Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1130/13/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-13
Teza: w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z otrzymaniem przez spółkę komandytową nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez innego wspólnika tej spółki oraz możliwości zwolnienia ww. przychodu od opodatkowania
Słowa kluczowe: pożyczka; spółki-spółka komandytowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 6 listopada 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 13 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z otrzymaniem przez spółkę komandytową nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez innego wspólnika tej spółki – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zwolnienia ww. przychodu od opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych

w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z otrzymaniem przez spółkę komandytową nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez innego wspólnika tej spółki oraz możliwości zwolnienia ww. przychodu od opodatkowania.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej. Jeden z komplementariuszy spółki (małżonek Wnioskodawczyni), udzielił tej spółce nioeoprocentowanej pożyczki na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Pożyczka ma zostać spłacona do 31 grudnia 2017 r. W małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności majątkowej (wspólność ustawowa - art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy występujący u mnie, jako wspólnika w spółce komandytowej (której to spółce nieoprocentowanej pożyczki udzielił jej inny wspólnik, a dla mnie osoba zaliczona do I grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn), przychód zwolniony jest od podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, występujący u niej jako wspólnika w spółce komandytowej (której to spółce nieoprocentowanej pożyczki udzielił jej inny wspólnik, a dla niej osoba zaliczona do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn), przychód zwolniony jest od podatku dochodowego.

Stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 102 ww. ustawy, spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada na gruncie podatków dochodowych zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka. Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce komandytowej, będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. – winno być t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy, lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. Zgodnie z tą zasadą dochody (przychody) z udziału w spółce komandytowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 (art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy). Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).

Cytowany wyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 wymienione zostały jedynie przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu.

Z powyższego wynika, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia lub korzyści majątkowe związane z tą działalnością. Zauważyć przy tym należy, że korzyść ta nie musi skutkować bezpośrednim zwiększeniem aktywów podmiotu gospodarczego. Korzyścią taką może być także otrzymanie usług na warunkach odbiegających od warunkach rynkowych (stawiających dany podmiot w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podmiotów rynkowych, np. otrzymanie nieoprocentowanej pożyczki). W takim przypadku podatnik uzyskuje korzyść majątkową w postaci zwolnienia go z obowiązku wydatkowania określonych środków, co skutkuje brakiem uszczerbku w majątku podatnika, jaki nastąpiłby w przypadku gdyby do takiego nieodpłatnego świadczenia nie doszło, a podatnik musiałby zawrzeć umowę na warunkach rynkowych.

Zauważyć jednak należy, że jak wskazano powyżej, spółki osobowe prawa handlowego (w tym spółki komandytowe) nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, w takim zakresie, w jakim uczestniczą w zyskach wypracowanych w prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej. Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie dla samego siebie w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki osobowej stanowią jego przychody i jego koszty. W przypadku zatem, gdy takie świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi przychód, w tym także przychód z nieodpłatnych świadczeń z tytułu uczestnictwa w spółce, która otrzymała takie nieodpłatne świadczenie. W sensie podatkowym wspólnik ten świadczy bowiem samemu sobie. Pozostali wspólnicy spółki osobowej będący osobami fizycznymi, którzy ustalają przychód z nieodpłatnego świadczenia mogą zastosować w stosunku do tego przychodu zwolnienie od podatku, jeżeli zachodzą okoliczności określone w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tego przepisu, wolna od podatku jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych od osób zaliczanych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Do grupy I należą m.in. małżonek i zstępni (dzieci, wnuki).

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 marca 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-1240/10/AB.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030, dalej: „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. (art. 8 § 2 K.s.h.)

Stosownie do treści art. 102 K.s.h, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Przy czym, treść art. 8 K.s.h wskazuje, że spółka komandytowa, której celem jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, może we własnym imieniu (odrębnie od swoich wspólników) nabywać prawa, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 28 K.s.h. w związku z art. 103 K.s.h, majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej). Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną, należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W świetle powołanych przepisów, zauważyć należy, że spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, nie jest zatem podatnikiem podatków dochodowych, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 cyt. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również, wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej. Jeden z komplementariuszy spółki (małżonek Wnioskodawczyni), udzielił tej spółce nioeoprocentowanej pożyczki na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Pożyczka ma zostać spłacona do 31 grudnia 2017 r. W małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności majątkowej.

Na podstawie analizy ww. przepisów, w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że udzielenie przez wspólnika spółki komandytowej na rzecz tej spółki nieoprocentowanej pożyczki, na mocy art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powoduje powstanie po stronie spółki przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Spółka uzyskuje bowiem prawo do nieodpłatnego korzystania z cudzego kapitału. Mając jednakże na względzie, iż spółka komandytowa, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest podatnikiem, obowiązek podatkowy z ww. tytułu powstanie po stronie Wnioskodawczyni, jako wspólnika tej spółki. Przychód z tego tytułu nie korzysta przy tym ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazana we wniosku pożyczka, została bowiem udzielona spółce komandytowej, a więc odrębnemu od jej wspólników podmiotowi prawnemu, posiadającemu odrębny majątek. Pożyczka ta nie została więc udzielona wspólnikom tej spółki, a jedynie taka sytuacja warunkuje możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia. W konsekwencji, na Wnioskodawczyni będzie ciążył obowiązek opodatkowania uzyskanego przez nią, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej przychodu, proporcjonalnie do udziału jaki posiada w tej spółce.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie:

*   powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z otrzymaniem przez spółkę komandytową nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez innego wspólnika tej spółki – jest prawidłowe,
*   możliwości zwolnienia ww. przychodu od opodatkowania – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zauważyć należy, iż wydając niniejsze rozstrzygnięcie nie wzięto pod uwagę powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, jako wydanej w indywidualnej sprawie podmiotu, który o jej wydanie wystąpił; w związku z czym nie jest ona wiążąca w sprawie będącej przedmiotem ww. wniosku z 6 listopada 2013 r. Ponadto ze we względów wskazanych w niniejszej interpretacji Organ nie podziela zawartego w niej stanowiska. Jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować np. pod wpływem orzecznictwa sądowego. Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, iż jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ podatkowy skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielenia tego stanowiska przez wszystkie inne organy bez względu na to czy stanowisko to byłoby słuszne, czy też nie.

Jednocześnie nadmienić należy, że w związku z istnieniem rozbieżnej interpretacji wydanej w zbliżonym stanie faktycznym, podjęto niezwłocznie przewidziane w takich sytuacjach procedury w celu usunięcia istniejącej rozbieżności we wskazanej przez Wnioskodawczynię interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.