Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.168.2024.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-13
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie miał prawo uwzględnić odpis aktualizujący wartość należności stwierdzonych fakturami VAT z 2021 r. i 2022 r. w kosztach uzyskania przychodów w 2024 r.?
Słowa kluczowe: należność-należności nieściągalne; nieściągalność-uprawdopodobnienie nieściągalności; odpisy-odpisy aktualizujące
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Odpisy aktualizujące; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Wierzytelności-Wierzytelności odpisane jako nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 2a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie miał prawo uwzględnić odpis aktualizujący wartość należności stwierdzonych fakturami VAT z 2021 r. i 2022 r. w kosztach uzyskania przychodów w 2024 r.

Z uwagi na braki formalne wniosku, wezwaliśmy Państwa, pismem z 21 maja 2024 r., o ich uzupełnienie. Odpowiedź na ww. pismo wpłynęła 27 maja 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Rok podatkowy Wnioskodawcy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym - trwa od 1 listopada do 31 października. Wnioskodawca opłaca podatek dochodowy od osób prawnych zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w formie zaliczek uproszczonych. Wnioskodawca prowadzi działalność handlową oraz usługową.

W 2021 oraz 2022 r. Wnioskodawca dostarczył towary na rzecz spółki z siedzibą na Węgrzech, dalej jako: Kontrahent. Wnioskodawca i Kontrahent nie są podmiotami powiązanymi. Za dostarczone towary Wnioskodawca wystawił w 2021 oraz 2022 r. na rzecz Kontrahenta faktury VAT. Kontrahent nie uregulował całości wynagrodzenia, nie zapłacił Wnioskodawcy należności stwierdzonych 6 fakturami VAT, wystawionymi w czerwcu (w części zapłacona), sierpniu, październiku (w części zapłacona), listopadzie i grudniu 2021 r. oraz w czerwcu 2022 r. Termin płatności faktur wystawionych w czerwcu, sierpniu, październiku oraz listopadzie 2021 r. upłynął w 2021 r., natomiast termin płatności faktury wystawionej w grudniu 2021 r. oraz w czerwcu 2022 r. upłynął w 2022 r. Wnioskodawca bezskutecznie wzywał Kontrahenta do zapłaty. Kontrahent nie uregulował należności do dnia złożenia niniejszego wniosku. Kontrahent w 2022 roku uznał fakt istnienia tych należności i kilkukrotnie deklarował spłacenie długu z rozłożeniem na części Należności stwierdzone fakturami, pomimo braku ich faktycznego otrzymania przez Wnioskodawcę, zostały przez niego zaliczone w poczet przychodów należnych odpowiednio w latach podatkowych, których dotyczyły (3 faktury w roku 2020/2021 oraz 3 faktury w roku 2021/2022). Wnioskodawca nie wystąpił na drogę sądową przeciwko Kontrahentowi, nie posiada tytułu egzekucyjnego, ani wykonawczego przeciwko Kontrahentowi w związku z nieuregulowanymi fakturami VAT.

Postanowieniem sądu na Węgrzech z września 2023 r. postawiono Kontrahenta w stan likwidacji. Wnioskodawca za pomocą kancelarii prawnej działającej na Węgrzech dokonał zgłoszenia w wymaganym terminie likwidatorowi nieopłaconych wierzytelności. Wierzytelność Wnioskodawcy została ujęta na liście wierzytelności w zgłoszonej wysokości.

Postępowanie likwidacyjne wobec Kontrahenta nadal się toczy, prowadzone jest przez sąd węgierski, zgodnie z węgierskimi przepisami w tym zakresie. Sąd stwierdził niewypłacalność dłużnika w treści postanowienia stawiającego Kontrahenta w stan likwidacji.

Wnioskodawca utworzył odpis aktualizujący na dwie z sześciu faktur na podstawie art. 35b ust. 1 pkt 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. 2023, poz. 120 ze zm.), dalej jako: u.r., na kwotę netto należności głównej (kapitału) z tytułu niezapłaconych faktur VAT wystawionych na rzecz Kontrahenta na dzień bilansowy kończący rok podatkowy 2023 i planuje utworzenie odpisu w roku 2024. Wnioskodawca planuje uznać odpis aktualizujący, który zostanie utworzony na wartość netto prawdopodobnie nieściągalnych należności (wierzytelności), jako bieżącego, tj. w 2024 r., kosztu uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. 2022, poz. 2587 ze zm.), dalej jako: u.p.d.o.p.

Wnioskodawca nie utworzył odpisu aktualizującego na całość wierzytelności wcześniej licząc, że Kontrahent dobrowolnie ureguluje zobowiązanie lub Wnioskodawca otrzyma należności w postępowaniu likwidacyjnym. Jednak po stwierdzeniu niewypłacalności Kontrahenta Wnioskodawca przestał wierzyć w możliwość otrzymania zapłaty. Stąd też Wnioskodawca dąży do pełnego zamknięcia kwestii owych wierzytelności oraz skorzystania z możliwości jakie dają przepisy w zakresie zaliczenia w koszty uzyskania przychodu wierzytelności nieściągalnej.

Należności, które zostaną objęte odpisem aktualizującym nie uległy przedawnieniu. Należności nie są również przedawnione zgodnie z prawem węgierskim.

W piśmie z 22 maja 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazali Państwo, że:

\- informacja o postawieniu Kontrahenta w stan likwidacji została wydana 22 września 2023 r., zaś 26 września 2023 r. została ona pobrana przez Państwa prawnika i przekazana Państwu mailowo;

\- kancelaria dokonała zgłoszenia przysługujących Państwu wierzytelności 16 listopada 2023 r. zaś 29 listopada 2023 r. otrzymali Państwo potwierdzenie ich zarejestrowania przez likwidatora.

**Pytanie**

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie miał prawo uwzględnić odpis aktualizujący wartość należności stwierdzonych fakturami VAT z 2021 r. i 2022 r. w kosztach uzyskania przychodów w 2024 r.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczyć odpis aktualizujący wartość należności do kosztów uzyskania przychodów w 2024 r. i będzie to działanie prawidłowe

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z kolei przepis art. 16 ust. 1 pkt 26a) u.p.d.o.p. stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

W myśl art. 16 ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p. nieściągalność wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 26-26c, uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26a, w szczególności jeżeli:

a) dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość albo

b) zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo

c) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo

d) wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Zatem odpisy aktualizujące mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

1) są odpisami aktualizującymi wartość należności, o których mowa w ustawie o rachunkowości,

2) zostały dokonane od należności, które zostały rozpoznane jako przychody należne zgodnie z art.12 ust. 3 u.p.d.o.p.,

3) nieściągalność należności została uprawdopodobniona w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do:

1) należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu – do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu- komisarzowi w postępowaniu upadłościowym lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym;

2) należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza lub jedynie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - w pełnej wysokości należności;

3) należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna - do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności;

4) należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego - w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania;

5) należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców - w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

W niniejszej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki do zaliczenia odpisu aktualizującego do kosztów uzyskania przychodów, albowiem:

\- Odpisy aktualizujące zostaną utworzone przez Wnioskodawcę na podstawie art. 35b ust. 1 pkt 1 u.r.

\- Należności, których dotyczy odpis aktualizujący, zostały uprzednio, zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., zaliczone przez Wnioskodawcę do przychodów należnych, na podstawie sprzedażowych faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta.

\- Nieściągalność należności została uprawdopodobniona zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 u.p.d.o.p., gdyż wobec Kontrahenta zostało wszczęte postępowanie likwidacyjne.

Okoliczność, że dłużnikiem jest spółka zagraniczna nie ma znaczenia. Przepisy nie rozróżniają, czy chodzi o likwidację dłużnika polskiego czy też zagranicznego. W konsekwencji bez znaczenia będzie to, czy postępowanie likwidacyjne prowadzone będzie wobec dłużnika na podstawie polskich regulacji prawnych, czy też regulacji zagranicznych, właściwych dla dłużnika zagranicznego (por. interpretację indywidualną z 28 lutego 2022 r., wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, znak: 0111-KDIB1-2.4010.710.2021.1.DP). W interpretacji indywidualnej z 21 września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy również uznał, iż„(\`(...)\`) na gruncie przepisów art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, postanowienia zagranicznego sądu o wszczęciu postępowania upadłościowego wobec kontrahentów Spółki stanowią bez wątpienia wystarczającą przesłankę do uznania nieściągalności tych wierzytelności za uprawdopodobnione. Nie ma bowiem znaczenia, czy postanowienie to zostało wydane przez sąd polski czy zagraniczny."

Bez znaczenia pozostaje również fakt, czy wszczęte postępowanie upadłościowe przewiduje możliwość zawarcia układu, czy jedynie likwidację majątku (interpretacja indywidualna z 1 października 2014 r., ILPB3/423-315/14-2/EK, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu).

Powyższe potwierdza, że Wnioskodawca, spełniając kumulatywnie wszystkie przesłanki, miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpis aktualizujący w wysokości wierzytelności nieściągalnych, uprzednio ujętych jako przychody należne, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jeżeli utworzenie odpisu aktualizującego w księgach oraz spełnienie się przesłanki uprawdopodobnienia nieściągalności nastąpi w różnych latach podatkowych, to koszt podatkowy nie może być rozpoznany wcześniej niż w roku, w którym spełniły się obydwa te warunki. Zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 września 2010 r., znak: ITPB3/423-346/10/PS). Oznacza to, że jeśli w jednym roku podatkowym spełnią się przesłanki uprawdopodobniające nieściągalność należności, to podatnik nie ma możliwości zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów, dopóki nie dokona odpowiedniego odpisu księgowego.

Odpisy aktualizujące wartość należności można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dopiero w dacie spełnienia łącznie wskazanych wcześniej przesłanek ustawowych. Potwierdza to np. interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 27 marca 2012 r., znak: IPPB3/423-22/12-2/MS, dotycząca możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego, w dacie jego faktycznego utworzenia, mimo iż został on utworzony już po dacie uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności. W stanie faktycznym sprawy wnioskodawca we wrześniu 2009 świadczył usługi na rzecz kontrahenta. Kontrahent nie uregulował jednak płatności wynikającej z faktury za wykonaną usługę. W grudniu 2010 r. wystosowane zostały wezwania do zapłaty a następnie sprawa została skierowana do sądu. W marcu 2010 po uzyskaniu nakazu zapłaty spółka skierowała sprawę na drogę postępowania egzekucyjnego. W roku 2012 zostanie utworzony w księgach rachunkowych odpis aktualizujący wartość należności z uwagi na znaczny stopień prawdopodobieństwa nieściągalności. „Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności podpisuje umowy z kontrahentami na wykonywanie m.in. różnego rodzaju usług. (\`(...)\`) W związku z brakiem zapłaty przez kontrahenta podejmowane są czynności w celu wyegzekwowania zapłaty (\`(...)\`) w wyniku tych czynności Wnioskodawca wchodzi najczęściej w posiadanie dokumentów, które zgodnie z postanowieniami ustawy o CIT stanowią podstawę do uznania nieściągalności wierzytelności za uprawdopodobnioną. Zdarzają się jednak sytuacje, w których pomimo posiadania dokumentów świadczących o uprawdopodobnieniu nieściągalności wierzytelności Spółka nie dokonuje zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości uprawdopodobnionej wierzytelności, bowiem na posiadaną wierzytelność nie został utworzony odpis aktualizujący, określony w ustawie o rachunkowości. (\`(...)\`) jeżeli nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona wcześniej, niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpis aktualizujący zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym został dokonany nie później jednak niż do czasu przedawnienia wierzytelności. Zatem utworzenie odpisu aktualizującego w księgach rachunkowych po dacie uprawdopodobnienia nieściągalności w oparciu o przesłanki wskazane w art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o CIT nie powoduje braku możliwości ujęcia takiego odpisu w kosztach uzyskania przychodu. Utworzenie odpisu aktualizującego później niż nastąpiło uprawdopodobnienie nieściągalności będzie miało jedynie wpływ na moment jego ujęcia w kosztach uzyskania przychodu”.

Mając na uwadze powyższe, skoro Wnioskodawca utworzy odpis aktualizujący na nieściągalną wierzytelność dopiero w 2024 r., to również wówczas może najwcześniej dokonać zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego odpisu aktualizacyjnego. Koszt podatkowy nie wystąpi bowiem w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Zatem Wnioskodawca ma prawo uwzględnić odpis aktualizujący wartość należności stwierdzonych fakturami VAT z 2021 i 2022 r. w kosztach uzyskania przychodów w 2024 r.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa o CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie przychodów ze źródła przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy przy tym zauważyć, że art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera nie tylko katalog wyłączeń niektórych wydatków z kosztów uzyskania przychodów, ale pewne jego punkty stanowią, niezależnie od art. 15 ust. 1 tej ustawy, pozytywną podstawę zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, po spełnieniu wymienionych tam warunków.

I tak, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o CIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca wyłącza zatem odpisy aktualizujące z kategorii kosztów podatkowych.

Wyjątkiem są odpisy spełniające łącznie następujące warunki:

\- należności lub jej część została uprzednio zaliczona do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- wierzytelność, której odpis dotyczy, nie uległa przedawnieniu (art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

\- utworzono odpis aktualizujący wartość należności na zasadach określonych w art. 35b ustawy z dnia 29 września 19974 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r., poz. 120 zew zm.)

\- nieściągalność należności została uprawdopodobniona zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei przepis art. 16 ust. 2a pkt 1 powołanej ustawy stanowi, że:

Nieściągalność wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 26-26c, uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26a, w szczególności jeżeli:

a) dłużnik zmarł, został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość albo

b) zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo

c) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo

d) wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Należy dodać, że prawidłowe ujęcie odpisów aktualizujących wartość należności w księgach rachunkowych jest niezbędne w celu zaliczenia ich w momencie uprawdopodobnienia do kosztów uzyskania przychodów. Koszt podatkowy nie wystąpi bowiem w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Wskazać również należy, że katalog możliwości uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności wymieniony w art. 16 ust. 2a pkt 1 omawianej ustawy ma charakter otwarty, czyli możliwe są sytuacje, gdy wierzyciel w inny sposób uprawdopodobni, że dana wierzytelność jest nieściągalna. Wobec powyższego, nieściągalność wierzytelności będzie uznana za uprawdopodobnioną w przypadkach określonych w ww. przepisie oraz gdy przesłanki uprawdopodobnienia będą miały charakter przesłanek o znaczeniu prawnym równorzędnym w stosunku do wskazanych w ww. przepisie. Dodać także należy, że udowodnienie nieściągalności wierzytelności ciąży na podatniku.

Podsumowując, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do powstania kosztu podatkowego konieczne jest wystąpienie obu przesłanek, tj. zarówno podatkowych okoliczności uprawdopodobnienia nieściągalności, jak i rachunkowego dokonania odpisu aktualizującego.

Zatem, odpisy aktualizujące należności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

\- dokonanie odpisu aktualizującego wartość należności (w ujęciu rachunkowym),

\- udokumentowanie prawdopodobieństwa nieściągalności wierzytelności (nieprzedawnionej, uprzednio zaliczonej do przychodów należnych).

Gdy warunki powyższe zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków. Jednakże, gdy nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona wcześniej niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpił odpis aktualizujący wierzytelności jako nieściągalnej.

Zgodnie z powyższym należy więc przyjąć następujące zasady postępowania:

\- w przypadku gdy najpierw utworzono odpis aktualizujący a dopiero później uprawdopodobniono nieściągalność – odpis jest kosztem podatkowym w roku, w którym dla celów podatku dochodowego została uprawdopodobniona nieściągalność wierzytelności,

\- w przypadku gdy uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności nastąpiło wcześniej niż odpisanie jej dla celów ustawy o rachunkowości - odpis aktualizujący zalicza się do kosztów podatkowych w roku, w którym został dokonany.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka w 2021 oraz 2022 r. dostarczyła towary na rzecz spółki z siedzibą na Węgrzech. Za dostarczone towary Spółka wystawiła w 2021 oraz 2022 r. faktury VAT, których Kontrahent nie uregulował (niektóre z nich tylko częściowo). Wnioskodawca bezskutecznie wzywał Kontrahenta do zapłaty. Kontrahent w 2022 roku uznał fakt istnienia tych należności i kilkukrotnie deklarował spłacenie długu z rozłożeniem należności na części.

Postanowieniem sądu na Węgrzech z września 2023 r. (o którym wiedzę Wnioskodawca powziął także we wrześniu 2023 r.) postawiono Kontrahenta w stan likwidacji. Wnioskodawca za pomocą kancelarii prawnej działającej na Węgrzech dokonał zgłoszenia w wymaganym terminie likwidatorowi nieopłaconych wierzytelności. Wierzytelność Wnioskodawcy została ujęta na liście wierzytelności w zgłoszonej wysokości. Postępowanie likwidacyjne wobec Kontrahenta nadal się toczy. Sąd stwierdził niewypłacalność dłużnika w treści postanowienia stawiającego Kontrahenta w stan likwidacji.

Spółka w 2023 r. utworzyła odpis aktualizujący na wierzytelności wynikające z dwóch z sześciu faktur i planuje utworzenie odpisu dotyczącego pozostałych wierzytelności w roku 2024. Należności, które zostaną objęte odpisem aktualizującym nie uległy przedawnieniu. Należności nie są również przedawnione zgodnie z prawem węgierskim. Z wniosku wynika ponadto, że należności stwierdzone fakturami, pomimo braku ich faktycznego otrzymania przez Wnioskodawcę, zostały przez niego zaliczone w poczet przychodów należnych odpowiednio w latach podatkowych, których dotyczyły (3 faktury w roku 2020/2021 oraz 3 faktury w roku 2021/2022).

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy Spółka będzie miała prawo uwzględnić odpis aktualizujący wartość należności stwierdzonych fakturami VAT z 2021 r. i 2022 r. w kosztach uzyskania przychodów w 2024 r.

Jak wynika z opisu sprawy należności stwierdzone fakturami, pomimo braku ich faktycznego otrzymania zostały przez Państwa zaliczone do przychodów należnych odpowiednio w latach podatkowych, których dotyczyły. Nieściągalność tych wierzytelności została uprawdopodobniona we wrześniu 2023 r. w momencie gdy otrzymali Państwo informację o postawieniu Kontrahenta w stan likwidacji. W 2023 r. utworzyli Państwo odpis aktualizujący na dwie z sześciu faktur oraz planują utworzenie odpisu w roku 2024.

W świetle powyżej powołanych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że odpis aktualizujący wartość nieściągalnych wierzytelności utworzony na dwie z sześciu faktur w 2023 r. winni byli Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w roku spełnienia wszystkich określonych w art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o CIT warunków, czyli w roku 2023. Natomiast w 2024 r będą mogli Państwo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpis aktualizujący wartość nieściągalnych wierzytelności, który dopiero planują Państwo utworzyć. Podatnik nie może bowiem w sposób dowolny decydować o momencie zaliczenia określonego kosztu do kosztów podatkowych, a do tego w istocie sprowadzałoby się potwierdzenie prawidłowości Państwa stanowiska.

Tym samym, Państwa stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w 2024 r:

\- odpis aktualizujący wartość należności utworzony w 2023 r. należy uznać **za nieprawidłowe**.

\- odpis aktualizujący wartość należności, który planują Państwo utworzyć w 2024 r. należy uznać **za prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).