Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-958/10-4/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-03
Teza: Dochód z dywidendy podlega w Polsce opodatkowaniu 19% stawką podatku, zaś Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.
Słowa kluczowe: Cypr; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; dywidendy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; pobór-pobór podatku u źródła; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 09.11.2010 r. (data wpływu 22.11.2010 r.) oraz piśmie z dnia 11.01.2011 r. (data nadania 13.01.2011 r. data wpływu 18.01.2011 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB2/415-958/10-2/MK1 z dnia 07.01.2011 r. (data nadania 07.01.2011 r., data doręczenia 10.01.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu dywidend wypłacanych przez Spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru w zakresie:

*   możliwości odliczenia w Polsce 10% podatku u źródła – **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia w Polsce od opodatkowania dochodów z tytułu dywidendy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.11.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu dywidend wypłacanych przez Spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, który podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obecnie Wnioskodawca jest udziałowcem oraz członkiem zarządu spółki kapitałowej prawa cypryjskiego (dalej „Spółka cypryjska”). W związku z powyższym, Wnioskodawcy będą wypłacane (i) dywidendy ze Spółki cypryjskiej, jako prawo do udziału w zyskach osób prawnych oraz (ii) wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w tej spółce.

W dniu 07 stycznia 2011 r. pismem Nr IPPB2/415-958/10-2/MK1 Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez:

*   doprecyzowanie pytania oznaczonego we wniosku jako Nr 1, które brzmi następująco: „Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia polskiego pdof o 10% tzw. podatku u źródła wynikającego z Umowy na podstawie art. 10 w zw. z art. 24 Umowy?” Proszę wskazać jakiego świadczenia wypłaconego przez spółkę dotyczy pytanie,
*   wskazanie, czy interpretacja ma być wydana w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu zasiadania w zarządzie spółki cypryjskiej, czy też z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej, gdyż we wniosku, w opisie stanu faktycznego wskazano, iż Wnioskodawca będzie otrzymywał dochód z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce cypryjskiej, natomiast w pytaniu Nr 2 oraz w opisie stanowiska Wnioskodawcy jako źródło dochodu wskazano pełnienie funkcji dyrektora (członka zarządu) w spółce,
*   uiszczenie opłaty w wysokości 40 zł na rachunek bankowy Izby Skarbowej w Warszawie Nr 31 1010 1010 0166 4922 3100 0000 i doręczenia dowodu uiszczenia opłaty do tut. organu, jeżeli interpretacja ma być wydana zarówno w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu zasiadania w zarządzie spółki cypryjskiej, jak też z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 10.01.2011 r.

W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione (data nadania 13.01.2011 r., data wpływu 18.01.2011 r.). Wnioskodawca doprecyzował pytania oraz uzupełnił, iż odnośnie funkcji Wnioskodawcy w Spółce cypryjskiej, został on powołany na stanowisko jej dyrektora będącego jednocześnie członkiem zarządu tego podmiotu. Zgodnie z prawem cypryjskim uchwała Zgromadzenia Wspólników powołuje Wnioskodawcę na stanowisko dyrektora Spółki cypryjskiej wchodzącego jednocześnie w skład jej zarządu, umocowanego do reprezentowania Spółki cypryjskiej i prowadzenia jej spraw.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku uzyskania dywidendy od Spółki cypryjskiej Wnioskodawca ma prawo - zgodnie z postanowieniami art. 24 Umowy polsko-cypryjskiej - do potrącenia od kwoty podatku dochodowego od osób fizycznych należnego w Polsce (dalej „pdof”) 10% podatku u źródła, który może być pobrany na Cyprze i czy uprawnienie takie będzie przysługiwało Wnioskodawcy niezależnie od tego, czy wypłacana przez Spółkę cypryjską dywidenda będzie na Cyprze opodatkowana podatkiem u źródła czy też będzie podlegała zwolnieniu od takiego podatku przewidzianemu przez wewnętrzne przepisy podatkowe Cypru?
2.  Czy do wynagrodzenia, otrzymywanego przez Wnioskodawcę od Spółki cypryjskiej w zamian za wykonywanie obowiązków związanych z pełnieniem funkcji dyrektora (członka zarządu) będzie miał zastosowanie art. 16 Umowy i czy w konsekwencji, na podstawie art. 24 Umowy wynagrodzenie to będzie w Polsce zwolnione od opodatkowania pdof niezależnie od sposobu uregulowania opodatkowania przedmiotowego wynagrodzenia na Cyprze?

Wnioskodawca doprecyzował, iż pytanie to dotyczy opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, który jednocześnie zasiadania w zarządzie Spółki cypryjskiej.

Przedmiotowa interpretacja indywidualna udzielona została w zakresie pytania Nr 1 wniosku. Wniosek w zakresie pytania Nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty dywidendy przez Spółkę cypryjską, której jest udziałowcem, będzie on miał prawo do obniżenia polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych o 10% podatek u źródła wynikający z Umowy, który byłby pobrany na Cyprze na podstawie Umowy, gdyby na Cyprze nie obowiązywało zwolnienie z podatku u źródła dywidend wypłacanych nierezydentom.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o pdof dochody z dywidend podlegają opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o pdof osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

*   posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
*   przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

W myśl art. 10 Umowy, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę na Cyprze osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane na Cyprze i według prawa cypryjskiego, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to pobrany podatek nie może przekroczyć 10% kwoty dywidend brutto. W związku z tym dywidendy te mogą być opodatkowane zarówno w Polsce jak i na Cyprze.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b) Umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami art. 10 Umowy (który dotyczy dochodów z dywidend) może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego polskiego rezydenta, kwoty równej podatkowi dochodowemu „zapłaconemu na Cyprze”.

Zjawisko to nazwane jest w nomenklaturze podatkowej jako tzw. „tax sparring”. Tax sparring polega na tym, że jednocześnie państwo, z którego wypłacany jest dochód (np. z tytułu dywidendy) rezygnuje z pobrania podatku, a państwo otrzymujące taki dochód nie nakłada na ten dochód podatku lub płacony podatek jest obniżony.

W art. 24 ust. 3 Umowy zdefiniowano „podatek zapłacony na Cyprze” tj. „podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa”.

W ocenie Wnioskodawcy, polska wersja Umowy została nieprecyzyjnie przetłumaczona z języka angielskiego, stąd pojawiające się problemy natury interpretacyjnej.

Warto jednak zaznaczyć, iż w razie jakichkolwiek wątpliwości natury językowej, zgodnie z art. 30 Umowy, angielska wersja językowa jest rozstrzygająca.

Zgodnie z wersją angielską art. 24 ust. 1 litera b) Umowy: „In Poland, double taxation shall be avoided as follows: where a resident of Poland derives income which, in accordance with the provisions of Articles 10, 11 and 12 of this agreement may be taxed in Cyprus, Poland shalI allow as a deduction from the tax on the income of that resident an amount equal to the tax payable in Cyprus”. Jednocześnie wyrażenie „the tax payable in Cyprus” jest zdefiniowane w następujący sposób: „The tax payable in Contracting State (\`(...)\`) shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction, exemption or other tax incentives granted under the laws of Contracting State”.

Sięgając do tłumaczenia słowa „payable” zawartego w Wielkim Słowniku Angielsko-Polskim Oxford PWN należy przyjąć, iż oznacza ono - płatny. Również w Słowniku Handlowym Angielsko-Polskim PWE angielskie słowo payable definiowane jest jako (i) płatny, (ii) wymagalny, (iii) przypadający do zapłaty, (iv) należny. W związku z tym należy wskazać na wyraźną różnicę pomiędzy zakresami znaczeniowymi wyrazów „zapłacony” i „płatny”. Użycie trybu dokonanego w polskim tłumaczeniu powoduje, iż przepis odnosi się jedynie do podatku faktycznie zapłaconego na Cyprze. Powoduje to oczywisty rozdźwięk z brzmieniem angielskim gdzie zawarty jest tryb niedokonany. Płatny w przedmiotowym przypadku może oznaczać zarówno podatek do zapłaty na Cyprze (który jeszcze nie został zapłacony), jak również podatek który byłby wymagalny, ale jego pobranie zostało zwolnione na podstawie odrębnych wewnętrznych przepisów cypryjskich.

W związku z powyższym wersja angielska Umowy wprost wskazuje że podatek podlegający potrąceniu w Polsce to ten podatek, który byłby („would have been”) płatny („payabIe”) na Cyprze gdyby nie („but for”) zwolnienia przewidziane przez wewnętrzne przepisy cypryjskie.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy udziałowiec Spółki będący osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu będzie uprawniony do odliczenia w Polsce 10% podatku u źródła, który co do zasady byłby płacony na Cyprze gdyby nie („but for”) zwolnienia przewidziane przez wewnętrzne przepisy cypryjskie. Podatek ten nie musi być przy tym faktycznie zapłacony.

Podsumowując:

*   dochód uzyskiwany z tytułu otrzymywanej dywidendy ze Spółki cypryjskiej podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 10 Umowy;
*   celem uniknięcia podwójnego opodatkowania należy zastosować tzw. metodę kredytu przewidzianą w art. 24 ust. 1 lit. b Umowy;
*   przy czym na zwolnienie w Polsce omawianego dochodu od opodatkowania pdof nie będzie miał żadnego wpływu fakt, czy zgodnie z wewnętrznymi przepisami cypryjskimi dla tego typu dochodów przewidziano opodatkowanie cypryjskim podatkiem dochodowym czy nie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dot. możliwości odliczenia w Polsce 10% podatku u źródła; za nieprawidłowe w części dot. zwolnienia w Polsce od opodatkowania dochodów z tytułu dywidendy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, dochody z dywidend podlegają opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Stosownie do art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 04 czerwca 1992 r. (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10% kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie „dywidendy”, o którym mowa w polsko – cypryjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Stosownie do art. 24 ust. 3 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

W rozumieniu art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu art. 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze.

Angielskie wyrażenie „tax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako „gdyby nie” a nie jako „z wyjątkiem”.

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.”

Reasumując należy stwierdzić, iż dochód z dywidendy podlega w Polsce opodatkowaniu 19% stawką podatku, zaś Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.