Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-391/15-3/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-22
Teza: Podatek dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów w odniesieniu do odsetek otrzymanych w związku z umową cash-poolingu oraz kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do odsetek zapłaconych w związku z umową cash-poolingu.
Słowa kluczowe: agent; banki; cash pooling; koszt-koszty uzyskania przychodów; pieniądze; pożyczka; przepływ; przychód; różnica-różnice kursowe; waluta; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2015 r. (data wpływu 30 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  przychodów w odniesieniu do odsetek otrzymanych w związku z umową cash-poolingu – **jest prawidłowe,**
2.  kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do odsetek zapłaconych w związku z umową cash-poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  powstania różnic kursowych w związku z transferami sald w ramach umowy cash-poolingu,
2.  przychodów w odniesieniu do odsetek otrzymanych w związku z umową cash-poolingu,
3.  kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do odsetek zapłaconych w związku z umową cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce i członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej („Grupa”). Spółka zamierza podpisać umowę (dalej „Umowa”), na mocy której przystąpi do systemu zarzadzania płynnością finansową w ramach Grupy (tzw. cash pooling, dalej „System”).

Do Systemu należą już (lub przystąpią w przyszłości) również inne spółki z Grupy, w tym także podmioty zagraniczne (dalej „Uczestnicy”). System jest zarządzany przez spółkę akcyjną prawa niemieckiego (tzw. leader, dalej „Leader”).

Na podstawie Umowy Leader będzie świadczył usługę cash poolingu umożliwiającą Uczestnikom, w tym Wnioskodawcy, bardziej efektywne codzienne zarządzanie środkami pieniężnymi, tj. z jednej strony pozwoli na korzystne lokowanie bieżących nadwyżek środków pieniężnych, z drugiej zaś uzyskanie dostępu do środków pieniężnych w celu utrzymania bieżącej płynności.

W celu realizacji tych założeń Leader będzie posiadać w ramach Umowy tzw. rachunki bankowe docelowe (dalej „Rachunki Docelowe”), a Wnioskodawca (oraz pozostali Uczestnicy) tzw. rachunki bankowe źródłowe (dalej „Rachunki Źródłowe”). Rachunki będą zorganizowane w pary rachunków Rachunek Docelowy – Rachunek Źródłowy Uczestnika/Wnioskodawcy, odrębnie dla każdej waluty używanej w Systemie.

Po przystąpieniu Wnioskodawcy do Systemu, w ramach usługi cash poolingu, realizowane będą faktyczne przepływy pieniężne (tzw. cash pooling rzeczywisty), w wyniku których salda poszczególnych Rachunków Źródłowych Spółki będą codziennie doprowadzane do ustalonego dla każdego z nich poziomu środków. W rezultacie środki przekraczające ustalony poziom na danym Rachunku Źródłowym Spółki (nadwyżka środków) będą przelewane na korespondujący z nim – Rachunek Docelowy Leadera. Z kolei, gdy poziom środków na danym Rachunku Źródłowym Spółki będzie poniżej określonego poziomu (niedobór środków), taki Rachunek Źródłowy będzie zasilany ze środków z Rachunku Docelowego Leadera. Umowa przewiduje automatyczny transfer zwrotny dopiero w momencie wykazania niedoboru środków na Rachunku Źródłowym.

Na analogicznych zasadach będzie dochodziło do przelewu środków z Rachunków Źródłowych lub na Rachunki Źródłowe pozostałych Uczestników.

Ponadto dla każdego Uczestnika, w tym Spółki, Leader będzie prowadził techniczne konta rozliczeniowe (dalej „Konta Clearingowe”), na których będą zapisywane operacje związane z przepływem środków pomiędzy danym Rachunkiem Źródłowym a danym Rachunkiem Docelowym, np. przepływowi środków z Rachunku Źródłowego Spółki na Rachunek Docelowy będzie towarzyszyć zapis na dobro Spółki na Koncie Clearingowym, i odwrotnie, przelewowi z Rachunku Docelowego na Rachunek Źródłowy Spółki będzie towarzyszyć zapis na dobro Leadera na tym koncie.

Z tytułu środków przelanych na Rachunek Docelowy i wykazywania salda kredytowego na Koncie Clearingowym Spółce będą przysługiwały odsetki, z kolei w przypadku zasilenia Rachunku Źródłowego środkami z Rachunku Docelowego i wykazywania salda debetowego na Koncie Clearingowym, to Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek.

Odsetki będą naliczane codziennie od wysokości salda na Koncie Clearingowym, tym niemniej odsetki zwiększą saldo kredytowe lub saldo debetowe Konta Clearingowego (nastąpi kapitalizacja odsetek) dopiero na koniec danego miesiąca. Podmiotem odpowiedzialnym za dokonanie naliczenia odsetek będzie Leader. To również Leader na koniec danego miesiąca będzie sporządzał i przekazywał Uczestnikom (w tym Spółce) wyciąg z danego Konta Clearingowego zawierający wykaz wszystkich operacji zapisanych na koncie za dany okres oraz saldo konta na koniec miesiąca. Saldo na koniec miesiąca będzie uwzględniać również kwotę odsetek należnych Spółce lub kwotę odsetek, która Spółka jest zobowiązana zapłacić za dany miesiąc z tytułu przekazania lub wykorzystania środków w ramach Systemu, tj. odsetki zwiększą saldo kredytowe lub saldo debetowe Konta Clearingowego (na koniec danego miesiąca), od którego są naliczone odsetki w kolejnym okresie.

Umowa będzie zawarta pod prawem niemieckim i będzie zastrzegać m.in., że System nie ma służyć zaspokojeniu potrzeb Uczestników, w tym Spółki, na kapitał w średnim lub długim okresie, a ewentualne zapotrzebowanie w tym zakresie powinno być pokryte pożyczką/kredytem zaciągniętą na podstawie odrębnej umowy.

Wnioskodawca ustala różnice kursowe tzw. metodą podatkową, tj. zgodnie z art. 15a ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy realizowane w ramach Umowy cash poolingu transfery środków w walutach obcych pomiędzy Rachunkami Źródłowymi Wnioskodawcy i Rachunkami Docelowymi będą skutkować dla Wnioskodawcy powstawaniem podatkowych różnic kursowych?
2.  Czy odsetki przysługujące/obciążające Spółkę w związku z uczestnictwem w Systemie będą stanowiły dla Spółki przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w momencie uwzględnienia przez Leadera kwoty odsetek w saldzie Konta Clearingowego na koniec miesiąca?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną 22 października 2015 r. nr ILPB4/4510-1-391/15-2/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy odsetki przysługujące/obciążające Spółkę w związku z uczestnictwem w Systemie będą stanowiły dla Spółki przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w momencie uwzględnienia przez Leadera kwoty odsetek w saldzie Konta Clearingowego na koniec miesiąca.

Uzasadnienie.

Przychód podatkowy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przy czym do przychodów podatnika zalicza się zasadniczo przysporzenia majątkowe o charakterze definitywnym, tj. takie, które w sposób ostateczny powiększają aktywa podatnika.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zdaniem Spółki za odsetki otrzymane należy rozumieć nie tylko odsetki faktycznie przekazane Spółce (np. przelewem), ale również odsetki skapitalizowane lub uregulowane w innej formie (np. przez potrącenie).

Tym samym należy zaklasyfikować do przychodów podatkowych odsetki, które zostały faktycznie otrzymane, a także skapitalizowane lub uregulowane w innej formie.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego z tytułu środków przelanych na Rachunek Docelowy i wykazywania salda kredytowego na Koncie Clearingowym Spółce będą przysługiwały odsetki. Odsetki będą naliczane codziennie od wysokości salda na Koncie Clearingowym, tym niemniej odsetki zwiększą saldo kredytowe Konta Clearingowego (nastąpi kapitalizacja odsetek) dopiero na koniec danego miesiąca. Saldo to na koniec miesiąca będzie więc uwzględniać również kwotę odsetek należnych Spółce za dany miesiąc z tytułu przekazania środków w ramach Systemu, tj. odsetki zwiększą saldo kredytowe Konta Clearingowego, od którego są naliczone odsetki w kolejnych okresach.

Zdaniem Spółki samo naliczenie przez Leadera przysługujących Spółce odsetek nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego, nie towarzyszy mu bowiem ich zapłata, kapitalizacja lub uregulowanie w inny sposób. Przychód podatkowy rozpozna ona dopiero w momencie kapitalizacji odsetek, tj. na koniec miesiąca, gdy należne Wnioskodawcy odsetki powiększą saldo kredytowe Konta Clearingowego.

Tak więc należy przyjąć, iż procedura naliczania odsetek od salda kredytowego Spółki na Koncie Clearingowym pozostaje neutralna podatkowo, ponieważ nie towarzyszy jej zapłata/kapitalizacja odsetek. Natomiast przychód z tytułu odsetek powstanie dla Spółki z końcem miesiąca, gdy uprzednio naliczone odsetki należne Spółce zostaną uwzględnione w saldzie Konta Clearingowego albo gdy zostaną przelane na Rachunek Źródłowy Spółki, a nie były wcześniej skapitalizowane.

Koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem tych wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Oznacza to, iż wszelkie poniesione wydatki, poza enumeratywnie wymienionymi w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile służą osiągnięciu przychodu lub zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów podatnika.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 i 12 ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się m.in.:

*   naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów),
*   odsetek zwiększających koszt inwestycji w okresie ich realizacji.

Również w tym przypadku za zapłatę odsetek, zdaniem Spółki, należy uznać także ich kapitalizację lub uregulowanie w innej formie.

Innymi słowy naliczone odsetki nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów do momentu, gdy nie zostaną zapłacone lub skapitalizowane, o ile nie zwiększają kosztu inwestycji w okresie ich realizacji.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego celem uczestnictwa Spółki w Systemie jest zwiększenie efektywności codziennego zarządzania środkami pieniężnymi, tj. korzystne lokowanie bieżących nadwyżek środków pieniężnych oraz uzyskiwanie dostępu do preferencyjnego finansowania w celu utrzymania bieżącej płynności.

Z tytułu środków przelanych na Rachunek Źródłowy Spółki i wykazywania salda debetowego na Koncie Clearingowym, Spółce zobowiązana będzie do zapłaty odsetek. Odsetki będą naliczane codziennie od wysokości salda na Koncie Clearingowym, tym niemniej odsetki zwiększą saldo debetowe Konta Clearingowego (nastąpi kapitalizacja odsetek) dopiero na koniec danego miesiąca. Saldo to na koniec miesiąca będzie więc uwzględniać również kwotę odsetek należnych od Spółki za dany miesiąc z tytułu przekazania środków w ramach Systemu, tj. odsetki zwiększą saldo debetowe Konta Clearingowego, od którego są naliczone odsetki w kolejnych okresach.

Odsetki obciążające Spółkę w związku z korzystaniem z Systemu, jako wydatki pozostające w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, związane będą z osiąganiem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. W konsekwencji Spółka będzie miała prawo zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jednak z uwagi na przepisy art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o CIT, może to nastąpić dopiero w dniu ich zapłaty lub kapitalizacji, o ile nie zwiększają wartości inwestycji w okresie ich realizacji.

Zatem samo naliczenie przez Leadera należnych od Spółki odsetek nie będzie skutkować powstaniem kosztu podatkowego, nie towarzyszy mu bowiem zapłata, kapitalizacja ani uregulowanie odsetek w innej formie. Koszt podatkowy powstanie dopiero w momencie kapitalizacji odsetek, tj. na koniec miesiąca, gdy należne od Wnioskodawcy odsetki powiększą saldo debetowe na Koncie Clearingowym.

Tak więc należy przyjąć, iż procedura naliczania odsetek od salda debetowego Spółki na Koncie Clearingowym pozostaje neutralna podatkowo. Natomiast koszty z tytułu odsetek powstaną dla Spółki z końcem miesiąca, gdy uprzednio naliczone odsetki należne od Spółki zostaną uwzględnione w saldzie Konta Clearingowego lub gdy zostaną przelane na Rachunek Docelowy, a nie były wcześniej skapitalizowane, chyba że zwiększą one wartość inwestycji w okresie ich realizacji.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych z upoważnienia Ministra Finansów, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 stycznia 2015 r. (sygn. IBPBI/2/423-1322/14/AK), w której Organ podatkowy potwierdził, iż „Łączna kwota odsetek naliczonych w danym miesiącu kalendarzowym od sald dodatnich Spółki stanowić będzie dla Spółki przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w dniu płatności (kapitalizacji) odsetek, natomiast łączna kwota odsetek naliczonych w danym miesiącu kalendarzowym od sald ujemnych Spółki stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w dniu płatności (kapitalizacji) odsetek”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2014 r. (sygn. ILPB4/423-392/14-9/DS), w której Organ podatkowy potwierdził, iż „odsetki od sald dodatnich na Rachunkach Źródłowych Wnioskodawcy będą stanowiły dla niego przychody podatkowe w momencie ich otrzymania”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2014 r. (sygn. ILPB4/423-392/14-10/DS), w której Organ podatkowy potwierdził, iż „Odsetki od sald ujemnych na jego Rachunkach Źródłowych będą stanowiły dla niego koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego o charakterze pośrednim”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  przychodów w odniesieniu do odsetek otrzymanych w związku z umową cash-poolingu – **jest prawidłowe,**
2.  kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do odsetek zapłaconych w związku z umową cash-poolingu – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższych zakresach oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.