Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-298/10-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-07-05
Teza: W zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej.
Słowa kluczowe: procedura-procedura uproszczona; transakcja-transakcja trójstronna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 8-art. 135

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.03.2010 r. (data wpływu 25.03.2010 r.) uzupełnione w dniu 31.05.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 18.05.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.03.2010 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 31.05.2010 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 18.05.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest spółką z siedzibą na Słowacji, zarejestrowaną dla potrzeb podatku VAT i VAT UE w Polsce: Przedmiotem działalności Spółki jest obrót sprzętem elektronicznym w tym telewizorami. W szczególności w ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje przemieszczeń własnych towarów (paneli TV) z magazynu na Słowacji do Polski. Zgodnie z art. 11 ust 1 ustawy o VAT, Spółka wykazuje te przemieszczenia dla celów polskiego podatku VAT jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów, gdyż żadne z wyłączeń o których mowa w art. 12 ustawy o VAT, nie ma w przypadku Spółki zastosowania (panele nigdy nie wracają do Słowacji).

Panele TV transportowane są bezpośrednio do kontrahenta Spółki, podatnika VAT i VAT UE z siedzibą w Polsce (dalej: polski kontrahent lub polski podwykonawca), który w oparciu o powierzone mu panele TV produkuje dla Spółki telewizory. W procesie produkcji polski kontrahent wykorzystuje również własne materiały i surowce niezbędne do wytworzenia produktu finalnego. Panele TV pozostają jednak przez cały czas własnością Spółki i na żadnym etapie nie dochodzi do przejścia na polskiego podwykonawcę prawo do rozporządzania panelami TV jak właściciel. Efektem prac wykonanych przez polskiego kontrahenta jest funkcjonalnie kompletny i gotowy do użytku telewizor.

Telewizory wyprodukowane przez polskiego kontrahenta na bazie dostarczonych przez Spółkę paneli będą przez Spółkę sprzedawane do spółki z grupy S., podatnika z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: S. UK). Gotowe telewizory będą transportowane przez polskiego podwykonawcę bezpośrednio z Polski do magazynu S. UK w kraju Unii Europejskiej innym niż Polska i Słowacja.

Sprzedaż będzie natomiast mieć miejsce pomiędzy (1) polskim kontrahentem i Spółką oraz (2) Spółką i S. UK. Polski kontrahent, w oparciu o uzyskaną przez niego klasyfikację statystyczną, będzie traktować czynności wykonywane na rzecz Spółki jako dostawę towarów (telewizorów) i będzie wystawiać na rzecz Spółki faktury VAT na kwotę obejmującą w szczególności wartość własnych materiałów i surowców oraz koszt prac niezbędnych do produkcji telewizorów.

Wynagrodzenie polskiego podwykonawcy nie będzie uwzględniać wartości paneli TV powierzonych mu przez Spółkę.

Dostawa gotowych telewizorów przez Spółkę na, rzecz S. UK będzie stanowić dostawę towarów, którą Spółka będzie dokumentować fakturą wystawioną na rzecz S. UK na kwotę uwzględniającą wynagrodzenie polskiego podwykonawcy oraz wartość powierzonych mu paneli TV.

Poniższy przykład ilustruje planowany przebieg transakcji z udziałem Spółki, polskiego podwykonawcy oraz S. UK:

*   Spółka powierzy polskiemu kontrahentowi panel TV o wartości 100;
*   na bazie otrzymanego panelu TV polski kontrahent wyprodukuje telewizor i przetransportuje go do S. UK w Wielkiej Brytanii (lub do innego kraju Unii Europejskiej, w którym S. UK jest zarejestrowana dla celów VAT); za wykonane prace polski kontrahent wystawi na rzecz Spółki fakturę na kwotę 120; kwota ta nie będzie obejmowała wartości panelu;
*   z tytułu dostawy telewizora Spółka wystawi na rzecz S. UK fakturę na kwotę 220; kwota ta będzie obejmowała w szczególności wartość panelu TV oraz wynagrodzenia należnego polskiemu kontrahentowi od Spółki.

Na potrzeby wspomnianej transakcji, Spółka zastosuje wobec polskiego kontrahenta i S. UK swój słowacki numer VAT UE. Z kolei, S. UK zastosuje do transakcji swój numer VAT wydany przez państwo członkowskie, w którym zakończy się transport lub wysyłka towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym Spółka spełnia warunki konieczne do skorzystania z uproszczonej procedury rozliczenia podatku VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej w stosunku do realizowanej przez Spółkę dostawy telewizorów wyprodukowanych przez polskiego kontrahenta (telewizory wytworzone z wykorzystaniem paneli TV powierzonych przez Spółkę)?
2.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, czy Spółka ma obowiązek wykazania dla celów polskiego podatku VAT wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w stosunku do dostawy paneli TV, wbudowanych w telewizory dostarczane do S. UK?

Ad. 1

Spółka uważa, iż spełnia warunki konieczne do skorzystania z uproszczonej procedury rozliczenia podatku VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej w stosunku do dostawy na rzecz S. UK telewizorów wyprodukowanych przez polskiego kontrahenta przy użyciu paneli TV dostarczonych przez Spółkę.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa transakcja trójstronna ma miejsce gdy trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towarów w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności, a przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zastosowanie uproszczonej procedury rozliczenia VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej zawarte w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jest dopuszczalne, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT,
2.  drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby lub miejsca zamieszkania w państwie członkowskim, w którym kończy się transport lub wysyłka,
3.  drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,
4.  ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
5.  ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie powyższe warunki:

1.  Po pierwsze w transakcji weźmie udział trzech różnych podatników zarejestrowanych na potrzeby transakcji wspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich (tj. w Polsce — polski podwykonawca, na Słowacji — Spółka, i innym kraju UE — S. UK), a towar będzie bezpośrednio dostarczany z Polski do państwa członkowskiego innego niż Polska i Słowacja przez polskiego kontrahenta.
2.  Dostawa towarów (telewizorów) zostanie dokonana pomiędzy polskim kontrahentem i Spółką oraz Spółką i S. UK, a dostawa pomiędzy Spółką i S. UK zostanie bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów (telewizorów) na Słowacji przez Spółkę od polskiego kontrahenta (wewnątrzwspólnotowe nabycie będzie dotyczyło wartości wskazanej na fakturze wystawionej przez polskiego podwykonawcę).
3.  Spółka posiada siedzibę na Słowacji i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w państwach członkowskich, w których zakończy się transport.
4.  Spółka posłuży się swoim słowackim numerem identyfikacyjnym VAT, a zatem numerem wydanym przez państwo członkowskie inne niż państwo rozpoczęcia i zakończenia transportu.
5.  Spółka w przedmiotowej transakcji zastosuje wobec polskiego kontrahenta i S. UK ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT a ostatni w kolejności podatnik — S. UK zastosuje do transakcji swój numer VAT wydany przez państwo członkowskie, w którym zakończy się transport lub wysyłka.

Zdaniem Spółki, podmioty posiadające numery identyfikacyjne VAT w kilku krajach mają możliwość samodzielnego decydowania, który z numerów zostanie podany dla poszczególnych transakcji biorąc pod uwagę charakter transakcji oraz uwarunkowania biznesowe. W rezultacie Spółka stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym ma prawo posłużyć się słowackim numerem VAT pomimo, iż jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku VAT.

W świetle powyższych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, iż spełnia warunki konieczne do skorzystania z uproszczonej procedury rozliczenia podatku VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej w stosunku do dostawy na rzecz S. UK telewizorów wyprodukowanych przez polskiego kontrahenta przy użyciu paneli TV dostarczonych przez Spółkę.

Podsumowując przedstawione uwagi, planowana przez Spółkę wewnątrzwspólnotowa transakcja trójstronna nie skutkuje koniecznością rozliczenia przez Spółkę podatku VAT w Polsce.

Ad. 2

W przypadku udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1, Spółka wnosi o potwierdzenie, w jaki sposób powinna rozliczyć dla celów VAT opisane czynności, a w szczególności czy jest zobowiązana do wykazania dla celów polskiego podatku VAT wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w stosunku do dostawy paneli TV wbudowanych w telewizory z Polski do S. UK.

Spółka uważa, iż nie ma obowiązku wykazania powyższej dostawy w swoich rozliczeniach z tytułu podatku VAT w Polsce, ponieważ transakcja ta nie spełnia, zdaniem Spółki, definicji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zawartej w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotem wywozu z Polski do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej będą gotowe telewizory a nie wyłącznie panele TV. Telewizory będą wprawdzie wyprodukowane w oparciu o panele TV, jednak nigdy nie będą one samodzielnie stanowiły przedmiotu wywozu z Polski ani przedmiotu transakcji sprzedaży pomiędzy Spółką a S. UK. Panele TV będą zatem, w każdym przypadku opuszczać terytorium Polski wmontowane w wyprodukowany przez polskiego podwykonawcę telewizor, który — kompletny i funkcjonalnie gotowy do użytku — będzie przedmiotem dostawy przez Spółkę na rzecz S. UK.

W opinii Spółki nie jest zatem zasadnym podział gotowego produktu — telewizora — na poszczególne komponenty, w tym panel TV, w celu zaraportowania wywozu dla potrzeb podatku VAT. Jak wskazano, definicja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów odnosi się do wywozu towarów, a w stanie faktycznym opisanym we wniosku towarem podlegającym wywozowi jest kompletny i gotowy do użytku telewizor, wyprodukowany na bazie różnych komponentów, w tym panelu TV.

Skoro zatem powyższa definicja nie będzie spełniona, Spółka stoi na stanowisku, iż w jej przypadku nie wystąpi obowiązek raportowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w stosunku do dostawy paneli TV, wbudowanych w telewizory, z Polski do S. UK w państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym kończy się transport tych telewizorów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy, wewnątrzwspólnotowa transakcja trójstronna ma miejsce, gdy trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towarów w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności, a przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Natomiast przez procedurę uproszczoną rozumie się, zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającą na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

1.  dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT,
2.  drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby lub miejsca zamieszkania w państwie członkowskim, w którym kończy się transport lub wysyłka,
3.  drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,
4.  ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
5.  ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że procedura uproszczona w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej polega na:

*   objęciu obowiązkiem zapłaty podatku ostatecznego nabywcy towaru, czyli trzeciego w kolejności podatnika, z tytułu dostawy krajowej pomiędzy drugim a trzecim podatnikiem w kolejności na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu,
*   uznania, iż doszło do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru przez drugiego w kolejności podatnika VAT zarówno na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu jak i na terytorium państwa, które wydało numer identyfikacyjny dla VAT drugiemu w kolejności podatnikowi.

Zatem pomimo, że w transakcję trójstronną zaangażowane są trzy podmioty, jedynym podatnikiem, który zobowiązany jest do naliczenia podatku VAT jest trzeci w kolejności podatnik (ostateczny nabywca towaru), który dokonuje samoobliczenia podatku z tytułu nabycia towaru od drugiego w kolejności podatnika i traktuje to nabycie jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru.

Z przedstawionego w przedmiotowym wniosku opisu wynika, iż Spółka jest spółką z siedzibą na Słowacji, zarejestrowaną dla potrzeb podatku VAT i VAT UE w Polsce: Przedmiotem działalności Spółki jest obrót sprzętem elektronicznym w tym telewizorami. W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje przemieszczeń własnych towarów (paneli TV) z magazynu na Słowacji do Polski. Przedmiotowe przemieszczenie paneli TV, Spółka wykazuje jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Panele TV transportowane są bezpośrednio do polskiego kontrahenta Spółki, podatnika VAT i VAT UE, który w oparciu o powierzone panele TV produkuje dla Spółki telewizory wykorzystując również własne materiały i surowce.

Przedmiotem transakcji opisanej w niniejszym wniosku jest dostawa gotowych telewizorów, wyprodukowanych przez polskiego kontrahenta na bazie panelu TV należącego do Spółki. Sam panel zostaje natomiast rozliczony w taki sposób, że cena telewizora sprzedawanego przez polskiego kontrahenta na rzecz Spółki pomniejszona jest o cenę panela.

Planowana transakcja ma przebiegać w następujący sposób: sprzedaż będzie mieć miejsce pomiędzy (1) polskim kontrahentem (zwanym przez Wnioskodawcę również polskim podwykonawcą) i Spółką oraz (2) Spółką i S. UK - podatnikiem z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Gotowe telewizory będą transportowane przez polskiego kontrahenta bezpośrednio z Polski do magazynu S. UK w kraju UE innym niż Polska i Słowacja.

Na potrzeby przedmiotowej transakcji, Spółka zastosuje wobec polskiego kontrahenta i S. UK swój słowacki numer VAT UE. Z kolei, S. UK zastosuje do transakcji swój numer VAT wydany przez państwo członkowskie, w którym zakończy się transport lub wysyłka towarów.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedmiotowej sprawy oraz regulacje prawne mające do niej zastosowanie stwierdzić należy, że spełnione zostały wszystkie wymagane prawem warunki do zastosowania uproszczonej procedury rozliczenia podatku od towarów i usług w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej. Zatem planowana transakcja nie skutkuje koniecznością rozliczenia przez Spółkę podatku VAT w Polsce.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania pierwszego zawartego we wniosku jest prawidłowe, pytanie drugie stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.