Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.29.2020.4.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-24
Teza: Nieposiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce świadczenia i opodatkowania nabywanych usług, prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi.
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; miejsce-miejsce opodatkowania; odliczenia-odliczenie podatku; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2020 r. (data wpływu 20 stycznia 2020 r.), uzupełnionym w dniu 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.) oraz w dniu 2 kwietnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 2 kwietnia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 marca 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe,**

*   miejsca świadczenia i opodatkowania nabywanych usług – **jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony w dniu 17 stycznia 2020 r. (data wpływu 22 stycznia 2020 r.) oraz w dniu 2 kwietnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 2 kwietnia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni (zwana dalej Spółką) jest szwajcarską spółką kapitałową, zawiązaną pod koniec 2019 r., posiadającą osobowość prawną. Spółka jest szwajcarskim rezydentem podatkowym, w tym też kraju podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym. Spółka pozostaje zarejestrowana także jako czynny podatnik VAT w Szwajcarii.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji towarów.

Pomiędzy Spółką a A., światowym koncernem kosmetycznym, została zawarta umowa dystrybucji wybranych produktów kosmetycznych na terytorium Rosji, Ukrainy, Białorusi, Mołdawii, Azerbejdżanu, Gruzji, Armenii, Tadżykistanu, Turkmenistanu, Uzbekistanu, Kirgistanu oraz Kazachstanu. Umowa ta została zawarta na okres 3 lat. Zgodnie z jej postanowieniami Spółka ma nabywać powyższe towary na własność, a następnie prowadzić ich dystrybucję na ww. rynkach. Kosmetyki będące przedmiotem tej umowy są nabywane przez Spółkę na terytorium różnych państw członkowskich UE oraz państw trzecich nienależących do UE, takich w szczególności jak Meksyk czy Stany Zjednoczone. Z tego względu Spółka podjęła decyzję o skorzystaniu z usług centrum logistycznego we B. Centrum prowadzone jest przez podmiot trzeci, tj. C. (polską spółkę niepowiązaną w żaden sposób z Wnioskodawczynią), w oparciu o jego zaplecze rzeczowe i osobowe, w tym zwłaszcza obiekty i urządzenia stanowiące jego własność, położone w Polsce. Ten sam podmiot jest również dostawcą usług transportowych. Zadaniem centrum będzie odbieranie towarów wysłanych z państw trzecich i innych krajów UE, ich magazynowanie (Spółka nie będzie przy tym posiadała żadnych praw w zakresie swobodnego korzystania z powierzchni magazynowej kontrahenta, w magazynie nie zostanie przydzielone Spółce żadne konkretne pomieszczenie, a jedynie zostanie zastrzeżone z jakiej łącznej powierzchni może korzystać Spółka), a następnie rozdzielanie i dostarczanie na ww. rynki według instrukcji udzielanych przez Spółkę z terytorium Szwajcarii, mających na celu realizację przyjętych przez Spółkę zamówień. Umowa z C. będzie obejmowała usługi transportowe, logistyczne, składu celnego (towary nie będą wprowadzane na unijny rynek celny) itp. Umowa zostanie zawarta na czas nieokreślony. Nie zakłada się prowadzenia przez Spółkę jakiejkolwiek działalności operacyjnej, w tym usługowej, w Polsce i innych krajach UE, jak też prowadzenia sprzedaży towarów na terytorium kraju. Spółka nie będzie zatrudniała w Polsce żadnych pracowników, nie będzie też organizowała żadnego biura, fili, zakładu itd. Wszelkie procesy dystrybucyjne będą sterowane z centrali w Szwajcarii, zaś usługi logistyczne i transportowe będą wykonywane przez C., pod nadzorem Spółki sprawowanym z terytorium Szwajcarii oraz częściowo menedżera logistycznego z siedzibą w Polsce, który został zaangażowany przez Spółkę na podstawie kontraktu B2B. Menedżer jest osobą fizyczną i prowadzi działalność gospodarczą na terenie RP na własny rachunek.

Ani pracownicy C. ani też menedżer logistyczny nie będą posiadać pełnomocnictwa do składania oświadczeń woli w imieniu Spółki i nie będą negocjować umów z jej klientami lub dostawcami. W miejscu tym wskazać również należy, że na terytorium Polski na stałe nie będą przebywały żadne inne osoby uprawnione do reprezentowania Spółki (za wyjątkiem przedstawiciela podatkowego w VAT, o czym szerzej niżej oraz pełnomocnika w niniejszym postępowaniu), czy też składania zamówień w jej imieniu (zarząd Spółki będzie przebywał w Szwajcarii). Decyzje biznesowe dotyczące zakupu i sprzedaży towarów będą podejmowane poza Polską. Umowy z klientami, podobnie jak umowa z głównym dostawcą, także będą negocjowane i zawierane poza Polską. Nikt na terytorium Polski nie będzie działał w tym zakresie jako przedstawiciel Spółki i w tym sensie nie będzie działał w imieniu i na rzecz Spółki na podstawie udzielonego pełnomocnictwa. Decyzje zarządcze i biznesowe związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą podejmowane będą na terytorium Szwajcarii.

Wspomniany menedżer logistyczny będzie działał w ramach swojej zwykłej działalności, a prowadzona przez niego działalność nie będzie poddana szczególnym instrukcjom (dyrektywom) i całkowitej kontroli ze strony Spółki (w formule B2B co najwyżej zostały określone ramy współpracy). Do zadań menedżera logistycznego będzie należało:

1.  gromadzenie informacji o bieżącym zapotrzebowaniu na towary od Zarządu Spółki,
2.  nadzór nad kontrolą jakości towarów dostarczanych do magazynu w Polsce (fizyczny dostęp do towarów znajdujących się w ww. magazynie kontrahenta zostanie zapewniony na podstawie upoważnienia wydanego przez Spółkę),
3.  nadzór nad bieżącym stanem zapasów towarów przechowywanych w magazynie w Polsce,
4.  planowanie ilości towarów dostarczanych do magazynu i dystrybuowanych do klientów oraz związana z tym koordynacja dostaw do i z magazynu w Polsce,
5.  nadzór i koordynacja operacji z towarami realizowanych przez operatorów logistycznych w Polsce (import, eksport, magazynowanie, wysyłka),
6.  przekazywanie Spółce informacji o stanach magazynowych, tj. przyjęciach i wydaniach towarów, zapasach i prognozach co do przyszłych dostaw i wydań towarów.

W kontaktach z klientami, dostawcami i pracownikami Spółki menedżer wyłącznie dla ułatwienia będzie posługiwał się tytułem: Międzynarodowy Kierownik ds. Łańcucha Dostaw i Logistyki Spółki. Za wykonywane usługi menedżer będzie otrzymywał od Spółki uzgodnione wynagrodzenie. Czas trwania umowy zawartej z menedżerem logistycznym jest określony i wynosi 3 lata. Nie jest wiadomym Spółce z iloma podmiotami współpracuje lub będzie współpracował menedżer logistyczny, niemniej jednak umowa o współpracy w formule B2B nie zawiera żadnych ograniczeń w tym względzie.

Nadto, Spółka zawarła na terytorium Polski umowy o usługi specjalistyczne takie jak usługi przedstawicielstwa podatkowego w VAT oraz usługi doradztwa prawnego i podatkowego, niemniej, jak już wskazywano, na terytorium kraju sama nie świadczy i nie będzie świadczyć żadnych usług, ani też nie dokonuje i nie będzie dokonywała jakichkolwiek dostaw. Spółka w związku z faktem, iż będzie sprowadzała towary na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostanie zarejestrowana na terytorium tego kraju jako podatnik VAT.

W odpowiedzi na wezwanie Organu Wnioskodawczyni w zakresie zadanych pytań udzieliła następujących odpowiedzi:

1.  Na czym polega działalność Wnioskodawczyni w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Szwajcarii? Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą tj. działalność handlową w zakresie dystrybucji kosmetyków. W tym celu Spółka zawarła z A., światowym koncernem kosmetycznym, umowę na podstawie której dokonuje zakupu kosmetyków określonych marek a następnie ich sprzedaży na terytorium Rosji, Ukrainy, Białorusi, Mołdawii, Azerbejdżanu, Gruzji, Armenii, Tadżykistanu, Turkmenistanu, Uzbekistanu, Kirgistanu oraz Kazachstanu. Spółka nie jest producentem ww. towarów, lecz ich dystrybutorem. W chwili obecnej umowa dystrybucyjna została zawarta na okres 3 lat. Kosmetyki będące przedmiotem tej umowy są nabywane przez Spółkę na terytorium różnych państw członkowskich UE oraz państw trzecich nie należących do Unii Europejskiej takich jak między innymi Stany Zjednoczone i Meksyk. Zgodnie z umową Spółka ma nabywać powyższe towary na własność, a następnie prowadzić ich dystrybucję na ww. rynkach. Dystrybucja towarów jest prowadzona przez Spółkę na ww. rynkach poprzez zawieranie umów sprzedaży z salonami fryzjerskimi, hurtowniami kosmetycznymi, drogeriami oraz w dalszym zamierzeniu również przez Internet. Działalność Spółki dotyczy wyłącznie obrotu towarami. Na terytorium Szwajcarii dokonywane są wszystkie czynności związane z zakupem towarów takie jak w szczególności: zawarcie umowy dystrybucyjnej, składanie zamówień, planowanie dostaw, zamówienia transportowe, kontrola ich realizacji, płatności, jak też czynności związane z ich sprzedażą tj. poszukiwanie odbiorców, zawarcie z nimi umów handlowych, akceptacja i kontrola zamówień, planowanie dostaw, monitoring dostaw i płatności, dokumentowanie sprzedaży i zakupu towarów, wykonywanie obowiązków publicznoprawnych. Spółka zarządza procesami związanymi z handlem i dystrybucją towarami, optymalizuje zamówienia i zapewnia dostępność asortymentu oraz zarządza cenami, rabatami i polityką marketingową i finansową, z terytorium Szwajcarii.
2.  W jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Wnioskodawczyni w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Szwajcarii? Wnioskodawczyni nie korzysta z magazynów zlokalizowanych na terytorium Szwajcarii. Towary, które dystrybuuje są produkowane w innych państwach, w szczególności w państwach trzecich. Szwajcaria nie stanowi dogodnej lokalizacji dla miejsca przeładunku towarów z punktu widzenia koniecznej do organizacji trasy transportu towarów (z terytorium państwa trzeciego) na terytorium odbiorcy towarów. W konsekwencji obrót towarami i organizacja dystrybucji towarów jest organizowana w siedzibie Spółki, podczas gdy sam transport towarów organizowany jest od dostawcy bezpośrednio do odbiorcy towarów, z przeładunkiem w magazynie w Polsce.
3.  Jakie konkretnie usługi/prace/czynności C. będzie świadczyć/ realizować na rzecz Wnioskodawczyni w ramach usług centrum logistycznego w B.? C. świadczy na rzecz Spółki usługi spedycyjne polegające na organizacji transportu towarów drogą morską, powietrzną i lądową z miejsca wskazanego przez dostawcę do miejsca finalnego odbiorcy wraz z usługami towarzyszącymi, które zwyczajowo świadczone są przez spedytora. Nadto C. świadczy na rzecz Spółki usługi logistyczne, które obejmują w szczególności: odbiór towarów, ich załadunek, rozładunek, przechowywanie, skład celny, organizację ubezpieczenia towarów, komisjonowanie, kompletację zamówienia, przepakowanie towarów itp.
4.  Przez jaki okres czasu (około/w przybliżeniu) będą magazynowane na terytorium Polski towary zanim zostaną wykorzystane przez Wnioskodawczynię (np. pobrane z magazynu, dostarczone do klienta)? W założeniu Spółka planuje wysyłkę towarów do ich finalnych odbiorców na Wschodzie natychmiast po ich przepakowaniu i dokonaniu kompletacji zamówienia, uwzględniając potrzebę optymalizacji kosztów transportu. W przypadku niektórych towarów Spółka będzie zobowiązana pozyskać niezbędne certyfikaty lub zezwolenia na eksport towarów z uwagi no składnik pochodzenia zwierzęcego sprzedawanego kosmetyku, który generuje takie zobowiązanie. W założeniu okres przechowywania towarów na terytorium Polski po ich dostarczeniu do centrum logistycznego w Polsce w każdym przypadku nie powinien przekraczać 3 miesięcy.
5.  Od czego zależy długość czasu magazynowania towarów na terytorium Polski? Czynniki wpływające na długość czasu magazynowania towaru w Polsce to:
    *   dostępność i optymalizacja transportu do miejsca wyznaczonego przez odbiorcę towarów;
    *   konieczność pozyskania zezwoleń lub certyfikatów, od których uzależniono jest możliwość eksportu towarów;
    *   czas wymagany dla kompletacji zamówienia, komisjonowania, dostępność właściwych opakowań etc.
6.  Na czym będą polegać kontakty menadżera z klientami i dostawcami, a w szczególności czy będzie:
    1.  uczestniczył w spotkaniach biznesowych (utrzymywał oraz rozwijał relacje z obecnymi i potencjalnymi klientami Wnioskodawczyni), Menadżer w założeniu nie będzie uczestniczył w spotkaniach biznesowych z dostawcami lub odbiorcami towarów, ani rozwijał relacji biznesowych z tymi podmiotami. Będzie natomiast pozostawał w kontakcie z tymi podmiotami w celu kontrolowania statusu zamówienia będącego w toku realizacji zarówno na etapie dotyczącym nabycia towarów (sell-in), jak i na etapie jego sprzedaży (sell-out). Będzie uczestniczył również w ewentualnych szkoleniach dotyczących usprawnienia współpracy w tym zakresie, w szczególności organizowanych przez dostawcę, w tym mających na celu eliminację opóźnień w dostawie, zapewnienia właściwych opakowań i warunków atmosferycznych w procesie przewozu i przechowania, wymagań związanych z certyfikacją, parametrów logistycznych towarów, struktury organizacyjnej dostawcy. Negocjacje ceny, zamówienia, terminy dostaw będą dokonywane przez Wnioskodawczynię z terytorium Szwajcarii.
    2.  sprawował bieżący kontakt i opiekę nad klientami, Jak wyżej.
    3.  przedstawiał produkty i usługi oferowane przez Wnioskodawczynię, Menedżer nie będzie zajmował się przedstawianiem oferty Spółki.
    4.  pośredniczył w przekazywaniu informacji, uwag, dokumentów na linii Wnioskodawczyni - klient Wnioskodawczyni, Jak w punkcie 1.
    5.  przekazywał informacje o charakterze promocyjno-marketingowym (prezentacje promocji, itp.)? Menedżer nie będzie przekazywał informacji o charakterze promocyjno-marketingowym.
7.  Czy menedżer z prowadzonej działalności będzie składał Wnioskodawczyni sprawozdanie? Menedżer będzie składał Wnioskodawczyni sprawozdania z wykonywanych przez siebie usług. Informował o wszystkich ustaleniach dotyczących statusu realizacji zamówienia, a w szczególności występujących opóźnieniach lub nieprawidłowościach oraz stanach magazynowych towarów znajdujących się w magazynie w Polsce.
8.  Czy jego działalność będzie prowadzona w Polsce w oparciu o szczegółowe wytyczne/instrukcje Wnioskodawczyni? Menedżer będzie wykonywał swoje zadania w sposób niezależny i samodzielny, niemniej jednak z uwzględnieniem ogólnych wytycznych i instrukcji mających na celu zabezpieczenie interesów Wnioskodawczyni, których ramy określone zostały w umowie i w oparciu o informacje pochodzące od Zarządu Spółki o bieżącym zapotrzebowaniu na towary w związku ze złożonym lub przyjętym przez Spółkę zamówieniem. W oparciu o te informacje menedżer logistyczny samodzielnie będzie planował ilości towarów dostarczanych do magazynu i dystrybuowanych do klientów oraz związaną z tym koordynację dostaw do i z magazynu w Polsce.
9.  Czy menadżer w celu wykonywania swoich zadań będzie dysponował na terenie zakładu spółki C. biurem/biurkiem/komputerem/wyodrębnionym miejscem w celu realizacji zadań? Menadżer w celu wykonywania swoich zadań nie będzie dysponował na terenie zakładu spółki C. biurem/biurkiem/komputerem/wyodrębnionym miejscem w celu realizacji zadań. Będzie on uzyskiwał dostęp do towarów Spółki w magazynie C. po uprzednim zaanonsowaniu przybycia oraz w asyście pracownika C.
10.  Na czym będzie polegało/jak będzie wyglądało sprawowane nadzoru Wnioskodawczyni nad usługami logistycznymi i transportowymi świadczonymi przez spółkę C. w tym poprzez menedżera logistycznego? Menedżer logistyczny będzie dokonywał kontroli stanu towarów należących do Spółki w magazynie C. Będzie on badał zgodność towarów z zamówieniem, prawidłowość w zakresie oznaczenia towarów, stan opakowań i towaru, w tym ich uszkodzenie, asortyment, ilość, certyfikaty, ustalał czy doszło do opóźnienia w dostawie oraz przyczyny, ustalał kiedy dostawa nastąpi, dokonywał kontroli awizacji C., ustalał na jakim etapie transportu oraz logistyki aktualnie znajduje się dana partia towarów (status zamówień przychodzących i wychodzących), monitorował bieżący stan zapasów towarów przechowywanych w magazynie w Polsce, kontrolował prawidłowość kompletacji zamówienia i komisjonowania, monitorował czy ilości towarów dostarczanych do magazynu i dystrybuowanych do klientów oraz związana z tym koordynacja dostaw do i z magazynu w Polsce jest zgodna z planem.
11.  Czy Wnioskodawczyni w związku z dystrybucją towarów na rzecz klientów rozpoznaje na terytorium Polski odpłatne dostawy krajowe, bądź wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, bądź eksport? Wnioskodawczyni w związku z dystrybucją towarów rozpoznaje na terytorium Polski transakcje exportowe (dostawy towarów są czynione na rzecz kontrahentów z Państw niebędących członkami Unii Europejskiej).
12.  Wskazanie rodzaju świadczeń, których dotyczy dodatkowe pytanie, w tym wskazanie czy usługi, których dotyczy pytanie są usługami, do których stosuje się art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ewentualnie/alternatywnie wskazanie (wymienienie) kolejno, jakich konkretnie usług dotyczy pytanie oraz opisanie poszczególnych usług tak, aby opis zawierał wszystkie niezbędne informacje w celu ustalenia miejsca opodatkowania poszczególnych usług, których dotyczy pytanie. Pytanie dotyczy konkretnie usług świadczonych na rzecz Wnioskodawczyni przez C., menedżera logistycznego, doradcę prawnego i podatkowego oraz przedstawiciela podatkowego w VAT.
13.  Wskazanie informacji dotyczących kontrahentów (tj. informacje dotyczące siedziby danego kontrahenta, posiadania przez kontrahenta w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, informacje dotyczące rejestracji danego kontrahenta jako podatnika podatku od wartości dodanej, podatnika VAT czynnego, podatnika VAT UE itp. Wszystkie poniższe podmioty są polskimi rezydentami podatkowymi, ich siedziby znajdują się na terytorium Polski, stąd też świadczą usługi na rzecz Wnioskodawczyni. Jeśli chodzi o status tych podmiotów jako podatników VAT jest on następujący:
    1.  C. z siedzibą w Polsce - czynny podatnik VAT zarejestrowany w Polsce
    2.  Usługodawca przedstawicielstwa podatkowego - czynny podatnik VAT zarejestrowany w Polsce
    3.  Usługodawca usług prawnych i doradztwa podatkowego - czynny podatnik podatku VAT zarejestrowany w Polsce
    4.  Menedżer logistyczny - czynny podatnik VAT zarejestrowany w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie Organu:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy uznać, że na terytorium RP znajdować się będzie stałe miejsce prowadzenia działalności Spółki w rozumieniu przepisów o VAT?
2.  Czy usługi wskazane we wniosku - świadczone na rzecz Wnioskodawczyni i nabywane przez nią od kontrahentów mających siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polski - podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwoty VAT naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabywane przez Wnioskodawczynię usługi?

Stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie podatku od towarów i usług ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie Organu:

Zdaniem Spółki w przedstawionych okolicznościach nie może być mowy o jej stałym miejscu prowadzenia działalności na terytorium tegoż kraju w rozumieniu przepisów o VAT.

Ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy, nie definiują pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej". Termin ten został jednak zdefiniowany w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej jako Rozporządzenie Wykonawcze. Należy podkreślić, że Rozporządzenie ma charakter wiążący i podlega bezpośredniemu zastosowaniu we wszystkich państwach członkowskich, nie wymaga ono zatem implementacji do prawa krajowego.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE (dyrektywa Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. L. 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej "Dyrektywa VAT") "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (\`(...)\`) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto zgodnie z art. 11 ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego na potrzeby przepisów art. 45, art. 56 ust. 2 akapit 2 oraz art. 192a Dyrektywy VAT "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (\`(...)\`) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

Ponadto, zgodnie z ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Definicja "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym stanowi w istocie potwierdzenie ugruntowanego stanowiska prezentowanego w odniesieniu do stałego miejsca prowadzenia działalności w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), co potwierdza chociażby pkt 14 preambuły do Rozporządzenia Wykonawczego, zgodnie z którym wyjaśnienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej powinno uwzględniać orzecznictwo TSUE.

Zgodnie ze wskazówkami TSUE zawartymi w wyroku z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (168/84), aby miejsce, w którym podatnik wykonuje działalność gospodarczą można było uznać za stale miejsce prowadzenia działalności, muszą być łącznie spełnione następujące warunki: (i) miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności oraz (ii) muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

Podobnie w wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, sygn. (C-73/06) TSUE wskazał, iż „(\`(...)\`) zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług. (\`(...)\`) Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (\`(...)\`).”

W wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grotą Ondernemingen Amsterdam (C-190/95) TSUE stwierdził, iż przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Uwzględniając regulacje zawarte w Rozporządzeniu Wykonawczym, a także tezy prezentowane w przytoczonym powyżej orzecznictwie TSUE, stwierdzić należy, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na gruncie VAT, gdy spełnione zostaną następujące warunki:

1.  miejsce działalności charakteryzuje się obecnością odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego koniecznej do prowadzenia działalności gospodarczej (tj. będących do wyłącznej dyspozycji podatnika pracowników oraz infrastruktury technicznej);
2.  miejsce charakteryzuje się określonym poziomem stałości, czyli podatnik ma zamiar prowadzenia działalności w tym miejscu w sposób stały (tj. nieprzerwany, stabilny i zasadniczo bezterminowy);
3.  działalność prowadzona w tym miejscu jest działalnością niezależną w stosunku do działalności głównej, (rozumiane w szczególności, jako możliwość niezależnego zawierania umów i podejmowania decyzji zarządczych), co wynika z nieodłącznego elementu działalności gospodarczej, jakim jest prowadzenie jej w sposób samodzielny.

Powyższe kryteria muszą zostać spełnione łącznie. W przypadku, gdy którekolwiek z nich nie zostanie spełnione, nie będzie można uznać, iż powstało stałe miejsce prowadzenia działalności.

Powyższe rozumienie pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności" zostało potwierdzone również w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz w interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. I FSK 393/13 stwierdził, że „o stałym miejscu prowadzenia działalności możemy mówić, gdy podatnik ma możliwość kierowania sprawami firmy, utrzymuje stały personel i posiada minimalne środki techniczne, niezbędne do prowadzenia działalności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w orzeczeniu z dnia 28 lipca 2011 r., sygn. III SA/Wa 3326/10, odwołując się do orzecznictwa TSUE stwierdził, że "nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług”.

Biorąc pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zawartą w Rozporządzeniu Wykonawczym, jak również przytoczone powyżej tezy orzeczeń TSUE, orzecznictwo polskich sadów administracyjnych oraz praktykę interpretacyjną, Spółka stoi na stanowisku, iż w przedstawionym przez nią zdarzeniu przyszłym nie będzie ona posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Za takim stanowiskiem przemawiają następujące okoliczności.

1.  Brak odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego

Spółka nie posiada w Polsce odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza ludzkiego niezbędnego dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności.

W Polsce nie ma żadnego podmiotu, który byłby umocowany do zawierania umów w imieniu Spółki ani do negocjowania kluczowych elementów umów z kontrahentami.

W związku z tym, wszelkie kluczowe decyzje odnośnie działalności w Polsce będą podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Szwajcarii. Działalność podmiotów w Polsce będzie miała charakter jedynie pomocniczy względem głównej działalności Spółki.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zostanie zatem spełniona przesłanka dysponowania odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego. Okoliczność ta, sama w sobie, powinna wykluczać istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności dla Spółki w Polsce, co wielokrotnie potwierdzały organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

I tak, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 listopada 2016 r., nr 1462.IPPP3.4512.735.2016.1.JŻ, organ stwierdził, iż „w przedstawionym przypadku wykorzystanie w Polsce jedynie zasobów personalnych Spółki, tj. dwóch osób, których głównym zadaniem jest promowanie produktów Spółki, nawiązywanie relacji z klientami na terenie Polski oraz zbieranie i przekazywanie zamówień na Systemy pracownikom Spółki w Danii, z których jedna osoba ponadto świadczy usługi opieki technicznej oraz duńskich pracowników wysyłanych do Polski gdy instalacja lub serwisowanie Systemów tego wymaga, nie kwalifikuje prowadzonej aktywności Spółki na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 25 stycznia 2016 r. o nr IPPP3/4512-26/16-2/JF Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odstąpił od uzasadnienia prawnego, akceptując stanowisko wnioskodawcy wskazującego, iż „wszelkie decyzje o charakterze zarządczym (a w szczególności wszelkie umowy) są podejmowane przez odpowiedni personel Spółki w Niemczech. Tym samym, zdaniem Spółki przesłanki stałości prowadzenia działalności gospodarczej oraz obecności zasobów ludzkich nie są spełnione.”.

Nie można również uznać, że pracownicy C. (świadczącego na rzecz Spółki usługę logistyczną) mogliby zostać uznani za wystarczające zaplecze personalne Spółki dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Przede wszystkim, osoby te działają na rzecz swojego pracodawcy/zleceniodawcy (tj. kontrahenta Spółki), nie zaś na rzecz Spółki. Spółka nie posiada kontroli nad działaniem pracowników swego kontrahenta, wobec czego nie mogą oni zostać uznani za zasoby personalne Spółki. Podejście takie potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 18 grudnia 2014 r. o nr IPPP3/443-954/14-4/KT, akceptując stanowisko spółki, zgodnie z którym „(\`(...)\`) nawet, jeżeli niektóre czynności wynikające z faktu przechowywania/magazynowania towarów na terytorium RP będą wykonywane na rzecz Spółki przez pracowników/zleceniobiorców P., nie będzie uzasadnione stwierdzenie, że istnieje wystarczające zaplecze personalne dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce”. Nie można również uznać, że zaplecze takie stanowi menedżer logistyczny, bowiem prowadzi on działalność we własnym imieniu i na własny rachunek, świadcząc na rzecz Spółki jedynie usługi pomocnicze względem całokształtu działalności Spółki.

1.  Brak odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego

Również przesłanka posiadania w Polsce odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności nie została spełniona w opisanym we wniosku stanie faktycznym.

Spółka nie posiada w Polsce infrastruktury wystarczającej do prowadzenia niezależnej działalności w Polsce. Towary Spółki, co prawda, będą przemieszczane do magazynu kontrahenta i stamtąd będą transportowane do klientów Spółki, jednak ze względu na charakter prowadzonej przez Spółkę działalności nie można uznać, że Spółka posiada zaplecze techniczne wystarczające dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie sposób w szczególności uznać, że sam fakt przechowywania towarów w magazynie, w związku z ich dalszą dostawą może być uznany za wystarczające zaplecze techniczne.

Jak zauważono w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem działalności Spółki jest dystrybucja towarów (kosmetyków). Co warte ponownego podkreślenia wszystkie czynności niezbędne do realizacji tego celu są wykonywane w siedzibie Spółki w Szwajcarii - Spółka nie posiada w Polsce żadnego pomieszczenia biurowego ani innego lokalu, za pomocą którego mogłaby prowadzić niezależną działalność w tym zakresie.

Ponadto, co bardzo istotne, Spółka nie posiada praw w zakresie swobodnego korzystania z powierzchni magazynowej kontrahenta. Kontrahent wykonuje jedynie na rzecz Spółki usługę logistyczną, w której ramach konieczne jest zapewnienie odpowiedniej przestrzeni do przechowywania towarów Spółki.

Fakt przechowywania towarów w magazynie pozostaje w ścisłym związku z przyjętym modelem działalności Spółki. Proces dystrybucji Spółki jest w całości zarządzany w siedzibie Spółki w Szwajcarii.

Wobec powyższego nie można uznać, że Spółka będzie posiadała w Polsce odpowiednią strukturę w zakresie zaplecza technicznego, konieczną dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje indywidualne.

I tak, w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2016 r., nr IPPP3/4512-1074/15-4/JŻ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odstąpił od uzasadnienia prawnego akceptując stanowisko wnioskodawcy wskazującego, iż „sam fakt, iż wyroby solowe / półprodukty będą magazynowane w ramach świadczonych usług na rzecz Wnioskodawcy, nie może być utożsamiany z utworzeniem w Polsce struktury w zakresie zaplecza technicznego. W szczególności wskazuje na to fakt, iż B. ani jej pracownicy nie będą mieli możliwości swobodnego wstępu na teren obiektów magazynowych, które to obiekty będą w pełni niezależnie zarządzane przez Spółkę (\`(...)\`) Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie dysponował on w Polsce jakąkolwiek strukturą w zakresie zaplecza technicznego, jak również nie wytworzy on struktury w zakresie zaplecza personalnego, która umożliwiłaby mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”.

W innej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 marca 2013 r. sygn. IPPP3/443-1258/12-2/SM, stwierdzono, że: „(\`(...)\`) Spółka nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie będzie posiadać na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju. Wnioskodawca nie będzie posiadać na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp., korzystać będzie jedynie z infrastruktury (składów celnych) prowadzonych przez podmioty trzecie posiadające siedzibę w Polsce.”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2012 r. o nr IPPP3/443-960/12-4/LK, organ potwierdził brak stałego miejsca działalności w Polsce spółki sprowadzającej towary do magazynu zlokalizowanego w Polsce: „Magazynowanie oraz dalszy transport towarów Spółki do spółek dystrybucyjnych będzie realizowany na zlecenie Spółki przez Centrum Usług Wspólnych w ramach kompleksowej usługi logistycznej. W konsekwencji towary będące przedmiotem dostaw będą miedzy innymi przejściowo magazynowane na zlecenie Wnioskodawcy na terytorium Polski, a następnie dystrybuowane w opisany powyżej sposób. (\`(...)\`) Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. korzysta jedynie z infrastruktury Firmy będącej Usługodawcą Spółki.”.

1.  Brak niezależności decyzyjnej

Spółka nie posiada i nie będzie posiadała w Polsce jakiejkolwiek struktury, która mogłaby brać udział w podejmowaniu decyzji zarządczych, czy w procesie zawierania umów. W szczególności w Polsce nie znajduje się i nie będzie się znajdował żaden pracownik Spółki ani inna osoba upoważniona do zawierania umów w imieniu Spółki. Wszelkie kluczowe decyzje odnośnie działalności Spółki, są podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Szwajcarii. Ponadto, wszystkie czynności wykonywane przez C. (magazynowanie/transport towarów) oraz przez menedżera logistycznego mają jedynie charakter pomocniczy względem działalności gospodarczej Spółki prowadzonej z terytorium Szwajcarii.

Organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wielokrotnie potwierdzały nadto, iż brak niezależności decyzyjnej wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP3/443-1002/12-4/SM, uznał, że wnioskodawca nie ma na terytorium Polski stałego miejsca działalności gospodarczej, i odnosząc się do przesłanki odpowiedniego zaplecza personalnego wskazał, iż „w związku z dokonywaniem tej sprzedaży Spółka zatrudnia na terytorium Polski wyłącznie jednego pracownika w charakterze menedżera ds. sprzedaży. Pracownik ten jednak nie ma prawa do reprezentowania Spółki, nie jest też prokurentem. Działania podejmowane przez Spółkę w Polsce uznać zatem należy jedynie za czynności pomocnicze w stosunku do działalności podstawowej Spółki prowadzonej na terytorium Wielkiej Brytanii. Zasadniczą część czynności będących przedmiotem działalności Spółki (sprzedaży jej towarów) wykonują pracownicy Wnioskodawcy w Wielkiej Brytanii.”.

Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2012 r. o nr IPPP3/443-238/12-3/SM, uznał, że: „Spółka nie ustanowiła w Polsce pełnomocnika uprawnionego do podpisywania umów w jej imieniu. Spółka zapewnia dostawy produktów leczniczych na rynek polski, otrzymuje i akceptuje zamówienia od klientów, organizuje dostawy produktów i obsługę logistyczną oraz wystawia faktury za dostarczone towary. Ponadto, Spółka zawarła z R. Poland Sp. z o.o. umowę o świadczenie usług marketingowo-informacyjnych oraz pomocniczo-administracyjnych. Zgodnie z umową R. Poland ani jego pracownicy lub przedstawiciele medyczni nie są i nie mogą być, w żadnym wypadku, uznani za pracowników, pośredników lub przedstawicieli Spółki. Nie mają oni żadnego umocowania ani uprawnienia do dokonywania czynności wiążących dla Spółki lub zawierania umów, negocjowania warunków umownych w jej imieniu. Wszelkie zamówienia lub formalne zainteresowanie dotyczące zakupu Produktów powinny być kierowane do Spółki (lub innych właściwych podmiotów)”.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2015 r. o nr ILPP4/4512-1-36/15-2/ISN, stwierdził, że: „(\`(...)\`) kontrahent niemiecki nie posiada na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pomimo tego, że wynajmuje on na terytorium kraju powierzchnię produkcyjną i posiada własne maszyny, nie posiada tu żadnego swojego pracownika - wszystkimi sprawami produkcyjnym i administracyjnymi zajmuje się Zainteresowany (zapewnia kontrahentowi z Niemiec ciągłość produkcji, zaplecze administracyjne, dba o wynajmowaną powierzchnię produkcyjną oraz o jego maszyny). Wszystkie decyzje podejmowane są przez kontrahenta w siedzibie jego spółki w Niemczech”.

Konsekwentnie względem stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawczynię odnośnie do pytań o nr 1 i 2, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w związku z tym, że (zdaniem Wnioskodawczyni) Wnioskodawczyni nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, przedmiotowe usługi nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce, a w konsekwencji Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o kwoty VAT naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabywane przez Wnioskodawczynię usługi przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Zgodnie z ust. 2 w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Z kolei zgodnie z ust. 3 w przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zdaniem Wnioskodawczyni w stosunku do przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego usług nabywanych przez Wnioskodawczynię nie znajdą zastosowania wyjątki dotyczące ustalania miejsca świadczenia usług wskazane w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT.

W szczególności zdaniem Wnioskodawczyni, nabywane od kontrahenta C. usługi logistyczno-magazynowe nie stanowią usług związanych z nieruchomością, a w konsekwencji nie powinien mieć do nich zastosowania art. 28e ustawy o VAT. Jak bowiem rozstrzygnął Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 czerwca 2013 r. w sprawie RR Donnelley (C-155/12), kompleksowe usługi magazynowania, łączące składowanie towarów na nieruchomości i różne usługi logistyczne związane z tymi towarami, nie kwalifikują się jako usługi związane z nieruchomościami, lecz podlegają ogólnym zasadom dotyczącym miejsca świadczenia dla celów VAT. Trybunał orzekł również, że takie usługi magazynowania podlegałyby jednak opodatkowaniu VAT w państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym znajduje się miejsce składowania, jeżeli (i) magazynowanie (a nie przetwarzanie składowanych towarów i inne operacje logistyczne) stanowi podstawową usługę nabytą przez usługobiorcę i jednocześnie (ii) usługobiorca ma prawo do korzystania z całości lub części ściśle określonych nieruchomości. Jak wskazała Wnioskodawczyni w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni nie posiada prawa do korzystania z określonej części magazynu. Co więcej magazynowanie stanowi tylko jeden z kilku komponentów składających się na nabywaną przez Wnioskodawczynię usługę. W konsekwencji art. 28e ustawy o VAT nie powinien mieć zastosowania.

Tym samym zgodnie z art. 28b ustawy o VAT nabywane przez Wnioskodawczynię usługi, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, powinny być kwalifikowane jako świadczone poza terytorium Polski. W konsekwencji powyższego, w świetle art. 5 ustawy o VAT, usługi te powinny być kwalifikowane jako niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce. W związku z tym Wnioskodawczyni nie jest uprawniona do obniżenia VAT należnego o kwoty VAT naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabywane przez Wnioskodawczynię usługi przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

Jednakże, w przypadku gdyby nabywane przez Wnioskodawczynię usługi podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski (w przypadku uznania, że Wnioskodawczyni posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce lub, że miejsce opodatkowania tych usług powinno zostać ustalone na postawie art. 28e ustawy o VAT), wówczas Wnioskodawczyni powinna być uprawniona, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do obniżenia VAT należnego o kwoty VAT naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabywane przez Wnioskodawczynię usługi przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

Kluczowe znaczenie dla oceny spełnienia przesłanek dla zaistnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ma ustalenie związku pomiędzy nabytymi towarami/usługami a czynnościami opodatkowanymi. Stosownie bowiem do treści ww. regulacji, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT w Polsce podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Związek z czynnościami opodatkowanymi może mieć charakter bezpośredni, gdzie możliwe jest jednoznaczne wskazanie, że nabyte towary lub usługi zostały wykorzystane do wykonania określonej (konkretnej) czynności opodatkowanej, lub pośredni, gdzie zakupów nie można jednoznacznie przyporządkować do określonych transakcji opodatkowanych, jednak służą one działalności gospodarczej podatnika, opodatkowanej VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, działalność Wnioskodawczyni polega na sprzedaży towarów. Wnioskodawczyni nabywa przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego usługi w celu realizacji przedstawionego modelu działalności dotyczącego sprzedaży towarów - tzn. wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym, w przypadku gdyby nabywane przez Wnioskodawczynię usługi podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski, Wnioskodawczyni powinna być uprawniona, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, do obniżenia VAT należnego o kwoty VAT naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabywane przez Wnioskodawczynię usługi przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,

*   **nieprawidłowe** w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania nabywanych usług,

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni, szwajcarska spółka kapitałowa, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji towarów (kosmetyków). Dystrybucja towarów jest prowadzona przez Spółkę na określonych rynkach poprzez zawieranie umów sprzedaży z salonami fryzjerskimi, hurtowniami kosmetycznymi, drogeriami oraz w dalszym zamierzeniu również przez Internet. Spółka z terytorium Szwajcarii zarządza procesami związanymi z handlem i dystrybucją towarami, optymalizuje zamówienia i zapewnia dostępność asortymentu oraz zarządza cenami, rabatami i polityką marketingową i finansową. Przy tym Spółka nie korzysta z magazynów zlokalizowanych na terytorium Szwajcarii. Jak wskazano Szwajcaria nie stanowi dogodnej lokalizacji dla miejsca przeładunku towarów z punktu widzenia koniecznej do organizacji trasy transportu towarów (z terytorium państwa trzeciego) na terytorium odbiorcy towarów. W konsekwencji obrót towarami i organizacja dystrybucji towarów jest organizowana w siedzibie Spółki, podczas gdy sam transport towarów organizowany jest od dostawcy bezpośrednio do odbiorcy towarów, z przeładunkiem w magazynie w Polsce.

Wątpliwości Wnioskodawczyni sformułowane w pytaniu 1 dotyczą ustalenia czy posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawionej sprawy należy stwierdzić, że działalność Spółki realizowana w Polsce spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W przedmiotowej sprawie prowadzenie części działalności w Polsce wynika z długotrwałego posiadania przez Spółkę w Polsce wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej oraz istnienia pewnej minimalnej skali działalność gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność Spółki w Polsce nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni. Jak wskazano Spółka posiadająca siedzibę na terytorium Szwajcarii prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji towarów (kosmetyków). Dystrybucja towarów jest prowadzona przez Spółkę na określonych rynkach poprzez zawieranie umów sprzedaży z salonami fryzjerskimi, hurtowniami kosmetycznymi, drogeriami oraz w dalszym zamierzeniu również przez Internet. Spółka z terytorium Szwajcarii zarządza procesami związanymi z handlem i dystrybucją towarami, optymalizuje zamówienia i zapewnia dostępność asortymentu oraz zarządza cenami, rabatami i polityką marketingową i finansową. Przy tym Spółka nie korzysta z magazynów zlokalizowanych na terytorium Szwajcarii. Jak wskazano Szwajcaria nie stanowi dogodnej lokalizacji dla miejsca przeładunku towarów z punktu widzenia koniecznej do organizacji trasy transportu towarów (z terytorium państwa trzeciego) na terytorium odbiorcy towarów. W konsekwencji obrót towarami i organizacja dystrybucji towarów jest organizowana w siedzibie Spółki, podczas gdy sam transport towarów organizowany jest od dostawcy bezpośrednio do odbiorcy towarów, z przeładunkiem w magazynie w Polsce. Jednocześnie wskazano, że Spółka zawarła na okres 3 lat umowę dystrybucji wybranych produktów kosmetycznych z A., na podstawie której ma nabywać (na terytorium państw członkowskich UE oraz państw trzecich nienależących do UE) towary na własność, a następnie prowadzić ich dystrybucję. Z tego względu Spółka podjęła decyzję o skorzystaniu z usług centrum logistycznego we B., które jest prowadzone przez podmiot będący polską spółką, w oparciu o jego zaplecze rzeczowe i osobowe, w tym zwłaszcza obiekty i urządzenia stanowiące jego własność, położone w Polsce. Zawarta na czas nieokreślony umowa z podmiotem będącym polską spółką będzie obejmowała usługi transportowe, logistyczne, składu celnego itp. W założeniu okres przechowywania towarów na terytorium Polski po ich dostarczeniu do centrum logistycznego w Polsce nie powinien przekraczać 3 miesięcy. Spółka planuje wysyłkę towarów do ich finalnych odbiorców natychmiast po ich przepakowaniu i dokonaniu kompletacji zamówienia, uwzględniając potrzebę optymalizacji kosztów transportu. Przy tym w przypadku niektórych towarów Spółka będzie zobowiązana pozyskać niezbędne certyfikaty lub zezwolenia na eksport towarów z uwagi no składnik pochodzenia zwierzęcego sprzedawanego kosmetyku, który generuje takie zobowiązanie. Jak wskazano zadaniem centrum logistycznego będzie odbieranie towarów wysłanych z państw trzecich i innych krajów UE, ich magazynowanie a następnie rozdzielanie i dostarczanie na określone rynki według instrukcji udzielanych przez Spółkę z terytorium Szwajcarii, w celu realizacji przyjętych przez Spółkę zamówień. Usługi spedycyjne polegają na organizacji transportu towarów drogą morską, powietrzną i lądową z miejsca wskazanego przez dostawcę do miejsca finalnego odbiorcy wraz z usługami towarzyszącymi, które zwyczajowo świadczone są przez spedytora. Usługi logistyczne obejmują w szczególności: odbiór towarów, ich załadunek, rozładunek, przechowywanie, skład celny, organizację ubezpieczenia towarów, komisjonowanie, kompletację zamówienia, przepakowanie towarów itp. Usługi logistyczne i transportowe będą wykonywane przez podmiot będący polską spółką, pod nadzorem Spółki sprawowanym z terytorium Szwajcarii oraz częściowo menedżera logistycznego z siedzibą w Polsce. Menedżer logistyczny będący osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na terenie RP został zaangażowany przez Spółkę na podstawie zawartej na 3 lata umowy (kontrakt B2B). Do zadań menedżera logistycznego będzie należało gromadzenie informacji o bieżącym zapotrzebowaniu na towary od Zarządu Spółki, nadzór nad kontrolą jakości towarów dostarczanych do magazynu w Polsce (fizyczny dostęp do towarów znajdujących się w magazynie podmiotu będącego polską spółką zostanie zapewniony na podstawie upoważnienia wydanego przez Spółkę), nadzór nad bieżącym stanem zapasów towarów przechowywanych w magazynie w Polsce, planowanie ilości towarów dostarczanych do magazynu i dystrybuowanych do klientów oraz związana z tym koordynacja dostaw do i z magazynu w Polsce, nadzór i koordynacja operacji z towarami realizowanych przez operatorów logistycznych w Polsce (import, eksport, magazynowanie, wysyłka), przekazywanie Spółce informacji o stanach magazynowych, tj. przyjęciach i wydaniach towarów, zapasach i prognozach co do przyszłych dostaw i wydań towarów. Menedżer dokonując kontroli stanu towarów należących do Spółki znajdujących się w magazynie podmiotu będącego polską spółką będzie badał zgodność towarów z zamówieniem, prawidłowość w zakresie oznaczenia towarów, stan opakowań i towaru, w tym ich uszkodzenie, asortyment, ilość, certyfikaty, ustalał czy doszło do opóźnienia w dostawie oraz przyczyny, ustalał kiedy dostawa nastąpi, dokonywał kontroli awizacji podmiotu będącego polską spółką, ustalał na jakim etapie transportu oraz logistyki aktualnie znajduje się dana partia towarów (status zamówień przychodzących i wychodzących), monitorował bieżący stan zapasów towarów przechowywanych w magazynie w Polsce, kontrolował prawidłowość kompletacji zamówienia i komisjonowania, monitorował czy ilości towarów dostarczanych do magazynu i dystrybuowanych do klientów oraz związana z tym koordynacja dostaw do i z magazynu w Polsce jest zgodna z planem. Jak wskazano menedżer będzie wykonywał swoje zadania z uwzględnieniem ogólnych wytycznych i instrukcji mających na celu zabezpieczenie interesów Spółki, których ramy określone zostały w umowie i w oparciu o informacje pochodzące od zarządu Spółki o bieżącym zapotrzebowaniu na towary w związku ze złożonym lub przyjętym przez Spółkę zamówieniem. W oparciu o te informacje menedżer logistyczny samodzielnie będzie planował ilości towarów dostarczanych do magazynu i dystrybuowanych do klientów oraz związaną z tym koordynację dostaw do i z magazynu w Polsce. Menedżer będzie składał Spółce sprawozdania z wykonywanych przez siebie usług i informował o wszystkich ustaleniach dotyczących statusu realizacji zamówienia, a w szczególności występujących opóźnieniach lub nieprawidłowościach oraz stanach magazynowych towarów znajdujących się w magazynie w Polsce. Menadżer będzie pozostawał w kontakcie z dostawcami lub odbiorcami towarów w celu kontrolowania statusu zamówienia będącego w toku realizacji zarówno na etapie dotyczącym nabycia towarów (sell-in), jak i na etapie jego sprzedaży (sell-out). Będzie uczestniczył również w ewentualnych szkoleniach dotyczących usprawnienia współpracy w tym zakresie, w szczególności organizowanych przez dostawcę, w tym mających na celu eliminację opóźnień w dostawie, zapewnienia właściwych opakowań i warunków atmosferycznych w procesie przewozu i przechowania, wymagań związanych z certyfikacją, parametrów logistycznych towarów, struktury organizacyjnej dostawcy. Ponadto Spółka zawarła na terytorium Polski umowy o usługi specjalistyczne takie jak usługi przedstawicielstwa podatkowego w VAT oraz usługi doradztwa prawnego i podatkowego.

Zatem z wniosku wynika, że Spółka będzie dysponować w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu stałego miejsca prowadzenia działalności. Mając na uwadze wskazane informacje, wbrew twierdzeniom Spółki występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka poprzez współpracę z podmiotem będącym polską spółką zapewnia transport, odbieranie, załadunek, rozładunek, magazynowanie, rozdzielanie i dostarczanie na określone rynki towarów w tym organizację ubezpieczenia towarów, komisjonowanie oraz kompletację zamówienia. Ponadto Spółka poprzez współpracę z menedżerem logistycznym zapewnia m.in. badanie zgodność towarów z zamówieniem, badanie prawidłowości kompletacji zamówienia i komisjonowania, badanie stanu opakowań i towaru, prawidłowość w zakresie oznaczenia towarów, ustalanie na jakim etapie transportu oraz logistyki aktualnie znajduje się dana partia towarów, bieżące monitorowanie stanu zapasów towarów przechowywanych w magazynie w Polsce, koordynację dostaw do i z magazynu w Polsce. Ponadto Spółka poprzez współpracę z menedżerem logistycznym zapewnia kontakt z dostawcami lub odbiorcami towarów w celu kontrolowania statusu zamówienia będącego w toku realizacji zarówno na etapie dotyczącym nabycia towarów (sell-in), jak i na etapie jego sprzedaży (sell-out). Co więcej Spółka poprzez współpracę z podmiotami świadczącymi usługi specjalistyczne takie jak usługi przedstawicielstwa podatkowego w VAT oraz usługi doradztwa prawnego i podatkowego zapewnia prawidłowe rozliczanie prowadzonej na terytorium Polski części dzielności. Zatem, cechy i skala posiadanego w kraju zaplecza personalnego i technicznego umożliwiają Spółce w sposób stały prowadzenie części działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka mimo, że nie będzie zatrudniała w Polsce żadnych pracowników, nie będzie też organizowała żadnego biura, fili, zakładu, menedżer logistyczny będzie działał w ramach swojej działalności i nie będzie zajmował się przedstawianiem oferty Spółki, pracownicy podmiotu będącego polską spółką oraz menedżer logistyczny nie będą posiadać pełnomocnictwa do składania oświadczeń woli w imieniu Spółki i nie będą negocjować umów z jej klientami lub dostawcami a wszelkie procesy dystrybucyjne w tym decyzje biznesowe dotyczące zakupu i sprzedaży towarów będą sterowane z centrali w Szwajcarii dysponuje na terytorium Polski niezbędną infrastrukturą w celu nabycia i dostawy towarów na rzecz kontrahentów, tj. prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie dystrybucji towarów.

Jak już wskazano w treści niniejszej interpretacji, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego (podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym). W analizowanym przypadku należy stwierdzić, że Spółka będzie posiadała kontrolę nad zapleczem personalnym i technicznym podmiotu będącego polską spółką oraz menedżerem logistycznym. Mimo, że podmiot będący polską spółką będzie świadczył usługi na rzecz Spółki w oparciu o jego zaplecze rzeczowe i osobowe jednoznacznie wskazano, że zadania centrum logistycznego będą realizowane według instrukcji udzielanych przez Spółkę oraz, że usługi logistyczne i transportowe będą wykonywane pod nadzorem Spółki sprawowanym z terytorium Szwajcarii oraz częściowo menedżera logistycznego z siedzibą w Polsce. Jednocześnie mimo, że menedżer logistyczny jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą jednoznacznie wskazano, że swoje zadania będzie realizował z uwzględnieniem ogólnych wytycznych i instrukcji mających na celu zabezpieczenie interesów Spółki, których ramy określone zostały w umowie i w oparciu o informacje pochodzące od zarządu Spółki oraz będzie składał Spółce sprawozdania z wykonywanych przez siebie usług i informował o wszystkich ustaleniach dotyczących statusu realizacji zamówienia, a w szczególności występujących opóźnieniach lub nieprawidłowościach oraz stanach magazynowych towarów znajdujących się w magazynie w Polsce.

Ponadto w analizowanym przypadku bez znaczenia pozostaje podnoszona przez Spółkę okoliczność, że wszelkie kluczowe decyzje odnośnie działalności Spółki, są podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Szwajcarii, bowiem stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie mają miejsca w kraju. Istotny jest fakt, że decyzje, które zapadają w kraju siedziby dotyczą w rzeczywistości działalności prowadzonej w Polsce. Określenie miejsca funkcji naczelnego zarządu przedsiębiorstwa ma znaczenie w przypadku ustalania miejsca siedziby prowadzenia działalności gospodarczej, natomiast funkcje te nie decydują o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto Organ zauważa, że Spółka na terytorium Polski współpracuje z menadżerem logistycznym, do zadań którego będzie należało m.in. nadzór nad kontrolą jakości towarów dostarczanych do magazynu w Polsce, nadzór nad bieżącym stanem zapasów towarów przechowywanych w magazynie w Polsce, planowanie ilości towarów dostarczanych do magazynu i dystrybuowanych do klientów oraz związana z tym koordynacja dostaw do i z magazynu w Polsce, nadzór i koordynacja operacji z towarami realizowanych przez operatorów logistycznych w Polsce, przekazywanie Spółce informacji o stanach magazynowych, tj. przyjęciach i wydaniach towarów, zapasach i prognozach co do przyszłych dostaw i wydań towarów oraz pozostawanie w kontakcie z dostawcami lub odbiorcami towarów w celu kontrolowania statusu zamówienia będącego w toku realizacji.

Tym samym, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego będzie posiadała w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawczyni w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy usługi świadczone przez podmiot będący polską spółką, menedżera logistycznego, doradcę prawnego i podatkowego oraz przedstawiciela podatkowego w VAT mających siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polski - podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce i czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwoty VAT naliczonego wynikające z faktur dokumentujących te usługi.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Według art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Ponadto art. 28f ust. 1a ustawy stanowi, że miejscem świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika:

1.  posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości poza terytorium Unii Europejskiej, jest terytorium znajdujące się poza terytorium Unii Europejskiej;
2.  posiadającego na terytorium państwa trzeciego siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są świadczone te usługi, a w przypadku braku takiej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium państwa trzeciego stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, jeżeli transport ten jest wykonywany w całości na terytorium kraju, jest terytorium kraju.

Jak wskazała Wnioskodawczyni, pytanie dotyczy konkretnie usług świadczonych na rzecz Wnioskodawczyni przez podmiot będący polską spółką (C.), menedżera logistycznego, doradcę prawnego i podatkowego oraz przedstawiciela podatkowego w VAT posiadających siedzibę na terytorium Polski. Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że zadaniem centrum logistycznego prowadzonego przez podmiot będący polską spółką będzie odbieranie towarów, ich magazynowanie a następnie rozdzielanie i dostarczanie na określone rynki przy tym podmiot będący polską spółką będzie świadczył usługi transportowe. Jak wskazano usługi spedycyjne polegają na organizacji transportu towarów drogą morską, powietrzną i lądową z miejsca wskazanego przez dostawcę do miejsca finalnego odbiorcy wraz z usługami towarzyszącymi, które zwyczajowo świadczone są przez spedytora. Usługi logistyczne obejmują w szczególności: odbiór towarów, ich załadunek, rozładunek, przechowywanie, skład celny, organizację ubezpieczenia towarów, komisjonowanie, kompletację zamówienia, przepakowanie towarów itp. Jednocześnie wskazano, że Spółka nie będzie posiadała żadnych praw w zakresie swobodnego korzystania z powierzchni magazynowej, w magazynie nie zostanie przydzielone Spółce żadne konkretne pomieszczenie, a jedynie zostanie zastrzeżone z jakiej łącznej powierzchni może korzystać Spółka. Ponadto wskazano, że do zadań menedżera logistycznego będzie należało gromadzenie informacji o bieżącym zapotrzebowaniu na towary od zarządu Spółki, nadzór nad kontrolą jakości towarów dostarczanych do magazynu w Polsce, nadzór nad bieżącym stanem zapasów towarów przechowywanych w magazynie w Polsce, planowanie ilości towarów dostarczanych do magazynu i dystrybuowanych do klientów oraz związana z tym koordynacja dostaw do i z magazynu w Polsce, nadzór i koordynacja operacji z towarami realizowanych przez operatorów logistycznych w Polsce, przekazywanie Spółce informacji o stanach magazynowych, tj. przyjęciach i wydaniach towarów, zapasach i prognozach co do przyszłych dostaw i wydań towarów. Ponadto wskazano, że Spółka będzie nabywała usługi specjalistyczne takie jak usługi przedstawicielstwa podatkowego w VAT oraz usługi doradztwa prawnego i podatkowego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że do nabywanych przez Wnioskodawczynię usług od podmiotu będącego polską spółką (C.), menedżera logistycznego, doradcy prawego i podatkowego oraz przedstawiciela podatkowego w VAT nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Zatem miejsce świadczenia przedmiotowych usług należy ustalić zgodnie z art. 28b ustawy. Jednocześnie należy uznać, że usługi te są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności Spółki w Polsce. Zatem miejsce świadczenia a tym samym opodatkowania tych usług znajduje się w Polsce, tj. w państwie, w którym Wnioskodawczyni posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania nabywanych usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych przepisów art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku spełnione są przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy – usługi nabywane przez Wnioskodawczynię, która zostanie zarejestrowana na terytorium kraju jako podatnik VAT, będą związane z czynnościami opodatkowanymi. Jak sama wskazała Wnioskodawczyni w związku z dystrybucją towarów rozpoznaje na terytorium Polski transakcje eksportowe (dostawy towarów są czynione na rzecz kontrahentów z Państw niebędących członkami Unii Europejskiej). Tym samym spełnione zostaną przesłanki pozytywne wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy umożliwiające odliczenie podatku naliczonego, jak również nie wystąpią przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, gdyż jak wskazano miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania nabywanych usług jest terytorium Polski. W konsekwencji, Wnioskodawczyni na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwoty VAT naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabywane przez Wnioskodawczynię usługi świadczone przez podmiot będący polską spółką, menedżera logistycznego, doradcę prawnego i podatkowego oraz przedstawiciela podatkowego w VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych wydanych w latach 2012-2016 trzeba zauważyć, że sposób rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ewoluował w kolejnych orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z analizy aktualnego orzecznictwa TSUE oraz sądów krajowych wynika, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może „stworzyć” wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. W świetle aktualnych orzeczeń w literaturze przedmiotu prezentowana jest teza, że kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych dla celów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności będzie spełnione również w przypadku, gdy podatnik nie będzie w danym kraju zatrudniał pracowników i nie będzie posiadał nieruchomości. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacje i wyroki powołane przez Wnioskodawcę rozstrzygają w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym odmiennych od opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku przez Stronę. Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy oceniać przez pryzmat konkretnego przypadku, bowiem ze względu na branżę w jakiej działa dany podmiot wymagane/wykorzystywane zaplecze techniczne i organizacyjne będzie inne. Przy rozstrzyganiu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności niezbędna „struktura organizacyjna” różni się w zależności od sektora gospodarczego, którego sprawa dotyczy. Inne jest zaplecze techniczne i organizacyjne niezbędne np. dla świadczenia usług, a inne dla dystrybucji towarów, w tym różnego rodzaju towarów.

Zatem powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacje, wydane dla innych podmiotów w ich indywidualnej sprawie, nie mogą być podstawą do zaakceptowania stanowiska Spółki, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych Dz. U. z 2020r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.