Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.742.2024.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-23
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wypłatą zysku wypracowanego przez spółkę jawną na podstawie uchwały podjętej po przekształceniu spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółkę komandytową
Słowa kluczowe: dywidendy; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wspólnik-uchwała wspólników; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.-Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Dnia 18 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 grudnia 2024 r. (wpływ 18 grudnia 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

### Opis zdarzeń przyszłych

Wspólnikami spółki osobowej – (…) SPÓŁKA JAWNA (dalej jako Spółka jawna) są p. A, p. B oraz p. C (dalej jako Wspólnicy) – każdy Wspólnik posiada po 33,33% udziałów w zyskach i stratach Spółki jawnej. Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zyski Spółki jawnej opodatkowane są na poziomie Wspólników podatkiem liniowym. Wspólnicy podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm., dalej: ustawa o PIT). Spółka prowadzi pełne księgi rachunkowe. Wspólnicy są polskimi rezydentami podatkowymi.

Wspólnicy Spółki jawnej rozważają dokonanie przekształcenia Spółki jawnej w spółkę komandytową lub w spółkę z o.o. (dalej jako Spółka Przekształcona). Wspólnicy staną się z dniem przekształcenia wspólnikami Spółki Przekształconej. W wyniku przekształcenia Spółce przekształconej przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki Spółki przekształcanej (tj. Spółki jawnej).

Przed dniem rozważanego przekształcenia (w tym w latach ubiegłych) Wspólnicy wypracowali (i mogą jeszcze wypracować) w ramach Spółki jawnej zyski, które na podstawie stosownej uchwały zostały lub zostaną jeszcze ujęte na kapitale zapasowym/rezerwowym Spółki jawnej (dalej jako Zyski). Zyski te zostały już (lub zostaną – w przypadku zysków, które na dzień składania wniosku nie zostały jeszcze wypracowane) opodatkowane podatkiem dochodowym po stronie Wspólników jako dochody ze źródła działalność gospodarcza.

Wspólnicy przed dniem przekształcenia nie planują wypłacać tych Zysków. Po przekształceniu Zyski te będą ujęte na kapitale zapasowym/rezerwowym Spółki Przekształconej. Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że możliwa będzie identyfikacja zysku wypracowanego przez Spółkę jawną, a ulokowanego na kapitale zapasowym/rezerwowym Spółki Przekształconej. Zyski te nie będą stanowiły kapitału zakładowego Spółki Przekształconej.

Co do części z tych Zysków Wspólnicy planują podjąć uchwałę o ich podziale i wypłacie Wspólnikom. Uchwala o podziale i wypłacie tych Zysków zostanie podjęta już po przekształceniu. Kwota przeznaczona do wypłaty, co do której uchwała zostanie podjęta przez Wspólników po przekształceniu, będzie stanowiła tylko część niewypłaconego zysku z lat ubiegłych Spółki jawnej.

W momencie podjęcia uchwały o wypłacie tej części Zysków (wcześniej opodatkowanych na poziomie Wspólników) Spółka Przekształcona dokona odpowiedniego przeksięgowania w bilansie środków przeznaczonych do wypłaty z kapitału zapasowego/rezerwowego na zobowiązania, wobec czego – po podjęciu uchwały o wypłacie Zysku – kwoty te nie będą stanowiły elementu kapitału własnego Spółki Przekształconej. Środki zostaną wypłacone Wspólnikom z pozycji bilansowej – zobowiązania, w wyniku czego zostanie obniżona wartość zobowiązań Spółki Przekształconej. Wypłata środków nie będzie wiązała się z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki Przekształconej czy zbyciem lub umorzeniem jej udziałów (jeżeli dojdzie do przekształcenia w spółkę z o.o.). Czynność ta (tj. wypłata Zysków Spółki jawnej) nie będzie stanowiła wypłaty dywidendy lub innej podobnej czynności. Uprawnienie do uzyskania wypłaty z tytułu Zysków Spółki jawnej wynikać będzie z posiadania statusu wspólnika Spółki jawnej przed przekształceniem, zgodnie z art. 51 w zw. z art. 52 § 1 oraz 553 § 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.) – dalej jako k.s.h. Wypłata może nastąpić jednorazowo lub w częściach, w zależności od tego, jak Wspólnicy zdecydują w podjętej po przekształceniu uchwale.

Wspólnicy nie będą zobowiązani do dokonania wzajemnego świadczenia względem Spółki Przekształconej w zamian za otrzymanie wypłaty z tytułu Zysków Spółki jawnej. Wartości te nie będą również stanowić darowizny na rzecz Wspólników, lecz wynikać będą z faktu posiadania przez Wspólników statusu wspólników w Spółce jawnej przed jej przekształceniem.

Dokonana wypłata na rzecz Wspólników nie wpłynie w żaden sposób na zakres ich uprawnień jako wspólników Spółki przekształconej. W szczególności nie będzie wiązała się ze zmniejszeniem udziału kapitałowego Wspólników Spółki Przekształconej i nie wpłynie na poziom ich prawa do udziału w zyskach Spółki Przekształconej.

Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, że co do pozostałej części Zysków wypracowanych przed przekształceniem Spółki jawnej w spółkę komandytową lub spółkę z o.o. nie zostanie podjęta uchwała o podziale i wypłacie tych zysków Wspólnikom lub uchwała taka zostanie podjęta przed przekształceniem.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiotowy wniosek dotyczy określenia skutków podatkowych wypłaty wyłącznie tej części Zysków, co do których uchwała o ich podziale i wypłacie podjęta zostanie po przekształceniu.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku podjęcia decyzji o przekształceniu w spółkę komandytową, Wspólnicy uzyskają w Spółce Przekształconej status komplementariuszy.

Jeśli spółka jawna zostanie przekształcona w spółkę z o.o., umowa spółki z o.o. nie będzie przewidywała udziałów uprzywilejowanych.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielili Panowie odpowiedzi na następujące pytanie:

_Jaki będzie charakter prawny dokonywanej na Panów rzecz wypłaty ze spółki z o.o./spółki komandytowej (na podstawie których przepisów Kodeksu spółek handlowych)?_

Zarówno w przypadku, gdy dojdzie do przekształcenia Spółki jawnej w spółkę z o.o., jak i w spółkę komandytową, zysk, który został wypracowany przez Spółkę jawną (Spółkę przekształcaną) przed przekształceniem, będzie ujęty na kapitale zapasowym Spółki Przekształconej, w ramach którego wyodrębniony będzie zysk wypracowany przed przekształceniem (przez Spółkę jawną). Wypłacana ze Spółki Przekształconej kwota stanowiła będzie zysk wypracowany przez Spółkę jawną (przed przekształceniem). Wypłata nastąpi na podstawie uchwały Wspólników podjętej po przekształceniu. W treści podjętej przez Wspólników Spółki Przekształconej uchwały będzie wprost wskazane, że wypłacana kwota stanowi zysk wypracowany przez Spółkę jawną (a więc przed przekształceniem). Wypłata tego zysku spowoduje obniżenie kapitału zapasowego Spółki Przekształconej (spółki z o.o./spółki komandytowej). W momencie podjęcia uchwały o wypłacie tej części Zysków (wcześniej opodatkowanych na poziomie Wspólników), Spółka Przekształcona dokona odpowiedniego przeksięgowania w bilansie środków przeznaczonych do wypłaty z kapitału zapasowego/rezerwowego na zobowiązania, wobec czego – po podjęciu uchwały o wypłacie Zysku – kwoty te nie będą stanowiły elementu kapitału własnego Spółki Przekształconej.

W przypadku przekształcenia Spółki jawnej w spółkę z o.o., wypłata Zysku nastąpi na podstawie art. 192 Kodeksu spółek handlowych wskazującego na możliwość dokonywania wypłat z kwot stanowiących kapitały rezerwowe i zapasowe spółki z o.o.

Natomiast w przypadku, gdy Spółka jawna zostanie przekształcona w spółkę komandytową, nie jest możliwe wskazanie konkretnego przepisu Kodeksu spółek handlowych, na podstawie którego Wspólnicy wypłacą środki zgromadzone na kapitale zapasowym. W przypadku spółek osobowych tworzenie kapitału zapasowego nie zostało uregulowane w przepisach Kodeksu spółek handlowych. Przepisy te nie regulują także wykorzystania kapitału zapasowego. Dlatego sposób wykorzystania kapitału zapasowego zależał będzie od decyzji Wspólników podjętej w formie uchwały.

W obu przypadkach (zarówno w przypadku przekształcenia w spółkę z o.o., jak i w spółkę komandytową) uprawnienie do uzyskania wypłaty z tytułu zysku wypracowanego przez Spółkę Jawną przed jej przekształceniem będzie wynikało z tytułu statusu wspólnika w Spółce Jawnej i posiadania prawa do udziału w zyskach wypracowanych przez spółkę.

### Pytania

1\. W przypadku przekształcenia Spółki jawnej w spółkę z o.o. (podatnika CIT), w momencie wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę jawną (zyski wypracowane przed przekształceniem), jeśli wypłata nastąpi już po przekształceniu w spółkę z o.o., czy ta wypłata będzie podlegała opodatkowaniu po stronie Wspólników podatkiem PIT, za pośrednictwem Spółki Przekształconej (spółki z o.o.) jako płatniku podatku PIT, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym – gdy uchwała w przedmiocie wypłaty zysku zostanie podjęta po przekształceniu?

2\. W przypadku przekształcenia Spółki jawnej w spółkę komandytową (podatnika CIT), w momencie wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę jawną (zyski wypracowane przed przekształceniem), jeśli wypłata nastąpi już po przekształceniu w spółkę komandytową, czy ta wypłata będzie podlegała opodatkowaniu po stronie Wspólników podatkiem PIT, za pośrednictwem Spółki Przekształconej (spółki komandytowej) jako płatniku podatku PIT, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym – gdy uchwała w przedmiocie wypłaty zysku zostanie podjęta po przekształceniu?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie – wypłata Wspólnikom Zysku wypracowanego przez Spółkę jawną, dokonana po przekształceniu, w przypadku gdy uchwała w przedmiocie wypłaty Zysku zostanie podjęta po przekształceniu, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym po stronie Wspólników, bez względu na to, czy Spółka jawna zostanie przekształcona w spółkę komandytową, czy też w spółkę z o.o. Na Spółce Przekształconej nie będą zatem ciążyły obowiązki płatnika.

Uzasadnienie:

Spółki osobowe niebędące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są transparentne podatkowo. Oznacza to, że podatnikami z tytułu dochodów uzyskiwanych w spółce osobowej są wspólnicy tej spółki. W niniejszej sprawie Wspólnikami Spółki jawnej są wyłącznie osoby fizyczne.

Osoby fizyczne podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodów uzyskiwanych z udziału w spółce niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT stanowi, że źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie art. 44 ust. 1 ustawy o PIT podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy. Zgodnie z art. 45 ustawy o PIT podatnicy są zobowiązani złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki jawnej) opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności na bieżąco poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok, podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Z powyższego wynika, że zysk Spółki jawnej już w momencie jego powstania stał się przychodem jej Wspólników, który był przez nich na bieżąco opodatkowany, a zatem był już opodatkowany przed planowanym przekształceniem, pomimo iż nie został wypłacony (został przekazany na kapitał zapasowy/rezerwowy).

Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h. spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Jak stanowi art. 553 § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Natomiast zgodnie z § 3 tego przepisu wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej (tu: spółki Jawnej) z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej (tu: spółki komandytowej lub spółki z o.o.).

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

· przekształcenia innej osoby prawnej,

· przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z § 2 tego przepisu przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

· innej spółki niemającej osobowości prawnej.

· spółki kapitałowej.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z art. 5a ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o:

\- udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c-e (pkt 29) – w tym w spółce komandytowej.

\- udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e (pkt 31) – w tym w spółce komandytowej.

Tym samym uzyskiwane przez wspólników spółki komandytowej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych przychody z udziału w jej zyskach podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Analogicznie opodatkowany jest przychód tytułu udziału w zyskach spółki z o.o.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Zacytowana regulacja definiuje dochód pochodzący z kapitałów pieniężnych jako dochód faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego. Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym ma dojść do wypłaty przez Spółkę Przekształconą kwot na rzecz Wspólników. Źródłem wypłaty tych kwot będą zyski wypracowane przez Spółkę jawną – przed przekształceniem, a co za tym idzie, jeszcze przed dniem uzyskania statusu podatnika podatku CIT. Wypłacone zyski będą pochodzić z zysków wypracowanych w okresie, w którym Spółka była transparentna na gruncie podatku dochodowego. Zyski te zostały wówczas opodatkowane na poziomie Wspólników.

Wobec czego, zdaniem Wnioskodawcy, wypłata kwot przez Spółkę Przekształconą, zgodnie z podjętymi w przyszłości uchwałami (podjęcie uchwał nastąpi po przekształceniu), nie będzie związana z koniecznością zapłaty podatku (będzie podatkowo neutralna). Wypłacane przez Spółkę Przekształconą kwoty będą bowiem związane z redystrybucją zysków wypracowanych w okresie transparentności podatkowej Spółki na gruncie podatku dochodowego. Nie będą to kwoty pochodzące z zysków wypracowanych przez Spółkę Przekształconą jako podatnika podatku CIT. Zyski przed przekształceniem („stare zyski”) podlegały opodatkowaniu na bieżąco przez Wspólników Spółki jawnej, zanim doszło (dojdzie) do przekształcenia.

Wnioskodawca pragnie dodać, że w przypadku podjęcia uchwały o wypłacie zysku (wcześniej opodatkowanego na poziomie Wspólników) po przekształceniu, możliwa będzie identyfikacja zysku, który został wygenerowany przed przekształceniem Spółki, tj. przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika CIT.

W opinii Wnioskodawcy przekształcenie nie spowoduje zmiany kwalifikacji zysku wypracowanego przez Spółkę jawną na zysk wypracowany przez Spółkę Przekształconą – opodatkowaną podatkiem CIT. W szczególności, wypłata przez Spółkę Przekształconą tych zysków Wspólnikom nie będzie stanowiła wypłaty dywidendy lub innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskanych z tego udziału, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Jak wykazano bowiem powyżej, wypłata zysków wypracowanych przez Spółkę jawną w okresie, gdy spółka ta była transparentna podatkowo, nie powinna stanowić przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Analogiczne stanowisko przedstawił WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 25.08.2020 r. (sygn. I SA/Po 270/20), który stwierdził, że „(\`(...)\`) niewypłacone zyski spółki jawnej nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 93a § 1 pkt 2 o.p. zasady kontynuacji”. Podobne stanowisko zaprezentował także WSA we Wrocławiu w wyroku z 12.07.2022 r. (sygn. akt: I SA/Wr 1187/21). Z kolei w wyroku z dnia 18.11.2020 r. (sygn. akt: I SA/GI 869/20) WSA w Gliwicach, opierając się na tezie NSA, uznał, że „W konsekwencji wypłata przez spółkę z o.o., powstałą z przekształcenia spółki osobowej, środków z obniżenia kapitału zapasowego powstałego z zysków osiągniętych jeszcze przed przekształceniem a niewypłaconych do czasu przekształcenia, jest neutralna podatkowo”. Co prawda orzeczenie dotyczyło przekształcenia jednoosobowej działalności w sp. z o.o., jednak z uwagi na poruszenie analogicznego problemu można go odnosić również do analizowanego problemu dotyczącego przekształcenia spółki jawnej.

Warto w tym miejscu odnotować, że na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: ustawa zmieniająca) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), dalej jako ustawa o CIT, mają co do zasady zastosowanie również do spółek komandytowych, a także mogą mieć zastosowanie do spółek jawnych. Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (ustawa o PIT oraz ustawa o CIT), w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r.

Z kolei, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw o PIT i o CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wyrażona w ustawie zmieniającej zasada, choć dotyczy nieco innej sytuacji (uzyskania statusu podatnika CIT na skutek zmiany przepisów, a nie na skutek przekształcenia), jasno wskazuje, że w zakresie, w jakim kwota wypłaty zysków lub ich części będzie pochodzić z zysków wygenerowanych w okresach, w których spółka nie była podatnikiem CIT, powinna być neutralna podatkowo, bowiem zyski te zostały już wcześniej opodatkowane w oparciu o zasady właściwe dla opodatkowania zysków spółki transparentnej podatkowo.

W tym miejscu należy dodać, że skoro przed wypłatą zyski podlegały/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym na poziomie Wspólników, ponowne opodatkowanie zysków na moment wypłaty do wspólników przez Spółkę Przekształconą prowadziłoby do kuriozalnej sytuacji, w której to doszłoby do ponownego opodatkowania tego samego dochodu, co jest nieuzasadnione i sprzeczne z ogólnymi zasadami opodatkowania, a także z zasadami wyrażonymi w Konstytucji. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02) i Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z dnia 20 września 2017 r., sygn. II FSK 2089/15) wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wypłata zysku wypracowanego przez Spółkę jawną (tj. przez jej Wspólników) przed dniem przekształcenia, a wypłaconego już po przekształceniu, przez Spółkę Przekształconą, w przypadku gdy podjęcie uchwały o podziale i wypłacie tego Zysku (wcześniej opodatkowanego na poziomie wspólników) nastąpi po przekształceniu, nie będzie skutkowała po stronie Wspólników powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Brak powstania przychodów po stronie Wspólników powoduje natomiast, że po stronie Spółki Przekształconej (czyli Spółki jawnej po przekształceniu) nie powstanie również obowiązek płatnika – na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe stanowisko jest uzasadnione niezależnie od momentu podjęcia uchwały o wypłacie zysku, która to okoliczność nie powinna, zdaniem Wnioskodawcy, mieć wpływu na opodatkowanie wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę jawną (przed przekształceniem). Na ocenę skutków podatkowych wypłaty zysku wypracowanego przez Spółkę wpływ ma bowiem nie sam moment podjęcia takiej uchwały, co źródło finansowania tej wypłaty. Jeżeli środki finansowe, z których wypłata jest realizowana, pochodzą z zysku już raz opodatkowanego przez Wspólników (przed przekształceniem), a po przekształceniu ma miejsce jedynie czynność techniczna, w postaci faktycznej wypłaty, to czynność ta powinna być traktowana jako neutralna podatkowo. Co do zasady bowiem, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie generowała wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u podatnika.

Stanowisko to podzielają także organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15.02.2022 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.1053.2021.2.MS) organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „(\`(...)\`) wypłata przez Spółkę Starych Zysków oraz wypłata Zysków 2021 nie będą wiązały się z koniecznością uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku Wspólników będących osobami fizycznymi, a także nie będzie wiązała się z koniecznością uiszczenia podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku Wspólnika będącego osobą prawną, niezależnie od tego, czy wypłaty dokona Spółka działająca w formie spółki komandytowej (wobec braku przekształcenia lub przed przekształceniem), czy też Spółka działająca w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (po przekształceniu). Tym samym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego w związku z wypłatą Starych Zysków bądź Zysków 2021”.

Podobne wnioski wypływają z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1.02.2023 r. znak: 0112-KDIL2-2.4011.949.2022.1.AG.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Panowie, że określenie konkretnego przepisu Kodeksu spółek handlowych, na podstawie którego z kapitału zapasowego Spółki Przekształconej zostanie wypłacony Zysk wypracowany przez Spółkę jawną (a więc wypracowany przed przekształceniem), w omawianym przypadku nie będzie miało wpływu na charakter prawny tych wypłat. Wypłaty wynikać będą z uprawnienia do uzyskania wypłaty z tytułu Zysków Spółki jawnej w związku z posiadaniem statusu wspólnika Spółki jawnej przed przekształceniem, zgodnie z art. 51 w zw. z art. 52 § 1 oraz 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

W wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytową lub spółkę z o.o. następuje kontynuacja prowadzenia działalności gospodarczej w innej formie prawnej, podlegającej jednak innym zasadom opodatkowania. Oznacza to, że na powstałą spółkę (podatnika CIT) nie mogły przejść te prawa i obowiązki, które nie są związane z reżimem prawnym, którym ten podmiot jest objęty.

Jeżeli zyski spółki osobowej (jej wspólników) zostały wyodrębnione w księgach podatkowych spółki przekształconej w sposób pozwalający – pomimo upływu czasu – na dokładne wyodrębnienie tej części kapitału zapasowego (rezerwowego) spółki przekształconej, która pochodzi z zysków przekształcanej spółki osobowej (transparentnej podatkowo), to nie można mówić o ich przekształceniu w zyski spółki będącej podatnikiem CIT, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (zob. wyrok NSA z 25.09.2024 r., sygn. akt: II FSK 743/24, a także wyrok WSA w Poznaniu z 22.08.2024 r., sygn. akt: I SA/Po 335/24).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Z kolei w myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Stosownie do art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 5761.

W myśl art. 555 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Przekształcenie spółek, w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej (w sprawie: spółki jawnej) z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej (w sprawie: spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki komandytowej). Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 Kodeksu spółek handlowych). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,

2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie natomiast z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółkę komandytową zostało przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółka komandytowa wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że są Panowie (polscy rezydenci podatkowi) wspólnikami spółki jawnej (dalej: Spółka jawna). Spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zyski Spółki jawnej opodatkowane są na poziomie Panów podatkiem liniowym. Spółka jawna prowadzi pełne księgi rachunkowe. Rozważają Panowie przekształcenie Spółki jawnej w spółkę komandytową lub w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przekształcona). Z dniem przekształcenia staną się Panowie wspólnikami Spółki Przekształconej. W wyniku przekształcenia Spółce przekształconej przysługiwać będą wszystkie prawa i obowiązki Spółki przekształcanej (tj. Spółki jawnej). Przed dniem rozważanego przekształcenia (w tym w latach ubiegłych) wypracowali Panowie (i mogą jeszcze wypracować) w ramach Spółki jawnej zyski, które na podstawie stosownej uchwały zostały lub zostaną jeszcze ujęte na kapitale zapasowym/rezerwowym Spółki jawnej (dalej: Zyski). Zyski te zostały już (lub zostaną – w przypadku zysków, które na dzień składania wniosku nie zostały jeszcze wypracowane) opodatkowane podatkiem dochodowym po Panów stronie jako dochody ze źródła działalność gospodarcza. Przed dniem przekształcenia nie planują Panowie wypłacać Zysków. Po przekształceniu Zyski te będą ujęte na kapitale zapasowym/rezerwowym Spółki Przekształconej. Przy czym wskazują Panowie, że możliwa będzie identyfikacja zysku wypracowanego przez Spółkę jawną, a ulokowanego na kapitale zapasowym/rezerwowym Spółki przekształconej. Zyski te nie będą stanowiły kapitału zakładowego Spółki Przekształconej. Co do części z Zysków planują Panowie podjąć uchwałę o ich podziale i wypłacie Panom. Uchwala o podziale i wypłacie Zysków zostanie podjęta już po przekształceniu. Kwota przeznaczona do wypłaty, co do której uchwała zostanie podjęta przez Panów po przekształceniu, będzie stanowić tylko część niewypłaconego zysku z lat ubiegłych Spółki jawnej. W momencie podjęcia uchwały o wypłacie tej części Zysków (wcześniej opodatkowanych na poziomie Panów) Spółka Przekształcona dokona odpowiedniego przeksięgowania w bilansie środków przeznaczonych do wypłaty z kapitału zapasowego/rezerwowego na zobowiązania, wobec czego – po podjęciu uchwały o wypłacie Zysku – kwoty te nie będą stanowić elementu kapitału własnego Spółki Przekształconej. Środki zostaną wypłacone Panom z pozycji bilansowej – zobowiązania, w wyniku czego zostanie obniżona wartość zobowiązań Spółki Przekształconej. Wypłata środków nie będzie wiązać się z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki Przekształconej czy zbyciem lub umorzeniem jej udziałów (jeżeli dojdzie do przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Czynność ta (tj. wypłata Zysków Spółki jawnej) nie będzie stanowić wypłaty dywidendy lub innej podobnej czynności. Jednak w uzupełnieniu wskazali Panowie, że podstawą prawną wypłaty Zysków przez Spółkę przekształconą, w sytuacji gdy Spółką przekształconą będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie art. 192 kodeksu spółek handlowych. Uprawnienie do uzyskania wypłaty z tytułu Zysków Spółki jawnej będzie wynikać z posiadania statusu wspólnika Spółki jawnej przed przekształceniem. Wypłata może nastąpić jednorazowo lub w częściach, w zależności od tego, jak Panowie zdecydują w podjętej po przekształceniu uchwale. Nie będą Panowie zobowiązani do dokonania wzajemnego świadczenia względem Spółki Przekształconej w zamian za otrzymanie wypłaty z tytułu Zysków Spółki jawnej. Wartości te nie będą również stanowić darowizny na rzecz Panów, lecz wynikać będą z faktu posiadania przez Panów statusu wspólników w Spółce jawnej przed jej przekształceniem. Dokonana wypłata na rzecz Panów nie wpłynie w żaden sposób na zakres Panów uprawnień jako wspólników Spółki przekształconej. W szczególności nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem udziału kapitałowego Panów w Spółce Przekształconej i nie wpłynie na poziom Panów prawa do udziału w zyskach Spółki Przekształconej. W przypadku podjęcia decyzji o przekształceniu w spółkę komandytową, uzyskają Panowie w Spółce Przekształconej status komplementariuszy. Jeśli Spółka jawna zostanie przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie przewidywała udziałów uprzywilejowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (…).

Na podstawie art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…)

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, 2, 3-5, 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Przekształcenie spółki jawnej w spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki przekształcanej staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej.

Podkreślam, że po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek (w tym majątek pochodzący z dotychczas niewypłaconych wspólnikom zysków wypracowanych w spółce jawnej).

Wspólnicy spółki jawnej – w wyniku przekształcenia – stają się wspólnikami przekształconej spółki.

Stąd środki pieniężne otrzymane z tytułu wypłat przez Spółkę przekształconą (powstałą z przekształcenia Spółki jawnej) Zysków wypracowanych w Spółce jawnej, ale podzielonych przez Panów uchwałą o podziale zysków w Spółce przekształconej (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółce komandytowej), będą stanowiły dla Panów, jako wspólników Spółki przekształconej, przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej (za udział w zyskach osoby prawnej rozumie się również udział w zyskach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki komandytowej) i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. W majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki komandytowej – po przekształceniu – nie funkcjonuje kategoria „zysków z działalności spółki jawnej”. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółka komandytowa posiada majątek uzyskany w wyniku przekształcenia i to, czy majątek ten był opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych u wspólników spółki jawnej w czasie jej działalności, nie ma znaczenia dla wypłaty dokonywanych z majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki komandytowej.

Jednocześnie podkreślam, że w Panów sprawie nie będzie miał zastosowania art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), zgodnie z którym:

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Przepis ten stosuje się w przypadku przekształcenia spółki (jawnej lub komandytowej), która stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w inna spółkę również będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w Panów przypadku Spółka jawna (spółka przekształcana) nie stała/nie stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stwierdzam zatem, że wypłaty Zysków wypracowanych przez Spółkę jawną i po przekształceniu wypłaconych Panom jako wspólnikom Spółki przekształconej, na podstawie uchwały o podziale zysku podjętych po przekształceniu – będą stanowić przychód dla Panów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też Spółka przekształcona, jako płatnik, będzie w odniesieniu do wypłat Zysków ze Spółki przekształconej zobowiązana do pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w zw. z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Podsumowanie:** **w przypadku przekształcenia Spółki jawnej w Spółkę przekształconą (spółkę z o.o. lub spółkę komandytową – podatnika podatku dochodowego od osób prawnych), w momencie wypłaty Zysków wypracowanych przez Spółkę jawną (Zyski wypracowane przed przekształceniem), jeśli wypłata nastąpi już po przekształceniu w Spółkę przekształconą (spółkę z o.o. lub spółkę komandytową), wypłata ta będzie podlegała opodatkowaniu po stronie Panów – jako wspólników – podatkiem dochodowym od osób fizycznych za pośrednictwem Spółki Przekształconej (spółki z o.o. lub spółki komandytowej) – jako płatniku tego podatku, w sytuacji gdy uchwała w przedmiocie wypłaty Zysków zostanie podjęta po przekształceniu.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Panowie przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panów interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedstawionej przez Panów kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że – moim zdaniem – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Panów sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Panów, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan C (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).