Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-797/13-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-17
Teza: Czy w związku z tym, ze Wnioskodawca jest komplementariuszem K. (spółki osobowej nie będącej podatnikiem podatku dochodowego), do oceny skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia od podatku od dochodu (przychodu) osiągniętego przez Wnioskodawcę w 2013 r. z tytułu udziału w spółce K. kwoty równej podatkowi zapłaconemu w USA w związku z wypłatą przez Kontrahenta z USA należności licencyjnych będzie miała zastosowanie Umowa z dnia 8 października 1974 r.? Czy Wnioskodawca będzie miał prawo w rozliczeniu rocznym do odliczenia od podatku od łącznej sumy dochodów osiągniętych w 2013 r. w tym także z udziału w K., kwoty równej podatkowi zapłaconemu w USA proporcjonalnie do udziału w zysku K. przy zastosowaniu metody unikania podwójnemu opodatkowaniu wynikającej z Umowy z dnia 8 października 1974 r.?
Słowa kluczowe: dywidendy; komplementariusz; kontrahent; należność-należności licencyjne; odliczenia; skutki podatkowe; spółki-spółka osobowa; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.09.2013 r. (data wpływu 04.10.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie rozliczenia przychodów i kosztów uzyskania przychodu przez komplementariuszy spółek komandytowo - akcyjnych **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 04.10.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia przychodów i kosztów uzyskania przychodu przez komplementariuszy spółek komandytowo - akcyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej także: „Wnioskodawcą”) jest komplementariuszem spółki K. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo - akcyjna (zwana dalej: „K.”). Akcjonariuszem K. jest X. SA. Podwyższony kapitał zakładowy K. został pokryty aportem w postaci wyodrębnionej i zorganizowanej części przedsiębiorstwa X. S.A., w skład której wchodziły składniki materialne i niematerialne przeznaczone do wykonywania zadań produkcji, emisji kanału telewizyjnego oraz sprzedaży czasu reklamowego, tworzącej przed wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa samodzielny oddział spółki pod nazwą „X.” Spółka Akcyjna - Oddział w Warszawie. Jednym ze składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa była umowa (zwana dalej: „Umową”) o świadczenie usług nadawania kanałów radiowo - telewizyjnych zawarta z podmiotem z siedzibą na terytorium USA (zwany: „Kontrahentem z USA”). K. weszła w prawa i obowiązki wynikające z tej Umowy. Z tytułu wypłaty wynagrodzenia wynikającego z Umowy (w zakresie opłat licencyjnych) Kontrahent z USA potrąca - zgodnie z art. 13 ust. 2 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. podatek „u źródła” w wysokości 10% kwoty należności brutto

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z tym, ze Wnioskodawca jest komplementariuszem K. (spółki osobowej nie będącej podatnikiem podatku dochodowego), do oceny skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia od podatku od dochodu (przychodu) osiągniętego przez Wnioskodawcę w 2013 r. z tytułu udziału w spółce K. kwoty równej podatkowi zapłaconemu w USA w związku z wypłatą przez Kontrahenta z USA należności licencyjnych będzie miała zastosowanie Umowa z dnia 8 października 1974 r.?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał prawo w rozliczeniu rocznym do odliczenia od podatku od łącznej sumy dochodów osiągniętych w 2013 r. w tym także z udziału w K., kwoty równej podatkowi zapłaconemu w USA proporcjonalnie do udziału w zysku K. przy zastosowaniu metody unikania podwójnemu opodatkowaniu wynikającej z Umowy z dnia 8 października 1974 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Umowy z dnia 8 października 1974 r., należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. Stosownie do ust. 2, w każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.

Określenia „Umawiające się Państwo” i „drugie Umawiające się Państwo” oznaczają Polską Rzeczpospolitą Ludową lub Stany Zjednoczone Ameryki stosownie do treści przepisu (art. 3 ust. 1 pkt 3 Umowy z dnia 8 października 1974 r.). Zgodnie z pkt 7 ust. 1 tego artykułu, kreślenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski” oznacza:

1.  polską spółkę i
2.  jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi polskiemu jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce.

Spółka osobowa jest „osobą” w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. a konwencji Modelowej OECD. W państwach, w których obowiązuje zasada przejrzystości (transparentności) podatkowej, w tym w Polsce, spółka osobowa nie jest traktowana jak osoba prawna (i nie jest „spółką”). Stanowi jednak „każde inne stowarzyszenie osób”. Spółka osobowa jest pod względem podatkowym „przejrzysta” (transparentna), jeżeli obowiązek podatkowy spoczywa na wspólnikach spółki osobowej. Samo przyporządkowanie określonej spółki do typu spółek osobowych bądź spółek kapitałowych nie przesądza o uznaniu spółki za podmiot podatku. Decydują wewnętrzne regulacje prawa podatkowego.

W związku z powyższym - zdaniem Wnioskodawcy- jeżeli spółka osobowa nie podlega opodatkowaniu zgodnie z prawem obowiązującym na terytorium RP, (jest podatkowo transparentna), to osobą korzystającą z Przywilejów wynikających z Umowy z dnia 8 października 1974 r. jest wspólnik spółki osobowej, tzn. Wnioskodawca. Pogląd taki wyrażają - w odniesieniu do zbliżonych stanów faktycznych - także organy podatkowe, np. interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 30 września 2009 r. (ILPB3/423-546/09-4/MM). W związku z tym, do oceny skutków podatkowych dla Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia od podatku od dochodu (przychodu) osiągniętego przez Wnioskodawcę w 201 3 r. Z tytułu udziału w K. kwoty równej podatkowi zapłaconemu w USA w związku z wypłatą przez Kontrahenta z USA należności licencyjnych będzie miała zastosowanie Umowa z dnia 8 października 1974 r.

Ad. 2.

Na wstępie należy wskazać, że spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego, w tym podatku dochodowego od osób prawnych Podatnikami są ich wspólnicy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólne) własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca - w związku z udziałem w K. - uzyska w roku 2013 przychód na terytorium RP podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 1 5 lutego 1992 r., jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

W związku z tym, że K. jest spółką transparentną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (nie jest podatnikiem tego podatku) należy uznać, że wynagrodzenie uzyskane przez K. od Kontrahenta z USA stanowi także element przychodu (a w związku z tym dochodu) Wnioskodawcy osiągnięty poza terytorium RP.

Komplementariusz spółki komandytowo-akcyjnej uczestniczy bezpośrednio w podziale przychodów i kosztów Ich uzyskania wynikających z działalności K.. Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia (w rozliczeniu rocznym za rok 2013) kwoty równej podatkowi zapłaconemu w USA, z uwzględnieniem metody unikania podwójnego opodatkowania, jaką jest metoda zaliczenia proporcjonalnego. Przy określeniu kwoty podatku pobranego przez Kontrahenta z USA z tytułu wypłaty wynagrodzenia dla K., jaki będzie mógł być odliczony, należy uwzględnić udział Wnioskodawcy w zysku K. Analiza omawianych przepisów pozwala wyspecyfikować przesłanki materialne pozwalające na dokonanie przedmiotowego odliczenia, tj.:

1.  podmiot podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce - Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,
2.  podatnik ten osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jaki za granicą - w związku z tym, że K. jest spółką transparentną podatkowo należy uznać, że na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. w zakresie prawa do odliczenia podatku u źródła zapłaconego w USA Wnioskodawca osiąga także przychody (dochody) poza terytorium RP,
3.  dochody (przychody) osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu w tych państwach - zgodnie z Umową z dnia 8 października 1974 r. podatek pobrany w USA przez Kontrahenta z USA wynosi 10% kwoty należności brutto,
4.  dochody te nie są wolne od podatku na mocy postanowień Umowy z dnia 8 października „1974 r. tzn. nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.,
5.  podatek od dochodów (przychodów) osiąganych przez Wnioskodawcę na terytorium USA jest faktycznie zapłacony w USA przez Kontrahenta z USA,
6.  w umowie z dnia 8 października 1971 r. istnieje podstawa prawna do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym dochód (przychód) został uzyskany.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Pozbawienie Wnioskodawcy prawa do odliczenia kwoty podatku zapłaconego w USA przez Kontrahenta z USA w związku z wypłatą wynagrodzenia wynikającego z Umowy (z uwzględnieniem wskazanych powyżej ograniczeń, takich jak: metoda unikania podwójnego opodatkowania oraz udział w zysku K.) oznaczałoby naruszenie art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Część kwoty podatku zapłaconego w USA przez Kontrahenta z USA nie zostałaby odliczona przez żadnego ze wspólników K. (kwota odliczenia tego podatku w przypadku komplementariusza K. jest ograniczona także m.in. przez posiadane przez niego prawo do udziału w zysku K.).

W związku z powyższym - zdaniem Wnioskodawcy - będzie miał on prawo w rozliczeniu rocznym do odliczenia od podatku od łącznej sumy dochodów osiągniętych w 2013 r., w tym także z tytułu udziału w spółce K., kwoty równej podatkowi zapłaconemu w USA proporcjonalnie do udziału w zysku K. przy zastosowaniu metody unikania podwójnemu opodatkowaniu wynikającej z Umowy z dnia 8 października 1974 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.