Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-391/12/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-17
Teza: Zwolnienie od podatku VAT usług optometrycznych
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi medyczne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 12, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2012r. (data wpływu 19 kwietnia 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 czerwca 2012r. (data wpływu 15 czerwca 2012r.) oraz pismem z dnia 18 czerwca 2012r. (data wpływu 20 czerwca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług optometrycznych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2012r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług optometrycznych. Ww. wniosek został uzupełniony pismami z dnia 12 czerwca 2012r. (data wpływu 15 czerwca 2012r.) oraz z dnia 18 czerwca 2012r. (data wpływu 20 czerwca 2012r.),

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

Od 1 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca prowadzi Zakład Optyczny którego przedmiotem działalności jest:

1.  Sprzedaż detaliczna usług optycznych i towarów optycznych (PKD 47.74Z),
2.  Świadczenie usług optometrycznych (PKD 86.90.E)

Obecnie działalność objętą poz. pierwszą i drugą Wnioskodawca wykazuje jako opodatkowaną podatkiem VAT.

Przedmiotowy wniosek dotyczy jedynie działalności związanej ze świadczeniem usług optometrycznych. W zakładzie Wnioskodawcy badaniem wzroku i doborem szkieł zajmują się optometryści.

Pełny zakres usług świadczonych przez optometrystów obejmuje:

1.  Wykonywanie badań wstępnych przy użyciu autorefraktometru oraz tonometry.
2.  Badanie ostrości wzroku do dali i bliży z korekcją okularową i bez korekcji.
3.  W przypadku podejrzenia chorób oczu, skierowanie do lekarza okulisty.
4.  Dobieranie soczewek okularowych i kontaktowych korygujących wady wzroku.
5.  Przeprowadzanie i nadzorowanie treningu układu wzrokowego dla przywrócenia sprawności wzrokowej.
6.  Prowadzenie badań przesiewowych w celu wykrycia wad wzroku oraz odstępstw od norm fizjologicznych układu wzrokowego.
7.  Udzielanie informacji i porad odnośnie działania i stosowania wyrobów medycznych związanych z optyczną korekcją narządu wzroku.

Wykonywane w zakładzie Wnioskodawcy usługi optometryczne są ściśle związane z przywracaniem i poprawianiem zdrowia ludzkiego.

Zgodnie z międzynarodową definicją przyjętą w 1993r. przez Międzynarodowe Porozumienie Optometryczne i Optyczne, optometrysta to autonomiczny i regulowany zawód należący do systemu ochrony zdrowia, a osoba wykonująca ten zawód praktykuje w zakresie badania refrakcji i zaopatrzenia w pomoce wzrokowe, a także diagnozowania i właściwego postępowania w przypadku chorób oczu oraz rehabilitacji układu wzrokowego.

Potwierdzeniem statusu optometrysty jako zawodu medycznego jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2011r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz537). Zawód optometrysty został ujęty w grupie:

22 - Specjaliści do spraw zdrowia

228 - Inni specjaliści ochrony zdrowia

kod zawodu 2286 - Optometryści, 228601 – Optometrysta.

Zgodnie z Międzynarodowym Standardem (SCO 08, na którym opiera się polska klasyfikacja zawody sklasyfikowane w grupie 2 wymagają kwalifikację na poziomie 4 - odniesionym do 5 poziomu wykształcenia ISCED 97 (Międzynarodowa Klasyfikacja Standardów Edukacyjnych), co oznacza poziom wykształcenia na studiach wyższych zawodowych, kończących się tytułem licencjata lub inżyniera, studiach magisterskich i studiach podyplomowych.

Z dostępnego na oficjalnej stronie Ministerstwa Zdrowia w zakładce Zawody Medyczne opisu wynika, że optometrystą jest:

1.  osoba, która ukończyła studia wyższe i uzyskała tytuł magistra oraz ukończyła studia podyplomowe z optometrii, obejmujące co najmniej 600 godzin kształcenia zawodowego.
2.  osoba, która ukończyła studia wyższe i uzyskała tytuł magistra na kierunku fizyka w zakresie optometrii.

Warunki te spełnia Wnioskodawca jako prowadzący działalność gospodarczą oraz dwóch zatrudnionych w jego zakładzie optometrystów (wszyscy są absolwentami Y i Z w … - specjalność optometria).

W kontekście powyższego Wnioskodawca uważa, że usługi optometryczne prowadzone w jego zakładzie, polegające na wykonaniu badań wstępnych przy użyciu autorefraktometru i tonometru, badaniu ostrości wzroku, optymalnego doboru korekcji okularowej oraz pomocy optycznych służą profilaktyce (zapobiegają bowiem chorobie), zachowaniu i poprawie zdrowia – ochronie zdrowia ludzkiego.

5

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, świadczone w zakładzie Wnioskodawcy usługi optometryczne są zwolnione od podatku VAT, jako usługa w zakresie przywracania i poprawy zdrowia ludzkiego, czy jednak tak nie jest i Wnioskodawca powinien nadal stosować stawkę VAT 23%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy wykonywane usługi optometryczne są ściśle związane z przywracaniem i poprawianiem zdrowia ludzkiego. Ponadto zarówno Wnioskodawca i zatrudnieni pracownicy są uprawnieni do udzielania świadczeń zdrowotnych, legitymują się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania ww. świadczeń.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że wykonywane usługi optometryczne w jego zakładzie są zwolnione z podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według Wnioskodawcy spełnia on przesłankę o charakterze podmiotowym uprawniającą do zastosowania zwolnienia - zatrudnia osoby wykonujące zawód medyczny określony w odrębnych przepisach.

Spełnia również kryteria o charakterze przedmiotowym - wymienione bowiem usługi służą niewątpliwie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia - ochronie zdrowia ludzkiego.

Wnioskodawca oświadcza, że przedstawione we wniosku elementy stanu faktycznego w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie kontrola nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 146a stawka podatku w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f .

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano natomiast opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Zwolnienie miało charakter wyłącznie przedmiotowy. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia pozostawało to, jaki podmiot wykonywał powyższą usługę.

Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił w tym zakresie od posługiwania się klasyfikacjami statystycznymi zastępując je formą opisową, wskazując na ich cechy, charakter i okoliczności wykonania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r. nadanym ustawą z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654), zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4.  psychologa.

Z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, iż zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2011r. ustawodawca odwołał się do ustawy z 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny – oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi Zakład Optyczny, którego przedmiotem działalności jest m.in. świadczenie usług optometrycznych. Wnioskodawca oraz osoby pracujące w jego zakładzie posiadają kwalifikacje zawodowe w zakresie optometrii uprawniające do wykonywania badań wzroku oraz doboru szkieł. Świadczone w zakładzie Wnioskodawcy usługi optometryczne, polegające na wykonaniu badań wstępnych przy użyciu autorefraktometru i tonometru, badaniu ostrości wzroku, optymalnego doboru korekcji okularowej oraz pomocy optycznych służą profilaktyce (zapobiegają chorobie), zachowaniu i poprawie zdrowia – ochronie zdrowia ludzkiego.

Wnioskodawca poddał pod wątpliwość zastosowanie zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT do usług optometrii wykonywanych w jego zakładzie. Należy zatem rozpatrzyć czy w świetle tego artykułu zostaje przez Wnioskodawcę spełniona przesłanka podmiotowo-przedmiotowa konieczna do zwolnienia od podatku VAT wyżej wskazanych usług.

Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT wskazuje bowiem, iż zwolnienie od podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących osobami wskazanymi w tym przepisie (lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położne, osoby wykonujące zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej oraz psychologów), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia np. w sytuacji świadczenia tych usług przez osobę fizyczną. Brak jest przesłanek, aby z ww. zwolnienia wykluczyć podmioty prawa handlowego, jednostki budżetowe, czy osoby fizyczne, które zatrudniają wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT osoby, jeżeli umowa zatrudnienia przewiduje, iż to właśnie te osoby wykonują usługi w zakresie opieki medycznej w tych podmiotach. W takich przypadkach ziszczenie się świadczenia dokonanego przez osoby wymienione w punktach od a) do d) art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, następuje bowiem w świadczeniu usług dokonywanych przez te podmioty.

Reasumując, działalność podatnika polegająca na świadczeniu usług optometrycznych, które jak wskazał Wnioskodawca służą przywracaniu i poprawie zdrowia, w sytuacji gdy świadczenia te wykonywane są przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje do wykonania tych czynności (osoby wykonujące zawody medyczne), powinna być zwolniona z podatku VAT.

Rozpatrując więc kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz czy faktycznie wykonywane są przez osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy. o działalności leczniczej tj. osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Potwierdzeniem statusu optyka (optometrysty) jako zawodu medycznego jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537). Zawód optyka został ujęty w grupie 32 – Średni personel do spraw zdrowia, 325 – Inni średni personel do spraw zdrowia, kod zawodu 3253 – Optycy okularowi, 325301 – Optyk okularowy, natomiast optometrysty w grupie 22 – Specjaliści do spraw zdrowia, 228 – Inni specjaliści ochrony zdrowia, kod zawodu 2286 – Optometryści, 228601 – Optometrysta.

Zatem, osoba wykonująca zawód optometrysty jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca oraz osoby zatrudnione w jego zakładzie (posiadające kwalifikacje zawodowe - optometrysta), są osobami spełniającymi kryterium podmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c, konieczne do zwolnienia danej usługi z podatku VAT.

Aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest uprawniony do zwolnienia od podatku od towarów i usług pozostaje zatem do rozpatrzenia spełnienie przesłanki przedmiotowej, wynikającej z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, tzn. czy świadczone przez niego usługi służą profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu bądź poprawie zdrowia.

Należy w tym miejscu nadmienić, iż optometria to nauka zajmująca się procesem widzenia, a szczególnie ochroną, usprawnieniem, zachowaniem i rozwojem tego procesu.

Wnioskodawca wykonuje badania wstępne, badanie ostrości wzroku do dali i bliży z korekcją okularową i bez korekcji, w przypadku podejrzenia chorób oczu wystawia skierowanie do lekarza okulisty, dobiera soczewki okularowe i kontaktowe korygujących wady wzroku przeprowadza i nadzoruje trening układu wzrokowego dla przywrócenia sprawności wzrokowej, prowadzi badania przesiewowe w celu wykrycia wad wzroku oraz odstępstw od norm fizjologicznych układu wzrokowego, udziela informacji i porad odnośnie działania i stosowania wyrobów medycznych związanych z optyczną korekcją narządu wzroku.

Jak wskazał Wnioskodawca w treści wniosku, usługi optometryczne są świadczone zarówno w zakresie przywracania i poprawy zdrowia.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca spełnia przesłanki zarówno podmiotowe, jak i przedmiotowe wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT. Świadczone przez Wnioskodawcę i jego pracowników usługi optometryczne służą, przywracaniu i poprawie zdrowia i są wykonywane przez osoby mieszczące się w grupie wykonujacych inny zawód medyczny, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, a więc osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Zatem świadczone w zakładzie Wnioskodawcy usługi optometryczne korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust.1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.