Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.172.2017.1.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-02
Teza: Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Zatem skoro z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, to należy stwierdzić, że wskazane we wniosku usługi udzielenia pożyczek na rzecz innych podmiotów stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, przy czym czynność ta będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku w oparciu o ww. przepis.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pożyczka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2017 r. (data wpływu 15 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegających na udzielaniu odpłatnych pożyczek przez spółkę - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegających na udzielaniu odpłatnych pożyczek przez spółkę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Wnioskodawca udzielił pożyczek innym podmiotom, w szczególności spółkom z jego grupy kapitałowej, podmiotom powiązanym. Wnioskodawca planuje udzielać również pożyczek na rzecz tych podmiotów w przyszłości. Pożyczki udzielone, jak i pożyczki przyszłe, udzielane są/będą w szczególności ze środków własnych Wnioskodawcy wygenerowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz otrzymanych od innych podmiotów, np. w drodze oprocentowanej pożyczki.

Pożyczki, o których mowa wyżej mają charakter odpłatny, tj. umowy pożyczek przewidują stosowne wynagrodzenie w postaci oprocentowania (odsetek).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonane jak i planowane przez Wnioskodawcę czynności polegające na odpłatnym udzielaniu pożyczek za oprocentowaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegają przepisom ustawy o VAT, a w konsekwencji korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno dokonane jak i planowane przez Wnioskodawcę czynności polegające na odpłatnym udzielaniu pożyczek za oprocentowaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegają przepisom ustawy o VAT, a w konsekwencji korzystają ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie „dostawy towarów” zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i należy je rozumieć, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez „świadczenie usług” należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Literalne brzmienie powyższych przepisów wskazuje na to, iż za świadczenie usług należy uznać te świadczenia, których nie można uznać za dostawę towarów. Każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu, mieści się w tak sformułowanej definicji usługi. Jednocześnie, aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać przewidziane wynagrodzenie. Dana czynność podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jak zostało wskazane, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT. Wnioskodawca udzielił pożyczek innym podmiotom, w szczególności spółkom z jego grupy kapitałowej, podmiotom powiązanym. Wnioskodawca planuje również udzielać pożyczek na rzecz tych podmiotów w przyszłości. Pożyczki udzielone, jak i pożyczki przyszłe zostają udzielone w szczególności ze środków własnych Wnioskodawcy wygenerowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz otrzymanych od innych podmiotów, np. w drodze oprocentowanej pożyczki. Pożyczki te mają charakter odpłatny, tzn. że umowy pożyczek przewidują stosowne wynagrodzenie w postaci oprocentowania (odsetek).

W opisanej sytuacji, Wnioskodawca udzielił i w przyszłości planuje udzielać pożyczek na podstawie stosownych umów zawartych z pożyczkobiorcami, a w zamian uzyskał i uzyska w przyszłości prawo do wynagrodzenia w postaci oprocentowania (odsetek), zaistniał i w przyszłości zaistnieje stosunek prawny (stosowne umowy pożyczek) łączący strony transakcji, można zidentyfikować beneficjenta świadczenia (pożyczkobiorca mogący korzystać z udostępnionego kapitału przez pożyczkodawcę) oraz można zidentyfikować wzajemne świadczenie ekwiwalentne (możliwość skorzystania z kapitału w zamian za oprocentowanie). Zdaniem Wnioskodawcy, czynność udzielania pożyczek spełnia więc definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT, musi być wykonana przez podatnika w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat tej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - rozumie się zaś wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wnioskodawca posiada status podatnika VAT w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jest też zarejestrowany jako podatnik VAT. Ponadto, jako osoba prawna, w przeciwieństwie do osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą nie wykonuje czynności należących do sfery prywatnej i nie zarządza „majątkiem prywatnym”. Wszystkie czynności Wnioskodawcy należą do jej sfery gospodarczej i są ściśle z nią związane. Skoro dokonane oraz planowane przez Wnioskodawcę czynności w ramach usług pożyczek należą do płaszczyzny gospodarczej i są związane z działalnością gospodarczą, należy zatem uznać je za element działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Przemawiają za tym następujące okoliczności:

*   zgodnie z postanowieniami umownymi, w związku z udzielaniem pożyczek Wnioskodawca jest uprawniony do otrzymywania wynagrodzenia z tego tytułu (oprocentowanie),

*   w celu wykonania usługi Wnioskodawca zaangażuje własne środki finansowe.

Wnioskodawca działa oraz będzie działał w sposób zorganizowany, profesjonalny i niezależny, oraz każdorazowo zawiera umowę z pożyczkobiorcą, która określi warunki wykonania usługi oraz zapłaty wynagrodzenia z tego tytułu. Wnioskodawca udzielił, a także w przyszłości zamierza udzielić co najmniej kilku pożyczek różnym podmiotom, więc powtarzalność oraz zamiar dalszego udzielania pożyczek świadczą o ciągłości takiej działalności Wnioskodawcy i jej zawodowym charakterze.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, czynności udzielenia pożyczek przez Wnioskodawcę na rzecz innych podmiotów stanowią odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Zatem skoro z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, to należy stwierdzić, że wskazane we wniosku usługi udzielenia pożyczek na rzecz innych podmiotów stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, przy czym czynność ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku w oparciu o wyżej wymieniony przepis.

Podsumowując, udzielanie przez Wnioskodawcę oprocentowanych pożyczek na rzecz innych podmiotów stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z jednolitą linią interpretacyjną pożyczki udzielane przez podatników VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Minister Finansów w wydawanych interpretacjach podatkowych wielokrotnie to potwierdzał, np. w następujących interpretacjach:

*   IPPP1/4512-340/16-2/EK z dnia 10 maja 2016 r.,
*   ITPP1 /443-136/14/AP z dnia 28 kwietnia 2014 r.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu, mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

W efekcie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnianiu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek lub prowizji z tytułu korzystania z cudzego kapitału traktowana jest jako świadczenie usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca udzielił pożyczek innym podmiotom, w szczególności spółkom z jego grupy kapitałowej, podmiotom powiązanym. Wnioskodawca planuje udzielać również pożyczek na rzecz tych podmiotów w przyszłości. Pożyczki udzielone, jak i pożyczki przyszłe, udzielane są/będą w szczególności ze środków własnych Wnioskodawcy wygenerowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz otrzymanych od innych podmiotów, np. w drodze oprocentowanej pożyczki.

Pożyczki, o których mowa wyżej mają charakter odpłatny, tj. umowy pożyczek przewidują stosowne wynagrodzenie w postaci oprocentowania (odsetek).

Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku dotyczą uznania, czy dokonane jak i planowane przez Wnioskodawcę czynności polegające na odpłatnym udzielaniu pożyczek za oprocentowaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegają przepisom ustawy, a w konsekwencji korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, polegające na udzielaniu oprocentowanych pożyczek na rzecz innych podmiotów, spełniają przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu.

W konsekwencji, na podstawie zaprezentowanych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, czynność udzielenia przez Wnioskodawcę oprocentowanych pożyczek na rzecz innych podmiotów, w tym podmiotów z grupy kapitałowej stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zatem skoro z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, to należy stwierdzić, że wskazane we wniosku usługi udzielenia pożyczek na rzecz innych podmiotów stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, przy czym czynność ta będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku w oparciu o ww. przepis.

Podsumowując, udzielanie przez Wnioskodawcę oprocentowanych pożyczek na rzecz innych podmiotów stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zatem w analizowanej sprawie Wnioskodawca przedstawił prawidłowe stanowisko.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.