Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-122/09-2/MŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-05-13
Teza: Czy w wyniku wniesienia przedmiotowych nieruchomości gruntowych (lub części z nich) wraz z naniesieniami (jeżeli w chwili wniesienia aportu będą takowe istniały) tytułem wkładu do Spółki Komandytowej w zamian za udział w Spółce Komandytowej, O uzyska przychód, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1 lub art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; przychód; spółki-spółka komandytowa; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.03.2009r. (data wpływu 09.03.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w wyniku wniesienia nieruchomości (lub części z nich) wraz z naniesieniami tytułem wkładu do Spółki Komandytowej w zamian za udział w Spółce Komandytowej, wnioskodawca uzyska przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 lub w art. 14 ust. 1 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.03.2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w wyniku wniesienia nieruchomości wraz z naniesieniami tytułem wkładu do Spółki Komandytowej w zamian za udział w Spółce Komandytowej, Wnioskodawca uzyska przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 lub w art. 14 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

O S.A. (dalej „Spółka” lub „O”) jest właścicielem kilku nieruchomości gruntowych z różnorodnym przeznaczeniem w planach zagospodarowania przestrzennego - pod budownictwo jednorodzinne/mieszkaniowe, przemysłowe i rekreacyjne.

Na jednej z działek znajduje się budynek, w którym mieści się siedziba Spółki. Kolejna nieruchomość gruntowa zabudowana jest budynkami gospodarczymi. Na niektórych działkach Spółka poniosła nakłady o charakterze przygotowawczym związane z inwestycją mieszkaniową (np. niwelacja i podział terenu, prace melioracyjne, uporządkowanie terenu, itp.).

Spółka zamierza wnieść prawo własności przedmiotowych nieruchomości gruntowych (lub części z nich) wraz z naniesieniami (jeżeli w chwili wniesienia aportu będą takowe istniały) do Spółki Komandytowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku wniesienia przedmiotowych nieruchomości gruntowych (lub części z nich) wraz z naniesieniami (jeżeli w chwili wniesienia aportu będą takowe istniały) tytułem wkładu do Spółki Komandytowej w zamian za udział w Spółce Komandytowej, O uzyska przychód, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1 lub art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki w wyniku wniesienia nieruchomości wraz z naniesieniami (dalej „Nieruchomości”) tytułem wkładu do Spółki Komandytowej w zamian za udział w Spółce Komandytowej, O nie uzyska przychodu, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1 lub art. 14 ust. 1 UPDOP. Wynika to z następującej argumentacji.

Spółka komandytowa jest spółką osobową w rozumieniu art. 4 § pkt 1) Kodeksu spółek handlowych.

Spółka Komandytowa będzie mogła we własnym imieniu nabyć prawa do Nieruchomości (art. 8 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych - dalej „KSH”). Majątek Spółki Komandytowej będzie stanowiło mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez Spółkę w czasie jej istnienia (art. 28 w związku z art. 103 KSH). W świetle ww. przepisów art. 8 § 1 w związku z art. 28 KSH należy uznać, że Spółka Komandytowa będzie posiadała odrębny majątek, który nie będzie przedmiotem współwłasności łącznej wspólników.

Ani art. 12 ani art. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654, ze zm. — dalej jako „UPDOP”) nie wymieniają opisanego w stanie faktycznym zdarzenia jako źródła przychodu, w związku z tym przepisy te należy interpretować tak, że O nie uzyska przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku w chwili wniesienia wkładu do Spółki Komandytowej. W szczególności, O nie uzyska przychodów w postaci wartości akcji w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP ani przychodów z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych na podstawie art. 14 ust. 1 UPDOP.

Regulacja art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP dotyczy tylko wkładów niepieniężnych do spółek kapitałowych i spółdzielni. Przychodem w rozumieniu tego przepisu nie jest wartość akcji objętych w spółce komandytowo-akcyjnej pokrytego wkładem niepieniężnym, ponieważ spółka komandytowo-akcyjna nie jest spółką kapitałową w rozumieniu przepisów KSH. Wskazany art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP stanowi jedyny przepis art. 12 wiążący skutki podatkowoprawne z wniesieniem wkładu niepieniężnego. Jego hipoteza w sposób niebudzący wątpliwości ogranicza się do wkładów niepieniężnych do spółek kapitałowych. Nie ma przy tym ani logicznych, ani systemowych ani też celowościowych podstaw do jej rozszerzenia w drodze wykładni również na wkłady do spółek osobowych.

Jeśli natomiast chodzi o art. 14 ust. 1 UPDOP, to w świetle brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOR nie można tego przepisu w ogóle rozpatrywać jako odnoszącego się do wkładów niepieniężnych, w myśl zasady lex specialis derogat legi generali. Art. 14 ust. 1 - 3 UPDOP stosuje się do wkładów niepieniężnych jedynie odpowiednio, w zakresie wskazanym przez przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP (vide art. 12 ust. 1 pkt 7, zdanie po średniku).

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przedstawiła interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1 – 3 stosuje się odpowiednio.

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód określony w ww. art. 12 ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast spółki komandytowa i komandytowo - akcyjna zaliczane są do spółek osobowych, o czym stanowi art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy. Ponadto, analizując przepisy Kodeksu spółek handlowych, należy stwierdzić, iż generalnie w przypadku spółek osobowych nie występuje pojęcie kapitału zakładowego. Pojęcie takiego kapitału występuje przede wszystkim w spółkach kapitałowych, tj. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 Kodeksu spółek handlowych) i spółce akcyjnej (art. 302 Kodeksu spółek handlowych). Jednakże w drodze regulacji szczególnej, kapitał zakładowy występuje również w spółkach komandytowo – akcyjnych (art. 126 Kodeksu spółek handlowych). Pomimo tego, stwierdza się, iż z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej, którą zamierza wnieść jako wkład niepieniężny do spółki osobowej (komandytowej).

Wobec powyższego, cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że wniesienie przez Spółkę nieruchomości gruntowej do wskazanych spółek osobowych tytułem wkładu niepieniężnego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki. Dodatkowo wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku wkładu wnoszonego przez wspólnika do spółki osobowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z Kodeksem spółek handlowych wkład taki może być zwrócony w całości lub części.

Natomiast art. 14 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdza, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli ta cena znacznie odbiega bez uzasadnionej potrzeby od wartości rynkowej tych praw lub rzeczy , przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. W art. 14 ust. 2 ww. ustawy został określony sposób ustalania wartości rynkowej w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych.

W przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości przez Spółkę do spółki komandytowej nie nastąpi sprzedaż nieruchomości. Zatem nie powstanie w tym przypadku przychód.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nią dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. Z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki osobowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika art. 5 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych, w części dotyczącej spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane przez spółkę w inny sposób, stanowią jej majątek. Majątek spółki osobowej przez czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego każdego z jej wspólników. Wspólnik ma w nim tylko nieoznaczony żadnym ułamkiem udział. Dla stosunków własności oznacza to współwłasność łączną.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości gruntowej przez Spółkę do spółki komandytowej nie spowoduje przysporzenia po stronie Spółki, a co za tym idzie nie powstanie też przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust.1 lub w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.