Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-709/15-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-27
Teza: rozliczenia w ramach konsorcjum
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; konsorcjum; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania przez Partnera na rzecz Lidera rozliczeń w ramach umowy konsorcjum - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania przez Partnera na rzecz Lidera rozliczeń w ramach umowy konsorcjum.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

A. S.A. (dalej: „A.”, „Spółka”) jest przedsiębiorstwem, którego głównym przedmiotem działalności jest świadczenie usług budowlanych. W przypadku kontraktów, na których nie jest możliwe samodzielne przystąpienie do ich realizacji A. zawiera umowy konsorcjum z innymi podmiotami. W dniu 29 października 2014 r. (po podpisaniu wstępnej umowy konsorcjum) A. wraz ze spółką B. Gmbh (dalej: „B.”) złożyły wspólną ofertę (dalej: „Oferta”) na dostawę i montaż instalacji odazotowania oraz modernizację instalacji odsiarczania spalin dla kotła K2 w C. w ramach zamówienia publicznego pod n (dalej: „Projekt”), prowadzonego przez D. SA (dalej: „Zamawiający”). Oferta obejmowała wspólną cenę którą strony skalkulowały bez podziału na kwotę należną A. oraz B.

W grudniu 2014 r. (po wyborze Oferty jako najkorzystniejszej) A. i B. zawarły skróconą umowę konsorcjum, w której zobowiązały się współpracować w celu wspólnego wykonania Projektu. W załączniku do umowy strony określiły zakres rzeczowy z oznaczeniem jaka część prac i dostaw ma zostać wykonana przez A. a jaka przez B. 9 stycznia 2015 r. B. (jako Lider konsorcjum) oraz A. (jako Partner konsorcjum) podpisały z Zamawiającym kontrakt na Dostawę i montaż instalacji odazotowania oraz modernizację instalacji odsiarczania spalin dla kotła K2 w C. w Warszawie w celu dostosowania kotła K-2 w C. do wymagań emisyjnych określonych w dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2010/75/UE z dnia 24 listopada 2010 r. w sprawie emisji przemysłowych, które będą obowiązywać od 1 stycznia 2016 r. (dalej: „Kontrakt”). Kontrakt w ślad za złożoną Ofertą obejmuje łączną cenę należną konsorcjum za jego ukończenie z zastrzeżeniem, że podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur na rzecz Zamawiającego oraz otrzymania zapłaty będzie Lider konsorcjum. Kontrakt zawiera również podział Wynagrodzenia Umownego na poszczególne etapy realizacji Kontraktu.

9 stycznia 2015 r. strony podpisały umowę konsorcjum w wersji rozszerzonej, w której szczegółowo uregulowały zakres swoich praw i obowiązków w ramach prowadzonego Projektu. Umowa konsorcjum stanowi, w ślad za umową podpisaną z D. SA, że podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur na Zamawiającego będzie Lider, a A. jako Partner konsorcjum wystawi na Lidera fakturę obejmującą należną mu (Partnerowi) część Wynagrodzenia Umownego odnoszącą się do zrealizowanych przez A. dostaw towarów i usług. Umowa konsorcjum stanowi również, że wynagrodzenie należne Partnerom za zrealizowanie przydzielonych im w ramach konsorcjum dostaw towarów i usług w związku z realizacją Kontraktu wynosi odpowiednio 49% Wynagrodzenia Umownego dla B. oraz 51% Wynagrodzenia Umownego dla A. Taki sam podział kwot należnych partnerom dotyczy również wykonania poszczególnych etapów realizacji Kontraktu.

W zgodzie z umową konsorcjum strony podpisały również umowę powiernictwa, która zobowiązała Lidera do otwarcia rachunku powierniczego, na który będą wpływać płatności za faktury wystawione przez Lidera na rzecz Zamawiającego. Kwota należna Liderowi w odniesieniu do każdego z etapów realizacji Kontraktu będzie równa 49% wartości całego etapu, to jest będzie równoważna różnicy pomiędzy wartością faktury wystawionej przez Lidera na rzecz Zamawiającego a wartością faktury wystawionej przez Partnera na rzecz Lidera (każdorazowo 51% wartości całego etapu). Pozostała część, równa wartości faktury wystawionej przez Partnera, będzie należna Partnerowi. Według tej zasady bank dokona wypłaty środków z rachunku powierniczego na rzecz partnerów konsorcjum.

Umowa konsorcjum nie stanowi umowy spółki cywilnej. A. oraz B. nie są podmiotami powiązanymi w myśl art. 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sposób fakturowania opisany w stanie faktycznym jest zgodny z przepisami ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) o podatku od towarów i usług? W szczególności, czy prawidłowe jest wystawianie faktur przez Partnera na rzecz Lidera w oparciu o wartość wynagrodzenia umownego wynoszącego odpowiednio 51% wartości Kontraktu (dla całości prac) oraz 51% wartości każdego etapu realizacji Kontraktu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa VAT”) opodatkowaniu podlega m. in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W przedstawionym stanie faktycznym A. oraz B. zawarły wspólnie, w ramach zamówienia publicznego, umowę na dostawę i montaż instalacji odazotowania oraz modernizację instalacji odsiarczania spalin dla kotła K2 w C. w celu dostosowania kotła K-2 w C. do wymagań emisyjnych określonych w dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2010/75/UE z dnia 24 listopada 2010 r. w sprawie emisji przemysłowych, które będą obowiązywać od 1 stycznia 2016 r.

Zgodnie z zapisami tejże umowy podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur VAT na rzecz Zamawiającego będzie wyłącznie Lider konsorcjum. W zawartej umowie konsorcjum strony zgodnie oświadczyły, że Partner konsorcjum (A.) wystawi na rzecz Lidera fakturę VAT za wykonany przez niego zakres prac, za co Lider dokona płatności na rzecz Partnera. Taki sam sposób fakturowania będzie dotyczył każdego etapu realizacji Kontraktu.

W przedstawionym stanie faktycznym niebudzącym wątpliwości jest fakt, że wynagrodzenie Partnera konsorcjum uzyskiwane od Lidera tegoż konsorcjum jest ściśle związane ze świadczonymi usługami i nie stanowi ono oderwanego od świadczonych usług podziału wyniku konsorcjum. Potwierdza to również fakt, że strony umowy konsorcjum dokonały rzeczowego podziału robót i każda ze stron zrealizuje własną marżę nie powiązaną z wynikami drugiego partnera. Możliwe jest również, że jedna ze stron zakończy Kontrakt ze stratą a druga z zyskiem. Biorąc powyższe pod uwagę świadczenie Partnera na rzecz Lidera stanowi w myśl art. 8 ust.1 odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Art. 29a ust. 1 ustawy VAT wprowadza zasadę zgodnie z którą podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W Kontrakcie na Dostawę i montaż instalacji odazotowania oraz modernizację instalacji odsiarczania spalin dla kotła K2 w C, który został zawarty w ramach zamówienia publicznego, ustalono łączne wynagrodzenie za wykonanie całości przedmiotu umowy, które zostało podzielone na poszczególne etapy realizacji Kontraktu. Kontrakt nie zawiera podziału na wynagrodzenie należne Liderowi oraz wynagrodzenie należne Partnerowi. Stanowi on jedynie, że wynagrodzenie będzie wypłacane Liderowi na podstawie wystawionych przez niego faktur VAT. Sposób w jaki Lider rozliczy wartość wykonanych przez Partnera prac pozostaje poza zapisami Kontraktu.

Jak wskazano w stanie faktycznym umowa konsorcjum (w tym również skrócona jej wersja) zawiera podział robót i dostaw na te, które zobowiązuje się wykonać Lider oraz te, które mają zostać wykonane przez Partnera. Strony zgodnie ustaliły, że wartość prac wykonanych przez Lidera wyniesie 49% wartości Kontraktu, natomiast prace, które mają zostać wykonane przez Partnera wyceniono na 51% wartości kontraktu. Członkowie konsorcjum ustalili również, że wynagrodzenie za wykonane przez nich poszczególne etapy realizacji Kontraktu będzie się kształtowało analogicznie - za każdy z etapów Lider otrzyma wynagrodzenie w wysokości 49% Wynagrodzenia Umownego za dany etap, a wynagrodzenie należne Partnerowi wyniesie 51% Wynagrodzenia Umownego za dany etap. Fakt mniejszego lub większego zaangażowania kosztowego danego członka konsorcjum w wykonanie konkretnego etapu realizacji pozostaje bez znaczenia dla wysokości ustalonego wynagrodzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę nie budzi wątpliwości, że podstawa opodatkowania za czynności wykonywane przez Partnera na rzecz Lidera będzie równa wartości odnośnej części Wynagrodzenia Umownego należnego Partnerowi (tj. 51 %) zarówno za wykonanie całości Kontraktu jak i za poszczególne etapy jego realizacji. Bez znaczenia pozostaje fakt, że wynagrodzenie uzyskane przez Partnera za dany etap realizacji Kontraktu może być wyższe lub niższe od poniesionych na jego wykonanie kosztów.

Art. 29a ustawy VAT nie przewiduje dla zaistniałego stanu faktycznego innej metody ustalania podstawy opodatkowania. W szczególności w nie jest dopuszczalne jej ustalanie na podstawie kosztu świadczenia usług poniesionego przez podatnika lub ceny nabycia towarów, gdyż taki sposób ustalania podstawy opodatkowania dotyczy wyłącznie transakcji nieodpłatnych, o czym wprost stanowi art. 29a ust. 2 i 5 ustawy VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania również art. 32 ustawy VAT dotyczący szczególnego trybu ustalania podstawy opodatkowania między tzw. podmiotami powiązanymi, gdyż A. i B. nie są podmiotami powiązanymi w myśl tego przepisu.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem spółki sposób fakturowania przedstawiony w stanie faktycznym, w szczególności polegający na wystawianiu faktur przez Partnera na rzecz Lidera odpowiednio na 51% wartości Kontraktu oraz 51% wartości każdego etapu realizacji Kontraktu jest prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W konsekwencji wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z inną spółka zawarł umowę konsorcjum w ramach której zobowiązał się do wykonania projektu na rzecz zamawiającego. Z zapisów umowy konsorcjum wynika, że Liderem konsorcjum będzie druga spółka, zaś Wnioskodawca będzie Partnerem konsorcjum. Podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur na Zamawiającego będzie wyłącznie Lider. Partner konsorcjum – Wnioskodawca wystawi na Lidera fakturę obejmującą należną mu część wynagrodzenia odnoszącą się do zrealizowanych przez Wnioskodawcę dostaw towarów oraz świadczenia usług. Umowa konsorcjum wskazuje, że wynagrodzenie za zrealizowanie przydzielonych w ramach konsorcjum dostaw towarów i świadczenia usług wynosi odpowiednio 49% wynagrodzenia umownego dla Lidera oraz 51% wynagrodzenia umownego dla Partnera. Z treści wniosku wynika ponadto, że umowa konsorcjum nie stanowi umowy spółki cywilnej oraz że Wnioskodawca i Lider konsorcjum nie są podmiotami powiązanymi w myśl art. 32 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przenosząc powyższe na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie wystawiał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie.

Z wniosku wynika bowiem, że Wnioskodawca jako Partner konsorcjum w ramach zawartej umowy konsorcjum wykonuje wspólnie z Liderem prace w ramach projektu na rzecz zamawiającego. Wnioskodawca jako partner wystawia na Lidera konsorcjum faktury dokumentujące wykonanie swojej części prac związanych z realizacją projektu. Natomiast Lider wystawia na zamawiającego faktury dokumentujące wykonanie prac w ramach całości projektu. Ponadto z zapisów umowy zawartej przez konsorcjum z zamawiającym nie wynika aby wynagrodzenie należne za wykonanie prac było dzielone pomiędzy uczestników. Zamawiający wypłaci Liderowi należne wynagrodzenie, natomiast Lider rozliczy otrzymane wynagrodzenie zgodnie z ustalonym w umowie konsorcjum procentowym udziałem – 49% Lider, 51% Partner. Umowa konsorcjum zawiera procentowy podział robót i dostaw, które zobowiązuje się wykonać Lider (49%) i które wykona Partner (51%).

W tym miejscu przywołać należy kluczowy dla kwestii dotyczących konsekwencji w zakresie VAT rozliczeń dokonywanych pomiędzy członkami konsorcjum wyrok TSUE z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM) przeciwko Fazenda Pública. W wyroku tym Trybunał podkreślił, że: „(…) VAT jest wymagalny jedynie wtedy, gdy dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane odpłatnie. Dlatego też, jeśli dostawa towarów lub świadczenie usług nie są dokonywane odpłatnie na rzecz osób trzecich, nie mogą, co do zasady, stanowić transakcji podlegających opodatkowaniu (…).” – pkt 86 wyroku.

Zatem w okolicznościach omawianej sprawy konieczne jest wskazanie, że Wnioskodawca, jako Partner konsorcjum wykonując przewidziane umową czynności w ramach realizacji projektu będzie świadczył na rzecz Lidera usługi bądź dokonywał dostawy towarów, zgodnie z ustalonym procentowo podziałem prac (51%). Wskazane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zatem Wnioskodawca jako Partner konsorcjum wykonując na rzecz Lidera konsorcjum usługi oraz dostawy towarów w ramach wspólnego przedsięwzięcia winien udokumentować należną mu część wynagrodzenia umownego zgodnie z ustalonym procentowo podziałem wynagrodzenia w wysokości 51% dla wartości całego kontraktu oraz dla realizacji poszczególnych etapów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Jednocześnie – z uwagi treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu: „minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)” – zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla Lidera przedsięwzięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.