Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-61/13/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-04-10
Teza: 1) Czy w wyniku przeprowadzenia transakcji podziału Spółki, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Spółki jako spółki dzielonej nie powstanie przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. czy majątek wydzielany na mocy uchwały zarządu tj. Oddział, jak również majątek pozostający w Spółce stanowić będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania, pozwalający na uznanie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy)? 2) Czy biorąc pod uwagę treść art. 24 ust. 5 pkt 7 oraz art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, mając na uwadze, że w wyniku podziału przez wydzielenie zarówno majątek przejmowany (Oddział) jak i majątek pozostający w Spółce stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP), po stronie Wnioskodawcy jako płatnika powstanie obowiązek pobrania od wspólników Spółki zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 41 ust. 1 i ust. 4 tej ustawy? 3) Czy w związku z podziałem Spółki, w sytuacji gdy podział ten nastąpi przez wydzielenie części majątku i przeniesienie go na spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną, przy czym w ramach wydzielenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki już istniejącej lub nowo zawiązanej ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, po stronie Wnioskodawcy jako płatnika powstanie obowiązek pobrania od wspólników Spółki zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 41 ust. 1, 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu 5 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie stosowania art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca polski rezydent podatkowy jest spółką akcyjną (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca), w której akcjonariuszami są osoby fizyczne (polscy rezydenci podatkowi).

Spółka prowadzi działalność w szerokim zakresie m.in. związaną z:

*   dystrybucją, sprzedażą armatury i urządzeń przeznaczonych do wewnętrznych instalacji grzewczych i sanitarnych,
*   importem i produkcją i dystrybucją (sprzedażą) armatury i urządzeń grzewczych i sanitarnych,
*   produkcją towarów z gumy, tworzyw sztucznych, metalu,
*   sprzedażą/handlem wyrobami metalowymi oraz sprzętem i dodatkowym wyposażeniem hydraulicznym i grzejnym.

W ramach usprawnienia procesu zarządzania różnymi obszarami działalności prowadzonej przez Spółkę, jak i z uwagi na fakt, że w ramach Spółki istnieje możliwość wyodrębnienia działu odpowiedzialnego za realizację szeroko rozumianej działalności marketingowej Spółki (w tym w zakresie bieżącego zarządzania i administrowania znakami towarowymi), Spółka decyzją zarządu na mocy uchwały Zarządu, powoła Oddział Marketingu Spółki (dalej jako: „Dział Marketingu”, „Oddział”). Oddział będzie jednostką samodzielnie sporządzającą bilans, zgłoszoną do Krajowego Rejestru Sądowego. Dokonane będzie także zgłoszenie Oddziału jako jednostki lokalnej w Urzędzie Statystycznym, w celu nadania numeru identyfikacyjnego REGON.

Do zadań Oddziału należeć będzie przede wszystkim:

*   organizacja/zlecanie badań marketingowych,
*   zarządzanie marką,
*   działania mające na celu wzrost wartości marki,
*   działania mające na celu wzrost rozpoznawalności marki,
*   zarządzanie wartością,
*   ochrona znaków towarowych,
*   monitoring wizerunku znaków towarowych,
*   modyfikacja znaków towarowych,
*   kampanie/decyzje dotyczące korzystania ze znaków towarowych,
*   rejestracja/modyfikacja znaków towarowych,
*   monitorowanie sytuacji rynkowej związanej z nieuczciwymi działaniami konkurentów, rynkowych (ochrona znaków towarowych),
*   opracowywanie/prowadzenie kampanii reklamowych,
*   opracowywanie/prowadzenie kampanii marketingowych,
*   opracowywanie/prowadzenie kampanii promocyjnych,
*   tworzenie projektów/opracowań graficznych,
*   obsługa kontaktów z mediami,
*   współpraca z realizatorami i podwykonawcami w zakresie działań związanych z reklamą i marketingiem,
*   uzyskiwanie praw z rejestracji wzorów,
*   rejestracja/uzyskiwanie praw ochronnych ze znaków towarowych,
*   administrowanie stronami internetowymi.

Dodatkowo Spółka wyposaży Oddział we wszystkie niezbędne do prowadzenia samodzielnej działalności (w zakresie opisanym powyżej) składniki materialne i niematerialne. Dla Oddziału prowadzony będzie odrębny rachunek bankowy, na który wpłacane będą wszelkie przychody generowane przez Oddział, oraz z którego uiszczane będą płatności związane z funkcjonowaniem Oddziału (tj. np. wynagrodzenia dla osób świadczących pracę na rzecz Oddziału, opłaty bankowe, zobowiązania wynikające z umów, których stroną będzie Oddział). Celem powołania Oddziału jest stworzenie wyspecjalizowanej, organizacyjnie i finansowo wyodrębnionej w ramach Spółki jednostki realizującej zadania opisane powyżej.

Do Oddziału przyporządkowane zostaną, między innymi:

*   aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych (zarządzanie i administrowanie znakami towarowymi) wraz ze związanymi z nimi zobowiązaniami (prawa do nieruchomości, w której prowadzona będzie działalność Działu Marketingu, sprzęt komputerowy, urządzenia, oprogramowanie, know-how, bazy danych, infrastruktura biurowa, itp.);
*   Spółka zawrze umowę najmu z podmiotem trzecim na wynajem nieruchomości/lokalu, w której Dział Marketingu prowadzić będzie wyodrębnioną działalność. Niniejsza umowa w zakresie odpowiadającym pomieszczeniom zajmowanym przez Dział Marketingu zostanie „przypisana” do Działu marketingu.
*   aktywa obrotowe - materiały biurowe, materiały reklamowe,
*   określeni pracownicy (personel) Spółki, oddelegowani do wykonywania czynności związanych z działalnością Oddziału, jak również związane ze stosunkiem tej współpracy zobowiązania,
*   prawa, zobowiązania, należności wynikające z umów o świadczenie usług marketingowych i innych umów których Spółka/Dział Marketingu jest/będzie stroną, ewentualnie Spółka deklaruje, że zawrze z Oddziałem stosowną umowę na świadczenie usług marketingowych/reklamowych,
*   dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu (Spółka ma i będzie mieć możliwość przyporządkowania majątku, przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu, jak również może wykazać aktywa i pasywa Działu Marketingu),
*   prawa do zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym znaków towarowych (prawa ochronne do znaków towarowych),
*   środki pieniężne.

Wszystkie składniki przyporządkowane do Oddziału będą służyć wyłącznie do realizacji wyznaczonych mu zadań gospodarczych.

W ramach prowadzonej ewidencji księgowej przez Wnioskodawcę wyodrębnione będą konta księgowe Oddziału, na których ewidencjonowane będą określone aktywa i pasywa oraz przychody i koszty związane z działalnością Oddziału. Dla potrzeb Oddziału prowadzone będą również odrębne rejestry. System księgowy Wnioskodawcy pozwala na wygenerowanie w przyszłości danych finansowych dotyczących wyłącznie Oddziału. Oddział zobowiązany będzie do sporządzania odrębnego od Spółki sprawozdania finansowego.

W strukturze pracowników (personelu) Spółki wskazany zostanie członek zarządu Spółki, któremu podlegać będzie Oddział. Zarząd Spółki w związku z wyodrębnieniem Oddziału utworzy stanowisko Kierownika Oddziału, jak również wskazani zostaną pracownicy (personel) Spółki, którzy świadczyć będą pracę w Oddziale (łączące ich ze Spółką umowy o pracę zostaną odpowiednio zmienione).

W odniesieniu do kwestii zobowiązań związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością, Spółka zaznacza, że do działalności Oddziału przypisane zostaną zobowiązania związane z (wygenerowane przez) działalnością Działu Marketingu, zaś pozostałe zobowiązania związane z (wygenerowane przez) pozostałą działalnością Spółki zostaną przy Spółce. W ramach tworzenia Oddziału, na Oddział przejdzie ciężar ekonomiczny wynikający m.in. z umowy najmu lokalu, w której Oddział będzie prowadzić swoją działalność (na podstawie zawartej umowy najmu lokalu). Wszelkie koszty utrzymania i eksploatacji składników przyporządkowanych do Oddziału ponosić będzie Oddział.

Model prowadzenia przez Spółkę działalności biznesowej zakłada, iż w ramach usprawniania procesu zarządzania działami w Spółce, może dojść do restrukturyzacji działalności Spółki.

W perspektywie czasu Spółka planuje dokonać w ramach swojej struktury podziału przez wydzielenie i w rezultacie wydzielić Oddział ze swojej struktury, poprzez przeniesienie wydzielonej części (Oddziału) na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną utworzoną w tym celu (zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, dalej jako: „KSH”).

Według założeń, wydzielenie nastąpi z kapitału zapasowego Spółki, bez obniżania jej kapitału zakładowego (stosownie do art. 532 § 2 w zw. z art. 542 § 4 KSH).

Kapitał zakładowy spółki z o.o. (spółki nowo zawiązanej lub spółki już istniejącej) zostanie podwyższony ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki (tzn. - bez „unicestwienia” akcji/części akcji należących do akcjonariuszy Spółki).

Akcjonariusze Spółki poza udziałami w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (spółce nowo zawiązanej lub spółce już istniejącej) nie uzyskają w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie, żadnych innych korzyści majątkowych (np. dopłat).

Celem powyższej czynności (podziału) będzie wyodrębnienie z działalności głównej Spółki działalności związanej z szeroko rozumianym marketingiem. Z punktu widzenia Spółki istnieje wiele różnych powodów biznesowych uzasadniających planowaną transakcję podziału przez wydzielenie, m.in. w znacznym stopniu ułatwi to zarządzanie poszczególnymi rodzajami działalności, jak również będzie sprzyjać skupieniu się danej jednostki na realizacji przypisanych jej celów i zaangażowaniu w dany rodzaj działalności.

W odniesieniu do kwestii zobowiązań związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością, Spółka zaznacza, że do działalności Oddziału przypisane zostaną zobowiązania związane z (wygenerowane przez) działalnością Oddziału, zaś pozostałe zobowiązania związane z (wygenerowane przez) pozostałą działalnością Spółki przypisane są Spółce.

Na skutek podziału przez wydzielenie Spółka będzie prowadzić działalność w dotychczasowym (głównym) zakresie z wyłączeniem działalności przypisanej Oddziałowi. Tym samym Spółka będzie nadal stanowić organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (główna działalność Spółki). W wyniku podziału przez wydzielenie spółka przejmująca (lub spółka nowo zawiązana) uzyska majątek od Spółki związany z działalnością Oddziału i działalność ta będzie wykonywana (kontynuowana) przez spółkę przejmującą (nowo zawiązaną) od momentu nabycia tego majątku.

Dodatkowo po dokonanym podziale Spółki, wspólnicy Spółki pozostaną wspólnikami Spółki oraz staną się automatycznie wspólnikami spółki do której wydzielony będzie Oddział.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania

1.  Czy w wyniku przeprowadzenia transakcji podziału Spółki, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Spółki jako spółki dzielonej nie powstanie przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. czy majątek wydzielany na mocy uchwały zarządu tj. Oddział, jak również majątek pozostający w Spółce stanowić będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania, pozwalający na uznanie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy)?
2.  Czy biorąc pod uwagę treść art. 24 ust. 5 pkt 7 oraz art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, mając na uwadze, że w wyniku podziału przez wydzielenie zarówno majątek przejmowany (Oddział) jak i majątek pozostający w Spółce stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP), po stronie Wnioskodawcy jako płatnika powstanie obowiązek pobrania od wspólników Spółki zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 41 ust. 1 i ust. 4 tej ustawy?
3.  Czy w związku z podziałem Spółki, w sytuacji gdy podział ten nastąpi przez wydzielenie części majątku i przeniesienie go na spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną, przy czym w ramach wydzielenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego spółki już istniejącej lub nowo zawiązanej ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, po stronie Wnioskodawcy jako płatnika powstanie obowiązek pobrania od wspólników Spółki zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 41 ust. 1, 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

We własnym stanowisku w sprawie w odniesieniu do pytania pierwszego Wnioskodawca wskazał, że Oddział będzie spełniać przesłanki pozwalające uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 4a ust. 4 zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zwaną dalej „ZCP”). Zgodnie z ww. przepisem ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z uwagi na brzmienie art. 4a ust. 4 ww. ustawy, określony zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił ZCP, o ile łącznie spełnione zostaną następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
*   składniki wchodzące w skład tego zespołu przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół ten może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

W ocenie Spółki, bezspornym jest, że Oddział stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Do Oddziału, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przyporządkowane zostaną składniki materialne i niematerialne związane z działalnością Oddziału (w tym zobowiązania).

Wyodrębnienie organizacyjne:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera ścisłej listy okoliczności, przy spełnieniu których zespół składników może zostać uznany za wyodrębniony organizacyjnie.

Wyodrębnienie organizacyjne co do zasady oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako „odrębny” dział, wydział, oddział itp. Jednocześnie zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w aktualnej praktyce organów podatkowych wyodrębnienia organizacyjnego nie należy utożsamiać z wyodrębnieniem formalno-prawnym. Oznacza to, iż by określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie, nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału. Niemniej wyodrębnienie części przedsiębiorstwa jako zarejestrowanego oddziału danej spółki nie pozostawia wątpliwości co do wydzielenia tej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej spółki, a tym samym spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego.

Dodatkowo Spółka zaznacza, że wyodrębnienie organizacyjne znajduje również odzwierciedlenie w odrębności przejawiającej się w przedmiocie działalności Spółki i Oddziału, których zakres jest rozłączny.

Co więcej, jak wskazuje Spółka, Dział Marketingu posiadać będzie własną wewnętrzną strukturę organizacyjną, na której czele stać będzie Kierownik, a pracę świadczyć będą określeni pracownicy Spółki („przypisani” do pracy w Oddziale).

Mając powyższe na uwadze, w opinii Spółki, wskazany Oddział jako zespół składników wyodrębniony w strukturze Spółki w postaci oddziału pozwala uznać, iż przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego w świetle art. 4a ust. 4 ww. ustawy, będzie spełniona.

Wyodrębnianie finansowe:

Samodzielność finansowa Oddziału znajdować będzie odzwierciedlenie w fakcie funkcjonowania Oddziału jako niezależnej jednostki w ramach Spółki. W ocenie Spółki kwestia wyodrębnienia finansowego oznacza, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Co więcej, w oparciu o aktualną praktykę i organów podatkowych, zdaniem Spółki wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej (takie stanowisko wyraził m.in. Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, w piśmie z dnia 25 września 2007 roku, nr 1471/DPR1/423-109/07/MK), co w niniejszym stanie faktycznym ma miejsce. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza jednakże samodzielności finansowej jednostki od podmiotu, w ramach którego ta jednostka działa. W opinii Spółki wartym podkreślenia jest, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej danego segmentu działalności - wystarczy, aby alokacja rozliczeń/zdarzeń przypisywanych wyodrębnianemu segmentowi działalności dawała możliwość opracowania chociażby „roboczego” bilansu i rachunku zysków i strat odrębnego dla tego segmentu działalności.

Tym samym, w opinii Spółki, w rezultacie faktu, że dla Oddziału prowadzony będzie odrębny rachunek bankowy, jak również, że Oddział będzie w stanie określić przychody i koszty oraz należności i zobowiązania będące efektem prowadzonej przez Oddział działalności, jak i mając na uwadze fakt, iż Oddział będzie jednostką samobilansującą się (sporządzać będzie sprawozdanie finansowe), w ocenie Spółki spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego Oddziału nie budzi wątpliwości.

Dodatkowo Spółka zaznacza, że na podstawie posiadanych ewidencji oraz informacji, możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów właściwych dla Oddziału zarówno przed planowanym podziałem przez wydzielenie (Oddział będzie jednostką samobilansującą), jak również możliwe będzie po podziale przez wydzielenie, gdy Oddział będzie funkcjonować w ramach „nowej” spółki (w odniesieniu do zobowiązań i należności związanych z działalnością Oddziału zostaną one przyporządkowane do Oddziału na etapie tworzenia Oddziału).

Wyodrębnienie funkcjonalne:

Zorganizowany zespół materialnych i niematerialnych składników składających się na ZCP powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, tak żeby mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zadaniami gospodarczymi Oddziału będzie zarządzanie marką, utrzymywanie wartości i rozwój marki (związany z tym znak towarowy), kreowanie wizerunku marki, wszelkie działania promocyjne, wszelkie działania reklamowe, wszelkie działania marketingowe i inne wymienione w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, co przy określonych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym składnikach materialnych i niematerialnych, przyporządkowanych do Działu Marketingu prowadzi do wniosku, że Dział Marketingu będzie mieć możliwość samodzielnej realizacji ww. zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne od Spółki przedsiębiorstwo.

Jak Spółka wskazała do Działu Marketingu przypisane zostaną niezbędne składniki pozwalające na realizowanie działalności przypisanej Działowi Marketingu (celów gospodarczych) samodzielnie, w oderwaniu od pozostałej działalności Spółki. Co więcej, jak zauważa Spółka, z uwagi na różny charakter działalności przypisany Spółce i Działowi Marketingu nie powinno być wątpliwości, iż Dział Marketingu jest funkcjonalnie wyodrębniony w ramach Spółki. Sprawami Działu Marketingu zajmować się będzie Kierownik Działu Marketingu. Do świadczenia pracy w ramach Działu Marketingu oddelegowani będą określeni pracownicy Spółki. Sporządzane będzie odrębne sprawozdanie finansowe Oddziału w oparciu o odrębne konta księgowe i obejmujące całość przyporządkowanych do tej działalności aktywów i pasywów.

Zdaniem Spółki, składniki materialne i niematerialne przyporządkowane do Oddziału mogą realizować swoje cele gospodarcze samodzielnie, w oderwaniu od pozostałej działalności Spółki.

W konsekwencji Oddział będzie stanowić funkcjonalnie wyodrębniony w ramach Spółki zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych służących realizacji określonego celu, tym samym spełniona będzie przesłanka „funkcjonalnego wyodrębnienia” Oddziału w ramach Spółki.

Dodatkowo Spółka zaznacza, że przy uwzględnieniu faktu, iż w ramach Spółki istnieje określony zespół składników materialnych i niematerialnych, które przyporządkowane będą do Oddziału, jak również mając na względzie, że ten zespół przeznaczony będzie do realizacji określonych dla Oddziału zadań gospodarczych i jednocześnie będzie w stanie samodzielnie realizować swoje zadania gospodarcze (w oderwaniu od Spółki), tym samym należy uznać, iż Oddział będzie mógł stanowić niezależną od Spółki jednostkę - tym samym będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przeznaczone dla niego zadania gospodarcze. Z uwagi na powyższe należy również zaznaczyć, że po dokonaniu podziału przez wydzielenie, spółka na którą przeniesiony zostanie Oddział będzie w stanie prowadzić działalność przy wykorzystaniu i jednocześnie tylko w oparciu o zespół składników stanowiących Oddział.

Mając na uwadze całość przedstawionej powyżej argumentacji, w ocenie Spółki, w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Oddział stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że Spółka która po dokonaniu podziału przez wydzielenie będzie prowadzić działalność w dotychczasowym (głównym) zakresie z wyłączeniem działalności przypisanej Oddziałowi, będzie nadal stanowić organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (główna działalność Spółki).

W ocenie Spółki, zarówno majątek przejmowany (Oddział) oraz majątek pozostający w Spółce stanowi ZCP, bowiem poza wyodrębnieniem organizacyjnym i finansowym, każdy z nich ma możliwość samodzielnego funkcjonowania po dokonanym podziale przez wydzielenie. Składniki majątkowe, które zostaną w Spółce i te które przypadną spółce, do której wydzielony zostanie Oddział są wystarczające do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogą jednocześnie stanowić odrębne „przedsiębiorstwo”. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika bowiem, iż zarówno majątek pozostający w Spółce, jak również ten który z dniem wydzielenia znajdzie się w spółce, do której wydzielony zostanie Oddział, bez wątpienia stanowią odrębną całość gospodarczą wystarczającą do prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak Wnioskodawca wskazał ma dojść do podziału Spółki przez wydzielenie. Na moment wydzielenia zarówno wydzielany zespół składników majątkowych jak i majątek pozostający w Spółce spełniać będzie w ocenie Wnioskodawcy kryteria zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Zdaniem Spółki, stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia. Przy podziale przez wydzielenie, przychód ten powstaje wyłącznie, gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP. Z przytoczonego przepisu ww. ustawy, wynika zatem, że w przypadku podziału spółki przez wydzielenie, nie określa się przychodu do opodatkowania w spółce podlegającej podziałowi, przy jednoczesnym spełnieniu dwóch warunków: (i) majątek przejmowany przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną stanowi ZCP, (ii) majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi stanowi ZCP.

W ocenie Spółki, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe uzasadnienie (zgodnie z którym zarówno Spółka, jak i Oddział stanowić będą ZCP, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze), z uwzględnieniem przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, transakcja podziału przez wydzielenie skutkować będzie tym, iż po stronie Spółki, jako spółki dzielonej, nie powstanie przychód do opodatkowania.

Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Spółki przedstawił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 września 2010 r. nr IPPB5/423-384/10-4/MB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy należy stwierdzić, iż ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, iż przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, iż przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W konsekwencji ewentualne wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającemu podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 omawianej ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tą część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka, zamierza dokonać restrukturyzacji, polegającej na przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. W związku z planowaną operacją dojdzie, jak wskazał Wnioskodawca, do wyodrębnienia Oddziału odpowiedzialnego za realizację szeroko rozumianej działalności marketingowej Spółki. Oddział ten będzie jednostką samodzielnie sporządzającą bilans, zgłoszoną do Krajowego Rejestru Sądowego. Ponadto w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowy Oddział będzie wyposażony we wszystkie niezbędne do prowadzenia samodzielnej działalności składniki materialne i niematerialne w tym zobowiązania związane z prowadzoną przez Oddział działalnością gospodarczą. W konsekwencji należy stwierdzić, że opisywany Oddział będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić, iż w sytuacji, w której ww. Oddział zostanie w całości wniesiony do nowo utworzonej bądź istniejącej spółki, a zespół składników majątkowych pozostający w Spółce będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po stronie Spółki, w związku z przeprowadzaną operacją nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, iż procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez opisywany we wniosku Oddział przesłanek określonych w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.