Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1247/14-2/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-10
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących nabycie udziałów w nieruchomości przed zniesieniem jej współwłasności bądź nabycie nieruchomości po zniesieniu współwłasności
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; stawka-stawki podatku; współwłasność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących nabycie udziałów w nieruchomości przed zniesieniem jej współwłasności bądź nabycie nieruchomości po zniesieniu współwłasności **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących nabycie udziałów w nieruchomości przed zniesieniem jej współwłasności bądź nabycie nieruchomości po zniesieniu współwłasności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) planuje nabyć nieruchomość. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży obejmuje trzy działki gruntu (dwie są przedmiotem prawa własności, jedna prawa użytkowania wieczystego) oraz znajdujące się na ww. działkach dwa budynki biurowe A i B posiadające podziemny garaż, połączone ścianą dylatacyjną (dalej łącznie: Budynki), wraz z budowlami, niezbędnymi urządzeniami, instalacjami, systemami i wyposażeniem (dalej: Nieruchomość), która funkcjonuje pod nazwą G. H. Transakcja zakupu planowana jest na pierwszy kwartał 2015 r.

Nieruchomość, stanowi obecnie współwłasność dwóch spółek: X. …\`(...)\`.. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: X.), oraz Y. …\`(...)\`..Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. (dalej: Y.). X. i Y. będą dalej łącznie zwane Sprzedającymi. X. jest współwłaścicielem w części 64/100, natomiast Y. współwłaścicielem w części 36/100:

*   prawa użytkowania wieczystego działki gruntu wchodzącej w skład Nieruchomości;
*   prawa własności dwóch działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości,
*   prawa własności dwóch budynków (oraz budowli) posadowionych na trzech działkach wchodzących w skład Nieruchomości.

Sprzedający złożyli w Sądzie Rejonowym wniosek o zniesienie współwłasności nieruchomości, o zniesienie współużytkowania wieczystego oraz o zniesienie współwłasności budowli, urządzeń i budynków wchodzących w skład Nieruchomości. Na dzień złożenia niniejszego wniosku postępowanie w tej sprawie (dalej: Postępowanie w sprawie Podziału) jest w toku i nie wiadomo, czy zakończy się przed nabyciem Nieruchomości przez Wnioskodawcę i czy zakończy się zgodnie z wnioskiem Sprzedających.

Możliwa jest więc sytuacja, że do czasu sprzedaży przez Sprzedających Nieruchomości, współwłasność Nieruchomości zostanie zniesiona pomiędzy Sprzedającymi.

Podziałowi mogą ulec również poszczególne działki gruntu Nieruchomości.

W konsekwencji, X. stanie się właścicielem Budynku A oraz właścicielem lub użytkownikiem wieczystym danych działek gruntu, w tym gruntu znajdującego się pod Budynkiem A, natomiast Y.stanie się właścicielem Budynku B oraz właścicielem lub użytkownikiem wieczystym danych działek gruntu, w tym gruntu znajdującego się pod Budynkiem B.

W przypadku zniesienia współwłasności Nieruchomości w wyniku zakończenia Postępowania w sprawie Podziału przed nabyciem Nieruchomości przez Wnioskodawcę, nabycie to odbędzie się w wyniku dwóch transakcji:

*   nabycia od X. Budynku A wraz gruntem, na którym budynek ten jest posadowiony oraz
*   nabycia od Y. Budynku B wraz gruntem, na którym budynek ten jest posadowiony.

Z uwagi na różnice wartości nieruchomości powstających w wyniku podziału oraz wartości udziałów w Nieruchomości nabytych przez Sprzedających, w powyższym przypadku Y. będzie zobowiązana do dokonania dopłaty na rzecz X.. Zniesienie współwłasności będzie stanowiło dla X. dostawę towarów opodatkowaną VAT (tj. na X. będzie ciążył obowiązek podatkowy), częściowo obligatoryjnie, a częściowo w związku z wyborem przez strony opcji opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a Y. będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez X. (co zostało potwierdzone w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-562/14-2/AW oraz IPPP1/443-563/14-2/IGo).

Udziały w Nieruchomości zostały nabyte przez spółkę X. w grudniu 2013 r., natomiast przez spółkę Y.w kwietniu 2014 r. od poprzedniego właściciela, który wybudował Budynki na gruncie. Budynek A został wzniesiony przez poprzedniego właściciela w 2012 r., natomiast Budynek B w 2013 r. Przy zakupie udziałów w Nieruchomości Sprzedający dokonali odliczenia podatku VAT naliczonego. Po nabyciu udziałów przez odpowiednio X. i Y., podmioty te zawarły umowę o podział do korzystania (quo ad usum), na mocy której X. otrzymała do korzystania i pobierania pożytków Budynek A wraz z częścią garażu, gruntem i przynależącymi budowlami, zaś Y. otrzymała do korzystania i pobierania pożytków Budynek B wraz z częścią garażu, gruntem, i przynależącymi budowlami.

Równocześnie, dokonano cesji praw wynikających z istniejących umów najmu dotyczących Budynku A i B (które przypadały X. i Y. odpowiednio do ich udziałów) w taki sposób, że w przypadku najemców zajmujących powierzchnię w Budynku A podmiotem wynajmującym jest wyłącznic X., natomiast w przypadku najemców zajmujących powierzchnię w Budynku B podmiotem wynajmującym jest wyłącznie Y.. Ponadto, umowy z nowymi najemcami zawierane są w odniesieniu do Budynku A wyłącznie przez X., zaś w odniesieniu do Budynku B wyłącznie przez Y..

Po wzniesieniu Budynków, przeważająca część ich powierzchni została oddana w najem. Niemniej, w Budynkach istnieją również powierzchnie, które nie są i dotychczas nie były przedmiotem najmu.

W stosunku do części powierzchni Budynków oddanej w najem, od dnia pierwszego oddania powierzchni w najem do daty planowanego zakupu Nieruchomości przez Wnioskodawcę upłyną przynajmniej 2 lata. W stosunku zaś do pozostałej części powierzchni Budynków dotychczas nie wynajętej od dnia pierwszego oddania powierzchni w najem do daty planowanego zakupu Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie upłyną jeszcze 2 lata (przy założeniu, że zostaną w ogóle wynajęte w okresie pomiędzy złożeniem niniejszego wniosku a planowaną datą sprzedaży).

Po wybudowaniu, Budynki były ulepszane przez poprzedniego właściciela, Sprzedających oraz najemców, jednak wartość poniesionych nakładów była niższa niż 30% wartości początkowej Budynków.

W przypadku zniesienia współwłasności Nieruchomości w wyniku zakończenia Postępowania w sprawie Podziału, w okresie pomiędzy zniesieniem współwłasności a dniem nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę, Sprzedający nie będą przeprowadzać w obrębie Nieruchomości żadnych prac, których wartość przekroczy 30% wartości początkowej Budynków.

Spółka i Sprzedający są zarejestrowani jako podatnicy VAT i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia umowy sprzedaży i wydania Nieruchomości.

Wnioskodawca i Sprzedający zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w stosunku do tych części Budynków, które będą mogły z takiego zwolnienia skorzystać. Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Spółka i Sprzedający złożą właściwemu dla Spółki naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynków i budowli spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 678 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 - dalej KC), wskutek nabycia Nieruchomości Wnioskodawca wstąpi w miejsce Sprzedających w stosunki najmu dotyczące powierzchni w Budynkach będących częścią składową Nieruchomości.

W ramach transakcji dojdzie do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy związanych z Nieruchomością m.in. praw autorskich do projektów dotyczących Nieruchomości, prawa do znaków pod jakimi funkcjonują Budynki, praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych, prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości.

Na Wnioskodawcę nie zostaną natomiast przeniesione:

*   zobowiązania Sprzedających związane z eksploatacją Nieruchomości zaciągnięte przed nabyciem Nieruchomości przez Wnioskodawcę;
*   zobowiązania finansowe z tytułu pożyczek wewnątrzgrupowych;
*   środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie będące własnością Sprzedających;
*   należności Sprzedających - na które Sprzedający wystawili faktury, w tym wynikające z umów najmu;
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedających;
*   księgi rachunkowe i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Sprzedających;
*   know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni;
*   umowy związane z funkcjonowaniem Nieruchomości tj. umowy o zarządzanie Nieruchomością, umowy dotyczące sprzątania Nieruchomości, umowy na wykonanie usługi odbioru i zagospodarowania odpadów, umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, woda, energia cieplna), umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych, umowa na ochronę obiektu.

Wyżej wymienione zobowiązania, należności i prawa nie zostaną przeniesione na Nabywcę, niezależnie od tego, czy przedmiotem nabycia będzie Nieruchomość jako całość, czy też dwie nieruchomości powstałe w wyniku zniesienia współwłasności Nieruchomości w Postępowaniu w sprawie Podziału.

Możliwe jest, że po transakcji dojdzie między Spółką i Sprzedającymi oraz najemcami do rozliczenia czynszu i zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Sprzedającym, aby podzielić czynsz i opłaty eksploatacyjne przypadające na okres do dnia sprzedaży Nieruchomości i od dnia sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie się wiązać z przejściem pracowników Sprzedających w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 KC).

Wnioskodawca, po dokonaniu zakupu Nieruchomości, będzie prowadzić działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowo-usługowej Nieruchomości, która to działalność jest opodatkowana podatkiem VAT. Działalność tę Wnioskodawca planuje wykonywać przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how. W tym celu Wnioskodawca zawrze umowy z dostawcami usług, m.in. umowy o zarządzanie Nieruchomością, umowy dotyczące sprzątania Nieruchomości, umowy na wykonanie usługi odbioru i zagospodarowania odpadów, umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, woda, energia cieplna), umowa o świadczenie usług telekomunikacyjnych, umowa na ochronę.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający zamierzają wystawić na Wnioskodawcę faktury za sprzedaż udziałów w Nieruchomości uwzględniające VAT, gdyż Sprzedający uważają, że sprzedaż udziałów w Nieruchomości będzie w całości podlegać opodatkowaniu VAT.

Sprzedający (X. i Y.) uzyskali indywidualne interpretacje przepisów podatkowych (interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-562/14-2/AW oraz IPPP1/443-563/14-2/IGo) potwierdzające, że pierwsze zasiedlenie Nieruchomości nastąpiło w momencie oddania poszczególnych powierzchni w Nieruchomości pierwszemu najemcy danej powierzchni, przy czym nie później niż w momencie sprzedaży przez poprzedniego właściciela (który wybudował Budynki) udziału w części 64/100 na rzecz X..

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę, że powyższe zdarzenia przyszłe są przedmiotem wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonych przez Sprzedających (wniosek z dnia 15.12.2014 r., złożony przez X.…\`(...)\`.. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A, oraz wniosek z dnia 15.12.2014 r., złożony przez Y. …\`(...)\`\`(...)\`. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A), dotyczących sposobu opodatkowania podatkiem VAT zbycia Nieruchomości przez Sprzedających.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez Sprzedających dokumentujących sprzedaż udziałów w Nieruchomości, w sytuacji gdy do dnia nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie dojdzie do zniesienia współwłasności Nieruchomości?
2.  Czy Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez Sprzedających dokumentujących sprzedaż nieruchomości powstałych wyniku Postępowania w sprawie Podziału, w sytuacji gdy przed nabyciem Nieruchomości przez Wnioskodawcę nastąpi zniesienie współwłasności Nieruchomości w wyniku zakończenia Postępowania w sprawie Podziału?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przesłanka ta jest spełniona, ponieważ Spółka nabywa Nieruchomość w celu uzyskiwania przychodów z tytułu świadczenia usług najmu, które są opodatkowanych VAT.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Sytuacje, kiedy podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego zostały określone w art. 88 ustawy o VAT. VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez sprzedającego nie podlega odliczeniu m.in. w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT), co w przedmiotowym stanie faktycznym nie będzie mieć miejsca z przyczyn opisanych poniżej. W celu ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mieć prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez Sprzedających konieczna jest zatem analiza transakcji i ustalenie:

1.  po pierwsze: czy transakcja będzie podlegać VAT,
2.  po drugie: czy transakcja nie będzie zwolniona z VAT.

Analiza transakcji w celu ustalenia, czy podlega ona VAT

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jeśli chodzi o definicję przedsiębiorstwa, to nie jest ona zawarta w ustawie o VAT. Dlatego zasadne jest odwołanie się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 55(1) KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo łub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości tub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikając o z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że przedmiot sprzedaży nie może być uznany za przedsiębiorstwo, ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Tym samym nie dojdzie do zastosowania wyłączenia spod zakresu przedmiotowego opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Sprzedający nie przeniosą na Wnioskodawcę swoich wierzytelności, środków pieniężnych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych, tajemnic przedsiębiorstwa ani praw z umów zawartych z dostawcami usług koniecznych do funkcjonowania Nieruchomości (sprzątanie, ochrona, dostawa mediów). Nie ma zatem miejsca zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu KC, czy też zbycie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z perspektywy Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji nabycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedających, tj. udziały w Nieruchomości oraz dokumentacja techniczna dotycząca budynków wraz z prawami autorskimi do projektów budowlanych i architektonicznych. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko Nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą nieruchomości, umowy na ochronę) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

Sprzedaż nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Sprzedających w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Nie można zatem uznać, że Nieruchomość może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. Innymi słowy, Wnioskodawca nie może tylko i wyłącznie w oparciu o Nieruchomość prowadzić działalności gospodarczej. Wymagane będzie zawarcie umów w zakresie obsługi Nieruchomości (z firmą zarządzającą, sprzątającą, ochroniarską, dostawy mediów itp.).

Spółka nie nabędzie więc przedsiębiorstwa ani ZCP gotowego do prowadzenia działalności gospodarczej, ale jedynie składniki majątku, które mogą stać się bazą do prowadzenia działalności gospodarczej.

Potwierdzenie zaprezentowanego przez Spółkę podejścia może stanowić również pogląd wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 grudnia 2012 r. (nr IPPP1/443-937/12-4/AS), dotyczący kwalifikacji prawno-podatkowej transakcji zbycia nieruchomości (stanowiącej Centrum Handlowe). Organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym „Sama Nieruchomość, bowiem nie wyczerpuje przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Wnioskodawcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, a mianowicie nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne, ruchomości, wierzytelności, zobowiązania wynikające z umów pożyczek, należności z tytułu opłat czynszowych i rozliczenia dostarczanych mediów. (\`(...)\`) przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, nie spełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy są m.in. interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 6 października 2014 r., (nr ITPP2/443-929/14/PS), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 lipca 2012 r.(nr IPPP2/443-381/12-2/AK), 6 listopada 2012 r. (nr IPPP1/443-905/12-2/AS), z 16 października 2012 r. (nr IPPP1/443-904/12-2/IGo) i z 14 kwietnia 2013 r. (nr IPPP1/443-133/13-4/MP).

Z powyższej analizy wynika zatem, że planowana transakcja nie będzie zbyciem przedsiębiorstwa ani ZCP, a zatem nie jest wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 2 pkt 6 ustawy o VAT wskazuje, że towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie, w przepisach art. 195-221 KC została uregulowana problematyka współwłasności. Zgodnie z art. 195 KC, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Ponadto według art. 198 KC każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Przedmiotem transakcji dostawy towarów może być więc również udział we współwłasności (współużytkowaniu wieczystym). Sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków stanowi dostawę towarów (tak uchwała NSA z 24 października 2011 r. I FPS 2/11).

Zatem, w świetle powyższych definicji, jak również z uwagi na fakt, że planowana transakcja dotycząca sprzedaży rzeczy (udziałów w Nieruchomości) będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, że co do zasady mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów. Jednakże, aby stwierdzić, czy transakcja opisana w stanie faktycznym podlega opodatkowaniu VAT, należy ustalić czy transakcja ta nie podlega zwolnieniu z VAT.

Analiza transakcji w celu ustalenia, czy nie podlega ona zwolnieniu z VAT

W przypadku gruntów zabudowanych, w celu ustalenia czy mamy do czynienia z dostawą zwolnioną z VAT konieczna jest analiza art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Przepisy te dotyczą wprawdzie dostawy budynków i budowli lub ich części - jednak zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika zatem, że ewentualne zwolnienie z VAT dostawy budynku lub budowli posadowionych na gruncie stosuje się również do dostawy tego gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT określenie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy o VAT. Jako taką czynność należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowę najmu podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie ponieśli wydatków na ulepszenie Nieruchomości wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej Budynków, budowli lub ich części. Do pierwszego zasiedlenia udziałów w Nieruchomości doszło więc:

1.  w momencie oddania w najem przed transakcją sprzedaży Nieruchomości do spółek X. i Y. - w stosunku do tej części powierzchni Budynków, która została oddana w najem przed sprzedażą udziału w Nieruchomości przez Spółkę 2 do spółek X. i Y.,
2.  w stosunku do tej części powierzchni, która nie była przedmiotem najmu przed nabyciem udziału w Nieruchomości przez X. i Y. - pierwsze zasiedlenie nastąpiło nie później niż w momencie sprzedaży przez poprzedniego właściciela (który wybudował Budynki) udziału w części 64/100 na rzecz X. (takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach wydanych Sprzedającym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443- 562/14- 2/AW oraz IPPP1/443-563/14-2/IGo).

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez X. i Y.:

1.  w części w jakiej od pierwszego zasiedlenia Budynków do czasu planowanej sprzedaży udziałów w Nieruchomości upłyną co najmniej 2 lata, będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnieniu będzie podlegać dostawa udziału we własności Budynków wraz udziałem w proporcjonalnie alokowanej do nich części gruntu. Z tego uwolnienia strony transakcji mogą zrezygnować na zasadach opisanych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie sprzedaży podatkiem VAT;
2.  w pozostałej części - w jakiej od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości do czasu sprzedaży udziałów w Nieruchomości nie upłyną co najmniej 2 lata, nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jak również w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (nie będzie spełniony warunek z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a). Dostawa tej części udziału w Budynkach i proporcjonalnie alokowanej do nich części gruntu będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Sprzedający, są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, strony transakcji będą uprawnione do opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT, pod warunkiem złożenia przed dniem sprzedaży Nieruchomości naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Spółki zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane transakcje sprzedaży udziałów w Nieruchomości będą w całości podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT przy założeniu, że zostaną spełnione warunki przewidziane w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Potwierdzeniem powyższego wniosku jest, między innymi, stanowisko Ministra Finansów wyrażone w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z 2 stycznia 2012 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP1/443-1542/11-2/BS, jak również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 stycznia 2014 r., nr IBPP1/443-969/13/LSz, dotyczącej m.in. opodatkowania transakcji sprzedaży udziałów w prawie wieczystym użytkowania działek wraz z przeniesieniem prawa współwłasności znajdujących się na nich obiektów budowlanych.

Z powyższej analizy wynika, że sprzedaż przez X. i Y. udziałów w Nieruchomości nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT w związku z rezygnacją przez strony ze zwolnienia z podatku VAT poprzez złożenie ww. oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji VAT.

W świetle przywołanych przepisów planowana transakcja powinna być traktowana jako opodatkowana dostawa towaru na terytorium kraju pod warunkiem, że Strony wybiorą opcję opodatkowania sprzedaży udziałów w Nieruchomości, które mogłyby korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Nie występują zatem wymienione w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT przesłanki uniemożliwiające odliczenie VAT wykazanego na fakturach wystawionych przez X. i Y..

Jednocześnie Wnioskodawca będzie wykorzystywać nabytą Nieruchomość w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a zatem spełniona jest przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Sprzedających dokumentujących sprzedaż udziałów w Nieruchomości.

Ad. 2.

Wnioskodawca jest zdania, że ewentualne zniesienie współwłasności Nieruchomości nie wpłynie na sposób opodatkowania transakcji nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, podobnie jak w przypadku rozważanym w pytaniu 1, Wnioskodawca będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Sprzedających dokumentujących sprzedaż nieruchomości powstałych w wyniku zniesienia współwłasności Nieruchomości.

Jak wskazano w stanie faktycznym, możliwa jest sytuacja, że do czasu sprzedaży przez Sprzedających Nieruchomości, współwłasność Nieruchomości zostanie zniesiona pomiędzy Sprzedającymi. Podziałowi mogą ulec również poszczególne działki gruntu Nieruchomości. W konsekwencji, X. stanie się właścicielem Budynku A oraz właścicielem lub użytkownikiem wieczystym danych działek gruntu, w tym gruntu znajdującego się pod Budynkiem A, natomiast Y. stanie się właścicielem Budynku B oraz właścicielem lub użytkownikiem wieczystym danych dziatek gruntu, w tym gruntu znajdującego się pod Budynkiem B.

W przypadku zakończenia Postępowania w sprawie Podziału przed nabyciem Nieruchomości przez Wnioskodawcę, nabycie to odbędzie się poprzez dwie transakcje:

1.  nabycie od X. Budynku A wraz gruntem, na którym budynek ten jest posadowiony oraz
2.  nabycie od Y. Budynku B wraz gruntem, na którym budynek ten jest posadowiony.

W takiej sytuacji należy, podobnie jak w pytaniu 1, przeprowadzić analizę w celu ustalenia:

1.  po pierwsze: czy transakcja będzie podlegać VAT,
2.  po drugie: czy transakcja nie będzie zwolniona z VAT,

Analiza transakcji w celu ustalenia, czy podlega ona VAT

W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że przedmiot sprzedaży - również w sytuacji gdy są nim budynki i działki będące w całości przedmiotem praw jednego podmiotu (odpowiednio X. Budynku A i Y. Budynku B) - nie może być uznany za przedsiębiorstwo, ani za ZCP. Tym samym nie dojdzie do zastosowania wyłączenia spod zakresu przedmiotowego opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym, również w przypadku sprzedaży następującej po zniesieniu współwłasności Nieruchomości, Sprzedający nie przeniosą na Wnioskodawcę swoich wierzytelności, środków pieniężnych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych, tajemnic przedsiębiorstwa ani praw z umów zawartych z dostawcami usług koniecznych do funkcjonowania Nieruchomości (sprzątanie, ochrona, dostawa mediów). Nie ma zatem miejsca zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu KC, czy też zbycie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z perspektywy Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji nabycia będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedających, tj. Budynki i prawa do działek gruntu pod Budynkami oraz dokumentacja techniczna dotycząca Budynków wraz z prawami autorskimi do projektów budowlanych i architektonicznych. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będą tylko Budynki i prawa do działek gruntu, których bez dodatkowych elementów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą nieruchomości, umowy na ochronę) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

Sprzedaż nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Sprzedających w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Nie można zatem uznać, że Budynki i działki gruntu, na których Budynki są posadowione, mogą samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. Innymi słowy, Wnioskodawca nie może tylko i wyłącznie w oparciu o ww. aktywa prowadzić działalności gospodarczej. Wymagane będzie zawarcie umów w zakresie obsługi Budynków (z firmą zarządzającą, sprzątającą, ochroniarską, dostawy mediów itp.).

Spółka nie nabędzie więc przedsiębiorstwa ani ZCP gotowego do prowadzenia działalności gospodarczej, ale jedynie składniki majątku, które mogą stać się bazą do prowadzenia działalności gospodarczej.

Nie ulega natomiast wątpliwości, że dostawa Budynków i działek gruntu, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Analiza transakcji w celu ustalenia, czy nie podlega ona zwolnieniu z VAT

Zdaniem Wnioskodawcy ewentualne zniesienie współwłasności Nieruchomości nie wpływa na moment wystąpienia pierwszego zasiedlenia w stosunku do Budynków wchodzących w skład Nieruchomości, w szczególności ze względu na fakt, że w okresie pomiędzy zniesieniem współwłasności a dniem nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę Sprzedający nic będą przeprowadzać w obrębie Nieruchomości żadnych prac przekraczających 30% wartości początkowej Budynków. Tylko bowiem takie zdarzenie mogłoby wpłynąć na wystąpienie powtórnego pierwszego zasiedlenia i zmienić sposób opodatkowania sprzedaży Budynków i działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości.

Do pierwszego zasiedlenia udziałów w Nieruchomości doszło więc:

1.  w momencie oddania w najem przed transakcją sprzedaży Nieruchomości do spółek X. i Y.- w stosunku do tej części powierzchni Budynków, która została oddana w najem przed sprzedażą udziału w Nieruchomości przez Spółkę 2 do spółek X. i Y.,
2.  w stosunku do tej części powierzchni, która nie była przedmiotem najmu przed nabyciem udziału w Nieruchomości przez X. i Y. - pierwsze zasiedlenie nastąpiło nie później niż w momencie sprzedaży przez poprzedniego właściciela (który wybudował Budynki) udziału w części 64/100 na rzecz X. (takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach wydanych Sprzedającym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-562/14-2/AW oraz IPPP1/443-563/14-2/IGo).

Biorąc pod uwagę powyższe, ewentualna sprzedaż przez X. i Y.Budynków wraz z działkami gruntu powstałym w wyniku zniesienia współwłasności:

1.  w części w jakiej od pierwszego zasiedlenia Budynków do czasu sprzedaży Budynków wraz z działkami gruntu upłyną co najmniej 2 lata, będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnieniu będzie podlegać dostawa Budynków wraz z udziałem w proporcjonalnie alokowanej do nich części gruntu. Z tego zwolnienia strony transakcji mogą zrezygnować na zasadach opisanych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie sprzedaży podatkiem VAT;
2.  w pozostałej części - w jakiej od pierwszego zasiedlenia Budynków do czasu sprzedaży Budynków wraz z działkami gruntu nie upłyną co najmniej 2 lata, nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jak również w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (nie będzie spełniony warunek z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a). Dostawa tej części Budynków i proporcjonalnie alokowanej do nich części gruntu będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT.

W związku z powyższym, jeśli Wnioskodawca i Sprzedający stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zrezygnują ze zwolnienia z VAT, wybierając opodatkowanie dostawy Budynków i złożą w urzędzie skarbowym właściwym dla Kupującego oświadczenia zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT - to dostawa Budynków oraz działek gruntu powstałych w wyniku zniesienia współwłasności Nieruchomości będzie w całości podlegać opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT z wystawionych przez Sprzedających faktur dokumentujących sprzedaż Budynków wraz z działkami gruntu powstałymi w wyniku zniesienia współwłasności Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.