Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-830/14/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-27
Teza: Możliwość stosowania zwolnienia od podatku kompleksowej usługi kulturalnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi kulturalne; usługi-usługi pomocnicze; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lipca 2014 r. (data wpływu 15 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 10 października 2014 r. (data wpływu 16 października 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości stosowania zwolnienia od podatku kompleksowej usługi kulturalnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

możliwości stosowania zwolnienia od podatku kompleksowej usługi kulturalnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 października 2014 r. (data wpływu 16 października 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 3 października 2014 r. znak: IBPP3/443-830/14/UH.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

… (Wnioskodawca) jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług wpisanym do Rejestru Instytucji Kultury Województwa …. Działalnością statutową Wnioskodawcy jest świadczenie usług z zakresu kultury w postaci profesjonalnej, artystycznej prezentacji folkloru ludowego i plebejskiego oraz twórczości współczesnej czerpiącej inspirację z folkloru, a także działania upowszechnieniowe i edukacyjne w tym zakresie. Świadczone usługi warsztatów stanowią działalność kulturalną w myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 ze zm.).

W ramach wykonywanych czynności statutowych Wnioskodawca świadczy szeroko pojęte usługi kulturalne, których przedmiotem jest między innymi prowadzenie warsztatów z dziedziny edukacji artystycznej dla dzieci, młodzieży i osób dorosłych w zakresie tańców ludowych, narodowych, form aktywności ruchowej tańca klasycznego i współczesnego, nauki śpiewu itp. Odbiorcami powyższych usług są osoby z całego kraju jak i z zagranicy. Powyższe usługi świadczone są w pomieszczeniach kompleksu pałacowego w tym również w części, w której z dniem 30 czerwca 2014 r. zakończono prace inwestycyjne w ramach projektu „…”. W części tej mieszczą się sale, w których prowadzone są warsztaty, mieści się baza noclegowa i gastronomiczna służąca tylko i wyłącznie usługom kulturalnym. Usługi kulturalne świadczone przez Wnioskodawcę są usługami kompleksowymi w skład, których wchodzą różnego rodzaju warsztaty prowadzone przez wykładowców z kraju i zagranicy, noclegi z wyżywieniem, materiały dydaktyczne. Charakter kompleksowy powyższej usługi kulturalnej wynika z faktu, że osoby korzystające z usługi świadczonej przez Wnioskodawcę zamawiają i nabywają kompleksową usługę kulturalną bez wyodrębniania poszczególnych jej elementów takich jak np. wykład profesora, usługę noclegową, wyżywienie itp. Na żądanie zamawiający i korzystający z takiej usługi uzyskuje fakturę VAT ze stawką zwolnioną na podstawie art. 44 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie jako przedmiot usługi jest wpisana „usługa kulturalna” bez wyodrębniania jej poszczególnych elementów.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że głównym celem działalności Wnioskodawcy jest działalność kulturalna. Wnioskodawca jest wojewódzką samorządową instytucją kultury, a nie jednostką oświatową działającą na podstawie:

*   ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 406),
*   ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1590 ze zm.),
*   statutu do uchwały Nr \`(...)\` Sejmiku Województwa \`(...)\` z dnia 18 czerwca 2012 r.

Edukacja kulturalna prowadzona przez Wnioskodawcę ma za zadanie przygotowanie młodego pokolenia do aktywnego uczestnictwa w kulturze, począwszy od działań związanych z kulturą ludową która jest bliska podstawowym umiejętnościom człowieka, do odbioru kultury wysokiej. Edukacja kulturalna skupia się wokół uczuć i emocji i nie służy w rzeczy samej rozwojowi umiejętności i wiedzy naukowej. Rozwija aktywność twórczą która determinuje działania w sferze kultury zarówno twórcy jak i odbiorcy. Działalność ta realizowana jest przez prowadzenie m.in. warsztatów tanecznych i wokalnych, konferencje tańca i wokalistyki oraz propagowanie szeroko pojętych sztuk scenicznych przez różne formy aktywności twórczej.

Zasadniczym celem prowadzonych warsztatów jest upowszechnianie kultury i aktywne w niej uczestnictwo, co jest zgodne ze statutową działalnością jednostki.

Warsztaty polegają na współtworzeniu przez uczestników kombinacji tanecznych i utworów wokalnych, po zdobyciu przez nich podstawowych umiejętności z wymaganego zakresu. Warsztaty organizowane są dla amatorów w każdej z grup wiekowych. Wnioskodawca nie organizuje warsztatów podnoszących kwalifikacje dla profesjonalistów.

Głównym i wiodącym celem świadczonej usługi jest organizowanie warsztatów. Wszelkie inne usługi jak zapewnienie wyżywienia czy zakwaterowania służą tylko kompleksowemu wykonaniu usługi kulturalnej.

Usługi noclegowe, wyżywienia są niezbędne do prawidłowego przebiegu warsztatów kulturalnych. Uczestnicy warsztatów to w większości osoby z trenu Polski i świata. Znalezienie alternatywnego miejsca noclegowego (zapewniającego europejski poziom minimalny tj. pokój z pełnym węzłem sanitarnym) w okolicy miejsca warsztatów dla grupy kilkunastu lub kilkudziesięciu osób jest niemożliwe. Dodatkowo Koszęcin jest słabo skomunikowany transportem publicznym z pobliskimi miastami. Nocleg i wyżywienie „na miejscu” podczas warsztatów gwarantuje ich niezakłócony przebieg i komfort, a także optymalne wykorzystanie czasu przeznaczonego na realizację zająć warsztatowych dla uczestnika i prowadzącego. Wniosek POIS zakładał z natury rzeczy taką koncepcję i po to zrewitalizowano obiekt aby osoby mogły korzystać z przebogatego zasobu artystycznego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zapewnia uczestnikom warsztatów materiały nutowe oraz podkłady muzyczne.

Czas trwania pojedynczego bloku warsztatowego jest dostosowany do grupy wiekowej i wynosi 90 minut. Warsztaty mogą być realizowane po maksymalnie 3/4 zajęcia jednego dnia i trwać kilka - kilkanaście dni. Czas trwania warsztatów jest elastyczny i uzależniony od ilości materiału nad którym trwa praca.

Zapewnienie wypoczynku i rozrywki uczestnikom nie stanowi dla organizatora celu prowadzonych warsztatów. Czas wolny po zakończeniu warsztatów danego dnia uczestnicy organizują sobie we własnym zakresie.

Organizator warsztatów nie zapewnia zagospodarowania wolnego czasu przez oferowanie dodatkowych usług o charakterze rozrywkowym ani turystycznym. Uczestnicy dłuższych sesji warsztatowych tzn. trwających ponad 1 dzień, organizują sobie czas wolny indywidualnie.

Nie są organizowane dodatkowe atrakcje.

Wnioskodawca oferuje jedno świadczenie złożone, którego celem jest usługa kulturalna.

Wnioskodawca świadczy usługi kulturalne na rzecz nabywców we własnym imieniu i na własny rachunek.

Wnioskodawca nie świadczymy dodatkowych usług. Wnioskodawca użytkuje zrewitalizowany zespół pałacowo-parkowy, w którym odbywają się warsztaty na podstawie przekazania mienia zgodnie z aktami prawnymi powołanymi w punkcie pierwszym niniejszego pisma.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w wyżej opisanej sytuacji Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki zwolnionej dla świadczonej kompleksowej usługi kulturalnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy jest uprawniony do stosowania zwolnienie dla świadczonej kompleksowej usługi kulturalnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Otóż zgodnie z powyższym przepisem zwalnia się od podatku „usługi kulturalne świadczone przez (\`(...)\`) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną”. Tak więc spełniona jest przesłanka o charakterze podmiotowym, która uprawnia do zwolnią z opodatkowania świadczonych usług, gdyż Wnioskodawca jest wpisany do rejestru instytucji kultury. Po drugie zdaniem Wnioskodawcy spełniona jest przesłanka o charakterze przedmiotowym, a mianowicie świadczenie usługi kulturalnej. Tak jak wcześniej podkreślono zgodnie z powołanymi przepisami usługi świadczone przez Wnioskodawcę spełniają, definicję usługi kulturalnej. Usługa ta ma charakter kompleksowy obejmujący szereg działań takich jak m.in zapewnienie noclegu i wyżywienia, które to czynności nie są wyodrębniane z kompleksowej usługi. Osoby zamawiające powyższe usługi kulturalne nie zamawiają odrębnie uczestnictwa w warsztatach, odrębnie wyżywienia, czy noclegu, chyba że są to osoby np. z okolic siedziby Wnioskodawcy i ze względu na niewielką odległość: zamierzają uczestniczyć tylko w warsztatach bez zapewnienia noclegu, co jest oczywiście dopuszczalne. Zgodnie z powszechnie przyjętym stanowiskiem ze strony organów podatkowych wynika, że to strony w umowach z odbiorcami usług określają, co stanowi przedmiot sprzedaży (usługi). W interpretacji indywidualnej z 8 grudnia 2011 r. nr IPTPP2/443-518/11-4/BM Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi podkreślił, że „przedmiotem opodatkowania jest skonkretyzowana usługa, nie zaś zbiór wyodrębnionych w jej ramach czynności. Oznacza to, że w sytuacji, kiedy przedmiotem sprzedaży będzie usługa, co do której stosuje się preferencyjną stawką podatku, stawka ta odnosi się do całej usługi głównej. Podstawą opodatkowania jest bowiem cała kwota należna z tytułu sprzedaży określonej usługi”. Organ podatkowy zauważył w powyższej interpretacji, że czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność: jako usługę jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do realizacji złożonego zamówienia. Tym samym wyodrębnianie z kompleksowej usługi świadczonej przez jeden podmiot poszczególnych jej elementów jako odrębnych pozycji nie jest właściwe, jeśli wszystkie elementy zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. ,Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast - stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. na mocy art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1608) w art. 146a wprowadzenie do wyliczenia otrzymuje brzmienie: „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:”.

Zatem

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

Natomiast zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ust. 1 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy – ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla usług kulturalnych świadczonych przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18,18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

W myśl art. 43 ust. 19 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 33, nie ma zastosowania do:

1.usług związanych z filmami i nagraniami na wszelkich nośnikach;

2.wstępu:

1.  na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego,
2.  do wesołych miasteczek, parków rozrywki, cyrków, dyskotek, sal balowych,
3.  do parków rekreacyjnych, na plaże i do innych miejsc o charakterze kulturalnym;

3.wstępu oraz wypożyczania wydawnictw w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą;

4.usług związanych z produkcją filmów i nagrań na wszelkich nośnikach;

5.działalności agencji informacyjnych;

6.usług wydawniczych;

7.usług radia i telewizji, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 34;

8.usług ochrony praw.

W analizowanej sprawie zwrócić uwagę należy na cel zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi kulturalne oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te – aby mogły korzystać ze zwolnienia – świadczone muszą być przez szczególne podmioty.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. n Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawę towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Jak wynika z powyższego unormowania, ustawodawca europejski dał państwom członkowskim możliwość określenia, które podmioty niebędące podmiotami prawa publicznego, świadczące usługi kulturalne, będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Polski prawodawca określił te podmioty, wymieniając je w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jako podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Analiza powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług tj. usług kulturalnych, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium. Ponadto podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 33 lit. a tego artykułu, nie mogą osiągać w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia, zyski te przeznaczane są w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług. Nie spełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Uwzględniając powyższe przepisy wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie podają definicji pojęcia „usług kulturalnych”. Jego znaczenie należy zatem ustalić w oparciu o dostępne metody wykładni. W prawie podatkowym pierwszorzędne znaczenie ma wykładnia językowa. Zatem zgodnie z jej regułami, odnosząc się do znaczenia terminu „usługi kulturalne” w języku potocznym, możemy stwierdzić, że pod pojęciem tym kryją się usługi odnoszące się do kultury, w zakresie kultury itp.

Natomiast kultura to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości, a także ogół wartości zasad i norm współżycia przyjętych przez dane zbiorowości; wszystko to, co powstaje dzięki pracy człowieka, co jest wytworem jego myśli i działalności. Kultura dzieli się na: materialną, której zakres pokrywa się z pojęciem cywilizacja, i duchową - ogół wytworów i osiągnięć z dziedziny sztuki, nauki, moralności funkcjonujących w postaci dzieł artystycznych, wierzeń, obyczajów, a także uznanych wartości, takich jak: prawda, sprawiedliwość, wolność, równość itp. (Roman Smolski, Marek Smolski, Elżbieta Helena Stadtműller „Słownik Encyklopedyczny Edukacja Obywatelska” Wydawnictwo Europa, Warszawa 1999). Encyklopedia Popularna w haśle „kultura” podaje, że jest to „całokształt materialnego i duchowego dorobku ludzkości gromadzony, utrwalany i wzbogacany w ciągu jej dziejów, przekazywany z pokolenia na pokolenie; w skład tak pojętej kultury wchodzą nie tylko wytwory materialne i instytucje społeczne, ale także zasady współżycia społecznego, sposoby postępowania, wzory, kryteria ocen estetycznych i moralnych przyjęte w danej zbiorowości i wyznaczające obowiązujące zachowania” (Encyklopedia Popularna PWN, Wydanie XV, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1982). Przez potoczne rozumienie pojęcia „kultura” możemy zatem uznać całokształt wytworów materialnych i umysłowych społeczności.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2012 r., poz. 406, ze zm.), działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej). Zgodnie zaś z przepisem art. 3 ust. 2 działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów.

W myśl art. 8 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, ministrowie oraz kierownicy urzędów centralnych organizują działalność kulturalną, tworząc państwowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Natomiast jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym (art. 9 ust. 1 ww. ustawy). Podmioty tworzące instytucje kultury, o których mowa w art. 8 i 9, zwane są dalej organizatorami, a ilekroć w ustawie jest mowa o instytucji kultury bez bliższego określenia – należy przez to rozumieć zarówno państwową, jak i samorządową instytucję kultury (art. 10 ust. 1 i 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy, instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest wojewódzką samorządową instytucją kultury, wpisanym do Rejestru Instytucji Kultury Województwa \`(...)\` . Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym celem działalności Wnioskodawcy jest działalność kulturalna. W ramach działalności statutowej Wnioskodawca świadczy usługi z zakresu kultury w postaci profesjonalnej, artystycznej prezentacji folkloru ludowego i plebejskiego oraz twórczości współczesnej czerpiącej inspirację z folkloru, a także działania upowszechnieniowe i edukacyjne w tym zakresie. Przedmiotem tych usług jest między innymi prowadzenie warsztatów z dziedziny edukacji artystycznej dla dzieci, młodzieży i osób dorosłych w zakresie tańców ludowych, narodowych, form aktywności ruchowej tańca klasycznego i współczesnego, nauki śpiewu itp. Zgodne ze statutową działalnością jednostki zasadniczym celem prowadzonych warsztatów jest upowszechnianie kultury i aktywne w niej uczestnictwo. Warsztaty polegają na współtworzeniu przez uczestników kombinacji tanecznych i utworów wokalnych, po zdobyciu przez nich podstawowych umiejętności z wymaganego zakresu. Warsztaty organizowane są dla amatorów w każdej z grup wiekowych. Wnioskodawca nie organizuje warsztatów podnoszących kwalifikacje dla profesjonalistów. Odbiorcami tych usług są osoby z całego kraju jak i z zagranicy. Usługi te świadczone są w pomieszczeniach kompleksu pałacowego, w części, w której mieszczą się sale do prowadzenia warsztatów oraz baza noclegowa i gastronomiczna służąca tylko i wyłącznie usługom kulturalnym. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kompleksowymi w skład, których wchodzą różnego rodzaju warsztaty prowadzone przez wykładowców z kraju i zagranicy, noclegi z wyżywieniem, materiały dydaktyczne. Głównym i wiodącym celem świadczonej usługi jest organizowanie warsztatów. Wszelkie inne usługi jak zapewnienie wyżywienia czy zakwaterowania służą tylko kompleksowemu wykonaniu usługi kulturalnej. Usługi noclegowe, wyżywienia są niezbędne do prawidłowego przebiegu warsztatów kulturalnych.

Wnioskodawca oferuje jedno świadczenie złożone, którego celem jest usługa kulturalna.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi, czy w wyżej opisanej sytuacji Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki zwolnionej dla świadczonej kompleksowej usługi kulturalnej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego w pierwszej kolejności wskazać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi kulturalne polegające na prowadzeniu warsztatów z dziedziny edukacji artystycznej spełniają definicję usług w zakresie kultury, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca, jest samorządową instytucją kultury wpisaną do rejestru instytucji kultury. Usługi będące przedmiotem wniosku, stanowią działalność kulturalną, której celem jest upowszechnianie kultury, rozwijanie aktywności twórczej zarówno twórcy jak i odbiorcy m.in. przez organizację warsztatów tanecznych i wokalnych. Edukacja kulturalna prowadzona przez Wnioskodawcę ma za zadanie przygotowanie młodego pokolenia do aktywnego uczestnictwa w kulturze, warsztaty są organizowane dla amatorów, nie są to warsztaty podnoszące kwalifikacje profesjonalistów. W konsekwencji świadczone przez Wnioskodawcę usługi kulturalne polegające na organizacji warsztatów z dziedziny edukacji kulturalnej, korzystają ze zwolnienia od podatku.

Mając do czynienia z kilkoma czynnościami, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie usług. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Organ podatkowy pragnie przywołać wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy „dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”.

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest, zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Do rozstrzygnięcia, czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Uwzględniając powyższe rozważania w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego zauważyć należy, że głównym i wiodącym celem świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jest organizowanie warsztatów. Osoby korzystające z usługi świadczonej przez Wnioskodawcę zamawiają i nabywają kompleksową usługę kulturalną bez wyodrębniania poszczególnych jej elementów. Wszelkie inne usługi jak zapewnienie wyżywienia czy zakwaterowania służą tylko kompleksowemu wykonaniu usługi kulturalnej. Pozostałe usługi są niezbędne, aby można było dla odbiorcy świadczenia tę usługę świadczyć. Z wniosku wynika, że warsztaty trwać będą kilka do kilkunastu dni, co jest niezbędne do prawidłowego przebiegu warsztatów. Z warsztatów korzystają osoby z terenu kraju i świata. Nocleg i wyżywienie podczas warsztatów gwarantuje ich niezakłócony przebieg i komfort, a także optymalne wykorzystanie czasu przeznaczonego na realizację zajęć warsztatowych dla uczestnika i prowadzącego.

Należy zatem stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie sama usługa kulturalna, a także usługi noclegowe z wyżywieniem i materiały dydaktyczne w postaci nut oraz podkładu muzycznego stanowią jedno nierozerwalne świadczenie kompleksowe. W warunkach przedstawionych przez Wnioskodawcę byłoby bardzo utrudnione, lub wręcz niemożliwe przeprowadzenia wielodniowych warsztatów dla osób zamieszkałych poza miejscem świadczenia bez korzystania z zakwaterowania, wyżywienia, oraz materiałów dydaktycznych. Usłudze kulturalnej należy przypisać charakter dominujący, gdyż jak wynika z wniosku, głównym celem świadczonej usługi jest organizowanie warsztatów.

W świetle powyższych ustaleń jeżeli Wnioskodawca obok wykonywanej usługi kulturalnej polegającej na prowadzenia warsztatów z dziedziny edukacji artystycznej będącej zasadniczym jej elementem, świadczy również usługi wyżywienia, noclegowe, udostępnienia materiałów dydaktycznych, to koszt tych usług powinien być elementem kalkulacyjnym ceny za świadczenie usługi kulturalnej. Usługi noclegowe, wyżywienia, udostępniania materiałów dydaktycznych niezbędnych do zrealizowania usługi kulturalnej nie są zatem dodatkowymi, odrębnymi usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie kultury, lecz składają się na wartość usługi kulturalnej polegającej na organizacji warsztatów.

W świetle powyższej analizy, w ocenie organu Wnioskodawca wykonuje kompleksową usługę kulturalną, w celu wykonania której świadczy usługi wyżywienia, noclegowe, udostępnienia materiałów dydaktycznych.

Zatem uwzględniając powyższe regulacje prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że usługi kulturalne polegające na organizacji warsztatów tanecznych i wokalnych wraz z usługami noclegowymi, wyżywienia i udostępniania materiałów dydaktycznych, świadczone przez Wnioskodawcę, będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 18 ustawy.

Mając na uwadze powyższe rozważania należy stwierdzić że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.