Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/4511-213/15/WRz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-21
Teza: jakie są skutki dokonania darowizny przedsiębiorstwa w tym znaku towarowego?
Słowa kluczowe: darowizna; przekształcanie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 lutego 2015 r. (data wpływu do Organu 17 lutego 2015 r.), uzupełnionym 29 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dokonania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz synów i córki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dokonania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz synów i córki. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 kwietnia 2015 r. Znak: IBPP3/4512-144/15/EJ, IBPBII/1/4514-53/15/MD, IBPBII/1/4514-54/15/MD, IBPBI/1/4511-213/15/WRz wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 kwietnia 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od 1 października 1990 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, podlegającą wpisowi do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Przedmiotem działalności jest handel materiałami budowlanymi, węglem oraz wyrobami chemicznymi. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a podatek dochodowy rozlicza w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów. Jest opodatkowany w formie podatku liniowego, a w związku z obrotem wyrobami węglowymi opłaca podatek akcyzowy. Na prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo składają się: nieruchomości, budynki, budowle, maszyny, urządzenia, środki trwałe, wyposażenie, towar handlowy, logo firmy, oraz grunt będący - na podstawie aktu notarialnego stwierdzającego nabycie - własnością wspólną Wnioskodawcy oraz jego małżonki (grunt jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej). W najbliższym czasie Wnioskodawca chciałby nieodpłatnie przekazać przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego) w formie darowizny swoim dzieciom (synom i córce zatrudnionym w przedsiębiorstwie), które w celu kontynuowania działalności założą wcześniej spółkę cywilną. W następstwie tego dzieci przyjmą od rodziców darowiznę przedsiębiorstwa (dokonaną w formie aktu notarialnego) wraz z wchodzącymi w jego skład nieruchomościami, które przyjmą do spółki cywilnej, w ramach której na zasadzie współwłasności łącznej, będą działać i dalej prowadzić przedsiębiorstwo. Spółka będzie czynnym podatnikiem VAT, natomiast wspólnicy będą rozliczać podatek dochodowy w formie podatku liniowego w oparciu o prowadzoną podatkową księgę przychodów i rozchodów. Otrzymane środki trwałe zostaną wpisane do ewidencji środków trwałych, wyposażenie do ewidencji wyposażenia, natomiast towary do kolumny 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przekazanie przedsiębiorstwa nastąpi w formie darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jakie będą skutki opisanego zdarzenia przyszłego dla Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie całości przedsiębiorstwa na rzecz dzieci w formie darowizny nie powoduje powstania przychodu po jego stronie. W myśl art. 22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesienie w celu osiągnięcia przychodów. W związku z tym, wydatki poniesione na nabycie towarów handlowych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Z chwilą dokonania darowizny należy dokonać korekty kosztów w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów ze znakiem (-). Korekta kosztów w związku z nabyciem pozostałych składników majątku nie zaliczanych do środków trwałych nie będzie konieczna, gdyż są one wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 grudnia 2014 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 86), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że co do zasady, darowizna dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza możliwość jej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć jednakże należy, że na mocy art. 3 pkt 2 ustawy o spadków i darowizn, przepisy tej ustawy nie mają zastosowania do darowizn składników majątku w nim wymienionych, tj. praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych oraz wierzytelności wynikających z nabycia tych praw. Powyższe oznacza, że jeśli przedmiotem darowizny są składniki majątku wskazane w powyższym przepisie, które na mocy ustawy nie podlegają przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn to nie stosuje się do nich wyłączenia, określonego w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika zatem, że nabycie w drodze darowizny prawa do znaku towarowego (logo firmy), podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zostało wyłączone spod władztwa ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Podstawowym elementem darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w przyszłości. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

Z tej też przyczyny mimo, że nabycie w drodze darowizny prawa do znaku towarowego (logo firmy), podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to z uwagi na nieodpłatność tej czynności prawnej, ww. darowizna znaku towarowego nie będzie dla Wnioskodawcy generować przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, jak trafnie wskazano we wniosku, przekazanie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa dzieciom w drodze umowy darowizny nie będzie generowało u darującego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W szczególności zauważyć należy, że po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże, co do zasady, powstanie przychodu z tego źródła z odpłatnym zbyciem składników majątku wykorzystywanych w tej działalności. W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Mając na względzie, że darowizna wskazanych we wniosku składników majątku, wchodzących w skład darowanego na rzecz dzieci przedsiębiorstwa jest czynnością prawną nieodpłatną, stwierdzić należy, że w związku z jej dokonaniem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie również przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w cyt. powyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do kwestii wpływu dokonanej darowizny przedsiębiorstwa na koszty prowadzonej działalności gospodarczej zauważyć należy, że w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 11 o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (…).

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, wydatki na nabycie towarów handlowych, nie mogą stanowić, kosztów uzyskania przychodów darczyńcy. Zatem przekazanie w formie darowizny zaewidencjonowanych wcześniej w księdze przychodów i rozchodów wydatków poniesionych na nabycie towarów handlowych, wywołuje ten skutek, że ww. wydatki nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z chwilą dokonania darowizny towarów handlowych, Wnioskodawca powinien zatem dokonać korekty kosztów, ponieważ nie można już uznać, że wydatki poniesione na przekazane w formie darowizny towary handlowe, poniesione zostały w celu uzyskania przychodów. Korekty należy dokonać w dacie dokonania darowizny w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów ze znakiem (-) lub kolorem czerwonym – zgodnie z § 12 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1037).

Natomiast darowizna wykorzystywanych w działalności składników majątku nie zaliczonych do środków trwałych (tj. wyposażenia), nie skutkuje koniecznością bezwarunkowego skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uprzednim zaliczeniem do tych kosztów, wydatków poniesionych na nabycie tych składników. Jeżeli podatnik wykaże, że darowane składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ma prawo wydatki na ich nabycie pozostawić w kosztach uzyskania przychodów, pomimo nieodpłatnego przekazania ich innej osobie.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków może zatem mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Darowizna lub nieodpłatne przekazanie tych składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej nie skutkuje w każdym przypadku koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość tych składników majątkowych. Jeśli składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania.

Powołany przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 cyt. ustawy powinien mieć więc zastosowanie do korygowania kosztów w przypadku stwierdzenia, że zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej, ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby). Nie stanowi on podstawy do wyłączenia z kosztów wydatków poniesionych na nabycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, a następnie darowanych.

Natomiast w sytuacji, gdy darowane są składniki majątku będące środkami trwałymi, które podlegały amortyzacji, nie zachodzi potrzeba korekty kosztów, gdyż wydatki na zakup tych środków nie były zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, natomiast dokonywane odpisy amortyzacyjne odpowiadają okresowi używania tych składników majątku w działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przypadku darowizny środków trwałych – darowizna jako jedna z form zbycia wyznacza datę zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Nie powoduje jednak konieczności jakichkolwiek ich korekt w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Odpisy naliczone w okresie używania składnika majątku na potrzeby działalności pozostają kosztem uzyskania przychodu u darczyńcy. Ostatniego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od wartości początkowej amortyzowanego środka trwałego, który następnie zostaje darowany, można dokonać za miesiąc w którym darowizna została dokonana.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 24 ust. 3a ww. ustawy, w razie likwidacji działalności gospodarczej, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zobowiązany będzie do sporządzenia wykazu, o którym mowa w cyt. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże z uwagi na fakt, że na dzień likwidacji działalności gospodarczej Wnioskodawca nie będzie posiadał żadnych składników majątku tej działalności, to wartość tego wykazu wyniesie „zero”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.