Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.499.2019.2.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-24
Teza: w zakresie ustalenia, czy Spółka w sytuacji otrzymania od Spółki Zależnej dywidendy zwolnionej z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powinna kwalifikować kosztów z tytułu Odsetek jako kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu tej dywidendy.
Słowa kluczowe: dywidendy; odsetki; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 listopada 2019 r. (data wpływu 14 listopada 2019 r.), uzupełnionym 20 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka w sytuacji otrzymania od Spółki Zależnej dywidendy zwolnionej z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powinna kwalifikować kosztów z tytułu Odsetek jako kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu tej dywidendy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2019 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka w sytuacji otrzymania od Spółki Zależnej dywidendy zwolnionej z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powinna kwalifikować kosztów z tytułu Odsetek jako kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu tej dywidendy.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 stycznia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.499.2019.1.MF wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 20 stycznia 2020 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest podmiotem z siedzibą na terytorium Polski i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca posiada udziały w spółce mającej siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii (dalej: Spółka Zależna), stanowiące nie mniej niż 10% kapitału tego podmiotu. Zakup udziałów w Spółce Zależnej został sfinansowany przez Wnioskodawcę z pożyczki; obecnie Spółka ponosi z tego tytułu koszty odsetek (dalej: Odsetki).

W 2019 r. Wnioskodawca uzyskał przychód z tytułu dywidendy wypłaconej mu przez Spółkę Zależną, który w myśl przepisu art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przychód z zysków kapitałowych. Jednocześnie, w tym roku Spółka nie uzyskała żadnych innych przychodów z zysków kapitałowych.

Przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu dywidendy wypłaconej przez Spółkę Zależną jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (spełnione są wszystkie warunki określone w tym przepisie).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 20 stycznia 2020 r., Wnioskodawca uzupełnia stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie danych Spółki Zależnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka słusznie uważa, że w sytuacji otrzymania od Spółki Zależnej dywidendy zwolnionej z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powinna kwalifikować kosztów z tytułu Odsetek jako kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu tej dywidendy?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty z tytułu Odsetek stanowią koszty pośrednio związane z przychodami z zysków kapitałowych, a tym samym nie należy ich alokować bezpośrednio do przychodu z tytułu dywidendy otrzymanej od Spółki Zależnej.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Ponadto w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11 i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W związku z powyższym, aby ustalić wynik podatkowy danego podatnika, w pierwszej kolejności należy ustalić uzyskany dochód lub stratę z danego źródła przychodów. W tym celu należy wziąć pod uwagę, że na mocy aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o CIT przychody dzielone są na: 1) wynikające z zysków kapitałowych oraz 2) z innych źródeł przychodów (działalność operacyjna).

Zgodnie z art. 7b ust. 1 ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym m.in. dywidendy.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, dokonując alokacji kosztu w postaci Odsetek, w pierwszej kolejności należy zastanowić się jakiego źródła przychodu dotyczą te wydatki. Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ przedmiotowe wydatki zostały poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu posiadania udziałów w kapitale Spółki Zależnej, a więc przychodów z zysków kapitałowych, powinny one zostać uznane za koszty, które są związane z przychodami z tego właśnie źródła.

W następnej kolejności należy rozważyć, czy wydatki na Odsetki stanowią koszt bezpośredni, który dotyczy konkretnego przychodu z zysków kapitałowych czy też stanowią tzw. koszt pośredni, związany ogólnie z tym źródłem przychodów, a nie z konkretnym przychodem z tego źródła.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1 tej ustawy. Kosztami uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT są więc zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na objęcie lub nabycie udziałów/akcji; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów/akcji. Zgodnie z przyjętym powszechnie podejściem (także prezentowanym przez organy podatkowe, zob. przykładowo: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.160.2018.1.AM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.165.2017.1.AM, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lutego 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1072.2016.1.AB, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 grudnia 2016 r., Znak: 1462-IPPB3.4510.972.2016.1.MC), odsetki od kredytu na zakup udziałów nie należą do kategorii „wydatków na objęcie lub nabycie”. W hipotezie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT mieszczą się wyłącznie wydatki pozostające w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów, a więc tego rodzaju wydatki, bez których nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów w spółce. Do takich wydatków należy zaliczyć m.in. cenę nabycia udziałów, opłaty notarialne, itd. Tym samym koszty Odsetek powinny stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty.

Ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji pojęć koszt „bezpośredni” oraz koszt „pośredni”. Jednakże powszechnie w literaturze oraz orzecznictwie (zob. przykładowo Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2014 r., sygn. akt: II FSK 739/12) przyjmuje się, że kosztami bezpośrednimi są wydatki ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami, tzn. takie, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Koszty pośrednie stanowią natomiast wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, których nie można przypisać do konkretnego przychodu, jednak ich ponoszenie warunkuje uzyskanie przychodów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powyżej powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że poniesione przez Spółkę wydatki na Odsetki stanowią koszty pośrednie, ponieważ nie mają one bezpośredniego związku z uzyskaniem przez Spółkę konkretnych przychodów. Nabycie udziałów w Spółce Zależnej służyć ma osiąganiu dalszych przychodów, w niemożliwym do określenia z góry czasie. Jednocześnie, wydatki stanowiące Odsetki nie muszą skutkować uzyskaniem konkretnego identyfikowanego przychodu dla Spółki, może się bowiem tak zdarzyć, że w danym roku Spółka zapłaci Odsetki, natomiast nie uzyska żadnych przychodów z tytułu posiadania udziałów w kapitale Spółki Zależnej (czy też jakichkolwiek innych przychodów z zysków kapitałowych). W związku z tym, Odsetki, jako koszt pośredni, nie powinny być przez Wnioskodawcę alokowane bezpośrednio do przychodu z dywidendy otrzymanej od tego podmiotu (mimo że stanowią koszt poniesiony w ramach kategorii źródła przychodów „zyski kapitałowe”).

Zgodnie z przepisem art. 20 ust. 3 ustawy o CIT przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu dywidendy wypłaconej przez Spółkę Zależną jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych. Biorąc pod uwagę fakt, że Odsetki powinny stanowić koszty pośrednio związane z przychodami z zysków kapitałowych (w tym przychodem z dywidendy wypłaconej przez Spółkę Zależną), zwolnieniu z opodatkowania będzie podlegała pełna kwota otrzymanej przez Spółkę dywidendy. Tym samym, w załączniku CIT-8/0 do zeznania rocznego CIT-8, w części dotyczącej dochodów (przychodów) wolnych lub zwolnionych od podatku, w pozycji dotyczącej dochodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o CIT należy ująć pełną kwotę otrzymanej od Spółki Zależnej dywidendy.

W konsekwencji, jeżeli dywidendy od Spółki Zależnej, zwolnione z opodatkowania, będą jedynymi przychodami z zysków kapitałowych uzyskiwanymi przez Spółkę w danym roku podatkowym, to zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, w ramach źródła zyski kapitałowe Spółka osiągnie stratę równą kwocie wypłaconych w tym roku Odsetek (oraz innych kosztów pośrednich związanych z przychodami z zysków kapitałowych, o ile takie koszty zostaną w kolejnych latach poniesione).

Pomocniczo należy wskazać na następujące interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w których uznano (w zbliżonych stanach faktycznych), że odsetki od pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów to koszty pośrednie, które powinny być odnoszone do przychodów związanych z zyskami kapitałowymi:

*   interpretacja z 21 listopada 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.236.2018.2.MC;
*   interpretacja z 20 grudnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.526.2018.1.DP.

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w interpretacji indywidualnej, o którą występuje niniejszym wnioskiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do opisu przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji była ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie ustalenia, czy otrzymana od Spółki zależnej dywidenda zwolniona z opodatkowania CIT na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie powinna kwalifikować kosztów z tytułu Odsetek jako kosztów bezpośrednio związanych z przychodem z tytułu tej dywidendy w ramach źródła przychodów z zysków kapitałowych. Tym samym przedmiotem interpretacji nie była ta część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosiła się do momentu ujęcia ww. odsetek do kosztów uzyskania przychodów, sposobu ujęcia w zeznaniu podatkowym dywidendy zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy o CIT oraz powstania straty podatkowej ze źródła przychodów z zysków kapitałowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.