Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-1613/11/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-01-17
Teza: zwolnienie od podatku VAT dla usług terapii uzaleznień
Słowa kluczowe: certyfikaty; lekarze; ochrona-ochrona zdrowia; usługi-usługi medyczne; usługi-usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2011r. (data wpływu 17 listopada 2011r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 grudnia 2011r. (data wpływu 22 grudnia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku VAT usług terapii uzależnień – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług terapii uzależnień. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 grudnia 2011r. (data wpływu 22 grudnia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 grudnia 2011r. znak: IBPP4/443-1613/11/EJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi ośrodek leczenia uzależnień w zakresie detoksykacji, farmakoterapii (prowadzone przez lekarza psychiatrę) oraz usługi w zakresie uzależnień od narkotyków, leków, alkoholu (prowadzone przez certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień – nr certyfikatu 774 wydany przez PARPA z dnia 30 listopada 2009r.), który jest współzałożycielem spółki.

W piśmie z dnia 20 grudnia 2011r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że zajęcia terapeutyczne z osobami uzależnionymi prowadzone są przez osoby posiadające certyfikat specjalisty uzależnień. Poza ww. osobami zatrudniona jest osoba, która jest w trakcie robienia uprawnień specjalisty terapii uzależnień. Osoba ta nie prowadzi zajęć, jedynie asystuje w trakcie prowadzenia zajęć przez specjalistę – czego wymaga proces certyfikacji. Lekarz psychiatra nie jest zatrudniony na umowę o pracę, za wykonane usługi wystawia rachunek jako osoba prowadząca własną działalność w tym zakresie. Gwarancja ciągłości usług lekarza psychiatrii jest zawarta umowa pomiędzy Wnioskodawcą a lekarzem. Oprócz ww. osób Wnioskodawca nie zatrudnia innych lekarzy lecz w razie potrzeby korzysta z miejscowych poradni. Ośrodek leczenia uzależnień, który Wnioskodawca prowadzi jest małym ośrodkiem – może przyjąć tylko 6 osób, stąd nie zachodzi potrzeba zatrudniania więcej lekarzy i specjalistów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie terapii uzależnień są zwolnione przedmiotowo z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi dotyczą ochrony zdrowia, poprawy kondycji psychicznej i fizycznej osób uzależnionych od nałogów oraz pomoc w powrocie do normalnego życia i zgodnie z art. 18d pkt 1 i pk 2 (Dz. U. nr 14 z 2007r. poz. 89) usługi te zwolnione są z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2011r. art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007r. Nr 14, poz. 89 ze zm.),
4.  psychologa.

Zaznaczenia wymaga, iż w związku z wejściem w życie w dniu 1 lipca 2011r. ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654), zmianie uległa treść art. 43 ust. 1 pkt 19c.

I tak, w myśl art. 170 ww. ustawy o działalności leczniczej, art. 43 ust. 1 pkt 19c ustawy o VAT otrzymuje brzmienie: zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654).

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, dodanym do ustawy przepisem art. 1 pkt 13 lit. a ustawy z dnia 18 marca 2011r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność w formie spółki cywilnej jako prywatny ośrodek leczenia uniezależnień w zakresie detoksykacji, farmakoterapii oraz usługi w zakresie uzależnień od narkotyków, leków i alkoholu.

Z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, iż zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Ze zwolnienia korzystają bowiem usługi mające cel diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy), świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych (lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położne, osoby wykonujące inne zawody medyczne oraz psychologów).

Należy podkreślić, iż forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a - lit. d pozostaje bez znaczenia.

Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził bowiem wyraźnie w wyroku C-141/00 w sprawie Kügler że: „ art. 13(A)(1)(c) szóstej dyrektywy definiuje transakcje zwolnione z podatku przez odniesienie do charakteru świadczonych usług bez wspominania o formie prawnej osoby, która je świadczy.

W dosłownej interpretacji, przepis ten nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe.”

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19c ustawy o VAT, ustawodawca odwołał się do art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007r. Nr 14, poz. 89 ze zm.), obowiązującej do dnia 30 czerwca 2011r.

W myśl art. 18d ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o osobie wykonującej zawód medyczny, należy przez to rozumieć osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 3 pkt 2 i 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania, w szczególności związane z leczeniem, badaniem i terapią psychologiczną.

Od dnia 1 lipca 2011r. przepis art. 43 ust. 1 pkt 19c ustawy o VAT zawiera odesłanie do ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny – oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przewidziany w ww. przepisach warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U Nr 82 poz. 537) psychoterapeuta (228905), specjalista psychoterapii uzależnień (228906), specjalista terapii uzależnień (228907) zostali wymienieni w grupie specjalistów do spraw zdrowia, gdzie indziej niesklasyfikowani. Natomiast w grupie inny średni personel do spraw zdrowia wymieniono instruktora terapii uzależnień (325903).

W kontekście powyższego specjalistę terapii uzależnień, należy uznać za osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

W rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 20 lipca 2011r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (Dz. U. Nr 151, poz. 896) w poz. 106-109 załącznika do ww. rozporządzenia ujęte zostały stanowiska starszego specjalisty psychoterapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, starszego instruktora terapii uzależnień i instruktora terapii uzależnień. W pozycji określającej wymagane kwalifikacje dla wskazanych stanowisk, zapisano, iż kwalifikacje określone są według odrębnych przepisów5), przy czym 5) oznacza posiadanie kwalifikacji instruktora terapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005r. o przeciwdziałaniu narkomanii (Dz. U. Nr 179, poz. 1485 ze zm.), lub posiadanie kwalifikacji instruktora terapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie ustawy z dnia 26 października 1982r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2007r. Nr 70, poz. 473 ze zm.).

W myśl art. 26 ust. 1 ww. ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o przeciwdziałaniu narkomanii leczenie osoby uzależnionej prowadzi zakład opieki zdrowotnej lub lekarz wykonujący praktykę lekarską, w tym w ramach grupowej praktyki lekarskiej.

Stosownie do art. 26 ust. 2 ww. ustawy rehabilitację osoby uzależnionej mogą prowadzić:

1.  lekarz posiadający specjalizację w dziedzinie psychiatrii;
2.  osoba posiadająca certyfikat specjalisty terapii uzależnień.

W rehabilitacji osoby uzależnionej może uczestniczyć osoba posiadająca certyfikat instruktora terapii uzależnień (art. 26 ust. 3).

Niewątpliwie leczenie osób dotkniętych alkoholizmem lub uzależnionych od środków odurzających, polegające na terapii prowadzonej przez specjalistów terapii uzależnień lub instruktorów terapii uzależnień oraz lekarza i psychiatrę, mające na celu ratowanie, przywracanie i poprawę zdrowia mieści się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT.

Zatem powyżej przytoczone przepisy jednoznacznie określają, że podstawowymi czynnikami wpływającymi na zwolnienie od podatku od towarów i usług świadczeń medycznych w zakresie ochrony zdrowia są:

*   cel wykonywanych świadczeń oraz
*   podmiot je wykonujący.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadząc ośrodek leczenia uzależnień realizuje cele, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT bowiem bezsprzecznie należy uznać, iż świadczy usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia osób uzależnionych. Również Wnioskodawca spełnia również drugi ww. warunek dotyczący odpowiednich kwalifikacji pracowników ośrodka, a określonych w rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 13 lipca 2006r. w sprawie szkolenia w dziedzinie uzależnień. Jeden ze wspólników posiada certyfikat specjalisty uzależnień (nr certyfikatu 774 z dnia 30 listopada 2009r.). Ponadto w ośrodku pracuje lekarz psychiatra. Gwarancją ciągłości usług lekarza psychiatry jest zawarta umowa pomiędzy Wnioskodawcą a lekarzem.

Podsumowując powyższe, po analizie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19c ustawy o VAT oraz przedstawionego opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że Wnioskodawca wypełnia warunki zawarte w tym przepisie, bowiem świadczy usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a usługi te są świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011r. o działalności leczniczej.

Zatem usługi świadczone przez Wnioskodawcę, prowadzącego prywatny ośrodek uzależnień i świadczącego usługi psychologiczno-terapeutyczne podlegają zwolnieniu od podatku VAT.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca wywodzi prawidłowy skutek prawny w postaci możliwości korzystania ze zwolnienia w zakresie świadczonych usług, jednakże z innej podstawy prawnej. Przepis art. 18d pkt 1 i pkt 2 (Dz. U. nr 14 z 2007r.) poz. 89 nie ma w sprawie zastosowania, a załącznik nr 4 (poz. 89) do ustawy o VAT zawierający wykaz czynności zwolnionych od podatku VAT został uchylony z dniem 1 stycznia 2011r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.