Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-349/13/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-28
Teza: Rozliczenie podatku VAT przez Gminę za okres, gdy zarejestrowany dla celów tego podatku był Urząd Gminy.
Słowa kluczowe: faktura; gmina; korekta; noty-nota korygująca; odliczenia; urząd-urząd gminy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 15 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  określenia statusu podatnika podatku od towarów i usług,
2.  trybu skorygowania błędnego zarejestrowania się przez Urząd Gminy,
3.  prawa do odliczenia podatku z faktur zawierających nieprawidłowości, dotyczące oznaczenia nabywcy (Urząd Gminy),
4.  złożenia przez Gminę korekt deklaracji VAT-7 złożonych przez Urząd,
5.  złożenia przez Gminę korekt deklaracji VAT-7 złożonych przez Urząd, w przypadku wystąpienia konieczności zwiększenia kwoty podatku naliczonego lub zmniejszenia kwoty podatku naliczonego,
6.  wystawiania ewentualnych faktur sprzedaży, korygujących do faktur wystawionych przez Urząd,
7.  prawa do przyjmowania i w razie potrzeby wykazywania w rozliczeniach z tytułu VAT faktur korygujących do faktur wystawionych na Urząd oraz not korygujących

**– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia statusu podatnika podatku od towarów i usług; trybu skorygowania błędnego zarejestrowania się przez Urząd Gminy; prawa do odliczenia podatku z faktur zawierających nieprawidłowości, dotyczące oznaczenia nabywcy (Urząd Gminy); złożenia przez Gminę korekt deklaracji VAT-7 złożonych przez Urząd; złożenia przez Gminę korekt deklaracji VAT-7 złożonych przez Urząd, w przypadku wystąpienia konieczności zwiększenia kwoty podatku naliczonego lub zmniejszenia kwoty podatku naliczonego; wystawiania ewentualnych faktur sprzedaży, korygujących do faktur wystawionych przez Urząd; prawa do przyjmowania i w razie potrzeby wykazywania w rozliczeniach z tytułu VAT faktur korygujących do faktur wystawionych na Urząd oraz not korygujących.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną. Gmina zajmuje się wykonywaniem zadań z zakresu administracji publicznej nałożonych na nią ustawowo, ale także prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której dokonuje czynności cywilnoprawnych. Urząd Gminy (dalej: „Urząd”), jako jednostka Gminy powołana, na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm., dalej: „USG”), do realizacji zadań organu wykonawczego - Wójta Gminy, został zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i składał miesięczne deklaracje dla podatku od towarów i usług (VAT-7). Jednocześnie, Gmina ma nadany odrębny od Urzędu nr NIP, lecz nie jest odrębnie zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Obecnie Gmina rozważa zarejestrowanie jako czynny podatnik VAT i jednoczesne wyrejestrowanie jako podatnika VAT Urzędu.

W związku z brakiem jasnych i precyzyjnych przepisów prawa wskazujących na to, czy podatnikiem podatkiem podatku od towarów i usług jest gmina, czy też obsługujący ją urząd. Gmina postanowiła wystąpić z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT to Gmina, a nie obsługujący ją Urząd jest podatnikiem podatku od towarów i usług?
2.  Wobec formalnego zarejestrowania jako czynny podatnik VAT Urzędu, jaki jest poprawny tryb skorygowania tego błędu? Czy powinno to nastąpić poprzez złożenie przez Gminę formularza aktualizacyjnego VAT-R w stosunku do formularza rejestracyjnego złożonego pierwotnie przez Urząd, co doprowadziłoby do sytuacji, że Gmina mogłaby prowadzić rozliczenia VAT pod numerem rejestracyjnym nadanym uprzednio Urzędowi? Czy też właściwe jest złożenie przez Gminę formularza rejestracyjnego VAT-R, i wyrejestrowanie Urzędu poprzez złożenie formularza VAT-Z, co oznaczałoby, że Gmina będzie prowadzić rozliczenia jako podatnik VAT pod numerem rejestracyjnym innym od numeru nadanego uprzednio Urzędowi? ?
3.  Czy Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych od dostawców faktur, wskazujących jako nabywcę Urząd, ujętych w deklaracjach VAT złożonych przez Urząd?
4.  Czy Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie miała prawo do złożenia korekty odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności wykazania podwyższenia kwoty podatku należnego lub obniżenia kwoty podatku naliczonego z przyczyn powodujących konieczność skorygowania deklaracji?
5.  Czy Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie miała prawo do złożenia korekty odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności zwiększenia kwoty podatku naliczonego lub zmniejszenia kwoty podatku należnego?
6.  Czy Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie miała prawo do wystawiania ewentualnych faktur sprzedażowych, faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd?
7.  Czy Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie miała prawo do przyjmowania i w razie potrzeby wykazywania w rozliczeniach z tytułu VAT faktur korygujących do faktur wystawionych na Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych przez Urząd?

W odniesieniu do pytania 1 to Gmina, a nie Urząd jako jednostka pomocnicza Wójta Gminy jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do pytania 2, należy uznać, że rejestracja Urzędu jako podatnika VAT i nadanie mu dla celów VAT odrębnego numeru NIP była nieprawidłowa, ze względu na fakt, że podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT jest Gmina. Z tego względu właściwym od strony technicznej sposobem usunięcia powstałej nieprawidłowości jest zarejestrowanie Gminy jako czynnego podatnika VAT, co winno nastąpić poprzez złożenie formularza rejestracyjnego VAT-R przez Gminę, wskazującego numer NIP nadany uprzednio Gminie dla potrzeb innych rozliczeń podatkowych i wyrejestrowanie Urzędu poprzez złożenie formularza VAT-Z. Będzie to oznaczać, że Gmina będzie prowadzić rozliczenia jako podatnik VAT pod numerem rejestracyjnym innym od numeru nadanego uprzednio Urzędowi. W przypadku, gdyby powyższe stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe, Gmina prosi o potwierdzenie, czy zasadnym z tej sytuacji jest złożenie przez Gminę formularza aktualizacyjnego VAT-R w stosunku do formularza rejestracyjnego złożonego pierwotnie przez Urząd, co doprowadzi do sytuacji, że Gmina będzie prowadzić rozliczenia VAT pod numerem rejestracyjnym nadanym uprzednio Urzędowi.

W odniesieniu do pytania 3, Gmina zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur, które jako nabywcę wskazują Urząd, ujętych w deklaracjach VAT złożonych przez Urząd.

W odniesieniu do pytania 4, Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie miała prawo do złożenia korekty odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności wykazania podwyższenia kwoty podatku należnego lub obniżenia kwoty podatku naliczonego.

W odniesienia do pytania 5, Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie miała prawo do złożenia korekt odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności zwiększenia kwoty podatku naliczonego lub zmniejszenia kwoty podatku należnego.

W odniesieniu do pytania 6, Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie miała prawo do wystawiania ewentualnych faktur sprzedażowych, faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd.

W odniesieniu do pytania 7, Gmina po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie miała prawo do przyjmowania i w razie potrzeby wykazywania w rozliczeniach z tytułu VAT faktur korygujących do faktur wystawionych na Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych przez Urząd.

Uzasadniając przedstawione stanowisko w odniesieniu do pyt. nr 1 i 2 Gmina powołała treść art. 15 ust. 1, ust. 6 ustawy, z których wnioskuje, iż to jednostki samorządu terytorialnego są podmiotami posiadającymi osobowość prawną, to gminy i miasta, a nie obsługujące je urzędy powinny być rozpoznawane jako podatnicy VAT. W szczególności, w przypadku, gdy realizują one działania na podstawie umów cywilnoprawnych (np. sprzedaż nieruchomości, odpłatna(y) dzierżawa/najem nieruchomości), jednostki samorządu terytorialnego uznawane są za podatników VAT. W zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych miasta bądź gminy, podmioty te są podatnikami VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych Gmina występuje w charakterze podatnika VAT. Ponadto, ponieważ to Gmina, a nie Urząd posiada osobowość prawną i w określonym zakresie może korzystać z niej w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Urząd nie powinien być uznawany za odrębnego podatnika VAT.

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych.

Stanowisko takie zaprezentował m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2010 r. w którym stwierdził, iż „z tytułu realizacji tych czynności - jeżeli są one wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 6 u.p.t.u. jest gmina będąca osobą prawną (\`(...)\`). W związku z powyższym nie może budzić wątpliwości, że w deklaracji dla potrzeb podatku VAT powinien być podawany numer identyfikacji osoby prawnej będącej podatnikiem podatku od towarów i usług, w imieniu której wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, tzn. numer nadany gminie”.

Ponadto należy podkreślić, iż rejestracja Urzędu zamiast Gminy nie wynikała z woli Gminy, lecz była spowodowana powszechnie przyjętą przez organy podatkowe praktyką, zgodnie z którą dla potrzeb podatku VAT rejestrowane były urzędy a nie jednostki samorządu terytorialnego. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2010 r. W przypadku tym organ podatkowy odstąpił od pisemnego uzasadniania powyższej indywidualnej interpretacji, potwierdzając jednocześnie stanowisko podatnika, twierdzącego, że: zarejestrowanie przed laty jako podatników, nie Gmin a Urzędów je reprezentujących było powszechną praktyką akceptowalną i odbywającą się za zgodą organów podatkowych i w związku z powyższym w demokratycznym państwie prawa nie powinno wywoływać negatywnych skutków po stronie podatnika. (\`(...)\`) W chwili obecnej zgodnie z (\`(...)\`) poglądem prezentowanym przez Ministra Finansów Urząd Miasta funkcjonuje używając nadanego mu NIP jedynie w rozliczeniach o charakterze publiczno-prawnym jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń zatrudnionych pracowników, oraz z tego samego tytułu jako płatnik składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne do ZUS”.

W związku z powyższym należy uznać, iż w zakresie wypełniania wszelkich obowiązków z tytułu podatku od towarów i usług właściwym podmiotem tych czynności będzie jedynie Gmina.

Niemniej po dokonaniu rejestracji Gminy jako podatnika VAT zachowana będzie ciągłość podatnika VAT ze względu na tożsamość obu podmiotów, gdyż Urząd działa jedynie jako organ pomocniczy, obsługujący Gminę. Tym samym kwestia rejestracji Gminy dla celów VAT na miejsce Urzędu ma jedynie charakter technicznej czynności mającej uporządkować rozliczenia z tytułu VAT. Jednocześnie, zdaniem Gminy, taka ocena sytuacji pozwala na zachowanie ciągłości rozliczeń podatkowych z tytułu VAT i nie będzie miała wpływu na ocenę poprawności rozliczeń. W konsekwencji należy uznać, iż techniczna zmiana podatnika VAT z Urzędu na Gminę w momencie rejestracji Gminy dla celów VAT i jednocześnie przejęcie i kontynuowanie przez Gminę rozliczeń z tytułu tego podatku jest czynnością techniczną, porządkującą i neutralną m.in. dla prawa do korygowania deklaracji VAT-7 w sytuacji wystąpienia różnych zdarzeń gospodarczych, wymagających skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT.

Od strony technicznej istniejąca nieprawidłowość w postaci zarejestrowania Urzędu dla celów VAT powinna zostać usunięta w drodze złożenia formularza rejestracyjnego VAT-R przez Gminę, wskazującego numer NIP nadany uprzednio Gminie dla potrzeb innych rozliczeń podatkowych i wyrejestrowanie Urzędu poprzez złożenie formularza VAT-Z. Będzie to oznaczać, że Gmina będzie prowadzić rozliczenia jako podatnik VAT pod numerem rejestracyjnym innym od numeru nadanego uprzednio Urzędowi. Rozwiązanie to spowoduje, że Gmina nie będzie musiała anulować swojego numeru NIP nadanego jej dla potrzeb innych rozliczeń podatkowych, co musiałoby nastąpić w sytuacji, gdyby Gmina dla potrzeb VAT stosowała numer NIP nadany uprzednio Urzędowi.

W przypadku, gdyby powyższe stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe, Gmina ma wątpliwości, czy w takim przypadku właściwym rozwiązaniem będzie złożenie przez Gminę formularza aktualizacyjnego VAT-R w stosunku do formularza rejestracyjnego złożonego pierwotnie przez Urząd, co doprowadzi do sytuacji, że Gmina będzie prowadzić rozliczenia VAT pod numerem rejestracyjnym nadanym uprzednio Urzędowi. Powyższe doprowadzi do usunięcia Urzędu z rejestru podatników VAT, czyli do doprowadzenia do sytuacji prawidłowej, kiedy to podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT będzie Gmina, będzie jednak wymagać anulowania numeru NIP nadanego Gminie dla potrzeb innych rozliczeń podatkowych, ze względu na treść art. 5 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Uzasadniając stanowisko w odniesieniu do pyt. nr 3, Gmina powołała treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wnioskując, że w zakresie zawieranych umów cywilnoprawnych Gmina jest podatnikiem VAT. Aby zatem Gmina posiadała możliwość odliczenia VAT naliczonego od danych wydatków, musi być również spełniona druga przesłanka wymagana przez powyższy przepis, tj. wydatki te muszą być związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych VAT.

Katalog czynności opodatkowanych VAT określony został w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z powyższym przepisem, opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie powołując treść art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w obszarach, w których VAT naliczony związany jest z VAT należnym, Gminie (analogicznie jak w przypadku wszelkich innych podatników VAT), przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina stoi na stanowisku, iż po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu jako podatnika VAT, bez względu na techniczny sposób dokonania tej korekty na gruncie przepisów o VAT wystąpi pełna ciągłość rozliczeń i tożsamość obu podmiotów. Rejestracja Urzędu miała bowiem charakter techniczny mający na celu dokonanie prawidłowych zapisów rejestracyjnych w prowadzonych przez organ podatkowy ewidencjach, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tj. Dz. U. 2004 r. Nr 269, poz. 2681) oraz art. 96 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz fakt, że Urząd jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań Gminy i jak wykazano powyżej nie występuje odrębna od podmiotowości Gminy podmiotowość Urzędu, to zakupy formalnie poczynione przez Urząd są de facto dokonywane na rzecz Gminy, która jest jedynym właściwym podatnikiem podatku VAT, stąd podlegają odliczeniu przez Gminę.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, z dnia 26 sierpnia 2010 r. dotyczącej miasta i urzędu miejskiego, w której organ uznał, że: „biorąc pod wagę wykładnię celowościową przedstawionych norm prawnych należy stwierdzić, że pomimo niewłaściwej rejestracji w podatku od towarów i usług przez Urząd Miejski, zdaniem tut. Organu - w tej konkretnej sytuacji - Miasto będzie mogło dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych na Urząd Miejski. W przypadku, gdy nie skorzystano z prawa do odliczenia w miesiącach, w których otrzymano faktury lub w następnych okresach rozliczeniowych, a faktury VAT dokumentowały nabycie towarów lub usług przez Urząd Miejski jako podatnika VAT czynnego. Wnioskodawca (Miasto) będzie mógł to uczynić poprzez, złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy”.

Potwierdzeniem tego stanowiska jest również wyrok WSA w Warszawie z 4 sierpnia 2009 r. w którym stwierdzono, iż „status danego podmiotu jako podatnika VAT jest kategorią obiektywną i nie jest on zależny od dokonania rejestracji. Warunkiem bycia podatnikiem nie jest bowiem czynność formalna zarejestrowania w tym charakterze, a czynność faktyczna - czyli wykonywanie działalności gospodarczej o której mowa w art. 2 ustawy o VAT. W świetle powyższego wskazać należy, iż organy podatkowe wydając decyzję określającą podatek od towarów i usług winny brać pod uwagę podatek naliczony. gdyż uwzględnienie tylko podatku należnego narusza zasadę neutralności podatku VAT. Możliwym jest więc dokonanie nawet wstecznej korekty za okres sprzed zarejestrowania się jako podatnik VAT.

Uzasadniając stanowisko w odniesieniu do pyt. nr 4, w ocenie Gminy, obowiązek rozpoznania w przeszłych rozliczeniach z tytułu VAT zwiększenia podatku należnego może wynikać w szczególności z konieczności wystawienia faktury korygującej zwiększającej bądź też opóźnionego wystawienia faktury sprzedażowej.

Mogą wystąpić sytuacje, gdy podatek należny wynikający z wystawionej przez Gminy faktury korygującej, podwyższający kwotę uwzględnionego pierwotnie na fakturze wynagrodzenia z tytułu dostaw towarów i świadczenia usług, powinien być wykazany w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytuły sprzedaży. Jednocześnie nie można wykluczyć, że wystąpi potrzeba zadeklarowania sprzedaży nieudokumentowanej uprzednio fakturą VAT i niewykazanej w przeszłości przez Urząd dla celów VAT. Może również zdarzyć się, że Gmina zidentyfikuje kwotę błędnie odliczonego podatku naliczonego, co do której nie posiadała prawa do jej odliczenia. W sytuacji gdy obowiązek skorygowania takich błędów powstanie w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem był Urząd, konieczne będzie skorygowanie deklaracji VAT-7 złożonej przez Urząd za odpowiedni okres.

Tym samym w odniesieniu do pytania 4, Gmina stoi na stanowisku, iż po jej zarejestrowaniu jako czynny podatnik VAT będzie miała prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 (w przypadku wystąpienia konieczności wykazania podwyższenia kwoty podatku należnego lub obniżenia VAT naliczonego z przyczyn powodujących potrzebę skorygowania deklaracji VAT złożonych przez Urząd).

Odnosząc się do stanowiska wyrażonego w pyt. 5, Gmina wskazuje, że mogą również zaistnieć sytuacje, gdy w deklaracjach złożonych przez Urząd nie została odliczona kwota podatku naliczonego, wynikająca z otrzymanych faktur VAT, pomimo, iż świetle przepisów ustawy o VAT prawo takie przysługiwało Gminie. Mogą również zdarzyć się sytuacje, w których w deklaracjach złożonych przez Urząd została zadeklarowana zbyt duża kwota podatku należnego.

Uwzględniając powyższą argumentację dotyczącą tożsamości Gminy oraz Urzędu jako jednego podatnika VAT, Gmina stoi na stanowisku, iż po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT będzie jej przysługiwało prawo złożenia korekty (z podaniem własnego numeru NIP oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku konieczności zwiększenia kwoty podatku naliczonego lub zmniejszenia kwoty podatku należnego.

Uzasadniając stanowisko w odniesieniu do pyt. nr 6 i 7, Gmina cytuje treść art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, z którego wynika, że podatnicy, o których mowa w art. 15. są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. la, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Minister Finansów na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT, określił w § 5 rozporządzenia fakturowego podstawowe elementy, które powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży.

Rozporządzenie fakturowe wskazuje również sposoby dokonywania korekty wystawionych faktur oraz okoliczności, w jakich te faktury mogą być skorygowane. Ustawodawca przewidział dwa sposoby dokonania korekty faktur VAT, tj. poprzez:

1.  wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej;
2.  wystawienie przez nabywcę noty korygującej.

Sytuacje, w których konieczne jest wystawienie faktury korygującej, zostały określone w przepisach § 13 i 14 rozporządzenia fakturowego. Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia fakturowego, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do brzmienia § 14 ust. 3 i 4 rozporządzenia fakturowego, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej. Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 5 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących.

Prawo korygowania faktur przysługuje także nabywcy towaru lub usług. Zgodnie z § 15 ust. 1 rozporządzenia fakturowego, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6 - 12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Przy czym zwrot: „jakakolwiek informacja wiążąca się z nabywcę”, oznacza co do zasady możliwość korygowania pomyłek w sposobie określenia nabywcy, np. błąd w nazwie, adresie lub numerze identyfikacyjnym, itp.

Jednocześnie Gmina zaznaczyła, że celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co oznacza, iż nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy wskazuje ona, co prawda zaistniałe zdarzenie gospodarcze, ale które wystąpiło między innymi podmiotami. Jeżeli więc faktura zawiera pomyłki dotyczące nazwy strony transakcji, jej adresu, a także jej numeru identyfikacji podatkowej, to powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi.

Ponieważ właściwym podatnikiem zobowiązanym do rozliczania podatku VAT jest Gmina, a nie Urząd, faktury dokumentujące przeprowadzone zdarzenia gospodarcze powinny być wystawiane przez Gminę i ze wskazaniem Gminy jako nabywcy. Dotyczyć to będzie również faktur korygujących i not korygujących, których wystawienie i przyjmowanie jest niezbędne do prawidłowego, tj. odzwierciedlającego stan faktyczny, sporządzenia deklaracji podatkowej. W związku z powyższym, w odniesieniu do pytania 6 i 7, Gmina stoi na stanowisku, iż po skorygowaniu błędnej rejestracji Urzędu dla celów VAT, to Gmina a nie Urząd, będzie miała prawo do wystawiania ewentualnych faktur sprzedażowych, faktur korygujących do faktur wystawionych przez Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych na Urząd dotyczących transakcji w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd oraz do przyjmowania i w razie potrzeby wykazywania w rozliczeniach z tytułu VAT faktur korygujących do faktur wystawionych na Urząd oraz not korygujących do faktur wystawionych przez Urząd w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo wskazać należy, iż niniejsze rozstrzygnięcie wydano przy założeniu, że planowane korekty będą zasadne, a ponadto nie upłynął okres przedawnienia do ich dokonania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.