Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.294.2017.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-09
Teza: W zakresie zasad amortyzacji lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność powstałego z przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Słowa kluczowe: amortyzacja; lokal-lokal mieszkalny; najem-najem mieszkań; stawka-stawka amortyzacyjna; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2017 r. (data wpływu 4 września 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 16 października 2017 r., data wpływu 17 października 2017 r. (data nadania 16 października 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 5 października 2017 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.294.2017.1.AM (data nadania 6 października 2017 r., data doręczenia 11 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad amortyzacji lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność powstałego z przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad amortyzacji lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność powstałego z przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w 2007 roku nabyła na podstawie umowy darowizny spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W lokalu tym Wnioskodawczyni mieszkała do 2013 roku. W 2013 roku lokal został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ( lipiec 2013 ) i został wynajęty (od sierpnia 2013 roku do chwili obecnej). Wartość początkowa lokalu została ustalona w oparciu w wartość wynikającą z umowy darowizny. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest amortyzowane liniowo wg Stawki 2,5%.

Wnioskodawczyni planuje dokonać przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w prawo własności.

Pismem z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 17 października 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 5 października 2017 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.294.2017.1.AM Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   do wartości początkowej środka trwałego zamierza zaliczyć następujące koszty związane z przekształceniem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w prawo własności: opłaty notarialne oraz wartość rynkową nabytego uprzednio nieodpłatnie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wynikającą z umowy darowizny,

*   przed nabyciem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lokal ten był wykorzystywany u poprzednich właścicieli przez okres co najmniej 60 miesięcy,

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po przekształceniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębne prawo własności do prowadzonej ewidencji środków trwałych należy wprowadzić środek trwały jakim będzie lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność.
2.  Czy w wartości początkowej ww. lokalu (środka trwałego) należy uwzględnić prócz kosztów związanych z przekształceniem tego prawa (opłaty notarialne, opłaty na rzecz spółdzielni itd.) również wartość rynkową nabytego uprzednio nieodpłatnie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, wynikającą z umowy darowizny czy też wartość rynkową z dnia przekształcenie własności.
3.  Czy do wprowadzonego środka trwałego można zastosować indywidualna stawkę amortyzacyjną 10% z uwagi na fakt, iż lokal przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych był używany więcej nie 60 miesięcy.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Należy założyć ewidencję środków trwałych. Do momentu przekształcenia będzie prowadzona ewidencja wartości niematerialnych i prawnych. Po przekształceniu – ewidencja środków trwałych z indywidualną stawką amortyzacyjną.

Ad. 2

Do wartości początkowej środka trwałego zamierza zaliczyć koszty związane z przekształceniem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w prawo własności: opłaty notarialne oraz wartość rynkową nabytego uprzednio nieodpłatnie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wynikającą z umowy darowizny.

Ad. 3

Można od wprowadzonego po przekształceniu własności środka trwałego zastosować indywidualna stawkę amortyzacyjną z uwagi na fakt, iż lokal jest używany od 2000 r., a więc dłużej niż 60 miesięcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U, z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) , kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   musi nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   musi być właściwie udokumentowany.

Przepis art. 22 ust. 8 ww. ustawy stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.65)),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 cytowanej ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w 2007 roku nabyła na podstawie umowy darowizny spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W 2013 roku lokal został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (lipiec 2013 ) i został wynajęty (od sierpnia 2013 roku do chwili obecnej). Wartość początkowa lokalu została ustalona w oparciu w wartość wynikającą z umowy darowizny. Wnioskodawczyni planuje dokonać przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w prawo własności.

Podatnik podejmując decyzję o amortyzowaniu przedmiotu najmu, musi ustalić jego wartość początkową oraz właściwą stawkę amortyzacyjną. Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, że nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło w drodze darowizny, wartość początkową tego prawa należało ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości jego wartości rynkowej z dnia dokonania darowizny (o ile umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu nie określałaby tej wartości w niższej wysokości).

Zgodnie z cyt. powyżej art. 22b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżenie art. 22c, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Natomiast, zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższych przepisów wynika, iż spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz lokal będący odrębną własnością, to składniki majątku posiadające odmienne statusy prawne. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego stanowi wartość niematerialną i prawną, a lokal stanowiący odrębny przedmiot własności -środek trwały.

Zatem z chwilą przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo własności tego lokalu, dojdzie do likwidacji wartości niematerialnej i prawnej stanowiącej składnik majątku. W momencie tym bowiem ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu przestało istnieć. W jego miejsce powstał natomiast lokal mieszkalny będący odrębną własnością, stanowiący środek trwały.

W takim zatem przypadku, mając na uwadze treść wcześniej cytowanego przepisu art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartością początkową środka trwałego – w postaci lokalu mieszkalnego powstałego z przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, będzie wartość rynkowa z dnia nabycia tego prawa (wartość początkowa dotychczasowej wartości niematerialnej i prawnej), powiększona o wartość wydatków poniesionych w celu przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu we własność naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Dokonując amortyzacji środka trwałego Wnioskodawca jest zobowiązany uwzględnić wysokość dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości niematerialnych i prawnych.

Jednakże po ustaleniu wartości początkowej lokalu mieszkalnego jako środka trwałego pozostaje jeszcze ustalenie nowej, właściwej stawki amortyzacyjnej.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla środka trwałego jakim będzie przedmiotowy lokal mieszkalny przewiduje art. 22j ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Stosownie do jego treści, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 nie może być krótszy niż - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

– dla których okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata (art. 22j ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Przy czym, w myśl art. 22j ust. 3 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W zawartej w art. 22j ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji „używany środek trwały” występują dwa istotne elementy: pojęcie „przed nabyciem”, które oznacza, że chodzi o jakiekolwiek przeniesienie własności (np. darowizna, nabycie) oraz udowodnienie „wykorzystania”, bez doprecyzowania przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany. Zgodnie z definicją słownikową, przez pojęcie używania rozumie się wykorzystywanie, czyli używanie czegoś z korzyścią, pożytkiem (Słownik współczesny języka polskiego pod red. prof. dr. hab. Bogusława Dunaja, wyd. Wilga, Warszawa 1996, s. 1296). Używanie środka trwałego musi zatem nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez wymagany okres 60 miesięcy.

Reasumując, stwierdzić należy, iż w wyniku przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo jego własności, u Wnioskodawczyni powstał nowy składnik majątku stanowiący środek trwały. Nowopowstały środek trwały należy wpisać do ewidencji środków trwałych. Ponieważ lokal ten był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli przez okres co najmniej 60 miesięcy Wnioskodawczyni może dokonywać odpisów amortyzacyjnych w oparciu o art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. wg indywidualnej stawki 10%.

Przy wyliczaniu wartości początkowej środka trwałego, lokalu będącego odrębną własnością, po przekształceniu prawa spółdzielczego, należy uwzględnić wartość początkową jaka była ustalona dla wartości niematerialnej i prawnej tj. wartość rynkową z dnia dokonania darowizny (o ile umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu nie określałaby tej wartości w niższej wysokości), pomniejszoną o dokonane odpisy amortyzacyjne, powiększone o wydatki związane z przekształceniem tego prawa w odrębną własność lokalu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.