Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.103.2018.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-04
Teza: Opisane we wniosku świadczenia na rzecz pracowników związane z ich uczestnictwem w Programie Motywacyjnym nie są dokonywane przez Wnioskodawcę, więc po jego stronie nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31 i art. 41 updof, niezależnie od kwalifikacji podatkowej tych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników.
Słowa kluczowe: akcja; pracownik; programy-program motywacyjny; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2018 r. (data wpływu 14 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku obowiązków Spółki jako płatnika w związku z udziałem jej pracowników w Programie Motywacyjnym, uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2018 r. – **jest prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. Został on następnie uzupełniony – w odpowiedzi na wezwanie organu – pismem z dnia 27 kwietnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

X Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji oraz sprzedaży akcesoriów i usług za pośrednictwem sklepu internetowego oraz we współpracy z partnerami handlowymi.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej X (dalej: Grupa). Spółką dominującą w Grupie jest Y (dalej - Spółka Dominująca), mająca siedzibę działalności gospodarczej w Republice Federalnej Niemiec (dalej: RFN, Niemcy). W przeszłości Spółka Dominująca funkcjonowała jako spółka akcyjna prawa niemieckiego, niemniej w 2013 r. doszło do przekształcenia jej formy prawnej. Obecnie Spółka Dominująca działa w formie spółki komandytowo-akcyjnej, która na gruncie niemieckiego prawa handlowego zaliczana jest do spółek kapitałowych. Akcje Spółki Dominującej są notowane na niemieckiej giełdzie papierów wartościowych. Spółka Dominująca posiada bezpośrednio m.in.:

*   3% udziału w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, oraz
*   100% udziałów w kapitale Z, tj. podmiotu posiadającego 97% udział w kapitale Wnioskodawcy.

Spółka Dominująca w sposób pośredni posiada zatem 100% udziału w kapitale Wnioskodawcy.

W 2010 r. w trakcie zwyczajnego walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki Dominującej (działającej wówczas w formie spółki akcyjnej prawa niemieckiego) podjęto uchwałę w zakresie upoważnienia do zakupu i wykorzystania własnych akcji przez Spółkę Dominującą oraz do wykluczenia prawa poboru własnych akcji i zaoferowania ich do sprzedaży. W treści tej uchwały wskazano m.in. sposoby wykorzystania przez ten podmiot własnych akcji. W szczególności uchwalono, że Zarząd Spółki Dominującej ma prawo wykorzystać akcje nabyte na podstawie ww. uprawnień do wszystkich dopuszczalnych prawnie celów. W uchwale wskazano, że akcje własne można zaoferować do nabycia osobom, które mają lub miały nawiązany stosunek pracy ze Spółką Dominującą lub przedsiębiorstwami powiązanymi. Z uchwały wnika, że można także obiecać ww. osobom przeniesienie prawa własności akcji Spółki Dominującej pod warunkiem niesprzedawania w okresie co najmniej 1 roku lub po prostu przenieść na osoby uprawnione prawo własności akcji.

Wobec powyższego, w celu zwiększenia motywacji i wzmocnienia lojalności pracowników spółek należących do Grupy oraz poprawy ich zaangażowania w pracę, Spółka Dominująca wprowadziła program motywacyjny pt. Program Akcji Pracowniczych (dalej - PAP, Program Motywacyjny). Program Motywacyjny organizowany jest przez Spółkę Dominującą od kilku lat, niemniej w 2017 r. po raz pierwszy zostali nim objęci pracownicy polskich spółek należących do Grupy (w tym pracownicy Wnioskodawcy).

W ramach PAP pracownicy spółek z Grupy (w tym pracownicy Wnioskodawcy) po spełnieniu określonych warunków mają możliwość otrzymania akcji Spółki Dominującej notowanych na niemieckiej giełdzie papierów wartościowych.

W programie Motywacyjnym mogą uczestniczyć wszyscy pracownicy spółek z Grupy (w tym pracownicy Wnioskodawcy) zatrudnieni na pełny etat lub część etatu w ramach umowy o pracę na czas określony lub nieokreślony, którzy nie są w okresie wypowiedzenia i są zatrudnieni w spółce z Grupy bez przerw od co najmniej sześciu miesięcy. Osoby uczące się zawodu są uprawnione do uczestnictwa już od pierwszego dnia obowiązywania stosunku pracy w okresie nauki zawodu. W PAP mogą także uczestniczyć wszyscy pracownicy, którzy faktycznie nie wykonują w danym momencie obowiązków służbowych z uwagi na m.in. urlop macierzyński lub wychowawczy, niepełny wymiar czasu pracy w wieku przedemerytalnym, zwolnienie lekarskie itp. Do uczestnictwa nie są uprawnieni praktykanci, pracujący studenci, wolontariusze i pracownicy z umową o pracę zawartą na czas określony wynoszący 6 miesięcy lub krócej.

W praktyce uczestnictwo w Programie polega na wyborze odpowiedniego modelu udziału za pomocą strony internetowej administratora programu. Wybór modelu możliwy jest w tzw. okresie obowiązywania oferty wyznaczanym dla każdej transzy Programu Motywacyjnego. W ramach jednej transzy pracownicy uczestniczący w PAP mogą wybierać pomiędzy dwoma modelami udziału:

*   Małym Pakietem Gratisowym (w transzy PAP uruchomionej w 2017 r. model ten uprawnia do otrzymania 4 akcji Spółki Dominującej, niemniej w przyszłości ilość przyznawanych akcji może ulec zmianie) lub
*   Dużym Pakietem Gratisowym (w transzy PAP uruchomionej w 2017 r. model ten uprawnia do otrzymania 8 akcji Spółki Dominującej, niemniej w przyszłości ilość przyznawanych akcji może ulec zmianie).

Program Motywacyjny jest administrowany przez podmiot trzeci na zlecenie Spółki Dominującej. Akcje przyznane pracownikom w ramach PAP są przechowywane w specjalnym wirtualnym depozycie zorganizowanym przez administratora PAP. W przypadku transzy akcji rozpisanej w 2017 r. (tj. w pierwszej transzy PAP, w której uczestniczyć mogą pracownicy Wnioskodawcy) datą przyznania akcji jest 31 grudnia 2017 r., natomiast akcje zostały zapisane na indywidualnym wirtualnym depozycie (koncie) pracownika 3 stycznia 2018 r.

Prawo do dysponowania akcjami przyznanymi pracownikom w ramach PAP podlega ograniczeniu w tzw. okresie posiadania. W okresie posiadania pracownik nie ma możliwości zbycia akcji, obciążenia ich w inny sposób lub przeniesienia ich z przypisanego pracownikowi depozytu prowadzonego przez administratora PAP w inne miejsce. W okresie posiadania pracownikowi przysługuje natomiast prawo głosu na walnym zgromadzeniu Y oraz prawo do dywidendy. W odniesieniu do akcji przyznawanych w ramach PAP dywidenda nie jest wypłacana w gotówce, lecz dopisuje się ją do posiadanego pakietu w formie ułamków akcji (reinwestycja dywidendy w akcje). Akcje ułamkowe nie dają prawa głosu i stanowią wyłącznie roszczenie pracownika do czasu, gdy z akcji ułamkowych powstanie cała akcja Spółki Dominującej. Wówczas akcje ułamkowe są zamieniane przez administratora PAP na jedną akcję Spółki Dominującej umieszczaną w depozycie. Całe akcje otrzymane w następstwie wypłaty dywidendy nie są objęte ww. okresem posiadania (tj. uczestnik PAP może nimi dysponować w pełnym zakresie). Akcje ułamkowe uprawniają jednak do otrzymania dywidendy.

Co do zasady, po upływie okresu posiadania pracownik ma możliwość dysponowania akcjami otrzymanymi w ramach PAP w pełnym zakresie, tj. m.in. zbycia akcji lub oddania ich w depozyt we własnym banku.

W odniesieniu do Małego Pakietu Gratisowego okres posiadania trwa do końca roku kalendarzowego następującego po roku rozpisania danej transzy PAP. Zatem w przypadku transzy akcji rozpisanej w 2017 r. (tj. w pierwszej transzy PAP, w której uczestniczyć mogą pracownicy Wnioskodawcy) okres posiadania dla Małego Pakietu Gratisowego upływa z końcem 2018 r. Natomiast dla Dużego Pakietu Gratisowego okres posiadania upływa w momencie osiągnięcia 65. roku życia lub przejścia na emeryturę zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W przypadku rozwiązania przez pracownika umowy o pracę przed upływem okresu posiadania, akcje przyznane w ramach:

*   Małego Pakietu Gratisowego – są sprzedawane na giełdzie, a uzyskana kwota przysługuje wyłącznie Spółce Dominującej (uczestnik PAP nie otrzymuje żadnego świadczenia),
*   Dużego Pakietu Gratisowego – są sprzedawane na giełdzie przez administratora PAP lub Spółkę Dominującą, a 75% uzyskanej kwoty jest przekazywane przez Spółkę Dominującą na rachunek bankowy wskazany przez uczestnika PAP.

Z perspektywy pracowników przyznanie i otrzymanie akcji po upływie okresu posiadania ma charakter nieodpłatny. Podmiotem organizującym PAP i przyznającym akcje pracownikom spółek z Grupy (w tym pracownikom Wnioskodawcy) jest Spółka Dominująca. Wszelkie plany i decyzje dotyczące przekazywania akcji pochodzą od Spółki Dominującej, zaś Wnioskodawca nie ma na nie wpływu. Możliwość i zasady uczestnictwa w PAP nie wynikają z treści umów o pracę zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a jego pracownikami, ani z obowiązujących regulaminów wynagradzania – nie stanowią one elementu warunków pracy i płacy pracowników Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano opis sytuacji faktycznej poprzez wskazanie następujących okoliczności.

Podstawą prawną Programu Motywacyjnego w Grupie są:

*   uchwała w zakresie upoważnienia do zakupu i wykorzystania własnych akcji przez Spółkę Dominującą oraz do wykluczenia prawa poboru własnych akcji i zaoferowania ich do sprzedaży, podjęta w trakcie zwyczajnego walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki Dominującej (działającej wówczas w formie spółki akcyjnej prawa niemieckiego) w dniu 2 czerwca 2010 r.,
*   Warunki Programu Akcji Pracowniczych, przyjęte przez Spółkę Dominującą.

Wskazane powyżej akty prawne normują zasady Programu Motywacyjnego, w tym zasady uczestnictwa pracowników Wnioskodawcy w Programie Motywacyjnym.

Celem Programu Motywacyjnego jest zwiększenie motywacji i wzmocnienie lojalności pracowników spółek należących do Grupy oraz poprawa ich zaangażowania w pracę. Zgodnie z preambułą Warunków Programu Akcji Pracowniczych Spółka Dominująca chcąc pozyskać jak najwięcej pracowników jako długoterminowych akcjonariuszy Y, wspierać gromadzenie majątku przez pracowników oraz ustanowić znaczący udział pracowników w przedsiębiorstwie, którym przysługuje prawo głosu, za zgodą Rady Nadzorczej postanowiła rozpisać ujednolicony Program Akcji Pracowniczych. W tym celu swoim pracownikom oraz pracownikom wybranych spółek należących do koncernu zapewnia możliwość otrzymania swoich akcji.

Pracownicy Spółki są objęci Programem Motywacyjnym na podstawie Warunków Programu Akcji Pracowniczych. Nie zostały zawarte żadne umowy, porozumienia, ani czynności faktyczne i prawne pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Dominującą lub Administratorem Programu, na mocy których pracownicy Spółki zostaliby objęci Programem Motywacyjnym.

Wnioskodawca przekazuje Spółce Dominującej informacje o swoich pracownikach dla celów Programu, o spełnieniu przez nich warunków uczestnictwa w Programie. Informacje te są przygotowywane przez Dział Kadr Spółki.

Spółka co do zasady nie ponosi bezpośrednio ani pośrednio kosztów funkcjonowania Programu Motywacyjnego. Niemniej, Spółka we własnym zakresie dokonuje tłumaczeń na język polski związanych z Programem Motywacyjnym dokumentów otrzymanych od Spółki Dominującej oraz Administratora Programu.

Spółka dysponuje informacjami, którzy z jej pracowników uczestniczą w Programie Motywacyjnym oraz ile akcji otrzymali. Spółka nie ma jednak dostępu do bardziej szczegółowych informacji związanych z uczestnictwem jej pracowników w Programie Motywacyjnym, w tym o wysokości dywidendy wypłacanej poszczególnym pracownikom.

Administratorem Programu Motywacyjnego jest C zarejestrowany w Anglii i Walii - podmiot niepowiązany ze Spółką ani ze Spółką Dominującą.

Zgodnie z § 3 Warunków Programu Akcji Pracowniczych:

*   Warunkiem uczestnictwa obowiązującym wszystkich uprawnionych do udziału jest wykazanie się na koniec danego okresu oferty co najmniej sześcioma nieprzerwanymi miesiącami niewypowiedzianego stosunku zatrudnienia zawartego na czas nieokreślony lub określony, włącznie z okresem stażu lub zatrudnieniem w niepełnym wymiarze czasu, w spółce lub w jednej z uczestniczących spółek należących do koncernu; ponadto na koniec danego okresu oferty nie może być zawarta umowa, która rozwiązuje stosunek prawny. Z zastrzeżeniem poniższych rozporządzeń, praktykanci są uprawnieniu do uczestnictwa już od pierwszego dnia swego stosunku praktyki w spółce lub w uczestniczącej spółce należącej do koncernu.
*   Członkowie rady nadzorczej fundacji, zarządu oraz rady nadzorczej spółki i organów uczestniczących spółek należących do koncernu zasadniczo nie są uprawnieni do udziału w Programie Motywacyjnym. Pracownicy spółki lub uczestniczących spółek należących do koncernu, którzy sprawują funkcje w organach spółki lub uczestniczących spółek należących do koncernu, mogą uczestniczyć w Programie Motywacyjnym jako pracownicy.
*   Udział osoby niepełnoletniej uprawnionej do udziału w Programie Motywacyjnym wymaga pisemnej zgody jej opiekuna prawnego.
*   Uprawnieni do udziału, którzy uczestniczą w Programie Motywacyjnym, są zobowiązani zawrzeć umowę uczestnictwa oraz umowę powiernictwa i przechowania z Administratorem Programu oraz bankiem.

Uczestnictwo w Programie Motywacyjnym jest uzależnione od przyjęcia przez pracowników oferty. W 2017 r. termin przyjęcia oferty zaczął się 23 października i upłynął 17 listopada. W okresie tym pracownicy Spółki mogli zgłosić się do uczestnictwa w Programie Motywacyjnym poprzez portal internetowy i zdecydować się na jeden z dwóch modeli uczestnictwa.

Zgodnie z § 2 pkt 1 Warunków Programu Akcji Pracowniczych, o rozpisaniu transzy planu w ramach PAP i o jej zasadach decyduje zarząd Spółki Dominującej według swego uznania. Rozpisanie transzy planu w ramach Programu Motywacyjnego wymaga ponadto zgody rady nadzorczej Spółki Dominującej. Zarząd zastrzega sobie w szczególności prawo do tego, aby w ramach Programu Motywacyjnego rozpisać transzę planową tylko jeden raz. Spółka nie dysponuje informacjami dotyczącymi szczegółów podziału transzy na poszczególne spółki z Grupy. Niemniej jednak, w ramach Programu Motywacyjnego realizowanego w 2017 r. zasady przyznawania akcji były takie same dla pracowników wszystkich spółek z Grupy Y. Każdy z pracowników mógł otrzymać 4 lub 8 akcji.

Okresy posiadania dotyczą akcji już wyemitowanych przez Spółkę Dominującą.

Akcje w okresie posiadania mają określoną wartość nominalną odzwierciedlającą udział w kapitale zakładowym Spółki Dominującej w wartości tego kapitału wskazanej we właściwym rejestrze zgodnie z przepisami Republiki Federalnej Niemiec (państwa, w którym Spółka Dominująca ma siedzibę).

Zgodnie z § 6 Warunków Programu Akcji Pracowniczych, akcje przenoszone w ramach Programu Motywacyjnego są co do zasady akcjami na okaziciela jako akcje jednostkowe spółki. Aktualnie akcje spółki są notowane pod znacznikiem ISIN na giełdzie we Frankfurcie nad Menem i są uprawnione do głosu i do dywidendy. Jeżeli z podwyższenia kapitału emitowane są nowe akcje o odmiennych uprawnieniach, wówczas takie nowe akcje spółki mogą nosić inny znacznik.

Zgodnie z § 11 pkt 1 Warunków Programu Akcji Pracowniczych, po zarejestrowaniu akcji spółki na koncie depozytowym banku uczestnikowi planu jako osobie powierzającej majątek przysługują wszystkie prawa z akcji spółki, w szczególności odpowiednie prawo głosu i prawo do dywidendy. Uprawnienia wynikające z akcji obejmują również partycypację w masie likwidacyjnej Spółki Dominującej.

Podstawą prawną dla ograniczenia zbywalności akcji przez pracowników Wnioskodawcy są Warunki Programu Akcji Pracowniczych.

W „okresie posiadania” pracownikom przysługuje prawo własności akcji. Prawo to jest jednak ograniczone postanowieniami Warunków Programu Akcji Pracowniczych.

Spółka pragnie doprecyzować, że – zgodnie z postanowieniami Warunków Programu Akcji Pracowniczych – w okresie posiadania pracownik nie może zbyć akcji, obciążyć ich w inny sposób lub przenieść ich z przypisanego pracownikowi depozytu prowadzonego przez administratora Programu Motywacyjnego w inne miejsce. Zgodnie z § 12 Warunków Programu Akcji Pracowniczych, naruszenie wskazanego zakazu prowadzi co do zasady do zaistnienia względem uczestnika planu roszczenia o wyrównanie ze strony spółki lub uczestniczącej spółki należącej do koncernu. Wysokość roszczenia o wyrównanie wynosi 25% (dwadzieścia pięć procent) końcowego kursu akcji spółki w systemie Frankfurckiej Giełdy Papierów Wartościowych w dniu dyspozycji lub jeżeli dyspozycja nie nastąpi w dniu handlowym, w kolejnym dniu handlowym następującym po dniu wydania dyspozycji.

Jednocześnie – zgodnie z postanowieniami Warunków Programu Akcji Pracowniczych – w odniesieniu do akcji przyznawanych w ramach Programu Motywacyjnego dywidenda nie jest wypłacana w gotówce, lecz dopisuje się ją do posiadanego pakietu w formie ułamków akcji (reinwestycja dywidendy w akcje).

W przypadku rozwiązania przez pracownika lub pracodawcę umowy o pracę przed upływem okresu posiadania, akcje przyznane w ramach:

*   Małego Pakietu Gratisowego – są sprzedawane na giełdzie, a uzyskana kwota przysługuje wyłącznie Spółce Dominującej (uczestnik PAP nie otrzymuje żadnego świadczenia),
*   Dużego Pakietu Gratisowego – są sprzedawane na giełdzie przez administratora PAP lub Spółkę Dominującą, a 75% uzyskanej kwoty jest przekazywane przez Spółkę Dominującą na rachunek bankowy wskazany przez uczestnika PAP.

Akcje przydzielane w ramach Programu Motywacyjnego są akcjami na okaziciela. W okresie posiadania akcji pracownicy nie są wpisywani do księgi akcyjnej Spółki Dominującej ani rejestru spółek jako akcjonariusze. Uprawnienia pracowników w okresie posiadania akcji nie są wpisywane w księdze akcyjnej Spółki Dominującej ani w rejestrze spółek. Niemniej, akcjonariusze którzy otrzymali akcje w ramach Programu Motywacyjnego są Spółce Dominującej znani, poprzez deklaracje uczestnictwa.

Pracownicy w okresie posiadania otrzymują dywidendę jako akcjonariusze.

Zgodnie z § 11 pkt 3 Warunków Programu Akcji Pracowniczych pozostały, wynikający z reinwestycji dywidend ułamek rachunkowy akcji co do zasady nie nadaje żadnych praw akcjonariusza; stanowi on jedynie rachunkowe roszczenie pro rata względem akcji spółki. Akcje cząstkowe są przez administratora planu lub przez bank zastępowane dla celów Programu Motywacyjnego przez akcje spółki, gdy tylko z roszczeń pro rata poszczególnego uczestnika planu powstanie cała akcja.

Zgodnie z § 9 pkt 1 Warunków Programu Akcji Pracowniczych, po upływie terminu oferty i przy zaistnieniu skutecznego oświadczenia przyjęcia akcje spółki wybranego modelu gratisowego zostają zarejestrowane na korzyść uczestnika planu na koncie powierniczym banku. Po zakończeniu okresu posiadania, akcje te pozostają na wskazanym koncie powierniczym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przystąpienie do danej transzy Programu Motywacyjnego i związane z tym przyznanie akcji objętych okresem posiadania przed 1 stycznia 2018 r. skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT i czy powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy przystąpienie do danej transzy Programu Motywacyjnego i związane z tym przyznanie akcji objętych okresem posiadania przed 1 stycznia 2018 r. skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek innego źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z powyższym na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku?
3.  Czy – w razie uznania stanowiska Spółki w zakresie pytań nr 1 lub 2 za nieprawidłowe – opodatkowanie ewentualnego dochodu uzyskanego przez pracowników Wnioskodawcy w związku z przystąpieniem do danej transzy Programu Motywacyjnego i przyznaniem akcji objętych okresem posiadania przed 1 stycznia 2018 r. powinno podlegać odroczeniu na podstawie art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do momentu zbycia akcji przez pracowników?
4.  Czy przystąpienie do danej transzy Programu Motywacyjnego – i związane z tym przyznanie lub zapisanie na wirtualnym depozycie pracownika akcji objętych okresem posiadania po 31 grudnia 2017 r. – skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
5.  Czy przystąpienie do danej transzy Programu Motywacyjnego – i związane z tym przyznanie lub zapisanie na wirtualnym depozycie pracownika akcji objętych okresem posiadania po 31 grudnia 2017 r. – skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek innego źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z powyższym na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku?
6.  Czy – w razie uznania stanowiska Spółki w zakresie pytań nr 4 lub 5 za nieprawidłowe – opodatkowanie ewentualnego dochodu uzyskanego przez pracowników Wnioskodawcy w związku z przystąpieniem do danej transzy Programu Motywacyjnego i przyznaniem lub zapisaniem na wirtualnym depozycie pracownika akcji objętych okresem posiadania po 31 grudnia 2017 r. powinno podlegać odroczeniu na podstawie art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do momentu zbycia akcji przez pracowników?
7.  Czy otrzymanie akcji po upływie okresu posiadania (równoznaczne z możliwością swobodnego dysponowania akcjami), które nastąpi po 31 grudnia 2017 r., będzie skutkowało dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
8.  Czy otrzymanie akcji po upływie okresu posiadania (równoznaczne z możliwością swobodnego dysponowania akcjami), które nastąpi po 31 grudnia 2017 r. będzie skutkowało dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek innego źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z powyższym na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku?
9.  Czy opodatkowanie dochodu w związku z otrzymaniem po 31 grudnia 2017 r. przez pracownika Wnioskodawcy akcji po upływie okresu posiadania (równoznacznym z możliwością swobodnego dysponowania akcjami) powinno podlegać odroczeniu na podstawie art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do momentu zbycia akcji przez pracowników?
10.  Czy otrzymanie przez pracownika Wnioskodawcy dywidendy w postaci akcji ułamkowych (następujące zawsze po 31 grudnia 2017 r.) skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
11.  Czy otrzymanie przez pracownika Wnioskodawcy dywidendy w postaci akcji ułamkowych (następujące zawsze po 31 grudnia 2017 r.) skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek innego źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z powyższym na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku?
12.  Czy zamiana akcji ułamkowych na całą akcję Spółki Dominującej (następująca zawsze po 31 grudnia 2017 r.) skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
13.  Czy zamiana akcji ułamkowych na całą akcję Spółki Dominującej (następująca zawsze po 31 grudnia 2017 r.) skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek innego źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z powyższym na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku?
14.  Czy wypłata odpowiadająca 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego, dokonywana na rzecz pracownika Wnioskodawcy przez Spółkę Dominującą w związku z rozwiązaniem umowy o pracę (i następująca zawsze po 31 grudnia 2017 r.), skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
15.  Czy wypłata odpowiadająca 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego, dokonywana na rzecz pracownika Wnioskodawcy przez Spółkę Dominującą w związku z rozwiązaniem umowy o pracę (i następująca zawsze po 31 grudnia 2017 r.), skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek innego źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z powyższym na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Przystąpienie do danej transzy Programu Motywacyjnego i związane z tym przyznanie akcji objętych okresem posiadania przed 1 stycznia 2018 r. nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku.
2.  Przystąpienie do danej transzy Programu Motywacyjnego i związane z tym przyznanie akcji objętych okresem posiadania przed 1 stycznia 2018 r. nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
3.  W razie uznania stanowiska Spółki w zakresie pytań nr 1 lub 2 za nieprawidłowe, opodatkowanie ewentualnego dochodu uzyskanego przez pracowników Wnioskodawcy w związku z przystąpieniem do danej transzy Programu Motywacyjnego i przyznaniem pracownikom akcji objętych okresem posiadania przed 1 stycznia 2018 r. powinno podlegać odroczeniu na podstawie art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do momentu zbycia akcji przez pracowników. Powyższe nie powoduje wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
4.  Przystąpienie do danej transzy Programu Motywacyjnego i związane z tym przyznanie lub zapisanie na wirtualnym depozycie pracownika akcji objętych okresem posiadania po 31 grudnia 2017 r. nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku.
5.  Przystąpienie do danej transzy Programu Motywacyjnego i związane z tym przyznanie lub zapisanie na wirtualnym depozycie pracownika akcji objętych okresem posiadania po 31 grudnia 2017 r. nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
6.  W razie uznania stanowiska Spółki w zakresie pytań nr 4 lub 5 za nieprawidłowe, opodatkowanie ewentualnego dochodu uzyskanego przez pracowników Wnioskodawcy w związku z przystąpieniem do danej transzy Programu Motywacyjnego i przyznaniem lub zapisaniem na wirtualnym depozycie pracownika akcji objętych okresem posiadania po 31 grudnia 2017 r. nie powinno podlegać odroczeniu na podstawie art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do momentu zbycia akcji przez pracowników. Dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu na bieżąco (tj. w momencie przyznania akcji lub zapisania ich na wirtualnym depozycie pracownika), a nie dopiero w chwili sprzedaży akcji objętych w ramach PAP i nie spowoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
7.  Otrzymanie akcji po upływie okresu posiadania (równoznaczne z możliwością swobodnego dysponowania akcjami), które nastąpi po 31 grudnia 2017 r., nie będzie skutkowało dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku.
8.  Otrzymanie akcji po upływie okresu posiadania (równoznaczne z możliwością swobodnego dysponowania akcjami), które nastąpi po 31 grudnia 2017 r., będzie skutkowało dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale nie spowoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
9.  Opodatkowanie dochodu w związku z otrzymaniem po 31 grudnia 2017 r. przez pracownika Wnioskodawcy akcji po upływie okresu posiadania (równoznacznym z możliwością swobodnego dysponowania akcjami) nie powinno podlegać odroczeniu na podstawie art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do momentu zbycia akcji przez pracowników. Dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu na bieżąco (tj. w momencie otrzymania akcji), a nie dopiero w chwili sprzedaży akcji objętych w ramach PAP i nie spowoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
10.  Otrzymanie przez pracownika Wnioskodawcy dywidendy w postaci akcji ułamkowych nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
11.  Otrzymanie przez pracownika Wnioskodawcy dywidendy w postaci akcji ułamkowych nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek innego źródła przychodów określonego w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z powyższym na Spółce nie ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
12.  Zamiana akcji ułamkowych na całą akcję Spółki Dominującej nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
13.  Zamiana akcji ułamkowych na całą akcję Spółki Dominującej skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze źródła kapitały pieniężne, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym na Spółce nie ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
14.  Wypłata odpowiadająca 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego, dokonywana na rzecz pracownika Wnioskodawcy przez Spółkę Dominującą w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
15.  Wypłata odpowiadająca 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego, dokonywana na rzecz pracownika Wnioskodawcy przez Spółkę Dominującą w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale nie spowoduje obowiązku wykonywania przez Spółkę funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 lub art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu powyższego stanowiska Wnioskodawca przedstawił następujące argumenty.

Pracodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Stosownie do treści art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na gruncie cytowanych wyżej przepisów płatnik to podmiot, na którym ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.: obliczenie, pobranie i wpłacenie podatku lub zaliczki w imieniu podatnika. Dla uznania pracodawcy za płatnika konieczne jest aby:

*   pracownicy otrzymali dane świadczenie od pracodawcy, oraz
*   otrzymane przez pracowników świadczenie stanowiło przychód ze źródła, jakim jest stosunek pracy.

Z uwagi na powyższe, konieczne jest ustalenie czy:

*   otrzymywanie przez pracowników Wnioskodawcy świadczeń będących następstwem uczestnictwa w PAP skutkuje dla nich osiąganiem przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych,
*   przychody osiągane przez pracowników Wnioskodawcy w związku z uczestnictwem w PAP stanowią przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powstanie przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych

Zgodnie z art. 11 ust. 1 omawianej ustawy, przychodami (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi znaczenia w sprawie) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną – w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Tak więc, podstawą uzyskania przychodów mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej realne przysporzenie majątkowe.

Przychody ze stosunku pracy

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, że dotyczy on przychodów z określonych w nim stosunków prawnych, w tym ze stosunku pracy. Podstawową przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód taki stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów prawa pracy, czyli wiązał się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od podmiotu trzeciego – nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem – zdaniem Wnioskodawcy nie powinno stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

Spółka zwraca uwagę, że w przywołanej wyżej regulacji prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, w ocenie Wnioskodawcy nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taki pogląd podzielił również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2017 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.396.2016.2.JK wydanej w zbliżonym stanie faktycznym, w której stwierdzono: „Kwalifikowanie źródła uzyskania przychodu uzależnione jest od podmiotu, od którego przychód faktycznie pochodzi (który dokonuje wypłaty świadczenia). Skoro z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca otrzyma akcje spółki fińskiej, a więc podmiotu, z którym nie jest związany stosunkiem pracy, czy umową cywilnoprawną to uzyska przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Przyznanie pracownikom Wnioskodawcy akcji Spółki Dominującej podlegających tzw. okresowi posiadania – kwalifikacja na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przystąpienie przez pracowników Wnioskodawcy do PAP wiąże się z przyznaniem im akcji podlegających tzw. okresowi posiadania oraz zapisaniem ich na wirtualnym depozycie pracownika. W okresie posiadania prawo do dysponowania akcjami przyznanymi pracownikom w ramach PAP podlega ograniczeniu. W okresie posiadania pracownik nie ma bowiem możliwości zbycia akcji, obciążenia ich w inny sposób lub przeniesienia ich z przypisanego pracownikowi depozytu prowadzonego przez administratora PAP w inne miejsce. W związku z przystąpieniem do danej transzy PAP pracownicy będący uczestnikami programu nie nabywają prawa do rozporządzania akcjami Spółki Dominującej. Samo przyznanie akcji w ramach Programu Motywacyjnego daje zatem jedynie potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości korzyści w postaci nieodpłatnego otrzymania akcji – pod pewnymi warunkami, takimi jak: upływ okresu posiadania, nierozwiązanie umowy o pracę z Wnioskodawcą w tym okresie, osiągnięcie wieku emerytalnego.

W wobec powyższego, zdaniem Spółki w związku z przystąpieniem do danej transzy programu, przyznaniem i zapisaniem akcji na wirtualnym depozycie pracownika, w okresie posiadania akcji pracownik nie uzyskuje jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego lub przyrostu mienia w związku z udziałem w PAP. Zatem, w wyniku przyznania i zapisania akcji Spółki Dominującej na wirtualnych depozytach pracownicy Wnioskodawcy nie osiągają dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – niezależnie od tego czy przystąpienie do transzy PAP, przyznanie pracownikowi akcji oraz zapisanie ich na wirtualnym depozycie nastąpi przed 1 stycznia 2018 r. czy też po 31 grudnia 2017 r.

Wniosek ten znajduje potwierdzenie m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2016 r. nr IPPB2/415-177/14-2/MG wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: „(\`(...)\`) Samo przyznanie prawa do nabycia akcji w ramach programu RSA daje jedynie potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości korzyści w postaci nieodpłatnego nabycia akcji. Należy zatem uznać, że przyznanie pracownikom prawa otrzymania akcji po upływie okresu „vesting period” nie powoduje otrzymania jakiegokolwiek przysporzenia po stronie pracowników, w szczególności nie powoduje przyrostu ich mienia. Zatem, w wyniku przyznania ww. prawa pracownicy nie osiągają przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT.”;
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2016 r. nr 1061-IPTPB3.4511.434.2016.1.IS wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi: „Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że samo przystąpienie pracowników do planu motywacyjnego polegające na przyznaniu niezbywalnego, warunkowego prawa do nabycia (objęcia) akcji Spółki (\`(...)\`) nie powoduje po stronie pracowników Wnioskodawcy powstania przychodu, gdyż nie ma miejsca przysporzenie majątkowe. Prawo do nabycia (objęcia) akcji jest bowiem prawem warunkowym. Uprawnieni otrzymują więc jedynie potencjalną możliwość otrzymania korzyści w przyszłości w postaci akcji”.

Podsumowując, przystąpienie przez pracownika Wnioskodawcy do PAP, przyznanie mu akcji Spółki Dominującej objętych okresem posiadania oraz zapisanie ich na wirtualnym depozycie nie skutkuje powstaniem przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych (w tym przychodu ze stosunku pracy lub jakiegokolwiek innego źródła). Pogląd ten znajduje jednoznaczne potwierdzenie w praktyce władz podatkowych. Oznacza to zarazem, że w tym zakresie na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki wynikające z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w tym obowiązki płatnika tego podatku). Tym samym stanowisko Spółki przedstawione w pytaniach 1-2 oraz 4-5 niniejszego wniosku należy uznać za prawidłowe.

Niezależnie od powyższego, na wypadek uznania stanowiska Spółki z zakresie pytań 1-2 za nieprawidłowe Wnioskodawca wskazuje, że w myśl art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2018 r.: „Dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji”.

Zgodnie z ust. 12 i 12a tej regulacji, wspomniana wyżej zasada:

*   nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji;
*   ma zastosowanie do wyłącznie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z cytowanych przepisów wynika, że w związku z objęciem akcji poniżej ceny rynkowej – w tym nieodpłatnie – dochód nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia akcji, o ile:

*   akcje zostały objęte przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenie spółki emitującej te akcje, oraz
*   spółka będąca emitentem obejmowanych akcji posiada siedzibę na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Dochód taki podlega zatem opodatkowaniu wyłącznie w momencie zbycia nabytych w ww. sposób.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego sprawy, możliwość przekazywania akcji własnych pracownikom podmiotów powiązanych przez Spółkę Dominującą została przewidziana w uchwale walnego zgromadzenia akcjonariuszy tego podmiotu. Ponadto, Spółka Dominująca posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium RFN, tj. kraju członkowskiego Unii Europejskiej.

Wobec powyższego, odpowiadając na pytanie nr 3 Spółka jedynie z ostrożności zauważa, że nawet w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 2 za nieprawidłowe poprzez rozstrzygnięcie, że na etapie przystąpienia do transzy Programu Motywacyjnego przed 1 stycznia 2018 r. i przyznania pracownikom Wnioskodawcy akcji objętych okresem posiadania przed 1 stycznia 2018 r. dochodzi do powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie uczestnika PAP (z czym Wnioskodawca się nie zgadza uzasadniając ten pogląd powyżej), to uzyskany przez niego dochód powinien podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie zbycia akcji przez pracownika.

Ponadto, w razie uznania stanowiska Spółki z zakresie pytań 4-5 za nieprawidłowe Spółka zauważa, że zacytowane wyżej przepisy art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały znowelizowane z dniem 1 stycznia 2018 r. Stosownie do treści znowelizowanego art. 24 ust. 11 ww. ustawy: „Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

*   podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.”.

W myśl znowelizowanego art. 24 ust. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38. Z kolei na podstawie nowego brzmienia ust. 11b tej regulacji „Przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

*   w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2”.

Zgodnie z obowiązującą obecnie treścią art. 24 ust. 12a ustawy, przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie, na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175): „Przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3 \[w tym ustawy o PIT - przyp.\], w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r. (\`(...)\`)”.

Z powyższego wynika, że znowelizowane regulacje mają zastosowanie do uzyskanych od 1 stycznia 2018 r. dochodów związanych z obejmowaniem akcji w ramach programów motywacyjnych. Przepisy te – po spełnieniu określonych warunków – umożliwiają odroczenie opodatkowania ww. dochodu do momentu zbycia akcji przez uczestnika programu motywacyjnego. Jednym z podstawowych warunków do zastosowania preferencji jest utworzenie programu motywacyjnego przez spółkę akcyjną, która sama zatrudnia pracowników będących beneficjentami programu lub jest spółką dominująca wobec pracodawcy.

Biorąc pod uwagę fakt, że obecnie Spółka Dominująca funkcjonuje w formie spółki komandytowo-akcyjnej prawa niemieckiego, powyższe przepisy nie znajdą zastosowania do ewentualnych dochodów uzyskiwanych przez pracowników Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w PAP po 31 grudnia 2017 r.

Tym samym – odpowiadając na pytanie nr 6 – jeżeli po 31 grudnia 2017 r. w związku z przystąpieniem do danej transzy PAP, przyznaniem pracownikowi akcji Spółki Dominującej objętych okresem posiadania i zapisaniem ich na wirtualnym depozycie pracownika dojdzie do powstania przychodu (z czym Wnioskodawca się nie zgadza uzasadniając ten pogląd powyżej), to uzyskany przez pracownika dochód będzie podlegał opodatkowaniu na bieżąco (tj. w momencie przyznania akcji lub zapisania ich na wirtualnym depozycie pracownika), a nie dopiero w chwili sprzedaży akcji objętych w ramach PAP.

Otrzymanie akcji Spółki Dominującej po upływie okresu posiadania przez pracowników Wnioskodawcy (po 31 grudnia 2017 r.)

Jak Wnioskodawca wskazał wyżej, z regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód taki stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów prawa pracy, czyli wiązał się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od podmiotu trzeciego nie powinno stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie akcji po upływie okresu posiadania będzie skutkowało powstaniem po stronie jego pracowników przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. U pracowników Spółki uczestniczących w PAP zaistnieje przysporzenie majątkowe w związku z faktem, że otrzymanie akcji z możliwością nieograniczonego rozporządzania nimi nastąpi w formie nieodpłatnej. Zatem w przypadku nieodpłatnego nabycia akcji, po stronie osoby nabywającej akcje powstanie przychód.

Wobec powyższego konieczne jest rozważenie, czy otrzymanie akcji będzie skutkowało powstaniem po stronie pracowników Spółki przychodu ze stosunku pracy lub z jakiegokolwiek innego tytułu, który zobowiązywałby Spółkę do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskanych przez pracowników.

W ocenie Wnioskodawcy otrzymanie akcji Spółki Dominującej przez pracowników Wnioskodawcy nie powoduje po stronie tych pracowników uzyskania przychodu ze stosunku pracy z uwagi na to, że:

*   przekazanie tych akcji nie stanowi elementu warunków pracy i płacy pracowników, nie jest objęte zapisami umowy o pracę, regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników,
*   wszelkie plany i decyzje dotyczące przekazywania akcji pochodzą od Spółki Dominującej, zaś Wnioskodawca nie ma na nie wpływu.

Innymi słowy nie dochodzi zatem do żadnego świadczenia ze strony Spółki na rzecz jej pracowników. Akcje nie są przekazywane pracownikom przez Spółkę, ale przez zagraniczny podmiot niebędący pracodawcą. W ocenie Wnioskodawcy eliminuje to możliwość kwalifikacji tego przysporzenia jako przychodu ze stosunku pracy łączącego Spółkę z jej pracownikami.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Spółki w opisanym stanie faktycznym ewentualny przychód pracowników z tytułu otrzymania akcji po upływie okresu posiadania nie będzie stanowił przychodu ze stosunku pracy łączącego pracownika z Wnioskodawcą. Okoliczność, że beneficjentami świadczeń przekazywanych przez Spółkę Dominującą są pracownicy Spółki nie uzasadnia twierdzenia, że uzyskanie akcji jest świadczeniem ze stosunku pracy łączącego Spółkę z pracownikami.

Tym samym, odpowiadając na pytanie nr 7, w związku z otrzymaniem przez pracowników akcji Spółki Dominującej po upływie okresu posiadania na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa zamknięty katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, do których zaliczane są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony)
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,
9.  inne źródła.

W ocenie Wnioskodawcy, przychody osiągane przez jego pracowników z tytułu otrzymania akcji Spółki Dominującej po upływie okresu posiadania należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie przychodów tych nie można zaliczyć do żadnego z pozostałych źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. W praktyce powszechnie przyjmowany jest pogląd, zgodnie z którym o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, które nie mogą zostać przyporządkowane do pozostałych źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawcy, do tego typu przychodów należy wartość uzyskiwanego przez pracowników Spółki przysporzenia w postaci nieodpłatnego otrzymania akcji Spółki Dominującej po upływie okresu posiadania.

Wniosek ten jest aprobowany w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 kwietnia 2017 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.121.2017.2.JK wydanej w zbliżonym stanie faktycznym stwierdził: „Kwalifikowanie źródła uzyskania przychodu uzależnione jest od podmiotu, od którego przychód faktycznie pochodzi (który dokonuje wypłaty świadczenia). Skoro z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca otrzyma akcje spółki fińskiej, a więc podmiotu, z którym nie jest związany stosunkiem pracy, czy umową cywilnoprawną to uzyska przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”.

Przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ustawy. Przychody te pracownik powinien wykazać w zeznaniu rocznym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować. W związku z powyższym, odpowiadając na pytanie nr 8, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku w stosunku do uzyskanego przez pracownika przychodu.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że cytowane wyżej we wniosku przepisy art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym po 31 grudnia 2017 r. nie będą miały zastosowania do dochodów uzyskanych przez pracowników Wnioskodawcy w ramach PAP po tej dacie. Wynika to z faktu, że Spółka Dominująca organizująca Program Motywacyjny funkcjonuje obecnie w formie spółki komandytowo-akcyjnej prawa niemieckiego.

Tym samym, odpowiadając na pytanie 9, jeżeli po 31 grudnia 2017 r. w związku z otrzymaniem przez pracownika Wnioskodawcy akcji Spółki Dominującej po upływie okresu posiadania dojdzie do powstania przychodu, to uzyskany dochód będzie podlegał opodatkowaniu na bieżąco (tj. w momencie otrzymania akcji Spółki Dominującej), a nie dopiero w momencie sprzedaży akcji objętych w ramach PAP.

Otrzymanie przez pracownika Wnioskodawcy dywidendy w postaci akcji ułamkowych – kwalifikacja na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w odniesieniu do akcji przyznawanych w ramach PAP pracownikom przysługuje m.in. prawo do dywidendy. Dywidenda nie jest jednak wypłacana w gotówce, lecz dopisuje się ją do posiadanego pakietu w formie ułamków akcji (reinwestycja dywidendy w akcje). Akcje ułamkowe nie dają prawa głosu i stanowią wyłącznie roszczenie pracownika do czasu, gdy z akcji ułamkowych powstanie cała akcja Spółki Dominującej. Dopiero wówczas akcje ułamkowe są zamieniane przez administratora PAP na jedną akcję Spółki Dominującej umieszczaną w depozycie pracownika.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, w związku z otrzymaniem przez pracownika Wnioskodawcy dywidendy w postaci akcji cząstkowych Spółki Dominującej pracownik ten nie uzyskuje jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego lub przyrostu mienia. Uczestnik PAP nie ma bowiem możliwości swobodnego dysponowania akcjami cząstkowymi, a ich uzyskanie nie wiąże się z nabyciem prawa głosu na walnym zgromadzeniu wspólników. Zatem, odpowiadając na pytania oznaczone we wniosku numerami 9 i 10, w wyniku otrzymania dywidendy w postaci akcji cząstkowych pracownicy Wnioskodawcy nie osiągają dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w tym w szczególności dochodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 omawianej ustawy. Tym samym na Spółce nie ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku.

Zamiana akcji ułamkowych na całą akcję Spółki Dominującej – kwalifikacja na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, akcje ułamkowe uzyskiwane przez pracowników nie dają prawa głosu i stanowią wyłącznie roszczenie pracownika do czasu, gdy z akcji ułamkowych powstanie cała akcja Spółki Dominującej. Dopiero wówczas akcje ułamkowe są zamieniane przez administratora PAP na jedną akcję Spółki Dominującej umieszczaną w depozycie pracownika. Całe akcje otrzymane w następstwie wypłaty dywidendy nie są objęte ww. okresem posiadania (tj. uczestnik PAP może nimi dysponować w pełnym zakresie, w tym dokonać ich zbycia lub przeniesienia do depozytu we własnym banku).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy dopiero zamiana uzyskanych w ramach dywidendy akcji cząstkowych na całą akcję Spółki Dominującej będzie skutkowała powstaniem po stronie pracowników Spółki przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. U pracowników Spółki uczestniczących w PAP zaistnieje przysporzenie majątkowe w związku z faktem, że w wyniku zamiany akcji cząstkowych nastąpi nieodpłatne otrzymanie akcji Spółki Dominującej – z możliwością nieograniczonego nią rozporządzania.

Wobec powyższego konieczne jest rozważenie, czy zamiana uzyskanych w ramach dywidendy akcji cząstkowych na całą akcję Spółki Dominującej będzie skutkowała powstaniem po stronie pracowników Spółki przychodu ze stosunku pracy lub z jakiegokolwiek innego tytułu, który zobowiązywałby Spółkę do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskanych przez pracowników.

W ocenie Wnioskodawcy zamiana akcji cząstkowych na całą akcję Spółki Dominującej nie powoduje po stronie jego pracowników uzyskania przychodu ze stosunku pracy z uwagi na to, że:

*   przekazanie pracownikom dywidendy w postaci akcji cząstkowych i ich późniejsza zamiana na całą akcję Spółki Dominującej nie stanowi elementu warunków pracy i płacy pracowników, nie jest objęte zapisami umowy o pracę, regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników,
*   wszelkie plany i decyzje dotyczące przekazywania dywidend pochodzą od Spółki Dominującej, zaś Wnioskodawca nie ma na nie wpływu.

Innymi słowy w związku z przyznaniem dywidendy w postaci akcji cząstkowych i ich zamiany na całą akcję Spółki Dominującej nie dochodzi do żadnego świadczenia ze strony Spółki na rzecz jej pracowników. Akcje nie są przekazywane pracownikom przez Spółkę, ale przez zagraniczny podmiot niebędący pracodawcą. W ocenie Wnioskodawcy eliminuje to możliwość kwalifikacji tego przysporzenia jako przychodu ze stosunku pracy łączącego Spółkę z jej pracownikami.

Tym samym, odpowiadając na pytanie nr 12, zamiana akcji ułamkowych na całą akcję Spółki Dominującej nie skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje, że na Spółce ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na zasadach określonych w art. 31 ww. ustawy.

Jak Spółka wskazała wcześniej, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 ust. 1 określa zamknięty katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W pkt 7 tej regulacji wskazano, że źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie większości praw majątkowych. Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych stanowią przychody zaliczane do źródła kapitały pieniężne – o ile zostały one przez podatnika faktycznie otrzymane. Co więcej, cytowana wyżej definicja przychodu zawarta w art. 11 ust. 1 ustawy również wskazuje, że podstawą uzyskania przychodów mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej realne przysporzenie majątkowe.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zamiana otrzymanych w ramach dywidendy akcji cząstkowych na całą akcję Spółki Dominującej będzie skutkowała powstaniem po stronie pracowników Wnioskodawcy przychodu ze źródła kapitały pieniężne. Zdaniem Wnioskodawcy taka kwalifikacja uzyskanego przysporzenia majątkowego jest właściwa, ponieważ powstaje ono w następstwie uzyskania przez pracownika dywidendy. Moment powstania przychodu z tego tytułu ulega jednak przesunięciu w czasie, bowiem dopiero na etapie zamiany akcji cząstkowych na całą akcję Spółki Dominującej pracownicy Wnioskodawcy uzyskają realne przysporzenie majątkowe wyrażające się w możliwości nieograniczonego dysponowania całą akcją Spółki Dominującej.

Odpowiadając zatem na pytanie oznaczone numerem 13 Wnioskodawca zauważa, że zamiana akcji ułamkowych na całą akcję Spółki Dominującej skutkuje dla pracowników Wnioskodawcy powstaniem przychodu ze źródła kapitały pieniężne, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym na Spółce nie ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku.

Otrzymanie przez pracownika Wnioskodawcy wypłaty odpowiadającej 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego – kwalifikacja na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych

W stanie faktycznym wskazano, że w przypadku rozwiązania przez pracownika umowy o pracę przed upływem okresu posiadania, akcje przyznane w ramach Dużego Pakietu Gratisowego są sprzedawane na giełdzie przez administratora PAP lub Spółkę Dominującą, a 75% uzyskanej kwoty jest przekazywane przez Spółkę Dominującą na rachunek bankowy wskazany przez uczestnika PAP.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki otrzymanie ww. wypłaty niewątpliwie będzie skutkowało powstaniem po stronie pracowników Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. U pracowników Spółki uczestniczących w PAP i posiadających akcje nabyte w ramach Dużego Pakietu Gratisowego, w razie rozwiązania umowy o pracę zaistnieje bowiem przysporzenie majątkowe wynikające z uznania ich rachunków bankowych określoną kwota wpłaconą przez Spółkę Dominującą.

Wobec powyższego konieczne jest rozważenie czy otrzymanie ww. wypłaty będzie skutkowało powstaniem po stronie pracowników Spółki przychodu ze stosunku pracy lub z jakiegokolwiek innego tytułu, który zobowiązywałby Spółkę do obliczania, pobierania i wpłacania zaliczki na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracowników.

Jak już wskazano wyżej, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że podstawową przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód taki stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów prawa pracy, czyli wiązał się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od podmiotu trzeciego nie powinno stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

Zdaniem Spółki wypłata odpowiadająca 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego, dokonywana na rzecz pracownika Wnioskodawcy przez Spółkę Dominującą w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, nie powoduje po stronie tych pracowników uzyskania przychodu ze stosunku pracy z uwagi na to, że:

*   tego rodzaju wypłata nie stanowi elementu warunków pracy i płacy pracowników, nie jest objęta zapisami umowy o pracę, regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników,
*   wszelkie plany i decyzje dotyczące dokonania wypłaty pochodzą od Spółki Dominującej, zaś Wnioskodawca nie ma na nie wpływu.

Innymi słowy nie dochodzi zatem do żadnego świadczenia ze strony Spółki na rzecz jej pracowników. Wypłata nie jest dokonywana przez Spółkę, ale przez zagraniczny podmiot niebędący pracodawcą. W ocenie Wnioskodawcy eliminuje to możliwość kwalifikacji tego przysporzenia jako przychodu ze stosunku pracy łączącego Spółkę z jej pracownikami.

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Spółki w opisanym stanie faktycznym ewentualny przychód pracowników z tytułu otrzymania wypłaty odpowiadającej 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego nie będzie stanowił przychodu ze stosunku pracy łączącego pracownika z Wnioskodawcą. Okoliczność, że beneficjentami świadczeń przekazywanych przez Spółkę Dominującą są pracownicy Spółki nie uzasadnia twierdzenia, że ww. wypłata jest świadczeniem ze stosunku pracy łączącego Spółkę z pracownikami.

Tym samym, odpowiadając na pytanie nr 14, w związku z otrzymaniem przez pracowników wypłaty odpowiadającej 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego, dokonywanej na rzecz pracownika Wnioskodawcy przez Spółkę Dominującą w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa zamknięty katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W pkt 7 tej regulacji wskazano, że źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie większości praw majątkowych. Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 lit. a i b ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z:

*   odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
*   realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Uzyskiwane przez pracowników przysporzenie majątkowe wynika z uznania ich rachunków bankowych określoną kwotą (której wysokość jest uzależniona od uzyskanej ceny sprzedaży akcji). Natomiast samo odpłatne zbycie papierów wartościowych (akcji) dokonywane jest w niniejszej sprawie przez administratora PAP lub Spółkę Dominującą – a nie przez pracownika Wnioskodawcy. Ponadto, wypłata odpowiadająca 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego w związku z rozwiązaniem umowy o pracę nie jest rezultatem realizacji prawa wynikającego z papierów wartościowych, lecz elementem rozliczeń dokonywanych w ramach PAP między Spółką Dominującą a uczestnikiem.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy przychód pracowników z tytułu otrzymania wypłaty odpowiadającej 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego w związku z rozwiązaniem umowy o pracę nie stanowi przychodu ze źródła kapitały pieniężne. W szczególności, w ocenie Spółki przychód ten nie powinien być kwalifikowany jako przychód z odpłatnego zbycia akcji oraz papierów wartościowych lub przychód z realizacji praw wynikających z papierów wartościowych wskazanych w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi.

W ocenie Wnioskodawcy, przychody osiągane przez jego pracowników z tytułu otrzymania wypłaty odpowiadającej 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego w związku z rozwiązaniem umowy o pracę należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Spółki przychodów tych nie można zaliczyć do żadnego z pozostałych źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 ww. ustawy.

Jak Spółka wskazała wyżej, zgodnie z art. 20 ust. 1 omawianej ustawy, za przychody z innych źródeł, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. W praktyce powszechnie przyjmowany jest pogląd, zgodnie z którym o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, które nie mogą zostać przyporządkowane do pozostałych źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawcy, do tego typu przychodów należy wartość uzyskiwanego przez pracowników Spółki przysporzenia w postaci wypłaty odpowiadającej 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.

Przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 omawianej ustawy, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 27 ustawy. Przychody te pracownik powinien wykazać w zeznaniu rocznym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować. W związku z powyższym, odpowiadając na pytanie nr 15, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek wykonywania funkcji płatnika podatku w stosunku do uzyskanego przez pracownika przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych jest prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Ustawa przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;
*   obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w art. 31, 33, 34, 35, 41 i 42e. Wymienione przepisy nakładają obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. na:

*   osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane „zakładami pracy” – w odniesieniu do uzyskiwanych od tych zakładów pracy przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanych przez nie zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego (art. 31),
*   spółdzielnie pracy – w odniesieniu do wypłat z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31);
*   osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych na rzecz osób określonych w art. 3 ust. 1 świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 (art. 41 ust. 1);
*   osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4);
*   spółkę przejmującą, nowo zawiązaną lub powstałą w wyniku przekształcenia – w odniesieniu do dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8 (art. 41 ust. 4c);
*   podmioty prowadzące rachunki papierów wartościowych dla podatników – w odniesieniu do związanych z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach i uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej: dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5 – jeżeli wypłata świadczenia na rzecz podatnika następuje za pośrednictwem tych podmiotów (art. 41 ust. 4d);
*   podmioty prowadzące rachunki zbiorcze papierów wartościowych, za pośrednictwem których są wypłacane należności posiadacza rachunku zbiorczego – w odniesieniu do związanych z papierami wartościowymi zapisanymi na tych rachunkach: dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, w zakresie dywidendy oraz dochodów (przychodów) określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 3 lub 6, a także dochodów (przychodów), o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 2 i 5 (art. 41 ust. 10).

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

*   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz
*   określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

W szczególności, w odniesieniu do powołanego art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadającego status płatnika podatku „zakładom pracy”, należy podkreślić, że przepis ten dotyczy:

*   przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy uzyskiwanych od zakładów pracy oraz
*   zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy.

Analiza treści ww. przepisu wymaga wskazania, że ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu przychodami (z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się – stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy – wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy, przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności, ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W analizowanym przypadku Spółka rozważa, czy ciążą na niej obowiązki płatnika wynikające z art. 31 lub z art. 41 omawianej ustawy w związku z udziałem jej pracowników w Programie Motywacyjnych utworzonym przez Spółkę Dominującą z Grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca.

W związku z powyższym, należy w pierwszej kolejności rozważyć, czy pracownicy Wnioskodawcy otrzymują opisane świadczenia od Wnioskodawcy czy od innego podmiotu (Spółki Dominującej). Obowiązki płatnika po stronie Wnioskodawcy mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez niego świadczeń na rzecz pracowników.

Świadczeniami wymienionymi we wniosku, uzyskiwanymi przez pracowników w związku z uczestnictwem w Programie Motywacyjnym są:

*   przyznanie akcji objętych okresem posiadania;
*   otrzymanie akcji po upływie okresu posiadania;
*   otrzymanie dywidendy w postaci akcji ułamkowych;
*   zamiana akcji ułamkowych na całą akcję;
*   wypłata odpowiadająca 75% wartości akcji otrzymanych w ramach Dużego Pakietu Gratisowego, dokonywana w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w okresie posiadania akcji.

Jak wskazano w opisie sytuacji faktycznych zawartym we wniosku:

*   podmiotem organizującym Program Motywacyjny i przyznającym akcje pracownikom spółek z Grupy (w tym pracownikom Wnioskodawcy) jest Spółka Dominująca;
*   pracownicy Spółki są objęci Programem Motywacyjnym na podstawie Warunków Programu Akcji Pracowniczych – nie zostały zawarte żadne umowy, porozumienia, ani czynności faktyczne i prawne pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Dominującą lub Administratorem Programu, na mocy których pracownicy Spółki zostaliby objęci Programem Motywacyjnym;
*   uprawnienie pracowników Wnioskodawcy do uzyskania akcji Spółki dominującej jest związane z zatrudnieniem ich u Wnioskodawcy jako spółki z Grupy;
*   przyznanie pracownikowi Wnioskodawcy akcji jest wynikiem przyjęcia przez niego – jako uprawnionego – oferty kierowanej przez Spółkę dominującą;
*   wszelkie plany i decyzje dotyczące przekazywania akcji pochodzą od Spółki Dominującej, zaś Wnioskodawca nie ma na nie wpływu;
*   Wnioskodawca przekazuje Spółce dominującej dane dotyczące pracowników uprawnionych do akcji;
*   możliwość i zasady uczestnictwa w Programie Motywacyjnym nie wynikają z treści umów o pracę zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a jego pracownikami, ani z obowiązujących regulaminów wynagradzania – nie stanowią one elementu warunków pracy i płacy pracowników Wnioskodawcy.

W takiej sytuacji faktycznej nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w Programie Motywacyjnym są przez nich uzyskiwane od Wnioskodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia jest Spółka Dominująca jako świadczeniodawca Programu i jednocześnie jako spółka, której akcje stają się własnością pracowników. W szczególności, przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstaw do uznania, że Spółka Dominująca realizuje na rzecz pracowników Wnioskodawcy świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Wnioskodawcę.

Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, po stronie Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31 i art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników.

Tym samym, samo stanowisko Wnioskodawcy, wedle którego w opisanych stanach faktycznych i zdarzeniach przyszłych nie powstają po jego stronie obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 i art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy opiera się jednak w znacznej części na argumentach, które nie mają istotnego znaczenia wobec braku możliwości przypisania realizacji opisanych świadczeń Wnioskodawcy.

Z uwagi dokonaną ocenę stanowiska Wnioskodawcy:

*   niniejsza interpretacja nie zawiera rozstrzygnięcia w zakresie pytań 3 i 6 (Wnioskodawca oczekiwał oceny swojego stanowiska w tym zakresie wyłącznie w sytuacji uznania za nieprawidłowe jego stanowiska odpowiednio w odniesieniu do pytań 1 lub 2 i pytań 4 lub 5);
*   interpretacja nie zawiera oceny stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników.

Wobec powyższego, przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika określonych w art. 31 oraz w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga natomiast, czy uzyskiwane przez pracowników Wnioskodawcy świadczeń od Spółki Dominującej w związku z opisanym Programem Motywacyjnym powoduje po ich stronie obowiązki podatkowe, w szczególności nie rozstrzyga, czy uzyskane świadczenia są przychodami pracowników, w tym przychodami z określonych źródeł przychodów. Kwestie te nie są bowiem decydujące dla wyjaśnienia indywidualnej sprawy Wnioskodawcy jako podmiotu nie dokonującego opisanych świadczeń.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń oraz zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r, poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.