Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-762/11-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych.
Słowa kluczowe: doskonalenie zawodowe; finansowanie; kształcenie; stawka-stawki podatku; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2011 r. (data wpływu 19 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkoleniowych. Pismem z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.) uzupełniono ww. wniosek o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której organizuje szkolenia zawodowe oraz szkolenia doskonalenia zawodowego z zakresu prawa zamówień publicznych wewnątrzzakładowe „zamknięte” oraz „otwarte”. Adresatem szkoleń są głównie pracownicy jednostek szeroko pojętego sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), a także inne podmioty, które zostały zobligowane do stosowania przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759 ze zm.), oraz inne podmioty, które nie wydatkują środków publicznych a ubiegają się o zamówienia publiczne.

Większość z organizowanych szkoleń ma charakter szkoleń „zamkniętych” wewnątrzzakładowych, adresowanych wyłącznie dla pracowników wspomnianych jednostek szeroko pojętego sektora finansów publicznych, gdzie nabywcą usług jest z reguły jeden płatnik, a źródłem finansowania są wyłącznie środki publiczne w 100%.

Wnioskodawca może też organizować szkolenie „zamknięte” wewnątrzzakładowe, w którym udział będą brali pracownicy nie jednostek sektora finansów publicznych, ale pracownicy innych podmiotów (np. podmiotów ubiegających się o udzielenie zamówienia publicznego), które opłacają udział pracowników w szkoleniu w części ze środków publicznych, gdzie współudział środków publicznych wynosi co najmniej 70% (np. pochodzących z dotacji unijnych).

Wnioskodawca może też organizować szkolenie „otwarte”, w którym będą brali udział pracownicy wspomnianych jednostek szeroko pojętego sektora finansów publicznych, gdzie nabywcą usług jest z reguły jeden płatnik, a źródłem finansowania są wyłącznie środki publiczne w 100% oraz pracownicy nie jednostek sektora finansów publicznych, ale pracownicy innych podmiotów (np. podmiotów ubiegających się o udzielenie zamówienia publicznego), które opłacają udział pracowników w szkoleniu w części ze środków publicznych, gdzie współudział środków publicznych wynosi co najmniej 70% (np. pochodzących z dotacji unijnych). W szkoleniu otwartym mogą tez wziąć udział pracownicy nie jednostek sektora finansów publicznych, ale pracownicy innych podmiotów (np. podmiotów ubiegających się o udzielenie zamówienia publicznego), które opłacają udział pracowników w szkoleniu ze środków niepublicznych. Dla tego szkolenia nie jest możliwe określenie z góry składu procentowego uczestników danego szkolenia. W takim przypadku płatnikami będą różne jednostki kierujące swoich pracowników na szkolenie.

Celem wyżej opisanych szkoleń jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników w rozumieniu przepisów art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, mają one na celu przekazanie pewnego zasobu wiedzy lub umiejętności w danej dziedzinie związanej z wykonywanym zawodem lub pracą przez tę osobę. Przedmiotem prowadzonych szkoleń jest bowiem pogłębianie wiedzy z zakresu obowiązujących przepisów prawa związanych z wydatkowaniem środków publicznych.

Wnioskodawca prowadzi działalność na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej miedzy innym, w zakresie usług edukacyjnych. Usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a). Nie jest również podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b.

Szkolenia dla pracowników dysponentów środków publicznych opisane powyżej są w co najmniej 70% a w większości przypadków nawet w 100% finansowane ze środków publicznych.

Wnioskodawca na prowadzenie swojej działalności gospodarczej (na organizację szkoleń) nie uzyskał żadnych dotacji unijnych ani tez żadnego innego dofinansowania ze środków publicznych, nie otrzymał również żadnej pomocy publicznej w tym zakresie.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 20 lipca 2011 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, iż:

1.  nie jest objęty systemem oświaty zgodnie z ustawą o systemie oświaty,
2.  organizowane szkolenia są usługami w zakresie kształcenia,
3.  nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych i nie jest ono wymagane do prowadzenia działalności w zakresie kształcenia ustawicznego dorosłych. Prowadzona działalność gospodarcza odbywa się na zasadzie wpisu do właściwej ewidencji działalności gospodarczej z uwidocznionym wpisem 85.60.Z - Działalność wspomagająca edukację, 85.59B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaką stawkę podatku VAT należy stosować do sprzedaży usług szkolenia w zakresie wskazanym powyżej w przypadku wystawienia faktury VAT za uczestnictwo osób kierowanych przez jednostki sektora finansów publicznych, gdzie nabywcą oraz płatnikiem są jednostki sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), przy założeniu, że usługi te są finansowane w 100% ze środków publicznych?
2.  Jaką stawkę podatku VAT należy stosować do sprzedaży usług szkolenia w zakresie wskazanym powyżej w przypadku wystawienia faktury VAT za uczestnictwo osób kierowanych przez inne jednostki, gdzie nabywcą oraz płatnikiem są inne jednostki niż jednostki sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), przy założeniu, że usługi te są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych?
3.  Jaką stawkę podatku VAT należy stosować w pozostałych przypadkach?

Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenia organizowane dla pracowników jednostek sektora finansów publicznych należy traktować jako kształcenie zawodowe finansowane w całości ze środków publicznych. W związku z powyższym na fakturze VAT za zrealizowane szkolenie można zastosować na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c stawkę zwolnioną. Prowadzone szkolenia są szkoleniami, które należy zakwalifikować jako szkolenie zawodowe. Powyższe stanowisko Wnioskodawca opiera na tym, że szkolenia tego typu są niezbędnym elementem podnoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników administracji publicznej. Dowodem na to jest między innymi fakt, iż ustawa o pracownikach samorządowych (które należą do sektora finansów publicznych) wprowadziła obowiązek stałego podnoszenia umiejętności i kwalifikacji zawodowych (art. 24 ust. 2 pkt 7). Ustawa zobowiązała jednocześnie pracodawców samorządowych do uwzględniania w planach finansowych środków przeznaczonych na ten cel. Szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę realizują zadania permanentnego rozwoju pracownika samorządowego oraz innych pracowników administracji publicznej i są w całości finansowane ze środków publicznych.

Szkolenia organizowane dla osób kierowanych przez inne jednostki, gdzie nabywcą oraz płatnikiem są inne jednostki niż jednostki sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) oraz są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych mają również charakter szkoleń zawodowych co wynika wprost z rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 288 z 29 października 2005 r.) „Artykuł 14 Usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.” Zgodnie z art. 288 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej „rozporządzenie ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich”. Przywołane wyżej rozporządzenie jest obowiązujące - odwołuje się wprawdzie do uchylonej Dyrektywy 77/388/EWG (konkretnie art. 13), ale nie ma to znaczenia dla mocy prawnej, a zastępująca ją Dyrektywa 2006/112/WE w odpowiadającym art. 132 zawiera zwolnienia analogiczne.

Zdaniem Wnioskodawcy do szkoleń organizowanych dla osób kierowanych przez inne jednostki, gdzie nabywcą oraz płatnikiem są inne jednostki niż jednostki sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych można również zastosować stawkę zwolnione od podatku VAT, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Określone przez Wnioskodawcę usługi są usługami w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W zakresie pozostałych usług Wnioskodawca stoi na stanowisku, że należy zastosować podstawową stawkę podatku VAT, tj. 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Art. 5a został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 ze zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 82 ustawy o systemie oświaty, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego.

W tym miejscu wskazać należy, iż dla zastosowania zwolnienia wynikającego z powyższego przepisu nie jest konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ustawodawca wraz z wejściem w życie niniejszego rozporządzenia, które rozpoczęło byt prawny 6 kwietnia 2011 r., doprecyzował zwolnienie wynikające z powyższego przepisu, w ust. 8, zgodnie z którym zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową.

Ponadto, do nowego rozporządzenia został przeniesiony także przepis § 13 ust. 9 (uprzednio ust. 8) rozporządzenia, w myśl którego, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, pod warunkiem że:

1.  są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25, lub
2.  ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 223, poz. 1458 ze zm.), pracownicy samorządowi uczestniczą w różnych formach podnoszenia wiedzy i kwalifikacji zawodowych.

W planach finansowych jednostek, o których mowa w art. 2, przewiduje się środki finansowe na podnoszenie wiedzy i kwalifikacji zawodowych (art. 29 ust. 2 ustawy o pracownikach samorządowych).

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), środkami publicznymi są dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2, przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące ze sprzedaży papierów wartościowych, z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego, ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych, z otrzymanych pożyczek i kredytów, z innych operacji finansowych oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, środki publiczne przeznacza się na:

1.  wydatki publiczne;
2.  rozchody publiczne, w tym na rozchody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 ww. ustawy, wydatki publiczne mogą być ponoszone na cele i w wysokościach ustalonych w:

1.  ustawie budżetowej;
2.  uchwale budżetowej jednostki samorządu terytorialnego;
3.  planie finansowym jednostki sektora finansów publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005 , które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której organizuje szkolenia zawodowe oraz szkolenia doskonalenia zawodowego z zakresu prawa zamówień publicznych wewnątrzzakładowe „zamknięte” oraz „otwarte”. Adresatem szkoleń są głównie pracownicy jednostek szeroko pojętego sektora finansów publicznych, a także inne podmioty, które zostały zobligowane do stosowania przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759 ze zm.), oraz podmioty, które nie wydatkują środków publicznych a ubiegają się o zamówienia publiczne.

Większość z organizowanych szkoleń ma charakter szkoleń „zamkniętych” wewnątrzzakładowych, adresowanych wyłącznie dla pracowników wspomnianych jednostek szeroko pojętego sektora finansów publicznych, gdzie nabywcą usług jest z reguły jeden płatnik, a źródłem finansowania są wyłącznie środki publiczne w 100%.

Wnioskodawca może też organizować szkolenie „zamknięte” wewnątrzzakładowe, w którym udział będą brali pracownicy nie jednostek sektora finansów publicznych, ale pracownicy innych podmiotów, które opłacają udział pracowników w szkoleniu w części ze środków publicznych, gdzie współudział środków publicznych wynosi co najmniej 70% (np. pochodzących z dotacji unijnych).

Wnioskodawca może też organizować szkolenie „otwarte”, w którym będą brali udział pracownicy wspomnianych jednostek szeroko pojętego sektora finansów publicznych, gdzie nabywcą usług jest z reguły jeden płatnik, a źródłem finansowania są wyłącznie środki publiczne w 100% oraz pracownicy nie jednostek sektora finansów publicznych, ale pracownicy innych podmiotów, które opłacają udział pracowników w szkoleniu w części ze środków publicznych, gdzie współudział środków publicznych wynosi co najmniej 70% (np. pochodzących z dotacji unijnych). W szkoleniu otwartym mogą tez wziąć udział pracownicy nie jednostek sektora finansów publicznych, ale pracownicy innych podmiotów, które opłacają udział pracowników w szkoleniu ze środków niepublicznych. Dla tego szkolenia nie jest możliwe określenie z góry składu procentowego uczestników danego szkolenia. W takim przypadku płatnikami będą różne jednostki kierujące swoich pracowników na szkolenie.

Celem wyżej opisanych szkoleń jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników w rozumieniu przepisów art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, mają one na celu przekazanie pewnego zasobu wiedzy lub umiejętności w danej dziedzinie związanej z wykonywanym zawodem lub pracą przez tę osobę. Przedmiotem prowadzonych szkoleń jest bowiem pogłębianie wiedzy z zakresu obowiązujących przepisów prawa związanych z wydatkowaniem środków publicznych.

Usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, a Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wnioskodawca na prowadzenie swojej działalności gospodarczej (na organizację szkoleń) nie uzyskał żadnych dotacji unijnych ani tez żadnego innego dofinansowania ze środków publicznych, nie otrzymał również żadnej pomocy publicznej w tym zakresie.

Wnioskodawca nie jest objęty systemem oświaty zgodnie z ustawą o systemie oświaty i nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Organizowane szkolenia są usługami w zakresie kształcenia.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego, czy usługi szkoleniowe wykonywane przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty lub
2.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz

1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
3.  czy są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W opisie zdarzenia przyszłego Zainteresowany wskazał, iż nie jest podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Z wniosku nie wynika ponadto, żeby Wnioskodawca był uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, czy jednostką badawczo-rozwojową. Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż realizowane przez Wnioskodawcę szkolenia nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Zainteresowany nie spełnia bowiem podstawowych wymogów niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w powyższym przepisie. W tej sytuacji należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a – c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, iż przedmiotowe szkolenia spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Jak wskazał bowiem Zainteresowany, celem realizowanych szkoleń jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników, przekazanie pewnego zasobu wiedzy lub umiejętności w danej dziedzinie związanej z wykonywanym zawodem lub pracą przez tę osobę. Przedmiotem prowadzonych szkoleń jest pogłębianie wiedzy z zakresu obowiązujących przepisów prawa związanych z wydatkowaniem środków publicznych. W związku z powyższym spełniona zastała podstawowa przesłanka umożliwiająca stosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w ww. przepisie.

Z opisu sprawy nie wynika natomiast, aby Zainteresowany spełniał warunki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia określone w pkt a i pkt b analizowanego przepisu. Przedmiotowe usługi – jak wskazał Wnioskodawca – nie są prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, a Zainteresowany na świadczone usługi nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Stosownie do powołanych wyżej regulacji art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. W opisie zdarzenia przyszłego Zainteresowany wskazał, iż organizuje szkolenia zawodowe, w których uczestniczą:

*   osoby kierowane przez jednostki sektora finansów publicznych, gdzie nabywcą i płatnikiem są jednostki sektora finansów publicznych, finansowane w 100% ze środków publicznych,
*   osoby kierowane przez inne jednostki, gdzie nabywcą i płatnikiem są inne jednostki niż jednostki sektora finansów publicznych, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych,
*   pracownicy innych niż jednostki sektora finansów publicznych podmiotów, które opłacają udział pracowników w szkoleniu ze środków niepublicznych.

W związku z powyższym przedmiotowe usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, tj. szkolenia z zakresu prawa zamówień publicznych, zarówno o charakterze otwartym jak i zamkniętym, wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, świadczone przez Zainteresowanego, których uczestnikami będą osoby kierowane przez jednostki sektora finansów publicznych, gdzie nabywcą i płatnikiem są jednostki sektora finansów publicznych, finansowane w całości ze środków publicznych, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Z kolei przedmiotowe usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, tj. szkolenia z zakresu prawa zamówień publicznych, zarówno o charakterze otwartym jak i zamkniętym, świadczone przez Zainteresowanego, których uczestnikami będą osoby kierowane przez inne niż jednostki sektora finansów publicznych podmioty, gdzie nabywcą i płatnikiem będą te inne jednostki, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, również będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

W przypadku natomiast udziału w przedmiotowych szkoleniach z zakresu prawa zamówień publicznych o charakterze otwartym, pracowników innych niż jednostki sektora finansów publicznych podmiotów, które opłacają udział pracowników w szkoleniu ze środków niepublicznych, zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Powyższe usługi szkoleniowe nie zostały także wymienione w ustawie ani w przepisach wykonawczych do niej jako opodatkowane stawkami obniżonymi, stąd będą podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że wskazanych przez Wnioskodawcę przepisów ustawy o pracownikach samorządowych nie można uznać za odrębne przepisy wskazujące formy i zasady, w oparciu o które Wnioskodawca ma prowadzić wskazane we wniosku szkolenia. Nie chodzi tu bowiem o przepisy nakładające na poszczególne osoby sam obowiązek czy prawo kształcenia się i doskonalenia zawodowego, lecz o przepisy określające formy i zasady, w oparciu o które dane szkolenie ma być przeprowadzone. Powyższe nie ma jednak znaczenia dla sprawy, gdyż szkolenia organizowane przez Wnioskodawcę, kierowane do pracowników jednostek sektora finansów publicznych, objęte są zwolnieniem od podatku określonym w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.