Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.103.2017.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-17
Teza: - czy Majątki przenoszone w ramach Podziałów na rzecz Wnioskodawcy w dniu każdego z Podziałów będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw, - czy składniki pozostające w majątkach Spółek Dzielonych po Podziałach nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstw, - łączna wartość początkowa, przejętych w ramach Podziałów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; spółki-podział spółki; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2017 r. (data wpływu 18 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Majątki przenoszone w ramach Podziałów na rzecz Wnioskodawcy w dniu każdego z Podziałów będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
*   czy składniki pozostające w majątkach Spółek Dzielonych po Podziałach nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstw (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
*   łącznej wartości początkowej, przejętych w ramach Podziałów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Majątki przenoszone w ramach Podziałów na rzecz Wnioskodawcy w dniu każdego z Podziałów będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw,
*   czy składniki pozostające w majątkach Spółek Dzielonych po Podziałach nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstw,
*   łącznej wartości początkowej, przejętych w ramach Podziałów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) należy do grupy kapitałowej działającej w sektorze energii odnawialnej. W skład tej grupy, oprócz Wnioskodawcy, wchodzą także inne podmioty z siedzibą na terenie Polski (dalej: „Spółki Dzielone”).

Wnioskodawca oraz Spółki Dzielone są podmiotami zajmującymi się produkcją energii elektrycznej na podstawie koncesji wydanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Energia elektryczna jest wytwarzana przez posiadane przez Wnioskodawcę i Spółki Dzielone zespoły elektrowni wiatrowych, wzniesionych na gruntach należących do Wnioskodawcy (prawo własności), jak również na gruntach dzierżawionych lub wynajmowanych oraz użytkowanych przez Wnioskodawcę lub Spółki Dzielone na podstawie stosownych umów. Spółki Dzielone i Wnioskodawca są również właścicielami m.in. sieci energetycznych służących do odprowadzenia mocy z ww. elektrowni wiatrowych oraz, z wyjątkiem jednej ze Spółek Dzielonych, stacji transformatorowych, które są przyłączone do sieci dystrybucyjnej innej spółki (operatora), poprzez którą energia elektryczna z elektrowni wiatrowych jest wprowadzana do Krajowego Systemu Elektroenergetycznego (dalej: „KSE”). Sprzedaż energii elektrycznej oraz świadectw pochodzenia energii (tzw. zielonych certyfikatów) stanowią główne źródła przychodów generowanych przez Wnioskodawcę i Spółki Dzielone.

Budowa elektrowni wiatrowych należących do Wnioskodawcy i Spółek Dzielonych została sfinansowana m.in. pożyczkami od udziałowców, kredytami bankowymi lub przy użyciu funduszy pozyskanych w ramach pomocy inwestycyjnej.

Ze względu na niekorzystne prognozy finansowe spowodowane głównie niskimi cenami na rynku tzw. zielonych certyfikatów, które powodują konieczność dostosowania warunków finansowania bankowego, a także potrzebę konsolidacji działalności gospodarczej w celu wygenerowania oszczędności w bieżących kosztach operacyjnych, planowana jest restrukturyzacja spółek (należących do grupy kapitałowej, tj. Spółek Dzielonych) polegająca na wydzieleniu, w ramach podziału przez wydzielenie, składników majątku każdej ze Spółek Dzielonych i przeniesieniu tych składników na rzecz spółki wykazującej się najlepszą sytuację finansową i dzięki temu najbardziej stabilnej, tj. na rzecz Wnioskodawcy. W rezultacie, farmy wiatrowe należące do Spółek Dzielonych zostaną przeniesione na rzecz Wnioskodawcy.

Z perspektywy ekonomicznej, powyższe pozwoli m.in. na:

*   konsolidację lub refinansowanie kredytów zaciągniętych przez spółki z grupy kapitałowej (w tym przez Wnioskodawcę), co może również skutkować ujednoliceniem warunków finansowania oraz obniżeniem kosztów administrowania kredytami,
*   konsolidację wyników finansowych farm wiatrowych działających dotąd w spółkach podlegających podziałom w jednym podmiocie,
*   obniżenie kosztów funkcjonowania grupy (m.in. z powodu zmniejszenia liczby spółek produkujących energię elektryczną do jednej), co pozwoli np. na zwiększenie efektywności zakupów dzięki efektowi skali czy zmniejszenie kosztów administracyjnych.

Wnioskodawca wskazuje, że równolegle ze sporządzeniem sprawozdań finansowych Spółek Dzielonych za 2016 r., spółki te dokonały przeceny składników majątkowych tych spółek, w tym także składników będących przedmiotem przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy do wartości rynkowej, która to przecena została zweryfikowana przez biegłego rewidenta każdej ze Spółek Dzielonych. Konieczność przeceny była efektem obecnej trudnej sytuacji rynkowej w sektorze energii wiatrowej.

Dodatkowo, przed dokonaniem przeniesienia tych składników (tj. każdego z Majątków) na rzecz Wnioskodawcy, ich wartość rynkowa zostanie potwierdzona w formie wyceny sporządzonej przez niezależny, profesjonalny podmiot.

Wnioskodawca zaznacza, że przeniesienie składników należących do przedsiębiorstw Spółek Dzielonych na rzecz Wnioskodawcy w ramach podziału przez wydzielenie (dalej: „Podziały”), będzie przeprowadzone zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.). W związku z planowanymi Podziałami, zgodnie z zasadami określonymi w Kodeksie spółek handlowych, Wnioskodawca wyda swoje udziały udziałowcom Spółek Dzielonych (będącym jednocześnie udziałowcami Wnioskodawcy). Z uwagi na specyfikę procedury Podziału, może dojść do sytuacji, gdy niewielka część Majątków Spółek Dzielonych zostanie alokowana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy – dotyczy to przypadków, gdy iloraz wartości Majątków przenoszonych na Wnioskodawcę oraz wartości nominalnej jednego udziału w kapitale Wnioskodawcy nie będzie stanowił liczby całkowitej. Ponadto, w związku z koniecznością uzgodnienia pomiędzy udziałowcami określonego poziomu udziałów w kapitale Wnioskodawcy, jak i stosunku wymiany udziałów posiadanych przez nich w Spółkach Dzielonych na udziały w kapitale Wnioskodawcy, może się zdarzyć, że udziałowcy otrzymają dopłaty, o których mowa w art. 529 § 3 Kodeksu spółek handlowych.

Obecnie, zarówno Wnioskodawca, jak i Spółki Dzielone posiadają m.in. niespłacone zobowiązania wobec udziałowców z tytułu pożyczek oraz kredyt względem banku. Rozważana jest obecnie konwersja całości lub części zobowiązań pożyczkowych wobec udziałowców na kapitały własne Wnioskodawcy oraz Spółek Dzielonych (np. na dopłaty do kapitału). Taka operacja zmniejszająca zobowiązania i zwiększające kapitały własne Wnioskodawcy i Spółek Dzielonych miałaby na celu poprawę kondycji finansowej spółek z grupy i zostałaby dokonana przed Podziałem.

Dodatkowo przed Podziałami, zarządy Spółek Dzielonych podejmą uchwały, na mocy których dojdzie do wyodrębnienia w strukturze Spółek Dzielonych składników podlegających przeniesieniu na rzecz Wnioskodawcy i opisanych poniżej. Treść tych uchwał zostanie także odpowiednio odzwierciedlona w planach podziału Spółek Dzielonych.

Zgodnie z założeniami oraz planowaną treścią wspomnianych powyżej uchwał i planów podziału Spółek Dzielonych, między innymi, następujące elementy majątkowe należące do Spółek Dzielonych (zasadniczo, majątek każdej ze Spółek Dzielonych składa się z elementów wymienionych poniżej) zostaną przeniesione (w prawnie dopuszczalnym zakresie) na rzecz Wnioskodawcy w ramach Podziałów (dalej: „Majątki”):

1.  prawa do posługiwania się nazwami farm wiatrowych prowadzonych przez Spółki Dzielone;
2.  środki trwałe, w tym w szczególności budynki, budowle, maszyny oraz sprzęt;
3.  wyposażenie, w tym także części zamienne;
4.  świadectwa pochodzenia energii wytworzonej z odnawialnych źródeł energii, tj. tzw. zielone certyfikaty, w tym prawa z wniosków w toku rozpoznania;
5.  prawa i obowiązki związane z nieruchomościami znajdującymi się w posiadaniu Spółek Dzielonych, tj. prawa z umów najmu lub dzierżawy, prawa i obowiązki z umów dotyczących służebności, decyzje administracyjne, itp.;
6.  decyzje środowiskowe;
7.  pozwolenia na budowę oraz pozwolenia na użytkowanie;
8.  koncesje na wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;
9.  prawa i obowiązki wynikające z kluczowych umów związanych z działalnością Spółek Dzielonych, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących podłączenia do sieci i dystrybucji energii elektrycznej, umów o odbiór energii elektrycznej, umów sprzedaży tzw. zielonych certyfikatów, umów dotyczących usług wsparcia oraz bieżącej obsługi farm wiatrowych, kontraktów budowlanych;
10.  prawa do danych dotyczących siły wiatru na obszarach farm wiatrowych;
11.  wiedza i doświadczenie w zakresie produkcji energii z odnawialnych źródeł energii;
12.  prawa z gwarancji (o ile będą istniały na dzień każdego z Podziałów);
13.  prawa i obowiązki z umów dotyczących pozyskanego finansowania (przy czym, w zależności m.in. od ustaleń z bankiem, przed Podziałami może także dojść do przystąpienia Wnioskodawcy do niektórych albo wszystkich kredytów Spółek Dzielonych);
14.  prawa i obowiązki z umowy dofinansowania budowy farmy wiatrowej otrzymanego w przeszłości przez jedną ze Spółek Dzielonych;
15.  prawa i obowiązki z umów ubezpieczeń zawartych przez Spółki Dzielone dotyczące ubezpieczenia farm wiatrowych (w zależności od ustaleń z ubezpieczycielem);
16.  wierzytelności i zobowiązania Spółek Dzielonych (z wyjątkiem wymienionych poniżej);
17.  część gotówki na rachunkach bankowych prowadzonych na rzecz Spółek Dzielonych;
18.  dokumentacja księgowa, podatkowa oraz prawna związana z działalnością prowadzoną przez każdą ze Spółek Dzielonych.

W związku z planowanym Podziałem dojdzie także do przejścia pracowników Spółek Dzielonych na rzecz Wnioskodawcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1666 ze zm.)).

W tym kontekście Wnioskodawca wskazuje, że w celu ograniczenia kosztów funkcjonowania grupy kapitałowej, Spółki Dzielone, jak i Wnioskodawca, rozwiązały umowy z usługodawcami obsługującymi elektrownie wiatrowe i zmodyfikowały dotychczasową strukturę zarządzania poprzez:

*   przejęcie byłego pracownika dawnego usługodawcy, który do tej pory zajmował się m.in. bieżącą obsługą administracyjną Spółek Dzielonych. Pracownik ten (pracujący na pół etatu w każdej z dwóch Spółek Dzielonych) zostanie przyporządkowany, na mocy wspomnianych uchwał zarządów Spółek Dzielonych, do obsługi poszczególnych Majątków;
*   zawarcie przez Spółki Dzielone umów o świadczenie usług z byłymi podwykonawcami oraz pracownikami dawnych usługodawców w zakresie technicznego zarządzania farmą wiatrową oraz wsparcia komercyjnego, polegającego m.in. na przygotowywaniu analiz, raportów i rozliczeń oraz bieżącym kontakcie z instytucjami finansującymi.

Prawa i obowiązki wynikające ze wspomnianych powyżej umów zostaną przejęte przez Wnioskodawcę w ramach Podziałów.

Co więcej, w chwili obecnej, Spółki Dzielone korzystają z usług serwisu elektrowni wiatrowych świadczonych przez podmiot trzeci – producenta turbin (dalej: „Usługodawca SEW”) na podstawie stosownych umów. Spółki Dzielone rozważają renegocjację warunków tych umów, a co za tym idzie, w zależności od uwarunkowań biznesowych prawa i obowiązki wynikające z tych umów mogą wejść w skład Majątków i zostać przeniesione na rzecz Wnioskodawcy lub mogą pozostać w majątku Spółek Dzielonych i umowy te mogą ulec rozwiązaniu przed lub po planowanych Podziałach. W tym ostatnim przypadku, Wnioskodawca po Podziałach zawarłaby nową umowę dotyczącą serwisu elektrowni wiatrowych z Usługodawcą SEW lub innym podmiotem oferującym podobne usługi.

Z perspektywy prawnej, Podział Spółek Dzielonych będzie skutkował wystąpieniem sukcesji uniwersalnej częściowej, która polega na wstąpieniu Wnioskodawcy w prawa i obowiązki Spółek Dzielonych określone w planie podziału (art. 531 Kodeksu spółek handlowych). Plany podziału będą przewidywały, że na Wnioskodawcę przejdą prawa i obowiązki Spółek Dzielonych związane z przenoszonymi Majątkami i wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej, w tym m.in. właściwe zezwolenia i koncesje.

W przypadkach, w których dla skutecznego przejścia na Wnioskodawcę określonych zezwoleń lub koncesji przysługujących Spółkom Dzielonym konieczne jest dopełnienie warunków przewidzianych w ustawie lub w decyzji o udzieleniu zezwolenia lub koncesji, warunki takie zostaną spełnione przed dniem każdego z Podziałów. Ponadto, przed dniem każdego z Podziałów, w zakresie wymaganym przez przepisy prawa, Spółki Dzielone uzyskają wszelkie zgody konieczne do przeniesienia praw i obowiązków związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą na rzecz Wnioskodawcy, w tym także potwierdzenie instytucji, które udzieliły jednej ze Spółek Dzielonych pomocy inwestycyjnej, że planowany przez tę Spółkę Dzieloną Podział nie narusza warunków dofinansowania. W konsekwencji, zezwolenia i koncesje, jak również inne prawa i obowiązki wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej, przejdą na Wnioskodawcę w ramach Podziałów.

Opisane powyżej elementy, składające się na Majątki Spółek Dzielonych, będące przedmiotem przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy w ramach Podziałów, umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania i wprowadzania do KSE energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Innymi słowy, Wnioskodawca będzie w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych (tj. Majątków).

Prowadzone przez Spółki Dzielone ewidencje księgowe umożliwiają wyodrębnienie zarówno przychodów, jak i kosztów działalności prowadzonej dotychczas przez Spółki Dzielone w oparciu o Majątki, a także określenie należności i zobowiązań związanych z realizowanymi zadaniami. Po podjęciu wspomnianych powyżej uchwał wyodrębniających Majątki z przedsiębiorstw Spółek Dzielonych, planowane jest sporządzenie odrębnego dla każdego Majątku bilansu oraz rachunku zysków i strat.

Na dzień składania niniejszego wniosku, Wnioskodawca jest na etapie przygotowania do rozpoczęcia procesu Podziałów i nie jest jeszcze wiadome, czy otrzymanie przez niego Majątków spowoduje powstanie dodatniej wartości firmy czy też nie.

Wnioskodawca wskazuje, że między innymi następujące elementy nie będą podlegały przeniesieniu na rzecz Wnioskodawcy w ramach Podziałów i pozostaną w majątkach Spółek Dzielonych po Podziałach:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych prowadzonych na rzecz Spółek Dzielonych;
2.  część gotówki na rachunkach bankowych prowadzonych na rzecz Spółek Dzielonych;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umów na obsługę księgową i prawną;
4.  wierzytelności i zobowiązania wynikające z ww. umów;
5.  dokumentacja korporacyjna każdej ze Spółek Dzielonych;
6.  prawa i obowiązki związane z ewentualną rozbudową farmy wiatrowej należącej obecnie do jednej ze Spółek Dzielonych (pozwolenia, decyzje administracyjne, itp.).

Wnioskodawca wskazuje, że jedna ze Spółek Dzielonych obecnie korzysta z budynku magazynowo-biurowego, w którym mieści się jej siedziba na podstawie umowy najmu. Część powierzchni wspomnianego budynku zajmuje magazyn, w którym znajdują się części zapasowe do elektrowni wiatrowych. Planowane jest, że w ramach Podziału, Wnioskodawca stanie się stroną zawartej przez tę Spółkę Dzieloną umowy najmu, a wspomniana Spółka Dzielona po Podziale zawrze z Wnioskodawcą umowę podnajmu lokalu dla celów własnej siedziby. W przypadku drugiej Spółki Dzielonej, umowa najmu jej siedziby nie będzie przenoszona na Wnioskodawcę.

Dodatkowo planowane jest, że w odpowiednim czasie po Podziałach (okres ten jest w dużej mierze uzależniony od uzyskania odpowiednich zgód i akceptacji instytucji finansujących), w celu osiągnięcia zakładanych rezultatów restrukturyzacji, w tym w szczególności obniżenia kosztów funkcjonowania grupy, dokonana zostanie likwidacja lub sprzedaż Spółek Dzielonych. Szczegółowe decyzje w tym zakresie nie zostały jeszcze podjęte.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca pragnie potwierdzić kwalifikację podatkową Majątków w dniu każdego z Podziałów, jako zorganizowanych części przedsiębiorstw Spółek Dzielonych, a także potwierdzić wybrane konsekwencje podatkowe związane z otrzymaniem tych Majątków (i szerzej: Podziałami) na gruncie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „Ustawa o PDOP”). Przy czym, uprzednia kwalifikacja podatkowa Majątku (jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa) jest konieczna do ustalenia konsekwencji podatkowych na gruncie Ordynacji podatkowej i Ustawy o PDOP, o które pyta Wnioskodawca w niniejszym wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy Majątki przenoszone w ramach Podziałów na rzecz Wnioskodawcy w dniu każdego z Podziałów będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
2.  Czy składniki pozostające w majątkach Spółek Dzielonych po Podziałach nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstw w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
3.  Czy w związku z przejęciem przez Wnioskodawcę poszczególnych Majątków w ramach Podziałów, Wnioskodawca będzie uprawniony do ustalenia łącznej wartości początkowej przejętych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład każdego Majątku zgodnie z art. 16g ust. 10 Ustawy o PDOP? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad.1.

Majątki przenoszone w ramach Podziałów na rzecz Wnioskodawcy w dniu każdego z Podziałów będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który zostaną przeniesione w ramach Podziałów na rzecz Wnioskodawcy, mogą zostać uznane za zorganizowane części przedsiębiorstw z uwagi na:

*   wyodrębnienie organizacyjne,
*   wyodrębnienie finansowe,
*   wyodrębnienie funkcjonalne, oraz
*   zdolność do bycia niezależnymi przedsiębiorstwami.

Mając na uwadze, że brzmienie art. 4a ust. 4 Ustawy o PDOP w zakresie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest identyczne z brzmieniem przepisu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, w oparciu o argumentację dotyczącą statusu zespołów składników materialnych i niematerialnych przytoczoną w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należy uznać, że opisane w zdarzeniu przyszłym Majątki będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP.

W oparciu o powyższą definicję, w interpretacjach organów podatkowych, w doktrynie prawa podatkowego oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wymaganym i koniecznym do uznania składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania,
2.  wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie, oraz
4.  wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

Wobec powyższego, aby zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany za ZCP, konieczne jest wydzielenie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wnioskodawca uważa, że Majątki w dniu każdego z Podziałów będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw, gdyż spełniają wszystkie powyżej wymienione (tj. w punktach a, b, c, d) kryteria niezbędne do uznania je za zorganizowane części przedsiębiorstw.

Przedmiotem przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy będą zespoły składników wykorzystywane do prowadzenia działalności polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Do tej pory, wspomniane zespoły składników materialnych i niematerialnych skutecznie służyły do prowadzenia przez Spółki Dzielone własnych działalności gospodarczych w tym zakresie. Stanowią one zorganizowane zespoły składników niematerialnych i materialnych przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczych, a pomiędzy poszczególnymi składnikami – w danych zespołach składników – istnieją związki funkcjonalne. W rezultacie, zbywane zespoły składników w pełni umożliwią podjęcie i prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej odpowiadającej działalności realizowanej przez Spółki Dzielone sprzed Podziałów, tj. w takim samym zakresie i charakterze.

Ad. a)

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego także zobowiązania.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zespół składników majątkowych, w skład którego wchodzą zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby składał się on co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej z jednego składnika niematerialnego (Zob. S. Kępa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe, Warszawa 2007).

Tożsame stanowisko prezentowane jest również przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 6 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-221/13-4/PR wskazał, że „podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład Majątków przenoszonych na rzecz Wnioskodawcy, w ramach Podziałów będą wchodzić (w prawnie dopuszczalnym zakresie) wykorzystywane do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczych m.in.:

1.  prawa do posługiwania się nazwami farm wiatrowych prowadzonych przez Spółki Dzielone;
2.  środki trwałe, w tym w szczególności budynki, budowle, maszyny oraz sprzęt;
3.  wyposażenie, w tym także części zamienne;
4.  świadectwa pochodzenia energii wytworzonej z odnawialnych źródeł energii, tj. tzw. zielone certyfikaty, w tym prawa z wniosków w toku rozpoznania;
5.  prawa i obowiązki związane z nieruchomościami znajdującymi się w posiadaniu Spółek Dzielonych, tj. prawa z umów najmu lub dzierżawy, prawa i obowiązki z umów dotyczących służebności, decyzje administracyjne, itp.;
6.  decyzje środowiskowe;
7.  pozwolenia na budowę oraz pozwolenia na użytkowanie;
8.  koncesje na wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;
9.  prawa i obowiązki wynikające z kluczowych umów związanych z działalnością Spółek Dzielonych, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących podłączenia do sieci i dystrybucji energii elektrycznej, umów o odbiór energii elektrycznej, umów sprzedaży tzw. zielonych certyfikatów, umów dotyczących usług wsparcia oraz bieżącej obsługi farm wiatrowych, kontraktów budowlanych;
10.  prawa do danych dotyczących siły wiatru na obszarach farm wiatrowych;
11.  wiedza i doświadczenie w zakresie produkcji energii z odnawialnych źródeł energii;
12.  prawa z gwarancji (o ile będą istniały na dzień każdego z Podziałów);
13.  prawa i obowiązki z umów dotyczących pozyskanego finansowania (przy czym, w zależności m.in. od ustaleń z bankiem, przed Podziałami może także dojść do przystąpienia Wnioskodawcy do niektórych albo wszystkich kredytów Spółek Dzielonych);
14.  prawa i obowiązki z umowy dofinansowania budowy farmy wiatrowej otrzymanego w przeszłości przez jedną ze Spółek Dzielonych;
15.  prawa i obowiązki z umów ubezpieczeń zawartych przez Spółki Dzielone dotyczących ubezpieczenia farm wiatrowych (w zależności od ustaleń z ubezpieczycielem);
16.  wierzytelności i zobowiązania Spółek Dzielonych (z wyjątkiem wymienionych poniżej);
17.  część gotówki na rachunkach bankowych prowadzonych na rzecz Spółek Dzielonych;
18.  dokumentacja księgowa, podatkowa oraz prawna związana z działalnością prowadzoną przez każdą ze Spółek Dzielonych.

W związku z planowanymi Podziałami dojdzie także do przejścia pracowników Spółek Dzielonych na rzecz Wnioskodawcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w celu ograniczenia kosztów funkcjonowania grupy kapitałowej, Spółki Dzielone, jak i Wnioskodawca rozwiązały umowy z usługodawcami obsługującymi elektrownie wiatrowe i zmodyfikowały dotychczasową strukturę zarządzania poprzez:

*   przejęcie byłego pracownika dawnego usługodawcy, który do tej pory zajmował się m.in. bieżącą obsługą administracyjną Spółek Dzielonych. Pracownik ten (pracujący na pół etatu w każdej z dwóch Spółek Dzielonych) zostanie przyporządkowany, na mocy wspomnianych uchwał zarządów Spółek Dzielonych, do obsługi poszczególnych Majątków;
*   zawarcie przez Spółki Dzielone umów o świadczenie usług z byłymi podwykonawcami oraz pracownikami dawnych usługodawców w zakresie technicznego zarządzania farmą wiatrową oraz wsparcia komercyjnego, polegającego m.in. na przygotowywaniu analiz, raportów i rozliczeń oraz bieżącym kontakcie z instytucjami finansującymi.

Prawa i obowiązki wynikające ze wspomnianych powyżej umów zostaną przejęte przez Wnioskodawcę w ramach Podziałów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, jedna ze Spółek Dzielonych obecnie korzysta z budynku magazynowo-biurowego, w którym mieści się jego siedziba na podstawie umowy najmu. Część powierzchni wspomnianego budynku zajmuje magazyn, w którym znajdują się części zapasowe do elektrowni wiatrowych. Planowane jest, że w ramach Podziału Wnioskodawca stanie się stroną zawartej przez tę Spółkę Dzieloną umowy najmu, a wspomniana Spółka Dzielona po Podziale zawrze z Wnioskodawcą umowę podnajmu lokalu dla celów własnej siedziby. W przypadku drugiej Spółki Dzielonej, umowa najmu jej siedziby nie będzie przenoszona na Wnioskodawcę.

Dodatkowo, plany podziałów będą przewidywały, że na Wnioskodawcę przejdą prawa i obowiązki Spółek Dzielonych związane z przenoszonymi Majątkami i wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej, w tym m.in. właściwe zezwolenia i koncesje, jak również inne prawa i obowiązki wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach Podziałów na Wnioskodawcę przeniesione zostaną Majątki stanowiące zespoły składników materialnych i niematerialnych, obejmujące również zobowiązania, które zgodnie z prawem mogą zostać przeniesione na inny podmiot. W konsekwencji należy uznać przesłankę wskazaną w punkcie a) za spełnioną.

Ad. b)

Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie.

Niezbędne dla uznania określonych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest także ich wyodrębnienie organizacyjne w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym z przedsiębiorstwa danych składników majątku niezbędne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych relacjach, pozwalających uznawać je za zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania. Przy czym, niewystarczające jest tu tworzenie przez nie zbioru przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest ich przynależność, pod względem własności, do jednego podmiotu gospodarczego.

Stanowisko organów podatkowych w analogiczny sposób odnosi się do kryterium wyodrębnienia organizacyjnego wskazując, że najistotniejszym elementem determinującym spełnienie tej przesłanki jest istnienie w obrębie przedsiębiorstwa zespołu składników, połączonych w jedną grupę ze względu na rolę, jaką odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola. jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

Wnioskodawca zauważa, że kryterium wyodrębnienia organizacyjnego jest spełnione w odniesieniu do Majątków, a tym samym wobec zespołów składników materialnych oraz niematerialnych, które mają być przedmiotami przeniesień w ramach Podziałów na rzecz Wnioskodawcy. Majątek każdej ze Spółek Dzielonych stanowi bowiem spójną i zorganizowaną część przedsiębiorstwa każdej ze Spółek Dzielonych nakierowaną na generowanie przychodów z produkcji energii elektrycznej i sprzedaży tzw. zielonych certyfikatów.

W tym kontekście należy wskazać, że zarządy Spółek Dzielonych planują podjąć uchwały w sprawie wyodrębnienia Majątków w ramach prowadzonych przez Spółki Dzielone przedsiębiorstw. W uchwale tej, zarządy Spółek Dzielonych potwierdzą zatem wyodrębnienie Majątków oraz ustalą składniki tych Majątków. Co więcej, w związku z planowanymi Podziałami dojdzie także do przejścia pracownika Spółek Dzielonych na rzecz Wnioskodawcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy). Pracownik ten zostanie wówczas przypisany (na mocy wspomnianych uchwał zarządów Spółek Dzielonych) do obsługi Majątku każdej ze Spółek Dzielonych.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, Majątki będą (przed Podziałami) formalnie i faktycznie wyodrębnione organizacyjnie z prowadzonych przez Spółki Dzielone przedsiębiorstw. Zatem, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego będzie spełniona.

Ad. c)

Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie.

Przesłanką wymaganą do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa danych składników majątku jest ich wyodrębnienie finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie.

Jak wskazuje się zarówno w doktrynie, jak i praktyce organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych. Nie oznacza ono bowiem w szczególności konieczności prowadzenia odrębnej księgowości.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-138/15-2/JM, „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Zatem, wystarczające dla uznania, że dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z kolei, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2011 r., sygn. IBPP3/443-23/11/IK wskazał, że „w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego.”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, prowadzone przez Spółki Dzielone ewidencje księgowe umożliwiają wyodrębnienie zarówno przychodów, jak i kosztów działalności prowadzonych dotychczas przez Spółki Dzielone w oparciu o Majątki, a także określenie należności i zobowiązań związanych z realizowanymi przy użyciu Majątków zadaniami. Po podjęciu wspomnianych powyżej uchwał wyodrębniających Majątki z przedsiębiorstw Spółek Dzielonych, planowane jest, aby dla Majątków zostały sporządzone odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że na dzień Podziału przesłanka wyodrębnienia finansowego Majątków z przedsiębiorstw Spółek Dzielonych będzie spełniona.

Ad. d)

Wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zespół składników majątkowych dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania.

W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że mowa jest o rzeczywistej, a nie tylko potencjalnej zdolności do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (S. Kępa, tamże, s. 53). Powszechnie przyjmuje się, że zdolność ta wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu. Zatem, istotą tego kryterium jest ustalenie czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, poczynając od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa.

Powyższe rozumienie kryterium funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 kwietnia 2013 r., sygn. ILPP2/443-81/13-2/MR wskazał, że „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zespoły składników materialnych i niematerialnych wchodzące w skład Majątków służą w szczególności do wytwarzania i wprowadzania do KSE energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Zespoły tych składników, składające się na przenoszone do Wnioskodawcy Majątki, nie stanowią zbioru przypadkowych elementów, lecz są zespołami składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. W związku z powyższym, w odniesieniu do tych zespołów składników spełniony jest warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych. Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca w oparciu o nabyte w wyniku Podziałów zespoły składników materialnych i niematerialnych będzie mógł prowadzić działalność gospodarczą w takim samym zakresie i o takim samym charakterze jak obecnie realizowane przez Spółki Dzielone przy użyciu Majątków.

W ocenie Wnioskodawcy, Majątki są (i będą w dniu każdego z Podziałów) wyodrębnione funkcjonalnie, ponieważ składają się nie tylko z sumy składników, lecz stanowią ich zorganizowane zespoły, które mogą samodzielnie funkcjonować. Majątki obejmują bowiem elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych w istniejących strukturach przedsiębiorstw Spółek Dzielonych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w oparciu o Majątki, Spółki Dzielone realizują określone zadania gospodarcze i zostały do nich przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz umowy odpowiednie do zakresu prowadzonych przez Spółki Dzielone działalności gospodarczych, co oznacza, że Majątki posiadają niezależne źródła przychodów. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych w ramach Podziałów zespołów składników majątkowych, tj. Majątków.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zostanie spełnione.

W związku z powyższym, Wnioskodawca podkreśla, że przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które zostaną przeniesione w ramach Podziałów do Wnioskodawcy, należy uznać za zorganizowane części przedsiębiorstw z uwagi na:

*   wyodrębnienie organizacyjne,
*   wyodrębnienie finansowe,
*   wyodrębnienie funkcjonalne, oraz
*   zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Dodatkowo, Wnioskodawca podkreśla, że korzystanie z usług wsparcia świadczonych przez podwykonawców, zdaniem Wnioskodawcy, nie odbiera zespołom składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wchodzących w skład Majątków przymiotu odpowiedniego wyodrębnienia, jak również możliwości samodzielnego prowadzenia działalności. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również w interpretacjach organów podatkowych.

Jak zostało wykazane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1589/10) zorganizowana część przedsiębiorstwa „(\`(...)\`) nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych”. Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane przez NSA m.in. w wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10).

Stwierdzenie zachowujące swą aktualność dla Majątków odnaleźć można również w wyroku NSA z 23 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1643/10), w którym sąd wskazał m.in.: „Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne /outsourcing/. Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego – wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) K.c.

Tym samym, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela pogląd Sądu wyrażony w wyrokach z 27 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1383/10 oraz z 4 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10 i I FSK 1590/10. Jakkolwiek wyroki te dotyczyły wykładni art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /tekst jednolity - Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz.1054 ze zm./ to niemniej porównując treść tego przepisu z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. należy zauważyć, że przepisy te mają tożsamą treść.”

Również w innym wyroku NSA z 23 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 2314/10) sąd podkreślił, że brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe, nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych, gdyż: „istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing)”.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo wskazać można stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażone w interpretacji z 25 września 2014 r., nr IPPP1/443-990/14-3/AW, przyznające, że: „(\`(...)\`) z punktu widzenia oceny spełnienia przez dany zespół składników majątkowych przesłanek pozwalających za uznaniem tego zespołu za ZCP bez znaczenia pozostaje to, czy w skład ZCP wchodzą elementy przedsiębiorstwa służące do wykonywania funkcji administracyjnych i ogólnego zarządu. Przedmiotowe funkcje mogą być wykonywane przez zewnętrznych usługodawców bez uszczerbku dla możliwości wykonywania przez ZCP zasadniczych zadań gospodarczych”.

W interpretacjach organów podatkowych nie budzi również jakichkolwiek wątpliwości fakt, że korzystanie z usług serwisowych świadczonych przez podmiot zewnętrzny nie odbiera zespołowi składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przymiotu odpowiedniego wyodrębnienia, jak również możliwości samodzielnego prowadzenia działalności. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 1 marca 2016 r., nr IBPB-1-3/4510-759/15/AB oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 23 listopada 2015 r., nr IPPB5/4510- 904/15-2/AK i z 25 listopada 2014 r., nr IPPP3/443-831/14-2/KB zaakceptowali stanowisko, zgodnie z którym przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych korzystający z usług serwisowych świadczonych przez inny podmiot stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Również fakt, że Wnioskodawca będzie, podobnie jak obecnie Spółki Dzielone, korzystać z nieruchomości na podstawie umów najmu lub dzierżawy nie wpływa na prawidłowość stanowiska, że przedmiotem przeniesienia do Wnioskodawcy będą zorganizowane części przedsiębiorstw.

Należy zauważyć, że brak praw własności nieruchomości w przekazywanych Majątkach, nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami tych Majątków, które pozwalają na prowadzenie działalności przez te Majątki, natomiast Wnioskodawca będzie korzystać z nieruchomości na podstawie umów najmu lub dzierżawy. Z tego względu sam fakt, że przeniesienia niektórych Majątków nie będą obejmowały praw własności nieruchomości, gdyż dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków z umów najmu lub dzierżawy nie zmienia konkluzji, że przedmioty tych przeniesień, tj. Majątki, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstw Spółek Dzielonych.

Słuszność takiego stanowiska została potwierdzona m.in. w orzecznictwie sądów. Przykładowo, NSA w wyroku z 30 sierpnia 2011 r. (II FSK 502/10) stwierdził, że „biorąc pod uwagę realia stosunków gospodarczych oraz wynikające z zasady swobody działalności gospodarczej prawo prowadzenia tej działalność w dogodnej ze względów ekonomicznych formie (przewidzianej przez prawo), stwierdzić należy, że nie jest konieczne, by wśród samodzielnych gospodarczo składników znajdowało się również prawo do nieruchomości, na której działalność ma być prowadzona. Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości”.

W wyroku tym sąd uznał zatem, że prawo do nieruchomości w żaden sposób nie wpływało na wyodrębnienie wydziału produkcji szyb z całości przedsiębiorstwa. Elementami świadczącymi o wyodrębnieniu były natomiast wszystkie wzajemnie powiązane składniki materialne i niematerialne, które warunkowały, jako całość, prowadzenie wyspecjalizowanej działalności gospodarczej.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z 10 marca 2011 r. (I FSK 1062/10).

Również organy podatkowe potwierdzają słuszność takiego stanowiska (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 maja 2015 r., sygn. ITPP2/4512-175/15/PS, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 stycznia 2016 r., sygn. ILPP3/4512-1-175/15-5/NF).

Ad.2.

Składniki pozostałe w majątkach Spółek Dzielonych po Podziałach nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstw Spółek Dzielonych w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP.

Do składników tych będą należały m.in.:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych prowadzonych na rzecz Spółek Dzielonych;
2.  część gotówki na rachunkach bankowych prowadzonych na rzecz Spółek Dzielonych;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umów na obsługę księgową i prawną;
4.  wierzytelności i zobowiązania wynikające z ww. umów;
5.  dokumentacja korporacyjna każdej ze Spółek Dzielonych;
6.  prawa i obowiązki związane z ewentualną rozbudową farmy wiatrowej należącej obecnie do jednej ze Spółek Dzielonych (pozwolenia, decyzje administracyjne, itp.).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będą one stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstw w rozumieniu art. 4a ust. 4 Ustawy o PDOP.

Wspomniane powyżej elementy nie są wystarczające dla prowadzenia działalności polegających na produkcji energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, nie mogą one w ogóle służyć prowadzeniu działalności gospodarczych i osiąganiu przychodów operacyjnych przez Spółki Dzielone, bowiem generują one jedynie koszty związane z funkcjonowaniem osób prawnych, jakimi są Spółki Dzielone. Dodatkowo, z całą pewnością elementy te nie spełniają wskazanych powyżej kryteriów do uznania ich za przedsiębiorstwa lub zorganizowane części przedsiębiorstw w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego. Będą one bowiem niepowiązanymi ze sobą pozostałościami po zorganizowanych zespołach składników przeniesionych na Wnioskodawcę. Innymi słowy, składniki pozostałe w majątkach Spółek Dzielonych po Podziałach stanowią jedynie elementy ściśle związane z bytami Spółek Dzielonych, jako odrębnych podmiotów prawnych i nie mogą służyć uzyskiwaniu przychodów przez Spółki Dzielone po Podziałach.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, elementy pozostałe w majątkach Spółek Dzielonych po Podziałach nie będą stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstw w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o PDOP.

Ad.3.

W związku z przejęciem przez Wnioskodawcę poszczególnych Majątków w ramach Podziałów, Wnioskodawca będzie uprawniony do ustalenia łącznej wartości początkowej przejętych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład każdego Majątku zgodnie z art. 16g ust. 10 Ustawy o PDOP.

Zasady dotyczące ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały uregulowane w szczególności w art. 16g Ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 Ustawy o PDOP, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem art. 16g ust. 19 tejże ustawy, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego (zasada kontynuacji wyceny).

Z kolei, na podstawie art. 16g ust. 18 Ustawy o PDOP, przepis art. 16g ust. 9 tejże ustawy (statuujący zasadę kontynuacji wyceny) ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

W związku z powyższym, w przypadku podziału przez wydzielenie, jeżeli dochodzi do sukcesji podatkowej, to wartość początkową przejętych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej przez spółkę dzieloną. Zgodnie natomiast ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 4, Wnioskodawca nie będzie sukcesorem praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w związku z przejętymi od Spółek Dzielonych Majątkami, gdyż nie zostanie spełniony warunek, że zarówno majątek, który otrzyma Wnioskodawca, jak i majątek, który pozostanie w Spółkach Dzielonych będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa. Zatem, skoro w przedmiotowym wypadku nie dojdzie do sukcesji podatkowej, przepisy art. 16g ust. 18 w zw. z art. 16g ust. 9 Ustawy o PDOP, statuujące zasadę kontynuacji wyceny środków trwałych nie znajdą zastosowania.

Z kolei, na podstawie art. 16g ust. 19 Ustawy o PDOP, przepisu art. 16g ust. 9 (statuującego zasadę kontynuacji wyceny) nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy art. 16g ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 Ustawy o PDOP stosuje się odpowiednio, co zasadniczo oznacza brak kontynuacji wyceny środków trwałych.

W tym kontekście, Wnioskodawca zauważa, że w podobny sposób uregulowana jest kwestia ustalenia metody amortyzacji i wysokości odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie bowiem z art. 16h ust. 3 Ustawy o PDOP, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5 tego artykułu, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 Ustawy o PDOP. Jednocześnie, na mocy art. 16h ust. 5 Ustawy o PDOP, przepisu art. 16h ust. 3 Ustawy o PDOP nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku odpisów amortyzacyjnych od przejmowanych składników majątkowych dokonuje się na zasadach określonych w art. 16i-16m Ustawy o PDOP.

Hipoteza przepisu art. 16h ust. 5 Ustawy o PDOP, jest zatem analogiczna do hipotezy przepisu art. 16g ust. 19 Ustawy o PDOP.

Wskazany powyżej sposób uregulowania kwestii wyceny środków trwałych budzi pewne wątpliwości Wnioskodawcy, bowiem, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca otrzyma w ramach Podziałów, Majątki Spółek Dzielonych, które – zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 2 – stanowią zorganizowane części przedsiębiorstw Spółek Dzielonych. Z kolei, majątki pozostające w Spółkach Dzielonych po Podziałach – zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 3 – nie będą mogły być uznane za zorganizowane części przedsiębiorstw. Tym samym, treść cytowanych powyżej przepisów Ustawy o PDOP, teoretycznie wyklucza zastosowanie w niniejszej sprawie zarówno zasady kontynuacji wyceny środków trwałych (niespełnienie warunku istnienia ZCP w obu spółkach jednocześnie), jak i regulacji dotyczących braku kontynuacji wyceny środków trwałych (niespełnienie warunku braku ZCP w obu spółkach jednocześnie).

Niemniej jednak, skoro w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do sukcesji po stronie Wnioskodawcy praw i obowiązków Spółek Dzielonych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego (zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 4), to, zdaniem Wnioskodawcy, zasada kontynuacji wyceny środków trwałych również nie powinna znaleźć zastosowania. Tym samym, w niniejszej sprawie, w celu ustalenia wartości początkowej środków trwałych otrzymanych w wyniku Podziałów, Wnioskodawca powinien zastosować art. 16g ust. 19 Ustawy o PDOP. Jednocześnie, mając na uwadze wskazaną powyżej analogię do unormowań dotyczących ustalenia metody amortyzacji i wysokości odpisów amortyzacyjnych, zastosowanie w tym zakresie powinien znaleźć art. 16h ust. 5 Ustawy o PDOP.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowiących składniki Majątków i przenoszonych na Wnioskodawcę w ramach Podziałów, zastosowanie znajdzie art. 16g ust. 19 Ustawy o PDOP (brak kontynuacji wyceny).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w szeregu wydanych interpretacji indywidualnych, w tym m.in. w interpretacji:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 września 2014 r., sygn. IPPB3/423-635/14- 4/PK1, gdzie organ podatkowy potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) z uwagi na fakt, iż na skutek podziału przez wydzielenie majątek pozostający w Spółce Dzielonej nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to w związku z tym, na podstawie wskazanych powyżej przepisów OrdP nie dojdzie do sukcesji podatkowej, natomiast Spółka Celowa nie będzie uprawniona do kontynuacji zasad amortyzacji przyjętych przez Spółkę Dzieloną, w szczególności nie będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej przejętych składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne w wartości początkowej wynikającej z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot dzielony (tj. Spółkę Dzieloną). Przepis art. 16g ust. 9 w zw. z art. 16g ust. 18 ustawy o PDOP nie znajdzie bowiem zastosowania.”
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 stycznia 2014 r., sygn. IPPB3/423-823/13-2/MS), który stwierdził, że: „Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że dojdzie w nim do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze Spółki Dzielonej do Wnioskodawcy. Natomiast, majątek pozostający w Spółce Dzielonej nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedstawiona sytuacja odpowiada dyspozycji art. 16g ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, przepis ten znajduje zastosowanie nie tylko w sytuacji, gdy zarówno majątek wydzielany jak i pozostający, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Gdyby bowiem interpretować ten przepis w sposób przedstawiony przez Spółkę okazałoby się, że ustawodawca nie zawarł w ustawie sposobu ustalania wartości początkowej dla składników majątku przejętych w ramach podziału podmiotów w sytuacji opisanej we wniosku, co przeczyłby zasadzie racjonalności ustawodawcy, gdyż art. 16g ustawy powinien określać sposób ustalania wartości początkowej dla wszelkich możliwych sytuacji, w wyniku których dochodzi do nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.”

W świetle powyższego, skoro w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zasada kontynuacji wyceny środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to, zgodnie z art. 16g ust. 19 Ustawy o PDOP, Wnioskodawca w celu ustalenia wartości początkowej otrzymanych składników Majątków podlegających amortyzacji powinien posłużyć się przepisami art. 16g ust. 10 lub art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy o PDOP.

Jednocześnie, mając na uwadze, że Majątki przejmowane przez Wnioskodawcę w ramach podziałów będą stanowiły ZCP, określenie wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład tych Majątków powinno nastąpić na podstawie art. 16g ust. 10 Ustawy o PDOP, który wprost odnosi się do ustalenia łącznej wartości początkowej składników nabytych w formie ZCP (podczas, gdy art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy o PDOP reguluje ustalanie wartości składników majątkowych niestanowiących ZCP).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, będzie uprawniony do ustalenia łącznej wartości początkowej przejętych w ramach Podziałów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład każdego Majątku zgodnie z art. 16g ust. 10 Ustawy o PDOP.

Stosownie do treści tego przepisu, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej – w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi – w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Na dzień składania niniejszego wniosku, Wnioskodawca jest na etapie przygotowania do rozpoczęcia procesu Podziałów i nie jest jeszcze wiadome, czy otrzymanie przez niego Majątków spowoduje powstanie dodatniej wartości firmy, czy też nie.

Jak wynika z przytoczonego powyżej art. 16g ust. 10 Ustawy o PDOP, w przypadku powstania dodatniej wartości firmy, łączną wartość początkową przejętych przez Wnioskodawcę środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowić suma ich wartości rynkowej (ustalona na podstawie wyceny sporządzonej przez niezależny profesjonalny podmiot). Kwestia ta zatem nie budzi wątpliwości.

Natomiast, w razie niewystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalenie łącznej wartości początkowej wspomnianych powyżej składników na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 2 Ustawy o PDOP wymaga dokonania wykładni tego przepisu z uwzględnieniem definicji składników majątkowych.

Zgodnie z art. 4a pkt 2 Ustawy o PDOP, ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych – oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 Ustawy o PDOP.

W świetle powyższego, z definicji składników majątkowych wynika wprost, że dopuszcza ona uwzględnianie zobowiązań (długów) funkcjonalnie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie nabycia.

W odniesieniu natomiast do kwestii „uwzględnienia” zobowiązań w cenie nabycia, Ministerstwo Finansów w piśmie z 8 września 2004 r. (znak: PB2/MW-068-0234-1121/03) wyjaśniło, że cena nabycia nie uwzględnia długów, gdy jest odpowiednio obniżona o ich wartość (cena netto). Zatem, uwzględnienie długów w cenie nabycia oznacza, że cena nabycia nie została obniżona o te długi (cena brutto).

W związku z powyższym, niezależnie od tego, czy ustalona przez strony transakcji cena nabycia (w niniejszej sprawie – wartość nominalna udziałów wydanych przez Wnioskodawcę na rzecz udziałowców Spółek Dzielonych), będzie uwzględniać przejęte przez nabywcę zobowiązania (długi) zbywcy czy też nie (tj. czy cena nabycia zostanie ustalona jako cena netto lub cena brutto), obydwa sposoby kalkulacji wartości początkowej określone w art. 16g ust. 10 pkt 2 powinny prowadzić do identycznych rezultatów. Powyższe można zilustrować w następujący sposób:

a. założenia:

Wartość aktywów będących środkami trwałymi na podstawie wyceny sporządzonej przez niezależny profesjonalny podmiot (ŚT) = 100

Wartość aktywów niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi (nŚT) = 30

Wartość przejmowanych zobowiązań = 70

Cena nabycia (wartość nominalna wydanych udziałów) = 60

b. zobowiązania są uwzględnione w cenie nabycia, tj. powiększają cenę nabycia:

Cena nabycia = 60 + 70 = 130

Wartość składników majątkowych nŚT = 30

Wartość początkowa ŚT = cena nabycia minus nŚT = 130 - 30 = 100

c. zobowiązania nie są uwzględnione w cenie nabycia, tj. zmniejszają cenę nabycia:

Cena nabycia = 60

Wartość składników majątkowych nŚT pomniejszona o zobowiązania = 30 - 70

Wartość początkowa ŚT = cena nabycia minus nŚT pomniejszone o zobowiązania = 60 - (30 - 70) = 100

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, cytowane powyżej regulacje przewidują możliwość uwzględnienia przejętych zobowiązań w wartości początkowej poprzez zwiększenie ceny nabycia albo zmniejszenie wartości składników majątkowych nŚT. Jednocześnie, obydwa sposoby kalkulacji wartości początkowej określone w art. 16g ust. 10 pkt 2 prowadzą do identycznych rezultatów, tj. takiej samej łącznej wartości początkowej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, w tym w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 marca 2015 r., sygn. IBPBI/2/423-1479/14/AP, w której organ zgodził się z Wnioskodawcą, że: „(\`(...)\`) Jak wynika z treści wskazanego przepisu oraz wyjaśnień Ministra Finansów, istnieją dwa alternatywne sposoby kalkulacji wartości firmy. Dla celów kalkulacji wartości firmy podatnik może:

1.  zaliczyć równowartość długów do ceny/wartości nabycia (czyli w celu kalkulacji ceny/wartości podwyższyć wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa o równowartość długów). W takiej sytuacji w celu określenia wartości rynkowej składników majątkowych (w celu kalkulacji wartości firmy) wartość przedmiotowych długów nie pomniejszy wartości aktywów. (\`(...)\`)
2.  nie zaliczyć wartości długu do ceny nabycia. W takiej sytuacji w celu określenia wartości rynkowej składników majątkowych (w celu kalkulacji wartości firmy) wartość przedmiotowych długów pomniejszy wartości aktywów.”

Reasumując, w związku z przejęciem przez Wnioskodawcę poszczególnych Majątków w ramach Podziałów, Wnioskodawca uważa, że będzie uprawniony do ustalenia łącznej wartości początkowej przejętych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład każdego Majątku zgodnie z art. 16g ust. 10 Ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa. W związku z powyższym Organ nie odniósł się do przykładów liczbowych ujętych we wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 4, 5 oraz 7 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.