Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-754/14-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-20
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla dostawy przedmiotowego budynku i działki gruntu, na którym jest on posadowiony.
Słowa kluczowe: budynek; sprzedaż; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2014 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 20 sierpnia 2014 r., do Biura KIP w Lesznie 25 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budynku i działki gruntu, na którym jest on posadowiony – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budynku i działki gruntu, na którym jest on posadowiony.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w dniu 5 grudnia 2008 r. nabył na podstawie umowy kupna-sprzedaży nieruchomość. Przedmiotowa nieruchomość stanowi działkę gruntu (oznaczoną geodezyjnie 503/1) o powierzchni 0,0757 ha zabudowaną budynkiem socjalno-biurowo-magazynowo-garażowym o powierzchni zabudowy 379 m2. Zbywcy – małżonkom przysługiwało na zasadach ustawowej wspólności majątkowej prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości gruntowej i prawo własności wymienionej nieruchomości budynkowej, stanowiącej od gruntu odrębny przedmiot własności. Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło od osób fizycznych niebędących podatnikami podatku od towarów i usług.

Wartość przedmiotu sprzedaży stanowiącą cenę, strony określiły na 400.000,00 zł (czterysta tysięcy złotych), w tym wartość gruntu na 100.000,00 zł, wartość budynku 300.000,00 zł. Cena została przez Wnioskodawcę zapłacona.

W okresie od 27 marca do 29 grudnia 2008 r. Zainteresowany poniósł nakłady na ulepszenie przedmiotowego budynku w kwocie 106.147,88 zł netto. Możliwość ponoszenia nakładów przed datą nabycia nieruchomości (5 grudnia 2008 r.) wynikała z zawartej w formie aktu notarialnego na początku roku 2008 umowy przedwstępnej ze zbywcą.

W grudniu 2008 r. przedmiotowa nieruchomość wprowadzona została do ewidencji środków trwałych, prowadzonego przez Wnioskodawcę, jako jednoosobowa działalność gospodarcza. Wartość początkową budynku ustalono na 413.370,11 zł, w tym 300.000,00 zł – cena należna zbywcy, 7.222,23 zł – opłaty związane z nabyciem poniesione przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych, 106.147,88 zł – wydatki poniesione na ulepszenie budynku (przekroczenie 30% wartości początkowej budynku nastąpiło w dniu 16 grudnia 2008 r.).

W związku z poniesionymi wydatkami na ulepszenie budynku podatek należny obniżono o kwotę podatku naliczonego w wysokości 23.352,55 zł (Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w chwili nabycia nieruchomości przedsiębiorstwo to prowadziło i nadal prowadzi działalność gospodarczą wykonując wyłącznie czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego).

Od dnia 5 września 2013 r. część budynku (jedno pomieszczenie) o powierzchni 100,5 m2 została wynajęta przedsiębiorcy. Umowę najmu rozwiązano w dniu 28 lutego 2014 r.

Od dnia 1 marca 2014 r. cały budynek wynajęty został innemu przedsiębiorcy. Umowę najmu zawarto na czas nieokreślony i wiąże ona strony w chwili składania niniejszego wniosku.

W grudniu 2013 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie użytkowanej przez siebie części budynku w kwocie 20.588,44 zł netto, VAT 4.704,21 zł, a w okresie od stycznia do marca 2014 r. wydatki na ulepszenie wyniosły 21.442,29 zł netto, VAT 4.931,71 zł.

W sumie w okresie od grudnia 2013 r. do marca 2014 r. poniesiono wydatki na ulepszenie w wysokości 42.030,73 zł netto i obniżono wartość podatku należnego o kwotę 9.635,92 zł VAT naliczonego od tych wydatków.

W marcu 2014 r. w związku z poniesionymi wydatkami na budynek zwiększono jego wartość początkową do 455.400,84 zł.

Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość w roku 2014, z przysługującym jej prawem użytkowania wieczystego działki gruntu wraz z prawem własności posadowionego na niej budynku, stanowiącego od gruntu odrębny przedmiot własności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa przedmiotowego budynku i działki gruntu, na którym jest on posadowiony, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa przedmiotowej nieruchomości zostanie dokonana z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Punktem wyjścia dla przedstawionego stanu faktycznego jest art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. z przepisu którego wynika, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle tego przepisu istotne jest ustalenie czy w danej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia, a jeżeli tak, to określenie także jego daty (z uwagi na dalszy tok ustaleń).

Zgodnie z art. 2 pkt 14 u.p.t.u., przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W zaistniałym stanie faktycznym, uwzględniając jednocześnie zamiar zbycia nieruchomości w roku 2014, nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia na podstawie przepisu art. 2 pkt 14 ppkt a u.p.t.u., wobec tego przepis ten nie ma zastosowania. Sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę nie będzie oddaniem nieruchomości po jej wybudowaniu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy. Na marginesie należy dodać, że oddanie nieruchomości do użytkowania po jej wybudowaniu pierwszemu nabywcy nastąpiło w wykonaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu (umowa kupna-sprzedaży, której stroną kupującą był Wnioskodawca). Zastosowanie znajduje natomiast przepis art. 2 pkt 14 ppkt b u.p.t.u. W świetle tego przepisu do pierwszego zasiedlenia doszło w dniu 5 września 2013 r. Wynika to z faktu, że w dniu tym doszło do oddania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu do użytkowania pierwszemu użytkownikowi części budynku (100,5 m2) po jego ulepszeniu (zawarcie umowy najmu części budynku). Wydatki poniesione na ulepszenie tego budynku przekroczyły 30% jego wartości początkowej.

Na marginesie tylko należy zwrócić uwagę, że nawet gdyby przyjąć założenia, iż ustawodawca dla spełnienia dyspozycji art. 2 pkt 14 ppkt b u.p.t.u. w przypadku dostawy budynku (a nie jego części) rozumiałby oddanie do użytkowania całego budynku, to dla przedmiotowej sprawy – na tym etapie rozważań – nie ma to żadnego znaczenia. Umowę najmu całego budynku zawarto w dniu 1 marca 2014 r. Zatem w świetle takiej interpretacji tego przepisu należałoby rozpoznać pierwsze zasiedlenie w dniu 1 marca 2014 r.

Konkludując powyższe rozważania dostawa przedmiotowej nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia wynikającego z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, które miało miejsce w dniu 5 września 2013 r. (ewentualnie w dniu 1 marca 2014 r.) a dostawą nieruchomości, która ma nastąpić w roku 2014 upłynie okres krótszy niż 2 lata.

W związku z powyższym należy rozważyć zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W zwolnieniu wynikającym z analizowanego przepisu oba warunki muszą być spełnione łącznie.

Pierwszy warunek (lit. a) jest spełniony – dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnośnie drugiego warunku (lit. b) należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie jego zastosowanie zostało wyłączone na podstawie art. 43 ust. 7a u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b (dotyczącym wydatków na ulepszenie) nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W odniesieniu do tego warunku należy zauważyć, że Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie budynku, a ich wysokość przekroczyła 30% wartości początkowej w dniu 16 grudnia 2008 r. Przedmiotowy budynek jest wykorzystywany w stanie ulepszonym przez Wnioskodawcę do czynności wyłącznie opodatkowanych od ponad 5 lat.

Oznacza to, że dostawa przedmiotowego budynku korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. w zw. z art. 43 ust. 7a u.p.t u.

Mając na uwadze przepis art. 29a ust. 8 u.p.t.u. stwierdzić należy, że dostawa gruntu, na którym posadowiony jest budynek podlega takim samym zasadom opodatkowania jak dostawa samego budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Ponadto, należy wskazać, że w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zaznacza się, że ustawodawca przewidział również zwolnienie dla dostawy nieruchomości w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, który stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Zatem ww. art. 29a ust. 8 ustawy, ma również zastosowanie w przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z zabudowaniami. Powyższe wynika z faktu, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu uznawane jest za dostawę towaru oraz z tego, że grunt dzieli stawkę zabudowań na nim posadowionych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi działalność gospodarczą wykonując wyłącznie czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W dniu 5 grudnia 2008 r. Zainteresowany nabył na podstawie umowy kupna-sprzedaży nieruchomość, którą stanowi działkę gruntu (oznaczoną geodezyjnie 503/1) zabudowaną budynkiem socjalno-biurowo-magazynowo-garażowym o powierzchni zabudowy 379 m2. Zbywcy przysługiwało na zasadach ustawowej wspólności majątkowej prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości gruntowej i prawo własności wymienionej nieruchomości budynkowej, stanowiącej od gruntu odrębny przedmiot własności. Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło od osób fizycznych niebędących podatnikami podatku od towarów i usług.

W okresie od 27 marca do 29 grudnia 2008 r. Zainteresowany poniósł nakłady na ulepszenie przedmiotowego budynku. Możliwość ponoszenia nakładów przed datą nabycia nieruchomości (5 grudnia 2008 r.) wynikała z zawartej w formie aktu notarialnego na początku roku 2008 umowy przedwstępnej ze zbywcą. Wartość początkową budynku ustalono na 413.370,11 zł, w tym 300.000,00 zł – cena należna zbywcy, 7.222,23 zł – opłaty związane z nabyciem poniesione przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych, 106.147,88 zł – wydatki poniesione na ulepszenie budynku (przekroczenie 30% wartości początkowej budynku nastąpiło w dniu 16 grudnia 2008 r.). W związku z poniesionymi wydatkami na ulepszenie budynku podatek należny obniżono o kwotę podatku naliczonego w wysokości 23.352,55 zł.

Od dnia 5 września 2013 r. część budynku (jedno pomieszczenie) o powierzchni 100,5 m2 została wynajęta przedsiębiorcy. Umowę najmu rozwiązano w dniu 28 lutego 2014 r.

Od dnia 1 marca 2014 r. cały budynek wynajęty został innemu przedsiębiorcy. Umowę najmu zawarto na czas nieokreślony i wiąże ona strony w chwili składania niniejszego wniosku.

W grudniu 2013 r. Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie użytkowanej przez siebie części budynku w kwocie 20.588,44 zł netto, VAT 4.704,21 zł, a w okresie od stycznia do marca 2014 r. wydatki na ulepszenie wyniosły 21.442,29 zł netto, VAT 4.931,71 zł.

W sumie w okresie od grudnia 2013 r. do marca 2014 r. poniesiono wydatki na ulepszenie w wysokości 42.030,73 zł netto i obniżono wartość podatku należnego o kwotę 9.635,92 zł VAT naliczonego od tych wydatków.

W marcu 2014 r. w związku z poniesionymi wydatkami na budynek zwiększono jego wartość początkową do 455.400,84 zł.

W roku 2014 Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość, z przysługującym jej prawem użytkowania wieczystego działki gruntu wraz z prawem własności posadowionego na niej budynku, stanowiącego od gruntu odrębny przedmiot własności.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy przedmiotowego budynku i prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym jest on posadowiony.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje bowiem jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, odnosi się wprost do budynków, budowli lub ich części, z kolei zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy odnosi się do towarów, a nie do ich wartości, czy innych parametrów. W związku z tym, w sprawie będącej przedmiotem zapytania, dotyczącej zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy prawa użytkowania wieczystego działki zabudowanej budynkiem socjalno-biurowo-magazynowo-garażowym należy przeanalizować, który z ww. przepisów, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy bądź art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie miał zastosowanie.

Uwzględniając definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy wskazać należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia – jak wynika z powołanego przepisu – jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do wskazanego budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Biorąc pod uwagę opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie nabył przedmiotowej nieruchomości w ramach pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, ponieważ nabycie to nastąpiło od osób fizycznych. Zatem ww. transakcja nie została udokumentowana fakturą VAT – sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, w konsekwencji czego nie została spełniona przesłanka definicji pierwszego zasiedlenia.

W tym miejscu należy wskazać, że według art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu.

W konsekwencji należy wskazać, że planowana sprzedaż budynku socjalno-biurowo-magazynowo-garażowego nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem zasiedlenie to nastąpiło z chwilą oddania w dniu 5 września 2013 r. części budynku (jednego pomieszczenia) oraz w dniu 1 marca 2014 r. pozostałej części budynku użytkownikowi w najem.

Jednakże – jak wynika z opisu sprawy – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą, która zaplanowana jest na rok 2014, nie miną 2 lata. Tym samym ww. dostawa nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak mieć na uwadze, że zgodnie z powołanym art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budynku, budowli lub ich części, która nie jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W odniesieniu do ww. budynku, będącego przedmiotem przyszłej sprzedaży, Wnioskodawcy w związku z jego nabyciem nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto, w rozpatrywanej sprawie – jak wskazał Zainteresowany – poniesiono nakłady na ulepszenie tego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej i w związku z tymi wydatkami korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże w stanie ulepszonym budynek ten – jak wynika z treści wniosku – Wnioskodawca wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat.

Ponadto należy zaznaczyć, że poniesione przez Wnioskodawcę w latach 2013-2014 wydatki na ulepszenie ww. budynku nie przekroczyły 30% jego wartości początkowej.

Zatem z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a tego przepisu ustawy, dostawa ww. budynku socjalno-biurowo-magazynowo-garażowego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji powyższego zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym ww. budynek jest posadowiony, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, dostawa przedmiotowego budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 ust. 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy. Tym samym sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym ww. budynek jest posadowiony będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.