Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.526.2023.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-21
Teza: Opodatkowanie odpłatnego zbycia na rzecz Spółki nakładów na nieruchomość.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; fundacje; nakłady; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania odpłatnego zbycia na rzecz Spółki nakładów na nieruchomość.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Fundacja (…) (dalej: Fundacja lub Wnioskodawca) jest fundacją (posiadającą osobowość prawną) działającą na podstawie (i) ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 166; dalej: ustawa o fundacjach), (ii) statutu Fundacji (dalej: Statut) oraz (iii) regulaminów uchwalonych przez jej organy.

### Fundacja została utworzona na podstawie oświadczenia o ustanowieniu fundacji, złożonego w formie aktu notarialnego przez A. S.A. (dalej: Fundator) w dniu 20 kwietnia 2004 r.

### Stosownie do postanowień Statutu, celem Fundacji jest prowadzenie działalności publicznej i społecznie użytecznej na rzecz promocji i wspierania m.in.:

### (\`(...)\`)

### Statut przewiduje, że Fundacja realizuje powyższe cele w szczególności poprzez:

### 1) udzielanie wsparcia finansowego oraz pozafinansowego (\`(...)\`) zgodnych z celami Fundacji,

### 2) wspieranie finansowe i pozafinansowe podmiotów (\`(...)\`) zgodnych z celami Fundacji,

### 3) przyznawanie nagród, stypendiów, darowizn oraz dotacji,

### 4) finansowanie projektów naukowo-badawczych.

### Zgodnie ze Statutem majątek Fundacji stanowią fundusz założycielski oraz środki finansowe, nieruchomości i ruchomości nabyte przez Fundację w toku jej działania (w tym np. w drodze darowizn).

### Dochody Fundacji pochodzą natomiast m.in. z subwencji, dotacji, grantów i darowizn, spadków, zapisów, aktywów pieniężnych i praw majątkowych, odsetek od kapitału, wpływów z aukcji i zbiórek publicznych, dochodów z majątku nieruchomego i ruchomego oraz działalności gospodarczej.

### Stosownie do postanowień Statutu, Fundacja może prowadzić w kraju i za granicą działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji celów statutowych Fundacji. Działalność gospodarcza Fundacji może być prowadzona w formie organizacyjnie niewyodrębnionej, jak również w formie organizacyjnie wyodrębnionych jednostek oraz udziału w spółkach lub spółdzielniach.

### Statut przewiduje, że przedmiotem działalności gospodarczej Fundacji mogą być m.in.:

### (\`(...)\`)

### Zgodnie ze Statutem całość dochodów z działalności gospodarczej przeznacza się na finansowanie celów statutowych Fundacji.

### W poprzednim brzmieniu (obowiązującym do 28 czerwca 2019 r.) Statut przewidywał, że Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej.

### Pod koniec 2022 r. Fundacja podjęła działalność gospodarczą obejmującą w szczególności:

### i. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

### ii. działalność związaną z organizacją targów, wystaw i kongresów oraz

### iii. działalność gastronomiczną (działalność ta prowadzona jest w budynku muzeum, którym zarządza Fundacja).

### Przed rozpoczęciem ww. działalności gospodarczej, tj. na początku października 2022 r., Fundacja została wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (do tego momentu Fundacja widniała jedynie w rejestrze stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych oraz fundacji).

### W dniu złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Fundacja korzysta bowiem aktualnie z tzw. zwolnienia podmiotowego z VAT (o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT). Wnioskodawca dopuszcza przy tym, że ze względu na przekroczenie limitu zwolnienia (wynoszącego 200.000 zł) w dacie rozliczenia nakładów (zgodnie z dalszymi uwagami) może być już zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

### Umowa dzierżawy zawarta z Fundatorem

### W dniu 15 września 2017 r. Fundacja oraz Fundator zawarli umowę dzierżawy (dalej: Umowa dzierżawy), na podstawie której Fundator (jako wydzierżawiający) oddał Wnioskodawcy (jako dzierżawcy) do używania grunt o powierzchni (…) m2 (dalej: Działka), stanowiący fragment działki o numerze ewidencyjnym 1, położonej w (…) przy ul. (…).

### W dacie zawarcia Umowy dzierżawy na Działce znajdowały się:

### i. budynek niemieszkalny (oznaczony numerem 1) oraz

### ii. stacja redukcyjno-pomiarowa (przy czym obiekty te zostały usunięte z Działki przez Fundatora).

### Zgodnie z Umową dzierżawy, Działka została wydzierżawiona Fundacji z przeznaczeniem pod budowę, a następnie prowadzenie Centrum (…), w skład którego wchodzić miał w szczególności zespół (…) (żłobek oraz przedszkole) wraz z terenem przyległym (w szczególności parkingami, drogami dojazdowymi, ogrodem, placem zabaw i innymi) (dalej: Centrum).

### Inwestycja przeprowadzona przez Fundację

### Po zawarciu Umowy dzierżawy Fundacja rozpoczęła na Działce inwestycję polegającą na realizacji Centrum (dalej: Inwestycja). W tym zakresie Fundacja poniosła w szczególności nakłady (dalej: Nakłady) na wybudowanie budynku żłobka/przedszkola (dalej: Przedszkole) oraz ogrodzenia terenu. Niemniej, do dnia złożenia niniejszego wniosku Inwestycja nie została ukończona (w szczególności budynek Przedszkola nie został w pełni wykończony/wyposażony - znajduje się on aktualnie w stanie surowym zamkniętym). W rezultacie, do chwili obecnej Centrum (w części przewidzianej na Przedszkole) nie rozpoczęło działalności.

### Inwestycja była prowadzona przy wykorzystaniu środków finansowych pochodzących z darowizn otrzymanych na ten cel przez Fundację od Fundatora - na podstawie stosownych umów darowizny zawartych przez Wnioskodawcę z Fundatorem.

### Zgodnie z założeniami:

*   Przedszkole miało być prowadzone w ramach działalności statutowej Fundacji (w związku z czym Fundacja nie planowała pobierać wynagrodzenia od rodziców dzieci korzystających z Przedszkola);

*   z Przedszkola miały korzystać w szczególności dzieci pracowników/współpracowników Fundatora;
*   koszty związane z funkcjonowaniem Przedszkola (tj. pobyt/opieka, edukacja, wyżywienie dzieci, wynagrodzenia personelu oraz inne bieżące koszty) miały być w całości finansowane z dochodów Wnioskodawcy (w postaci subwencji, darowizn, grantów etc. - stosownie do powyższych uwag; w tym zakresie Fundacja dopuszczała również, że wydatki te będą pokrywane ze środków pochodzących z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej - które, zgodnie ze Statutem, byłyby w całości przeznaczane na działalność statutową Fundacji).

### Ze względu na planowane wykorzystanie Przedszkola oraz związanej z nim infrastruktury na cele działalności statutowej Wnioskodawcy, Fundacja nie odliczała VAT naliczonego w związku z Nakładami.

### Planowane rozwiązanie Umowy dzierżawy oraz rozliczenie Nakładów

### Obecny właściciel wydzierżawionej Działki, tj. B. S.A. (dalej: Spółka) - który wstąpił w ogół praw i obowiązków Fundatora (jako jego następca prawny) w wyniku połączenia przez przejęcie - stosownie do art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych - postanowił o zmianie przeznaczenia Działki, tj. zdecydował wykorzystywać powierzchnie wzniesionego na niej nieukończonego budynku Przedszkola, który miał być wykorzystywany przez Fundację jako żłobek oraz przedszkole, na cele własnej działalności gospodarczej (na potrzeby biurowe).

### W związku z powyższym, Fundacja oraz Spółka planują rozwiązać Umowę dzierżawy. W tym celu zamierzają zawrzeć porozumienie (dalej: Porozumienie), którego przedmiotem będą (i) rozwiązanie Umowy dzierżawy za porozumieniem stron i zwrot Działki (wraz z Nakładami) przez Fundację na rzecz Spółki oraz (ii) ustalenie zasad rozliczenia poniesionych przez Fundację Nakładów na Działce.

### W Porozumieniu Fundacja oraz Spółka zamierzają ustalić, że w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, Spółka nie będzie żądać przywrócenia Działki do stanu poprzedniego i zatrzyma Nakłady za zapłatą sumy odpowiadającej wartości Nakładów w chwili zwrotu Działki. Rozliczenie Nakładów nastąpi na podstawie odrębnego porozumienia zawartego przez Fundację i Spółkę oraz wyceny Nakładów sporządzonej przez rzeczoznawcę.

### Ponadto, z chwilą zakończenia stosunku dzierżawy, Fundacja przekaże Wydzierżawiającemu wszystkie posiadane dokumenty związane z Działką (tj. w szczególności dokumentację budowlaną dotyczącą Inwestycji).

### Pytanie

Czy odpłatne rozliczenie Nakładów przez Fundację ze Spółką, w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, będzie podlegać VAT (tj. czy w związku z rozliczeniem Nakładów Fundacja będzie zobowiązana do rozliczenia/wykazania tego zdarzenia dla potrzeb VAT)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, odpłatne rozliczenie Nakładów przez Fundację ze Spółką, w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, nie będzie podlegać VAT (tj. w związku z rozliczeniem Nakładów Fundacja nie będzie zobowiązana do rozliczenia/wykazania tego zdarzenia dla potrzeb VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy tym, towarami są w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy VAT rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT za świadczenie usług uznaje się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

Podkreślenia wymaga, że nie każda czynność stanowiąca (od strony przedmiotowej) dostawę towarów lub świadczenie usług podlega VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być też m.in. wykonana przez podmiot, który w tym zakresie występuje/działa w charakterze podatnika VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponadto, zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W pojęciu „działalność gospodarcza” zawierają się w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 ze zm.; dalej: Dyrektywa VAT) „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.

Ponadto, zgodnie z przywołanym przepisem Dyrektywy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. W tym zakresie przepis ustawy VAT (art. 15 ust. 2) stanowi więc niemal wierne powtórzenie przepisów Dyrektywy VAT (art. 2 ust. 1 lit. a).

Z przywołanych regulacji krajowych oraz unijnych wynika, że dla przypisania danemu podmiotowi statusu podatnika na gruncie VAT niezbędne jest stwierdzenie, iż prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu VAT. Dla potrzeb VAT przyjęta została samodzielna definicja pojęcia „działalność gospodarcza”, która jest niezależna/odrębna od innych definicji tego zwrotu funkcjonujących w polskim porządku prawnym (np. w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej lub ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych). Oznacza to, że dla celów uznania podmiotu za podatnika VAT niezbędne jest stwierdzenie, iż wykonuje on działalność gospodarczą w rozumieniu definicji zawartej w ustawie VAT (tj. w art. 15 ust. 2).

W efekcie przyjęcie, że dany podmiot wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą na tle innych regulacji prawnych nie determinuje uznania go za podatnika w rozumieniu przepisów o VAT.

W praktyce pod pojęciem „ciągłego wykorzystywania składników majątku” rozumie się takie używanie majątku przez daną osobę, które charakteryzuje się pewną stałością i powtarzalnością oraz długim okresem trwania. Na tym tle za prowadzenie działalności gospodarczej uznaje się stałe/regularne/długotrwałe/powtarzalne czerpanie dochodów ze składnika/ów majątku.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dana dostawa towarów, czy usług podlega VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej sprzedaży mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy VAT. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS).

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2023 r. (sygn. 0114‑KDIP4‑2.4012.312.2023.2.AA), DKIS wskazał, że: „Z powołanych przepisów wynika, że dana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu wówczas, gdy dany podmiot - dokonując jej - będzie działał w charakterze podatnika, to znaczy, gdy czynność zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała ona charakter profesjonalny i ciągły. Posiadanie statusu podatnika VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT”.

Tym samym należy stwierdzić, że dany podmiot jest podatnikiem VAT tylko w odniesieniu do czynności podlegających opodatkowaniu (przedmiotowo), które wykonuje w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności - będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług - niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji - nie podlega VAT.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem VAT może być/jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z jej działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” rozumie się zakup towarów w celu ich odsprzedaży dokonywany w sposób zorganizowany - por. interpretacja indywidualna DKIS z 20 listopada 2020 r. (sygn. 0113‑KDIPT1‑1.4012.615.2020.2.MSU).

Warunkiem opodatkowania danej czynności w świetle powyższych przepisów jest/będzie więc łączne wystąpienie dwóch przesłanek - po pierwsze dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, po drugie - czynność ta musi zostać wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest/będzie działać w charakterze podatnika VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast np. działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i/lub nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C‑180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C‑181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej dla potrzeb VAT. TSUE uznał również, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Status fundacji w polskim porządku prawnym

Zasady działania fundacji uregulowane są przepisami ustawy o fundacjach.

Zgodnie z art. 1 ustawy o fundacjach fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

W myśl art. 4 ustawy o fundacjach, fundacja działa na podstawie przepisów tej ustawy i statutu.

Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji (art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach).

Ponadto, na mocy art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach, fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Podkreślenia wymaga, że ustawa ta nie definiuje samodzielnie „działalności gospodarczej”, w związku z czym przyjmuje się, że w tym zakresie chodzi o działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm.). Działalność fundacji, co do zasady można więc podzielić na działalność związaną z realizacją celów, dla których fundacja została powołana (statutową) oraz pozostałą działalność, tj. gospodarczą, która co do zasady ma wspomagać działalność statutową.

Uzasadnienie szczegółowe do pytania przedstawionego we wniosku

W ocenie Wnioskodawcy, odpłatne rozliczenie Nakładów przez Fundację ze Spółką, w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, nie będzie podlegać VAT (tj. w związku z rozliczeniem Nakładów Fundacja nie będzie zobowiązana do rozliczenia/wykazania tego zdarzenia dla potrzeb VAT). Wynika to z faktu, że w tym zakresie/dla celów tej czynności Fundacja nie będzie występować w charakterze podatnika VAT. Rozliczenie Nakładów nie będzie mieć bowiem związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów o VAT.

Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, stosownie do Statutu Fundacja prowadzi (i) działalność statutową - w zakresie m.in. prowadzenia działalności publicznej i społecznie użytecznej na rzecz promocji i wspierania nauki, szkolnictwa wyższego, edukacji i oświaty, jak i może prowadzić (ii) wspierającą ją działalność gospodarczą - obejmującą m.in. powołanie, organizowanie i prowadzenie żłobków, przedszkoli, szkół i muzeów.

Przy tym obecnie Fundacja (niebędąca w dniu złożenia wniosku zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym) wykonuje rzeczywiście jedynie działalność gospodarczą obejmującą (i) wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, (ii) działalność związaną z organizacją targów, wystaw i kongresów oraz (iii) działalność gastronomiczną (działalność ta prowadzona jest w budynku muzeum, którym zarządza Fundacja).

Ponadto, jak wskazano, w ramach działalności statutowej Fundacja rozpoczęła na Działce będącej przedmiotem Umowy dzierżawy Inwestycję polegającą na budowie Centrum (sfinansowaną ze środków pochodzących z darowizn otrzymanych od Fundatora). W tym zakresie Wnioskodawca poniósł stosowne Nakłady na wybudowanie Przedszkola (przy czym, do dziś Inwestycja nie została ukończona - w szczególności budynek Przedszkola nie został w pełni wykończony/wyposażony). W rezultacie, do chwili obecnej Centrum (w części przeznaczonej na Przedszkole) nie rozpoczęło działalności.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że za podejściem, iż odpłatne zbycie Nakładów na rzecz Spółki, w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, nie będzie podlegać VAT, przemawiają w szczególności następujące argumenty:

i. zbycie Nakładów przez Fundację będzie mieć charakter jednostkowy/incydentalny;

ii. Nakłady zostały poniesione przez Wnioskodawcę w ramach/i na potrzeby działalności statutowej (niebędącej działalnością gospodarczą) - Fundacja planowała bowiem prowadzić Przedszkole (nieodpłatnie) w budynku, którego dotyczyły Nakłady;

iii. w okresie Inwestycji Fundacja w ogóle nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej (co potwierdza, że Inwestycja nie była też realizowana w ramach takiej działalności);

iv. budowa Przedszkola została sfinansowana przez Fundację ze środków pochodzących z darowizn otrzymanych na ten cel/działalność statutową od Fundatora (a nie np. z działalności gospodarczej);

v. w momencie poniesienia wydatków na realizację Inwestycji Fundacja nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT (z uwagi na fakt, że w tym czasie nie wykonywała, ani nie planowała wykonywać działalności gospodarczej) i w związku z tym nie odliczała VAT naliczonego przypadającego na wydatki na budowę Przedszkola (ze względu na zakładane wykorzystanie Przedszkola na potrzeby nieodpłatnej działalności statutowej).

vi. Fundacja nigdy nie wykorzystywała faktycznie budynku Przedszkola na potrzeby jakiejkolwiek działalności, w tym zwłaszcza gospodarczej (jak wspomniano, obiekt ten znajduje się obecnie/będzie w dniu rozliczenia w stanie surowym zamkniętym).

Jak już wyżej wspomniano, przez działalność gospodarczą rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Dodatkowo, obejmuje ona w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym nie zaistnieją przesłanki dla uznania transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku (zbycie Nakładów przez Fundację na rzecz Spółki) za dokonywaną przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej w ww. rozumieniu. Wynika to przede wszystkim z faktu, że planowane rozliczenie Nakładów nie będzie cechować się ciągłością i powtarzalnością - charakterystycznymi dla działalności gospodarczej. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć bowiem takie używanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Tego rodzaju pogląd wyraził np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 5 maja 2016 r. (sygn. III SA/Wa 1205/15; orzeczenie prawomocne), w którym zwrócił uwagę, że: „(\`(...)\`) aby dana czynność (np. świadczenie usług), nawet jeżeli zostało dokonane jednorazowo, mogła zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ww. przepisów, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać tę czynność wielokrotnie. Zamiar częstotliwości prowadzenia działalności to chęć, wola powtarzalnego, a nie jednorazowego, wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzonej działalności”.

Odnosząc powyższe do opisywanego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja będzie stanowić incydentalne/jednorazowe zdarzenie, dokonane na podstawie jednej czynności prawnej (tj. Porozumienia), które tym samym nie będzie charakteryzować się ciągłością/powtarzalnością. W konsekwencji, rozliczenie Nakładów nie spełni warunków, aby uznać je za działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Dodatkowo, argumentację zakładającą brak opodatkowania VAT rozliczenia Nakładów przez Fundację ze Spółką, wspiera okoliczność, iż zasadniczym/pierwotnym celem, który przyświecał Wnioskodawcy przed i w trakcie ponoszenia Nakładów nie była ani chęć „odsprzedaży” budynku Przedszkola (Nakładów) z zyskiem, ani wykonywanie przy jego/ich wykorzystaniu innych czynności w ramach działalności gospodarczej (np. najem/dzierżawa), lecz zamiar wypełniania celów statutowych, dla których powołano Fundację - w postaci nieodpłatnego prowadzenia Przedszkola.

Tym samym, intencją Fundacji nie było wytworzenie składnika majątku (budynku Przedszkola), który mógłby generować po jej stronie przychody (zysk), lecz realizacja celów podstawowych, dla których została powołana przez Fundatora.

Ponadto należy zauważyć, że zamiarem Wnioskodawcy w związku z rozliczeniem Nakładów ze Spółką również nie jest chęć osiągnięcia zysku, lecz jedynie uzyskanie zwrotu środków finansowych zainwestowanych/przeznaczonych na budowę budynku Przedszkola, które – ze względu na zmianę planów Spółki w odniesieniu do Działki - nie będzie mogło, z przyczyn niezależnych od Fundacji, być w przyszłości wykorzystywane na cele działalności statutowej Fundacji. W tym kontekście nie można uznać za działalność gospodarczą (handlową, ani jakąkolwiek inną, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT) zbycia składnika majątku (Przedszkola), który nie został wytworzony przez Fundację w celu jego odsprzedaży i nie miał być/nie był/nie jest i nie będzie związany z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika również, że Wnioskodawca nie używał (nie wykorzystuje obecnie) budynku Przedszkola na potrzeby jakiejkolwiek działalności zarobkowej (nie był on bowiem w szczególności przedmiotem jakichkolwiek umów najmu lub dzierżawy). Należy zatem uznać, że z perspektywy przepisów VAT nie miało dotychczas miejsca wykorzystywanie Przedszkola przez Wnioskodawcę w sposób ciągły do celów zarobkowych (vide art. 15 ust. 2 in fine). Brak czerpania dochodów z budynku Przedszkola także przemawia za stwierdzeniem, że obiekt ten nie stanowił dotychczas przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy (elementu jego przedsiębiorstwa).

Aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT należy ustalić/rozstrzygnąć, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Jeżeli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca lub usługodawcy, wówczas nie nosi ona znamion działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie VAT. Tym samym, jej wykonawcy nie można uznać za podatnika VAT.

W opisywanej sytuacji Wnioskodawcy nie można przypisać przymiotu/statusu handlowca (który trudni się handlem, tj. nabywa towary/ponosi Nakłady z zamiarem ich odsprzedaży z zyskiem), z uwagi na fakt, że w związku z ponoszeniem Nakładów jego intencją nie była ich odsprzedaż (lub inne wykorzystywanie budynku Przedszkola - np. na cele najmu/dzierżawy), lecz wykonywanie w nim działalności statutowej, polegającej na prowadzeniu żłobka/przedszkola. Dodatkowo, działalność ta w żadnym stopniu nie była nastawiona na osiąganie przychodu/zysku, bowiem jak wyżej wspomniano, Fundacja nie planowała pobierać wynagrodzenia od rodziców/opiekunów dzieci korzystających z Przedszkola. Warto w tym miejscu przypomnieć, że koszty związane z funkcjonowaniem Przedszkola (tj. pobyt/opieka, edukacja, wyżywienie dzieci, wynagrodzenia personelu oraz inne bieżące koszty) miały być w całości finansowane z innych dochodów Wnioskodawcy (w postaci subwencji, darowizn, grantów etc.).

W tym kontekście nie powinno mieć znaczenia, iż finalnie/zgodnie z aktualnymi ustaleniami z Fundatorem, Nakłady poniesione na budowę Przedszkola zostaną odpłatnie zbyte przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki. Zakładana czynność będzie bowiem zbliżona rodzajowo/ekonomicznie do zwrotu kosztów, a nie do sprzedaży (którą z natury rzeczy charakteryzuje wola uzyskania zysku przez sprzedawcę).

Pogląd, iż planowane rozliczenie Nakładów nie będzie podlegać VAT wzmacnia również okoliczność, że w trakcie realizacji Inwestycji Wnioskodawca nie odliczał VAT naliczonego w odniesieniu do Nakładów. Wynikało to z faktu, że celem, jaki przyświecał Fundacji na etapie realizacji budynku Przedszkola, było jego wykorzystanie w ramach działalności statutowej Wnioskodawcy, tj. prowadzenia żłobka/przedszkola, a nie do celów działalności gospodarczej (podlegającej VAT). W szczególności Fundacja nie miała zamiaru wykorzystywać budynku Przedszkola na potrzeby odpłatnego świadczenia usług.

W ocenie Spółki, powyższe stanowisko potwierdza również okoliczność, że rozwiązanie Umowy dzierżawy (którego konsekwencją będzie rozliczenie Nakładów) nie jest rezultatem woli/decyzji Fundacji, lecz wynikiem decyzji obecnego właściciela Działki (tj. Spółki), który postanowił zmienić przeznaczenie wydzierżawianego gruntu na cele własnej działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, że w tym zakresie Fundacja nie działa w ramach swobody charakterystycznej dla przedsiębiorcy (podatnika VAT).

Wobec powyższego, w rozpatrywanych okolicznościach, odpłatne rozliczenie Nakładów przez Fundację ze Spółką, w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, nie będzie podlegać VAT (tj. w związku z rozliczeniem Nakładów Fundacja nie będzie zobowiązana do rozliczenia/wykazania tego zdarzenia dla potrzeb VAT).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwana dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosowanie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą towarów. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że działalność fundacji uregulowana jest przepisami ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 166).

Stosownie do art. 1 ustawy o fundacjach:

Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

W myśl art. 4 ustawy o fundacjach:

Fundacja działa na podstawie przepisów tej ustawy i statutu.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach:

Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 5 ustawy o fundacjach:

Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów. Jeżeli fundacja ma prowadzić działalność gospodarczą, wartość środków majątkowych fundacji przeznaczonych na działalność gospodarczą nie może być mniejsza niż tysiąc złotych.

W świetle art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o fundacjach:

1\. Fundacja podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego.

2\. Fundacja uzyskuje osobowość prawną z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego.

Co do zasady, na podstawie ww. przepisów, działalność fundacji można więc podzielić na działalność statutową (związaną z realizacją celów, dla których fundacja została powołana) oraz pozostałą działalność gospodarczą (która, co do zasady, ma wspomagać działalność statutową).

Odnosząc przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT do przepisów ustawy o fundacjach stwierdzić należy, że fundacja prowadząca działalność gospodarczą, staje się podatnikiem VAT na takich samych zasadach, jak każdy inny przedsiębiorca.

Ponadto w myśl art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U z 2017 r. poz. 2168 ze zm.):

Działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Należy zauważyć, że definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, różni się od definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy. Jednakże definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i powinna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność fundacji oraz organizacji pożytku publicznego.

Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe.

Tym samym, podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non-profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

O prowadzeniu lub braku prowadzenia działalności gospodarczej nie rozstrzyga subiektywne przekonanie podatnika. Przesądza o tym bowiem kryterium obiektywne, tj. ustalenie, czy dany podmiot faktycznie prowadzi działalność, która obiektywnie może przynosić dochód. Nie jest natomiast istotne, czy podmiot wykonujący daną działalność traktuje ją jako komercyjną (prowadzoną w celu zarobkowym), czy też nie. Tym samym również nie ma znaczenia, czy dane czynności wykonywane są jednorazowo, czy też w sposób częstotliwy /powtarzalny. Istotne jest bowiem to ma jakich warunkach dochodzi do transakcji – stosunek cywilnoprawny (zawarte Porozumienie), odpłatność (zwrot wydatków na nakłady).

Ponadto należy wskazać, że realizacja zadań fundacji, poza przypadkami prowadzenia przez nią działalności gospodarczej związanej z jej celami statutowymi (czynności odpłatne), ma z reguły charakter usługowy – nieodpłatny. Przy czym, należy zauważyć, że statutowe czynności podlegają opodatkowaniu, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jedynie wówczas, gdy są one realizowane za odpłatnością (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług), natomiast, gdy są wykonywane nieodpłatnie – nie podlegają podatkowi od towarów i usług.

### Wskazali Państwo, że 15 września 2017 r. zawarli z Fundatorem umowę dzierżawy (Umowa dzierżawy), na podstawie której Fundator (jako wydzierżawiający) oddał do używania grunt (Działkę).

### W dacie zawarcia Umowy dzierżawy na Działce znajdowały się:

*   budynek niemieszkalny oraz
*   stacja redukcyjno-pomiarowa (przy czym obiekty te zostały usunięte z Działki przez Fundatora).

### Zgodnie z Umową dzierżawy, Działka została wydzierżawiona Państwu z przeznaczeniem pod budowę, a następnie prowadzenie Centrum (…), w skład którego wchodzić miał w szczególności zespół (…) (żłobek oraz przedszkole) wraz z terenem przyległym (w szczególności parkingami, drogami dojazdowymi, ogrodem, placem zabaw i innymi) (Centrum).

### Po zawarciu Umowy dzierżawy rozpoczęli Państwo na Działce inwestycję polegającą na realizacji Centrum (Inwestycji). W tym zakresie ponieśli Państwo w szczególności Nakłady na wybudowanie budynku żłobka/przedszkola (Przedszkole) oraz ogrodzenia terenu. Niemniej, do dnia złożenia wniosku Inwestycja nie została ukończona (w szczególności budynek Przedszkola nie został w pełni wykończony/wyposażony - znajduje się on aktualnie w stanie surowym zamkniętym). W rezultacie, do chwili obecnej Centrum (w części przewidzianej na Przedszkole) nie rozpoczęło działalności.

### Inwestycja była prowadzona przy wykorzystaniu środków finansowych pochodzących z darowizn otrzymanych na ten cel przez Państwa od Fundatora - na podstawie stosownych umów darowizny zawartych przez Państwa z Fundatorem.

### Ze względu na planowane wykorzystanie Przedszkola oraz związanej z nim infrastruktury na cele działalności statutowej, nie odliczali Państwo podatku VAT naliczonego w związku z Nakładami.

### Obecny właściciel wydzierżawionej Działki, tj. B. S.A. (Spółka) - który wstąpił w ogół praw i obowiązków Fundatora (jako jego następca prawny) w wyniku połączenia przez przejęcie - stosownie do art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych - postanowił o zmianie przeznaczenia Działki, tj. zdecydował wykorzystywać powierzchnie wzniesionego na niej nieukończonego budynku Przedszkola, który miał być wykorzystywany przez Państwa jako żłobek oraz przedszkole, na cele własnej działalności gospodarczej (na potrzeby biurowe).

### W związku z powyższym, Państwo oraz Spółka planują rozwiązać Umowę dzierżawy.

### W tym celu zamierzają Państwo zawrzeć porozumienie (Porozumienie), którego przedmiotem będą:

### i. rozwiązanie Umowy dzierżawy za porozumieniem stron i zwrot Działki (wraz z Nakładami) przez Państwa na rzecz Spółki oraz

### ii. ustalenie zasad rozliczenia poniesionych przez Państwa Nakładów na Działce.

### W Porozumieniu zamierzają Państwo ustalić ze Spółką, że w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, Spółka nie będzie żądać przywrócenia Działki do stanu poprzedniego i zatrzyma Nakłady za zapłatą sumy odpowiadającej wartości Nakładów w chwili zwrotu Działki. Rozliczenie Nakładów nastąpi na podstawie odrębnego porozumienia zawartego przez Państwa i Spółkę oraz wyceny Nakładów sporządzonej przez rzeczoznawcę. Ponadto, z chwilą zakończenia stosunku dzierżawy, przekażą Państwo wydzierżawiającemu wszystkie posiadane dokumenty związane z Działką (tj. w szczególności dokumentację budowlaną dotyczącą Inwestycji).

Mają Państwo wątpliwości, czy odpłatne rozliczenie Nakładów przez Państwa ze Spółką, w związku z zakończeniem Umowy dzierżawy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej: Kodeks cywilny):

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmioty praw majątkowych mogą mieć charakter materialny albo niematerialny, a rzeczy stanowią jedną z kategorii przedmiotów, do których odnosi się treść praw majątkowych. Wyodrębnione przedmioty mające charakter materialny, czyli rzeczy, dzielone są tradycyjnie na nieruchomości i ruchomości (red. prof. dr hab. Maciej Gutowski, „Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do art. 1-449”, C.H. Beck 2016, komentarz do art. 45 k.c.)

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z treści art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Według art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Jak wynika z powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilny:

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (…).

W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego:

Po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Z punktu widzenia prawa cywilnego, nakłady poniesione na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli), stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową.

Zatem, skoro ponieśli Państwo Nakłady na wybudowanie budynku Przedszkola na dzierżawionym gruncie i obecnym właścicielem Działki jest Spółka (B. S.A.), oznacza to, że ponieśli Państwo Nakłady na gruncie, który nie stanowi Państwa własności, nakłady te są obecnie częścią nieruchomości Spółki.

W świetle powyższych przepisów należy zwrócić uwagę, że Nakłady poniesione przez Państwa na majątku Spółki nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części).

Przedmiotem zbycia przez Państwa będą poniesione Nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Poniesione Nakłady w obcym środku trwałym nie będą stanowić zatem odrębnej rzeczy, a jedynie będą skutkować powstaniem po Państwa stronie roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie będzie stanowić prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu poniesionych nakładów.

Podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia Nakładów za wynagrodzeniem na rzecz Spółki, stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

### Z okoliczności sprawy wynika, że pod koniec 2022 r. podjęli Państwo działalność gospodarczą obejmującą m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionym.

Zatem oprócz działalności statutowej prowadzą Państwo, również działalność gospodarczą.

### Wskazali Państwo także, że nie są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż aktualnie korzystają Państwo ze zwolnienia podmiotowego z podatku VAT (o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy). Dopuszczają Państwo, że ze względu na przekroczenie limitu zwolnienia (wynoszącego 200.000 zł) w dacie rozliczenia nakładów mogą być już zarejestrowanym czynny podatnikiem VAT.

Należy wskazać, że fundacja prowadząca działalność gospodarczą, staje się podatnikiem VAT na takich samych zasadach, jak każdy inny przedsiębiorca. Zatem realizowane przez fundację odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług na podstawie umów cywilnoprawnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Do sprzedaży Nakładów dojdzie na podstawie zawartego Porozumienia, w którym zostanie określona wartość Nakładów, tj. przedmiot umowy i kwota do zapłaty, zatem transakcja rozliczenia nakładów będzie miała formę umowy cywilnoprawnej.

Świadczenie usług w postaci zbycia nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, będą Państwo zobowiązani do opodatkowania transakcji odpłatnego zbycia (sprzedaży) na rzecz Spółki Nakładów poniesionych przez Państwa na dzierżawionej Działce.

Zatem nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że planowane rozliczenie Nakładów nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko jest **nieprawidłowe**.

Wskazać należy, że powołane przez Państwa wyroki w sprawie nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko tym orzeczeniom opisu spraw. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały one wydane.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane przez Państwa interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach i są wiążące wyłącznie dla tych sprawy. Zatem powołane interpretacje z uwagi na fakt, że zostały wydane w indywidualnych sprawach oraz odmiennych stanach faktycznych nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze. zm; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).