Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-929/08/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-02-19
Teza: Opodatkowanie należności przysługujących wspólnikowi występującemu ze spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: przychód-przychód z praw majątkowych; spółki-spółka cywilna; spółki-wystąpienie ze spółki; zwrot-zwrot wkładów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana O. przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2008 r. (data wpływu do tut. Biura – 24 listopada 2008 r.) uzupełnionym w dniu 3 lutego 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody uzyskane w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki cywilnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody uzyskane w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki cywilnej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 22 stycznia 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 3 lutego 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, przez 11 lat był współwłaścicielem Spółki cywilnej. W trakcie trwania Spółki, tj. w 2005 r. Spółka zakupiła grunt, celem wybudowania w przyszłości pomieszczeń handlowo-magazynowych. Jednakże obiektu nie wybudowano. W międzyczasie, tj. w czerwcu 2008 r., wnioskodawca wystąpił ze Spółki. Od tego momentu Spółka cywilna z trzech współwłaścicieli przekształciła się w Spółkę cywilną prowadzoną przez dwóch współwłaścicieli (od 1 lipca 2008r.) Zgodnie z przepisami, wnioskodawca przeniósł współwłasność gruntu w formie aktu notarialnego na pozostałych współwłaścicieli Spółki cywilnej. Z tego tytułu otrzyma do stycznia 2009 r. gratyfikację pieniężną w wysokości 39.500,00 zł. Obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej. Przeniesienie współwłasności gruntu nastąpiło po wystąpieniu wnioskodawcy ze Spółki (czyli po 1 lipca 2008r.) w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z otrzymaniem gratyfikacji pieniężnej za przeniesienie współwłasności gruntu, zobowiązany jest zapłacić podatek dochodowy, lub inny?

Kiedy należy zapłacić ewentualny podatek?

Czy należy wykazywać tą kwotę w zeznaniu rocznym za 2008r.?

Czy przysługują z powyższego tytułu jakieś odliczenia, czy zwolnienia?

Zdaniem wnioskodawcy, nie powinien to być przychód z działalności gospodarczej, ani z remanentu sporządzonego w związku z wystąpieniem ze Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem K.c.) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 § 1 K.c.).

Z kolei w myśl art. 871 § 1 K.c. wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 K.c., występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz jej poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w Spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza należny podatek dochodowy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy - wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika, że wkład zwrócony wspólnikowi występującemu ze spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym do wysokości w jakiej został do tej spółki wniesiony. Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego i tym samym cyt. powyżej art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy ma również zastosowanie w przypadku zwrotu wkładów wspólnikowi występującemu ze Spółki cywilnej.

W sytuacji gdy w dniu wystąpienia wspólnika ze Spółki suma wartości wkładów wniesionych przez wszystkich wspólników będzie niższa od wartości majątku Spółki, po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników pozostanie wspólny majątek wspólników, który podlega wypłacie wspólnikowi występującemu ze spółki w części w jakiej uczestniczył on w zyskach spółki.

Wypłacona kwota, stanowi dla występującego ze spółki wspólnika przychód którego część przekraczająca wartość wniesionego wkładu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przychód ten zaliczyć należy do określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródła przychodów, jakim m.in. są prawa majątkowe. Stosownie bowiem do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”.

Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa, nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, należności wypłacone wspólnikowi Spółki cywilnej ponad wartość wniesionego wkładu, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując wypłacony wspólnikowi, w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, udział w majątku tej spółki, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym - zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Natomiast wypłacona nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód z praw majątkowych.

W świetle natomiast art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić należny za rok podatkowy podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy skalą podatkową.

Wskazać również należy, że w stosunku do przychodów uzyskanych w związku z wystąpieniem ze Spółki cywilnej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zauważyć należy, że z dniem 1 stycznia 2009 r. cytowany powyżej przepis uległ zmianie i zgodnie z jego nowym brzmieniem, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem u wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu powstanie w momencie wypłaty lub postawienia mu do dyspozycji środków pieniężnych.

Reasumując, wypłacone wnioskodawcy, w związku z jego wystąpieniem ze spółki cywilnej, środki pieniężne stanowiące udział w majątku tej spółki, zaliczyć należy do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jakim m.in. są prawa majątkowe a nie do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle powołanych przepisów oraz przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko wnioskodawcy że otrzymana kwota nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, ani z remanentu sporządzonego w związku z wystąpieniem ze Spółki jest prawidłowe.

Jednakże należy zauważyć, że wystąpienie ze Spółki cywilnej, w sytuacji gdy wnioskodawca nie będzie podejmował nowej działalności gospodarczej, wiąże się z całkowitym wygaśnięciem źródła przychodów z tego tytułu, a dla celów podatku dochodowego zdarzenie takie uznaje się za likwidację działalności gospodarczej. W takim przypadku podatnik zobligowany jest do powiadomienia o fakcie likwidacji działalności gospodarczej naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce swojego zamieszkania. Dochód z likwidacji działalności ustalany jest natomiast według procedury określonej w art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z dyspozycją tego przepisu, w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, nie będących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu o likwidacji działalności.

W tym samym przepisie ustawodawca zastrzegł również, że dochodu z tytułu likwidacji działalności nie ustala się, jeżeli:

1.  w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy,
2.  nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży,
3.  osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem,
4.  nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową.

Przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny nie wyczerpuje znamion żadnego z wymienionych wyżej przypadków.

Jak zaznaczył we wniosku wnioskodawca obecnie nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem jego wystąpienie ze Spółki cywilnej jest dla niego równoznaczne z wygaśnięciem źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Po jego stronie powstanie zatem obowiązek zapłaty od dochodu z likwidacji działalności 10% zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten stanowi, iż podatek od dochodu z remanentu likwidacyjnego ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% tego dochodu. Podatek jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności, a w przypadku podatników, którzy wybrali kwartalny sposób wpłacania zaliczek – w terminie płatności zaliczki za ostatni kwartał prowadzenia działalności. W tym przypadku podatnik jest obowiązany w terminie płatności tego podatku złożyć w urzędzie skarbowym spis pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, w tym także dzieł sztuki, eksponatów muzealnych i aparatury audiowizualnej, niebędących środkami trwałymi, wycenionych według cen zakupu, jeżeli wydatki na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.