Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.592.2021.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-18
Teza: podleganie opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia nieruchomości
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 5 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 24 września 2021 r. (data wpływu 29 września 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2021 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 września 2021 r. (data wpływu 29 września 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 14 września 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.592.2021.1.IK

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

\- J.G.;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania 1:

\- M.G.;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania 2:

\- A.G.;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania 3:

\- P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

1) J.G. (dalej: Sprzedający, Wnioskodawca) nabył 1/4 udziału w nieruchomości stanowiącej działkę niezabudowaną oznaczoną numerem ewidencyjnym … o obszarze 5,9217 ha położonej w miejscowości L. Pozostałe udziały nabyli w wysokości 1/4 M.G. oraz w wysokości 1/2 A.G. Nabycie przedmiotowego udziału nastąpiło w drodze aktu notarialnego z dnia 17 grudnia 2014 roku, repertorium A numer \`(...)\` Sprzedający pozostaje w związku małżeńskim w którym panuje ustrój rozdzielności majątkowej. Nabycie nastąpiło od czynnego podatnika VAT, a z uwagi że przedmiotowa nieruchomość była niezabudowana i stanowiła grunty rolne sprzedaż nie podlegała ustawie VAT. Nabycie nastąpiło w celach inwestycyjnych, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

2) Wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele nie prowadzą obecnie działalności gospodarczej wpisanej do CEIDG.

3) Wnioskodawca (wraz z pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości) przystąpił jako sprzedający do aktu notarialnego w dniu 8 kwietnia 2019 roku, repertorium A numer … w zakresie przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości. Na dzień zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomość zawierała użytki stanowiące grunty orne i grunty pod rowami, ponadto była niezabudowana. Umowa przedwstępna została zawarta ze Spółką E. Sp. z o.o., która jest pośrednikiem - przed przeniesieniem własności zostanie dokonana cesja na spółkę celową, tj. P. Sp. z o.o. Do umowy przyrzeczonej nabycia nieruchomości przystąpi zatem Spółka P. Sp. z o.o. (dalej: Spółka), będącą w danym wniosku zainteresowanym niebędących stroną postępowania.

4) Dodatkowo należy wskazać, że:

\- nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej,

\- nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT,

\- nieruchomość od momentu jej nabycia nie była wykorzystywana w żaden sposób - ani do działalności rolniczej ani do celów prywatnych,

\- na nieruchomość nie były ponoszone wydatki inwestycyjne,

\- współwłaściciele są w posiadaniu innych działek, nie wykluczone że w przyszłości zamierzają nabywać inne działki,

\- wstępnie planowany jest podział działki nr …, jednak prawdopodobnie odbędzie się już po zakupie przez kupującego,

\- na chwilę obecną nie wiadomo, czy inne działki posiadane przez współwłaścicieli będą przedmiotem sprzedaży;

\- współwłaściciele nie występowali z wnioskiem o dokonanie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki

\- w listopadzie 2019 roku został on uchwalony odgórnie,

\- w zakresie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie zostały podjęte działania marketingowe, pojawił się zainteresowany zakupem terenu klient,

\- środki uzyskane ze sprzedaży działki planuje się przeznaczyć na dalsze inwestycje,

\- nieruchomość jest nieruchomością niezabudowaną.

5) Do zawarcia umowy przyrzeczonej (umowy sprzedaży) dojdzie jeżeli spełnione zostaną określone warunki wskazane w umowie przedwstępnej:

a. nabyciu przez Kupującego działki nr ewid. … oraz wydzielonej geodezyjnie części działki nr ewid. … zaznaczonych kolorem różowym na mapie stanowiącej załącznik do niniejszego aktu notarialnego, położonych w obrębie ewidencyjnym …;

b. uzyskaniu przez Sprzedającego zaświadczeń, wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g ustawy — Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych lub Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzający, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

c. przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

d. uzyskaniu przez Kupującego, na jego koszt, ustaleń, z których wynikać będzie, że warunki gruntowo- środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację na niej zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

e. potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

f. potwierdzeniu, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej albo w przypadku, gdy Nieruchomość nie będzie miała zapewnionego bezpośredniego dostępu do drogi publicznej, ustanowienia stosownej służebności drogowej zapewniającej ten dostęp;

g. uzyskaniu przez Kupującego — na jego koszt i jego staraniem — warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów, znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (w szczególności gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne) mogą kolidować z Inwestycją, a zmiana ich przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę Inwestycji;

h. uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

i. zawarciu przez Kupującego umowy najmu dotyczącej budynku, który ma zostać wybudowany na Nieruchomości;

j. opublikowaniu w Dzienniku Urzędowym Województwa oraz wejściu w życie nowego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (który jest obecnie procedowany dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość), zgodnie z którym: Nieruchomość nie będzie stanowiła nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 roku, poz. 1405 ze zm.) oraz art. 461 Kodeksu cywilnego, zaś na Nieruchomości możliwa będzie realizacja Inwestycji z funkcją magazynową, produkcyjną oraz biurowo- socjalną;

k. przedstawieniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego, wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości. Wskazano, że po spełnieniu warunków umowa sprzedaży ma być zawarta nie później niż do dnia 31 marca 2020 roku.

6) W akcie notarialnym wskazano ponadto, że Sprzedający udziela Kupującemu pełnomocnictw:

a. przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej …, a nadto składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w powołanej wyżej księdze wieczystej,

b. uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

c. uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,

d. uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży, we właściwych dla Sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g powołanej wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi lub płatnością należnych składek, zaświadczeń potwierdzających, że Sprzedający nie figuruje w rejestrze lub zaświadczeń o wysokości zaległości,

e. uzyskania zaświadczenia w przedmiocie objęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej wyżej ustawy o lasach,

f. wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania, wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego,

g. wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych organów w celu uzyskania — na koszt Kupującego — decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych,

h. wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

i. złożenia oświadczenia woli w imieniu właściciela Nieruchomości o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji i związanych z realizacją Inwestycji na Nieruchomości.

7) Aktem notarialnym z dnia 21 stycznia 2021 roku, repertorium … doszło za zgodą stron do zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży. Zgodnie z aktem notarialnym wskazano, że nieruchomość podlega ustaleniom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przyjętego uchwałą … z dnia 29 października 2019 roku w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „…" i zgodnie z tym planem nieruchomość jest położona na terenie obiektów produkcyjnych, składów i magazynów z dopuszczeniem usług oznaczonym symbolem 6P/U oraz lokalnych dróg publicznych oznaczonych symbolem KD/L.

8) W zmianie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości wskazano również, że zawarcie umowy sprzedaży jest uzależnione m.in. od opublikowania w Dzienniku Urzędowym Województwa nowego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, który jest obecnie procedowany dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, którego postanowienia umożliwią realizację Inwestycji z funkcja magazynową, produkcyjną oraz biurowo-socjalną. Po spełnieniu warunków, umowa sprzedaży ma zostać zawarta najpóźniej do dnia 30 lipca 2021 roku.

9) Do zawarcia umowy przyrzeczonej dojdzie dopiero po spełnieniu warunków wskazanych w umowie przedwstępnej. w tym po zmianie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

W związku z tym Zainteresowani wnoszą o wydanie interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego, w ramach którego na dzień planowanej sprzedaży nieruchomości niezabudowanej zgodnie ze zmienionym MPZP będzie ona stanowiła teren budowlany, przeznaczony pod realizację inwestycji z funkcją magazynową, produkcyjną oraz biurowo-socjalną.

10)Po nabyciu nieruchomości Spółka zamierza wykorzystać nieruchomość do celów działalności opodatkowanej VAT, tj. realizacji procesu inwestycyjnego, w tym budowy, wynajmu lub zarządzania budynkami komercyjnymi - świadczenia usług opodatkowanych 23% VAT.

11)Sprzedający wskazują ponadto, że w dniu 22 czerwca 2021 roku zawarli przedwstępną umowę sprzedaży ze Spółką E. Sp. z o.o., w której wskazali że zamierzają nabyć jako współwłaściciele w udziałach prawo własności nieruchomości gruntowej składającej się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi … oraz …, które powstały w wyniku podziału geodezyjnego działki o numerze ewidencyjnym … wchodzącej w skład nieruchomości dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, a po nabyciu zamierzają dokonać jej sprzedaży na rzecz E. Sp. z o.o..

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1) Pan J.G. nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości. Pan A.G. nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości. Pani M.G. nie dokonywała wcześniej sprzedaży nieruchomości.

2) Spółka P. Sp. z o.o. jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, , data rejestracji jako podatnika VAT: 18.06.2021. Taki też status będzie posiadała na dzień transakcji.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 24 września 2021 r.)?

2\. Czy w przypadku ewentualnego uznania, że sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia nieruchomości?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1: dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie działał w charakterze podatnika VAT, w związku z czym sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jako dostawa terenów budowlanych.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2: Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Dz.U. z 2021 r. poz. 685, ze zmianami, dalej: „VAT”), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 VAT, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów VAT również zbycie udziałów w towarze np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów, co potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 roku, sygn. akt I FPS 2/11. Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy - Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zauważyć jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wskazane w ustawie czynności, takie jak m.in. właśnie odpłatna dostawa towarów, pod warunkiem jednak że są dokonywane przez podmiot będący podatnikiem podatku VAT działający w takim charakterze w odniesieniu do danej czynności. Dokonanie czynności opodatkowanej podatkiem VAT przez podmiot niemający cech podatnika podatku VAT (np. przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej) lub przez podmiot będący podatnikiem podatki VAT, ale niedziałający w takim charakterze w odniesieniu do konkretnej transakcji (np. osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą dokonującą sprzedaży majątku prywatnego) powoduje, że nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2 cytowanego powyżej przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112 wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 112).

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Tym samym status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W danej sprawie uwagę należy zwrócić na kwestię udzielenia pełnomocnictw Kupującego, zgodnie z uregulowaniami prawa cywilnego. Jak wynika ze stanu faktycznego, Sprzedający w umowie przedwstępnej sprzedaży nieruchomości wyraził zgodę na dokonywanie przez Kupującego szeregu czynności związanych z nabyciem nieruchomości. Sprzedający podejmował zatem świadome działania, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności, zatem Sprzedający działał w tym zakresie jako handlowiec. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego jako mocodawcy, co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży niezabudowanej działki gruntu podejmuje on pewne działania w sposób zorganizowany.

Ponadto, w przedwstępnej umowie sprzedaży nieruchomości obie Strony zobowiązały się do szeregu czynności, których zrealizowanie warunkowało podpisanie umowy przyrzeczonej. Ponadto, jak wskazano w opisie sprawy, Sprzedający udzielił Kupującemu pełnomocnictwa w zakresie dokonania wszelkich czynności zmierzających do uzyskania zgód i pozwoleń związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży.

Udzielone przez Sprzedającego pełnomocnictwo obejmowało m.in. :

\- wystąpienie przez Kupującego w imieniu Sprzedającego do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego czy

\- wystąpienia przez Kupującego w imieniu Sprzedającego do właściwych organów w celu uzyskania — na koszt Kupującego — decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych.

W świetle powyższego Kupujący został umocowany do dokonywania szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę udziału w przedmiotowej nieruchomości. Pomimo że czynności te były dokonywane na rzecz przyszłego właściciela, to aby mogły zostać poczynione, faktyczny właściciel nieruchomości udzielił stosownego pełnomocnictwa potencjalnemu przyszłemu właścicielowi. Okoliczność, że część z tych działań, nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającego

Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy. Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotowe nieruchomości stanowiące nadal współwłasność Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W konsekwencji należy stwierdzić że podejmowane przez Sprzedającego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedającego.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziału przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. udziału we współwłasności nieruchomości, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Wnioskodawczyni posiada udział w nieruchomości, która podlega wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegają nieruchomości o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Kupujący posiadając pełnomocnictwo Sprzedającego posiada prawa do podejmowanie określonych czynności oraz działań, wskazanych szczegółowo w umowie przedwstępnej sprzedaży nieruchomości. W związku z tym, skoro wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 VAT, to czynność dostawy niezabudowanej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 VAT.

Stanowisko takie potwierdzają również interpretacje indywidualne przykładowo:

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 marca 2021 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.672.2020.3.PJ: „Z kolei pełnomocnik działający w granicach udzielonego mu umocowania, dokonując ww. działań, uatrakcyjnia przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Zainteresowanych. Działania te dokonywane za pełną zgodą Zainteresowanych, przejawiająca się udzielonym pełnomocnictwem, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Przyszły nabywca nie mógłby wykonać szeregu opisanych we wniosku czynności względem działek nr X2 i X4, jeżeli nie dysponowałby udzielonym przez Zainteresowanych pełnomocnictwem. Wobec powyższego, Zainteresowani dokonując sprzedaży działek nr X2 i X4 nie będą korzystali z przysługującego Zainteresowanym prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowani w taki sposób zorganizowali sprzedaż ww. działki, że niejako ich działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie”.

§ Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 maja 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-1. 4012.170.2020-l.PS: 16: „(\`(...)\`) Tym samym, z powyższych okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali świadomie czynności, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności. Zatem Sprzedający będą działali w tym zakresie jak handlowcy, gdyż po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Pośrednika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających jako mocodawców, co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży działki nr 999 podejmują Oni pewne działania w sposób zorganizowany. W konsekwencji należy stwierdzić, że podejmowane przez Sprzedających działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziałów w działce w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedających".

§ Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 kwietnia 2020 r. sygn. 0114-KDTP1-3.401 2.75.2020.2.MT: „Jak z wniosku wynika Sprzedający wyraził zgodę na dysponowanie przez Pośrednika (osobę fizyczną) Nieruchomością dla celów budowlanych, czyli: dla składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawozdań, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że jest ona wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji oraz do: uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych, wystąpienia w imieniu Sprzedawcy celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenia wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, a także zawarcia w imieniu Sprzedawcy umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego. Ponadto Sprzedający udzielił pełnomocnictwa Pośrednikowi do dysponowania gruntem dla celów budowlanych. Z powyższych okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający podejmował świadomie czynności, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności, zatem Sprzedający będzie działał w tym zakresie jak handlowiec".

§ Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. z 16 lutego 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.722.2020.l.JJ

§ Interpretacja indywidualna wydawana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. z 21 maja 2021 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.148.2021.2.WL

§ Interpretacja indywidualna wydawana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. z 10 marca 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.658.2020.3.APR

§ Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 kwietnia 2020 r. sygn. 0114- KDIP1-1.4012.79.2020.2.RR

§ Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 kwietnia 2020 r., sygn. 0114- KDIP1-1.4012.77.2020.2.AKA

§ Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 kwietnia 2020 r., sygn. 0113- KDIPT1-2.4012.178.2020.1.AM.

§ Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 marca 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.76.2020.2.KP.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, obecnie procedowana jest przez Radę Gminy zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednym z warunków wskazanych w przedwstępnej umowie sprzedaży nieruchomości jest okoliczność, że zawarcie umowy przyrzeczonej jest uzależnione m.in. od opublikowania w Dzienniku Urzędowym nowego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, który jest obecnie procedowany dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, którego postanowienia umożliwią realizację Inwestycji z funkcja magazynową, produkcyjną oraz biurowo-socjalną. W związku z tym w momencie zawierania umowy przyrzeczonej, przedmiotowa nieruchomość niezabudowana będzie stanowiła teren budowlany, przeznaczony do realizacji inwestycji z funkcją magazynową, produkcyjną oraz biurowo-socjalną.

Według regulacji art. 43 ust. 1 pkt 9 VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 23 VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Ponieważ na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej przedmiotowa nieruchomość będzie stanowiła teren budowlany zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (i jest to warunek zawarcia umowy przyrzeczonej), w związku z tym w danym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 VAT, bowiem na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie stanowiła grunt przeznaczony pod zabudowę.

Konieczne jest również przeanalizowanie zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

a) towary musiałby być wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

b) w związku z nabyciem (importem, wytworzeniem) tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Spełnienie pierwszego z powyższych warunków sprowadza się do tego, aby podatnik, który dokonuje dostawy towarów, „wykorzystywał” je wcześniej na cele działalności zwolnionej od podatku. Przez działalność zwolnioną należy natomiast rozumieć działalność gospodarczą zwolnioną z opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o VAT lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Taka formuła oznacza więc, że wykorzystywanie towarów na cele działalności opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu sprawia, iż podatnik nie może skorzystać ze zwolnienia przy dostawie takich towarów na podstawie omawianego przepisu, nawet jeżeli przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego (por. interpretacja indywidualna wydana w dniu 24 kwietnia 2020 roku, nr 0112-KDIL1-2.4012.40.2020.2.PG). W danej sprawie jednak nieruchomość nie była wykorzystywana w żaden sposób, ani na cele działalności zwolnionej, ani na cele działalności opodatkowanej czy niepodlegające opodatkowaniu, w związku z czym ten warunek nie jest spełniony.

W związku z tym nie są spełnione przesłanki wskazują na podleganie pod zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W ocenie Spółki, w przypadku ewentualnego uznania, że sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia nieruchomości, ze względu na związek tego zakupu z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Nabywca zamierza bowiem wykorzystać nieruchomość do celów działalności opodatkowanej. Według Spółki oznacza to spełnienie warunków do powstania prawa do odliczenia wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, jeżeli podatnik nabył towary, które będą wykorzystywane do celów jego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, to powstaje po jego stronie prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów. Tym samym, skoro Spółka planuje wykorzystać nieruchomość w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT - realizacji procesu inwestycyjnego, w tym budowy, wynajmu lub zarządzania budynkami komercyjnymi, to w sytuacji gdy transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki podstawowej (obecnie 23%), Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z nabycia nieruchomości.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.),zwanej dalej Dyrektywą lub Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do faktycznego opodatkowania danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot występuje w charakterze podatnika podatku VAT, należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, polegające na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia TSUE z dnia 15 września 2011 r., w sprawach C-180/10 i C -181/10, czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki, w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama w sobie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie zatem, że sprzedając nieruchomość dana osoba fizyczna działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z informacji przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Sprzedający (3 osoby) nabyli nieruchomość (udziały w działce …) w drodze aktu notarialnego. Nabycie nastąpiło od czynnego podatnika VAT, a z uwagi, że przedmiotowa nieruchomość była niezabudowana i stanowiła grunty rolne sprzedaż nie podlegała ustawie VAT. Nabycie nastąpiło w celach inwestycyjnych i nabywcom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W dniu 8 kwietnia 2019 roku aktem notarialnym doszło do podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości. Na dzień zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomość zawierała użytki stanowiące grunty orne i grunty pod rowami, ponadto była niezabudowana. Umowa przedwstępna została zawarta ze Spółką E. Sp. z o.o., która jest pośrednikiem - przed przeniesieniem własności zostanie dokonana cesja na spółkę celową, tj. P. Sp. z o.o.

Dodatkowo należy wskazać, że nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej, nie była wykorzystywana do prowadzonej działalności opodatkowanej VAT, nie była wykorzystywana w żaden sposób, ani do działalności rolniczej, ani do celów prywatnych). Ponadto na nieruchomość nie były ponoszone wydatki inwestycyjne,

Sprzedający są w posiadaniu innych działek, nie wykluczone że w przyszłości nabędą inne działki. Na chwilę obecną nie wiadomo, czy inne działki posiadane przez współwłaścicieli będą sprzedawane. Żaden Sprzedający nie sprzedawał wcześniej nieruchomości. Współwłaściciele nie występowali z wnioskiem o dokonanie zmian w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki - w listopadzie 2019 roku został on uchwalony odgórnie. W zakresie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie zostały podjęte działania marketingowe, pojawił się zainteresowany zakupem terenu klient. Środki uzyskane ze sprzedaży działki planuje się przeznaczyć na dalsze inwestycje.

Jak wskazano w opisie sprawy, przedmiotowa nieruchomość od momentu jej nabycia nie była wykorzystywana w żaden sposób, ani do prowadzonej działalności gospodarczej, ani do celów prywatnych.Do przedwstępnej umowy sprzedaży działki … przystąpili Wnioskodawcy (współudziałowcy) i ustanowili pełnomocnikiem Spółkę E. Sp. z o.o.

Do zawarcia umowy przyrzeczonej (umowy sprzedaży) dojdzie jeżeli spełnione zostaną określone warunki wskazane w umowie przedwstępnej :

a) nabyciu przez Kupującego działki nr ewid. … oraz wydzielonej geodezyjnie części działki nr ewid. …, ;

b) uzyskaniu przez Sprzedającego zaświadczeń, wydanych przez urząd skarbowy, urząd gminy i Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz zaświadczeń wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych lub Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

c) przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

d) uzyskaniu przez Kupującego, na jego koszt, ustaleń, z których wynikać będzie, że warunki gruntowo- środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizacje na niej zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

e) potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

f) potwierdzeniu, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej albo w przypadku, gdy Nieruchomość nie będzie miała zapewnionego bezpośredniego dostępu do drogi publicznej, ustanowienia stosownej służebności drogowej zapewniającej ten dostęp;

g) uzyskaniu przez Kupującego — na jego koszt i jego staraniem — warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód właściwych podmiotów, w tym dostawców mediów oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów, znajdujących się na terenie Nieruchomości, które to media (w szczególności gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne) mogą kolidować z Inwestycją, a zmiana ich przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę Inwestycji;

h) uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego Inwestycji;

i) zawarciu przez Kupującego umowy najmu dotyczącej budynku, który ma zostać wybudowany na Nieruchomości;

j) opublikowaniu w Dzienniku Urzędowym oraz wejściu w życie nowego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (który jest obecnie procedowany dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość), zgodnie z którym Nieruchomość nie będzie stanowiła nieruchomości rolnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego oraz art. 461 Kodeksu cywilnego, zaś na Nieruchomości możliwa będzie realizacja Inwestycji z funkcją magazynową, produkcyjną oraz biurowo- socjalną,

k) przedstawieniu przez Kupującego uchwały Wspólników Kupującego, wyrażającej zgodę na nabycie Nieruchomości. Wskazano, że po spełnieniu warunków umowa sprzedaży ma być zawarta nie później niż do dnia 31 marca 2020 roku.

W akcie notarialnym wskazano ponadto, że Sprzedający udziela Kupującemu pełnomocnictw w zakresie:

a) przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej, a nadto składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w powołanej wyżej księdze wieczystej,

b) uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

c) uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,

d) uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży, we właściwych dla Sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g powołanej wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi lub płatnością należnych składek, zaświadczeń potwierdzających, że Sprzedający nie figuruje w rejestrze lub zaświadczeń o wysokości zaległości,

e) uzyskania zaświadczenia w przedmiocie objęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 powołanej wyżej ustawy o lasach,

f) wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania, wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru, a nadto zawarcia w imieniu Sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego,

g) wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych organów w celu uzyskania — na koszt Kupującego — decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych,

h) wystąpienia w imieniu Sprzedającego do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

i) złożenia oświadczenia woli w imieniu właściciela Nieruchomości o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji i związanych z realizacją Inwestycji na Nieruchomości.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży udziału w nieruchomości.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy istotna jest ocena, czy w odniesieniu do działki mającej być przedmiotem sprzedaży (w następstwie zawartej umowy przedwstępnej) Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla podatnika dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań, jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe, dla właściwej oceny stanowiska Wnioskodawcy, niezbędne będzie dokonanie analizy skutków zawarcia umowy przedwstępnej i udzielenia pełnomocnictwa Spółce.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) dalej jako Kodeks cywilny).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia .

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego, umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, uregulowaną w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95-109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważnioną do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia udziału we własności przedmiotowej działki, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostanie własnością Wnioskodawcy i pozostałych udziałowców (Sprzedających). Zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży miało na celu uzyskanie przez Kupującego szeregu decyzji oraz pozwoleń. Przy czym to Sprzedający w umowie przedwstępnej sprzedaży, udzielili Spółce stosownego pełnomocnictwa do działania w Ich imieniu, w celu uzyskania wskazanych decyzji i pozwoleń. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży Spółka podjęła określone czynności nie z własnej inicjatywy, a na mocy otrzymanego od Wnioskodawców pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Zainteresowanych, ale przez Spółkę nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawców. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Spółkę wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawców (mocodawców), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei Spółka dokonując ww. działań (uzyskując stosowne decyzje i pozwolenia) uatrakcyjni przedmiotową działkę, będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawców, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego udziałowcy (Sprzedający), sprzedając działkę nie będą dokonywali czynności w ramach prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawcy bowiem w taki sposób zorganizowali sprzedaż ww. działki, że Ich działanie połączone zostało z działaniami przyszłego nabywcy (Spółki), stanowiąc pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Wszystkie te czynności, realizowane przez Spółkę na podstawie otrzymanego od Wnioskodawców pełnomocnictwa, z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawców. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Dopiero bowiem definitywna umowa sprzedaży działki będzie wywoływała skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy o podatku VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy, udzielając Spółce pełnomocnictwa do podejmowania w swoim imieniu określonych czynności, poprzedzających zbycie przedmiotowej działki, zaangażowali środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawcy wykazali bowiem aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu podejmowane przez Wnioskodawców działania oraz dokonane przez pełnomocnika czynności wykluczają sprzedaż udziałów w działce w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż wskazanej działki przez Wnioskodawców będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawcy będą działali jako podatnicy podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy jest składnik majątku osobistego Wnioskodawców, a sprzedaż udziałów w działce stanowi realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawców za podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziałów w działce będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy wskazać, że Wnioskodawcy grunt objęty przedmiotem sprzedaży nabyli w celach inwestycyjnych. Dodatkową okolicznością, którą organ wziął pod uwagę jest zamiar dalszego inwestowania pozyskanych ze sprzedaży środków finansowych, albowiem jak określił w opisie sprawy Wnioskodawca: „Środki uzyskane ze sprzedaży działki planuje się przeznaczyć na dalsze inwestycje”, jak również to, że współwłaściciele są w posiadaniu innych działek i nie wykluczają, że w przyszłości zamierzają nabywać inne nieruchomości.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, które stanowią tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane, stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wobec powyższego należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2021 r., poz. 741, ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w myśl zapisów art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1\. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2\. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 odpowiada zatem treści ww. orzeczenia TSUE, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy, w kontekście obowiązujących i przywołanych powyżej przepisów prawa, stwierdzić należy, że skoro na moment sprzedaży dla działki będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, z której wynikać będzie jej przeznaczenie pod zabudowę, to działka ta spełniać będzie definicję terenu budowlanego, zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji dostawa działki (jej sprzedaż Spółce w wyniku zawarcia umowy definitywnej) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to przepisy dopuszczają możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przy spełnieniu łącznie obu warunków wymienionych w tym przepisie.

Zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych, niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat), wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków, daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będą spełnione. Wnioskodawca wskazał bowiem w opisie sprawy, że nabycie działki nie nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE.

Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym w okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej działki, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem dostawa działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony co najmniej jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie. Jak wynika z powyższych wyjaśnień niespełnienie jednego z warunków określonych w powyższym przepisie daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Reasumując, sprzedaż przez Udziałowców swoich udziałów w działce nr … podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Sprzedaż będzie opodatkowana wg stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z transakcją nabycia niniejszej nieruchomości, wskazać należy, że:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przepisu tego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Kupujący jest i będzie na moment planowanej transakcji zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, po nabyciu przedmiotowej nieruchomości, planuje wykorzystywać ją w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT albowiem zakupiona nieruchomość będzie wykorzystywana do realizacji procesu inwestycyjnego Spółki, w tym budowy, wynajmu lub zarządzania budynkami komercyjnymi.

Ponadto w przedstawionych okolicznościach nie zaistnieją przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż sprzedaż ww. udziałów w działce niezabudowanej nr … będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

Zatem Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup przedmiotowej Nieruchomości.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

­ zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

­ zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz; za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.