Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-34/15-4/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-04-30
Teza: Moment powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu sprzedaży wirtualnych punktów.
Słowa kluczowe: kontrahent; należność; przychód; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 20 marca 2015 r., nr IPTPP4/4512-39/15-2/JM, IPTPB3/4510-34/15-2/KJ (doręczonym w dniu 26 marca 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 7 kwietnia 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 1 kwietnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zajmująca się działalnością związaną z oprogramowaniem i tworzeniem stron internetowych (PKD – 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 63.12.Z, 63.91.Z, 63.99.Z), zamierza uruchomić portal internetowy, w którym część usług będzie płatna. Klient (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) za pomocą płatności elektronicznych lub mikropłatności (SMS) dokonywać będzie zakupu określonej liczby punktów. Tymi punktami będzie opłacał usługi w serwisie. Na stronę portalu Spółki będzie logował się użytkownik (Klient) podając swój adres email (lub login) i hasło. Wnioskodawca nie identyfikuje tego użytkownika z imienia i nazwiska. Kliknięcie w zakup punktów oznaczać będzie złożenie zamówienia i Klient nie będzie zobowiązany zapłacić za nie. Może zamówić 100 tys. punktów i nie zapłacić, nie rodzi to żadnych konsekwencji w stosunku do kupującego. Dopiero zapłata za punkty powoduje, że zamówione punkty są dostępne na koncie Klienta.

Klient będzie kupować pakiet punktów np. 100 i dokonywać płatności np. 123 zł brutto. Poprzez płatności elektroniczne (X.pl) będzie kierowany do swojego banku (transakcja otrzymuje unikalny numer) gdzie dokonywać będzie płatności.

W systemie Spółki pojawi się informacja, że danego dnia o danej godzinie użytkownik \`(...)\` zakupił 100 punktów na kwotę 123 zł brutto nr transakcji np. 123456 – istotną informacją dla takiej transakcji będzie flaga ustawiana na 1 w przypadku gdy transakcja zostanie prawidłowo opłacona lub 0 gdy transakcja jest nieopłacona (np. Klient porzucił koszyk w trakcie transakcji, zerwało się połączenie z internetem, itp.).

Wszelkie płatności również te SMS-owe i kartami kredytowymi będą się odbywały przez firmę pośredniczącą np. X.pl. Z systemu X.pl będzie wykonywany przelew na konto firmowe Wnioskodawcy.

Płatności zagraniczne będą realizowane przez innego pośrednika Y.pl, wymiana walut następuje w tym serwisie, Wnioskodawca otrzymuje przelew w złotówkach na swoje konto firmowe.

Na konto Spółki w banku będzie trafiał przelew zbiorczy (co jakiś określony czas lub po przekroczeniu określonego progu dla wypłaty) np. na kwotę 500 zł, ale już bez informacji jakich transakcji dotyczy. Ta informacje może być uzyskana przez zestawienie transakcji opłaconych w systemie Spółki z informacjami powiązanymi w systemie X.pl.

W uzupełnienia wniosku Wnioskodawca przedstawił następujące informacje: Zapłata za punkty nie będzie stanowić zapłaty za konkretny towar/usługę lecz punkty, które będzie można wymienić w systemie na różnego rodzaju usługi np.: wyróżnienie ogłoszenia, pogrubienie ogłoszenia, możliwość dodania dodatkowych zdjęć do ogłoszenia itp. Nie będzie ona również stanowić przedpłaty ani zaliczki na poczet dostawy konkretnego towaru/usługi. Klient składać będzie zamówienie na określoną ilość punktów i dokonywać będzie płatności za to zamówienie. Po pozytywnym przejściu procesu płatności na jego koncie pojawią się zakupione punkty.

Zapłata za punkty nie dotyczy dostaw konkretnych towarów/usług odbywających się w systemie wysyłkowym (poczta, przesyłki kurierskie).

Zapłata za zamówione punkty będzie całościowo jednorazowa, nie dotyczy zakupu towaru lecz wirtualnej „waluty” służącej do rozliczania opisywanych powyżej dodatkowych funkcjonalności.

Z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję będzie jednoznacznie wynikało kto (login w systemie lub adres e-mailowy), kiedy i jaką ilość punktów zakupił. Zapłata następować będzie na konto firmy pośredniczącej w transakcjach elektronicznych np. Z, X.pl, Y itp. i w tych systemach będzie przechowywana dokładna informacja o poszczególnych transakcjach – na konto Spółki będzie dokonywana zbiorcza wpłata z systemu pośredniczącego w płatnościach, obejmująca wiele transakcji od różnych Klientów.

Zapłata za punkty nie będzie dotyczyła dostaw towarów/świadczenia usług wymienionych w § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1544).

Zapłata za punkty nie będzie dotyczyła dostawy towarów/świadczenia usług wymienionych w art. 19a ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Przedmiotem sprzedaży/transakcji będą punkty.

Płatności za pośrednictwem firm X.pl, Y, Z dokonywane będą na rzecz Wnioskodawcy.

Firmy pośredniczące, na podstawie umowy o współpracy, będą dokonywały wypłaty automatycznie lub ręcznie na żądanie Spółki w dowolnym momencie. W przypadku wypłat automatycznych niektóre serwisy umożliwiać będą definiowanie czasokresów (co kilka dni) lub progu uzbieranych środków, po przekroczeniu którego dokonywana będzie wypłata.

Firmy pośredniczące w płatnościach pobierać będą prowizję za każdą transakcję zgodnie w tabelami opłat będącymi elementem regulaminu. W związku z tym, kwoty należności zawarte w przelewach zbiorczych będą mniejsze niż kwoty wynikające z sumy transakcji od osób nieprowadzących działalności gospodarczej.

W systemie Spółki będą rejestrowane wszystkie zamówienia na punkty (opłacone i nieopłacone) – zestaw transakcji z danego okresu będzie można wygenerować w postaci pliku csv lub pobrać takie zestawienie dot. zapłat za poszczególne zamówienia z firmy pośredniczącej w płatnościach.

Przebieg przykładowej transakcji: Klient składa zamówienie na zakup pakietu 100 punktów za kwotę 15 zł. W systemie Spółki tworzy się zamówienie i ma status „nieopłacone”. Jeśli Klient nie dokona zapłaty za złożone zamówienie to nic się nie dzieje – Spółka nie ma płatności – Klient nie ma punktów.

W przypadku dokonania płatności poprzez firmę pośredniczącą w systemie Spółki następuje zmiana statusu na „zapłacone”, a następnie dopisywany jest numer unikatowy transakcji w systemie firmy pośredniczącej.

Natychmiast po pozytywnym przeprowadzeniu transakcji płatności Klient otrzymuje zakupione punkty, które są widoczne na koncie Klienta. Spółka jako właściciel portalu otrzymuje informacje o otrzymaniu płatności.

Przelew środków z firmy pośredniczącej na konto Spółki może nastąpić w dowolnym momencie (ręczna dyspozycja lub automatycznie).

Firma pośrednicząca pobiera prowizje za każdą transakcję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Spółka może skorzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r., który w poz. 38 wskazuje jako zwolnienie świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła?
2.  Czy momentem podatkowym w podatku od towarów i usług będzie moment zapłaty za punkty?
3.  Czy Spółka ustalając moment przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych postąpi prawidłowo ustalając go zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli regulowania należności za punkty na platformie płatniczej firmy pośredniczącej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3, natomiast wniosek Spółki w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia praw majątkowych lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zdaniem Spółki datą powstania przychodu będzie data zapłaty na konto firmy pośredniczącej w transakcjach elektronicznych za zamówione punkty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie momentu powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe. Należy zaznaczyć, że przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast doprecyzowanie momentu powstania przychodu zawarte zostało w art. 12 ust. 3a ww. ustawy, zgodnie z którym za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Stosownie do ww. regulacji stwierdzić zatem należy, że przy określaniu daty powstania przychodu należnego decydujące znaczenie ma wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi, które to okoliczności decydują w pierwszej kolejności o dacie powstania przychodu należnego. Przy czym ustawodawca zastrzega, że powstanie przychodu należnego zgodnie ze wskazanymi zasadami nie może nastąpić później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Przepis ten – określający generalnie zasadę ustalania momentu powstania przychodu – ma zastosowanie z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, czyli o ile nie zachodzą szczególne okoliczności, dla których ustawodawca przyjął odmienny sposób ustalania momentu powstania przychodu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza uruchomić portal internetowy, w którym część usług będzie płatna. Klient (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) za pomocą płatności elektronicznych lub mikropłatności (SMS) dokonywać będzie zakupu określonej liczby punktów. Tymi punktami będzie opłacał usługi w serwisie. Na stronę portalu Spółki będzie logował się użytkownik (Klient) podając swój adres email (lub login) i hasło. Kliknięcie w zakup punktów oznaczać będzie złożenie zamówienia i Klient nie będzie zobowiązany zapłacić za nie. Może zamówić 100 tys. punktów i nie zapłacić, nie rodzi to żadnych konsekwencji w stosunku do kupującego. Dopiero zapłata za punkty powoduje, że zamówione punkty są dostępne na koncie Klienta.

Klient będzie kupować pakiet punktów np. 100 i dokonywać płatności np. 123 zł brutto. Poprzez płatności elektroniczne (X.pl) będzie kierowany do swojego banku (transakcja otrzymuje unikalny numer) gdzie dokonywać będzie płatności.

W systemie Spółki pojawi się informacja, że danego dnia o danej godzinie użytkownik aaa@bbb.com zakupił np. 100 punktów na kwotę 123 zł brutto, nr transakcji np. 123456 – istotną informacją dla takiej transakcji będzie flaga ustawiana na 1 w przypadku gdy transakcja zostanie prawidłowo opłacona lub 0 gdy transakcja jest nieopłacona (np. Klient porzucił koszyk w trakcie transakcji, zerwało się połączenie z internetem, itp.).

Wszelkie płatności również te SMS-owe i kartami kredytowymi będą się odbywały przez firmę pośredniczącą np. X.pl. Z systemu X.pl będzie wykonywany przelew na konto firmowe Wnioskodawcy.

Zapłata za punkty nie będzie stanowić zapłaty za konkretny towar/usługę lecz punkty, które będzie można wymienić w systemie na różnego rodzaju usługi np.: wyróżnienie ogłoszenia, pogrubienie ogłoszenia, możliwość dodania dodatkowych zdjęć do ogłoszenia itp. Nie będzie ona również stanowić przedpłaty ani zaliczki na poczet dostawy konkretnego towaru/usługi. Klient składać będzie zamówienie na określoną ilość punktów i dokonywać będzie płatności za to zamówienie. Po pozytywnym przejściu procesu płatności na jego koncie pojawią się zakupione punkty.

Zapłata za zamówione punkty będzie całościowo jednorazowa, nie dotyczy zakupu towaru lecz wirtualnej „waluty” służącej do rozliczania opisywanych powyżej dodatkowych funkcjonalności.

Z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję będzie jednoznacznie wynikało kto (login w systemie lub adres e-mailowy), kiedy i jaką ilość punktów zakupił. Zapłata następować będzie na konto firmy pośredniczącej w transakcjach elektronicznych np. Z, X.pl, Y itp. i w tych systemach będzie przechowywana dokładna informacja o poszczególnych transakcjach – na konto Spółki będzie dokonywana zbiorcza wpłata z systemu pośredniczącego w płatnościach, obejmująca wiele transakcji od różnych Klientów.

Przedmiotem sprzedaży/transakcji będą punkty.

Płatności za pośrednictwem firm X.pl, Y, Z dokonywane będą na rzecz Wnioskodawcy.

Firmy pośredniczące, na podstawie umowy o współpracy, będą dokonywały wypłaty automatycznie lub ręcznie na żądanie Spółki w dowolnym momencie. W przypadku wypłat automatycznych niektóre serwisy umożliwiać będą definiowanie czasokresów (co kilka dni) lub progu uzbieranych środków, po przekroczeniu którego dokonywana będzie wypłata.

Firmy pośredniczące w płatnościach pobierać będą prowizję za każdą transakcję zgodnie w tabelami opłat będącymi elementem regulaminu. W związku z tym, kwoty należności zawarte w przelewach zbiorczych będą mniejsze niż kwoty wynikające z sumy transakcji od osób nieprowadzących działalności gospodarczej.

W systemie Spółki będą rejestrowane wszystkie zamówienia na punkty (opłacone i nieopłacone) – zestaw transakcji z danego okresu będzie można wygenerować w postaci pliku csv lub pobrać takie zestawienie dot. zapłat za poszczególne zamówienia z firmy pośredniczącej w płatnościach.

Mając na względzie przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dniu uregulowania przez Klienta należności za zakup punktów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.