Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-516/15-3/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-10-05
Teza: Brak uznania za dostawę towarów powierzenia paliwa Usługodawcy w celu wykonania przez niego usług na rzecz Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; przekazanie; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; udostępnienie; użytkowanie (używanie)-nieodpłatne używanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania za dostawę towarów powierzenia paliwa Usługodawcy w celu wykonania przez niego usług na rzecz Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania za dostawę towarów powierzenia paliwa Usługodawcy w celu wykonania przez niego usług na rzecz Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jawna (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca, w głównej mierze, prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie transportu drogowego towarów. Spółka dysponuje nie tylko własnymi ciągnikami, ale także m.in. własnymi lub leasingowanymi naczepami. Naczepy, dla obsługi zleceń transportowych, jakie otrzymuje Wnioskodawca, mogą być obsługiwane przez własne ciągniki, jak też ciągniki należące do innych firm przewozowych. W tym ostatnim przypadku możliwe jest zatem, aby inna firma, która dysponuje własnym ciągnikiem/ciągnikami, jako podwykonawca Spółki, wykonywała obsługę określonego zlecenia otrzymanego właśnie od Spółki. Dla realizacji powyższego systemu podzleceń dla innych firm transportowych (dalej: Usługodawca) – Wnioskodawca zamierza zawierać z nimi umowy stałej współpracy w zakresie obsługi przewozu. Do obowiązków Usługodawcy będzie należało m.in. zapewnienie sprawnego technicznie ciągnika siodłowego dostosowanego do podpięcia naczepy należącej do Spółki, celem wykonania transportu zgodnie z przepisami. Obowiązkiem Usługodawcy będzie m.in. zapewnienie kierowcy lub zespołu kierowców dla danego zespołu pojazdów (tj. ciągnik plus naczepa). Usługodawca ponosi pełną odpowiedzialność za to, aby kierowca miał wszystkie wymagane prawem uprawnienia i umiejętności dla wykonania danego transportu. Usługodawca będzie uprawniony – za zgodą Wnioskodawcy – do dokonywania napraw naczepy, jeżeli w trakcie wykonywania zlecenia doszło do awarii przyczepy. Po stronie Usługodawcy będzie obowiązek pokrywania wszelkich kosztów związanych z obsługą przewozu oraz niedochowaniem należytej staranności przy jego wykonywaniu, a w szczególności:

1.  wszelkich kosztów związanych z zapewnieniem kierowcy dla pojazdu, w tym także w zakresie wynagrodzeń i innych świadczeń;
2.  wszelkich opłat drogowych i autostradowych;
3.  wszelkich opłat parkingowych i noclegowych;
4.  kosztów nienormatywnego zużycia opon naczepy;
5.  kosztów wynikających z niedochowania przez Usługodawcę terminów wykonania zleceń, w tym wszelkich kar umownych obciążających Spółkę, z wyjątkiem sytuacji gdy opóźnienie wystąpiło bez winy Usługodawcy lub zapewnionego przez niego kierowcy;
6.  kosztów związanych z uszkodzeniami naczepy, z wyjątkiem uszkodzeń powstałych bez winy Usługodawcy lub zapewnionego przez niego kierowcy;
7.  kosztów związanych z uszkodzeniem towaru znajdującego się w naczepie, z wyjątkiem uszkodzeń powstałych bez winy Usługodawcy lub zapewnionego przez niego kierowcy.

Z kolei Wnioskodawca, względem Usługodawcy, będzie zobowiązany do:

1.  zapewnienia sprawnej oraz przygotowanej do wykonania zlecenia naczepy oraz ponoszenia wszelkich kosztów związanych z utrzymaniem jej we właściwym stanie technicznym i sanitarnym, w tym do mycia naczepy po wykonaniu zlecenia, przy czym do pokrywania kosztów związanych z zapewnieniem kierowcy lub kierowców do zespołu pojazdów zobowiązany będzie Usługodawca;
2.  zapewnienia paliwa dla zespołu pojazdów (ciągnik i naczepa) niezbędnego do wykonania zlecenia;
3.  ponoszenia kosztów pakietu ubezpieczenia OC i AC dla naczepy.

Odnosząc się do tego, co zostało wskazane pod. lit. b powyżej, w pierwszej kolejności Spółka podaje, że Wnioskodawca dysponuje własnym dystrybutorem paliwa. Paliwo nabywa do własnych celów.

Jak zostało zapisane w projekcie umowy:

*   zapewnienie paliwa przez Spółkę będzie polegać na tym, że Wnioskodawca, każdorazowo przed wykonaniem danego zlecenia, umożliwi Usługodawcy zatankowanie paliwa z ww. dystrybutora znajdującego się na terenie jego firmy;
*   paliwo zatankowane przez Usługodawcę z dystrybutora należącego do Spółki – pozostaje własnością Spółki. Strony zgodnie postanawiają, że paliwo zatankowane przez Usługodawcę z dystrybutora należącego do Wnioskodawcy – zostaje temu pierwszemu tylko powierzone, i to wyłącznie dla wykonania postanowień niniejszej Umowy;
*   Usługodawcy nie wolno wykorzystać paliwa dla innego celu, aniżeli wykonanie zlecenia zgodnie z niniejszą Umową. Usługodawca, w szczególności zobowiązuje się nie wykorzystywać powierzonego mu paliwa dla wykonywania zleceń otrzymanych od innych firm, jak też dla własnych celów prywatnych. Obowiązany jest również dbać o to mienie, jak o swoje własne;
*   ryzyko kradzieży paliwa zatankowanego z dystrybutora należącego do Spółki lub ryzyko jego utraty w inny sposób – obciąża Usługodawcę;
*   w przypadku zaistnienia kradzieży paliwa powierzonego Usługodawcy dla wykonania zlecenia lub stwierdzania jego utraty w inny sposób – Usługodawca jest zobowiązany niezwłocznie powiadomić o tym fakcie Spółkę;
*   w przypadku:
    *   stwierdzenia kradzieży paliwa powierzonego Usługodawcy, albo
    *   stwierdzenia utraty przez Usługodawcę paliwa – w inny sposób, aniżeli kradzież, a w szczególności wobec niemożności ustalenia przyczyn powodujących tę utratę, albo
    *   stwierdzenia, że Usługodawca wykorzystał paliwo w innym celu, aniżeli wykonanie zlecenia zgodnie z niniejszą Umową\- Wnioskodawca będzie uprawniony do naliczenia kary umownej w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej paliwa skradzionego, utraconego w inny sposób lub wykorzystanego niezgodnie z Umową, powiększonej o 100%. Wartość rynkową ustala się na podstawie cen stosowanych przez stację paliw najbliższą ze względu na siedzibę Spółki, obowiązujących w dniu dowiedzenia się przez Spółkę o utracie paliwa.

Z Umowy wynika nadto, że Wnioskodawca prowadzi ewidencję ilościową paliwa powierzonego Usługodawcy. W każdym przypadku, gdy paliwo nie zostało wykorzystane dla realizacji postanowień niniejszej Umowy – Usługodawca jest zobowiązany zwrócić to paliwo do Spółki. Zwrot następuje przez przepompowanie paliwa.

W projekcie Umowy zostaną nadto zawarte zapisy, z których będzie wynikało, że Usługodawca zobowiązuje się nie używać naczepy do innych celów, aniżeli dla wykonania zlecenia zgodnie z postanowieniami Umowy. Usługodawca będzie na ogół podpinał naczepę w miejscu, w którym Wnioskodawca parkuje wszystkie posiadane naczepy, a po wykonanym transporcie będzie obowiązany odstawić naczepę także w miejscu wskazanym przez Spółkę. Na ogół będzie to siedziba Spółki.

Gdy idzie o sposób kalkulacji wynagrodzenia, jakie będzie należne dla Usługodawcy (§ 5 projektowanej Umowy) – to kwestia ta będzie uregulowana w sposób następujący:

*   za wykonywane zlecenia Usługodawcy przysługuje wynagrodzenie za każdy kilometr przejechany przez zespół pojazdów w trakcie wykonywania zlecenia w wysokości netto określonej według poniższego wzoru:

W = 1,56 \* K – \[(Z – 0,34) \* 3,80 \* K\] – \[(C – 3,80) \* 0,34 \* K\]

gdzie poszczególne symbole i wartości stałe oznaczają:

W – wysokość przysługującego Usługodawcy wynagrodzenia netto w złotych,

K – liczba kilometrów przejechanych w wykonaniu zlecenia,

Z – faktyczne zużycie paliwa na każdy kilometr wykonywania zlecenia,

C – średnia hurtowa cena litra paliwa w tygodniu wykonania zlecenia,

1,56 – domyślna wysokość wynagrodzenia za każdy przejechany kilometr, ustalona dla zużycia paliwa na poziomie 0,34 litra/kilometr oraz dla ceny paliwa na poziomie 3,80 złotych/litr,

0,34 – ustalona przez strony standardowa wartość zużycia paliwa na każdy kilometr wykonywania zlecenia, osiągnięcie niższego zużycia paliwa zwiększa wynagrodzenie Usługodawcy, natomiast wyższe zużycie paliwa wpływa na obniżenie wynagrodzenia,

3,80 – ustalona przez strony standardowa cena za litr paliwa w czasie wykonywania zlecenia, jeżeli w tygodniu wykonywania zlecenia średnia hurtowa cena paliwa jest niższa od tej wartości, to Usługodawcy przysługuje wyższe wynagrodzenie, natomiast wyższa średnia hurtowa cena paliwa wpływa na obniżenie wynagrodzenia.

W kolejnym paragrafie Wnioskodawca zamierza wprowadzić następujący zapis: „W ramach poniższej umowy składane będą przez Spółkę zlecenia opisujące zapotrzebowanie na poszczególne usługi, w szczególności określające planowaną trasę oraz termin wykonania zlecenia. Zlecenia składane będą drogą telefoniczną, faxem, pocztą elektroniczną lub w formie pisemnej najpóźniej na 10 godzin przed ich wykonaniem”.

Brak odmowy przyjęcia zlecenia w terminie 0,30 godzin od momentu otrzymania, poczytywany jest jako akceptacja zlecenia. Usługodawca ponosi odpowiedzialność za szkodę wynikłą z niewykonania lub nienależytego wykonania zlecenia.

Wynagrodzenie, o którym mowa w § 5 umowy ma charakter kompleksowy, uwzględnia wszelkie wydatki, do których zobowiązany jest Usługodawca na podstawie niniejszej umowy i nie ulega zwiększeniu na skutek pokrywania przez Usługodawcę kosztów wynikających z realizacji jej postanowień.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej postanowienia projektowanej Umowy Wnioskodawca wskazuje, że Spółka nie przewiduje odrębnego obciążania Usługodawcy jakimikolwiek kwotami, gdy idzie o powierzenie temu ostatniemu czy to paliwa, czy to naczepy.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że nabywając czy to naczepy, czy to paliwo – była uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, w świetle przedstawionego stanu sprawy dotyczącego zdarzenia przyszłego, zapewniając Usługodawcy paliwo do wykonania przez niego zlecenia – będzie realizowała dostawę paliwa podlegającą opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: VatU), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Przepis ten należy czytać łącznie z dyspozycją normy ogólnej zawartej w art. 7 ust. 1 VatU. Przepis ten stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 VatU, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Mając zatem na uwadze powyższą regulację materialnego prawa podatkowego trzeba stwierdzić, że ustawodawca uzależnia zaistnienie dostawy towarów od spełnienia dwóch podstawowych warunków, tj.:

1.  musi wystąpić element „odpłatności” oraz
2.  musi mieć miejsce przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Spółka stoi jednocześnie na stanowisku, że gdy idzie o kwalifikację prawnopodatkową powierzenia paliwa na rzecz Usługodawcy, to na gruncie VatU, nie można mówić o dostawie, albowiem żaden z ww. warunków nie zostanie spełniony.

Podstawowe znaczenie ma zatem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co ustawodawca unijny wyraził w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE. Analiza orzecznictwa TSUE, ze szczególnym uwzględnieniem orzeczenia wydanego przez ten sąd w sprawie C-320/88 (Staatssecretaris van Financien Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV-SAFE) – prowadzi do wniosku, że powierzenie paliwa w stanie faktycznym, jak ten w niniejszej sprawie, nie może być utożsamiane z dostawą towaru. Trafnie podnosi TSUE, że przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel oznacza „przeniesienie własności w sensie ekonomicznym”. Jak się często wskazuje w literaturze – chodzi tutaj o: ,,przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią”, „dysponowanie w rzeczywistości tym majątkiem tak jakby dana osoba była jego właścicielem” (zob. np.: T. Michalik, VAT Komentarz, Wydanie 10, Podatkowe Komentarze BECKA, Warszawa 2014, str. 111; J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2015, tom 1, Wydawnictwo Unimex, str. 188).

Biorąc powyższe pod uwagę i odnosząc to do stanu sprawy opisanego we wniosku, Wnioskodawca stwierdza, że Usługodawca nie będzie uprawniony do postępowania z powierzonym mu paliwem w taki sposób, jak czyni to typowy właściciel. Obowiązki i ograniczenia nałożone na Usługodawcę przez zapisy umowne powodują, że w stosunku do paliwa, które zostało mu powierzone, nie dojdzie do przejścia władztwa ekonomicznego. Usługodawca jest bowiem zobowiązany korzystać z paliwa w sposób ściśle określony przez Spółkę. Zakres „skrępowania” Usługodawcy poprzez zapisy umowne, a w szczególności sformułowany umownie obowiązek zwrotu niewykorzystanego dla potrzeb Wnioskodawcy paliwa powoduje, że władztwo Usługodawcy wobec tego paliwa jest tak dalece zależne od Spółki, że o dostawie w rozumieniu VatU nie może być mowy.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Przykładem mogą tutaj być:

1.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP1/443-116/12-4/PR z dnia 16 maja 2012 r., gdzie organ stwierdził, że: „Rola podwykonawców sprowadza się w istocie do wykorzystania/zużycia paliwa zgodnie z wolą Wnioskodawcy, tj. do wykonania ściśle określonych prac na rzecz Wnioskodawcy”;
2.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, nr IPTPP4/443-164/14-4/ALN z dnia 4 czerwca 2014 r., gdzie organ stwierdził, co następuje: ,,Konfrontując powyższą argumentację z przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż pomiędzy Wnioskodawcą udostępniającym paliwo podwykonawcy świadczącemu usługi na rzecz Wnioskodawcy, nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel w rozumieniu ustawy o VAT. Podwykonawca w żadnym momencie nie posiada pełnej swobody dysponowania powierzonym przez Wnioskodawcę paliwem, na takich prawach jakie przysługiwałyby właścicielowi tego paliwa. Innymi słowy, nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania, w tym sensie, że podwykonawca korzystałby z paliwa na zasadach zbliżonych do właściciela”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatnie z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Mając na uwadze powyższe regulacje należy wskazać, że co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia (w szczególności darowizny), pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Omawiany przepis jest odpowiednikiem art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. serii L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uznaje się wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność, gdy podatek od towarów i usług od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca – będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – w głównej mierze, prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie transportu drogowego towarów. Spółka dysponuje nie tylko własnymi ciągnikami, ale także m.in. własnymi lub leasingowanymi naczepami. Naczepy, dla obsługi zleceń transportowych, jakie otrzymuje Wnioskodawca, mogą być obsługiwane przez własne ciągniki, jak też ciągniki należące do innych firm przewozowych. W tym ostatnim przypadku możliwe jest zatem, aby inna firma, która dysponuje własnym ciągnikiem/ciągnikami, jako podwykonawca Spółki, wykonywała obsługę określonego zlecenia otrzymanego właśnie od Spółki. Dla realizacji powyższego systemu podzleceń dla innych firm transportowych (Usługodawców), Wnioskodawca zamierza zawierać z nimi umowy stałej współpracy w zakresie obsługi przewozu. Do obowiązków Usługodawcy będzie należało m.in. zapewnienie sprawnego technicznie ciągnika siodłowego dostosowanego do podpięcia naczepy należącej do Spółki, celem wykonania transportu zgodnie z przepisami. Obowiązkiem Usługodawcy będzie m.in. zapewnienie kierowcy lub zespołu kierowców dla danego zespołu pojazdów (tj. ciągnik plus naczepa). Usługodawca ponosi pełną odpowiedzialność za to, aby kierowca miał wszystkie wymagane prawem uprawnienia i umiejętności dla wykonania danego transportu. Usługodawca będzie uprawniony – za zgodą Wnioskodawcy – do dokonywania napraw naczepy, jeżeli w trakcie wykonywania zlecenia doszło do awarii przyczepy. Po stronie Usługodawcy będzie obowiązek pokrywania wszelkich kosztów związanych z obsługą przewozu oraz niedochowaniem należytej staranności przy jego wykonywaniu, a w szczególności:

1.  wszelkich kosztów związanych z zapewnieniem kierowcy dla pojazdu, w tym także w zakresie wynagrodzeń i innych świadczeń;
2.  wszelkich opłat drogowych i autostradowych;
3.  wszelkich opłat parkingowych i noclegowych;
4.  kosztów nienormatywnego zużycia opon naczepy;
5.  kosztów wynikających z niedochowania przez Usługodawcę terminów wykonania zleceń, w tym wszelkich kar umownych obciążających Spółkę, z wyjątkiem sytuacji, gdy opóźnienie wystąpiło bez winy Usługodawcy lub zapewnionego przez niego kierowcy;
6.  kosztów związanych z uszkodzeniami naczepy, z wyjątkiem uszkodzeń powstałych bez winy Usługodawcy lub zapewnionego przez niego kierowcy;
7.  kosztów związanych z uszkodzeniem towaru znajdującego się w naczepie, z wyjątkiem uszkodzeń powstałych bez winy Usługodawcy lub zapewnionego przez niego kierowcy.

Z kolei Wnioskodawca, względem Usługodawcy, będzie zobowiązany do:

1.  zapewnienia sprawnej oraz przygotowanej do wykonania zlecenia naczepy oraz ponoszenia wszelkich kosztów związanych z utrzymaniem jej we właściwym stanie technicznym i sanitarnym, w tym do mycia naczepy po wykonaniu zlecenia, przy czym do pokrywania kosztów związanych z zapewnieniem kierowcy lub kierowców do zespołu pojazdów zobowiązany będzie Usługodawca;
2.  zapewnienia paliwa dla zespołu pojazdów (ciągnik i naczepa) niezbędnego do wykonania zlecenia;
3.  ponoszenia kosztów pakietu ubezpieczenia OC i AC dla naczepy.

Odnosząc się do tego, co zostało wskazane pod. lit. b powyżej, w pierwszej kolejności Spółka podaje, że Wnioskodawca dysponuje własnym dystrybutorem paliwa. Paliwo nabywa do własnych celów. Jak zostało zapisane w projekcie umowy:

*   zapewnienie paliwa przez Spółkę będzie polegać na tym, że Wnioskodawca, każdorazowo przed wykonaniem danego zlecenia, umożliwi Usługodawcy zatankowanie paliwa z ww. dystrybutora znajdującego się na terenie jego firmy;
*   paliwo zatankowane przez Usługodawcę z dystrybutora należącego do Spółki – pozostaje własnością Spółki. Strony zgodnie postanawiają, że paliwo zatankowane przez Usługodawcę z dystrybutora należącego do Wnioskodawcy – zostaje temu pierwszemu tylko powierzone, i to wyłącznie dla wykonania postanowień niniejszej Umowy;
*   Usługodawcy nie wolno wykorzystać paliwa dla innego celu, aniżeli wykonanie zlecenia zgodnie z niniejszą Umową. Usługodawca, w szczególności zobowiązuje się nie wykorzystywać powierzonego mu paliwa dla wykonywania zleceń otrzymanych od innych firm, jak też dla własnych celów prywatnych. Obowiązany jest również dbać o to mienie, jak o swoje własne;
*   ryzyko kradzieży paliwa zatankowanego z dystrybutora należącego do Spółki lub ryzyko jego utraty w inny sposób – obciąża Usługodawcę;
*   w przypadku zaistnienia kradzieży paliwa powierzonego Usługodawcy dla wykonania zlecenia lub stwierdzania jego utraty w inny sposób – Usługodawca jest zobowiązany niezwłocznie powiadomić o tym fakcie Spółkę;
*   w przypadku:
    *   stwierdzenia kradzieży paliwa powierzonego Usługodawcy, albo
    *   stwierdzenia utraty przez Usługodawcę paliwa – w inny sposób, aniżeli kradzież, a w szczególności wobec niemożności ustalenia przyczyn powodujących tę utratę, albo
    *   stwierdzenia, że Usługodawca wykorzystał paliwo w innym celu, aniżeli wykonanie zlecenia zgodnie z niniejszą Umową\- Wnioskodawca będzie uprawniony do naliczenia kary umownej w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej paliwa skradzionego, utraconego w inny sposób lub wykorzystanego niezgodnie z Umową, powiększonej o 100%. Wartość rynkową ustala się na podstawie cen stosowanych przez stację paliw najbliższą ze względu na siedzibę Spółki, obowiązujących w dniu dowiedzenia się przez Spółkę o utracie paliwa.

Z Umowy wynika nadto, że Wnioskodawca prowadzi ewidencję ilościową paliwa powierzonego Usługodawcy. W każdym przypadku, gdy paliwo nie zostało wykorzystane dla realizacji postanowień niniejszej Umowy – Usługodawca jest zobowiązany zwrócić to paliwo do Spółki. Zwrot następuje przez przepompowanie paliwa. W projekcie Umowy zostaną nadto zawarte zapisy, z których będzie wynikało, że Usługodawca zobowiązuje się nie używać naczepy do innych celów, aniżeli dla wykonania zlecenia zgodnie z postanowieniami Umowy. Usługodawca będzie na ogół podpinał naczepę w miejscu, w którym Wnioskodawca parkuje wszystkie posiadane naczepy, a po wykonanym transporcie będzie obowiązany odstawić naczepę także w miejscu wskazanym przez Spółkę. Na ogół będzie to siedziba Spółki. W kolejnym paragrafie Wnioskodawca zamierza wprowadzić następujący zapis: „W ramach poniższej umowy składane będą przez Spółkę zlecenia opisujące zapotrzebowanie na poszczególne usługi, w szczególności określające planowaną trasę oraz termin wykonania zlecenia. Zlecenia składane będą drogą telefoniczną, faxem, pocztą elektroniczną lub w formie pisemnej najpóźniej na 10 godzin przed ich wykonaniem”. Usługodawca ponosi odpowiedzialność za szkodę wynikłą z niewykonania lub nienależytego wykonania zlecenia. Spółka nie przewiduje odrębnego obciążania Usługodawcy jakimikolwiek kwotami, gdy idzie o powierzenie temu ostatniemu paliwa. Spółka nabywając paliwo była uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Spółka, zapewniając Usługodawcy paliwo do wykonania przez niego zlecenia, będzie realizowała dostawę paliwa podlegającą opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Kluczową rolę w rozstrzygnięciu niniejszej sprawy odgrywa właściwe rozumienie sformułowania jakim posłużył się ustawodawca podatkowy w treści art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, wskazując na „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”, co w istocie determinuje uznanie danej czynności za dostawę towarów. W związku z faktem, że z treści cytowanego przepisu nie wynika jednoznacznie, czy odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT ma miejsce jedynie w przypadku, gdy sprzedawca przenosi na nabywcę własność rzeczy w sensie cywilistycznym, czy też wystarczającą przesłanką do uznania, że doszło do dostawy towarów jest przekazanie nabywcy przedmiotu dostawy do swobodnej dyspozycji, powyższa kwestia została poddana ocenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Odnosząc się do powyższego zagadnienia TSUE, w orzeczeniu C-320/88 (Staatssecretaris van Financiën v. Shipping & Forwarding Enterprise Safe BV), stanął na stanowisku, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia okoliczność, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się ono z cywilnoprawnym przeniesieniem własności. W przytoczonym orzeczeniu Trybunał posłużył się terminem „przeniesienia własności w sensie ekonomicznym” (praktyczna kontrola nad rzeczą; możliwość swobodnego dysponowania), uniezależniając jednoznacznie opodatkowanie podatkiem VAT od przeniesienia własności rzeczy w sensie cywilnym.

W związku z powyższym, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że oderwanie pojęcia „dostawa towarów” od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa prywatnego od ekonomicznych aspektów transakcji pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem.

Konfrontując powyższą argumentację z przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że pomiędzy Spółką udostępniającą paliwo Usługodawcy świadczącemu usługi na rzecz Wnioskodawcy a Usługodawcą, nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Usługodawca w żadnym momencie nie posiada pełnej swobody dysponowania powierzonym przez Spółkę paliwem, na takich prawach jakie przysługiwałyby właścicielowi tego paliwa. Innymi słowy, nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania, w tym sensie, że Usługodawca korzystałby z paliwa na zasadach zbliżonych do właściciela. Co więcej, Wnioskodawca zastrzegł, że Usługodawca może zużyć paliwo wyłącznie w celu wykonania zlecenia zgodnie z Umową. Usługodawca nie ma prawa do wykorzystania/zużycia paliwa dla własnych celów. Wnioskodawca dodał, że będzie prowadzić ewidencję ilościową paliwa powierzonego Usługodawcy. Powyższe postanowienia umowne sprawiają, że Usługodawca pozostaje jedynie dysponentem powierzonego mu paliwa, przy czym dysponowanie nim jest umownie ograniczone do ściśle określonych celów – zleceń wykonywanych na rzecz Spółki. Takie zawężenie sposobu rozporządzania powierzonym paliwem, odbierające faktyczną kontrolę nad rzeczą powoduje, że nie dochodzi w istocie do dostawy paliwa przez Wnioskodawcę na rzecz Usługodawcy, gdyż to Spółka pozostaje jego rzeczywistym właścicielem, to na niej ciąży odpowiedzialność za nie, i to ona w rzeczywistości decyduje o jego wykorzystaniu.

Tym samym należy uznać, że czynność udostępnienia paliwa Usługodawcy nie skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania paliwem jak właściciel, wskutek czego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji, udostępnienie paliwa do wykonania zlecenia przez Usługodawcę na rzecz Spółki nie stanowi dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, Spółka zapewniając Usługodawcy paliwo do wykonania zlecenia nie będzie realizowała dostawy paliwa podlegającej opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie braku uznania za dostawę towarów powierzenia paliwa Usługodawcy w celu wykonania przez niego usług na rzecz Wnioskodawcy. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie braku opodatkowania udostępnienia naczepy na rzecz Usługodawcy w celu wykonania przez niego usług na rzecz Wnioskodawcy została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2015 r. nr ILPP1/4512-1-516/15-2/NS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.