Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-371/08-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-03-31
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT i dokumentowanie wypłacanych kontrahentom premii pieniężnych
Słowa kluczowe: bonus; faktura-faktura VAT; obrót; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25.02.2008r. (data wpływu 28.02.2008r.) uzupełnione pismem z dnia 10.03.2008r. (data wpływu 12.03.2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT i dokumentowania wypłacanych kontrahentom premii pieniężnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.02.2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT i dokumentowania wypłacanych kontrahentom premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka posiada zawarte umowy z dystrybutorami, którzy w zamian za osiągnięcie określonego poziomu obrotów towarami Spółki, za terminowe płatności, otrzymują od niej premie pieniężne (bonusy). Premie naliczane są w stosunku miesięcznym, kwartalnym lub rocznym. System premii pieniężnych skonstruowany jest w ten sposób, iż im większy jest poziom obrotów tym większa jest premia. Niezrealizowanie przez kontrahenta określonego pułapu nie jest obwarowane żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością kontrahenta za nie zrealizowanie pułapów obrotu. Do chwili obecnej kontrahenci, którzy otrzymywali premię pieniężną (bonus) od spółki wystawiali fakturę VAT, ponieważ przyjmowali zasadę, iż wypłata premii w zamian za osiągnięcie określonego pułapu obrotów związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem mamy do czynienia po jego stronie z usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy wypłata premii pieniężnych (bonusów) za osiągnięcie określonego progu obrotów stanowi usługę w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 i tym samym stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi?

*   Czy w sytuacji, gdy podatnik otrzymuje fakturę dokumentującą udzieloną premię pieniężną przysługuje mu prawo do odliczenia VAT wskazanego w tej fakturze?

*   Czy w przypadku uznania, iż premia pieniężna nie stanowi usługi wówczas jej przekazanie należy dokumentować notą księgową?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zatem warunkiem opodatkowania pewnej czynności dla potrzeb VAT jest jej odpłatny charakter oraz możliwość przypisania tej czynności cech świadczenia. Przyznaniu premii (bonusu) przez dostawcę nie towarzyszy żadne wzajemne i ekwiwalentne świadczenie ze strony nabywcy. Co prawda nabywca za przyznaną premię zobowiązuje się do zwiększonych zakupów towarów, lecz ekwiwalentnie ponosi ciężar zapłaty za nabyte towary. Tym samym sprzedawca za wypłaconą premię nie uzyskuje żadnego ekwiwalentnego świadczenia, nie ma zatem bezpośredniego związku między świadczeniem a wynagrodzeniem. Nie można bowiem uznać zakupu zwiększonej ilości towaru za ekwiwalent premii pieniężnej, gdyż zakup towaru w innym stosunku prawnym prowadzi do powstania ekwiwalentnego zobowiązania do zapłaty za nabyty towar. Stanowisko co do charakteru wypłacanej premii pieniężnej za osiągnięcie określonego pułapu obrotów zajął NSA w wyroku z dnia 6 lutego 2007, I FSK 94/2006, w którym stwierdził, że za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT nie można uznać obrotów w wysokości określonej umownie osiągniętych przez nabywcę towarów. Premia wypłacona przez sprzedawcę w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi. W treści uzasadnienia NSA uznał, iż usługa z art. 8 ust. 1 ustawy VAT oraz art. 6 ust. 1 VI Dyrektywy VAT to transakcja gospodarcza. Oznacza to, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. W ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów i terminowego spełnienia świadczenia pieniężnego sprzedawca wypłaca premię pieniężną bonus lub nagrodę - nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obarczone żadną sankcją czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Stanowisko powyższe potwierdził NSA w wyroku z 28 sierpnia 2007r., I FSK 1109/06, w którym uznał, iż premia za duże zakupy nie jest czynnością objętą podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego w ocenie Spółki wypłata premii pieniężnej za wykonanie określonego poziomu obrotów określonego umownie nie jest dla nabywcy-kontrahenta wynagrodzeniem za świadczone usługi. Tym samym nie stanowi czynności objętej podatkiem VAT tj. nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przyjęcie powyższego stanowiska oznacza, iż w takim przypadku zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt. 2 ustawy VAT, dostawcy nie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej transakcję zwolnioną lub w ogóle nie podlegającej opodatkowaniu. W związku z powyższym w ocenie Spółki premia pieniężna nie stanowi usługi, w związku z tym brak jest możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę VAT zawartą w fakturze dokumentującej transakcję wypłaty premii pieniężnej i tym samym transakcja wypłaty premii pieniężnej powinna być dokumentowana notą obciążeniową a nie fakturą VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez dostawę towarów zasadniczo rozumie się zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Rozpatrując powołane wyżej przepisy uznać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a za wykonanie usługi winno być wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m. in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie. W przypadkach gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy - obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Taka premia pieniężna (rabat) ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku przyznawana premia pieniężna (rabat) winna być dokumentowana fakturą korygującą zgodnie z § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95 poz. 798).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna wypłacana jest z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacana premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka na mocy zawartych z dystrybutorami umów zobowiązała się do wypłaty premii pieniężnych, które są uzależnione od osiągnięcia określonego poziomu obrotów towarami Spółki i od terminowych płatności. Premie pieniężne naliczane są w stosunku miesięcznym, kwartalnym lub rocznym. Im większy jest poziom obrotów tym większa jest przyznawana premia.

Należy zatem uznać, iż w przedmiotowej sprawie premia pieniężna jest ściśle uzależniona od określonego zachowania odbiorcy. Otrzymanie przedmiotowej premii będzie rodzajem wynagrodzenia za określone zachowanie odbiorcy w stosunku do Spółki. Zachowanie odbiorcy stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz Spółki. Jako zapłatę za wykonaną usługę odbiorca otrzyma premię pieniężną. W świetle powyższego zachowanie kontrahenta polegające na osiągnięciu bądź przekroczeniu pewnej określonej wielkości obrotów, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy i opodatkować podatkiem od towarów i usług za zasadach ogólnych.

Stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Ponadto zgodnie z art. 106 ust 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie otrzymane premie pieniężne są w rozumieniu przepisów ustawy odpłatnym świadczeniem usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych oraz winny być udokumentowane fakturą wystawioną przez odbiorcę na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu. Powyższy przepis nie znajduje zastosowania w opisanym we wniosku stanie faktycznym, ponieważ wypłacane przez Spółkę premie z tytułu uzyskiwania przez odbiorców odpowiedniego poziomu obrotów, bądź z tytułu terminowego regulowania należności stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach za odpłatne świadczenie usług, pod warunkiem, że zakup tych usług może być zaliczany do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powołanych powyżej przepisów oraz na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki: NSA z dnia 06.02.2007r sygn. I FSK 94/06 i wyrok NSA z dnia 28.08.2007r. sygn. I FSK 1109/06 są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.