Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.581.2019.2.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-29
Teza: Stwierdzenie, czy świadczone przez Gminę przedsięwzięcie w zakresie usuwania azbestu z budynków mieszkańców Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeżeli tak, to czy podstawą opodatkowania jest tylko otrzymane z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej dofinansowanie na realizację ww. czynności oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia usuwania azbestu z budynków mieszkańców Gminy.
Słowa kluczowe: azbest; odliczenia; opodatkowanie; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2019 r. (data wpływu 19 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stwierdzenia, czy świadczone przez Gminę przedsięwzięcie w zakresie usuwania azbestu z budynków mieszkańców Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeżeli tak, to czy podstawą opodatkowania jest tylko otrzymane z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej dofinansowanie na realizację ww. czynności;
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia usuwania azbestu z budynków mieszkańców Gminy

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy świadczone przez Gminę przedsięwzięcie w zakresie usuwania azbestu z budynków mieszkańców Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeżeli tak, to czy podstawą opodatkowania jest tylko otrzymane z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej dofinansowanie na realizację ww. czynności oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia usuwania azbestu z budynków mieszkańców Gminy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 listopada 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego działa zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym, wypełnia zawarte w ustawie zadania publiczne. W myśl art. 7 ust. l ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 506) zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w tym między innymi zadań w zakresie ochrony środowiska i unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Gmina w ramach tych zadań będzie realizowała przedsięwzięcie polegające na usuwaniu azbestu, tj. na demontażu lub zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwieniu na składowisku przeznaczonym do składowania wyrobów zawierających azbest. Azbest będzie usuwany z posesji mieszkańców Gminy, w przedsięwzięciu będą brali udział Mieszkańcy, którzy złożyli stosowny wniosek, po jego akceptacji przez Gminę. Gmina będzie realizowała to przedsięwzięcie w ramach programu priorytetowego NFOŚiGW (…). Na realizację programu Gminie została przyznana dotacja Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dotacja obejmuje środki udostępnione przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej i Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej) do wysokości 85%, wydatków kwalifikowanych przedsięwzięcia. W pozostałym zakresie, tj. w 15%, zadanie zostanie sfinansowane ze środków własnych Gminy, które pochodzą z dochodów z tytułu opłat i kar pobieranych na podstawie ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska. Realizując zadanie Gmina działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 2 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska. Zgodnie z art. 403 ust. 2 Prawo ochrony środowiska, do zadań własnych gmin należy finansowanie ochrony środowiska w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 pkt 2, 5, 8, 9, 15, 16, 21-25, 29, 31, 32 i 38-42 w wysokości nie mniejszej niż kwota wpływów z tytułu opłat i kar, o których mowa w art. 402 ust. 4, 5 i 6 stanowiących dochody budżetów gmin, pomniejszona o nadwyżkę z tytułu tych dochodów przekazywaną do wojewódzkich funduszy. Stosownie natomiast do art. 400a ust. 1 pkt 8 ww. ustawy finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej obejmuje m.in. przedsięwzięcia związane z gospodarką odpadami. Ponadto, zgodnie z art. 403 ust. 4 Prawa ochrony środowiska, finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej może polegać na udzielaniu dotacji celowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych z budżetu gminy lub budżetu powiatu na finansowanie lub dofinansowanie kosztów inwestycji zarówno podmiotów niezaliczanych do sektora finansów publicznych jak i jednostek sektora finansów publicznych będących gminnymi lub powiatowymi osobami prawnymi. Wykonawcę prac dotyczących zadania z zakresu usuwania odpadów zawierających azbest wyłoni Gmina, która zawrze z nim umowę. Natomiast z poszczególnymi mieszkańcami Gmina zawrze umowę dotacji, w ramach której Gmina jako dotujący udziela Dotowanemu (mieszkańcowi) dotacji celowej na dofinansowanie przez Dotującego kosztów inwestycji z zakresu ochrony środowiska związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z obiektów budowlanych znajdujących się na nieruchomości Dotowanego. Dotacja ta będzie udzielana w formie bezgotówkowej, tj. poprzez finansowanie przez Dotującego prac polegających na demontażu lub zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwieniu na składowisku przeznaczonym do składowania wyrobów zawierających azbest. Mieszkańcy nie będą wnosili na rzecz Gminy jakiejkolwiek wpłaty z tytułu realizacji zadania. Wysokość otrzymanego przez Gminę dofinansowania nie będzie uzależniona od ilości osób biorących udział w zadaniu, a od ilości odebranego odpadu niebezpiecznego zawierającego azbest. Gmina jest zobowiązana rozliczyć się z otrzymanych środków finansowych z WFOŚiGW po zrealizowaniu całości zadania związanego z usunięciem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy, przedkładając do WFOŚiGW m.in. karty przekazania odpadu azbestowego na odpowiednie składowisko odpadów azbestowych, oświadczenie wykonawcy o prawidłowości wykonania prac, protokoły robót, faktury. Gmina nie mogła przeznaczyć przedmiotowego dofinansowania z WFOŚiGW na inny cel.

Pismem z dnia 26 listopada 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Gmina zawarła z mieszkańcami umowy cywilnoprawne. Z poszczególnym mieszkańcem jest to jedna umowa, w której to Gmina jako Dotujący udziela Mieszkańcowi jako Dotowanemu dotacji celowej na dofinansowanie przez Dotującego kosztów inwestycji z zakresu ochrony środowiska związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z obiektów budowlanych znajdujących się na nieruchomości Dotowanego w zakresie określonym we wniosku składanym przez Dotowanego a dotyczącym:
    1.  demontażu pokryć dachowych wykonanych z elementów zawierających azbest w tym demontaż pokrycia dachowego i jego zabezpieczenie, transport wraz z załadunkiem i rozładunkiem oraz unieszkodliwienie na składowisku odpadów niebezpiecznych;
    2.  odbioru odpadów zgromadzonych na posesjach przed wejściem w życie przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 2 kwietnia 2004 r. w sprawie sposobów i warunków bezpiecznego użytkowania i usuwania wyrobów zawierających azbest (Dz. U. z 2004 r., Nr 71, poz. 649, z późn. zm.), w tym fizyczny odbiór odpadów przez Wykonawcę, transport wraz z załadunkiem i rozładunkiem oraz unieszkodliwienie na składowisku.
2.  W przypadku braku dofinansowania Gmina realizowałby projekt ale w mniejszym zakresie, tj. tylko o wartości przypadającej na wysokość obecnego wkładu własnego.
3.  W przypadku niezrealizowania projektu Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Zgodnie z warunkami zawartymi w umowie dotacji może być ona rozwiązana, co jest równoznaczne ze zwrotem dotacji, w następujących przypadkach:
    *   wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem,
    *   odstąpienia od realizacji celu na który została ona przeznaczona,
    *   nie zakończenia zadania w terminie umownym,
    *   nie osiągniecia planowanego efektu ekologicznego i rzeczowego,
    *   nie przedłożenia dokumentów rozliczeniowych w terminie.
4.  Gmina z otrzymanego dofinansowania pokryje wydatki na usuwanie wyrobów zawierających azbest z budynków mieszkańców Gminy, z tym że Gmina zapłaci wykonawcy całość ze swoich środków, a później otrzyma z WFOŚiGW częściową refundację na podstawie zawartej umowy o dofinansowanie. Zakres rzeczowy przedmiotu umowy zawartej pomiędzy Gminą w wykonawcą obejmuje:
    1.  zdemontowanie pokryć dachowych wykonanych z wyrobów zawierających azbest wraz odpowiednim zabezpieczeniem,
    2.  przygotowanie do odbioru i transportu wyrobów zawierających azbest zgodnie z obowiązującym prawem,
    3.  załadunek na środek transportu wyposażony w wagę,
    4.  transport oraz przekazanie wyrobów zawierających azbest do unieszkodliwienia na składowisko posiadające zezwolenie na przyjmowanie tego typu odpadów położone najbliżej miejsca ich wytworzenia,
    5.  uporządkowanie terenu prowadzonych prac.
5.  Umowa na usuwanie azbestu została zawarta pomiędzy Gminą jako zamawiającym a firmą usuwającą azbest jako wykonawcą.
6.  Nabywcą na fakturze zgodnie z zawartą umową jest Gmina.
7.  Zgodnie z treścią zawartych umów będzie ona udzielana w formie bezgotówkowej, tj. poprzez finansowanie przez Dotującego plac polegających na:
    *   demontażu pokryć dachowych wykonanych z elementów zawierających azbest w tym demontaż pokrycia dachowego i jego zabezpieczenie, transport wraz z załadunkiem i rozładunkiem oraz unieszkodliwienie na składowisku odpadów niebezpiecznych,
    *   odbioru odpadów zgromadzonych na posesjach przed wejściem w życie przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 2 kwietnia 2004 r. w sprawie sposobów i warunków bezpiecznego użytkowania i usuwania wyrobów zawierających azbest (Dz. U. z 2004 r., Nr 71, poz. 649, z późn. zm.), w tym fizyczny odbiór odpadów przez Wykonawcę, transport wraz z załadunkiem i rozładunkiem oraz unieszkodliwienie na składowisku.

Tak więc mieszkaniec nie otrzyma od Gminy środków pieniężnych, tylko dotacją będą sfinansowane przez Gminę prace, o którym mowa powyżej, a które będą wykonane na budynkach mieszkańców. Wartość dotacji udzielanej przez Gminę mieszkańcowi nie jest określona w umowie kwotowo tylko jako wynagrodzenie brutto za wykonanie usług, o których mowa powyżej, i stanowi ono iloczyn stawki z zapytania ofertowego na wykonanie usługi oraz rzeczywistej ilości odebranego eternitu wyrażonego w Mg.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy realizowane przez Gminę przedsięwzięcie (usuwanie azbestu z budynków mieszkańców Gminy) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeżeli tak, to czy podstawą opodatkowania jest tylko otrzymane z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej dofinansowanie na realizację czynności w zakresie, o którym mowa w przedmiotowym wniosku?
2.  Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia, o którym mowa w przedmiotowym wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1. Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zdaniem Gminy, w związku z faktem, że realizując Zadanie, wypełnia ona swoje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym oraz ustawie – Prawo ochrony środowiska, a także zawiera z Mieszkańcami Gminy jedynie umowę na udzielenie dotacji w celu poniesienia kosztów usuwania azbestu z posesji, to na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina nie działa w przedmiotowym zakresie jako podatnik VAT. Według Wnioskodawcy, wykonywanie opisywanych działań jest analogiczne do innych czynności realizowanych w ramach wykonywania zadań własnych przez Gminę, np. prace porządkowe, remonty dróg, itp. Działania te realizowane są na rzecz lokalnej społeczności nieodpłatnie, a jednocześnie można w wielu przypadkach zidentyfikować konkretnych beneficjentów zrealizowanych czynności (np. mieszkańców ulicy, która była przedmiotem remontu). Tym samym, w związku z faktem, że zadanie nie jest przez Gminę realizowane w charakterze podatnika podatku VAT (a zatem nie podlega ocenie na gruncie regulacji ustawy o VAT), to nie powinno ono zostać uznane za nieodpłatne świadczenie usług zrównane z odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w odniesieniu do stanów faktycznych dotyczących analogicznych projektów:

*   0113-KDIPT1-3.4012.615.2018.l.MJ z dnia 5 października 2018 r., „Realizacja przedmiotowego Zadania należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. (\`(...)\`) jak wynika z wniosku – nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, lecz realizacją zadań własnych Gminy, w którym to zakresie Gmina działa w charakterze organu władzy, definiowanego w art. 15 ust. 6 ustawy”.
*   0112-KDIL1-2.4012.72.2017.l.NF z dnia 8 czerwca 2017 r., zgodnie z którą: „Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy w kontekście rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując przedmiotowy projekt, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, pomimo że jest czynnym podatnikiem VAT. Powyższe wynika z faktu, że Zainteresowany ww. inwestycję będzie realizował w ramach zadań własnych. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – nabyte towary i usługi w ramach realizowanej inwestycji nie będą wykorzystywane do prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT”.
*   1061-1061-IPTPP1.4512.201.2016.2.MSu z dnia 19 maja 2016 r., „Jak wynika z opisu sprawy, usługa będzie służyła wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż należy ona do zadań własnych Gminy, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym”.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian z dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu. W sytuacji Wnioskodawcy otrzymania dotacja z WFOŚiGW pokrywa koszty związane z realizacją Zadania, a tym samym jest dotacją kosztową, a nie zakupową. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że organizując usuwanie azbestu z nieruchomości Mieszkańców Gmina realizuje zadania własne, a tym samym nie świadczy na rzecz mieszkańców żadnych usług. Gmina nie otrzymuje również z tego tytułu wynagrodzenia od Mieszkańców, w związku z czym nie występuje w niniejszej sytuacji pojęcie ceny.

Podsumowując, w przedmiotowej sytuacji, nie ma możliwości powiązania otrzymanej dotacji z ceną świadczonych usług, ponieważ takowe (cena oraz świadczenie usług) nie występują. Stanowisko takie zostało potwierdzone w wielu interpretacjach w odniesieniu do stanów faktycznych dotyczących analogicznych przedsięwzięć, w tym:

*   z dnia 4 lipca 2018 r., 0113-KDIPT1-3.40l2.405.2018.l.MK, „W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że w zakres prac w ramach zadania będzie wchodzić: demontaż, zebranie, zabezpieczenie, załadunek, transport oraz unieszkodliwienie na specjalnie przeznaczonym do tego celu składowisku wyrobów zawierających azbest. Zainteresowany we wniosku jednoznacznie wskazał, że właściciele nieruchomości nie będą dokonywać żadnych płatności na rzecz Gminy z tego tytułu, tj. nie będą partycypować w kosztach analizowanego przedsięwzięcia. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem od WFOŚiGW na realizację ww. projektu, a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową”;
*   z dnia 5 czerwca 2018 r., 0113-KDIPT1-l.4012.298.2018.3.JK, „Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, że przedmiotowe dofinansowanie na realizację zadania pn. „(…)” nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „dotacja ta nie powinna podlegać opodatkowaniu” jest prawidłowe”.

Tożsame stanowisko zajmują sądy np. SA/Lu 930/18 – WSA w Lublinie z 3 kwietnia 2019 r. „W konsekwencji zdaniem sądu, w opisanych organowi okolicznościach gmina nie występuje jako usługodawca i jednocześnie podatnik VAT. Nie oferuje świadczenia usług (usuwania azbestu z nieruchomości zainteresowanych klientów – konsumentów) w sposób charakterystyczny dla obrotu gospodarczego. Całokształt omawianych czynności gminy należy wiązać wyłącznie z wywiązywaniem się przez nią – jako organ władzy publicznej – z zadań publicznych, ukierunkowanych bezpośrednio na ochronę zdrowia i życia jej mieszkańców oraz na ochronę środowiska naturalnego na administrowanym przez gminę obszarze (por. art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 5 u.s.g)”.

Gmina również wskazuje na cel normy prawnej określonej w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a mianowicie jest nim realizacja zasady neutralności VAT. Konieczność uwzględnienia otrzymanych przez podatnika dotacji w podstawie opodatkowania związana jest z wynikającą z tego możliwością obniżenia cen z tytułu świadczonych usług lub dostawy towarów. Gdyby zatem dotacja w takich okolicznościach pozostała poza zakresem opodatkowania VAT, podatnik, zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego korzystałby – przy niezmiennej wysokości uzyskanego dochodu – z możliwości zmniejszenia swego zobowiązania z tytułu podatku należnego VAT. Norma prawna określona w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT pozwala zatem na wyeliminowanie ww. nieuprawnionej korzyści po stronie podatnika i utrzymanie wysokości podatku należnego na poziomie zapewniającym zachowanie zasady neutralności VAT.

Reasumując realizowane przez Gminę przedsięwzięcie w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest nie podlega opodatkowaniu, podstawą opodatkowania nie jest otrzymane dofinansowanie z WFOŚiGW na realizację czynności, które nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a Gmina nie działa jako podatnik VAT.

Ad 2. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści wskazanej powyżej regulacji wyniki zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek. tj.: nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak już zostało wskazane powyżej, w przedmiotowej sytuacji Gmina nie występuje w charakterze podatnika VAT oraz nabytych od Wykonawcy usług nie wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a tym samym, w opinii Gminy nie jest ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na realizację przedmiotowego zadania. Co istotne, pogląd ten znajduje równie aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych sprawach. Przykładowo:

*   0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.l.MK z dnia 4 lipca 2018 r., „Zatem w omawianej sprawie – pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT – warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisany projekt polegający na demontażu, zebraniu, zabezpieczeniu, załadunku, transporcie oraz unieszkodliwieniu na specjalnie przeznaczonym do tego celu składowisku wyrobów zawierających azbest, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a zakupione towary i usługi w ramach projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”;
*   0113-KDIPT1-l.4012.501.2018.1.MGO z dnia 7 sierpnia 2018 r. „Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją zadania związanego z usuwaniem (odbiorem i unieszkodliwieniem) azbestu i wyrobów zawierających azbest od mieszkańców Gminy (…), ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. zadania będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
*   01l3-KDIPT1-3.4012.429.2018.2.ALN z dnia 20 lipca 2018 r., „Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu ponieważ nabywane towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego zadania nie służą/nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. W konsekwencji naszym zdaniem nie przysługuje Gminie prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją czynności w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z art. 8 ust. 2 ustawy wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in.: sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym), a także wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

W analizowanej sprawie w pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy świadczone przez Gminę przedsięwzięcie w zakresie usuwania azbestu z budynków mieszkańców Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeżeli tak, to czy podstawą opodatkowania jest tylko otrzymane z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej dofinansowanie na realizację ww. czynności.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wyspecjalizowanej firmy na rzecz Mieszkańców z terenu Gminy będących właścicielami nieruchomości biorących udział w zadaniu), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku faktury dokumentujące wydatki poniesione w ramach opisanego projektu będą wystawiane na Gminę. Tym samym stwierdzić należy, że Gmina nabywa przedmiotowe usługi od firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich (mieszkańców), a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z Wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Ponadto sam Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że Gmina zawarła z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, tym samym Gmina w tym analizowanym przypadku nie będzie działać jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne lecz jako podatnik od towarów i usług. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (nie właściciele nieruchomości) wybiera wyspecjalizowaną firmę (Wykonawcę) zajmującą się usuwaniem tego typu odpadów wykonującą usługi polegające na demontażu, zbieraniu, transporcie i unieszkodliwianiu odpadów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność Mieszkańców Gminy i zawiera z Wykonawcą umowę. Należy również zaznaczyć, że Gmina wprost wskazała, że zawiera z poszczególnymi mieszkańcami umowę dotacji, w ramach której udzieli ona mieszkańcowi dotacji celowej na dofinansowanie przez nią inwestycji z zakresu ochrony środowiska związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z obiektów budowalnych znajdujących się na nieruchomości Dotowanego. Co jednak istotne Gmina wskazała, że dotacja ta będzie udzielona mieszkańcowi w formie bezgotówkowej, tj. poprzez finansowanie przez Dotującego prac polegających na demontażu lub zebraniu, transporcie oraz unieszkodliwianiu na składowisku przeznaczonym do składowania wyrobów zawierających azbest. Powyższe potwierdza zatem, że to Gmina świadczy usługę usuwania azbestu z posesji poszczególnych Mieszkańców biorących udział w projekcie.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę (dotacja uzyskana z WFOŚiGW) w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania związanego z usunięciem azbestu z nieruchomości należących do konkretnych Mieszkańców Gminy. Jak wynika z opisu sprawy, Gmina nie może przeznaczyć dofinansowania na inny cel oraz wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości odebranego odpadu zawierającego azbest od Mieszkańców. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca, w przypadku braku dofinansowania Gmina nie realizowałaby projektu w takim samym zakresie oraz co również istotne w sytuacji niezrealizowania projektu będzie on zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Tym samym realizacja projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków WFOŚiGW, tj. w sytuacji gdyby Gmina nie otrzymała dofinansowania nie mogłaby realizować tego zadania w opisanym we wniosku zakresie. W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz Mieszkańców, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania – WFOŚiGW). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. Zadania.

Otrzymana dotacja pokrywać będzie 85% wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania, natomiast w pozostałym zakresie, tj. 15% przedmiotowe zadanie Gmina sfinansuje ze środków własnych, a tym samym uczestnicy projektu nie będą wnosili na rzecz Gminy żadnych wpłat z tytułu realizacji zadania. Jak wynika z wniosku, mieszkańcy nie ponoszą w tym zakresie odpłatności ani na rzecz Gminy, ani na rzecz Wykonawcy. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi (tj. mieszkańcy) nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem, Gmina świadcząc usługi w zakresie demontażu, zbierania, transportu i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim realizuje ww. zadanie oraz nie korzysta z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym, uznać należy, że świadczenia, co do których Gmina się zobowiązała w ramach wniosków złożonych przez Mieszkańców Gminy, stanowią odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy również stwierdzić, że dotacja przyznana Gminie z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację ww. zadania w zakresie, w jakim stanowi ona pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz Mieszkańców Gminy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Gminę usług w zakresie demontażu, zbierania, transportu i unieszkodliwiania azbestu, a Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jako podatnik VAT.

Konkludując, realizowane przez Gminę przedsięwzięcie usuwania azbestu z budynków Mieszkańców Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a podstawą opodatkowania jest otrzymane z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej dofinansowanie na realizację przez Gminę ww. czynności.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku, ocenić należało jako nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją przedsięwzięcia opisanego w przedmiotowym wniosku.

Rozpatrując kwestię prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania w zakresie demontażu, zebrania, transportu oraz unieszkodliwiania azbestu wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie usuwania azbestu, zatem są one opodatkowane według stawki właściwej dla tychże usług.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki występuje, bowiem w ramach realizowanego zadania Gmina dokonuje zakupu usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonując zakupów działa – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – w charakterze podatnika podatku VAT.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie jest spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – ponoszone wydatki na usługi, o których mowa we wniosku, związane są bowiem z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina będąca czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją przedsięwzięcia polegającego na usuwaniu azbestu, tj. na demontażu, zbieraniu, transporcie oraz unieszkodliwianiu wyrobów zawierających azbest. Przy czym prawo to przysługuje, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało ocenić jako nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroku sądu, tutejszy organ wyjaśnia, że powołany wyrok jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do niego się zawęża. Zatem wskazany we wniosku wyrok sądu nie ma wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ w tym także powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska interpretacje indywidualne, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłowe interpretacje indywidualne.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.