Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.197.2017.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „Rozwój elektronicznych usług publicznych”.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; systemy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 lipca 2017 r. (data wpływu 1 sierpnia 2017 r.) oraz pismem z dnia 14 sierpnia 2017 r. (data wpływu 21 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „Rozwój elektronicznych usług publicznych” jest:

*   **prawidłowe** – w części w jakiej będzie służył on kontaktom interesanta z Gminą
*   **nieprawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „Rozwój elektronicznych usług publicznych”. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 lipca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oraz adres elektroniczny do doręczeń oraz pismem z dnia 14 sierpnia 2017 r. o pełnomocnictwo w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina X od 1 stycznia 2017 r. jest „Vatowcem”, jednak na podstawie art. 85 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. pomimo uzyskania prawnej, faktycznej możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT, Gmina nie może, w przypadku kosztów poniesionych w ramach realizacji projektu WRPO 2.1.1. Rozwój i integracja systemów informatycznych wspierających komunikację elektroniczną, odzyskać poniesionego kosztu podatku VAT.

Gmina X jest partnerem ww. projektu złożonego przez Gminę Y, który na mocy uchwały zarządu województwa z dnia 19 maja 2017 r. został przyjęty do dofinansowania. Gmina w ramach realizacji swojego zadania „Rozwój elektronicznych usług publicznych” planuje w 2018 r. następujące wydatki:

*   zakup środków trwałych – sprzętu niezbędnego do wdrożenia elektronicznego systemu obiegu dokumentów,
*   zakup oprogramowania (licencji) wraz z wdrożeniem,
*   integracja utworzonych systemów z systemami dziedzinowymi, stworzenie formularzy e-usług,
*   szkolenia dla użytkowników.

Realizacja projektu przyczyni się do usprawnienia działalności Gminy, funkcjonującej w charakterze organu władzy publicznej, a zatem jego realizacja nie powinna mieć bezpośredniego skutku w postaci np. zwiększania przychodów podlegających regulacjom ustawy o VAT (nie powinna wiązać się z czynnościami opodatkowanymi VAT realizowanymi przez Gminę). Brak stosownego dokumentu z Izby Skarbowej uniemożliwi zaliczenie poniesionych wydatków brutto, czyli VAT jako kosztu kwalifikowanego.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 26 lipca 2017 r.:

1.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w ramach opisanego projektu wystawiane będą na Wnioskodawcę? Jeżeli nie, to na kogo?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Gmina potwierdza, iż faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w ramach opisanego projektu wystawiane będą wyłącznie na Wnioskodawcę”.
2.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy korzystanie z powstałego systemu informatycznego będzie bezpłatne dla wszystkich użytkowników?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Gmina pragnie wskazać, iż korzystanie z powstałego systemu informatycznego będzie dla wszystkich użytkowników w pełni bezpłatne”.
3.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy system informatyczny zmodernizowany w związku z realizacją projektu wskazanego w opisie sprawy będzie wykorzystywany do obsługiwania czynności o charakterze cywilnoprawnym, jak np.: pobieranie opłat z tytułu dzierżawy, najmu czy innych? Jeżeli tak, to wskazać należy jakie czynności o charakterze cywilnoprawnym będzie on obsługiwał?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Zmodernizowany system informatyczny w module związanym z kontaktem interesanta z Gminą, będzie wykorzystywany wyłącznie do obsługiwania czynności o charterze publicznoprawnym takich jak:
    *   czynności związane z podatkami lokalnymi,
    *   wnioski o: wydanie dowodu osobistego, wpisie do ewidencji działalności gospodarczej lub zezwolenie na wycinkę drzew.Natomiast w pozostałym zakresie będzie wykorzystywany do obsługi całokształtu czynności w ramach bieżącej działalności Gminy, w tym czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej”.
4.  W odpowiedzi na pytanie: „Wskazanie do jakich kategorii czynności będzie wykorzystywany powstały system informatyczny wskazany w opisie sprawy, czy do:
    *   opodatkowanych – jeżeli tak, to wskazać należy do jakich oraz czym ten związek się przejawia,
    *   zwolnionych od podatku – jeżeli tak, to wskazać należy do jakich oraz czym ten związek się przejawia,
    *   poza działalnością gospodarczą – jeżeli tak, to wskazać należy do jakich oraz czym ten związek się przejawia,
    *   czy do różnych kategorii czynności (np. opodatkowanych i zwolnionych, opodatkowanych i pozostających poza działalnością gospodarczą, zwolnionych od podatku i pozostających poza działalnością gospodarczą) – jeżeli tak, to należy wskazać do jakich?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Przedmiotowy system będzie wykorzystywany przede wszystkim do czynności poza działalnością gospodarczą. Jego podstawowa funkcja polegać będzie na usprawnieniu:
    *   kontaktu interesanta z Gminą np. poprzez możliwość składania deklaracji podatkowych lub wniosków związanych ze sferą administracyjnoprawną oraz
    *   wewnętrznego obiegu dokumentów w Urzędzie Gminy.Tym niemniej Gmina wskazuje, iż w ramach wewnętrznego obiegu dokumentów, przekazywane będą co do zasady wszystkie dane/dokumenty opracowywane lub obsługiwane w ramach działalności Urzędu Gminy, a więc również dane/dokumenty związane z czynnościami o charakterze cywilnoprawnym, np. moduł E-sesja może w toku funkcjonowania służyć członkom Rady Gminy podczas podejmowania decyzji o sprzedaży nieruchomości, która będzie opodatkowana podatkiem VAT. Natomiast w ocenie Gminy w powyższym zakresie związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT jest znikomy. Co więcej, wydatki związane z realizacją projektu nie są ponoszone w celu wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji, zdaniem Gminy nie powstanie po jej stronie prawo do odliczenia podatku VAT od przedmiotowej inwestycji”.
5.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy każdy element zmodernizowanego systemu informatycznego (np. każdy komputer) będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych, związanych z realizacją umów cywilnoprawnych (przychody z najmu, dzierżawy, sprzedaży opodatkowanej składników majątku)? Jeżeli tak, to w jakiej części i w jaki sposób? Czy do obsługi czynności cywilnoprawnych ma służyć cały system, czy np. jeden jego element?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Zgodnie z wyżej udzieloną odpowiedzią, żaden z elementów zmodernizowanego systemu informatycznego w sposób bezpośredni nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast w sposób pośredni, poza częścią związaną z kontaktem interesanta z Gminą, cały zmodernizowany system informatyczny będzie służył całokształtowi czynności realizowanych w ramach bieżącej działalności Urzędu Gminy, a zatem również w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę”.
6.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić zakupy związane wyłącznie z systemami wykorzystywanymi do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zakupy związane z systemami, które nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT?” – Wnioskodawca wskazał, że: „W związku z brakiem bezpośredniego wykorzystywania systemu do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, Gmina nie jest w stanie dokonać takiego wyodrębnienia”.
7.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (działalność Wnioskodawcy w charakterze organu władzy)?” – Wnioskodawca wskazał, że: „W ocenie Gminy towary i usługi nabywane przez Gminę w ramach realizacji przedmiotowego projektu będą wykorzystywane zasadniczo do celów innych niż działalność gospodarcza. Tym niemniej, z uwagi na kompleksowy charakter inwestycji, obejmujący całokształt działalności Urzędu Gminy, projekt będzie do pewnego stopnia usprawniał również realizację czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej”.
8.  W odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli powstały system będzie służył różnym kategoriom czynności (tj. czynnościom pozostającym poza działalnością gospodarczą oraz czynnościom podlegających opodatkowaniu – opodatkowanych i zwolnionych), to czy Wnioskodawca może wyodrębnić zakupy związane z poszczególnymi kategoriami działalności wykonywanymi za pomocą systemu. Jeżeli Wnioskodawca nie będzie w stanie przyporządkować odrębnie dla poszczególnych kategorii należy uzasadnić dlaczego Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać tego przyporządkowania?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Jak już wskazano powyżej, zmodernizowany system informatyczny nie będzie w sposób bezpośredni związany z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, w związku z czym Gmina nie jest w stanie dokonać takiego przyporządkowania”.
9.  W odpowiedzi na pytanie: „W przypadku odpowiedzi pozytywnej na ww. pytanie należy podać czy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie jest możliwe?” – Wnioskodawca wskazał, że: „Nie dotyczy”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma możliwość odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT w związku z realizacją projektu „Rozwój elektronicznych usług publicznych”:

*   zakup środków trwałych – sprzętu niezbędnego do wdrożenia elektronicznego systemu obiegu dokumentów,
*   integracja utworzonych systemów z systemami dziedzinowymi, stworzenie formularzy e-usług,
*   szkolenia dla użytkowników.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 26 lipca 2017 r.) w związku z wykorzystywaniem zmodernizowanego systemu informatycznego przede wszystkim do czynności poza działalnością gospodarczą, w związku z brakiem bezpośredniego wykorzystywania przedmiotowej infrastruktury do działalności gospodarczej, nie będzie możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT związanego z realizacją inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w części w jakiej projekt będzie służył kontaktom interesanta z Gminą
*   **nieprawidłowe** – w pozostałej części.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Odnośnie sposobu określenia proporcji należy wskazać, że na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej: rozporządzeniem. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego, takie jak np. gminy, są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina X jest partnerem projektu złożonego przez Gminę Y, który na mocy uchwały zarządu województwa z dnia 19 maja 2017 r. został przyjęty do dofinansowania. Gmina w ramach realizacji swojego zdania pn. „Rozwój elektronicznych usług publicznych” planuje w 2018 r. następujące wydatki:

*   zakup środków trwałych – sprzętu niezbędnego do wdrożenia elektronicznego systemu obiegu dokumentów,
*   zakup oprogramowania (licencji) wraz z wdrożeniem,
*   integracja utworzonych systemów z systemami dziedzinowymi, stworzenie formularzy e-usług,
*   szkolenia dla użytkowników.

Zmodernizowany system informatyczny w module związanym z kontaktem interesanta z Gminą, będzie wykorzystywany wyłącznie do obsługiwania czynności o charakterze publicznoprawnym takich jak:

*   czynności związane z podatkami lokalnymi,
*   wnioski o: wydanie dowodu osobistego, wpis do ewidencji działalności gospodarczej lub zezwolenie na wycinkę drzew.

Natomiast w pozostałym zakresie będzie wykorzystywany do obsług całokształtu czynności w ramach bieżącej działalności Gminy, w tym czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Żaden z elementów zmodernizowanego systemu informatycznego w sposób bezpośredni nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast w sposób pośredni, poza częścią związaną z kontaktem interesanta z Gminą, cały zmodernizowany system informatyczny będzie służył całokształtowi czynności realizowanych w ramach bieżącej działalności Urzędu Gminy, a zatem również w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę.

Towary i usługi nabywane przez Gminę w ramach realizacji przedmiotowego projektu będą wykorzystywane zasadniczo do celów innych niż działalność gospodarcza. Tym niemniej, z uwagi na kompleksowy charakter inwestycji, obejmujący całokształt działalności Urzędu Gminy, projekt będzie do pewnego stopnia usprawniał realizację czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. W związku z brakiem bezpośredniego wykorzystywania systemu do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, Gmina nie jest w stanie dokonać wyodrębnienia zakupów związanych wyłącznie z systemem wykorzystywanym do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zakupów związanych z systemem, które nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy będzie miał on prawo do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „Rozwój elektronicznych usług publicznych”.

Analiza opisanego zdarzenia przyszłego w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że wydatki związane z nabyciem towarów i usług związanych z modernizacją systemu informatycznego w ramach projektu pn. „Rozwój elektronicznych usług publicznych” będą dotyczyły działalności gospodarczej opodatkowanej, jak również innej działalności, tj. realizacji zadań publicznych niebędących działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT. Kwalifikacja wydatków zależy od tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę będą służyć towary i usługi nabyte w ramach przedmiotowego projektu, a w opisanym przypadku – jak wynika z wniosku – będą one w większości służyć nie tylko działalności wykonywanej w ramach działalności publicznoprawnej Gminy, ale również działalności gospodarczej wykonywanej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (tj. działalności gospodarczej opodatkowanej).

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że część systemu związana z kontaktem interesanta z Gminą będzie służyła tylko czynnościom poza działalnością gospodarczą.

Tym samym, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu pn. „Rozwój elektronicznych usług publicznych” – w części w jakiej projekt wykorzystywany będzie do działalności gospodarczej jak i do czynności poza działalnością gospodarczą – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przy uwzględnieniu zasad określonych w przepisach art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, oraz rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Z powyższym względów, w części w jakiej projekt wykorzystywany będzie do działalności gospodarczej jak i do czynności poza działalnością gospodarczą, Wnioskodawca będzie miał również możliwość odzyskania części podatku VAT uiszczonego w związku z realizacją ww. projektu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast Gmina nie będzie miała w ogóle prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z projektem w części w jakiej będzie służył on kontaktom interesanta z Gminą, czyli realizacji zadań własnych.

W związku z poniesionymi wydatkami, Wnioskodawca nie będzie miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1686). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tych warunków, nie będzie miał więc możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. Rozporządzenia.

Z powyższych względów, w części w jakiej projekt będzie służył kontaktom interesanta z Gminą, Wnioskodawca nie będzie miał również możliwości odzyskania podatku VAT uiszczonego w związku z realizacją ww. projektu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym, nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.