Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.463.2020.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-03
Teza: Obowiązki płatnika związane z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: akcja; akcja-akcje pracownicze; Holandia; obowiązek-obowiązek płatnika; warunki; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 4 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek - uzupełniony pismem z 17 sierpnia 2020 r. (data wpływu 21 sierpnia 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej (…).

W celu zwiększenia motywacji i retencji pracowników, a także powiązania uzyskiwanych przez nich dochodów z wynikami grupy, wybranym pracownikom spółek z grupy, w tym (…), przyznana została możliwość uczestnictwa w globalnych planach motywacyjnych A oraz B, w ramach których uczestnicy nabywają akcje brytyjskiej spółki (…) oraz holenderskiej spółki (…). Zarówno plan A, jak i plan B funkcjonują obecnie w ramach jednego panu motywacyjnego C, zatwierdzonego uchwałą akcjonariuszy (…) z dnia 26 kwietnia 2017 r. oraz uchwałą akcjonariuszy (…) z dnia 27 kwietnia 2017 r.

W ramach planu A (lub (…) dla pracowników zatrudnionych na najwyższym szczeblu 5) pracownicy na szczeblach od 3 do 5 otrzymują tzw. „akcje warunkowe”, które nie są faktycznymi akcjami, a jedynie stanowią warunkowe prawo do nieodpłatnego nabycia akcji po 3-letnim okresie nabywania uprawnień, pod warunkiem że osoby te będą nadal zatrudnione przez (…), a odpowiednie cele finansowe określone przez plan zostaną osiągnięte. W trakcie 3-letniego okresu nabywania uprawnień pracownik nie może zbywać akcji warunkowych, ale przysługuje mu wirtualny ekwiwalenty dywidendy (jeśli jest ona wypłacana w przypadku prawdziwych akcji danego podmiotu), który jest przekształcany w dodatkowe akcje warunkowe (te akcje warunkowe również są podstawą do nabycia faktycznych akcji w przyszłości, jeśli spełnione są określone warunki). Prawo, w postaci akcji warunkowych, pracownicy (…) nabywają nieodpłatnie odpowiednio od spółki brytyjskiej lub spółki holenderskiej (ten sam pracownik może nabyć akcje warunkowe obu spółek).

Podkreślić należy, że akcje warunkowe nie są instrumentami finansowymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lecz niezbywalnymi, warunkowymi prawami do nieodpłatnego otrzymania faktycznych akcji, których realizacja będzie możliwa dopiero po upływie okresu nabywania uprawnień, pod warunkiem że spełnione zostaną inne wymogi określone przez plan. Prawo w postaci akcji warunkowych nie jest papierem wartościowym ani instrumentem pochodnym, o którym mowa w art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ostatnie akcje w ramach planu A/B zostaną nieodpłatnie nabyte przez pracowników (…) w 2021 r. (na podstawie akcji warunkowych przyznanych im w lutym 2018 r.).

Plan B jest dostępny dla pracowników zatrudnionych na szczeblach od 2 do 5. W ramach tego planu pracownicy mogą zainwestować część (lub całą kwotę) rocznej premii brutto w zakup akcji (…), a do akcji zakupionych otrzymają nagrodę w postaci dodatkowych akcji warunkowych, w ilości uzależnionej od odpowiednich wskaźników ekonomicznych określonych przez plan. Akcje zakupione są w całości własnością uczestników (m.in. uczestnicy mają prawo do dywidend). Akcje dodatkowe są akcjami warunkowymi, takimi jak akcje, które mogą być otrzymane w ramach planu A i są nabywane po okresie nabywania uprawnień, który wynosi 4 lata w przypadku nagród przyznanych po 2017 r. Wirtualne ekwiwalenty dywidendy z tytułu akcji warunkowych w okresie nabywania uprawnień są przekształcane w dodatkowe akcje warunkowe (te dodatkowe akcje warunkowe również są podstawą nabycia faktycznych akcji w przyszłości, jeśli spełnione są określone warunki). Sprzedaż akcji zakupionych przez uczestnika w ramach planu przed zakończeniem 4-letniego okresu nabywania uprawnień lub odejście z firmy prowadzi do utraty praw do dodatkowych akcji warunkowych oraz nabycia na ich podstawie akcji faktycznych, bez prawa do ekwiwalentu lub rekompensaty (poza sytuacjami określonymi w Planie).

Uczestnictwo pracowników (…) w globalnym planie A oraz planie B nie wynika z treści umowy o pracę zawartej pomiędzy (…) a pracownikami uczestniczącymi w planach, natomiast jest związane z faktem ich zatrudnienia przez podmiot z grupy (…). Ponadto wszelkie koszty związane z uczestnictwem w planie A oraz planie B pracowników (…) zostaną ostatecznie poniesione przez (…) na podstawie rozliczeń pomiędzy poszczególnymi podmiotami z grupy (…).

Akcje otrzymane w ramach planu A oraz planu B są udostępniane pracownikowi za pośrednictwem systemu (…), w ramach którego może on po ich faktycznym nabyciu dokonać sprzedaży tychże akcji. Grupa (…) nie ma wpływu ani wglądu co do decyzji pracownika dotyczących sprzedaży akcji po momencie ich otrzymania. Sprzedaż następuje na zasadach rynkowych na giełdzie.

Brytyjski podmiot (…) jest jednostką dominującą w rozumieniu definicji wynikającej z art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do (…), natomiast (…) w rozumieniu wyżej wymienionych przepisów nie jest jednostką dominującą w stosunku do (…).

W piśmie z 17 sierpnia 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

_Kto jest Organizatorem planu motywacyjnego C (dalej: Plan Motywacyjny), o którym mowa we wniosku?_

W strukturze grupy (…) są dwie spółki dominujące - (…), z których każda pełni rolę spółki dominującej dla określonych spółek z grupy. Plan motywacyjny C jest planem, którego zasady mają zastosowanie dla całej grupy (…). Został jednak zatwierdzony osobno przez (…) uchwałą zgromadzenia akcjonariuszy (…) z dnia 27 kwietnia 2017 r. i osobno przez (…) uchwałą zgromadzenia akcjonariuszy (…) z dnia 26 kwietnia 2017 r.

_Jaką rolę w Planie Motywacyjnym, o którym mowa we wniosku, pełni Wnioskodawca?_

Wnioskodawca jest pracodawcą uczestników planu.

_Czy opisany we wniosku Plan Motywacyjny stanowi system wynagradzania?_

Tak, Plan Motywacyjny opisany we wniosku stanowi kompleksowy system wynagradzania, kierowany do pracowników spółek z grupy (…) w różnych krajach.

_Z kim uczestnicy Planu Motywacyjnego podpiszą umowę uczestnictwa w tym planie; będzie to Organizator, spółka brytyjska, spółka holenderska, czy też Wnioskodawca jako pracodawca?_

Nie ma formalnej umowy podpisanej pomiędzy pracownikiem a żadnym z powyższych podmiotów. Pracownik deklaruje chęć uczestnictwa za pośrednictwem platformy internetowej (…).

_Czy uczestnictwo pracowników Wnioskodawcy w Planie Motywacyjnym jest dobrowolne?_

Tak.

_Od jakiego podmiotu (tj. Wnioskodawcy, Organizatora, spółki brytyjskiej czy spółki holenderskiej) pracownicy Wnioskodawcy otrzymają/kupią akcje?_

Pracownicy Wnioskodawcy mogą otrzymywać/kupować akcje zarówno od spółki brytyjskiej (…), jak i spółki holenderskiej (…), przy czym może się zdarzyć, że dany pracownik otrzymuje/kupuje akcje obu spółek lub tylko jednej.

_Czy Wnioskodawca jest podmiotem zobowiązanym do udzielania świadczeń w ramach niniejszego Planu Motywacyjnego?_

Nie, wyłącznie spółki, których akcje są przyznawane w ramach planu tj. (…) i (…), są zobowiązane do udzielania świadczeń w ramach Planu Motywacyjnego.

_Czy w odniesieniu do Planu Motywacyjnego podjęto uchwałę, która wprost dotyczy utworzenia tego Planu Motywacyjnego i określa jego zasady?_

Plan został zatwierdzony uchwałą akcjonariuszy (…) z dnia 26 kwietnia 2017 r. oraz uchwałą (…) z dnia 27 kwietnia 2017 r. Uchwały dotyczą zatwierdzenia Planu Motywacyjnego, którego zasady są zawarte w treści planu.

_Czy wskazane we wniosku prawa do akcji warunkowych w ramach Planu Motywacyjnego stanowią inne prawa majątkowe (w tym uregulowane w powszechnie obowiązujących normach prawa brytyjskiego bądź holenderskiego), w wyniku realizacji których pracownicy nabędą prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki brytyjskiej lub holenderskiej?_

Zgodnie z polskimi przepisami prawa do akcji warunkowych stanowią inne prawa majątkowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b updof.

_Czym jest roczna premia i nagroda wskazana w przypadku planu B?_

Jest to dodatkowe wynagrodzenie ze stosunku pracy, wypłacane przez Wnioskodawcę pracownikom, którego wartość pracownicy uczestniczący w B mogą zainwestować w całości lub w części w zakup akcji (…) w ramach Planu.

_Czy nabycie akcji w ramach planu B następuje po cenie rynkowej?_

Tak, akcje nabywane przez pracowników odpłatnie są nabywane po cenie rynkowej.

_Na jakiej podstawie (z jakiego tytułu) Wnioskodawca będzie obciążany kosztami związanymi z uczestnictwem jego pracowników w Planie Motywacyjnym?_

Wnioskodawca będzie obciążany kosztami związanymi z uczestnictwem na podstawie informacji o kwocie należnej do rozliczenia, która jest oparta na ilości przyznanych udziałów netto i cenie akcji w momencie nabycia uprawnień. Koszty są zwracane na podstawie wewnętrznych rozliczeń pomiędzy spółkami.

_Czy Wnioskodawca będzie podmiotem „faktycznie” udzielającym świadczeń w ramach Planu Motywacyjnego pracownikom w takim znaczeniu, że choć to nie osobiście Wnioskodawca przekazuje świadczenia tym pracownikom, to w istocie świadczenia te - w ujęciu ekonomicznym - pochodzą od Wnioskodawcy lub są przekazywane w jego imieniu (Organizator, spółka brytyjska i spółka holenderska jest „pośrednikiem” bądź „technicznym wykonawcą” tych świadczeń)?_

Udzielającym świadczenie w ramach Planu są spółki (…), które przekazują akcje za pośrednictwem systemu (…). Wnioskodawca nie pełni żadnej roli w procesie przekazywania świadczenia i nie ma wpływu na ten proces, ponosi jedynie koszt uczestnictwa pracowników w Planie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do określenia źródła przychodu i momentu powstania przychodu w związku z umożliwieniem pracownikom (…) nieodpłatnego nabycia akcji (…), a także wynikających z tych zdarzeń obowiązków (…) jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z nieodpłatnym objęciem/nabyciem akcji (…) w ramach planu A oraz planu B, po stronie uczestników nie powstanie przychód podatkowy ani w momencie nabycia akcji po cenach rynkowych w ramach planu B, ani w momencie przyznania pracownikom prawa do warunkowego nieodpłatnego otrzymania akcji (akcje warunkowe), ani w momencie realizacji nagród z akcji warunkowych i nieodpłatnego otrzymania akcji, ponieważ spełnione zostaną warunki wskazane w art. 24 ust. 11-12a ustawy o PDOF, pozwalające na odroczenie opodatkowania do momentu zbycia akcji.

Tym samym, przychód po stronie uczestników powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji (…) objętych/nabytych w ramach Planów A i B.

Natomiast w związku z nieodpłatnym objęciem/nabyciem w ramach planu A oraz planu B akcji (…) przychód nie powstanie w momencie nabycia akcji po cenach rynkowych w ramach planu B ani w momencie przyznania pracownikom prawa do warunkowego nieodpłatnego otrzymania akcji (akcje warunkowe), ale powstanie w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji, ponieważ w odniesieniu do akcji (…) nie zostaną spełnione wszystkie warunki pozwalające na odroczenie opodatkowania do momentu zbycia, wskazane w art. 24 ust. 11-12a ustawy o PDOF. Przychód ten, zdaniem Wnioskodawcy, powinien być kwalifikowany jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF.

W związku z powyższym, zarówno w odniesieniu do akcji (…), jak i akcji (…) nabytych nieodpłatnie w ramach planu A i planu B na Wnioskodawcy nie będą spoczywały żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, w szczególności Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu otrzymania tychże akcji przez swoich pracowników. Po stronie Wnioskodawcy nie powstaje również obowiązek wystawienia informacji PIT-11 w zakresie powstania przychodu z innych źródeł w przypadku nieodpłatnego otrzymania akcji (…) przez uczestników planu A i planu B.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Nabywanie akcji w ramach planu B po cenie rynkowej

W świetle aktualnego stanu prawnego, zdaniem Wnioskodawcy, umożliwienie pracownikom (…) odpłatnego nabywania w ramach planu B akcji brytyjskiej spółki (…) i holenderskiej spółki (…) nie będzie skutkowało powstaniem po stronie pracowników przychodu. Wynika to z faktu, że pracownicy będą dokonywali odpłatnego nabycia akcji z własnych środków pochodzących z ich wynagrodzenia netto lub poprzez wykorzystanie środków z należnej im z tytułu tych akcji dywidendy, zaś zapłacona przez nich cena będzie równa rynkowej wartości tych akcji. Zatem po stronie pracownika nie wystąpi w ogóle przysporzenie i tym samym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Przyznanie akcji warunkowych

W świetle aktualnego stanu prawnego, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie tzw. akcji warunkowych, tj. warunkowego prawa do nieodpłatnego nabycia w przyszłości akcji (…) lub (…), w ramach Planu A lub B nie będzie skutkować dla pracowników powstaniem przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie ustawy PDOF, przyznanie prawa do warunkowego objęcia/nabycia akcji nie może zostać uznane za świadczenie otrzymane, gdyż takie uprawnienie stanowi jedynie potencjalną możliwość nabycia w przyszłości akcji przy założeniu, że zostaną spełnione warunki określone przez plan. Ponadto należy podkreślić, że przyznane akcje warunkowe nie są instrumentami finansowymi, a także, że pracownik nie może swobodnie dysponować przyznanymi uprawnieniami - w szczególności nie może przekazanych mu uprawnień zbyć ani w żaden inny sposób zrealizować przed upływem okresu wskazanego w Planie.

W przypadku niedotrzymania warunków określonych w planie pracownik zasadniczo traci prawo do faktycznego nabycia akcji bez jakiegokolwiek ekwiwalentu czy rekompensaty, zaś przed dojściem do realizacji tego prawa nie ma on żadnej możliwości rozporządzania faktycznymi akcjami czy otrzymywania dywidendy z ich tytułu. A zatem całość okoliczności jednoznacznie wskazuje na to, że pracownicy nie otrzymują przysporzenia majątkowego w momencie przyznania im akcji warunkowych, tj. warunkowego prawa do nieodpłatnego nabycia w przyszłości akcji, gdyż nie stanowią one dla nich przysporzenia majątkowego, które mogłoby stanowić przychód do opodatkowania. W związku z powyższym, w świetle przepisów ustawy PDOF, przyznane pracownikom akcje odroczone nie stanowią przychodu podatkowego dla pracowników w momencie ich przyznania.

Realizacja praw, tj. nieodpłatne otrzymanie akcji

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy PDOF, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy PDOF,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy PDOF,

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Przepis art. 24 ust. 11a ustawy PDOF definiuje dochód z odpłatnego zbycia akcji jako różnicę między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy PDOF.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 24 ust. 11b ustawy PDOF za program motywacyjny uznać należy system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez jeden z podmiotów wskazanych powyżej, w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Ponadto art. 24 ust. 12a ustawy PDOF wskazuje, iż postanowienia powyższych przepisów stosuje się do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Podsumowując, zgodnie z powyższymi przepisami (art. 24 ust. 11-12a ustawy PDOF), otrzymanie bezpłatnie akcji lub możliwość ich objęcia/nabycia przez po cenie preferencyjnej nie prowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie otrzymania akcji, jeśli są spełnione następujące warunki:

1.  akcje otrzymywane są w ramach planu motywacyjnego utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia (wspólników/akcjonariuszy), tworzącego system wynagradzania,
2.  przyznane akcje są albo akcjami spółki zatrudniającej uczestników planu, albo spółki dominującej w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości,
3.  przyznane akcje są akcjami spółki akcyjnej mającej siedzibę na terytorium UE lub EOG lub w kraju, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania,
4.  akcje są przyznane wyłącznie osobom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę bądź umowy cywilnoprawnej (z wyłączeniem umowy o współpracę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej), a także osobom wykonującym swoje funkcje na podstawie powołania w skład organów spółki.

Spełnienie powyższych warunków kumulatywnie oznacza, że w momencie objęcia akcji nieodpłatnie lub po cenie preferencyjnej po stronie osoby obejmującej akcje nie dochodzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przychód z tego tytułu powstaje dopiero z chwilą odpłatnego zbycia akcji objętych w ramach planu motywacyjnego. Przychód ten powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, jego źródłem jest bowiem odpłatne zbycie papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 pkt 6 ustawy PDOF.

W konsekwencji, przychód ten (ustalony zgodnie z art. 19 ustawy PDOF) po jego pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy PDOF (koszty nabycia zbywanych akcji), podlega zgodnie z art. 30b ustawy PDOF opodatkowaniu 19% podatkiem od zysków kapitałowych. Obowiązek zadeklarowania uzyskanego przychodu do opodatkowania, jak również obowiązek zapłaty 19% podatku od zysków kapitałowych spoczywa w takiej sytuacji bezpośrednio na podatniku (pracowniku). Obowiązki płatnika w zakresie poboru podatku nie ciąża w tym zakresie w żadnym wypadku na Spółce.

Mając na uwadze przesłanki dotyczące zastosowania odroczenia powstania przychodu w związku z przyznaniem pracownikom akcji w ramach planu motywacyjnego do momentu ich zbycia przez pracownika oraz stan faktyczny sprawy, Wnioskodawca wskazuje poniższe:

1.  forma prawna wprowadzenia Planu - Plan A oraz B funkcjonują obecnie w ramach jednego panu motywacyjnego C, zatwierdzonego uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy (…) z dnia 26 kwietnia 2017 r. oraz uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy (…) z dnia 27 kwietnia 2017 r.,
2.  charakter Planu - należy również podkreślić, że zarówno Plan A, jak i Plan B mają wyraźne cechy spójnego i złożonego systemu motywacyjnego, którego głównym celem jest zachęcenie wybranych pracowników spółek (…) na całym świecie do większego zaangażowania poprzez połączenie ich zysków finansowych z zyskiem firmy (poprzez wartość akcji (…)). Należy również podkreślić, że zarówno Plan A, jak i Plan B mają wyraźne cechy spójnego i złożonego systemu motywacyjnego, którego głównym celem jest zachęcenie wybranych pracowników do większego zaangażowania poprzez połączenie ich zysków finansowych z zyskiem firmy (poprzez podniesienie wartości akcji (…)),
3.  forma prawna organizatora - Holenderska spółka (…) (…) oraz brytyjska spółka (…)są spółkami, których akcje dostępne są w obrocie publicznym i mogą być przedmiotem notowań giełdowych. Charakter akcyjny wspomnianych Spółek potwierdza również Rozporządzenie Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE), które wymienia: spółkę akcyjną, spółkę de naamloze vennootschap oraz spółkę public limited company by guarantee having a share capital, jako spółki o równorzędnym charakterze prawnym,
4.  siedziba organizatora - (…) posiadają siedziby odpowiednio na terytorium Holandii i Wielkiej Brytanii. Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania zarówno z Wielką Brytanią, jak i z Holandią. Ponadto Holandia jest krajem członkowskim Unii Europejskiej,
5.  uczestnicy Planu - w Planach A i B uczestniczą wyłącznie osoby będące pracownikami (…) (oraz innych spółek grupy (…)); szczególne zasady dotyczą pracowników, którzy zmarli, przeszli na emeryturę lub zakończyli stosunek pracy w trakcie uczestnictwa w Planie,
6.  forma nagrody - w ramach Planu A oraz B uczestnicy otrzymują nieodpłatnie akcje (…) (po spełnieniu określonych w Planie warunków),
7.  powiązania z organizatorem - (…) jest spółką dominującą w stosunku do (…) zgodnie z definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości. Natomiast (…), w świetle powyższego przepisu, nie jest spółką dominującą w stosunku do stosunku do (…).

Nieodpłatne nabycie akcji spółki (…)

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, warunki odroczenia momentu opodatkowania dochodu z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji przez pracowników (…) w ramach planu A i planu B, wynikające z przepisów art. 24 ust. 11-12a ustawy PDOF należy uznać za spełnione wyłącznie w odniesieniu do akcji brytyjskiej spółki (…), będącej jednostką dominującą w stosunku do (…).

W konsekwencji, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PDOF, jakikolwiek przychód pracowników związany z nieodpłatnym otrzymaniem akcji (…) w ramach planu A i B powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji. Przychód podatkowy, który powstanie w momencie sprzedaży akcji (…), będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu 19% stawką podatku na zasadach wskazanych w art. 30b ustawy o PDOF. W takim przypadku rozliczenie przychodu uzyskanego przez osoby uprawnione w związku z uczestnictwem w Planie A oraz Planie B nastąpi w drodze samoopodatkowania. Osoby te będą, na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PDOF, zobowiązane do rozliczenia uzyskanego przychodu na formularzu PIT-38 w terminie do końca kwietnia roku następującego po roku, w którym zbędą akcje objęte w ramach Planu A oraz Planu B. A zatem do obliczenia i zapłaty powyższego podatku zobowiązane będą bezpośrednio osoby uprawnione.

Tym samym, w związku z otrzymaniem przez uczestników Planu A i Planu B akcji spółki (…), po stronie Wnioskodawcy na żadnym z etapów nie powstaną obowiązki płatnika PDOF, o których mowa m.in. w art. 31-32 oraz art. 39 ustawy o PDOF.

Nieodpłatne nabycie akcji spółki (…)

W związku z tym, że holenderska spółka (…) nie stanowi jednostki dominującej w stosunku do (…), akcje (…) uzyskane przez pracowników (…) w ramach uczestnictwa w Planie A oraz B nie korzystają z odroczenia opodatkowania do momentu sprzedaży wynikającego z przepisów art. 24 ust. 11-12a ustawy PDOF.

W konsekwencji, w odniesieniu do akcji spółki (…) otrzymanych nieodpłatnie przychód powstanie w momencie otrzymania akcji. Przychód ten, zdaniem Wnioskodawcy, powinien być kwalifikowany jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF. Jednocześnie przychód ten nie kwalifikuje się jako przychód ze stosunku pracy między uczestnikiem a Wnioskodawcą, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOF.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 ustawy o PDOF.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody niewymienione wprost w tym przepisie. W praktyce powszechnie przyjmowany jest pogląd, zgodnie z którym o przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, które nie mogą zostać przyporządkowane do pozostałych nazwanych źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 ustawy o PDOF.

Przychód z tytułu otrzymania akcji holenderskiej spółki (…) w ramach uczestnictwa w planie A oraz planie B w szczególności nie powinien być kwalifikowany jako przychód ze stosunku pracy. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musiałby wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Tym samym, świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania stanowi fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem i jeśli podmiot ten ponosi ostateczny koszt świadczenia, nie może stanowić, w opinii Wnioskodawcy, podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu akcji pracowniczych przyznanych w ramach Planu A oraz Planu B należy traktować jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym danej osoby nie łączy stosunek pracy.

Opisane wyżej stanowisko znajduje poparcie m.in. w poniższych indywidualnych interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 5 marca 2020 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.118.2019.2.MT,
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 26 sierpnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.218.2019.2.MC,
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 18 stycznia 2019 r. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.492.2018.3.AK1,
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 7 czerwca 2019 r. sygn. 0115-KDIT2-1.4011.68.2019.3.KK,
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 10 października 2018 r. sygn. 0115-KDIT2-1.4011.258.2018.3.JG.

Kwalifikacja przychodu z tytułu nieodpłatnie nabytych akcji (…) w ramach Planu A oraz Planu B jako przychód innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. oznacza, że uprawnieni pracownicy, którzy otrzymali przychód z tytułu akcji pracowniczych otrzymanych od (…) w ramach Planu A oraz Planu B będą zobowiązani do samodzielnego wykazania przedmiotowego przychodu w zeznaniu rocznym na właściwym formularzu. Przychód ten będzie opodatkowany na zasadach ogólnych, przy zastosowaniu skali podatkowej zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o PDOF, od których pracownik będący podatnikiem w ciągu roku podatkowego nie będą mieli obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jednocześnie, w związku z otrzymaniem przez uczestników Planu A i Planu B akcji holenderskiej spółki (…), po stronie Wnioskodawcy na żadnym z etapów nie powstaną obowiązki płatnika PDOF, o których mowa m.in. w art. 31-32 oraz art. 39 ustawy o PDOF. Po jego stronie nie powstanie również obowiązek wystawienia informacji PIT-11 w zakresie powstania przychodu z innych źródeł w przypadku nieodpłatnego otrzymania akcji (…) przez uczestników planu A i planu B wynikający z art. 42a ustawy o PDOF, jako że (…) nie dokonuje wypłat należności i świadczeń wynikających z planu A i planu B.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.): płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

*   obliczenie,
*   pobranie,
*   wpłacenie

– podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 ustawy - Ordynacja podatkowa, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 tej ustawy: za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 31 powyższej ustawy: osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednocześnie, w myśl art. 39 ust. 1 ww. ustawy: płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc, w myśl wyżej cytowanego art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W związku z powyższym należy rozważyć, czy pracownicy Wnioskodawcy otrzymują akcje warunkowe, o których mowa we wniosku, od Wnioskodawcy, czy od innych podmiotów. Obowiązki płatnika po stronie Wnioskodawcy mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz pracowników.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej. W celu zwiększenia motywacji i retencji pracowników, a także powiązania uzyskiwanych przez nich dochodów z wynikami grupy wybranym pracownikom spółek z grupy (w tym pracownikom Wnioskodawcy) przyznana została możliwość uczestnictwa w globalnych planach motywacyjnych (…) (dalej: A) oraz (…) (dalej: B), w ramach których uczestnicy nabywają akcje/akcje warunkowe brytyjskiej spółki (…) oraz holenderskiej spółki (…). Zarówno plan A, jak i plan B funkcjonują obecnie w ramach jednego planu motywacyjnego C. Uczestnictwo pracowników Wnioskodawcy w globalnym planie A oraz planie B nie wynika z treści umowy o pracę zawartej między Wnioskodawcą a pracownikami uczestniczącymi w planach, natomiast jest związane z faktem ich zatrudnienia przez podmiot z grupy. Wnioskodawca wskazał również, że udzielającym świadczenie w ramach Planu są spółki (…) i (…), które przekazują akcje za pośrednictwem systemu (…). Wnioskodawca nie pełni żadnej roli w procesie przekazywania świadczenia i nie ma wpływu na ten proces, ponosi jedynie koszt uczestnictwa pracowników w Planie.

W takiej sytuacji nie można stwierdzić, że otrzymywane nieodpłatnie przez pracowników Wnioskodawcy akcje warunkowe na preferencyjnych warunkach związane z uczestnictwem w planie będą przez nich uzyskiwane od Wnioskodawcy jako pracodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia będzie inny podmiot (tj. spółka niderlandzka lub spółka brytyjska).

Reasumując – skoro Wnioskodawca nie będzie podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, to po Jego stronie nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31 i art. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga natomiast, czy uzyskane świadczenia są przychodami podmiotów je otrzymujących, w tym przychodami z określonych źródeł przychodów oraz w jakim momencie ewentualnie powstanie ten przychód po stronie pracowników Wnioskodawcy. Kwestie te nie są bowiem decydujące dla wyjaśnienia indywidualnej sprawy obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika w zakresie poboru zaliczki na podatek dochodowy i obowiązków informacyjnych.

Organ podkreśla również, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.