Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.176.2025.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-22
Teza: Opodatkowanie dochodów nierezydenta pełniącego funkcję
członka zarządu w spółce polskiej.
Słowa kluczowe: Niemcy
członkowie-członkowie zarządu
nierezydent
powołanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Przychody z samodzielnej
działalności.-Przychody osób należących do organów
stanowiących osób prawnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 13-pkt 7

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy opodatkowania członka zarządu spółki. Treść wniosku jest następująca:

    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest obywatelem Niemiec oraz niemieckim rezydentem podatkowym.
    Wnioskodawca jako pracownik niemieckiej spółki dominującej (dalej: Spółka niemiecka) na
    podstawie aneksu do umowy o pracę został oddelegowany do pracy w Polsce na
    stanowisku dyrektora zarządzającego spółki zależnej (dalej: Spółka polska). W okresie
    oddelegowania Wnioskodawca będzie nadal zatrudniony na podstawie niemieckiej
    umowy o pracę. Wnioskodawca został powołany na stanowisko członka zarządu w Spółce
    polskiej.
    Aktualnie nie przewiduje się, aby Wnioskodawca otrzymywał dodatkowe wynagrodzenie
    na podstawie uchwały o powołaniu go na ww. stanowisko. Wynagrodzenie na rzecz
    Wnioskodawcy (pracownika) będzie nadal wypłacane przez Spółkę niemiecką, natomiast
    Spółka polska będzie dokonywała zwrotu wynagrodzenia na rzecz Spółki niemieckiej. W
    rezultacie Spółka polska będzie ponosiła ostateczny koszt wynagrodzenia Wnioskodawcy z
    tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w Spółce polskiej.
    Pytania
    1. Do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć wynagrodzenie członka zarządu Spółki
      polskiej, otrzymywane z tytułu pełnionych obowiązków zarządczych na podstawie
      umowy o pracę zawartej ze Spółką niemiecką oraz aneksu do niej, w świetle
      postanowień umowy UPO oraz ustawy o PIT?
    2. Jaką stawką podatku PIT powinno być opodatkowane wynagrodzenie członka zarządu,
      o którym mowa w pytaniu nr 1?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie – w zakresie pytania 1 – wynagrodzenie członka zarządu Spółki polskiej z
    tytułu pełnionych obowiązków zarządczych otrzymywane na podstawie umowy o pracę
    zawartej ze Spółką niemiecką oraz aneksu do niej powinno być zakwalifikowane w świetle
    przepisów o unikaniu podwójnego opodatkowania między Niemcami a Polską jako
    dochody mieszczące się w art. 16 ust. 1 UPO, a w konsekwencji powinny zostać
    zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w
    art. 13 pkt 7 ustawy o PIT.
    Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT cyt.: „osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu
    tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium RP (zatem podatnicy tacy
    posiadają tzw. ograniczony obowiązek podatkowy)”.
    Z kolei przepis art. 3 ust. 2b pkt 2 ustawy o PIT stanowi, że cyt.: „za dochody (przychody)
    osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w
    ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z (...) działalności wykonywanej
    osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty
    wynagrodzenia”.
    Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o PIT cyt.: „za przychody z działalności wykonywanej
    osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez
    osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad
    nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych”.
    Natomiast art. 4a ustawy o PIT wskazuje, że cyt.: „przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje
    się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których
    stroną jest Rzeczpospolita Polska”.
    Z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest
    niemieckim rezydentem podatkowym, co oznacza, że w świetle art. 4 ust. 2 lit. a ustawy o

    PIT Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Niemczech. W
    związku z tym przy ustaleniu opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pełnionych
    obowiązków zarządczych Wnioskodawcy należy wziąć pod uwagę przepisy umowy UPO.
    Zgodnie z art. 16 ust. 1 umowy UPO cyt.: „wynagrodzenia członków rady nadzorczej lub
    zarządu i inne podobne płatności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w
    Umawiającym się Państwie otrzymuje z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej lub
    zarządzie spółki, mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być
    opodatkowane w tym drugim Państwie”.
    Odnosząc ten przepis na grunt przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego,
    Polsce przysługuje prawo do opodatkowania wynagrodzenia członka zarządu mającego
    miejsce zamieszkania w Niemczech z tytułu funkcji sprawowanej w polskim podmiocie.
    W odniesieniu do powyższego dla dokonania analizy przepisów umowy UPO zasadne jest
    również posłużenie się wykładnią komentarza do umowy UPO, zwłaszcza komentarzem
    do Modelowej konwencji OECD (dalej jako Komentarz OECD), który co prawda nie jest
    źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowi wskazówkę, jak należy
    interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (zasadność
    posłużenia się komentarzem do modelowej OECD potwierdzają również organy
    podatkowe np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dalej DKIS z dn.
    26 kwietnia 2023 r., o nr 0111-KDIB1-2.4010.93.2023.1.AW).
    Komentarz do art. 15 umowy UPO (Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z
    Niemcami, pod red.: dr. Marcina Jamrożego, dr Adriana Cloer, Wydawnictwo C.H. BECK,
    Warszawa 2007, s. 315 ) wskazuje, że cyt.: „Odrębne regulacje odnoszą się do
    wynagrodzeń członków rad nadzorczych i zarządu (art. 16), artystów i sportowców (art.
    17), emerytur, rent i innych podobnych płatności (art. 18) oraz służby publicznej (art. 19).
    Wymienione przepisy stanowią lex specialis w stosunku do normy art. 15. Pierwszeństwo
    przed zastosowaniem art. 15 ust. 1-3 ma również ust. 4, który dotyczy osób wykonujących
    pracę na pokładzie statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (...).
    Wynagrodzenia uzyskiwane z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej oraz z tytułu
    pełnienia obowiązków pełnomocnika spółki, mającej siedzibę w drugim państwie, mogą
    być opodatkowane w tym drugim państwie, niezależnie od długości pobytu w tym
    państwie oraz niezależnie od miejsca wykonywania pracy”.
    Z kolei komentarz do art. 16 umowy UPO (Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
    z Niemcami, pod red.: dr. Marcina Jamrożego, dr Adriana Cloer, Wydawnictwo C.H. BECK,
    Warszawa 2007, s. 315) wskazuje, że cyt.: „Artykuł 16 oparty jest na postanowieniach art.
    16 KM OECD. Ustęp 1 reguluje kwestie dotyczące opodatkowania wynagrodzeń
    otrzymywanych z tytułu członkostwa w organach spółek. Zarówno wynagrodzenia osób
    pełniących funkcje w organach spółek, jak i będących ich pełnomocnikami podlegają
    opodatkowaniu w państwie siedziby. Otrzymywane z tytułu zawartego stosunku
    obligacyjnego wynagrodzenia podlegają naszym zdaniem bez względu na miejsce
    faktycznego wykonywania czynności, opodatkowaniu w państwie siedziby spółki (...).
    Naszym zdaniem nie tytuł prawny czy zawarta umowa, lecz charakter wykonywanych
    czynności decydują o tym, czy wynagrodzenia uzyskiwane przez członka rady nadzorczej
    względnie rady zarządzającej podlegają opodatkowaniu w państwie siedziby spółki (art. 16
    ust. 1), czy też w państwie faktycznego wykonywania czynności (art. 14 lub art. 15). Taką
    interpretację potwierdza również wykładnia gramatyczna przepisu art. 15. Sformułowanie:
    „Z zastrzeżeniem postanowień art. 16, 17, 18 i 19” wskazuje na nadrzędność normy lex
    specialis art. 16 nad art. 15. Dlatego bez względu na zawarte umowy zobowiązaniowe
    wynagrodzenia wypłacane w zamian za pełnienie funkcji w organach spółki podlegają
    naszym zdaniem opodatkowaniu w państwie jej siedziby. Niczym nieuzasadniona byłaby
    naszym zdaniem interpretacja zawężająca przepis art. 16 ust. 1, wskazując, iż jedynie
    wynagrodzenia wypłacane członkom organów spółek z tytułu pełnienia funkcji na
    podstawie aktu powołania podlegają opodatkowaniu w państwie rezydencji spółki.
    Zgodnie z taką wykładnią przychody (dochody) z tytułu zawartego stosunku obligacyjnego

    byłyby opodatkowane w zależności od rodzaju wykonywanej pracy w państwie
    faktycznego wykonywania czynności (na podstawie art. 14 lub 15). Bez znaczenia
    pozostawałby charakter pełnionych obowiązków, w szczególności to czy pokrywają się z
    czynnościami, do wykonania których członek organu jest obowiązany na mocy aktu
    powołania. Ustęp 1 przewiduje, iż wypłata wynagrodzenia następuje z tytułu członkostwa
    w organach spółek, nie wskazuje natomiast na podstawie jakiego tytułu prawnego.
    Przyjęcie zawężającej interpretacji powodowałoby, iż zastrzeżenie zawarte w art. 15 nigdy
    nie znalazłoby zastosowania”.
    Powyżej przywołany komentarz do umowy UPO jest zgodny z komentarzem do OECD,
    który wskazuje, że odnosząc się do zasad zawartych w art. 16 dotyczących otrzymywanego
    wynagrodzenia przez członków organów spółki może być ono również traktowane jako
    wynagrodzenia ze stosunku pracy, opisane w art. 15 Konwencji Modelowej OECD, cyt.: „w
    celu ustalenia czy wynagrodzenie osoby, która pełni funkcję w organie zarządu spółki na
    zasadzie oddelegowania i w trakcie wykonywania swoich obowiązków w drugim kraju
    pozostaje formalnie pracownikiem podmiotu zagranicznego, który dalej wypłaca
    wynagrodzenie, powinny zostać objęte dyspozycją art. 15 czy też art. 16, istotne jest
    określenie jakie obowiązki faktycznie wykonuje rezydent podatkowy danego kraju. Jeżeli
    zatem celem podmiotu wysyłającego osobę jest pełnienie funkcji zarządczych, jej
    wynagrodzenie będzie objęte dyspozycją art. 16”.
    W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie na rzecz
    Wnioskodawcy z tytułu umowy o pracę, a także sporządzony aneks do umowy związanym
    z oddelegowaniem Wnioskodawcy do Spółki polskiej i powołaniem Wnioskodawcy na
    stanowisko dyrektora zarządzającego Spółki polskiej będzie nadal wypłacane przez
    niemiecką Spółkę, niemniej Spółka polska będzie dokonywała zwrotu wynagrodzenia na
    rzecz Spółki niemieckiej, w związku z tym Spółka polska będzie ponosiła ostateczny koszt
    zatrudnienia Wnioskodawcy. Aneks do umowy o pracę określa zakres obowiązków
    Wnioskodawcy na stanowisku dyrektora zarządzającego Spółki polskiej, który obejmuje
    czynności o charakterze zarządczym, tj. zarządzanie Spółką polską oraz jej reprezentację.
    Zatem wykonywane przez Wnioskodawcę czynności wpisują się w zakres przedmiotowy
    czynności podlegających opodatkowaniu na zasadach wskazanych w art. 16 umowy UPO.
    Tym samym w świetle przedstawionych komentarzy do umowy UPO oraz OECD należy
    uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym otrzymywane przez
    Wnioskodawcę wynagrodzenie jako członka zarządu z tytułu pełnionych obowiązków
    zarządczych na podstawie umowy o pracę zawartej ze Spółką niemiecką oraz aneksu do
    niej, na rzecz Spółki polskiej powinno być zakwalifikowane w świetle przepisów umowy
    UPO jako dochody mieszczące się w art. 16 ust. 1 UPO oraz zostać opodatkowane w
    Polsce.
    Kolejnym krokiem jest zatem ustalenie zasad opodatkowania wynagrodzenia
    Wnioskodawcy na podstawie przepisów ustawy o PIT.
    Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o PIT, cyt.: „za przychody z działalności wykonywanej
    osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich
    powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów
    stanowiących osób prawnych” - zatem czynności zarządzania wynikające z zapisów art. 16
    UPO mieszczą się w zakresie ww. przepisu, co oznacza, że wskazane wynagrodzenie
    powinno zostać zakwalifikowane jako przychód z działalności wykonywanej osobiście (na
    podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o PIT).
    W Pana ocenie – w zakresie pytania 2 – wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka
    zarządu podlega w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w
    wysokości 20% przychodu.
    Zgodnie z przedstawioną argumentacją w zakresie pytania 1, wynagrodzenie członka
    zarządu z tytułu pełnionych obowiązków zarządczych na podstawie powinno być
    zakwalifikowane w świetle przepisów umowy UPO jako mieszczące się w art. 16 ust. 1 UPO

    (tym samym opodatkowane w Polsce), a w konsekwencji powinno zostać zakwalifikowane
    jako przychód z działalności wykonywanej osobiście na podstawie art. 13 pkt 7 ustawy o
    PIT.
    Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca jest
    niemieckim rezydentem podatkowym, zatem jako nierezydent posiada na terytorium
    Polski ograniczony obowiązek podatkowy.
    Przepis art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT reguluje zasady opodatkowania przychodów
    uzyskanych przez nierezydentów w Polsce i wskazuje, że cyt.: „podatek dochodowy od
    uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3
    ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 (...) pobiera się w formie
    ryczałtu w wysokości 20% przychodu”.
    Wobec powyższego, wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy przez Spółkę niemiecką z
    tytułu pełnienia funkcji członka zarządu Spółki polskiej podlega w Polsce opodatkowaniu
    zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 20% przychodu.
    Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ww. stanowisko zostało potwierdzone w
    następujących interpretacjach podatkowych:
    · W interpretacji z dn. 30 stycznia 2024 r. DKIS (o nr 0115-KDIT1.4011.809.2023.1.MK)
      wskazał, że cyt.: „Należy zatem uznać, że otrzymane przez pracownika wynagrodzenie
      za czynności zarządzania opisane w stanie faktycznym wniosku świadczone na rzecz
      polskiej Spółki powinno zostać uznane za czynności opodatkowane zgodnie z zapisami
      art. 16 ust. 1 umowy UPO. Wynagrodzenie takie powinno zostać opodatkowane w
      Polsce. W związku z powyższym należy uznać, że wynagrodzenie pracownika
      (zagranicznego członka zarządu) powinno zostać zakwalifikowane jako przychód
      podlegający opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 16 ust. 1 umowy UPO i
      zgodnie z zapisami ustawy PIT zakwalifikowany do źródeł dochodów wymienionych w
      art. 13 pkt 7 tej ustawy. W związku z tym przychód taki będzie opodatkowany w Polsce
      zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 20% przychodu”.
    · Analogiczne stanowisko zajął DKIS w interpretacji z dn. 19 grudnia 2022 r. (nr 0112-
      KDIL2-1.4011.754.2022.1.KF).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    · stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie
      zaistnienia zdarzenia;
    · zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu
      wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.