Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.323.2020.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-25
Teza: nieuznanie Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w związku ze sprzedażą niezabudowanej działki gruntu o nr … łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr … stanowiącej drogę wewnętrzną i tym samym niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ww. transakcji, nieuznanie Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek gruntu o numerach kolejno 1, 2, 3, 4, 5, 6 łącznie z udziałem każdej z tych
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 28 kwietnia 2020 r. (data wpływu 29 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 czerwca 2020r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w związku ze sprzedażą niezabudowanej działki gruntu o nr … łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr … stanowiącej drogę wewnętrzną i tym samym niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ww. transakcji,

*   nieuznania Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek gruntu o numerach kolejno 1, 2, 3, 4, 5, 6 łącznie z udziałem każdej z tych działek gruntu wynoszącym 1/6 część działki gruntu o nr 7 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz niezabudowanej działki gruntu 2 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną i tym samym niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ww. transakcji,

*   **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   nieuznania Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w związku ze sprzedażą niezabudowanej działki gruntu o nr ..1 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr …4 stanowiącej drogę wewnętrzną i tym samym niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ww. transakcji,

*   nieuznania Zainteresowanych za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek gruntu o numerach kolejno ..1, …2, .3, ..4, 5, 6 łącznie z udziałem każdej z tych działek gruntu wynoszącym 1/6 część działki gruntu o nr 7 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz niezabudowanej działki gruntu 2 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną i tym samym niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ww. transakcji.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 czerwca 2020r. (data wpływu) o prawidłowe dane adresowe Zainteresowanego będącą stroną postępowania.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącą stroną postępowania:

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania:

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Strona i Zainteresowana (dalej łącznie jako Wnioskodawcy lub Małżonkowie) są małżeństwem. W sprawach majątkowych małżonków wiąże ustrój wspólności majątkowej. Małżonkowie nigdy nie zawierali małżeńskich umów majątkowych. Wnioskodawcy posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w Rzeczpospolitej Polskiej (są polskimi rezydentami podatkowymi). Nigdy nie prowadzili, nie prowadzą i nie zamierzają prowadzić żadnej działalności gospodarczej.

Na podstawie umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 14.11.2019 r. Wnioskodawcy nabyli do małżeńskiego majątku wspólnego niezabudowane nieruchomości gruntowe. Darczyńcą wszystkich tych nieruchomości była córka Wnioskodawców, która nie jest polskim rezydentem podatkowym i nie przebywa na stałe w Rzeczpospolitej Polskiej. Darowane nieruchomości tworzą działki o numerach ewidencyjnych kolejno ..1, ..2, …3, ..4, ..5, ..6, …1 i …2 oraz działki stanowiące drogi wewnętrzne o nr ..7 oraz …4. Dla opisanych nieruchomości Sąd Rejonowy w … V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi obecnie księgi wieczyste: 1. nr … nieruchomość obejmująca działki o numerach ew. ..1, 173/2, ../3, …4, …/5, …/6 i …/7 (wszystkie działki zakwalifikowane są jako grunty orne, a ich łączna powierzchnia to 0,7305 ha), 2. Nr …: nieruchomość obejmująca działki nr ew. ..2 i …/4 (obie działki zakwalifikowane są jako grunty orne, a ich łączna powierzchnia to 0,3641 ha), 3. nr ….: nieruchomość obejmująca działkę nr ew. …3 (nieruchomość, która po dokonaniu darowizny nadal pozostała własnością córki Małżonków - nie była przedmiotem darowizny).

Przy zawarciu ww. umowy darowizny córka była reprezentowana przez Wnioskodawców. W dniu 23.08.2018r. ze względu na swoje miejsce zamieszkania poza granicami kraju udzieliła ona rodzicom szerokiego pełnomocnictwa do zarządzania swoimi nieruchomościami, włącznie z możliwością dokonania w jej imieniu darowizny na rzecz „samych siebie” wspólnie lub samodzielnie każdy z osobna. Zakres dokonanej darowizny był wyraźnie uzgodniony i zaakceptowany przez córkę (wynikał z jej inicjatywy). Dokonana darowizna nie jest w żaden sposób związana z jakąkolwiek działalnością gospodarczą.

Celem darowizny było przekazanie rodzicom majątku, który dla córki - ze względu na miejsce zamieszkania - stał się zbędny, a zarządzanie nim było faktycznie utrudnione. Przedmiot darowizny stanowił pierwotnie część nieruchomości składającej się z dwóch działek o numerach ewidencyjnych ..i …. Nieruchomość obejmująca te działki była własnością Zainteresowanej. Nieruchomość ta została przekazana przez R, w formie darowizny na rzecz córki Małżonków (umowa z dnia 09.08.1999 r.). W tym czasie była ona przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową (obecnie obszar nieruchomości nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego). Celem nabycia przez córkę Wnioskodawców nieruchomości obejmującej działki nr ew. ..3 i nr ew. .. w 1999 r. nie był zamiar dalszej sprzedaży tych nieruchomości, a nabycie do majątku prywatnego.

W dniu 13.11.2018 r. wydana została decyzja ustalająca warunki zabudowy inwestycji polegającej na budowie dziewięciu wolnostojących budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą na działce nr ew. .. i \`(...)\` Decyzja wydana została na wniosek złożony przez właścicielkę (córkę Małżonków). Burmistrz miasta - na wniosek ówczesnej właścicielki nieruchomości, tj. córki Wnioskodawców reprezentowanej przez …. - wydał dwie decyzje o podziale obu przylegających do siebie niezabudowanych nieruchomości o nr ew. .. i nr ew. … i łącznym polu powierzchni 1,2532 h położonych w ….. gmina , będących gruntami ornymi RV i RVI, na łącznie 9 działek pod zabudowę i 2 działki na drogę wewnętrzną: 1. 01.04.2019r. prawomocną decyzję o zatwierdzeniu podziału nieruchomości nr ew. .. o polu powierzchni 0,7305 ha położonej w obrębie ewidencyjnym ….. gmina .. zapisanej w KW nr … na działki pod zabudowę budynków mieszkalnych jednorodzinnych, numery ew. kolejno ..1, …2, ..3, ..4, …5, ..6 i na drogę wewnętrzną nr ew. /7, 2. 03.04.2019 prawomocną decyzję o zatwierdzeniu podziału nieruchomości nr ew. 174 o polu powierzchni 0,5227 ha położonej w obrębie ewidencyjnym …., gmina zapisanej w KW nr … na działki pod zabudowę budynków mieszkalnych jednorodzinnych, numery ew. kolejno ..1, …2, ../3 i na drogę wewnętrzną nr ew. ..4.

Działka nr ew. ../7 i działka nr ew. ../4, to dwie następujące po sobie drogi wewnętrzne biegnące skrajem wzdłuż wszystkich działek. Podzielone działki pod zabudowę poczynając od numerów ew. …1 do kolejno …6 i …1 do kolejno …3 leżą w jednym ciągu obok siebie na długości ok. 280 m. Na całej tej długości biegnie droga wewnętrzna składająca się z działek o numerach ew. 1…7 i 4. Po wielu latach i osiedleniu się na stałe poza granicami kraju córka Wnioskodawców postanowiła darować większą część nieruchomości swoim rodzicom (opisana wyżej umowa darowizny z 14.11.2019 r.).

Córka pozostała właścicielem tylko jednej z wydzielonych nieruchomości obejmującej działkę nr ew. …3 o pow. 0,1586 ha (KW nr …). Dzięki temu córka zachowuje prawo własności działki, którą może wykorzystać na własne potrzeby w przypadku ewentualnego powrotu do kraju. Od momentu nabycia nieruchomości przez córkę Małżonków, w tym także w okresie od darowizny nieruchomości na rzecz Małżonków, działki nie były w jakikolwiek sposób używane, w szczególności nie były używane na cele rolnicze, nie były używane na potrzeby działalności gospodarczej, nie były też oddane osobie trzeciej na podstawie jakiejkolwiek umowy do używania (najmu, dzierżawy, leasingu itp.). Działki stanowiły wyłączenie majątek prywatny córki, a obecnie - Małżonków. Działki - również obecnie – nie są w jakikolwiek sposób wykorzystywane bądź używane. Nie wykonywano ani wcześniej, ani obecnie żadnej działalności celem uzyskania dopłat z UE. Grunty były ugorowane. Działki nie są ogrodzone, drogi gminne do których można dojechać z drogi wewnętrznej (…/7-../4) są drogami polnymi nieutwardzonymi. Do działek nie doprowadzono ani sieci elektrycznej ani sieci gazowej, jak również sieci kanalizacyjnej. Małżonkowie uzyskali tylko informację od …. (sieć elektryczna) i od …. (sieć gazowa), że istnieje możliwość doprowadzenia sieci do przedmiotowych działek, o co każdy potencjalny nabywca musi osobiście wystąpić. Jedynie uzupełniająco Wnioskodawcy wskazują, że latem 2019 działając na podstawie udzielonego pełnomocnictwa i na zlecenie właścicielki działki nr ew. …3 (córki Wnioskodawców), zlecono wykonanie projektu wodociągu do działki nr ew. …3. Jedyna możliwość podłączenia się do istniejącej już sieci wodociągowej, to podpięcie się do hydrantu położonego w pobliżu działki nr ew. …1, a więc na przeciwległym końcu wszystkich przedmiotowych działek. Powstał projekt wodociągu o długości 260 m. Małżonkowie zlecili budowę wodociągu według wykonanego projektu zatwierdzonego przez właściwe organy. W wodociągu nie będą wbudowane obudowy teleskopowe i skrzynki uliczne do zasuw dające możliwość bezpośredniego wpięcia się do sieci potencjalnych nabywców działek. Natomiast ze względów bezpieczeństwa p.poż. obowiązkowo będą wbudowane na linii sieci dwa hydranty.

W drugiej połowie listopada 2019r. do małżonków zgłosiła się osoba z zapytaniem czy istnieje możliwość kupna jednej z działek. Po uzgodnieniu warunków ostatecznie w dniu 12.03.2020 r. prawo własności niezabudowanej działki gruntu …1 o obszarze 0,1412 ha zostało aktem notarialnym sprzedane wraz z udziałem wynoszącym 1/3 części w prawie własności działki gruntu nr ew. …4 o obszarze 0,0819 ha stanowiącej drogę wewnętrzną. W § 6 aktu notarialnego wskazano: „Sprzedający oświadczają, że sprzedaż praw do wyżej wymienionych nieruchomości nie jest objęta jakąkolwiek działalnością gospodarczą i jest czynnością sprzedaży - tak zwanej - okazjonalnej”.

Sprzedający (małżonkowie) nie rozliczali podatku od towarów i usług (VAT) w związku z tą transakcją. Dla sprzedanej działki zostanie utworzona nowa księga wieczysta. Sprzedaż pozostałych działek (łącznie 7 transakcji) odbywać się będzie podobnie jak pierwszej, tj. okazjonalnie, bez ogłoszenia o sprzedaży tych działek w prasie, radiu, TV czy Internecie. Informacja o sprzedaży znajdować się będzie na jednej łącznej tablicy postawionej na przedmiotowych działkach z informacją o możliwości zakupu i numerem telefonu właściciela. Nie będzie prowadzona żadna profesjonalna działalność marketingowa. Wnioskodawcy nie planują korzystać z pomocy biur pośrednictwa sprzedaży. Sprzedaż działek Małżonkowie traktują jako działania wpadkowe, związane z rozporządzaniem majątkiem prywatnym.

Sprzedaż kolejnych działek nie jest określona żadnym terminowym planem. Będzie się odbywać na zasadzie przypadkowego zdarzenia - okazjonalnie. Okres sprzedaży pozostałych działek jest zatem określony losowo. Wnioskodawcy nie zamierzają prowadzić działalności w sposób ciągły i planowany, sprzedaż nie będzie cechowała się stałością i powtarzalnością, a tym samym nie jest możliwe stwierdzenie, ile działek w ciągu roku będzie sprzedanych ani nie jest możliwe oznaczenie terminu zakończenia sprzedaży. Środki uzyskane z ewentualnej sprzedaży działek w przyszłości pozostaną w majątku prywatnym Małżonków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawcy dokonując w dniu 12.03.2020r. sprzedaży niezabudowanej działki gruntu o nr ew. 1 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr ew. 4 stanowiącej drogę wewnętrzną działali jako podatnicy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym czy transakcja ta jest przedmiotem podatku od towarów i usług?
2.  Czy przewidywana przez Wnioskodawców sprzedaż niezabudowanych działek gruntu o numerach ew. kolejno 1, 2, /3, 4, 5, /6 łącznie z udziałem każdej z tych działek gruntu wynoszącym 1/6 część działki gruntu o nr ew. 7 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz niezabudowanej działki gruntu 2 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr ew. 4 stanowiącej drogę wewnętrzną (łącznie 7 odrębnych transakcji), będzie mogła być kwalifikowana jako dokonana przez podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT i tym samym czy będą to czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych: dokonana i przewidywane transakcje (wszystkie w takim samym stanie faktycznym) nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie będą dokonane przez podatników podatku VAT. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm., dalej określana jako ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Przez towary rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy VAT).

Podobnie podatnika podatku od towarów i usług zdefiniowano w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112. W art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112 wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112).

Uznanie za podatnika w takich okolicznościach wymaga jednak wyraźnej podstawy prawnej w ustawie o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, o opodatkowaniu transakcji podatkiem od towarów i usług można mówić w przypadku spełnienia dwóch przesłanek: 1) transakcja musi być dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, 2) transakcja musi stanowić przedmiot podatku od towarów i usług, w tym nie być objęta żadnym zwolnieniem. W pierwszej kolejności należy ustalić, czy transakcja dokonywana jest przez podatnika. Niecelowe jest bowiem analizowanie, czy stanowi ona przedmiot podatku i czy jest ewentualnie objęta zwolnieniem, jeżeli w ogóle nie mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawców, w ramach planowanych transakcji nie będą oni występowali jako podatnicy podatku VAT, a tym samym transakcje nie będą opodatkowane tym podatkiem. Przewidywane czynności mieszczą się w działaniach stanowiących zarządzanie prywatnym majątkiem. Podejmowane przez Wnioskodawców działania nie mieszczą się w kategorii działalności producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W szczególności nie jest to działalność handlowca. O działalności podatnika jako działalności gospodarczej można bowiem mówić wówczas, gdy nosi ona znamiona profesjonalizacji.

Tymczasem, Wnioskodawcy podejmują działania będące jedynie zwykłymi czynnościami związanymi z racjonalnym zarządzaniem i dysponowaniem majątkiem prywatnym otrzymanym w darowiźnie od córki. W szczególności, należy wskazać, że Wnioskodawcy: 1. Nie prowadzą działalności gospodarczej w branży obrotu nieruchomościami lub w jakiejkolwiek innej, 2. nie ponoszą żadnych nakładów inwestycyjnych na nabycie nieruchomości, które zamierzają sprzedać, 3. proces podziału nieruchomości został przeprowadzony przez poprzednią właścicielkę nieruchomości, 4. Wnioskodawcy nie podejmują żadnych aktywnych działań marketingowych w celu znalezienia nabywców na nieruchomości, które mogłyby charakteryzować profesjonalną działalność gospodarczą; Wnioskodawcy korzystają jedynie z tablicy ogłoszeniowej postawionej na terenie nieruchomości, 5. Wnioskodawcy nie wykorzystywali dotychczas nieruchomości w sposób komercyjny, 6. działania Wnioskodawców nie zmierzają do uzyskania trwałego i stałego źródła dochodów; dochód ze sprzedaży nieruchomości będzie miał charakter jednorazowy (w tym kontekście Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „\[\`(...)\`\] ustalenie, czy określona osoba jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, wymaga dokonania przez sąd krajowy oceny, czy wykorzystywanie omawianego dobra polegające na jego stopniowej sprzedaży następuje w celu uzyskania stałych dochodów \[\`(...)\`\]” (Wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 r., C-180/10 i C-181/10).

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawcy w ramach sprzedaży nieruchomości nie wystąpili i nie będą występować w ogóle w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawców dotyczącej zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem takimi nieruchomościami (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Wobec powyższego, dokonana i planowane transakcje nie będą opodatkowane podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020, poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu cywilnego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Przepis art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Uwzględniając powyższe regulacje, stwierdzić należy, iż opodatkowanie danej czynności podatkiem od towarów i usług uwarunkowane jest łącznym spełnieniem dwóch przesłanek. Po pierwsze więc, konkretna czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, po wtóre – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, to w takim przypadku uznać trzeba, iż nie prowadzi ona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – rozstrzygającym kryterium nie może być okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Za podatnika należy zatem uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Dla uznania danego majątku za prywatny kluczowym jest sposób jego wykorzystania oraz charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Ażeby majątek mógł zostać uznany za prywatny, musi on być w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to TSUE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży, przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle powyższych ustaleń nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata, oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy też zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Dla wystąpienia konieczności opodatkowania dostawy gruntu kluczowe jest zatem ustalenie, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako iż jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga więc oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawcy nabyli do małżeńskiego majątku wspólnego niezabudowane nieruchomości gruntowe. Darczyńcą wszystkich tych nieruchomości była córka Wnioskodawców, która nie jest polskim rezydentem podatkowym i nie przebywa na stałe w Rzeczpospolitej Polskiej. Darowane nieruchomości tworzą działki o numerach ewidencyjnych kolejno 1, 2, 3, 4, 5, 6, 1 i /2 oraz działki stanowiące drogi wewnętrzne o nr /7 oraz 4. Działki stanowiły wyłączenie majątek prywatny córki, a obecnie - Małżonków. W dniu 13.11.2018 r. wydana została decyzja ustalająca warunki zabudowy inwestycji polegającej na budowie dziewięciu wolnostojących budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą na działce nr ew. .. i …. Decyzja wydana została na wniosek złożony przez właścicielkę (córkę Małżonków). Burmistrz miasta - na wniosek ówczesnej właścicielki nieruchomości, tj. córki Wnioskodawców reprezentowanej przez J.W. - wydał dwie decyzje o podziale obu przylegających do siebie niezabudowanych nieruchomości o nr ew. .. i nr ew. … i łącznym polu powierzchni 1,2532 h położonych w .. gmina .., będących gruntami ornymi RV i RVI, na łącznie 9 działek pod zabudowę i 2 działki na drogę wewnętrzną.

Córka pozostała właścicielem tylko jednej z wydzielonych nieruchomości obejmującej działkę nr ew. 3 o pow. 0,1586 ha.

Działki - również obecnie - nie są w jakikolwiek sposób wykorzystywane bądź używane. Nie wykonywano ani wcześniej, ani obecnie żadnej działalności celem uzyskania dopłat z UE. Grunty były ugorowane. Działki nie są ogrodzone, drogi gminne do których można dojechać z drogi wewnętrznej (7-4) są drogami polnymi nieutwardzonymi. Do działek nie doprowadzono ani sieci elektrycznej ani sieci gazowej, jak również sieci kanalizacyjnej. Wnioskodawcy wskazują, że latem 2019 działając na podstawie udzielonego pełnomocnictwa i na zlecenie właścicielki działki nr ew. 3 (córki Wnioskodawców), zlecono wykonanie projektu wodociągu do działki nr ew. 3. Jedyna możliwość podłączenia się do istniejącej już sieci wodociągowej, to podpięcie się do hydrantu położonego w pobliżu działki nr ew. /1, a więc na przeciwległym końcu wszystkich przedmiotowych działek. Powstał projekt wodociągu o długości 260 m. Małżonkowie zlecili budowę wodociągu według wykonanego projektu zatwierdzonego przez właściwe organy. W wodociągu nie będą wbudowane obudowy teleskopowe i skrzynki uliczne do zasuw dające możliwość bezpośredniego wpięcia się do sieci potencjalnych nabywców działek.

W drugiej połowie listopada 2019 do małżonków zgłosiła się osoba z zapytaniem czy istnieje możliwość kupna jednej z działek. Po uzgodnieniu warunków ostatecznie w dniu 12.03.2020 r. prawo własności niezabudowanej działki gruntu 1 o obszarze 0.1412 ha zostało aktem notarialnym sprzedane wraz z udziałem wynoszącym 1/3 części w prawie własności działki gruntu nr ew. 4 o obszarze 0,0819 ha stanowiącej drogę wewnętrzną. Sprzedający nie rozliczali podatku od towarów i usług w związku z tą transakcją. Dla sprzedanej działki zostanie utworzona nowa księga wieczysta. Sprzedaż pozostałych działek (łącznie 7 transakcji) odbywać się będzie podobnie jak pierwszej, tj. okazjonalnie, bez ogłoszenia o sprzedaży tych działek w prasie, radiu, TV czy Internecie. Informacja o sprzedaży znajdować się będzie na jednej łącznej tablicy postawionej na przedmiotowych działkach z informacją o możliwości zakupu i numerem telefonu właściciela. Nie będzie prowadzona żadna profesjonalna działalność marketingowa. Wnioskodawcy nie planują korzystać z pomocy biur pośrednictwa sprzedaży. Sprzedaż działek Małżonkowie traktują jako działania wpadkowe, związane z rozporządzaniem majątkiem prywatnym. Sprzedaż kolejnych działek nie jest określona żadnym terminowym planem. Będzie się odbywać na zasadzie przypadkowego zdarzenia - okazjonalnie. Okres sprzedaży pozostałych działek jest zatem określony losowo. Wnioskodawcy nie zamierzają prowadzić działalności w sposób ciągły i planowany, sprzedaż nie będzie cechowała się stałością i powtarzalnością, a tym samym nie jest możliwe stwierdzenie, ile działek w ciągu roku będzie sprzedanych ani nie jest możliwe oznaczenie terminu zakończenia sprzedaży. Środki uzyskane z ewentualnej sprzedaży działek w przyszłości pozostaną w majątku prywatnym Małżonków.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, dokonane zbycie przez Zainteresowanych działki gruntu o nr 1 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz planowane zbycie działek gruntu o numerach kolejno 1,2,3,4,5,6, łącznie z udziałem każdej z tych działek gruntu wynoszącym 1/6 część działki gruntu o nr 7 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz niezabudowanej działki gruntu 2 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną, nie stanowi/nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest/będzie przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawców w przedmiocie zbycia tych działek, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, w związku z dokonaną sprzedażą działki gruntu o nr 1 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz planowaną sprzedażą działek gruntu o numerach kolejno 1,2,3,4,5,6, łącznie z udziałem każdej z tych działek gruntu wynoszącym 1/6 część działki gruntu o nr 7 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz niezabudowanej działki gruntu 2 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną, Zainteresowani nie wystąpili / nie wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie dokonaną oraz planowaną sprzedaż ww. działek, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Zainteresowani korzystali/będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Wobec powyższego, dokonana sprzedaż przez Zainteresowanych działki gruntu o nr 1 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz planowana sprzedaż działek gruntu o numerach kolejno 1,2,3,4,5,6, łącznie z udziałem każdej z tych działek gruntu wynoszącym 1/6 część działki gruntu o nr 7 stanowiącej drogę wewnętrzną oraz niezabudowanej działki gruntu 2 łącznie z udziałem wynoszącym 1/3 część działki gruntu o nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto, wskazać należy, że Zainteresowany będący stroną postępowania do przedmiotowego wniosku uiścił w dniu 28 kwietnia 2020r. kwotę 640,00 zł. Natomiast, w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej w zakresie 2 zdarzeń (tj. 1 stanu faktycznego i 1 zdarzenia przyszłego), należna opłata od wniosku wynosi 160 zł. W związku z powyższym opłata w kwocie 480 zł, zostanie zwrócona – stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – na rachunek bankowy wskazany we wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.