Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.283.2024.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-05
Teza: Usługi obejmujące występowanie przed sądami w oparciu o pełnomocnictwo przez Zarząd Spółdzielni lub Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: usługi-usługi prawnicze; usługi-usługi zarządzania; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień-Rozdział 2-§ 3-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 17 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy usługi obejmujące występowanie przed sądami w oparciu o pełnomocnictwo udzielone Panu przez Zarząd Spółdzielni lub Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 24 czerwca 2024 r. (data wpływu 27 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność prawniczą 69.10.Z. W ramach działalności Wnioskodawca współpracuje ze spółdzielniami mieszkaniowymi, które zajmują się m.in. zarządzaniem nieruchomościami (czynności określone w art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 115, poz. 741 z późń. zm.).

Spółdzielnie zarządzają budynkami o rożnej strukturze własności: odrębna własność lokali, spółdzielcze własnościowe prawa do lokalu mieszkalnego, lokatorskie prawa do lokalu mieszkalnego, najem własnych nieruchomości. W skład zarządzanych budynków wchodzą m.in. takie budynki, w których powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych wynosi więcej niż 50% powierzchni całkowitej, a ponadto występują lokale niemieszkalne lub garaże wielostanowiskowe, garaże wewnątrz budynku, jak i poza budynkiem oraz teren poza budynkiem.

Spółdzielnie mieszkaniowe świadczą między innymi usługi:

1\. w oparciu o ustawę o spółdzielniach mieszkaniowych, na mocy której spółdzielnie mają obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków. Do obowiązków członków spółdzielni/ właścicieli lokali należy uiszczanie opłat eksploatacyjnych i kosztów utrzymania ich lokali, które w przypadku nieregulowania są windykowane przez Spółdzielnię.

2\. w oparciu o umowę o administrowanie lub zarządzenie nieruchomościami zawartą na podstawie ustawy o własności lokali, w której do obowiązków Spółdzielni należy między innymi inkasowanie i windykowanie od właścicieli nieruchomości kosztów zarządu, wydatków związanych z utrzymaniem i eksploatacją lokalu oraz należności stanowiących przychody z nieruchomości wspólnej.

3\. w oparciu o postanowienie Sądu o wyznaczenie zarządcy rzeczy wspólnej dla Wspólnoty Mieszkaniowej (obowiązki Spółdzielni jak w pkt 2).

Wnioskodawca w oparciu o współpracę ze Spółdzielniami na podstawie pełnomocnictwa udzielonego:

a) Przez Zarząd Spółdzielni w stosunku do usług wymienionych w pkt 1,

b) Przez Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej lub Zarząd Spółdzielni (w sytuacji gdy Spółdzielnia pełni zarząd powierzony w oparciu o art. 18 ustawy o własności lokali w stosunku do usług wymienionych w pkt 2 i 3,

występuje przed Sądami z powództwem o zapłatę przeciwko członkom spółdzielni, właścicielami lokali lub innymi osobami, które są zobowiązane do zapłaty opłat. Poza powództwami o zapłatę, Wnioskodawca występuje z wnioskami o stwierdzenie nabycia spadku, dział spadku, opróżnienie lokalu, które to czynności związane są z koniecznością uregulowania stanu prawnego nieruchomości, na której jest zaległość z tytułu opłat eksploatacyjnych lub kosztów zarządu i jest potrzeba ustalenia następców prawnych nieruchomości.

Wnioskodawca wynagradzany jest od efektu, w przypadku pomyślnego zakończenia prowadzonej sprawy, wynagrodzenie wnioskodawcy to przyznana i wyegzekwowana kwota zastępstwa adwokackiego w postępowaniu sądowym, klauzulowym i egzekucyjnym.

Usługi zarządzania nieruchomościami świadczone przez Spółdzielnie, z którymi współpracuje Wnioskodawca w odniesieniu do budownictwa mieszkaniowego, są sklasyfikowane w PKWiU 2008 i 2015 pod kodem 68.32.11.0 lub 68.32.12.0.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan :

Ad. 1

1) Symbol PKWiU dla wykonywanych przez Wnioskodawcę usług na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowych to 69.10.14.0 Usługi doradztwa prawnego i reprezentacji w dziedzinie prawa cywilnego.

2) Nabywcą świadczonych usług jest:

a) Spółdzielnia Mieszkaniowa, jeżeli usługa dotyczy reprezentacji zarządu (Spółdzielni) przed Sądami o zapłatę przeciwko członkowi spółdzielni lub właścicielowi lokalu mieszkalnego zarządzanemu przez Spółdzielnię.

b) Wspólnota Mieszkaniowa, jeżeli usługa dotyczy reprezentacji zarządu (Wspólnoty) przed Sądami o zapłatę przeciwko właścicielowi lokalu mieszkalnego będącego członkiem Wspólnoty.

3) Wnioskodawca wystawia faktury na:

a) Spółdzielnię Mieszkaniową, jeżeli usługa dotyczy reprezentacji zarządu (Spółdzielni) przed Sądami o zapłatę przeciwko członkowi spółdzielni lub właścicielów i lokalu mieszkalnego zarządzanemu przez Spółdzielnię.

b) Wspólnotę Mieszkaniową, jeżeli usługa dotyczy reprezentacji zarządu (Wspólnoty) przed Sądami o zapłatę przeciwko właścicielowi lokalu mieszkalnego będącego członkiem Wspólnoty.

Pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
----------------------------------------------------------

Czy usługi Wnioskodawcy obejmujące występowanie przed Sądami w oparciu pełnomocnictwo udzielone:

a) przez Zarząd Spółdzielni Mieszkaniowej w sytuacji, gdy usługa dotyczy reprezentacji zarządu (Spółdzielni) przed Sądami o zapłatę opłat eksploatacyjnych i kosztów utrzymania lokali mieszkalnych przeciwko członkowi spółdzielni lub właścicielowi lokalu mieszkalnego zarządzanemu przez Spółdzielnię,

b) przez Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej w sytuacji, gdy usługa dotyczy reprezentacji zarządu Wspólnoty o zapłatę kosztów zarządu nieruchomością wspólną i kosztów utrzymaniem lokalu mieszkalnego przeciwko właścicielowi tego lokalu

świadczone na zlecenie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
----------------------------------------------------------------------------

Usługi Wnioskodawcy, są elementem składowym kompleksowych usług zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczonych przez Spółdzielnię lub Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej.

Spółdzielnia Mieszkaniowa ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków. Zarządzanie nieruchomością, zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 115, poz. 741 z późń. zm.) polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności:

1) właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości;

2) bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości;

3) właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego;

4) bieżące administrowanie nieruchomością;

5) utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem;

6) uzasadnione inwestowanie w nieruchomość.

Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej kieruje sprawami wspólnoty mieszkaniowej i reprezentuje ją na zewnątrz oraz w stosunkach między wspólnotą a poszczególnymi właścicielami lokali, art. 21 ustawy o własności lokali z dnia 24 czerwca 1994 r. (Dz. U. Nr 85, poz. 388 z późn.) Przez kierowanie sprawami wspólnoty mieszkaniowej należy rozumieć pozostałe czynności faktyczne i prawne dotyczące nieruchomości wspólnej. W szczególności chodzi tu o podejmowanie rozmaitych decyzji z zakresu zarządzania i gospodarowania nieruchomością wspólną, dbałość o jej stan, prowadzenie spraw finansowych wspólnoty, realizację umów o administrowanie zawieranych z osobami trzecimi itd.

Wyżej wymienione organy realizują swoje obowiązki zarządcze w zakresie windykacji nieuregulowanych opłat za eksploatację lokali mieszkalnych zlecając usługę Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy usługi zarządzania nieruchomością w zakresie reprezentacji w dziedzinie prawa cywilnego będące składowym elementem usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (dalej: "Rozporządzenie MF w sprawie zwolnień").

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia MF w sprawie zwolnień, zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWIU ex 68.32.1 1.0 i PKWIU ex 68.32.12.0). Z powyższego przepisu § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia MF w sprawie zwolnień jednoznacznie wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dla czynności zarządzania nieruchomościami, jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której usługa ta jest świadczona. Wskazać należy, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia MF w sprawie zwolnień, a więc dotyczą nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia "nieruchomość mieszkalna", w tym zakresie należy zatem powołać się na definicję zawartą w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - Dz. U. Nr 112. poz. 1316 z późn. zm.).

W myśl art. 2 pkt 11 ustawy o VAT przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale II. Dział II obejmuje grupy budynków: 111- mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych, 113 - zbiorowego zamieszkania. Zatem, jeżeli przedmiotem zarządzania jest cały budynek mieszkalny, nawet jeżeli zgaduje się w nim np. garaż lub inne lokale użytkowe, czynność ta podlega zwolnieniu zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia MF w sprawie zwolnień.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca będzie świadczyć usługę pomocniczą obejmującą reprezentację w dziedzinie prawa cywilnego. Usługa ta będzie wchodzić w zakres usługi kompleksowej zarządzania nieruchomością, o czym świadczy fakt, że w ich ramach Wnioskodawca będzie prowadził wszystkie sprawy obejmujące windykację i reprezentację w dziedzinie prawa cywilnego związane z funkcjonowaniem nieruchomości. Ponadto, w skład tych usług nie będzie wchodzić usługi wyceny nieruchomości. Co więcej, usługi te będą dotyczyć budynków w grupie 111 i 112 PKOB (budynków o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, budynków o trzech i więcej mieszkaniach).

W związku z powyższym w niniejszej sprawie spełnione zostały przesłanki zwolnienia ww. usługi z podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia MF w sprawie zwolnień. Nie ma przy tym znaczenia, że w skład tej usługi będą wchodzić również usługi inne niż zarządzanie nieruchomością, gdyż dla stosowania istotne jest, aby w przypadku usługi kompleksowej usługa zarządzania nieruchomością miała charakter główny.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jak i rozporządzeń wykonawczych normują kwestie zwolnień od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955), zwanego dalej rozporządzeniem:

Zwalnia się od podatku usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0).

Należy przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o ex - rozumie się przez to zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie, bądź wyłączenie, dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Wobec tego należy wskazać, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w przywołanym wyżej przepisie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia.

Kwestie zarządzania nieruchomościami zostały uregulowane w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.).

Stosownie do art. 185 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zakres zarządzania nieruchomością określa umowa o zarządzanie nieruchomością, zawarta z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Umowa wymaga formy pisemnej lub elektronicznej pod rygorem nieważności.

Na podstawie art. 184b ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zarządzanie nieruchomością polega na podejmowaniu decyzji i dokonywaniu czynności mających na celu zapewnienie racjonalnej gospodarki nieruchomością, a w szczególności:

1) właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości;

2) bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości;

3) właściwej gospodarki energetycznej w rozumieniu przepisów prawa energetycznego;

4) bieżące administrowanie nieruchomością;

5) utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem;

6) uzasadnione inwestowanie w nieruchomość.

Jak wskazano wyżej, przepis § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zwalnia od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, świadczone na zlecenie, z wyłączeniem wyceny nieruchomości mieszkalnych (PKWiU ex 68.32.11.0 i PKWiU ex 68.32.12.0). Odpowiednia kwalifikacja wykonywanych usług, a tym samym zaklasyfikowanie do odpowiedniego grupowania PKWiU jest podstawą prawidłowego zastosowania ww. zwolnienia.

Wobec powyższego, ww. usługi, które Pan świadczy na podstawie pełnomocnictwa udzielonego Panu przez Zarząd Spółdzielni lub Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej, nie korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, bowiem - jak wyżej wskazano - zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi. Z opisu sprawy wynika, iż prowadzi Pan działalność prawniczą, a symbol PKWiU dla wykonywanych przez Pana usług na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowych to 69.10.14.0 Usługi doradztwa prawnego i reprezentacji w dziedzinie prawa cywilnego. Tym samym, świadczone przez Pana usługi skalsyfikowane pod symbolem PKWiU 69.10.14.0, nie zostały ujęte w ww. § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia.

Należy zauważyć, że w obrocie gospodarczym występują świadczenia natury kompleksowej, czyli takie, które nie dają się w prosty sposób zaklasyfikować do danej kategorii, gdyż składają się z kilku pojedynczych świadczeń. Aby móc określić, że dana czynność jest czynnością kompleksową (jednolitą/złożoną), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast, usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347 str. 1 ze zm.).

W szczególności w wyroku z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Na uwagę zasługuje również wyrok z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07, w którym stwierdzono, że: „każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne” (również wyrok z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06). Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

*   świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,
*   poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,
*   kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,
*   kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Zatem, co do zasady jedno świadczenie usług podlega jednej stawce VAT, jednakże możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych towarów/usług, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność.

Również w orzecznictwie NSA przyjmuje się, że świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia. Zatem należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania podatkiem od wartości dodanej wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie poboru tego podatku (wyrok NSA z 6 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 2105/13).

W kontekście przytoczonych regulacji stwierdzić należy, że z wykonaniem czynności złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie to jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie czynność taka, jeśli może zostać uznana za czynność o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

W konsekwencji, w przypadku czynności o charakterze kompleksowym, o sposobie opodatkowania, w tym wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną czynnością kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności powinna odbywać się więc na podstawie tego, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Należy też zauważyć, że ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia, jeżeli dwa lub więcej świadczeń są dokonane przez tego samego podatnika – po spełnieniu zasad wynikających z orzecznictwa TSUE.

Co ważne, czynność złożona jest świadczona przez jej wykonawcę (jeden podmiot) nawet, gdy ten, aby zrealizować tą usługę, nabywa od innych podmiotów usługi, które ostatecznie składać się będą na czynność złożoną. Co do zasady bowiem nie może jednej czynności złożonej wykonywać kilka podmiotów.

Jak wynika z powyższego, w orzecznictwie sądowym, także w sprawach dotyczących świadczeń złożonych, wielokrotnie akcentowane jest, że potraktowanie kilku usług za jedną złożoną stanowi odstępstwo od powszechności opodatkowania, zgodnie z którą każde świadczenie należy postrzegać odrębnie. Mając do czynienia ze świadczeniami złożonymi, należy każdorazowo spoglądać przez pryzmat powyższej zasady. Inne podejście w rzeczywistości prowadziłoby do pełnej dowolności i uznaniowości przy ocenie kompleksowości.

Wskazówek co do oceny charakteru świadczenia kompleksowego dostarcza również orzeczenie TSUE z dnia 17 stycznia 2013 r., w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing, pkt 44. Jak wynika z wyroku, oddzielne fakturowanie, jak również odrębna taryfikacja świadczeń przemawiają za istnieniem niezależnych świadczeń, jednakże nie przybierają przy tym rozstrzygającego znaczenia.

Jak Pan wskazał w opisie sprawy, prowadzi Pan działalność prawniczą 69.10.Z. W ramach działalności współpracuje Pan ze spółdzielniami mieszkaniowymi, które zajmują się m.in. zarządzaniem nieruchomościami.

Pana usługi obejmują występowanie przed sądami w oparciu pełnomocnictwo udzielone:

\- przez Zarząd Spółdzielni Mieszkaniowej w sytuacji, gdy usługa dotyczy reprezentacji zarządu (Spółdzielni) przed Sądami o zapłatę opłat eksploatacyjnych i kosztów utrzymania lokali mieszkalnych przeciwko członkowi spółdzielni lub właścicielowi lokalu mieszkalnego zarządzanemu przez Spółdzielnię,

\- przez Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej w sytuacji, gdy usługa dotyczy reprezentacji zarządu Wspólnoty o zapłatę kosztów zarządu nieruchomością wspólną i kosztów utrzymaniem lokalu mieszkalnego przeciwko właścicielowi tego lokalu świadczone na zlecenie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Występuje Pan przed sądami z powództwem o zapłatę przeciwko członkom spółdzielni, właścicielami lokali lub innymi osobami, które są zobowiązane do zapłaty opłat. Poza powództwami o zapłatę, występuje Pan z wnioskami o stwierdzenie nabycia spadku, dział spadku, opróżnienie lokalu, które to czynności związane są z koniecznością uregulowania stanu prawnego nieruchomości, na której jest zaległość z tytułu opłat eksploatacyjnych lub kosztów zarządu i jest potrzeba ustalenia następców prawnych nieruchomości. Wynagradzany jest Pan od efektu, w przypadku pomyślnego zakończenia prowadzonej sprawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE oraz opis sprawy należy stwierdzić, że nie można w tym przypadku uznać świadczonych przez Pana usług na podstawie udzielonego pełnomocnictwa jako jednego świadczenia kompleksowego.

Jak wynika z przedstawionego wyżej orzecznictwa TSUE, za usługę kompleksową można uznać usługę, która spełnia warunek, że dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Z powyższego wynika, że uznanie czy dana usługa jest usługą kompleksową, powinno być dokonywane z punktu widzenia nabywcy tej usługi.

Natomiast, jak Pan wskazał w uzupełnieniu wniosku, nabywcami świadczonych przez Pana usług są Spółdzielnie Mieszkaniowe i Wspólnoty Mieszkaniowe.

W przypadku świadczonych przez Pana usług na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowych czy Wspólnot Mieszkaniowych występuje tylko jedno świadczenie – usługi prawnicze świadczone na rzecz tych podmiotów. Natomiast jak wskazano wyżej ze świadczeniem kompleksowym mamy do czynienia, jeżeli dwa lub więcej świadczeń są dokonane przez tego samego podatnika – po spełnieniu zasad wynikających z orzecznictwa TSUE.

Z uwagi na powołane przepisy prawa, jak również przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że usługi świadczone przez Pana w zakresie reprezentacji Zarządu Spółdzielni o zapłatę opłat eksploatacyjnych i kosztów utrzymania lokali mieszkalnych przeciwko członkowi spółdzielni lub właścicielowi lokalu mieszkalnego zarządzanemu przez Spółdzielnię oraz przez Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej w sytuacji, gdy usługa dotyczy reprezentacji zarządu Wspólnoty o zapłatę kosztów zarządu nieruchomością wspólną i kosztów utrzymaniem lokalu mieszkalnego przeciwko właścicielowi tego lokalu, z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług są usługami samoistnymi.

Wobec powyższego, ww. usługi które Pan świadczy na podstawie pełnomocnictwa udzielonego Panu przez Zarząd Spółdzielni lub Zarząd Wspólnoty Mieszkaniowej nie korzystają ze zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, bowiem - jak wyżej wskazano - zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku od towarów i usług usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi, w którym świadczone przez Pana usługi nie zostały ujęte.

W konsekwencji, świadczone przez Pana usługi prawnicze powinny być opodatkowane według zasad właściwych dla danych usług.

Zatem Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).