Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.315.2019.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-25
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2019 r. (data wpływu 18 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 września 2019 r. (data wpływu 12 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu:

*   remontów i kosztów utrzymania siedziby A;
*   opłat za wynajmowanie sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne;
*   kosztów wynajmu serwerów, zakupu licencji na programy potrzebne do wydawania literatury religijnej;
*   zakupu i utrzymania sprzętu nagłaśniającego i audio video do transmisji oraz pracy w internecie

– **jest prawidłoweb.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie. Wniosek uzupełniono w dniu 12 września 2019 r. o dokument, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy przed organem właściwym do wydawania interpretacji indywidualnych w zakresie prawa podatkowego osób podpisanych na wniosku oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(…) (dalej: A) jest wspólnotą religijną osób fizycznych w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o gwarancjach wolności sumienia i wyznania (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 1153), założoną w celu wyznawania i szerzenia wiary religijnej, posiadającą własny ustrój i doktryny. A jest zarejestrowany w Ministerstwie Spraw Wewnętrznych i Administracji w rejestrze Kościołów i innych związków wyznaniowych poz. 1 Dział A, i poprzez tę czynność uzyskał regulację sytuacji prawnej, stąd do A zastosowanie ma powołana ustawa.

A stanowi część (…).

Konkretnie, A to autonomiczna społeczność (…). Społeczność ta składa się ze zborów, znajdujących się w różnych miejscowościach, które w swoim działaniu są niezależne od innych zborów i organów A. Zbór składa się z członków i sympatyków, stowarzyszonych bez względu na płeć, rasę i pochodzenie społeczne, których łączy wspólna droga życia - podążanie za Panem Jezusem. Innymi słowy, z tych, którzy chcą zmieniać się dzięki Jezusowi Chrystusowi na Jego podobieństwo. Spotykają się, więc aby sobie w tym pomagać, podczas wspólnego studiowania i badania tematów biblijnych zawartych w Biblii i literaturze religijnej wydawanej przez A, wykładów z Pisma Świętego, rozważań, odpowiedzi na biblijne pytania i uwielbiania Boga przez modlitwy i wspólny śpiew dla Jezusa (w zborach nie są odprawiane żadne rytuały lub obrzędy liturgiczne), nie zaniedbując indywidualnego doskonalenia się w Słowie Bożym (czytania Biblii i literatury religijnej w domu) oraz publicznego świadczenia o Bogu i naszym Zbawicielu. Organizowanie przez zbory ww. regularnych zebrań jest jednym ze sposobów realizacji celów A, określonych w § 7 statutu, to jest niesienia pomocy w sensie egzegetycznym (objaśnianie i komentowanie Biblii) oraz moralnym nie tylko innym członkom A, ale wszystkim osobom, które dążą do poznania Boga, Chrystusa, Boskiego Planu i kształtowania własnego charakteru według zasad i nauk Pisma Świętego. Zebrania zborowe są bowiem otwarte dla wszystkich. Każda chętna osoba bez względu na to w kogo lub w co wierzy może na takie zebranie wejść i słuchać Ewangelii.

Określone w rzeczonym § 7 cele A realizowane są, zgodnie z § 8 statutu, poprzez szeroko zakrojoną działalność ewangelizacyjną prowadzoną nie tylko w zborach, ale również poza nimi. Mianowicie A prowadzi działalność wydawniczą zajmującą się publikacją materiałów religijnych (książki, czasopisma, traktaty, broszury, itp.), a także kolportażem tej literatury, jak również Pisma Świętego w różnych formatach oraz literatury religijnej wydawanej przez inne związki wyznaniowe bezpośrednio oraz w sklepie internetowym A. Ponadto organizuje zebrania nieregularne w formie konwencji (zjazdów) oraz wykłady publiczne a także prowadzi ewangelizację w zakładach karnych.

W związku z tą działalnością A ponosi rozmaite koszty związane z:

*   działalnością wydawniczą,
*   utrzymaniem (remonty, media, itp.) siedziby A,
*   wynajęciem sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne,
*   wynajmu serwerów, zakupu licencji na programy potrzebne do wydawania literatury religijnej, zakupu sprzętu nagłaśniającego i audio video do transmisji.

Wyjaśnić należy, że podczas wszystkich form swojej aktywności Aprowadzi sprzedaż literatury religijnej. Literaturę może nabyć każdy zainteresowany:

*   pisząc na adres siedziby A lub poczty elektronicznej,
*   w siedzibie A w dniach, w których odbywają się nabożeństwa,
*   podczas konwencji i wykładów publicznych,
*   w sklepie internetowym A.

Tak jak do zboru, tak i na konwencje oraz na wykłady publiczne mogą przyjść wszyscy zainteresowani, ponieważ nie są to spotkania zamknięte, organizowane wyłącznie dla osób utożsamiających się z A. O tych spotkaniach zamieszczane są informacje na stronach internetowych A i poszczególnych zborów, wywieszane są plakaty i rozdawane ulotki informacyjne a także informacje przekazywane są przez członków i sympatyków A ich znajomym. Wykłady z konwencji i zebrań publicznych, jak również z niektórych zborów, transmitowane są na żywo przez Internet i/lub umieszczane na stronach A i poszczególnych zborów (…).

Podkreślić należy, że w wykładach (zbór, konwencja, wykład publiczny) cytowane są wersety z Pisma Świętego, jak również przytaczane są kwestie zawarte w literaturze wydawanej i kolportowanej przez A. Tak więc we wszystkich formach działalności A obecna jest literatura religijna dystrybuowana przez A. A nie zatrudnia pracowników. Bieżące zadania techniczno-organizacyjne wykonują we własnym zakresie członkowie i sympatycy A. W zborach, na konwencjach i wykładach publicznych wykłady prowadzą mianowani przez A ewangeliści i pielgrzymi, którzy są jednocześnie członkami zborów położonych w miejscach ich zamieszkania Nie są to osoby duchowne, nie są oni zatrudnieni przez A w żadnym charakterze a utrzymują się z dochodów z własnej pracy (stosunek pracy, pozarolnicza działalność gospodarcza, emerytura itp). W związku z ich służbą A nie ponosi żadnych kosztów.

A uzyskuje przychody ze sprzedaży literatury. Ponadto przychody A stanowią dobrowolne wpłaty, darowizny, spadki, ofiary i zapisy od osób fizycznych i prawnych. Przychody przeznaczane są na zaspokojenie potrzeb A zgodnie z działalnością statutową.

A nie pobiera żadnych obowiązkowych składek członkowskich. Statut (\`(...)\`) zabrania bowiem ustalania dla członków A wysokości składek i terminów ich płatności w jakiejkolwiek formie. O zachowaniu tego warunku świadczą dowody źródłowe i księgi rachunkowe A wśród których nie ma ani aktów prawa wewnętrznego regulujących opłacanie składek, ani dowodów finansowo-księgowych bądź zapisów w księgach, które w jakikolwiek sposób (jednakowe bądź podobne kwoty wpłacane z określoną częstotliwością,) świadczyłyby o pobieraniu przez A narzuconych składek.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że A nie prowadzi szczegółowej ewidencji osób należących do A, zawierającej ich dane osobowe. Za członka uważany jest każdy człowiek, który utożsamia się z A, systematycznie uczęszcza na zebrania zborowe i uczestniczy w życiu zboru, żyje w zgodnie z normami moralnymi oraz doktrynami i naukami Pisma Świętego. Nikt nie jest w jakikolwiek sposób zmuszany do trwania w A i w każdej chwili może A opuścić. A jest podatnikiem podatku od towarów i usług i całą sprzedaż ewidencjonuje za pomocą kas fiskalnych.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Ad 1.

Zakup towarów i usług w związku z remontami i utrzymaniem siedziby Wnioskodawcy ma zarówno bezpośredni, jak i pośredni związek z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. W siedzibie Wnioskodawcy przez cały rok prowadzona jest praca wydawnicza polegająca na tłumaczeniu dokumentów źródłowych, przygotowywaniu i korygowaniu tekstów, magazynowaniu, przygotowywaniu publikacji do wysyłki, a także prowadzona jest bezpośrednia sprzedaż literatury dla ostatecznych nabywców. Raz w roku organizowany jest 3 dniowy zjazd religijny podczas którego również sprzedawana jest literatura. W ciągu roku organizowane są wykłady i spotkania na których także można nabyć odpłatnie różne materiały o tematyce religijnej.

Wynajem sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne (w ciągu roku organizowanych jest około 10 spotkań) ma związek tak ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, jak i działalnością statutową, ponieważ podczas tych spotkań równolegle jest prowadzona sprzedaż produktów wydawniczych na specjalnie zorganizowanym do tego celu stoisku. Sprzedaż dokonywana zarówno w siedzibie, jak i podczas zjazdów ewidencjonowana jest na kasie fiskalnej. Ustalenie w jakiej konkretnie części ponoszone wydatki przypadają na sprzedaż opodatkowaną nie jest możliwe w momencie ich poniesienia, ponieważ poza sprzedażą literatury faktycznie dokonaną podczas zjazdu koszty te przynoszą rozmaite korzyści np. marketingowe, w tym zwiększenie sprzedaży działalności wydawniczej, które mogą mieć miejsce w przyszłości. Dodać trzeba, że po zakończeniu zjazdów wykłady nagrywane są na płyty CD, które następnie są sprzedawane w siedzibie A i w wynajmowanych salach podczas kolejnych zjazdów, a w późniejszym czasie planowana jest sprzedaż płyt w sklepie internetowym.

Ad 2.

Towary i usługi związane z wynajmem serwerów i zakupem licencji na programy niezbędne do wydawania literatury są w całości związane z działalnością opodatkowaną.

Ad 3.

Towary i usługi nabywane w celu transmisji danych oraz działalności internetowej dotyczą zarówno sprzedaży opodatkowanej tj. sprzedaży literatury oraz działalności statutowej ewangelizacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wskazano w pkt Ad. 1 po zakończeniu zjazdów wykłady nagrywane są na płyty CD, które następnie są sprzedawane w siedzibie A i w wynajmowanych salach podczas kolejnych zjazdów. Tak więc istnieje ścisły związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi na utrzymanie sprzętu nagłaśniającego i audio-video a sprzedażą opodatkowaną.

Ponadto, istnieje też związek pośredni tych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ poprzez transmisje wykładów, (…) ma możliwość dotarcia do szerszej grupy odbiorców, z których część w późniejszym czasie dokonuje też zakupu literatury. Obecnie sprzedaż działalności wydawniczej odbywa się stacjonarnie: w siedzibie A, miejscach organizowanych spotkań oraz za pośrednictwem strony internetowej. W przyszłości Wnioskodawca planuje rozszerzyć sprzedaż opodatkowaną o nagrania wykładów na płytach CD również przez Internet. Wobec powyższego nie jest w stanie ustalić w jakiej części koszty urządzeń do transmisji oraz pracy w Internecie są wyłącznie związane ze sprzedażą opodatkowaną.

Ad 4.

Wskaźnik proporcji sprzedaży opodatkowanej do wartości wpływów ogółem w okresie od 01.01.2019 do 31.07.2019 wynosi 47%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu:

1.  remontów i kosztów utrzymania siedziby A,
2.  opłat za wynajmowanie sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne,
3.  kosztów wynajmu serwerów, zakupu licencji na programy potrzebne do wydawania literatury religijnej,
4.  zakupu i utrzymania sprzętu nagłaśniającego i audio video do transmisji oraz pracy w internecie?

Zdaniem Wnioskodawcy, na początku podnieść należy, że A jest podatnikiem podatku od towarów i usług, ponieważ w świetle przepisów art. 15 ust. l i art. 43 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) – dalej: ustawa lub ustawa o VAT, nie korzysta ze zwolnienia, tak podmiotowego, jak i przedmiotowego, od tego podatku, ponieważ nie spełnia warunków koniecznych do zastosowania tych zwolnień.

Wprawdzie A nie prowadzi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 2 ustawy o swobodzie gospodarczej (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 2168 z późn. zm.) i w art. 15 ust. 2 ustawy, gdyż celem samodzielnie wykonywanej działalności A nie jest cel zarobkowy to jednak w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy A zalicza się go grona podatników podatku od towarów i usług, bowiem zgodnie z treścią tego przepisu dla stania się podatnikiem tego podatku nie ma znaczenia cel i rezultat tej działalności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatne dostawy towarów i usług świadczone na terytorium kraju, zdefiniowane w art. 7 ust. l i art. 8 ust. 1 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawodawca podatkowy wymienił dostawy towarów i usług, które są zwolnione od podatku, a w pkt 31 tego artykułu postanowił, że zwalnia się usługi oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, realizowane przez:

1.  kościoły i związki wyznaniowe, o których mowa w przepisach o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w przepisach o stosunku Państwa do kościołów i innych związków wyznaniowych,
2.  organizacje powołane do realizacji celów o charakterze politycznym, związkowym, patriotycznym, filozoficznym, filantropijnym lub obywatelskim

− w zakresie interesu zbiorowego swoich członków, wykonywane na rzecz ich członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych tych podmiotów, pod warunkiem, że podmioty te nie są nastawione na osiąganie zysków, jeżeli zwolnienie nie spowoduje naruszenia warunków konkurencji.

Jednakże A nie ma podstaw prawnych do korzystania z tego zwolnienia, ponieważ nie spełnia łącznie wszystkich przesłanek wymienionych w tym przepisie niezbędnych do zwolnienia.

A zauważa, że podstawą prawną jego działania jest powołana wyżej ustawa z dnia 17 maja 1989 r. o gwarancjach wolności sumienia i wyznania (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1153), więc przesłanka o charakterze podmiotowym, która dotyczy usługodawcy jest spełniona.

Natomiast A nie wypełnia kolejnych warunków wymienionych w cytowanym przepisie. Mianowicie nie realizuje usług w zakresie interesu zbiorowego swoich członków i nie wykonuje usług na rzecz członków w zamian za składki, których wysokość i zasady ustalania wynikają z przepisów statutowych.

Z przedstawionego wyżej stanu faktycznego wynika bowiem wprost, że dostawy towarów i usług A realizuje nie tytko w interesie swoich członków. Sprzedaż literatury w różnych formach i usługi egzegetyczne świadczone podczas zebrań i wydarzeń organizowanych przez A skierowane są nie tylko do członków, ale do wszystkich ludzi, w zindywidualizowanym zakresie, którzy są zainteresowani uczestnictwem w spotkaniu otrzymując w zamian pożytek związany z poznaniem Boga i Jezusa poprzez zapoznanie się z treściami zawartymi w Piśmie Świętymi i innej literaturze religijnej, a także pomoc w wypracowywaniu własnej relacji z Bogiem, w celu uwolnienia się od grzechu i zła a tym samym w celu rozwijania charakteru według nauk zawartych w Piśmie Świętym i/lub są też zainteresowani kupnem konkretnej publikacji. Na tym polega misyjny charakter (…). Ponadto A nie wykonuje żadnych dostaw towarów i usług na rzecz członków w zamian za składki, gdyż po pierwsze wysokości i zasady ich ustalania nie zostały określone w przepisach statutowych a po drugie takie składki w rzeczywistości nie są pobierane.

Z uwagi na to, że A nie spełnia ww. warunków zwolnienia odnośnie świadczeń dokonywanych w zakresie interesu zbiorowego swoich członków i na ich rzecz w zamian za składki członkowskie, bezprzedmiotowa staje się dywagacja, czy spełnione są pozostałe warunki określone w tym przepisie, a mianowicie czy zwolnienie od podatku nie powoduje naruszenia warunków konkurencji.

Mając na uwadze powyższe A opodatkowuje wszystkie czynności, które realizuje odpłatnie, według odpowiednich stawek podatkowych.

W art. 86 ust. 1 ustawy postanowiono, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w tym art. 86 ust. 1 nie definiują charakteru związku pomiędzy zakupem a sprzedażą opodatkowaną, który pozwała na odliczenie podatku związanego z tymi zakupami. Stanowią jedynie, że prawo to przysługuje podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i nie istnieją przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.

W związku z tym kierując się wykładnią tej ustawy dokonaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE (por. rozdział I punkt 10), na gruncie powołanego art. 86 ust. 1, podobnie jak art. 17(2)(3) i (5) V1 Dyrektywy (art. 167 i następne Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć - co do zasady - że niezbędnym warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Jednak w praktyce nie zawsze jest możliwe określenie w sposób precyzyjny charakteru związku, jaki powinien zachodzić między transakcją na wcześniejszym, a transakcją na późniejszym etapie obrotu, bowiem różnorodność transakcji handlowych i gospodarczych, uniemożliwia określenie we właściwy sposób, w każdym wypadku, stosunku, jaki musi istnieć między transakcjami, by powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dostrzegł to również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wskazując, że pomocą dla oceny kryterium bezpośredniego związku, jest konieczność uwzględnienia wszelkich okoliczności, w jakich przebiegają transakcje, by uwzględnić tylko te spośród nich, które były w sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika. Jednakże w niektórych okolicznościach, co aprobuje TSUE, prawo odliczenia podatku naliczonego może przysługiwać nawet w braku związku z konkretną transakcją opodatkowaną, jeżeli zakup związany jest z działalnością opodatkowaną podatnika (por. wyrok TSUE z 8 czerwca 2000 r. w sprawie Midland Bank, C 98/98, pkt 25, z 26 maja 2005 r. Kretztechnik, C-465/03, pkt 36).

Taki sam pogląd prezentowany jest w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA: z dnia 9 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1430/13; z dnia 26 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 543/14; z dnia 21 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 622/14, z dnia 25.08.2017 r. sygn. akt I FSK 1632/15, z dnia 31.08.2018 r., sygn. akt I FSK 1370/16).

Reasumując, w momencie realizacji prawa odliczenia na pewno nie mogą zachodzić przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy, lecz nie musi być jeszcze spełniona przesłanka wykorzystania towaru (usługi) do wykonania czynności opodatkowanej. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu tego towaru (usługi), przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika. Zwłaszcza, że ustawodawca w żadnym z przepisów nie nakazuje podatnikowi analizowania czy poczynione, przez niego zakupy służą do sprzedaży opodatkowanej w terminie, w którym może dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, czy też posłużą czynnościom opodatkowanym w przyszłości.

W świetle powyższego A stoi na stanowisku, że wydatki jakie ponosi, co do rodzaju wymienione w zadanych pytaniach, mają związek z czynnościami opodatkowanymi.

Świadczą o tym następujące okoliczności transakcji.

Jak wskazano wyżej A swój cel zapoznawania ludzi z Bogiem i Jego planem realizuje poprzez rozpowszechnianie i objaśnianie Pisma Świętego. Czyni to zaopatrując ich w różne przekłady Biblii, literaturę religijną i czasopisma w rozmaity sposób, w szczególności sprzedaje literaturę w siedzibie i przez Internet, organizuje wydarzenia religijne i prowadzi kolportaż. Podkreślić należy, że członkom A literatura dostarczana jest również pod tytułem odpłatnym. Przechodząc do meritum sprawy wskazać należy, że w budynku stanowiącym siedzibę A znajdują się pomieszczenia magazynowe, w których gromadzona jest literatura biblijna i środki czystości oraz mieszczą się sale wykładowe w których, poza zebraniami zborowymi (nabożeństwami), prowadzona jest działalność związana z wydawaniem literatury, w szczególności tłumaczenie na język polski zagranicznych wydawnictw, redakcja, korekta i przygotowanie literatury do druku i kolportażu. W budynku tym w dniach, w których odbywają się nabożeństwa, sprzedawana jest literatura. Sprzedaż ewidencjonowana jest na kasie fiskalnej. Również w miejscach gdzie odbywają się konwencje i wykłady publiczne zorganizowane jest stoisko z literaturą religijną, zainstalowana jest kasa fiskalna i cała sprzedaż ewidencjonowana jest na tej kasie.

Wyjaśnić należy, że tak, w nabożeństwach w siedzibie A, jak i w konwencjach oraz w wykładach publicznych uczestniczą członkowie A, sympatycy i osoby zainteresowane spoza A. Zebrania odbywają się przy drzwiach otwartych, są darmowe i każdy kto jest chętny może w nich uczestniczyć. Podczas nabożeństw, konwencji i wykładów publicznych głoszone są wykłady biblijne podczas których mówcy cytują wersety Pisma Świętego i normą jest, że uczestnicy śledzą we własnych Bibliach przytoczone treści. Inną formą nabożeństwa są badania bereańskie podczas których studiuje się Biblię i literaturę religijną sprzedawaną przez A. Na wszystkich spotkaniach śpiewa się pieśni ze śpiewników sprzedawanych przez A a ponadto informuje się też zebranych o nowościach wydawniczych.

Jak z powyższego wynika podczas wszystkich form spotkań uczestnikom towarzyszy dostarczana przez A literatura religijna. Przede wszystkim zaś podczas tych zebrań, tak członkowie, jaki pozostałe osoby mogą nabywać literaturę. Istnieje zatem ścisły związek między wydatkami ponoszonymi przez A na:

1.  remonty i koszty utrzymania siedziby A,
2.  opłaty za wynajmowanie sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne,
3.  koszty wynajmu serwerów, zakupu licencji na programy potrzebne do wydawania literatury religijnej,
4.  zakupu i utrzymania sprzętu nagłaśniającego i audio video do transmisji oraz pracy w internecie,

ze sprzedażą opodatkowaną.

Jak wynika z zaprezentowanego wyżej stanu faktycznego organizowane przez A spotkania religijne nie są biletowane, nie pobiera się opłat w żadnej innej formie z tytułu uczestnictwa w tych zgromadzeniach. Jednakże, w ocenie A, nie będzie miał tutaj zastosowania przepis 8 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie).
*   w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Treść przywołanych regulacji prowadzi zatem do wniosku, iż opodatkowanie nieodpłatnego świadczenia usług wystąpi, gdy spełnione będą łącznie dwa warunki. Po pierwsze dotyczy ono tylko tych nieodpłatnie przekazanych towarów, stanowiących część przedsiębiorstwa i tylko tych usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika, a po drugie tylko tych sytuacji, w których podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu składników majątku oraz towarów i usług związanych z tymi usługami. Odnosząc to na grunt przedstawionego powyżej stanu faktycznego uznać należy, że działania A polegające na nieodpłatnym przekazaniu powierzchni na nabożeństwa w siedzibie A, zorganizowaniu konwencji i wykładów publicznych, korzystanie z serwerów sprzętu nagłaśniającego oraz audio video do transmisji mają zarówno bezpośredni, jak i pośredni związek z działalnością gospodarczą A w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Podczas tych spotkań sprzedawana jest literatura, więc istnieje bezpośredni związek ww. działań ze sprzedażą opodatkowaną. Ponadto spotkania te, w tym transmitowane przez Internet, przynoszą też korzyści wizerunkowe i marketingowe, bowiem zachęcanie do zainteresowania się Biblią i literaturą biblijną przekłada się na pozyskanie większej liczby nabywców tej literatury. Mówiąc ogólnie powyższe działania A bezspornie służą zwiększeniu obrotu z tytułu sprzedaży, zatem uzasadnione jest twierdzenie, iż są związane ze sprzedażą opodatkowaną w konsekwencji więc nie są one opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W świetle powyższego A nie ma obowiązku dokumentowania tych czynności fakturą VAT oraz wykazywania ich w deklaracji.

Reasumując A nie wykonuje czynności zwolnionych od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, więc wszystkie czynności realizowane odpłatnie są opodatkowane tym podatkiem. Organizowane nabożeństwa i inne wydarzenia, które są nieodpłatne mają związek, co wykazano wyżej, z działalnością gospodarczą (opodatkowaną) A. W związku z tym A ma prawo pomniejszyć podatek należny o podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących wydatki wymienione w niniejszym wniosku, w części dotyczącej pytań.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. I tak, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną.

Z kolei jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z okoliczności sprawy wynika, m. in. że A jest wspólnotą religijną osób fizycznych w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o gwarancjach wolności sumienia i wyznania założoną w celu wyznawania i szerzenia wiary religijnej, posiadającą własny ustrój i doktryny. A jest zarejestrowany w Ministerstwie Spraw Wewnętrznych i Administracji w rejestrze Kościołów i innych związków wyznaniowych poz. 1 Dział A, i poprzez tę czynność uzyskał regulację sytuacji prawnej, stąd do A zastosowanie ma powołana ustawa.

A stanowi część (…).

Konkretnie, A to autonomiczna społeczność (…). Społeczność ta składa się ze zborów, znajdujących się w różnych miejscowościach, które w swoim działaniu są niezależne od Innych zborów i organów A. Organizowanie przez zbory regularnych zebrań jest jednym ze sposobów realizacji celów A, określonych w § 7 statutu (…).

Określone w rzeczonym § 7 cele A realizowane są, zgodnie z § 8 statutu, poprzez szeroko zakrojoną działalność ewangelizacyjną prowadzoną nie tylko w zborach, ale również poza nimi. Mianowicie A prowadzi działalność wydawniczą zajmującą się publikacją materiałów religijnych (książki, czasopisma, traktaty, broszury, itp.), a także kolportażem tej literatury, jak również Pisma Świętego w różnych formatach oraz literatury religijnej wydawanej przez inne związki wyznaniowe bezpośrednio oraz w sklepie internetowym A. Ponadto organizuje zebrania nieregularne w formie konwencji (zjazdów) oraz wykłady publiczne a także prowadzi ewangelizację w zakładach karnych.

W związku z tą działalnością A ponosi rozmaite koszty związane z:

*   działalnością wydawniczą,
*   utrzymaniem (remonty, media, itp.) siedziby A,
*   wynajęciem sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne,
*   wynajmu serwerów, zakupu licencji na programy potrzebne do wydawania literatury religijnej, zakupu sprzętu nagłaśniającego i audio video do transmisji.

Wyjaśnić należy, że podczas wszystkich form swojej aktywności A prowadzi sprzedaż literatury religijnej. Literaturę może nabyć każdy zainteresowany:

*   pisząc na adres siedziby A lub poczty elektronicznej,
*   w siedzibie A w dniach, w których odbywają się nabożeństwa,
*   podczas konwencji i wykładów publicznych,
*   w sklepie internetowym A.

Tak jak do zboru, tak i na konwencje oraz na wykłady publiczne mogą przyjść wszyscy zainteresowani, ponieważ nie są to spotkania zamknięte, organizowane wyłącznie dla osób utożsamiających się z A. O tych spotkaniach zamieszczane są informacje na stronach internetowych A i poszczególnych zborów, wywieszane są plakaty i rozdawane ulotki informacyjne a także informacje przekazywane są przez członków i sympatyków A ich znajomym. Wykłady z konwencji i zebrań publicznych, jak również z niektórych zborów, transmitowane są na żywo przez Internet i/lub umieszczane na stronach A i poszczególnych zborów, (\`(...)\`).

A nie zatrudnia pracowników. Bieżące zadania techniczno-organizacyjne wykonują we własnym zakresie członkowie i sympatycy A. W zborach, na konwencjach i wykładach publicznych wykłady prowadzą mianowani przez A ewangeliści i pielgrzymi, którzy są jednocześnie członkami zborów położonych w miejscach ich zamieszkania Nie są to osoby duchowne, nie są oni zatrudnieni przez A w żadnym charakterze a utrzymują się z dochodów z własnej pracy (stosunek pracy, pozarolnicza działalność gospodarcza, emerytura itp). W związku z ich służbą A nie ponosi żadnych kosztów.

A uzyskuje przychody ze sprzedaży literatury. Ponadto przychody A stanowią dobrowolne wpłaty, darowizny, spadki, ofiary i zapisy od osób fizycznych i prawnych. Przychody przeznaczane są na zaspokojenie potrzeb A zgodnie z działalnością statutową.

A nie pobiera żadnych obowiązkowych składek członkowskich. Statut (\`(...)\`) zabrania bowiem ustalania dla członków A wysokości składek i terminów ich płatności w jakiejkolwiek formie. O zachowaniu tego warunku świadczą dowody źródłowe i księgi rachunkowe A wśród których nie ma ani aktów prawa wewnętrznego regulujących opłacanie składek, ani dowodów finansowo-księgowych bądź zapisów w księgach, które w jakikolwiek sposób (jednakowe bądź podobne kwoty wpłacane z określoną częstotliwością,) świadczyłyby o pobieraniu przez A narzuconych składek.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że A nie prowadzi szczegółowej ewidencji osób należących do A, zawierającej ich dane osobowe. Za członka uważany jest każdy człowiek, który utożsamia się z A, systematycznie uczęszcza na zebrania zborowe i uczestniczy w życiu zboru, żyje w zgodnie z normami moralnymi oraz doktrynami i naukami Pisma Świętego. Nikt nie jest w jakikolwiek sposób zmuszany do trwania w A i w każdej chwili może A opuścić. A jest podatnikiem podatku od towarów i usług i całą sprzedaż ewidencjonuje za pomocą kas fiskalnych.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że zakup towarów i usług w związku z remontami i utrzymaniem siedziby Wnioskodawcy ma zarówno bezpośredni, jak i pośredni związek z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. W siedzibie Wnioskodawcy przez cały rok prowadzona jest praca wydawnicza polegająca na tłumaczeniu dokumentów źródłowych, przygotowywaniu i korygowaniu tekstów, magazynowaniu, przygotowywaniu publikacji do wysyłki, a także prowadzona jest bezpośrednia sprzedaż literatury dla ostatecznych nabywców. Raz w roku organizowany jest 3 dniowy zjazd religijny podczas którego również sprzedawana jest literatura. W ciągu roku organizowane są wykłady i spotkania na których także można nabyć odpłatnie różne materiały o tematyce religijnej.

Wynajem sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne (w ciągu roku organizowanych jest około 10 spotkań) ma związek tak ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, jak i działalnością statutową, ponieważ podczas tych spotkań równolegle jest prowadzona sprzedaż produktów wydawniczych na specjalnie zorganizowanym do tego celu stoisku. Sprzedaż dokonywana zarówno w siedzibie, jak i podczas zjazdów ewidencjonowana jest na kasie fiskalnej. Ustalenie w jakiej konkretnie części ponoszone wydatki przypadają na sprzedaż opodatkowaną nie jest możliwe w momencie ich poniesienia, ponieważ poza sprzedażą literatury faktycznie dokonaną podczas zjazdu koszty te przynoszą rozmaite korzyści np. marketingowe, w tym zwiększenie sprzedaży działalności wydawniczej, które mogą mieć miejsce w przyszłości. Dodać trzeba, że po zakończeniu zjazdów wykłady nagrywane są na płyty CD, które następnie są sprzedawane w siedzibie A i w wynajmowanych salach podczas kolejnych zjazdów, a w późniejszym czasie planowana jest sprzedaż płyt w sklepie internetowym.

Towary i usługi związane z wynajmem serwerów i zakupem licencji na programy niezbędne do wydawania literatury są w całości związane z działalnością opodatkowaną.

Towary i usługi nabywane w celu transmisji danych oraz działalności internetowej dotyczą zarówno sprzedaży opodatkowanej tj. sprzedaży literatury oraz działalności statutowej ewangelizacyjnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Po zakończeniu zjazdów wykłady nagrywane są na płyty CD, które następnie są sprzedawane w siedzibie A i w wynajmowanych salach podczas kolejnych zjazdów. Tak więc istnieje ścisły związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi na utrzymanie sprzętu nagłaśniającego i audio-video a sprzedażą opodatkowaną.

Ponadto, istnieje też związek pośredni tych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ poprzez transmisje wykładów, (…) ma możliwość dotarcia do szerszej grupy odbiorców, z których część w późniejszym czasie dokonuje też zakupu literatury. Obecnie sprzedaż działalności wydawniczej odbywa się stacjonarnie: w siedzibie A, miejscach organizowanych spotkań oraz za pośrednictwem strony internetowej. W przyszłości Wnioskodawca planuje rozszerzyć sprzedaż opodatkowaną o nagrania wykładów na płytach CD również przez Internet. Wobec powyższego nie jest w stanie ustalić w jakiej części koszty urządzeń do transmisji oraz pracy w Internecie są wyłącznie związane ze sprzedażą opodatkowaną.

Wskaźnik proporcji sprzedaży opodatkowanej do wartości wpływów ogółem w okresie od 01.01.2019 do 31.07.2019 wynosi 47%.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu:

1.  remontów i kosztów utrzymania siedziby A,
2.  opłat za wynajmowanie sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne,
3.  kosztów wynajmu serwerów, zakupu licencji na programy potrzebne do wydawania literatury religijnej,
4.  zakupu i utrzymania sprzętu nagłaśniającego i audio video do transmisji oraz pracy w internecie.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy powtórzyć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Natomiast przepis art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług – wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – nie jest możliwe w całości do działalności gospodarczej podatnika.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. W praktyce i piśmiennictwie podatkowym wskazuje się, że nie stanowi ono przywileju podatnika, lecz jego podstawowe prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Jednocześnie, ustawa o VAT ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, o których mowa we wniosku, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez A działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Wskazać należy, że fakt istnienia bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C 4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C 437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Ponownie podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W konsekwencji w związku z wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (działalność statutowa), Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W rezultacie, z uwagi na wskazany we wniosku związek ponoszonych wydatków z tytułu:

*   remontów i kosztów utrzymania siedziby A,
*   opłat za wynajmowanie sal na wykłady publiczne i zjazdy religijne,
*   kosztów wynajmu serwerów, zakupu licencji na programy potrzebne do wydawania literatury religijnej,
*   zakupu i utrzymania sprzętu nagłaśniającego i audio video do transmisji oraz pracy w internecie

ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług realizowaną przez Wnioskodawcę – Wnioskodawcy, co do zasady, przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu ww. wydatków, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem regulacji art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za prawidłowe, gdyż Wnioskodawcy w sensie generalnym przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji. Dotyczy to w szczególności wysokości i sposobu dokonania odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie było to przedmiotem wniosku – Wnioskodawca nie sformułował w tym zakresie pytania ani nie przedstawił własnego stanowiska.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na

adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**