Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-768/11/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-03
Teza: Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozliczaniu ilości opakowań zwrotnych na koniec Okresu rozliczeniowego i ewentualnym przenoszeniu nadwyżki opakowań zwróconych nad pobranymi przez Obecnego klienta na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych spełniają wymogi przepisów podatkowych, w tym § 16 ust. 2 Rozporządzenia?
Słowa kluczowe: kaucja; obrót; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2011r. (data złożenia osobiście w siedzibie tut. organu 1 lipca 2011r o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy działania Wnioskodawcy polegające na rozliczaniu ilości opakowań zwrotnych na koniec Okresu rozliczeniowego i ewentualnym przenoszeniu nadwyżki opakowań zwróconych nad pobranymi przez Obecnego klienta na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych spełniają wymogi przepisów podatkowych, w tym § 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2011r. złożony został ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, m.in., w zakresie uznania czy działania Wnioskodawcy polegające na rozliczaniu ilości opakowań zwrotnych na koniec okresu rozliczeniowego i ewentualnym przenoszeniu nadwyżki opakowań zwróconych nad pobranymi przez obecnego klienta na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych spełniają wymogi przepisów podatkowych, w tym § 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest producentem wyrobu własnego - piwa. Sprzedaż piwa dokonywana jest w opakowaniach zwrotnych typu KEG, butelka, paleta, skrzynka. Obecne zasady obrotu opakowaniami zwrotnymi stosowane przez Wnioskodawcę dla obrotu handlowego towarami w opakowaniach zwrotnych polegają na określeniu dnia zwrotu opakowań Wnioskodawcy przez klienta tożsamego z dniem ich wydania. W przypadku braku zwrotu opakowań w wyżej wymienionym terminie wystawiana jest faktura na niezwrócone opakowania zgodnie z § 16 ust. 2 Rozporządzenia. Jeżeli kontrahent w terminie zwrotu opakowań oddaje więcej opakowań niż ilość opakowań pobrana, a także, gdy jedynie zwraca opakowania wydawana jest faktura korygująca uprzednio wystawiony dokument rozliczający opakowania zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Obecnie Wnioskodawca przygotowuje zmianę systemu rozliczenia opakowań zwrotnych. Zmiana systemu spowodowana jest dążeniem do uproszczenia obecnie funkcjonujących procedur w zakresie obrotu opakowaniami zwrotnymi poprzez zmniejszenie ilości generowanych w systemie dokumentów - zarówno dotyczących towaru jak i opakowań. Planowane zmiany będą miały również na celu także nadanie opakowaniom realnej wartości rynkowej, a przez to także uatrakcyjnienie oferty handlowej kierowanej do kontrahentów. Nowy system ma w zamyśle Wnioskodawcy pozwolić na lepsze zarządzanie należnościami z tytułu opakowań, jakie Wnioskodawca posiadać będzie w stosunku do klientów.

Wnioskodawca rozważa również wprowadzenie dłuższych niż obecnie Okresów rozliczeniowych dotyczących zwrotów opakowań - może to być przykładowo okres półroczny bądź roczny. Powyższe działanie polegało będzie na określeniu terminu do końca którego istniał będzie obowiązek zwrócenia opakowań pobranych przez kontrahentów. Obowiązek ten będzie istniał bez względu na to, kiedy przed zakończeniem tego wyznaczonego terminu (oczywiście w ramach danego Okresu rozliczeniowego) opakowania zostały pobrane przez kontrahenta. Tak, więc do dnia określonego jako termin zwrotu kontrahent będzie miał obowiązek zwrócić opakowania bez względu czy pobrał je na początku Okresu rozliczeniowego czy na przykład kilka dni przed jego zakończeniem. Po zakończeniu Okresu rozliczeniowego ustalonego przez Wnioskodawcę, niezwrócone przez kontrahenta opakowania zwrotne będą podlegały fakturowaniu zgodnie z § 16 ust. 2 Rozporządzenia. Rozliczenie opakowań na koniec Okresu rozliczeniowego polegające na wystawieniu faktury na zasadach powołanych powyżej będzie również dokumentowało sprzedaż opakowań zwrotnych klientowi. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że obecnie stosowane zasady obrotu opakowaniami zwrotnymi jak i nowa polityka opakowaniowa firmy oparte będą na tej samej podstawie prawnej to jest § 16 ust. 2 Rozporządzenia. W zakresie dokumentacji, jaka ma być stosowana w Nowym systemie, Wnioskodawca planuje również wydawanie not opakowaniowych na kaucjonowane opakowania zwrotne, którymi dokumentowane będą bieżące dostawy i zwroty opakowań w ramach współpracy handlowej z danym klientem. Bieżący stan opakowań u klienta będzie wpływał na rozliczenie sprzedaży towaru z klientem - będzie bądź to powiększał (saldo opakowań więcej pobranych niż zwróconych ) bądź też pomniejszał (saldo opakowań więcej zwróconych niż pobranych) wartość należności z tytułu zapłaty za towar wykazanej w fakturze dokumentującej sprzedaż towaru.

1.  Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wprowadzenie zasad rozliczeń opakowaniami zwrotnymi w ramach Nowego systemu będzie miało miejsce od pewnego, nieokreślonego jeszcze dokładnie punktu czasowego (dnia). Począwszy od tego dnia wszystkie wydania towaru w opakowaniach zwrotnych do każdego z Obecnych klientów, z którymi współpracuje Wnioskodawca będą wiązały się z konsekwencjami określonymi powyżej: czyli dokument zawierający część stanowiącą fakturę i część stanowiącą notę opakowaniową przy każdym wydaniu towaru do klienta, a także nota opakowaniowa w przypadku zwrotu opakowań przez Obecnego klienta bez zakupu towaru oraz faktura z tytułu niezwrócenia opakowań na koniec Okresu rozliczeniowego.
Wnioskodawca pragnie podkreślić, że na moment (dzień) wprowadzenia w życie Nowego systemu u Obecnych klientów pozostaną nie zwrócone opakowania zwrotne. Niezwrócenie tych opakowań przez Obecnych klientów spowodowane będzie bądź to znajdującym się u nich zapasem zakupionego od Wnioskodawcy piwa w opakowaniu zwrotnym z uwagi na to, że nie udało się go jeszcze sprzedać do dalszego kontrahenta (hurtownika, detalisty) lub do finalnego nabywcy bądź też okolicznością, że opakowania te zostały przekazane przez bezpośrednio współpracującego z Wnioskodawcą Obecnego klienta do dalszego kontrahenta lub finalnemu klientowi ale nie zostały jeszcze zwrócone do Obecnego klienta Wnioskodawcy. Wystąpić może także nie zwrócenie opakowań zwrotnych przez Obecnego klienta do Wnioskodawcy z innych względów, na przykład stłuczka opakowań, utrata ich „w rynku". Wnioskodawca podkreśla, że opakowania te zostały już zafakturowane przez niego zgodnie z przepisem § 16 ust 2 Rozporządzenia w ramach Obecnego systemu z uwagi na nie zwrócenie ich przez Obecnego klienta w terminie (tożsamym z dniem ich wydania przez Wnioskodawcę). Tak więc podsumowując powyższe, na dzień wejścia w życie Nowego systemu, z pewnością Obecni klienci z różnych względów nie zwrócą całości pobranych opakowań zwrotnych w czasie obowiązywania Obecnego systemu, lecz z pewnością te opakowania będą już zafakturowane zgodnie z wymogami Rozporządzenia. Wnioskodawca obecnie rozważa sposób rozliczenia opakowań zwrotnych, które na dzień wejścia w życie Nowego systemu nie zostały zwrócone przez Obecnych klientów. Wnioskodawca planuje, aby ilość opakowań niezwróconych na dzień wejścia w życie Nowego systemu, przenosić w ramach współpracy handlowej z Obecnym klientem na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych już w Nowym systemie. Wnioskodawca podkreśla jednakże, że wszystkie opakowania, które zostały przekazane do Obecnego klienta w ramach Obecnego systemu zostały zafakturowane zgodnie z wymogami Rozporządzenia a podatek należny od tych transakcji został prawidłowo zadeklarowany i odprowadzony do urzędu skarbowego. Rozliczenie opakowań w Nowym systemie będzie polegało na tym, że na koniec pierwszego Okresu rozliczeniowego ustalone przez Wnioskodawcę zostanie czy Obecny klient pobrał więcej opakowań zwrotnych od Wnioskodawcy, czy przeciwnie - więcej opakowań zwrotnych zostało przez Obecnego klienta zwróconych niż pobranych. Wnioskodawca planuje, aby określenie, że Obecny klient w pierwszym Okresie rozliczeniowym zwrócił więcej opakowań zwrotnych niż pobrał skutkowało przeniesieniem salda tych opakowań do rozliczenia na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych oraz nie powodowało wystawienia faktury zgodnie z przepisami Rozporządzenia. Z kolei po zakończeniu kolejnego Okresu rozliczeniowego wystawienie faktury na Obecnego klienta będzie uzależnione od tego czy w tym Okresie rozliczeniowym pobrał więcej opakowań zwrotnych niż łącznie zwrócił za dwa Okresy rozliczeniowe. W przypadku pobrania większej ilości opakowań niż zwrotu, za te Okresy rozliczeniowe zostanie wystawiona faktura z tytułu niezwrócenia opakowań zwrotnych w terminie. Natomiast w przypadku, gdy w ramach drugiego Okresu rozliczeniowego zostanie przez Obecnego klienta pobrane więcej opakowań niż zwróconych, ale łącznie analizując te dwa Okresy rozliczeniowe okaże się, że jednak Obecny klient nadal więcej opakowań zwrócił Wnioskodawcy niż pobrał skumulowane saldo za te dwa Okresy rozliczeniowe wskaże, że nadal Obecny klient w kolejnych Okresach rozliczeniowych będzie mógł rozliczyć wartość opakowań w wysokości różnicy między ilością zwróconą a pobraną. Wnioskodawca wskazuje również, że rozliczanie nadwyżki opakowań zwróconych nad pobranymi będzie dokonywane w ramach każdej dostawy w Nowym systemie w danym Okresie rozliczeniowym niezależnie od przedstawionego powyżej sposobu ustalania ilości zwracanych opakowań na koniec Okresu rozliczeniowego. Obecny klient zwracający w ramach danej dostawy więcej opakowań niż pobiera będzie mógł rozliczyć to znaczy pomniejszyć wartość kwoty do zapłaty wynikającej z faktury o tą wartość zwróconych opakowań ponad stan, jednakże możliwe będzie również nie skorzystanie z takiej formy kompensaty przez Obecnego klienta i przeniesienie tej możliwości na kolejny Okres rozliczeniowy.2.  Wnioskodawca rozważa również sposób rozliczenia opakowań zwrotnych, co do Nowych klientów, czyli takich z którymi współpraca handlowa została podjęta już po wejściu w życie Nowego systemu, dysponujących nadwyżkami opakowań zwrotnych Wnioskodawcy uzyskanymi nie od Wnioskodawcy - lecz z tzw. rynku (skupionymi, odebranymi, wymienionymi w trakcie działalności handlowej od innych podmiotów).
Wnioskodawca pragnie, bowiem podkreślić, że możliwa jest sytuacja, że Nowy klient będzie dysponował nadwyżkami opakowań zwrotnych pomimo, że Wnioskodawca nie prowadził z nim współpracy podczas obowiązywania Obecnego systemu. Wnioskodawca planuje, aby ilość opakowań stanowiących nadwyżkę, przenosić w ramach współpracy handlowej z Nowym klientem na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych. W takim przypadku Nowy klient będzie dysponował nadwyżkami opakowań, których rozliczenie w ramach Okresu rozliczeniowego (Okresów rozliczeniowych) będzie skutkowało brakiem obowiązku wystawienia faktury.

W związku z powyższym zadano, m.in., następujące pytanie:

Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozliczaniu ilości opakowań zwrotnych na koniec Okresu rozliczeniowego i ewentualnym przenoszeniu nadwyżki opakowań zwróconych nad pobranymi przez Obecnego klienta na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych spełniają wymogi przepisów podatkowych, w tym § 16 ust. 2 Rozporządzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy nic nie stoi na przeszkodzie, aby ilość opakowań niezwróconych przez Obecnego klienta na dzień wejścia w życie Nowego systemu obrotu opakowaniami zwrotnymi, ustalonych na koniec pierwszego Okresu rozliczeniowego przenosić na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych nawet, jeżeli w Okresie rozliczeniowym (pierwszym i każdym kolejnym ) w ramach konkretnych dostaw, te nadwyżki opakowań - to znaczy wartość kaucji dotycząca tych opakowań, została rozliczona kasowo to jest o tą nadwyżkę zwróconych opakowań obniżone została kwota należności przysługująca Wnioskodawcy w stosunku do Obecnego klienta. Wnioskodawca uważa bowiem, że przepis Rozporządzenia jednoznacznie wymaga wystawienia faktury z tytułu niezwrócenia opakowań zwrotnych w ściśle określonym terminie i z uwagi na wskazane w tym przepisie konkretne okoliczności. Przepis ten wymaga wystawienia takiej faktury siódmego dnia po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowań, lub, jeżeli w umowie nie określono daty zwrotu opakowań, nie później niż 60. dnia od dnia wydania opakowań. Wnioskodawca uważa, że ustalenie na koniec Okresu rozliczeniowego, iż Obecny klient w tym Okresie rozliczeniowym zwrócił Wnioskodawcy w danym Okresie rozliczeniowym więcej opakowań zwrotnych niż odebrał oznacza, że zwrócił całość opakowań pobranych w danym Okresie rozliczeniowym i nie ma obowiązku wystawienia faktury na podstawie przepisu § 16 ust. 2 Rozporządzenia. Natomiast z przepisów nie wynika, że nadwyżka opakowań zwróconych nad pobranymi przez Obecnego klienta ustalona na koniec Okresu rozliczeniowego nie może być rozliczona na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych. Przepis powyższy stanowi jedynie o obowiązku fakturowania, z uwagi na niezwrócenie opakowań w terminie, ale nie reguluje kwestii postępowania z nadwyżką takich opakowań na koniec Okresu rozliczeniowego. Wnioskodawca uważa, że w takiej sytuacji w pełni zgodne z prawem jest przenoszenie przez Wnioskodawcę takiego salda opakowań na poczet przyszłego Okresu rozliczeniowego. Takie działanie pozwala bowiem, zdaniem Wnioskodawcy na rzeczywiste określanie ilości zwróconych opakowań na koniec kolejnych Okresów rozliczeniowych i prawidłowe ustalanie na koniec tych Okresów rozliczeniowych okoliczności czy i jeśli tak to co do jakiej ilości opakowań należy wystawić fakturę z tytułu nie zwrócenia opakowań zwrotnych w terminie określonym zgodnie z przepisem § 16 Rozporządzenia. Powyższe działanie Wnioskodawcy spowoduje, więc, że faktura wynikająca z § 16 ust. 2 Rozporządzenia zostanie wystawiona dopiero w sytuacji, gdy na koniec Okresu rozliczeniowego ( pierwszego lub każdego kolejnego) okaże się, że Obecny klient - biorąc pod uwagę łączną ilość opakowań pobranych i zwróconych przez/do niego, pobrał więcej opakowań zwrotnych niż zwrócił. Jednocześnie Wnioskodawca uważa, że dla zaprezentowanego powyżej sposobu rozliczania opakowań zwrotnych nie ma znaczenia okoliczność, że Obecny klient w ramach danego Okresu rozliczeniowego przy konkretnych dostawach rozliczy zwroty nadwyżki opakowań - czyli odzyska większą wartość kaucji niż pobrał. Działanie to będzie, bowiem miało znaczenie jedynie dla kasowego rozliczenia pomiędzy Spółką a Obecnym klientem i nie będzie wpływało na istnienie bądź nie istnienie obowiązku wystawiania faktury zgodnie z § 16 ust 2 Rozporządzenia. Przepis ten nie rozróżnia, bowiem czy wartość kaucji pobranej od wydanych opakowań zwrotnych jest większa bądź mniejsza od wartości kaucji uzyskanej od zwróconych opakowań zwrotnych. Kaucja jest, bowiem sumą pieniężną złożoną jako gwarancja dotrzymania zobowiązania, stanowiącą odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania. Nie ma charakteru definitywnego, gdyż nie jest własnością otrzymującego, gdyż w przypadku wypełnienia zobowiązania ( w tym przypadku zwrotu opakowania) podlega zwrotowi. Kaucja, więc stanowi czynność neutralną dla podatku od towarów i usług, a co za tym idzie jej otrzymanie lub zwrot nie ma znaczenia dla obowiązku.

Podsumowując powyższy punkt rozważań, Wnioskodawca uważa, że w pełni zgodne z przepisami podatkowymi - przepisami Ustawy oraz Rozporządzenia jest przenoszenie na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych, ilości opakowań niezwróconych przez Obecnego klienta na dzień wejścia w życie Nowego systemu obrotu opakowaniami zwrotnymi, ustalonych na koniec pierwszego Okresu rozliczeniowego nawet, jeżeli w Okresie rozliczeniowym (pierwszym i każdym kolejnym) w ramach konkretnych dostaw, te nadwyżki opakowań - to znaczy wartość kaucji dotycząca tych opakowań, została rozliczona kasowo to jest o tą nadwyżkę zwróconych opakowań obniżone została kwota należności przysługująca Wnioskodawcy w stosunku do Obecnego klienta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

I tak zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel /…/.

Natomiast, w myśl z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7/\`(...)\`/.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast w myśl art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

W ww. rozporządzeniu uregulowano również zagadnienia związane z fakturowaniem opakowań zwrotnych.

W myśl § 16 ust. 1 tego rozporządzenia, jeżeli podatnik sprzedał towar w opakowaniu zwrotnym, pobierając lub określając w umowie za to opakowanie kaucję, wartości opakowania nie uwzględnia się w treści faktury dokumentującej sprzedaż.

W § 16 ust. 2 ww. rozporządzenia postanowiono, iż fakturę dokumentującą kwotę należności z tytułu niezwrócenia przez odbiorcę opakowań, o których mowa w ust. 1, wystawia się nie później niż siódmego dnia po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowań. Jeżeli w umowie nie określono daty zwrotu opakowań, fakturę wystawia się nie później niż 60. dnia od dnia wydania opakowań.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega pobranie kaucji za opakowania, ale wydanie tych opakowań.

Jednakże należy zwrócić uwagę na okoliczność, iż dotyczy to takich sytuacji, w których opakowania nie zostaną zwrócone w określonym umową terminie. Opakowania te podlegają wówczas opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. tak jak dostawa innych towarów, a ich wydanie udokumentowane jest fakturą VAT. Wartość wydanych opakowań stanowi obrót zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, w myśl którego obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Natomiast, jeżeli po objęciu opodatkowaniem (wystawieniu faktury) opakowań zwrotnych niezwróconych przez odbiorcę w terminie, czyli uznanych za sprzedane temu odbiorcy, opakowania te powrócą jednak – po terminie ich zwrotu – do sprzedawcy, wystawia on fakturę korygującą do faktury dokumentującej ich sprzedaż. Zastosowanie ma wówczas przepis art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z którym podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych prawne dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów, bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca obecnie rozważa sposób rozliczenia opakowań zwrotnych, które na dzień wejścia w życie Nowego systemu nie zostały zwrócone przez Obecnych klientów. Wnioskodawca planuje, aby ilość opakowań niezwróconych na dzień wejścia w życie Nowego systemu, przenosić w ramach współpracy handlowej z Obecnym klientem na poczet przyszłych okresów rozliczeniowych już w Nowym systemie. Wnioskodawca podkreśla jednakże, że wszystkie opakowania, które zostały przekazane do Obecnego klienta w ramach Obecnego systemu zostały zafakturowane zgodnie z wymogami Rozporządzenia a podatek należny od tych transakcji został prawidłowo zadeklarowany i odprowadzony do urzędu skarbowego. Rozliczenie opakowań w Nowym systemie będzie polegało na tym, że na koniec pierwszego Okresu rozliczeniowego ustalone przez Wnioskodawcę zostanie czy Obecny klient pobrał więcej opakowań zwrotnych od Wnioskodawcy, czy przeciwnie - więcej opakowań zwrotnych zostało przez Obecnego klienta zwróconych niż pobranych. Wnioskodawca planuje, aby określenie, że Obecny klient w pierwszym Okresie rozliczeniowym zwrócił więcej opakowań zwrotnych niż pobrał skutkowało przeniesieniem salda tych opakowań do rozliczenia na poczet przyszłych Okresów rozliczeniowych oraz nie powodowało wystawienia faktury zgodnie z przepisami Rozporządzenia. Z kolei po zakończeniu kolejnego Okresu rozliczeniowego wystawienie faktury na Obecnego klienta będzie uzależnione od tego czy w tym Okresie rozliczeniowym pobrał więcej opakowań zwrotnych niż łącznie zwrócił za dwa Okresy rozliczeniowe. W przypadku pobrania większej ilości opakowań niż zwrotu, za te Okresy rozliczeniowe zostanie wystawiona faktura z tytułu niezwrócenia opakowań zwrotnych w terminie. Natomiast w przypadku, gdy w ramach drugiego Okresu rozliczeniowego zostanie przez Obecnego klienta pobrane więcej opakowań niż zwróconych, ale łącznie analizując te dwa Okresy rozliczeniowe okaże się, że jednak Obecny klient nadal więcej opakowań zwrócił Wnioskodawcy niż pobrał skumulowane saldo za te dwa Okresy rozliczeniowe wskaże, że nadal Obecny klient w kolejnych Okresach rozliczeniowych będzie mógł rozliczyć wartość opakowań w wysokości różnicy między ilością zwróconą a pobraną. Wnioskodawca wskazuje również, że rozliczanie nadwyżki opakowań zwróconych nad pobranymi będzie dokonywane w ramach każdej dostawy w Nowym systemie w danym Okresie rozliczeniowym niezależnie od przedstawionego powyżej sposobu ustalania ilości zwracanych opakowań na koniec Okresu rozliczeniowego. Obecny klient zwracający w ramach danej dostawy więcej opakowań niż pobiera będzie mógł rozliczyć to znaczy pomniejszyć wartość kwoty do zapłaty wynikającej z faktury o tą wartość zwróconych opakowań ponad stan, jednakże możliwe będzie również nie skorzystanie z takiej formy kompensaty przez Obecnego klienta i przeniesienie tej możliwości na kolejny Okres rozliczeniowy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku pytania w przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga, m.in. czy przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy polegające na rozliczeniu ilości opakowań zwrotnych na koniec okresu rozliczeniowego są prawidłowe z punktu widzenia podatkowego.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, iż Wnioskodawca wyjaśnił, że na dzień wejścia w życie nowego systemu będzie posiadał niezwrócone przez obecnych klientów opakowania zwrotne. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że odnośnie tych opakowań zostały wystawione faktury zgodnie z przepisem § 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem, należy przyjąć, że doszło ze strony Wnioskodawcy do dostaw (sprzedaży) tychże opakowań, przy czym kontrahent nie zwrócił fizycznie ww. opakowań. Jak wyjaśnił Wnioskodawca zwrot ten nastąpi w innym okresie rozliczeniowym.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony wyżej stan prawny należy stwierdzić, iż uwzględnianie konkretnej ilości opakowań, o których mowa wyżej w rozliczeniu do innego okresu rozliczeniowego, który określa odrębny termin rozliczenia opakowań nie jest zgodny z przepisem ww. § 16 ust. 2 rozporządzenia. Skoro bowiem strony zawarły umowę w ramach której ustaliły termin zwrotu odnoszący się do konkretnego okresu to istotne będzie z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego ustalenie ilości pobranych i zwróconych opakowań w tym okresie rozliczeniowym. Fizyczny zwrot opakowań zwrotnych w stosunku do których Wnioskodawca wystawił faktury we wcześniejszych okresach jest neutralny dla ustalenia obowiązku podatkowego ustalonego dla nowego okresu rozliczeniowego i może mieć ewentualnie wpływ na rozliczenia kasowe miedzy stronami. Istota przepisu sprowadza się bowiem do tego aby ustalić w odniesieniu do jakiej ilości opakowań dojdzie do faktycznej sprzedaży.

W konsekwencji powyższego przedstawiony we wniosku sposób rozliczania opakowań zwrotnych należy uznać za niezgodny z przepisami prawa.

Należy jednakże zauważyć, iż faktyczna ocena wypełnienia przez Wnioskodawcę wymogów określonych obowiązującymi przepisami może być zweryfikowana tylko w toku prowadzonego postępowania kontrolnego lub podatkowego na podstawie odpowiednich przepisów proceduralnych.

Tut. organ pragnie dodatkowo zauważyć, iż w niniejszej interpretacji nie rozstrzygano prawidłowości opodatkowania opakowań niezwróconych (które pozostają na dzień wejścia w życie Nowego systemu) gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważa się, iż poruszona w przedmiotowym wniosku kwestia objęta pytaniem oznaczonym numerem 2, będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.