Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.121.2017.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-01
Teza: Czy jeżeli kwota partycypacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT to dla Spółki w momencie otrzymania jednorazowo w kwocie netto stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a odpisy amortyzacyjne od wybudowanej inwestycji w całości stanowią koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zwrot-zwrot nakładów; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy otrzymana kwota partycypacji stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a odpisy amortyzacyjne od wybudowanej inwestycji w całości stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy otrzymana kwota partycypacji stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a odpisy amortyzacyjne od wybudowanej inwestycji w całości stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest właścicielem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej znajdującej się na terenie m.in. Gminy Miasta G i Gminy K. 100% udziałów w Spółce posiada Gmina Miasta G. W szczególności Spółka wykonuje zadania własne gminy w zakresie rozwoju i modernizacji urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych powierzone jej Uchwałą Rady Miasta. Wnioskodawca gospodaruje powierzonym jej mieniem zasadniczo w ten sposób, że oddaje go w dzierżawę i eksploatację, jednocześnie dokonując jej rozbudowy, modernizacji lub likwidacji; stosownie do potrzeb systemu wodociągowo-kanalizacyjnego.

Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć porozumienie pomiędzy Spółką, Spółką ARG (dalej: „GARG”), a Gminą Miasta G reprezentowaną przez Dyrekcję Rozbudowy Miasta G - jednostkę budżetową (dalej: „DRMG”) dotyczące wspólnej realizacji i finansowania inwestycji pn. „\`(...)\`” polegającej na zrealizowaniu robót budowlanych obejmujących wybudowanie infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej oraz infrastruktury drogowej.

Inwestycja składa się z dwóch części:

1.  część A - infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna wraz z przepompownią ścieków PS2- zostanie sfinansowana przez Spółkę,
2.  część B - infrastruktura drogowa, która obejmuje wykonanie drogi na odcinku E-F-P zostanie sfinansowana przez Gminę.

GARG posiada opracowaną na swój koszt dokumentację projektową i decyzję o pozwoleniu na budowę dla zakresu inwestycji części A i części B.

GARG dla części A udzieli zgody na przeniesienie decyzji pozwolenia na budowę oraz udzieli licencji na korzystanie z majątkowych praw autorskich do dokumentacji projektowej na GIWK.

GARG dla części B przeniesie majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej oraz przekaże, a także przeniesie decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na Gminę, w imieniu której działa DRMG. Gmina i Wnioskodawca wyznaczą na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy Pzp (Prawo zamówień publicznych) spośród siebie Gminę jako upoważnionego do przeprowadzenia postępowania i udzielenia zamówienia publicznego w ich imieniu i na ich rzecz. Gmina wyznaczy DRMG do przeprowadzenia postępowania i udzielenia zamówienia publicznego celem wyłonienia Generalnego Wykonawcy inwestycji.

Infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna wraz z przepompownią ścieków (część A inwestycji) po wybudowaniu będzie stanowiła majątek Spółki. Właścicielem gruntu, na którym zostanie posadowiona infrastruktura wod-kan jest GARG oraz Gmina Miasta G. Docelowo GARG ma przenieść własność wydzielonej geodezyjnie działki pod przepompownię ścieków na rzecz Wnioskodawcy.

Szacunkowy koszt realizacji części A - wynosi netto 2.850.500,00 zł powiększony o podatek VAT w wysokości 655.615,00 zł, koszt brutto wynosi 3.506.115,00 zł

GARG partycypuje w koszcie części A inwestycji w kwocie ryczałtowej brutto 1.262.201,40 zł (1.026.180,00 zł netto plus należny podatek VAT 236.021,40 zł).

Wnioskodawca pokrywa pozostały koszt części A inwestycji w kwocie ryczałtowej brutto 2.243.913,60 zł (1.824.320,00 zł netto plus należny podatek VAT 419.593,60 zł).

Z tytułu partycypacji w kosztach inwestycji Wnioskodawca wystawi na rzecz GARG fakturę VAT na kwotę netto 1.026.180,00 zł wraz z należnym podatkiem VAT w wysokości 236.021,40 zł po podpisaniu przez DRMG umowy z Generalnym Wykonawcą robót wchodzących w zakres inwestycji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy jeżeli kwota partycypacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT to dla Spółki w momencie otrzymania jednorazowo w kwocie netto stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a odpisy amortyzacyjne od wybudowanej inwestycji w całości stanowią koszty uzyskania przychodu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 updop, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m updop.

W stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) pieniądze jakie otrzyma Wnioskodawca, nie mają charakteru dotacji, subwencji, ani dopłaty. Nie można też nadać im statusu innych nieodpłatnych świadczeń.

Nie można więc uznać, że Spółka tytułem partycypacji GARG w kosztach inwestycji części A otrzyma pieniądze pod tytułem darmym, bo otrzymane pieniądze będą zapłatą za usługę. Dlatego w tym przypadku nie ma zastosowania powołany art. 17 ust. 1 pkt 21 updop.

Nie można również uznać, że otrzymane kwoty stanowić będą dla Wnioskodawcy zwrot wydatków poniesionych na wytworzenie środków trwałych, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 updop. Z przepisu tego wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Spółka zgodnie z zawartym porozumieniem otrzyma pieniądze po podpisaniu umowy przez DRMG z Generalnym Wykonawcą robót budowlanych, a więc przed poniesieniem wydatków na realizację inwestycji. Otrzymane pieniądze nie będą zatem stanowiły zwrotu wydatków na wytworzenie środków trwałych.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymana kwota partycypacji stanowić będzie jednorazowo przychód w momencie otrzymania, a odpisy amortyzacyjne od wybudowanych środków trwałych stanowić będą w całości koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 updop). Na podstawie art. 12 ust. 1 updop, można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą w skład majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Ustawa przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in. przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 updop). I tak, stosownie do tego przepisu, do przychodów nie zalicza się m.in.:

1.  zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6 updop);
2.  zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a updop).

Wobec powyższego, wydatki, które zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie były wcześniej zaliczane do kosztów uzyskania przychodów nie stanowią przychodu podatkowego.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z ww. przepisu wynika, że w przypadku otrzymania przez Spółkę zwrotu wydatków poniesionych na nabycie środka trwałego, odpisy amortyzacyjne dokonywane od tej części wartości początkowej, która została zwrócona nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, którego jedynym udziałowcem jest Gmina jest właścicielem sieci wodociągowo-kanalizacyjnej. Spółka ma zamiar zawrzeć porozumienie z GARG oraz Gminą Miasta G na realizację inwestycji budowy infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej i drogowej. Infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna wraz z przepompownią ścieków zostanie sfinansowana przez Wnioskodawcę i po jej wybudowaniu będzie stanowiła majątek Spółki. Ponadto, GARG będzie partycypować w kosztach dotyczących części inwestycji Wnioskodawcy poprzez wpłatę środków na rzecz Spółki dokonaną zaraz po podpisaniu umowy, a przed poniesieniem wydatków na realizacje ww. inwestycji. Istotne jest również, że otrzymane środki nie będą stanowiły zwrotu wydatków na wytworzenie środków trwałych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia powstania przychodu z tytułu otrzymania kwoty partycypacji oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od zrealizowanej inwestycji.

Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę środki pieniężne stanowiące kwotę partycypacji w realizowanej inwestycji nie stanowią zwrotu części nakładów, gdyż zostaną otrzymane przed poniesieniem wydatków na wytworzenie środków trwałych, niezwłocznie po podpisaniu umowy. Wobec powyższego, art. 16 ust. 1 pkt 48 updop nie znajdzie przedmiotowej sprawie zastosowania.

W przedstawionej sytuacji otrzymane środki pieniężne przed wytworzeniem środków trwałych będą stanowić dla Spółki przychód do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 updop. W takiej sytuacji odpisy amortyzacyjne dokonywane od zrealizowanej inwestycji stanowić będą w całości koszty uzyskania przychów.

Zauważyć również należy, że przedmiotowy przychód nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 updop.

W art. 17 ust. 1 updop, ustawodawca zawarł katalog dochodów podlegających zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych. W przepisie tym zostało enumeratywnie wyliczone szereg zwolnień podatkowych. I tak, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 21 updop, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Zarówno w orzecznictwie, doktrynie jak również piśmiennictwie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym zakres zwolnienia określony w art. 17 ust. 1 pkt 21 updop obejmuje, otrzymane na pokrycie kosztów lub zwrot wydatków dot. środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, dotacje, subwencje, dopłaty inne nieodpłatne świadczenia, wchodzące do dochodów podatników, pochodzące ze środków publicznych, czyli z budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, a także ze środków publicznych, będących w dyspozycji niektórych funduszy celowych, czy agencji rządowych mających prawo udzielania dotacji.

Zakres zwolnienia nie obejmuje zatem dochodów podatników, które nie pochodzą ze środków publicznych.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że art. 17 ust. 1 pkt 21 updop, nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż otrzymana kwota partycypacji nie jest świadczeniem o jakim mowa w tym przepisie.

Reasumując, stwierdzić należy, że otrzymane przez Spółkę środki z tytułu partycypacji w kosztach inwestycji stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, a odpisy amortyzacyjne od realizowanej inwestycji będą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług wydano/wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.