Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-551/15-8/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-12
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie rozliczenia przychodów/kosztów ich uzyskania w związku z transakcją podziału przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: amortyzacja; majątek; podział; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie; sukcesja; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia przychodów/kosztów ich uzyskania w związku z transakcją podziału przez wydzielenie – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 14 stycznia 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kontynuacji amortyzacji podatkowej w związku z transakcją podziału przez wydzielenie,
*   rozliczenia przychodów/kosztów ich uzyskania w związku z transakcją podziału przez wydzielenie,
*   rozliczenia zaliczek na podatek dochodowy w związku z transakcją podziału przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Z. Spółka Akcyjna („Z.” „Spółka”) jest czołowym europejskim producentem urządzeń automatyki przemysłowej oraz precyzyjnych odlewów ciśnieniowych.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwa odrębne zakłady, tj.:

*   zakład produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych („Zakład A”),
*   zakład produkcji i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczący usługi w zakresie wykonawstwa form i narzędzi („Zakład B”).

W 2011 r. Spółka została nabyta przez globalnego producenta urządzeń pomiarowych – spółkę R. („Inwestor”), która w ramach procesu prywatyzacyjnego przejęła od Skarbu Państwa przez swoje podmioty zależne większościowy pakiet akcji w Spółce.

W trakcie negocjacji z Ministerstwem Skarbu Państwa Inwestor był zainteresowany wyłącznie zakupem Zakładu A, który wówczas był stabilnym i dochodowym biznesem, zatrudniającym około 200 pracowników. Inwestor nie był zainteresowany zakupem składników majątku związanych z działalnością Zakładu B, ponieważ przedmiot działalności Zakładu B nie pokrywał się z przedmiotem działalności Inwestora, jak również z uwagi na fakt, że działalność Zakładu B nie stanowiła wartości dodanej dla Inwestora z uwagi na problemy związane z zachowaniem rentowności działalności Zakładu B (przestarzałe maszyny produkcyjne, malejąca sprzedaż wyrobów odlewniczych, zobowiązania przewyższające aktywa tego Zakładu).

Intencją Ministerstwa Skarbu Państwa była natomiast jednoczesna sprzedaż całej Spółki obejmującej zarówno Zakład A, jak i Zakład B oraz gwarancja zatrudnienia dla pracowników całej Spółki. W konsekwencji, aby zawrzeć umowę z Ministerstwem Skarbu Państwa, Inwestor zdecydował się nabyć od Ministerstwa akcje Spółki, w majątku której znajdował się zarówno Zakład A, jak i Zakład B.

Celem zwiększenia efektywności zarządzania wskazanymi powyżej Zakładami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną oraz osiąganymi wynikami, mocą uchwały Zarządu Spółki, odrębność Zakładu A oraz Zakładu B w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Wyodrębnienie Organizacyjne

Do każdego z Zakładów funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Z. przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania na odrębnych nieruchomościach przypisanych do działalności każdego z Zakładów. Pracownicy przypisani do Zakładu A oraz Zakładu B funkcjonują w oparciu o odrębne harmonogramy pracy.

Zarówno Zakład A, jak i Zakład B dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdego z Zakładów kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Do Zakładu A, w efekcie podjętej uchwały Zarządu Z., przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. Do Zakładu A przypisany został również zespół pracowników Działu Marketingu, który realizuje zadania związane z działalnością marketingową Zakładu A oraz Zakładu B.

Do Zakładu B, w efekcie podjętej uchwały Zarządu Z., przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie produkcji i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczący usługi w zakresie wykonawstwa form i narzędzi. Do Zakładu B przypisane zostały również zespoły pracowników ogólno-administracyjnych niezwiązanych bezpośrednio z działalnością Zakładu A ani Zakładu B. Dotyczy to pracowników Działu Księgowości, Działu Controllingu, Działu Informatyki, Działu HR, Działu Administracji oraz Działu Utrzymania Ruchu. Działy te, które realizują zadania związane z ogólnym zarządem Spółką.

Działalność Zakładu A oraz Zakładu B są prowadzone w odrębnych budynkach zlokalizowanych na odrębnych nieruchomościach. Działalność Zakładu A prowadzona jest przy wykorzystaniu budynków zlokalizowanych na wydzierżawionej przez Spółkę nieruchomości położonej przy ul. S1, natomiast działalność Zakładu B prowadzona jest przy wykorzystaniu budynków zlokalizowanych na nieruchomości przy ul. S2, która to nieruchomość jest jednocześnie własnością Spółki.

Funkcjonowanie Zakładu A oraz Zakładu B odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Zakład A oraz Zakład B.

Zakład A oraz Zakład B mają odrębne cele biznesowo-sprzedażowe.

W przypadku Zakładu A dotyczą one:

1.  projektowania, rozwoju i produkcji światowej klasy elektroniki oraz instrumentów pomiarowych i sterujących dla energetyki, przemysłu przetwórczego oraz laboratoriów przy wykorzystaniu najlepszych zasobów ludzkich oraz nieustannym implementowaniu innowacyjnych procesów doskonalących;
2.  poszerzania rynku zbytu o nowe obszary geograficzne, nowe sektory biznesowe oraz nowe produkty w tempie o wiele większym niż tempo wzrostu całego rynku elektroniki oraz instrumentów pomiarowych.

W przypadku Zakładu B cele biznesowo-sprzedażowe obejmują:

1.  projektowanie, rozwój, produkcja, obróbka i montaż precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium dostarczanych dla klientów z branży motoryzacyjnej, automatyki, elektroniki oraz innych branż według najwyższych standardów branży odlewniczej;
2.  zachowanie wydajności operacyjnej polegającej na produkcji elementów form odlewniczych najwyższej jakości przy jednoczesnym zachowaniu bardzo konkurencyjnych cen;
3.  aktywny rozwój innowacyjnych technologii wytwarzania oraz metod produkcji odlewów przy wykorzystaniu wewnętrznych, jak i zewnętrznych zasobów ludzkich;
4.  rozwój biznesu oraz zdobywanie nowych rynków zbytu przez nieustanne inwestycje, których celem jest zwiększenie mocy produkcyjnych Zakładu B.

Do każdej z działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury Z. przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe, wyposażenie, środki transportu, narzędzia etc.

Zakład A dysponuje przyznanymi mu w wyniku uchwały Zarządu aktywami niezbędnymi do realizacji zleceń z zakresu produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. W szczególności do Zakładu A w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są składniki majątku niezbędne do realizacji celów i zadań biznesowych Zakładu A, w tym: maszyny i urządzenia oraz wyposażenie niezbędne do realizacji procesów produkcyjnych Zakładu A. Pozostałe aktywa Spółki są wykorzystywane przez Zakład B. Do dyspozycji Zakładu B pozostają w szczególności aktywa niezbędne w zakresie produkcji i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczący usługi w zakresie wykonawstwa form i narzędzi, w tym: nieruchomość wraz z budynkami położona przy ul. S2, maszyny i urządzenia oraz wyposażenie.

Wyodrębnienie Finansowe

Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Zakładu A oraz Zakładu B.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności Z. jako całości, do każdego z Zakładów działających w ramach Z. można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Koszty i zobowiązania inne, niż związane bezpośrednio z Zakładem A lub Zakładem B, z wyłączeniem różnic kursowych oraz odsetek od kredytu w rachunku bieżącym, są przypisywane do tych działalności w oparciu o przyjęty w Spółce klucz alokacji.

Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, jak również wyodrębnienie i przypisanie w sposób opisany powyżej przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Zakładu A oraz Zakładu B.

Ponadto Zakład A oraz Zakład B posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych działów wchodzących w skład Zakładu A oraz Zakładu B na przyszły okres rozliczeniowy są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne działy Zakładu A i Zakładu B są rozliczane z wykonania swojego budżetu w okresach miesięcznych.

Do każdego z Zakładów został przypisany odrębny rachunek bankowy. Rachunek bankowy Zakładu A został przeznaczony do realizacji rozliczeń z tytułu sprzedaży urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. Z kolei rachunek bankowy Zakładu B został przeznaczony do realizacji rozliczeń ze sprzedaży oraz obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz z tytułu świadczenia usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Do zadań Zakładu A należą zadania związane z prowadzoną działalnością Spółki w zakresie produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Zakład A polegają na produkcji urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych, pozyskiwaniu klientów, prowadzeniu polityki zaopatrzenia w materiały i usługi niezbędne dla celów produkcyjnych oraz prowadzeniu działań marketingowych dla Zakładu A oraz Zakładu B.

Do zadań Zakładu B należą zadania związane z prowadzoną działalnością Spółki w zakresie produkcji i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczenia usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Zakład B polegają na produkcji i obróbce precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz świadczeniu usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi, pozyskiwaniu klientów, prowadzeniu polityki zaopatrzenia w materiały i usługi niezbędne dla celów produkcyjnych.

Zakład B realizuje również zadania polegające na prowadzeniu kontroli jakości sprzedawanych urządzeń, prowadzeniu polityki kadrowej, planowaniu finansowym, oraz czynnościach księgowo-administracyjnych zarówno dla Zakładu B, jak i Zakładu A.

Oba Zakłady są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Zakład A jest funkcjonalnie spójny w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Zakładu A wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, odpowiadająca za podstawową działalność Spółki, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność Zakładu A jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność Zakładu A nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność Zakładu B. Działalność Zakładu B jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania dotyczące Działalności Zakładu B stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Zakład B jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Zakład B nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Planowane Działania

Ponieważ Zakład A oraz Zakład B różnią się od siebie pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów, ryzyka gospodarczego, jak również z uwagi na fakt, iż Zakład A oraz Zakład B mogą stanowić dwa odrębne przedsiębiorstwa, akcjonariusze Spółki planują podjąć decyzję o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów.

W tym celu zostanie dokonany podział Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Zakład A wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostaną wydzielone do spółki już istniejącej lub nowo zawiązanej (dalej: „Nowa Spółka”). Natomiast Działalność Zakładu B będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę.

Nieruchomość przy ul. S2, na której prowadzona jest działalność Zakładu B, pozostanie własnością Spółki. Natomiast Nowa Spółka stanie się dzierżawcą nieruchomości przy ul. S1, na której prowadzony jest Zakład A.

Wskutek podziału pozostaną w Spółce środki trwałe, urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego, należności od klientów Spółki z tytułu działalności w zakresie sprzedaży i obróbki precyzyjnych odlewów ciśnieniowych ze stopów aluminium oraz z tytułu świadczenia usług w zakresie wykonawstwa form i narzędzi, zobowiązania wobec pracowników, środki na rachunku bankowym związane z działalnością Zakładu B.

Natomiast do Nowej Spółki w wyniku podziału zostaną przeniesione środki trwałe, urządzenia produkcyjne, elementy wyposażenia produkcyjnego, należności od klientów Spółki z tytułu działalności w zakresie sprzedaży urządzeń automatyki przemysłowej przeznaczonej do pomiarów i przetwarzania, regulacji i rejestracji oraz transmisji i wizualizacji procesów przemysłowych oraz zobowiązania wobec pracowników i środki na rachunku bankowym związane z działalnością Zakładu A.

Umowy i kontrakty związane z działalnością Zakładu A w wyniku podziału Z. zostaną przeniesione na Nową Spółkę. Umowy i kontrakty związane z działalnością Zakładu B pozostaną w Spółce.

Po dokonaniu podziału Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Zakładu B bez zmiany zakresu ich zadań. Pracownicy przyporządkowani do Zakładu A staną się natomiast pracownikami Nowej Spółki.

Po podziale Spółki i przeniesieniu Zakładu A na Nową Spółkę planowane jest zawarcie umowy pomiędzy Spółką a Nową Spółką, na podstawie której Z. będzie obciążał Nową Spółkę z tytułu usług związanych ze wsparciem Zakładu A realizowanym przez Dział Księgowości, Dział Controllingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji oraz Dział Utrzymania Ruchu, które pozostaną w Spółce. Jednocześnie Nowa Spółka będzie obciążała Z. z tytułu usług marketingowych świadczonych przez Dział Marketingu, który zostanie przeniesiony do Nowej Spółki w ramach Zakładu A.

W konsekwencji, w wyniku podziału Z., dojdzie do unicestwienia części jej akcji oraz do obniżenia jej kapitału zakładowego.

W piśmie z 11 stycznia 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku Spółka doprecyzowała opis zdarzenia przyszłego w sposób następujący:

1.  Uchwała Zarządu Z. Spółka Akcyjna przewiduje wyodrębnienie Zakładu A oraz Zakładu B w ramach struktury organizacyjnej Z. Spółka Akcyjna oraz powierzenie nadzoru nad realizacją wyodrębnionych celów biznesowych oraz nad składnikami majątku związanymi z Zakładem A i Zakładem B odrębnym osobom wskazanym w uchwale. Wnioskodawca nie do końca rozumie pojęcie „wyodrębnienie pionów organizacyjnych”. Zakładając, że pojęcie to odnosi się do organizacji struktury pracowniczej, zarządzania pracownikami, podległości i zwierzchności organizacyjnej, to odpowiedź jest pozytywna.
2.  Dział Marketingu, który realizuje zadania związane z działalnością marketingową Zakładu A i Zakładu B, ma charakter wyłącznie działalności pomocniczej na rzecz Zakładu A i Zakładu B, tj. części organizacyjnych Z. Spółka Akcyjna, w których skoncentrowane są podstawowe funkcje gospodarcze Z. Spółka Akcyjna. Dział Marketingu nie realizuje odrębnych funkcji, w szczególności nie świadczy usług na rzecz podmiotów zewnętrznych. W konsekwencji nie generuje obecnie żadnych przychodów ani należności. Ponieważ Dział Marketingu pełni funkcje wyłącznie pomocnicze w stosunku do podstawowej działalności Z. Spółka Akcyjna realizowanej przez Zakład A oraz Zakład B, podział Działu Marketingu pomiędzy Zakład A i Zakład B miałby charakter sztuczny, bez uzasadnienia ekonomicznego. W konsekwencji zarząd Z. Spółka Akcyjna podjął decyzję o przypisaniu tego działu w całości do Zakładu A. W konsekwencji zarówno personel Działu Marketingu, jak i aktywa związane z działalnością Działu Marketingu zostały przypisane do Zakładu A. Koszty i zobowiązania związane z Działem Marketingu zostały zaliczone do kosztów ogólnego zarządu i kosztów sprzedaży Z. Spółka Akcyjna, które następnie zostały przypisane w ramach struktury wewnętrznej Z. Spółka Akcyjna pomiędzy Zakład A i Zakład B, stosownie do istniejącego klucza alokacji w Z. Spółka Akcyjna. Po podziale Dział Marketingu będzie świadczył swoją działalność zarówno na rzecz Zakładu A, jak i na rzecz Zakładu B. W przypadku usług świadczonych na rzecz Zakładu B, będą one dokumentowane fakturami VAT obejmującymi wynagrodzenie za wykonane usługi.
3.  Dział Księgowości, Dział Controlingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji, Dział Utrzymania Ruchu mają charakter wyłącznie działalności pomocniczej na rzecz Zakładu A i Zakładu B, tj. części organizacyjnych Z. Spółka Akcyjna, w których skoncentrowane są podstawowe funkcje gospodarcze Z. Spółka Akcyjna. Dział Księgowości, Dział Controlingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji, Dział Utrzymania Ruchu nie realizują odrębnych funkcji, w szczególności nie świadczą usług na rzecz podmiotów zewnętrznych. W konsekwencji nie generują obecnie żadnych przychodów ani należności. Ponieważ Dział Księgowości, Dział Controlingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji, Dział Utrzymania Ruchu pełnią funkcje wyłącznie pomocnicze w stosunku do podstawowej działalności Z. Spółka Akcyjna realizowanej przez Zakład A oraz Zakład B, podział Działu Księgowości, Działu Controlingu, Działu Informatyki, Działu HR, Działu Administracji, Działu Utrzymania Ruchu pomiędzy Zakład A i Zakład B miałby charakter sztuczny, bez uzasadnienia ekonomicznego. W konsekwencji zarząd Z. Spółka Akcyjna podjął decyzję o przypisaniu Działu Księgowości, Działu Controlingu, Działu Informatyki, Działu HR, Działu Administracji, Działu Utrzymania Ruchu w całości do Zakładu B. W konsekwencji zarówno personel Działu Controlingu, Działu Informatyki, Działu HR, Działu Administracji, Działu Utrzymania Ruchu, jak i aktywa związane z tymi działalnościami zostały przypisane do Zakładu B. Koszty i zobowiązania związane z Działem Księgowości, Działem Controlingu, Działem Informatyki, Działem HR, Działem Administracji, Działu Utrzymania Ruchu zostały zaliczone do kosztów ogólnego zarządu Z. Spółka Akcyjna, które następnie zostały przypisane w ramach struktury wewnętrznej Z. Spółka Akcyjna pomiędzy Zakład A i Zakład B, stosownie do istniejącego klucza alokacji w Z. Spółka Akcyjna. Po podziale Dział Księgowości, Dział Controlingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji, Dział Utrzymania Ruchu będą świadczyły swoją działalność zarówno na rzecz Zakładu A, jak i na rzecz Zakładu B. W przypadku usług świadczonych na rzecz Zakładu A, będą one dokumentowane fakturami VAT obejmującymi wynagrodzenie za wykonane usługi.
4.  Koszty ogólnego zarządu, tj. koszty związane z funkcjonowaniem poszczególnych komórek organizacyjnych przypisanych do Zakładu A zostały przypisane do Zakładu A, natomiast koszty ogólnego zarządu związane z funkcjonowaniem poszczególnych komórek organizacyjnych przypisanych do Zakładu B zostały przypisane do Zakładu B. Wspólne koszty ogólnego zarządu jak: Księgowość, Controlling, Informatyka, HR, Administracja, Utrzymanie Ruchu, Marketing w oparciu o wewnętrzną decyzję zarządu Z. Spółka Akcyjna, opierającą się na wskaźnikach finansowych i ekonomicznych dotyczących Zakładu A i Zakładu B, zostały alokowane pomiędzy Zakład A i Zakład B według proporcji 32% dla Zakładu A i 68% dla Zakładu B. Koszty sprzedaży są alokowane bezpośrednio pomiędzy Zakład A oraz Zakład B w zależności od rodzaju poniesionych wydatków.
5.  Różnice kursowe oraz odsetki od kredytu inwestycyjnego zaciągniętego na budowę Zakładu B zostały przypisane do Zakładu B. Różnice kursowe i odsetki od kredytów obrotowych zostały przypisane w oparciu o wewnętrzną decyzję zarządu Z. Spółka Akcyjna, opierającą się na wskaźnikach finansowych i ekonomicznych Zakładu A i Zakładu B oraz stopień zaangażowania kredytów w działalności tych Zakładów w proporcji 20% dla Zakładu A i 80% dla Zakładu B. Różnice kursowe i odsetki od kredytu na refinansowanie inwestycji zostały przypisane zgodnie z zakupem środków trwałych do poszczególnych Zakładów.
6.  Działy przypisane do Zakładu B, tj. Dział Księgowości, Dział Controllingu, Dział Informatyki, Dział HR, Dział Administracji, Dział Utrzymania Ruchu działają na rzecz Zakładu A. Koszty z tego tytułu są zaliczane do kosztów ogólnego zarządu i są rozliczane między Zakładem A oraz Zakładem B według proporcji 32% (Zakład A) oraz 68% (Zakład B).
7.  Dział przypisany do Zakładu A, tj. Dział Marketingu działa na rzecz Zakładu B. Koszty z tego tytułu są zaliczane do kosztów ogólnego zarządu i są rozliczane między Zakładem A oraz Zakładem B według proporcji 32% (Zakład A) oraz 68% (Zakład B).
8.  Wszystkie składniki materialne i niematerialne przypisane do Zakładu A zostaną przeniesione na Nową Spółkę. Zobowiązania i należności związane z działalnością Zakładu A również zostaną przeniesione na Nową Spółkę. Zdarzyć się jednak może, iż Zakład A i Zakład B będą korzystać z tego samego dostawcy lub tego samego kontrahenta. W takim przypadku, na zasadzie wyjątku od zasady ogólnej opisanej powyżej, ze względu na trudności w precyzyjnej alokacji takich należności i zobowiązań, wartość wspólnych zobowiązań/należności zostanie przypisana do Zakładu B w całości. Kredyt inwestycyjny związany z budową Zakładu B zostanie przyporządkowany w całości do Zakładu B. Kredyt udzielony na refinansowanie inwestycji zostanie podzielony pomiędzy Zakład A i Zakład B stosownie do współczynnika alokacji zakupu środków trwałych do poszczególnych zakupów. Kredyty obrotowe zostaną podzielone pomiędzy Zakład A i Zakład B stosownie do proporcji istniejącej w Z. Spółka Akcyjna, tj. 20% kredytów obrotowych zostanie przypisanych do Zakładu A, a 80% kredytów obrotowych zostanie przypisanych do Zakładu B. Każdy z Zakładów będzie spłacał swoją część (raty kredytów).
9.  Nowa Spółka, która przejmie Zakład A, to Wnioskodawca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym działalność Zakładu A, która na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie do Wnioskodawcy, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Zakładu B, który pozostanie w Z., stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z czym, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Z. oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Z.?
2.  W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio działalności Zakładu A (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy), jak i przychody i koszty, których nie da się przypisać jednoznacznie do tej działalności?
3.  W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 25 ustawy o CIT, Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych uiszczone przed dniem dokonania podziału, jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Z.?

W piśmie z 11 stycznia 2016 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że przedmiotem pytania nr 3 jest możliwość uwzględnienia przez Wnioskodawcę w swoich rozliczeniach podatkowych zaliczek na podatek dochodowy uiszczonych przez Z. Spółka Akcyjna przed podziałem przez wydzielenie i przeniesieniem Zakładu A na rzecz Wnioskodawcy, które były związane funkcjonalnie z działalnością Zakładu A.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 1 i 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi z 12 lutego 2016 r. nr ILPB4/4510-1-551/15-7/MC oraz nr ILPB4/4510-1-551/15-9/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku podziału Spółki przez wydzielenie, jedynie prawa i obowiązki, które można jednoznacznie przypisać do Zakładu A są przedmiotem sukcesji, tj. przechodzą w wyniku podziału na Wnioskodawcę.

Powyższa zasada alokacji przychodów i kosztów ma zastosowanie jedynie do tych przychodów i kosztów, które w sposób bezpośredni można przyporządkować Zakładowi A (wydzielonemu w postaci ZCP). Zatem przychody i koszty Spółki, których nie można jednoznacznie przypisać wydzielanym składnikom majątkowym związanym z działalnością Zakładu A, powinny zostać w całości uwzględnione w rozliczeniach podatkowych Spółki, a nie Wnioskodawcy.

Przedmiotem sukcesji podatkowej nie mogą być również prawa i obowiązki, które pozostają w związku z działalnością Zakładu A przed dniem wydzielenia. Jeżeli więc przychody oraz koszty dotyczące wydzielanych składników majątku związanych z działalnością Zakładu A funkcjonującego w ramach Spółki jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, powstały do dnia wydzielenia i zostały rozpoznane przez Spółkę, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania rozliczeń podatkowych w tym zakresie.

Uzasadnienie.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93c ustawy Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca zawarł katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Wskutek podziału Spółki przez wydzielenie Zakład A wraz z przyporządkowanymi do niego składnikami majątkowymi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielony i przeniesiony na istniejącą w momencie podziału Nową Spółkę. Natomiast działalność Zakładu B będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę.

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki pozostające w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi spółki dzielnej – tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem Zakładu A. Tym samym, jeżeli przychody należne i – odpowiednio – związane z nimi koszty dotyczące działalności Zakładu A powstały do dnia wydzielenia i zostały rozliczone przez Spółkę, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Z kolei, w przypadku gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego. Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację – od dnia wydzielenia – rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą całości rozliczeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 października 2014 r., sygn. I SA/Gd 898/14: „(\`(...)\`) zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP) nie jest podatnikiem. Podmiotem opodatkowania jest spółka dzielona jako osoba prawna. Do momentu podziału zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP) funkcjonowała w ramach spółki dzielonej i stanowiła część jej przedsiębiorstwa. Oznacza to, że przychody i koszty związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tj. częścią przedsiębiorstwa prowadzoną przez spółkę dzieloną) do dnia wydzielenia (tj. do dnia przejęcia ZCP przez skarżącą) stanowiły integralną część rozliczeń podatkowych spółki dzielonej. Natomiast Wnioskodawca powinien przejąć obowiązek rozliczania wyłącznie przychodów należnych i kosztów odpowiednio powstałych i potrącanych w dniu wydzielenia lub po tej dacie oraz tych, które przed dniem podziału z uwagi na moment ich potrącenia nie mogły zostać uwzględnione przez spółkę dzieloną. Reasumując, w ocenie Sądu, skarżąca ma obowiązek w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 za rok 2013 wykazać tylko te przychody i koszty przyporządkowane do ZCP, które nie zostały rozliczone przez spółkę dzieloną”. Oznacza to, że przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej będzie, np. kontynuacja stosowanej przez spółkę dzieloną w stosunku do składników majątku metody amortyzacji czy rozliczenie przychodów i kosztów nierozliczonych przed dniem podziału. Przedmiotem sukcesji zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej nie będzie mógł być natomiast obowiązek rozpoznania przychodów oraz uprawnienie do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów dotyczących okresu sprzed dnia wydzielenia. Przychody i koszty tego okresu zostały już zgodnie z prawem rozliczone przez spółkę dzieloną.

Przy wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, istotne jest zastrzeżenie, iż chodzi o prawa i obowiązki „pozostające w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami”. Podatek dochodowy od osób prawnych odnosi się do osoby podatnika (a nie jego majątku) i co do zasady nie jest możliwe przypisanie zobowiązania podatkowego do określonych składników majątku. W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Zakład A nie jest podatnikiem. Podmiotem opodatkowania jest Wnioskodawca, jako osoba prawna.

W konsekwencji przychody i koszty związane z działalnością Zakładu A (tj. częścią przedsiębiorstwa przeniesioną w ramach podziału przez wydzielenie na Wnioskodawcę) do dnia wydzielenia stanowić będą integralną część rozliczeń podatkowych Spółki. Nie ma zatem podstaw prawnych, aby przychody i koszty Spółki związane z Zakładem A, osiągnięte przed dokonaniem podziału Z., przypisane zostały w całości Wnioskodawcy.

Podsumowując, w przypadku podziału Spółki przez wydzielenie jedynie prawa i obowiązki, które można jednoznacznie przypisać do Zakładu A, są przedmiotem sukcesji, tj. przechodzą w wyniku podziału na Wnioskodawcę.

Powyższa zasada alokacji przychodów i kosztów ma zastosowanie jedynie do tych przychodów i kosztów, które w sposób bezpośredni można przyporządkować Zakładowi A (wydzielonemu w postaci ZCP). Zatem przychody i koszty Spółki, których nie można jednoznacznie przypisać wydzielanym składnikom majątkowym związanym z działalnością Zakładu A, powinny zostać w całości uwzględnione w rozliczeniach podatkowych Spółki, a nie w rozliczeniach podatkowych Wnioskodawcy.

Przedmiotem sukcesji podatkowej nie mogą być również prawa i obowiązki, które pozostają w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. Jeżeli więc przychody oraz koszty dotyczące wydzielanych składników majątku związanych z działalnością Zakładu A, funkcjonującego w ramach Spółki jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, powstały do dnia wydzielenia i zostały rozpoznane przez Spółkę, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. ITPB3/4510-145/15-4/PS,
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 maja 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-244/15/MO,
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 maja 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-402/15/MO,
4.  interpretacja indywidulna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 grudnia 2014 r., sygn. ILPB4/423-490/14-2/MC,
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 marca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1676/13/PC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że podział spółek handlowych uregulowany został w art. 528-550 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy: podział spółki może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2).

Zgodnie z art. 530 § 2 ww. ustawy: wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru (\`(...)\`). Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału. W myśl art. 534 Kodeksu spółek handlowych plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Zgodnie z art. 531 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych: spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału, bądź z dniem wydzielenia, w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału. Powołany przepis dotyczy w szczególności sukcesji praw i obowiązków cywilnoprawnych oraz administracyjnych.

Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest fakt, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa, tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej, istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

Należy również wskazać, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy – Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca zawarł katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Przepis art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), który stanowi że: osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2).

Zgodnie natomiast z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W interpretacji indywidualnej nr ILPB4/4510-1-551/15-7/MC wskazano, że działalność Zakładu A, który na skutek podziału przez wydzielenie zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Zakładu B, który pozostanie w Spółce nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie brak jest sukcesji podatkowej określonej w Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Powyższa regulacja wyznacza zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem Wnioskodawca jako osoba prawna (kapitałowa spółka prawa handlowego) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym w przypadku uzyskiwania przychodów i ponoszenia kosztów Wnioskodawca jest zobowiązany do przestrzegania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Przedmiotem opodatkowania jest ̶ co do zasady ̶ dochód czyli nadwyżka sumy przychodów nad kosztami jego uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Ponadto podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego (globalnego), tj. podatku, który obejmuje swoim zakresem przedmiotowym wszelkie uzyskiwane w ciągu roku podatkowego przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bez względu na to czy mają one charakter periodyczny (np. powstają w wyniku działalności gospodarczej), czy też jednorazowy. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu precyzując, przez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 i 3c i ust. 4b, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której między kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kwestie dotyczące momentu potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4b-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc powyższe regulacje do opisu zdarzenia przyszłego należy wskazać, że od dnia podziału przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w związku z przejęciem Zakładu A oraz ponoszone koszty stanowią pozycje podatkowe Wnioskodawcy, na podstawie których wyliczyć należy dochód/stratę podatkową. Natomiast wszelkie przychody i koszty ich uzyskania związane z Zakładem A osiągnięte i poniesione przez Zakład A do dnia poprzedzającego dzień podziału stanowią pozycje podatkowe Spółki. W żadnym zakresie na Wnioskodawcę nie przejdą prawa i obowiązki podatkowe pozostające w związku z Zakładem A, który zostanie przeniesiony ze Spółki na Wnioskodawcę.

Reasumując ̶ w niniejszej sprawie nie wystąpi sukcesja praw i obowiązków podatkowych. Dlatego też Wnioskodawca od dnia podziału powinien w zakresie przychodów i kosztów podatkowych dotyczących Zakładu A stosować zasady ogólne, tj. art. 12, art. 14-14a i art. 15-16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, że w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.