Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-418/15-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-03
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia Akcji.
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-wymiana udziałów; wspólnik; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 2 września 2015 r. (data wpływu 3 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia Akcji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia Akcji.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej też jako: „Spółka”).

Spółka, w związku z planowaną restrukturyzacją, nabędzie od swoich udziałowców, będących trojgiem osób fizycznych (polskimi rezydentami podatkowymi; dalej jako: „Udziałowcy”), będących jednocześnie akcjonariuszami innej spółki kapitałowej - spółki akcyjnej, także będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej jako: „Spółka Akcyjna”), posiadającymi łącznie wszystkie (100%) akcji Spółki Akcyjnej (dalej jako: „Akcje”).

Poszczególni Udziałowcy posiadają odpowiednio: (1) Udziałowiec 1 - 35,10% Akcji, (2) Udziałowiec 2 - 35,10% Akcji oraz (3) Udziałowiec 3 - 29,80% Akcji, czyli łącznie posiadają bezwzględną większość praw głosów w Spółce Akcyjnej.

Żaden z Udziałowców indywidualnie nie posiada pakietu akcji Spółki Akcyjnej zapewniającego bezwzględną większość głosów w Spółce Akcyjnej, z tym jednak zastrzeżeniem, że Udziałowiec 1 i Udziałowiec 2 są małżeństwem, a posiadane przez nich akcje wchodzą w zakres łączącej ich ustawowej wspólności małżeńskiej. Na dzień opisanego poniżej wnoszenia Akcji do Spółki jako wkładu niepieniężnego stan ten nie ulegnie zmianie.

Udziałowcy zamierzają zbyć na rzecz Spółki łącznie 74,99% z ogólnej liczby Akcji, dające 74,99% z ogólnej liczby głosów w Spółce Akcyjnej. Akcje te zostaną nabyte przez Spółkę w ramach tzw. wymiany udziałów, tj. łącznie 74,99% z ogólnej liczby Akcji zostanie wniesione przez Udziałowców do Spółki równocześnie, jako ich wkłady niepieniężne na pokrycie nowych udziałów emitowanych dla Udziałowców przez Spółkę. W zamian za nabyte przez Spółkę Akcje, Spółka wyda Udziałowcom udziały własne o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej (rzeczywistej) otrzymanych Akcji. Udziałowcy planują przenieść Akcje na Spółkę w ramach jednego podwyższenia kapitału zakładowego.

W wyniku dokonanej tzw. wymiany udziałów kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony o kwotę odpowiadającą wartości rynkowej Akcji, a wkłady na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną pokryte Akcjami po ich wartości rynkowej. W rezultacie Spółka uzyska 74,99% (bezwzględną większość) praw głosu w Spółce Akcyjnej i udziału w jej kapitale zakładowym.

Udziały w Spółce nie będą obejmowane przez Udziałowców za zapłatą przez Spółkę jakichkolwiek kwot na rzecz Udziałowców. Innymi słowy, w zamian za wkład niepieniężny w postaci ww. pakietu 74,99% Akcji Spółki Akcyjnej Udziałowcy obejmą wyłącznie nowo wyemitowane udziały Spółki.

Wniesienie przez Udziałowców do Spółki wkładów niepieniężnych w postaci ww. pakietu 74,99% Akcji Spółki Akcyjnej zostanie dokonane w okresie krótszym niż 6 miesięcy liczonych od miesiąca, w którym nastąpi pierwsze ich nabycie przez Spółkę, w wyniku czego Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej. Jak powyżej napisano planuje się dokonać tego w ramach jednego podwyższenia kapitału zakładowego.

Transakcja opisana powyżej będzie stanowiła tzw. wymianę udziałów przewidzianą w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ramach której Spółka otrzyma Akcje Spółki Akcyjnej w zamian za wydanie własnych udziałów, wyemitowanych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki.

Spółka wskazuje, iż:

1.  osoby, które będą brały udział w wymianie udziałów, tj. Spółka oraz Udziałowcy, są wszystkie polskimi rezydentami podatkowymi, tj. podlegają w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
2.  w wyniku dokonanej transakcji Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej (tj. 74.99%);
3.  w wyniku dokonanej transakcji Spółka wyda Udziałowcom własne udziały wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego (nie będzie miała miejsca częściowa zapłata w gotówce).

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Spółka dokona zbycia, na rzecz podmiotu trzeciego tych Akcji, które zostaną uprzednio nabyte przez Spółkę w Spółce Akcyjnej wskutek przeprowadzenia ww. wymiany udziałów (jw.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku odpłatnego zbycia Akcji Spółki Akcyjnej, nabytych przez Spółkę w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodu Spółki z takiego odpłatnego zbycia Akcji Spółki Akcyjnej będzie równy wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych Udziałowcom w zamian za wkład niepieniężny w postaci Akcji Spółki Akcyjnej dokonany w ramach wymiany udziałów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia Akcji Spółki Akcyjnej, nabytych w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodu Spółki z odpłatnego zbycia Akcji Spółki Akcyjnej będzie równy wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych Udziałowcom w zamian za wkład niepieniężny Akcji Spółki Akcyjnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te jednak - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Jak wskazywała Spółka w opisie zdarzenia przyszłego, planowana przez Spółkę transakcja nabycia Akcji w Spółce Akcyjnej będzie spełniała warunki uznania jej za transakcję wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności:

1.  osoby, które będą brały udział w wymianie udziałów, tj. Spółka oraz Udziałowcy są polskimi rezydentami podatkowymi, tj. podlegają w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
2.  w wyniku dokonanej transakcji Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej (tj. 74,99%);
3.  w wyniku dokonanej transakcji Spółka wyda Udziałowcom własne udziały wyemitowane w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego (nie będzie miała miejsca częściowa zapłata w gotówce).

Z powołanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, że za wydatki, poniesione przez Spółkę w celu nabycia Akcji Spółki Akcyjnej w drodze wymiany udziałów, uznać należy wartość odpowiadającą wartości nominalnej udziałów wyemitowanych przez Spółkę w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki, a następnie wydanych Udziałowcom, którzy na pokrycie tych udziałów przeniosą na rzecz Spółki prawo własności Akcji. W konsekwencji, w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę Akcji w Spółce Akcyjnej, nabytych uprzednio w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodu z takiego odpłatnego zbycia Akcji będzie stanowiła wartość nominalna udziałów Spółki, wydanych Udziałowcom w zamian za wkład niepieniężny do Spółki posiadanych przez nich Akcji w Spółce Akcyjnej.

Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z brzmieniem Założeń Ministerstwa Finansów z dnia 19 maja 2010 r. do projektu ustawy nowelizującej ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „należy zatem wprowadzić przepis określający wysokość kosztów uzyskania przychodu u spółki nabywającej udziały (akcje), w drodze wymiany udziałów, na poziomie wartości nominalnej wydanych przez nią udziałów (akcji) skorygowanej o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce. Koszty te będą uwzględnianie przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji). Dokonując zmiany redakcji przepisów należy uwzględnić terminologię, która zostanie wprowadzona w zakresie definicji wymiany udziałów”.

Wykładania autentyczna zatem przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, iż został on wprowadzony przez ustawodawcę do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby uściślić nieuregulowany wcześniej dostatecznie precyzyjnie sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) otrzymanych w drodze wymiany udziałów w zamian za udziały własne.

Niezależnie zatem od wykładni językowej art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy, również wykładnia autentyczna prowadzi do jednoznacznego wniosku, iż kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia Akcji Spółki Akcyjnej, nabytych przez Spółkę w drodze wymiany udziałów, w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcom przez Spółkę, który będzie mógł zostać rozpoznany przez Spółkę jako koszt uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia Akcji.

Spółka wskazuje, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja będzie stanowiła transakcję wymianę udziałów, w rozumieniu art. 12 ust. 4d cyt. ustawy, gdyż spełniony będzie warunek określony w art. 12 ust. 12 tej ustawy, tj. Udziałowcy w okresie nie przekraczającym 6 miesięcy (najprawdopodobniej tego samego dnia), w zamian za udziały w Spółce, przeniosą na Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) własność Akcji Spółki Akcyjnej, dających łącznie bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej.

Spółka wskazuje, że przedstawione stanowisko znajduje w pełni potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 2 kwietnia 2015 r. sygn. akt ILPB3/4510-1-3/15-2/JG,
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2015 r. sygn. akt IBPBI/2/4510-393/15/PC,
3.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 25 marca 2015 r. sygn. akt IPPB2/415-1051/14-4/AS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

– do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Ponadto, w myśl art. 12 ust. 11 ww. ustawy, przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie (art. 12 ust. 12 cyt. ustawy).

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że Spółka zamierza nabyć akcje od swoich udziałowców, będących trojgiem osób fizycznych (dalej jako: „Udziałowcy”), będących jednocześnie akcjonariuszami innej spółki kapitałowej (dalej jako: „Spółka Akcyjna”), posiadającymi łącznie wszystkie (100%) akcji Spółki Akcyjnej (dalej jako: „Akcje”). Poszczególni Udziałowcy posiadają odpowiednio: (1) Udziałowiec 1 - 35,10% Akcji, (2) Udziałowiec 2 - 35,10% Akcji oraz (3) Udziałowiec 3 - 29,80% Akcji, czyli łącznie posiadają bezwzględną większość praw głosów w Spółce Akcyjnej. Udziałowcy zamierzają zbyć na rzecz Spółki łącznie 74,99% z ogólnej liczby Akcji, dające 74,99% z ogólnej liczby głosów w Spółce Akcyjnej. W zamian za nabyte przez Spółkę Akcje, Spółka wyda Udziałowcom udziały własne o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej otrzymanych Akcji. W wyniku dokonanej tzw. wymiany udziałów kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony o kwotę odpowiadającą wartości rynkowej Akcji, a wkłady na udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną pokryte Akcjami po ich wartości rynkowej. W rezultacie Spółka uzyska 74,99% (bezwzględną większość) praw głosu w Spółce Akcyjnej i udziału w jej kapitale zakładowym. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości dokona zbycia na rzecz podmiotu trzeciego Akcji, które zostaną uprzednio nabyte wskutek przeprowadzenia ww. wymiany udziałów.

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia Akcji nabytych przez Spółkę w wyżej określony sposób.

Wnioskodawca wyraził pogląd, że w opisanej we wniosku sytuacji planowana transakcja nabycia Akcji w Spółce Akcyjnej będzie spełniała warunki uznania jej za transakcję tzw. wymiany udziałów i Spółka będzie mogła rozpoznać koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d – są kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów.

Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy, tut. Organ pragnie podkreślić, że aby można było zastosować przepis art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w pierwszej kolejności należy ustalić czy mamy do czynienia z transakcją wymiany udziałów.

Jednocześnie należy zauważyć, że przy ocenie zastosowania przepisów art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz spełnienia warunków zawartych w powołanych wyżej przepisach dotyczących wymiany udziałów – bierze się pod uwagę indywidualną sytuację strony realizującej taką transakcję.

W opisanej sytuacji, kiedy trzech udziałowców wnosi do Spółki (Wnioskodawcy) posiadane Akcje w Spółce Akcyjnej stronami każdej z transakcji jest jeden z tych wspólników – właściciel wnoszonych udziałów i spółka otrzymująca taki wkład (spółka nabywająca – Wnioskodawca).

Ponadto wskazać należy, że w art. 12 ust. 4d oraz ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mowa jest o „wspólniku” a nie o „wspólnikach”.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy ustaw podatkowych określające obowiązki i uprawnienia podatników nie mogą być interpretowane ani z zastosowaniem wykładni rozszerzającej, ani z zastosowaniem wykładni zawężającej.

Dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego należy kierować się przede wszystkim regułami wykładni językowej. Skoro ustawodawca formułuje normy prawne za pomocą języka etnicznego (w jego specyficznej postaci jaką jest język prawny), to i ustalanie znaczenia oraz zakresu poszczególnych zwrotów musi być dokonywane w ramach reguł językowych tegoż języka.

Teza wyrażająca prymat wykładni językowej znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo, w wyroku z 28 czerwca 2000 r. (sygn. akt K 25/99) Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w państwie prawnym interpretator jest związany językowym znaczeniem tekstu prawnego, którego znaczenie stanowi granicę dokonywanej przez niego wykładni. Pozajęzykowe dyrektywy wykładni mogą jedynie dodatkowo potwierdzać, a więc wzmacniać, wyniki wykładni językowej wykładnią systemową lub funkcjonalną. W wyroku z 6 lutego 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 4284/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że: dominującą wykładnią norm podatkowych jest wykładnia językowa ze ścisłym rozumieniem tekstu prawnego. Oznacza to, iż jakakolwiek wykładnia rozszerzająca, czy też zawężająca jest co do zasady niedopuszczalna. Natomiast wykładnia systemowa i celowościowa służą interpretacji prawa podatkowego jedynie w granicach zakreślonych przez wykładnię językową. Również w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 2/10 wskazuje się, że: na gruncie prawa podatkowego ze względu na jego tetyczny i z istoty swojej ingerencyjny charakter, przyznać należy pierwszeństwo zasadzie wykładni gramatycznej (językowej), ograniczając dyrektywy odstępstwa od językowego sensu interpretowanego przepisu do przesłanek klasycznych: gdy wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia absurdalnego, niedorzecznego, gdy godzi w cel instytucji prawnej (podważa ratio legis przepisu), gdy pomija oczywisty błąd legislacyjny oraz gdy prowadzi do sprzeczności fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi.

Podsumowując, zastosowanie wykładni literalnej art. 12 ust. 4d i ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które posługują się pojęciem „wspólnika” w liczbie pojedynczej prowadzi do wniosku, że w transakcji wymiany udziałów może brać udział tylko jeden wspólnik. Jeżeli natomiast transakcja jest przeprowadzana z wieloma wspólnikami, to należy na gruncie art. 12 ust. 4d ww. ustawy rozpatrywać ją jako wiele odrębnych transakcji. Tej konkluzji nie zmienia brzmienie art. 12 ust. 12 powyższej ustawy.

Regulacja art. 12 ust. 12 ww. ustawy, zgodnie z którym przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie, dotyczy nabycia od jednego wspólnika w ramach kilku transakcji, a nie nabycia od kilku wspólników w ramach transakcji z nimi zawieranych.

Odnosząc zatem powyższe wyjaśnienia do przedstawionego opisu sprawy, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że opisana we wniosku transakcja będzie stanowiła tzw. wymianę udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem, aby przez samodzielne wniesienie przez każdego z Udziałowców (osób fizycznych) Akcji posiadanych w Spółce Akcyjnej, Wnioskodawca uzyskał bezwzględną większość praw głosu w spółce, której akcje są nabywane, gdyż żaden z Udziałowców (osób fizycznych) indywidualnie nie posiada pakietu akcji zapewniającego bezwzględną większość głosów w Spółce Akcyjnej.

W przedmiotowej sprawie nie ma również znaczenia fakt, że Udziałowiec 1 i Udziałowiec 2 są małżeństwem, a posiadane przez nich akcje wchodzą w zakres łączącej ich ustawowej wspólności małżeńskiej. Należy bowiem mieć na uwadze, co już zostało wskazane powyżej, że w sytuacji, w której Spółka nabywa od swych Udziałowców akcje innej spółki stronami każdej z transakcji jest jeden z tych Udziałowców – właściciel wnoszonych akcji (akcjonariusz spółki akcyjnej) i spółka otrzymująca taki wkład (spółka nabywająca – Wnioskodawca). Jak słusznie bowiem wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 20 maja 1999 r. sygn. I CKN 1146/97: „Przenosząc przedstawiony pogląd na stosunki w spółce kapitałowej należy więc konsekwentnie przyjąć, że jakkolwiek w rozważanej sytuacji nabyty udział wchodzi w skład majątku wspólnego, to jednak wspólnikiem w spółce staje się tylko małżonek będący uczestnikiem czynności prawnej i nabywcą udziału. Na trafność tego poglądu wskazują jeszcze co najmniej trzy argumenty. Otóż, po pierwsze, nie budzi wątpliwości, że przedmiotem majątku wspólnego małżonków mogą być tylko prawa (obowiązki) o charakterze majątkowym, nie korporacyjnym; udział więc, w jego przejawie materialnym, odzwierciedlającym prawa „własnościowe” w spółce, staje się elementem majątku wspólnego, natomiast prawa (obowiązki) korporacyjne wykonuje tylko małżonek - udziałowiec, nabywca udziału. Po wtóre, ocena skutków pochodnego nabycia udziałów nie powinna odbiegać od oceny skutków nabycia pierwotnego, dokonywanego przy obejmowaniu udziałów w stadium zawiązywania spółki. Tymczasem jest oczywiste, że stroną umowy spółki (stil. wspólnikiem) staje się z chwilą jej tworzenia tylko osoba uczestnicząca w umowie, choćby pozostawała w związku małżeńskim, a środki na pokrycie udziału pochodziły z majątku dorobkowego. I po trzecie w końcu, nie można akceptować - także ze względów czysto pragmatycznych - sytuacji, w której skład osobowy spółki jest niejasny tylko dlatego, że niektórzy ze wspólników pozostają w związku małżeńskim i angażują do spółki środki finansowe stanowiące w całości lub w części przedmiot majątku wspólnego”.

Zatem skoro w niniejszej sprawie nie dojdzie do transakcji wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów nie może znaleźć zastosowania wskazany przez Wnioskodawcę art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy.

W konsekwencji, w analizowanym przypadku Spółka powinna rozpoznać koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Mając zatem na uwadze powołane uregulowania prawne oraz przedstawione wyjaśnienia należy stwierdzić, że w przypadku odpłatnego zbycia Akcji Spółki Akcyjnej, Wnioskodawca powinien rozpoznać koszt uzyskania przychodu – na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych Udziałowcom w zamian za wkład niepieniężny w postaci Akcji Spółki Akcyjnej.

Ustosunkowując się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.