Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.327.2018.2.IL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-13
Teza: w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: odszkodowania; wypłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2018 r. (data wpływu 19 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 lipca 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.327.2018.1.IL, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 lipca 2018 r. (data doręczenia 11 lipca 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 11 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 12 lipca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W okresie od maja 1978 r. do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawca był zatrudniony początkowo przez P. P., a w ostatnim okresie czasu po restrukturyzacji przedsiębiorstwa P.P. w spółce T.T., (od początku jej istnienia), którą to w lipcu 2015 r. P.P. jako właściciel sprywatyzował poprzez sprzedaż 100% udziałów spółce N.

Prywatyzacja ta została poprzedzona podpisaniem przez stronę społeczną oraz pracodawcę „Paktu Gwarancji Pracowniczych dla Pracowników T.T., opartego na art. 59 ust. 2 Konstytucji RP, art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. 2002 r., Nr 171, poz. 1397, z poźn. zm.) w związku z art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego Polskie Koleje Państwowe (Dz. U. z 2000 r., Nr 84, poz. 948, z póź. zm.), który również obejmował Wnioskodawcę.

Nowemu właścicielowi zależało głównie na przejęciu największego w Polsce szkieletu sieci światłowodowej i nowoczesnych cyfrowych central telefonicznych, które posiadał T.T., a przejęte zasoby ludzkie spółki T.T. był dla niego zbędnym balastem. Z uwagi na przerost zatrudnienia u siebie Zarząd N. bardzo szybko podjął decyzję o przeprowadzeniu restrukturyzacji zatrudnienia w przejętej spółce T. T. (wyznaczając znaczną imienną listę osób do zwolnienia oraz terminy rozwiązania z nimi umowy o pracę) w wyniku, którego nastąpiło rozwiązanie umowy o pracę z Wnioskodawcą z dniem 31 grudnia 2016 r. z przyczyn niedotyczących pracownika w trybie art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu Pracy w związku z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2015 r., poz. 192, dalej „Ustawa”).

Jednocześnie w związku z rozwiązaniem umowy o pracę wobec braku jej zapewnienia wynikającego z § 7 pkt 1 Paktu Gwarancji Pracowniczych, pracodawca wypłacił Wnioskodawcy:

1.  odprawę w wysokości 3 miesięcznego wynagrodzenia liczonego jako ekwiwalent za urlop wypoczynkowy, należną na mocy art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy;
2.  odszkodowanie za skróconą dwumiesięczną część okresu wypowiedzenia, zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu Pracy;
3.  odszkodowanie w wysokości 18 krotności indywidualnego wynagrodzenia liczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy za rozwiązanie umowy o pracę, przysługujące Wnioskodawcy na podstawie „Paktu Gwarancji Pracowniczych”.

Rozwiązanie umowy o pracę i wypłata odszkodowania nie było oparte na programie dobrowolnych odejść pracowniczych. W związku z udokumentowanym na dzień 1 stycznia 1999 r. ponad 25-letnim okresem zatrudnienia w tym ponad dwudziestoletnim okresem pracy w warunkach szczególnych, mając na uwadze zapisy ustawy o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2004 r., Nr 39, poz. 353, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 lutego 1983 r. w sprawie wieku emerytalnego pracowników zatrudnionych w szczególnych warunkach lub szczególnym charakterze (Dz. U. z 2011 r., Nr 127, poz. 721, z późn. zm.) Wnioskodawca pozostawał od dnia 28 września 2013 r. w okresie ochronnym, w którym zgodnie z art. 39 ustawy Kodeks pracy, pracodawca nie może wypowiedzieć umowy o pracę pracownikowi, któremu brakuje nie więcej niż 4 lata do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwia mu uzyskanie prawa do emerytury z osiągnięciem tego wieku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 11 lipca 2018 r., Wnioskodawca wskazał, że wysokość i zasady ustalania wypłaconego odszkodowania wynikały z „Paktu Gwarancji Pracowniczych dla pracowników T. T.”. Treść § 7:

1.  Spółka zobowiązuje się do nierozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z:
    1.  Pracownikami, na dzień zawarcia Paktu, zatrudnionymi na kolei krócej niż 10 lat – przez okres 2 lat od dnia prywatyzacji Spółki,
    2.  Pracownikami, na dzień zawarcia Paktu, zatrudnionymi na kolei od ponad 10 do 30 lat - przez okres 4 lat od dnia prywatyzacji Spółki;
    3.  Pracownikami, na dzień zawarcia Paktu, zatrudnionymi na kolei ponad 30 lat – przez okres 5 lat od dnia prywatyzacji Spółki,

w każdym razie nie dłużej jednak niż do osiągnięcia przez pracownika wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwia mu uzyskanie prawa do emerytury w związku z osiągnięciem tego wieku.

1.  W przypadku rozwiązania przez pracodawcę stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika w rozumieniu ustawy w okresie gwarantowanym, pracodawca ma obowiązek wypłacić pracownikowi:

1.  Odprawę przysługującą na podstawie przepisów ustawy, która to odprawa wynosić będzie w zależności od stażu pracy pracownika u pracodawcy od 1 do 3 wynagrodzeń, z zastrzeżeniem zachowania maksymalnego limitu 15 - krotności minimalnego wynagrodzenia,
2.  Odszkodowanie uzależnione od okresu zatrudnienia pracownika na kolei, na dzień zawarcia niniejszego Paktu, w wysokości:
    *   6-krotności indywidualnego wynagrodzenia pracownika w przypadku zatrudnienia na Kolei wynoszącego od 4 do 10 lat;
    *   10-krotności indywidualnego wynagrodzenia pracownika w przypadku zatrudnienia na Kolei wynoszącego powyżej 10 do 30 lat;
    *   18-krotności indywidualnego wynagrodzenia pracownika w przypadku zatrudnienia na Kolei wynoszącego powyżej 30 lat.

3.  Dla ustalenia wysokości odszkodowania, o którym mowa w ust. 2 lit. b) przyjmuje się indywidualne wynagrodzenie pracownika liczone jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy.
4.  Wypłata odszkodowania, o którym mowa w ust. 2 lit. b), nie może nastąpić później niż 30 dni liczonych od dnia rozwiązania umowy o pracę.

Pakt Gwarancji Pracowniczych został zawarty w celu zapewnienia pracownikom przez okres gwarantowany utrzymania zatrudnienia oraz uprawnień wynikających z obowiązujących przepisów prawa.

Z Wnioskodawcą rozwiązano stosunek pracy wobec braku możliwości jej zapewnienia do czego zobligowany był pracodawca zapisem § 7 ust. 1c powyższego Paktu. W związku ze złamaniem przez spółkę T. T. gwarancji zatrudnienia sprecyzowanych w § 7 ust. 1c i na podstawie § 7 ust. 2b pkt 3 Paktu Gwarancji Pracowniczych wypłacono Wnioskodawcy stosowne odszkodowanie/zadośćuczynienie.

W świetle art. 21. ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są m. in. otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666, 2138 i 2255 oraz z 2017 r. poz. 60 i 962).

Podstawą prawną wypłaty odszkodowania/zadośćuczynienia był Pakt Gwarancji Pracowniczych dla pracowników spółki T. T. oparty na art. 59 ust. 2 Konstytucji RP, art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r., Nr 171, poz. 1397, z późn. zm.) w związku z art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego Polskie Koleje Państwowe (Dz. U. z 2000 r., Nr 84, poz. 948, z późn. zm.) i w związku z tym Pakt ten jest źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, który reguluje wysokość oraz zasady ustalania przedmiotowego odszkodowania/zadośćuczynienia.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy od wypłaconego odszkodowania/zadośćuczynienia nie powinna być odprowadzona zaliczka na poczet podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy w związku ze złamaniem przez spółkę T. T. gwarancji zatrudnienia sprecyzowanych w § 7 ust. 1c i na podstawie § 7 ust. 2b pkt 3 Paktu Gwarancji Pracowniczych dla pracowników T. T., który jest źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu Pracy i wypłatą w związku z tym odszkodowania/zadośćuczynienia podlegało ono obowiązkowi podatkowemu?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującą się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Natomiast, w świetle art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użyty powyżej zwrot w szczególności oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Z przedstawionego powyżej stanu faktycznego wynika, że podstawą prawną wypłaty odszkodowania/zadośćuczynienia był „Pakt Gwarancji Pracowniczych dla Pracowników T. T.” oparty na art. 59 ust. 2 Konstytucji RP, art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r., Nr 171, poz. 1397, z późn. zm.) w związku z art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego Polskie Koleje Państwowe (Dz. U. z 2000 r., nr 84, poz. 948, z późn. zm.) i w związku z tym Pakt ten jest źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, który reguluje wysokość oraz zasady ustalania przedmiotowego odszkodowania/zadośćuczynienia.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 666,), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustawi aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328, z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

Według oceny Wnioskodawcy pracodawca złamał gwarancję zatrudnienia wynikającą z § 7 ust. 1c Paktu Gwarancji Pracowniczych dla Pracowników T. T. (rozwiązanie umowy nastąpiło w okresie ochronnym) i w związku z tym wypłacił Wnioskodawcy należne odszkodowanie/zadośćuczynienie, którego podstawą był § 7 ust. 2b pkt 3 powyższego Paktu, który stanowił źródło prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeks pracy. W związku z tym wypłacone odszkodowanie/zadośćuczynienie spełniało wymogi art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie było również wyłączeniem o jakich jest mowa w lit. a)-g) art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy. W związku z powyższym od otrzymanego odszkodowania/zadośćuczynienia nie powinna była być pobrana i odprowadzona zaliczka na podatek dochodowy, gdyż korzystało ono ze zwolnienia przedmiotowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w okresie od maja 1978 r. do 31 grudnia 2016 r. Wnioskodawca był zatrudniony początkowo przez P. P., a w ostatnim okresie czasu po restrukturyzacji przedsiębiorstwa P.P. w spółce T. T., (od początku jej istnienia), którą to w lipcu 2015 r. P. P. jako właściciel sprywatyzował poprzez sprzedaż 100% udziałów spółce N.

Prywatyzacja ta została poprzedzona podpisaniem przez stronę społeczną oraz pracodawcę „Paktu Gwarancji Pracowniczych dla Pracowników T. T., opartego na art. 59 ust. 2 Konstytucji RP, art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. 2002 r., Nr 171, poz. 1397, z poźn. zm.) w związku z art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego Polskie Koleje Państwowe (Dz. U. z 2000 r., Nr 84, poz. 948, z późn. zm.), który również obejmował Wnioskodawcę.

Nowemu właścicielowi zależało głównie na przejęciu największego w Polsce szkieletu sieci światłowodowej i nowoczesnych cyfrowych central telefonicznych, które posiadał T. T., a przejęte zasoby ludzkie spółki T. T. były dla niego zbędnym balastem. Z uwagi na przerost zatrudnienia u siebie Zarząd N. bardzo szybko podjął decyzję o przeprowadzeniu restrukturyzacji zatrudnienia w przejętej spółce T. T. (wyznaczając znaczną imienną listę osób do zwolnienia oraz terminy rozwiązania z nimi umowy o pracę) w wyniku, którego nastąpiło rozwiązanie umowy o pracę z Wnioskodawcą z dniem 31 grudnia 2016 r. z przyczyn niedotyczących pracownika w trybie art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu Pracy w związku z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2015 r., poz. 192 dalej „Ustawa”).

Jednocześnie w związku z rozwiązaniem umowy o pracę wobec braku jej zapewnienia wynikającego z § 7 pkt 1 Paktu Gwarancji Pracowniczych, pracodawca wypłacił Wnioskodawcy:

1.  odprawę w wysokości 3 miesięcznego wynagrodzenia liczonego jako ekwiwalent za urlop wypoczynkowy, należną na mocy art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy;
2.  odszkodowanie za skróconą dwumiesięczną część okresu wypowiedzenia, zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu Pracy;
3.  odszkodowanie w wysokości 18 krotności indywidualnego wynagrodzenia liczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy za rozwiązanie umowy o pracę, przysługujące Wnioskodawcy na podstawie „Paktu Gwarancji Pracowniczych”.

Rozwiązanie umowy o pracę i wypłata odszkodowania nie było oparte na programie dobrowolnych odejść pracowniczych.

Pakt Gwarancji Pracowniczych został zawarty w celu zapewnienia pracownikom przez okres gwarantowany utrzymania zatrudnienia oraz uprawnień wynikających z obowiązujących przepisów prawa. Z Wnioskodawcą rozwiązano stosunek pracy wobec braku możliwości jej zapewnienia do czego zobligowany był pracodawca zapisem § 7 ust. 1c powyższego Paktu.

W związku ze złamaniem przez spółkę T. T. gwarancji zatrudnienia sprecyzowanych w § 7 ust. 1c i na podstawie § 7 ust. 2b pkt 3 Paktu Gwarancji Pracowniczych wypłacono Wnioskodawcy stosowne odszkodowanie/zadośćuczynienie.

Podstawą prawną wypłaty odszkodowania/zadośćuczynienia był Pakt Gwarancji Pracowniczych dla pracowników spółki T. T. oparty na art. 59 ust. 2 Konstytucji RP, art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji (Dz. U. z 2002 r., Nr 171, poz. 1397, z późn. zm.) w związku z art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego Polskie Koleje Państwowe (Dz. U. z 2000 r. Nr 84, poz. 948, z późn. zm.) i w związku z tym Pakt ten jest źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, który reguluje wysokość oraz zasady ustalania przedmiotowego odszkodowania/zadośćuczynienia. W związku z powyższym Wnioskodawca jest zdania, że od wypłaconego odszkodowania/zadośćuczynienia nie powinna być odprowadzona zaliczka na poczet podatku dochodowego.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2018, poz. 108, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), przepisy o wypowiadaniu warunków pracy i płacy (art. 45 w zw. z art. 42 § 1 Kodeksu pracy), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeks pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym, pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

W przedmiotowej sprawie nie można mówić o niezgodnym z prawem postępowaniu pracodawcy. Zobowiązanie do nierozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników zawarte było w § 7 pkt 1 Paktu Gwarancji Pracowniczych dla pracowników Spółki T. T. Wysokość i zasady ustalania przedmiotowego odszkodowania wynikały z § 7 Paktu Gwarancji Pracowniczych. Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że odszkodowanie zostało wypłacone w związku ze złamaniem przez pracodawcę gwarancji zatrudnienia, sprecyzowanych w § 7 Paktu Gwarancji Pracowniczych. Skoro rozwiązanie umowy o pracę z Wnioskodawcą nie nastąpiło na skutek bezprawnego działania pracodawcy, wówczas nie możemy mówić o odszkodowaniu sensu stricto.

Przepisy prawa pracy umożliwiają pracodawcom podejmowanie pewnych działań korzystnych dla zwalnianych pracowników (np. w drodze umowy, porozumienia), wykraczających poza unormowania wynikające z przepisów Kodeksu pracy, bądź innych aktów stanowiących źródła prawa pracy. Nie oznacza to jednak, że przyznanie przez pracodawcę różnorodnych dodatkowych świadczeń - nawet jeśli nazywane są przez strony umowy „odszkodowaniem” – ma każdorazowo charakter odszkodowawczy, zmierza do naprawienia szkody. Nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy przybiera ono cechy odszkodowania, czy też nie.

W świetle powyższych wyjaśnień, jak również na tle przedstawionego stanu faktycznego sprawy, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy wypłata określonego świadczenia następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń) w związku z zawartym przez strony porozumieniem rozwiązującym umowę o pracę, nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę. Takie świadczenie nie jest zatem odszkodowaniem, ani też zadośćuczynieniem, czyli naprawieniem szkody lub krzywdy, jaką pracownik poniósł w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro świadczenie jakie zostało wypłacone w związku ze skorzystaniem przez Wnioskodawcę z rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron (Wnioskodawca wskazał w treści wniosku, że rozwiązanie umowy o pracę nastąpiło w trybie art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy), zawartym w związku ze zmianami organizacyjnymi polegającymi na redukcji zatrudnienia poprzez likwidację stanowisk pracy, nie mieści się w pojęciu odszkodowania ani zadośćuczynienia, to tym samym stwierdzić należy, że nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenie stanowi dla Niego przychód ze stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest jedynie kwestia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanego przez Wnioskodawcę odszkodowania na podstawie „Paktu Gwarancji Pracowniczych, gdyż tylko to świadczenie było przedmiotem pytania zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.