Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.919.2018.4.EG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-05
Teza: Zwolnienie od podatku czynności sprzedaży budynku wraz z gruntem.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; grunty; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismami z dnia 15 lutego 2019 r. (data wpływu) oraz z dnia 11 marca 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży budynku wraz z gruntem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży budynku wraz z gruntem.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 15 lutego 2019 r. (data wpływu) oraz z dnia 11 marca 2019 r. (data wpływu) poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami ciekłymi na stacji paliw oraz w zakresie badań diagnostycznych pojazdów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W dniu 25 lipca 2017 r. na podstawie umowy sprzedaży, zawartej w formie aktu notarialnego Repertorium …, Spółka nabyła od … zabudowaną nieruchomość - działka gruntu nr … o łącznej powierzchni 1,1200 ha. Przedmiotowa działka gruntu … sklasyfikowana jest jako „inne tereny zabudowane” oraz „grunty orne”. Według wypisu z rejestru gruntów w/w działka podzielona jest w sposób następujący:

*   inne tereny zabudowane o pow. użytku 0,1300 ha,

*   grunty orne o pow. użytku 0,4500 ha,

*   grunty orne o pow. użytku 0,1800 ha,

*   grunty orne o pow. użytku 0,3600 ha.

Zgodnie z treścią aktu notarialnego z 25 lipca 2017 r. Repertorium … przedmiotowa nieruchomości zabudowana jest murowanym budynkiem, o powierzchni zabudowy 116,00 m2, zaś dwie metalowe wiaty oraz tank o pojemności 10.000 litrów, o powierzchni zabudowy 12,00 m>sup>2, opisane w Umowie sprzedaży, objętej aktem notarialnym z dnia 25 lipca 2017 roku, obecnie nie znajdują się na przedmiotowej działce gruntu, wiaty zostały rozebrane, zaś tank został sprzedany.

Spółka zamierza sprzedać część nieruchomości nabytej w 2017 r. Przedmiotem sprzedaży będzie wydzielona część działki o powierzchni nie przekraczającej 0,2999 ha. Na wydzielonej części działki posadowiony jest budynek murowany o powierzchni zabudowy 116,00 m2.

Przy zakupie działki w lipcu 2017 roku spółka otrzymała fakturę VAT, na której dostawa budynku była zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, natomiast dostawa gruntu opodatkowana była 23% stawką VAT. Spółka w związku z posiadającym prawem skorzystała z obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z w/w faktury.

Spółka oświadcza, że ww. budynek nie był jeszcze wykorzystywany do prowadzenia jakiejkolwiek działalności. Został zakwalifikowany zgodnie z ustawą o rachunkowości jako „środek trwały w budowie”, grunt wpisany został do ewidencji środków trwałych Spółki. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie w/w budynku ani działki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, tj. takich wydatków na ulepszenie, które prowadziłyby do zmiany ich przeznaczenia lub ich istotnej przebudowy. Jedynymi wydatkami były koszty energii oraz koszt rozbiórki wiat (poniesione wydatki nie przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu).

W piśmie stanowiący uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, ze poszczególne części przedmiotowej działki (tj. inne tereny zabudowane i grunty orne) są geodezyjnie wydzielone. Posiadają linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Na mapie oznaczono grunty orne symbolami: „RIVb”, „RV”, „RVI”, natomiast inne tereny zabudowane oznaczono symbolem: „Bi”.

Nowa działka nie została jeszcze wydzielona z działki nr \`(...)\`, w związku z czym Wnioskodawca nie może wskazać jednoznacznie nowego numeru działki.

Budynek będący przedmiotem wniosku został posadowiony na działce bardzo dawno temu przez \`(...)\`. . Spółka nabyła działkę już z budynkiem i nie ponosiła kosztów na odnowienie w/w budynku.

Przedmiotowy budynek stanowi budynek w rozumieniu ustawy Prawo budowlane (Dz. U. 1994 Nr 89 poz. 414 art. 3 pkt 2), jest trwale związany z gruntem, posiada fundamenty i dach.

Budynek objęty zakresem wniosku w obecnym stanie technicznym nie nadaje się do użytkowania (brak okien, drzwi), przeznaczony jest do rozbiórki.

Budynek jeszcze nie został przyjęty do użytkowania. Został zakwalifikowany w księgach do „Środków trwałych w budowie”. Po zakupie przedmiotowej nieruchomości nie prowadzono pod tym adresem żadnej działalności ani zwolnionej ani opodatkowanej.

Przedmiotowy budynek nie jest przedmiotem umowy najmu ani umowy dzierżawy lub żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku, o którym mowa we wniosku zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Budynek do dnia dzisiejszego nie został oddany do użytkowania. Nie był ulepszany oraz nie poniesiono wydatków które stanowiły 30% wartości początkowej.

Wg aktu notarialnego z dnia 25.07.2017 Repertorium \`(...)\` zwolniona była dostawa gruntów zabudowanych oznaczonych symbolem „Bi” natomiast dostawa gruntów niezabudowanych opodatkowana była 23% stawką VAT. W związku z tym, że działka została podzielona na mapach i oznaczona odpowiednimi symbolami, wiadomo było, które części działki są jako tereny zabudowane, a które jako niezabudowane.

Wydzielona część działki, o której mowa w akcie notarialnym z dnia \`(...)\` Repertorium \`(...)\` będzie sprzedana jak tylko \`(...)\`. uzyska:

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o warunkach zabudowy,

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę,

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na Przedmiotowej Nieruchomości,

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę wjazdu na Przedmiotową Nieruchomość,

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na wycięcie drzew,

*   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

*   potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Przedmiotowej Nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

*   prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale działki nr \`(...)\`, celem wydzielenia Przedmiotowej Nieruchomości,

*   uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego.

Sprzedaż nastąpi w ciągu 14 dni po spełnieniu się wyżej wymienionych warunków, najpóźniej do dnia 23 listopada 2019 roku.

Nadto Wnioskodawca doprecyzował, że pracami rozbiórkowymi będzie zajmowała się … . Prace rozbiórkowe rozpoczną się już po dostawie działek. Wnioskodawca nie będzie obciążony kosztami rozbiórki, koszty te będzie ponosiła … .

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa ww. budynku podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT oraz czy od dostawy gruntu na którym posadowiony jest budynek spółka powinna naliczyć 23% podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą), zamierzona sprzedaż budynku i budowli oraz działki, na której są one posadowione, będzie odpłatną dostawą towarów. Należy jednak zauważyć, że zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  W stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  Dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W ocenie Spółki zaistniały przesłanki określone przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ Spółka zakupiła budynek zwolniony z opodatkowania podatkiem VAT w związku z czym nie obniżyła podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie dokonano również ulepszenia budynku przekraczającego 30% wartości początkowej obiektu.

Spółka uważa natomiast, że dostawę gruntu, na którym budynek został posadowiony należy opodatkować 23% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek czy budowla spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że – jak wynika z okoliczności sprawy – Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu paliwami ciekłymi na stacji paliw oraz w zakresie badań diagnostycznych pojazdów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z czym Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W dniu 25 lipca 2017 r. na podstawie umowy sprzedaży, zawartej w formie aktu notarialnego, Spółka nabyła zabudowaną nieruchomość - działka gruntu nr … o łącznej powierzchni 1,1200 ha.

Spółka zamierza sprzedać część nieruchomości nabytej w 2017 r. Przedmiotem sprzedaży będzie wydzielona część działki o powierzchni nie przekraczającej 0,2999 ha. Na wydzielonej części działki posadowiony jest budynek murowany.

Spółka oświadcza, że ww. budynek nie był jeszcze wykorzystywany do prowadzenia jakiejkolwiek działalności. Został zakwalifikowany zgodnie z ustawą o rachunkowości jako „środek trwały w budowie”, grunt wpisany został do ewidencji środków trwałych Spółki. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie w/w budynku ani działki w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, tj. takich wydatków na ulepszenie, które prowadziłyby do zmiany ich przeznaczenia lub ich istotnej przebudowy. Jedynymi wydatkami były koszty energii oraz koszt rozbiórki wiat (poniesione wydatki nie przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu).

Spółka nabyła działkę już z budynkiem i nie ponosiła kosztów na odnowienie w/w budynku.

Przedmiotowy budynek stanowi budynek w rozumieniu ustawy Prawo budowlane (Dz. U. 1994 Nr 89 poz. 414 art. 3 pkt 2), jest trwale związany z gruntem, posiada fundamenty i dach.

Budynek jeszcze nie został przyjęty do użytkowania. Został zakwalifikowany w księgach do „Środków trwałych w budowie”. Po zakupie przedmiotowej nieruchomości nie prowadzono pod tym adresem żadnej działalności ani zwolnionej ani opodatkowanej.

Przedmiotowy budynek nie jest przedmiotem umowy najmu ani umowy dzierżawy lub żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Budynek do dnia dzisiejszego nie został oddany do użytkowania. Nie był ulepszany oraz nie poniesiono wydatków które stanowiły 30% wartości początkowej.

Wg aktu notarialnego z dnia 25.07.2017 zwolniona była dostawa gruntów zabudowanych oznaczonych symbolem „Bi” natomiast dostawa gruntów niezabudowanych opodatkowana była 23% stawką VAT. W związku z tym, że działka została podzielona na mapach i oznaczona odpowiednimi symbolami, wiadomo było, które części działki są jako tereny zabudowane, a które jako niezabudowane.

Wydzielona część działki, o której mowa w akcie notarialnym będzie sprzedana jak tylko \`(...)\` uzyska:

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o warunkach zabudowy,

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę,

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na Przedmiotowej Nieruchomości,

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na budowę wjazdu na Przedmiotową Nieruchomość,

*   prawomocną, ostateczną i wykonalną decyzję o pozwoleniu na wycięcie drzew,

*   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,

*   potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na Przedmiotowej Nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,

*   prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o podziale działki nr \`(...)\`, celem wydzielenia Przedmiotowej Nieruchomości,

*   uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego.

Sprzedaż nastąpi w ciągu 14 dni po spełnieniu się wyżej wymienionych warunków, najpóźniej do dnia 23 listopada 2019 roku.

W związku z powyższym w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie do dostawy budynku zwolnienie od podatku VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanego przez Wnioskodawcę budynku, miało miejsce pierwsze zasiedlenie oraz przeanalizować kwestie dotyczące możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, w rozpatrywanej sprawie doszło już do pierwszego zasiedlenia przedmiotowej nieruchomości w momencie jej nabycia tj. dnia 25 lipca 2017 r.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca nie wskazał dokładnej daty sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wobec czego należy wskazać, że jeśli od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata wówczas sprzedaż nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w tym przypadku będzie miało więc zastosowanie również dla dostawy gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Natomiast, jeśli Wnioskodawca dokona dostawy nieruchomości w okresie krótszym niż dwa lata od dnia 25 lipca 2017 r., wówczas nie będzie miało zastosowanie zwolnienie wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w tym przypadku nie będzie miało więc również zastosowania dla dostawy gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Zatem w przypadku dokonania dostawy nieruchomości w okresie krótszym niż dwa lata od momentu pierwszego zasiedlenia i brakiem możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Aby dostawa mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy muszą być spełnione oba warunki określone w tym przepisie.

Kluczowym elementem determinującym opodatkowanie podatkiem VAT czynności polegającej na dostawie budynku jest to, czy przy nabyciu w stosunku do obiektu nie przysługiwało dokonującemu jego dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że przy zakupie omawianej nieruchomości Wnioskodawcy takie prawo nie przysługiwało oraz Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku.

Mając na względzie wskazane przez Wnioskodawcę informacje, należy uznać, że dostawa budynku w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ponieważ zostaną spełnione wszystkie przesłanki dla zastosowania tego zwolnienia.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT będzie miało więc zastosowanie również dla dostawy gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży budynku wraz z gruntem jest nieprawidłowe, gdyż przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Zatem, jeśli czynność sprzedaży budynku będzie korzystała ze zwolnienia odpowiednio na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy lub na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Wówczas również dostawa gruntu, na którym posadowiony jest ww. budynek, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo należy jednak zwrócić uwagę, że w związku z rozstrzygnięciem zawartym w orzeczeniu TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania obowiązujących norm prawa krajowego albo może bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w orzecznictwie sądowym, w tym w wyroku C-308/16. W przypadku zastosowania przez Wnioskodawcę wykładni prounijnej, tj. w sytuacji gdy w niniejszej sprawie nastąpiło pierwsze zajęcie/używanie przedmiotowych budynków/budowli przez poprzedniego właściciela bądź Wnioskodawcę i do dnia planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to dostawa będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich. Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przypadku ww. niezgodności prawa krajowego z prawem UE, to podatnik może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C-308/16, zaś organy podatkowe są obowiązane respektować rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-308/16. Tym samym ocena planowanej dostawy pod kątem zwolnienia z VAT powinna być dokonana przy uwzględnieniu przyjętej przez podatnika definicji pierwszego zasiedlenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.