Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-449/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-13
Teza: W jaki sposób należy ustalić dochód z tytułu umorzenia udziałów otrzymanych przez wnioskodawczynię w drodze darowizny z majątku wspólnego do majątku odrębnego w przypadku, gdy umorzenie udziałów nastąpi bez jej zgody w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego?
Słowa kluczowe: darowizna; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 20 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 01 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny - **jest prawidłowe,**
*   wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia zawarcia umowy darowizny z mężem, możliwej do rozliczenia jako koszt uzyskania przychodu z tytułu późniejszego umorzenia tych udziałów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny oraz wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia zawarcia umowy darowizny z mężem, możliwej do rozliczenia jako koszt uzyskania przychodu z tytułu późniejszego umorzenia tych udziałów.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 18 maja 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-449/12/AK wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 01 czerwca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest podatniczką podatku dochodowego od osób fizycznych, zamieszkałą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Mąż wnioskodawczyni rozważa dokonanie na jej rzecz darowizny udziałów w spółce z o.o., mającej siedzibę w Polsce, której jest wspólnikiem. Wartość udziałów zostanie wskazana w umowie darowizny, zgodnie z ich wartością rynkową na dzień dokonania darowizny. Otrzymane przez wnioskodawczynię udziały mogą zostać w przyszłości umorzone. Umorzenie będzie mogło nastąpić bez jej zgody w drodze umorzenia przymusowego lub w drodze umorzenia automatycznego, tj. w trybie przewidzianym w art. 199 § 1 oraz § 4 i 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Niezależnie od trybu umorzenia wnioskodawczyni otrzyma z tego tytułu wynagrodzenie.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wskazała, że:

*   udziały, które otrzyma w darowiźnie od męża zostały nabyte przez darczyńcę w trakcie trwania związku małżeńskiego,
*   umowa nabycia udziałów będąca de facto umową spółki (nabycie pierwotne udziałów w momencie założenia spółki) nie wskazuje wprost do jakiego majątku udziały nabył mąż - wnioskodawczyni zakłada, że mąż nabył udziały do majątku wspólnego,
*   pomiędzy wnioskodawczynią a jej mężem w momencie dokonywania darowizny udziałów przez męża na rzecz wnioskodawczyni zakłada się, że będzie istniał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej,
*   mąż wnioskodawczyni ma zamiar dokonać darowizny udziałów do jej majątku odrębnego,
*   pomiędzy wnioskodawczynią a jej mężem nie były zawierane umowy majątkowe małżeńskie, których przedmiot obejmowałby udziały w spółce, które mają być darowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić dochód z tytułu umorzenia udziałów otrzymanych przez wnioskodawczynię w drodze darowizny w przypadku, gdy umorzenie udziałów nastąpi bez jej zgody w drodze umorzenia przymusowego lub umorzenia automatycznego?

Zdaniem wnioskodawczyni, instytucja umorzenia udziałów w spółce z o.o. jest uregulowana w art. 199 Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.). Zgodnie z paragrafem pierwszy art. 199 k.s.h. udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez jego zgody (umorzenie przymusowe). W ramach tych umorzeń istnieje możliwość umorzenia automatycznego, tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki. Sytuację taką opisuje art. 199 § 4 k.s.h.

W przypadku przymusowego umorzenia udziałów (na podstawie art. 199 § 2 k.s.h.), wspólnicy w uchwale zgromadzenia wspólników spółki powinni określić wysokość wynagrodzenia należnego wspólnikowi za umorzone udziały w wysokości nie niższej od wartości przypadających na umarzane udziały aktywów netto, wskazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. Wskazany przepis stosuje się również do umorzenia automatycznego - zgodnie dyspozycją art. 199 § 4 k.s.h.

Niezależnie od trybu umorzenia udziałów, przychodem wnioskodawczyni będzie faktycznie otrzymane od spółki wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 16 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.f.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną. Uszczegółowieniem tej regulacji jest przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z u.p.d.o.f. w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych był też dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia, a powołany przepis art. 24 ust. 5 pkt 2 u.p.d.o.f. dotyczył zatem tzw. umorzenia dobrowolnego. Przywołany przepis u.p.d.o.f. został jednak uchylony i nieobowiązuje obecnie.

W odniesieniu do art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d,o.f. ustawodawca jednoznacznie wskazał, w jaki sposób należy ustalać dochód z umorzenia udziałów lub akcji. Zgodnie z art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów (akcji) nad kosztami uzyskania przychodu, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. Jeżeli jednak nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, wówczas koszty uzyskania przychodu ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. Przywołane przepisy u.p.d.of. nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić wartość udziałów (akcji) z dnia nabycia spadku lub darowizny. Zdaniem wnioskodawczyni, jako że u.p.d.o.f. nie wskazuje w jaki sposób winno się określać wartość udziałów z dnia nabycia darowizny należy przyjąć, iż ogół ustaw podatkowych stanowi jedną spójną całość i pomocniczo posłużyć się przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.; dalej: u.p.d.s.). W konsekwencji przyjąć należy, że wartość udziałów na dzień nabycia darowizny określa się zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.s., tj. wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle art. 8 ust. 3 u.p.d.s. wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia powstania obowiązku podatkowego (nabycia darowizny). W związku z tym, jeżeli w umowie darowizny zostanie określona wartość udziałów i wartość ta będzie korespondowała z wartością rynkową na dzień dokonania darowizny, wówczas za koszt uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, w związku z umorzeniem tych udziałów, należy przyjąć wartość udziałów wskazaną w umowie darowizny.

Stanowisko wnioskodawczyni, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów powinny zostać ustalone w wysokości wartości udziałów, jaka została określona w umowie darowizny, jednak nie wyższej od ich wartości rynkowej, jest powszechnie akceptowane w interpretacjach podatkowych. Przykładowo wnioskodawczyni powołała następujące interpretacje:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 kwietnia 2010 r. (znak: ITPB2/415-94/10/MK),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia:
    *   30 czerwca 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-475/10/MW),
    *   25 czerwca 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-448/10/MW),
    *   07 czerwca 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-311/10/AK),
    *   04 lutego 2010 r. (znak: IBPBII/2/415-1129/09/MM),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia:
    *   04 lutego 2011 r. (znak: IPPB2/415-1018/10-2/AS),
    *   26 stycznia 2011 r. (znak: IPPB2/415-915/10-3/AK).

Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do końca 2010 r. przepis zawarty w art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. odnosił się zarówno do umorzenia dobrowolnego, jak i umorzenia przymusowego oraz automatycznego udziałów i akcji. Na skutek zmiany przepisów u.p.d.o.f. z zakresu tego zostało wyłączone umorzenie dobrowolne, jednakże podkreślić należy, iż wnioski płynące z dotychczas wydanych interpretacji są nadal aktualne w odniesieniu do umorzenia przymusowego oraz automatycznego.

Mając zatem na uwadze zdarzenie przyszłe, będące przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem wnioskodawczyni, w sytuacji, gdy umorzenie udziałów otrzymanych przez nią w drodze darowizny nastąpi poprzez umorzenie przymusowe lub automatyczne, przychód uzyskany przez wnioskodawczynię w wyniku takiego umorzenia należy pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej udziałów, jaka wskazana zostanie w umowie darowizny, pod warunkiem, że wartość ta zostanie określona na poziomie rynkowym.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe.

Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl art. 199 § 2 Kodeksu umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Z kolei odnośnie umorzenia automatycznego zauważyć należy, że umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym( art. 199 § 4 Kodeksu).

Z powyższego wynika, że instytucja umorzenia udziałów nie jest instytucją jednolitą a w aktualnym stanie prawnym istnieją trzy sposoby umorzenia udziałów. Umorzenie warunkowe jest zaś sposobem szczególnym. Dochodzi do niego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, zarówno pewnego jak i niepewnego. W takim przypadku odbywa się ono bez podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników. Przy czym umowa spółki musi określać przesłanki i tryb umorzenia. Brak takiej regulacji prowadzi do nieważności umorzenia. Umorzenie warunkowe określone jest mianem umorzenia automatycznego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, ale może przybrać też charakter umorzenia sankcyjnego, jeśli umowa spółki przewiduje sytuacje wywołujące negatywne skutki dla wspólnika jako rodzaj sankcji.

Reasumując zauważyć należy, że zarówno umorzenie przymusowe jak i umorzenie automatyczne odbywają się bez zgody wspólnika, którego dotyczą, dlatego umorzenie automatyczne należy traktować jako podtyp umorzenia przymusowego. Będzie to miało szczególne znaczenie przy ustalaniu skutków podatkowych umorzenia, gdyż umorzenie przymusowe i dobrowolne wywołują odmienne skutki podatkowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej powołanej ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Istotne jest, że regulacją tego przepisu objęte jest wyłącznie umorzenie przymusowe, w tym jego podtyp czyli umorzenie automatyczne.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. W świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zatem w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), który w ust. 1 stanowi, iż wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. Z kolei wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 8 ust. 3 ustawy). Jeżeli zaś nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę – zgodnie z art. 8 ust. 4 przytoczonej ustawy – do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Natomiast, jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca.

Przytoczone normy ustawy o podatku od spadków i darowizn ustanawiają generalną zasadę, w myśl której wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę. Ustawa ta nie daje jednak możliwości ustalania wartości w sposób dowolny. Warunkiem uznania określonej przez nabywcę wartości jest stwierdzenie, że „odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw”. Tym samym ustalona na dzień dokonania darowizny wartość udziałów, spełniająca warunki określone w przytoczonych przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn, stanowić będzie – w przypadku uzyskania przychodu z umorzenia przymusowego lub automatycznego tych udziałów nabytych w drodze darowizny – koszty uzyskania przychodu dla potrzeb obliczenia dochodu w rozumieniu art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6 ustawy, stanowiącym zarazem wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

W świetle powyższego dochód z umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów stanowić będzie nadwyżka przychodu otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów nad ich wartością ustaloną w wyżej opisany sposób.

Reasumując, w przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc wartość rynkowa z dnia nabycia darowizny. Zatem dochód z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny – podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym – stanowić będzie nadwyżka przychodu z tytułu umorzenia udziałów nad ich wartością rynkową ustaloną na dzień nabycia darowizny.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez wnioskodawczynię zdarzenia zauważyć jednak należy, iż wnioskodawczyni wskazała, że jej mąż rozważa dokonanie na rzecz wnioskodawczyni darowizny udziałów w spółce z o.o., mającej siedzibę w Polsce, której jest wspólnikiem. Ponieważ umowa nabycia udziałów przez jej męża będąca de facto umową spółki (nabycie pierwotne udziałów w momencie założenia spółki) nie wskazuje wprost do jakiego majątku udziały nabył mąż - wnioskodawczyni zakłada, że mąż nabył udziały do majątku wspólnego.

Powyższe oznacza, że w przyszłości wnioskodawczyni otrzyma darowiznę udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z majątku wspólnego wnioskodawczyni i jej męża do majątku odrębnego wnioskodawczyni.

W myśl art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Stosownie natomiast do treści art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika – na gruncie przedmiotowej sprawy będą to przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Tytuł I Księgi Drugiej Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej. Stosownie jednak do art. 43 § 1 Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zgodnie natomiast z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Umowa darowizny jest zatem jedną z form nabycia, o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli zatem mąż pozostający z wnioskodawczynią w ustroju wspólności ustawowej zamierza posiadane przez siebie udziały w spółce kapitałowej przenieść w drodze zawarcia umowy darowizny na wyłączną własność żony, to skutek prawny może być jedynie taki, że udziały wchodzące w skład majątku wspólnego małżonków staną się składnikiem majątku odrębnego wnioskodawczyni. Tym samym wnioskodawczyni poprzez zawarcie umowy darowizny stanie się w miejsce męża udziałowcem spółki. Ale okoliczność ta nie świadczy bynajmniej o tym, że wnioskodawczyni stanie się właścicielką przedmiotowych udziałów tylko i wyłącznie w drodze zawarcia planowanej umowy darowizny. W momencie dokonania darowizny wnioskodawczyni była bowiem już współwłaścicielką przedmiotowych udziałów na prawach ustawowej wspólności małżeńskiej, nie wykonywała jedynie praw korporacyjnych z tych udziałów, bo te wykonywał mąż. Nie można jednak nabyć własności do całego składnika majątku, którym w niniejszej sprawie są udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w przypadku, kiedy skutecznie nabyło się już udział w tym składniku wcześniej, tak jak zrobiła to wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni umową darowizny nie nabędzie powtórnie całości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, gdyż te należą już do niej od momentu ich nabycia przez męża do majątku wspólnego małżonków. Wnioskodawczyni dokona jedynie przesunięcia udziałów między swoimi majątkami. Innymi słowy, w wyniku zawarcia przedmiotowej umowy darowizny udziałów w spółce ograniczoną odpowiedzialnością wnioskodawczyni będzie mogła nabyć jedynie ten udział, który przysługuje w majątku wspólnym mężowi. To oznacza, że wnioskodawczyni do kosztów uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów będzie mogła zaliczyć wyłącznie połowę wartości rynkowej udziałów ustalonej na dzień zawarcia z mężem umowy darowizny udziałów do jej majątku odrębnego oraz połowę kosztów, jakie poniósł mąż obejmując udziały o ile koszty te były poniesione z majątku wspólnego małżonków – jeżeli udziały były nabyte w zamian za gotówkę wnioskodawczyni ustali koszty według art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy, jeśli za wkład niepieniężny według art. 22 ust. 1f ustawy.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawczyni, które nie czyniło takiego rozróżnienia uznano za nieprawidłowe.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni, iż w sytuacji, gdy umorzenie udziałów otrzymanych przez nią w drodze darowizny nastąpi w drodze umorzenia przymusowego lub automatycznego przychód wnioskodawczyni uzyskany w wyniku tego umorzenia można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej udziałów, jaka określona (wskazana) zostanie w umowie darowizny należy uznać za prawidłowe. Jednakże dotyczy to wyłącznie połowy tak ustalonej wartości z uwagi na fakt, że umową darowizny nastąpiło jedynie przesunięcie udziałów, których wnioskodawczyni była współwłaścicielką w ramach ustawowej wspólności majątkowej do jej majątku odrębnego.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym. Interpretacje indywidualne, na które powołuje się wnioskodawczyni dotyczą odmiennego stanu faktycznego niż zdarzenie przedstawione przez wnioskodawczynię. W powołanych przez wnioskodawczynię interpretacjach indywidualnych darowizna udziałów nie jest dokonywana bowiem z majątku wspólnego małżonków do majątku odrębnego jednego z małżonków.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.