Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.748.2021.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-30
Teza: w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych nabytych przez Wnioskodawczynię z mężem do wspólności majątkowej, w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji,
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-przedsiębiorstwo w spadku; spadek; spadkobiercy-kontynuacja działalności przez spadkobierców; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Indywidualne stawki amortyzacyjne.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Odpisy amortyzacyjne.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Określenie wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22a-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22c-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22f-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22g-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22g-ust. 1-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22j; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22j-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 1 września 2021 r. (data wpływu 7 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych nabytych przez Wnioskodawczynię z mężem do wspólności majątkowej,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji,
*   **prawidłowe** - w pozostałej części.

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawczyni jest osobą posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP w myśl art.3 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.). Własną działalność gospodarczą Wnioskodawczyni prowadzi od 1 września 2007 r., w zakresie produkcji statuetek i wyrobów ze szkła początkowo pod nazwą firma (\`(...)\`), natomiast od dnia 4 stycznia 2021 r. pod nazwą firma (\`(...)\`) z siedzibą (\`(...)\`).

Przeważająca działalność gospodarcza to PDK 23.19Z - produkcja i obróbka pozostałego szkła, włączając szkło techniczne.

Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, numer NIP (\`(...)\`). Natomiast na potrzeby podatku dochodowego prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów, a dochody z tej działalności opodatkowuje zgodnie z art.30c u.p.d.o.f. tj. podatkiem liniowym.

W dniu 3 listopada 2020 r., zmarł mąż Wnioskodawczyni (\`(...)\`), który prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie produkcji statuetek pod nazwą (\`(...)\`). Był on czynnym podatnikiem podatku VAT o numerze NIP(\`(...)\`). W celu rozliczenia podatku dochodowego prowadził podatkową książkę przychodów i rozchodów, a dochód z tej działalności opodatkowywał podatkiem liniowym 19%.

W czasie trwania małżeństwa istniała pomiędzy Wnioskodawczynią i jej mężem ustawowa wspólność majątkowa.

Za swojego życia, mąż Wnioskodawczyni nie ustanowił zarządcy sukcesyjnego w myśl art. 9 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (dalej: ustawa o zarządzie sukcesyjnym). Na dzień śmierci męża pozostało mienie przedsiębiorstwa, tj. składniki majątku wykorzystywane w prowadzonej przez męża działalności gospodarczej. Były nimi środki trwałe, a wśród nich ruchomości i nieruchomości, wartości niematerialne i prawne oraz składniki majątkowe nisko cenne.

Wśród środków trwałych cześć składników była w pełni umorzona w działalności męża, natomiast, część z nich nie.

Od dnia śmierci męża tj. 3 listopada 2020 r. zgodnie z art. 13 ust.1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, jako osoba uprawniona na podstawie art.14 ww ustawy Wnioskodawczyni wykonywała czynności zachowawcze dotyczące przedsiębiorstwa w spadku, tj. stanowiące mienie przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża Wnioskodawczyni w chwili jego śmierci.

Stosowne oświadczenie o kontynuowaniu prowadzenia przedsiębiorstwa zmarłego męża - jako jedyny spadkobierca ustawowy- Wnioskodawczyni złożyła w urzędzie skarbowym w Krośnie zgodnie z art. 12 ust.1c ustawy o zasadach ewidencji identyfikacji podatników i płatników w wymaganym terminie.

W dniu 31 grudnia 2020 r. Wnioskodawczyni uzyskała akt poświadczenia dziedziczenia (\`(...)\`) zarejestrowany w Rejestrze Spadkowym PL w dniu 31 grudnia 2020 r. o godzinie (\`(...)\`) pod numerem (\`(...)\`).

Zgodnie z treścią przedmiotowego aktu dziedziczenia spadek po swoim mężu – (\`(...)\`) Wnioskodawczyni odziedziczyła na podstawie ustawy z dobrodziejstwem inwentarza w całości, jako jedyna spadkobierczyni.

Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni jest jedynym spadkobiercą po zmarłym mężu, a on za życia nie powołał zarządcy sukcesyjnego, natomiast Wnioskodawczyni nabywając całe przedsiębiorstwo w spadku (stając się jego jedynym właścicielem) również nie ustanowiła zarządcy sukcesyjnego.

Zgodnie z art. 12. ust. 10 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, uprawnienie do powołania zarządcy sukcesyjnego wygasa z upływem 2 miesięcy od śmierci przedsiębiorcy. W przypadku śmierci męża Wnioskodawczyni termin ten upłynął 3 stycznia 2021 roku. Zarządca sukcesyjny z wyżej wymienionych powodów nie został przez Wnioskodawczynię powołany, natomiast od 4 stycznia 2021 r. w ramach prowadzonej własnej działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni przejęła nabyte przedsiębiorstwo w spadku w całości, aby kontynuować jego działalność gospodarczą.

W skład przejętego przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwa wchodziły między innymi:

1.  Nieruchomości: działki o numerze (\`(...)\`) o powierzchni 3065 m2 oraz (\`(...)\`) o powierzchni 284 m2. Zabudowane budynkiem niemieszkalnym produkcyjno-biurowym - położone w (\`(...)\`). Wyżej wymienione nieruchomości w całości przeznaczone są do prowadzenia działalności gospodarczej. W 2/3 części budynku znajduje się park maszynowy i pomieszczenia magazynowe, a w 1 części budynku znajdują się pomieszczenia biurowe i socjalne dla pracowników.
2.  Ruchomości: (maszyny, urządzenia, narzędzia itp.) - Stanowiące majątek trwały oraz nie będące środkami trwałymi.
3.  Towary handlowe, wyroby gotowe, materiały podstawowe itp.

Składniki majtku wymienione w punkcie 1 i punkcie 2 zostały przez Wnioskodawczynię wycenione według wartości rynkowej, przyjętej na dzień 3 listopada 2020 r.

Składniki majątkowe, będące środkami trwałymi:

*   których wartość rynkowa przekraczała 10 000 zł, zostały w miesiącu styczniu 2021 r. wprowadzone do Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych są przez Wnioskodawczynię amortyzowane zgodnie z przepisami art. 22a - 22p ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   których wartość rynkowa zawiera się w przedziale 3 500-10 000 zł, zostały w miesiącu styczniu wprowadzone do Ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych i umorzone jednorazowo zgodnie z art.22f ust.3 u.p.d.o.f.

Składniki majątku, niebędące środkami trwałymi i których wartość nie przekraczała 3 500 zł, zostały zaliczone bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu jako wyposażenie firmy.

Natomiast składniki majątku wymienione w punkcie 3 tj. towary handlowe, wyroby gotowe, materiały podstawowe itp., zostały wycenione odpowiednio według ceny zakupu, nabycia, czy też wytworzenia jako remanent (spis z natury), podlegający wpisowi do Książki Przychodów i Rozchodów w miesiącu styczniu 2021 r.

W spisie tym znajdują się towary zakupione za życia męża Wnioskodawczyni, tj. do 3 listopada 2020 r. jak również towary zakupione przez Wnioskodawczynię w trakcie prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku od 3 listopada 2020 r. do 31 grudnia 2020 r.

Szczegółowy wykaz składników przedsiębiorstwa w spadku, wycenionych na dzień śmierci męża Wnioskodawczyni, został przedstawiony w załączniku, który jest integralną częścią wniosku.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1.  Czy prawidłowe jest postępowanie Wnioskodawczyni polegające na tym, że nabyte przez Nią po zmarłym mężu składniki majątku, będące środkami trwałymi Wnioskodawczyni przyjęła do ewidencji środków trwałych według ich wartości rynkowej na dzień śmierci męża?
2.  Czy Wnioskodawczyni miała prawo zastosować dla środków trwałych, których wartość początkowa (rynkowa) przekraczała 10 000 zł indywidualną stawkę amortyzacyjną dla używanych środków trwałych zgodnie z art.22j ust.1 do ust.3 u.p.d.o.f. i czy odpisy te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?
3.  Czy Wnioskodawczyni miała prawo dla środków trwałych, których wartość początkowa (rynkowa) nie przekraczała 10 000 zł - dokonać odpisów amortyzacyjnych jednorazowo w miesiącu oddania ich do używania zgodnie z art.22f ust.3 u.p.d.o.f. i czy odpisy te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?
4.  Czy materiały, towary, półprodukty, wyroby gotowe itp., które pozostały na dzień śmierci męża i nie zostały zużyte do 31 grudnia 2020 r., oraz te które zostały przez Wnioskodawczynię nabyte w okresie od 3 listopada 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. i nie zostały zużyte do 31 grudnia 2020 r. będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w roku 2021?

**Zdaniem Wnioskodawczyni**

**Ad. 1**

Zdaniem Wnioskodawczyni zgodnie z art.22g ust.1 pkt.3 u.p.d.o.f.: „za wartość początkową środków trwałych (\`(...)\`) uważa się w razie nabycia w drodze spadku - wartość rynkową z dnia nabycia (\`(...)\`)”.

Natomiast zgodnie z art.22g ust. 15 „w razie nabycia przedsiębiorstwa w drodze spadku, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa od różnicy między wartością przedsiębiorstwa, a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi, określoną dla celów podatku od spadku i darowizn”.

Zgodnie z pozycją 11 załącznika, wartość całego przedsiębiorstwa w spadku wynosi 2.300.874,49 zł. Wartość składników majątkowych, które nie stanowią środków trwałych (pozycja 12 załącznika) wynosi 909.108,34 zł. Różnica pomiędzy tymi wartościami wynosi 1.391.766,15 zł. Natomiast łączna wartość środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wycenionych według wartości rynkowej wynosi 1.535.304 zł (pozycja 5). Czyli jest wyższa niż wyżej opisana i wyliczona różnica.

W związku z tym, mając na uwadze, zastrzeżenie wynikające z ust.15 art.22g, Wnioskodawczyni uważa, że ma prawo przyjąć do ewidencji środków trwałych składniki majątku w wartości rynkowej, jednakże nie wyższej łącznie niż 1.391.766,15 zł.

**Ad. 2**

Zgodnie z art. 22h ust.2 u.p.d.o.f. - podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art.22i - 22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art.22j ust.1 podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla środków trwałych używanych wprowadzonych do ewidencji danego podatnika po raz pierwszy.

Natomiast w art.22j ust. 2 pkt. 1 oraz ust.3 pkt. 1, podana jest definicja używanych środków trwałych w zależności od ich podziału na ruchome środki trwałe, bądź nieruchomości.

Wnioskodawczyni uważa, że miała prawo ustalić indywidualne stawki podatkowe do wszystkich tych środków trwałych, które spełniły kryterium „używanych” wynikające z ww. przepisów. Wszystkie wprowadzone przez Wnioskodawczynię składniki majątkowe, składające się na odziedziczone przez Wnioskodawczynię przedsiębiorstwo w spadku, były wykorzystywane w działalności męża powyżej 6 miesięcy - dotyczy to środków trwałych zakwalifikowanych do grupy KŚT od 3 do 8; a budynki i budowle były używane powyżej 60 miesięcy. W kontekście powyższego, odpisy amortyzacyjne ustalone według ww. przepisów, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej.

**Ad. 3**

Zgodnie z art.22f ust.3 u.p.d.o.f. zdanie drugie: „W przypadku gdy wartość początkowa jest równa bądź niższa niż 10.000 zł, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art.22h - 22m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym”.

W ocenie Wnioskodawczyni prawo wynikające z tego przepisu, pozwala jej na dokonanie jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od przejętych przez Nią środków trwałych, których wartość początkowa (rynkowa) nie przekracza 10.000 zł i zaliczeniu je w koszty swojej firmy w miesiącu styczniu 2021 r.

**Ad. 4.**

Zdaniem Wnioskodawczyni, wartość remanentu towarów handlowych, materiałów, wyrobów gotowych itp., podlega wpisaniu do książki przychodów i rozchodów w całości (zgodnie z §24 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów), jednakże do kosztów uzyskania przychodów swojej firmy może zostać zaliczona 1/2 wartości towarów, materiałów itp., odziedziczonych po zmarłym mężu (objęta masą spadkową) oraz pełna wartość tych materiałów i towarów, które zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w okresie od 3 listopada 2020 r. do 3 stycznia 2021 r., gdy Wnioskodawczyni jako osoba uprawniona prowadziła przedsiębiorstwo w spadku.

Powyższe stanowisko wynika z art.31 §1 oraz art.43 §1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Ponadto znajduje potwierdzenie w art. 22 ust. 1 i art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26.lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:**

*   **nieprawidłowe - w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych nabytych przez Wnioskodawczynię z mężem do wspólności majątkowej,**
*   **nieprawidłowe - w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji,**
*   **prawidłowe - w pozostałej części**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie zaś do treści art. 22c ww. ustawy: amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

‒ zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnym.

W myśl art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Z kolei ust. 2 ww. przepisu stanowi, że składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 ww. ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo –w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z powyższych unormowań wynika, że podatnik – nabywając lub wytwarzając składnik majątku o cechach środka trwałego, którego wartość początkowa nie przekracza 10.000 zł (jest równa lub niższa), dla celów podatkowych – może:

*   nie zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, odnosząc w miesiącu oddania ich do używania jego wartość bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów,
*   zaliczyć go do podlegających amortyzacji środków trwałych, ujmując go w stosownej ewidencji środków trwałych, po czym dokonać jego jednorazowej amortyzacji w miesiącu oddania do używania albo w miesiącu następnym lub
*   dokonywać odpisów amortyzacyjnych od jego wartości początkowej zgodnie z zasadami określonymi w art. 22h-22m.

Natomiast gdy wartość początkowa środka trwałego w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł, podatnik jest zobowiązany dokonywać odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 22h-22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przepisu art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ch wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Stosownie do treści art. 22g ust. 3 ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie natomiast z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 3 listopada 2020 r., zmarł mąż Wnioskodawczyni \`(...)\`, który prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie produkcji statuetek. W czasie trwania małżeństwa istniała pomiędzy Wnioskodawczynią i jej mężem ustawowa wspólność majątkowa. Na dzień śmierci męża pozostało mienie przedsiębiorstwa, tj. składniki majątku wykorzystywane w prowadzonej przez męża Wnioskodawczyni działalności gospodarczej. Były nimi środki trwałe, a wśród nich ruchomości i nieruchomości, wartości niematerialne i prawne oraz składniki majątkowe nisko cenne. Od dnia śmierci męża tj. 3 listopada 2020 r. zgodnie z art. 13 ust.1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym, jako osoba uprawniona na podstawie art.14 ww. ustawy Wnioskodawczyni wykonywała czynności zachowawcze dotyczące przedsiębiorstwa w spadku, tj. stanowiące mienie przedsiębiorstwa prowadzonego przez męża Wnioskodawczyni w chwili jego śmierci.

Stosowne oświadczenie o kontynuowaniu prowadzenia przedsiębiorstwa zmarłego męża - jako jedyny spadkobierca ustawowy- Wnioskodawczyni złożyła w urzędzie skarbowym zgodnie z art. 12 ust.1c ustawy o zasadach ewidencji identyfikacji podatników i płatników w wymaganym terminie. W dniu 31 grudnia 2020 r. Wnioskodawczyni uzyskała akt poświadczenia dziedziczenia

Zgodnie z treścią przedmiotowego aktu dziedziczenia spadek po swoim mężu - \`(...)\` Wnioskodawczyni odziedziczyła na podstawie ustawy z dobrodziejstwem inwentarza w całości, jako jedyna spadkobierczyni. Wnioskodawczyni jest jedynym spadkobiercą po zmarłym mężu. Od 4 stycznia 2021 r. Wnioskodawczyni przejęła nabyte przedsiębiorstwo w spadku w całości, aby kontynuować jego działalność gospodarczą.

W tym miejscu należy wskazać, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Pamiętać przy tym należy, że zgodnie z art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zatem, składniki majątku nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej nie stanowią odrębnego majątku danego małżonka, lecz dorobek małżonków bez względu na to, czy zostały zakupione na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego z małżonków, czy też dla celów prywatnych. Tym samym Wnioskodawczyni, pozostając z mężem we wspólności małżeńskiej majątkowej była współwłaścicielem środków trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej męża.

Odnosząc się do sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, którego działalność Wnioskodawczyni kontynuuje należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie wartość początkową poszczególnych udziałów w nieruchomości należy ustalić w zróżnicowany sposób, inny dla części nabytej z mężem za jego życia, inny dla części nabytej w drodze spadku po mężu.

Należy także podkreślić, że wartość początkową środków trwałych – zarówno w części nabytej po śmierci męża, jak i wspólnie za jego życia – Wnioskodawczyni powinna ustalić tak, jakby mąż przed śmiercią nie amortyzował tych środków trwałych, ponieważ nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania zasada kontynuacji wartości początkowej oraz odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że w części, w której środki trwałe zostały nabyte przez Wnioskodawczynię z mężem do wspólności majątkowej, ich wartość początkową należy ustalić w wysokości 1/2 ceny ich nabycia zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć datę jej nabycia na współwłasność (do majątku wspólnego).

Wartość początkową środków trwałych w części, w której środki trwałe zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w drodze spadku po mężu, należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w ustalonej proporcjonalnie części wartości rynkowej środka trwałego z dnia nabycia spadku (data śmierci spadkodawcy).

Przechodząc do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, o których mowa we wniosku, wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Odnosząc się do sposobu ustalenia stawki amortyzacyjnej wskazać należy, że amortyzacji środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (art. 22i ww. ustawy), stanowiącym załącznik nr 1 do ww. ustawy, który odwołuje się do odpowiedniego symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864).

Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustaleniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Przez środki trwałe rozumie się w Klasyfikacji Środków Trwałych rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w Klasyfikacji Środków Trwałych pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny, urządzenie, itp. W kwestii rozstrzygnięcia, czy poszczególne składniki majątku stanowić mogą odrębne środki trwałe, istotne znaczenie ma ustalenie, czy elementy te można uznać za kompletne i zdatne do użytku.

Jednocześnie należy stwierdzić, że to podatnik dokonuje oceny, czy dany środek trwały jest kompletny i zdatny do użytku.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie jednak z treścią art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

1.  dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji:

1.  24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25.000 zł,
2.  36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25.000 zł i nie przekracza 50.000 zł,
3.  60 miesięcy - w pozostałych przypadkach;

3.  dla środków transportu, w tym samochodów osobowych - 30 miesięcy;
4.  dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata;

1.  dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W myśl art. 22j ust. 3 ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższy zapis należy rozumieć w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane m.in. dla takich środków trwałych, które w rozumieniu ustawy są używane lub ulepszone, a ponadto nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika. Ustalenie przez ustawodawcę minimalnego okresu amortyzacji środka trwałego na 10 lat oznacza, że maksymalna wysokość rocznej stawki amortyzacji będzie wynosić 10%.

Z przywołanego przepisu art. 22j ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną, jeżeli nabył używany budynek, lokal lub budowlę, który był wykorzystywany przed nabyciem przez podatnika przez okres co najmniej 60 miesięcy.

W podanej definicji występują dwa istotne sformułowania: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, że chodzi o przeniesienie własności oraz udowodnienie „wykorzystania”, bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany.

Zgodnie ze słownikową definicją, przez pojęcie używania rozumie się wykorzystywanie, czyli używanie czegoś z korzyścią, pożytkiem (Słownik współczesny języka polskiego pod red. prof. dr hab. Bogusława Dunaja, wyd. Wilga, Warszawa 1996, s. 1296). Używanie środka trwałego musi zatem nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez wymagany okres 60 miesięcy.

Ponadto treść powyższych przepisów wskazuje, iż zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej jest możliwe w stosunku do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania ich za środek trwały. Stawkę tą można zatem stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla ulepszonych środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu. Zauważyć przy tym należy, że wynikająca z art. 22j ww. ustawy, możliwość stosowania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla używanych lub ulepszonych budynków jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że w małżeństwie Wnioskodawczyni obowiązywał ustawowy ustrój wspólności majątkowej, co oznacza że środki trwałe wykorzystywane w działalności gospodarczej męża były przedmiotem współwłasności łącznej.

Dla celów ustalenia, czy Wnioskodawczyni ma prawo do ustalenia, dla przedmiotowych środków trwałych, indywidualnej stawki amortyzacji istotna jest więc data ich nabycia do majątku wspólnego.

W odniesieniu do każdego środka trwałego ustalić więc należy, czy przed jego nabyciem przez małżonków (do majątku wspólnego) był on używany przez okres co najmniej 60 miesięcy.

Jak już wskazano, w niniejszej sprawie nie ma zastosowania zasada kontynuacji wartości początkowej oraz odpisów amortyzacyjnych po mężu.

Reasumując – wartość początkową środków trwałych należy ustalić w następujący sposób:

*   w części, w której środki trwałe zostały nabyte przez Wnioskodawczynię z mężem do wspólności majątkowej, w wysokości 1/2 ceny ich nabycia zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   w części, w której środki trwałe zostały nabyte w drodze spadku, w wartości rynkowej z dnia nabycia spadku (data śmierci spadkodawcy), zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Odpisy amortyzacyjne od tak ustalonej wartości początkowej środków Wnioskodawczyni mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli środki trwałe spełniają warunki określone w art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przed ich nabyciem do majątku małżeńskiego były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, Wnioskodawczyni miała prawo zastosować indywidualną stawkę amortyzacji.

Jednakże nie można potwierdzić stanowiska Wnioskodawczyni w powyższym zakresie bowiem wskazała, iż sam fakt wykorzystywania ww. środków trwałych w działalności męża przez okres wskazany w przepisie uprawnia ją do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

Natomiast odnośnie możliwości dokonania przez Wnioskodawczynię jednorazowych odpisów amortyzacyjnych należy wskazać, że z uwagi na okoliczność, iż wartość początkowa poszczególnych środków trwałych nie przekroczyła 10.000 zł, Wnioskodawczyni mogła dokonać ich jednorazowej amortyzacji w miesiącu oddania ich do używania.

Wnioskodawczyni powzięła również wątpliwość, czy materiały, towary, półprodukty, wyroby gotowe, które pozostały na dzień śmierci męża Wnioskodawczyni i które nie zostały zużyte do 31 grudnia 2020 r. oraz te które zostały przez Wnioskodawczynię nabyte w okresie od 3 listopada 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. i nie zostały zużyte do 31 grudnia 2020 r. będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w roku 2021.

W myśl art. 24 ust. 2 ww. ustawy, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (…).

Stosownie natomiast do § 27 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r., poz. 1037 ze zm.) podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury", na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Materiały i towary handlowe objęte spisem z natury winny być wycenione według cen zakupu lub nabycia albo wg cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia (…) (por. § 29 ust. 1 ww. rozporządzenia).

W świetle powyższych przepisów, kosztami uzyskania przychodów mogą być wyłącznie te wartości towarów z nabyciem których wiąże się poniesienie wydatku, natomiast nabycie nieodpłatne materiałów i towarów handlowych nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, bowiem ich nabycie nie wiąże się z poniesieniem wydatku.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię po zmarłym mężu działalności gospodarczej, mogą zostać zaliczone wydatki na nabycie materiałów, towarów, półproduktów, wyrobów gotowych w tej części w jakiej Wnioskodawczyni - z tytułu udziału w majątku wspólnym małżonków - poniosła za życia męża koszt ich nabycia lub wytworzenia, czyli w stosunku do połowy ich wartości.

Natomiast ta część wartości towarów, którą Wnioskodawczyni nabyła nieodpłatnie w wyniku nabycia spadku - nie stanowi kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

Należy wyjaśnić, że tut. organ nie odnosi się do kwot i wyliczeń wskazanych we wniosku. Ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji tut. organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym tut. organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.