Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-187/16/SG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-17
Teza: m.in. w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji
Słowa kluczowe: likwidacja; odsetki; pożyczka; przychód; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 29 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji w zakresie:

*   kwoty głównej wierzytelności pożyczkowej powstałej z tytułu udzielonej przez spółkę osobową (jawną lub komandytową) pożyczki na rzecz Wnioskodawcy – **jest prawidłowe,**
*   wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki udzielonej przez ww. spółkę na rzecz Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe,**
*   wierzytelności pożyczkowych (kwoty głównej wraz z odsetkami) powstałych z tytułu udzielonej przez spółkę z o.o. (przed przekształceniem w spółkę osobową - jawną lub komandytową) pożyczki na rzecz Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Wspólnicy Spółki, w tym Wnioskodawca planują dokonać przekształcenia Spółki w Spółkę Osobową (jawną bądź komandytową). W przypadku przekształcenia Wnioskodawca będzie jednym ze wspólników Spółki Osobowej. Rozważane jest także udzielenie przez Spółkę Osobową albo Spółkę przekształcaną, oprocentowanej pożyczki na rzecz Wnioskodawcy (dalej: „Pożyczka”) oraz pozostałych wspólników. Majątek jaki będzie posiadać Spółka Osobowa to środki pieniężne oraz, w przypadku udzielenia Pożyczki, wierzytelność o jej spłatę wraz z odsetkami.

Wnioskodawca zastanawia się aktualnie nad skutkami podatkowymi, które mogą go dotyczyć w przypadku zakończenia w przyszłości działalności Spółki Osobowej albo poprzez jej likwidację albo bez przeprowadzania procesu likwidacji, w oparciu o podjętą jednomyślnie uchwałę wspólników Spółki Osobowej, tj. zgodnie z dyspozycją art. 67 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r, poz. 1030 ze zm., dalej: „ksh”). W wyniku zakończenia działalności Spółki Osobowej, jej Wspólnicy, a w tym i Wnioskodawca, otrzymają środki pieniężne będące w posiadaniu tej spółki. Przekazany Wnioskodawcy w wyniku podziału majątek może obejmować także przysługujące Spółce Osobowej względem Wnioskodawcy i pozostałych wierzytelności z tytułu udzielonych im pożyczek. Projektowana umowa Spółki Osobowej będzie przewidywać, że wszelkie środki pieniężne wypłacone na jej rzecz po zakończeniu jej działalności i podziale majątku w wyniku jej likwidacji (albo po zakończeniu jej działalności w inny sposób niż poprzez likwidację), będą podlegać wypłacie na rzecz byłych wspólników albo byłego wspólnika. Wnioskodawca i pozostali wspólnicy nie wykluczają także, że podział majątku likwidowanej spółki nastąpi pomiędzy jej wspólników w innych proporcjach niż wartość ich wkładów.

W wyniku opisanego podziału majątku po zakończeniu działalności przez Spółkę Osobową zobowiązanie z tytułu zaciągniętych pożyczek, w tym Pożyczki Wnioskodawcy, wygaśnie na skutek konfuzji, czyli połączenia w jednej osobie przymiotu wierzyciela i dłużnika. Zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu Pożyczki wygaśnie z chwilą przekazania Wnioskodawcy przez Spółkę Osobową - w ramach podziału majątku - przedmiotowej wierzytelności.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku podziału majątku Spółki Osobowej po zakończeniu przez nią działalności (zgodnie z właściwymi postanowieniami Kodeksu spółek handlowych oraz umowy Spółki Osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy Pożyczki wraz z odsetkami nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego, w wyniku podziału majątku Spółki Osobowej (jawna lub komandytowa) po jej likwidacji albo zakończeniu działalności w inny sposób niż procedura likwidacyjna, środków pieniężnych będzie neutralne podatkowo i nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka Osobowa, jako spółka niebędąca osobą prawną, nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, co wynika z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: „ustawy o PIT”), oraz a contrario art. 5a pkt 28 ustawy o PIT. W związku z powyższym, dochody osiągane przez spółkę osobową nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych; opodatkowaniu tym podatkiem podlegają dochody wspólników uzyskiwane z udziału w spółce osobowej.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce osobowej (winno być: w spółce niebędącej osobą prawną) u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza, a za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 14 ust. 1 ustawy o PIT).

W ustawie o PIT występuje zróżnicowanie zasad opodatkowania majątku otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki, w zależności od tego czy otrzymuje on ten majątek w formie pieniężnej, czy niepieniężnej. Pojęcie środków pieniężnych obejmuje także wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędąca osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika (art. 14 ust. 8 w zw. z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT).

Analiza przepisów ustawy o PIT (w szczególności art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT) pozwala na stwierdzenie, że nie zalicza się do przychodów podlegających opodatkowaniu środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną w związku z zakończeniem przez taką spółkę prowadzenia działalności. Obowiązek podatkowy po stronie wspólnika może natomiast pojawić się, w sytuacji, w której, po otrzymaniu innych niż środki pieniężne składników majątku, wspólnik zbywa tenże składnik majątkowy.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Natomiast stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie oraz otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, zdaniem Wnioskodawcy, nie powstanie po jego stronie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe. Jak zostało wskazane, po zakończeniu działalności Spółki Osobowej, na Wnioskodawcy będzie spoczywał dług względem Spółki Osobowej z tytułu Pożyczki. Jednocześnie, po zakończeniu działalności Spółki Osobowej, wierzytelność przysługująca tej spółce z tytułu Pożyczki będzie przynależeć Wnioskodawcy. Zatem wierzycielem i dłużnikiem zobowiązania z tytułu Pożyczki będzie ta sama osoba, wskutek czego zobowiązanie to przestanie istnieć. Innymi słowy, wierzytelność przestanie istnieć wobec zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego, brak będzie bowiem stron, z których każda reprezentowałaby przeciwstawne interesy (konfuzja).

Jednocześnie, w omawianym przypadku nie dojdzie do umorzenia lub przedawnienia zobowiązań w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Umorzenie oznacza rezygnację przez wierzyciela ze ściągania należności pieniężnych w całości bądź w części zmniejszenie lub zlikwidowanie. Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, umorzenie zobowiązania wymaga złożenia oświadczeń woli przez dwa podmioty - wierzyciela (w którym zwalnia dłużnika z długu) i dłużnika (w którym przyjmuje on owo zwolnienie). Tymczasem w omawianym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), ponieważ Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem oraz wygasną prawa podmiotowe przynależne pozycji wierzyciela i dłużnika, to nie będzie miało miejsca składanie przez wierzyciela oświadczenia woli o zrzeczeniu się należności. Skoro wygaśnięcie zobowiązania nastąpi na skutek konfuzji, a nie umorzenia, to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie także przychód odpowiadający wartości umorzonego zobowiązania.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego w wyniku zakończenia działalności Spółki Osobowej wierzytelności z tytułu Pożyczki będzie neutralne podatkowo i nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 listopada 2015 r., Znak: IBPB-1-1/4511-519/15/EN, w której uznał, że wygaśnięcie poprzez konfuzje zobowiązania Wnioskodawcy (wspólnika Spółki Osobowej) wobec tejże Spółki Osobowej z tytułu zaciągniętej pożyczki, w związku z rozwiązaniem Spółki Osobowej, nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego, czy pożyczka została udzielona na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przed jej przekształceniem w Spółkę Osobową czy też bezpośrednio przez Spółkę Osobową;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 listopada 2015 r., Znak: IBPB-1-1/4510-53/15/DW, który uznał, że konfuzja, jako sposób wygaśnięcia zobowiązania jest neutralna podatkowo na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851; dalej jako: „UPDOP”), tzn. nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie podmiotu, którego zobowiązanie wygasło w wyniku konfuzji;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 grudnia 2015 r., Znak: IPPB1/4511-1095/15-4/MM, który uznał, że w wyniku nabycia przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Spółki Osobowej (ewentualnie rozwiązaniem Spółki Osobowej bez przeprowadzania likwidacji) wierzytelności z tytułu udzielonej mu pożyczki, obejmującej kwotę główną pożyczki wraz z ewentualnymi odsetkami albo z wierzytelności z tytułu wykupu weksla wystawionego przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, po stronie Wnioskodawcy, wobec konfuzji zobowiązań, nie powstanie przychód (dochód) dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, a zatem nie powstanie obowiązek podatkowy (zobowiązanie podatkowe) w podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 grudnia 2015 r., Znak: IPPB1/4511-1269/15-2/MT, który uznał, że wydanie i otrzymanie przez Wnioskodawcę (zgodnie z właściwymi postanowieniami kodeksu spółek handlowych oraz umowy Spółki Osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonych Wnioskodawcy pożyczek, w zakresie kwoty głównej i odsetek, skutkujące wygaśnięciem tych wierzytelności na skutek konfuzji nie będzie skutkować powstaniem dla Wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT w Polsce.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka jawna i komandytowa są spółkami, które nie posiadają osobowości prawnej. Spółki te nie są samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego, a dochody tych spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej lub komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tych spółkach uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego jest natomiast spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przy czym, jej dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną, należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 i 12 lit. b cyt. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się:

*   środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki,
*   przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Przy czym, w myśl art. 14 ust. 8 ww. ustawy, który wszedł w życie 1 stycznia 2015 r. na mocy ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328), przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Powyższe przepisy w zależności od kategorii wierzytelności zrównują podatkowe traktowanie tych zdarzeń z wypłatą środków pieniężnych lub otrzymaniem przez wspólnika niepieniężnego składnika majątkowego. Zatem, z wyłączenia na podstawie cyt. wyżej art. 14 ust. 8 w związku z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą korzystać tylko wierzytelności, które były uprzednio zarachowane jako przychód należny w spółce niebędącej osobą prawną oraz wierzytelności wynikające z pożyczek udzielonych przez spółkę niebędącą osobą prawną (z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki). Z powyższego wyłączenia dot. wyłącznie środków pieniężnych (w ww. rozumieniu) nie mogą zatem korzystać wierzytelności pożyczkowe wynikające z pożyczek udzielonych przez spółkę kapitałową jak również wierzytelności z tytułu odsetek od tych pożyczek, a także wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez spółkę niebędącą osobą prawną. Otrzymanie tych wierzytelności należy bowiem utożsamiać z otrzymaniem niepieniężnego składnika majątkowego, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnicy Spółki, w tym Wnioskodawca planują dokonać przekształcenia Spółki w Spółkę osobową (jawną bądź komandytową). W przypadku przekształcenia Wnioskodawca będzie jednym ze wspólników Spółki osobowej. Rozważane jest także udzielenie przez Spółkę osobową albo Spółkę przekształcaną, oprocentowanej pożyczki na rzecz Wnioskodawcy oraz pozostałych wspólników. Majątek jaki będzie posiadać Spółka osobowa to środki pieniężne oraz, w przypadku udzielenia Pożyczki, wierzytelność o jej spłatę wraz z odsetkami. Spółka Osobowa może zostać w przyszłości zlikwidowana, albo poprzez jej likwidację albo bez przeprowadzania procesu likwidacji, w oparciu o podjętą jednomyślnie uchwałę wspólników Spółki Osobowej. W wyniku zakończenia działalności Spółki Osobowej, jej Wspólnicy, a w tym i Wnioskodawca, otrzymają środki pieniężne będące w posiadaniu tej spółki. Przekazany Wnioskodawcy w wyniku podziału majątek może obejmować także przysługujące Spółce Osobowej względem Wnioskodawcy i pozostałych wspólników wierzytelności z tytułu udzielonych im pożyczek. Umowa Spółki Osobowej będzie przewidywać, że wszelkie środki pieniężne wypłacone na jej rzecz po zakończeniu jej działalności i podziale majątku w wyniku jej likwidacji (albo po zakończeniu jej działalności w inny sposób niż poprzez likwidację), będą podlegać wypłacie na rzecz byłych wspólników albo byłego wspólnika. W wyniku opisanego podziału majątku po zakończeniu działalności przez Spółkę Osobową zobowiązanie z tytułu zaciągniętej Pożyczki Wnioskodawcy, wygaśnie na skutek konfuzji, czyli połączenia w jednej osobie przymiotu wierzyciela i dłużnika. Zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu Pożyczki wygaśnie z chwilą przekazania Wnioskodawcy przez Spółkę Osobową - w ramach podziału majątku - przedmiotowej wierzytelności.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że istota problemu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy wygaśnięcie prawa w postaci wierzytelności otrzymanych przez Wnioskodawcę (wspólnika spółki jawnej lub komandytowej) w związku z likwidacją tej spółki w wyniku konfuzji ze zobowiązaniami tego wspólnika wobec spółki jawnej lub komandytowej skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania. Otóż przez konfuzję (łac. confusio) rozumie się instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności spółki jawnej lub komandytowej wobec Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby prawa (wierzytelności ww. spółki wobec Wnioskodawcy) i związanego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec tej spółki). Konfuzja praw wynikających ze zobowiązań i należności nie została explicite wskazana w prawie cywilnym jako instytucja, określająca sposób wygasania zobowiązań, ale wynika z doktryny i orzecznictwa sądowego, na gruncie prawa cywilnego.

Tak więc sam fakt zaistnienia konfuzji polegającej na zbiegu u tej samej osoby dłużnika i wierzyciela, w wyniku którego dochodzi do wygaśnięcia tych praw (zobowiązania i wierzytelności) na gruncie prawa cywilnego, nie stanowi podstawy do stwierdzenia, że ze swej istoty nie powoduje ona powstania przychodu na gruncie prawa podatkowego.

Wobec braku w prawie podatkowym szczególnych regulacji dotyczących wygasania wierzytelności w wyniku konfuzji, kierując się autonomią prawa podatkowego, która pozwala

na kwalifikowanie określonych zdarzeń prawnych inaczej niż kwalifikują je inne dziedziny prawa – wygaśnięcie wierzytelności w wyniku konfuzji należy potraktować, jako szczególny rodzaj jej spłaty. Wygasa bowiem ona w zamian za ekwiwalentne wygaśnięcie zobowiązań, pomimo, że oba te zdarzenia występują u jednej osoby.

W konsekwencji takiego podejścia do wygasania wierzytelności wskutek konfuzji:

1.  w przypadku wierzytelności z tytułu umowy pożyczki i odsetek od niej, otrzymanej przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki jawnej lub komandytowej, którą ww. spółka otrzyma(ła) w drodze sukcesji po przekształcanej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – wartość kwoty głównej pożyczki oraz odsetek od niej stanowi przychód podatkowy, z uwagi że do przychodów tych nie stosuje się art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje w momencie wygaśnięcia wierzytelności wskutek konfuzji i zaliczony powinien zostać do źródła, do jakiego zaliczony byłby w spółce jawnej lub komandytowej;
2.  w przypadku wierzytelności z tytułu umowy pożyczki otrzymanej przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki jawnej lub komandytowej udzielonej przez tą spółkę (jawną lub komandytową), stanowiącą tylko kwotę główną pożyczki – wartość kwoty głównej pożyczki nie stanowi przychodu do opodatkowania, z uwagi że do przychodów tych stosuje się art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z ust. 8 ww. ustawy;
3.  w przypadku wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki udzielonej przez spółkę jawną lub komandytową – wartość odsetek od pożyczki stanowi przychód podatkowy, z uwagi że do przychodów tych nie stosuje się art. 14 ust. 3 pkt 10 w związku z ust. 8 ww. ustawy, przychód powstaje w momencie wygaśnięcia wierzytelności wskutek konfuzji i zaliczony powinien zostać do źródła, do jakiego zaliczony byłby w spółce jawnej lub komandytowej.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji w zakresie:

*   kwoty głównej wierzytelności pożyczkowej powstałej z tytułu udzielonej przez spółkę osobową (jawną lub komandytową) pożyczki na rzecz Wnioskodawcy uznano za prawidłowe,
*   wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczki udzielonej przez ww. spółkę na rzecz Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe,
*   wierzytelności pożyczkowych (kwoty głównej wraz z odsetkami) powstałych z tytułu udzielonej przez spółkę z o.o. (przed przekształceniem w spółkę osobową - jawną lub komandytową) pożyczki na rzecz Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pozostałego pytania zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.