Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.14.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-30
Teza: prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura-infrastruktura techniczna; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 599/18 (data wpływu prawomocnego wyroku 25 sierpnia 2021 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 887/19, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 lutego 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z 22 listopada 2021 r. (data wpływu 22 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną w części dotyczącej kanalizacji deszczowej, utwardzenia terenu, dróg wewnętrznych, sieci energetycznej, oświetlenia terenu – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną w części dotyczącej sieci światłowodowej oraz sposobu dokonania odliczenia podatku VAT od tych wydatków – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

2 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną,
*   sposobu dokonania odliczenia podatku VAT od wydatków na Infrastrukturę techniczną.

**Dotychczasowy przebieg postępowania:**

30 kwietnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy postanowienie nr 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.1.JS o odmowie wszczęcia postępowania z wniosku z 27 lutego 2018 r.

16 maja 2018 r. Wnioskodawca wniósł zażalenie na ww. postanowienie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie, postanowieniem z 12 lipca 2018 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.2.KT organ II instancji utrzymał w mocy ww. postanowienie z 30 kwietnia 2018 r.

Na ww. postanowienie z 12 lipca 2018 r. znak 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.2.KT, utrzymujące w mocy ww. postanowienie z 30 kwietnia 2018 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.1.JS, Pełnomocnik Strony złożył 16 sierpnia 2018 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 22 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 599/18 uchylił zaskarżone postanowienie z 12 lipca 2018 r. znak 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.2.KT.

Od ww. wyroku WSA w Łodzi, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 15 marca 2019 r. Nr 0110-KWR5.4027.12.2019.2 do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 887/19 oddalił skargę kasacyjną. Sąd w przedmiotowym wyroku stwierdził, iż prawidłowe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem art. 14b § 1 oraz art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej i tym samym Sąd pierwszej instancji zasadnie uchylił to postanowienie. W dniu 9 lipca 2021 r. do tut. Organu wpłynął wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 887/19.

W dniu 25 sierpnia 2021 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 599/18 wraz z aktami sprawy.

Uwzględniając zalecenia zawarte w wyrokach WSA w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 599/18 oraz NSA sygn. akt I FSK 887/19, w wyniku ponownej analizy argumentów przedstawionych w ww. zażaleniu, organ odwoławczy uznał za zasadne zarzuty Strony zawarte w zażaleniu. W przedmiotowej sprawie nie wystąpiła przeszkoda uniemożliwiająca Organowi merytoryczne załatwienie sprawy.

W konsekwencji w wyniku uwzględniania argumentów zażalenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z 31 sierpnia 2021 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.11.KT uchylił postanowienie z dnia 30 kwietnia 2018 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.1.JS i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Tym samym, w wyniku ww. wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 22 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 599/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 887/19, tut. Organ został zobowiązany do rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej w przedmiotowej sprawie.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony z dnia 27 lutego 2018 r. w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną;
*   sposobu dokonania odliczenia podatku VAT od wydatków na Infrastrukturę techniczną.

wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

W ramach ponownego rozpatrzenia wniosku przez tut. Organ, wniosek został uzupełniony pismem z 22 listopada 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przedmiotu wniosku oraz uiszczenie brakującej opłaty.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.**

Gmina … (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych.

Decyzją Wójta Gminy z dnia 28 sierpnia 2015 r. nr … o warunkach zabudowy ustalony został sposób zagospodarowania i warunki zabudowy terenu dla Nieruchomości (dalej: „Decyzja”) polegającej na budowie zespołu budynków usługowo-przemysłowych dla małych i średnich przedsiębiorstw wraz z infrastrukturą techniczną, w tym wewnętrznym układem komunikacji i parkowania oraz uzbrojeniem terenu zlokalizowanej na dz. nr ewid. … obręb …, gmina \`(...)\` W Decyzji zostało wskazane, że ww. inwestycja polega na budowie zespołu budynków usługowo-przemysłowych dla małych i średnich przedsiębiorstw wraz z infrastrukturą techniczną w tym wewnętrznym układem komunikacji i parkowania oraz uzbrojenia terenu, o maksymalnej powierzchni zabudowy przemysłowej do 1 ha.

Gmina weszła w posiadanie Nieruchomości, na której ma być realizowana Inwestycja na podstawie aktu notarialnego z dnia 4 września 2009 r. tj. nabycia prawa wieczystego użytkowania (Skarb Państwa właścicielem działek gruntu) od Spółki „…” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w \`(...)\` Gmina nie odliczyła VAT naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości (zgodnie z zapisem w akcie notarialnym składniki majątkowe będące przedmiotem umowy stanowiły towar używany, wobec czego sprzedaż korzystała ze zwolnienia z VAT).

Od momentu nabycia Nieruchomości Gmina nie wykorzystywała budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości do realizacji działalności Gminy podlegającej opodatkowaniu VAT, a także ww. poszczególne naniesienia na nich zlokalizowane nie zostały oddane w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi tych budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu. W praktyce z uwagi na stan techniczny ww. naniesień Gmina nie była w stanie wykorzystywać ich do jakiegokolwiek rodzaju działalności w tym okresie. Gmina nie ponosiła dotychczas również wydatków na ulepszenie (w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości) budynków/budowli/ich części położonych na Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Jednakże w ramach przedmiotowej Inwestycji zostaną poniesione nakłady na ulepszenia, które będą stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej ww. naniesień.

Gmina rozpoczęła w 2017 r. inwestycję pn. „…” (dalej: „Inwestycja”), która polega na uzbrojeniu poprzemysłowych terenów inwestycyjnych na nieruchomości o powierzchni ok. 3,5 ha, składającej się z działek o nr ewid. … obręb …, gmina … (dalej: „Nieruchomość”).

Inwestycja będzie polegała w szczególności na przygotowaniu ww. działek inwestycyjnych do najmu/dzierżawy albo sprzedaży. Teren, na którym zostanie zrealizowana inwestycja przeznaczony jest pod zabudowę usługowo-produkcyjną. Nieruchomość jest zabudowana budynkami pofabrycznymi, które będą podlegały rozbiórce, natomiast jeden z nich wraz z wieżą ciśnień będzie podlegał modernizacji. Gmina nie wyklucza, że również inny budynek znajdujący się na Nieruchomości (niekonieczne położony na tej samej działce ewidencyjnej, co wskazany powyżej) również nie będzie podlegał rozbiórce, lecz zostanie zmodernizowany. Ilekroć w niniejszym wniosku jest mowa o ulepszeniu/modernizacji należy przez to rozumieć pojęcie ulepszenia/modernizacji w rozumieniu art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości; t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.; dalej: „ustawa o rachunkowości”.

W ramach Inwestycji zostaną zrealizowane następujące prace: (i) modernizacja komina przemysłowego; (ii) rozbiórka obiektów poprzemysłowych i uporządkowanie terenu; oraz (iii) rozbudowa i modernizacja budynku/budynków (dalej: „Infrastruktura nieruchomościowa”), a także: (iv) wykonanie sieci światłowodowej, (v) budowa kanalizacji deszczowej dla odwodnienia dróg, (vi) utwardzenie terenu, (vii) budowa dróg wewnętrznych, (viii) budowa sieci energetycznej, (ix) wykonanie oświetlenia terenu (dalej łącznie: „Infrastruktura techniczna”). Infrastruktura nieruchomościowa będzie wykorzystywana przez Gminę do świadczenia odpłatnych usług najmu/dzierżawy albo w całości lub w części będzie podlegała sprzedaży (dostawie towarów). Natomiast Infrastruktura techniczna będzie służyła Gminie do korzystania z Infrastruktury nieruchomościowej.

Ponadto, wybudowanie Infrastruktury technicznej, w tym m.in. dróg wewnętrznych, w obecnych założeniach będzie służyć wyłącznie inwestorom funkcjonującym w ramach Nieruchomości oraz ich kontrahentom/dostawcom/klientom, itp. W szczególności, nie będą one stanowiły tzw. dróg przejazdowych do okolicznych osiedli lub domostw.

W przypadku wyboru pierwszej z ww. opcji, tj. najmu/dzierżawy, po zakończeniu Inwestycji związanej z rozbudową i modernizacją budynku/budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości z przeznaczeniem na wynajem/dzierżawę powierzchni biurowych, Gmina zamierza udostępniać odpłatnie te powierzchnie najemcom – podmiotom gospodarczym/osobom trzecim – na cele użytkowe albo z przeznaczeniem na dzierżawę działek wchodzących w skład Nieruchomości. W szczególności Inwestycja obejmuje modernizację komina poprzemysłowego, który Gmina będzie wynajmować/wydzierżawiać operatorom sieci teleinformatycznych jako maszt antenowy. W takim przypadku ww. transakcje wynajmu powierzchni budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości albo dzierżawy działek wchodzących w skład Nieruchomości, Gmina będzie traktowała jako czynności opodatkowane VAT i będzie wykazywała z tego tytułu VAT należny w składanych przez nią deklaracjach VAT-7 za właściwe okresy rozliczeniowe.

W przypadku wyboru drugiej opcji, tj. sprzedaży budynków, budowli lub ich części, gdy przedmiotowa dostawa nastąpi po okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, Gmina oświadcza że zrezygnuje ze zwolnienia z opodatkowania, korzystając z opcji dobrowolnego opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Wszystkie wydatki inwestycyjne związane z realizacją Inwestycji są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Wydatki dotyczące Inwestycji są finansowane/zostaną sfinansowane w części ze środków własnych, a w pozostałej części z dofinansowania uzyskanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (dalej „RPO”). W ramach ww. dofinansowania VAT został wskazany jako wydatek niekwalifikowany. Gmina do tej pory nie odliczała VAT naliczonego od kosztów Inwestycji.

Niniejszy wniosek o interpretację indywidualną dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy najem/dzierżawa lub sprzedaż Nieruchomości/części Nieruchomości będzie uznane za czynności podlegające opodatkowaniu, niekorzystające ze zwolnienia z VAT.

Jednocześnie Gmina informuje, że nie planuje wykorzystania Nieruchomości do czynności wykonywanych jako organ władzy publicznej.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że ponosił wydatki na Infrastrukturę techniczną w okresie od grudnia 2016 r. do listopada 2019 r. (pierwszy wydatek miał miejsce w dniu 29 grudnia 2016 r., natomiast ostatni w dniu 22 listopada 2019 r.).

Gmina doprecyzowała stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawione we Wniosku, że działka ewidencyjna o nr … została podzielona na dwie odrębne działki ewidencyjne, tj. działkę o nr … oraz działkę …, zaś działka ewidencyjna o nr … została podzielona na trzy odrębne działki ewidencyjne o nr … oraz \`(...)\`

Ponadto, Gmina podkreśliła, że od momentu złożenia Wniosku uległy zmianie zamiary Gminy w zakresie sposobu wykorzystania działki nr … oraz nr …, tj. Gmina nie planuje sprzedaży ani najmu/dzierżawa tych działek z uwagi na umieszczenie na nich drogi osiedlowej stanowiącej/dróg osiedlowych stanowiących dojazd dla wielu mieszkańców terenów zlokalizowanych w pobliżu Infrastruktury nieruchomościowej. W związku z powyższym, Gmina pragnie dokonać modyfikacji stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wniosku w ww. zakresie poprzez wskazanie informacji, że działki ewidencyjne nr … i … nie będą przedmiotem ewentualnej sprzedaży ani najmu/dzierżawy, wobec czego na chwilę obecną przedmiotowe działki nie są objęte złożonym przez Gminę Wnioskiem i nie powinny być przedmiotem analizy na potrzeby wydania przez Organ interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w związku ze złożonym przez Gminę Wnioskiem. Gmina zaznacza jednak, że Infrastruktura techniczna nie jest wykorzystywana dla potrzeby tych działek.

Gmina pragnie dokonać również aktualizacji stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wniosku poprzez wskazanie informacji, że działki ewidencyjne nr … stanowią własność Skarbu Państwa. Działki nr … są obecnie oddane w użytkowanie wieczyste przez Skarb Państwa na rzecz Gminy, natomiast prawo użytkowania wieczystego działki nr … zostało sprzedane przez Gminę na rzecz \`(...)\`

W konsekwencji, Gmina nie posiada ani prawa własności ani prawa użytkowania wieczystego do przedmiotowej nieruchomości (działki …), wobec czego Gmina pragnie wskazać, że działka ew. nr … nie jest objęta złożonym przez Gminę Wnioskiem i nie powinna być przedmiotem analizy na potrzeby wydania przez Organ interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w związku ze złożonym przez Gminę Wnioskiem. Gmina zaznacza jednak, że Infrastruktura techniczna nie jest wykorzystywana dla potrzeby tej działki.

Ponadto, Gmina pragnie doprecyzować, że działki nr … oraz … jednak nie będą przedmiotem najmu/dzierżawy – Gmina obecnie planuje sprzedaż użytkowania wieczystego przedmiotowych działek. Niemniej, w tym kontekście Gmina pragnie podkreślić, iż w przypadku sprzedaży ww. nieruchomości, gdy przedmiotowa dostawa nastąpi po okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, Gmina oświadcza że zrezygnuje ze zwolnienia z opodatkowania, korzystając z opcji dobrowolnego opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W przypadku zaś działek nr … oraz … nie są one i nie będą w całości przedmiotem najmu/dzierżawy, ale przedmiotem najmu są lokale w posadowionym na działce nr … budynku administracyjno-biurowo-usługowym (dalej: „Budynek”) oraz znajdujące się tam miejsca parkingowe przypisane do najmu poszczególnych lokali w Budynku (wynajmowana powierzchnia zależy od aktualnego popytu). W Budynku tym znajduje się również serwerownia, w której Gmina dzierżawi/zamierza dzierżawić szafy na serwery na rzecz zewnętrznych podmiotów. Gmina również dzierżawi/zamierza dzierżawić serwery na rzecz innych podmiotów. W Budynku tym nie będzie znajdować się żadna jednostka organizacyjna Gminy ani też mienie wykorzystywane dla potrzeb własnych Gminy.

W dalszej przyszłości Gmina rozważa również sprzedaż użytkowania wieczystego ww. działki … wraz z prawem własności do posadowionego na niej Budynku oraz działki nr …, przy czym ww. sprzedaż nie nastąpi w przeciągu 5 lat od daty płatności końcowej środków przyznanych Gminie w ramach dofinansowania Inwestycji. Powyższe wynika z zawartej przez Gminę umowy o dofinansowanie Inwestycji, która jako jeden z warunków przyznania dofinansowania przewiduje obowiązek zachowania przez Gminę okresu trwałości projektu.

Gmina w zakresie odpłatnego udostępnienia poszczególnych elementów Infrastruktury technicznej w drodze umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze wyjaśniła, iż:

1) sieć światłowodowa - część sieci światłowodowej jest obecnie przedmiotem najmu, jedno ciemne włókno światłowodowe Gmina wynajmuje podmiotowi zewnętrznemu, zaś pozostałe włókna światłowodowe Gmina planuje wynająć (obecnie Gmina jest na etapie poszukiwania podmiotów chętnych do współpracy w tym zakresie). Ponadto, sieć światłowodowa służy dostarczeniu Internetu do Infrastruktury nieruchomościowej, w szczególności możliwość korzystania z tej sieci jest zapewniona/zapewniania w drodze umów najmu lokali/serwerów znajdujących się w Budynku;

2) kanalizacja deszczowa służy korzystaniu z Infrastruktury nieruchomościowej, bez budowy odprowadzenia wody deszczowej Gmina nie byłaby w stanie w praktyce wynająć lokali/serwerów zlokalizowanych w Budynku, gdyż nieruchomość nie spełniałaby podstawowych wymogów potencjalnych najemców ww. pomieszczeń; sama kanalizacja deszczowa nie będzie przedmiotem najmu, dzierżawy lub podobnej umowy;

3) utwardzenie terenu służy korzystaniu z Infrastruktury nieruchomościowej, w szczególności w ramach utwardzenia terenu Gmina wybudowała parking, na którym miejsca postojowe są udostępnianie w przedmiocie umów najmu poszczególnych lokali w Budynku; samego utwardzenia terenu nie da się objąć przedmiotem najmu, dzierżawy lub podobnej umowy;

4) drogi wewnętrzne służą korzystaniu z Infrastruktury nieruchomościowej, bez umożliwienia dojazdu do Infrastruktury nieruchomościowej Gmina nie byłaby w stanie w praktyce wynająć lokali/serwerów zlokalizowanych w Budynku, gdyż nieruchomość nie spełniałaby podstawowych wymogów potencjalnych najemców ww. pomieszczeń; same drogi wewnętrzne nie będą przedmiotem najmu, dzierżawy lub podobnej umowy;

5) sieć energetyczna służy korzystaniu z Infrastruktury nieruchomościowej, w szczególności możliwość podpięcia do tej sieci i korzystania z niej jest zapewniona/zapewniania w drodze umów najmu lokali/serwerów znajdujących się w Budynku; sama sieć energetyczna nie będzie jednak przedmiotem najmu, dzierżawy lub podobnej umowy;

6) oświetlenie służy korzystaniu z Infrastruktury nieruchomościowej, bez oświetlenia Budynku, dróg wewnętrznych i okolicznych terenów, Gmina nie byłaby w stanie w praktyce wynająć lokali/serwerów zlokalizowanych w Budynku, gdyż nieruchomość nie spełniałaby podstawowych wymogów potencjalnych najemców ww. pomieszczeń; samo oświetlenie nie będzie jednak przedmiotem najmu, dzierżawy lub podobnej umowy.

Gmina pragnie wyjaśnić, iż umowa najmu ww. jednego włókna światłowodowego została zawarta 2 sierpnia 2021 r. na czas nieokreślony. Łączna wartość czynszu należna Gminie z tytułu przedmiotowego najmu (wynikająca z ww. umowy) wynosi obecnie 250 zł netto miesięcznie, co daje kwotę ok. 3 690 zł brutto w skali roku. W ocenie Gminy dochód ten jest znaczący dla jej budżetu (przykładowo pozwala finansować część wydatków związanych z utrzymaniem Infrastruktury nieruchomościowej). Wysokość ww. stawki czynszu została określona przez Gminę na podstawie analizy porównawczej stawek stosowanych na rynku lokalnym cen dzierżawy włókien światłowodowych dostępnych w sieci operatorów telekomunikacyjnych, np. … przy uwzględnieniu odcinka, na którym nastąpiło wydzierżawienie.

Całkowita wartość realizacji Infrastruktury technicznej w ramach Inwestycji wyniosła 1 217 000,00 zł brutto, a zatem stosunek rocznego wynagrodzenia z tytułu najmu jednego włókna sieci światłowodowej wchodzącej w zakres Infrastruktury technicznej do łącznej wartości nakładów poniesionych na całą Infrastrukturę techniczną wynosi obecnie ok. 0,30%. Ww. stosunek może jednak ulegać zmianie ze względu zwiększenie/zmniejszenie liczby elementów Infrastruktury technicznej będących przedmiotem najmu/dzierżawy, w tym w szczególności liczby włókien światłowodowych, a także zmianę stawki za wynajem włókna światłowodowego obecnie wynajmowanego.

Warto wskazać, że zgodnie z ukształtowanym w orzecznictwie i doktrynie poglądem art. 40 ust. 2 pkt 3 i pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2020 poz. 713 ze zm.) nie może być podstawą do ustalenia cen sztywnych za korzystanie z mienia komunalnego, nawet wówczas, gdy tak ustalona cena miałaby w określonym przedziale czasowym charakter rynkowy.

Innymi słowy, cena świadczonej usługi ustalana przez strony umowy (a więc organ wykonawczy gminy i kontrahenta) może być negocjowana w ramach tzw. swobody umów. Organ wykonawczy, przystępując do negocjacji w zakresie ustalenia wysokości stawek czynszu (ceny, którą zapłaci odbiorca), w pierwszej kolejności powinien ocenić przesłanki popytu i podaży na lokalnym rynku w odniesieniu do oferowanego dobra komunalnego – na gruncie niniejszej sprawy – włókien światłowodowych.

W konsekwencji, Gmina ustaliła wysokość wynagrodzenia za wynajem włókna sieci światłowodowej na takim poziomie, który był do zaakceptowania przez potencjalnych najemców. W przeciwnym razie, tj. gdyby Gmina nie znalazła najemców, musiałaby ponosić stałe koszty utrzymania, co nie byłoby działaniem racjonalnym ekonomicznie. W świetle powyższych uwag, w ocenie Gminy, czynsz za wynajem włókna sieci światłowodowej został ustalony z uwzględnieniem realiów rynkowych (uwzględniającej popyt, a także ewentualne koszty funkcjonowania i obsługi).

Aktualna wysokość czynszu z tytułu najmu/dzierżawy włókna sieci światłowodowej umożliwi zwrot nakładów inwestycyjnych na Infrastrukturę technicznej.

Gmina wskazuje również, że na etapie rozpatrywania wniosku o interpretację indywidualną Gminy w zakresie Infrastruktury nieruchomościowej (postępowanie o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.164.2018.12.JSZ), Organ wezwał Gminę do uzupełnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ww. wniosku m.in. zadając analogiczne pytania jak wymienione w pkt c Wezwania dotyczącego przedmiotowego wniosku. W związku z tym, poniżej Gmina przedstawia swoją odpowiedź na przedmiotowe pytania, które przedstawiała Organowi w ramach ww. postępowania dotyczącego Infrastruktury nieruchomościowej – z uwzględnieniem aktualizacji na stan obecny.

Na chwilę obecną Gmina zawarła następujące umowy najmu Infrastruktury nieruchomościowej:

\- umowy dot. najmu powierzchni biurowych znajdujących się w Budynku, tj. umowę zawartą na okres 24 miesięcy, obowiązującą od 6 listopada 2020 r. i umowę zawartą na okres 36 miesięcy, obowiązującą od 11 stycznia 2021 r.

\- umowy dot. najmu wirtualnego biura, tj. umowę zawartą na okres 6 miesięcy, obowiązującą od 24 maja 2021 r., umowę zawartą na okres 12 miesięcy, obowiązującą od dnia 18 marca 2021 r., umowę zawartą na okres 18 miesięcy, obowiązującą od dnia 20 września 2021 r., dwie umowy zawarte na okres 60 miesięcy, obowiązujące od dnia 8 października 2020 r., umowę zawartą na okres 18 miesięcy, obowiązującą od dnia 2 października 2020 r., umowę zawartą na okres 24 miesięcy, obowiązującą od dnia 1 października 2020 r., umowę zawartą na okres 60 miesięcy, obowiązującą od dnia 21 września 2020 r., umowę zawartą na okres 24 miesięcy, obowiązującą od dnia 18 września 2020 r. oraz umowę zawartą na okres 36 miesięcy obowiązującą od dnia 5 stycznia 2021 r.

\- umowy dot. najmu miejsca na szafę w serwerowni, tj. umowę zawartą na czas nieokreślony, obowiązującą od dnia 1 lipca 2021 r., umowę zawartą na okres 24 miesięcy, obowiązującą od dnia 1 października 2020 r. oraz umowę zawartą na okres 60 miesięcy, obowiązującą od dnia 30 września 2020 r.

Ponadto, w październiku 2020 r. Gmina zawarła umowę, która została już rozwiązana przez najemcę. Łączna wartość czynszu należna Gminie z tytułu najmu Infrastruktury nieruchomościowej (wynikająca z ww. umów) wynosi obecnie 8 174,98 zł netto miesięcznie (przyjmując dane za październik br.), co daje w uproszczeniu (mnożąc przedmiotową kwotę przez 12 miesięcy, choć przedmiotowa kwota w poszczególnych miesiącach całego roku mogła ulegać nieznacznym zmianom) kwotę ok. 120 662,70 zł brutto w skali roku. W ocenie Gminy dochód ten jest znaczący dla jej budżetu (m.in. pozwala finansować część kosztów utrzymania Infrastruktury nieruchomościowej).

Całkowita wartość realizacji Infrastruktury nieruchomościowej w ramach Inwestycji wyniosła 4 277 000,00 zł brutto. Wobec powyższego, stosunek rocznego wynagrodzenia z tytułu najmu Infrastruktury nieruchomościowej do łącznej wartości nakładów na nią poniesionych wynosi obecnie ok. 2,82%.

Ww. stosunek może jednak ulegać zmianie ze względu zwiększenie/zmniejszenie stale wynajmowanych powierzchni, a także zmianę stawki za wynajem.

Aktualna wysokość czynszu z tytułu najmu/dzierżawy Infrastruktury nieruchomościowej została określona na podstawie uchwały/uchwał Rady Gminy. Zgodnie z przedmiotową uchwałą / przedmiotowymi uchwałami, stawka czynszu za:

\- najem wirtualnego biura wynosi min. 100 zł netto/miesięcznie,

\- najem miejsca na szafę w serwerowni wynosi min. 500 zł netto/miesięcznie,

\- najem 1m2 powierzchni biurowej wynosi min. 30 zł oraz netto/miesięcznie,

\- dzierżawę gruntu wynosi min. 3 zł netto/m2,

\- najem sali konferencyjnej 100 zł netto/1h.

Wysokość ww. stawek została określona przez Gminę m.in. na podstawie analizy porównawczej stawek stosowanych na rynku lokalnym (co do zasady wynagrodzenie kalkulowane i stosowane przez inne gminy z regionu kształtuje się na podobnym poziomie). Wynagrodzenie to jest zatem skalkulowane w taki sposób, by przewidywane koszty związane z obsługą i utrzymaniem Infrastruktury nieruchomościowej nie przekraczały przewidywanych przychodów z tytułu usług świadczonych przy jej wykorzystaniu.

Warto wskazać, że zgodnie z ukształtowanym w orzecznictwie i doktrynie poglądem art. 40 ust. 2 pkt 3 i pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2020 poz. 713 ze zm.) nie może być podstawą do ustalenia cen sztywnych za korzystanie z mienia komunalnego, nawet wówczas, gdy tak ustalona cena miałaby w określonym przedziale czasowym charakter rynkowy.

Innymi słowy, cena świadczonej usługi ustalana przez strony umowy (a więc organ wykonawczy gminy i kontrahenta) może być negocjowana w ramach tzw. swobody umów. Organ wykonawczy, przystępując do negocjacji w zakresie ustalenia wysokości stawek czynszu (ceny, którą zapłaci odbiorca), w pierwszej kolejności powinien ocenić przesłanki popytu i podaży na lokalnym rynku w odniesieniu do oferowanego dobra komunalnego – na gruncie niniejszej sprawy Infrastruktury nieruchomościowej.

W konsekwencji, Gmina ustaliła wysokość wynagrodzenia za wynajem Infrastruktury nieruchomościowej na takim poziomie, który był do zaakceptowania przez potencjalnych najemców. W przeciwnym razie, tj. gdyby Gmina nie znalazła najemców, musiałaby ponosić stałe koszty utrzymania, w tym koszty mediów (np. ogrzewania), co nie byłoby działaniem racjonalnym ekonomicznie. W świetle powyższych uwag, w ocenie Gminy, czynsz za wynajem Infrastruktury nieruchomościowej został ustalony z uwzględnieniem realiów rynkowych (uwzględniającej popyt, a także koszty funkcjonowania i obsługi)

Aktualna wysokość czynszu z tytułu najmu/dzierżawy Infrastruktury nieruchomościowej umożliwi zwrot nakładów inwestycyjnych na Infrastrukturę nieruchomościową.

Wydatki ponoszone na Infrastrukturę techniczną, o której mowa we Wniosku, będą wykorzystywane wyłącznie do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Działalność ta, jak wyjaśniono we Wniosku, to najem/dzierżawa/sprzedaż Infrastruktury nieruchomościowej, dla której funkcjonowania niezbędne jest istnienie Infrastruktury technicznej.

Gmina będzie wykorzystywała wydatki ponoszone na Infrastrukturę techniczną jedynie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Działalność ta, jak wyjaśniono we Wniosku, to najem/dzierżawa/sprzedaż Infrastruktury nieruchomościowej, dla której funkcjonowania niezbędne jest istnienie Infrastruktury technicznej.

Gmina pragnie wskazać, że wykonanie prac polegających na utwardzeniu terenu było niezbędne w celu umożliwienia korzystania z Infrastruktury nieruchomościowej będącej przedmiotem Inwestycji. Należy wskazać, że utwardzone tereny służą/będą służyć wyłącznie inwestorom funkcjonującym w ramach nieruchomości stanowiących tereny inwestycyjne objęte przedmiotem Wniosku oraz ich kontrahentom/dostawcom/klientom itp.

Wydatki ponoszone na Infrastrukturę techniczną są/będą związane z zadaniami własnymi Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 3a ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Podkreślić jednak należy, że wykonując określone zadania własne Gmina może realizować je w ramach działalności gospodarczej, co ma miejsce w tym wypadku. Jak Gmina wskazała powyżej, wydatki ponoszone na Infrastrukturę techniczną, na którą składają się obiekty wymienione przez Organ w pytaniu, będą wykorzystywane przez Gminę do celów wykonywanej przez nią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1.  Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną?
2.  W jaki sposób Gmina powinna dokonać odliczenia kwot VAT naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną?

**Zdaniem Wnioskodawcy**:

Pytanie nr 1: Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną.

Pytanie nr 2: Gmina jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego już w trakcie realizacji Inwestycji – w bieżącej deklaracji VAT, w której otrzymała/otrzyma faktury dokumentujące wydatki związane z Infrastrukturą techniczną (lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych), o ile w okresie tym (lub wcześniej) po stronie dostawcy/usługodawcy powstał obowiązek podatkowy w VAT w zakresie transakcji dokumentowanej tą fakturą. Zaś po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na wstępie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż kwestia opodatkowania VAT najmu/dzierżawy powierzchni budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości albo dzierżawy działek wchodzących w skład Nieruchomości jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (składanego równocześnie z niniejszym wnioskiem). W przedmiotowym wniosku Gmina stanęła na stanowisku, iż będzie ona podatnikiem VAT z tytułu dokonywania na rzecz podmiotów trzecich najmu/dzierżawy oraz/lub sprzedaży działek znajdujących się na Nieruchomości po zakończeniu realizacji Inwestycji i jednocześnie czynności te będą podlegały opodatkowaniu VAT i nie będą korzystały ze zwolnienia od VAT, a tym samym z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi opisanymi powyżej, Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT od nakładów na Infrastrukturę nieruchomościową.

Ad 1. Odliczenie kwot VAT naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną

_a)_ _Prawo do odliczenia podatku naliczonego_

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z samej konstrukcji VAT. Z przytoczonej powyżej regulacji wynika jednakże, iż odliczenie to przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, które generują podatek należny. Ustawa o VAT wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

_b)_ _Związek wydatków na Infrastrukturę techniczną z czynnościami opodatkowanymi VAT_

Gmina stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będzie istniał bezsporny związek wydatków na Infrastrukturę techniczną, które zostały lub zostaną przez Gminę poniesione w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT realizowanymi za pośrednictwem Infrastruktury nieruchomościowej w postaci planowanej umowy najmu powierzchni budynków, budowli lub ich części/dzierżawy działek zlokalizowanych na Nieruchomości albo sprzedaży działek inwestycyjnych i ewentualnych naniesieniach na tych działkach zlokalizowanych na Nieruchomości. Będące przedmiotem niniejszego wniosku rodzaje wydatków są ściśle związane z realizacją Inwestycji i mają na celu utworzenie terenów inwestycyjnych na zlokalizowanych w jego obrębie Nieruchomości, a tym samym wpływają na możliwości Gminy w zakresie poszukiwania najemców ww. powierzchni/dzierżawców działek zlokalizowanych na Nieruchomości lub potencjalnych nabywców działek wchodzących w skład Nieruchomości. Posiadanie odpowiedniej Infrastruktury technicznej stanowi podstawę konkurencyjności oferty Gminy na polu starań o pozyskanie inwestorów i w znacznym stopniu decydować będzie o powodzeniu Inwestycji.

Gmina zauważa, iż zakres uzbrojenia terenu, kluczowy dla oceny poziomu przystosowania terenu do prowadzenia działalności gospodarczej, jest szczególnie istotnym czynnikiem dla inwestorów dokonujących wyboru lokalizacji przyszłych inwestycji. Tereny na obszarze Inwestycji nie posiadały dotąd infrastruktury (np. dróg wewnętrznych, sieci deszczowej, sieci światłowodowej), która pozwoliłaby przyciągnąć uwagę konkretnych inwestorów. Bardzo często uzbrojenie gruntu w ww. infrastrukturę jest warunkiem przesądzającym o wyborze lokalizacji pod inwestycję. Nie ulega wątpliwości, iż podmioty gospodarcze przy wyborze lokalizacji swoich inwestycji zwykle kierują się poziomem przystosowania terenu do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności możliwości prowadzenia tam działalności (np. produkcji, dowozu materiałów, etc.).

Zdaniem Gminy, należy uznać, iż poniesione przez nią, jak i planowane do poniesienia w przyszłości, wydatki na Infrastrukturę techniczną są/będą związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych VAT za pośrednictwem Infrastruktury nieruchomościowej, tj. w związku z planowanym najmem/dzierżawą albo ewentualną sprzedażą poszczególnych działek i ewentualnych zlokalizowanych na nich naniesieniach wchodzących w skład Nieruchomości.

Jako że planowany najem powierzchni budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości lub dzierżawa działek inwestycyjnych wchodzących w skład Nieruchomości albo ewentualna sprzedaż poszczególnych działek i ewentualnych na nich naniesień zlokalizowanych na Nieruchomości zostanie opodatkowana VAT, zdaniem Gminy, należy uznać, iż w tym przypadku istnieje związek pomiędzy wskazanymi w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatkami na Infrastrukturę nieruchomościową, a tym samym również wydatkami na Infrastrukturę techniczną a czynnościami opodatkowanymi – najmem/dzierżawą lub ewentualną sprzedażą poszczególnych działek w obrębie Nieruchomości.

W kontekście ponoszonych przez Gminę wydatków na Infrastrukturę techniczną podkreślić należy także znaczenie zapewnienia swobodnej komunikacji w obrębie Nieruchomości. Jest to niezwykle istotne dla przyszłych dzierżawców lub potencjalnych nabywców, w tym na początkowym etapie Inwestycji w nowej lokalizacji, który wymaga sprowadzenia odpowiedniego sprzętu, wyposażenia, itp.

Dlatego stworzenie Infrastruktury technicznej, w tym m.in. budowa wewnętrznej infrastruktury drogowej, na terenie Inwestycji, może decydować o wyborze lokalizacji pod inwestycję przez potencjalnych najemców/nabywców. Konieczność przystosowania dzierżawionego lub nabytego terenu do gospodarczego wykorzystania jest również wydatkiem angażującym znaczne nakłady finansowe i czasowe (konieczność pozyskania niezbędnych pozwoleń itp.).

W konsekwencji, zdaniem Gminy, zapewnienie połączeń komunikacyjnych w obrębie Nieruchomości, tj. w szczególności poprzez wybudowanie sieci dróg wewnętrznych, związane jest jednoznacznie z planowanym komercyjnym wykorzystaniem działek inwestycyjnych. Bez poniesienia ww. nakładów Gmina najprawdopodobniej nie byłaby w stanie znaleźć dzierżawców lub ewentualnych nabywców Nieruchomości, gdyż inwestorzy wybraliby tereny lepiej przystosowane pod działalność gospodarczą.

Ponadto, wybudowanie Infrastruktury technicznej, w tym m.in. dróg wewnętrznych, w obecnych założeniach będzie służyć wyłącznie inwestorom funkcjonującym w ramach Nieruchomości oraz ich kontrahentom/dostawcom/klientom, itp. W szczególności, nie będą one stanowiły tzw. dróg przejazdowych do okolicznych osiedli lub domostw, zatem korzystanie z nich przez mieszkańców przykładowo w celu skrócenia drogi do miejsca zamieszkania, byłoby bezcelowe.

Jako że przyszły najem/dzierżawa lub ewentualna sprzedaż poszczególnych działek zlokalizowanych na Nieruchomości zostanie opodatkowana VAT, zdaniem Gminy należy uznać, iż w tym przypadku istnieje związek pomiędzy wskazanymi w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatkami na Infrastrukturę techniczną a czynnościami opodatkowanymi – najmem/dzierżawą (lub ewentualną sprzedażą) poszczególnych działek w obrębie Nieruchomości.

_c)_ _Nakłady poniesione przez Gminę jako element cenotwórczy opodatkowanych VAT transakcji_

Dodatkowo Gmina wskazuje, że w praktyce gospodarczej uzbrojenie terenów odgrywa kluczową rolę przy najmie/dzierżawie/sprzedaży nieruchomości. Zdaniem Gminy świadczy o tym m.in. fakt, iż czynnik ten jest uwzględniany przy wycenie wartości gruntów o charakterze inwestycyjnym. Skoro przy ustalaniu wartości gruntów uwzględniany jest stopień uzbrojenia terenu, nie sposób zaprzeczyć istnieniu bezpośredniego związku pomiędzy realizacją Infrastruktury technicznej w ramach Inwestycji, a planowaną działalnością Gminy w formie najmu powierzchni budynków, budowli lub ich części zlokalizowanych na Nieruchomości/dzierżawy lub ewentualnej sprzedaży poszczególnych działek (i ewentualnych położonych na nich naniesieniach) zlokalizowanych na Nieruchomości.

Gmina zwraca w tym miejscu uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz. TSUE wskazał w nim, że _„(\`(...)\`) aby odliczenie podatku VAT było dopuszczalne, transakcja powodująca naliczenie podatku winna pozostawać w bezpośrednim i ścisłym związku z transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. W ten sposób prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada, iż wydatki poczynione celem ich uzyskania stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia”_ \[podkr. Wnioskodawcy\]. W świetle powyższego należy podkreślić, że poniesione/ponoszone przez Gminę nakłady na Infrastrukturę techniczną, w szczególności wydatki na uzbrojenie działek wchodzących w skład Nieruchomości w oczywisty sposób stanowią element cenotwórczy dostarczanych przez Gminę towarów i świadczonych usług. Wartość rynkowa nieruchomości przeznaczonych pod zabudowę jest bowiem istotnie wyższa od wartości gruntów pozbawionych odpowiedniej infrastruktury towarzyszącej.

_d)_ _Praktyka organów podatkowych i orzecznictwo sądów administracyjnych_

Stanowisko Gminy w przedmiotowym zakresie znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, w tym m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 22 maja 2014 r. o sygn. I FSK 758/13, gdzie ocenie podlegał stan faktyczny podobny do będącego przedmiotem niniejszego wniosku. NSA wskazał w ww. wyroku, iż w sytuacji, gdy inwestycje związane z infrastrukturą techniczną (tj. budową rowów melioracyjnych i odwodnieniem terenu) miały na celu uatrakcyjnienie terenów zlokalizowanego w gminie parku przemysłowego oraz zapewnienie stosownej infrastruktury, to działania te niewątpliwie są związane z przyszłymi czynnościami opodatkowanymi, polegającymi na sprzedaży działek ulokowanych na terenie objętym inwestycją. W konsekwencji NSA doszedł do wniosku, że _„Gminie przysługuje prawo do odliczenia spornych wydatków poniesionych na przygotowanie nieruchomości pod nowe inwestycje, a także uatrakcyjnienie terenów GPP”_.

Pogląd o przysługiwaniu jednostkom samorządu terytorialnego prawa do odliczenia VAT w przypadku realizacji analogicznych inwestycji znajduje także odzwierciedlenie m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2012 r., sygn. ILPP1/443-477/12-3/AW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który zgodził się z wnioskodawcą, że ma on prawo do odliczenia VAT m.in. od wydatków związanych z wykonaniem robót drogowych, wykonaniem systemu odprowadzania wód deszczowych czy wykonaniem instalacji elektrycznej, jako że wydatki te związane są z opodatkowaną VAT sprzedażą nieruchomości;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2014 r., sygn. ILPP1/443-849/14-3/HW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który przyznał, że w związku z wydatkami inwestycyjnymi obejmującymi m.in. budowę dróg dojazdowych, a także doprowadzenie sieci kanalizacyjnych, wodociągowych, gazowych, telekomunikacyjnych ponoszonymi w celu sprzedaży niezabudowanych działek pod budownictwo mieszkaniowe, gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowując, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT nie tylko od wydatków na Infrastrukturę nieruchomościową, ale także od wydatków Gminy na Infrastrukturę techniczną, które bezpośrednio nie będą generowały po stronie Gminy obrotu opodatkowanego VAT (tj. w szczególności wydatków na budowę dróg wewnętrznych, sieci deszczowej, sieci światłowodowej, sieci energetycznej na terenie Nieruchomości), ale będą niewątpliwie związane z przyszłymi czynnościami opodatkowanymi VAT polegającymi na odpłatnych usługach najmu/dzierżawy lub dostawy towarów (działek) opodatkowanych VAT.

Ad. 2 Termin realizacji prawa Gminy do odliczenia kwot VAT naliczonego od Inwestycji w zakresie Infrastruktury technicznej

Jak wykazano wyżej, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Inwestycję w zakresie Infrastruktury technicznej na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, iż Gmina ma/będzie miała prawo do zrealizowania swojego uprawnienia poprzez odliczenie VAT zawartego w fakturach związanych z Inwestycją w okresach, w których powstał obowiązek podatkowy w stosunku do nabywanych usług, nie wcześniej niż w rozliczeniach za okresy, w których otrzymano odpowiednie faktury – zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT.

Jeśli Gmina nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za wskazane powyżej okresy, wówczas może/będzie mogła obniżyć kwotę VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w deklaracji VAT za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (por. art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Tym samym, w przypadku faktur dokumentujących realizację Inwestycji w zakresie Infrastruktury technicznej, z uwagi na brak dokonania przez Gminę odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z art. 86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o VAT, prawo to Gmina będzie mogła zrealizować w drodze korekty odpowiednich deklaracji VAT co do zasady za te okresy przeszłe, w których otrzymała odpowiednie faktury VAT.

W większości wydatki na Inwestycję w zakresie Infrastruktury technicznej są i będą związane z nabyciem przez Gminę usług budowlano-montażowych. Obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlano-montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury, zatem w praktyce Gmina zrealizuje prawo do odliczenia również w rozliczeniu za okres otrzymania faktury. Z kolei w przypadku nabycia usług/towarów innego rodzaju (np. wykonanie dokumentacji projektowej, zakup energii, itp.) Gmina zrealizuje prawo do odliczenia z uwzględnieniem zasad, według których dla określonego typu dostawy powstanie obowiązek podatkowy.

W konsekwencji, w związku z ponoszeniem wydatków na realizację Inwestycji w zakresie Infrastruktury technicznej Gmina jest/będzie uprawniona do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego już w trakcie realizacji Inwestycji – w bieżącej deklaracji VAT, w której otrzyma fakturę dokumentującą dany wydatek (lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych), o ile w okresie tym (lub wcześniej) po stronic dostawcy/usługodawcy powstanie obowiązek podatkowy w VAT w zakresie transakcji dokumentowanej tą fakturą. Zaś po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie:**

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną w części dotyczącej kanalizacji deszczowej, utwardzenia terenu, dróg wewnętrznych, sieci energetycznej, oświetlenia terenu – **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną w części dotyczącej sieci światłowodowej oraz sposobu dokonania odliczenia podatku VAT od tych wydatków **– jest prawidłowe.**

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz w dacie wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, tj. 30 kwietnia 2018 r., bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 22 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 599/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 887/19.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego podatnik może zrealizować w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina rozpoczęła w 2017 r. inwestycję pn. „…”, która polega na uzbrojeniu poprzemysłowych terenów inwestycyjnych. Inwestycja będzie polegała w szczególności na przygotowaniu ww. działek inwestycyjnych do najmu/dzierżawy albo sprzedaży. Teren, na którym zostanie zrealizowana inwestycja przeznaczony jest pod zabudowę usługowo-produkcyjną. W ramach Inwestycji zostaną zrealizowane następujące prace: (i) modernizacja komina przemysłowego; (ii) rozbiórka obiektów poprzemysłowych i uporządkowanie terenu; oraz (iii) rozbudowa i modernizacja budynku/budynków (dalej: „Infrastruktura nieruchomościowa”), a także: (iv) wykonanie sieci światłowodowej, (v) budowa kanalizacji deszczowej dla odwodnienia dróg, (vi) utwardzenie terenu, (vii) budowa dróg wewnętrznych, (viii) budowa sieci energetycznej, (ix) wykonanie oświetlenia terenu (dalej łącznie: „Infrastruktura techniczna”). Infrastruktura nieruchomościowa będzie wykorzystywana przez Gminę do świadczenia odpłatnych usług najmu/dzierżawy albo w całości lub w części będzie podlegała sprzedaży (dostawie towarów). Natomiast Infrastruktura techniczna będzie służyła Gminie do korzystania z Infrastruktury nieruchomościowej.

Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami na Infrastrukturę techniczną należy zauważyć, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich, jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powyższe przepisy w odniesieniu do wydatków na Infrastrukturę techniczną dotyczących kanalizacji deszczowej, utwardzenie terenu, dróg wewnętrznych, sieci energetycznej, oświetlenia terenu należy stwierdzić, że poniesienie ww. wydatków odbywa się/będzie się odbywać w ramach władztwa publicznego. Gmina wykonując te zadania działa/będzie działać przede wszystkim jako organ administracji publicznej i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie jest/nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. W przedstawionym przypadku, nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ poniesione wydatki na kanalizację deszczową, utwardzenie terenu, drogi wewnętrzne, sieć energetyczną, oświetlenie terenu, nie służą/nie będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Niewątpliwie powstanie ww. infrastruktury wpływa na atrakcyjność powstałych terenów inwestycyjnych, to jednak ww. infrastruktura pozostanie własnością Gminy i przede wszystkim jest realizowana w ramach zadań własnych Gminy.

Tym samym w ramach realizowanej Inwestycji w części dotyczącej poniesionych wydatków na kanalizację deszczową, utwardzenie terenu, drogi wewnętrzne, sieć energetyczną, oświetlenie terenu, Gmina nie dokonuje/nie będzie dokonywać zakupów towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w omawianym przypadku warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie są/nie będą spełnione, ponieważ ww. towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją przedmiotowego zadania w powyższym zakresie nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych i tym samym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w powyższym zakresie.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną w części dotyczącej kanalizacji deszczowej, utwardzenia terenu, dróg wewnętrznych, sieci energetycznej, oświetlenia terenu należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że uwagi na powyższe rozstrzygniecie, nie udziela się odpowiedzi na pytanie dotyczące sposobu dokonania odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych wydatków na kanalizację deszczową, utwardzenie terenu, drogi wewnętrzne, sieć energetyczną, oświetlenie terenu.

Z kolei odnosząc się do poniesionych wydatków na sieć światłowodową należy zauważyć, że jak wynika z okoliczności sprawy część sieci światłowodowej jest obecnie przedmiotem najmu, jedno ciemne włókno światłowodowe Gmina wynajmuje podmiotowi zewnętrznemu, zaś pozostałe włókna światłowodowe Gmina planuje wynająć (obecnie Gmina jest na etapie poszukiwania podmiotów chętnych do współpracy w tym zakresie).

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z powyższych przepisów wynika, że umowa najmu jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i pobierania pożytków, w związku z czym stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę.

Jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Najem sieci światłowodowej nie został przez ustawodawcę wymieniony wśród usług zwolnionych od podatku VAT, w konsekwencji jest/będzie opodatkowany według właściwej stawki podatku.

Zatem, z uwagi na fakt, że najem jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie natomiast publicznoprawną), w związku z tym w stosunku do czynności najmu sieci światłowodowej Gmina występuje/będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, gdyż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

W odniesieniu zatem do ponoszonych wydatków na sieć światłowodową, która – jak wynika z wniosku - w części jest obecnie przedmiotem najmu, zaś pozostałe włókna światłowodowe Gmina planuje wynająć, są/będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do odliczenia w podatku naliczonego. Bowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki poniesione na sieć światłowodową mają/będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego powinna nastąpić w terminach określonych w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od nabytych towarów i usług oraz Gmina otrzyma faktury dokumentujące te transakcje, lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W sytuacji, gdy Gmina nie dokona odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 tej ustawy oraz w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, może – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na Infrastrukturę techniczną w części dotyczącej sieci światłowodowej oraz sposobu dokonania odliczenia podatku VAT od tych wydatków należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

\- zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym ,

\- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania z 30 kwietnia 2018 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.162.2018.1.JS, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 22 stycznia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 599/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2021 r., sygn. akt I FSK 887/19.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.