Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.878.2017.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-26
Teza: 1. Czy Gmina ma możliwość odliczenia kwot podatku od towarów i usług VAT w przypadku budowy sieci sanitarnych, w skład których wchodzą kanalizacja sanitarna oraz wodociąg? 2. Czy Gmina nie ma możliwości odliczenia kwot podatku od towarów i usług VAT w przypadku budowy infrastruktury drogowej, kanalizacji deszczowej, instalacji elektroenergetycznych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; gmina; infrastruktura; kanalizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2017 r. (data wpływu 19 grudnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 12 i 21 lutego 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących poniesione wydatki związane z budową sieci sanitarnych oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową infrastruktury drogowej, kanalizacji deszczowej, instalacji elektroenergetycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 12 i 21 lutego 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących poniesione wydatki związane z budową sieci sanitarnych oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową infrastruktury drogowej, kanalizacji deszczowej, instalacji elektroenergetycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina … wykonuje zadania, dla których została powołana, na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Część tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Część podejmowanych czynności wypełnia jednak definicję działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż polega na odpłatnym świadczeniu usług, podobnych do usług wykonywanych przez niezależne podmioty.

Gmina … wystąpiła z wnioskiem o dofinansowanie projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Oś priorytetowa - Gospodarka, innowacje, nowoczesne technologie, działanie - Tworzenie i rozbudowa infrastruktury na rzecz rozwoju gospodarczego. W ramach naboru złożono wniosek na „…” poprzez rozbudowę infrastruktury technicznej - Gmina …”. Wniosek został rozpatrzony pozytywnie i w dniu 24 października 2016 r. została podpisana umowa przyznania pomocy. Gmina zrealizowała zadanie i do dnia 15 grudnia 2017 r. zobowiązana była złożyć wniosek o płatność końcową. Przedstawione zadanie polegało na wykonaniu uzbrojenia w media terenów inwestycyjnych wraz z budową drogi wewnętrznej na obszarze strefy przemysłowej „C” w Gminie … celem zwiększenia ich atrakcyjności i dostępności. W ramach kompleksowego przygotowania terenów inwestycyjnych przewidziano:

*   budowę sieci wodociągowej,
*   budowę kanalizacji sanitarnej grawitacyjnej i tłocznej wraz z przepompownią ścieków,
*   budowę sieci kanalizacji deszczowej wraz z osadnikiem zawiesin, separatorem ropopochodnych oraz wylotem kanału deszczowego do rzeki R.,
*   budowę stacji transformatorowej wraz z przyłączem energetycznym i transformatorem,
*   budowę drogi wewnętrznej wraz z placem manewrowym oraz budowę zjazdu z drogi wojewódzkiej.

W ramach projektu przewidziano:

1.  Budowę sieci wodociągowej - rurociąg główny PE D160 - 130,56 m. – odejścia do posesji z rur D90 PE - 5,30 m; wodociąg zostanie podłączony do istniejącej sieci w ul. P.
2.  Budowę kanalizacji sanitarnej oraz budowę przepompowni ścieków - grawitacyjnej PVC DN200 -91,46 m, - tłocznej PE D110-508,91 m, - przepompownia ścieków: studzienka DN1200 mm z prefabrykatów betonowych, właz i całość wyposażenia technologicznego ze stali nierdzewnej, przepompownia wyposażona zostanie w szafkę zasilająco - sterowniczą; studzienka armatury DN1200 mm z prefabrykatów betonowych wraz z wyposażeniem, właz typu ulicznego, żeliwny. Teren wokół przepompowni zostanie wyłożony kostką betonową i ogrodzony. Wyposażenie przepompowni:
    1.  Pompy -ilość: 2 -rodzaj: zatapialne do ścieków -wydajność pomp: 30 m3/h każda -moc silnika: 5,5 kW-układ pracy: 1 pracująca + 1 rezerwowa,
    2.  Żurawik -ilość: 1 -udźwig: 300 kg -wysięg: 1,5 m -materiał: stal nierdzewna Ścieki sanitarne z terenu strefy C „przy R.” będą odprowadzane układem kanałów sanitarnych DN200 do projektowanej przepompowni ścieków, a następnie ścieki poprzez przepompownię będą przesyłane rurociągiem tłocznym D110PE do istniejącej studzienki na kanale sanitarnym w ul. P. W uzupełnieniu do wniosku z dnia 12 lutego 2018 r. (data wpływu) Gmina wyjaśniła, że na wybudowanych w ramach projektu urządzeniach (pkt 1, 2) będą dokonywane czynności sprzedaży wody oraz odbioru ścieków przez Gminę odpłatnie. Odpłatna sprzedaż wody oraz odbioru ścieków będzie wykonywana na rzecz podmiotów zewnętrznych. Jednostki organizacyjne Gminy nie będą korzystały z tych sieci.
3.  Budowę kanalizacji deszczowej wraz z osadnikiem zawiesin, separatorem ropopochodnych oraz wylotem kanału deszczowego do rzeki R. - kanalizacja deszczowa PVC D160 wraz z niezbędną infrastrukturą- 510,76 m - osadnik zawiesin: w formie studzienki kanalizacyjnej o średnicy wewnętrznej 2000 mm z dnem obniżonym o 1500 mm w stosunku do kanału doprowadzającego wody opadowe - separator substancji ropopochodnych: separator lamelowy o przepływie nominalnym 40 l/s i przepływie maksymalnym 400 l/s (separator w formie studzienki kanalizacyjnej o średnicy wewnętrznej 1500 mm z dnem obniżonym o 1670 mm w stosunku do kanału doprowadzającego wody opadowe) - wylot kanału do rowu: żelbetowy (zbrojony stalą), -kanał doprowadzający wody opadowe: rury D500 PVC.
4.  Budowę stacji transformatorowej wraz z przyłączem i transformatorem: - sieć kablowa niskiego napięcia nN, - linia kablowa zasilająca przepompownię ścieków, - przyłącze energetyczne: kablowe SN 15 kV - stacja transformatorowa 15/0,4kV z transformatorem o mocy do 630 kVA.
5.  Budowę drogi, zjazdu z drogi wojewódzkiej nr 109 oraz plac manewrowy. Przewidziano budowę drogi wewnętrznej o długości 318 m. Charakterystyka projektowanej drogi: - prędkość projektowa 50 km/h; - kategoria ruchu KR3; - szerokości jezdni 6 m; szerokość pasa ruchu: 3,0 m - nawierzchnia bitumiczna jezdni obramowanej krawężnikami wysokimi; - zjazdy o nawierzchni z kostki betonowej obramowane opornikami betonowymi i krawężnikami najazdowymi; - odwodnienie za pomocą kanalizacji deszczowej; - odwodnienie pasa drogowego za pomocą rowów odparowujących; Przy końcu projektowanego odcinka projektowano plac manewrowy o wymiarach 20x20 m. Przy krawędzi jezdni zaprojektowano pobocza gruntowe o szerokości 0,75 m.

Na wybudowanych urządzeniach Gmina nie będzie prowadziła działalności gospodarczej, w związku z czym nie ma możliwości odliczenia podatku VAT.

Projekt jest zgodny z najlepszą praktyką w dziedzinie prac budowlanych dla infrastruktury technicznej. Wybrany do realizacji wariant inwestycji jest zgodny z najlepszą praktyką, oczekiwaniem zamawiającego oraz spełnia oczekiwania społeczności lokalnej, a w szczególności użytkowników i nadzorców drogi. Całość robót budowlanych prowadzona była pod stałym nadzorem inwestorskim, zgodnie z przepisami BHP. W wyborze wariantu inwestycji kierowano się zarówno rachunkiem ekonomicznym, jak również oczekiwaniami potencjalnych inwestorów. Zgodność z najlepszą praktyką potwierdza zastosowanie materiałów o najwyższej, sprawdzonej jakości, co pozwoli na wieloletnią eksploatację dróg, bez konieczności przeprowadzania kosztownych napraw i remontów.

Całkowita wartość projektu wyniosła 1 557 207,49 zł. Termin zakończenia realizacji inwestycji to 15 grudnia 2017 r. Wnioskodawca przyjął koszty (budowy infrastruktury drogowej oraz kanalizacji deszczowej) za koszt kwalifikowalny i podlegający refundacji wraz z podatkiem VAT. W pozostałych ponoszonych wydatkach w postaci opracowania studium wykonalności, nadzoru inwestorskiego, promocji projektu oraz robót budowlanych w postaci wykonania instalacji elektroenergetycznych, sieci kanalizacji sanitarnej, wodociągu, Wnioskodawca przyjął podatek VAT jako niekwalifikowalny dla Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina ma możliwość odliczenia kwot podatku od towarów i usług VAT w przypadku budowy sieci sanitarnych, w skład których wchodzą kanalizacja sanitarna oraz wodociąg?
2.  Czy Gmina nie ma możliwości odliczenia kwot podatku od towarów i usług VAT w przypadku budowy infrastruktury drogowej, kanalizacji deszczowej, instalacji elektroenergetycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (uzupełnionym w piśmie z dnia 12 lutego 2018 r.), zgodnie z zasadami przyznania pomocy do kosztów kwalifikowanych zalicza się koszty:

1.  budowy, przebudowy lub zmiany nawierzchni dróg wewnętrznych gminnych lub powiatowych,
2.  budowy kanałów technologicznych w ciągu budowanej lub przebudowywanej drogi, związanych z potrzebami zarządzania tą drogą lub potrzebami ruchu drogowego,
3.  zakupu sprzętu, materiałów i usług służących realizacji operacji,
4.  podatku od towarów i usług (VAT), jeżeli nie można go odzyskać na mocy prawodawstwa krajowego, które są uzasadnione zakresem operacji, niezbędne do osiągnięcia jej celu oraz racjonalne.

Refundacji podlegają koszty związane z budową, przebudową lub zmianą nawierzchni drogi polegającą na wykonaniu robót, w których wyniku następuje podwyższenie parametrów technicznych i eksploatacyjnych istniejącej drogi. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują między innymi sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust.1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym) oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust.1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina … jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. Zgodnie ze zrealizowanym projektem podatek VAT został uznany jako niekwalifikowalny w zakresie budowy sieci sanitarnych oraz wodociągu.

W związku z powyższym Gmina ma możliwość odliczenia podatku naliczonego w przypadku budowy sieci sanitarnych oraz wodociągu.

Nie ma natomiast możliwości odzyskania podatku od towarów i usług z tytułu kosztów poniesionych na realizację inwestycji w zakresie budowy infrastruktury drogowej i kanalizacji deszczowej, sieci elektroenergetycznych ponieważ koszty te nie są związane ze sprzedażą opodatkowaną. Efekty realizacji ww. zadań nie będą wykorzystywane do celów zarobkowych, nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione czy też niepodlegające opodatkowaniu są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru i usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tym miejscu przywołać również należy art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347), zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia – od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić – VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Wskazać należy, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą, np. dalszej odprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ww. ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2222), drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy, drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

1.  drogi krajowe;
2.  drogi wojewódzkie;
3.  drogi powiatowe;
4.  drogi gminne.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ustawy, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2.  wojewódzkich – zarząd województwa;
3.  powiatowych – zarząd powiatu;
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, drogi, drogi rowerowe, parkingi oraz place przeznaczone do ruchu pojazdów, niezaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych i niezlokalizowane w pasie drogowym tych dróg są drogami wewnętrznymi. Budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga, a w przypadku jego braku – do właściciela tego terenu. Ich budowa, przebudowa, utrzymanie oraz zarządzanie należy do zarządcy terenu, a w przypadku jego braku do właściciela. Także do zarządcy terenu, na którym zlokalizowana jest droga, a w przypadku jego braku do właściciela terenu należy finansowanie inwestycji związanych z urządzeniem a następnie utrzymaniem drogi wewnętrznej (art. 8 ust. 2 i 3 ustawy).

Stosowanie do zapisu art. 20 ustawy, do zarządcy drogi należy m. in.:

1.  opracowywanie projektów planów rozwoju sieci drogowej oraz bieżące informowanie o tych planach organów właściwych do sporządzania miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego;
2.  opracowywanie projektów planów finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg oraz drogowych obiektów inżynierskich;
3.  pełnienie funkcji inwestora;
4.  utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2;

(…)

11\. wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających.

(…)

Drogi i urządzenia związane z drogą powinny spełniać m.in. wymagania określone w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz. U. z 2016 r., poz. 124). Jako wyposażenie techniczne dróg, wskazano m.in. urządzenia oświetleniowe. W § 109 ust. 1 tego rozporządzenia zostały określone sytuacje, kiedy droga powinna zostać oświetlona ze względów bezpieczeństwa ruchu. Jednocześnie zgodnie z § 2, przepisy rozporządzenia stosuje się przy projektowaniu, wykonywaniu dróg publicznych i związanych z nimi urządzeń budowlanych, a także ich odbudowie, rozbudowie, przebudowie oraz przy remontach, objętych obowiązkiem uzyskania pozwolenia na budowę.

Przywołane powyżej regulacje prawne w sposób jednoznaczny wskazują, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga. Ponadto w sytuacji, gdy zarządca drogi realizuje zadanie inwestycyjne dotyczące budowy lub przebudowy drogi to integralną częścią takiej inwestycji jest również budowa drogowych obiektów inżynierskich, w tym również chodników i ścieżek rowerowych czy też wchodzących w skład wyposażenia technicznego, urządzeń oświetleniowych.

Z powyższych przepisów wynika, że działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

Wskazać należy, ze system odliczeń ustanowiony przez szóstą dyrektywę (obecnie dyrektywę 2006/112/WE) ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej jego działalności gospodarczej, niezależnie od jej celów i wyników (przykładowo wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-223/03 University of Huddersfield, pkt 47), pod warunkiem jednak że te ostatnie co do zasady same podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT (por. wyrok TSUE z dnia 12 lutego 2009 r. w sprawie C-515/07 VNLTO, pkt 36). W związku z tym, w przypadku gdy towary i usługi nabyte przez podatnika są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT lub niepodlegających opodatkowaniu VAT, nie następuje ani pobór podatku należnego, ani odliczenie podatku naliczonego (wyrok TSUE z dnia 30 marca 2006 r. w sprawie C-184/04 Udenkaupungin kaupunki). Podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może zatem uprawniać do odliczenia w takim zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania dyrektywy. W przypadku zatem gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność gospodarczą (opodatkowaną lub zwolnioną z VAT) i działalność niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania dyrektywy, odliczenie wydatków związanych z tymi rodzajami działalności jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika (wyrok TSUE z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta, pkt 31).

Z przywołanego orzecznictwa TSUE wyraźnie wynika, że podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego jedynie od poniesionych wydatków nabytych do celów związanych z działalnością podlegającą opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie jest uprawniony do odliczenia podatku od wydatków nabytych do celów działalności nieodpłatnej lub w charakterze władzy publicznej.

W powyższym zakresie powołać należy wyrok TSUE w sprawie C-126/14 Sveda, w którym Trybunał stwierdził m.in.: „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres takiego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada, iż wydatki poczynione celem ich uzyskania stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (zob. w szczególności wyrok SKF, C 29/08, pkt 57).

Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej podatnika (zob. podobnie wyroki: Investrand, C-435/05, pkt 24; C-29/08, pkt 58).

Z orzecznictwa Trybunału wynika, że krajowe organy podatkowe i sądy, stosując kryterium bezpośredniego związku, powinny brać pod uwagę wszelkie okoliczności, w jakich przebiegały rozpatrywane transakcje, i uwzględnić tylko te spośród nich, które były w sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika. Istnienie takiego związku należy oceniać z punktu widzenia istoty rozpatrywanej transakcji (zob. podobnie wyrok Becker, C 104/12, EU:C:2013:99, pkt 22, 23 i 33 i przytoczone tam orzecznictwo).”

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przepompownią ścieków dotyczącej uzbrojenia terenów inwestycyjnych, które służą do celów działalności gospodarczej. W niniejszej sytuacji, prawo to przysługuje wyłącznie w odniesieniu do wydatków dotyczących wykonania przyłącza kanalizacji sanitarnej i wodociągowej, gdyż - jak wskazano we wniosku – na wybudowanych urządzeniach będą dokonywane przez Gminę czynności odpłatnej sprzedaży wody oraz odbioru ścieków (będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych).

Natomiast skoro – jak wynika z okoliczności sprawy - wszystkie pozostałe elementy powstałej infrastruktury uzbrojenia terenu, tj. kanalizacja deszczowa, infrastruktura drogowa, instalacje elektroenergetyczne nie są związane ze sprzedażą opodatkowaną i efekty realizacji tych zadań nie będą wykorzystywane do celów zarobkowych, to Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług z nimi związanych. Gmina bowiem będzie działała w charakterze organu realizującego zadania własne, niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za prawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania kwestii możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, albowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.