Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.298.2023.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-21
Teza: 1. Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu? 2. Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji o wsparciu w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (w tym również w ramach planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu)?
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja o wsparciu; ewidencja; limit
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 maja 2023 r., za pośrednictwem Poczty, wpłynął Państwa wniosek z 18 maja 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy:

\- dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu;

\- zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji o wsparciu w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (w tym również w ramach planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu).

Treść wniosku jest następująca.

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka z o.o. (dawniej: „X”), (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), jest przedsiębiorcą z siedzibą w (…), podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Działalność Spółki obejmuje głównie produkcję drzwi wewnętrznych oraz ościeżnic, zarówno w wersjach typowych, jak i na indywidualne zamówienia. Działalność Spółki opiera się na produkcji z użyciem MDF, litego drewna, jak i innych materiałów, takich jak HDF czy szkło. Od (…) roku Spółka produkuje również drzwi metalowe.

Obecnie siedziba firmy i główny zakład produkcyjny, znajduje się w miejscowości (…). Jest to firma rodzinna z dużymi tradycjami. Spółka posiada własne hale produkcyjne dla drzwi wewnętrznych oraz duży plac manewrowy w (…), w których prowadzi działalność gospodarczą.

Oferta Spółki zawiera m.in. produkty takie jak (…).

Na rzecz Spółki wydane zostały przez Agencję Rozwoju Przemysłu S.A., zarządzającego Specjalną Strefą Ekonomiczną, następujące decyzje o wsparciu:

\- Decyzja o Wsparciu Nr (…) (dalej: „DoW 1”) z (…) 2018 r.;

\- Decyzja o Wsparciu Nr (…) (dalej: „DoW 2”) z (…) 2021 r.;

\- Decyzja o Wsparciu Nr (…) (dalej: „DoW 3”) z (…) 2023 r.;

dalej łącznie zwane: „DoW”.

W dniu (…) 2018 r. Spółka (jeszcze przed przekształceniem formy prawnej) otrzymała DoW 1 na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w DoW 1, tj. na działkach położonych w gminie (…). Realizowana w ramach DoW 1 inwestycja Spółki polegała na rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa (dalej „Inwestycja 1”).

DoW 1 udzielona została Spółce na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły, w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU:

\- 16.21 - Fornir i płyty na bazie drewna;

\- 16.23 - Pozostałe wyroby stolarskie i ciesielskie dla budownictwa;

\- 16.29 - Pozostałe wyroby z drewna; wyroby z korka, słomy i materiałów w rodzaju stosowanych do wyplatania;

\- 25.12 - Drzwi i okna z metalu;

\- 38.11.5 - Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,

\- 38.11.51.0 - Odpady szklane;

\- 38.11.52.0 - Odpady z papieru i tektury;

\- 38.11.55.0 - Odpady z tworzyw sztucznych;

\- 38.11.58.0 - Odpady inne niż niebezpieczne zawierające metal;

\- 38.11.59.0 - Pozostałe odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu, gdzie indziej niesklasyfikowane;

\- 38.32.22.0 - Surowce wtórne z metali żelaznych;

\- 38.32.25.0 - Surowce wtórne z aluminium i stopów aluminium;

\- 38.32.29.0 - Surowce wtórne z pozostałych metali;

\- 38.32.31.0 - Surowce wtórne ze szkła;

\- 38.32.32.0 - Surowce wtórne z papieru i tektury;

\- 38.32.33.0 - Surowce wtórne z tworzyw sztucznych;

\- 38.32.34.0 - Surowce wtórne z gumy;

\- 38.32.39.0 - Pozostałe surowce wtórne niemetalowe.

Działki na jakich realizowana była Inwestycja 1 na podstawie DoW 1 to: (…).

(…)

W dniu (…) 2021 r. Spółka otrzymała DoW 2 na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w DoW 2 tj. na działkach położonych w gminie (…). Realizowana w ramach DoW 2 inwestycja Spółki polega na zwiększeniu mocy produkcyjnych istniejącego zakładu Spółki (dalej „Inwestycja 2”).

DoW 2 udzielona została Spółce na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły, w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU:

\- 16.21 - Fornir i płyty na bazie drewna;

\- 16.23 - Pozostałe wyroby stolarskie i ciesielskie dla budownictwa;

\- 16.29 - Pozostałe wyroby z drewna; wyroby z korka, słomy i materiałów w rodzaju stosowanych do wyplatania;

\- 25.12 - Drzwi i okna z metalu;

\- 38.11.5 - Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu;

\- 38.32 - Usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne.

Działki na jakich realizowana jest inwestycja na podstawie DoW 2 to:

(…)

W dniu (…) 2023 r. Spółka otrzymała DoW 3 na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w DoW 3 tj. na działkach położonych w gminie (…). Realizowana w ramach DoW 3 inwestycja Spółki polega na następnej rozbudowie Zakładu w (…) (dalej: „Inwestycja 3”).

DoW 3 udzielona została Spółce na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły, w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU:

\- 16.21 - Fornir i płyty na bazie drewna;

\- 16.23 - Pozostałe wyroby stolarskie i ciesielskie dla budownictwa;

\- 16.29 - Pozostałe wyroby z drewna; wyroby z korka, słomy i materiałów w rodzaju stosowanych do wyplatania;

\- 25.12 - Drzwi i okna z metalu;

\- 38.11.5 - Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,

\- 38.32 - Usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne.

Działki na jakich realizowana jest inwestycja na podstawie DoW 3 to:

(…)

Na moment składania niniejszego wniosku, Spółka jest w trakcie realizacji Inwestycji 2 objętej DoW 2 oraz Inwestycji 3 objętej DoW 3.

Ponadto, Spółka rozważa przeprowadzenie nowej inwestycji polegającej na rozbudowie Zakładu w (…), która miałaby polegać m.in. na zwiększeniu bieżących mocy produkcyjnych, jak również prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej poprzez utworzenie centrum, którego celem będzie prowadzenie prac badawczych i rozwojowych związanych z wytwarzaniem wyrobów na terenie Zakładu. W tym celu, Spółka rozważa pozyskanie czwartej decyzji o wsparciu na prowadzenie działalności na terenie istniejącego zakładu Spółki, na działkach położonych w gminie (…).

Spółka rozważa wystąpienie z wnioskiem o uzyskanie nowej decyzji na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły, w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU:

\- 16.21 - Fornir i płyty na bazie drewna;

\- 16.23 - Pozostałe wyroby stolarskie i ciesielskie dla budownictwa;

\- 16.29 - Pozostałe wyroby z drewna; wyroby z korka, słomy i materiałów w rodzaju stosowanych do wyplatania;

\- 22.23 - Wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa;

\- 25.12 - Drzwi i okna z metalu;

\- 38.11.5 - Odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu,

\- 38.32 - Usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne,

\- 71.12 - Usługi w zakresie inżynierii i związane z nimi doradztwo techniczne,

\- 71.20 - Usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

\- 72.19 - Usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych

\- 74.10 Usługi w zakresie specjalistycznego projektowania.

Działki na jakich Wnioskodawca zakłada zrealizowanie planowanej inwestycji to:

(…).

Spółka zakłada, że pomiędzy realizowaną na podstawie planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu obejmującej rozbudowę Zakładu, w tym m.in. prowadzeniu działalności B+R, a dotychczasową działalnością Spółki (w tym działalnością realizowaną na podstawie DoW) zaistnieją ścisłe ekonomiczne i funkcjonalne powiązania. Spółka zakłada zaistnienie powiązań między wszystkimi inwestycjami oraz że wszystkie inwestycje (Inwestycja 1, Inwestycja 2, Inwestycja 3 oraz planowana inwestycja) mają/ będą miały wpływ na działalność całego Zakładu w (…).

**Pytania**

1\. Czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu?

2\. Czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji o wsparciu w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (w tym również w ramach planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy.

Dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu.

Zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach DoW 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji o wsparciu - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (w tym również w ramach planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu).

Uzasadnienie.

Na wstępie Spółka wskazuje, że na jej rzecz została wydana interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („DKIS”) z dnia 9 września 2020 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.237.2020.1.JC, dotycząca możliwości łącznego rozliczania DoW 1 oraz planowanej do uzyskania decyzji o wsparciu (na moment złożenia wniosku o wydanie przedmiotowej interpretacji), potwierdzająca, że:

\- zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie uzyskanych decyzji o wsparciu chronologicznie, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej, a po jego wyczerpaniu limity dostępne w ramach decyzji o wsparciu wydanej później (w sposób chronologiczny). W konsekwencji, w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit pomocy publicznej w ramach obecnie posiadanej przez Spółkę DoW, a po jego wyczerpaniu limit ewentualnie dostępny w ramach kolejnej decyzji o wsparciu, oraz

\- zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanej DoW oraz planowanej do pozyskania nowej decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW posiadanej przez Spółkę, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystraczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnej decyzji o wsparciu - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

W opinii Spółki, przedmiotowa interpretacja wpisuję się w praktykowany od lat kierunek interpretacyjny organów podatkowych, dotyczący możliwości łącznego rozliczania decyzji o wsparciu - o czym Spółka szerzej pisze w poniżej przedstawionym uzasadnieniu.

Ad. 1

Na wstępie należy wskazać na relewantne na gruncie niniejszej sprawy przepisy Ustawy o WNI.

Art. 3 Ustawy o WNI stanowi, iż wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego. W myśl art. 4 Ustawy o WNI, zwolnienie, od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 Ustawy o WNI, przedmiotem decyzji o wsparciu jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 Ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić.

Na gruncie niniejszej sprawy, zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe jest odniesienie się do literalnego brzmienia treści art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI stanowiącego, iż w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu. Analogiczne przepisy wprowadzono również w zakresie posiadania przez przedsiębiorcę decyzji i zezwolenia (art. 13 ust. 7 wskazujący, iż w takim przypadku zastosowanie znajdzie cytowany powyżej ust. 6) oraz w przypadku posiadania przez przedsiębiorcę zezwoleń - znowelizowany został art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 91, dalej: „Ustawa o SSE”) - który obecnie stanowi, iż w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwa zezwolenia, o których mowa w art. 16 ust. 1, przyjmuje się, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń.

Dodatkowo należy zauważyć, że znowelizowany art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p brzmi co do meritum analogicznie jak przed nowelizacją, określając, iż zwolnienia podatkowe przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu. W przypadku natomiast prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 6a działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu.

Zauważyć należy, że powołane przepisy, które znalazły się w Ustawie o WNI, nakazujące rozliczanie pomocy zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu wskazują metodę rozliczania wykorzystania pomocy, która de facto nie mogłaby znaleźć zastosowania w sytuacji, w której ustawodawca wymagałby rozdziału dochodu na poszczególne decyzje.

Wskazane przepisy nie formułują więc nakazu przypisywania dochodu do poszczególnych decyzji o wsparciu. Powołane przepisy, wskazują jedynie na konieczność wydzielenia organizacyjnego działalności zwolnionej i opodatkowanej. W związku z powyższym, w ocenie Spółki należy stwierdzić, że rozliczenie pomocy publicznej powinno nastąpić zgodnie z kolejnością przyznanych decyzji o wsparciu, na co wprost wskazuje art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI. By tego dokonać, podatnik powinien prowadzić jedną łączną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu na podstawie decyzji o wsparciu, tak by umożliwić chronologiczne rozliczanie pomocy.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że zaprezentowany powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w treści:

Objaśnień podatkowych z dnia 6 marca 2020 r., dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Objaśnienia”), zgodnie z którymi: _Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o WNI, w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu. Zasadę tę stosuje się również, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej zarówno na podstawie decyzji o wsparciu, jak i na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: „ustawa o SSE”), na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Rozliczenie pomocy publicznej następuje w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit pomocy publicznej w ramach zezwolenia (decyzji) wydanego najwcześniej, a gdy limit wynikający z tego zezwolenia (decyzji) jest niewystarczający, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń (decyzji), w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania_ (str. 20-21 Objaśnień).

Ponadto, pomocniczo należy zwrócić uwagę na jednolitą praktykę interpretacyjną w odniesieniu do możliwości wspólnego rozliczania zarówno zezwoleń, jak i decyzji o wsparciu, m.in. w poniżej wskazanych interpretacjach indywidualnych:

\- z dnia 1 marca 2023 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2023.1.ZK dotycząca decyzji o wsparciu udzielonych dla różnych zakładów na terenie różnych specjalnych stref ekonomicznych o identycznej intensywności pomocy, w której DKIS stwierdził, że „za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanej Decyzji 1 oraz Decyzji 2, w ten sposób, że wykorzystując, w konsekwencji prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla działalności zwolnionej, najpierw limit pomocy publicznej w ramach posiadanej Decyzji nr 1, a po jego wyczerpaniu limit dostępny w ramach Decyzji nr 2”;

\- z dnia 18 lutego 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.706.2021.1.AN, w której DKIS stwierdził, że: „stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, czyli ustalenia, czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanych DoW I i Dow II, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu, należało uznać za prawidłowe”;

\- z dnia 26 maja 2021 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.176.2021.2.JKU, gdzie przedstawiono analogiczne jak w sprawach powyżej uzasadnienie w związku z prowadzeniem działalności na podstawie więcej niż jednej DoW;

\- z dnia 13 sierpnia 2019 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.431.2018.9.JKT, gdzie DKIS potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, że: „dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. wspólnej dla wszystkich Zezwoleń”;

\- z dnia 9 sierpnia 2019 r., o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.195.2019.1.KK, w której DKIS potwierdzając stanowisko wnioskodawcy uznał, że: „Spółka może prowadzić jedną, wspólną ewidencję dochodów uzyskiwanych na podstawie dwóch decyzji na potrzeby rozliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania”;

\- z dnia 22 lipca 2019 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.175.2019.1.BM, DKIS wskazał, że: „Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz na podstawie decyzji o wsparciu oraz rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE i wydania decyzji o wsparciu należy uznać za prawidłowe”.

Jak już wskazano w uzasadnieniu, Spółka planuje, aby wszystkie posiadane przez nią decyzje o wsparciu (czyli DoW i planowana do uzyskania DoW) dotyczyły jednego zakładu (…) oraz by inwestycje realizowane na podstawie wszystkich posiadanych przez nią decyzji o wsparciu (czyli DoW i planowana DoW) realizowane były na terenie o tej samej intensywności pomocy regionalnej w wysokości 50%. Kwestia identycznej intensywności pomocy została podkreślona w stanie faktycznym pozytywnej interpretacji z dnia 1 marca 2023 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2023.1.ZK, przytoczonej powyżej.

Dodatkowo, Spółka zwraca uwagę, że przedstawione przez nią stanowisko prezentowane jest również w piśmiennictwie, tj.: Zgodnie z treścią komentarza B. Węgrzyna do art. 17 ustawy o p.d.o.p. K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019 - „Zgodnie z art. 13 ust. 6 WspNowInwU, w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu, zgodnie z ust. 7 tego artykułu, powyższa zasada jest stosowana także w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia strefowego. Analiza wyżej wskazanych przepisów wskazuje, że przedsiębiorcy mają obowiązek chronologicznego rozliczania pomocy publicznej uzyskanej no podstawie dwóch lub więcej decyzji o wsparciu bądź decyzji o wsparciu i zezwolenia strefowego”.

Podobnie w artykule Sienkiewicz Marek i Zwolenik Marcin. Polska Strefa Inwestycji. Czy zwolnieniu z opodatkowania powinien podlegać jedynie dochód generowany z nowej inwestycji?. Przegląd Podatkowy, 2020, nr 2. s. 19-25, wskazano: „W tym aspekcie sposób dokonania rozliczeń został wskazany w treści art. 13 ust. 6 u.w.n.i., zgodnie z którym w przypadku, gdy przedsiębiorca uzyskał kilka DoW, uzyskana w ich ramach pomoc jest rozliczana chronologicznie (analogiczne założenia zostały wskazane w art. 13 ust. 7 u.w.n.i., który odnosi się do rozliczania pomocy na podstawie zarówno zezwolenia, jak i DoW)”.

Powyższe wprowadza możliwość prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla działalności podlegającej zwolnieniu z kilku inwestycji, z wykorzystaniem w pierwszej kolejności limitu pomocy publicznej w ramach wcześniej wydanej DoW, a po jego wyczerpaniu - limitu dostępnego w ramach następnej chronologicznie DoW.

Wnioskodawca ponadto zwraca uwagę na fakt, że wejście w życie Ustawy o WNI zmieniło zasady przyznawania pomocy regionalnej. Jak wynika z uzasadnienia projektu tej ustawy (Druk Sejmu VIII Kadencji nr 2307, https://www.sejm.gov.pl/Sejm8.nsf/druk.xsp?nr=2307, dostęp: 02.03.2023 r., dalej: „Uzasadnienie”), wprowadzono nowy mechanizm udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, całkowicie odchodząc od ograniczeń terytorialnych dotyczących możliwości uzyskania wsparcia w formie zwolnienia od podatku dochodowego. Jak wskazano w Uzasadnieniu: „W przeciwieństwie do rozwiązań przewidzianych w ustawie o SSE ograniczonych do inwestycji realizowanych w konkretnych lokalizacjach, o wsparcie przewidziane w ustawie będą mogli ubiegać się przedsiębiorcy z terenu całego kraju, niezależnie od miejsca prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1 projektowanej ustawy, przewidziane w niej narzędzie wsparcia będzie miało zastosowanie do nowych inwestycji realizowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z zachowaniem warunku przeznaczenia terenów. Przedmiotowe rozwiązanie likwiduje długotrwałą i obciążającą przedsiębiorcę i administrację publiczną procedurę zmiany granic SSE oraz ograniczenie obszarów, na których można było uzyskać wsparcie” (str. 6 Uzasadnienia, przyp. Wnioskodawcy).

Należy podkreślić, że również w toku prac legislacyjnych nad projektem Ustawy o WNI, wskazano następujące powody za nadaniem ww. przepisom powyższego brzmienia (Przedstawiony cytat pochodzi z wypowiedzi Pana Tadeusza Kościńskiego - podsekretarza stanu w Ministerstwie Przedsiębiorczości i Technologii, zaprezentowanej w ramach uzasadnienia poprawki wprowadzającej poniższy zapis do projektu ustawy na posiedzeniu Komisji Gospodarki i Rozwoju z dnia 8 maja 2018 r., https://orka.sejm.gov.pl/Zapisy8.nsf/wgskrnr/GOR-109, przyp. Wnioskodawcy): „Wprowadzane zmiany w zakresie rozliczania przyznanej pomocy publicznej wychodzą naprzeciw oczekiwaniom przedsiębiorców i członków podkomisji. W ich wyniku zmiany do projektu ustawy o wspieraniu nowych inwestycji przewidują: a) uchylenie obowiązku rozdzielania dochodów na poszczególne zezwolenia/decyzje o wsparciu,

w przypadku gdy podatnik posiada więcej niż jedno zezwolenie/decyzje o wsparciu (brak obowiązku prowadzeni \[prowadzenia - przyp. Spółki\] odrębnej ewidencji dla każdego zezwolenia/decyzji o wsparciu) (\`(...)\`).

Zaproponowana poprawka pozwoli na zachowanie przejrzystości i funkcjonalności systemu, który nie obciąża w nieuzasadniony sposób procesów rozliczeniowych przedsiębiorców.

(\`(...)\`)

Rozliczanie pomocy będzie następowało zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu/zezwolenia”.

Podobne stanowisko wyraził też Legislator Jarosław Lichocki: „Jeśli chodzi o poprawki do art. 13, to kolejna kwestia dotyczy ust. 7. Proponujemy, aby ust. 7, tj. „w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy w oparciu o decyzje o wsparciu", mówił: „w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia”. Pragniemy wskazać, że sytuacja, w której przedsiębiorca będzie korzystał z pomocy na podstawie dwóch zezwoleń zostanie określona

w tych poprawkach w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych i ten przepis w tym zakresie niejako duplikowania zezwoleń jest zbędny. Siódemka będzie dotyczyła tylko sytuacji, w której przedsiębiorca korzysta z zezwolenia/decyzji i z zezwolenia lub też przedsiębiorca korzysta z pomocy wnikającej z decyzji i zezwolenia, jednej bądź wielu i wówczas będziemy stosowali przepisy art. 6 oraz określony przepis ustawy o strefach ekonomicznych” (wypowiedź legislatora Jarosława Lichockiego, przyp. Wnioskodawcy).

Podczas prac legislacyjnych nad projektem ustawy poseł Andrzej Gawron wskazywał na cel wprowadzenia poprawki do art. 13 ust. 6-8 ustawy o WNI, jakim jest uproszczenie rozliczania pomocy publicznej: „Poprawka dotyczy art. 13 ust. 6-8, art. 18 ust. 3-4, art. 35 pkt 1, art. 37 pkt 3, art. 38 i art. 44. Jest to poprawka systemowa, ponieważ wprowadza zmiany możliwe do wprowadzenia w zakresie przepisów wymienionych artykułów.

Pan minister już mówił o tym, że poprawka wprowadza zmiany w zakresie rozliczania przyznanej pomocy publicznej. Wychodzi naprzeciw oczekiwaniom przedsiębiorców i członków podkomisji. Podczas prac podkomisji odbyła się no ten temat dyskusja. Poprawka dotyczy głównie przedsiębiorców, którzy mają kilka zezwoleń/decyzji. Poprawka upraszcza im rozliczanie pomocy publicznej. Następuje uchylenie obowiązku rozdzielania dochodów na poszczególne zezwolenia/decyzje o wsparciu, w przypadku gdy podatnik posiada więcej niż jedno zezwolenie” (Wypowiedź Posła Andrzeja Gawrona, przyp. Wnioskodawcy).

Poprawka co do artykułu 13 ust. 6-8 ustawy o WNI została przyjęta. Jak już wskazywano, podczas prac komisji legislacyjnej zwracano uwagę, że celem zmian w zakresie rozliczania przyznanej pomocy publicznej jest uproszczenie rozliczania pomocy publicznej oraz wyjście naprzeciw oczekiwaniom przedsiębiorców.

Wykładnia wyżej wskazanych przepisów, wraz z systemową wykładnią uwzględniającą pozostałe relewantne przepisy, prowadzi do wniosku, że prawidłowym jest łączne rozliczanie wyniku z całości działalności zwolnionej i wykorzystywanie limitu pomocy publicznej (zwolnienia podatkowego) zgodnie z kolejnością wydawania zezwoleń i decyzji o wsparciu.

Podsumowując - na bazie obowiązujących przepisów, stosując wskazane powyżej zasady ich wykładni, zdaniem Wnioskodawcy, dla celów określenia dochodu (straty) z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w ramach obecnie posiadanych DoW oraz planowanej do pozyskania nowej decyzji o wsparciu, Spółka jest (będzie) uprawniona do prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla działalności podlegającej zwolnieniu (wspólnej dla obecnych i przyszłej decyzji o wsparciu).

Ad. 2

Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że argumentacja wskazana w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do Pytania 1, znajduje również zastosowanie do niniejszego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w ramach Pytania 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW oraz planowanej do pozyskania nowej decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z nich wynikający nie jest wystraczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnej decyzji o wsparciu - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania.

Zgodnie z treścią Art. 3 Ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem” jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o Dodatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, zgodnie z art. 13 ust. 6 Ustawy o WNI, w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu, a w art. 13 ust. 7 Ustawy o WNI wskazano, że w przypadku, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu oraz na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, dla rozliczenia łącznej pomocy publicznej przyznanej temu przedsiębiorcy przepis ust. 6 stosuje się odpowiednio.

Konsekwentnie, w ocenie Spółki, prezentowane przez nią stanowisko wynika, m.in. wprost z treści ww. art. 13 ust. 6 i 7 Ustawy o WNI. Konieczność odrębnego rozliczania wyniku podatkowego dla każdej decyzji o wsparciu osobno powodowałaby brak sensu istnienia niniejszych przepisów, ze względu na fakt, że rozliczanie pomocy publicznej następowałoby osobno dla każdej decyzji o wsparciu, a zatem brak byłby możliwości rozliczania tejże pomocy chronologicznie. Przepis ten niesie za sobą relewantną treść tylko w sytuacji, gdy prawidłowym podejściem wynikającym z pozostałych przepisów jest wspólne rozliczanie pomocy publicznej i wtedy, zgodnie z dyspozycją niniejszego przepisu, rozliczanie tej całości pomocy publicznej, w formie niezapłaconego podatku, zgodnie z kolejnością wydawania decyzji o wsparciu, tj. wykorzystywanie najpierw limitu chronologicznie pierwszej decyzji o wsparciu, a następnie chronologicznie następnej decyzji o wsparciu. Zatem, zgodnie z zasadą racjonalnego prawodawcy, wedle której prawodawca nie uchwala regulacji prawnych nienoszących za sobą żadnej treści normatywnej, należy uznać, że treść ww. przepisów również wskazuje na poprawność podejścia zakładającego wspólne rozliczanie wyniku podatkowego.

Wnioskodawca, podobnie jak w przypadku uzasadnienia w zakresie Pytania 1, zwraca uwagę, że zaprezentowany powyżej pogląd znajduje potwierdzenie w treści Objaśnień.

Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o WNI, w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu. Zasadę tę stosuje się również, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej zarówno na podstawie decyzji o wsparciu, jak i na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: „ustawa o SSE”), na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Rozliczenie pomocy publicznej następuje w ten sposób, ze w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit pomocy publicznej w ramach zezwolenia (decyzji) wydanego najwcześniej, a gdy limit wynikający z tego zezwolenia (decyzji) jest niewystarczający, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń (decyzji), w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania, (str. 20-21 Objaśnień).

Ponadto, pomocniczo należy zwrócić uwagę na jednolitą praktykę interpretacyjną w odniesieniu do możliwości wspólnego rozliczania zarówno zezwoleń, jak i decyzji o wsparciu, m.in. w poniżej wskazanych interpretacjach indywidualnych:

\- z dnia 1 marca 2023 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2023.1.ZK dotycząca decyzji o wsparciu dla różnych zakładów na terenie różnych stref o identycznej intensywności pomocy, w której DKIS stwierdził, że „za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanej Decyzji 1 oraz Decyzji 2, w ten sposób, że wykorzystując, w konsekwencji prowadzenia jednej ewidencji rachunkowej dla działalności zwolnionej, najpierw limit pomocy publicznej w ramach posiadanej Decyzji nr 1, a po jego wyczerpaniu limit dostępny w ramach Decyzji nr 2”;

\- z dnia 18 lutego 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.706.2021.1.AN, w której DKIS stwierdził, że „stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, czyli ustalenia, czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach obecnie posiadanych DoW I i Dow II, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu, należało uznać za prawidłowe”;

\- z dnia 26 maja 2021 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.176.2021.2.JKU, gdzie przedstawiono analogiczne jak w sprawach powyżej uzasadnienie w związku z prowadzeniem działalności na podstawie więcej niż jednej DoW;

\- z dnia 13 sierpnia 2019 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.431.2018.9.JKT, gdzie Organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, że „dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE w oparciu o Zezwolenia, Spółka będzie uprawniona do prowadzenia jednej, łącznej ewidencji dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. wspólnej dla wszystkich Zezwoleń”;

\- z dnia 9 sierpnia 2019 r., o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.195.2019.1.KK, w której DKIS potwierdzając stanowisko wnioskodawcy uznał, że „Spółka może prowadzić jedną, wspólną ewidencję dochodów uzyskiwanych na podstawie dwóch decyzji na potrzeby rozliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania”;

\- z dnia 22 lipca 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.175.2019.1.BM, DKIS wskazał, że: „Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości prowadzenia jednej wspólnej ewidencji dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanego zezwolenia na prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz na podstawie decyzji o wsparciu oraz rozliczenia pomocy publicznej zgodnie z kolejnością uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE i wydania decyzji o wsparciu należy uznać za prawidłowe”.

Spółka wskazuje również na korzystne wyroki dotyczące łącznego i chronologicznego rozliczania zezwoleń oraz decyzji o wsparciu wydane w ostatnim czasie: wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 marca 2023 r. (sygn. I SA/Łd 122/23) oraz WSA w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2023 r. (sygn. III SA/Wa 2349/22).

Powyższe znajduje również potwierdzenie w piśmiennictwie przywołanym przez Spółkę w części dot. uzasadnienia do Pytania 1.

Ponadto, zdaniem Spółki, należy zauważyć, że Spółka korzysta z pomocy z tytułu kosztów nowej inwestycji. W tej sytuacji zastosowanie znajduje przepis § 5 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z 27 grudnia 2022 r., w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2022 r. poz. 2861; dalej: „Rozporządzenie WNI”), zgodnie z którym wielkość pomocy z tytułu kosztów nowej inwestycji liczona jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, których wysokość nie może być wyższa niż maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych, o której mowa w § 8 ust. 9. Z uwagi na treść § 10 Rozporządzenia WNI, w którym wskazane jest, że koszty kwalifikowane inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu, zdaniem Spółki wartość otrzymanej pomocy publicznej - przypadku kiedy uzyskane wsparcie w ramach różnych decyzji, ma charakter jednostkowego projektu inwestycyjnego - powinna być w pierwszej kolejności dyskontowana na dzień udzielenia decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej, a następnie po wyczerpaniu limitu pomocy wynikającego z tej decyzji o wsparciu lub (utraty jej ważności, na dzień wydania kolejnej decyzji o wsparciu (chronologicznie).

Zdaniem Spółki, ww. przepisy wskazują wprost, że rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu.

Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż prawidłowe jest, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie uzyskanych decyzji o wsparciu chronologicznie, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydane, najwcześniej (DoW 1), a po jego wyczerpaniu limity dostępne w ramach decyzji o wsparciu wydanej później (w sposób chronologiczny). W konsekwencji, w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit pomocy publicznej w ramach DoW 1, a po jego wyczerpaniu limit dostępny w ramach kolejnych decyzji o wsparciu - w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (w tym również w ramach planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 74, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.:

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 updop, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 4 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 updop,

podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Analiza powyższych przepisów wskazuje zatem na to, że na podatnikach prowadzących działalność na podstawie decyzji o wsparciu spoczywa obowiązek prowadzenia ewidencji zapewniającej wyłącznie określenie kwoty dochodu zwolnionego z podatku dochodowego oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. Ustawodawca nie wymaga natomiast prowadzenia odrębnych ewidencji dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o więcej niż jedną decyzję o wsparciu.

Podobne wnioski wynikają także z analizy art. 17 ust. 6a updop, zgodnie z którym,

w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu.

Stosownie do art. 17 ust. 6aa updop,

przepis ust. 6a stosuje się odpowiednio do ustalania wielkości zwolnienia od podatku dochodowego w przypadku, gdy na terenie określonym w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu jest prowadzona działalność gospodarcza określona w tym zezwoleniu lub działalność gospodarcza, w ramach której jest realizowana nowa inwestycja, oraz inna działalność tego podatnika.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o WNI,

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 4 ustawy o WNI,

zwolnienie, od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

W myśl art. 13 ust. 6 i ust. 8 ustawy o WNI,

w przypadku gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu;

rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której rozpoczęto inwestycję, w oparciu o którą jest prowadzona działalność gospodarcza.

Zatem, wymagane jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w oparciu o nową inwestycję na terenie określonym w decyzji o wsparciu oraz działalnością prowadzoną poza nową inwestycją.

Z objaśnień podatkowych z 6 marca 2020 r., dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji wynika, że podatnik uzyskujący dochody z działalności gospodarczej, w ramach której realizowana jest nowa inwestycja, określona w decyzji o wsparciu, powinien poprzez odpowiednie zmiany w przyjętych zasadach (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących tej działalności. Dokonane zmiany powinny umożliwić uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu. Zapewnienie ww. wyodrębnionej ewidencji oznacza co najmniej wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych (str. 50, pkt 75 objaśnień).

Jednocześnie z ww. objaśnień wynika, że gdy przedsiębiorca osiąga dochody z nowych inwestycji na podstawie co najmniej dwóch decyzji o wsparciu istnieje możliwość kumulacji przychodów oraz kosztów, a także wyliczania dochodu podlegającego zwolnieniu (str. 40 pkt 63 objaśnień). Zgodnie z objaśnieniami (strona 34 pkt 44), jeżeli podatnik uzyska kilka decyzji o wsparciu przychody wynikające z realizacji nowych inwestycji podlegają sumowaniu (nie muszą być wydzielane na poszczególne nowe inwestycje).

Analiza przedstawionego zagadnienia prowadzi zatem do wniosku, że ewidencja powinna być prowadzona w sposób pozwalający na określenie dochodu zwolnionego z opodatkowania oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. W przypadku posiadania więcej niż jednej decyzji o wsparciu może być prowadzona jedna wspólna ewidencja rachunkowa dla działalności podlegającej zwolnieniu oraz odrębna ewidencja dla działalności podlegającej opodatkowaniu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, tj. ustalenia, czy dla celów określenia wysokości dochodu (straty) z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, Spółka może (będzie mogła) prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie decyzji o wsparciu, należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, zgodnie z objaśnieniami (strona 20-21 pkt 33): „Zgodnie z art. 13 ust. 6 ustawy o WNI w przypadku, gdy przedsiębiorca posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu, rozliczenie pomocy publicznej następuje zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu. Zasadę tę stosuje się również, gdy przedsiębiorca korzysta z pomocy publicznej zarówno na podstawie decyzji o wsparciu, jak i na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: „ustawa o SSE”), na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Rozliczenie pomocy publicznej następuje w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest limit pomocy publicznej w ramach zezwolenia (decyzji) wydanego najwcześniej, a gdy limit wynikający z tego zezwolenia (decyzji) jest niewystarczający, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczana z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych zezwoleń (decyzji), w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania”.

Analizując ww. przepisy w kontekście stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego także za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, tj. ustalenia, czy zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych powinien podlegać dochód uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności prowadzonej w ramach DoW i planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystywany jest (będzie) limit dostępnej pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu wydanej najwcześniej tj. DoW 1, a po jego wykorzystaniu, gdy limit pomocy publicznej z niej wynikający nie jest wystarczający do objęcia całości dochodu zwolnieniem podatkowym, otrzymana pomoc publiczna powinna być rozliczania z dostępnym limitem wynikającym z kolejnych decyzji o wsparciu w kolejności ustalonej zgodnie z datami ich wydania (w tym również w ramach planowanej do pozyskania decyzji o wsparciu).

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.).