Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.214.2019.7.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-18
Teza: Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego i wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące związane z Targowiskiem.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; targowisko
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 18 kwietnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 30 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Po 639/19 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1615/20; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 kwietnia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 kwietnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z Targowiskiem.

Uzupełnili go Państwo pismem z 6 czerwca 2019 r. (wpływ 11 czerwca 2019 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów usług (dalej: VAT). Od 1 stycznia 2017 r. Gmina wprowadziła skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT, który polega na wspólnym rozliczaniu podatku VAT przez Gminę oraz wszystkie gminne jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy – w szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. targowisk i hal targowych.

Gmina jest właścicielem Targowiska Miejskiego w (…) (dalej: Targowisko). Jednocześnie uprawnienia w zakresie zarządzania Targowiskiem Gmina przekazała Zarządowi Komunalnemu (…) (dalej: Z), będącemu jednostką budżetową Gmin podlegającą centralizacji rozliczeń VAT.

Targowisko służy działalności gospodarczej Gminy związanej z odpłatną rezerwacją miejsc (stanowisk) handlowych.

Na podstawie Zarządzenia nr (…) Burmistrza Miasta i Gminy (…) z dnia (…) grudnia 2014 r. zostały ustalone opłaty za rezerwację miejsc handlowych na Targowisku, które są zobowiązane uiszczać wszystkie podmioty zamierzające prowadzić działalność handlową na terenie Targowiska. Wskazane opłaty wnoszone są na podstawie zawieranych przez Gminę – działającą za pośrednictwem Z – indywidualnych umów cywilnoprawnych dotyczących rezerwacji stanowiska Targowego.

Dodatkowo, podmioty zamierzające prowadzić działalność handlową na terenie Targowiska są zobowiązane uiszczać tzw. opłatę dzienną za korzystanie z urządzeń handlowo-usługowych oraz opłatę za korzystanie z toalet – zgodnie z odrębnym cennikiem.

Czynności związane z rezerwacją miejsc handlowych na Targowisku, udostępnianiem urządzeń handlowo-usługowych oraz korzystaniem z toalet są opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%. Przychód związany z poborem powyższych opłat jest ujmowany w prowadzonych przez Gminę rejestrach sprzedaży VAT, a podatek należny z tego tytułu jest wykazywany w deklaracjach VAT-7 składanych przez Gminę. Targowisko nie jest przeznaczone do innego działania Gminy niż wymienione powyżej.

Ponadto, uchwałą Rady Miasta i Gminy (…) – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm.) – wprowadzona została opłata targowa pobierana od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach, rozumianych jako wszelkie miejsca, w których prowadzona jest sprzedaż z wykluczeniem budynków lub ich części. Stosowna opłata targowa jest pobierana niezależnie od opłaty rezerwacyjnej. Wpłaty związane z opłatą targową są w całości odprowadzane na rachunek Gminy. W zakresie poboru tej opłaty Gmina nie działa jako podatnik VAT.

W 2018 r. Gmina rozpoczęła realizację inwestycji polegającej na przebudowie Targowiska (dalej: Inwestycja). W ramach Inwestycji prowadzone będą prace w szczególności w zakresie wymiany zadaszenia, nawierzchni oraz oświetlenia placu, a także budowy i modernizacji stoisk handlowych. Wydatki inwestycyjne związane z realizacją Inwestycji są i będą każdorazowo dokumentowane fakturami wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę. Przebudowane Targowisko będzie pozostawało środkiem trwałym Gminy. Nie ulegnie również zmianie sposób wykorzystywania Targowiska opisany wcześniej. Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne nie mają żadnego wpływu na pobieranie opłaty Targowej. Wskazane wydatki inwestycyjne zostały/zostaną poniesione w celu prowadzenia przez Gminę wyłącznie działalności opodatkowanej – w szczególności w postaci świadczenia usług rezerwacji stanowisk handlowych na Targowisku. Bez poniesienia danych wydatków gwarantujących odpowiedni standard na terenie Targowiska nie byłoby możliwe pozyskiwanie i utrzymanie przez Gminę handlowców uiszczających w szczególności opłatę rezerwacyjną. Wydatki inwestycyjne związane z Targowiskiem zostały poniesione i będą poniesione przez Gminę w szczególności w celu czerpania dochodów związanych z rezerwacją miejsc handlowych, udostępnianiem urządzeń handlowo-usługowych w ramach tzw. opłaty dziennej oraz toalet. Natomiast pobór opłaty targowej byłby możliwy nawet w sytuacji, gdy Inwestycja nie byłaby realizowana. Realizacja Inwestycji jest współfinansowana ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Gmina, będąca beneficjentem, na realizację wskazanej Inwestycji otrzyma pomoc finansową w postaci refundacji części kosztów kwalifikowanych. Pozostałą część kosztów kwalifikowanych i koszty niekwalifikowane Gmina pokryje ze środków własnych.

Dodatkowo, Gmina – bezpośrednio lub za pośrednictwem Z – ponosi wydatki związane bieżącą działalnością związaną z Targowiskiem, w szczególności dotyczące bieżących prac/napraw oraz utrzymania czystości na terenie Targowiska.

W uzupełnieniu do wniosku Gmina wskazała, że po zrealizowaniu inwestycji polegającej na przebudowie Targowiska, nie ulegnie zmianie sposób jego wykorzystywania, tj. Targowisko będzie nadal służyło działalności gospodarczej Gminy związanej z odpłatną rezerwacją miejsc (stanowisk) handlowych. Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne nie mają żadnego wpływu na możliwość pobierania opłaty targowej (byłaby ona bowiem pobierana niezależnie od realizacji Inwestycji oraz może być zgodnie z przepisami pobierana w każdym miejscu, gdzie jest prowadzona sprzedaż, z wykluczeniem budynków lub ich części, a zatem również w przypadku prowadzenia sprzedaży np. na chodniku).

Wskazane wydatki inwestycyjne zostały i zostaną poniesione w celu prowadzenia przez Gminę wyłącznie działalności opodatkowanej – w szczególności w postaci świadczenia usług rezerwacji stanowisk handlowych na Targowisku.

W konsekwencji, mając powyższe na uwadze, z uwagi na fakt, iż realizacja Inwestycji będzie związana bezpośrednio z działalnością opodatkowaną – wydatki inwestycyjne i bieżące zostaną przez Gminę przyporządkowane bezpośrednio i wyłącznie do działalności opodatkowanej, gdyż – jak zostało wskazane – pozostają one bez związku z czynnością poboru opłaty targowej.

Targowisko nie będzie również wykorzystywane do świadczenia usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

### Pytanie

Czy Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z Targowiskiem?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy, jest ona uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z Targowiskiem.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zostało uregulowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie spełnione są oba wskazane warunki. Wykonywane przez Gminę odpłatne usługi rezerwacji miejsc handlowych na Targowisku świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych, usługi udostępniania urządzeń handlowo-usługowych oraz toalet niewątpliwie podlegają i będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a wskazane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowo, jak zostało wskazane w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – Gmina pobiera opłatę targową. Wskazana opłata publicznoprawna nie jest jednak związana z realizacją Inwestycji ani wydatkami bieżącymi związanymi z Targowiskiem. Pobór opłaty targowej nie wynika ze świadczenia przez Gminę usługi rezerwacji stanowisk handlowych oraz udostępniania urządzeń handlowo-usługowych i toalet, lecz związany jest z prowadzeniem sprzedaży przez osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, na targowiskach, rozumianych jako wszelkie miejsca, w których prowadzona jest sprzedaż, z wykluczeniem budynków lub ich części. Omawiana opłata ma charakter nieekwiwalentnej daniny publicznej powstającej z mocy prawa z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie obowiązku podatkowego, czyli sprzedażą na targowiskach rozumianych jako wszelkie miejsca, na których prowadzona jest sprzedaż. W związku z powyższym opłata targowa nie jest związana bezpośrednio ani pośrednio z Targowiskiem i realizowaną Inwestycją, nie jest bowiem należnością za korzystanie z Targowiska, lecz wyłącznie za prowadzenie sprzedaży na terenie Gminy.

Fakt, iż w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dochodzi do zbiegu miejsca realizacji omawianej sprzedaży, czyli czynności za którą Gmina pobiera opłatę targową, z miejscem realizacji Inwestycji, nie może prowadzić automatycznie do wniosku, iż Targowisko istnieje, aby pobierać wskazaną opłatę publicznoprawną.

Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne i bieżące nie mają żadnego wpływu na pobieranie opłaty targowej. Wskazane wydatki inwestycyjne i bieżące zostały i zostaną poniesione w celu prowadzenia przez Gminę wyłącznie działalności opodatkowanej w szczególności w postaci świadczenia usług rezerwacji stanowisk handlowych na Targowisku, a także udostępniania urządzeń handlowo-usługowych i toalet. Bez poniesienia danych wydatków gwarantujących odpowiedni standard na terenie Targowiska nie byłoby możliwe pozyskiwanie i utrzymanie przez Gminę handlowców uiszczających w szczególności opłatę rezerwacyjną. Wydatki inwestycyjne i bieżące związane z Targowiskiem zostały poniesione/będą poniesione przez Gminę w celu czerpania dochodów związanych z rezerwacją miejsc handlowych, udostępnianiem urządzeń handlowo-usługowych i toalet. Natomiast pobór opłaty targowej jest możliwy nawet w sytuacji, gdy Inwestycja nie byłaby realizowana.

Podsumowując, Państwa zdaniem, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków bieżących oraz inwestycyjnych związanych z Targowiskiem, które będzie wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina prowadząc działalność na podstawie umów cywilnoprawnych działa i będzie działać jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym świadczone przez Gminę usługi będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Targowisko nie jest i nie będzie wykorzystywane do innych czynności.

Na wskazane stanowisko nie wpływa fakt pobierania przez Gminę opłaty targowej. Możliwość poboru opłaty publicznoprawnej regulowana jest ustawą o podatkach i opłatach lokalnych oraz aktem prawa miejscowego Gminy. Dodatkowo, pobór opłaty targowej nie jest związany bezpośrednio ani pośrednio z Targowiskiem, lecz z czynnością sprzedaży przez osoby fizyczne osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej na terenie Targowisk w rozumieniu przepisów szczególnych.

Wskazane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznym jednolitym orzecznictwie sądów administracyjnych – przykładowo:

• Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 lutego 2019 r. (sygn. akt I FSK 1258/16) stwierdził, iż „wybudowane/przebudowane przez gminę targowisko (rozumiane jako element majątku przedsiębiorstwa) jest w całości wykorzystywane do celów działalności gospodarczej. Podnosi się, że nieruchomość taka sama przez się nie służy do poboru opłaty targowej, lecz do czerpania dochodów z dzierżawy jej powierzchni (całej, czy poszczególnych miejsc i stanowisk handlowych). Pobór opłaty targowej nie następuje w związku z wydzierżawianiem nieruchomości, ale w związku z prowadzeniem handlu na terenie gminy w miejscach innych niż budowle czy budynki, czyli w związku z dokonywaniem sprzedaży na targowisku. Pod pojęciem bowiem targowiska, w myśl art. 15 ust. 2 i ust. 2b u.p.o.l. rozumie się wszelkie miejsca, w których jest prowadzona sprzedaż z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach. Obowiązek płacenia opłaty targowej nie jest więc zależny od świadczeń wzajemnych ze strony gminy na rzecz kupców dokonujących sprzedaży na tak rozumianych targowiskach. Wskazuje na to również art. 15 ust. 3 u.p.o.l., z którego wynika, że pobieranie opłaty targowej jest niezależnie od należności za korzystanie z urządzeń targowych, czy też konieczności ponoszenia opłat za usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Opłata targowa jest po prostu nieekwiwalentnym zobowiązaniem podatkowym powstającym z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, tj. dokonywania sprzedaży na targowisku (tzn. każdym miejscu, w którym jest prowadzona sprzedaż z wyjątkiem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub w ich częściach). Z tej perspektywy obojętna jest dla niej zrealizowana inwestycja. (\`(...)\`) Zgodzić się zatem należało z Sądem pierwszej instancji, że przedstawiony we wniosku opis zdarzenia poddawanego ocenie podatkowej odpowiadał dyspozycji art. 86 ust. 1 u.p.t.u. (\`(...)\`) Obowiązek ponoszenia opłaty targowej przez podmioty prowadzące sprzedaż w miejscu wskazanym przez prowadzącego targowisko (tu: Gminę) nie stanowi zatem wykorzystywania targowiska przez podmiot je prowadzący na inne cele (\`(...)\`) niż prowadzenie działalności gospodarczej”;

• Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 lutego 2018 r. (sygn. akt I FSK 2113/16) orzekł, że „Opłata targowa jest po prostu nieekwiwalentnym zobowiązaniem podatkowym powstającym z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), tj. dokonywania sprzedaży na targowisku. Fakt, że od sprzedaży na targowiskach należne jest powyższe zobowiązanie podatkowe nie oznacza tego, że przedmiotowe targowisko wykorzystywane jest zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej (udostępniania powierzchni targowej), jak i do celów innych, nie mających charakteru działalności gospodarczej. (…) Opłata targowa nie jest bowiem należna z tytułu wykorzystywania przez gminę targowiska, skoro jest nieekwiwalentnym zobowiązaniem podatkowym należnym gminie, powstającym z mocy prawa w następstwie prowadzenia przez osoby fizyczne, jak osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, sprzedaży na targowisku. Decydujące przy tym jest faktyczne wykonywanie przez te osoby czynności sprzedaży i miejscu wskazanym przez gminę do prowadzenia takiej sprzedaży (\`(...)\`) Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane budową targowiska. Słusznie też Sąd I instancji powołał się w tym względzie na zasadę ogólną wyrażoną w treści art. 86 ust. 1 u.p.t.u., zgodnie z którą prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (w zakresie bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT realizowanymi w ramach targowiska)”;

• Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 lutego 2018 r. (sygn. akt I FSK 391/16) stwierdził, że „Pobór opłaty targowej (jako działanie ze sfery władczej Gminy) nie wpływał na wykonywanie innych zadań własnych, do których należy między innymi utrzymanie targowisk i hal targowych, w związku czym nie można było przyjąć, że nieruchomość w postaci targowiska miejskiego Gmina wykorzystuje także w celu poboru z mocy prawa opłaty targowej. Wykonując zadania własne, obejmujące sprawy związane z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb mieszkańców związanych z targowiskami, ale w oparciu o zawartą umowę cywilnoprawną – Gmina jest, w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 i ust. 6 in fine u.p.t.u., podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (w szczególności, że działalność gospodarcza na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku). Obowiązek ponoszenia opłaty targowej przez podmioty prowadzące sprzedaż w miejscu wskazanym przez prowadzącego targowisko miejskie nie stanowi zatem wykorzystywania takiego targowiska także na inne cele (\`(...)\`) niż prowadzenie działalności gospodarczej”;

• Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26 października 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 245/18) uznał, iż „Oczywistym – w świetle dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych – jest, że pobór opłaty targowej od podmiotów prowadzących sprzedaż na Targowisku, niezależnie od uiszczania przez nie ww. opłat, nie stanowi wykorzystywania przez Skarżącą Targowiska na cele inne niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 86 ust. 2a u.p.t.u .(\`(...)\`) Problematyka pełnego odliczania podatku naliczonego z tytułu wydatków na budowę czy przebudowę targowisk gminnych (miejskich), jak i z tytułu wydatków na bieżące ich utrzymywanie w kontekście odpłatnego udostępniania takich miejsc oraz pobierania z tego tytułu opłat, niezależnie o pobieranej opłaty targowej, była przedmiotem w zasadzie jednolitego orzecznictwa Naczelnego Sąd Administracyjnego. (\`(...)\`) Zdaniem Sądu, zarówno w świetle stanu prawnego obowiązującego przed 1 stycznia 2016 r., jak i po tej dacie zasadnicza teza w odniesieniu do prawa do odliczenia wydatków związanych z targowiskami gminnymi nie straciła na aktualności”.

Powyższe stanowisko zostało również zaprezentowane w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 stycznia 2018 r. (sygn. akt I FSK 349/16 oraz I FSK 110/16), 8 listopada 2017 r. (sygn. akt I FSK 1737/15), 29 sierpnia 2017 r. (sygn. akt I FSK 1148/15), 22 grudnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 1437/15 oraz I FSK 1370/15), 20 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 2051/14 oraz FSK 2032/14), 12 kwietnia 2016 r. (sygn. akt I FSK 1783/14), 31 marca 2016 r. (sygn. akt I FSK 1736/14) oraz 9 lutego 2016 r. (sygn. akt I FSK 835/15), a także w licznych wyrokach Sądów I instancji.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 19 czerwca 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-2.4012.214.2019.1.GM, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 19 czerwca 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

4 lipca 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 9 lipca 2019 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 30 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Po 639/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1615/20 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 16 maja 2023 r. (wpływ do Organu 7 sierpnia 2023 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie tut. Organ wskazuje, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Po 639/19 oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1615/20.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 90 ust. 5 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Stosowanie do art. 90 ust. 9a ustawy:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Ponadto, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem w sprawie sposobu określenia proporcji.

Na podstawie § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie to

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W ww. rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r., s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506):

Gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy targowisk i hal targowych.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym,

Ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów usług. Gmina wprowadziła skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT, który polega na wspólnym rozliczaniu podatku VAT przez Gminę oraz wszystkie gminne jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy – w szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. targowisk i hal targowych.

Gmina jest właścicielem Targowiska Miejskiego. Jednocześnie uprawnienia w zakresie zarządzania Targowiskiem Gmina przekazała Zarządowi Komunalnemu (…) (dalej: Z), będącemu jednostką budżetową Gminy, podlegającą centralizacji rozliczeń VAT. Targowisko służy działalności gospodarczej Gminy związanej z odpłatną rezerwacją miejsc (stanowisk) handlowych. Na podstawie Zarządzenia nr (…) Burmistrza Miasta i Gminy (…) z dnia (…) grudnia 2014 r. zostały ustalone opłaty za rezerwację miejsc handlowych na Targowisku, które są zobowiązane uiszczać wszystkie podmioty zamierzające prowadzić działalność handlową na terenie Targowiska. Wskazane opłaty wnoszone są na podstawie zawieranych przez Gminę – działającą za pośrednictwem Z – indywidualnych umów cywilnoprawnych, dotyczących rezerwacji stanowiska Targowego. Dodatkowo, podmioty zamierzające prowadzić działalność handlową na terenie Targowiska, są zobowiązane uiszczać tzw. opłatę dzienną za korzystanie z urządzeń handlowo-usługowych ora opłatę za korzystanie z toalet – zgodnie z odrębnym cennikiem.

Czynności związane z rezerwacją miejsc handlowych na Targowisku, udostępnianiem urządzeń handlowo-usługowych oraz korzystaniem z toalet są opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%. Przychód związany z poborem powyższych opłat jest ujmowany w prowadzonych przez Gminę rejestrach sprzedaży VAT, a podatek należny z tego tytułu jest wykazywany w deklaracjach VAT-7 składanych przez Gminę. Targowisko nie jest przeznaczone do innego działania Gminy niż wymienione powyżej.

Ponadto, uchwałą Rady Miasta i Gminy (…) – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych wprowadzona została opłata targowa pobierana od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach, rozumianych jako wszelkie miejsca, w których prowadzona jest sprzedaż z wykluczeniem budynków lub ich części. Stosowna opłata targowa jest pobierana niezależnie od opłaty rezerwacyjnej. Wpłaty związane z opłatą targową są w całości odprowadzane na rachunek Gminy. W zakresie poboru tej opłaty Gmina nie działa jako podatnik VAT.

W 2018 r. Gmina rozpoczęła realizację inwestycji polegającej na przebudowie Targowiska (dalej: Inwestycja). W ramach Inwestycji prowadzone będą prace w szczególności w zakresie wymiany zadaszenia, nawierzchni oraz oświetlenia placu, a także budowy i modernizacji stoisk handlowych. Wydatki inwestycyjne związane z realizacją Inwestycji są i będą każdorazowo dokumentowane fakturami, wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę. Przebudowane Targowisko będzie pozostawało środkiem trwałym Gminy. Po zrealizowaniu inwestycji polegającej na przebudowie Targowiska, nie ulegnie zmianie sposób jego wykorzystywania, tj. Targowisko będzie nadal służyło działalności gospodarczej Gminy związanej z odpłatną rezerwacją miejsc (stanowisk) handlowych. Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne nie mają żadnego wpływu na możliwość pobierania opłaty targowej (byłaby ona bowiem pobierana niezależnie od realizacji Inwestycji oraz może być zgodnie z przepisami pobierana w każdym miejscu, gdzie jest prowadzona sprzedaż, z wykluczeniem budynków lub ich części, a zatem również w przypadku prowadzenia sprzedaży np. na chodniku). Wskazane wydatki inwestycyjne zostały i zostaną poniesione w celu prowadzenia przez Gminę wyłącznie działalności opodatkowanej – w szczególności w postaci świadczenia usług rezerwacji stanowisk handlowych na Targowisku. Bez poniesienia danych wydatków gwarantujących odpowiedni standard na terenie Targowiska nie byłoby możliwe pozyskiwanie i utrzymanie przez Gminę handlowców uiszczających w szczególności opłatę rezerwacyjną. Wydatki inwestycyjne związane z Targowiskiem zostały poniesione i będą poniesione przez Gminę w szczególności w celu czerpania dochodów związanych z rezerwacją miejsc handlowych, udostępnianiem urządzeń handlowo-usługowych w ramach tzw. opłaty dziennej oraz toalet. Natomiast pobór opłaty targowej byłby możliwy nawet w sytuacji, gdy Inwestycja nie byłaby realizowana. Realizacja Inwestycji jest współfinansowana ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Gmina, będąca beneficjentem, na realizację wskazanej Inwestycji otrzyma pomoc finansową w postaci refundacji części kosztów kwalifikowanych. Pozostałą część kosztów kwalifikowanych i koszty niekwalifikowane Gmina pokryje ze środków własnych. Dodatkowo, Gmina – bezpośrednio lub za pośrednictwem Z – ponosi wydatki związane bieżącą działalnością związaną z Targowiskiem, w szczególności dotyczące bieżących prac/napraw oraz utrzymania czystości na terenie Targowiska. Wnioskodawca wskazuje, że realizacja Inwestycji będzie związana bezpośrednio z działalnością opodatkowaną – wydatki inwestycyjne bieżące zostaną przez Gminę przyporządkowane bezpośrednio i wyłącznie do działalności opodatkowanej, gdyż – jak zostało wskazane – pozostają one bez związku z czynnością poboru opłaty targowej. Targowisko nie będzie również wykorzystywane do świadczenia usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym, wątpliwości Gminy dotyczą kwestii prawa do pełnego odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktur związanych z realizacją przedmiotowego zadania.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy należy wskazać, że zakres aktywności podejmowanych przez Gminę należy oceniać według kryterium celowości, ze szczególnym uwzględnieniem, czy ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy. Zgodnie z tą zasadą, każde działanie podejmowane przez Gminę w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu Gminy, a dotyczące nieruchomości stanowiących mienie gminne, należy uznać za działanie publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

W tym miejscu należy zauważyć, że zagadnienia dotyczące opłaty targowej reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1445, ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych:

Rada gminy może wprowadzić opłatę targową. Opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b.

Art. 15 ust. 2b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że:

Opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach.

W myśl art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych:

Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Zatem opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach, której wysokość ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Państwa pytania, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, przedstawione w przedmiotowej sprawie w wyroku z 30 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Po 639/19 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1615/20.

W zakresie rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w ww. wyroku z dnia 30 lipca 2020 r. stwierdził, że: „Opłata targowa jest po prostu nieekwiwalentnym zobowiązaniem podatkowym powstającym z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, tj. dokonywania sprzedaży na targowisku”.

Ponadto WSA w Poznaniu, w ww. wyroku wskazał, że: „Pobór opłaty targowej nie ma wpływu na wykonywanie zadań własnych, do których należy m.in. utrzymanie targowisk i hal targowych, w związku z czym nie można przyjąć, że nieruchomość w postaci targowiska Gmina wykorzystuje w celu poboru z mocy prawa opłaty targowej”.

Powyższe podsumował NSA w wyroku z 16 maja 2023 r. sygn. akt I FSK 1615/20 stwierdzając, że: „Sąd pierwszej instancji w pełni zasadnie zakwestionował przyjętą przez organ interpretacyjny wykładnię art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz konkluzję, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepis ten nie będzie miał zastosowania”.

**Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz wyroki WSA w Poznaniu z 30 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Po 639/19 i NSA z 16 maja 2023 r., sygn. akt I FSK 1615/20 wskazać należy że, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego i wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące związane z Targowiskiem.**

W związku z powyższym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu pierwotnego wydania interpretacji, tj. 19 czerwca 2019 r.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).