Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1341/15-2/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-14
Teza: Opodatkowania podatkiem VAT umów zlecenia (radca prawny).
Słowa kluczowe: podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; radca prawny; umowa-umowa zlecenia; zlecenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2015 r. (data wpływu 31 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT umów zlecenia - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT umów zlecenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wykonuje zawód radcy prawnego. Jako radca prawny jest obowiązany do ubezpieczenia się od odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone przy wykonywaniu zawodu radcy prawnego zgodnie z art. 227 ust. 1 Ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (tj. Dz.U.2015, poz. 507). Wnioskodawca wykonuje swój zawód będąc w stosunku pracy z X. S.A. (dalej: „Pracodawca”). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Pracodawca współpracuje z Y. (dalej: „Y.”) w ramach tej samej Grupy Kapitałowej i w ramach tej współpracy realizowane są wspólne projekty. Dla realizacji poszczególnych wspólnych projektów Y. (Zleceniodawca) zamierza zawierać umowy zlecenia z poszczególnymi pracownikami Pracodawcy, w tym z Wnioskodawcą (Zleceniobiorca). Przedmiotem ww. umów zlecenia byłoby świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Y. pomocy prawnej.

Ponadto umowa zlecenia, będzie zawierała:

*   postanowienie, że Zleceniodawca zleca, a Zleceniobiorca przyjmuje do wykonania czynności w postaci świadczenia na rzecz Zleceniodawcy pomocy prawnej;

*   postanowienie o tym, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane na podstawie tej umowy ponosi Zleceniodawca (Y );

oraz będzie określała:

*   warunki wykonywania ww. czynności w ten sposób, że ze strony Zleceniodawcy wykonanie przedmiotu zlecenia koordynować będzie wyznaczona osoba oraz że Zleceniobiorca nie będzie mógł powierzyć wykonania zobowiązań wynikających z tej Umowy innej osobie bez zgody Zleceniodawcy oraz że Zleceniobiorca będzie zobowiązany do nie przekazywania osobom trzecim, ani niewykorzystywania w żaden inny sposób informacji i danych uzyskanych w trakcie lub przy okazji wykonywania zlecenia;

*   wynagrodzenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zawarcie opisanej umowy zlecenia nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

W opinii Wnioskodawcy zawarcie przedmiotowej umowy zlecenia nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Określając zakres opodatkowania Ustawa o VAT posługuje się kryterium podmiotowym jak i przedmiotowym. Kryterium przedmiotowym jest wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 5 i nast. Ustawy o VAT, natomiast kryterium podmiotowym jest wykonywanie ww. czynności przez podatnika, czyli osobę wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 art. 15 Ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 Ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2012.361 dalej: „Ustawa o PIT”), jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności, co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy istotny jest art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, zgodnie z którym za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zawarcie opisanej we wniosku umowy zlecenia nie można uznać za przejaw samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o VAT ponieważ jest to przychód z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu Ustawy o PIT. Ponadto umowa zlecenia opisana w zdarzeniu przyszłym spełnia kryteria stosunku prawnego pomiędzy zlecającym wykonanie czynności (Y) i wykonującym zlecane czynności (Wnioskodawcą), co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego (Y) wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W związku z powyższym zawarcie opisanej umowy zlecenia nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie z tego tytułu podatnikiem w rozumieniu Ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np.:

*   Nr ILPP1/4512-1-99/15-5/MK z dnia 7 maja 2015 r. (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu);

*   Nr IPPP1/443-1168/14-2/AW z dnia 4 listopada 2014 r. (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie);

*   Nr IPPP2/443-690/14-4/MT/MM z dnia 18 września 2014 r. (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie);

*   Nr ITPP1/443-325/13/KM z dnia 28 czerwca 2013 r. (Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy).

Z powyższych względów stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy jednak zauważyć, że nie wszystkie czynności wykonywane przez osoby fizyczne traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Natomiast zgodnie z art. 13 pkt 8 lit.a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle przepisów powołanych wyżej należy stwierdzić, że o tym czy dana działalność ma lub też nie ma charakteru samodzielnej działalności, decydują kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Ponadto, dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT. Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Tym samym, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich. Istotny zatem, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy i tym samym nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest radcą prawnym, który wykonuje swój zawód będąc w stosunku pracy. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Pracodawca współpracuje z Zleceniodawcą, który zamierza zawierać umowy zlecenia z poszczególnymi pracownikami Pracodawcy, w tym z Wnioskodawcą (Zleceniobiorca). Przedmiotem ww. umów zlecenia byłoby świadczenie przez Wnioskodawcę pomocy prawnej. Umowa zlecenia, będzie zawierała:

*   postanowienie, że Zleceniodawca zleca, a Zleceniobiorca przyjmuje do wykonania czynności w postaci świadczenia na rzecz Zleceniodawcy pomocy prawnej;

*   postanowienie o tym, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane na podstawie tej umowy ponosi Zleceniodawca (Y);

oraz będzie określała:

*   warunki wykonywania ww. czynności w ten sposób, że ze strony Zleceniodawcy wykonanie przedmiotu zlecenia koordynować będzie wyznaczona osoba oraz że Zleceniobiorca nie będzie mógł powierzyć wykonania zobowiązań wynikających z tej Umowy innej osobie bez zgody Zleceniodawcy oraz że Zleceniobiorca będzie zobowiązany do nie przekazywania osobom trzecim, ani niewykorzystywania w żaden inny sposób informacji i danych uzyskanych w trakcie lub przy okazji wykonywania zlecenia;

*   wynagrodzenie.

Z uwagi na opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy ustawy o VAT należy stwierdzić, że podpisanie umowy zlecenia spowoduje powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy właściwe dla stosunku pracy, w ramach którego Wnioskodawca (radca prawny) związany będzie ze zleceniodawcą więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich. Stosunek prawny między zleceniodawcą a wykonującym zlecenie, tj. Wnioskodawcą wskazuje na cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia.

Zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym występują przesłanki z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co oznacza, że zostaną spełnione kryteria wyłączające świadczenie usług z czynności podlegających ustawie o VAT. Świadczenie przez Wnioskodawcę usług prawnych na podstawie umowy zlecenia nie będzie stanowić wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej i w efekcie Wnioskodawca nie będzie z tego tytułu podatnikiem podatku VAT, a wykonywane czynności nie będą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym w analizowanej sprawie nie powstanie obowiązek podatkowy zapłaty podatku od towarów i usług od świadczonej na podstawie umowy cywilnoprawnej pomocy prawnej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.