Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.555.2019.1.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-04
Teza: Prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku w miesiącu dokonania zapłaty dla rolnika ryczałtowego, mimo przekroczenia terminu płatności określonego w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-zwrot podatku-zryczałtowany zwrot podatku; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2019 r. (data wpływu 30 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku w miesiącu dokonania zapłaty dla rolnika ryczałtowego, mimo przekroczenia terminu płatności określonego w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku w miesiącu dokonania zapłaty dla rolnika ryczałtowego, mimo przekroczenia terminu płatności określonego w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Wnioskodawcą jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której głównym przedmiotem działalności jest działalność agentów zajmujących się sprzedażą płodów rolnych, żywych zwierząt, surowców dla przemysłu tekstylnego i półproduktów (PKD - 46.11.Z).
2.  Spółka jest zarejestrowanym podatkiem podatku VAT (podatnik VAT czynny).
3.  Spółka w związku z bieżącą działalnością ponosiła wydatki m.in. na zakup towarów handlowych m. in. \`(...)\`, \`(...)\` i innych \`(...)\`. Towary te nabywane były zarówno od podatników VAT czynnych jak i od rolników ryczałtowych (zwolnionego z podatku VAT rolnika dokonującego dostawy towarów pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze).
4.  Faktury wystawiane przez Spółkę na rzecz rolników ryczałtowych zawierały wszystkie niezbędne elementy, wymagane przez art. 116 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług.
5.  Zasadą jest, że Spółka reguluje zobowiązania w terminie wynikającym z umów pomiędzy Spółką a sprzedawcą, niemniej mogą występować przypadki - i zdarzyła się taka sytuacja - gdy płatność była opóźniona, tj. przekraczała termin, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT.
6.  Sytuacja, opisana w pkt 5 stanu faktycznego, miała miejsce w przypadku transakcji pomiędzy Spółką a jej wspólnikiem (rolnikiem ryczałtowym) - Panem M., który sprzedawał na rzecz Spółki określone towary rolnicze ze zwolnieniem z podatku VAT. Spółka nie zapłaciła rolnikowi ryczałtowemu - stała się dłużnikiem wspólnika z tytułu faktur VAT RR. Wspólnicy spółki podjęli uchwałę w sprawie utworzenia kapitału rezerwowego, której celem było ukonstytuowanie dopłat do spółki. W uchwale tej nie podano jednak ani kwoty dopłat, ani terminu ich wniesienia, zatem uchwała ta jest w swej naturze nieważna - nie stanowi uchwały o dopłatach, o której mowa w art. 178 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505) zatem nie mogła mieć miejsce kompensata wzajemnych roszczeń pomiędzy Spółką a jej wspólnikiem (rolnikiem ryczałtowym). W wyniku kontroli słusznie zakwestionowano ten sposób rozliczeń. Tym samym do czasu uregulowania należności Spółka pozostaje dłużnikiem wspólnika z tytułu dostaw towarów pochodzących z jego działalności rolniczej.
7.  Spółka postanowiła zatem zapłacić za zakupione towary od rolnika ryczałtowego przelewem na jego rachunek bankowy, jednakże termin, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT w momencie dokonywania zapłaty już minie. W dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycia produktów od rolnika ryczałtowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku w miesiącu dokonania zapłaty dla rolnika ryczałtowego, mimo przekroczenia terminu płatności określonego w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zryczałtowany zwrot podatku (wynikający z faktur VAT RR) zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego w miesiącu dokonania zapłaty, pomimo faktu zapłaty zobowiązania po terminie określonym w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 cytowanej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Z kolei z treści art. 115 ust. 1 tejże ustawy wynika, że rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Szczególne zasady dotyczące wystawiania faktur VAT RR zostały uregulowane w przepisie art. 116 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Należy wskazać, że faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu.

Art. 116 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, iż zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono przede wszystkim podmioty nabywające bezpośrednio produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako faktura VAT RR. Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 omawianej ustawy przewidziano możliwość odzyskania z urzędu skarbowego kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, pod wskazanymi warunkami.

Podstawą normy art. 116 ust. 6 ustawy o VAT jest art. 303 dyrektywy 2006/112/WE, określający prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty. Stanowi on, że:

„1. W przypadku gdy nabywca lub usługobiorca będący podatnikiem wypłaca zryczałtowaną rekompensatę zgodnie z art. 301 ust. 1, ma on prawo, na warunkach przewidzianych w art. 167,168 i 169 oraz art. 173-177 oraz zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty od kwoty VAT, którą jest on zobowiązany zapłacić w państwie członkowskim, w którym dokonuje on swoich opodatkowanych transakcji.

2\. Państwa członkowskie zwracają nabywcy lub usługobiorcy kwotę zryczałtowanej rekompensaty, którą wypłacili oni tytułem jednej z następujących transakcji:

a. dostaw produktów rolnych dokonanych na warunkach przewidzianych w art. 138, w przypadku gdy nabywca jest podatnikiem lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, działającym w takim charakterze w innym państwie członkowskim, na terytorium którego jego wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów podlegają VAT zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b);

b. dostaw produktów rolnych dokonanych na warunkach przewidzianych w art. 146,147,148 i 156, art. 157 ust. 1 lit. b) oraz art. 158,160 i 161 na rzecz nabywcy będącego podatnikiem mającego siedzibę poza Wspólnotą, pod warunkiem że te produkty rolne są wykorzystywane przez nabywcę do celów dokonywanych przez niego transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b), lub do celów świadczenia przez niego usług, dla których uznaje się, że miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, w którym usługobiorca ma siedzibę, i od których VAT jest płacony wyłącznie przez usługobiorcę zgodnie z art. 196;

c. świadczenia usług rolniczych na rzecz będącego podatnikiem usługobiorcy mającego siedzibę we Wspólnocie, ale w innym państwie członkowskim, lub na rzecz będącego podatnikiem usługobiorcy mającego siedzibę poza Wspólnotą, pod warunkiem że usługi te wykorzystywane są przez usługobiorcę do celów dokonywanych przez niego transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b), lub świadczenia przez niego usług, dla których uznaje się, że miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, w którym usługobiorca ma siedzibę, i od których VAT jest płacony wyłącznie przez usługobiorcę zgodnie z art. 196.

3\. Państwa członkowskie określają warunki dokonywania zwrotów przewidzianych w ust. 2. Państwa członkowskie mogą w szczególności zastosować przepisy dyrektyw 79/1072/EWG i 86/560/EWG”. Określony w dyrektywie mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności opodatkowanej nabywcy (dającej mu prawo do odliczenia podatku), kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą w sensie ekonomicznym być ciężarem dla podatników. Podlegają u nich odliczeniu.

Zdaniem Wnioskodawcy wykładnia art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT nie może prowadzić do naruszenia zasady neutralności VAT oraz zasady proporcjonalności - wedle art. 31 ust. 3 w zw. z art. 2 Konstytucji RP i art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2012 C 326 s. 1). Powyższe nakazuje przyjąć, że art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT nie pozbawia podatnika dokonującego spóźnionej zapłaty należności rolnikowi ryczałtowemu za nabyte produkty rolne lub usługi, obejmującej zryczałtowany zwrot podatku, prawa do odzyskania kwoty tego zwrotu.

Odmienne przyjęcie, tj. uznanie, że opóźniona płatność pozbawia podatnika prawa do odliczenia nie może się ostać w świetle przywołanych zasad prawa unijnego.

Mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zryczałtowany zwrot podatku stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniży podatek należny stosownie do art. 86.

Istotna jest tutaj zasada neutralności dla podatnika tego podatku. Wyraża się ona w tym, że poprzez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru tego podatku. Podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych dóbr wykorzystywanych do działalności opodatkowanej tym podatkiem, może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego.

Przestrzeganie tej zasady przez państwa członkowskie jest szczególnie akcentowane przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Podkreślał on wielokrotnie, że prawo do odliczenia ma za cel uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego na poprzednim etapie obrotu. W świetle przywołanej zasady neutralności procedury ustalone przez państwa członkowskie, nie mogą być tak skonstruowane, aby pozbawiały definitywnie podatnika, który wypłacił zryczałtowany zwrot podatku rolnikowi ryczałtowemu, możliwości odliczenia tej kwoty. W sytuacji gdy państwo mechanizm rekompensaty zwrotu VAT rolnikom ryczałtowym przerzuciło na nabywców towarów od tych rolników, nie może stanowić restrykcyjnych wymogów odzyskania przez nich wypłaconych środków pieniężnych. Oznaczałoby to bowiem przerzucanie ekonomicznego ciężaru takich rekompensat na te podmioty, co pozostawałoby w całkowitej sprzeczności z zasadą neutralności VAT. Tworzone zatem w ramach procedury zwrotu ustalonej przez państwo członkowskie warunki powinny być tak ukonstytuowane i rozumiane, aby nie godziły w zasadę neutralności oraz spełniały wymogi zasady proporcjonalności. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że rozumienie ustanowionego w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT warunku w ten sposób, że przekroczenie terminów płatności określonych w jego normie prowadziłoby do pozbawienia podatnika prawa do odzyskania zapłaconego rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku, oznaczałoby wykroczenie poza wynikające z art. 303 dyrektywy 2006/112/WE w zw. z pkt 65 jej preambuły uprawienie do określania warunków procedury ustalanej przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty rolnikowi ryczałtowemu, jako naruszające zasadę neutralności VAT i proporcjonalności.

Idąc za Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej, „Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w jej art. 116 ust. 6, stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniża podatek należny podatnika stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy. W pełni zatem znajduje tu zastosowanie zasada neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku. Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Konieczność przestrzegania tej zasady jest akcentowana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone w tym celu, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej” (tak w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2019 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.142.2019.1.MWJ).

Oznacza to, że przekroczenie przez Spółkę terminów, o których mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, nie pozbawia prawa do odliczenia, a jedynie przesuwa w czasie możliwość odliczenia podatku, wynikającego z faktur VAT RR. Odmienne założenie (odmowa prawa do odliczenia) stoi w sprzeczności z ukształtowaną linia orzeczniczą TSUE, oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, jak również dominującym stanowiskiem organu interpretacyjnego. Analogiczne stanowisko prezentowane jest chociażby w:

*   indywidualnych interpretacjach podatkowych (np. 0113-KDIPT1-3.4012.322.2018.2.MK, IPPP2/4441-26/14-5/17-S/AM) oraz
*   wyrokach sądowych (np. NSA: z 9 maja 2013 r, sygn. akt I FSK 709/12, z 2 marca 2016 r. sygn. akt I FSK 2014/14, z 3 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 2054/14).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

W myśl art. 2 pkt 19 ww. ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o rolniku ryczałtowym, rozumie się przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 20 ww. ustawy przez produkty rolne rozumie się towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Stosownie do art. 115 ust. 1 cyt. ustawy rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku (art. 115 ust. 2 cyt. ustawy).

Szczególne zasady dotyczące wystawiania faktur VAT RR zostały uregulowane w przepisie art. 116 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Zgodnie z powołanym przepisem faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Podatnik podatku od towarów i usług nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą zakup tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu. Należy również podkreślić, że celem faktury oraz dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty jest w tym przypadku przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a dodatkowo – dla nabywcy produktów rolnych – potwierdzenie prawa do powiększenia kwoty podatku naliczonego uprawniającej do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2019 r. zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Natomiast z dniem 1 września 2019 r. ww. art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy otrzymał brzmienie: „zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem”.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2019 r., za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Natomiast zgodnie z obowiązującym od dnia 1 września 2019 r. brzmieniem ww. przepisu za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych (art. 116 ust. 8 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 116 ust. 9 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 sierpnia 2019 r. przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Natomiast z dniem 1 września 2019 r. ww. art. 119 ust. 9 pkt 1 ustawy otrzymał brzmienie: „zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty”.

W myśl art. 116 ust. 9a cyt. ustawy przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Stosownie do art. 116 ust. 9b ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2019 r. przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Natomiast z dniem 1 września 2019 r. ww. przepis otrzymał brzmienie, że przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 116 ust. 6 ustawy, nabywca produktów rolnych ma prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty.

Ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio, przede wszystkim: punkty skupu, hurtownie, przetwórnie, niektóre sklepy itp. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi).

Podatnik omawianego podatku, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”. Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 omawianej ustawy przewidziano możliwość odzyskania kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, przy spełnieniu warunków podanych w tym przepisie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym podatkiem VAT czynnym, ponosi wydatki na zakup \`(...)\`, \`(...)\` i innych \`(...)\`. Towary nabywane są zarówno od podatników VAT czynnych, jak i rolników ryczałtowych. Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę na rzecz rolników ryczałtowych zawierają wszystkie niezbędne elementy, wymagane przez art. 116 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zasadą jest, że Wnioskodawca reguluje zobowiązania w terminie wynikającym z umów, niemniej mogą występować przypadki - i zdarzyła się taka sytuacja - gdy płatność jest opóźniona, tj. przekracza termin, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy.

Sytuacja taka miała miejsce w przypadku transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a jej wspólnikiem - rolnikiem ryczałtowym. Spółka nie zapłaciła rolnikowi ryczałtowemu - stała się dłużnikiem wspólnika z tytułu faktur VAT RR. Wnioskodawca dokona zapłaty za zakupione towary przelewem na rachunek bankowy, jednakże termin, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT w momencie dokonywania zapłaty już minie. W dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycia produktów od rolnika ryczałtowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca powziął wątpliwości czy ma prawo podwyższyć podatek naliczony o zryczałtowany zwrot podatku w miesiącu dokonania zapłaty dla rolnika ryczałtowego pomimo przekroczenia terminu płatności wynikającego z art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy.

Przedstawione powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2019 r. przewidywały, że zapłata na rachunek rolnika ryczałtowego powinna nastąpić w terminie 14 dni licząc od dnia zakupu. Istniała możliwość zastrzeżenia w umowie, że termin płatności zostanie wydłużony. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają ścisłych ram dla udokumentowania takiej umowy, jednak dla celów dowodowych powinna to być umowa zawarta w formie pisemnej i to już w momencie wystawienia faktury VAT RR, bądź też po wystawieniu faktury VAT RR, ale przed upływem terminu 14-dniowego ustawowego terminu płatności. Jeśli bowiem nabywca produktów, przed upływem ustawowego terminu płatności, nie zawarł z rolnikiem umowy na wydłużony termin płatności, to należało uznać, że obowiązuje go ustawowy termin płatności.

Po nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług, z dniem 1 września 2019 r. wystarczy, że zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpi na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo‑kredytowej, której jest członkiem. Zapłata ta nie musi być już realizowana w terminie 14 dni.

Określony w przepisie art. 116 ust. 6 ustawy, mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników.

Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w jej art. 116 ust. 6, stanowi kwotę podatku naliczonego, która obniża podatek należny podatnika stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy. W pełni zatem znajduje tu zastosowanie zasada neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku. Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Konieczność przestrzegania tej zasady jest akcentowana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone w tym celu, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego opisu sprawy, biorąc pod uwagę cytowane przepisy prawa stwierdzić należy, że fakt uiszczenia przez Wnioskodawcę należności względem rolnika ryczałtowego z przekroczeniem terminu określonego w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 sierpnia 2019 r.), nie pozbawia Wnioskodawcy (nabywcy produktów rolnych od rolnika ryczałtowego) prawa do podwyższenia kwoty podatku naliczonego.

A zatem Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, może zwiększyć kwotę podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, w rozliczeniu na okres rozliczeniowy, w którym dokona zapłaty rolnikowi ryczałtowemu. Przy czym należy nadmienić, że zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy winny być spełnione pozostałe warunki, tj. związek nabytych produktów rolnych z dostawą opodatkowaną oraz posiadanie dokumentów spełniających warunki określone w tym przepisie.

Mając powyższe na względzie, stanowisko wyrażone we wniosku uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.