Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1024/14/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-29
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego od otrzymanego wadium oraz wpłaty reszty należności przed podpisaniem aktu notarialnego przenoszącego własność przedmiotu przetargu
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; przetarg; wadium; zaliczka; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 października 2014 r. (data wpływu 16 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaconego wadium w ramach przetargu dotyczącego sprzedaży lub oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaconego wadium w ramach przetargu dotyczącego sprzedaży lub oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej.

Wniosek uzupełniono pismem z 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z 2 stycznia 2015 r. nr IBPP1/443-1024/14/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Miasto) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto posiada nieruchomości gruntowe, które w drodze przetargu sprzedaje lub oddaje w użytkowanie wieczyste. Warunkiem przystąpienia do przetargu jest wpłacenie przez oferentów wadium. Wadium wpłacane jest na konto depozytowe Miasta i traktowane jest, jako zabezpieczenie właściwego przebiegu przetargu i wykonania umowy przez wyłonionego nabywcę. W momencie rozstrzygnięcia przetargu, tzn. z chwilą wyboru i zatwierdzenia oferenta, jego wadium zostaje zaliczone na poczet ceny nabycia nieruchomości lub pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej. Kwota wadium zostaje przeksięgowana na konto dochodowe Miasta i jest traktowana, jako zaliczka na poczet ceny nabycia.

Na zaliczkę Miasto wystawia fakturę oraz odprowadza podatek należny w rozliczeniu za miesiąc, w którym został rozstrzygnięty przetarg. Wadia pozostałych oferentów zostają im zwrócone. W protokołach z przetargów przewidziano, że warunkiem nabycia lub przyjęcia w użytkowanie wieczyste nieruchomości jest wpłata ceny osiągniętej w przetargu w całości lub pierwszej opłaty za użytkowanie wieczyste (z uwzględnieniem kwoty wadium) przed zawarciem aktu notarialnego. Wpłata ta również traktowana jest, jako zaliczka, na którą Miasto wystawia fakturę oraz odprowadza VAT należny za miesiąc, w którym dokonano wpłaty. Po dokonaniu powyższej wpłaty zostaje zawarty akt notarialny i nieruchomość zostaje wydana kupującemu.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że następstwem rozstrzygnięcia przetargu jest podpisanie aktu notarialnego. W dniu podpisania aktu notarialnego następuje fizyczne przekazanie towaru. W tym dniu następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel i na nabywcę przechodzą wszelkie prawa i obowiązki. Moment dostawy towaru, co do zasady, rodzi powstanie obowiązku podatkowego VAT. Jednakże w protokołach z przetargu zaznaczono, że warunkiem nabycia lub przyjęcia w użytkowanie wieczyste jest wpłata ceny osiągniętej w przetargu w całości lub pierwszej opłaty za użytkowanie wieczyste (z uwzględnieniem kwoty wadium) przed zawarciem aktu notarialnego. Wpłata powyższych przed dokonaniem dostawy traktowana jest jako zaliczka, w związku z czym obowiązek w VAT powstaje z chwilą jej otrzymania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (pytanie nr 2 sformułowane w piśmie z 12 stycznia 2014 r.):

1.  Czy z tytułu wpłaconego wadium w ramach przetargu z tytułu sprzedaży lub oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej obowiązek podatkowy powstaje z chwilą rozstrzygnięcia przetargu, tzn. wyboru i zatwierdzenia oferenta?
2.  Czy wpłata przez oferenta pozostałej części należności przed podpisaniem aktu notarialnego (dostawą towaru) rodzi obowiązek podatkowy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, warunkiem przystąpienia do przetargu jest wpłacenie wadium. Kwota wpłaconego wadium stanowi najpierw gwarancję przystąpienia do przetargu, a potem gwarancję przystąpienia do umowy. Wadium na etapie przystąpienia do przetargu nie jest ani odpłatną dostawą towarów, ani odpłatnym świadczeniem usług. Sama wpłata wadium nie powoduje obowiązku świadczenia wzajemnego. Wpłacenie wadium nie gwarantuje wygrania przez oferenta przetargu, tym samym nie gwarantuje przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W momencie rozstrzygnięcia przetargu wadium oferenta, którego oferta została przyjęta, zostaje zarachowane na poczet ceny nabycia lub pierwszej opłaty za użytkowanie wieczyste, tym samym wadium przybiera postać zaliczki na przyszłą dostawę. Wpłata zaliczki podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług w związku z czym po stronie sprzedającego powstaje obowiązek podatkowy w części obejmującej otrzymaną należność (art. 19a ust. 8) oraz konieczność wystawienia faktury do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym rozstrzygnięto przetarg (art. 106i ust. 2). Faktura ta dokumentuje otrzymanie zaliczki, w którą przeobraziło się wadium.

Pozytywny wynik przetargu obliguje jego organizatora do zawiadomienia nabywcy nieruchomości o terminie i miejscu zawarcia, w formie aktu notarialnego, umowy sprzedaży, bądź umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Podpisanie aktu notarialnego jest tożsame z momentem przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, który po stronie sprzedającego rodzi obowiązek podatkowy oraz konieczność wystawienia faktury. Jednakże, jeśli oferent przed podpisaniem aktu notarialnego wpłaci pozostałą część należności (po odliczeniu zaliczki-wadium), wpłata ta również stanowi zaliczkę, którą należy udokumentować fakturą oraz odprowadzić VAT należny za okres, w którym dokonano wpłaty.

W piśmie z 12 stycznia 2015 r. Wnioskodawca sprecyzował swoje stanowisko, twierdząc, że momentem powstania obowiązku podatkowego od kwoty wpłaconego wadium jest data rozstrzygnięcia przetargu.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wniosek nie dotyczy kwestii wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści art. 19a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 tej ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 29a ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wynika z art. 29a ust. 10 cyt. ustawy podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak stanowi art. 704 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) w warunkach aukcji albo przetargu można zastrzec, że przystępujący do aukcji albo przetargu powinien, pod rygorem niedopuszczenia do nich, wpłacić organizatorowi określoną sumę albo ustanowić odpowiednie zabezpieczenie jej zapłaty (wadium).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Miasto) w drodze przetargu sprzedaje lub oddaje w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowe. Warunkiem przystąpienia do przetargu jest wpłacenie przez oferentów wadium. W momencie rozstrzygnięcia przetargu, tzn. z chwilą wyboru i zatwierdzenia oferenta, jego wadium zostaje zaliczone na poczet ceny nabycia nieruchomości lub pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej. Kwota wadium zostaje przeksięgowana na konto dochodowe Miasta i jest traktowana, jako zaliczka na poczet ceny nabycia.

Warunkiem nabycia lub przyjęcia w użytkowanie wieczyste nieruchomości jest wpłata ceny osiągniętej w przetargu w całości lub pierwszej opłaty za użytkowanie wieczyste (z uwzględnieniem kwoty wadium) przed zawarciem aktu notarialnego. Wpłata ta również traktowana jest jako zaliczka. Po dokonaniu powyższej wpłaty zostaje zawarty akt notarialny i nieruchomość zostaje wydana kupującemu. W dniu podpisania aktu notarialnego następuje fizyczne przekazanie towaru. W tym dniu następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel i na nabywcę przechodzą wszelkie prawa i obowiązki.

Należy zatem przyjąć, że wadium staje się częścią zapłaty w momencie wygrania przetargu, tj. gdy jednoznacznie znany jest nabywca. W tej sytuacji zostaje zaliczone na poczet należności jako zaliczka i podlega zasadom ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego po stronie dostawcy (Wnioskodawcy) powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług w części obejmującej otrzymaną należność, w dacie zaliczenia kwoty wadium na poczet ceny nabycia na zasadach określonych w art. 19a ust. 8 ustawy. Wadium należy tu bowiem potraktować jako część należności (zaliczkę) otrzymaną przed wydaniem towaru przez Wnioskodawcę.

Również uiszczenie przez nabywcę przed zawarciem notarialnej umowy sprzedaży lub oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości ceny nabycia pomniejszonej o wpłacone przed przetargiem wadium będzie stanowiło wpłatę zaliczki na poczet ceny dostawy nieruchomości i spowoduje powstanie obowiązku podatkowego wynikającego z art. 19a ust. 8 cytowanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 19a ust. 8 ustawy o VAT przyjęcie w zasadzie każdej płatności przed dokonaniem czynności opodatkowanej w obrocie krajowym, poza przypadkami wyraźnie wskazanymi w ustawie – niezależnie od jej wielkości – powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Nie ulega wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez podatnika takiej należności, a czynnością opodatkowaną (dostawą towarów lub wykonaniem usługi) musi istnieć bezpośredni związek. Część należności ma bowiem stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą jest należna. W innym przypadku sam transfer pieniędzy – następujący bez związku z przyszłą czynnością opodatkowaną, na poczet której jest dokonywany – pozostaje obojętny na gruncie VAT (nie stanowi opodatkowanej zaliczki, przedpłaty, raty itp.).

Jeżeli zatem wadium pieniężne oferenta, którego oferta została przyjęta, zostaje zarachowane na poczet ceny nabycia, na co wybrany nabywca, poprzez przystąpienie do przetargu, wyraża zgodę, to niewątpliwie w tym momencie następuje zapłata części ceny za dostawę towaru lub świadczenie usługi będących przedmiotem przetargu. Wskutek zaliczenia wadium na poczet ceny nabycia nie traci ono swoich dotychczasowych funkcji, podobnie zresztą jak zadatek czy zaliczka. Uwzględnić przy tym należy, że zabezpieczająca funkcja wadium uregulowana została na wzór zadatku określonego w art. 394 ustawy Kodeks cywilny. Wyraża się ona w tym, że jeżeli od zawarcia umowy (w sytuacji z art. 702 § 3 w zw. z art. 703 § 3 in fine K.c.) uchyla się zwycięski uczestnik, organizator może pobraną jako wadium sumę zachować albo dochodzić zaspokojenia z przedmiotu zabezpieczenia zapłaty wadium.

Stwierdzić więc należy, że wybór w przetargu oferenta stanowi jednoznaczne określenie dostawy towaru pod względem podmiotowo-przedmiotowym, a gdy towarzyszy mu zaliczenie wadium na poczet ceny nabycia, oznacza uiszczenie części ceny przed wykonaniem dostawy towaru lub świadczeniem usługi, co – stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy o VAT – rodzi w podatku od towarów i usług powstanie obowiązku podatkowego z tego tytułu.

W konsekwencji z chwilą wygrania przetargu wadium oferenta, którego oferta została przyjęta, zostaje zarachowane na poczet ceny nabycia, tym samym wadium przybiera postać zaliczki na przyszłą dostawę, z tytułu której powstaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że momentem powstania obowiązku podatkowego od kwoty wpłaconego wadium jest data rozstrzygnięcia przetargu – należało uznać za prawidłowe.

Podobnie obowiązek podatkowy powstaje od kolejnej wpłaty dokonanej przed zawarciem umowy w formie aktu notarialnego stanowiącej sprzedaż lub oddanie nieruchomości w wieczyste użytkowanie bowiem jest to również zaliczka dokonana na poczet tej czynności i nawet jeżeli obejmuje ona całą pozostałą kwotę należną dostawcy, nie zmienia to jej charakteru – zaliczki dokonanej na poczet przyszłej dostawy mającej nastąpić z chwilą zawarcia stosownej umowy w formie aktu notarialnego.

W konsekwencji z chwilą wpłaty przez nabywcę (oferenta, którego oferta została przyjęta) kolejnej kwoty wpłaconej przed zawarciem umowy w formie aktu notarialnego, która będzie zarachowana na poczet ceny nabycia lub przyjęcia w użytkowanie wieczyste nieruchomości będącej przedmiotem przetargu, kwota ta przybiera postać zaliczki na przyszłą dostawę, z tytułu której powstaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że jeśli oferent przed podpisaniem aktu notarialnego wpłaci pozostałą część należności (po odliczeniu zaliczki-wadium), wpłata ta również stanowi zaliczkę i należy odprowadzić VAT należny za okres, w którym dokonano wpłaty – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto Organ informuje, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.