Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.497.2017.2.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania dostawy budynków posadowionych na działce nr 2653 oraz budynku znajdującego się na działce nr 2654/2 wynajmowanego na cele związane z prowadzoną przez najemcę działalnością gospodarczą (wchodzących w skład Nieruchomości 1); zwolnienia od opodatkowania sprzedaży budynku posadowionego na działce nr 2654/2 wynajmowanego w części na cele mieszkalne, a w części niewykorzystywanego z powodu braku najemcy (wchodzących w skład Nieruchomości 1) oraz udziału w budynku mieszkalnym określonym jako Nieruchomość 2, a także działek nr 1721 i 1722 (wchodzących w skład Nieruchomości 1).
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; opodatkowanie; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2017 r. (data wpływu 8 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 grudnia 2017 r. (data wpływu 11 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od opodatkowania dostawy budynków posadowionych na działce nr 2653 oraz budynku znajdującego się na działce nr 2654/2 wynajmowanego na cele związane z prowadzoną przez najemcę działalnością gospodarczą (wchodzących w skład Nieruchomości 1) – **jest prawidłowe;**
*   zwolnienia od opodatkowania sprzedaży budynku posadowionego na działce nr 2654/2 wynajmowanego w części na cele mieszkalne, a w części niewykorzystywanego z powodu braku najemcy (wchodzących w skład Nieruchomości 1) oraz udziału w budynku mieszkalnym określonym jako Nieruchomość 2, a także działek nr 1721 i 1722 (wchodzących w skład Nieruchomości 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Dnia 11 grudnia 2017 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony, korzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia wynika z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W okresie od 21 października 2015 r. do 30 kwietnia 2017 r. Wnioskodawca był czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości (dalej: Nieruchomość 1) składającej się z działek ewidencyjnych nr 2654/2, 2653, 1721, 1722, położonych w X.

Działki nr 2654/2 i nr 2653 są działkami zabudowanymi (dalej: Działki zabudowane).

Na Działce zabudowanej nr 2654/2 znajdują się dwa budynki. Pierwszy budynek Wnioskodawca wynajmuje w części na cele mieszkaniowe, a w pozostałym zakresie budynek nie jest wykorzystywany. Drugi budynek jest przez Wnioskodawcę wynajmowany na cele związane z prowadzoną przez najemcę działalnością gospodarczą.

Na Działce zabudowanej nr 2653 znajdują się 2 budynki z tym, że pierwszy z budynków zachodzi w niewielkiej części na działkę sąsiednią, która nie stanowi własności Wnioskodawcy, drugi budynek znajduje się natomiast w przeważającej części na działce sąsiedniej niestanowiącej własności Wnioskodawcy. Budynki te w części w jakiej znajdują się na Działce zabudowanej są przedmiotem umowy najmu zawartej przez Wnioskodawcę z najemcą i wykorzystywane przez najemcę do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Na Działkach niezabudowanych nr 1721 i 1722 znajduje się budowla w postaci wału przeciwpowodziowego. Wnioskodawca nie może rozporządzać wałem przeciwpowodziowym w sensie ekonomicznym ani prawnym, co wynika z przepisów odrębnych.

Uchwałą z dnia 25 czerwca 2009 r. Rada Miejska uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru położonego w rejonie A (dalej zwany: MPZP). MPZP obejmuje swoim zakresem działkę nr 1721 i 1722 w X tj. Działki niezabudowane. Działki niezabudowane są oznaczone w MPZP jako tereny zieleni urządzonej (ZP). Zgodnie z MPZP na terenie ZP ustala się zakaz wykonywania obiektów budowlanych, zgodnie z przepisami odrębnymi.

Wnioskodawca posiada również udział w budynku mieszkalnym (dalej: Udział w Nieruchomości 2) położonej w X (dalej: Nieruchomość 2).

Nieruchomość 2 w części stanowiącej współwłasność Wnioskodawcy jest przez niego wynajmowana na cele mieszkaniowe.

Nieruchomość 1 oraz udział w Nieruchomości 2 Wnioskodawca nabył w spadku po swojej matce.

Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości 1 oraz na Nieruchomość 2, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej tych obiektów. Wnioskodawca zamierza sprzedać Nieruchomość 1 oraz Udział w Nieruchomości 2.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 8 grudnia 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 6 listopada 2017 r. omyłkowo wskazano, że na działce nr 1721 znajduje się wał przeciwpowodziowy. Działka nr 1721 nie jest bowiem w żaden sposób zabudowana.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku w zakresie:

*   Pytania pierwszego o treści – „Jaką działalność prowadził/prowadzi Wnioskodawca obecnie oraz z tytułu jakiej działalności był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT w okresie od 21 października 2015 r. – 30 kwietnia 2017 r.?” – Wnioskodawca wskazał, że prowadził/prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresu świadczenia usług reklamy, marketingu. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług prowadził/prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług reklamy, marketingu oraz najmu. Wnioskodawca był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT w okresie od 21 października 2015 r. do 30 kwietnia 2017 r. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, tj. świadczenia usług reklamy, marketingu oraz najmu.
*   Pytania drugiego o treści – „Czy nabyte w drodze spadku Nieruchomości 1 i 2 zostały przyjęte przez Wnioskodawcę do działalności i są wykorzystywane w obecnie prowadzonej działalności?” – Wnioskodawca wskazał, że nabyte w drodze spadku Nieruchomości 1 i 2 nie zostały przyjęte przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej prowadzonej w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, czy też ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie dokonał przyjęcia Nieruchomości 1 i 2 do działalności gospodarczej w zakresie najmu prowadzonej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ustawa o VAT nie przewiduje takiego przyjęcia. Jednak najem Nieruchomości 1 i 2 był i jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Nieruchomość 1 i 2 nie były i nie są wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   Pytania trzeciego o treści – „Kiedy nastąpiło nabycie przez Zainteresowanego Nieruchomości 1 i 2 w drodze spadku? – należy podać datę” – Wnioskodawca wskazał, że nabycie Nieruchomości 1 i 2 nastąpiło przez Wnioskodawcę w drodze spadku w dniu 21 czerwca 2012 r.
*   Pytania czwartego o treści – „W jaki sposób budynki posadowione na działce 2654/2 i 2653 oraz na Nieruchomości 2 były wykorzystywane przed ich nabyciem w drodze spadku – należy wskazać kiedy zostały oddane do użytkowania? Kiedy ww. budynki zostały oddane przez Wnioskodawcę w najem? – należy podać daty” – Wnioskodawca wskazał, że budynki posadowione na działce 2654/2 i 2653 oraz na Nieruchomości 2 były wynajmowane od co najmniej 2 lat przed nabyciem ich przez Wnioskodawcę w drodze spadku. Budynki posadowione na działce nr 2654/2 zostały oddane do użytkowania w 1918 roku. Budynki posadowione na działce nr 2653 zostały oddane do użytkowania w 1965 roku. Nieruchomość 2 została oddana do użytkowania w 1930 roku.
*   Pytania piątego o treści – „Kiedy (należy wskazać datę) i przez jaki podmiot został wybudowany wał przeciwpowodziowy na działkach nr 1721 i 1722 oraz czy jest on budowlą w świetle art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.)? Ponadto należy wskazać przepisy z których wynika, że Wnioskodawca nie może rozporządzać wałem przeciwpowodziowym w sensie ekonomicznym ani prawnym” – Wnioskodawca wskazał, że prostuje omyłkę wynikającą z wniosku o interpretację wskazując, że wał przeciwpowodziowy znajduje się jedynie na działce nr 1722, natomiast działka nr 1721 nie jest zabudowana w żaden sposób. Wał przeciwpowodziowy został wybudowany w latach czterdziestych XX wieku przez podmiot państwowy. Wał przeciwpowodziowy znajdujący się na działce nr 1722 jest budowlą w świetle art. 3 ustawy Prawo budowlane. Ograniczenie w dysponowaniu wałem przeciwpowodziowym w rozumieniu ekonomicznym i prawnym wynika z ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. prawo wodne (Dz. U. z 2017 r., poz. 1566). Sprzedaż Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 nastąpi w roku 2018 lub latach późniejszych, w związku z powyższym Wnioskodawca wskazuje przepisy ustawy prawo wodne uniemożliwiające dysponowaniem wałem przeciwpowodziowym, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. Zgodnie z art. 216 ust. 5 ustawy prawo wodne, urządzenia wodne lub ich części oraz budowle i ich części, znajdujące się na gruntach, o których mowa w ust. 1, stanowią odrębny od tych gruntów przedmiot własności. Natomiast zgodnie z art. 15 pkt 65 lit. a) ustawy prawo wodne, przez urządzenie wodne rozumie się przez to urządzenia lub budowle służące do kształtowania zasobów wodnych lub korzystania z tych zasobów, w tym urządzenia lub budowle piętrzące, przeciwpowodziowe i regulacyjne, a także kanały i rowy. Zgodnie z art. 16 ust. 1 lit. f) ustawy prawo wodne przez budowle przeciwpowodziowe rozumie się wały przeciwpowodziowe. Wnioskodawca nie jest właścicielem wału przeciwpowodziowego znajdującego się na działce nr 1722. Z powyższych przepisów prawa wodnego wynika, że Wnioskodawca nie może dysponować wałem przeciwpowodziowym w sensie prawnym. Ponadto art. 176-177 ustawy prawo wodne wskazują na ograniczenie w sensie ekonomicznym z korzystania przez Wnioskodawcę z wału przeciwpowodziowego. Pytania szóstego o treści – „Czy Wnioskodawca udostępniał/udostępnia działki nr 1721 i 1722 na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem, dzierżawa)? Jeżeli tak, to czy:
    1.  były/są to umowy odpłatne, kiedy zostały zawarte i na jaki cel były/są udostępniane przedmiotowe grunty?
    2.  czy w odniesieniu do ww. wału przeciwpowodziowego Wnioskodawca poniósł/poniesie wydatki na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej i czy w stosunku do nich przysługiwało/będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
    3.  jeżeli Wnioskodawca poniósł/poniesie ww. nakłady to czy w stanie ulepszonym wał przeciwpowodziowy był/będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat?”– Wnioskodawca wskazał, że nie udostępnił i nie udostępnia działki nr 1721 i 1722 na podstawie umowy cywilnoprawnej.
*   Pytania siódmego o treści – „Jakie jest przeznaczenie części budynku posadowionego na działce nr 2654/2, który nie jest w ogóle użytkowany i z jakich przyczyn nie jest wykorzystywany?” – Wnioskodawca wskazał, że przeznaczenie części budynku posadowionego na działce nr 2654/2 jest użytkowe, natomiast nie jest wykorzystywany z powodu braku najemcy. Przed nabyciem przez Wnioskodawcę budynku posadowionego na działce nr 2654/2 ta cześć budynku była przedmiotem najmu na cele użytkowe.
*   Pytania ósmego o treści – „Czy Nieruchomość 2 była/jest/będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?” – Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomość 2 była/jest i będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.
*   Pytania dziewiątego o treści – „Czy Wnioskodawca dokonywał jakichkolwiek czynności (poniósł nakłady) w celu przygotowania działki nr 1721 i 1722 do sprzedaży np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, ogłoszenie o sprzedaży w mediach lub podjął inne działania zmierzające do zwiększenia wartości, bądź atrakcyjności tych Nieruchomości? Jeśli tak, to jakie to były czynności (nakłady)?” – Wnioskodawca wskazał, że nie dokonywał żadnych czynności (nie ponosił nakładów) w celu przygotowania działki nr 1721 i 1722 do sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę Nieruchomości 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w Nieruchomości 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Sprzedaż Nieruchomości 1 będzie w całości podlegała pod zwolnienie z podatku od towarów i usług.

Zgodnie z ustawą o VAT pod pojęciem towaru (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT) rozumie się rzeczy oraz ich części. W przypadku dostawy gruntu za towar uważa się każdą odrębną działkę gruntu, czyli działkę objętą jednym numerem ewidencyjnym. W efekcie pomimo, iż z punktu widzenia prawa cywilnego transakcja sprzedaży będzie dotyczyć jednej nieruchomości składającej się z kilku działek objętych jedną księgą wieczystą, to przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT będzie każda z tych działek odrębnie.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach przepisów prawa podatkowego oraz orzeczeniach sądów administracyjnych.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2012 r., nr IBPP2/443-1222/11/IK stwierdził, że „(…) przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT będzie każda z działek objętych jedną księgą wieczystą odrębnie. Dostawa dwóch działek gruntu zabudowanych budynkami będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Natomiast dostawa jednej niezabudowanej działki, stanowiącej teren budowlany będzie podlegała na podstawie art. 4 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy opodatkowaniu 23% stawką podatku od towarów usług”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2015 r., nr IBPP1/4512-269/15/LSz stwierdził, że „(…) w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie prawidłowej stawki podatku bądź zwolnienia od podatku nie może być rozszerzane na całą nieruchomość (tj. na wszystkie działki objęte jedną księgą wieczysta), lecz winno być przyporządkowane odrębnie do dostawy każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniających do stosowania preferencji”.
*   Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 14 kwietnia 2015 r., sygn. I FSK 362/14 orzekł, że „na aprobatę zasługuje stwierdzenie, że zwolnienie z opodatkowania jest wyjątkiem od reguły opodatkowania każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księgą wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki na której jest budowla, która w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu. W sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie i w odniesieniu do każdej z tych działek (zarzut 7). Zatem opodatkowanie dostawy działek podatkiem VAT winno odbywać się w oderwaniu od tego, czy składają się one na jedną nieruchomość zapisaną pod jednym numerem księgi wieczystej, a jedynie w oparciu o to, czy stanowią one grunty zabudowane czy też grunty niezabudowane (str. 9 uzasadnienie wyroku)”.
*   Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 15 października 2010 r., sygn. I FSK 1698/09 orzekł, że „rację ma z kolei organ wydający interpretację, że zwolnienie z opodatkowania według stawki 22% jest wyjątkiem od reguły opodatkowania każdej, sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księgą wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki, na której posadowiony jest budynek mieszkalny, który w chwil sprzedaży podlega temu zwolnieniu. Zasadnie wskazał też na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności, o ile możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych składników dostawy”.

W związku z powyższym skutki w podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą Nieruchomości 1 należy rozpoznać niezależnie dla każdej z działek ewidencyjnych.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć „budynku i budowli”, w tym zakresie należy odnieść się do art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane zgodnie z którym przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony użyciem wyrobów budowlanych. Natomiast przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Sprzedaż działki nr 1721 i 1722 na gruncie podatku VAT należy rozpatrywać jako dostawę terenu niezabudowanego.

Zgodnie z Prawem budowlanym wał przeciwpowodziowy należy zaklasyfikować jako budowlę, jednak właściciel działki na której znajduje się tego typu budowla nie może nią władać w sensie ekonomicznym i prawnym jak właściciel. Sprzedaż działek na których znajduje się wał przeciwpowodziowy należy rozpatrywać jak dostawę działki niezabudowanej.

Zgodnie z ustawą o VAT zwalnia się z podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT). Natomiast przez tereny budowlane rozumie grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 3 ustawy o VAT).

Działki niezabudowane są oznaczone w MPZP jako tereny zieleni urządzonej (ZP). Zgodnie z MPZP na terenie ZP ustala się zakaz wykonywania obiektów budowlanych, zgodnie z przepisami odrębnymi.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że działki nr 1721 i 1722 nie są przeznaczone pod zabudowę, w konsekwencji dokonanie sprzedaży Działek niezabudowanych będzie podlegało pod zwolnienie z podatku VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT).

Działki nr 2654/2 i 2653 są działkami zabudowanymi budynkami. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy VAT przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów usług. W związku z powyższym przepisem opodatkowanie sprzedaży Działek zabudowanych należy analizować w zakresie zwolnienia przedmiotowego przewidzianego dla sprzedaży budynków.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT przewiduje, że zwolnieniem z tego podatku objęta jest sprzedaż budynków z wyjątkiem tych, których dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenie została ujęta w ustawie o VAT (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) zgodnie z którą przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku sprzedaży budynków lub ich części, które objęte są powyższym zwolnieniem dostawca może zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie dostawy budynków lub ich części, pod warunkiem że on i nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Powyższe zwolnienie będzie mieć zastosowanie do budynków znajdujących się na działce nr 2653 oraz budynku znajdującego się na działce nr 2654/2 wynajmowanego na cele związane z działalnością gospodarczą.

Sprzedaż budynku znajdującego się na działce nr 2654/2 wynajmowanego w części na cele mieszkalne, a w części nie użytkowanego również będzie zwolniona z VAT jednak inna będzie podstawa zwolnienia.

Sprzedaż części budynku wynajmowanego na cele mieszkaniowe będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe jest zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawca nabywając nieruchomość, w drodze spadku, nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego. W rezultacie należy stwierdzić, że budynek w zakresie w jakim jest wynajmowany na cele mieszkaniowe będzie korzystał ze zwolnienia z VAT.

Cześć budynku, która nie była w ogóle przedmiotem najmu będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z powyższym przepisem zwania się od podatku dostawy budynków lub ich części jeżeli w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowe tych obiektów. W zakresie lokalu wykorzystywanego przez poprzedniego właściciela nieruchomości na biuro tartaku obie przesłanki są spełnione, w rezultacie również ta cześć budynku będzie przy sprzedaży podlegać zwolnieniu z VAT.

Reasumując sprzedaż Nieruchomości 1 będzie w całości podlegała zwolnieniu z podatku VAT.

Ad. 2

Sprzedaż Udziału w Nieruchomości 2 będzie w całości podlegała pod zwolnienie z podatku od towarów usług.

W zakresie w jakich budynek stanowi współwłasność Wnioskodawcy jest wynajmowany na cele mieszkaniowe.

Sprzedaż budynku wynajmowanego na cele mieszkaniowe będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe jest zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawca nabywając nieruchomość, w drodze spadku, nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym przy sprzedaży Udziału w Nieruchomości 2 będzie miało zastosowanie zwolnienie z VAT wynikające z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Reasumują sprzedaż przez Wnioskodawcę Udziału w Nieruchomości 2 będzie zwolniona z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie:

*   zwolnienia od opodatkowania dostawy budynków posadowionych na działce nr 2653 oraz budynku znajdującego się na działce nr 2654/2 wynajmowanego na cele związane z prowadzoną przez najemcę działalnością gospodarczą (wchodzących w skład Nieruchomości 1) – **jest prawidłowe;**
*   zwolnienia od opodatkowania sprzedaży budynku posadowionego na działce nr 2654/2 wynajmowanego w części na cele mieszkalne, a w części niewykorzystywanego z powodu braku najemcy (wchodzących w skład Nieruchomości 1) oraz udziału w budynku mieszkalnym określonym jako Nieruchomość 2, a także działek nr 1721 i 1722 (wchodzących w skład Nieruchomości 1) – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt, budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zatem mając na uwadze ekonomiczny aspekt transakcji i oceniając pojęcie „gruntu” w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy stwierdzić, że towarem – stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – jest geodezyjnie wyodrębniona działka gruntu.

W związku z powyższym w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Wobec powyższego określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej – należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.

Według § 9 ust. 2 tego rozporządzenia, sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

1.  wyodrębnione zostały w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych i kartograficznych związanych z tym podziałem przyjęte zostały do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego;
2.  są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, a w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami;
3.  obejmują grunty zajęte pod drogi publiczne, linie kolejowe, wody śródlądowe, rowy, a ich wyróżnienie w postaci odrębnych działek jest celowe ze względu na odrębne oznaczenia tych gruntów w innych ewidencjach i rejestrach publicznych bądź ze względu na ich różne nazwy urzędowe.

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie „nieruchomość” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu.

Zatem dokonując oceny dotyczącej opodatkowania takiej nieruchomości należy odnieść się do sytuacji każdej działki ewidencyjnej mającej być przedmiotem dostawy.

Dostawa towarów oraz świadczenie usług mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony, a korzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia wynika z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

W okresie od 21 października 2015 r. do 30 kwietnia 2017 r. Wnioskodawca był czynnym podatnikiem VAT z tytułu świadczenia usług reklamy, marketingu oraz najmu. Ponadto Wnioskodawca prowadził/prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresu świadczenia usług reklamy, marketingu.

Wnioskodawca jest właścicielem Nieruchomości 1 i 2, które zostały nabyte w drodze spadku w dniu 21 czerwca 2012 r. Nabyte w drodze spadku Nieruchomości 1 i 2 nie zostały przyjęte przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej prowadzonej w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, czy też ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak najem Nieruchomości 1 i 2 był i jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Nieruchomość 1 składa się z działek ewidencyjnych nr 2654/2, 2653, 1721, 1722. Działki nr 2654/2 nr 2653 są działkami zabudowanymi. Na Działce zabudowanej nr 2654/2 znajdują się dwa budynki. Pierwszy budynek Wnioskodawca wynajmuje w części na cele mieszkaniowe, a w pozostałym zakresie budynek ma przeznaczenie użytkowe i nie jest wykorzystywany z powodu braku najemcy. Przed nabyciem przez Wnioskodawcę budynku posadowionego na działce nr 2654/2 ta część budynku była przedmiotem najmu na cele użytkowe. Drugi budynek jest przez Wnioskodawcę wynajmowany na cele związane z prowadzoną przez najemcę działalnością gospodarczą. Na Działce zabudowanej nr 2653 znajdują się 2 budynki z tym, że pierwszy z budynków zachodzi w niewielkiej części na działkę sąsiednią, która nie stanowi własności Wnioskodawcy, drugi budynek znajduje się natomiast w przeważającej części na działce sąsiedniej niestanowiącej własność Wnioskodawcy. Budynki te w części w jakiej znajdują się na działce zabudowanej są przedmiotem umowy najmu zawartej przez Wnioskodawcę z najemcą i wykorzystywane przez najemcę do celów związanych z działalnością gospodarczą.

Na działce 1722 znajduje się wał przeciwpowodziowy, natomiast działka nr 1721 nie jest zabudowana w żaden sposób.

Wał przeciwpowodziowy został wybudowany w latach czterdziestych XX wieku przez podmiot państwowy. Wał przeciwpowodziowy znajdujący się na działce nr 1722 jest budowlą w świetle art. 3 ustawy Prawo budowlane. Wnioskodawca nie jest właścicielem wału przeciwpowodziowego. Ograniczenie w dysponowaniu wałem przeciwpowodziowym w rozumieniu ekonomicznym i prawnym wynika z ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. prawo wodne (Dz. U. z 2017 r., poz. 1566).

Wnioskodawca posiada również udział w budynku mieszkalnym – udział w Nieruchomości 2. Nieruchomość 2 w części stanowiącej współwłasność Wnioskodawcy jest przez niego wynajmowana na cele mieszkaniowe.

Budynki posadowione na działce 2654/2 i 2653 oraz na Nieruchomości 2 były wynajmowane od co najmniej 2 lat przed nabyciem ich przez Wnioskodawcę w drodze spadku. Budynki posadowione na działce nr 2654/2 zostały oddane do użytkowania w 1918 roku. Budynki posadowione na działce nr 2653 zostały oddane do użytkowania w 1965 roku. Nieruchomość 2 została oddana do użytkowania w 1930 roku.

Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości 1 oraz na Nieruchomość 2, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej tych obiektów. Natomiast odnośnie działek nr 1721 i 1722 Zainteresowany wskazał, że nie udostępniał ich na podstawie umów cywilnoprawnych oraz nie dokonywał żadnych czynności (nie ponosił nakładów) w celu przygotowania tych działek do sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą tego czy dostawa Nieruchomości 1 i 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do powyższego w pierwszej kolejności należy zatem ustalić, czy Wnioskodawca działając jako osoba fizyczna, sprzedająca nieruchomość działa jako podatnik.

Dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, polegającej na wykorzystaniu towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z poźn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy bez względu na to, czy następuje on na cele mieszkaniowe, czy użytkowe.

W każdym z tych przypadków czynność taka podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym najem lokalu na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia od podatku, natomiast najem na cele użytkowe jest opodatkowany.

W związku z powyższymi uregulowaniami budynki określone we wniosku jako Nieruchomość 1, tj. budynek pierwszy na działce 2654/2 (w tej części w której jest wynajmowany na cele mieszkaniowe) i budynek drugi na tej samej działce oraz budynki – pierwszy i drugi – znajdujące się na działce 2653, a także udział w budynku mieszkalnym określonym we wniosku jako Nieruchomość 2, które są przez Wnioskodawcę wynajmowane – nie będą stanowić składników majątku osobistego, ponieważ umowa najmu wyczerpuje znamiona prowadzonej w sposób zorganizowany i ciągły działalności w rozumieniu powołanego uprzednio art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Ponadto część pierwszego budynku znajdującego się na działce 2654/2, która przed nabyciem przez Wnioskodawcę była przedmiotem najmu na cele użytkowe, natomiast od dnia nabycia nie jest wykorzystywana z powodu braku najemcy, również nie będzie stanowić składnika majątku osobistego. Należy zaznaczyć, że ta część, znajduje się w budynku, który w pozostałej części jest wynajęty na cele mieszkaniowe. Natomiast obecnie ta część budynku nie jest wykorzystywana – jak wskazał sam Wnioskodawca – z powodu braku najemcy. Ponadto matka Zainteresowanego wynajmowała wcześniej tę część budynku na cele użytkowe. Wszystko to wskazuje na fakt, że Wnioskodawca traktuje cały ten budynek jak składnik przedsiębiorstwa służący pomnażaniu kapitału co jest typowe i niezbędne w działalności gospodarczej.

Tym samym sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie stanowiła czynności rozporządzania majątkiem prywatnym, ale dotyczyć będzie nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek nr 2654/2 i 2653 wraz z budynkami znajdującymi się na tych działkach oraz działki wraz z budynkiem mieszkalnym w którym Zainteresowany posiada udział (część Nieruchomości 1 i Nieruchomość 2), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Z opisu sprawy wynika również, że w skład Nieruchomości 1 wchodzą dwie działki nr 1721 i 1722. Działka 1721 nie jest zabudowana w żaden sposób, natomiast na działce 1722 znajduje się wał przeciwpowodziowy, który jak wskazał Wnioskodawca jest budowlą i został wybudowany w latach czterdziestych XX wieku przez podmiot państwowy – Wnioskodawca nie jest właścicielem wału przeciwpowodziowego. Ponadto jak wynika z uzupełnienia do wniosku działki nr 1721 i 1722 nie były udostępniane na podstawie umów cywilnoprawnych, a Zainteresowany nie dokonywał żadnych czynności (nie ponosił nakładów) w celu przygotowania tych działek do sprzedaży.

W tym miejscu należy wskazać, że przyjęcie, iż dany podmiot sprzedając nieruchomość zabudowaną bądź niezabudowaną działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy działek nr 1721 i 1722 istotne jest, czy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży tych działek podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powołanych powyżej przepisów, dostawa nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań, istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował lub będzie podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Zainteresowanego – w związku ze sprzedażą działek nr 1721 i 1722 ‒ za podatnika podatku od towarów i usług. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, ww. działki gruntu, zostały przez Wnioskodawcę nabyte w drodze spadku, nie były przedmiotem umów cywilnoprawnych, a co istotne, jak wskazał Zainteresowany, nie podejmował żadnych dodatkowych działań związanych z przygotowaniem tych nieruchomości do sprzedaży, mających na celu zwiększenie ich wartości lub atrakcyjności. Zatem w stosunku do ww. działek Wnioskodawca nie będzie występował jako podatnik podatku VAT.

Odnosząc się natomiast do kwestii wysokości opodatkowania dostawy działek nr 2654/2 i 2653 wraz z budynkami znajdującymi się na tych działkach (część Nieruchomości 1) oraz działki wraz z budynkiem mieszkalnym w którym Zainteresowany posiada swój udział (Nieruchomość 2) wskazać należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy ‒ stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT wskazać również należy, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy ‒ w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone, m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku ((ulepszenia)) istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, iż pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, jest zawarte w art. 12 dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Nadto wskazano, iż jakkolwiek art. 12 ust. 2 dyrektywy VAT upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków, w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im na zmianę samego pojęcia „pierwszego zasiedlenia” w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać skuteczność wskazanego zwolnienia.

Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT, jak również analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam zwolnień czy też ograniczenia ich. Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Podsumowując ww. orzeczenie z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 należy wskazać, iż TSUE uznał, że pierwsze zasiedlenie nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. TSUE wyjaśnił w szczególności, że państwa członkowskie nie są w szczególności upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w dyrektywie VAT, a zgodnie z którym takie pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wyjaśniono wyżej, dla ustalenia kwestii opodatkowania VAT dostawy budynków lub ich części w pierwszej kolejności należy określić czy i kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawcy z tytułu nabycia przedmiotowych nieruchomości (Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem stał się ich właścicielem w drodze dziedziczenia po zmarłej matce w 2012 r. Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości 1 oraz na Nieruchomość 2, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej tych obiektów. Z danych zawartych w opisie sprawy nie wynika, czy ww. budynki przed ich nabyciem przez Wnioskodawcę były ulepszane, a jeżeli tak, to czy wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej. Natomiast wynika, że budynki posadowione na działce 2654/2 i 2653 oraz na Nieruchomości 2 były wynajmowane od co najmniej 2 lat przed nabyciem ich przez Wnioskodawcę w drodze spadku. Budynki posadowione na działce nr 2654/2 zostały oddane do użytkowania w 1918 roku. Budynki posadowione na działce nr 2653 zostały oddane do użytkowania w 1965 roku. Nieruchomość 2 została oddana do użytkowania w 1930 roku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zarówno w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jak i przepisów Dyrektywy 2006/112/WE doszło do pierwszego zasiedlenia – budynków posadowionych na działce nr 2654/2 oraz na działce nr 2653 – określonych we wniosku jako Nieruchomość 1, a także budynku mieszkalnego określonego jako Nieruchomość 2.

Z uwagi na fakt, iż od momentu pierwszego zasiedlenia ww. budynków do momentu ich dostawy upłynie okres dłuższy niż dwa lata to zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu na którym posadowione są ww. budynki, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Reasumując, transakcja sprzedaży przedmiotowych budynków znajdujących się na działkach nr 2654/2 oraz 2653 (część Nieruchomości 1) oraz udziału w budynku mieszkalnym określonym jako – Nieruchomość 2, będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ze zwolnienia korzystać będzie również, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu na którym budynki te się znajdują.

Natomiast w stosunku do dostawy działek nr 1721 i 1722 Wnioskodawca nie będzie występował jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji sprzedaż ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznane zostało w części dotyczącej budynków posadowionych na działce nr 2653 oraz budynku znajdującego się na działce nr 2654/2 wynajmowanego na cele związane z prowadzoną przez najemcę działalnością gospodarczą (wchodzących w skład Nieruchomości 1) jako prawidłowe, natomiast w części dotyczącej budynku posadowionego na działce nr 2654/2 wynajmowanego w części na cele mieszkalne, a w części niewykorzystywanego z powodu braku najemcy (wchodzących w skład Nieruchomości 1) oraz działek nr 1721 i 1722 (wchodzących w skład Nieruchomości 1) jako nieprawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznane zostało za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W konsekwencji tut. organ nie oceniał prawidłowości sprzedaży przedmiotowych nieruchomości w świetle przepisów Kodeksu cywilnego (tj. organ uznał, że przedmiotem sprzedaży jest m.in. działka nr 2653 wraz ze znajdującymi się na niej budynkami, które były w całości przedmiotem najmu).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.