Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.563.2020.1.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-30
Teza: stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejsce opodatkowania oraz brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2020 r. (data wpływu 31 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług księgowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług księgowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka posiada siedzibę w Holandii. Spółka zarejestrowana jest w Polsce do celów podatku od towarów i usług jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Spółka nie jest właścicielem nieruchomości położonych w Polsce, w szczególności powierzchni magazynowych, ani biurowych. Spółka nie korzysta z takich powierzchni na podstawie żadnej umowy zwartej z innym podmiotem, w szczególności umowy najmu lub dzierżawy. Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników.

Działalność Spółki w Polsce ogranicza się do nabycia towarów od polskich podmiotów (dalej „polscy producenci”), będących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce. Spółka zamawia od tych podmiotów towary np. zestawy filtrów, części zamiennych oraz inne towary które są określone w poszczególnych zamówieniach. Współpraca z polskimi producentami polega na złożeniu zamówień przez Spółkę na konkretne towary, które są następnie produkowane przez polskich producentów na terytorium Polski. Po akceptacji zamówienia polski producent przystępuje do jego realizacji. Spółka nabywa towary od dwóch polskich producentów. Polscy producenci nie są podmiotami powiązanymi kapitałowo ze Spółką.

Sporadycznie może się zdarzyć, że pracownicy Spółki zatrudnieni w Holandii, przyjeżdżają do polskich producentów w celu sprawdzenia i oceny postępu produkcji. Pracownicy Spółki nie są jednak odpowiedzialni za stały nadzór nad procesem produkcji. Wizyty te mają na celu upewnienie się, że proces ten, a w szczególności finalny towar będzie zgodny z zamówieniem i oczekiwaniami Spółki. Każdorazowo wizyty te są zapowiadane przez Spółkę i ustalane z polskimi producentami. Pracownicy Spółki nie mają prawa swobodnego wstępu na teren należący do polskich producentów.

Nabywane przez Spółkę towary są następnie sprzedawane innym podmiotom w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru lub eksportu towarów, w szczególności w ramach tzw. transakcji łańcuchowych, o których mowa w art. 22 ust. 2 ustawy VAT.

Działalność Wnioskodawcy w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Holandii skupia się na projektowaniu urządzeń dla rynku energetycznego (m.in. rozdzielacze, dyfuzory, układy wlotowe i wydechowe, systemy SCR, części zamienne, modernizacje, usługi nadzoru). Wnioskodawca wykonuje projekty (rysunki) i nadzoruje montaż wyłącznie z biura. Wnioskodawca nie prowadzi produkcji we własnym zakresie, wszystko jest wykonywane przez podmioty zewnętrzne. Spółka nie jest właścicielem żadnych magazynów, a wszystkie wytworzone towary są przechowywane w obiektach podmiotów zewnętrznych.

Wnioskodawca nie udostępnia polskim producentom na terytorium Polski jakichkolwiek należących do niego urządzeń/sprzętów. Wnioskodawca jedynie w niektórych przypadkach wysyła surowce i półprodukty do spółek produkcyjnych. Po zakończeniu produkcji, spółki produkcyjne odsyłają do Wnioskodawcy produkt końcowy. Polscy producenci wytwarzają dla Wnioskodawcy rozdzielacze, dyfuzory, układy wlotowe i wydechowe, układy SCR, oraz części zamienne.

Działalność polskich producentów, którzy współpracują z Wnioskodawcą, skupia się więc na produkcji towarów zgodnie ze specyfikacjami przekazanymi przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie posiada informacji, jak długo zamierza kontynuować taki model pracy, ale przewiduje, że będzie to miało miejsce w przyszłych latach. Wnioskodawca współpracuje również z dostawcami / producentami w innych krajach, a współpraca odbywa się na podobnych zasadach.

Towary wytwarzane przez polskich producentów, co do zasady nie są przechowywane (magazynowane) na terytorium Polski po ich wytworzeniu, a przed ich sprzedażą do klienta. Może się jednak zdarzyć, że towar jest przechowywany na terytorium Polski przez krótki okres (kilka dni), w zależności od uzgodnień dotyczących odbioru przez klienta.

Wnioskodawcy, w momencie składania zamówienia u polskiego producenta znany jest podmiot, któremu towary zostaną sprzedane po wytworzeniu. Wnioskodawca składa zmówienie u polskiego producenta tylko wtedy, gdy łączy go umowa z klientem, w której klient zobowiązuje się do zakupu towaru od Wnioskodawcy. Towary są sprzedawane klientom w ramach wewnątrzwspólnotowych dostaw lub wywozu towarów uznanych na terytorium Polski (tj. Wnioskodawca, sprzedając towary wytwarzane przez polskich producentów na terytorium Polski, opodatkowuje sprzedaż na zasadach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub eksportu towarów).

Proces sprzedażowy Wnioskodawcy odbywa się w następujący sposób:

1.  Klient wysyła do Spółki zapytanie ofertowe lub bezpośrednio składa zamówienie;
2.  W momencie podpisania umowy z klientem lub uzgodnienia jej zakresu, Spółka rozpoczyna proces zamawiania u producentów;
3.  Następnie ma miejsce system produkcji, a po zakończeniu produkcji możliwe jest przeprowadzenie kontroli przez Spółkę, w celu sprawdzenia, czy wytworzony produkt spełnia swoje funkcje;
4.  Kiedy produkt zostaje zatwierdzony, zostaje zdemontowany w celu przygotowania do transportu;
5.  Transport zostaje wykonany na podstawie warunków umowy i instrukcji klienta.

Polscy producenci nie świadczą, na rzecz Spółki żadnych innych usług w tym logistycznych i magazynowanych. Zamówione towary polscy producenci wykonują w dużej mierze z własnych komponentów. Decyzję o wyborze konkretnych komponentów/surowców podejmuje polski producent, w szczególności Spółka nie wskazuje lub zobowiązuje polskich producentów do nabyć określonych komponentów/surowców od określonych dostawców.

Spółka nabywa w Polsce usługi na potrzeby swojej działalności i są to usługi księgowe w Polsce oraz bankowe, związane z obsługą rachunku bankowego prowadzonego przez polski bank. Usługi księgowe świadczone są przez polskiego czynnego podatnika VAT, który dokumentuje te usługi fakturami (dalej „Usługodawca”). Jako miejsce świadczenia tych usług przyjęto miejsce siedziby Spółki, czyli Holandię. Usługi te dotyczą rozliczania zobowiązań podatkowych powstałych w związku z obowiązkami ciążącymi na Spółce w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego w przypadku uznania, że nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, należy przyjąć, że miejscem świadczenia (opodatkowania) opisanych usług księgowych zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy VAT, jest miejsce, w którym Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej, a tym samym Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeśli faktury wystawione zostałyby z podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski celem ustalenia miejsca świadczenia nabywanych przez Spółkę opisanych we wniosku usług księgowych, a w konsekwencji prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących zakup tychże usług. Spółka pragnie podkreślić, że przedmiotowy wniosek dotyczy nabywanych przez Spółkę w Polsce usług księgowych związanych z obsługą obowiązków podatkowych w Polsce.

Zdaniem Spółki z uwagi na to, że działalność Spółki nie prowadzi do powstania w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, należy więc przyjąć, że miejscem świadczenia (opodatkowania) opisanych usług księgowych zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy VAT, jest miejsce, w którym Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej, a tym samym Spółka nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeśli faktury zostałyby wystawione z podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stanowisko w zakresie miejsca opodatkowania VAT nabywanej usługi księgowej

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy VAT.

Powyższy przepis wskazuje na zasadę ogólną, niemniej jednak w analizowanym stanie faktycznym analizie powinien być poddany także ust. 2 tego artykułu. Stosownie do ust. 2 w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy VAT nie definiują pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności”. Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. str. 1 z dnia 11 grudnia 2006 r. dalej „Dyrektywa VAT”). Pojęcie to zostało zdefiniowane i wprowadzone w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15.03.2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wersja przekształcona) (dalej „Rozporządzenie Wykonawcze”). Od 1 lipca 2011 r. definicja ta powinna być stosowana bezpośrednio we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego „Na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT - stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - oznacza dowolne miejsce inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o której mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Biorąc pod uwagę ww. definicję jak również wypracowane na tle tego pojęcia orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) stwierdzić należy, iż aby doszło do powstania tzw. biernego stałego miejsca prowadzenia działalności, w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego, muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   struktura ta charakteryzuje się odpowiednim stopniem stałości i zaangażowania,

*   zaangażowanie to ma konkretny wymiar osobowo - rzeczowy, tj. konieczne jest istnienie infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego,

*   posiadana struktura umożliwia korzystanie z usług świadczonych przez podmioty trzecie i ich wykorzystywanie na potrzeby tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (istotne jest zatem aby struktura ta faktycznie konsumowała/zużywała świadczone usługi),

*   infrastruktura techniczna oraz zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem działalności gospodarczej w tym drugim kraju tj. czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Analizując sytuację Spółki z perspektywy przesłanek powstania stałego miejsca prowadzenia działalności nakreślonych w definicji zawartej w Rozporządzeniu Wykonawczym oraz orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości zauważyć należy, iż Spółka nie posiada w Polsce zasobów personalnych wymaganych dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Ponadto, w ocenie Spółki, należy uznać, iż z uwagi na brak zasobów technicznych Spółki w Polsce nie mamy do czynienia ze stałym miejscem prowadzenia działalności na terytorium kraju, w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka nie posiada na terenie Polski własnej infrastruktury technicznej w postaci biur, maszyn i urządzeń. Ponadto zdaniem Spółki nabycia towarów dokonywane przez Spółkę w Polsce nie oznaczają, że korzysta ona z takiej infrastruktury na podstawie umów zwartych z innymi podmiotami. Należy zauważyć, że polscy producenci nie są podmiotami powiązanymi ze Spółką, a Spółka nie ma wpływu za decyzje zarządcze tych podmiotów.

W związku z powyższym, nabywane usługi księgowe, podobnie jak inne usługi, których miejsce świadczenia ustala się zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy VAT nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Zatem jeśli usługodawca naliczy VAT związany ze świadczeniem tych usług oraz wystawi fakturę z VAT, Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia wykazanego w niej podatku, bowiem miejscem świadczenia nie jest Polska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Jednocześnie w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Przy czym, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (Wnioskodawca) posiada siedzibę w Holandii. W Polsce Spółka zarejestrowana jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Działalność Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Holandii skupia się na projektowaniu urządzeń dla rynku energetycznego (m.in. rozdzielacze, dyfuzory, układy wlotowe i wydechowe, systemy SCR, części zamienne, modernizacje, usługi nadzoru). Spółka wykonuje projekty (rysunki) i nadzoruje montaż wyłącznie z biura. Spółka nie prowadzi produkcji we własnym zakresie, wszystko jest wykonywane przez podmioty zewnętrzne. Spółka nie jest właścicielem żadnych magazynów, a wszystkie wytworzone towary są przechowywane w obiektach podmiotów zewnętrznych. W Polsce działalność Spółki ogranicza się do nabycia towarów od dwóch polskich producentów, będących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce. Polscy producenci wytwarzają dla Wnioskodawcy rozdzielacze, dyfuzory, układy wlotowe i wydechowe, układy SCR, oraz części zamienne. Następnie nabywane przez Spółkę towary sprzedawane są klientom w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru lub eksportu towarów, w szczególności w ramach tzw. transakcji łańcuchowych. Proces sprzedażowy Spółki odbywa się w taki sposób, że klient wysyła do Spółki zapytanie ofertowe lub bezpośrednio składa zamówienie; w momencie podpisania umowy z klientem lub uzgodnienia jej zakresu, Spółka rozpoczyna proces zamawiania u producentów; następnie ma miejsce system produkcji, a po zakończeniu produkcji możliwe jest przeprowadzenie kontroli przez Spółkę, w celu sprawdzenia, czy wytworzony produkt spełnia swoje funkcje; kiedy produkt zostaje zatwierdzony, zostaje zdemontowany w celu przygotowania do transportu; transport zostaje wykonany na podstawie warunków umowy i instrukcji klienta. Ponadto w Polsce Spółka nabywa usługi na potrzeby swojej działalności i są to nabywane od polskiego czynnego podatnika usługi księgowe dotyczące rozliczania zobowiązań podatkowych powstałych w związku z obowiązkami ciążącymi na Spółce w Polsce oraz bankowe związane z obsługą rachunku bankowego prowadzonego przez polski bank.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług księgowych jeśli na fakturach wystawionych przez polskiego czynnego podatnika podatku od towarów i usług zostałaby wykazana kwota podatku.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawionej sprawy należy stwierdzić, że działalność Spółki realizowana w Polsce spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W przedmiotowej sprawie prowadzenie części działalności w Polsce wynika z długotrwałego posiadania przez Spółkę w Polsce wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej oraz istnienia pewnej minimalnej skali działalność gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność Spółki w Polsce nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa Spółki. Jak wynika z wniosku, Spółka (Wnioskodawca) posiada siedzibę w Holandii. Działalność Spółki w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Holandii skupia się na projektowaniu urządzeń dla rynku energetycznego (m.in. rozdzielacze, dyfuzory, układy wlotowe i wydechowe, systemy SCR, części zamienne, modernizacje, usługi nadzoru). Spółka wykonuje projekty (rysunki) i nadzoruje montaż wyłącznie z biura. Spółka nie prowadzi produkcji we własnym zakresie, wszystko jest wykonywane przez podmioty zewnętrzne. Spółka nie jest właścicielem żadnych magazynów, a wszystkie wytworzone towary są przechowywane w obiektach podmiotów zewnętrznych. W Polsce działalność Spółki ogranicza się do nabycia towarów od dwóch polskich producentów, będących zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług w Polsce. Polscy producenci wytwarzają dla Wnioskodawcy rozdzielacze, dyfuzory, układy wlotowe i wydechowe, układy SCR, oraz części zamienne. Następnie nabywane przez Spółkę towary sprzedawane są klientom w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru lub eksportu towarów, w szczególności w ramach tzw. transakcji łańcuchowych. Proces sprzedażowy Spółki odbywa się w taki sposób, że klient wysyła do Spółki zapytanie ofertowe lub bezpośrednio składa zamówienie; w momencie podpisania umowy z klientem lub uzgodnienia jej zakresu, Spółka rozpoczyna proces zamawiania u producentów; następnie ma miejsce system produkcji, a po zakończeniu produkcji możliwe jest przeprowadzenie kontroli przez Spółkę, w celu sprawdzenia, czy wytworzony produkt spełnia swoje funkcje; kiedy produkt zostaje zatwierdzony, zostaje zdemontowany w celu przygotowania do transportu; transport zostaje wykonany na podstawie warunków umowy i instrukcji klienta. Jak wskazano współpraca z polskimi producentami polega na złożeniu zamówień przez Spółkę na konkretne towary, które są następnie produkowane przez polskich producentów na terytorium Polski (po akceptacji zamówienia polski producent przystępuje do jego realizacji). Spółce, w momencie składania zamówienia u polskiego producenta znany jest podmiot, któremu towary zostaną sprzedane po wytworzeniu. Spółka składa zmówienie u polskiego producenta tylko wtedy, gdy łączy ją umowa z klientem, w której klient zobowiązuje się do zakupu towaru od Spółki. Spółka zamawia od polskich producentów towary np. zestawy filtrów, części zamiennych oraz inne towary które są określone w poszczególnych zamówieniach. Działalność polskich producentów, którzy współpracują z Wnioskodawcą, skupia się na produkcji towarów zgodnie ze specyfikacjami przekazanymi przez Wnioskodawcę. Towary wytwarzane przez polskich producentów, co do zasady nie są przechowywane (magazynowane) na terytorium Polski po ich wytworzeniu, a przed ich sprzedażą do klienta. Może się jednak zdarzyć, że towar jest przechowywany na terytorium Polski przez krótki okres (kilka dni), w zależności od uzgodnień dotyczących odbioru przez klienta. Zamówione towary polscy producenci wykonują w dużej mierze z własnych komponentów (decyzję o wyborze konkretnych komponentów/surowców podejmuje polski producent). Wnioskodawca w niektórych przypadkach wysyła surowce i półprodukty do polskich producentów. Sporadycznie może się zdarzyć, że pracownicy Spółki zatrudnieni w Holandii, przyjeżdżają do polskich producentów w celu sprawdzenia i oceny postępu produkcji. Pracownicy Spółki nie są jednak odpowiedzialni za stały nadzór nad procesem produkcji. Wizyty te mają na celu upewnienie się, że proces ten, a w szczególności finalny towar będzie zgodny z zamówieniem i oczekiwaniami Spółki. Każdorazowo wizyty te są zapowiadane przez Spółkę i ustalane z polskimi producentami. Pracownicy Spółki nie mają prawa swobodnego wstępu na teren należący do polskich producentów. Wnioskodawca przewiduje, że taki model pracy będzie miał miejsce w przyszłych latach. Ponadto w Polsce Spółka nabywa usługi na potrzeby swojej działalności i są to nabywane od polskiego czynnego podatnika usługi księgowe dotyczące rozliczania zobowiązań podatkowych powstałych w związku z obowiązkami ciążącymi na Spółce w Polsce oraz bankowe związane z obsługą rachunku bankowego prowadzonego przez polski bank. Zatem mimo, że Spółka nie jest właścicielem nieruchomości położonych w Polsce, w szczególności powierzchni magazynowych, ani biurowych, mimo, że Spółka nie korzysta z takich powierzchni na podstawie żadnej umowy zwartej z innym podmiotem, w szczególności umowy najmu lub dzierżawy, mimo, że Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników ani nie udostępnia polskim producentom na terytorium Polski jakichkolwiek należących do Spółki urządzeń/sprzętów Spółka dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu stałego miejsca prowadzenia działalności. Spółka w celu zapewnienia niezbędnej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego dla prowadzenia sprzedaży towarów z terytorium Polski korzysta na terytorium Polski z zasobów zewnętrznych/obcych, tj. zasobów podmiotów trzecich czyli dwóch zakładów produkcyjnych, banku, podmiotu świadczącego usługi księgowe, które zapewniają Spółce niezbędną strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Cechy i skala posiadanego w kraju zaplecza personalnego i technicznego (zapewnionego poprzez wykorzystanie zasobów podmiotów trzecich) umożliwiają Spółce prowadzenie niezależnej działalności w stosunku do działalności prowadzonej w kraju siedziby. W kraju siedziby Spółka nie prowadzi produkcji we własnym zakresie i nie jest właścicielem żadnych magazynów. Natomiast w Polsce poprzez wykorzystanie zasobów podmiotów trzecich Spółka dysponuje niezbędną infrastrukturą w celu produkcji i dostawy towarów na rzecz klientów. Mimo, że Spółka nie udostępnia polskim producentom na terytorium Polski jakichkolwiek należących do niej urządzeń/sprzętów działalność polskich producentów, którzy współpracują z Spółką, skupia się na produkcji towarów zgodnie ze specyfikacjami przekazanymi przez Spółkę. Mimo, że polscy producenci zamówione towary wykonują w dużej mierze z własnych komponentów Wnioskodawca w niektórych przypadkach wysyła surowce i półprodukty do polskich producentów. Przy tym pracownicy Spółki zatrudnieni w Holandii, przyjeżdżają do polskich producentów w celu sprawdzenia i oceny postępu produkcji, tj. upewnienie się, że proces, a w szczególności finalny towar będzie zgodny z zamówieniem i oczekiwaniami Spółki. Zatem na terytorium Polski Spółka zapewnia produkcję towarów, które następnie sprzedaje. Jednocześnie na terytorium Polski Spółka zapewnia usługi księgowe dotyczące rozliczania zobowiązań podatkowych powstałych w związku z obowiązkami ciążącymi na Spółce w Polsce oraz bankowe, związane z obsługą rachunku bankowego. Przy tym, mimo, że Spółka nie posiada informacji, jak długo zamierza kontynuować taki model pracy, wskazała, że przewiduje, że będzie to miało miejsce w przyszłych latach. Zatem należy uznać, że działalność Spółki w Polsce nie jest prowadzona w sposób okresowy.

Ponadto należy podnieść, że jak już wskazano w treści niniejszej interpretacji, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego (podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym). W analizowanym przypadku należy stwierdzić, że Wnioskodawca posiada kontrolę nad zapleczem personalnym i technicznym polskich producentów. Co prawda pracownicy Spółki zatrudnieni w Holandii nie mają prawa swobodnego wstępu na teren należący do polskich producentów i nie są odpowiedzialni za stały nadzór nad procesem produkcji. Należy jednak zauważyć, że działalność polskich producentów skupia się na produkcji towarów zgodnie ze specyfikacjami przekazanymi przez Wnioskodawcę; po zakończeniu produkcji możliwe jest przeprowadzenie kontroli przez Spółkę, w celu sprawdzenia, czy wytworzony produkt spełnia swoje funkcje; może się zdarzyć, że pracownicy Spółki zatrudnieni w Holandii, przyjeżdżają do polskich producentów w celu sprawdzenia i oceny postępu produkcji (wizyty te mają na celu upewnienie się, że proces, a w szczególności finalny towar będzie zgodny z zamówieniem i oczekiwaniami Spółki).

W konsekwencji, biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że są spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której ma miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia części działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży towarów. Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług księgowych jeśli na fakturach wystawionych przez polskiego czynnego podatnika podatku od towarów i usług zostałaby wykazana kwota podatku stwierdzić należy, że usługi księgowe stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym w niniejszej interpretacji wskazano, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Jednocześnie mając na uwadze okoliczności nabywania niniejszych usług księgowych należy uznać, że są one świadczone dla znajdującego się w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro wskazane usługi są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy w Polsce podlegają opodatkowaniu stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy w Polsce. Tym samym miejscem świadczenia (a w konsekwencji - opodatkowania podatkiem od towarów i usług) usług księgowych jest Polska. Wobec tego w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę faktury dokumentującej usługi księgowe z wykazanym podatkiem nie znajduje zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. Jednocześnie Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i sprzedaje towary klientom w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru lub eksportu towarów. W konsekwencji, należy wskazać, że (przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek) Spółka nabywając usługi księgowe ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez polskiego czynnego podatnika podatku od towarów i usług w oparciu o art. 86 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.