Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-7/15/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-13
Teza: Czy po stronie Wnioskodawcy ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia umowy zbycia posiadanych przez siebie udziałów w spółce na rzecz tej spółki w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; nabycie; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; udział; udział-nabycie udziałów; udział-umorzenie udziałów; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 29 marca 2015 r. (data wpływu do Biura – 9 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 26 czerwca 2015 r. oraz 1 i 2 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów Wnioskodawcy w innej spółce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie m.in. skutków podatkowych umorzenia udziałów Wnioskodawcy w innej spółce.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 18 czerwca 2015 r. znak: IBPB-1-3/4510-10/15/MO, IBPB-2-1/4514-6/15/MZ, IBPB-2-1/4514-7/15/MZ, IBPP2/4512-336/15/RSz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 26 czerwca 2015 r. (data wpływu dodatkowej opłaty) oraz 1 i 2 lipca 2015 r. (daty uzupełnienia pozostałych braków formalnych).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: SKA, Wnioskodawca) została zawiązana i zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej. SKA nie dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej. Obecny i zarazem pierwszy rok obrotowy SKA rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2014 r. i zakończy się po dniu 31 grudnia 2014 r. Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy nowelizującej, do zakończenia jej pierwszego roku obrotowego SKA nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, potwierdziły to również interpretacje wydane przez organy podatkowe.

Wspólnikiem SKA są spółki kapitałowe, jedna z nich posiada status komplementariusza (SF), druga zaś status akcjonariusza (SP). W przyszłości rozważana jest sprzedaż przedsiębiorstwa lub aktywów nie tworzących przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej część przedsiębiorstwa przez SKA do majątku dotychczasowego komplementariusza SF. W wyniku tej transakcji powstanie należność, która zostanie uregulowana. Następnie niewykluczone jest, iż SF przestanie pełnić funkcję komplementariusza, tym samym nie będzie wspólnikiem Wnioskodawcy. W wyniku tych działań komplementariuszem w SKA stanie się dotychczasowy jej akcjonariusz (SP). W rezultacie SP będzie zarówno komplementariuszem, jak i akcjonariuszem w SKA.

W wyniku tych działań SKA będzie miała środki pieniężne z tytułu sprzedaży swojego przedsiębiorstwa bądź aktywów nie tworzących przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Następnie SKA zamierza podwyższyć kapitały (zakładowy oraz zapasowy) SF w ten sposób, iż znaczna część środków trafi na kapitał zapasowy SF. Niewykluczone, iż po dokonaniu podwyższenia kapitału zakładowego, udziały SKA w SF zostaną umorzone (umorzenie przymusowe/automatyczne bądź dobrowolne) za wynagrodzeniem, bądź bez wynagrodzenia. W przypadku określenia wynagrodzenia za umarzane udziały byłoby ono znacząco niższe od wartości rynkowej umarzanych udziałów. W analizowanej sytuacji czynności wniesienia wkładu gotówkowego do SF i późniejsze umorzenie udziałów w SF nastąpią po zakończeniu roku obrachunkowego i uzyskaniu statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez SKA.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że dotychczasowy akcjonariusz (SP) nie będzie komplementariuszem. Komplementariuszem będzie inna spółka kapitałowa.

W związku z powyższym zadano m.in. po przeformułowaniu następujące pytanie:

Czy po stronie Wnioskodawcy ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu umarzanych udziałów w SF?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność umorzenia udziałów jest czynnością, która nie została wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, tym samym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów Wnioskodawcy w innej spółce. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Zawarty w zacytowanym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wspólnikiem Wnioskodawcy (spółki komandytowo-akcyjnej) są dwie spółki kapitałowe, z których jedna posiada status komplementariusza (SF), natomiast druga status akcjonariusza (SP). W przyszłości rozważana jest sprzedaż przedsiębiorstwa lub aktywów nie tworzących przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej część przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę do majątku dotychczasowego komplementariusza (SF). W wyniku tej transakcji powstanie należność, która zostanie uregulowana. Następnie niewykluczone jest, iż SF przestanie pełnić funkcję komplementariusza, tym samym nie będzie już wspólnikiem Wnioskodawcy. Komplementariuszem będzie inna spółka kapitałowa. W wyniku tych działań Wnioskodawca będzie miał środki pieniężne z tytułu sprzedaży swojego przedsiębiorstwa bądź aktywów nie tworzących przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Następnie Wnioskodawca zamierza podwyższyć kapitały (zakładowy oraz zapasowy) SF w ten sposób, iż znaczna część środków trafi na kapitał zapasowy SF. Po dokonaniu podwyższenia kapitału zakładowego udziały Wnioskodawcy w SF zostaną umorzone (umorzenie przymusowe/automatyczne bądź dobrowolne) za wynagrodzeniem, bądź bez wynagrodzenia.

Odnosząc się do tak przedstawionego zagadnienia wyjaśnić należy, że instytucja umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowana została w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Stosownie do treści art. 199 § 2 ww. Kodeksu umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Natomiast art. 199 § 3 cyt. Kodeksu stanowi, że za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Zgodnie natomiast z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Z powyższych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, iż cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

W przypadku określonego w art. 199 Kodeksu spółek handlowych zbycia przez wspólnika udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu „wynagrodzenie” świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze zbycia przez wspólnika udziału i nabycia tego udziału przez spółkę jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać z umowy spółki. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że pojęcie „ceny” zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie „wynagrodzenia” określone w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych nie są pojęciami tożsamymi, dlatego nawet jeżeli umorzenie udziałów nastąpi za wynagrodzeniem, umorzenie to nie będzie stanowić umowy sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego, w związku z czym nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym umorzenie udziałów za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia należy traktować jako szczególny rodzaj umowy, który nie został wymieniony w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Umowy tego typu nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży albo umowy zamiany rzeczy lub praw, wymienionych w tym katalogu. Tym samym – z powyższych przyczyn – transakcja umorzenia udziałów nie będzie rodziła skutków na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Na Wnioskodawcy nie będzie zatem z tego tytułu ciążył obowiązek uiszczenia wymienionego podatku.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.