Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.17.2021.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-25
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku z tytułu dzierżawy obwodów łowieckich .
Słowa kluczowe: dzierżawa; zwolnienie; łowiectwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowanie zwolnienia od podatku z tytułu dzierżawy obwodów łowieckich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku z tytułu dzierżawy obwodów łowieckich.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Powiat A. jest jednostką samorządu terytorialnego. Jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z ustawą z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 920 z późn. zm.) ma osobowość prawną i zdolność do czynności cywilnoprawnych. Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym między innymi w zakresie ochrony środowiska i przyrody (art. 4 ust. 1 pkt 13 w/w ustawy).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1683 z późn. zm.) starosta, działając z ramienia powiatu i wykonując zadanie z zakresu administracji rządowej wydzierżawia obwody łowieckie polne na rzez kół łowieckich. Pomiędzy starostą a kołem zawierana jest cywilnoprawna umowa dzierżawy obwodu łowieckiego, na podstawie, której koło prowadzi gospodarkę łowiecką na danym obwodzie.

Na terenie Powiatu A. zgodnie z uchwałą Sejmiku Województwa … Nr … z dnia … r. w sprawie podziału województwa … na obwody łowieckie (…) położonych jest 9 obwodów łowieckich polnych, które z mocy ustawy Prawo Łowieckie wydzierżawia Starosta A. W marcu 2017 roku na wszystkie obwody zostały zawarte 10-letnie umowy dzierżawy. Z tytułu dzierżawy koła łowieckie płacą na rzecz powiatu czynsz dzierżawny. Zgodnie z § 4 ust. 2 zawartych umów w pierwszym roku trwania umowy Starosta A. naliczył czynsz dzierżawny każdemu z kół łowieckich, w każdym następnym roku obowiązywania umowy czynsz ustalany jest każdorazowo w terminie do 31 marca. Wysokość czynszu zależy od powierzchni i kategorii obwodu oraz średniej ceny skupu żyta ogłaszanej dla podatku rolnego. Starosta zgodnie z przepisami zawartymi w Rozporządzeniu Ministra Środowiska z dnia 26 października 2018 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (Dz. U. z 2018 r. poz. 2085) wylicza kwotę czynszu dzierżawnego, jako kwotę netto. Następnie od tej kwoty wyliczany jest podatek VAT w stawce 23% co daje kwotę brutto czynszu, która wpłacana jest przez dzierżawcę obwodu na konto powiatu. Dzierżawca płaci czynsz dzierżawny jednorazowo z góry do 31 maja każdego roku, po wcześniejszym wystawieniu faktury VAT przez Wydzierżawiającego. Po wpłaceniu czynszu przez koło podatek wpłacany jest na konto Urzędu Skarbowego w Rykach oraz zgodnie z art. 31 w/w ustawy Prawo łowieckie Starosta rozlicza otrzymany czynsz dzierżawny między nadleśnictwami i gminami. Nadleśnictwu przypada czynsz odpowiadający powierzchni państwowych gruntów leśnych, a gminom - odpowiadający pozostałej powierzchni obwodu łowieckiego. Rozliczenia czynszu dokonywane są raz w roku.

Na wydzierżawienie obwodów łowieckich Starosta A. zawiera umowy cywilnoprawne i do kwoty czynszu doliczany jest 23% podatek VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) mówiącym iż, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Powiat wydzierżawiając na rzecz kół łowieckich obwody łowieckie i pobierając z tego tytułu czynsze dzierżawne, z uwagi na cywilnoprawny charakter transakcji, nie korzysta z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 w/w ustawy, lecz występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydzierżawiając obwody łowieckie Powiat ma prawo do zastosowania zwolnienia, czy też powinien zastosować stawkę VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w/w ustawa o podatku od towarów i usług i przepisy wykonawcze do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie z podatku. Wnioskodawca rozważa, czy dobrze stosowano stawkę 23% czy powinna być stawka ZW wedle § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2018 r. poz. 701), który mówi, że zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

W art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Przedmiotem dzierżawy są obwody łowieckie polne, w których grunty leśne stanowią mniej niż 40% ogólnej powierzchni tego obszaru, a pozostała powierzchnia to obszary gruntów rolnych. Koła łowieckie wykonują zadania związane z łowiectwem. Są one podstawowymi podmiotami wydzierżawiającymi obwody łowieckie, a zatem to na nich, na dzierżawionym obwodzie, spoczywa obowiązek realizacji celów i zadań łowiectwa, tj. prowadzenia gospodarki łowieckiej rozumianej - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995r. Prawo łowieckie (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1683 z późn. zm.) - jako element ochrony środowiska przyrodniczego, obejmującego ochronę zwierząt łownych, gospodarowanie ich zasobami w zgodzie z zasadami ekologii oraz zasadami racjonalnej gospodarki rolnej, leśnej i rybackiej. Prowadząc gospodarkę łowiecką, dzierżawcy obwodów łowieckich działają w oparciu o roczne plany łowieckie i wieloletnie łowieckie plany hodowlane. Jednym z elementów gospodarki łowieckiej jest pozyskanie/odstrzał zwierzyny, która następnie jest odsprzedawana. Mając na uwadze powyższe trzeba stwierdzić, że dzierżawione grunty są faktycznie przeznaczone do celów rolniczych tj. do prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej.

Tym samym przy naliczaniu czynszu dzierżawnego za dzierżawę obwodów łowieckich znajduje zastosowanie stawka ZW podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenia usług w świetle art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie starosta, działając z ramienia powiatu i wykonując zadania z zakresu administracji rządowej, wydzierżawia obwody łowieckie polne na rzecz kół łowieckich. Starosta zawiera z kołami łowieckimi cywilnoprawne umowy dzierżawy obwodów łowieckich na podstawie których koło prowadzi gospodarkę łowiecką na danym obwodzie. Z tytułu dzierżawy koła łowieckie płacą na rzecz powiatu czynsz dzierżawny.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do zastosowania zwolnienia od podatku z tytułu dzierżawy obwodów łowieckich.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1683 z późn. zm.), obwody łowieckie dzielą się na obwody łowieckie leśne i polne.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy Prawo łowieckie, obwody łowieckie wydzierżawiają, na wniosek Polskiego Związku Łowieckiego, po zasięgnięciu opinii wójta (burmistrza, prezydenta miasta) oraz właściwej izby rolniczej:

1.  obwody łowieckie leśne – dyrektor regionalnej dyrekcji Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe;
2.  obwody łowieckie polne – starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej;
3.  obwody łowieckie znajdujące się na terenie więcej niż jednego powiatu – starosta powiatu, na terenie którego znajduje się największa część obwodu łowieckiego.

Z powyższych unormowań wynika, że odpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę na podstawie umowy dzierżawy obwodu łowieckiego kołu łowieckiemu działającemu na terenie Powiatu, podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r., poz. 1983), zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Zatem jak wynika z powyższego dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie przywołanego przepisu rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „cele rolnicze”, jednakże w art. 2 pkt 15 tej ustawy zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Posiłkując się brzmieniem powyższej definicji uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który wydzierżawiający przekazał na cele działalności, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. m.in. gospodarki leśnej, łowieckiej czy rybackiej.

Z uwagi na przytoczone przepisy prawa w świetle przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że decydujące znaczenie w kwestii możliwości zwolnienia od podatku czynności dzierżawy gruntów jest ich faktyczne przeznaczenie przez dzierżawcę – na cele rolnicze.

W niniejszej sprawie – jak wynika z opisu sprawy – przedmiotem dzierżawy są obwody łowieckie polne. Dzierżawa tych gruntów przeznaczona jest na cele prowadzenia gospodarki łowieckiej na podstawie ustawy Prawo łowieckie. Powyższe działania mieszczą się w pojęciu działalności rolniczej zdefiniowanej art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, dzierżawa przez Wnioskodawcę obwodów łowieckich na rzecz kół łowieckich – faktycznie przeznaczonych na cele gospodarki łowieckiej – będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.