Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.822.2019.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-09
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości-nieruchomość rolna; zamiana; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2020 r. (data wpływu 27 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości rolnej.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3-4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 14 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.822.2019.1.EC, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 17 lutego 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 lutego 2020 r.). W dniu 27 lutego 2020 r. (nadano w dniu 26 lutego 2020 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 24 lutego 2020 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana G. D.,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią B. D.,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2019 r. Zainteresowani dokonali odpłatnego zbycia gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni 3,1883 ha, z budynkiem mieszkalnym, stodołą i budynkami gospodarczymi, w zabudowie siedliskowej. Z powodów czysto technicznych (zbycie poprzedzone było umowami darowizny i zamiany, mającymi na celu scalenie gruntów). Zbycie całości gospodarstwa rolnego odbyło się w dwóch transzach, aktami notarialnymi sporządzonymi przez notariusza A. K. (z Kancelarii Notarialnej w …., ul. …..):

*   pierwsza: aktem notarialnym z dnia 15 lipca 2019 r., Rep. A nr …., dotyczyła działek: nr … o powierzchni 0,2048 ha i nr … o powierzchni 0,0535 ha, w obrębie nr … …, gmina …, zabudowanych budynkiem mieszkalnym murowanym, parterowym, o powierzchni użytkowej ok. 90,00 m2, posadowionym w granicy ww. działek (częściowo na każdej z nich),

*   druga: aktem notarialnym z dnia 22 lipca 2019 r., Rep. A nr …., dotyczyła pozostałej części gospodarstwa rolnego - działki nr …. powierzchni 2,9300 ha, w obrębie nr … …, gmina …, zabudowanej trzema murowanymi budynkami gospodarczymi, w tym stodołą.

Całość składa się na gospodarstwo rolne z kompletną zabudową siedliskową, które Zainteresowani prowadzili wspólnie do czasu jego odpłatnego zbycia.

W drugim z aktów notarialnych, finalizujących transakcję, zapisano m.in.:

*   w § 1 ust. 5, że działka nr … objęta została przez Starostę …. za lata 2014-2023 inwentaryzacją lasów,

*   w § 1 ust. 6, że decyzją DGKOWP z dnia 28 maja 2019 r. wyrażono zgodę na nabycie od Zainteresowanych nieruchomości rolnej składającej się z działki nr ….,

*   w § 3 ust. 2, że strony oświadczają że nieruchomość ta stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego; w związku z tym zastosowanie ma art. 37a ust. 4 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (ten ostatni przepis stanowi, że prawo pierwokupu nie przysługuje Skarbowi Państwa ani Lasom Państwowym, w przypadku zbycia gospodarstwa rolnego),

*   w § 9, że nabywca nieruchomości rolnej jest obowiązany prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości, a w przypadku osoby fizycznej prowadzić to gospodarstwo osobiście, a ponadto w okresie tym nabyta nieruchomość nie może być zbyta ani oddana w posiadanie innym podmiotom.

Całość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 4 oraz art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca nadmienia, że działki nr … o powierzchni 0,2048 ha, nr … o powierzchni 0,0535 ha oraz nr … o powierzchni 2,9300 ha, położone są w obrębie nr … …, gmina …, powiat …., województwo …..

Udział 1/4 w działkach nr …. i nr …. Wnioskodawca nabył do majątku odrębnego w drodze spadku po ojcu A. D., zmarłym w dniu 21 listopada 1987 r. (poświadczenie dziedziczenia aktem notarialnym z dnia 15 marca 1991 r.), zaś 3/4 udziałów w tych działkach Zainteresowani nabyli w drodze darowizny do majątku wspólnego małżonków dokonanej przez matkę Wnioskodawcy A. D., aktem notarialnym z dnia 1 lutego 1993 r. Własność działki nr … o powierzchni 0,0535 ha, małżonkowie nabyli do majątku wspólnego w drodze zamiany z gminą ….., aktem notarialnym z dnia 12 kwietnia 2019 r.

Nie została zawarta żadna umowa majątkowa małżeńska rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską na nieruchomości nabyte przez jednego z małżonków. Włączenie ww. nieruchomości do majątku wspólnego nastąpiło dopiero w 2019 r. w aktach notarialnych dotyczących scalania i związanych z nim zamian.

Małżonkowie byli jedynymi współwłaścicielami nieruchomości, nie było tam żadnego udziału osób trzecich. Podział działek dokonany został na wniosek małżonków, natomiast scalanie przeprowadzone zostało z urzędu przez gminę …., gdyż małe działki nr …. i nr …. są częścią drogi gminnej.

Podział działek zatwierdzony został ostateczną decyzją Burmistrza …. z dnia 17 maja 2018 r. (znak ……). Scalanie, w tym zamiana działek, przeprowadzone zostało na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej w … z dnia 27 grudnia 2018 r., nr ….. Zamiany dokonane zostały aktami notarialnymi z dnia 12 kwietnia 2019 r. (zamiana z gminą ….) oraz z dnia 18 czerwca 2019 r. (z małżonkami ….). W skład powierzchni objętych zamianą nie wchodzą żadne dodatkowe działki gruntu; w wyniku zamiany małżonkowie nabyli działki, których wartość rynkowa nie przekracza wartości działek przed scaleniem. Zamiany były w pełni ekwiwalentne. Umowy zawarte zostały bez wzajemnych spłat i dopłat (uznane zostały przez strony za w pełni ekwiwalentne), co uwidocznione zostało w treści aktów notarialnych.

Całość nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży stanowiła gospodarstwo rolne, które w dalszym ciągu prowadzone jest przez nabywców nieruchomości. W skład nieruchomości nie wchodziły grunty leśne.

Rodzaje i klasa użytków zgodnie z mapą podziału (decyzja Burmistrza …. z dnia 17 maja 2018 r., nr ….):

*   działka nr …. - R, R, IVB,

*   działka nr …. - R, R, V,

*   działka nr …. - Br, R, IVB.

Działki, od momentu nabycia do momentu zbycia, wykorzystywane były wyłącznie rolniczo i wchodziły w skład prowadzonego przez małżonków gospodarstwa rolnego. Sprzedaż obejmowała wyłącznie grunty i zabudowania, bez maszyn, inwentarza itp. Małżonkowie nie ponosili dodatkowych nakładów w związku ze sprzedażą. W momencie nabycia, działki przeznaczone były do produkcji rolnej (i w dalszym ciągu są tak wykorzystywane).

Przedmiotowe nieruchomości małżonkowie zbyli na rzecz osób fizycznych (małżonków), które nabyły je w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego. W związku z tym nieruchomości nie utraciły charakteru rolnego. W akcie notarialnym zawarty jest zapis, że „Nabywca nieruchomości rolnej jest obowiązany prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości, a w przypadku osoby fizycznej prowadzić to gospodarstwo osobiście, a ponadto w okresie tym nabyta nieruchomość nie może być zbyta ani oddana w posiadanie innym podmiotom”.

Po sprzedaży nie nastąpiło wyłączenie gruntów z użytkowania rolniczego, grunty nadal są użytkowane rolniczo. Małżonkowie nie prowadzą i nie prowadzili żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności nie prowadzą i nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Na przedmiotowych nieruchomościach nie była też prowadzona działalność gospodarcza przez osoby trzecie. Do dnia sprzedaży nieruchomości nie były przedmiotem dzierżawy, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej żony Wnioskodawcy, ani nie były składnikami majątku związanego z pozarolniczą działalnością gospodarczą. Sprzedaż nieruchomości nie miała związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychody z odpłatnego zbycia całości opisanej wyżej nieruchomości korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, odpłatne zbycie nieruchomości dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ jednak w opisanym stanie faktycznym całość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 4 oraz art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od daty jej nabycia lub wybudowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został dodany przez art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2019 r. i stosownie do art. 16 ustawy zmieniającej ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2019 r.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że w 2019 r. Zainteresowani dokonali odpłatnego zbycia gospodarstwa rolnego, o łącznej powierzchni 3,1883 ha, z budynkiem mieszkalnym, stodołą i budynkami gospodarczymi, w zabudowie siedliskowej. Z powodów czysto technicznych (zbycie poprzedzone było umowami darowizny i zamiany, mającymi na celu scalenie gruntów). Zbycie całości gospodarstwa rolnego odbyło się w dwóch transzach:

*   pierwsza: aktem notarialnym z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczyła działek: nr … o powierzchni 0,2048 ha i nr … o powierzchni 0,0535 ha, zabudowanych budynkiem mieszkalnym murowanym, parterowym o powierzchni użytkowej ok. 90,00 m2, posadowionym w granicy ww. działek (częściowo na każdej z nich),

*   druga: aktem notarialnym z dnia 22 lipca 2019 r., dotyczyła pozostałej części gospodarstwa rolnego  działki nr …. powierzchni 2,9300 ha, zabudowanej trzema murowanymi budynkami gospodarczymi, w tym stodołą.

Całość składa się na gospodarstwo rolne z kompletną zabudową siedliskową, które Zainteresowani prowadzili wspólnie do czasu jego odpłatnego zbycia.

W drugim z aktów notarialnych, finalizujących transakcję, zapisano m.in.:

*   w § 1 ust. 5, że działka nr …. objęta została przez Starostę …. za lata 2014-2023 inwentaryzacją lasów,

*   w § 1 ust. 6, że decyzją DGKOWP z dnia 28 maja 2019 r. wyrażono zgodę na nabycie od Zainteresowanych nieruchomości rolnej składającej się z działki nr ….,

*   w § 3 ust. 2, że strony oświadczają że nieruchomość ta stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego; w związku z tym zastosowanie ma art. 37a ust. 4 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (ten ostatni przepis stanowi, że prawo pierwokupu nie przysługuje Skarbowi Państwa ani Lasom Państwowym, w przypadku zbycia gospodarstwa rolnego),

*   w § 9, że nabywca nieruchomości rolnej jest obowiązany prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości, a w przypadku osoby fizycznej prowadzić to gospodarstwo osobiście, a ponadto w okresie tym nabyta nieruchomość nie może być zbyta ani oddana w posiadanie innym podmiotom.

Całość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 4 oraz art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.). Udział 1/4 w działkach nr …. i nr … Wnioskodawca nabył do majątku odrębnego w drodze spadku po ojcu, zmarłym w dniu 21 listopada 1987 r. (poświadczenie dziedziczenia aktem notarialnym z dnia 15 marca 1991 r.), zaś 3/4 udziałów w tych działkach Zainteresowani nabyli w drodze darowizny do majątku wspólnego małżonków dokonanej przez matkę Wnioskodawcy, aktem notarialnym z dnia 1 lutego 1993 r. Własność działki nr …. o powierzchni 0,0535 ha małżonkowie nabyli do majątku wspólnego w drodze zamiany z gminą, aktem notarialnym z dnia 12 kwietnia 2019 r.

Nie została zawarta żadna umowa majątkowa małżeńska rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską na nieruchomości nabyte przez jednego z małżonków. Włączenie ww. nieruchomości do majątku wspólnego nastąpiło dopiero w 2019 r. w aktach notarialnych dotyczących scalania i związanych z nim zamian.

Małżonkowie byli jedynymi współwłaścicielami nieruchomości, nie było tam żadnego udziału osób trzecich. Podział działek dokonany został na wniosek małżonków, natomiast scalanie przeprowadzone zostało z urzędu przez gminę, gdyż małe działki nr ….. i nr …. są częścią drogi gminnej. Podział działek zatwierdzony został ostateczną decyzją burmistrza z dnia 17 maja 2018 r. Scalanie, w tym zamiana działek, przeprowadzone zostało na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej z dnia 27 grudnia 2018 r.

Zamiany dokonane zostały aktami notarialnymi z dnia 12 kwietnia 2019 r. (zamiana z gminą) oraz z dnia 18 czerwca 2019 r. (z małżonkami …). W skład powierzchni objętych zamianą nie wchodzą żadne dodatkowe działki gruntu, w wyniku zamiany małżonkowie nabyli działki, których wartość rynkowa nie przekracza wartości działek przed scaleniem. Zamiany były w pełni ekwiwalentne. Umowy zawarte zostały bez wzajemnych spłat i dopłat (uznane zostały przez strony za w pełni ekwiwalentne), co uwidocznione zostało w treści aktów notarialnych.

Całość nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży stanowiła gospodarstwo rolne, które w dalszym ciągu prowadzone jest przez nabywców nieruchomości. W skład nieruchomości nie wchodziły grunty leśne.

Rodzaje i klasa użytków zgodnie z mapą podziału:

*   działka nr …. - R, R, IVB,

*   działka nr ….. - R, R, V,

*   działka nr ….. - Br, R, IVB.

Działki, od momentu nabycia do momentu zbycia, wykorzystywane były wyłącznie rolniczo i wchodziły w skład prowadzonego przez małżonków gospodarstwa rolnego. Sprzedaż obejmowała wyłącznie grunty i zabudowania, bez maszyn, inwentarza itp. Małżonkowie nie ponosili dodatkowych nakładów w związku ze sprzedażą. W momencie nabycia działki przeznaczone były do produkcji rolnej i w dalszym ciągu są tak wykorzystywane.

Przedmiotowe nieruchomości małżonkowie zbyli na rzecz osób fizycznych (małżonków), które nabyli je w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego. W związku z tym nieruchomości nie utraciły charakteru rolnego. Po sprzedaży nie nastąpiło wyłączenie gruntów z użytkowania rolniczego, grunty nadal są użytkowane rolniczo. Małżonkowie nie prowadzą i nie prowadzili żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności nie prowadzą i nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. W przedmiotowych nieruchomościach nie była też prowadzona działalność gospodarcza przez osoby trzecie. Do dnia sprzedaży nieruchomości nie były przedmiotem dzierżawy, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej żony Wnioskodawcy, ani nie były składnikami majątku związanego z pozarolniczą działalnością gospodarczą. Sprzedaż nieruchomości nie miała związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 65, z późn. zm.), podziału nieruchomości można dokonać, jeżeli jest on zgodny z ustaleniami planu miejscowego, a w razie jego braku, jeżeli nie jest sprzeczny z przepisami odrębnymi, albo jest zgodny z warunkami określonymi w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W myśl art. 96 ust. 1 ww. ustawy, podziału nieruchomości dokonuje się na podstawie decyzji wójta, burmistrza albo prezydenta miasta zatwierdzającej podział.

Według art. 97 ust. 3 ww. ustawy, podziału nieruchomości można dokonać z urzędu, jeżeli jest on niezbędny do realizacji celów publicznych, lub nieruchomość stanowi własność gminy i nie została oddana w użytkowanie wieczyste.

Zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne i gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe – z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa, z dniem, z którym decyzja zatwierdzająca podział składa się ostateczna, albo orzeczenie o podziale prawomocne.

Zgodnie z art. 98b ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, właściciele albo użytkownicy wieczyści nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie mogą złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Do wniosku należy dołączyć, złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany, o której mowa w ust. 3. W sprawach, o których mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio art. 93, art. 94, art. 96, art. 97 ust. 1-2, art. 98, art. 98a oraz art. 99 (art. 98b ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

W myśl art. 98b ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, podziału nieruchomości, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają, w drodze zamiany, wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu. W razie nierównej wartości zamienianych części nieruchomości stosuje się art. 15 ww. ustawy.

Stosownie do art. 98 ust. 3 ww. ustawy, za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym, a właściwym organem. Odpowiednio stosuje się przepis art. 131 ww. ustawy, zgodnie z którym w ramach odszkodowania właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu wywłaszczonej nieruchomości może być przyznana za jego zgodą, odpowiednia nieruchomość zamienna.

Przepis art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami daje zatem właścicielom albo użytkownikom wieczystym nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie możliwość łączenia sąsiadujących ze sobą nieruchomości i ich ponownego podziału na nowe działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. W tym celu muszą oni złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, a także dołączyć do niego złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany. Warunkiem podziału jaki należy spełnić jest bowiem zobowiązanie się właścicieli (użytkowników wieczystych) do wzajemnego przeniesienia w drodze zamiany praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowych działek gruntu. Zatem, podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu.

Co do zasady przez postępowanie scaleniowe i podział nieruchomości należy rozumieć proces mający na celu uzyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości przez ich właścicieli. W sytuacji gdy właściciel kilku działek dokonuje ich scalenia, a następnie nowego podziału geodezyjnego nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o działki, których ta osoba jest już właścicielem.

W rozpatrywanej sprawie nie mamy jednak do czynienia z taką sytuacją, gdyż scaleniu i podziałowi uległy działki różnych właścicieli, w tym część działek stanowiących własność Wnioskodawcy, Jego żony, działki należące do gminy …., a także działki należące do osób trzecich. W efekcie scalenia i podziału nieruchomości między różnymi właścicielami doszło do zamiany części powierzchni działek, w wyniku której Zainteresowani nabyli prawo do części nowych działek, których przed dokonaniem ww. czynności nie byli właścicielami. Własność części działek została pozamieniana między dotychczasowymi ich właścicielami. W świetle opisanego stanu faktycznego oraz przywołanych powyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że efektem scalenia i podziału działek była zamiana części nieruchomości między właścicielami. W rezultacie nastąpiło nabycie na własność innej nieruchomości (innej części nieruchomości).

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r. poz. 2086, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub z darowizn, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić należy, że użyty w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Przez pojęcie „nabycie” należy zatem rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności. Tak więc, jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości na podstawie dziedziczenia, darowizny i umowy zamiany.

W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany może nie występować świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jednoznacznie, że zamiana jest umową wywołującą skutek podatkowy. Przepis ten stanowi, że zamiana u obu stron umowy, powoduje powstanie obowiązku podatkowego, jeżeli ma miejsce przed upływem określonego tym przepisem czasu. Dla obu stron umowy zawarcie umowy zamiany z jednej strony oznacza zbycie nieruchomości (udziału w niej), z drugiej zaś strony oznacza nabycie nieruchomości (udziału w niej), którą zamieniający otrzymuje w zamian za to, co sam utracił na rzecz drugiej strony umowy. W przepisach nie istnieje żaden wyjątek, który wyłączałby opisany skutek, np. z uwagi na zachowanie takiej samej powierzchni nieruchomości sprzed zamiany i po niej. Przekazanie udziału w pierwotnej nieruchomości w drodze zamiany oznacza odpłatne zbycie tej części, natomiast uzyskanie w zamian części nieruchomości, która uprzednio należała do kogoś innego – oznacza odpłatne nabycie tej części.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest nabycie na własność innej nieruchomości. Natomiast w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano zamiany.

Wyjaśnić należy, że dla skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) nie ma znaczenia, że powierzchnie i wartości zamienianych działek będą równe.

Zatem, w przedstawionym stanie faktycznym nastąpiło nabycie części nieruchomości w drodze zamiany, a następnie jej sprzedaż. Za datę nabycia odpłatnie zbywanych działek w częściach nabytych w drodze zamiany należy przyjąć datę zawarcia umowy zamiany, tj. 2019 r.

Ponadto, należy zaznaczyć, że udziały w nieruchomościach (działkach nr … i …) będących przedmiotem odpłatnego zbycia, niestanowiące przedmiot umowy zamiany, zostały nabyte przez Zainteresowanych w dacie zawarcia umowy darowizny, tj. w 1993 r. w zakresie udziału 3/4 nabytego do majątku wspólnego małżonków.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziału 1/4 w nieruchomości nabytego w spadku po ojcu, okres, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę zmarłego w 1987 r., po którym udział w nieruchomości nabył G. D., do majątku osobistego.

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (tj. od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Jednakże od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Powyższy przepis zwalnia przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jeśli grunty stanowiące to gospodarstwo rolne w związku z tą sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego.

W tym miejscu wymaga podkreślenia, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. 2019 r., poz. 1256, z późn. zm.), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 (a więc gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza), o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co w konsekwencji decyduje o zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2019 r., poz. 393) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z treścią § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
    2.  sady, oznaczone symbolem - S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem – Ls;
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz.

Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało uzależnione od wystąpienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty w momencie sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej), ewentualnie jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

Reasumując, odpłatne zbycie w 2019 r., nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej, udziału ¼ części w nieruchomości stanowiącej działki gruntu nr …. i nr …, nabyte przez Wnioskodawcę przed zamianą w drodze spadku po ojcu zmarłym w 1987 r. do majątku odrębnego, do którego przy obliczaniu terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się art. 10 ust. 5 ww. ustawy nakazujący uwzględnienie momentu nabycia udziałów przez spadkodawcę, jak i udziału ¾ w nieruchomości nabytego w drodze darowizny przez Zainteresowanych do majątku wspólnego małżonków, czyli w 1993 r., nastąpiło po upływie pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie w rozumieniu powyższych przepisów, a więc sprzedaż ta nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast przychód uzyskany przez Zainteresowanych ze sprzedaży działki gruntu nr …., nabytej w 2019 r. w drodze umowy zamiany, stanowi dla Nich przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże ww. przychód korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że nieruchomości będące przedmiotem sprzedaży stanowiły gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym i jak wskazano w opisie stanu faktycznego – wskutek sprzedaży nie utraciły charakteru rolnego.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych należy uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., ul. …., …. …., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.