Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-799/10-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-09-28
Teza: 50% koszty uzyskania przychodów, w związku z wykonywaniem prac architektonicznych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; umowa-umowa o pracę; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank (Wnioskodawca) zatrudnia na podstawie umów o pracę, na stanowiskach: dyrektorów zarządzających, dyrektorów finansowych, dyrektorów departamentów (dalej: „kadra zarządzająca”) osoby, które w ramach swoich obowiązków, oprócz zadań o charakterze zarządczym i administracyjnym wykonują szereg czynności merytorycznych związanych z prowadzoną przez Bank działalnością.

Realizowane przez kadrę zarządzającą projekty dotyczące poszczególnych obszarów działalności Banku, zmierzają z jednej strony do zwiększenia efektywności biznesowej Banku, z drugiej zaś do usprawnienia procesów zachodzących w poszczególnych jego departamentach.

Członkowie kadry zarządzającej biorą czynny udział w wymienionych wyżej projektach - są twórcami lub współtwórcami dzieł, które powstają jako efekt przeprowadzanych projektów.

Zakres prac członków kadry zarządzającej polega na:

1.  opracowywaniu i tworzeniu koncepcji,
2.  opracowaniu założeń funkcjonalnych będących punktem wyjścia do dalszych prac,
3.  weryfikacji działań na poszczególnych etapach realizowanych projektów,
4.  inicjowaniu nowych idei,
5.  yklicznym tworzeniu lub współtworzeniu dokumentów przedstawiających stworzone dzieła (raporty, diagramy, arkusze kalkulacyjne, notatki, prezentacje rozpoczynające i podsumowujące projekt),
6.  tworzeniu wewnętrznych procedur funkcjonowania poszczególnych departamentów Banku,
7.  modelowaniu zmian w procesach biznesowych zachodzących w Banku,
8.  zapewnieniu obsługi prawnej wszelkich procesów zachodzących w związku z działalnością Banku.

Praca wykonywana przez członków kadry zarządzającej jest pracą koncepcyjną o charakterze autorskim. Jej rezultaty, w zależności od rodzaju projektu są wytworem intelektu członka kadry zarządzającej (w projektach indywidualnych) lub wszystkich członków grupy (w tym także członka kadry zarządzającej jako współtwórcy), charakteryzującym się znacznym stopniem oryginalności.

Praca ta zawiera elementy twórcze, związane z wykreowaniem indywidualnego podejścia do poszczególnych procesów zachodzących w Banku, co możliwe jest przede wszystkim dzięki takim indywidualnym cechom pracowników, jak doświadczenie w danym obszarze, czy kreatywność w podejściu do pojawiających się w codziennej działalności Banku zagadnień, wsparta szeroką wiedzą merytoryczną.

Na podstawie przeprowadzanych przez kadrę zarządzającą analiz formułowane są twórcze wnioski i sugestie co do modyfikacji w celu usprawnienia procesów lub znaczącej modyfikacji oferowanych przez Bank produktów.

Rezultaty prac wykonywanych przez kadrę zarządzającą, ze względu na ich walory twórcze, zdaniem Wnioskodawcy mogą stanowić przedmiot prawa autorskiego zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm., dalej ustawa o prawie autorskim).

Utwory będące efektem opisanych wyżej prac są wyrażone w postaci tekstu i innych znaków graficznych. Efekty prac są dokumentowane w formie opinii, specyfikacji, analiz, modeli, procedur, regulaminów, polityk, koncepcji, sprawozdań, ocen, planów, raportów, diagramów, instrukcji i innych materiałów podlegających ochronie prawa autorskiego.

Bank postanowił dostosować strukturę zatrudnienia do opisanego powyżej stanu faktycznego.

W związku z powyższym, mając na uwadze autorski wymiar pracy wykonywanej przez kadrę zarządzającą oraz przedstawiony powyżej stan faktyczny, Bank przygotował projekty umów o pracę, do których wprowadził regulację, zgodnie z którą stałe wynagrodzenie brutto członków kadry zarządzającej będzie składało się z:

*   części związanej z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, objętych prawami autorskimi (honorarium autorskie za przeniesienie przez członków zarządu oraz dyrektorów na Bank praw autorskich do wytworzonych w danym okresie dzieł twórczych) oraz
*   części obejmującej czas przeznaczony na wykonanie obowiązków zarządczych i administracyjnych, jak również wszelkich innych pozostałych prac, niezwiązanych z pracami o charakterze twórczym.

Zgodnie z postanowieniami projektów umów członkowie kadry zarządzającej, a także Bank będą zobowiązani do archiwizowania stworzonych utworów.

Ponadto w umowach o pracę z członkami kadry zarządzającej znajdą się wyraźne zapisy o nabywaniu przez Bank praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez ww. pracowników.

W odniesieniu do części wynagrodzenia odpowiadającego rezultatom wykonanych prac, które stanowią przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę Bank zamierza zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów (wg stawki 50%), o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: ustawa PIT).

W odniesieniu do pozostałej części wynagrodzenia (nie związanej z przeniesieniem praw autorskich) Bank będzie stosować ogólne zasady rozliczeń (standardowa wysokość kosztów uzyskania przychodów określona w art. 22 ustawy PIT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym, Bank zwraca się z prośbą o potwierdzenie, czy w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom stanowiącym kadrę zarządzającą Banku, w części odpowiadającej wykonanej pracy, której efekt (rezultat) stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę) Bank jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym zostają spełnione przesłanki przewidziane w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dla zastosowania podwyższonych (50%) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Bank pracownikom stanowiącym kadrę zarządzającą Banku w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami – określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzenia tymi prawami, decyduje wyłącznie fakt:

*   wykonania czynności, której efekt stanowi przedmiot praw autorskich, oraz
*   uzyskania przychodu z tytułu korzystania lub rozporządzenia tymi prawami.

Utwór będący przedmiotem praw autorskich

Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT wskazuje, że ustalenie czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, a podatnik jest twórcą czy artystą wykonawcą – należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności, jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (m.in. literackie, publicystyczne, naukowe).

Ponadto utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

W tym kontekście warto również zwrócić uwagę na tezę wyroku Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 7 listopada 2007 r. \[I ACa 800/07\], zgodnie z którą „Stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw „działalności twórczej”, oznacza, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana jako przesłanka „oryginalności” utworu, zrealizowana jest wówczas, gdy istnieje subiektywnie nowy wytwór intelektu”.

W tym kontekście Bank pragnie zaznaczyć, że charakter opisanych w stanie faktycznym efektów (rezultatów) czynności wykonywanych przez kadrę zarządzającą, składających się w znacznej mierze na tworzeniu/współtworzeniu efektów projektów daje podstawę dla uznania ich za przedmiot prawa autorskiego w świetle wskazanych wyżej kryteriów określonych w ustawie o prawie autorskim.

W ocenie Wnioskodawcy wymienione wyżej osoby mogą być uznane za twórców podejmujących się wykonania czynności, których efekty są przedmiotem ochrony przewidzianej w prawie autorskim, co wynika przede wszystkim z faktu, iż ww. pracownicy zaliczani do kadry zarządzającej Banku posiadają wysokie umiejętności kreacyjne, merytoryczne, analityczne, bardzo dobrą znajomość procesów zachodzących w Banku, które to atrybuty umożliwiają im przygotowanie i utrwalenie innowacyjnego podejścia do wielu zagadnień związanych z działalnością Banku, czy opracowanie kompleksowych, strategicznych rozwiązań.

Na spełnienie przesłanek pozwalających na zakwalifikowanie rezultatów takiej pracy, jako podlegającej ochronie wynikającej z ustawy o prawie autorskim wskazują w szczególności następujące cechy i elementy odnoszące się do czynności poszczególnych członków kadry zarządzającej:

*   koncepcyjny, twórczy i indywidualny charakter,
*   autorska wizja określonego rozwiązania, będąca niepowtarzalnym wytworem intelektu pracownika,
*   niezależne wykonanie (bez korzystania z rezultatów cudzej pracy, przez ich odwzorowanie lub użycie w inny sposób),
*   znaczny stopień oryginalności.

Bank pragnie przy tym wskazać, że Ministerstwo Kultury uznało za pracę stanowiącą przedmiot prawa autorskiego w wydawanych na wniosek podatników pismach, między innymi raporty i ekspertyzy (pismo z dnia 7 marca 2002 r. DP/WPA.024/36/02), plan funkcjonowania przedsiębiorstwa (pismo z dnia 25 stycznia 2002 r. DP/WPA.024/430/01, czy zakładowy system jakości (pismo z dnia 18 stycznia 2002 r. DP/WPA.024/381/01).

Mając powyższe na uwadze - w ocenie Wnioskodawcy – w przedstawionym stanie faktycznym spełniona jest wskazana w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT przesłanka wykonywania przez pracowników kadry zarządzajcej Banku czynności, których efekty stanowią przedmiot praw autorskich.

Uzyskanie przychodu z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi

W ocenie Banku nie ulega wątpliwości, że autorskie prawo majątkowe do rezultatów prac wykonywanych przez kadrę zarządzającą Spółki może być przedmiotem rozporządzenia, a ich twórcom przysługuje wynagrodzenie za korzystanie z tych rezultatów przez osoby trzecie (w tym przypadku przez Bank jako pracodawcę), jeśli wynika to z ustawy lub umowy.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w umowach o pracę z członkami kadry zarządzającej znajdą się zapisy o nabywaniu przez Bank praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez ww. pracowników.

Zatem mamy w tym przypadku do czynienia z nabyciem przedmiotowych praw, w związku z rozporządzeniem dokonanym przez pracowników, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę, za które pracownicy otrzymują uzgodnione honorarium (przychód), wyodrębnione wyraźnie w umowie z ogólnego wynagrodzenia za pracę.

W związku z powyższym, w przedstawionym stanie faktycznym zostaje również spełniona przesłanka rozporządzenia przez twórców prawami autorskimi, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PlT, dotycząca zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Podsumowując - w ocenie Banku - należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym zostają spełnione przesłanki przewidziane w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dla zastosowania podwyższonych (50%) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Bank członkom kadry zarządzającej w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac.

W szczególności, osoby te:

*   wykonują czynności, których efekt stanowią przedmiot praw autorskich, oraz
*   uzyskują przychód z tytułu rozporządzenia tymi prawami.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym dyspozycja przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT jest spełniona, a w konsekwencji Bank, jako płatnik, będzie zobowiązany do zastosowania 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego zgodnie z umową w związku z nabyciem praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez pracowników Banku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak z powyższego wynika o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tegoż przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z umowy o pracę (angażu) powinno jednak wynikać, jaka część wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Tylko bowiem takie wyróżnienie daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

Z treści umowy o pracę musi zatem wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie tej części wynagrodzenia, która związana jest z wykonywaniem czynności czy prac objętych prawami autorskimi oraz pozostałej jego części związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych. Powyższe rozróżnienie musi wynikać z umowy o pracę, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości szacunkowego ustalania ilości pracy twórczej w całej ilości pracy danego pracownika – twórcy oraz prowadzenia przez pracodawcę ewidencji stworzonych przez niego prac (utworów). Na podstawie szacunkowego (procentowego) określenia ilości wykonywanych przez pracownika prac objętych prawami autorskimi spośród ogółu jego obowiązków pracowniczych nie można ustalić, jaka konkretna część wynagrodzenia związana jest z korzystaniem z praw autorskich.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji, cytowana ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne.

W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny w Warszawie.

Mając powyższe na uwadze, tylko wówczas gdy:

*   praca wykonywana przez podatnika jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   podatnik jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy,
*   uzyskanie przychodu przez twórcę wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

do przychodów osiągniętych z tego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Powyższe oznacza, iż warunkiem zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, by zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił zamawiającemu licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do twórczego dzieła, a ponadto, by umowa o pracę przewidywała rozróżnienie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.

W rezultacie od kwoty honorarium wypłacanego pracownikom (twórcom) za wykonywanie czynności o charakterze twórczym, pomniejszonej o składki na ubezpieczenie społeczne będzie można odjąć 50% koszty uzyskania przychodu.

Z przedstawionych we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego informacji wynika, że pracownicy Wnioskodawcy (członkowie kadry zarządzającej) wykonują na podstawie umowy o pracę w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy m.in. (obok obowiązków nie mających takiego charakteru) pracę twórczą, która może stanowić przedmiot ochrony przewidzianej przez ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Postanowienia umów o pracę z pracownikami zostaną zmodyfikowane w ten sposób, aby stałe miesięczne wynagrodzenie brutto składało się z:

*   części związanej z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, objętych prawami autorskimi (honorarium autorskie za przeniesienie przez członków zarządu oraz dyrektorów na Bank praw autorskich do wytworzonych w danym okresie dzieł twórczych) oraz
*   części obejmującej czas przeznaczony na wykonanie obowiązków zarządczych i administracyjnych, jak również wszelkich innych pozostałych prac, niezwiązanych z pracami o charakterze twórczym.

Mając na uwadze wyżej przedstawione przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie – w przypadku, gdy w umowie o pracę wprowadzi się rozgraniczenie kwot wynagrodzenia wypłacanego za wykonanie utworów i przejście na pracodawcę autorskich praw majątkowych do tych utworów (honorarium) oraz wynagrodzenia za wykonywanie typowych obowiązków pracowniczych - Wnioskodawca jako płatnik będzie mógł przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy zastosować do części wynagrodzenia za pracę twórczą, której efektem jest stworzenie utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę pisma organu podatkowego, należy stwierdzić, iż wydane ono zostało w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.