Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-921/15-3/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-10
Teza: Czy SpK będzie uprawniona do amortyzowania Budynku Hotelu jako ŚT przy zastosowaniu współczynnika 1,2%?
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja przyspieszona; budynek-budynek użytkowy; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania podwyższonej stawki amortyzacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania podwyższonej stawki amortyzacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikiem spółki komandytowej (dalej zwana „SpK”). SpK może w przyszłości zawrzeć ze spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) umowę nienazwaną (dalej: „Umowa”) dotyczącą odpłatnego korzystania z Oddziału Spółki (dalej „Oddział”) umożliwiającej SpK odpłatne korzystanie ze składników majątkowych Oddziału, w szczególności środków trwałych (dalej ŚT) takich jak budynek hotelu oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej WNiP) takich jak znak towarowy hotelu oraz korzystanie z pracowników Oddziału. Na dzień zawarcia Umowy znak towarowy będzie zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP albo w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (\`(...)\`) w A.. Oddział obejmować także będzie wierzytelności i zobowiązania wynikające z zawartych przez Spółkę umów związanych z działalnością Oddziału. W skład pasywów Oddziału nie wejdzie natomiast zobowiązanie wynikające z kredytu bankowego zaciągniętego przez Spółkę w celu sfinansowania budowy hotelu, które to zobowiązanie pozostanie przy Spółce. Zobowiązanie to nie jest związane z działalnością Oddziału i ma charakter zobowiązania inwestycyjnego – Spółka zaciągnęła kredyt celem zrealizowania inwestycji i będzie go spłacać z rat leasingowych uzyskiwanych od SpK.

Dla Oddziału prowadzona będzie osobna ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwalająca na przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Oddziału. Oddział posiadać będzie własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własny rachunek bankowy na który trafiać będą należności z tytułu umów z kontrahentami oraz wynagrodzenia pracowników Oddziału. Regulamin Organizacyjny Oddziału zawierać będzie w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do tego Oddziału. Oddział posiadać będzie własną strukturę organizacyjną, na której czele stoi osoba odpowiedzialna za kierowanie nim. Na dzień zawarcia Umowy budynek hotelu będzie wynajęty na podstawie umowy najmu na rzecz podmiotu trzeciego jak również będzie zawarta umowa licencyjna na korzystanie ze znaku towarowego przez podmiot trzeci.

Budynek Hotelu znajduje się w pasie nadmorskim w tzw. pierwszej linii w sąsiedztwie morza. W związku z tym narażony jest na typowe dla pasów nadmorskich częste zmiany pogody, temperatur oraz w szczególności silne wiatry wiejące w pasie nadmorskim. Umowa odpłatnego korzystania Oddziału zostanie zawarta na czas określony. Planowany okres trwania Umowy to minimum 14 lat.

Dodatkowo Umowa będzie przewidywać, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będzie dokonywać SpK. Umowa używania będzie zawierać postanowienie o wykupie ogółu składników majątkowych Oddziału przez SpK po jej zakończeniu.

Suma netto (tj. pomniejszona o ewentualnie należny podatek od towarów i usług) opłat należnych za używanie Oddziału przez okres obowiązywania Umowy oraz ceny, po której SpK będzie mogła nabyć przedmiot używania czyli Oddział po zakończeniu Umowy, będzie wyższa od sumy wartości cen netto poszczególnych ŚT oraz WNiP wchodzących w skład Oddziału określonych w Umowie. Cena netto poszczególnych ŚT oraz WNiP wchodzących w skład Oddziału zostanie ustalona w wysokości wartości rynkowej ŚT oraz WNiP, ustalonej na podstawie wyceny przygotowanej przez niezależny podmiot. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Spółki czy kaucji. Umowa będzie przewidywać również harmonogram spłat z podziałem na część kapitałową i odsetkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 3).

Czy SpK będzie uprawniona do amortyzowania Budynku Hotelu jako ŚT przy zastosowaniu współczynnika 1,2%?

Zdaniem Wnioskodawcy SpK będzie uprawniona do amortyzowania Budynku Hotelu jako ŚT przy zastosowaniu współczynnika 1,2%

Budynki i budowle używane w warunkach pogorszonych mogą być amortyzowane przy zastosowaniu stawek z Wykazu, podwyższonych o współczynniki nie wyższe niż 1,2. W przypadku natomiast, gdy te składniki majątku są używane w warunkach złych - wówczas mogą być amortyzowane przy pomocy stawek z Wykazu, podwyższonych o współczynniki nie wyższe niż 1,4. Tak wynika z art. 22i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustaw o podatku dochodowym wyjaśniono, co należy rozumieć przez pogorszone lub złe warunki używania budynków i budowli. I tak:

*   za pogorszone warunki używania budynków i budowli uważa się używanie tych środków trwałych pod ciągłym działaniem wody, par wodnych, znacznych drgań, nagłych zmian temperatury oraz innych czynników powodujących przyspieszenie zużycia obiektu,
*   za złe warunki używania budynków i budowli uważa się używanie tych środków trwałych pod wpływem niszczących środków chemicznych, a zwłaszcza gdy służą one produkcji, wytwarzaniu lub przechowywaniu żrących środków chemicznych. Dotyczy to również przypadków silnego działania na budynek lub budowlę niszczących środków chemicznych rozproszonych w atmosferze, wodzie lub wydzielających się w postaci oparów, których źródłem są inne obiekty znajdujące się w pobliżu.

Budynek Hotelu znajduje się w pasie nadmorskim w tzw. pierwszej linii w sąsiedztwie morza. W związku z tym narażony jest na typowe dla pasów nadmorskich częste zmiany pogody, temperatur oraz w szczególności ciągłe silne wiatry wiejące w pasie nadmorskim. Warunki pogodowe powodują niewątpliwie przyspieszenie zużycia obiektu. W związku z tym, należy uznać, że Budynek Hotelu może być amortyzowany przy zastosowaniu stawki z Wykazu (2,5%) podwyższonej o współczynnik 1,2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 wyżej powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
*   budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są m.in. nabyte lokale, o ile spełniają następujące warunki:

*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, bądź też najmem.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty, udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Zgodnie z art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Możliwe jest również podwyższenie stawek amortyzacyjnych – w warunkach opisanych w art. 22i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy określa, że podatnicy mogą podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki podwyższać dla budynków i budowli używanych w warunkach pogorszonych - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,2.

Jak wynika z art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a powoływanej ustawy, przesłanką stosowania podwyższonych stawek amortyzacyjnych jest używanie budynków lub budowli w warunkach pogorszonych.

Wyjaśnienia dotyczące warunków używania budynków i budowli, o których mowa w art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a, zawarte są w objaśnieniach do Wykazu stawek amortyzacyjnych, stanowiącego Załącznik nr 1 do omawianej ustawy. Stosownie do objaśnienia nr 1 do ww. Wykazu, za pogorszone warunki używania budynków i budowli, o których mowa w art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, uważa się używanie tych środków trwałych pod ciągłym działaniem wody, par wodnych, znacznych drgań, nagłych zmian temperatury oraz innych czynników powodujących przyspieszenie zużycia obiektu.

W treści wniosku wskazał Pan, że budynek Hotelu znajduje się w pasie nadmorskim w tzw. pierwszej linii w sąsiedztwie morza. W związku z tym narażony jest na typowe dla pasów nadmorskich częste zmiany pogody, temperatur oraz w szczególności silne wiatry wiejące w pasie nadmorskim. Umowa odpłatnego korzystania Oddziału zostanie zawarta na czas określony. Planowany okres trwania Umowy to minimum 14 lat.

Mając na względzie powołane regulacje prawne oraz całokształt okoliczności faktycznych sprawy stwierdzić należy, że przedmiotowy budynek jest używany w warunkach pogorszonych. W rezultacie może Pan skorzystania z uprawnienia, o którym mowa w art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że ma możliwość podwyższenia stawki amortyzacyjnej przedmiotowego budynku w Wykazie stawek amortyzacyjnych, przy zastosowaniu współczynnika nie wyższego niż 1,2.

Zastrzec jednak należy, że istnieje odrębność podstawy materialnoprawnej korzystania z omawianego uprawnienia, jaką jest zaistnienie przesłanek wynikających z regulacji w art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od sposobu udowodnienia, że przesłanki te faktycznie zaistniały. Decyzję o podwyższeniu stawki amortyzacyjnej budynku podejmuje podatnik, uwzględniając istniejący stan faktyczny i treść powoływanych unormowań. Stosując omawiany art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, podatnik musi jednak liczyć się z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności na etapie ewentualnych późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Wykazanie przez Pana prawidłowości zastosowania art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może zatem wymagać w szczególności udowodnienia: faktu przyspieszonego zużycia budynku; związku przyczynowego pomiędzy silnymi wiatrami wiejącymi w pasie nadmorskim, zmianami pogody, zmianami temperatur a przyspieszonym zużyciem tego obiektu.

Należy ponadto zaznaczyć, że przepisy o postępowaniu dowodowym nie mają zastosowania w postępowaniu w sprawie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Podstawą faktyczną rozstrzygnięcia zawartego w interpretacji indywidualnej jest stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione w treści wniosku zainteresowanego.

Wobec powyższego, zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej przedmiotem interpretacji indywidualnej są wyłącznie przepisy prawa podatkowego. Niniejsza interpretacja nie stanowi zatem definitywnej oceny tego czy wszystkie elementy przedstawionego zdarzenia przyszłego warunkujące zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 22i ust. 2 pkt 1 lit. a w rzeczywistości wystąpią. Ustalenie stanu rzeczywistego jest domeną ewentualnego postępowania podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy dowodowego. Interpretację indywidualną wydaje się bowiem wyłącznie w oparciu o stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawione przez wnioskodawcę, natomiast w toku prowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ prowadzi postępowanie dowodowe w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, który rzeczywiście zaistniał.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.