Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-6/13-2/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-19
Teza: zastosowanie przepisów art. 89b ust.1 i 2 do rozliczeń Wnioskodawcy z kontrahentami, w formie barterowej wymiany świadczeń i potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych
Słowa kluczowe: deklaracje-złożenie deklaracji; kompensata; podatek-podatek naliczony; podatek-zwrot podatku; wierzyciel; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne; zapłata-forma zapłaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2.01.2013 r. (data wpływu 4.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania przepisów art. 89b ust.1 i 2 do rozliczeń Wnioskodawcy z kontrahentami, w formie barterowej wymiany świadczeń i potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4.01.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przepisów art. 89b ust.1 i 2 do rozliczeń Wnioskodawcy z kontrahentami, w formie barterowej wymiany świadczeń i potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o Sp. k. (zwana dalej: „Wnioskodawcą”) jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Wnioskodawca w zakresie prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej zajmuje się w sposób profesjonalny m.in. sprzedażą świadczeń reklamowych zamieszczanych w programach nadawców radiowych, jak również realizacją czynności w zakresie reklamy i promocji nadawców radiowych.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawiera umowy dotyczące realizacji wzajemnych świadczeń, w ramach których założeniem kontrahentów jest „bezgotówkowe” rozliczenie. Zatem w takiej sytuacji umowy rozliczane są w formie:

*   barterowej wymiany świadczeń (usługa za usługę albo towar za usługę) - art. 603 Kc; albo
*   potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych - art. 499 Kc.

Zawierając w/w umowy, Wnioskodawca tak ustala z klientami ilość i rodzaj realizowanych świadczeń, aby wartość tych świadczeń była równa. Następnie strony podejmują decyzję o tym, czy zawierana umowa zostanie rozliczona poprzez wymianę świadczeń (jako barter) czy też zostanie rozliczona w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych.

Zasadą jest, że umowy zawierane w jednej z powyższych form rozliczania, są umowami długoterminowymi, zawieranymi na czas określony, zwykle jednorocznymi, ale także na czas dłuższy.

W ramach umów barterowych każda ze stron zleca drugiej stronie realizację przysługujących jej świadczeń w dowolnie wybranym przez siebie terminie (oczywiście z uwzględnieniem okresu obowiązywania umowy), np.: Wnioskodawca zawiera umowę barterową z wydawcą prasy, dotyczącą realizacji w danym roku kalendarzowym usług reklamowych.

Wnioskodawca zleca reklamę np. w styczniu. Po wykonaniu przez wydawnictwo usługi Wnioskodawca otrzymuje fakturę, którą zalicza do kosztów uzyskania przychodów oraz odlicza z niej podatek naliczony. W zamian za świadczenia zrealizowane przez wydawnictwo, Wnioskodawca „zapłaci” własnymi świadczeniami, jednakże termin realizacji przez Wnioskodawcę wzajemnego świadczenia uzależniony jest całkowicie od woli wydawnictwa. To ono decyduje kiedy zleci realizacje świadczeń reklamowych. Może to nastąpić w dowolnie wybranym okresie. Zatem często odstęp czasowy pomiędzy wykonywaniem wzajemnych świadczeń przekracza 150 dni.

W wypadku umów rozliczanych w formie barterowej, po zrealizowaniu każdego świadczenia, świadczeniodawca wystawia fakturę VAT dokumentującą zrealizowane świadczenie. Na koniec okresu obowiązywania umowy ustalane jest wzajemne saldo rozliczeń. W wypadku równego wykorzystania świadczeń wzajemnych umowę uznaje się za wykonaną i rozliczoną, zaś w wypadku nie rozliczenia pełnego umowy, wierzyciel (podmiot który wykorzystał mniej świadczeń) zwalnia z długu dłużnika (podmiot który wykorzystał więcej świadczeń). W żadnym wypadku nie ma rozliczeń pieniężnych.

W wypadku umów rozliczanych w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych, świadczeniodawca również po zrealizowaniu każdego świadczenia wystawia fakturę VAT dokumentującą zrealizowane świadczenie. Zatem w ramach takich umów może dojść do zdarzenia, że jedna ze stron zrealizuje świadczenia np. na początku roku, druga zrealizuje świadczenia pod koniec roku. Terminy płatności ustalane są np. na 14 dni, jednakże w związku z tym, że wolą stron od samego początku było bezgotówkowe rozliczenie zawartej umowy, strony umownie ustalają termin potrącenia np. na ostatni dzień umowy i taki też termin znajduje się na wystawianej przez strony fakturach, tym samym może on wynosić np. 300 dni od daty wystawienia faktury.

W wypadku równego wykorzystania świadczeń wzajemnych umowę uznaje się za wykonaną i rozliczoną, zaś w wypadku nierozliczenia pełnego umowy, podmiot który zlecił realizację mniejszej ilości świadczeń, obciążony zostaje zwykle karą umowną w wysokości różnicy pomiędzy świadczeniami zleconymi przez siebie, a świadczeniami zrealizowanymi przez siebie. Kara umowna potrącana jest następnie z wierzytelnością przysługującą podmiotowi, który został obciążony karą umowną, od podmiotu zobowiązanego „do zapłaty” za zrealizowane w większej ilości świadczenia. Zatem także w takim wypadku wzajemne rozliczenie jest rozliczeniem wyłącznie „bezgotówkowym”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w odniesieniu do umów rozliczanych w formie barterowej, zastosowanie znajdują postanowienia art. 89b ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (wprowadzonego ustawą z dnia 16.11.2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce), dotyczące obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur wystawianych w ramach umowy barterowej?
2.  Czy w odniesieniu do umów rozliczanych w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych, zastosowanie znajdują postanowienia art. 89b ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (wprowadzonego ustawą z dnia 16.11.2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce), dotyczące obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktur wystawianych w ramach umowy rozliczanej w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca, mając na uwadze treść uzasadnienia do Rządowego projektu ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Druk 833) stoi na stanowisku, że przepis art. 89b ustępy 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. o podatku od towarów i usług (wprowadzonym ustawą z dnia 16.11.2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce) - dalej: Ustawa o VAT, stosuje się wyłącznie w odniesieniu do zobowiązań finansowych, których od początku, założeniem kontrahentów jest dokonywanie zapłaty w formie faktycznego przekazania środków pieniężnych drugiej stronie, czy to w formie zapłaty za pośrednictwem przelewu bankowego, przekazu pocztowego, czy też gotówką.

Zatem nie znajduje on zastosowania do rozliczeń pomiędzy kontrahentami, których założeniem jest „bezgotówkowy” obrót pomiędzy kontrahentami, czyli rozliczeń dokonywanych w formie barterowej wymiany świadczeń (usługa za usługę albo towar za usługę) - art. 603 KC albo potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych - art. 499 KC.

Z treści art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT wynika, że w przypadku nieuregulowania należności wynikających z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze. Ustęp 2 tego samego artykułu stwierdza, że w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowana część należności \[…\].

Wykładnia językowa przywołanych powyżej przepisów nie wskazuje jednoznacznie, jakich rozliczeń w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dotyczy wprowadzona zmiana w Ustawie o VAT. Zatem zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli wykładnia językowa nie wyjaśnia znaczenia wprowadzonych przepisów, należy zastosować wykładnię celowościową.

Zgodnie z uzasadnieniem Rządowego projektu ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Druk 833) „Celem projektowanej regulacji jest poprawa warunków wykonywania działalności gospodarczej. Służyć temu będzie zniesienie lub ograniczenie niektórych uciążliwych i zbędnych obciążeń administracyjnych i uproszczenie przepisów, które są barierami rozwoju przedsiębiorczości. W szczególności celem projektowanych zmian jest poprawa płynności finansowej przedsiębiorców, ograniczenie zatorów płatniczych w gospodarce oraz zwiększenie dyscypliny płatniczej między przedsiębiorcami.”

Zarówno rozliczenie barterowe, jak i rozliczenie w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych, w żaden sposób nie przekłada się na płynność finansową, czy też dyscyplinę płatniczą pomiędzy przedsiębiorcami.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że celem wprowadzonych zmian jest ochrona przedsiębiorców przed nieuczciwymi kontrahentami, którzy albo będą wykorzystywali swoją dominującą pozycję wobec dostawcy usług lub towarów narzucając im niekorzystne warunki finansowe albo działając planowo, będą unikali zapłacenia swoim kontrahentom za zrealizowane usługi lub dostawy towarów. Zatem głównym celem jest zmobilizowanie dłużników do regulowania swoich zobowiązań.

Powyższa sytuacja nie ma więc zatem zastosowania do przedsięwzięć biznesowych, które od początku, w ramach swobody zawierania umów, przewidują, że nie będzie dochodziło do rozliczeń „gotówkowych” za wykonane wzajemnie świadczenia. Tym samym do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego nie znajdują zastosowania przepisy art. 89b ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Mając na względzie powyższe należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów usług dostawa towarów bądź świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, co do zasady, gdy mają charakter odpłatny, przy czym ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odpłatności, jak również nie wskazał formy, w jakiej ma ona nastąpić.

Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje, że odpłatność ma miejsce, gdy:

*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym.

*   dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności.

*   wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze, np. zapłatą może być inny towar lub usługa) albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Z opisu wniosku wynika, że Wnioskodawca w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. sprzedażą świadczeń reklamowych zamieszczanych w programach nadawców radiowych, jak również realizacją czynności w zakresie reklamy i promocji nadawców radiowych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawiera umowy dotyczące realizacji wzajemnych świadczeń, w ramach których założeniem kontrahentów jest „bezgotówkowe” rozliczenie. Zatem w takiej sytuacji umowy rozliczane są w formie:

*   barterowej wymiany świadczeń (usługa za usługę albo towar za usługę) - art. 603 Kc; albo
*   potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych - art. 499 Kc.

Zawierając w/w umowy, Wnioskodawca tak ustala z klientami ilość i rodzaj realizowanych świadczeń, aby wartość tych świadczeń była równa. Następnie strony podejmują decyzję o tym, czy zawierana umowa zostanie rozliczona poprzez wymianę świadczeń (jako barter), czy też zostanie rozliczona w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych. Zasadą jest, że umowy zawierane w jednej z powyższych form rozliczania, są umowami długoterminowymi, zawieranymi na czas określony, zwykle jednorocznymi, ale także na czas dłuższy.

Regulacje dotyczące potrącania wzajemnych wierzytelności zawierają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 498 § 1 i 2 tej ustawy, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej.

W myśl art. 499 Kodeksu cywilnego, potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

Z powyższego wynika, iż wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie wierzytelności, czyli kompensację należności, następuje wtedy, gdy dwa podmioty są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, a obie wierzytelności są wymagalne.

Barter natomiast został uregulowany w art. 603 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W polskim prawie barter uważany jest za jeden z rodzajów umowy zamiany, choć tak naprawdę nie może być tak traktowany, ponieważ jest to równoważąca się wartościowo wymiana towaru na towar, usługi na usługę, towaru na usługę czy też usługi na towar. Barter jest więc pojęciem szerszym niż zamiana, której przedmiotem mogą być tylko rzeczy. Jest transakcją o charakterze bezgotówkowym, a w jej wyniku dochodzi do wymiany dóbr o tej samej wartości. Celem takiej transakcji jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego, w tym rozliczeń podatkowych.

Mając powyższe na uwadze trzeba stwierdzić, że przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty należności. Nie ma zatem przeszkód do przyjęcia, że formą zapłaty może być barterowa wymiana świadczeń czy też kompensata, jak to ma miejsce w przypadku rozliczeń Wnioskodawcy z kontrahentami. Taki sposób rozliczania wzajemnych należności przedsiębiorców nie stanowi bowiem naruszenia dyspozycji zawartej w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.).

Na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, wymianę towarów lub usług w ramach umowy barterowej czy też kompensaty traktuje się jako czynności podlegające opodatkowaniu, tj. dostawę towarów lub świadczenie usług. Czynności te zgodnie z ogólnymi zasadami winny być udokumentowane fakturami VAT, a obowiązek podatkowy winien być określony odrębnie dla każdej ze stron, zgodnie z przedmiotem dostaw towarów (świadczonych usług).

Z wniosku wynika, że zarówno w wypadku umów rozliczanych w formie barterowej, jak też w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych, po zrealizowaniu każdego świadczenia, świadczeniodawca wystawia fakturę VAT dokumentującą zrealizowane świadczenie, a na koniec okresu obowiązywania umowy ustalane jest wzajemne saldo rozliczeń.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ww. ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a, ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

*   dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
*   na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    *   wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    *   dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

*   od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

Z kolei w myśl art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Zgodnie natomiast z art. 89b ust. 1a ww. ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2).

Należy podkreślić, że powyższe przepisy mają na celu uregulowanie sytuacji, do których dochodzi często w obrocie gospodarczym, a mianowicie, gdy kontrahent pomimo wcześniejszego zobowiązania nie uiszcza zapłaty za dostarczony towar czy też wykonaną usługę. Jest to sytuacja wyjątkowo niekorzystna dla sprzedawcy, ponieważ nie tylko traci on pieniądze, ale również jest zobowiązany do zapłaty należnego VAT, jaki powstał z tytułu dokonanej transakcji. Jednocześnie nabywca towaru lub usługi ma możliwość odliczenia podatku naliczonego. Nie ma znaczenia dla celów poboru VAT kwestia, czy podatnik otrzymał zapłatę za dostarczony nabywcy towar lub wykonaną na jego rzecz usługę. Takie nieuregulowane wierzytelności określa się mianem „złych długów”.

Racjonalny ustawodawca wprowadził jednakże regulację prawną pozwalającą na zminimalizowanie negatywnych skutków jakie powstają dla sprzedawcy, w sytuacji gdy nierzetelny nabywca nie zapłaci za towar lub też wykonaną usługę. Mowa tu o instytucji noszącej nazwę „ulga za złe długi”.

Skorzystanie z ulgi na złe długi przez podatnika-sprzedawcę i skorygowanie przezeń podatku należnego wiąże się bowiem z obowiązkami w zakresie korekty podatku naliczonego przez podatnika-nabywcę. Zastosowanie trybu korekty podatku powoduje de facto, że konstrukcyjnie przestaje istnieć podatek należny, przez co przestaje też faktycznie istnieć podatek naliczony, który można by odliczyć. Stąd też konieczna jest korekta podatku naliczonego. Element ten realizuje podstawową cechę podatku od towarów i usług, jaką jest jego neutralność. Tak więc warunkiem skorzystania z ulgi za złe długi jest po prostu istnienie długu.

Wnioskodawca w opisie swojej działalności wskazał, że umowy zawierane w jednej z powyżej opisanych form rozliczania, są umowami długoterminowymi, zawieranymi na czas określony, zwykle jednorocznymi, ale także na czas dłuższy.

W ramach umów barterowych każda ze stron zleca drugiej stronie realizację przysługujących jej świadczeń w dowolnie wybranym przez siebie terminie (oczywiście z uwzględnieniem okresu obowiązywania umowy), np.: Wnioskodawca zawiera umowę barterową z wydawcą prasy, dotyczącą realizacji w danym roku kalendarzowym usług reklamowych. Wnioskodawca zleca reklamę np. w styczniu. Po wykonaniu przez wydawnictwo usługi Wnioskodawca otrzymuje fakturę, którą zalicza do kosztów uzyskania przychodów oraz odlicza z niej podatek naliczony. W zamian za świadczenia zrealizowane przez wydawnictwo, Wnioskodawca „zapłaci” własnymi świadczeniami, jednakże termin realizacji przez Wnioskodawcę wzajemnego świadczenia uzależniony jest całkowicie od woli wydawnictwa. To ono decyduje kiedy zleci realizacje świadczeń reklamowych. Może to nastąpić w dowolnie wybranym okresie. Zatem często odstęp czasowy pomiędzy wykonywaniem wzajemnych świadczeń przekracza 150 dni. W wypadku równego wykorzystania świadczeń wzajemnych umowę uznaje się za wykonaną i rozliczoną, zaś w wypadku nie rozliczenia pełnego umowy, wierzyciel (podmiot który wykorzystał mniej świadczeń) zwalnia z długu dłużnika (podmiot który wykorzystał więcej świadczeń).

W wypadku umów rozliczanych w formie potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności pieniężnych może dojść do zdarzenia, że jedna ze stron zrealizuje świadczenia np. na początku roku, druga zrealizuje świadczenia pod koniec roku. Terminy płatności ustalane są np. na 14 dni, jednakże w związku z tym, że wolą stron od samego początku było bezgotówkowe rozliczenie zawartej umowy, strony umownie ustalają termin potrącenia np. na ostatni dzień umowy i taki też termin znajduje się na wystawianej przez strony fakturach, tym samym może on wynosić np. 300 dni od daty wystawienia faktury. W wypadku równego wykorzystania świadczeń wzajemnych umowę uznaje się za wykonaną i rozliczoną, zaś w wypadku nierozliczenia pełnego umowy, podmiot który zlecił realizację mniejszej ilości świadczeń, obciążony zostaje zwykle karą umowną w wysokości różnicy pomiędzy świadczeniami zleconymi przez siebie, a świadczeniami zrealizowanymi przez siebie. Kara umowna potrącana jest następnie z wierzytelnością przysługującą podmiotowi, który został obciążony karą umowną, od podmiotu zobowiązanego „do zapłaty” za zrealizowane w większej ilości świadczenia.

W oby wypadkach wzajemne rozliczenia są rozliczeniami wyłącznie „bezgotówkowymi”.

Odnosząc się do powyższego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że do formy rozliczeń z kontrahentami, jakie stosuje Wnioskodawca, nie będą miały zastosowania przepisy art. 89b ust. 1 i ust. 2 ustawy, które są zawsze konsekwencją zaistnienia sytuacji, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy. Korekty podatku należnego, na podstawie przepisu art. 89a ust. 1 ustawy, można dokonać bowiem tylko jeśli wierzytelność, z których wynika korygowany podatek należny, nie została uregulowana. Warunkiem skorzystania z tej ulgi, jak już wyżej wskazano, jest istnienie długu, a jak wskazał sam Wnioskodawca, w przypadku równego wykorzystania świadczeń wzajemnych umowę uznaje się za wykonaną i rozliczoną, zaś w wypadku nie rozliczenia pełnego umowy, wierzyciel (podmiot który wykorzystał mniej świadczeń) zwalnia z długu dłużnika (podmiot który wykorzystał więcej świadczeń). Tak więc w żadnym momencie tych wzajemnych rozliczeń, czy to w formie barteru czy kompensaty, dokonywanych w oparciu o stosowne regulacje Kodeksu cywilnego, nie ma mowy o wierzytelnościach nieściągalnych, do których znalazłyby zastosowanie przepisy art. 89a i 89b ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Końcowo zauważyć trzeba, że tut. Organ w ramach postępowania w sprawie wydawania interpretacji indywidualnej unormowanego w rozdziale 1a Ordynacji podatkowej nie ma prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, co może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zasadą jest, iż postanowienia umowne regulują zarówno zakres przedmiotowy umowy (przedmiot sprzedaży, świadczenia), odpłatność, a także inne prawa i obowiązki stron, natomiast organ uprawniony do wydawania interpretacji nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów, jak również rozstrzygania o dopuszczalności potrącenia. Kwestie sporne winny być ustalane pomiędzy stronami stosunku cywilnoprawnego, zaś ewentualne spory wynikające ze stosunków cywilnoprawnych pomiędzy stronami, rozstrzygają właściwe sądy powszechne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.