Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.245.2021.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-04
Teza: w zakresie obowiązków płatnika
Słowa kluczowe: nocleg; pracownik-przejazdy pracowników; przychód; płatnik; zakwaterowanie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 marca 2021 r. (data wpływu 5 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Zdarzenie ma dotyczyć roku 2021 oraz lat przyszłych.

Urząd zatrudnia część pracowników na podstawie umów o pracę w rozumieniu Kodeksu Pracy, w których jako miejsce świadczenia pracy wskazany jest obszar województwa (…). W przypadku tych pracowników, siedziba Urzędu nie jest miejscem świadczenia pracy i w związku z tym ich wyjazdy do różnych miejsc województwa nie są traktowane jako podróże służbowe (w świetle przepisów prawa pracy). Urząd w ramach prowadzonej działalności wykonuje zadania własne i zlecone związane m.in. z zaspokajaniem potrzeb mieszkańców całego województwa, kontrolą jednostek podległych. W związku z tym, pracownicy często muszą wykonywać (w ramach swoich obowiązków pracowniczych) pracę poza siedzibą Urzędu. W celu zapewnienia ustawowego obowiązku organizacji pracy w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy, Urząd zamierza zawrzeć z tymi pracownikami umowy cywilnoprawne o używanie samochodu prywatnego do celów służbowych na warunkach określonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U.2002.27.271). Zgodnie z umowami pracownicy wyrażaliby zgodę na używanie samochodu prywatnego do odbywania przejazdów lokalnych na obszarze wskazanym jako miejsce pracy, celem wykonywania zadań wynikających z ich zakresu obowiązków. Zwrot kosztów za jazdy następowałby w formie rozliczenia ewidencji przebiegu pojazdów w zgodnie ze stawkami określonymi w ww. rozporządzeniu. Tak jak w przypadku typowych delegacji mogą zdarzyć się takie sytuacje, że osoby te będą musiały nocować w miejscu wykonywania czynności służbowych, ze względu na brak możliwości powrotu do miejsca zamieszkania. Urząd chce dokonywać zwrotu poniesionych przez pracownika wydatków na noclegi (na podstawie faktur i rachunków, które będą wystawiane na Urząd).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zwrot kosztów pracownikowi używania samochodu prywatnego do celów służbowych (niebędący podróżą służbową w rozumieniu Kodeksu pracy) dokonany zgodnie z warunkami określonymi w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. (Dz.U.2002.27.271) należy uznać jako źródło przychodu pracownika, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz, że jest przychodem zgodnie z art. 11 ust. 1 i stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2020.1426 z 21 sierpnia 2020 r.) i w związku z tym nakłada na płatnika obowiązek naliczenia i pobierania w ciągu roku zaliczki na podatek zgodnie z art. 31, czy też nie jest dla pracownika przychodem? Jeżeli natomiast stanowi przychód pracownika to, czy ma tu zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, czyli podlega zwolnieniu podatkowemu?
2.  Czy zwrot pracownikowi kosztów noclegu, z którego skorzystał podczas wykonywania czynności służbowych (niebędących podróżą służbową w rozumieniu KP) dokonany przez pracodawcę należy uznać jako źródło przychodu pracownika zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz, że jest przychodem zgodnie z art. 11 ust. 1 i stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2020.1426 z 21 sierpnia 2020 r.) i w związku z tym nakłada na płatnika obowiązek naliczenia i pobierania w ciągu roku zaliczki na podatek zgodnie z art. 31, czy też nie stanowi dla pracownika przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota wypłacana pracownikowi jako zwrot kosztów poniesionych przez niego w związku z użyciem samochodu prywatnego do celów służbowych za zgodą pracodawcy (nie będących delegacją) nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy. Zgodnie z art. 94 Kodeksu pracy, pracodawca jest zobowiązany do zapewnienia pracownikom na własny koszt odpowiedniego środowiska pracy do powierzonych czynności. Jeżeli więc pracodawca nie jest w stanie zapewnić odpowiedniego środka transportu i pracownicy w celu prawidłowego i efektywnego wykonywania swoich obowiązków korzystają z samochodów prywatnych do celów służbowych, to zwrot kosztów używania tego pojazdu stanowi wypełnienie przez Urząd jako pracodawcę ustawowego obowiązku zapewnienia pracownikom odpowiedniej organizacji pracy. Wydatki te stanowią koszt działalności prowadzonej przez Urząd i nie mogą być uznane za element przychodu pracownika.

W ocenie Wnioskodawcy, zwrot powyższych kosztów nie może zostać uznany za przychód pracownika, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ustawy ponieważ nie skutkuje on zwiększeniem majątku pracownika. Pracownik ponosi wydatki związane z paliwem i ze zużyciem prywatnego samochodu a pracodawca później mu je zwraca. Tak więc zwrot poniesionych przez pracownika kosztów trudno uznać za jego przychód. W związku z powyższym, nie ma przesłanek do uznania, że na Urzędzie ciąży obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota wypłacana pracownikowi jak zwrot kosztów noclegów poniesionych przez niego w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych (niebędących delegacją) nie prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 94 Kodeksu, pracodawca jest zobowiązany do zapewnienia pracownikom na własny koszt odpowiedniego środowiska pracy do powierzonych czynności. Ten obowiązek należy odnieść do konkretnych obowiązków pracowniczych. Jeżeli więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak by była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy art. 94 pkt 3 Kodeksu.

Poniesione przez pracodawcę wydatki w celu zapewnienia noclegów pracownikowi jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonywanej przez pracownika pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca. Poza tym zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego – pracownik nie ma żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzaniu tym świadczeniem.

W ocenie Wnioskodawcy, zwrot powyższych kosztów nie może zostać uznany za przychód pracownika, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 12 ustawy, ponieważ nie skutkuje on zwiększeniem majątku pracownika. W związku z powyższym, nie ma przesłanek do uznania, że na Urzędzie ciąży obowiązek płatnika, o którym mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 przywołanej ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2–2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Według art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on od pracodawcy realną korzyść mającą wymiar finansowy, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 12 ust. 4 powołanej ustawy stanowi, że za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W świetle art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na mocy art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Z treści wniosku wynika, że Urząd zatrudnia w 2021 r. oraz w latach kolejnych część pracowników na podstawie umów o pracę w rozumieniu Kodeksu Pracy, w których jako miejsce świadczenia pracy wskazany jest obszar województwa (…). W przypadku tych pracowników, siedziba Urzędu nie jest miejscem świadczenia pracy i w związku z tym ich wyjazdy do różnych miejsc województwa nie są traktowane jako podróże służbowe (w świetle przepisów prawa pracy). Urząd zamierza zawrzeć z tymi pracownikami umowy cywilnoprawne o używanie samochodu prywatnego do celów służbowych na warunkach określonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Zgodnie z umowami pracownicy wyrażaliby zgodę na używanie samochodu prywatnego do odbywania przejazdów lokalnych na obszarze wskazanym jako miejsce pracy, celem wykonywania zadań wynikających z ich zakresu obowiązków. Zwrot kosztów za jazdy następowałby w formie rozliczenia ewidencji przebiegu pojazdów w zgodnie ze stawkami określonymi w ww. rozporządzeniu. Tak jak w przypadku typowych delegacji mogą zdarzyć się takie sytuacje, że osoby te będą musiały nocować w miejscu wykonywania czynności służbowych, ze względu na brak możliwości powrotu do miejsca zamieszkania. Urząd chce dokonywać zwrotu poniesionych przez pracownika wydatków na noclegi (na podstawie faktur i rachunków, które będą wystawiane na Urząd).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podkreślić przy tym należy, że wyrok ten dotyczył wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Należy bowiem zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na wniosek Prezydenta Konfederacji Lewiatan o zbadanie zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b) w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń:

1.  które pracownik może potencjalnie otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy,
2.  które są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę,
3.  których wartości nie da się wyliczyć w zgodzie z metodologią wskazaną w wymienionej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym, nie jest uzasadnione.

Zatem, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt. K 7/13, dotyczący nieodpłatnych świadczeń, gdyż pracownicy Urzędu (…) otrzymują środki pieniężne. Ponadto zauważyć należy, że Trybunał Konstytucyjny w tym wyroku stwierdził, że „w przypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów)”.

Skoro wyrok ten dotyczy wyłącznie świadczeń nieodpłatnych to nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez pracowników Urzędu (…) Województwa (…), a więc również do zwrotu kosztów używania przez pracowników samochodów prywatnych do celów służbowych w jazdach lokalnych oraz do zwrotu kosztów zakwaterowania (noclegu), nie jest uzasadnione.

Obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na Wnioskodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi ww. wydatku, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 775 Kodeksu pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320). To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji nieotrzymania zwrotu poniesionych kosztów przez pracownika, musiałby je pokryć z własnych środków. Zatem, przyjęcie dodatkowego świadczenia oferowanego przez pracodawcę leży w interesie pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku jaki musiałby ostatecznie ponieść, gdyby pracodawca nie dokonał jego zwrotu.

Wobec tego, zwrot kosztów poniesionych przez pracowników tytułem wykorzystywania, na podstawie właściwej umowy, samochodu prywatnego do celów służbowych oraz zwrot kosztów zakwaterowania (noclegu) celem wykonywania zadań zleconych przez Urząd (…) będzie stanowić dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy, a w konsekwencji przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku dochodowego, jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja ogranicza jednak krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów. Odrębnymi ustawami do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, są:

*   ustawa z 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (Dz. U. Nr 180 poz. 1109 ze zm.),

*   ustawa z 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2020 r. poz. 1463 ze zm.),

*   ustawa z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2020 r. poz. 1876 ze zm.).

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw. W pozostałych przypadkach zwrot taki stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy.

Zatem omawianie zwolnienie adresowane jest do wąskiej grupy osób, o których mowa w odrębnych ustawach, do których odwołał się ustawodawca.

Stosownie do postanowień art. 34a ust. 1 ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 919), na podstawie umów cywilnoprawnych mogą być używane, do celów służbowych, samochody osobowe, motocykle i motorowery niebędące własnością pracodawcy.

Natomiast § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27 poz. 271) stanowi, że zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, zwanych dalej „pojazdami do celów służbowych”, następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu.

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że otrzymywane przez pracowników kwoty, tytułem zwrotu kosztów, używania pojazdów prywatnych do jazd lokalnych, zgodnie z postanowieniami zawartych umów, celem wykonania zadań służbowych zleconych przez Urząd (…) będą stanowić przychód pracowników, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 23b przywołanej ustawy, bowiem z ustawy o pracownikach samorządowych nie wynika, aby pracownikom z tytułu używania prywatnego samochodu do celów służbowych przysługiwał od zatrudniającego ich Urzędu zwrot kosztów przejazdów do miejsc wykonywania przez nich czynności służbowych. Prawo do skorzystania z ww. zwolnienia przysługiwałoby jedynie, jeżeli zwrot tych kosztów wynikałby wprost z przepisów odrębnych ustaw, które gwarantowałyby możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów bądź nakładały na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów.

Należy wyjaśnić, że sam fakt zawarcia odrębnej umowy z pracownikiem, co do kwestii wykorzystania prywatnego samochodu pracownika nie ma znaczenia, gdyż zatrudniony wykorzystuje swój samochód celem wykonywania obowiązków służbowych, związanych bezpośrednio z wiążącym go stosunkiem pracy z pracodawcą. Należy wskazać, że pracownik wykorzystuje samochód prywatny do celów służbowych, celem świadczenia pracy na rzecz pracodawcy. Wykorzystywanie samochodu prywatnego do celów służbowych pracownika jest niewątpliwie związane z pozostawaniem przez niego w stosunku pracy. Tym samym, wypłacany przez Wnioskodawcę na rzecz pracownika zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze stosunku pracy.

Oznacza to, że kwota wypłacanego przez Wnioskodawcę pracownikowi świadczenia stanowiącego zwrot kosztów z tytułu używania przez niego samochodu prywatnego w celach służbowych do jazd lokalnych, stanowi przychód pracownika w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który winien być opodatkowany wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy z tytułu dokonywania ww. świadczeń, ciążą obowiązki płatnika określone w art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Odnośnie kosztów zakwaterowania (noclegu) należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, wolna od podatku jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 14 ustawy – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Zwolnienie ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 ustawy PIT.

Przy czym, z uwagi na brak definicji miejsca zamieszkania w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie to należy rozumieć zgodnie z art. 25 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), co oznacza, że miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

W konsekwencji, na miejsce zamieszkania składają się dwa elementy: fizyczne przebywanie w danej miejscowości (corpus) i zamiar, wola stałego pobytu (animus). Jednocześnie jak wynika z internetowego komentarza do Kodeksu cywilnego – Księżak Paweł (red.), Pyziak – Szafnicka Małgorzata (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Część ogólna, wyd. II – opublikowanego LEX 2014 – przebywanie to czynnik zewnętrzny (corpus); faktyczny i trwały, ale niekoniecznie ciągły. Cecha trwałości związana jest z zamiarem stałego pobytu, tj. nie tymczasowego, nie okazyjnego. Decydujące znaczenie ma ustalenie, by przebywanie w danym miejscu nosiło cechy założenia tam ośrodka, centrum osobistych i majątkowych interesów danej osoby. Na przykład osoba, która wraz z rodziną zajmuje mieszkanie w miejscowości A, a podejmuje pracę zarobkową w miejscowości B i tam korzysta dla celów noclegowych z lokalu pracodawcy, dojeżdżając do domu w dni wolne od pracy, ma miejsce zamieszkania w miejscowości A.

Z kolei przez zakład pracy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć miejsce wykonywania pracy zgodnie z umową o pracę, czyli w przypadku pracowników Wnioskodawcy – obszar województwa.

Zatem, jeżeli wszystkie warunki są/będą spełnione, świadczenia wypłacone pracownikom korzystają/będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Natomiast, wartość świadczenia – przekraczająca miesięcznie kwotę 500 zł – ponoszona przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania ww. pracownika będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca jako płatnik będzie miał obowiązek doliczyć koszty zakwaterowania przekraczające miesięcznie kwotę 500 zł do przychodów pracownika wynikających z umowy o pracę i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31 ww. ustawy.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 – 300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.