Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-270/16/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-06
Teza: Obowiązek wystawienia przez następcę prawnego faktur korygujących dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, ujęcia kwot wynikających z tych faktur w deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; faktura-faktura korygująca; informacja-informacja podsumowująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 12 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia przez następcę prawnego faktur korygujących dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, ujęcia kwot wynikających z tych faktur w deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia przez następcę prawnego faktur korygujących dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, ujęcia kwot wynikających z tych faktur w deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką osobową z siedzibą w Polsce, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej „A.” (dalej: „Grupa"), której zasadniczym przedmiotem działalności jest produkcja i handel w obszarze mięsa i wyrobów z mięsa.

W ramach działań restrukturyzacyjnych prowadzonych w Grupie, w ostatnim czasie przeprowadzona została reorganizacja struktury biznesowej Grupy. W szczególności dokonane zostało przeniesienie oddziałów/działów/departamentów innych jednostek organizacyjnych poszczególnych spółek z Grupy (wykonujących określone funkcje i zadania w strukturach tych spółek wraz z majątkiem niezbędnym do wykonywania tych funkcji i zadań, a także wraz z pracownikami odpowiedzialnymi za pełnienie poszczególnych funkcji i wykonywanie zadań) do innych spółek z Grupy, w tym także do struktury wewnętrznej Wnioskodawcy. Celem tych działań była m.in. centralizacja, usprawnienie i zwiększenie efektywności działalności handlowej i usługowej podmiotów działających w grupie kapitałowej.

Aport Oddziału Sprzedaży i Marketingu.

W ramach opisywanych działań restrukturyzacyjnych, jedna ze spółek z Grupy – „X.-X. XX Sp. z o.o. Sp.k.” (dalej: „Spółka") dokonała wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) swojego dotychczasowego oddziału (dalej: „Oddział Sprzedaży i Marketingu") do majątku Wnioskodawcy.

Przed przeniesieniem w drodze aportu do Wnioskodawcy, Oddział Sprzedaży i Marketingu prowadził w ramach Spółki działalność usługowo-handlową, obejmującą w szczególności:

1.  sprzedaż wewnątrzwspólnotową i eksportową - w ramach tej działalności Oddział Sprzedaży i Marketingu nabywał od Wnioskodawcy jego wyroby, a następnie na własny rachunek i we własnym imieniu sprzedawał je na rynkach zagranicznych samodzielnie (tj. sprzedaż na własne ryzyko towarów handlowych na rynkach eksportowych) albo poprzez pośredników (tj. za pośrednictwem podmiotów zarejestrowanych w Polsce realizujących dostawę wyrobów Wnioskodawcy na rynki zagraniczne).
2.  pośrednictwo w sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy - w ramach tej działalności Oddział Sprzedaży i Marketingu, na mocy zawartej umowy o świadczenie usług handlowych i trade marketingowych, sprzedawał w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy jego wyroby na rynku krajowym, otrzymując od Wnioskodawcy wynagrodzenie za świadczone usługi pośrednictwa sprzedaży; usługi prowadzone/świadczone przez Oddział Sprzedaży i Marketingu obejmowały pełną obsługę sprzedażową, w tym zapewnienie funkcjonowania sił sprzedaży oraz podejmowanie decyzji sprzedażowych.
3.  działalność marketingowa - w dwóch obszarach:
    1.  świadczenie za wynagrodzeniem, na mocy zawartej umowy o świadczenie usług handlowych i trade marketingowych, na rzecz Wnioskodawcy usług marketingowych dotyczących znaków towarowych posiadanych przez Wnioskodawcę (np. znaki towarowe „M.”, „B.”); usługi Oddziału Sprzedaży i Marketingu obejmowały ponadto pełną obsługę marketingową, w tym podejmowanie kroków zmierzających do wzrostu sprzedaży na rynku krajowym, w odniesieniu zarówno do sprzedaży mięsnych produktów świeżych, jak i przetworzonych,
    2.  prowadzenie działalności marketingowej związanej z dokonywaną przez Spółkę obsługą własnych znaków towarowych.

Ponadto, działalność usługowo-handlowa prowadzona przez Oddział Sprzedaży i Marketingu na rzecz Wnioskodawcy obejmowała m.in. analizę portfela produktów Wnioskodawcy, tworzenie kategorii produktów, pozycjonowanie marek w ramach poszczególnych kategorii, opracowywanie optymalnych narzędzi marketingowych i promocyjnych, dobór optymalnych narzędzi marketingowych i promocyjnych do przyjętych strategii, prowadzenie analiz i badań rynku, analizę strategii marketingowej konkurencji, opracowywanie i tworzenie projektów graficznych opakowań, materiałów promocyjnych, katalogów handlowych itp., prowadzenie serwisu konsumenta i infolinii, budowanie i administrowanie bazami danych konsumentów, e-marketing, świadczenie usług, które mają na celu bezpośrednio lub pośrednio wpływać na zwiększenie sprzedaży, w szczególności usług pozycjonowania towarów na półkach (merchandising), organizacji degustacji, organizowania konkursów, sprzedaży premiowej i innych akcji promocyjnych.

W chwili wniesienia aportu Oddział Sprzedaży i Marketingu charakteryzował się wyodrębnieniem finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym. Aport obejmował ogół składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących majątek Spółki przypisany do Oddziału Sprzedaży i Marketingu, wykorzystywanych w działalności prowadzonej przez Oddział Sprzedaży i Marketingu (zarówno aktywa, jak i pasywa), w tym w szczególności:

1.  Prawa i obowiązki wynikające z umów na świadczenie usług.
2.  Tytuły prawne do korzystania z nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby działalności związanej z Oddziałem Sprzedaży i Marketingu.
3.  Aktywa trwałe:
    1.  wyposażenie biura w W. przypisane do Oddziału Sprzedaży i Marketingu (w tym meble biurowe, komputery, monitory, drukarki, itp.),
    2.  inne aktywa trwałe istotne z punktu widzenia działalności Oddziału Sprzedaży i Marketingu przypisane do tego Oddziału.
4.  Inne aktywa, w tym należności handlowe z tytułu usług.
5.  Alokowane do Oddziału Sprzedaży i Marketingu wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem działalności Oddziału Sprzedaży i Marketingu, w szczególności licencje lub prawa majątkowe do systemów informatycznych alokowanych do Oddziału Sprzedaży i Marketingu wykorzystywanych przez pracowników tego Oddziału (m.in. licencje SAP i Windows) oraz baza klientów (nie ujęta obecnie w księgach Spółki).
6.  Zobowiązania.
7.  Należności.
8.  Inne umowy związane z prowadzeniem działalności przez Oddział Sprzedaży i Marketingu.

Ponadto, w ramach aportu przeszli pracownicy zaangażowani w działalność Oddziału Sprzedaży i Marketingu, tj. pracownicy zatrudnieni przed dniem aportu przez Spółkę, a wykonujący funkcje w ramach Oddziału Sprzedaży i Marketingu. Oddział Sprzedaży i Marketingu wraz z pracownikami odpowiedzialnymi za pełnienie poszczególnych funkcji został przeniesiony do wyodrębnionego oddziału Wnioskodawcy (Oddziału Centralnego), funkcjonującego już w ramach struktury wewnętrznej Wnioskodawcy. Do Oddziału Centralnego Wnioskodawcy przypisane zostały składniki majątku Oddziału Sprzedaży i Marketingu. Spółka uzyskała interpretację indywidualną Ministra Finansów potwierdzającą, iż opisywana transakcja stanowiła aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przejęcie przez Wnioskodawcę praw i obowiązków Spółki.

W związku z aportem Oddziału Sprzedaży i Marketingu przez Spółkę do Wnioskodawcy, przeniesieniu podlegała działalność handlowo-usługowa prowadzona dotychczas przez ten Oddział. W zakresie, w jakim przenoszone usługi/działalność handlowa były w momencie aportu świadczone przez Oddział Sprzedaży i Marketingu na rzecz Wnioskodawcy, czynności te stały się (w zakresie potrzebnym Wnioskodawcy) funkcjami wykonywanymi wewnętrznie przez Wnioskodawcę. W wyniku dokonanego aportu działalność polegająca na sprzedaży wyrobów na rynkach zagranicznych została przeniesiona do Wnioskodawcy. W konsekwencji, obok prowadzonej już wcześniej (przed aportem) sprzedaży wyrobów na rynkach krajowych, Wnioskodawca zajmuje się obecnie także działalnością eksportową (tj. sprzedażą produktów na rynkach zagranicznych - UE i poza UE). Jednocześnie w zakresie, w jakim przed aportem Spółka wykonywała (poprzez Oddział Sprzedaży i Marketingu) niektóre usługi i funkcje na swoją rzecz (tj. funkcje wewnętrzne), po aporcie te usługi i funkcje stały się usługami wykonywanymi przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki.

W związku z dokonanym aportem Oddziału Sprzedaży i Marketingu może dojść do sytuacji, w której transakcje dokonane przez Spółkę w ramach Oddziału Sprzedaży i Marketingu przed wniesieniem go aportem do Wnioskodawcy, będą wymagały skorygowania z przyczyn ujawnionych po dokonaniu aportu do Wnioskodawcy (przykładowo z powodu udzielenia kontrahentowi rabatów potransakcyjnych). Taka sytuacja może dotyczyć m.in. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: „WDT”) dokonywanych przez Spółkę w okresie poprzedzającym wniesienie Oddziału Sprzedaży i Marketingu. Pytanie Wnioskodawcy dotyczy faktur korygujących in minus.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku gdy po wniesieniu Oddziału Sprzedaży i Marketingu w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Wnioskodawcy, powstanie konieczność dokonania korekty transakcji WDT dokonanych przez Spółkę, a dotyczących Oddziału Sprzedaży i Marketingu przed wniesieniem aportu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktur korygujących WDT dokonane przez Spółkę przed wniesieniem aportu, mimo iż pierwotne transakcje WDT zostały wykazane dla celów podatku VAT przez Spółkę w jej deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących?
2.  Czy w przypadku gdy po wniesieniu Oddziału Sprzedaży i Marketingu w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Wnioskodawcy, powstanie konieczność dokonania korekty transakcji WDT dokonanych przez Spółkę, a dotyczących Oddziału Sprzedaży i Marketingu przed wniesieniem aportu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do ujęcia kwot wynikających z tych faktur korygujących w swoich deklaracjach VAT, mimo iż pierwotne transakcje WDT zostały wykazane dla celów podatku VAT przez Spółkę w jej deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących?
3.  Czy w przypadku gdy po wniesieniu Oddziału Sprzedaży i Marketingu w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Wnioskodawcy, powstanie konieczność dokonania korekty transakcji WDT dokonanych przez Spółkę, a dotyczących Oddziału Sprzedaży i Marketingu przed wniesieniem aportu, Wnioskodawca powinien wykazać kwoty wynikające z tych faktur korygujących w swoich informacjach podsumowujących, mimo iż pierwotne transakcje WDT zostały wykazane dla celów podatku VAT przez Spółkę w jej deklaracjach VAT oraz w jej informacjach podsumowujących?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W przypadku, gdy po wniesieniu Oddziału Sprzedaży i Marketingu w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Wnioskodawcy, powstanie konieczność dokonania korekty transakcji WDT dokonanych przez Spółkę, a dotyczących Oddziału Sprzedaży i Marketingu przed wniesieniem aportu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktur korygujących dotyczących WDT dokonanych przez Spółkę przed wniesieniem aportu, mimo iż pierwotne transakcje WDT zostały wykazane dla celów podatku VAT przez Spółkę w jej deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących.
2.  W przypadku, gdy po wniesieniu Oddziału Sprzedaży i Marketingu w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Wnioskodawcy, powstanie konieczność dokonania korekty transakcji WDT dokonanych przez Spółkę, a dotyczących Oddziału Sprzedaży i Marketingu przed wniesieniem aportu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do ujęcia kwot wynikających z tych faktur korygujących w swoich deklaracjach VAT, mimo iż pierwotne transakcje WDT zostały wykazane dla celów podatku VAT przez Spółkę w jej deklaracjach VAT oraz w jej informacjach podsumowujących.
3.  W przypadku gdy po wniesieniu Oddziału Sprzedaży i Marketingu w formie wkładu niepieniężnego (aportu), powstanie konieczność dokonania korekty transakcji WDT, dokonanych przez Spółkę, a dotyczących Oddziału Sprzedaży i Marketingu przed wniesieniem aportu, Wnioskodawca powinien wykazać kwoty wynikające z tych faktur korygujących w swoich informacjach podsumowujących, mimo iż pierwotne transakcje WDT zostały wykazane dla celów VAT przez Spółkę w jej deklaracjach VAT oraz w jego informacjach podsumowujących.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do ust. 10 tego artykułu podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12, zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło oraz wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z dyspozycją art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument.

Według art. 106j ustawy, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
    1.  podatnik wystawia fakturę korygującą.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług, czy też otrzymania całości lub części należności, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby ustalić, czy ma obowiązek ujmowania w swoich rozliczeniach VAT korekt transakcji WDT dokonywanych przez Spółkę, dla których obowiązek korekty powstał po dokonaniu wniesienia aportem Oddziału Sprzedaży i Marketingu, i czy w konsekwencji będzie zobowiązany do ujęcia kwot wynikających z tych faktur korygujących w swoich deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących, niezbędne jest określenie, czy w tym zakresie Wnioskodawca jest traktowany jako następca prawny Spółki. Innymi słowy, istotne jest potwierdzenie, czy konieczność dokonania korekt WDT stanowi w opisywanym stanie faktycznym przedmiot sukcesji podatkowej.

Sukcesja uniwersalna.

Następstwo prawne (sukcesja) polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wstępuje zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których dochodzi do sukcesji podatkowej, tj. sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,
    1.  wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 cyt. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
    1.  wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 wskazanej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 93e ww. ustawy, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Określona cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Sukcesja VAT.

Przywołane przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują sukcesji uniwersalnej w przypadku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na gruncie ustawy o VAT istnieje jednak szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Według art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W art. 91 ust. 9 ustawy wskazano, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przywołane przepisy polskiej ustawy stanowią implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W świetle cyt. wyżej regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga, aby w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu jego nabywca traktowany był jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji, w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej w zakresie VAT - następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania tym podatkiem w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie polskie przepisy pozostają w zgodzie z przepisami unijnymi. Z uwagi na powyższe brak jest konieczności bezpośredniego powoływania się na art. 19 Dyrektywy VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro - jak wskazano we wniosku - Spółka wniosła do Wnioskodawcy wkład niepieniężny (aport) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tu: Oddział Sprzedaży i Marketingu), to na gruncie podatku VAT Wnioskodawca będzie następcą prawnym podmiotu wnoszącego aport. Tym samym należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że na Wnioskodawcy, jako następcy prawnym, ciążą wszystkie obowiązki i Wnioskodawcy, jako następcy prawnemu, przysługują wszystkie prawa odnoszące się do wniesionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie on zobowiązany do wystawienia faktur korygujących w celu udokumentowania udzielonych kontrahentom rabatów dotyczących transakcji WDT zawartych przez Oddział Sprzedaży i Marketingu na podstawie art. 106j ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie również zobowiązany do ujęcia kwot wynikających z tych faktur korygujących w swoich deklaracjach VAT oraz informacjach podsumowujących. Obowiązki te występują po stronie Wnioskodawcy niezależnie od tego, że pierwotna transakcja WDT była udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Spółkę i została wykazana przez nią w deklaracji VAT oraz informacjach podsumowujących.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 grudnia 2013 r. o nr IBPP1/443-849/13/ES, zgodnie z którą, w konsekwencji aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej, spółka komandytowa po wniesieniu aportu ma prawo i obowiązek wystawienia (podając własne dane, tj. dane spółki komandytowej) dla kontrahentów faktur korygujących do faktur pierwotnych wystawionych jeszcze przez osobę fizyczną, w przypadku gdy wystawione przez tę osobę fizyczną faktury nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zaistniałych zdarzeń gospodarczych. Jednocześnie to spółka komandytowa jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego wynikającego z tych faktur, jednak pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru faktur korygujących.

Podobnie, w interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2012 r. o nr IPPP2/443-805/12-2/MM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż wskutek sukcesji związanej z wniesieniem aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa następca prawny przedsiębiorstwa osoby fizycznej przejmuje także obowiązek wystawiania faktur korygujących. Faktury korygujące powinny wskazywać dane następcy prawnego będącego wystawcą tych faktur.

Reasumując, mając na uwadze argumenty przedstawione powyżej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ma obowiązek:

*   wystawienia faktur korygujących dotyczących WDT dokonanych przez Spółkę przed wniesieniem aportu niezależnie od tego, że pierwotne transakcje WDT zostały wykazane dla celów VAT przez Spółkę w jej deklaracji VAT oraz informacjach podsumowujących,
*   ujęcia kwot wynikających z analizowanych faktur korygujących w swoich deklaracjach VAT (jako pomniejszenie podstawy opodatkowania WDT) niezależnie od tego, że pierwotna transakcja została wykazana w deklaracjach Spółki,
*   wykazania kwot wynikających z tych faktur korygujących w swoich informacjach podsumowujących jako pomniejszenie WDT dokonywanej na rzecz konkretnego podatnika z innego kraju UE, pomimo że pierwotna transakcja na rzecz danego podatnika z innego kraju UE była wykazana w informacji podsumowującej Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo informuje się, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.