Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-497/14/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-08-07
Teza: Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania w związku z wydatkowaniem przychodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu hipotecznego, kredytu gotówkowego i pożyczki konsolidacyjnej.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-zbycie nieruchomości; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 lipca 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 17 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W styczniu 2010 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył ze środków własnych działkę pod budowę domu za kwotę 42.000 zł (opłaty dodatkowe związane z nabyciem: notariusz i podatek od czynności cywilnoprawnych 2.306 zł 60 gr). W dniu 8 czerwca 2010 r. wydano pozwolenie na budowę.

W dniu 6 lipca 2010 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnął kredyt hipoteczny na budowę domu, wypłata pierwszej transzy nastąpiła 16 lipca 2010 r. W dniu 27 września 2011 r. zaciągnął kredyt gotówkowy na finansowanie bieżących potrzeb konsumpcyjnych, przeznaczony na dokończenie budowy, by móc oddać dom do eksploatacji. Do nowowybudowanego domu Wnioskodawca wraz z małżonką przeprowadził się w listopadzie 2011 r.

W dniu 15 marca 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnął pożyczkę konsolidacyjną na spłatę kredytu zaciągniętego 4 grudnia 2009 r. na finansowanie bieżących potrzeb konsumpcyjnych przeznaczonego na zakup projektu, adaptację budynku, uzgodnienia i inne czynności związane z pozwoleniem na budowę i rozpoczęciem prac budowlanych. Aby uzyskać pozwolenie na budowę, po konsultacjach w bankach, tylko taki kredyt gotówkowy był możliwy do udzielenia by nie kolidowało to z uzyskaniem kredytu hipotecznego na budowę domu.

W dniu 20 grudnia 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką sprzedał dom za kwotę 300.000 zł. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży domu zostały przeznaczone na spłaty kredytów dotyczące sprzedanego domu:

*   kredyt hipoteczny w kwocie 249.133 zł 99 gr (kapitał+odsetki), spłata 2 stycznia 2014 r.,

*   kredyt gotówkowy w kwocie 9.042 zł 93 gr, spłata 20 grudnia 2013 r.,

*   pożyczka konsolidacyjna w kwocie 11.943 zł 2 gr, spłata 20 grudnia 2013 r.

Ponadto po sprzedaży domu Wnioskodawca ma zamiar kupić mieszkanie za kwotę 80.000 zł, na które zaciągnie kredyt. Składając zeznanie podatkowe PIT-39 dokona rozliczenia uwzględniając w kosztach uzyskania przychodu kwotę przeznaczoną na zakup działki. Natomiast pozostałą kwotę zadeklaruje jako dochód wolny od podatku w związku z dokonanymi spłatami kredytów oraz planowanym zakupem mieszkania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może uznać wydatkowanie przychodu na spłatę kredytu hipotecznego, kredytu gotówkowego i pożyczki konsolidacyjnej, zaciągniętych na budowę sprzedanego domu jako dochód wolny od podatku w związku z wydatkowaniem go na własne cele mieszkaniowe?
2.  Jaką kwotę należy uznać za wydatek na własne cele mieszkaniowe w przypadku zakupu mieszkania na kredyt? Czy będzie to cena wynikająca z aktu notarialnego czy też kwota faktycznie spłaconego kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania w okresie dwóch lat?

Zdaniem Wnioskodawcy, kredyty zostały przeznaczone na własny cel mieszkaniowy, tj. wybudowanie domu i powinny być uznane jako dochód wolny od podatku w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku zakupu mieszkania, koszty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty pośrednika oraz kwotę na zakup mieszkania wynikającą z aktu notarialnego należy wykazać jako dochód wolny od podatku. Uzyskany kredyt, który Wnioskodawca będzie spłacał na zakupione mieszkanie wraz z odsetkami i prowizją nie wpłynie bezpośrednio na podwyższenie wartości mieszkania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Ponieważ pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, podatek od czynności cywilnoprawnych. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo – skutkowy.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” (art. 22 ust. 6f).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

1.  położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

4.  wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

1.  w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ustawy w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, w styczniu 2010 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabył ze środków własnych działkę pod budowę domu za kwotę 42.000 zł (opłaty dodatkowe związane z nabyciem: notariusz i podatek od czynności cywilnoprawnych 2.306 zł 60 gr). W dniu 8 czerwca 2010 r. wydano pozwolenie na budowę.

W dniu 6 lipca 2010 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnął kredyt hipoteczny na budowę domu, wypłata pierwszej transzy nastąpiła 16 lipca 2010 r. W dniu 27 września 2011 r. zaciągnął kredyt gotówkowy na finansowanie bieżących potrzeb konsumpcyjnych, przeznaczony na dokończenie budowy, by móc oddać dom do eksploatacji. Do nowowybudowanego domu Wnioskodawca wraz z małżonką przeprowadził się w listopadzie 2011 r.

W dniu 15 marca 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnął pożyczkę konsolidacyjną na spłatę kredytu zaciągniętego 4 grudnia 2009 r. na finansowanie bieżących potrzeb konsumpcyjnych przeznaczonego na zakup projektu, adaptację budynku, uzgodnienia i inne czynności związane z pozwoleniem na budowę i rozpoczęciem prac budowlanych. Aby uzyskać pozwolenie na budowę, po konsultacjach w bankach, tylko taki kredyt gotówkowy był możliwy do udzielenia by nie kolidowało to z uzyskaniem kredytu hipotecznego na budowę domu.

W dniu 20 grudnia 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką sprzedał dom za kwotę 300.000 zł. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży domu zostały przeznaczone na spłaty kredytów dotyczące sprzedanego domu:

*   kredyt hipoteczny w kwocie 249.133 zł 99 gr (kapitał+odsetki), spłata 2 stycznia 2014 r.,

*   kredyt gotówkowy w kwocie 9.042 zł 93 gr, spłata 20 grudnia 2013 r.,

*   pożyczka konsolidacyjna w kwocie 11.943 zł 2 gr, spłata 20 grudnia 2013 r.

Ponadto po sprzedaży domu Wnioskodawca ma zamiar kupić mieszkanie za kwotę 80.000 zł, na które zaciągnie kredyt. Składając zeznanie podatkowe PIT-39 dokona rozliczenia uwzględniając w kosztach uzyskania przychodu kwotę przeznaczoną na zakup działki. Natomiast pozostałą kwotę zadeklaruje jako dochód wolny od podatku w związku z dokonanymi spłatami kredytów oraz planowanym zakupem mieszkania.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że z powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest przeznaczenie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat, od końca roku podatkowego, w którym zostało ono dokonane, na własne cele mieszkaniowe, które zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy obejmują m.in. spłatę kredytu udzielonego na budowę własnego budynku mieszkalnego. Jednakże podkreślić należy, że jak wynika z art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek – raz jako poniesiony – jak w omawianej sytuacji – na nakłady poczynione na gruncie związane z budową budynku mieszkalnego, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu którym sfinansował te właśnie cele. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Tak więc, wydatki - na spłatę tej części kredytu udzielonego na budowę domu, która uwzględniona została w kosztach uzyskania przychodu w postaci sfinansowanych z tego kredytu wydatków na wybudowanie budynku mieszkalnego - nie mogą być jednocześnie traktowane jako wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu hipotecznego udzielonego na budowę budynku mieszkalnego, nie uprawnia do zastosowania przedmiotowego zwolnienia w zakresie, w jakim wydatki poniesione na te cele stanowią koszt uzyskania przychodu.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na spłatę pożyczki konsolidacyjnej i kredytu gotówkowego wskazać należy, że z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 pkt 2 wynika, iż warunkiem koniecznym do zastosowania ww. zwolnienia jest przeznaczenie przychodu na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1 oraz na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w pkt 2 lit. a). Przy czym, skoro kredyt ten musi być zaciągnięty na cel mieszkaniowy, to powinien on wynikać z treści umowy kredytu. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego. Ponadto kredyt ten musi zostać zaciągnięty w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Tymczasem z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca zaciągnął kredyt gotówkowy na finansowanie bieżących potrzeb konsumpcyjnych, który przeznaczył na dokończenie budowy oraz pożyczkę konsolidacyjną na spłatę kredytu konsumpcyjnego gotówkowego, który przeznaczył na formalności związane z rozpoczęciem prac budowlanych. Wydatkowanie przychodu na spłatę kredytu (pożyczki) zaciągniętego na sfinansowanie bieżących potrzeb konsumpcyjnych lub spłatę kredytu (pożyczki) zaciągniętego na ten cel nie spełnia natomiast warunków przedmiotowego zwolnienia.

Ponadto wydatki sfinansowane kredytem (pożyczką) poniesione na budowę domu Wnioskodawca również w pierwszej kolejności powinien zakwalifikować w ciężar kosztów uzyskania przychodów z tej sprzedaży, a to stanowi kolejny argument przemawiający za tym, że wydatki na ten cel nie kwalifikują się do przedmiotowego zwolnienia, gdyż w takiej sytuacji Wnioskodawca dwukrotnie odliczyłby ten sam wydatek (raz jako koszt uzyskania przychodu, drugi raz jako objęty zwolnieniem), co stało by w sprzeczności z art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, jak wynika z literalnego brzmienia art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego bądź spłatę kredytu zaciągniętego na ten właśnie cel. Zatem jedynie wydatki sfinansowane ze środków uzyskanych ze sprzedaży – nie zaś z zaciągniętego kredytu – a poniesione na zakup mieszkania, tj. zapłacenie ceny, kosztów związanych ze sporządzeniem aktu notarialnego przenoszącego na Wnioskodawcę własności lokalu mieszkalnego, tj. koszty notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych oraz kosztów związanych z pośrednictwem biura nieruchomości w jego zakupie lub spłatę kredytu zaciągniętego na ten cel – uprawniają do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.