Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-940/15/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-15
Teza: Czy wszystkie usługi edukacyjne oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami powiązane, świadczone przez Wnioskodawcę jako Placówkę Kształcenia Ustawicznego oraz Centrum Doskonalenia Nauczycieli korzystają ze zwolnienia podmiotowo - przedmiotowego z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 litera a) ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. z późn. zmianami?
Słowa kluczowe: oświata-system oświaty; placówki-placówka oświatowa; systemy-system oświaty; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 listopada 2015 r. (data wpływu 1 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 4 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 4 lutego 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 19 stycznia 2016 r. znak: IBPP1/4512-940/15/KJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca działa od 2006 roku i jest opodatkowany na zasadach ogólnych. Zapytanie dotyczy stanu przyszłego.

Od października 2015 roku Wnioskodawca posiada status niepublicznej Placówki Kształcenia Ustawicznego prowadzonej przez Prezydenta Miasta … . Działa pod nadzorem Kuratorium Oświaty i Wychowania. Wnioskodawca uzyskał także wpis do rejestru niepublicznych placówek doskonalenia nauczycieli (Centrum Doskonalenia Nauczycieli) prowadzonego przez Urząd Marszałkowski w … . Dla każdej z prowadzonych form kształcenia (Placówka Kształcenia Ustawicznego, Centrum Doskonalenia Nauczycieli) Wnioskodawca uzyskał odrębne numery REGON. Obydwie jednostki działają w ramach ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (Dz.U. z 2004 r. Nr 256 poz. 2572 z późn. zm.).

Centrum Doskonalenia Nauczycieli działa ponadto zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie placówek doskonalenia nauczycieli (Dz.U. Nr 200 poz. 1537 z późn. zmianami), składają wymagane prawem cykliczne

sprawozdania do MEN, zgodnie z systemem informacji oświatowej, działają zgodnie ze statutami, podlegają nadzorowi Kuratorium Oświaty i Wychowania.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca (Placówka Kształcenia Ustawicznego, Centrum Doskonalenia Nauczycieli) realizuje działania statutowe.

Celem działania Placówki Kształcenia Ustawicznego jest kształcenie osób dorosłych poprzez organizowanie kursów, szkoleń, seminariów, warsztatów, konferencji, spotkań i konsultacji adresowanych do uczestników wydarzeń edukacyjnych, które dotyczą dziedzin doskonalenia zawodowego oraz kształcenia ogólnego. Placówka realizuje swoje cele poprzez organizowanie wydarzeń edukacyjnych, którymi są m.in. szkolenia, kursy, warsztaty, seminaria, webinaria, konferencje, nauczanie e-learning, blended-learning, spotkania i konsultacje indywidualne, których celem jest kształcenie bądź kształcenie i wychowanie. Placówka organizuje wydarzenia edukacyjne dla uczestników o różnych stopniach zaawansowania. Miejscem realizacji wydarzeń edukacyjnych jest terytorium Unii Europejskiej. Nie określa się minimalnej ilości uczestników na danym wydarzeniu. Nie określa się minimalnego czasu trwania danej formy kształcenia.

Zajęcia mogą być prowadzone również w trybie indywidualnym. Placówka realizuje wydarzenia edukacyjne (szkolenia, kursy, warsztaty, seminaria, webinaria, konferencje, nauczanie e-learning, blended-learning, spotkania i konsultacje indywidualne) m.in. z następujących dziedzin:

1.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu prawa, ekonomii, finansów i pokrewnych.
2.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z dziedziny przedsiębiorczości, marketingu, sprzedaży, logistyki i pokrewnych.
3.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu znajomości języka polskiego i języków obcych.
4.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu informatyki, elektroniki, elektrotechniki, automatyki, nauk technicznych i pokrewnych.
5.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu systemów zarządzania jakością.
6.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu matematyki, fizyki, biologii, chemii, nauk przyrodniczych i pokrewnych.
7.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu psychologii, socjologii, filozofii, nauk społecznych i pokrewnych.
8.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu ochrony zdrowia, pierwszej pomocy przedlekarskiej, ratownictwa medycznego, bezpieczeństwa i higieny pracy, opieki nad osobami zależnymi i pokrewne.
9.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu zarządzania, w tym zarządzania projektami i pokrewne.
10.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu funduszy unijnych.
11.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu cateringu, gastronomii, florystyki, wizażu, stylizacji i pokrewnych.
12.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu energooszczędności i pokrewne.
13.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu obsługi nowoczesnych maszyn i urządzeń.
14.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu windykacji oraz ochrony osób i mienia.

Celem statutowym Centrum Doskonalenia Nauczycieli jest rozbudzanie, uświadamianie i zaspakajanie potrzeb w zakresie doskonalenia kompetencji organizacyjnych, dydaktycznych, wychowawczych, społecznych oraz osobowościowych wśród osób, grup i instytucji związanych z szeroko pojętym kształceniem i wychowywaniem, to jest: nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły. Centrum realizuje swoje cele w szczególności poprzez: prowadzenie form doskonalenia, w tym seminariów, konferencji, wykładów, warsztatów i szkoleń, uwzględniających specyfikę nauczanych przedmiotów lub prowadzonych zajęć oraz dotyczących ogólnej wiedzy i umiejętności zawodowych nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły; prowadzenie kursów dla kandydatów na wychowawców i kierowników wypoczynku dzieci i młodzieży szkolnej; organizację kursów kwalifikacyjnych.

Kursy, szkolenia i inne formy doskonalenia zawodowego i kształcenia, o których mowa powyżej zwane dalej formami kształcenia mogą być realizowane w formie zajęć w systemie kształcenia na odległość, w systemie stacjonarnym, wieczorowym, zaocznym i eksternistycznym lub w systemie łączącym wymienione formy.

W uzupełnieniu z 29 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.  Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, czynnym od początku prowadzenia działalności gospodarczej. Zgłoszenie zostało dokonane w dniu 12 czerwca 2006 r., z tytułu prowadzonej działalności, która, między innymi, jest działalnością szkoleniową. W roku 2015 Wnioskodawca uzyskał status Niepublicznej Placówki Kształcenia Ustawicznego, w ramach której, na podstawie statusu, świadczy usługi szkoleniowe. Wnioskodawca posiada również status Niepublicznej Placówki Kształcenia Nauczycieli, w ramach której realizuje formy edukacyjne, których uczestnikami są nauczyciele. Wnioskodawca w ramach swojej działalności wykonuje zarówno usługi wchodzące w zakres Niepublicznej Placówki Kształcenia Ustawicznego oraz Niepublicznej Placówki Kształcenia Nauczycieli, jak i spoza sfery tych placówek - jako działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach zgodnych z ustawą o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca rozlicza VAT tzw. strukturą sprzedaży.
2.  Wnioskodawca potwierdza, iż wszystkie usługi szkoleniowe wymienione w pkt 1-14 stanu faktycznego prowadzone w formie szkoleń, kursów, warsztatów, seminariów, webinariów, konferencji, nauczania e-learning, blended-learning, spotkań i konsultacji indywidualnych Wnioskodawca świadczy jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego tj. jako jednostka objęta systemem oświaty, o której mowa w art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. Ust. z 2004 r. nr 256, poz. 2572 ze zm.) w ramach uzyskanego wpisu.
3.  Potwierdza, że wszystkie usługi szkoleniowe dotyczące ogólnej wiedzy i umiejętności zawodowych nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły, kandydatów na wychowawców i kierowników wypoczynku dzieci i młodzieży szkolnej, Wnioskodawca świadczy jako centrum doskonalenia nauczycieli tj. jako jednostka objęta systemem oświaty, o której mowa w art. 2 pkt 9 ustawy o systemie oświaty w ramach uzyskanego wpisu.
4.  Usługi szkoleniowe wymienione w pkt 1-14 stanu faktycznego prowadzone m. in. metodą blended-learning polegają na nauczaniu stacjonarnym oraz nauczaniu e-learning. Jest to tzw. mieszany system nauczania. Uczestnik musi skorzystać ze szkolenia stacjonarnego, a jako jego uzupełnienie odbywa szkolenie e-learningowe, polegające na zalogowaniu się uczestnika do platformy e-learningowej za pomocą sieci Internet i rozwiązywanie testów, zadań, pobieraniu materiałów szkoleniowych. Świadczenie tych usług odbywa się za pomocą Internetu, który jest wykorzystywany jako proste narzędzie służące do komunikacji szkolącego ze szkolonym.Szkolenie to jest zautomatyzowane, lecz jest przy tym wymagany udział człowieka do nadzorowania całego procesu oraz komunikowania z uczestnikiem. Prowadzenie szkoleń metodą blended-learning bez wykorzystywania technologii informacyjnej jest niemożliwe z uwagi na istotę tej formy nauczania, tj. połączenia jej z e-learningiem, który nie może mieć miejsca bez technologii internetowej lub innej sieci elektronicznej. Ćwiczenia oraz inne formy sprawdzania przyswajania wiedzy wypełniane są przez szkolonych on-line i sprawdzane są automatycznie w tej części, gdzie taki automatyzm może mieć miejsce (pytania zamknięte, testy). Odpowiedzi na pytania otwarte są analizowane i oceniane przez człowieka - egzaminatora, nauczyciela, trenera. W metodzie blended-learning wymagany jest zawsze udział człowieka - nauczyciela, egzaminatora, trenera, wykładowcy. Ten rodzaj szkolenia kończy się egzaminem prowadzonym przez nauczyciela, egzaminatora, trenera, wykładowcę. Po pozytywnym zaliczeniu testu (określonym jako wymagane minimum punktowe dla danego rodzaju szkolenia) uczestnik otrzymuje zaświadczenie o jego ukończeniu, wydawane przez Dyrektora placówki. W przypadku Wnioskodawcy metoda blended-learning nie jest sprzedażą dostępu do pewnej bazy danych, nabywca loginu i hasła nie może z tego korzystać w dowolnym czasie i dowolną ilość razy lub nie skorzystać w ogóle.
5.  Usługi szkoleniowe wymienione w pkt 1-14 stanu faktycznego prowadzone m. in. metodą e-learningu polegają na zalogowaniu się uczestnika do platformy e-learning za pomocą sieci Internet. Uczestnik nabywa w ten sposób dostęp do danych zamieszczonych na platformie, ma możliwość zdalnej komunikacji z trenerem (moderatorem, egzaminatorem, nauczycielem), rozwiązuje zadania, zdobywa wiedzę, pobiera materiały szkoleniowe. Świadczenie tych usług odbywa się za pomocą Internetu, który jest wykorzystywany jako proste narzędzie służące do komunikacji szkolącego ze szkolonym. Szkolenie to jest zautomatyzowane, lecz jest przy tym wymagany udział człowieka do nadzorowania całego procesu oraz komunikowania z uczestnikiem. Prowadzenie szkoleń metodą e-learning bez wykorzystywania technologii informacyjnej jest niemożliwe z uwagi na istotę tej formy nauczania. Ćwiczenia oraz inne formy sprawdzania przyswajania wiedzy wypełniane są przez szkolonych on-line i sprawdzane są automatycznie w tej części, gdzie taki automatyzm może mieć miejsce (pytania zamknięte, testy). Odpowiedzi na pytania otwarte są analizowane i oceniane przez człowieka - egzaminatora, nauczyciela, trenera. W metodzie e-learning wymagany jest zawsze udział człowieka - nauczyciela, egzaminatora, trenera, wykładowcy. Ten rodzaj szkolenia kończy się egzaminem prowadzonym przez nauczyciela, egzaminatora, trenera, wykładowcę. Po pozytywnym zaliczeniu testu (określonym jako wymagane minimum punktowe dla danego rodzaju szkolenia) uczestnik otrzymuje zaświadczenie o jego ukończeniu, wydawane przez Dyrektora placówki. W przypadku Wnioskodawcy metoda e-learning nie jest sprzedażą dostępu do pewnej bazy danych, nabywca loginu i hasła nie może z tego korzystać w dowolnym czasie i dowolną ilość razy lub nie skorzystać w ogóle.
6.  Webinarium jest to seminarium prowadzone przez Internet i ma w tym przypadku miejsce komunikowanie się pomiędzy szkolącym a szkolonymi. Należy nadmienić, że na obecnym etapie działalności Wnioskodawcy opisane powyżej formy edukacyjne zwane blended-learning, e-learning oraz webinaria stanowią bardzo mały ułamek w stosunku do działalności metodami tradycyjnymi dotychczas stosowanymi, tj. bez używania narzędzi do zdalnego komunikowania się przy wykorzystaniu sieci elektronicznej.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie stosowania prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle znowelizowanej od 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, wszystkie usługi edukacyjne oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami powiązane, świadczone przez Wnioskodawcę jako Placówkę Kształcenia Ustawicznego oraz Centrum Doskonalenia Nauczycieli korzystają ze zwolnienia podmiotowo - przedmiotowego z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 litera a) ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. z późn. zmianami?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie usługi edukacyjne jako usługi kształcenia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, które będą świadczone przez Wnioskodawcę jako Placówkę Kształcenia Ustawicznego oraz Centrum Doskonalenia Nauczycieli mają prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowo - przedmiotowego z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 litera a) ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. z późn. zmianami.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z późn. zm. zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,

(\`(...)\`)

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Brzmienie przywołanego przepisu ustawy VAT daje podstawę do zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT jako zwolnienie podmiotowo - przedmiotowe. Zatem warunkiem bezwzględnym jest, aby podmiot uprawniony do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT działał jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, co niewątpliwie ma miejsce w opisanym stanie faktycznym oraz równocześnie, żeby przedmiotem świadczonych usług były usługi kształcenia lub kształcenia i wychowania, co również ma miejsce w opisanej sytuacji. Placówka Kształcenia Ustawicznego Management Consulting oraz Centrum Doskonalenia Nauczycieli Management Consulting posługują się odrębnie nadanymi numerami REGON, działają w ramach systemu oświaty, co opisano dokładnie w opisie stanu faktycznego wraz przywołaniem odpowiednich przepisów prawa, podlegają nadzorowi kuratorium oświaty i wychowania, cyklicznie składają wymagane prawem sprawozdania zgodnie z wymaganiami prawa o systemie oświaty (System Informacji Oświatowej), działają w oparciu o statuty placówek kształcenia i doskonalenia. Usługi świadczone przez Placówkę Kształcenia Ustawicznego oraz Centrum Doskonalenia Nauczycieli mieszczą się w kategorii usług kształcenia.

Z uwagi na brak definicji ustawowej pojęcia „kształcenie” należy zdefiniować to pojęcie posiłkując się innymi źródłami informacji. Pojęcie „kształcenie” oznacza całość doświadczeń składających się na proces zdobywania przez jednostkę umiejętności, wiedzy oraz rozumienia otaczającego świata i obejmuje ono zarówno proces nauczania jak i uczenia się.

Literatura fachowa stwierdza, że „kształcenie” jest pojęciem wieloznacznym, może oznaczać zjawisko, czynność, proces, a także stan pożądany czyli cel kształcenia lub wynik, stan końcowy (wykształcenie). Kształcenie to ogół procesów stwarzających warunki dla wszechstronnego rozwoju umysłowego człowieka. Oznacza to nabywanie przez niego wiedzy, poglądów, przekonań, możliwości zmieniania otaczającej go rzeczywistości oraz samego siebie, gotowości do podejmowania działań intelektualnych i praktycznych, a także dążenie do rozwijania swoich zainteresowań, zamiłowań, zdolności i uzdolnień.

Pojęcie kształcenie obejmuje swoim zakresem bardzo bogaty obszar zjawisk pedagogicznych. Tradycyjnie przez kształcenie rozumie się proces przyswajania wiadomości, umiejętności i nawyków, a więc formowania intelektualnej strony osobowości człowieka. Taki sposób rozumienia spotykamy zarówno w języku potocznym, jak i niektórych pracach pedagogicznych (np. H. Muszyński, K. Sośnicki).

W innych opracowaniach pojęcie to określane jest znacznie szerzej (J. Kędzierska, Encyklopedia pedagogiczna XXI wieku, 2003, s. 858).

Należy zatem przyjąć, że kształcenie to system działań zmierzających do tego, aby uczącej się jednostce lub zbiorowi jednostek umożliwić:

*   poznanie świata, jaki stworzyła natura i jaki zawdzięczamy kulturze, włącznie z nauką, sztuką i techniką,
*   przygotowanie się do zmieniania świata poprzez rozwinięcie kompetencji i kwalifikacji fizycznych i umysłowych, zdolności i uzdolnień, zainteresowań i zamiłowań oraz potrzeb i umiejętności samokształceniowych,
*   ukształtowanie indywidualnej osobowości poprzez rozwinięcie postaw twórczych oraz osobistego stosunku do wartości moralnych, społecznych, poznawczych artystycznych i religijnych.

Proces kształcenia, w którym uczestniczy jednostka lub jakaś wyodrębniona zbiorowość - jako podmiot kształcenia - może być organizowany przez instytucje, zwłaszcza przez szkoły oraz różne organizacje działające na rzecz podwyższania wiedzy i rozwijania kompetencji, w tym niepubliczne placówki kształcenia i doskonalenia działające w ramach systemu oświaty. Wnioskodawca podkreśla, iż wszystkie usługi realizowane przez Placówkę Kształcenia Ustawicznego w postaci wydarzeń edukacyjnych, którymi są m.in. szkolenia, kursy, warsztaty, seminaria, webinaria, konferencje, nauczanie e-learning, blended-learning, spotkania i konsultacje indywidualne, których celem jest kształcenie są usługami kształcenia, bowiem decyduje o tym cel kształcenia (podwyższenie wiedzy, umiejętności) oraz rodzaj dostosowany do możliwości i potrzeb odbiorców. Czas trwania ani rodzaj danej formy kształcenia nie przesądza o jej kwalifikowaniu jako kształcenia. Zauważyć trzeba przy tym, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług nie ogranicza w żaden sposób ani rodzajowo, ani czasowo, prowadzonej formy kształcenia. Potwierdzają to choćby liczne interpretacje indywidualne, które akceptowały m.in. seminaria i konferencje jako formy kształcenia (np. Interpretacja indywidualna z dnia 14 lipca 2011 r. IBPP1/443-585/11/AW).

Potwierdza to również prawo oświatowe, które poprzez przepis art. 3 ust. 5 Rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 stycznia 2012 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz.U. 2014 poz. 622) pozostawia dowolność organizatorowi kształcenia co do czasu trwania danego rodzaju kształcenia w ramach wprowadzonej w § 3 ust. 5. Rozporządzenia kategorii „kursów innych” (Pismo MEN do Polskiej Izby Firm Szkoleniowych - w akapicie Ad. czas trwania kursu, cyt.: „pozostawiono całkowitą dowolność w tym względzie organizatorowi kształcenia”). Również w sytuacji, gdy organizator kształcenia (Placówka Kształcenia Ustawicznego lub Centrum Doskonalenia Nauczycieli) nie wypełni któregokolwiek z wymogów określonych w przywoływanym Rozporządzeniu MEN (np. wyda wadliwe zaświadczenie o udziale w kształceniu, które nie spełnia wszystkich wymogów MEN), nie można przyjąć, że dana forma przestaje być kształceniem. Zatem nawet w sytuacji, gdy Wnioskodawca zrealizuje jakąś formę kształcenia, która nie będzie w pełni spójna z wymogami prawa oświatowego, to i tak może skorzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie ustawy o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co najwyżej naraża się w takiej sytuacji na sankcje ze strony obowiązującego prawa oświatowego. Kryteria jakościowe nie są bowiem decydujące o tym, czy dana forma kształcenia jest kształceniem.

Przywołane uzasadnienie, zgodnie z którym zwalnia się z opodatkowania podatkiem VAT usługi w zakresie kształcenia i wychowania (oraz usługi ściśle z nimi powiązane) świadczone przez placówkę kształcenia ustawicznego potwierdzają także liczne interpretacje indywidualne, w tym interpretacja IPPP1-443-985/11-2/AS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 20 września 2011 r., gdzie przywołano argument, że jedynym przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 26 litera a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług warunkiem zwolnienia usług w zakresie kształcenie i wychowania od podatku od towarów i usług jest świadczenie usług w zakresie kształcenia i wychowania przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Zgodnie zaś z przepisem art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zdanie Wnioskodawcy jest potwierdzone także przez inne interpretacje, w tym:

*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lipca 2011 r. IBPP1/443-610/11/AL,
*   Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 lipca 2011 r. IBPP1/443-1139/11 /AL,

Cechą wszystkich interpretacji indywidualnych są treści pytań wnioskodawców, sprowadzające się do rozstrzygnięcia następującej kwestii:

Czy w świetle znowelizowanej od 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, usługi szkoleniowe oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami powiązane w zakresie pozaszkolnych form edukacji (PKWiU 85.59.19.0), które są obecnie świadczone przez Wnioskodawcę w ramach jednostki objętej systemem oświaty (jako placówka oświatowa kształcenia ustawicznego) (wymienione w opisie stanu faktycznego), podlegają od 1 stycznia 2011 r. zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) (placówka oświatowa) ustawy o VAT?

oraz

Czy w świetle znowelizowanej od 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług/usługi szkoleniowe oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami powiązane w zakresie pozaszkolnych form edukacji (PKWiU 85.59.19.0), które będą w przyszłości świadczone przez Wnioskodawcę w ramach jednostki objętej systemem oświaty (jako placówka oświatowa kształcenia ustawicznego) (wymienione w opisie zdarzenia przyszłego), podlegają od 1 stycznia 2011 r. zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) (placówka oświatowa) ustawy o VAT?

W każdej z przywołanych powyżej interpretacji indywidualnych organ właściwy do dokonania interpretacji - Dyrektorzy właściwych Izb Skarbowych - działając w imieniu Ministra Finansów potwierdził poprawność rozumowania i argumentacji Wnioskodawcy.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca zamieszcza także wyrok WSA we Wrocławiu z 29 grudnia 2011 r. (I SA/Wr 1430-1431/11), zgodnie z którym jeśli firma posiada status jednostki objętej system oświaty i świadczy usługi w zakresie kształcenia, to są one zwolnione z VAT. Nie ma wtedy znaczenia, kto jest ich odbiorcą. Stan faktyczny dotyczący tego wyroku, dotyczył sytuacji opisanej poniżej:

Spółka dostarcza oprogramowania komputerowe i prowadzi szkolenia dla nabywców przy pomocy powołanego przez siebie ośrodka doskonalenia kadry kierowniczej oświaty. Ośrodek ten wykonuje swoje zadania m.in. poprzez świadczenie usług doradczych w zakresie organizacji i zarządzania szkołom, placówkom oświatowym, organom prowadzącym i nadzorującym takie placówki oraz ich pracownikom administracyjnym. Ośrodek uzyskał wpis do rejestru placówek doskonalenia nauczycieli. Podatnik zadał pytanie: czy szkolenia z zakresu dostarczanych przez spółkę programów są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT? Zgodnie z tym przepisem zwalnia się z podatku świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Spółka uważa, że prowadzony przez nią ośrodek jest placówką doskonalenia nauczycieli i mieści się w pojęciu jednostki objętej systemem oświaty, a prowadzone przez ośrodek szkolenia są usługami z zakresu kształcenia. Powinny więc być zwolnione z VAT. Organ podatkowy uznał, że wolne od podatku są tylko szkolenia prowadzone przez ośrodek, których uczestnikami są nauczyciele.

Odwołał się do rozporządzenia MEN, w oparciu o które ośrodek uzyskał wpis do rejestru placówek doskonalenia nauczycieli i wskazał, że dotyczy ono placówek szkolących nauczycieli. Skoro więc placówka ma szkolić nauczycieli, to zwolnienie obejmie jedynie te szkolenia, w których uczestniczy ta grupa zawodowa.

Uchylając wadliwą interpretację sąd wskazał, że sporny przepis przewiduje dla zwolnienia jedynie przesłankę podmiotową („jednostka objęta systemem oświaty”) i przedmiotową („świadczenie usług kształcenia”). O tym, kto ma być odbiorcą takich usług, przepis nie mówi. Spółka wypełnia zatem przesłanki wskazane w dyspozycji przepisu, dlatego przysługuje jej prawo do zwolnienia.

Zapytanie dotyczące tożsamej sytuacji jak opisywana przez Wnioskodawcę składała także firma X. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach potwierdził słuszność tez zawartych w zapytaniu, czego wyrazem jest pozytywna interpretacja o numerze IBPP1/443-1119/14/MS.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione okoliczności Wnioskodawca zwraca się z prośbą o udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie poprzez wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie stosowania prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wynika z definicji zawartej w art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. rozporządzenia Rady (UE) z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1 ze zm.), do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

W myśl ust. 3 omawianego artykułu, ustęp 1 nie ma zastosowania do:

1.  usług nadawczych;
2.  usług telekomunikacyjnych;
3.  towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;
4.  płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
5.  materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
6.  płyt CD i kaset magnetofonowych;
7.  kaset wideo i płyt DVD;
8.  gier na płytach CD-ROM;
9.  usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
10.  usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);
11.  usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
12.  hurtowni danych off-line;
13.  usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
14.  usług centrum wsparcia telefonicznego;
15.  usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
16.  konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
17.  (uchylona)
18.  (uchylona)
19.  (uchylona)
20.  biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
21.  zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Z kolei w punkcie 5 załącznika I do ww. rozporządzenia, jako odnośnik do punktu 5 załącznika nr II do dyrektywy 2006/112/WE, wymienione zostały następujące usługi:

1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Z kolei art. 58 akapit pierwszy lit. c dyrektywy stanowi , że miejscem świadczenia następujących usług na rzecz osób niebędących podatnikami jest miejsce, w którym osoba taka ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu usługi świadczone drogą elektroniczną, w szczególności usługi, o których mowa w załączniku II. W przypadku gdy usługodawca i usługobiorca kontaktują się za pomocą poczty elektronicznej, samo w sobie nie oznacza to, że świadczona usługa jest usługą świadczoną drogą elektroniczną.

Zaś załącznik nr II do dyrektywy zawiera przykładowy wykaz usług świadczonych drogą elektroniczną, o których mowa w art. 58 akapit pierwszy lit. c.

Brzmienie powołanych uregulowań wskazuje na to, że aby daną usługę uznać za usługę elektroniczną, musi wystąpić sytuacja, w ramach której:

*   jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
*   jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
*   jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe,

a usługa ta nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia Rady.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 17 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Zgodnie z ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Powyższy przepis ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług kształcenia, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca działa od 2006 roku i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Od października 2015 roku posiada status niepublicznej Placówki Kształcenia Ustawicznego prowadzonej przez Prezydenta Miasta … . Działa pod nadzorem Kuratorium Oświaty i Wychowania. Wnioskodawca uzyskał także wpis do rejestru niepublicznych placówek doskonalenia nauczycieli (Centrum Doskonalenia Nauczycieli) prowadzonego przez Urząd Marszałkowski w … . Dla każdej z prowadzonych form kształcenia (Placówka Kształcenia Ustawicznego, Centrum Doskonalenia Nauczycieli) Wnioskodawca uzyskał odrębne numery REGON. Obydwie jednostki działają w ramach ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. Centrum Doskonalenia Nauczycieli działa ponadto zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie placówek doskonalenia nauczycieli.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca (Placówka Kształcenia Ustawicznego, Centrum Doskonalenia Nauczycieli) realizuje działania statutowe.

Celem działania Placówki Kształcenia Ustawicznego jest kształcenie osób dorosłych poprzez organizowanie kursów, szkoleń, seminariów, warsztatów, konferencji, spotkań i konsultacji adresowanych do uczestników wydarzeń edukacyjnych, które dotyczą dziedzin doskonalenia zawodowego oraz kształcenia ogólnego. Placówka realizuje swoje cele poprzez organizowanie wydarzeń edukacyjnych, którymi są m.in. szkolenia, kursy, warsztaty, seminaria, webinaria, konferencje, nauczanie e-learning, blended-learning, spotkania i konsultacje indywidualne, których celem jest kształcenie bądź kształcenie i wychowanie. Placówka organizuje wydarzenia edukacyjne dla uczestników o różnych stopniach zaawansowania. Zajęcia mogą być prowadzone również w trybie indywidualnym.

Placówka realizuje wydarzenia edukacyjne (szkolenia, kursy, warsztaty, seminaria, webinaria, konferencje, nauczanie e-learning, blended - learning, spotkania i konsultacje indywidualne) m.in. z następujących dziedzin:

1.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu prawa, ekonomii, finansów i pokrewnych.
2.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z dziedziny przedsiębiorczości, marketingu, sprzedaży, logistyki i pokrewnych.
3.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu znajomości języka polskiego i języków obcych.
4.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu informatyki, elektroniki, elektrotechniki, automatyki, nauk technicznych i pokrewnych.
5.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu systemów zarządzania jakością.
6.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu matematyki, fizyki, biologii, chemii, nauk przyrodniczych i pokrewnych.
7.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu psychologii, socjologii, filozofii, nauk społecznych i pokrewnych.
8.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu ochrony zdrowia, pierwszej pomocy przedlekarskiej, ratownictwa medycznego, bezpieczeństwa i higieny pracy, opieki nad osobami zależnymi i pokrewne.
9.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu zarządzania, w tym zarządzania projektami i pokrewne.
10.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu funduszy unijnych.
11.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu cateringu, gastronomii, florystyki, wizażu, stylizacji i pokrewnych.
12.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu energooszczędności i pokrewne.
13.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu obsługi nowoczesnych maszyn i urządzeń.
14.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu windykacji oraz ochrony osób i mienia.

Celem statutowym Centrum Doskonalenia Nauczycieli jest rozbudzanie, uświadamianie i zaspakajanie potrzeb w zakresie doskonalenia kompetencji organizacyjnych, dydaktycznych, wychowawczych, społecznych oraz osobowościowych wśród osób, grup i instytucji związanych z szeroko pojętym kształceniem i wychowywaniem, to jest: nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły.

Centrum realizuje swoje cele w szczególności poprzez: prowadzenie form doskonalenia, w tym seminariów, konferencji, wykładów, warsztatów i szkoleń, uwzględniających specyfikę nauczanych przedmiotów lub prowadzonych zajęć oraz dotyczących ogólnej wiedzy i umiejętności zawodowych nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły; prowadzenie kursów dla kandydatów na wychowawców i kierowników wypoczynku dzieci i młodzieży szkolnej; organizację kursów kwalifikacyjnych.

Kursy, szkolenia i inne formy doskonalenia zawodowego i kształcenia, o których mowa powyżej zwane dalej formami kształcenia mogą być realizowane w formie zajęć w systemie kształcenia na odległość, w systemie stacjonarnym, wieczorowym, zaocznym i eksternistycznym lub w systemie łączącym wymienione formy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku VAT wszystkich usług edukacyjnych oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami powiązanych, świadczonych przez Placówkę Kształcenia Ustawicznego oraz przez Centrum Doskonalenia Nauczycieli, a jako przepisy mające być przedmiotem interpretacji Wnioskodawca wskazał art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Na wstępie należy zauważyć, że dla stwierdzenia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w zakresie wskazanym w pkt 1-14 (w tym świadczone w formie blended-learning, e-learning oraz webinariów) mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT koniecznym jest ustalenie czy przedmiotowe usługi świadczone przez Placówkę Kształcenia Ustawicznego Wnioskodawcy w formie blended-learning, e-learning oraz webinariów nie są usługami elektronicznymi.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanego rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt j ww. rozporządzenia do „usług świadczonych drogą elektroniczną” nie zalicza się usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie).

Ponadto w poz. 5 załącznika I do ww. rozporządzenia wymienione zostały następujące usługi, które zalicza się do usług świadczonych drogą elektroniczną:

1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Z powyższych przepisów wynika, że do „usług świadczonych drogą elektroniczną” nie wlicza się jedynie usług edukacyjnych w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie) jak również usług edukacyjnych w sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem.

Natomiast usługi edukacyjne w sytuacji automatycznego nauczania na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka (łącznie z klasami wirtualnymi), oraz gdy ćwiczenia wypełniane są przez ucznia online i sprawdzane są automatycznie, bez udziału człowieka, zaliczane są do usług świadczonych drogą elektroniczną.

Wnioskodawca przedstawiając charakter świadczonych usług w formie nauczania blended-learning, e-learning oraz webinariów wskazuje wprawdzie, że realizacja przedmiotowych szkoleń tymi metodami bez wykorzystania technologii informacyjnych jest niemożliwa, jednocześnie podnosi jednak, że ich realizacja w przypadku Wnioskodawcy wymaga udziału człowieka. Wnioskodawca stwierdza, że świadczenie tych usług odbywa się za pomocą Internetu, który jest wykorzystywany jako proste narzędzie służące do komunikacji szkolącego ze szkolonym. Nie występuje sytuacja w której ćwiczenia wypełniane są przez ucznia online i sprawdzane są tylko i wyłącznie automatycznie, bez udziału człowieka. W przypadku bowiem ćwiczeń i innych form sprawdzania wiedzy odpowiedzi na pytania otwarte są analizowane i oceniane przez człowieka – egzaminatora, nauczyciela, trenera.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca na obecnym etapie działalności opisane formy edukacyjne zwane blended-learning, e-learning oraz webinaria stanowią bardzo mały ułamek w stosunku do działalności metodami tradycyjnymi dotychczas stosowanymi tj. bez używania narzędzi do zdalnego komunikowania się przy wykorzystaniu sieci elektronicznej.

Wnioskodawca stwierdza, że usługi szkoleniowe wymienione w pkt 1-14 stanu faktycznego prowadzone m.in. metodą blended-learning polegają na nauczaniu stacjonarnym oraz nauczaniu e-learning. Jest to tzw. mieszany system nauczania. Uczestnik musi skorzystać ze szkolenia stacjonarnego, a jako jego uzupełnienie odbywa szkolenie e-learningowe, polegające na zalogowaniu się uczestnika do platformy e-learningowej za pomocą sieci Internet i rozwiązywaniu testów, zadań, pobieraniu materiałów szkoleniowych. Świadczenie tych usług odbywa się za pomocą Internetu, który jest wykorzystywany jako proste narzędzie służące do komunikacji szkolącego ze szkolonym.

Szkolenie to jest zautomatyzowane, lecz jest przy tym wymagany udział człowieka do nadzorowania całego procesu oraz komunikowania z uczestnikiem. Prowadzenie szkoleń metodą blended-learning bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe z uwagi na istotę tej formy nauczania, tj. połączenie jej z e-learningiem, który nie może mieć miejsca bez technologii internetowej lub innej sieci elektronicznej. Ćwiczenia oraz inne formy sprawdzenia przyswajania wiedzy wypełniane są przez szkolonych on-line i sprawdzane są automatycznie w tej części, gdzie taki automatyzm może mieć miejsce (pytania zamknięte, testy). Odpowiedzi na pytania otwarte są analizowane i oceniane przez człowieka - egzaminatora, nauczyciela, trenera.

W metodzie blended-learning wymagany jest zawsze udział człowieka - nauczyciela, egzaminatora, trenera, wykładowcy. Ten rodzaj szkolenia kończy się egzaminem przeprowadzonym przez nauczyciela, egzaminatora, trenera, wykładowcę. Po pozytywnym zaliczeniu testu (określonym jako wymagane minimum punktowe dla danego rodzaju szkolenia) uczestnik otrzymuje zaświadczenie o jego ukończeniu, wydawane przez Dyrektora placówki. W przypadku Wnioskodawcy metoda blended-learning nie jest sprzedażą dostępu do pewnej bazy danych, nabywca loginu i hasła nie może z tego korzystać w dowolnym czasie i dowolną ilość razy lub nie skorzystać w ogóle.

Natomiast usługi szkoleniowe wymienione w pkt 1-14 stanu przyszłego prowadzone m.in. metodą e-learningu polegają na zalogowaniu się uczestnika do platformy e-learning za pomocą sieci Internet. Uczestnik nabywa w ten sposób dostęp do danych zamieszczonych na platformie, ma możliwość zdalnej komunikacji z trenerem (moderatorem, egzaminatorem, nauczycielem), rozwiązuje zadania, zdobywa wiedzę, pobiera materiały szkoleniowe. Świadczenie tych usług odbywa się za pomocą Internetu, który jest wykorzystywany jako proste narzędzie służące do komunikacji szkolącego ze szkolonym. Szkolenie to jest zautomatyzowane, lecz jest przy tym wymagany udział człowieka do nadzorowania całego procesu oraz komunikowania z uczestnikiem. Prowadzenie szkoleń metodą e-learning bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe z uwagi na istotę tej formy nauczania. Ćwiczenia oraz inne formy sprawdzenia przyswajania wiedzy wypełniane są przez szkolonych on-line i sprawdzane są automatycznie w tej części, gdzie taki automatyzm może mieć miejsce (pytania zamknięte, testy). Odpowiedzi na pytania otwarte są analizowane i oceniane przez człowieka - egzaminatora, nauczyciela, trenera.

W metodzie e-learning wymagany jest zawsze udział człowieka - nauczyciela, egzaminatora, trenera, wykładowcy. Ten rodzaj szkolenia kończy się egzaminem prowadzonym przez nauczyciela, egzaminatora, trenera, wykładowcę. Po pozytywnym zaliczeniu testu (określonym jako wymagane minimum punktowe dla danego rodzaju szkolenia) uczestnik otrzymuje zaświadczenie o jego ukończeniu, wydawane przez Dyrektora placówki. W przypadku Wnioskodawcy metoda e-learning nie jest sprzedażą dostępu do pewnej bazy danych, nabywca loginu i hasła nie może z tego korzystać w dowolnym czasie i dowolną ilość razy lub nie skorzystać w ogóle.

Webinarium to seminarium prowadzone przez Internet i ma w tym przypadku miejsce komunikowanie się pomiędzy szkolącym a szkolonymi.

Zatem mając na uwadze powyższe w świetle definicji zawartej w ww. rozporządzeniu Rady 282/2011, jak również wskazanych w nim katalogów usług elektronicznych oraz usług wyłączonych z tej kategorii, usługi szkoleniowe wykonywane przez Wnioskodawcę przez Internet w formie blended-learning, e-learning oraz webinariów, które jak wskazał Wnioskodawca wymagają udziału człowieka i które to usługi ukończą się egzaminem przeprowadzanym przez egzaminatora, nauczyciela, trenera, wykładowcę nie są usługami elektronicznymi spełniającymi kryteria wskazane w poz. 5 załącznika I do ww. rozporządzenia.

Odnosząc się z kolei do opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych (w ramach Placówki Kształcenia Ustawicznego oraz Centrum Doskonalenia Nauczycieli) stwierdzić należy, że zgodnie z art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 2156 ze zm.) system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ww. ustawy, system oświaty obejmuje zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli.

W myśl art. 3 pkt 16 ww. ustawy o systemie oświaty, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o kształceniu ustawicznym - należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

W myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną. Zgodnie natomiast z ust. 2 pkt 3 cytowanego artykułu, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez inną osobę fizyczną.

Jak stanowi art. 68a ust. 1 ww. ustawy o systemie oświaty kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1.  publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych,
2.  publicznych i niepublicznych placówkach kształcenia ustawicznego, placówkach kształcenia praktycznego, ośrodkach dokształcania i doskonalenia zawodowego,

z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 82 ust. 1 ww. ustawy o systemie oświaty osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

W myśl art. 82 ust. 3 ww. ustawy, organ, o którym mowa w ust. 1, dokonuje wpisu do ewidencji w ciągu 30 dni od daty zgłoszenia oraz z urzędu doręcza zgłaszającemu zaświadczenie o wpisie do ewidencji, a kopię zaświadczenia przekazuje właściwemu kuratorowi oświaty oraz organowi podatkowemu.

Stosownie do art. 82 ust. 3a ww. ustawy, zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o którym mowa w ust. 2b i 3, zawiera:

1.  nazwę organu, który dokonał wpisu do ewidencji szkoły lub placówki;
2.  datę i numer wpisu do ewidencji;
3.  nazwę oraz odpowiednio typ i rodzaj szkoły lub placówki;
4.  osobę prawną lub fizyczną prowadzącą szkołę lub placówkę;
5.  adres szkoły lub placówki;
6.  w przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe - nazwy zawodów, w jakich szkoła kształci.

Jak wynika z art. 83a ust. 2 ww. ustawy o systemie oświaty, działalność oświatowa nieobejmująca prowadzenia szkoły, placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, lub innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 14a ust. 7, może być podejmowana na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r. poz. 672 i 675).

Zgodnie z § 24 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie placówek doskonalenia nauczycieli (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1041 ze zm.) utworzenie niepublicznej placówki doskonalenia wymaga uzyskania wpisu do ewidencji prowadzonej przez samorząd województwa właściwy ze względu na siedzibę placówki doskonalenia.

Osoba prawna i osoba fizyczna ubiegająca się o wpis do ewidencji niepublicznej placówki doskonalenia składa wniosek o wpis wraz z następującymi dokumentami:

1.  projektem aktu założycielskiego;
2.  projektem statutu;
3.  dokumentami poświadczającymi posiadanie warunków umożliwiających realizację zadań statutowych, w szczególności zawierającymi dane dotyczące:
    1.  kwalifikacji oraz doświadczenia zawodowego osób przewidzianych do zatrudnienia w placówce doskonalenia,
    2.  warunków lokalowych i wyposażenia placówki doskonalenia.

Wpis do ewidencji obejmuje następujące dane:

1.  imię i nazwisko osoby fizycznej zamierzającej prowadzić niepubliczną placówkę doskonalenia i adres jej zamieszkania albo nazwę osoby prawnej zamierzającej prowadzić niepubliczną placówkę doskonalenia i adres jej siedziby;
2.  nazwę niepublicznej placówki doskonalenia;
3.  adres siedziby niepublicznej placówki doskonalenia;
4.  określenie terytorialnego zasięgu działania niepublicznej placówki doskonalenia;
5.  datę rozpoczęcia działalności przez niepubliczną placówkę doskonalenia.

Samorząd województwa dokonuje wpisu do ewidencji w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku o wpis oraz z urzędu doręcza osobie prawnej lub osobie fizycznej ubiegającej się o wpis zaświadczenie o wpisie do ewidencji, a kopię zaświadczenia przekazuje kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę niepublicznej placówki doskonalenia oraz organowi podatkowemu.

Zaświadczenie o wpisie do ewidencji zawiera:

1.  oznaczenie samorządu województwa, który dokonał wpisu do ewidencji niepublicznej placówki doskonalenia;
2.  datę i numer wpisu do ewidencji;
3.  imię i nazwisko osoby fizycznej prowadzącej niepubliczną placówkę doskonalenia i adres jej zamieszkania albo nazwę osoby prawnej prowadzącej niepubliczną placówkę doskonalenia i adres jej siedziby;
4.  nazwę niepublicznej placówki doskonalenia;
5.  adres siedziby niepublicznej placówki doskonalenia;
6.  określenie terytorialnego zasięgu działania niepublicznej placówki doskonalenia.

Samorząd województwa w drodze decyzji odmawia wpisu do ewidencji, jeżeli:

1.  1.wniosek o wpis nie zawiera dokumentów, o których mowa w ust. 2, lub danych, o których mowa w ust. 3, i mimo wezwania nie został uzupełniony lub
2.  2.statut niepublicznej placówki doskonalenia jest niezgodny z przepisami prawa i mimo wezwania do usunięcia nieprawidłowości nie został zmieniony, lub
3.  3.nie zostały zapewnione warunki, o których mowa w ust. 2 pkt 3, umożliwiające realizację zadań statutowych.

Organ prowadzący niepubliczną placówkę doskonalenia jest obowiązany zgłosić samorządowi województwa zmiany danych objętych wpisem do ewidencji, o których mowa w ust. 3, powstałe po wpisie do ewidencji, w terminie 14 dni od dnia powstania zmiany. Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio.

Wpis do ewidencji podlega wykreśleniu w przypadkach:

1.  prawomocnego orzeczenia sądu zakazującego osobie fizycznej prowadzącej niepubliczną placówkę doskonalenia prowadzenia działalności oświatowej;
2.  stwierdzenia, w trybie nadzoru pedagogicznego, że niepubliczna placówka doskonalenia nie realizuje zadań statutowych lub nie przestrzega przepisów prawa - jeżeli organ prowadzący placówkę w wyznaczonym terminie nie zastosuje się do poleceń organu sprawującego nadzór pedagogiczny;
3.  dokonania wpisu z naruszeniem prawa;
4.  zaprzestania działalności przez niepubliczną placówkę doskonalenia przez okres dłuższy niż sześć miesięcy.

Wykreślenie z ewidencji następuje w drodze decyzji, w terminie określonym w decyzji, i jest równoznaczne z likwidacją niepublicznej placówki doskonalenia.

Zgodnie z § 25 ww. rozporządzenia organ prowadzący niepubliczną placówkę doskonalenia przygotowuje plan pracy placówki na dany rok szkolny.

Organ prowadzący niepubliczną placówkę doskonalenia przedstawia organowi sprawującemu nadzór pedagogiczny sprawozdanie z realizacji planu pracy placówki za dany rok szkolny w terminie do dnia 30 września następnego roku szkolnego.

Zgodnie z § 26 ww. rozporządzenia organy prowadzące placówki doskonalenia dostosują statuty tych placówek do wymagań określonych w rozporządzeniu w terminie 3 miesięcy od dnia wejścia w życie rozporządzenia.

Zgodnie z § 33 ww. rozporządzenia wnioski o wpis niepublicznej placówki doskonalenia do rejestru, o którym mowa w § 32 ust. 1, złożone i nierozpatrzone przed dniem wejścia w życie rozporządzenia kurator oświaty przekazuje do samorządu województwa w terminie 14 dni od dnia wejścia w życie rozporządzenia. Informację o przekazaniu wniosku o wpis kurator oświaty przekazuje osobie prawnej lub osobie fizycznej ubiegającej się o wpis.

Samorząd województwa dokonuje wpisu do ewidencji, o której mowa w § 24 ust. 1, w terminie 30 dni od dnia otrzymania wniosku o wpis, o którym mowa w ust. 1, oraz z urzędu doręcza osobie prawnej lub osobie fizycznej ubiegającej się o wpis zaświadczenie o wpisie do ewidencji, a kopię zaświadczenia przekazuje kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę niepublicznej placówki doskonalenia oraz organowi podatkowemu.

Jak wynika z powyższego, kształcenie ustawiczne to kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny. Natomiast placówki doskonalenia nauczycieli mają na celu podnoszenie kwalifikacji zawodowych nauczycieli.

Wnioskodawca wskazał, iż celem działania Placówki Kształcenia Ustawicznego jest kształcenie osób dorosłych poprzez organizowanie kursów, szkoleń, seminariów, warsztatów, konferencji, spotkań i konsultacji adresowanych do uczestników wydarzeń edukacyjnych, które dotyczą dziedzin doskonalenia zawodowego oraz kształcenia ogólnego. Placówka organizuje wydarzenia edukacyjne dla uczestników o różnych stopniach zaawansowania. Placówka realizuje wydarzenia edukacyjne (szkolenia, kursy, warsztaty, seminaria, webinaria, konferencje, nauczanie e-learning, blended-learning, spotkania i konsultacje indywidualne) m.in. z następujących dziedzin:

1.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu prawa, ekonomii, finansów i pokrewnych.
2.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z dziedziny przedsiębiorczości, marketingu, sprzedaży, logistyki i pokrewnych.
3.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu znajomości języka polskiego i języków obcych.
4.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu informatyki, elektroniki, elektrotechniki, automatyki, nauk technicznych i pokrewnych.
5.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu systemów zarządzania jakością.
6.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu matematyki, fizyki, biologii, chemii, nauk przyrodniczych i pokrewnych.
7.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu psychologii, socjologii, filozofii, nauk społecznych i pokrewnych.
8.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu ochrony zdrowia, pierwszej pomocy przedlekarskiej, ratownictwa medycznego, bezpieczeństwa i higieny pracy, opieki nad osobami zależnymi i pokrewne.
9.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu zarządzania, w tym zarządzania projektami i pokrewne.
10.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu funduszy unijnych.
11.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu cateringu, gastronomii, florystyki, wizażu, stylizacji i pokrewnych.
12.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu energooszczędności i pokrewne.
13.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu obsługi nowoczesnych maszyn i urządzeń.
14.  Wiedza ogólna i specjalistyczna z zakresu windykacji oraz ochrony osób i mienia.

Z kolei celem statutowym Centrum Doskonalenia Nauczycieli jest rozbudzanie, uświadamianie i zaspakajanie potrzeb w zakresie doskonalenia kompetencji organizacyjnych, dydaktycznych, wychowawczych, społecznych oraz osobowościowych wśród osób, grup i instytucji związanych z szeroko pojętym kształceniem i wychowywaniem, to jest: nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły.

Centrum realizuje swoje cele w szczególności poprzez: prowadzenie form doskonalenia, w tym seminariów, konferencji, wykładów, warsztatów i szkoleń, uwzględniających specyfikę nauczanych przedmiotów lub prowadzonych zajęć oraz dotyczących ogólnej wiedzy i umiejętności zawodowych nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły; prowadzenie kursów dla kandydatów na wychowawców i kierowników wypoczynku dzieci i młodzieży szkolnej; organizację kursów kwalifikacyjnych.

Odnosząc zatem przytoczone wyżej regulacje prawne do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Placówki Kształcenia Ustawicznego szkolenia mające na celu nabycie przez uczestniczące w nich osoby wiedzy teoretycznej lub umiejętności praktycznych (w zależności od rodzaju szkolenia) przydatnych do wykonywania przez uczestniczące w nich osoby różnych zawodów, uznać należy za usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego uczestniczących w nich osób, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Kształcenie to jest bowiem uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

Również świadczone przez Wnioskodawcę w ramach Centrum Doskonalenia Nauczycieli szkolenia mające na celu doskonalenie kompetencji organizacyjnych, dydaktycznych, wychowawczych, społecznych oraz osobowościowych nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły uznać należy za usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia zawodowego uczestniczących w nich osób, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Kształcenie to jest bowiem uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych nauczycieli i osób związanych z oświatą.

Jednocześnie z wniosku wynika, że wszystkie usługi szkoleniowe wymienione w pkt 1-14 stanu przyszłego prowadzone w formie szkoleń, kursów, warsztatów, seminariów, webinariów, konferencji, nauczania e-learning, blended-learning, spotkań i konsultacji indywidualnych Wnioskodawca świadczy jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego tj. jako jednostka objęta systemem oświaty o której mowa w z art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty w ramach uzyskanego wpisu.

Również wszystkie usługi szkoleniowe dotyczące ogólnej wiedzy i umiejętności zawodowych nauczycieli, pracowników oświaty, pracowników organów nadzorujących i prowadzących szkoły, kandydatów na wychowawców i kierowników wypoczynku dzieci i młodzieży szkolnej, Wnioskodawca świadczy jako centrum doskonalenia nauczycieli tj. jako jednostka objęta systemem oświaty, o której mowa w z art. 2 pkt 9 ustawy o systemie oświaty w ramach uzyskanego wpisu.

Zatem jeżeli przedmiotowe usługi kształcenia w ramach Placówki Kształcenia Ustawicznego i w ramach Centrum Doskonalenia Nauczycieli są prowadzone przez Wnioskodawcę jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, wówczas zastosowanie w sprawie znajdzie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania. Przy czym przedmiotowe zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT dotyczyć będzie tylko i wyłącznie tych usług szkoleniowych, które Wnioskodawca wskaże we wpisie do ewidencji niepublicznych placówek kształcenia ustawicznego oraz we wpisie do ewidencji niepublicznych placówek doskonalenia nauczycieli. W tym bowiem tylko zakresie usług szkoleniowych Wnioskodawca działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a w konsekwencji tylko w tym zakresie jest podmiotem o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Wskazać również należy, że o ile Wnioskodawca świadczy wskazane we wniosku usługi kształcenia i świadczy je jako jednostka objęta systemem oświaty to bez znaczenia na prawo do zwolnienia tych usług z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT ma to na rzecz jakich podmiotów przedmiotowe usługi są świadczone. Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT nie ogranicza bowiem swojego zastosowania do konkretnych odbiorców.

Należy jednak w tym miejscu dodać, że ewentualny krąg odbiorców mogą wyznaczać lub ograniczać uzyskane przez Wnioskodawcę wpisy do ewidencji placówek niepublicznych.

To bowiem uzyskany wpis do ewidencji placówek niepublicznych i przepisy o systemie oświaty wyznaczają zakres działalności danej jednostki uznanej za objętą systemem oświaty. Zatem ewentualne prawa i obwiązki Wnioskodawcy jako takiej jednostki, ograniczenia, nakazy, zakazy, w tym również co do ewentualnego kręgu odbiorców, mogą wynikać tylko i wyłącznie z systemu oświaty, a nie z ustawy o VAT.

W sytuacji zatem jeśli uzyskany przez Wnioskodawcę wpis do ewidencji placówek niepublicznych (jako placówka kształcenia ustawicznego czy jako centrum doskonalenia nauczycieli) ani przepisy o systemie oświaty nie ograniczają w żaden sposób kręgu osób, dla których Wnioskodawca może świadczyć usługi jako jednostka oświatowa, to nie ograniczają go tym bardziej przepisy ustawy o VAT.

Jeżeli natomiast Wnioskodawca wykroczyłby swoim działaniem poza uprawnienia przyznane mu w ramach statusu jednostki objętej systemem oświaty, w szczególności poza uzyskany wpis, to należałoby uznać, że w tym zakresie nie działa już jako jednostka objęta systemem oświaty, a dla podmiotu niedziałającego jako jednostka objęta systemem oświaty zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT nie ma zastosowania.

Ponadto zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związane ze świadczonymi przez Wnioskodawcę usługami w zakresie kształcenia (w ramach Placówki Kształcenia Ustawicznego i w ramach Centrum Doskonalenia Nauczycieli) pod warunkiem, że są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT oraz ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że wszystkie usługi edukacyjne jako usługi kształcenia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, które będą świadczone przez Placówkę Kształcenia Ustawicznego oraz przez Centrum Doskonalenia Nauczycieli będą miały prawo do skorzystania ze zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe, jeżeli będą świadczone w ramach i na podstawie uzyskanych wpisów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, ponieważ stanowi ono rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie osadzonej w określonym stanie faktycznym. Nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są na podstawie zebranego w danej sprawie materiału dowodowego.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje przepisów prawa podatkowego, zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.