Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.434.2022.4.LM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-12
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomosci.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa sprzedaży
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – samoistnie – w piśmie z 30 września 2022 r. (wpływ 30 września 2022 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 5 grudnia 2022 r. (wpływ 5 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) S.A. (Kupujący, Spółka)

NIP: (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) sp. z o.o. (Sprzedający)

NIP: (…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Uwagi wstępne.

(…) S.A., poprzednio (…) S.A., (dalej: Kupujący lub Zainteresowany 1) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zainteresowany 1 prowadzi działalność gospodarczą (opodatkowaną podatkiem od towarów i usług) związaną z wytwarzaniem energii elektrycznej i cieplnej, świadczeniem usług systemowych oraz przesyłem i dystrybucją ciepła.

W wykonaniu wcześniejszych ustaleń Kupujący zamierza nabyć od (…) Sp. z o.o. (dalej: Sprzedający lub Zainteresowany 2) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w miejscowości Cz. (woj. (…), pow. (…)) (dalej: Nieruchomość),

Zainteresowany 2 jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zasadniczym przedmiotem aktywności gospodarczej Sprzedającego jest realizacja czynności pomocniczych w stosunku do podstawowej działalności spółek należących do Grupy E. (dalej: Grupa) – w skład której wchodzi również Kupujący. Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą (opodatkowaną podatkiem od towarów ii usług), w ramach której m.in. zarządza nieruchomościami, flotą samochodów, a także wykonuje czynności analityczne, księgowe i związane z raportowaniem na potrzeby innych spółek z Grupy oraz instytucji zewnętrznych.

Historia/status Nieruchomości.

Nieruchomość składa się obecnie z czterech działek ewidencyjnych o nr. (…), (…), (…) oraz (…) (dalej łącznie: Działki), o łącznej powierzchni 39.338 m2. Dla Nieruchomości Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą o nr. (…). Jednak przed planowaną przez Zainteresowanych transakcją działki o nr. (…), (…) oraz (…)zostaną połączone i utworzą jedną działkę ewidencyjną (dalej: Działka), której przyszły numer nie jest jeszcze znany; odrębna pozostanie działka nr (…), na której przewidziane są drogi, a która na moment transakcji pozostanie niezabudowana. W odniesieniu do terenu Działek wydana została przez Wójta Gminy Cz. decyzja ustalająca warunki zabudowy i zagospodarowania dla przedsięwzięcia polegającego na instalacji paneli fotowoltaicznych oraz stacji transformatorowej, dróg wewnętrznych wraz z pozostałą infrastrukturą. Decyzja ta jest ostateczna/wiążąca w momencie złożenia wniosku.

Dla porządku już w tym miejscu wskazać wypada, iż jakkolwiek planowana przez Zainteresowanych transakcja obejmie całą Nieruchomość, to przedmiotem wniosku jest wyłącznie Działka i to jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług/podatkiem od czynności cywilnoprawnych dotyczą zawarte w nim pytania.

Na Działce znajdują się/będą znajdować w chwili transakcji:

\- dwa obiekty budowlane stanowiące tzw. magazyny energii (niezwiązane trwale z gruntem/tymczasowe) oraz budynek rozdzielni sieciowej (związany trwale z gruntem) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (dalej łącznie: Budynek), wybudowane przez podmiot trzeci, tj. (…) S.A. (dalej: SA) – na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę uzyskanej przez SA. Budowa Budynku przez SA została zakończona w 2021 r. (okoliczność ta znalazła potwierdzenie w decyzji o pozwoleniu na użytkowanie tych obiektów). SA poniosła ogół wydatków na budowę Budynku (co oznacza, że ani Sprzedający – będący użytkownikiem wieczystym gruntu, na którym znajdują się te obiekty, ani Kupujący – będący jego dzierżawcą, nie uczestniczyli w jakikolwiek sposób/w jakimkolwiek zakresie w kosztach budowy Budynku). Aktualnie Budynki są wykorzystywane przez SA na potrzeby działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) prowadzonej przez tą spółkę w zakresie dystrybucji energii elektrycznej;

\- elementy stelaży oraz paneli fotowoltaicznych, kontenerowa stacja transformatorowa, ogrodzenie terenu (dalej łącznie: Naniesienia), umieszczone/wybudowane przez Zainteresowanego 1 – w ramach prowadzonej przez niego inwestycji polegającej na budowie farmy fotowoltaicznej (dalej: Inwestycja), W dniu złożenia wniosku Inwestycja znajduje się na końcowym etapie realizacji (jej zakończenie planowane jest na wrzesień/październik 2022 r.). Inwestycja była/jest prowadzona przez Kupującego na podstawie (i) upoważnienia do dysponowania Działką na cele budowlane, udzielonego Kupującemu przez Sprzedającego oraz (ii) decyzji Starosty (…) z (\`(...)\`) października 2018 r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. Kupujący poniósł/ponosi ogół wydatków na budowę Naniesień (co oznacza, że Sprzedający – będący użytkownikiem wieczystym gruntu, na którym realizowana jest Inwestycja – nie uczestniczy w jakikolwiek sposób/w jakimkolwiek zakresie w kosztach budowy Naniesień).

Zainteresowani wskazują, iż zarówno (i) wybudowanie Budynku (przez SA), jak również (ii) realizacja Inwestycji (przez Kupującego) na Nieruchomości, było/jest rezultatem porozumienia trójstronnego (dalej: Porozumienie), zawartego w (\`(...)\`) marca 2021 r. przez Sprzedającego, Kupującego oraz SA w ramach procesu porządkowania stosunków własnościowych w Grupie. Na mocy Porozumienia:

1\. Spółka zobowiązała się zbyć prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości na rzecz Kupującego – w zamian za cenę uzgodnioną w Porozumieniu (pierwotnie Zainteresowani zobowiązali się do zawarcia warunkowej umowy sprzedaży Nieruchomości w terminie do (\`(...)\`) czerwca 2021 r., przy czym na mocy aneksów do Porozumienia termin ten uległ przedłużeniu).

2\. Do czasu zbycia Nieruchomości na rzecz Kupującego Sprzedający zobowiązał się oddać ją Kupującemu w dzierżawę na czas określony – w szczególności w celu zapewnienia Kupującemu możliwości realizacji Inwestycji.

W tym celu w (\`(...)\`) kwietnia 2021 r. Zainteresowani zawarli umowę dzierżawy Nieruchomości (dalej: Umowa dzierżawy), na podstawie, której Sprzedający oddał Kupującemu Nieruchomość w dzierżawę, z prawem do używania i pobierania z niej wszelkich pożytków, w zamian za określony czynsz. W Umowie dzierżawy Zainteresowani potwierdzili, że ich intencją jest finalnie zbycie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

3\. Nabywca zobowiązał się – po zawarciu Umowy dzierżawy – wydzierżawić (tj. oddać w poddzierżawę) na rzecz SA fragment Nieruchomości (oraz sąsiadującej z Działkami działki o nr. (…), także nieobjętej wnioskiem) w celu umożliwienia tej spółce wybudowania Budynku na Nieruchomości; umowa poddzierżawy (dalej: Umowa poddzierżawy) została zawarta przez Kupującego i SA (\`(...)\`) czerwca 2022 r.

4\. Do czasu zbycia Nieruchomości na rzecz Kupującego Sprzedawca udzielił SA zgody na dysponowanie Nieruchomością (w tym m.in. działkami, które będą w przyszłości składać się na Działkę) na cele budowlane (tj. na potrzeby realizacji Budynku).

Planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Działki.

W celu realizacji wcześniejszych ustaleń, w szczególności wynikających z Porozumienia, Sprzedający planuje w najbliższym czasie zawrzeć z Kupującym umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości (dalej: Umowa sprzedaży). Zgodnie z zamiarem Zainteresowanych oraz stosowanie do wymogów prawa cywilnego, na mocy Umowy sprzedaży na Nabywcę przejdą (i) prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz (ii) odrębna własność Budynku i Naniesień, które będą istnieć na Działce (oraz stanowić jej części składowe) w dacie zawarcia Umowy sprzedaży.

Zainteresowani wskazują, iż do dnia transakcji (tj. zawarcia Umowy sprzedaży) Inwestycja prowadzona obecnie przez Kupującego na Działce zostanie ukończona (tj. zostaną wykonane wszystkie prace budowlane związane z realizacją Inwestycji; przy tym możliwe jest, że formalne pozwolenie na użytkowanie obiektów zrealizowanych w ramach Inwestycji zostanie wydane już po zawarciu Umowy sprzedaży przez Zainteresowanych).

Po transakcji (tj. nabyciu Nieruchomości) zamiarem Kupującego – aktualnym na dzień złożenia wniosku oraz zgodnym z tym, co wynika m.in. z Porozumienia – jest wykorzystywanie Działki na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (opodatkowanej według właściwej stawki podatku od towarów i usług) w zakresie (i) wytwarzania i dystrybucji energii (która będzie realizowana przez Kupującego przy użyciu Naniesień) oraz w pozostałej części (ii) dzierżawy (w części przypadającej m.in. na fragment Działki, na którym znajduje się Budynek oraz pozostałe obiekty wzniesione przez SA) – w Porozumieniu uzgodniono bowiem, że po zawarciu Umowy sprzedaży Kupujący oraz SA dokonają aktualizacji zawartej uprzednio Umowy poddzierżawy, w szczególności w zakresie zmiany osoby użytkownika wieczystego Nieruchomości, w tym Działki (którym stanie się Kupujący). Ponadto, zgodnie z Porozumieniem, w przyszłości (tj. po nabyciu Nieruchomości przez Zainteresowanego 1) Kupujący oraz SA podejmą kolejno negocjacje celem uzgodnienia warunków sprzedaży przez Kupującego na rzecz SA prawa użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej powstałej w wyniku planowanego nowego, kolejnego podziału Działki (dalej: Nowa działka), obejmującej część Działki, na której to (Nowej działce) znajdą się wszystkie obiekty wzniesione i użytkowane przez SA. Kupujący zakłada – mając na względzie aktualnie obowiązujące w tym zakresie przepisy o podatku od towarów i usług, że sprzedaż Nowej działki na rzecz SA będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zainteresowani wskazują, że w związku z zawarciem Umowy sprzedaży (przy okazji zawarcia tej umowy) nie planują rozliczenia nakładów poniesionych odpowiednio przez (i) Kupującego na realizację Inwestycji, (ii) SA na budowę Budynku oraz pozostałych obiektów na Działce.

Intencją Zainteresowanych jest opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży Działki, tj. naliczenie podatku od towarów i usług od ustalonej już wcześniej przez strony ceny sprzedaży. W związku z tym, w celu udokumentowania transakcji Sprzedający zamierza wystawić fakturę (lub, zależnie od okoliczności, faktury), w której do ceny netto sprzedaży doliczony zostanie należny podatek od towarów i usług obliczony według właściwej stawki (tj. podstawowej, aktualnie wynoszącej 23%). Biorąc przy tym pod uwagę, iż intencją stron planowanej transakcji (Zainteresowanych) jest przede wszystkim przeniesienie na Kupującego prawa użytkowania wieczystego Działki, zaś towarzyszące temu przejście własności Budynku i Naniesień wynikać będzie z bezwzględnie obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa cywilnego, zgodnie z którymi własność obiektów posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym jest prawem związanym z tymże użytkowaniem wieczystym, zasadniczo cena sprzedaży Nieruchomości będzie odzwierciedlać wartość Działki (gruntu). Świadczy o tym w szczególności fakt, że sprzedaż Działki (wraz z Budynkiem i Naniesieniami) zostanie dokonana za cenę określoną już wcześniej w Porozumieniu (która to cena została z kolei ustalona na podstawie wyceny Działek dokonanej przez rzeczoznawcę w styczniu 2021 r. – tj. jeszcze przed rozpoczęciem budowy Budynku i Naniesień). Przejście na Nabywcę własności Budynku i Naniesień w ramach planowanej transakcji będzie zatem niejako efektem ubocznym przeniesienia nań prawa użytkowania wieczystego Działki. W rezultacie, w Umowie sprzedaży Zainteresowani nie planują przyporządkowywać jakiejkolwiek części ceny do Budynku i Naniesień.

Powyższe, zgodnie z wcześniejszymi uwagami, podyktowane będzie także tym, iż Kupujący w wyniku transakcji nie obejmie władztwa ekonomicznego/faktycznego nad Budynkiem (które pozostanie przy SA), jak i Naniesieniami (które wcześniej już będzie po stronie Kupującego). Jak bowiem była mowa, zgodnie z zapisami Porozumienia po zakupie Nieruchomości przez Kupującego od Sprzedającego, część gruntu, na której znajduje się Budynek (zatem część Działki) – będąca obecnie poddzierżawiana SA przez Kupującego, zostanie oddana SA w dalszą dzierżawę (w celu zagwarantowania SA ciągłości posiadania tegoż gruntu, a co za tym idzie ciągłości korzystania z Budynku oraz pozostałych obiektów), a docelowo, po wydzieleniu Nowej działki, sprzedana SA przez Kupującego.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo klasyfikację opisanych we wniosku Naniesień zgodnie z ustawą Prawo Budowlane, która wygląda następująco:

a) kontenerowa stacja transformatorowa – budowla (własność – Kupującego – (…) S.A.);

b) elementy stelaży oraz paneli fotowoltaicznych, ogrodzenie terenu – urządzenia budowlane (własność (…) S.A.);

c) budynek stacyjny (…) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (trwale związany z gruntem) – budynek (własność (…) S.A.);

d) kontenery magazynu energii, przyłącza wod.-kan., linie kablowe SN, nn, oświetlenie terenu i światłowodowe, drogi wewnętrzne – budowle (własność (…) S.A.);

e) ogrodzenie zewnętrzne – urządzenie budowlane (własność (…) S.A.);

Wskazują Państwo, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania – (…) Sp. z o.o. nie jest przedsiębiorcą przesyłowym.

Ponadto wskazują Państwo, że (…) S.A. jest przedsiębiorcą przesyłowym (przedsiębiorcą prowadzącym działalność polegającą na dystrybucji energii elektrycznej na podstawie koncesji nr (…) udzielonej przez Prezesa URE decyzją nr (…) z dnia (\`(...)\`).09.2019 r.).

Wskazują Państwo, że żadne z naniesień nie stanowi własności Sprzedającego w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

(…) Sp. z o.o. nie dokonywała nakładów na nieruchomość gruntową w postaci wznoszenia na tym gruncie jakichkolwiek budynków, budowli czy też urządzeń budowlanych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali również Państwo, które z naniesień nie będą przedmiotem umowy sprzedaży, z uwagi na fakt, że nie stanowią one w rozumieniu Kodeksu cywilnego własności Sprzedającego, a stanowią własność innego podmiotu. Podają Państwo, że:

Naniesienia, dla których inwestorem była (…) S.A. (lit. a-b powyżej), nie są trwale związane z gruntem, w związku z tym nie stanowią części składowej gruntu, a zatem nie są własnością Sprzedającego i nie będą przedmiotem umowy sprzedaży opisanej we wniosku.

Odnośnie naniesień, dla których inwestorem była (…) S.A. (lit. c-e powyżej), podają Państwo, że zgodnie z informacją przedstawioną przez tą spółkę (tj. właściciela), budynek stacyjny wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a także linie kablowe SN, nn, oświetlenie terenu i światłowodowe, drogi wewnętrzne, przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz ogrodzenie są ze sobą funkcjonalnie powiązane, stanowią kompleks urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej. Stanowią one całość złożonej rzeczy i dopiero ich wspólne funkcjonowanie może prowadzić do osiągnięcia zamierzonego skutku w postaci przesyłu energii. Po rozłączeniu same instalacje ani sam budynek nie mogłyby spełniać swoich funkcji, do których konieczne jest ich zespolenie ze względu na cel gospodarczy, dla osiągnięcia którego zostały one skonstruowane. Opisane powyżej urządzenia stanowią część majątku (…) S.A. i są przez nią posiadane oraz wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej. Stanowią one zatem własność (…) S.A. w myśl art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego.

Jedynie kontenery magazynu energii, choć również są własnością (…) S.A. i wchodzą w skład przedsiębiorstwa, nie stanowią urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego. Nie stanowią one jednak części składowych nieruchomości, na której są posadowione, gdyż nie są trwale związane z gruntem. Ewentualna umowa dotycząca nieruchomości również nie będzie zatem obejmować swym zakresem magazynów energii, które nie są własnością Sprzedającego.

Zaznaczamy, że przywołując za Państwem treść opisu zdarzenia przyszłego pominęliśmy tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

**Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych**

Czy sprzedaż dotycząca Działki w ramach planowanej Umowy sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Państwa, sprzedaż dotycząca Działki w ramach planowanej Umowy sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, tj. na Kupującym nie będzie ciążyć obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Wskazują Państwo, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Jednocześnie ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera katalog czynności cywilnoprawnych wyłączonych z opodatkowania. I tak, art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlegają również, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b), czynności cywilnoprawne, w odniesieniu do których przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności. Wskazana reguła nie dotyczy jednak m.in. sprzedaży/zamiany nieruchomości lub ich części oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu. W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości objęta zwolnieniem z podatku od towarów i usług (niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) powinna zostać każdorazowo przeanalizowana pod kątem konieczności obowiązku uiszczenia należnego podatku od czynności cywilnoprawnych przez kupującego.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż – zgodnie z Państwa stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 1 – sprzedaż dotycząca Działki będzie podlegać opodatkowaniu według właściwej stawki podatku od towarów i usług, na Kupującym nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu Działki od Sprzedającego.

Powyżej przywołano tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111, ze zm.):

Podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz (urządzenie/budowle) jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę, urządzenie), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W świetle art. 235 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1), a także o tzw. urządzenia przesyłowe, i inne podobne wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów podatkowych, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania gruntu. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, iż wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega ona regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo czynność nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa towarów lub świadczenie usług będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania (Kupujący) zamierza nabyć od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Sprzedającego) prawo użytkowania wieczystego gruntu – Nieruchomość. Nieruchomość aktualnie składa się z działek: (…), (…), (…) oraz (…) (Działki). Jednak przed planowaną przez Zainteresowanych transakcją sprzedaży działki o nr. (…), (…) oraz (…) zostaną połączone i utworzą jedną działkę ewidencyjną (Działka); odrębna pozostanie działka nr (…), która nie jest przedmiotem złożonego przez Strony we wniosku pytania. Kupujący obecnie dzierżawi Nieruchomość z prawem do używania i pobierania z niej wszelkich pożytków, w zamian za określony czynsz na podstawie umowy dzierżawy, którą zawarł ze Sprzedającym.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że naniesienia, dla których inwestorem była (…) S.A. (tj. kontenerowa stacja transformatorowa oraz elementy stelaży oraz paneli fotowoltaicznych, ogrodzenie terenu) oraz kontenery magazynu energii, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (…) S.A. (a nie stanowią urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego) nie są trwale związane z gruntem, w związku z tym nie stanowią części składowej gruntu, a zatem nie są własnością Sprzedającego w rozumieniu Kodeksu cywilnego i nie będą przedmiotem umowy sprzedaży opisanej we wniosku.

Jednocześnie wskazali państwo, że pozostała część naniesień, dla których inwestorem była (…) S.A. (tj. budynek stacyjny wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a także linie kablowe SN, nn, oświetlenie terenu i światłowodowe, drogi wewnętrzne, przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz ogrodzenie) są ze sobą funkcjonalnie powiązane, stanowią kompleks urządzeń służących do przesyłu energii elektrycznej. Urządzenia te stanowią część majątku (…) S.A. i są przez nią posiadane oraz wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej. Stanowią one zatem własność (…) S.A. w myśl art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego.

Oceniając skutki podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych przedstawionej we wniosku transakcji, najpierw koniecznym jest ustalenie, co stanowi przedmiot umowy sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Opisane we wniosku naniesienia tj. budynek stacyjny wraz z infrastrukturą towarzyszącą, a także linie kablowe SN, nn, oświetlenie terenu i światłowodowe, drogi wewnętrzne, przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz ogrodzenie znajdujące się na gruntach wchodzących w skład Nieruchomości nie stanowią w rozumieniu przepisów Kodeku cywilnego przedmiotu umowy sprzedaży, gdyż są przedmiotem odrębnej własności. Sami Państwo wprost wskazali, iż są one własnością przedsiębiorstwa przesyłowego. Tym samym, ich usytuowanie na sprzedawanej nieruchomości gruntowej pozostaje bez wpływu na opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy sprzedaży nieruchomości, ponieważ w świetle przepisów Kodeksu cywilnego, nie są częścią składową nieruchomości. Jednocześnie wskazali Państwo, że pozostałe naniesienia wymienione we wniosku nie są trwale związane z gruntem, w związku z tym nie stanowią części składowej gruntu, a zatem nie są własnością Sprzedającego w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny i nie będą przedmiotem umowy sprzedaży opisanej we wniosku.

Jak wynika z opisu sprawy i zadanego pytania opisana umowa sprzedaży obejmie zatem tylko prawo wieczystego użytkowania gruntu – Działkę.

Przedstawiona we wniosku umowa sprzedaży – ze względu na zapis cyt. art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – musi być oceniona na styku przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-3.4012.500.2022.5.MP, wynika m.in., że z uwagi na brak możliwości zastosowania któregokolwiek ze zwolnień przewidzianych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, planowana sprzedaż Działki przez Spółkę na rzecz Nabywcy w ramach Umowy sprzedaży będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro sprzedaż nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług i przedmiot tej sprzedaży, tj. prawo wieczystego użytkowania gruntu – Działka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona, to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku opisana transakcja sprzedaży będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Na Kupującym nie będzie ciążył obowiązek podatkowy z tego tytułu.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie, interpretacja znak: 0111-KDIB3-3.4012.500.2022.5.MP.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

(…) S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.