Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-384/13-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-04
Teza: zwolnienie od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych wraz z obsługą logistyczną
Słowa kluczowe: usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.04.2013 r. (data wpływu 25.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych wraz z obsługą logistyczną – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.04.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług wraz z obsługą logistyczną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Firma M. Spółka z o.o. Spółka Komandytowa (M.) zamierza realizować jako wykonawca umowę w ramach realizacji umowy z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, która realizuje w ramach swoich zadań projekt systemowy w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego na szkolenia zawodowe – usługi kształcenia zawodowego dla pracowników małych i średnich przedsiębiorstw. Projekt ten jest dofinansowany co najmniej w 70% z Europejskiego Funduszu Społecznego.

W ramach umowy M. zamierza świadczyć usługę szkoleniową, traktowaną jako usługa podstawowa wraz z dodatkowymi świadczeniami, tj. zapewnienie noclegu i wyżywienia dla uczestników, sali szkoleniowej oraz przygotowaniem materiałów szkoleniowych traktowane jako dostawy towarów lub świadczenia usług są ściśle związane z usługą podstawową do przeprowadzanych przez M. szkoleń dofinansowanych w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego oraz są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

M . planuje wystawiać płatnikowi fakturę zbiorczą za przeprowadzone szkolenia wraz z pełną obsługą logistyczną oraz faktury na pozostałe świadczenia będące przedmiotem umowy. Zapłata za usługę szkoleniową nastąpi ze środków uwzględnionych w realizowanym w/w projekcie na nabycie tego rodzaju usługi (szkolenia) zaś faktura wystawiona przez podmiot realizujący usługę (szkolenie) będzie stanowiła dowód poniesienia kosztu przewidzianego w planie wydatków projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z opisanym zdarzeniem przyszłym M. zadaje pytanie dotyczące ujęcia podatku od towarów i usług na wystawianych fakturach za przeprowadzane szkolenia (usługi kształcenia zawodowego) na rzecz pracowników małych i średnich przedsiębiorstw wraz z pełną obsługą logistyczną rozumianą jako zagwarantowanie uczestnikom szkoleń wyżywienia, zakwaterowania, sali szkoleniowej oraz przygotowanie materiałów szkoleniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów powołanych wyżej, podatnik stoi na stanowisku, iż faktury za przeprowadzane szkolenia wraz z pełną obsługą logistyczną rozumianą jako zagwarantowanie uczestnikom szkoleń wyżywienia, zakwaterowania, sali szkoleniowej oraz przygotowanie materiałów szkoleniowych powinny być zwolnione z podatku od towarów i usług, ponieważ usługa kształcenia zawodowego zostanie sfinansowana co najmniej w 70% ze środków publicznych, a zapłata za usługę szkoleniową nastąpi ze środków uwzględnionych w realizowanym projekcie na nabycie tego rodzaju usługi (szkolenia) zaś faktura wystawiona przez podmiot realizujący usługę (szkolenie) będzie stanowiła dowód poniesienia kosztu przewidzianego w planie wydatków projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity, Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Równocześnie na podstawie uregulowań zawartych art. 43 ust. 1 w pkt 29 zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ustęp 17 tego artykułu stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Natomiast ustęp 17a ww. artykułu stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl natomiast § 13 ust. 8. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Ponadto § 13 ust. 9 rozporządzenia stanowi, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 19, 20, 24 i 25 oraz art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 r. z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L 77, str. 1), które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż jego przepisy z dniem 1 lipca 2011 r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W myśl postanowień art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Powołane przepisy ustawy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza realizować jako wykonawca umowę w ramach realizacji umowy z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, realizującą projekt systemowy w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego na szkolenia zawodowe – usługi kształcenia zawodowego dla pracowników małych i średnich przedsiębiorstw. Projekt ten jest dofinansowany co najmniej w 70% z Europejskiego Funduszu Społecznego.

W ramach umowy Wnioskodawca zamierza świadczyć usługę szkoleniową, traktowaną jako usługa podstawowa wraz z dodatkowymi świadczeniami, tj. zapewnienie noclegu i wyżywienia dla uczestników, sali szkoleniowej oraz przygotowaniem materiałów szkoleniowych. Świadczenia dodatkowe są ściśle związane z usługą podstawową, tj. szkoleniową oraz są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu.

Wnioskodawca planuje wystawiać fakturę zbiorczą za przeprowadzone szkolenia wraz z pełną obsługą logistyczną oraz faktury na pozostałe świadczenia będące przedmiotem umowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zastosowania zwolnienia dla usług polegających na przeprowadzaniu ww. szkolenia wraz z pełną obsługą logistyczną rozumianą jako zagwarantowanie uczestnikom szkoleń wyżywienia, zakwaterowania, sali szkoleniowej oraz przygotowania materiałów szkoleniowych.

Odnosząc się do opisanych okoliczności należy ustalić, czy świadczone przez Spółkę usługi są usługami pojedynczymi, czy też usługami złożonymi.

Pojęcie usługi kompleksowej wprowadzone zostało do doktryny i praktyki orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Commisioners of Customs and Excise przeciwko Card Protection Plan Ltd. W przytoczonym wyroku Trybunał orzekł, że każde świadczenie dla celów opodatkowania VAT należy traktować jako odrębne i niezależne, jednakże w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Odnosząc powyższe do opisanych okoliczności zauważyć należy, że zasadniczym celem wynikającym z realizowanego przez Wnioskodawcę projektu na rzecz beneficjenta jest przeprowadzenie przez Wnioskodawcę szkoleń zawodowych dla pracowników małych i średnich przedsiębiorstw.

Jednakże dla realizacji celu zasadniczego w postaci przeprowadzenia zamówionego tematu szkoleniowego, niewątpliwie niezbędne jest wcześniejsze zamówienie i zapewnienie miejsca szkoleniowego umożliwiającego realizację szkolenia, zapewnienie wyżywienia dla uczestników szkolenia oraz przygotowanie materiałów szkoleniowych.

Bez zapewnienia uczestnikom szkolenia odpowiedniego miejsca, w którym miałoby odbyć się szkolenie wraz z infrastrukturą i wyżywieniem, przeprowadzenie szkolenia byłoby niemożliwe.

Zatem stwierdzić należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym usługi szkoleniowe stanowią usługę główną a pozostałe wyżej wymienione usługi są usługami dodatkowymi, niezbędnymi do realizacji usługi głównej.

Mając to na względzie należy przyjąć, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z usługą złożoną (kompleksową), której celem jest przeprowadzenie szkolenia dla pracowników małych i średnich przedsiębiorstw, a pozostałe czynności dodatkowe, służą jedynie prawidłowemu wykonaniu usługi szkoleniowej.

Analizując całościowo przedstawione zdarzenie przyszłe należy więc stwierdzić, iż Wnioskodawca zamierza świadczyć usługę kształcenia zawodowego – szkolenie na rzecz pracowników małych i średnich przedsiębiorstw wraz z pełną obsługą logistyczną, która będzie dofinansowana w co najmniej 70% ze środków publicznych. Świadczenia dodatkowe – zagwarantowanie uczestnikom szkoleń wyżywienia, zakwaterowania, materiałów szkoleniowych są ściśle związane z usługą główną – szkoleniową. Ponadto ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia

W konsekwencji przedmiotowe usługi szkoleniowe będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie w § 13 ust. 1 pkt 20 w zw. z § 13 ust. 8 i ust. 9 rozporządzenia, bowiem spełnione zostały przesłanki określone ww. przepisami.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.