Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.525.2023.1.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-21
Teza: Skutki podatkowe przekształcenia gospodarstwa rolnego w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; przekształcanie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Definicja umowy spółki i jej zmiany
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 3-pkt 3

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 1 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni, Pani P.P. jest osobą fizyczną prowadzącą działalność wytwórczą w rolnictwie − prowadzi gospodarstwo rolne pod nazwą (…) (dalej: Wnioskodawczyni). Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim z Panem M. K. Między małżonkami panuje ustawowy ustrój majątkowy − wspólność majątkowa.

W ramach prowadzonego gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni zajmuje się działalnością w zakresie (…), co stanowi działy specjalne produkcji rolnej.

Dochód z działalności rolniczej ustalany jest na podstawie ksiąg rachunkowych, prowadzonych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.).

Uzyskiwane przychody z prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej rozliczane są na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.), tj. podatkiem liniowym.

Z tytułu prowadzonego gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W celu zabezpieczenia sytuacji gospodarstwa rolnego, które obecnie oparte jest na jednej osobie fizycznej, tj. Pani P.P., Wnioskodawczyni planuje przekształcenie gospodarstwa rolnego w jednoosobową spółkę _z_ ograniczoną odpowiedzialnością. Do tej pory wszystkie zezwolenia, pozwolenia, koncesje, które są niezbędne do prowadzenia gospodarstwa rolnego są wydawane na Panią P.P., jako osobę fizyczną, prowadzącą gospodarstwo rolne. Rodzi to duże ryzyko związane z zapewnieniem ciągłości działania gospodarstwa w przypadku śmierci Wnioskodawczyni. Przekształcenie gospodarstwa rolnego w spółkę _z_ ograniczoną odpowiedzialnością, pozwoli na uniezależnienie ciągłości działalności od jednej osoby fizycznej. Co więcej, takie przekształcenie pozwoli też na uproszczenie ewentualnego procesu zbycia gospodarstwa w przyszłości, gdyż zakup udziałów w spółce będzie dla potencjalnego nabywcy dużo bardziej korzystny niż nabywanie gospodarstwa rolnego osoby fizycznej.

W konsekwencji należy uznać, że celem planowanego przekształcenia nie jest uzyskanie korzyści podatkowej a w głównej mierze zabezpieczenie prowadzonego biznesu.

Przekształcenie zostanie przeprowadzone na podstawie art. 551 § 5 ustawy _z_ dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.). Wysokość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po przekształceniu zostanie ustalona w planie przekształcenia oraz zostanie wskazana w umowie spółki z ograniczona odpowiedzialnością. Plan przekształcenia będzie również zawierał ustalenie wartości bilansowej majątku przedsiębiorcy przekształcanego.

Kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie niższy od wartości bilansowej majątku przekształcanego gospodarstwa rolnego. W konsekwencji Wnioskodawczyni obejmie udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o wartości nominalnej niższej od wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorstwa (udziały zostaną objęte z tzw. agio). Powstała nadwyżka wartości bilansowej majątku przekształcanego gospodarstwa ponad łączną wartość nominalną wydawanych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością udziałów zostanie zaksięgowana na kapitale zapasowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawczyni poinformowała, że jednocześnie z wnioskiem zostały złożone również wnioski o ustalenie skutków podatkowych niniejszego przekształcenia na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Pytanie**

Czy w przypadku przekształcenia osoby fizycznej prowadzącej gospodarstwo rolne w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, za podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, należy uznać wyłącznie wartość kapitału zakładowego spółki, powstałej w wyniku tego przekształcenia?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem, podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy przekształceniu działalności osoby fizycznej, prowadzącej gospodarstwo rolne w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wyłącznie wartość kapitału zakładowego tej spółki. Nadwyżka powstała w wyniku objęcia przez Panią udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością o łącznej wartości nominalnej niższej od wartości bilansowej przekształcanego gospodarstwa rolnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym nie podlega opodatkowaniu kwota, która zostanie przekazana na kapitał zapasowy jednoosobowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej z przekształcenia, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego.

Możliwość przekształcenia gospodarstwa rolnego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Kwestie przekształcenia reguluje art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych, który stanowi, że przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221 z późn. zm.) − (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą).

Ww. przepis zawiera odesłanie do ustawy Prawo przedsiębiorców w zakresie definicji przedsiębiorcy. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. Ponadto działalność gospodarcza w tejże ustawie została zdefiniowana jako zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu w sposób ciągły.

Należy zwrócić również uwagę na przepis art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo przedsiębiorców, który stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie upraw rolnych oraz chowu i hodowli zwierząt, ogrodnictwa, warzywnictwa, leśnictwa i rybołówstwa śródlądowego.

Oznacza to, że działalność rolnicza, o ile jest wykonywana we własnym imieniu, ma charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły, jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, a jedynie nie stosuje się do niej dalszych unormowań ww. ustawy. Osoba fizyczna wykonująca we własnym imieniu taką działalność jest więc przedsiębiorcą w rozumieniu art. 431 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), a także art. 4 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców. Należy uznać, że na podstawie art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych przedsiębiorca będący osobą fizyczną prowadzącą działalność wytwórczą w rolnictwie ma zdolność przekształceniową i może zostać przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Powyższą tezę potwierdza wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 lutego 2021 r., sygn. akt I NSNc 152/20: „W świetle przepisów prawa publicznego, rolnik prowadzi działalność gospodarczą. Natomiast na gruncie przepisów cywilnoprawnych rolnik powinien być traktowany jako przedsiębiorca, chyba że wyjątkowo prowadzi gospodarstwo rolne wyłącznie w celu samozaopatrzenia, tj. na własne potrzeby. Taka ocena była uprawniona na gruncie poprzedniej ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r. Nr 173, poz. 1807 z póżn. zm.), obowiązującej w dacie zawarcia umowy przez strony, jak i na gruncie obecnie obowiązującej ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 162; art. 6 ust. 1 tej ustawy).”

Sąd Najwyższy w wyżej wskazanym wyroku powołał się również na Uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. akt III CZP 104/14, w której wskazał, że: „Przesłanki działalności gospodarczej zostały już w judykaturze i piśmiennictwie jednoznacznie określone; przyjmuje się, że charakteryzuje ją cel zawodowy i zarobkowy, działanie we własnym imieniu, ciągłość tego działania oraz uczestnictwo w obrocie gospodarczym (\`(...)\`). Cechy tej działalności może mieć oczywiście także działalność w dziedzinie rolnictwa i jeżeli je spełnia, jest działalnością gospodarczą (\`(...)\`). Niczego w tej kwalifikacji działalności gospodarczej nie zmienia art. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, stwierdzający, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie upraw rolnych oraz chowu i hodowli zwierząt, ogrodnictwa, warzywnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego, a także wynajmowania przez rolników pokoi, sprzedaży posiłków domowych i świadczenia w gospodarstwach rolnych innych usług związanych z pobytem turystów oraz wyrobu określonej ilości wina. Wyłączenie przewidziane w tym przepisie, działające zresztą jedynie w ramach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a więc w dziedzinie prawa publicznego (administracyjnego), nie odbiera działalności rolniczej cech działalności gospodarczej; działalność ta pozostaje działalnością gospodarczą (art. 2 ustawy), a jedynie nie stosuje się do niej dalszych unormowań ustawy.”

Reasumując, zgodnie z orzecznictwem Sądu Najwyższego wyspecjalizowana działalność rolnicza jest działalnością gospodarczą, a wyłączenie stosowania przepisów ustawy Prawo przedsiębiorców nie odbiera takiej działalności przymiotu działalności gospodarczej. W konsekwencji należy uznać, że osoba fizyczna prowadząca działalność wytwórczą w rolnictwie ma zdolność przekształceniową i może zostać przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Przekształcenie gospodarstwa rolnego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na gruncie Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 112b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.): „Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.”

Dodatkowo, należy także zwrócić uwagę na art. 93a par. 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: „Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.”

Co prawda Ordynacja podatkowa nie definiuje terminu przedsiębiorcy, ale posługuje się nią w pojęciu działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 3 ust. 9 Ordynacji podatkowej przez działalność gospodarczą rozumie się przez to każdą działalność zarobkową w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162 i 2105 oraz z 2022 r. poz. 24, 974 i 1570), w tym wykonywanie wolnego zawodu, a także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, nawet gdy inne ustawy nie zaliczają tej działalności do działalności gospodarczej lub osoby wykonującej taką działalność − do przedsiębiorców.

Czyli za przedsiębiorcę należałoby uznać osobę wykonującą działalność gospodarczą w rozumieniu Prawa przedsiębiorców, ale także każdą inną działalność zarobkową wykonywaną we własnym imieniu i na własny rachunek. Analiza przepisów Prawa przedsiębiorców została przeprowadzona w pierwszej części uzasadnienia Pani stanowiska i z niej wynika, że działalność rolnicza, o ile jest wykonywana we własnym imieniu, ma charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły, jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców.

W konsekwencji należy uznać, że osoba prowadząca gospodarstwo rolne, zajmująca się działami specjalnymi produkcji rolnej, stanowi przedsiębiorcę w rozumieniu tych przepisów. Co za tym idzie Ordynacja podatkowa dopuszcza możliwość przekształcenia gospodarstwa rolnego osoby fizycznej w jednoosobową spółkę kapitałową.

Podsumowując, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, należy uznać, że ustawodawca dopuszcza przekształcenie przedsiębiorstwa osoby fizycznej, prowadzącej gospodarstwo rolne w jednoosobową spółkę kapitałową, przy czym wiąże się to z ograniczoną sukcesją podatkową a także odpowiedzialnością solidarną tej osoby fizycznej za zobowiązania powstałe do dnia przekształcenia.

Tutaj też należy zwrócić uwagę, że ustawodawca ograniczył sukcesję w takim przypadku tylko do sukcesji praw, która następuje z mocy ustawy, natomiast zobowiązania pozostają po stronie osoby fizycznej, a tym samym nie podlegają sukcesji podatkowej. W konsekwencji jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, powstała w wyniku określonego w przepisach prawa trybu przekształcenia działalności prowadzonej przez osobę fizyczną, staje się sukcesorem praw tej osoby w zakresie prawa podatkowego (obowiązki podatkowe pozostają nadal przy osobie fizycznej i nie przechodzą na spółkę).

Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Art. 1 ust. 3 pkt 1-3 ww. ustawy stanowi, że za zmianę umowy uważa się:

1) przy spółce osobowej − wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;

2) przy spółce kapitałowej − podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;

3) przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Natomiast definicje spółki osobowej oraz kapitałowej zawiera art. 1a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym:

\- spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną;

\- spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje należy wskazać, że przekształcenie gospodarstwa rolnego osoby fizycznej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi zmiany umowy spółki.

Tutaj warto wrócić do Kodeksu spółek handlowych. Jak zostało wykazane na początku do przekształcenia gospodarstwa rolnego osoby fizycznej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będą miały zastosowanie przepisy art. 551 § 5 ww. Kodeksu, zgodnie z którym przedsiębiorca przekształcany może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą).

Art. 555 § 1 Kodeksu spółek handlowych natomiast stanowi: do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisane przekształcenie będzie stanowiło na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych − zawarcie umowy spółki i też dla takiego zdarzenia powinny być rozpatrywane skutki podatkowe, na gruncie tych przepisów.

Jak już zostało wskazane, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy spółki, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawą opodatkowania przy zawarciu umowy spółki jest wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego.

Treść art. 6 ust. 9 ww. ustawy stanowi natomiast, że:

Od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

1) kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;

2) opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;

3) opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Z definicji wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest spółką kapitałową, dlatego w jej przypadku podstawą opodatkowania jest wartość kapitału zakładowego, obniżona o stosowne odliczenia.

Według art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, stawka podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy spółki wynosi 0,5%.

Warto również dodać, że zgodnie z art. 4 pkt 9 cyt. ustawy, w przypadku umów spółek innych niż umowa spółki cywilnej, obowiązek podatkowy ciąży na spółce. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki − stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy.

Biorąc pod uwagę wskazane przepisy zarówno Kodeksu spółek handlowych jak i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy uznać, że na gruncie tych przepisów, skutki podatkowe przekształcenia gospodarstwa rolnego w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, powinny być rozpatrywane jak dla zawarcia umowy spółki.

Przy przekształceniu działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych powinna być wartość kapitału zakładowego spółki przekształconej, niezależnie od wartości majątku przedsiębiorstwa przekształcanego, od której odlicza się kwotę i opłaty, o których mowa w art. 6 ust. 9 ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych. Określając podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy przekształceniu w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością należy wziąć pod uwagę wyłącznie wartość kapitału zakładowego wynikającą z umowy (aktu założycielskiego) tej spółki.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym kapitał zakładowy spółki przekształconej będzie niższy niż wartość bilansowa Pani gospodarstwa rolnego, a nadwyżka wartości bilansowej tego gospodarstwa rolnego, to jest wartość bilansowa przewyższająca kapitał zakładowy spółki przekształconej, zostanie zaksięgowana na kapitale zapasowym spółki przekształconej. Z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu podlega wyłącznie wartość kapitału zakładowego, więc skoro przy przekształceniu, obejmie Pani udziały w spółce przekształconej o wartości nominalnej niższej aniżeli wartość bilansowa majątku Pani gospodarstwa rolnego, to nie można uznać, aby podstawą opodatkowania miało być coś więcej niż ustalony kapitał zakładowy.

Podsumowując, w przypadku przekształcenia gospodarstwa rolnego osoby fizycznej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, podstawą opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie wartość kapitału zakładowego przekształconej spółki. Natomiast nadwyżka wartości bilansowej tego gospodarstwa ponad wartość nominalną wydanych Pani udziałów, odniesiona na kapitał zapasowy tej spółki (tzw. agio), nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na już ugruntowane podejście organów podatkowych do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku przekształcenia przedsiębiorstwa osoby fizycznej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Na potwierdzenie swojego stanowiska przytoczyła Pani fragmenty kilku interpretacji indywidualnych.

Zdaje sobie Pani sprawę, że wskazane interpretacje zostały wydane w indywidualnych sprawach odnoszących się do przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, niemniej jednak, jak zostało uzasadnione powyżej, osoba fizyczna prowadząca gospodarstwo rolne jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, więc jej przekształcenie w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością powinno wywoływać te same skutki podatkowe co przekształcenie wspomnianej jednoosobowej działalności gospodarczej.

Podsumowując, stoi Pani na stanowisku, zgodnie z którym podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w przypadku przekształcenia gospodarstwa rolnego osoby fizycznej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowi wartość kapitału zakładowego tej przekształconej spółki. Natomiast nadwyżka wartości bilansowej majątku przekształcanego gospodarstwa rolnego ponad ustalony kapitał zakładowy, odniesiona na kapitał zapasowy tej spółki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.) stanowią, że:

Podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy:

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

W myśl art. 1a pkt 1 i 2 cyt. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) spółka osobowa – spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną;

2) spółka kapitałowa – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Jak wynika z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży – przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Z art. 5 ust. 1 cyt. ustawy wynika natomiast, że:

Obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku.

Art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy stanowi, iż:

Podstawę opodatkowania stanowi – przy umowie spółki – przy zawarciu umowy – wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego.

Treść art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi natomiast, że:

Od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

1) kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;

2) opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;

3) opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 9 omawianej ustawy stanowi, że:

Stawka podatku wynosi – od umowy spółki – 0,5%.

Ze zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika, że planuje Pani przekształcenie gospodarstwa rolnego w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie zostanie przeprowadzone na podstawie art. 551 § 5 ustawy Kodeks spółek handlowych. Wysokość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością po przekształceniu zostanie ustalona w planie przekształcenia oraz zostanie wskazana w umowie spółki z ograniczona odpowiedzialnością. Plan przekształcenia będzie również zawierał ustalenie wartości bilansowej majątku przedsiębiorcy przekształcanego. Kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie niższy od wartości bilansowej majątku przekształcanego gospodarstwa rolnego. W konsekwencji obejmie Pani udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o wartości nominalnej niższej od wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorstwa (udziały zostaną objęte z tzw. agio). Powstała nadwyżka wartości bilansowej majątku przekształcanego gospodarstwa ponad łączną wartość nominalną wydawanych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością udziałów zostanie zaksięgowana na kapitale zapasowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zasady przekształcania spółek handlowych, w tym zasady przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. spółkę kapitałową (spółka przekształcona) regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.).

Art. 551 § 5 ww. Kodeksu stanowi, że:

Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221, 641, 803, 1414 i 2029) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Jak stanowi natomiast art. 555 § 1 cyt. Kodeksu:

Do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Uwzględniając powyżej przytoczone przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że opisane we wniosku zdarzenie − określone przez Panią jako − przekształcenie gospodarstwa rolnego w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (kapitałową) stanowi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zawarcie umowy spółki.

Przy zawarciu umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest wartość kapitału zakładowego tej spółki, niezależnie od wartości majątku podmiotu, którego forma prowadzenia będzie zmieniona, od której odlicza się kwotę i opłaty, o których mowa w art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Określając podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy zawarciu umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy wziąć pod uwagę wyłącznie wartość kapitału zakładowego wynikającą z umowy (aktu założycielskiego) tej spółki.

Skoro kapitał zakładowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie niższy niż wartość bilansowa gospodarstwa rolnego, które Pani prowadzi, a nadwyżka wartości bilansowej ww. gospodarstwa rolnego, to jest wartość bilansowa przewyższająca kapitał zakładowy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zostanie zaksięgowana na kapitale zapasowym Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a Pani obejmie udziały w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością o wartości nominalnej niższej aniżeli wartość bilansowa majątku Pani gospodarstwa, to nie można uznać, aby podstawą opodatkowania miało być coś więcej niż ustalony kapitał zakładowy.

Podsumowując należy podkreślić, że nadwyżka wartości bilansowej Pani gospodarstwa rolnego ponad wartość kapitału zakładowego w Spółce z ograniczonej odpowiedzialnością, która zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki z ograniczona odpowiedzialnością, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a opodatkowaniu podlegać będzie jedynie wartość kapitału zakładowego wynikająca z umowy (aktu założycielskiego) Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z uwzględnieniem art. 6 ust. 9 ww. ustawy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazać również należy, że przedmiotem interpretacji nie jest ocena prawna co do możliwości dokonania przekształcenia gospodarstwa rolnego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, a jedynie ocena skutków takiego przekształcenia na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Odnosząc się do powołanych przez Panią wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one natomiast materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako: Ordynacja podatkowa). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.