Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.558.2025.1.SKJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-17
Teza: W opisanej sytuacji czynność przekształcenia prawa
użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności
ww. nieruchomości, nie będzie podlegać opodatkowaniu
podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
gmina
przekształcanie-przekształcenie prawa-przekształcenie
prawa wieczystego użytkowania w prawo własności
użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwa,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy nieuznania sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz

    użytkownika wieczystego za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) prowadzi sprawę dotyczącą realizacji roszczenia o sprzedaż prawa własności
    nieruchomości gruntowej na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego, w trybie
    przepisów epizodycznych Działu IVa: art. 198g - 198l ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o
    gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.).
    Użytkownik wieczysty (związek wyznaniowy) nieruchomości gruntowej o powierzchni (...)
    ha, położonej w (...), wystąpił z wnioskiem o nabycie prawa jej własności.
    Nieruchomość gruntowa składa się z dwóch działek ewidencyjnych.
    Jedna z działek o powierzchni (...) ha została oddana w użytkowanie wieczyste na
    podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego z (...) 1992 r. z przeznaczeniem na
    budowę siedziby Związku i wykorzystanie na cele sakralne. Prawo użytkowania
    wieczystego ustanowione zostało na okres 99 lat, tj. do 2091 r.
    (...) 2004 r. Związek umową oddania gruntu w użytkowanie wieczyste nabył od Gminy (...),
    w trybie bezprzetargowym, na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy o gospodarce
    nieruchomościami - z przeznaczeniem na poprawienie warunków zagospodarowania
    posiadanej nieruchomości przyległej, prawo użytkowania wieczystego działki o
    powierzchni (...) ha. Ww. umową ustanowiono okres trwania prawa użytkowania
    wieczystego na okres 87 lat i ustalono jednolity dla obu opisanych wyżej działek termin do
    (...) 2091 r.
    Obydwie wymienione transakcje nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów.
    Tym samym opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego działki o powierzchni (...) ha
    nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów. Działka o powierzchni (...) ha
    zwolniona jest z opłat rocznych.
    Użytkownik wieczysty z tytułu posiadanego prawa ponosi aktualnie opłatę roczną ustaloną
    przy zastosowaniu stawki procentowej w wysokości 0,3% wartości nieruchomości w
    odniesieniu do jednej działki o powierzchni (...) ha.
    Zgodnie z oświadczeniem użytkownika wieczystego przedmiotowa nieruchomość nie jest
    wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 235 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.) budynki i inne urządzenia wzniesione lub nabyte wraz z nieruchomością
    gruntową przez użytkownika wieczystego stanowią jego własność. W związku z tym
    przedmiotem przyszłego zdarzenia będzie sprzedaż prawa własności nieruchomości
    gruntowej.
    Nabycie prawa własności nieruchomości gruntowej przez jej użytkownika wieczystego
    nastąpi w drodze bezprzetargowej, w myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce
    nieruchomościami, w związku z realizacją przysługującego mu roszczenia o sprzedaż w
    trybie art. 198 g powołanego na wstępie Działu VIA ww. ustawy.
    W myśl art. 198h ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami - „W odniesieniu do
    nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego cenę
    nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty
    stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu
    użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień
    zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej
    określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.”
    Natomiast zgodnie z art. 198h ust.3 - „Jeżeli w dniu wystąpienia z żądaniem zawarcia
    umowy nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości
    gruntowej albo toczy się postępowanie w sprawie aktualizacji stawki procentowej opłaty

    rocznej, właściwy organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę
    procentową określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu
    korzystania z nieruchomości gruntowej”.
    Wartość nieruchomości gruntowej określana jest w operacie szacunkowym sporządzanym
    przez rzeczoznawcę majątkowego.
    Na podstawie uchwały nr (...) Rady Miejskiej w (...) podjętej na sesji w dniu (...) 2023 r. (Dz.
    Urz. Województwa (...) z (...) 2023 r. poz. (...)), która weszła w życie z (...) grudnia 2023 r., (...)
    zobowiązany został do indywidualnego określania warunków sprzedaży w trybie
    przepisów epizodycznych nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników
    wieczystych.
    Zatem cena nieruchomości gruntowej objętej niniejszym wnioskiem ustalona na dzień jej
    sprzedaży, w oparciu o ww. regulację podlegać będzie zapłacie przed zawarciem umowy
    przenoszącej własność nieruchomości (art. 70 ww. ustawy o gospodarce
    nieruchomościami).

## Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, biorąc pod uwagę treść art. 7 ust. 1 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r. poz. 775), sprzedaż
    prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego w trybie
    198h ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1145 ze zm.) nie stanowi dostawy towarów i nie podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gmina (...) jest jednostką samorządu terytorialnego, która jako wspólnota samorządowa
    na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.) obejmuje swoim zakresem działania wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Gmina posiada
    osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
    odpowiedzialność. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z
    2025 r. poz. 775) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w
    tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (art. 7 ust. 1 pkt 6).
    W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art.
    2 pkt 6 wymienionej ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie
    wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w ww. art. 7 ust. 1.
    Zgodnie z utrwaloną praktyką interpretacyjną pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się
    do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie
    należy utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od
    towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.
    „Przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” dotyczy tego rodzaju
    czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel, czyli
    faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Chwilą
    decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest,
    co do zasady, wydanie towaru.
    W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego
    przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co oznacza, że
    może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie
    korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w

    przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na
    inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Kwestie te
    regulują przepisy dotyczące wieczystego użytkowania ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny (Dz. U z 2024 r. poz. 1610 ze zm.) - art. 233 oraz następne. W myśl art. 235
    Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub
    gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez
    wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych
    urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy
    zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przysługująca użytkownikowi
    wieczystemu własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem
    związanym z użytkowaniem wieczystym.
    W przedstawionym zdarzeniu przyszłym ustanowienie prawa użytkowania wieczystego w
    odniesieniu do części nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę macierzystą o
    powierzchni (...) ha miało miejsce przed dniem 30 kwietnia 2004 r. i nie podlegało
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej
    wówczas ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku
    akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub
    ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów.
    W odniesieniu do części nieruchomości gruntowej, stanowiącej działkę o powierzchni (...)
    ha, dla której prawo użytkowania wieczystego ustanowione zostało na podstawie umowy
    zawartej (...) lutego 2004 r., czyli przed (...) kwietnia 2004 r. czynność ta również nie
    podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Przy realizacji roszczenia użytkownika wieczystego o nabycie prawa własności
    nieruchomości gruntowej mają zastosowanie przepisy działu VIa ustawy z dnia 21 sierpnia
    1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U z 2024 r. poz. 1145 ze zm.), w
    szczególności:
        art. 37 ust. 2 pkt 5 - Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli
        jej sprzedaż następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.
        art. 198g ust. 1 - Użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12
        miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o
        samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa,
        ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności
        cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1463) może wystąpić z
        żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.
        art. 198g ust. 2 - Żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:
      1) jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia
        1997 r.,
      2) jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o
        oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste,
      3) w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w
        rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach
        morskich (Dz. U. z 2023 r. poz. 1796),
      4) jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego
        w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach
        działkowych,
      5) w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

        art. 198g ust. 4 - Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do użytkowania
        wieczystego powstałego w inny sposób niż w drodze umowy zawartej w formie aktu
        notarialnego.
        art. 198h ust. 2 - W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność
        jednostek samorządu terytorialnego cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie
        niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki
        procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości
        nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak
        nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia
        umowy sprzedaży.
        art. 198l - Przepisy działu VIa stosuje się z uwzględnieniem przepisów o pomocy
        publicznej. Udzielenie pomocy publicznej wymaga spełnienia warunków udzielenia
        pomocy de minimis określonych we właściwych przepisach prawa Unii Europejskiej
        dotyczących pomocy de minimis.”
    Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym stanie faktycznym sprawy, sprzedaż
    nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego nie będzie stanowić dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani żadnej innej czynności podlegającej
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, transakcja ta pozostaje poza zakresem
    ustawy o VAT. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi bowiem, że przez dostawę
    towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W
    przedmiotowej sprawie przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do
    rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia prawa
    użytkowania wieczystego tej nieruchomości.
    Sprzedaż ww. nieruchomości gruntowej na rzecz Związku nie może być traktowana jako
    ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art.
    7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7
    ustawy o VAT doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika.
    W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika
    wieczystego, odpowiadająca w istocie przekształceniu prawa wieczystego użytkowania w
    prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do
    nieruchomości i nie wpływa na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty nabył na
    podstawie umów zawartych w formie aktu notarialnego 28 maja 1992 r. oraz 20 lutego
    2004 r.
    Podkreślenia wymaga fakt, iż do (...) kwietnia 2004 r., tj. w okresie obowiązywania
    powołanej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, czynność
    ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o
    podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dostawa towarów rozumiana jako
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT)
    obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę,
    która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była
    właścicielem tego dobra.
    Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
    zbycie prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie
    będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

    W konsekwencji podlegająca zapłacie przez dotychczasowych współużytkowników
    wieczystych kwota stanowiąca cenę nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu
    jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu
    podatkiem VAT.
    Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wydanej 17 kwietnia 2025 r. interpretacji
    indywidualnej, sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.86.2025.1.IG, z zakresu przepisów ustawy o
    podatku od towarów i usług.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 maja 2022 r. sygn. akt I FSK 147/20,
    rozpatrując w innym stanie faktycznym sprawę opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży
    nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, realizowaną na podstawie
    art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, uznał iż ww. sprzedaż w świetle
    przepisów ustawy o VAT stanowi dostawę towaru i jest opodatkowana podatkiem VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz
      ich części, a także wszelkie postaci energii.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
      1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
      imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w
      zamian za odszkodowanie;
      2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej
      umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży
      na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie
      normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty
      prawo własności zostanie przeniesione;
      3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a
      komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
      4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu,
      jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
      5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
      ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie
      spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu,
      a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności
      lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz
      członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
      6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
      7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

      W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru
      wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w
      użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1
      ustawy.
    Co istotne, przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie
    odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności,
    stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o
    podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa
    cywilnego.
    W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju
    czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj
    przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania
    nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa
    własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można
    interpretować jako „prawo własności”.
    Ponadto, czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie
    własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do
    zbycia prawa własności rzeczy.
    W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie
    muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności.
    Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach
    nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o
    przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do
    zasady, wydanie towaru.
    Wobec tego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia
    „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż
    oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę
    czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania
    wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz
    użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel.
    Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego
    pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w
    możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu
    sprzedaży gruntu przez właściciela.
    W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy
    publicznej z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie, czy
    zadania realizowane przez te organy są zadaniami, dla których zostały powołane w
    ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie
    zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że decydującą przesłanką przesądzającą o
    uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego podatku jest
    zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w
    stosunku do określonych świadczeń.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników
    ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.
    Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:
    1) podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,
    2) wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań nałożonych
      na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on powołany.
    Innymi słowy, organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach - gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności
    mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej
    jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa,
    obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia
    zasady konkurencji.
    Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia
    23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071).
    W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:
      W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez
      umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek
      samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik
      może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach
      użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.
    Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237)
    kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak
    również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego)
    wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do
    rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie
    wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje
    użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do
    właściciela.
    W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):
      Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz
      odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach
      gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu
      administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu
      terytorialnego są ich organy wykonawcze.

    Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości
      gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie
      nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w
      drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.
    Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana
      wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Sprzedaż
      nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić
      przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej
      w użytkowanie wieczyste.
    W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana
      użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga
      sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art.
      51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.
    Według art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa,
      uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu
      cywilnego nie stosuje się.
    W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w
      użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.
    Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż
      nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.
    Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      1. Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się
      pierwszą opłatę i opłaty roczne.
      2. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w
      drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia
      umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.
    Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie
    gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce
    nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych
    innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) zostały wprowadzone zmiany w ustawie o
    gospodarce nieruchomościami. W ustawie o gospodarce nieruchomościami dodano Dział
    VIa Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na
    rzecz jej użytkownika wieczystego, tj.: od art. 198g do art. 198l ustawy o gospodarce
    nieruchomościami.
    Zgodnie z art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      1. Użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia
      wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie
      gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o
      gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych
      oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem
      sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

      2. Żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:
      1) jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia
      1997 r.;
      2) jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o
      oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;
      3) w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w
      rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach
      morskich (Dz. U. z 2023 r. poz. 1796);
      4) jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego
      w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach
      działkowych;
      5) w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.
      3. Nie zawiera się umowy sprzedaży nieruchomości, o której mowa w ust. 1, jeżeli
      toczy się postępowanie o rozwiązanie umowy o oddanie tej nieruchomości w
      użytkowanie wieczyste.
      4. Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do użytkowania wieczystego powstałego
      w inny sposób niż w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego.
    W myśl art. 198h ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      1. W odniesieniu do nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu
      Państwa cenę nieruchomości ustala się:
      1) w przypadku zapłaty ceny jednorazowo - jako dwudziestokrotność kwoty
      stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu
      użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na
      dzień zawarcia umowy sprzedaży;
      2) w przypadku rozłożenia ceny na raty - jako dwudziestopięciokrotność kwoty
      stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu
      użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na
      dzień zawarcia umowy sprzedaży.
      2. W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu
      terytorialnego cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż
      dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej
      opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości
      gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż
      wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.
      3. Jeżeli w dniu wystąpienia z żądaniem zawarcia umowy nie obowiązywała opłata
      roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo toczy się
      postępowanie w sprawie aktualizacji stawki procentowej opłaty rocznej, właściwy
      organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę procentową
      określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z
      nieruchomości gruntowej.
    Jak wynika z powołanych przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością
    odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w
    tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.
    Przy czym, ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie
    podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie
    obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i
    usług oraz o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był
    towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy
    towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od

    towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od
    towarów i usług.
    W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu
    stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na
    podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.
    Jak wynika z opisu sprawy, planują Państwo zbycie nieruchomości gruntowej z zasobu
    Skarbu Państwa na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego (związku
    wyznaniowego), w świetle przepisów art. 198g - 198l ustawy o gospodarce
    nieruchomościami.
    Nieruchomość ma powierzchnię (...) ha i położona jest w (...) przy ul. (...). Nieruchomość
    gruntowa składa się z dwóch działek ewidencyjnych. Jedna z działek o powierzchni (...) ha
    została oddana w użytkowanie wieczyste na podstawie na podstawie umowy zawartej w
    formie aktu notarialnego z 28 maja 1992 r. z przeznaczeniem na budowę siedziby Związku
    i wykorzystanie na cele sakralne. Prawo użytkowania wieczystego ustanowione zostało na
    okres 99 lat, tj. do 28 maja 2091 r.
    (...) 2004 r. Związek umową oddania gruntu w użytkowanie wieczyste nabył od Gminy (...),
    w trybie bezprzetargowym, na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy o gospodarce
    nieruchomościami - z przeznaczeniem na poprawienie warunków zagospodarowania
    posiadanej nieruchomości przyległej, prawo użytkowania wieczystego działki o
    powierzchni (...) ha. Ww. umową ustanowiono okres trwania prawa użytkowania
    wieczystego na okres 87 lat i ustalono jednolity dla obu opisanych wyżej działek termin do
    (...) 2091 r.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego
    opisanej nieruchomości gruntowej będzie stanowiło czynność podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    W analizowanej sprawie skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed
    wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to
    nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak
    nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W związku z tym,
    sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku, na rzecz
    aktualnego użytkownika wieczystego, będzie w istocie przekształceniem prawa
    wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości i będzie stanowiła jedynie
    zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na „władztwo rzeczy”,
    które użytkownik już uzyskał.
    W konsekwencji, w analizowanej sprawie sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz
    użytkownika wieczystego, będąca w istocie czynnością przekształcenia, w trybie
    określonym w art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami, prawa użytkowania
    wieczystego gruntu, które zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. w prawo własności
    tej nieruchomości, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej
    nieruchomości, w związku z czym, nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów, o
    której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
    Tym samym, w opisanej sytuacji czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego
    nieruchomości (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.) w prawo własności ww.
    nieruchomości, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.