Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-423/14-5/S/JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-20
Teza: w zakresie obowiązku pobrania jako płatnik podatku od wynagrodzenia wypłaconego artyście mającego miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Włoskiej
Słowa kluczowe: płatnik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia; Włochy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z poźn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, sygn. akt III SA/Wa 3805/14 (data wpływu 9 stycznia 2017 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku pobrania jako płatnik podatku od wynagrodzenia wypłaconego artyście mającego miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Włoskiej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku pobrania jako płatnik podatku od wynagrodzenia wypłaconego artyście mającego miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Włoskiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Artysta wykonawca (muzyk) jest osobą mającą miejsce zamieszkania na terytorium Republiki Włoskiej poświadczone certyfikatem rezydencji. Na zamówienie państwowej instytucji kultury artysta ten będzie wykonywał koncert na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, jednocześnie artysta oświadczy, że wykonanie tego koncertu następować będzie w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Republikę Włoską.

Orkiestra jest osobą mającą siedzibę na terytorium Republiki Włoskiej poświadczoną certyfikatem rezydencji. Na zamówienie państwowej instytucji kultury orkiestra ta będzie wykonywała koncert na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jednocześnie osoby reprezentujące orkiestrę oświadczą, że wykonanie tego koncertu następować będzie w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Republikę Włoską.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy Instytut jako płatnik zobowiązany jest do poboru podatku od wynagrodzenia wypłacanego artyście wykonawcy?
2.  Czy Instytut jako płatnik zobowiązany jest do poboru podatku od wynagrodzenia wypłaconego orkiestrze?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z póżn. zm.) w zakresie pytania oznaczonego Nr 1. Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją (w odniesieniu do pytania oznaczonego Nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy, Instytut jako płatnik w obu przypadkach nie jest zobowiązany do poboru podatku od wypłacanych wynagrodzeń.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania dochody muzyków i orkiestry z koncertów wykonywanych w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Państwo, w którym artyści mają miejsce zamieszkania, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Oznacza to, że w opisanych sytuacjach wykonywanie koncertów przez muzyków zamieszkałych na terytorium Republiki Włoskiej oraz orkiestry posiadające siedzibę na terytorium Republiki Włoskiej, w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Republikę Włoską, skutkować będzie opodatkowaniem dochodów muzyków i orkiestr z tego tytułu wyłącznie w Republice Włoskiej. Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie przewiduje żadnego formalnego trybu stwierdzania faktu wykonywania koncertów w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez dane państwo. Stwierdzenie tego faktu może zatem nastąpić na podstawie oświadczenia podatnika. Płatnik nie może w tym zakresie prowadzić postępowania dowodowego i nie ma instrumentów prawnych pozwalających na weryfikację takiego oświadczenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 września 2004 r., sygn. akt III SA 1551/03). W przekonaniu wnioskodawcy płatnik może zatem oprzeć się na oświadczeniu podatnika w odniesieniu do przedstawionej kwestii. Jeśli oświadczenie to okaże się niezgodne z prawdą odpowiedzialność ponosić będzie wyłącznie podatnik. Naczelny Sąd Administracyjny, rozstrzygając analogiczną kwestię w podobnym stanie faktycznym stwierdził, że wystarczającym dowodem uzasadniającym niepobranie podatku jest przedstawienie przez podatnika płatnikowi certyfikatu rezydencji (art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz oświadczenie przez podatnika, że wykonuje działalność w ramach wymiany kulturowej aprobowanej przez kraj, w którym zamieszkuje. Przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, które mają pierwszeństwo przed prawem krajowym, jak też przepisy krajowe, nie wymagają urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia (por. uzasadnienie wyroku NSA z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2960/11). Stanowisko to zostało w pełni potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów z dnia 12 maja 2014 r., Nr IPPB4/415-329/10/14-5/S/SP.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPPB4/415-423/14-2/JK z dnia 21 sierpnia 2014 r., w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym brak obowiązku pobrania podatku od dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 3 UPO, następuje w oparciu o oświadczenie artysty mającego miejsce zamieszkania we Włoszech o wykonywaniu koncertów w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Republikę Włoską.

Interpretacja została doręczona w dniu 27 sierpnia 2014 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawca pismem z dnia 3 września 2014 r. (data wpływu 5 września 2014 r.) wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe tut. organ pismem z dnia 30 września 2014 r., Nr IPPB4/415-423/W/14-4/JK (skutecznie doręczonym w dniu 3 października 2014 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

W dniu 3 listopada 2014 r. wpłynęła do tut. organu podatkowego skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3805/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi na interpretację z dnia 21 sierpnia 2014 r. Nr IPPB4/415-423/14-2/JK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że skarga jest zasadna.

Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w przypadku wypłaty wynagrodzenia muzykowi zamieszkałemu na terytorium Włoch (które to zamieszkanie poświadcza certyfikat rezydencji) za koncert wykonany w Polsce, Skarżący jako płatnik może oprzeć się na oświadczeniu tego muzyka, że koncert odbył się w ramach programu wymiany kulturalnej uzgodnionego między Umawiającymi się Państwami.

Zdaniem Skarżącego na tak postawione pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Sąd stanowisko to podziela.

W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że przepis art. 17 ust. 1 umowy polsko – włoskiej, stanowi, że dochody muzyków z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności, podlegają opodatkowaniu w tym z Umawiających się Państw, w którym wykonują oni te czynności. Jednocześnie w ust. 3 zastrzeżono, że dochody z rodzajów działalności określonych w ustępie 1, wykonywanych w ramach programu wymiany kulturalnej lub sportowej uzgodnionego pomiędzy Umawiającymi się Państwami, będą zwolnione od opodatkowania w tym Umawiającym się Państwie, w którym te rodzaje działalności są wykonywane. Należy przy tym podkreślić, że przepisy tej umowy należy rozpatrywać łącznie z przepisami krajowymi. Postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie mogą bowiem stanowić samoistnej podstawy do nakładania obowiązku, który by nie był przewidziany w prawie podatkowym określonego państwa (por. R. Mastalski, \[w:\] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, UNIMEX, s. 35).

Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku osoby, która nie ma na terytorium Polski miejsca zamieszkania został unormowany w art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f., który stanowi, że obowiązek ten obejmuje jedynie dochody, które osoba ta osiąga na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Natomiast stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Polski przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu. Jednakże możliwe jest niepobranie (niezapłacenie) tego podatku, o ile z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynikać będzie zasada opodatkowania danego dochodu wyłącznie w drugim państwie. Stanowi o tym art. 29 ust. 2 u.p.d.o.f.

W niniejszej sprawie zasada taka wynika z przywołanego wyżej art. 17 ust. 3 umowy polsko – włoskiej i ma ona zastosowanie do dochodów zawodowych artystów z działalności wykonywanej przez nich w ramach programu wymiany kulturalnej uzgodnionego pomiędzy Umawiającymi się Państwami. Warunkiem opodatkowania tych dochodów w państwie miejsca zamieszkania jest jednak przedstawienie płatnikowi podatku certyfikatu rezydencji. Jeśli podatnik certyfikatu tego nie przedstawi, dochody, o których mowa wyżej, będą opodatkowane wyłącznie na zasadach przewidzianych w u.p.d.o.f.

Rację ma Skarżący, że próżno szukać przepisu prawnego, który by precyzował, że stosowanie art. 17 ust. 3 umowy polsko – włoskiej uzależnione jest od uzyskania stosownego zaświadczenia, że opisany we wniosku koncert odbywa się w ramach wymiany kulturalnej. Trybu takiego nie przewiduje ani umowa polsko – włoska, ani też przepisy krajowe. Przeciwnie z art. 8 O.p. wynika, że obowiązki płatnika mają charakter instrumentalny (służą realizacji nałożonego na podatnika obowiązku podatkowego), a jego rola sprowadza się do ustalania i odprowadzania należności podatkowych. Płatnik jest więc swego rodzaju pośrednikiem między organem podatkowym a podatnikiem. Przekazuje on mianowicie temu organowi cudze (podatnika) pieniądze niejako w imieniu podatnika. Funkcja płatnika powoduje, że pobór podatku ma miejsce „u źródła”.

Czynności płatnika nie wszczynają postępowania podatkowego. Płatnik nie jest organem podatkowym, w związku z czym nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania dowodowego według zasad przewidzianych w przepisach O.p. Kompetencja ta jest zastrzeżona dla organu podatkowego, o czym stanowią art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Skoro zatem żaden przepis prawny nie wymaga, aby podatnik udowadniał – w drodze zaświadczenia – że koncert wykonał w ramach wymiany kulturalnej, to postępowania dowodowego w tym zakresie nie musi także przeprowadzać płatnik. Skarżący może zatem odstąpić od poboru podatku także w sytuacji, w której podatnik zapewni go – poprzez złożenie oświadczenia – o wykonaniu takiego koncertu w opisanych okolicznościach. To właśnie podatnik ponosi odpowiedzialność za realizację zobowiązania podatkowego. Płatnik odpowiada natomiast za własne działanie (bądź zaniechanie działania) związane z wykonywaniem nałożonych nań obowiązków. Odpowiedzialność płatnika jest więc ukształtowana odpowiednio do zakresu jego obowiązków i jest konsekwencją niewykonania lub nienależytego wykonainia tychże obowiązków. Związek odpowiedzialności płatnika z jego osobistym działaniem podkreśla także to, że art. 30 § 5 O.p. wyłącza odpowiedzialność płatnika, jeśli na skutek zdarzeń, o których nie mógł wiedzieć, a o których powinien poinformować go podatnik, nie wypełnił on swych ustawowych obowiązków.

Powyższe prowadzi do wniosku, że prawidłowe jest stanowisko Skarżącego, że niepobranie przez niego podatku od wynagrodzenia wypłaconego muzykowi mającemu miejsce zamieszkania na terytorium Włoch za koncert wykonany w Polsce uzależnione jest od uzyskania od tegoż podatnika certyfikatu rezydencji oraz złożenia przezeń oświadczenia, że koncert odbył się w ramach wymiany kulturalnej. W rezultacie wymaganie – jak chciałby tego Minister Finansów – zaświadczenia w sytuacji, gdy jego posiadanie nie jest prawnie wymagane narusza wspomniane wyżej przepisy.

Sąd zauważa jednocześnie, że analogiczny pogląd prezentowały wydane w stosunku do Skarżącego wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2744/10 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2960/11 (dostępne na: orzeczenia.nsa.gov.pl).

Od powyższego wyroku została złożona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie skarga kasacyjna z dnia 15 stycznia 2016 r. która została wycofana pismem z dnia 23 września 2016 r. Nr 1462-IPR.4511.4.2016.LP.

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 28 października 2016 r. sygn. akt II FSK 1063/16 umorzył postępowanie kasacyjne. Natomiast wyrok z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3805/14 stał się prawomocny od dnia 28 października 2016 r.

W dniu 9 stycznia 2017 r. do tut. organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wraz z aktami.

Biorąc pod uwagę spostrzeżenia Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dokonał ponownego rozpatrzenia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3805/14 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W ww. przepisie wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 13 pkt 2 ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z osobiście wykonywaje działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1, pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 4 powołanej ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 29 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 29 ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli osoba niemająca miejsca zamieszkania w Polsce osiągnie dochód z tytułu wykonywanej w Polsce działalności artystycznej, który podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 29 ustawy, to podmiot dokonujący wypłaty wynagrodzenia, jako płatnik, ma obowiązek pobrać podatek dochodowy od wykonywanych wypłat. Jednakże, dochód nierezydenta podlega opodatkowaniu w Polsce pod warunkiem, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta z państwem miejsca zamieszkania podatnika zezwala Polsce na opodatkowanie tego dochodu a podatnik udokumentuje certyfikatem rezydencji swoje miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w drugim państwie (art. 29 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych jest miejsce zamieszkania. Wydając takie zaświadczenie właściwy organ potwierdza, że – na moment wydania tego dokumentu, bądź na moment w nim określony – stan faktyczny wskazany w jego treści jest zgodny ze stanem faktycznym, wynikającym z ewidencji, rejestrów prowadzonych przez ten organ bądź z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu; może zatem dotyczyć wyłącznie zaistniałych, tj. teraźniejszych lub przeszłych stanów faktycznych, nigdy przyszłych okoliczności faktycznych.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania, sporządzonej w Rzymie dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r. Nr 62, poz. 374), bez względu na postanowienia artykułów 14 i 15 dochody osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast, zgodnie z treścią ust. 2 tegoż artykułu, jeżeli dochód osiągnięty z osobiście wykonywanej działalności artysty lub sportowca nie przypada na rzecz artysty lub sportowca, lecz na rzecz innej osoby, dochód ten, bez względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15, może być opodatkowany w Umawiającym się Państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana.

Jednocześnie w ust. 3 zastrzeżono, że dochody z rodzajów działalności określonych w ustępie 1, wykonywanych w ramach programu wymiany kulturalnej lub sportowej uzgodnionego pomiędzy Umawiającymi się Państwami, będą zwolnione od opodatkowania w tym Umawiającym się Państwie, w którym te rodzaje działalności są wykonywane. Należy przy tym podkreślić, że przepisy tej umowy należy rozpatrywać łącznie z przepisami krajowymi. Postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie mogą bowiem stanowić samoistnej podstawy do nakładania obowiązku, który by nie był przewidziany w prawie podatkowym określonego państwa (por. R. Mastalski, \[w:\] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2009, UNIMEX, s. 35).

Wskazać należy, że istotne jest, aby zwolnienie z opodatkowania w państwie źródła dochodów uzyskanych z określonego rodzaju działalności w ramach wymiany kulturalnej (i aprobowanej przez drugie Państwo) opierało się na wyraźnie określonych i obiektywnych kryteriach.

Nie ulega watpliwości, że warunek ten będzie spełniony w przypadku uwzględnienia występu artystów w planie wymiany kulturalnej, o którym mowa w umowie między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Włoskiej o współpracy w dziedzinie kultury i edukacji, podpisanej w Rzymie dnia 12 lipca 2005 r. Należy jednak zaznaczyć, że ani przepis art. 17 polsko – włoskiej umowy, ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawężają zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 3 umowy tylko do wizyt ustalonych na zasadach określonych w polsko – włoskiej umowie o współpracy w dziedzinie kultury i edukacji.

Należy podkreślić, że postanowienia polsko – włoskiej umowy nie przewidują innych obowiązków nałożonych na podatników w celu skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 3 umowy (podobnie zresztą jak przepisy wspomnianej umowy o współpracy w dziedzinie kultury i edukacji). Ponadto, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnoszące się do obowiązków płatnika w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów wypłacanych na rzecz artystów, o których mowa w art. 3 ust. 2a ustawy, jedynie w art. 29 ust. 1 i 2 regulują, że zastosowanie stawki podatku wynikającego z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca zamieszkania podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przepisy te nie ustanawiają innych obowiązków dokumentacyjnych spoczywających na podatniku (artyście).

Rację ma zatem Wnioskodawca, że próżno szukać przepisu prawnego, który by precyzował, że stosowanie art. 17 ust. 3 umowy polsko – włoskiej uzależnione jest od uzyskania stosownego zaświadczenia, że opisany we wniosku koncert odbywa się w ramach wymiany kulturalnej. Trybu takiego nie przewiduje ani umowa polsko – włoska, ani też przepisy krajowe. Przeciwnie z art. 8 O.p. wynika, że obowiązki płatnika mają charakter instrumentalny (służą realizacji nałożonego na podatnika obowiązku podatkowego), a jego rola sprowadza się do ustalania i odprowadzania należności podatkowych. Płatnik jest więc swego rodzaju pośrednikiem między organem podatkowym a podatnikiem. Przekazuje on mianowicie temu organowi cudze (podatnika) pieniądze niejako w imieniu podatnika. Funkcja płatnika powoduje, że pobór podatku ma miejsce „u źródła”.

Czynności płatnika nie wszczynają postępowania podatkowego. Płatnik nie jest organem podatkowym, w związku z czym nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania dowodowego według zasad przewidzianych w przepisach Ordynacji podatkowej. Skoro zatem żaden przepis prawny nie wymaga, aby podatnik udowadniał – w drodze zaświadczenia – że koncert wykonał w ramach wymiany kulturalnej, to postępowania dowodowego w tym zakresie nie musi także przeprowadzać płatnik. Skarżący może zatem odstąpić od poboru podatku także w sytuacji, w której podatnik zapewni go – poprzez złożenie oświadczenia – o wykonaniu takiego koncertu w opisanych okolicznościach. To właśnie podatnik ponosi odpowiedzialność za realizację zobowiązania podatkowego. Płatnik odpowiada natomiast za własne działanie (bądź zaniechanie działania) związane z wykonywaniem nałożonych nań obowiązków. Odpowiedzialność płatnika jest więc ukształtowana odpowiednio do zakresu jego obowiązków i jest konsekwencją niewykonania lub nienależytego wykonania tychże obowiązków. Związek odpowiedzialności płatnika z jego osobistym działaniem podkreśla także to, że art. 30 § 5 Ordynacji wyłącza odpowiedzialność płatnika, jeśli na skutek zdarzeń, o których nie mógł wiedzieć, a o których powinien poinformować go podatnik, nie wypełnił on swych ustawowych obowiązków.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że ani przepisy polsko – włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują w sposób wyraźny kwestii dokumentowania okoliczności, o których mowa w art. 17 ust. 3 ww. umowy. Jedynym warunkiem opodatkowania tych dochodów w państwie miejsca zamieszkania artysty jest przedstawienie płatnikowi podatku certyfikatu rezydencji. Jeśli podatnik certyfikatu tego nie przedstawi, dochody, o których mowa wyżej będą opodatkowane wyłącznie na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego biorąc pod uwagę rozstrzygniętcie zawarte w wyroku WSA w Warszawie z dnia 5 listopada 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3805/14, stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko Skarżącego, że niepobranie przez niego podatku od wynagrodzenia wypłaconego muzykowi mającemu miejsce zamieszkania na terytorium Włoch za koncert wykonany w Polsce uzależnione jest od uzyskania od tegoż podatnika certyfikatu rezydencji oraz złożenia przezeń oświadczenia, że koncert odbył się w ramach wymiany kulturalnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.