Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-163/16-3/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-17
Teza: czy wpłaty na Fundusz Wsparcia Kredytobiorców stanowią koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: fundusz; koszt-koszty uzyskania przychodów; wpłata; zwrot
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz.643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11.02.2016r. (data wpływu 17.02.2016r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2016r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wpłaty na rzecz Funduszu Wsparcia Kredytobiorców, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów Banku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca ( dalej Bank ) jest spółką akcyjną, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wnioskodawca jest bankiem w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 128, ze zm., dalej: Prawo Bankowe). Działając na podstawie stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego oraz zgodnie z przepisami ustawy Prawo Bankowe, Bank świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjonalnych, na które składają się m.in. czynności wymienione w treści art. 5 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 Prawa Bankowego, w tym usługi w zakresie udzielania kredytów hipotecznych.

W dniu 9 października 2015r. uchwalona została Ustawa o wsparciu kredytobiorców znajdujących się w trudnej sytuacji finansowej, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy (Dz. U. z 2015 r. poz. 1925, dalej: Ustawa) określająca zasady przyznawania finansowego wsparcia osobom fizycznym zobowiązanym do spłaty kredytu mieszkaniowego, które znalazły się w trudnej sytuacji finansowej.

Celem ustawy jest zapewnienie wsparcia finansowego kredytobiorcom, którzy na skutek obiektywnych okoliczności znaleźli się w trudnej sytuacji finansowej a jednocześnie są zobowiązani do spłaty rat kredytu mieszkaniowego stanowiących znaczne obciążenie dla ich domowych budżetów.

Ustawa obejmuje swym zakresem kredytobiorców, którzy zaciągnęli kredyt mieszkaniowy na zakup lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego. Przewidywane w Ustawie wsparcie udzielane będzie kredytobiorcom spełniającym określone w Ustawie warunki. W szczególności dotyczy to osób, które w dniu złożenia wniosku o jego przyznanie posiadać będą status bezrobotnego, jak również tych, które znalazły się w sytuacji, w której miesięczna rata kredytu mieszkaniowego przekracza 60 proc. miesięcznych dochodów osiąganych przez gospodarstwo domowe kredytobiorcy. Powyższe wsparcie będzie mieć charakter zwrotny.

Przepisy Ustawy dotyczą kredytobiorców zadłużonych zarówno w złotówkach, jak i walutach obcych. Kredytem mieszkaniowym w rozumieniu Ustawy jest kredyt udzielony na budowę domu jednorodzinnego, nabycie prawa własności domu jednorodzinnego lub prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego w spółdzielni mieszkaniowej, którego spłatę zabezpieczono hipoteką ustanowioną na przedmiocie kredytowania, jak również udzielony na spłatę kredytu mieszkaniowego, jeżeli kredyt ten został zabezpieczony hipoteką na przedmiocie kredytowania.

Przepisy Ustawy zakładają realizację wsparcia za pośrednictwem Banku Gospodarstwa Krajowego. W tym celu, zgodnie z zawartymi w art. 14 i art. 16 Ustawy regulacjami, w Banku Gospodarstwa Krajowego utworzony został Fundusz Wsparcia Kredytobiorców (dalej: Fundusz), którego środki pochodzić mają z wpłat poszczególnych r kredytodawców. W celu uzyskania wsparcia z Funduszu kredytobiorca może na podstawie art. 6 ust. 1 Ustawy składać wnioski do dnia 31 grudnia 2018r.

Za kredytodawcę w rozumieniu Ustawy rozumie się bank krajowy, oddział instytucji kredytowej, oddział banku zagranicznego, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1, 18 i 20 ustawy Prawo bankowe, albo spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, które udzieliły kredytu mieszkaniowego. Kredytodawcy będą ponosić wydatki proporcjonalnie do posiadanego przez nich portfela kredytów mieszkaniowych dla gospodarstw domowych, których opóźnienie w spłacie kapitału lub odsetek przekracza 90 dni, według stanu na koniec ostatniego kwartału przed dniem ustalenia składki. Zgodnie z art. 16 ust 5 Ustawy Informacja dotycząca wielkości posiadanych przez banki portfeli kredytów mieszkaniowych dla gospodarstw domowych sporządzana jest podstawie przekazywanych przez banki do Narodowego Banku Polskiego danych, o których mowa w art. 23 ust. 2 pkt 1 oraz ust 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2013 r. poz. 908, z późn. zm.).

Zgodnie z ustawą, w drodze dokonania pierwszych wpłat, środki Funduszu przeznaczone na wsparcie kredytobiorców wyniosą łącznie 600 ml. PLN. Zgodnie z art. 16 ust. 7 Ustawy po upływie terminu 31 grudnia 2018r. środki Funduszu, które nie zostały użyte lub zarezerwowane na udzielenie wsparcia, zwracane (wypłacane) będą kredytodawcom, w transzach półrocznych, proporcjonalnie do sumy dokonanych wpłat i uzupełnień pomniejszonych o wartość wsparcia przyznanego kredytobiorcom, będącymi klientami danego kredytodawcy.

Ponadto, art. 17 ust. 1 Ustawy przewiduje możliwość uzupełnienia środków Funduszu przez kredytodawców do wysokości nie niższej niż 300 mln zł w przypadku, gdy środki Funduszu spadną poniżej 100 mln zł. Ewentualne uzupełnienie środków Funduszu miałoby zostać wniesione przed kredytodawców w wysokości proporcjonalnej do wielkości wsparcia udzielonego ich klientom w okresie od utworzenia Funduszu do jego ostatniego uzupełnienia.

Zarówno przepisy Ustawy, jak i przygotowane do niej uzasadnienie nie precyzują, w jaki sposób, w kontekście przepisów Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: UPDOP), Bank powinien traktować środki przekazywane na rzecz Funduszu Wsparcia Kredytobiorców. Ustawa nie określa wprost charakteru wpłat dokonywanych przez kredytodawców na rzecz Funduszu, jak również środków, które nie zostały użyte lub zarezerwowane na udzielenie wsparcia, które powinny zostać zwrócone kredytodawcom, proporcjonalnie do dokonanych wpłat lub uzupełnień środków Funduszu, po upływie 6 miesięcy od 31 grudnia 2018 r., tj. od końca okresu, w którym możliwe jest wystąpienie przez kredytobiorcę z wnioskiem o wsparcie, zgodnie z art. 6 ust. 1 Ustawy

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego dokonywane przez Bank wpłaty na podstawie art. 16 ust. 2 Ustawy na rzecz Funduszu Wsparcia Kredytobiorców stanowią dla Banku koszty uzyskania przychodów ?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek ponoszony przez Bank w związku z przepisami Ustawy, jak również w związku z wykonywaną działalnością, stanowiący obowiązkową opłatę na rzecz Funduszu Wsparcia Kredytobiorców, może stanowić dla niego koszt uzyskania przychodu z tytułu tej działalności.

Przyjęcie odmiennej tezy byłoby w ocenie Banku sprzeczne z dyspozycją art. 15 ust. 1 UPDOP, z którego, wobec braku szczegółowych uregulowań w UPDOP, należy wywodzić kwalifikacje przedmiotowych wydatków.

Zgodnie z ww. normą, dany wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów w przypadku, gdy:

*   istnieje związek poniesionego wydatku z uzyskanymi lub przewidzianymi do uzyskania przychodami, jak również z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów;
*   wydatek zostanie faktycznie poniesiony (uznany jest za definitywny w dacie poniesienia);
*   nie jest wymieniony w katalogu zdefiniowanych przez ustawodawcę kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 UPDOP).

Norma prawna zawarta w art. 15 ust. 1 UPDOP ustanawia regułę generalną pozwalającą na dokonanie kwalifikacji ponoszonego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodów przez pryzmat jego celowości i potencjalnego wpływu na sumę osiąganych przez podatnika przychodów podatkowych lub zmniejszenia start.

W analizowanym przepisie art. 15 ust. 1 UPDOP Ustawodawca nie ustalił bowiem zamkniętej listy wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, iż cel ten w swej istocie nie stanowi jednak o konieczności faktycznego zaistnienia konkretnego skutku, tj. powstania przychodu lub zmniejszenia straty. Ponadto, niewystąpienie tego skutku nie dyskwalifikuje danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, istotnym jest bowiem, czy podatnik i ponosząc wydatek kierował się zamiarem jego osiągnięcia. Wyrazem takiego podejścia są normy art. 15 ust. 1 UPDO, zgodnie z którymi, kosztami uzyskania przychodów (we wskazanych w nich momentach czasowych), są zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i wydatki pozostające w związku pośrednim (jeżeli podatnik wykaże, że zostały poczynione w celu uzyskania przychodów lub / zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

Aspekt związku przedmiotowych wydatków z przychodem winien być rozpatrywany, zarówno w odniesieniu do możliwości osiągnięcia w przyszłości przychodów mających źródło w tym wydatku, jak i w odniesieniu do sposobu, w jaki przejawia się ich funkcja dotycząca zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów.

Należy zatem wskazać, iż środki Funduszu Wsparcia Kredytobiorców wykorzystywane będą na wsparcie finansowe kredytobiorców, którzy na skutek obiektywnych okoliczności znaleźli się w trudnej sytuacji finansowej, a jednocześnie zobowiązani są do spłaty rat kredytu mieszkaniowego stanowiących znaczne obciążenie dla ich domowych budżetów. W związku z powyższym, jeżeli klienci Banku będą objęci ochroną wynikającą z Ustawy, a bezspornym staje się fakt, iż poniesienie przez Bank wydatków na rzecz Funduszu wpłynie w przyszłości pozytywnie na rezultaty finansowe Banku i w konsekwencji na dochód do opodatkowania, powodując albo osiągniecie przychodów (np. w wyniku spłaty odsetek, które są opodatkowane w dacie spłaty) albo zmniejszenie ponoszonych strat (np. w wyniku niższej nieosiągalności, która może generować koszty uzyskania przychodów w dacie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności na podstawie art. 16 ust 1 pkt 26 w powiązaniu z art. 16 ust 2a UPDOP, lub odpisania ich jako nieściągalne na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 w powiązaniu z art. 16 ust. 2 UPDOP).

Równolegle należy podkreślić, iż z uwagi na obligatoryjny charakter wydatków związanych z wpłatą na rzecz Funduszu, fakt nieponiesienia tych wydatku bezsprzecznie spowodowałby zachwianie podstawami funkcjonowania, podmiotu ustawowo zobowiązanego do wpłaty, powodując reperkusje w sferze prawnej, regulacyjnej i ekonomicznej. Skutkiem takiego postępowania mogłyby stać się represje ze strony instytucji nadzorujących - bezpieczeństwo obrotu pieniężnego, a także pojawienie się negatywnej opinii na rynku finansowym, spadek wartości dla akcjonariuszy, a nawet wycofywanie się inwestorów.

W związku z powyższym należy uznać, że istnieje niekwestionowany związek wydatku poniesionego na wpłatę do Funduszu z przychodem Banku oraz zabezpieczeniem i ochroną tego przychodu.

Kolejnym aspektem wymagającym analizy jest definitywność wydatków na rzecz Funduszu, w związku z wynikającym z art. 16 ust. 7 Ustawy zamierzonym zwrotem środków Funduszu, które nie zostały użyte lub zarezerwowane na udzielenie wsparcia.

Należy w tej kwestii wziąć pod uwagę, iż celem dla jakiego tworzony jest Fundusz nie jest udzielanie adekwatnego i proporcjonalnego do tych wydatków, późniejszego wsparcia dla kredytobiorców z poszczególnych banków. Wręcz przeciwnie, założeniem Ustawy jest realizacja celu jakim jest wsparcie kredytobiorców, niezależnie od banku, w którym posiadają kredyty, lecz na skutek trudnej sytuacji w jakiej się znajdują.

W rezultacie występować będzie dysproporcja pomiędzy udziałem we wpłatach do Funduszu, a portfelem klientów, którzy będą mogli skorzystać ze wsparcia. Zatem występować będą sytuacje, w której banki najmniej partycypujące we wpłatach do Funduszu, w okresie udzielania wsparcia kredytobiorcom, będą posiadały największe portfele klientów korzystających ze wsparcia (wsparcie może zatem nawet przewyższać wartość dokonanej wpłaty. W krańcowym przypadku mogłoby się zatem okazać, ze banki te w swoisty sposób „zarobią” na akcji wsparcia kredytobiorców (suma wpłat będzie niższa od sumy pomocy udzielonej ich klientom).

Równocześnie, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż w przypadku gdyby Ustawodawca zakładał wyłączenie opłaty na rzecz Funduszu Wsparcia Kredytobiorców z katalogu kosztów uzyskania przychodów, wówczas jednoznacznie sprecyzowałby takie wyłączenie, co jednak nie nastąpiło. Wydatek ten nie podlega także interpretacji przez pryzmat przepisów art. 16 ust. 1, w tym w szczególności zawartych w pkt 9, pkt 14 i pkt 37 tej normy, potencjalnie wymagających przeanalizowania, jednakże:

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 9 UPDOP nie ma zastosowania, bowiem Fundusz tworzony jest w drodze ustawy a nie suwerennej decyzji Banku, zaś norma ta wskazuje, iż za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 14 nie ma zastosowania, ponieważ odnosi się darowizn i ofiar udzielanych przez podatnika, czyli świadczeń co do zasady dobrowolnych, a wpłata na Fundusz takiego charakteru nie posiada.

Przepis art. 16 ust 1 pkt 37 nie ma zastosowania ponieważ traktuje o składakach na rzecz organizacji, do których przynależność nie jest obowiązkowa, podczas gdy wydatek ponoszony jest obligatoryjnie.

Reasumując, w ocenie Banku należy uznać, iż w przedmiotowym stanie faktycznym nie budzi wątpliwości, iż wydatki ponoszone przez Bank na rzecz Funduszu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.