Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.63.2015.SEW
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-04-16
Teza: Czy sprzedaż tej nieruchomości będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię, w ramach której część tej nieruchomości była dzierżawiona?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; sprzedaż; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 02 września 2013 r. Nr IBPBI/1/415-451/13/ZK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 07 maja 2013 r., uzupełnionym pismami z dnia 22 lipca 2013 r. oraz z dnia 05 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej budynkami użytkowymi, wykorzystywanej w pozarolniczej działalności gospodarczej niewprowadzonej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 02 września 2013 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanych we wniosku składników majątku. Interpretacja wydana została na wniosek Pani z dnia 07 maja 2013 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że:

W dniu 02 lipca 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła nieruchomość, składającą się z działki gruntowej o pow. 1,15 ha, zabudowanej budynkami użytkowymi: hali produkcyjnej o pow. 1440 m2 oraz magazynu nawozowego o pow. 366 m2. W dniu 10 sierpnia 2007 r. małżonkowie otrzymali pozwolenie na dobudowę hali, budowę suszarni, rozbudowę hali trakowej z urządzeniami technicznymi - kotłownią i silosem, na zakupionej w dniu 02 lipca 2007 r. działce. W dniu 02 listopada 2007 r. Wnioskodawczyni, prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą wydzierżawiła część nieruchomości znajdującej się na ww. działce, o powierzchni 2000 m2 na suszarnię i składowanie surowców, budynek kotłowni o pow. 98 m2 oraz budynek hali o powierzchni 200 m2. W 2013 r. małżonkowie zamierzają sprzedać działkę gruntową o pow. 1,15 ha wraz z znajdującymi się na niej budynkami. Ww. nieruchomość nigdy nie była ujęta w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej i nie podlegała amortyzacji.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 22 lipca 2013 r., wskazano, iż:

*   głównym przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej jest działalność agentów specjalizująca się w sprzedaży pozostałych określonych towarów (PKD 46.18.Z),
*   prowadzenie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni rozpoczęła 15 lutego 1995 r.,
*   dochody z prowadzonej działalności opodatkowane są „podatkiem liniowym”,
*   mąż Wnioskodawczyni nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej, więc nie wykorzystywał wskazanych we wniosku składników majątku w prowadzonej działalności gospodarczej,
*   wskazana we wniosku zabudowana nieruchomość gruntowa nabyta została jako „inwestycja środków pieniężnych w nieruchomości”,
*   obecnie na ww. nieruchomości znajdują się następujące składniki majątku: hala produkcyjna, magazyn nawozowy oraz rozpoczęta budowa hali, suszarni i hali trakowej z urządzeniami technicznymi, tj. kotłownią i silosem,
*   przedmiotem sprzedaży będą wymienione we wniosku składniki majątku, tj. hala produkcyjna, magazyn nawozowy oraz rozpoczęta budowa hali, suszarni i hali trakowej z urządzeniami technicznymi, tj. kotłownią i silosem,
*   składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane, gdyż inwestycja nie została zakończona, a tym samym nie były wprowadzone na stan środków trwałych,
*   budowa składników majątku, na którą małżonkowie otrzymali pozwolenie w dniu 10 sierpnia 2007 r. obejmowała dobudowę hali, suszarni, rozbudowę hali trakowej z urządzeniami technicznymi - kotłownią i silosem, do dnia dzisiejszego inwestycja nie została zakończona,
*   składniki majątku, będące przedmiotem planowanej sprzedaży (grunt, budowle, budynki, urządzenia), nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawczyni, z uwagi na niezakończoną inwestycję (budowę).

Natomiast w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 05 sierpnia 2013 r., wskazano, iż:

*   zgodnie z aktem notarialnym z dnia 02 lipca 2007 r. przedmiotem nabycia była nieruchomość składająca się z działki gruntowej o powierzchni 1,15 ha, zabudowanej budynkami użytkowymi: hali produkcyjnej o powierzchni całkowitej 1.440 m2 oraz magazynu nawozowego o powierzchni 366 m2,
*   pozwolenie na budowę z dnia 10 sierpnia 2007 r. dotyczy ww. składników, tj. dobudowy hali oraz rozbudowy hali trakowej (były magazyn nawozowy) z urządzeniami technicznymi. Ogółem pozwolenie na budowę z dnia 10 sierpnia 2007 r. dotyczy dobudowy hali, budowy suszarni, rozbudowy hali trakowej z urządzeniami technicznymi (kotłownia i silos, wraz z przyłączeniami wody i kanalizacji sanitarnej),
*   od dnia 02 listopada 2007 r. na mocy umowy dzierżawy została wydzierżawiona cześć nieruchomości o pow. 2000 m2 na suszarnie i składowanie surowców (plac składowy, w tym miejsce na suszarnie), budynek kotłowni o pow. 98 m2, budynek hali z linią technologiczną o pow. 200 m2. Na mocy porozumienia stron, dzierżawca kontynuował własnymi środkami w imieniu i na rzecz Wnioskodawczyni inwestycję oraz przysługiwało Mu prawo pierwokupu nieruchomości z możliwością odliczenia kosztów inwestycji od wartości wyceny nieruchomości. Z dniem 30 czerwca 2013 r. umowa dzierżawy za porozumieniem stron została wypowiedziana. Od dnia 01 lipca 2013 r. na mocy umowy najmu oddano w najem cześć nieruchomości o pow. 2000 m2 na suszarnie i składowanie surowców (plac składowy, w tym miejsce na suszarnie), budynek kotłowni o pow. 98 m2, budynek hali z linią technologiczną o pow. 200 m2. Najemca zobowiązał się do kontynuacji inwestycji własnymi środkami w imieniu i na rzecz Wnioskodawczyni i jej zakończenia.
*   inwestycja zgodna z pozwoleniem na budowę z dnia 10 sierpnia 2007 r. nie została zakończona i w dalszym ciągu jest kontynuowana przez najemcę, o czym świadczy fakt, że inwestycja jest niekompletna i niezakończona, a tym samym nie może podlegać amortyzacji. Prawo cywilne nie zabrania dzierżawy budynków w trakcie inwestycji tym bardziej, że inwestycja kontynuowana była przez dzierżawców.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy sprzedaż ww. nieruchomości będzie generować przychód z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię, w ramach której część tej nieruchomości była dzierżawiona?
2.  Czy sprzedając tę nieruchomość po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a miedzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie minęło 6 lat.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a i c ww. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będącego środkami trwałymi, ujętymi w ewidencji środków trwałych. Ponadto do tego źródła należą m.in. także przychody z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, nie ujętych w ewidencji środków trwałych.

Wskazane przepisy stanowią wprost, że zyski ze sprzedaży nieruchomości niemieszkalnych zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej, gdy nieruchomość lub prawo z nią związane zostały wpisane do ewidencji środków trwałych.

W obliczu powyższego odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych i ponadto których wartość początkowa nie przekroczyła 1.500 zł oraz które nie są spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu użytkowego lub udziałem w takim prawie, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Na poparcie ww. stanowiska powołano wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, tj. z dnia 08 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1545/10, z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 151/10 oraz z dnia 22 kwietnia 2010 r. sygn. akt II FSK 2196/08.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż nieruchomości będącej przedmiotem wniosku nie będzie stanowić przychodu z działalności gospodarczej oraz nie powstanie po stronie Wnioskodawczyni obowiązek zapłaty podatku dochodowego, jako że dokonywana jest ona po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 02 września 2013 r. Nr IBPBI/1/415-451/13/ZK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanych we wniosku składników majątku nie wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej - za prawidłowe, natomiast składników majątku wykorzystywanych (wydzierżawianych lub wynajmowanych) w prowadzonej działalności gospodarczej - za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że „(…) przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, nawet nie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy. Przepis ten bowiem nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy (pozarolniczej działalności gospodarczej), a zawarte w art. 14 ust. 2 pkt 1 wyszczególnienie przychodów zaliczanych do przychodów z tejże działalności nie ma charakteru wyliczenia zamkniętego (\`(...)\`).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód uzyskany z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit.a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie siedmiu sędziów, podjął w dniu 17 lutego 2014 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 8/13, w której stwierdził, że „W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. „a” ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.”

Po wydaniu uchwały, w przedmiotowym zakresie, ukształtowała się linia orzecznicza sądów administracyjnych np. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 408/12, wyrok NSA z dnia 20 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 912/12, wyrok NSA z dnia 15 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1426/12, wyrok WSA w Opolu z dnia 04 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Op 233/14, wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 288/14 która zgodna jest z podjętą przez NSA uchwałą.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdza się, że skoro zabudowana nieruchomość budynkami użytkowymi, wykorzystywana przez Wnioskodawczynię na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to jej odpłatne zbycie nie generuje przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, należy kwalifikować do źródła przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a powołanej ustawy.

Jednakże, zgodnie z powołanym przepisem, odpłatne zbycie tych składników majątku, po upływie pięcioletniego okresu, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie, nie spowoduje powstania zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w każdym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.