Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.628.2025.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-18
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków bieżących w
oparciu o sposób określenia proporcji ustalony na podstawie
ewidencji wstępów odpłatnych i nieodpłatnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności opodatkowane
działalność-działalność kulturalna
instytucja-instytucja kultury
metoda
odliczenia-odliczenie częściowe
proporcja
usługi-usługi zwolnione
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 października 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie prawa do
    odliczenia podatku VAT od wydatków bieżących w oparciu o sposób określenia proporcji
    ustalony na podstawie ewidencji wstępów odpłatnych i nieodpłatnych. Uzupełnili go
    Państwo pismami z 12 i 17 listopada 2025 r. (wpływ 12 i 17 listopada 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

(...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „X”) jest instytucją kultury utworzoną na podstawie art. 21
    ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. 2020.194)
    finansowaną przez:
    - Miasto (...),
    - Ministerstwo właściwe do edukacji,
    - Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego.
    Wnioskodawca posiada osobowość prawną i jest wpisany do rejestru instytucji kultury.
    Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.
    X działa na podstawie:
    · ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności
      kulturalnej (Dz. U. 2020.194) zwanej dalej: „ustawą o organizowaniu i prowadzeniu
      działalności kulturalnej”, w zakresie, w jakim znajduje ona zastosowanie do instytucji
      kultury utworzonych na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o organizowaniu i
      prowadzeniu działalności kulturalnej;
    · (...);
    · Statut.
    (...).
    Zgodnie ze statutem X realizuje te cele poprzez prowadzenie działalności kulturalnej,
    edukacyjnej i naukowej poprzez:
    1) (...).
    X w ramach swojej działalności statutowej prowadzi w istotnej mierze działalność
    odpłatną. Działalność ta obejmuje przede wszystkim sprzedaż biletów: na wystawy stałe i
    czasowe, do „(...)”, na warsztaty, seanse, wydarzenia specjalne (np. konferencje dla
    edukatorów) oraz pokazy naukowe. Ponadto, X wynajmuje wystawy objazdowe na
    potrzeby płatnych wydarzeń dla szkół, firm, instytucji. Istotną częścią działalności
    Wnioskodawcy jest również wynajem przestrzeni (...) w szczególności przestrzenie (...), sale
    konferencyjne. Wnioskodawca jest również organizatorem wydarzeń komercyjnych –
    takich jak wieczory tematyczne, koncerty, wydarzenia specjalne organizowane z
    partnerami.
    Pozostała działalność odpłatna X obejmuje:
    - usługi sponsoringu,
    - realizację zleconych badań z obszaru komunikacji naukowej i procesów uczenia się,

    - w ramach Pracowni (...) – projektowanie i realizacja narzędzi edukacyjnych, eksponatów
      i scenariuszy,
    - testy produktów edukacyjnych,
    - sprzedaż eksponatów.
    Działalność odpłatna jest istotną częścią działalności Wnioskodawcy. Oprócz działalności
    odpłatnej Wnioskodawca w ramach działalności statutowej realizuje również działania
    nieodpłatne. (...).
    X w ramach działalności statutowej realizuje projekty edukacyjne i społeczne – bezpłatne
    programy kierowane do szkół lub nauczycieli. Flagowymi programami w tym obszarze są
    (...). W ramach (...) dzieci i młodzież eksperymentują pod okiem opiekunów, zdobywając
    wiedzę i rozwijając kompetencje kluczowe. Tworzone w ramach programu (...) stwarzają
    możliwość upowszechniania nauki w społecznościach lokalnych. X wspiera merytorycznie
    spotkania odbywające się w ramach (...). Ponadto, X jako koordynator programu –
    wzmacnia rozwój (...) przy wsparciu (...).
    (...) powstały z inicjatywy (...). Utworzono je, aby (...) wprowadzać do szkół podstawowych i
    średnich oraz inspirować nią młodzież do wyboru w przyszłości zawodów (...). W Polsce
    koordynatorem (...) jest (...). Działania podejmowane w ramach programu (...) obejmują
    przede wszystkim:
    - (...)
    W ramach działań nieodpłatnych Wnioskodawca:
    - uczestniczy w wydarzeniach popularyzujących naukę – m.in. (...), wydarzeniach
      plenerowych, festiwalach i innych aktywnościach finansowanych z grantów
      publicznych lub realizowanych w partnerstwie,
    - udostępnia bezpłatnie scenariusze zajęć, narzędzia edukacyjne i inspiracje dla
      nauczycieli.
    - okazjonalnie wspierając działalność odpłatną organizuje pokazy, eksperymenty i
      aktywności organizowane w przestrzeni ogólnodostępnej (...) – okazjonalne
      wydarzenia organizowane bez biletów,
    - prowadzi wystawę objazdową w ramach programu (...), która jest dostępna
      nieodpłatnie dla szkół i nauczycieli,
    - prowadzi analizę interakcji odwiedzających z eksponatami, testowanie nowych
      rozwiązań dydaktycznych, gromadzenie danych do rozwoju oferty edukacyjnej
      odpłatnej i nieodpłatnej,
    - w ramach Pracowni (...) opracowuje nieodpłatnie (jak również odpłatnie) narzędzia
      edukacyjne, eksponaty i scenariusze.
    Istotną część działalności Wnioskodawcy stanowi działalność odpłatna – działalność
    gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Natomiast działania statutowe
    nieodpłatne, niegenerujące opodatkowania VAT, towarzyszą działalności kulturalnej
    świadczonej odpłatnie, jak również służą celom marketingowo-promocyjnym, co
    przekłada się na wzrost sprzedaży opodatkowanej VAT.
    Działania prowadzone przez X są częściowo realizowane w ramach działalności statutowej,
    jak również odpłatnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Źródłami finansowania działalności X są:
    1) środki własne z prowadzonej działalności w tym wpływy z biletów, przychody z
      prowadzonej działalności gospodarczej,
    2) dotacje przekazywane przez Organizatorów,

    3) środki otrzymywane od osób fizycznych i prawnych;
    4) przychody z innych źródeł.
    Ponoszone wydatki są dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na X, z wykazanymi
    na nich kwotami podatku od towarów i usług. W sytuacji, gdy przypisanie VAT od nabytych
    towarów i usług jest możliwe, Wnioskodawca stosuje tzw. alokację bezpośrednią. W
    sytuacji, gdy wydatek w całości dotyczy czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca
    dokonuje odliczenia VAT w całości. Natomiast w przypadku, gdy VAT od zakupu towarów i
    usług dotyczy działalności zwolnionej od VAT lub celów innych niż działalność
    gospodarcza, Wnioskodawca dokonuje odliczenia proporcjonalnego z zastosowaniem
    odpowiednio proporcji i/lub prewspółczynnika.
    Kalkulacja prewspółczynnika
    W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać wydatków na nabycie towarów
    lub usług w całości do działalności opodatkowanej, zwolnionej lub celów innych niż
    działalność gospodarcza, Wnioskodawca odlicza VAT z zastosowaniem prewspółczynnika i
    /lub odpowiednio proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT. W przypadku
    sprzątania i ochrony dokonuje odliczeniu w oparciu o przeznaczenie powierzchni do
    działań odpłatnych oraz celów innych niż działalność gospodarcza, natomiast dla energii i
    prądu – według wskazań wyodrębnionych liczników.
    Wnioskodawca obecnie stosuje prewspółczynnik kalkulowany na podstawie
    Rozporządzenia, obliczony na podstawie Rozporządzenia. Jednak ze względu na istotne
    wątpliwości, co do prawidłowości i racjonalności zastosowania prewspółczynnika
    wyliczonego, na podstawie Rozporządzenia w zakresie działalności X, wyliczono także
    alternatywny prewspółczynnik ustalony w odniesieniu do zakupów towarów i usług,
    których X nie jest w stanie przypisać w całości do działalności gospodarczej oraz celów
    innych niż działalność gospodarcza.
    Prewspółczynnik alternatywny
    Jako, że istota działania Wnioskodawcy opiera się na zapewnieniu uczestnikom możliwości
    wzięcia udziału w aktywnościach proponowanych przez X, postanowiono skalkulować
    prewspółczynnik w oparciu o liczbę uczestników w poszczególnych aktywnościach X
    (odpłatnych i nieodpłatnych).
    X prowadzi szczegółową ewidencję wejść ewidencji wstępów na wystawy, imprezy,
    wydarzenia realizowane przez X oraz uczestników (...) koordynowanych przez X. Ewidencja
    ta wyodrębnia wejścia odpłatne i nieodpłatne. Na tej podstawie ustalono liczbę wstępów
    do obiektów i na wydarzenia X ogółem (wstępu do obiektów X, na konferencje, wydarzenia
    wyjazdowe, (...) i pozostałych wydarzeń), w tym liczbę wejść nieodpłatnych oraz liczbę
    wejść odpłatnych. Następnie wyliczono udział wejść odpłatnych na wydarzenia X w ogólnej
    liczbie wstępów na wydarzenia X.
    Finalnie prewspółczynnik kalkulowany jest jako iloraz liczby wstępów odpłatnych na
    wszystkie wydarzenia organizowane przez X (licznik) w ogólnej liczbie wstępów na
    wszystkie wydarzenia X (mianownik).
    Obecnie prewspółczynnik ustalony przez X, na podstawie Rozporządzenia, w oparciu o
    dane za 2024 r., wyniósł 37%, podczas, gdy prewspółczynnik ustalony, w opisany powyżej
    sposób, jako udział liczby wstępów odpłatnych na wydarzenia realizowane przez X w
    ramach działalności gospodarczej w ogólnej liczbie wstępów do X odzwierciedlającej
    zarówno działalność gospodarczą, jak i nieodpłatną działalność statutową X wyniósłby ok.
    77%.
    Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, X nabrało wątpliwości odnośnie sposobu
    ustalania prewspółczynnika, w odniesieniu do wydatków na zakup towarów i usług

    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez X działalności gospodarczej (m.
    in. wstępy do X, wstępy na inne wydarzenia komercyjne), jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza (nieodpłatna działalność statutowa).
    Uzupełniając wniosek udzielili Państwo odpowiedzi na następujące pytania:
    1. Jakich konkretnie wydatków dotyczy pytanie sformułowane przez Państwa we wniosku?
    Odpowiedź:
    Strona będzie stosować prewspółczynnik do rozliczania wydatków bieżących, których
    Strona nie jest w stanie przypisać bezpośrednio wyłącznie do działalności opodatkowanej
    VAT, zwolnionej od VAT lub celów innych niż działalność gospodarcza. Dotyczyć one będą
    samego budynku, który wykorzystywany jest do działalności mieszanej np. stosowne
    remonty, prace konserwacyjne, zakup niezbędnego sprzętu i wyposażenia, które będzie
    wykorzystywane w sposób mieszany, jak również usług, których przeznaczenie ma
    charakter mieszany, np. usługi doradcze, reklamowe, audytowe.
    Katalog wskazanych wydatków bieżących może się zmieniać w przyszłości, a ich wspólną
    cechą jest to, że służą one zarówno działalności opodatkowanej VAT, zwolnionej, jak i
    celom innym niż działalność gospodarcza, a Strona nie jest w stanie ich przypisać
    bezpośrednio wyłącznie do jednego typu działalności. Wydatki te obejmują w
    szczególności:
    - (...) – umowa serwisowa programu księgowego. Opłata za bieżącą obsługę techniczną i
      aktualizacje systemu finansowo-księgowego, wykorzystywanego do prowadzenia
      ewidencji księgowej oraz rozliczeń podatkowych;
    - (...) – prace ogrodnicze (...), usługi utrzymania terenów zielonych wokół budynków X i
      Pracowni (...), w tym koszenie trawników, pielęgnacja roślin i prace porządkowe;
    - (...) – koszty wynajmu powierzchni magazynowej wykorzystywanej do przechowywania
      elementów wystaw, materiałów promocyjnych i sprzętu technicznego X;
    - (...) – usługi hostingowe – usługi utrzymania serwerów, zapewnienia dostępności i
      bezpieczeństwa systemów informatycznych oraz stron internetowych X;
    - (...) – opłaty za telefony stacjonarne i komórkowe;
    - (...) – utrzymanie strony internetowej Biuletynu Informacji Publicznej X, zapewniające
      dostępność i aktualność wymaganych informacji;
    - (...) – dzierżawa i serwis drukarek – opłaty za wynajem urządzeń wielofunkcyjnych oraz
      usługi serwisowe;
    - (...) – zakup odzieży i środków ochrony indywidualnej dla pracowników magazynu i
      obsługi technicznej X;
    - (...) – obsługa techniczna X i (...) – koszty związane z utrzymaniem infrastruktury
      technicznej budynków;
    - (...) – oprogramowanie dla pracowników X – opłata licencyjna za dostęp do narzędzia
      wspierającego pracę biurową i komunikację wewnętrzną (...);
    - (...) – utrzymanie systemów informatycznych – licencje i opłaty za utrzymanie środowisk
      (...), w tym poczty elektronicznej, narzędzi biurowych i systemów operacyjnych;
    - (...) – koszty mediów obejmujące dostawę wody oraz odbiór ścieków w budynkach X i
      (...);
    - (...) – wsparcie techniczne (...) dotyczące utrzymania środowiska informatycznego (...), w
      tym aktualizacji i bezpieczeństwa systemów;
    - (...) – licencja (...) wykorzystywana do tworzenia i edycji materiałów graficznych oraz
      promocyjnych X;

    - (...) – oprogramowanie zabezpieczające sieć wewnętrzną X (firewall, ochrona danych);
    - (...) – wydatki na zakup sprzętu komputerowego i peryferiów niezbędnych do pracy
      biurowej i realizacji projektów edukacyjnych.
    Katalog wydatków nie jest zamknięty, ale cechują je wskazane powyżej właściwości.
    2. Do jakich konkretnie czynności będą Państwo wykorzystywać wydatki, objęte zakresem
    sformułowanego we wniosku pytania:
    a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to proszę wskazać jakich
      konkretnie oraz czy będą to czynności wyłącznie opodatkowane tym podatkiem),
    b) zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to jakich
      konkretnie – proszę wskazać podstawę prawną zwolnienia),
    c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (jeśli tak, to jakich
      konkretnie)?
    Odpowiedź:
    Zakres wykonywanych przez Stronę czynności, został szczegółowo przedstawiony we
    wniosku (str. 5 i 6). Czynności opodatkowane VAT, jakich będą dotyczyć wskazane wydatki,
    obejmują przede wszystkim sprzedaż biletów: na wystawy stałe i czasowe, do „(...)”, na
    warsztaty, seanse, wydarzenia specjalne (np. konferencje dla edukatorów) oraz pokazy
    naukowe, a także wynajem przestrzeni, czy świadczone pomocniczo usługi sponsoringu,
    realizacja zleconych badań z obszaru komunikacji naukowej i procesów uczenia się, w
    ramach Pracowni (...), projektowanie i realizacja narzędzi edukacyjnych, eksponatów i
    scenariuszy, testy produktów edukacyjnych, sprzedaż eksponatów.
    Wśród czynności zwolnionych występować będą usługi kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego finansowane ze środków publicznych, usługi kulturalne,
    takie jak organizacja wydarzeń kulturalnych (art. 43 ust. 1 pkt 29 oraz 33 ustawy o VAT).
    Usługi te będą występować w ograniczonym zakresie.
    Wśród działań nieodpłatnych niepodlegających opodatkowaniu VAT pojawiać się będą w
    szczególności:
    - projekty edukacyjne i społeczne – bezpłatne programy kierowane do szkół, lub
      nauczycieli. Flagowymi programami, w tym obszarze są (...), czy projekt (...),
      szczegółowo opisane we wniosku;
    - uczestnictwo w wydarzeniach popularyzujących naukę – m.in. (...), wydarzeniach
      plenerowych, festiwalach i innych aktywnościach finansowanych z grantów
      publicznych lub realizowanych w partnerstwie;
    - udostępnianie bezpłatnie scenariuszy zajęć, narzędzia edukacyjne i inspiracje dla
      nauczycieli;
    - organizacja wydarzeń ze wstępem wolnym;
    - umożliwienie wstępu na wystawę objazdową w ramach programu (...), która jest
      dostępna nieodpłatnie dla szkół i nauczycieli;
    - analiza interakcji odwiedzających z eksponatami, testowanie nowych rozwiązań
      dydaktycznych, gromadzenie danych do rozwoju oferty edukacyjnej odpłatnej i
      nieodpłatnej;
    - organizacja konkursów.
    3. Czy nieodpłatny wstęp do obiektów X, na wystawy, konferencje, imprezy, (...), pozostałe
    wydarzenia nieodpłatne, poszczególne aktywności realizowane X będzie dotyczył
    określonych osób/grup osób? Jeśli tak, proszę o wskazanie jakich osób/grup osób będzie
    dotyczył ten bezpłatny wstęp do (...)i na podstawie jakich przepisów będzie przysługiwał?

    Odpowiedź:
    Wstęp na wskazane wydarzenia będzie wstępem wolnym, co oznacza, że każda osoba
    będzie mogła uczestniczyć w danym wydarzeniu. Ewentualnymi ograniczeniami wstępu
    mogą być ograniczenia ilościowe (np. pojemność sali), czy formalne (np. konieczność
    wcześniejszej deklaracji chęci udziału w wydarzeniu). Nie będą to jednak ulgi kierowane do
    określonych grup osób.
    4. Czy towary i usługi, będące przedmiotem Państwa pytania będą wykorzystywane przez
    Państwa zarówno do czynności mieszczących się w zakresie działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), jak i czynności będących poza zakresem działalności
    gospodarczej? Jeśli tak, to czy będą Państwo w stanie bezpośrednio przypisać nabyte
    towary i usługi do celów wykonywanej działalności gospodarczej?
    Odpowiedź:
    Przedmiotem wniosku są wydatki wykorzystywane przez X zarówno do czynności
    mieszczących się w zakresie działalności gospodarczej, dla potrzeb VAT, jak i celów innych
    niż działalność gospodarcza, których Strona nie jest w stanie bezpośrednio przypisać do
    jednego z typów działalności.
    W sytuacji, gdy przypisanie VAT od nabywanych towarów i usług do poszczególnego typu
    działalności jest możliwe, Strona dokonuje tzw. alokacji bezpośredniej i odlicza VAT od
    wydatków związanych z działalności opodatkowaną VAT, zaś nie odlicza, jeżeli wydatek
    służy wyłącznie celom innych niż działalność gospodarcza.
    5. Czy towary i usługi, objęte zakresem sformułowanego we wniosku pytania będą
    wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności opodatkowanych, jak i czynności
    zwolnionych od podatku? Jeśli tak, to czy będą Państwo mieli możliwość bezpośredniego
    przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych?
    Odpowiedź:
    Kwestia stosowania proporcji, o której mowa w art. 90 i art. 91 ustawy o VAT, nie jest
    przedmiotem zapytania w ramach wniosku złożonego przez Stronę. Okoliczność ta nie ma
    więc żadnego znaczenia dla odpowiedzi na pytanie Strony sformułowane we wniosku, a
    dotyczące wykładni przepisów ustawy o VAT i Rozporządzenia.
    Odpowiadając na pytanie Organu podatkowego wydatki te mogą dotyczyć zarówno
    czynności opodatkowanych, jak i czynności zwolnionych od podatku, a Strona może nie
    być w stanie przypisać ich wyłącznie do czynności opodatkowanych. W takim przypadku
    Strona zastosuje niezależnie od prewspółczynnika, proporcję, o której mowa w art. 90 i n.
    ustawy o VAT.
    6. Jakimi przesłankami kierowali się Państwo, uznając, że wskazany sposób obliczenia
    proporcji, o którym mowa we wniosku – prewspółczynnik ustalony jako udział liczby
    wstępów odpłatnych na wydarzenia realizowane przez X w ramach działalności
    gospodarczej w ogólnej liczbie wejść odzwierciedlającej całość działalności X, tj. wejścia w
    ramach nieodpłatnej działalności statutowej i w celach działalności gospodarczej
    realizowanej przez X będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej będzie odpowiadał
    specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa
    nabyć?
    Odpowiedź:
    Kwestia te została szczegółowo przedstawiona w uzasadnieniu stanowiska Strony, jako że
    stanowi ona element oceny prawnej zdarzenia przyszłego. Odpowiadając na

## Pytanie

Organu podatkowego strona pragnie podkreślić co następuje.

    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Przedstawiona przez Stronę we wniosku metodologia, w ocenie X, spełnia oba te kryteria.
    Przede wszystkim metoda ta odnosi się bezpośrednio do rzeczywistego wykorzystania
    wydatków X do prowadzonej działalności, z uwzględnieniem łatwo mierzalnego,
    jednoznacznego, weryfikowalnego i obiektywnego czynnika, jakim jest faktyczne
    korzystanie z usług X. Wskaźnik ten odzwierciedla proporcję w jakiej odbiorcy usług X
    korzystali z odpłatnej (opodatkowanej VAT) oferty X w stosunku do działań w ramach
    nieodpłatnej działalności statutowej X.
    Wskazane we wniosku rodzaje działalności Strony mogą być przejawem działalności
    gospodarczej, jak i działalności innej niż gospodarcza. Zaprezentowana zaś przez X
    metoda uwzględnia zarówno osoby korzystające z ww. przejawów działalności
    gospodarczej, jak i nieodpłatnej działalności statutowej (działalności innej niż
    gospodarcza). Kryterium wstępu jest prostym i obiektywnym wskaźnikiem, który
    odzwierciedla proporcję, w jakiej X prowadzi działalność gospodarczą w relacji do działań
    innych niż działalność gospodarcza dla potrzeb VAT. Przyjęta zaś w Rozporządzeniu
    metoda, jest całkowicie oderwana od rodzajów aktywności podejmowanych przez Stronę.
    Co więcej, przyjęta we wniosku metodologia konstrukcyjnie koresponduje z
    przykładowymi sposobami określenia proporcji wskazanymi przez samego ustawodawcę
    w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT. Tak jak wskazano poniżej, metodologia wynikająca z
    Rozporządzenia nie została przystosowana do instytucji kultury zasadniczo prowadzących
    działalność odpłatną. Zaproponowana przez X metoda stosując obiektywne kryteria
    odzwierciedla relację działań w ramach działalności gospodarczej do tych niestanowiących
    działalności gospodarczej.
    7. Czy sposób obliczenia proporcji, o którym mowa we wniosku, będzie zapewniał
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane podatkiem
    VAT? Jeżeli tak, to w czym to będzie się przejawiać?
    Odpowiedź:
    Powyższe pytanie nie stanowi elementu zdarzenia przyszłego, ale zapytanie o element
    oceny prawnej zdarzenia przyszłego. Ocena ta została przedstawiona szczegółowo we
    wniosku.
    W ocenie Strony, zaproponowana metoda kalkulacji prewspółczynnika w sposób
    doskonalszy niż prewspółczynnika, wynikający z Rozporządzenia, będzie zapewniała
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Potwierdzają to przesłanki szczegółowo opisane w uzasadnieniu prawnym wniosku:

    - Przyjęcie metodologii opartej na zasadniczej działalności prowadzonej przez X (zarówno
      odpłatnej, jak i nieodpłatnej);
    - Wskaźnik pozwalający w sposób prosty i obiektywny określić stosunek działalności
      gospodarczej do działalności niestanowiącej działalności gospodarczej dla potrzeb VAT,
    - Metodologia ta w sposób właściwszy niż prewspółczynnik kalkulowany metodą z
      Rozporządzenia odzwierciedla specyfikę działalności X, która zasadniczo jest
      działalnością odpłatną,
    - Metodologia ta w podobnej sytuacji została zaaprobowana przez orzecznictwo sądowe
      jako ta, która w sposób bardziej obiektywny odzwierciedla część wydatków
      przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
      działalność gospodarcza.
    8. Czy sposób obliczenia proporcji, o którym mowa we wniosku, obiektywnie będzie
    odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których
    ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy? Jeżeli tak, to jakie przesłanki to
    potwierdzają?
    Odpowiedź:
    Powyższe pytanie nie stanowi elementu zdarzenia przyszłego, ale zapytanie o element
    oceny prawnej zdarzenia przyszłego. Ocena ta została przedstawiona szczegółowo we
    wniosku. W ocenie Strony, zaproponowana metoda kalkulacji prewspółczynnika w sposób
    doskonalszy niż prewspółczynnika, wynikający z Rozporządzenia, będzie odzwierciedlać
    część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne
    niż działalność gospodarcza.
    Potwierdzają to przesłanki szczegółowo opisane w uzasadnieniu prawnym wniosku:
    - Przyjęcie metodologii opartej na zasadniczej działalności prowadzonej przez X (zarówno
      odpłatnej, jak i nieodpłatnej),
    - Wskaźnik pozwalający w sposób prosty i obiektywny określić stosunek działalności
      gospodarczej do działalności niestanowiącej działalności gospodarczej dla potrzeb VAT,
    - Metodologia ta w sposób właściwszy niż prewspółczynnik kalkulowany metodą z
      Rozporządzenia odzwierciedla specyfikę działalności X, która zasadniczo jest
      działalnością odpłatną,
    - Metodologia ta w podobnej sytuacji została zaaprobowana przez orzecznictwo sądowe
      jako ta, które w sposób bardziej obiektywny odzwierciedla część wydatków
      przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
      działalność gospodarcza.
    9. Jakie przesłanki potwierdzają, że sposób określenia proporcji wynikający z
    rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) będzie mniej
    reprezentatywny od tego zaproponowanego przez Państwa we wniosku? Proszę o ich
    wskazanie.
    Odpowiedź:
    Metoda obliczania prewspółczynnika przyjęta w Rozporządzeniu oparta jest na
    określonych – uproszczonych założeniach. Przyjmowanie udziału obrotów w ujęciu
    globalnym przy uwzględnieniu kategorii przychodu wykonanego (Rozporządzenie
    przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych podatników –
    urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu

    budżetowego, samorządowej instytucji kultury bez podziału na poszczególne rodzaje
    działalności); opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze
    działalności podejmowanej przez m.in. samorządową instytucję kultury.
    Powyższy wniosek wynika także, z uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania
    podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów
    mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej
    kategorii podmiotów była bowiem tłumaczona cechami relewantnymi określonych
    podmiotów w tym instytucji kultury, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające
    poza systemem VAT i w pewnym zakresie podejmują działania opodatkowane.
    Ponadto, przyjęty w Rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z
    działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością
    przychodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania)
    pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną instytucji kultury.
    Wartość dofinansowania występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem
    obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w
    mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem
    ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).
    Uproszczony charakter metody przyjętej w Rozporządzeniu związany jest również z tym, iż
    jest ona wspólna dla wszystkich samorządowych/państwowych instytucji kultury,
    niezależnie od tego, jaki jest przedmiot ich działalności. Różnic w zakresie funkcjonowania
    różnego rodzaju samorządowych/państwowych instytucji kultury metoda ta jednak nie
    uwzględnia. O ile metoda ta może być właściwa dla instytucji, które w dużej mierze
    realizują zadania nieodpłatne, jednak jest ona całkowicie nieadekwatna w sytuacji gdy
    instytucja kultury prowadzi w przeważającej mierze działalność odpłatną.
    W przypadku działalności prowadzonej przez X mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo
    odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tej działalności przejawia się w odwrotnej
    proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność X
    jest w istotnej części działalnością gospodarczą dla potrzeb VAT, zaś podejmowanie
    działań w innych niż gospodarcze celach, w przypadku X jest ograniczone. Kalkulacja
    prewspółczynnika, zgodnie z treścią Rozporządzenia, w sposób nieuzasadniony ogranicza
    więc prawo od odliczenia podatku naliczonego przez X.
    Pytanie
    Czy Wnioskodawca dokonując odliczeń podatku, w odniesieniu do których jest
    zobowiązany do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (tzw.
    prewspółczynniku), zawartych w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT, będzie uprawniony w
    odniesieniu do tych zakupów do stosowania prewspółczynnika ustalonego, jako udział
    liczby wstępów odpłatnych na wydarzenia realizowane przez Wnioskodawcę w ramach
    działalności gospodarczej w ogólnej liczbie wejść odzwierciedlającej całość działalności
    Wnioskodawcy, tj. wejścia w ramach nieodpłatnej działalności statutowej i w celach
    działalności gospodarczej realizowanej przez Wnioskodawcę?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem X, dokonując odliczeń podatku VAT od zakupów związanych wyłącznie z
    utrzymaniem, eksploatacją, remontami, ulepszeniami budynku X, dla których jest
    zobowiązane do stosowania przepisów o sposobie określenia proporcji (tzw.
    prewspółczynniku), zawartych w art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT, X będzie uprawnione na
    podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w odniesieniu do tych zakupów do stosowania
    prewspółczynnika ustalonego, jako udział liczby wejść odpłatnych na wydarzenia
    realizowane przez X w ramach działalności gospodarczej X w ogólnej liczbie wejść do X
    odzwierciedlającej łącznie wejścia w ramach nieodpłatnej działalności statutowej i w
    celach działalności gospodarczej realizowanej przez X.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

    Cel przepisów o prewspółczynniku
    Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124 tej ustawy.
    Prawo do odliczenia stanowi integralny element mechanizmu podatku VAT, który „w
    zasadzie nie może być ograniczany i który jest wykonywany w odniesieniu do całości
    podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu” (zob. wyroki Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej: z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C-62/93 Soupergaz, z
    dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in.).
    Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
    1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywanie w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Na podstawie delegacji z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zostało wydane Rozporządzenie.
    Określa ono w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany
    za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i
    dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz
    wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
    wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia).
    W Rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to:
    - jednostki samorządu terytorialnego,
    - samorządowe instytucje kultury,
    - państwowe instytucje kultury,
    - uczelnie publiczne,
    - instytuty badawcze.

    Stosownie do § 4 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku samorządowej instytucji kultury
    jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony wg wzoru:
    X = A x 100/P
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję
    kultury,
    P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.
    Wzór ten w świetle orzecznictwa sądowego może być stosowany do instytucji kultury
    mających wśród organizatorów zarówno jednostkę samorządu terytorialnego jak i
    właściwego ministra.
    Jednocześnie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT stanowi:
    „W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
    wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
    podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.
    Zastosowanie i cel przepisów o prewspółczynniku
    Przepisy o prewspółczynniku, zawarte w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, mają zastosowanie
    wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do
    celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, w sytuacji, gdy przypisanie tych wydatków w całości do
    działalności gospodarczej nie jest możliwe. Jednocześnie jak wskazują przepisy ustawy o
    VAT, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Głównym celem wprowadzenia do ustawy o VAT, wskazanych powyżej przepisów
    dotyczących metody wyliczenia prewspółczynnika, jest zobowiązanie podatników do
    dokonywania odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do czynności
    opodatkowanych – wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Ma to pozwolić na
    pełniejsze dostosowanie przepisów ustawy o VAT, do prawa unijnego i orzecznictwa
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „ETS”). ETS w wydanych wyrokach,
    przedstawia konieczność obliczania podatku naliczonego metodą prewspółczynnika, ale
    przy poszanowaniu prawa unijnego. Tak jak w wyroku w sprawie C-437/06 Securenta
    Göttinger Immobilienanlagen und Vermö gensmanagement AG przeciwko Finanzamt
    Göttingen:
    (...) przepisy szóstej dyrektywy nie obejmują zasad, których przedmiotem są metody lub
    kryteria – jakie państwa członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują przepisy
    pozwalające na podział kwot podatku naliczonego – według których odpowiednie wydatki
    mają związek z działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru
    gospodarczego.
    (...) W tych okolicznościach i aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych obliczeń, do
    państw członkowskich należy ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego celu, z
    poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT.
    W tym zakresie Trybunał orzekł, że skoro szósta dyrektywa nie zawiera niezbędnych
    wskazówek dla takich liczbowych ustaleń, państwa członkowskie są zobowiązane do
    wykonywania swoich kompetencji z uwzględnieniem celu i struktury tej dyrektywy (zob.
    podobnie wyrok z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C-72/05 Wollny).

    W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii, instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT (...).
    (...) ustalenie metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność
    gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, w rozumieniu szóstej
    dyrektywy, należy do swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego
    uprawnienia powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić
    sposób obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.
    Przenosząc powyższe, na grunt rozpatrywanej sprawy, zdaniem Wnioskodawcy, aby
    zapewnić w opisanej sytuacji zachowanie neutralności VAT, a także zgodność z celem
    wprowadzenia przepisów o prewspółczynniku, zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o
    VAT, uzasadnione jest stosowanie przez X, w odniesieniu do zakupów towarów i usług
    związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą, X oraz celami innymi niż działalność
    gospodarcza prewspółczynnika ustalonego, w sposób alternatywny (opisany we wniosku)
    w stosunku do sposobu przedstawionego w Rozporządzeniu.
    Sposób ustalenia prewspółczynnika dla samorządowej instytucji kultury określony w
    Rozporządzeniu jest nieodpowiedni dla potrzeb ustalenia udziału działalności
    gospodarczej wykonywanej przez X w całości działalności X wykonywanej, nie odpowiada
    on bowiem specyfice wykonywanej przez X działalności gospodarczej w zakresie
    odpłatnego organizowania wydarzeń kulturalnych, naukowych, edukacyjnych, festiwali
    nauki, spektakli, konferencji i innych spotkań, sprzedaży publikacji i pamiątek,
    wykonywania ekspertyz lub świadczenia usług wydawniczych, wypożyczania wystaw i
    materiałów dokumentacyjnych, usług badawczych, wynajmu pomieszczeń X, usług
    reklamy i sponsoringu.
    W przedmiotowej sytuacji, prewspółczynnik obliczony w sposób przewidziany w
    Rozporządzeniu dla 2024 r. wynosi 37%, podczas, gdy prewspółczynnik ustalony metodą
    alternatywną ok. 77%.
    Metoda kalkulacji prewspółczynnika wynikająca z Rozporządzenia nie powinna być
    zastosowana względem zakupów X, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona
    wskazanych wyżej przesłanek art. 86 ust. 2b ustawy o VAT tj. (i) nie zapewni dokonania
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez X
    czynności opodatkowane w ramach działalności gospodarczej oraz (ii) obiektywnie nie
    odzwierciedla części wydatków ponoszonych przez X przypadających odpowiednio na
    działalność gospodarczą prowadzoną przez X.
    Działalność X cechuje charakter mieszany, co przekładać się powinno na rozmiar
    dokonywanych przez X odliczeń w zakresie VAT w odniesieniu do tej działalności.
    Zasadnicza działalność X polega na umożliwieniu uczestnikom wstępu na różnego typu
    wydarzenia organizowane przez X (w szczególności wstępy do obiektów X, wstępy na
    wydarzenia kulturalne czy promujące naukę organizowane przez X, wstępy na
    konferencje, wykłady, prelekcje, udział w (...) koordynowanych przez X). Pozostała
    działalność X jest ścisłe powiązana ze wskazanymi aktywnościami X (np. reklama, czy
    sponsoring służą pozyskiwaniu środków na te działalność), służy tym aktywnościom (np.
    prace badawcze, prace nad nowymi materiałami edukacyjnymi), lub jest działalnością
    pomocniczą (np. sprzedaż publikacji czy pamiątek).
    Metoda kalkulacji prewspółczynnika wynikająca z Rozporządzenia nie odpowiada
    najbardziej specyfice wykonywanej przez X działalności i dokonywanych przez nie nabyć i
    nie jest to sposób najbardziej reprezentatywny dla prowadzonej przez X działalności.
    Zastosowanie prewspółczynnika obliczonego na podstawie Rozporządzenia względem
    zakupów X związanych z prowadzoną działalnością stanowiłoby naruszenie zasady

    neutralności podatku VAT. Metoda ustalenia prewspółczynnika musi bowiem odpowiadać
    kryteriom przewidzianym w art. 86a ust. 2a-2b ustawy o VAT, które stanowią
    odzwierciedlenie i rozwinięcie fundamentalnej dla VAT zasady neutralności w odniesieniu
    do działalności o charakterze mieszanym (zob. w szczególności wyrok TSUE w sprawie C-
    437/06 dotyczący konieczności poszanowania zasady neutralności, w tym zakresie jako
    podstawy wspólnego systemu VAT), a zastosowanie prewspółczynnika wyliczonego na
    podstawie Rozporządzenia dla odliczeń VAT od zakupu towarów i usług służących
    działalności X, stanowiłoby nieuzasadnione ograniczenie prawa do odliczenia podatku
    naliczonego przez X.
    Wynikające z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, powiązanie zakresu dopuszczalnego odliczenia
    podatku z rzeczywistym rozmiarem prowadzonej działalności gospodarczej świadczy o
    konieczności zapewnienia przy określaniu prewspółczynnika neutralności podatku VAT w
    możliwie najpełniejszym, w danych warunkach, stopniu. Interpretacja analizowanych
    unormowań musi odbywać się w świetle całej regulacji zawartej w art. 86 ustawy o VAT,
    która formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji podatku urzeczywistniający
    zasadę neutralności VAT.
    Wskazać należy, że metoda obliczania prewspółczynnika przyjęta w Rozporządzeniu
    oparta jest na określonych-uproszczonych założeniach. Przyjmowanie udziału obrotów w
    ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii przychodu wykonanego (rozporządzenie
    przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych podatników –
    urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu
    budżetowego, samorządowej instytucji kultury bez podziału na poszczególne rodzaje
    działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze
    działalności podejmowanej przez m.in. samorządową instytucję kultury.
    Taki wniosek wynika także z uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku
    naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.
    Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii
    podmiotów była bowiem tłumaczona cechami relewantnymi określonych podmiotów, w
    tym samorządowych instytucji kultury, które z natury rzeczy wykonują działania
    pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują
    działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie
    ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych).
    Ponadto, przyjęty w Rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z
    działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością
    przychodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania)
    pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną samorządowej instytucji
    kultury. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa
    bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w
    mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem
    ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego). Tymczasem w
    przypadku działalności prowadzonej przez X mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo
    odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tej działalności przejawia się w odwrotnej
    proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność X
    jest w głównej mierze działalnością gospodarczą dla potrzeb VAT, zaś działania
    podejmowanie działań w innych niż gospodarczy celach w przypadku X jest ograniczone.
    Kalkulacja prewspółczynnika, zgodnie z treścią Rozporządzenia, w sposób nieuzasadniony
    bezzasadnie ogranicza więc prawo od odliczenia podatku naliczonego przez X.
    Przepisy ustawy o VAT, nie przewidują obowiązkowej dla samorządowych instytucji kultury
    metody ustalania prewspółczynnika, choć metody takie zaproponował Minister Finansów
    w Rozporządzeniu. Art. 86 ust. 2h ustawy o VAT wprost stanowi bowiem, że w przypadku,
    gdy podatnik (np. samorządowa instytucja kultury), dla którego sposób określenia
    proporcji wskazują przepisy Rozporządzenia uzna, że wskazany tam sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć,

    może zastosować inny sposób określenia proporcji. ETS w wydanych wyrokach także
    wskazuje możliwość stosowania wielu metod wyliczania prewspółczynników. W
    cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06 ETS w następujący sposób wypowiedział
    się odnośnie różnych metod ustalenia prewspółczynnika:
    „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im swobodnego
    uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane wyłącznie w
    odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty przypadającej
    na czynności uprawniające do odliczenia.
    (...) Należy dodać, że w ramach korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są
    upoważnione do stosowania w danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza
    transakcyjnego, bądź też jeszcze innego właściwego klucza, nie będąc przy tym
    zobowiązane do ograniczania się do jednej z tych metod”.
    Oznacza to także, że w sytuacji, gdy podatnik zaproponuje sposób, który pełniej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności oraz dokonywanych przez
    niego nabyć – a więc kryteriom wskazanym zarówno w art. 86 ust. 2b, jak również w art.
    2a i 2h ustawy o VAT – może go jak najbardziej zastosować.
    Zdaniem Wnioskodawcy, aby zapewnić w opisanej sytuacji zachowanie neutralności
    podatku VAT, a także zgodność z celem wprowadzenia przepisów zawartych w art. 86 ust.
    2a-2h ustawy o VAT stanowiących o prewspółczynniku, właściwe jest zastosowanie przez X
    prewspółczynnika ustalonego dla X jako udział liczby wstępów odpłatnych na wydarzenia
    realizowane przez X w ramach działalności gospodarczej w ogólnej liczbie wstępów na
    wydarzenia organizowane przez X, odzwierciedlającej całość działalności X, tj. wejścia w
    ramach nieodpłatnej działalności statutowej i w celach działalności gospodarczej
    realizowanej przez X. W ten sposób możliwe będzie dokładne ustalenie tej części podatku
    naliczonego, która przypada na działalność gospodarczą prowadzoną przez X.
    Alternatywna metoda wyliczenia prewspółczynnika w stosunku do działalności
    prowadzonej przez X uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez X i
    urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej,
    pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i
    dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie
    najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną.
    Zastosowanie tzw. alternatywnego prewspółczynnika, wyliczonego w opisany powyżej
    sposób, zdaniem Wnioskodawcy, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez X
    działalności w zakresie opisanym powyżej i dokonywanych przez X nabyć z tym
    związanych, a także najlepiej uwzględnia cel przepisów o proporcjonalnym odliczaniu
    podatku naliczonego.
    Dodatkowo, X wskazuje, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego
    2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników
    prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian
    wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury
    oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia
    prewspółczynnika, aniżeli ta przedstawiona w Rozporządzeniu „pod warunkiem, że
    metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu
    przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”.
    W orzeczeniu z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219/18 Naczelny Sąd Administracyjny
    wskazał: „Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji
    odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że
    ustawodawca – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez
    podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których
    stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza

    możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi
    pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej
    reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi
    słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony podatnikowi (...)”.
    Co istotne, prawidłowość wskazanej metody została potwierdzona w stosunku do
    podmiotu o profilu działalności zbliżonym do X przez Naczelny Sąd Administracyjny. W
    wyroku z 16 stycznia 2025 r., sygn. I FSK 1292/21 NSA podkreślił, że:
    „Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że oparcie
    klucza o łatwo policzalny i obiektywny czynnik, jakim jest osoba odwiedzająca budynek
    Muzeum jest racjonalne. Rację ma Sąd pierwszej instancji, że osoby odwiedzające
    Muzeum można podzielić na dwie grupy, tj. te które korzystają z odpłatnej
    (opodatkowanej VAT) oferty Muzeum oraz te, które wchodzą do budynku, aby skorzystać z
    nieodpłatnej, działalności statutowej Muzeum (innej niż działalność gospodarcza).
    Jakkolwiek prezentowana metoda oddaje wprost jedynie liczbę osób odwiedzających
    Muzeum, to jednak – wbrew temu, co twierdzi organ – pośrednio, ale dość precyzyjnie
    ukazuje też specyfikę prowadzonej działalności. Pozwala ona na precyzyjne rozróżnienie
    odbiorcy oferty Muzeum na tego odbiorcę, który korzysta z odpłatnej opodatkowanej VAT
    oferty (np. nabywając opodatkowany VAT bilet wstępu na wystawę) albo korzysta z
    nieodpłatnej, nieopodatkowanej VAT sfery działalności Muzeum (np. udział w
    wydarzeniach ze wstępem wolnym). Logiczne jest, że każda z osób wchodzących na
    wystawy, imprezy, wydarzenia odbywające się w budynku Muzeum korzysta z
    infrastruktury budynku, a więc wpływa na koszty jego bieżącego utrzymania (np. energia,
    odprowadzenie ścieków, utrzymanie czystości) oraz stopniowe, techniczne zużywanie się
    substancji budynku i zainstalowanych w nim urządzeń. Liczba osób odwiedzających
    budynek Muzeum przekłada się więc na wydatki związane z utrzymaniem, eksploatacją,
    remontami i ulepszeniami budynku, które są związane z prewspółczynnikiem VAT”.
    W orzeczeniu NSA podkreślił również wadliwość metody opartej na kryterium sposobu
    pozyskiwania finansowania, uznając, że:
    „Kluczowe dla odliczenia VAT jest wykorzystywanie towarów i usług do poszczególnych
    celów, a nie sposób finansowania wydatków na towary i usługi. W u.p.t.u. brak jest
    uregulowań, które uzależniałyby prawo odliczenia podatku VAT od dokonanych zakupów
    w zależności od źródła ich finansowania. Również przedsiębiorca pozyskujący dotacje na
    określone wydatki ma prawo do odliczenia całości podatku VAT, jeżeli wykorzystuje je
    wyłącznie do czynności opodatkowanych. W szczególności nie ma tu zastosowania art. 88
    ust. 3a pkt 2 u.p.t.u., zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku
    należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w
    przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
    zwolniona od podatku. To, że działalność Muzeum jest częściowo finansowana dotacjami
    nie ma wpływu na odliczenie podatku”.
    Tym samym, prawidłowość metody, wskazanej we wniosku, została potwierdzona w
    orzecznictwie sądowym w bardzo podobnych okolicznościach.
    Dopuszczalność stosowania prewspółczynika, który jest bardziej reprezentatywny od
    metody wynikającej z Rozporządzenia, znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii
    orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, m.in. w następujących orzeczeniach z
    dnia 13 marca 2025 r., sygn. I FSK 2126/21, z dnia 29 października 2024 r., sygn. I FSK 418
    /21, z dnia 17 maja 2022 r., sygn. I FSK 104/19 z dnia 6 lutego 2020 r., sygn. I FSK 37/19, z
    dnia 14 stycznia 2020 r., sygn. I FSK 924/18, z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 1621/18
    z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 509/18, z dnia 14 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 347
    /18, z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 2094/18, z dnia 15 marca 2019 r., sygn. akt I
    FSK 701/18, z dnia 7 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 411/18, z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn.
    akt I FSK 1391/18, z dnia 10 stycznia 2019 r.: sygn. akt I FSK 444/18 i sygn. akt I FSK 1662
    /18, z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 425/18, z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. I FSK 219
    /18.

    Mając na uwadze powyższe argumenty, w opinii Wnioskodawcy, X będzie uprawnione na
    podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT do odliczenia VAT od zakupu towarów i usług
    służących działalności X, których nie sposób przypisać w całości do działalności
    gospodarczej lub celów innych działalność gospodarcza z zastosowaniem
    prewspółczynnika alternatywnego według wskazanej przez X metody. Przyjęta przez
    Wnioskodawcę kalkulacji prewspółczynnika, jako udział liczby wstępów odpłatnych na
    wydarzenia realizowane przez X w ramach działalności gospodarczej w ogólnej liczbie
    wejść do X odzwierciedlającej całość działalności X jest bardziej reprezentatywna niż
    metoda kalkulacji prewspółczynnnika wskazana w Rozporządzeniu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w myśl którego:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do obniżenia podatku
    naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem, istnieje obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.

    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    W świetle art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
        1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
          naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
          proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
          gospodarczej czynności opodatkowane oraz
        2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
          działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
          wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
          ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym
          mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
          gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
        1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z
          działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących
          prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
        2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
          działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
          przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
          działalnością;
        3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
          działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
          działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
          charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
          działalności innej niż gospodarcza;
        4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
          ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
          gospodarczej i poza tą działalnością.
    W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty

      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    W świetle art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia wynika, że:
      Rozporządzenie:
        1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
          wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
          gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
          przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany
          dalej ,,sposobem określenia proporcji”;
        2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego
          z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji
      uznaje się sposób ustalony według wzoru:
      X=A×100P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową
      instytucję kultury,

      P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.
    Natomiast w myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
        a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        - eksportu towarów,
        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
        b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
          podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
          kraju.
    Pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji, powinno być interpretowane tak
    jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z
    tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie –
    dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż
    gospodarcza działalności.
    Z kolei § 2 pkt 12 rozporządzenia stanowi, że:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych samorządowej
      instytucji kultury – rozumie się przez to przychody samorządowej instytucji kultury w
      rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z
      budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych
      dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów
      z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż
      odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy –
      wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których
      instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania
      jednostki samorządu terytorialnego.
    W myśl § 4 ust. 2 rozporządzenia;
      Przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów
      uzyskanych z tytułu:
        1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
          dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków
          trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
          oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do
          środków trwałych samorządowej instytucji kultury – używanych na potrzeby
          prowadzonej przez tę instytucję działalności;
        2) transakcji dotyczących:
        a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
          finansowych,
        b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
          transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z
    obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty

    przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę
    proporcję.
    Ponadto, stosownie do § 8 rozporządzenia:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-
      7, mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok
      podatkowy.
    Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co
    stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług,
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i
    usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem
    wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności
    gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze
    sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej.
    Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele
    inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w
    przedmiocie działalności danej jednostki.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowanie podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.
    Natomiast, przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot,
    który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do
    celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za
    działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły,
    majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Ponadto, należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych
    od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty
      podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w
      stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z
      tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90
    ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w
    ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą czynności
    podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Zasady tworzenia i działania instytucji kultury określa ustawa z dnia 25 października 1991
    r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87).
    W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu,
      upowszechnianiu i ochronie kultury.
    Stosownie do art. 1 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery,
      operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy
      kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w
      różnych dziedzinach kultury.
    Art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej stanowi, że:
      Jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc
      samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest
      podstawowym celem statutowym.
    Z art. 9 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej wynika, iż:
      Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego,
      mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym
      dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z
      budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw
      kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.
    Na mocy art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i
      prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta
      działalność jest prowadzona.
    Na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

      Organizatorzy, o których mowa w ust. 1, mogą na podstawie umowy zawartej z
      osobą fizyczną, osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą
      osobowości prawnej tworzyć instytucje kultury.
    W myśl art. 28 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności
    kulturalnej:
        1. Instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z
          uzyskiwanych przychodów.
        2. Przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym
          ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy
          składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub
          jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i
          prawnych oraz z innych źródeł.
        3. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:
        a) podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych
          zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
        b) celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
        c) celowej na realizację wskazanych zadań i programów.
    Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami ustawy o organizowaniu i prowadzeniu
    działalności kulturalnej, instytucja kultury finansowana lub dofinansowana jest przez
    organizatora (jednostkę samorządu terytorialnego) przez m.in. dotacje, w zakresie
    tworzenia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym
    jest ona prowadzona.
    Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia czy dokonując odliczeń podatku od wydatków, w
    odniesieniu do których X jest zobowiązany do stosowania przepisów o sposobie
    określenia proporcji (tzw. prewspółczynniku), zawartych w art. 86 ust. 2a-h ustawy, będzie
    uprawniony do stosowania prewspółczynnika ustalonego, jako udział liczby wstępów
    odpłatnych na wydarzenia realizowane przez Państwa w ramach działalności gospodarczej
    w ogólnej liczbie wejść odzwierciedlającej całość działalności X, tj. wejścia w ramach
    nieodpłatnej działalności statutowej i w celach działalności gospodarczej realizowanej
    przez X.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo samorządową instytucją kultury, utworzoną na
    podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej
    finansowaną przez Miasto, Ministerstwo właściwe do edukacji oraz Ministerstwo Nauki i
    Szkolnictwa Wyższego. Posiadają Państwo osobowość prawną i są wpisani do rejestru
    instytucji kultury. Są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Działają
    Państwo na podstawie: ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
    umowy utworzenia wspólnej instytucji kultury oraz Statutu. X w ramach swojej działalności
    statutowej prowadzi w istotnej mierze działalność odpłatną. Działalność ta obejmuje
    przede wszystkim sprzedaż biletów: na wystawy stałe i czasowe, do „(...)”, na warsztaty,
    seanse, wydarzenia specjalne (np. konferencje dla edukatorów) oraz pokazy naukowe.
    Ponadto, X wynajmuje wystawy objazdowe na potrzeby płatnych wydarzeń dla szkół, firm,
    instytucji. Istotną częścią działalności X jest również wynajem przestrzeni (...), w
    szczególności przestrzenie (...), sale konferencyjne. X jest również organizatorem
    wydarzeń komercyjnych – takich jak wieczory tematyczne, koncerty, wydarzenia specjalne
    organizowane z partnerami. Pozostała działalność odpłatna X obejmuje: usługi
    sponsoringu; realizację zleconych badań z obszaru komunikacji naukowej i procesów
    uczenia się; w ramach Pracowni (...) – projektowanie i realizacja narzędzi edukacyjnych,
    eksponatów i scenariuszy; testy produktów edukacyjnych oraz sprzedaż eksponatów.
    Działalność odpłatna jest istotną częścią Państwa działalności. Oprócz działalności
    odpłatnej X w ramach działalności statutowej realizuje również działania nieodpłatne.
    Obejmują one wstęp (...) – przestrzeń jest udostępniana sezonowo odwiedzającym, bez

    konieczności zakupu biletu. X w ramach działalności statutowej realizuje projekty
    edukacyjne i społeczne – bezpłatne programy kierowane do szkół, lub nauczycieli.
    Flagowymi programami w tym obszarze są (...), czy projekt (...). W ramach (...) dzieci i
    młodzież eksperymentują pod okiem opiekunów, zdobywając wiedzę i rozwijając
    kompetencje kluczowe. Tworzone w ramach programu (...) stwarzają możliwość
    upowszechniania nauki w społecznościach lokalnych. X wspiera merytorycznie spotkania
    odbywające się w ramach (...). Ponadto, X jako koordynator programu – wzmacnia rozwój
    (...) przy wsparciu (...). (...) powstały z inicjatywy (...). Działania podejmowane w ramach
    programu (...) obejmują przede wszystkim: organizację corocznej konferencji (...) w szkole,
    w ramach której przedstawiane są nowatorskie sposoby nauczania (...). W ramach działań
    nieodpłatnych X: uczestniczy w wydarzeniach popularyzujących naukę – m.in. (...),
    wydarzeniach plenerowych, festiwalach i innych aktywnościach finansowanych z grantów
    publicznych lub realizowanych w partnerstwie; udostępnia bezpłatnie scenariusze zajęć,
    narzędzia edukacyjne i inspiracje dla nauczycieli; okazjonalnie wspierając działalność
    odpłatną organizuje pokazy, eksperymenty i aktywności organizowane w przestrzeni
    ogólnodostępnej (...) – okazjonalne wydarzenia organizowane bez biletów; prowadzi
    wystawę objazdową w ramach programu (...), która jest dostępna nieodpłatnie dla szkół i
    nauczycieli; prowadzi analizę interakcji odwiedzających z eksponatami, testowanie nowych
    rozwiązań dydaktycznych, gromadzenie danych do rozwoju oferty edukacyjnej odpłatnej i
    nieodpłatnej; w ramach Pracowni (...) opracowuje nieodpłatnie (jak również odpłatnie)
    narzędzia edukacyjne, eksponaty i scenariusze. Istotną część Państwa działalności stanowi
    działalność odpłatna – działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Natomiast działania statutowe nieodpłatne, niegenerujące opodatkowania VAT,
    towarzyszą działalności kulturalnej świadczonej odpłatnie, jak również służą celom
    marketingowo-promocyjnym, co przekłada się na wzrost sprzedaży opodatkowanej VAT.
    Działania prowadzone przez X są częściowo realizowane w ramach działalności statutowej,
    jak również odpłatnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Źródłami
    finansowania działalności X są: środki własne z prowadzonej działalności w tym wpływy z
    biletów, przychody z prowadzonej działalności gospodarczej; dotacje przekazywane przez
    Organizatorów; środki otrzymywane od osób fizycznych i prawnych oraz przychody z
    innych źródeł. Ponoszone wydatki są dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na X,
    z wykazanymi na nich kwotami podatku od towarów i usług. Czynności opodatkowane
    VAT, jakich będą dotyczyć wskazane wydatki, obejmują przede wszystkim sprzedaż
    biletów: na wystawy stałe i czasowe, do „(...)”, na warsztaty, seanse, wydarzenia specjalne
    (np. konferencje dla edukatorów) oraz pokazy naukowe, a także wynajem przestrzeni, czy
    świadczone pomocniczo usługi sponsoringu, realizacja zleconych badań z obszaru
    komunikacji naukowej i procesów uczenia się, w ramach Pracowni (...), projektowanie i
    realizacja narzędzi edukacyjnych, eksponatów i scenariuszy, testy produktów
    edukacyjnych, sprzedaż eksponatów. Wśród czynności zwolnionych występować będą
    usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowe ze
    środków publicznych, usługi kulturalne, takie jak organizacja wydarzeń kulturalnych (art.
    43 ust. 1 pkt 29 oraz 33 ustawy). Usługi te będą występować w ograniczonym zakresie.
    Wśród działań nieodpłatnych niepodlegających opodatkowaniu VAT pojawiać się będą w
    szczególności: projekty edukacyjne i społeczne – bezpłatne programy kierowane do szkół,
    lub nauczycieli. Flagowymi programami, w tym obszarze są (...), czy projekt (...),
    szczegółowo opisane we wniosku; uczestnictwo w wydarzeniach popularyzujących naukę
    – m.in. (...), wydarzeniach plenerowych, festiwalach i innych aktywnościach finansowanych
    z grantów publicznych lub realizowanych w partnerstwie; udostępnianie bezpłatnie
    scenariuszy zajęć, narzędzia edukacyjne i inspiracje dla nauczycieli; organizacja wydarzeń
    ze wstępem wolnym; umożliwienie wstępu na wystawę objazdową w ramach programu
    (...), która jest dostępna nieodpłatnie dla szkół i nauczycieli; analiza interakcji
    odwiedzających z eksponatami, testowanie nowych rozwiązań dydaktycznych,
    gromadzenie danych do rozwoju oferty edukacyjnej odpłatnej i nieodpłatnej; organizacja
    konkursów. Wstęp na wskazane wydarzenia będzie wstępem wolnym, co oznacza, że
    każda osoba będzie mogła uczestniczyć w danym wydarzeniu. Ewentualnymi

    ograniczeniami wstępu mogą być ograniczenia ilościowe (np. pojemność sali), czy
    formalne (np. konieczność wcześniejszej deklaracji chęci udziału w wydarzeniu). Nie będą
    to jednak ulgi kierowane do określonych grup osób. X zamierza skalkulować
    prewspółczynnik w oparciu o liczbę uczestników w poszczególnych aktywnościach
    (odpłatnych i nieodpłatnych). X prowadzi szczegółową ewidencję wejść ewidencji wstępów
    na wystawy, imprezy, wydarzenia realizowane X oraz uczestników (...) koordynowanych
    przez X. Ewidencja ta wyodrębnia wejścia odpłatne i nieodpłatne. Na tej podstawie
    ustalono liczbę wstępów do obiektów i na wydarzenia X ogółem (wstępu do obiektów X,
    na konferencje, wydarzenia wyjazdowe, (...) i pozostałych wydarzeń), w tym liczbę wejść
    nieodpłatnych oraz liczbę wejść odpłatnych. Następnie wyliczono udział wejść odpłatnych
    na wydarzenia X w ogólnej liczbie wstępów na wydarzenia X. Finalnie prewspółczynnik
    kalkulowany jest jako iloraz liczby wstępów odpłatnych na wszystkie wydarzenia
    organizowane przez X (licznik) w ogólnej liczbie wstępów na wszystkie wydarzenia X
    (mianownik). Obecnie prewspółczynnik ustalony przez X, na podstawie Rozporządzenia, w
    oparciu o dane za 2024 r., wyniósł 37%, podczas, gdy prewspółczynnik ustalony w opisany
    powyżej sposób jako udział liczby wstępów odpłatnych na wydarzenia realizowane przez X
    w ramach działalności gospodarczej w ogólnej liczbie wstępów do X odzwierciedlającej
    zarówno działalność gospodarczą, jak i nieodpłatną działalność statutową X wyniósłby ok.
    77%. X będzie stosować prewspółczynnik do rozliczania wydatków bieżących, których nie
    jest w stanie przypisać bezpośrednio wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT,
    zwolnionej od VAT, jak i celów innych niż działalność gospodarcza. Dotyczyć one będą
    samego budynku, który wykorzystywany jest do działalności mieszanej, np. stosowne
    remonty, prace konserwacyjne, zakup niezbędnego sprzętu i wyposażenia, które będzie
    wykorzystywane w sposób mieszany, jak również usług, których przeznaczenie ma
    charakter mieszany, np. usługi doradcze, reklamowe, audytowe.
    W analizowanej sytuacji, stwierdzam, że z uwagi na fakt, że – jak Państwo wskazali – X
    prowadzi działalność statutową, niebędącą działalnością gospodarczą i równocześnie
    prowadzi komercyjną działalność gospodarczą (opodatkowaną i zwolnioną), i nie jest w
    stanie przypisać wydatków bieżących bezpośrednio wyłącznie do jednego typu
    działalności, to mają Państwo prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego
    przypisanego do działalności gospodarczej, zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy. W związku z wykonywaniem w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz
    zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze również uregulowania zawarte w art. 90 i
    następne ustawy.
    W tym miejscu należy wskazać, że w takich okolicznościach, które Państwo wskazali we
    wniosku, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Jak
    wynika z art. 86 ust. 2a ustawy – sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
    · zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
      działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT)
      oraz
    · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
      oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w
      całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że istnieje
    obowiązek wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać
    prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane metody, czy też
    sposoby, na podstawie których dokonuje się wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku
    naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego
    ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona
    działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.
    Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może
    wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog
    ten nie ma charakteru zamkniętego.
    Wskazać należy, że ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom
    możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy,
    natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Zatem, mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności.
    Zamierzają Państwo dokonać obliczenia proporcji na potrzeby odliczenia podatku
    naliczonego zgodnie z następującym wzorem: iloraz liczby wstępów odpłatnych na
    wszystkie wydarzenia organizowane przez X (licznik) w ogólnej liczbie wstępów na
    wszystkie wydarzenia X (mianownik).
    Państwa zdaniem, sposób obliczenia proporcji, zaproponowany przez Państwa, przede
    wszystkim odnosi się bezpośrednio do rzeczywistego wykorzystania wydatków X do
    prowadzonej działalności, z uwzględnieniem łatwo mierzalnego, jednoznacznego,
    weryfikowalnego i obiektywnego czynnika, jakim jest faktyczne korzystanie z usług X.
    Wskaźnik ten odzwierciedla proporcję w jakiej odbiorcy usług X korzystali z odpłatnej
    (opodatkowanej VAT) oferty X w stosunku do działań w ramach nieodpłatnej działalności
    statutowej X. Wskazane we wniosku rodzaje działalności – Państwa zdaniem – mogą być
    przejawem działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż gospodarcza.
    Zaprezentowana zaś przez X metoda uwzględnia – Państwa zdaniem – zarówno osoby
    korzystające z ww. przejawów działalności gospodarczej, jak i nieodpłatnej działalności
    statutowej (działalności innej niż gospodarcza). W Państwa opinii, kryterium wstępu jest
    prostym i obiektywnym wskaźnikiem, który odzwierciedla proporcję, w jakiej X prowadzi
    działalność gospodarczą w relacji do działań innych niż działalność gospodarcza dla
    potrzeb VAT.
    Przyjęta zaś w Rozporządzeniu metoda, Państwa zdaniem, jest całkowicie oderwana od
    rodzajów aktywności podejmowanych przez Państwa.
    Sposób wybrany przez Państwa – w Państwa opinii – konstrukcyjnie koresponduje z
    przykładowymi sposobami określenia proporcji wskazanymi przez samego ustawodawcę
    w art. 86 ust. 2c ustawy. Metodologia wynikająca z Rozporządzenia nie została
    przystosowana bowiem do instytucji kultury zasadniczo prowadzących działalność
    odpłatną. Zaproponowana przez X metoda stosując obiektywne kryteria odzwierciedla
    relację działań w ramach działalności gospodarczej do tych niestanowiących działalności
    gospodarczej.
    W Państwa ocenie, zaproponowana metoda kalkulacji prewspółczynnika w sposób
    doskonalszy niż prewspółczynnik, wynikający z Rozporządzenia, będzie zapewniała
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Potwierdzają to przesłanki szczegółowo opisane w uzasadnieniu prawnym wniosku:

    · przyjęcie metodologii opartej na zasadniczej działalności prowadzonej przez X (zarówno
      odpłatnej, jak i nieodpłatnej);
    · wskaźnik pozwalający w sposób prosty i obiektywny określić stosunek działalności
      gospodarczej do działalności niestanowiącej działalności gospodarczej dla potrzeb VAT;
    · metodologia ta w sposób właściwszy niż prewspółczynnik kalkulowany metodą z
      Rozporządzenia odzwierciedla specyfikę działalności X, która zasadniczo jest
      działalnością odpłatną;
    · metodologia ta w podobnej sytuacji została zaaprobowana przez orzecznictwo sądowe
      jako ta, które w sposób bardziej obiektywny odzwierciedla część wydatków
      przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
      działalność gospodarcza.
    Zatem, zaproponowana metoda kalkulacji prewspółczynnika – zdaniem Państwa – w
    sposób doskonalszy niż prewspółczynnik, wynikający z Rozporządzenia, będzie
    odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Metoda obliczania prewspółczynnika przyjęta w Rozporządzeniu oparta jest – według
    Państwa – na określonych – uproszczonych założeniach. Przyjmowanie udziału obrotów w
    ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii przychodu wykonanego (Rozporządzenie
    przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych podatników –
    urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu
    budżetowego, samorządowej instytucji kultury bez podziału na poszczególne rodzaje
    działalności); opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze
    działalności podejmowanej przez m.in. samorządową instytucję kultury.
    Powyższy wniosek wynika także, z uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania
    podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów
    mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej
    kategorii podmiotów była bowiem tłumaczona cechami relewantnymi określonych
    podmiotów w tym instytucji kultury, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające
    poza systemem VAT i w pewnym zakresie podejmują działania opodatkowane.
    Ponadto, przyjęty w Rozporządzeniu wzór – w Państwa ocenie – zmierzający do
    porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego
    utożsamianego z wysokością przychodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy
    inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną
    instytucji kultury. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach)
    powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego
    uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika
    (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).
    Zdaniem Państwa, uproszczony charakter metody przyjętej w Rozporządzeniu związany
    jest również z tym, iż jest ona wspólna dla wszystkich samorządowych/państwowych
    instytucji kultury, niezależnie od tego, jaki jest przedmiot ich działalności. Różnic w
    zakresie funkcjonowania różnego rodzaju samorządowych/państwowych instytucji kultury
    metoda ta jednak nie uwzględnia. O ile metoda ta może być właściwa dla instytucji, które
    w dużej mierze realizują zadania nieodpłatne, jednak jest ona całkowicie nieadekwatna w
    sytuacji, gdy instytucja kultury prowadzi w przeważającej mierze działalność odpłatną.
    W przypadku działalności prowadzonej przez X – jak Państwo wskazują – występuje
    sytuacja zasadniczo odmienna od powyżej zakładanej. Specyfika tej działalności przejawia
    się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających
    VAT. Działalność X jest w istotnej części działalnością gospodarczą dla potrzeb VAT, zaś
    podejmowanie działań w innych niż gospodarcze celach, w przypadku X jest ograniczone.
    Kalkulacja prewspółczynnika, zgodnie z treścią Rozporządzenia, w sposób nieuzasadniony
    ogranicza więc prawo od odliczenia podatku naliczonego przez X.

    Obecnie prewspółczynnik ustalony przez X, na podstawie Rozporządzenia, w oparciu o
    dane za 2024 r., wyniósł 37%, podczas, gdy prewspółczynnik ustalony, w opisany powyżej
    sposób, jako udział liczby wstępów odpłatnych na wydarzenia realizowane przez X w
    ramach działalności gospodarczej w ogólnej liczbie wstępów do X odzwierciedlającej
    zarówno działalność gospodarczą, jak i nieodpłatną działalność statutową X wyniósłby ok.
    77%.
    Zaznaczyć w tym miejscu należy, że z powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i 2h ustawy
    wynika, że zaproponowany sposób musi zapewniać dokonanie odliczenia wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz musi być
    bardziej reprezentatywny niż metoda zaproponowana w rozporządzeniu.
    Przesłanką zaproponowanej przez Państwa metody nie może być wyłącznie to, że jest ona
    korzystniejsza dla Państwa. Należy zauważyć, że sam fakt, iż zastosowanie do ustalenia
    proporcji odliczenia (prewspółczynnika) wzoru przewidzianego dla samorządowej
    instytucji kultury w rozporządzeniu będzie skutkowało tym, że obliczony prewspółczynnik
    będzie niższy, a tym samym kwota odliczonego podatku też będzie niższa w porównaniu z
    metodą zaprezentowaną przez Państwa, nie wskazuje, że proporcja obliczona według
    danych dotyczących liczby wstępów na wydarzenia realizowane przez X zapewni
    dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
    działalność gospodarczą oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających
    na działalność gospodarczą oraz cele inne. Wyboru metody obliczenia proporcji nie można
    bowiem uzależniać od ostatecznej wysokości procentowej wskaźnika. Doprowadzałoby to
    bowiem każdorazowo do wyboru najwyższego wskaźnika, a tym samym do
    nieadekwatnego (zawyżonego) zakresu prawa do odliczenia podatku, uwzględniając jak
    wskazano wcześniej nieprecyzyjność wybranej metody.
    W rozpatrywanej sprawie z zaproponowaną we wniosku metodą nie sposób się zgodzić
    również ze względu na fakt, że Państwa argumentacja nie zawiera racjonalnych i
    obiektywnych powodów, dla których wskazana metoda najbardziej odpowiada specyfice
    Państwa działalności. Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających
    na stwierdzenie, że zastosowany przez Państwa sposób określenia proporcji będzie
    gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych
    towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.
    Oparcie proporcji na liczbie wstępów na wydarzenia realizowane przez X nie jest
    równoznaczne z rzeczywistym stopniem wykorzystania zakupów związanych z
    funkcjonowaniem (...) do wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej.
    Należy raz jeszcze wskazać, że mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w
    sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze
    charakter działalności (w tym zwłaszcza statutowej) prowadzonej przez instytucję kultury,
    a także sposób finansowania tej instytucji.
    Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami ustawy o organizowaniu i prowadzeniu
    działalności kulturalnej samorządowej instytucją kultury, finansowanej lub
    dofinansowanej przez Miasto, Ministerstwo właściwe do edukacji oraz Ministerstwo Nauki
    i Szkolnictwa Wyższego m.in. poprzez dotacje, przekazywane przez Organizatorów, środki
    otrzymywane od osób fizycznych i prawnych oraz przychody z innych źródeł w zakresie
    tworzenia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym
    jest ona prowadzona. Zaproponowana przez Państwa metoda nie uwzględnia tego, że
    instytucje kultury otrzymują dotacje nie tylko do działalności innej niż gospodarcza, ale
    także inne dotacje, w tym na ogólne funkcjonowanie (również w ramach działalności
    gospodarczej). Są to dotacje, których nie otrzymują inni przedsiębiorcy prowadzący
    komercyjną działalność gospodarczą. Przyjęta przez Państwa metoda nie uwzględniają

    zatem specyfiki działalności prowadzonej przez jednostki sektora finansów publicznych
    (do których należą państwowe i samorządowe instytucje kultury) oraz tych elementów
    prowadzonej działalności kulturalnej ((...)), które mają wpływ na jej prowadzenie i
    funkcjonowanie. Metoda wskazana przez Państwa nie oddaje specyfiki prowadzonej
    działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zatem, uznać należy, że zastosowanie
    wskazanej przez Państwa metody mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia
    podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.
    Kierując się zasadą neutralności, punktem wyjścia dla kalkulacji prewspółczynnika
    (sposobu określenia proporcji) w sytuacji wydatków mieszanych, przewidzianej w art. 86
    ust 2a ustawy, powinien być konkretny wydatek, bo to on wykazuje związek tak z
    działalnością gospodarczą jak i inną działalnością podatnika. Aby zrealizować cele
    wynikające z ww. przepisu, realizując zasadę neutralności, należy zestawić konkurencyjne
    sposoby określania proporcji z konkretnym wydatkiem. Dopiero wówczas jest możliwe
    ustalenie, jaki sposób ustalenia proporcji jest najbardziej właściwy.
    Z treści wniosku wynika, że w ramach swojej działalności wykonują Państwo przede
    wszystkim następujące czynności opodatkowane podatkiem VAT – sprzedaż biletów: na
    wystawy stałe i czasowe, do „(...)”, na warsztaty, seanse, wydarzenia specjalne (np.
    konferencje dla edukatorów) oraz pokazy naukowe, a także wynajem przestrzeni, czy
    świadczone pomocniczo usługi sponsoringu, realizacja zleconych badań z obszaru
    komunikacji naukowej i procesów uczenia się, w ramach Pracowni (...), projektowanie i
    realizacja narzędzi edukacyjnych, eksponatów i scenariuszy, testy produktów
    edukacyjnych, sprzedaż eksponatów.
    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za
    najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i
    dokonywanych nabyć, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości tego
    współczynnika budzą wątpliwości.
    Proponowana przez Państwa metoda określenia proporcji nie jest metodą gwarantującą,
    że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług
    będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Prezentowana metoda oddaje
    jedynie liczbę osób odwiedzających (...), a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której
    mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane. Liczba wejść do (...) (odpłatnych i nieodpłatnych) nie odnosi się
    w żaden sposób np. do wynajmu przestrzeni, czy świadczonych pomocniczo usług
    sponsoringu, realizacji zleconych badań z obszaru komunikacji naukowej i procesów
    uczenia się, w ramach Pracowni (...), projektowania i realizacji narzędzi edukacyjnych,
    eksponatów i scenariuszy, testów produktów edukacyjnych, czy sprzedaży eksponatów itp.
    Wskazana przez Państwa metoda kalkulacji proporcji, może zatem prowadzić do
    nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.
    Z wykorzystywaniem wskazanej metody nie da się zatem w sposób obiektywny,
    wiarygodny i pełny określić wykorzystywania dokonywanych nabyć towarów i usług do
    działalności gospodarczej.
    Zaproponowana przez Państwa metoda określenia proporcji nie jest metodą
    gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych
    towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny, zatem nie można
    także przyjąć, że wskazany przez Państwa sposób kalkulacji proporcji odpowiada zasadom
    kalkulacji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

    Natomiast przy pomocy sposobu wyliczania proporcji, zaproponowanego przez
    prawodawcę, Państwo, jako samorządowa instytucja kultury, świadcząca czynności
    zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i poza taką działalnością, wyliczą
    matematycznie wysokość proporcji, przy zastosowaniu której będą dokonywać rozdziału
    podatku naliczonego od wydatków tylko przez Państwa faktycznie ponoszonych, jednak
    wyłącznie takich, które są związane z czynnościami mieszczącymi się w pojęciu działalności
    gospodarczej (opodatkowanej), a których to przypisanie wyłącznie do tych czynności nie
    jest możliwe. Metoda wskazana w rozporządzeniu najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć oraz z uwagi na sposób wyliczenia
    wskaźnika obiektywnie odzwierciedla tę część wydatków, która przypada na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Ww. metoda obliczania
    proporcji dla samorządowej instytucji kultury uwzględnia bowiem specyfikę działalności
    samorządowej instytucji kultury, prowadzącą przede wszystkim działalność statutową.
    Ponadto, jak już wskazano powyżej, z zaproponowaną we wniosku metodą nie sposób się
    zgodzić również ze względu na fakt, że Państwa argumentacja nie zawiera racjonalnych i
    obiektywnych powodów, dla których wskazana metoda najbardziej odpowiada specyfice
    Państwa działalności.
    Należy powtórzyć, że przesłanką przyjęcia zaproponowanej przez Państwa metody nie
    może być wyłącznie to, że jest ona korzystniejsza dla Państwa. Z powołanych wyżej
    przepisów art. 86 ust. 2b i 2h ustawy wynika bowiem, że zaproponowany sposób musi
    zapewniać dokonanie odliczenia wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz być bardziej reprezentatywny niż metoda
    zaproponowana w rozporządzeniu.
    Tym samym, w celu odliczania podatku naliczonego od wskazanych we wniosku wydatków
    powinni Państwo stosować sposób określenia proporcji, z uwzględnieniem zasad
    określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy z uwzględnieniem przepisu § 4 ust. 1
    rozporządzenia, ustalony dla samorządowej instytucji kultury, ponieważ sposób ten, w
    porównaniu do metody wskazanej przez Państwa, bardziej będzie odpowiadać specyfice
    wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć przez (...). W związku z wykonywaniem w
    ramach Państwa działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, muszą Państwo uwzględnić również
    uregulowania zawarte w art. 90 i następne ustawy.
    Podsumowując, stwierdzam, że dokonując odliczeń podatku naliczonego od wydatków
    bieżących związanych z utrzymaniem, eksploatacją, remontami, ulepszeniami budynku X,
    ponoszonych na potrzeby działalności odpłatnej, jak i nieodpłatnej, w odniesieniu do
    których będą Państwo zobowiązani do stosowania przepisów o sposobie określenia
    proporcji, zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, nie będą Państwo uprawnieni w
    odniesieniu do tych zakupów do stosowania prewspółczynnika, ustalonego na podstawie
    udziału liczby wstępów odpłatnych na wydarzenia realizowane przez Państwa w ramach
    działalności gospodarczej w ogólnej liczbie wejść odzwierciedlającej całość działalności X,
    tj. wejścia w ramach nieodpłatnej działalności statutowej i w celach działalności
    gospodarczej realizowanej przez Państwa. W związku z tym, że zaprezentowany przez
    Państwa sposób określenia proporcji nie jest bardziej reprezentatywny i tym samym nie
    odpowiada najbardziej specyfice wykonywanej przez Państwa działalności, to powinni
    Państwo zastosować sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy z uwzględnieniem przepisu § 4 ust. 1 rozporządzenia.
    Zatem, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy, będącej
    przedmiotem interpretacji, pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego, podanym
    przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem
    się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy, będącej
    przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które
    nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej,
    rozpatrzone.
    W odniesieniu do przywołanych orzeczeń na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii
    nie może wpłynąć powołane orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do
    indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z
    powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie
    wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc
    obowiązująca zaprezentowanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw,
    dla których zostały wydane.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.