Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.83.2017.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wykonywanie przez Spółkę powierzonych zadań własnych Województwa może być uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa, ustalenia stawki podatku VAT dla ww. czynności i określenia, czy świadczone usługi należy udokumentować fakturami, oraz stwierdzenia, czy otrzymywane wynagrodzenie za zarządzanie będzie stanowiło element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: faktura; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rekompensata; stawka-stawki podatku; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k (uchylony od 1.07.2024); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 6 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 2 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wskazania, czy wykonywanie przez Spółkę powierzonych zadań własnych Województwa może być uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa, ustalenia stawki podatku VAT dla ww. czynności oraz określenia, czy świadczone usługi należy udokumentować fakturami,
*   stwierdzenia, czy otrzymywane wynagrodzenie za zarządzanie będzie stanowiło element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wykonywanie przez Spółkę powierzonych zadań własnych Województwa może być uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa, ustalenia stawki podatku VAT dla ww. czynności i określenia, czy świadczone usługi należy udokumentować fakturami, oraz stwierdzenia, czy otrzymywane wynagrodzenie za zarządzanie będzie stanowiło element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 maja 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiot działalności Spółki.

Spółka z o.o. jest podmiotem powołanym Aktem założycielskim z dnia 5 października 2016 r., którego jedynym udziałowcem jest Województwo. Misją Spółki jest działanie na rzecz rozwoju Województwa.

Celem działania Spółki, zgodnie z Aktem założycielskim, jest realizowanie zadań na rzecz Województwa w zakresie zarządzania środkami finansowymi, pochodzącymi w szczególności ze środków zwróconych z instrumentów inżynierii finansowej Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013 oraz 2014-2020 (RPO), za pomocą instrumentów finansowych: w obszarze wsparcia rozwoju mikro, małych i średnich przedsiębiorstw; w obszarze wsparcia rozwoju obszarów miejskich; w obszarze wsparcia projektów z zakresu efektywności energetycznej. W ramach powyższych celów Spółka podejmuje działania w zakresie promocji Województwa, jako regionu atrakcyjnego dla inwestorów i sprzyjającego aktywności gospodarczej. Realizując przedmiotowe cele, Spółka podejmuje działania polegające w szczególności na:

1.  likwidowaniu barier w dostępie do kapitału poprzez oferowanie poręczeń, pożyczek oraz innych instrumentów finansowych mikroprzedsiębiorcom, małym i średnim przedsiębiorcom, inwestorom realizującym projekty rozwojowe na terenie miast oraz projekty z zakresu efektywności energetycznej,
2.  ułatwianiu mikro, małym i średnim przedsiębiorstwom podejmowania decyzji inwestycyjnych dotyczących obrotu gospodarczego,
3.  umożliwianiu realizacji przedsięwzięć gospodarczych, które służą wzrostowi konkurencyjności A przedsiębiorców,
4.  wspieraniu zmian strukturalnych w gospodarce A w zakresie celu i misji Spółki,
5.  stymulowaniu wzrostu inwestycji i rozwoju przedsiębiorczości na terenie A,
6.  wzmacnianiu potencjału rozwojowego regionalnej gospodarki,
7.  tworzeniu warunków dla powstawania nowych, trwałych miejsc pracy w A,
8.  szkoleniu i doradztwie w zakresie działalności wskazanej powyżej.

Województwo może powierzyć Spółce wykonywanie zadań własnych na terenie województwa, polegających na realizacji przedsięwzięć zgodnych z misją i celem Spółki.

Przedmiotem działania Spółki zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności jest:

1.  pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych (PKD 64.99.2),
2.  pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych (PKD 66.19.2),
3.  pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 82.99.Z),
4.  pozostałe formy udzielania kredytów (PKD 64.92.Z),
5.  pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z),
6.  działalność związana z zarządzaniem funduszami (PKD 66.30.Z),
7.  badanie rynku i opinii publicznej (PKD 73.20.Z),
8.  pozostała działalność wydawnicza (PKD 58.19.2),
9.  pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 63.99.Z),
10.  pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyflkowane (PKD 85.59.8).

Zgodnie z postanowieniami Aktu założycielskiego, Spółka nie jest powołana w celu osiągania zysku. W przypadku osiągnięcia przez Spółkę zysku, zysk ma służyć realizacji misji Spółki i może zostać przeznaczony na realizację celów statutowych, zasilenie kapitału zakładowego, zapasowego, rezerwowego oraz wyodrębniony księgowo fundusz Spółki.

Uwarunkowania prawne działalności Spółki.

Celem powierzenia Spółce przez Województwo swoich zadań publicznych zgodnie z Aktem założycielskim, Województwo zawarło ze Spółką umowę ws. powierzenia realizowania zadań publicznych.

W związku z celem działalności Spółki uznaje się, że Spółka będzie realizowała na rzecz Województwa usługę w ogólnym interesie gospodarczym, tj. usługę, która nie byłaby świadczona na rynku bez interwencji publicznej lub byłaby świadczona, jednak na innych warunkach pod względem jakości, bezpieczeństwa, przystępności cenowej, równego traktowania, czy powszechnego dostępu do takiej usługi. Jest to uzasadnione szczególnym charakterem działalności zlecanej Spółce, tj. wykonywaniem zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego określonych ustawami.

Z uwagi na ograniczenie zakresu działalności Spółki tylko i wyłącznie do zadań zleconych przez Województwo oraz wyłączenie możliwości działania podmiotu dla zysku, usługi świadczone przez Spółkę mogą być świadczone tylko ze wsparciem finansowym w formie rekompensaty pokrywającej koszty działalności, przy uwzględnieniu osiąganych przychodów i rozsądnego zysku. Rekompensata stanowi tym samym wsparcie finansowe, które pozwoli na wypełnianie usługi przez Spółkę na warunkach umożliwiających wypełnianie zadań wg ustalonych zasad ich powierzenia. Zadania własne Województwa wynikają z następujących aktów:

*   art. 98 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 217, z późn. zm., Ustawa wdrożeniowa), zgodnie z którym Zarząd Województwa A, po wykonaniu zobowiązań z zawartych umów o dofinansowanie, jest wyłącznym dysponentem środków niezaangażowanych w umowy z ostatecznymi odbiorcami wsparcia i zwracanych przez tych odbiorców oraz jest zobowiązany do ich ponownego wykorzystania na cele określone w art. 78 ust. 7 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006 r., z późn. zm., Rozporządzenie 1083), tj. pierwotne cele instrumentów inżynierii finansowej RPO 2007-2013,
*   art. 11 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 486, z późn. zm., Ustawa o samorządzie województwa), zgodnie z którym samorząd województwa określa strategię rozwoju województwa, uwzględniającą w szczególności cele: pobudzania aktywności gospodarczej, podnoszenia poziomu konkurencyjności i innowacyjności gospodarki województwa, zachowania wartości środowiska kulturowego i przyrodniczego oraz kształtowania i zachowania ładu przestrzennego. Strategia rozwoju województwa określa cele strategiczne dla polityki rozwoju prowadzonej przez samorząd województwa oraz określa kierunki działań samorządu województwa dla jej realizacji. W oparciu o art. 11 ust. 2 samorząd województwa prowadzi politykę rozwoju województwa, na którą składa się szereg działań, w tym pozyskiwanie i łączenie środków finansowych – publicznych i prywatnych, w celu realizacji zadań z zakresu użyteczności publicznej. W oparciu o zapisy ustawy o samorządzie województwa wykonywanie zadań związanych z rozwojem regionalnym na obszarze województwa należy tym samym do samorządu województwa. Oprócz powyższego, samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami (art. 14 ustawy o samorządzie województwa).

Przy tym, przez politykę rozwoju rozumie się zespół wzajemnie powiązanych działań podejmowanych i realizowanych w celu zapewnienia trwałego i zrównoważonego rozwoju kraju, spójności społeczno-gospodarczej, regionalnej i przestrzennej, podnoszenia konkurencyjności gospodarki oraz tworzenia nowych miejsc pracy w skali krajowej, regionalnej lub lokalnej. Politykę rozwoju prowadzi między innymi samorząd województwa, na podstawie strategii rozwoju województwa (art. 2, art. 3 pkt 2 i art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 383, z późn. zm.).

Dodatkowo, zgodnie z zapisami zaktualizowanej „Strategii rozwoju województwa (…)” przyjętej Uchwałą Sejmiku Województwa z dnia 17 grudnia 2012 r., funkcjonowanie trwałego mechanizmu finansowania tworzonego poprzez wykorzystanie instrumentów finansowych, jako narzędzia na rzecz celów rozwojowych, wpisuje się i jest ukierunkowane na realizację odpowiednich celów Strategii rozwoju województwa.

Natomiast w oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, w celu wykonywania zadań województwo może zawierać umowy z innymi podmiotami.

W związku z powyższym, oprócz zadań własnych Samorządu Województwa wynikających z ustawy wdrożeniowej i ustawy o samorządzie województwa, Spółka może wykonywać inne zadania Województwa wynikające z odrębnych ustaw.

Obrana przez Województwo forma realizowania zadań publicznych poprzez wykorzystanie usług wyspecjalizowanego podmiotu jest zgodna z przepisami prawa oraz pożądana z punktu widzenia Samorządu Województwa, z uwagi na interes publiczny regionu tryb wyboru Spółki i Umowa powierzenia pomiędzy Województwem a Spółką w związku z faktem, że Spółka z o.o. jest podmiotem celowym powołanym do realizacji zadań zleconych przez Województwo, stanowiących zadania własne Województwa, poprzez świadczenie usług zostało przeprowadzone postępowanie w sprawie udzielenia zamówienia z wolnej ręki, o którym mowa w art. 67 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 2164, z późn. zm.). Udzielenie zamówienia nastąpiło na podstawie spełniania przez Województwo oraz Fundusz Rozwoju Sp. z o.o. następujących warunków, określonych w ww. art. 67 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy:

1.  zamawiający (Samorząd Województwa) sprawuje nad osobą prawną (Sp. z o.o.) kontrolę, odpowiadającą kontroli sprawowanej nad własnymi jednostkami, polegającą na dominującym wpływie na cele strategiczne oraz istotne decyzje dotyczące zarządzania sprawami tej osoby prawnej;
2.  ponad 90% działalności Sp. z o.o. dotyczy wykonywania zadań powierzonych jej przez zamawiającego sprawującego kontrolę;
3.  w Sp. z o.o. nie ma bezpośredniego udziału kapitału prywatnego.

Biorąc pod uwagę powyższe należy pokreślić, że Spółka jest spółką celową, powołaną do realizacji zadań publicznych powierzanych przez Województwo, której właścicielem jest Województwo, tym samym Województwo ma dominujący wpływ na cele strategiczne oraz istotne decyzje Spółki, a także sprawuje kontrolę nad Spółką. Ponadto, zgodnie z Aktem założycielskim Spółka nie jest podmiotem nastawionym na zysk i nie ma charakteru komercyjnego. Zlecenie świadczenia usług Spółce, jako podmiotowi wewnętrznemu, gwarantuje efektywność pod względem osiąganych rezultatów oraz wysoką jakość usług świadczonych przez Spółkę, jako podmiotu wyspecjalizowanego w szczególnym zakresie.

Zadania Wnioskodawcy w oparciu o umowę powierzenia.

W wyniku zakończenia postępowania, Województwo, reprezentowane przez Zarząd Województwa działając jako zamawiający, zleciło usługę polegającą na świadczeniu usług w zakresie zadań publicznych. W związku z tym Spółka prowadzenie działalności opiera na Umowie powierzenia zawartej z jedynym wspólnikiem, ściśle określającej zadania Spółki, które realizowane będą jako zlecone zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze wojewódzkim, określone ustawami. Zgodnie z Umową powierzenia jedynym obszarem działalności Spółki będzie wykonywanie usług zleconych Umową pod kontrolą zamawiającego. Umowa powierzenia dotyczy świadczenia usług w zakresie realizacji zadań własnych Województwa, zarządzania środkami finansowymi oraz aktywami, w tym w szczególności wierzytelnościami pochodzącymi z instrumentów finansowych RPO 2007-2013, stanowiącymi środki publiczne Województwa i powierzanymi na rzecz wykonawcy – celem podejmowania przez wykonawcę działań ukierunkowanych na rozwój Województwa w oparciu o strategię inwestycyjną. W związku z powyższym, wykonywanie usług na rzecz Województwa będzie polegać na zarządzaniu aktywami zaangażowanymi w ramach istniejących umów operacyjnych zawartych przez dotychczasowych menadżerów instrumentów finansowych RPO 2007-2013 z pośrednikami finansowymi (powierzony portfel umów operacyjnych), a w konsekwencji wkładami od pośredników finansowych spieniężanymi w ramach tych aktywów oraz środkami pieniężnymi już zwróconymi z instrumentów finansowych RPO 2007-2013 (niezaangażowanymi w umowy operacyjne), tj. bezpośrednimi wkładami pieniężnymi przekazywanymi przez Województwo. W związku z tym, że było to zamówienie publiczne w trybie zamówienia z wolnej ręki regulowane w art. 67 ust. 1 pkt 12 ustawy Pzp, czynności w zakresie zarządzania są usługą, która definiowana jest przez PKD Spółki, tj. 64.99.Z. Sam sposób wyboru i powierzenia zadań wskazuje, że zamawiający określił, że zleca usługę. Oprócz zastosowania rygorów ustawy Pzp, Zamawiający określił, że wynagrodzenie za zarządzanie należne Wykonawcy w związku z realizacją Umowy jest pokrywane na zasadzie rekompensaty, na podstawie dokumentu wystawianego przez Wykonawcę zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Pozostałe zapisy umowne również nie pozostawiają wątpliwości, że Zamawiający traktuje wykonanie umowy powierzenia jak sprzedaż usług np. poprzez określenie, że Wykonawca przedkłada Zamawiającemu dokument zawierający Wynagrodzenie, w terminie 10 dni roboczych od zakończenia danego miesiąca, tak aby wpisać się w przepisy dotyczące prawidłowego wystawiania faktur VAT. Niewątpliwie Zamawiający przewidział powyższą sytuację w zapisach Umowy powierzenia, zgodnie z którą w sytuacji, jeśli zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa z wystawieniem przez Wykonawcę dokumentu potwierdzającego Wynagrodzenie za zarządzanie, wiąże się obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług, Wynagrodzenie za zarządzanie obejmuje również ten podatek. Przedmiotem Umowy powierzenia jest określenie zasad realizacji powierzonych Spółce zadań publicznych w zakresie zarządzania i obsługi przez wykonawcę powierzonego portfela istniejących umów operacyjnych, oraz zarządzania i wykorzystywania przez Wykonawcę powierzonych środków finansowych poprzez ich angażowanie w najbardziej efektywny sposób, w zakresie udzielania wsparcia rozwojowego za pomocą instrumentów finansowych w obszarze wsparcia mikro, małych i średnich przedsiębiorstw i w obszarze wsparcia rozwoju obszarów miejskich. Wsparcie Spółki będzie udzielane poprzez udostępnianie w sposób zwrotny – za pomocą instrumentów finansowych o charakterze dłużnym lub kapitałowym – środków pieniężnych pośrednikom finansowym, jako podmiotom udzielającym bezpośredniego wsparcia ostatecznym odbiorcom przy wykorzystaniu produktów finansowych.

W ramach realizacji Umowy powierzenia, Spółka będzie wykonywała postanowienia art. 78 (7) Rozporządzenia 1083 i art. 98 Ustawy wdrożeniowej, nakładających zobowiązanie na Województwo, tj. powtórnie wykorzystywała środki zwrócone z instrumentów finansowych wdrażanych ze środków RPO 2007-2013 w ramach ich pierwotnego celu.

Usługi zlecane przez Województwo Spółce w ramach zarządzania środkami finansowymi i aktywami, o czym mowa powyżej, będą dotyczyły w szczególności:

*   pasywnego zarządzania powierzonym portfelem istniejących umów operacyjnych;
*   przygotowania, realizacji, zmian i aktualizacji strategii inwestycyjnej,
*   przygotowywania warunków naboru oraz wyboru pośredników finansowych, tj. podmiotów, za których pośrednictwem powierzone Spółce środki będą przekazywane na rzecz projektów MŚP, czy z zakresu rozwoju obszarów miejskich poprzez zawieranie umów z ostatecznymi odbiorcami wsparcia;
*   zawierania umów operacyjnych z wyłonionymi pośrednikami finansowymi i udostępniania im środków w sposób zwrotny;
*   prowadzenia monitoringu, sprawozdawczości i kontroli w związku z umowami operacyjnymi i umowami z ostatecznymi odbiorcami wsparcia;
*   prowadzenia działań informacyjno-promocyjnych w związku z działaniami podejmowanymi w ramach Umowy powierzenia.

Wynagrodzenie Spółki za świadczenie usług w ramach Umowy powierzenia.

W Umowie powierzenia zakłada się, że w związku ze świadczeniem usług przez Spółkę, w okresie jej obowiązywania wykonawca (Spółka) będzie otrzymywał od zamawiającego (Województwa) wynagrodzenie za zarządzanie środkami finansowymi i aktywami. Na powyższe wynagrodzenie składają się dwa elementy, tj. rekompensata oraz rozsądny zysk. W ramach poniesionych kosztów operacyjnych – rekompensata będzie kalkulowana o rzeczywiście poniesione koszty. Odrębną cześć wynagrodzenia stanowi natomiast rozsądny zysk, którego metodę obliczania Zamawiający i Wykonawca określą w formie odrębnego dokumentu w terminie 6 miesięcy od zawarcia Umowy powierzenia.

Zgodnie z powyższym i uwzględniając, że działalność Spółki w związku z Umową powierzenia jest jedyną działalnością tego podmiotu, zamawiający będzie pokrywał koszty działalności operacyjnej ponoszone przez wykonawcę w związku z realizacją Umowy powierzenia, wraz z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Zamawiający określił również, że należne wynagrodzenie za zarządzanie będzie pokrywane na podstawie dokumentu wystawionego przez wykonawcę zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i ze środków finansowych powierzonych w zarządzanie Spółce. Z uwagi na fakt, że Spółka jest podmiotem celowym i nie prowadzi działalności innej niż zlecona przez Województwo w Umowie powierzenia, w ramach rekompensaty pokrywana będzie całość kosztów Spółki poniesionych w celu świadczenia usług w ten sposób, że Spółka wystawi fakturę za sprzedaż usług na rzecz Województwa ze stawką podatku VAT 23% w ramach świadczenia usług objętych PKD 64.99.Z. Potwierdzeniem powyższego są postanowienia umowne, zgodnie, z którymi Zamawiający przewidział, że wystawienie dokumentu obejmującego wynagrodzenie Wykonawcy zgodnie z terminami przewidzianymi dla wystawienia faktury VAT, tj. do 10 następnego miesiąca od świadczenia usługi. Należy również wskazać, że Zamawiający w ramach zamówienia wskazał, iż w przypadku, gdy będzie konieczność opodatkowania wynagrodzenia podatkiem od towarów i usług w ramach świadczonej usługi przez Spółkę w ramach PKD 64.99.Z, Zamawiający pokryje również należny podatek VAT. Co więcej zgodnie z wymogami określonymi przez Województwo Spółka złożyła VAT-R w dniu podpisania Umowy powierzenia i tym samym Spółka stała się czynnym podatnikiem od towarów i usług.

Jednocześnie określono, że wynagrodzenie za zarządzanie wykonawcy będzie pokrywane przy uwzględnieniu efektywnej ekonomicznie realizacji Umowy powierzenia, z zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów oraz w sposób, który zapewni prawidłową realizację Umowy powierzenia i osiągnięcie celów zakładanych w Strategii Inwestycyjnej Wykonawcy. Wykonawca będzie zobowiązany do ponoszenia kosztów działalności operacyjnej w sposób celowy, rzetelny i racjonalny, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i w uzasadniony sposób. Koszty działalności operacyjnej będą ponoszone wg zasad określonych w Umowie powierzenia i w oparciu o Dokument określający koszty, ustanawiający prognozowaną strukturę – kategorie i rodzaje kosztów działalności operacyjnej Spółki.

Ponadto w piśmie z dnia 30 maja 2017 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Spółka wskazała, że:

W związku z prośbą Krajowej Informacji Skarbowej o informację, czy świadczone przez Wnioskodawcę czynności na rzecz Województwa są usługami w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługami pośrednictwa w świadczeniu tych usług, należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności i powierzonych jej zadań przez Województwo nie wykonuje powyższych usług. Należy zaznaczyć, że środki powierzone przechowywane są na rachunkach bankowych utworzonych w Banku Gospodarstwa Krajowego, jedynie w celu zarządzania środkami zgodnie z Umową Powierzenia, a nie świadczenia usług, o których mowa powyżej.

Tym samym działalność Spółki, według Wnioskodawcy, nie wpisuje się w zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonywanie przez Spółkę powierzonych zadań własnych Województwa może być uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa, a otrzymywane wynagrodzenie za zarządzanie będzie stanowiło element podstawy opodatkowania od podatku od towarów i usług, i tym samym podstawę do wystawienia faktury VAT ze stawką 23% podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Zamawiający, tj. Województwo, odpowiedział na to pytanie określając wybór formy udzielenia zamówienia, charakter usługi, a jak również poprzez treść zawartej umowy powierzenia, której istotne postanowienia zostały określone przez Zamawiającego. Dlatego też czynności podjęte na podstawie Umowy powierzenia, które Spółka będzie wykonywała, będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT i tym samym otrzymywaną od Województwa rekompensatę należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług. Stosownie do brzmienia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 25, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W związku z powyższym przedstawiona we wniosku sytuacja według Spółki nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pomimo zależności Spółki od Województwa, nie może automatycznie to przesądzać o braku możliwości uznania wykonywanych zadań własnych Województwa powierzonych Spółce za niepodlegające, jako odpłatne świadczenie usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów usług. Spółka, wykonuje na podstawie „powierzenia” czynności związane z realizacją zadań własnych Województwa, do realizacji, których została powołana, tj. wspierania aktywności mikro, małych i średnich przedsiębiorstw oraz wspomagania rozwoju obszarów wiejskich, a czynności te wykonuje na rzecz Województwa, jako odrębny podmiot.

Ponadto, za realizację czynności w tym zakresie, Spółka będzie otrzymywała określone wynagrodzenie. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymane z tego tytułu świadczenie pieniężne określane przez strony umownie jako „rekompensata”, stanowić będzie przy uwzględnieniu zapisów art. 29a ust. 1 ustawy o VAT – podstawę opodatkowania, ponieważ z punktu widzenia Spółki w istocie będzie stanowiło zapłatę za świadczone przez nią usługi.

Mimo, że Spółka wykonywać będzie czynności z katalogu zadań własnych, wymienionych w art. 2 ust. 2 u.s.w., w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak sama nie będzie wchodzić w skład administracji samorządowej, lecz prowadzić będzie niezależną działalność gospodarczą.

Koszty realizacji zadania uwzględniane przy obliczaniu rekompensaty będą obejmowały faktycznie poniesione i prawidłowo udokumentowane koszty działalności Spółki w danym roku obrotowym, takie jak koszty wynagrodzeń, koszty funkcjonowania Spółki, koszty niezbędne do realizacji zadań nałożonych w umowie o finansowanie. Bezsporne w tym zakresie dla Spółki jest, że Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie Rozsądnego Zysku, które jest jedynym z elementów wynagrodzenia. Należy zaznaczyć, że metoda jego obliczania zostanie ustalona w odrębnym dokumencie.

Należy zaznaczyć, że świadczenie usług podlega przy tym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Ponadto aby mówić o opodatkowaniu dostawy towaru czy też usługi muszą one być odpłatne. Odpłatność bowiem jest elementem koniecznym do powstania obowiązku w VAT. Zdaniem Spółki, nie można przyjąć koncepcji o braku wzajemności świadczeń stron umowy i braku ich ekwiwalentności oraz jednostronnym charakterze świadczenia. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, dojdzie między stronami do wymiany świadczeń, które mają charakter ekwiwalentny, a tym samym wykonywane przez Spółkę czynności stanowią odpłatne świadczenie usług. Zatem pomiędzy płatnością, którą będzie otrzymywać Spółka w ramach rekompensaty od Województwa, a świadczeniem na jego rzecz, zachodzić będzie związek bezpośredni, ponieważ płatność nastąpi w zamian za to świadczenie. Na gruncie niniejszej sprawy należy przyjąć, że między Województwem a Spółką nastąpi wymiana świadczeń.

Spółka w przedstawionym opisie podkreśliła, że realizacja zadań własnych Województwa zleconych Spółce nie odbywa się na zasadach rynkowych, jednakże z tytułu wykonywania tylko i wyłącznie zadań zleconych będzie otrzymywać stosowną rekompensatę. Koszty realizacji zadania uwzględnione przy obliczaniu rekompensaty będą obejmowały faktycznie poniesione i prawidłowo udokumentowane koszty działalności Spółki w danym roku obrotowym. Należy wskazać, że w analogicznej sprawie został wydany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 859/16, którego sentencja zgodna jest ze stanowiskiem Spółki.

W związku z powyższym według Spółki:

1.  wykonywanie powierzonych zadań własnych Województwa należy uznać za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa,
2.  wynagrodzenie za zarządzanie, które Spółka będzie otrzymywała od Województwa w związku z wykonywaniem powierzonych zadań własnych Województwa będzie stanowiło podstawę do wystawienia faktury VAT ze stawką 23% podatku VAT.

Dlatego też, w ocenie Spółki, mając na uwadze przedstawione powyżej zasady określenia i wypłacania rekompensaty prawidłowe jest stanowisko, że przewidziana w umowie rekompensata stanowi określone wynagrodzenie za świadczoną usługę, które przy uwzględnieniu zapisów art. 29a ust. 1 i 2 ustawy o VAT stanowić będzie podstawę opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Pojęcie usługi według ustawy jest także szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 5a ustawy.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie nie będące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy wskazują, że czynność podlega opodatkowaniu, jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, który stwierdza, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług posługując się sformułowaniem „organy władzy publicznej” nie definiuje tego pojęcia, tak jak i Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 Nr 78, poz. 483, z późn. zm.). W świetle art. 16 ust. 2 Konstytucji RP, samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Rozwinięcie tej regulacji zawarto w art. 163 Konstytucji RP. Zgodnie z tym przepisem, samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla innych organów władz publicznych.

Z powołanych przepisów wynika, że pojęciem tym objęte są wszelkie organy państwowe i samorządu terytorialnego.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powołanym również przez Spółkę wyroku z dnia 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaco, w którym stwierdził „Jeżeli chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1 wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo). (…) status „podmiotu prawa publicznego” nie może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2016 r., poz. 486, z późn. zm.), do zakresu działania samorządu województwa należy wykonywanie zadań publicznych o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżonych ustawami na rzecz organów administracji rządowej.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, samorząd województwa wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań województwo tworzy wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne oraz może zawierać umowy z innymi podmiotami.

W świetle art. 11 ust. 1 tej ustawy, samorząd województwa określa strategię rozwoju województwa, uwzględniającą w szczególności następujące cele:

1.  pielęgnowanie polskości oraz rozwój i kształtowanie świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej mieszkańców, a także pielęgnowanie i rozwijanie tożsamości lokalnej;
2.  pobudzanie aktywności gospodarczej;
3.  podnoszenie poziomu konkurencyjności i innowacyjności gospodarki województwa;
4.  zachowanie wartości środowiska kulturowego i przyrodniczego przy uwzględnieniu potrzeb przyszłych pokoleń;
5.  kształtowanie i utrzymanie ładu przestrzennego.

Z treści art. 14 ust. 1 tejże ustawy wynika, że samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami (…).

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 pkt 1 i pkt 2 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższe przepisy dotyczące podstawy opodatkowania stanowią odzwierciedlenie odpowiednio art. 73 i 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z kolei treść art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowi, że do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
2.  koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Ponadto przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy wykonywanie przez Spółkę powierzonych zadań własnych Województwa może być uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa, a otrzymywane wynagrodzenie za zarządzanie będzie stanowiło element podstawy opodatkowania od podatku od towarów i usług, i tym samym podstawę do wystawienia faktury ze stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Ustalanie statusu otrzymywanych przez Zainteresowanego środków pieniężnych należy oceniać w kontekście istnienia związku z konkretnym świadczeniem. W przypadku, gdy otrzymywane płatności (np. rekompensata) nie mają bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu otrzymującego, wtedy nie występują przesłanki określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W związku z tym przepis ten nie ma zastosowania, a otrzymane płatności nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ustawy.

Natomiast analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy również zaznaczyć, że stopień zależności Spółki od Województwa nie może automatycznie przesądzać o braku możliwości uznania wykonywanych zadań własnych Województwa powierzonych Spółce za podlegające, jako odpłatne świadczenie usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka, co prawda, wykonuje na podstawie „powierzenia” czynności związane z realizacją zadań własnych Województwa, do realizacji których Województwo zostało powołane, tj. wspierania aktywności mikro, małych i średnich przedsiębiorstw oraz wspomagania rozwoju obszarów wiejskich, ale czynności te wykonuje na rzecz Województwa, jako odrębny podmiot.

W celu ich wykonania Spółka podejmuje działania polegające w szczególności na:

1.  likwidowaniu barier w dostępie do kapitału poprzez oferowanie poręczeń, pożyczek oraz innych Instrumentów finansowych mikroprzedsiębiorcom, małym i średnim przedsiębiorcom, inwestorom realizującym projekty rozwojowe na terenie miast oraz projekty z zakresu efektywności energetycznej,
2.  ułatwianiu mikro, małym i średnim przedsiębiorstwom podejmowania decyzji inwestycyjnych dotyczących obrotu gospodarczego,
3.  umożliwianiu realizacji przedsięwzięć gospodarczych, które służą wzrostowi konkurencyjności A przedsiębiorców,
4.  wspieraniu zmian strukturalnych w gospodarce A w zakresie celu i misji Spółki,
5.  stymulowaniu wzrostu inwestycji i rozwoju przedsiębiorczości na terenie A,
6.  wzmacnianiu potencjału rozwojowego regionalnej gospodarki,
7.  tworzeniu warunków dla powstawania nowych, trwałych miejsc pracy w A,
8.  szkoleniu i doradztwie w zakresie działalności wskazanej powyżej.

Ponadto za realizację czynności w powyższym zakresie Wnioskodawca otrzymuje określone wynagrodzenie. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymane z tego tytułu świadczenie pieniężne określane przez strony umownie jako „rekompensata” oraz rozsądny zysk, stanowi – przy uwzględnieniu zapisów art. 29a ust. 1 i ust. 2 ustawy – podstawę opodatkowania, ponieważ z punktu widzenia Spółki w istocie stanowi zapłatę za świadczone przez nią usługi. Mimo, że wykonywane są czynności z katalogu zadań własnych, wymienionych w art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie wojewódzkim, w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak Spółka sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.

Zatem pomiędzy płatnością, którą otrzymuje Spółka w postaci rekompensaty oraz rozsądnego zysku od Województwa, a świadczeniem na jego rzecz, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z tych też względów, wymienione czynności, które świadczone są na rzecz Województwa stanowią określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz treść przytoczonych przepisów prawa należy wskazać, że wynagrodzenie składające się z rekompensaty oraz rozsądnego zysku, które Spółka otrzymuje od Województwa stanowi w istocie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług na rzecz tej jednostki.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast, w myśl art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy wskazano, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94, z późn. zm.), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Powyższego przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Z kolei w myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

I tak zgodnie z art. 131 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego zastosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Ponadto, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2017 r., poz.1636, z późn. zm.), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:
    1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
    2.  instrumenty rynku pieniężnego,
    3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
    4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
    5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
    6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
    7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
    8.  kontrakty na różnicę,
    9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności i powierzonych mu zadań przez Województwo nie wykonuje czynności w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Jak zaznaczono we wniosku, środki powierzone przechowywane są na rachunkach bankowych utworzonych w Banku Gospodarstwa Krajowego, jedynie w celu zarządzania środkami zgodnie z Umową Powierzenia, a nie świadczenia usług, o których mowa powyżej. Należy więc stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Ponadto usługi te, jako usługi zarządzania środkami finansowymi i aktywami nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy. Zatem usługi te są opodatkowane przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 106a ustawy, przepisy rozdziału dotyczącego wystawiania faktur stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że wykonywanie przez Spółkę powierzonych zadań własnych Województwa stanowi odpłatne świadczenie usług, które jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, a otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za wykonanie konkretnych usług zleconych przez Województwo, stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. W związku z powyższym transakcje te należy udokumentować fakturami.

Podsumowując, wykonywanie przez Spółkę powierzonych zadań własnych Województwa należy uznać za odpłatne świadczenie usług na rzecz Województwa, a otrzymywane wynagrodzenie za zarządzanie będzie stanowiło element podstawy opodatkowania od podatku od towarów i usług, i tym samym podstawę do wystawienia faktury ze stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Tut. Organ informuje, że w myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.