Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.18.2017.1.MST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-18
Teza: Czy wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki komandytowej, wypłacane przez spółkę komandytową na rzecz Komplementariusza, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy, będącego jej Komandytariuszem, koszt uzyskania przychodu (zgodnie z przysługującym Wnioskodawcy udziałem w zysku spółki komandytowej)?
Słowa kluczowe: komplementariusz; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; udziałowiec; wspólnik; wynagrodzenia; wypłata; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 stycznia 2017 r. (data wpływu do tut. BKIP 9 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki komandytowej, wypłacane przez spółkę komandytową na rzecz Komplementariusza, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2017 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki komandytowej, wypłacane przez spółkę komandytową na rzecz Komplementariusza, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: „Wnioskodawca”).

W przyszłości, Wnioskodawca zostanie komandytariuszem w spółce komandytowej, powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawca jest udziałowcem (na dzień złożenia wniosku, zarząd przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kompletuje dokumenty określone w art. 556 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”), w związku z przygotowywanym procesem przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową). Komplementariuszem przekształconej spółki komandytowej zostanie spółka z ograniczona odpowiedzialnością (dalej: „Komplementariusz”).

Wnioskodawcy, podobnie jak Komplementariuszowi, przysługiwał będzie określony w umowie procentowy udział w zysku spółki komandytowej. Ponadto, zgodnie z projektem umowy przekształconej spółki komandytowej, Komplementariuszowi należne będzie również wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki (zgodnie z art. 46 w zw. z art. 37 KSH). Wysokość wynagrodzenia Komplementariusza, ustalona dla każdego roku obrotowego działalności spółki komandytowej, zostanie określona uchwałą wspólników spółki komandytowej. Szczegółowe postanowienia dotyczące zakresu zarządzania przez Komplementariusza spółką komandytową, określone zostaną w umowie cywilnoprawnej, zawartej przez spółkę komandytową z Komplementariuszem w oparciu o wskazaną uchwałę wspólników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki komandytowej, wypłacane przez spółkę komandytową na rzecz Komplementariusza, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy, będącego jej Komandytariuszem, koszt uzyskania przychodu (zgodnie z przysługującym Wnioskodawcy udziałem w zysku spółki komandytowej)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki komandytowej, wypłacane przez spółkę komandytową na rzecz Komplementariusza, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy, będącego jej Komandytariuszem, koszt uzyskania przychodu (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki komandytowej).

W myśl art. 102 KSH, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki, co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Zgodnie natomiast z art. 117 KSH, spółkę komandytową reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki.

Stosownie do art. 103 § 1 KSH, w sprawach nieuregulowanych do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. W myśl art. 46 KSH, za prowadzenie spraw spółki, wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. Jednakże, zgodnie z art. 37 § 1 KSH, przepisy rozdziału 3 „Stosunki wewnętrzne spółki” mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. Powyższe oznacza, że art. 46 KSH ma charakter dyspozytywny, w związku z czym dopuszczalne (a także powszechnie występujące w praktyce) jest zawarcie w umowie spółki komandytowej postanowienia, że świadczenie pracy lub usług przez wspólnika na rzecz spółki odbywa się za wynagrodzeniem. Powyższe stanowisko jest również powszechnie potwierdzone w doktrynie prawa handlowego (zob. np. B. Borowy w Kodeks spółek handlowych. Komentarz – red. Z. Jara 2016, wyd. 13: „Przepis art. 46 KSH nie jest przepisem bezwzględnie obowiązującym, co oznacza, że w umowie spółki jawnej wspólnicy mogą kwestię wynagrodzenia wspólnika za prowadzenie spraw spółki uregulować odmiennie. Charakter dyspozytywny przedmiotowej regulacji wynika z treści art. 37 § 1 KSH, zgodnie z którym przepisy Rozdziały 3 Działu I Tytułu II KSH mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. W związku z powyższym, wspólnicy mogą w umowie spółki wprowadzić zasadę, że wspólnik prowadzący sprawy spółki ma prawo do wynagrodzenia”).

W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, umowa spółki komandytowej będzie przewidywać, że Komplementariuszowi będzie przysługiwać wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), przychody z udziału w spółce niebędącej osoba prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie natomiast do art. 5 ust. 2 ustawy o CIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 5 ustawy o CIT, podział przychodów i kosztów miedzy wspólnikami spółki komandytowej, powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w zyskach spółki komandytowej. Proporcję, o której mowa w art. 5 ustawy o CIT, powinno ustalać się zatem w stosunku do przysługującego wspólnikowi, będącemu osoba prawną, udziału w zysku, określonemu w umowie spółki komandytowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie zatem do regulacji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, podatnik ma prawo zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem że:

*   są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub
*   są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, oraz
*   nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, wyłączając te enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostaną w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, bądź też służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodów, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła.

Wydatki, które w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spółka komandytowa będzie ponosiła tytułem wynagrodzenia dla Komplementariusza za prowadzenie spraw spółki komandytowej, będą niewątpliwie służyły uzyskiwaniu przez nią przychodów oraz zabezpieczeniu ich źródła. Wydatki te, nie podlegają również wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W szczególności, zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 13c ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodu u podatnika, będącego wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną – wartości pracy własnej, będących osobami fizycznymi innych wspólników tej spółki; przepis stosuje się odpowiednio do wartości pracy małżonków i małoletnich dzieci wspólników spółki niebędącej osobą prawną. Z literalnego brzmienia przepisu wyraźnie bowiem wynika, że nie stanowi kosztu uzyskania przychodu wartość pracy własnej, będących osobami fizycznymi innych wspólników tej spółki. Powyższe oznacza, że art. 16 ust. 1 pkt 13c ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do opisanego w zdarzeniu przyszłym wynagrodzenia wypłacanego Komplementariuszowi przez spółkę komandytową. W przedmiotowej sprawie, wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki otrzymywać będzie bowiem Komplementariusz, będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, a zatem osobą prawną. Nie ma w tym przypadku znaczenia fakt, że Komplementariusz będzie równocześnie wspólnikiem spółki komandytowej, która wypłaca wynagrodzenie, bowiem art. 16 ust. 1 pkt 13c ustawy o CIT wyraźnie stanowi, że jego zakres obejmuje pracę własną osób fizycznych, będących wspólnikami spółki. Skoro przepis ten odnosi się wyłącznie do pracy osób fizycznych, oznacza to, że nie znajduje zastosowania w sytuacji wypłaty wynagrodzenia za pracę własną wspólnika, który jest osobą prawną.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane przez spółkę komandytową na rzecz Komplementariusza wynagrodzenie spełniać będzie określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, definicję kosztów uzyskania przychodu. W rezultacie, poniesione przez spółkę komandytową koszty wynagrodzenia Komplementariusza za prowadzenie jej spraw, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o CIT, będą podlegały rozliczeniu u jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki.

Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wypłacone mu wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności związanych z prowadzeniem spraw spółki komandytowej, na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej w takiej proporcji, w jakiej zostało to ustalone w umowie spółki komandytowej.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduję również potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2016 r. (nr ILPB4/4510-1-43/16-2/ŁM) potwierdził, że „(\`(...)\`) wynagrodzenie wypłacane będącemu osobą prawną wspólnikowi (komplementariuszowi) za prowadzenie spraw spółki komandytowej stanowi koszt uzyskania przychodu nie tylko pozostałych wspólników spółki, ale również tego właśnie wspólnika (w części określonej w art. 5 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT). W rezultacie uzyskane przez spółkę komandytową przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki”.

W podobnym tonie, wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 17 grudnia 2015 r. (nr IBPB-1-2/4510-787/15/AK), uznając, że „(\`(...)\`) wypłata ww. wynagrodzenia przez spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy spełnia definicję podatkowych kosztów. W rezultacie, poniesione przez spółkę komandytową koszty uzyskania przychodów, podlegają rozliczeniu u jej wspólników proporcjonalnie do ich udziału w zyskach tej spółki. Tym samym, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wypłacone mu wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności na podstawie podpisanej umowy cywilnoprawnej w takiej części/proporcji, w jakiej zostało to ustalone w umowie spółki komandytowej”.

Analogiczne stanowiska, zostały zaprezentowane przez organy podatkowe również m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 26 marca 2016 r. (nr ILPB4/4510-1-39/16-2/DS),
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 26 października 2015 r. (nr IPPB3/4510-746/15-3/JBB),
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 16 września 2015 r. (nr IPPB5/4510-554/15-4/IŚ),
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2013 r. (nr IBPBI/2/423-122/13/AP).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki komandytowej, wypłacane przez spółkę komandytową na rzecz Komplementariusza, będzie stanowiło dla Wnioskodawcy, będącego jej Komandytariuszem koszt uzyskania przychodu (zgodnie z przysługującym mu udziałem w zysku spółki komandytowej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.