Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-467/13-2/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-30
Teza: Czy przedstawiona we wniosku kara umowna wypłacona przez Spółkę na rzecz Wykonawcy w związku z rozwiązaniem Umowy przed terminem jej wygaśnięcia stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2013 r. (data wpływu 21 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych za odstąpienie od umowy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych za odstąpienie od umowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) specjalizuje się w produkcji wyrobów ze stopów aluminium dla klientów z branży motoryzacyjnej.

W swojej działalności Spółka wykorzystuje zaawansowany, zintegrowany system informatyczny obsługujący wszystkie zasadnicze obszary działalności Spółki oraz poszczególne działy Spółki, w tym w szczególności: zakupy, sprzedaż, logistykę, produkcję, finanse i sprawozdawczość. Na obecnym etapie działalności Spółki system ten jest wykorzystywany na kilkudziesięciu stacjach roboczych.

Spółka zawarła w 2008 r. umowę z polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością świadczącą usługi informatyczne (dalej: „Wykonawca”), na podstawie której Wykonawca świadczył usługi dotyczące oprogramowania oraz usługi serwisu technicznego (dalej: „Umowa”). Wykonawca nie jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Usługi Wykonawcy obejmowały w szczególności monitorowanie systemów informatycznych Spółki, w tym w aplikacji i narzędzi informatycznych odpowiedzialnych za obsługę procesu sprzedaży w Spółce, adaptację oprogramowania stosowanego w Spółce do wdrażanych nowych systemów, a także nadzór nad zmianami, rozbudową i tworzeniem nowego oprogramowania niezbędnego do prawidłowego funkcjonowania Spółki, usługi administracji siecią, obsługi serwerów. Za świadczone usługi Wykonawca uzyskiwał stałe zryczałtowane miesięczne wynagrodzenie oraz wynagrodzenie dodatkowe za usługi nieobjęte wynagrodzeniem zryczałtowanym (w szczególności rozbudowa systemów informatycznych i towarzyszących im aplikacji, usługi instalacyjne sieci, naprawa sprzętu komputerowego) na podstawie stosownego cennika przewidzianego w Umowie. Strony ustaliły, że Umowa obowiązuje na czas określony do dnia 31 grudnia 2015 r. z możliwością przedłużenia na kolejne pięcioletnie okresy. Umowa przewidywała roczny okres wypowiedzenia. Jednocześnie Umowa przewidywała kary umowne za wcześniejsze wypowiedzenie Umowy przez Spółkę lub Wykonawcę. Dodatkowo Umowa przewidywała kary umowne w przypadku zatrudnienia pracowników drugiej strony.

Biorąc pod uwagę realizację strategii w ramach Grupy S. zmierzającej do skupienia funkcji informatycznych w strukturze korporacji, bezpieczeństwo informatyczne, racjonalizację kosztów prowadzonej działalności gospodarczej Spółki, Spółka postanowiła rozwiązać umowę z Wykonawcą i korzystać z usług, które zapewni Spółce – jej spółka z Grupy.

Aby rozstrzygnąć wszelkie wątpliwości i wyeliminować potencjalne spory pomiędzy Wykonawcą i Spółką strony postanowiły zawrzeć Porozumienie, które uregulowało kwestię rozwiązania Umowy oraz obowiązek uiszczenia przez Spółkę kar umownych za wcześniejsze rozwiązanie Umowy obowiązującej do dnia 31 grudnia 2015 r.

Spółka i Wykonawca postanowiły o rozwiązaniu Umowy z dniem 13 września 2013 r. za wypłatą przez Spółkę na rzecz Wykonawcy kary umownej za zerwanie Umowy. Wartość kary umownej za zerwanie Umowy uiszczanej przez Spółkę jest zdecydowanie niższa niż kwota jaką Spółka musiałaby uiścić gdyby nie rozwiązała Umowy i kontynuowała współpracę na dotychczasowych zasadach.

Jednocześnie Wykonawca potwierdził, że zapłata kar umownych oznacza pełne wywiązanie się przez Spółkę ze zobowiązania ich zapłaty przewidzianego Umową, i zobowiązał się do niedochodzenia żadnych dodatkowych roszczeń w stosunku do Spółki związanych z przedmiotem Umowy.

Rozwiązując Umowę strony zrzekły się wszelkich wzajemnych roszczeń przewidzianych w Umowie, w szczególności z tytułu wszelkich zaległych płatności, jakichkolwiek kar umownych (poza opisanymi powyżej karami umownymi należnymi od Spółki na rzecz Wykonawcy), czy też jakiejkolwiek innej odpowiedzialności. Po rozwiązaniu Umowy Spółka zawarła ze spółką z Grupy S. umowę dzierżawy oprogramowania, na podstawie, której uzyskała prawo do korzystania z systemów i aplikacji zapewnianych przez inną Spółkę z Grupy, dysponującą oprogramowaniem, z którego Spółka korzystała do tej pory.

Obecnie Spółka rozważa, czy może zaliczyć przedstawione powyżej kary umowne zapłacone na rzecz Wykonawcy do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiona we wniosku kara umowna wypłacona przez Spółkę na rzecz Wykonawcy w związku z rozwiązaniem Umowy przed terminem jej wygaśnięcia stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie stanu faktycznego kara umowna zapłacona przez Spółkę stanowi koszt uzyskania przychodu Spółki w dacie jej poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy y dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Natomiast w świetle art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy nie stanowią kosztu uzyskania przychodu kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Przepisy art. 16 ww. ustawy nie zawierają dodatkowych wyłączeń kar umownych z kosztów uzyskania przychodów innych niż te wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 22.

Nie ulega wątpliwości, że uiszczone przez Spółkę kary umowne nie stanowią kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów, albo wykonanych robót i usług. Tym samym w stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy nie będzie miał zastosowania.

Jak wskazuje orzecznictwo sądowe kary umowne inne niż te wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy co do zasady stanowią koszt uzyskania przychodów: „(\`(...)\`) co do zasady, kosztem uzyskania przychodów są wszelkie kary umowne oraz odszkodowania zapłacone przez podatnika, które służą interesom prowadzonego przedsiębiorstwa, w tym zwłaszcza prowadzą do wyłączenia lub ograniczenia zbędnych kosztów, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p.” (wyrok WSA z dnia 22 maja 2012 r., sygn. III SA/Wa 2272/11).

Identyczny pogląd na gruncie wypłaty kar związanych z wcześniejszym rozwiązaniem umowy przyjął NSA, uznając, że: „przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. zbędną, bowiem skoro określony zbiór nie jest kosztem podatkowym na podstawie art. 15 ust 1, to nieracjonalnym jest uznawanie poszczególnych elementów tego zbioru za koszt i wyłączanie go z tego zbioru na podstawie innego przepisu – art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Przypomnieć należy, że przepis art. 16 ust. 1 ab initio odwołuje się wyłącznie do kosztów uzyskania przychodów. Reasumując powyższe rozważania należy przyjąć, że w określonym stanie faktycznym, spełniającym przesłanki określone w art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. kara umowna może być uznana za koszt uzyskania przychodów.” (wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 1365/10).

Podobne stanowisko zostało również wyrażone w uchwale NSA z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. II FPS 2/12, gdzie wskazano, że każdy wydatek służący zabezpieczeniu źródła przychodu powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu: „(\`(...)\`) działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust 1 u.p.d.o.p”.

Stanowisko potwierdzające możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kar umownych z innego tytułu niż wady dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoka w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych przez siebie interpretacjach (np. interpretacja indywidualna z dnia 31 maja 2012 r., nr IPTPB3/423-158/12-3/PM, z dnia 29 grudnia 2011 r., nr IPTPB3/423-310/11-3/PM, z dnia 12 lutego 2010 r., nr IPPB3/423-846/09-2/JB.

Powyższe oznacza, że wydatki Spółki na opisane we wniosku kary umowne stanowić będą koszt uzyskania przychodu, o ile są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego Spółka była zobowiązana do uiszczenia kary umownej za wcześniejsze rozwiązanie Umowy obowiązującej do dnia 31 grudnia 2015 r.

Zapłata kary umownej wiąże się ze zmianą strategii działania Spółki zmierzającą do skupienia wszystkich funkcji informatycznych w strukturze Grupy S. i podwyższenie w ten sposób bezpieczeństwa informatycznego Spółki, a także racjonalizacji kosztów ponoszonych przez Spółkę na usługi informatyczne. Skupienie tych funkcji bezpośrednio w strukturze Grupy S. uniezależni Spółkę od ewentualnego negatywnego wpływu działań zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi oraz zwiększy bezpieczeństwo informatyczne Spółki oraz bezpieczeństwo danych przetwarzanych przez Spółkę. Rozwiązanie Umowy jest narzędziem realizacji przyjętej przez Spółkę strategii skupienia wszystkich elementów istotnych biznesowo w strukturze organizacyjnej Spółki, aby zabezpieczyć możliwość uzyskania przychodów w przyszłości. Jest ono również zgodne ze strategią realizowaną w ramach Grupy. Ponadto wskutek rozwiązania Umowy Spółka zoptymalizuje swoje koszty związane z obsługą informatyczną, a scentralizowana obsługa informatyczna w ramach Grupy S. przyczyni się zdaniem Spółki do zwiększenia efektywności działania Spółki, a przez to zwiększenie jej przychodów w przyszłości.

Jako że, pojęcia „zabezpieczenia” lub „zachowania” źródeł przychodu nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, konieczne jest odniesienie się do ich słownikowego znaczenia. Zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów w tym ujęciu jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność (tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2012 r., sygn. III SA/Wa 2349/11). Zatem, działania Spółki związane z rozwiązaniem umowy zmierzają do zabezpieczenia możliwości sprzedaży przez Spółkę jej wyrobów, a zatem wprost zabezpieczenia i zachowania źródeł przychodów Spółki.

Zapłata kary umownej pozwoli z jednej strony na zwiększenie bezpieczeństwa informatycznego, w tym w szczególności bezpieczeństwa ciągłości sprzedaży produktów Spółki dokonywanej z wykorzystaniem systemów informatycznych poprzez uniezależnienie tych procesów od podmiotu „zewnętrznego” świadczącego usługi na rzecz Spółki. Korzystając z oprogramowania wydzierżawionego przez podmiot z Grupy S., który będzie odpowiedzialny za rozwój systemów oraz aplikacji, z których dotychczas korzystała Spółka, zwiększa bezpieczeństwo ciągłości sprzedaży produktów Spółki dokonywanej z wykorzystaniem systemów informatycznych jak również bezpieczeństwo przetwarzanych danych. Skupienie tych funkcji w ramach działalności Grupy S. zapewnia Spółce większą kontrolę nad procesem sprzedaży produktów, a także umożliwia precyzyjną kontrolę efektywności wydatków ponoszonych w związku z infrastrukturą informatyczną, eliminując jednocześnie koszt usług zewnętrznych w tym zakresie. Jednocześnie scentralizowanie funkcji informatycznych w strukturze Grupy pozwoli zoptymalizować realizację funkcji informatycznych ponoszonych przez Spółkę, podnosząc jej konkurencyjność na rynku, a przez to przyczyniając się potencjalnie do zwiększenia przychodów i poprawienia dochodowości Spółki. Zdaniem Spółki, nie ulega więc wątpliwości, że uiszczenie kary umownej związanej z wcześniejszym rozwiązaniem umowy z Wykonawcą jest działaniem związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą, ekonomicznie uzasadnionym i zmierzającym do zabezpieczenia źródła przychodów Spółki.

Dodatkowo, koszt poniesienia kary umownej jest zdecydowanie niższy niż kwota, jaką Spółka musiałaby uiścić gdyby nie rozwiązała Umowy. Kontynowanie wykonywania zawartej umowy wiązałoby się więc z ryzykiem poniesienia kosztów znacznie przewyższających zapłaconą karę umowną z tytułu wcześniejszego rozwiązania Umowy z jednoczesnym obowiązkiem kontynowania współpracy, która przynosiłaby niższe korzyści niż model współpracy zaadaptowany przez Spółkę po rozwiązaniu Umowy z Wykonawcą. Wydatki na zapłatę kary umownej są więc z perspektywy Spółki ekonomicznie uzasadnione i należy je uznać za wydatki mające na celu zabezpieczenie źródła przychodów. Takie też stanowisko w podobnych okolicznościach faktycznych potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 21 marca 2013 r., nr IBPBI/2/423-1638/12/PP oraz interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2012 r., nr ITPB3/423-596/12/AM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że tutejszy Organ nie odniósł się w niniejszej interpretacji do kwestii momentu zaliczenia kary umownej do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ sprawa ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.