Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-473/16/RH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-08-30
Teza: Czy - mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności - po stronie Wnioskodawcy, jako nabywcy produktów rolnych, zryczałtowany zwrot podatku będzie zwiększał kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty?
Słowa kluczowe: faktoring; faktura-faktura VAT; odliczenia-odliczenie od podatku; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; produkty-sprzedaż produktów rolnych; rolnictwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 115; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 4 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2016 r. został złożony, wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabywa produkty rolne od rolników ryczałtowych w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jeden z kontrahentów Wnioskodawcy, będący rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, zamierza zawrzeć umowę faktoringu, na podstawie której nastąpiłby przelew wierzytelności kontrahenta przysługujących od Wnioskodawcy na rzecz Faktora. Z uwagi na zawartą umowę faktoringu i związaną z tą umową cesję wierzytelności, wszelkie należności stanowiące zapłatę ceny związanej z nabyciem od ww. kontrahenta produktów rolnych będą uiszczane na rachunek bankowy Faktora.

Wnioskodawca wskazuje, iż nabycie produktów rolnych będzie następować pod następującymi warunkami:

1.  nabycie produktów rolnych będzie związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, następować będzie na rachunek bankowy, jednakże inny aniżeli rachunek bankowy rolnika ryczałtowego (zapłata będzie następowała na rachunek bankowy Faktora) nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, o ile Wnioskodawca nie zawrze ze swym kontrahentem umowy określającej dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podawane będą dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy - mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności - po stronie Wnioskodawcy, jako nabywcy produktów rolnych, zryczałtowany zwrot podatku będzie zwiększał kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty?

Zdaniem Spółki, W myśl art. 2 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolno od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów.

Jak stanowi art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem ze:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zaplata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dano identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

W ocenie Wnioskodawcy dokonując funkcjonalnej i celowościowej wykładni normy zawartej w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług należy dojść do wniosku, ze warunek dotyczący zapłaty należności za produkty rolne wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku, na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego należy rozumieć w ten sposób, iż jest on spełniony również wówczas, gdy płatność nastąpi na rachunek bankowy nabywcy wierzytelności (w opisanym przypadku na rachunek bankowy Faktora).

Po pierwsze, jak wynika z art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny, przelew wierzytelności może nastąpić bez zgody dłużnika (o ile nie sprzeciwia się to zawartej umowie albo właściwości zobowiązania). Z art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego wynika nadto, że wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie prawa związane z tą wierzytelnością. Ponadto z art. 512 kodeksu cywilnego wynika. ze spełnienie świadczenia do rąk zbywcy po poinformowaniu dłużnika o przelewie wierzytelności nie będzie miało skutku względem nabywcy (a więc nie nastąpi w takiej sytuacji wygaśnięcie zobowiązania w wyniku spełnienia świadczenia). Z tego też względu, skoro sam akt przelewu wierzytelności jest całkowicie niezależny od woli dłużnika (w niniejszej sytuacji Wnioskodawcy) a nabywca (w opisanej sytuacji Faktor) z momentem dokonana przelewu jest jedynym podmiotem uprawnionym do odbioru świadczenia to pozbawianie Wnioskodawcy w takiej sytuacji prawa wynikającego z art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług godziłoby w istotę podatku od towarów i usług, która sprowadza się do jego neutralności.

W ocenie Wnioskodawcy nie do zaakceptowania jest sytuacja, w której bez jego woli, na skutek działań kontrahenta (który korzystając ze swobody umów może zawrzeć umowę faktoringu) Wnioskodawca może zastać pozbawiony uprawnienia wynikającego z art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Inna aniżeli zaprezentowana przez Wnioskodawcę, interpretacja warunku określonego w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług naruszałaby wynikające z art. 303 Dyrektywy 2006/112/WE w zw. z pkt 65 jej preambuły uprawienie do określania warunków procedury ustalanej przez państwa członkowskie, a przez to naruszałaby zasadę neutralności podatku od towarów i usług.

Po drugie, skoro jak wynika to z zaprezentowanych przepisów prawa cywilnego, nabywca wierzytelności wstępuje we wszystkie uprawniania wierzyciela. To spełnienie świadczenia na rachunek bankowy nabywcy wierzytelności winno być de iure traktowane jako spełnienie świadczenia na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Po trzecie, nie można zapominać, iż ratio legis warunku dokonywania płatności na rachunek bankowy jest weryfikowanie płatności związanej ze zryczałtowanym podatkiem (zgodnie z wytycznymi zawartymi w nieobowiązującym obecnie al. 27 ust. 7 VI Dyrektywy). Zatem w sytuacji, gdy płatność następuje na rachunek bankowy Faktora, dana transakcja jest weryfikowalna w pełnym zakresie. Interpretacja zaprezentowana przez Wnioskodawcę w żadnym stopniu nie ogranicza możliwości weryfikacji transakcji, gdyż w dalszym ciągu płatność następowałaby za pośrednictwem systemu bankowego.

Dodać należy, że zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 11 kwietnia 2007 roku, Sygn. akt. I SA/Bk 114/07.

W świetle powołanych powyżej argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, zapłata przez Wnioskodawcę należności za produkty rolne nabyte od ww. kontrahenta na rachunek bankowy należący do Faktora będzie powodować zwiększenie po stronie Wnioskodawcy kwoty podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia pozostałych przesłanek określonych w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6 ustawy.

W świetle art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy, rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Z treści art. 115 ust. 1 ustawy o VAT wynika, ze rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Stosownie do art. 115 ust. 2 tej ustawy stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Wskazać należy, ze na podstawie art. 146a pkt 3 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Szczególne zasady dotyczące wystawiania faktur VAT RR zostały uregulowane w przepisie art. 116 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Przepis art. 116 ust. 2 pkt 10 stanowi, ze faktura dokumentującą nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej m.in.: kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych.

Zgodnie z powołanym przepisem faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Podatnik podatku od towarów i usług nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą zakup tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu. Należy również podkreślić, iż celem faktury oraz dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty jest w tym przypadku przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a dodatkowo – dla nabywcy produktów rolnych – potwierdzenie prawa do powiększenia kwoty podatku naliczonego uprawniającej do bniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawa opodatkowana;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Celem regulacji zawartej w powyższym przepisie jest powiązanie zapłaty dokonywanej przez podatnika z konkretną transakcją zakupu produktów rolnych oraz określenie warunków, na jakich podatnik może zrealizować prawo do odliczenia.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Należy także zauważyć, że art. 116 ust. 8 ustawy stanowi, że warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę miedzy kwotą należności za dostarczone produkty rolne, a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Natomiast zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy, przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Z kolei, na mocy z art. 116 ust. 9a ustawy, przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Wskazać także należy, iż zgodnie z art. 25 (6) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. (77/388/EWG, Dz. U. UE L z dnia 13 czerwca 1977 r.), w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, Państwa Członkowskie mogą przewidywać wypłatę zryczałtowanej rekompensaty:

1.  albo przez podatnika, któremu dostarczane są towary lub świadczone usługi. W tym przypadku podatnik, któremu dostarczane są towary lub świadczone usługi jest upoważniony, zgodnie z procedurę określoną przez Państwa Członkowskie, do odliczenia z podatku od wartości dodanej, który jest zobowiązany zapłacić, zryczałtowanej kwoty rekompensaty, którą wypłacił rolnikom ryczałtowym;
2.  lub przez organy podatkowe.

Państwa Członkowskie poczynią wszelkie kroki potrzebne, aby dokładnie sprawdzić płatność zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym (art. 25 (7) VI Dyrektywy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT nabywa towary od rolników ryczałtowych.

Jeden z kontrahentów Wnioskodawcy, będący rolnikiem ryczałtowym zamierza zawrzeć umowę faktoringu, na podstawie której nastąpiłby przelew wierzytelności kontrahenta przysługujących od Wnioskodawcy na rzecz Faktora. Z uwagi na zawartą umowę faktoringu i związaną z tą umową cesję wierzytelności, wszelkie należności stanowiące zapłatę ceny związanej z nabyciem od ww. kontrahenta produktów rolnych będą uiszczane na rachunek bankowy Faktora. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nabycie produktów od rolnika ryczałtowego będzie następowało przy spełnieniu wszelkich warunków przewidzianych w ustawie, uprawniających do zwiększenia u Wnioskodawcy kwoty podatku naliczonego, z tą tylko różnicą, że płatność będzie dokonywana na podany na fakturze rachunek Faktora, a nie rolnika ryczałtowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy możliwe jest, aby zryczałtowany zwrot podatku zwiększył u Wnioskodawcy kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 w rozliczeniu za okres w którym dokonano zapłaty należności na konto wskazane przez rolnika ryczałtowego, ale którego posiadaczem jest Faktor, przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. Podkreślenia wymaga fakt, że skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w ustawie Kodeks cywilny, w Księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1 Zmiana wierzyciela. Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu lub właściwości zobowiązania. Zgodnie natomiast z art. 518 § 1 pkt 3 osoba trzecia, która spłaca wierzyciela nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela.

Należy podkreślić, że ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio, przede wszystkim: punkty skupu, hurtownie, przetwórnie, niektóre sklepy itp. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”.

Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT przewidziano możliwość odzyskania kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

W przytoczonym przepisie art. 116 ust. 6 ustawy, określono warunki, których spełnienie uprawnia nabywców produktów rolnych do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Jednym z nich jest obowiązek zapłaty należności za produkty rolne, na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Podstawą normy art. 116 ust. 6 ww. ustawy jest art. 303 dyrektywy 2006/112/WE Rady (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1) określający prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty.

Zgodnie z art. 303 ust. 1 dyrektywy w przypadku gdy nabywca lub usługobiorca będący podatnikiem wypłaca zryczałtowaną rekompensatę zgodnie z art. 301 ust. 1, ma on prawo, na warunkach przewidzianych w art. 167, 168 i 169 oraz art. 173-177 oraz zgodnie z procedurami ustalonymi przez państwa członkowskie, do odliczenia kwoty wypłaconej rekompensaty od kwoty VAT, którą jest on zobowiązany zapłacić w państwie członkowskim, w którym dokonuje on swoich opodatkowanych transakcji.

W świetle art. 303 ust. 2 dyrektywy państwa członkowskie zwracają nabywcy lub usługobiorcy kwotę zryczałtowanej rekompensaty, którą wypłacili oni tytułem jednej z następujących transakcji:

1.  dostaw produktów rolnych dokonanych na warunkach przewidzianych w art. 138, w przypadku gdy nabywca jest podatnikiem lub osobą prawną niebędącą podatnikiem, działającym w takim charakterze w innym państwie członkowskim, na terytorium którego jego wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów podlegają VAT zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b);
2.  dostaw produktów rolnych dokonanych na warunkach przewidzianych w art. 146, 147, 148 i 156, art. 157 ust. 1 lit. b) oraz art. 158, 160 i 161 na rzecz nabywcy będącego podatnikiem mającego siedzibę poza Wspólnotą, pod warunkiem że te produkty rolne są wykorzystywane przez nabywcę do celów dokonywanych przez niego transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b), lub do celów świadczenia przez niego usług, dla których uznaje się, że miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, w którym usługobiorca ma siedzibę, i od których VAT jest płacony wyłącznie przez usługobiorcę zgodnie z art. 196;
3.  świadczenia usług rolniczych na rzecz będącego podatnikiem usługobiorcy mającego siedzibę we Wspólnocie, ale w innym państwie członkowskim, lub na rzecz będącego podatnikiem usługobiorcy mającego siedzibę poza Wspólnotą, pod warunkiem że usługi te wykorzystywane są przez usługobiorcę do celów dokonywanych przez niego transakcji, o których mowa w art. 169 lit. a) i b), lub świadczenia przez niego usług, dla których uznaje się, że miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, w którym usługobiorca ma siedzibę, i od których VAT jest płacony wyłącznie przez usługobiorcę zgodnie z art. 196.

W myśl art. 303 ust. 3 dyrektywy, państwa członkowskie określają warunki dokonywania zwrotów przewidzianych w ust. 2. Państwa członkowskie mogą w szczególności zastosować przepisy dyrektyw 79/1072/EWG i 86/560/EWG.

Ponadto państwa członkowskie podejmują wszystkie środki niezbędne do skutecznej kontroli wypłat zryczałtowanych rekompensat rolnikom ryczałtowym (art. 304 Dyrektywy 112).

Tym samym regulacja art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o podatku VAT jest spełnieniem wymogów określonych w art. 304 Dyrektywy 112.

Określony w przepisach Dyrektywy mechanizm prawa do odliczenia przez podatników wypłaconych kwot zryczałtowanej rekompensaty rolnikom ryczałtowym jest wyrazem zasady neutralności wypłacanych kwot dla kontrahentów rolników ryczałtowych. W zakresie, w jakim nabywane produkty lub usługi służą działalności uprawniającej podatnika do odliczenia podatku naliczonego, kwoty wypłaconej zryczałtowanej rekompensaty nie mogą być ciężarem, w sensie ekonomicznym, dla podatników.

Mechanizm ten w ustawie o podatku od towarów i usług odzwierciedla cytowany powyżej art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT odzwierciedlający zasadę neutralności dla podatnika tego podatku, która wyraża się tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ekonomicznego ciężaru tego podatku.

Realizacja zasady neutralności wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług do celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Konieczność przestrzegania tej zasady przez systemy legislacyjne państw członkowskich szczególnie stanowczo jest akcentowana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (ETS), który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone w tym celu, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej.

Jakiekolwiek ograniczenia w tym zakresie, przewidziane przez ustawodawstwo państwa członkowskiego, jako naruszające zasadę neutralności, są sprzeczne z ogólnymi zasadami wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, wynikającymi z dyrektywy. Ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na poziom obciążenia podatkowego i musi być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich, zatem odstępstwa od zasady ogólnej dotyczącej neutralności podatku od wartości dodanej są dopuszczalne wyłącznie, gdy przewidują je wprost przepisy dyrektywy.

Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że zgodnie z uprawnieniem przysługującym państwu członkowskiemu – zawarło ono stosowne regulacje ograniczające prawo wynikające z art. 86 ust. 1 ww. ustawy w transakcjach z określoną grupą podatników – rolników ryczałtowych.

W art. 116 ust. 8, 9 i 9a ustawy o VAT, doprecyzowano zasady rozliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku przez nabywców produktów rolnych od rolnika ryczałtowego. Warunek, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, nie dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne i odpowiednio: kwotą należności za towary i usługi dostarczone temu rolnikowi przez nabywcę (art. 116 ust. 8 ustawy), kwotą potrącenia z tytułu rat pożyczek i zaliczek udzielonych rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów (art. 116 ust. 9 ustawy), czy też kwotą potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych – egzekucyjnych (art. 116 ust. 9a ustawy).

Ustawa w art. 116 ust. 8 ustawy o VAT wprowadza modyfikację reguły, że za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana. Przepis ten przewiduje mianowicie, że warunek dokonania zapłaty dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za sprzedane produkty rolne, a kwotą należności za towary i usługi sprzedane rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

W takim przypadku kompensata wzajemnych należności jest uważana za spełniającą warunek.

Należy jednak zauważyć, że przepis nie odnosi się do sytuacji, w której nabywca produktów rolnych nie dokonuje zapłaty wprost na konto rolnika, ale na skutek np. umów trójstronnych płaci należność na konto innego podmiotu, dokonując tych wypłat w imieniu rolnika.

W takich przypadkach nabywca, nie dokonując zapłaty na konto bankowe rolnika, nie spełnia omawianego warunku, co skutkuje brakiem prawa do odliczenia.

W przypadku zatem, gdy zapłata za nabyte towary nie nastąpi na rachunek bankowy rolnika, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego zryczałtowany zwrot podatku z uwagi na niespełnienie warunków określonych w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności sprawy należy stwierdzić, że zapłata należności za produkty rolne na wskazany przez rolnika ryczałtowego rachunek bankowy Faktora w celu spłaty jego zobowiązań względem tego podmiotu, pozbawia nabywcę produktów rolnych prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę dokonanego zwrotu podatku, ponieważ nie zostały spełnione warunki określone w art. 116 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zapłata za nabyte towary w tej części nie nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę zdarzenie przyszłe opisane we wniosku oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach VAT-RR.

W przedmiotowej sprawie warunki o których mowa w art. art. 116 ust. 6-9a ustawy nie zostały spełnione, zatem stanowisko Wnioskodawcy, że mógłby odliczyć podatek VAT z faktur VAT RR wystawianych w imieniu rolnika ryczałtowego, a zapłaconych za jego zgodą na rachunek bankowy Faktora, ponieważ przepisy regulujące to zostaną zachowane, uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a. Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.