Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1089/13/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-30
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży w 2013r. działek nabytych w części w 2003r. i w części w 2013r. gdy w dniu sprzedaży zakupiono lokal mieszkalny a zapłata nastąpiła na zasadzie kompensaty wzajemnych roszczeń pomiędzy stronami.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; udział; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 5 listopada 2013 r. (data otrzymania drogą elektroniczną 5 listopada 2013 r.), uzupełnionym 20 listopada i 20 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 17 grudnia 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-1089/13/MM wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 20 grudnia 2013 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 28 sierpnia 2003 r. w kancelarii notarialnej stawili się Wnioskodawca oraz jego matka, która oświadczyła, że własność nieruchomości o powierzchni 2.564 m2, składającej się z działki numer 2243/34, opisanej w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy ujawniona jest na podstawie umowy sprzedaży z 4 września 1997 r. na rzecz jej drugiego syna T. oraz jej po połowie. Aktem notarialnym potwierdziła umowę darowizny na rzecz Wnioskodawcy będącego jej synem całego swojego udziału wynoszącego połowę opisanej wyżej nieruchomości a obdarowany darowiznę tę przyjął.

W dniu 27 sierpnia 2008 r. w kancelarii notarialnej stawili się Wnioskodawca oraz jego brat T. Oświadczyli, że prawo własności nieruchomości opisanej w księdze wieczystej Sądu Rejonowego wpisane jest na ich rzecz – w udziałach po 1/2 części – na podstawie umowy sprzedaży z 4 września 1997 r. oraz umowy darowizny z 28 sierpnia 2003 r. Nieruchomość ta stanowi działkę oznaczoną numerem geodezyjnym 2243/34 o powierzchni 2.564 m2, w dziale III tej księgi wieczystej ujawniony jest przeniesiony celem współobciążenia z KW nr 5767 20 października 1997 r. – wpis służebności drogi, a dział IV tej księgi wieczystej wolny jest od wpisów. Ponadto przedkładając ostateczną decyzję o podziale nieruchomości oświadczyli, że nieruchomość uległa podziałowi geodezyjnemu w wyniku czego powstały działki o numerach:

1.  3035/34, której powierzchnia wynosi 854 m2 ,
2.  3036/34, której powierzchnia wynosi 852m2,
3.  3037/34, której powierzchnia wynosi 820 m2,
4.  3038/34, której powierzchnia wynosi 38 m2

–opisane wyżej działki – zgodnie z treścią przywołanej decyzji o podziale nieruchomości – w planie zagospodarowania przestrzennego – położone są między innymi – w terenach ekstensywnej zabudowy mieszkaniowej o symbolu G MNZ, gdzie minimalna powierzchnia nowo wydzielanych działek pod zabudowę wolnostojącą wynosi 700 m2, przy czym dla części terenów MNZ ustalono 30% stawkę wzrostu wartości nieruchomości. Działka numer 3035/34 zabudowana jest wybudowanym w oparciu o pozwolenie budowlane przez brata Wnioskodawcy – budynkiem mieszkalnym – obecnie w stanie surowym zamkniętym o projektowanej powierzchni użytkowej około 130 m2 a pozostałe działki powyżej opisane są niezabudowane. Podstawę podziału stanowią: wyciąg główny z wykazu zmian gruntowych wraz z trzema opisami i mapami – dokumenty sporządzone 5 sierpnia 2008 r. z upoważnienia Prezydenta Miasta, a zaopatrzone w klauzule, że stanowią podstawę wpisu do księgi wieczystej, ostateczna decyzja o podziale nieruchomości wydana 8 lipca 2008 r. z upoważnienia Prezydenta Miasta, z treści której wynika również położenie nieruchomości w planie zagospodarowania przestrzennego tegoż miasta. W oparciu o te materiały geodezyjne Wnioskodawca oraz jego brat dokonali częściowego zniesienia współwłasności w wyniku czego:

1.  prawo własności działki oznaczonej numerem geodezyjnym 3035/34 o powierzchni 854 m2 nabywa brat Wnioskodawcy,
2.  prawo własności działki oznaczonej numerem geodezyjnym 3036/34 o powierzchni 852 m2 nabywa Wnioskodawca.

Powyższa czynność działowa odbyła się bez żadnych spłat i dopłat wzajemnych a strony wzajemnie z tytułu niniejszej umowy nie wystąpią do siebie z żadnymi roszczeniami.

W dniu 2 sierpnia 2013 r. w kancelarii notarialnej stawili się Wnioskodawca oraz jego brat T. Oświadczyli, że są – w udziałach wynoszących po 1/2 części każdy z nich na podstawie umowy darowizny z 28 sierpnia 2003 r. (w przypadku Wnioskodawcy) i umowy sprzedaży z 4 września 1997 r. (w przypadku brata) – współwłaścicielami nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość tę stanowi działka o numerze geodezyjnym 3037/34 o powierzchni 0,0820 ha. Dokonują zniesienia współwłasności odnośnie do tej nieruchomości w ten sposób, że własność nieruchomości w całości nabywa Wnioskodawca. Oświadczyli, że na powyższe zniesienie współwłasności wyrażają zgodę, zniesienie współwłasności następuje pomiędzy stronami tej umowy – w I grupach podatkowych – bez spłat, z tytułu niniejszej umowy nie wystąpią do siebie z żadnymi roszczeniami.

W dniu 8 października 2013 r. przed notariuszem stawili się Wnioskodawca, jego brat T. oraz małżonkowie W. Pan W. oświadczył, że działa we własnym imieniu jako przedsiębiorca prowadzący indywidualną działalność gospodarczą, a działalność ta wpisana jest do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej, na dowód czego okazał zaświadczenie o wpisie w CEIDG. Jako przedsiębiorca – na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę z 15 września 2011 r. wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta oraz prawomocnego postanowienia Prezydenta Miasta o sprostowaniu tej decyzji z 7 lutego 2012 r. – na nieruchomościach stanowiących działki o numerach geodezyjnych 3037/34 oraz 3036/34 o łącznej powierzchni 0,1672 ha (a także na działce numer 3035/34) prowadzi proces inwestycyjny polegający na budowie sześciu parterowych domków jednorodzinnych. Wszystkie budynki są realizowane na podstawie stanowiącego własność jego firmy projektu osiedla budynków mieszkalnych jednorodzinnych opracowanego przez pracownię projektową, a różnią się standardem budynku i wykończeniem (w związku z uwzględnieniem specjalnych życzeń klientów). Dla budynków tych zgodnie z pismem Prezydenta Miasta z 11 maja 2012 r. nie ma możliwości wyodrębnienia oddzielnych działek gruntu. Powyższa inwestycja finansowana jest ze środków własnych firmy Pana W. W stosunku do Pana W. nie jest prowadzone żadne postępowanie administracyjne, sądowe lub egzekucyjne, które mogłoby mieć wpływ na skuteczność tej umowy. W budynku nr 24H posadowionym na nieruchomościach znajduje się lokal mieszkalny numer 1, składający się z holu wejściowego, kuchni i pokoju dziennego, dwóch sypialni, WC i łazienki, przy czym łączna powierzchnia użytkowa tego lokalu wynosi 49,26 m2, z tym lokalem mieszkalnym związany jest udział w wysokości 1/6 części w prawie własności działek gruntu o numerach geodezyjnych 3037/34 oraz 3036/34 i ten sam udział w częściach wspólnych budynków, urządzeń i innych części wspólnych nieruchomości nie służących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali. Wnioskodawca sprzedał małżonkom W. prawo własności nieruchomości:

1.  stanowiącej działkę 3037/34 o powierzchni 0,0820 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą,
2.  stanowiącej działkę 3036/34 o powierzchni 0,0852 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Ponadto małżonkowie W. oraz Wnioskodawca ustanawiają odrębną własność lokalu mieszkalnego numer 1, w budynku nr 24H, którego łączna powierzchnia wynosi 49,26 m2 i postanawiają, że z lokalem tym związany jest udział wynoszący 1/6 część w prawie własności działek gruntu o numerach geodezyjnych 3037/34 oraz 3036/34 i ten sam udział w częściach wspólnych budynków, urządzeń i innych części wspólnych nieruchomości nie służących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali. Małżonkowie W. sprzedają Wnioskodawcy samodzielny opisany powyżej lokal mieszkalny wraz z udziałem wynoszącym 1/6 część w prawie własności działek gruntu o numerach geodezyjnych 3037/34 oraz 3036/34 i tym samym udziałem w częściach wspólnych budynków, urządzeń i innych części wspólnych nieruchomości nie służących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali. Cena sprzedaży działek numer 3037/34 i 3036/34 wyniosła 136.000,00 zł a cena sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomościach gruntowych i w częściach wspólnych wyniosła 136.000,00 zł. Wzajemna zapłata cen sprzedaży nastąpiła na zasadzie kompensaty pomiędzy stronami. Cena za lokal mieszkalny jest ceną brutto i zawarty jest w niej podatek VAT. Ponadto brat Wnioskodawcy oświadczył, że na działce o numerze geodezyjnym 3035/34, która pozostaje jego własnością, ustanawia na rzecz każdoczesnych właścicieli działek 3037/34 oraz 3036/34 nieodpłatną i nieograniczoną w czasie służebność gruntową polegającą na prawie do przechodu i przejazdu przez działkę numer 3035/34 oraz na prawie do parkowania na niej.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że wartość działki o nr 3036/34 na dzień częściowego zniesienia współwłasności, tj. na dzień 27 sierpnia 2008 r. – 30.000 zł (działka niezabudowana), wartość działki o nr 3035/34 na dzień częściowego zniesienia współwłasności, tj. na dzień 27 sierpnia 2008 r. – na 130.000 zł (wartość działki powiększona o wartość nowo budowanego domu (100.000 zł) będącego własnością brata Wnioskodawcy). Wartość rynkową całości oszacowana na 160.000 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1.  Czy w wyniku podziału działek oraz częściowego zniesienia współwłasności dokonanego aktem notarialnym z 27 sierpnia 2008 r. doszło jedynie do podziału majątku objętego współwłasnością co nie stanowi nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w wyniku częściowego zniesienia współwłasności dokonanego aktem notarialnym z 2 sierpnia 2013 r. doszło jedynie do podziału majątku objętego współwłasnością co nie stanowi nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy w przypadku przyjęcia, że wyniku częściowego zniesienia współwłasności dokonanego aktem notarialnym z 2 sierpnia 2013 r. doszło do nowego nabycia – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – 1/2 działki o numerze geodezyjnym \`(...)\` o powierzchni 0,0820 ha, to jej sprzedaż podlega rygorom art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.?
4.  Czy w przypadku spełnienia się warunku zawartego w pytaniu 3 Wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania ze zwolnienia – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek dochodowy od osób fizycznych płaci się w przypadku uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zasady rozliczenia, wysokość opodatkowania i możliwość skorzystania z ulg podatkowych przy odpłatnym zbyciu nieruchomości i praw majątkowych zależą od daty nabycia (wybudowania) zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego. To skutek dwóch zmian przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pierwsza zmiana weszła w życie 1 stycznia 2007 r., druga obowiązuje od 1 stycznia 2009 r. Dlatego podstawowym elementem decydującym o tym czy odpłatne zbycie nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz na jakich zasadach – ma moment nabycia tej nieruchomości. Zgodnie z opisanym powyżej stanem faktycznym 28 marca 2003 (winno być 28 sierpnia 2003 r.) Wnioskodawca uzyskał w formie darowizny od swej matki połowę działki, zaś drugim właścicielem tej działki był jego brat. W dniu 27 sierpnia 2008 r. działkę tę bracia podzielili na 4 mniejsze działki jednocześnie znosząc częściowo współwłasność w ten sposób, że pierwsza z owych działek przypadła bratu Wnioskodawcy na własność zaś druga jemu. Owemu zniesieniu nie towarzyszyły żadne spłaty a podział był ekwiwalentny. Powyżej opisany podział nieruchomości nie powoduje zmiany właściciela wydzielanych działek. Na skutek dokonania podziału nie dochodzi do przeniesienia własności wydzielanych działek na nowego właściciela, a więc nie dochodzi do ich nabycia. W podobnym tonie wypowiedział się m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, który w interpretacji indywidualnej z 27 listopada 2009 r. (Znak: ITPB2/415-877/08/RS) wyjaśnił, że w przypadku sprzedaży nieruchomości na sposób opodatkowania „(\`(...)\`) nie ma wpływu podział nieruchomości, w wyniku czego nastąpi zmiana ich powierzchni oraz numerów ewidencyjnych. W powołanym przepisie mowa jest, bowiem o dacie nabycia nieruchomości, a nie dacie jej scalenia czy podziału.(\`(...)\`)”. Jak natomiast zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 16 sierpnia 2011 r. (Znak: IPTPB2/415-245/11-4/MD): „(\`(...)\`) nie jest istotny fakt czy nieruchomość będzie sprzedana w całości, czy też po podziale nieruchomości na mniejsze działki. Istotne znaczenie ma tylko data nabycia własności nieruchomości (\`(...)\`)”.

Podsumowując:

Ad 1. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku podziału działek oraz częściowego zniesienia współwłasności dokonanego aktem notarialnym 27 sierpnia 2008 r. doszło jedynie do podziału majątku objętego współwłasnością co nie stanowi nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 2 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca z bratem dokonali zniesienia współwłasności w zakresie trzeciej z działek powstałej na skutek podziału 27 sierpnia 2008 r. w ten sposób, że jej własność w całości posiadł Wnioskodawca – bez spłat z tego tytułu.

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku częściowego zniesienia współwłasności dokonanego aktem notarialnym 2 sierpnia 2013 r. doszło do nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych właśnie tego dnia. Należy jednak podkreślić, że nabycie to dotyczyło jedynie 50% własności w tej działce, gdyż pozostałe 50% było już w posiadaniu Wnioskodawcy od dnia uzyskania darowizny na jego rzecz czyli od 28 marca 2003 r. (winno być 28 sierpnia 2003 r.).

Ad. 3. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku częściowego zniesienia współwłasności dokonanego aktem notarialnym 2 sierpnia 2013 r. doszło do nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – 1/2 działki o numerze geodezyjnym 3037/34 o powierzchni 0,0820 ha co oznacza, że jej sprzedaż podlega rygorom art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Od 1 stycznia 2009 r. wprowadzono nowe zwolnienie tzw. ulgę mieszkaniową, a zlikwidowana została tzw. ulga meldunkowa. Ulga mieszkaniowa stanowi, że wolne od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 2 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Do wydatków na własne cele mieszkaniowe zalicza się m.in. wydatki na: nabycie budynku mieszkalnego, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, a także na budowę, adaptację czy też remont własnego budynku mieszkalnego bądź lokalu mieszkalnego.

Ad. 4. Zdaniem Wnioskodawcy, uprawniony jest on do skorzystania ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., gdyż 8 października 2013 r. dokonał zbycia działek gruntu o numerach geodezyjnych 3037/34 oraz 3036/34 w zamian za odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z udziałem 1/6 część w prawie własności działek gruntu o numerach geodezyjnych 3037/34 oraz 3036/34 i tym samym udziałem w częściach wspólnych budynków, urządzeń i innych części wspólnych nieruchomości nie służących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali. Ulga ta odnosi się do przychodu ze sprzedaży 1/2 działki o numerze geodezyjnym 3037/34 nabytej 2 sierpnia 2013 r., gdyż pozostałe części sprzedawanych działek zostały nabyte w 2003 r. i jako takie nie są objęte przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaś kwota zapłacona za nabycie własność lokalu mieszkalnego stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2003 r. otrzymał w darowiźnie udział w nieruchomości w wysokości 1/2. Pozostały udział należał do brata wnioskodawcy. W 2008 r. – w konsekwencji podziału nieruchomości na 4 działki i częściowego zniesienia współwłasności – wnioskodawca otrzymał na własność działkę nr 3036/34 o wartości 30.000 zł, natomiast brat Wnioskodawcy działkę nr 3035/34 o wartości 130.000 zł.

Następnie 2 sierpnia 2013 r. dokonano kolejnego częściowego zniesienia współwłasności, na podstawie którego Wnioskodawca otrzymał działkę nr 3037/34.

W dniu 8 października 2013 r. Wnioskodawca sprzedał obie posiadane na wyłączną własność działki.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu – współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego – współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu – każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. W wyniku podziału fizycznego powstają nowe rzeczy. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży – które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Natomiast gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat), to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Wobec powyższego wyjaśnienia dla celów podatku dochodowego bieg terminu pięcioletniego dla udziału w nieruchomości, nabytego ponad udział we współwłasności, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze zniesienia współwłasności.

W omawianej sprawie należy zatem ustalić czy i ewentualnie jaką część udziału w nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze częściowego zniesienia współwłasności w 2008 r. i w 2013 r. Aby tego dokonać należy porównać wartość jaką w momencie częściowego zniesienia współwłasności miał udział Wnioskodawcy w nieruchomościach z wartością majątku jaki otrzymał Wnioskodawca w konsekwencji danego podziału.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem częściowego zniesienia współwłasności w 2008 r. były dwie działki o łącznej wartości 160.000 zł. Udział Wnioskodawcy i jego brata we współwłasności był równy. Wnioskodawca otrzymał działkę nr 3035/34 o wartości 30.000 zł, natomiast brat Wnioskodawcy otrzymał działkę zabudowaną nr 3036/34 o wartości 130.000 zł. Zatem w wyniku częściowego zniesienia współwłasności Wnioskodawca nie otrzymał nieruchomości o wartości większej niż wart był jego udział we współwłasności.

Podsumowując, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w 2008 r. nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż Wnioskodawca otrzymał nieruchomość, która po dokonanym podziale nie przekroczyła wartości udziału jaki pierwotnie mu przysługiwał. Nabycie działki 3036/34 należy utożsamiać z 2003 r.

Odnosząc się natomiast do częściowego zniesienia współwłasności z 2013 r., w konsekwencji którego Wnioskodawca otrzymał w całości działkę nr 3037/34, należy stwierdzić, że po stronie Wnioskodawcy nastąpiło nowe nabycie. Przedmiotem częściowego zniesienia współwłasności była wyłącznie działka nr 3037/34, w której Wnioskodawca posiadał udział w wysokości 1/2. Otrzymując na wyłączną własność całą działkę nr 3037/34, udział Wnioskodawcy jaki pierwotnie mu przysługiwał we współwłasności dzielonego majątku uległ powiększeniu o 1/2.

Podsumowując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że działkę nr 3037/34 Wnioskodawca w udziale 1/2 nabył w 2003 r. w drodze darowizny i w udziale 1/2 części w 2013 r. na podstawie częściowego zniesienia współwłasności.

Sprzedając 8 października 2013 r. działkę nr 3036/34 i nr 3037/34 Wnioskodawca osiągnął przychód podlegający opodatkowaniu jedynie w wysokości odpowiadającej 1/2 wartości ceny sprzedaży działki nr 3037/34. Pozostały przychód jaki Wnioskodawca osiągnął ze sprzedaży tj. przychód ze sprzedaży działki nr 3036/34 oraz 1/2 przychodu ze sprzedaży działki nr 3037/34 nie stanowi podlegającego opodatkowaniu źródła przychodu, ponieważ 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tym przypadku upłynął z końcem 2008 r.

W dalszej części interpretacji należy zatem wyjaśnić zasady opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki nr 3037/34, który przypada na udział nabyty w 2013 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty ogłoszeń w prasie, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Należy jednak pamiętać, że jeżeli Wnioskodawca poniósł w związku ze sprzedażą koszty to dotyczą one działki nr 3036/34 i działki nr 3037/34. Opodatkowaniu podlega wyłącznie 1/2 przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki nr 3037/34, czyli przychodu, który odpowiada udziałowi nabytemu w 2013 r. Tym samym do kosztów odpłatnego zbycia Wnioskodawca może zaliczyć poniesione koszty jedynie w proporcji w jakiej dotyczą one 1/2 przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki nr 3037/34, bowiem pozostała część tych kosztów przypada na przychód uzyskany ze sprzedaży działki nr 3036/34 i udział 1/2 w działce nr 3037/34, które Wnioskodawca nabył w 2003 r. i przychód ten w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wnioskodawca w dniu sprzedaży małżonkom W. działki nr 3036/34 i działki nr 3037/34 zakupił od małżonków W. lokal mieszkalny wraz z udziałem wynoszącym 1/6 w prawie własności działek gruntu, na których jest położony budynek ze znajdującym się w nim lokalem mieszkalnym Wnioskodawcy i tym samym udziałem w częściach wspólnych budynków, urządzeń i innych części wspólnych nieruchomości niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali.

Cena sprzedaży działek nr 3036/34 i 3036/34 wyniosła 136.000 zł, a cena zakupu lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomościach gruntowych i w częściach wspólnych wyniosła 136.000 zł. Wzajemna zapłata cen sprzedaży nastąpiła na zasadzie kompensaty pomiędzy stronami.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje jakie warunki należy spełnić aby dochód uzyskany z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości był zwolniony od podatku dochodowego. Ważny jest nie tylko cel na jaki należy przeznaczyć uzyskany przychód, czy okres, w którym należy go wydatkować, ale także chronologia zdarzeń. Wydatek na cel mieszkaniowy winien bowiem być poniesiony w okresie liczonym począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Oznacza to, że z istoty rozważania zawartego w cytowanym wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na cele wymienione w art. 21 ust. 25, czyli na tzw. cele mieszkaniowe, sprzedaż powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku. Chodzi zatem o faktyczne wydatkowanie na nabycie środków uzyskanych ze sprzedaży. Warunek wydatkowania dotyczy bowiem wyłącznie przychodu ze sprzedaży, a nie jakichkolwiek posiadanych przez podatnika środków finansowych.

Wnioskodawca wskazał, że w tym samym dniu co dokonał sprzedaży nieruchomości zakupił lokal mieszkalny, a zapłata nastąpiła na zasadzie kompensaty wzajemnych roszczeń pomiędzy stronami.

Zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca w dniu sprzedaży działki nr 3036/34 i nr 3037/34 przeznaczył uzyskany przychód na nabycie lokalu mieszkalnego wraz z udziałem wynoszącym 1/6 części w prawie własności działek gruntu i tym samym udziałem w częściach wspólnych budynków, urządzeń i innych części wspólnych nieruchomości niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali.

Ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa jeszcze jedna daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Zamiarem ustawodawcy było zachęcanie podatników m.in. do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości, innych nieruchomości przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Celem powyższej regulacji nie było natomiast zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych innych osób, bez względu na to kim są te osoby dla podatnika. Przewidując przedmiotowe zwolnienie ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że zwolnieniu podlegać będzie tylko taki dochód, który wydatkowany zostanie na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie winien takie cele realizować. Powtórzyć bowiem wypada, że poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131, dopisując ten przymiotnik, podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Podsumowując, działkę nr 3036/34 Wnioskodawca nabył w 2003 r. a działkę nr 3037/34 nabył w udziale 1/2 w 2003 r. i w udziale 1/2 w 2013 r. Sprzedając w 2013 r. obie działki Wnioskodawca osiągnął podlegający opodatkowaniu przychód w części odpowiadającej nabyciu, które miało miejsce w 2013 r. Jednakże, ponieważ Wnioskodawca wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczył na zakup lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomościach gruntowych i w częściach wspólnych, dochód przypadający na udział nabyty w 2013 r. może skorzystać ze zwolnienia podatkowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli lokal mieszkalny Wnioskodawca nabył celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, czyli innymi słowy lokal ten Wnioskodawca nabył aby w nim zamieszkać.

Stanowiska Wnioskodawcy uznane zastały za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.