Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.419.2022.7.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-22
Teza: Skoro zatem podwyższenie kapitału zakładowego, dokonane
w drodze wniesienia wkładu w postaci nieruchomości przez
gminę do Spółki zostanie dokonana na podstawie przepisów o
gospodarce nieruchomościami, to w przedmiotowej sprawie
będzie mieć zastosowanie wyłączenie określone wart. 2 pkt 1
lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a w
konsekwencji przedmiotowa czynność nie będzie podlegała
opodatkowaniu tym podatkiem. Należy także zgodzić się z
Państwa stanowiskiem, że czynność podwyższenia kapitału
zakładowego w oparciu o wkład w postaci gotówki nie
korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od
czynności cywilnoprawnych. Opisane powyżej podwyższenie
kapitału zakładowego – zgodnie z powołanymi powyżej
przepisami – spowoduje powstanie po stronie Spółki
obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności
cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki.
Słowa kluczowe: aport
gospodarka-gospodarka nieruchomościami
wkład-wkłady niepieniężne
środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1-art. 1
[PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1-art. 2-pkt 1-lit. g
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej
    dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych
    zmiany umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z wniesieniem do tej
    spółki wkładów przez gminę. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

(...) Sp. z o.o. (dalej: Spółka), będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług
    prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowania domów mieszkalnych i ich
    eksploatacji na zasadach najmu. 100% udziałów w Spółce posiada Gmina (...) (dalej:
    Gmina). Podstawowym przedmiotem działalności Towarzystwa jest budowanie domów
    mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Całościowym właścicielem udziałów w
    Spółce jest Gmina.
    Spółka otrzymuje od Gminy nieruchomości tytułem aportu w zamian na udziały Spółki.
    Celem przekazania aportu jest budowa przez Spółkę budynków mieszkalnych na wynajem
    na otrzymanych nieruchomościach.
    Rozważane jest również podwyższenie kapitału zakładowego poprzez wkłady gotówkowe.
    Pytania
    1. Czy w przypadku przekazania przez Gminę nieruchomości do Spółki w formie aportu
      zastosowanie znajduje wyłączenie z opodatkowania z art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o
      podatku od czynności cywilnoprawnych?
    2. Czy podwyższenie kapitału przez Gminę wkładem pieniężnym może korzystać ze
      zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W Państwa ocenie, przekazanie przez Gminę nieruchomości zabudowanej do Spółki w
    formie aportu skutkuje wyłączeniem z opodatkowania tej czynności podatkiem do
    czynności cywilnoprawnej na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności

    cywilnoprawnych. Czynność podniesienia kapitału zakładowego w oparciu o wkład w
    postaci gotówki nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych.
    Ad. 1.
    W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych podlega umowy spółki. Natomiast w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy,
    opodatkowaniu tym podatkiem podlegają również zmiany umów (w tym umowy spółki)
    jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce
    kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz
    dopłaty.
    W świetle tych przepisów wniesienie aportem nieruchomości do spółki na poczet udziałów
    wiąże się z wystąpieniem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych. Niemniej jednak należy mieć na względzie, że w przedstawionym
    zdarzeniu mamy do czynienia z wniesieniem nieruchomości do spółki przez jednostkę
    samorządu terytorialnego, która posiada 100% udziałów w tej spółce. Co za tym idzie dla
    przedmiotowego aportu zastosowanie znajdą przepisy ustawy o gospodarce
    nieruchomościami.
    Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, reguluje ona
    gospodarowanie nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz
    własność jednostek samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy
    przepisy Działu II „Gospodarowanie nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu
    Państwa oraz własność jednostki samorządu terytorialnego (art. 10 - 91)”, stosuje się do
    nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu
    terytorialnego. Zgodnie z art. 13 ust. 1 cyt. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających
    z ustaw, nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu
    terytorialnego mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być
    przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w
    najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane
    ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do
    spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz
    jako majątek tworzonych fundacji.
    Tak więc rozporządzenie przez jednostkę samorządu terytorialnego nieruchomością
    stanowiącą jej własność poprzez wniesienie aportem do spółki z ograniczoną
    odpowiedzialnością odbywa się w rygorze ustawy o gospodarce nieruchomościami.
    Powyższe związane jest z treścią art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności podlegające
    przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych.
    Jak wskazano powyżej aport nieruchomości przez jednostkę samorządu terytorialnego
    podlega regulacjom ustawy o gospodarce nieruchomościami, a co za tym idzie czynność
    taka korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Ad. 2.
    Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przewidują analogicznej
    regulacji w zakresie aportów gotówkowych jak w przypadku aportu w postaci
    nieruchomości w oparciu przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami. Co za tym
    idzie, czynność podniesienia kapitału zakładowego w oparciu o wkład w postaci gotówki
    nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Interpretacja indywidualna

    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 15 listopada 2022 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0111-KDIB2-3.4014.419.2022.1.AD, w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 29 listopada 2022 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    22 grudnia 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Poznaniu.
    Wnieśli Państwo o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu – wyrokiem z 20 czerwca 2023 r. sygn. akt I
    SA/Po 40/23 – oddalił skargę na interpretację indywidualną.
    Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 5 lutego 2025 r. sygn. akt III FSK 1258/23 –
    uchylił w całości zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu
    oraz zaskarżoną interpretację indywidualną Organu.
    Prawomocny wyrok wpłynął do Organu 19 marca 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
    - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej–
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności
    cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295):
      Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:
      a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
      b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
      c) (uchylona)
      d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i
        ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
      e) umowy dożywocia,
      f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części
        dotyczącej spłat lub dopłat,
      g) (uchylona)
      h) ustanowienie hipoteki,

      i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej
        służebności,
      j) umowy depozytu nieprawidłowego,
      k) umowy spółki.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:
      Podatkowi podlegają zmiany:
      2) umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy
        opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3
        pkt4,
      3) orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one
        takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.
    Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:
      W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej –
      podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
    W myśl art. 1a pkt 2 ww. ustawy:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają: spółka kapitałowa - spółkę: z ograniczoną
      odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.
    W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje;
      - z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej,
      - z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu, doręczenia wyroku sądu
        polubownego lub zawarcia ugody – od przedmiotów opodatkowania określonych
        w art. 1 ust. 1 pkt 3.
    Na podstawie art. 4 pkt 9 ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na
      wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.
    W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy:
      Podstawę opodatkowania stanowi przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do
      spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów
      powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono
      kapitał zakładowy.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:
      Stawki podatku wynoszą od umowy spółki – 0,5 %.
    Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.
    Podkreślić należy, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od
    czynności cywilnoprawnych określony w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego jedynie wymienione w nim
    czynności stanowią przypadki podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że sama czynność wniesienia aportu do spółki
    jest czynnością niewymienioną w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,
    w związku z tym nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych
    opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednak, opodatkowaniu
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają – w przypadku spółki kapitałowej –
    zmiany umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych.

    Za zmianę umowy spółki kapitałowej według treści ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych uważa się m.in. wniesienie wkładów (pieniężnych lub niepieniężnych),
    którego efektem będzie podwyższenie kapitału zakładowego spółki.
    W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których
    czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Stosownie do treści powołanego przez Państwa art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od
    czynności cywilnoprawnych:
      Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających
      przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych.
    Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że 100% udziałów w Spółce
    posiada Gmina; jest ona całościowym właścicielem udziałów w Spółce. Spółka otrzymuje
    od Gminy nieruchomości tytułem aportu w zamian na udziały Spółki. Rozważane jest
    również podwyższenie kapitału zakładowego poprzez wkłady gotówkowe.
    Państwa wątpliwości budzi fakt, czy w przypadku przekazania przez Gminę nieruchomości
    do Spółki w formie aportu zastosowanie znajduje wyłączenie z opodatkowania z art. 2 pkt
    1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
    W Państwa ocenie, przekazanie przez Gminę nieruchomości zabudowanej do Spółki w
    formie aportu skutkuje wyłączeniem z opodatkowania tej czynności podatkiem od
    czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych.
    Z takim stanowiskiem należy się zgodzić.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce
    nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):
      Ustawa określa zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność
      Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego.
    Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy:
      Przepisy niniejszego działu stosuje się do nieruchomości stanowiącej własność
      Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego.
    W myśl art. 13 ust. 1 cyt. ustawy:
      Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być
      przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem
      sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub
      dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane
      ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do
      spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych
      oraz jako majątek tworzonych fundacji.
    Zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy:
      Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli ma stanowić wkład
      niepieniężny (aport) do spółki albo wyposażenie nowo tworzonej państwowej lub
      samorządowej osoby prawnej, lub majątek tworzonej fundacji.
    Z powyższego wynika, że czynności zbywania nieruchomości przez jednostki samorządu
    terytorialnego są, co do zasady, dokonywane w sprawach podlegających przepisom o
    gospodarowaniu nieruchomościami.
    W związku z powyższym należy przyjąć, że planowana czynność zmiany umowy spółki
    kapitałowej skutkująca podwyższeniem kapitału zakładowego nie podlega opodatkowaniu

    podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o
    podatku od czynności cywilnoprawnych, jako czynność dokonywana w sprawie
    podlegającej przepisom o gospodarce nieruchomościami.
    Skoro zatem podwyższenie kapitału zakładowego, dokonane w drodze wniesienia wkładu
    w postaci nieruchomości przez gminę do Spółki zostanie dokonana na podstawie
    przepisów o gospodarce nieruchomościami, to w przedmiotowej sprawie będzie mieć
    zastosowanie wyłączenie określone wart. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych, a w konsekwencji przedmiotowa czynność nie będzie podlegała
    opodatkowaniu tym podatkiem.
    Należy także zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że czynność podwyższenia kapitału
    zakładowego w oparciu o wkład w postaci gotówki nie korzysta z wyłączenia z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Opisane powyżej podwyższenie kapitału zakładowego – zgodnie z powołanymi powyżej
    przepisami – spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku podatkowego w zakresie
    podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosują się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        zdnia11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art.54§ 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art.57aPPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.