Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.568.2019.1.ACE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-09
Teza: Opodatkowanie sprzedaży lokalu użytkowego z jednoczesnym jego wyodrębnieniem.
Słowa kluczowe: dostawa; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości; opodatkowanie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2019 r. (data wpływu 30 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży lokalu użytkowego … z jednoczesnym jego wyodrębnieniem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży lokalu użytkowego … z jednoczesnym jego wyodrębnieniem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem wniosku jest potwierdzenie prawidłowości zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – dalej: „ustawa o VAT” w zakresie sprzedaży lokalu użytkowego … o pow. użytkowej … m2 wraz z udziałem wynoszącym …/10000 części, stanowiącego własność Powiatu … (akt notarialny z dnia …2018 r.), opodatkowanej podatkiem VAT według podstawowej stawki w wysokości 23% (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT).

W tym celu poniżej przedstawiono analizę stanu faktycznego i prawnego nieruchomości:

1.  W 2003 roku Powiat … nabył, w drodze darowizny dokonanej przez Skarb Państwa, własność zabudowanej nieruchomości gruntowej, obejmującej działkę nr … o pow. … ha, położonej w … obręb ewidencyjny nr … przy ul. … (akt notarialny z dnia \`(...)\`), w ramach czynności nie podlegającej opodatkowaniu VAT (nieruchomość stanowiła siedzibę Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, wcześniej Wojewódzkiego Inspektoratu Weterynaryjnego w … Państwowej Inspekcji Weterynaryjnej i wówczas była jej oddana w trwały zarząd). Wartość nabytej zabudowanej nieruchomości wynosiła … zł. W momencie nabycia nieruchomości zabudowanej Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nieruchomość jest zabudowana budynkiem mieszkalno-usługowym 4-kondygnacyjnym, podpiwniczonym i garażowo-gospodarczym w części parterowym, a w części z poddaszem użytkowym, w zwartej zabudowie. Rok budowy budynku mieszkalno-usługowego i części budynku garażowo-gospodarczego – sprzed 1939 r., a pozostałej wyłącznie parterowej części budynku garażowo-gospodarczego – sprzed 2003 r. W budynku mieszkalno-usługowym znajdowały się niewyodrębnione 4 lokale mieszkalne oraz 3 lokale użytkowe. W budynku garażowo-gospodarczym natomiast – 4 garaże i poddasze użytkowe nad dwoma garażami. 4 lokale mieszkalne i 2 garaże były obciążone umowami najmu na rzecz pracowników Powiatowego Inspektoratu Weterynarii. Lokal … (pomieszczenia biurowe) w latach 2003-2008 pozostawał w użytkowaniu Powiatowego Inspektoratu Weterynarii (nie odnaleziono dokumentów potwierdzających podstawę użytkowania pomieszczeń przez PIW – krótki okres ich przechowywania).
2.  W roku 2007 wykonany został przez rzeczoznawcę majątkowego projekt wyodrębnienia lokali mieszkalnych i użytkowych w budynkach na nieruchomości w … przy ul. … wraz z określeniem sposobu korzystania z części wspólnych (przygotowano dokumentację do wyodrębnienia 4 lokali mieszkalnych i 3 lokali użytkowych w budynku mieszkalno-usługowym oraz 4 garaży i 1 lokalu użytkowego w budynku garażowo-gospodarczym).
3.  W 2009 r. nieruchomość w udziale do …/10000 części została oddana w trwały zarząd Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie – powiatowej jednostce organizacyjnej (decyzja Zarządu Powiatu nr … z dnia … zmieniona postanowieniem nr … z dnia …). PCPR zajmował 3 lokale użytkowe, w tym lokal użytkowy …, piwnicę i kotłownię w budynku mieszkalno-usługowym oraz garaż w budynku garażowo-gospodarczym. Pomieszczenia były zajmowane przez PCPR w latach wcześniejszych (nie ma dokumentów potwierdzających fakt ich przekazania).
4.  W dniu … zawarto umowę dzierżawy ścian szczytowych budynku mieszkalno-użytkowego (czynność opodatkowana) na cele reklamowe.
5.  W dniu …. nastąpiła sprzedaż 3 lokali mieszkalnych z jednoczesnym ich wyodrębnieniem na rzecz dotychczasowych najemców (udział związany z lokalami wynosił łącznie …/10000 części). Z tym dniem powstała również wspólnota mieszkaniowa, której zarządcą zostało … Towarzystwo Budownictwa Społecznego. W roku 2010 w drodze przetargów sprzedano 2 garaże z jednoczesnym ich wyodrębnieniem (udział związany z garażami wynosił łącznie …/10000 części). W roku 2012 sprzedano ostatni lokal mieszkalny z jednoczesnym jego wyodrębnieniem na rzecz dotychczasowego najemcy (udział związany z lokalem wynosił …/10000 części) oraz 1 garaż w drodze przetargu z jednoczesnym jego wyodrębnieniem (udział związany z garażem wynosił …/10000 części).
6.  W … 2016 r. Zarząd Powiatu w … wydał decyzję w sprawie wygaśnięcia trwałego zarządu do części nieruchomości przysługującego Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie w udziale do …/10000 części z uwagi na zmienioną siedzibę PCPR.
7.  W roku 2016 rozpoczęto procedurę sprzedaży pomieszczeń po PCPR (3 lokale użytkowe i garaż).
8.  Lokal użytkowy nr … sprzedano aktem notarialnym z dnia … 2018 r.
9.  Dokonując matematycznego rozliczenia wartości początkowej na poszczególne lokale uwzględniając związany z nimi udział – można wskazać, że wartość początkowa lokalu użytkowego … to … zł.
10.  Powiat … po nabyciu nieruchomości nie ponosił nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nakłady ponoszone były wyłącznie na remonty, co potwierdza również niezwiększona wartość środka trwałego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż lokalu użytkowego … z jednoczesnym jego wyodrębnieniem korzystała ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokalu użytkowego … została opodatkowana podatkiem VAT, według podstawowej stawki w wysokości 23%. Sprzedaż lokalu użytkowego … została opodatkowana podatkiem VAT, według podstawowej stawki w wysokości 23% (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT) – jednak, w związku ze wskazaniem przez RIO, podczas kontroli kompleksowej gospodarki finansowej Powiatu, iż obciążano nabywców podobnych lokali podatkiem VAT w sytuacji, gdy dostawa lokalu podlegała zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – dokonano dodatkowej analizy stanu faktycznego lokalu na tle przepisów prawnych oraz w świetle obowiązującego orzecznictwa.

W wyniku tych czynności uznano, że w przedmiotowej sprawie należało zastosować zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z posiadanych bowiem dokumentów księgowych wynika, że Powiat nie ponosił nakładów na ulepszenie (nakłady na nieruchomość, w tym na … ponoszone były wyłącznie na remonty), a wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14 pogląd w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia – pokazuje, że mimo oddania nieruchomości w trwały zarząd, który nie jest czynnością opodatkowaną nastąpiło pierwsze zasiedlenie, które uprawnia do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na gruncie ustawy za towary uznaje się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Artykuł 29a ust. 8 ustawy stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w wydanych do niej przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a także zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Tak zatem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest zasadniczo zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz dostawa dokonana przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Przepis art. 2 pkt 14 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w czasie, kiedy dokonano sprzedaży przedmiotowego lokalu użytkowego, wskazywał, iż pierwsze zasiedlenie stanowi oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej „Dyrektywą” – posługują się zwrotem „pierwsze zasiedlenie”, jednakże nie definiują go, jak również nie wprowadzają dodatkowych warunków określających jego znaczenie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawy budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawy terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W świetle przepisów Dyrektywy oraz utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy zatem rozumieć szeroko - jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W konsekwencji, aby w danych okolicznościach można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do faktycznego zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się także NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. W przywoływanym orzeczeniu stwierdzono, iż „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Z treści złożonego wniosku wynika, że budynek mieszkalno-usługowy, w którym znajduje się wskazany lokal, został wybudowany w 1939 r. W 2003 r. nieruchomość została przejęta przez Powiat drogą darowizny od Skarbu Państwa. Opisany we wniosku lokal użytkowy był wykorzystywany na pomieszczenia biurowe Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w latach 2003-2008. W 2009 r. część nieruchomości oddano w trwały zarząd Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie (PCPR), które to zajmowało m.in. trzy znajdujące się na niej lokale użytkowe, w tym … . Natomiast w dniu … 2016 r. Zarząd Powiatu w … wydał decyzję w sprawie wygaśnięcia trwałego zarządu w stosunku do części nieruchomości przysługującej Powiatowemu Centrum Pomocy Rodzinie, następnie zaś rozpoczęto procedurę sprzedaży pomieszczeń po PCPR, w tym także lokalu użytkowego, którego dotyczy zapytanie sformułowane we wniosku. Powiat nie ponosił nakładów na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wszelkie wydatki poniesione na nieruchomości były wydatkami remontowymi (co potwierdza niezwiększona wartość środka trwałego).

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów prawa podatkowego oraz cytowanego orzeczenia NSA prowadzi do wniosku, że sprzedaż lokalu użytkowego … korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Sprzedaż przedmiotowego lokalu nastąpiła bowiem w 2018 r., czyli po upływie co najmniej dwóch lat od jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Status zasiedlonego w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy uzyskał z tytułu użytkowania go przez PCPR w ramach trwałego zarządu w latach 2009-2016. Przy czym od tego zasiedlenia bez wątpienia minął okres, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy (tj. dwa lata).

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, ww. zwolnienie będzie również dotyczyło dostawy gruntu związanego z przedmiotowym lokalem użytkowym.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.