Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.260.2025.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-15
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów
wydatków ponoszonych na usługi rekrutacyjne w celu
wyłonienia kandydatów do pełnienia funkcji w organach
wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych.
Słowa kluczowe: grupa-grupa kapitałowa
koszt-koszty uzyskania przychodów
pracownik-rekrutacja pracowników
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie

    możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Banku ponoszonych
    na usługi rekrutacyjne w celu wyłonienia kandydatów do pełnienia funkcji w organach
    wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych.
    Treść wniosku jest następująca.
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    (...) Spółka Akcyjna (dalej: „Bank”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem mającym siedzibę w
    Polsce, prowadzącym działalność bankową na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.
    Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 2488 ze zm.).
    Bank stanowi jednostkę dominującą Grupy Kapitałowej (...) Spółki Akcyjnej (dalej: „Grupa
    Kapitałowa”, „Grupa”) w rozumieniu ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości
    (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 120; dalej: „UoR”). Grupa prowadzi działalność na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej oraz poprzez jednostki zależne: na terytorium Ukrainy, Szwecji i
    Irlandii, a także w formie oddziałów zagranicznych.
    Wnioskodawca jest uniwersalnym bankiem depozytowo-kredytowym obsługującym osoby
    fizyczne, prawne oraz inne podmioty będące osobami krajowymi i zagranicznymi. Bank
    może posiadać wartości dewizowe i dokonywać obrotu tymi wartościami, jak również
    wykonywać operacje walutowe i dewizowe oraz otwierać i posiadać rachunki bankowe w
    bankach za granicą, a także lokować środki dewizowe na tych rachunkach.
    Poprzez jednostki zależne w rozumieniu UoR Grupa Kapitałowa oferuje kredyty
    hipoteczne, świadczy specjalistyczne usługi finansowe w zakresie leasingu, faktoringu,
    windykacji, funduszy inwestycyjnych, funduszy emerytalnych i ubezpieczeń oraz świadczy
    usługi zarządzania flotą pojazdów, agenta transferowego, dostarczania rozwiązań
    technologicznych, outsourcingu specjalistów IT i wsparcia w zakresie prowadzenia
    działalności przez inne podmioty, zarządza nieruchomościami.
    Ponadto Bank posiada zaangażowanie kapitałowe w jednostkach stowarzyszonych i
    wspólnych przedsięwzięciach w rozumieniu UoR np. w A. sp. z o.o., czy B. sp. z o.o.
    Bank uczestniczy w tworzeniu, nadzorowaniu i rozwijaniu jednostek zależnych,
    stowarzyszonych oraz wspólnych przedsięwzięć, w szczególności tych, które realizują
    kluczowe projekty dla Grupy Kapitałowej lub powiązane z marką (...), m.in. w zakresie
    transformacji energetycznej, zielonych inwestycji, ekspansji zagranicznej, wykorzystania i
    rozwoju technologii związanych z sektorem finansowych i innowacyjnych usług
    finansowych.
    W ramach realizacji zasad ładu korporacyjnego obowiązującego w Grupie Kapitałowej oraz
    na podstawie innych dokumentów i aktów prawnych, Bank jako jednostka dominująca w
    Grupie Kapitałowej/znaczący inwestor sprawuje nadzór właścicielski nad jednostkami
    zależnymi, jednostkami stowarzyszeniowymi lub wspólnymi przedsięwzięciami (dalej jako:
    „podmioty zależne”). W praktyce oznacza to, że Bank posiada nie tylko uprawnienia
    właścicielskie, ale również kompetencje w zakresie kształtowania polityki personalnej w
    tych podmiotach, w tym prawo do powoływania członków organów wykonawczych i
    nadzorczych podmiotów zależnych. Takie działania służą zapewnieniu zgodności
    funkcjonowania podmiotów zależnych z celami strategicznymi i standardami zarządzania
    obowiązującymi w Grupie Kapitałowej oraz w Banku, jako jednostce dominującej w tej
    Grupie Kapitałowej.
    Właściwy dobór kadry zarządzającej w tych podmiotach stanowi zatem istotny element
    realizacji polityki zarządzania Grupą Kapitałową oraz zabezpieczenia źródła przychodów
    Banków, a równocześnie całej Grupy.
    W związku z powyższym, Bank planuje ponosić wydatki na usługi rekrutacyjne świadczone
    przez wyspecjalizowane podmioty zewnętrzne, których celem jest wyłonienie
    odpowiednich kandydatów na pełnienie funkcji w statutowych organach wykonawczych
    (np. członków zarządu, prezesa zarządu) lub nadzorczych (radach nadzorczych lub

    komisjach rewizyjnych) w podmiotach zależnych (dalej jako: „wydatki na usługi
    rekrutacyjne”).
    Wydatki te mając na celu zapewnienie, że osoby powołane do pełnienia funkcji w
    organach wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych, z uwzględnieniem
    specyfiki działalności, które te podmioty prowadzą, będą posiadały odpowiednie
    kompetencje, także w kontekście celów strategicznych realizowanych przez Bank.
    Zatrudnienie odpowiednich osób na kluczowe stanowiska ogranicza ryzyko błędnych
    decyzji zarządczych, które mogłyby prowadzić do niepowodzenia wspólnych przedsięwzięć
    lub destabilizację działalności podmiotów zależnych, co w konsekwencji mogłoby
    negatywnie wpłynąć na stabilność finansową Banku, jego reputację oraz na Grupę
    Kapitałową.
    Wnioskodawca rozważa uznanie powyższych wydatków na usługi rekrutacyjne
    poniesionych w celu wyłonienia kandydatów do pełnienia funkcji w organach
    wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych za koszty uzyskania przychodów.

## Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Bank jest uprawniony do
    zaliczenia ponoszonych wydatków na usługi rekrutacyjne do kosztów uzyskania
    przychodów?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Bank jest
    uprawniony do zaliczenia ponoszonych wydatków na usługi rekrutacyjne do kosztów
    uzyskania przychodów.
    UZASADNIENIE
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w
    celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.
    W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych, przyjmuje się, że wydatek może
    zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli:
    1) został poniesiony przez podatnika;
    2) ma charakter definitywny;
    3) został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
      źródła przychodów, tj. między wydatkiem a osiągnięciem przychodu istnieć związek
      przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ lub
      przynajmniej może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu albo
      zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów;
    4) wydatek ten, choćby pośrednio, ma związek z prowadzoną przez podatnika
      działalnością gospodarczą;
    5) został właściwie udokumentowany;
    6) nie został enumeratywnie wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów
      uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 UPDOP).
    Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub
    zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych
    w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Kosztami uzyskania przychodów są zatem, po wyłączeniu
    kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP, wszelkie racjonalne i gospodarczo
    uzasadnione koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest
    osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

    Wydatki na usługi rekrutacyjne ponoszone przez Bank na rzecz wyłonienia odpowiednich
    osób do pełnienia funkcji zarządczych i nadzorczych w podmiotach zależnych spełniają
    przesłanki celowości, racjonalności i gospodarności. W praktyce uprawnienie do
    powołania do zarządu lub rad nadzorczych podmiotów zależnych jest obowiązkiem
    wynikającym z zasad ładu korporacyjnego, dokumentów statutowych, innych aktów lub
    zadań statusowych Banku. Zapewnienie odpowiedniego poziomu zarządzania w tych
    podmiotach stanowi integralną część realizacji funkcji nadzorczych i właścicielskich Banku.
    Działania podejmowane w tym obszarze są nieodłącznym elementem działalności
    operacyjnej Banku.
    Ponoszenie kosztów usług rekrutacji prowadzonych przez wyspecjalizowane podmioty
    zewnętrzne jest więc analogiczne - pod względem charakteru i funkcji - do ponoszenia
    przez Bank wydatków na funkcjonalnie własnych struktur zarządczych oraz kadry
    pracowniczej. Tak jak konieczne jest zapewnienie sprawnego działania własnych
    mechanizmów organizacyjnych i kadrowych, tak samo konieczne jest finansowanie
    procesów związanych z obsadzeniem stanowisk w podmiotach (jeżeli z powodu określonej
    specyfiki prowadzonej rekrutacji, nie mogą one być zrealizowane w ramach własnych
    zasobów kadrowych Banku), za które Bank ponosi odpowiedzialność właścicielską i wobec
    których ciąży na nim, pośredni lub bezpośredni, obowiązek powołania organów
    wykonawczych lub nadzorczych - wynikający z postanowień ładu korporacyjnego,
    postanowień statusu tych podmiotów, umów wspólników bądź innych aktów regulujących
    ich funkcjonowanie.
    Koszty tych rekrutacji mają charakter typowych kosztów ogólnego zarządu/kosztów
    pośrednich, niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Banku w jego codziennej
    działalności. Pod tym pojęciem należy rozumieć wydatki związane z funkcjonowaniem
    danego podmiotu, związane z utrzymaniem komórek organizacyjnych, stanowisk pracy
    oraz z ogólną organizacją i obsługą produkcji/działalności usługowej jako całości.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani przepisy ustawy o
    rachunkowości nie definiują pojęcia „kosztów ogólnych zarządu”. Tego rodzaju koszty,
    chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym
    związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym
    okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich
    kosztów. Do kosztów ogólnych powinny być zaliczane koszty zarządzania podmiotem
    gospodarczym, które nie mają ścisłego związku z podstawową działalnością tego
    podmiotu. Za tego rodzaju koszty należy uznawać wydatki, które są ponoszone przez
    podmiot gospodarczy niezależnie od rodzaju i rozmiarów działalności podstawowej tego
    podmiotu np. wynagrodzenie zarządu, koszty obsługi zarządu, w koszty personelu
    biurowego niezwiązanego z wydziałami produkcyjnymi i działalnością handlową lub
    usługową, utrzymanie budynków biurowych, koszty reprezentacji. Koszty te
    charakteryzują się tym, że są ponoszone niezależnie od tego czy jednostka gospodarcza
    prowadzi działalność podstawową (produkcyjną, handlową, usługową) oraz jaką wielkość
    ta działalność przyjmuje.
    W szczególności, do tej kategorii należą również wydatki na usługi rekrutacyjne, które są
    ponoszone w celu realizacji obowiązków zarządczych i właścicielskich, takich jak
    powołanie lub rekomendowanie powołania członków organów wykonawczych lub
    nadzorczych w podmiotach zależnych. Obowiązek zapewnienia odpowiedniej obsady
    kluczowych stanowisk zarządczych, wynikających z przejętego modelu nadzoru
    właścicielskiego, stanowi nieodłączny element odpowiedzialnego zarządzania Bankiem i
    jest integralną częścią jego bieżącej działalności gospodarczej.
    Tego rodzaju wydatki nie są nakierowane na bezpośrednie generowanie przychodów, lecz
    służą prawidłowemu funkcjonowaniu jednostki Banku jako jednostki dominującej w
    Grupie Kapitałowej oraz realizacji jego ustawowych i korporacyjnych obowiązków. Wydatki

    te, spełniają przesłanki celowości, racjonalności i gospodarności, kwalifikują się jako koszty
    uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP, stanowiąc koszty pośrednie,
    które są potrącane w dacie ich poniesienia.
    Bank, jako podmiot posiadający korporacyjne obowiązki w zakresie powołania członków
    organów podmiotów zależnych, ponosi odpowiedzialność za ich prawidłowe
    funkcjonowanie. Odpowiedni dobór kadry zarządzającej w tych podmiotach ma kluczowe
    znaczenie dla ograniczenia ryzyk operacyjnych, finansowych oraz reputacyjnych,
    mogących oddziaływać na Bank jako właściciela lub współwłaściciela.
    Skorzystanie z profesjonalnej usługi rekrutacyjnej minimalizuje ryzyko błędnych decyzji
    kadrowych, co przekłada się na konkretne oszczędności i ograniczenie potencjalnych
    kosztów Banku. Nie w każdym przypadku Bank posiada własne zasoby pozwalające na
    przeprowadzenie wyspecjalizowanych rekrutacji do wyspecjalizowanych podmiotów
    zależnych (np. spółek z branży IT), na najwyższe stanowiska kierownicze w organach
    zarządczych lub nadzorczych. W takiej sytuacji konieczne jest skorzystanie z usług
    profesjonalnych podmiotów zewnętrznych. Nietrafiony wybór członka zarządu lub
    prezesa w podmiocie nadzorowanym przez Bank może skutkować koniecznością jego
    przedwczesnego odwołania, co wiąże się z dodatkowymi wydatkami, takim jak koszty
    prawne, rekompensaty kontraktowe, czy koszty audytów naprawczych. Każda zmiana na
    kluczowym stanowisku to również konieczność przeprowadzenia procesu rekrutacji, który
    będzie angażował zasoby Banku i który generuje koszty finansowe i organizacyjne, w tym
    ryzyko destabilizacji tego podmiotu.
    W efekcie, im częściej dochodzi do rotacji na tych stanowiskach, tym wyższe są również
    koszty wewnętrzne Banku, związane z monitorowaniem sytuacji, przeprowadzenia
    dodatkowych audytów, czy pracami przygotowawczymi do nowych procesów
    rekrutacyjnych. Profesjonalna rekrutacja pozwala zminimalizować ryzyko takich sytuacji,
    obniżając ich potencjalne skutki finansowe i organizacyjne.
    Samodzielne prowadzenie rekrutacji przez Bank, bez wsparcia wyspecjalizowanej firmy,
    wymagałoby zaangażowania znaczących zasobów wewnętrznych działów HR Banku, które
    są skoncentrowane na bieżących, kluczowych zadaniach operacyjnych Banku, takich jak
    zarządzanie personelem własnym.
    Proces rekrutacji do statutowych organów wykonawczych oraz statutowych do
    podmiotów zależnych jest czasochłonny i wymaga szczególnej wiedzy oraz doświadczenia,
    zwłaszcza w zakresie oceny kompetencji menadżerskich, dopasowania kulturowego oraz
    sprawdzenia kandydata pod kątem wymogów regulacyjnych. Bank, jako instytucja
    finansowa, nie posiada na co dzień dedykowanych zespołów specjalizujących się w
    przeprowadzeniu tego typu rekrutacji na najwyższe szczeble zarządzenia w podmiotach
    zewnętrznych. Tego typu rekrutacje pojawiają się incydentalnie i nieregularnie, w związku
    z czym utrzymywanie stałych, wewnętrznych kompetencji w tym zakresie nie byłoby ani
    efektywne kosztowo, ani uzasadnione organizacyjnie. Dlatego właśnie outsourcing tego
    rodzaju specjalistycznych usług do wyspecjalizowanego podmiotu rekrutacyjnego pozwala
    Bankowi na uzyskanie najlepszych efektów.
    Co więcej, nawet jeśli Bank angażuje się w takie procesy/uczestniczy w nich, to
    każdorazowo nabywa doświadczenie w zakresie oceny kandydatów, standardów
    rynkowych oraz nowoczesnych technik rekrutacyjnych, co pozwala mu rozwijać wiedzę i
    budować kompetencję w tym obszarze. Każdy więc przeprowadzony z udziałem
    profesjonalnej firmy proces rekrutacji dostarcza Bankowi cennych informacji o rynkowych
    standardach rekrutacji, aktualnych trendach dotyczących kompetencji menadżerskich etc.,
    co stopniowo podnosi poziom wewnętrznych kompetencji w Banku w tym zakresie, bez
    konieczności tworzenia stałych struktur dedykowanych do tych incydentalnych działań i
    pozwoli w przyszłości prowadzić takie rekrutacje przy użyci własnych zasobów.
    Poniesienie wydatku na usługi rekrutacyjne, a w konsekwencji dobór odpowiedniej kadry
    dla podmiotów zależnych pozwala ograniczyć koszty Banku w przyszłości. W ramach

    funkcjonowania w strukturze powiązań organizacyjnych i gospodarczych, poszczególne
    podmioty, w tym Bank, współpracują w zakresie realizacji wspólnych przedsięwzięć,
    projektów czy wzajemnego świadczenia usług. Nieodpowiedni dobór kadry w podmiocie
    zależnym może zakłócić tą współprace, prowadząc do opóźnień, nieefektywności,
    nieprawidłowości przy realizacji wspólnych kontraktów i wspólnych inicjatyw. Poprzez
    poniesienie wydatki na profesjonalne usługi rekrutacyjne, bank minimalizuje to ryzyko,
    dbając o właściwe obsadzenie kluczowych stanowisk, co zapewnia ciągłość i spójność
    działań wewnątrzgrupowych, a tym samym stabilizuje otoczenie operacyjne Banku oraz
    przychód Banku, wynikający np. z realizacji wspólnych inicjatyw z podmiotami zależnymi
    lub wynikający z niezakłóconej reputacji. Taka stabilność przekłada się na niezakłócony
    przepływ strumieni przychodów, prawidłową realizację wspólnych projektów i terminowe
    świadczenie wzajemnych usług.
    Ponadto koszt poniesiony na usługę rekrutacją jest znacznie niższy niż potencjalne
    wydatki na ratowanie źle zarządzanej spółki, które mogłyby obejmować np. wsparcie
    finansowe, restrukturyzacje czy kompensowanie strat. Każde zakłócenie w działalności
    podmiotu zależnego może pośrednio rzutować na Bank, co może obniżyć reputację
    Wnioskodawcy w oczach partnerów biznesowych.
    W tym sensie, wydatek na usługę rekrutacyjną jest/będzie ponoszony w celu zachowania i
    zabezpieczenia źródła przychodów z podstawowej działalności gospodarczej.
    W tym zakresie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na wyrok Naczelnego Sądu
    Administracyjnego (dalej jako: „NSA”) z dnia 9 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 1330/19, w
    którym Sąd wskazał, że: „(...) należy (...) przykładać szczególne znaczenie do prawidłowej
    wykładni terminów zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów. W szczególności,
    jeżeli jako zabezpieczenie źródła przychodów należy rozumieć koszty poniesione na
    ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło
    funkcjonowało w bezpieczny sposób. W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości
    gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków może ograniczać wydatki, które
    zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności
    gospodarczej. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy
    uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i
    konkretne działania podatnika. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania
    dla osiągnięcia przychodu, a fakt, że podatnik nie przewidywał określonego efektu
    gospodarczego, nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania
    przychodu”.
    W zakresie kosztów służących „zabezpieczeniu” lub „zachowaniu” źródła przychodów, w
    orzecznictwie sądowym wskazuje się powszechnie na możliwość ujmowania w kosztach
    uzyskania przychodów kosztów mających na celu ograniczenie wydatków czy
    minimalizowanie strat. Ważne wskazówki w tym zakresie wskazano w uchwale NSA w
    składzie 7 sędziów z dnia 25 czerwca 2012 r. sygn. akt II FPS 2/12: „w analizowanym
    zakresie za kierunkowe kryterium wykładni art. 15 ust. 1 UPDOP przyjąć trzeba kryterium
    celu poniesionego kosztu. Wiąże się ono z zamiarem działania podatnika
    zdeterminowanym na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich
    źródła, tym samym z istnieniem związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie
    (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie
    osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie (np. również w stanie polegającym
    na wyeliminowaniu, czy też ograniczeniu generowania strat pomniejszających przychód)
    albo zabezpieczenie jego źródła. W tym więc kontekście istotne jest, aby ocena
    zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy,
    dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną
    działalnością gospodarczą oraz wiedzy o związkach przyczynowych, tj. w tym zakresie, że
    dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu -
    osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła - co jednak
    oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty”.

    Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wyrokach:
        NSA z dnia 16 listopada 2018 r. sygn. akt II FSK 793/17, w którym Sąd stwierdził, że:
        „przede wszystkim nie można zaakceptować stanowiska Ministra Finansów w tym
        zakresie, który a limine neguje możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów
        wydatków wynikających z działań podatników zmierzających do zminimalizowania,
        czy też uniknięcia straty z określonego przedsięwzięcia gospodarczego. Zdaniem
        Ministra Finansów, koszty uzyskania przychodów mogą wynikać jedynie z
        pozytywnych działań podatnika zmierzających do osiągnięcia przychodów lub
        zabezpieczenia bądź zachowania źródła tych przychodów. Nie negując takiego
        poglądu, co do jego istoty, wskazać jednak należy, że również minimalizacja strat
        (poniesienie mniejszej straty) może zawierać się w ramach tak określonych,
        nawiązujących do treści art. 25 ust. 1 UPDOP działań podatnika”;
        NSA z dnia 12 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 871/16: „istotne jest, aby kwalifikując
        dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu
        zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika, (...). Należy
        zatem oceniać racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu, a fakt,
        że podatnik nie oczekiwał określonego efektu gospodarczego nie dyskwalifikuje
        poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. W procesie działań
        gospodarczych przedsiębiorca dąży bowiem nie tylko do maksymalizacji
        przychodów, ale i minimalizacji strat”;
        Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 listopada 2019 r.
        sygn. akt I SA/Po 674/19: "działając w warunkach rynkowych podatnik musi
        podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych
        analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej
        efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu
        określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu
        strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych
        przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać
        konkurencji a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i
        zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim
        jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do
        zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania
        takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź
        zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania
        przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 UPDOP”;
        Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 listopada 2014 r.
        sygn. akt I SA/Wr 1966/14: „należy mieć jednak na uwadze, że racjonalne decyzje
        gospodarcze, podejmowane pierwotnie przez przedsiębiorcę w określonych
        warunkach, w związku niekorzystnymi zmianami (wzrost cen surowców, obniżenie
        popytu na wytwarzany produkt, itp.), mogą prowadzić do podejmowania przez
        podatnika niezbędnych działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia
        źródeł przychodów. Istotne jest zatem aby przy ocenie czy dany wydatek może być

        uznany za koszt uzyskania przychodu uwzględniać również logiczny ciąg zdarzeń
        wywołujących określone działania podatnika, tj. zawarcie umowy, zmiana
        uwarunkowań gospodarczych, (...), podjęcie w nowych warunkach gospodarczych
        działań, które pozwolą na dalsze prowadzenie działalności. Dokonując oceny czy
        dany wydatek jest kosztem uzyskania przychodu, w ocenie Sądu, nie można
        pominąć warunków, w których przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą
        (...). Zdaniem Sądu, nie można z góry założyć, (...), że działania, które w istocie
        zmierzają do minimalizacji strat, nie są działaniami w celu zabezpieczenia lub
        zachowania źródła przychodu”.
    Należy również wskazać, że przepisy UPDOP, w szczególności art. 16 ust. 1, nie wykluczają
    wydatków objętych tym zapytaniem z kosztów uzyskania przychodów. Co prawda, zgodnie
    z art. 16 ust. 1 pkt 38a UPDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków
    na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów
    stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem
    wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji, jakkolwiek ten punkt odnosi się do
    osób już znajdujących się w organie spółki, a nie do samego procesu rekrutacji/powołania
    na te stanowiska.
    Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca wnosi o uznanie jego stanowiska za
    prawidłowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
    każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
    analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
    ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
    lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach
    należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu
    a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu
    podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.
    Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma
    cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów,
    jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością
    powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
    Jako konieczne do spełnienia warunki przy kwalifikacji kosztu do kosztów uzyskania
    przychodów zarówno w literaturze, jak i orzecznictwie przyjmuje się, że aby wydatek
    poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić
    następujące warunki:

        został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
        pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
        przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
        przez osoby inne niż podatnik),
        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła
        przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
        został właściwie udokumentowany,
        nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty
        uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
    Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie
    wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku
    przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo
    zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.
    Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter
    ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien
    podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest
    sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów
    uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W
    pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy
    poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów
    podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
    Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien
    zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów.
    Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania
    przychodów odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę
    opodatkowania. Na podatniku spoczywa więc ciężar udowodnienia, że określony wydatek
    jest kosztem uzyskania przychodów.
    W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod
    pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła
    przychodów.
    Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:
    a) „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”,
      „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one
      do określonego celu”,
    b) „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub
      szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w
      dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie
      zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
    c) „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym
      stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed
      zapomnieniem”.
    Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty,
    które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być

    widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany
    cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie
    źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła
    przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło
    w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się
    przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki
    sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.
    Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy
    jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania
    przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust.
    1 ustawy o CIT.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostkę dominującą Grupy
    Kapitałowej (...) Spółki Akcyjnej w rozumieniu ustawa z dnia 29 września 1994 r. o
    rachunkowości (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 120; dalej: „UoR”). Uczestniczą Państwo w
    tworzeniu, nadzorowaniu i rozwijaniu jednostek zależnych, stowarzyszonych oraz
    wspólnych przedsięwzięć, w szczególności tych, które realizują kluczowe projekty dla
    Grupy Kapitałowej lub powiązane z marką (...), m.in. w zakresie transformacji
    energetycznej, zielonych inwestycji, ekspansji zagranicznej, wykorzystania i rozwoju
    technologii związanych z sektorem finansowych i innowacyjnych usług finansowych.
    W ramach realizacji zasad ładu korporacyjnego obowiązującego w Grupie Kapitałowej oraz
    na podstanie innych dokumentów i aktów prawnych, jako jednostka dominująca w Grupie
    Kapitałowej/znaczący inwestor sprawują Państwo nadzór właścicielski nad jednostkami
    zależnymi, jednostkami stowarzyszeniowymi lub wspólnymi przedsięwzięciami (dalej jako:
    „podmioty zależne”). W praktyce oznacza to, że posiadają Państwo nie tylko uprawnienia
    właścicielskie, ale również kompetencje w zakresie kształtowania polityki personalnej w
    tych podmiotach, w tym prawo do powoływania członków organów wykonawczych i
    nadzorczych podmiotów zależnych. Wyjaśnili Państwo, że takie działania służą
    zapewnieniu zgodności funkcjonowania podmiotów zależnych z celami strategicznymi i
    standardami zarządzania obowiązującymi w Grupie Kapitałowej oraz w Banku, jako
    jednostce dominującej w tej Grupie Kapitałowej.
    W związku z powyższym, planują Państwo ponosić wydatki na usługi rekrutacyjne
    świadczone przez wyspecjalizowane podmioty zewnętrzne, których celem jest wyłonienie
    odpowiednich kandydatów na pełnienie funkcji w statutowych organach wykonawczych
    (np. członków zarządu, prezesa zarządu) lub nadzorczych (radach nadzorczych lub
    komisjach rewizyjnych) w podmiotach zależnych (dalej jako: „wydatki na usługi
    rekrutacyjne”).
    Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zaliczania wydatków na usługi rekrutacyjne
    ponoszone przez Bank w celu wyłonienia kandydatów do pełnienia funkcji w organach
    wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych do koszty uzyskania przychodów
    Banku.
    Po przeanalizowaniu opisanych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wydatki na
    usługi rekrutacyjne ponoszone przez Państwa w celu wyłonienia kandydatów do pełnienia
    funkcji w organach wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych nie spełniają
    dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przez co nie mogą zostać zaliczone do kosztów
    uzyskania przychodów Banku.
    W odniesieniu do Państwa argumentacji zauważyć należy, że sam fakt sprawowania przez
    Państwa nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi z Grupy Kapitałowej nie
    uzasadnia ponoszenia kosztów za te spółki. W opisanej przez Państwa sytuacji wydatki
    rekrutacyjne ponoszone są/będą w celu wyłonienia kandydatów do pełnienia funkcji w
    organach wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych. Z uwagi na szeroki
    wachlarz wskazanej przez Państwa działalności prowadzonej przez spółki zależne, nie
    mogę się z Państwem zgodzić, że obsada kluczowych stanowisk w jednostkach zależnych

    oferujących kredyty hipoteczne, świadczących specjalistyczne usługi finansowe w zakresie
    leasingu, faktoringu, windykacji, funduszy inwestycyjnych, funduszy emerytalnych i
    ubezpieczeń oraz świadczących usługi zarządzania flotą pojazdów, agenta transferowego,
    dostarczania rozwiązań technologicznych, outsourcingu specjalistów IT i wsparcia w
    zakresie prowadzenia działalności przez inne podmioty, zarządzających
    nieruchomościami, stanowi integralną część bieżącej działalności gospodarczej Banku. Nie
    kwestionując wewnętrznych ustaleń i zasad przyjętych w ramach ładu korporacyjnego
    Grupy Kapitałowej zauważyć należy, że wydatki na przeprowadzenie rekrutacji
    prowadzonych przez wyspecjalizowane podmioty zewnętrzne w celu obsadzenia
    kluczowych stanowisk w spółkach zależnych, nie są ponoszone na funkcjonowanie
    Państwa własnych struktur zarządczych oraz kadry pracowniczej. Samo powiązanie z
    marką Banku i względy wizerunkowe nie uzasadniają w mojej ocenie możliwości zaliczenia
    przez Bank do kosztów podatkowych wydatków na usługi rekrutacyjne w celu wyłonienia
    kandydatów do pełnienia funkcji w organach wykonawczych lub nadzorczych w
    podmiotach zależnych. W pierwszej kolejności głównym zainteresowanym w optymalnym
    obsadzeniu kluczowych stanowisk w spółkach zależnych, by wybierane na te stanowiska
    osoby posiadały odpowiednie kompetencje i w stabilny sposób zapewniały ciągłość ich
    działań, powinny być poszczególne podmioty, u których taka potrzeba rekrutacji
    zaistnieje. Państwa uprawnienia w kwestii nadzoru wewnętrznego nie modyfikują przecież
    kodeksowych regulacji dotyczących ustroju spółek i faktycznie nie wpływają na formalny
    proces obsadzania stanowisk w spółkach. Z tych względów nie dostrzegam związku
    pomiędzy wydatkami na usługi rekrutacyjne w celu wyłonienia kandydatów do pełnienia
    funkcji w organach wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych, a
    zabezpieczeniem Państwa źródła przychodów.
    Nie każdy wydatek ponoszony w toku prowadzonej działalności gospodarczej może być
    zarachowany w poczet podatkowych kosztów uzyskania przychodów.
    Organ interpretacyjny w kontekście normy prawnej art. 15 ust. 1 ustawy CIT, nie dostrzega
    żadnego racjonalnego powodu dla pokrywania przez Państwa wydatków na usługi
    rekrutacyjne w celu wyłonienia kandydatów do pełnienia funkcji w organach
    wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych. W opisanej sprawie Bank ponosi
    koszty za kogoś, bo pokrywa wydatki rekrutacji struktur zarządczych podmiotów
    zależnych.
    W związku z tym stwierdzić należy, że ponoszone przez Państwa za spółki zależne wydatki
    na usługi rekrutacyjne, nie spełniają dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy CIT, umożliwiającej
    zaliczenie tego typu wydatków do Państwa kosztów podatkowych.
    W tej sytuacji wydatków Banku ponoszonych na usługi rekrutacyjne w celu wyłonienia
    kandydatów do pełnienia funkcji w organach wykonawczych lub nadzorczych w
    podmiotach zależnych, nie można uznać za związane z Państwa działalnością gospodarczą
    i zmierzające do zabezpieczenia Państwa źródła przychodów.
    Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów
    wydatków Banku ponoszonych na usługi rekrutacyjne w celu wyłonienia kandydatów do
    pełnienia funkcji w organach wykonawczych lub nadzorczych w podmiotach zależnych,
    należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które
    Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków na podparcie własnego
    stanowiska należy pamiętać, że zapadły one w konkretnych sprawach i są wiążące jedynie
    w tych sprawach.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).