Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-250/09/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-06-04
Teza: Czy wynagrodzenia pracownika zaangażowanego przy realizacji Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013 zwolnione są z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz europejski; pomoc-pomoc bezzwrotna; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 18 marca 2009r.), uzupełnionym w dniu 14 kwietnia 2009r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 31 marca 2009r. Znak: IBPB II/1/415-250/09/BJ wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. W dniu 14 kwietnia 2009r. wpłynęło do tut. Biura uzupełnienie ww. wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zatrudniony w Urzędzie Kontroli Skarbowej, w Oddziale Kontroli Środków Unii Europejskiej. Do jego zadań należy wyłącznie kontrola celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi oraz środkami pochodzącymi z Unii Europejskiej i wywiązywania się z warunków finansowania pomocy oraz audyt systemów zarządzania środkami unijnymi. Merytoryczny nadzór nad pracą oddziału sprawuje Departament Ochrony Interesów Finansowych Unii Europejskiej Ministerstwa Finansów. Wnioskodawca kontroluje wydatkowanie pomocy unijnej w ramach wszystkich programów. Od 2007r. wynagrodzenie pracowników kontrolujących fundusze strukturalne i Fundusz Spójności jest częściowo finansowane przez Unię Europejską, w ramach Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna (umowa o dofinansowanie zawarta została przez Ministerstwo Finansów z Ministrem Rozwoju Regionalnego). Natomiast wynagrodzenie pracowników kontrolujących fundusze rolne (poza funduszami rolno-strukturalnymi) nie jest objęte tym finansowaniem. W ramach oddziału, gdzie zatrudniony jest wnioskodawca, nie ma podziału na pracowników kontrolujących fundusze strukturalne i pracowników kontrolujących fundusze rolne.

W związku z tym według „opisu stanowiska pracy współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej” etat wnioskodawcy dzieli się na:

*   0,95 etatu – kontrola funduszy strukturalnych – a więc bezpośrednie realizowanie celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy,
*   0,05 etatu – inne czynności, nie objęte dofinansowaniem, w tym kontrola funduszy rolnych.

Program Operacyjny Pomoc Techniczna jest regulowany m. in. poprzez:

*   art. 3 ust. 2 lit. d rozporządzenia (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. U. UE L 06.210.1 ze zm.),
*   art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 ze zm.),
*   wytyczne Ministra Rozwoju Regionalnego nr MRR/H/5(3)07/2008 z dnia 02 lipca 2008r. w zakresie korzystania z pomocy technicznej, wydane na podstawie art. 35 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o Narodowym Palnie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 ze zm.) dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust. 7, części kwalifikowalnych wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii.

Wydatki związane z wynagrodzeniem wnioskodawcy, zgodnie z kwalifikacją budżetową, określoną w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2006r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. Nr 107, poz. 726 ze zm.), są księgowane:

*   dział 750 administracja publiczna,
*   rozdział 010 urzędy kontroli skarbowej,
*   agraf 4028 wynagrodzenia członków korpusu służby cywilnej – finansowanie programów i projektów ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
*   paragraf 4029 wynagrodzenia członków korpus służby cywilnej – współfinansowanie programów i projektów realizowanych ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
*   paragraf 4118 składki na ubezpieczenie społeczne – finansowanie programów i projektów ze środków funduszy strukturalnych, Funduszy Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
*   paragraf 4119 składki na ubezpieczenie społeczne – współfinansowanie programów i projektów realizowanych ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
*   paragraf 4128 składki na Fundusz Pracy – finansowanie programów i projektów ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną,
*   paragraf 4129 składki na Fundusz Pracy – współfinansowanie programów i projektów realizowanych ze środków funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz z funduszy unijnych finansujących Wspólną Politykę Rolną.

W celu rozliczenia przez Ministerstwo Finansów projektu unijnego, w ramach którego następuje dofinansowanie m. in. wynagrodzenia wnioskodawcy, jego zakład pracy (UKS) przesyła do Ministerstwa imienne listy wynagrodzeń. Powyższe rozliczenie jest składane przy poszczególnych wnioskach o płatność, będących podstawą wypłaty środków unijnych, w celu otrzymania kolejnych transz środków finansowych. Środki na wynagrodzenie pracowników oddziału wnioskodawcy również wpływają na rachunek bankowy Urzędu w podziale na wspomniane wyżej paragrafy (ostatnia cyfra -8 lub -9).

Również ze schematu przepływów finansowych w ramach POPT 2007-2013 (nr 12.7) zamieszczonego w opisie „Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna Narodowe Strategiczne Ramy odniesienia 2007-2013” (wersja z dnia 28 czerwca 2007r. zatwierdzona przez Komisję Europejską w dniu 25 lipca 2007r. decyzją nr C(2007) 3693/1) wynika, że środki finansowe pochodzą z Komisji Europejskiej.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura w dniu 14 kwietnia 2009r. wskazano, iż:

1.  Wynagrodzenie wnioskodawcy finansowane jest z Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013. Zgodnie z pkt 2.1.3 „Szczegółowego opisu priorytetów Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007 – 2013”, zatwierdzonego przez Ministra Rozwoju Regionalnego, okres obowiązywania POPT został ustalony na lata 2007-2013. Jednakże zgodnie z przyjętymi zasadami rozliczeń finansowych, wydatki ponoszone w ramach programu operacyjnego są kwalifikowane, jeśli zostały faktycznie poniesione od momentu przekazania Komisji Europejskiej formalnie poprawnego programu operacyjnego do dnia 31 grudnia 2015r. W przypadku POPT 2007 – 2013 za wydatki kwalifikowane mogą być uznawane wydatki poniesione od 22 grudnia 2006r.
2.  Program Operacyjny Pomoc Techniczna 2007-2013 współfinansowany jest ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.
3.  Beneficjentem pomocy jest Departament Ochrony Interesów Finansowych Unii Europejskiej Ministerstwa Finansów, natomiast zgodnie z tabelą 1 załącznika nr 1 do wytycznych nr MRR/H/5(3)07/2008 w zakresie korzystania z pomocy technicznej, zatwierdzonych przez Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 02 lipca 2008r., urzędy kontroli skarbowej są odbiorcami pomocy, czyli instytucjami korzystającymi ze wsparcia POPT 2007 – 2013, jednak nie składającymi samodzielnie wniosków o dofinansowanie, a korzystającymi z projektów realizowanych przez beneficjentów. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy kontroli skarbowej (Dz. U. z 2004r. Nr 8, poz. 65 ze zm.) urzędy kontroli skarbowej są jednostkami organizacyjnymi kontroli skarbowej, a zadania z zakresu kontroli skarbowej określone m.in. w art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wykonują w oparciu o art. 11a powyższej ustawy, inspektorzy kontroli skarbowej i pracownicy urzędu kontroli skarbowej.
4.  W „Opisie stanowiska pracy współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej” przygotowanym przez pracodawcę wnioskodawcy na potrzeby POPT, dotyczącym jego osoby, w pkt 5 pn. „oświadczenie o kwalifikowalności wynagrodzenia pracownika zawarty jest zapis, cyt.: „stanowisko utworzono do wykonywania zadań związanych z realizacją okresu 2004-2006 w ramach NPR na lata 2004-2006, przejmujących zadania związane z realizacją okresu 2007-2013 w ramach NSO na lata 2007-2013, bądź też zajmujących się wyłącznie okresem programowania 2007-2013 w ramach NSRO na lata 2007-2013” w niepełnym wymiarze czasu pracy stanowiącym 0,95% etatu, przy czym podano część etatu kwalifikowaną do współfinansowania z pomocy technicznej”. Jest to zgodne z rozdziałem 6 pkt 6 lit. b ww. wytycznych z dnia 02 lipca 2008r. A więc 95% wynagrodzenia wnioskodawcy finansowane jest, zgodnie z pkt 2.3 podrozdział 3 pn. „finansowanie POPT 2007-2013” wspomnianego powyżej szczegółowego opisu priorytetów, w 85% z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i 15% z budżetu państwa.

Zgodnie z rozdziałem 10 ww. wytycznych pn.: „warunki i tryb rozliczania środków” dofinansowanie może nastąpić w formie dotacji rozwojowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie wnioskodawcy otrzymywane ze środków Unii Europejskiej powinno być zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane w części finansowanej ze środków Unii Europejskiej podlega zwolnieniu z opodatkowania. Na poparcie powyższego wnioskodawca przywołał stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (wyrok sygn. akt I SA/GI 880/07 z dnia 10 stycznia 2008r.), który stwierdził, iż zestawienie powyższego art. 27 ust 1 z art. 200 ust. 4 ustawy o finansach publicznych mogłoby sugerować, że źródłem finansowania projektów jest budżet państwa polskiego, zaś instytucje Unii Europejskiej refundują koszty dopiero po ich poniesieniu. Dokonując jednak interpretacji tych przepisów w kontekście zasadniczego problemu poruszonego w tej sprawie, tj. zwolnienia dochodu z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnioskodawczyni przede wszystkim zwraca uwagę na faktyczne pochodzenie środków bezzwrotnej pomocy. Bezspornym jest bowiem w tej sprawie fakt spełnienia przesłanki bezpośredniości realizacji celu programu, tj. przesłanki z art. 21 ust.1 pkt 46b o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy powołanej wcześniej ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju oraz wytyczne Ministra Rozwoju Regionalnego w sposób jednoznaczny wskazują, że środki pomocowe dofinansowujące wynagrodzenie wnioskodawcy pochodzą z Unii Europejskiej i stanowią pierwotne źródło finansowania. Wnioskodawca wskazał, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyraził z kolei pogląd, że „bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu prefinansowania” (wyrok z dnia 10 czerwca 2007r. sygn. akt I SA/Kr 1555/06, niepublikowany). Ponadto wnioskodawca zauważa, że art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia zastosowania przedmiotowego zwolnienia od tego czy podatnik otrzymuje bezpośrednio środki w ramach pomocy, czy za pośrednictwem podmiotu krajowego. Odnosząc się do interpretacji Ministra Finansów dnia 30 sierpnia 2006r. komentator – J. Marciniuk stwierdził, że „uwzględnia ono techniczne zagadnienie związane ze sposobem wypłaty środków pomocowych, nie bierze zaś pod uwagę istoty pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych. W ostatecznym rozliczeniu jest ona udzielana ze środków Wspólnoty i jest bezzwrotna” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób fizycznych” 2007r. Podatkowe komentarze Becka, Warszawa 2007, str. 422). Ponadto interpretacja ta odnosi się do poprzedniego (2004-2006) okresu programowania i do ówczesnych programów operacyjnych.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca zauważa, że zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 ze zm.) beneficjentem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizująca projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie umowy o dofinansowanie projektu. Jak wynika z powyższej definicji beneficjent w rozumieniu ww. ustawy, według wnioskodawcy, nie musi otrzymywać środków finansowych, a jedynie musi realizować projekt, co nie jest tożsame z działaniami wykonywanymi w ramach tego projektu. Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w art. 21 ust. 1 pkt 46 nie posługuje się pojęciem beneficjenta, lecz wskazuje jedynie źródło, z którego dochody są zwolnione z opodatkowania. Według wnioskodawcy, nie jest możliwe aby tak, jak w jego przypadku, audyt i kontrolę środków unijnych przeprowadził departament czy urząd. Wnioskodawca powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 stycznia 2008r., sygn. akt III SA/Wa 1755/07A, w którym Sąd stwierdził, iż „Z kolei w sytuacji, gdyby stanowisko tut. Izby było takie, że zwolnieniu z opodatkowania podlegają jedynie dochody beneficjentów, to budżet państwa uzyskiwałby dochód z opodatkowania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. A przecież środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy w założeniu mają za zadanie finansowanie działań popieranych przez Wspólnotę w ramach programów pomocowych, a nie budżetów poszczególnych państw za pośrednictwem podatków. Jednocześnie tut. Izba zastosowałaby wykładnię rozszerzającą, która na gruncie prawa podatkowego, zgodnie z teorią prawa, nie może mieć miejsca.

Według wnioskodawcy, istotne w sprawie jest jednak to, że jego wynagrodzenie jest współfinansowane z POPT, a nie w jaki sposób techniczny to jest wykonywane. Jest to bowiem sprawa wtórna, do której art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych się nie odnosi. Artykuł ten nie odnosi się również do ewentualnego prefinansowania wydatków przez budżet państwa. Przepis ten nie wskazuje również, że wyłącznie dochód wpłacony bezpośrednio na rachunek bankowy podatnika podatku dochodowego, upoważnia tego podatnika do potraktowania tego dochodu jako wolnego od podatku. Byłoby to znów stosowanie wykładni rozszerzającej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

1.  środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w analizowanym przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Powyższe zwolnienie adresowane jest jedynie do podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

W związku z tym dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umowy o pracę zawartej z podmiotem, który „pierwszy” otrzymał bezzwrotną pomoc i jest bezpośrednim realizatorem celu korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że osoby te bezpośrednio realizują cel programu. Należy bowiem odróżnić czynności i prace o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Zwolnieniu od podatku nie podlegają wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu, wykonujących prace o charakterze pomocniczym lub polegające na wykonywaniu typowych funkcji kierowniczych, koordynacyjnych i nadzorczych, które aczkolwiek są niezbędne w procesie realizacji projektu, nie stanowią bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca zatrudniony jest w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Oddziale Kontroli Środków Unii Europejskiej. Wynagrodzenie wnioskodawcy uzyskiwane w ramach stosunku pracy, jest częściowo finansowane przez Unię Europejską w ramach Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013, który to program współfinansowany jest ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Program Operacyjny Pomoc Techniczna należy do grupy programów objętych Narodową Strategią Spójności (Narodowymi Strategicznymi Ramami Odniesienia) na lata 2007-2013 realizowanych na podstawie ustawy z dnia 6 grudnia 2006r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 ze zm.). Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego, z którego finansowany jest ten program jest funduszem strukturalnym Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2007r., programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006r.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 2 tej ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa.

W świetle znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej stają się, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, dochodami tegoż budżetu, z którego realizowane są wydatki budżetu państwa na finansowanie programów i projektów, na których wprowadzenie w życie uzyskano te środki. Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa, przeznaczone na realizację programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa jako dotacje.

Powyższe wynika z art. 96 pkt 16 w zw. z art. 5 ust. 3 pkt 2 ustawy o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym od 29 grudnia 2006r., zgodnie z którym dochodami budżetu państwa są m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

W myśl natomiast art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wydatkami budżetu państwa są m.in. dotacje, przez które ustawa ta rozumie w szczególności wskazane w art. 106 ust. 2 pkt 3a – podlegające szczególnym zasadom rozliczania wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane „dotacjami rozwojowymi”. Zgodnie z art. 200 ust. 1 ww. ustawy środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, prowadzonych w euro.

Stosownie do art. 200 ust. 4 ww. ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochody tego budżetu. Środki takie są następnie wydatkowane jako tzw. dotacje rozwojowe.

Taki stan prawny sprawia, że środki na finansowanie wydatków ponoszonych przy realizacji projektów w ramach Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna nie można uznać za pochodzące bezpośrednio ze źródeł podmiotów zagranicznych. Zakwalifikować je bowiem należy jako środki stanowiące wydatki budżetu państwa, jako tzw. dotacje rozwojowe. Zatem źródłem finansowania wynagrodzenia wnioskodawcy są krajowe środki publiczne, które nie pochodzą z pomocy otrzymanej ze środków bezzwrotnej pomocy, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe na podstawie ww. przepisu.

W świetle powyżej zacytowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, przeznaczone na realizację programów operacyjnych jako dotacje, są wydatkami budżetu państwa i spełniają przesłanki zwolnienia ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na warunkach w tym przepisie przewidzianych.

W myśl powołanego powyżej przepisu ze zwolnienia korzystają dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. W konsekwencji przyznana dotacja będzie wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych tylko u jej bezpośredniego beneficjenta, czyli podmiotu, który bezpośrednio realizuje projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych w oparciu o decyzję lub umowę o dofinansowanie projektu. Zwolnienie to nie znajduje jednak zastosowania do osób, które jedynie wykonują powierzone im zadania na podstawie umowy o pracę, bowiem to nie one są stroną umowy o dofinansowanie projektu (to nie one otrzymują dotację). Gdyby ustawodawca zamierzał objąć zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych również wynagrodzenia pracowników zatrudnionych przez beneficjentów dotacji, wskazałby to w przepisie.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego środki dofinansowania z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej na lata 2007-2013 (m.in. Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013) otrzymuje Ministerstwo Rozwoju Regionalnego. Natomiast Ministerstwo Finansów zawarło z Ministerstwem Rozwoju Regionalnego umowę o dofinansowanie. We wniosku wskazano, iż beneficjentem pomocy jest Departament Ochrony Interesów Finansowych Unii Europejskiej Ministerstwa Finansów, natomiast zgodnie z tabelą 1 załącznika nr 1 do wytycznych nr MRR/H/5(3)07/2008 w zakresie korzystania z pomocy technicznej, zatwierdzonych przez Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 02 lipca 2008r., urzędy kontroli skarbowej są odbiorcami pomocy, czyli instytucjami korzystającymi ze wsparcia POPT 2007 – 2013, jednak nie składającymi samodzielnie wniosków o dofinansowanie, a korzystającymi z projektów realizowanych przez beneficjentów.

Powyższe wskazuje, iż środki z Unii Europejskiej otrzymuje pracodawca wnioskodawcy. Natomiast osoby zatrudnione do realizacji ww. zadań (w tym wnioskodawca) otrzymują wynagrodzenie za pracę, a nie dotacje w rozumieniu art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy o finansach publicznych, wobec czego dochody przez nie uzyskiwane nie korzystają z przedmiotowego zwolnienia.

Stąd wynagrodzenia wnioskodawcy ze stosunku pracy współfinansowane ze środków Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna 2007-2013 nie podlegają zwolnieniu z podatku również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji dochody wnioskodawcy podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na ogólnych zasadach.

Bezzasadnym jest zatem twierdzenie wnioskodawcy, że tutejszy Organ dokonując interpretacji w wyżej określony sposób – odmienny od stanowiska wnioskodawcy – dokona wykładni rozszerzającej. Jak bowiem wykazano powyżej źródłem finansowania wynagrodzenia wnioskodawcy nie są środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy lecz z publicznych środków krajowych.

Odnosząc się do zarzutu, iż techniczna strona finansowania wynagrodzenia wnioskodawcy nie powinna mieć wpływu na prawo do zwolnienia z opodatkowania jej dochodu, należy stwierdzić, iż - jak już wyżej wykazano - ramy prawne absorpcji środków pochodzących m.in. z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na nowy okres programowania (lata 2007-2013) stworzone przez ustawę o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, spowodowały, że połączono źródła finansowania projektów unijnych (prefinansowanie, współfinansowanie budżetowe, dofinansowanie unijne) w jeden strumień finansowy i tym samym zlikwidowano instrument prefinansowania, włączając od 2007r. środki unijne do budżetu państwa. Tym samym środki te stały się publicznymi środkami krajowymi przekazywanymi beneficjentom w postaci tzw. dotacji rozwojowych.

Niezależnie od powyższego, stwierdzić należy, iż argumentacja, że techniczna kwestia przekazywania środków finansowych nie ma wpływu na faktyczne pochodzenie tych środków jest bezzasadna. Należy bowiem wziąć pod uwagę, iż z otrzymanego dofinansowania z tytułu realizacji projektu współfinansowanego z funduszy strukturalnych - na starych zasadach - nie sposób wiarygodnie oddzielić część pochodzącą z tych funduszy od środków krajowych. Plan finansowy dla realizacji danego programu przewiduje maksymalne wartości procentowe struktury wparcia, jednak faktycznie otrzymanego dofinansowania nie można rzetelnie podzielić i ustalić ile z niego stanowi wkład krajowy, a ile pochodzi z funduszy strukturalnych (patrz stanowisko Ryszarda Kubackiego w Leksykonie podatku dochodowego od osób fizycznych, Wrocław 2007, s. 191-192, który stwierdził, iż „do zastosowania zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.f., konieczne jest, aby środki przyznane beneficjentowi pochodziły od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy. Przepis ten nie może więc mieć zastosowania do przychodów osób fizycznych finansowanych (współfinansowanych) ze środków pochodzących z funduszy strukturalnych”).

Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut, iż stwierdzenie przez tut. organ, że zwolnieniu z opodatkowania podlegają jedynie dochody beneficjentów pozwoli na konkluzję, iż to budżet państwa uzyska w efekcie dochody z opodatkowania środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej, a przecież środki pochodzące z tej pomocy w założeniu mają za zadanie finansowanie działań popieranych przez wspólnotę a nie budżetów poszczególnych państw za pośrednictwem podatków. Podkreślić bowiem należy, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wydanym w trybie prejudycjalnym wyroku w dniu 25 października 2007r. sygn. C-427/05, w przeciwieństwie do poglądu wyrażonego powyżej, nie znalazł w przepisach wspólnotowych regulacji zabraniających państwom członkowskim opodatkowywania środków pochodzących z funduszy strukturalnych.

Reasumując należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenia wnioskodawcy nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46, jak również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wykazano powyżej nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 46, ani nie stanowią dla niego dotacji w rozumieniu wyżej powołanych przepisów.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę we wniosku oraz w jego uzupełnieniu wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, należy stwierdzić, iż orzeczenia Sądu nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Niezależnie od powyższego podkreślić należy, iż orzecznictwo dotyczące interpretacji przepisów art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest jednolite. Zaznaczyć więc trzeba, że WSA prezentuje również inne stanowisko niż zawarte w wyżej powołanych wyrokach – zbieżne z zaprezentowanym w niniejszej interpretacji. Na uwagę zasługuje wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 czerwca 2007r., sygn. akt III SA/Wa 632/07 oraz z dnia 07 grudnia 2007r., sygn. akt III SA/Wa 1756/07 i z dnia 30 stycznia 2008r., sygn. akt III SA/Wa 1884/07.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.