Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.31.2019.2.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-10
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.) uzupełnionym w dniu 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 5 lutego 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 28 stycznia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2019 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został w dniu 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 5 luty 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 28 stycznia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest właścicielem w udziałach 1/1 jako wspólność ustawowa majątkowa małżeńska, nieruchomości nr 1 i 2 położonej w miejscowości … gm. … dla której Sąd Rejonowy prowadzi Księgi Wieczyste nr … o powierzchni łącznej 4100 m2.

Działka 1 oraz 2 nie jest zabudowana budynkiem mieszkalnym i gospodarczym. Nieruchomość została nabyta w wyniku kupna w roku 2002. W dacie nabycia Wnioskodawczyni była w związku małżeńskim. Działki były oraz są wykorzystywane na cele związane z działalnością rolniczą jako sad. Na nieruchomości zostały wydane warunki zabudowy, pierwsze w roku 2005 na wniosek Wnioskodawczyni polegały na budowie stacji z gazem LPG. Druga decyzja została wydana w roku 2018 na wniosek firmy SPÓŁKA 1 polegające na budowie budynku handlowo-usługowego. W 2018 roku Wnioskodawczyni podpisała umowę dzierżawy oraz przedwstępną umowę z firmą SPÓŁKA 1 na cele związane z realizacją obiektu handlowo-usługowego. Przed zakupem w 2002 roku działki te były wykorzystywane rolniczo jako sad, Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest płatnikiem podatku VAT, nie dokonuje zawodowo obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni posiada z mężem inne nieruchomości które wykorzystuje do celów mieszkalnych oraz rolniczych lecz w najbliższej przyszłości nie planuje ich zbycia. W 2018 roku Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną warunkową na zbycie nieruchomości 3 w … gm. …. W trakcie trwania umowy nieruchomość ta została podzielona na dwie działki. Nieruchomość gruntowa przed podpisaniem umowy z firmą SPÓŁKA 1 nie była przez Wnioskodawczynię ulepszana np. przez doprowadzenie mediów do działki, w czasie trwania umowy przedwstępnej nie ponoszono nakładów finansowych na ulepszenie nieruchomości. Cały nakład finansowy na cel budowy obiektu handlowo-usługowego ponosi zainteresowany czyli spółka SPÓŁKA 1 Tak jak Wnioskodawczyni wspomniała, Spółka dokonała podziału nieruchomości 3 na działki o numerach 1 i 2, uzyskała decyzję o warunkach zabudowy na obiekt handlowo-usługowy, uzyskała warunki techniczne dla nieruchomości na media. Przyszły Nabywca doprowadził przyłącze energetyczne na działkę, badał zanieczyszczenie nieruchomości, warunki geologiczne. Spółka również wystąpiła wnioskiem o pozwolenie na budowę w swoim imieniu za zgodą Wnioskodawczyni.

W ostatnich 5 latach Wnioskodawczyni nie zbywała nieruchomości. Działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie będą w najbliższym czasie. Ponadto działkę 3 Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w 2002 roku aktem zakupu do majątku prywatnego i wykorzystywała ją na cele prywatne nie związane z działalnością gospodarczą. Z tytułu nabycia działki nie przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku ze sprzedażą Wnioskodawczyni nie podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, nie angażowała środków finansowych, nie podejmowała działań marketingowych oraz reklamowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia oraz nie zamierza podejmować w przyszłości takich działań. Przed podpisaniem umowy dzierżawy z firmą SPÓŁKA 1 nieruchomość nie była wynajmowana, dzierżawiona oraz nie były zawierane żadne inne formy umów o podobnym charakterze. Nieruchomość ta nie służyła w przeszłości do wykonywania czynności opodatkowanych w tym do podatku VAT. W ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni wraz z mężem udzieliła pełnomocnictw osobom trzecim do występowania z wnioskami o pozwolenie na zjazd publiczny oraz pozwolenie na budowę.

Warunki z umowy przedwstępnej to:

*   uzyskanie przez kupującego warunków zabudowy,

*   uzyskanie przez kupującego pozwolenia na budowę,

*   uzyskanie przez kupującego decyzji na zjazd publiczny,

*   uzyskanie decyzji na wycinkę drzew na działce,

*   uzyskanie decyzji na wycinkę drzew w pasie drogowym,

*   niestwierdzenie ponadnormatywnych zanieczyszczeń na działce przez kupującego,

*   uzyskanie badań geologicznych, geotechnicznych przez kupującego,

*   uzyskanie warunków technicznych na przyłącze energetyczne, kanalizację sanitarną, wodną, deszczową przez kupującego,

*   dokonania podziału nieruchomości 3 w \`(...)\`.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni w związku ze zbyciem nieruchomości opisanej we wniosku podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy jest zwolniony z tego obowiązku?

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Wnioskodawczyni uważa, że w związku ze zbyciem nieruchomości nie podlega opodatkowaniu od towarów i usług. Wnioskodawczyni jest osobą nie prowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie dokonywała czynności właściwych dla zachowania dla podmiotów dokonujących takich dostaw w sposób częstotliwy i z zamiarem osiągnięcia zysku z tej działalności a objęte przez Wnioskodawczynię działania nastąpiły w ramach zwykłego zarzadzania majątkiem osobistym. Z opisanego stanu faktycznego nie wynika też, by Wnioskodawczyni działała jako osoba której celem jest osiągnięcie zysku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 13 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

W tym miejscu zauważyć należy, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, e czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielem w udziałach 1/1 jako wspólność ustawowa majątkowa małżeńska, nieruchomości nr 1 i 2. Działka 1 oraz 2 nie jest zabudowana budynkiem mieszkalnym i gospodarczym. Nieruchomość została nabyta w wyniku kupna w roku 2002. W dacie nabycia Wnioskodawczyni była w związku małżeńskim. Działki były oraz są wykorzystywane na cele związane z działalnością rolniczą jako sad. Na nieruchomości zostały wydane warunki zabudowy, pierwsze w roku 2005 na wniosek Wnioskodawczyni polegały na budowie stacji z gazem LPG. Druga decyzja została wydana w roku 2018 na wniosek firmy SPÓŁKA 1 polegająca na budowie budynku handlowo-usługowego. W 2018 roku Wnioskodawczyni podpisała umowę dzierżawy oraz przedwstępną umowę z firmą SPÓŁKA 1 na cele związane z realizacją obiektu handlowo-usługowego. Przed zakupem w 2002 roku działki te były wykorzystywane rolniczo jako sad, Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest płatnikiem podatku VAT, nie dokonuje zawodowo obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni posiada z mężem inne nieruchomości które wykorzystuje do celów mieszkalnych oraz rolniczych lecz w najbliższej przyszłości nie planuje ich zbycia.

W 2018 roku Wnioskodawczyni podpisała umowę przedwstępną warunkową na zbycie nieruchomości 3 w \`(...)\` gm. \`(...)\`. W trakcie trwania umowy nieruchomość ta została podzielona na dwie działki. Nieruchomość gruntowa przed podpisaniem umowy z firmą SPÓŁKA 1 nie była przez Wnioskodawczynię ulepszana np. przez doprowadzenie mediów do działki, w czasie trwania umowy przedwstępnej nie ponoszono nakładów finansowych na ulepszenie nieruchomości. Cały nakład finansowy na cel budowy obiektu handlowo-usługowego ponosi zainteresowany czyli spółka SPÓŁKA 1 Tak jak Wnioskodawczyni wspomniała, Spółka dokonała podziału nieruchomości 3 na działki o numerach 1 i 2, uzyskała decyzję o warunkach zabudowy na obiekt handlowo-usługowy, uzyskała warunki techniczne dla nieruchomości na media. Przyszły Nabywca doprowadził przyłącze energetyczne na działkę, badał zanieczyszczenie nieruchomości, warunki geologiczne. Spółka również wystąpiła wnioskiem o pozwolenie na budowę w swoim imieniu za zgodą Wnioskodawczyni. W ostatnich 5 latach Wnioskodawczyni nie zbywała nieruchomości. Działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie będą w najbliższym czasie. Ponadto działkę 3 Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w 2002 roku aktem zakupu do majątku prywatnego i wykorzystywała ją na cele prywatne nie związane z działalnością gospodarczą. Z tytułu nabycia działki nie przysługiwało Wnioskodawczyni prawo do odliczenia podatku naliczonego. W związku ze sprzedażą Wnioskodawczyni nie podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, nie angażowała środków finansowych, nie podejmowała działań marketingowych oraz reklamowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia oraz nie zamierza podejmować w przyszłości takich działań. Przed podpisaniem umowy dzierżawy z firmą SPÓŁKA 1 nieruchomość nie była wynajmowana, dzierżawiona oraz nie były zawierane żadne inne formy umów o podobnym charakterze. Nieruchomość ta nie służyła w przeszłości do wykonywania czynności opodatkowanych w tym do podatku VAT. W ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni wraz z mężem udzieliła pełnomocnictw osobom trzecim do występowania z wnioskami o pozwolenie na zjazd publiczny oraz pozwolenie na budowę.

Warunki z umowy przedwstępnej to:

*   uzyskanie przez kupującego warunków zabudowy,

*   uzyskanie przez kupującego pozwolenia na budowę,

*   uzyskanie przez kupującego decyzji na zjazd publiczny,

*   uzyskanie decyzji na wycinkę drzew na działce,

*   uzyskanie decyzji na wycinkę drzew w pasie drogowym,

*   niestwierdzenie ponadnormatywnych zanieczyszczeń na działce przez kupującego,

*   uzyskanie badań geologicznych, geotechnicznych przez kupującego,

*   uzyskanie warunków technicznych na przyłącze energetyczne, kanalizację sanitarną, wodną, deszczową przez kupującego,

*   dokonania podziału nieruchomości 3 w \`(...)\`.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii, czy z tytułu sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawczyni zostanie uznana za podatnika podatku VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Jak wynika z okoliczności sprawy w 2018 roku Wnioskodawczyni podpisała umowę dzierżawy oraz przedwstępną umowę z firmą SPÓŁKA 1 na cele związane z realizacją obiektu handlowo-usługowego

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą, a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że działki które zostały wydzierżawione Kupującemu, na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywane były przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonego przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwa. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictw osobom trzecim do występowania z wnioskami o pozwolenie na zjazd publiczny oraz pozwolenie na budowę. Dodatkowo Spółka jako przyszły Nabywca dokonał podziału nieruchomości nr 3 na działki o numerach 1 i 2, uzyskał decyzję o warunkach zabudowy na obiekt handlowo-usługowy oraz uzyskał warunki techniczne dla nieruchomości na media. Kupujący doprowadził przyłącze energetyczne na działkę, badał zanieczyszczenie nieruchomości oraz warunki geologiczne. Spółka wystąpiła również z wnioskiem o pozwolenie na budowę w swoim imieniu za zgodą Wnioskodawczyni. Ponadto Nieruchomość będąca przedmiotem złożonego wniosku była przedmiotem dzierżawy na rzecz – Kupującego.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Zatem, jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wynika z przytoczonych przepisów KC pełnomocnik na podstawie oświadczania woli innej osoby dokonuje czynności prawnej w jej imieniu i ze skutkiem bezpośrednim dla tej osoby. Pełnomocnik zastępuje mocodawcę przy czynnościach prawnych, których skutki odnoszą się jednak bezpośrednio do sfery prawnej reprezentowanego. Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy należy stwierdzić, że fakt iż działania związane z przyszłą inwestycją podjął pełnomocnik nie oznacza, że nie wywołują one skutków prawnych dla Wnioskodawcy.

Nieruchomość była także przedmiotem zawartej z Nabywcą umowy dzierżawy a więc nie można stwierdzić, że przez cały okres jej posiadania służyła Wnioskodawczyni w celu zaspokojenia wyłącznie potrzeb osobistych.

W konsekwencji, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Wnioskodawcę działań w tym wykonywanych przez pełnomocnika, świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana dostawa działki przybiera formę zawodową/profesjonalną w zakresie obrotu nieruchomościami.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawczyni wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów ustawy VAT Wnioskodawczyni działa jak podatnik podatku VAT.

W świetle powyższego należy uznać, że Wnioskodawczyni będzie zbywała majątek wykorzystywany de facto w ramach działalności gospodarczej.

Tak więc sprzedaż przez Wnioskodawcę działek o nr 1 i nr 2 (udziału w nieruchomości) wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowana w związku z jej sprzedażą działać będzie jak podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dla współwłaściciela nieruchomości (męża).

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania sprzedaży ww. działek zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.