Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-214/16/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-13
Teza: w zakresie: - możliwości wyłączenia z przychodów podatkowych dopłat wnoszonych do Spółki przez Gminę, - możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki związanych z wykonywaniem zadań własnych Gminy
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; dopłata; dopłata-dopłata do kapitału; gmina; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; użyteczność-użyteczność publiczna-zadania użyteczności publicznej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 26 lutego 2016 r., który wpłynął do tut. Biura 29 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości wyłączenia z przychodów podatkowych dopłat wnoszonych do Spółki przez Gminę,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki związanych z wykonywaniem zadań własnych Gminy

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lutego 2016 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości wyłączenia z przychodów podatkowych dopłat wnoszonych do Spółki przez Gminę,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki związanych z wykonywaniem zadań własnych Gminy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Z dniem 31 grudnia 2015 r. stosownie do uchwały Rady Gminy z listopada 2015 r. oraz art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i h ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2015 r. poz. 1515), art. 6 ust. 1, art. 22 i 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 roku o gospodarce komunalnej (Dz.U. z 1997 r. Nr 9 poz. 43 ze zm.), art. 16 ust. 1, 3, 5 i 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.) zlikwidowano samorządowy zakład budżetowy, przekształcając go w jednoosobową spółkę prawa handlowego - dzień zawiązania spółki 1 stycznia 2016 r. (dalej: „Spółka”). Jedynym udziałowcem Spółki została Gmina. Inaczej mówiąc jednostka samorządu terytorialnego posiada 100 % udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Celem Spółki zgodnie z aktem założycielskim jest prowadzenie działalności gospodarczej w sferze użyteczności publicznej oraz wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w przepisach ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest wykonywanie zadań własnych Gminy w zakresie:

*   wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
*   prowadzenia i obsługi strefy płatnego parkowania oraz gospodarowania mieniem Gminy w obszarze wyznaczonym jako strefa płatnego parkowania,
*   transportu dzieci i opieki w czasie dowozu do szkół, przedszkoli, innych placówek oraz ośrodków,
*   utrzymania czystości i porządku w zakresie określonym w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 13 września 1996 roku o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz.U. z 2013 r. poz. 1399 ze zm.) oraz w strefie płatnego parkowania, a także pielęgnacji gminnej zieleni na tym terenie,
*   budowy, utrzymania i eksploatacji szaletów publicznych.

Spółka świadczy głównie odpłatne usługi komunalne na rzecz mieszkańców w zakresie zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Podobnie, z pobieraniem stosownych opłat związana będzie działalność w zakresie utrzymania i eksploatacji szaletów publicznych. Spółka zamierza realizować nadto zadania własne Gminy polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, za które nie będzie pobierane wynagrodzenie ani od mieszkańców ani od Gminy.

I tak Spółka wykonywać będzie nieodpłatnie zadania polegające na:

*   prowadzeniu i obsłudze strefy płatnego parkowania (opłata publicznoprawna za parkowanie, stanowi dochód własny Gminy i będzie trafiać do budżetu tej jednostki samorządu terytorialnego);
*   gospodarowaniu mieniem gminnym w obszarze wyznaczonym jako strefa płatnego parkowania;
*   transporcie dzieci i opiece w czasie dowozu do szkół, przedszkoli, innych placówek oraz ośrodków;
*   utrzymaniu czystości i porządku w zakresie określonym w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz.U. z 2013 r. poz. 1399 ze zm.) oraz w strefie płatnego parkowania, a także pielęgnacji gminnej zieleni na tym terenie.

Mając na uwadze, że wykonywanie opisanej działalności generuje koszty (a nierzadko straty), w związku z ewentualnymi trudnościami finansowymi lub celem poprawy płynności finansowej Spółki, Gmina zamierza wnosić dopłaty stosownie do art. 177 i n. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.; dalej: „Ksh”), a więc zgodnie z właściwą ustawą, aktem założycielskim spółki i każdorazowo podejmowaną uchwałą zgromadzenia wspólników (funkcję tego organu w jednoosobowej spółce gminy pełni organ wykonawczy tej jednostki samorządu terytorialnego). Można zatem przyjąć, że Gmina jako jedyny udziałowiec Spółki zamierza poprzez cykliczne dopłaty (np. co kwartał) rekompensować ewentualne straty generowane przez Spółkę powstające w związku z realizacją bez wynagrodzenia zadań własnych Gminy, do wykonywania których Spółka została utworzona.

W aspekcie kosztów podatkowych Spółki w pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga, iż koszty działalności Spółki obejmować będą:

*   koszty realizacji odpłatnych usług komunalnych, za które Spółka uzyskuje przychody pobierając wynagrodzenie za świadczone usługi stanowiące zadania własne Gminy (tj. w ramach zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków oraz, w przyszłości, prowadzenia szaletów publicznych),
*   koszty powstałe w związku z zaspokajaniem potrzeb zbiorowych wspólnoty samorządowej w drodze wykonywania pozostałych wskazanych w niniejszym wniosku zadań własnych Gminy, za które Spółka nie będzie pobierała wynagrodzenia (tj. w ramach prowadzenia i obsługi strefy płatnego parkowania oraz gospodarowania mieniem w obszarze wyznaczonym jako strefa płatnego parkowania, transportu dzieci i opieki w czasie dowozu do szkół, przedszkoli, innych placówek oraz ośrodków, utrzymania czystości i porządku w zakresie wyznaczonym aktem założycielskim).

Jednocześnie koszty wszelkiej działalności Spółki będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Spółkę przychodów, zaś nadwyżki kosztów nad przychodami zostaną skompensowane dopłatami wspólnika do kapitału - w sposób zapewniający Spółce pożądaną płynność finansową, konieczną dla nieprzerwanego zaspokajania potrzeb wspólnoty samorządowej.

Podkreślenia wymaga, że w akcie założycielskim Spółki zawarto stosowne zapisy w przedmiocie dopłat. I tak zgodnie z § 11 ust. 1 aktu założycielskiego Zgromadzenie Wspólników może zobowiązać Wspólników do wniesienia dopłaty nie wyższej niż 100% wartości udziałów posiadanych w Spółce (kapitał zakładowy Spółki wynosi 30.164.000 zł). Wysokość i termin wnoszenia dopłat określa uchwała Zgromadzenia Wspólników (§ 11 ust. 2). Dopłaty mogą być zwracane Wspólnikom jeżeli nie są wymagane na pokrycie strat bilansowych (§ 11 ust. 3).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dopłaty wnoszone przez jedynego wspólnika (Gminę) do Spółki stosownie do art. 177 i n. Ksh, realizującej zarówno zadania własne Gminy, za które nie pobiera wynagrodzenia oraz zadania polegające na świadczeniu odpłatnych usług publicznych, korzystają z wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11 updop?
2.  Czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z wykonywaniem zadań własnych Gminy (jedynego wspólnika), niemające pokrycia w przychodach Spółki z tytułu realizacji zadań użyteczności publicznej będą stanowić koszty uzyskania przychodów?

Ad. 1

Zdaniem Spółki, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.; dalej: „updop”), do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy. Przepisami regulującymi kwestię dopłat w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są przepisy Ksh. Art. 177 Ksh, stanowi, że umowa spółki może zobowiązać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Należy zatem uznać, że możliwość wniesienia dopłat musi przewidywać umowa spółki, a ich łączna (sumaryczna) wysokość nie może przekraczać kwoty wskazanej w umowie spółki (akcie założycielskim). W art. 178 § 1 Ksh wskazano, że wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników.

Mając na uwadze przytoczone regulacje Ksh i treść art. 12 ust. 4 pkt 11 updop zasadnym jest przyjęcie, że dopłaty wnoszone do Spółki nie będą stanowić przychodów podatkowych, jeśli będą one wnoszone zgodnie z powyżej wskazanymi przepisami oraz przytoczonymi wcześniej regulacjami aktu założycielskiego Spółki.

Fakt czy dopłaty wpłacane przez wspólników zostaną zwrócone w kontekście wyłączenia przewidzianego art. 12 ust. 4 pkt 11 updop jest podatkowo obojętny, tj. nie wpływa na objęcie przedmiotowym przepisem. Podkreślenia wymaga, że zgodnie ze stanowiskiem działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażonym w interpretacji indywidualnej Znak: IBPBI/2/423-1290/09/AP: „(\`(...)\`) przychód w postaci dopłat wniesionych na kapitał rezerwowy w trybie art. 177 i nast. Kodeksu spółek handlowych nie stanowi przychodu dla celów podatkowych. Zatem, w wyniku wniesionych dopłat Spółka uzyskała przyrost majątku, który nie stanowi przychodu podatkowego i w związku z czym nie jest uwzględniany przy ustalaniu dochodu do opodatkowania”. Podobnie, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 20 października 2011 r. sygn. akt I SA/GI 548/11 stwierdzono, że: „Przysporzenia otrzymane przez spółkę kapitałową z tytułu uzyskanych dopłat wspólników, nie będąc przychodami w rozumieniu u.p.d.o.p., są wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym”.

Z tych wszystkich względów, zdaniem Spółki, opisane we wniosku dopłaty nie będą stanowiły przychodu podatkowego jako, że są objęte regulacją art. 12 ust. 4 pkt 11 updop.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, stosownie do art. 15 ust. 1 zd. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Wobec treści przytoczonego przepisu należy uznać, że koszty ponoszone w związku z wykonywaniem przedmiotu działalności Spółki obejmującego zadania własne Gminy w sferze usług publicznych, w tym usług nie przynoszących bezpośrednio przychodów, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych, za wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Dodać także należy, iż wydatki poniesione na wskazane we wniosku zadania nie zostały wymienione w negatywnym katalogu kosztów zawartym w art. 16 ust. 1 updop. Dotyczy to także wydatków w obszarze kosztów związanych z zaspokajaniem potrzeb zbiorowych wspólnoty samorządowej w drodze wykonywania zadań własnych Gminy, w zakresie których Spółka nie będzie pobierała wynagrodzenia. Koszty te mają charakter kosztów ogólnych, związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością komunalną jako spółki użyteczności publicznej. W związku z tym, mogą one stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia. Ponadto, Spółka realizując zadania Gminy, w tym prowadząc działalność gospodarczą, nie osiąga dochodów ze źródeł niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych z podatku dochodowego, co za tym idzie do kosztów uzyskania przychodów nie mają zastosowania przepisy art. 15 ust. 2 i 2a updop dotyczące podziału tych kosztów na przypadające na działalność opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak już wspomniano, wykonywanie zadań własnych Gminy ma za cel zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Z tego powodu Spółka realizując te zadania nie jest nastawiona na osiągnięcie zysków, lecz na zaspokojenie potrzeb mieszkańców. W przedmiotowej sprawie ceny za usługi publiczne kalkulowane są zazwyczaj na takim poziomie, który często wystarcza jedynie na pokrycie wydatków bieżących. Wskazać należy, iż z uwagi na charakter powyższych usług i ich cel nieuzasadnione byłoby przypisywanie oddzielnie poszczególnych kosztów do każdego rodzajów usług (zadań) z osobna, konsekwencją czego mogłoby być pomijanie kosztów związanych z zadaniami, które ze swej istoty nie są „dochodowe” (podobnie, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Znak: IBPBI/2/423-81/10/AP).

Dodać należy, że realizacja zadań własnych gminy jest naturalnym obszarem działalności spółki komunalnej, której dopuszczalny zakres wyznacza treść przepisów ustawy o gospodarce komunalnej, wskazując jednocześnie dopuszczalne formy prowadzenia takiej działalności jaką jest m.in. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W świetle powyższego, koszty ponoszone przez Spółkę w związku z wykonywaniem zadań własnych Gminy, niemające pokrycia w przychodach z usług publicznych, będą stanowić koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pozostają one bowiem w związku z osiąganymi przychodami Spółki, która winna realizować cały powierzony jej aktem założycielskim zakres zadań.

Konstatując, uznać należy, że przedstawione w niniejszym wniosku wydatki związane z prowadzoną działalnością Spółki, którą powołano do realizacji zadań władnych Gminy, po wyłączeniu kosztów zastrzeżonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, są kosztami uzyskania przychodów tej Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.