne zbycie udziałów Spółki Przejmującej objętych przez Zainteresowanych w wyniku Planowanego Podziału skutkować będzie powstaniem przychodu w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów, natomiast kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na nabycie lub objęcie udziałów Spółki Dzielonej, według proporcji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c updop, należy odnieść się do art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a updop, zgodnie którym przez przychód z udziału lub akcji w osobie prawnej rozumie się przychód ze zbycia udziału (akcji).

Stosownie do art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 12 ust. 4 pkt 7, 9 i 10 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

1.  ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  ustalonej zgodnie z pkt 8 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a) lub b), w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

W świetle powyższego, w przypadku podatników updop, objęcie udziałów (akcji) w wyniku podziału przez wydzielenie nie podlega opodatkowaniu w momencie ich objęcia. Podatnik updop obowiązany jest do rozpoznania przychodu dopiero w momencie zbycia udziałów (akcji) objętych w wyniku podziału przez wydzielenie. Przychód z tego tytułu powinien zostać rozpoznany w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów (akcji). Natomiast, koszt uzyskania przychodu na takiej transakcji powinien zostać rozpoznany w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8 updop (w przypadku podatników updop) - w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego zbywającego wspólnika spółki przejmującej wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego, Zainteresowany, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów Spółki Przejmującej objętych w wyniku Planowanego Podziału, będzie obowiązany do rozpoznania przychodu w wysokości wartości rynkowej tych udziałów. Zatem, będzie również uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu przy takiej transakcji w wysokości ustalonej według proporcji, o której mowa w 16 ust. 1 pkt 8c lit. c updop (w przypadku podatników updop).

W związku z powyższym, odpłatne zbycie udziałów Spółki Przejmującej objętych przez Zainteresowanego będącego osobą prawną w wyniku Planowanego Podziału skutkować będzie powstaniem dla niego przychodu w wysokości wartości rynkowej zbytych udziałów, natomiast koszt uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości wydatków na nabycie lub objęcie akcji Spółki Dzielonej, według proporcji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8c lit. c updop.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanego odnośnie pytania Nr 2 uznano za prawidłowe.

Końcowo nadmienia się, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (część pytania nr 1 i 2 w odniesieniu do Zainteresowanego będącego stroną postępowania, tj. Wspólnika będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych). Natomiast, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (część pytania nr 1 i 2 w odniesieniu do Wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych) zostanie/zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.