Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-331/10-5/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-04
Teza: Czy sposób rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę można uznać za prawidłowy, czy też wszystkie koszty związane bezpośrednio z daną sprawą (w tym opłaty skarbowe, sądowe i komornicze) winny być rozliczane w koszty podatkowe proporcjonalnie do wpływów z windykacji?
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; doradztwo; koszt; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; moment; pośrednictwo; umowa; wydatek; związki-związek przyczynowo-skutkowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu 06 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzoną działalnością windykacyjną w formie powierniczych przelewów wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismami z dnia 28 lutego 2011 r. oraz z dnia 03 marca 2011 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wydatków ponoszonych w związku prowadzoną działalnością w ramach pozyskiwania wynagrodzenia z tytułu służebności przesyłu,
*   wydatków związanych z prowadzoną działalnością windykacyjną w formie powierniczych przelewów wierzytelności,
*   nabywanych pakietów wierzytelności w celu ich windykacji, bądź dalszej odsprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (oznaczony we wniosku nr 2).

Spółka prowadzi działalność windykacyjną m.in. w formie powierniczych przelewów wierzytelności. W przypadku powierniczego przelewu wierzytelności, wierzyciel pierwotny (powierzający) zleca wierzycielowi wtórnemu (Spółce), aby ten we własnym imieniu, lecz na rzecz powierzającego wyegzekwował wierzytelność od dłużnika, a następnie wydał ją powierzającemu, po potrąceniu należnego Spółce wynagrodzenia – dyskonta.

Spółka zobowiązana jest na podstawie stosunku wewnętrznego łączącego Ją z powierzającym, wydać mu każdą proporcjonalną część zrealizowanej wierzytelności, którą Spółka odzyska od dłużnika. Każda umowa powierniczego przelewu wierzytelności zawiera klauzulę tzw. cesji zwrotnej w przypadku niemożności odzyskania wierzytelności od dłużnika.

W toku prowadzenia poszczególnych spraw (zleceń) Spółka ponosi koszty związane bezpośrednio z daną sprawą, tj. koszty działania windykatorów, agentów i dyrektorów windykacji, opłaty skarbowe, sądowe, na wydatki komorników etc.

Spółka rozpoznaje koszty uzyskania przychodów w ten sposób, że koszty działania windykatorów, agentów i dyrektorów, które można odnieść bezpośrednio do sprawy, uznaje proporcjonalnie do kwoty zwindykowanej należności. Pozostałe koszty, tj. opłaty skarbowe, sądowe, komornicze odnosi w ciężar kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku spraw windykacyjnych (powiernicze przelewy wierzytelności), inne poza kosztami działania agentów i windykatorów, koszty bezpośrednie spraw, tj. opłaty skarbowe, sądowe, komornicze winny być również rozliczane w koszty podatkowe proporcjonalnie do zwindykowanych należności?

Treść pytania wynika z pisma Spółki z dnia 28 lutego 2011 r. stanowiącego uzupełnienie do wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do kosztów bezpośredniej windykacji (działania windykatorów, agentów i dyrektorów) ich rozliczanie w ciężar kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do zwindykowanych kwot jest zasadne.

W odniesieniu do innych kosztów prowadzenia spraw, tj. opłat skarbowych, sądowych i komorniczych można rozliczać je podatkowo w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy. Należy przy tym zaznaczyć, iż sam fakt, że określony wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie może przesądzać o możliwości uwzględnienia tego wydatku przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Konieczne jest również wykazanie związku ponoszonych kosztów z uzyskiwanymi przychodami.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zasady ujmowania poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4 - 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na ich mocy, koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami:

*   poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4 ustawy),
*   odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego – są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b ustawy),
*   odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy).

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ustawodawca w ustawie podatkowej nie zdefiniował pojęcia „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Ogólne znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem.

I tak, przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami bezpośrednimi będą zatem takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru / usługi i przychód ze zbycia tej jednostki towaru / usługi.

Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Do tego rodzaju kosztów należą m. in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, świadczenia na rzecz pracowników. Wydatki te jako związane z działalnością prowadzoną przez podatnika przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie jest zatem możliwe ustalenie, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów, jak również właściwe ustalenie momentu ich poniesienia jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, której przedmiotem co do zasady jest – jak wynika z art. 7 ust. 1 - 2 tej ustawy – dochód oznaczający nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Jednakże należy mieć na względzie, że każda próba zdefiniowania pojęć „kosztowych” w danym przypadku musi opierać się na analizie uwzględniającej konkretne okoliczności sprawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka prowadzi działalność windykacyjną m.in. w formie powierniczych przelewów wierzytelności. W związku z powyższym, Spółka zobowiązana jest na podstawie stosunku wewnętrznego łączącego ją z powierzającym, wydać mu każdą proporcjonalną część zrealizowanej wierzytelności, którą Spółka odzyska od dłużnika, po potrąceniu należnego Spółce wynagrodzenia – dyskonta. Każda umowa powierniczego przelewu wierzytelności zawiera klauzulę tzw. cesji zwrotnej w przypadku niemożności odzyskania wierzytelności od dłużnika. W toku prowadzenia poszczególnych spraw Spółka ponosi koszty związane bezpośrednio z daną sprawą. Są to m.in. koszty opłat skarbowych, sądowych, wydatki komorników etc.

Wobec powyższego, odnosząc się do wskazanych wydatków, stwierdzić należy, iż są to koszty bezpośrednio związane z przychodami w postaci wynagrodzenia za każdą część zrealizowanej na rzecz powierzającego wierzytelności. Istnieje bowiem możliwość ich bezpośredniego przypisania do konkretnej powierzonej Spółce wierzytelności. Tym samym, podlegają one potrąceniu w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W tym miejscu zauważyć należy, iż w przypadku prowadzenia działalności windykacyjnej w formie powierniczych przelewów wierzytelności, wydatki na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie, tj. w takiej części, w jakiej pozostają wpłaty dłużnika w ogólnej kwocie wpłat.

Fakt, iż przedmiotowe wydatki stanowią koszty bezpośrednie potwierdza również stan faktyczny, w którym Spółka wskazała, iż „(…) ponosi koszty związane bezpośrednio z daną sprawą (…)”.

Reasumując, wydatki związane prowadzoną działalnością windykacyjną w formie powierniczych przelewów wierzytelności w postaci opłat skarbowych, sądowych i komorniczych, stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do zwindykowanych kwot i są potrącalne – na postawie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w dacie uzyskania odpowiadającego im przychodu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodać należy, iż wniosek Spółki w zakresie przedstawionych stanów faktycznych oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami w dniu 04 marca 2011 r. odpowiednio nr ILPB4/423-331/10-4/DS oraz ILPB4/423-331/10-6/DS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.