Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-610/08/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-12-03
Teza: Czy w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową - na mocy art. 551 i następnych kodeksu spółek handlowych – niepodzielony zysk (po opodatkowaniu) spółki z o.o., przesunięty uprzednio uchwałą Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy spółki z o.o. podlega z chwilą przekształcenia w spółkę komandytową opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przy założeniu że zysk ten nie zostanie wypłacony udziałowcom jako dywidenda lub w innej postaci?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał podstawowy; kapitał-kapitał zapasowy; obowiązek-obowiązek podatkowy; podmiot-przekształcanie podmiotów; przychód-moment powstania przychodów; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; sukcesja; wkład; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zyski-udział w zyskach osób prawnych; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2008 r. (data wpływu 27 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową, na moment przekształcenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Udziałowcami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są osoby fizyczne. Co roku zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwałą podejmuje decyzje w sprawie przeznaczenia zysku osiągniętego przez Spółkę w danym roku obrotowym. Dotychczasową praktyką było wyłączanie spod podziału między udziałowców części zysku Spółki po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych i przeznaczanie tego zysku na kapitał zapasowy Spółki.

Spółka planuje dokonać w najbliższym czasie przekształcenia formy organizacyjno-prawnej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową. Przekształcenie zostanie dokonane w oparciu o procedurę uregulowaną w art. 551 i następnych kodeksu spółek handlowych, gwarantującą sukcesję uniwersalną praw i obowiązków.

Wszyscy dotychczasowi udziałowcy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością staną się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki komandytowej (spółki przekształconej).

Cały majątek Spółki stanie się z dniem przekształcenia majątkiem spółki komandytowej (spółki przekształconej), w szczególności dotychczasowy kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanie się kapitałem zapasowym spółki komandytowej.

Celem udziałowców nie jest likwidacja Spółki, a jedynie zmiana formy organizacyjno-prawnej. Dotychczasowa działalność gospodarcza Spółki będzie nadal prowadzona przez spółkę komandytową w takim samym zakresie i wymiarze.

W związku z planowanym przekształceniem nie są przewidywane żadne wypłaty na rzecz udziałowców, w szczególności nie przewiduje się podziału i wypłaty na rzecz udziałowców niepodzielonego zysku z lat ubiegłych, zatrzymanego dotychczas w Spółce jako kapitał zapasowy.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy w związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową - na mocy art. 551 i następnych kodeksu spółek handlowych – niepodzielony zysk (po opodatkowaniu) spółki z o.o., przesunięty uprzednio uchwałą Zgromadzenia Wspólników na kapitał zapasowy spółki z o.o. podlega z chwilą przekształcenia w spółkę komandytową opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przy założeniu że zysk ten nie zostanie wypłacony udziałowcom jako dywidenda lub w innej postaci?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, niepodzielone zyski spółki przekształcanej stanowiące kapitał rezerwowy tej spółki, które staną się majątkiem spółki przekształconej i również stanowić będą kapitał rezerwowy tej spółki, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą stanowić po stronie udziałowców nowo powstałej spółki dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Spółka przekształcona jako płatnik nie będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy, przychodami (…), są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Rodzaje źródeł przychodów zawarte zostały w art. 10 ust. 1 ustawy. W punkcie 7 tego artykułu jako źródło przychodów wymieniono kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 3 lit. a)-c). Przepis ten ulega uszczegółowieniu w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zgodnie z którym za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną, lub w spółdzielni (…).

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczanymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 36; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Z powołanego wyżej art. 24 ust. 5 oraz art. 11 ust. 1 ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału. Zatem podstawowym kryterium uzyskania przez podatnika dochodu (przychodu) z ww. tytułu jest faktyczne otrzymanie dochodu (przychodu), które sprowadza się do tego, że dochód (przychód) ten zostanie mu rzeczywiście wypłacony lub postawiony do jego dyspozycji, a w konsekwencji dochodem (przychodem) tym podatnik będzie mógł sam rozporządzać.

Planowane przekształcenie spółki z o. o. w spółkę komandytową opiera się na założeniu, iż opodatkowany zysk przeznaczony na kapitał zapasowy spółki z o. o. stanie się po przekształceniu kapitałem zapasowym w nowo powstałej (przekształconej) spółce komandytowej.

W świetle art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W art. 553 Kodeksu spółek handlowych, wskazane zostały podstawowe skutki przekształcenia, tj. zasady tzw. sukcesji uniwersalnej. Zgodnie z art. 552 Kodeksu, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Natomiast zgodnie z powołanym art. 553 Kodeksu, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (§ 1); spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (§ 2); wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (§ 3).

Z kolei kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych następców prawnych oraz podmiotów przekształconych reguluje ustawa - Ordynacja podatkowa; zgodnie z art. 93a § 1 w związku z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) tej ustawy, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż z dniem przekształcenia spółki handlowej w inną spółkę handlową następuje przekształcenie formy ustrojowej spółki przekształcanej przy jednoczesnej kontynuacji jej bytu prawnego.

Natomiast z przepisów art. 555 Kodeksu spółek handlowych w związku z art. 28 (dotyczącym spółki jawnej) i art. 103 (dotyczącym spółki komandytowej) tej ustawy wynika, że majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej (powstałej).

Zatem przekształcenie spółek, w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje swoiste „przeniesienie majątku” spółki przekształcanej do spółki przekształconej. Skoro niepodzielone zyski spółki z o. o. stają się własnością spółki komandytowej, w której nadal pozostają zatrzymane i nie zostaną przekazane wspólnikom, to wspólnicy spółki przekształcanej nie uzyskują dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, albowiem majątek spółki przekształcanej, w tym również niepodzielone zyski osoby prawnej, nie ulega likwidacji i zwrotowi wspólnikom, lecz jest majątkiem przekształconej spółki komandytowej i w tej spółce pozostaje.

W przekonaniu Wnioskodawcy, z usytuowania powyższego przepisu wynika, iż w przypadku obu spółek osobowych (jawnej i komandytowej) mamy do czynienia z odrębnością majątku spółki od majątku jej wspólników. Sam fakt przekształcenia spółki z o. o. w spółkę komandytową nie spowoduje powstania u wspólnika dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wspólnicy uczestniczący w przekształceniu nie otrzymują bowiem do swojej dyspozycji kapitału spółki z o. o., w tym kwot zysków z lat ubiegłych. Również wspólnik spółki komandytowej nie ma uprawnienia do swobodnego dysponowania majątkiem spółki. W wyniku przekształcenia wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskują zatem dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu.

Ze zdarzeniem polegającym na przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową nie wiążą się żadne obowiązki w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zauważyć w tym miejscu należy, iż przekształcanie spółek zarówno na gruncie Kodeksu spółek handlowych, jak i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest traktowane jako likwidacja spółki przekształcanej, bowiem przekształcenie jest to proces mający na celu jedynie zmianę formy prawnej organizacji (przy kontynuacji jej bytu prawnego), którego częścią - w żadnym jego momencie - nie jest likwidacja spółki przekształcalnej.

Podobne stanowisko - jak przedstawione wyżej przez podatnika - zajęły organy wydające postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego:

1.  postanowienie z dnia 7 sierpnia 2007 r. - sygnatura DG/415-43/07, Urząd Skarbowy Poznań Winogrady;
2.  postanowienie z dnia 11 września 2007 r. - sygnatura SD/415-53/07, Urząd Skarbowy Poznań Jeżyce;
3.  postanowienie z dnia 27 września 2007 r. - sygnatura II US Pb IB/415-31/128a/33/07/KSz, Drugi Urząd Skarbowy w Białymstoku;
4.  postanowienie z dnia 30 grudnia 2004 r. - sygnatura OG/005/267/PDI/415/48/04, Drugi Urząd Skarbowy w Kielcach;
5.  pismo z dnia 19 lipca 2007 r. Urzędu Skarbowego Warszawa Praga – sygnatura 1434/DD2/415/19/07/AR;
6.  pismo z dnia 20 lutego 2007 r. Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu - sygnatura ZD/4060-103/O6;
7.  pismo z dnia 14 grudnia 2005 r. Urzędu Skarbowego w Wołominie - sygnatura 1442/DF/415/WD/124/06.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe przy założeniu, iż dotyczy ono skutków podatkowych ocenianych na moment przekształcenia.**

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę komandytową.

W myśl art. 556 i art. 558 Kodeksu spółek handlowych, do przekształcenia spółki wymaga się przede wszystkim sporządzenia planu przekształcenia spółki zawierającego co najmniej ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu oraz określenie wartości udziałów wspólników. Do planu przekształcenia należy dołączyć projekt uchwały w sprawie przekształcenia, projekt umowy spółki przekształconej, wycenę składników majątku spółki przekształcanej, sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia. W myśl art. 105 w nawiązaniu do art. 555 Kodeksu spółek handlowych, umowa spółki komandytowej powinna zawierać też oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość. Plan przekształcenia zgodnie z art. 559 Kodeksu spółek handlowych należy poddać badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie poprawności i rzetelności.

Z treści art. 552 i art. 553 Kodeksu spółek handlowych wynikają podstawowe skutki przekształcenia, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną, a spółka przekształcona, jako następca prawny wstępuje z tym dniem we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. W szczególności spółka przekształcona pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem (chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej). Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, a majątek przekształcanej spółki staje się majątkiem spółki przekształconej.

Skutki podatkowe przekształcenia spółek zostały unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W myśl art. 93a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Taki stan prawny pozwala stwierdzić, że proces przekształcania się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które miała spółka kapitałowa, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę komandytową.

Na tle omówionych wyżej przepisów dotyczących sukcesji prawnopodatkowej przekształcanych spółek, należy rozważyć postawione przez Wnioskodawcę pytanie, uwzględniając przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

Zgodnie z dyspozycją art. 9 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 pkt 7, ustawodawca w źródłach przychodów wymienia kapitały pieniężne, a w art. 17 ust. 1 ww. ustawy wymienia te przychody.

Przychodem z kapitałów pieniężnych są dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną, o czym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 wskazanej ustawy.

Z kolei art. 24 ust. 5 powołanej ustawy określa, iż dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Z powyższego wynika, iż katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, iż wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Istotne jest jednak, aby dochody takie były faktycznie uzyskane przez podatnika (oddane do dyspozycji).

W rozpatrywanej sprawie, przy przekształceniu spółki z o. o. w spółkę komandytową nie dojdzie do powstania „faktycznie uzyskanego z udziału” dochodu. Wszyscy dotychczasowi wspólnicy spółki z o. o. przystąpią do spółki przekształconej, w związku z tym przy przekształceniu nie będą dokonywane żadne wypłaty. Wspólnicy uczestniczący w przekształceniu nie otrzymają bowiem do swojej dyspozycji kapitału przekształcanej spółki z o. o. Cały majątek spółki z o. o., w tym również niepodzielone zyski osoby prawnej (pozostające na kapitale zapasowym), z dniem przekształcenia stanie się majątkiem spółki komandytowej. Niepodzielone zyski z lat ubiegłych osoby prawnej przejdą jednocześnie na kapitał zapasowy spółki komandytowej.

Tym samym z powyższego wynika, iż przy przekształceniu spółki zachowana zostanie tożsamość wartości wniesionych uprzednio do spółki z o. o. wkładów.

Zatem w wyniku przekształcenia wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskają w dacie przekształcenia dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu.

W efekcie, spółka komandytowa będąc sukcesorem ogółu praw i obowiązków przekształconej spółki kapitałowej, nie będzie zobowiązana w takim przypadku - jako płatnik - do poboru zryczałtowanego podatku od tych przychodów, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy.

Niemniej jednak, środki spółki z o. o., które staną się z chwilą przekształcenia majątkiem spółki komandytowej przypadające na wspólnika, będą podlegały opodatkowaniu w momencie ich wypłaty (postawienia do dyspozycji wspólnika), wyjścia wspólnika ze spółki osobowej, likwidacji spółki osobowej, przeznaczenia ich na podwyższenie posiadanych przez wspólników spółki osobowej wkładów - jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych.

Wówczas spółka przekształcona - jako płatnik - zobowiązana będzie do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy. Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, są jako płatnicy obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, iż sam fakt przekształcenia spółki z o. o. w spółkę komandytową nie spowoduje w dacie przekształcenia powstania u wspólników spółki dochodu podlegającego opodatkowaniu, pod warunkiem zachowania niezmienionej wysokości wkładów.

Jeżeli natomiast pozostałe w spółce kapitałowej (z ograniczoną odpowiedzialnością) na dzień przekształcenia nieopodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych środki podwyższyłyby wartość wkładów wspólników w spółce komandytowej w stosunku do wartości udziałów w spółce z o. o., to różnica tych wartości stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Powstanie on w dacie wykreślenia spółki kapitałowej z Krajowego Rejestru Sądowego.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielnie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zmianami), zaznacza się, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla poszczególnych wspólników Spółki. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła Spółka z o.o., która w świetle zawartych w niej przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Każde przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową prawa handlowego dla celów podatkowych powinno być oceniane indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.