Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.180.2021.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-27
Teza: w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; odliczenia-warunki odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym 30 czerwca 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   prace w ramach Obszarów B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września, jak i od 1 października 2018 r., która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT - **jest prawidłowe**,
*   koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację Projektów z Obszarów B+R (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy o CIT:

*   zakresie wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenie społeczne z tyt.:
    
    *   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Kodeksu pracy;
    *   wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
    *   wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
    *   wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy
    *   wynagrodzenia na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło poniesionych przed dniem 1 stycznia 2018 r.
    
    –**jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie nabywania opinii, ekspertyz i badań od podmiotów niewymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce -**jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 czerwca 2021 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.180.2021.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 30 czerwca 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: „Ustawa CIT”).

Jednym z głównych przedmiotów działalności Spółki jest projektowanie oraz produkcja form wtryskowych oraz systemów mocujących (dalej: „Narzędzia”, „Formy”) do tworzenia elementów aluminiowych oraz systemów mocujących dla elementów żeliwnych (dalej: „Element”, „Wyrób”, „Detal”). Głównymi odbiorcami Form wykonywanych przez Wnioskodawcę jest przemysł motoryzacyjny, hydrauliczny oraz oświetleniowy (dalej: „Klient” lub zbiorczo: „Klienci”) Wnioskodawca współpracuje z Klientami zarówno na rynku krajowym jak i zagranicznym.

Wnioskodawca zatrudnia w ramach umowy o pracę, umowy o dzieło oraz umowy zlecenia osoby posiadające specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do wykonywania swoich obowiązków (dalej zbiorczo: „Pracownicy”).

Wnioskodawca w swojej strukturze posiada działy, które są odpowiedzialne za poszczególne etapy projektowania oraz budowy Narzędzi i oprzyrządowania.

Ponadto, Wnioskodawca dąży do ulepszania obowiązujących w Spółce procesów, celem m.in. przyspieszenia procesów produkcyjnych, optymalizacji prac bądź obniżenia kosztów produkcji.

Innym obszarem Spółki jest projektowanie i produkcja okuć budowlanych; przede wszystkim klamek.

Mając powyższe na uwadze, działalność Wnioskodawcy można podzielić na trzy główne obszary:

*   projektowanie oraz produkcja Form (dalej: „Produkcja Form”);
*   optymalizacje procesów (dalej: „Optymalizacje”);
*   produkcja klamek (dalej: „Produkcja Klamek”).

\-dalej zbiorczo: „Obszary B+R”.

W ramach powyższych Obszarów B+R, Spółka realizuje określone rodzaje projektów (dalej: „Projekty”).

Projekty z Obszaru B+R - Produkcja Form są, co do zasady, przeprowadzane według następującego schematu:

1.Faza 0 - Etap ofertowania.

Na samym początku, Wnioskodawca otrzymuje od Klienta zapytanie ofertowe na zaprojektowanie oraz zbudowanie Formy, która będzie dostosowana do seryjnej produkcji Wyrobu bądź zbudowanie Formy na potrzeby wyprodukowania prototypów w fazie budowania i zatwierdzania designu Wyrobu. Wnioskodawca wraz z zapytaniem ofertowym otrzymuje od Klienta wytyczne dotyczące samego Detalu (np. element samochodu), wytyczne zawarte są zarówno w przesłanym przez Klienta rysunku technicznym 2D, jak i w modelu 3D Wyrobu. Specyfikacje Elementu przesłane w rysunkach 2D oraz modelach 3D zawierają dane, tj. wymiary, kształty, materiał z jakiego ma zostać wykonany Element, dodatkowe informacje dot. samego Elementu takie jak: tolerancje wymiarowe, testy odpornościowe i wytrzymałościowe jakie musi przejść Element, oraz inne informacje, które są istotne z perspektywy opracowania Formy pozwalającej na produkcję zamawianego Detalu.

Wnioskodawca podkreśla, odnosząc się do powyższego, że otrzymywane od Klienta informacje zawierają jedynie parametry oraz wytyczne, które dotyczą samego Elementu, a nie Narzędzia, które musi zostać w pełni zaprojektowane, opracowane i wytworzone przez Spółkę. To w gestii Wnioskodawcy pozostaje więc opracowanie wszystkich procesów odnoszących się do Formy, począwszy od zaprojektowania aż po skonstruowanie Formy, która będzie zapewniała możliwość seryjnego lub prototypowego produkowania Elementu. Powyższe oznacza, że Wnioskodawca nie otrzymuje od Klienta żadnych instrukcji bądź kroków postępowania odnoszących się do zaprojektowania bądź skonstruowania Narzędzia. Zaprojektowanie oraz sama konstrukcja Formy są bardzo skomplikowanymi i złożonymi procesami, wymagają one bowiem zaangażowania wielu wyspecjalizowanych pracowników (dalej: „Pracownicy”), maszyn oraz specjalistycznego oprogramowania, co Wnioskodawca szczegółowo opisał w pozostałej części wniosku

Zapytanie ofertowe od klienta przekazywane jest do działu badań i rozwoju (dalej: „Dział BR”).

Do przygotowania oferty każdorazowo powoływany jest zespół (dalej: „Zespół”) wraz z kierownikiem danego Projektu (dalej: „Kierownik”). Zespół jest interdyscyplinarny, co oznacza, że należą do niego osoby z różnych działów Spółki jak np. z Działu BR, działu zakupów bądź działu jakości.

Zespół na podstawie otrzymanego zapytania ofertowego dokonuje analizy wykonalności danego zlecenia wraz z kosztorysem.

W tej fazie Zespół jest odpowiedzialny za przygotowanie m.in.:

*   wstępnego przepływu procesu i technologii;
*   wstępnej listy charakterystyk specjalnych;
*   wstępnej listy materiałów i dostawców;
*   wstępnej listy przyrządów produkcyjnych, kontrolnych;
*   wstępnej listy maszyn;
*   kosztorysu wykonania oprzyrządowania i narzędzi;
*   wstępnego termin wykonania prototypów, wzorów i części;
*   analizy ryzyka, kosztów ewentualnych inwestycji i nakładów.

W tym celu, Zespół dokonuje wstępnej analizy wykonalności, która jest podstawowym elementem analizy ryzyka dla wykonania danego Narzędzia. Wnioskodawca uwzględnia przy tej analizie techniczne możliwości wykonania Narzędzia oraz ogólną możliwość stworzenia danej Formy (zdarza się bowiem, że wykonanie Narzędzia do przesłanego przez Klienta Detalu jest fizycznie niemożliwe). Ponadto, pod uwagę brane są wszelkie zagrożenia związane z wykonaniem Narzędzia takie jak: dostępność zasobów ludzkich i maszyn, dostępność materiałów, możliwości czasowe wykonania oraz finansowania całego Projektu.

Analiza wykonalności danego Narzędzia polega na wstępnej analizie specyfikacji Elementu otrzymanej od Klienta (rysunków 2D oraz modeli 3D) jak i specyficznych wymagań Klienta. Na podstawie powyższych informacji przeprowadzone są symulacje oraz badania w specjalistycznych programach (dalej: „Wstępny Projekt”).

W celu przygotowania Wstępnego Projektu w specjalistycznych programach przeprowadzane są przede wszystkim symulacje wypełniania formy, krzepnięcia aluminium, określenia węzłów cieplnych (tj. rozkładu temperatur w formie) oraz analizy teoretycznej porowatości wewnętrznej. Na podstawie takich symulacji Wnioskodawca już w początkowej fazie Projektu jest w stanie określić, czy podejmie się realizacji danego Projektu. Ponadto, Wnioskodawca przeprowadza analizę wymiarową danego Narzędzia, polegającą na weryfikacji założonych tolerancji wymiarowych i możliwości ich osiągnięcia w procesie produkcji.

Przeprowadzeniem analizy wykonalności zajmują się osoby z Zespołu.

Po dokonaniu wstępnych analiz oraz uzyskaniu pozytywnego wyniku, oznaczającego możliwość wykonania Narzędzia przez Wnioskodawcę, Zespół przystępuje do stworzenia założeń konstrukcyjnych Narzędzia, okrojników i oprzyrządowania.

Założenia konstrukcyjne stanowią integralną część oferty wraz z innymi informacjami. Założenia konstrukcyjne zawierają jedynie wytyczne dotyczące budowy Narzędzia wraz z okrojnikami oraz oprzyrządowaniem ze wstępnymi informacjami, w jaki sposób owo Narzędzie będzie funkcjonowało i jak Wnioskodawca przystąpi do jego stworzenia. Ma to na celu udokumentowanie możliwości Wnioskodawcy do wykonania danego Projektu dla Klienta.

W ocenie Wnioskodawcy, istotnym elementem jest również czas, jaki upływa pomiędzy złożeniem zamówienia przez Klienta, a zaprojektowaniem i wykonaniem danej Formy. Z uwagi na innowacyjny charakter podejmowanych działań, konieczne jest opracowanie projektu, przeprowadzenie analizy i badań oraz zapewnienie odpowiednich nakładów technicznych i osobowych, co sprawia, że proces produkcji może przekraczać nawet okres jednego roku. Czas niezbędny na realizację jest bowiem zależny od stopnia skomplikowania danego Projektu.

Do przygotowania tak kompleksowej oferty Spółka korzysta m.in. z następujących narzędzi:

*   (…) - dokumentacja konstrukcyjna oraz dokumentacja oprzyrządowania (modele 3D, rysunki 2D);
*   (…) - dokumentacja konstrukcyjna (rysunki 2D);
*   (…) - dokumentacja konstrukcyjna (rysunki 2D);
*   (…) - oprogramowanie wsporcze przy konwersji i naprawie plików;
*   (…) - oprogramowanie do symulacji odlewania;
*   (…) - oprogramowanie CAM programy obróbki form i wyrobów;
*   (…) - drukarka 3D;
*   (…) - do zgrywania programów z maszyn;
*   (…) - do programowania tokarek.

Po przygotowaniu niezbędnych analiz, Kierownik wysyła wyniki wraz z ofertą do Szefa Pionu Badań i Rozwoju, który dokonuje ostatecznej decyzji o wysyłce oferty do Klienta

1.Faza 1 - Dokumentacja techniczna

Po zaakceptowaniu oferty przez Klienta, Zespół stworzony w Fazie 0 jest rozszerzany o kolejne osoby z różnych działów. Zespół w pełnym składzie uwzględnia osoby z Zespołu Laborantów, Zespołu Inżynierów Procesu, Zespołu Konstruktorów, Działu Zakupów, Działu Sprzedaży, Narzędziowni, Zespołu Badań Rynków. W przypadku uznania przez Kierownika, że wymagane jest dodatkowe wsparcie m.in. osób z innych departamentów, firm zewnętrznych bądź osób wyznaczonych z ramienia Klienta, wówczas dane osoby są również zostają członkami Zespołu. Następnie, na podstawie otrzymanej nominacji (tj. zaakceptowanej oferty), Kierownik wydaje decyzję uruchomienia, co oficjalnie rozpoczyna dalsze prace nad Projektem.

Kierownik aż do końca trwania Projektu organizuje cykliczne spotkania, na których obecne są wszystkie osoby z Zespołu. Na spotkaniu omawiane są postępy Projektu oraz aktualne problemy z jakimi zmagają się poszczególne działy (m.in. proces zakupu materiałów, konstrukcja oprzyrządowania, sposób pakowania), zaangażowane w jego realizację. Po zakończeniu spotkania, każda osoba aktualizuje kartę danego Projektu o ustalenia uzgodnione podczas spotkania.

W pierwszej kolejności, w Fazie 1 przygotowywany jest plan Projektu (dalej: „Plan”).

Plan zawiera informacje wejściowe zebrane na etapie ofertowania oraz analizy wykonalności danego zlecenia. Plan zawiera:

*   dokumentację konstrukcyjną wyrobu,
*   algorytm procesu,
*   listy narzędzi i przyrządów oraz maszyn,
*   listy charakterystyk krytycznych,
*   przegląd dla podobnych procesów i działań związanych z poprawą tych procesów,
*   wyniki kolejnych analiz (proces FMEA),
*   plan kontroli,
*   instrukcje i schematy przepływów,
*   plany utrzymania narzędzi, maszyn,
*   instrukcje pakowania,
*   listy elementów montażowych,
*   listy narzędzi pomiarowych,
*   dokumentację konstrukcyjną oprzyrządowania (narzędzia i przyrządy).

Tym samym, początkowym etapem projektu Formy jest przygotowanie przez Zespół dokumentacji konstrukcyjnej Narzędzia w środowisku trójwymiarowym, przy wykorzystaniu dedykowanego do tego typu czynności oprogramowania. Konstruktorzy muszą uwzględnić w tym projekcie wszystkie szczegóły, które mogłyby mieć jakikolwiek wpływ na finalne skonstruowanie Formy, jest to więc proces bardzo czasochłonny, wymagający nanoszenia dużej liczby poprawek oraz zaangażowania pracy wielu osób.

Model 3D Narzędzia opiera się w głównej mierze na przeprowadzanych kalkulacjach oraz symulacjach w programach komputerowych. Dzięki temu Wnioskodawca jest w stanie wyeliminować błędy, bądź doprecyzować wcześniejsze założenia w taki sposób, aby finalny produkt spełniał wszystkie założenia Klienta. Końcowy projekt Formy jest przenoszony ze środowiska trójwymiarowego na środowisko dwuwymiarowe (rysunek techniczny), który przekazywany jest do kolejnego etapu prac.

Oprogramowanie komputerowe wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prac projektowych - ze względu na specjalistyczną funkcjonalność, a co za tym idzie wymagania techniczne - wiąże się z koniecznością używania sprzętu komputerowego o najwyższych parametrach. Wnioskodawca dysponuje takim sprzętem komputerowym.

Podczas realizacji prac projektowych może się okazać, że konstruktorzy z Zespołu stwierdzą, iż wykonanie Elementu przy użyciu Narzędzia zaprojektowanego wg. wcześniej przyjętych założeń jest utrudnione lub niemożliwe i konieczna jest weryfikacja założeń projektowych. W tym celu wykonuje się dodatkowe analizy oraz uzgodnienia z Klientem.

Ponadto podczas Fazy 1 dodawane są plany wykonania oprzyrządowania (tj. elementów Form) oraz ustala się termin prób oprzyrządowania.

2.Faza 2. Projektowanie i rozwój procesu.

Dokumenty przygotowane w Fazie 0 oraz Fazie 1 zostają przekazane do odpowiednich osób w celu stworzenia wzorów (m.in. przekazywane są informacje dotyczące technologii).

Etap rozpoczyna się od zgromadzenia danych o zaplanowanych do produkcji maszynach i wymaganiach względem Wyrobu (określenie pochyleń, uwzględnienie naddatków technologicznych), zaprojektowanie Formy rozpoczynamy od obliczeń szczelin wlewowych nadających prędkości wtrysku, określenia podziału Formy i czasu jej wypełnienia. Następnie Spółka projektuje rozmieszczenie gniazd i wstępnie zamodelowany układ wlewowy.

Kolejnym etapem jest przeprowadzenie kolejnej symulacji wypełnienia Formy. Analiza wstępna pozwala na określenie i zamodelowanie kanałów odpowietrzających i wielkości zbiorników przelewowych.

Następnie, na podstawie otrzymanych wyników rozkładu temperatur w Formie, projektowane są kanały termostatujące pozwalające na zachowanie odpowiednich temperatur Formy podczas odlewania a w przypadku konieczności zastosowanie systemu (…) w celu dodatkowego odprowadzenia temperatury. Dodatkowo prowadzona jest analiza porowatości wewnętrznej która determinuje zastosowanie podciśnienia system (…) i/lub doprasowania miejscowego system (…). Dodatkowo, Zespół określa wiązkę, kierunek układu wlewowego itp. Symulacje są przygotowywane aż do momentu uzyskania parametrów pozwalających na wytworzenie Detali.

Następnie na tej podstawie rozpoczyna się konstrukcja Formy. Konstruktor opracowuje bryłę 3D. Proces jest konsultowany na bieżąco z Kierownikiem. Następnie na podstawie formy 3D stworzonej przy pomocy specjalistycznego oprogramowania, projekt w większość przypadków przenoszony jest na płaszczyznę 2D i jest przedstawiony w formie rysunków technicznych.

Rysunki 2D są następnie przekazywane do Narzędziowni, gdzie odpowiednie osoby z Zespołu odpowiadają za fizyczne stworzenie Formy.

W celu otrzymania Detalu o parametrach wymaganych przez Klienta, nierzadko wymagane są również dodatkowe maszyny w celu obróbki Detalu. Przykładowo jednym z elementów wchodzących w skład oprzyrządowania odlewniczego do Formy są okrojniki, które pozwalają na oddzielenie wyrobu od układu wlewowego Detali. Proces tworzenia okrojników bądź innych urządzeń pomocniczych przebiega w analogiczny sposób do tworzenia Form, tj. przygotowywany jest projekt urządzenia, a następnie, na podstawie takich rysunków, Narzędziownia tworzy urządzenie.

W procesie tworzenia Formy, na bieżąco uczestniczą osoby z Działu Jakości, aby tworzone przez Formę Elementy odpowiadały wszystkim wymaganiom postawionym przez Klienta.

Mając na uwadze proces tworzenia prototypu Formy, należy zauważyć, że proces wytworzenia każdego prototypu Formy jest unikatowy. Wiąże się on bowiem każdorazowo z przygotowanie odrębnego, zindywidualizowanego projektu, przeprowadzeniem procesu tworzenia oraz wykonaniem stosownych testów i prób, aż do osiągnięcia zamierzonych rezultatów.

Po fizycznym skonstruowaniu Formy oraz całego oprzyrządowania, osoby z Zespołu programują maszyny i procesy.

Jak zostało wskazane powyżej, poza samą Formą wymagane jest również stworzenie odpowiedniego oprzyrządowania do prawidłowej produkcji Elementu. Tym samym, Spółka projektuje oraz tworzy dodatkowe urządzenia/maszyny, które są niezbędne do rozpoczęcia procesu produkcji Detalu.

3.Faza 3 – Uruchomienie.

Na podstawie pozytywnych wyników, Zespół opracowuje dokumentację zgodnie z wymaganiami Klienta. Dodatkowo przeprowadzany jest kompleksowy test na produkcji.

Jednocześnie zespół programistów CNC, składający się z inżynierów, przygotowuje specjalne programy (algorytmy), na podstawie których maszyny CNC (obrabiarki) obrabiają Element. Programiści przygotowują takie oprogramowanie na podstawie modelu 3D Narzędzia (przygotowanego przez konstruktorów) - jest to tak zwane opracowywanie programów CAM. Wnioskodawca również podkreśla, że każde Zlecenie wiąże się z koniecznością napisania przez Zespół Programistów nowego, indywidualnego programu dla każdej części składowej Narzędzia.

Pierwszy Element, uformowany w ramach prób, poddawany jest specjalistycznym pomiarom w laboratorium Wnioskodawcy (dalej: „Laboratorium”). Wytworzony Detal jest porównywany ze specyfikacją otrzymaną od Klienta.

Laboratorium dysponuje między innymi następującymi narzędziami:

Maszyny pomiarowe 3D, mikroskopy, analizatory składu chemicznego Spectra, analizatory gęstości stopu, analizatory X-ray, konturografy, maszyna wytrzymałościowa W przypadku, gdy Element nie spełnia założeń Klienta, nanoszone są poprawki w konstrukcji oraz na Narzędzie.

Co do zasady, w trakcie próbnej serii, Detale powinny być produkowane przez jeden cały dzień (Full Production Day). Cały proces nadzorowany jest przez Inżyniera Procesu oraz Inżyniera Jakości, który jest członkiem Zespołu.

W końcowym etapie Wnioskodawca przystosowuje wykonane Narzędzie do produkcji seryjnej (na podstawie „dnia produkcji”). Zespół dokonuje ustawień na Narzędziu i maszynie m.in. następujących parametrów:

*   nastawa dozowania metalu (czas, ilość, prędkość, temperatura),
*   temperatury w poszczególnych strefach formy (termostatowanie),
*   profilu wtrysku (droga, prędkość, ciśnienie, czas),
*   profil formy (siła, prędkość, pozycja, sekwencja siłowników, ewakuacja odlewu),
*   nanoszenia środka oddzielającego (czas, pozycja, ciśnienie, sekwencje dysz).

Dla maszyn pracujących w gnieździe zautomatyzowanym z robotem i prasą dodatkowo:

*   programowanie ruchów robota (odbieranie, kontrola wizyjna obecności, chłodzenie, odłamywanie wstępne, pozycjonowanie w okrajniku),
*   okrawanie (sekwencja siłowników, skok, odmuchiwanie, odbiór).

Na tym etapie dochodzi więc do kolejnej fazy testów i prób, są one prowadzone aż do momentu uzyskania optymalnego rezultatu, w którym każdy Element produkowany seryjnie będzie odpowiadał założeniom Klienta. Finalnie Klient przeprowadza audyt procesów na podstawie którego dokonuje akceptacji finalnego procesu a po przeprowadzeniu wszystkich badań wyrobu akceptacji danego Narzędzia. Po dostosowaniu Narzędzia do produkcji seryjnej kończy się Projekt z Obszaru B+R - Produkcja Form. Tak wykonane Narzędzie jest następnie wykorzystywane do produkcji seryjnej Elementów w Pionie Produkcji Wnioskodawcy.

Powyższe opisuje najbardziej powszechny sposób realizowania przez Spółkę projektów w zakresie Produkcji Form. W zależności od charakterystyki projektów, niektóre z faz mogą zostać pominięte, bądź realizowane jako niezależny projekt (przykładowo tworzenie koncepcji odlewania - gniazdowości formy, umiejscowienia układu wlewowego , przelewów aż do analiz wypełnienia formy i wyprowadzenia powietrza w programie Magma Soft).

Obszar B+R - Optymalizacje

Projekty z Obszaru B+R - Optymalizacje polegają na udoskonalaniu już istniejącego systemu produkcji seryjnej, która odbywa się za pomocą stworzonego wcześniej Narzędzia. Dążenie do usprawnień w produkcji wiąże się w głównej mierze ze zmniejszaniem kosztów produkcji oraz optymalizacją procesów (m.in. czasochłonnością, zużyciem niezbędnych materiałów, wydłużeniem żywotności Formy).

Do osiągnięcia powyższego celu, Wnioskodawca m.in. projektuje i buduje urządzenia (dalej: „Maszyny”), które usprawniają procesy produkcji bądź optymalizuje oprogramowanie na Formach/oprzyrządowaniu, m.in. w postaci optymalizacji programów sterujących procesem Ponadto, optymalizacje osiągane są poprzez standaryzowanie rozwiązań konstrukcyjnych.

Dążenie Wnioskodawcy do optymalizacji procesów produkcyjnych w głównej mierze wynika z zapisów umów (dalej: „Umowa”), jakie zawiera Wnioskodawca ze swoimi Klientami. Nierzadko bowiem zdarza się, że w Umowie znajduje się zapis zobowiązujący Wnioskodawcę do ciągłego optymalizowania oraz usprawniania procesów produkcyjnych, ze względu na wymóg Klienta/specyfikacji technicznej do zmniejszenia kosztów produkcji w kolejnych latach realizacji zlecenia.

Opracowanie danej Maszyny może być w przyszłości używane przez Wnioskodawcę do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych procesów produkcyjnych lub produktów. Niemniej, głównym celem Wnioskodawcy przy tworzeniu Maszyn jest ich wpływ na możliwość zrealizowania zlecenia albo optymalizacja procesu produkcji. Każdorazowo Wnioskodawca przy produkcji nowej Maszyny zdobywa nową wiedzę, która służy dalszej działalności.

W celu realizacji Projektu z Obszaru B+R - Optymalizacje, w Spółce odbywają się spotkania Pracowników. Często zdarza się, że Pracownicy z własnej inicjatywy proponują jakąś optymalizację. Po podjęciu decyzji, część z nich jest wdrażana w Spółce.

Obszar B+R - Produkcja Klamek.

Spółka w celu poszerzania oferty na rynku postanowiła rozpocząć prace nad wprowadzeniem nowego produktu do swojej oferty - okucia budowlane. Na ten moment Spółka prowadzi badania oraz analizuje możliwości produkcyjne, jest to więc etap prototypowy. Wnioskodawca do badań nad nowym produktem oddelegował oddzielny zespół, który jest odpowiedzialny za przygotowywanie wzorów oraz tworzenie konstrukcji urządzeń do produkcji okuć budowlanych.

Badania polegają m.in. na doborze odpowiedniego materiału oraz zastosowaniu technologii, procesów mających na celu wykonanie trwałego oraz bezawaryjnego produktu końcowego.

Ponadto, tworzone są wzory prototypowe w postaci frezowanych profili o różnych kształtach.

Cały proces od odlewania, poprzez obróbkę powierzchniową szlifowanie i obróbkę wibrościerną wykonywany jest w Spółce.

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane Projekty w Obszarach B+R:

1.  są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii i harmonogramów określanych przez dedykowanych Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;
2.  są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy, również w przypadku gdy projekt nie zostanie zakończony sukcesem;
3.  dotyczą opracowywania i wytworzenia nowych produktów lub zmian w istniejących produktach lub dotyczą opracowania nowych procesów lub ulepszenia już istniejących,
4.  dotyczą wdrażania innowacyjnych rozwiązań na skalę przedsiębiorstwa oraz kraju.

Dodatkowo Wnioskodawca:

1.  będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej (tj. Obszary B+R) również w przyszłości;
2.  nie prowadzi/nie będzie prowadził działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;
3.  w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, odliczy koszty kwalifikowane od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d Ustawy CIT;
4.  prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 9 ust 1b Ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty działalności w zakresie opisanym powyżej;
5.  nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;
6.  nie otrzymał/nie otrzyma zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów wynagrodzeń Pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji projektów z Obszarów B+R ;
7.  nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT
8.  w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże koszty kwalifikowane w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe Koszty kwalifikowane, wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowym, będą jednocześnie stanowiły koszt uzyskania przychodu w tym roku podatkowym.

W odniesieniu do opisanych powyżej prac, Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi Projektami z Obszarów B+R są alokowane następujące koszty (dalej: „Koszty Projektów”):

1.Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników z Zespołu biorących udział w realizacji działań z Obszarów B+R posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie. Poprzez Pracowników biorących udział w ramach realizacji działań z Obszarów B+R należy rozumieć:

*   W przypadku Obszaru B+R Produkcja Form - zarówno pracowników odpowiedzialnych za przygotowanie niezbędnej dokumentacji, wytycznych, projektów, konstrukcji etc. danej Formy, jak i również pracowników odpowiedzialnych za fizyczne zbudowanie Formy, a także pracowników Laboratorium, którzy przeprowadzają testy pomiarowe Elementów oraz pracowników produkcyjnych, którzy są zaangażowani w prace testowe/próbną produkcję Wyrobu;
*   W przypadku Obszaru B+R Optymalizacje - wynagrodzenia osób pracujących nad optymalizowaniem procesów;
*   W przypadku Obszaru B+R Produkcja Klamek - całość wynagrodzeń wszystkich pracowników zaangażowanych w badaniach nad opracowaniem i wprowadzeniem nowego produktu.

Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że jest możliwe określenie:

*   którzy Pracownicy z Zespołu brali udział w realizacji danego Projektu z Obszaru B+R;
*   określić całkowitą liczbę godzin zaangażowania Pracowników biorących udział w danym projekcie;
*   określić wartość zaangażowania wszystkich Pracowników biorących udział w danym projekcie.

Projekty są realizowane przez Pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, o dzieło bądź umowę zlecenie.

W ramach Obszarów B+R Pracownicy są w szczególności odpowiedzialni za:

1.  Ewaluację oraz analizę zlecenia otrzymanego od Klienta pod kątem możliwości jego realizacji;
2.  Czynności projektowe prototypu Formy;
3.  Napisania programów do wykonania Formy;
4.  Przystosowanie parametrów technologicznych pozwalających na seryjną produkcję Detalu lub wykonania prototypów;
5.  Zlecanie i koordynowanie prac w ramach Obszarów B+R;
6.  Zaprojektowanie oraz stworzenie Maszyn;
7.  Optymalizowanie procesów.

Wnioskodawca dysponuje ewidencją czasu pracy, która w jasny, bezsprzeczny sposób wskazuje, ile godzin poświęcił dany Pracownik na działalność przy Obszarach B+R, jeżeli pracownik zajmuje się również innymi zadaniami, które nie są związane bezpośrednio z Projektami z Obszarów B+R.

W ramach prowadzonej działalności w ramach Obszarów B+R, Wnioskodawca ponosi następujące koszty wynagrodzenia:

1.  wynagrodzenia podstawowe;
2.  wynagrodzenia za nadgodziny;
3.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.; dalej: „Kodeks pracy”);
4.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
5.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
6.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
7.  premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki;
8.  składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę;

\-dalej zbiorczo: „Koszty Pracownicze”.

Wszystkie wyżej wymienione składniki Kosztów Pracowniczych stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426; dalej: „Ustawa PIT”).

1.  Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego Projektu z Obszarów B+R.
2.  Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
3.  Koszty opinii oraz ekspertyz zakupywanych od podmiotów zewnętrznych.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na wyodrębnienie kosztów związanych z realizacją Projektów z Obszarów B+R.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że nie wszystkie opinie, ekspertyzy i badania będą nabywane od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzone przez niego prace w ramach Obszarów B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września, jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT?
2.  Czy koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację Projektów z Obszarów B+R (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone przez niego prace w ramach Obszarów B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września, jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację Projektów z Obszarów B+R (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska.

Ad 1

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, z którego wynika, że termin „działalność badawczo-rozwojowa" oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo, jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”) we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania stawiane przez Klientów przy każdorazowej realizacji Projektów, czy też zidentyfikowane zapotrzebowania Spółki. Prace realizowane przy Projektach z Obszarów B+R mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do projektowania oraz produkcji Form, optymalizacji procesów oraz tworzenie nowego produktu w postaci klamek. Każdy Projekt wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”.

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, od 1 października 2018 r. w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT wskazano, że „prace rozwojowe” są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce).

Wnioskodawca również zaznacza, że realizowane prace przy Projektach, były dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i miały różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT. Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-34010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Wnioskodawcy, nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem oraz tworzeniem nowych produktów jak i optymalizacją procesów obowiązujących w Spółce. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem wniosku, są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces realizacji Projektów z Obszarów B+R. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy” Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu” Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ - jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku - czynności związane z zaprojektowaniem i wytworzeniem Form każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony Klienta lub dla wewnętrznych potrzeb Spółki.

W przypadku zleceń realizowanych na zamówienie Klientów, Projekty zostają dopasowane do indywidualnych wymagań Klienta, co każdorazowo wiążę się z wykonaniem prac twórczych, które pozwolą na zrealizowanie innowacyjnego Projektu przez Zespół.

Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że prace realizowane przez Zespół są prowadzone w sposób systematyczny, świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac. Spółka przygotowuje wewnętrzną dokumentację dla każdego Projektu, która uwzględnia informacje dotyczące przebiegu prac nad danym Projektem. Wnioskodawca stworzył we własnym zakresie wewnętrzne mapy prac prowadzących do realizacji Projektów. Takie usystematyzowanie podejmowanych działań dowodzi ich systematyczności oraz braku incydentalności.

Należy więc zauważyć, że cały cykl przyjęcia zlecenia od Klienta zewnętrznego lub wewnętrznych prac rozpoczętych przez Spółkę stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na wytworzenie, zaprojektowanie oraz zbudowanie Form/klamek jak i optymalizację procesów obowiązujących w Spółce. Nie byłoby to możliwe bez opracowania koncepcji, stworzenia projektu, fazy testów, opracowania technologii. W konsekwencji między poszczególnymi etapami procesu twórczego istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Spółka opracowuje - w przypadku Form od samego początku - samodzielnie, bez pomocy ze strony Klienta całość związaną z zaprojektowaniem oraz fizycznym stworzeniem Formy. Tym samym, nie jest to „odtwórcze” zajęcie, które nie kwalifikowałoby się do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 4a pkt 26 Ustawy CIT. Za „odtwórcze” nie można również uznać proaktywnej postawy Wnioskodawcy w zakresie optymalizowania procesów w Spółce.

Wnioskodawca jest więc odpowiedzialny za samodzielne realizowanie Projektów z Obszarów B+R. Podstawą do działania jest wiedza oraz doświadczenie wyspecjalizowanych osób należących do Zespołu, co pozwala na tworzenie przez Spółkę innowacyjnych produktów i realizowanie zleceń dla Klientów. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, proces realizacji Projektów jest wieloetapowy i wymaga posiadania przez Pracowników doświadczenia i specjalistycznej wiedzy.

Tym samym, prace realizowane w zakresie Projektów nie są „odtwórczym” bądź „rutynowym” działaniem, które nie spełniałoby definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Reasumując, podejmowane przez Spółkę czynności w celu realizacji Projektów z Obszarów B+R, wpisują się w definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Zespół posiadający odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę Projekty dążą do stworzenia nowych produktów jak i optymalizacji procesów w Spółce. W rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy CIT.

W związku z powyższym, podejmowane przez Spółkę Projekty z Obszarów B+R spełniają definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września jak i od 1 października 2018 r.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach organów podatkowych odnoszących się do branży w której operuje Wnioskodawca. Dla potwierdzenia, Spółka pragnie przywołać fragmenty następujących interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lipca 2019 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.232.2019.1.WM, w której za prawidłowe zostało uznane stanowisko Wnioskodawcy, że tworzenie Form spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej;
*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.346.2018.2.JS, w której organ w zbliżonym stanie faktycznym (spółka zajmuje się projektowaniem i produkcją maszyn w pełni zindywidualizowanych oraz dostosowanych do urządzeń oraz potrzeb klienta za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy odnośnie prac związanych z maszynami: W konsekwencji należy wskazać, że omawiany proces technologiczny charakteryzuje się wszelkimi cechami, jakie spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manuał 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, The Measurement of Scientific, Technological and Innovation Activities, OECD Publishing, Paris. DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264239012-en). Posiada on bowiem przymiot nowości (innowacyjności), kreatywności, niepewności co do osiągnięcia zamierzonego rezultatu, systematyczności (planowania budżetu) a także jego rezultaty mogą być przeniesione na inne podmioty (np. w formie dokumentacji sporządzonej podczas prowadzonych analiz), bądź nadają się one do wykorzystania w procesie produkcji;
*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.501.2018.2.RR, gdzie wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na przeprowadzaniu badań, wprowadzaniu modyfikacji oraz realizacji zleceń Klientów, stanowisko wnioskodawcy odnoszące się do możliwości zakwalifikowania poniesionych kosztów jako koszty kwalifikowane zostało uznane za prawidłowe: Wnioskodawca podkreśla, że prace, które mają miejsce w realizowanych przez Spółkę projektach badawczo-rozwojowych nie stanowią prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów są to innowacyjne rozwiązania, których powstanie proponują, tworzą oraz testują pracownicy Działu Rozwoju Produktów oraz innych jednostek organizacyjnych Spółki na podstawie przeglądu otoczenia rynkowego i zidentyfikowanych potrzeb konsumentów oraz przedstawionych wymagań Klientów co do poszczególnych projektów.
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.355.2019.2.JKT, w której w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność polegającą m.in. na projektowaniu i tworzeniu form wtryskowych Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że realizowana przez niego działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT obowiązującym, od dnia 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a.nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3.ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej;

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k Ustawy CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawa CIT).

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne, co do zasady, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, w przypadku pośrednich kosztów uzyskania przychodów, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4g Ustawy CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d Ustawy CIT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 Ustawy CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz
2.  techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz
3.  z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii,

\-zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe W myśl art. 15 ust. 4a Ustawy CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W świetle przywołanych regulacji należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT;
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo- rozwojowej;
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki, które musi spełnić podatnik, aby być uprawnionym do skorzystania z ulgi podatkowej na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania. W ocenie Wnioskodawcy, poniesione wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową (Obszary B+R), koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu oraz wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym. Ponadto, koszty zostały wyodrębnione i nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku CIT/BR.

Zajmowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje odzwierciedlenie w licznych indywidualnych interpretacjach organów podatkowych. Dla potwierdzenia Wnioskodawca pragnie przywołać poniżej fragmenty interpretacji indywidualnych odnoszących się do każdego z rodzajów kosztów, które ponosi w ramach realizacji Projektów z Obszarów B+R:

1.Pracownicy.

a.tworzący projekty, koncepcie etc., których czas w całości jak i częściowo dedykowany jest na prace badawczo-rozwojowe:

Jak już zostało wskazane we wcześniejszej części wniosku, należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, obejmujące wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika, w rozumieniu Ustawy PIT, uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 Ustawy PIT).

W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym wydatki z tytułu poszczególnych składników wynagrodzeń ponoszone są na rzecz pracowników Wnioskodawcy, zatrudnionych w ramach stosunku pracy bądź na podstawie umowy zlecenia/o dzieło.

Poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe obejmują również:

1.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917 ze. zm.; dalej: „Kodeks pracy”);
2.  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;
3.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
4.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
5.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy.

Wszystkie wyżej wymienione składniki wynagrodzeń pracowników Wnioskodawcy realizujących prace badawczo-rozwojowe są należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, ponieważ stanowią przychody ze stosunku pracy, które obejmują wszelkie wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym poszczególne składniki wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Wnioskodawcy realizującym prace badawczo-rozwojowe oraz składki na ubezpieczenie społeczne finansowane przez pracodawcę, mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu/okresie rozliczeniowym.

Ze względu na brak definicji w ustawach o podatku dochodowym co należy rozumieć poprzez „ogólny czas pracy”, zgodnie z art. 128 § 1 Kodeksu pracy „czas pracy” oznacza czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy - przykładowo czas pracy można określić na podstawie umowy o pracę zawartej między spółką a pracownikiem. Wymiar czasu pracy w ramach umowy o pracę określa natomiast art. 29 Kodeksu pracy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 80 Kodeksu pracy wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią. Oznacza to, że w przypadku chorób, wypadku w drodze do pracy, poddania się niezbędnym badaniom lekarskim Pracownikom przysługuje wynagrodzenie na podstawie art. 92 Kodeksu pracy, tak samo wynika z art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku wynagrodzenia za niewykorzystany urlop - tj. wynagrodzenie, jakie by otrzymał, gdyby w tym czasie pracował (art. 172 Kodeksu pracy).

Z powyższego można więc wywnioskować, że ze względu na regulacje Kodeksu pracy, na podstawie których Pracownicy zachowują prawo do wynagrodzenia za niewykorzystany urlop, wynagrodzenie za urlop oraz absencje, to jest to wynagrodzenie, które przysługuje im za wykonywaną pracę. Skoro zatem praca Pracowników dotyczy działalności badawczo-rozwojowej, to całe wynagrodzenie Pracowników, którzy są dedykowani wyłącznie do realizacji projektów z Obszarów B+R - w tym również wynagrodzenie za dni absencji - stanowi koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT. Z kolei, w przypadku pracowników, którzy nie wykonują wyłącznie prac z Obszarów B+R, wynagrodzenie za ich dni absencji będzie stanowiło koszt kwalifikowany jedynie w proporcji, odpowiadającej czasowi, jaki w danym okresie rozliczeniowym poświęcili na prace badawczo-rozwojowe.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytoczył fragment wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Sz 835/18, w którym stwierdzono, że: Zdaniem Sądu, w niniejszym stanie faktycznym pracownicy B+R zajmują się wyłącznie działalnością B+R. Tym samym ich czas pracy poświęcony jest wyłącznie tej działalności. Za okres przebywania na urlopie wypoczynkowym, choroby czy innej usprawiedliwionej nieobecności pracownik (np. obowiązkowych badań lekarskich) uzyskuje stosowne wynagrodzenie wypłacane mu przez pracodawcę oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o SUS, które jako przychód pracownika stanowi koszt uzyskania przychodów dla jego pracodawcy i jednocześnie koszt kwalifikowany z art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o.p. Nie ma więc podstaw do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 p.d.o.p. wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. miało ułatwić ustalenie proporcji w sytuacji gdy dany pracownik zajmuje się działalnością B+R oraz inną działalnością, na to właśnie wskazuje treść „w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Takie samo stanowisko zostało zajęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 26 czerwca 2018 r. sygn. akt III SA/WA 2814/17.

Również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił to stanowisko w wydanej indywidualnej interpretacji z 8 marca 2018 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.123.2018.1.MR wskazując, że wynagrodzenie za dni absencji powinno zostać wyłączone z kosztów kwalifikowanych jedynie w tej części, która odpowiada niewykonywaniu przez pracownika w danym okresie prac związanych z działalnością badawczo-rozwojową, a nie wyłączeniu w pełni za czas absencji: Skoro zatem wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy wykonują również inne czynności nie związane z tą działalnością powinno podlegać odliczeniu wyłącznie w tej części, w której dotyczy realizacji zadań z zakresu B+R, to w konsekwencji, co do zasady, wynagrodzenie tych pracowników za czas choroby, urlopu wypoczynkowego, dodatki do wynagrodzenia, inne składniki stanowiące należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, powinny podlegać również wyłączeniu w tej części, w której nie jest związane z działalnością badawczo-rozwojową.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że koszt kwalifikowany stanowi również wynagrodzenie Pracowników za okres absencji - w przypadku pracowników wykonujących prace wyłącznie w ramach projektów z Obszarów B+R w pełnej wysokości, natomiast w przypadku pracowników realizujących częściowo prace w ramach Projektów z Obszarów B+R, w proporcji, w jakiej odpowiadają wynagrodzeniu za wykonywanie prac w ramach Projektów z Obszarów B+R w danym okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca zauważa, że prawo do uznania wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w prace z Obszarów B+R wynika z literalnego brzmienia przepisów, art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT. Niemniej jednak na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca przytoczył fragment interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-4010.484.2018.1.MR, w której organ odniósł się do wynagrodzeń dla osób pracujących w działach RD oraz IT w oparciu o umowę o pracę, umowę o dzieło oraz umowę-zlecenia: Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że wszelkie należności pracowników wymienione wprost w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., jako przychody ze stosunku pracy, a także przychody z działalności wykonywanej osobiście w myśl art. 13 ust. 8 lit. a, mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

b.pracownicy wykonujący fizycznie Formy;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD, gdzie organ podatkowy za prawidłowe uznał zaliczanie wynagrodzenia osób zajmujących się czynnościami tylko pomocniczymi (pracownicy administracyjni czy pracownicy magazynu) do kosztów kwalifikowanych;

*   pracowników magazynu - którzy przynajmniej kilkanaście procent swojego czasu pracy przeznaczają na prace pomocnicze do Prac BR (poszukiwanie materiałów do nowych projektów, zamawianie materiałów na partie próbne, a także obrót magazynowy tymi materiałami oraz materiałami na partie walidacyjne według zleceń),
*   pracowników administracji ogólnej pośrednio, ale w sposób konieczny, wspierający Prace BR (są to pozostali pracownicy administracji ogólnej).

W związku z powyższym, nie jest sporne zaliczenie wynagrodzeń osób fizycznie montujących prototypy bądź dokonujących fizycznych zmian na maszynach do kosztów kwalifikowanych. Osoby te bowiem zajmują się obróbką materiałów, montażem oraz świadczą kompleksową pomoc przy budowie prototypów nowych produktów/profili, tym samym biorą bezpośredni udział w pracach badawczo-rozwojowych.

2.Materiały oraz surowce;

Przepisy podatkowe nie regulują, co należy rozumieć poprzez sformułowanie „nabycie materiałów i surowców” wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

W sposób pośredni można posiłkować się art. 28 ust. 2 Ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym Cena nabycia (\`(...)\`) to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb rozpoznawania wydatków związanych z „nabyciem materiałów i surowców do działalności B+R” jako koszty kwalifikowane, istotne jest to, w jaki sposób - zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości - podatnik rozpoznaje zużycie materiałów dla ogólnego rozliczenia kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. fragment indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 2461-IBPB1-2.4510.1044.2016.1.BD, w której w sposób pośredni potwierdzony został pogląd Wnioskodawcy: W ocenie Spółki, Spółka jest również uprawniona do kalkulowania kwoty odliczenia z tytułu Ulgi B+R w stosunku do kosztów nabycia Materiałów B+R w oparciu o metodę AVCO, mimo że w wyniku jej wykorzystania rzeczywisty koszt nabycia Materiałów B+R może być inny niż koszt Materiałów B+R wykazany dla celów odliczenia z tytułu Ulgi B+R.

Z opisu tej samej interpretacji wynika również, że wnioskodawca dodaje do kosztów nabycia materiałów koszty transportu oraz cła: Zgodnie bowiem z polityką Spółki: nabyte materiały i surowce przyjmowane są na magazyn wg rzeczywistej ceny nabycia (cena z faktury zakupu plus narzut kosztów transportu i cła), zgodnie z art. 28 ust. 11 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Definicję ceny nabycia określa z kolei art. 28 ust. 2 wymienionej ustawy.

Na podstawie powyższej interpretacji, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnione jest doliczanie do kosztów materiałów oraz surowców wszystkich niezbędnych kosztów dodatkowych związanych z transportem, pakowaniem oraz fizycznym dostarczeniem surowca/materiału do magazynu Wnioskodawcy.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały oraz surowce, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo-rozwojowych również wynikają z literalnego brzmienia przepisów:

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.346.2018.2.JS: Kosztem kwalifikowanym u Wnioskodawcy, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 mogą być również wydatki poniesione w pełnej wysokości na materiały i surowce, z uwagi na fakt, że były/są/będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności B+R. Powyższe dotyczy również wymienionych we wniosku narzędzi, o ile wykorzystywane są one wyłącznie do zadań w ramach realizacji prac B+R. W przeciwnym wypadku, narzędzia będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą one służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

3.Amortyzacja środków trwałych.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów, to samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. jedną z najaktualniejszych (dot. odpisów amortyzacyjnych) interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD, w której wnioskodawca również pytał o możliwość częściowego oraz całościowego zaliczenia kosztów amortyzacji jako koszt kwalifikowany: Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności - co znajduje odzwierciedlenie w rozpatrywanej sprawie - to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej".

4.Koszty opinii oraz ekspertyz zakupywanych od podmiotów zewnętrznych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane obejmują ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2018 r., do instytucji tworzących system szkolnictwa wyższego i nauki należą:

*   uczelnie;
*   federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki;
*   Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2018 r. poz. 1475);
*   instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej:
*   instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2018 r. poz. 736);
*   międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej;
*   Polska Akademia Umiejętności;
*   inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza odliczyć z tytułu Ulgi B+R koszty usług świadczonych lub wykonywanych przez jednostki związane z nabyciem ekspertyz oraz opinii.

Zdaniem Wnioskodawcy, badania nabywane przez Spółkę od jednostek stanowią koszt kwalifikowany zgodnie z art. 18d Ustawy CIT, ponieważ dotyczą Projektów realizowanych z Obszarów B+R.

Zdaniem Wnioskodawcy, warunki określone w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT są spełnione, ponieważ analizując kolejno poszczególne przesłanki:

1.  Badania powinny być ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych: Badania są ekspertyzami, opiniami, usługami doradczymi, usługami równorzędnymi do usług doradczych lub wynikami badań naukowych - usługi równorzędne nie zostały zdefiniowanie zarówno w Ustawie PIT, jak i w Ustawie CIT.
2.  Badania oraz ekspertyzy nabywane od przez Spółkę są niezbędne do wykonania dalszych prac nad Projektami z Obszarów B+R, gdyż stanowią jego podstawową część - tzn. bez przeprowadzenia przedmiotowych badań nie byłoby możliwe przekazanie produktu Klientowi ze względu przykładowo na nie spełnienie pewnych norm.
3.  Badania powinny być wykonywane na podstawie umowy: Badania nabywane są na podstawie umowy zawierającej dokładne dane zamówienia oraz zakres prac wykonywanych przez jednostkę.
4.  Badania powinny być nabywane na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej: Badania wykonywane przez jednostki są nabywane przez Spółkę na potrzeby własnej działalności związanej z Projektami z Obszarów B+R.
5.  Badania powinny być nabywane od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym.

Tym samym, Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia nabywanych przez Spółkę opinii oraz ekspertyz od jednostek do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT i w konsekwencji do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy CIT.

Podsumowując powyższe, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację Projektów z Obszarów B+R (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT.

W świetle powyższego Wnioskodawca prosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.**

Ad. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1.

Ad. 2.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 1 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „updop” lub „uCIT”), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo - rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Natomiast stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (art. 18d ust. 4 updop).

Natomiast, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a.nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3.ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4.odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

4a.nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

5.koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2 (art. 18d ust. 2a updop).

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Natomiast, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., w art. 18d ust. 5 updop, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, stosownie do treści art. 18d ust. 6 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Stosownie do art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:
    1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
    2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Zgodnie natomiast z treścią art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Z art. 9 ust. 1b updop, wynika, jednakże ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi B+R, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 uCIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16f ust. 3 uCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Ustawa o CIT, zawiera szczególny przepis dotyczący sposobu rozliczania kosztów prac rozwojowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

I tak, w myśl art. 15 ust. 4a uCIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Jak wynika z art. 16b ust. 2 pkt 3 uCIT, zaliczenie kosztów prac rozwojowych do podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych, jest uzależnione od spełnienia następujących warunków:

*   prace zostały zakończone,
*   ich wynik jest pozytywny, tzn. osiągnięto zamierzony rezultat tych prac,
*   efektem prac jest ściśle ustalony produkt lub technologia wytwarzania, które mogą być wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej podatnika,
*   techniczna przydatność tego produktu lub technologii została odpowiednio udokumentowana przez podatnika,
*   podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii,
*   koszty prac zostały wiarygodnie określone, tzn. określono je w sposób zasługujący na wiarę, zaufanie, nieulegający wątpliwości, autentyczny,
*   z dokumentacji wynika, że koszty prac zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży produktów lub zastosowania technologii.

Należy zauważyć, że przepisy uCIT, nie zawierają dodatkowych warunków, jakie podatnik powinien spełnić w przypadku, gdy postanowi on ujmować koszty prac rozwojowych dla celów podatkowych, zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1, pkt 2 albo 3 uCIT. W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie trwania tych prac bądź jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W konsekwencji, jeśli prace rozwojowe zostaną zakończone wynikiem pozytywnym i pozostałe warunki określone w art. 16b ust. 2 pkt 3 uCIT, będą spełnione, koszty prac rozwojowych stanowić będą podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że w ramach prowadzonej działalności w ramach Obszarów B+R, Wnioskodawca ponosi następujące koszty:

1.  Koszty wynagrodzenia:
    1.  wynagrodzenia podstawowe;
    2.  wynagrodzenia za nadgodziny;
    3.  wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Kodeksu pracy;
    4.  wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
    5.  wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
    6.  wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
    7.  premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki;
    8.  składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę; -dalej zbiorczo: „Koszty Pracownicze”.
2.  Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego Projektu z Obszarów B+R.
3.  Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R).
4.  Koszty opinii oraz ekspertyz zakupywanych od podmiotów zewnętrznych.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że nie wszystkie opinie, ekspertyzy i badania będą nabywane od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwala na wyodrębnienie kosztów związanych z realizacją Projektów z Obszarów B+R.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a uCIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty pracownicze poniesione przez Spółkę na:

*   wynagrodzenia podstawowe;
*   wynagrodzenia za nadgodziny;
*   premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki;
*   wynagrodzenia na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło poniesionych po dniu 1 stycznia 2018 r.

oraz składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a uCIT.

Natomiast, koszty pracownicze zakresie wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenie społeczne z tyt.:

*   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Kodeksu pracy;
*   wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
*   wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
*   wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy

\-nie mogą stanowić kosztów działalności badawczo-rozwojowej, bowiem nie dotyczą czasu pracy faktycznie poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto, nie mogą stanowić kosztów działalności badawczo-rozwojowej wynagrodzenia na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło poniesionych przed dniem 1 stycznia 2018 r.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy Koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego Projektu z Obszarów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 uCIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnione jest doliczanie do kosztów materiałów oraz surowców wszystkich niezbędnych kosztów dodatkowych związanych z transportem, pakowaniem oraz fizycznym dostarczeniem surowca/materiału do magazynu Wnioskodawcy.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W ocenie tut. Organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów i surowców (wraz ze wszystkimi niezbędnymi kosztami dodatkowymi związanymi z transportem, pakowaniem oraz fizycznym dostarczeniem surowca/materiału do magazynu Wnioskodawcy) bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 uCIT.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 uCIT, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy kosztami kwalifikowanymi są Koszty opinii oraz ekspertyz zakupywanych od podmiotów zewnętrznych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, System szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.uczelnie;

2.federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

3.Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2020 r. poz. 1796), zwana dalej „PAN”;

4.instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

5.instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1383);

6.międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;

6a.Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz. U. z 2020 r. poz. 2098);

6b.instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”;

7.Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

8.inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Wnioskodawca wskazał, że nie wszystkie opinie, ekspertyzy i badania będą nabywane od podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej nabywania opinii, ekspertyz i badań od podmiotów o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie nabywania opinii, ekspertyz i badań od podmiotów nie wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   prowadzone przez niego prace w ramach Obszarów B+R stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września, jak i od 1 października 2018 r., która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT, jest prawidłowe,
*   koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację Projektów z Obszarów B+R (Koszty Projektów) opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach określonych w art. 18d ust. 2 i ust 3 Ustawy o CIT:

*   zakresie wynagrodzeń oraz składek na ubezpieczenie społeczne z tyt.:
    *   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Kodeksu pracy;
    *   wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
    *   wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
    *   wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy;
    *   wynagrodzenia na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło poniesionych przed dniem 1 stycznia 2018 r.–jest nieprawidłowe,
*   w zakresie nabywania opinii, ekspertyz i badań od podmiotów niewymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jest nieprawidłowe,
*   w pozostałej części jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.