Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.833.2018.5.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-08
Teza: W ramach planowanej dostawy sprzedający wystąpią w charakterze podatników podatku od towarów i usług. Tym samym będą miały do niej zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Planowana dostawa będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ będzie dokonana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatnik; towar-dostarczenie towarów; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 października 2018 r. (data wpływu 7 listopada 2018 r.), uzupełnionym dnia 21 stycznia 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny, uzupełniony w dniu 21 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów, zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Kazimierza W.;

*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:

Marię W.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

W przedmiotowym wniosku przyjęto następujące określenia w odniesieniu do wnioskodawców: „Zainteresowany” to Małżonek będący stroną postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, „Zainteresowana” to Małżonka nie będąca stroną postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, łącznie zwani również jako „Zainteresowani Małżonkowie”, natomiast „Zainteresowana Spółka” to X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

1.  Zainteresowani Małżonkowie zamierzają sprzedać Zainteresowanej Spółce nieruchomość na prawach użytkowania wieczystego gruntu położoną w S. o obszarze 1,9790 ha, oznaczoną sposobem korzystania „BP - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy”, dla której Sąd Rejonowy w S. IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą wraz z naniesieniami opisanymi w dalszej części wniosku (dalej: „Nieruchomość”). Zainteresowani Małżonkowie są współużytkownikami wieczystymi opisanego wyżej gruntu na zasadzie małżeńskiej ustawowej wspólności majątkowej. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości stanowi, iż „Przeznaczenie terenu: zakres dopuszczalnych funkcji usługowych: nauka, oświata, sport, kultura, rekreacja, usługi turystyki, usługi zdrowia, administracja”. W rejestrze gruntów oraz w dziale I-O księgi wieczystej w pozycji sposób korzystania opisana działka jest oznaczona: „BP - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy”.
2.  Żadne z Zainteresowanych Małżonków nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej, ani nie jest podatnikiem podatku VAT. Zainteresowany prowadził działalność gospodarczą, którą w 2011 r. zakończył oraz zgłosił zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zainteresowany został wyrejestrowany z ewidencji działalności gospodarczej z dniem 15 lutego 2011 r. Zainteresowana nigdy nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej.
3.  Zainteresowani Małżonkowie w przeszłości okazjonalnie dokonywali transakcji dotyczących nieruchomości i użytkowania wieczystego gruntu. Od 1994 r. dokonali następujących transakcji:
    1.  w 1994 r. Zainteresowani Małżonkowie kupili: - dom mieszkalny w G. przy ul. W. na własne potrzeby mieszkaniowe; do dzisiaj zamieszkuje w nim Zainteresowana, - nieruchomość zabudowaną zakładem \`(...)\`, przy ul. A. w S., z przeznaczeniem na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa Zainteresowanego (produkcja \`(...)\` - \`(...)\` i \`(...)\`); w 2001 r. Zainteresowany wniósł aportem do Spółki Akcyjnej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład której wchodziła nieruchomość w S. przy ul. A.,
    2.  w 1996 r. Zainteresowany kupił nieruchomość przy ul. M. w S. z przeznaczeniem na działalność gospodarczą Zainteresowanego w zakresie prowadzenia hotelu; w 2000 r. Zainteresowany wniósł aportem do spółki z o.o. nieruchomość przy ul. M. w S. z rozpoczętą budową hotelu,
    3.  w 1997 r. Zainteresowani Małżonkowie nabyli: - prawo użytkowania wieczystego gruntu (będące przedmiotem niniejszego wniosku) z przeznaczeniem tej nieruchomości pod budowę hali sportowo-widowiskowej, - prawo użytkowania wieczystego gruntu przy ul. K. w G., z przeznaczeniem dla celów działalności produkcyjnej przedsiębiorstwa Zainteresowanego oraz trzy działki zabudowane drogą w celu zapewnienia dojazdu do tej nieruchomości; w 1999 r.; Zainteresowany wniósł zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa aportem do spółki akcyjnej (dalej: Spółka Akcyjna); w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodziło także użytkowanie wieczyste gruntu w G. przy ul. K.,
    4.  w 2007 r. Zainteresowani Małżonkowie kupili mieszkanie w G. o pow. blisko 50 m.kw. z przeznaczeniem dla matki Zainteresowanego, które sprzedali w 2017 r. po jej śmierci,
    5.  w 2009 r. Zainteresowani Małżonkowie sprzedali Spółce Akcyjnej trzy działki w G. zabudowane drogą,
    6.  w 2013 r. Zainteresowani Małżonkowie kupili mieszkanie o pow. ok. 47 m.kw. G., przy ul. S., z przeznaczeniem dla potrzeby własne i członków najbliższej rodziny (dzieci).

Zainteresowani Małżonkowie nabyli Nieruchomość będącą przedmiotem niniejszego wniosku na podstawie umowy oddania gruntu w użytkowanie wieczyste zawartej w 1997 r. Zawarcie umowy było skutkiem oferty złożonej wcześniej przez Zainteresowanego w przetargu. Zainteresowany złożył ofertę powołując się na prowadzoną osobiście działalność gospodarczą. Również opłata za ustanowienie prawa użytkowania wieczystego była dokonana z rachunku działalności gospodarczej prowadzonej przez Zainteresowanego. Zainteresowani Małżonkowie nabywając Nieruchomość oświadczyli, iż Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą, jednocześnie nie deklarując, że nabywaną Nieruchomość zamierza wykorzystywać w prowadzonej aktualnie działalności.

Opłata za ustanowienie prawa użytkowania wieczystego jaką wnieśli Zainteresowani Małżonkowie nie była obciążona podatkiem VAT. Opłaty roczne ponoszone przez Zainteresowanych Małżonków również nie zawierały podatku VAT. Zainteresowani Małżonkowie nie czynili jakichkolwiek nakładów na Nieruchomość, od których Zainteresowanemu przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomość została nabyta w celu budowy hali sportowo-widowiskowej. Wcześniej w …. Zainteresowany założył drużynę koszykówki, która w sezonie … wywalczyła awans do ekstraklasy (późniejszy wielokrotny mistrz Polski i uczestnik rozgrywek europejskich). W S. nie było odpowiedniej infrastruktury sportowej. Zainteresowany doprowadził do utworzenia \`(...)\` spółki akcyjnej zwanej dalej „S… Spółka Akcyjna” (w której był dominującym akcjonariuszem), której powierzył prowadzenie wspomnianej drużyny koszykówki oraz realizację inwestycji w postaci hali sportowej. S… Spółka Akcyjna uzyskała 25 czerwca 1997 r. warunki zagospodarowania i zabudowy, i w tym czasie stosownie do obowiązku wynikającego z umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste wyburzono budynki zlokalizowane na Nieruchomości. Następnie 11 sierpnia 1998 r. S… Spółka Akcyjna uzyskała decyzję o pozwoleniu na budowę hali sportowej, która 25 sierpnia 1998 r. stała się ostateczna.

Nieruchomość była do 1997 roku zabudowana usługowo-handlowo-składowym kompleksem budynków wraz z ogólnie dostępną drogą, wykorzystywanym do 1996 r., który został rozebrany.

Na Nieruchomości znajdują się pozostałości dawnej zabudowy, to jest:

1.  ogrodzenie od strony ulicy 1 M., oraz od strony sąsiedniej działki, na której znajdowało się schronisko dla zwierząt,
2.  słupki i fundamenty po ogrodzeniach wewnętrznych, w niektórych miejscach z siatką stalową lub blachą,
3.  sieci uzbrojenia terenu energetyczne, telekomunikacyjne, wodne, kanalizacji sanitarnej i kanalizacji deszczowej,
4.  droga wewnętrzna asfaltowa (do 1996 roku ogólnie dostępna), w kilku miejscach uszkodzona,
5.  pozostałość wąskiej drogi częściowo utwardzonej płytami betonowymi,
6.  dawny zbiornik przeciwpożarowy betonowy, uwidoczniony na mapie geodezyjnej (zasadniczej) - całkowicie zasypany,
7.  pozostałość utwardzenia fragmentu terenu (przy bramie środkowej) o pow. ok. 900 m.kw. trylinką i płytami betonowymi - część płyt usunięta lub zniszczona, powierzchnia nierówna, częściowo porośnięta trawą,
8.  utwardzenie fragmentu terenu płytami betonowymi o pow. ok. 400 m.kw. (przy bramie bocznej, przy granicy z działką 74),
9.  w kilku przypadkowych miejscach duże płyty betonowe określone na mapie geodezyjnej (zasadniczej) jako chodniki betonowe,
10.  w jednym miejscu duża płyta betonowa stanowiąca pozostałość po budynku, określona na mapie geodezyjnej (zasadniczej) jako inna budowla.

Nieruchomość nie jest wykorzystywana od ponad 20 lat, za wyjątkiem trzykrotnego użyczenia jej części, co opisano poniżej.

Opisane pozostałości budowli są przeznaczone do rozbiórki. Nie są one możliwe do pogodzenia z przeznaczeniem terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W szczególności nie są w nim dopuszczalne obiekty, takie jak place składowe lub samodzielne (czyli będące budowlami) place postojowe. Dla zabudowy przewidzianej w planie zagospodarowania przestrzennego zbiornik przeciwpożarowy jest zbędny. Obiekty w postaci płyt betonowych ujęte w wyliczeniu obiektów na nieruchomości w pkt 9 i 10 nie nadają się do żadnego zastosowania. Drogi wewnętrzne, sieci uzbrojenia terenu i place postojowe będą musiały być wybudowane na nowo i dostosowane do nowych inwestycji. Ponadto stan opisanych obiektów nie kwalifikuje ich do wykorzystania w ramach nowej zabudowy nieruchomości. W konsekwencji pozostałości zabudowy istniejące na Nieruchomości, z racji przeznaczenia tej Nieruchomości oraz ich stanu nie przedstawiają wartości. Jednak z mocy art. 235 Kodeksu cywilnego wraz z prawem użytkowania wieczystego na nabywcę przeniesione zostaną prawa związane z użytkowaniem wieczystym, czyli prawo własności opisanych wyżej pozostałości zabudowy.

W stosunku do pozostałości dawnej zabudowy posadowionych na gruncie będącym przedmiotem wniosku Zainteresowani Małżonkowie nie ponieśli żadnych wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ponadto przez Nieruchomość przebiega fragment gazociągu należącego do P. Sp. z o.o. oraz fragment sieci telekomunikacyjnej należącej do P. Zgodnie z art. 49 kodeksu cywilnego nie są one częściami składowymi nieruchomości i nie stanowią własności użytkownika wieczystego.

Ponadto na Nieruchomości znalazł się fragment chodnika i schodów wybudowanych przez władającego sąsiadującą nieruchomością U. i służących wyłącznie na potrzeby nieruchomości sąsiadującej, odgrodzony płotem. Zajmuje on ok. 14 m.kw. powierzchni Nieruchomości. Ta część budowli nie będzie przedmiotem planowanej transakcji, ponieważ Zainteresowani Małżonkowie nią nie władają. Jedynie bowiem wzniesione przez użytkownika wieczystego budynki i budowle mogą stanowić przedmiot dalszego obrotu. Skoro Zainteresowani Małżonkowie nie wznieśli tej budowli, to nie mogą jej sprzedać, ponieważ nie są właścicielem prawnym tych naniesień.

Zanim rozpoczęto budowę hali, w październiku 1999 r. Urząd Kultury Fizycznej i Turystyki ogłosił konkurs ofert na budowę hali sportowo-widowiskowej na 15.000 widzów z dofinansowaniem z budżetu państwa w wysokości 50 mln zł, który wygrały wspólnie G. i S. W tym czasie Miasto S. wybudowało również halę na 2000 widzów. W tych okolicznościach w 2000 r. stało się jasne, że budowa hali na Nieruchomości, będącej przedmiotem niniejszego wniosku, stała się niecelowa.

Dodatkową przeszkodą uniemożliwiającą jakiekolwiek zagospodarowanie Nieruchomości, przynajmniej od 2002 r., stało się położone na sąsiedniej nieruchomości schronisko dla zwierząt, co wynikało z § 1 ust 1 Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 5 listopada 2002 r. w sprawie szczegółowych warunków weterynaryjnych wymaganych przy prowadzeniu schronisk dla zwierząt (Dz.U.2002.192.1611), a następnie z § 1 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 23 czerwca 2004 r. w sprawie szczegółowych wymagań weterynaryjnych dla prowadzenia schronisk dla zwierząt (Dz.U.2004.158.1657). Zgodnie z powyższymi przepisami, schronisko dla zwierząt musi znajdować się co najmniej 150 m m.in. od siedzib ludzkich oraz od obiektów użyteczności publicznej. Schronisko to znajdowało się w kolizji także z okolicznymi budynkami mieszkalnymi i obiektami użyteczności publicznej, w związku z czym Miasto S. planowało jego likwidację, co znalazło odzwierciedlenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego uchwalonym dnia 28 listopada 2003 r. (…).

Należy nadmienić, iż żaden z planów miejscowych nie został uchwalony z inicjatywy Zainteresowanych Małżonków. Plan z 28 listopada 2003 r. uchwalono z powodu wygaśnięcia planu obowiązującego wcześniej i Zainteresowani Małżonkowie żadnych działań w związku z jego tworzeniem nie podejmowali. W planie ogólnym, który obowiązywał przed 2003 rokiem Nieruchomość znajdowała się na terenie przeznaczonym na usługi ogólnomiejskie, parking, rozbudowę bazy U. oraz schronisko dla zwierząt.

Nieruchomość nie stała się składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą Zainteresowanego i nie została ujęta w ewidencji księgowej i podatkowej tej działalności gospodarczej. Jak wskazano powyżej, pomimo, iż Zainteresowani Małżonkowie nabywając Nieruchomość oświadczyli, iż Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą, nie deklarowano, że nabywaną Nieruchomość Zainteresowany zamierza wykorzystywać w prowadzonej aktualnie działalności. Zainteresowany nigdy nie wykorzystywał jej do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Opłaty roczne za użytkowanie wieczyste nie były księgowane w ciężar kosztów działalności gospodarczej oraz nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Co prawda we wszystkich decyzjach wydawanych przez Miasto S. w sprawie podatku od nieruchomości Nieruchomość była zakwalifikowana, jako grunt związany z działalnością gospodarczą nie rolniczą, niemniej wynikało to z przeoczenia Zainteresowanych, bowiem Nieruchomość ta faktycznie nigdy nie była wykorzystywany w działalności gospodarczej Zainteresowanych czy też samego Zainteresowanego. Zainteresowani Małżonkowie nabyli Prawo Użytkowania Wieczystego Gruntu do majątku prywatnego, z ewentualnym późniejszym zamiarem wykorzystania tego gruntu w działalności gospodarczej, w szczególności poprzez przekazanie go S… Spółce Akcyjnej, która uzyskała pozwolenie na budowę hali sportowo-widowiskowej na tej Nieruchomości. Cel ten jednak nigdy nie został zrealizowany.

Od roku 1997, kiedy Zainteresowani Małżonkowie nabyli Nieruchomość, nie była ona wynajmowana, ani wydzierżawiana i Zainteresowani Małżonkowie żadnych przychodów z niej nie uzyskiwali. Droga na Nieruchomości była przez pewien czas w 2005 roku użyczona sąsiadującemu z nieruchomością U. celem prowadzonej przez ten podmiot inwestycji na jego sąsiadującej działce. Także w 2005 r. Zainteresowany wyraził nieodpłatnie zgodę na rzecz P. na przeprowadzenie przez Nieruchomość kanalizacji teletechnicznej. Inny fragment o obszarze 900 m.kw. był użyczony w 2004 roku na cele nauki jazdy, ale Zainteresowani Małżonkowie nie pobierali z tego tytułu wynagrodzenia.

Prawo użytkowania wieczystego gruntu było obciążane hipotekami w celu zabezpieczania kredytów zaciąganych przez Zainteresowanego, a później kredytów przez spółki, w których był wspólnikiem lub akcjonariuszem, za co Zainteresowani Małżonkowie również nie pobierali wynagrodzenia.

Zainteresowany, na przestrzeni lat, przekazywał osobom, które zgłosiły mu zainteresowanie nabyciem Nieruchomości informacje dotyczące Nieruchomości, a także podejmował z nimi rozmowy, co jednak nie doprowadziło do żadnej transakcji. Zainteresowani Małżonkowie nie prowadzili żadnych aktywnych działań marketingowych za pomocą ogłoszeń w prasie lub Internecie, ani nie zawierali umów z pośrednikami w obrocie nieruchomościami. W 2006 r. z propozycją zamiany wystąpił U., zajmujący nieruchomość sąsiednią. Po kilku latach jednak się wycofał.

Zainteresowany, mając świadomość, że jest zobowiązany do zagospodarowania Nieruchomości zgodnie z umową o oddaniu Nieruchomości w użytkowanie wieczyste, a jednocześnie z uwagi na fakt, iż planowana inwestycja i pierwotny cel umowy utraciły sens ekonomiczny, w 2007 r. wystąpił do Miasta S. o zmianę celu umowy. Miasto S. odmówiło wskazując jednocześnie, iż możliwe jest realizowanie wszystkich inwestycji zgodnych z planem zagospodarowania przestrzennego.

W 2008 r. biuro architektoniczne przygotowało dla Zainteresowanego wstępną koncepcję zagospodarowania Nieruchomości w postaci centrum biurowo-hotelowo-medycznego, którą Zainteresowany przedstawił Miastu, w celu uzyskania opinii odnośnie jej zgodności z planem miejscowym. Z uwagi na negatywną opinię wyrażoną przez urzędników Miasta S. odnośnie zgodności z planem miejscowym koncepcji tej nie zrealizowano.

W 2011 r. Zainteresowany zgłosił Miastu S. zamiar podjęcia działań w celu zagospodarowania Nieruchomości, a następnie podjęcie rozmów z potencjalnymi inwestorami. Jeden z inwestorów (w rozmowach z którym uczestniczyła także Spółka Akcyjna) uzależnił możliwość zakupu prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości od wprowadzenia do miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego stosownych zmian (tj wyraźnego dopuszczenia obiektów służby zdrowia, usunięcia ograniczenia kształtu garaży podziemnych i usunięcia zakazu wtórnego podziału działek, a także doprecyzowania zapisu o warunkach konserwatorskich). W konsekwencji Zainteresowany w 2011 r. podjął korespondencję z Miastem S. w sprawie możliwości zmiany planu miejscowego w ww. zakresie, terminu przeniesienia schroniska dla zwierząt oraz możliwości przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności. W odpowiedzi uzyskał informacje, m.in., iż trwają prace nad zmianą planu zagospodarowania przestrzennego oraz, że rozpoczęto poszukiwania nowego miejsca na schronisko, a nadto, iż przekształcenie reguluje ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości. Jednak do zawarcia umowy z tym inwestorem nie doszło.

W 2012 r. Zainteresowany zwrócił się do firmy zajmującej się doradztwem ekonomicznym i prawnym o pomoc w kwestii prawa użytkowania wieczystego gruntu. W wyniku działań tej firmy Zainteresowani Małżonkowie zawarli umowę przedwstępną sprzedaży ze spółką zainteresowaną nabyciem Nieruchomości, która wpłaciła zadatek na poczet ceny. Zawierając tę umowę nie działali w ramach działalności gospodarczej, ani jako podatnicy VAT. W trakcie trwania tej umowy w 2013 r. pełnomocnik Zainteresowanych zgłosił opracowany przez spółkę zainteresowaną nabyciem Nieruchomości wniosek do projektu planu zagospodarowania przestrzennego, który nie odnosił się do przeznaczenia terenu, a jedynie do niektórych innych szczegółowych zapisów planu. Ponadto Zainteresowani Małżonkowie poprzez pełnomocnika zgodnie z obowiązkiem wynikającym z umowy przedwstępnej złożyli wniosek o przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności, następnie jednak wnieśli o zawieszenie postępowania w tej sprawie. Spółka zainteresowana nabyciem Nieruchomości w czasie obowiązywania umowy doraźnie korzystała z Nieruchomości składując na niej żwir, za co Zainteresowani Małżonkowie nie pobierali wynagrodzenia. Do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży nie doszło ponieważ nie spełniły się zastrzeżone w umowie przedwstępnej warunki, w związku z czym zadatek został zwrócony Zainteresowanym Małżonkom.

W 2016 r. Zainteresowani Małżonkowie porozumieli się z Miastem S. odnośnie opłaty za użytkowanie wieczyste, objęcia celem umowy użytkowania wieczystego pełnego zakresu wynikającego z planu zagospodarowania przestrzennego, zmiany terminów zagospodarowania, a nadto określenia kwoty dofinasowania przeniesienia schroniska, do czego zobowiązywali się w pierwotnej umowie oddania gruntu w użytkowanie wieczyste. W tych działaniach Zainteresowani Małżonkowie korzystali z pomocy prawnej.

Z uwagi na to, że Zainteresowany miał zobowiązania wobec Spółki Akcyjnej, której jest akcjonariuszem, wynikające z udzielonej mu pożyczki oraz innych rozliczeń, Spółka Akcyjna, złożyła propozycję włączenia się w przygotowanie projektu zagospodarowania Nieruchomości w celu wykorzystania tej nieruchomości w celu realizacji inwestycji (centrum hotelowe, usługi zdrowia, ewentualnie komercyjne akademiki) i odzyskania tą drogą należności od Zainteresowanego.

W związku z powyższym Spółka Akcyjna wykonała początkowe przygotowania w postaci pozyskania podstawowych dokumentów i map, dokonała wstępnej analizy prawnej Nieruchomości, wykonała niewielkie prace porządkowe na Nieruchomości w postaci rozbiórki nieużywanego, małego parterowego budynku o powierzchni zabudowy poniżej 15 m.kw. oraz uzgodniła z właścicielem działki sąsiadującej z Nieruchomością termin usunięcia bezumownie i samowolnie postawionego blaszanego garażu, które to obiekty były niezgodne z planem zagospodarowania przestrzennego oraz zleciła wykonanie prac geodezyjnych w celu aktualizacji stanu w rejestrze gruntów. Zgłoszenia rozbiórki dokonał w imieniu Zainteresowanych wskazany przez Spółkę Akcyjną pełnomocnik. Kosztami prac rozbiórkowych Zainteresowany został obciążony. Pełnomocnik Zainteresowanych złożył wniosek o wpis aktualnych danych w księdze wieczystej.

Następnie Spółka Akcyjna jako dominujący udziałowiec (80% udziałów) założyła celową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Celowa), która została powołana do realizacji przedsięwzięcia komercjalizacji Nieruchomości. Spółka Celowa zamówiła w celu przygotowania realizacji inwestycji: analizę prawną dotyczącą wieczystego użytkowania Nieruchomości, Operat szacunkowy Nieruchomości, opracowanie wariantowych koncepcji zagospodarowania Nieruchomości w kierunku usług hotelowych, komercyjnych akademików oraz innych usług zgodnych z planem miejscowym oraz uzyskała zezwolenia na sanitarną wycinkę zieleni na Nieruchomości. Od momentu powołania prezes zarówno Spółki Celowej jak i jedocześnie Spółki Akcyjnej, w której Zainteresowany jest akcjonariuszem, prowadził wiele rozmów zmierzających do pozyskania partnerów do realizacji tego projektu. O wybranych efektach rozmów informował Zainteresowanego na bieżąco.

W marcu 2018 roku Zainteresowani Małżonkowie zawarli ze Spółką Akcyjną, w której Zainteresowany jest akcjonariuszem, umowę przedwstępną zamiany Prawa Użytkowania Wieczystego Gruntu opisanego w niniejszym wniosku w zamian za dom mieszkalny w M., który Zainteresowany wynajmuje w części od Spółki Akcyjnej i w którym mieszka, z dopłatą podlegającą częściowemu potrąceniu z wzajemnymi roszczeniami Spółki Akcyjnej. Zawierając tę umowę Zainteresowani Małżonkowie nie działali w ramach działalności gospodarczej, ani jako podatnicy VAT.

Po przeprowadzeniu przez Spółkę Akcyjną oraz Spółkę Celową analiz biznesowych projektu komercjalizacji Nieruchomości Zainteresowany otrzymał informacje o nowych okolicznościach, w szczególności o poważnych przeszkodach w realizacji projektu przez Spółkę Celową z uwagi na konieczność posiadania wkładu własnego na poziomie 15-20 mln PLN, którego w obecnych okolicznościach Spółka Akcyjna nie mogła zapewnić, o rozpoczęciu przez Spółkę Akcyjną realizacji dużego projektu inwestycyjnego o skali powyżej … PLN w postaci budowy Centrum … przy wsparciu funduszy unijnych, o priorytetowej dla Spółki Akcyjnej w tej sytuacji spłacie przez Zainteresowanego zobowiązań wobec Spółki Akcyjnej oraz o ofercie Zainteresowanej Spółki. Po rozmowach z Zainteresowanym Spółka Akcyjna przekazała Zainteresowanym Małżonkom kontakt do Zainteresowanej Spółki, a zawarta w marcu 2018 roku przedwstępna umowa zamiany została rozwiązana. Jednocześnie Zainteresowani Małżonkowie zobowiązali się do zwrotu otrzymanych zaliczek na poczet dopłaty wraz z odsetkami, co jest zabezpieczone hipoteką na prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości, a nadto do pokrycia kosztów poniesionych przez Spółkę Celową.

Obecnie Zainteresowani Małżonkowie zamierzają sprzedać prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Zainteresowanej Spółki i w tym celu Zainteresowani zawarli umowę przedwstępną sprzedaży oraz Zainteresowani Małżonkowie wyrazili zgodę Zainteresowanej Spółce na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane, jednak z zastrzeżeniem, że do czasu zawarcia umowy przenoszącej Prawo Użytkowania Wieczystego Gruntu oraz wydania Nieruchomości zakres dysponowania został ograniczony do czynności związanych z pozyskaniem uzgodnień, warunków opinii i pozwoleń koniecznych do wniosku o pozwolenie na budowę oraz do prac projektowych.

Umowa przyrzeczona ma zostać zawarta pod warunkiem, że uprawniona do pierwokupu Gmina Miasta S. nie wykona swojego prawa. Cena zostanie w całości zapłacona w dniu zawarcia umowy rozporządzającej. Inwestor nie zapłacił, ani przed zawarciem umowy rozporządzającej nie zapłaci żadnej części ceny tytułem zadatku lub zaliczki. Z uwagi na okoliczność, że transakcja byłaby dokonana przed upływem 5 lat od wejścia w życie zmiany planu zagospodarowania przestrzennego Zainteresowani Małżonkowie wystąpili o wydanie decyzji o wysokości renty planistycznej i w dniu 11 października 2018 Prezydent Miasta S. taką decyzję wydał.

Zainteresowana nie zajmowała się zarządzaniem Nieruchomością, a do umów stawała z powodów formalnoprawnych z uwagi na łączącą Zainteresowanych ustawową małżeńską wspólność majątkową.

Zainteresowana Spółka zamierza kupić grunt w celu jego zagospodarowania i realizacji na nim inwestycji, do czego ten grunt jest przeznaczony zgodnie z umową oddania gruntu w użytkowanie wieczyste oraz miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla Zainteresowanej Spółki opisane wyżej pozostałości zabudowy nie mają wartości i będą rozebrane.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że żaden obiekt posadowiony na gruncie będącym przedmiotem wniosku nie stanowi budynku w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Na gruncie będącym przedmiotem wniosku znajdują się budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (art. 3 pkt 1,3 i 3a), którymi są:

1.  droga wewnętrzna (do 1996 r. ogólnie dostępna) asfaltowa, w kilku miejscach uszkodzona, przebiegająca przez całą długość działki, z rozgałęzieniem - według załącznika do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane kategoria obiektu budowlanego XXV,
2.  pozostałość wąskiej drogi, częściowo utwardzona płytami betonowymi, przebiegająca równolegle do drogi publicznej pomiędzy placami opisanymi w pkt 4 i 5 poniżej - według załącznika do ustawy Prawo budowlane kategoria obiektu budowlanego XXV,
3.  dawny zbiornik przeciwpożarowy betonowy, uwidoczniony na mapie geodezyjnej (zasadniczej) - całkowicie zasypany - według załącznika do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane kategoria obiektu budowlanego VIII,
4.  pozostałość utwardzenia fragmentu terenu - dawniej placu składowego, później manewrowego, przy bramie środkowej, o pow. ok. 900 m.kw., utwardzonego trylinką i płytami betonowymi (część płyt usunięta lub zniszczona, powierzchnia nierówna, częściowo porośnięta trawą) - według załącznika do ustawy Prawo budowlane kategoria obiektu budowlanego XXII,
5.  utwardzenie fragmentu terenu płytami betonowymi - dawniej zapewne plac postojowy, przy bramie bocznej, przy granicy z działką 74, o pow. ok. 400 m.kw - według załącznika do ustawy Prawo budowlane kategoria obiektu budowlanego XXII,
6.  sieci uzbrojenia terenu energetyczne, telekomunikacyjne, wodne i kanalizacji sanitarnej, - według załącznika do ustawy Prawo budowlane kategoria obiektu budowlanego XXVI

Nieruchomość składa się z jednej wyodrębnionej geodezyjnie działki o nr 73, Obręb: …, Arkusz: … w S., objętej księgą wieczystą o numerze … Sądu Rejonowego w S. Zbyte w 2009 r. przez Zainteresowanych Małżonków trzy działki gruntu w G., zabudowane drogą, są tymi samymi działkami, które zostały przez nich nabyte w 1997 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku ze sprzedażą Nieruchomości Zainteresowani Małżonkowie działają w charakterze podatników VAT?
2.  Jeśli sprzedaż Nieruchomości będzie zdaniem Organu czynnością, dla której Zainteresowani Małżonkowie są podatnikami VAT, to czy sprzedaż ta będzie stanowić sprzedaż zwolnioną z opodatkowania na podstawie:
    1.  art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT lub
    2.  art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko w zakresie pytania nr 1:

W związku ze sprzedażą Nieruchomości Zainteresowani Małżonkowie nie będą działali w charakterze podatnika VAT, w związku z czym transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei art. 15 ust. 2 ustawy, stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodatkowo trzeba mieć na uwadze treść art. 9 i 12 Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej zwaną „Dyrektywą”:

Zgodnie z treścią art. 9 Dyrektywy:

1.  Podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
2.  Poza osobami, o których mowa w ust. 1. za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem,
2.  dostawa terenu budowlanego.

Dyrektywa zrównuje więc czynności z art. 12 ust. 1 z działalnością gospodarczą. Należy jednak podkreślić, iż Ustawa VAT nie uznaje wprost za podatnika osoby, która dokonuje okazjonalnie czynności, o których mowa w art. 12 ust. 1 Dyrektywy, bowiem państwo polskie nie skorzystało z możliwości przewidzianej tym przepisem.

Reasumując, planowana przez Zainteresowanych transakcja ma charakter okazjonalny, nieprofesjonalny tj. Zainteresowani Małżonkowie nie podjęli wobec Nieruchomości ciągu działań charakterystycznych dla usług deweloperskich lub zawodowego obrotu nieruchomościami. Oznacza to, że nie jest spełniona żadna przesłanka, konieczna do przypisania im statusu podatników podatku VAT przy planowanej sprzedaży Nieruchomości. W konsekwencji przedmiotowa sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2:

W sytuacji gdyby sprzedaż Nieruchomości, zdaniem organu, stanowiła jednak czynność, dla której Zainteresowani Małżonkowie są podatnikami VAT, to - w ocenie Zainteresowanych - sprzedaż ta będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie Zainteresowanego określone naniesienia na Nieruchomości będącej przedmiotem wniosku stanowią budowle, które determinują status Nieruchomości jako zabudowanej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowli. Definicje budowli i urządzeń budowlanych zawarte są w art. 3 pkt 3,3a i 9 ustawy Prawo budowlane i w drodze wykładni systematycznej można się do tych definicji odwołać.

Przez budowle należy rozumieć:

„każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.”

Pod pojęciem obiektu liniowego należy rozumieć: „obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;”.

Natomiast urządzenia budowlane zdefiniowano jako: „urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki”.

Z samych przykładów podanych w zacytowanej definicji urządzenia budowlanego wynika zatem, iż urządzeniami budowlanymi, a nie budowlami są ogrodzenia opisane w pozycjach 1-2 powyżej. Taką kwalifikację potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące podatku od towarów i usług, m.in.: wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r., I FSK 918/11 oraz wyrok NSA z dnia 20 września 2013 r., I FSK 1384/12.

Sieci uzbrojenia terenu z kolei zgodnie z definicją z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego są budowlami.

W odniesieniu do utwardzenia terenu w orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, iż utwardzenie będzie budowlą w przypadku, jeżeli pomiędzy utwardzeniem działki a innym obiektem budowlanym na tej działce brak jest bezpośredniego związku funkcjonalnego (utwardzenie pełni samodzielną lub dominującą - a nie służebną - funkcję). W przypadku, jeżeli utwardzenie pełni funkcję służebną jest urządzeniem budowlanym (tak m.in.: Wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2017 r., II OSK 701/16).

W przeszłości, w czasie funkcjonowania kompleksu usługowo-handlowo składowego, istniejące utwardzenia terenu mogły być wykorzystywane jako place składowe, a także postojowe. Oceniając utwardzenia terenu na nieruchomości należy mieć jednak na uwadze stan obecny, gdy nie ma już obiektów, z którymi te utwardzenia terenu pozostawały w funkcjonalnym związku. NSA w wyroku z dnia 20 listopada 2012 r., II OSK 1283/11 wskazał, iż „Urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego z natury swej pozostaje więc w związku funkcjonalnym z określonym obiektem budowlanym (budowlą), w stosunku do którego spełnia funkcję służebną, umożliwiającą prawidłowe użytkowanie tego obiektu. Jednak w przypadku kiedy to co miało spełniać funkcję urządzenia budowlanego staje się samo w sobie obiektem o funkcji dominującej, ważniejszym niż obiekt budowlany, w stosunku do którego miało zapewniać możliwość jego użytkowania zgodnie z jego przeznaczeniem, można mieć wątpliwości, czy jest to dalej urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.”

Zauważyć wypada, iż utwardzony teren przy środkowej bramie był użyczony przez Małżonków w celu wykorzystania jako placu manewrowego dla lekcji nauki jazdy, a więc pełnił samodzielną funkcję placu manewrowego. Także w tym przypadku uzasadniona więc będzie klasyfikacja, iż utwardzenia terenu są budowlami.

Budowlami są także drogi, zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy prawo budowlane oraz zbiorniki, zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Należy wskazać, iż nowelizacją ustawy Prawo budowlane dokonaną ustawą z dnia 24 kwietnia 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wzmocnieniem narzędzi ochrony krajobrazu (Dz.U. z 2015 r., poz. 774) wyeliminowano z definicji obiektu budowlanego zawartej w art. 3 pkt 1 ustawy przesłankę, iż ma on stanowić całość techniczno-użytkową. Z kolei z definicji budowli wynika, iż jest nią każdy obiekt budowany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Z tego wynika, iż stan obiektu nie ma znaczenia dla zakwalifikowania go jako budowli.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż co najmniej część pozostałości z dawnej zabudowy Nieruchomości stanowi budowle, w szczególności droga wewnętrzna.

W miejscu tym należy przywołać art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Dotyczy to także gruntu w użytkowaniu wieczystym. Z praktycznego punktu widzenia oznacza to tyle, że zbycie gruntu (również prawa wieczystego użytkowania gruntu) jest opodatkowane na takich samych zasadach jak budynek/budynki czy budowla/budowle (ich części) na nim posadowione.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest pogląd, iż „Przy dostawie towaru (\`(...)\`) kładzie się nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji, jak i cel danej dostawy.” (Wyroki NSA z dnia 4 stycznia 2018 r., I FSK 1507/17 oraz z dnia 4 stycznia 2018 r., I FSK 1452/17).

W orzecznictwie podkreśla się, iż: „Skutki ekonomiczne czynności, czy też zdarzenia muszą mieć charakter obiektywny, odnoszący się do obu kontrahentów, być znane wszystkim, a nie tylko stronom czynności. Pewność stosowania prawa wymaga, aby konsekwencje podatkowe czynności były następstwem zobiektywizowanych skutków ekonomicznych zdarzenia, które są jasne i widoczne dla wszystkich, a nie tylko istnieją w świadomości lub intencjach stron dostawy lub usługi” (zob. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2013 r., I FSK 1436/13 i wyrok NSA z dnia 15 października 2014 r., I FSK 1115/13 oraz wyrok NSA z dnia 7 listopada 2013 r., I FSK 1582/13).

W wyroku NSA z dnia 7 listopada 2013 r., I FSK 1436/13 sąd stwierdził, że okoliczność, iż nabywca zamierza rozebrać budynki i budowle znajdujące się na nabytej działce gruntu nie pozwala przyjąć, iż transakcja dotyczy terenu niezabudowanego.

W wyroku NSA z dnia 7 listopada 2013 r., I FSK 1582/13 znalazło się stwierdzenie, iż: „W zakresie skutków tej czynności na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie ma żadnego znaczenia cel ekonomiczny nabycia tej działki istniejący po stronie kupującego. To czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki oraz budowle i wznieść nowy budynek, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie tej daniny publicznoprawnej.”

Podobne stanowisko zajął WSA w Gdańsku w sprawie dotyczącej dostawy działek, na których znajdowały się płyty betonowe nieczynnego pasa startowego dawnego lotniska. WSA w Gdańsku wyrokiem z dnia 4 czerwca 2018 r. I SA/Gd 264/18 orzekł, iż była to dostawa budowli i to pomimo przeznaczenia gruntu pod budownictwo mieszkaniowe oraz wysokiego stopnia zniszczenia płyt. Sąd stwierdził: „To, czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy, zamierza zburzyć budynki i budowle, by wznieść nowy budynek, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie tej daniny publicznoprawnej”.

Mając na uwadze ww. orzeczenia, treść przepisu art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz potrzebę zapewnienia pewności stosowania prawa należy stwierdzić, iż sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z pozostałościami dawnej zabudowy stanowiącymi budowle będzie stanowić - na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - dostawę Nieruchomości zabudowanej. W konsekwencji sposób opodatkowania podatkiem zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie taki sam jak dla przedmiotowych budowli.

Istotną okolicznością jest ustalenie czy dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub momentu, w którym miało ono miejsce. W tym celu należy dokonać weryfikacji, czy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata,

*   takie transakcje będą opodatkowane zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. sprzedaż, dzierżawa), pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości

Trzeba zaznaczyć, iż z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 listopada 2017 r., w sprawie C-308/16 wynika, że przepis art. 2 pkt 14 Ustawy VAT w zakresie w jakim zawęża pojęcie pierwszego zasiedlenia do czynności opodatkowanych jest niezgodny z dyrektywą w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i stanowi jej niewłaściwą implementację. TSUE stwierdził (pkt 47), że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W orzecznictwie NSA przyjmuje się, że w tej sytuacji przepis należy stosować z pominięciem wadliwej przesłanki, iż pierwsze zasiedlenie może nastąpić tylko w wykonaniu czynności opodatkowanych, (tak: wyrok NSA z dnia 23 listopada 2017 r. I FSK 312/16). W przywołanym wyroku NSA stwierdził: „Nie do pogodzenia z wymogami wynikającymi z samej natury prawa wspólnotowego byłyby przepisy krajowe, jak również praktyka legislacyjna, administracyjna lub sądowa, które prowadziłyby do zmniejszenia skuteczności prawa wspólnotowego, pozbawiając sąd krajowy orzekający w sprawie i stosujący prawo wspólnotowe możliwości uczynienia wszystkiego, co konieczne, aby uchylić stosowanie prawa krajowego stojącego na przeszkodzie (nawet tymczasowo) pełnej skuteczności norm wspólnotowych.” Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także wykorzystywanie budowli na własne potrzeby.

W niniejszej sprawie budowle były wykorzystywane do działalności gospodarczej prowadzonej do 1996 r. przez inne podmioty, droga była ogólnie dostępna, a pierwsze zasiedlenie nastąpiło przed dniem 5 lipca 1993 r. - wejściem w życie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż wymogi dotyczące pierwszego zasiedlenia mogły zostać spełnione przed wejściem w życie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, oczywiście przy pominięciu niezgodnej z Dyrektywą przesłanki ograniczającej pierwsze zasiedlenie do czynności opodatkowanych (Wyrok NSA w Warszawie z dnia 9 czerwca 2015 r., I FSK 213/14, Wyrok WSA w Lublinie z dnia 5 lipca 2017 r. I SA/Lu 349/17).

Dodatkowo należy podkreślić, że w stosunku do pozostałości dawnej zabudowy posadowionych na przedmiotowym gruncie Zainteresowani nie ponieśli żadnych wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W konsekwencji w niniejszej sprawie spełniona jest przesłanka zwolnienia dostawy budowli od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem planowana dostawa budowli nastąpi ponad dwa lata po ich pierwszym zasiedleniu.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W oparciu o powyżej wskazane przepisy należy uznać, że zwolnienie od podatku VAT dostawy budowli obejmie także dostawę Prawa Użytkowania Wieczystego Gruntu, na którym budowle są posadowione.

Spełnienie przesłanek zwolnienia od podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy powoduje, iż nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku przewidziane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Przepis ten znajduje bowiem zastosowanie tylko w przypadkach, gdy dostawa nie jest zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Mając powyższe na uwadze sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budowlami (pozostałościami dawnej zabudowy) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Końcowo Zainteresowani nadmienili, iż gdyby zdaniem organu nie znalazło zastosowania zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to transakcja będąca przedmiotem wniosku byłaby zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Wypada bowiem nadmienić, że pozostałe dwie przesłanki zastosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a w niniejszym przypadku są spełnione tj. w stosunku do budowli znajdujących się na Nieruchomości Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosił on jakichkolwiek wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   nieprawidłowe – w zakresie braku opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów,
*   prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanej wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 tej ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie art. 146aa ust. 2 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 7b ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 tej ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z ww. przepisu wynika, że zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego podlega opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektu budowlanego, który znajduje się na gruncie. Oznacza to, że do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli posadowionych na terenie dla którego ustanowiono prawo wieczystego użytkowania gruntu. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w świetle powołanych przepisów prawa oraz orzecznictwa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż nieruchomości zabudowanej dokonana będzie w warunkach wskazujących na wykonywanie jej w ramach działalności gospodarczej Zainteresowanego będącego stroną postępowania, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Stwierdzić należy, iż informacje zawarte we wniosku wskazują, że od chwili zakupu gruntu wraz z naniesieniami miał być on przeznaczony na realizację przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania przedsięwzięcia gospodarczego. W związku z tym przez cały okres posiadania nieruchomości podejmował on sam lub za pośrednictwem wyspecjalizowanych podmiotów szereg czynności zmierzających początkowo do budowy hali sportowej, a następnie czynności, które miały doprowadzić do sprzedaży nieruchomości. Sekwencja zdarzeń przedstawiona w treści wniosku oraz charakter towaru jakim jest opisana nieruchomości wskazują jednoznacznie, że pierwotnym zamiarem zakupu było wykorzystanie jej do prowadzenia działalności gospodarczej. Dopiero, gdy realizacja inwestycji w postaci budowy hali sportowej okazała się nieopłacalna Zainteresowany będący stroną postępowania podjął kroki zmierzające do jej sprzedaży. Tym samym należy uznać, że z tytułu zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z naniesieniami będzie on występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a sama transakcja podlegać będzie przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Fakt, że właściciel ma swobodę w korzystaniu z nieruchomości i może ją przeznaczać na różne cele, nie oznacza, że w określonych okolicznościach cel ten nie będzie się mieścić w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z tych też względów planowana transakcj mieścić się będzie w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji, ponieważ – jak wynika z treści wniosku – nie wykorzystywała jej w prowadzonej działalności gospodarczej, nie nabyła jej z takim zamiarem, ani nie podejmowała żadnych czynności zmierzających do sprzedaży nieruchomości, a jej udział w czynnościach dotyczących nieruchomości był podyktowany tym, że pomiędzy małżonkami istnieje ustawowa wspólność małżeńska.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Zbycie obiektów, które jak wynika z treści wniosku są budowlami, posadowionych na nieruchomości, która ma być przedmiotem sprzedaży, zostanie dokonane po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, ponadto nie ponoszono wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W związku z tym do planowanej dostawy znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji, uwzględniając treść art. 29a ust. 8 ustawy, również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym są one posadowione podlegać będzie zwolnieniu.

W konsekwencji oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać je za prawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego z którego wynika, że obiekty posadowione na gruncie stanowią budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że w podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.