Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-377/12-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-23
Teza: Czy czynności wykonywane przez Spółkę, jako uczestnika systemu cash-pooling, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT?
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; uczestnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2012 r. (data wpływu 24 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 czerwca 2012 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 29 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 czerwca 2012 r. o wyjaśnienie dotyczące przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Spółka S.A. (dalej: Spółka) jest podmiotem gospodarczym, będącym polskim podatnikiem CIT i VAT, rozliczającym się w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych. Obecnie Spółka prowadzi działalność w wielu obszarach, z których najważniejsze to skup i sprzedaż złomu metali, recykling odpadów, w tym recykling pojazdów wycofanych z eksploatacji i produkcja paliwa alternatywnego, sprzedaż stali i aluminium, produkcja zbrojeń budowlanych a także zbiórka zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego.

Nadmienić należy, iż Wnioskodawca jest spółką, której 85% akcji posiada K. S.A. będący w grupie K. S.A. (dalej: K.). W konsekwencji Spółka działa więc w ramach grupy kapitałowej liczącej kilkadziesiąt podmiotów gospodarczych.

Obecnie Wnioskodawca rozważa przystąpienie do funkcjonującego w ramach grupy kapitałowej rozwiązania polegającego na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową, tj. umowy cash-poolingu oferowanego przez Bank. Dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy kapitałowej jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków.

W przypadku podjęcia decyzji o przystąpieniu do systemu cash-pooling, Spółka podpisze z Bankiem (będącym polskim rezydentem podatkowym) umowę prowadzenia rachunku w systemie cash-pool/zarządzania płynnością finansową, której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej uczestników.

Pozostałymi uczestnikami cash-poolingu będą spółki kapitałowe należące do grupy kapitałowej, będące polskimi podatnikami oraz polskimi rezydentami (dla celów podatkowych i celów prawa dewizowego), a także podmiotami powiązanymi (z Wnioskodawcą) w rozumieniu ustawy o CIT. Co istotne, Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o CIT) z Zainteresowanym, ani też z żadnym innym uczestnikiem systemu.

Rolę agenta systemu pełnić będzie K. Rozliczenia w systemie będą odbywały się poprzez rachunek prowadzony przez Bank na rzecz K, będący rachunkiem pomocniczym w stosunku do rachunku głównego K. Jednocześnie, każdy z uczestników systemu (w tym Spółka) będzie miał przypisany jeden rachunek główny prowadzony przez Bank. Struktura cash-poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach głównych uczestników z wykorzystaniem rachunku pomocniczego K. (będącego de facto rachunkiem agenta Systemu). Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez Bank:

1.  Bank ustali saldo każdego uczestnika (stan jego rachunku głównego) na koniec danego dnia roboczego,
2.  Bank ustali sumę sald dodatnich (suma sald uczestników, których salda mają wartość dodatnią) oraz sumę sald ujemnych (suma sald uczestników, których salda mają wartość ujemną),
3.  Bank dokona obliczenia kwoty stanowiącej sumę sald (sumę sald dodatnich i sumę sald ujemnych),
4.  w przypadku gdy suma sald będzie mieć wartość:
    *   dodatnią - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku pomocniczego K. na jego rachunek główny,
    *   ujemną - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku głównego K. na jego rachunek pomocniczy.

Zgodnie z założeniami Systemu na początku każdego kolejnego dnia roboczego odbędą się automatyczne transfery zwrotne środków pieniężnych (tj. Bank przeprowadzi operacje odwrotne do operacji opisanych powyżej). Podstawą dokonywanych automatycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami głównymi uczestników Systemu (w ramach bilansowania) będzie mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.). Wraz z wstąpieniem w prawa Banku poszczególni uczestnicy (w tym Wnioskodawca) będą nabywać również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki te ustalone będą na poziomie rynkowym, korzystniejszym jednak niż poziom odsetek, jaki dany uczestnik uzyskałby na podstawie samodzielnie zawartej dwustronnej umowy z Bankiem, co wynika z istoty cash-poolingu.

Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych uczestników będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym).

W ramach Umowy, żaden podmiot w systemie, w tym również Spółka, nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w systemie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane przez Spółkę, jako uczestnika systemu cash-pooling, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Spółkę w ramach uczestniczenia w systemie cash-pooling nie stanowią usług podlegających opodatkowaniu VAT. Jedynym podmiotem świadczącym usługi w ramach Systemu będzie Bank, zaś pozostali uczestnicy systemu (w tym również Wnioskodawca) powinni być traktowani jak nabywcy usług finansowych. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego, definicja świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Z drugiej jednak strony nie każda czynność (niebędąca dostawą towarów) stanowi usługę. Zgodnie z obowiązującą praktyką oraz doktryną podatkową, usługami są zamierzone świadczenia podejmowane przez podmioty gospodarcze na rzecz innych podmiotów gospodarczych lub osób fizycznych, W zamian za co świadczeniodawcy otrzymują wynagrodzenie. Oznacza to, iż jednym z istotnych elementów usługi jest wykonanie świadczenia na rzecz drugiej strony (np. podjęcie określonego działania).

W przedmiotowej sytuacji, Spółka będzie uczestniczyć w tym systemie de facto na takich samych zasadach jak pozostali jego uczestnicy. Należy wskazać przy tym, iż po stronie Spółki brak będzie elementu świadczenia na rzecz pozostałych uczestników systemu, jak również zamiaru podjęcia takiego świadczenia. Jedynym podmiotem, który będzie podejmował czynności/działania w ramach systemu na rzecz innych uczestników systemu będzie Bank. To Bank będzie bowiem usługodawcą kompleksowego świadczenia - cash-poolingu - w celu wykonania którego wymagane będzie spełnienie dodatkowych warunków formalnych przez innych uczestników systemu (w tym m. in. otwarcie rachunku i dokonywanie przelewów środków pieniężnych z wykorzystaniem tego rachunku). Czynności obejmujące rachunki bankowe uczestników Systemu będą stanowiły jednak jedynie techniczne elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wykonywania usługi przez Bank, zaś uczestnicy pozostaną nadal odbiorcami usługi świadczonej przez Bank. Jednocześnie Spółka jako podmiot nieświadczący żadnej usługi w ramach systemu, nie będzie zobowiązana do wykazywania obrotu z tytułu uczestnictwa w systemie w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przez sprzedaż natomiast, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumieć należy odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem gospodarczym, będącym polskim podatnikiem VAT. Obecnie Spółka prowadzi działalność w wielu obszarach, z których najważniejsze to skup i sprzedaż złomu metali, recykling odpadów, w tym recykling pojazdów wycofanych z eksploatacji i produkcja paliwa alternatywnego, sprzedaż stali i aluminium, produkcja zbrojeń budowlanych a także zbiórka zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego. Wnioskodawca jest spółką, której 85% akcji posiada K., w konsekwencji Spółka działa więc w ramach grupy kapitałowej liczącej kilkadziesiąt podmiotów gospodarczych. Obecnie Wnioskodawca rozważa przystąpienie do funkcjonującego w ramach grupy kapitałowej rozwiązania polegającego na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową, tj. umowy cash-poolingu oferowanego przez Bank. Dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy kapitałowej jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków. W przypadku podjęcia decyzji o przystąpieniu do systemu cash-pooling, Spółka podpisze z Bankiem (będącym polskim rezydentem podatkowym) umowę prowadzenia rachunku w systemie cash-pool/zarządzania płynnością finansową, której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej uczestników. Pozostałymi uczestnikami cash-poolingu będą spółki kapitałowe należące do grupy kapitałowej, będące polskimi podatnikami oraz polskimi rezydentami (dla celów podatkowych i celów prawa dewizowego), a także podmiotami powiązanymi (z Wnioskodawcą) w rozumieniu ustawy o CIT. Co istotne, Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o CIT) z Zainteresowanym, ani też z żadnym innym uczestnikiem systemu. Rolę agenta systemu pełnić będzie K. Rozliczenia w systemie będą odbywały się poprzez rachunek prowadzony przez Bank na rzecz K., będący rachunkiem pomocniczym w stosunku do rachunku głównego K. Jednocześnie, każdy z uczestników systemu (w tym Spółka) będzie miał przypisany jeden rachunek główny prowadzony przez Bank. Struktura cash-poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach głównych uczestników z wykorzystaniem rachunku pomocniczego K. (będącego de facto rachunkiem agenta Systemu). Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez Bank:

1.  Bank ustali saldo każdego uczestnika (stan jego rachunku głównego) na koniec danego dnia roboczego,
2.  Bank ustali sumę sald dodatnich (suma sald uczestników, których salda mają wartość dodatnią) oraz sumę sald ujemnych (suma sald uczestników, których salda mają wartość ujemną),
3.  Bank dokona obliczenia kwoty stanowiącej sumę sald (sumę sald dodatnich i sumę sald ujemnych),
4.  w przypadku gdy suma sald będzie mieć wartość:
    *   dodatnią - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku pomocniczego K. na jego rachunek główny,
    *   ujemną - Bank dokona transferu środków pieniężnych stanowiących równowartość tej sumy z rachunku głównego K. na jego rachunek pomocniczy.

Zgodnie z założeniami Systemu na początku każdego kolejnego dnia roboczego odbędą się automatyczne transfery zwrotne środków pieniężnych (tj. Bank przeprowadzi operacje odwrotne do operacji opisanych powyżej). Podstawą dokonywanych automatycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami głównymi uczestników Systemu (w ramach bilansowania) będzie mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 § 1 K.c.). Wraz z wstąpieniem w prawa Banku poszczególni uczestnicy (w tym Wnioskodawca) będą nabywać również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki te ustalone będą na poziomie rynkowym, korzystniejszym jednak niż poziom odsetek, jaki dany uczestnik uzyskałby na podstawie samodzielnie zawartej dwustronnej umowy z Bankiem, co wynika z istoty cash-poolingu. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych uczestników będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym). W ramach Umowy, żaden podmiot w systemie, w tym również Spółka, nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w systemie.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne umowy cash poolingu oraz to, iż - jak wskazała Spółka - jako uczestnik korzysta z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową świadczonej przez Bank stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie w roli świadczącego usługę będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash pooling.

A zatem czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie stosownej umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash poolingu, nie stanowią odrębnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W związku z powyższym czynności dokonywane przez Spółkę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Spółkę jako uczestnika systemu cash-pooling nie stanowią zdefiniowanego w art. 8 ustawy świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, w analizowanej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla innych uczestników Systemu.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu. Odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została udzielona interpretacją indywidualną z dnia 6 lipca 2012 r. nr ILPB4/423-142/12-4/MC, natomiast w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych będzie udzielona odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.