Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-192/14-2/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-23
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów/akcji w spółce kapitałowej.
Słowa kluczowe: akcja; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-umorzenie udziałów; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów/akcji w spółce kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów/akcji w spółce kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podatnikiem podatku PIT, posiadającym udziały/akcje w spółce kapitałowej z siedzibą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej (zwanych dalej jako: „Udziały/Akcje”).

W przyszłości Zainteresowany nie wyklucza podjęcia decyzji o nieodpłatnym zbyciu posiadanych Udziałów/Akcji na rzecz ww. spółki \[zwanej dalej jako: „Spółka”\] w celu ich dobrowolnego umorzenia. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości powstania u Zainteresowanego przychodu z tytułu wyżej wymienionej transakcji oraz obowiązku uiszczenia podatku PIT z tego tytułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie przez Wnioskodawcę bez wynagrodzenia Udziałów/Akcji na rzecz Spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia spowoduje po stronie Zainteresowanego powstanie przychodu (dochodu) do opodatkowania podatkiem PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie bez wynagrodzenia Udziałów/Akcji na rzecz Spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia będzie transakcją neutralną podatkowo i nie spowoduje po stronie Zainteresowanego powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania podatkiem PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Na wstępie należy wskazać, że umorzenie udziałów/akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich wynikających z nich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym. Tryb umarzania udziałów i akcji reguluje ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; zwany dalej jako: „KSH”).

Zgodnie z art. 199 § 1 KSH, udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziałów może również nastąpić „automatycznie”, tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki. Sytuacja taka została przewidziana w art. 199 § 4 oraz § 5 KSH.

Ponadto, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 zdanie pierwsze KSH). Co do zasady, umorzenie zarówno dobrowolne, jak i przymusowe następuje zatem za wynagrodzeniem. Wyjątek w tym zakresie określa art. 199 § 3 KSH, który stanowi, że za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Jeżeli natomiast chodzi o umarzanie akcji, to KSH przewiduje w tym zakresie podobne regulacje jak w odniesieniu do udziałów. Zgodnie z art. 359 § 1 KSH, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi. Umorzenie akcji może nastąpić w trybie umorzenia dobrowolnego lub przymusowego. Przesłanki i tryb umorzenia określa statut. Dodatkowo, art. 359 § 2 KSH stanowi, że dla umorzenia akcji wymagana jest uchwała walnego zgromadzenia, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych lub uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia. Umorzenie akcji może również nastąpić „automatycznie”, tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w statucie spółki. Sytuacja taka została przewidziana w art. 359 § 6 oraz § 7 KSH.

Przepisy KSH dopuszczają zatem trzy tryby umorzenia udziałów/akcji. Kwestia ta jest o tyle istotna, że w zależności od trybu umorzenia, regulacje ustawy PIT przewidują różne kwalifikacje przychodów z tego tytułu.

Do końca 2010 r. sposób opodatkowania dochodów uzyskiwanych w związku umorzeniem udziałów/akcji był niezależny od trybu ich umorzenia. Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie zmiana w przepisach ustawy PIT, która spowodowała zróżnicowanie skutków podatkowych w zależności od trybu umorzenia owych udziałów.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy PIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych był dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

W drodze nowelizacji z dnia 1 stycznia 2011 r. z ustawy PIT wykreślono art. 24 ust. 5 pkt 2, dotyczący dochodów uzyskanego z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia, pozostawiając jednocześnie pkt 1, dotyczący dochodów z umorzenia udziałów (akcji). Co za tym idzie, obecnie dochody uzyskane z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia (tj. dobrowolnego umorzenia udziałów, które będzie realizowane w przedmiotowej sprawie) nie są już kwalifikowane jako dochody z udziału w zyskach osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obecnie obowiązujących przepisów przychody uzyskane ze zbycia Udziałów/Akcji bez wynagrodzenia celem umorzenia dobrowolnego powinny być kwalifikowane do źródła kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, w tym odpłatnego zbycia praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. W ocenie Wnioskodawcy, do tej kategorii należałoby kwalifikować ewentualne przychody uzyskane ze zbycia udziałów/akcji do spółki celem umorzenia dobrowolnego. Wyszczególnienia wymaga przy tym jednak fakt, że dyspozycja art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT obejmuje wyłącznie zbycie w charakterze odpłatnym – zgodnie z tym przepisem, powstanie przychodu z tytułu zbycia udziałów (akcji) lub papierów wartościowych uwarunkowane jest dokonaniem zbycia za wynagrodzeniem (zbycie odpłatne).

Zbycie bez wynagrodzenia udziałów/akcji do spółki w celu ich umorzenia dobrowolnego nie stanowi natomiast odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce, ani odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w ww. przepisie (zbycie będzie miało charakter nieodpłatny). Co za tym idzie, taka transakcja nie będzie – zdaniem Zainteresowanego – objęta dyspozycją przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że nie znajdzie zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT, nie należy również stosować art. 17 ust. 2 ustawy PIT, który wskazuje na konieczność uwzględnienia art. 19 tejże ustawy przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT. Co więcej, art. 19 ustawy PIT nie znajdzie zastosowania również dlatego, że odnosi się on do zbycia pod tytułem odpłatnym.

Zgodnie bowiem z art. 19 ustawy PIT, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przytoczony wyżej przepis mówi zatem wyraźnie o odpłatnym zbyciu oraz cenie, czyli transakcji, w ramach której ustalone i otrzymywane jest określone wynagrodzenie.

Mając na uwadze fakt, że transakcja będąca przedmiotem niniejszego zapytania będzie polegać na nieodpłatnym zbyciu Udziałów/Akcji w celu umorzenia (w ramach procedury dobrowolnego umorzenia udziałów/akcji), przytoczone wyżej przepisy art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 19 ustawy PIT nie znajdą w tym przypadku zastosowania.

Jednocześnie, mając na uwadze, że w przypadku dobrowolnego umorzenia Udziałów/Akcji bez wynagrodzenia nie będzie miało miejsca jakiekolwiek świadczenie pieniężne, świadczenie w naturze lub inne nieodpłatne świadczenie na rzecz Zainteresowanego, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie także przychód z żadnego innego źródła przychodu w podatku PIT. W szczególności, po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód z tytułu otrzymanych lub postawionych do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniędzy i wartości pieniężnych oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy PIT.

W związku z brakiem uzyskania jakiegokolwiek przysporzenia (zapłaty w jakiejkolwiek formie), Wnioskodawca zbywający nieodpłatnie do Spółki Udziały/Akcje w celu ich umorzenia w trybie umorzenia dobrowolnego nie uzyska więc w podatku PIT przychodu z żadnego źródła.

Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku dobrowolnego umorzenia należących do Wnioskodawcy Udziałów/Akcji bez wynagrodzenia, po stronie Zainteresowanego nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem PIT.

Na poparcie powyższej tezy Wnioskodawca przywołał szereg interpretacji indywidualnych wydanych przez upoważnione organy podatkowe.

W konsekwencji, Zainteresowany zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko i rozumienie treści przepisów podatkowych jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zauważyć należy, że przytoczony uprzednio przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje swą dyspozycją wyłącznie zbycie o charakterze odpłatnym. Ponadto z przepisu tego wynika, że uznanie, iż w danej sytuacji powstaje przychód ze zbycia udziałów/akcji i papierów wartościowych, wymaga stwierdzenia, że jest to przychód należny. W sytuacji zaś, gdy umorzenie udziałów/akcji przeprowadzane jest bez wynagrodzenia, przychód należny nie powstaje. Innymi słowy podatnik, którego udziały/akcje umarzane są w trybie, który nie przewiduje wypłaty wynagrodzenia, nie ma tytułu prawnego do uzyskania wypłaty wynagrodzenia. Tym samym stwierdzić należy, że nie dochodzi wówczas do powstania przychodu, który można byłoby określić jako przychód należny.

Ponadto, tut. Organ nadmienia, że w omawianej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące szacowania ceny. Przepisy te odwołują się bowiem do szacowania przychodu podatnika w sytuacji, gdy w danej transakcji występuje cena sprzedaży. W przypadku zaś zbycia udziałów/akcji w celu ich umorzenia, przepisy Kodeksu spółek handlowych nie posługują się terminem „cena”, lecz terminem „wynagrodzenie”. Podkreślić przy tym należy, że termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z pojęciem „ceny”.

Z analizy wniosku wynika, że Zainteresowany rozważa podjęcie decyzji o nieodpłatnym zbyciu posiadanych Udziałów/Akcji na rzecz Spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia.

Reasumując, stwierdzić należy, że rozważane przez Wnioskodawcę zbycie bez wynagrodzenia Udziałów/Akcji na rzecz Spółki w celu ich dobrowolnego umorzenia nie spowoduje po stronie Zainteresowanego powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie wystąpi realne przysporzenie majątkowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych organów podatkowych, należy stwierdzić, że wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.