Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-92/15-3/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-29
Teza: Kwoty należne Wnioskodawcy z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy przez Spółkę nie posiadają cech odszkodowania za poniesioną szkodę. W konsekwencji, czynność Wnioskodawcy w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy stanowi odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na tych samych zasadach co wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług nadzoru budowlanego.
Słowa kluczowe: odszkodowania; umowa-rozwiązanie umowy; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 4 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania:

*   otrzymanego wynagrodzenia za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy – **jest prawidłowe,**
*   otrzymanego odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania otrzymanego odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będąc zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, 30 września 2014 roku zawarł ze Spółką umowę na czas nieokreślony, na podstawie której zobowiązał się do wykonywania usługi nadzoru budowlanego. W związku z tym, w trakcie trwania umowy podatnik wystawiał co miesiąc fakturę dokumentującą świadczenie usług na kwotę wynagrodzenia określonego w sposób zryczałtowany. Umowa określała konsekwencje dotyczące jej rozwiązania w dowolnym terminie. Na ich podstawie, w przypadku wypowiedzenia umowy przez Spółkę (Zleceniodawcę) Wnioskodawcy przysługują dwa rodzaje należności:

1.  wynagrodzenie za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy (z jednoczesnym zwolnieniem z obowiązku świadczenia usług) oraz
2.  odszkodowanie w przypadku rozwiązania umowy z przyczyn niezawinionych przez podatnika.

Zleceniodawca 12 grudnia 2014 r. dokonał wypowiedzenia umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie należne podatnikowi w związku z rozwiązaniem umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie powinno być udokumentowane fakturą?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest:

1.  wystawienie faktury dokumentującej wynagrodzenie za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia, jako należności za świadczoną usługę oraz
2.  wystawienie noty obciążającej spółkę (byłego kontrahenta) na kwotę odpowiadającą odszkodowaniu otrzymanemu w związku z rozwiązaniem umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z brzmieniem art. 106 b ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej ustawy VAT, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy VAT. Newralgiczne jest więc ustalenie, czy odszkodowanie jest należnością za świadczenie usługi wchodzącej w zakres opodatkowania podatkiem VAT.

Katalog czynności objętych zakresem opodatkowania został zawarty w art. 5 ustawy VAT, zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania jest między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Organy podatkowe w wypracowanych przez nie interpretacjach prawa podatkowego przyjmują, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy) \[interpretacja indywidualna IPPP1/443-29/14-2/AW\].

Wnioskodawca uznaje, że do tak rozumianej definicji świadczenia usług nie można zaliczyć odszkodowania otrzymanego w związku z rozwiązaniem umowy z przyczyn niezawinionych przez niego. Nie można bowiem w tej sytuacji rozpoznać ani działania ani zaniechania. Brak winy stanowi jedynie walor, który można przypisywać jego zachowaniu w trakcie obowiązywania umowy, a rodzący konsekwencje już po jej rozwiązaniu. Ów brak nie stanowi żadnej czynności i jest jedynie przymiotem towarzyszącym usłudze w trakcie trwania stosunku prawnego łączącego strony umowy. Brak winy w zachowaniu podatnika w trakcie świadczenia przez niego usług nie jest ani odrębnym świadczeniem ani też nie jest czynnikiem wpływającym na zwiększenie bądź zmniejszenie podstawy opodatkowania. Jak bowiem przedstawiono wynagrodzenie było określane w sposób zryczałtowany. Zatem brak winy stanowił naturalia negotii umowy, jako przedmiotowo nieistotny, a co za tym idzie nie wpływające na zakres praw i obowiązków stron składnik umowy, nie implikujący powstania bądź obniżenia należności za świadczenie. Nie można więc przypisywać brakowi winy konsekwencji na gruncie podatku VAT takich jak dla usługi będącej przedmiotem umowy. Powołana wyżej definicja świadczenia usług w sposób otwarty (niejako jako definicja negatywna) określa swój zakres. Jak wyżej zauważono przedmiotem opodatkowania są działania lub zachowania. Nie można więc uznać, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odszkodowanie otrzymane w związku z rozwiązaniem umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę, a więc nie wiążące się z żadnym działaniem, ani zaniechaniem z jego strony.

Ponadto, aby świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, uznać za usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług muszą być spełnione dodatkowe warunki. Po pierwsze w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia. Odnosząc się do tej przesłanki uznania świadczenia za usługę niezbędne jest ustalenie, czy dane czynności skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez dokonującego płatności w zamian za ich wykonanie bądź zaniechanie. Organy podatkowe oraz sądownictwo zauważa, że „zapłata za zgodę kontrahenta na prawo do wcześniejszego wycofania się z umowy są objęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług i powinny być dokumentowane fakturami VAT” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 czerwca 2014 r., sygn. Akt I FSK 981/13). Wnioskodawca zauważa, że w przedstawionych okolicznościach podatnik ma prawo do wynagrodzenia za okres 3 miesięcznego wypowiedzenia i to świadczenie zdaniem Wnioskodawcy skutkuje korzyścią po stronie spółki, polegającą na jego zgodzie na rozwiązanie umowy. Zdaniem więc Wnioskodawcy za tego rodzaju zapłatę należy rozpoznać świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT. Stąd też, jak wskazano wyżej Wnioskodawca uważa, że ta kwota powinna być udokumentowana fakturą i opodatkowana podatkiem VAT.

Zupełnie inny charakter ma natomiast odszkodowanie za rozwiązanie umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę. Przysługuje ono za brak winy w przyczynieniu się do wypowiedzenia umowy, co nie stanowi ani zgody, ani działania, nie można temu również przypisywać domniemania tolerowania zachowania innego podmiotu. Dlatego też należne podatnikowi odszkodowanie nie ma stanowić zapłaty, a pełni funkcję rekompensaty. Zgodnie z art. 483 - § 1 kodeksu cywilnego, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Z powołanego przepisu - zawartego w dziale kodeksu cywilnego regulującym skutki niewykonania zobowiązań (art. 471-486) - wynika, że kara umowna jest związana z odpowiedzialnością odszkodowawczą za szkodę spowodowaną niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania niepieniężnego (poszczególnymi przejawami nienależytego wykonania zobowiązania). Jeżeli więc w umowie przewidziano odrębną karę umowną w związku z odstąpieniem od umowy, to należy przyjąć, że tak określona kara miała rekompensować szkodę - w przewidywanym przez strony rozmiarze - jakiej dozna strona na skutek niewykonania zobowiązania w następstwie odstąpienia od umowy. Podstawą zastrzeżenia tej kary, co do wysokości, była określona kalkulacja hipotetycznej i specyficznej szkody, jaką poniesienie strona w związku z niewykonaniem zobowiązania w następstwie odstąpienia od umowy (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 maja 2012 r., V CSK 260/11). W uchwale składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 13 maja 1987 r., III CZP 82/86, mającej moc zasady prawnej, przesądzono, że do zasad odpowiedzialności odszkodowawczej ma zastosowanie art. 471 k.c. Uściślić więc należy, że w klauzulach umownych przewidujących karę umowną na wypadek odstąpienia od umowy nie chodzi o sankcję finansową wobec dłużnika z umowy wzajemnej za samo skorzystanie przez stronę przeciwną z uprawnienia do odstąpienia od umowy, lecz o karę w znaczeniu art. 483 § 1 k,c,, której celem jest naprawienie szkody spowodowanej przez dłużnika niewykonaniem zobowiązania wynikającego z umowy, od której odstąpiono.

Jako drugi warunek konieczny do uznania świadczenia niebędącego dostawą towarów za usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług wymienia się ekwiwalentność świadczeń. W odniesieniu do powyższego zauważyć trzeba, że w przypadku płatności z tytułu kar umownych, odszkodowania, zadatku brak jest zachowania symetrii pomiędzy świadczeniem a należnością. W takich przypadkach należność stanowi formę zadośćuczynienia - rekompensaty; nie powoduje zwiększenia aktywów po stronie podmiotu, który je otrzymuje (vide wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 23 Lipca 2013 r,, sygn. akt I SA/Wr 591/13). Odszkodowanie stanowiące jedynie rekompensatę poniesionych strat lub utraconych zysków jest przykładem należności, któremu należy odmówić nadania waloru wynagrodzenia za świadczoną usługę.

Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 5 października 2006 r., IV CSK 157/06, zajmował się zagadnieniem kary umownej w przypadku odstąpienia od umowy, jednak na uwagę zasługują wywody natury ogólnej dotyczące możliwości powstania szkody w wyniku samego rozwiązania umowy (to, że w uchwale chodzi o odstąpienie od umowy, a nie rozwiązanie jej w wyniku porozumienia stron, pozostawało dla przydatności rozważań Sądu Najwyższego w niniejszej sprawie bez istotnego znaczenia). W uzasadnieniu przytoczonego wyroku stwierdzono, że wykonanie prawa odstąpienia (wypowiedzenia) od umowy wzajemnej znosi prawa i obowiązki stron należące do jej istoty, natomiast wywołuje nowe roszczenia określone w ustawie oraz nie znosi odpowiedzialności z tytułu zastrzeżenia kary umownej. W orzeczeniu tym zwrócono uwagę, że utrzymywanie w mocy postanowień umownych zabezpieczających lub upraszczających wyrównanie szkody jest zgodne z zasadami współczesnych regulacji prawa kontraktowego.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy odszkodowanie stanowi należność odrębną i niezależną od zapłaty wynagrodzenia za świadczone usługi. Jednocześnie nie stanowi ono zapłaty za świadczenie, bowiem swoje uzasadnienie ma w fakcie braku winy a nie w określonym działaniu, zachowaniu czy też tolerowaniu zachowania drugiego podmiotu. Zostało wyraźnie zastrzeżone jako rekompensata przysługująca w przypadku rozwiązania umowy bez winy podatnika, co jak wcześniej wskazano jest zgodne z regulacjami prawa zobowiązaniowego. W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy konsekwencje prawnopodatkowe dotyczące należności za usługi świadczone przez podatnika, tj. opodatkowanie podatkiem VAT, nie powinny rozciągać się na dodatkową należność mającą swe źródło w fakcie nie stanowiącym świadczenia usług w rozumieniu art. 5 w zw. z art. 8 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania:

*   otrzymanego wynagrodzenia za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy – **jest prawidłowe,**
*   otrzymanego odszkodowania – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będąc zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, 30 września 2014 roku zawarł ze Spółką umowę na czas nieokreślony, na podstawie której zobowiązał się do wykonywania usługi nadzoru budowlanego. W związku z tym, w trakcie trwania umowy podatnik wystawiał co miesiąc fakturę dokumentującą świadczenie usług na kwotę wynagrodzenia określonego w sposób zryczałtowany. Umowa określała konsekwencje dotyczące jej rozwiązania w dowolnym terminie. Na ich podstawie, w przypadku wypowiedzenia umowy przez Spółkę (Zleceniodawcę) Wnioskodawcy przysługują dwa rodzaje należności:

1.  wynagrodzenie za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy (z jednoczesnym zwolnieniem z obowiązku świadczenia usług) oraz
2.  odszkodowanie w przypadku rozwiązania umowy z przyczyn niezawinionych przez podatnika.

Zleceniodawca 12 grudnia 2014 r. dokonał wypowiedzenia umowy z przyczyn niezawinionych przez Wnioskodawcę.

W tym miejscu wskazać należy, że termin odszkodowania nie został zdefiniowany w ustawie o VAT. Regulacje dotyczące odszkodowania zostały jednak zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

I tak, z postanowień art. 361 § 1 ww. ustawy wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (§ 2 ww. artykułu).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Dla przybliżenia tej kwestii warto odwołać się do rozważań zawartych w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 18 lipca 2012 r., sygn. akt III CZP 39/12. Kwintesencja stanowiska Sądu Najwyższego sprowadza się do tego, że kara umowna, stanowiąca surogat odszkodowania za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, musi wiązać się z powstałą szkodą, a samo odstąpienie od umowy obowiązku zapłaty odszkodowania, choćby w postaci kary umownej, nie rodzi. Podobnie można stwierdzić, że sam fakt wcześniejszego rozwiązania umowy za porozumieniem stron nie daje podstaw do twierdzenia o wystąpieniu szkody. Zaś określenie, że jest to odszkodowanie „w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy” także szkody tej nie określa.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy więc oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Kwestia odszkodowania stanowiącego rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy była również przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 15 grudnia 1993 r. w sprawie Lubbock Fine & Co. przeciwko Commissioners of Customs and Excise (C‑63/92). W orzeczeniu tym Trybunał nie uznał za prawidłowe zastosowania innych zasad opodatkowania VAT dla „wynagrodzenia należnego jednej stronie od drugiej w związku z rezygnacją z najmu” niż dla czynszu opłacanego w ramach umowy najmu nieruchomości.

Zatem z tego rozstrzygnięcia Trybunału wynika, że odszkodowanie stanowiące rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W rozpatrywanej sprawie Strony zawarły umowę przewidującą możliwość jej wcześniejszego rozwiązania w dowolnym terminie, a w sytuacji wypowiedzenia umowy przez Spółkę, zobowiązana jest ona do zapłaty Wnioskodawcy wynagrodzenia za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy (z jednoczesnym zwolnieniem z obowiązku świadczenia usług) oraz odszkodowania w przypadku rozwiązania umowy z przyczyn niezawinionych przez podatnika. W tym miejscu wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie wcześniejsze rozwiązanie umowy oraz wypłacenie określonych kwot na rzecz Wnioskodawcy, prowadzi do zgodnego zakończenia istniejącego pomiędzy stronami stosunku w inny sposób niż pierwotnie było to przewidziane, nie jest natomiast rezultatem jednostronnego niewywiązywania się lub nienależytego wywiązania się przez którąś ze stron umowy z ciążących na niej obowiązków. Należy w tym miejscu podkreślić, że Spółka była uprawniona do wypowiedzenia umowy w dowolnym terminie, o czym świadczą zapisy umowne. W przedmiotowej sprawie nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Zachowania obu podmiotów są zachowaniami wynikającymi bezpośrednio z łączącej ich umowy, na mocy której uzgodnili, że umowa zawarta na czas nieokreślony może być rozwiązana wcześniej.

Ze względu na powołane wyżej orzeczenie TSUE C-63/92, kwot otrzymanych przez Wnioskodawcę z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy nie należy traktować inaczej niż wynagrodzenie za świadczone usługi. Otrzymanego przez Wnioskodawcę „odszkodowania” nie można zatem uznać za zadośćuczynienie za utracone korzyści, ponieważ stanowi ono formę wynagrodzenia za realizację umowy (działanie) - tj. wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy przez Spółkę – które nastąpiło już w momencie jej podpisania (w momencie faktycznego wypowiedzenia umowy przez Spółkę powstało jedynie uprawnienie dla Wnioskodawcy do otrzymania wynagrodzenia z tytułu wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy).

W analizowanej sprawie istnieje zatem bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem. Ponadto wypłata odszkodowania powoduje, że Wnioskodawca zaprzestaje dochodzenia od Spółki roszczeń z tytułu rozwiązania umowy, co powoduje, że Spółka staje się faktycznym beneficjentem świadczenia Wnioskodawcy. Tym samym zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy przez Spółkę, za którą Wnioskodawca otrzymuje określoną kwotę pieniężną, należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełnione są przesłanki istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego oraz beneficjenta świadczenia, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że kwoty należne Wnioskodawcy z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy przez Spółkę nie posiadają cech odszkodowania za poniesioną szkodę. W konsekwencji, czynność Wnioskodawcy w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy stanowi odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na tych samych zasadach co wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług nadzoru budowlanego.

Zgodnie z art. 106 b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast w art. 106a pkt 2 ustawy wymienione zostały dostawy towarów i świadczenia usług dokonywane przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
2.  państwa trzeciego.

W związku z tym Wnioskodawca jest obowiązany do udokumentowania fakturą otrzymanych kwot - zarówno otrzymanego wynagrodzenia za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy jak również odszkodowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania otrzymanego wynagrodzenia za okres trzymiesięcznego wypowiedzenia umowy należało uznać za prawidłowe, natomiast w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania otrzymanego odszkodowania za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.