Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-886/13/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-02
Teza: dot. skutków podatkowych związanych ze zwrotem majątku wspólnikowi występującemu ze spółki komandytowej, następującego w formie pieniężnej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; opodatkowanie; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; spółki-wystąpienie ze spółki; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 sierpnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 30 sierpnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   sposobu ustalenie przychodu Wnioskodawcy z tytułu zwrotu majątku wspólnikowi (spółce jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem) występującemu ze spółki komandytowej, następującego w formie pieniężnej – **jest prawidłowe,**
*   sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów, a tym samym dochodu podatkowego Wnioskodawcy z ww. tytułu – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości opodatkowania uzyskanego z ww. tytułu dochodu podatkiem liniowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych związanych ze zwrotem majątku wspólnikowi (spółce jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem) występującemu ze spółki komandytowej, następującego w formie pieniężnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz wspólnikiem spółki jawnej (dalej jako: „Spółka Jawna"). Wspólnikami Spółki Jawnej jest - razem z Wnioskodawcą - 5 osób fizycznych, będących polskimi rezydentami. W czerwcu 2002 r. Spółka Jawna zakupiła prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności posadowionej na gruncie hali montażowo-magazynowej (dalej jako: Nieruchomość). Nieruchomość ta została wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Jawnej, a od budynku były dokonywane odpisy amortyzacyjne. Nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę Jawną (działalność handlowa). W marcu 2012 r. w Krajowym Rejestrze Sądowym została zarejestrowana spółka komandytowa (dalej: „Spółka Komandytowa"), której komandytariuszem została Spółka Jawna (wniosła wkład pieniężny). Obok Spółki Jawnej komandytariuszami powołanej Spółki Komandytowej zostały inne osoby fizyczne (nie będące wspólnikami Spółki Jawnej) oraz spółka z o.o. (także niepowiązana osobowo ze wspólnikami Spółki Jawnej). Komplementariuszem Spółki Komandytowej została jeszcze inna spółka z o.o.

W kwietniu 2012 r. została zmieniona umowa Spółki Komandytowej w ten sposób, że Spółka Jawna zobowiązała się wnieść do Spółki Komandytowej tytułem aportu wskazaną wcześniej Nieruchomość. Tego samego dnia została sporządzona umowa przenosząca użytkowanie wieczyste i własność Nieruchomości na Spółkę Komandytową. Jako wartość wkładu ustalono aktualną wartość rynkową Nieruchomości i o tyle podwyższono udział kapitałowy Spółki Jawnej w Spółce Komandytowej.

Spółka Komandytowa prowadzi działalność deweloperską, tzn. buduje na Nieruchomości budynek mieszkalny i zamierza ustanowić w nim odrębne własności lokali, które zostaną zbyte. Spółka Komandytowa zleciła więc wyburzenie istniejącej zabudowy oraz przeprowadzenie prac budowlanych na pozostałym gruncie. Zaczęła także zawierać umowy z przyszłymi nabywcami lokali. Prace budowlane są w toku.

Spółka Jawna ma prawo do 33% zysku Spółki Komandytowej. Niezależnie od prawa do udziału w zysku, ma prawo do odzyskania wartości wniesionej Nieruchomości: nastąpi to poprzez rozliczenie jej wartości z udziałem kapitałowym w Spółce Komandytowej, tyle tylko, że zamiast świadczenia w naturze (Nieruchomość będzie sprzedana), Spółka Jawna odzyska jej równowartość w pieniądzu z dnia wniesienia do Spółki Komandytowej.

Rozliczenie wartości Nieruchomości nastąpi poprzez wystąpienie Spółki Jawnej ze Spółki Komandytowej, Spółka jawna otrzyma tytułem rozliczenia równowartość przypadającego na nią udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej. Wnioskodawca wybrał opodatkowanie dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych środki przekazane przez Spółkę Komandytową Spółce Jawnej tytułem wystąpienia Spółki Jawnej ze Spółki Komandytowej?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku (art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: „PdofU”). Art. 9 ust. 2 PdofU, stanowi natomiast, iż dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 PdofU, jednym ze źródeł przychodów jest działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5b ust. 2 PdofU, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (przychód z działalności gospodarczej). Zgodnie z art. 8 ust. 1 PdofU, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Art. 8 ust. 1a PdofU stanowi z kolei, iż przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust 1. Spółki osobowe, za które uważa się m.in. spółkę jawną i spółkę komandytową, nie są podatnikami podatków dochodowych, gdyż ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych ani od osób prawnych nie wymienia tych spółek jako podatnika żadnego z tych podatków. W związku z powyższym przychody osiągane przez spółki osobowe przypisuje się do poszczególnych wspólników będących osobami fizycznymi stosownie do art. 8 PdofU. Podobnie rzecz ma się z kosztami uzyskania przychodów.

Od 1 stycznia 2011 r. ustawodawca wyraźnie przewidział, iż wniesienie wkładu do spółki osobowej przez wspólnika będącego osobą fizyczną jest zwolnione z podatku. Art. 21 ust. 1 pkt 50b PdofU wskazuje, iż wolne od podatku są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki niebędącej osobą prawną. Wniesienie aportu przez Spółkę Jawną do Spółki Komandytowej nie spowodowało więc powstania przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy, ani tym bardziej po stronie którejś ze spółek (nie są podatnikami podatku dochodowego). Skoro wniesiona Nieruchomość została przeznaczona w Spółce Komandytowej pod działalność deweloperską (na sprzedaż), wobec tego nie spełnia definicji środka trwałego przewidzianej w PdofU. Nie stosuje się także wobec niej przepisów dot. ustalenia wartości początkowej środka trwałego (art. 22g ust. 1 pkt 4 PdofU), gdyż nie jest środkiem trwałym. Nie została także wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Komandytowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej, przychodem podatkowym są środki pieniężne otrzymane przez wspólnika z tytułu wystąpienia z takiej spółki (art. 14 ust. 2 pkt 16 PdofU). Jest to przychód z działalności gospodarczej, na co wskazuje wyraźnie brzmienie powołanego przepisu. Skoro to Spółka Jawna występuje ze Spółki Komandytowej, to przychód z tego tytułu należy przypisać do poszczególnych wspólników Spółki Jawnej zgodnie z art. 8 PdofU (czyli także do Wnioskodawcy w stosunku, w jakim ma prawo do udziału w zyskach Spółki Jawnej). Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 PdofU, do przychodu nie zalicza się jednak tej części środków pieniężnych, która odpowiada uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 PdofU, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce. Dochodem jest natomiast różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14 PdofU, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziału w takiej spółce (art. 24 ust. 3c PdofU). Za wydatek na objęcie prawa do udziału w Spółce Komandytowej należy więc przyjąć wartość rynkową Nieruchomości w dniu wniesienia wkładu, bowiem ta wartość została „wydatkowana” przez Spółkę Jawną w zamian za prawo do udziału w zysku Spółki Komandytowej.

Nie można więc twierdzić, iż jest to wartość historyczna wynikająca z ksiąg Spółki Jawnej. Po pierwsze byłoby to sprzeczne z wyraźnym brzmieniem przepisu (wydatek na nabycie prawa do zysku a nie na nabycie przedmiotu wkładu do spółki), po drugie żaden przepis nie odsyła do takiej metody ustalenia wartości wydatków na wzór przepisu art. 22 ust. 8a pkt 1 PdofU (wprowadzonego przecież tą samą ustawą nowelizującą co art. 24 ust. 3c PdofU); po trzecie - realnie utraconą wartością przez Spółkę Jawną jest wartość rynkowa Nieruchomości w dniu wniesienia aportu, a nie wartość historyczna (jest to więc koszt rzeczywiście poniesiony).

Powyższe oznacza, że dochodem z tytułu wystąpienia Spółki Jawnej ze Spółki Komandytowej, będą dla wspólnika Spółki Jawnej otrzymane środki pieniężne, pomniejszone o:

*   nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, o której mowa w art. 8 PdofU, która to nadwyżka pomniejszona jest o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej Spółce Komandytowej;
*   wydatki na nabycie udziału w Spółce Komandytowej, czyli wartość rynkowa Nieruchomości z dnia wniesienia do Spółki Komandytowej.

Przychód, pomniejszenie przychodu oraz koszty uzyskania przychodu należy przypisać do każdego ze wspólników Spółki Jawnej na zasadach określonych w art. 8 PdofU. Dochód ten (ewentualnie strata) łączony jest z pozostałymi dochodami (ewentualnie stratą) ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, a skoro Wnioskodawca wybrał opodatkowanie na zasadach określonych w art. 30c PdofU, dochód z tego tytułu będzie opodatkowany także podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c PdofU.

Na poparcie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 10 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 92/13.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Stosownie do treści art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 – oznaczonego w dalszej części skrótem „K.s.h.”), spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W związku z art. 103 K.s.h., do rozliczeń związanych z wystąpieniem wspólnika ze spółki komandytowej zastosowanie ma przepis art. 65 K.s.h., dotyczący wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej. Zgodnie z art. 65 § 1 K.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki.

Zatem, wystąpienie wspólnika ze spółki powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość, jaką można uzyskać za spółkę). Bilans ten winien zawierać wszystkie składniki materialne i niematerialne (wg cen rynkowych), które mają wartość wymierną w pieniądzu. Zatem wartość udziału kapitałowego należnego występującemu ze spółki wspólnikowi jest ustalana na podstawie bilansu sporządzonego według cen rynkowych. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 K.s.h.). Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Ponadto zgodnie z art. 22 § 1 K.s.h, spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

W myśl natomiast z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy spółki jawnej (komandytowej), bowiem spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Analogicznie, w sytuacji gdy wspólnikiem spółki osobowej jest inna spółka osobowa, to dochód uzyskany przez tą spółkę będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym u jej wspólników.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki (art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy). Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Przy czym, stosownie do treści art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną jest wspólnikiem spółki jawnej. W czerwcu 2002 r. spółka jawna zakupiła prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności posadowionej na gruncie hali montażowo-magazynowej. Ww. hala oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej spółki jawnej i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych tej spółki. W marcu 2012 r. została zarejestrowana spółka komandytowa, w której ww. spółka jawna została komandytariuszem i wniosła wkład pieniężny. Ponadto w kwietniu 2012 r. ww. spółka jawna wniosła do tej spółki komandytowej tytułem aportu ww. nieruchomość. Jako wartość wkładu ustalono aktualną wartość rynkową ww. nieruchomości i o tyle podwyższono udział kapitałowy spółki jawnej w spółce komandytowej. Spółka jawna ma prawo do 33% zysku spółki komandytowej. Niezależnie od prawa do udziału w zysku spółki komandytowej, spółka jawna ma również prawo do odzyskania wartości wniesionej nieruchomości, które ma nastąpić poprzez rozliczenie wartości tej nieruchomości z udziałem kapitałowym w spółce komandytowej – zamiast świadczenia w naturze spółka odzyska jej równowartość w pieniądzu z dnia wniesienia do spółki komandytowej. Rozliczenie wartości Nieruchomości nastąpi poprzez wystąpienie spółki jawnej ze spółki komandytowej i Spółka jawna otrzyma tytułem rozliczenia równowartość przypadającego na nią udziału kapitałowego w Spółce Komandytowej. Wnioskodawca wybrał opodatkowanie dochodów uzyskanych z prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej tzw. podatkiem liniowym.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że środki pieniężne otrzymane przez spółkę jawną (a w istocie przez wspólników tej spółki w tym również przez Wnioskodawcę) w związku z wystąpieniem ze spółki komandytowej w części stanowiącej nadwyżkę ponad kwotę odpowiadającą uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika (spółkę jawną) nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania (o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce będą stanowić przychód z działalności gospodarczej. W konsekwencji, z otrzymanej kwoty należy, co do zasady, wyłączyć tę część otrzymanych przez wspólnika środków, która została już opodatkowana podatkiem dochodowym, a nie została wcześniej przez niego otrzymana. Tak ustalona kwota stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej.

Natomiast dochodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną jest różnica między tak ustalonym przychodem, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce.

Celem ustalenia jaka kategoria wydatków mieści się w zawartym w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowaniu: „wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów”, odwołać należy się do jego wykładni językowej. Według Słownika Języka Polskiego, przez „wydatek: należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod. red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200).

Za wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w spółce osobowej, należy więc uznać faktycznie poniesione przez podatnika wydatki (fizycznie wydatkowane środki) w związku z objęciem tego prawa. W przypadku, gdy prawo do udziału w spółce nabywane jest w zamian za środki pieniężne, wydatkiem na nabycie tego prawa, jest kwota faktycznie zapłacona za ten udział. Natomiast w przypadku, gdy ww. prawo nabywane jest w zamian za inne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie prawa do udziału w spółce osobowej, o których mowa w cyt. art. 24 ust. 3c ww. ustawy, należy uznać wydatki faktycznie poniesione, na nabycie składników majątkowych wnoszonych aportem (tzw. ich wartość historyczną), a nie ich wartość na dzień wniesienia.

W przedmiotowej sprawie wydatkami tymi będą zatem wydatki faktycznie poniesione, na nabycie składnika majątku (nieruchomości) wniesionego aportem do spółki komandytowej, (tzw. wartość historyczna tej nieruchomości), o ile wydatki te nie zostały zaliczone do kosztów podatkowych w spółce jawnej lub komandytowej (w tym pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne) oraz wartość pieniędzy wniesionych do tej spółki.

Zauważyć przy tym należy, że skoro jak wskazano wyżej spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego, nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, to tym samym dochody z tytułu udziału w zyskach spółki opodatkowują jej wspólnicy, w tym Wnioskodawca (zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 i 2 ww. ustawy). Zatem w związku z otrzymaniem przez spółkę jawną, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, środków pieniężnych z tytułu wystąpienia tej spółki ze spółki komandytowej, wysokość ustalonych z tego tytułu przychodów i kosztów uzyskania tego przychodu Wnioskodawca zobowiązany będzie obliczyć, w takiej proporcji w jakiej pozostaje jego udział w zyskach spółki jawnej.

Ustalony w powyższy sposób dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sposób właściwy dla źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalności gospodarcza, stosownie do wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania dochodów uzyskanych z tego źródła przychodów. We wniosku wskazano, że Wnioskodawca wybrał sposób opodatkowania dochodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej tzw. 19% podatkiem liniowym, zatem dochód uzyskany z ww. tytułu będzie podlegał opodatkowaniu wg 19% stawki, stosownie do art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie:

*   sposobu ustalenia przychodu Wnioskodawcy z tytułu zwrotu majątku wspólnikowi (spółce jawnej, której Wnioskodawca jest wspólnikiem) występującemu ze spółki komandytowej, następującego w formie pieniężnej – jest prawidłowe,
*   sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów, a tym samym dochodu podatkowego Wnioskodawcy z ww. tytułu – jest nieprawidłowe,
*   możliwości opodatkowania uzyskanego z ww. tytułu dochodu podatkiem liniowym – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, tj. w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2–4 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.