Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.499.2020.1.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-16
Teza: zastosowanie zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego
Słowa kluczowe: leczenie; podmiot; ratownictwo; telefon; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 9 października 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2020 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej zwany też Spółka) jest spółką kapitałową zarejestrowaną w Rejestrze przedsiębiorców KRS. Spółka jest również podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej zarejestrowanym w rejestrze podmiotów wykonujących działalność leczniczą. Wnioskodawca prowadzi działalność leczniczą. Wnioskodawca prowadzi także (równolegle) inną niż lecznicza działalność gospodarczą. Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność w przedmiocie komercyjnych usług telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego.

Przez komercyjne usługi telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego Wnioskodawca rozumie świadczenie usług telemedycyny odpłatnie, nieograniczonej liczbie klientów (pacjentów) organizowane w sposób przedstawiony poniżej.

Usługi świadczone będą w ramach organizowanego przez Wnioskodawcę centrum alarmowego, przy użyciu urządzenia komunikacyjnego posiadanego przez pacjenta (w różnej formie np. opaska na rękę) oraz urządzenia odbiorczego będącego w dyspozycji ratowników medycznych, a także stosownego oprogramowania umożliwiającego komunikację, zapis i przekazywanie informacji dotyczących danego Pacjenta, jak też przy wykorzystaniu telefonu.

Ratownicy medyczni, o których mowa w zdaniu poprzednim jak i poniżej będą to osoby posiadające uprawnienia do wykonywania zawodu ratownika medycznego w rozumieniu ustawy z 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym.

Usługi będą polegały na monitorowaniu przy wykorzystaniu ww. narzędzi telemedycznych (urządzenia komunikacyjnego posiadanego przez pacjenta np. opaski oraz oprogramowania, komputera, telefonu) tętna, w razie potrzeby także lokalizacja pacjenta oraz wykonywaniu przy ich pomocy czynności ratowniczych według procedury opisanej poniżej.

Urządzenie komunikacyjne (np. opaska) przesyłać będzie przy wykorzystaniu odpowiedniego oprogramowania do ratowników medycznych informacje zawierające odczyt pomiaru tętna, lokalizację (system (…)). Monitorowanie tętna pozwala na reakcję ratowników medycznych w stanach zagrożenia życia i zdrowia w sposób opisany poniżej.

Urządzenie komunikacyjne daje również możliwość dwukierunkowej rozmowy inicjowanej przez Pacjenta lub ratownika medycznego. Lokalizacja (…) pozwala na ustalenie miejsca, w którym przebywa Pacjent w celu skierowania tam w razie potrzeby właściwej pomocy.

Centrum alarmowe działać będzie wg następującej procedury:

1.  Dyżury ratownicze prowadzone są 24 godziny na dobę z wykorzystaniem sprzętu informatycznego (komputer z oprogramowaniem pozwalającym monitorować opaski) telefonu alarmowego stacjonarnego oraz telefonu komórkowego.
2.  Podstawowym zadaniem ratownika jest monitorowanie Pacjentów objętych opieką (kontrola tętna Pacjenta, jego mobilności) reagowanie na ewentualne alarmy oraz wskazania opaski przekraczające normy, wprowadzanie i uzupełnianie dokumentacji medycznej. Ratownik sprawdza stan działania opaski, wspiera Pacjentów w podstawowej obsłudze opaski (np. reset urządzenia).
3.  W przypadku odebrania sygnału SOS lub nieprawidłowego odczytu wskazania opaski (niskie/wysokie tętno) ratownik podejmuje niezbędne czynności uzależnione od rodzaju alarmu lub wskazania, stanu Pacjenta czy możliwości komunikacji z osobą wzywającą pomocy,
    1.  w przypadku odebrania sygnału SOS od Pacjenta gdy ratownik nie słyszy Pacjenta, ratownik kontaktuje się z Pacjentem dzwoniąc na podany numer telefonu kontaktowego lub opaskę posiadającą kartę SIM i należącą do Pacjenta. Następnie - w przypadku braku kontaktu z Pacjentem – powiadamia telefonicznie jedną z trzech osób wskazanych przez Pacjenta do kontaktu, w ten sposób, że podejmuje jednokrotną próbę kontaktu z każdą z tych osób. Po uzyskaniu kontaktu z jedną z osób wskazanych przez Pacjenta ratownik nie dzwoni już do kolejnych osób. Jeżeli próba kontaktu z Pacjentem oraz osobami wskazanymi przez Pacjenta kończy się niepowodzeniem ratownik powiadania profesjonalne służby ratownicze (numer telefonu 112) podając im wszystkie znane i niezbędne informacje do skutecznego udzielenia pomocy.
    2.  w przypadku odebrania sygnału SOS od Pacjenta, który daje możliwość komunikacji dwukierunkowej ratownik przeprowadza rozmowę z Pacjentem. Każda rozmowa jest rejestrowana. Rozmowa prowadzona jest spokojnie i rzeczowo. Ratownik identyfikuje rozmówcę, potwierdza że rozmawia z Pacjentem, ustala powód wezwania oraz stan zdrowia Pacjenta i inne informacje mogące pomóc w obsłudze zgłoszenia. Ratownik ocenia zasadność alarmu oraz sprawdza czy ma do czynienia ze stanem zagrażającym życiu i zdrowiu na podstawie uzyskanych informacji określa czy stan wymaga natychmiastowego wezwania służb medycznych lub kontakt i porada ratownika jest działaniem wystarczającym,
        *   w przypadku stanu zdrowia Pacjenta zagrażającego jego życiu ratownik powiadamia profesjonalne służby ratownicze dzwoniąc na numer telefonu 112 a następnie niezwłocznie telefonicznie powiadamia jedną z trzech osób wskazanych przez pacjenta do kontaktu w ten sposób, że podejmuje jednokrotną próbę kontaktu z każdą z tych osób. Po uzyskaniu kontaktu z jedną z osób wskazanych przez Pacjenta ratownik nie dzwoni już do kolejnych osób. Ratownik podaje służbom ratunkowym oraz osobie kontaktowej wszystkie znane i niezbędne informacje.
        *   w razie konieczności ratownik utrzymuje stały kontakt z Pacjentem i przekazuje mu lub osobie udzielającej pomocy na miejscu w sposób zrozumiały instrukcje dotyczące postepowania do czasu przybycia służb medycznych.
        *   w przypadku stwierdzenia braku stanu zagrażającego lub uzasadniającego udzielenie natychmiastowej pomocy ratownik przeprowadza rozmowę z Pacjentem, informuje o ewentualnych dalszych czynnościach czy zaleceniach (np. wizyta w przychodni). Jeżeli podczas takiej rozmowy ratownik otrzymuje kolejny sygnał SOS natychmiast kończy rozmowę informując Pacjenta o późniejszym kontakcie i rozpoczyna obsługę nowego zgłoszenia.
4.  W przypadku przerwania połączenia przed zakończeniem rozmowy ratownik zobowiązany jest do niezwłocznego nawiązania ponownego połączenia z Pacjentem. W tym celu podejmuje trzy próby nawiązania połączenia. Jeżeli z przerwanej rozmowy wynika, że Pacjent jest w stanie zagrażającym życiu, ratownik przez próbę ponownego kontaktu z Pacjentem wzywa profesjonalne służby medyczne dzwoniąc pod numer telefonu 112 oraz podając tam wszystkie niezbędne informacje.
5.  Przed zakończenie każdej rozmowy ratownik:
    *   jeżeli nie informuje służb medycznych wyraźnie informuje o tym Pacjenta,
    *   informuje Pacjenta, że w przypadku zmiany stanu zdrowia powinien ponownie skontaktować się z ratownikiem lub bezpośrednio dzwoniąc na numer 112,
    *   potwierdza, że Pacjent zrozumiał wszystkie informacje i zalecenia,
    *   sporządza służbową notatkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługi telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego rozumianego jak wskazano powyżej są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Usługi telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego rozumianego w sposób szczegółowo opisany w punkcie G niniejszego wniosku są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone przez ratowników medycznych, posiadających uprawnienia do wykonywania zawodu ratownika medycznego określone w ustawie o Państwowym Ratownictwie Medycznym. Za czynności w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia należy uznać stałe monitorowanie tętna. Informacje z monitoringu tętna umożliwiają bowiem odpowiednią reakcję ratownika medycznego na zaistniałą sytuację.

Podobnie za czynności w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia należy uznać wezwanie profesjonalnych państwowych służb ratowniczych (dostępnych pod numerem 112), które będzie dokonywane w stanach zagrożenia zdrowia i życia, zgodnie z opisaną w pkt G procedurą.

Za przypadek zagrożenia życia i zdrowia należy uznać opisaną w procedurze sytuację braku możliwości nawiązania rozmowy z Pacjentem, brak możliwości komunikacji dwukierunkowej. Brak możliwości nawiązania rozmowy oznacza sytuację, w której z jakichś powodów z Pacjentem dysponującym urządzeniem komunikacyjnym, które zawsze noszone jest przez Pacjenta, np. opaska nie można nawiązać kontaktu. Założenie usługi jest takie, że urządzenie komunikacyjne staje się nieodłącznym elementem towarzyszącym Pacjentowi. Pacjent co do zasady go nie zdejmuje. Urządzenie zakładane jest właśnie w celu ochrony życia i zdrowia Pacjenta. W praktyce więc brak możliwości nawiązania rozmowy z Pacjentem oznacza problemy związane ze stanem zdrowia zazwyczaj omdlenie, utratę przytomności, porażenie narządów mowy. Podejrzenie ww. sytuacji uzasadnia zawiadomienie osób wskazanych do kontaktu z uwagi na zagrożenie życia lub zdrowia a w dalszej kolejności państwowych służb ratowniczych (dostępnych pod numerem 112). Za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia należy uznać także rozmowę z Pacjentem w sytuacji zagrożenia jego życia i zdrowia przez osobę mającą uprawnienia do wykonywania zawodu ratownika medycznego. Rozmowa będzie przebiegać bowiem w celu udzielenia ustnie pomocy medycznej Pacjentowi, przekazaniu stosownych informacji i zaleceń.

Spółka jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej.

Usługi będą realizowane przez wykwalifikowany personel medyczny, tj. osoby posiadające uprawnienia do wykonywania zawodu ratownika medycznego w rozumieniu ustawy z 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym.

Usługi będą więc wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmiot leczniczy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego planowane przez Spółkę działania są usługami z zakresu opieki medycznej i służą w całości profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Celem usługi jest ochrona zdrowia. Usługa zapewnia Pacjentowi pomoc medyczną dobraną odpowiedni do charakteru zdarzenia. Kierowana jest przede wszystkim do osób starszych, niesamodzielnych, choć co do zasady mogą z niej korzystać Pacjenci w każdym wieku. Ratownicy medyczni będą oceniać stan zdrowia Pacjenta z wykorzystaniem informacji jakie dostarczą im opisane wyżej narzędzia telemedyczne (odczyt informacji o pomiarze tętna) jak też z wykorzystaniem informacji uzyskanych z bezpośredniego wywiadu od Pacjenta poprzez rozmowę za pośrednictwem ww. narzędzi telemedycznych. Po analizie zebranych informacji ratownicy medyczni podejmować będą dalsze działania adekwatne do sytuacji i opisane w punkcie G niniejszego wniosku.

Świadczenie usług za pośrednictwem nowoczesnych środków komunikacji na odległość nie stoi na przeszkodzie uznania ww. usługi za usługę z zakresie opieki zdrowotnej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Powyższe potwierdza ustalone orzecznictwo (np. wyrok NSA z 27 września 2013 r. sygn. I FSK 1242/12) jak tez interpretacje podatkowe (np. interpretacja indywidualna z dnia 27 stycznia 2020 r. Dyrektora KIS 0112-KDIL2-3.4012.612.2019.2.EZ, a zwłaszcza interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 7 lutego 2020 r. 0114-KDIP4-2.4012.749.2019.KS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej Dyrektywą, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

*   przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem leczniczym, a także

*   przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie znajduje zastosowania.

Analiza ww. przepisów wskazuje, że zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. Zwolnienie obejmuje tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone podmioty.

Zatem w pierwszej kolejności należy wskazać przesłanki dotyczące podmiotów, które muszą być spełnione, aby można było zastosować zwolnienie od podatku VAT dla świadczonych usług medycznych.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r., poz. 295 z późn. zm.).

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 5 cyt. wyżej ustawy, za podmiot wykonujący działalność leczniczą uznaje się podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza lub pielęgniarkę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, przez świadczenie zdrowotne należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

W świetle art. 3 ust. 1 cyt. wyżej ustawy, działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Świadczenia te mogą być udzielane za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 przytoczonej wyżej ustawy, podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Drugim warunkiem, który determinuje zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla usług medycznych jest zakres przedmiotowy tych czynności.

W związku z powyższym należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Zauważyć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter C-212/01, pkt 40).

Przy czym wyjaśnić należy, że ani przytoczone przepisy Dyrektywy ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyżej powołanego wyroku w sprawie C-212/01.

W cyt. wyżej art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy wskazano, że zwolnienie dotyczy jedynie czynności „ściśle” związanych z podstawowymi usługami objętymi zwolnieniem, którym – jak wynika z powyższej analizy – powinien przyświecać cel terapeutyczny. W zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną” powinny zatem mieścić się wyłącznie świadczenia, których realizacja jest niezbędna dla osiągnięcia celu terapeutycznego, opieki szpitalnej i medycznej.

Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie CopyGene A/S vs Skatteministeriet (C-262/08), „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”.

Z kolei z orzecznictwa polskich sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 27 września 2013 r., sygn. akt I FSK 1242/12) wynika, że usługa w zakresie opieki medycznej wymaga przynajmniej zapewnienia możliwości oceny stanu zdrowia pacjenta w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego, dostosowanego do wymogów konkretnej osoby postępowania terapeutycznego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym, każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta.

Ustawa zwalnia od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, ale służące wyłącznie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Przy czym termin „profilaktyka” oznacza wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Termin „zachowywanie” rozumiane jest z kolei, jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie. Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. „Ratować” to starać się ocalić, zachować coś, natomiast „ratownictwo” jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia. Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś znajdzie się w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. „Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawienie się, polepszenie. Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna podlega zwolnieniu z VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Należy wyjaśnić, że profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Z kolei interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Jak wskazano powyżej, przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy definiujący zwolnienie od podatku VAT ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej zarejestrowanym w rejestrze podmiotów wykonujących działalność leczniczą. Wnioskodawca prowadzi działalność leczniczą. Wnioskodawca prowadzi także (równolegle) inną niż lecznicza działalność gospodarczą. Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność w przedmiocie komercyjnych usług telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego. Przez komercyjne usługi telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego Wnioskodawca rozumie świadczenie usług telemedycyny odpłatnie, nieograniczonej liczbie klientów (pacjentów) organizowane w sposób przedstawiony poniżej. Usługi świadczone będą w ramach organizowanego przez Wnioskodawcę centrum alarmowego, przy użyciu urządzenia komunikacyjnego posiadanego przez pacjenta (w różnej formie np. opaska na rękę) oraz urządzenia odbiorczego będącego w dyspozycji ratowników medycznych, a także stosownego oprogramowania umożliwiającego komunikację, zapis i przekazywanie informacji dotyczących danego Pacjenta, jak też przy wykorzystaniu telefonu. Ratownicy medyczni, o których mowa w zdaniu poprzednim jak i poniżej będą to osoby posiadające uprawnienia do wykonywania zawodu ratownika medycznego w rozumieniu ustawy z 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym. Usługi będą polegały na monitorowaniu przy wykorzystaniu ww. narzędzi telemedycznych (urządzenia komunikacyjnego posiadanego przez pacjenta np. opaski oraz oprogramowania, komputera, telefonu) tętna, w razie potrzeby także lokalizacja pacjenta oraz wykonywaniu przy ich pomocy czynności ratowniczych. Urządzenie komunikacyjne (np. opaska) przesyłać będzie przy wykorzystaniu odpowiedniego oprogramowania do ratowników medycznych informacje zawierające odczyt pomiaru tętna, lokalizację (system (…)). Monitorowanie tętna pozwala na reakcję ratowników medycznych w stanach zagrożenia życia i zdrowia w sposób opisany poniżej. Urządzenie komunikacyjne daje również możliwość dwukierunkowej rozmowy inicjowanej przez Pacjenta lub ratownika medycznego. Lokalizacja (…) pozwala na ustalenie miejsca, w którym przebywa Pacjent w celu skierowania tam w razie potrzeby właściwej pomocy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą ustalenia, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi telemedycyny w zakresie ratownictwa medycznego korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, należy przeanalizować czy Wnioskodawca będący usługodawcą przedmiotowych świadczeń wypełnia przesłankę o charakterze podmiotowym.

W opisie sprawy Wnioskodawca podał, że jest podmiotem leczniczym wpisanym do rejestru podmiotów wykonującym działalność leczniczą.

W rezultacie w analizowanej sprawie spełniona została przesłanka o charakterze podmiotowym dla zaistnienia zwolnienia świadczonych przez Wnioskodawcę usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pozostaje więc do rozważenia, czy wykonywane przez Wnioskodawcę czynności stanowią usługę w zakresie opieki medycznej służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Nie można bowiem przyjąć, że każda usługa świadczona przez podmiot leczniczy, stanowi opiekę medyczną w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Konieczne jest każdorazowe wnikliwe zbadanie i ustalenie na podstawie całokształtu okoliczności sprawy, jaki jest charakter świadczonej przez danego podatnika usługi w kontekście możliwości uznania jej za usługę z zakresu opieki medycznej służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zwalnia bowiem od podatku świadczenie określonego rodzaj usług (tj. usług w zakresie opieki medycznej) wykonywanych w określonym celu (tj. w celu terapeutycznym/leczniczym) przez określony krąg podmiotów (tj. przez podmioty lecznicze).

Z okoliczności sprawy wynika, że podstawowym zadaniem ratownika jest monitorowanie Pacjentów objętych opieką (kontrola tętna Pacjenta, jego mobilności) reagowanie na ewentualne alarmy oraz wskazania opaski przekraczające normy, wprowadzanie i uzupełnianie dokumentacji medycznej. Ratownik sprawdza stan działania opaski, wspiera Pacjentów w podstawowej obsłudze opaski (np. reset urządzenia). W przypadku odebrania sygnału SOS lub nieprawidłowego odczytu wskazania opaski (niskie/wysokie tętno) ratownik podejmuje niezbędne czynności uzależnione od rodzaju alarmu lub wskazania, stanu Pacjenta czy możliwości komunikacji z osobą wzywającą pomocy. W przypadku odebrania sygnału SOS od Pacjenta gdy ratownik nie słyszy Pacjenta, ratownik kontaktuje się z Pacjentem dzwoniąc na podany numer telefonu kontaktowego lub opaskę posiadającą kartę SIM i należącą do Pacjenta. Następnie - w przypadku braku kontaktu z Pacjentem – powiadamia telefonicznie jedną z trzech osób wskazanych przez Pacjenta do kontaktu, w ten sposób, że podejmuje jednokrotną próbę kontaktu z każdą z tych osób. Po uzyskaniu kontaktu z jedną z osób wskazanych przez Pacjenta ratownik nie dzwoni już do kolejnych osób. Jeżeli próba kontaktu z Pacjentem oraz osobami wskazanymi przez Pacjenta kończy się niepowodzeniem ratownik powiadania profesjonalne służby ratownicze (numer telefonu 112) podając im wszystkie znane i niezbędne informacje do skutecznego udzielenia pomocy. Natomiast w przypadku odebrania sygnału SOS od Pacjenta, który daje możliwość komunikacji dwukierunkowej ratownik przeprowadza rozmowę z Pacjentem. Każda rozmowa jest rejestrowana. Rozmowa prowadzona jest spokojnie i rzeczowo. Ratownik identyfikuje rozmówcę, potwierdza że rozmawia z Pacjentem, ustala powód wezwania oraz stan zdrowia Pacjenta i inne informacje mogące pomóc w obsłudze zgłoszenia. Ratownik ocenia zasadność alarmu oraz sprawdza czy ma do czynienia ze stanem zagrażającym życiu i zdrowiu na podstawie uzyskanych informacji określa czy stan wymaga natychmiastowego wezwania służb medycznych lub kontakt i porada ratownika jest działaniem wystarczającym. W przypadku stanu zdrowia Pacjenta zagrażającego jego życiu ratownik powiadamia profesjonalne służby ratownicze dzwoniąc na numer telefonu 112 a następnie niezwłocznie telefonicznie powiadamia jedną z trzech osób wskazanych przez pacjenta do kontaktu w ten sposób, że podejmuję jednokrotną próbę kontaktu z każdą z tych osób. Po uzyskaniu kontaktu z jedną z osób wskazanych przez Pacjenta ratownik nie dzwoni już do kolejnych osób. Ratownik podaje służbom ratunkowym oraz osobie kontaktowej wszystkie znane i niezbędne informacje. W razie konieczności ratownik utrzymuje stały kontakt z Pacjentem i przekazuje mu lub osobie udzielającej pomocy na miejscu w sposób zrozumiały instrukcje dotyczące postepowania do czasu przybycia służb medycznych. W przypadku stwierdzenia braku stanu zagrażającego lub uzasadniającego udzielenie natychmiastowej pomocy ratownik przeprowadza rozmowę z Pacjentem, informuje o ewentualnych dalszych czynnościach czy zaleceniach (np. wizyta w przychodni). Jeżeli podczas takiej rozmowy ratownik otrzymuje kolejny sygnał SOS natychmiast kończy rozmowę informując Pacjenta o późniejszym kontakcie i rozpoczyna obsługę nowego zgłoszenia.

Zatem skoro jak wynika z okoliczności sprawy - celem świadczonych usług jest działanie profilaktyczne polegające na monitorowaniu stanu zdrowia pacjentów poprzez kontrolę tętna, działanie terapeutyczne polegające na ratowaniu życia i zdrowia pacjentów w sytuacjach alarmowych poprzez wykonywanie przez personel medyczny czynności i zabiegów ratowniczych w formie zdalnej, tj. poprzez rozmowę telefoniczną z pacjentem w sytuacjach zagrożenia jego życia lub zdrowia, to tym samym spełniona została również przesłanka przedmiotowa, warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku VAT określona w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym dla możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu bez znaczenia pozostaje okoliczność świadczenia przez Wnioskodawcę opisanych usług za pośrednictwem narzędzi telemedycznych. Istotne jest to, że stanowią one usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Świadczone przez Wnioskodawcę za pośrednictwem środków telemedycznych usługi, można więc uznać za usługi opieki medycznej, których głównym celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

W konsekwencji powyższego, opisane usługi mieszczące się w pojęciu opieki medycznej i jako służące celom określonym w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, świadczone przez Wnioskodawcę, będącego podmiotem leczniczym, w ramach działalności leczniczej, mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.