Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.306.2018.1.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-04
Teza: w zakresie możliwości uznania wskazanej we wniosku umowy za podatkową umowę leasingu operacyjnego
Słowa kluczowe: najem; samochód-samochód osobowy; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 lipca 2018 r. (data wpływu 7 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości uznania wskazanej we wniosku umowy za podatkową umowę leasingu operacyjnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości uznania wskazanej we wniosku umowy za podatkową umowę leasingu operacyjnego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, świadczy usługi inżynieryjne. Dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej jednostka wykorzystuje samochody osobowe niestanowiące własności spółki, używane na podstawie umów leasingu oraz umowy najmu. W dniu 12 października 2017 r. spółka zawarła umowę najmu samochodu osobowego przeznaczonego na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z podpisaną umową:

*   okres najmu wynosi 24 miesiące;
*   w związku z zawarciem umowy najmu, najemca zobowiązany jest wnieść opłatę wstępną;
*   w trakcie trwania umowy najmu najemca zobowiązany jest dokonywać płatności z tytułu czynszu (24 raty);

W umowie nie wskazano wartości początkowej przedmiotu najmu. Dodatkowo umowa najmu nie przewiduje możliwości wykupu samochodu osobowego.

W dniu 18 kwietnia 2018 r. spółka podpisała aneks do umowy najmu, w którym wskazano: wartość początkową przedmiotu najmu oraz wartość rezydualną po okresie kontraktu (wartość wykupu).

Następnie w dniu 19 kwietnia 2018 r. spółka podpisała drugi aneks dający jej prawo wykupu przez najemcę samochodu po zakończeniu umowy najmu.

Po dokonaniu analizy pierwotnej umowy najmu z października 2017 r. oraz późniejszych dwóch aneksów do umowy, ustalono, że:

*   okres trwania umowy jest oznaczony (24 miesiące) i stanowi co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji;
*   suma opłat związanych z umową (opłaty czynszowe, opłata wstępna) oraz aneksami (opłata za wykup samochodu po zakończeniu umowy, w przypadku skorzystania z tego prawa), pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, przekracza wartość początkową samochodu osobowego;
*   na moment zawarcia drugiego aneksu do umowy najmu samochodu osobowego (19 kwietnia 2018 r.) pozostały okres do zakończenia umowy jest krótszy niż 24 miesiące - aneks od umowy nie przedłużał okresu trwania umowy;
*   na moment zawarcia drugiego aneksu do umowy najmu samochodu osobowego (19 kwietnia 2018 r.) suma ustalonych w umowie opłat pomniejszona o podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środka trwałego.

Jednocześnie należy stwierdzić, że na moment zawarcia drugiego aneksu do umowy najmu samochodu osobowego (19 kwietnia 2018 r.) Spółka nie korzystała ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6;
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych;
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z podpisanymi aneksami do umowy najmu, jednostka ma prawo z dniem 19 kwietnia 2018 r. (data zawarcia drugiego aneksu dającego prawo wykupu pojazdu) klasyfikować zawartą w miesiącu październiku 2017 r. umowę najmu jako umowę leasingu zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z tym, że spełnia wszystkie kryteria, o jakich mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapisy zawarte w umowie najmu oraz późniejszych dwóch aneksach analizowane całościowo wskazują, że umowa spełnia przesłanki zakwalifikowania jej jako umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i od dnia podpisania drugiego aneksu (19 kwietnia 2018 r.) mają do niej zastosowanie wszelkie skutki podatkowe przewidziane dla zawarcia i wykonywania umów leasingu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Szczegółowo będzie to umowa leasingu operacyjnego, w związku z tym, że spełnione są warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1:

1\. umowa leasingu, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

3\. suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Z umowy najmu zawartej w dniu 12 października 2017 r. oraz aneksów z dnia 18 kwietnia 2018 r. i z 19 kwietnia 2018 r. wynika, że:

1.  okres obowiązywania umowy wynosi 24 miesiące, co stanowi 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodu osobowego;
2.  suma opłat ustalonych w umowie (w tym opłata za wykup pojazdu w przypadku skorzystania z tego prawa), pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu najmu.

W ocenie spółki powyższe oznacza, że z dniem podpisania drugiego aneksu do umowy najmu, tj. 19 kwietnia 2018 r. spółka powinna zaklasyfikować umowę najmu jako umowę leasingu operacyjnego zgodnie art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z tym, że spełnia wszystkie kryteria, o jakich mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przepisy rozdziału 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, ze zm., dalej: „updop”), regulują szczególne zasady opodatkowania stron umowy leasingu.

Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 updop - niezależnie od nazwy. Skutkiem tego będą określone w przepisach uprawnienia i zobowiązania stron umowy w zakresie wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego.

O tym, czy umowa może być zakwalifikowana jako podatkowa umowa leasingu decydują jej cechy, które muszą być spełnione łącznie:

*   przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy lub prawa stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów;
*   świadczenie polega na tym, że jedna ze stron oddaje drugiej za wynagrodzeniem przedmiot umowy do używania albo używania i pobierania pożytków.

Oprócz tych ogólnych cech podatkowej umowy leasingu, ustawodawca wskazuje w przepisach warunki szczególne, które pozwalają na zaliczenie umowy leasingu do podatkowej umowy leasingu operacyjnego (art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) lub podatkowej umowy leasingu finansowego (art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 17b ust. 1 updop, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Dodatkowo, zgodnie z art. 17b ust. 2 updop, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

W przypadku finansującego będącego spółką niebędącą osobą prawną ograniczenia, o których mowa w ust. 2, dotyczą także wspólników tych spółek (art. 17b ust. 3 updop).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca – Spółka z o.o. świadczy usługi inżynieryjne. Dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej jednostka wykorzystuje samochody osobowe niestanowiące własności spółki, używane na podstawie umów leasingu oraz umowy najmu. W dniu 12 października 2017 r. spółka zawarła umowę najmu samochodu osobowego przeznaczonego na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z podpisaną umową okres najmu wynosi 24 miesiące, w związku z zawarciem umowy najmu, najemca zobowiązany jest wnieść opłatę wstępną; w trakcie trwania umowy najmu najemca zobowiązany jest dokonywać płatności z tytułu czynszu (24 raty). W umowie nie wskazano wartości początkowej przedmiotu najmu. Dodatkowo umowa najmu nie przewiduje możliwości wykupu samochodu osobowego. W dniu 18 kwietnia 2018 r. spółka podpisała aneks do umowy najmu, w którym wskazano: wartość początkową przedmiotu najmu oraz wartość rezydualną po okresie kontraktu (wartość wykupu). Następnie w dniu 19 kwietnia 2018 r. spółka podpisała drugi aneks dający jej prawo wykupu przez najemcę samochodu po zakończeniu umowy najmu. Na moment zawarcia drugiego aneksu do umowy najmu samochodu osobowego (19 kwietnia 2018 r.):

*   pozostały okres do zakończenia umowy jest krótszy niż 24 miesiące, gdyż aneks do umowy nie przedłużał okresu trwania umowy,
*   suma ustalonych w umowie opłat pomniejszona o podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środka trwałego.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że wskazana we wniosku umowa nie może zostać uznana za podatkową umowę leasingu operacyjnego. Zauważyć bowiem należy, że aby umowa najmu po jej aneksowaniu mogła zostać uznana za podatkową umowę leasingu operacyjnego musi spełniać wszystkie warunki określone w art. 17b updop. Pamiętać jednakże należy, że zmiana umowy najmu nawet w taki sposób, że spełnia ona określone w art. 17b updop warunki nie powoduje, że umowa ta od daty jej zawarcia, staje się umową leasingu. W konsekwencji skutki zawarcia aneksu do umowy należy oceniać na dzień sporządzenia tego aneksu. Dokonując takiej oceny stwierdzić należy, że skoro, jak wskazał Wnioskodawca, na moment zawarcia drugiego aneksu do umowy najmu samochodu osobowego okres pozostały do zakończenia umowy jest krótszy niż 24 miesiące - aneks od umowy nie przedłużał okresu trwania umowy, to nie zostały spełnione łącznie warunki wymienione w art. 17b ust. 1 updop, a dokładniej nie został dochowany warunek określony w art. 17b ust. 1 pkt 1 updop, dotyczący konieczności zawarcia umowy leasingu na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, który to okres dla samochodów osobowych wynosi 24 miesiące. Dopiero bowiem od momentu zawarcia aneksów, umowa ta przy jednoczesnym spełnieniu pozostałych przesłanek (w tym również określonej w art. 17b ust. 2 updop), mogłaby spełniać warunki umowy leasingu.

Podsumowując, umowa najmu oraz zawarte do niej aneksy nie spełnia warunków pozwalających na uznanie jej za podatkową umowę leasingu operacyjnego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.