Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1179/08/ENB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-03-19
Teza: 1. Czy wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy zakład pracy winien uwzględniać koszty uzyskania przychodu i ulgę podatkową przy obliczaniu wynagrodzenia?
Słowa kluczowe: Kanada; nierezydent; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 19 grudnia 2008 r. (data wpływu 29 grudnia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2009 (data wpływu 20 stycznia 2009 roku) oraz z dnia 16 lutego 2009 roku (data wpływu 19 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę uzyskiwanego przez rezydenta Kanady - **jest prawidłowe,** z zastrzeżeniem warunków zawartych w niniejszej interpretacji.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 15 stycznia 2009 (data wpływu 20 stycznia 2009 roku) oraz z dnia 16 lutego 2009 roku (data wpływu 19 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę uzyskiwanego przez rezydenta Kanady.

Pismem z dnia 10 lutego 2009 r. Nr ITPB2/415-1179/08-2/ENB wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego. Powyższe uzupełniono w dniu 19 lutego 2009 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zatrudnia pracownika na podstawie umowy o pracę od 2003 roku. Pracownik ten otrzymuje comiesięczne wynagrodzenie. Od 1 stycznia 2009 roku pracownik ten będzie miał stałe miejsce zamieszkania w Kanadzie, gdzie otrzymał status rezydenta potwierdzony kartą rezydenta dostarczoną do zakładu pracy. Rodzina pracownika również otrzymała status rezydentów Kanady i będzie tam zamieszkiwać wraz z pracownikiem. Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, od stycznia 2009 roku ośrodek interesów życiowych pracownika będzie się znajdował w Kanadzie. Pracownik nadal będzie zatrudniony w Spółce i będzie otrzymywał wynagrodzenie. Praca na rzecz Spółki będzie wykonywana zarówno na terenie Polski jak i Kanady, a pracownik w Polsce będzie przebywał poniżej 183 dni w roku kalendarzowym.

Dodatkowo pracownik zamierza prowadzić na terytorium Kanady działalność gospodarczą i rozliczać się z uzyskanych z tego tytułu dochodów według obowiązujących tam zasad.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zakład pracy winien uwzględniać koszty uzyskania przychodu i ulgę podatkową przy obliczaniu wynagrodzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, pracownik powinien podlegać obowiązkowi płacenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu otrzymywania wynagrodzenia za pracę zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1a, ust. 2a i 2b. Przy obliczaniu wynagrodzenia należy uwzględnić koszty uzyskania przychodu oraz ulgę podatkową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, z zastrzeżeniem warunków zawartych w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. t. j. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) podlegają w Polsce osoby fizyczne jeśli mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2b za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się miedzy innymi dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia.

Jednakże powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, o czym stanowi art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady poboru przez płatników w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, które uzyskują przychody ze stosunku pracy i obowiązki tych płatników regulują przepisy art. 31 i 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie natomiast do art. 32 ust. 1 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 roku, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu,
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Na podstawie art. 32 ust. 2 ww. ustawy, za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) lub pkt 2a.

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1, 1a i 2 zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale obowiązującej skali podatkowej, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że:

1.  nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika,
2.  nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną,
3.  nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3,
4.  nie otrzymuje świadczeń pieniężnych od organu zatrudnienia lub od biura terenowego Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,
5.  ten zakład pracy jest właściwy do stosowania tego zmniejszenia.

Zatem w sytuacji gdy wynagrodzenie pracownika zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz umową w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, wówczas Wnioskodawca będący płatnikiem powinien dochód pracownika pomniejszać o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz zmniejszać zaliczki na podatek o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej.

Jak przedstawiono we wniosku, Spółka zatrudnia pracownika na podstawie umowy o pracę. Od 1 stycznia 2009 roku pracownik ten będzie miał stałe miejsce zamieszkania w Kanadzie, gdzie otrzymał status rezydenta potwierdzony kartą rezydenta dostarczoną do zakładu pracy. Rodzina pracownika również otrzymała status rezydentów Kanady i będzie tam zamieszkiwać wraz z pracownikiem. Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, od stycznia 2009 roku ośrodek interesów życiowych pracownika będzie się znajdował w Kanadzie. Pracownik nadal będzie zatrudniony w Spółce i będzie otrzymywał wynagrodzenie. Praca na rzecz Spółki będzie wykonywana zarówno na terenie Polski jak i Kanady, a pracownik w Polsce będzie przebywał poniżej 183 dni w roku kalendarzowym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że pracownik Wnioskodawcy począwszy od stycznia 2009 roku będzie posiadał centrum interesów życiowych na terenie Kanady, a w Polsce będzie spędzał poniżej 183 w roku kalendarzowym. Okoliczności te wskazują, że będzie na nim ciążył w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, co oznacza, że opodatkowaniu będzie podlegało wyłącznie wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy zauważyć, że pracownik część pracy będzie wykonywał na terenie Polski, a część na terenie Kanady, celowym więc byłby podział wypłacanego pracownikowi wynagrodzenia i wyodrębnienie części należnej za pracę wykonywaną na terytorium Polski, oraz części należnej za pracę wykonywaną na terytorium Kanady. Tylko bowiem wprowadzenie takiego podziału wynagrodzenia umożliwi ewentualne opodatkowanie w Polsce właściwej części wynagrodzenia, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych i właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania będzie miała zastosowanie jedynie do przychodów uzyskanych z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 umowy z dnia 4 maja 1987 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Kanady w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1990 r. Nr 38, poz. 216) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie:

1.  jeżeli takie wynagrodzenie nie przekracza dziesięciu tysięcy dolarów kanadyjskich (10.000 $) albo ich równowartości w polskiej walucie, albo
2.  jeżeli:
    1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni w ciągu roku kalendarzowego,
    2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz
    3.  wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 wskazanej umowy, wynagrodzenia osoby mającej miejsce zamieszkania w Kanadzie a wykonującej pracę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej mogą podlegać opodatkowaniu zarówno w państwie zamieszkania jak i w państwie gdzie wykonywana jest praca, chyba, że zostaną spełnione przesłanki wskazane w ust. 2 lit. a) lub b) tego przepisu.

Na podstawie art. 15 ust. 2 lit. b) cytowanej umowy, wynagrodzenie za pracę pracownika Spółki mającego miejsce zamieszkania w Kanadzie, uzyskane na terenie Polski jest opodatkowane tylko w Kanadzie w przypadku gdy łącznie zostaną spełnione przesłanki wskazane w tym przepisie. W przedmiotowej sytuacji przepis ten nie ma zastosowania bowiem nie zostały łącznie spełnione wszystkie przesłanki w nim wskazane (wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę, który ma siedzibę w Polsce).

Zatem w sytuacji przedstawionej we wniosku decydujące znaczenie odnośnie możliwości opodatkowania w Polsce wynagrodzeń uzyskiwanych na jej terytorium będzie miał art. 15 ust. 2 lit. a), który uzależnia możliwość takiego opodatkowania od wysokości osiągniętego dochodu.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania w Kanadzie, a uzyskującego wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terenie Polski, może być opodatkowane tylko w Kanadzie jeśli jego wysokość nie przekroczy dziesięciu tysięcy dolarów kanadyjskich albo ich równowartości w polskiej walucie.

Na podstawie powyższego, jeśli wynagrodzenie pracownika uzyskane z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Polski przekroczy kwotę dziesięciu tysięcy dolarów kanadyjskich (10.000 $) albo ich równowartość w polskiej walucie wówczas będzie ono podlegało opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i w Kanadzie.

Tak więc w przypadku gdy wynagrodzenie pracownika Wnioskodawcy otrzymane z tytułu pracy wykonywanej na terenie Polski będzie wyższe aniżeli 10.000 dolarów kanadyjskich lub ich równowartość w polskiej walucie, wówczas wynagrodzenie to będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, a na Wnioskodawcy będą ciążyły z tego tytułu obowiązki płatnika.

Końcowo należy podkreślić, że stosownie do art. 30 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony. Płatnik lub inkasent odpowiada za należności wymienione w § 1 lub 2 całym swoim majątkiem.

Jednakże zgodnie z art. 30 § 5 tejże ustawy, przepisów § 1-4 nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.