Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-772/12-4/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-07
Teza: Różnice kursowe z tytułu spłaty Istniejących Pożyczek
Słowa kluczowe: grupa-grupa kapitałowa; kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; kurs-kurs faktycznie zastosowany; kurs-kurs średni NBP; należność; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka; przychód; rezydent podatkowy; różnica-różnice kursowe; waluta-kurs walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 05.09.2012 r. (data wpływu 10.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych z tytułu spłaty Istniejących Pożyczek:

*   w części dotyczącej pytania nr 3, tj. że spłatę zobowiązań pożyczkowych po dniu 01.01.2012 r. należy przeliczyć z EUR na PLN po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień spłaty pożyczki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych z tytułu spłaty Istniejących Pożyczek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka - Wnioskodawca (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą właścicielem centrum handlowego w Polsce. Obecnie Spółka (finansowana jest pożyczkami udzielonymi jej przez podmioty powiązane z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej oraz instytucję rządową Kuwejtu, nie będące Polskimi rezydentami podatkowymi (dalej jako „Istniejące Pożyczki”). Istniejące Pożyczki zostały poddane polskiemu lub zagranicznemu reżimowi prawnemu. Właścicielem Grupy jest Rząd Kuwejtu.

Istniejące Pożyczki zostały udzielone w walucie obcej (EUR). Środki pieniężne z tytułu Istniejących Pożyczek wpłynęły na rachunek walutowy Spółki prowadzony w EUR. Spółka planuje zrefinansowanie Istniejących Pożyczek poprzez zaciągnięcie nowych pożyczek. Pożyczki służące refinansowaniu Istniejących Pożyczek (dalej jako „Nowe Pożyczki”) zostaną udzielone Spółce przez zagraniczny(e) podmiot(y) powiązany(e) z siedzibą poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub/i przez instytucję rządową Kuwejtu.

Umowy Nowych Pożyczek zawarte zostaną pod jurysdykcją prawa zagranicznego lub polskiego. W każdym przypadku umowy Nowych Pożyczek zostaną podpisane poza terytorium Polski. W momencie podpisywania umów pożyczek środki pieniężne będące ich przedmiotem będą również znajdowały się poza terytorium Polski na zagranicznym rachunku bankowym/rachunkach bankowych należących do danego pożyczkodawcy lub do innego podmiotu, lecz nie do Spółki. Nowa Pożyczka/Nowe Pożyczki będą udzielone w EUR.

W zakresie transferu środków pieniężnych z tytułu Nowych Pożyczek, brane są pod uwagę następujące scenariusze:

1 Opcja 1- środki pieniężne zostaną przekazane bezpośrednio do Spółki

W ramach Opcji 1 środki pieniężne będące przedmiotem Nowych Pożyczek zostaną przetransferowane w EUR na rachunek bankowy Spółki prowadzony w polskim banku (rachunek walutowy EUR). Planuje się, iż transfer ten nastąpi w dniu następującym po zawarciu umowy pożyczki lub w dniach następnych (tj. zawsze po zawarciu umowy pożyczki).

Środki pieniężne w EUR, otrzymane przez Spółkę, zostaną wykorzystane dla celów bieżącej działalności gospodarczej i/lub mogą zostać one wykorzystane w celu spłaty zobowiązań z tytułu istniejących Pożyczek (wyrażonych w EUR). Spłata zobowiązań w EUR z tytułu istniejących Pożyczek (kwoty głównej i/lub odsetek) przeprowadzona zostanie w drodze transferu odpowiednich kwot EUR z rachunku bankowego Spółki prowadzonego w EUR na odpowiednie rachunki bankowe dotychczasowych pożyczkodawców Spółki, prowadzone poza terytorium Polski.

2 Opcja 2 - Środki pieniężne przekazane zostaną do innych niż Spółka podmiotów (w celu spłaty Istniejących Pożyczek)

W ramach Opcji 2 strony umowy Nowej Pożyczki (Spółka oraz nowy pożyczkodawca) uzgodnią, że środki pieniężne wskazane w umowie pożyczki nie zostaną przelane (w całości lub w części) na rachunek bankowy Spółki, ale nowy pożyczkodawca będzie upoważniony przez Spółkę do dokonania (na rzecz oraz w imieniu Spółki) przelewu tych środków pieniężnych bezpośrednio na rachunek bankowy wskazanego przez Spółkę wierzyciela/wierzycieli Spółki. W szczególności, rozważane jest, że w ramach tej opcji nowy pożyczkodawca dokona transferu środków pieniężnych w EUR na rzecz oraz w imieniu Spółki na rachunek bankowy (rachunki bankowe) istniejącego pożyczkodawcy (pożyczkodawców) w odniesieniu do Istniejących Pożyczek. Transfer ten przeprowadzony zostanie w dniu następującym po zawarciu umowy pożyczki lub w dniach następnych (tj. zawsze po zawarciu umowy pożyczki).

Spółka oraz dany pożyczkodawca z tytułu Istniejących Pożyczek, otrzymujący przelew środków pieniężnych, uzgodnią, że w wyniku tego transferu zobowiązania Spółki w stosunku do tego pożyczkodawcy uznane zostaną za uregulowane/spłacone. Stanowić to będzie dla Spółki podstawę do zaksięgowania spłaty zobowiązań do tego pożyczkodawcy (w odpowiednich wartościach) oraz zaksięgowania otrzymania Nowej Pożyczki od nowego pożyczkodawcy (w odpowiednich wartościach), tj. w praktyce, z perspektywy Spółki, zobowiązania istniejące w stosunku do starego pożyczkodawcy/pożyczkodawców (z tytułu Istniejących Pożyczek) zostaną zastąpione zobowiązaniami z tytułu pożyczek do nowego pożyczkodawcy/pożyczkodawców. Wszystkie rozliczenia w tym zakresie zostaną dokonane w EUR.

Stosowne umowy dokumentujące powyższe rozliczenia pomiędzy wszystkimi stronami zostaną zawarte poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

3 Opcja 3 - Potrącenie wzajemnych zobowiązań i wierzytelności

W ramach Opcji 3, Nowa Pożyczka/Nowe Pożyczki zostaną udzielone przez wierzyciela w stosunku do Istniejących Pożyczek. W związku z tym nowy pożyczkodawca nie dokona żadnego transferu środków pieniężnych do Spółki, jednakże nowy pożyczkodawca i Spółka potrącą wzajemne zobowiązania i należności (w obu przypadkach zobowiązania i należności wyrażone będą w EUR). Potrącenie to będzie miało miejsce w dniu następującym po zawarciu umowy pożyczki lub w dniach następnych (tj. zawsze po zawarciu umowy pożyczki). W wyniku tego potrącenia zobowiązania z tytułu Istniejących Pożyczek zostaną uregulowane/spłacone.

Spółka stosuje podatkową metodę ustalania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż dodatnie lub ujemne różnice kursowe dla celów podatkowych powstaną w każdej ze wskazanych wyżej opcji uregulowania zobowiązań z tytułu Istniejących Pożyczek wyrażonych w EUR, tj.:
    1.  Opcja 1 - w sytuacji, gdy spłata zobowiązań w EUR z tytułu Istniejących Pożyczek przeprowadzona zostanie w drodze transferu odpowiednich kwot EUR z rachunku bankowego Spółki prowadzonego w EUR na odpowiednie rachunki bankowe dotychczasowych pożyczkodawców Spółki;
    2.  Opcja 2 - w sytuacji, gdy nowy pożyczkodawca dokona transferu środków pieniężnych w EUR na rzecz oraz w imieniu Spółki na rachunek bankowy (rachunki bankowe) istniejącego pożyczkodawcy (pożyczkodawców) w odniesieniu do Istniejących Pożyczek, a Spółka oraz dany pożyczkodawca, otrzymujący przelew środków pieniężnych, uzgodnią, że w wyniku tego transferu, zobowiązania Spółki w stosunku do tego pożyczkodawcy uznane zostaną za uregulowane/spłacone;
    3.  Opcja 3 - gdy nowy pożyczkodawca i Spółka potracą wzajemne zobowiązania i należności, w wyniku czego zobowiązania z tytułu Istniejących Pożyczek zostaną uregulowane/spłacone?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż w każdej z zaprezentowanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym (oraz w pytaniu nr 1) opcji - dla celów kalkulacji podatkowych dodatnich lub ujemnych różnic kursowych ustalanych na dzień spłaty/uregulowania zobowiązań z tytułu Istniejących Pożyczek - Spółka będzie zobowiązana do przeliczenia wartości Istniejących Pożyczek w dniu ich otrzymania według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania pożyczki (mimo, że Istniejące Pożyczki zostały otrzymane przed zmianą przepisów w zakresie rozpoznawania podatkowych różnic kursowych wprowadzoną z dniem 1 stycznia 2012 r.)?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w każdej z zaprezentowanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym (oraz w pytaniu 1) opcji - dla celów kalkulacji podatkowych dodatnich lub ujemnych różnic kursowych ustalanych na dzień spłaty/uregulowania zobowiązań z tytułu Istniejących Pożyczek Spółka będzie zobowiązana do przeliczenia wartości Istniejących Pożyczek w dniu ich spłaty według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień spłaty pożyczki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3; w zakresie pytań nr 1 i nr 2 wydano odrębne interpretacje.

Stanowisko Spółki:

Ad. 3.

Zdaniem Spółki, w każdej z zaprezentowanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym (oraz w pytaniu 1) opcji - dla celów kalkulacji podatkowych dodatnich lub ujemnych różnic kursowych ustalanych na dzień spłaty/uregulowania zobowiązań z tytułu Istniejących Pożyczek Spółka będzie zobowiązana do przeliczenia wartości Istniejących Pożyczek w dniu ich spłaty według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień spłaty pożyczki.

Na podparcie powyższego poglądu należy wziąć pod uwagę argumentację Spółki odnośnie rozumienia terminu „kurs faktyczne zastosowany”, jaką Spółka przedstawiła w uzasadnieniu swojego stanowiska do pytania nr 2, a w szczególności to, że:

„Zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: ustawa o CIT), przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Cytowany przepis - w powyższym brzmieniu - został wprowadzony do ustawy o CIT z dniem 01.01.2012 r. Zmiana wprowadzona w art. 15a ust. 4 ustawy o CIT miała na celu uproszczenie podatkowych zasad ustalania różnie kursowych oraz ich ujednolicenie z przepisami art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z wyżej powołanym przepisem, ustawodawca zdecydował się zastosować rozwiązanie, zgodnie z którym przy ustalaniu różnic kursowych należy uwzględniać kursy faktycznie zastosowane w przypadku otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań oraz sprzedaży lub kupna walut obcych. W pozostałych przypadkach, a także gdy nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Zasadniczo oznacza to uproszczenie dla podatników - obowiązuje ta sama zasada dla celów podatku dochodowego i na gruncie rachunkowości.

Nowelizacja ustawy o CIT w powyższym zakresie wprowadza swego rodzaju „ograniczenie” do uwzględniania dla celów obliczania różnic kursowych kursu faktycznie zastosowanego do konkretnych przypadków wymienionych w pierwszym zdaniu ww. przepisu, tj. sprzedaży waluty obcej, kupna waluty obcej, otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania w walucie obcej (w sytuacjach, w których jest możliwe określenie kursu faktycznie zastosowanego), czyli do sytuacji, w których dojdzie w rzeczywistości do zastosowania konkretnego, faktycznego kursu walutowego.

W konsekwencji, jeżeli podatnik nie kupuje, ani nie sprzedaje waluty lub nie następuje faktyczne (rzeczywiste) zastosowanie kursu waluty - tj. nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania (np. przez bank do przeliczenia wpływu środków z tytułu otrzymywanej należności lub wypływu środków z tytułu zapłaty zobowiązania po konkretnym, rzeczywistym kursie przeliczeniowym), wówczas - w ocenie Spółki - zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Powyższe rozumienie ww. znowelizowanego przepisu potwierdza m.in. wykładnia językowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego PWN, Wydanie nowe, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2006) pojęcie „faktyczny” należy rozumieć jako „rzeczywisty, realny, istotny”, podczas gdy „zastosować - zastosowywać” oznacza „użyć czegoś w jakiejś sytuacji”.

W świetle powyższych stwierdzeń należy zatem przyjąć, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” jest kursem, który był w istocie, rzeczywiście, realnie zastosowany. Kurs waluty mógł być rzeczywiście (realnie) zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania - do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie.

W ocenie Spółki cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można odnosić do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty lub przy otrzymaniu należności lub zapłacie zobowiązania na rachunek walutowy, ponieważ w takim przypadku nie następuje rzeczywiste wyrażenie w złotych polskich wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w walucie obcej. Co najwyżej jest to jedynie potencjalne zastosowanie danego kursu, ale nie jego rzeczywiste zastosowanie, które musi odnosić się do rzeczywistej, naprawdę przeprowadzonej transakcji.

Spółka pragnie podkreślić, iż podobne rozumienie pojęcia „faktycznie zastosowany kurs waluty” znalazło odzwierciedlenie w m.in. w linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, odnoszącej się jeszcze do poprzedniego brzmienia art. 15a ust. 4 ustawy o CIT, ale zachowującego swoją aktualność w aktualnym stanie prawnym, w tym między innymi w następujących wyrokach:

*   wyroku NSA z dnia 3 lutego 2011 r., II FSK 1682/09, zgodnie z którym: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonując wykładni pojęcia „faktycznie zastosowany kurs waluty”, której istotą jest wyjaśnienie znaczenia terminu „faktycznie”, wobec nieistnienia jego legalnej definicji odwołać się należy do dyrektywy interpretacyjnej języka potocznego i przypisać definiowanemu terminowi takie znaczenie, jakie ma on w języku potocznym. Według „Uniwersalnego słownika języka polskiego” pod redakcją S. Dubisza (Warszawa 2008, tom I s. 873) „faktycznie” znaczy: zgodnie z faktami, w istocie, rzeczywiście, niewątpliwie, naprawdę. A zatem „faktycznie zastosowany kurs waluty” to taki kurs, który był w istocie, rzeczywiście, naprawdę zastosowany. Mógł on być rzeczywiście i naprawdę zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania, czyli do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie. Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można odnieść do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty, ponieważ w takiej sytuacji nie następuje rzeczywiste wyrażenie w określonej walucie wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w innej walucie; można tu jedynie mówić o zastosowaniu kursu do potencjalnej oceny wartości zawartej w określonej jednostce pieniężnej, a więc o potencjalnym zastosowaniu danego kursu, ale nie o jego zastosowaniu rzeczywistym, które musi odnosić się do rzeczywistej, naprawdę przeprowadzonej transakcji. (\`(...)\`) Uznanie możliwości stosowania przez podatnika nie tylko tego kursu waluty, który w rzeczywistości posłużył do przewalutowania, ale także kursu generalnie stosowanego przez bank, w którym podatnik ma rachunek walutowy, ale nie zastosowanego w konkretnej transakcji walutowej z podatnikiem z tego powodu, że do takiej transakcji w ogóle nie doszło, trudne jest do zaakceptowania. Oprócz rzucającej się w oczy sztuczności i nielogiczności takiej koncepcji niełatwo ją pogodzić z przedstawioną systematyką ustawy podatkowej. Z tych też względów nie sposób przyjąć, że stosowanie średniego kursu NBP do określania wartości różnic kursowych w istocie jest ograniczone do stosunkowo wyjątkowych w obrocie gospodarczym przypadków, kiedy bank prowadzący rachunek walutowy podatnika nie ogłasza kursu złotego, a więc do przypadków, gdy rachunek ten prowadzony jest w banku zagranicznym”;

*   wyroku NSA z dnia 27 września 2011 r., II FSK 524/10, zgodnie z którym: „Zatem takie rozumienie analizowanego unormowania, przy którym z faktycznie zastosowanym kursem mamy do czynienia wyłącznie w przypadku nabycia (sprzedaży) waluty, w pełni koresponduje z językowymi intuicjami dotyczącymi pojęcia „faktycznie”, na które nacisk położył Sąd pierwszej instancji. Trafnie przy tym zauważono w kwestionowanym orzeczeniu (s. 13 uzasadnienia wyroku), że proponowana przez Ministra Finansów interpretacja, z której wynika, że w art. 15a pdop chodzi o kurs, jaki „hipotetycznie” powinien zostać zastosowany w omawianym stanie faktycznym (s. 10 skargi kasacyjnej), stoi w oczywistej sprzeczności z analizowanym wyrażeniem normatywnym. (\`(...)\`) Z przyczyn wyżej wymienionych brak jest podstaw do uznania możliwości stosowania przez podatnika nie tylko tego kursu waluty, który w rzeczywistości posłużył do przewalutowania, ale także kursu generalnie stosowanego przez bank, w którym podatnik ma rachunek walutowy, ale nie zastosowanego w konkretnej transakcji walutowej (wymiany waluty) z udziałem podatnika z tego powodu, że do takiej transakcji w ogóle nie doszło”;

*   wyroku NSA z dnia 5 lipca 2012 r., II FSK 2580/10, w którym czytamy: „Faktycznie zastosowany kurs waluty”, to zatem taki kurs, który był w istocie, rzeczywiście, naprawdę zastosowany. Mógł on być rzeczywiście i naprawdę zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania, czyli do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie. Cechy „faktycznego zastosowania” kursu nie można odnieść do sytuacji, gdy w rzeczywistości nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty, ponieważ w takiej sytuacji nie następuje rzeczywiste oddanie w określonej walucie wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w innej walucie; można tu jedynie mówić o zastosowaniu kursu do potencjalnej oceny wartości zawartej w określanej jednostce pieniężnej, a więc o potencjalnym zastosowaniu danego kursu, ale nie o jego zastosowaniu rzeczywistym, które musi odnosić się do rzeczywistej, naprawdę przeprowadzonej transakcji”;

Dodatkowo na poparcie powyższego stanowiska należy powołać się na uzasadnienie do projektu Nowelizacji Ustawy przedstawione przez Komisję Nadzwyczajną „Przyjazne Państwo” (druk sejmowy nr 3869 z 15 grudnia 2010 r.), w którym Komisja wskazała na odmienne (szersze) znaczenie pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty istniejące w obecnym stanie prawnym, tj. obowiązujące przed nowelizacją ustawy o CIT, jaka nastąpiła z dniem 1 stycznia 2012 roku:

„Obecnie faktycznie zastosowany kurs waluty obcej nie jest tylko kursem pieniężnej wymiany, to znaczy nie wiąże się wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut (\`(...)\`) Przy podatkowej metodzie ustalania różnic kursowych w ramach faktycznie zastosowanego kursu walut uwzględniane mogą być różne kursy walutowe, w tym bankowe. Ustalanie podatkowych różnic kursowych w oparciu o kurs bankowy pełniący funkcję kursu faktycznie zastosowanego, stanowi obecnie podstawę uwzględniania różnic kursowych. Jeżeli operacje walutowe były przeprowadzane przez rachunek bankowy organy podatkowe jednolicie uznają za prawidłowe użycie bankowego kursu walutowego”.

A contrario należy zatem stwierdzić, że po wejściu w życie nowelizacji ustawy o CIT, faktycznie zastosowany kurs walut będzie kursem faktycznej wymiany pieniężnej, a takiej funkcji nie będzie już pełnił kurs bankowy w przypadku przeprowadzania operacji walutowych przez rachunek walutowy w sytuacji, gdy nie dojdzie do rzeczywistej wymiany pieniężnej - „przewalutowania” należności lub zobowiązania wyrażonego w walucie obcej.

Powyższe rozumienie potwierdza również dalsza część ww. uzasadnienia do projektu nowelizacji ustawy o CIT, w której Komisja zaakcentowała cel dokonywanej zmiany przepisu: „Zmiana zaproponowana w art. 15a ust. 4 ustawy ma na celu uproszczenie podatkowych zasad ustalania różnic kursowych oraz ich ujednolicenie z przepisami art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości poprzez zastosowanie rozwiązania, zgodnie z którym przy ustalaniu różnic kursowych należy uwzględniać kursy faktycznie zastosowane w przypadku otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań oraz sprzedaży oraz kupna waluty walut obcych. W pozostałych przypadkach, a także gdy nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień”.

Zgodnie natomiast z art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, na który powołuje się Komisja w wyżej powołanym uzasadnieniu do projektu nowelizacji ustawy o CIT, „Wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia (\`(...)\`) odpowiednio po kursie:

1.  faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
2.  średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji”.

Z powyższego uzasadnienia do projektu nowelizacji ustawy o CIT wyraźnie wynika intencja ustawodawcy do ujednolicenia zasad ustalania podatkowych różnic kursowych z rachunkowymi zasadami obliczania tych różnic oraz jednoczesne uproszczenie tych zasad. Komisja wskazała bowiem na istniejące w poprzednim stanie prawnym, tj. obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2011 r. wątpliwości interpretacyjne dotyczące zasad ustalania podatkowych różnic kursowych, w szczególności w zakresie pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty” oraz istniejące rozbieżności z rachunkowymi zasadami ustalania tych różnic, co powodowało niepewność przy ustalaniu przez podatników różnic kursowych.

Mając na uwadze wyżej powołane uzasadnienie Komisji do projektu nowelizacji ustawy o CIT w wyżej opisanym zakresie, w ocenie Spółki, jeśli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty lub nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem faktycznego kursu, wynikającego z charakteru operacji (gdyż np. wpływ lub wypływ należności czy zobowiązania dokonywany jest na rachunek walutowy bez zastosowania przez bank konkretnego przeliczeniowego kursu walutowego), wówczas dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, począwszy od dnia 1 stycznia 2012 r., zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień”.

Spółka, mając na uwadze powyższą argumentację odnoszącą się do rozumienia terminu „kurs faktycznie zastosowany” uważa, że na aprobatę zasługuje jej stanowisko, zgodnie z którym w każdej z zaprezentowanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym (oraz w pytaniu 1) opcji - dla celów kalkulacji podatkowych różnic kursowych ustalanych na dzień spłaty/uregulowania zobowiązań z tytułu Istniejących Pożyczek - Spółka będzie zobowiązana do przeliczenia wartości zobowiązań z tytułu Istniejących Pożyczek w dniu ich spłaty według kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień spłaty pożyczki.

Spółka podkreśla, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w żadnej ze wskazanych sytuacji nie dochodzi do faktycznego przewalutowania, sprzedaży bądź nabycia waluty albo „użycia” kursu danej waluty, tj.:

*   w przypadku opcji 1 spłata zobowiązań z tytułu Istniejących Pożyczek nastąpi w wyniku transferu środków pieniężnych w EUR z rachunku walutowego Spółki prowadzonego w EUR - jak Spółka wykazała powyżej w tej sytuacji ustalenie i uwzględnienie kursu faktycznego jest niemożliwe, a nawet niezasadne, ponieważ nie dochodzi do faktycznej wymiany pieniężnej środków z zastosowaniem rzeczywistego kursu walutowego (przewalutowania środków z waluty obcej na walutę polską lub odwrotnie);

*   w przypadku opcji 2 uregulowanie zobowiązań z tytułu Istniejących Pożyczek nastąpi poprzez transfer środków pieniężnych dokonanych na rzecz oraz w imieniu Spółki przez nowego pożyczkodawcę (w odniesieniu do Nowej Pożyczki), z pominięciem rachunku bankowego Spółki. W związku z tym również w tej sytuacji niemożliwe jest ustalenie kursu faktycznie zastosowanego;

*   w przypadku opcji 3 zobowiązania z tytułu Istniejących Pożyczek zostaną uregulowane w wyniku potrącenia wzajemnych zobowiązań i należności, a więc także z pominięciem rachunku bankowego Spółki. W związku z tym również w tej sytuacji niemożliwe jest ustalenie kursu faktycznie zastosowanego.

W konsekwencji - zdaniem Spółki - za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki w zakresie pytania 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego:

*   w części dotyczącej pytania nr 3, tj. że spłatę zobowiązań pożyczkowych po dniu 01.01.2012 r. należy przeliczyć z EUR na PLN po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień spłaty pożyczki – **uznaje się za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie - w odniesieniu do pytania nr 3 - stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.