Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.80.2021.2.SKJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-21
Teza: W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, a dostawa tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż przedmiotowych nieruchomości. W analizowanym przypadku Kupującemu nie będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na treść art. 88 ust. 3a pkt 2, bowiem transakcja sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 stycznia 2021 r. (data wpływu 15 lutego 2021 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r. (data wpływu 9 kwietnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia (…) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuzyskania przez Sprzedającą statusu podatnika podatku od towarów i usług - **jest prawidłowe**,

*   braku opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**,

*   braku obowiązku udokumentowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**,

*   braku prawa do odliczenia przez Kupującego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuzyskania przez Sprzedającą statusu podatnika podatku od towarów i usług, braku opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości, braku obowiązku udokumentowania sprzedaży nieruchomości oraz braku prawa do odliczenia przez Kupującego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Panią A.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Sp. z o.o.

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Na datę wnoszenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, podobnie jak na moment dokonania transakcji opisanej w stanie faktycznym, Sprzedająca i Nabywca posiadają status czynnych podatników podatku od towarów i usług (dalej „podatek VAT”).

W dniu 28 stycznia 2021 r. Sprzedająca zawarła ze Spółką umowę sprzedaży nieruchomości zlokalizowanej w miejscowości (…) składającej się z działek gruntu oznaczonych numerami: 1 (…) i 2 (…), między innymi dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) (dalej „Nieruchomość”).

Umowa została sporządzona w formie aktu notarialnego (Rep. (…)) sporządzonego przez (….) notariusza w (…) (dalej „Akt notarialny”).

Na etapie wstępnej weryfikacji statusu prawnego Nieruchomości i przygotowania się przez Zainteresowanych do transakcji, złożono Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, właściwemu dla Nabywcy, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług „transakcji zbycia nieruchomości gruntowej (działki o numerze 1, 2) wraz z budynkami, która położona jest w (…) oraz dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…))” i wyborze opodatkowania dostawy budynków wraz z gruntem zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 Ustawy VAT. W następstwie pogłębionej analizy statusu prawnego Nieruchomości dokonanej w oparciu o dokumenty takie jak:

1.  wypis z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej, wydane z upoważnienia Starosty (….), według stanu na dzień 8 października 2019 roku, r (…), zawierające adnotację, iż służą za podstawę wpisu w księdze wieczystej oraz wypis z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej wydane z upoważnienia Starosty (…), według stanu na dzień 19 stycznia 2021 roku, nr (…), zawierające adnotację, iż służą za podstawę wpisu w księdze wieczystej, z których wynika, że nieruchomość położona w miejscowości (…), powiecie (…), województwie (…), w obrębie ewidencyjnym (…), (…), w jednostce ewidencyjnej (…), (…), składa się między innymi z działek o numerach ewidencyjnych:
    *   1 (…), identyfikator działki: (…), o obszarze 1,2340 ha, o sposobie korzystania: na obszarze 0,1691ha - nieużytki — N, zaś na obszarze 1,0649 ha — grunty orne — RIVb,
    *   2 (…), identyfikator działki: (…), o obszarze 13,8665 ha, o sposobie korzystania: na obszarze 0,6384ha — nieużytki — N, na obszarze 10,7168 ha — grunty orne - RIVb, na obszarze l,4764ha - grunty orne - RVb, zaś na obszarze l,0349 ha — sad — S-RTVb,gdzie w ww. wypisach z rejestru gruntów nie wskazano, by działki 1 i 2 były gruntami zabudowanymi, zaś na wyrysach z mapy ewidencyjnej na działkach 1 i 2 nie ujawniono żadnych budynków i obiektów budowlanych w myśl § 52 ust. 2 w zw. z § 28 ust. 1 pkt 5 oraz pkt 8 lit. e i f Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 393), tj. nie ujawniono konturów budynków, numerów porządkowych i ewidencyjnych budynków bądź literowych oznaczeń funkcji budynków odpowiadających ich klasom według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.
2.  wydruku z księgi wieczystej numer (…), gdzie w dziale I-O wskazano sposób korzystania z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami 1 i 2 jako R-grunty orne (w przeciwieństwie do objętej tą samą księga wieczystą działki o numerze 3 oznaczonej jako BR — grunty rolne zabudowane).

ustalono, że Nieruchomość nie jest zabudowana, co zostało potwierdzone w treści Aktu notarialnego zawierającego oświadczenie Sprzedającej, że przedmiotem dostawy jest niezabudowana nieruchomość gruntowa.

Zgodnie z treścią uchwały (…) Rady Miejskiej (…) z dnia 29 listopada 2017r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla fragmentu wsi (…) — część II (dalej „MPZP ”) oraz rozstrzygnięcia nadzorczego Wojewody (…):

1.  działka o numerze 1, położona we wsi (…) (obręb (…)), znajduje się w terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem 6U — teren zabudowy usługowej,
2.  działka o numerze 2, położona we wsi (…) (…), znajduje się w terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem 15P — teren zabudowy produkcyjnej i usługowej.

Nieruchomość wraz z innymi działkami gruntu zakupiona została przez Sprzedającą w 1995 roku od Skarbu Państwa, w imieniu którego działała Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa. Nieruchomość została nabyta do majątku prywatnego Sprzedającej.

Działki nr 1 i 2 składające się na Nieruchomość będącą przedmiotem dokonanej dostawy (sprzedaży) powstały w następstwie podziału działek o numerach: 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, oraz 14 zatwierdzonego ostateczną decyzją nr (…)wydaną z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 17 czerwca 2019 r. Podział nastąpił zgodnie z MPZP. We wcześniejszym okresie niektóre działki objęte księgą wieczystą KW nr (…) zostały podzielone na podstawie decyzji nr (…) z dnia 3 listopada 2011 r., wydanej z upoważnienia Burmistrza (…). Powyższe decyzje zostały wydane na wniosek Sprzedającej. Wyodrębnienie Nieruchomości w ramach opisanego powyżej podziału, nastąpiło w ramach zarządzania majątkiem osobistym Sprzedającej.

Nieruchomość nie jest ogrodzona. Nieruchomość jest uzbrojona - już w chwili zakupu na nieruchomości gruntowej nabytej od Skarbu Państwa (w tym na Nieruchomości) znajdowała się sieć elektroenergetyczna SN (sieć stanowi własność dostawcy usług dystrybucji energii i nie była przedmiotem opisanej we wniosku transakcji), w drodze sąsiadującej z Nieruchomością posadowiony jest wodociąg i instalacja kanalizacyjna.

W 2019 roku wydano na rzecz (…) pozwolenia na budowę nowych i rozbiórkę istniejących linii elektroenergetycznych posadowionych na działkach stanowiących własność Sprzedającej.

Inwestycja w odniesieniu do której zostały wydane ww. pozwolenia ma być realizowana przez spółkę pod firmą (…) Zgodnie z informacjami jakie posiada Sprzedająca decyzje o tzw. uziemieniu linii napowietrznej zostały wydane na wniosek (…) Sprzedająca nie uczestniczyła aktywnie w procesie pozyskiwania ww. pozwoleń, tj. nie inicjowała tego procesu ani też nie podejmowała żadnych innych działań w tym zakresie.

W 2020 roku Sprzedająca dokonała sprzedaży trzech działek powstałych na skutek podziału nieruchomości zakupionej w 1995 roku od Skarbu Państwa. Sprzedająca uznając, że ww. sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 96 ust. 9g Ustawy - VAT przywróciła status czynnego podatnika podatku VAT. Sprzedaż działek dokonana w 2020 roku została opodatkowana podatkiem VAT.

Na moment dokonania transakcji opisanej w stanie faktycznym Sprzedająca prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD) 01.61.7. Działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną. Działalność ta została zawieszona z dniem 1 lutego 2021 r.

Dodatkowo wskazać należy, że:

*   Sprzedająca nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i nigdy nie nabywała nieruchomości w celach handlowych;

*   nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) nie została zakupiona na cele inwestycyjne Sprzedającej (zakup nieruchomości podyktowany był powiększeniem gruntów rolnych w ramach prowadzonej wtedy przez Sprzedającą produkcji zwierzęcej, lata 1993- 2013);

*   nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) stanowiła majątek prywatny Sprzedającej;

*   od momentu zakupu nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) była użytkowana rolniczo przez Sprzedającą;

*   nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) nie była przedmiotem dzierżawy ani najmu, czy innej umowy o podobnym charakterze;

*   ze względu na klasę gleby nie jest wymagana decyzja o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej;

*   zmiana planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiła z inicjatywy Gminy — w latach 2005 — 2010 Gmina wyszła z propozycją zmiany planu (wiązało się to z rozwojem miasta), która została zaakceptowana przez Sprzedającą; Sprzedająca nie składała żadnych wniosków w tej sprawie;

*   uzbrojenie działek stanowiących własność Sprzedającej (wodociąg, kanalizacja) nastąpiło z inicjatywy Gminy; Sprzedająca nie składała żadnych wniosków w tej sprawie, a także nie ponosiła żadnych kosztów związanych z budową tej infrastruktury;

*   instalacja elektroenergetyczna znajdowała się na nieruchomości gruntowej nabytej od Skarbu Państwa (obejmującej Nieruchomość) już w chwili jej zakupu od Skarbu Państwa;

*   decyzje o uziemieniu linii napowietrznej zostały wydane na wniosek (…).; Sprzedająca nie podejmowała żadnych działań w tym zakresie;

*   Sprzedająca nie podejmowała żadnych działań marketingowych w zakresie sprzedaży Nieruchomości;

*   Sprzedająca nie podejmowała żadnych innych działań, takich jak np. uzbrojenie Nieruchomości, zapewnienie dostępu do drogi publicznej, wymiany gruntów, rekultywacji, niwelacji itd., których celem miałoby być zwiększenie wartości użytkowej Nieruchomości, a tym samym podwyższenie wartości transakcyjnej w zakresie przenoszącym wzrost wartości Nieruchomości ponad poziom wynikający - ze zmiany warunków - rynkowych (popytu, podaży);

*   Sprzedająca nie planuje w przyszłości dokonywać zbycia pozostałych działek wchodzących w skład nieruchomości pozostających w księdze wieczystej KW nr (…) po odłączeniu z niej działek 1 i 2 (Nieruchomość sprzedana Nabywcy) do nowej księgi wieczystej.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej okoliczności, w świetle ostatnich orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz interpretacji indywidualnych organów podatkowych Sprzedająca uznała, że w przypadku opisanej w stanie faktycznym dostawy Nieruchomości dokonanej na rzecz Spółki, Sprzedająca nie może być uznana za podatnika VAT. W konsekwencji sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż Nieruchomości dokonana na warunkach przyjętych przez Zainteresowanych w Akcie notarialnym nie została zatem opodatkowana podatkiem VAT i nie została udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Sprzedającą. Sprzedaż została opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych z zastosowaniem właściwej stawki tego podatku, pobranego od Spółki przez czyniącego notariusza jako płatnika tego podatku.

Zakup Nieruchomości został dokonany przez Spółkę w ramach realizowanej przez Spółkę działalności.

Nieruchomość wykorzystywana będzie przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jak wskazano powyżej na dzień dokonania transakcji Spółka była czynnym podatnikiem podatku VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, iż nie udzieliła innej osobie ani innemu podmiotowi pełnomocnictwa ani umocowania prawnego do działania w imieniu Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą Nieruchomości oraz nie korzystała z usług pośrednictwa w obrocie nieruchomości w zakresie sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dokonując opisanej we wniosku sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca stała się dla tej transakcji podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy VAT?
2.  Czy opisana we wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
3.  Czy Sprzedająca ma obowiązek wystawienia faktury VAT na udokumentowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości?
4.  Czy w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców, zgodnie z którym:
    1.  Sprzedająca nie stała się podatnikiem podatku VAT dla opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej transakcji sprzedaży Nieruchomości,
    2.  transakcja sprzedaży Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
    3.  Sprzedająca nie ma obowiązku wystawienia faktury VAT na udokumentowanie sprzedaży Nieruchomości,Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony VAT wynikający z wystawionej przez Sprzedającą faktury VAT dokumentującej sprzedaż Nieruchomości?

Zdaniem Zainteresowanych,

1.  Zdaniem Wnioskodawców dokonując opisanej we wniosku sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca nie stała się dla tej transakcji podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy VAT.
2.  Opisana we wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
3.  Sprzedająca nie ma obowiązku wystawienia faktury VAT na udokumentowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości.
4.  W przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców, zgodnie z którym:
    1.  Sprzedająca nie stała się podatnikiem podatku VAT dla opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej transakcji sprzedaży Nieruchomości,
    2.  transakcja sprzedaży Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
    3.  Sprzedająca nie ma obowiązku wystawienia faktur VAT na udokumentowanie sprzedaży Nieruchomości,Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony VAT wynikający z wystawionej przez Sprzedającą faktury VAT dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

IV. Uzasadnienie własnego stanowiska w sprawie.

Ad 1.

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że dokonując opisanej we wniosku sprzedaży (dostawy) Nieruchomości Sprzedająca nie stała się dla tej transakcji podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy VAT Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Odpowiednio do art. 15 ust. 2 powołanej ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powołanych przepisów podatnikiem podatku VAT jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą - czyli podmiot występujący w profesjonalnym obrocie gospodarczym, dokonujący dostaw towarów lub świadczący usługi w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać należy, że sprzedaż nieruchomości obejmujących majątek prywatny stanowi szczególny przypadek.

Transakcje takie, ze względu na szczególny charakter nie mogą być „automatycznie” uznawane za transakcje realizowane przez podatników VAT.

Kwestia ta była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”) oraz licznych orzeczeń sądów administracyjnych czy interpretacji indywidualnych przepisów podatkowych.

W orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 oraz C-181/10 TSUE wskazał, iż:

1.  czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej;
2.  sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania VAT, a czynnościami i stanowiącym i działalność gospodarczą objętą opodatkowaniem;
3.  okoliczność, iż przed sprzedażą właściciel nieruchomości dokona podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca; nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje będą następować, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów.

Wszystkie te okoliczności mogą zdaniem TSUE odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Jak wyjaśnił TSUE w wyroku w sprawach C -180/10 oraz C -181/10 „Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku że w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

W świetle powołanego orzeczenia za podatnika VAT należy zatem uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów podejmuje aktywne działania i angażuje środki podobnie jak podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Są to bowiem działania noszące znamiona działalności profesjonalnej, wykraczające poza zakres zwykłego zarządu nieruchomościami.

Stanowisko to potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, przy czym, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (dalej „NSA”) w wyroku z dnia 28 sierpnia 2020 r. (I FSK 1476/17) - „w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, iż oceniając działalność osoby sprzedającej nieruchomość należy wziąć pod uwagę wszystkie etapy tej aktywności rozpatrując je w całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Przede wszystkim zaś powinno się uwzględnić te elementy aktywności, które łączą z nakładami wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym”.

Dokonując analizy aktywności podmiotów realizujących transakcje sprzedaży nieruchomości, kierując się powyższą zasadą NSA wielokrotnie wskazywał, że nie zawsze fakt podejmowania przed sprzedażą działań przygotowawczych - nawet jeśli zmierzają one do uzyskania korzystnej ceny - oznaczać będzie, że sprzedający podejmuje działalność gospodarczą w rozumieniu Ustawy VAT.

Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 28 października 2020 r. (I FSK 190/18) - „Przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować różne działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usługi”.

W wyroku z dnia 28 sierpnia 2020 r. (I FSK 1476/17) NSA wskazał: „Brak jest nie tylko prawnych, ale i racjonalnych podstaw, aby przyjąć, że sprzedaż dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie może wiązać się z działaniami zmierzającymi do uzyskania przez sprzedającego korzystnej ceny poprzez ustalenie wartości działki oraz udostępnienie informacji o sprzedaży szerokiemu kręgowi podmiotów.

Działania powyższe, a tak że podział działki na mniejsze, mieszczą się zatem w ramach zarządu majątkiem prywatnym ( \`(...)\`)”.

Podobnie, w wyroku z dnia 3 lipca 2020 r. (I FSK 1888/17) NSA stwierdził, że podział nieruchomości na kilkadziesiąt działek o zróżnicowanym przeznaczeniu nie jest okolicznością wskazującą na działanie w charakterze podatnika VAT, wyjaśniając: „Z przykładowego wyliczenia poczynionego przez TSUE w powołanym wyroku wynika bowiem, że podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny nie jest decydujący i nie jest czynnością, która sama siebie wykraczałaby poza zarząd majątkiem prywatnym. Nienależnie zatem liczby wydzielonych działek sam jaki podbiału nieruchomości nie stanowi okoliczności powodującej, je osoba działa w charakterze podatnika VAT.

Na aprobatę nie zasługuje także twierdzenie Sądu pierwszej instancji, że okolicznością wskazującą na działanie wnioskodawcy w charakterze podatnika VAT w zakresie sprzedaży działek jest dwukrotne ścięcie czeremchy amerykańskiej (samosiejki) i jej sprzedaż do przerobu na biomasę (\`(...)\`) incydentalna sprzedaż samosiejek nie może być postrzegana jako wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustany o PTU. Czynnością stanowić może wyraz dążenia do utrzymania gruntu w stanie niezmienionym i mieści się w ramach działań związanych z zarządem majątkiem prywatnym. Nie przesądza ona natomiast o tym, że grunt był wykorzystywany przez wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy także zauważyć, że w świetle przytoczonego orzeczenia TSUE osoba działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jeżeli w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynności podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaż nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu internetowym nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości”.

W wyroku z dnia 30 lipca 2020 r. (I FSK 357/19 ) NSA potwierdził, że właściciel nieruchomości, który zamierza skorzystać okazjonalnie z możliwości zbycia zgromadzonego wcześniej majątku prywatnego nie podejmując działań podobnych do tych, które wykorzystują handlowcy nie staje się podatnikiem VAT dla sprzedaży nieruchomości, wobec tego, że w takim przypadku „(\`(...)\`) transakcje sprzedaży nieruchomości nie będą miały charakteru działalności stałej i oceny tej nie zmienia fakt, że transakcji będzie kilka”. Co więcej, w orzeczeniu tym NSA potwierdził, że „w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym mieści się też aktywność polegająca na podziale działek na mniejsze działki również o charakterze rolnym. Zarządzanie majątkiem prywatnym nie wykluczą bowiem podejmowanie takich kroków, aby w razie zbywania majątku uzyskać jak najlepszą cenę”.

W powołanym wyżej wyroku z dnia 28 października 2020 r. (I FSK 190/18) NSA sprzeciwił się uznaniu za transakcję realizowaną w ramach działalności opodatkowanej VAT sprzedaży nieruchomości, poprzedzonej przez okoliczności takie jak „zamiar podziału gruntu i że w efekcie sprzedaży będą podlegały poszczególne działki oddzielnie, już po wydzieleniu, uzyskanie przez skarżącą „na swój wniosek” decyzji o warunkach zabudowy dla budynku wraz z garażem oraz zamiar uporządkowania terenu, tj. pozostałości po szklarni przez rozbiórkę zabudowań „na swój koszt”, przed podziałem nieruchomości na działki” wskazując, że okoliczności te jeszcze nie przesądzają o tym, że skarżąca podjęła zawodową aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami”.

Również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazują, że aby można było uznać podmiot dokonujący sprzedaży nieruchomości za podatnika VAT konieczny jest pewien minimalny poziom zaangażowania tego podmiotu w proces sprzedaży działek.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 26 marca 2020 r. (znak: 0114-KDIP1-1.4012.142.2020.1.MM ) wskazano: „ (\`(...)\`) w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaż, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą”.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie ulega wątpliwości, że w odniesieniu do podmiotu sprzedającego grunt, aby stwierdzić, czy działa on w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą należy ustalić, czy jego działalność w tym zakresie można określić jako profesjonalną. Niewątpliwą taką przesłanką będą wszelkie formy aktywności, które mogą wskazywać, że czynności mają charakter zarobkowy i przybierają formę zorganizowaną. Można do nich zaliczyć angażowanie środków i podejmowanie wszelkich aktywnych działań o „handlowym” charakterze. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje fakt, że podmiot dokonujący sprzedaży jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Sam formalny status osoby dokonującej dostawy jako podatnika VAT czynnego nie jest bowiem wystarczający do uznania, że osoba ta działa jako podatnik dla każdej realizowanej przez siebie dostawy.

Jak wskazano powyżej, ustalając konsekwencje w podatku VAT w związku z dokonywaną sprzedażą nieruchomości, w każdym przypadku należy zbadać, czy dla tej konkretnej transakcji sprzedający działa jako podatnik podatku VAT. Zasada ta dotyczy również dostaw realizowanych przez podmiot posiadający status podatnika VAT czynnego. Dla opodatkowania dostawy nieruchomości podatkiem VAT nie wystarczy bowiem, aby dostawa ta realizowana była przez podmiot posiadający status czynnego podatnika VAT prowadzący jakąkolwiek działalność gospodarczą. Ważne jest, aby podmiot ten był podatnikiem podatku VAT dla tej konkretnej czynności.

Sytuację podatnika zarejestrowanego jako podatnika VAT, który dokonywał dostawy nieruchomości wykorzystywanej częściowo do działalności opodatkowanej podatkiem VAT (hotel restauracja), a częściowo na cele osobiste podatnika (wydzielona część mieszkalna) rozstrzyga TSUE w wyroku z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92. Wyrok TSUE dotyczył stanu faktycznego w jakim właściciel hotelu wydzielił część budynku na cele mieszkalne i sprzedając budynek nie opodatkował podatkiem VAT sprzedaży tej części nieruchomości. Dokonując sprzedaży budynku (hotelu, restauracji i części mieszkalnej) sprzedający był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i prowadził działalność opodatkowaną podatkiem VAT.

TSUE potwierdził, że dla sprzedaży dotyczącej części budynku wydzielonej wcześniej na cele mieszkalne sprzedający nie działał jako podatnik podatku VAT - ta część transakcji zdaniem TSUE powinna zostać uznana za sprzedaż majątku osobistego i wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT. Formalny status sprzedającego, tj. fakt, iż był on zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, jak również opodatkowanie podatkiem VAT pozostałej części budynku, zdaniem TSUE, były bez wpływu na zakwalifikowanie sprzedaży części mieszkalnej stanowiącej majątek osobisty jako transakcji niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. TSUE uznał, że przedmiotem transakcji w części dotyczącej części mieszkalnej była sprzedaż majątku osobistego, a w konsekwencji dla tej transakcji sprzedający nie działał w charakterze podatnika VAT.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego, w odniesieniu do jakiego Wnioskodawcy występują z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że dla sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca nie uzyskała statusu podatnika podatku VAT. Innymi słowy, niezależnie od faktu posiadania przez Sprzedającą statusu czynnego podatnika podatku VAT, sprzedaż Nieruchomości nie została dokonana przez Sprzedającą jako czynnego podatnika podatku VAT.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego:

*   Sprzedająca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i nigdy nie nabywała nieruchomości w celach handlowych;

*   nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) nie została zakupiona na cele inwestycyjne Sprzedającej (zakup nieruchomości podyktowany był powiększeniem gruntów rolnych w ramach prowadzonej wtedy przez Sprzedającą produkcji zwierzęcej, lata 1993- 2013);

*   nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) stanowiła majątek prywatny Sprzedającej;

*   od momentu zakupu nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) była użytkowana rolniczo przez Sprzedającą;

*   nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) nie była przedmiotem dzierżawy ani najmu, czy innej umowy o podobnym charakterze;

*   ze względu na klasę gleby nie jest wymagana decyzja o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej;

*   zmiana planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiła z inicjatywy Gminy - w latach 2005 - 2010 Gmina wyszła z propozycją zmiany planu (wiązało się to z rozwojem miasta), która została zaakceptowana przez Sprzedającą; Sprzedająca nie składała żadnych wniosków w tej sprawie;

*   uzbrojenie działek stanowiących własność Sprzedającej (wodociąg, kanalizacja) nastąpiło z inicjatywy Gminy; Sprzedająca nie składała żadnych wniosków w tej sprawie, a także nie ponosiła żadnych kosztów związanych z budową tej infrastruktury;

*   instalacja elektroenergetyczna znajdowała się na nieruchomości gruntowej nabytej od Skarbu Państwa (obejmującej Nieruchomość) już w chwili jej zakupu od Skarbu Państwa;

*   decyzje o uziemieniu linii napowietrznej zostały wydane na wniosek (…); Sprzedająca nie podejmowała żadnych działań w tym zakresie;

*   Sprzedająca nie podejmowała żadnych działań marketingowych w zakresie sprzedaży Nieruchomości;

*   Sprzedająca nie podejmowała żadnych innych działań, takich jak np. uzbrojenie Nieruchomości, zapewnienie dostępu do drogi publicznej, wymiany gruntów, rekultywacji, niwelacji itd., których celem miałoby być zwiększenie wartości użytkowej Nieruchomości, a tym samym podwyższenie wartości transakcyjnej w zakresie przenoszącym wzrost wartości Nieruchomości ponad poziom wynikający ze zmiany warunków rynkowych (popytu, podaży);

*   Sprzedająca nie planuje w przyszłości dokonywać zbycia pozostałych działek wchodzących w skład nieruchomości pozostających w księdze wieczystej KW nr (…) po odłączeniu z niej działek 1 i 2 (Nieruchomość sprzedana Nabywcy) do nowej księgi wieczystej.

Sprzedająca nie dokonała zatem w stosunku do Nieruchomości żadnych czynności faktycznych i prawnych, które mogłyby być uznane za wypełniające przesłankę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. Sprzedaż Nieruchomości stanowiła odpłatne zbycie majątku prywatnego Sprzedającej.

Reasumując, dla tej transakcji Sprzedająca nie działała jako podatnik VAT.

Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje fakt, że na moment dokonania sprzedaży Sprzedająca była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Jak wskazano powyżej sam formalny status Sprzedającej jako podatnika VAT czynnego nie mógł zostać uznany za przesłankę uzasadniającą uznanie, że Sprzedająca dokonując przedstawionej w opisie zaistniałego stanu faktycznego sprzedaży Nieruchomości, która stanowiła jej majątek prywatny, działała jako podatnik podatku VAT.

Innymi słowy, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym sprzedaż Nieruchomości stanowiła czynność związaną z wykonywaniem prawa własności - Sprzedająca nie dokonała w stosunku do Nieruchomości żadnych czynności faktycznych i prawnych, które mogłyby być uznane za wypełniające przesłankę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. Stąd, niezależnie od tego, że na dzień transakcji Sprzedająca posiadała status czynnego podatnika VAT, dla przedstawionej w opisie zaistniałego stanu faktycznego transakcji sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca nie działała jako podatnika VAT.

Ad 2.

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że opisana w przedstawionym stanie faktycznym transakcja sprzedaży nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odpowiednio do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 Ustawy VAT ,,Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżyli komisant zobowiązany był do nabycia rzecz) na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.”

Jednocześnie w myśl art. 2 pkt 6 Ustawy VAT pod pojęciem towarów należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawą opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy VAT jest (z wyjątkami wskazanymi w tym przepisie) wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanym i dotacjami, subwencjami i innym i dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy VAT „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Odpowiednio do przepisu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że dana czynność podlega podatkowi VAT wyłącznie w przypadku gdy wykonał ją podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik podatku VAT.

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r. (I FSK 603/06 ) - „(\`(...)\`) nie wystarczy by daną czynność wykonywał podatnik prowadzący działalność gospodarczą i ze względu na tę działalność zarejestrowany był dla celów podatku od towarów i usług. Mając na uwadze treść przepisów unijnych, uzasadnionym wydaje się twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

*   po pierwsze — dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie — czynność wykonana była przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem VAT”.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania nr 1, w opisanym we wniosku zaistniałym stanie faktycznym Sprzedająca nie uzyskała statusu podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą Nieruchomości. Oznacza to, że Sprzedająca dokonując sprzedaży Nieruchomości nie działała jako podatnik VAT, a w konsekwencji sprzedaż (dostawa) Nieruchomości nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 3

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że ze względu na to, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym

(i) dokonując sprzedaży nieruchomości Sprzedająca nie działała jako podatnik podatku VAT i

(ii) sprzedaż (dostawa) Nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT

po stronie Sprzedającej nie powstał obowiązek udokumentowania tej sprzedaży (dostawy) poprzez wystawienie faktury VAT.

Zgodnie z przepisem art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106a pkt 2 Ustawy VAT przepisy rozdziału 1 — Faktury Działu XI - Dokumentacja powołanej ustawy stosuje się do „(\`(...)\`) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykle miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności niej jest wystawiana przez tego nabywcę łub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

Konsekwentnie dla powstania obowiązku wystawienia faktury VAT koniecznym jest dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług przez podatnika podatku VAT.

Reasumując, ze względu na to, że w opisanym we wniosku zaistniałym stanie faktycznym dokonując sprzedaży (dostawy) Nieruchomości Sprzedająca nie działała jako podatnik podatku VAT, a w konsekwencji sprzedaż (dostawa) ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to po stronie Sprzedającej nie powstał obowiązek udokumentowania dokonanej sprzedaży (dostawy) poprzez wystawienie faktury VAT.

Ad. 4

W przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców, zgodnie z którym:

1.  Sprzedająca nie stała się podatnikiem podatku VAT dla opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej transakcji sprzedaży Nieruchomości,
2.  transakcja sprzedaży Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
3.  Sprzedająca nie ma obowiązku wystawienia faktury VAT na udokumentowanie sprzedaży Nieruchomości,

Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony VAT wynikający z wystawionej przez Sprzedającą faktury VAT dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Kwotę podatku naliczonego — w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) Ustawy VAT - stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jednocześnie w myśl art. 88 Ustawy VAT:

1.  Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:
    1.  (uchylony);
    2.  (uchylony);
    3.  (uchylony);
    4.  usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:
        1.  (uchylona),
        2.  nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób;
        3.  69 usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.
    5.  (uchylony).1a. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.
2.  (uchylony).
3.  (uchylony). 3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
    1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
        1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący;
        2.  (uchylona);
    2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
    3.  (uchylony);
    4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
        1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
        2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w czyści dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
        3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przypisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w czyści dotyczącej tych czynności;
    5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
    6.  (uchylony);
    7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w czyści dotyczącej tych czynności. 3b. Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur.
4.  Obniżania kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączaniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (…)”.

W zaistniałym stanie faktycznym:

1.  na datę wniesienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, podobnie jak na moment sprzedaży Nieruchomości Spółka posiada status czynnego podatnika VAT,
2.  zakup Nieruchomości został dokonany w ramach realizowanej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 Ustawy VAT,
3.  Nieruchomość została nabyta w związku z planowanym rozwojem Spółki i wykorzystywana będzie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Stąd w przypadku uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawców w zakresie odpowiedzi na Pytania numer 1, 2 i 3 tj. uznania, że:

1.  Sprzedająca stała się podatnikiem podatku VAT dla opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej transakcji sprzedaży Nieruchomości, w konsekwencji
2.  transakcja sprzedaży Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a zatem
3.  Sprzedająca powinna udokumentować sprzedaż Nieruchomości fakturą VAT, konieczne będzie konsekwentne uznanie, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającą. Spełnione zostaną wskazane w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT przesłanki, od których ustawodawca uzależnił prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Ponadto, jeśli Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wbrew przedstawionym przez Wnioskodawców argumentom, uzna że:

1.  Sprzedająca stała się podatnikiem podatku VAT dla opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej transakcji sprzedaży Nieruchomości,
2.  transakcja sprzedaży Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
3.  Sprzedająca powinna udokumentować sprzedaż Nieruchomości fakturą VAT,

wówczas należy konsekwentnie uznać, że do faktury wystawionej przez Sprzedającą w celu udokumentowania sprzedaży Nieruchomości nie będą miały zastosowania przepisy art. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT.

W konsekwencji Spółce przysługiwało będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Sprzedającą w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka otrzyma tę fakturę lub w jednym z trzech kolejnych miesięcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   nieuzyskania przez Sprzedającą statusu podatnika podatku od towarów i usług - **jest prawidłowe**,

*   braku opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**,

*   braku obowiązku udokumentowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**,

*   braku prawa do odliczenia przez Kupującego – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Należy wskazać, że definicję działalności gospodarczej wypełnia również rolnik ryczałtowy dokonujący dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze.

W świetle art. 2 pkt 15 ustawy, przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 19 ustawy, przez rolnika ryczałtowego należy rozumieć rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny”, to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedająca zawarła ze Spółką umowę sprzedaży nieruchomości składającej się z działek gruntu oznaczonych numerami: 1 i 2.

W wypisach z rejestru gruntów nie wskazano, by działki 1 i 2 były gruntami zabudowanymi, zaś na wyrysach z mapy ewidencyjnej na działkach 1 i 2 nie ujawniono żadnych budynków i obiektów budowlanych. Nieruchomość nie jest zabudowana, co zostało potwierdzone w treści Aktu notarialnego zawierającej oświadczeniem Sprzedającej, że przedmiotem dostawy jest niezabudowana nieruchomość gruntowa.

Zgodnie z treścią uchwały w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz rozstrzygnięcia nadzorczego Wojewody (…) działka o numerze 1, znajduje się w terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem 6U — teren zabudowy usługowej, natomiast działka o numerze 2 znajduje się w terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem 15P — teren zabudowy produkcyjnej i usługowej.

Nieruchomość wraz z innymi działkami gruntu zakupiona została przez Sprzedającą w 1995 roku od Skarbu Państwa. Nieruchomość została nabyta do majątku prywatnego Sprzedającej.

Działki nr 1 i 2 składające się na Nieruchomość będącą przedmiotem dokonanej dostawy (sprzedaży) powstały w następstwie podziału działek o numerach: 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, oraz 14 zatwierdzanego ostateczną decyzją nr (…) wydaną z upoważnienia Burmistrza (…) w dniu 17 czerwca 2019 r. Podział nastąpił zgodnie z MPZP. We wcześniejszym okresie niektóre działki objęte księgą wieczystą KW nr (…) zostały podzielone na podstawie decyzji nr (…) z dnia 3 listopada 2011 r., wydanej z upoważnienia Burmistrza (…). Powyższe decyzje zostały wydane na wniosek Sprzedającej. Wyodrębnienie Nieruchomości w ramach opisanego powyżej podziału, nastąpiło w ramach zarządzania majątkiem osobistym Sprzedającej.

Nieruchomość nie jest ogrodzona. Nieruchomość jest uzbrojona - już w chwili zakupu na nieruchomości gruntowej nabytej od Skarbu Państwa (w tym na Nieruchomości) znajdowała się sieć elektroenergetyczna (…) (sieć stanowi własność dostawcy usług dystrybucji energii i nie była przedmiotem opisanej we wniosku transakcji), w drodze sąsiadującej z Nieruchomością posadowiony jest wodociąg i instalacja kanalizacyjna.

W 2019 roku wydano na rzecz (…) pozwolenia na budowę nowych i rozbiórkę istniejących linii elektroenergetycznych posadowionych na działkach stanowiących własność Sprzedającej.

Inwestycja w odniesieniu do której zostały wydane ww. pozwolenia ma być realizowana przez spółkę pod firmą (…) Zgodnie z informacjami jakie posiada Sprzedająca decyzje o tzw. uziemieniu linii napowietrznej zostały wydane na wniosek (…). Sprzedająca nie uczestniczyła aktywnie w procesie pozyskiwania ww. pozwoleń, tj. nie inicjowała tego procesu ani też nie podejmowała żadnych innych działań w tym zakresie.

W 2020 roku Sprzedająca dokonała sprzedaży trzech działek powstałych na skutek podziału nieruchomości zakupionej w 1995 roku od Skarbu Państwa. Sprzedająca uznając, że ww. sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 96 ust. 9g Ustawy - VAT przywróciła status czynnego podatnika podatku VAT. Sprzedaż działek dokonana w 2020 roku została opodatkowana podatkiem VAT.

Sprzedająca nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i nigdy nie nabywała nieruchomości w celach handlowych. Nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) nie została zakupiona na cele inwestycyjne Sprzedającej (zakup nieruchomości podyktowany był powiększeniem gruntów rolnych w ramach prowadzonej wtedy przez Sprzedającą produkcji zwierzęcej, lata 1993- 2013). Nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) stanowiła majątek prywatny Sprzedającej. Od momentu zakupu nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) była użytkowana rolniczo przez Sprzedającą. Nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa (obejmująca Nieruchomość) nie była przedmiotem dzierżawy ani najmu, czy innej umowy o podobnym charakterze. Ze względu na klasę gleby nie jest wymagana decyzja o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej.

Zmiana planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiła z inicjatywy Gminy — w latach 2005 — 2010 Gmina wyszła z propozycją zmiany planu (wiązało się to z rozwojem miasta), która została zaakceptowana przez Sprzedającą, Sprzedająca nie składała żadnych wniosków w tej sprawie. Uzbrojenie działek stanowiących własność Sprzedającej (wodociąg, kanalizacja) nastąpiło z inicjatywy Gminy; Sprzedająca nie składała żadnych wniosków w tej sprawie, a także nie ponosiła żadnych kosztów związanych z budową tej infrastruktury. Instalacja elektroenergetyczna znajdowała się na nieruchomości gruntowej nabytej od Skarbu Państwa (obejmującej Nieruchomość) już w chwili jej zakupu od Skarbu Państwa. Decyzje o uziemieniu linii napowietrznej zostały wydane na wniosek (…), Sprzedająca nie podejmowała żadnych działań w tym zakresie. Sprzedająca nie podejmowała żadnych działań marketingowych w zakresie sprzedaży Nieruchomości. Sprzedająca nie podejmowała żadnych innych działań, takich jak np. uzbrojenie Nieruchomości, zapewnienie dostępu do drogi publicznej, wymiany gruntów, rekultywacji, niwelacji itd., których celem miałoby być zwiększenie wartości użytkowej Nieruchomości, a tym samym podwyższenie wartości transakcyjnej w zakresie przenoszącym wzrost wartości Nieruchomości ponad poziom wynikający - ze zmiany warunków - rynkowych (popytu, podaży). Sprzedająca nie planuje w przyszłości dokonywać zbycia pozostałych działek wchodzących w skład nieruchomości pozostających w księdze wieczystej KW nr (…) po odłączeniu z niej działek 1 i 2 (Nieruchomość sprzedana Nabywcy) do nowej księgi wieczystej.

Nieruchomość wykorzystywana będzie przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Na dzień dokonania transakcji Spółka była czynnym podatnikiem podatku VAT.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, iż nie udzieliła innej osobie ani innemu podmiotowi pełnomocnictwa ani umocowania prawnego do działania w imieniu Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą Nieruchomości oraz nie korzystała z usług pośrednictwa w obrocie nieruchomości w zakresie sprzedaży nieruchomości.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawczyni w analizowanej sprawie dotyczą tego, czy dokonując opisanej we wniosku sprzedaży Nieruchomości Sprzedająca stała się dla tej transakcji podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy VAT oraz czy opisana we wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Sprzedająca działa w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Znaczenie dla przedmiotowej sprawy ma analiza całokształtu działań jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres posiadania. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawczyni, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nieruchomość nie została zakupiona na cele inwestycyjne Sprzedającej, zakup nieruchomości podyktowany był powiększeniem gruntów rolnych w ramach prowadzonej wtedy przez Sprzedającą produkcji zwierzęcej. Od momentu zakupu nieruchomość gruntowa nabyta od Skarbu Państwa była użytkowana rolniczo przez Sprzedającą. Sprzedająca nie prowadzi i nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami i nigdy nie nabywała nieruchomości w celach handlowych. Działki nie były przedmiotem umowy najmu czy też dzierżawy, tym samym Wnioskodawczyni nie czerpała z nich jakichkolwiek pożytków. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań marketingowych w zakresie sprzedaży Nieruchomości. Tak więc, nie wystąpił taki ciąg zdarzeń, który wskazywałby na aktywność Wnioskodawczyni w zakresie obrotu nieruchomościami. Sama tylko okoliczność, że Wnioskodawczyni dokonała podziału nieruchomości na mniejsze działki, nie może przesądzać o tym, że sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się zatem do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości stwierdzić należy, że czynności podjęte przez Wnioskodawczynię nie wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni i nie stanowią działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie dokonywała czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców. Brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności przesądza o tym, że zbycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży nieruchomości będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. nieruchomości, a dostawę tej nieruchomości cech czynności podlegających opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą ustalenia czy ma obowiązek wystawienia faktury na udokumentowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Jak zostało wskazane wyżej Wnioskodawczyni dla transakcji sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nie została uznana za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawa tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni nie będzie podmiotem dokonującym czynności opodatkowanej tym podatkiem i nie będzie występowała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, zatem nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującą sprzedaż przedmiotowych nieruchomości.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Ponadto przedmiotem wątpliwości Zainteresowanego jest ustalenie, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego VAT o podatek naliczony VAT wynikający z wystawionej przez Sprzedającą faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, a dostawa tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem nie będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż przedmiotowych nieruchomości.

W analizowanym przypadku Kupującemu nie będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na treść art. 88 ust. 3a pkt 2, bowiem transakcja sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi - w odpowiedniej części - wyłącznie w przypadku uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej.

W związku z powyższym, nienależna opłata w kwocie 160 zł, uiszczona w dniu 5 lutego 2021 r., zostanie zwrócona - stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – na rachunek bieżący do zwrotu nienależnej opłaty wskazany we wniosku.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.