Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.328.2024.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-14
Teza: Ustalenie, czy : ‒ przychód uzyskany z cesji wierzytelności własnych w ramach faktoringu niepełnego powinien być przez Spółkę rozpoznawany jako przychód opodatkowany na zasadach ogólnych (tj. niepodlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT), ‒ prowizja i koszty odsetek, które są pobierane przez Faktora w ramach wierzytelności finansowanych stanowią koszty związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną (niepodlegającą zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT), ‒ Spółka powinna uwzględniać w kalkulacji klucza przychodowego o którym mowa w art. 15 ust.2 i art. 15 ust. 2a ustawy o CIT przychody uzyskiwane w ramach usług faktoringu tj. czy Spółka powinna przychody takie uwzględniać w ogólnej kwocie przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: elementy-elementy kalkulacyjne; faktoring; koszt; odsetki; przychód; strefy-działalność pozastrefowa (SSE); strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Proporcjonalne przypisywanie kosztów do źródła przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 2a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko jest prawidłowe
============================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczący ustalenia, czy :

*   przychód uzyskany z cesji wierzytelności własnych w ramach faktoringu niepełnego powinien być przez Spółkę rozpoznawany jako przychód opodatkowany na zasadach ogólnych (tj. niepodlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT),
*   prowizja i koszty odsetek, które są pobierane przez Faktora w ramach wierzytelności finansowanych stanowią koszty związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną (niepodlegającą zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT),
*   Spółka powinna uwzględniać w kalkulacji klucza przychodowego o którym mowa w art. 15 ust.2 i art. 15 ust. 2a ustawy o CIT przychody uzyskiwane w ramach usług faktoringu tj. czy Spółka powinna przychody takie uwzględniać w ogólnej kwocie przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca.

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

A. sp. z o.o. (dalej: „Spółka", „Wnioskodawca") posiada siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP") podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) i poza SSE. Na terenie SSE Spółka obecnie prowadzi działalność gospodarczą na podstawie zezwolenia nr (…) z dnia (…) lutego 2013 roku.

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest produkcja (…). Wnioskodawca jest (…). Znajduje to odzwierciedlenie w wydanym zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE. Spółka podkreśla, że ww. zezwolenie strefowe swoim zakresem nie obejmuje przychodów z tytułu zbycia praw (w tym cesji czy przelewu wierzytelności).

Działalność realizowana na terenie SSE korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Wnioskodawca jednocześnie prowadzi także działalność gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Spółka ponosi koszty uzyskania przychodów, które są związane z działalnością strefową i pozastrefową, których nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do odpowiedniego rodzaju działalności i w tym zakresie stosuje tzw. klucz przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła z instytucją finansową (dalej również jako: „Bank", „Faktor") umowę faktoringu niepełnego (zwanego również faktoringiem niewłaściwym). Zgodnie z brzmieniem zawartej umowy dokonuje ona przelewu wszystkich wierzytelności handlowych Wnioskodawcy powstałych wobec określonych umownie kontrahentów w okresie trwania zawartej umowy (a więc zarówno w zakresie działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej). Tym samym, zasadniczo, wskazani w treści umowy dłużnicy Spółki dokonują płatności z tytułu faktur wystawionych przez Spółkę tylko na rachunki bankowe prowadzone przez Faktora. Powyższe dotyczy zarówno przychodów z działalności zwolnionej, jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych. Opisywane płatności uiszczane są w różnych walutach (zarówno PLN jak i innych).

Spośród wszystkich powyższych wierzytelności Wnioskodawca wskazuje w systemie elektronicznym Banku, te które będą podlegać finansowaniu przez Faktora (są to zarówno wierzytelności związane z działalnością zwolnioną, jak i opodatkowaną na zasadach ogólnych). Wskazanie to może nastąpić w dowolnym momencie między wystawieniem faktury a terminem płatności (jeżeli wierzytelność nie została wcześniej uregulowana). Kwoty należności wpłacane przez kontrahentów tytułem wierzytelności, które nie zostały wskazane do finansowania zostają niezwłocznie przekazane Spółce w wysokości 100% kwoty brutto, a Faktor z tego tytułu nie pobiera wynagrodzenia. Taki sposób rozliczania się jest dodatkowym zabezpieczeniem dla Banku, który z racji własności rachunku faktoringowego ma prawo potrącić należne sobie wynagrodzenie lub zwrot zaliczki (w sytuacji regresu) z bieżących wpływów na przedmiotowy rachunek.

Jednocześnie, w zakresie wierzytelności wskazanych do finansowania, Bank dokonuje wypłaty zaliczki na rzecz Spółki (która zazwyczaj stanowi wysokość 90% kwoty brutto uwidocznionej na fakturze dotyczącej przelewanej wierzytelności). W sytuacji, gdy dłużnik reguluje należność w terminie wynikającym z faktury wskazanej do sfinansowania, Faktor przekazuje pozostałą część kwoty, na którą opiewa wierzytelność na rzecz Wnioskodawcy (tj. uwzględniając wypłaconą uprzednio zaliczkę).

W przypadku przeciwnym, tj. wystąpienia zwłoki w płatności należności przez kontrahenta Wnioskodawcy, Faktor podczas umownie określonego czasu regresu dokonuje wstępnych czynności windykacyjnych polegających przede wszystkim na wysyłaniu monitów co do kwot powstałych zaległości. Równolegle czynności takie prowadzone są przez Spółkę. Jeżeli dłużnik Wnioskodawcy nie dokona płatności zaległych świadczeń na rachunek faktoringowy podczas tzw. okresu regresu, Faktorowi po jego upływie, przysługuje prawo regresu (zwrotu) całej kwoty wypłaconej uprzednio zaliczki na rzecz Spółki. Zasadniczo korzysta on z tego prawa poprzez potrącenie przysługującej mu wierzytelności z należnościami na rzecz Spółki, do których przekazania jest umownie zobligowany.

Tym samym całe ryzyko niewypłacalności dłużnika spoczywa na Wnioskodawcy.

Z tytułu usług świadczonych przez Faktora na rzecz Spółki w zakresie finansowanych wierzytelności Faktor otrzymuje wynagrodzenie, na które składa się (zasadniczo fakturowane jako odrębne pozycje na jednej fakturze):

1\. kwota prowizji operacyjnej od sfinansowanej wierzytelności;

2\. kwota odsetek umownych (marża Banku) przysługująca Faktorowi za okres finansowania wierzytelności.

Przed 2023 r. Wnioskodawca nie rozpoznawał przychodów ani kosztów ich uzyskania z tytułu przelewu opisywanych wierzytelności na podstawie zawartej umowy faktoringu, jednakże powziął wątpliwości co do poprawności przyjętego sposobu działania na skutek wydania przez Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej Interpretacji Ogólnej z dnia 15 lutego 2021 r., sygn. DD5.8201.11.2020 (dalej Interpretacja Ogólna) w sprawie zasad ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodu przy zbyciu wierzytelności własnych w ramach umowy faktoringu (dalej: Interpretacja Ogólna).

Zgodnie z ww. Interpretacją ogólną, Spółka uznała, iż zasadne jest rozpoznawanie przychodów uzyskiwanych przez nią z tytułu cesji wierzytelności na rzecz Faktora w ramach opisanej powyżej usługi faktoringu jako przychodów podatkowych, do których ma zastosowanie ustawa o CIT.

**Pytanie**

1\. Czy przychód uzyskany z cesji wierzytelności własnych w ramach faktoringu niepełnego powinien być przez Spółkę rozpoznawany jako przychód opodatkowany na zasadach ogólnych (tj. niepodlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT)?

2\. Czy prowizja i koszty odsetek, które są pobierane przez Faktora w ramach wierzytelności finansowanych stanowią koszty związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną (niepodlegającą zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT)?

3\. Czy Spółka powinna uwzględniać w kalkulacji klucza przychodowego o którym mowa w art. 15 ust.2 i art. 15 ust. 2a ustawy o CIT przychody uzyskiwane w ramach usług faktoringu tj. czy Spółka powinna przychody takie uwzględniać w ogólnej kwocie przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Zdaniem Wnioskodawcy przychód uzyskany z cesji wierzytelności własnych w ramach faktoringu niepełnego powinien być przez Spółkę rozpoznawany jako przychód opodatkowany na zasadach ogólnych (tj. niepodlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT).

2\. Zdaniem Wnioskodawcy prowizje i koszty odsetek, które są pobierane przez Faktora powinny stanowić koszty związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną.

3\. Zdaniem Wnioskodawcy Spółka powinna uwzględniać w kalkulacji klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i art. 15 ust. 2a ustawy o CIT przychody uzyskiwane w ramach usług faktoringu, tj. Spółka powinna przychody takie uwzględniać w ogólnej kwocie przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Jak wskazano w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest produkcja (…). Wnioskodawca jest (…). Znajduje to odzwierciedlenie w wydanym zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE. Zezwolenie strefowe swoim zakresem nie obejmuje przychodów z tytułu zbycia praw (w tym cesji lub przelewów wierzytelności).

Działalność realizowana przez Spółkę na terenie SSE korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust 1 pkt 34 UPDOP. Wnioskodawca jednocześnie prowadzi także działalność gospodarczą, która podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych. Finansowane wierzytelności dotyczą zarówno działalności opodatkowanej jak i zwolnionej z opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są: dochody, z zastrzeżeniem ust 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Należy wskazać, że Spółka w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym uzyskuje przychód ze zbycia przysługujących jej praw w postaci wierzytelności powstałych w toku prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowej sprzedaży dokonuje na rzecz Faktora. Biorąc to pod uwagę, podkreślenia wymaga, że w treści wydanych na rzecz Spółki zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE nie zawierają się przychody uzyskane ze zbycia praw, w tym także własnych wierzytelności. Dokonując więc oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy wskazać, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu.

Co więcej zbycie praw zasadniczo nie stanowi przedmiotu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU"). Nie można bowiem stwierdzić, iż dokonywanie sprzedaży praw majątkowych jest jakąkolwiek usługą świadczoną przez Spółkę. Tym samym całkowicie uprawnione jest stwierdzenie, iż zbycie wierzytelności własnych nie może stanowić przedmiotu wydanego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE, a więc także przedmiotu zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w treści przepisu art. 17 ust 1 pkt 34 UPDOP. Mając na uwadze powyższe, Spółka wskazuje, że przychody uzyskiwane przez nią w ramach usług faktoringu powinny zostać uznane za podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych. Tylko na marginesie Spółka wskazuje, iż przychodami z zysków kapitałowych są (zgodnie z art. 7b ust 5 ustawy o CIT) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych. A contrario, przychody ze zbycia wierzytelności własnych wynikających z przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych (dostaw towarów i świadczenia usług) nie są przychodami z zysków kapitałowych.

Powyższe stanowisko zajmowane przez Wnioskodawcę wynika także z konieczności wyraźnego rozróżnienia: (i) przychodów ze sprzedaży towarów i usług (które mogą być generowane z działalności tak opodatkowanej, jak i zwolnionej) i prowadzących do powstania wierzytelności wobec klientów, (ii) od przychodów wynikających z cesji / przelewu ww. wierzytelności w ramach faktoringu. To przychody wynikające z odrębnych zdarzeń gospodarczych i wymagające odrębnego wykazania oraz kwalifikacji w rozliczeniu podatkowym, co wprost wynika z Interpretacji Ogólnej, w której wskazano jednoznacznie, że „Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej przychyla się do prezentowanego również w większości interpretacji stanowiska, iż odpłatne zbycie przez podatnika podatku dochodowego wierzytelności wynikającej z dokonanej wcześniej przez takiego podatnika na rzecz podmiotu trzeciego (dłużnika) sprzedaży towarów lub usług stanowi odrębną od wskazanej sprzedaży towarów lub usług operację gospodarczą, wywołującą po stronie zbywcy wierzytelności skutki w podatku dochodowym w postaci wystąpienia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu".

Stanowisko zajęte przez Spółkę znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.648.2021.1.MK, gdzie organ jednoznacznie stwierdził, że „należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przychody uzyskiwane spółkę w ramach usług faktoringu powinny zostać uznane za podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych".

Ad 2

Zgodnie z opisem stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, z tytułu usług świadczonych przez Faktora na rzecz Spółki w zakresie finansowanych wierzytelności otrzymuje on wynagrodzenie, na które składa się (zasadniczo fakturowane jako odrębne pozycje na jednej fakturze):

*   kwota prowizji operacyjnej od sfinansowanej wierzytelności;
*   kwota odsetek umownych (marża Banku) przysługująca Faktorowi za okres finansowania wierzytelności.

Finansowane wierzytelności dotyczą zarówno działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej z opodatkowania.

W zakresie możliwości zaliczenia wynagrodzenia faktora do kosztów uzyskania przychodu faktoranta wypowiedział się Minister Finansów w ww. Interpretacji Ogólnej, w której stwierdzono, że „wskazać należy, iż podatnik do takich kosztów uzyskania przychodów będzie mógł zaliczyć zapłacone na rzecz faktora wynagrodzenie, za wykonywane przez ten podmiot na rzecz faktoranta usługi, w tym również w przypadku, kiedy wynagrodzenie takie zostanie uregulowane w drodze umownego potrącenia z kwotą należności wypłacanej przez faktora faktorantowi za nabytą od niego wierzytelność.

Mając na uwadze powyższe oraz stanowisko Wnioskodawcy zajęte w odniesieniu do pytania nr 1, Wnioskodawca wskazuje, iż w sytuacji, w której przychody z przelewu (cesji) wierzytelności w ramach umowy faktoringu stanowić będą przychody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych (niepodlegających zwolnieniu na podstawie zezwolenia strefowego), to wydatki na wynagrodzenie Faktora należy odpowiednio zaliczyć do kosztów prowadzonej przez Spółkę działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko zajęte przez Wnioskodawcę znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.648.2021.1.MK, gdzie organ jednoznacznie stwierdził, że „Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy prowizja i koszty odsetek, które są pobierane przez Faktora w ramach wierzytelności finansowanych stanowią koszty związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną wskazać należy, że skoro przychody z cesji wierzytelności w ramach umowy faktoringu stanowią/stanowić będą przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, to tym samym wydatki poniesione przez Spółkę na wynagrodzenie Faktora (prowizja, odsetki) należy jak słusznie wskazał Wnioskodawca zaliczyć do kosztów prowadzonej działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych."

Ad 3

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosowanie do art. 7 ust. 3 ustawy o CIT przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 15 ust. 2a ustawy o CIT zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, Spółka jako podatnik korzystający ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, powinna dokonywać rozdzielenia przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością strefową (zwolnioną) od przychodów i kosztów związanych z działalnością poza strefową (opodatkowaną).

Podstawową zasadą w przypadku przedsiębiorcy strefowego osiągającego przychody zwolnione oraz opodatkowane jest możliwie najbardziej dokładne wydzielenie kosztów związanych z działalnością strefową, jak i poza strefową. W odniesieniu do kosztów, których bezpośrednia alokacja jest niemożliwa, należy zastosować klucze alokacji kosztów, które w sposób jak najbardziej wiarygodny oddają treść dokonanej transakcji i które to w całkowitym rozrachunku kontraktu kształtują jego cenę końcową. Po tak dokonanej analizie w odniesieniu do kosztów, których alokacja w oparciu o adekwatne do danego przypadku klucze podziału, nie jest możliwa, przedsiębiorca strefowy zobowiązany jest zastosować klucz przychodowy, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT tj. ustalić koszty w takim samym stosunku, w jakim pozostają przychody z obu źródeł w ogólnej kwocie przychodów. W mianowniku proporcji, tj. w ogólnej kwocie przychodów, ujmuje się wszystkie przychody osiągane przez podatnika w ramach prowadzonej działalności, zarówno opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, jak i zwolnione od tego podatku. Przepisy nie zawierają żadnych wyłączeń w tym zakresie, w tym w szczególności do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży wierzytelności.

Tym samym w pierwszej kolejności Spółka dokonuje bezpośredniego przyporządkowania przychodów i kosztów podatkowych do danego rodzaju działalności, tj. działalności strefowej i poza strefowej. Następnie, w celu alokacji tzw. kosztów wspólnych (tj. kosztów przypadających zarówno na działalność opodatkowaną, jak i zwolnioną z podatku dochodowego od osób prawnych, wobec których nie jest możliwe ich jednoznaczne przypisanie do którejś z rodzajów prowadzonej działalności) stosuje się klucz przychodowy, o którym mowa w przepisie art. 15 ust. 2a ustawy o CIT. W kalkulacji opisywanego współczynnika Spółka, w kwocie ogólnej przychodów powinna zatem uwzględniać wszystkie przychody zarówno podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w tym z przelewu wierzytelności, jak i wszystkie uzyskiwane przychody zwolnione z opodatkowania tym podatkiem. Zgodnie z przepisami, wskaźnik ten należy obliczyć poprzez uwzględnienie w nim wszystkich przychodów opodatkowanych oraz przychodów zwolnionych z opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, w kalkulacji przedmiotowego współczynnika tj. w ogólnej kwocie przychodów, Spółka powinna uwzględniać wszystkie przychody zwolnione oraz opodatkowane na zasadach ogólnych, a więc również przychody z przelewu wierzytelności uzyskiwane w ramach transakcji faktoringu niepełnego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W świetle art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT,

przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;

3) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, stąd też między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, że przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Wskazać również należy, że w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wyrażono ogólną regułę, że:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Zatem, dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop,
*   został właściwie udokumentowany.

Treść art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT stanowi,

wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1604), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z ww. art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT wynika, że aby dany dochód korzystał ze zwolnienia z opodatkowania musi być uzyskany z działalności:

*   prowadzonej na terenie SSE,
*   prowadzonej na podstawie wydanego zezwolenia.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową. Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu lub decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

W związku z powyższym, przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia tego, jaka część dochodu nie wynika z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W przypadku, gdy podatnicy uzyskują jednocześnie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu i przychody, z których dochód jest wolny od podatku, zobowiązani są do prowadzenia ewidencji przychodów i kosztów, tak aby możliwe było prawidłowe ustalenie dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i dochodu wolnego od podatku.

Dochód zwolniony (strefowy) to dochód, jaki jest bezpośrednio generowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w strefie, albo też stanowi nieodłączne (nie dające się uniknąć ze względu na naturę stosunku prawnego) następstwo działalności gospodarczej.

Zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem a jego dłużnikiem – jest odrębnym zdarzeniem gospodarczym. Zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty tej wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu tej wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu.

Zatem, przychody z tytułu rozliczenia transakcji umów faktoringu dotyczących wierzytelności nie wpływają na ustalenie dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania z tytułu prowadzenia działalności na podstawie posiadanego zezwolenia, a w związku z tym powinny podlegać zaliczaniu do działalności niepodlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, należy uznać, że jeżeli uzyskali Państwo przychód/poniosą koszt z tytułu zawartych umów faktoringu, to dochód z tego tytułu nie będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Zatem, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że przychód uzyskany z cesji wierzytelności własnych w ramach faktoringu niepełnego powinien być przez Spółkę rozpoznawany jako przychód opodatkowany na zasadach ogólnych (tj. niepodlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT).

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.**

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie ustalenia, czy prowizja i koszty odsetek, które są pobierane przez Faktora w ramach wierzytelności finansowanych stanowią koszty związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną, tj. niepodlegającą zwolnieniu na postawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT - wskazać należy, że skoro przychody z cesji wierzytelności w ramach umowy faktoringu stanowią przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, to tym samym wydatki poniesione przez Państwa na wynagrodzenie Faktora (prowizja, odsetki) należy zaliczyć do kosztów prowadzonej działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.**

Ustawodawca w ustawie o CIT przewidział sytuacje, gdzie pomimo prawidłowego dokumentowania ponoszonych wydatków i prowadzenia ewidencji rachunkowych w sposób rzetelny i niewadliwy, obiektywnie oceniając podatnik nie ma możliwości przypisania danego kosztu podatkowego wyłącznie do przychodów tworzących dochody opodatkowane albo przychodów tworzących inne dochody.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT,

jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 15 ust. 2a ustawy o CIT,

zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Przepisy art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, ustanawiają zasadę proporcjonalnego podziału pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można w sposób wyłączny przyporządkować do żadnego źródła.

Podkreślenia wymaga, że omawiane powyżej przepisy ustawy o CIT mają charakter szczególny. Zakresem ich zastosowania objęte są wyłącznie przypadki, gdy przypisanie kosztów uzyskania przychodów do przychodów tworzących dochód opodatkowany i innych przychodów nie jest obiektywnie możliwe, a nie sytuacje, gdy takie wyodrębnienie kosztów było możliwe na podstawie posiadanych dokumentów, lecz podatnik zaniechał dokonania tej czynności. Pamiętać także należy, że ustalanie wielkości kosztów zgodnie z ww. zasadami może mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach wyjątkowych i w odniesieniu do określonych kosztów, wspólnych dla źródeł przychodu, których nie można jednoznacznie przypisać do jednej z kategorii przychodów. Do takich kosztów uzasadnione jest zastosowanie proporcji, o której mowa w ww. przepisach ustawy o CIT.

Proporcjonalnej alokacji dokonuje się w oparciu o tzw. klucz przychodowy, który polega na podziale kosztów w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przychody z tytułu faktoringu powinny być uwzględnianie w kwocie przychodów wykorzystywanej dla kalkulacji tzw. przychodowego klucza alokacji, o którym mowa w art. 15 ust. 2-2a ustawy o CIT.

Zatem, zgodzić należy się z Państwem, że w kalkulacji klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i art. 15 ust. 2a ustawy o CIT powinni Państwo uwzględniać przychody uzyskiwane w ramach usług faktoringu, tj. przychody takie powinni Państwo uwzględniać w ogólnej kwocie przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o CIT.

**Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).