Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.150.2018.11.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-21
Teza: Ustalenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Wierzytelności-Wierzytelności odpisane jako nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 25; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 2

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
==========================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 10 maja 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2776/18 ; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie :

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z pożyczek udzielonych przez Spółkę przed 11 października 2015 r., które to wierzytelności zostały odpisane jako nieściągalne oraz nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop – **jest nieprawidłowe;**

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z pożyczek udzielonych przez Spółkę od 11 października 2015 r. do 31 grudnia 2017 r., które zostały odpisane jako nieściągalne oraz nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop – **jest prawidłowe;**

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności (o których mowa w pytaniu 1) w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, w odniesieniu do pożyczek udzielonych przez Spółkę przed 11 października 2015 r. – **jest nieprawidłowe;**

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, o których mowa w pytaniu 1, w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, w odniesieniu do pożyczek udzielonych przez Spółkę od 11 października 2015 r. do 31 grudnia 2017 r. – **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 maja 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 maja 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka jest przedsiębiorcą, polskim rezydentem podatkowym (podlegającym w Polsce, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania). Rok podatkowy Spółki jest równy rokowi kalendarzowemu.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest udzielanie pożyczek/kredytów konsumentom na podstawie ustawy z 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1528 ze zm., dalej zwanej: „ustawą o kredycie konsumenckim”), tj. Spółka zawiera umowy o kredyt konsumencki w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o kredycie konsumenckim (dalej zwane łącznie: „pożyczkami”).

Od 11 października 2015 r. w związku ze zmianami do ustawy o kredycie konsumenckim wprowadzonymi ustawą z 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy o nadzorze nad rynkiem finansowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1357 ze zm.), Spółka jest jednostką, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop (w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2017 r.), tj. jednostką organizacyjną uprawnioną, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek).

Spółka udziela pożyczek konsumentom dopiero po dokonaniu oceny zdolności kredytowej pożyczkobiorcy, do czego zobowiązuje Wnioskodawcę art. 9 ustawy o kredycie konsumenckim. Taka ocena ma na celu ustalenie czy pożyczkobiorca będzie w stanie w terminie spłacić uzyskaną pożyczkę wraz z odsetkami, prowizjami i innymi opłatami wynikającymi z umowy pożyczki.

Dokonanie przez Spółkę oceny zdolności kredytowej pożyczkobiorcy odbywa się na podstawie informacji uzyskanych od pożyczkobiorcy i na podstawie informacji pozyskanych z odpowiednich baz danych lub zbiorów danych Spółki. Należy więc uznać, że Spółka udzielając pożyczek zachowuje należytą staranność, aby zarządzać ryzykiem kredytowym, na które jest narażona.

Niezależnie od powyższego, część pożyczek udzielonych przez Spółkę, pomimo ich wymagalności, nie jest spłacana przez pożyczkobiorców (w całości lub w części). W takim wypadku, w razie uznania należności z tytułu udzielonych pożyczek za nieściągalne, Wnioskodawca odpisuje z ksiąg rachunkowych wierzytelności (należności) jako wierzytelności nieściągalne. Dodatkowo Spółka dokumentuje nieściągalność pożyczek w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 2 updop.

W 2017 r. Spółka dokonała odpisania kwot wymagalnych i nieściągalnych wierzytelności wynikających z udzielonych przez nią w latach 2012-2017 pożyczek, których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop w 2017 r. lub w latach wcześniejszych. Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji dotyczy wyłącznie wierzytelności odzwierciedlających kwoty główne pożyczek, tj. udzielonych kwot kapitału pożyczek, które to kwoty (wierzytelności) nie będą przedawnione w rozumieniu ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 poz. 459 ze zm.).

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej nie jest wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop w zakresie statusu Spółki jako „jednostki organizacyjnej uprawnionej, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek)”, dlatego Spółka wnosi do organu podatkowego o przyjęcie jako założenie stanu faktycznego, że od 11 października 2015 r. do 31 grudnia 2017 r. Spółka była jednostką, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop (w brzmieniu obowiązującym na 31 grudnia 2017 r.), tj. jednostką organizacyjną uprawnioną, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek).

### Pytania

1\. Czy Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z udzielonych przez nią w latach 2012-2017 pożyczek, które to wierzytelności zostały odpisane jako nieściągalne w 2017 r., oraz nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop w roku 2017 lub w latach wcześniejszych?

2\. Czy Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, o których mowa w pytaniu nr 1 w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop (tj. obie zostały jednocześnie spełnione w 2017 albo udokumentowanie nieściągalności nastąpiło przed 2017 r. a odpisanie w 2017)?

### Państwa stanowisko w sprawie:

**Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania pierwszego),** Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z udzielonych przez nią w latach 2012-2017 pożyczek, które to wierzytelności zostały odpisane jako nieściągalne w 2017 r., oraz nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop w roku 2017 lub w latach wcześniejszych.

**Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania drugiego),** powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, o których mowa w pytaniu 1) w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop (tj. obie zostały jednocześnie spełnione w 2017 albo udokumentowanie nieściągalności nastąpiło przed 2017 r. a odpisanie w 2017).

**Uzasadnienie stanowiska**

Na wstępie należy zaznaczyć, że w związku z zaistnieniem przedstawionych zdarzeń przed 1 stycznia 2018 r., zmiany w updop wprowadzane ustawą z 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175) nie będą miały zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Opierając się na tym przepisie oraz praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu muszą być spełnione następujące warunki (łącznie):

− nastąpiło poniesienie wydatku w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów,

− wydatek ma charakter definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego przez podatnika wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

− wydatek został właściwie udokumentowany, oraz

− ustawodawca nie zaliczył danego wydatku do katalogu wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Spełnienie wszystkich powyższych przesłanek uprawnia podatnika do ujęcia poniesionego wydatku w kosztach podatkowych. Nie ulega wątpliwości, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć nie tylko te wydatki, które wprost przekładają się lub mogą się przełożyć na konkretne przychody, lecz także takie, które są z nimi związane jedynie w sposób pośredni i nie da się ich przypisać do konkretnego przychodu, chociaż ogólnie przyczyniają się do osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca udziela pożyczek, które są dla Spółki źródłem przychodu z tytułu odsetek, prowizji i innych opłat. Przed udzieleniem pożyczki Wnioskodawca zawsze dokonuje oceny zdolności kredytowej konsumenta tak, aby zminimalizować ryzyko braku spłaty udzielonej pożyczki. Również już po udzieleniu pożyczki, Spółka na bieżąco monitoruje terminową spłatę, a w przypadku wystąpienia opóźnienia w spłacie lub ryzyka takiego opóźnienia, Wnioskodawca podejmuje odpowiednie działania, w tym czynności windykacyjne. Jednak w praktyce występują sytuacje, że pomimo zachowania należytej staranności przez Spółkę nie dochodzi do odzyskania pożyczki wraz z odsetkami, prowizjami i innymi opłatami.

Takie niespłacone kwoty pożyczek udzielonych przez Spółkę stanowią dla niej realne obciążenie majątkowe (koszt), ponieważ Wnioskodawca nie odzyska środków pieniężnych, które faktycznie przekazał lub w inny sposób udostępnił pożyczkobiorcy. W efekcie Spółka ponosi ekonomiczny koszt pożyczek, które nie zostaną spłacone.

Jednocześnie, udzielanie pożyczek stanowi przedmiot działalności Spółki generujący przychody podatkowe dla Wnioskodawcy – występowanie niespłacanych pożyczek stanowi nieunikniony aspekt takiej działalności. Ryzyko kredytowe, pomimo aktywnych działań podejmowanych przez Spółkę, nie może zostać w całości wyeliminowane.

Podsumowując, w stosunku do opisanych kwot nieściągalnych pożyczek zostaną spełnione wszystkie warunki wynikające z art. 15 ust. 1 updop, umożliwiające zaliczenie takich kwot do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, opisane kwoty niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych pożyczek, udzielonych uprzednio przez Spółkę, a następnie odpisanych jako nieściągalne, nie powinny zostać zakwalifikowane do żadnej kategorii wydatków z art. 16 ust. 1 updop niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

W szczególności zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem:

a) wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2,

b) udzielonych przez jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek) wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów,

ba) nabytych przez bank hipoteczny w celu emisji listów zastawnych od innych banków wierzytelności z tytułu udzielonych przez nie kredytów, zwanych dalej „nabytymi wierzytelnościami banku hipotecznego” – wymagalnych a nieściągalnych, pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów,

c) strat poniesionych przez bank z tytułu udzielonych po dniu 1 stycznia 1997 r. gwarancji albo poręczeń spłaty kredytów i pożyczek, obliczonych zgodnie z pkt 25 lit. b.

W przedstawionym stanie faktycznym kluczowe znaczenie powinien mieć art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów są odpisane jako nieściągalne, wymagalne a nieściągalne kredyty (pożyczki), udzielone przez jednostki organizacyjne uprawnione do ich udzielania (na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania), pomniejszone o kwotę nie spłaconych odsetek i równowartość rezerw zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 updop za wierzytelności, o których mowa powyżej, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1\. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

2\. postanowieniem sądu o:

a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub

b) umorzeniu postępowania upadłościowego gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub

c) zakończeniu postępowania upadłościowego, albo

3\. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 16 ust. 1 pkt 20 updop, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, że ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Co do zasady bowiem wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Przede wszystkim wierzytelności określone jako nieściągalne powinny być udzielone przez jednostki organizacyjnej uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek). Ponadto, wierzytelności te powinny być również odpisane jako nieściągalne, tzn. powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji prowadzonej zgodnie z art. 9 ust. 1 updop.

Wierzytelności określone jako nieściągalne, w celu zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, powinny także zostać udokumentowane w sposób wskazany w art. 16 ust. 2 updop. Jakikolwiek Inny dokument niż wymieniony w art. 16 ust. 2 updop nie może udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności dla celów kosztów uzyskania przychodów. W końcu wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu.

Dla zaliczenia wierzytelności (pożyczek) do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie powyższych przesłanek łącznie. Mając na uwadze, że:

‒ Spółka od 11 października 2015 r. jest jednostką organizacyjną uprawnioną, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek), oraz

‒ pożyczki udzielone przez Spółkę w latach od 2012 do 2017 zostały odpisane jako nieściągalne w 2017 r., oraz nieściągalność pożyczek została udokumentowana w roku 2017 lub w poprzednich latach, oraz pożyczki nie są przedawnione,

– to Spółka powinna być uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z udzielonych przez nią w latach 2012-2017 pożyczek.

W zakresie ustalenia momentu (okresu rozliczeniowego/roku podatkowego), w którym Spółka powinna zaliczyć przedmiotowe odpisane pożyczki jako koszt uzyskania przychodów, należy zauważyć, że na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

‒ wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w księgach rachunkowych) oraz

‒ nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana w sposób wskazany w art. 16 ust. 2 updop.

Zgodnie z doktryną, gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Niniejszym, gdy nieściągalność wierzytelności została udokumentowana wcześniej, niż dokonano Jej ewidencyjnego odpisania, to odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpił odpis wierzytelności jako nieściągalnej. Z kolei jeżeli najpierw nastąpiło odpisanie wierzytelności Jako nieściągalnej, a dopiero następnie doszło do udokumentowania nieściągalności, to koszt uzyskania przychodów powinien być rozpoznany w roku podatkowym udokumentowania nieściągalności.

W przypadku Spółki ma miejsce właśnie drugi ze wskazanych przypadków – do udokumentowania nieściągalności pożyczek (zgodnie z art. 16 ust. 2 updop) doszło w roku 2017 i w latach wcześniejszych, natomiast odpisanie pożyczek jako nieściągalnych nastąpiło dopiero w roku 2017 (tj. później niż udokumentowanie nieściągalności). W związku z tym, Spółka powinna była zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowe pożyczki w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym później została spełniona jedna z dwóch przesłanek z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop.

Podsumowując, zdaniem Spółki, na podstawie art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b oraz art. 16 ust. 2 updop, Spółka powinna być uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych (kapitału) niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z udzielonych przez nią w latach 2012-2017 pożyczek, które to wierzytelności zostały odpisane jako nieściągalne w 2017 r. nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop w roku 2017 lub w latach wcześniejszych.

Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów te wierzytelności w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop (tj. obie zostały jednocześnie spełnione w 2017 albo udokumentowanie nieściągalności nastąpiło przed 2017 r. a odpisanie w 2017).

**Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 24 lipca 2018 r. wydałem postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania znak 0114-KDIP2-3.4010.150.2018.1.KK.

Postanowienie doręczono Państwu 1 sierpnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

Pismem z 6 sierpnia 2018 r. (wpływ 8 sierpnia 2018 r.) wnieśli Państwo zażalenie na postanowienie z 24 lipca 2018 r. znak 0114-KDIP2-3.4010.150.2018.1.KK. W odpowiedzi na ww. zażalenie wydałem postanowienie z 8 października 2018 r. znak 0114-KDIP2-3.4010.150.2018.2.KK.MS utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z 24 lipca 2018 r.

Pismem z 19 października 2018 r. (wpływ 25 października 2018 r.) wnieśli Państwo skargę na postanowienie z 8 października 2018 r. znak 0114-KDIP2-3.4010.150.2018.2.KK.MS utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora KIS z 24 lipca 2018 r. znak 0114-KDIP2-3.4010.150.2018.1.KK odmawiające wszczęcia postępowania z wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonych postanowień.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienia wyrokiem z 22 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2776/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 19 maja 2022 r. sygn. akt II FSK 2562/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok z 22 maja 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 2776/18, który uchylił zaskarżone postanowienia stał się prawomocny od 19 maja 2022 r. Akta sprawy wpłynęły do Organu 21 września 2022 r. – ten dzień wyznaczył bieg nowego terminu do ponownego rozpoznania sprawy.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj. uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;.

**Ocena stanowiska**

Ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z pożyczek udzielonych przez Spółkę przed 11 października 2015 r., które to wierzytelności zostały odpisane jako nieściągalne oraz nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop – **jest nieprawidłowe;**

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z pożyczek udzielonych przez Spółkę od 11 października 2015 r., które zostały odpisane jako nieściągalne oraz nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop – **jest prawidłowe;**

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności (o których mowa w pytaniu 1) w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, w odniesieniu do pożyczek udzielonych przez Spółkę przed 11 października 2015 r. – **jest nieprawidłowe;**

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, o których mowa w pytaniu 1, w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, w odniesieniu do pożyczek udzielonych przez Spółkę po 11 października 2015 r. – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, ze zm.; dalej: „updop” lub „ustawa o CIT”):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zatem kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog kosztów (wydatków, odpisów, rezerw) nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Oznacza to, że przy ustalaniu dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania, podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów takich kosztów, które zostały enumeratywnie wymienione w tym przepisie. Przy czym konstrukcja omawianego przepisu polega na tym, że co do zasady wszystkie wymienione w nim wydatki nie stanowią kosztów podatkowych, lecz po spełnieniu określonych warunków lub w ramach konkretnie ustalonych limitów, niektóre z nich tym kosztem są. O ile w przypadku art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za kierunkowe kryterium wykładni przyjmuje się kryterium celu poniesionego kosztu, o tyle w przypadku kosztów (wydatków) wymienionych w art. 16 tej ustawy, cel ich poniesienia jest bez znaczenia dla możliwości zaliczenia ich albo nie do kosztów uzyskania przychodów, zaś decydujące znaczenie ma jednoznaczne wskazanie ustawodawcy, czy dany koszt jest kosztem uzyskania przychodu, czy też nie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawiera umowy o kredyt konsumencki w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o kredycie konsumenckim (dalej zwane łącznie: „pożyczkami”).

Ponadto, od 11 października 2015 r. w związku ze zmianami do ustawy o kredycie konsumenckim wprowadzonymi ustawą z 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy o nadzorze nad rynkiem finansowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1357 ze zm., dalej zwana: „ustawą nowelizującą”) działalność Wnioskodawcy jest regulowana, tj. Spółka jest instytucją pożyczkową w rozumieniu art. 5 pkt 2a oraz art. 59a -59c ustawy o kredycie konsumenckim.

Spółka udziela pożyczek konsumentom dopiero po dokonaniu oceny zdolności kredytowej pożyczkobiorcy, do czego zobowiązuje Wnioskodawcę art. 9 ustawy o kredycie konsumenckim. Dokonanie przez Spółkę oceny zdolności kredytowej pożyczkobiorcy odbywa się na podstawie informacji uzyskanych od pożyczkobiorcy i na podstawie informacji pozyskanych z odpowiednich baz danych lub zbiorów danych Spółki. Spółka, udzielając pożyczek zachowuje należytą staranność, aby zarządzać ryzykiem kredytowym, na które jest narażona. Niezależnie od powyższego, część pożyczek udzielonych przez Spółkę, pomimo ich wymagalności, nie jest spłacana przez pożyczkobiorców (w całości lub w części). W takim wypadku, w razie uznania należności z tytułu udzielonych pożyczek za nieściągalne, Wnioskodawca odpisuje z ksiąg rachunkowych wierzytelności (należności) jako wierzytelności nieściągalne. Dodatkowo w przypadku Spółka będzie dokumentować nieściągalność pożyczek w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 2 ustawy o pdop.

Na pożyczki Spółka nie będzie tworzyć odpisów aktualizujących lub rezerw zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie ustawy o pdop.

Wnioskodawca zaznaczył, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie kwot głównych pożyczek, tj. udzielonych kwot kapitału pożyczek, które to kwoty (wierzytelności) nie będą przedawnione w rozumieniu ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.).

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wymagalnych a nieściągalnych kredytów (pożyczek) pomniejszonych o kwotę odsetek, opłat i prowizji oraz o równowartość rezerw lub odpisów na straty kredytowe albo odpisów aktualizujących wartość należności, utworzonych na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów - w przypadku gdy te kredyty (pożyczki) udzielone zostały przez jednostkę organizacyjną, której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawnioną do udzielania kredytów (pożyczek) na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania.

Co do zasady – wierzytelności nieściągalne z tytułu kredytów (pożyczek), bez względu na przyczynę ich nieściągalności, nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów. Reguła ta jednak ma wyjątki. Jednym z nich jest powyższy przepis, który oznacza, że w ciężar kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone nieściągalne wierzytelności z tytułu wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek). Wierzytelności te dotyczyć mogą jedynie jednostek organizacyjnych, które na podstawie odrębnych przepisów regulujących zasady ich funkcjonowania, są uprawnione do udzielania kredytów (pożyczek).

Zaliczeniu w ciężar kosztów podatkowych podlega jedynie różnica między kwotą udzielonego i wymagalnego, a nieściągalnego kredytu (pożyczki) a kwotą niespłaconych odsetek oraz równowartością rezerw utworzonych na te kredyty (pożyczki), wliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodów.

Użyty w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraz „odrębne” oznacza, że nie powinno się ograniczać w tym zakresie tylko do ustaw regulujących w sposób ogólny wykonywanie wszelkich rodzajów działalności gospodarczej, takich jak przepisy:

‒ ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm., dalej: „Kodeks spółek handlowych”), czy też

‒ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.),

– gdyż tworzą one ogólne podstawy prawne dla działalności gospodarczej podmiotów objętych zakresem tych przepisów, bez względu na rodzaj działalności.

Powyższy zwrot oznacza, że „odrębną” ustawą powinna być przede wszystkim ustawa wyodrębniona dla danego rodzaju podmiotu, jak na przykład:

1) ustawa z 29 sierpnia 1997 r. o listach zastawnych i bankach hipotecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 940, ze zm.),

2) ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1876 ze zm.),

3) ustawa z 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 110, ze zm.),

4) ustawa z 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2065, ze zm.\],

5) ustawa z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzeniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018, poz. 56, ze zm.).

– których przepisy wprost przewidują możliwość udzielania pożyczek przez instytucje w nich uregulowane.

Zwrot „odrębna” ustawa, o której stanowi art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie oznacza, że wyodrębnienie danego rodzaju podmiotów powinno być dokonane w sposób zupełny i autonomiczny w zakresie wszystkich kwestii związanych z ich formą prawno-organizacyjną, ponieważ również inne przepisy, na przykład ustawa Kodeks spółek handlowych, mogły obejmować swoim zakresem zasady ich funkcjonowania, tj. pełnić w stosunku do nich funkcję komplementarną.

Przykładem „odrębnej” ustawy regulującej zasady funkcjonowania jednostek organizacyjnych uprawnionych do udzielania kredytów (pożyczek) będzie również ustawa z dnia 12 maja z 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz.U z 2016 r., poz. 1528 ze zm.) w brzmieniu od 11 października 2015 r.

Tym samym, Wnioskodawca od 11 października 2015 r. posiadał status jednostki organizacyjnej uprawnionej na mocy odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielenia kredytów (pożyczek)”, o której była mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r.

Zauważyć jednakże należy, że z uwagi na zmianę przepisów prawa w ww. zakresie, zagadnienie przedstawione we wniosku Spółki wymaga przy tym oceny, za jaki okres i w jakim momencie Spółka będzie miała prawo zaliczyć odpisy z tytułu nieściągalnych wierzytelności do kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b.

Nadmienić należy, że uprawnienie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b przysługiwało Spółce do 31 grudnia 2017 r. Po tym dniu, na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U z 2017 r., poz. 2175), zmieniła się treść art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b i zgodnie z jego aktualnym brzmieniem uprawnienie w zakresie zaliczania omawianych odpisów do kosztów przysługuje tylko w sytuacji, gdy kredyty (pożyczki) udzielone zostały przez jednostkę organizacyjną, której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym. Oznacza to, że od 1 stycznia 2018 r. uprawnienie to nie obejmowało już Wnioskodawcy.

Zgodnie ze stanowiskiem Spółki, Wnioskodawca zamierza zaliczać do kosztów uzyskania przychodów kwoty główne (kapitał) niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z umów pożyczek („nieściągalne wierzytelności z tytułu pożyczek”).

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej przepisy prawa i uwarunkowania legislacyjne podejmowane na przestrzeni lat należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie zaliczenie do kosztów wierzytelności z pożyczek udzielonych przed 11 października 2015 r. jest sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, w którym ustawodawca jednoznacznie wskazuje, że możliwość ta dotyczy tylko kredytów (pożyczek) udzielonych przez jednostki uprawnione na mocy odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielenia kredytów (pożyczek). Za taką jednostkę Spółka mogła zostać uznana nie wcześniej niż 11 października 2015 r., bowiem w tym dniu weszła w życie zmiana w ustawie o kredycie konsumenckim, która zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2776/18, który następnie został potwierdzony wyrokiem NSA z 19 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 2562/19, pozwala uznać Spółkę za taką jednostkę.

W związku z tym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wszelkie pożyczki udzielone przez Spółkę spełniają przesłankę udzielenia ich przez jednostkę uprawnioną na mocy odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielenia kredytów (pożyczek), o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b.

Co zostało wykazane powyżej, z uwagi na brak regulacji prawnych w tym zakresie i nie posiadanie przez Spółkę statusu „jednostki uprawnionej”, odpisane jako nieściągalne wierzytelności dotyczące pożyczek udzielonych przed 11 października 2015 r., nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Wnioskodawca będzie natomiast uprawniony do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych (kapitału) niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z zawartych po 11 października 2015 r. umów pożyczek, które zostały odpisane jako nieściągalne, a ich nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 w odniesieniu do:

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z pożyczek udzielonych przez Spółkę przed 11 października 2015 r., które to wierzytelności zostały odpisane jako nieściągalne oraz nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop, należało uznać **za** **nieprawidłowe.**

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot głównych niespłaconych, wymagalnych i nieprzedawnionych wierzytelności wynikających z pożyczek udzielonych przez Spółkę od 11 października 2015 r. do 31 grudnia 2017 r., które zostały odpisane jako nieściągalne oraz nieściągalność tych pożyczek została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 updop, należało uznać **za** **prawidłowe;**

Co zostało wykazane powyżej, wierzytelności odpisane jako nieściągalne będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki tylko w przypadku pożyczek udzielonych przez Spółkę w okresie od 11 października 2015 r. do 31 grudnia 2017 r. Warunkiem zaliczenia tych wierzytelności do kosztów będzie ich nieprzedawnienie i udokumentowanie w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 16 ust. 2 updop:

za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1) postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

2) postanowieniem sądu o:

a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub

b) umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność wymieniona w lit. a, lub

c) zakończeniu postępowania upadłościowego, albo

3) protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Zatem zaliczenie powyższych odpisów obejmujących wierzytelności nieściągalne dotyczące pożyczek spełniających wymóg udzielenia ich przez „uprawnioną jednostkę” (a więc tylko od pożyczek udzielonych od 11 października 2015 r.) – do kosztów podatkowych, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, może mieć miejsce przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek:

‒ dokonania rachunkowego odpisania wierzytelności jako nieściągalnej w księgach rachunkowych,

‒ udokumentowania nieściągalności wierzytelności w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nadmienić należy, że gdy ww. warunki zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie odpisu do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi (późniejszy) z warunków. Gdy udokumentowanie nieściągalności wierzytelności nastąpiło wcześniej, niż dokonano rachunkowego odpisu, to odpis zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpiło jego utworzenie. Jak wskazano w treści wniosku, oba warunki zostały spełnione w 2017 r. albo udokumentowanie nieściągalności wierzytelności nastąpiło przed 2017 r., a odpisanie jej nastąpiło w 2017 r., a więc późniejszy z warunków zawsze miał miejsce w 2017 r.

Zgodnie z powyższym, biorąc także pod uwagę stanowisko Organu w zakresie pytania nr 1, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 jest w zakresie:

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności (o których mowa w pytaniu 1) w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, w odniesieniu do pożyczek udzielonych przez Spółkę przed 11 października 2015 r. – **jest nieprawidłowe;**

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności (o których mowa w pytaniu 1) w roku 2017, tj. w roku podatkowym, w którym zostały spełnione obie przesłanki z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop, w odniesieniu do pożyczek udzielonych przez Spółkę po 11 października 2015 r. do 31 grudnia 2017 r. – **jest prawidłowe**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwo sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujcie się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).