Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.520.2020.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-10
Teza: Prawo i termin do częściowego odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 90 ustawy.
Słowa kluczowe: korekta-korekta przychodu; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2020 r. (data wpływu 23 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2021 r. (data wpływu 12 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w roku 2020 – **jest prawidłowe;**
*   terminu tego odliczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w roku 2020 oraz terminu tego odliczenia.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 stycznia 2021 r. (data wpływu 12 stycznia 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własne stanowisko.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Przychodni są specjalistyczne świadczenia zdrowotne. Placówka posiada osobowość prawną i wpisana jest do rejestru podmiotów leczniczych.

Działalność gospodarcza prowadzona jest zgodnie ze statutem. Z przepisów wynika, że świadczenie usług zdrowotnych przez podmioty lecznicze podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawiera umowy najmu z podmiotami gospodarczymi prowadzącymi działalność leczniczą jak i z podmiotami wykonującymi inny rodzaj działalności.

Na podstawie zapisu w umowie z najemcą została określona stawka czynszu oraz opłata eksploatacyjna (woda, energia cieplna, energia elektryczna, odpady komunalne itp.). Usługi te zostały opodatkowane stawką 23% podatku od towarów i usług. W wynajmowanych pomieszczeniach nie ma zainstalowanych urządzeń do pomiaru zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej. Przychodnia nie dokonuje odliczeń podatku VAT wg wskaźnika proporcji art. 90 ustawy VAT, pomimo że występuje sprzedaż zwolniona z VAT jak i opodatkowana.

W piśmie z dnia 22 grudnia 2020 r. tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do odpowiedzi na następujące pytania o treści:

1.  Czy Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, jeżeli tak to od kiedy?
2.  Jakiego rodzaju wydatków (zakupów) dotyczy pytanie przedstawione we wniosku?
3.  Czy przedmiotem wniosku jest odliczenie wydatków poniesionych tylko w roku 2020? Jeżeli nie, należy wówczas wskazać w którym roku zostały poniesione wydatki będące przedmiotem wniosku.
4.  Czy Wnioskodawca będzie miał obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Wnioskodawca w piśmie z dnia 4 stycznia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, udzielił następujących odpowiedzi na zadane przez tut. Organ pytania:

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są świadczenia zdrowotne. Placówka posiada osobowość prawną i wpisana jest do rejestru podmiotów leczniczych. Działalność gospodarcza prowadzona jest zgodnie ze statutem.

Przychodnia do celów podatku VAT zarejestrowana jest od września 1999 r. Jest czynnym podatnikiem VAT. Jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r., Nr 217, z późn. zm.). Głównym przedmiotem działalności jest świadczenie usług medycznych. Usługi te objęte są zakresem zwolnienia z podatku VAT – art. 43 ust. 1 pkt 18.

W ramach prowadzonej działalności przychodnia wykonuje również usługi niemedyczne, podlegające opodatkowaniu VAT ze stawką 23%, takie jak: wynajem powierzchni na rzecz innych podmiotów, np. gabinetów lekarskich i wykonujących inny rodzaj działalności niezwiązanych z działalnością medyczną, umieszczanie reklam podmiotów wynajmujących pomieszczenia na ścianach przychodni. Zgodnie z umową podmioty te dokonują opłaty za czynsz oraz opłatę eksploatacyjną: zużycie wody, odprowadzenie ścieków, energia cieplna, elektryczna, ochrona obiektu, konserwacja windy. Usługi te zostały opodatkowane podatkiem VAT 23%. W wynajmowanych pomieszczeniach nie ma zainstalowanych urządzeń do pomiaru zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej.

Do tej pory przychodnia nie dokonywała odliczeń podatku VAT od powyższych zakupów w pełnej wysokości, jak również nie odliczano podatku VAT częściowo przy zastosowaniu wskaźnika proporcji ustalonego zgodnie z art. 90 ustawy VAT uprawniającego do częściowego odliczenia VAT od zakupów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku).

1.  Czy Wnioskodawca może skorzystać z prawa do częściowego odliczenia kwoty naliczonego podatku VAT od zakupów dotyczących wydatków na zużycie wody, odprowadzenie ścieków, energii elektrycznej, cieplnej, ochrony obiektu, konserwacji windy związanych ze sprzedażą opodatkowaną, zgodnie z art. 90 ustawy VAT?
2.  Czy odliczeń podatku VAT od powyższych zakupów należy dokonać od pierwszego m-ca następnego roku podatkowego, czyli 2021?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT od zakupów, jak: zużycie wody, odprowadzenie ścieków, energia elektryczna, cieplna, ochrona obiektu przychodni, konserwacja windy jest zastosowanie współczynnika proporcji sprzedaży, zgodnie z ustalonymi zasadami określonymi w art. 90 ustawy o VAT. Istnieje możliwość częściowego przyporządkowania powyższych zakupów do sprzedaży opodatkowanej.

Na podstawie ustalonego wskaźnika proporcji zgodnie z art. 90 ustawy o VAT można dokonać częściowych odliczeń podatku VAT od pierwszego m-ca następnego roku, czyli 2021.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w roku 2020 – **jest prawidłowe;**
*   terminu tego odliczenia – **jest nieprawidłowe.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że mając na względzie sformułowane w złożonym wniosku pytanie oraz własne stanowisko jak i z uwagi na udzieloną odpowiedź przez Wnioskodawcę na pytanie zadane w wezwaniu z dnia 22 grudnia 2020 r. (dotyczące wskazania czy przedmiotem wniosku jest odliczenie wydatków poniesionych tylko w roku 2020) tut. Organ przyjął, że wniosek dotyczy tylko obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków poniesionych w roku 2020.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

I tak, jak postanowiono w art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d, 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT staje się wymagalny, czyli z momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, aby podatnik nabył prawo do odliczenia muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję.

A zatem należy stwierdzić, że odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy w odniesieniu do nabytych towarów lub wyświadczonych usług – co do zasady – można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem warunku wskazanego w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), to na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy będzie mógł dokonać tego odliczenia w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych. Przy czym – co należy podkreślić – termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie odliczy podatku naliczonego, ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy (z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, będzie mógł – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy –zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Należy podkreślić, iż korekty można dokonać w deklaracji jedynie za ten okres, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.

Z art. 86 ust. 14 ustawy wynika, że w przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Stosownie do treści art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy).

Art. 90 ust. 9a ustawy stanowi, że przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 10 ww. ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Nadmienić należy, że kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 3 ustawy korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od września 1999 r. Głównym przedmiotem działalności jest świadczenie usług medycznych. Usługi te objęte są zakresem zwolnienia z podatku VAT – art. 43 ust. 1 pkt 18. W ramach prowadzonej działalności przychodnia wykonuje również usługi niemedyczne, podlegające opodatkowaniu VAT ze stawką 23%, takie jak: wynajem powierzchni na rzecz innych podmiotów, np. gabinetów lekarskich i wykonujących inny rodzaj działalności niezwiązanych z działalnością medyczną, umieszczanie reklam podmiotów wynajmujących pomieszczenia na ścianach przychodni. Zgodnie z umową podmioty te dokonują opłaty za czynsz oraz opłatę eksploatacyjną: zużycie wody, odprowadzenie ścieków, energia cieplna, elektryczna, ochrona obiektu, konserwacja windy. W wynajmowanych pomieszczeniach nie ma zainstalowanych urządzeń do pomiaru zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej. Do tej pory Wnioskodawca nie dokonywał odliczeń podatku VAT od powyższych zakupów w pełnej wysokości, jak również nie odliczano podatku VAT częściowo przy zastosowaniu wskaźnika proporcji ustalonego zgodnie z art. 90 ustawy, uprawniającego do częściowego odliczenia VAT od zakupów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości skorzystania z prawa do częściowego odliczenia kwoty podatku naliczonego od wydatków na zużycie wody, odprowadzanie ścieków, energii elektrycznej, cieplnej, ochrony obiektu, konserwacji windy związanych ze sprzedażą opodatkowaną, zgodnie z art. 90 ustawy oraz ustalenia czy ww. odliczenia można dokonać od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, czyli roku 2021.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że poniesione w roku 2020 wydatki związane są zarówno z czynnościami opodatkowanymi (dającymi prawo do odliczenia), jak i zwolnionymi (niedającymi prawa do odliczenia).

W tej sytuacji Wnioskodawca, co do zasady, powinien przyporządkować odpowiednie kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, kierując się przede wszystkim zapisami art. 86 i art. 90 ust. 1 ustawy, a więc ustalając rzeczywisty zakres prawa do odliczenia, który winien być miarodajny i uzasadniony. Ponadto w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot jako służące sprzedaży opodatkowanej, Wnioskodawca powinien przy odliczeniu podatku stosować proporcję wyliczoną zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro – jak wynika z opisu sprawy – Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do odliczenia części podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi w roku 2020 na zużycie wody, odprowadzenie ścieków, energii elektrycznej, cieplnej, ochrony obiektu, konserwacji windy w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy, może to uczynić przez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 w związku z art. 86 ust. 14 ustawy za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia podatku, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to wystąpiło.

Podkreślić należy, że biorąc pod uwagę treść art. 86 ust. 14, realizując ww. prawo do odliczenia, Wnioskodawca przy dokonywaniu korekt nieodliczonego podatku za poszczególne okresy rozliczeniowe 2020 r., powinien dokonać odliczenia podatku wyliczonego w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia podatku naliczonego, tj. w oparciu o proporcję obliczoną dla roku 2020, a nie o tzw. proporcję wstępną.

Reasumując, Wnioskodawca może skorzystać z prawa do częściowego odliczenia kwoty naliczonego podatku VAT od zakupów dotyczących wydatków na zużycie wody, odprowadzenie ścieków, energii elektrycznej, cieplnej, ochrony obiektu, konserwacji windy związanych w części ze sprzedażą opodatkowaną, zgodnie z art. 86 w związku z art. 90 ustawy.

Natomiast odliczeń podatku VAT od powyższych zakupów nie należy dokonać od pierwszego m-ca następnego roku podatkowego, czyli od roku 2021, lecz przez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 w związku z art. 86 ust. 14 ustawy za okresy, w których wystąpiło prawo do odliczenia podatku, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to wystąpiło.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pierwszego zagadnienia należało uznać za prawidłowe. Natomiast w kwestii drugiego z zadanych pytań stanowisko uznano za nieprawidłowe z powyższych powodów.

Nadmienia się, że od dnia 1 stycznia 2021 r., art. 86 ust. 11 ustawy wskazuje, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.