Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.155.2023.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-23
Teza: Nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika w odniesieniu do transakcji sprzedaży wirtualnych przedmiotów w stosunku do kupujących.
Słowa kluczowe: podatnik-podatnik czynny; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 23 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca będzie występować w roli podatnika w odniesieniu do transakcji sprzedaży wirtualnych przedmiotów (…) w stosunku do Kupujących.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 maja 2023 r. (wpływ 12 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą i korzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku VAT \[z art. 113 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („Ustawa o VAT”)\].

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje się sprzedaży produktów cyfrowych, tj. wirtualnych przedmiotów (…) używanych w grach komputerowych (…).

Sprzedaż wirtualnych przedmiotów odbywa się w pełni z pomocą Internetu i proces ten bez udziału sieci elektronicznej byłby niemożliwy.

Sprzedaż wirtualnych przedmiotów odbywa się za pomocą Platform, które zajmują się obrotem owymi przedmiotami. Platformy są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą (spółkami) nieposiadającymi siedziby na terenie Polski, mogą zaś posiadać siedzibę w innym kraju Unii Europejskiej bądź poza nią. Na Platformach użytkownicy mogą wystawiać własne wirtualne przedmioty na sprzedaż bądź kupować je od innych użytkowników. W tym wypadku kupującymi wirtualne przedmioty, które zostały wystawione na sprzedaż przez Wnioskodawcę, mogą być zarówno podatnicy jak i niepodatnicy. Dodatkowo mogą być to zarówno osoby pochodzące z Polski, innych krajów Unii Europejskiej, bądź krajów nie znajdujących się w Unii Europejskiej.

W celu sprzedaży wirtualnych przedmiotów na Platformie użytkownik musi utworzyć tam konto. Użytkownik może być osobą fizyczną prowadzącą lub nieprowadzącą działalność gospodarczą. Proces utworzenia konta polega na zalogowaniu się na stronie poprzez konto z grami na Platformie (…). Logowanie na Platformie oznacza zaakceptowanie regulaminu oraz polityki prywatności znajdującej się na Platformach. Podczas rejestracji na Platformach użytkownik nie podaje żadnych danych personalnych ani identyfikacyjnych, widoczny jest tylko jego fikcyjny pseudonim z gry online.

Pomiędzy użytkownikami a Platformami nie są zawierane indywidualne umowy, na których warunki użytkownik mógłby mieć wpływ. Użytkownik musi zaakceptować warunki z góry narzucone w regulaminie przez Platformę lub zrezygnować z utworzenia konta na Platformie. W regulaminach Platform zawarta jest informacja, iż umowy sprzedaży wirtualnych przedmiotów są zawierane pomiędzy sprzedającymi a kupującymi, zaś Platforma w całej transakcji pełni rolę pośrednika, za którą pobiera prowizję zawartą w regulaminie. Prowizja pobierana jest od sprzedającego od ceny sprzedaży danego przedmiotu wirtualnego. Platformy jednak nie przekazują sprzedającemu żadnych faktur lub rachunków dotyczących wartości pobranych prowizji, nawet na jego indywidualną prośbę.

Sprzedaż wirtualnych przedmiotów na Platformach odbywa się w następujący sposób. Użytkownik wybiera wirtualny przedmiot, który chciałby sprzedać oraz ustala jego cenę. Następnie po weryfikacji poprawności danych sprzedaży na Platformie pojawia się oferta sprzedaży danego przedmiotu. Od tego momentu dalszy proces sprzedaży przedmiotu obsługiwany jest przez Platformę na podstawie warunków narzuconych w regulaminie. Platforma kontaktuje się z potencjalnym nabywcą w celu przeprowadzenia transakcji zakupu.

Istnieją dwa modele sprzedaży wirtualnego przedmiotu do nabywcy w zależności od rodzaju gry oraz wirtualnego przedmiotu:

\- w modelu nr 1, Platforma automatycznie dokonuje dostawy zakupionego wirtualnego przedmiotu do nabywcy, który sprzedawca przekazał Platformie podczas publikacji oferty sprzedaży,

\- w modelu nr 2, Platforma za pomocą własnych algorytmów i wykorzystania konta w grze sprzedającego tworzy automatyczną transakcję wymiany wirtualnego przedmiotu z konta sprzedającego na konto nabywcy którą sprzedający musi zaakceptować w danej grze w ściśle określonym w warunkach sprzedaży w regulaminie czasie (najczęściej jest to 5 minut). Jeżeli sprzedający nie potwierdzi transakcji w określonym czasie, Platforma przerywa transakcję wymiany i anuluje zakup.

Po udanym zakupie środki pomniejszone o wartość prowizji są przesyłane na konto użytkownika sprzedającego na Platformie, zaś zakupiony przedmiot pojawia się na koncie w grze nabywcy. W przypadku problemów z transakcją takimi jak przekazanie błędnego przedmiotu wirtualnego, brak pobrania/otrzymania płatności za dany przedmiot czy innymi problemami technicznymi użytkownik kontaktuje się z Platformą w zakładce „pomoc techniczna” w celu rozwiązania problemu.

Procesem ewentualnej reklamacji również zajmuje się Platforma.

Użytkownik, który sprzedał wirtualne przedmioty może za opłatą wycofać środki z konta użytkownika na Platformy. Na żądanie lub co dany okres czasu Platforma, za pośrednictwem danego serwisu płatniczego, przesyła zebrane na koncie użytkownika środki na kartę kredytową bądź konto bankowe użytkownika. Przelew za transakcję sprzedaży wirtualnych przedmiotów sprzedający otrzymują nie bezpośrednio od kupujących tylko od Platformy poprzez serwis płatniczy ustalony przez Platformę. Na potwierdzeniu przelewu znajduje się tylko nazwa serwisu płatniczego. Platformy nie przekazują użytkownikowi żadnych dokumentów dotyczących sprzedaży przedmiotów wirtualnych na ich witrynie lub przekazują informację bardzo ograniczone. W tym wypadku użytkownik jest zmuszony do prowadzenia własnej ewidencji sprzedaży wirtualnych przedmiotów na danej Platformie. Platformy nie przekazują użytkownikowi żadnych dokumentów dotyczących pobieranych przez nich prowizji. Platformy nie przekazują użytkownikowi żadnych danych nabywcy wirtualnego przedmiotu na podstawie których mógłby ustalić miejsce zamieszkania nabywcy, tylko jedna z Platform wraz z informacjami dot. sprzedaży przekazuje informacje o kraju nabywcy wirtualnego przedmiotu.

W przypadku drugiego z modeli przekazania przedmiotów wirtualnych, Wnioskodawca posiada tylko fikcyjny pseudonim nabywcy z gry online. Dodatkowo Platformy nie przekazują nabywcom żadnych dokumentów dotyczących zakupu wirtualnych przedmiotów. Na żadnym etapie transakcji Platforma nie przekazuje nabywcy żadnych danych sprzedającego. Cechą wspólną Platform jest to iż:

\- w regulaminach Platform zawarta jest informacja, iż sprzedający jest odpowiedzialny tylko za ustalenie ceny wirtualnego przedmiotu, zaś wszystkie inne warunki sprzedaży/zakupu są ustalane według wyłącznego uznania Platform,

\- użytkownik zanim dokona jakiejkolwiek transakcji na Platformie musi zapoznać się oraz zaakceptować regulamin przedstawiający warunki świadczenia usług,

\- Platformy są odpowiedzialne za przekazanie płatności pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą (Platforma nie jest operatorem płatności),

\- Platformy nie przekazują Wnioskodawcy żadnych danych nabywcy (w jednym przypadku Platforma przekazuje tylko kod (…) kraju zamieszkania),

\- zapłata za wirtualny przedmiot (poprzez wcześniejsze zasilenie konta użytkownika na Platformie) jest możliwa tylko i wyłącznie na jeden ze sposobów narzuconych w regulaminie przez Platformę.

**Doprecyzowanie opisu sprawy**

1\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy sprzedaż wirtualnych przedmiotów (…), będzie zasadniczo zautomatyzowana w obu modelach sprzedaży opisanych we wniosku?”,

Wnioskodawca wskazał: „Sprzedaż przedmiotów wirtualnych w obu modelach sprzedaży będzie zasadniczo zautomatyzowana. Zadaniem Wnioskodawcy będzie jedynie ustalenie ceny wirtualnego przedmiotu oraz wystawienia go na sprzedaż na danej Platformie. Reszta czynności, tj. przekazanie przedmiotu do kupującego z konta Platformy bądź z konta Wnioskodawcy (w zależności od modelu sprzedaży), publikacja oferty sprzedaży Wnioskodawcy, przetwarzanie płatności itd. będzie wykonywana automatycznie przez algorytmy obsługiwane przez Platformę”.

2\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy sprzedaż wirtualnych przedmiotów (…), wymagać będzie minimalnego udziału człowieka?”,

Wnioskodawca wskazał: „Sprzedaż przedmiotów wirtualnych będzie wymagała minimalnego udziału człowieka”.

3\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy wskazane w opisie sprawy Platformy internetowe, w transakcjach sprzedaży będących przedmiotem wniosku, będą działały w imieniu własnym lecz na Pana rzecz?”,

Wnioskodawca wskazał: „Nawiązując do art. 9a ust. 1 Rozporządzenia do usług świadczonych drogą elektroniczną w dyrektywie 2006/112/WE zdaniem Wnioskodawcy Platformy internetowe, w transakcjach sprzedaży będących przedmiotem Wniosku, będą działały w imieniu własnym lecz na rzecz Wnioskodawcy. Jednakże zdaniem Wnioskodawcy jest tylko opinią własną postawioną na podstawie elementów stanu faktycznego i powyższego artykułu rozporządzenia więc powinno zostać ocenione przez Krajową Informację Skarbową”.

4\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy rachunki/dokumenty/faktury/paragony wystawiane/udostępniane przez Platformy ostatecznym klientom będą zawierały Pana dane jako dostawcy wirtualnych przedmiotów (…), o których mowa we wniosku?”,

Wnioskodawca wskazał: „Na dokumentach/rachunkach/paragonach/fakturach udostępnianych przez Platformy ostatecznym klientom nie są zawarte żadne dane Wnioskodawcy jako dostawcy wirtualnych przedmiotów. Dodatkowo większość Platform nie udostępnia ostatecznym klientom żadnych dokumentów/rachunków/ paragonów/faktur dotyczących zakupów wirtualnych przedmiotów na Platformach”.

5\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy Kupujący:

a) będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju?

b) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju?

c) będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej?

d) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej?

e) będą podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej?

f) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej?”,

Wnioskodawca wskazał: „Kupującymi mogą być osoby ze wszystkich kategorii wskazanych w wyżej wymienionych pytaniach. Ze względu na brak jakichkolwiek informacji na temat kupujących (tj. imię i nazwisko, kraj zamieszkania, adres, rezydencja podatkowa itp.) lub bardzo ograniczone informacje (tj. posiadanie jedynie kodu (…) kraju przekazanego przez jedną z Platform, jednakże owy kod może nie być prawdziwy poprzez błędną geolokalizację lub jej modyfikowanie (użycie serwerów proxy lub VPN)”.

**Pytania**

1\. Czy z punktu widzenia ustawy o VAT, Wnioskodawca występuje w roli podatnika w stosunku do użytkowników końcowych (nabywców) w procesie sprzedaży produktów cyfrowych, tj. wirtualnych przedmiotów poprzez Platformy zarówno w modelu nr 1 jak i modelu nr 2 sprzedaży wirtualnych przedmiotów?

2\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. stwierdzenie, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT w stosunku do użytkowników końcowych, w jaki sposób Wnioskodawca powinien zidentyfikować miejsce zamieszkania użytkowników końcowych?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad 1.
-----

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 9a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej stanowi, iż w przypadku gdy usługi świadczone drogą elektroniczną są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub Platformy, np. sklepu z aplikacjami, przyjmuje się do celów stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112/WE, że podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług, chyba że podatnik ten wyraźnie wskaże tego dostawcę jako podmiot świadczący usługę i jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych zawartych między stronami.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Aby uznać dostawcę usług świadczonych drogą elektroniczną za wyraźnie wskazanego przez podatnika jako podmiot świadczący usługę, muszą zostać spełnione następujące warunki:
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usług drogą elektroniczną należy wyszczególnić takie usługi i ich dostawcę;
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

b) na rachunku lub paragonie wystawionym lub udostępnionym usługobiorcy należy wyszczególnić usługi świadczone drogą elektroniczną i ich dostawcę.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowo podatnik, który w odniesieniu do usług świadczonych drogą elektroniczną zatwierdzi obciążenie usługobiorcy płatnością, zatwierdzi świadczenie usług lub ustali ogólne warunki świadczenia usług, nie może mieć możliwości wyraźnego wskazania innej osoby jako podmiotu świadczącego te usługi. Ponadto w Notach Wyjaśniających dotyczących zmian VAT w UE w odniesieniu do miejsca świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, które weszły w życie w 2015 r. (Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 1042/2013) zawarto informację, iż klauzula umowy wyłączająca podatnika z łańcucha transakcji (jako nieuczestniczącego w świadczeniu usługi) nie jest wystarczająca, jeżeli nie odzwierciedla tego rzeczywistość gospodarcza. Poza tym, w wyżej wymienionych Notach Wyjaśniających wymieniono niektóre wskaźniki świadczące o tym, że podatnik uczestniczy w świadczeniu usługi m.in. posiadanie Platformy technicznej, za pośrednictwem której świadczone są usługi, lub zarządzanie nią, odpowiedzialność za faktyczne świadczenie (dostarczenie) usługi, odpowiedzialność za pobieranie płatności, chyba że udział podatnika polega jedynie na przetwarzaniu płatności, prawne zobowiązanie do wystawienia na rzecz użytkownika końcowego faktury VAT, rachunku lub paragonu w odniesieniu do świadczonej usługi, zapewnienie obsługi lub wsparcia nabywcy w związku z zapytaniami lub problemami dotyczącymi samej usługi, posiadanie danych nabywcy związanych z przedmiotowym świadczeniem usługi.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z przedstawionych informacji wynika zatem, iż to Platformy powinny być traktowane jako podatnik świadczący usługę sprzedaży wirtualnych przedmiotów na rzecz użytkowników końcowych, ponieważ nie są spełnione warunki wynikające z art. 9a rozporządzenia 282/2011. Wynika to z tego, iż Platformy za pomocą serwisów pośredniczących w płatnościach obciążają nabywców płatnością, którą następnie przekazują sprzedawcy, ustalają ogólne warunki świadczenia usługi poprzez ustalenie form i warunków dostawy wirtualnego przedmiotu, zasad reklamacji i rozwiązywania problemów, sposobu prezentacji przedmiotów we własnej witrynie czy wymagania od użytkowników zgody na ogólne warunki w odniesieniu do użytkowania Platformy (np. utrzymania konta użytkownika). Dodatkowo Platformy nie wystawiają nabywcom, którzy nabywają wirtualne przedmioty żadnych faktur lub rachunków, przez co nie wskazują Wnioskodawcy ani jego żadnych danych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprzedaży produktów cyfrowych, tj. wirtualnych przedmiotów, Wnioskodawca nie występuje jako podatnik w stosunku do użytkowników końcowych w procesie sprzedaży produktów cyfrowych, tj. wirtualnych przedmiotów poprzez Platformy. To Platformy występują jako podatnicy w stosunku do użytkowników końcowych, zaś Wnioskodawca występuje jako podatnik w stosunku do Platform.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższe znajduje poparcie w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0113-KDIPT1-2.4012.258.2021.2.JSZ, 0114-KDIP1-2.4012.190. 2022.2.JO, 0114-KDIP1-2-4012-211.2021.1.SP, 0112-KDIL1-3.4012.353.2022.2.KK).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ad 2.
-----

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 28k ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług elektronicznych jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce pobytu.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Art. 24b lit. d) rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) NR 1042/2013 stanowi, iż w okolicznościach innych niż te, o których mowa w art. 24a oraz w lit. a), b) i c) niniejszego artykułu, przyjmuje się, że usługobiorca ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w miejscu ustalonym jako takie przez usługodawcę na podstawie dwóch dowodów, które nie mogą być ze sobą sprzeczne, wymienionych w art. 24f niniejszego rozporządzenia.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Art. 24f powyższego rozporządzenia stanowi, iż jako dowody służą w szczególności:
---------------------------------------------------------------------------------

a) adres na fakturze wystawianej usługobiorcy;
----------------------------------------------

b) adres IP urządzenia używanego przez usługobiorcę lub dowolna inna metoda geolokalizacji;
-------------------------------------------------------------------------------------------

c) dane dotyczące rachunku bankowego, takie jak miejsce, w którym prowadzony jest rachunek bankowy wykorzystywany do dokonywania płatności lub adres na fakturze wystawianej usługobiorcy, posiadany przez bank;
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

d) kod MCC i międzynarodowy numer tożsamości telefonicznej abonenta mobilnego (IMSI) zapisane na karcie SIM, której używa usługobiorca;
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

e) lokalizacja łącza stacjonarnego usługobiorcy, za pomocą którego usługa jest świadczona na jego rzecz;
--------------------------------------------------------------------------------------------------------

f) inne informacje istotne z handlowego punktu widzenia.
--------------------------------------------------------

Wnioskodawca posiada zerowe bądź bardzo ograniczone informacje na temat danych nabywców wirtualnych przedmiotów. Zakres danych, które Wnioskodawca posiada na temat nabywców jest w pełni uzależniona od Platform biorących udział w transakcji. Tylko jedna z Platform informuje Wnioskodawcę o miejscu zamieszkania nabywców za pomocą kodu (…) danego kraju przesyłanego wraz z informacjami dot. sprzedaży na Platformie.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe przesądza, iż to Platformy świadczą usługi elektroniczne na rzecz nabywców i są odpowiedzialne za rozliczanie ewentualnego podatku VAT od transakcji sprzedaży przedmiotów wirtualnych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W przypadku gdyby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się z powyższym stanowiskiem, Wnioskodawca uważa że:
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

a) w przypadku braku jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego miejsce zamieszkania nabywców, Wnioskodawca powinien przyjąć, iż miejscem zamieszkania użytkowników końcowych jest kraj z którego pochodzi najwięcej użytkowników danej Platformy poprzez narzędzia analizujące ruch internetowy na Platformie,
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

b) w przypadku posiadania tylko kodu (…) danego kraju przesyłanego wraz z informacjami dot. sprzedaży przez jedną z Platform, Wnioskodawca za kraj zamieszkania użytkownika końcowego może przyjąć kraj wynikający z kodu (…).
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a;

Według art. 2 ust. 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji, gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy.

Powyższe wynika z art. 8 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

W przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą i korzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku VAT.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje się sprzedaży produktów cyfrowych, tj. wirtualnych przedmiotów (…) używanych w grach komputerowych (…).

Sprzedaż wirtualnych przedmiotów odbywa się w pełni z pomocą Internetu i proces ten bez udziału sieci elektronicznej byłby niemożliwy.

Sprzedaż wirtualnych przedmiotów odbywa się za pomocą Platform, które zajmują się obrotem owymi przedmiotami. Platformy są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą (spółkami) nieposiadającymi siedziby na terenie Polski, mogą zaś posiadać siedzibę w innym kraju Unii Europejskiej bądź poza nią. Na Platformach użytkownicy mogą wystawiać własne wirtualne przedmioty na sprzedaż bądź kupować je od innych użytkowników. W tym wypadku kupującymi wirtualne przedmioty które zostały wystawione na sprzedaż przez Wnioskodawcę mogą być zarówno podatnicy jak i niepodatnicy. Dodatkowo mogą być to zarówno osoby pochodzące z Polski, innych krajów Unii Europejskiej, bądź krajów nie znajdujących się w Unii Europejskiej.

W celu sprzedaży wirtualnych przedmiotów na Platformie użytkownik musi utworzyć tam konto. Użytkownik może być osobą fizyczną prowadzącą lub nieprowadzącą działalność gospodarczą. Proces utworzenia konta polega na zalogowaniu się na stronie poprzez konto z grami na Platformie (…). Logowanie na Platformie oznacza zaakceptowanie regulaminu oraz polityki prywatności znajdującej się na Platformach. Podczas rejestracji na Platformach użytkownik nie podaje żadnych danych personalnych ani identyfikacyjnych, widoczny jest tylko jego fikcyjny pseudonim z gry online.

Pomiędzy użytkownikami a Platformami nie są zawierane indywidualne umowy na których warunki użytkownik mógłby mieć wpływ. Użytkownik musi zaakceptować warunki z góry narzucone w regulaminie przez Platformę lub zrezygnować z utworzenia konta na Platformie. W regulaminach Platform zawarta jest informacja, iż umowy sprzedaży wirtualnych przedmiotów są zawierane pomiędzy sprzedającymi a kupującymi, zaś Platforma w całej transakcji pełni rolę pośrednika za którą pobiera prowizję zawartą w regulaminie. Prowizja pobierana jest od sprzedającego od ceny sprzedaży danego przedmiotu wirtualnego. Platformy jednak nie przekazują sprzedającemu żadnych faktur lub rachunków dotyczących wartości pobranych prowizji, nawet na jego indywidualną prośbę.

Sprzedaż wirtualnych przedmiotów na Platformach odbywa się w następujący sposób. Użytkownik wybiera wirtualny przedmiot który chciałby sprzedać oraz ustala jego cenę. Następnie po weryfikacji poprawności danych sprzedaży na Platformie pojawia się oferta sprzedaży danego przedmiotu. Od tego momentu dalszy proces sprzedaży przedmiotu obsługiwany jest przez Platformę na podstawie warunków narzuconych w regulaminie. Platforma kontaktuje się z potencjalnym nabywcą w celu przeprowadzenia transakcji zakupu.

Istnieją dwa modele sprzedaży wirtualnego przedmiotu do nabywcy w zależności od rodzaju gry oraz wirtualnego przedmiotu:

\- w modelu nr 1, Platforma automatycznie dokonuje dostawy zakupionego wirtualnego przedmiotu do nabywcy, który sprzedawca przekazał Platformie podczas publikacji oferty sprzedaży,

\- w modelu nr 2, Platforma za pomocą własnych algorytmów i wykorzystania konta w grze sprzedającego tworzy automatyczną transakcję wymiany wirtualnego przedmiotu z konta sprzedającego na konto nabywcy którą sprzedający musi zaakceptować w danej grze w ściśle określonym w warunkach sprzedaży w regulaminie czasie (najczęściej jest to 5 minut). Jeżeli sprzedający nie potwierdzi transakcji w określonym czasie, Platforma przerywa transakcję wymiany i anuluje zakup.

Po udanym zakupie środki pomniejszone o wartość prowizji są przesyłane na konto użytkownika sprzedającego na Platformie, zaś zakupiony przedmiot pojawia się na koncie w grze nabywcy. W przypadku problemów z transakcją takimi jak przekazanie błędnego przedmiotu wirtualnego, brak pobrania/otrzymania płatności za dany przedmiot czy innymi problemami technicznymi użytkownik kontaktuje się z Platformą w zakładce „pomoc techniczna” w celu rozwiązania problemu.

Procesem ewentualnej reklamacji również zajmuje się Platforma.

Użytkownik który sprzedał wirtualne przedmioty może za opłatą wycofać środki z konta użytkownika na Platformy. Na żądanie lub co dany okres czasu Platforma za pośrednictwem danego serwisu płatniczego przesyła zebrane na koncie użytkownika środki na kartę kredytową bądź konto bankowe użytkownika. Przelew za transakcję sprzedaży wirtualnych przedmiotów sprzedający otrzymuję nie bezpośrednio od kupujących tylko od Platformy poprzez serwis płatniczy ustalony przez Platformę. Na potwierdzeniu przelewu znajduje się tylko nazwa serwisu płatniczego. Platformy nie przekazują użytkownikowi żadnych dokumentów dotyczących sprzedaży przedmiotów wirtualnych na ich witrynie lub przekazują informację bardzo ograniczone. W tym wypadku użytkownik jest zmuszony do prowadzenia własnej ewidencji sprzedaży wirtualnych przedmiotów na danej Platformie. Platformy nie przekazują użytkownikowi żadnych dokumentów dotyczących pobieranych przez nich prowizji. Platformy nie przekazują użytkownikowi żadnych danych nabywcy wirtualnego przedmiotu na podstawie których mógłby ustalić miejsce zamieszkania nabywcy, tylko jedna z Platform wraz z informacjami dot. sprzedaży przekazuje informację o kraju nabywcy wirtualnego przedmiotu.

W przypadku drugiego z modeli przekazania przedmiotów wirtualnych, Wnioskodawca posiada tylko fikcyjny pseudonim nabywcy z gry online. Dodatkowo Platformy nie przekazują nabywcom żadnych dokumentów dotyczących zakupu wirtualnych przedmiotów. Na żadnym etapie transakcji Platforma nie przekazuje nabywcy żadnych danych sprzedającego. Cechą wspólną Platform jest to iż:

\- w regulaminach Platform zawarta jest informacja, iż sprzedający jest odpowiedzialny tylko za ustalenie ceny wirtualnego przedmiotu, zaś wszystkie inne warunki sprzedaży/zakupu są ustalane według wyłącznego uznania Platform,

\- użytkownik zanim dokona jakiejkolwiek transakcji na Platformie musi zapoznać się oraz zaakceptować regulamin przedstawiający warunki świadczenia usług,

\- Platformy są odpowiedzialne za przekazanie płatności pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą (Platforma nie jest operatorem płatności),

\- Platformy nie przekazują Wnioskodawcy żadnych danych nabywcy (w jednym przypadku Platforma przekazuje tylko kod (…) kraju zamieszkania),

\- zapłata za wirtualny przedmiot (poprzez wcześniejsze zasilenie konta użytkownika na Platformie) jest możliwa tylko i wyłącznie na jeden ze sposobów narzuconych w regulaminie przez Platformę.

Sprzedaż przedmiotów wirtualnych w obu modelach sprzedaży będzie zasadniczo zautomatyzowana. Zadaniem Wnioskodawcy będzie jedynie ustalenie ceny wirtualnego przedmiotu oraz wystawienia go na sprzedaż na danej Platformie. Reszta czynności, tj. przekazanie przedmiotu do kupującego z konta Platformy bądź z konta Wnioskodawcy (w zależności od modelu sprzedaży), publikacja oferty sprzedaży Wnioskodawcy, przetwarzanie płatności itd. będzie wykonywana automatycznie przez algorytmy obsługiwane przez Platformę.

Sprzedaż przedmiotów wirtualnych będzie wymagała minimalnego udziału człowieka.

Nawiązując do art. 9a ust. 1 Rozporządzenia do usług świadczonych drogą elektroniczną w dyrektywie 2006/112/WE zdaniem Wnioskodawcy Platformy internetowe, w transakcjach sprzedaży będących przedmiotem Wniosku, będą działały w imieniu własnym lecz na rzecz Wnioskodawcy. Jednakże zdanie wnioskodawcy jest tylko opinią własną postawioną na podstawie elementów stanu faktycznego i powyższego artykułu rozporządzenia więc powinno zostać ocenione przez Krajową Informację Skarbową.

Na dokumentach/rachunkach/paragonach/fakturach udostępnianych przez Platformy ostatecznym klientom nie są zawarte żadne dane Wnioskodawcy jako dostawcy Wirtualnych przedmiotów. Dodatkowo większość Platform nie udostępnia ostatecznym klientom żadnych dokumentów/rachunków/paragonów/faktur dotyczących zakupów Wirtualnych przedmiotów na Platformach.

Kupujący:

a) będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju,

b) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju,

c) będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,

d) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej,

e) będą podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej,

f) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy Wnioskodawca występuje w roli podatnika w stosunku do użytkowników końcowych (nabywców) w procesie sprzedaży wirtualnych przedmiotów (…) poprzez Platformy zarówno w modelu nr 1 jak i modelu nr 2.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach mowa jest o usługach elektronicznych, rozumie się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

W myśl art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Załącznik I zawiera następujące usługi:

1\. Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) tworzenie i hosting witryn internetowych;

b) automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;

c) zdalne zarządzanie systemami;

d) hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;

e) dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.

2\. Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;

b) oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;

c) sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);

d) automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;

e) automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.

3\. Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;

b) uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;

c) zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;

d) prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;

e) dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;

f) wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;

g) informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);

h) dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych;

i) korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.

4\. Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;

b) uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;

c) uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;

d) pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;

e) uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni;

f) odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, internetu lub podobnej sieci elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub wideo na życzenie;

g) odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych;

h) dostawa treści audio i audiowizualnych za pomocą sieci komunikacyjnych, które to treści nie są udostępniane przez dostawcę usług medialnych i nie są objęte jego odpowiedzialnością redakcyjną;

i) dalsza dostawa treści audio i audiowizualnych należących do dostawcy usług medialnych, lecz dostarczanych przez inny podmiot za pomocą sieci komunikacyjnych.

5\. Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;

b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Natomiast, z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Ustęp 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q-s) (uchylone);

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi, za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

\- realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

\- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

\- ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe,

\- nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że usługi polegające na sprzedaży wirtualnych przedmiotów (…) będą stanowić usługi elektroniczne, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy w zw. z art. 7 rozporządzenia 282/2011, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – usługi te:

\- sprzedaż wirtualnych przedmiotów odbywa się w pełni z pomocą Internetu i proces ten bez udziału sieci elektronicznej byłby niemożliwy,

\- sprzedaż przedmiotów wirtualnych w obu modelach sprzedaży będzie zasadniczo zautomatyzowana,

\- sprzedaż przedmiotów wirtualnych będzie wymagała minimalnego udziału człowieka,

\- nie są objęte wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Zgodnie z art. 9a rozporządzenia 282/2011:

1\. W przypadku gdy usługi świadczone drogą elektroniczną są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, przyjmuje się do celów stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112/WE, że podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług, chyba że podatnik ten wyraźnie wskaże tego dostawcę jako podmiot świadczący usługę i jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych zawartych między stronami.

Aby uznać dostawcę usług świadczonych drogą elektroniczną za wyraźnie wskazanego przez podatnika jako podmiot świadczący usługę, muszą zostać spełnione następujące warunki:

a) na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usług drogą elektroniczną należy wyszczególnić takie usługi i ich dostawcę;

b) na rachunku lub paragonie wystawionym lub udostępnionym usługobiorcy należy wyszczególnić usługi świadczone drogą elektroniczną i ich dostawcę.

Na użytek niniejszego ustępu podatnik, który w odniesieniu do usług świadczonych drogą elektroniczną zatwierdzi obciążenie usługobiorcy płatnością, zatwierdzi świadczenie usług lub ustali ogólne warunki świadczenia usług, nie może mieć możliwości wyraźnego wskazania innej osoby jako podmiotu świadczącego te usługi.

2\. Ustęp 1 ma zastosowanie również w przypadku gdy usługi świadczone telefoniczne przez Internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), są świadczone za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnych, interfejsu lub portalu, np. sklepu z aplikacjami, i na warunkach określonych w tym ustępie.

3\. Niniejszy artykuł nie ma zastosowania do podatnika, który jedynie przetwarza płatność za usługi świadczone drogą elektroniczną lub usługi telefoniczne świadczone przez Internet, łącznie z usługami telefonii internetowej (VoIP), i nie uczestniczy w świadczeniu tych usług świadczonych drogą elektroniczną ani usług telefonicznych.

Z cytowanych powyżej przepisów rozporządzenia 282/2011 wynika więc, że w przypadku świadczenia usług drogą elektroniczną podatnik uczestniczący w świadczeniu tych usług działa w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy tych usług. Oznacza to, że każdy pośrednik otrzymał i świadczył usługę dalej drogą elektroniczną. Jednakże w określonych okolicznościach należy przyjąć, że taki stan rzeczy nie ma miejsca, np. w sytuacji gdy podatnik wyraźnie wskaże dostawcę jako podmiot świadczący usługę, co oznacza, że:

a) na fakturze wystawionej lub udostępnionej przez każdego podatnika uczestniczącego w świadczeniu usługi należy wyszczególnić (tj. wystarczająco jasno wskazać) przedmiotową usługę i jej dostawcę (w zwykłych transakcjach handlowych fakturę VAT wystawia się między dwoma podatnikami); oraz

b) na rachunku lub paragonie należy wyszczególnić przedmiotową usługę i jej dostawcę (podatnik musi wystawić lub udostępnić odbiorcy końcowemu rachunek lub paragon, na którym wyszczególni przedmiot świadczonej usługi i informacje dotyczące usługodawcy, np. nazwę przedsiębiorstwa, numer identyfikacyjny VAT); oraz

c) podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie zatwierdza obciążenia usługobiorcy płatnością (oznacza to na przykład, że sklep z aplikacjami nie jest odpowiedzialny za płatność pomiędzy konsumentem końcowym a właścicielem treści aplikacji); oraz

d) podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie zatwierdza świadczenia usługi (oznacza to, że dostawa, na przykład aplikacji, od właściciela treści za pośrednictwem sklepu z aplikacjami nie jest zatwierdzana przez sklep z aplikacjami); oraz

e) podatnik uczestniczący w świadczeniu usługi nie ustala ogólnych warunków świadczenia usługi (oznacza to, na przykład, że warunki sprzedaży aplikacji za pośrednictwem sklepu z aplikacjami nie są ustalane przez sklep z aplikacjami); oraz

jest to odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych (wszystkie punkty od a) do e) muszą być odzwierciedlone w uzgodnieniach umownych).

Jeżeli podatnik będzie uczestniczył w świadczeniu usługi spełniającej wszystkie powyższe warunki należy domniemywać, że podatnik ten nie jest odbiorcą świadczącym dalej usługę.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wskazane przez Wnioskodawcę Platformy, za pomocą których odbywa się sprzedaż wirtualnych przedmiotów, powinny być traktowane jako podatnicy uczestniczący w świadczeniu usług elektronicznych działający w imieniu własnym, lecz na rzecz dostawcy (Wnioskodawcy).

W analizowanym przypadku nie można uznać dostawcy (Wnioskodawcy) jako wyraźnie wskazanego przez Platformy za podmiot świadczący przedmiotowe usługi elektroniczne, ponieważ nie są spełnione warunki wynikające z art. 9a rozporządzenia wykonawczego 282/2011. Jak wynika bowiem z wniosku, Platformy są odpowiedzialne za przekazanie płatności pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą. Zapłata za wirtualny przedmiot (poprzez wcześniejsze zasilenie konta użytkownika na Platformie) jest możliwa tylko i wyłącznie na jeden ze sposobów narzuconych w regulaminie przez Platformę. Proces sprzedaży obsługiwany jest przez Platformę na podstawie warunków narzuconych w regulaminie. W regulaminach Platform zawarta jest informacja, iż sprzedający jest odpowiedzialny tylko za ustalenie ceny wirtualnego przedmiotu, zaś wszystkie inne warunki sprzedaży/zakupu są ustalane według wyłącznego uznania Platform. Na dokumentach/rachunkach/paragonach/ fakturach udostępnianych przez Platformy ostatecznym klientom nie są zawarte żadne dane Wnioskodawcy jako dostawcy Wirtualnych przedmiotów. Platformy nie przekazują Wnioskodawcy żadnych danych nabywcy.

Powyższe okoliczności wskazują, że Platformy należy uznać za podmioty, które otrzymują i świadczą usługi elektroniczne.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie jest podatnikiem świadczącym usługi elektroniczne na rzecz klientów docelowych (Kupujących). Wnioskodawca natomiast w świetle przedstawionych okoliczności świadczy usługę elektroniczną na rzecz Platform.

**W konsekwencji,** **Wnioskodawca nie występuje w roli podatnika w stosunku do użytkowników końcowych (nabywców) w procesie sprzedaży produktów cyfrowych, tj. wirtualnych przedmiotów poprzez Platformy.**

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 **jest prawidłowe.**

Jednocześnie wskazać należy, że nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, gdyż jak wynika ze sposobu zadania tego pytania, Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi w przypadku uznania Wnioskodawcy za podatnika w odniesieniu do transakcji sprzedaży produktów cyfrowych, tj. wirtualnych przedmiotów w stosunku do użytkowników końcowych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).