Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1-2/4512-1-15/16-3/DC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-26
Teza: Opodatkowanie majątku Spółki przeniesionego na wspólników w wyniku Likwidacji.
Słowa kluczowe: likwidacja; opodatkowanie; przekazanie; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 sierpnia 2016 r. (data wpływu 30 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania majątku Spółki przeniesionego na wspólników w wyniku Likwidacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania majątku Spółki przeniesionego na wspólników w wyniku Likwidacji. Wniosek uzupełniono w dniu 30 sierpnia 2016 r. o aktualizację danych Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” (dalej: Spółka) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie świadczenia usług finansowych (w tym udzielania pożyczek). Spółka na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku będzie spółką komandytową w wyniku wcześniejszego przekształcenia obecnej formy prawnej.

„B” S.A. (dalej: „B”) jest kapitałową spółką handlową z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich przychodów/dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. „B” jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji i sprzedaży środków transportu.

„B” jest jedynym akcjonariuszem Spółki. Po zmianie formy prawnej Spółki, „B” będzie jej komandytariuszem.

Możliwe, że w przyszłości podjęta zostanie decyzja o rozwiązaniu Spółki poprzez przeprowadzenie likwidacji, bądź bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego (dalej łącznie: Likwidacja). W skutek Likwidacji majątek likwidacyjny (pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli Spółki) zostanie wydany jej wspólnikom, w tym stosownie do przysługującego im zgodnie z umową spółki udziału w zyskach (majątku likwidacyjnym).

W majątku likwidacyjnym Spółki będą znajdowały się następujące aktywa:

*   środki pieniężne,
*   wierzytelności, w szczególności wynikające z pożyczek udzielonych przez Spółkę.

W skład majątku likwidacyjnego Spółki nie będą natomiast wchodziły rzeczy, ich części, ani energia pod żadną postacią.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie przez Spółkę na rzecz wspólników (w tym „B”) majątku Spółki w wyniku Likwidacji będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez Spółkę na rzecz wspólników (w tym „B”) majątku Spółki w wyniku jej Likwidacji nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie

1.  W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że w wyniku Likwidacji przeniesiony zostanie cały majątek Spółki pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, tj. wszystkie środki pieniężne wierzytelności, które służyły Spółce do prowadzenia jej działalności gospodarczej. W konsekwencji, wydanie majątku Spółki w związku z Likwidacją będzie tożsame ze zbyciem przedsiębiorstwa Spółki. Stosownie zaś do art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wobec czego wydanie majątku likwidacyjnego Spółki będzie poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.
2.  Niezależnie jednak od powyższego, zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki handlowej niemającej osobowości prawnej. Jednocześnie, przez towary zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
3.  W omawianym zdarzeniu przyszłym do majątku Spółki wchodzić będą środki pieniężne oraz wierzytelności. Nie znajdą się w tym majątku rzeczy, ich części, ani energia pod żadną postacią. W konsekwencji majątek likwidacyjny wydawany wspólnikom nie będzie obejmował towarów w rozumieniu ustawy o VAT.
4.  Co więcej, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, za usługę uważa się świadczenia niebędące dostawą towarów w tym przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Zatem przeniesienie wierzytelności może stanowić jedynie świadczenie usługi i nie stanowi dostawy towarów. Także z tego powodu aktywa wchodzące w skład majątku Spółki nie będą stanowić towarów w chwili ich przeniesienia na wspólników w ramach majątku likwidacyjnego.
5.  Skoro zatem w omawianym zdarzeniu przyszłym w majątku Spółki nie będą znajdowały się rzeczy ich części, ani energia pod żadną postacią (tj. towary w rozumieniu przepisów ustawy VAT), to art. 14 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Jednocześnie, skoro przepis ten ogranicza zakres opodatkowania rozwiązania spółki osobowej wyłącznie do wydania towarów należących do takiej spółki, to brak jest podstaw aby powstał obowiązek podatkowy z tytułu Likwidacji w związku z przeniesieniem innych niż towary składników majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z pojęcia usługi wyłączone jest takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, które stanowi dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zasady i tryb rozwiązania i likwidacji spółki jawnej regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), zwany dalej k.s.h. Postępowanie likwidacyjne prowadzone w celu rozwiązania spółki z przyczyn wskazanych w ustawie kodeks spółek handlowych ma na celu uregulowanie stosunków majątkowych spółki wobec jej wspólników i wierzycieli oraz doprowadzić do ostatecznego wykreślenia spółki z rejestru i zakończenia jej bytu prawnego.

Przepisy dotyczące rozwiązania i likwidacji spółek jawnych są zawarte w dziele I. Spółka jawna, Rozdziale 4 – Rozwiązanie spółki i wystąpienie wspólnika oraz Rozdziale 5 – Likwidacja.

Zgodnie z art. 58 § 1 k.s.h., rozwiązanie spółki powodują:

1.  przyczyny przewidziane w umowie spółki;
2.  jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;
3.  ogłoszenie upadłości spółki;
4.  śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;
5.  wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;
6.  prawomocne orzeczenie sądu.

Przepis art. 67 § 1 k.s.h. stanowi, że w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Likwidatorami są wszyscy wspólnicy. Wspólnicy mogą powołać na likwidatorów tylko niektórych spośród siebie, jak również osoby spoza swego grona. Uchwała wymaga jednomyślności, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 70 § 1 k.s.h.).

Likwidatorzy powinni zakończyć bieżące interesy spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki. Nowe interesy mogą być podejmowane tylko w przypadku, gdy jest to niezbędne do ukończenia spraw w toku (art. 77 § 1 k.s.h.).

Na podstawie art. 82 § 1 k.s.h., z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych.

Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku (art. 82 § 2 k.s.h.).

Jeżeli majątek spółki nie wystarcza na spłatę udziałów i długów, niedobór dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy, a w przypadku ich braku, w stosunku, w jakim wspólnicy uczestniczą w stracie. W przypadku niewypłacalności jednego ze wspólników, przypadającą na niego część niedoboru dzieli się między pozostałych wspólników w takim samym stosunku (art. 83 k.s.h.).

W tym miejscu należy wskazać, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Jak stanowi art. 510 § 1 tej ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. Celem i skutkiem przelewu jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku przelewu przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Ze wskazanych uregulowań wynika, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wobec tego wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie świadczenia usług finansowych (w tym udzielania pożyczek).

„B” jest kapitałową spółką handlową z siedzibą w Polsce, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich przychodów/dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. „B” jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji i sprzedaży środków transportu.

Możliwe, że w przyszłości podjęta zostanie decyzja o rozwiązaniu Spółki poprzez przeprowadzenie likwidacji, bądź bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. W skutek Likwidacji majątek likwidacyjny (pozostały po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli Spółki) zostanie wydany jej wspólnikom, w tym stosownie do przysługującego im zgodnie z umową spółki udziału w zyskach (majątku likwidacyjnym).

W majątku likwidacyjnym Spółki będą znajdowały się następujące aktywa:

*   środki pieniężne,
*   wierzytelności, w szczególności wynikające z pożyczek udzielonych przez Spółkę.

W skład majątku likwidacyjnego Spółki nie będą natomiast wchodziły rzeczy, ich części, ani energia pod żadną postacią.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy przeniesienie przez Spółkę na rzecz wspólników (w tym „B”) majątku Spółki w wyniku jej Likwidacji będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności należy wskazać, w świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, że przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która dla celów ustawy o VAT mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie pieniędzy stanowi świadczenie usług.

Odnosząc się z kolei do czynności przeniesienia majątku likwidacyjnego w postaci wierzytelności pieniężnych należy zauważyć, że przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela (tu: rozporządzenie to jest konsekwencją wydania majątku podmiotu, który ulega likwidacji) i nie stanowi czynności, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy. Takie wydanie wierzytelności stanowi wyłącznie element koniecznego działania związanego z likwidacją/ustaniem bytu prawnego podmiotu wydającego tę wierzytelność. Wspólnicy nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność w ramach wydania majątku likwidacyjnego przez Spółkę wejdą w miejsce dotychczasowego wierzyciela. W związku z likwidacją Spółki, ustanie jej byt prawny.

Podsumowując, przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz wspólników, majątku Spółki w postaci środków pieniężnych oraz wierzytelności, w wyniku Likwidacji tej Spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Omawiane czynności nie nie stanowią dostawy towarów oraz świadczenia usług, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, jednakże ze względu na inne przepisy i argumentację niż przedstawione przez Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.