Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-873/15-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-09
Teza: Opodatkowanie czynności nabywania wierzytelności.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dług; faktoring; usługi; wierzytelność; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2015 r. (data wpływu 20 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług nabywania wierzytelności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług nabywania wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, Bank S.A. Oddział w Polsce (dalej: Bank lub Wnioskodawca), jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), prowadzącym w Polsce działalność bankową. W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca oferuje szerokie portfolio produktów finansowych, w tym m. in. Bank nabywa wierzytelności przysługujące klientom Banku.

Bank zamierza zawierać z klientami (dalej: Klient) umowy faktoringowe bez regresu (dalej: Umowa), na podstawie których zobowiąże się nabywać wierzytelności przysługujące Klientowi (dalej: Wierzytelności) w stosunku do dłużników Klienta (dalej: Dłużnicy Wierzytelności), do ustalonego limitu kwotowego. Wierzytelności te udokumentowane będą wystawionymi przez Klienta na rzecz Dłużników Wierzytelności fakturami (dalej: Faktury) i będą przelewane na rzecz Banku na podstawie Umowy (przelew będzie obejmował należności i wszystkie prawa związane z przelewanymi Wierzytelnościami, w tym prawo do rozporządzania Wierzytelnościami, roszczenia z tytułu odsetek, zabezpieczenia Wierzytelności). Cena nabycia poszczególnych Wierzytelności będzie równa kwocie brutto wynikającej z odpowiedniej Faktury i będzie płatna w terminie kilku dni roboczych od dnia przelewu Wierzytelności, na odpowiedni rachunek rozliczeniowy Klienta otwarty w Banku (dalej: Rachunek Rozliczeniowy).

Ponadto, w odniesieniu do niektórych z zawieranych przez Bank Umów, w okresie ich obowiązywania Bank może zobowiązać się do świadczenia usług związanych z Wierzytelnościami, polegających na prowadzeniu monitoringu Wierzytelności oraz prowadzeniu rozliczeń związanych z Wierzytelnościami.

Nabycie Wierzytelności

Warunkiem nabycia przez Bank Wierzytelności jest spełnienie przesłanek określonych w Umowie. W szczególności przesłanki te mogą być następujące (w zależności od warunków konkretnej Umowy wynegocjowanych z Klientem):

1.  Klient przedłoży Bankowi odpowiedni dokument – oświadczenie o przelewie Wierzytelności wraz z uwierzytelnionymi kopiami faktur będących przedmiotem przelewu;
2.  Klient doręczy Dłużnikom Wierzytelności zawiadomienia o zawarciu Umowy oraz dostarczy Bankowi kopię takiego zawiadomienia wraz z dowodem dostarczenia / wysłania takiego zawiadomienia do Dłużnika Wierzytelności;
3.  Wszystkie faktury, z których Wierzytelności będą przelane na Bank będą zawierały następującą klauzulę: „Zawiadomienie o przelewie: niniejszym informujemy, że dokonaliśmy przelewu wszystkich przysługujących nam praw i wierzytelności wynikających z tej faktury na rzecz Bank SA (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce. W związku z tym wszystkie wymagalne i przypadające do zapłaty kwoty wynikające z tej faktury powinny być przekazywane wyłącznie na rzecz Bank SA (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce, na rachunek bankowy nr \[\`(...)\`\], ze wskazaniem numeru tej faktury. Przelew nie obejmuje wierzytelności z tytułu rękojmi i gwarancji jakości.”;
4.  Faktury przelane na Bank powinny wskazywać odpowiedni rachunek administracyjny (rachunek, na który będą dokonywane przez Dłużników Wierzytelności płatności brutto z tytułu faktur, dalej: Rachunek Administracyjny) jako wyłącznie właściwy do dokonywania płatności przez Dłużnika Wierzytelności;
5.  Oświadczenia o przelewie mogą być składane Bankowi w okresie dostępności Limitu, wskazanym w Umowie, nie później jednak niż na dwa dni robocze przed dniem wygaśnięcia Limitu;
6.  Łączna kwota faktur wystawionych na rzecz danego Dłużnika Wierzytelności i przelanych na Bank nie może być wyższa niż kwota Sublimitu przypisanego dla takiego Dłużnika Wierzytelności;
7.  W dacie doręczenia Bankowi oświadczenia o przelewie wierzytelności: (i) nie będzie występował żaden przypadek naruszenia (określony w Umowie), jak również złożenie oświadczenia nie spowoduje wystąpienia przypadku naruszenia, (ii) powtarzane oświadczenia dotyczące stanu faktycznego, złożone przez Klienta będą prawdziwe i aktualne; powyższe okoliczności zostaną potwierdzone przez Klienta jego pisemnym oświadczeniem;
8.  Klient będzie miał tytuł prawny do Wierzytelności, wolny od praw i roszczeń osób trzecich (w szczególności wolny od wszelkich zastawów) oraz wszelkich innych wad prawnych;
9.  Możliwość dokonania przelewu Wierzytelności na rzecz Banku nie będzie umownie wyłączona lub ograniczona;
10.  Wierzytelności będące przedmiotem przelewu na rzecz Banku będą niesporne tak co do zasady, jak i wysokości, oraz nie będą zajęte przez organy egzekucyjne;
11.  Wierzytelności nie są i nie będą przedmiotem potrącenia z wierzytelnościami Dłużnika Wierzytelności, istniejącymi lub przyszłymi;
12.  Dłużnik Wierzytelności nie jest w stanie upadłości lub niewypłacalności, a nie istnieją żadne przesłanki, które mogłyby uniemożliwić Bankowi zaspokojenie należnych kwot na podstawie Faktur;
13.  Wierzytelności nie będą przedawnione;
14.  Faktura, z której Wierzytelności są przedmiotem przelewu na Bank zostanie zaakceptowana przez Dłużnika Wierzytelności do zapłaty, a jej termin płatności nie będzie przekraczał terminu przyjętego przez Bank i Klienta w Umowie (w szczególnych przypadkach Bank może przedłużyć dopuszczalny termin płatności faktur wystawianych Dłużnikom Wierzytelności);
15.  Nie występują opóźnienia w płatności jakiejkolwiek faktury przelanej na Bank na podstawie Umowy z Klientem;
16.  Kwota Wierzytelności nie może być niższa niż minimalna kwota wskazana w Umowie.

Udostępnienie Limitu

Strony umownie ustalą całkowitą kwotę limitu (dalej: Limit), do której Bank zobowiąże się nabywać Wierzytelności od Klienta, jak również kwoty sublimitów (dalej: Sublimit), przypisanych do poszczególnych Dłużników Wierzytelności.

W przypadku zwiększenia ryzyka nabycia Wierzytelności do danego Dłużnika Wierzytelności, Bank może zmniejszyć Sublimit lub go anulować. Suma wszystkich Sublimitów nie może przekroczyć całkowitej kwoty Limitu.

Bank udostępnia Klientowi Limit w okresie wskazanym w Umowie, niemniej kwota Limitu dostępna w danym momencie (dla celów przelewu Wierzytelności na rzecz Banku) stanowi kwotę Limitu, pomniejszoną o łączną kwotę zapłaconą Klientowi przez Bank za przelane Wierzytelności i nie spłaconą przez odpowiednich Dłużników Wierzytelności.

Limit oraz Sublimity będą miały charakter odnawialny, tj. po zapłacie przez Dłużnika Wierzytelności lub Klienta jakichkolwiek faktur, z których Wierzytelności zostaną przelane na Bank, dostępny Limit/Sublimit zostanie powiększony o odpowiednie kwoty dokonanej spłaty i będzie mógł być ponownie udostępniany Klientowi.

Jeżeli w okresie obowiązywania Umowy Klient otrzyma jakąkolwiek kwotę z tytułu Wierzytelności przelanych na Bank, niezwłocznie przekaże taką kwotę Bankowi.

Rozliczenia pomiędzy Bankiem a Klientem

Zgodnie z Umową Bank będzie nabywał Wierzytelności w kwocie brutto, wynikającej z odpowiedniej faktury. Bank zapłaci Klientowi kwotę odpowiadającą kwocie nabywanych Wierzytelności na odpowiedni Rachunek Rozliczeniowy. Przelew Wierzytelności obejmuje należności i wszystkie prawa związane z Wierzytelnościami, w tym prawo do rozporządzania Wierzytelnościami, roszczenia z tytułu odsetek i zabezpieczenia Wierzytelności. Jednocześnie Bank nie jest zobowiązany do wykonywania (ani też nie jest odpowiedzialny za należyte wykonanie) zobowiązań Klienta wynikających z umów, z którymi związane są przelewane Wierzytelności.

W przypadku, gdy Klient lub Dłużnik Wierzytelności wystawią jakiekolwiek dokumenty korygujące do faktury będącej przedmiotem przelewu, czego skutkiem będzie obniżenie kwoty faktury, Klient zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Banku kwoty stanowiącej różnicę wynikającą z tych dokumentów korygujących.

Wszystkie prowizje, opłaty, odsetki za opóźnienie oraz wszelkie inne płatności należne Bankowi na podstawie Umowy będą płatne poprzez pobranie przez Bank odpowiednich kwot z właściwego Rachunku Rozliczeniowego. Natomiast płatności z tytułu Wierzytelności wynikających z faktur będą dokonywane na odpowiedni Rachunek Administracyjny.

Brak płatności jakichkolwiek kwot, należnych zgodnie z Umową w terminie, w walucie i w sposób w niej określony ze strony Klienta lub Dłużnika Wierzytelności, w świetle Umowy stanowi przypadek naruszenia, który uprawnia Bank do wezwania Klienta do złożenia wyjaśnień i usunięcia takiego przypadku; jeżeli zaś Klient nie usunie przypadku naruszenia lub nie złoży wyjaśnień (lub wyjaśnienia te nie będą satysfakcjonujące) w wyznaczonym terminie, Bank może odmówić udostępnienia Klientowi Limitu lub wypowiedzieć Umowę w całości lub w części z zachowaniem najkrótszego dozwolonego prawem okresu wypowiedzenia.

Wynagrodzenie Banku

W zamian za nabycie Wierzytelności, Bank otrzyma od Klienta prowizję aranżacyjną w wysokości określonej w Umowie w kwocie brutto, płatną na podstawie faktury wystawionej przez Bank (dalej: Prowizja aranżacyjna).

Ponadto, Bank będzie otrzymywał prowizję jako wynagrodzenie za świadczenie usług z tytułu Umowy (dalej: Prowizja). Wysokość Prowizji zostanie ustalona jako określony procent wartości Wierzytelności wynikających z Faktur. Niemniej, strony jednocześnie mogą ustalić w Umowie minimalną miesięczną wysokość Prowizji.

Odpowiedzialność i prawo do przelewu zwrotnego Wierzytelności

Zgodnie z treścią Umowy, Klient nie będzie odpowiedzialny za wypłacalność Dłużnika Wierzytelności. To Bank ponosi ryzyko związane z niewypłacalnością Dłużnika Wierzytelności. Oznacza to, że w przypadku gdy Dłużnik Wierzytelności nie dokona zapłaty Wierzytelności przelanej na podstawie Umowy, kwota zapłacona Klientowi przez Bank z tytułu przelewu nie podlega zwrotowi przez Klienta.

Klient będzie odpowiedzialny za szkody wynikające z wad prawnych faktur i innych dokumentów dotyczących Wierzytelności przelanych na Bank, a także wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umów przez Dłużników Wierzytelności.

Zgodnie z Umową Bank będzie uprawniony do dokonania zwrotnego przelewu Wierzytelności (regres) na rzecz Klienta w sytuacjach określonych w Umowie. Umowa może przyznawać takie uprawnienie między innymi, gdy:

1.  Dłużnik Wierzytelności dokonuje potrącenia należności z Wierzytelnością wynikającą z odpowiedniej faktury;
2.  Klient, bez uprzedniej pisemnej zgody Banku dokonuje jakichkolwiek zmian w umowach lub innych dokumentach będących podstawą Wierzytelności;
3.  Klient narusza jakiekolwiek postanowienie niniejszej Umowy;
4.  Dłużnik Wierzytelności zakwestionuje istnienie lub zasadność lub wymagalność Wierzytelności.

W takim przypadku Bank niezwłocznie poinformuje Klienta o dokonaniu zwrotnego przelewu, a Klient zobowiązany jest do zwrotu na rzecz Banku kwoty otrzymanej przez Klienta od Banku w związku z wcześniej przelaną Wierzytelnością wraz ze wszystkimi należnymi odsetkami i opłatami.

Jednocześnie, Bank nie ma prawa do regresu w razie odmowy lub uchylenia się od zapłaty przez Dłużnika Wierzytelności bądź innych okoliczności po stronie tego Dłużnika, które uniemożliwiają lub utrudniają zapłatę faktury (np. złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości).

Zobowiązania Klienta

Na podstawie postanowień Umowy (w zależności od warunków konkretnej Umowy z danym Klientem), Klient może zobowiązać się, że:

1.  poinformuje Bank o każdym zdarzeniu, które mogłoby spowodować utratę przez Dłużnika Wierzytelności zdolności do wykonywania jego zobowiązań;
2.  dostarczy Bankowi wszelkie dokumenty i upoważnienia niezbędne do dochodzenia od Dłużnika Wierzytelności zapłaty lub egzekucji Wierzytelności;
3.  będzie wskazywał w Fakturach Rachunek Administracyjny jako rachunek właściwy do dokonywania płatności z tytułu Faktur.

Podsumowując opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca chce zwrócić uwagę na następujące kwestie:

*   Na podstawie Umowy pomiędzy Bankiem a Klientem będzie dochodziło do przelewu wskazanych w Umowie, niespornych i wymagalnych Wierzytelności Klienta wobec Dłużników Wierzytelności; Wierzytelności te będą wynikać z Faktur wystawianych tym Dłużnikom przez Klienta.

*   Na podstawie Umowy, Bank zobowiąże się nabywać wspomniane wyżej Wierzytelności od Klienta oraz dokonywać z tego tytułu zapłaty Klientowi kwot odpowiadających kwotom brutto, wynikającym z odpowiednich Faktur wystawionych przez Klienta Dłużnikom Wierzytelności.

*   W związku z powyższym, Bank udostępni Klientowi Limit obowiązujący w okresie wskazanym w Umowie na przelewy Wierzytelności, jak również Sublimity dotyczące poszczególnych Dłużników Wierzytelności.

*   Wynagrodzenie Banku z tytułu Umowy może obejmować Prowizję aranżacyjną (związaną z zawarciem Umowy) oraz Prowizje, w wysokości określonego procentu kwoty wynikającej z Faktury wystawionej przez Klienta Dłużnikom Wierzytelności, a będącej przymiotem przelewu na rzecz Banku.

*   Od momentu przelewu Wierzytelności, do Banku będzie należało dochodzenie (windykacja) Wierzytelności w ograniczonym zakresie (np. kierowanie upomnień do opieszałych dłużników).

*   Bank będzie ponosił ryzyko związane z niewypłacalnością Dłużnika Wierzytelności. Jeżeli Dłużnik nie dokona zapłaty przelanej Wierzytelności, kwota zapłacona przez Bank Klientowi z tytułu przelewu nie będzie podlegać zwrotowi przez Klienta. Bankowi nie będzie przysługiwać również prawo do dokonania przelewu zwrotnego w sytuacji gdy Dłużnik będzie odmawiać lub uchylać się od zapłaty Faktury.

*   W okresie obowiązywania Umowy Bank może (w zależności od warunków konkretnej Umowy) zobowiązać się do świadczenia usług związanych z Wierzytelnościami, polegających na prowadzeniu monitoringu Wierzytelności oraz prowadzeniu rozliczeń związanych z Wierzytelnościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie (tj. Prowizja aranżacyjna oraz Prowizje) otrzymywane przez Bank z tytułu świadczenia usług nabywania od Klienta Wierzytelności będzie opodatkowane VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie (tj. Prowizja aranżacyjna oraz Prowizja) otrzymywane przez Bank z tytułu świadczenia usług nabywania od Klienta Wierzytelności będzie opodatkowane VAT. W szczególności, nie będzie ono korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumieć należy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy.

Definicja świadczenia usług w ustawie o VAT jest bardzo szeroka i nie wskazuje na konkretne przesłanki, które przesądzają że dana czynność stanowi - lub też nie stanowi - świadczenia usług. Niemniej, w swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wypracował klasyfikację określonych świadczeń jako usługi dla celów podatku VAT. W dotychczasowych wyrokach (przykładowo, wyroki w sprawach C-154/80 - Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperative Aadappelenbewaarplaats GA, C-102/86 - Apple and Pear Devefopment Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, C-16/93 - R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, C-213/99 - Jose Teodoro de Andradeprzeciwko Director da Alfandega de Leixóes, C-404/99 - Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francuskiej) TSUE sformułował następujące przesłanki, pozwalające uznać daną czynność za podlegającą podatkowi VAT usługę:

1.  występowanie bezpośredniego beneficjenta świadczenia, tj. podmiotu, który odnosi korzyść z tytułu realizacji świadczenia;
2.  istnienie stosunku prawnego pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą w wykonaniu którego usługa jest świadczona;
3.  świadczeniu odpowiada świadczenie wzajemne (wynagrodzenie);
4.  istnienie bezpośredniego i wyraźnego związku pomiędzy świadczeniem a otrzymanym w zamian za nie wynagrodzeniem.

Mając na uwadze przywołane orzecznictwo TSUE, powszechnie przyjęte również przez polskie sądy administracyjne oraz organy podatkowe (przykładowo, wyrok NSA z dnia 6 września 2013 r., sygn. I FSK 1315/12), zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że wykonywane przez niego świadczenia spełniają przesłanki świadczenia usług na gruncie podatku VAT. W szczególności:

1.  występuje bezpośredni beneficjent świadczenia: Klient uzyska bowiem bieżące finansowanie, wynikające z płatności realizowanych przez Bank z tytułu nabycia Wierzytelności;
2.  istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą w wykonaniu którego usługa jest świadczona – stosunek ten będzie wykreowany poprzez Umowę, w której strony ustalają wzajemne zobowiązania;
3.  świadczeniu (zobowiązaniu do nabycia Wierzytelności) odpowiada świadczenie wzajemne – wynagrodzenie w postaci Prowizji i Prowizji aranżacyjnej;
4.  istnieje bezpośredni i wyraźny związek pomiędzy świadczeniem a otrzymanym w zamian za nie wynagrodzeniem – w szczególności, można wskazać bezpośredni związek pomiędzy nabywaniem Wierzytelności a zapłatą wynagrodzenia (tj. Prowizji aranżacyjnej i Prowizji) na rzecz Banku, jak również kalkulacją jej wysokości.

Od generalnej zasady opodatkowania świadczonych przez podatników usług według podstawowej stawki VAT, ustawodawca wprowadza jednak pewne wyjątki, pozwalając na opodatkowanie niektórych z nich stawkami obniżonymi bądź skorzystanie ze zwolnienia z VAT. W myśl zatem art. 43 ust. 1 pkt 38-40 ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania podlegają:

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 38);

*   usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 39);

*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (pkt 40).

Powyższe regulacje stanowią implementację do polskiego porządku prawnego m.in. art. 135 ust. 1 d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Należy mieć jednocześnie na uwadze, co znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie TSUE, że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie VAT nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione z podatku VAT zgodnie z Dyrektywą VAT stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich zharmonizowana interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Jak podkreślał TSUE w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV, „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika”.

W myśl natomiast art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Zatem, dla określenia traktowania usług świadczonych przez Bank na rzecz Klientów na gruncie VAT, należy ustalić, czy przedmiotowe usługi stanowią czynności ściągania długów, w tym factoringu, w rozumieniu art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT.

Usługi factoringu

Usługi factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Jak wielokrotnie podkreślały polskie organy podatkowe oraz sądy administracyjne (przykładowo, orzeczenie NSA z 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 1641/10), charakterystycznym elementem umów faktoringowych jest – oprócz samego nabycia wierzytelności – świadczenie dodatkowych czynności na rzecz faktoranta. Istotną wskazówkę interpretacyjną w powyższym zakresie stanowi Konwencja Ottawska, uchwalona podczas konferencji UNIDROIT w Ottawie 28 maja 1988 r. W myśl zapisów konwencji, aby dana umowa mogła zostać zakwalifikowana jako faktoringowa, faktor powinien być zobowiązany do wykonywania co najmniej dwóch ze wskazanych niżej czynności:

*   przyjmowanie ryzyka wypłacalności dłużników,

*   windykację należności,

*   finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek,

*   monitorowanie dłużników,

*   należności,

*   sporządzanie i wysyłanie monitów w przypadku nieterminowej zapłaty ze strony dłużników,

*   okresowe sprawdzanie stanu wypłacalności dłużników,

*   kierowanie upomnień do dłużników opieszałych.

Stanowisko to jest powszechnie akceptowane przez polskie organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2015 (sygn. IBPP2/443-876/14/KO) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził: „Podkreślenia wymaga również, że usługa faktoringowa ma charakter złożony i obok podstawowej czynności, jaką jest przelew wierzytelności, przedmiotem faktoringu czynią strony często szereg usług, jakie podmiot faktoringowy ma wykonać na rzecz przedsiębiorcy. Nazywane są one czynnościami dodatkowymi. Owe dodatkowe czynności podmiotu faktoringowego o charakterze usługowym obejmują m.in.: przyjmowanie ryzyka wypłacalności dłużników, windykację należności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, monitorowanie dłużników, wypłacanie zaliczek na poczet przyszłych należności, sporządzanie i wysyłanie monitów w przypadku nieterminowej zapłaty ze strony dłużników, okresowe sprawdzanie stanu wypłacalności dłużników, kierowanie upomnień do dłużników opieszałych.”

Jednocześnie, jednym z elementów factoringu jest zmiana podmiotu uprawnionego (wierzyciela) w następstwie cesji (przelewu) wierzytelności, co podkreślał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP2/443-437/14-4/KOM.

Ponadto, należy zauważyć, że factoring można podzielić na:

*   factoring niepełny (zwany też factoringiem niewłaściwym lub z factoringiem regresem - faktor przejmuje ryzyko związane z wierzytelnością jedynie do momentu jej płatności);

*   factoring pełny (factoring właściwy lub factoring bez regresu - faktor w pełni przejmuje ryzyko związane z wierzytelnością);

*   factoring mieszany (faktor przejmuje ryzyko związane z wierzytelnością jedynie do określonej kwoty).

W tym miejscu trzeba wskazać, że ustawa o VAT nie uzależnia opodatkowania usług factoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ factoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Stanowisko to podzielił m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 290/13), jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2014 r. (sygn. IBPP2/443-876/14/KO), czy w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2014 r., (sygn. IBPP2/443-890/14/WN) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-437/14-4/KOM).

W przedmiotowej sprawie Bank jest obowiązany do nabywania Wierzytelności Klienta, przy jednoczesnym udzieleniu finansowania swojemu Klientowi, w postaci zapłaty na rzecz Klienta kwoty brutto wynikającej z faktury, która dotyczy danej przelewanej Wierzytelności. Nabywając Wierzytelności od Klienta, Bank przejmie także ryzyko związane z niewypłacalnością Dłużnika Wierzytelności. Jednocześnie, od momentu przelewu Wierzytelności i wraz z przekazaniem przez Klienta niezbędnych w tym celu dokumentów, do Banku będzie należało dochodzenie Wierzytelności w ograniczonym zakresie (np. poprzez kierowanie upomnień do opieszałych dłużników). Dodatkowo, Bank może monitorować stan wypłacalności Dłużnika Wierzytelności m.in. poprzez zobowiązanie Klienta do dostarczania informacji o każdym zdarzeniu, które mogłoby spowodować utratę przez Dłużnika Wierzytelności zdolności do wykonywania jego zobowiązań. Ponadto, Bank może zobowiązać się do świadczenia usług związanych z Wierzytelnościami, polegających na prowadzeniu monitoringu Wierzytelności oraz prowadzeniu rozliczeń związanych z Wierzytelnościami.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej elementy definicji usług faktoringu do stosunku łączącego w opisanym zdarzeniu przyszłym Bank oraz Klienta, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że relacja ta nosi cechy relacji faktora i faktoranta - tj. usługi factoringu. Przemawiają za tym następujące argumenty:

*   Przedmiotem Umowy jest nabywanie przez Bank Wierzytelności Klienta, zatem w wyniku wykonania Umowy następuje zmiana osoby wierzyciela, co jest uznawane za jeden z elementów faktoringu, co potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w przywołanej wcześniej interpretacji o sygn. IPPP2/443-437/14-4/KOM. Świadczenie usług factoringu powoduje bowiem „uwolnienie” pierwotnych wierzycieli od ciężaru egzekwowania wierzytelności i stanowią czynności egzekwowania długów, wyłączone ze zwolnienia, na co zwrócił z kolei uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 4 grudnia 2014 r. o sygn. IBPP2/443-890/WN.

*   Wraz z przelewem Wierzytelności Klient przekaże Bankowi wszystkie dokumenty umożliwiające dochodzenie Wierzytelności, zatem od tego momentu windykacja należności z tytułu Wierzytelności będzie należała do Banku (w ograniczonym zakresie, np. kierowanie upomnień do opieszałych dłużników).

*   Obok podstawowej czynności, jaką jest przelew Wierzytelności, świadczenie Banku na rzecz Klienta może obejmować również wykonywanie czynności dodatkowych (prowadzenia monitoringu stanu wypłacalności Dłużnika Wierzytelności, monitoringu Wierzytelności oraz prowadzenia rozliczeń związanych z Wierzytelnościami), co w świetle przywołanej wcześniej Konwencji Ottawskiej, jak również orzecznictwa sądów administracyjnych i interpretacji organów podatkowych, jest cechą oraz jedną z przesłanek świadczenia usług factoringu.

*   Na podstawie Umowy Wnioskodawca będzie udzielał Klientowi finansowania w postaci zapłaty na rzecz Klienta kwoty brutto wynikającej z faktury, która dotyczy przelewanej Wierzytelności. W konsekwencji, dzięki zawarciu Umowy Klient otrzymuje kwoty odpowiadające przelewanym Wierzytelnościom szybciej, niż byłoby to możliwe, gdyby sam dochodził ich wobec Dłużników Wierzytelności. Kupując Wierzytelności, Bank faktycznie likwiduje luki finansowe u Klienta. Na ten aspekt jako cechę faktoringu zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 14 lutego 2014 r., sygn. IPPP3/443-1062/13-2/KT.

*   Zgodnie z Umową Bank przejmie ryzyko związane z niewypłacalnością Dłużników Wierzytelności oraz nie będzie mu przysługiwać prawo regresu w razie odmowy lub uchylenia się od zapłaty ze strony Dłużnika (faktoring bez regresu). Z uwagi na utrwalone stanowisko sądów administracyjnych i organów podatkowych, zgodnie z którym każdy rodzaj factoringu podlega zwolnieniu z podatku VAT, należy uznać, że wyłączenie ze zwolnienia z art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie również do analizowanych usług. Podobne stanowisko przyjął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2015 r. (sygn. IBPP2/4512-166/15/WN).

Ponadto, Wnioskodawca pragnie w tym miejscu przywołać orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 czerwca 2010 r. (sygn. III SA/Wa 2246/09), który, powołując się m.in. na orzecznictwo TSUE (w szczególności orzeczenie z dnia 26 czerwca 2003 r., C-305/01), stwierdził, że: „(\`(...)\`) w każdym przypadku, gdy celem działania usługodawcy jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu jej wyegzekwowania, usługę tę należy opodatkować, także wówczas gdy jedna z podjętych czynności mieści się w czynnościach pośrednictwa finansowego. Nie można bowiem oddzielić czynności nabycia wierzytelności od jej sprzedaży czy windykacji bo dopiero te dwie czynności prawne składają się na czynność główną jaką jest obrót daną wierzytelnością. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że usługi nabywania wierzytelności innych podmiotów, mimo, że nie mają charakteru usług faktoringu, ale realizowane są w celu ściągania długów (niezależnie od stopnia przejętego ryzyka wypłacalności dłużnika) podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 22 %. (por. wyrok NSA z 16 lutego 2010 r. sygn. I FSK 2104/08, wyrok z 18 listopada 2009 r. I FSK 1202/08, czy wyrok WSA w Gliwicach z 4 marca 2008 r. III SA/GL 1417/07, 16 grudnia 2008r. sygn. III SA/GL 1400/07dostępne w CBOIS).”

Podstawa opodatkowania

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje, że będzie otrzymywał od Klienta wynagrodzenie w postaci Prowizji aranżacyjnej (w wysokości określonej w Umowie w kwocie brutto) oraz Prowizje przyporządkowane do Wierzytelności będących przedmiotem przelewu (w kwocie określonej jako procent tych Wierzytelności, wynikających z faktur wystawianych przez Klienta; jednocześnie, strony ustalą w Umowie minimalną miesięczną wysokość prowizji). Kwoty Prowizji oraz Prowizji aranżacyjnej będą zatem stanowiły zapłatę z tytułu świadczonych przez Bank usług. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy będą one stanowiły podstawę opodatkowania VAT z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług na rzecz Klienta na podstawie Umowy.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy można uznać, że wykonywane w oparciu o Umowę usługi będą stanowiły usługi ściągania długów, w tym faktoringu, które podlegają wyłączeniu ze zwolnienia z VAT w oparciu o art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT, zatem będą traktowane jako czynność opodatkowana podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, wynagrodzenie (tj. Prowizja aranżacyjna oraz Prowizja) otrzymywane przez Bank z tytułu świadczenia usług nabywania od Klienta Wierzytelności będzie opodatkowane VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.