Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-966/14-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-17
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym kontenery należy traktować jako urządzenia przemysłowe, w związku z wynajmem których na Spółce ciąży obowiązek poboru podatku u źródła od wypłat należności, dokonywanych na rzecz kontrahenta austriackiego?
Słowa kluczowe: kontenery; należność; urządzenie-urządzenie przemysłowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2014 r. (data wpływu 6 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania podatku u źródła w związku z wypłatą należności z tytułu najmu urządzeń (kontenerów) na rzecz austriackiego kontrahenta **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dnu 6 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji obowiązku pobrania podatku u źródła w związku z wypłatą należności z tytułu najmu urządzeń (kontenerów) na rzecz austriackiego kontrahenta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podmiotem działającym w branży budowlanej. Spółka zawarła z kontrahentem austriackim umowy najmu kontenerów. Kontenery wykorzystywane są przez Spółkę w toku prowadzonej przez nią działalności, do transportu i przechowywania materiałów. Spółka będzie dysponować aktualnym certyfikatem rezydencji podmiotu z Austrii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym kontenery należy traktować jako urządzenia przemysłowe, w związku z wynajmem których na Spółce ciąży obowiązek poboru podatku u źródła od wypłat należności, dokonywanych na rzecz kontrahenta austriackiego?

Zdaniem Wnioskodawcy, kontenerów nie można sklasyfikować jako urządzeń przemysłowych. W związku z tym na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika z tytułu wypłaty należności tytułem czynszu najmu kontenerów.

W pierwszej kolejności, Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. (tj. nierezydentów- podatników, niemających na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegających obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski), przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Dodatkowo art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p., stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. Jak stanowi z kolei art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z powyższego wynika zasada, iż należności licencyjne są opodatkowane stawką wynikającą z ustawy lub stawką wynikającą z odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Konieczne jest jednak, aby płatność następowała w związku z należnością licencyjną.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż dla zaistnienia konieczności poboru podatku u źródła od należności licencyjnych konieczne jest aby płatność stanowiła zapłatę za jeden z tytułów wymienionych w 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Z tego względu, w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma fakt, czy płatność uiszczana z tytułu umowy najmu kontenerów może być traktowana jako przychód z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego. Innymi słowy, tylko sklasyfikowanie kontenera jako urządzenia przemysłowego (co w ocenie Spółki nie jest możliwe) będzie rodzić po stronie Spółki obowiązek w zakresie poboru podatku u źródła.

W takim kontekście Spółka pragnie zauważyć, iż ani przepisy u.p.d.o.p. ani przepisy umów unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym UPO, nie zawierają definicji terminu „urządzenie przemysłowe". Zdaniem Spółki, w takiej sytuacji należy odwołać się do wykładni językowej tego terminu tj. jego słownikowego rozumienia. Powyższe potwierdza także m. in. treść wyroku WSA w Warszawie z 11 listopada 2008r., sygn. III SA/Wa 3184/08, zgodnie z którym „Zdaniem Sądu przyjęcie przez Ministra Finansów, że przy wyjaśnianiu sensu pojęcia niezdefiniowanego w Umowie - "urządzenia przemysłowego" możliwe było sięgnięcie do słownikowych jego definicji jest logicznie prawidłowe oraz uzasadnione regułami interpretacyjnymi”.

Dla uznania danego urządzenia za urządzenie przemysłowe decydujące znaczenie ma fakt, czy spełnia ono słownikową definicję terminu „urządzenie" oraz czy jest ono wykorzystywane w przemyśle. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, przez pojęcie „urządzenie" należy rozumieć „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności." Z kolei termin „przemysł" oznacza „produkcję materialną polegająca na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych". Przymiotnik „przemysłowy" powinno się zatem rozumieć jako stosowany, wykorzystywany w przemyśle.

W nawiązaniu do powyższego, Spółka pragnie podnieść, iż w jej ocenie kontenerów nie można uznać za urządzenia przemysłowe.

W pierwszej kolejności należy rozważyć, co powinniśmy rozumieć poprzez termin „urządzenie". Jeżeli zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN „urządzenie" to mechanizm to należy rozważyć co oznacza termin „mechanizm". Zgodnie z tym samym słownikiem „mechanizm" to „układ powiązanych ze sobą części maszyn mogących wykonywać określone ruchy dzięki pobraniu energii mech.". W słowniku języka polskiego PWN i Wydawnictwa Podatkowego GOFIN z 2008r. (pod red. Małgorzaty Kłos) termin mechanizm zdefiniowano jako „zespół współpracujących ze sobą części maszyny lub przyrządu, wykonujących jakąś pacę". Tak definicja terminu „urządzenie" wskazuje, iż musi to być zespól tj. zbiór mniejszych elementów oraz musi on wykonywać określoną pracę dzięki pobieraniu energii mechanicznej. Kontener nie należy zatem do kategorii urządzeń, gdyż wykonywanie przez niego funkcji nie opiera się na pobieraniu energii mechanicznej.

W ocenie Spółki, kontener nie jest zatem urządzeniem. Tym bardziej zatem nie można go uznać za urządzenie przemysłowe.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż w orzecznictwie niejednokrotnie wyrażono pogląd, który Spółka w pełni podziela, iż określenie „urządzenie przemysłowe" nie powinno być interpretowane rozszerzająco. Na gruncie bowiem wykładni językowej niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca jako dokonywana "contra legem". Przykładowo, w wyroku NSA z 21 lutego 2012r., sygn. II FSK 1476/10 można przeczytać: „W umowie polsko-niemieckiej jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji pojęcia "urządzenie przemysłowe". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo Sąd pierwszej instancji, posiłkując się definicjami ze słowników języka polskiego ("Słownik Języka Polskiego" oraz "Mały słownik języka polskiego") wskazał, że "urządzeniem przemysłowym" będzie takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się ściśle z tą dziedziną.

Komputer ze swej istoty przeznaczony jest do przetwarzania i porządkowania danych, co umożliwia mu kontrolę nad innymi urządzeniami. Zastosowanie komputera jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Komputer nie spełnia j zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. v Komputery będące systemami wbudowanymi i sterujące urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle mogą być częścią składową urządzenia przemysłowego. Przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o kryterium przeznaczenia.

Nie ulega wątpliwości, że sprzęt wynajmowany przez Spółkę należy zaliczyć do urządzeń, jednakże przy interpretacji powołanych przepisów nie można pomijać przymiotnika "przemysłowy", a więc "dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle". Przemysł natomiast oznacza "produkcję materialną polegającą na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych".

Słusznie więc Sąd pierwszej instancji wskazał, że wynajmowany przez Spółkę sprzęt nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest ze swej istoty przeznaczony do procesu masowej produkcji. Niewątpliwie każde urządzenie przemysłowe jest urządzeniem ułatwiającym pracę, ale nie każde urządzenie ułatwiające pracę jest urządzeniem przemysłowym."

Z kolei w wyroku WSA w Warszawie z 8 listopada 2010r., sygn. III SA/Wa 748/10 zaprezentowano stanowisko: „Zasada racjonalności ustawodawcy podważa przyjęcie poglądu Dyrektora Izby Skarbowej, iż słowo "przemysłowy" użyte w art. 21 ust. 1 pkt 1 p.d.o.p. jest niepotrzebne, gdyż i tak opodatkowaniu podlegają należności za użytkowanie wszystkich urządzeń. Ustawodawca nie bez przyczyny wymienia w art. 21 p.d.o.p. rodzaje urządzeń znajdujących się w zakresie hipotezy tego przepisu (podobnie jak w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawodawca wymienia rodzaje usług, nie posługując się pojęciem "wszelkie usługi").

(\`(...)\`) W ocenie Sądu wykładnia przyjęta przez Dyrektora Izby Skarbowej, iż w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 jako "urządzenia przemysłowe" należy traktować "wszelkie możliwe urządzenia" stanowi wykładnię rozszerzającą w stosunku do wykładni literalnej. Pogląd zawarty w skarżonej decyzji, polegający na "maksymalnie szerokim" rozumieniu wyrażenia "urządzenia przemysłowe" z uwagi tylko i wyłącznie na okoliczność, że w przeciwnym przypadku nie doszłoby do opodatkowania należności za użytkowanie wszystkich rodzajów urządzeń, a "jedynie" tych literalnie wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 1, stanowi niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą. Nie ulega też wątpliwości, że w przypadku, gdy wykładnia językowa przepisu prawa rodzi wątpliwości interpretacyjne, niedopuszczalne jest rozstrzyganie tych wątpliwości na niekorzyść podatnika.

Tym bardziej niedopuszczalna jest rozszerzająca wykładnia na niekorzyść podatnika w przypadku. gdy dosłowne brzmienie przepisu prawa jest wystarczająco precyzyjne. W związku z powyższym Sąd stwierdza, ze na gruncie p.d.o.p. przychody z tytułu należności płaconych przez Spółkę zagranicznym kontrahentom za użytkowanie maszyn budowlanych nie wchodzą w zakres hipotezy art. 21 ust. 1 pkt 1. Nieuprawnione jest również stwierdzenie Dyrektora Izby Skarbowej, że należności płacone podmiotom zagranicznym za użytkowanie tych maszyn będą stanowiły należności licencyjne."

Jak wynika z przywołanych wyroków, orzecznictwo prezentuje pogląd, iż nie każde urządzenie może być sklasyfikowane jako przemysłowe. Aby danej rzeczy przypisać statut urządzenia przemysłowego konieczne jest, aby była ona urządzeniem oraz aby to urządzenie było wykorzystywane w przemyśle, przy czym wszelkie wątpliwości powinny być wyjaśniane na korzyść przedsiębiorcy. Kontener nie może zostać określony terminem „przemysłowy"- nie jest on w żadnej sposób związany z przemysłem- nie służy bowiem do wykonywania czynności wydobycia z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów na skalę masową. W przedmiotowej sytuacji kontenery są wykorzystywane przez Spółkę w związku z jej działalnością budowlaną. Przez „budownictwo" należy rozumieć budowanie domów i innych obiektów; też: dział gospodarki z tym związany. Z kolei „kontener" oznacza pojemnik o znormalizowanych wymiarach, używany do przechowywania i transportu towarów. W ocenie Spółki, z uwagi na fakt iż kontener jest wykorzystywany w budownictwie, które nie może być uznane za przemysł (jest to całkowicie oddzielna gałąź gospodarki), nie można twierdzić iż stanowi on „urządzenie przemysłowe" na potrzeby u.p.d.o.p. Dodatkowo, sama natura kontenera jako pojemnika używanego do przechowywania i transportu wskazuje, iż jego funkcja jest powiązana bardziej z transportem niż z przemysłem.

Internetowy Słownik Języka Polskiego definiuje transport jako „przewóz ludzi i ładunków różnymi środkami lokomocji’, „środki lokomocji służące do przewozu ludzi i ładunków", „ogół środków i działań związanych z przewozem ludzi i ładunków". Z kolei z definicji pojęcia „kontener" wynika, iż jego podstawową funkcją jest przechowywanie i transport towarów. Nie można zatem uznać, iż kontener jest związany z przemysłem- zdaniem Spółki, skoro z definicji słownikowej wynika jego bliższe powiązanie z inną niż przemysł dziedziną gospodarki, to będzie on związany z tą inną gałęzią gospodarki. W przypadku kontenera bez wątpienia takie bliższe powiązanie należy przypisać transportowi niż przemysłowi. Nawet gdyby uznać, iż kontenerów nie można uznać za związane z transportem, Spółka wykorzystuje je w działalności budowlanej, która nie stanowi przemysłu. Chociażby z tego względu nie można uznać, iż kontenery stanowią urządzenia wykorzystywane w przemyśle, czyli „urządzenia przemysłowe" na gruncie u.p.d.o.p.

Takie stanowisko potwierdzone zostało w wyroku WSA w Warszawie z 8 października 2012r. sygn. III SA/Wa 2973/11 gdzie wskazani, iż „przedmiotem działalności Skarżącej, do której wykorzystywane są najmowane urządzenia i maszyny jest świadczenie usług budowlanych, co potwierdza zarówno zakres działalności Spółki, jak i przedstawiona we wniosku ich specyfikacja. Przedstawiony przez Spółkę sposób ich wykorzystania oraz przeznaczenie, pozwalają na stwierdzenie, że są one najmowane wyłącznie na cele związane z budownictwem oraz stosowane w budownictwie. Sąd zauważa przy tym, że wykładnia pojęcia "przemysłowy" dokonana przez organ, dotknięta jest błędem logicznym idem per idem, ponieważ z wykładni dokonanej przez Ministra nie wynika, o jakich urządzeniach właściwie jest w przepisie mowa (tj. czego mają one dotyczyć, z czym być związane, bądź w czym stosowane). Stosując wykładnię pojęcia "urządzenie przemysłowe" należy wskazać za Skarżącą, że "przemysł" to rodzaj produkcji materialnej, która polega na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w masowym wymiarze, przy wykorzystaniu urządzeń mechanicznych i zasady podziału pracy, gwarantującym ciągłość procesów wytwórczych i powtarzalność wyrobów. Przy przyjęciu takiej interpretacji budownictwo nie może zostać uznane za przemysł. (\`(...)\`) Z zaprezentowanych definicji słownikowych wynika zatem jednoznacznie, że budownictwo stanowi rodzaj działalności gospodarczej odrębny od przemysłu.

Reasumując powyższe rozważania, uznać należy, że kompleksowa wykładnia językowa zarówno pojęcia "urządzenia" jak i "przemysł" prowadzi jednoznacznie do wniosku, iż urządzenia budowlane najmowane przez Spółkę nie stanowią "urządzeń przemysłowych", o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p."

W tym miejscu należy wskazać, iż jak wynika z treści art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., należności z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła.

Z kolei art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p. stanowi, iż regulacje art. 21 u.p.d.o.p. stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. W polskim systemie prawnym umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są aktami powszechnie obowiązującymi. Jak wskazuje art. 87 Konstytucji, źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Co więcej, zgodnie z art. 91 ust. 1 Konstytucji, ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy. W przypadku umów międzynarodowych nie ma konieczności wydawania dodatkowych aktów prawnych dotyczących jej stosowania, co oznacza, iż taka umowa może być stosowana bezpośrednio pod warunkiem jej ogłoszenia w Dzienniku Ustaw.

W odniesieniu do wzajemnego stosunku pomiędzy ustawami podatkowymi a umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania należy zwrócić uwagę na ust. 2 art. 91 Konstytucji, według którego umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. W hierarchii aktów prawnych występujących w polskim systemie prawnym ratyfikowana umowa międzynarodowa ma zatem pierwszeństwo przed regulacjami ustaw. Tym samym, jeżeli przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie da się pogodzić z przepisami ustaw dochodowych, zasady opodatkowania dochodów międzynarodowych są wyznaczane przez reguły określone w umowach jako aktach znajdujących się wyżej w hierarchii źródeł prawa. To w oparciu o postanowienia umów, a nie postanowienia u.p.d.o.p. będzie w danej sytuacji określany sposób opodatkowania dochodu o charakterze międzynarodowym. Już same przepisy u.p.d.o.p. w art. 21 ust. 2 nakazują stosować postanowienia tych umów. Zgodnie z powyższym, określając zakres należności kwalifikowanych jako należności licencyjne od których należny jest podatek u źródła w pierwszej kolejności należy uwzględniać regulacje odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tylko w przypadkach, gdy dana umowa nie stanowi inaczej, zastosowanie znajdą reguły określone w art. 21 u.p.d.o.p. Oznacza to, iż podatek u źródła mógłby zostać pobrany od należności wypłacanej w związku z wynajmem środka transportu tylko w sytuacji, gdyby taką możliwość przewidywała określona umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 UPO, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności licencyjne mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Poza tym, zgodnie z art. 12 ust. 3, określenie "należności licencyjne" oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Powyższa definicja należności licencyjnych jest samodzielną definicją, funkcjonującą na gruncie UPO. Jeżeli zatem określonej płatności na rzecz podmiotu austriackiego nie można zakwalifikować jako płatności z tytułów wchodzących do zakresu przedmiotowego art. 12 ust. 3, brak jest przesłanek do uznania, iż od takiej płatności należy pobrać podatek u źródła. Innymi słowy, jeśli płatność na rzecz kontrahenta austriackiego nie spełnia definicji należności licencyjnej obowiązującej w UPO, polski podatnik wypłacający należność nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła.

W odniesieniu do definicji należności licencyjnych, obowiązującej na gruncie UPO Spółka pragnie wskazać, iż odwołuje się ona do użytkowania urządzeń przemysłowych. Z uwagi na fakt, iż UPO nie zawiera definicji urządzenia przemysłowego, należy odwołać się do rozumienia tego pojęcia na gruncie regulacji polskich. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 2 UPO, przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa.

Jak już Spółka wskazywała, w jej ocenie pojęcie „urządzenie przemysłowe" nie odnosi się do kontenerów. Skoro pojęcie „urządzenie przemysłowe" funkcjonujące na gruncie polskich regulacji podatkowych nie obejmuje swoim zakresem kontenerów, to z kolei brak jest podstaw do przyjęcia, iż określenie „urządzenie przemysłowe" funkcjonujące na gruncie art. 12 ust. 3 UPO obejmuje swoim zakresem takie kontenery. Z uwagi zatem na fakt, że w rozumieniu polskich przepisów kontenery nie powinny być klasyfikowane jako urządzenia przemysłowe, to nie będą one urządzeniem przemysłowym również w rozumieniu UPO.

Podsumowując, w ocenie Spółki nie jest ona zobowiązana do pobrania podatku u źródła od należności wypłacanej na rzecz kontrahenta austriackiego w związku z użytkowaniem kontenerów na podstawie umowy najmu. Jak wynika z powyższych rozważań, przepisy u.p.d.o.p. przewidują opodatkowanie jako należności licencyjnych przychodów z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego, kontener zaś nie wchodzi do zakresu definicyjnego pojęcia „urządzenie przemysłowe". Skoro zatem UPO (która ma pierwszeństwo przed przepisami u.p.d.o.p.) przewiduje jedynie konieczność poboru podatku u źródła z tytułu użytkowania urządzeń przemysłowych, to należność za użytkowanie kontenera - niebędącego w ogóle urządzeniem, w szczególności urządzeniem przemysłowym- nie podlega reżimowi art. 12 ust. 1-3 tej UPO i może być opodatkowana na zasadach przewidzianych dla zysków przedsiębiorstwa tzn. wyłącznie w kraju siedziby tego przedsiębiorstwa.

Konkludując, z uwagi na fakt, iż Spółka będzie dysponować certyfikatem rezydencji kontrahenta austriackiego i zastosowanie w opisanym stanie faktycznym znajdą przepisy UPO, na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika z tytułu wypłaty na rzecz tego kontrahenta należności związanych z najmem kontenera przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 394 z późn. zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – ograniczony obowiązek podatkowy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący na terytorium Polski przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów. Wskazany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska (art. 21 ust. 2 updop).

Z uwagi na fakt, że kontrahent (będący stroną porozumienia zawartego przez Spółkę dotyczącego najmu kontenerów), pochodzi z Austrii w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy następującej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych przez Polskę:

*   umowa podpisana dnia 13 stycznia 2004 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921, z późn. zm., dalej również umowa polsko – austriacka lub UPO).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 UPO, należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 12 ust. 2 UPO, jednakże należności, o których mowa w ust. 1, mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto.

Z kolei art. 12 ust. 3 UPO zawiera definicję określenia „należności licencyjne”, za które uważa się wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Zatem należności z tytułu użytkowania urządzenia przemysłowego mieszczą się w definicji należności licencyjnych, określonej w powyższej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenia m.in.:

*   dodania do art. 12 ust. 2 (definicji należności licencyjnych zawartej w umowie w sprawie unikania podwójnego opodatkowania) słów „za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych" (zob. pkt 40 Komentarza OECD do art. 12);
*   zamieszczenia w definicji określenia „należności licencyjne" dochodu uzyskiwanego z dzierżawy urządzeń przemysłowych, handlowych, naukowych i kontenerów (zob. pkt 41 Komentarza OECD do art. 12).

Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a mianowicie objęcie pojęciem należności również dochodów z tytułu użytkowania lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych, obejmujących najem kontenerów.

Należy zatem stwierdzić, iż w przypadku umowy polsko- austriackiej w pojęciu należności licencyjnych mieszczą się należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Zarówno przepisy updop jak również UPO nie zawierają definicji ani urządzenia przemysłowego, ani handlowego, czy naukowego. Jednakże przy stosowaniu niniejszej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przez umawiające się państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej nie zdefiniowane ma takie znaczenie, jakie przyjmie się według prawa tego państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza konwencja.

Według słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo „urządzenie” oznacza „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”.

Podobnie według Słownika Języka Polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) pojęcie „przemysł” oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Natomiast słowo „handel” oznacza działalność polegająca na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług (słownik języka polskie www.sjp.pwn.pl).

W zakresie pojęcia „przemysł” mieści się także przemysł paliwowo-energetyczny rozumiany jako „dział gospodarki zajmujący się wydobywaniem surowców energetycznych takich jak: węgiel, ropa naftowa i gaz ziemny oraz przetwarzaniem ich w elektrowniach i rafineriach” (por. serwis internetowy wikipedia.org).

Pojęcia przemysłowy, handlowy oznaczają odpowiednio - związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu (w tym w usługach) itp.

Zatem pojęcie „urządzenie przemysłowe” lub „handlowe” oznacza rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę, związany z produkcją materialną lub procesem sprzedaży towarów i usług, czyli szeroko rozumianą działalnością komercyjną.

W przypadku UPO w pojęciu należności licencyjnych mieszczą się należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Podkreślić przy tym należy, że zgodnie z zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych co do zasady dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, jednakże z uwagi na okoliczność, że opisany stan faktyczny dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

W tym stanie rzeczy należy zastosować dyrektywy wykładni prawa międzynarodowego.

Zaistniałe wątpliwości interpretacyjne dotyczą bowiem art. 12 UPO, a więc aktu normatywnego należącego do prawa międzynarodowego publicznego, które posiada własne, odrębne i dla siebie swoiste dyrektywy wykładni prawa (por. np.: L. Ehrlich, Interpretacja traktatów, Warszawa 1957, s. 75 i n.; A. Kozłowski, Interpretacja traktatu międzynarodowego w świetle jego kontekstu, Warszawa 2002, s. 25 i n.,). Dyrektywy te zostały częściowo zawarte w Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 74, poz. 439, dalej w skrócie: KWPT). Postanowienia Konwencji znajdują zastosowanie w analizowanej sprawie, gdyż zarówno Rzeczpospolita Polska jak i Austria są stronami ww. aktów prawa międzynarodowego (patrz: United Nation Treaty Collection, http://treaties.un.org). Nawet gdyby któreś z państw nie było stroną KWPT, to zawarte w niej normy prawa międzynarodowego miałyby charakter wiążący, gdyż zgodnie z orzeczeniem Międzynarodowego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 września 1997 r. w sprawie Gabčikovo-Nagymaros (Węgry vs. Słowacja) Konwencja zawiera normy powszechnie obowiązującego międzynarodowego prawa zwyczajowego (por.: International Court of Justice Reports 1997, s. 61 i n.). Tym samym obowiązują wszystkie podmioty prawa międzynarodowego, nawet te, które literalnie nie są związane postanowieniami tej umowy.

W myśl art. 31 ust. 1 ww. Konwencji traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu. Zatem odmiennie niż w porządku prawa krajowego, dyrektywy wykładni umów międzynarodowych nakazują w procesie wykładni uwzględnić zawsze nie tylko wykładnię językową, ale nawet w sytuacji językowej jasności postanowień umowy, sięgnąć po wykładnię funkcjonalną (teleologiczną) (por. wyroki II FSK 1398/10, II FSK 917/08)

Treść danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy interpretować zgodnie z ww. wskazówkami wymienionymi w ww. art. 31 KPWT.

Przy wykładni użytych w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania pojęć nie można nadto pomijać m.in. innych odpowiednich norm prawa międzynarodowego, które mają zastosowanie w stosunkach między stronami umowy (art. 31 ust. 3 lit. c KPWT).

W tym przypadku należy zatem uwzględnić, że Polska jest stroną Konwencji o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej integralną część, sporządzonych w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r. (Dz. U. z 1998 r., Nr 76, poz. 490). Zgodnie z art. 5 lit. b tej Konwencji Organizacja ta może przedkładać zalecenia swoim członkom. Jedno z nich - Rady OECD z dnia 21 września 1995 r. dotyczące Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku - zaleca, aby organy podatkowe państw-sygnatariuszy tej Konwencji przestrzegały Komentarza do artykułów Modelowej Konwencji przy interpretowaniu postanowień umów dwustronnych, opartych na jej artykułach. Tym samym dokonując wykładni umowy polskie organy podatkowe mają nie tylko uprawnienie, ale i obowiązek stosowania reguł interpretacyjnych zamieszczonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Nadto należy zauważyć, że postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż ze względu na szczególny charakter są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD (por. J. Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2000).

Podkreślić zatem należy, że w wersji anglojęzycznej umowy polsko- austriackiej użyto pojęcia „industrial, commercial or scientific equipment” w miejsce urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego w polskiej wersji językowej.

Pojęcie „commercial” ma szersze znaczenie niż polski przymiotnik „handlowy” i oznacza również „komercyjny” (por. np. megaslownik.pl.), czyli związany z działalnością nastawioną na osiągnięcie zysku (por. sjp.pwn.pl).

W związku z tym w publikacjach OECD problem „szerokości” rozumienia urządzenia przemysłowego, handlowego i naukowego nie występuje. Akcentuje się, że w pojęciu należności licencyjnych (royalties) mieści się wykorzystywanie urządzeń w celach profesjonalnych, komercyjnych, w odróżnieniu od wykorzystywania dla celów prywatnych, osobistych. Jako drugą przesłankę akcentuje się konieczność fizycznego dysponowania, posiadania danego urządzenia przez korzystającego (physical possession).

Dlatego też nie jest problemem czy np. satelita jest urządzeniem telekomunikacyjnym, czy przemysłowym lub handlowym (to, że jest to urządzenie o charakterze komercyjnym, mającym zastosowanie w procesie świadczeniu usług telekomunikacyjnych jest bezsporne), lecz czy przedmiotem „najmu” jest satelita jako urządzenie, czy też określona „przepustowość” (w tłumaczeniu K. Bany „moc transmisyjna”) łączy satelitarnych (transmission capacity), co może wywoływać odmienną kwalifikację prawnopodatkową przychodów z tego tytułu (stosownie do postanowień art. 7, a nie art. 12 Konwencji Modelowej), a w konsekwencji różne skutki prawnopodatkowe (por. OECD, Discussion Draft on Tax Treaty Issues Related to Common Telecomunication Transactions, opubl. w serwisie internetowym oecd.org).

Znalazło to odzwierciedlenie w punkcie 9.1 Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (wersja od 22.07.2010 r.).

Natomiast w Raporcie będącym załącznikiem do Komentarza do Konwencji Modelowej OECD (wersja pełna 2012 r., publ. w serwisie internetowym oecd.org, Raport R2) zatytułowanym The taxation of income derived from the leasing of ICS (industrial, commercial and scientific - przyp. Organu podatkowego) equipment (Opodatkowanie dochodu pochodzącego z wynajmu urządzeń przemysłowych, handlowych i naukowych) jednoznacznie wskazano w pkt 10 lit. a) typowe przedmioty wynajmu: „office equipment, motor cars, containers, computers and plant”, czyli urządzenia biurowe, samochody, kontenery, komputery, urządzenia fabryczne.

Nie można zatem zgodzić się z konstrukcją myślową przedstawioną przez Wnioskodawcę, zgodnie z którą opisanych we wniosku urządzeń (kontenerów) nie można uznać za urządzenie przemysłowe, a w efekcie za nie mieszczące się w pojęciu należności licencyjnych.

Pojęcie urządzenia ICS, czyli urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego jest bowiem kategorią nierozdzielną, oznaczającą urządzenia wykorzystywane w działalności o charakterze komercyjnym, profesjonalnym, zarówno w działalności stricte przemysłowej, jak i szeroko rozumianej działalności handlowej lub naukowej (w tym przy świadczeniu usług medycznych, transportowych, telekomunikacyjnych, budowlanych, w energetyce, ciepłownictwie, itp.).

W zakresie tym mieszczą się również kontenery, które podmiot austriacki wynajmuje podmiotom prowadzącym działalność komercyjną.

Dlatego też w pojęciu urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego zarówno na gruncie prawa krajowego (art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, jak i międzynarodowego (analizowanej UPO) mieszczą się także np. urządzenia transportowe i budowlane. Potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych (por. prawomocny wyrok WSA III SA/Wa 516/10 – maszyny budowlane – dźwig, koparka, wyrok NSA III SA 1091/94 – samochód ciężarowy, wyrok NSA SA/Ka 2296/94 – samochód osobowy, Wyrok NSA SA/Sz 183/95 – samolot), wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22.10.2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1465/13 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22.10.2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1467/13 (kontenery) (w obu ostatnich wyrokach Sąd uznał kontenery służące do transportu za urządzenia transportowe, a tym za urządzenia przemysłowe w rozumieniu u.p.d.o.p. oraz umowy polsko – holenderskiej o unikaniu podwójengo opodatkowania), a także stanowisko komentatorów (por. K. Łysiak w Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami pod red. M. Jamrożego, A. Cloer, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2007, str. 270).

Za taką interpretacją przemawia również nie tylko wykładnia literalna art. 21 ust. 1 pkt 1 updop (użyto sformułowania urządzenia przemysłowego, w tym środka transportu), ale także wykładnia celowościowa tego przepisu. Bez wątpienia bowiem zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych z wynajmu, leasingu i innych praw do użytkowania określonych urządzeń przez podmioty zagraniczne w Polsce. W orzecznictwie podkreśla się, że przyjęcie „wąskiego” rozumienia pojęcia „urządzenia przemysłowego” prowadziłoby do wyłączenia z opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osoby zagraniczne z tytułu używanych w szerokim zakresie przez krajowe podmioty gospodarcze różnego rodzaju urządzeń przemysłowych, stanowiących własność kontrahentów zagranicznych, co byłoby oczywiście sprzeczne z ratio legis art. 3 ust. 2 i art. 21 updop.

Również konstrukcja i brzmienie tego artykułu włączającego jednoznacznie do urządzeń przemysłowych środki transportu wskazuje, że wykładnia zawężająca rozumienie urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego tylko do związanego z wąsko rozumianym przemysłem lub handlem nie znajduje logicznego uzasadnienia.

Zarówno analiza konstatacji Komitetu Podatkowego OECD odnoszących się do art. 12 Konwencji Modelowej OECD, jak i ww. orzecznictwa sądowego nie pozostawia zatem wątpliwości, że pojęcie „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” należy rozumieć szeroko i że pojęcie to obejmuje nie tylko urządzenia przemysłowe, ale także m.in. urządzenia transportowe, budowlane, biurowe, komputerowe, telekomunikacyjne, czy jak w niniejszej sprawie – kontenery.

Komitet Podatkowy OECD w opracowaniu „2002 reports related to the OECD Model Tax Convention” w części zatytułowanej „Treaty characterisation issues arising from e-commerce” (kwestie wynikające z handlu elektronicznego, str. 45-46) wskazał, że wszystkie okoliczności transakcji świadczące o jej istocie powinny być brane pod uwagę przy ocenie, czy jest to kontrakt usługowy (którego istotą jest świadczenie usługi innej niż dzierżawy i do której mają w konsekwencji zastosowanie zasady wynikające art. 7 Konwencji Modelowej), czy też świadczenie usługi najmu, dzierżawy (pkt 26).

Komitet Podatkowy pokazuje przy tym określoną metodologię kwalifikacji prawnopodatkowej – poprzez dokonanie analizy:

*   czy dane urządzenie jest przeznaczone wyłącznie dla konsumenta (ang. private consumer),
*   czy dane urządzenie ma charakter materialny, rzeczowy (ang. tangible), a właściwie czy jego podstawową wartość stanowi warstwa materialna (na tej podstawie wykluczono z kategorii urządzeń przemysłowych, handlowych i naukowych np. płyty CD z muzyką; zastrzeżenia w tym zakresie poczyniła jedynie Nowa Zelandia),
*   czy przedmiot analizy jest tak zaprojektowany, że ma z natury krótki, ściśle określony czas użytkowania (ang. short useful life) - co do zasady takie przypadki nie mieszczą się w pojęciu opłat za „za użytkowanie lub prawo do użytkowania” (np. materiały eksploatacyjne do drukarek – przyp. tutejszego Organu podatkowego),

W świetle powyższego przedmiotowe kontenery:

*   spełniają definicję urządzenia rozumianego jako rodzaj mechanizmu lub zespół elementów (wykorzystywanego przez podmiot prowadzący działalność komercyjną),
*   są wytworem przemysłu przeznaczonym zgodnie z opisem stanu faktycznego do użytku komercyjnego, profesjonalnego (przez podmioty prowadzące określoną działalność gospodarczą),
*   mają charakter materialny i trwały (czas użytkowania wynosi wiele lat, a zatem nie są zaprojektowane do krótkotrwałego użytku).
*   urządzenia będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę (będą w jego posiadaniu i pod jego kontrolą.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z opisem stanu faktycznego, kontrahent austriacki czerpie korzyści z najmu przedmiotowych urządzeń w zamian za wynagrodzenie.

Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że skoro opisanych we wniosku urządzeń nie można uznać za urządzenia przemysłowe w rozumieniu art. 12 ust. 3 UPO, to przychody z najmu tych urządzeń nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Należy stwierdzić natomiast, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, że przedmiotowe urządzenia mieszczą się w kategorii „urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych” w rozumieniu zarówno art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, jak i art. 12 ust. 3 UPO.

Zaznaczyć przy tym należy, że okoliczność, czy przedmiotowe urządzenia zostaną zakwalifikowane jako urządzenia handlowe (mające zastosowane w szeroko rozumianym handlu – jako działalności komercyjnej), czy do kategorii „urządzeń przemysłowych, handlowych, naukowych” (ang. „ICS equipment”) o charakterze nierozłącznym - nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Za nieistotną należy zatem uznać kwestię braku możliwości kwalifikacji przedmiotowych urządzeń jako typowo przemysłowych.

W przedmiotowej sprawie nie może też budzić wątpliwości, że opłaty za najem dotyczące przedmiotowych urządzeń mieszczą się w pojęciu „należności płaconych za użytkowanie”, o których mowa w art. 12 UPO.

Należy zgodzić się zatem z poglądem wyrażonym przez Katarzynę Łysiak w opracowaniu pod red. M. Jamrożego i A. Cloer „Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami”, C.H. Beck 2007, str. 270, że „opłaty wynikające z umów najmu, dzierżawy oraz leasingu operacyjnego, będące wynagrodzeniem za używanie lub prawo do używania, należy zasadniczo klasyfikować jako opłaty za „użytkowanie” i traktować jako należności licencyjne”.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym wymienione urządzenia (kontenery) nie stanowią urządzeń przemysłowych, o których mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop i artykule 12 ust. 3 UPO, a co za tym idzie wypłata należności z tytułu najmu (użytkowania) tych urządzeń (kontenery) nie podlega opodatkowaniu podatkiem „u źródła” na podstawie z art. 21 updop z uwzględnieniem art. 12 UPO - należy uznać za nieprawidłowe.

Tym samym, Wnioskodawca jest zobowiązany pobierać jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od wypłacanych na rzecz podmiotu zagranicznego należności z tytułu najmu kontenerów, z uwzględnieniem art. 12 ust. 2 UPO, w wysokości 5% wartości wypłacanych należności brutto.

Powołane w treści wniosku jednostkowe orzeczenie sądu administracyjnego nie może przesądzić o rozstrzygnięciu w niniejszej sprawie. Tutejszy Organ podatkowy musi się bowiem kierować przede wszystkim zasadą określoną w art. 120 Ordynacji podatkowej. Należy przy tym podkreślić, że poprawność wykładni dokonanej przez Organ podatkowy w niniejszym akcie interpretacyjnym znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2010 r., sygn. III SA/Wa 516/10, wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 23 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1330/11, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22.10.2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1465/13 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 22.10.2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1467/13.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –– tekst jednolity Dz.U.2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.