Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.2.2022.4.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-25
Teza: WIS Usługa (świadczenie kompleksowe) – zasilanie w energię elektryczną imprez plenerowych
Słowa kluczowe: energia; impreza; obsługa; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku Pana (…) prowadzącego działalność pod nazwą (…) z dnia 30 grudnia 2021 r. (data wpływu 5 stycznia 2022 r.), uzupełnionego pismami z dnia 7 marca 2022 r. (data wpływu 11 marca 2022 r.) oraz z dnia 20 kwietnia 2022 r. (data wpływu 25 kwietnia 2022 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – zasilanie w energię elektryczną imprez plenerowych

**Opis usługi:** Działalność Wnioskodawcy (a w konsekwencji świadczone usługi) polegać będą na kompleksowym zasilaniu w energię elektryczną imprez plenerowych, koncertów, wydarzeń kulturalnych, wesołych miasteczek i innych wydarzeń o charakterze artystycznym i rozrywkowym.

Wnioskodawca w ramach organizacji takiego wydarzenia będzie wykonywał następujące czynności:

a) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia agregaty prądotwórcze o różnej mocy (chodzi o agregaty, które będą wynajmowane od innych podmiotów lub też będą własnością Wnioskodawcy),

b) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia przenośne rozdzielnie elektryczne będące własnością Wnioskodawcy,

c) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia przenośne kable zasilające będące własnością Wnioskodawcy,

d) będą wykonywane czynności polegające na rozprowadzaniu w trakcie trwania wydarzenia energii elektrycznej za pomocą posiadanego specjalistycznego sprzętu (kabli, rozdzielnic, przedłużaczy, itp.) – w tym zakresie Wnioskodawca nie będzie dystrybutorem energii elektrycznej. Energia elektryczna będzie głównie zakupiona od dostawców energii elektrycznej,

e) będą wykonywane czynności polegające na dozorze wydarzenia polegającym na stałym pobycie na terenie imprezy podczas jej trwania i reagowaniu na wszelkie problemy związane z dostawą energii zgłaszane przez organizatora lub uczestników wydarzenia (np. wystawców),

f) będą wykonywane czynności polegające na składaniu przez Wnioskodawcę zamówień na rzecz organizatora wydarzenia w zakresie energii elektrycznej ze źródeł zasilania będących własnością operatora energetycznego lub innych podobnych podmiotów.

Na organizowane imprezy plenerowe energia elektryczna będzie kupowana od dostawców energii elektrycznej (po uprzednim złożeniu zamówienia przez Wnioskodawcę) na rzecz organizatora wydarzenia, jednakże może zdarzyć się sytuacja, że zabraknie prądu od dostawcy i konieczne będzie skorzystanie z agregatu.

Wnioskodawca będzie zawierał umowę z operatorem energetycznym działając na rzecz organizatora imprez plenerowych w ramach udzielonego mu pełnomocnictwa – stroną umowy będzie organizator imprezy plenerowej, a Wnioskodawca będzie pełnomocnikiem.

Usługi będą realizowane zarówno na rzecz podmiotów z sektora publicznego, jak i prywatnego. Niemniej rodzaj usługi we wszystkich przypadkach będzie taki sam.

Faktury za sprzedaż energii elektrycznej będą wystawiane przez operatora energetycznego na organizatora imprezy plenerowej – organizator imprezy plenerowej będzie występował na fakturze jako nabywca.

Wynagrodzenie będzie obejmować całość świadczenia i będzie skalkulowane w zależności od ilości sprzętu, długości trwania imprezy, ilości zleceniobiorców niezbędnych do obsługi imprezy plenerowej. Na fakturach Wnioskodawca będzie opisywał powyższe czynności jako: „zasilenie w energię elektryczną i obsługa techniczna imprezy plenerowej”, wskazując nazwę imprezy i czas jej trwania.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 90

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 5 stycznia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 11 marca 2022 r. oraz 25 kwietnia 2022 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, wskazanie przedmiotu wniosku oraz potwierdzenie wpłaty brakującej opłaty.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia.**

Wnioskodawca zamierza jako osoba fizyczna wpisana do CEIDG prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Działalność (a w konsekwencji świadczone usługi) polegać będą na kompleksowym zasilaniu w energię elektryczną imprez plenerowych, koncertów, wydarzeń kulturalnych, wesołych miasteczek i innych wydarzeń o charakterze artystycznym i rozrywkowym (zwanych dalej: „wydarzeniami”).

W ramach organizacji takich wydarzeń wykonywane będą przez Wnioskodawcę łącznie następujące czynności:

a) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia agregaty prądotwórcze o różnej mocy (chodzi o agregaty, które będą wynajmowane od innych podmiotów lub też będą własnością Wnioskodawcy),

b) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia przenośne rozdzielnie elektryczne będące własnością Wnioskodawcy,

c) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia przenośne kable zasilające będące własnością wnioskodawcy,

d) będą wykonywane czynności polegające na rozprowadzaniu w trakcie trwania wydarzenia energii elektrycznej za pomocą posiadanego specjalistycznego sprzętu (kabli, rozdzielnic, przedłużaczy, itp.) - w tym zakresie Wnioskodawca nie będzie dystrybutorem energii elektrycznej. Energia elektryczna będzie wytwarzana z agregatu prądotwórczego lub będzie zakupiona od dostawców energii elektrycznej na podstawie czynności, o których mowa w literze f),

e) będą wykonywane czynności polegające na dozorze wydarzenia polegającym na stałym pobycie na terenie imprezy podczas jej trwania i reagowaniu na wszelkie problemy związane z dostawa energii zgłaszane przez organizatora lub uczestników wydarzenia (np. wystawców). Wnioskodawca w trakcie trwania wydarzenia będzie kontrolował poprawność działania tymczasowych sieci elektrycznych,

f) będą wykonywane czynności polegające na składaniu przez Wnioskodawcę zamówień na rzecz organizatora wydarzenia w zakresie energii elektrycznej ze źródeł zasilania będących własnością operatora energetycznego, np. (…) lub innych podobnych podmiotów.

Na fakturach Wnioskodawca będzie opisywał powyższe czynności jako: „zasilenie w energię elektryczną i obsługa techniczna imprezy plenerowej pod nazwą …………….. w \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`. okresie od ……….. do ……….”.

W powyższym zakresie w ocenie Wnioskodawcy wykonywane czynności będą stanowiły usługę kompleksową. Dominującą rolę w tej usłudze będą stanowiły czynności budowlane obejmujące utworzenie tymczasowych sieci zasilających. Dzięki rozprowadzeniu kabli i użyciu agregatów prądotwórczych i przenośnych rozdzielni elektrycznych możliwe będzie w trakcie wydarzenia korzystanie z prądu. Takie konstrukcje będą miały charakter tymczasowy, albowiem będą realizowane jedynie w trakcie trwania wydarzenia. Pozostałe czynności mają charakter wtórny (pomocniczy) (…).

W dniu 11 marca 2022 r. Wnioskodawca doprecyzował opis świadczenia wskazując m.in. następujące informacje.

Na każdej imprezie, która stanowi jedno analogiczne świadczenie kompleksowe Wnioskodawca będzie wykonywał następujące czynności:

a) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia agregaty prądotwórcze o różnej mocy (chodzi o agregaty, które będą wynajmowane od innych podmiotów lub też będą własnością wnioskodawcy). Wnioskodawca zapewnia dowóz agregatów na imprezę własnym środkiem transportu lub też środkiem transportu od firmy, od której wynajmowane są na czas imprezy agregaty. Agregaty stoją w określonym miejscu i doprowadzone są do nich kable zasilające resztę infrastruktury.

b) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia przenośne rozdzielnie elektryczne będące własnością Wnioskodawcy. Są to urządzenia przenośne, nie związane na trwałe z gruntem.

c) udostępniane będą przez czas trwania wydarzenia przenośne kable zasilające będące własnością Wnioskodawcy. Kable liczone są w setkach metrów długości. Wnioskodawca albo samodzielnie, albo przy wykorzystaniu osób na umowę zlecenie będzie rozprowadzał fizycznie kable po terenie imprezy w punktach wskazanych przez klienta.

d) będą wykonywane czynności polegające na rozprowadzaniu w trakcie trwania wydarzenia energii elektrycznej za pomocą posiadanego specjalistycznego sprzętu (kabli, rozdzielnic, przedłużaczy itp.) - w tym zakresie wnioskodawca nie będzie dystrybutorem energii elektrycznej. Energia elektryczna będzie głównie zakupiona od dostawców energii elektrycznej na podstawie czynności opisanych w literze f). W ten sposób Wnioskodawca stworzy tymczasowe sieci zasilające.

e) będą wykonywane czynności polegające na dozorze wydarzenia polegającym na stałym pobycie na terenie imprezy podczas jej trwania i reagowaniu na wszelkie problemy związane z dostawą energii zgłaszane przez organizatora lub uczestników wydarzenia (np. wystawców). Wnioskodawca w trakcie trwania wydarzenia będzie kontrolował poprawność działania tymczasowych sieci energetycznych sprawdzając ich stan. W razie awarii będzie je na bieżąco usuwał. W tym celu będzie odbierał zgłoszenia od organizatora. Nadzór obejmuje jedynie czas imprezy.

f) będą wykonywane czynności polegające na składaniu przez Wnioskodawcę zamówień na rzecz organizatora wydarzenia w zakresie energii elektrycznej ze źródeł zasilania będących własnością operatora energetycznego, np. (…) lub innych podobnych podmiotów. W tym zakresie Wnioskodawca składa właściwą dokumentację do dostawcy energii samodzielnie ją wypełniając.

Na fakturach Wnioskodawca będzie opisywał powyższe czynności jako: „zasilenie w energię elektryczną i obsługa techniczna imprezy plenerowej pod nazwą ………………………..w okresie od ………………….do ………………”.

W powyższym zakresie, w ocenie Wnioskodawcy wykonywane czynności będą stanowiły usługę kompleksową. Dominującą rolę w tej usłudze kompleksowej będą stanowiły czynności budowlane obejmujące utworzenie tymczasowych sieci zasilających. Dzięki rozprowadzeniu kabli i użyciu agregatów prądotwórczych i przenośnych rozdzielni elektrycznych możliwe będzie w trakcie wydarzenia korzystanie z prądu. Takie konstrukcje będą miały charakter tymczasowy, albowiem będą realizowane jedynie w trakcie trwania wydarzenia. Pozostałe czynności mają charakter wtórny (pomocniczy).

W ocenie Wnioskodawcy tak świadczona usługa kompleksowa będzie opodatkowana stawką 23% VAT.

Wnioskodawca wskazał, iż energia elektryczna będzie zakupiona od dostawców energii elektrycznej po uprzednim złożeniu zamówienia przez Wnioskodawcę na rzecz organizatora wydarzenia. Na imprezach może zdarzyć się sytuacja, że zabraknie prądu od dostawcy i konieczne będzie skorzystania z agregatu.

Wnioskodawca będzie realizował przedmiotowe świadczenia głównie na rzecz komunalnej spółki z o.o. (spółki w której 100% udziałów posiada Gmina). Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, iż tę samą usługę będzie wykonywał na rzecz innych podmiotów (zarówno z sektora publicznego jak i prywatnego).

Celem opisanej we wniosku usługi kompleksowej jest umożliwienie organizatorowi realizację imprezy plenerowej. Celem zamówienia jest rozprowadzenie energii elektrycznej po terenie imprezy. Efektem wyświadczenia usługi jest możliwość skorzystania przez organizatora z energii elektrycznej na terenie imprezy w miejscach gdzie nie jest ona dostępna. Oczekiwania nabywcy w odniesieniu do realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia będą następujące: nabywca będzie oczekiwał wykonania sieci energetycznej do punktów, które wyznacza w zamówieniu. Nabywca będzie oczekiwał dozoru tej sieci energetycznej przez cały czas trwania imprezy.

Klient będzie zlecał Wnioskodawcy realizację usługi kompleksowej w formie zapytania ofertowego lub zamówienia bezpośredniego. W dokumentach tych będą określone czynności, które będzie musiał wykonać Wnioskodawca.

Usługa kompleksowa, o którą pyta we wniosku o wydanie WIS Wnioskodawca, w jego ocenie składa się z czynności, które są powiązane i tworzą w aspekcie gospodarczym obiektywną jedną całość. Organizator jest zainteresowany jedynie taką usługą, która będzie obejmowała wszystkie wyżej opisane we wniosku o wydanie WIS czynności. Innymi słowy organizator nie będzie zainteresowany jedynie np. dostarczeniem agregatu lub kabli. Interesować go będzie wykonanie łącznie wszystkich czynności opisanych we wniosku o wydanie WIS. Dzięki temu organizator będzie miał zapewnioną kompleksową usługę w zakresie zapewnienia energii elektrycznej na imprezie plenerowej.

Kable bez przenośnych rozdzielni elektrycznych nie działałyby samodzielnie. Do tego potrzebne jest zaopatrzenie w energię elektryczną i nadzór nad tymczasową siecią elektryczną. Zaopatrzenie w energię elektryczną nie odbyłoby się gdyby nie rozprowadzenie kabli oraz położenie przenośnych rozdzielni elektrycznych. Wcześniejsze złożenie zamówienia u dostawców energii związane jest z umożliwieniem przepływu energii między innymi przez kable w ramach stworzonej tymczasowej sieci elektrycznej.

Wszystkie czynności składające się na opisaną we wniosku o wydanie WIS usługę kompleksową są ze sobą powiązane. Samo rozprowadzenie kabli bez użycia przenośnych rozdzielni elektrycznych nie dałoby podstawy do rozprowadzenia energii elektrycznej. Bez energii elektrycznej zaś nie mogłaby odbyć się impreza plenerowa. Zatem te elementy stanowią niezbędne narzędzia do wykonania usługi kompleksowej. Również zakup energii elektrycznej u dostawców jest nierozerwalnie powiązany z celem usługi kompleksowej. Natomiast awaryjne stosowanie agregatu, który wytwarza energię elektryczną również stanowi odpowiednik zakupu energii u dostawców.

Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności z punktu widzenia nabywcy tworzyć będą jedną całość. Decydują o tym: charakter usługi kompleksowej, jeden wspólny cel tej usługi kompleksowej, wzajemne powiązania między czynnościami opisane powyżej, brak woli zakupu przez klienta pojedynczych czynności - jedynie w grę wchodzi zakup wszystkich opisanych we wniosku o wydanie WIS czynności. Nabywca będzie zainteresowany nabyciem jednego złożonego świadczenia.

Poszczególne czynności w ramach usługi kompleksowej polegającej na zasileniu w energię elektryczną nie mogą być świadczone odrębnie. Samo położenie kabli bez zasilenia ich w energię elektryczną nie umożliwiłoby spełnienie celu świadczenia. Również zakup energii elektrycznej od dostawców bez stworzenia tymczasowej sieci energetycznej nie dałby oczekiwanego dla nabywcy efektu (energia nie byłaby doprowadzona do punktów wskazanych przez klienta).

Cena będzie obejmować całość świadczenia.

Wnioskodawca nie dysponuje żadnym z dokumentów wskazanych w wezwaniu, albowiem wniosek dotyczy zdarzenia na przyszłość. Szczegółowy zakres umowy będzie określony w zamówieniu, zapytaniu ofertowym albo ogłoszeniu dotyczącym przetargu w zależności od wyboru klienta. Opisane we wniosku o wydanie WIS czynności będą stanowiły przedmiot umowy. Podobnie Wnioskodawca opisał jak będzie kształtowało się wynagrodzenie.

Ponadto z pisma z dnia 20 kwietnia 2022 r. wynikają następujące informacje:

1\. Wnioskodawca będzie zawierał umowę z operatorem energetycznym działając na rzecz organizatora imprezy plenerowej w ramach udzielonego mu przez niego pełnomocnictwa. Zatem stroną umowy będzie organizator imprezy plenerowej, a Wnioskodawca będzie pełnomocnikiem.

2\. Faktura za sprzedaż energii elektrycznej będzie wystawiana przez operatora energetycznego na organizatora imprezy plenerowej (on będzie nabywcą).

3\. Wnioskodawca nie będzie zawierał umów na dostawę energii elektrycznej w swoim imieniu.

4\. W odniesieniu do operatora energetycznego rola Wnioskodawcy będzie się ograniczała tylko i wyłącznie do składania zamówień dostaw energii elektrycznej na rzecz organizatora wydarzenia.

5\. Wnioskodawca będzie składał wnioski o wydanie warunków technicznych przyłączenia, będzie również podpisywał umowy przyłączeniowe oraz umowy na dostawy energii elektrycznej.

6\. Wynagrodzenie będzie obejmowało całość świadczenia będącego przedmiotem wniosku. Wynagrodzenie będzie skalkulowane w zależności od ilość użytego sprzętu, długości trwania imprezy, ilości zleceniobiorców niezbędnych do obsługi imprezy plenerowej.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi).**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności (np. dostaw różnych towarów), których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na opinię rzecznik generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito \_ Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributaria e Aduaneira ECLI:EU:C:2020:855 gdzie wskazano, że: „W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta” (22). Ponadto, zgodnie z ww. opinią „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik w swojej opinii wskazała również, że: „jeżeli za zespół świadczeń i czynności ustala się cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego. Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (pkt 32)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19 ECLI:EU:C:2021:167.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, czy też zespołem odrębnych świadczeń, istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia jej znaczenia ekonomicznego oraz z punktu widzenia odbiorcy świadczenia rozumianego jako przeciętny konsument. Wnioski takie wynikają z wyroku TSUE z dnia 22 października 2009 r. w sprawie C-242/08 Swiss Re Germany Holding GmbH ECLI:EU:C:2009:647, który został powołany także przez NSA w wyroku sygn. akt I FSK 344/15 z dnia 28 października 2016 r., odnoszącym się do usług kompleksowego utrzymania autostrady. W wyroku tym Sąd przyznał rację organowi, który wydał interpretację uznającą, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z usługą kompleksowego utrzymania autostrady opodatkowaną stawką 23%. Wszystkie czynności wykonywane przez Podmiot są podejmowane w ramach przedmiotowej usługi i mają charakter elementów składowych tej usługi.

W przedmiotowej sprawie, dla oceny czy mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym oraz dla prawidłowej identyfikacji tego świadczenia istotne jest ustalenie celu zawieranej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a organizatorem imprezy plenerowej.

W omawianym przypadku, z punktu widzenia nabywcy usługi, tj. organizatora imprezy plenerowej, będzie nabywał on jedno świadczenie, wymagające podejmowania szeregu czynności. Organizator nie będzie bowiem zainteresowany nabyciem poszczególnych, pojedynczych czynności i będzie oczekiwał od Wnioskodawcy realizacji konkretnego celu, jakim będzie kompleksowa usługa w zakresie zapewnienia energii elektrycznej na imprezie plenerowej.

Jak wynika bowiem z treści wniosku, Wnioskodawca będzie świadczył usługę polegającą na wykonaniu sieci, aby zasilić w energię elektryczną imprezy plenerowe, koncerty, wydarzenia kulturalne, wesołe miasteczka i inne wydarzenia o charakterze artystycznym i rozrywkowym. W ramach tej usługi Wnioskodawca będzie wykonywał szereg czynności przy pomocy posiadanego sprzętu, które będą prowadziły do stworzenia tymczasowej sieci elektrycznej, a także będzie kontrolował jej działanie, usuwał ewentualne awarie oraz w imieniu nabywcy usługi (organizatora imprezy) – na podstawie udzielonego pełnomocnictwa – będzie zawierał umowy z operatorem sieci energetycznej. Nabywca usługi będzie oczekiwał wykonania sieci energetycznej do punktów, które wyznaczy w zamówieniu oraz dozoru tej sieci przez cały czas trwania imprezy. Organizator imprezy będzie zainteresowany jedynie takim świadczeniem, które będzie obejmowało wszystkie opisane wyżej czynności, tylko wtedy będzie bowiem zrealizowany cel świadczenia, jakim jest rozprowadzenie energii elektrycznej po terenie imprezy.

Mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że poszczególne usługi (czynności) wchodzące w zakres przedmiotowego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę będą ze sobą ściśle powiązane i w aspekcie gospodarczym będą tworzyć obiektywnie jedną nierozłączną całość. Złożenie zamówienia przez Wnioskodawcę na zakup energii elektrycznej będzie miało związek ze zbudowaniem tymczasowej sieci i obsługą imprezy (wydarzenia). Poszczególne czynności w ramach przedmiotowego świadczenia nie będą mogły być świadczone odrębnie, bowiem samo rozprowadzenie kabli bez użycia przenośnych rozdzielni elektrycznych nie dałoby podstawy do rozprowadzenia energii elektrycznej. Natomiast bez energii elektrycznej nie mogłaby odbyć się impreza plenerowa. Zatem wcześniejsze złożenie przez Wnioskodawcę zamówienia u dostawców energii związane będzie z umożliwieniem przepływu energii między innymi przez kable w ramach stworzonej tymczasowej sieci elektrycznej. Ponadto z punktu widzenia nabywcy (organizatora wydarzenia) jest on zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego świadczenia polegającego na dostarczeniu energii za pomocą zbudowanej sieci tymczasowej. Dzięki temu organizator będzie miał zapewnioną kompleksową usługę w zakresie zapewnienia energii elektrycznej na imprezie plenerowej.

W konsekwencji wykonanie przez Wnioskodawcę wszystkich wskazanych czynności będzie niewątpliwie prowadzić do realizacji określonego celu. Jednocześnie na charakter świadczenia kompleksowego wskazywać będzie także konstrukcja wynagrodzenia, gdyż jak wynika z opisu świadczenia, wynagrodzenie będzie obejmować całość świadczenia i będzie skalkulowane w zależności od ilości sprzętu, długości trwania imprezy, ilości zleceniobiorców niezbędnych do obsługi imprezy plenerowej.

W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że zasadą jest, iż każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu.

Jak wskazano powyżej, w przypadku świadczenia złożonego cechą charakterystyczną takiego świadczenia jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. W tym przypadku poszczególne elementy świadczenia stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie. Z punktu widzenia przeciętnego konsumenta w przypadku jednego świadczenia złożonego jego poszczególne elementy tracą swoją niezależność ustępując nowemu świadczeniu sui generis. Ocenie podlega wyłącznie jedno świadczenie w całości. Jeżeli świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym.

Zatem jak wynika z opisu sprawy, usługi składające się na świadczenie kompleksowe będą ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym będą stanowiły obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Przedmiotowe ścisłe powiązanie ze sobą usług składających się na świadczenie kompleksowe będzie wynikało z tożsamości ich celu, tj. zapewnieniu energii elektrycznej na imprezie plenerowej.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie należy uznać, że będziemy mieli do czynienia z usługą kompleksową dotyczącą zapewnienia energii elektrycznej na imprezie plenerowej, a wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy będą podejmowane w celu należytego wykonania przedmiotu umowy i będą miały charakter elementów składowych tej usługi.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi.**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja R Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI KULTURALNE, ROZRYWKOWE, SPORTOWE I REKREACYJNE”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja R obejmuje:

\- szeroki zakres usług kulturalnych, rozrywkowych i rekreacyjnych, włączając usługi świadczone przez artystów wykonawców, muzea, biblioteki i archiwa, usługi związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi, usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 90 „USŁUGI KULTURALNE I ROZRYWKOWE”. Z kolei w ww. dziale zawiera się klasa 90.02 „USŁUGI WSPOMAGAJĄCE WYSTAWIANIE PRZEDSTAWIEŃ ARTYSTYCZNYCH”, w której znajduje się grupowanie PKWiU 90.02.19.3 „Usługi świadczone przez pozostałych realizatorów widowisk artystycznych”.

Grupowanie to obejmuje także:

\- obsługę techniczną, oświetleniową i akustyczną związaną z produkcją i wystawianiem widowisk artystycznych.

W konsekwencji biorąc pod uwagę opis zagadnienia, a przede wszystkim to, że celem opisanej usługi jest dostarczenie, zapewnienie energii elektrycznej wyłącznie na czas trwania wydarzenia (imprezy) za pomocą wykonanej sieci tymczasowej oraz to, że wykonanie tej sieci nie ma związku z obiektami budowlanymi, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 90.02 „USŁUGI WSPOMAGAJĄCE WYSTAWIANIE PRZEDSTAWIEŃ ARTYSTYCZNYCH”, w której znajduje się grupowanie PKWiU 90.02.19.3 „Usługi świadczone przez pozostałych realizatorów widowisk artystycznych”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Opisana we wniosku usługa mieści się w dziale PKWiU 90 „USŁUGI KULTURALNE I ROZRYWKOWE”. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe.**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).