Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1226/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-17
Teza: Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, począwszy od 1 stycznia 2014 r., sporządzanie w Spółce spisu z natury raz w roku i korygowanie kosztów o wartość niezużytych materiałów i towarów na koniec roku podatkowego (kalendarzowego) jest wystarczające dla prawidłowego ustalania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód-ustalanie dochodu; rachunkowość-ustawa o rachunkowości; remanent; spis-spis z natury; zaliczka; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 września 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 września 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania sposobu wyliczania zaliczek na podatek dochodowy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania sposobu wyliczania zaliczek na podatek dochodowy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Podstawową działalnością Spółki jest świadczenie usług hotelarskich (oferowanie noclegów w hotelu) i gastronomicznych (wydawanie posiłków w restauracji oraz catering). Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości Spółka ewidencjonuje koszty zgodnie z zapisami art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.); polega ona na odpisywaniu w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu oraz wyrobów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączonym z ustaleniem stanu tych składników aktywów i jego wyceną oraz korektą kosztów o wartości tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy. W związku z tym w polityce rachunkowości przyjęto sporządzanie spisu z natury raz w roku na dzień bilansowy, tj. na 31 grudnia każdego roku, uznając, iż okresem sprawozdawczym jest rok podatkowy pokrywający się w przypadku Spółki z rokiem kalendarzowym. Zakupione materiały i towary oraz wytworzone produkty gotowe stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), są to bowiem materiały zużywane bezpośrednio podczas wykonywania usług. W 2013 r. Spółka wpłaca zaliczki na podatek w uproszczonej formie, zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast począwszy od 1 stycznia 2014 r. rezygnuje z uproszczonej metody i wpłacać będzie zaliczki na podatek na zasadach ogólnych. Zdarzenie przyszłe będące przedmiotem niniejszego wniosku dotyczy okresu od 1 stycznia 2014 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, począwszy od 1 stycznia 2014 r., sporządzanie w Spółce spisu z natury raz w roku i korygowanie kosztów o wartość niezużytych materiałów i towarów na koniec roku podatkowego (kalendarzowego) jest wystarczające dla prawidłowego ustalania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, jeśli przyjęto w polityce rachunkowości Spółki metodę ewidencji kosztów określoną w art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości, to dokonywanie korekty kosztów na podstawie spisu z natury sporządzanego na koniec roku podatkowego jest wystarczające dla ustalenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych oraz rocznego rozliczenia podatku.

U osób prawnych dochód do opodatkowania ustala się na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych (art. 9 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 2 i art. 15 ust. 4, 4b, 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zgodnie z ustawą o rachunkowości, podmiot stosujący metodę ewidencji kosztów określoną w art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości może zaliczyć w koszty wartości zakupionych materiałów i towarów w dniu ich zakupu oraz produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, i nie ma obowiązku korygowania tych kosztów o wartość stanu tych składników aktywów częściej niż raz w roku, na koniec roku bilansowego. Ponieważ zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów muszą być bezpośrednio związane z przychodami osiąganymi w danym roku podatkowym, to sporządzana raz w roku (na dzień 31 grudnia) w oparciu o spis z natury korekta kosztów pozwala na wyłączenie kosztów niezwiązanych z przychodami danego roku podatkowego.

Skoro więc ustawa o rachunkowości dopuszcza stosowanie uproszczeń przewidzianych w art. 17 ust. 2 pkt 4 tej ustawy, a w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla prawidłowego rozliczenia podatku wystarczające jest wyeliminowanie kosztów niezwiązanych z przychodami danego roku podatkowego, Wnioskodawca uznaje swoje stanowisko za prawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka stosuje metodę prowadzenia ksiąg pomocniczych dla księgowania materiałów, towarów i produktów zgodnie z art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), w myśl którego kierownik jednostki, uwzględniając rodzaj i wartość poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych posiadanych przez jednostkę, podejmuje decyzję o stosowaniu jednej z metod prowadzenia kont ksiąg pomocniczych dla tych grup składników w przedmiotowej sprawie tj. odpisywania w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączonego z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceny oraz korektą kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy. W 2013 r. Spółka wpłaca zaliczki na podatek w uproszczonej formie, zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast począwszy od 1 stycznia 2014 r. rezygnuje z uproszczonej metody i wpłacać będzie zaliczki na podatek na zasadach ogólnych.

Stosownie do art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej „ustawa o pdop”), podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1 (…). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o pdop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o pdop, dochodem jest z zastrzeżeniem art. 10 i 11 nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 25 ust. 1 ustawy o pdop, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, podatnicy są obowiązani, wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. W myśl natomiast art. 25 ust. 1b ustawy o pdop, podatnicy rozpoczynający działalność, w pierwszym roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1c, oraz mali podatnicy, mogą wpłacać zaliczki kwartalne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały. Przez kwartał rozumie się kwartał roku kalendarzowego.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Zgodnie z art. 9 ustawy o pdop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 ustawy o pdop są przepisy ustawy o rachunkowości.

Mając powyższe na uwadze konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozliczenie przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów, kształtujących dochód (podstawę opodatkowania), który stanowi podstawę obliczenia należnego podatku za rok podatkowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

*   poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu, lub mieć na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy,
*   wydatek jest prawidłowo udokumentowany.

Koszty materiałów, towarów i produktów stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej. Podatkowe zasady potrącalności kosztów bezpośrednich uregulowane zostały w art. 15 ust. 4-4c ustawy o pdop.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania - jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są zobowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego,

\-są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącane w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ustawy o pdop).

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przypadku prowadzenia ewidencji uproszczonej na podstawie art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości i sporządzania inwentaryzacji materiałów, towarów i wyrobów gotowych tylko na dzień bilansowy, wydatki na nabycie materiałów i towarów są w trakcie roku zaliczane w całości do kosztów w dacie zakupu. Takie ujmowanie kosztów jest niezgodne z przepisem art. 15 ust. 4b ustawy o pdop. W celu prawidłowego rozliczenia się z tytułu podatku dochodowego podatnicy prowadzący uproszczone ewidencje, na podstawie art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości, powinni sporządzać inwentaryzacje materiałów, towarów i wyrobów gotowych na koniec każdego okresu sprawozdawczego, za który następuje rozliczenie z budżetem z tytułu podatku dochodowego (w tym z tytułu zaliczek - np. koniec miesiąca, kwartału). Wyjątkiem są podatnicy, którzy wybrali wpłaty zaliczek na podatek w formie uproszczonej, ustalane na podstawie dochodu deklarowanego w latach ubiegłych (art. 25 ust. 6 ustawy o pdop). Należy bowiem podkreślić, że podatnicy powinni prowadzić księgi w sposób zapewniający prawidłowe określenie dochodu (art. 9 ust. 1 ustawy o pdop).

Reasumując, nie można zgodzić się ze Spółką, że dokonywanie korekty kosztów na podstawie spisu z natury sporządzanego na koniec roku podatkowego jest wystarczające dla ustalenia miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych oraz rocznego rozliczenia podatku. Stanowisko Wnioskodawcy uznać zatem należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.