Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-415/10-3/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-06-09
Teza: Czy Spółka, po otrzymaniu od kontrahenta noty uznaniowej (credit note) powinna skorygować podatek należny i odpowiednio naliczony, wynikający z wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-faktura wewnętrzna; korekta; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; noty; uznanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2010 r. (data wpływu 19 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług naprawy sprzętu elektrycznego, w tym komputerów, na zlecenie podmiotów polskich i zagranicznych.

Z jednym z kontrahentów, prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Holandii, ma zostać wdrożony nowy model współpracy. Kontrahent ten sprzedaje na rynku polskim urządzenia elektroniczne, które obejmowane są udzielaną przez niego gwarancją. Zatem, w odniesieniu do tych urządzeń, kontrahent jest zobowiązany do naprawy urządzenia elektronicznego, w przypadku, gdy w okresie gwarancji wystąpią usterki.

Nowy model współpracy ma zakładać, iż Spółka będzie naprawiała na zlecenie kontrahenta urządzenia (głównie w ramach gwarancji udzielanej przez kontrahenta swoim nabywcom w Polsce). Niesprawne urządzenia będą przekazywane Spółce bezpośrednio przez użytkowników obsługiwanych przez kontrahenta (objętych obsługą gwarancyjną) na polskim rynku.

Świadcząc usługi naprawy Spółka będzie wykorzystywała części zakupione od kontrahenta, a następnie zwrócone temu kontrahentowi i powierzone jej przez niego celem wykonania naprawy urządzeń elektronicznych.

Współpraca między Spółką a kontrahentem ma być realizowana w następujący sposób:

*   kontrahent sprzedaje Spółce części zamienne i dokonuje ich dostawy na terytorium Polski z terytorium Holandii; z tytułu tej dostawy Spółka będzie wystawiać fakturę wewnętrzną, a w deklaracji VAT będzie wykazywać wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów;

*   w przypadku naprawy prowadzonej na zlecenie kontrahenta, intencją stron jest aby do naprawy zostały zużyte części zamienne kontrahenta. Dlatego strony uzgodnią, iż własność zakupionych wcześniej części, które mają być wykorzystane do naprawy, zostanie powrotnie przeniesiona na kontrahenta. Części zamienne nie powrócą jednak do Holandii, lecz pozostaną na terytorium Polski, celem ich zużycia do wykonania napraw, na zlecenie kontrahenta. Tym samym, części zamienne po ich zwrocie kontrahentowi na terytorium Polski zostaną następnie powierzone Wnioskodawcy, tak aby mógł on zużyć je do wykonania naprawy uszkodzonych urządzeń elektronicznych;

*   Spółka po dokonaniu naprawy będzie wystawiać faktury dokumentujące wykonaną usługę naprawy (wynagrodzenie nie obejmuje wartości zamontowanych nowych części, gdyż własność tych części została zwrotnie przeniesiona na kontrahenta);

*   wymontowane przez Spółkę w trakcie naprawy uszkodzone części, będą odsyłane kontrahentowi jako dowód wykonanej usługi oraz w celu udokumentowania faktycznego zużycia nowych części w trakcie naprawy urządzeń. Naprawiony sprzęt będzie zwracany jego użytkownikowi;

*   kontrahent po otrzymaniu uszkodzonych części oraz dokumentacji dotyczącej ilości zużytych nowych części zamiennych będzie wystawiał notę uznaniową (credit note) opiewającą na wartość zwróconych mu części zużytych przez Spółkę do naprawy części. Nota uznaniowa będzie zmniejszała zobowiązanie Spółki z tytułu zakupionych od kontrahenta nowych części zamiennych.

Usługi naprawy nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności kontrahenta na terenie Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, po otrzymaniu od kontrahenta noty uznaniowej (credit note) powinna skorygować podatek należny i odpowiednio naliczony, wynikający z wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po otrzymaniu od kontrahenta noty uznaniowej (credit note) zmniejszającej do pierwotnej faktury z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych części, będzie on uprawniony do skorygowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota jaką nabywający jest zobowiązany zapłacić.

Z dalszych zapisów tego przepisu wynika, że przy ustalaniu podstawy opodatkowania stosuje się odpowiednio art. 29 ust. 4 ustawy o VAT. Powyższy przepis stanowi natomiast, że podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka otrzyma od kontrahenta notę uznaniową (credit note) zmniejszającą wartość należności z tytułu dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych części w związku z dokonanym zwrotem części, które zostały zużyte na zlecenie kontrahenta do naprawy sprzętu.

Tym samym, opisywane zdarzenie wypełnia wszystkie przesłanki niezbędne do wykonania dyspozycji art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

W związku z tym, Spółka powinna odpowiednio skorygować podstawę opodatkowania w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów o kwoty, które staną się nienależne w związku ze zwrotem części. Korekta podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia jednocześnie spowoduje konieczność korekty podatku należnego i w tej samej kwocie naliczonego.

W opinii Spółki, dla obowiązku dokonania korekty bez znaczenia pozostaje fakt, że części nie są odsyłane na terytorium Holandii lecz zgodnie z dyspozycją kontrahenta zostają zużyte do naprawy sprzętu na terytorium Polski.

Zdaniem Spółki, drugorzędne znaczenie ma również forma dokumentu (mowa tu o credit note) będąca dowodem zmniejszenia należności.

Polskie przepisy nie przesądzają o tym, że korekta może być dokonana na podstawie faktury korygującej. Istotne jest tylko, aby z dokumentu tego wynikała wartość zwróconych towarów oraz podmiot, na rzecz którego dokonano zwrotu, a tak będzie w opisanym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym.

Zatem nota uznaniowa otrzymana przez Spółkę od kontrahenta będzie podstawą do dokonania korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W sposób oczywisty dokonywany zwrot części nie powinien być traktowany przez Spółkę jako dostawa tych części na terytorium Polski. Powodem rozliczenia, ani też intencją stron nie jest dokonanie dostawy lecz częściowe odstąpienie (zwrot towaru) od dostaw już dokonanych, a następnie wykorzystanie tych części (będących własnością kontrahenta) do wykonania przez Spółkę napraw urządzeń elektronicznych.

Reasumując, Spółka uważa, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym, na podstawie otrzymanej noty uznaniowej (credit note) zmniejszającej, będzie ona uprawniona do skorygowania deklaracji VAT za okres, w którym pierwotnie wykazała wewnątrzwspólnotowe nabycie nowych części zamiennych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Spółka w ramach nowego modelu współpracy z podatnikiem holenderskim jaki strony mają zamiar wprowadzić, dokonywać będzie wewnątrzwspólnotowych nabyć części zamiennych do sprzętu elektronicznego, które mają zostać wykorzystane później do napraw gwarancyjnych tych urządzeń.

Art. 106 ust. 7 ustawy wskazuje, iż w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie (…).

Zatem, Wnioskodawca dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów będzie zobowiązany z tego tytułu do wystawienia faktury wewnętrznej oraz wykazania tej transakcji zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Art. 29 ust. 1 ustawy stanowi, iż podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cechach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (art. 29 ust. 4 ustawy).

Z treści art. 31 ustawy wynika, iż podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić.

Zainteresowany wskazał, iż strony transakcji uzgodniły, że własność zakupionych wcześniej części, które mają być wykorzystane do naprawy, zostanie powrotnie przeniesiona na kontrahenta. Części zamienne nie powrócą jednak do Holandii, lecz pozostaną na terytorium Polski, tak aby Wnioskodawca mógł zużyć je do wykonania przedmiotowych napraw. Wymontowane w trakcie naprawy uszkodzone części, będą odsyłane kontrahentowi jako dowód wykonanej usługi oraz w celu udokumentowania faktycznego zużycia nowych części w trakcie naprawy urządzeń. Kontrahent po otrzymaniu uszkodzonych części oraz dokumentacji dotyczącej ilości zużytych nowych części zamiennych będzie wystawiał notę uznaniową opiewającą na wartość zwróconych mu części zużytych przez Spółkę do naprawy części, która będzie zmniejszała jej zobowiązanie z tytułu zakupionych w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych części zamiennych.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. u. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), reguluje także m.in. kwestie dotyczące faktur wewnętrznych oraz faktur korygujących.

W myśl postanowień § 13 ust. 1 tego rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy.

Faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego (§ 13 ust. 2 rozporządzenia).

Natomiast § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia wskazuje, iż przepis ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Ponadto należy nadmienić, że zgodnie z § 13 ust. 5 cyt. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Na mocy § 23 ust. 1 powyższego rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w jednym egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku (§ 23 ust. 2 rozporządzenia).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, iż w przypadku m.in. zwrotu towarów, podatnicy zobowiązani są do udokumentowania tego faktu fakturą korygującą. Obowiązek ten dotyczy także wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i korekty faktury wewnętrznej. Wskazać należy, że przepisy odwołują się w tej kwestii do faktur i faktur korygujących, nie powołują się natomiast na termin „nota uznaniowa”. Wystawienie przez kontrahenta noty uznaniowej może mieć głównie charakter informacyjny, natomiast w stosunku do takiego dokumentu w zakresie podatku od towarów i usług nie powstają skutki podatkowe.

Jeżeli więc po wystawieniu faktury dokumentującej wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (oraz po wystawieniu faktury wewnętrznej) zaistnieje podstawa do skorygowania tej transakcji, nabywca towarów winien wystawić wewnętrzną fakturę korygującą do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż na podstawie noty uznaniowej otrzymanej od podatnika holenderskiego, Zainteresowany zobowiązany będzie do wystawienia wewnętrznej faktury korygującej, stanowiącej podstawę do dokonania korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Na podstawie wystawionej faktury korygującej, Wnioskodawca zobowiązany będzie do obniżenia wartości obrotu oraz kwoty podatku należnego i naliczonego dokonanego wcześniej wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Zatem stanowisko Spółki, zgodnie z którym: „(…) po otrzymaniu od kontrahenta noty uznaniowej (credit note) zmniejszającej do pierwotnej faktury z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych części, będzie uprawniona do skorygowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów” – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług w kwestii miejsca świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym oraz podstawy ich opodatkowania wydana została odrębna interpretacja w dniu 9 czerwca 2010 r. Nr ILPP2/443 415/10 2/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.