Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-667b/09/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-02-02
Teza: Czy w przypadku wniesienia przez Spółkę w formie aportu znaku towarowego niezarejestrowanego w Urzędzie Patentowym, a zgłoszonego do rejestracji, Spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej znaków towarowych wniesionych aportem do spółki komandytowej (jawnej) a odpisy takie będą stanowiły koszt uzyskania przychodu wspólników, w tym Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano aportu, tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu tych znaków aportem do spółki komandytowej (jawnej) oraz zostanie podjęta uchwała wspólników o zmianie umowy spółki komandytowej (jawnej)? W jaki sposób powinna zostać ustalona wartość wniesionego do spółki komandytowej (jawnej) znaku towarowego dla potrzeb amortyzacji?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. (data wpływu 29 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 22 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.) – dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustalenia momentu rozpoczęcia dokonywania tych odpisów (odnoszenia w koszty uzyskania przychodów wspólników) oraz ustalenia wartości początkowej wniesionego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej prawa ze zgłoszenia do rejestracji znaku towarowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustalenia momentu rozpoczęcia dokonywania tych odpisów (odnoszenia w koszty uzyskania wspólników) oraz ustalenia wartości początkowej wniesionego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej prawa ze zgłoszenia do rejestracji znaku towarowego. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 14 grudnia 2009 r. Nr ITPB2/436-163/09-2/PS; ITPB3/423-667/09-2/AW; ITPP1/443-1039/09-2/DM wezwano Spółkę do usunięcia ww. braków. Niniejsze zostało dokonane pismem z dnia 22 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, który prowadzi działalność opodatkowaną VAT, jest właścicielem znaku towarowego zgłoszonego do rejestracji w Urzędzie Patentowym RP w celu objęcia prawami ochronnymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zmianami).

Spółka zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową lub jawną, w której zostanie wspólnikiem. Po zawiązaniu spółki komandytowej (jawnej) Wnioskodawca zamierza wnieść znak towarowy w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (jawnej).

Wartość wnoszonego przez Spółkę znaku towarowego określona zostanie w umowie spółki (i/lub zmianie umowy spółki). Wnioskodawca przewiduje przy tym, że wartość rynkowa znaku towarowego określona na dzień wniesienia go do spółki komandytowej (jawnej) będzie wyższa od wartości kosztów poniesionych przez niego na wytworzenie / nabycie tego znaku.

Jednocześnie, Jednostka planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem znaku towarowego do spółki komandytowej (jawnej) w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków („udziału”), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego „udziału” w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

1.  wartość otrzymanego przez Spółkę „udziału” w spółce komandytowej (jawnej) odpowiadać będzie wartości netto znaku towarowego wnoszonego przez Wnioskodawcę w formie wkładu niepieniężnego, natomiast
2.  kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę, uregulowana zostanie przez spółkę komandytową (jawną) na rzecz Spółki w formie pieniężnej.

Spółka komandytowa (jawna) zamierza zarządzać wniesionymi do niej (także przez innych wspólników) znakami towarowymi oraz wykorzystywać te znaki w działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, np. wydzierżawiać innym podmiotom lub je sprzedać.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie przez Spółkę (Wnioskodawcę) znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (jawnej) spowoduje powstanie po jej stronie obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dokonania tej czynności?
2.  Czy w przypadku wniesienia przez Spółkę w formie aportu znaku towarowego niezarejestrowanego w Urzędzie Patentowym, a zgłoszonego do rejestracji, Spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej znaków towarowych wniesionych aportem do spółki komandytowej (jawnej) a odpisy takie będą stanowiły koszt uzyskania przychodu wspólników, w tym Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano aportu, tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu tych znaków aportem do spółki komandytowej (jawnej) oraz zostanie podjęta uchwała wspólników o zmianie umowy spółki komandytowej (jawnej)?
3.  W jaki sposób powinna zostać ustalona wartość wniesionego do spółki komandytowej (jawnej) znaku towarowego dla potrzeb amortyzacji?
4.  W jaki sposób powinien zostać ustalony dochód (przychód i koszt) w przypadku późniejszej ewentualnej sprzedaży przez spółkę komandytową (jawną) wniesionego do niej znaku towarowego, w szczególności, w jaki sposób powinny zostać w takim przypadku ustalone koszty uzyskania przychodu?
5.  Czy przy zbyciu znaku towarowego przez spółkę komandytową (jawną), w przypadku gdyby nie stanowił on wartości niematerialnej i prawnej, kosztem uzyskania przychodu Spółki (jako wspólnika spółki komandytowej lub jawnej) ze zbycia znaku towarowego będzie wartość znaku towarowego określona w umowie spółki komandytowej (jawnej)/uchwale aportowej, pomniejszona o odliczalny podatek VAT, jeśli wystąpił (tj. wartość netto), nie wyższa jednak niż wartość rynkowa tego znaku towarowego z dnia wniesienia wkładu?
6.  Czy w przypadku ewentualnej przyszłej likwidacji spółki komandytowej (jawnej) w sytuacji, gdy majątek spółki komandytowej (jawnej) stanowić będą wyłącznie środki pieniężne, przekazanie Spółce przypadającej jej części majątku stanowiło będzie po stronie Spółki jej przychód, a jeżeli tak, to w jaki sposób należy obliczyć dochód Spółki z tego tytułu?
7.  Czy w przypadku otrzymania środków ze spółki komandytowej (jawnej) przez wspólnika w następstwie obniżenia wartości wkładów w spółce komandytowej (jawnej) środki te będą stanowiły dla niego przychód podatkowy? W jaki sposób powinny zostać ustalone koszty uzyskania tego przychodu?
8.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, czynność wniesienia aportu do spółki komandytowej (jawnej) w postaci znaku towarowego będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i konsekwentnie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, przez co w rezultacie Spółka zobowiązana będzie do udokumentowania omawianej transakcji sprzedaży fakturą VAT wystawioną na rzecz spółki komandytowej (jawnej)?
9.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia aportem znaku towarowego (traktowanej dla potrzeb VAT jako odpłatne świadczenie usług) będzie zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT kwota należna z tytułu dokonania aportu przez Spółkę (obejmująca całość świadczenia należnego od spółki komandytowej lub jawnej, tj. wartość wnoszonego aportu wraz z podatkiem VAT), pomniejszona o kwotę należnego podatku?
10.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług związany z czynnością wniesienia aportem znaku towarowego do spółki komandytowej (jawnej) powstanie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem art. 19 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w momencie otrzymania przez Spółkę zapłaty (bądź jej części) za dokonaną czynność wniesienia wkładu (czyli w stosunku do odpowiedniej części obejmującej wartość otrzymanego przez Spółkę udziału w spółce komandytowej lub jawnej – w momencie złożenia przez Spółkę oświadczenia o wniesieniu wkładu do spółki komandytowej (jasnej) oraz w odpowiedniej części odpowiadającej kwocie VAT związanego z aportem – z chwilą otrzymania zapłaty tej części), nie później jednak niż z upływem terminu płatności dla tych należności, jeżeli został on określony w umowie lub fakturze?
11.  Czy otrzymane przez Spółkę od spółki komandytowej (jawnej) środki pieniężne stanowiące równowartość VAT należnego po stronie Spółki z tytułu omawianej transakcji, wynikającego z odpowiedniej faktury VAT wystawionej na rzecz spółki komandytowej (jawnej), stanowić będą przychód dla Spółki?
12.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, spółka komandytowa (jawna) uprawniona będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z wystawionej przez Spółkę faktury VAT dokumentującej transakcję wniesienia do spółki komandytowej (jawnej) przedmiotu aportu (tj. świadczenie usług przez Spółkę)?
13.  Czy w sytuacji, gdy wniesienie przez Spółkę znaku towarowego w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (jawnej) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (i nie jest od tego podatku zwolniona), w opisanym stanie faktycznym po stronie spółki komandytowej lub jawnej nie powstanie zobowiązanie podatkowe z tytułu PCC?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego i trzeciego. Stanowisko Spółki w pozostałym zakresie będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania drugiego – prawa ze zgłoszenia znaku towarowego nabyte przez spółkę komandytową (jawną) będą podlegały amortyzacji, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej znaku towarowego wniesionego aportem będą natomiast stanowiły koszt uzyskania przychodu wspólników spółki komandytowej (jawnej), w tym Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału), począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawo to zostanie wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki komandytowej (jawnej), czyli od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu znaku aportem do spółki komandytowej (jawnej) oraz zostanie podjęta uchwała wspólników o zmianie umowy spółki komandytowej (jawnej).

Z uwagi na fakt, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody m.in. z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 tej ustawy, zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Przepisy te są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio ich wspólnikom. W związku z powyższym, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem osobowej spółki handlowej, a odnoszące się do wspólnika będącego osoba prawną, powinny być rozpatrywane w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z kolei, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 tej ustawy, amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania m.in. prawa określone w Prawie własności przemysłowej o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z wyżej powoływanym przepisem, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej, zaliczonych do wartości niematerialnych i prawnych, gdy spełnione są następujące warunki:

*   prawo do znaku towarowego zostanie nabyte przez podatnika,
*   prawo do znaku towarowego nadaje się do gospodarczego wykorzystania,
*   przewidywany okres ekonomicznej użyteczności prawa do znaku towarowego wynosi co najmniej rok,
*   prawo do znaku towarowego jest przeznaczone do używania na potrzeby podatnika.

Z kolei, na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Natomiast zgodnie z art. 16d ust. 2 ww. ustawy podatkowej, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, prawo ze zgłoszenia znaku towarowego będące przedmiotem wniosku:

*   zostanie nabyte przez spółkę komandytową (jawną) w formie aportu,
*   będzie nadawać się do gospodarczego wykorzystania,
*   będzie wykorzystywane przez spółkę komandytową (jawną) przez okres dłuższy niż 1 rok,
*   będzie wykorzystywane na potrzeby spółki komandytowej (jawnej).

Zdaniem Spółki, w świetle ustawy Prawo własności przemysłowej w stosunku znaku towarowego mogą przysługiwać m.in. następujące prawa:

*   prawo ochronne na znak towarowy (art. 153 ustawy Prawo własności przemysłowej);
*   prawo do zgłoszonego znaku towarowego (prawo z dokonanego zgłoszenia art. 162 ust. 6 ustawy Prawo własności przemysłowej);
*   prawo pierwszeństwa do uzyskania prawa ochronnego (tzw. uprzednie pierwszeństwo, art. 124 ustawy Prawo własności przemysłowej);
*   prawo do znaku powszechnie znanego (art. 301 ustawy Prawo własności przemysłowej).

W ocenie Spółki, skoro przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią, że amortyzacji podlegają prawa określone w Prawie własności przemysłowej, należy zatem rozumieć, że amortyzacji podlega nie tylko prawo ochronne na znak towarowy ale również pozostałe prawa do znaków towarowych regulowane ww. ustawą, w tym prawo ze zgłoszonego znaku towarowego. Regulacje ustawy podatkowej nie zawierają dodatkowych (poza wymienionymi w art. 16b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy) warunków niezbędnych do zaliczenia danego prawa majątkowego do powyższej kategorii, jak również nie wskazują specyficznego rodzaju praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej stanowiących wartości niematerialne prawne na gruncie ustawy podatkowej.

W konsekwencji – zdaniem Spółki – należy uznać, że zapis art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do wszelkich praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej, w tym do prawa ze zgłoszeń znaków towarowych.

Biorąc pod uwagę powyższe – w opinii Wnioskodawcy – prawo ze zgłoszenia znaku towarowego nabyte przez spółkę komandytową (jawną) jako prawo określone w ustawie Prawo własności przemysłowej, stanowi wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym ma on prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ww. prawa do znaku towarowego wniesionego aportem do spółki komandytowej (jawnej), a odpisy takie będą stanowiły koszt uzyskania przychodu wspólników, w tym Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału).

Powyższe stanowisko, znajduje również potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego. Mianowicie, w piśmiennictwie wskazuje się, że formuła przepisów art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotycząca praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej ma na celu określenie kategorii praw (własności przemysłowej), a nie konkretnej podstawy prawnej, której zastosowanie do danego dobra (własności przemysłowej) miałoby być warunkiem uznania go za wartość ujętą w tych przepisach. (\`(...)\`) Wniosek stąd, że w przypadku prawa do znaku niezarejestrowanego, na tle dyskutowanych przepisów (art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) nie jest istotny reżim ochrony tego prawa. Wystarczy, że przynależy ono do praw własności przemysłowej, ma charakter majątkowy i podlega ochronie” (Amortyzacja prawa do niezarejestrowanego znaku towarowego, dr hab. M. Trzebiatowski, Monitor Podatkowy 11/2008).

Zdaniem Spółki, słuszność zaproponowanej klasyfikacji praw ze zgłoszeń znaków towarowych potwierdza również zmiana przepisów art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzona ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006, Nr 217, poz. 1589), zmieniającą ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2007 r. Powyższa nowelizacja polegała na zastąpieniu dotychczasowego pojęcia praw do: „wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych, wzorów zdobniczych” odwołaniem się wprost do praw „określonych w prawie własności przemysłowej”. Spółka podkreśla, że przed wprowadzeniem powyższej zmiany (tj. przed 1 stycznia 2007 r.) zagadnienie prawidłowej klasyfikacji praw ze zgłoszenia znaku towarowego było przedmiotem licznych wątpliwości.

Zdaniem Spółki, wprowadzając zmiany do art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy podatkowej, ustawodawca niewątpliwie był świadomy i brał pod uwagę istniejące dotychczas niejasności. W związku z tym – w ocenie Spółki – jednym z celów wprowadzenia zmiany było raczej doprecyzowanie niejasnych przepisów, nie zaś ich dalsze komplikowanie. Biorąc pod uwagę powyższe – zdaniem Wnioskodawcy – ustawodawca poprzez odesłanie do praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej, miał na celu umożliwienie klasyfikacji jako wartości niematerialnych i prawnych wszelkich praw określonych w tych przepisach. Natomiast przyjęcie, że celem ustawodawcy było uznanie za wartości niematerialne i prawne jedynie niektórych praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej, bez wskazywania szczegółowych zasad ich ustalania, prowadziłoby do wniosku, że ustawodawca świadomie wprowadził przepisy, których stosowanie wiązać się będzie z istotnymi trudnościami interpretacyjnymi.

Zdaniem Spółki, przyjęcie takiego stanowiska jest niedopuszczalne. Spółka podkreśla również, że zgodnie z uzasadnieniem do wspomnianej ustawy, powyższa zmiana miała na celu dostosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przepisów ustawy Prawo własności przemysłowej, nie zaś ograniczenie kategorii praw stanowiących wartości niematerialne i prawne (co dodatkowo wyklucza świadome wyłączenie przez ustawodawcę praw ze zgłoszeń znaków towarowych z kategorii wartości niematerialnych i prawnych).

Skuteczność przeniesienia na rzecz spółkę komandytową (jawną) posiadanego przez Spółkę prawa ze zgłoszenia danego znaku towarowego, wymaga – w myśl art. 162 ust. 1 w zw. z art. 67 ust. 2 ustawy Prawo własności przemysłowej – jedynie zawarcia odpowiedniej umowy z zachowaniem formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Zdaniem Spółki, w omawianym stanie faktycznym, wymóg ten zostanie spełniony poprzez złożenie oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład w formie pisemnej oraz dokonanie odpowiednich zmian w umowie spółki komandytowej (jawnej). Dla skuteczności przejścia prawa do znaku towarowego bez znaczenia pozostaje natomiast kwestia następczej rejestracji nabywcy tego prawa jako nowego uprawnionego w rejestrze prowadzonym przez Urząd Patentowy. W doktrynie i praktyce potwierdzono fakt, że wpis do rejestru nabywcy prawa do znaku jako nowo uprawnionego ma charakter deklaratoryjny, np. na potwierdzenie tej tezy autor artykułu „Data rozpoczęcia amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy” (M. Trzebiatowski, „Data rozpoczęcia amortyzacji prawa ochronnego na znak towarowy”, Przegląd Podatkowy nr 9/2008) przywołuje decyzję Urzędu Patentowego z dnia 13 września 2007 r. (Nr DR-499/06) jako pozwalającą stwierdzić, iż w świetle przepisu art. 229 ust. 2 Prawa własności przemysłowej, przeniesienie prawa z rejestracji znaku towarowego powstaje nie na skutek wydania decyzji Urzędu Patentowego, lecz wywołuje je odpowiednia czynność prawna, natomiast zaświadczające o tej czynności dokumenty są badane przez Urząd Patentowy jedynie pod względem formalnym. Podobne stanowisko przedstawił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2008 r. (sygn. VI SA/Wa 2027/07).

W opinii Spółki, powyższe oznacza, że w omawianym stanie faktycznym, skuteczne nabycie prawa ze zgłoszonego znaku towarowego powstanie po stronie spółki komandytowej (jawnej) w momencie dokonania aportu, tj. w momencie złożenia oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład w wymaganej przepisami formie (tj. w formie pisemnej) oraz podjęcia przez wspólników uchwały o zmianie umowy spółki komandytowej (spółki jawnej). Dla skuteczności przejścia prawa do znaku zgłoszonego na spółkę komandytową (jawną) bez znaczenia pozostanie natomiast kwestia następczej rejestracji spółki komandytowej (jawnej) jako nabywcy tego prawa w rejestrze prowadzonym przez Urząd Patentowy.

Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie również w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, z których wymienić tu można:

*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2009 r. (sygn. IPPB5/423-129/09-2/PS), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskującej spółki, zgodnie z którym „Dla skutecznego przeniesienia prawa ochronnego oraz prawa do zgłoszonego znaku towarowego w myśl Prawa własności przemysłowej konieczna jest forma pisemna zastrzeżona pod rygorem nieważności (odpowiednio art. 162 w związku z art. 67 oraz art. 127 Prawa własności przemysłowej). Dla skuteczności przejścia praw do znaków towarowych bez znaczenia jest natomiast kwestia ich rejestracji w Urzędzie Patentowym. W konsekwencji spółka komandytowa nabędzie prawa do znaku towarowego z chwilą podpisania umowy spółki dokumentującej aport i z tą datą będzie uprawniona do wprowadzenia tych praw do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.”;
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1251/08-2/MS), w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskującej spółki, zgodnie z którym mogła ona rozpocząć amortyzację zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym, objętych ochroną prawną znaków towarowych w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia przedmiotowych składników do ewidencji, gdzie wprowadzenie do ewidencji nastąpić powinno w dniu ich nabycia;
*   postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Grunwald z dnia 12 marca 2007 r. (sygn. AD-IB/423/4/2006), w którym organ uznał, że „ Art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uzależnia dokonania odpisów amortyzacyjnych od wpisu praw do znaku w urzędowych rejestrach znaków towarowych, lecz od spełnienia warunków określonych w tym przepisie. Jednym z elementów przesądzających o legalności amortyzacji podatkowej prawa do znaku towarowego jest jego nabycie. Spółka nabyła prawo do znaku towarowego z chwilą podpisania aktu notarialnego w dniu 19 września 2006 r., tj. w dniu podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu w postaci znaku towarowego i z tą datą ma prawo wprowadzić znak towarowy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.”;
*   postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Grunwald z dnia 13 grudnia 2005 r. (sygn. AD-ll-A/423/1/05), w którym organ potwierdził prawo podatnika do rozpoczęcia amortyzacji w miesiącu następującym po miesiącu, w którym wprowadzono znak towarowy do ewidencji, wiążąc ten fakt z momentem podpisania aktu notarialnego dotyczącego wniesienia znaków towarowych aportem do spółki;
*   informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8 października 2004 r. (sygn. IS.I/3-423/20/04, w której organ stwierdzi), że „nowozawiązana spółka akcyjna, do której zostanie wniesione – jako aport – prawo do znaku towarowego, będzie mogła je podatkowo amortyzować od momentu skutecznego przeniesienia prawa do znaku towarowego przez zbywcę (spółkę jawną), w drodze zawartej umowy w formie pisemnej, na rzecz spółki akcyjnej, niezależnie od daty wpisu do rejestru zmiany uprawnionego do prawa z tej umowy, przy założeniu spełnienia pozostałych przesłanek wynikających z wcześniej powołanego przepisu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Zatem w świetle powoływanych wyżej przepisów, jak i poglądów prezentowanych przez organy podatkowe – w opinii Wnioskodawcy – przyjęcie przez spółkę komandytową (jawną) prawa ze zgłoszonego znaku towarowego do używania, determinujące moment wprowadzenia tego prawa do ewidencji prowadzonej przez spółkę komandytową (jawną), następuje w momencie zawarcia odpowiedniej umowy w formie pisemnej, co z kolei determinuje moment rozpoczęcia amortyzacji omawianego prawa. W omawianym stanie faktycznym momentem przyjęcia wyżej wymienionego prawa do używania przez spółkę komandytową (jawną) będzie zatem moment złożenia oświadczenia wspólnika wnoszącego wkład o dokonaniu aportu w wymaganej przepisami formie oraz podjęcia przez wspólników uchwały o zmianie umowy spółki komandytowej (jawnej).

Podobne konkluzje wynikają z pisma Ministerstwa Finansów – Departamentu Podatków Dochodowych – zatytułowanego „Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaku towarowego wchodzącego w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego” opublikowanego w Biuletynie Skarbowym nr 4/2007. W powoływanym piśmie wskazano, że jeżeli w związku z wniesieniem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, mająca pierwszeństwo przed formą pisemną, to w takim przypadku dochodzi także do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do tego znaku, czyli nabycie tego prawa. Wpis do rejestru stanowi jedynie przesłankę domniemania co do praw własności, nie decyduje jednak o prawie do korzystania. Wobec powyższego, skoro zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w Prawie własności przemysłowej, to w konsekwencji spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego”.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Spółka stoi na stanowisku, iż spółka komandytowa (jawna) będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa ze zgłoszenia znaku towarowego do niej wniesionego, a ww. odpisy stanowić będą na podstawie art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów po stronie Spółki (proporcjonalnie do posiadanego udziału). Odpisy amortyzacyjne będą mogły być dokonywane począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawo ze zgłoszenia znaku towarowego wprowadzone zostaną do ewidencji prowadzonej przez spółkę komandytową (jawną), tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym Spółka złoży oświadczenie o wniesieniu znaku towarowego aportem do spółki komandytowej (jawnej) oraz podjęta zostanie stosowna uchwała wspólników.

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – w zakresie pytania trzeciego – Jednostka wskazuje, że z uwagi na fakt, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast, zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. ustawy, zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Przepisy te są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisów, które określają wartość, po której składniki majątkowe powinny zostać zaliczone do majątku spółki komandytowej (jawnej).

W szczególności ww. ustawa podatkowa nie określa sposobu ustalenia wartości początkowej wkładów wnoszonych do spółki osobowej.

Zdaniem Spółki w takim wypadku odpowiednie zastosowanie powinna mieć metoda określona w art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, zgodnie z którą za wartość początkową wniesionych w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Przepis ten nie ma jednak bezpośrednio zastosowania w rozpatrywanej sytuacji, gdyż nie obejmuje on wnoszenia wkładu do spółki osobowej. Spółka uważa jednak, iż ze względu na brak odpowiedniej regulacji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (jak również biorąc pod uwagę fakt, że kwestia ustalenia wartości początkowej wkładów wnoszonych do spółek osobowych przez osoby fizyczne została uregulowana w sposób analogiczny przez art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), powołany wyżej przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może być zastosowany odpowiednio w przypadku, gdy wkład wnoszony jest do spółki osobowej, w szczególności w przypadku, gdy wspólnikami spółki osobowej są osoby prawne efektywnie rozliczające zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego wynikającego z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę osobową.

Reasumując – zdaniem Spółki – wartość, po której spółka komandytowa (jawna) powinna zaliczyć do swojego majątku znak towarowy otrzymany w formie wkładu niepieniężnego, będzie równa wartości tego znaku towarowego określonej w umowie spółki/uchwale aportowej, pomniejszonej o odliczalny podatek VAT, jeśli wystąpił (tj. wartości netto), nie wyższa jednak niż wartość rynkowa znaku towarowego z dnia wniesienia wkładu.

Stanowisko przedstawione powyżej reprezentowane jest również w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe w analogicznych sprawach. Można wśród nich wymienić:

*   interpretację indywidualną z dnia 10 czerwca 2009 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-185/09-2/MS, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym „Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisów określających, jaka wartość winna zostać przypisana wkładom niepieniężnym wnoszonym przez osoby prawne do spółek osobowych dla potrzeb ewidencji podatkowej. W tej sytuacji uzasadnionym wydaje się stosowanie analogiczne art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (\`(...)\`). Reasumując, zdaniem Spółki wartość, po której S powinna zaliczyć do swojego majątku poszczególne znaki towarowe otrzymane w formie wkładu niepieniężnego, będzie równa wartości tych poszczególnych znaków towarowych określonej w umowie spółki/uchwale aportowej, pomniejszonej o odliczamy podatek VAT, jeśli wystąpił (tj. wartości netto), nie wyższa jednak niż wartość rynkowa danego znaku towarowego z dnia wniesienia wkładu”;
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-1249/08-4/MS z dnia 28 listopada 2008 r. zgodnie z którą „(\`(...)\`) Z uwagi na brak szczegółowych unormowań dotyczących sposobu określenia wartości początkowej (a co za tym idzie podstawy, od której dokonywane będą odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych) składników majątkowych wnoszonych przez osoby prawne będące wspólnikami spółki osobowej, (\`(...)\`) zastosowanie powinna znaleźć zasada określona w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotycząca wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółki kapitałowej (art. 16g ust. 1 pkt 4)”;
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-1250/08-2/MS z dnia 7 listopada 2008 r., zgodnie z którą: „(\`(...)\`) wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych w postaci wkładu powinna zostać ustalona w ewidencji spółki komandytowej zgodnie z ich wartością określoną przez wspólników spółki komandytowej (w akcie notarialnym) na dzień wniesienia wkładu, jednak nie wyższą od wartości rynkowej”;
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-1001/08-5/MK z dnia 28 października 2008 r. „(\`(...)\`) Z uwagi na brak szczegółowych unormowań dotyczących sposobu określenia wartości początkowej składników majątkowych wnoszonych przez osoby prawne będące wspólnikami spółki osobowej, zastosowanie powinna znaleźć zasada określona w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotycząca wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółki kapitałowej (art. 16g ust. 1 pkt 4)”;
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IP-PB3-423-655/08-3/MB z dnia 28 lipca 2008 r., zgodnie z którą „(\`(...)\`) Nieruchomość i Znak Towarowy, jako składniki majątku XX, powinny zostać wprowadzone do ksiąg rachunkowych prowadzonych przez XX według określonej wartości początkowej. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisów określających, jaka wartość winna zostać przypisana wkładom niepieniężnym wnoszonym przez osoby prawne do spółek osobowych dla potrzeb ewidencji podatkowej. W tej sytuacji uzasadnionym wydaje się stosowanie analogiczne art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej”.

Ponadto w podobnych stanach faktycznych dotyczących wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych innych niż znaki towarowe, organy podatkowe potwierdziły zaprezentowane powyżej stanowisko. Można wśród nich wymienić:

*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB3/423-307/08-2/HS z dnia 14 sierpnia 2008 r.;
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygn. /423-8/08/SD z dnia 27 marca 2008 r.
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB3/423-5/08-4/HS z dnia 5 marca 2008 r.;
*   postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie 1471/DPR2/423-40/07/AB z dnia 25 czerwca 2007 r.;
*   postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim sygn. US.1/1-423/1/2006 z dnia 29 marca 2006 r.;
*   postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim sygn. US.I/1-423/1c/2006 z dnia 29 marca 2006 r.

W związku z powyższym – zdaniem Spółki – wartość początkowa wnoszonego do spółki komandytowej (jawnej) znaku towarowego, będąca podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty wspólników spółki komandytowej (jawnej), powinna być równa wartości znaku towarowego określonej przez wspólników (w umowie spółki/uchwale aportowej, pomniejszonej o odliczalny podatek VAT, jeśli wystąpił) na dzień wniesienia znaku towarowego do spółki komandytowej (jawnej), nie wyższa jednak niż wartość rynkowa znaku towarowego z dnia wniesienia wkładu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania drugiego i trzeciego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) nie przyznaje spółkom osobowym, w tym spółce jawnej i spółce komandytowej, osobowości prawnej. Wobec powyższego, spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie, spółki osobowe nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. W myśl art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), akt ten reguluje bowiem opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Jak wynika z powołanych uregulowań, spółki osobowe nie posiadają podmiotowości prawnopodatkowej dla celów podatku dochodowego – są „transparentne” podatkowo. Dochody powstające w związku z ich działalnością podlegają jednak opodatkowaniu na poziomie wspólników tych spółek, o ile są oni podatnikami podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Wskazaną zasadę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 powołanej ustawy). Analogiczne regulacje dotyczące wspólników spółek osobowych będących osobami fizycznymi zawiera art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki osobowej przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. W przypadku wspólników będących osobami prawnymi, skutki te należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W analizowanym przypadku, przedmiotem takiej oceny jest kwestia ustalenia – dla potrzeb rozliczeń podatkowych Wspólnika spółki osobowej będącego osobą prawną – możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustalenia momentu rozpoczęcia dokonywania tych odpisów (odnoszenia w koszty uzyskania wspólników) oraz ustalenia wartości początkowej prawa ze zgłoszenia do rejestracji znaku towarowego wniesionego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, ze zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z tego przepisu, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści: prawa, licencje i know - how, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego wniesione zostaną prawa ze zgłoszeń znaków towarowych. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia ich wartości początkowej, momentu rozpoczęcia amortyzacji i sposobu ujmowania dokonanych odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy jako wspólnika spółki osobowej.

Ocena stanowiska Spółki w pierwszej kolejności wymaga zbadania, czy prawo ze zgłoszenia znaku towarowego wniesionego aportem do spółki osobowej spełnia ww. przesłanki uznania go za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 6 omawianej ustawy podatkowej.

W celu ustalenia znaczenia zwrotu „prawa określone w ustawie – Prawo własności przemysłowej” należy odnieść się do art. 6 ust. 1 ustawy – Prawo własności przemysłowej, który stanowi, iż na warunkach określonych w tej ustawie udzielane są:

*   patenty,
*   dodatkowe prawa ochronne na wynalazki,
*   prawa ochronne na wzory użytkowe,
*   prawa ochronne na znaki towarowe,
*   prawa z rejestracji na wzory przemysłowe,
*   prawa z rejestracji na topografie układów scalonych,
*   prawa z rejestracji na oznaczenia geograficzne.

Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 powołanej ustawy). Procedurę uzyskania tego prawa rozpoczyna zgłoszenie znaku towarowego w Urzędzie Patentowym. Wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy następuje po sprawdzeniu przez Urząd Patentowy, czy są spełnione podstawowe warunki wymagane dla uzyskania prawa (art. 144 Prawa własności przemysłowej). Prawo to podlega wpisowi do rejestru znaków towarowych (art. 149 tej ustawy). Udzielenie prawa ochronnego na znak towarowy stwierdza się przez wydanie świadectwa ochronnego na znak towarowy (art. 150).

Tak więc po wpłynięciu zgłoszenia znaku towarowego, Urząd Patentowy ma dopiero podstawy do zbadania, czy zostały spełnione ustawowe warunki wymagane dla uzyskania prawa ochronnego. Jeśli nie zostały spełnione, Urząd może odmówić udzielenia prawa ochronnego. Natomiast jeżeli nie stwierdzi braku ustawowych warunków wymaganych do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy – wydaje decyzję o udzieleniu prawa ochronnego.

W dacie zgłoszenia nie powstaje zatem podlegające amortyzacji prawo ochronne na znak towarowy. Tym samym prawo ze zgłoszenia znaku towarowego nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej, w stosunku do której możliwe jest wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywanie odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów, na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (poprzez odpowiednie zastosowanie art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Norma prawna zawarta w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wskazuje, że amortyzacji podlegają nabyte prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania. Prawo ze zgłoszenia znaku towarowego nie jest udzielane na warunkach określonych w Prawie własności przemysłowej (art. 6 ust. 1 tej ustawy). Co więcej, nie można mówić o przyjęciu go do używania.

W konsekwencji, w dacie zgłoszenia wniosku o rejestrację znaku towarowego powstaje „prawo ze zgłoszenia znaku towarowego”, które nie jest wartością niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić przy tym należy, iż ani z przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego, ani z postawionych pytań oraz stanowiska Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika możliwość zakwalifikowania przedmiotowych znaków towarowych do innych kategorii wartości niematerialnych i prawnych enumeratywnie wyliczonych w art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc niniejsze do postawionych przez Wnioskodawcę pytań należy stwierdzić, że wniesionego do spółki osobowej prawa ze zgłoszenia znaku towarowego nie można uznać za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną. W konsekwencji:

*   prawo to nie może zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej (art. 16d ust. 2 ww. ustawy),
*   nie ustala się wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy i nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych od tej wartości (art. 16f ust. 1 tej ustawy),
*   Wnioskodawca nie może potrącać kosztów uzyskania przychodów z tytułu tych odpisów (art. 15 ust. 6 w zw. z art. 5 tej ustawy).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.