Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-237a/13/16-1/ŁS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-27
Teza: Opodatkowanie kwoty uzyskanej z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.
Słowa kluczowe: grunty-grunty rolne; nieruchomości; służebność-służebność przesyłu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1186/13 stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 27 lutego 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2013 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z żoną jest posiadaczem gruntu nabytego około 30 lat temu, wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego, przez które przebiega kilka linii wysokiego napięcia zasilających transformator. W dniu 14 listopada 2012 r. Wnioskodawca zawarł z właścicielem sieci „E.” S.A., w formie aktu notarialnego, umowę ustanowienia służebności przesyłu, jako odszkodowanie za korzystanie z możliwości zajmowania ww. gruntu pod obiekty wsporne.

Znoszenie istnienia wielu słupów przez kilkadziesiąt lat stwarzało trudności i wymagało dodatkowej pracy, czasu i nakładów finansowych w związku z uprawą ziemi, pielęgnowaniem zasiewów oraz utrudnieniami przy ich zbiorach. Dlatego też, w dniu 28 listopada 2012 r. wypłacone zostało odszkodowanie w wysokości 132.030 zł, obejmujące: rekompensatę strat poniesionych w przeszłości; bezpłatne korzystanie z gruntu w przyszłości na czas nieograniczony; pokrycie roszczeń związanych z modernizacją sieci (okablowaniem). W związku z powyższym małżonkowie otrzymali informację PIT-8C, w której uwzględniono kwotę odszkodowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskane odszkodowanie w kwocie 132.030 zł za służebność przesyłu, będącą rodzajem służebności gruntowej, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacona z tytułu odszkodowania za służebność przesyłu kwota 132.030 zł podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 3054 Kodeksu cywilnego, który nakazuje stosować do służebności przesyłu przepisy dotyczące służebności gruntowej. Wobec tego, zwolnienie z podatku dochodowego dotyczące służebności gruntowej, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy, dotyczy także służebności przesyłu, która jest jej odmianą. Wnioskodawca wypełnia warunki pozostałe, gdyż odszkodowanie zostało wypłacone Mu jako posiadaczowi gruntów wchodzących w skład Jego gospodarstwa rolnego na podstawie umowy, w związku z przebiegiem i modernizacją infrastruktury technicznej sieci energetycznej. Takie właśnie stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyrokach: z dnia 29 września 2011 r. sygn. akt II FSK 654/10 oraz z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 88/10.

W dniu 23 maja 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ITPB2/415-237a/13/BK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W oparciu o dokonaną analizę przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlegają tylko odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów oraz szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie.

Otrzymanie odszkodowania w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie stanowi zatem tytułu uprawniającego do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. W związku z powyższym omawiane zwolnienie nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

W konsekwencji organ uznał, że odszkodowanie uzyskane przez Wnioskodawcę stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pismem z dnia 10 czerwca 2013 r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej interpretacji.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie z dnia 12 lipca 2013 r. Nr ITPB2/415W-45/13/MN, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 13 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, w której zarzucił zaskarżonej interpretacji naruszenie przepisów: art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 3054 Kodeksu cywilnego.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wyrokiem z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1186/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 23 maja 2013 r., znak ITPB2/415-237a/13/BK, gdyż jak stwierdził podziela stanowisko wyrażone w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, zgodnie z którym przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulga podatkowa z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej.

Podkreślił również, że zgadza się z wyrażoną w tych wyrokach opinią, zgodnie z którą błędna jest interpretacja art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ww. ustawy oparta wyłącznie na literalnej jego treści. Przyjmując argumentację w nich powołaną, w kwestii możliwości zastosowania tego przepisu do służebności przesyłu niezbędne jest odwołanie się do wykładni systemowej zewnętrznej, celowościowej, jak i historycznej. Sąd wyjaśnił, że od dnia 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, możliwe jest jedynie ustanowienie służebności przesyłu, która stanowi odmianę służebności gruntowej (por. G, Bieniek, Urządzenia przesyłowe. Problematyka prawna, Warszawa 2008, str. 61). Fakt ten zaakcentował również ustawodawca, odsyłając w art. 3054 K.c. do uregulowań dotyczących służebności gruntowych. Uznał zatem, że przy interpretacji i stosowaniu przepisów o służebności przesyłu, należy dopełniać regulację prawną poprzez odpowiednie sięganie do przepisów dotyczących służebności gruntowych (por. Kodeks cywilny pod red. E. Gniewka, Warszawa 2011, str. 480).

Istotą służebności przesyłu jak wskazał Sąd jest obciążenie nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 K.c., prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w ograniczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Służebność przesyłu, jako ograniczone prawo rzeczowe, staje się składnikiem przedsiębiorstwa w rozumieniu podmiotowym (art. 551 K.c.). Ponadto służebność przesyłu, jako szczególny rodzaj służebności gruntowej, może być przedmiotem zasiedzenia. Wskazane wyżej cechy istotne służebności przesyłu, jakkolwiek różniące się w pewnym zakresie od służebności gruntowej, pozwalają na stwierdzenie, że służebność przesyłu jest w istocie odmianą służebności gruntowej i ze względu na swoją konstrukcję pozwala na korzystanie przez przedsiębiorcę z cudzej nieruchomości w celu wybudowania i eksploatacji urządzeń przesyłowych.

Nie można w związku z tym zdaniem Sądu podzielić zaprezentowanego przez organ poglądu, że służebność przesyłu jest poza zakresem normy zawartej w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poza wskazaną wyżej wykładnią systemową zewnętrzną przeciwko stanowisku organu podatkowego w ocenie Sądu przemawiają także względy celowościowe. Zakres ingerencji w prawa właściciela nieruchomości w przypadku służebności przesyłu jest większy, skoro służebność ta nie musi mieć na celu zwiększenia użyteczności nieruchomości władnącej (por. art. 285 § 2 K.c.). Ponadto, jej wprowadzenie do ustawy podyktowane zostało narastającymi potrzebami gospodarczymi, a co się z tym wiąże ustanowienie służebności przesyłu realizuje ważne z punktu widzenia interesu ogólnego cele społeczno-ekonomiczne. Trudno w związku z tym przyjąć, że te cele mogłyby pozostać poza zakresem przedmiotowej ulgi podatkowej. Po trzecie nie sposób przyjąć, że w wyniku wprowadzenia do Kodeksu cywilnego instytucji służebności przesyłu, przedmiotowa ulga podatkowa zostałaby pozbawiona swego praktycznego znaczenia, jaki miała w momencie jej wprowadzenia.

Zdaniem Sądu nie bez znaczenia dla dokonanej wykładni pozostają względy natury historycznej. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy został dodany z dniem 1 stycznia 2005 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez art. 1 pkt 7 lit. a tiret siódme ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 263, poz. 2619). Jego uchwalenie było następstwem podjętej w dniu 17 stycznia 2003 r. przez Sąd Najwyższy uchwały w sprawie o sygn. akt III CZP 79/02, dopuszczającej możliwość ustanawiania służebności gruntowej w związku z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 49 K.c. Natomiast regulacje prawne, w tym art. 3054 K.c., dotyczące służebności przesyłu wprowadzone zostały do Kodeksu cywilnego z dniem 3 sierpnia 2008 r., ustawą z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 116, poz. 731). Z rządowego uzasadnienia projektu tej ustawy (http://www.sejm.gov.pl) wynika, że konieczność wprowadzenia takiego unormowania podyktowana była potrzebą gospodarczą jednoznacznego ustawowego uregulowania tej problematyki, wobec istniejących nadal wątpliwości prawnych, wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do inwestycji liniowych.

Sąd wskazał również, że przepis art. 21 ust.1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych był już, po wejściu w życie przepisów dotyczących służebności przesyłu, nowelizowany. Nowelą z dnia 6 listopada 2008 r. (Dz. U. nr 209, poz. 1316) ustawodawca rozszerzył zakres przedmiotowego zwolnienia także na inwestycje dotyczące budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej. Mając na uwadze, że inwestycje te związane są z koniecznością lokalizacji urządzeń posadowionych na cudzym gruncie, zaś ta lokalizacja możliwa jest poprzez ustanowienie służebności przesyłu logicznym jest, że racjonalny ustawodawca poszerzając zakres przedmiotowy ulgi podatkowej miał na uwadze regulacje prawa cywilnego, które prawo do ulgi z cywilistycznego punktu widzenia uzasadniały.

Przedstawione wyżej powody w ocenie Sądu uzasadniają twierdzenie, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza przepis prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ww. ustawy przez jego błędną wykładnię.

Zgodnie z jego wskazaniem ponownie oceniając stanowisko strony wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy winien uwzględnić przedstawioną linię orzecznictwa sądowego w zakresie wykładni art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem ich tezy mają zastosowanie w niniejszej sprawie.

Pismem z dnia 14 stycznia 2014 r. Nr ITPB2/4160-53/13/KK/11/14 Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

W odpowiedzi z dnia 14 lutego 2014 r., na skargę kasacyjną organu, Skarżący podtrzymał zajęte dotychczas stanowisko w sprawie.

Postanowieniem z dnia 11 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 782/14 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne z uwagi na cofnięcie pismem z dnia 25 kwietnia 2016 r. nr ITPB2/4160-53/13/KK/11/14 wniesionej skargi kasacyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, uwzględniając rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

*   w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, z późn. zm. ).

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Z kolei, wobec treści art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381 z późn. zm.).

W myśl art. 1 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Służebność gruntowa, uregulowana została w art. 285 K.c. Stanowi on, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 3051 K.c. nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

W myśl art. 3052 § 1 K.c. jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Z kolei, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 K.c.).

Jak natomiast wynika z art. 3054 K.c. do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z żoną są posiadaczami gruntu nabytego około 30 lat temu, wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego, przez które przebiega kilka linii wysokiego napięcia zasilającego transformator. W dniu 14 listopada 2012 r. Wnioskodawca wraz z małżonką podpisał w formie aktu notarialnego umowę ustanowienia służebności przesyłu, jako odszkodowanie za korzystanie z możliwości zajmowania ww. gruntu pod obiekty wsporne. Znoszenie istnienia wielu słupów przez kilkadziesiąt lat stwarzało trudności i wymagało dodatkowej pracy, czasu i nakładów finansowych w związku z uprawą ziemi, pielęgnowaniem zasiewów oraz utrudnieniami przy ich zbiorach. Dlatego też, w dniu 28 listopada 2012 r. wypłacone zostało odszkodowanie w wysokości 13.030,00 zł, obejmujące: rekompensatę strat poniesionych w przeszłości; bezpłatne korzystanie z gruntu w przyszłości na czas nieograniczony; pokrycie roszczeń związanych z modernizacją sieci (okablowaniem). W związku z powyższym małżonkowie otrzymali informację PIT-8C, w których uwzględniono kwotę odszkodowania.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, wskazane przez Wnioskodawcę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego jak również uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. I SA/Gd 1186/13 dotyczące wykładni art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy, że świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z ustanowieniem na należących do Niego gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego służebności przesyłu, korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ww. ustawy. Służebność przesyłu stanowi bowiem rodzaj służebności gruntowej, o której mowa w tym przepisie. Spełnione są zatem warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Aleja Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.