Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-486/16-3/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-30
Teza: w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanej A należącej do Zbywcy nr 1, zabudowanej nieruchomości B należącej do Zbywcy nr 2 oraz zabudowanej nieruchomości C stanowiącej współwłasność Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opcja; stawka-stawki podatku; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2016 r. (data wpływu 4 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem pełnomocnika z dnia 11 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy:

*   nieruchomości niezabudowanej A należącej do Zbywcy nr 1,
*   nieruchomości zabudowanej B należącej do Zbywcy nr 2 oraz
*   zabudowanej nieruchomości C stanowiącej współwłasność Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanej A należącej do Zbywcy nr 1, zabudowanej nieruchomości B należącej do Zbywcy nr 2 oraz zabudowanej nieruchomości C stanowiącej współwłasność Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2. Wniosek został uzupełniony pismem pełnomocnika z dnia 11 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką celową prowadzącą działalność na rynku nieruchomości (w szczególności kupno i sprzedaż nieruchomości). Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca zamierza nabyć za wynagrodzeniem („Transakcja”) od F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Zbywca nr 1” lub „Sprzedający nr 1”) oraz P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Zbywca nr 2” lub „Sprzedając nr 2”) nieruchomości.

Przedmiot Transakcji

Planowana Transakcja ma dotyczyć 3 nieruchomości opisanych poniżej

1.  Nieruchomość stanowiąca w całości własność Zbywcy nr 1 („Nieruchomość A”) która obejmuje:
    1.  Działki gruntu nr 79/3, 80/1, 81/1, 370/2, 370/3 (objęte księgą wieczystą)
    2.  Działki gruntu nr 79/5, 79/6 (objęte księgą wieczystą)
    3.  Działkę gruntu nr 127/2 (objętą księgą wieczystą)

Zgodnie z zaświadczeniem Burmistrza z dnia 4 maja 2016 r., otrzymanym przez D. sp. p., większość powyżej wskazanych działek (za wyjątkiem działek nr 79/3, 80/1, 81/1 oraz 127/2 ) zlokalizowane jest w terenach oznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego („Tereny składów i magazynów, handlu hurtowego oraz baz”) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę magazynową, składy oraz bazy z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz strefy zieleni izolacyjnej oraz częściowo w liniach rozgraniczających dróg dojazdowych oznaczonych symbolem 04 K („Tereny dróg”).

Działki oznaczone numerami 79/3, 80/1 oraz 81/1 w całości położone są na terenie oznaczonym symbolem 5KD-GP, z przeznaczeniem pod drogi. Natomiast działka 127/2 zlokalizowana jest na terenie podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę magazynową, składy i usługi komercyjne z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi, oraz częściowo w liniach rozgraniczających dróg oznaczonych symbolami 05k i 3KD-GP.

Na działkach nr 79/5, 79/6, 370/2, 370/3, zgodnie z posiadanym przez Sprzedającego nr 1 pozwoleniem na budowę, rozpoczęta została inwestycja budowlana polegająca na budowie magazynu hurtowego. Inwestycja ta jest obecnie na początkowym, przygotowawczym etapie - otwarto dziennik budowy i wykonano prace wstępne. Żadne budynki ani budowle, w wyniku dotychczasowych działań Sprzedawcy nr 1, które mają zostać zrealizowane w ramach inwestycji, nie zostały jeszcze ani ukończone ani oddane do używania (innymi słowy na wskazanych działkach nie znajdują się żadne należące do Sprzedającego nr 1 obiekty/ naniesienia, które mogłyby być sklasyfikowane jako budynki lub budowle).

Niezależnie jednak, na działkach 79/5, 79/6, 370/2, 370/3 G. wybudowała elektroenergetyczną sieć kablową oraz złącza kablowe. Wskazane obiekty pozostają własnością G. i zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, (Dz.U. z 2014 r. poz. 121, dalej: "kodeks cywilny") nie będą przedmiotem Transakcji pomiędzy Spółką a Zbywcą nr 1.

1.  Nieruchomość opisana w księdze wieczystej stanowiąca w całości własność Zbywcy nr 2, obejmująca działki gruntu nr 370/6, 370/7 i 370/8 („Nieruchomość B”).

Nieruchomość B jest zabudowana budynkiem Centrum Logistycznego, który znajduje się na działkach gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 370/7 i 370/8. Ponadto, na działce gruntu nr 370/7 został wzniesiony budynek pawilonu ochrony, zaś na działce gruntu nr 370/8 - budynek kotłowni olejowej. Działka gruntu nr 370/6 została zagospodarowana na utwardzony plac magazynowy.

Zgodnie z zaświadczeniem Burmistrza z dnia 4 maja 2016 r. otrzymanym przez D. sp. p. wszystkie wskazane działki zlokalizowane są w terenach („Tereny składów i magazynów, handlu hurtowego oraz baz”) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę magazynową, składy oraz bazy z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz strefy zieleni izolacyjnej, oraz częściowo w liniach rozgraniczających dróg.

Sprzedający nr 2 wynajmował podmiotom trzecim powierzchnię na terenie Centrum Logistycznego oraz plac magazynowy od momentu ich nabycia w 2008 r. Zbywca nr 2 dokumentował świadczenie usług najmu fakturami VAT i rozliczał należny z tego tytułu podatek. Aktualnie ze względu na brak najemcy część powierzchni Centrum Logistycznego nie jest wynajmowana, przy czym Sprzedający nr 2 podkreśla, że podejmuje starania zmierzające do zawarcia nowej umowy najmu.

Sprzedający nr 2 poniósł szereg wydatków na ulepszenia i remonty Centrum Logistycznego (ulepszenia miały miejsce w 2010 r., 2013 r. oraz 2014 r.) Całkowita wartość wydatków poniesionych przez Sprzedającego nr 2 na ww. ulepszenia była niższa niż 30% wartości początkowej obiektów będących przedmiotem ulepszeń.

1.  Nieruchomość opisana w księdze wieczystej obejmującej działki gruntu nr 370/5, 370/9 i 370/10 stanowiąca współwłasność Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 („Nieruchomość C” )

Nieruchomość C stanowi współwłasność: (i) w ¼ części Zbywcy nr 1 oraz (ii) w ¾ części Zbywcy nr 2 (na rzecz którego Sprzedający nr 1 zbył ten udział w 2008 r.). W ramach planowanej Transakcji zarówno Sprzedający nr 1 i Sprzedający nr 2 zbędą swoje części/ udziały we współwłasności na rzecz Wnioskodawcy (tj. Wnioskodawca nabędzie całość udziałów we współwłasności Nieruchomości C).

Nieruchomość C jest zabudowana urządzeniami infrastruktury technicznej potrzebnymi do korzystania z Centrum Logistycznego, obejmującymi m.in. następujące obiekty: place manewrowe, parkingi osobowe, budynki techniczne, ogrodzenie bramy, linia kablowa z 2 transformatorami i instalacją NN, oświetlenie zewnętrzne wysokoprężne, pompownia tryskaczowa, kanalizacja deszczowa z odstojnikami, separatorami, kanalizacja sanitarna z dwiema przepompowniami, kanalizacje teletechniczne na terenie Centrum Logistycznego, wodociągi i dwie studnie głębinowe, stacja uzdatniania wody, wodociągi ppoż z armaturą i hydrantami zewnętrznymi.

Zbywca nr 2 ponosił wydatki na ulepszenia i remonty zlokalizowanych na Nieruchomości C obiektów (ostatnie ulepszenia miały miejsce w 2014 r.). Łączne wydatki poniesione przez Sprzedającego nr 2 na ww. ulepszenia były niższe niż 30% wartości początkowej obiektów będących przedmiotem ulepszeń.

Zgodnie z zaświadczeniem Burmistrza z dnia 4 maja 2016 r. otrzymanym przez D. sp. p. wszystkie wskazane działki Nieruchomości C (tj. działki gruntu nr 370/5, 370/9 i 370/10) zlokalizowane są w terenach („Tereny składów i magazynów, handlu hurtowego oraz baz”) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę magazynową, składy oraz bazy z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz strefy zieleni izolacyjnej, a także częściowo w liniach rozgraniczających dróg oraz w przypadku działki 370/5 01K (projektowana droga).

Od momentu nabycia udziału w Nieruchomości C przez Zbywcę nr 2, nieruchomość ta jest przedmiotem najmu. Sprzedający nr 2 dokumentował świadczenie usług najmu fakturami VAT i rozliczał należny z tego tytułu podatek.

Ponadto, na Nieruchomościach A, B i C przedsiębiorstwo gazownicze wybudowało urządzenia służące do przesyłu gazu, stanowiące fragment gazociągu (w zakresie opisanych wyżej nieruchomości, urządzenia te zostały posadowione na działkach gruntu 370/5, 370/6, 370/7, 370/8, 370/10). Urządzenia te stanowią własność przedsiębiorstwa gazowniczego i zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego nie będą przedmiotem Transakcji.

W lutym 2009 r., w związku z planowaną wówczas budową gazociągu, Sprzedający nr 1 i Sprzedający nr 2 zawarli z M. pisemną umowę zatytułowaną "Umowa o ustanowienie służebności przesyłu". Służebność ta polega na prawie posadowienia i utrzymania na działkach gruntu należących do Sprzedającego nr 1 i Sprzedającego nr 2 urządzeń gazociągu jak również prawie dostępu do ww. gazociągów w celu wykonywania konserwacji, remontów i modernizacji, przyłączania nowych odbiorców oraz usuwania ewentualnych awarii. Ustanowienie służebność przesyłu miało charakter odpłatny - wynagrodzenie z tego tytułu zostało opodatkowane podatkiem VAT.

Transakcja

Spółka zamierza zawrzeć ze Sprzedającym nr l i Sprzedającym nr 2 w formie aktu notarialnego odpowiednie umowy dotyczące powyższej Transakcji sprzedaży, tj. umowę przedwstępną oraz przyrzeczoną umowę sprzedaży ("Umowa sprzedaży"), przy czym nie jest wykluczone zawarcie umów ze Sprzedającym Nr 1 i Sprzedającym Nr 2 w ramach tego samego trójstronnego aktu notarialnego.

Każda z umów będzie dotyczyła poszczególnych nieruchomości. W przypadku Sprzedającego nr 1 umowy będą dotyczyły łącznie Nieruchomości A oraz ¼ udziału w Nieruchomości C, natomiast w przypadku Sprzedającego nr 2, Nieruchomości B i ¾ udziału w Nieruchomości C. Umowa sprzedaży ma zostać zawarta w 2016 r. (nie później jednak niż w 2017 r.).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że biorąc pod uwagę brzmienie art. 678 § 1 kodeksu cywilnego zgodnie z którym w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy - w efekcie przeprowadzenia Transakcji, na Wnioskodawcę przejdą z mocy prawa umowy najmu zawarte przez Sprzedającego nr 1 i Sprzedającego nr 2 w zakresie opisanych nieruchomości i posadowionych na nich naniesień. Dodatkowo, w ramach Transakcji mogą zostać przeniesione na Wnioskodawcę depozyty/gwarancje udzielone przez najemców w związku z zawartymi umowami najmu oraz ewentualne niewygasłe prawa z rękojmi/gwarancji dotyczących budowli/urządzeń związanych z nieruchomościami będącymi przedmiotem Transakcji.

Równocześnie jednak, opisane w stanie faktycznym nieruchomości (Nieruchomość A, Nieruchomość B i Nieruchomość C) będą jedynym przedmiotem Transakcji pomiędzy Spółką, a Zbywcą nr 1 i Zbywcą nr 2. W szczególności, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach Transakcji na Spółkę nie zostaną przeniesione:

*   żadne inne niż opisane powyżej aktywa rzeczowe ani nierzeczowe (w szczególności nie zostaną przeniesione oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo) należące do Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2,

*   żadne wierzytelności Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2,

*   żadne środki pieniężne,

*   żadne księgi lub dokumenty związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (za wyjątkiem koniecznej z uwagi na charakter transakcji dokumentacji dotyczącej bezpośrednio zbywanych nieruchomości - przykładowo dokumentacji technicznej),

*   ani jakiekolwiek koncesje, licencje czy zezwolenia.

Ponadto, przy Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 pozostaną wszelkie ich zobowiązania powstałe przed dniem zawarcia Umowy sprzedaży. Równocześnie, mając na uwadze fakt, że zarówno Zbywca nr 1 jak i Zbywca nr 2 nie zatrudniają pracowników, realizacji Umowy sprzedaży nie będzie towarzyszyło przejście do Spółkę pracowników Sprzedającego nr 1 i Sprzedającego nr 2.

Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji nie stanowią finansowo i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 (w tym w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału).

Zarówno Sprzedający nr 1 jak i Sprzedający nr 2 są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zarówno Sprzedający nr 1, jak i Sprzedający nr 2 wystąpili z wnioskami o wiążące interpretacje podatkowe mające potwierdzić sposób opodatkowania Transakcji z punktu widzenia zbywców.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawy Nieruchomości A, B i C będą podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach wynikających z ustawy o VAT tj. nie będą wyłączone z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt l ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT ?
3.  Czy dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości B wraz z posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom Transakcji będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?
4.  Czy dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości C wraz z posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom Transakcji będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy dostawy Nieruchomości A, B i C będą podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach wynikających z ustawy o VAT tj. nie będą wyłączone z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości B wraz z posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom Transakcji będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości C wraz z posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom Transakcji będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

W zakresie pytania l

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. W świetle definicji towarów wskazanej w ustawie o VAT, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, nie ulega wątpliwości, że, co do zasady, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: „ZCP”) nie podlega opodatkowaniu VAT. Zdaniem Wnioskodawcy transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT ponieważ przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa oraz ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia swoje stanowisko w tym zakresie.

Przedsiębiorstwo

Zgodnie z art. 55¹ kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W kontekście powyższej definicji, nie ulega wątpliwości, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie może zostać uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa. W szczególności, sprzedaży nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład definicji przedsiębiorstwa oraz umożliwiających funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2. Jak to bowiem zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotem Transakcji nie będą oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, koncesje, licencje, patenty, majątkowe prawa autorskie oraz prawa pokrewne, ani także tajemnice przedsiębiorstwa czy księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przesłanek, aby Transakcję sprzedaży nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy nr 1 i/lub Zbywcy nr 2.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zespół ten powinien charakteryzować się następującymi cechami:

1.  powinien być wyodrębniony organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie (tzw. wyodrębnienie organizacyjne);
2.  powinien być wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie (tzw. wyodrębnienie finansowe);
3.  może potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

Już podstawowy warunek wystąpienia ZCP tj. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań nie jest spełniony w ramach sprzedaży opisanych nieruchomości. Jak to bowiem zostało wskazane powyżej przy Sprzedających pozostają wszelkie zobowiązania powstałe przed dniem Transakcji (z wyjątkiem zobowiązań wynikających z umów najmu, które są przenoszone „automatycznie" na podstawie przepisów kodeksu cywilnego).

Niezależnie, poniżej Wnioskodawca odnosi się do pozostałych przesłanek:

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nieruchomości będące przedmiotem Transakcji nie są formalnie wyodrębnione organizacyjnie ani w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy nr 1, ani Zbywcy nr 2, w szczególności w formie działu lub oddziału. Brak jest również jakiegokolwiek statutu lub regulaminu, przyjętego przez Zbywcę nr 1 i Zbywcę nr 2, który określałby wyodrębnienie poszczególnych nieruchomości. W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy, ani grunty, ani posadowione na nich budynki i budowle nie stanowią „odrębnej jednostki organizacyjnej” w strukturze przedsiębiorstwa Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2, w związku z czym nie jest spełniona przesłanka wyodrębnienia o charakterze organizacyjnym wskazana w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

(ii) wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Wnioskodawcy zbywane nieruchomości nie posiadają przymiotu samodzielności finansowej, tzn. nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej wyłączenie w oparciu o te nieruchomości.

Na powyższą konstatację nie ma żadnego wpływu fakt, że obiektywnie możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów do aktualnie prowadzonej przez Sprzedającego nr 2 działalności w zakresie najmu budynków i budowli Nieruchomości B czy Nieruchomości C. Równocześnie jednak nie ma możliwości przypisania takiego strumienia przychodów i kosztów do samych nieruchomości, tj. w oderwaniu od działalności Zbywcy nr 2. Nawet jeżeli Nieruchomość B czy Nieruchomość C służy generowaniu przychodów i kosztów w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę nr 2, to nie można przyjąć, że nieruchomości te będą w stanie tworzyć taki sam strumień przychodów i kosztów samodzielnie, po ich wyodrębnieniu i sprzedaży. Innymi słowy, Wnioskodawca po nabyciu Nieruchomości może strumienie przychodów i kosztów kształtować w sposób zupełnie inny niż miało to miejsce w ramach przedsiębiorstw Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2. A zatem również przesłanka wyodrębnienia o charakterze finansowym przewidziana w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie może zostać uznana za spełnioną.

(iii) wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, iż ZCP może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ze względu na powiązanie funkcjonalne, składniki ZCP należy traktować, jako zorganizowany zespół elementów powiązanych ze sobą i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W tym miejscu należy raz jeszcze podkreślić, że przedmiotem Transakcji będą nieruchomości oraz posadowione na nich budynki i budowle, a więc wyłącznie składniki materialne. Równocześnie (poza drobnymi wyjątkami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego) Transakcja nie obejmie jakichkolwiek składników niematerialnych oraz zobowiązań. W konsekwencji należy uznać, że zbywane nieruchomości będą pozbawione podstawowych elementów umożliwiających ich samodzielne funkcjonowanie (oznaczenie przedsiębiorstwa, osoby zarządzające finansami). A zatem przewidziana w art. 2 pkt 27e przesłanka wyodrębnienia w sensie funkcjonalnym nie może zostać uznana za spełnioną w przypadku Transakcji.

Podsumowując powyższe rozważania, zadaniem Wnioskodawcy nieruchomości będące przedmiotem Transakcji nie spełniają przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w efekcie nie stanowią one ZCP.

Mając zatem na uwadze fakt, że przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to zbycie nieruchomości (Nieruchomość A, Nieruchomości B i Nieruchomości C) należy traktować jako dostawę poszczególnych składników majątkowych. Dostawa ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT na ogólnych zasadach określonych w przepisach ustawy o VAT.

W zakresie pytania 2:

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego na Nieruchomości A, została rozpoczęta inwestycja budowlana w zakresie magazynu hurtowego. Inwestycja ta jest jednak na wczesnym etapie, w szczególności nie powstały jeszcze obiekty, które mogłyby być sklasyfikowane jako budynki lub budowle.

Niezależnie jednak przez część działki należącej do Nieruchomości A przebiegają urządzenia gazociągowe oraz urządzenia elektroenergetyczne, stąd mogą pojawić się wątpliwości dotyczące klasyfikacji Nieruchomości A jako terenu zabudowanego lub niezabudowanego.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów ,o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 49 § 1 kodeksu cywilnego urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Urządzenia gazociągowe oraz urządzenia elektromagnetyczne umiejscowione w Nieruchomości A stanowią odrębną własność podmiotów trzecich, odpowiednio przedsiębiorstwa gazowniczego (M.) oraz przedsiębiorstwa energetycznego (G.).

W momencie sprzedaży Nieruchomości A urządzenia gazociągowe oraz urządzenia elektromagnetyczne będą wchodzić w skład przedsiębiorstw wskazanych podmiotów. W związku z tym należy przyjąć, że nie będą one stanowiły części składowej Nieruchomości A i nie dojdzie do ich dostawy w rozumieniu ustawy o VAT. Zbywca nr 1 nie będzie bowiem dysponował tymi urządzeniami jak właściciel w momencie sprzedaży i również w wyniku sprzedaży Spółka nie nabędzie takiego prawa, co wyklucza ich dostawę w rozumieniu ustawy o VAT w zakresie planowanej Transakcji.

W efekcie należy przyjąć, że dla potrzeb VAT będziemy mieć do czynienia z dostawą terenów niezabudowanych.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje poparcie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2016 r., nr IPPP2/4512-186/16-4/BH (W ocenie tut. Organu, na podstawie przytoczonych powyżej definicji oraz opisu sprawy nie można uznać, że Działka będąca przedmiotem planowanej sprzedaży, stanowi nieruchomość zabudowaną tylko ze względu na to, że przebiega przez nią podziemny przewód betonowy. W opisie sprawy wskazano, że urządzenia te nie stanowią własności właściciela działki tylko gestorów mediów. Zbywca Działki nie ma także prawa do rozporządzania podziemnym przewodem betonowym jak właściciel. W ramach Transakcji nie dojdzie zatem do dokonania jego dostawy w rozumieniu ustawy o VAT. Oznacza to, że ww. działka, którą Wnioskodawca zamierza nabyć stanowi grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę), interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 sierpnia 2012 r. nr ILPP2/443-518/12-2/MN oraz z dnia 20 listopada 2013 r. nr ILPP1/443-750/13-4/AW (W konsekwencji powyższego uznając, że gazociąg średniego ciśnienia i urządzenia towarzyszące, w tym kontenerowa stacja redukcyjno-pomiarowa gazu II stopnia - na podstawie art. 49 k.c. - są własnością spółki akcyjnej oraz ogrodzenie i plac z kostki brukowej stanowią urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, a nie samodzielne budowle, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie - w myśl ustawy o podatku od towarów i usług - przedmiotem transakcji sprzedaży będzie grunt niezabudowany).

Przechodząc do zagadnienia kwalifikacji dla potrzeb rozliczeń w VAT dostawy terenów niezabudowanych zastosowanie może potencjalnie znaleźć art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane należy natomiast - zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z powyższym, w sytuacji gdy dostawa nieruchomości niezabudowanych obejmuje grunty przeznaczone pod zabudowę, to podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych i tym samym nie jest z tego podatku zwolniona.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, obowiązujący plan zagospodarowania przestrzennego wskazuje, że działki gruntu objęte Nieruchomością A zlokalizowane są w terenach oznaczonych:

*   symbolem 2SHB („Tereny składów i magazynów, handlu hurtowego oraz baz”) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę magazynową, składy oraz bazy z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz strefy zieleni izolacyjnej częściowo w liniach rozgraniczających dróg dojazdowych oznaczonych symbolem 04 K („Tereny dróg”);

*   symbolem 5KD-GP, z przeznaczeniem pod drogi;symbolem 5SHU z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę magazynową, składy i usługi komercyjne z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz częściowo w liniach rozgraniczających dróg oznaczonych symbolami 05K i 3KD-GP.

A zatem nie ulega wątpliwości, że Nieruchomość A obejmuje grunty przeznaczone pod zabudowę - grunty budowlane. W odniesieniu dostawy tych gruntów, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W efekcie dostawa Nieruchomości A będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

Przyjmując jednak nawet (wbrew dominującej praktyce), że ze względu na fakt, że na działce znajdują się obiekty podmiotów trzecich i w efekcie Nieruchomość A jest zabudowana, to konkluzja co do opodatkowania dostawy Nieruchomości A nie ulegnie zmianie. W szczególności zastosowania nie znajdzie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jak bowiem zostało to już przedstawione powyżej przedmiotem Transakcji nie będą budynki ani budowle. W efekcie nawet jeżeli uznamy, że Nieruchomość A stanowi teren zabudowany to brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia z VAT - a zatem dostawa Nieruchomości A będzie podlegać opodatkowaniu.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Podatek wykazany na fakturze przez Zbywcę nr 1 na fakturze będzie stanowił dla Wnioskodawcy podatek naliczony w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT i będzie podlegał odliczeniu na zasadach ogólnych (tj. Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia w przypadku spełnienia warunków wskazanych w ustawie o VAT).

W zakresie pytania 3:

Przepisy o VAT w zakresie w jakim odnoszą się do podstawy opodatkowania przewidują specyficzny sposób opodatkowania dostawy gruntów. Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W praktyce oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się zasady opodatkowania takie, jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. A zatem aby określić sposób opodatkowania Transakcji, której przedmiotem jest grunt i posadowione na nim budynki i budowle konieczne jest ustalenie statusu dla potrzeb VAT tych obiektów.

Równocześnie przepisy przewidują szereg zwolnień z opodatkowania w przypadku dostawy budynków i budowli, w szczególności:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym rozumie się przez nie oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na klasyfikację dla potrzeb VAT sprzedaży Nieruchomości B nie będą miały żadnego wpływu znajdujące się na niej obiekty należące do przedsiębiorstwa gazowniczego - zgodnie z wcześniejszymi uwagami nie będą one przedmiotem Transakcji.

Równocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość B jest zabudowana budynkami Centrum Logistycznego (budowa zakończona w 2004 r.) oraz budynkami pawilonu ochrony i kotłowni olejowej (przyjęte do użytkowania na podstawie decyzji z 2008 r.). Znajduje się na niej również utwardzony plac magazynowy.

Sprzedający nr 2 nabył Nieruchomość B na podstawie umowy sprzedaży zawartej w 2008 r. Od tego momentu, całość powierzchni magazynowej była przedmiotem wynajmu, który Zbywca nr 2 dokumentował za pomocą faktur VAT i rozliczał należny z tego tytułu podatek.

Sprzedający nr 2 poniósł co prawda szereg wydatków na ulepszenie i remonty Centrum Logistycznego (i odliczył podatek z tego tytułu) jednak wydatki poniesione na ulepszenia były niższe niż 30% wartości początkowej ulepszanych obiektów. Oznacza to, że w przypadku analizowanych budynków kwestię pierwszego zasiedlenia należy rozpatrywać wyłącznie w kontekście kryterium momentu następującego po ich wybudowaniu.

Z powyższego wynika, że w odniesieniu do budynków (budowli) posadowionych na Nieruchomości B miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie (wydanie w ramach czynności opodatkowanej po wybudowaniu). Równocześnie, pomiędzy zasiedleniem a ich planowaną dostawą (która ma nastąpić w 2016 r., nie później niż w 2017 r.) upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a fakt dokonania ulepszeń pozostaje bez wpływu na sposób liczenia długości okresu jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia do dostawy.

Z uwagi na powyższe, planowana przez Sprzedającego nr 2 dostawa budynków (budowli) posadowionych na Nieruchomości B na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Równocześnie, uwzględniając brzmienie przytoczonego powyżej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wskazane zwolnienie znajdzie zastosowanie do całej transakcji sprzedaży Nieruchomości B (grunt oraz budynki i budowle). Dodatkowo, mając na uwadze fakt, że transakcja ta jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to w odniesieniu do dostawy Nieruchomości B nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Prawo do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że zarówno dokonujący dostawy jak i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części;

Zgodnie z art. 43 w ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie to, musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Mając na uwadze fakt, że zarówno Zbywca nr 2 jak i Wnioskodawca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, w przypadku złożenia przez nich, przed dniem dokonania planowanej dostawy nieruchomości, oświadczenia o wyborze opodatkowania tej dostawy, spełniającego wskazane wymogi, z woli stron Transakcji, sprzedaż Nieruchomości B będzie podlegać opodatkowaniu. Równocześnie, podatek wykazany na fakturze przez Zbywcę nr 2 będzie stanowił dla Wnioskodawcy podatek naliczony w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT i będzie podlegał odliczeniu na zasadach ogólnych (tj. Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia w przypadku spełnienia warunków wskazanych w ustawie o VAT).

W zakresie pytania 4:

Na wstępie należy zaznaczyć, ze Nieruchomość C stanowi współwłasność w ¼ części Zbywcy nr 1 oraz w ¾ części Zbywcy nr 2. W ramach planowanej Transakcji sprzedaży zarówno Sprzedający nr 1 i Sprzedający nr 2 zbędą swoje udziały na rzecz Wnioskodawcy. Należy w tym miejscu wskazać, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości jest uznawana za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (por. m.in. uchwała NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 2/11). Oznacza to, że dla Transakcji w zakresie w którym przedmiotem jest Nieruchomość C będą miały zastosowanie przepisy dotyczące dostaw towarów.

Jak już zostało opisane w przypadku pytania nr 3 przepisy o VAT w zakresie w jakim odnoszą się do podstawy opodatkowania przewidują specyficzny sposób opodatkowania dostawy gruntów. Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W praktyce oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się zasady opodatkowania takie, jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. A zatem aby określić sposób opodatkowania Transakcji, której przedmiotem jest grunt i posadowione na nim budynki i budowle konieczne jest ustalenie statusu dla potrzeb VAT tych obiektów.

Równocześnie przepisy przewidują szereg zwolnień z opodatkowania w przypadku dostawy budynków i budowli, w szczególności:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym rozumie się przez nie oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na klasyfikację dla potrzeb VAT sprzedaży Nieruchomości C nie będą miały żadnego wpływu znajdujące się na niej obiekty należące do przedsiębiorstwa gazowniczego - zgodnie z wcześniejszymi uwagami nie będą one przedmiotem Transakcji.

Równocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego od momentu nabycia udziału w Nieruchomości C przez Zbywcę nr 2, tj. od roku 2008, nieruchomość jest przedmiotem najmu, który Zbywca nr 2 dokumentował za pomocą faktur VAT i rozliczał należny z tego tytułu podatek.

Po nabyciu udziału w Nieruchomości C, Zbywca nr 2 poniósł określone wydatki na ulepszenia i remonty zlokalizowanych na niej obiektów (ostatnie ulepszenia miały miejsce w 2014 r.) i rozliczył podatek VAT naliczony poniesiony w związku z ww. wydatkami. Łączne wydatki poniesione przez Sprzedającego nr 2 na ww. ulepszenia były niższe niż 30% wartości początkowej obiektów będących przedmiotem ulepszeń. Oznacza to, że w przypadku analizowanych budynków kwestię pierwszego zasiedlenia należy rozpatrywać wyłącznie w kontekście kryterium momentu następującego po ich wybudowaniu.

Z powyższego wynika, że w odniesieniu do budynków (budowli) posadowionych na Nieruchomości C miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie (wydanie w ramach czynności opodatkowanej po wybudowaniu). Równocześnie, pomiędzy zasiedleniem a ich planowaną dostawą (która ma nastąpić w 2016 r., nie później niż w 2017 r.) upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a fakt dokonania ulepszeń pozostaje bez wpływu na długość okresu jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia do dostawy.

W związku z powyższym, planowana dostawa (sprzedaż) Nieruchomości C (poszczególnych udziałów w Nieruchomości C) będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Równocześnie, uwzględniając brzmienie przytoczonego powyżej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, przedmiotowe zwolnienie znajdzie zastosowanie do całej transakcji sprzedaży Nieruchomości C (grunt oraz budynki i budowle). Dodatkowo, mając na uwadze fakt, że transakcja ta jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to w odniesieniu do dostawy Nieruchomości C nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Prawo do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że zarówno dokonujący dostawy jak i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części;

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie to, musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Mając na uwadze fakt, że zarówno Zbywca nr 1, Zbywca nr 2 jak i Wnioskodawca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, w przypadku złożenia przez nich, przed dniem dokonania planowanej dostawy nieruchomości, oświadczenia o wyborze opodatkowania tej dostawy, spełniającego wskazane wymogi, z woli stron Transakcji, sprzedaż Nieruchomości C będzie podlegać opodatkowaniu. Równocześnie, podatek wykazany na fakturze przez Sprzedającego nr 1 oraz Sprzedającego nr 2 będzie stanowił dla Wnioskodawcy podatek naliczony w rozumieniu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT i będzie podlegał odliczeniu na zasadach ogólnych (Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia w przypadku spełnienia warunków wskazanych w ustawie o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380).

Stosownie do ww. artykułu Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług również zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką celową prowadzącą działalność na rynku nieruchomości (w szczególności m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości). Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca zamierza nabyć za wynagrodzeniem („Transakcja”) od F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Zbywca nr 1” lub „Sprzedający nr 1”) oraz P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Zbywca nr 2” lub „Sprzedając nr 2”) 3 nieruchomości położone w gminie Stryków.

Nieruchomości (Nieruchomość A i udział w Nieruchomości B oraz nieruchomości C) będą jedynym przedmiotem transakcji zakupu, jaką Spółka zamierza zawrzeć ze Zbywcą nr 1 i Zbywcą nr 2. W szczególności, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach Transakcji na Spółkę nie zostaną przeniesione:

*   żadne inne niż opisane powyżej aktywa rzeczowe ani nierzeczowe (w szczególności nie zostaną przeniesione oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo) należące do Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2,

*   żadne wierzytelności Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2,

*   żadne środki pieniężne,

*   żadne księgi lub dokumenty związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (za wyjątkiem koniecznej z uwagi na charakter transakcji dokumentacji dotyczącej bezpośrednio zbywanych nieruchomości - przykładowo dokumentacji technicznej),

*   ani jakiekolwiek koncesje, licencje czy zezwolenia.

Ponadto, przy Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 pozostaną wszelkie ich zobowiązania powstałe przed dniem zawarcia Umowy sprzedaży. Równocześnie, mając na uwadze fakt, że zarówno Zbywca nr 1 jak i Zbywca nr 2 nie zatrudniają pracowników, realizacji Umowy sprzedaży nie będzie towarzyszyło przejście do Spółki pracowników Sprzedającego nr 1 i Sprzedającego nr 2.

Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji nie stanowią finansowo i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 (w tym w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału).

Zarówno Sprzedający nr 1 jak i Sprzedający nr 2 są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zarówno Sprzedający nr 1, jak i Sprzedający nr 2 wystąpili z wnioskami o wiążące interpretacje podatkowe mające potwierdzić sposób opodatkowania Transakcji z punktu widzenia zbywców.

Ad. 1)

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy dostawy Nieruchomości A, B i C będą podlegać opodatkowaniu VAT na zasadach wynikających z ustawy o VAT tj. nie będą wyłączone z zakresu opodatkowania na podstawie art. 6 pkt l ustawy o VAT?

W ocenie Organu, ze względu na charakter oraz zakres przedmiotu transakcji, który ma obejmować wyłącznie niezabudowaną Nieruchomość A stanowiącą własność Zbywcy nr 1, zabudowaną Nieruchomość B stanowiącą własność Zbywcy nr 2 oraz zabudowaną Nieruchomości C stanowiącą współwłasność Zbywcy nr 1 w ¼ części oraz Zbywcy nr 2 w ¾ części, nie można uznać przedmiotów transakcji za całe przedsiębiorstwa Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2. Na Kupującego (Wnioskodawcę) nie zostaną przeniesione jakiekolwiek inne aktywa rzeczowe lub nierzeczowe (jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstw czy tajemnice przedsiębiorstw) należące do Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 (poza nieruchomościami), ani żadne wierzytelności Spółek 1 i 2, prawa z papierów wartościowych czy środki pieniężne. Przy Zbywcach pozostaną wszelkie ich zobowiązania powstałe przed dniem zawarcia Umowy sprzedaży. Na Kupującego co do zasady nie zostaną przeniesione umowy, koncesje, licencje czy zezwolenia uzyskane przez Spółki (za wyjątkiem decyzji o pozwoleniu na budowę w zakresie wspomnianej rozpoczętej inwestycji). Spółki nie przekażą Kupującemu żadnych ksiąg lub dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (za wyjątkiem nieodzownej z uwagi na charakter transakcji dokumentacji dotyczącej bezpośrednio zbywanych nieruchomości).

Przedmiot transakcji w postaci opisanych nieruchomości nie będzie także stanowić zorganizowanych części przedsiębiorstw, ponieważ nie spełni wymogów wyodrębnienia w sensie organizacyjnym i finansowym, a zarazem nie będzie miał zdolności działania jako niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Jak wskazał Wnioskodawca poza nieruchomościami na Kupującego nie zostaną przeniesione jakiekolwiek inne aktywa rzeczowe lub nierzeczowe należące do Spółek sprzedających. Z wniosku wynika, że zbywane nieruchomości nie będą mieć przymiotu wyodrębnienia w sensie organizacyjnym, finansowym czy funkcjonalnym i nie będą realizować żadnych celowych zadań gospodarczych.

W konsekwencji, zbywane nieruchomości 1, 2 i 3 nie spełnią warunków określonych w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT i nie mogą zostać uznane za zorganizowane części przedsiębiorstw. Nie stanowią także przedsiębiorstw w rozumieniu art. 55¹ KC. Z uwagi na powyższe, zbycie tych nieruchomości będzie podlegać opodatkowania podatkiem VAT na ogólnych zasadach określonych w Ustawie o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2)

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy dostawa opisanej we wniosku niezabudowanej Nieruchomości A należącej do Zbywcy nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Nieruchomość A (niezabudowana) stanowi w całości własność Zbywcy nr 1, która obejmuje działki gruntu nr 79/3, 80/1, 81/1, 370/2, 370/3, 79/5, 79/6, 127/2.

Zgodnie z pisemnym zaświadczeniem uzyskanym w sierpniu 2015 r. od Urzędu Miejskie, w wyniku zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wszystkie wskazane działki zlokalizowane są w terenach oznaczonych symbolem 2SHB („Tereny składów i magazynów, handlu hurtowego oraz baz”) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę magazynową, składy oraz bazy z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz strefy zieleni izolacyjnej oraz częściowo w liniach rozgraniczających dróg dojazdowych oznaczonych symbolem 04 K („Tereny dróg”) z podstawowym przeznaczeniem pod drogi, w których jako przeznaczenie uzupełniające ustalono lokalizację urządzeń sieciowych infrastruktury technicznej i zieleń osłonową, pod warunkiem nieutrudniania prawidłowej lokalizacji ruchu.

Na działkach gruntu 79/5, 79/6, 370/2, 370/3 spółka pod firmą G. wybudowała elektroenergetyczną sieć kablową oraz złącza kablowe, zaś Spółka ustanowiła na rzecz G. nieodpłatną służebność przesyłu. Powyższe obiekty pozostają własnością przedsiębiorstwa spółki G.

Ponadto, na Nieruchomości przedsiębiorstwo gazownicze wybudowało urządzenia służące do przesyłu gazu, stanowiące fragment gazociągu. Urządzenia te stanowią własność przedsiębiorstwa gazowniczego i zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego nie będą przedmiotem Transakcji.

W lutym 2009 r., w związku z planowaną wówczas budową gazociągu, Sprzedający nr 1 zawarł z M. Sp. z o.o. pisemną umowę zatytułowaną "Umowa o ustanowienie służebności przesyłu". Służebność ta polega na prawie posadowienia i utrzymania na działkach gruntu należących do Sprzedającego nr 1 urządzeń gazociągu jak również prawie dostępu do ww. gazociągów w celu wykonywania konserwacji, remontów i modernizacji, przyłączania nowych odbiorców oraz usuwania ewentualnych awarii. Ustanowienie służebność przesyłu miało charakter odpłatny - wynagrodzenie z tego tytułu zostało opodatkowane podatkiem VAT.

Na działkach gruntu nr 79/5, 79/6, 370/2, 370/3 zgodnie z posiadanym przez Zbywcę nr 1 pozwoleniem na budowę została przez Zbywcę rozpoczęta inwestycja budowlana w zakresie magazynu hurtowego (na podstawie uzyskanej decyzji o pozwoleniu na budowę); inwestycja ta jest na bardzo wczesnym etapie - otwarto dziennik budowy, wykonywane są prace wstępne, żadne budynki / budowle realizowane w ramach tej inwestycji nie zostały jeszcze ukończone ani oddane do używania.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Uregulowania ustawy o podatku od towarów zawierają odmienne przepisy w odniesieniu do dostawy gruntu niezabudowanego oraz gruntu zabudowanego budynkami i budowlami lub też ich częściami.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Należy zatem dokonać analizy czy Nieruchomość A stanowiąca w całości własność Zbywcy nr 1 i mająca być przedmiotem zakupu jest uznawana za grunt zabudowany budynkiem (lub jego częścią) lub budowlą czy też za grunt niezabudowany. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji budynku lub budowli należy posiłkować się definicjami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Z kolei, w myśl pkt 2 ww. artykułu, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl natomiast art. 3 pkt 9 ww. ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Wnioskodawca wskazał, że na działkach gruntu nr 79/5, 79/6, 370/2, 370/3 zgodnie z posiadanym przez Zbywcę nr 1 pozwoleniem na budowę została przez Zbywcę rozpoczęta inwestycja budowlana w zakresie magazynu hurtowego (na podstawie uzyskanej decyzji o pozwoleniu na budowę). Inwestycja ta jest na bardzo wczesnym etapie - otwarto dziennik budowy, wykonywane są prace wstępne, żadne budynki / budowle realizowane w ramach tej inwestycji nie zostały jeszcze ukończone ani oddane do używania. Jednak biorąc pod uwagę treść wyżej cytowanych przepisów należy stwierdzić, że przedmiotowa inwestycja będąc na wskazanym etapie nie stanowi budynku lub jego część. Nie stanowi także budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca wskazał, że na działkach gruntu 79/5, 79/6, 370/2, 370/3 spółka pod firmą G. wybudowała elektroenergetyczną sieć kablową oraz złącza kablowe wskazać należy, że nieruchomościami, w myśl art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast stosownie do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 tej ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z art. 48 cyt. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, prądu elektrycznego oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca (art. 49 k.c.).

Przepis art. 49 wprowadza wyjątek od zasady superficies solo cedit. Jeżeli wymienione w tym przepisie urządzenia przesyłowe (rury, przewody energetyczne), jako służące do doprowadzania (dostarczania) płynów różnego rodzaju, pary, gazu, energii elektrycznej itp. lub do ich odprowadzania, stanowią część przedsiębiorstwa lub zakładu, to pomimo znajdowania się na gruncie lub w budynku nie stanowią ich części składowych.

Zatem na podstawie przytoczonych powyżej przepisów oraz opisu sprawy nie można uznać, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego zakupu, stanowi nieruchomość zabudowaną tylko ze względu na to, że przebiegają tam urządzenia przesyłowe. W opisie sprawy wskazano, że urządzenia te nie stanowią własności właściciela działki tylko gestorów mediów.

Zatem mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe należy wskazać, że Nieruchomość A, którą Wnioskodawca zamierza zakupić stanowi grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę.

Jednocześnie w stosunku do dostawy przedmiotowej Nieruchomości A nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, ponieważ Nieruchomość A nie stanowi terenu innego niż teren budowlany, w rozumieniu cyt. wcześniej art. 2 pkt 33 ustawy.

Reasumując dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem 2 dotyczącym nieruchomości A, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3 i 4)

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy dostawa opisanej we wniosku zabudowanej Nieruchomości B wraz z posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) – należąca do Zbywcy nr 2, będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, stronom Transakcji będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT, oraz czy dostawa opisanej we wniosku zabudowanej Nieruchomości C wraz z posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) – stanowiącej współwłasność Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom Transakcji będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Nieruchomość B

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Nieruchomość opisana w księdze wieczystej stanowi w całości własność Zbywcy nr 2, i obejmuje działki gruntu nr 370/6, 370/7 i 370/8 („Nieruchomość B”).

Nieruchomość B jest zabudowana budynkiem Centrum Logistycznego, który znajduje się na działkach gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 370/7 i 370/8. Ponadto, na działce gruntu nr 370/7 został wzniesiony budynek pawilonu ochrony, zaś na działce gruntu nr 370/8 - budynek kotłowni olejowej. Działka gruntu nr 370/6 została zagospodarowana na utwardzony plac magazynowy.

Zgodnie z zaświadczeniem Burmistrza z dnia 4 maja 2016 r. otrzymanym przez D. sp. p. wszystkie wskazane działki zlokalizowane są w terenach oznaczonych symbolem 2SHB („Tereny składów i magazynów, handlu hurtowego oraz baz”) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę magazynową, składy oraz bazy z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz strefy zieleni izolacyjnej, oraz częściowo w liniach rozgraniczających dróg oznaczonych symbolami 04 K i 5KD-GP.

Sprzedający nr 2 wynajmował podmiotom trzecim powierzchnię na terenie Centrum Logistycznego oraz plac magazynowy od momentu ich nabycia w 2008 r. Zbywca nr 2 dokumentował świadczenie usług najmu fakturami VAT i rozliczał należny z tego tytułu podatek. Aktualnie ze względu na brak najemcy część powierzchni Centrum Logistycznego nie jest wynajmowana, przy czym Sprzedający nr 2 podkreśla, że podejmuje starania zmierzające do zawarcia nowej umowy najmu.

Sprzedający nr 2 poniósł szereg wydatków na ulepszenia i remonty Centrum Logistycznego (ulepszenia miały miejsce w 2010 r., 2013 r. oraz 2014 r.) Całkowita wartość wydatków poniesionych przez Sprzedającego nr 2 na ww. ulepszenia była niższa niż 30% wartości początkowej obiektów będących przedmiotem ulepszeń.

Dodatkowo, na Nieruchomości B przedsiębiorstwo gazownicze wybudowało urządzenia służące do przesyłu gazu, stanowiące fragment gazociągu. Urządzenia te stanowią własność przedsiębiorstwa gazowniczego i zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego nie będą przedmiotem Transakcji.

W lutym 2009 r., w związku z planowaną wówczas budową gazociągu, Sprzedający nr 2 zawarł z M. Sp. z o.o. pisemną umowę zatytułowaną "Umowa o ustanowienie służebności przesyłu". Służebność ta polega na prawie posadowienia i utrzymania na działkach gruntu należących do Sprzedającego nr 2 urządzeń gazociągu jak również prawie dostępu do ww. gazociągów w celu wykonywania konserwacji, remontów i modernizacji, przyłączania nowych odbiorców oraz usuwania ewentualnych awarii. Ustanowienie służebność przesyłu miało charakter odpłatny - wynagrodzenie z tego tytułu zostało opodatkowane podatkiem VAT.

Nieruchomość C

Nieruchomość opisana w księdze wieczystej obejmuje działki gruntu nr 370/5, 370/9 i 370/10 stanowiące współwłasność Zbywcy nr 1 i Zbywcy nr 2 („Nieruchomość C” )

Nieruchomość C stanowi współwłasność: (i) w ¼ części Zbywcy nr 1 oraz (ii) w ¾ części Zbywcy nr 2 (na rzecz którego Sprzedający nr 1 zbył ten udział w 2008 r.). W ramach planowanej Transakcji zarówno Sprzedający nr 1 i Sprzedający nr 2 zbędą swoje części/ udziały we współwłasności na rzecz Wnioskodawcy (tj. Wnioskodawca nabędzie całość udziałów we współwłasności Nieruchomości C).

Nieruchomość C jest zabudowana urządzeniami infrastruktury technicznej potrzebnymi do korzystania z Centrum Logistycznego, obejmującymi m.in. następujące obiekty: place manewrowe, parkingi osobowe, budynki techniczne, ogrodzenie bramy, linia kablowa z 2 transformatorami i instalacją NN, oświetlenie zewnętrzne wysokoprężne, pompownia tryskaczowa, kanalizacja deszczowa z odstojnikami, separatorami, kanalizacja sanitarna z dwiema przepompowniami, kanalizacje teletechniczne na terenie Centrum Logistycznego, wodociągi i dwie studnie głębinowe, stacja uzdatniania wody, wodociągi ppoż z armaturą i hydrantami zewnętrznymi.

Zbywca nr 2 ponosił wydatki na ulepszenia i remonty zlokalizowanych na Nieruchomości C obiektów (ostatnie ulepszenia miały miejsce w 2014 r.). Łączne wydatki poniesione przez Sprzedającego nr 2 na ww. ulepszenia były niższe niż 30% wartości początkowej obiektów będących przedmiotem ulepszeń.

Zgodnie z zaświadczeniem Burmistrza z dnia 4 maja 2016 r. otrzymanym przez D. sp. p. wszystkie wskazane działki Nieruchomości C (tj. działki gruntu nr 370/5, 370/9 i 370/10) zlokalizowane są w terenach oznaczonych symbolem 2SHB („Tereny składów i magazynów, handlu hurtowego oraz baz”) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę magazynową, składy oraz bazy z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz strefy zieleni izolacyjnej, a także częściowo w liniach rozgraniczających dróg oznaczonych symbolami 04 K, 5KD-GP oraz w przypadku działki 370/5 01K (projektowana droga).

Od momentu nabycia udziału w Nieruchomości C przez Zbywcę nr 2, nieruchomość ta jest przedmiotem najmu. Sprzedający nr 2 dokumentował świadczenie usług najmu fakturami VAT i rozliczał należny z tego tytułu podatek.

Ponadto, na Nieruchomości C przedsiębiorstwo gazownicze wybudowało urządzenia służące do przesyłu gazu, stanowiące fragment gazociągu. Urządzenia te stanowią własność przedsiębiorstwa gazowniczego i zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego nie będą przedmiotem Transakcji.

W lutym 2009 r., w związku z planowaną wówczas budową gazociągu, Sprzedający nr 1 i Sprzedający nr 2 zawarli z M. Sp. z o.o. pisemną umowę zatytułowaną "Umowa o ustanowienie służebności przesyłu". Służebność ta polega na prawie posadowienia i utrzymania na działkach gruntu należących do Sprzedającego nr 1 i Sprzedającego nr 2 urządzeń gazociągu jak również prawie dostępu do ww. gazociągów w celu wykonywania konserwacji, remontów i modernizacji, przyłączania nowych odbiorców oraz usuwania ewentualnych awarii. Ustanowienie służebność przesyłu miało charakter odpłatny - wynagrodzenie z tego tytułu zostało opodatkowane podatkiem VAT.

Odniesienie do obowiązujących przepisów w zakresie Nieruchomości B i C

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C-326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności – może to być również czynność zwolniona od podatku.

W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.

Odnosząc powyższe do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dostawa opisanej we wniosku zabudowanej Nieruchomości B wraz z posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, jak również dostawa opisanej we wniosku Nieruchomości C (stanowiącej współwłasność w ¼ części Zbywcy nr 1 oraz w ¾ części Zbywcy nr 2) wraz posadowionymi na niej naniesieniami (budynkami i budowlami) będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość B jest zabudowana budynkami Centrum Logistycznego (budowa zakończona w 2004 r.) oraz budynkami pawilonu ochrony i kotłowni olejowej (przyjęte do użytkowania na podstawie decyzji z 2008 r.). Znajduje się na niej również utwardzony plac magazynowy.

Sprzedający nr 2 nabył Nieruchomość B na podstawie umowy sprzedaży zawartej w 2008 r. Od tego momentu, całość powierzchni magazynowej była przedmiotem wynajmu, który Zbywca nr 2 dokumentował za pomocą faktur VAT i rozliczał należny z tego tytułu podatek.

Sprzedający nr 2 poniósł co prawda szereg wydatków na ulepszenie i remonty Centrum Logistycznego (i odliczył podatek z tego tytułu) jednak wydatki poniesione na ulepszenia były niższe niż 30% wartości początkowej ulepszanych obiektów.

Z powyższego wynika, że w odniesieniu do budynków (budowli) posadowionych na Nieruchomości B miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie (wydanie w ramach czynności opodatkowanej po wybudowaniu). Równocześnie, pomiędzy zasiedleniem a ich planowaną dostawą (która ma nastąpić w 2016 r., nie później niż w 2017 r.) upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a fakt dokonania ulepszeń pozostaje bez wpływu na sposób liczenia długości okresu jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia do dostawy.

Z uwagi na powyższe, planowana przez Sprzedającego nr 2 dostawa budynków (budowli) posadowionych na Nieruchomości B na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Równocześnie, uwzględniając brzmienie przytoczonego powyżej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wskazane zwolnienie znajdzie zastosowanie do całej transakcji sprzedaży Nieruchomości B (grunt oraz budynki i budowle).

Podobna sytuacja występuje w przypadku nieruchomości C.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego od momentu nabycia udziału w Nieruchomości C przez Zbywcę nr 2, tj. od roku 2008, nieruchomość jest przedmiotem najmu, który Zbywca nr 2 dokumentował za pomocą faktur VAT i rozliczał należny z tego tytułu podatek.

Po nabyciu udziału w Nieruchomości C, Zbywca nr 2 poniósł określone wydatki na ulepszenia i remonty zlokalizowanych na niej obiektów (ostatnie ulepszenia miały miejsce w 2014 r.) i rozliczył podatek VAT naliczony poniesiony w związku z ww. wydatkami. Łączne wydatki poniesione przez Sprzedającego nr 2 na ww. ulepszenia były niższe niż 30% wartości początkowej obiektów będących przedmiotem ulepszeń.

Z powyższego wynika, że w odniesieniu do budynków (budowli) posadowionych na Nieruchomości C miało miejsce ich pierwsze zasiedlenie (wydanie w ramach czynności opodatkowanej po wybudowaniu). Równocześnie, pomiędzy zasiedleniem a ich planowaną dostawą (która ma nastąpić w 2016 r., nie później niż w 2017 r.) upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a fakt dokonania ulepszeń pozostaje bez wpływu na długość okresu jaki upłynął od pierwszego zasiedlenia do dostawy.

W związku z powyższym, planowana dostawa (sprzedaż) Nieruchomości C (poszczególnych udziałów w Nieruchomości C) przez współwłaścicieli będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Równocześnie, uwzględniając brzmienie przytoczonego powyżej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, przedmiotowe zwolnienie znajdzie zastosowanie do całej transakcji sprzedaży Nieruchomości C (grunt oraz budynki i budowle).

Prawo do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem mając na uwadze okoliczności przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Zbywca nr 1 i Zbywca nr 2 jako podatnicy będą uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wyboru opodatkowania planowanych dostaw Nieruchomości B i C pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy przez Zbywców i Nabywcę (Wnioskodawcę).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniami 3 i 4 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.