Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-189/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-05-05
Teza: Kiedy w obowiązującym stanie prawnym powstaje przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych w jednostce prowadzącej działalność w zakresie budowy mieszkań na sprzedaż? W dacie protokołu przekazania (wydania) lokalu, czy w dacie podpisania aktu notarialnego?
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; protokół-protokół zdawczo-odbiorczy; przychód; przychód-moment powstania przychodów; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09 lutego 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy otrzymane na poczet przyszłego świadczenia zaliczki stanowią przychód Spółki – **jest prawidłowe**,
*   momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży wybudowanych lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy otrzymane na poczet przyszłego świadczenia zaliczki stanowią przychód Spółki
*   momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży wybudowanych lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonej działalności deweloperskiej zajmuje się budową budynków mieszkalnych wielorodzinnych a następnie sprzedażą poszczególnych lokali mieszkalnych (wraz z pomieszczeniem gospodarczym, miejscem postojowym i udziałem w prawie własności nieruchomości wspólnej).

Podczas trwania cyklu wznoszenia budynku Spółka zawiera umowy przedwstępne sprzedaży, w których nabywcy zobowiązani są do uiszczenia zaliczek na poczet ceny lokalu w określonych kwotach i terminach. Spółka każdą taką wpłatę dokumentuje fakturą VAT, na podstawie której zarachowuje należny VAT, kwotę netto zalicza na poczet przyszłych przychodów. Cała należność za lokal mieszkalny do dnia przekazania lokalu nabywcy protokołem zdawczo-odbiorczym jest przez Spółkę wymagana - stąd wydanie towaru następuje po całkowitym uregulowaniu należności. Za datę sprzedaży lokalu mieszkalnego przyjmuje się datę odbioru lokalu przez nabywcę, połączoną z wydaniem kluczy do tego lokalu, nawet jeżeli umowa przeniesienia własności - w formie aktu notarialnego - zostanie zawarta w późniejszym terminie (z reguły ze względów proceduralnych akt notarialny następuje później niż odbiór sprzedanego lokalu).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Kiedy w obowiązującym stanie prawnym powstaje przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych w jednostce prowadzącej działalność w zakresie budowy mieszkań na sprzedaż? W dacie protokołu przekazania (wydania) lokalu, czy w dacie podpisania aktu notarialnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu sprzedaży budynków lub lokali mieszkalnych powstaje w momencie wydania lokalu nabywcy (protokół zdawczo-odbiorczy połączony z wydaniem kluczy). Określa to zmieniony od 1 stycznia 2007 r. art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, który mówi, że za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3d, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż w dniu: 1). wystawienia faktury, albo 2). uregulowania należności.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Powyższe oznacza, że nie każde otrzymane pieniądze są przychodami, jeżeli nie stanowią one zapłaty za wykonane świadczenie, a jedynie przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Zgodnie z art. 158 wyżej powołanej ustawy, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

W związku z powyższym Spółka uważa: przychodami nie są zaliczki przyjęte na poczet przyszłego świadczenia. Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje w momencie wydania lokalu protokołem zdawczo-odbiorczym. Akt notarialny sporządzany jest w celu przeniesienia prawa własności nieruchomości na nabywcę - będącego już wcześniej w posiadaniu przedmiotowej nieruchomości.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Powyższe oznacza, że nie każde otrzymane pieniądze są przychodami, jeżeli nie stanowią one zapłaty za wykonane świadczenie, a jedynie przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń.

Art. 12 ust. 3 ww. ustawy wskazuje, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ww. ustawy określa ust. 3a tego artykułu. Zgodnie z tym przepisem za datę powstania przychodu, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo
*   uregulowania należności.

Dlatego też należy stwierdzić, iż przychód z działalności gospodarczej występuje w momencie powstania uprawnienia sprzedającego do uzyskania należności, niezależnie od jej faktycznego otrzymania w danym okresie sprawozdawczym.

Stosownie do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedawcy cenę.

Dyspozycja tego przepisu wskazuje, iż umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu tej rzeczy. Kupujący natomiast zobowiązuje się odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę. Szczegółowe przepisy Kodeksu cywilnego (art. 155-158) określają moment, w którym następuje skuteczne – w świetle prawa cywilnego – przeniesienie własności.

Za moment zbycia uznaje się dzień przeniesienia własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, co następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego. Nie ulega zatem wątpliwości, że umowa sprzedaży przenosi własność na nabywcę, a transakcję uznaje się za zrealizowaną z datą podpisania umowy notarialnej, na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa własności.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa podatkowego należy więc stwierdzić, że powstanie przychodu należnego, w przypadku sprzedaży rzeczy, ustawodawca uzależnia od „wydania rzeczy”, które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Natomiast art. 158 Kodeksu cywilnego określa właściwą formę dla tej czynności prawnej. Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. W związku z powyższym, przychodami nie będą zaliczki przyjęte przed podpisaniem aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości, bowiem nie nastąpiło jeszcze zbycie nieruchomości.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie w momencie przeniesienia własności, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego dotyczącego sprzedaży lokali. Wówczas przychodem z ich sprzedaży będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie kupna – sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.

Reasumując, należy stwierdzić, iż Spółka uzyska przychód dopiero w momencie przeniesienia własności lokalu, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego. A zatem, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się przyjętych zaliczek na poczet przyszłego świadczenia. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, iż przychód powstanie w momencie przekazania lokali nabywcy protokołem zdawczo-odbiorczym, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.