Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-233/13-2/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-11
Teza: Czy w wyniku dokonania czynności wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki jawnej w postaci wymienionych powyżej gruntów powstanie u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług ?
Słowa kluczowe: aport; dostawa-dostawa towarów; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2013 r. (data wpływu 29 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej w postaci nieruchomości pod zabudowę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej w postaci nieruchomości pod zabudowę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą trudniącą się zarobkowo działalnością rolniczą. W dniu 11 lutego 1992 r. Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny od rodziców grunty orne z przeznaczeniem pod działalność wytwórczą w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej, co zostało odnotowane w akcie notarialnym dokumentującym przekazanie darowizny. Darowizna ta obejmowała m. in. działkę gruntu ornego o powierzchni 1,28 ha oznaczoną nr 41/2 znajdującą (Gmina …), nr księgi wieczystej: …. Po otrzymaniu tego gruntu Wnioskodawca wykorzystał go zgodnie z przeznaczeniem, tj. do upraw rolnych.

Dnia 18 grudnia 2006 r. Rada Gminy podjęła uchwałę w sprawie zmian miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego obowiązujących na obszarze Gminy. Zgodnie z tą uchwała działka nr 41/2 znalazła się w obszarze funkcjonalnym obejmującym tereny z przeznaczeniem na wiodącą funkcję mieszkaniową. Oznacza to, że program mieszkaniowy musi być zrealizowany w ilości min. 70% powierzchni użytkowej wszystkich obiektów, natomiast funkcja usługowa stanowić może do 30% programu zagospodarowania i może być realizowana w jednym wspólnym obiekcie lub w oddzielnych budynkach- przy zachowaniu przepisów prawa budowlanego.

Starosta decyzją z dnia 17 lipca 2008 r. orzekł o wprowadzeniu w operacie ewidencji gruntów obrębu 7-, zmiany w powierzchni działki oznaczonej 41/2. Dotychczasową powierzchnię działki wynoszącą 1,28 ha zmieniono na 1,4109 ha. Zmiana powierzchni działki nastąpiła wskutek dokonywania obmiaru przez geodetę bez zmiany jej granic zewnętrznych.

Następnie Wójt Gminy decyzją z dnia 18 sierpnia 2008 r. po rozpatrzeniu wniosku Wnioskodawcy zatwierdził podział działki nr 41/2 o powierzchni 1,4109 ha na następujące działki:

*   Nr 41/14 o pow. 0,0306 ha,

*   Nr 41/27 o pow. 0,0100 ha,

*   Nr 41/28 o pow. 0,1099 ha,

*   Nr 41/29 o pow. 0,1099 ha,

*   Nr 41/30 o pow. 0,1099 ha,

*   Nr 41/31 o pow. 0,1099 ha,

*   Nr 41/32 o pow. 0,1158 ha,

*   Nr 41/33 o pow. 0,1109 ha,

*   Nr 41/34 o pow. 0,1418 ha,

*   Nr 41/35 o pow. 0,1008 ha,

*   Nr 41/36 o pow. 0,0900 ha,

*   Nr 41/37 o pow. 0,0900 ha,

*   Nr 41/38 o pow. 0,9000 ha,

*   Nr 41/39 o pow. 0,0941 ha,

*   Nr 41/40 o pow. 0,0973 ha.

Działka nr 41/27 o pow. 100 m2 przeznaczona została pod poszerzenie drogi gminnej i z mocy prawa przeszła na rzecz Gminy. Działka nr 41/14 o pow. 306 m2 przeznaczona została pod poszerzenie drogi powiatowej i z mocy prawa przeszła na rzecz Powiatu. Działka nr 41/34 o pow. 1418 m2 przeznaczona została pod drogę wewnętrzną dojazdową do wydzielonych działek.

W dniu 1 lipca 2012 r. Wnioskodawca zawarł umowę spółki „…” wraz ze wspólnikiem. Spółka została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 12 lipca 2010 r. Umowa Spółki zakładała wkład wspólnika w postaci pieniężnej, natomiast ze strony Wnioskodawcy wkładem do Spółki miały być nieruchomości gruntowe niezabudowane w postaci działek o nr 41/28, 41/29, 41/30, 41/31, 41/32, 41/33, 41/34, 41/35, 41/36, 41/37, 41/38, 41/39, 41/40. Jednakże na mocy samej umowy Spółki nie nastąpiło fizyczne wniesienie wkładu w znaczeniu przeniesienia własności działek, a jedynie zobowiązanie Wnioskodawcy jako wspólnika do dokonania tej czynności w przyszłości.

Owa czynność faktycznego wniesienia wkładu do spółki ze strony Wnioskodawcy dotychczas nie nastąpiła, tj. nie zostało dokonane przeniesienie własności wymienionych nieruchomości na rzecz spółki w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca nadmienia również, że nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej, a z tytułu prowadzenia działalności rolniczej nie dokonywał zgłoszenia rejestracyjnego o prowadzeniu działalności gospodarczej z tego tytułu w rozumieniu art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., zwanej dalej „u.p.t.u.”).

Dotychczasowa działalność Spółki nie miała związku z działkami, które stanowią przedmiot wkładu Wnioskodawcy zgodnie z umową Spółki. Działki te, mimo zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, są obecnie w dalszym ciągu wykorzystywane przez Wnioskodawcę do upraw rolnych. Nie były one udostępniane odpłatnie ani nieodpłatnie innym osobom.

Ponadto wskazać należy, że Wnioskodawca nie zamierzał ani nie zamierza zawierać w przyszłości innych działań tego typu co planowana transakcja, tj. związanych z wnoszeniem gruntów z majątku prywatnego do spółek handlowych celem pokrycia udziałów.

W 2011 r. na wniosek Wnioskodawcy dokonano następujących działań związanych z gospodarowaniem przedmiotowymi działkami:

1.  na mocy trzech decyzji Starosty Powiatowego wydanych dnia 31 maja 2011 r. (nr OŚR…., OŚR…., OŚR….) dokonano trwałego wyłączenia z produkcji rolniczej gruntu rolnego o łącznej powierzchni 0,05 ha, stanowiącego część działek nr 41/36, 41/37, 41/42, 41/34,
2.  decyzją nr … z dnia 7 czerwca 2011 r. Starosta Powiatowy dokonał zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę odcinka sieci wodociągowej m. in. na działce nr 41/34,
3.  decyzją nr … z dnia 27 czerwca 2011 r. Starosta Powiatowy dokonał zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce nr 41/37 z przyłączem wodociągowym na działkach nr er. 41/42 i 41/34,
4.  decyzją nr … z dnia 27 czerwca 2011 r. Starosta Powiatowy dokonał zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej na działce nr 41/36 z przyłączem wodociągowym na działkach nr ew. 41/36 i 41/34,
5.  decyzją nr … z dnia 27 czerwca 2011 r. Starosta Powiatowy dokonał zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej na działce nr 41/42 z przyłączem wodociągowym na działkach nr ew. 41/42 i 41/34.

W tym miejscu należy wspomnieć, że jakkolwiek powyższe pozwolenia na budowę zostały wydane, żadne czynności budowlane na wskazanych gruntach nie zostały rozpoczęte.

Po dokonaniu czynności wniesienia gruntów do Spółki planowane jest wybudowanie przez Spółkę domów jednorodzinnych na wniesionych doń gruntach, a następnie sprzedaż tych domów wraz z działkami odbiorcom końcowym. Ze względu na planowane przeznaczenie gruntów przez Spółkę do dalszej odsprzedaży, mają one w Spółce zostać zaewidencjonowane jako towary.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku dokonania czynności wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki jawnej w postaci wymienionych powyżej gruntów powstanie u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w postaci gruntów w opisanym przypadku nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (u.p.t.u.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów. W oparciu o treść art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 powołanej ustawy rozumie się m. in. odpłatną dostawę towarów. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 u.p.t.u., uznawane jest za sprzedaż. Czynność taka stanowi bowiem świadczenie dwustronne - w zamian za wniesienie wkładu wspólnik obejmuje udział w spółce, w związku z czym nabywa określone prawa i obowiązki m. in. do udziału w zyskach spółki.

Jednakże, samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotne jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarcza, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Stosownie do ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy w tym miejscu wskazać na przepisy szczególne do regulacji zawartej w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. W myśl art. 15 ust. 4 i 5 u.p.t.u w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1. Przepis ów stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach. Zatem prowadzenie przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego stanowi ujemną przesłankę do uznania Wnioskodawcy z tego tytułu jako podatnika od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie istotne znaczenie mają okoliczności nabycia gruntów stanowiących przedmiot planowanego wniesienia do spółki. Grunty te zostały nabyte w drodze darowizny w 1992 r. jako grunty orne z przeznaczeniem na wykorzystanie ich w działalności rolniczej, co zostało zawarte w treści aktu notarialnego, sporządzonego na okoliczność dokonania darowizny. Nie można zatem uznać, ze nabycie gruntów nastąpiło z przeznaczeniem do przyszłego wykorzystania w działalności gospodarczej. Otrzymując owe grunty w drodze darowizny Wnioskodawca nie miał wiedzy o przyszłej zmianie planu zagospodarowania przestrzennego, w wyniku którego została zmieniona kwalifikacja gruntów z rolniczej na mieszkalno- usługową. Zmiana owa nastąpiła po upływie ponad 16 lat od momentu dokonania darowizny i nie miała związku z jakimikolwiek zabiegami ze strony Wnioskodawcy o jej dokonanie. W związku z nabyciem gruntów Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego ze względu chociażby na brak obowiązujących przepisów w tym zakresie w owym czasie. Nie można zatem mówić o jakimkolwiek związku czasowym między nabyciem przedmiotowych gruntów w drodze darowizny (1992), zmianą planu zagospodarowania przestrzennego (2008) i planowanym wniesieniem działek do spółki (2010).

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Nabycie sprzedawanych gruntów musi nastąpić w celach wykonywania tej działalności, czyli handlowych, a nie w innych celach. Działalność handlowa oznacza dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży, wskazujący na zamiar kontynuacji tej działalności. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego(prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (celach handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych. Zbycie, nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po zmianie przeznaczenia tego gruntu, nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak przesłanek uznania tej działalności za taką (brak zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru- por. wyrok NSA z dnia 27.06.2008 r. sygn. I FSK 253/08, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług obrotu gruntami, zwraca uwagę również wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2013 r. (sygn. I SA/Po 839/12, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W sentencji wyroku Sąd powołał się na tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 … przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz … przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10)- publ. LEX nr 898576- stwierdzając, że:

1.  Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatnikiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
2.  Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego należnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust.1 Dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prawnym tej osoby.
3.  Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika od wartości dodanej.
4.  Okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Ponadto jak stwierdził w tym wyroku TSUE, art. 12 ust.1 Dyrektywy 2006/112/WE (stanowiącej odpowiednik art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy) pozwalał państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Należy wskazać na stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10, publ: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że brak w u.pt.u. unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazałby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE co do uznania za podatnika każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego- nie pozwala na stwierdzenie, że polska skorzystała z tej opcji.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (a tym samym art. 15 ust. 2 u.p.t.u.), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykonując prawo własności decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach przeprowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 28 maja 2008 r. w sprawie I FSK 692/07, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, iż na zawodowy (profesjonalny), a w konsekwencji zorganizowany rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru- zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze (por.; wyroki NSA: z 10 listopad 2011 r., sygn. akt I FSK 1668/11; z 21 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1850/11; z 5 kwietnia 2012 r, sygn. akt I FSK 890/11; z 26 października 2012 r„ sygn. akt I FSK 2170/11; z 21 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1841/11; z 22 lutego 2011 r, sygn. akt I FSK 1909/11; z 16 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1815/11: -publ.: http://orzeczeniaxisa.gov.pl). Podkreślić przy tym należy, że samo uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy nie decyduje jeszcze o zawodowym charakterze działalności podmiotu. Decyduje o tym szereg innych okoliczności, które powodują, że aktywność podmiotu w przedmiocie zbycia działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (por. wyrok NSA z 21 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1850/11 publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Chodzi zatem o taką działalność podmiotu, która polega na aktywnych działaniach w zakresie obrotu nieruchomościami (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1118/11 publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W perspektywie powyższych ustaleń należy stwierdzić, że w realiach omawianej sprawy nie można uznać, że czynności Wnioskodawcy przybiorą formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną, przemawiają takie okoliczności. Samo wniesienie gruntów jako wkład niepieniężny do spółki nie może bowiem prowadzić do zakwalifikowania tej czynności jako porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Ponadto ewentualne działania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w związku z wykorzystaniem wniesionych gruntów miałyby być prowadzone przez spółkę, a nie przez wnoszącego do niej wkład. Dla potrzeb podatku od towarów i usług spółka jest bowiem odrębnym podmiotem (podatnikiem) i w związku z powyższym działania mające być w przyszłości dokonywane przez spółkę nie mogą być utożsamiane z działaniami wspólnika wnoszącego wkład niepieniężny do tej spółki. Ewentualna zmiana faktycznego charakteru gospodarowania na wymienionych gruntach z upraw rolnych na działalność gospodarczą może mieć miejsce dopiero po dokonaniu czynności wniesienia tych gruntów do spółki. Zatem konsekwencje podatkowe, powstałe w wyniku realizacji czynności związanych z gospodarowaniem gruntami w charakterze budowlanym, jako podatnik podatku od towarów i usług powinna ponieść spółka, a nie wspólnik wnoszący wkład.

Ponadto należy wskazać, że w wyniku przedmiotowej transakcji aportu powstałaby konieczność zapłaty podatku od towarów i usług, spowodowałoby naruszenie fundamentalnej dla podatku od wartości dodanej zasady neutralności. Zgodnie z tą zasadą podatek nie powinien obciążać tych podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, albowiem ciężarem „ogólnego podatku konsumpcyjnego" powinien być obciążony ostateczny beneficjent, czyli konsument jako odbiorca towaru lub usługi na ostatnim etapie obrotu gospodarczego, czyli na etapie sprzedaży detalicznej. Podatek od wartości dodanej nazwany jest bowiem w art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE ogólnym podatkiem konsumpcyjnym, który zawiera w sobie zasadę neutralności, kontynuowaną niezmiennie w ślad za przepisami art. 2 I Dyrektywy. Prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego stanowi podstawową cechę podatku od wartości dodanej, odróżniającą ten podatek od innych podatków obrotowych. Ograniczenie przez państwo członkowskie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów (delegacji) dyrektywy. Szczegółowe zasady realizacji prawa do odliczenia podatku zawierają przepisy Tyt. X Odliczenia – art. l67 do art. 192 (poprzednio Tytułu XI Odliczenia VI Dyrektywy).

W przedmiotowej sprawie stronami transakcji wniesienia aportu do spółki są: wspólnik wnoszący oraz spółka obejmująca własność przedmiotu aportu. Przyjmując opodatkowanie transakcji podatkiem od towarów i usług należałoby uznać, że podstawa opodatkowania zostałaby ustalona zgodnie art. 29 ust. 3 ustawy, a więc w wysokości wartości rynkowej działek, pomniejszonej o kwotę podatku. Jako wspólnik wnoszący Wnioskodawca nie spełniałby przesłanek umożliwiających wystawienie faktury dokumentującej dokonanie transakcji. Podmioty uprawnione do wystawiania faktur są wymienione w § 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 nr 68 poz. 360, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013). Fakturę wystawia zarejestrowany podatnik VAT czynny, jak również zarejestrowany podatnik VAT zwolniony. Zasady odliczania podatku naliczonego są uregulowane w art. 86 u.p.tu. Określenie podatku naliczonego zawiera art. 86 ust. 2 wymienionej ustawy, zgodnie z którym kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym ani zwolnionym, nie jest podmiotem uprawnionym do wystawienia faktury. W konsekwencji spółka obejmująca wkład niepieniężny nie mogłaby dokonać odliczenia podatku naliczonego ze względu na brak możliwości otrzymania faktury dokumentującej transakcję. Zatem w świetle zasady neutralności podatku od wartości dodanej nie można uznać za dopuszczalną sytuację, w której Wnioskodawca zostałby obciążony koniecznością zapłaty podatku należnego przy braku możliwości odliczenia równowartości tego podatku jako podatku naliczonego przez spółkę jako nabywcę towaru. Podatek od wartości dodanej, jest bowiem podatkiem pośrednim, który co do zasady obciąża konsumenta jako ostatniego nabywcę towarów i usług w całym łańcuchu produkcji i dystrybucji. Obciążenie podatkiem na etapie obrotu towarem strony, która nie jest finalnym nabywcą towaru (konsumentem), a stanowi jedynie jedno z ogniw gospodarczego obrotu towarem, przy jednoczesnym pozbawieniu prawa do odliczenia podatku naliczonego kolejnego podmiotu również niestanowiącego finalnego nabywcy, zaprzecza fundamentalnej zasadzie neutralności podatku od wartości dodanej. Zasada ta stanowi istotę konstrukcyjną podatku od towarów i usług jako daniny publicznej stanowiącej formę podatku obrotowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W definicji czynności podlegających opodatkowaniu sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania przedmiotem wkładu jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu jej własnością. Następuje przeniesienie na spółkę praw własności do przedmiotu wkładu.

Ponadto wniesienie wkładu niepieniężnego spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy wniesieniem wkładu a otrzymanym z tego tytułu wynagrodzeniem, które przybiera postać udziału w spółce, tj. wszystkich praw wynikających z uczestnictwa w tej spółce (w tym prawo do udziału w zysku spółki). Wynagrodzenie to ma charakter wzajemny i ekwiwalentny, co oznacza, że z tytułu wniesienia wkładu, dla wnoszącego wynika bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia więc definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w ww. art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, a tym samym, w rozumieniu przywołanego art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, według przepisu art. 2 pkt 15 ustawy, przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin ”in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

W myśl pkt 16 ww. artykułu, pod pojęciem „gospodarstwo rolne” należy rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Z kolei pkt 20 tego artykułu określa, iż pod pojęciem „produktów rolnych” należy rozumieć towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Należy wskazać, że rolnicy wykonujący działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i są podatnikami tego podatku, z tym że dokonując dobrowolnej rejestracji uzyskują status czynnego podatnika, a w przypadku braku rejestracji - są podatnikami zwolnionymi - rolnikami ryczałtowymi.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji dostawy gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Wykładnia językowa i funkcjonalna definicji działalności gospodarczej prowadzi do wniosku, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Poza tym z przytoczonych ww. przepisów wynika, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli czynności te dokonywane są dla celów zarobkowych i nie stanowią jedynie czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą trudniącą się zarobkowo działalnością rolniczą. W dniu 11 lutego 1992 r. Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny od swoich rodziców grunty orne z przeznaczeniem pod działalność wytwórczą w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej, co zostało odnotowane w akcie notarialnym dokumentujących przekazanie darowizny. Darowizna ta obejmowała m. in. działkę gruntu ornego o powierzchni 1,28 ha oznaczoną nr 41/2 (Gmina …), nr księgi wieczystej: …. Po otrzymaniu tego gruntu Wnioskodawca wykorzystał go zgodnie z przeznaczeniem, tj. do upraw rolnych. Dnia 18 grudnia 2006 r. Rada Gminy podjęła uchwałę w sprawie zmian miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego obowiązujących na obszarze Gminy. Zgodnie z tą uchwała działka nr 41/2 znalazła się w obszarze funkcjonalnym obejmującym tereny z przeznaczeniem na wiodącą funkcję mieszkaniową. Oznacza to, ze program mieszkaniowy musi być zrealizowany w ilości min. 70% powierzchni użytkowej wszystkich obiektów natomiast funkcja usługowa stanowić może do 30% programu zagospodarowania i może być realizowana w jednym wspólnym obiekcie lub w oddzielnych budynkach- przy zachowaniu przepisów prawa budowlanego. Starosta decyzją z dnia 17 lipca 2008 r. orzekł o wprowadzeniu w operacie ewidencji gruntów obrębu 7- zmiany w powierzchni działki oznaczonej 41/2. Dotychczasową powierzchnię działki wynoszącą 1,28 ha zmieniono na 1,4109 ha. Zmiana powierzchni działki nastąpiła wskutek dokonywania obmiaru przez geodetę bez zmiany jej granic zewnętrznych.

Następnie po rozpatrzeniu wniosku Wnioskodawcy Wójt Gminy decyzją z dnia 18 sierpnia 2008 r. zatwierdził podział działki nr 41/2 o powierzchni 1,4109 ha na następujące działki: Nr 41/14, Nr 41/27, Nr 41/28, Nr 41/29, Nr 41/30, Nr 41/31, Nr 41/32, Nr 41/33, Nr 41/34 o pow. 0,1418 ha, Nr 41/35, Nr 41/36, Nr 41/37, Nr 41/38, Nr 41/39, Nr 41/40.

Działka nr 41/27 o pow. 100 m2 przeznaczona została pod poszerzenie drogi gminnej i z mocy prawa przeszła na rzecz Gminy. Działka nr 41/14 o pow. 306 m2 przeznaczona została pod poszerzenie drogi powiatowej i z mocy prawa przeszła na rzecz Powiatu. Działka nr 41/34 o pow. 1418 m2 przeznaczona została pod drogę wewnętrzną dojazdową do wydzielonych działek.

W dniu 1 lipca 2012 r. Wnioskodawca zawarł umowę spółki „…”wraz ze wspólnikiem. Spółka została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 12 lipca 2010 r. Umowa Spółki zakładała wkład wspólnika w postaci pieniężnej, natomiast ze strony Wnioskodawcy wkładem do Spółki miały być nieruchomości gruntowe niezabudowane w postaci działek o nr 41/28, 41/29, 41/30, 41/31, 41/32, 41/33, 41/34, 41/35, 41/36, 41/37, 41/38, 41/39, 41/40. Jednakże na mocy samej umowy Spółki nie nastąpiło fizyczne wniesienie wkładu w znaczeniu przeniesienia własności działek, a jedynie zobowiązanie Wnioskodawcy jako wspólnika do dokonania tej czynności w przyszłości. Owa czynność faktycznego wniesienia wkładu do spółki ze strony Wnioskodawcy dotychczas nie nastąpiła, tj. nie zostało dokonane przeniesienie własności wymienionych nieruchomości na rzecz spółki w formie aktu notarialnego.

Wnioskodawca nadmienia również, że nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej, a z tytułu prowadzenia działalności rolniczej nie dokonywał zgłoszenia rejestracyjnego o prowadzeniu działalności gospodarczej z tego tytułu rozumieniu art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., zwanej dalej „u.p.t.u.”). Wnioskodawca nie zamierzał ani nie zamierza zawierać w przyszłości działań tego typu co planowane transakcja, tj. związanych z wnoszeniem gruntów z majątku prywatnego do spółek handlowych celem pokrycia udziałów.

W 2011 r. na wniosek Wnioskodawcy dokonano następujących działań związanych z gospodarowaniem przedmiotowymi działkami:

1.  na mocy trzech decyzji Starosty Powiatowego wydanych dnia 31 maja 2011 r. (nr OŚR…., OŚR…., OŚR….) dokonano trwałego wyłączenia z produkcji rolniczej gruntu rolnego o łącznej powierzchni 0,05 ha, stanowiącego część działek nr 41/36, 41/37, 41/42, 41/34,
2.  decyzją nr … z dnia 7 czerwca 2011 r. Starosta Powiatowy dokonał zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę odcinka sieci wodociągowej m. in. na działce nr 41/34,
3.  decyzją nr … z dnia 27 czerwca 2011 r. Starosta Powiatowy dokonał zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce nr 41/37 z przyłączem wodociągowym na działkach nr er. 41/42 i 41/34,
4.  decyzją nr … z dnia 27 czerwca 2011 r. Starosta Powiatowy dokonał zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej na działce nr 41/36 z przyłączem wodociągowym na działkach nr ew. 41/36 i 41/34,
5.  decyzją nr … z dnia 27 czerwca 2011 r. Starosta Powiatowy dokonał zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielił Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej na działce nr 41/42 z przyłączem wodociągowym na działkach nr ew. 41/42 i 41/34.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy jednak zaznaczyć, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w przypadku gruntów niezabudowanych zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, podatnicy dokonujący dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, bez względu na wysokość osiągniętych obrotów nie mogą skorzystać ze zwolnienia podmiotowego.

Mając na względzie powołane przepisy stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Istotne jest ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego zdarzenia Wnioskodawca w celu dokonania dostawy gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też czynność ta nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Odnosząc przedstawione okoliczności sprawy do obowiązujących w sprawie przepisów prawa, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca powziął działania wskazujące na wykorzystanie nieruchomości w celu osiągnięcia korzyści majątkowych uzyskanych w związku z wniesieniem przedmiotowych działek, wykorzystywanych wcześniej w działalności rolniczej wykonywanej przez Zainteresowanego zarobkowo jako wkładu niepieniężnego do spółki jawnej wskazuje, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą. Przemawiają za tym następujące okoliczności: wystąpienie przez Wnioskodawcę do uprawnionego organu o podział działki nr 41/2 oraz trwałego wyłączenia z produkcji rolniczej gruntu rolnego stanowiącego część działek nr 41/36, 41/37, 41/42, 41/34 oraz wyznaczenie drogi wewnętrznej. Nadto Wnioskodawca musiał podjąć kroki prawne w celu zapewnienia uzbrojenia tych terenów i ich zabudowy, co potwierdzają: zatwierdzenie projektu budowlanego i udzielenie pozwolenia na budowę odcinka sieci wodociągowej m. in. na działce nr 41/34, zatwierdzenie projektu budowlanego i udzielenie Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce nr 41/37 z przyłączem wodociągowym na działkach nr er. 41/42 i 41/34, zatwierdzenie projektu budowlanego i udzielenie Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej na działce nr 41/36 z przyłączem wodociągowym na działkach nr ew. 41/36 i 41/34, zatwierdzenie projektu budowlanego i udzielenie Wnioskodawcy pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej na działce nr 41/42 z przyłączem wodociągowym na działkach nr ew. 41/42 i 41/34.

W przedmiotowej sprawie istotne jest zwłaszcza to, iż podział gruntów nie nastąpił niezależnie od woli Wnioskodawcy lecz z jego inicjatywy, na jego wniosek oraz Wnioskodawca wystąpił o zatwierdzenia projektów budowlanych i udzielenie ww. pozwoleń na budowę.

Takie aktywne działanie w zakresie obrotu nieruchomościami świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W związku z powyższym, w ocenie tut. Organu, działania podejmowane przez Wnioskodawczynię nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zatem planowane przyszłe dostawy terenu przeznaczonego pod zabudowę nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Powyższa ocena przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego jest niezależna od tego, czy właściciel nieruchomości nie nabył jej w celu odsprzedaży i czy należy do majątku osobistego Wnioskodawcę. Tak jak wyżej wskazano, Wnioskodawca będzie spełniał warunki określone w ww. art. 15 ust. 2 ustawy i będzie podatnikiem podatku VAT w związku z dokonywaniem dostawy działek budowlanych w celu uzyskania stałych dochodów, jako czynności nie należącej do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z powyższego wynika, iż w przedmiotowej sprawie nastąpił ciąg zdarzeń, przesądzający o uznaniu go za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą.

Tym samym uznać należy, mając również na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych … (C-180/10) i … (C-181/10), że czynność wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do spółki jawnej w postaci działek o nr 41/28, 41/29, 41/30, 41/31, 41/32, 41/33, 41/34, 41/35, 41/36, 41/37, 41/38, 41/39, 41/40 wykorzystywanych wcześniej do prowadzonej przez Wnioskodawcę zarobkowej działalności rolniczej, stanowi działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowany z tytułu dokonania tych czynności będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Należy bowiem wskazać, iż w wyżej powołanym orzeczeniu Trybunału w sprawach połączonych (C-180/10 i C-181/10) zostały zawarte następujące tezy:

1.  Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
2.  Osoba fizyczna, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnie od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.
3.  Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.
4.  Okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Ponadto Trybunał podkreślił, że zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w myśl Dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Co istotne dla sprawy, Wnioskodawca zamierza wnieść wkład niepieniężny do spółki jawnej w postaci przedmiotowych działek do spółki osobowej. Istotą zaś spółki osobowej jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod określoną firmą, w której każdy ze wspólników, jeżeli w umowie spółki nie określono inaczej, w równym stopniu uczestniczy w zyskach i stratach spółki. W praktyce zdarza się bardzo często, iż wspólnik uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu, przy czym nie ma znaczenia, czy będzie on uczestniczył w sposób czynny czy bierny w pracach tejże spółki.

Zatem, wnoszący aport działa jako wspólnik, w związku z prowadzoną działalnością w ramach spółki, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Wnioskodawca, podejmując ww. czynności związane z dostawą działek, rozporządza swoim majątkiem w celu osiągnięcia zysku, a więc czynności te wykraczają poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności i kwalifikuje tę czynność jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych. To, że właściciel ma swobodę w korzystaniu z nieruchomości i może ją przeznaczać na różne cele, nie oznacza, że w określonych okolicznościach cel ten nie będzie się mieścić w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Należy podkreślić, iż dla celów podatku od towarów i usług nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze (przedsiębiorców). Opodatkowaniu tym podatkiem podlega dostawa towarów – gruntów nie tylko wówczas, gdy dokonywana jest przez podatnika VAT, dla którego wykonywanie działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu. Na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które dokonują dostawy, czy też świadczą usługi stają się podatnikami podatku VAT, jeżeli osoby te podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Wobec powyższego, mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, iż w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do spółki jawnej w postaci przedmiotowych działek Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym planowana dostawa prawa użytkowania wieczystego działek będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.