Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.13.2019.6.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-31
Teza: Opodatkowanie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 listopada 2019 r. (data wpływu 8 listopada 2019 r.), uzupełnionym w dniu 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.), pismem będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 18 grudnia 2019 r. (skutecznie doręczone 18 grudnia 2019 r.) oraz uzupełnionym w dniu 17 stycznia 2019 r. (data wpływu 21 stycznia 2019 r.), pismem będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 7 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone 10 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniony został w dniu 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.), pismem będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 18 grudnia 2019 r. (skutecznie doręczone 18 grudnia 2019 r.) oraz uzupełnionym w dniu 17 stycznia 2019 r. (data wpływu 21 stycznia 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 7 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone 10 stycznia 2019 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (\`(...)\`) Spółka komandytowa
*   Zainteresowane niebędące stroną postępowania: Panią W.W. Panią M.W. Panią E.M.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (\`(...)\`) spółka komandytowa, (dalej: „Wnioskodawca” „Kupujący”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Spółka jest częścią grupy B. realizującej przedsięwzięcia deweloperskie - głównie mieszkaniowe. Wnioskodawca wraz z:

1.  W.W.,
2.  M.W.,
3.  E.M.

w dalszej części zwanymi: „Sprzedającymi”, będącymi współwłaścicielami posiadającymi udział stanowiący 1/3 części prawa własności zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr ewidencyjny 1 o pow. 569 m2 (dalej: „Nieruchomość”), zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedające przeniosą na Kupującego prawo własności Nieruchomości za wynagrodzeniem. Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość wraz z działkami o numerach ew.: 1/3, 2/3, 3, 4, 5 oraz 2 w celu realizacji na nich inwestycji mieszkaniowej na sprzedaż, co stanowi przedmiot działalności opodatkowanej grupy B. Przedmiotową Nieruchomość Sprzedające nabyły w ten sposób, że: w 1999 r. odziedziczyły po 1/8 udziału w prawie własności Nieruchomości po zmarłym ojcu, w 2015 r. odziedziczyły po 1/24 udziału w prawie własności Nieruchomości po matce, w dniu 26 listopada 2015 r. nabyły od K.M. należący do niej udział w prawie własności Nieruchomości wynoszący 1/2 w ten sposób, że każda z nich nabyła po 1/6 udziału w prawie własności Nieruchomości i w ten sposób każda ze Sprzedających stałą się właścicielką 1/3 udziału. Transakcja ta nie była opodatkowana podatkiem VAT - Sprzedające zapłaciły od niej podatek od czynności cywilnoprawnych. Celem nabycia była chęć wspólnego posiadania całości działki do wyłącznego wykorzystywania jej dla celów rekreacyjnych. Nieruchomość nie była, nie jest a także do dnia zawarcia planowanej transakcji nie będzie przedmiotem czynności opodatkowanych i nieopodatkowanych podatkiem VAT. Nieruchomość nie była nie jest i nie będzie również udostępniana osobom trzecim za wyjątkiem udostępnienia jej Wnioskodawcy na potrzeby przeprowadzenia badań technicznych niezbędnych dla przeprowadzenia transakcji; Własność udziałów w prawie własności Nieruchomości wchodzi w skład odrębnego majątku każdej ze Sprzedających. Nieruchomość zabudowana jest jednokondygnacyjnym domem drewnianym, który był posadowiony na Nieruchomości jeszcze przed nabyciem pierwszych udziałów w prawie własności Nieruchomości przez Sprzedające w drodze dziedziczenia. Sprzedające nie posiadają wiedzy na temat dokładnej daty wybudowania budynku posadowionego na Nieruchomości. Budynek ten od czasu nabycia pierwszych udziałów w prawie własności Nieruchomości przez Sprzedające nie był przedmiotem jakichkolwiek ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a więc również takich, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej tego budynku. W pierwotnym założeniu, był to budynek mieszkalny, jednak obecnie (co najmniej od czasu, gdy Sprzedające są jego współwłaścicielkami) jest to budynek o charakterze użytkowym, rekreacyjnym i w takim charakterze jest wykorzystywany W dniu 17 grudnia 2018 r. C. sp. z o.o. - wiodąca spółka z grupy B. na terenie Polski (dalej: „C.”) oraz Sprzedające podpisały umowę przedwstępną w formie aktu notarialnego, w której ustaliły, że planowana transakcja zostanie zawarta po spełnieniu określonych w umowie warunków, nie później jednak niż do 31 stycznia 2020 r.

Warunki te polegają na okazaniu przez Sprzedające wskazanych w umowie zaświadczeń oraz:

1.  wydania przez właściwy organ decyzji o warunkach zabudowy (dalej: „decyzja WZ”),
2.  wydania przez właściwy organ decyzji w sprawie pozwolenia na budowę (dalej: „decyzja PnB”),
3.  uzyskania spójnej interpretacji podatkowej potwierdzającej prawidłowość przyjętej formy opodatkowania,
4.  nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości, stanowiących działki gruntu nr ew.: 1/3, 2/3, 3, 4, 5 oraz 2,
5.  wydania przez właściwy organ ostatecznej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budynku znajdującego się na Nieruchomości (dalej: „decyzja PnR”);

oraz innych, wskazanych w umowie przedwstępnej warunków dotyczących potencjalnych obciążeń faktycznych i prawnych nieruchomości.

Przed przystąpieniem do przyrzeczonej transakcji Sprzedające upoważnią/upoważniły C. lub inny podmiot z grupy B. do przeprowadzenia badania stanu prawnego oraz faktycznego Nieruchomości, a także zobowiązały się do udzielenia C. lub wskazanym przez nią osobom, pełnomocnictw niezbędnych do uzyskania decyzji WZ, decyzji PnB, decyzji PnR, decyzji środowiskowej lub innych decyzji, zezwoleń, zgód, czy uzgodnień, opinii i innych orzeczeń niezbędnych do zrealizowania procesu budowlanego, w tym występowania do różnych podmiotów dostarczających media oraz przed organami administracji publicznej. Ponadto Sprzedające zobowiązały się do nieczynienia przeszkód w uzyskiwaniu niezbędnych zgód, decyzji, etc. niezbędnych w procesie rozbiórkowym i budowlanym przed zawarciem umowy przyrzeczonej, przy założeniu, że działania grupy B. będą nakierunkowane wyłącznie na realizację celu realizacji procesu budowlanego. Umowa przewiduje cesję ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej z C. na rzecz innego podmiotu z grupy B. Sprzedające udzieliły C. pełnomocnictwa do zawarcia umowy przyrzeczonej, natomiast C. zobowiązała się do wpłacenia do depozytu określonych kwot zabezpieczających kwoty umówionej należności za Nieruchomość. W związku z przeniesieniem ogółu praw i obowiązków C. wynikających z umowy przedwstępnej na Wnioskodawcę, zobowiązanie to ciążyć będzie na Wnioskodawcy. Kwoty te zostaną przekazane Sprzedającym bezpośrednio po zawarciu umowy sprzedaży.

Sprzedające na dzień zawarcia powyższych umów nie były zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, jakkolwiek po uzyskaniu stanowiska w formie interpretacji indywidualnej potwierdzającego ich działanie w charakterze podatników VAT, zamierzają one złożyć zgłoszenia rejestracyjne VAT-R, a następnie, przed dniem zawarcia umowy przyrzeczonej, zamierzają wraz z Wnioskodawcą złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Sprzedające i Wnioskodawca w dalszej części zwani będą łącznie także Stronami. Na wniosek podmiotu działającego na zlecenie grupy B. Zarząd (\`(...)\`) wydał w dniu 4 lutego 2019 r. decyzję dla działek 2/3, 3 oraz części działek 4 i 1/3, i w dniu 16 lipca 2019 r. - decyzję dla działek 5, 6, 2 oraz części działek 1/3 i 4, ustalające warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji budynku zamieszkania zbiorowego z usługami w części parteru z częściowym podpiwniczeniem, parkingiem nadziemnym i urządzeniami infrastruktury technicznej.

Wnioskodawca w uzupełnieniu do wniosku wskazał, że znajdujący się na Nieruchomości budynek drewniany jest budynkiem użytkowym, niemieszkalnym, spełniającym funkcję domku letniskowego i w PKOB jest sklasyfikowany w sekcji 1 Budynki, Dział 12 budynki niemieszkalne, grupa 127 pozostałe budynki niemieszkalne; jednokondygnacyjny dom drewniany nie jest zaliczany do budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Sprzedające w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będą występowały w charakterze podatników VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i w związku z tym Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowych transakcji według stawki podstawowej 23%?
3.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych Nieruchomości.

Zdaniem Zainteresowanych:

W świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego:

1.  Sprzedający w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będą występowali w charakterze podatników VAT;
2.  Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zaś Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowych transakcji według stawki podstawowej 23%;
3.  Wnioskodawcy, w razie wyboru opodatkowania transakcji, będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych Nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają m.in.: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów (\`(...)\`) rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z powyższych przepisów wynika zatem, że dostawa nieruchomości gruntowej zabudowanej stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Aby jednak doszło do uznania dalej czynności za opodatkowaną na gruncie przepisów ustawy o VAT, dokonujący tej czynności musi występować w ramach tej transakcji w charakterze podatnika. Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT: 1) Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. 2) Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie i doktrynie, aby transakcja podlegała opodatkowaniu VAT podatnik musi działać w takim charakterze, natomiast podatnik dokonujący transakcji prywatnie nie działa w charakterze podatnika VAT i taka transakcja nie podlega VAT (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 października 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 540/18). Ustalenie, czy dana czynność zostaje podjęta w ramach zarządu majątkiem osobistym, czy też nosi znamiona wykonywania jej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej również była wielokrotnie przedmiotem analizy sądów. Na szczególną uwagę zasługuje w tym zakresie wyrok Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C -180/10 i C -181/10, w którym TSUE stwierdził, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE Nr L 347, str. 1 z późn. zm.), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. TSUE wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku VAT, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym”. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 45/18 „To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z dnia: 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07; 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 781/13; 27 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 729/14). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego po wspomnianym wyżej wyroku TSUE przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyroki NSA z dnia: 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15)”. Odnosząc powyższe do planowanej transakcji, należy zauważyć, że Sprzedające przed przystąpieniem do jej zawarcia, udzieliły Wnioskodawcy w określonym zakresie oraz zobowiązały się do udzielenia w innym zakresie Wnioskodawcy lub wskazanym przez niego osobom pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności mających przygotować Nieruchomość do sprzedaży, w tym w szczególności do uzyskania określonych pozwoleń, dokonania weryfikacji deklarowanego stanu faktycznego oraz prawnego a także przeprowadzenia określonych prac warunkujących zawarcie umowy przyrzeczonej. Przepisy prawa podatkowego regulują kwestie pełnomocnictw jedynie w ograniczonym zakresie, w pozostałym zaś stosować należy ogólne przepisy prawa cywilnego (art. 138o Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 95 § 2 Kodeksu cywilnego czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie zaś z art. 96 Kodeksu cywilnego umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Niezależnie zatem od tego, że to osoby wyznaczone przez Wnioskodawcę będą dokonywać poszczególnych czynności zmierzających do przygotowania nieruchomości do zawarcia transakcji, będą ich dokonywać w imieniu i na rachunek Sprzedających. Wśród planowanych czynności będzie w szczególności uzyskanie decyzji PnR, PnB oraz WZ (decyzje zostały już uzyskane), a więc przygotowujących Nieruchomość do procesu budowlanego, od czego uzależnione jest dokonanie planowanej transakcji. Tym samym należy stwierdzić, że Sprzedające działając przez pełnomocników podejmować będą aktywne działania charakterystyczne dla podmiotów działających profesjonalnie na rynku obrotu nieruchomościami, tj. handlowców, które to działania wykraczają poza zwykłe czynności charakterystyczne dla zwykłych osób zbywających należący do nich majątek. Tym samym, pomimo że Sprzedające planują dokonać sprzedaży Nieruchomości, która wchodzi w skład ich majątku prywatnego, z uwagi podejmowane działania, będą one występowały w ramach planowanej transakcji w charakterze podatników VAT W związku z powyższym przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. Powyższa regulacja odwraca zatem na gruncie przepisów ustawy o VAT sytuację znaną z prawa cywilnego, w której to budynki i inne obiekty trwale związane z gruntem stanowią jego części składowe i tym samym dzielą jego los prawny. To oznacza, że w razie zbycia gruntu (w tym także prawa wieczystego użytkowania gruntu) wraz z posadowionym na nim budynkiem (budowlą lub ich częściami), całość transakcji podlega zasadom opodatkowania właściwym dla budynku (budowli lub ich części). Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”. Z powyższego przepisu wynika, że okolicznością, która ma znaczenie dla stwierdzenia występowania zwolnienia jest pierwsze zasiedlenie. Powyższy przepis zwalnia bowiem dostawę budynku (zabudowanej nieruchomości) pod warunkiem, że nie jest ona dokonywana przed pierwszym zasiedleniem, w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie krótszym, niż 2 lata od pierwszego zasiedzenia. Jak wynika z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”. W świetle powyższego należy zwrócić uwagę, że budynek został oddany do użytku przed nabyciem pierwszych udziałów w prawie własności Nieruchomości przez Sprzedające i co najmniej od tego momentu znajdujący się na Nieruchomości budynek nie był przedmiotem ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w tym w szczególności takich, których wartość przekroczyłaby 30% jego wartości początkowej. W świetle tych ustaleń, należy zatem stwierdzić, że w opisywanym stanie faktycznym (stanowiącym element składowy opisu zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku) przyjęcie budynku posadowionego na Nieruchomości przez poprzedników prawnych Sprzedających nastąpiło w momencie z całą pewnością odleglejszym do daty planowanej sprzedaży, niż 2 lata. W tym czasie nie doszło także do poniesienia wydatków na ulepszenia budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby 30% jego wartości początkowej (w szczególności, od momentu nabycia Nieruchomości przez Sprzedających nie ponoszono żadnych tego typu wydatków). Tym samym stwierdzić należy, że planowana transakcja nie będzie dokonywana przed pierwszym zasiedleniem, ani w ramach pierwszego zasiedlenia, a okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku posadowionego na Nieruchomości, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a zawarciem planowanej Umowy będzie (już jest) dłuższy, niż 2 lata. To zaś oznacza, że zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT „Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części”. To z kolei oznacza, że Sprzedające dokonując dostawy budynku posadowionego na Nieruchomości, będą mogły zastosować zarówno zwolnienie na podstawie wspomnianego art. 43 ust. 1 pkt 10, jak również, przy dochowaniu procedury przewidzianej punkcie 2 powyżej, będą mogły z tego zwolnienia zrezygnować i w związku z tym będą mogły uznać przedmiotową dostawę za opodatkowaną. Ponieważ w analizowanym zdarzeniu przyszłym przed dniem dokonania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości Strony zamierzają złożyć ww. oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, wobec czego należy przyjąć, że transakcja ta będzie opodatkowana i nie będzie objęta zwolnieniem. Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT stawka podstawowa podatku wynosi 23%. Ponieważ przepisy Ustawy o VAT nie przewidują w tym zakresie żadnych odstępstw od stosowania stawki podstawowej, dostawa po wyborze rezygnacji ze zwolnienia podlegać będzie opodatkowaniu według stawki podstawowej. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”. Ponieważ Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość w celu wykorzystywania jej do wykonywania czynności opodatkowanych, będzie mu zatem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą transakcją.

Podsumowując, Strony stoją na stanowisku, że :

1.  Sprzedający w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będą występowali w charakterze podatników VAT;
2.  Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zaś Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowych transakcji według stawki podstawowej 23%;
3.  Wnioskodawcy, w razie wyboru opodatkowania transakcji, będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W tym miejscu wyjaśnić należy, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom.

Zatem, w zakresie definicji towarów, wynikającej z art. 2 pkt 6 ustawy, np. gruntów zabudowanych, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w gruncie zabudowanym (w prawie własności nieruchomości), a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży Nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedające w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjęły/podejmą aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Spółka jest częścią grupy B. realizującej przedsięwzięcia deweloperskie – głównie mieszkaniowe. Wnioskodawca wraz ze Sprzedającymi, będącymi współwłaścicielami posiadającymi udział stanowiący 1/3 części prawa własności zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr ewidencyjny 6 o pow. 569 m2, zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedające przeniosą na Kupującego prawo własności Nieruchomości za wynagrodzeniem. Przedmiotową Nieruchomość Sprzedające w 1999 r. odziedziczyły po 1/8 udziału w prawie własności Nieruchomości po zmarłym ojcu, w 2015 r. odziedziczyły po 1/24 udziału w prawie własności Nieruchomości po matce, w dniu 26 listopada 2015 r. nabyły od K.M. należący do niej udział w prawie własności Nieruchomości wynoszący 1/2 w ten sposób, że każda z nich nabyła po 1/6 udziału w prawie własności Nieruchomości i w ten sposób każda ze Sprzedających stałą się właścicielką 1/3 udziału. Transakcja ta nie była opodatkowana podatkiem VAT - Sprzedające zapłaciły od niej podatek od czynności cywilnoprawnych. Nieruchomość nie była, nie jest a także do dnia zawarcia planowanej transakcji nie będzie przedmiotem czynności opodatkowanych i nieopodatkowanych podatkiem VAT. Nieruchomość nie była nie jest i nie będzie również udostępniana osobom trzecim za wyjątkiem udostępnienia jej Wnioskodawcy na potrzeby przeprowadzenia badań technicznych niezbędnych dla przeprowadzenia transakcji. Własność udziałów w prawie własności Nieruchomości wchodzi w skład odrębnego majątku każdej ze Sprzedających. Nieruchomość zabudowana jest jednokondygnacyjnym domem drewnianym, który był posadowiony na Nieruchomości jeszcze przed nabyciem pierwszych udziałów w prawie własności Nieruchomości przez Sprzedające w drodze dziedziczenia. Sprzedające nie posiadają wiedzy na temat dokładnej daty wybudowania budynku posadowionego na Nieruchomości. Budynek ten od czasu nabycia pierwszych udziałów w prawie własności Nieruchomości przez Sprzedające nie był przedmiotem jakichkolwiek ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a więc również takich, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej tego budynku. W pierwotnym założeniu, był to budynek mieszkalny, jednak obecnie (co najmniej od czasu, gdy Sprzedające są jego współwłaścicielkami) jest to budynek o charakterze użytkowym, rekreacyjnym i w takim charakterze jest wykorzystywany W dniu 17 grudnia 2018 r. C. sp. z o.o. oraz Sprzedające podpisały umowę przedwstępną w formie aktu notarialnego, w której ustaliły, że planowana transakcja zostanie zawarta po spełnieniu określonych w umowie warunków, nie później jednak niż do 31 stycznia 2020 r.

Warunki te polegają na okazaniu przez Sprzedające wskazanych w umowie zaświadczeń oraz:

1.  wydania przez właściwy organ decyzji o warunkach zabudowy,
2.  wydania przez właściwy organ decyzji w sprawie pozwolenia na budowę,
3.  uzyskania spójnej interpretacji podatkowej potwierdzającej prawidłowość przyjętej formy opodatkowania,
4.  nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości, stanowiących działki gruntu nr ew.: 1/3, 2/3, 3, 4, 5 oraz 2,
5.  wydania przez właściwy organ ostatecznej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budynku znajdującego się na Nieruchomości; oraz innych, wskazanych w umowie przedwstępnej warunków dotyczących potencjalnych obciążeń faktycznych i prawnych nieruchomości.

Przed przystąpieniem do przyrzeczonej transakcji Sprzedające upoważnią/upoważniły C. lub inny podmiot z grupy B. do przeprowadzenia badania stanu prawnego oraz faktycznego Nieruchomości, a także zobowiązały się do udzielenia C. lub wskazanym przez nią osobom, pełnomocnictw niezbędnych do uzyskania decyzji WZ, decyzji PnB, decyzji PnR, decyzji środowiskowej lub innych decyzji, zezwoleń, zgód, czy uzgodnień, opinii i innych orzeczeń niezbędnych do zrealizowania procesu budowlanego, w tym występowania do różnych podmiotów dostarczających media oraz przed organami administracji publicznej. Ponadto Sprzedające zobowiązały się do nieczynienia przeszkód w uzyskiwaniu niezbędnych zgód, decyzji, etc. niezbędnych w procesie rozbiórkowym i budowlanym przed zawarciem umowy przyrzeczonej, przy założeniu, że działania grupy B. będą nakierunkowane wyłącznie na realizację celu realizacji procesu budowlanego. Umowa przewiduje cesję ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej z C. na rzecz innego podmiotu z grupy B.. Sprzedające udzieliły C. pełnomocnictwa do zawarcia umowy przyrzeczonej, natomiast C. zobowiązała się do wpłacenia do depozytu określonych kwot zabezpieczających kwoty umówionej należności za Nieruchomość. W związku z przeniesieniem ogółu praw i obowiązków C. wynikających z umowy przedwstępnej na Wnioskodawcę, zobowiązanie to ciążyć będzie na Wnioskodawcy. Kwoty te zostaną przekazane Sprzedającym bezpośrednio po zawarciu umowy sprzedaży.

Sprzedające na dzień zawarcia powyższych umów nie były zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, jakkolwiek po uzyskaniu stanowiska w formie interpretacji indywidualnej potwierdzającego ich działanie w charakterze podatników VAT, zamierzają one złożyć zgłoszenia rejestracyjne VAT-R, a następnie, przed dniem zawarcia umowy przyrzeczonej, zamierzają wraz z Wnioskodawcą złożyć zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Na wniosek podmiotu działającego na zlecenie grupy B. Zarząd (\`(...)\`) wydał w dniu 4 lutego 2019 r. decyzję nr 15/2019 dla działek 2/3, 3 oraz części działek 4 i 1/3, i w dniu 16 lipca 2019 r. - decyzję nr 149/2019 dla działek 5, 6, 2 oraz części działek 1/3 i 4, ustalające warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji budynku zamieszkania zbiorowego z usługami w części parteru z częściowym podpiwniczeniem, parkingiem nadziemnym i urządzeniami infrastruktury technicznej.

Znajdujący się na Nieruchomości budynek drewniany jest budynkiem użytkowym, niemieszkalnym, spełniającym funkcję domku letniskowego i w PKOB jest sklasyfikowany w sekcji 1 Budynki, Dział 12 budynki niemieszkalne, grupa 127 pozostałe budynki niemieszkalne; jednokondygnacyjny dom drewniany nie jest zaliczany do budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy Sprzedające w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będą występowały w charakterze podatników VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów, budynków) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży Nieruchomości, Sprzedające będą spełniały przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedające podejmowały działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powodują przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W tym miejscu należy wskazać, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawców), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmuje oni pewne działania w sposób zorganizowany.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Sprzedające działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedające sprzedaż Nieruchomości będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedające, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmowały działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazały aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W analizowanej sprawie pokreślić ponownie należy, że Sprzedające upoważnią Wnioskodawcę do przeprowadzenia badania stanu prawnego oraz faktycznego Nieruchomości, a także zobowiązały się do udzielenia Wnioskodawcy lub wskazanym przez niego osobom, pełnomocnictw niezbędnych do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, decyzji w sprawie pozwolenia na budowę, decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budynku znajdującego się na Nieruchomości, decyzji środowiskowej lub innych decyzji, zezwoleń, zgód, czy uzgodnień, opinii i innych orzeczeń niezbędnych do zrealizowania procesu budowlanego, w tym występowania do różnych podmiotów dostarczających media oraz przed organami administracji publicznej. Ponadto Sprzedające zobowiązały się do nieczynienia przeszkód w uzyskiwaniu niezbędnych zgód, decyzji, etc. niezbędnych w procesie rozbiórkowym i budowlanym przed zawarciem umowy przyrzeczonej, przy założeniu, że działania Wnioskodawcy będą ukierunkowane wyłącznie na realizację celu realizacji procesu budowlanego.

Zatem fakt, że ww. działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedające, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających (mocodawczyń). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Sprzedających. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będzie własnością Sprzedających i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez osoby trzecie. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedające za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, w świetle przedstawionego opisu sprawy Sprzedające w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będą występowały w charakterze podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc podatników podatku od towarów i usług, zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Następnie wątpliwości Spółki, w razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, dotyczą wskazania, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i w związku z tym Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowych transakcji według stawki podstawowej 23%.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 (ust. 2 ww. przepisu).

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zatem w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy Nieruchomości zabudowanej jednokondygnacyjnym domem drewnianym zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do ww. budynku, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie jednokondygnacyjnego domu drewnianego posadowionego na działce gruntu nr 1. Powyższe wynika z faktu, że dom ten był posadowiony na Nieruchomości jeszcze przed nabyciem pierwszych udziałów w prawie własności Nieruchomości przez Sprzedające w drodze dziedziczenia, które miało miejsce w roku 1999. Do pierwszego zasiedlenia budynku doszło więc przed dniem nabycia przez Sprzedające pierwszych udziałów w Nieruchomości, a więc także w okresie dłuższym, niż 2 lata przed planowaną transakcją. Jak również wskazano w opisie sprawy od momentu nabycia pierwszych udziałów w Nieruchomości Sprzedające nie dokonywały w budynku żadnych ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej tego budynku.

Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży Nieruchomości, tj. działki gruntu nr ewidencyjny 6 zabudowanej jednokondygnacyjnym domem drewnianym, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ transakcja ta nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minął już okres przekraczający dwa lata. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, również dostawa gruntu, na którym posadowiony jest ww. budynek będzie korzystać ze zwolnienia od podatku (analogicznie jak sprzedaż budynku, który jest z tym gruntem związany).

W konsekwencji skoro zarówno Sprzedające, jak i Kupujący, na moment transakcji będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, to w myśl art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, strony transakcji mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości, tj. działki gruntu nr ewidencyjny 6 zabudowanej jednokondygnacyjnym domem drewnianym, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca ww. Nieruchomości złożą, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

Jak wskazano powyżej, według art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, tj. w wysokości 8%, stosuje się m.in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że znajdujący się na Nieruchomości budynek drewniany jest budynkiem użytkowym, niemieszkalnym, spełniającym funkcję domku letniskowego i w PKOB jest sklasyfikowany w Dziale 12 budynki niemieszkalne, grupa 127 pozostałe budynki niemieszkalne. Ponadto jednokondygnacyjny dom drewniany nie jest zaliczany do budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 2 pkt 12 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy Sprzedające i Kupujący zrezygnują ze zwolnienia od podatku sprzedaży Nieruchomości, tj. działki gruntu nr ewidencyjny 6 zabudowanej jednokondygnacyjnym domem drewnianym będącym budynkiem użytkowym, stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy, do sprzedaży, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy, zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Podsumowując, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i w związku z tym Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowych transakcji według stawki podstawowej, tj. 23%.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonych we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy, w razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2, dotyczą także wskazania, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowych Nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazano powyżej w sytuacji, gdy Sprzedające i Kupujący zrezygnują ze zwolnienia od podatku sprzedaży Nieruchomości – stosownie do art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy – do sprzedaży zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy, zastosowanie będzie miała podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Z opisu sprawy wynika również, że Kupujący jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Spółka jest częścią grupy realizującej przedsięwzięcia deweloperskie – głównie mieszkaniowe. Ponadto w opisie sprawy wskazano, że Wnioskodawca zamierza nabyć przedmiotową Nieruchomość w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, będzie ona wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, tj. nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego związanego z nabyciem przedmiotowej Nieruchomości.

Zatem stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należały uznać za prawidłowe.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 4) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.