Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-165/15/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-01
Teza: Zwolnienie od podatku szkoleń w zakresie doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych
Słowa kluczowe: kształcenie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; rzeczoznawca; rzeczoznawstwo; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 lutego 2015 r. (data wpływu 26 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z 14 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku szkoleń doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku szkoleń doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z 14 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 5 maja 2015 r. nr IBPP1/4512-165/15/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Stowarzyszenie) zrzesza rzeczoznawców majątkowych. Celem działalności Stowarzyszenia jest integrowanie środowisk rzeczoznawców majątkowych, podnoszenie wiedzy zawodowej, czuwanie nad poziomem etycznym oraz reprezentowanie interesów środowiska wobec władz państwowych, samorządowych, gospodarczych i organizacji społecznych (§ 9 Statutu). Cele te realizowane są m.in. poprzez organizowanie szkoleń, kursów specjalistycznych, konferencji, seminariów i warsztatów (§ 10 ust. 3 Statutu).

Wnioskodawca zamierza organizować systematycznie odpłatne szkolenia, kursy i seminaria, skierowane przede wszystkim do rzeczoznawców majątkowych. Planowane przez Wnioskodawcę formy doskonalenia zawodowego będą miały charakter stacjonarny i będą prowadzone jako jednodniowe, dwudniowe lub kilkudniowe. Po zakończeniu każdej z planowanych form doskonalenia zawodowego Wnioskodawca będzie wystawiał zaświadczenia potwierdzające uczestnictwo w szkoleniu, zawierające nazwisko i imię uczestnika szkolenia, numer uprawnień zawodowych, temat szkolenia oraz liczbę godzin wykładowych.

Zgodnie z art. 175 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518 ze zm., dalej u.g.n.) rzeczoznawca majątkowy jest zobowiązany do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych. Tym samym oferta szkoleń, kursów i seminariów, które zamierza zorganizować Wnioskodawca wpisuje się w realizację ustawowego obowiązku doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania ani podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Odpłatne szkolenia, które zamierza organizować nie będą finansowane ze środków publicznych. Wnioskodawca nie jest też samorządem zawodowym w rozumieniu art. 17 ust. 1 Konstytucji.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że:

1.Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 29 lipca 2009 r. na podstawie art. 15 w związku z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT.

2.Wynikający z § 9 i § 10 statutu Stowarzyszenia cel Wnioskodawcy polegający na podnoszeniu kwalifikacji zawodowych rzeczoznawców majątkowych nie wynika z przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach. Cel wskazany w Statucie został pośrednio wywiedziony z art. 4 pkt 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (dalej u.g.n.) definiującym organizację zawodową jako stowarzyszenia i związki stowarzyszeń zrzeszające osoby zawodowo wykonujące czynności rzeczoznawcy majątkowego w związku z art. 175 ust. 2 u.g.n. zobowiązującym rzeczoznawców majątkowych do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych.

3.W odpowiedzi na pytanie tut. Organu: „Jakie konkretnie czynności będzie wykonywać Wnioskodawca organizując odpłatne szkolenia, kursy i seminaria stanowiące przedmiot zapytania – czy Wnioskodawca wyłącznie będzie ww. szkolenia organizować, czy będzie również świadczyć usługi szkoleniowe, tj. dostarczać składnik merytoryczny usług szkoleniowych”, Wnioskodawca odpowiedział, że Stowarzyszenie wyłącznie organizuje szkolenia i nie świadczy usług szkoleniowych.

4.Wnioskodawca nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub jednostki badawczo-rozwojowej , w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

5.Zakres programowy szkoleń nie jest uregulowany żadnymi przepisami, szkolenia organizowane są w miarę potrzeb wynikających ze zmian przepisów prawnych oraz bieżących problemów związanych z wykonywaniem zawodu rzeczoznawcy majątkowego.

6.Tematyka szkoleń dotyczy wyłącznie spraw związanych z wykonywaniem zawodu rzeczoznawcy majątkowego, natomiast uczestnikami szkoleń są przede wszystkim rzeczoznawcy majątkowi, ale również osoby zainteresowane tą tematyką z racji pełnienia funkcji w instytucjach związanych z gospodarką nieruchomościami.

7.Planowane usługi szkoleniowe będą stanowić nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia, będzie to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnianie wiedzy dla celów zawodowych.

8.Usługi szkoleniowe będą świadczone przez Wnioskodawcę w ramach szkolenia zawodowego.

9.Osoby biorące udział w szkoleniach będą wykorzystywały zdobytą wiedzę przy sporządzaniu operatów szacunkowych i innych dopuszczonych ustawowo opracowań czyli w ramach prowadzenia swojej działalności zawodowej.

10.Przedmiotowe usługi szkoleniowe nie stanowią kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonego w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

11.Uczestnicy szkoleń samodzielnie decydują o swoim udziale w konkretnym szkoleniu, nie są na nie kierowani przez Stowarzyszenie.

12.Nie ma zleceniodawcy szkoleń dla Stowarzyszenia, samo Stowarzyszenie decyduje o organizowaniu szkoleń. Umowy na świadczenie usług szkoleniowych zawierane będą z osobami fizycznymi będącymi ekspertami i fachowcami z zakresu tematyki szkolenia. Umowy będą wyłącznie przewidywać wykłady i warsztaty tematyczne, bez świadczenia innych usług.

13.Wnioskodawca nie jest samorządem zawodowym, bowiem zgodnie z przytoczonymi w pkt 2 uzupełnienia przepisami u.g.n. (art. 4 pkt 15, art. 157 u.g.n.) przewidzianą w niej formą organizacji zawodowej rzeczoznawców majątkowych są stowarzyszenia lub zrzeszenia stowarzyszeń nie mające charakteru samorządu zawodowego w rozumieniu przepisu art. 17 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej Zasadność przedstawionego stanowiska potwierdza wyjaśnienie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 grudnia 2013 r. sygn.. akt. SK 26/13 , w uzasadnieniu którego wskazano m.in., iż rzeczoznawcy majątkowi są zrzeszeni w organizacjach zawodowych w tym stowarzyszeniach, których powołanie zostało przewidziane wprost w przepisach ustawowych. Definicja organizacji zawodowych rzeczoznawców majątkowych zawarta w art. 4 pkt 15 u.g.n. dotyczy organizacji zrzeszających przedstawicieli zawodów, których działalność została uregulowana tylko w tej ustawie. Nie są to samorządy zawodowe w rozumieniu art. 17 ust. 1 Konstytucji gdyż samorząd osób wykonujących zawód zaufania publicznego tworzony jest ustawowo. Jak się wydaje organizacje zawodowe rzeczoznawców są dobrowolnym zrzeszeniem osób, które samodzielnie określają cele program działania i strukturę organizacyjną oraz uchwalają akty wewnętrzne dotyczące swej działalności zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy prawo o stowarzyszeniach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi szkoleniowe (usługi kształcenia zawodowego), które zamierza świadczyć odpłatnie Wnioskodawca na rzecz przede wszystkim rzeczoznawców majątkowych, związane z ich doskonaleniem zawodowym, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi szkoleniowe (usługi kształcenia zawodowego), które zamierza świadczyć odpłatnie Stowarzyszenie na rzecz przede wszystkim rzeczoznawców majątkowych, związane z ich doskonaleniem zawodowym, nie są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej UVAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Odstępstwo od powszechności opodatkowania możliwe jest tylko w ściele określonych przypadkach.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) UVAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Do końca 2013 r. obowiązywały 2 rozporządzenia odnoszące się do doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych, tj. rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomościami (Dz.U. Nr 140 poz. 945 ze zm.) oraz rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 14 lipca 2010 r. w sprawie wymogów programowych dla kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów, mających na celu doskonalenie kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości (Dz.U Nr 127 poz. 859).

Stowarzyszenie do końca 2013 r. organizując kursy specjalistyczne, szkolenia i seminaria, korzystało ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a UVAT, jako że przepisy rozporządzenia Ministra infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomościami, a także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 14 lipca 2010 r. w sprawie wymogów programowych dla kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów, mających na celu doskonalenie kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości, stanowiły regulację wypełniającą treść art. 43 ust. pkt 29 lit. a UVAT. Z końcem 2013 r. kiedy to przestały obowiązywać ww. rozporządzenia, odpadła ustawowa podstawa do zwolnienia.

W tym miejscu wskazać należy, iż art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a UVAT jest implementacją art. 132 ust. 1 lit i Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 str. 1, dalej Dyrektywa 112). Art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112 stanowi, że państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Treść przepisów Dyrektywy 112 nie została prawidłowo transponowana do krajowego porządku prawnego, albowiem w polskiej ustawie wprowadzono ograniczenie o charakterze przedmiotowym (tj. zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a UVAT zwolnione z podatku kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe ma być prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach), którego brakuje w Dyrektywie 112. Doprowadziło to do zawężenia zwolnienia w stosunku do regulacji europejskich. Polska ustawa pominęła przy tym zakres podmiotowy zwolnienia, przewidziany w Dyrektywie 112. Strona podmiotowa zwolnienia została określona w tym akcie poprzez wskazanie, że zwolnienie dotyczy kształcenia zawodowego prowadzonego przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Z punktu widzenia prawidłowości wykładni przepisów regulujących zwolnienie z podatku VAT, a pochodzących wprost od prawodawcy unijnego (tj. Dyrektywy 112), które powinny mieć pierwszeństwo przed UVAT, istotne w sprawie jest ustalenie czy spełnione zostały łącznie następujące przesłanki:

1.  czy zwolnienie dotyczy kształcenia zawodowego i
2.  czy kształcenie jest prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie?

Odnosząc się do pierwszego z powyższych pytań, wskazać należy, iż szkolenia, kursy specjalistyczne i seminaria: które w przyszłości zamierza organizować Wnioskodawca, będą skierowane przede wszystkim do rzeczoznawców majątkowych. Rzeczoznawstwo majątkowe jest działalnością zawodową wykonywaną przez rzeczoznawców majątkowych, posiadających uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości (art. 174 u.g.n.), a rzeczoznawcy majątkowi są zobowiązani do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych (art. 175 ust. 2 u.g.n.). W stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę – planowane szkolenia odpowiadają definicji usług kształcenia zawodowego. Pojęcie to należy bowiem rozumieć jako przekazywanie wiedzy, umiejętności praktycznych i doświadczenia oraz działalność edukacyjną związaną z wykonywaniem danego zawodu, w tym przypadku rzeczoznawcy majątkowego. Taka językowa wykładnia odpowiada również definicji kształcenia zawodowego zawartej w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 112 (Dz.Urz. UE L Nr 77 str. 1), zgodnie z którą kształcenie zawodowe lub przekwalifikowujące powinno obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak każde nauczanie mające na celu nabycie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, bez względu na czas trwania kursu.

Analizując drugą przesłankę warunkującą zwolnienie zauważyć należy, iż Wnioskodawca nie jest z całą pewnością podmiotem prawa publicznego ani tym bardziej nie jest odpowiednim (w zakresie edukacji zawodowej) podmiotem prawa publicznego. Nie jest też inną instytucją działającą w tej dziedzinie, której cele uznane są za podobne przez Polskę. Precyzyjne rozumienie pojęcia „inna instytucja” z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112 sprowadza się do innej instytucji niż podmioty prawa publicznego, działającej jednak w dziedzinie prawa publicznego i jednocześnie w dziedzinie kształcenia zawodowego, której cele działalności zostały przez państwo uznane za podobne do celów podmiotów prawa publicznego, działających w zakresie kształcenia zawodowego.

Stowarzyszenie jest organizacją zawodową w rozumieniu art. 4 pkt 15 u.g.n. Jednak działalność szkoleniowa prowadzona jest na podstawie Statutu, który to dokument został przyjęty przez członków Stowarzyszenia dobrowolnie i samorządnie. Żaden przepis prawa powszechnie obowiązującego, ani żadne decyzje organów administracji publicznej, nie narzucają Wnioskodawcy obowiązku organizowania szkoleń dla rzeczoznawców majątkowych. A tylko w takich okolicznościach Stowarzyszenie mogłoby być uznane za podmiot (inny niż odpowiedni podmiot prawa publicznego), działający w dziedzinie prawa publicznego, realizujący w ten sposób cele kształcenia zawodowego jako cele publiczne – czy to na podstawie przepisów powszechnie obowiązujących, czy też na podstawie rozstrzygnięć władczych organów administracji publicznej, co poprzez odgórne narzucenie takiego obowiązku prowadziłoby do wniosku, że państwo uznało cele Stowarzyszenia w zakresie kształcenia zawodowego za podobne do celów podmiotów prawa publicznego działających w zakresie kształcenia zawodowego.

Aktywność Stowarzyszenia zbliżająca się do działalności podmiotów publicznych, wynikająca przy tym z przepisów u.g.n., dotyczy jedynie trzech aspektów. Chodzi o: 1) dokonywanie oceny prawidłowości sporządzania operatu szacunkowego (art. 157 u.g.n.), 2) ustalanie w uzgodnieniu z właściwym ministrem standardów zawodowych (art. 175 ust. 6 w zw. z art. 4 pkt 14 u.g.n.) oraz 3) wskazywanie kandydatów na członków Komisji Kwalifikacyjnej, Komisji Odpowiedzialności Zawodowej i do listy obrońców z urzędu (art. 191 ust. 4, art. 194 ust. 3, art. 195 ust. 3 u.g.n.). Żaden z tych aspektów nie wiąże się z działalnością w zakresie kształcenia zawodowego.

W ocenie Wnioskodawcy drugiej przesłanki zwolnienia nie spełniają jednostki prywatne (za taką uważa się Stowarzyszenie) mające, na podstawie własnej decyzji, a nie decyzji państwa, w zakresie swej działalności cel kształcenia zawodowego. Gdyby podchodzić do tego odmienne, to każdy podmiot świadczący usługi z zakresu kształcenia zawodowego, mający w swej działalności taki cel, korzystałby ze zwolnienia.

Już sama decyzja takiego podmiotu, bez wyraźnego narzucenia przez państwo (czy to w formie przepisów powszechnie obowiązujących czy poprzez wydanie władczego rozstrzygnięcia) takiego celu (obowiązku) świadczenia usług kształcenia zawodowego, powodowałaby zwolnienie z opodatkowania. Prowadziłoby to de facto sytuacji, w której każdy podmiot (i publiczny, i prywatny), który organizuje kształcenie zawodowe w rozumieniu art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 112, mógłby korzystać ze zwolnienia. Pozostawałoby to w sprzeczności z intencją prawodawcy europejskiego, wprowadzającego w Dyrektywie 112 (art. 132 ust. 1 lit. i) ograniczenia o charakterze podmiotowym, które winny być stosowane jednakowo we wszystkich państwach członkowskich. W części wstępnej Dyrektyw 112 wskazano, iż (pkt 7 preambuły) nawet jeżeli stawki i zwolnienia nie zostaną całkowicie zharmonizowane, wspólny system VAT powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji. W pkt 35 preambuły Dyrektywy 112 czytamy, iż należy sporządzić wspólny wykaz zwolnień, aby umożliwić gromadzenie zasobów własnych Wspólnoty w porównywalny sposób we wszystkich państwach członkowskich.

Wnioskodawca podziela stanowisko, iż interpretacji wszelkich wyjątków od zasady powszechności opodatkowania należy dokonywać w sposób ścisły. Jest ono spójne z art. 131 Dyrektywy 112, zgodnie z którym zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 (tj. m.in. w art. 132) stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Z najnowszego orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, iż drugą z przesłanek warunkujących zwolnienie mogą spełniać niektóre samorządy zawodowe, opierające swoją działalność (w tym dotyczącą kształcenia i zawodowego) na art. 17 ust. 1 Konstytucji i ustawach korporacyjnych. Tytułem przykładu wskazać należy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1622/12 oraz prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 18 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 513/13 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sytuacja tych podmiotów różni się jednak od sytuacji Wnioskodawcy. O ile zawód rzeczoznawcy majątkowego może być uznany za zawód zaufania publicznego (tak Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 2 grudnia 2002 r. sygn. akt SK 20/01 (http://otk.trybunal.gov.pl), choć nie wynika to bezpośrednio z przepisów ustawowych, to polski ustawodawca nie uznał za stosowne stworzenie samorządu zawodowego rzeczoznawców majątkowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 Konstytucji. Wnioskodawca nie jest korporacją rzeczoznawców majątkowych, a zrzesza stowarzyszenia skupiające rzeczoznawców majątkowych, i to na zasadzie dobrowolności.

Powyższe wskazuje, iż w przedstawionej przez Wnioskodawcę sprawie, Stowarzyszenie nie spełnia drugiej przesłanki, warunkującej zwolnienie od podatku od towarów i usług. Tym samym Stowarzyszenie ma obowiązek opodatkować podatkiem od towarów i usług odpłatne szkolenia, które zamierza w przyszłości organizować dla rzeczoznawców majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

–oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

–oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl art. 43 ust. 17a ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Wskazać należy, że w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, że przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz.Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 77 s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, zatem nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT. Ponadto Wnioskodawca nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, zatem również nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia, lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca organizuje szkolenia dla rzeczoznawców majątkowych na podstawie § 9 i § 10 pkt 1 Statutu Wnioskodawcy oraz art. 175 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Wnioskodawca zamierza organizować systematycznie odpłatne szkolenia, kursy i seminaria, skierowane przede wszystkim do rzeczoznawców majątkowych. Planowane przez Wnioskodawcę formy doskonalenia zawodowego będą miały charakter stacjonarny i będą prowadzone jako jednodniowe, dwudniowe lub kilkudniowe. Po zakończeniu każdej z planowanych form doskonalenia zawodowego Wnioskodawca będzie wystawiał zaświadczenia potwierdzające uczestnictwo w szkoleniu, zawierające nazwisko i imię uczestnika szkolenia, numer uprawnień zawodowych, temat szkolenia oraz liczbę godzin wykładowych. Oferta szkoleń, kursów i seminariów, które zamierza zorganizować Wnioskodawca wpisuje się w realizacje ustawowego obowiązku doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych. Wynikający z § 9 i § 10 statutu Stowarzyszenia cel Wnioskodawcy polegający na podnoszeniu kwalifikacji zawodowych rzeczoznawców majątkowych został pośrednio wywiedziony z art. 4 pkt 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami definiującym organizację zawodową jako stowarzyszenia i związki stowarzyszeń zrzeszające osoby zawodowo wykonujące czynności rzeczoznawcy majątkowego w związku z art. 175 ust. 2 u.g.n. zobowiązującym rzeczoznawców majątkowych do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych.

Tematyka szkoleń dotyczy wyłącznie spraw związanych z wykonywaniem zawodu rzeczoznawcy majątkowego, natomiast uczestnikami szkoleń są przede wszystkim rzeczoznawcy majątkowi, ale również osoby zainteresowane tą tematyką z racji pełnienia funkcji w instytucjach związanych z gospodarką nieruchomościami.

Planowane usługi szkoleniowe będą stanowić nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia, będzie to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnianie wiedzy dla celów zawodowych. Usługi szkoleniowe będą świadczone przez Wnioskodawcę w ramach szkolenia zawodowego. Osoby biorące udział w szkoleniach będą wykorzystywały zdobytą wiedzę przy sporządzaniu operatów szacunkowych i innych dopuszczonych ustawowo opracowań czyli w ramach prowadzenia swojej działalności zawodowej.

W odpowiedzi na pytanie tut. Organu: „Jakie konkretnie czynności będzie wykonywać Wnioskodawca organizując odpłatne szkolenia, kursy i seminaria stanowiące przedmiot zapytania – czy Wnioskodawca wyłącznie będzie ww. szkolenia organizować, czy będzie również świadczyć usługi szkoleniowe, tj. dostarczać składnik merytoryczny usług szkoleniowych”, Wnioskodawca odpowiedział, że Stowarzyszenie wyłącznie organizuje szkolenia i nie świadczy usług szkoleniowych. Jednocześnie w dalszej części wniosku wskazał, że umowy na świadczenie usług szkoleniowych zawierane będą z osobami fizycznymi będącymi ekspertami i fachowcami z zakresu tematyki szkolenia oraz że umowy będą wyłącznie przewidywać wykłady i warsztaty tematyczne, bez świadczenia innych usług. Wnioskodawca podał też usługi szkoleniowe będą świadczone przez Wnioskodawcę w ramach szkolenia zawodowego.

Tut. organ rozumie zatem, że Wnioskodawca zajmuje się nie tylko techniczną stroną szkoleń, kursów specjalistycznych, konferencji, seminariów i warsztatów, ale również dostarcza składnik merytoryczny zawierając z ekspertami i fachowcami stosowne umowy w celu realizacji usługi szkoleniowej. Oznacza to, że Wnioskodawca organizuje całość usługi szkoleniowej – zarówno pod kątem merytorycznym, jak i technicznym.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotowe usługi szkoleniowe pozostają w bezpośrednim związku z branżą i mają na celu uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych zgodnie z art. 175 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Tematyka szkoleń dotyczy wyłącznie spraw związanych z wykonywaniem zawodu rzeczoznawcy majątkowego, natomiast uczestnikami szkoleń są przede wszystkim rzeczoznawcy majątkowi, ale również osoby zainteresowane tą tematyką z racji pełnienia funkcji w instytucjach związanych z gospodarką nieruchomościami.

Planowane usługi szkoleniowe będą stanowić nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia, będzie to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnianie wiedzy dla celów zawodowych. Usługi szkoleniowe będą świadczone przez Wnioskodawcę w ramach szkolenia zawodowego. Osoby biorące udział w szkoleniach będą wykorzystywały zdobytą wiedzę przy sporządzaniu operatów szacunkowych i innych dopuszczonych ustawowo opracowań czyli w ramach prowadzenia swojej działalności zawodowej.

Wobec powyższego uznać należy, że przedmiotowe usługi szkoleniowe świadczone na rzecz rzeczoznawców majątkowych dotyczące tematyki związanej z wykonywaniem zawodu rzeczoznawcy majątkowego będą stanowić nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia, będzie to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnianie wiedzy dla celów zawodowych.

Tym samym uznać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, a zatem zostanie spełniona pierwsza z przesłanek wynikająca wprost z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jednakże, jak zaznaczono powyżej, powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowane w całości ze środków publicznych.

Należy jednak zwrócić uwagę, że Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, że nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Ponadto Wnioskodawca podał, że odpłatne szkolenia, które zamierza organizować nie będą finansowane ze środków publicznych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przedmiotowe usługi szkoleniowe nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b oraz lit. c ustawy o VAT, gdyż nie zostały spełnione warunki wynikające z ww. przepisu tj. usługi te nie są świadczone przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją oraz nie są to usługi finansowane w całości ze środków publicznych.

Natomiast w celu dokonania oceny, czy przedmiotowe usługi szkoleniowe korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT, konieczne jest stwierdzenie, czy jest spełniona druga z przesłanek wskazanych w ww. przepisie, tj. czy usługi te są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wnioskodawca podał, że przedmiotowe usługi szkoleniowe nie stanowią kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonego w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wskazał również, że do końca 2013 r. obowiązywały 2 rozporządzenia odnoszące się do doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych, tj. rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomościami (Dz.U. Nr 140 poz. 945 ze zm.) oraz rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 14 lipca 2010 r. w sprawie wymogów programowych dla kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów, mających na celu doskonalenie kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości (Dz.U. Nr 127 poz. 859).

Stowarzyszenie do końca 2013 r. organizując kursy specjalistyczne, szkolenia i seminaria, korzystało ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a UVAT, jako że przepisy rozporządzenia Ministra infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomościami, a także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 14 lipca 2010 r. w sprawie wymogów programowych dla kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów, mających na celu doskonalenie kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości, stanowiły regulację wypełniającą treść art. 43 ust. pkt 29 lit. a UVAT. Wnioskodawca uznał też, że z końcem 2013 r. kiedy to przestały obowiązywać ww. rozporządzenia, odpadła ustawowa podstawa do zwolnienia.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznaczył, że zgodnie z art. 175 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami rzeczoznawca majątkowy jest zobowiązany do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych, tym samym oferta szkoleń, kursów i seminariów, które zamierza zorganizować, wpisuje się w realizację ustawowego obowiązku doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych. Dodatkowo zgodnie z § 9 Statutu Wnioskodawcy celem działalności Stowarzyszenia jest integrowanie środowisk rzeczoznawców majątkowych, podnoszenie wiedzy zawodowej, czuwanie nad poziomem etycznym oraz reprezentowanie interesów środowiska wobec władz państwowych, samorządowych, gospodarczych i organizacji społecznych. W myśl § 10 ust. 3 Statutu cele te realizowane są m.in. poprzez organizowanie szkoleń, kursów specjalistycznych, konferencji, seminariów i warsztatów.

Z powyższego wynika zatem, że przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest sytuacja, w której rozporządzenie zawierające szczegółowe wytyczne dotyczące ilości godzin i tematyki utraciło moc obowiązującą i brak jest przepisów szczegółowych w tym zakresie.

W odniesieniu do powyżej przedstawionego opisu należy podkreślić, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT jest implementacją art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Ograniczenie zawarte w tym przepisie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zwolnieniu podlegają podmioty prawa publicznego lub inne instytucje pod warunkiem, że zajmują się kształceniem dzieci i młodzieży, kształceniem powszechnym lub wyższym, kształceniem zawodowym lub przekwalifikowaniem. Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym” co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Zwolnieniu od podatku podlega zatem określony rodzaj usług wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów. Zwolnienia określone w art. 132 Dyrektywy adresowane są , co do zasady, do podmiotów prawa publicznego. Jednakże w interesie publicznym mogą działać zarówno podmioty prawa publicznego, jak i inne instytucje działające w danej dziedzinie. Podmioty (wykonujące czynności wymienione w określonych przepisach art. 132 Dyrektywy) inne niż podmioty prawa publicznego mogą zostać objęte zwolnieniem od podatku, jeśli spełniają wskazane w przepisach Dyrektywy kryteria.

Przesłanki jakie muszą być spełnione do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy to:

 świadczone usługi muszą być usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,

 usługi te muszą być świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje uznane przez państwo członkowskie za mające podobne cele.

Pierwsza z przesłanek – jak wykazano powyżej – została spełniona gdyż świadczone przez Wnioskodawcę szkolenia będą usługami kształcenia zawodowego. Po zakończeniu każdej z planowanych form doskonalenia zawodowego Wnioskodawca będzie wystawiał zaświadczenia potwierdzające uczestnictwo w szkoleniu, zawierające nazwisko i imię uczestnika szkolenia, numer uprawnień zawodowych, temat szkolenia oraz liczbę godzin wykładowych.

Dla oceny spełnienia drugiej z przesłanek, konieczne jest stwierdzenie, czy Wnioskodawca jest podmiotem prawa publicznego, o którym mowa w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady lub inną instytucją uznaną za mającą podobne cele, o których mowa w tym przepisie.

Wnioskodawca jest Stowarzyszeniem, którego celem działalności jest integrowanie środowisk rzeczoznawców majątkowych, podnoszenie wiedzy zawodowej, czuwanie nad poziomem etycznym oraz reprezentowanie interesów środowiska wobec władz państwowych, samorządowych, gospodarczych i organizacji społecznych (§ 9 Statutu). Cele te realizowane są m.in. poprzez organizowanie szkoleń, kursów specjalistycznych, konferencji, seminariów i warsztatów (§ 10 ust. 3 Statutu). Cel wskazany w Statucie został pośrednio wywiedziony z art. 4 pkt 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami definiującym organizację zawodową jako stowarzyszenia i związki stowarzyszeń zrzeszające osoby zawodowo wykonujące czynności rzeczoznawcy majątkowego w związku z art. 175 ust. 2 u.g.n. zobowiązującym rzeczoznawców majątkowych do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz.U. z 2001 r. nr 79, poz. 855 ze zm.) stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych. W myśl art. 2 ust. 2 tej ustawy stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności. Stosownie do art. 2 ust. 3 ww. ustawy stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników.

Działalność zawodowa w zakresie rzeczoznawstwa majątkowego regulowana jest przepisami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 518 ze zm.). Stosownie do art. 4 ust. 15 tej ustawy ilekroć jest w niej mowa o organizacjach zawodowych należy przez to rozumieć stowarzyszenia i związki stowarzyszeń zrzeszające osoby zawodowo wykonujące czynności rzeczoznawcy majątkowego. Formalnie, zgodnie z art. 4 pkt 15 ustawy o gospodarce nieruchomościami, Wnioskodawca stanowi organizację zawodową.

Jak wynika z treści wniosku, świadczone usługi będą prowadzone na zasadach wymogu art. 175 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Jak podał Wnioskodawca, przedmiotowe usługi szkoleniowe mają na celu uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych zgodnie z art. 175 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Należy w tym miejscu przytoczyć przepis art. 174 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którym rzeczoznawstwo majątkowe jest działalnością zawodową wykonywaną przez rzeczoznawców na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

W myśl art. 174 ust. 2 ww. ustawy, rzeczoznawcą majątkowym jest osoba fizyczna posiadająca uprawnienia zawodowe w zakresie szacowania nieruchomości, nadane w trybie przepisów rozdziału 4 niniejszego działu.

Na podstawie art. 174 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami rzeczoznawca majątkowy dokonuje określania wartości nieruchomości, a także maszyn i urządzeń trwale związanych z nieruchomością.

Jak stanowi art. 174 ust. 3a tej ustawy rzeczoznawca majątkowy może sporządzać opracowania i ekspertyzy, niestanowiące operatu szacunkowego, dotyczące:

1.rynku nieruchomości oraz doradztwa w zakresie tego rynku;

2.efektywności inwestowania w nieruchomości i ich rozwoju;

3.skutków finansowych uchwalania lub zmiany planów miejscowych;

4.oznaczania przedmiotu odrębnej własności lokali;

5.bankowo-hipotecznej wartości nieruchomości;

6.określania wartości nieruchomości na potrzeby indywidualnego inwestora;

7.wyceny nieruchomości zaliczanych do inwestycji w rozumieniu przepisów o rachunkowości;

8.wyceny nieruchomości jako środków trwałych jednostek w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Stosownie do art. 174 ust. 3b ww. ustawy, z dniem wpisu do centralnego rejestru rzeczoznawców majątkowych osoba, o której mowa w ust. 2, nabywa prawo wykonywania zawodu oraz używania tytułu zawodowego „rzeczoznawca majątkowy”. Tytuł zawodowy „rzeczoznawca majątkowy” podlega ochronie prawnej.

Zgodnie z art. 175 ust. 2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, rzeczoznawca majątkowy jest zobowiązany do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych.

Jak wynika z powyższego, wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 175 ust. 2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami nakłada na rzeczoznawcę majątkowego obowiązek stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych.

Stosownie do art. 175 ust. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami standardy zawodowe ustalają organizacje zawodowe rzeczoznawców majątkowych w uzgodnieniu z ministrem właściwym do spraw budownictwa, lokalnego planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa. Komunikat o uzgodnieniu standardów zawodowych zamieszcza się w Dzienniku Urzędowym ministra właściwego do spraw budownictwa, lokalnego planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa.

Na mocy art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w drodze ustawy można tworzyć samorządy zawodowe, reprezentujące osoby wykonujące zawody zaufania publicznego i sprawujące pieczę nad należytym wykonywaniem tych zawodów w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony.

Zawód rzeczoznawcy majątkowego został prawnie usankcjonowany zapisami w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Ustawa ta ustanowiła zawód rzeczoznawcy majątkowego, a w swych zapisach postanowiła, że jest to zawód prawnie chroniony. Zawód rzeczoznawcy majątkowego jest zawodem zaufania publicznego. Należy w tym miejscu zacytować wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 2 grudnia 2002 r. sygn. akt SK 20/01 (Dz.U. Nr 208 poz. 1778). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że: „rzeczoznawca swoimi usługami służy szerszemu interesowi społecznemu. Przyznany im zakres uprawnień i kompetencji świadczy o tym, że rzeczoznawcy majątkowi zostali uznani za osoby zaufania publicznego”.

Podkreślić należy, że z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady wynika wyraźnie, że dla objęcia zwolnieniem na podstawie tego przepisu określonych usług kształcenia, nie jest wystarczające, by usługi te były świadczone przez podmioty prawa publicznego; konieczne jest, by usługi te były świadczone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego – a więc takie, których celem (zadaniem) jest świadczenie usług edukacyjnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, pkt 35: „Jak to bowiem wynika z samego brzmienia art. 13 część A ust. 1 lit. i szóstej dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/l12/WE Rady), aby udostępnianie nauczycieli na rzecz instytucji przejmujących mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w tym przepisie, niezbędne jest, by działalność ta była wykonywana przez podmiot publiczny mający cele edukacyjne lub przez inny podmiot określony przez dane państwo członkowskie jako mający podobne cele (…)”.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że skoro do ustawowych obowiązków rzeczoznawcy majątkowego należy stałe doskonalenie kwalifikacji zawodowych a Wnioskodawca jest Stowarzyszeniem zrzeszającym rzeczoznawców majątkowych, którego celem jest m.in. podnoszenie wiedzy zawodowej poprzez organizowanie szkoleń, kursów specjalistycznych, konferencji, seminariów i warsztatów jako form doskonalenia zawodowego, to należy uznać, że Wnioskodawca będzie podmiotem zrzeszonym m.in. do kształcenia – doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych – które leży w interesie publicznym i w tym zakresie realizuje politykę edukacyjną.

Tym samym, Wnioskodawca, w zakresie realizowania obowiązku doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych, będzie mieścił się w użytym w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 112 pojęciu podmiotu prawa publicznego lub innej instytucji działającej w dziedzinie kształcenia zawodowego.

Analiza przedstawionego opisu i treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że realizowane przez Wnioskodawcę obligatoryjne szkolenia, mające na celu doskonalenie zawodowe rzeczoznawców majątkowych będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Tut. Organ podkreśla, że niniejszą interpretację wydano przy założeniu, że wskazane szkolenia, kursy specjalistyczne, konferencje, seminaria i warsztaty Wnioskodawca organizuje zarówno od strony technicznej, jak i merytorycznej zawierając z osobami fizycznymi będącymi ekspertami i fachowcami z zakresu tematyki szkolenia stosowne umowy w celu realizacji usługi szkoleniowej.

Na marginesie należy zaznaczyć, że tut. Organ nie jest uprawniony do dokonywania analizy załączonych do wniosku dokumentów, a interpretację wydaje w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym dołączone do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Należy także wskazać, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku i Naczelnego Sądu Administracyjnego, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52

§ 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.