Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.732.2018.3.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-13
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika w trybie odwrotnego obciążenia z tytułu nabywanych usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na rzecz Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; odliczenia-prawo do odliczenia; operator; usługi-usługi wynajmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2018 r. (data wpływu 28 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2019 r. (data wpływu 17 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w trybie odwrotnego obciążenia z tytułu nabywanych od W usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez W na rzecz Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w trybie odwrotnego obciążenia z tytułu nabywanych od W usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez W na rzecz Wnioskodawcy. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 stycznia 2019 r. (data wpływu 17 stycznia 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka (zwana dalej także: Wnioskodawcą, Spółką) jest przedsiębiorstwem zajmującym się produkcją maszyn i urządzeń dla sektora (…) oraz świadczącym usługi dla (…) i (…) – działalność opodatkowana podatkiem VAT. Spółka wytwarza również sprzęt stosowany w systemach przeładunkowych, zespołach transportowych, (…). Spółka jest także znaczącym producentem (…). Spółka oferuje również możliwość zaprojektowania i wytworzenia maszyn i urządzeń w ilościach jednostkowych, dostosowanych do indywidualnego zapotrzebowania klienta. Jednym z nowych kierunków działalności Spółki jest świadczenie usług remontowych, inwestycyjnych (w tym modernizacyjnych) i utrzymania ruchu. W ramach posiadanych kompetencji i zasobów Spółka oferuje realizację inwestycji – w branżach konstrukcyjnej, mechanicznej, elektrycznej, budowlanej, realizacje remontów i napraw, utrzymanie ruchu, serwisów naprawczych, realizację usług doraźnych, usługi ustawiania, diagnostyki, serwisu i montażu urządzeń.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje na rzecz podmiotów zewnętrznych, w szczególności podmiotów należących do X zarówno dostaw towarów jak i świadczenia usług, opodatkowanych podatkiem VAT. Przedmiotem świadczonych usług są w szczególności usługi serwisowe, remontowe, inwestycyjne, utrzymania ruchu, budowlane, budowlano-montażowe, montażowe.

Wnioskodawca jest stroną Umowy z dnia 1 stycznia 2013 r. nr (…), zawartej pierwotnie pomiędzy P działającą jako Zleceniodawca a W jako Zleceniobiorcą (dalej: W, Zleceniobiorca). W związku z dokonanym w 2015 r. podziałem P i przeniesieniem części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa pn. Wydziału 1 na Wnioskodawcę, Wnioskodawca stał się z mocy prawa – jako Zleceniodawca – stroną ww. umowy z dnia 1 stycznia 2013 r., przejmując prawa i obowiązki dotychczasowego Zleceniodawcy, tj. P.

Przedmiotem ww. Umowy jest świadczenie przez Zleceniobiorcę na rzecz Wnioskodawcy usług dwoma ładowarkami zwanymi „sprzętem” wraz z operatorami, na terenie A.

Zapotrzebowanie Wnioskodawcy na ww. usługi sprzętowe realizowane przez Zleceniobiorcę wynika z następujących umów zawartych przez Wnioskodawcę (przejętych od P) ze spółką X (dalej: Zamawiający):

*   Umowy z dnia 2 stycznia 2015 r., nr (…), której przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego usług transportu samochodowego w zakresie transportu ładunków i pracy sprzętu specjalistycznego; na podstawie tej umowy Zamawiający składa zamówienia na najem następujących jednostek transportowych i sprzętu: dźwigi, sprzęt specjalistyczny (wózek widłowy z operatorem, wózek widłowy bez operatora, ładowarka (…), pojazd ciężarowy (…), polewaczka, ciągnik rolniczy z przyczepą), przewóz (…)/pojemników/(…) i opakowań zespołami samochodowymi; wynagrodzenie za ww. usługi naliczane jest w oparciu o aktualny cennik, zawierający stawki w PLN netto za 1 godz. pracy (w przypadku sprzętu) lub 1 tonę/1 kurs (w przypadku usług przewozu).
*   Umowy z dnia 2 stycznia 2015 r., nr (…), której przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego usług transportowych polegających na załadunku wyrobów gotowych oraz półproduktów (…); szczegółowy zakres usług wynika z załącznika nr 1 do umowy, zgodnie z którym usługi wykonywane przez Zleceniobiorcę stanowią następujące usługi wykonywane przekazanym sprzętem: za- i wyładunki i przemieszczania wyrobów gotowych, półproduktów i surowców (…), przewozy wewnętrzne materiałów technologicznych, zaopatrzeniowych, części zamiennych pomiędzy wydziałami A, wywóz (…) na składowiska i wysypiska A, prace na oczyszczalni (…) (…), mycie, odśnieżanie i posypywanie dróg wewnętrznych, prac przy naprawach i remontach urządzeń technologicznych (dźwigami – wózkami widłowymi, ładowarkami) oraz inne dotychczas wykonywane wg potrzeb działów i wydziałów A; na podstawie tej umowy Wnioskodawca świadczy usługi następującym sprzętem: wózkami widłowymi z operatorem, ciągnikami rolniczymi z przyczepami, ładowarkami z operatorami, dźwigami samochodowymi, polewaczką samochodową, piaskarką i pługiem odśnieżnym; wynagrodzenie za ww. usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego zostało ustalone w miesięcznej zryczałtowanej kwocie.

Generalnie usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego na podstawie wskazanych wyżej umów, jak wynika z treści tych umów, mają charakter usług transportowych dotyczących obsługi ciągu technologicznego w A. W znacznej części usługi realizowane są przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego przy użyciu własnego potencjału, natomiast firma W występuje jako podwykonawca Wnioskodawcy jedynie w przypadku usług świadczonych ładowarkami.

Firma W jest przedsiębiorcą jednoosobowym, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, posiadającym status podatnika VAT czynnego, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Szczegółowe zasady współpracy między Wnioskodawcą a W reguluje wskazana wyżej umowa z dnia 1 stycznia 2013 r. na świadczenie usług ładowarkami wraz z operatorami.

Usługi świadczone przez W dwoma ładowarkami z operatorem, dotyczą obsługi ciągu technologicznego w A, które to usługi polegają na wykonywaniu takich czynności jak m.in.: załadunki (…), załadunki i rozładunki samochodów skrzyniowych.

W (Zleceniobiorca) zapewnia obsługę sprzętu poprzez wykwalifikowanych swoich pracowników posiadających niezbędne uprawnienia, kwalifikacje, doświadczenie i możliwości prawidłowego wykonywania usług. Operatorzy sprzętu będący pracownikami Zleceniobiorcy pozostają w dyspozycji Wnioskodawcy i wykonują powierzone zadania zgodnie z dyspozycją dyspozytora Działu 2 wskazanego przez Wnioskodawcę.

Zleceniobiorca ponosi wszelką odpowiedzialność materialną w przypadku obciążenia Wnioskodawcy przez Zamawiającego (A) za nienależyte wykonanie zadania oraz wystąpienie szkody z przyczyn leżących po stronie Zleceniobiorcy.

Zgodnie z Umową, wynagrodzenie za usługi świadczone przez Zleceniobiorcę jest obliczane na podstawie ustalonych stawek godzinowych netto za godzinę pracy sprzętu oraz udokumentowanego czasu pracy. Umowa przewiduje jednocześnie możliwość zmiany wysokości stawek godzinowych, w okresach kwartalnych wraz ze zmianą cen oleju napędowego na rynku polskim na zasadach określonych w umowie. Umowa przewiduje fakturowanie w każdym miesiącu na podstawie 4 faktur, obejmujących ustalone okresy rozliczeniowe.

Powyższe usługi realizowane są/będą przez W na rzecz Wnioskodawcy, w zasadniczej części w ramach podwykonawstwa, bowiem są/będą nabywane przez Wnioskodawcę celem świadczenia przez niego usług w ramach umów zawartych z Zamawiającym. Jedynie sporadycznie część nabywanych usług od W może być także wykorzystywana na potrzeby własne Wnioskodawcy.

W związku z realizacją Umowy, W wystawił dotychczas, następujące faktury za wykonanie usług w latach 2017-2018:

Załącznik - tabelka

Jednocześnie Zleceniobiorca sporadycznie świadczy na rzecz Wnioskodawcy także inne usługi niż objęte ww. Umową na świadczenie usług ładowarkami – a mianowicie usługi realizowane w zależności od zapotrzebowania Wnioskodawcy, na podstawie odrębnych zamówień – przykładowo chodzi o usługi sprzętowe świadczone koparką kołową z operatorem. Usługi takie zostały udokumentowane wskazaną wyżej w poz. 86 tabeli fakturą VAT nr (…) z dnia 2 grudnia 2017 r.

Usługi świadczone przez W, dokumentowane już wystawionymi (ww. tabela) fakturami, a także które będą dokumentowane fakturami wystawianymi w przyszłości, stanowią de facto usługi wynajmu sprzętu z operatorem, który to sprzęt jest wykorzystywany do świadczenia usług sprzętowych związanych z obsługą ciągu technologicznego w A, polegających na wykonywaniu takich czynności jak m.in.: załadunki (…), załadunki i rozładunki samochodów skrzyniowych.

Zleceniobiorca kwalifikuje ww. usługi jako usługi nie stanowiące usług budowlanych objętych załącznikiem nr 14 do ustawy VAT, wobec czego stosuje opodatkowanie ww. świadczonych przez siebie usług na zasadach ogólnych.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, czynności wykonywane przez Zleceniobiorcę (W) na rzecz Wnioskodawcy polegają na świadczeniu usług sprzętowych (ładowarkami wraz z operatorem) związanych z obsługą ciągu technologicznego w A, polegających na wykonywaniu m.in. takich czynności jak: załadunki (\`(...)\`), załadunki i rozładunki samochodów skrzyniowych. Zgodnie z podanymi we wniosku informacjami, wykonywanie powyższych czynności nie stanowi w ocenie Wnioskodawcy robót budowlanych – usługi te – mając na uwadze przedmiot umów zawartych przez Wnioskodawcę z Zamawiającym – mają raczej charakter usług transportowych polegających na wykonywaniu prac związanych z bieżącym funkcjonowaniem Wydziałów A, takich jak załadunek wyrobów gotowych oraz półproduktów, przewozy wewnętrzne materiałów, części zmiennych itp. między Wydziałami A i inne temu podobne.

Należy zauważyć, iż z uwagi na brak wyraźnego zakwalifikowania tego rodzaju usług w ramach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, a także mając na uwadze niewiążący charakter opinii w sprawie klasyfikacji statystycznych wydawanych przez Urząd Statystyczny lub inne podmioty działające na podstawie przepisów o statystyce publicznej, Wnioskodawca ma wątpliwości związane ze wskazaniem w sposób jednoznaczny, tj. jako element stanu faktycznego, do jakiego konkretnie grupowania PKWiU należą usługi świadczone przez W. Mając jednak na uwadze przedstawiony w stanie faktycznym opis usług nabywanych od W, wydaje się, że przedmiotowe usługi powinny być klasyfikowane w ramach symbolu 52.24.19.0. PKWiU, tj. jako pozostałe usługi przeładunku towarów.

Wnioskodawca poinformował również, że zgodnie z przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego, w związku z którymi Wnioskodawca nabywa/będzie nabywał od W usługi sprzętowe ładowarkami wraz z operatorami, polegają na świadczeniu usług transportowych dotyczących obsługi ciągu technologicznego w A w zakresie transportu ładunku i sprzętu specjalistycznego.

Wnioskodawca w stanie faktycznym szczegółowo opisał, na czym polegają usługi świadczone na rzecz Zamawiającego – są to usługi świadczone specjalistycznym sprzętem (wózek widłowy z operatorem, wózek widłowy bez operatora, ładowarka (…), pojazd ciężarowy (…), polewaczka, ciągnik rolniczy z przyczepą), przewóz (…)/pojemników/(…) i opakowań zespołami samochodowymi, usługi wykonywane przekazanym sprzętem: za- i wyładunki i przemieszczania wyrobów gotowych, półproduktów i surowców (\`(...)\`), przewozy wewnętrzne materiałów technologicznych, zaopatrzeniowych, części zamiennych pomiędzy wydziałami A wywóz (…) na składowiska i wysypiska A, prace na oczyszczalni (…) (\`(...)\`), mycie, odśnieżanie i posypywanie dróg wewnętrznych, prac przy naprawach i remontach urządzeń technologicznych (dźwigami – wózkami widłowymi, ładowarkami) oraz inne dotychczas wykonywane wg potrzeb działów i wydziałów A.

Należy zauważyć, iż z uwagi na brak wyraźnego zakwalifikowania tego rodzaju usług w ramach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, a także mając na uwadze niewiążący charakter opinii w sprawie klasyfikacji statystycznych wydawanych przez Urząd Statystyczny lub inne podmioty działające na podstawie przepisów o statystyce publicznej, Wnioskodawca ma wątpliwości związane ze wskazaniem w sposób jednoznaczny, tj. jako element stanu faktycznego, do jakiego konkretnie grupowania PKWiU należą usługi świadczone na rzecz Zamawiającego. Mając jednak na uwadze przedstawiony w stanie faktycznym opis usług świadczonych na rzecz Zamawiającego, wydaje się, że przedmiotowe usługi również powinny być klasyfikowane w ramach symbolu 52.24.19.0. PKWiU, tj. jako pozostałe usługi przeładunku towarów.

Jednocześnie, w odniesieniu do powyższych uwag, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że na gruncie najnowszego orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, prezentowane jest stanowisko, zgodnie z którym, nie ma podstaw, aby Organ wydający pisemną interpretację żądał od Wnioskodawcy wskazania dla świadczonych usług symbolu PKWiU. Jak podkreśla Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2412/15, „(\`(...)\`) podanie symbolu klasyfikacji PKWiU dla danej usługi w rozpatrywanej sprawie, nie jest elementem stanu faktycznego, wymaganym we wniosku o udzielenie interpretacji w rozumieniu art. 14b § 3 o.p. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego skarżący opisał w sposób jednoznaczny i nie wymagający interpretacji, jakie usługi świadczy. Przedstawił również własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zagadnienia prawnego będącego przedmiotem wniosku. W konsekwencji prawidłowo WSA w Łodzi stwierdził, że obowiązkiem organu podatkowego było wydanie interpretacji podatkowej, zawierającej ocenę prawną tego stanowiska, albowiem stan faktyczny został przedstawiony w sposób wyczerpujący. Uzależnianie odpowiedzi na pytanie od podania symboli PKWiU stanowi przejaw nadmiernego formalizmu, nieznajdującego oparcia w art. 14b § 3 o.p. (\`(...)\`)”. Należy przy tym zauważyć, iż organy podatkowe wydające pisemne interpretacje nie są związane klasyfikacją dokonaną przez organ właściwy z zakresu statystyki publicznej ani też klasyfikacją dokonaną przez podatnika.

Podobne stanowisko wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 938/16, w którym Sąd wskazał, że „(\`(...)\`) przyjęcie, iż symbol PKWiU stanowi element jedynie stanu faktycznego wniosku o interpretację, z pominięciem jego również normatywnego charakteru, gdy dana norma prawa podatkowego odwołuje się do tegoż symbolu, skutkowałoby związaniem organu interpretacyjnego wskazaniem wnioskodawcy w tym zakresie, co w istocie przekreślałoby w niektórych przypadkach – jak w niniejszej sprawie, gdzie od odpowiedniego grupowania zależy stawka podatku VAT – sens interpretacji bowiem organ, nie mogąc wskazać prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanej we wniosku usługi (towaru), musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii stawki podatku (\`(...)\`)”.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, opisał on dokładnie i szczegółowo przedmiot usług nabywanych od W jak i świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego, a tym samym wskazywanie numeru PKWiU dla powyższych usług nie powinno stanowić obligatoryjnego elementu wniosku o interpretację skoro Organ nie jest związany ani opinią organu statystycznego, ani symbolem PKWiU podanym przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w okolicznościach wskazanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca jest/będzie podatnikiem w trybie odwróconego obciążenia, tj. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT z tytułu nabywanych od W usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami (pytanie dotyczy stanu faktycznego zaistniałego i stanu przyszłego)?
2.  Zakładając, że odpowiedź na pytanie nr 1 będzie negatywna, tj. Wnioskodawca nie będzie podatnikiem w trybie odwróconego obciążenia z tytułu nabywanych usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami – czy wobec tego Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych (opisanych w stanie faktycznym)/które będą wystawiane przez W na zasadach ogólnych, tj. z wykazanym należnym podatkiem VAT, dokumentujących świadczone usługi sprzętowe ładowarkami wraz z operatorami (pytanie dotyczy stanu faktycznego zaistniałego i stanu przyszłego)?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

W okolicznościach wskazanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, prawidłowym będzie stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca nie jest/nie będzie podatnikiem w trybie odwróconego obciążenia, tj. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT z tytułu nabywanych od W usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami.

Ad. 2

W konsekwencji stanowiska przedstawionego w odpowiedzi na pytanie nr 1, przysługuje mu/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych/które będą wystawiane przez W na zasadach ogólnych, tj. z wykazanym należnym podatkiem VAT, dokumentujących świadczone usługi sprzętowe ładowarkami z operatorami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Stosownie do regulacji ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 stycznia 2017 r., rozliczanie podatku z tytułu wykonywania usług budowlanych przez podwykonawców, zasadniczo objęte jest mechanizmem odwróconego obciążenia. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane wyżej przepisy ustawy o VAT wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa budowlana. Wskazane wyżej przepisy stanowią więc odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którą osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług, bowiem przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę.

Należy zauważyć, iż ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku ma charakter indywidualny, co oznacza, iż każdorazowo należy zbadać czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy o VAT oraz czy jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

Odnosząc powyższe uwarunkowania na grunt przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż wydaje się, że spełniona będzie przesłanka dotycząca realizacji przez W usług w warunkach podwykonawstwa. Jak przedstawiono w stanie faktycznym, usługi ładowarkami z operatorem świadczone przez W na rzecz Wnioskodawcy, są następnie w większości przypadków przedmiotem dalszej odsprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego, a więc ich realizacja następuje w warunkach podwykonawstwa.

Przedmiotowe usługi polegające na świadczeniu usług ładowarkami z operatorem polegające de facto na wynajmie specjalistycznego sprzętu nie zostały bowiem wprost wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Z objaśnień zawartych w PKWiU do sekcji F obejmującej „Obiekty Budowlane i Roboty Budowlane” wynika, że sekcja F nie obejmuje m.in. usług wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w grupowaniu 77.32; natomiast wynajem sprzętu z operatorem należy klasyfikować w zakresie działu 41 (czyli roboty budowlane) w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane z jego użyciem.

Podobne wytyczne znajduje się w objaśnieniach podatkowych Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 marca 2017 r., zatytułowanych „Stosowanie mechanizmu odwróconego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych”, gdzie wskazano, iż „(\`(...)\`) Zgodnie z objaśnieniami w PKWiU w Sekcji F „Obiekty budowlane i roboty budowlane” dział ten nie zawiera usług w zakresie wynajmu sprzętu bez operatora; usługi takie są sklasyfikowane w PKWiU 77.32.10.0, tym samym – jako że nie są one wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o VAT – podlegają rozliczeniu na ogólnych zasadach”. Jak czytamy dalej w objaśnieniach, „(\`(...)\`) zgodnie z objaśnieniami w PKWiU w Sekcji F ,,Obiekty budowlane i roboty budowlane” wynajem sprzętu z operatorem należy klasyfikować w zakresie tego działu w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane z jego użyciem. Wynajem spychacza z obsługą mieści się w załączniku nr 14 pod pozycją 48: „Roboty związane z wykonywaniem pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych” (PKWiU 43.99.90.0), usługa ta będzie podlegała rygorom rozliczenia podatku VAT w ramach odwróconego obciążenia (\`(...)\`)”.

Mając na uwadze powyższe wskazówki, wydaje się więc, że możliwość zakwalifikowania usług wynajmu sprzętu z operatorem jako usług objętych załącznikiem nr 14 do ustawy o VAT, podlegających opodatkowaniu na zasadzie odwróconego obciążenia, jest uwarunkowana uprzednim stwierdzeniem, że wynajmowany sprzęt będzie wykorzystywany do wykonywania określonych prac budowlanych, wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Do takiego wniosku prowadzi treść ww. objaśnień, w których wskazano, że z użyciem sprzętu z operatorem mają być wykonywane roboty budowlane, klasyfikowane w ramach sekcji F w odpowiednich grupowaniach. Wobec powyższego należałoby uznać, że jeżeli wynajem sprzętu wraz z operatorem następuje celem realizacji robót innych niż roboty budowlane, tj. prac niewymienionych w sekcji F PKWiU, to wówczas tego rodzaju wynajem nie powinien być klasyfikowany jako usługa budowlana objęta odwróconym obciążeniem.

Przechodząc do uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy na gruncie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że usługi nabywane przez Wnioskodawcę od W, polegające na wynajmie ładowarek z operatorem, służą do wykonywania robót związanych z obsługą Wydziałów A, które to roboty nie stanowią w ocenie Wnioskodawcy robót budowlanych. Są to usługi obejmujące czynności szczegółowo wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego takie jak przykładowo dokonywane z wykorzystaniem ładowarek załadunki (…), załadunki i rozładunki samochodów skrzyniowych. Usługi te są opisane w umowie z W jako usługi ładowarkami wraz z operatorem, celem realizacji których W podstawia sprzęt sprawny technicznie i przygotowany do świadczenia usługi, a operatorzy tego sprzętu będący pracownikami W pozostają w dyspozycji Wnioskodawcy i wykonują zadania zgodnie z dyspozycjami dyspozytora Działu 2 wskazanego przez Wnioskodawcę. Usługi te mają raczej charakter usług transportowych, na co wskazuje także przedmiot umów zawartych przez Wnioskodawcę z Zamawiającym, gdzie tego rodzaju usługi są generalnie określane jako usługi transportowe polegające na załadunku wyrobów gotowych oraz półproduktów, przewozach wewnętrznych materiałów, części zamiennych itp. między wydziałami A i inne temu podobne.

Zleceniobiorca świadczący ww. usługi ładowarkami na rzecz Wnioskodawcy, nie kwalifikuje przedmiotowych usług jako usług budowlanych, tylko jako usługi opodatkowane na zasadach ogólnych z wykazanym należnym podatkiem VAT wg stawki 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, ocena usług świadczonych przez W opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie powinna być dokonywana w oderwaniu od kryterium celu, tj. usług, do realizacji których jest wykorzystywany wynajmowany sprzęt. Mając na uwadze fakt, iż załącznik nr 14 do ustawy o VAT wyraźnie wskazuje, iż intencją ustawodawcy było zastosowanie procedury odwróconego obciążenia w odniesieniu do usług budowlanych, a także fakt, iż prace wykonywane przez W przy użyciu ładowarek z operatorami są pracami związanymi z bieżącą obsługą ciągu technologicznego w A i w ocenie Wnioskodawcy nie mają charakteru robót budowlanych – należy uznać, iż nie znajduje uzasadnienia zastosowanie w przypadku świadczenia tych usług przez W opodatkowanie w trybie odwróconego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługi wynajmu sprzętu wraz z operatorem nie będą podlegały opodatkowaniu w trybie odwróconego obciążenia, jeżeli ten sprzęt jest wykorzystywany do wykonywania robót innych niż roboty budowlane, znajduje potwierdzenie w przykładowej interpretacji Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2018 r., 0112-KDIL1-3.4012.232.2018.1.IT, w której organ potwierdził, że usługi polegające na wynajmie podnośnika koszowego z operatorem, celem dokonywania prac wycinkowych drzew, krzewów i in. nie stanowią usług objętych odwróconym obciążeniem.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny/stan przyszły oraz powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że do usług świadczonych przez W na rzecz Wnioskodawcy, dotyczących usług wynajmu ładowarek wraz z operatorem dla celów związanych z obsługą ciągu technologicznego w A, nie znajduje zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia przy rozliczaniu podatku należnego. W świadczy wprawdzie ww. usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, ale świadczone usługi nie stanowią – zdaniem Wnioskodawcy – usług budowlanych wymienionych w Załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie jest/nie będzie podatnikiem w trybie odwróconego obciążenia, tj. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT z tytułu nabywanych od W usług świadczonych ładowarkami wraz z operatorem.

Ad. 2

W konsekwencji stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawcę w odpowiedzi na pytanie nr 1 złożonego wniosku, zgodnie z którym Wnioskodawca nie jest/nie będzie podatnikiem w trybie odwróconego obciążenia, tj. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT z tytułu nabywanych od W usług świadczonych ładowarkami wraz z operatorami – należy uznać, iż Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych (opisanych w stanie faktycznym), a także faktur które będą wystawiane przez W na zasadach ogólnych, tj. z wykazanym należnym podatkiem VAT, dokumentujących świadczone usługi sprzętowe ładowarkami wraz z operatorami.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Mając na uwadze fakt, iż wskazane wyżej usługi, zgodnie z prezentowanym wyżej stanowiskiem w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, a ich nabywanie następuje w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności podlegających opodatkowaniu, tym samym Spółka będzie uprawniona dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z ww. faktur wystawionych (opisanych w stanie faktycznym) oraz wystawianych w przyszłości przez W, dokumentujących świadczone usługi ładowarkami wraz z operatorami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowego sposobu opodatkowania dla danej usługi istotne jest właściwe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na podanych przez Wnioskodawcę klasyfikacjach.

Wskazać należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania usług, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług nabywanych i świadczonych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiednich grupowań PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania danej usługi do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego opisu sprawy (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku usług) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. dla potrzeb podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca – to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.

Należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji budowlanej. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Zatem aby stwierdzić, czy w realizacji danej inwestycji uczestniczy podwykonawca muszą wystąpić dwa rodzaje zleceń: pierwotne zlecenie udzielone głównemu wykonawcy oraz zlecenie udzielone przez głównego wykonawcę na rzecz kolejnego podmiotu, który pełni właśnie funkcję podwykonawcy. Tym samym konieczne jest uwzględnienie funkcji poszczególnych podmiotów uczestniczących w realizacji inwestycji budowlanej oraz charakteru relacji pomiędzy nimi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje na rzecz podmiotów zewnętrznych, w szczególności podmiotów należących do Grupy Kapitałowej X zarówno dostaw towarów jak i świadczenia usług, opodatkowanych podatkiem VAT. Przedmiotem świadczonych usług są w szczególności usługi serwisowe, remontowe, inwestycyjne, utrzymania ruchu, budowlane, budowlano-montażowe, montażowe.

Wnioskodawca jest stroną Umowy z dnia 1 stycznia 2013 r. nr (…), zawartej pierwotnie pomiędzy P jako Zleceniodawca a firmą W jako Zleceniobiorcą (dalej: W). W związku z dokonanym w 2015 r. podziałem Spółki P i przeniesieniem części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa pn. Wydziału 1 na Wnioskodawcę, Wnioskodawca stał się z mocy prawa – jako Zleceniodawca – stroną ww. umowy z dnia 1 stycznia 2013 r., przejmując prawa i obowiązki dotychczasowego Zleceniodawcy, tj. P.

Przedmiotem ww. Umowy jest świadczenie przez W na rzecz Wnioskodawcy usług dwoma ładowarkami zwanymi „sprzętem” wraz z operatorami, na terenie A.

Zapotrzebowanie Wnioskodawcy na ww. usługi sprzętowe realizowane przez W wynika z następujących umów zawartych przez Wnioskodawcę (przejętych od P) ze spółką X (dalej: Zamawiający):

*   Umowy z dnia 2 stycznia 2015 r., nr (…), której przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego usług transportu samochodowego w zakresie transportu ładunków i pracy sprzętu specjalistycznego; na podstawie tej umowy Zamawiający składa zamówienia na najem następujących jednostek transportowych i sprzętu: dźwigi, sprzęt specjalistyczny (wózek widłowy z operatorem, wózek widłowy bez operatora, ładowarka (…), pojazd ciężarowy (…), polewaczka, ciągnik rolniczy z przyczepą), przewóz (…)/pojemników/(…) i opakowań zespołami samochodowymi; wynagrodzenie za ww. usługi naliczane jest w oparciu o aktualny cennik, zawierający stawki w PLN netto za 1 godz. pracy (w przypadku sprzętu) lub 1 tonę/1 kurs (w przypadku usług przewozu).
*   Umowy z dnia 2 stycznia 2015 r., nr (…) której przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego usług transportowych polegających na załadunku wyrobów gotowych oraz półproduktów (…); szczegółowy zakres usług wynika z załącznika nr 1 do umowy, zgodnie z którym usługi wykonywane przez Zleceniobiorcę stanowią następujące usługi wykonywane przekazanym sprzętem: za- i wyładunki i przemieszczania wyrobów gotowych, półproduktów i surowców (…), przewozy wewnętrzne materiałów technologicznych, zaopatrzeniowych, części zamiennych pomiędzy wydziałami A, wywóz (…) na składowiska i wysypiska A, prace na oczyszczalni (\`(...)\`), mycie, odśnieżanie i posypywanie dróg wewnętrznych, prac przy naprawach i remontach urządzeń technologicznych (dźwigami – wózkami widłowymi, ładowarkami) oraz inne dotychczas wykonywane wg potrzeb działów i wydziałów A; na podstawie tej umowy Wnioskodawca świadczy usługi następującym sprzętem: wózkami widłowymi z operatorem, ciągnikami rolniczymi z przyczepami, ładowarkami z operatorami, dźwigami samochodowymi, polewaczką samochodową, piaskarką i pługiem odśnieżnym; wynagrodzenie za ww. usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego zostało ustalone w miesięcznej zryczałtowanej kwocie.

Generalnie usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego na podstawie wskazanych wyżej umów, jak wynika z treści tych umów, mają charakter usług transportowych dotyczących obsługi ciągu technologicznego w A. W znacznej części usługi realizowane są przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego przy użyciu własnego potencjału, natomiast firma W występuje jako podwykonawca Wnioskodawcy jedynie w przypadku usług świadczonych ładowarkami.

W jest przedsiębiorcą jednoosobowym, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy, posiadającym status podatnika VAT czynnego, u którego sprzedaż nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Szczegółowe zasady współpracy między Wnioskodawcą a W reguluje wskazana wyżej umowa z dnia 1 stycznia 2013 r. na świadczenie usług ładowarkami wraz z operatorami.

Usługi świadczone przez W dwoma ładowarkami z operatorem, dotyczą obsługi ciągu technologicznego w A, które to usługi polegają na wykonywaniu takich czynności jak m.in.: załadunki (…), załadunki i rozładunki samochodów skrzyniowych.

W zapewnia obsługę sprzętu poprzez wykwalifikowanych swoich pracowników posiadających niezbędne uprawnienia, kwalifikacje, doświadczenie i możliwości prawidłowego wykonywania usług. Operatorzy sprzętu będący pracownikami W pozostają w dyspozycji Wnioskodawcy i wykonują powierzone zadania zgodnie z dyspozycją dyspozytora Działu 2 wskazanego przez Wnioskodawcę.

W ponosi wszelką odpowiedzialność materialną w przypadku obciążenia Wnioskodawcy przez Zamawiającego (A) za nienależyte wykonanie zadania oraz wystąpienie szkody z przyczyn leżących po jego stronie.

Zgodnie z Umową, wynagrodzenie za usługi świadczone przez W jest obliczane na podstawie ustalonych stawek godzinowych netto za godzinę pracy sprzętu oraz udokumentowanego czasu pracy. Umowa przewiduje jednocześnie możliwość zmiany wysokości stawek godzinowych, w okresach kwartalnych wraz ze zmianą cen oleju napędowego na rynku polskim na zasadach określonych w umowie. Umowa przewiduje fakturowanie w każdym miesiącu na podstawie 4 faktur, obejmujących ustalone okresy rozliczeniowe.

Powyższe usługi realizowane są/będą przez Zleceniobiorcę na rzecz Wnioskodawcy, w zasadniczej części w ramach podwykonawstwa, bowiem są/będą nabywane przez Wnioskodawcę celem świadczenia przez niego usług w ramach umów zawartych z Zamawiającym. Jedynie sporadycznie część nabywanych usług od W może być także wykorzystywana na potrzeby własne Wnioskodawcy.

Usługi świadczone przez W, dokumentowane już wystawionymi fakturami, a także które będą dokumentowane fakturami wystawianymi w przyszłości, stanowią de facto usługi wynajmu sprzętu z operatorem, który to sprzęt jest wykorzystywany do świadczenia usług sprzętowych związanych z obsługą ciągu technologicznego w A, polegających na wykonywaniu takich czynności jak m.in.: załadunki (…), załadunki i rozładunki samochodów skrzyniowych.

Jak wskazał Wnioskodawca czynności wykonywane przez W na rzecz Wnioskodawcy polegające na świadczeniu usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorem, powinny być klasyfikowane w ramach symbolu 52.24.19.0. PKWiU, tj. jako pozostałe usługi przeładunku towarów. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że usługi świadczone na rzecz Zamawiającego powinny być klasyfikowane również w ramach symbolu 52.24.19.0. PKWiU, tj. jako pozostałe usługi przeładunku towarów.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących uznania go za podatnika w trybie odwrotnego obciążenia z tytułu nabywanych od W usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami należy wskazać, że ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie ma ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy:

1.  dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48),
2.  jest świadczona przez podwykonawcę,
3.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź ust. 9 ustawy,
4.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie ww. przesłanek łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nabywa od W usługi sprzętowe ładowarkami wraz z operatorami, dotyczące obsługi ciągu technologicznego w A, które to usługi polegają na wykonywaniu takich czynności jak m.in. załadunki (…), załadunki i rozładunki samochodów skrzyniowych. Jak wskazał Wnioskodawca, nabywane usługi powinny być klasyfikowane w ramach symbolu PKWiU 52.24.19.0, tj. jako pozostałe usługi przeładunku towarów. Ponadto czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Zamawiającego, w związku z którymi nabywa on usługi sprzętowe ładowarkami wraz z operatorami, mają charakter usług transportowych dotyczących obsługi ciągu technologicznego w A. Usługi te również, jak wskazał Wnioskodawca, powinny być klasyfikowane w ramach symbolu PKWiU 52.24.19.0, tj. jako pozostałe usługi przeładunku towarów.

Wskazać należy, że przedmiotowe usługi sprzętowe ładowarkami wraz z operatorami sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 52.24.19.0, tj. pozostałe usługi przeładunku towarów, nie zostały wymienione w załączniku nr 14 do ustawy.

Mając na uwadze powyższe, skoro nabywane przez Wnioskodawcę usługi sprzętowe ładowarkami wraz z operatorami, nie stanowią usług wymienionych przez ustawodawcę w załączniku nr 14 do ustawy jako te, do których ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, to tym samym w analizowanej sprawie nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten ma bowiem zastosowanie jedynie w odniesieniu do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy. W konsekwencji, przedmiotowe usługi nie wpisują się w mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego realizowane jest to świadczenie. Zatem rozliczenie podatku z tytułu nabycia usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami powinno nastąpić na zasadach ogólnych przez W przy zastosowaniu właściwej stawki podatku, a Wnioskodawca nie jest podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu nabycia tych usług na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Podsumowując, w okolicznościach wskazanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca nie jest/nie będzie podatnikiem w trybie odwrotnego obciążenia, tj. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy z tytułu nabywanych od W usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

W związku z powyższym fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dostawy towarów lub wykonania usług. Faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy towarów lub wykonania usługi.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji, nabycie przez Wnioskodawcę przedmiotowych usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami nie jest objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia. Tym samym faktury wystawiane przez W na rzecz Wnioskodawcy dokumentujące te czynności powinny zawierać stawkę i kwotę podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Natomiast na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Zatem w sytuacji gdy zostały wystawione faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze, podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze w części dotyczącej tych czynności.

W analizowanej sprawie przepis art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie ma zastosowania, ponieważ świadczenie przez W usług sprzętowych ładowarkami wraz z operatorami na rzecz Wnioskodawcy powinno zostać udokumentowana fakturami zawierającymi kwotę podatku. Ponadto, Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane przez niego usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem. Zatem Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez W dokumentujących nabycie usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych/które będą wystawiane przez W na zasadach ogólnych, tj. z wykazanym należnym podatkiem VAT, dokumentujących świadczone usługi sprzętowe ładowarkami wraz z operatorami.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 także jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników dotyczących konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie i nie mogą one decydować o niniejszym rozstrzygnięciu.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądu, tj. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2412/15 oraz z dnia 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 938/16 tutejszy organ – nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego – pragnie wskazać na odmienne stanowisko niż prezentowane ww. wyrokach, które zostało przedstawione m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 lipca 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 380/18, w którym Sąd wskazał:

„Kwestia dotycząca klasyfikacji statystycznej wyrobów i usług nie stanowi zagadnień prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 O.p., a zatem nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Klasyfikacja danego towaru winna stanowić element opisu stanu faktycznego. Natomiast w przypadku, kiedy stanowi ona przedmiot oceny organu wykracza poza ramy przewidziane przez ustawodawcę i w konsekwencji stanowi podstawę do odmowy wszczęcia postępowania, co w rozpoznawanej sprawie miało właśnie miejsce. Organy podatkowe wydając interpretację indywidualną nie ustanawiają bowiem normy indywidualnej, nie rozstrzygają też o prawach i obowiązkach. Ich rola sprowadza się do przedstawienia poglądu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej. Nie dokonują przy tym władczych działań zmierzających do wskazania arbitralnych rozwiązań, gdyż ich rola sprowadza się do rozumienia normy prawnej – przepisu prawa podatkowego.

W kontekście powyższego prawidłowo w rozpoznawanej sprawie organy przyjęły, że żądanie wnioskodawcy nie dotyczy przepisów prawa podatkowego i wykracza poza ten zakres, a sposób skonstruowania problemowego zagadnienia we wniosku nie daje możliwości wydania interpretacji indywidualnej, zawierającej elementy wymagane dla tego rodzaju aktu i spełniającej funkcje przewidziane dla niego przez ustawodawcę. W szczególności, właściwie oceniły, że żądanie, w którym strona oczekiwała potwierdzenia dokonanej klasyfikacji towarów nie dotyczy przepisów prawa podatkowego, i wykracza poza ten zakres. Bo choć przepisy prawa podatkowego nie funkcjonują w legislacyjnej próżni, lecz odnoszą się także do instytucji, pojęć i zagadnień uregulowanych w innych przepisach prawa, to nie może to stanowić przesłanki do żądania od organu, aby udzielił interpretacji przepisów prawa wykraczającej poza jego kompetencje”.

Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 15 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1016/17, w którym wskazał:

„Natomiast w postępowaniu interpretacyjnym organ podatkowy nie ustala stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), wiąże go bowiem stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) opisany przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem wnioskodawca twierdzi, że jego zdaniem określony wyrób należy zakwalifikować do danego grupowania PKWiU, organ obowiązany jest tę klasyfikację przyjąć i uwzględnić badając, jaką stawkę podatku należy zastosować. Dysponuje bowiem jedynie informacjami podanymi przez wnioskodawcę, których w żaden sposób nie weryfikuje. Dlatego też nie może stwierdzić, czy podana mu przez wnioskodawcę klasyfikacja będzie prawidłowa w rzeczywistym stanie faktycznym, ocenianym w ewentualnym postępowaniu podatkowym.

Zarówno w postępowaniu podatkowym, jak i postępowaniu interpretacyjnym, przystępując do określenia stawki, z zastosowaniem której opodatkowana jest dostawa określonych towarów lub świadczenie określonych usług, a zatem przystępując do zastosowania (interpretacji) przepisów ustawy podatkowej, organ musi już znać klasyfikację statystyczną towaru (usługi), jeżeli ma ją uwzględnić przy ustaleniu właściwej stawki.

Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że zaklasyfikowanie danej czynności do prawidłowego symbolu PKWiU powinno stanowić element opisu stanu faktycznego, a zatem jego brak w opisanym przez skarżącego we wniosku stanie faktycznym uniemożliwił organowi podatkowemu wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ewentualnego obowiązku zastosowania do nabytych od dostawcy czynności mechanizmu odwrotnego obciążenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 u.p.t.u. Badanie przez organ podatkowy prawidłowości symbolu PKWiU, byłoby wyjściem poza zakres jego kompetencji. W ocenie Sądu, w sytuacji gdyby organ udzielający interpretacji dokonał analizy charakteru wykonanych przez dostawcę czynności dostawy drzwi i stolarki okiennej wraz z ich montażem pod kątem Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartej w rozporządzeniu Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, naruszyłby art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 2 O.p.”.

Wobec powyższego tutejszy organ nie może zgodzić się z podaną przez Wnioskodawcę argumentacją, zgodnie z którą „nie ma podstaw, aby organ wydający pisemną interpretację żądał od Wnioskodawcy wskazania dla świadczonych usług symbolu PKWiU”.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.