Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-468/13-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-28
Teza: Czy powstał po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy określony w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: odstąpienie-odstąpienie od umowy; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2013 r. (data wpływu 6 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniu 19 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odstąpienia od umowy zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odstąpienia od umowy zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i § 4 oraz w art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 26 lipca 2013 r. nr ILPB2/415-468/13-2/JK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 26 lipca 2013 r., skutecznie doręczono w dniu 8 sierpnia 2013 r., natomiast w dniu 19 sierpnia 2013 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowany uzupełnił wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 14 sierpnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Umową zbycia udziałów z dnia 3 lutego 2012 r. Wnioskodawca przeniósł na Pana X własność 50 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Cenę sprzedaży udziałów ustalono na kwotę 217.308,00 zł, która miała zostać zapłacona w sześciu ratach po 36.218,00 zł każda, płatnych do 10 dnia każdego miesiąca na rachunek bankowy powoda.

Dowód: - umowa zbycia udziałów z dnia 3 lutego 2012 r.

Nabywca udziałów Pan X dokonał zapłaty jedynie dwóch rat ceny nabycia. Zdaniem Wnioskodawcy powyższe wynikało z okoliczności, że warunkiem przejścia prawa własności udziałów na Kupującego była zapłata dwóch rat oraz wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej na nieruchomości Wnioskodawcy.

Po przejściu prawa własności na kupującego żadna z pozostałych rat nie została już zapłacona, a kupujący niezwłocznie sprzedał dalej udziały na inny podmiot za kwotę 250.000 zł. Zdaniem Wnioskodawcy owa sprzedaż była fikcyjna.

Pismem z dnia 15 czerwca 2012 r. Wnioskodawca wezwał Pana X do zapłaty pozostałej części ceny sprzedaży udziałów, jednocześnie wskazując, że w przypadku braku zapłaty skorzysta z prawa odstąpienia od umowy przewidzianego w § 7 pkt 2 umowy zbycia udziałów.

Dowód: wezwanie do zapłaty z dnia 15 czerwca 2012 r. wraz z dowodem nadania.

Mimo upływu zakreślonego terminu Pan X nie dokonał zapłaty pozostałej kwoty. Wobec powyższego pismem z dnia 4 lipca 2012 r. Wnioskodawca odstąpił od umowy zbycia udziałów i wezwał Pana X do powrotnego przeniesienia własności udziałów.

Dowód: pismo powoda z dnia 4 lipca 2012 r. — odstąpienie od umowy.

Pismem z dnia 24 lipca 2012 r. powód ponownie wezwał Pana X do powrotnego przeniesienia własności udziałów i wyznaczył mu w tym celu termin 31 lipca 2012 r. celem stawienia się w Kancelarii Notarialnej w X dla dokonania ww. czynności.

Dowód: pismo powoda z dnia 24 lipca 2012 r.

Pan X nie stawił się w zakreślonym terminie wobec powyższego na tą okoliczność został sporządzony akt notarialny z protokołu przyjęcia oświadczenia powoda, w którym powód ponownie złożył oświadczenie o odstąpieniu od umowy.

Dowód: akt notarialny z dnia 31 lipca 2012 r.

Nadto zgodnie z § 7 ust. 3 umowy zbycia udziałów z dnia 3 lutego 2012 r. Kupujący oświadcza, że przenosi powrotnie udziały na Sprzedającego w przypadku skorzystania przez Sprzedającego prawa do odstąpienia zgodnie z ust. 2 niniejszego paragrafu.

W świetle powyższego wobec złożenia przez Pana X oświadczenia o wskazanej wyżej treści, w formie przewidzianej dla danej czynności uznać należy, że z uwagi na zaistniały stan faktyczny (odstąpienie od umowy zbycia udziałów) Kupujący – Pan X dokonał powrotnego przeniesienia udziałów na Sprzedającego — Wnioskodawcę.

Wnioskodawca zatrzymał wpłaconą przez Kupującego kwotę albowiem skorzystał z tzw. prawa zatrzymania z art. 496 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy powstał po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy określony w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego albowiem poprzez dokonane odstąpienie od umowy, umowa zbycia udziałów nie została wykonana i tym samym nie zaistniało zdarzenie z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) - wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem o przychodzie można mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego, tj. ma konkretny wymiar finansowy.

Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym, odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Uszczegółowieniem ww. przepisu jest przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Natomiast na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są inne źródła.

Stosownie zaś do art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że umową zbycia udziałów z dnia 3 lutego 2012 r. Wnioskodawca przeniósł na Kupującego własność 50 udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Zapłata miała nastąpić w sześciu ratach. Nabywca udziałów dokonał zapłaty jedynie dwóch rat ceny nabycia. Warunkiem przejścia prawa własności udziałów na Kupującego była zapłata dwóch rat oraz wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej na nieruchomości Wnioskodawcy. Po przejściu prawa własności na Kupującego żadna z pozostałych rat nie została już zapłacona. Wnioskodawca wezwał Kupującego do zapłaty pozostałej części ceny sprzedaży udziałów, jednocześnie wskazując, że w przypadku braku zapłaty skorzysta z prawa odstąpienia od umowy przewidzianego w § 7 pkt 2 umowy zbycia udziałów. Zgodnie z § 7 ust. 3 umowy zbycia udziałów Kupujący oświadcza, że przenosi powrotnie udziały na Sprzedającego w przypadku skorzystania przez Sprzedającego prawa do odstąpienia zgodnie z ust. 2 niniejszego paragrafu. Z uwagi na odstąpienie od umowy zbycia udziałów Kupujący dokonał powrotnego przeniesienia udziałów na Wnioskodawcę. Wnioskodawca zatrzymał wpłaconą przez Kupującego kwotę.

Przez umowę sprzedaży – w myśl art. 535 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Na mocy art. 555 Kodeksu cywilnego w związku z art. 180 ustawy z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii oraz do sprzedaży praw (w tym sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością). Uregulowana we wskazanych przepisach umowa sprzedaży ma charakter konsensualny, odpłatny, wzajemny oraz zobowiązujący. Dochodzi do skutku w efekcie złożonych przez strony zgodnych oświadczeń woli. Przedmiotem świadczenia sprzedawcy jest przeniesienie własności rzeczy (prawa), a kupującego zapłata ceny. Wysokość ceny − świadczenia pieniężnego − ma odpowiadać wartości przedmiotu sprzedaży i podlega uzgodnieniu pomiędzy stronami. Oświadczenia stron umowy (zgodne co do zamierzonych skutków) są skierowane wzajemnie do siebie przez strony umowy i winny zmierzać do osiągnięcia zamierzonego rezultatu.

Zgodnie z art. 395 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, można zastrzec, że jednej lub obu stronom przysługiwać będzie w ciągu oznaczonego terminu prawo odstąpienia od umowy. Prawo to wykonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. W razie wykonania prawa odstąpienia umowa uważana jest za nie zawartą. To, co strony już świadczyły, ulega zwrotowi w stanie niezmienionym, chyba że zmiana była konieczna w granicach zwykłego zarządu. Za świadczone usługi oraz za korzystanie z rzeczy należy się drugiej stronie odpowiednie wynagrodzenie (art. 395 § 2 kodeksu cywilnego).

Instytucja umownego prawa odstąpienia jest instrumentem danym przez ustawodawcę uczestnikom obrotu w tym celu, by strony umowy mogły możliwie elastycznie ukształtować swój zobowiązaniowy stosunek prawny w zakresie określonym według ich woli.

Strony umowy, zastrzegając prawo odstąpienia, mają zwykle określony powód, by taką klauzulę do umowy dodać. Często powstanie umownego prawa odstąpienia warunkuje się istotnym naruszeniem postanowień umowy. Innym przykładem warunku zawieszającego, od którego można uzależnić powstanie prawa odstąpienia od umowy, jest niewykonanie zobowiązania w terminie ściśle oznaczonym (lex commissoria). Można też oczywiście zastrzec prawo odstąpienia bezwarunkowo. Celem takiego zastrzeżenia jest umożliwienie wycofania się z umowy przez stronę umowy z bliżej nieznanego stronom powodu, a więc wszelkiego rodzaju perturbacji gospodarczych na rynku, przyszłych prawdopodobnych kłopotów finansowych przedsiębiorcy zawierającego umowę etc. Nie jest oczywiście tak, iż strony, dodając klauzulę prawa odstąpienia od umowy, nie chcą się rzeczywiście zobowiązać. Jest odwrotnie, strony chcą zawrzeć i wykonać umowę, jednakże klauzula prawa odstąpienia daje stronie (stronom) "furtkę", która umożliwi wycofanie się z umowy z jakiegoś ważnego dla strony odstępującej powodu.

W sytuacji gdy jedna ze stron umowy skorzysta z przysługującego jej umownego prawa odstąpienia następuje rozwiązanie umowy z mocą wsteczną, czyli umowa uważana jest za nie zawartą (z mocą wsteczną od momentu zawarcia – ex tunc). Powoduje to powrót do stanu jaki istniał przed jej zawarciem. Strony mają obowiązek zwrotu, tego co otrzymały w stanie niezmienionym, chyba że zmiana była konieczna w granicach zwykłego zarządu. Natomiast za świadczone usługi oraz za korzystanie z rzeczy należy się drugiej stronie odpowiednie wynagrodzenie.

Należy w tym miejscu zauważyć, że obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 Ordynacji podatkowej), zaś zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa (\`(...)\`) podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej).

Mając na uwadze powołane przepisy, należy stwierdzić, że skorzystanie przez Wnioskodawcę z umownego prawa odstąpienia od umowy sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością spowodowało rozwiązanie umowy z mocą wsteczną, czyli umowa uważana jest za nie zawartą. Jednakże u uwagi na fakt, że Wnioskodawca zatrzymał wpłaconą przez Kupującego kwotę pieniężną, tym samym uzyskał przysporzenie majątkowe. Przysporzenie to jest przychodem z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie jest od zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, gdyż nie zaistniało zdarzenie z którego ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.