Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.384.2018.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-25
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży niezakończonej inwestycji oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą niezakończonej inwestycji.
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2018 r. (data wpływu 9 października 2018 r.), uzupełnionym w dniu 22 października 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży niezakończonej inwestycji – **jest nieprawidłowe,**
*   kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą niezakończonej inwestycji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży niezakończonej inwestycji oraz w zakresie kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą niezakończonej inwestycji.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym pismem z dnia 12 października 2018 r., znak 0112-KDIL3-1.4011.384.2018.1.AG, na podstawie art. 169 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 15 października 2018 r., a w dniu 22 października 2018 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 17 października 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 2012 roku jest producentem pieczarek. Forma opodatkowania uprawy została zgłoszona do urzędu skarbowego na zasadzie norm szacunkowych działów specjalnych produkcji rolnej, ustalanych w oparciu o ilość metrów uprawy. W 2015 roku Wnioskodawca podjął inwestycje w zakresie budowy nowych pieczarkarni. Poniósł nakłady na budowę w postaci materiałów i robocizny. Inwestycja jest prowadzona na działce gruntowej, której Wnioskodawca jest właścicielem od września 2014 roku. Inwestycja nie została zakończona. Ze względu na brak kapitału ludzkiego do pracy oraz niską opłacalność produkcji, Wnioskodawca zamierza inwestycję sprzedać (niezakończone budynki wraz z gruntem). Wnioskodawca chce także zaznaczyć, że dodatkowo prowadzi także działalność gospodarczą w zakresie skupu i sprzedaży pieczarek. Działalność ta jest opodatkowana podatkiem liniowym.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że nowo wybudowane pieczarkarnie miały być wykorzystywane tylko i wyłącznie do działów specjalnych produkcji rolnej. Inwestycja w żaden sposób nie była związana z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

W związku z tym, że inwestycja dotyczyła tylko i wyłącznie działów specjalnych produkcji rolnej, które są opodatkowane na zasadzie norm szacunkowych, żaden z poniesionych wydatków związany z zakupem działki gruntowej oraz nakłady poniesione na zakup materiałów i robocizny dotyczący budowy pieczarkarni nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

Dokonując budowy pieczarkarni Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające dokonane wydatki w postaci faktur VAT (zakup materiałów oraz robocizna), natomiast zakup działki został udokumentowany aktem notarialnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż niezakończonej inwestycji będzie rodziła obowiązek zapłaty podatku dochodowego skoro produkcja pieczarek jest opodatkowana na zasadzie norm szacunkowych? Czy jeżeli sprzedaż tej niezakończonej inwestycji będzie rodziła obowiązek zapłaty podatku dochodowego, to według jakiej skali należy ją opodatkować, czy może to być podatek liniowy 19%, czy skala podatkowa 18% i 32%?
2.  Czy w przypadku jeżeli sprzedaż niezakończonej inwestycji będzie trzeba opodatkować podatkiem liniowym 19% lub według skali 18% i 32% będzie można zaliczyć do kosztów poniesione już wydatki na tę inwestycję (materiały budowlane, koszt zakupu gruntu działki koszty robocizny) i tym sposobem pomniejszyć kwotę podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie sprzedaży inwestycji należy ją opodatkować podatkiem liniowym 19%. Natomiast poniesione wydatki na zakup gruntu, materiałów i robocizna będzie stanowić koszt uzyskania przychodu, który to będzie obniżał podstawę opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   opodatkowania sprzedaży niezakończonej inwestycji – **jest nieprawidłowe,**
*   kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą niezakończonej inwestycji – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   działy specjalne produkcji rolnej (pkt 4),
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 (pkt 8):
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Działami specjalnymi produkcji rolnej, w myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy, są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Z powyższych przepisów wynika, że działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej. Dochody z działów specjalnych produkcji rolnej podlegają bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w przepisach tej ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepis art. 24 ust. 4 tej ustawy stanowi, że dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Zgodnie z art. 24 ust. 4a ww. ustawy, normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr 2.

Powyższe przepisy wskazują, że jeżeli podatnik prowadzący działy specjalne produkcji rolnej nie prowadzi podatkowej księgi przychodów i rozchodów, bądź ksiąg rachunkowych, to ustala dochód do opodatkowania z tego źródła przychodów przy zastosowaniu norm szacunkowych, zawartych w art. 24 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest producentem pieczarek, opodatkowanym na zasadzie norm szacunkowych działów specjalnych produkcji rolnej, ustalanych w oparciu o ilość metrów uprawy. W 2015 roku Wnioskodawca podjął inwestycje w zakresie budowy nowych pieczarkarni. Poniósł nakłady na budowę w postaci materiałów i robocizny. Inwestycja jest prowadzona na działce gruntowej, której Wnioskodawca jest właścicielem od września 2014 roku. Inwestycja nie została zakończona. Ze względu na brak kapitału ludzkiego do pracy oraz niską opłacalność produkcji, Wnioskodawca zamierza inwestycję sprzedać (niezakończone budynki wraz z gruntem). Wnioskodawca wskazał ponadto, że dodatkowo prowadzi działalność gospodarczą w zakresie skupu i sprzedaży pieczarek, gdzie działalność ta jest opodatkowana podatkiem liniowym.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że nowo wybudowane pieczarkarnie miały być wykorzystywane tylko i wyłącznie do działów specjalnych produkcji rolnej. Inwestycja w żaden sposób nie była związana z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Zauważyć należy, że skoro z wniosku wynika, iż Wnioskodawca nie prowadzi w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej ksiąg podatkowych, ustala natomiast dochód w oparciu o tzw. normy szacunkowe dochodu, o których mowa w art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przepisy art. 14 ww. ustawy (dotyczące pozarolniczej działalności gospodarczej) nie będą miały w tym przypadku zastosowania. Oznacza to, że przychód z tytułu sprzedaży wskazanej w opisie niezakończonej inwestycji nie będzie zaliczany do źródła przychodu jakim są działy specjalne produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też – jak uważa Wnioskodawca – do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Źródłem tych przychodów będzie natomiast w przedmiotowej sprawie odpłatne zbycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości. Odnieść się zatem należy do definicji tego pojęcia zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że istnieje zasadnicza różnica, gdy chodzi o regulację dotyczącą nieruchomości gruntowych z jednej strony i nieruchomości pozostałych z drugiej strony. O ile każdy grunt stanowiący przedmiot odrębnej własności jest nieruchomością już z mocy art. 46 Kodeksu cywilnego, o tyle budynek lub lokal tylko wtedy, gdy przepis szczególny tak stanowi.

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Przepis ten jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i posadowionego na nim budynku, trwale z nim związanego. Zatem, w przypadku wybudowania budynku na gruncie stanowiącym własność, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Datą nabycia nieruchomości jest więc data nabycia gruntu, nie zaś data wybudowania budynku, wobec czego istotnym z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową we wrześniu 2014 roku. W 2015 roku Wnioskodawca podjął inwestycje w zakresie budowy nowych pieczarkarni na tym gruncie. Budowy jednak nie dokończył i zamierza dokonać sprzedaży niedokończonej inwestycji.

W związku z powyższym, podsumowując powyższe wywody i mając na względzie powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej nabytej w drodze kupna wraz z rozpoczętą na niej inwestycją należy zaliczyć do źródła przychodów jakim jest odpłatne zbycie nieruchomości – art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O tym, czy przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu decydować będzie data odpłatnego zbycia ww. nieruchomości gruntowej wraz z niezakończoną inwestycją. Jeśli bowiem Wnioskodawca dokona sprzedaży przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości, wówczas przychód uzyskany ze sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu. Jeśli natomiast sprzedaży Wnioskodawca dokona po upływie ww. terminu – przychód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przedmiotowej sprawie uznać należy, że sprzedaż niezakończonej inwestycji podlega opodatkowaniu – z zastrzeżeniem terminu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy – 19% podatkiem na podstawie art. 30e ust. 1 powołanej ustawy, a nie jak wskazał Wnioskodawca 19% tzw. podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c cytowanej ustawy.

Z tego też względu stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży niezakończonej inwestycji należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do zagadnienia dotyczącego kosztów uzyskania przychodów związanych ze sprzedażą niezakończonej inwestycji, zauważyć należy co następuje.

Natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Z cytowanych powyżej przepisów prawa podatkowego wynika zatem, że nakłady na nieruchomość, lokal lub grunt mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod warunkiem, że:

*   zwiększyły jego wartość,
*   poniesione zostały w czasie jego posiadania,
*   zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Określając koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w 2014 roku zakupił grunt, na którym w 2015 roku podjął inwestycję zmierzającą do budowy pieczarkarni na potrzeby prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej. W związku z tym, że inwestycja dotyczyła tylko i wyłącznie działów specjalnych produkcji rolnej, które są opodatkowane na zasadzie norm szacunkowych, żaden z poniesionych wydatków związany z zakupem działki gruntowej oraz nakłady poniesione na zakup materiałów i robocizny dotyczący budowy pieczarkarni nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

Dokonując budowy pieczarkarni Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające dokonane wydatki w postaci faktur VAT (zakup materiałów oraz robocizna), natomiast zakup działki został udokumentowany aktem notarialnym.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie uznać należy, że do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zaliczyć udokumentowane koszty nabycia działki gruntu (zakup udokumentowany aktem notarialnym) oraz udokumentowane w sposób określony w art. 22 ust. 6e nakłady na opisaną we wniosku inwestycję (materiały budowlane, koszty robocizny) poniesione przed zawarciem umowy przenoszącej ich własność.

Reasumując, na gruncie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, przedmiotowe udokumentowane wydatki mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości z niezakończoną inwestycją (materiały budowlane, koszt zakupu gruntu działki, koszty robocizny).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.