Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.352.2016.2.AC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-06-29
Teza: W jaki sposób należy ustalać koszty tak prowadzonej działalności (czy będą to 50% koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?
Słowa kluczowe: fotografia; internet; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; prawa-prawa majątkowe; twórcy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 czerwca 2016 r. (data wpływu 14 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 2 czerwca 2016 r., nr 1061-IPTPB3.4511.352.2016.1.AC (doręczonym w dniu 7 czerwca 2016 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 14 czerwca 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 13 czerwca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od kilku lat wykonuje amatorskie fotografie w technice cyfrowej. Nie posiada wykształcenia w tym zakresie, ani profesjonalnego doświadczenia w fotografii oraz nigdy dotąd fotografia nie była dla Niego źródłem jakiegokolwiek dochodu oprócz sprzedaży prawa do wykorzystania zrobionych plików za pośrednictwem portalu internetowego – … (co Wnioskodawca czyni od 3 lat i ujawnia w zeznaniu podatkowym PIT-36, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wnioskodawca nie wykonuje żadnych innych usług fotograficznych, nie posiada studia fotograficznego, nie zatrudnia pracowników i modeli. Fotografowanie jest dla Niego odskocznią od pracy i codziennego życia oraz formą odpoczynku. W ciągu kilku lat Wnioskodawca zrobił kolekcję zdjęć, które być może posiadają pewną wartość komercyjną. Wszystkie zdjęcia Wnioskodawca wykonuje w całości samodzielnie, począwszy od ustawienia kadru, przez naciśnięcie spustu migawki, po obróbkę w programie graficznym. Publikowanie zdjęć na portalach stockowych ma charakter nieregularny, wręcz sporadyczny bez ciągłości oraz zorganizowania oraz bez nastawienia na zysk i jest zależne od czasu, chęci oraz aktualnej pasji twórczej. Wnioskodawca sprzedaje prawa do wykorzystania zrobionych fotografii za pośrednictwem portalu internetowego, agencji typu microstock – …. Zasadą działania tego typu agencji internetowej jest prezentowanie potencjalnemu odbiorcy możliwie szerokiego wachlarza prac fotograficznych różnych autorów. W tym celu udostępniają one swoje łamy fotografom (zarówno amatorom, jak i profesjonalistom) z całego świata, umożliwiając publikację na swoich serwerach, które następnie widoczne są dla potencjalnych klientów. Żeby się zarejestrować w portalu Wnioskodawca musiał zaakceptować regulamin, umowę między fotografem a agencją. Jeżeli klient – dowolny użytkownik serwisu internetowego agencji, zakupi prawa do wykorzystania danego zdjęcia do swoich celów, na konto Wnioskodawcy wpływa określony procent od kwoty sprzedaży. Następnie na Jego życzenie, po uzbieraniu określonej liczby tzw. kredytów, portal … przelicza je na złotówki (1 kredyt = 4 PLN) i za pośrednictwem serwisu … (… Inc. – amerykańska firma oferująca usługi płatnicze umożliwiające firmom i klientom indywidualnym posiadającym adres e-mail wysyłanie oraz odbieranie płatności przez Internet) przekazuje na prywatne konto bankowe Wnioskodawcy.

Publikacja zdjęć na serwisach typu microstock jest bezpłatna, Wnioskodawca może w każdej chwili usunąć swoje fotografie oraz dodawać nowe. Przychód generowany jest wyłącznie w przypadku zakupu praw do wykorzystania danego zdjęcia przez innego użytkownika. Jedno zdjęcie może zostać sprzedane w ten sposób wielokrotnie, jeżeli tylko znajdą się chętni na jego wykorzystanie. Wnioskodawca jako autor nadal pozostaje właścicielem praw autorskich danego zdjęcia, sprzedaje jedynie prawa do jego wykorzystania na określonych przez portal … zasadach.

Agencja typu microstock posiada międzynarodowy zasięg, a jej siedziba mieści się w … ….; …. …. nie posiada siedziby w Polsce, tylko obsługę telefoniczną pod nr: ….

Działalność którą wykonuje Wnioskodawca jest działalnością:

*   zarobkową,

*   polegającą na wykorzystaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na rezultat,

*   nie jest działalnością prowadzoną w sposób zorganizowany i ciągły.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jaki sposób należy ustalać koszty tak prowadzonej działalności (czy będą to 50% koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wykonywaniem tych plików, jako ich autor, jest On twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca uważa, że przychody uzyskane z ww. tytułu zaliczane powinny być do źródła przychodów, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są bowiem przychodami z praw majątkowych. Oznacza to, że przychód ten podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, powinien zatem zostać wykazany w zeznaniu rocznym składanym za określony rok podatkowy jako przychód z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 ustawy. Wnioskodawca zwraca również uwagę na brak narzucenia przez ustawodawcę obowiązku uiszczania zaliczek w przypadku tego rodzaju dochodów. Uważa, że odprowadzanie zaliczek na podatek dochodowy nie jest w tym przypadku potrzebne, a dochód ten, wykazany w zeznaniu rocznym, będzie podlegał opodatkowaniu łącznie z pozostałymi dochodami osiąganymi przez Niego i Jego małżonkę (rozlicza się wspólnie).

W ocenie Wnioskodawcy, koszty takiej działalności na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą 50% kosztami uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 powyższej ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 18 tej ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie z art. 22 ust. 9a ww. ustawy, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1–3, nie mogą przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Należy zauważyć, że powołane przepisy art. 18 i art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustalenia, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych oraz czy podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą, należy dokonać w świetle odrębnych przepisów. Odrębnymi przepisami są w tym wypadku przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Na podstawie art. 1 ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory fotograficzne.

Co do zasady, twórcom utworów, objętych ochroną prawa autorskiego, przysługuje wyłączność do tych praw. Twórca może jednak umożliwić korzystanie podmiotom trzecim ze swojego utworu m.in. poprzez udzielenie im licencji. Istotą umowy licencyjnej jest zezwolenie na korzystanie z dzieła będącego przedmiotem prawa autorskiego. Na jej podstawie podmiot, któremu przysługuje dobro o charakterze niematerialnym, nie przenosi na inną osobę swoich praw, lecz jedynie udziela jej upoważnienia do korzystania z tego dobra w określony sposób, w określonym czasie za stosowanym wynagrodzeniem (tzw. opłata licencyjna) lub nieodpłatnie.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami powstają wówczas, gdy:

*   wystąpi przedmiot praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania (w przedmiotowym przypadku – zdjęcia),

*   dojdzie do korzystania z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi (np. poprzez udzielanie licencji).

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego utwór (pracodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Zauważyć należy, że powołany wyżej przepis art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymienia pewne rodzaje przychodów stanowiących pewien katalog o charakterze otwartym, a tym samym nie rozstrzyga ostatecznie, co jest przychodem z praw majątkowych. Użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności” przesądza, że przedmiotowy katalog nie ma charakteru zamkniętego. Na tej podstawie do przychodów z praw majątkowych należy zaliczyć uzyskiwane przychody z tytułu umieszczania zdjęć na microstockach przez osoby nieprowadzące działalności gospodarczej związanej z fotografią.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Jego zainteresowanie to fotografia. Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu przeniesienia praw autorskich na wykorzystanie własnych zdjęć. Wnioskodawca zamieszcza zdjęcia na microstocku – …, a przychody powstają poprzez odpłatne udzielanie licencji na wykorzystanie zdjęć. Wnioskodawca otrzymuje zapłatę z tytułu przeniesienia praw autorskich na wykorzystanie własnych zdjęć poprzez przelewy na własne konto.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że należności, które Wnioskodawca otrzymuje z tytułu przeniesienia praw autorskich na wykorzystanie własnych zdjęć (umieszczanie zdjęć na microstocku) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, należy stwierdzić, że 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zastosowane przez Wnioskodawcę do przychodów uzyskiwanych z tytułu umieszczania własnych zdjęć na microstocku.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W świetle tej definicji, ilekroć w przepisach jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Stosownie do powyższych definicji przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, a więc Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, a tym samym do stwierdzenia, czy Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca będzie stanowić prawo autorskie lub prawo pokrewne.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi wyłącznie rozstrzygnięcie w zakresie postawionego pytania dotyczącego kosztów uzyskania przychodów z tytułu praw majątkowych i nie odnosi się do innych kwestii poruszonych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku.

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza:

*   stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,

*   stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez Wnioskodawcę oraz

*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) Wnioskodawcy w kontekście Jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto nadmienia się, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (ORD-IN) dokumentów, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tutejszy Organ jednocześnie informuje, że w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej w zakresie jednego stanu faktycznego, należna opłata wynosi 40 zł. W związku z powyższym nienależna opłata w wysokości 40 zł zostanie zwrócona stosownie do art. 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.