Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-1027/15-3/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-18
Teza: Czy w związku z odpłatnym zbyciem przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora części (49%) udziałów w Spółkach zależnych (które, to udziały nabyte zostały przez Spółkę w ramach transakcji wymiany udziałów), Spółka jest zobowiązana do rozpoznania przychodu odpowiadającego uzyskanej od Inwestora cenie zapłaty za zbywane udziały, a jednocześnie jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie odpowiadającej wartości nominalnej udziałów własnych wydanych w ramach transakcji wymiany udziałów w zamian za tą proporcjonalnie część udziałów w Spółkach zależnych (49%), która została następnie zbyta na rzecz Inwestora?
Słowa kluczowe: aport; koszt; przychód; udział; udział-zbycie udziałów; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 2 grudnia 2015 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora udziałów w Spółkach zależnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora udziałów w Spółkach zależnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, F. Sp. z o.o. (dalej także jako „Spółka”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów w rozumieniu art. 3 ust 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm. dalej jako „ustawa o CIT”). Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki zostały objęte przez udziałowców Spółki w ramach transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT lub w art. 24 ust 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r„ nr 51, poz. 307 ze zm.,), tj. poprzez wniesienie udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółki zależne”).

W zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w Spółkach zależnych Spółka wydała na rzecz udziałowców ww. Spółek udziały własne. Wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za ww. wkłady niepieniężne odpowiadała w przybliżeniu aktualnej na dzień wniesienia wartości rynkowej wnoszonych aportem udziałów w Spółkach zależnych.

W wyniku wymiany udziałów Spółka uzyskała bezwzględną większość praw głosu w Spółach kapitałowych w związku z uzyskaniem 100% udziałów w kapitale ww. Spółek. Spółka została wyłącznym udziałowcem w Spółkach zależnych. Następnie, część udziałów w każdej ze Spółek zależnych (49%) nabytych przez Wnioskodawcę w wyniku przeprowadzonej wcześniej transakcji (tj. transakcji wymiany udziałów) została odpłatnie zbyta na rzecz podmiotu trzeciego (dalej jako : „Inwestor”) w zamian za określoną w umowie sprzedaży cenę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z odpłatnym zbyciem przez Wnioskodawcę na rzecz Inwestora części (49%) udziałów w Spółkach zależnych (które, to udziały nabyte zostały przez Spółkę w ramach transakcji wymiany udziałów), Spółka jest zobowiązana do rozpoznania przychodu odpowiadającego uzyskanej od Inwestora cenie zapłaty za zbywane udziały, a jednocześnie jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w kwocie odpowiadającej wartości nominalnej udziałów własnych wydanych w ramach transakcji wymiany udziałów w zamian za tą proporcjonalnie część udziałów w Spółkach zależnych (49%), która została następnie zbyta na rzecz Inwestora?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę części udziałów w Spółkach zależnych (tj. 49% udziałów w każdej ze spółek zależnych), nabytych wcześniej przez Spółkę w wyniku transakcji wymiany udziałów, przychodem podatkowym będzie uzyskane od Inwestora wynagrodzenie (cena sprzedaży), a kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nominalna udziałów własnych wydanych przez Wnioskodawcę w ramach transakcji wymiany udziałów udziałowcom w zamian za tą proporcjonalnie część udziałów w każdej ze Spółek zależnych (49%), która została następnie zbyte na rzecz Inwestora. Tym samym w warunkach, w których ustalony w ww. sposób koszt uzyskania przychodów nieznacznie przewyższa uzyskany przychód, transakcja sprzedaży nie powoduje u Wnioskodawcy powstania dochodu do opodatkowania, godnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. W zakresie przychodów podatkowych, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast na podstawie art. 14 tej ustawy przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów „wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)”.W ocenie Wnioskodawcy, z wykładni literalnej powołanego powyżej art. 16 ust 1 pkt 8e ustawy o CIT wynika wprost, że za koszty (wydatki) poniesione przez Spółkę w celu nabycia udziałów w Spółkach zależnych, w drodze wymiany udziałów, winna być uznana kwota odpowiadająca wartości nominalnej udziałów wyemitowanych przez Spółkę w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, a następnie wydanych Udziałowcom.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę części udziałów w Spółkach zależnych, nabytych w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodu takiego zbycia będzie stanowiła wartość nominalna udziałów własnych Spółki wydanych Wspólnikom Spółki w zamian za aport do Spółki posiadanych przez nich Udziałów. w Spółkach zależnych. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wykładnia literalna przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT jest zgodna z wykładnią autentyczną przeprowadzoną na podstawie treści uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, na mocy której wprowadzony został art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, a także treści założeń Ministra Finansów do ww. projektu. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu „obowiązująca regulacja dotycząca kosztów uzyskania przychodów, obecnie zawarta w art. 16 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT, dotyczy jedynie ustalania kosztów spółki w przypadku, gdy odpłatnie zbywa ona otrzymane akcje (udziały) spółki nabywającej, (\`(...)\`) Wątpliwości budzi natomiast sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów przez spółkę nabywającą, która w zamian za otrzymane udziały (akcje) wydaje swoje udziały (akcje) wraz z ewentualną zapłatą w gotówce. W dodawanym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 8e wskazano, że koszty te będą ustalane w wysokości wartości nominalnej udziałów (akcji) wydanych przez spółkę nabywającą Koszty te będą uwzględniane przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji)”. Zgodnie natomiast z brzmieniem Założeń Ministerstwa Finansów z dnia 19 maja 2010 r, do projektu ustawy nowelizującej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „należy zatem wprowadzić przepis określający wysokość kosztów uzyskania przychodu u spółki nabywającej udziały (akcje), w drodze wymiany udziałów, na poziomie wartości nominalnej wydanych przez nią udziałów (akcji) skorygowanej o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce. Koszty te będą uwzględnianie przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji). Dokonując zmiany redakcji przepisów należy uwzględnić terminologię, która zostanie wprowadzona w zakresie definicji wymiany udziałów” Jak wynika z powyższego, przepis art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT został zatem wprowadzony przez ustawodawcę do ustawy o CIT, aby uściślić, nieuregulowany wcześniej dostatecznie precyzyjnie, sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów otrzymanych wcześniej w drodze wymiany udziałów w zamian za udziały własne. W świetle powyższej wykładni autentycznej nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że kosztem poniesionym w celu nabycia udziałów przez Spółkę w drodze wymiany udziałów jest wartość nominalna udziałów wydanych udziałowcom przez Spółkę oraz, że wydatek ten będzie mógł zostać uwzględniony w kosztach uzyskania przychodów dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów nabytych przez Spółkę w drodze wymiany udziałów. Tym samym jeżeli zbyta została przez Spółkę tylko część udziałów w Spółach zależnych, do kosztów uzyskania przychodów z takiej transakcji zbycia Wnioskodawca uprawniony jest zaliczyć odpowiadającą zżytym udziałów część kosztów ustalonych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT. Powyżej przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 maja 2013 r. (sygn. ILPB4/423-56/13-4/DS), w której organ stwierdził, że: Jeżeli spółka (tu: Spółka) nabywająca w następstwie wymiany udziałów udziały (akcje) drugiej spółki (tu: XSP), będzie zbywać nabyte w ten sposób udziały (akcje), to do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia zaliczyć będzie mogła równowartość nominalnej wartości wydanych w ramach wymiany własnych udziałów (tu: na rzecz XSA), powiększone o ewentualną dodatkową zapłatę w gotówce za wymienione udziały (podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2013 r„ sygn. ILPD4/423-56/13-5/DS);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 maja 2013 r. (sygn. ITPB3/423-70/13/PST), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: Jak zostało wskazane w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie przyszłym, w przedmiotowej sprawie Spółka B nabędzie udziały Spółki A w drodze transakcji, o której mowa w art. 12 ust. 4d UPDOP, zdefiniowanej przez ustawodawcę jako „wymiana udziałów”. Ponadto, zgodnie z przedstawionym stanem przyszłym, w zamian za udziały Spółki A, Spółka B przekaże udziałowcom Spółki A wyłącznie własne udziały (brak jakiejkolwiek zapłaty w gotówce). W rezultacie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e UPDOP, w związku z odpłatnym zbyciem udziałów Spółki A, Spółka B powinna ustalić koszt uzyskania przychodu na poziomie wartości nominalnej udziałów Spółki B wydanych wspólnikom Spółki A w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki A;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8 marca 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-452/12-2/IR), w której organ doszedł do następujących wniosków: biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego tut. Organ w świetle art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stoi na stanowisku, iż Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży udziałów otrzymanych w wyniku wymiany udziałów w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych w zamian za otrzymane udziały (podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2013 r., sygn. IPTPB3/423-452/12-3/IR);
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 listopada 2012 r. (sygn. ITPB3/423-470/12/ MT), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym: w rozważanej transakcji zostaną spełnione wszystkie przesłanki niezbędne do zastosowania normy ort. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy, tj. do tego, aby w przypadku sprzedaży przez Spółkę Ml udziałów spółki MG nabytych przez Spółkę Ml w wyniku wymiany udziałów przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, Spółka Ml była uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Ml, wydanych M w zamian za aport w postaci ww. udziałów spółki MG

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.