Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-631/13-4/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-02
Teza: Oddział jest bowiem zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27.06.2013 r. (data wpływu 27.06.2013 r.) – uzupełnionym poprzez dokonanie opłaty w dniu 23.09.2013r. na wezwanie Organu z dnia 12.09.2013r. (doręczone 16.09.2013r.) - o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowej spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.06.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowej spółki.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został poprzez dokonanie opłaty w dniu 23.09.2013r. na wezwanie Organu z dnia 12.09.2013r. (doręczone 16.09.2013r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (Spółka) zajmuje się działalnością usługową w zakresie zarządzania ryzykiem oraz bezpieczeństwa procesów biznesowych. Spółka powstała 2 września 2012 r. w wyniku przekształcenia działalności gospodarczej prowadzonej przez B. pod firmą I. (Działalność Gospodarcza) i jest kontynuatorką tej działalności. W ramach Spółki podjęta została dodatkowo działalność związana z obrotem i zarządzaniem nieruchomościami. W spółce wyodrębniony został Dział Nieruchomości, którego przedmiotem działalności jest:

1.  kupno i sprzedaż nieruchomości na rachunek własny - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.10.Z.
2.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji Działalności kodem 68.20.Z.

W bieżącym roku kalendarzowym, tj. w roku 2013 Spółka wyodrębniła Oddział pod nazwą I Oddział Nieruchomości w R w sposób formalny przenosząc do Oddziału działalność prowadzoną dotychczas w formie Działu Nieruchomości.

W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Oddziału przyporządkowany został do tego Oddziału pracownik pełniący wcześniej funkcję Dyrektora Działu Nieruchomości. Do Oddziału przynależą następujące składniki majątku:

1.  środki trwałe w postaci nieruchomości położonych w R;
2.  wyposażenie biurowe, w tym m.in. komputer wraz z oprogramowaniem, biurko, krzesło, szafka, tzw. zestaw biurowy, tj. segregatory, spinacze, zszywacze, długopisy Itp.;
3.  należności z tytułu najmu nieruchomości;
4.  prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Oddziału;
5.  prawa i obowiązki z umowy o pracę;
6.  środki pieniężne;
7.  zobowiązania funkcjonalnie związane z Oddziałem, w tym m.in.
    1.  zobowiązania wobec dostawców dotyczące prowadzonych prac remontowych na nieruchomościach,
    2.  zobowiązania dot. wynagrodzeń.

Oddział osiąga przychody z tytułu wynajmu posiadanych nieruchomości. W przyszłości Oddział planuje osiągać przychody z wynajmu lub sprzedaży posiadanych nieruchomości. W tym celu m.in. poprzez Dyrektora Oddziału prowadzone są działania mające pozyskać najemców oraz nabywców nieruchomości. Ponadto Oddział zamierza dalej aktywnie poszukiwać nieruchomości do zakupu w celu ich wynajmu lub dalszej odsprzedaży.

Oddział posiada swoje biuro (odrębne od biura Spółki) znajdujące się pod adresem ul. S, a także swój rachunek bankowy. Oddział prowadzi swoją działalność w oparciu o w/w wyodrębnione, przypisane mu składniki majątkowe (tj. nieruchomości, wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy itp.). Oddział posiada również regulamin działalności, który zawiera główne zasady i mechanizmy funkcjonowania Oddziału. Oddział jest także wyodrębniony finansowo. W ramach zakładowego planu kont Spółki wyodrębnione są dla Oddziału konta analityczne, na których księgowane są uzyskiwane przez Oddział przychody oraz ponoszone w związku z jego działalnością koszty. Taki sposób księgowania pozwala na określenie przychodów i kosztów oraz wyodrębnienie składników majątku tj. aktywów i pasywów związanych z działalnością. Oddział sporządza osobny od Spółki rachunek zysków i strat, a także bilans.

Do Oddziału zostały alokowane należności oraz zobowiązania związane z jego działalnością, m.in. zobowiązania wobec dostawców z tytułu prac remontowych na nieruchomości, zobowiązania wobec pracownika alokowanego do Oddziału. Oddział został również wyposażony w gotówkę (zgromadzoną na jego rachunku bankowym), która umożliwia regulowanie zobowiązań Oddziału.

Jak wynika z powyższego Oddział prowadzi swoją działalność jak niezależne przedsiębiorstwo (chociaż z prawnego punktu widzenia nadal jest częścią Spółki).

Spółka planuje dokonać podziału przez wydzielenie części majątku na nowo utworzoną spółkę. Wydzielone do nowo utworzonej spółki zostaną wszystkie składniki majątku przypisane do Oddziału.

Po wydzieleniu części majątku na nowo utworzoną spółkę, Spółka w dalszym ciągu będzie prowadziła główną działalność tj. działalność usługową w zakresie zarządzania ryzykiem oraz bezpieczeństwa procesów biznesowych w oparciu o majątek, który pozostanie w Spółce. Pozostająca w Spółce część majątku, tak jak dotychczas, nadal będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, bez względu na fakt podziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku VAT.

1.  Czy opisany wyżej Oddział Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy transakcja przeniesienia opisanej wyżej części majątku Spółki na nowo zawiązaną spółkę podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Oddział stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop), a także ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa VAT) i w związku z tym wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na nowo zawiązaną spółkę, ustalona na dzień wydzielenia, nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 9 updop oraz jest neutralna z punktu widzenia przepisów ustawy VAT. Należy zauważyć, że ustawa VAT nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwo”. Zatem w celu jego zdefiniowania należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), gdzie przedsiębiorstwo opisano w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalanie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość. Zgodnie z definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wykazano w opisie stanu faktycznego, Oddział posiada zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Oddział funkcjonuje w oparciu o wyodrębnione składniki materialne (biuro, sprzęt komputerowy, wyposażenie biura, itp.), a także składniki niematerialne (w tym wiedzę i doświadczenie pracownika alokowanego do Oddziału). Oddział posiada wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością Oddziału, w szczególności zobowiązania wobec dostawców dotyczące prowadzonych prac remontowych na nieruchomości, zobowiązań wobec pracownika. Oddział samodzielnie obsługuje i spłaca przyporządkowane mu zobowiązania. W opisie stanu faktycznego wskazano również, że wyżej opisane składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, do kupna i sprzedaży nieruchomości na rachunek własny - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji Działalności kodem 68.10.Z oraz wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.20.Z.

Zatem Oddział spełnia wymogi wskazane w powołanym przepisie Kodeksu cywilnego, co pozwała Oddział uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wynika z powyższego pierwsza i trzecia przesłanka pozwalająca zakwalifikować Oddział jako ZCP w ocenie Spółki została spełniona.

Wyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych został organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki; „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.” (Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 października 2010 r., IBPBI/2/423-856/10/JD).

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 10 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-446/08-2/HS „(\`(...)\`) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza.”

Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej Interpretacji z dnia 11 lipca 2008 r., sygn. IP-PB3-423-816/08-2/MB uznał, iż: „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach działalności prowadzonej przez Podatnika i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie Podatnika wydzielona część jest wyodrębniona w postaci oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu. (\`(...)\`) Aspekt finansowy wyodrębnienia oznacza, że powinno być możliwe przypisanie przedmiotowi aportu, w strukturach Podatnika, określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych („osiąganych”) przez przedmiot aportu. Takie przypisanie ww. wielkości powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego”.

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w Indywidualnej interpretacji z dnia 7 kwietnia 2009 r., sygn. IPPP3/443-29/09-4/SM: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową,” Wyodrębnienie finansowe wymaga więc posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przez taki system organy podatkowe rozumieją odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taką interpretację przedstawił przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 18 marca 2006 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, iż Oddział stanowi ZCP w rozumieniu przepisów podatkowych, o czym decydują opisane poniżej cechy Oddziału:

1.  Oddział posiada zespół składników materialnych i niematerialnych. Oddział funkcjonuje w oparciu o wyodrębnione składniki materialne (biuro, sprzęt komputerowy, wyposażenie biura, itp.), a także składniki niematerialne (w tym wiedzę i doświadczenie pracowników alokowanych do Oddziału).
2.  Oddział został wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie (tj. wyodrębniony w strukturze Spółki). Dotychczasowe interpretacje wskazują, że wystarczające jest nawet nieformalne wyodrębnienie danego zespołu składników w formę działu/oddziału (wystarczająca jest faktyczna odrębność w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa, a nie wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia oddziału spółki w rozumieniu kodeksu spółek handlowych). Stanowisko takie zaprezentował przykładowo S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe, C.H. Beck 2007, str. 59). Podobnie J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych 2006, Warszawa 2006, str. 73). Jak wskazał z kolei Naczelnik II Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (postanowienie z 27 stycznia 2005 r., sygn. US72/ROP1/423-863/IW/04) „wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może mieć także charakter faktyczny. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd.” (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB).
3.  Oddział Spółki został wyodrębniony zarówno faktycznie jak i formalnie. Oddział został powołany na podstawie uchwały podjętej przez odpowiedni organ Spółki, został zgłoszony do KRS i zarejestrowany w KRS. Oddział posiada własne biuro odrębne od biura Spółki. Oddział posiada także swój regulamin oraz wyznaczoną osobę kierującą jego działaniami. Do Oddziału został alokowany pracownik, wykonujący przypisane Oddziałowi zadania. Ponadto, Oddział posiada swój wyodrębniony rachunek bankowy, za pomocą którego rozlicza on swoje zobowiązania i wierzytelności.
4.  Oddział został wyodrębniony finansowo. „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w interpretacji z 25 września 2007 r., 1471/DPR1/423-109/07/MK). Oddział prowadzi odrębne rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe jest zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów Oddziału. Również rachunkowość Spółki pozwala na taką identyfikację/przyporządkowanie. Oddział sporządza własne sprawozdanie finansowe, w tym rachunek zysków i strat oraz bilans. Składniki majątkowe Oddziału służą realizacji określonych zadań gospodarczych. Oddział został powołany, aby prowadzić działalność polegającą na kupnie i sprzedaży nieruchomości na rachunek własny oraz działalność polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W celu realizacji tych zadań Oddział we własnym zakresie prowadzi:
    *   badania rynku nieruchomości,
    *   zawiera umowy zakupu-sprzedaży nieruchomości oraz umowy najmu nieruchomości,
    *   zleca prace remontowe i budowlane związane z posiadaną nieruchomością.
5.  Zespół składników należących do Oddziału potencjalnie może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Jak wskazują organy podatkowe: „Należy zauważyć, iż z literalnego brzmienia art. 4a pkt 4 updop wynika wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 updop), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.” (pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB). Oddział ponosi koszty związane z realizowaniem takiej działalności (np. koszty wynagrodzeń pracowników, koszty usług obcych związanych z pracami remontowymi i budowlanymi.) Oznacza to, że już w Spółce Oddział stanowi potencjalnie samodzielne przedsiębiorstwo.
6.  Oddział posiada wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością Oddziału. Ponadto oddział samodzielnie obsługuje i spłaca przyporządkowane mu zobowiązania. Zatem wymóg przyporządkowania zobowiązań do ZCP jest spełniony.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Oddział posiada ww. cechy pozwalające uznać go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Stosownie do postanowień art. 528 par. 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 par. 1 pkt 4 ww. Kodeksu, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 par. 1 i par. 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zatem stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy VAT przedmiotowa czynność podziału w trybie art. 529 par. 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej do spółki nowo zawiązanej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyodrębniony zespół składników majątkowych spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ww. ustawy. Stanowisko takie potwierdzają również organy podatkowe (zob. np. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 września 2011r., sygn. IBPP3/443-646/11/KO).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z kolei, przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść Tytułu IV Działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zwanego dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w wyniku podziału spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Innymi słowy podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej sprzedawanej części majątku, razem z jego aktywami i pasywami.

Jak wynika z powyższego, na wartość przejmowanych składników majątkowych mają wpływ przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy. Chociaż ustawodawca nie konkretyzuje, jakie zobowiązania należy uznać za funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą zbywcy, przyjmuje się, że chodzi tu o wszystkie ekonomicznie uzasadnione zobowiązania związane z działalnością gospodarczą zbywającego.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ww. ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach Spółki podjęta została dodatkowo działalność związana z obrotem i zarządzaniem nieruchomościami. W spółce wyodrębniony został Dział Nieruchomości, którego przedmiotem działalności jest:

1.  kupno i sprzedaż nieruchomości na rachunek własny - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji działalności kodem 68.10.Z.
2.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - działalność oznaczona w Polskiej Klasyfikacji Działalności kodem 68.20.Z.

W bieżącym roku kalendarzowym, tj. w roku 2013 Spółka wyodrębniła Oddział pod nazwą I Sp. z o.o. Oddział Nieruchomości w R. w sposób formalny przenosząc do Oddziału działalność prowadzoną dotychczas w formie Działu Nieruchomości.

W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Oddziału przyporządkowany został do tego Oddziału pracownik pełniący wcześniej funkcję Dyrektora Działu Nieruchomości. Do Oddziału przynależą następujące składniki majątku:

1.  środki trwałe w postaci nieruchomości położonych w R;
2.  wyposażenie biurowe, w tym m.in. komputer wraz z oprogramowaniem, biurko, krzesło, szafka, tzw. zestaw biurowy, tj. segregatory, spinacze, zszywacze, długopisy Itp.;
3.  należności z tytułu najmu nieruchomości;
4.  prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Oddziału;
5.  prawa i obowiązki z umowy o pracę;
6.  środki pieniężne;
7.  zobowiązania funkcjonalnie związane z Oddziałem, w tym m.in.
    1.  zobowiązania wobec dostawców dotyczące prowadzonych prac remontowych na nieruchomościach,
    2.  zobowiązania dot. wynagrodzeń.

Oddział osiąga przychody z tytułu wynajmu posiadanych nieruchomości. W przyszłości Oddział planuje osiągać przychody z wynajmu lub sprzedaży posiadanych nieruchomości. W tym celu m.in. poprzez Dyrektora Oddziału prowadzone są działania mające pozyskać najemców oraz nabywców nieruchomości. Ponadto Oddział zamierza dalej aktywnie poszukiwać nieruchomości do zakupu w celu ich wynajmu lub dalszej odsprzedaży.

Oddział posiada swoje biuro (odrębne od biura Spółki) znajdujące się pod adresem ul. S, a także swój rachunek bankowy. Oddział prowadzi swoją działalność w oparciu o w/w wyodrębnione, przypisane mu składniki majątkowe (tj. nieruchomości, wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy itp.). Oddział posiada również regulamin działalności, który zawiera główne zasady i mechanizmy funkcjonowania Oddziału. Oddział jest także wyodrębniony finansowo. W ramach zakładowego planu kont Spółki wyodrębnione są dla Oddziału konta analityczne, na których księgowane są uzyskiwane przez Oddział przychody oraz ponoszone w związku z jego działalnością koszty. Taki sposób księgowania pozwala na określenie przychodów i kosztów oraz wyodrębnienie składników majątku tj. aktywów i pasywów związanych z działalnością. Oddział sporządza osobny od Spółki rachunek zysków i strat, a także bilans.

Do Oddziału zostały alokowane należności oraz zobowiązania związane z jego działalnością, m.in. zobowiązania wobec dostawców z tytułu prac remontowych na nieruchomości, zobowiązania wobec pracownika alokowanego do Oddziału. Oddział został również wyposażony w gotówkę (zgromadzoną na jego rachunku bankowym), która umożliwia regulowanie zobowiązań Oddziału. Oddział prowadzi swoją działalność jak niezależne przedsiębiorstwo (chociaż z prawnego punktu widzenia nadal jest częścią Spółki).

Spółka planuje dokonać podziału przez wydzielenie części majątku na nowo utworzoną spółkę. Wydzielone do nowo utworzonej spółki zostaną wszystkie składniki majątku przypisane do Oddziału.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przedstawionej sytuacji zostały spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania przedmiotowego zespołu składników Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Oddział jest bowiem zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby on stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i opisana przez Spółkę transakcja wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i przeniesienia na nową spółkę w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ksh nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Spółki należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.