Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-601/08/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-10-08
Teza: Stawka 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w przypadku, gdy towary te przed wywozem przeznaczone są do wykonania na nich usług (uszlachetnianie).
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; dokumentacja; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi na majątku rzeczowym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2008 r. (data wpływu 9 lipca 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 września 2008 r. (data wpływu 30 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w przypadku, gdy towary te przed wywozem przeznaczone są do wykonania na nich usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2008 r. złożono wniosek, uzupełniony pismem z dnia 26 września 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w przypadku, gdy towary te przed wywozem przeznaczone są do wykonania na nich usług.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka ma sprzedać towar irlandzkiej firmie A. Towar zostanie przewieziony początkowo do polskiej firmy B, która wykona z nich konstrukcje stalowe. Następnie konstrukcje te zostaną wywiezione do Irlandii. Fakturę za towar, najczęściej z 60-dniowym terminem płatności Spółka wystawi na firmę irlandzką, która posiada numer VAT UE. Pismem z dnia 26 września 2008 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT UE.

Konstrukcje stalowe wykonywane są na zlecenie zamawiającego towar. Po dokonanym przerobie w kraju, konstrukcje stalowe są wywożone do Irlandii. Potwierdzeniem wywozu towaru z Polski jest list przewozowy CMR, który wystawiany jest przez przewoźnika przewożącego towar od firmy dokonującej przerobu do klienta w Irlandii. Dokument CMR zawiera:

*   informację dotyczącą asortymentu i ilości wywożonego towaru,
*   numer faktury dokumentującej sprzedaż przez Spółkę, który na dokumencie CMR podaje podwykonawca
*   potwierdzenie imienne przez pracownika firmy nabywającej towar z datą i pieczątką odbierającego.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Jaką stawką należy opodatkować taką transakcję?
2.  Jak należy rozumieć „zapłatę na rachunek bankowy w banku krajowym”?
3.  Jakie dokumenty należy posiadać, aby udowodnić, że towary po dokonanym przerobie zostaną wywiezione z terytorium kraju?
4.  Jak przekonać Urząd, że jest to ten sam towar?
5.  Czy dopuszczalna jest forma oświadczenia złożonego pisemnie przez firmę dokonującą przerobu lub kontrahenta finalnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno 60-dniowy termin płatności, jak i posiadane informacje na temat dalszego losu sprzedanych towarów są wystarczającymi przesłankami do zastosowania 0% stawki podatku. W momencie dokonywania sprzedaży irlandzkiej firmie towarów przeznaczonych do przerobu w Polsce, istnieje jedynie prawdopodobieństwo spełnienia warunków określonych w § 7a ust. 2 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym Spółka wystawi fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy ze stawką 0% i wykaże ją w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jeżeli w terminie 60 dni Spółka nie otrzyma zapłaty, wystawi fakturę korygującą i obciąży klienta stawką 22% (dokona również korekt deklaracji). W przypadku późniejszego otrzymania zapłaty będzie miała miejsce ponowna korekta i wykazanie obrotu ze stawką 0%.

Mówiąc o zapłacie na rachunek bankowy w banku krajowym, Spółka ma na myśli zarówno złotowy jak i dewizowy rachunek bankowy. Istotne jest to, aby bank, do którego wpłyną pieniądze znajdował się w kraju, a nie za granicą. Zgodnie z § 7a ust. 2 rozporządzenia, podatnik powinien również posiadać dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane do podmiotu, który wykonuje usługi na ruchomym majątku rzeczowym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju. Jedynym możliwym do zdobycia dokumentem jest właściwie umowa na wykonanie usług. Jest ona jednak zawarta pomiędzy dwoma niezależnymi od Spółki podmiotami. Dostęp do niej może więc być ograniczony, może ona nie zawierać istotnych dla Spółki elementów. Pozostaje więc oświadczenie napisane przez firmę A lub B informujące o tym, że towary po dokonanym przerobie zostaną wywiezione z kraju.

Zdaniem Spółki wskazanie na dokumencie CMR numeru faktury jest wystarczającym dowodem, iż towar dostarczony do firmy irlandzkiej jest towarem zakupionym od Spółki.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów – według art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Przepis powyższy, zgodnie z ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Na podstawie § 7a ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy (usługi na ruchomym majątku rzeczowym), na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W myśl § 7a ust. 2 ww. rozporządzenia, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że podatnik dokonujący dostawy towarów:

1.  jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE i w zgłoszeniu rejestracyjnym zgłosił, że zamierza dokonywać wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów;
2.  przekaże, nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej, towary podmiotowi, który wykonuje usługi, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy;
3.  wykaże w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, tę dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;
4.  otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w banku krajowym w terminie 60 dni od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego;
5.  posiada dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jako zarejestrowany podatnik VAT UE, dokonuje sprzedaży na rzecz kontrahenta będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej w Irlandii, zarejestrowanym dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka dostarcza towar najpierw do polskiej firmy celem wytworzenia z niego konstrukcji stalowych. Po wykonaniu usług towar (w postaci konstrukcji stalowych) jest wywożony z Polski bezpośrednio do kontrahenta w Irlandii. Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje wymieniony przepis § 7a rozporządzenia.

Z powyższego przepisu wynika, że obniżoną do wysokości 0 % stawkę podatku stosuje się, jeśli podatnik dokonujący dostawy towarów spełnia łącznie określone warunki, m.in. otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w banku krajowym w terminie 60 dni od dnia wydania towaru. Z brzmienia literalnego tej regulacji wynika, że „rachunek bankowy w banku krajowym” należy rozumieć jako rachunek w banku w kraju tj. na terytorium Polski. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z przepisu wskazanego § 7a rozporządzenia nie wynika wymóg dotyczący rodzaju rachunku, wystarczającym jest fakt otrzymania zapłaty za sprzedany towar na rachunek w banku znajdującym się w kraju. Zatem w tym zakresie stanowisko przedstawione przez Spółkę jest prawidłowe.

Kolejnym warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki podatku jest posiadanie dokumentów wskazujących na wywóz uszlachetnionych towarów z terytorium kraju. W omawianym przepisie nie zostały wskazane przez prawodawcę konkretna forma czy rodzaj wymaganych dokumentów. Należy więc uznać, że mogą to być wszelkie dokumenty, które w sposób jednoznaczny będą stwierdzały, że towary zostaną przekazane podmiotowi polskiemu, a po wykonaniu usług wywiezione z terytorium kraju.

Zdaniem tut. organu, z uwagi na fakt, iż w omawianej sprawie transakcja zawarta z kontrahentem irlandzkim spełnia, co do zasady definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, można się pomocniczo posiłkować regulacjami dotyczącymi ogólnych zasad i warunków stosowania 0% stawki podatku dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług określone zostało jakie należy posiadać dowody, aby transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów mogła korzystać z 0% stawki podatku. Dowodami tymi są:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Dowody powyższe powinny łącznie potwierdzać dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, do którego ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Ponadto, należy wskazać, iż zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy ww. dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy na terytorium innego kraju członkowskiego, dowodami mogą być również inne dokumenty wskazujące, iż nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, takie jak np.: korespondencja handlowa z nabywcą, jego zamówienie, dokumenty dotyczące kosztów frachtu lub ubezpieczenia, dowód potwierdzający przyjęcie towaru przez nabywcę. Wykładnia ww. przepisu wskazuje, iż katalog wymienionych dowodów jest otwarty.

We wniosku wskazano, iż jedynym możliwym do zdobycia przez Spółkę dokumentem potwierdzającym wywóz towarów po wykonaniu na nich usług jest umowa na wykonanie usług zawarta pomiędzy dwoma niezależnymi od Wnioskodawcy podmiotami (należy wnioskować, iż jest to umowa pomiędzy firmą wykonującą te usługi, a kontrahentem z Irlandii) lub oświadczenie od jednego z tych podmiotów o wywozie towarów. Jednocześnie w piśmie uzupełniającym wskazano, iż potwierdzeniem wywozu towarów po dokonaniu na nich przerobu, jest list przewozowy CMR wystawiony przez przewoźnika, zawierający dane dotyczące asortymentu i ilości towaru, numer faktury sprzedaży oraz potwierdzenie odbioru towaru przez pracownika nabywcy.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, iż jeśli Spółka będzie w posiadaniu wskazanego dokumentu CMR (zawierającego wymienione przez Spółkę dane) oraz dokumentu wskazującego, iż towar został przekazany w celu wykonania na nim usług, a po przerobie wywieziony (np. oświadczenia firmy wykonującej konstrukcje stalowe), spełni warunki dotyczące wymaganej powołanymi przepisami dokumentacji.

Podsumowując, odnosząc się do informacji zawartych we wniosku, należy stwierdzić, że Spółka:

1.  jest zarejestrowanym podatnikiem VAT UE,
2.  wskazała, iż przekaże towary nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej (kontrahenta z Irlandii) podmiotowi – firmie polskiej, który wykona na nich usługi (konstrukcje stalowe),
3.  wskazała, iż wykaże tę dostawę w deklaracji oraz informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów,
4.  otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w banku krajowym (na fakturze określi 60-dniowy termin płatności), jeśli zapłata nie nastąpi we wskazanym terminie – dokona korekty deklaracji i informacji podsumowującej,
5.  na potwierdzenie wywozu towarów po dokonaniu na nich przerobu, ma możliwość posiadać oświadczenie kontrahenta lub firmy wykonującej usługi, ponadto potwierdzeniem wywozu towarów jest list przewozowy CMR wystawiony przez przewoźnika.

Specyfika przedmiotowych transakcji wskazuje, iż zastosowanie w tym przypadku znajdzie § 7a ust. 1 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów. Wskazane we wniosku informacje pozwalają stwierdzić, iż co do zasady warunki określone w ust. 2 tegoż przepisu są spełnione.

Należy jednakże podkreślić, że wykładnia językowa przepisu § 7a ust. 2 rozporządzenia wskazuje, iż aby móc zastosować preferencyjną stawkę podatku w wysokości 0%, warunki w nim wymienione muszą zostać spełnione łącznie. W konsekwencji wynika z tego, iż wszystkie te warunki powinny być spełnione przed sporządzeniem deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Jednakże warunek dotyczący wykazania przedmiotowej transakcji w deklaracji oraz informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów wskazuje, iż należy zastosować 0% stawkę nawet wtedy, gdy przed sporządzeniem tych deklaracji Spółka nie otrzyma jeszcze fizycznie zapłaty na rachunek bankowy. Jeśli umowa z kontrahentem zagranicznym przewiduje, iż płatność nastąpi w wymaganym terminie 60 dni, a Spółka jest przekonana, że w tym terminie płatność zostanie dokonana (termin taki określa na wystawianych fakturach), ma prawo do zastosowania preferencyjnej stawki 0% (przy spełnieniu oczywiście pozostałych wymienionych w tej regulacji warunków). Jeżeli jednak Spółka nie otrzyma w ww. terminie zapłaty jest obowiązana do wykazania dostawy towarów ze stawką krajową. Późniejsze otrzymanie zapłaty uprawnia do dokonania korekty podatku należnego.

Wskazać należy, iż jeśli w momencie wystawienia faktury Spółka będzie w posiadaniu informacji, iż nie otrzyma zapłaty w wymaganym terminie, przedmiotową dostawę należy opodatkować stawką podatku właściwą dla dostawy krajowej, z zachowaniem prawa do korekty podatku należnego po otrzymaniu zapłaty.

Końcowo nadmienia się, iż pytanie 4 zawarte we wniosku („Jak przekonać urząd, że jest to ten sam towar?”) nie jest pytaniem z zakresu przepisów podatkowych, a ponadto nie przedstawiono własnego stanowiska w tym zakresie, w związku z czym tut. organ w niniejszej interpretacji nie odniósł się do tego zagadnienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.