Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.185.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-18
Teza: Czy przewidziane na podstawie wprowadzonego regulaminu pracy i regulaminu wynagradzania, wypłacane pracownikom na stanowisku kierowcy: a. diety, które będą stanowiły kwotę należną pracownikowi odbywającemu z polecenia pracodawcy podróż służbową w ramach wykonywanej pracy, na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki w czasie podróży; b. ryczałty na nocleg z tytułu podwyższonych kosztów podróży służbowej - będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawczyni na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 22 ust. 1 ustawy PIT?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; podróż; pracownik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2017 r. (data wpływu 6 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia czy wydatki z tytułu diet oraz ryczałtów za noclegi wypłacanych pracownikom będą stanowić dla Wnioskodawczyni koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia czy wydatki z tytułu diet oraz ryczałtów za noclegi wypłacanych pracownikom będą stanowić dla Wnioskodawczyni koszty uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą P., za pomocą którego świadczy usługi transportowe i spedycyjne, zarówno w zakresie krajowym jak i międzynarodowym. W celu realizacji ww. usług transportu i spedycji Wnioskodawczyni zatrudnia pracowników na stanowisku kierowcy (na podstawie umów o pracę), przy czym jako miejsce wykonywania pracy kierowcy mają wskazane terytorium Polski, ale faktycznie wykonują pracę w kraju oraz za granicą zgodnie z poleceniem służbowym Wnioskodawczyni. Kierowcy świadczą pracę z wykorzystaniem należących do Wnioskodawczyni lub wyleasingowanych przez nią dalekobieżnych środków transportu wyposażonych w tzw. sypialne kabiny o wysokim standardzie (każda z kabin posiada łóżko, jest ogrzewana nawet w trakcie postoju).

Na podstawie zapisów wprowadzonego regulaminu pracy i regulaminu wynagradzania, pracownikom wypłacane są oprócz pensji m.in.:

1.  diety, które będą stanowiły kwotę należną pracownikowi odbywającemu z polecenia pracodawcy podróż służbową w ramach wykonywanej pracy, na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki w czasie podróży;
2.  ryczałty na nocleg z tytułu podwyższonych kosztów podróży służbowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przewidziane na podstawie wprowadzonego regulaminu pracy i regulaminu wynagradzania, wypłacane pracownikom na stanowisku kierowcy:

1.  diety, które będą stanowiły kwotę należną pracownikowi odbywającemu z polecenia pracodawcy podróż służbową w ramach wykonywanej pracy, na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki w czasie podróży;
2.  ryczałty na nocleg z tytułu podwyższonych kosztów podróży służbowej

*   będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawczyni na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 22 ust. 1 ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wypłacane pracownikom przez Nią na podstawie wprowadzonego regulaminu pracy i regulaminu wynagradzania:

1.  diety, które będą stanowiły kwotę należną pracownikowi odbywającemu z polecenia pracodawcy podróż służbową w ramach wykonywanej pracy, na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki w czasie podróży;
2.  ryczałty na nocleg z tytułu podwyższonych kosztów podróży służbowej

*   będą mogły być zaliczone przez Wnioskodawczynię do kosztów uzyskania przychodów, jeśli będą spełniać przesłanki ujęte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Opisane powyżej diety i ryczałty za noclegi wypłacane są kierowcom w związku z realizacją zleceń transportowych wykonywanych przez przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni. Wydatki te są więc ponoszone w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

W katalogu ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarto ani zakazu, ani jakiegokolwiek ograniczenia co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez pracodawcę tytułem, ryczałtów za noclegi, bądź innych należności wypłacanych pracownikom w związku z odbywaniem podróży służbowych (np. diety).

W konsekwencji niezależnie od tego czy wypłacone pracownikom środki pieniężne na podstawie odrębnych przepisów, (tj. przepisów prawa pracy), są – ryczałtem za noclegi, dietą lub inną należnością, wypłacaną w związku podróżami służbowymi pracowników, to mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodów, jeśli oczywiście będą spełniać przesłanki ujęte w cyt. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego na podstawie zapisów wprowadzonego regulaminu pracy i regulaminu wynagradzania, pracownikom wypłacane są oprócz pensji:

1.  diety, które będą stanowiły kwotę należną pracownikowi odbywającemu z polecenia pracodawcy podróż służbową w ramach wykonywanej pracy, na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki w czasie podróży;
2.  ryczałty na nocleg z tytułu podwyższonych kosztów podróży służbowej;

Opisane powyżej diety i ryczałty za noclegi wypłacane są kierowcom w związku z realizacją zleceń transportowych wykonywanych przez przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni. Wydatki te są więc ponoszone w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Tym samym niezależnie od tego czy wypłacane przez Wnioskodawczynię pracownikom (kierowcom) świadczenia będą ryczałtami za noclegi, czy też innymi należnościami z tytułu stosunku pracy (np. diety), Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczać poniesione z tego tytułu wydatki, (jako tzw. koszty pracownicze), do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawczyni na poparcie własnego stanowiska, wskazuje interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2017 r. nr 2461-IBPB-1-1.4511.13.2017.2.AT.

Powyższe stanowisko jest także podzielane w interpretacjach indywidualnych i orzecznictwie sądowoadministracyjnym zapadłym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przykładowo w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 3 kwietnia 2014 r., nr IPPB3/423-62/14-2/MC w której organ uznał, że „(\`(...)\`) nie ulega wątpliwości, iż ponoszone przez Spółkę wydatki w związku z zapewnieniem wyżywienia pracownikom przebywającym w podróży służbowej (\`(...)\`) mają związek z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą oraz są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów (\`(...)\`) Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez pracodawcę na diety i inne należności związane z odbywaniem przez pracowników podróży służbowych. Ustawa p.d.o.p. nie zawiera również żadnych ograniczeń kwotowych w tym zakresie, w szczególności brak jest wymogu zachowania ryczałtów wynikających z rozporządzenia, jako warunku zaliczenia omawianych wydatków do kosztów uzyskania przychodów podatnika.”.

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 1 kwietnia 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 2273/01 stwierdził, że „(\`(...)\`) diety i inne należności za czas podróży służbowej wypłacone pracownikowi stanowią u pracodawcy zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. koszt uzyskania przychodu. Oczywiście warunkiem koniecznym jest istnienie związku pomiędzy przychodami firmy a odbywaną przez pracownika podróżą służbową. Kosztem uzyskania przychodu jest pełna kwota wypłaconych należności zarówno w części objętej limitami, jak i w części je przekraczającymi”.

Pomimo, iż wyżej cytowane rozstrzygnięcia zapadły na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, orzecznictwo i interpretacje indywidualne wyznaczają kierunek interpretacji analogicznych przepisów podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne, uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

W katalogu ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawarto ani zakazu, ani jakiegokolwiek ograniczenia co do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet i ryczałtów za noclegi wypłacanych pracownikom.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Powinien to być taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika.

W konsekwencji niezależnie od tego czy wypłacone pracownikom środki pieniężne na podstawie odrębnych przepisów, tj. przepisów prawa pracy (niebędących przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej), są – ryczałtem za noclegi lub inną należnością, wypłacaną w związku podróżami służbowymi pracowników, to mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodów, jeśli oczywiście będą spełniać przesłanki ujęte w cyt. art. 22 ust. 1 ww. ustawy, tj. zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z treści wniosku wynika m.in. że Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych i spedycyjnych, zarówno w zakresie krajowym jak i międzynarodowym. W celu realizacji ww. usług transportu i spedycji Wnioskodawczyni zatrudnia pracowników na stanowisku kierowcy (na podstawie umów o pracę), przy czym jako miejsce wykonywania pracy kierowcy mają wskazane terytorium Polski, ale faktycznie wykonują pracę w kraju oraz za granicą zgodnie z poleceniem służbowym Wnioskodawczyni. Kierowcy świadczą pracę z wykorzystaniem należących do Wnioskodawczyni lub wyleasingowanych przez nią dalekobieżnych środków transportu wyposażonych w tzw. sypialne kabiny o wysokim standardzie (każda z kabin posiada łóżko, jest ogrzewana nawet w trakcie postoju).

Na podstawie zapisów wprowadzonego regulaminu pracy i regulaminu wynagradzania, pracownikom wypłacane są oprócz pensji m.in.:

1.  diety, które będą stanowiły kwotę należną pracownikowi odbywającemu z polecenia pracodawcy podróż służbową w ramach wykonywanej pracy, na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki w czasie podróży;
2.  ryczałty na nocleg z tytułu podwyższonych kosztów podróży służbowej

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że skoro wydatki z tytułu diet i ryczałtów za nocleg, wypłacanych kierowcom zatrudnionym w firmie Wnioskodawczyni, spełniają przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu z tej działalności, to Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczać poniesione z tego tytułu wydatki, jako tzw. koszty pracownicze, do kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy jednocześnie podkreślić, że pojęcie „podróży służbowej” unormowane jest w przepisach prawa pracy, zatem rozstrzygnięcie kwestii, czy podróże, jakie odbywa pracownik są podróżami służbowymi oraz prawidłowość wypłacania należności z tego tytułu, nie leży w kompetencji organów podatkowych. Przepisy prawa pracy nie stanowią bowiem przepisów prawa podatkowego, zdefiniowanych w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.). W związku z tym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma uprawnienia do ich interpretowania w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.