Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-810/14-2/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-31
Teza: Uznania wydzielonego ze Spółki Działu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 27 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonego ze Spółki Działu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonego ze Spółki Działu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi główną działalność w branży piekarniczej i ciastkarskiej, natomiast dodatkowo prowadzi działalność w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości, a w przyszłości planuje prowadzenie działalności deweloperskiej. Spółka jest właścicielem nieruchomości obejmującej działkę gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem. Jednocześnie Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości obejmujących dwie działki gruntu wraz z prawem własności do budynku biurowego oraz prawem własności do budynku biurowo-magazynowego znajdujących się na tych nieruchomościach. Wskazane nieruchomości wykorzystywane są w prowadzonej przez Spółkę działalności w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości oraz zarządzania nieruchomościami.

Z uwagi na odmienność działalności dotyczącej nieruchomości od działalności podstawowej, Wnioskodawca zamierza wyodrębnić majątek związany z działalnością dotyczącą nieruchomości. Następnie, majątek ten zostanie w całości wniesiony do nowej spółki, której głównym przedmiotem działalności będzie zarządzanie nieruchomościami, najem oraz dzierżawa nieruchomości.

Aktualnie, zarząd Spółki zamierza wydać pisemne zarządzenie w formie uchwały, na podstawie którego zostanie wydzielony zorganizowany zespół składników wykorzystywanych na potrzeby realizacji zadań gospodarczych w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości - Dział. Zadaniem Działu będzie pełna obsługa nieruchomości. Na mocy zarządzenia, do Działu zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania i należności, w szczególności:

*   prawo własności nieruchomości obejmującej działkę gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem;
*   prawo użytkowania wieczystego nieruchomości obejmujących dwie działki gruntu wraz z prawem własności do budynku biurowego oraz prawem własności do budynku biurowo-magazynowego znajdujących się na tych nieruchomościach;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z najemcami i dzierżawcami;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z dostawcami mediów;
*   wyposażenie biurowe niezbędne do prowadzenia działalności; a powierzchnia biurowa przeznaczona na funkcjonowanie Działu;
*   środki pieniężne przypisane do Działu oraz kaucje wpłacone przez najemców / dzierżawców,
*   zobowiązania wynikające z umów związanych z nieruchomościami.

W wydanym zarządzeniu wskazana zostanie również osoba odpowiedzialna za funkcjonowanie Działu. .Zgodnie z zarządzeniem, do obowiązków tej osoby będzie należało:

*   obsługa najemców;
*   wystawianie i wysyłanie faktur za czynsz;
*   bieżące kontrolowanie wpłat czynszu z tytułu najmu / dzierżawy;
*   przygotowywanie projektów umów najmu / dzierżawy;
*   negocjowanie warunków najmu / dzierżawy;
*   poszukiwanie nowych najemców / dzierżawców;
*   akceptowanie treści umów zawieranych z dostawcami mediów;
*   negocjowanie warunków umów z dostawcami mediów,
*   przygotowywanie projektów wszelkich innych umów związanych z nieruchomością, w tym umów związanych z remontami oraz bieżącą konserwacją budynków (up. usługi sprzątania, ubezpieczenie nieruchomości itp,);
*   kontakty z organami administracyjnymi w sprawach dotyczących nieruchomości;
*   prowadzenie windykacji należności od najemców / dzierżawców zalegających z opłatami,
*   prowadzenie spraw związanych z nieruchomością przed sądami;
*   wnioskowanie o przeprowadzenie egzekucji należności związanych z nieruchomością przez komornika, kontakty z komornikami;
*   obliczanie, deklarowanie i uiszczanie podatku od nieruchomości, opłat z tytułu użytkowania wieczystego.

Osoba wyznaczona do obsługi działu zatrudniona jest w Spółce na podstawie umowy o pracę, zatem zmiana zakresu wykonywanych obowiązków zostanie odzwierciedlona w umowie o pracę.

Przychody, koszty, aktywa, pasywa oraz zobowiązania związane z działalnością Działu będą ewidencjonowane na odrębnych kontach, w sposób umożliwiający ich identyfikację i powiązanie z działalnością prowadzoną przez Dział. Wszelkie rozliczenia bezgotówkowe będą dokonywane przez Dział poprzez przypisany mu rachunek bankowy. Na rachunek ten będą wpływały przede wszystkim przychody z najmu / dzierżawy nieruchomości (najemcy zostaną powiadomieni o zmianie numeru właściwego rachunku bankowego). Dział będzie posiadał własną ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W efekcie podjętych przez Wnioskodawcę działań, w ramach struktury firmy utworzony zostanie Dział wyodrębniony pod względem finansowym, funkcjonalnym i organizacyjnym, który potencjalnie mógłby prowadzić samodzielną działalność jako przedsiębiorstwo.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza wnieść tak zorganizowany zespół składników majątkowych w drodze aportu do spółki osobowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Głównym przedmiotem działalności spółki osobowej będzie działalność w zakresie najmu, dzierżawy oraz zarządzania nieruchomościami. Możliwe jest, że spółka osobowa będzie również prowadziła na nieruchomościach inwestycje w zakresie budowy budynków mieszkalnych. Aport będzie obejmował całość wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa łącznie z pracownikiem zajmującym się administrowaniem nieruchomościami, wskazanym w zarządzeniu. W skład przedmiotu aportu będzie również wchodzić umowa najmu powierzchni niezbędnej do prowadzenia działalności.

Spółka osobowa zostanie zatem wyposażona we wszystkie składniki majątku niezbędne do wykonywania działalności w zakresie zarządzania, najmu i dzierżawy nieruchomości stanowiących obecnie własność Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie Działu w drodze aportu do spółki osobowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

w ocenie Strony, wyodrębniony w strukturze firmy Dział spełni przesłanki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, transakcja zbycia Działu poprzez wniesienie do spółki osobowej w drodze aportu będzie wyłączona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Uwagi ogólne

Zgodnie z ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, między innymi, odpłatna dostawa towarów (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Jednak przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Wskazana regulacja stanowi implementację przepisów Dyrektywy VAT (Dyrektywa 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), a zatem interpretacja przepisów krajowych powinna być dokonywana przy uwzględnieniu przepisów oraz orzecznictwa unijnego.

Zgodnie z brzmieniem Dyrektywy VAT, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego (art. 19 Dyrektywy VAT). Regulacja ta nie zawiera zatem szczegółowych wskazań dla państw członkowskich, co do implementacji wskazanego wyłączenia.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) zwraca się uwagę, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Jeżeli prowadzenie działalności gospodarczej wymaga użytkowania konkretnej nieruchomości, nieruchomość musi wchodzić w skład przekazywanych aktywów (wyrok TSUE w sprawie C-444/10 Christel Schriever).

Powyższa kwestia była również przedmiotem rozważań w wyroku TSUE w sprawie C-497/01 (Zita Modes). TSUE uznał, że przekazanie całości lub części majątku oznacza transfer działalności gospodarczej lub niezależnej części przedsiębiorstwa, obejmującej majątek rzeczowy jak również ewentualne aktywa niematerialne, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Stanowisko spójne z powyższym prezentowane jest przez sądy krajowe. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, tylko wówczas, gdy przekazywany zespół aktywów przedsiębiorstwa jest niewystarczający do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (w oparciu o przekazane składniki majątkowe), czynność taka jest objęta podatkiem od towarów i usług (Por. m.in. wyroki NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 27 września 2011 r. sygn. akt i FSK 1383/10).

1.  Transakcja zbycia

Ustawodawca nie wskazał w ustawie konkretnych transakcji, które będą prowadziły do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie jest jednak sporne, że transakcja zbycia będzie odpowiadać w istocie dostawie towarów, tj. przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Tym samym dyspozycją omawianego przepisu będzie objęte przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Wniosek taki wynika również wprost z przepisów Dyrektywy VAT.

1.  Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Ustawa o VAT zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pod pojęciem tym ustawodawca rozumie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT).

Z powołanych wyżej przepisów należy wywieść, że zorganizowana część przedsiębiorstwa:

*   powinna składać się z zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze.

Biorąc pod uwagę powyższe, dla kwalifikacji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej. Składniki powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach tak, aby stanowiły faktycznie zespół a nie zbiór przypadkowych elementów.

Jednocześnie, zespół składników powinien być wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach - organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest umiejscowiona w strukturze organizacyjnej spółki jako dział, wydział czy oddział. Wyodrębnienie organizacyjne powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

W analizowanym przypadku, Zarząd Spółki podejmie decyzję o wyodrębnieniu składników związanych z obsługą nieruchomości i związanych z nimi umów w ramach odrębnego Działu, co znajdzie odzwierciedlenie w zarządzeniu podjętym przez Zarząd Spółki. Tym samym, z okoliczności stanu faktycznego wynika, że Dział będzie wyodrębniony organizacyjnie.

1.  Wyodrębnienie finansowe

Realizacja wyodrębnienia finansowego obejmuje wprowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych dla przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Niewątpliwie, ułatwieniem dla podjęcia takich działań jest otwarcie dla Działu odrębnego rachunku bankowego.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję księgową w sposób umożliwiający identyfikację aktywów, pasywów, zobowiązań, kosztów i przychodów przypisanych do Działu. Prowadzona będzie również odrębna ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że Dział będzie wyodrębniony finansowo.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna przed zbyciem uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, na mocy zarządzenia, do Działu zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania i należności, m.in. prawa związane z nieruchomościami, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z najemcami oraz dostawcami mediów, niezbędne wyposażenie biurowe, środki pieniężne przypisane do Działu oraz wpłacone kaucje, a także inne zobowiązania wynikające z umów dotyczących nieruchomości.

Na etapie wniesienia Działu do spółki osobowej, na tą spółkę przejdą wszystkie wskazane w stanie faktycznym składniki materialne i niematerialne umożliwiające prowadzenie przez spółkę osobową działalności wyodrębnionej obecnie w ramach struktury Wnioskodawcy. W związku z dokonanym aportem, zawarta zostanie z Wnioskodawcą umowa najmu powierzchni koniecznej do dalszego prowadzenia działalności. Jednocześnie, osoba wskazana w zarządzeniu jako odpowiedzialna za funkcjonowanie Działu zostanie zatrudniona w spółce osobowej i będzie wykonywać obowiązki tożsame do obowiązków wynikających z umowy o pracę realizowanej na rzecz Wnioskodawcy.

Dział, o którym mowa w niniejszym wniosku, zostanie utworzony w celu wyodrębnienia konkretnej działalności prowadzonej przez Spółkę, Dział zostanie zatem wyposażony we wszelkie instrumenty, które pozwolą na kompleksowe prowadzenie tej części działalności prowadzonej przez Spółkę. W ramach Działu, skumulowane zostaną zatem wszelkie działania związane z posiadanymi nieruchomościami oraz zawartymi przez Spółkę umowami najmu i dzierżawy.

W świetle powyższego należy uznać, że składniki zgromadzone w ramach Działu niewątpliwie będą stanowić zespół składników pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach, zorganizowanych w sposób pozwalający na potencjalne, niezależne prowadzenie działalności. Tym samym Dział będzie również wyodrębniony funkcjonalnie.

1.  Podsumowanie

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy oraz opisane w niniejszym wniosku okoliczności faktyczne, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki osobowej wyodrębnionego na podstawie zarządzenia Działu będzie stanowiło czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podkreślić należy, że planowany aport będzie obejmował zespół składników materialnych i niematerialnym, który będzie wystarczający do prowadzenia przez spółkę osobową w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej w oparciu o przekazane składniki majątkowe w zakresie najmu, dzierżawy i zarządzania nieruchomościami.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie treścią art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Należy zatem wskazać, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem w ocenie tut. Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w branży piekarniczej i ciastkarskiej, natomiast dodatkowo prowadzi działalność w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości, a w przyszłości planuje prowadzenie działalności deweloperskiej. Spółka jest właścicielem nieruchomości obejmującej działkę gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem. Jednocześnie Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości obejmujących dwie działki gruntu wraz z prawem własności do budynku biurowego oraz prawem własności do budynku biurowo-magazynowego znajdujących się na tych nieruchomościach. Z uwagi na odmienność działalności dotyczącej nieruchomości od działalności podstawowej, Wnioskodawca zamierza wyodrębnić majątek związany z działalnością dotyczącą nieruchomości. Następnie, majątek ten zostanie w całości wniesiony do nowej spółki, której głównym przedmiotem działalności będzie zarządzanie nieruchomościami, najem oraz dzierżawa nieruchomości.

Spółka zamierza wydzielić zorganizowany zespół składników wykorzystywanych na potrzeby realizacji zadań gospodarczych w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości – Dział, którego zadaniem będzie pełna obsługa nieruchomości. Na mocy zarządzenia, do Działu zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania i należności, w szczególności: prawo własności nieruchomości obejmującej działkę gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem; prawo użytkowania wieczystego nieruchomości obejmujących dwie działki gruntu wraz z prawem własności do budynku biurowego oraz prawem własności do budynku biurowo-magazynowego znajdujących się na tych nieruchomościach; prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z najemcami i dzierżawcami; prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z dostawcami mediów; wyposażenie biurowe niezbędne do prowadzenia działalności; a powierzchnia biurowa przeznaczona na funkcjonowanie Działu; środki pieniężne przypisane do Działu oraz kaucje wpłacone przez najemców / dzierżawców, zobowiązania wynikające z umów związanych z nieruchomościami. Zostanie również wskazana z osoba odpowiedzialna za funkcjonowanie Działu, która jest w Spółce na podstawie umowy o pracę, zatem zmiana zakresu wykonywanych obowiązków zostanie odzwierciedlona w umowie o pracę.

Przychody, koszty, aktywa, pasywa oraz zobowiązania związane z działalnością Działu będą ewidencjonowane na odrębnych kontach, w sposób umożliwiający ich identyfikację i powiązanie z działalnością prowadzoną przez Dział. Wszelkie rozliczenia bezgotówkowe będą dokonywane przez Dział poprzez przypisany mu rachunek bankowy. Na rachunek ten będą wpływały przede wszystkim przychody z najmu / dzierżawy nieruchomości (najemcy zostaną powiadomieni o zmianie numeru właściwego rachunku bankowego). Dział będzie posiadał własną ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W efekcie podjętych przez Wnioskodawcę działań, w ramach struktury firmy utworzony zostanie Dział wyodrębniony pod względem finansowym, funkcjonalnym i organizacyjnym, który potencjalnie mógłby prowadzić samodzielną działalność jako przedsiębiorstwo.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza wnieść tak zorganizowany zespół składników majątkowych w drodze aportu do spółki osobowej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Głównym przedmiotem działalności spółki osobowej będzie działalność w zakresie najmu, dzierżawy oraz zarządzania nieruchomościami. Aport będzie obejmował całość wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa łącznie z pracownikiem zajmującym się administrowaniem nieruchomościami.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy wniesienie Działu w drodze aportu do spółki osobowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Na podstawie powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że składniki majątkowe, przyporządkowane do Działu, stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż – jak wynika z okoliczności sprawy – są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy to, że na mocy zarządzenia zostanie wydzielony Dział, tj. zorganizowany zespół składników wykorzystywanych na potrzeby realizacji zadań gospodarczych w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości do którego zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania i należności oraz zostanie również wskazana osoba odpowiedzialna za jego funkcjonowanie. Elementem wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie ewidencji rachunkowej na odrębnych kontach, w której przychody, koszty, aktywa, pasywa oraz zobowiązania związane z działalnością Działu będą wyodrębnione w sposób umożliwiający ich identyfikację i powiązanie z działalnością prowadzoną przez Dział. Wszelkie rozliczenia bezgotówkowe będą dokonywane przez Dział poprzez przypisany mu rachunek bankowy. Natomiast o wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy to, że po wyodrębnieniu w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy w zostanie utworzony Dział, który potencjalnie może prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

Zatem składniki majątkowe, przyporządkowane do Działu, spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji czynność wniesienia w drodze aportu do spółki osobowej, składników materialnych i niematerialnych związanych z Działem, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na postawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.