Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-362/10/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-10-08
Teza: Czy koszty związane z emisją obligacji są dla Spółki kosztem w roku ich powstania, czy też stanowić będą koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne po oddaniu inwestycji do użytkowania?
Słowa kluczowe: budowa; dyskonto; emisja; koszt-koszty uzyskania przychodów; obligacje; odsetki; pożyczka; prowizje; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2010 r. (data wpływu 12 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków z tytułu emisji obligacji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu wpływu 12 lipca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków z tytułu emisji obligacji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca - Sp. z o.o. wyemituje obligacje korporacyjne. Obligatariuszem jest bank, wobec którego Spółka zobowiązała się do zapłaty odsetek.

Emisja przeprowadzana jest w trybie określonym w art. 9 pkt 3 ustawy o obligacjach. Emisja ma charakter niepubliczny. Obligatariusz nie wnika w przyczynę przedmiotowej emisji, natomiast celem emisji obligacji jest pozyskanie środków finansowych na realizację inwestycji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 Priorytet 5. Działanie 5.6 - „Rozbudowa infrastruktury technicznej P.". Środki pochodzące z emisji obligacji nie będą wyodrębnione na osobnym rachunku bankowym, tj. zgodnie z umową z dnia 27 kwietnia 2010 r. o organizację i obsługę emisji obligacji, będą wpływać w transzach na rachunek podstawowy Wnioskodawcy.

W związku z faktem ponoszenia kosztów związanych z emisją, takich jak:

*   opłaty wstępne emisji,
*   odsetki od wyemitowanych obligacji,

powstała wątpliwość odnośnie roku, w którym przedmiotowe koszty winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Spółka zamierza odnosić przedmiotowe koszty do kosztów podatkowych w postaci odpisów amortyzacyjnych po oddaniu inwestycji do użytkowania. Czy stanowisko powyższe jest słuszne?

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty związane z emisją obligacji są dla Spółki kosztem w roku ich powstania, czy też stanowić będą koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne po oddaniu inwestycji do użytkowania?

Wnioskodawcy uważa, że powinien uwzględniać wymienione koszty jako element wartości początkowej planowanej inwestycji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Celem emisji obligacji jest pozyskanie przez Spółkę kapitału. W wyniku emisji obligacji otrzyma od banku nabywającego obligacje, środki finansowe potrzebne do realizacji określonego przedsięwzięcia gospodarczego. Wynagrodzenie z tytułu emisji, należne bankowi posiadaczowi obligacji, przyjmie postać odsetek. Nie ulega wątpliwości, iż w przypadku, gdy emisja obligacji dokonywana jest w celu realizacji inwestycji mającej w zamierzeniu przynieść podatnikowi przychody podatkowe, wydatek w postaci wynagrodzenia za możliwość czasowego korzystania ze środków finansowych przez Spółkę jako emitenta, stanowi koszt podatkowy w oparciu o przytoczony art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rozstrzygnięcia natomiast wymaga termin w którym poniesione tego rodzaju koszty miałyby stanowić koszty uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje wprost, co należy rozumieć pod pojęciem „inwestycji". Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694). Z kolei, środki trwałe w budowie to - w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Z definicji środka trwałego zawartej w art. 16a ust. 1 ustawy o wynika, że aby dany przedmiot mógł zostać uznany za środek trwały musi stanowić własność lub współwłasność podatnika, być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok oraz musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wartość początkową środka trwałego w razie jego wytworzenia we własnym zakresie, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy - ustala się według kosztu wytworzenia.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

A zatem, w myśl art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do wartości początkowej środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania.

Wnioskodawca zauważył, że użycie przez ustawodawcę zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" oznacza, iż katalog wydatków związanych z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty. Mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost w treści omawianego przepisu koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. O tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje wobec tego związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym.

Emisja obligacji jest swego rodzaju pożyczką, ponieważ możliwość czasowego korzystania z kapitału banku wymaga, jak w przypadku pożyczki, zapłaty bankowi odsetek i prowizji. A zatem zapłacone odsetki, jak również opłaty wstępne związane z emisją, która przeznaczona jest na realizacje inwestycji, stanowią koszty finansowe, nie wyłączone z kosztów wytworzenia środka trwałego do czasu jego przekazania do użytkowania.

Reasumując, do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się koszty, które mają wpływ na wartość początkową danego składnika majątku, tj. związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Zarówno odsetki od emitowanych obligacji, jak i opłaty wstępne emisji stanowią wydatki związane z realizacją prowadzonej inwestycji. W konsekwencji, wydatki te zwiększają wartość początkową realizowanej inwestycji i zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegać będą zaliczeniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne po oddaniu środka trwałego do użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego – co do zasady – poniesienia wydatku,
*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Art. 16 ust. 1 ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Prawo zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dany podmiot ma w przypadku, gdy wydatki te pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie) - odrębnie regulując zasady ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b - 4d powołanej ustawy).

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Ponadto, w myśl punktu 12 cytowanego przepisu, nie uznaje się za koszty odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Natomiast sposób podatkowego traktowania dyskonta od obligacji reguluje przepis art. 16 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na wykup obligacji, pomniejszonych o kwotę dyskonta.

Wykup obligacji stanowi swoisty zwrot kwot wydanych przez obligatariusza na nabycie obligacji. Co do zasady - kwota wykupu zawiera także zapłatę za korzystanie z kapitału, którą ustawa określa jako „kwotę dyskonta”.

Przez dyskonto należy rozumieć różnicę między wartością nominalną obligacji a kwotą, za jaką obligacje zostały zakupione (w tym wykupione przez emitenta), zarówno na rynku pierwotnym, jak i wtórnym. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 23 cyt. ustawy kwota dyskonta od obligacji stanowi dla emitenta koszt uzyskania przychodu. Przepis ten pośrednio przesądza o tym, że dopiero z chwilą wykupu obligacji podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwotę dyskonta.

Ponadto, jak stanowi art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje wprost, co należy rozumieć przez pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zmianami). Z kolei, środki trwałe w budowie to – w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Ustawa o rachunkowości definiuje natomiast środki trwałe jako rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

*   nieruchomości – w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
*   maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,
*   ulepszenia w obcych środkach trwałych,
*   inwentarz żywy.

Z definicji środka trwałego zawartej w art. 16a ust 1 ustawy podatkowej płynie zaś wniosek, że aby dany przedmiot był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

1.  stanowić własność lub współwłasność podatnika,
2.  być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, tzn. środek powinien być wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem,
3.  przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,
4.  musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Regulacja zawarta w art. 15 ust. 6 powołanej ustawy normuje przewiduje zatem, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej działalności podejmuje zadania inwestycyjne związane z wytworzeniem środków trwałych. Spółka wyemituje obligacje korporacyjne. Obligatariuszem jest bank, wobec którego Jednostka zobowiązała się do zapłaty odsetek. Obligatariusz nie wnika w przyczynę przedmiotowej emisji, natomiast celem emisji obligacji jest pozyskanie środków finansowych na realizację inwestycji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa „Rozbudowa infrastruktury technicznej P.". Środki pochodzące z emisji obligacji nie będą wyodrębnione na osobnym rachunku bankowym, tj. zgodnie z umową będą wpływać w transzach na rachunek podstawowy Spółki. W związku z faktem emisji obligacji Jednostka poniesie koszty z nią związane: opłaty wstępne emisji, odsetki od wyemitowanych obligacji.

Podkreślić należy, że obligacja zaliczana jest do kategorii dłużnych papierów wartościowych. Jest klasycznym instrumentem lokacyjnym i pożyczkowym, można ją traktować jako dług podmiotu, który ją wyemitował. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (t. j. Dz. .U z 2001 r. Nr 120, poz. 1300 ze zm.) obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusza) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia (wykupu obligacji).

Obligacje, jako instrumenty rynku kapitałowego, pełnią liczne funkcje, tj.: obok pożyczkowej, lokacyjnej, także płatniczą, obiegową, gwarancyjną i zabezpieczającą. W wyniku emisji obligacji emitent uzyskuje, często długoterminowe, źródło finansowania swojej działalności, nabywca zaś lokuje środki pieniężne w celu uzyskania korzyści o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym. Korzyścią nabywcy – obligatariusza są korzyści, np. pieniężne w postaci odsetek lub różnicy pomiędzy ceną emisyjną, a ceną nominalną, wypłacana w formie należności głównej lub ubocznej - w sposób i w terminach określonych w warunkach emisji.

Zgodnie z powyższą definicją, nabywca obligacji (wierzyciel) w zamian za udzieloną emitentowi obligacji pożyczkę, ma prawo, w przypadku świadczenia pieniężnego do zwrotu, w ściśle określonym terminie, pożyczonej kwoty wraz z należnymi odsetkami (należnościami ubocznymi stanowiącymi de facto wynagrodzenie za korzystanie z cudzego środka). Emitent zatem w dacie wykupu obligacji ma obowiązek pozostawienia do dyspozycji nabywcy obligacji powyższą należność.

W stosunku do obligacji mają także zastosowanie przepisy art. 9216\-92114 Kodeksu cywilnego, które pozwalają zaliczyć obligacje do papierów wartościowych, opierających się na tzw. zapisie długu (na okaziciela, na zlecenie). Wynika z tego, że emisja obligacji jest czynnością prawną jednostronną, gdyż źródłem zobowiązania z obligacji jako papieru wartościowego jest wystawienie przez emitenta dokumentu o takiej nazwie i cechach określonych w prawie, w odróżnieniu od pożyczki, która jest czynnością prawną dwustronną (umową).

Tak więc, choć „pożyczka" i emisja obligacji to dwa odrębne typy stosunków prawnych, których nie należy ze sobą utożsamiać z uwagi na odmienny charakter prawny obu zobowiązań, to niemniej jednak na płaszczyźnie ekonomicznej sens obu tych instytucji jest zbliżony - obligacje pod pewnymi względami przypominają pożyczkę lub kredyt.

W sytuacji opisanej we wniosku Spółka zamierza jednakże dokonać emisji obligacji w ramach zadania inwestycyjnego związanego z wytworzeniem środków trwałych.

Podnieść należy, że generalnie wydatki na inwestycje, jako że ponoszone są w celu zabezpieczenia źródła przychodów i nie zostały wymienione w katalogu kosztów wyłączonych z kosztów podatkowych stanowią koszty uzyskania przychodów. Kwalifikując je do kosztów podatkowych należy więc uwzględnić wyłączenia enumeratywnie wymienione w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Wartość początkową środka trwałego – w razie jego wytworzenia we własnym zakresie - zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy podatkowej, ustala się według kosztu wytworzenia. Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się – wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się natomiast: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W świetle powyższych przepisów wydatki ponoszone przez daną jednostkę można zakwalifikować w następujący sposób.

1.  Wydatki, które nie mogą być odnoszone w koszty bezpośrednio, stanowiące koszt wytworzenia środka trwałego.
2.  Wydatki, które powinny być odnoszone w koszty bezpośrednio (w dacie poniesienia).
3.  Wydatki, których kwalifikacja podatkowa zależy od powiązania z planowaną inwestycją:

Wydatki, które nie mogą być odnoszone w koszty bezpośrednio, stanowiące koszt wytworzenia środka trwałego są to wydatki pozostające w bezpośrednim związku z wytworzeniem środków trwałych i mimo, że poniesione zostały do dnia oddania ich do używania stanowią o ich koszcie wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o ich wartości początkowej, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

Wydatki te mogą więc zmniejszać podstawę opodatkowania osoby prawnej przez możliwość zaliczenia w koszty odpisów z tytułu zużycia środków trwałych – tzw. odpisy amortyzacyjne (wyjątek stanowią tu grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, które zgodnie z art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji nie podlegają).

Do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego – w myśl art. 16g ust. 4 omawianej ustawy – zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji, aż do momentu przekazania środka do używania. Użycie przez ustawodawcę zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest – jak słusznie zauważył Wnioskodawca - otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku.

Co istotne, o tym, czy wydatki stanowić powinny koszt poprzez odpisy amortyzacyjne decyduje związek kosztu z realizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym.

Nakład inwestycyjny oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Wobec tego, jako związane z inwestycją główną, powiększają wartość początkową środka trwałego wytworzonego w rezultacie zakończenia inwestycji. Wydatkami zwiększającymi koszt wytworzenia będą więc m.in. prace geologiczne i geodezyjne niezbędne do uzyskania pozwolenia na budowę, zakup usług projektowych, inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanych z prowadzoną inwestycją, koszty dokumentacji przetargowej i uczestnictwa w nich, koszty rozbiórki i wyburzenia obiektów znajdujących się na gruncie przeznaczonym pod nową inwestycję, koszty wywozu gruzu i przygotowania terenu.

Odnosząc zatem przedstawione w sprawie zdarzenie przyszłe do przepisów prawa podatkowego, stwierdzić należy, że odsetki stanowiące wynagrodzenie obligatariusza, zapłacone przez Spółkę do dnia przyjęcia środka trwałego do używania oraz zapłacone wynagrodzenie prowizyjne w postaci opłaty wstępnej emisji, które to płatności również mają miejsce w okresie do dnia przyjęcia środka trwałego do używania, stanowić będą mogły o koszcie wytworzenia przedmiotowego środka trwałego, a tym samym, o jego wartości początkowej, o której mowa w art. 16g ust. 1 pkt 2 w związku z art. 16g ust. 4 ustawy.

Oceniając więc stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, tutejszy organ uznał je za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.