Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.387.2019.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-18
Teza: Opodatkowanie zamiany nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; miasto; opodatkowanie; podatnik; Skarb Państwa; zamiana; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 października 2019 r. (data wpływu 8 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z 25 listopada 2019 r. (data wpływu 25 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 25 listopada 2019 r. (data wpływu 25 listopada 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 15 listopada 2019 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.387.2019.1.MS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Gmina) jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca oraz Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta, zamierzają dokonać zamiany nieruchomości bez dopłaty po obu stronach na podstawie przepisów art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1, art. 14 ust. 3, art. 37 ust. 2 pkt 2 i 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2204 z późn. zm.).

Przedmiotem dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa są następujące działki stanowiące własność Wnioskodawcy:

1.Działka o numerze X1 o powierzchni 75 m2 położona na karcie mapy 9 w obrębie R., księga wieczysta Nr …, zabudowana garażem o powierzchni użytkowej 27,78 m2 . Budynek garażu został wybudowany w 1900 r. Pozostała część nieruchomości urządzona jest placem o nawierzchni z kostki betonowej typu P. Budynek garażu został generalnie wyremontowany, a plac zrealizowany ze środków finansowych, poniesionych przez K.

1a.Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. zatwierdzonym uchwałą Nr … Rady M. z dnia 22 czerwca 2006 r., ogłoszoną w Dz. Urz. …, nieruchomość opisana w punkcie 1 oznaczona jest symbolem: MW2 - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną. Ponadto działka objęta jest strefą „B” pośredniej ochrony konserwatorskiej oznaczoną graficznie na rysunku planu obejmującą m.in.: centrum dzielnicy R.

1b.Opis nieruchomości:

Wnioskodawca nabył prawo własności do gruntu i budynku na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 16 czerwca 1994 r. Nr … stwierdzającej nabycie z mocy prawa nieodpłatnie z dniem 27 maja 1990 r. przez Gminę M. prawa własności mienia ogólnopaństwowego na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. Nr 32 poz. 191 z późn. zm.).

Na wniosek K. z dnia 12 lipca 2013 r. Wnioskodawca zawarła w dniu 08 sierpnia 2013 r. umowę użyczenia na czas oznaczony z przeznaczeniem na działalność K. Zawarcie umowy umożliwiło K. dokonanie remontu generalnego garażu i zrealizowanie placu z kostki. Inwestycję zakończono w 2014 r. W operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego na okoliczność dokonania zamiany nieruchomości została uwzględniona wartość rynkowa składników budowlanych - nakładów w kwotach: budynek garażu murowany 24.072,00 zł, teren utwardzony - nawierzchnia z kostki betonowej 3.919,00 zł. Wartość nakładów określono proporcjonalnie do ich wartości odtworzeniowej oszacowanej pomocniczo K. zwróciła się także o ustanowienie trwałego zarządu na jej rzecz do przedmiotowej nieruchomości. Dnia 23 grudnia 2016 r. zawarto kolejną umowę użyczenia z K. na czas oznaczony do 31 grudnia 2019 r.

2.Działka o numerze X2 o powierzchni 1349 m2 położona na karcie mapy 9 w obrębie R., księga wieczysta Nr …, zabudowana składnikami budowlanymi - nakładami w postaci dwóch budynków garaży i parkingu, poniesionych przez K.

2a.Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. zatwierdzonym uchwałą Nr … Rady M. z dnia 22 czerwca 2006 roku, ogłoszoną w Dz. Urz. Woj. …, nieruchomość opisana w punkcie 2 oznaczona jest symbolem: MW2-tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną. Ponadto działka objęta jest strefą „B” pośredniej ochrony konserwatorskiej oznaczoną graficznie na rysunku planu obejmującą m.in.: centrum dzielnicy R.

2b.Opis nieruchomości:

Wnioskodawca nabył prawo własności na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 16 czerwca 1994 r. Nr … stwierdzającej nabycie z mocy prawa nieodpłatnie z dniem 27 maja 1990 r. przez Wnioskodawcę prawa własności mienia ogólnopaństwowego na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. Nr 32 poz. 191 z późn. zm.). Na dzień wydania decyzji działka była niezabudowana.

Na wniosek K. z dnia 12 lipca 2013 r. Wnioskodawca zawarł w dniu 08 sierpnia 2013 r. umowę użyczenia na czas oznaczony z przeznaczeniem na działalność K. Zawarcie umowy umożliwiło K. wybudowanie dwóch budynków garaży w zabudowie bliźniaczej, utwardzenie placu kostką betonową typu P. oraz wykonanie miejsc parkingowych z płyt betonowych ażurowych typu I. Inwestycję zakończono w 2014 r. W operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego na okoliczność dokonania zamiany nieruchomości została uwzględniona wartość rynkowa składników budowlanych - nakładów w kwotach: dwa budynki garaży w zabudowie bliźniaczej 57.330,00 zł, teren utwardzony - nawierzchnią z kostki betonowej 72.125, 00 zł., teren utwardzony (parking) - nawierzchnia z płyt betonowych I. 55.481,00 zł. Wartość nakładów określono proporcjonalnie do ich wartości odtworzeniowej oszacowanej pomocniczo. K. zwróciła się także o ustanowienie trwałego zarządu na jej rzecz do przedmiotowej nieruchomości. Dnia 23 grudnia 2016 r. zawarto kolejną umowę użyczenia z K. na czas oznaczony do 31 grudnia 2019 r.

3.Działka o numerze X3 o powierzchni 240 m2 położona na k.m. 1 w obrębie K., księga wieczysta Nr … - niezabudowana.

3a.Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. zatwierdzonym uchwałą Nr … Rady M. z dnia 22 czerwca 2006 r., ogłoszoną w Dz. Urz. Woj. …, nieruchomość opisana w punkcie 3 oznaczona jest symbolem: MM2 - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną.

3b.Opis nieruchomości:

Wnioskodawca nabył prawo własności gruntu i budynków na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 23 sierpnia 1991 r. Nr … stwierdzającej nabycie z mocy prawa nieodpłatnie z dniem 27 maja 1990 r. przez Gminę M. prawa własności mienia ogólnopaństwowego na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. Nr 32 poz. 191 z późn. zm.).

Budynki zostały rozebrane w 2014 r. Obecnie działka gruntu X3 stanowi teren niezabudowany. W ewidencji gruntów i budynków nadal wpisany jest użytek „Bi” tj. inne tereny zabudowane. Zostaną przygotowane dokumenty w celu uzyskania decyzji w zakresie zmiany użytku z „Bi” na „Bp” tj. zurbanizowane tereny niezabudowane. Grunt został oddany na czas oznaczony (do 30 listopada 2019 r.) do bezpłatnego użytkowania K., na podstawie umowy z dnia 01 grudnia 2016 r.

K. zwróciła się z wnioskiem o ustanowienie trwałego zarządu na jej rzecz do przedmiotowej nieruchomości z przeznaczeniem na utworzenie parkingu przy k. Obecnie K. użytkuje grunt na podstawie zawartej umowy użyczenia.

4.Działki o numerach X4 i X5 o łącznej powierzchni 782 m2 położone na k.m.1 w obrębie W., księga wieczysta Nr … - niezabudowana.

4a.Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. zatwierdzonym uchwałą Nr … Rady M. z dnia 22 czerwca 2006 r., ogłoszoną w Dz. Urz. Woj. …, nieruchomość opisana w punkcie 4 oznaczona jest symbolem: MWU1 - tereny zabudowy mieszkaniowo - usługowej z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz funkcję usługową - w zakresie działki X4.

Działka o numerze X5 w części przeznaczona jest pod funkcję jw., a w części KD1/2 o liniach rozgraniczających w pasie o szerokości 10 m.

4b. Opis nieruchomości:

Wnioskodawca nabył prawo własności na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 22 października 1993 r. Nr … stwierdzającej nabycie z mocy prawa nieodpłatnie z dniem 27 maja 1990 r. przez Wnioskodawcę prawa własności mienia ogólnopaństwowego na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32 poz.191 z późn. zm.).

Teren działki w części jest utwardzony i użytkowany jako parking (nie stanowi budowli). Na wniosek K. w dniu 22 listopada 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę użyczenia na czas nieoznaczony z przeznaczeniem na działalność K. K. zwróciła się z wnioskiem o ustanowienie trwałego zarządu na jej rzecz do przedmiotowej nieruchomości z przeznaczeniem na utworzenie parkingu przy k. 

W piśmie z 25 listopada 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że nie rozliczy przed dokonaniem zamiany z K. nakładów poniesionych przez K. na działkach nr X1 i X2, w związku z powyższym - nie wejdzie w ich posiadanie przed dokonaniem zamiany, a w konsekwencji - przedmiotem zamiany nie będą żadne z wszystkich poniesionych przez K. nakładów.

Budynek garażu posadowionego na działce X1 od daty nabycia nieruchomości tj. 16 czerwca 1994 r. do dnia zawarcia umowy nieodpłatnego użyczenia z K. tj. do dnia 08 czerwca 2013 r. nie był rozdysponowany przez Wnioskodawcę na rzecz osób trzecich. Następnie był wykorzystywany jedynie przez K. Wnioskodawca zatem wykorzystywał budynek garażu wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca nie ulepszał garażu posadowionego na działce X1.

Wnioskodawca nie ulepszał garażu posadowionego na działce X1. Koszty związane z ulepszeniem poniosła K. jako inwestor na podstawie zatwierdzonego projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę decyzją nr … Prezydenta M. z dnia 24 września 2013 r. Pozwolenie na użytkowanie K. uzyskała decyzją nr … w dniu 03 czerwca 2014 r.

Użyczenie wskazanych we wniosku nieruchomości jest nieodpłatne.

Wnioskodawca nie rozliczy przed dokonaniem zamiany z K. nakładów poniesionych przez K. na działkach nr X1 i X2.

W punkcie 4a opisu sprawy błędnie wskazano ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. w zakresie działki X4 tj. MWU1 - tereny zabudowy mieszkaniowo - usługowej z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną oraz funkcję usługową i dla działki o numerze X5 w części przeznaczonej pod funkcję jw., a w części - KD1/2 o liniach rozgraniczających w pasie o szerokości 10 m. Dla wyżej wymienionych działek obowiązuje nowy plan zagospodarowania.

Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. zatwierdzonym Uchwałą nr … Rady M. z dnia 22 marca 2018 r. ogłoszoną w Dz. Urz. …, działki X4 i X5 w całości przeznaczone są pod tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usługowej - symbol planu 18 MWU.

Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. działka X3 w całości przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usługowej - symbol planu 29 MWU.

Działki X2, X3, X4 i X5 przez cały czas posiadania ich przez Wnioskodawcę były wykorzystywane tylko i wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT - były użyczone nieodpłatnie (X2, X4 i X5), a działka X3 obecnie niezabudowana, wcześniej była administrowana przez M. Sp. z o.o. z siedzibą w R. Na działce znajdowały się wiaty służące do bieżącej działalności Spółki tj. gospodarowanie gminnym budownictwem mieszkaniowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku dokonania przez Wnioskodawcę zbycia w drodze zamiany nieruchomości wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, stanowiących własność Wnioskodawcy na rzecz Skarbu Państwa, Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług, w przypadku dokonania zbycia w drodze zamiany przez Wnioskodawcę nieruchomości zabudowanej stanowiącej własność Wnioskodawcy na rzecz Skarbu Państwa, tylko w przypadku działki o numerze X1 opisanej w pkt 1. Zbycie w drodze zamiany pozostałych działek tj.:

*   o numerze X2 - opisanej w pkt 2,
*   o numerze X3 - opisanej w pkt 3,
*   o numerze X4 i X5 - opisanych w pkt 4,

nie podlega zwolnieniu, jest opodatkowane podstawową stawką VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z przytoczonych przepisów ustawy wynika, że - co do zasady - opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszana - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Na podstawie art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145), zwanej dalej K.c., rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Stosownie do art. 46 § 1 K.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z art. 603 K.c., przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Przepis art. 604 K.c. do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Przy czym zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

W świetle art. 158 K.c., umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

W konsekwencji powyższego przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Nie ulega wątpliwości, że w okolicznościach niniejszej sprawy Gmina działała będzie w charakterze podatnika o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a planowana czynność zamiany działek realizowana będzie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca oraz Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta Miasta, zamierzają dokonać zamiany nieruchomości bez dopłaty po obu stronach na podstawie przepisów art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1, art. 14 ust. 3, art. 37 ust. 2 pkt 2 i 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2204 z późn. zm.).

Przedmiotem dostawy dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa w ramach wskazanej zamiany mają być działki nr X1, X2, X3, X4 i X5 stanowiące własność Wnioskodawcy.

Przedmiotowe działki Wnioskodawca nabył z mocy prawa nieodpłatnie z dniem 27 maja 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody …. z 16 czerwca 1994 r. Nr …, z 23 sierpnia 1991 r. … oraz z 22 października 1993 r. Nr … stwierdzających nabycie z mocy prawa nieodpłatnie z dniem 27 maja 1990 r. przez Wnioskodawcę prawa własności mienia ogólnopaństwowego na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. Nr 32 poz. 191 z późn. zm.).

Na wnioski K. Wnioskodawca zawarł umowy użyczenia na czas oznaczony (do 31 grudnia 2019 r.) przedmiotowych działek z przeznaczeniem ich na działalność K.

Obecnie działki nr X3, X4 i X5 są działkami niezabudowanymi. Natomiast działki nr X1 i X2 są działkami zabudowanymi. Na działce nr X1 posadowiony jest budynek garażu stanowiący własność Wnioskodawcy (nabyty wraz z działką w 1990 r.). Ponadto w związku z zawarciem umowy użyczenia z 8 sierpnia 2013 r. K. wybudowała na tej działce plac wyłożony kostką brukową oraz dokonała remontu generalnego garażu. Inwestycję zakończono w 2014 r.

Natomiast na działce nr X2 posadowione są naniesienia w postaci dwóch budynków garaży w zabudowie bliźniaczej, utwardzenia placu kostką betonową typu P. oraz miejsca parkingowe z płyt betonowych ażurowych typu I. wybudowane przez K. Inwestycję zakończono w 2014 r.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że nie rozliczy przed dokonaniem zamiany z K. nakładów poniesionych przez K. na działkach nr X1 i X2.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości w zakresie opodatkowania zbycia w drodze zamiany wskazanych we wniosku nieruchomości.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania dostawy działek zabudowanych nr X1 i X2 zauważyć należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe dokonywanej przez Wnioskodawcę transakcji (w zakresie działek nr X1 i X2) należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT.

O ile jest oczywiste, że zbycie prawa własności gruntu (działek nr X1 i X2) w ramach zamiany na rzecz Skarbu Państwa spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionego na działce nr X1 garażu i placu o nawierzchni z kostki brukowej, oraz posadowionych na działce nr X2 dwóch budynków garaży w zabudowie bliźniaczej, placu utwardzonego kostką betonową typu P. oraz miejsc parkingowych z płyt betonowych ażurowych typu I., jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy znajdujących się na działce X2 placu o nawierzchni z kostki brukowej, garażu (w części obejmującej poniesione przez K. nakłady na jego remont), dwóch budynków garaży w zabudowie bliźniaczej, placu utwardzonego kostką betonową typu P. oraz miejsc parkingowych z płyt betonowych ażurowych typu I., w rozumieniu ustawy o VAT.

Skoro kontrahent Wnioskodawcy Skarb Państwa (na skutek działań K.) wszedł w posiadanie placu o nawierzchni z kostki brukowej, dwóch budynków garaży w zabudowie bliźniaczej, placu utwardzonego kostką betonową typu P. oraz miejsc parkingowych z płyt betonowych ażurowych typu I., przez ich wybudowanie oraz nakładów na remont garażu przez ich poniesienie, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona dostawy wskazanych obiektów oraz sprzedaży nakładów na remont garażu (posadowionego na działce nr X1), chociaż przeniesie ich własność - przenosząc na kontrahenta własność gruntu na którym wskazane obiekty są posadowione. Z punktu widzenia prawa cywilnego, na kontrahenta formalnie przejdzie prawo własności wskazanych obiektów z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, a jednocześnie, biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o VAT, nie wystąpi dostawa towarów, jakimi są wskazane obiekty oraz sprzedaż nakładów na remont garażu, gdyż już wcześniej Skarb Państwa (K.) dysponował tymi obiektami jak właściciel.

Dokonując naniesień w postaci placu o nawierzchni z kostki brukowej (posadowionego na działce nr X1), dwóch budynków garaży w zabudowie bliźniaczej, placu utwardzonego kostką betonową typu P. i miejsc parkingowych z płyt betonowych ażurowych typu I. (posadowionych na działce nr X2) oraz ponosząc nakłady na remont garażu (posadowionego na działce nr X1), kontrahent Wnioskodawcy (Skarb Państwa) nie działał na rzecz Wnioskodawcy w sensie ekonomicznym. Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, w kontekście zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie obiektami wskazanymi we wniosku posadowionymi na działkach nr X1 i X2 i nakładami na remont garażu należało do kontrahenta Wnioskodawcy z chwilą wejścia w ich posiadanie (tj. z chwilą ich wybudowania - obiekty i poniesienia - nakłady), chociaż nie należało do niego prawo własności tych obiektów i nakładów.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja sprzedaży nieruchomości - w części obejmującej plac o nawierzchni z kostki brukowej, dwa budynki garaży w zabudowie bliźniaczej, plac utwardzony kostką betonową typu P. oraz miejsca parkingowe z płyt betonowych ażurowych typu I. - nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a sprzedaż nakładów na remont garażu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, chociaż Wnioskodawca przenosi ich własność - przenosząc na kontrahenta własność gruntu.

W konsekwencji powyższego w przypadku działki nr X1 planowana dostawa (zamiana) będzie obejmowała grunt wraz z garażem, a w przypadku działki nr X2 przedmiotem zamiany będzie sam grunt.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla dostawy działki nr X1 zabudowanej budynkiem garażu znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanego garażu miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca przedmiotowy garaż wraz z działką nr X1 nabył 27 maja 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 16 czerwca 1994 r. Nr … stwierdzającej nabycie z mocy prawa nieodpłatnie przez Wnioskodawcę prawa własności mienia ogólnopaństwowego na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz.U. Nr 32 poz. 191 z późn. zm.). Jednocześnie Wnioskodawca nie ulepszał garażu posadowionego na działce nr X1.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy, należy stwierdzić, że planowana sprzedaż garażu posadowionego na działce nr X1 nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego budynku doszło bowiem co najmniej z dniem 10 maja 1970 r. to jest w dniu nabycia przez Wnioskodawcę prawa własności działki nr X1 wraz z garażem na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 16 czerwca 1994 r. …. Jednocześnie z uwagi na to, iż na przedmiotowy garaż nie były przez Wnioskodawcę ponoszone nakłady w sprawie nie wystąpi po tym terminie ponowne pierwsze zasiedlenie w wyniku jego ulepszenia, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem zamiana (dostawa) garażu posadowionego na działce nr X1 będzie dokonywana po upływie dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, tym samym spełnione zostaną warunki do zwolnienia jego sprzedaży od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji dalsze badanie przesłanek warunkujących zwolnienie przedmiotowych budynków w oparciu o przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 stało się bezzasadne.

W konsekwencji, dostawa (zamiana) działki nr X1 zabudowanej garażem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że planowana sprzedaż działki nr X1 zabudowanej garażem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma ponadto wątpliwość w zakresie opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych nr: X2, X3, X4 i X5.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W świetle powyższego przepisu opodatkowane podatkiem VAT są tylko takie dostawy stanowiące nieruchomości gruntowe niezabudowane, których przedmiotem są tereny przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będące na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług. Przy czym, przepis art. 2 pkt 33 ustawy o VAT jednoznacznie stanowi, że przeznaczenie terenu należy ustalić na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego tj. wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W konsekwencji, opodatkowane podatkiem od towarów i usług są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej reguluje ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Stosownie do art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług artykuł 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. zatwierdzonym uchwałą Nr … Rady M. z dnia 22 czerwca 2006 r., ogłoszoną w Dz. Urz. Woj. …, działka nr X2 oznaczona jest symbolem: MW2 - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną. Ponadto działka objęta jest strefa „B” pośredniej ochrony konserwatorskiej oznaczoną graficznie na rysunku planu obejmującą m.in.: centrum dzielnicy R.

Natomiast zgodnie z ustaleniami miejscowego planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego M. zatwierdzonym Uchwałą nr … Rady M. z dnia 22 marca 2018 r. ogłoszoną w Dz. Urz. Woj. …, działki X4 i X5 w całości przeznaczone są pod tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usługowej - symbol planu 18 MWU.

Ponadto zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego M. działka X3 w całości przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usługowej - symbol planu 29 MWU.

Mając zatem na uwadze, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowych działek wskazuje, że są to działki przeznaczone pod zabudowę, należy stwierdzić, że działki te stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z powyższym dostawa działek nr X2, X3, X4 i X5 położonych na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren przeznaczony pod zabudowę nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do sprzedaży działek nr X2, X3, X4 i X5 nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy tej działki wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że działki X2, X3, X4 i X5 przez cały czas posiadania ich przez Wnioskodawcę były wykorzystywane tylko i wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT - były użyczone nieodpłatnie (X2, X4 i X5), a działka X3 obecnie niezabudowana, wcześniej była administrowana przez M. Sp. z o.o. z siedzibą w R..

Działki te nie były zatem wykorzystywane wyłącznie dla celów działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług. Zatem transakcja dostawy tych działek nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro do omawianej transakcji dostawy działek nr X2, X3, X4 i X5 nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Reasumując planowana sprzedaż działki nr X1 zabudowanej garażem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług natomiast dostawa działek nr X2, X3, X4 i X5 będzie opodatkowana podstawową 23% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w całym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.