Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.560.2020.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-11
Teza: - Czy działalność prowadzona przez Spółkę przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ramach Obszarów B+R, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, w brzmieniu obowiązującym zarówno od dnia 1 października 2018 r., jak i również przed dniem 1 października 2018 r., która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d updop, w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku Spółki, - Czy koszty Projektów ponoszone przez Spółkę opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 updop.
Słowa kluczowe: amortyzacja; ekspertyza; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 grudnia 2020 r. (data wpływu tego samego dnia), uzupełnionym 28 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   działalność prowadzona przez Spółkę przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ramach Obszarów B+R, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, w brzmieniu obowiązującym zarówno od dnia 1 października 2018 r., jak i również przed dniem 1 października 2018 r., która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d updop, w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku Spółki – **jest prawidłowe,**
*   koszty Projektów ponoszone przez Spółkę opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 updop – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo – rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z 19 stycznia 2021 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.560.2020.1.AN, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 28 stycznia 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”). Wnioskodawca jest wspólnikiem, tj. komplementariuszem w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Spółce komandytowej, mającej siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Spółka”). Spółka jest podmiotem z branży chemicznej, działającej na terytorium Polski, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji: wyrobów chemii budowlanej, wyrobów dekoracyjnych oraz systemów tzn. kompozycji materiałów, które w połączeniu tworzą produkt o wymaganych właściwościach. Obecnie w ofercie Spółki znajdziemy systemy dociepleń, farby, grunty, tynki, kleje, zaprawy oraz inne wyroby wykorzystywane w branży budowlanej, w tym również elementy dekoracyjne. Poza sprzedażą wyżej wymienionych produktów, Spółka dystrybuuje również towary dostarczane przez zewnętrznych dostawców. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1402).

Działalność w ramach Obszarów B+R .

Spółka ze względu na zmieniający się rynek, stale rosnące wymagania klientów i planowany rozwój poza operacyjną działalnością gospodarczą dąży do poszerzenia swojego portfolio o nowe, innowacyjne rozwiązania, m.in. w postaci nowego produktu bądź optymalizacji procesu pozwalającej na obniżenie kosztu/przyspieszenie produkcji. Powyższe można podzielić na następujące obszary:

A.Produktowy:

*   Podejmowanie badań w celu zdobycia nowej wiedzy lub umiejętności, nastawione na tworzenie nowych i znaczących ulepszeń w produktach będących w ofercie Spółki;
*   Projektowanie i tworzenie nowych produktów;
*   Rozwój produktów obecnie będących w ofercie Spółki.

B.Technologiczny:

*   Badania w celu zdobycia nowej wiedzy lub umiejętności, nastawione na tworzenie nowych technologii i wprowadzenia znaczących ulepszeń obecnie stosowanych technologii;
*   Opracowanie, projektowanie i tworzenie nowych technologii niezbędnych dla produkcji wyrobów lub zagospodarowania/recyklingu odpadów;
*   Modernizacja i usprawnienie stosowanych technologii.

C.Procesowy:

*   Badania w celu zdobycia nowej wiedzy lub umiejętności, nastawione na tworzenie nowych i znaczących ulepszeń procesów prowadzonych w Spółce;
*   Opracowanie, tworzenie nowych metod zarządzania procesami;
*   Prowadzenie działań w kierunku optymalizacji i znacznego usprawnienia procesów prowadzonych w Spółce m.in. produkcyjnych, magazynowych, logistycznych i usługowych

\-dalej łącznie „Obszary B+R”.

Spółka posiada w swojej strukturze Dział Badawczo-Rozwojowy, którego podstawowym zakresem zadań jest udział w opracowywaniu i rozwoju produktów, technologii i procesów w ramach Obszarów B+R (dalej: „Dział B+R”). Dział ten w miarę potrzeb wspierany jest przez pracowników innych działów Spółki np. laboratorium, produkcja, utrzymanie ruchu. Do każdego projektu z Obszaru B+R powoływany jest zespół osób niezbędnych do jego realizacji, zgodnie z zakresem danego projektu. Podstawowym kryterium kwalifikacyjnym są posiadane kompetencje, wiedza oraz kreatywność. Pracownicy biorący udział w pracach w ramach Obszarów B+R w swoim zakresie obowiązków posiadają czynne uczestnictwo w prowadzonych projektach. Spośród powołanych osób, wyznaczany jest kierownik projektu (dalej: „Kierownik”). Jego podstawowym zadaniem jest nadzór nad projektem, wyznaczanie zadań i odpowiedzialności w ramach projektu. Wszelkie projekty w ramach Obszarów B+R prowadzone są zgodnie z wewnętrzną procedurą „Badania i Rozwój” (dalej: „Procedura”). Dokument szczegółowo opisuje sposoby prowadzenia działań i procesy związane z pracami nad projektami w ramach Obszarów B+R (dalej: „Projekt” lub zbiorczo: „Projekty”). Procedura zawiera w szczególności: zakres prac, cel procesu, odpowiedzialność i zasady postępowania.

Wyzwania badawcze.

Projekty mają głównie na celu wprowadzanie nowych produktów i stały rozwój/udoskonalenie produktów obecnych w ofercie Spółki. Równolegle prowadzone są prace nad opracowaniem lub rozwojem technologii i procesów głównie związanych z wytwarzaniem produktów. Prace podejmowane w ramach Projektów z Obszarów B+R prowadzone są w celu:

*   zmniejszenia wpływu na środowisko (np. zużycie energii, ilość powstałych odpadów, ilość wykorzystanych surowców, wydłużenie cyklu życia, umożliwienie recyklingu, zwiększenie bezpieczeństwa odpadów powstałych podczas produkcji lub utylizacji produktu, redukcja ilości substancji uwalnianych do środowiska podczas stosowania lub użytkowania);
*   poprawy jakości i parametrów produktu (np. wytrzymałość, reologia, odporność na starzenie, możliwość zastosowania szerszej palety kolorystycznej);
*   dostosowania do zmieniających się regulacji (np. ograniczenie w stosowaniu lub zmiana klasyfikacji substancji będącej składnikiem mieszaniny);
*   poprawy właściwości użytkowych (np. łatwiejsza/szybsza aplikacja, umożliwienie zastosowania nowych technik montażu/aplikacji, wygląd);
*   poprawy nadania unikatowych właściwości (np. samooczyszczenie);
*   podniesienia atrakcyjności wyrobu (np. ładniejszy wygląd) lub poszerzenia gamy kolorystycznej produktów;
*   zwiększenia rentowności produkcji, poprzez wzrost wydajności, automatyzację, redukcję strat i odpadów powstających przy produkcji, obniżenie kosztów surowcowych;
*   poszerzenie możliwości stosowania produktu;
*   znacznej poprawy efektywności procesów; poprawy ergonomii i bezpieczeństwa dla życia i zdrowia ludzi podczas produkcji, aplikacji, użytkowania i utylizacji produktu;
*   umożliwienia wejścia na nowe rynki zbytu posiadające specyficzne wymagania prawne lub jakościowe;
*   dążenia do produkcji w modelu „gospodarki obiegu zamkniętego”.

Ze względu na specyfikę branży, niektóre produkty oprócz właściwości użytkowych posiadają właściwości dekoracyjne. W związku z powyższym, często w przypadku wdrażania nowych wyrobów (farby, tynki, panele dekoracyjne), konieczne jest opracowanie gamy kolorystycznej lub wzoru przemysłowego. Praca ta polega na opracowaniu receptur kolorystycznych - odpowiednich proporcji past pigmentowych dozowanych do układu w celu uzyskania wyznaczonego koloru lub matryc umożliwiających otrzymanie odpowiedniego kształtu i wzoru. W przypadku modyfikacji receptur produktów barwionych, niezbędne jest badanie wpływu zmian na kolorystykę. Spółka jest autorem/projektantem posiadanych przez siebie linii. Zgodnie ze wskazanymi powyżej wyzwaniami badawczymi, Spółka stale rozwija stosowane technologie, poszczególne komponenty linii lub projektuje i samodzielnie buduje prototypy niektórych maszyn i urządzeń. Do prac w zakresie procesów w głównej mierze wykorzystywane są narzędzia informatyczne. Spółka prowadzi działalność polegającą na projektowaniu i wytwarzaniu oprogramowania komputerowego wspomagającego procesy prowadzone w Spółce. Stworzone oprogramowanie pozwala na dokładniejsze gromadzenie danych, umożliwia ich analizę w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań. W ramach doskonalenia procesów w Spółce planowane są m.in. działania w obszarze wdrożenia: rozwiązań przemysłu 4.0 polegających na autonomicznym gromadzeniu i przetwarzaniu informacji, drożenia systemu klasy MES wykorzystującego technologie informatyczne, oprogramowanie, urządzenia elektroniczne i elementy automatyki umożliwiającego efektywne zbieranie informacji w czasie rzeczywistym.

W zakresie chemii budowlanej i wyrobów budowlanych zajmuje się m.in następującymi produktami:

*   tynki;
*   farby wewnętrzne i zewnętrzne,
*   okładziny elewacyjne
*   impregnaty, lakiery, bejce, lakierobejce;
*   preparaty czyszczące;
*   kleje i zaprawy klejące;
*   dodatki do betonów, zapraw, klejów;
*   hydroizolacje i ich składniki;
*   posadzki oraz metody powlekania posadzek;
*   materiały wykończeniowe, powłokowe i dekoracyjne;

oraz innymi materiałami znajdującymi zastosowanie w budownictwie mieszkalnym i przemysłowym.

Przykładami prowadzonych projektów są:

W zakresie nowych produktów:

(\`(...)\`)

W zakresie technologii produkcji:

*   Optymalizacja systemu ważąco-dozującego w celu umożliwienia monitorowania procesu i poprawy jakości;
*   Projekt linii i budowa prototypu urządzenia do zautomatyzowanego układania worków na palecie;
*   Projekt i budowa prototypu podajnika palet;
*   Projekt i stworzenie prototypu linii do automatycznego znakowania opakowań.

W zakresie procesów:

*   Zaprojektowanie i stworzenie oprogramowania do zarządzania wiedzą w zakresie receptur produktowych;
*   Zaprojektowanie i stworzenie oprogramowania w celu umożliwienia automatycznego przeliczenia kosztów surowcowych produktu.

Wnioskodawca zaznacza, że efektem opisanych powyżej działań jest:

*   Powstanie nowych produktów, technologii i programów, w tym wytworzenie prototypów;
*   Ulepszenie istniejących produktów, technologii i procesów polegające na dostosowaniu ich do określonych funkcji poprzez modyfikację/rozszerzenie, w tym także uzyskanie niedostępnych wcześniej funkcjonalności (wykraczające poza rutynowe zmiany tego produktu);
*   Ulepszenie istniejących produktów/usług wytworzonych przez inne podmioty polegające na dostosowaniu go do określonych funkcji poprzez modyfikację/rozszerzenie produktu (wykraczające poza rutynowe zmiany tego produktu).

W swoim dorobku Spółka posiada wiele produktów wyjątkowych, o szczególnie wysokim poziomie innowacyjności (…).

Opis procesu prowadzenia projektów z Obszarów B+R.

Projekty w ramach Obszarów B+R w zakresie produktów prowadzone są wg następujących etapów:

1.Uruchomienie projektu, na podstawie śledzenia i obserwacji trendów rynkowych, analizy potrzeb klientów, nowego pomysłu z możliwie różnorodnych źródeł (np. przegląd literatury naukowej), pojawieniu się dostępności nowych technologii.

2.Określenie celu procesu i wymagań. Brane są również pod uwagę wymogi prawne, możliwości techniczne, badania i dokumenty niezbędne do prowadzeniu wyrobu do obrotu.

3.Określenie zasobów niezbędnych do realizacji projektu. Wyznaczenie zespołu projektowego, w tym Kierownika projektu.

4.Analiza celów pod względem wykonalności, możliwości produkcyjnych, potencjalnych barier.

5.Szczegółowe zaplanowanie procesu badawczego.

6.Badania wstępne oraz zebranie wszelkich informacji niezbędnych do realizacji projektu.

7.Opracowanie/modyfikacja receptury.

8.Opracowanie metod badawczych niezbędnych do testów i walidacji.

9.Przeprowadzenie badań w skali laboratoryjnej.

10.Zaprojektowanie i skonstruowanie linii pilotażowej do produkcji małoseryjnej.

11.Przeprowadzenie badań w skali półtechnicznej.

12.Opracowanie i stworzenie technologii dla produkcji właściwej. W tym zaprojektowanie nowej linii lub projekt rozwoju linii istniejącej.

13.Stworzenie prototypu, demonstracja, opracowanie projektów pilotażowych linii produkcyjnej.

14.Prowadzenie badań w skali wielkoseryjnej na właściwej linii technologicznej.

15.Weryfikacja produktu. Próby i testy praktyczne zastosowania produktu.

16.Badania zewnętrzne. Uzyskanie niezbędnych ocen, ekspertyz, opinii, certyfikatów i aprobat potwierdzających właściwości, możliwe zastosowania, zgodność z normami lub wymaganiami prawnymi.

17.Zaprojektowanie i wybór opakowania zapewniającego atrakcyjność, trwałość i ochronę produktu.

18.Opracowanie niezbędnej dokumentacji. W zależności od potrzeb: instrukcja stosowania, deklaracja właściwości użytkowych, karta charakterystyki (MSDS), zbiór pozwoleń, uprawnień, świadectw, raportów z badań wewnętrznych i zewnętrznych.

19.Badanie cyklu życia wyrobu:

1.  Trwałość wyrobu.
2.  Możliwość recyklingu.
3.  Metody utylizacji.
4.  Badanie wpływu produkcji i utylizacji produktu na środowisko naturalne.

21.Zapewnienie ochrony prawnej, tzn. wszystkie prace związane z uzyskaniem praw do patentu/wzoru użytkowego.

22.Rozliczenie projektu.

Opracowany produkt przechodzi szereg testów laboratoryjnych potwierdzających spełnienie założeń. W przypadku, gdy opracowany produkt spełnia założenia, zostaje on zatwierdzony przez upoważnione osoby i przekazany do działu produkcyjnego Spółki. Produkty, ze względu na swoją specyfikę, bardzo często posiadają odmienne właściwości przy produkcji w warunkach laboratoryjnych i przemysłowych (wielkoseryjnych). W celu zakończenia prac nad Projektem, wykonania niezbędnych testów i skutecznej walidacji procesu niezbędne jest stworzenie pilotażowej linii produkcyjnej i prototypu wyrobu. W przypadku, gdy koszt budowy linii pilotażowej jest wysoki, może być ona wykorzystana w części lub w całości do produkcji komercyjnej. Z uwagi na specyfikę produktów Spółki, tj. wykorzystanie produktów na różnych podłożach i w różnych warunkach oraz oczekiwania klientów dotyczące trwałości i bezpieczeństwa, każdy nowy produkt przechodzi tzw. walidację. Walidacja stanowi eksperyment polegający na rzeczywistym zastosowaniu produktu u klienta, który wyrazi na to zgodę. Celem walidacji jest zbadanie wpływu długotrwałej ekspozycji produktu na czynniki zewnętrzne (np. atmosferyczne) na trwałość produktu. Wynikiem walidacji może być zatwierdzenie lub modyfikacja produktu.

Projekty w ramach Obszarów B+R w zakresie technologicznym i procesowym, zgodnie z Procedurą składają się z następujących etapów:

1.  Uruchomienie projektu, na podstawie śledzenia i obserwacji trendów rynkowych, wyniku analiz stosowanych technologii i przebiegu procesów, nowego pomysłu z możliwie różnorodnych źródeł (np. przegląd literatury naukowej), pojawieniu się dostępności nowych technologii.
2.  Określenie celu i wymagań.
3.  Określenie zasobów niezbędnych do realizacji projektu. Wyznaczenie zespołu projektowego, w tym Kierownika projektu.
4.  Stworzenie planu.
5.  Opracowanie koncepcji. Szacowanie kosztów, wyszukanie podzespołów materiałów i/lub oprogramowania.
6.  Projektowanie.
7.  Konstrukcja i montaż/programowanie prototypu.
8.  Uruchomienie.
9.  Testy.
10.  Walidacja.
11.  Opracowanie niezbędnej dokumentacji.
12.  Zapewnienie ochrony prawnej, tzn. wszystkie prace związane z uzyskaniem praw do patentu/wzoru użytkowego.
13.  Rozliczenie projektu.

Prace prowadzone w ramach Działu B+R nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów. Przykładowo prace nad nowymi produktami nie zawsze skutkują wprowadzeniem nowych produktów do oferty Spółki (np. właściwości nowego produktu mogą nie być zadowalające, wprowadzenie produktu do sprzedaży może okazać się nieopłacalne z biznesowego punktu widzenia), a prace optymalizacyjne w zakresie receptur istniejących produktów nie zawsze skutkują uzyskaniem lepszych parametrów produktów (przykładowo, wprowadzane zamienniki surowców mogą ostatecznie nie wpływać na jakość/właściwości produktu). Powyższy plan procesu badawczego stanowi szablon, jednak z uwagi na różnorodność asortymentów, niektóre etapy mogą zostać pominięte. Np. w przypadku gdy produkt nie wymaga ochrony prawnej lub z przyczyn finansowych jej zapewnienie jest nieopłacalne, etap ten może zostać pominięty. Co do zasady, Spółka dąży do zakończenia Projektów na 8 lub 9 poziomie gotowości technologicznej (skala TRL), a więc opracowania pozwalającego na wprowadzenie do produkcji w pełnej skali. Trzeba jednak zaznaczyć, że Projekty mogą nie zakończyć się sukcesem lub zostać przerwane na dowolnym etapie, gdyż osiągnięte rezultaty mogą okazać się niezadowalające. Jest to typowe ryzyko badawcze.

Wyniki Projektów w ramach Obszarów B+R są dokumentowane poprzez:

*   projekty i symulacje,
*   obliczenia,
*   opis i rysunki,
*   receptury,
*   wyniki badań,
*   fizyczne prototypy.

Kierownik działu badań i rozwoju stale monitoruje stan Projektów, zbierając informacje od Kierowników Projektów. Stan realizacji Projektów jest nadzorowany przez zarząd podczas cyklicznego przeglądu Projektów. Spółka w ramach Obszarów B+R prowadzi badania poszczególnych przypadków wystąpienia niezgodności, w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów i procesów. W realizowanych pracach wykorzystywana jest dostępna Spółce wiedza i umiejętności wynikające z doświadczenia uzyskanego na podstawie projektów zrealizowanych oraz stałego nabywania wiedzy i umiejętności poprzez udział pracowników w specjalistycznych szkoleniach, konferencjach, spotkaniach branżowych oraz wynikającej ze stałej współpracy z dostawcami i jednostkami naukowymi. W niektórych przypadkach konieczne jest opracowanie metody badawczej potwierdzającej zgodność z normami, krajową lub europejską oceną techniczną. Często wiąże się to z koniecznością zakupu norm, urządzeń, aparatury badawczej czy też oprogramowania.

Koszty związane z Projektami.

Do wydatków w ramach Obszarów B+R zalicza się:

1.  Koszty osobowe;
2.  Materiały i surowce;
3.  Wyposażenie i sprzęt specjalistyczny;
4.  Usługi zewnętrzne od jednostek naukowych;
5.  Odpisy amortyzacyjne;
6.  Koszty uzyskania i utrzymania ochrony prawnej

\-(dalej łącznie „Koszty Projektów”).

Koszty osobowe.

Projekty realizowane przez Spółkę w ramach Obszarów B+R wykonywane są przez pracowników zatrudnionych na umowy o pracę oraz na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie, umowa o dzieło). Pracownicy należący do B+R zostali zatrudnieni w celu realizacji Projektów i posiadają odpowiednie zakresy odpowiedzialności i uprawnień. Czynności zlecane są bezpośrednio przez Kierownika danego Projektu. Do Kosztów Projektów zalicza się należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, biorącego udział w realizacji Projektów w wymiarze jakim pracownik faktycznie go realizował. Na podstawie powyższych zestawień wyliczony jest koszt prac nad danym Projektem w oparciu o stawki wynagrodzeń wraz z narzutami pracowników wykonujących czynności twórcze - jako iloczyn zarejestrowanych godzin i stawek wynagrodzeń wyliczonych indywidualnie dla każdego pracownika.

W skład kosztów związanych z wynagrodzeniem pracowników, którzy realizują Projekty, mogą wchodzić w szczególności następujące składniki:

*   wynagrodzenie podstawowe;
*   premie i nagrody przyznawane na podstawie regulaminu Spółki;
*   dodatki stażowe;
*   dodatki funkcyjne;
*   dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych;
*   benefity (np. karnety sportowe).

Ponadto, Spółka ponosi lub może ponosić inne pozapłacowe koszty związane z wynagrodzeniem pracowników takie jak składki ZUS pracodawcy.

Kosztów Projektów nie stanowią:

*   Składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych;
*   Nagrody jubileuszowe;
*   Składki na grupowe ubezpieczenie na życie;
*   Dopłata do świadczeń medycznych;
*   Ekwiwalenty za niewykorzystany urlop;
*   Wynagrodzenie za czas urlopu;
*   Świadczenia chorobowe;
*   Wynagrodzenie za czas opieki nad dzieckiem.

W przypadku pracownika oddelegowanego do pracy na rzecz Projektu w części etatu, w Koszt Projektu wliczane jest wynagrodzenie w części proporcjonalnej do części etatu w jakim osoba jest oddelegowana do pracy przy Projektach. Godziny nadliczbowe i premie uznaniowe wliczane są do Kosztów Projektów proporcjonalnie do udziału danego pracownika w pracach przy Projektach w stosunku do liczby przepracowanych godzin w danym miesiącu rozliczeniowym, np. gdy czas pracy nad Projektami danego pracownika stanowiły 30% jego etatu, to również 30% premii umownej zostaje zaewidencjonowana do projektów. Wynagrodzenie urlopowe i wynagrodzenie chorobowe nie są wydatkami kwalifikowanymi, nie są uwzględniane w Kosztach Projektów i nie podlega odliczeniu.

Materiały i surowce.

W ramach Obszarów B+R Spółka nabywa i wykorzystuje różne materiały i surowce, które są niezbędne dla prowadzonych prac. Są to przede wszystkim surowce chemiczne będące składnikami receptur (np. dyspersje, pasty pigmentowe, kruszywa) (dalej: „Surowce”). W celach badawczych Spółka często wykorzystuje własne produkty lub produkty firm konkurencyjnych. Wydatki na nabycie Surowców i wyrobów konkurencyjnych/koszty wytworzenia produktów stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki zgodnie z ogólnymi zasadami, wynikającymi z ustaw dot. podatku dochodowego. Do budowy prototypów i linii pilotażowych niezbędne są sterowniki, czujniki, układy pneumatyczne, elementy systemu bezpieczeństwa, panele sterujące, przewody, siłowniki, silniki, lampy, akumulatory, elementy konstrukcyjne (np. kształtowniki, blachy), farby i wiele innych. W przypadku badań nad nowymi wzorami przemysłowymi, niezbędne jest stworzenie prototypów form i linii pilotażowych, do których produkcji niezbędny jest zakup surowców chemicznych do produkcji form. Wnioskodawca zauważa, że w związku z nabyciem surowców i materiałów do Projektów z Obszarów B+R, ponoszone są:

\- koszt samego materiału/surowca;

*   koszt transportu;
*   koszt pakowania,

bowiem bez poniesienia wszystkich powyższych kosztów niemożliwe byłoby nabycie wskazanych materiałów i surowców. Koszty materiałów i surowców bezpośrednio zużytych w Projektach, ewidencjonowane są na podstawie dokumentów magazynowych (np. dokumentów wydania, rozchodów wewnętrznych) oraz innych dokumentów, w szczególności faktur zakupu.

Wyposażenie i sprzęt specjalistyczny.

Nabycie niebędącego środkami trwałymi wyposażenia i sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w Projektach, w szczególności:

*   urządzeń pomiarowych (m.in. wagi, termometry);
*   sprzętu komputerowego i akcesoriów (m.in. komputery, laptopy, monitory, kable, drukarki);
*   oprogramowania niezbędnego do prowadzenia badań, gromadzenia i analizy danych;
*   środków ochrony indywidualnej i środki czystości;
*   czasopism i materiałów biurowych (m.in. czasopisma specjalistyczne, segregatory, długopisy, korektory, papier, tonery);
*   wydatków na energię elektryczną;
*   akcesoriów i wyposażenia urządzeń;
*   sprzętów pomocniczych (m.in. naczynia, statywy, przybory laboratoryjnych).

Z uwagi na fakt, iż cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanej powyżej kategorii z reguły nie przekracza kwoty 3.500 zł, zgodnie z polityką rachunkowości firmy, Spółka zalicza wydatki na nabycie materiałów i wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (niskocenne materiały i wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok).

Usługi zewnętrzne od jednostek naukowych.

Spółka prowadząc prace w ramach Obszarów B+R podejmuje współpracę z polskimi i zagranicznymi instytutami jednostkami naukowymi (m.in. (\`(...)\`) korzystając z ich kapitału ludzkiego oraz zaplecza sprzętowego. Spółka w ramach Obszarów B+R prowadzi wiele specjalistycznych badań korzystając z własnej aparatury lub w przypadku braku odpowiedniego sprzętu, korzysta ze specjalistycznej aparatury podmiotów zewnętrznych lub zleca badania i ekspertyzy laboratoriom zewnętrznym. Dla zapewnienia poprawnego działania sprzętu kontrolno-pomiarowego niezbędna jest jego okresowa weryfikacja, kalibracja i wzorcowanie. W związku z powyższym, Spółka planuje uwzględnić w Kosztach Projektów koszty związane z obsługą sprzętu wykorzystywanego do prac nad Projektami. Spółka sprzedaje produkty na terenie całej Unii Europejskiej, jak również poza jej granicami (np. Rosja, Ukraina). Wprowadzenie wyrobów budowlanych na terenie UE i Polski reguluje Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 305/2011 z 9 marca 2011 r., ustanawiające zharmonizowane warunki wprowadzania do obrotu wyrobów budowlanych oraz Ustawa o wyrobach budowlanych z 16 kwietnia 2004 r. (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 215). Powyższe regulacje nakładają na producenta wyrobu budowlanego przed wprowadzeniem go na rynek dokonania oceny i weryfikacji stałości właściwości użytkowych, sporządzeniem dokumentacji technicznej, deklaracji właściwości użytkowych, instrukcji stosowania lub dokumentacji zawierającej zagrożenia dla zdrowia i bezpieczeństwa, jakie wyrób stwarza podczas stosowania i użytkowania. Dokumenty te muszą zostać opracowane w języku polskim oraz zostać przetłumaczone na języki obce. Zgodnie z obowiązującymi przepisami, wprowadzenie do obrotu substancji i mieszaniny chemicznej wiąże się również z obowiązkiem zaklasyfikowania substancji lub mieszaniny zgodnie z obowiązującymi przepisami pod względem zagrożeń oraz sporządzeniem karty charakterystyki. Dla wyrobów objętych normą zharmonizowaną Spółka prowadzi badania w zewnętrznym laboratorium badawczym, posiadającym akredytację, w celu potwierdzenia zgodności. Dla wyrobów nieobjętych normą zharmonizowaną Spółka prowadzi działania zmierzające do uzyskania Krajowej lub Europejskiej Oceny Technicznej. Dla niektórych rodzajów produktów, przed ich wprowadzeniem na rynek niezbędne jest przeprowadzenie badań i uzyskanie odpowiednich certyfikatów, opinii, świadectw, atestów specyficznych dla danej grupy wyrobów np. badania starzeniowe, atest higieniczny, określenie ciepła spalania, reakcja na ogień, badania mikrobiologiczne. Spółka ponosi również koszty przygotowania kart technicznych, rejestracji patentów czy wzorów użytkowych lub towarowych. Koszty związane z wyżej wymienionymi badaniami, ekspertyzami, niezbędnymi certyfikatami i pozwoleniami będą dotyczyć przede wszystkim nowych produktów, jak również w uzasadnionych przypadkach produktów ulepszonych będących w ofercie Spółki. W przypadku gdy działania te wynikają bezpośrednio z wdrożonych zmian w recepturze produktu na skutek realizowanych Projektów. W przyszłych Projektach Spółka planuje rozpocząć odpłatne korzystanie lub nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Spółka w ramach realizowanych Projektów z Obszarów B+R współpracuje z jednostkami naukowymi (określonymi w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), zakupując od nich ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne wykorzystywane na potrzeby prac B+R. Weryfikacja czy podmiot spełnia wymagania określone w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce odbywa się m.in. na podstawie obecności jednostki w systemie „POL-on”, tzn. w bazie danych o polskim szkolnictwie wyższym i nauce dostępnym pod adresem: polon.nauka.gov.pl. W ramach realizowanych Projektów z Obszarów B+R Spółka współpracuje również z laboratoriami niespełniającymi kryterium określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce np. Laboratorium chemii budowlanej (…). Koszty z tym związane, nie stanowią kosztów kwalifikowanych i nie są uwzględniane w uldze badawczo-rozwojowej.

Odpisy amortyzacyjne.

Jeżeli nabywane materiały i wyposażenie spełniają definicję środków trwałych zawartą w przepisach o podatku dochodowym (ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok), Spółka ujmuje nabywane aktywa w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jeżeli cena nabycia oprogramowania, materiałów i wyposażenia jest większa niż 3.500 zł oraz nie przekracza kwoty 10.000 zł, Spółka, co do zasady, zalicza je do środków trwałych i dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych. W przypadku nabycia materiałów i wyposażenia, których wartość przekracza 10.000 zł, Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej. W przypadku materiałów i wyposażenia, które nie spełniają definicji środka trwałego, ponoszone przez Spółkę wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z ogólnymi zasadami. W związku z tym, że niektóre środki trwałe używane są przez Spółkę także w celach związanych z działalnością operacyjną, która nie jest przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka opracowała metodę pozwalającą określić stopień wykorzystywania danego środka trwałego przy Projektach. Powyżej opisane wyodrębnienie jest możliwe dzięki opracowanemu kluczowi alokacji, bazującemu na proporcji wykorzystania danego środka trwałego do projektów związanych z działalnością przy Projektach w stosunku do jego ogólnego wykorzystania. Podstawą wyliczenia proporcji jest faktyczne wykorzystanie danego środka trwałego przy Projektach. Spółka raz w miesiącu podsumowuje liczbę godzin realizacji zadań przy Projektach przy wykorzystaniu danego środka trwałego biorąc pod uwagę alternatywnie:

1.  zarejestrowany czas pracy danej maszyny/urządzenia na wykonywanie prac związanych z realizacją Projektów,
2.  zarejestrowany czas pracy pracowników wykonujących Projekty,
3.  inne zmienne, których wykorzystanie będzie adekwatne do sposobu działania danego środka trwałego w ramach realizacji działań związanych Projektami.

Koszty uzyskania i utrzymania ochrony prawnej.

Do tej kategorii wydatków, które mogą być ponoszone przez Spółkę zaliczyć należy wydatki na:

*   przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
*   prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
*   odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
*   opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Informacje dodatkowe.

Prace w ramach Obszarów B+R mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, wynikających z inwencji i wiedzy Spółki. Wnioskodawca zaznacza, że prace opisane we wniosku nie stanowią rutynowych zmian w produktach. Dodatkowo, Spółka zaznacza, że:

1.  nie osiąga przychodów z zysków kapitałowych,
2.  nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
3.  koszty kwalifikowane nie zostaną spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie,
4.  prowadzone prace w ramach Obszarów B+R nie stanowią i nie będą stanowić badań podstawowych,
5.  koszty Projektów nie obejmują i nie będą obejmować inwestycji w aparaturę naukowo- badawczą dostarczaną w ramach umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 updop, oraz inwestycji w samochody osobowe oraz budowle, budynki i lokale będące odrębną własnością,
6.  koszty Projektów są ewidencjonowanie w systemie księgowym na wydzielonych kontach, natomiast szczegółowa ewidencja godzinowa i rozliczenie kosztów tych działań prowadzone są w ewidencji pozabilansowej. Wyliczenie kosztów wynagrodzeń wraz z narzutami w części proporcjonalnej do czasu zaewidencjonowanego jako czas pracy poświęcony na Projekty prowadzone jest w ewidencji pozabilansowej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 updop, Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Wnioskodawca odliczenia dokonuje w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono Koszty Projektów. W przypadku gdy Wnioskodawca ponosi za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym Wnioskodawca skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 updop).

W związku z powyższym Spółka stwierdza, że:

1.  Prowadzi i planuje prowadzić działalność w ramach Obszarów B+R.
2.  Ponosiła i będzie ponosić Koszty Projektów.
3.  Koszty Projektów stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.
4.  Prowadzi ewidencję tzn. wyodrębnia Koszty Projektów.
5.  Wykazuje w zeznaniach podatkowych za dany rok koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.
6.  Koszty Projektów nie zostały zwrócone Wnioskodawcy w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
7.  Nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy działalność prowadzona przez Spółkę przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ramach Obszarów B+R, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, w brzmieniu obowiązującym zarówno od dnia 1 października 2018 roku, jak i również przed dniem 1 października 2018 roku, która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d updop, w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku Spółki? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy Koszty Projektów ponoszone przez Spółkę opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 updop? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Wnioskodawca zaznacza, że Spółka zorganizowana jest w formie spółki komandytowej, kwalifikowanej do kategorii spółek osobowych. Dochody Spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Skutki zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółki osobowej przypisywane są odpowiednio jej wspólnikom. Zatem, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy. Tym samym, w przypadku spółki komandytowej podatnikami są jej komplementariusze i komandytariusze. Jednocześnie, sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, dochód tej osoby z udziału w zysku tej spółki (ustalony w umowie spółki komandytowej) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z powyższym, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą prawną, skutki podatkowe analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego powinny być oceniane przez pryzmat uregulowań ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 5 ust. 1 updop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie, zasadę wynikającą z powyższego uregulowania stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 updop). W konsekwencji, rozliczenie przez wspólników podatku od dochodów zrealizowanych przez spółkę osobową uprawnia do skorzystania z ulg podatkowych przysługujących takiej spółce. Jeżeli działalność Spółki spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej i zachowane zostaną warunki, o których mowa w art. 18d updop, Wnioskodawca jako komplementariusz Spółki uprawniony będzie do skorzystania z ulgi na badania i rozwój.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana we wniosku działalność Spółki w ramach Obszarów B+R spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 27 lit. b i art. 4a pkt 28 updop, zarówno na gruncie przepisów obowiązujących do 30 września 2018 r., jak i przepisów obowiązujących od 1 października 2018 r., i tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Za koszty kwalifikowane uznaje się koszty wymienione w art. 18d ust. 2 updop.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 updop, który mówi, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo, jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”), we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania stawiane przez klientów przy każdorazowej realizacji Projektów, czy też zidentyfikowane zapotrzebowania Spółki. Prace realizowane przy Projektach oraz prace Działu B+R mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania nowych produktów bądź procesów. Każdy Projekt wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane przez Spółkę w ramach Obszarów B+R mają charakter „twórczy”.

Stosownie do art. 4a pkt 28 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. definiując prace rozwojowe odwołuje się do art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Natomiast, od 1 października 2018 r. w art. 4a pkt 28 updop wskazano, że „prace rozwojowe” (w odniesieniu do art. 4 ust. 3 Ustawy z 20 lipca 2018 r., Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce t.j. Dz.U. z 2020 r., poz.85 z późn. zm.), są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W świetle powyższego, działalność badawczo-rozwojowa powinna być:

*   twórcza;
*   systematyczna;
*   obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe;
*   prowadzona w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak zostało wskazane powyżej, prace nad Projektami mają charakter twórczy. Świadczy o tym fakt, że mają one na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Spółki. Rozpoczęcie prac badawczo-rozwojowych wynika z analiz Spółki. Jednocześnie, realizowane prace oparte są o wiedzę, umiejętności i inwencję pracowników Wnioskodawcy. Prace nad Projektami są prowadzone w sposób systematyczny według ustanowionej Procedury. Proces ten jest metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Każdy projekt posiada wyznaczony cel, harmonogram i zasoby. Zdaniem Wnioskodawcy, działalność nad Projektami prowadzona przez Spółkę obejmuje badania naukowe i prace rozwojowe. Projekty, prowadzone w celu wprowadzenia na rynek nowych produktów z wykorzystaniem wiedzy organizacji jako głównego zasobu, stanowią spełnienie wymagania do wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Opisane we wniosku modyfikacje produktów produkowanych i obecnych w ofercie spółki nie stanowią rutynowych zmian w produktach. Ulepszenia produktu w zakresie opisanym we wniosku związane są z otwarciem nowego projektu, prowadzeniem szeregu prac i testów, które często powodują powstanie wielu wariantów ulepszenia oraz opracowaniem nowej receptury produkcyjnej. Działania polegające m.in. na nadaniu produktom właściwości hydrofobowych, odporności mikrobiologicznej czy też podniesienia udarności o klasę wyżej nie stanowi rutynowych ulepszeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r., sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Spółki nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej Wnioskodawca zajmuje się opracowywaniem nowych produktów oraz procesów. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem wniosku, są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład w proces tworzenia nowych produktów oraz procesów.

Zakres i rodzaj prac opisanych we wniosku, odpowiada typowemu zakresowi działalności badawczo- rozwojowej w branży chemii budowlanej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w wymienionych niżej interpretacjach indywidualnych potwierdził zgodność prowadzonych działań badawczo rozwojowych z definicją updop.:

*   interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.207.2019.2.JKT,
*   interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.539.2018.2.BM.

W zakresie produktów:

Opracowanie nowych wersji produktów wynikających ze zmiany regulacji prawnych w przywoływanej wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.94.2020.1.IM oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 września 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.293.2019.2.JKT zostało uznane za działalność badawczo-rozwojową zgodną z definicją updop. Produkty opracowane w celu dostosowania się do wymogów regulacyjnych są bez wątpienia zmieniane, a ich ulepszone właściwości pozwalają oferować je na rynku objętym konkretnymi regulacjami.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.94.2020.1.IM dot. producenta o bardzo podobnym profilu działalności, możemy znaleźć potwierdzenie, że prace dot. ulepszania istniejących produktów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop. W kolejnej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.95.2020.1.JKT znajdziemy tożsame stanowisko dot. opracowywania nowych produktów oraz objęcia kosztów kwalifikowanych ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 updop.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.293.2019.2.JKT dot. producenta branży żywnościowej znajdziemy informacje, że prace Wnioskodawcy polegające na wprowadzeniu nowych lub zmodyfikowanych oraz ulepszaniem procesów technologiczno-produkcyjnych spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d updop.

W zakresie technologii:

Zdaniem Wnioskodawcy, działania mające na celu optymalizację zużycia materiałów i surowców oraz modyfikację produkcji lub świadczenia usług w celu ulepszenia procesu wytwórczego poprzez m.in. zwiększenie wydajności i obniżenie kosztów produkcji i pracochłonności, podniesienie poziomu jakości, mogą zostać zakwalifikowane jako działalność badawczo-rozwojowa.

W interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 8 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.567.2018.1.AN potwierdził, że działalność w zakresie rozwoju stosowanej technologii poprzez projekty związane z:

*   procesem automatyzacji i informatyzacji procesów, w celu zwiększenia wydajności prowadzonych badań,
*   optymalizacją procesów wytwórczych w celu poprawy jakości procesu produkcji (lub sposobu świadczenia usług),
*   zwiększeniem jej efektywności poprzez minimalizowanie kosztów produkcji, obniżenie pracochłonności, wzrost produktywności, optymalizację zużycia materiałów i surowców oraz zmniejszenie prawdopodobieństwa reklamacji,
*   rozwojem zastosowań proekologicznych w procesie produkcji poprzez ograniczenie zanieczyszczeń i optymalizację utylizacji odpadów

stanowi działalność badawczo-rozwojową. Interpretacja ta dotyczyła branży chemii budowlanej.

Natomiast, w interpretacji indywidualnej z 5 kwietnia 2017 r. (sygn. 1462-IPPB5.4510.82.2017.1.MR), potwierdził prawidłowość uznania za działalność B+R działań mających na celu optymalizację procesu wytwórczego poprzez minimalizowanie kosztów, maksymalizowanie zysku, obniżenie pracochłonności, wzrost produktywności, optymalizację zużycia materiałów i surowców (takich jak gazy czy energia elektryczna itp.), przy jednoczesnym utrzymaniu bądź podniesieniu poziomu jakości produkcji, zwiększeniu wydajności poprzez automatyzację procesu, wprowadzanie nowych systemów zarządzania, a także projekty mające za zadanie zmniejszenie zużycia energii czy optymalizację ilości odpadów.

W kolejnej interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.934.2016.3.KP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach potwierdził, że prace nad wprowadzeniem nowych procesów, zwiększenia wydajności poprzez automatyzację procesu produkcji oraz wdrażanie nowych technologii IT w procesach np. SAP stanową działalność badawczo-rozwojową. Analogiczne stanowisko przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 11 sierpnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT2-3.4010.206.2017.2.PS analizując działalność związaną z Automatyzacją i Optymalizacja Produkcji.

W interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 27 maja 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.89.2020.1.BM potwierdził, że czynności podejmowane w ramach wymienionych obszarów B+R tj. automatyka przemysłowa; robotyzacja procesów produkcyjnych i modernizacja maszyn stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z dodatkowego odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop. W tej samej interpretacji odnajdziemy stanowisko, że koszty wynagrodzeń i ubezpieczeń społecznych; koszty materiałów i surowców; koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością) ponoszone przez Spółkę w ramach działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 updop.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, realizowane przez Spółkę prace w Obszarze B+R „technologia” stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 lit. c i art. 4a pkt 28 updop.

W zakresie procesów:

Potwierdzeniem stanowiska Spółki są interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 7 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.72.2020.3.EC dot. usprawnienia wewnętrznych procesów w zakresie produkcji i logistyki,
*   z 22 lipca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.233.2020.1.BM dot. doskonalenia procesów wytwórczych w tym gromadzenia i przetwarzania informacji,
*   z 4 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.572.2019.2.MBD dot. wprowadzania ulepszeń i usprawnień do wewnętrznych procesów działania Spółki w zakresie projektowania, zarządzania, produkcji oraz kontrolowania,
*   z 6 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.91.2019.1.PC dot. opracowania i wdrażania nowych procesów, wprowadzania ulepszeń do istniejących procesów oraz prowadzenia prób technologicznych w związanych z tymi działaniami. Interpretacja dotyczy branży produkcyjnej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, realizowane przez Spółkę Projekty w Obszarze B+R „procesy” stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 lit. c i art. 4a pkt 28 updop.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje legalne, za zasadę należy uznać stanowiska (wydane dla podobnych jak przedstawionych powyżej stanów faktycznych) z interpretacji indywidualnych:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 marca 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.88.2020.2.MR,
*   Dyrektora Izby Skarbowej z Bydgoszczy z 24 stycznia 2017 r., 0461-ITPB3.4510.586.2016.1.PS,

że cały cykl począwszy od stworzenia potrzeby opracowania nowego produktu, aż po etap uzyskania możliwości jego komercjalizacji, stanowi nierozerwalny cykl prac badawczo-rozwojowych.

Natomiast w interpretacji:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.475.2017.2.IZ, począwszy od przygotowania receptury, aż do uzyskania certyfikatu, atestu, świadectwa (niezbędnych do sprzedaży na danym rynku) mieści się w definicji działalności badawczo-rozwojowej,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.260.2017.3.APO stwierdził, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Prace rozwojowe mogą obejmować opracowanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Prace rozwojowe mogą obejmować również opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Wyżej opisane Projekty Wnioskodawcy zawierają niewątpliwie elementy innowacyjności oraz wypełniają definicje ustawowe, odnoszące się do działalności badawczo-rozwojowej (dla por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.112.2017.l.MST).

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym realizowane przez Spółkę Projekty stanowią prace badawczo-rozwojowe, o których mowa powyżej, ponieważ są nakierowane na zdobycie nowej wiedzy w celu opracowania nowych lub znacznie ulepszonych produktów oraz technologii ich produkcji, w obszarze chemii budowlanej. Badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku stymulującym istniejące systemy, a także budowę niezbędnych w tych badaniach prototypów lub, wykorzystują dostępną wiedzę do tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów i technologii, w tym technologii produkcji (z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany), w szczególności opracowania prototypów, które można wykorzystać do celów komercyjnych.

Ponadto, realizowane Projekty mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny według Procedury, określonych harmonogramów przez specjalnie wybrane osoby posiadające odpowiednie kompetencje i wykształcenie, mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych produktów i technologii.

W ocenie Spółki, nie ma przy tym znaczenia, że prace nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów. Istotą prowadzenia prac badawczo-rozwojowych jest ryzyko, że wyniki prac nie zawsze będą zadowalające, pomimo zaangażowania nakładów i środków na ten cel. Z powyższego punktu widzenia istotny jest cel prowadzonych prac, a nie sam fakt osiągnięcia zakładanego rezultatu. Brak sukcesu nie przekreśla tym samym możliwości skorzystania z ulgi o której mowa w art. 18d updop.

W Rozporządzeniu Komisji (UE) nr 651/2014 z 17 czerwca 2014 r. znajdziemy definicję eksperymentalnych prac rozwojowych, która jest przywoływana w poradniku kwalifikowania zadań w projektach B+R o charakterze społeczno-ekonomicznym wydanym przez Politechnikę Warszawską - Centrum Zarządzania Innowacjami i Transferem Technologii Politechniki Warszawskiej na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju. Omawiane rozporządzenie definiuje badania przemysłowe jako badania planowane lub badania krytyczne mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności celem opracowania nowych produktów, procesów lub usług lub też wprowadzenia znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów lub usług. Uwzględniają one tworzenie elementów składowych systemów złożonych i mogą obejmować budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub środowisku interfejsu symulującego istniejące systemy, a także linii pilotażowych, kiedy są one konieczne do badań przemysłowych, a zwłaszcza uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Eksperymentalne prace rozwojowe oznaczają zdobywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i biznesu oraz innej stosownej wiedzy, rozwijanie umiejętności w celu opracowywania nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Mogą one także obejmować na przykład czynności mające na celu pojęciowe definiowanie, planowanie oraz dokumentowanie nowych produktów, procesów i usług.

Eksperymentalne prace rozwojowe mogą obejmować opracowanie prototypów, demonstracje, opracowanie projektów pilotażowych, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt zasadniczo nie jest jeszcze określony. Mogą obejmować opracowanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy z konieczności jest produktem końcowym do wykorzystania do celów komercyjnych, a jego produkcja jest zbyt kosztowna, aby służył on jedynie do demonstracji i walidacji.

Eksperymentalne prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług oraz innych operacji w toku, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Innowacja procesowa w podręczniku Oslo „Zasady gromadzenia i interpretacji danych dotyczących innowacji”, została zdefiniowana jako innowacja w obrębie procesu; to wdrożenie nowej lub znacząco udoskonalonej metody produkcji lub dostawy. Do tej kategorii zalicza się znaczące zmiany w zakresie technologii, urządzeń oraz/lub oprogramowania.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, realizowane przez Spółkę Projekty z Obszarów B+R, stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 lit. c i art. 4a pkt 28 updop.

Ad. 2.

Koszty Projektów ponoszone przez Spółkę opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 updop.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 updop, obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a.nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3.ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4.odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a.nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5.koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Dodatkowo, stosownie do art. 18d ust. 5 updop, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

*   w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikro-przedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
*   w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
*   w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Natomiast stosownie do art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k updop, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 13. (art. 15 ust. 12 updop).

Natomiast, w rozumieniu z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h updop, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Poniżej szersza analiza każdego z elementów uwzględnionych w Kosztach Projektów.

Pracownicy.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane wcześniej koszty osobowe ponoszone przez Spółkę związane z realizacją Projektów są kwalifikowane zgodne z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, w związku z czym mogą być odliczane od dochodu i stanowić ulgę podatkową.

Spółka prowadzi ewidencję, która zawiera informacje o zaangażowaniu czasowym poszczególnych pracowników nad określonymi, poszczególnymi Projektami, realizowanymi w danym okresie oraz odpowiednio nad pozostałymi zadaniami. Ewidencja jest prowadzona w miesięcznych okresach rozliczeniowych, a zaangażowanie czasowe pracowników w danym miesiącu na poszczególne Projekty, realizowane w danym miesiącu, wyrażone jest w rzeczywistych godzinach pracy.

Po zsumowaniu rzeczywistych godzin pracy wykazanych w ewidencji, odzwierciedlających zaangażowanie czasowe w prace twórcze poszczególnych pracowników, Spółka jest w stanie określić wskaźnik, z którego wynika, w jakiej części czas przeznaczony na realizację Projektów pozostaje w ogólnym czasie pracy pracowników. Tym samym, przyjęty przez Spółkę sposób ustalania wysokości kosztów pozwala na określenie, jakie było zaangażowanie czasowe (wyrażone procentowo) w Projektach przez danego pracownika w stosunku do łącznego czasu pracy w okresach rozliczeniowych (miesięcznych). W ocenie Wnioskodawcy, ww. sposób ustalania wysokości kosztów pozwala na wyeliminowanie z kosztów osobowych ponoszonych przez Spółkę części kosztów pracy, które nie dotyczą faktycznego zaangażowania czasowego pracowników w prace badawczo-rozwojowe, a które pracownicy poświęcają na pozostałe zadania, w związku z czym nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku pracowników zajmujących się pracami nad Projektami oraz pozostałymi zadaniami, Spółka może uznać koszty pracy takich pracowników w wysokości obliczonej na podstawie przedstawionego sposobu ustalania wysokości kosztów kwalifikowanych, tj. z zastosowaniem wskaźnika wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane pracownikom Spółki, zatrudnionym w celu realizacji Projektów wynagrodzenia zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof. Przepis ten bowiem wprost stanowi, że przychodem ze stosunku pracy są w szczególności m.in. wynagrodzenia zasadnicze oraz wynagrodzenia za godziny nadliczbowe. W związku z tym, poniesione w danym miesiącu należności z tego tytułu stanowią koszty kwalifikowane na cele ulgi na działalność badawczo-rozwojową w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się w szczególności m.in. nagrody. W ustawach podatkowych nie zostało doprecyzowane, czy mowa jest o nagrodach okolicznościowych i motywacyjnych, czy np. nagrodach związanych z przeprowadzanymi wewnątrzzakładowymi konkursami. Powinność przyznawania wyróżniającym się pracownikom nagród została uregulowana w przepisach Kodeksu pracy. Zgodnie z art. 105 tej ustawy, pracownikom, którzy przez wzorowe wypełnianie swoich obowiązków, przejawianie inicjatywy w pracy i podnoszenie jej wydajności oraz jakości przyczyniają się szczególnie do wykonywania zadań zakładu, mogą być przyznawane nagrody i wyróżnienia. Z tego względu, zdaniem Spółki, nie powinno być wątpliwości, że nagrody przyznawane wyróżniającym się pracownikom stanowią dla tych pracowników przychód ze stosunku pracy, bez względu na to, czy na cele wewnętrzne świadczenie takie nazywane jest nagrodą, premią, czy też bonusem.

Premie oraz bonusy nie zostały wprawdzie uregulowane przepisami Kodeksu pracy, jednak ich cel jest analogiczny jak w przypadku nagród: mają motywować pracowników lub nagradzać za zaangażowanie. Jednocześnie należy zauważyć, że w praktyce trudne może być rozróżnienie nagród, premii oraz bonusów, gdyż często mają podobny charakter. Z tego względu, zdaniem Spółki, przy interpretowaniu omawianych przepisów nagrody, premie oraz bonusy powinny być traktowane równorzędnie.

W związku z powyższym, Spółka będzie mogła uznać takie świadczenia (poniesione w danym miesiącu) za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, o ile będą one dotyczyły należności z tytułów, o których mowa w art. 12 przychody ze stosunku pracy, służbowego, pracy nakładczej oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika Spółki w danym miesiącu.

Reasumując, kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, będą m.in. koszty wynagrodzenia zasadniczego, dodatków za nadgodziny, premii, bonusów, nagród, a także składek na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, (poniesione w danym miesiącu) w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika Spółki w danym miesiącu.

Wynagrodzenie zasadnicze pracowników zatrudnionych w celu realizacji Projektów z wydatkami pracowniczymi oraz składkami poniesione w danym miesiącu stanowią koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 18d updop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika Spółki w danym miesiącu (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.573.2018.1.JKT).

W uzasadnieniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej decyzji dot. interpretacji indywidualnej z 20 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.312.2019.1.JKT znajdziemy zapis „poniesione przez Spółkę koszty osobowe związane z zatrudnianiem osób realizujących działalność badawczo-rozwojową Spółki, tj. koszty związane z:

*   wynagrodzeniem podstawowym;
*   wynagrodzeniem za nadgodziny;
*   premiami przyznawanymi na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki;
*   ekwiwalentami za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawanymi na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,
*   premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki,

mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu lub w takiej części w jakiej czas przeznaczony na wskazane usługi.

Ponadto, wskazać należy, że:

*   wynagrodzenia za czas przebywania pracowników na płatnych urlopach wypoczynkowych, o którym mowa w art. 152 Kodeku pracy;
*   wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego;
*   wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem - zgodnie z art. 188 Kodeksu pracy;
*   wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy,

nie mogą stanowić kosztów działalności badawczo-rozwojowej bowiem nie dotyczą czasu pracy faktycznie poświęconego na realizację działalności badawczo-rozwojowej”.

Przytoczone stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pokrywa się z zliczanymi przez Spółkę kosztami kwalifikowanymi.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.312.2019.1.JKT znajdziemy stanowisko mówiące o możliwości uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe na podstawie przepisów podatkowych. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Wnioskodawca zaznacza, że powyższy opis jest adekwatny do stanowiska Spółki.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, będą m.in. koszty wynagrodzenia zasadniczego, dodatków za nadgodziny, dodatków stażowych, dodatków funkcyjnych, benefitów, premii, bonusów, nagród, a także składek na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, (poniesione w danym miesiącu) w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika Spółki w danym miesiącu.

A zatem, wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w Spółce realizujących działalność badawczo-rozwojową wraz z Wydatkami Pracowniczymi oraz Składkami poniesionymi w danym miesiącu stanowią koszt kwalifikowany na potrzeby ulgi na działalność badawczo-rozwojową określonej w art. 18d updop w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika Spółki w danym miesiącu.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uwzględnienia w podstawie ulgi kosztów osobowych.

Materiały.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Koszty związane z nabyciem materiałów i surowców wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych w świetle obowiązujących przepisów oraz analizy stanowisk reprezentowanych przez organy podatkowe tj.:

Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.171.2019.1.PC - mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, o ile występuje pomiędzy nimi a działalnością B+R bezpośredni związek. Z uwagi na fakt, że rozpatrywane surowce i materiały są niezbędne do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych i faktycznie do nich wykorzystywane, stanowią one koszt kwalifikowany.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpatrując podobne wnioski, w niżej wymienionych interpretacjach indywidualnych, potwierdził kwalifikowalność kosztów.

Włączenie do kosztów kwalifikowanych kosztów transportu i pakowania, niezbędnych do zakupienia materiałów i surowców wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z 27 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.89.2020.1.BM.

W interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.222.2020.2.AK dot. zakładu produkcyjnego, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że koszty nabycia materiałów i surowców niezbędnych do wykonania narzędzi formierskich wykorzystanych zarówno do partii próbnej nowego wyrobu jak i do produkcji seryjnej, stanowią dla Wnioskodawcy koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.312.2019.1.JKT znajdziemy zapis „ art. 18d ust. 2 pkt 2 updop stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności”.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 351 z późn. zm., dalej: „uor”).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby”.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z nabyciem materiałów i surowców, które wynikają z prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i są z nią bezpośrednio powiązane stanowią koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, i mogą być uwzględnione w uldze. W związku z tym, Spółka jest uprawniona do ich uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi.

Nabycie specjalistycznego sprzętu.

Spółka w ramach działalności badawczo-rozwojowej korzysta z różnego rodzaju wyposażenia: narzędzi, sprzętu pomiarowego, komputerowego i oprogramowania nie będącego środkami trwałymi. Wymienione wyposażenie niezbędne do prowadzenia prac projektowych, gromadzenia danych dot. działalności badawczo-rozwojowej, jak również do wykonania testów i analiz. Może mieć ono postać materialną (np. szpachelki, pace, miarki, termometry) jak i niematerialną (np. oprogramowanie komputerowe). Część wyposażenia Spółka nabywa bądź tworzy przy pomocy pracy własnych pracowników.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 pkt 2a updop, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartości materialne, niematerialne i prawne zaliczy do kosztów kwalifikowalnych w części, w jakiej będą służyć prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo rozwojowej.

Potwierdzeniem stanowiska wnioskodawcy są Interpretacje Indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.550.2019.2.JF oraz z 13 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.129.2019.2.BM. W niniejszych interpretacjach znajdujemy potwierdzenie, że zakup materiałów, z wyjątkiem wydatków zwróconych/zwracanych Spółce oraz surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, jak i sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego w ramach prac badawczo-rozwojowych, stanowią koszty kwalifikowane i uprawniają Spółkę do uwzględniania wydatków z nimi związanych w podstawie obliczania ulgi.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z nabyciem wyposażenia i sprzętu specjalistycznego, które wynikają z prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i są z nią bezpośrednio powiązane stanowią koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, i mogą być uwzględnione w uldze. W związku z tym Wnioskodawca jest uprawniony do ich uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi.

Ekspertyzy.

Zgodnie z art. 7 pkt 1 ustawy o zasadach finansowania nauki System szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.uczelnie;

2.federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

3.Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2019 r., poz. 1183, 1655 i 2227), zwana dalej „PAN”;

4.instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

5.instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1350 i 2227);

6.międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;

6a.Centrum \`(...)\`, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej \`(...)\`. (Dz.U. poz. 534 i 2227);

6b.instytuty działające w ramach Sieci Badawczej \`(...)\`., zwane dalej „instytutami Sieci \`(...)\`.”;

7.Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

8.inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.

Zgodnie z art. 7 pkt ww. ustawy o zasadach finansowania nauki, na rzecz systemu szkolnictwa wyższego i nauki działają:

1.  Narodowa Agencja Wymiany Akademickiej, działająca na podstawie ustawy z dnia 7 lipca 2017 r. o Narodowej Agencji Wymiany Akademickiej (Dz.U. z 2019 r., poz. 1582), zwana dalej „NAWA”;
2.  Narodowe Centrum Badań i Rozwoju, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz.U. z 2019 r., poz. 1770 i 2020), zwane dalej „NCBiR”;
3.  Narodowe Centrum Nauki, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Nauki (Dz.U. z 2019 r., poz. 1384), zwane dalej „NCN”;
4.  Agencja Badań Medycznych, działająca na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Agencji Badań Medycznych (Dz.U. poz. 447).

W przedstawionym stanie faktycznym (winno być: „stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym”), Wnioskodawca uzyskuje dla swoich wyrobów lub systemów produktów m.in. aprobaty techniczne, certyfikaty zakładowej kontroli produkcji, Europejskie Oceny Techniczne oraz Krajowe Oceny Techniczne, rekomendacje techniczne oraz aneksy do tych ostatnich, świadectwa deklaracji środowiskowej - wydane m.in. przez ITB.

Zdaniem Wnioskodawcy, za koszt kwalifikowany działalności badawczo-rozwojowej w przypadku nowych produktów Spółka może uznać wydatki, związane z uzyskaniem atestów higienicznych w NIZP-PZH, działającym na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych.

Koszt kwalifikowany będą stanowić również wydatki na badania, ekspertyzy i oceny wykonywane na rzecz Spółki przez ICiMB, wchodzącym w skład Sieci Badawczej \`(...)\` oraz ITB działającym na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych.

Tożsame stanowisko co do prawa do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca prezentuje w stosunku do wydatków, które ponosi w trakcie zabiegania o wydanie stosownych zgód lub poddawanie swoich wyrobów procesom atestacyjno-certyfikującym poza granicami Polski.

W szczególnych przypadkach w wyniku prac badawczo-rozwojowych konieczne jest (ze względu na istotność zmian) powtórne badanie wyrobu będącego w ofercie Spółki np. zmiana receptury wpływająca na bezpieczeństwo produktu.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z takimi badaniami, ekspertyzami i opiniami wykonywanymi na podstawie umowy przez podmioty o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce będą stanowić koszt kwalifikowany.

Spółka zaznacza, że część badań, ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych wykorzystywanych na potrzeby prac B+R realizowana jest u podmiotów niespełniających kryteriów opisanych w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (…) i koszty z tym związane nie stanowią kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d, a co za tym idzie nie są uwzględniane w uldze.

Krajowa Ocena Techniczna (KOT) jest udokumentowaną, pozytywną oceną właściwości użytkowych zasadniczych charakterystyk wyrobu budowlanego, które zgodnie z zamierzonym zastosowaniem mają wpływ na spełnienie podstawowych wymagań przez obiekty budowlane, w których wyrób będzie zastosowany. Podstawowe wymagania są wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane (Dz.U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.). Natomiast Europejska Ocena Techniczna (EOT) zgodnie z Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 305/2011 z dnia 9 marca 2011 r. oznacza udokumentowaną ocenę właściwości użytkowych wyrobu budowlanego w odniesieniu do jego zasadniczych charakterystyk zgodnie z odnośnym europejskim dokumentem oceny.

Zdaniem Wnioskodawcy, potwierdzenie przez uprawnioną jednostkę zgodności z normą, wydanie KOT lub EOT ma charakter opinii (orzeczenie specjalisty na jakiś temat - def. ze słownika języka polskiego, sjp.pwn.pl) wydanej na podstawie ekspertyzy (specjalistyczne badanie przeprowadzane przez ekspertów; też: wynik tego badania - def. ze słownika języka polskiego, sjp.pwn.pl).

W związku z czym, jeśli koszt jest związany z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową zgodne z art. 18d ust. 2 updop, i w przypadku współpracy na podstawie umowy z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowi koszt kwalifikowany, może zostać uwzględniony w uldze.

Potwierdzeniem stanowiska wnioskodawcy jest stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawarte w interpretacji indywidualnej z 25 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.192.2020.1.MBD, dotyczące Krajowej Oceny Technicznej wydanej dla wyrobu budowlanego przez ITB jako podmiotu znajdującego się w rejestrze jednostek naukowych. W przytoczonej interpretacji zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację Projektów B+R, mogą stanowić koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty z wydatków na usługi zewnętrzne od jednostek o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które wynikają z prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i są z nią bezpośrednio powiązane stanowią koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 (winno być pkt 3) updop i mogą być uwzględnione w uldze. W związku z czym Spółka jest uprawniona do ich uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi.

Odpisy amortyzacyjne.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Natomiast, w myśl art. 16d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są również niezbędne w pracach badawczo-rozwojowych, nie podlega wątpliwości, że Spółka musi posiadać specjalistyczną aparaturę i oprogramowanie pozwalające na realizację celu działań.

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy Spółka posiada środki trwałe, które wykorzystuje w działalności badawczo-rozwojowej oraz w innej działalności operacyjnej, Spółka będzie uprawniona do uznania, za koszty kwalifikowane tej części odpisów amortyzacyjnych od ww. środków trwałych, w jakiej są one wykorzystywane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

W przywoływanej wcześniej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.171.2019.1.PC w podobnej sytuacji możemy znaleźć stanowisko „Wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.312.2019.1.JKT znajdziemy zapis „odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

W interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.219.2019.1.APO Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że odpisy amortyzacyjne od licencji na programy komputerowe wykorzystywane w działalności badawczo rozwojowej są prawidłowe. Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 maja 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.41.2017.1.MR, w której orzeczono że: amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach Prac badawczo-rozwojowych, amortyzacja sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz amortyzacja mebli i wyposażenia biurowego, a także koszty maszyn, urządzeń, licencji, oprogramowania, które ponosi Spółka w związku z prowadzonymi Pracami badawczo-rozwojowymi, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop.

Utrzymanie patentu.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 updop, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 5 updop, kosztów usług zewnętrznych, tj. uzyskania i utrzymania patentu, ochrony własności intelektualnej w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. Poszczególne prace badawczo-rozwojowe prowadzone przez Spółkę mają mieć wymierne skutki. W przypadku zakończenia prac badawczo-rozwojowych wynikiem pozytywnym Spółka zamierza uzyskiwać patenty/ prawa ochronne na opracowane wynalazki. Koszty związane z uzyskaniem lub utrzymaniem patentów/praw ochronnych na wzory użytkowe/praw z rejestracji wzorów przemysłowych wpisują się w kategorie wydatków kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 - 3 updop. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.47.2020.2.IM rozpatrując podobną sprawę przedsiębiorstwa prowadzącego działalność produkcyjno-handlową uznał za koszty kwalifikowane koszty usług zewnętrznych, uzyskania i utrzymania patentu, ochrony własności intelektualnej w związku z realizacją działalności B+R .

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Ad.1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad.2.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a.poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2.nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a.nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3.ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4.odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

4a.nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

5.koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

*   przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
*   prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
*   odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
*   opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców – w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2020 r.) - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

*   podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
*   koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,
*   ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
*   jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
*   w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
*   podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
*   kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
*   koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Koszty pracownicze:

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo- rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w ”projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że opisane wcześniej koszty osobowe ponoszone przez Spółkę związane z realizacją Projektów stanowią koszty kwalifikowane zgodne z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Materiały i sprzęt specjalistyczny

Zgodnie z powołanym powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351, dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że koszty związane z nabyciem materiałów i surowców, które wynikają z prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i są z nią bezpośrednio powiązane stanowią koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, i mogą być uwzględnione w uldze.

W związku z tym, Wnioskodawca jest uprawniony do ich uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi.

Również koszty związane z nabyciem wyposażenia i sprzętu specjalistycznego, które wynikają z prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i są z nią bezpośrednio powiązane stanowią koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, i mogą być uwzględnione w uldze.

W związku z tym Wnioskodawca jest uprawniony do ich uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi.

Ekspertyzy

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, System szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1.uczelnie;

2.federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

3.Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2019 r. poz. 1183, 1655 i 2227), zwana dalej „PAN”;

4.instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

5.instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1350 i 2227);

6.międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;

6a.Centrum \`(...)\`, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej \`(...)\`. (Dz.U. poz. 534 i 2227);

6b.instytuty działające w ramach Sieci Badawczej \`(...)\`., zwane dalej „instytutami Sieci\`(...)\`.”;

7.Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

8.inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy CIT, odsyła zatem do podmiotów objętych systemem szkolnictwa wyższego i nauki.

Przytoczony powyżej art. 18d ust. 2 pkt 3 uCIT, wskazuje, że za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

*   na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,
*   na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że koszty z wydatków na usługi zewnętrzne od jednostek o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które wynikają z prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i są z nią bezpośrednio powiązane stanowią koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 2 pkt 3 updop i mogą być uwzględnione w uldze. W związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do ich uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi.

Odpisy amortyzacyjne

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją Projektów stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop.

W myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym należy zgodzić się ze stanowiskiem zgodnie z którym, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop w ramach limitów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, tj. do realizacji Projektów.

Utrzymanie patentu

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów uzyskania i utrzymania ochrony prawnej należy stwierdzić, że zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 5 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że ustawodawca w ww. przepisie wprost uznał za koszty kwalifikowane koszty uzyskania i utrzymania patentu a także ochrony własności intelektualnej ponoszone w związku z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji, powyższe koszty Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, i będzie mógł je odliczyć od podstawy obliczenia podatku w myśl z art. 18d ust. 2 pkt 5 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   działalność prowadzona przez Spółkę przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ramach Obszarów B+R, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, w brzmieniu obowiązującym zarówno od dnia 1 października 2018 r., jak i również przed dniem 1 października 2018 r., która uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d updop, w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku Spółki jest prawidłowe,
*   koszty Projektów ponoszone przez Spółkę opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 updop, jest prawidłowe.

Dodatkowo wskazać należy, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2020 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.