Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.220.2023.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-21
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; umowa-umowa sprzedaży; wartość-wartość firmy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Czynności cywilnoprawne-Umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 września 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży zespołu składników majątkowych i niemajątkowych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 listopada 2023 r. (data wpływu 16 listopada 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: …

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: …

**Opis zdarzenia przyszłego**

… sp. z.o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania; dalej jako: „XSC”, „Spółka”, „Spółka Zbywająca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest również podatnikiem podatku od towarów i usług. XSC jest częścią globalnej grupy podmiotów zagranicznych i krajowych (dalej jako: „X” lub „Grupa”).

A. X Globalnie

X jest dużą, zdywersyfikowaną globalną firmą …, która działa w …. X jest obecna w ponad … krajach. X podzieliła swoją globalną działalność na cztery tzw. Grupy Biznesowe („GB”):

1\. B. i D.;

2\. T. i E.;

3\. K.;

4\. O. (dalej również jako: „Biznes O.”).

Wszystkie produkty i usługi oferowane przez X są zgrupowane w czterech GB. Grupy Biznesowe składają się z Działów łączących wspólne lub powiązane technologie X.

Z funkcjonalnego punktu widzenia, Grupy Biznesowe ponoszą globalną odpowiedzialność za linie produktów X poprzez opracowywanie globalnej strategii i funkcji handlowych dla produktów w ramach każdej GB. W szczególności GB są zasadniczo odpowiedzialne za funkcje badawczo-rozwojowe, produkcyjne, sprzedażowe i marketingowe w odniesieniu do swoich produktów.

GB są wspierane przez Jednostki korporacyjne, w tym m.in. przez działalność dostawców usług wspólnych, np. w zakresie usług finansowych, dot. zasobów ludzkich, informatycznych, prawnych, które współpracują z Grupami Biznesowymi przy prowadzeniu działalności X na całym świecie.

B. XSC

XSC działa jako dostawca usług wspólnych i jest zlokalizowana …. Spółka jest odpowiedzialna za wdrożenie strategii globalnej oraz strategii GB, ustalanych przez GB oraz kierownictwo lokalne, jak również współtworzenie globalnych i regionalnych strategii. XSC świadczy określone usługi wsparcia dla innych spółek X, aby pomóc im w efektywnym i ekonomicznym zarządzaniu działalnością biznesową.

Usługi te obejmują m.in. usługi dot. zasobów ludzkich, finansowe czy informatyczne. Świadczone usługi są w dużej mierze ustandaryzowane i mają na celu zapobieganie powielaniu struktur w ramach Grupy. Takie rozwiązanie, z perspektywy Grupy, umożliwia oszczędność kosztów i zasobów poprzez uzyskanie efektu synergii i skali.

Na dzień 31 grudnia 2022 r. XSC zatrudniało … osób w przeliczeniu na pełne etaty.

Większość pracowników XSC wspiera wszystkie Grupy Biznesowe, niemniej dla realizacji specyficznych zadań przewidziany został dedykowany zespół pracowników Biznesu O., świadczący usługi wsparcia tylko dla Biznesu O..

C. Globalne wydzielenie Biznesu O.

… 2022 r. X ogłosiło zamiar podziału na dwie spółki notowane na rynku regulowanym, poprzez wydzielenie Biznesu O. na rzecz swoich akcjonariuszy (dalej jako: „Globalne wydzielenie Biznesu O.”).

Biznes O. projektuje i wytwarza produkty, które służą globalnej branży …. W szczególności Biznes O. produkuje ….

Pracownicy zaangażowani w Biznes O., prowadzą działalność operacyjną w zakresie ww. działalności, w tym m.in. marketingu, sprzedaży, usług laboratoryjnych i technicznych, funkcji łańcucha dostaw, produkcji, kontroli jakości, obsługi klientów oraz ogólnego zarządzania tą działalnością.

W wyniku Globalnego wydzielenia Biznesu O., powstaną dwie globalne spółki, notowane na rynku regulowanym, które będą miały dobrą pozycję do realizowania swoich planów rozwojowych. Działalność, która będzie kontynuowana po przeprowadzeniu procesu Globalnego wydzielenia Biznesu O. (dalej jako: „Biznes Pozostający” lub „Działalność Pozostała”), nadal będzie wiodącym …, obsługującym szereg klientów, zarówno w przemyśle, jak również na rynku konsumentów końcowych. Natomiast Biznes O. stanie się globalnym, zdywersyfikowanym przedsiębiorstwem z zakresu technologii …, jak również będzie miała lepszą pozycję, aby dostarczać wiodące w branży innowacje i skupić się na rozwoju.

Biznes O. rozwinął odmienny, w porównaniu do Biznesu Pozostającego, rodzaj działalności. W rezultacie przewiduje się, że zarówno Biznes O., jak i Biznes Pozostający (dalej łącznie jako: „Obie Działalności”) zyskają na możliwości działania pod dwiema różnymi spółkami, notowanymi na rynku regulowanym.

D. Reorganizacja X w Polsce

Globalne wydzielenie Biznesu O. będzie również obejmowało sprzedaż zespołu składników XSC związanych z Biznesem O. (dalej jako: „Transakcja”). W wyniku Transakcji, m.in. aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy, jak opisano poniżej (dalej jako: „Działalność Wydzielana”) zostaną przeniesieni do … sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej jako: „Spółka Nabywająca”; Spółka oraz Spółka Nabywająca dalej łącznie jako: „Wnioskodawcy”). Transakcja dojdzie do skutku z dniem podpisania umowy przenoszącej Działalność Wydzielaną na Spółkę Nabywającą (dalej jako: „Dzień Transakcji”).

Spółka Nabywająca została zakupiona przez Grupę w celu nabycia Działalności Wydzielanej od Spółki i kontynuowania jej działalności gospodarczej. Spółka Nabywająca jest czynnym podatnikiem VAT.

E. Wyodrębnienie organizacyjne

Jak opisano powyżej, działalność gospodarczą Spółki można podzielić na:

1\. Działalność Wydzielaną, tj. działalność prowadzoną w ramach Biznesu O.;

2\. Działalność Pozostałą, tj. działalność prowadzoną w ramach pozostałych Grup Biznesowych, tj. B. i D., T. i E. oraz K.

Działalność Wydzielana oraz Działalność Pozostała stanowią osobne Grupy Biznesowe ze swoim własnym personelem, kadrą zarządzającą, celami biznesowymi oraz przypisanymi finansami. Wszystkie funkcje, niezbędne do prowadzenia Działalności Wydzielanej, zostaną przypisane Spółce Nabywającej.

Wskutek przeprowadzenia Transakcji, zespół składników związanych z Działalnością Wydzielaną, zostanie przeniesiony do Spółki Nabywającej, w tym m.in.:

1\. personel związany z działalnością Biznesu O. („BO”) na Dzień Transakcji (Przed Dniem Transakcji, część pracowników związanych z BO zostało przeniesionych do zewnętrznego kontraktora, w związku z decyzją dotyczącą przeniesienia tych usług poza Grupę X ze względów efektywnościowych. Następujące funkcje zostały przeniesione do zewnętrznego kontraktora (podmiot trzeci): usługi dotyczące globalnych podróży i wydatków (GTE), jak również procesowanie faktur oraz usługi rachunkowe / związane z raportowaniem (RTR, STP). Usługi świadczone przez podmiot trzeci mają być fakturowane bezpośrednio na klientów. Spółka przeniosła ponad 120 pracowników XSC.), posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, wraz z prawami, obowiązkami i zobowiązaniami wynikającymi z umów o pracę lub umów cywilnoprawnych (w tym świadczeń pracowniczych związanych z przenoszonym personelem), na podstawie których osoby te wykonywały pracę lub świadczyły usługi związane z Działalnością Wydzielaną w Spółce. Przenoszeni pracownicy, będą nadal wykonywać funkcje związane z BO w zakresie operacji z klientami (OC), logistyki (MTDE), etykietowania produktów (Des. Ops), zasobów ludzkich (HTR), transakcji wewnątrzgrupowych (ICO), zarządzania danymi (MDM), sprzedaży i marketingu. Obecnie szacuje się, że około … pracowników wykonujących powyższe funkcje, zostanie przeniesionych z XSC do Spółki Nabywającej, w tym 1 pracownik wykonujący funkcje liderskie;

2\. środki trwałe lub inne aktywa związane z Działalnością Wydzielaną, np. sprzęt biurowy używany przez pracowników BO;

3\. umowa wewnątrzgrupowa, tj. Wewnątrzgrupowa Umowa o Świadczenie Usług, dotycząca Działalności Wydzielanej;

4\. rezerwy i zobowiązania (jeżeli będą istnieć na Dzień Transakcji) związane z pracownikami BO;

5\. kopie ksiąg i dokumentów związanych konkretnie z Działalnością Wydzielaną.

Na Dzień Transakcji przewiduje się podzielenie tytułu do nieruchomości w taki sposób, aby obie Spółki miały odpowiedni dostęp do obiektów umożliwiających prowadzenie działalności. W związku z tym, że część wyposażenia biurowego, np. laptopy, były wynajmowane przez XSC, Spółka Nabywająca zapewni przenoszonym pracownikom nowe laptopy. Planuje się, że Spółka Nabywająca będzie podnajmować przestrzeń biurową od XSC. Tym samym, Spółka Nabywająca będzie posiadała po Transakcji odpowiedni dostęp do obiektów oraz infrastruktury informatycznej do dalszego prowadzenia działalności w zakresie Biznesu O.

Składniki wykorzystywane obecnie do prowadzenia Działalności Wydzielanej zostaną sprzedane na rzecz Spółki Nabywającej. Wszystkie składniki, które zostaną przeznaczone do prowadzenia Działalności Wydzielanej, będą wystarczające do prowadzenia bieżącej działalności Spółki Nabywającej, natomiast Spółka Zbywająca będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej związanej jedynie z Działalnością Pozostałą. Działalność Wydzielana będzie dysponować odrębnym zespołem pracowników, jako że przewiduje się, iż około … pracowników zostanie przeniesionych z XSC do Spółki Nabywającej. Planuje się, że w wyniku Transakcji, może dojść do przejęcia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1510, ze zm.; dalej jako: Kodeks pracy), tj. pracownicy wykonujący prace związane z Działalnością Wydzielaną zostaną przejęci przez Spółkę Nabywającą.

F. Wyodrębnienie finansowe

Na Dzień Transakcji, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do Działalności Wydzielanej.

Cele i strategie finansowe są opracowywane odrębnie dla Działalności Wydzielanej oraz Działalności Pozostałej, tzn. są ustalane przez kierownictwo poszczególnych Grup Biznesowych, a następnie są przekazywane do lokalnej kadry zarządzającej.

Przychody generowane przez Działalność Wydzielaną obejmują m.in. przychody ze sprzedaży usług wsparcia związanych z BO, podczas gdy koszty generowane przez Działalność Wydzielaną obejmują m.in. koszty pracownicze personelu BO.

Mogą wystąpić przypadki przychodów / kosztów wspólnych, tj. przychodów / kosztów związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną oraz Działalnością Pozostałą, niemniej na Dzień Transakcji będzie możliwe przypisanie ich do danej działalności dzięki zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacyjnych.

Usługi ogólne, takie jak np. usługi serwisu sprzątającego, są księgowane w ogólnym centrum kosztowym, a następnie alokowane do wszystkich Grup Biznesowych, w tym do Biznesu O.

Analogicznie, na Dzień Transakcji będzie możliwe przypisanie aktywów / zobowiązań do danej działalności. W przypadku aktywów / zobowiązań związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną, jak i Działalnością Pozostałą, również możliwe będzie przypisanie ich do danej działalności przy zastosowaniu właściwych kluczy alokacyjnych.

Spółka Nabywająca będzie posiadać rachunek bankowy dedykowany do prowadzenia działalności gospodarczej po Dniu Transakcji, a Spółka Zbywająca zachowa dotychczas wykorzystywany rachunek bankowy na potrzeby działalności gospodarczej pozostającej w Spółce Zbywającej.

G. Wyodrębnienie funkcjonalne

Działalność Wydzielana oraz Działalność Pozostała stanowią dwa odrębne rodzaje działalności gospodarczej, realizujące różne zadania gospodarcze.

Działalność Wydzielana odpowiada za świadczenie usług wsparcia związanych z Biznesem O., który projektuje i wytwarza produkty, które służą globalnej branży O. Z kolei Działalność Pozostała jest zaangażowana w usługi wsparcia związane z funkcjami biznesowymi objętymi zakresem Grup Biznesowych B. i P., T. i E. oraz K.

Niezależny zespół składników związanych z Działalnością Wydzielaną zostanie przypisany i sprzedany Spółce Nabywającej. Zespół składników zostanie zorganizowany w sposób zapewniający spójność i efektywność działań prowadzonych w ramach Działalności Wydzielanej. Ponadto, przenoszony zespół składników powinien być wystarczający do niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę Nabywającą. W szczególności, Działalność Wydzielana będzie miała odpowiednią zdolność do samodzielnego zarządzania przydzielonymi jej składnikami majątku sprzedawanymi na rzecz Spółki Nabywającej, jak również do samodzielnego dokonywania zakupów towarów i usług na własne potrzeby.

W związku z powyższym, Działalność Wydzielana oraz Działalność Pozostała w ramach XSC pełnią funkcję Dostawców Usług Wspólnych dla innych spółek X. Jako Dostawca Usług Wspólnych X, Działalność Wydzielana świadczy dedykowane usługi wewnątrzgrupowe na rzecz innych spółek z Grupy X. Zakłada się, że na Dzień Transakcji Działalność Wydzielana i Działalność Pozostała będą miały oddzielne Wewnątrzgrupowe Umowy o Świadczenie Usług z odpowiednimi spółkami X, przy czym umowa dotycząca Działalności Wydzielanej będzie częścią umowy sprzedaży.

Wobec powyższego, po przeprowadzeniu Transakcji, Działalność Wydzielana będzie w stanie niezależnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje zadania biznesowe, w szczególności, będzie w stanie zawierać i wykonywać umowy z partnerami biznesowymi (tj. wewnątrzgrupowymi klientami i dostawcami), korzystając z zakupionych składników oraz polegając na swoich pracownikach i kierownictwie.

Po Dniu Transakcji, Spółka Zbywająca będzie kontynuować swoją działalność związaną jedynie z Działalnością Pozostałą, podczas gdy Spółka Nabywająca będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością Wydzielaną. Ponadto, część Działalności Wydzielanej oraz część Działalności Pozostałej będzie kontynuowana przez podmiot trzeci.

H. Środki, które zostaną podjęte po Transakcji

Niewykluczone, że w następstwie Transakcji, Spółka Zbywająca i Spółka Nabywająca mogą uzgodnić w okresie przejściowym określone środki w postaci świadczenia między sobą usług za wynagrodzeniem w celu dokończenia bieżących prac w tym okresie. Usługi te mogą obejmować m.in.

1\. podnajem przestrzeni biurowej i/lub

2\. świadczenie usług pomocniczych, np. w zakresie funkcji back office, w tym usług informatycznych (IT).

Wynagrodzenie za takie usługi zostanie ustalone na zasadach rynkowych.

Końcowo wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż treść uzupełnienia wniosku z 16 listopada 2023 r. dotyczy wyłącznie kwestii wpływających na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, jego treść nie została przywołana w niniejszej interpretacji dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Pytanie**

Czy Transakcja będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych i na jakich zasadach? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych, przy czym stawka podatku będzie uzależniona od tego, czy w umowie sprzedaży zostaną wyodrębnione wartości rzeczy i praw majątkowych, będących przedmiotem Transakcji.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawców, ewentualna dodatnia wartość firmy (ang. goodwill), która by powstała w wyniku Transakcji, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy o PCC zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”).

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC, opodatkowaniu PCC podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o PCC, czynności cywilnoprawne podlegają opodatkowaniu PCC, jeżeli ich przedmiotem są rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, art. 2 ustawy o PCC zawiera katalog czynności cywilnoprawnych wyłączonych z opodatkowania podatkiem PCC. Zgodnie z pkt 4 lit. b cytowanego przepisu, czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany nie podlegają opodatkowaniu PCC, jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od VAT z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkami wskazanymi w ustawie o PCC.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przedmiotem Transakcji ma być zespół składników, należących do spółki prawa handlowego z siedzibą w Polsce, składający się na Działalność Wydzielaną.

Biorąc pod uwagę argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1, sprzedaż Działalności Wydzielanej Spółce Nabywającej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, należy uznać, że Transakcja podlegać będzie opodatkowaniu PCC na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC.

Należy przy tym wskazać, że ustawa o PCC nie zawiera odrębnych regulacji w zakresie podstawy opodatkowania oraz stawki podatku przy nabyciu ZCP, wobec czego zastosowanie powinny znaleźć ogólne zasady przewidziane w tym zakresie dla umowy sprzedaży.

Podstawą opodatkowania będzie zatem wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych, natomiast stawka PCC będzie uzależniona od tego, czy w umowie sprzedaży zostaną wyodrębnione wartości rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem Transakcji. W takim przypadku możliwe będzie zastosowanie właściwych stawek PCC – zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC:

1) 2% w przypadku umowy sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym;

2) 1% w przypadku umowy sprzedaży innych praw majątkowych.

W przeciwnym razie, tj. w sytuacji, gdy umowa sprzedaży Działalności Wydzielanej nie będzie zawierała wartości poszczególnych rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem Transakcji, zastosowanie znajdzie stawka 2% PCC w odniesieniu do całej kwoty.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzają interpretacje podatkowe wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1) z 13 września 2022 r., nr: 0111-KDIB2-2.4014.168.2022.3.MZ;

2) z 22 grudnia 2020 r., nr: 0111-KDIB2-3.4014.335.2020.4.ASZ;

3) z 13 sierpnia 2020 r., nr: 0111-KDIB2-3.4014.235.2020.1.AD.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawców, ewentualna dodatnia wartość firmy (ang. goodwill), która by powstała w wyniku Transakcji, nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC. Kwestię tę potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 21 lutego 2022 r., sygn. akt III FPS 2/21, zgodnie z którą dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC. W związku z tym, nie podlega PCC.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu PCC na zasadach opisanych powyżej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 21 listopada 2023 r. Znak: 0113-KDIPT1-2.4012.649.2023.3.AJB.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Jednakże na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: podatek od towarów i usług – podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 2 pkt 4 lit. b) ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani planują przeprowadzić Transakcję, przedmiotem której jest sprzedaż przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania zespołu składników związanych z Biznesem O.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 listopada 2023 r. Znak: 0113-KDIPT1-2.4012.649.2023.3.AJB, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, Organ potwierdził Państwa stanowisko stwierdzając, że „w okolicznościach niniejszej sprawy uznać należy, że zespół składników Działalności Wydzielanej, która zostanie przeniesiona w ramach Transakcji do Spółki Nabywającej będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym ww. przeniesienie Działalności Wydzielanej będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.”.

Przyjmując zatem, iż przedstawiona we wniosku transakcja nie będzie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajdzie do niej zastosowanie powołany wyżej art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Opisana we wniosku czynność będzie podlegała zatem opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży przy umowie sprzedaży – na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2-4 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 6 ust. 2-4 ww. ustawy:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.

Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,

b) innych praw majątkowych − 1%.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 cyt. ustawy:

Podatek pobiera się według stawki najwyższej:

1) jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki – od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych;

2) jeżeli przedmiotem umowy zamiany są rzeczy lub prawa majątkowe, co do których obowiązują różne stawki.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Art. 555 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Należy zauważyć, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dlatego też, w przypadku gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w celu dokonania właściwej kwalifikacji przenoszonych składników należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. W takim przypadku należy zatem posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w przepisie art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Takie działanie jest tym bardziej zasadne, że gro czynności wymienionych w katalogu określającym przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zdefiniowanych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 552 ww. Kodeksu:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle wyżej przywołanej definicji przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast zorganizowana część przedsiębiorstwa to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół składników niematerialnych i materialnych, mogących stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo. Na potrzeby opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przedsiębiorstwo należy traktować nie jako odrębne prawo podmiotowe, ale jako zbiór rzeczy, praw oraz innych składników. Skoro przedsiębiorstwo stanowi taki zbiór, to tak też należy traktować jego sprzedaż – jako sprzedaż rzeczy oraz praw majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Dokonując zatem sprzedaży przedsiębiorstwa, faktycznie dokonuje się sprzedaży szeregu rzeczy i praw majątkowych składających się na to przedsiębiorstwo.

Ustawodawca w przepisie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał bowiem, że przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż, ale wyłącznie rzeczy i praw majątkowych. Konsekwencją zawarcia umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest przeniesienie na nabywcę własności poszczególnych rzeczy i praw majątkowych. Podatek powinien być wymierzony od wartości rynkowej poszczególnych rzeczy i praw majątkowych – art. 6 ust. 2 ww. ustawy. Istotna jest wartość rynkowa rzeczy i praw majątkowych, składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przy czym, jeżeli w umowie sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa strony wyodrębnią wartość rzeczy i praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki (1% i 2%), podatek winien być uiszczony według właściwych stawek. Jeżeli jednak przy dokonaniu czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpi przeniesienie własności, nie zostaną wyodrębnione wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki, to na podstawie art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatek winien być uiszczony według stawki najwyższej (2%) od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych.

Zgadzamy się zatem z Państwa stanowiskiem, że transakcja sprzedaży będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli w umowie sprzedaży opisanego we wniosku zespołu składników majątkowych i niemajątkowych dojdzie do wyszczególnienia wartości poszczególnych składników (strony wyodrębnią wartość poszczególnych rzeczy i praw majątkowych), to zawarcie tej umowy będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych według właściwej stawki dla poszczególnych składników majątku. Obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych będzie ciążył na kupującym, tj. Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania.

Natomiast dodatnia wartość firmy („goodwill”), która ewentualne powstanie w wyniku Transakcji, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Pojęcie „wartość firmy” jest określone w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 120). Zgodnie z art. 33 ust. 4 zdanie pierwsze i drugie tej ustawy:

Wartość firmy stanowi różnicę między ceną nabycia określonej jednostki lub zorganizowanej jej części a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto. Jeżeli cena nabycia jednostki lub zorganizowanej jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych aktywów netto, to różnica stanowi ujemną wartość firmy.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiuje pojęcia wartości firmy. Nadwyżka ceny nabycia nad wartością aktywów netto czyli dodatnia wartość firmy funkcjonuje jedynie dla potrzeb określenia wartości księgowej majątku. Należy jednak wskazać, że nadwyżka ta stanowi swego rodzaju wynagrodzenie za nabycie „goodwill” związanego z nabywanym przedsiębiorstwem. Składać się na niego będą uznanie i renoma rynkowa, wartość doświadczenia pracowników czy kontaktów handlowych nabywanego przedsiębiorstwa.

Naczelny Sąd Administracyjny 21 lutego 2022 r. podjął uchwałę o sygnaturze III FPS 2/21, w której ustalił, że dodatnia wartość firmy (goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, niestanowiącą jakiegokolwiek prawa podmiotowego, a tym samym niemogącą być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Oznacza to, że wartość firmy (goodwill), a zwłaszcza wartość majątkowa, którą ona reprezentuje, nie może być przedmiotem sprzedaży jako czynności opodatkowanej na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Pomimo wymiaru finansowego wartość firmy nie jest prawem majątkowym, a w rezultacie nie powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym nie powinni Państwo uwzględniać w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych dodatniej wartości firmy (tzw. goodwill).

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

… (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).