Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-45/13-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-08
Teza: Zakres przedawnienia terminu sporządzenia i złożenia korekty informacji o przychodach/dochodach według ustalonego wzoru PIT-8C.
Słowa kluczowe: korekta; przychód; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 35; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 39

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 17.01.2013 r. (data wpływu 21.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie przedawnienia terminu sporządzenia i złożenia korekty informacji o przychodach/dochodach według ustalonego wzoru PIT-8C – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.01.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przedawnienia terminu sporządzenia i złożenia korekty informacji o przychodach/dochodach według ustalonego wzoru PIT-8C.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej: Bank), jako osoba prawna, jest zobowiązany do sporządzania i przekazania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu „informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych” (PIT-8C), dalej: informacja PIT-8C.

Informacje PIT-8C Bank wystawia w dwóch przypadkach:

1.  na podstawie art. 42a UPDOF, w związku z wypłatami/świadczeniami, które stanowią dla osób fizycznych przychody z innych źródeł,
2.  na podstawie art. 39 ust. 3 UPDOF, w związku z osiągnięciem przez osoby fizyczne, określonych w art. 30b ust. 2 UPDOF, dochodów z kapitałów pieniężnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy obowiązek sporządzenia i przekazania przez Bank podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu informacji PIT-8C, a co za tym idzie obowiązek sporządzenia i przekazania przez Bank ewentualnej korekty tej informacji, ulega przedawnieniu z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upływa termin płatności podatku z tytułu wykazanego w informacji PIT-8C?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Banku, obowiązek sporządzenia i przekazania informacji PIT-8C ulega przedawnieniu z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upływa termin płatności podatku z tytułu wykazanego w informacji PIT-8C.

W ocenie Banku sprawy dotyczące składanych przez Bank informacji PIT-8C należy bowiem oceniać na podstawie norm regulujących analogiczne kwestie związane ze składaniem, na podstawie przepisów prawa podatkowego, innych informacji a także zeznań i deklaracji. Zgodnie z art. 3 pkt 5 UOP pod pojęciem deklaracje rozumie się bowiem nie tylko deklaracje, ale również zeznania, wykazy oraz informacje do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Odnośnie składania „na podstawie przepisów prawa podatkowego”, to należy stwierdzić, iż w myśl art. 3 pkt 2 UOP przepisy prawa podatkowego to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Informacja PIT-8C jest składana na podstawie art. 35 ust. 10, art. 39 ust. 3 oraz art. 42a UPDOF, w tym, jak to już zostało wskazane, Bank w praktyce realizuje obowiązek składania informacji PIT-8C w przypadkach wskazanych w art. 39 ust. 3 oraz art. 42a UPDOF.

Natomiast w odniesieniu do obowiązku składania deklaracji przez „podatników, płatników i inkasentów”, to należy stwierdzić, iż składając Informację PIT-8C Bank, podobnie jak i każdy inny podmiot obowiązany do jej składania, nie występuje w tym przypadku ani jako podatnik, ani jako płatnik lub inkasent. Składając informację PIT-8C Bank działa jako osoba prawna, na której ciąży pewien obowiązek informacyjny związany z faktem wypłaty określonych należności czy realizacją innych świadczeń. Jednakże, w przedmiotowej sytuacji, wydaje się dopuszczalne zastosowanie analogii. Analogia to rozumowanie o obowiązywaniu norm prawnych w stosunku do sytuacji nieunormowanej przepisami prawnymi, tj. do sytuacji określanej mianem luki prawnej. W polskim prawie podatkowym dopuszcza się tzw. analogię z ustawy (analogia legis), która polega na zastosowaniu do stanu faktycznego nie objętego regulacją normy prawnej regulującej stan faktyczny możliwie najbardziej zbliżony do nienormowanego.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Banku, do kwestii związanych ze składaniem informacji PIT-8C należy stosować normy dotyczące innych informacji składanych przez podatników, płatników lub inkasentów. W przypadku bowiem braku odpowiedniego stosowania ww. przepisów, informacji PIT-8C nie dotyczyłyby zasady korygowania błędów popełnionych przy składaniu tych informacji. Nie dotyczyłoby informacji PIT-8C również wiele norm regulujących i zabezpieczających właściwy tryb postępowania w tej kwestii.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Banku, podmiotowi składającemu informację PIT-8C przysługuje także prawo do jej skorygowania. Zgodnie bowiem z art. 81 § 1 UOP jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. W myśl art. 81 § 2 UOP skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym do niej pisemnym uzasadnieniem przyczyn tej korekty. Z kolei art. 81b UOP wskazuje na sytuacje, w których prawo do korygowania deklaracji nie przysługuje, a ewentualnie złożona wówczas korekta nie wywołuje skutków prawnych. Zgodnie z tym przepisem uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą i przysługuje nadal po zakończeniu kontroli podatkowej oraz po zakończeniu postępowania podatkowego.

Z powszechnie zajmowanego przez organy podatkowe stanowiska wynika, iż korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu (błędów), który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Dane wykazane w deklaracji korygującej zastępują dane wykazane w deklaracji korygowanej.

Przepisy UOP nie przewidują wprost instytucji przedawnienia obowiązku złożenia, a co za tym idzie skorygowania deklaracji (w tym informacji). Złożenie przez Bank informacji PIT-8C łączy się jednak zawsze z kwestią ewentualnego powstania zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie podatnika otrzymującego tę informację. Zarówno w przypadku informacji PIT-8C składanej przez Bank na podstawie art. 39 ust. 3 UPDOF, tj. w odniesieniu do dochodów podatnika określonych w art. 30b ust. 2 UPDOF, jak i w przypadku informacji PIT-8C składanej przez Bank na podstawie art. 42a UPDOF, tj. w zakresie osiągniętych przez podatnika przychodów z innych źródeł, ewentualny termin płatności przez podatnika podatku od dochodów wykazanych w tej informacji upływa 30 kwietnia roku następującego po roku, którego informacja PIT-8C dotyczy.

Zgodnie z art. 70 § 1 UOP zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Powyższe, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 UOP oznacza z kolei, iż z upływem terminu przedawnienia zobowiązanie podatkowe wygasa. W odniesieniu do zobowiązania podatkowego wygasłego, a zatem nie istniejącego, nie jest natomiast możliwe skuteczne złożenie przez podatnika zeznania czy korekty zeznania. Nie jest także możliwa zapłata wykazanego w niej a nie istniejącego podatku lub zaległości podatkowej.

Powyższe potwierdzają stanowiska organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych. W interpretacji indywidualnej z dnia 28.04.2010 r. (IPPB1/415-118/10-2/MT) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż „(…) przy korekcie deklaracji należy uwzględnić przepisy dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).” Wskazany powyżej organ podatkowy w innej interpretacji indywidualnej (z dnia 18.06.2009 r. IPPP3/443-367/09-2/MM) orzekł także, iż „istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa i organ podatkowy nie może skutecznie domagać się od podatnika jego zapłaty, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. Zatem w przypadku, gdy Wnioskodawca dokona korekty deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, który w świetle przepisów Ordynacji podatkowej uległ już przedawnieniu, organ podatkowy jest zobowiązany przyjąć tak skorygowaną deklarację, lecz korekta ta nie wywrze żadnych skutków prawnych (\`(...)\`)”. Z wypowiedzi organów podatkowych (w tym przytoczonych powyżej) oraz sądów administracyjnych wynika, iż złożenie deklaracji/korekty deklaracji po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego ta deklaracja dotyczy jest prawnie dopuszczalne, ale nie wywołuje skutków prawnych. W wyroku z dnia 30.07.2009 r. (I SA/Ke 177/09) WSA w Kielcach orzekł, iż „z treści przepisów podatkowych nie wynika jednoznacznie do kiedy istnieje prawo do skorygowania deklaracji, w szczególności by tę granicę wyznaczał sam upływ 5-letniego terminu przewidzianego w art. 70 Ordynacji podatkowej. Należy podzielić, co do zasady, stanowisko organów, że prawo do złożenia korekty istnieje dopóty, dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu, a zatem, gdy korekta zobowiązania podatkowego zostanie dokonana w terminie otwartym do weryfikacji zobowiązania przez organ podatkowy. W myśl art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej skutkiem upływu tego terminu jest wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. W konsekwencji, po upływie terminu przedawnienia nie jest możliwe dokonywanie jakichkolwiek zmian w wysokości zobowiązania, czy to przez podatnika przez złożenie korekty zeznania, czy przez organ podatkowy, przez wydanie decyzji weryfikującej zeznanie podatnika, skoro w wyniku przedawnienia nastąpiło wygaśnięcie tegoż zobowiązania”.

Z powyższego wynika, iż złożenie przez podatnika, po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na formularzu PIT-36 lub PIT-37, w których wykazuje się dochody z innych źródeł, czy też korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na formularzu PIT-38, w którym rozlicza się dochody, o których mowa w art. 30b ust. 2 UPDOF, nie wywoła żadnych skutków prawnych.

Powyższe oznacza z kolei, iż sporządzenie i przekazanie przez Bank korekty informacji PIT-8C, po upływie terminu przedawnienia ewentualnego zobowiązania podatkowego z tytułu wykazanego w informacji PIT-8C, spowodowałby wyłącznie utrudnienia operacyjne po stronie podatnika oraz organu podatkowego, którzy ze skorygowanych danych wykazanych w informacji PIT-8C i tak nie mogliby zrobić praktycznego użytku.

Niezależnie od powyższego należy zwrócić uwagę na fakt, iż nie zrównanie informacji PIT-8C z informacjami składanymi przez podatników, płatników i inkasentów i nie zastosowanie do obowiązku sporządzania i przekazywania informacji PIT-8C reguły dotyczącej przedawnienia tego obowiązku, która pozostaje w relacji do przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu wykazanego w tej informacji, prowadzi do wniosku, iż w tej kwestii możliwe są tylko dwa inne, trudne do zaakceptowania w praktyce, rozwiązania.

1.  Prawo do korygowania błędów wykazanych w informacji, poprzez składanie informacji korygującej, nie dotyczyłoby danych wykazywanych w informacji PIT-8C.
2.  Prawo do korygowania błędów w informacji PIT-8C pozostawałoby stale aktualne, tj., w każdym czasie, w którym składający informację PIT-8C powziąłby wiedzę o tym, iż w informacji tej znalazły się błędne dane, byłby zobowiązany do sporządzenia i złożenia informacji korygującej. Powyższe dotyczyłoby całego okresu obowiązywania przedmiotowych regulacji ustawy UPDOF lub okresu prowadzenia działalności (zależnie od tego który upłynąłby szybciej).

Pierwsze rozwiązanie prowadziłoby do sytuacji, w której nie istniałoby prawne narzędzie do skorygowania błędnych danych wykazanych w informacji złożonej pierwotnie. Powyższe, w większości przypadków, w szczególności dotyczących dochodów osiągniętych ze zbycia udziałów, papierów wartościowych, pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających (dochody osiągane za pośrednictwem domów maklerskich) uniemożliwiłoby podatnikowi skorygowanie przychodów (kosztów) oraz wysokości zobowiązania podatkowego wykazanego w zeznaniu PIT-36, PIT-37 lub PIT-38. Prowadziłoby to zatem do sytuacji, w której ewentualna korekta zobowiązania podatkowego z tytułów wykazanych w informacji PIT-8C mogłaby mieć miejsce tylko w wyniku decyzji organu podatkowego, po uprzednim przeprowadzeniu przez ten organ kontroli podatkowej obejmującej zdarzenia gospodarcze w związku z którymi informacja PIT-8C została wystawiona.

Równocześnie w sprzeczności z takim rozumieniem stałoby brzmienie, ustalonego Rozporządzeniem MF, wzoru formularza PIT-8C, który w polu Nr 6 „cel złożenia formularza” przewiduje zarówno „złożenie informacji jak i korektę informacji”.

Z kolei przyjęcie drugiego rozwiązania prowadziłoby do nie limitowanego w czasie obowiązku korygowania danych wykazanych w informacji PIT-8C, wykraczającego nawet poza ramy czasowe przewidziane dla przechowywania dokumentacji dotyczącej zdarzeń gospodarczych przepisami o rachunkowości,

Prawidłowość wskazanego powyżej toku rozumowania i stanowiska Banku co do terminu przedawnienia obowiązku korygowania informacji PIT-8C potwierdzają przepisy KKS wskazujące na niemożność pociągnięcia przez organy podatkowe podatnika (płatnika, inkasenta lub jakiejkolwiek innej osoby) do odpowiedzialności za przestępstwo skarbowe polegające na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej (w tym zobowiązania podatkowego) w sytuacji gdy nastąpiło przedawnienie tej należności. Zgodnie bowiem z art. 44 § 2 KKS karalność przestępstwa skarbowego polegającego na uszczupleniu lub narażeniu na uszczuplenie należności publicznoprawnej ustaje także (tj. niezależnie od upływu przewidzianych w art. 44 § 1 KKS okresów przedawnienia) wówczas, gdy nastąpiło przedawnienie tej należności. Powyższe oznacza, iż ustawodawca łączy upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z brakiem skutków związanych z nie uregulowaniem tego zobowiązania, tj. zarówno skutków karnych skarbowych jak i konsekwencji wynikających z brakiem uregulowania należności publicznoprawnej.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Banku, odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku, dotyczące terminu przedawnienia obowiązku korygowania informacji PIT-8C, winna być twierdząca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, tut. organ wskazuje, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.