Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-554/08/12-10/S/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-18
Teza: sprzedaż gruntów z majątku prywatnego – podatnik
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2120/08 (data wpływu prawomocnego orzeczenia: 20 lutego 2012 r.) oraz orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1822/11 (data wpływu: 7 lutego 2012 r.) - stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2008 r. (data wpływu: 25 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Działki 100/12 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Działki 100/12.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Pan I. K. \[dalej: Wnioskodawca\], nieprowadzący działalności gospodarczej, dokonał wraz z żoną w 2007 r. zakupu czterech działek na terenie wsi K., gmina W. Działki te oznaczone były w ewidencji gruntów nr 203/14, 100/12, 46/2, 46/1. W pierwszej kolejności została zakupiona działka nr 46/1. W chwili jej nabycia Wnioskodawca miał zamiar zakupić także działkę nr 46/2, a następnie scalić obie działki i wybudować tam dom mieszkalny dla własnych potrzeb. Ze względu jednak na duże utrudnienia z nabyciem działki o nr 46/2 (co było spowodowane skomplikowanym stanem prawnym tej nieruchomości), Wnioskodawca zdecydował się na zakup innej działki o nr 203/14 i na tej właśnie działce zaplanował budowę domu. W trakcie 2007 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył także działkę o nr 100/12. Została ona nabyta z zamiarem wybudowania na niej domu mieszkalnego dla córki Wnioskodawcy. Ze względów osobistych, nieruchomość ta nie będzie mogła zostać wykorzystana przez córkę do celów mieszkaniowych. Wnioskodawca zakupił także działkę o nr 46/2 (której nabycie, jak wspomniano powyżej było planowane od początku). Na decyzję o zakupie tej działki miał wpływ fakt, iż po oględzinach geologa okazało się, iż budowa domu na działce nr 203/14 będzie utrudniona, gdyż jest to działka podmokła. Stąd też, gdy pojawiła się możliwość nabycia działki nr 46/2 (przylegającej do posiadanej już przez Wnioskodawcę działki nr 46/1) Wnioskodawca podjął decyzję o jej zakupie uznając, iż w dalszej kolejności podejmie wraz z żoną decyzję, którą z inwestycji (działkę nr 203/14 czy połączone działki 46/1 i 46/2) potraktuje jako docelowe miejsce dla wybudowania domu mieszkalnego. Po uzyskanej ekspertyzie geodety wskazującej na możliwość podjęcia prac budowlanych na działce 203/14 pod warunkiem, iż grunt ten zostanie odpowiednio osuszony, Wnioskodawca zdecydował się na wybudowanie domu na tej właśnie działce. Ze względu na fakt, iż w posiadaniu Wnioskodawcy pozostawały działki o nr 46/1, 46/2 oraz 100/12, zdecydował się on na ich sprzedaż. Jedna z działek, o nr 100/12 \[dalej Działka nr 100/12\] została sprzedana w listopadzie 2007 r. Pozostałe dwie działki (o nr 46/1 i 46/2) decyzją Starosty Powiatowego z 18 lutego 2008r. (kopia w załączeniu) zostały scalone, a w efekcie scalenia utworzona została działka o nr 246 \[dalej Działka Scalona\]. W przyszłości planuje się jej podzielenie i sprzedaż poszczególnych wydzielonych działek. Działka po scaleniu znajduje się na terenie nie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w najbliższej przyszłości nie planowane jest przez gminę objęcie tej działki zakresem tego planu. W chwili obecnej na działkę tę nie została także wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, co potwierdza wystawione przez Urząd Gminy zaświadczenie z 14 lutego 2008r. (kopia zaświadczenia w załączeniu). W ewidencji gruntów i budynków Działka Scalona figuruje jako grunt leśny. Działki powstałe po podzieleniu Działki Scalonej nadal będą sprzedawane jako grunty leśne i nadal nie będą objęte planem zagospodarowania przestrzennego jak również decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z dokonaną sprzedażą Działki nr 100/12, w założeniu przeznaczonej dla córki, Wnioskodawca powinien był sprzedaż tej działki opodatkować podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535; dalej: ustawa o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Sprzedaż Działki nr 100/12 nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Argumenty potwierdzające tę tezę wynikają zarówno z analizy przepisów ustawy o VAT, jak również Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L nr 347; dalej: Dyrektywa 2006/112).

Na wstępie należy zaznaczyć, że sprzedaż gruntu mieści się, co do zasady, w zakresie odpłatnej dostawy towarów. Za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 rozumie się bowiem m.in. odpłatną dostawę towarów. Towarami w rozumieniu ustawy o VAT (art. 2 pkt 6) są m.in. grunty. Aby stwierdzić, czy na Wnioskodawcy spoczywał będzie obowiązek naliczenia podatku od towarów i usług od sprzedaży działek niezbędne jest więc zbadanie czy Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od towarów i usług od planowanych transakcji. Definicja podatnika podatku od towarów i usług uregulowana została w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami VAT są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, zdefiniowaną w ust. 2 tego przepisu, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługobiorców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. A zatem Wnioskodawca może zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu planowanej transakcji tylko wówczas, gdy sprzedaż działki nr 100/12 nastąpiła (i nastąpi w przypadku działek powstałych po podziale działki scalonej) w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Z przytoczonej powyżej definicji wynika, iż za działalność gospodarczą może być również uznana czynność wykonana jednorazowo pod warunkiem, że z okoliczności wynika zamiar kontynuowania jej w sposób częstotliwy. Należy jednak zwrócić uwagę — co wynika wprost z gramatycznej wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT — że za działalność gospodarczą uważa się jedynie działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Jedynie w takim więc kontekście tj. działalności handlowej itp. należy rozpatrywać możliwość uznania za działalność gospodarczą także przypadków, gdy czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana jednorazowo jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Z powyższego wynika, iż na gruncie art. 15 ust 2 ustawy o VAT, za działalność gospodarczą nie uznaje się wykonywania czynności, także — częstotliwie (względnie z zamiarem wykonywania ich w sposób częstotliwy), jeżeli czynności tych nie dokonuje podmiot w ramach swojej działalności w charakterze producenta, handlowca, usługodawcy, rolnika względnie osoby wykonującej wolny zawód. Oznacza to, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, rolnik lub osoba wykonująca wolny zawód. A zatem, zgodnie z przepisami ustawy o VAT działalnością gospodarczą jest działalność handlowa także w tym przypadku, gdy dana czynność wykonana w ramach działalności handlowej — została wykonana jednorazowo ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Tym samym to zamiar częstotliwego dokonania danych czynności determinuje możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT w odniesieniu do takiej czynności pod warunkiem jednak, iż dana czynność może zostać uznana za wykonaną w ramach działalności handlowej, produkcyjnej, usługowej, wydobywczej, rolniczej; względnie w ramach wolnych zawodów. Jeżeli natomiast przedmiotowa czynność została wykonana poza ramami jednej z powyższych działalności, wówczas pozostaje ona zupełnie bez znaczenia z punktu widzenia omawianej regulacji art. 15 ust 1 i 2 ustawy o VAT, zarówno wtedy gdy została ona wykonana jednorazowo jak i wtedy gdy została wykonana wielokrotnie. Wielokrotność czy częstotliwość wykonywania danej czynności nie ma bowiem znaczenia wtedy, gdy dana czynność jest wykonywana poza ramami przedmiotowej działalności. W przypadku Wnioskodawcy o prowadzeniu działalności handlowej w zakresie obrotu działkami nie może być mowy. Działki zostały bowiem nabyte na własne potrzeby Wnioskodawcy i stanowią jego i małżonka prywatny majątek. Zarówno dokonana jak i planowane transakcje nie są efektem podjęcia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na handlu nieruchomościami lecz zmiany planów życiowych.

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca dokonał i planuje sprzedaż swoich prywatnych działek, które nabyte zostały do celów prywatnych a nie handlowych, bez znaczenia jest to, że sprzedaż ta zostanie dokonana wieloma umowami zawartymi z wieloma nabywcami. Nie ma bowiem w tym przypadku żadnych znamion działalności handlowej — a w związku z tym okoliczność powtarzalności czy domniemanej częstotliwości nie jest istotna. Stanowisko powyższe znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych jak również orzeczeniach sądów administracyjnych.

I tak w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Legionowie z 13 kwietnia 2007r. (sygn. 1409/PP/005/13/07/IB), Naczelnik stwierdza, iż „Sprzedaż nawet kilkukrotna przedmiotów z majątku osoby fizycznej, które nie są związane działalnością, oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu. Podatnikiem w obrocie nieruchomości byłby podmiot, który jest handlowcem lub usługodawcą i obraca częstotliwie budynkami, lokalami albo gruntami”. O braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prywatnych działek, wypowiadały się wielokrotnie sądy administracyjne. W wyroku WSA we Wrocławiu z 6 września 2006r. (sygn. I SA/Wr 1254/05), orzeczono, iż „Sama okoliczność, że podmiot wykonuje czynności wymienione w ustawie jako opodatkowane, nie jest wystarczającą przesłanką dla ich opodatkowania. Aby wykorzystanie prywatnego majątku przez osoby fizyczne mogło stanowić działalność gospodarczą, niezbędne jest wykonywanie określonych czynności do celów zarobkowych w sposób ciągły”.

WSA we Wrocławiu powtórzył swoje stanowisko w wyroku z 20 października 2006r. (I SA/Wr 830/06). Podobnie stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z 15 stycznia 2007r. (sygn. III SA/Wa 3885/06). Istotny w tym względzie jest także ostatni wyrok NSA z 29 października 2007r. (sygn. I FPS 3/07), w którym po raz kolejny Sąd potwierdził, iż sama częstotliwość wykonywania czynności polegającej na sprzedaży działek budowlanych nie decyduje o byciu podatnikiem VAT.

Powyższe wyroki sądów administracyjnych, jak również interpretacje organów podatkowych potwierdzają, iż dla uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, rolnik lub osoba wykonująca wolny zawód. Wówczas wykonywanie przezeń czynności może spowodować, że w odniesieniu do tych czynności zostanie on uznany za podatnika VAT. Jeżeli zatem przedmiotowa czynność zostanie wykonana poza ramami jednej z powyższych działalności, wówczas pozostaje ona zupełnie bez znaczenia z punktu widzenia ustawy o VAT - zarówno wtedy gdy zostanie wykonana jednorazowo, jak i wtedy gdy zostanie wykonana wielokrotnie. Z taką właśnie sytuacją tj. z pozostawaniem dokonanego i planowanych działań Wnioskodawcy poza ramami działalności handlowej, mamy do czynienia w przypadku Wnioskodawcy. Będące jego własnością grunty zostały nabyte w celu wykorzystania na własne potrzeby, a nie w celu wykonywania działalności handlowej czy usługowej. Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, albowiem nie wyczerpuje warunków uznania za podatnika określonych w art. 15 ust 1 i 2 ustawy o VAT. Tym samym sprzedaż działki nr 100/12 oraz działek powstałych po podziale działki scalonej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mieści się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Bez znaczenia jest to, że Wnioskodawca dokona w sumie kilku odrębnych transakcji na rzecz różnych nabywców. Istotny jest bowiem fakt, iż dokonując wyprzedaży majątku, Wnioskodawca nie będzie działał w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywana tych czynności w sposób częstotliwy w ramach prowadzonej działalności handlowej.

Dodatkowy argument przemawiającym za brakiem obowiązku opodatkowania sprzedaży wszystkich wskazanych we wniosku działek znaleźć można także w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy UE L 2006 r nr 347/1 i nr 384/92)

W dniu 23 kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP1/443-554/08-2/AW, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. W uzasadnieniu do wydanej interpretacji tut. Organ wskazał, iż wykonywane przez Wnioskodawcę czynności wyczerpują znamiona zorganizowanej działalności gospodarczej w zakresie handlu i nie mogą zostać uznane za powiększenie i wyprzedaż majątku osobistego (pozostające poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług). Organ uznał również, iż czynności które podejmuje Wnioskodawca w związku ze sprzedażą scalonych działek tj. połączenie, podział i sprzedaż wskazują na prowadzenie profesjonalnej działalności gospodarczej w zakresie handlu, której zamiarem jest osiągnięcie jak największych zysków. Powyższe działania wyczerpują znamiona działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, dokonana w listopadzie 2007 r. sprzedaż działki budowlanej nr 100/12 winna być opodatkowana podatkiem VAT na zasadach ogólnych na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, tj. stawką 22 %.

Przedmiotowa interpretacja była przedmiotem skargi złożonej przez Wnioskodawcę. Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2120/08 uchylono zaskarżoną interpretację indywidualną. W wydanym orzeczeniu Sąd podzielił poglądy wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, i stwierdził, że sprzedaż działek przez osoby fizyczne, nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej, a także: podatnikiem podatku od towarów i usług staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach działalności gospodarczej. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem tego podatku będzie więc podmiot, który wykonując taką czynność choćby jednorazowo działa niezależnie jako handlowiec. Ponadto, zdaniem Sądu stan faktyczny opisany we wniosku o interpretację nie stwarza podstaw do stwierdzenia, iż skarżący prowadził działalność w zakresie handlu, czyli dokonywała w sposób zorganizowany zakupów nieruchomości w celu dalszej odsprzedaży. Inaczej mówiąc, nie można skarżącemu przypisać zamiaru zbycia nieruchomości w momencie jej nabycia, a brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług. WSA stwierdził, iż skarżący, dokonując sprzedaży działki w opisanych we wniosku okolicznościach, z tytułu tej sprzedaży nie będzie mógł być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. W rezultacie nie powstanie obowiązek podatkowy w tym podatku.

Powyższy wyrok był przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1822/11 podzielił stanowisko WSA i oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna Organu nie zasługuje na uwzględnienie. Ponadto wskazał, iż „Podatnik bowiem podając we wniosku o interpretację indywidualną stan faktyczny wskazał, że nie podjął aktywnych działań zmierzających do sprzedaży gruntów takich jak uzbrojenie terenu, czy też działań marketingowych. Powyższe zachowania wskazują jednoznacznie, że aktywność skarżącego w przedmiocie zbycia działek nie można zrównać z działaniami podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. W przedstawionych okolicznościach trudno uznać, że skarżący zamierza podjąć działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedaż działek nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej strony, nie zostały też przedsięwzięte działania wskazujące na zamiar podjęcia działalności mającej za swój przedmiot obrót nieruchomościami (np. uzbrojenie terenu, działania marketingowe). (…) powyższe czynności wskazują, że realizacja sprzedaży tych działek mieści się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, a także biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 2120/08, oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1822/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie nadmienić należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy przedstawionej we wniosku sytuacji jedynie w zakresie opodatkowania sprzedaży Działki 100/12. W zakresie opodatkowania sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału Działki Scalonej wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.