Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-352/13-7/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-23
Teza: 1. Czy z uwagi na fakt, iż Gmina dotychczas nie dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z Remontem, Wnioskodawca może skorzystać z tego prawa obecnie, tj. dokonać w roku 2013 korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od dnia 1 grudnia 2008 r.? 2. Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie dokonywać korekt deklaracji za lata, w których Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na realizację Inwestycji, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina ma obowiązek ustalenia w pierwszej kolejności proporcji sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (tj. proporcji wstępnej, o której mowa w art. 90 ust. 4 ustawy o VAT) i dokonania odliczenia podatku VAT w następnych miesiącach tego roku z zastosowaniem tej proporcji wstępnej, a następnie dokonania korekty kwoty podatku odliczonego w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (tj. proporcja właściwa), czy też Gmina powinna zastosować od razu proporcję właściwą dla danego roku?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2013 r. (data wpływu 25 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2013 r. (data wpływu 15 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania korekty nieodliczonej wcześniej części podatku naliczonego (pytanie 6 i 7) – jest :

*   **nieprawidłowe** – w części dot. pyt. 1,
*   **prawidłowe** – w części dot. pyt. 2.

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania korekty nieodliczonej wcześniej części podatku naliczonego (pytanie 6 i 7). Dnia 15 lipca 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W ramach czynności wykonywanych przez Gminę wyróżnić można:

1.  czynności wykonywane przez Gminę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, np. sprzedaż / wydzierżawianie nieruchomości gruntowych niezabudowanych (budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę), wynajem części budynku Urzędu Miasta;
2.  czynności wykonywane przez Gminę zwolnione od podatku VAT, np. sprzedaż tzw. „starszych” / „używanych” budynków i lokali komunalnych;
3.  czynności pozostające poza zakresem ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), np. pobór opłat lokalnych, zdarzenia niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów (np. budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej).

W latach 2008 – 2009 Gmina realizowała inwestycję polegającą na remoncie budynku Urzędu Gminy (dalej: Remont lub Inwestycja). Inwestycja została sfinansowana częściowo ze środków własnych oraz częściowo w ramach kredytu długoterminowego na podstawie umowy kredytowej zawartej przez Gminę z Bankiem S.A.

Wartość Inwestycji przekracza kwotę 15.000 PLN. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji były przez kontrahentów wystawiane na Gminę.

Wskazane czynności wykonywane są przez Gminę w odremontowanym budynku Urzędu Gminy, w związku z czym, Gmina nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych od VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków związanych z Remontem wynika z faktu, iż wykonywane przez Gminę czynności są wykonywane w tym samym lokalu i pomieszczeniach – ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział zarówno w czynnościach opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku VAT, czy też pozostających poza zakresem ustawy o VAT.

Dodatkowo należy zauważyć, iż zbywane przez Gminę mienie komunalne zaliczane jest przez Wnioskodawcę do środków trwałych, przy czym, Gmina nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do składników majątku, gdyż – jako jednostka samorządu terytorialnego – korzysta w tym zakresie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Dnia 15 lipca 2013 r. Zainteresowany uzupełnił opis stanu faktycznego sprawy wskazując, iż:

Na wstępie Wnioskodawca zauważa, iż – jak wskazano w punkcie Ad. 5 uzasadnienia do wniosku Gminy o wydanie interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2013 r. – przepis art. 90 ust. 5 ustawy o VAT stanowi o sprzedaży środków trwałych, zgodnie z którym do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Wskazany przepis reguluje sytuację, która wystąpiła w opisanych we wniosku Gminy stanach faktycznych, bowiem nieruchomości będące przedmiotem wniosku stanowią środki trwałe Gminy.

Przepis ten nie wprowadza żadnych dodatkowych wymogów w zakresie obrotu z tytułu dostaw nieruchomości, będących środkami trwałymi Gminy, którego nie wlicza się do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W związku z powyższym – w opinii Wnioskodawcy – określenie, czy dostawa nieruchomości jest regularna, częstotliwa i nieprzypadkowa, nie ma wpływu na stanowisko Gminy przedstawione we wniosku, gdyż zgodnie ze wskazanym przepisem, Gmina nie wlicza do obrotu, o którym mowa w ust. 3, transakcji dotyczących sprzedaży nieruchomości będących środkami trwałymi Gminy. Niemniej, z uwagi na zadane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu pytania, Wnioskodawca niniejszym udziela wyjaśnień.

1.

Zbywane mienie komunalne, będące przedmiotem pytania nr 5 we wniosku, miało postać nieruchomości, w tym nieruchomości gruntowych. Dokładny opis poszczególnych typów nieruchomości, które były przedmiotem sprzedaży, Wnioskodawca przedstawił w odpowiedzi na pytania nr 2 i 3 w niniejszych wyjaśnieniach.

W opinii Wnioskodawcy, nieruchomości te mogły być – na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zaliczone do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Niemniej, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w związku ze zwolnieniem Gminy od podatku dochodowego od osób prawnych, Gmina nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów podatku dochodowego w odniesieniu do składników majątku.

Powyższe nie stanowi jednak naruszenia art. 90 ust. 5 ustawy o VAT, co znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 24 czerwca 2013 r. stwierdził, iż należy zgodzić się z Gminą, że niedokonywanie odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do składników majątku w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych, nie stanowi naruszenia zasad ustalania proporcji sprzedaży wykazanych w art. 90 ust. 5.

2.

Gmina dokonała sprzedaży czterech typów nieruchomości:

1.  nieruchomości gruntowych oraz prawa ich wieczystego użytkowania,
2.  lokali gospodarczych,
3.  lokali mieszkalnych,
4.  lokalu w budynku przejętym przez Gminę od Policji.

W odniesieniu do sprzedawanych nieruchomości gruntowych, Wnioskodawca informuje, iż Gmina posiada wiele takich nieruchomości i w zależności od sytuacji na rynku oraz potrzeb budżetowych Gmina ogłasza przetarg na wskazane nieruchomości lub dokonuje ich sprzedaży w trybie bezprzetargowym. Wnioskodawca nie potrafi jednoznacznie określić, czy sprzedaż tych nieruchomości może być uznana za regularną i częstotliwą, tym niemniej, w poszczególnych latach przybliżona wartość tej sprzedaży kształtowała się na następującym poziomie:

Tabela – skan ORD-IN str. 21

W odniesieniu do sprzedawanych lokali gospodarczych, Gmina informuje, iż w skład jej majątku wchodzi wiele lokali gospodarczych, które – w zależności od panującej koniunktury oraz potrzeb budżetowych Gminy – są sprzedawane w trybie przetargu lub w trybie bezprzetargowym. W odniesieniu do tych nieruchomości Wnioskodawca uważa, iż sprzedaż tych nieruchomości nie może być uznana za regularną i częstotliwą, gdyż w poszczególnych latach przybliżona wartość tej sprzedaży kształtowała się na następującym poziomie:

Tabela – skan ORD-IN str. 22

W zasobie Gminy znajdują się również lokale mieszkalne, które podlegają sprzedaży, przy czym, Gmina nie jest inicjatorem procesu sprzedaży. Na podstawie przepisów ustawy o samorządzie gminnym oraz ustawy o gospodarce nieruchomościami, potencjalni nabywcy mogą – po spełnieniu określonych kryteriów – wyrazić wolę zakupu lokalu mieszkalnego. W związku z tym, z uwagi na fakt, iż Gmina odnotowuje co pewien czas takie wnioski, należy uznać, iż sprzedaż lokali mieszkalnych jest przypadkowa. Przybliżona wartość sprzedaży lokali mieszkalnych w Gminie w poszczególnych latach kształtowała się następująco:

Tabela – skan ORD-IN str. 22

W odniesieniu do ostatniego typu nieruchomości, które zostały przez Gminę zbyte – tj. lokalu w budynku przejętym przez Gminę po Policji – Wnioskodawca zauważa, iż była to czynność jednorazowa dokonana w roku 2009, w związku z czym, nie ma charakteru czynności dokonywanej regularnie i w sposób częstotliwy.

3.

Uzupełniając informacje dotyczące wykorzystania nieruchomości przed ich sprzedażą Wnioskodawca prezentuje poniżej czynności, do jakich przeznaczone były wskazane typy nieruchomości w poszczególnych latach.

Tabela – skan ORD-IN str. 23

4.

Uzupełniając złożony 23 marca 2013 r. wniosek, Gmina zaznacza iż zamierza dokonywać korekt deklaracji za okresy od 1 stycznia 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy z uwagi na fakt, iż Gmina dotychczas nie dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w związku z Remontem, Wnioskodawca może skorzystać z tego prawa obecnie, tj. dokonać w roku 2013 korekt deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od dnia 1 grudnia 2008 r.?
2.  Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie dokonywać korekt deklaracji za lata, w których Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na realizację Inwestycji, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina ma obowiązek ustalenia w pierwszej kolejności proporcji sprzedaży na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy (tj. proporcji wstępnej, o której mowa w art. 90 ust. 4 ustawy o VAT) i dokonania odliczenia podatku VAT w następnych miesiącach tego roku z zastosowaniem tej proporcji wstępnej, a następnie dokonania korekty kwoty podatku odliczonego w oparciu o obroty osiągnięte w danym roku podatkowym (tj. proporcja właściwa), czy też Gmina powinna zastosować od razu proporcję właściwą dla danego roku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gmina może obecnie skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami związanymi z Remontem, tj. Gmina może w roku 2013, dokonać korekty deklaracji obejmujących okresy rozliczeniowe od 1 grudnia 2008 r.
2.  W przypadku dokonywania korekt deklaracji VAT za lata wcześniejsze – jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu z dnia 11 lipca 2013 r. chodzi o okres od 1 stycznia 2009 r. – Gmina powinna zastosować od razu proporcję właściwą dla danego roku (tj. nie ma obowiązku stosowania proporcji wstępnej, a następnie dokonywania jej korekty z uwzględnieniem proporcji ostatecznej).

Uzasadnienie

Ad. 1.

Stosownie do art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając powyższe na uwadze, w sytuacji, gdy stanowisko Gminy dotyczące możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z Remontem zostanie uznane za prawidłowe, Gmina będzie miała możliwość dokonania korekty deklaracji podatkowych za okres, w którym miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, z zastrzeżeniem, iż nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym to prawo wystąpiło. W związku z tym, składając korekty deklaracji w roku 2013 Gmina będzie miała prawo do skorygowania deklaracji za okres od 1 grudnia 2008 r.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 31 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-927/12-4/AW) uznał, iż „w związku z planowanym obecnie (\`(...)\`) częściowym odliczeniem podatku naliczonego za lata poprzednie przy zastosowaniu proporcji określonej w art. 90 ust. 3 ustawy, Gmina powinna dokonać korekt deklaracji VAT za okresy, w których powstało prawo do obniżenia (…) nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1173/11-4/BD) stwierdził, iż „w sytuacji, gdy Gmina do tej pory nie odliczała podatku VAT naliczonego od poszczególnych zakupów, obecnie ma prawo dokonać korekty (korekt) deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu regulacji zawartych w przepisach: art. 86 ust. 10, art. 86 ust. 13 ustawy”.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokragla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 91 ust. 1, po zakończeniu roku w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Należy zauważyć, że w przypadku odliczania podatku za pomocą współczynnika sprzedaży „na bieżąco” proporcja właściwa wyliczona w oparciu o obroty dokonane w danym roku podatkowym nie jest znana w momencie dokonywania odliczenia. W związku z tym, ustawodawca wprowadził możliwość odliczenia podatku w oparciu o proporcję wstępną, a następnie przewidział konieczność dokonania korekty odliczenia zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT. W takim przypadku podatnik zobowiązany jest do wyliczenia proporcji w oparciu o obroty w danym roku podatkowym i dokonania korekty rozliczenia podatku naliczonego w deklaracji styczniowej kolejnego roku podatkowego.

Niemniej, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w analizowanym przypadku w momencie dokonania planowanej korekty deklaracji za lata poprzednie, proporcja ostateczna dla danego roku podatkowego będzie mu już znana. Przykładowo, Gmina dokonując obecnie korekty podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi w roku 2009 jest w stanie skalkulować proporcję właściwą w oparciu o obroty osiągnięte w roku 2009. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, nie ma konieczności ustalania w pierwszej kolejności proporcji wstępnej w oparciu o obroty z roku 2008 i rozliczania podatku naliczonego w oparciu o wstępną proporcję w roku 2009, a następnie dokonywania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń 2010 r.

Wynika to z faktu, iż przepisy dotyczące wstępnej proporcji mają na celu umożliwienie odliczenia podatku naliczonego w formie szacunkowej. Natomiast w przypadku, gdy podatnik dokonuje późniejszej korekty rozliczeń VAT i zna już proporcję właściwą dla danego roku, która faktycznie odzwierciedla stosunek obrotu związanego ze sprzedażą opodatkowaną do całości obrotów, w celu odliczenia prawidłowej części podatku naliczonego powinien zastosować proporcję właściwą.

Odmienne podejście prowadziłoby do świadomie błędnej kalkulacji odliczanej kwoty podatku naliczonego, a następnie do jednoczesnego dokonywania korekty tego odliczenia.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 25 października 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-574/12-4/RG) stwierdził, iż „w przypadku, gdy Gmina będzie obecnie dokonywać korekty odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków innych niż wskazanych w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata poprzednie, tj. 2008-2011, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, Gmina powinna zastosować od razu proporcję właściwą”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 17 października 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-590/12-4/JS) uznał, iż „nie ma konieczności ustalania w pierwszej kolejności proporcji wstępnej (w oparciu o obroty z roku poprzedzającego dany rok) i rozliczenia podatku w oparciu o tę wstępną proporcję, a następnie dokonania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń następnego roku, (\`(...)\`) należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie obecnie dokonywał korekty odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków innych niż wskazane w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata poprzednie, tj. 2008-2011, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy - powinien zastosować od razu proporcję właściwą”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 czerwca 2012 r. (sygn.IPPP2/443- 247/12-4/IG) stwierdził, iż „w przypadku, gdy podatnik zna już proporcję właściwą dla danego roku (ponieważ dokonuje późniejszej korekty rozliczeń VAT w tym względzie) (\`(...)\`) w celu odliczenia prawidłowej części podatku naliczonego powinien zastosować proporcję właściwą”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w części dot. pyt. 1,
*   **prawidłowe** – w części dot. pyt. 2.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:

1.  w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18;
2.  w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 – w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy lub usługobiorcy odpowiednio od świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest usługobiorca, od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca;

2a) w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 5 – w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a;

2b) w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym od importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33b;

1.  w przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy – w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności;
2.  w przypadku dokonania spisu z natury określonego w art. 113 ust. 5 i 7 – nie później niż w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tego spisu;
3.  w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi – za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w tym rejestrze, z zastrzeżeniem art. 33a;
4.  w przypadku decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz w art. 34 – w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał decyzję; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wynikającego z decyzji.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 86 ust. 11, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ponadto podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W ramach czynności wykonywanych przez Gminę wyróżnić można:

*   czynności wykonywane przez Gminę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, np. sprzedaż/wydzierżawianie nieruchomości gruntowych niezabudowanych (budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę), wynajem części budynku Urzędu Miasta;
*   czynności wykonywane przez Gminę zwolnione od podatku VAT, np. sprzedaż tzw. „starszych” / „używanych” budynków i lokali komunalnych;
*   czynności pozostające poza zakresem ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, np. pobór opłat lokalnych, zdarzenia niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów (np. budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej).

W latach 2008 – 2009 Gmina realizowała inwestycję polegającą na remoncie budynku Urzędu Gminy (Remont lub Inwestycja). Inwestycja została sfinansowana częściowo ze środków własnych oraz częściowo w ramach kredytu długoterminowego na podstawie umowy kredytowej zawartej przez Gminę z Bankiem S.A. Wartość Inwestycji przekracza kwotę 15.000 PLN. Faktury z tytułu realizacji Inwestycji były przez kontrahentów wystawiane na Gminę. Wskazane czynności wykonywane są przez Gminę w odremontowanym budynku Urzędu Gminy, w związku z czym Gmina nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych od VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych wydatków związanych z Remontem wynika z faktu, iż wykonywane przez Gminę czynności są wykonywane w tym samym lokalu i pomieszczeniach – ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział zarówno w czynnościach opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku VAT, czy też pozostających poza zakresem ustawy o VAT.

W sytuacji, gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, od których przysługuje odliczenie podatku naliczonego oraz czynności, od których takie odliczenie nie przysługuje, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Jak stanowi art. art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto, należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Tut. Organ zauważa również, iż w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust 3 ustawy. Bowiem, zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku VAT, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym ustawy. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane i zwolnione) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powyższych przepisów czynności pozostające poza zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

Podkreślić należy, iż kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W związku z powyższym, w chwili nabycia towaru lub usługi podatek rozliczany jest wstępnie w oparciu o współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w ubiegłym roku podatkowym, natomiast po zakończeniu roku, w którym dokonywane były zakupy, dokonywana jest korekta rozliczana, w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży, jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Ponadto, należy zauważyć, iż jak wynika z art. 86 ust. 14 ustawy, w przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.

Co istotne, z przepisów art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina zamierza dokonywać korekt deklaracji za okres od dnia 1 grudnia 2008 r. lub od dnia 1 stycznia 2009 r.

Wnioskodawca może zatem obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później niż jednak w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Biorąc pod uwagę rok 2013, czyli rok złożenia niniejszego wniosku o interpretację indywidualną, możliwość dokonania korekt obejmuje okresy rozliczeniowe przypadające w latach 2009-2013.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż w przypadku faktur za rok 2008 dokumentujących poniesione wydatki mieszane, od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego minęło 5 lat, Gmina nie ma możliwości skorzystania z regulacji zawartej w art. 86 ust. 13 ustawy i tym samym w roku 2013 Wnioskodawca nie ma prawa do dokonania korekty deklaracji podatkowych za poszczególne miesiące roku 2008, w których powstało prawo do odliczenia. Gmina ma jedynie prawo do złożenia korekt deklaracji VAT-7 dotyczących faktur dokumentujących wydatki poniesione w latach 2009-2013.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupów służących sprzedaży mieszanej w związku z Remontem powstało w poszczególnych miesiącach lat 2008-2009. Zatem, skoro Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 10 ustawy) lub odpowiednio w jednym bądź w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy), ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy podkreślić, iż Wnioskodawca może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten miesiąc, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe. Przy czym dokonując w roku 2013 korekt za poszczególne miesiące roku 2009, w których powstało prawo do odliczenia, Wnioskodawca winien zastosować właściwą proporcję za ten rok, o czym stanowi art. 86 ust. 14 ustawy.

Wyjaśnić należy bowiem, iż w momencie dokonywania korekty deklaracji za lata poprzednie w celu skorzystania z odliczenia podatku naliczonego, proporcja ostateczna dla danego roku podatkowego jest już znana. Podatnik korygując deklaracje VAT za dany rok jest w stanie skalkulować proporcję właściwą w oparciu o obroty osiągnięte w tym roku. W konsekwencji nie ma konieczności ustalania w pierwszej kolejności proporcji wstępnej (w oparciu o obroty z roku poprzedzającego dany rok) i rozliczenia podatku w oparciu o tę wstępną proporcję, a następnie dokonania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń następnego roku. Wynika to z faktu, iż przepisy dotyczące wstępnej proporcji mają na celu umożliwienie odliczania podatku naliczonego w formie szacunkowej. Tym samym, istnieją podstawy do korygowania poszczególnych miesięcy, w których zaistniały przesłanki do korekty nieodliczonego podatku naliczonego.

Należy zatem stwierdzić, że zgodnie z powołanym art. 86 ust. 13 ustawy, Wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Po obliczeniu proporcji ostatecznej zazwyczaj powstaje obowiązek korekty odliczonego podatku, którego część podlegającą odliczeniu oznaczono za pomocą proporcji wstępnej (art. 91 ust. 1 ustawy). Jednakże w sytuacji, gdy Wnioskodawca dokonuje korekty odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję ostateczną za dany rok podatkowy, nie ma obowiązku korekty deklaracji podatkowej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym zastosowano proporcję ostateczną. Nie można więc zgodzić się z Zainteresowanym, iż odliczenie podatku naliczonego w oparciu o współczynnik rzeczywisty możliwe jest dopiero w deklaracji podatkowej za styczeń kolejnego roku podatkowego.

Obowiązek dokonania korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji właściwej dla zakończonego roku podatkowego w deklaracjach za pierwsze okresy rozliczeniowe następnych lat podatkowych dotyczy jednak nieodliczonego podatku związanego z nabyciem towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł. W tym przypadku korekta nie jest bowiem jednorazowa, lecz ma charakter cząstkowy i wieloletni. W każdym kolejnym roku okresu korekty (5 lat, zaś dla nieruchomości 10 lat) korygowana jest część podatku naliczonego, który przypada na ten okres (20% albo 10%). Taki mechanizm korekty dla podatku związanego z nabyciem tych towarów i usług związany jest z tym, że towary i usługi zaliczane do środków trwałych zazwyczaj są wykorzystywane w dłuższym okresie.

Jednakże z uwagi na fakt, że Wnioskodawca planuje obecnie dokonać korekt deklaracji podatkowych od razu w oparciu o właściwą proporcję, w przypadku towarów i usług zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, nie ma obowiązku dokonywać korekty deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy roku podatkowego następującego po roku oddania ich do użytkowania. Korekta taka byłaby bowiem zerowa. Gmina ma natomiast obowiązek dokonywania korekt kwot podatku odliczonego w oparciu o proporcję obliczoną dla zakończonego roku podatkowego w deklaracjach za pierwszy okres rozliczeniowy 4 kolejnych lat (jedna piąta kwoty podatku naliczonego) bądź w ciągu 9 kolejnych lat w przypadku nieruchomości i praw użytkowania wieczystego (jedna dziesiąta kwoty podatku naliczonego).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż:

Ad. 1

Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków mieszanych poniesionych w roku 2008 poprzez korektę w roku 2013 deklaracji podatkowej za miesiąc styczeń 2009 r. Powyższe wynika z faktu, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur VAT otrzymanych w danym miesiącu roku 2008 wystąpiło wyłącznie w tym miesiącu roku 2008, co oznacza, że Wnioskodawca nie ma możliwości wyboru złożenia korekty deklaracji za inny okres rozliczeniowy. Ponadto, z uwagi na fakt, że w przypadku przedmiotowych wydatków w roku 2013, od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego minie 5 lat, Gmina nie będzie miała prawa do dokonania korekty deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług na podstawie regulacji zawartej w art. 86 ust. 13 ustawy. Gmina ma natomiast prawo do złożenia korekt deklaracji VAT-7 dotyczących faktur dokumentujących wydatki poniesione w roku 2009.

Ad. 2

W przypadku, gdy Gmina będzie obecnie dokonywać korekty odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków innych niż wskazanych w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata wcześniejsze, w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, powinna zastosować od razu proporcję właściwą.

Natomiast, w przypadku, gdy Gmina będzie obecnie dokonywać korekty odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków wskazanych w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata wcześniejsze w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, powinna dokonać odliczenia w oparciu o proporcję właściwą dla pierwszego roku i następnie dokonywać korekty wieloletniej w odniesieniu do tej proporcji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie dokonania korekty nieodliczonej wcześniej części podatku naliczonego (pytanie 6 i 7).

Natomiast kwestie dotyczące:

1.  obowiązku naliczania podatku należnego w związku z wykorzystaniem wydatków mieszanych – towarów i usług w pewnej części do zdarzeń niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie 4),
2.  wliczenia do proporcji obrotu z tytułu dostaw nieruchomości (pytanie 5),
3.  prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji (pytania 1-3),

w stanie faktycznym zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych z dnia 23 lipca 2013 r. nr: ILPP1/443-352/13-4/MK, ILPP1/443-352/13-5/MK, ILPP1/443-352/13-6/MK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.