Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-191A/08/EŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-05-26
Teza: Nabycie udziału w gruncie i prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: grunty; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana; udział; zbycie-zbycie praw
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione przez Pana we wniosku z dnia 22 lutego 2008 r. (data wpływu 26 lutego 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nabycia udziału w gruncie i prawa do odliczenia podatku naliczonego w 2007 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2008 r. wpłynął wniosek, uzupełniony pismem z dnia 28 lutego 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nabycia udziału w gruncie i prawa do odliczenia podatku naliczonego w 2007 r.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Jest Pan osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą, której przedmiotem jest między innymi obrót nieruchomościami oraz ich odpłatny wynajem. W kwietniu 2007 r. nabył Pan (w drodze umowy sprzedaży) udział w gruncie inwestycyjnym (nierolnym) na współwłasność z drugą osobą fizyczną. Z tytułu tego nabycia otrzymał od sprzedawcy fakturę VAT z wykazanym podatkiem naliczonym, który odliczył w całości. Nabyty w kwietniu 2007 r. udział w gruncie w dacie zakupu przeznaczony był przez Pana oraz drugiego współwłaściciela (działających wspólnie) do dalszej odsprzedaży. Stąd nabyte udziały w gruncie nie zostały zaliczone do środków trwałych i w początkowym okresie nie były używane dla celów jakiejkolwiek działalności lub inwestycji. Początkowo na gruncie tym nie była prowadzona żadna działalność ani opodatkowana podatkiem, ani od niego zwolniona, nie było też żadnych prac w toku, w szczególności budowy. Z uwagi na ówczesny brak możliwości korzystnej sprzedaży w czerwcu 2007 r. nabyty grunt oddano w dzierżawę osobie trzeciej na czas nieoznaczony z prawem wypowiedzenia w każdym momencie, przy czym zamierzony okres używania tego gruntu nie przekraczał roku. W związku z tym, z tytułu oddania gruntu w dzierżawę ani Pan ani drugi współwłaściciel nie zaliczyli nabytych udziałów do środków trwałych. Wspomniana dzierżawa trwa do dnia dzisiejszego i jest opodatkowana stawką podstawową.

W lutym 2008 r. podjęto negocjacje z inwestorami mające na celu sprzedaż tego gruntu (opodatkowaną stawką podstawową). W toku negocjacji inwestor wskazał, iż bardziej dogodna i celowa z punktu widzenia biznesowego może się okazać koncepcja utworzenia wspólnej spółki deweloperskiej, do której Pan wraz ze współwłaścicielem wniosą grunt, a inwestor wniesie środki pieniężne. Negocjacje trwają, a wybór koncepcji zależy od woli inwestora finansującego przedsięwzięcie, stąd też przyjęta ostatecznie koncepcja może zakładać utworzenie nowej spółki w miejsce sprzedaży gruntu. W przypadku utworzenia spółki Pan wraz ze współwłaścicielem dokonaliby wniesienia do niej wkładu niepieniężnego, który jest czynnością zwolnioną od podatku.

Ponadto wskazał Pan, iż w 2006 r. wykazał sprzedaż opodatkowaną stawką podstawową związaną z nieruchomościami, inne czynności opodatkowane oraz sprzedaż zwolnioną z tytułu dokonanej darowizny udziału we własności innego budynku biurowo-przemysłowego (towar używany) na rzecz swojego współmałżonka do majątku odrębnego tego współmałżonka, przy czym udział ten był przed darowizną zaliczony do środków trwałych, podlegał amortyzacji podatkowej i był faktycznie używany na potrzeby prowadzonej działalności przez okres dłuższy niż rok. Łączna wysokość obrotu generowanego przez Pana z opisanych wyżej czynności wyklucza szacunkowe obliczenie proporcji zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy. Natomiast w 2007 r. wykazał sprzedaż opodatkowaną stawką podstawową z tytułu sprzedaży udziału w innym budynku, inne czynności opodatkowane oraz sprzedaż zwolnioną z tytułu aportu udziału w innej nieruchomości gruntowej do spółki, nieużywanej poprzednio na potrzeby działalności.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym nabycie gruntu w 2007 r. było związane tylko z działalnością opodatkowaną, czy też opodatkowaną i zwolnioną?
2.  Czy słusznie odliczono w 2007 r. całą kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu udziału w gruncie?
3.  Jeżeli zdaniem organu wydającego interpretację - nabycie gruntu w 2007 r. miało związek zarówno z działalnością opodatkowaną jak i zwolnioną - czy w ramach korekty odliczenia, o której mowa w pkt 1, proporcja odliczenia powinna być obliczona jako stosunek sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem, obejmującej sprzedaż zwolnioną i opodatkowaną za 2007 r.?
4.  Czy ewentualne wniesienie udziału w gruncie do nowej spółki w 2008 r. w formie aportu (zwolnione od podatku) jest uwzględniane w korekcie odliczenia, gdzie proporcja powinna być obliczona jako stosunek sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem, obejmującej sprzedaż zwolnioną i opodatkowaną za 2007 r.?
5.  Czy obrót z tytułu transakcji wniesienia udziału w gruncie do nowej spółki w 2008 r. w formie aportu powoduje zmianę prawa do odliczeń przewidzianą w art. 91 ust. 7 ustawy, z którą wiąże się obowiązek zwrotu lub korekty podatku odliczonego w związku z zakupem udziału w gruncie w 2007 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Nabyty grunt powinien być potraktowany jako związany wyłącznie z działalnością opodatkowaną. W dacie nabycia zamiarem była dalsza odsprzedaż tego gruntu, która podlega opodatkowaniu. Jedynie z uwagi na chwilowy brak koniunktury grunt został oddany w dzierżawę, która jest faktycznie wykonywana i podlega opodatkowaniu stawką podstawową. Ewentualna zmiana przeznaczenia (wniesienie aportu jako czynność zwolniona) jest rozważana dopiero w chwili obecnej, w efekcie sugestii ewentualnego inwestora, zaś samo wniesienie (gdyby miało nastąpić w miejsce sprzedaży) będzie miało miejsce dopiero w 2008 r. Zmiana przeznaczenia nie zmienia pierwotnego zamiaru, którym było przeznaczenie nabytego gruntu wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Ad. 2. Słusznie odliczono w 2007 r. całą kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu udziału w gruncie. Jak wynika z dalszego użytkowania nabytego udziału, służył on działalności opodatkowanej (dzierżawie na cele nierolnicze) i w związku z tym odliczenie podatku naliczonego było zasadne, zaś sam udział w gruncie nie został zaliczony do środków trwałych. Nawet w wypadku przyjęcia, iż nabycie gruntu w 2007 r. ma związek zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i zwolnioną, to zgodnie z art. 90 ust. 2-4 ustawy, proporcję odliczenia dla zakupów w 2007 r. ustala się w oparciu o proporcję dla roku 2006 r. obliczaną jako stosunek obrotu opodatkowanego w 2006 r. do całości obrotu w 2006 r. (opodatkowanego i zwolnionego). W 2006 r. jedynym obrotem zwolnionym był obrót z tytułu darowizny udziału w używanym budynku na rzecz współmałżonka, który to udział w budynku do momentu zbycia stanowił środek trwały, był amortyzowany i faktycznie używany na potrzeby działalności przez okres dłuższy niż rok. Zgodnie zaś z art. 90 ust. 5 w związku z art. 87 ust. 3 ustawy, obrót z tytułu dostaw środków trwałych, które podlegają amortyzacji i są używane faktycznie przez podatnika na potrzeby jego działalności - nie podlega uwzględnieniu w ww. proporcji. W związku z tym w proporcji „wstępnej” ustalanej dla roku 2006 r., a mającej zastosowanie do rozliczenia podatku naliczonego z tytułu nie będącego środkiem trwałym zakupu dokonanego w 2007 r. - będzie uwzględniona wyłącznie sprzedaż opodatkowana, w związku z czym podatek naliczony z tytułu zakupu udziału w gruncie w 2007 r. podlegał odliczeniu w całości.

Ad. 3. W przypadku uznania przez organ, iż nabycie gruntu w 2007 r. miało związek zarówno z działalnością opodatkowaną jak i zwolnioną – uważa Pan, iż w sprawie korekty „wstępnego” odliczenia podatku z uwzględnieniem obrotu za 2007 r. - proporcja odliczenia dla celów korekty powinna być obliczona jako stosunek sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem obejmującej sprzedaż zwolnioną i opodatkowaną za 2007 r. Jak wynika z art. 91 ust. 1 ustawy regulującego sposób korekty dla nabytych towarów nie będących środkami trwałymi, należy dokonać korekty „wstępnego” odliczenia przewidzianego w pkt (2) niniejszego wniosku, z uwzględnieniem proporcji przewidzianej w art. 90 ust. 2-6 ustawy dla zakończonego roku podatkowego, w którym dokonano odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu udziału w gruncie, tj. proporcji dla 2007 r. W tym właśnie roku wykazano obrót opodatkowany z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz obrót zwolniony z tytułu wniesienia w formie aportu do spółki kapitałowej innej nieruchomości, nieużywanej dla celów działalności i nie wynajmowanej, podlegającej więc ujęciu w proporcji (art. 90 ust. 5 ustawy a contrario). Tym samym proporcja służąca korekcie odliczenia podatku naliczonego w 2007 r. powinna był obliczona jako stosunek wyżej opisanej sprzedaży opodatkowanej w 2007 r. (z tytułu sprzedaży nieruchomości) do ogółu sprzedaży w tymże 2007 r. (sumy sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej - z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz aportu innej nieruchomości do spółki z o.o.).

Ad. 4. W wariancie wniesienia gruntu do spółki w 2008 r. obrót z tego tytułu nie jest uwzględniany w korekcie odliczenia podatku naliczonego z tytułu przedmiotowego zakupu udziału w gruncie w 2007 r. Mechanizm odliczenia „wstępnego” i korekty przewidziany w art. 90 i 91 ustawy dotyczy wyłącznie towarów niestanowiących środków trwałych (jak w niniejszym przypadku), związanych zarówno z działalnością opodatkowaną i zwolnioną oraz obejmuje proporcję obliczaną wyłącznie za dwa lata podatkowe, to jest 2006 r. (odliczenie „wstępne”) oraz 2007 r. (korekta odliczenia). Korekta odliczenia jest więc ograniczona w czasie do jednego roku obrotowego, którym jest 2007 r. Obrót za 2008 r. mógłby mieć wpływ na skalę korekty, gdyby nabyty udział w gruncie podlegał zaliczeniu do środków trwałych (obowiązuje wówczas korekta 10-letnia), co jednak nie ma miejsca w niniejszej sprawie, gdyż przewidywany okres używania gruntu nie przekroczy roku, a deklarowaną i faktycznie wykonywaną działalnością jest obrót nieruchomościami. W niniejszej sprawie przewidywany okres używania nie przekroczy roku, gdyż już toczą się negocjacje dotyczące zbycia gruntu, w związku z tym nabyty udział w gruncie nie został zaliczony do środków trwałych.

Ad. 5. Zmiana przeznaczenia nabytego w 2007 r. udziału w gruncie (niezaliczonego do środków trwałych) do wykonywania czynności zwolnionych, nie spowoduje obowiązku korekty odliczonego podatku naliczonego w 2007 r. nawet przy uznaniu przez tut. organ, iż nabyty grunt był związany zarówno działalnością opodatkowaną, jak zwolnioną. Bez względu na to, czy zmiana przeznaczenia w 2008 r. nastąpi (to jest: czy grunt będzie objęty sprzedażą opodatkowaną czy też wkładem zwolnionym od podatku), to należy wskazać, iż zmiana przeznaczenia następuje po upływie okresu korekty. Korekta mająca zastosowanie w niniejszej sprawie dotyczyłaby przedmiotów nie zaliczonych do środków trwałych i mających związek z działalnością opodatkowaną i zwolnioną, to jest tzw. korektą jednorazową, której okres zamyka się wyłącznie do 2007 r. (art. 91 ust. 1 w związku z art. 90 ust. 2-6 ustawy). Tym samym późniejsze rozporządzenie udziału w gruncie nie wpływa na korektę podatku, gdyż rozporządzenie to następuje po upływie okresu jednorazowej korekty. Inaczej przedstawiałaby się sprawa, gdyby grunt był wykorzystywany wyłącznie w celu wniesienia do spółki, i nie był wykorzystywany do żadnej czynności opodatkowanej, wówczas odliczenie nie przysługiwałoby w ogóle. W niniejszym stanie faktycznym jest inaczej. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy, podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego jedynie w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Oznacza to, że prawo do odliczenia jest uzależnione od związku zakupu ze sprzedażą opodatkowaną. W uzasadnieniu powołał Pan stanowisko Ministra Finansów zawarte w piśmie Nr PT5/033/1/EKQ/08/210.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi podatku od towarów i usług skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Stosownie do art. 90 ust. 1 i 2 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot przypadających na towary lub usługi, wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, oraz takich, w stosunku do których prawo to nie przysługuje, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Odnosząc przedstawiony we wniosku stan faktyczny do powołanych wyżej przepisów, wskazać należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dokonując nabycia podatnik ma obowiązek sam określić jakim celom zakup ten ma służyć: czy zakupiony towar handlowy wykorzystywany będzie do wykonywania czynności opodatkowanych, czy do czynności zwolnionych od opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi podatku od towarów i usług skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje dostaw oraz wynajmu nieruchomości. Przedmiotowy udział w gruncie nabył z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży podlegającej opodatkowaniu.

Również czynność oddania gruntu w dzierżawę - jak Pan wskazał trwa do dnia dzisiejszego i jest opodatkowana stawką podstawową, a ewentualna zmiana przeznaczenia (wniesienie udziału w formie aportu jako czynność zwolniona) jest rozważana dopiero w chwili obecnej, tj. w 2008 r.

Podkreślić należy, iż obowiązek ustalenia związku danego zakupu ze sprzedażą opodatkowaną lub sprzedażą zwolnioną ciąży na podatniku. O ile – jak wynika ze złożonego wniosku – dokonując zakupu przedmiotowego udziału w gruncie uznał Pan, że jest to zakup, który będzie służył wyłącznie sprzedaży opodatkowanej, miał Pan prawo w tym momencie, do pełnego odliczenia kwoty podatku. Tym samym brak było podstaw do zastosowania odliczenia podatku naliczonego stosując proporcje, o której mowa w art. 90 ustawy.

Końcowo nadmienia się, iż odpowiedź na pozostałe zagadnienia zawarte w złożonym wniosku zawarto w odrębnej interpretacji indywidualnej o numerze ITPP2/443-191/08/EŁ z dnia 26 maja 2008 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.