Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-873/08/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-12-19
Teza: Miejsce świadczenia usług rachunkowo-księgowych wykonywanych na rzecz zagranicznego kontrahenta, zrejestrowanego dla celów podatku od towarów i usług w Polsce.
Słowa kluczowe: numer-Numer Identyfikacji Podatkowej (NIP); podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2008 r. (data wpływu 6 października 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2008 r. (data wpływu 19 grudnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania terytorium kraju jako miejsca świadczenia usług rachunkowo-księgowych, wykonywanych na rzecz zagranicznego kontrahenta, który podał numer identyfikacji podatkowej nadany dla celów podatku od towarów i usług w Polsce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2008 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania terytorium kraju jako miejsca świadczenia usług rachunkowo-księgowych, wykonywanych na rzecz zagranicznego kontrahenta, który podał numer identyfikacji podatkowej nadany dla celów podatku od towarów i usług w Polsce.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług rachunkowych, doradczych, analiz finansowych, dostarczania informacji i tłumaczeń. Od roku 2006 Spółka świadczy usługi rachunkowe i doradztwa podatkowego dla armatora morskiego „F” - niemieckiej spółki prawa handlowego, która nie posiada w Polsce oddziału, przedstawicielstwa, ani stałego miejsca prowadzenia działalności, a jej siedziba mieści się w H. na terytorium Niemiec.

Ww. spółka niemiecka rozpoczęła bezpośrednie prowadzenie działalności w Polsce, tj. wykonywanie usług, głównie holowniczych, w portach. W związku z powyższym od września 2006 r. zarejestrowała się w Urzędzie Skarbowym, jako podatnik podatku od towarów i usług i rozlicza tam tę część sprzedaży, która dotyczy terytorium Polski. Świadczone przez nią usługi, głównie w polskich portach morskich, na rzecz polskich i zagranicznych kontrahentów są opodatkowane podatkiem od towarów i usług w Polsce. Faktury dokumentujące sprzedaż tych usług opatrzone są numerem identyfikacji podatkowej nadanym w Polsce. Jednocześnie spółka odlicza podatek naliczony z tytułu poniesionych wydatków związanych z tą sprzedażą opodatkowaną. Na fakturach VAT, dokumentujących dokonane zakupy, podany jest polski NIP spółki. Do takich zakupów należą m.in. usługi rachunkowe i doradztwa świadczone przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca opodatkowuje świadczone usługi rachunkowe i doradztwa podatkowego według stawki podatku 22%. Decyzję taką podjęto, gdyż na fakturach sprzedaży dla tej firmy umieszczany jest polski, a nie niemiecki, numer identyfikacji podatkowej nabywcy, a konsumpcja tych usług następuje faktycznie w Polsce. Wynika to z treści § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (….), który w pkt 4 określa, iż faktura dokumentująca czynności, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2, czyli wymienione w art. 27 ust. 4 – powinna zawierać numer, pod jakim nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju. Tymczasem faktury sprzedaży wystawiane przez Spółkę zawierają polski NIP usługobiorcy, a więc nie są spełnione przesłanki do uznania przedmiotowych usługi za opodatkowane w kraju nabywcy.

Do dnia 31 grudnia 2007 r. naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla spółki „F” nie kwestionował prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach za usługi rachunkowe i doradcze. Natomiast od dnia 1 stycznia 2008 r., po zmianie brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, organ podatkowy zakwestionował to prawo w związku z art. 27 ust. 3 i 4 tej ustawy. Z uwagi na powyższe usługobiorca zażądał wystawienia faktur, na których przedmiotowe usługi wykazane są jako niepodlegające opodatkowaniu, mimo że na fakturze jest polski NIP nabywcy.

W związku z powyższym, w piśmie z dnia 16 grudnia 2008 r., zadano następujące pytanie.

Czy usługi rachunkowo-księgowe (sklasyfikowane wg PKWiU 74.1), opisane w art. 27 ust. 4 pkt 3, w związku z art. 27 ust. 3 ustawy, wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego kontrahenta, zarejestrowanego dla celów podatku od towarów i usług w Polsce, udokumentowane fakturą VAT, zawierającą polski NIP nabywcy, są opodatkowane w kraju stawką właściwą dla danego rodzaju usług?

W piśmie z dnia 16 grudnia 2008 r., prezentując własne stanowisko Spółka wskazała, iż usługi rachunkowo-księgowe (sklasyfikowane wg PKWiU 74.1), wymienione w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy, wykonywane przez polskiego podatnika na rzecz zagranicznego kontrahenta, zarejestrowanego dla celów podatku od towarów i usług w Polsce, udokumentowane fakturą VAT, w której zgodnie z § 27 ust. 4 ww. rozporządzenia, podano polski NIP nabywcy usługi – są opodatkowane w Polsce stawką właściwą dla danego rodzaju usług, a nie są opodatkowane w kraju nabywcy, jak stanowi art. 27 ust. 3 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności,
2.  zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z zasadą ogólną, wyrażoną w art. 27 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Natomiast przepis ust. 3 powołanego wyżej artykułu stanowi, iż w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

*   miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Ww. regulacja ma zastosowanie m. in. do usług określonych w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy, tj. usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1); w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2); prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1); architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1; w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3); przetwarzania danych i dostarczania informacji; tłumaczeń (brzmienie obowiązujące do dnia 30 dnia listopada 2008 r.).

Jednocześnie wskazać należy, iż cyt. wyżej przepis zmieniony został przez art. 1 pkt 21 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) i od dnia 1 grudnia 2008 r. otrzymał brzmienie: przepis ust. 3 stosuje się do usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności:

1.  usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1),
2.  usług doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2),
3.  usług prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1),
4.  usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1,
5.  usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3).

Jak Spółka nadmieniła, usługi rachunkowe i doradztwa podatkowego, świadczone na rzecz kontrahenta zagranicznego, zalicza się do usług rachunkowo-księgowych wskazanych w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy i mieszczą się one w grupowaniu statystycznym PKWiU 74.1.

Podkreślić należy, iż kwestie dotyczące zaklasyfikowania usług wskazanych we wniosku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do dokonywania klasyfikacji statystycznej świadczonych usług, a niniejszej interpretacji udzielono na podstawie PKWiU wskazanego przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.

Zatem, w oparciu jedynie o dyspozycję art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem opodatkowania przedmiotowych usług rachunkowo-księgowych byłby kraj nabywcy, tj. Niemcy. W przepisach ustawy nie określono obowiązku podania numeru, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej. W artykule tym ustawodawca powołuje się jedynie na siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub miejsce zamieszkania nabywcy. Jednak wskazać należy na treść przepisu § 27 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 95, poz. 798 ze zm.), który stanowi iż w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi.

Spółka „F”, jako nabywca przedmiotowych usług rachunkowo-księgowych, podała numer identyfikacyjny nadany jej w Polsce dla celów działalności wykonywanej w kraju. Pamiętać należy, że ten sam podmiot może być zidentyfikowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej w kilku państwach członkowskich, a dla danej transakcji może on użyć różnych numerów nadanych w różnych państwach członkowskich. Użycie danego numeru identyfikacyjnego ma konsekwencje w zakresie miejsca opodatkowania. Skoro spółka niemiecka posługuje się w transakcjach z Wnioskodawcą polskim NIP, a więc czynności odbywają się pomiędzy dwoma podatnikami zarejestrowanymi w Polsce.

We wniosku wskazano, iż Wnioskodawca wykonuje usługi w zakresie prowadzenia ewidencji, sporządzania deklaracji dla celów podatku od towarów i usług oraz czynności dotyczących reprezentowania spółki „F” przez organami podatkowymi. Skoro ustalenie miejsca świadczenia, zgodnie z art. 27 ust. 3 i 4 ustawy, ma na celu opodatkowanie danej czynności w miejscu jej konsumpcji, to usługi księgowo-rachunkowe, wykonywane we wskazanym wyżej zakresie, są „konsumowane” w Polsce przez nabywcę, który jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Reasumując, stwierdzić należy, iż w sytuacji, kiedy kontrahent niemiecki poda Spółce numer identyfikacji podatkowej nadany w Polsce, to miejscem świadczenia przedmiotowych usług rachunkowych i doradztwa podatkowego będzie terytorium kraju.

Dodać należy, że sam fakt zarejestrowania się firmy „F” dla potrzeb podatku od podatku od towarów i usług w Polsce, w związku z wykonywanymi usługami w portach polskich, nie jest równoznaczny z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju, ani też ze zmianą miejsca świadczenia przedmiotowych usług rachunkowo-księgowych. Dopiero podanie przez spółkę niemiecką polskiego NIP przy zakupie tych usług zmieni miejsce ich świadczenia i spowoduje, że świadcząca te usługi Spółka wnioskująca musi opodatkować je w Polsce, według stawki podatku obowiązującej dla tych czynności.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.