Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.191.2018.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-14
Teza: Czy opłaty za dostawę wody stanowią dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z czynszem za najem?
Słowa kluczowe: czynsz; media; najem; przychód; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2018 r. (data wpływu 28 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem 29 maja 2018 r. (data wpływu 6 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 16 maja 2018 r., Nr 0113-KDIPT1-3.4012.305.2018.1.JM, Nr 0113-KDIPT2-1.4011.191.2018.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 16 maja 2018 r. (data doręczenia 23 maja 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 29 maja 2018 r. (data wpływu 6 czerwca 2018 r.), nadanym w dniu 30 maja 2018 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest właścicielem budynku wielolokalowego. Lokale wynajmowane są osobom trzecim. Zgodnie z treścią zawartej między nimi umowy, najemca obciążony jest kosztami czynszu oraz kosztami opłat dodatkowych, zgodnie ze wskazaniem liczników. Wnioskodawca pośredniczy w dostawie mediów, zawierając bezpośrednio umowy z dostawcami. Najemcy dokonują rozliczeń z dostawcami usług za pośrednictwem wynajmującego, wynajmujący nie otrzymuje z tego tytułu żadnego rodzaju marży. W skład dodatkowych opłat wchodzi m.in. opłata za dostawę wody, która liczona jest na podstawie zużycia wykazanego na liczniku głównym. Ze względów formalno-technicznych nie jest możliwe bezpośrednie zawarcie umów na dostawę wody między poszczególnymi najemcami, a dostawcą wody.

W piśmie z dnia 29 maja 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług prawnych i doradztwa podatkowego. Działalność ta jest opodatkowana podatkiem dochodowym liniowym. Wnioskodawca świadczy najem prywatny, który opodatkowany jest podatkiem zryczałtowanym w wysokości 8,5%. Wynajmuje lokale od momentu nabycia ich w spadku, tj. od dnia 1 kwietnia 2015 r. Umowy najmu lokali są zawierane na czas nieokreślony. Wnioskodawca otrzymuje opłaty od najemców za media gotówką, tylko jeden z najemców płaci przelewem na konto. Otrzymane opłaty przekazuje do dostawcy za pokwitowaniem i zalicza opłaty otrzymane od najemców za media do przychodów z najmu lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy opłaty za dostawę wody zwiększają podstawę opodatkowania w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy opłaty za dostawę wody stanowią dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z czynszem za najem?
3.  Czy wynajmujący ma obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do pytania oznaczonego Nr 2, dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytań oznaczonych Nr 1 i Nr 3, dotyczących podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku, opłaty za dostawę wody nie wpływają w żaden sposób na zwiększenie osiąganego przychodu. Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2157, z późn. zm.), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Przychód wynajmującego stanowi należność z tytułu czynszu, natomiast ponoszone przez najemcę koszty eksploatacyjne, określone w umowie, nie mogą być wliczone do przychodów. Podobne stanowisko zostało przyjęte także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 grudnia 2014 r., Nr ILPB1/415-1010/14-2/TW. Również Naczelnik Urzędu Skarbowego w … potwierdził przyjęte przez Wnioskodawcę stanowisko w postanowieniu z dnia 25 września 2006 r., Nr …, zgodnie z którym do opodatkowania przychodów nie powinny być wliczane opłaty za media, ponieważ nie stanowią one dla podatnika żadnej korzyści majątkowej.

Powyższa wykładnia przepisów znajduje także aprobatę w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 grudnia 2009 r., w której wskazano, że: „opłaty za media nie mogą być uznane za przychód, gdyż nie stanowią przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego. Zastosowanie odmiennej interpretacji przepisów podatkowych w powyższym zakresie, byłoby działaniem krzywdzącym oraz narażającym majątek podatnika na uszczuplenie”.

W związku z niniejszym stanowisko Wnioskodawcy zasługuje na całkowite uznanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. Okoliczność, że w jednej sprawie organy podatkowe zakwalifikowały przychody z najmu do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie oznacza, że w podobnej sprawie, przychody z najmu również będą stanowić przychody z tzw. najmu prywatnego, zwłaszcza w przypadku, gdy de facto zostaną wypełnione znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychodami z tytułu najmu, który nie stanowi działalności gospodarczej w myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy – są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia ww. art. 11 ustawy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Przy czym, czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju (art. 659 § 2 Kodeksu cywilnego).

Podstawą generowania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu, który jak wynika z cytowanego powyżej przepisu art. 659 § 2 Kodeksu cywilnego może być określony w pieniądzach, bądź też świadczeniach innego rodzaju. Czynsz ten niezależnie od formy w jakiej został określony stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym.

Jednakże do powstania po stronie wynajmującego przychodu konieczne jest zaistnienie przesłanki zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli otrzymanie lub postawienie czynszu do dyspozycji.

W myśl art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2157, z późn. zm.).

W myśl art. 2 ust. 1a ww. ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, natomiast wszelkie opłaty eksploatacyjne związane z przedmiotem najmu ponoszone przez najemcę, nie są składnikami przychodu osiąganego z tego tytułu, o ile z umowy wynika, że to najemca zobowiązany jest do ich ponoszenia. Opłaty te nie mieszczą się w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem budynku wielolokalowego. Lokale wynajmowane są osobom trzecim. Wnioskodawca świadczy najem prywatny, który opodatkowany jest podatkiem zryczałtowanym w wysokości 8,5%. Zgodnie z treścią zawartych umów, najemcy obciążani są kosztami czynszu oraz kosztami opłat dodatkowych, zgodnie ze wskazaniem liczników. Wnioskodawca pośredniczy w dostawie mediów, zawierając bezpośrednio umowy z dostawcami. Najemcy dokonują rozliczeń z dostawcami usług za pośrednictwem wynajmującego, wynajmujący nie otrzymuje z tego tytułu żadnego rodzaju marży. W skład dodatkowych opłat wchodzi m.in. opłata za dostawę wody, która liczona jest na podstawie zużycia wykazanego na liczniku głównym. Ze względów formalno-technicznych nie jest możliwe bezpośrednie zawarcie umów na dostawę wody między poszczególnymi najemcami, a dostawcą wody.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego uznać należy, że jedynie określona w umowie wysokość czynszu za oddanie lokalu do użytkowania, tj. bez opłaty za dostawę wody, stanowi przysporzenie majątkowe Wnioskodawcy jako wynajmującego, a tym samym generuje przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym. W zakresie uiszczania tych opłat Wnioskodawca pełni jedynie rolę pośrednika pomiędzy najemcą a usługodawcami. W związku z tym opłaty te nie będą stanowić u Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego, a tym samym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Opodatkowaniu podlega jedynie ustalona w umowie najmu kwota czynszu, jako wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę za oddanie przedmiotu najmu w używanie.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać zatem za prawidłowe.

Ponadto zauważyć należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.