Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.390.2017.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-17
Teza: Czy Spółka prawidłowo kwalifikuje na gruncie podatku VAT świadczone przez siebie usługi montażu urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji jako element świadczenia kompleksowego, które powinno być w całości objęte odwrotnym obciążeniem w podatku VAT i w związku z tym, czy Spółka prawidłowo stosuje mechanizm odwrotnego obciążenia do całości realizowanego świadczenia?
Słowa kluczowe: kontrahent; obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2017 r. (data wpływu 3 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym w dniu 3 października 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 września 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 26 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 3 października 2017 r., złożonym w dniu 3 października 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 19 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (uzupełniony w dniu 3 października 2017 r.):

Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie wykonywania instalacji Automatyki i BMS (Building Management System; dalej: BMS), serwisu systemów automatyki i BMS oraz sprzedaży komponentów systemu automatyki (np. siłowników, czujników temperatury, wilgotności, ciśnienia, zaworów).

Systemy automatyki i BMS pozwalają na sterowanie instalacjami, urządzeniami znajdującymi się w budynku (m.in. wentylacją, klimatyzacją, ciepłem, chłodem, oświetleniem w budynku itp.) i dostosowaniem ich do warunków otoczenia oraz określonych parametrów.

Rozwiązania systemowe oraz komponenty automatyki oferowane przez Spółkę są ściśle związane z daną nieruchomością, co oznacza, że ww. systemy wbudowywane są w budynek i w praktyce nie jest możliwe odwrócenie stanu danej nieruchomości bez uszkodzenia struktury budynku (kucie ścian, zdejmowanie listew etc.) lub zainstalowanych urządzeń.

Przedmiotem zawieranych przez Spółkę umów jest kompleksowe wykonanie instalacji automatyki i BMS wraz z projektem wykonawczym. Zakres umowy obejmuje wykonanie robót montażowych aparatury AKPiA, wykonanie okablowania zasilającego, sterującego i monitorującego Systemu Automatyki i BMS, prefabrykację i dostawę szaf zasilająco-sterujących, wszelkich niezbędnych robót zabezpieczających i tymczasowych, dostarczenie wszelkich urządzeń, produktów i materiałów, a także wykonanie wszelkich prac i czynności niezbędnych do pełnego wykonania przedmiotu umowy, w tym zmierzających do zabezpieczenia prawidłowej obsługi w okresie gwarancyjnym i w okresie rękojmi oraz przekazania instalacji objętych niniejszą umową do użytkowania, zgodnie z ich przeznaczeniem, tak aby odpowiednie władze wydały pozwolenie na użytkowanie obiektu budowlanego.

Spółka realizuje świadczone przez siebie usługi w charakterze wykonawcy oraz podwykonawcy.

Biorąc pod uwagę wprowadzony od 1 stycznia 2017 r. mechanizm odwrotnego obciążenia do opodatkowania usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT, Spółka celem prawidłowego zakwalifikowania na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej: PKWiU) świadczonych przez siebie usług - wykonywania instalacji Automatyki i BMS, złożyła wniosek do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej: GUS) o wydanie opinii klasyfikacyjnej PKWiU.

Zgodnie z wydaną dla Spółki opinią klasyfikacyjną GUS z dnia 13 maja 2017 r. (znak: LDZ-OKN.4221.4069.2017.KU.1) wymienione usługi wykonania instalacji kablowej automatyki i BMS, umożliwiającej sterowanie instalacjami, urządzeniami znajdującymi się w budynku (m.in. wentylacją, klimatyzacja, ciepłem, chłodem, oświetleniem w budynku itp.), mieszczą się w grupowaniu PKWiU (Wg. Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 2017, poz. 1293, z późn. zm) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)) 43.21.10.2 - „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”. Natomiast montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS należy zakwalifikować do grupowania PKWiU 33.20 Usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia”.

Spółka pragnie wyjaśnić, że montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS jest immanentną częścią wykonania przedmiotu umowy. Bez montażu świadczenie usługi polegającej na wykonaniu instalacji automatyki i BMS byłoby niemożliwe.

Spółka świadczone przez siebie usługi kwalifikuje na gruncie podatku VAT jako świadczenie kompleksowe. W ocenie Wnioskodawcy realizowane przez nią w ramach zlecenia czynności m.in. montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji są niezbędne i nierozerwalnie powiązane z wykonaniem przedmiotu zlecenia, tj. wykonaniem instalacji automatyki i BMS. Ani prace montażowe, ani dostawa urządzeń związanych z wykonaniem instalacji automatyki i BMS nie stanowią celu samego w sobie, lecz są czynnościami niezbędnymi do osiągnięcia celu, jakim jest sprawnie działająca instalacja. Dlatego też w ocenie Spółki właściwym dla zakwalifikowania całości świadczonej usługi grupowaniem PKWiU jest grupowanie 43.21.10.2 - „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”, wchodzące w zakres Załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Spółka w sytuacji gdy działa w charakterze podwykonawcy, jak również po spełnieniu określonych warunków wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, opodatkowuje wykonanie instalacji automatyki i BMS za zasadach odwrotnego obciążenia.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu (pkt 1 wezwania) o wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego, do którego ma się odnieść tut. Organ tak aby zawierał wszystkie okoliczności istotne z punktu widzenia przepisów z zakresu podatku od towarów i usług, których interpretacji oczekuje Wnioskodawca między innymi poprzez jednoznaczne i precyzyjne wskazanie:

1.  czy pytanie dotyczy sytuacji gdy Wnioskodawca realizuje przedmiotowe świadczenie jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,
2.  czy kontrahent, na rzecz którego Wnioskodawca realizuje świadczenie będące przedmiotem wniosku jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,
3.  w jaki sposób jest ustalone/skalkulowane wynagrodzenie (cena) za wykonanie świadczenia będącego przedmiotem zapytania w tym czy odrębnie jest określane wynagrodzenie za poszczególne czynności wchodzące w skład świadczenia, będącego przedmiotem zapytania
4.  w jaki sposób jest fakturowane świadczenie będące przedmiotem zapytania, tj. czy jako jedno świadczenie czy też następuje odrębne fakturowanie poszczególnych czynności wchodzących w skład świadczenia będącego przedmiotem zapytania (jakie konkretnie świadczenia są wymienione w pozycji danej faktury „nazwa (rodzaj) towaru lub usługi”)
5.  czy w ramach realizacji świadczenia będącego przedmiotem zapytania, któraś czynność jest dominująca jeśli tak należy wskazać która czynność jest dominująca w tym należy wskazać jakie okoliczności przesądzają o tym, że dana czynność świadczenia realizowanego na rzecz kontrahenta ma charakter dominujący.

Wnioskodawca wskazał:

1.  "W odniesieniu do pkt 1 lit. a Wezwania wyjaśniam, że Spółka realizuje świadczenie będące przedmiotem Wniosku jako podwykonawca.
2.  W odniesieniu do pkt 1 lit. b Wezwania wyjaśniam, że kontrahenci, na rzecz których Spółka realizuje świadczenie będące przedmiotem Wniosku są czynnymi podatnikami zarejestrowanymi do celów VAT w Polsce.
3.  W odniesieniu do pkt 1 lit. c Wezwania wyjaśniamy, że wynagrodzenie jest określone za całość świadczenia. Spółka jest zobowiązana do kompleksowego wykonania świadczenia, dlatego wynagrodzenie otrzymuje za całkowitą realizację prac.
4.  W odniesieniu do pkt 1 lit. d Wezwania wyjaśniamy, że z uwagi na fakt, iż prace nad wykonaniem całego kontraktu trwają od kilku do kilkunastu miesięcy, fakturowanie odbywa się w cyklach comiesięcznych na podstawie zaawansowania prac na koniec każdego miesiąca. Spółka nie fakturuje odrębnie każdej czynności realizowanej w ramach świadczenia. Na fakturach dokumentujących wykonanie świadczenia są następujące opisy: „ Wykonanie systemu automatyki i BMS zgodnie z zamówieniem: \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`. z dnia\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`.”
5.  W odniesieniu do pkt 1 lit. e Wezwania wyjaśniamy, że w ramach realizowanego świadczenia usługą dominującą jest usługa wykonania instalacji automatyki i BMS, rozumiana jako system. Usługa świadczona przez Spółkę składa się z różnych świadczeń, w tym m.in. dostawy elementów/komponentów (np. siłowników, czujników temperatury, wilgotności, ciśnienia, zaworów), montażu/połączenia tych elementów/komponentów, prefabrykacji i montażu szaf zasilająco-sterujących, wykonania tras kablowych i okablowania, uruchomienia instalacji, prac programowych.

Ww. czynności prowadzą do realizacji jednego, określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, jakim jest instalacja automatyki oraz systemu BMS. Spółka pragnie podkreślić, że ani dostawa elementów/komponentów wchodzących w skład ww. instalacji, ani ich montaż/ połączenie, ani inne czynności podejmowane w ramach realizacji świadczenia będącego przedmiotem Wniosku nie stanowią celu samego w sobie, lecz są czynnościami niezbędnymi do osiągnięcia celu, jakim jest sprawnie działająca instalacja. Nadrzędnym celem świadczenia realizowanego przez Spółkę jest bowiem instalacja automatyki i BMS. Jednocześnie celem kontrahentów Spółki jest otrzymanie działającej instalacji automatyki i BMS.

Każda z czynności podejmowana w ramach realizacji świadczenia, tj. m.in.: dostawa poszczególnych elementów / komponentów, prefabrykacja i montaż szaf zasilająco-sterujących, wykonanie tras kablowych i okablowania, uruchomienie instalacji, prace programowe są istotną częścią składową systemu automatyki i BMS, bez której system nie jest w stanie powstać, a tym bardziej pracować, nawet częściowo.

Spółka pragnie dodatkowo podkreślić, że rozwiązania systemowe oraz komponenty automatyki oferowane przez Spółkę są ściśle związane z daną nieruchomością, co oznacza, że ww. systemy wbudowywane są w budynek i w praktyce nie jest możliwe odwrócenie stanu danej nieruchomości bez uszkodzenia struktury budynku (np. kucie ścian, zdejmowanie listew etc.) lub zainstalowanych elementów komponentów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo kwalifikuje na gruncie podatku VAT świadczone przez siebie usługi montażu urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji jako element świadczenia kompleksowego, które powinno być w całości objęte odwrotnym obciążeniem w podatku VAT i w związku z tym, czy Spółka prawidłowo stosuje mechanizm odwrotnego obciążenia do całości realizowanego świadczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opisanym stanie faktycznym należy stwierdzić, że wykonywanie instalacji automatyki i BMS, które stanowi jednolite świadczenie obejmujące m.in. montaż urządzeń, dla celów podatku VAT kompleksowo podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach odwrotnego obciążenia, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 i art. 17 ust. lh ustawy o VAT. Z uwagi na fakt, że grupowanie 43.21.10.2 - „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”, jakie zostało przez GUS przyporządkowane do usługi wykonania instalacji kablowej automatyki i BMS, mieści się w katalogu usług wskazanych w załączniku nr 14 ustawy o VAT i Wnioskodawca spełnia przesłanki przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, Spółka postępuje prawidłowo opodatkowując ww. usługi na zasadach odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Spółka działając w charakterze podwykonawcy w ramach świadczonej przez siebie usługi zobligowana jest do wykonania instalacji automatyki i BMS wraz z projektem wykonawczym. W ramach realizowanego świadczenia Wnioskodawca wykonuje szereg czynności, które są niezbędne do wykonania przedmiotu umowy. Zakres umowy obejmuje wykonanie podstawowych robót montażowych, wszelkich niezbędnych robót zabezpieczających i tymczasowych, dostarczenie wszelkich urządzeń, produktów i materiałów, a także wykonanie wszelkich prac i czynności niezbędnych do pełnego wykonania przedmiotu umowy, w tym zmierzających do zabezpieczenia prawidłowej obsługi w okresie gwarancyjnym i w okresie rękojmi oraz przekazania instalacji objętych niniejszą umową do użytkowania, zgodnie z ich przeznaczeniem, tak aby odpowiednie władze wydały pozwolenie na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym - świadczeniem dwóch lub więcej czynności, tak ściśle ze sobą powiązanych, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT. Zdarzenie to należy traktować jako jednolite świadczenie, w którym kilka elementów należy uznać za konstytutywne do świadczenia głównego.

Usługa świadczona przez Wnioskodawcę składa się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do realizacji jednego, określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, jakim jest instalacja automatyki oraz systemu BMS. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki realizuje ona świadczenie kompleksowe polegające na wykonaniu instalacji automatyki i BMS wraz z projektem wykonawczym, natomiast czynności takie jak roboty montażowe należy uznać za usługi pomocnicze, ponieważ nie stanowią one celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego, zgodnego z umową, zrealizowania przedmiotu umowy.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Wnioskodawca podkreśla, że ani dyrektywa 2006/112/WE (Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz U. L 347 z 11.12.2006)), ani poprzedzająca ją Szósta Dyrektywa (Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych -wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz U. UE L z 13 czerwca 1977 r.)), jak również przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego, kompleksowego. Brak jest również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. W związku z tym ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia kompleksowe oraz jak je zakwalifikować wymaga odwoływania się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

Za świadczenia kompleksowe (złożone) uważa się, zgodnie z orzecznictwem TSUE, szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz kontrahenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Zdaniem TSUE wyrażonym w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), ECLI:EU:C: 1999:93, „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Należy zwrócić uwagę na fakt, że użycie słowa „zwłaszcza” oznacza, że z pojedynczym świadczeniem możemy mieć również do czynienia w sytuacji, gdy żadnej z części składowych usługi nie można uznać za usługę główną, np. w sytuacji, gdy wszystkie czynności będące elementami składowymi (lub przynajmniej część z nich) są równie istotne dla wykonania całego świadczenia złożonego (usługi kompleksowej), a jednocześnie brak jest pomiędzy tymi elementami związku, wskazującego na istnienie relacji usługa główna - usługa pomocnicza.

W wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, ECLI:EU:C:2012:597, pkt 15 i 16 wyroku, TSUE stwierdził, że w sytuacji gdy transakcja obejmuje wiele elementów powstaje pytanie, czy należy uznać, iż składa się ona z jednego świadczenia, czy też kilku odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku VAT. Z orzecznictwa TSUE wynika bowiem, że w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność nawet gdy są one niezależne (wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service, Zb.Orz. s. 1-897, pkt 51).

Zdaniem Wnioskodawcy sam montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS nie stanowi celu samego sobie, lecz jest usługą pomocniczą. Dla usługobiorcy efektem zamawianej usługi jest możliwość monitorowania i zarządzania wszystkimi urządzeniami i systemami znajdującymi się w budynku i jego otoczeniu. Do jej realizacji niezbędne jest wykonanie instalacji automatyki i BMS, umożliwiającej sterowanie instalacjami, urządzeniami znajdującymi się w budynku (m.in. wentylacją, klimatyzacją, ciepłem, chłodem, oświetleniem w budynku itp.). Usługi te z gospodarczego punktu widzenia stanowią całość i nie można ich sztucznie rozdzielać, bowiem celem jest umożliwienie klientowi pełnego korzystania z systemu, do którego niezbędna jest instalacja oraz urządzenia.

W analizowanym stanie faktycznym mamy do czynienia ze świadczeniem o jednolitym charakterze. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że celem zawieranych umów jest wykonanie instalacji automatyki i BMS wraz z projektem wykonawczym. Spółka zobowiązuje się do „przekazania instalacji objętych umową do użytkowania, zgodnie z ich przeznaczeniem, tak aby władze wydały pozwolenie na użytkowanie obiektu budowlanego”. Osiągnięcie tego celu wymaga od Spółki podjęcia określonych działań polegających m.in. montażu urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS. Usługi te są niezbędne i stanowią usługi pomocnicze do usługi głównej i nie stanowią celu same w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej.

W usłudze kompleksowej należy dostrzegać jeden przedmiot świadczenia (zaspokojenie określonej potrzeby usługobiorcy), którego kluczowy charakter przesądzi o pomocniczym, drugorzędnym charakterze pozostałych działań oraz o tym, że są one potrzebne tylko ze względu na wytworzenie takiej gospodarczej całości. Z punktu widzenia potrzeb nabywcy świadczenia te stanowią całość. W przedmiotowym stanie faktycznym dla odbiorcy celem jest otrzymanie instalacji objętej umową zdatnej do użytkowania, tak aby stosowne władze wydały odpowiednie pozwolenia na użytkowanie obiektu. Dlatego nie sposób uznać, że montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS stanowi odrębne świadczenie. W rozumieniu ustawy o VAT oraz w świetle orzecznictwa TSUE sam montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania przedmiotu umowy.

GUS w wydanej dla Spółki opinii klasyfikacyjnej z dnia 13 maja 2017r. wymienione usługi wykonania instalacji kablowej automatyki i BMS, umożliwiającej sterowanie instalacjami, urządzeniami znajdującymi się w budynku (m.in. wentylacją, klimatyzacją, ciepłem, chłodem, oświetleniem w budynku itp.), zakwalifikował do grupowania PKWiU (Wg. Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 2017, poz. 1293, z późn.zm) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).)

43.21.10.2 - „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”. Natomiast montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS zakwalifikował do grupowania PKWiU 33.20 Usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia”. W ocenie Wnioskodawcy przyporządkowanie przez GUS dwóch grupowań PKWiU dla realizowanego przez Spółkę świadczenia kompleksowego w postaci wykonania instalacji automatyki i BMS wymagającego każdorazowo montażu urządzeń pozostaje bez znaczenia dla celów opodatkowania podatku VAT. Bowiem z punktu widzenia podatku VAT świadczenie poboczne, jakim jest w przedmiotowym stanie faktycznym montaż urządzeń wchodzących w skład instalacji automatyki i BMS, dzieli los świadczenia głównego (z tego punktu widzenia świadczenie złożone staje się jednolite pod kątem wywierania skutków podatkowych, w tym w zakresie stawki podatku, sposobu opodatkowania). Dlatego też w ocenie Spółki całe świadczenie polegające na wykonaniu instalacji automatyki i BMS (obejmujące zarówno roboty związane z wykonywanie instalacji, jak i montaż urządzeń składających się na instalację) powinno podlegać opodatkowaniu na zasadach reverse charge, oczywiście przy założeniu, że Wnioskodawca działa w charakterze podwykonawcy i spełnione zostały pozostałe warunki wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że o kompleksowości świadczonej przez Wnioskodawcę usługi świadczy także to, że ustalona umownie cena ma charakter ryczałtowy za całość usługi. Podział wynagrodzenia na części związane z przygotowaniem projektu, dostawą odpowiednich komponentów i świadczenia usług montażowych byłby sztuczny i w istocie niemożliwy do rzetelnego skalkulowania.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. lh ustawy w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy PKWiU podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców. Wśród tych usług pod grupowaniem PKWiU 43.21.10.2 - „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych” ujęte zostały świadczone przez Spółkę usługi wykonania instalacji kablowej automatyki i BMS, umożliwiającej sterowanie instalacjami, urządzeniami znajdującymi się w budynku (m.in. wentylacją, klimatyzacja, ciepłem, chłodem, oświetleniem w budynku itp.). W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka świadczone przez Spółkę usługi wykonania instalacji automatyki i BMS wraz z projektem wykonawczym oraz montażem urządzeń - części składowych instalacji, opodatkowuje na zasadach odwrotnego obciążenia. Tym samym Spółka prawidłowo stosuje mechanizm odwrotnego obciążenia do całości świadczonej przez siebie usług wykonania instalacji automatyki i BMS wraz z projektem wykonawczym oraz montażem urządzeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie Organ podkreśla, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga poprawności klasyfikacji realizowanego świadczenia do grupowania PKWiU. Wskazać bowiem należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji realizowanego świadczenia do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). Tut. Organ nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości przyporządkowania formalnego towarów i usług do grupowania klasyfikacyjnego. W związku z powyższym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane w złożonym wniosku.

Na podstawie Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

W przypadku, wystąpienia dalszych „podzleceń” podwykonawca zlecający staje się głównym wykonawcą swojego zakresu prac w stosunku do swojego podwykonawcy i jest on wówczas zobowiązany do rozliczenia „podzleconych” usług budowlanych na zasadzie odwróconego obciążenia.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające jest posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008) podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie wykonywania instalacji Automatyki i BMS, serwisu systemów automatyki i BMS oraz sprzedaży komponentów systemu automatyki (np. siłowników, czujników temperatury, wilgotności, ciśnienia, zaworów). Systemy automatyki i BMS pozwalają na sterowanie instalacjami, urządzeniami znajdującymi się w budynku (m.in. wentylacją, klimatyzacją, ciepłem, chłodem, oświetleniem w budynku itp.) i dostosowaniem ich do warunków otoczenia oraz określonych parametrów. Rozwiązania systemowe oraz komponenty automatyki oferowane przez Spółkę są ściśle związane z daną nieruchomością, co oznacza, że ww. systemy wbudowywane są w budynek i w praktyce nie jest możliwe odwrócenie stanu danej nieruchomości bez uszkodzenia struktury budynku (kucie ścian, zdejmowanie listew etc.) lub zainstalowanych urządzeń. Przedmiotem zawieranych przez Spółkę umów jest kompleksowe wykonanie instalacji automatyki i BMS wraz z projektem wykonawczym. Zakres umowy obejmuje wykonanie robót montażowych aparatury AKPiA, wykonanie okablowania zasilającego, sterującego i monitorującego Systemu Automatyki i BMS, prefabrykację i dostawę szaf zasilająco-sterujących, wszelkich niezbędnych robót zabezpieczających i tymczasowych, dostarczenie wszelkich urządzeń, produktów i materiałów, a także wykonanie wszelkich prac i czynności niezbędnych do pełnego wykonania przedmiotu umowy, w tym zmierzających do zabezpieczenia prawidłowej obsługi w okresie gwarancyjnym i w okresie rękojmi oraz przekazania instalacji objętych niniejszą umową do użytkowania, zgodnie z ich przeznaczeniem, tak aby odpowiednie władze wydały pozwolenie na użytkowanie obiektu budowlanego. Spółka realizuje świadczone przez siebie usługi w charakterze wykonawcy oraz podwykonawcy. Zgodnie z wydaną dla Spółki opinią klasyfikacyjną GUS wymienione usługi wykonania instalacji kablowej automatyki i BMS, umożliwiającej sterowanie instalacjami, urządzeniami znajdującymi się w budynku (m.in. wentylacją, klimatyzacja, ciepłem, chłodem, oświetleniem w budynku itp.), mieszczą się w grupowaniu PKWiU 43.21.10.2 - „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”. Natomiast montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS należy zakwalifikować do grupowania PKWiU 33.20 Usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia”.

Montaż urządzeń wchodzących w skład wchodzących w skład ww. instalacji automatyki i BMS jest immanentną częścią wykonania przedmiotu umowy. Bez montażu świadczenie usługi polegającej na wykonaniu instalacji automatyki i BMS byłoby niemożliwe. Spółka świadczone przez siebie usługi kwalifikuje na gruncie podatku VAT jako świadczenie kompleksowe. W ocenie Wnioskodawcy realizowane przez nią w ramach zlecenia czynności m.in. montaż urządzeń wchodzących w skład ww. instalacji są niezbędne i nierozerwalnie powiązane z wykonaniem przedmiotu zlecenia, tj. wykonaniem instalacji automatyki i BMS. Ani prace montażowe, ani dostawa urządzeń związanych z wykonaniem instalacji automatyki i BMS nie stanową celu samego w sobie, lecz są czynnościami niezbędnymi do osiągnięcia celu, jakim jest sprawnie działająca instalacja. Dlatego też w ocenie Spółki właściwym dla zakwalifikowania całości świadczonej usługi grupowaniem PKWiU jest grupowanie 43.21.10.2 - „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”, wchodzące w zakres Załącznika nr 14 do ustawy o VAT. Spółka w sytuacji gdy działa w charakterze podwykonawcy, jak również po spełnieniu określonych warunków wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, opodatkowuje wykonanie instalacji automatyki i BMS za zasadach odwrotnego obciążenia.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że Spółka realizuje świadczenie będące przedmiotem Wniosku jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. Kontrahenci, na rzecz których Spółka realizuje świadczenie będące przedmiotem Wniosku są czynnymi podatnikami zarejestrowanymi do celów VAT w Polsce. Wynagrodzenie jest określone za całość świadczenia. Spółka jest zobowiązana do kompleksowego wykonania świadczenia, dlatego wynagrodzenie otrzymuje za całkowitą realizację prac. Z uwagi na fakt, iż prace nad wykonaniem całego kontraktu trwają od kilku do kilkunastu miesięcy, fakturowanie odbywa się w cyklach comiesięcznych na podstawie zaawansowania prac na koniec każdego miesiąca. Spółka nie fakturuje odrębnie każdej czynności realizowanej w ramach świadczenia. W ramach realizowanego świadczenia usługą dominującą jest usługa wykonania instalacji automatyki i BMS, rozumiana jako system. Usługa świadczona przez Spółkę składa się z różnych świadczeń, w tym m.in. dostawy elementów/komponentów (np. siłowników, czujników temperatury, wilgotności, ciśnienia, zaworów), montażu/połączenia tych elementów/komponentów, prefabrykacji i montażu szaf zasilająco-sterujących, wykonania tras kablowych i okablowania, uruchomienia instalacji, prac programowych. Ww. czynności prowadzą do realizacji jednego, określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, jakim jest instalacja automatyki oraz systemu BMS. Spółka pragnie podkreślić, że ani dostawa elementów/komponentów wchodzących w skład ww. instalacji, ani ich montaż/ połączenie, ani inne czynności podejmowane w ramach realizacji świadczenia będącego przedmiotem Wniosku nie stanowią celu samego w sobie, lecz są czynnościami niezbędnymi do osiągnięcia celu, jakim jest sprawnie działająca instalacja. Nadrzędnym celem świadczenia realizowanego przez Spółkę jest bowiem instalacja automatyki i BMS. Jednocześnie celem kontrahentów Spółki jest otrzymanie działającej instalacji automatyki i BMS. Każda z czynności podejmowana w ramach realizacji świadczenia, tj. m.in.: dostawa poszczególnych elementów / komponentów, prefabrykacja i montaż szaf zasilająco-sterujących, wykonanie tras kablowych i okablowania, uruchomienie instalacji, prace programowe są istotną częścią składową systemu automatyki i BMS, bez której system nie jest w stanie powstać, a tym bardziej pracować, nawet częściowo. Rozwiązania systemowe oraz komponenty automatyki oferowane przez Spółkę są ściśle związane z daną nieruchomością, co oznacza, że ww. systemy wbudowywane są w budynek i w praktyce nie jest możliwe odwrócenie stanu danej nieruchomości bez uszkodzenia struktury budynku (np. kucie ścian, zdejmowanie listew etc.) lub zainstalowanych elementów komponentów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Spółka prawidłowo kwalifikuje na gruncie podatku VAT świadczone przez siebie usługi montażu urządzeń wchodzących w skład instalacji jako element świadczenia kompleksowego, które powinno być w całości objęte odwrotnym obciążeniem w podatku VAT i w związku z tym, czy Spółka prawidłowo stosuje mechanizm odwrotnego obciążenia do całości realizowanego świadczenia.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestia wystąpienia tzw. świadczeń złożonych uzależniona jest od tego czy sprzedawca dostarcza kupującemu, rozumianemu jako przeciętny konsument, jedno świadczenie czy też kilka odrębnych. W tym kontekście za świadczenia odrębne uznaje się świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone. Przy czym ocena, czy mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług, winna odbywać się w oparciu o to, czy wykonywane świadczenia wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Trzeba podkreślić, że przy kwalifikacji danych świadczeń w kontekście uznania ich za czynności złożone, należy przede wszystkim patrzeć przez pryzmat fundamentalnej zasady, zgodnie z którą każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero jako odstępstwo od tej zasady, na zasadzie wyjątku, można dopuszczać możliwość scalenia świadczeń w jedno.

Świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W orzeczeniach z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Customs & Excise, C-349/96, oraz z dnia 22 października 2009 r. w sprawie Swiss Re Germany Holding GmbH v. Finanzamt München für Körperschaften, C-242/08, TSUE wskazał, że dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, czy też z zespołem odrębnych świadczeń, istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia jej sensu ekonomicznego. Innymi słowy, zdaniem TSUE, podmiot dokonujący świadczenia powinien zweryfikować, czy dane świadczenie miałoby ekonomiczne uzasadnienie, gdyby zostało podzielone na poszczególne czynności, czy też właśnie z ekonomicznego punktu widzenia nabywane świadczenie stanowi jedną, kompleksową całość, a jego podział na poszczególne czynności miałby charakter sztuczny. W taki sposób identyfikowania świadczeń złożonych wpisuje się również stanowisko TSUE wyrażone w orzeczeniu z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie Aktiebolaget NN v. Skatteverket, C-111/05, w którym TSUE wskazał, że ocena ta powinna być dokonywana z punktu widzenia charakterystycznych cech danej transakcji.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem zawieranych przez Spółkę umów jest kompleksowe wykonanie instalacji automatyki i BMS wraz z projektem wykonawczym. W ramach realizowanego świadczenia usługą dominującą jest usługa wykonania instalacji automatyki i BMS, rozumiana jako system. Usługa świadczona przez Spółkę składa się z różnych świadczeń, w tym m.in. dostawy elementów/komponentów (np. siłowników, czujników temperatury, wilgotności, ciśnienia, zaworów), montażu/połączenia tych elementów/komponentów, prefabrykacji i montażu szaf zasilająco-sterujących, wykonania tras kablowych i okablowania, uruchomienia instalacji, prac programowych. Ww. czynności prowadzą do realizacji jednego, określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, jakim jest instalacja automatyki oraz systemu BMS. Ani dostawa elementów/komponentów wchodzących w skład ww. instalacji, ani ich montaż/połączenie, ani inne czynności podejmowane w ramach realizacji świadczenia nie stanowią celu samego w sobie, lecz są czynnościami niezbędnymi do osiągnięcia celu, jakim jest sprawnie działająca instalacja. Nadrzędnym celem świadczenia realizowanego przez Spółkę jest bowiem instalacja automatyki i BMS. Jednocześnie celem kontrahentów Spółki jest otrzymanie działającej instalacji automatyki i BMS. Każda z czynności podejmowana w ramach realizacji świadczenia, tj. m.in.: dostawa poszczególnych elementów/komponentów, prefabrykacja i montaż szaf zasilająco-sterujących, wykonanie tras kablowych i okablowania, uruchomienie instalacji, prace programowe są istotną częścią składową systemu automatyki i BMS, bez której system nie jest w stanie powstać, a tym bardziej pracować, nawet częściowo. Wynagrodzenie jest określone za całość świadczenia. Spółka jest zobowiązana do kompleksowego wykonania świadczenia, dlatego wynagrodzenie otrzymuje za całkowitą realizację prac. Jak wskazał Wnioskodawca właściwym dla zakwalifikowania całości świadczonej usługi grupowaniem PKWiU jest grupowanie 43.21.10.2 - „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych”.

Zatem mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy należy zgodzić się, że w tym konkretnym przypadku realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie polegające na wykonaniu instalacji automatyki i BMS obejmujące usługi montażu urządzeń wchodzących w skład instalacji stanowi usługę kompleksową.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dane świadczenie jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT zamierza świadczyć usługi wykonania instalacji automatyki i BMS na rzecz Kontrahentów będących czynnymi podatnikami zarejestrowanymi do celów VAT w Polsce. Przedmiotowe świadczenie Wnioskodawca realizuje jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że właściwym dla zakwalifikowania całości świadczonej usługi grupowaniem PKWiU jest grupowanie 43.21.10.2. Zauważyć należy, że usługi klasyfikowane do PKWiU 43.21.10.2 „Roboty związane z wykonaniem pozostałych instalacji elektrycznych” umieszczone zostały przez ustawodawcę w pozycji 23 załącznika nr 14 do ustawy jako te, do których ma zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca świadczy usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy działając jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy na rzecz Kontrahentów będących czynnymi podatnikami zarejestrowanymi do celów VAT w stosunku do przedmiotowych usług znajdzie zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążania wynikający z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.