Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.81.2019.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-16
Teza: Świadczone przez Fundacje usługi edukacyjne nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ponieważ nie jest ona jednostką objętą systemem oświaty.
Słowa kluczowe: edukacja; fundacje; kształcenie; oświata-system oświaty; podatek; stawka-stawki podatku; systemy-system oświaty; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2019 r. (data wpływu) uzupełnionym w dniu 15 marca 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Fundację usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 15 marca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych przez Fundację usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Fundacja zamierza świadczyć usługi edukacyjne na rzecz szkół (szkół podstawowych, liceów, technikum, szkół ponadlicealnych), uczelni wyższych oraz innych podmiotów w postaci szkoleń dla uczniów i studentów. Usługi edukacyjne planowane do świadczenia przez Fundację można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz.1629, z późn. zm.). Fundacja jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, zgodnie z art. 3 pkt 1, jako organizacja pozarządowa prowadząca statutową działalność w zakresie oświaty i wychowania. W rubryce 3 wpisu do KRS - cel działania organizacji, jednym z wymienionych celów działania są ,,działania na rzecz nauki, edukacji, oświaty, wychowania i kultury”. Cały zysk fundacji z planowanych działań przeznaczony będzie na działalność statutową pożytku publicznego, a źródłami finansowania usług będą zarówno środku publiczne jak i prywatne.

W uzupełnieniu Fundacja wskazała, że:

w Statucie Fundacji oraz we wpisie do KRS (dział 3, rubryka 3 - cel działania organizacji) określone są następujące cel działania organizacji:

1.  profilaktyka i promocja zdrowia, zdrowego trybu życia, sportu amatorskiego, turystyki i rekreacji ruchowej, upowszechniania kultury fizycznej;
2.  pomoc społeczna i specjalistyczna rodzicom i osobom w trudnej sytuacji życiowej w tym niepełnosprawnym , uzależnionym, współuzależnionym oraz z problemem przemocy;
3.  przeciwdziałanie bezrobociu, ubóstwu;
4.  wyrównywanie szans rodzin i osób zagrożonych wykluczeniem;
5.  organizacja specjalistycznych form wypoczynku dzieci, młodzieży, dorosłych i rodzin;
6.  działanie na rzecz porządku i bezpieczeństwa publicznego oraz przeciwdziałania patologiom społecznym;
7.  działania na rzecz nauki, edukacji, oświaty, wychowania i kultury,
8.  pielęgnowanie tradycji narodowej, działania na rzecz ochrony dóbr kultury polskiej, rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej;
9.  rozwijanie kontaktów i współpracy między społeczeństwami, kościołami, związkami wyznaniowymi, instytucjami, jednostkami administracji publicznej i organizacjami w zakresie zgodnym z wymienionymi celami;
10.  promocja i organizacja wolontariatu;
11.  działania na rzecz integracji europejskiej.

Fundacja jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, zgodnie z art. 3 pkt 1 i jako organizacja pozarządowa prowadząca statutową działalność na rzecz nauki, edukacji, oświaty, wychowania i kultury, świadczy również usługi edukacyjne. W okresie od dnia 19 lutego 2018 r. do dnia 29 czerwca 2018 r., Fundacja świadczyła usługi edukacyjne na podstawie umowy zlecenie, którą zawarła z firmą T. w ramach projektu ,,XXX”. Usługi te świadczone były w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Społecznego. Fundacja opracowała scenariusze zajęć i realizowała je w szkołach podstawowych oraz w gimnazjach. Były to dodatkowe zajęcia z kształtowania kompetencji informatycznych i kompetencji w zakresie przedmiotów przyrodniczych i matematyki dla uczniów klas IV, V, VI i VII szkół podstawowych oraz dla uczniów klasy II i III gimnazjów. Usługa nie była świadczona w uczelniach wyższych dla studentów. Fundacja usługi te potraktowała jako usługi z zakresu kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 1629, z późn. zm.) i które są zwolnione od podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługi edukacyjne świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz szkół (szkoły podstawowe, licea, technika, szkoły ponadlicealne) w ramach umowy zlecenie z firmą T., będą objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi edukacyjne świadczone na rzecz szkół, realizowane ramach regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020 na podstawie umowy zlecenie zawartą z firmą T., powinny podlegać zwolnieniu od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 1629, z późn. zm.) ze względu na wypełnienie przepisu. Fundacja jako organizacja pozarządowa prowadzi statutową działalność w zakresie oświaty i wychowania, w związku z czym wypełnia przesłankę z art. 3 pkt 1 ustawy o systemie oświaty W rubryce 3 wpisu do KRS - cel działania organizacji, jednym z wymienionych celów działania są ,,działania na rzecz nauki, edukacji, oświaty, wychowania i kultury”, z związku z czym wypełnia przesłankę z art. 3 pkt 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidziano stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Przy czym, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie zawartego w niej upoważnienia.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W art. 43 ust. 17 ustawy postanowiono, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W myśl ust. 17a cyt. artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do usług kształcenia i wychowania konieczne jest spełnienie warunków co do rodzaju wykonywanych czynności (usług) oraz warunków odnoszących się do podmiotów wykonujących te usługi. Warunki przedmiotowe i podmiotowe zwolnienia muszą być spełnione łącznie.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, konieczne jest jednoczesne spełnienie dwóch przesłanek, mianowicie wykonujący usługi musi być podmiotem wymienionym w tym przepisie i świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W kontekście przesłanki przedmiotowej należy nadmienić, że kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.

Określając zakres usług objętych zwolnieniem na podstawie ww. przepisu ustawodawca odwołał się do ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r., poz. 996, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 2 ustawy prawo oświatowe, system oświaty obejmuje:

1.  przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, przedszkola integracyjne i specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego;
2.  szkoły:
    1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,
    2.  ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,
    3.  artystyczne;
3.  placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;
4.  placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;
5.  placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;
6.  poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;
7.  młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 36 ust. 17, a także dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna, realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;
8.  placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;
9.  placówki doskonalenia nauczycieli;
10.  biblioteki pedagogiczne;
11.  kolegia pracowników służb społecznych.

Na podstawie art. 3 ust. 1 cyt. ustawy, system oświaty wspierają organizacje pozarządowe, w tym organizacje harcerskie, a także osoby prawne prowadzące statutową działalność w zakresie oświaty i wychowania.

Według ust. 2 tego artykułu, organy administracji publicznej prowadzące szkoły i placówki współdziałają z podmiotami, o których mowa w ust. 1, w wykonywaniu zadań wymienionych w art. 1.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że opisane we wniosku usługi świadczone przez Fundację na rzecz szkół podstawowych i gimnazjów w postaci dodatkowych zajęć z kształtowania kompetencji informatycznych, i kompetencji w zakresie przedmiotów przyrodniczych i matematyki dla uczniów klas IV, V, VI i VII szkół podstawowych oraz dla uczniów klasy II i III gimnazjów nie są objęte zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Co prawda, prowadzona przez Fundację działalność statutowa o charakterze edukacyjno-oświatowym oraz działalność wychowawcza, w trybie edukacji domowej, wpisuje się w działalność w zakresie kształcenia i wychowania, jednakże – wbrew poglądowi wyrażonemu we wniosku – Fundacja nie spełnia przesłanki podmiotowej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Treść wniosku wskazuje bowiem, że Fundacja nie jest jednostką objętą systemem oświaty, stosownie do wykazu takich podmiotów wymienionych enumeratywnie w art. 2 ustawy Prawo oświatowe.

Mając na uwadze uzasadnienie złożonego wniosku podkreślić należy, że Fundacja jako organizacja pozarządowa – w świetle regulacji art. 3 Prawa oświatowego - spełnia funkcję pomocniczą w stosunku do jednostek oświatowych wymienionych w art. 2 tej ustawy, co jednak nie sprawia, że w ten sposób stanie się takim podmiotem.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.