Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP1.4512.593.2016.2.LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-16
Teza: Dotyczy opodatkowania podatkiem VAT odszkodowania przyznanego Wnioskodawcy za doznaną szkodę majątkową z tytułu poniesionych dodatkowych kosztów wynikających z przedłużenia realizacji umowy oraz sposobu dokumentowania ww. odszkodowania a także w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego dokumentowanego fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę na Zainteresowanego (wniosek wspólny).
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; kara-kara umowna; roszczenia; umowa; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 20 lipca 2016 r. (data wpływu 2 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 28 października 2016 r. (data wpływu 3 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT odszkodowania przyznanego Wnioskodawcy za doznaną szkodę majątkową z tytułu poniesionych dodatkowych kosztów wynikających z przedłużenia realizacji umowy i sposobu dokumentowania tego odszkodowania – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do odliczenia VAT naliczonego dokumentowanego fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę na Zainteresowanego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odszkodowania przyznanego Wnioskodawcy za doznaną szkodę majątkową z tytułu poniesionych dodatkowych kosztów wynikających z przedłużenia realizacji umowy oraz sposobu dokumentowania ww. odszkodowania a także w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego dokumentowanego fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę na Zainteresowanego.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 28 października 2016 r. (data wpływu 3 listopada 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr 2461-IBPP1.4512.593. 2016.1.LSz z 18 października 2016 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Głównym przedmiotem działalności Z. S.A. jest realizacja w formule generalnego wykonawstwa kompleksowych usług budowy i modernizacji linii tramwajowych oraz kolejowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą (m.in. roboty ziemne i budowa podtorza, systemy odwadniające oraz obiekty inżynierskie i kubaturowe, w tym stacje).

Z. S.A. (dalej: Strona, Wykonawca, Wnioskodawca) oraz Zainteresowany, T. Sp. z o.o. z siedzibą w W., niebędący stroną postępowania o udzielenie interpretacji indywidualnej (dalej: Zamawiający) są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

W dniu 28 lutego 2014 roku w wyniku udzielenia zamówienia publicznego w trybie przetargu ograniczonego Zamawiający zawarł z Wykonawcą umowę na wykonanie zamówienia publicznego pn.: „Budowa linii tramwajowej (\`(...)\`)” (dalej: Umowa). Przedmiotem zamówienia było wybudowanie nowej linii tramwajowej, w zakresie którego to realizowano m. in. budowę podstacji trakcyjnej wraz z urządzeniami elektroenergetycznymi.

Termin realizacji Umowy został określony na okres 10 miesięcy od dnia jej zawarcia. Dodatkowo w Umowie uszczegółowiono, że w terminie 8 miesięcy od daty jej zawarcia Wykonawca przeprowadzi prace w zakresie niezbędnym do realizacji trasy tramwajowej, a w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy zostaną zakończone wszystkie prace związane z realizacją przedmiotu Umowy. Wykonanie przyłącza średniego napięcia i podanie napięcia do podstacji trakcyjnej, nieleżące w zakresie przedmiotu Umowy, było niezbędne do zakończenia przez Wykonawcę wszystkich prac związanych z realizacją przedmiotu Umowy, sprawdzenia poprawnego działania urządzeń elektroenergetycznych, a w konsekwencji zgłoszenia do odbioru końcowego.

W Umowie zastosowane zostało rozliczenie kosztorysowe, nie dopuszczono możliwości podwyższenia cen jednostkowych zawartych w kosztorysie ofertowym. Ponadto ani w Umowie, ani w opisie przedmiotu zamówienia nie przewidziano przesłanek dokonania zmian, których efektem byłoby podwyższenie wynagrodzenia. Natomiast zgodnie z art. 144 prawa zamówień publicznych, zakazuje się istotnych zmian postanowień zawartej umowy w stosunku do treści oferty, na podstawie której dokonano wyboru wykonawcy, chyba że zamawiający przewidział możliwość dokonania takiej zmiany w ogłoszeniu o zamówieniu lub specyfikacji istotnych warunków zamówienia oraz określił warunki takiej zmiany.

Aneksem nr 1 do Umowy zmieniony został termin realizacji przedmiotu Umowy i ustalono, że zostanie on zrealizowany w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy, przy czym Wykonawca zobowiązał się, iż do dnia 30 listopada 2014 r. zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do rozpoczęcia eksploatacji trasy tramwajowej, a w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy zostaną całkowicie zakończone wszystkie prace związane z realizacją przedmiotu Umowy, zostanie przekazana dokumentacja powykonawcza oraz dokonane zostanie zgłoszenie gotowości do odbioru końcowego.

W dniu 8 grudnia 2014 r. zostały odebrane roboty niezbędne do eksploatacji trasy tramwajowej. Pozostały zakres prac został wykonany. Jednakże z uwagi na nie zapewnienie terminowego wybudowania przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej (prace realizował inny podmiot), co było niezbędne do sprawdzenia poprawnego działania urządzeń elektroenergetycznych i zakończenia przez Wykonawcę wszystkich prac związanych z realizacją przedmiotu Umowy, w tym sporządzeniem dokumentacji powykonawczej i zgłoszeniem do odbioru końcowego, konieczna była zmiana terminu realizacji Umowy z przyczyn niezależnych od Wykonawcy. Aneksem nr 2 do Umowy zmieniono termin realizacji umowy i ustalono, że przedmiot umowy zostanie zrealizowany w następujących terminach:

*   do 30 listopada 2014 r. zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do rozpoczęcia eksploatacji trasy tramwajowej oraz
*   w terminie czterech tygodni po otrzymaniu informacji od Zamawiającego o zrealizowaniu przyłącza średniego napięcia i podaniu napięcia do podstacji trakcyjnej zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do całkowitego zakończenia prac. Zobowiązanym do zapewnienia realizacji przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej był Zamawiający.

W dniu 23 czerwca 2015 r. została zakończona procedura odbioru końcowego. Wykonawca terminowo zrealizował przedmiot Umowy oraz obowiązki z niej wynikające.

Wykonawca zgłosił do Zamawiającego roszczenie o zapłatę odszkodowania z tytułu dodatkowych kosztów wynikających z przedłużenia realizacji Umowy. W uzasadnieniu roszczenia Wykonawca wskazał, iż w związku z wydłużeniem terminu realizacji Umowy z przyczyn niezależnych od Wykonawcy, poniósł on szkodę w postaci następujących dodatkowych kosztów stałych:

*   przedłużenie gwarancji należytego wykonania umowy,
*   koszty utrzymania zaplecza budowy,
*   koszty personelu za okres od 29 grudnia 2014 r. do 31 maja 2015 r.

Powyższe koszty nie wynikały z realizacji prac dodatkowych, nie zwiększały zakresu zamówienia, a związane były jedynie z utrzymaniem gotowości do zakończenia realizacji umowy.

W wyniku ustaleń i negocjacji między Stronami w zakresie zgłoszonego roszczenia, Strony, idąc na wzajemne ustępstwa, doszły do kompromisu uwzględniającego wzajemne racje i stanowiska. Strony wzięły pod uwagę okoliczności braku wpływu Wykonawcy na wystąpienie zgłoszonego roszczenia oraz zakres i możliwości działania Zamawiającego w przedmiocie budowy przyłącza średniego napięcia.

W rezultacie została zawarta Ugoda i zgodnie zostało ustalone, że Zamawiający zapłaci Wykonawcy kwotę stanowiącą odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową z tytułu nieterminowej realizacji budowy przyłącza średniego napięcia. Zapłata nastąpi na podstawie noty księgowej wystawionej przez Wykonawcę na Zamawiającego.

Ugoda powoduje całościowe uregulowanie wszystkich spornych kwestii nią objętych. Wykonawca oświadcza, że nie podnosi i zobowiązuje się nie podnosić wobec Zamawiającego w przyszłości żadnych roszczeń o podwyższenie należnego Wykonawcy w ramach Umowy wynagrodzenia, roszczeń o charakterze odszkodowawczym powstałych w związku z wydłużonym terminem realizacji Umowy oraz roszczeń o zwrot jakichkolwiek innych kosztów poniesionych przez Wykonawcę w związku z wydłużonym terminem realizacji Umowy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że:

1\. W odpowiedzi na pytanie tut. Organu „W jakim terminie miało zostać ostatecznie zrealizowane zamówienie pn. „Budowa linii tramwajowej…”, Wnioskodawca podał, że termin realizacji Umowy został określony na okres 10 miesięcy od dnia jej zawarcia (tj. od 28 lutego 2014 r.). Dodatkowo w Umowie uszczegółowiono, że w terminie 8 miesięcy od daty jej zawarcia Wykonawca przeprowadzi prace w zakresie niezbędnym do realizacji trasy tramwajowej, a w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy zostaną zakończone wszystkie prace związane z realizacją przedmiotu Umowy. Aneksem nr 1 do Umowy zmieniony został termin realizacji przedmiotu Umowy i ustalono, że zostanie on zrealizowany w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy, przy czym Wykonawca zobowiązał się, iż do dnia 30 listopada 2014 r. zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do rozpoczęcia eksploatacji trasy tramwajowej, a w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy zostaną całkowicie zakończone wszystkie prace związane z realizacją przedmiotu Umowy, zostanie przekazana dokumentacja powykonawcza oraz dokonane zostanie zgłoszenie gotowości do odbioru końcowego.

Aneksem nr 2 do Umowy zmieniono termin realizacji umowy i ustalono, że przedmiot umowy zostanie zrealizowany w następujących terminach:

*   do 30 listopada 2014 r. zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do rozpoczęcia eksploatacji trasy tramwajowej oraz
*   w terminie czterech tygodni po otrzymaniu informacji od Zamawiającego o zrealizowaniu przyłącza średniego napięcia i podaniu napięcia do podstacji trakcyjnej zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do całkowitego zakończenia prac. Zobowiązanym do zapewnienia realizacji przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej był Zamawiający.

W dniu 23 czerwca 2015 r. została zakończona procedura odbioru końcowego. Wykonawca terminowo zrealizował przedmiot Umowy oraz obowiązki z niej wynikające. W tym dniu zatem została zakończona budowa.

2\. Na pytanie tut. Organu „Jakie warunki określała umowa z 28 lutego 2014 r., tj. czy umowa przewidywała możliwość wypłaty odszkodowania w przypadku wystąpienia dodatkowych przeszkód powodujących np. oddanie nieterminowo ww. zamówienia?, Wnioskodawca odpowiedział, że Umowa nie regulowała wprost możliwości wypłaty odszkodowania na rzecz Wykonawcy od Zamawiającego, w przypadku wystąpienia dodatkowych przeszkód, podstawą zapłaty odszkodowania są przepisy kodeksu cywilnego (art. 415 i nast.; art. 474, art. 477 § 1 i in.).

3\. Na pytanie tut. Organu „Czy w Aneksie nr 2 do Umowy, w którym zmieniono termin realizacji umowy z uwagi na niezapewnienie terminowego przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej realizowanego przez inny niż Wnioskodawca podmiot, przewidziano możliwość zrekompensowania poniesionych przez Wnioskodawcę dodatkowych kosztów wymienionych we wniosku w związku z przesunięciem terminu zakończenia budowy?”, Wnioskodawca odpowiedział, że nie, w Aneksie nie przewidziano rekompensaty na rzecz Wnioskodawcy z tytułu poniesionych przez niego kosztów związanych z przesunięciem terminu zakończenia budowy.

4\. Na pytanie tut. Organu „Czy fakt, że Wnioskodawca podpisał Aneks nr 2 oznacza, że Wnioskodawca wyraził zgodę na przesunięcie terminu zakończenia i jednocześnie ponoszenia dodatkowych kosztów?”, Wnioskodawca odpowiedział, że zmiana terminu realizacji umowy była niezależna od Wykonawcy i została podyktowana niezapewnieniem terminowego wybudowania przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej (które to prace realizował inny podmiot). Realizacja powyższych prac była niezbędna do sprawdzenia poprawnego działania urządzeń elektroenergetycznych i zakończenia przez Wykonawcę wszystkich prac związanych z realizacją przedmiotu Umowy, w tym sporządzeniem dokumentacji powykonawczej i zgłoszeniem do odbioru końcowego. Wnioskodawca nie wyrażał zgody na ponoszenie dodatkowych kosztów z tytułu przesunięcia terminu zakończenia budowy.

5\. Na pytanie tut. Organu „Dlaczego Wnioskodawca ponosił dodatkowe koszty stałe opisane we wniosku (np. koszty utrzymania zaplecza budowy i personelu), jeżeli z wniosku wynika, że 8 grudnia 2014 r. zostały odebrane roboty niezbędne do eksploatacji trasy tramwajowej, a pozostały zakres prac został przez Wnioskodawcę wykonany?”, Wnioskodawca odpowiedział, że dnia 30 listopada zostały zakończone roboty w zakresie niezbędnym do rozpoczęcia eksploatacji trasy tramwajowej (zgodnie z aneksem nr 2) i zgłoszone do Zamawiającego. Dnia 8 grudnia 2014 r. Zamawiający przeprowadził odbiór układu drogowo-torowego, sieci trakcyjnej i kabli trakcyjnych. Powstały niezbędne protokoły, będące potwierdzeniem że Wykonawca wywiązał się z pierwszego z dwóch terminów określonych w Umowie. W drugim terminie (czterech tygodni po otrzymaniu informacji od Zamawiającego o zrealizowaniu przyłącza średniego napięcia i podaniu napięcia do podstacji trakcyjnej) miały być zrealizowane przez Z. roboty w zakresie niezbędnym do całkowitego zakończenia prac. W związku z brakiem możliwości odbioru końcowego przedmiotu Umowy Wnioskodawca zobowiązany był do utrzymania terenu budowy, przejętego protokolarnie od Zamawiającego, o łącznej powierzchni 55.908 m². W gotowości była kadra, a dla niej konieczne było biuro, samochody, mieszkanie itd. a także pracownicy fizyczni zobowiązani między innymi do sprzątania, a w czasie śniegu odśnieżania terenu budowy. Pierwotnie zgłoszenie zakończenia przedmiotu Umowy zaplanowane było na 28 grudnia 2014 r., ale z przyczyn niezależnych od Wykonawcy termin został przesunięty. Stąd od 29 grudnia 2014 r. powstało roszczenie o zwrot kosztów stałych związanych z utrzymaniem gotowości do zakończenia realizacji umowy. Koszty te były ponoszone przez Z. do dnia 31 maja 2015 r. tj. do dnia zgłoszenia gotowości odbioru do Zamawiającego.

6\. Na pytanie tut. Organu „Czy zostało Wnioskodawcy wypłacone jakiekolwiek odszkodowanie przez Zamawiającego z tytułu zawartej ugody, jeśli tak to kiedy i czy w wysokości jakiej oczekiwał Wnioskodawca?”, Wnioskodawca wskazał, że odpowiedź pod punktem nr 7

7\. Na pytanie tut. Organu „Jakie zostały podjęte kroki prawne w celu uzyskanie ww. odszkodowania, tj. w jaki sposób doszło do zawarcia ugody?”, Wnioskodawca odpowiedział, że w dniu 22 grudnia 2015 r. Z. S.A. przesłało do Sądu Rejonowego, wniosek o zawezwanie do próby ugodowej Spółki T. Sp. z o.o. z siedzibą w W. w sprawie o zapłatę na rzecz Z. S.A. kwoty 512.326,04 zł wraz z odsetkami ustawowymi, z tytułu zawartej między stronami w dniu 28 lutego 2014 r. umowy nr …na wykonanie zamówienia publicznego pn. „Budowa linii tramwajowej …”, tj. :

1.  kwoty w wysokości 225.103,10 zł wraz z odsetkami ustawowymi, liczonymi od dnia doręczenia niniejszego wniosku do dnia zapłaty, tytułem zapłaty części wynagrodzenia Wykonawcy za wykonane w ramach przedmiotowej Umowy prace,
2.  kwoty w wysokości 287.222,94 zł wraz z odsetkami ustawowymi, liczonymi od dnia 12 czerwca 2015 r. do dnia zapłaty, z tytułu dodatkowych kosztów wynikających z przedłużenia realizacji Umowy z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy.

Żadne inne postępowania sądowe nie były prowadzone pomiędzy stronami w przedmiotowej sprawie.

1.  W wyniku uprzednich ustaleń i negocjacji pomiędzy Stronami, w zakresie zgłoszonych roszczeń, Strony, idąc na wzajemne ustępstwa, doszły do kompromisu uwzględniającego wzajemne racje i stanowiska. Strony wzięły pod uwagę okoliczności braku wpływu Wykonawcy na wystąpienie zgłoszonego roszczenia oraz zakres i możliwości działania Zamawiającego w przedmiocie budowy przyłącza średniego napięcia. Wobec powyższego na posiedzeniu sądowym w dniu 15 czerwca 2016 r. została pomiędzy stronami zawarta ugoda sądowa przed Sądem Rejonowym, sygn. akt: …, zgodnie z którą Zamawiający T. Sp. z o.o. zobowiązał się do zapłaty Z. S.A. kwoty 185.000 zł (słownie: sto osiemdziesiąt pięć tysięcy złotych) stanowiącej odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową z tytułu nieterminowej realizacji budowy przyłącza średniego napięcia. Odszkodowanie w wysokości 185.000 zł zostało uiszczone przez T. Sp. z o.o. na rzecz Z. S.A. w dniu 18 lipca 2016 r., w wysokości zgodnej z treścią ugody.

8\. Na pytanie tut. Organu „Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi są wykorzystywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania do wykonywania czynności wyłącznie opodatkowanych, czy też czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu?”, Wnioskodawca odpowiedział, że usługi budowlane wykonane przez Wnioskodawcę są przez Zainteresowanego wykorzystywane do świadczenia usług komunikacji miejskiej/przewozów opodatkowanych VAT. Jeżeliby uznać, że czynności dodatkowe (nie wykazane w SIWZ i nie mające dla Zainteresowanego wartości dodanej względem usług budowlanych będących przedmiotem zamówienia publicznego opisanego we wniosku) są jednak usługą w rozumieniu ustawy o VAT to bez wątpienia zostały one nabyte do wykorzystania „do wykonywania czynności opodatkowanych” w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

9\. Na pytanie tut. Organu „Jeśli świadczone przez Wnioskodawcę usługi są wykorzystywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania równocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu, bądź opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu, wówczas należy wskazać, czy istnieje obiektywna możliwość przyporządkowania poniesionych wydatków do danego rodzaju działalności?”, Wnioskodawca odpowiedział, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (pytanie nr 3 dodano pismem z 28 października 2016 r.):

1.  Czy odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową z tytułu kosztów wynikających z przedłużenia realizacji Umowy z przyczyn niezależnych od Wykonawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Jakim dokumentem powinno zostać udokumentowane odszkodowanie będące przedmiotem zawartej ugody?
3.  Czy w przypadku uznania wypłaty odszkodowania za usługę w rozumieniu ustawy o VAT Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego dokumentowanego fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego odszkodowanie opisane powyżej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

Enumeratywny katalog czynności podlegających opodatkowaniu zawiera art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.; dalej jako: ustawa o VAT). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy opisane zdarzenie, w związku z którym wypłacono odszkodowanie, nie jest odpłatnym świadczeniem usług. Nie będąc związanym z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (vide: art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) nie jest też dostawą towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Strona oraz Zainteresowany nie mają wątpliwości, iż odszkodowanie za doznaną szkodę nie jest dostawą towaru.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/ nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie), które jest konsekwencją wykonania usług.

Oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Strony i Zainteresowanego odszkodowanie w przedmiotowej sprawie nie wiąże się ze spełnieniem świadczenia wzajemnego. Nie jest to płatność będąca bezpośrednim następstwem wykonania świadczenia a jest tylko rekompensatą finansową za powstałą szkodę lub stratę i nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych VAT.

Termin „odszkodowanie” nie został zdefiniowany w ustawie o VAT. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały zawarte w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego „dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi”. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy tu do czynienia z transakcją ekwiwalentną co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

Zdaniem Wnioskodawców koszty dodatkowe poniesione przez Wykonawcę w związku z opóźnionym oddaniem do użytku przedmiotu zamówienia nie wiązały się ze świadczeniem jakiejkolwiek usługi na rzecz Zamawiającego, a więc nie podlegają opodatkowaniu VAT (vide: wyrok ETS ws. w sprawie R.J. Tolsma v. inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden C-16/93; dalej: Tolsma). Jak wskazał bowiem ETS w powołanym wyroku ws. Tolsma: „świadczenie usług odbywa się „za wynagrodzeniem” w rozumieniu art. 2 ust. 1 Szóstej Dyrektywy i jest w związku z tym opodatkowane wyłącznie, jeśli występuje stosunek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, obejmujący świadczenie wzajemne, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługę wykonaną na rzecz usługobiorcy”.

Ponadto zważyć należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach: z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80, Cooeperatieve Aardappelenbewaarplaats, (ECR 1981, s. 445, pkt 12) i z 23 listopada 1988 r. w sprawie C-230/87, Naturally Yours Cosmetics (ECR 1988, s. 6365, pkt 11), stwierdził, że podstawą wymiaru podatku w przypadku świadczenia usług jest wszystko, co stanowi wynagrodzenie za usługę, oraz iż w związku z tym świadczenie usług podlega opodatkowaniu wyłącznie w przypadku bezpośredniego związku między świadczoną usługą i otrzymanym wynagrodzeniem (por. też orzeczenie ETS z 25 lipca 1987 r. w sprawie 102/86, Apple and Pear Development Council v. Komisarz ds. Ceł i Akcyzy, ECR 1988, s. 1443, pkt 11 i pkt 12).

Konkludując powyższe orzecznictwo należy zważyć, że także w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku wypłacona przez Zamawiającego na rzecz wykonawcy kwota nie ma charakteru ekwiwalentnego względem świadczonych usług. W związku z powyższym kwota wypłacona na rzecz Wykonawcy tytułem rekompensaty kosztów poniesionych przez Wykonawcę wskutek powstałych opóźnień wykonania robót budowlanych nie stanowi wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego wypłata opisanej wyżej kwoty tytułem ugody, która traktuje ją jako odszkodowanie powinna być udokumentowana notą księgową, gdyż nie zachodzą okoliczności implikujące obowiązek wystawienia faktury (art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Rekapitulując, Strona wraz z Zainteresowanym wnosi o potwierdzenie, że:

1.  w przedstawionym stanie faktycznym kwota odszkodowania przysługująca Stronie nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2.  prawidłową formą udokumentowania odszkodowania będącego przedmiotem zawartej ugody między Stroną a Zainteresowanym jest nota księgowa.

W uzupełnieniu z 28 października 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.; dalej jako: ustawa o VAT): „Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”. W związku z dyspozycją ww. przepisu kwestia opodatkowania odszkodowania/usługi związanej z zaistniałym przesunięciem terminu realizacji zamówienia publicznego ma znaczenie dla Zainteresowanego kluczowe. Jeżeli bowiem opisana we wniosku wypłata odszkodowania byłaby czynnością opodatkowaną VAT to Zainteresowanemu służyłoby prawo do odliczenia VAT naliczonego, gdyż niewątpliwie nabyta „usługa” jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Zdaniem Zainteresowanego opisane we wniosku odszkodowanie nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT, a zatem nie podlega opodatkowaniu. W związku z powyższym Zainteresowany stoi na stanowisku, że gdyby Wnioskodawca potraktował ww. odszkodowanie jako wynagrodzenie za świadczone usługi w związku z przedłużeniem wykonania robót budowlanych to wystawiona faktura byłaby fakturą niedokumentującą czynności opodatkowanej VAT, a więc implikującą obowiązek odprowadzenia VAT przez wystawcę faktury (art. 108 ustawy o VAT), ale niedającą prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Zainteresowanego (art. 88 ust. 3a ustawy o VAT).

Powyższe stanowisko podyktowane jest ekonomicznym znaczeniem dla Zainteresowanego wszelkich czynności dodatkowych wykonanych przez Wnioskodawcę w związku z niezależnym od Wnioskodawcy przedłużeniem czasu wykonania robót budowlanych na rzecz Zainteresowanego. W związku z powyższym zdarzeniem Zainteresowany nie otrzymał żadnych dodatkowych korzyści, a świadczenia Wnioskodawcy miały dla Zainteresowanego charakter zabezpieczenia już wykonanych czynności w związku z okolicznością przedłużenia czasu odbioru robót z przyczyn niezależnych od Stron umowy.

Zainteresowany stoi więc na stanowisku, że charakter danych czynności jako odszkodowania w rozumieniu ustawy o VAT determinuje ekonomiczny sens tych czynności. Jeśli są one tylko kosztami dodatkowymi związanymi z nie wywiązaniem się Stron ze zobowiązań umownych to nie podlegają opodatkowaniu jako wynagrodzenie za usługę, ale mają charakter restytucyjny, kompensacyjny. W związku z takim charakterem nie podlegają VAT.

Gdyby wypłata odszkodowania podlegała VAT (stanowiła usługę zdaniem Organu wydającego interpretację) to Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT jako mającego związek ze sprzedażą opodatkowaną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   **za nieprawidłowe** - w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odszkodowania przyznanego Wnioskodawcy za doznaną szkodę majątkową z tytułu poniesionych dodatkowych kosztów wynikających z przedłużenia realizacji umowy i sposobu dokumentowania ww. odszkodowania,
*   **za nieprawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego dokumentowanego fakturą wystawioną przez Wnioskodawcę na Zainteresowanego.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę. Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Co się zaś tyczy odpłatności za ww. świadczenie to ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł w dniu 28 lutego 2014 r. z Zamawiającym umowę na wykonanie zamówienia publicznego, którego przedmiotem było wybudowanie nowej linii tramwajowej. Termin realizacji Umowy został określony na okres 10 miesięcy od dnia jej zawarcia. Dodatkowo w Umowie uszczegółowiono, że w terminie 8 miesięcy od daty jej zawarcia Wnioskodawca przeprowadzi prace w zakresie niezbędnym do realizacji trasy tramwajowej, a w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy zostaną zakończone wszystkie prace związane z realizacją przedmiotu Umowy.

Aneksem nr 1 do Umowy zmieniony został termin realizacji przedmiotu Umowy i ustalono, że zostanie on zrealizowany w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy, przy czym Wnioskodawca zobowiązał się, iż do dnia 30 listopada 2014 r. zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do rozpoczęcia eksploatacji trasy tramwajowej, a w terminie 10 miesięcy od daty zawarcia Umowy zostaną całkowicie zakończone wszystkie prace związane z realizacją przedmiotu Umowy, zostanie przekazana dokumentacja powykonawcza oraz dokonane zostanie zgłoszenie gotowości do odbioru końcowego. W dniu 8 grudnia 2014 r. zostały odebrane roboty niezbędne do eksploatacji trasy tramwajowej. Pozostały zakres prac został wykonany. Jednakże z uwagi na nie zapewnienie terminowego wybudowania przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej (prace realizował inny podmiot), co było niezbędne do sprawdzenia poprawnego działania urządzeń elektroenergetycznych i zakończenia przez Wnioskodawcę wszystkich prac związanych z realizacją przedmiotu Umowy, w tym sporządzeniem dokumentacji powykonawczej i zgłoszeniem do odbioru końcowego, konieczna była zmiana terminu realizacji Umowy z przyczyn niezależnych od Wykonawcy.

Aneksem nr 2 do Umowy zmieniono termin realizacji umowy i ustalono, że przedmiot umowy zostanie zrealizowany w następujących terminach:

*   do 30 listopada 2014 r. zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do rozpoczęcia eksploatacji trasy tramwajowej oraz
*   w terminie czterech tygodni po otrzymaniu informacji od Zamawiającego o zrealizowaniu przyłącza średniego napięcia i podaniu napięcia do podstacji trakcyjnej zostaną wykonane roboty w zakresie niezbędnym do całkowitego zakończenia prac. Zobowiązanym do zapewnienia realizacji przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej był Zamawiający.

W dniu 23 czerwca 2015 r. została zakończona procedura odbioru końcowego. Wnioskodawca terminowo zrealizował przedmiot Umowy oraz obowiązki z niej wynikające.

Wnioskodawca zgłosił do Zamawiającego roszczenie o zapłatę odszkodowania z tytułu dodatkowych kosztów wynikających z przedłużenia realizacji Umowy. W uzasadnieniu roszczenia Wnioskodawca wskazał, iż w związku z wydłużeniem terminu realizacji Umowy z przyczyn niezależnych od Wykonawcy, poniósł on szkodę w postaci następujących dodatkowych kosztów stałych:

*   przedłużenie gwarancji należytego wykonania umowy,
*   koszty utrzymania zaplecza budowy,
*   koszty personelu za okres od 29 grudnia 2014 r. do 31 maja 2015 r.

Powyższe koszty nie wynikały z realizacji prac dodatkowych, nie zwiększały zakresu zamówienia, a związane były jedynie z utrzymaniem gotowości do zakończenia realizacji umowy.

W wyniku ustaleń i negocjacji między Stronami w zakresie zgłoszonego roszczenia, Strony, idąc na wzajemne ustępstwa, doszły do kompromisu uwzględniającego wzajemne racje i stanowiska. Strony wzięły pod uwagę okoliczności braku wpływu Wnioskodawca na wystąpienie zgłoszonego roszczenia oraz zakres i możliwości działania Zamawiającego w przedmiocie budowy przyłącza średniego napięcia. W rezultacie została zawarta Ugoda i zgodnie zostało ustalone, że Zamawiający zapłaci Wykonawcy kwotę stanowiącą odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową z tytułu nieterminowej realizacji budowy przyłącza średniego napięcia.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy kwota roszczenia, o którym mowa w stanie faktycznym podlega opodatkowaniu VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie zagadnieniem wymagającym interpretacji jest ustalenie czy otrzymana przez Wnioskodawcę opłata za doznaną szkodę majątkową z tytułu poniesionych dodatkowych kosztów wynikających z przedłużenia realizacji umowy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel co oznacza brak zastosowania art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przystępując do rozstrzygnięcia ww. kwestii należy wyjaśnić w kontekście wątpliwości Wnioskodawcy, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia odszkodowania. W tym zakresie należy zatem posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 Kc) oraz deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kc).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Stosownie natomiast do postanowień art. 361 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z powyższego wynika, że istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

TSUE w sprawie o sygnaturze C-277/05 Societe Thermale D\`Eugenie - Les - Bains stwierdził, że: „Artykuły 2 ust. 1 i 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, powinny być interpretowane w ten sposób, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich podlegających podatkowi VAT, w przypadku, gdy klient skorzysta z uprawnienia do odwołania rezerwacji, a kwoty te są zatrzymywane przez przedsiębiorstwo hotelarskie, należy uznać za odszkodowanie ryczałtowe płacone w celu naprawienia szkody poniesionej w następstwie niewykonania umowy przez klienta, bez bezpośredniego związku z jakąkolwiek odpłatnie świadczoną usługą, które jako takie nie podlega opodatkowaniu”.

Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują przepisy Działu II „Skutki niewykonania zobowiązań” ustawy Kodeks cywilny.

I tak, zgodnie z art. 483 § 1 K.c, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 K.c. jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa, tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań niepieniężnych. Odstąpienie od umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę.

Z cyt. wyżej art. 483 § 1 K.c. wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań. Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne należy wskazać, że kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Trzeba zaznaczyć, że bez znaczenia pozostaje nazwa danej płatności. Istotnym jest natomiast, czy stanowi ona zapłatę za konkretne świadczenie czy też jest odszkodowaniem w znaczeniu wyżej opisanym.

Jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Odwołując się zatem do art. 361 i art. 471 k.c. należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471 k.c. jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 k.c.

Uwzględniając powyższe w kontekście okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie przepisy kodeksu cywilnego dot. szkody czy kar umownych nie mają zastosowania. Bowiem przepisy art. 361 k.c. dotyczą szkody wyrządzonej na majątku, art. 471 k.c. dotyczy szkody z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy – a z takimi przypadkami nie mamy do czynienia w opisanej sytuacji.

Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z postanowieniami zawartymi przez Strony w Aneksie nr 1 i Aneksie nr 2 do Umowy, zamiarem stron (Wnioskodawcy oraz Zamawiającego) było przedłużenie terminu realizacji robót, co w konsekwencji doprowadziło do poniesienia i wyszczególnienia dodatkowych kosztów po stronie Wnioskodawcy, do których zwrotu zobowiązany został z kolei Zamawiający. Należy zauważyć, że Wnioskodawca, realizując wymienione czynności opisane we wniosku za które otrzymał płatności, w żaden sposób nie naruszył postanowień Umowy, a wypłacona kwota roszczenia nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Koszty poniesione przez Wnioskodawcę związane były z utrzymaniem gotowości do zakończenia realizacji Umowy.

Istotną kwestią w omawianej sprawie jest fakt, że podmiotem zobowiązanym do uregulowania kosztów wymienionych we wniosku będących podstawą powstałego roszczenia jest Zamawiający, gdyż jak wynika z opisu sprawy konsekwencją powstania roszczenia były okoliczności których ryzyko ponosił Zamawiający, bowiem jak wskazano we wniosku Zamawiający zobowiązany był do zapewnienia realizacji przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej. Jednakże z uwagi na nie zapewnienie terminowego wybudowania przyłącza średniego napięcia i podania napięcia do podstacji trakcyjnej, które to prace realizował inny podmiot, co było niezbędne do sprawdzenia poprawnego działania urządzeń elektroenergetycznych i zakończenia przez Wykonawcę wszystkich prac związanych z realizacją przedmiotu Umowy, w tym sporządzeniem dokumentacji powykonawczej i zgłoszeniem do odbioru końcowego, konieczna była zmiana terminu realizacji Umowy z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca oraz Zamawiający podpisując Aneks nr 1 i Aneks nr 2 do Umowy jednoznacznie zgodzili się na przesunięcie terminu zakończenia budowy. Wnioskodawca zatem podpisując ww. Aneksy musiał mieć świadomość, że wyrażając zgodę na zmianę warunków Umowy powodujących przesunięcie ww. terminów doprowadzi do powstania dodatkowych kosztów po swojej stronie. Fakt, że Umowa nie regulowała wprost możliwości wypłaty zwrotu kosztów na rzecz Wnioskodawcy a w Aneksach nie przewidziano rekompensaty na rzecz Wnioskodawcy z tytułu poniesionych przez niego dodatkowych kosztów związanych z przesunięciem terminu zakończenia budowy nie przesądza, że nie doszło w przedmiotowej sprawie do zawiązania stosunku zobowiązaniowego, w którym Wnioskodawca w związku z wyrażeniem zgody na przesunięcie terminu zakończenia budowy zobowiązał się do przedłużenia gwarancji należytego wykonania umowy, utrzymania gotowości personelu i utrzymania zaplecza budowy w zamian za wypłacone kwoty pieniężne będące zapłatą za świadczenie tych usług, które zostały wypłacone w wyniku zawartej ugody.

Ponadto z treści samej ugody wynika, że Wnioskodawca nie podnosi i zobowiązuje się nie podnosić wobec Zamawiającego w przyszłości żadnych roszczeń o podwyższenie należnego Wykonawcy w ramach Umowy wynagrodzenia, roszczeń o charakterze odszkodowawczym powstałych w związku z wydłużonym terminem realizacji Umowy oraz roszczeń o zwrot jakichkolwiek innych kosztów poniesionych przez Wykonawcę w związku z wydłużonym terminem realizacji Umowy.

Tak więc otrzymana przez Wnioskodawcę od Zamawiającego kwota jest związana z określonym zachowaniem Wnioskodawcy, a zatem świadczeniem przez niego usługi na rzecz Zamawiającego.

Zamawiający z powodu zaistnienia ww. okoliczności dokonał na rzecz Wnioskodawcy zapłaty za straty w majątku Wnioskodawcy powstałe w wyniku wystąpienia dodatkowych kosztów (przedłużenia gwarancji, wynagrodzenia pracowników i utrzymania zaplecza budowy), co w istocie stanowi zapłatę wynagrodzenia należnego za określone zachowanie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 41 ust. 13 ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zaznaczyć, iż obok ww. stawki ustawodawca przewidział w ustawie oraz przepisach wykonawczych opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 23%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę, w oparciu o art. 41 ust. 13 w zw. z powołanym wyżej art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w analizowanej sprawie otrzymana przez Wnioskodawcę kwota nie spełnia funkcji odszkodowawczej i mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy i tym samym podlega opodatkowaniu VAT 23% stawką podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odszkodowanie opisane powyżej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie kwestii sposobu dokumentowania otrzymywanej ww. opłaty za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę przedłużenia gwarancji należytego wykonania umowy oraz utrzymania gotowości personelu i zaplecza budowy do czasu zakończenia budowy, należy wskazać, że zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w Dziale XI ustawy w Rozdziale 1 – Faktury.

Stosownie do art. 106a ustawy o VAT, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Natomiast ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, zostały określone w art. 106e ust. 1 ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 2 pkt 31 ustawy o VAT, ilekroć w jej przepisach jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Mając na uwadze, że pobrana przez Wnioskodawcę (będącego czynnym podatnikiem VAT) opłata stanowi wynagrodzenie za wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i usługa została wykonana na rzecz innego podatnika podatku VAT, to świadczenie tych usług powinno być udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Wnioskodawcę zgodnie z przepisem art. 106b ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prawidłową formą dokumentowania otrzymanego odszkodowania jest nota księgowa, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie przysługującego Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania o udzielenie interpretacji indywidualnej, prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu ww. usług należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Podstawową więc zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest związek towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony, z czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany niebędący stroną postepowania jest czynnym podatnikiem podatku VAT i nabędzie ww. usługi w związku z prowadzona działalnością gospodarczą. Usługi te będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W niniejszej interpretacji stwierdzono, że opłata, o której mowa w niniejszym wniosku jest formą wynagrodzenia za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem 23% stawki podatku VAT.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w związku z dokonanym nabyciem usług, których sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Zainteresowanemu niebędącemu stroną postepowania – podatnikowi VAT czynnemu - przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie tych usług, gdyż zostały nabyte w celu wykorzystania ich do wykonania czynności opodatkowanych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące stwierdzenia, że „Gdyby wypłata odszkodowania podlegała VAT (stanowiła usługę zdaniem Organu wydającego interpretację) to Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia VAT jako mającego związek ze sprzedażą opodatkowaną” jest prawidłowe, jednak tut. Organ nie może zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym w tej samej kwestii, w którym stwierdził, że opisane we wniosku odszkodowanie nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych, nie podlega opodatkowaniu, a wystawiona faktura byłaby fakturą niedającą prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Zainteresowanego. W związku z powyższym tut. Organ oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznał je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku orzeczeń TSUE stwierdzić należy, że tut. organ wziął pod uwagę te orzeczenia wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego przysługuje prawo do wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.