Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.117.2022.2.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-01
Teza: Nieposiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia działalności 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo 12 kwietnia 2022 r. (wpływ 15 kwietnia 2022r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem przesłanym za pośrednictwem ePUAP 26 maja 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka jest podmiotem posiadającym siedzibę w Holandii, zarejestrowanym dla celów VAT w Holandii. Istotą działalności Spółki jest produkcja, sprzedaż oraz dystrybucja mrożonych warzyw i owoców, jak również soków owocowych i warzywnych. Spółka należy do międzynarodowej grupy (…) działającej w branży spożywczej. Spółka jest też zarejestrowana na VAT w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności Spółka współpracuje między innymi z polskim podmiotem z grupy, (…) (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, zarejestrowaną dla celów VAT - dalej: Usługodawca). Usługodawca, posiadając siedzibę, jak również zaplecze oraz niezbędną infrastrukturę na terytorium Polski, w tym powierzchnię produkcyjną oraz magazynową, świadczy i będzie świadczyć na rzecz Spółki usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania. Podstawą do świadczenia przedmiotowych usług jest umowa zawarta pomiędzy stronami (dalej: Umowa).

Stosownie do treści Umowy, Usługodawca zobowiązuje się do:

‒ wytwarzania określonych produktów z portfolio Spółki (dalej: Produkty) wraz z równoczesnym ich pakowaniem oraz dokonywanie (w porozumieniu ze Spółką) zamówień surowców oraz materiałów opakowaniowych (w oparciu o ramowe kontrakty zakupowe wynegocjowane i zawarte przez Spółkę z dostawcami), niezbędnych na potrzeby wytworzenia Produktów oraz do ich pakowania,

‒ zapewnienie w ramach własnego przedsiębiorstwa urządzeń załadunkowych (takich jak wózek paletowy, wózek widłowy) na potrzeby dostarczenia Produktów do klientów Spółki lub też przetransportowania ich do miejsca wskazanego przez Spółkę,

‒ składowania wytworzonych już Produktów Spółki, w wypadku, gdy zajdzie taka konieczność.

Niezależnie, Usługodawca zobowiązany jest do:

‒ utrzymania i optymalizacji jakości pracy i skuteczności własnego personelu, jak również konfiguracji istniejących linii produkcyjnych, pakowania oraz innych urządzeń,

‒ na wniosek Spółki - opracowania poprawnej konfiguracji linii produkcyjnych oraz pakowania w odniesieniu do wytwarzania nowych Produktów, jak również stosowania nowych surowców/materiałów opakowaniowych,

‒ dostarczania informacji dotyczących jakości oraz specyfikacji, rzeczywistej wydajności oraz kosztów w zakresie faktycznie wytworzonych, pakowanych, składowanych oraz ładowanych Produktów pod kątem uprzednio przedstawionych przez Spółkę założeń,

‒ wykonywanie wszelkich innych czynności przygotowawczych/pomocniczych, w tym wsparcie czynności zakupowych, agronomicznych, administracyjnych oraz z zakresu zapewnienia jakości, jakie będą niezbędne w ramach świadczonych usług.

Stosownie do postanowień Umowy, Usługodawca zapewnia w całości niezbędną infrastrukturę, maszyny oraz powierzchnie magazynowe, w tym niezbędne do przechowywania Produktów lub składników lodówki oraz chłodnie, jak również potrzebne na potrzeby wykonywanych usług zasoby ludzkie, w tym wykwalifikowaną kadrę posiadającą wiedzę techniczną niezbędną do wykonania całości usług.

Usługodawca przekazuje informacje i sprawozdania na rzecz Spółki w zakresie realizacji standardów oraz przyjętych założeń, jak również wszelkich odstępstw lub innych występujących problemów, które mogą mieć znaczenie dla Spółki zwłaszcza z punktu widzenia opracowanego łańcucha dostaw. Zarazem, Usługodawca nie jest uprawniony do działania w imieniu Spółki, w tym zwłaszcza zaciągania zobowiązań, czy ustanawiania zastawów lub zabezpieczeń na jej majątku lub w jej imieniu.

Surowce niezbędne do wykonania Produktów, jak i same Produkty pozostają własnością Spółki. Jednocześnie, Spółka ma m.in. prawo do kontroli jakości Produktów tak w zakresie produkcji, jak i składowania i załadunku oraz prawo do przeprowadzenia kontroli budżetu stanowiącego podstawę wynagrodzenia. Uprawnienia Spółki w ramach realizacji Umowy mają charakter jedynie kontrolny, nastawiony na weryfikację osiągnięcia wskazanego w ramach Umowy celu, przy czym te pozbawione są charakteru władczego (zwierzchniego). W ramach działań kontrolnych Spółka ma co prawda prawo do „udzielania porad, wskazówek i instrukcji podczas świadczenia Usług przez Usługodawcę”, niemniej mają one jedynie charakter sugestii. Z wiążącej strony Umowy w żadnym wypadku nie wynika uprawnienie Spółki do wydawania poleceń, czy zaleceń mających charakter wiążący w stosunku do pracowników Usługodawcy.

Wyżej opisane ukształtowanie praw i obowiązków stron ma zasadniczo na celu zabezpieczenie interesów Spółki, która może na bieżąco upewniać się, iż świadczone usługi będą świadczone prawidłowo i bez zakłóceń.

Produkty po ich wytworzeniu są sprzedawane przez Spółkę w ramach działalności prowadzonej na terenie Holandii. Wysyłane są z Polski do wielu krajów UE, w których znajdują się klienci Spółki. Niewielka część (kilka procent) trafia do Polski. Spółka (sporadycznie) sprzedawała również usługę przerobu surowców rolnych do polskiego klienta.

Mając na uwadze powyższe, Spółka w ramach niniejszego wniosku chce upewnić się, czy słusznie uważa, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów VAT.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza w kraju siedziby działalności gospodarczej Państwa Spółki tj. w Holandii (należało ogólnie bez wskazywania szczegółów lecz w sposób niebudzący wątpliwości wskazać jak Państwa Spółka prowadzi działalność w Holandii np. czy w kraju siedziby odbywa się produkcja, sprzedaż oraz dystrybucja, w sposób ogólny jakie zasoby osobowe i techniczne posiada w kraju siedziby itp.)

Jak sygnalizowano w pierwotnym wniosku, zasadniczym i stałym miejscem prowadzenia przez Spółkę działalności jest Holandia, gdzie Spółka posiada swoją główną siedzibę i w którym to kraju jest obecna od przeszło 150 lat. Prócz zlokalizowania w Holandii centrum decyzyjnego w postaci kluczowej kadry zarządczej, Spółka posiada w tym kraju również szereg departamentów, w tym departamenty dedykowane koordynacji globalnej sprzedaży, zakupom, działaniom marketingowym, jak również departament rozwoju technologicznego oraz dział odpowiedzialny za działania B+R Spółki. W tym zakresie na terytorium Holandii Spółka zatrudnia średnio 50 osób. Spółka pragnie nadmienić, iż choć pozostaje obecna również m.in. w Hiszpanii i Stanach Zjednoczonych, zasadniczym miejscem jej działalności pozostaje Holandia. Szczegółowe informacje w powyższym zakresie są dostępne pod adresem (…).

2\. czy Usługodawca będzie świadczył usługi także dla innych spółek, czy będzie działał tylko w ramach wyłączności dla Państwa Spółki

Na chwilę obecną głównym kontrahentem z perspektywy świadczonych usług jest Spółka, jednak Usługodawca nie wyklucza i rozważa też świadczenie w przyszłości usług dla innych podmiotów. Usługodawca dokonuje równocześnie (już obecnie) również sprzedaży do podmiotów innych niż Spółka (które zarazem pozostają niepowiązane kapitałowo z Usługodawcą), w mniejszej skali. Wśród sprzedaży takiej należy wskazać między innymi sprzedaż pozostałości przetwarzanych owoców i warzyw, tzw. wytłoków w celu przerobienia ich na biomasę oraz sprzedaż innych produktów ubocznych wykonywanej działalności i usług.

3\. jak długo w przybliżeniu / około planujecie Państwo nabywać usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania od Usługodawcy

Jak wynika z postanowień umownych, strony ustaliły roczny okres obowiązywania umowy (do końca roku), przy czym umowa jest przedłużana co rok w sposób automatyczny (tj. w przypadku braku podjęcia jakichkolwiek odrębnych ustaleń/czynności ze strony którejkolwiek ze stron, mających na celu zakończenie stosunku umownego). Rozwiązanie umowy jest też możliwe w trakcie danego roku, z zachowaniem relatywnie krótkiego, trzymiesięcznego okresu wypowiedzenia. Oprócz powyższych zapisów umownych, Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać sztywnego okresu, w którym planuje nabywać rzeczone usługi.

Należy mieć w tym zakresie na uwadze wysoce konkurencyjny rynek, który wymaga od Spółki działań zmierzających do optymalizacji kosztów. W tym świetle Spółka dokonuje rokrocznej walidacji i oceny w zakresie ekonomicznego uzasadnienia dla dalszego nabywania usług, wobec czego w tylko takim (rocznym) okresie Spółka jest w stanie (szacunkowo) określić omawiany horyzont czasowy.

4\. czy Usługodawca będzie świadczyć usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania zgodnie z wytycznymi/oczekiwaniami wskazanymi/określonymi przez Państwa Spółkę

Tak, jak już po części wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z postanowieniami Umowy Usługodawca będzie świadczyć usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania zgodnie z generalnymi wskazówkami dostarczonymi przez Spółkę. Zarazem Spółka będzie miało prawo kontroli spełnienia tych wymogów/wskazówek.

Powyższe uprawnienie jest naturalną konsekwencją przyjętego modelu współpracy pomiędzy stronami. Usługodawca świadczy usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, wraz ze świadczeniem usług pobocznych (składowanie, przygotowanie do wysyłki etc.), które muszą mieć określoną jakość. Przekazywane w tym zakresie wytyczne są zatem niezbędne by Usługodawca był w stanie dokładnie określić, co i jak powinien wyprodukować. Rolą Spółki jest przy tym jedynie dostarczenie niezbędnych informacji (w tym specyfikacji), natomiast po ich otrzymaniu Usługodawca we własnym zakresie, bez udziału Spółki, dokonuje zarówno odpowiedniego rozplanowania, jak i finalnego wykonania omawianych usług. W tym zakresie Spółka posiada jedynie uprawnienia niemające charakteru władczego, tzn. jest uprawniona do kontroli finalnie wykonanej usługi. Podsumowując zatem, Usługodawca otrzymuje co prawda wytyczne, lecz jedynie co do celu, bez szczegółowych wytycznych co do dokładnego zaplanowania procesu produkcyjnego, określenia liczby niezbędnych do zaangażowania pracowników, wyboru technologii, linii produkcyjnej, czy innych działań.

5\. czy Państwa Spółka będzie posiadała kontrolę nad zasobami osobowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania, w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola będzie polegała i w jaki sposób będzie realizowana

Nie, Spółka w żadnym momencie ani zakresie nie będzie posiadała kontroli nad zasobami osobowymi Usługodawcy (tj. pracownikami - niezależnie od formy i podstawy zatrudnienia).

6\. czy Państwa Spółka będzie posiadała bezpośrednią kontrolę nad zasobami technicznymi/rzeczowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania, w tym należało wskazać/opisać na czym ta kontrola będzie polegała i w jaki sposób będzie realizowana

Nie, Spółka w żadnym momencie ani zakresie nie będzie posiadała kontroli ani nad zasobami technicznymi, ani nad zasobami rzeczowymi Usługodawcy.

7\. czy Państwa Spółka będzie miała wpływ jaka część zasobów osobowych Usługodawcy ma świadczyć usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania na rzecz Państwa Spółki, czy Państwa Spółka będzie miała wpływ na czas pracy zasobów osobowych Usługodawcy, czy Państwa Spółka będzie miała wpływ, które zasoby osobowe Usługodawcy mają realizować usługi

Nie, Spółka nie będzie posiadała żadnej kontroli nad doborem składu osobowego delegowanego w tym celu przez Usługodawcę, nie będzie miała wpływu na to jaka część zasobów osobowych Usługodawcy zostanie w tym celu przydzielona do realizacji zadań, jak również poza jej wpływem i kontrolą pozostawać będzie czas pracy, jaki na realizację zadań na rzecz Spółki będą poświęcać zasoby osobowe Usługodawcy.

8\. czy Państwa Spółka będzie miała wpływ jaka część zasobów technicznych / rzeczowych Usługodawcy ma zostać wykorzystana do świadczenia usług z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania, w tym należało wskazać/opisać na czym ten wpływ będzie polegał i w jaki sposób będzie realizowany

Nie, Spółka nie będzie miała żadnego wpływu na to, jaka część zasobów technicznych / rzeczowych Usługodawcy zostanie wykorzystana do świadczenia usług z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, iż jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka posiada opisane uprzednio pewne uprawnienia, które jednak mają charakter czysto kontrolny. Innymi słowy Spółka ma prawo weryfikować osiągnięcie celów i założeń wskazanych w Umowie, jak również ich efektywności z punktu widzenia ekonomicznego, co jednak w żadnym wypadku nie przekłada się na możliwość bezpośredniego wpływania na sposób jak i ilość użytych zasobów technicznych/rzeczowych przedsiębiorstwa Usługodawcy.

9\. czy Państwa Spółka posiada na terytorium Polski jakieś zasoby osobowe jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i jakie czynności/zadania wykonują

Nie, Spółka nie posiada na terytorium Polski zasobów osobowych (stale obecnych pracowników lub podobnych osób zależnych, podlegających kontroli).

10\. czy na terytorium Polski posiadają Państwo jakieś nieruchomości / ruchomości / lokale / miejsca magazynowe itp. jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów są wykorzystywane

Nie, Spółka nie posiada na terytorium Polski jakichkolwiek nieruchomości / lokali / miejsc magazynowych ani też żadnych innych budynków, budowli, czy aktywów rzeczowych o podobnym charakterze. Co do możliwości składowania (tymczasowego magazynowania) Produktów - por. odpowiedź na pytanie nr 11 poniżej.

11\. czy na terytorium Polski wynajmują Państwo (lub w inny sposób pozyskują) jakieś nieruchomości/lokale/miejsca magazynowe itp. jeśli tak należało ogólnie wskazać jakie i do jakich celów je wykorzystuje

Spółka posiada prawo do tymczasowego składowania materiałów (surowców i opakowań powierzonych oraz wytworzonych uprzednio Półproduktów i Produktów) w ramach infrastruktury Usługodawcy, na mocy postanowień umowy. Usługodawca nie wydziela specjalnych stref do dyspozycji Spółki - kiedy jest to potrzebne, materiały są składowane w wolnym na daną chwilę miejscu magazynu. Korzystanie z prawa składowania nie jest stałe (zależy od konkretnego Produktu, czasu realizacji zamówienia, rodzaju materiału, technologii itd.).

Dodatkowo uprawnienie to jest obiektywnie konieczne z perspektywy Spółki dla właściwej realizacji usługi głównej - przetwarzania owoców i warzyw - przez Usługodawcę. Jest to szczególnie istotne z uwagi na możliwość zepsucia się Surowców i Produktów (są to towary spożywcze). Niejednokrotnie przechowanie materiałów, w tym Półproduktów w określonych warunkach jest niezbędnym elementem technologii procesu przerobu (na przykład rozmrażanie Półproduktów czy chłodzenie wiśni przed drylowaniem).

Dodatkowo, Spółka, między innymi w Polsce, nabywa usługi logistyczne od innych podmiotów (niepowiązanych), których elementem może być przejściowe magazynowanie (przechowywanie) jej Produktów - por. bliżej odpowiedź na pytanie 13.

12\. czy udostępniacie Państwo, jakiemuś podmiotowi na terytorium Polski jakiekolwiek zasoby (np. osobowe, urządzenia/sprzęt) jeśli tak należało wskazać jakiemu podmiotowi i jakie

Nie, Spółka nie posiada i tym bardziej nie udostępnia innemu podmiotowi na terytorium Polski żadnych zasobów czy to osobowych, czy to technicznych (urządzenia/ sprzęt).

13\. czy poza świadczeniami nabywanymi od Usługodawcy Państwa Spółka nabywa na terytorium Polski jakieś usługi bądź towary, jeśli tak należało wskazać jakiego rodzaju usługi bądź towary są nabywane w tym w jakim celu

Z uwagi na swoją pozycję negocjacyjną Spółka na poziomie globalnym, w tym również w Polsce, dokonuje zakupów niezbędnych surowców (głownie owoców i warzyw, w dużej części od ich hodowców). Podmioty znajdujące się w Polsce, od których Spółka dokonuje zakupów owoców i warzyw, są niepowiązane z nią kapitałowo (polscy hodowcy, punkty skupu).

Niezależnie, w niezbędnym zakresie, Spółka nabywa od zewnętrznych przedsiębiorstw usługi transportowe, jak również usługi logistyczne (niebędące jednak usługami wynajmu nieruchomości), w których skład wchodzi domrażanie czy przejściowe magazynowanie (przechowywanie) w miejscach innych niż magazyn Usługodawcy. Ponadto, z uwagi na brak niezbędnej infrastruktury Usługodawcy, Spółka nabywa usługi suszenia koncentratów z owoców i warzyw.

14\. wskazanie innych informacji niezbędnych z punktu widzenia Państwa Spółki oraz w zależności od zakresu nowo sformułowanego przedmiotu interpretacji i przedstawionego stanowiska m.in.:

· czy usługi, których dotyczy pytanie/pytania są usługami do których stosuje się art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy)

Spółka pragnie potwierdzić, iż w jej ocenie, do świadczonych przez Usługodawcę usług zastosowanie znajdzie art. 28b ustawy o VAT. Państwa zdaniem, nie znajdą w niniejszym wypadku zastosowania szczególne zasady opodatkowania usług tj. art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT. W szczególności nie są to usługi związane z nieruchomościami (art. 28e ustawy o VAT). Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie RR Donnelley GTS Poland (sygn. C-155/12), usługi logistyczne których elementem jest magazynowanie towarów, nie stanowią usług związanych z nieruchomościami.

Niezależnie, prócz przedstawionego uprzednio tut. Urzędowi pisma uzupełniającego w związku z wydanym przez TSUE orzeczeniem w sprawie C-333/20, Spółka pragnie, jako inną istotną informację, podać do wiadomości i zwrócić uwagę DKIS na inny wyrok, wydany przez Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiocie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (wyrok z 19 maja 2022 r., sygn. I FSK 968/20), który może mieć pomocnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy.

Orzeczenie to zapadło na kanwie sprawy, w ramach której polska spółka zawarła z powiązaną kapitałowo niemiecką spółką umowę składu dotyczącą magazynowania towarów. Przedmiotem głównej działalności Spółki niemieckiej pozostawała sprzedaż w formule tzw. e-commerce części zamiennych do samochodów osobowych i motocykli, które z kolei polska spółka składowała, przygotowywała do wysyłki i wysyłała. Zarazem, w ramach świadczonej usługi polska spółka realizowała zamówienia na rzecz klientów, w tym przyjmowała zwroty i monitorowała na bieżąco asortyment magazynu. Po stronie spółki niemieckiej, spółka ta udostępniała na potrzeby ww. obsługi zamówień spółce polskiej m.in. system informatyczny należący do spółki niemieckiej, jak również dostarczała jej na te potrzeby opakowania. Co istotne, zgodnie z umową spółka niemiecka miała stały dostęp do towarów, mogąc kontrolować w każdej chwili ich ilość, stan, czy warunki przechowywania. Spółka niemiecka sama przy tym nie zatrudniała w Polsce pracowników, a decyzje dotyczące działalności w Polsce podejmowane były w siedzibie w Niemczech.

Choć w tym stanie faktycznym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż w takim wypadku w stosunku do spółki niemieckiej powstanie SMPD (i w efekcie usługi świadczone przez spółkę polską będą opodatkowane w Polsce), z taką konkluzją nie zgodził się NSA. Jak wynika z uzasadnienia wyroku, zdaniem NSA fakt, iż polska spółka korzysta z systemu informatycznego należącego do firmy niemieckiej i wykorzystuje regały magazynowe będące własnością niemieckiej spółki, która dostarcza również opakowania, nie mogą być przesądzające w zakresie spełnienia faktycznego władztwa nad zapleczem technicznym. NSA w wyroku przypomniał, iż choć w tym zakresie podatnik nie musi zatrudniać w danym państwie personelu ani być właścicielem zaplecza technicznego, musi sprawować porównywalną kontrolę (jak właściciel / pracodawca). W tym zakresie, jak wskazano, ze świadczonych faktycznie usług lub postanowień umownych dotyczących najmu zaplecza personalnego i technicznego, powinno wynikać, iż dane zaplecze techniczne podatnik ma do dyspozycji lub traktuje jak własne. Co warte zwrócenia uwagi w kontekście analizowanego niniejszego wniosku (w tym odpowiedzi na pytanie III pkt 3 powyżej), umowy takie nie mogą zarazem podlegać rozwiązaniu w krótkim czasie. W dalszych konkluzjach wyroku wskazano, iż gdyby niemiecka spółka miała zawarte umowy potwierdzające, że dysponuje ona zapleczem technicznym i personalnym polskiej spółki, tak jakby było ono jej własnym, to można by uznać, że dysponuje ona strukturą, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w Polsce. Jak uznał jednak w powyższej sprawie NSA, taki warunek nie będzie w omawianej sprawie spełniony. Zarazem odwołując się w tym zakresie, do przywoływanego również przez Spółkę wyroku z 7 kwietnia 2022 r., w sprawie C-333/20, NSA podkreślił, iż nie można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej zagranicznego usługobiorcy, jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać udostępnione zagranicznej spółce przez spółkę krajową, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej.

Powyższe wpisuje się w dotychczasową argumentację przedstawianą przez Wnioskodawcę w niniejszym postępowaniu interpretacyjnym.

15\. inne informacje w zależności od zakresu przepisów podatku od towarów i usług, których interpretacji oczekuje Państwa Spółka

Spółka pragnie wskazać, iż przepisami, których interpretacji oczekuje pozostają: art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT (przepis dotyczący miejsca świadczenia usług i nakładania polskiego VAT na świadczone usługi), art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (przepis dotyczący SMPD) oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 i pkt 7 ustawy o VAT (przepisy dotyczące braku prawa do odliczenia po stronie nabywcy usług w razie błędnego wystawienia faktur z polskim VAT, mimo że faktura nie powinna zawierać podatku, bo dana usługa nie polega VAT w Polsce).

**Pytanie (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)**

Czy biorąc pod uwagę nabywane przez Spółkę od Usługodawcy usługi wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka słusznie uważa, że w przypadku naliczenia przez Usługodawcę polskiego podatku VAT na wystawianych za te usługi fakturach, Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia tak naliczonego podatku (ze względu na brak stałego miejsca prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski)?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)**

Biorąc pod uwagę nabywane przez Spółkę od Usługodawcy usługi wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku naliczenia przez Usługodawcę polskiego podatku VAT na wystawianych za te usługi fakturach, Spółka uważa, że nie będzie miała prawa do odliczenia tak naliczonego podatku.

Wynika to przede wszystkim z okoliczności, że zdaniem Spółki nie posiada ona w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, co jest szczegółowo opisane i uargumentowane poniżej, a tym samym Usługodawca nie powinien naliczać na fakturach za usługi polskiego podatku VAT. W razie naliczenia takiego podatku Spółka nie ma prawa do odliczenia tego VAT, byłby to bowiem podatek naliczony nieprawidłowo, który w myśl art. 88 ust. 3a ustawy o VAT nie podlega odliczeniu przez nabywcę.

W ocenie Spółki, w realiach opisanego zdarzenia przyszłego, Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: SMPD) w Polsce w rozumieniu przepisów VAT.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do ram prawnych w tym zakresie, należy wskazać, iż w ustawie o VAT, jak również w wydanych na jej podstawie rozporządzeniach, nie ma definicji legalnej „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Termin ten został natomiast zdefiniowany w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L nr 77/1 z 23 marca 2011 r., (dalej: Rozporządzenie Wykonawcze), którego przepisy stosuje się bezpośrednio we wszystkich państwach członkowskich UE. Stosownie do treści art. 11 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Wykonawczego, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (\`(...)\`) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub umożliwić mu świadczenie usług, które podatnik wykonuje. Zarazem, zgodnie z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego sam fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym wywodzi się w dużej części ze stanowiska prezentowanego w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Potwierdza to w szczególności pkt 14 preambuły do Rozporządzenia Wykonawczego, zgodnie z którym wyjaśnienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej powinno uwzględniać orzecznictwo TSUE.

Analiza wyroku TSUE z 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-AItstadt (sygn. 168/84), pozwala na identyfikację wskazówek umożliwiających ocenę, czy dane miejsce, w którym podatnik wykonuje działalność, można uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności. Stosownie do treści wyroku w tym celu spełnione muszą być łącznie następujące warunki:

i. miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności oraz

ii. muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

Analogicznie w wyroku z 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg przeciwko Bundeszentralamt für Steuern, (sygn. C-73/06) TSUE wskazał, iż „(\`(...)\`) pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług”. Podobnie w wyroku z 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen Amsterdam (sygn. C-190/95) TSUE stwierdził, że gdy przedsiębiorstwo nie posiada w danym państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, to w tym państwie członkowskim nie powstaje stałe miejsce prowadzenia działalności tego przedsiębiorstwa.

W analogicznym tonie utrzymany został również wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r. w sprawie Titanium Ltd przeciwko Finanzamt Ӧsterreich, dawniej Finanzamt Wien (sygn. C-931/19). Powołując się na swe dotychczasowe orzecznictwo, TSUE wskazał, iż nawet posiadanie nieruchomości nie prowadzi do powstania SMPD dla przedsiębiorstwa. Kluczowe w tym zakresie okazało się to, że właściciel nieruchomości nie posiadał żadnego personelu w kraju położenia nieruchomości, a za zarządzenie samą nieruchomością odpowiedzialny był odrębny podmiot posiadający autonomię i duży zakres swobody decyzyjnej.

Uwzględniając regulacje zawarte w Rozporządzeniu Wykonawczym, a także tezy prezentowane w przytoczonym powyżej orzecznictwie TSUE, należy przyjąć, że SMPD powstaje tylko jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a. miejsce działalności posiada odpowiednią strukturę w zakresie zaplecza personalnego oraz technicznego;

b. miejsce charakteryzuje się określonym poziomem stałości, czyli podatnik ma zamiar prowadzenia działalności w tym miejscu w sposób stały (nieokresowy);

c. działalność prowadzona w tym miejscu jest działalnością niezależną w stosunku do działalności głównej (miejsce charakteryzuje niezależność decyzyjna).

Odnosząc powyższe przesłanki do przedstawionego opisu stanu faktycznego należy wskazać, iż:

Ad a)

Usługobiorca nie posiada na terytorium Polski własnego zaplecza personalnego, które byłoby wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Wszelkie czynności w ramach realizacji przedmiotowej usługi, w tym produkcji, składowania i załadunku Produktów dokonywane są przez pracowników Usługodawcy. Jak wynika z postanowień Umowy, Spółka nie ma przy tym wpływu na sposób realizacji przedmiotowych usług przez Usługodawcę. Spółka na tym polu ogranicza się do opracowania i przedstawienia wytycznych opisanych w stanie faktycznym, które Usługodawca następnie realizuje we własnym zakresie z wykorzystaniem własnych zasobów oraz infrastruktury. Okoliczność, że Spółka ma pewne uprawnienia kontrolne w zakresie tego, czy usługa świadczona przez Usługodawcę spełnia ustalone kryteria, nie może przekreślać powyższego wniosku. Te uprawnienia pozostają standardową kontrolą wymogów jakościowych. Jak wskazano przy tym, opisane możliwości kontrolne jak i uprawnienie do przekazywania wskazówek, czy sugestii nie wiążą się w żadnym wypadku z prawem do wydawania jakichkolwiek poleceń pracownikom Usługodawcy ani też w żadnym stopniu nie mają charakteru nadzoru nad nimi. Spółka nie posiada żadnego wpływu na zarządzanie, koordynowanie i pracę personelu realizującego przedmiotową usługę i uprawniona będzie jedynie do weryfikacji samego efektu wykonywanych prac, które w całości pozostają w gestii Usługodawcy.

Ad b)

Spółka nie deleguje ani też nie planuje delegować do Polski własnych pracowników, czy współpracowników, których działanie miałoby na celu stałe wsparcie Usługodawcy w ramach wykonywanych usług. Obecnie jak i w przyszłości nie ma i nie będzie w Polsce przedstawicieli Spółki odpowiedzialnych za prowadzenie działalności gospodarczej np. bieżące kontakty z klientami. Kluczowym obszarem z punktu widzenia prowadzania działalności Spółki pozostaje kraj jej siedziby, tj. Holandia, gdzie podejmowane są wszelkie czynności decyzyjne i gdzie zarazem znajdują się umocowane do takiego działania osoby. Holandia pozostaje zarazem dla Spółki centrum jej działalności gospodarczej i to tam znajdują się jej kluczowe aktywa oraz infrastruktura. Równolegle Spółka nie posiada w Polsce jakiegokolwiek własnego zaplecza technicznego (infrastruktury) związanego z przedmiotowymi usługami. W ramach całości nabywanych usług, jak wynika ze stanu faktycznego Spółka pozostaje jedynie właścicielem Produktów, które zarazem są w istocie jej jedyną forma „obecności” w Polsce. Niemniej jednak w żadnym wypadku nie sposób uznać, iż sama obecność tychże Produktów, półproduktów, czy też składających się na nie surowców, będących własnością Spółki, może być poczytywana jako forma stałego prowadzenia działalności w kraju.

Ad c)

Jak wskazano, z uwagi na brak jakiejkolwiek infrastruktury, zasobów ludzkich czy przedstawicielstwa, Spółka nie prowadzi na terenie Polski aktywności gospodarczej prócz nabywania przedmiotowych usług oraz surowców. Niewielka część Produktów (i sporadyczne usługi) są sprzedawane do Polski, ale odbywa się to w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w Holandii. Wobec tego tym bardziej nie sposób mówić o jakiekolwiek „niezależności” działalności na terenie kraju względem miejsca siedziby, w sytuacji gdy nie ma nawet samej „działalności” jako takiej.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka uważa, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Wniosek taki potwierdzają tezy przytoczonych powyżej orzeczeń TSUE, w szczególności wyrok w sprawie sygn. C-931/19, w którym niejako uznano, że brak własnego personelu wyklucza możliwość uznania, że występuje SMPD. Spółka pragnie zarazem wskazać, iż powyższe wnioski znajdują odzwierciedlenie również w najnowszym orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych. Stosownie bowiem do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 lipca 2021, sygn. I FSK 660/18, personel usługodawcy wykorzystywany na potrzeby świadczenia usług nad którym usługobiorca nie posiada bezpośredniego nadzoru, nie spełnia przesłanki posiadania zaplecza technicznego wystarczającego do powstania SMPD. Za dalece niewystarczające na tym polu NSA uznał fakt prawa do kontroli wykonywanej usługi przy jednoczesnym braku prawa do wydawania jakichkolwiek poleceń lub bezpośredniego wpływania na przebieg wykonywanej usługi, które w ocenie sądu należy wyraźnie odróżnić od zwierzchnictwa, czy kontroli nad danymi pracownikami. Ponadto, podobnie jak w przedmiotowym wniosku, na kanwie sprawy rozpatrywanej przez NSA, usługobiorca niezależnie od braku kontroli nad personelem nie posiadał aktywów na terytorium kraju, a więc również niezbędnej infrastruktury do wykonywania usługi, a zarazem wszelkie decyzje były podejmowane w kraju jego siedziby, co stanowiło równoległy czynnik przesądzający o braku SMPD. Nadto Spółka pragnie wskazać, iż powyższe wnioski znajdują również pośrednio potwierdzenie w uwagach czynionych na marginesie rozpatrywanej przez NSA sprawy w wyroku z 26 sierpnia 2021 r., sygn. I FSK 138/18, jak również znajdują swoje odzwierciedlenie w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 sierpnia 2021 r., sygn. I SA/GI 527/21 oraz z dnia 29 września 2021 r., sygn. I SA/GI 606/21.

Końcowo, Spółka pragnie wskazać, iż potwierdzenie wyżej przedstawionych wniosków w stanach faktycznych zbliżonych do przedstawionego we wniosku znaleźć w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

‒ interpretacja z dnia 17 maja 2021 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.59.2021.2.AC

‒ interpretacja z dnia 27 kwietnia 2021 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.82.2021.2.WR

‒ interpretacja z dnia 8 stycznia 2021 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.614.2020.1.JO.

Podsumowując, w związku z powyżej uzasadnioną kwestią braku stałego miejsca prowadzenia działalności Spółki w Polsce i mając na względzie reguły określone w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nabywane od Usługodawcy usługi nie powinny być opodatkowane VAT w Polsce, lecz powinny być opodatkowane (w trybie samonaliczenia) na terytorium Holandii, tj. w kraju siedziby usługobiorcy (Spółki), a w związku z tym Spółka, w przypadku naliczenia przez Usługodawcę polskiego VAT z tytułu świadczonych usług, nie będzie miała w Polsce prawa do odliczenia tak naliczonego podatku VAT.

**Uzupełnienie stanowiska**

Spółka zwraca uwagę na wyrok wydany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał) z 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C-333/20 Berlin Chemie A. Menarini SRL przeciwko Administrafia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii Bucureşti - Directia Generală Regională a Finanfelor Publice Bucureşti, przy udziale: Berlin Chemie AG (dalej: Wyrok). Podtrzymując w całości stanowisko, w tym uzasadnienie, przedstawione w ramach wniosku, wskazuje że Wyrok, który opublikowany został po złożeniu przez Spółkę wniosku, może być cennym punktem odniesienia oraz przydatną wskazówką interpretacyjną w ocenie zaprezentowanego we wniosku stanowiska.

Uzasadnienie

W ramach odpowiedzi na pytanie prejudycjalne w przedmiotowym Wyroku, Trybunał orzekł, iż nie dojdzie do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: SMPD), o którym mowa w art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011 tylko przez wzgląd na to, iż spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim, posiada zarazem spółkę zależną, która na podstawie umów świadczy różnego rodzaju usługi, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży spółki dominującej.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na kanwie wątpliwości, jakie powziął odsyłający sąd krajowy w przedmiocie stanu faktycznego, w ramach którego Berlin Chemie AG (dalej: spółka niemiecka), mająca siedzibę w Niemczech, dokonywała w Rumunii regularnej sprzedaży produktów farmaceutycznych, gdzie ponadto posiadała przedstawiciela podatkowego i była zidentyfikowana do celów VAT. W celu ww. sprzedaży spółka niemiecka zawarła długoterminową umowę ze spółką z siedzibą w Rumunii (dalej: spółka rumuńska), z którą pozostawała powiązana kapitałowo, dla której zarazem niemiecka spółka pozostawała jedynym klientem. Na mocy umowy spółka rumuńska zobowiązała się aktywnie promować produkty spółki niemieckiej w Rumunii, w szczególności poprzez podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w kwestiach regulacyjnych w celu zapewnienia, by spółka niemiecka była uprawniona do dystrybucji swych produktów w Rumunii, jak również zapewnianiający spółce niemieckiej pomoc w badaniach klinicznych oraz w innych działaniach w zakresie badań naukowych i rozwojowych. Ponadto spółka rumuńska zobowiązana była do zapewnienia i utrzymania usługi świadczonej zgodnie z prawem w celu rozwiązywania problemów związanych z reklamą, informacją i promocją w imieniu i na rachunek spółki niemieckiej, jak również przyjmowanie zamówień na produkty farmaceutyczne pochodzące od dystrybutorów hurtowych w Rumunii i przekazywanie ich spółce niemieckiej. Co przy tym istotne, na mocy tak zawartej umowy, przez cały okres jej obowiązywania spółka niemiecka miała nieprzerwany dostęp do zaplecza technicznego spółki rumuńskiej, takiego jak komputery, systemy operacyjne i pojazdy samochodowe, jak również zaplecza personalnego obejmującego ponad 200 pracowników, w tym w szczególności ponad 150 przedstawicieli handlowych. Spółka rumuńska przy tym nie uczestniczyła bezpośrednio w sprzedaży i w dostawie produktów leczniczych spółki niemieckiej ani nie zaciągała zobowiązań wobec podmiotów trzecich w imieniu spółki niemieckiej.

Analiza tez przedmiotowego Wyroku wskazuje, iż wpisują się one istotnie w kierunek zarysowany przez orzeczenia TSUE przywołane już w ramach uzasadnienia własnego stanowiska Wnioskodawcy, w tym w szczególności wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r. w sprawie C-931/19 Titanium Ltd przeciwko Finanzamt Ósterreich, dawniej Finanzamt Wien. W omawianym najnowszym Wyroku Trybunał, prócz ww. utrwalenia własnego stanowiska w przedmiocie oceny powstania SMPD, dostarczył dodatkowo kolejnych wskazówek interpretacyjnych w tym przedmiocie.

W pierwszej kolejności należy przywołać tezę nr 41 Wyroku, w ramach której, Trybunał badając przesłankę odpowiedniej stałości i struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, wskazał iż: Istnienie rozpoznawalnej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, które charakteryzuje się wystarczającą stałością, należy zatem oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. O ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc uznać, że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie członkowskim o tyle konieczne jest jednak, aby podatnik ten był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem, na przykład, na podstawie umów o świadczenie usług lub najmu, na mocy których owo zaplecze pozostawałoby do dyspozycji podatnika i które to umowy nie podlegałyby rozwiązaniu w krótkim czasie.

W dalszej kolejności, Trybunał wskazał, iż „\[\`(...)\`\] jedynie w przypadku ustalenia, że ze względu na mające zastosowanie postanowienia umowne spółka niemiecka dysponowała zapleczem technicznym i personalnym spółki rumuńskiej, tak jakby było jej własnym, spółka niemiecka mogłaby dysponować strukturą, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego” (teza nr 48 Wyroku).

W drugiej części orzeczenia, analizując drugą z przesłanek konstytuujących SMPD w świetle art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011 Trybunał wyraźnie zaznaczył, iż: „\[\`(...)\`\] należy przede wszystkim odróżnić usługi świadczone przez spółkę rumuńską na rzecz spółki niemieckiej od towarów, które ta ostatnia sprzedaje i dostarcza w Rumunii. Chodzi o odrębne świadczenie usług i odrębną dostawę towarów, które podlegają różnym systemom VAT. (por. teza nr 52 Wyroku).

Mając przede wszystkim na względzie przywołane wyżej tezy omawianego Wyroku, należy wskazać, iż płyną z niego dwie zasadnicze wskazówki, które w ocenie Spółki, mogą, prócz już przywołanego w ramach wniosku orzecznictwa, stanowić dodatkowe narzędzie do oceny stanowiska Spółki.

W pierwszej kolejności, analizując przesłanki dla oceny powstania SMPD w ramach przedstawionego stanu faktycznego Trybunał jasno wskazał, iż dla powstania takiego w stosunku do danego podatnika, nie wystarczy jedynie jakikolwiek stosunek umowny podatnika z podmiotem na terytorium innego kraju, nawet jeżeli w jego ramach podatnik ten korzysta z zaplecza technicznego i personalnego w ramach przykładowo świadczonych usług, w sytuacji, gdy podatnik ten zarazem nie może z niego korzystać „tak jakby było ono jego własnym” (por. teza 50 Wyroku). Trybunał wskazał na tym polu, iż odwrotne podejście byłoby zbyt restrykcyjne i kłóciło się zarówno z celem omawianego przepisu, jak również prowadziłoby do niepewności podatnika co do prawa, gdyż w przeciwnym razie, niemal każde zobowiązanie umowne, mogłoby być uznane za podstawę do uznania powstania w stosunku do podatnika SMPD (por. teza 50 Wyroku).

W drugiej części omawianego Wyroku, Trybunał wyraźnie podkreślił, to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług, tzn. SMPD nie może być równocześnie usługodawcą i usługobiorcą (por. tezy nr 52 i 53 Wyroku).

Przywołane wyżej tezy oraz wnioski płynące z omawianego Wyroku TSUE, w ocenie Spółki umacniają jego stanowisko przedstawione we wniosku wpisując się zarazem w pierwotną treść uzasadnienia i przedstawioną tam argumentację. Zauważyć bowiem w niezbędnym zakresie należy, iż jak podkreślano w ramach przedstawionego w ramach wniosku stanu faktycznego, Spółka nabywa jedynie niezbędne usługi w celu osiągnięcia opisanego tam celu biznesowego, jednak w żadnym wypadku nie posiada jakiegokolwiek bezpośredniego wpływu na działalność swego usługodawcy, w tym zwłaszcza w żadnym wypadku nie jest uprawniona do wydawania wiążących poleceń i decyzji, czy to względem pracowników, czy samego zaplecza technicznego usługodawcy. Wskazać też należy, iż jak wynika z omawianego Wyroku, dla oceny powstania SMPD bez znaczenia pozostaje zasadniczo fakt ewentualnego powiązania kapitałowego danych podmiotów.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy,

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy,

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy,

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści wniosku wynika, że jesteście Państwo podmiotem posiadającym siedzibę w Holandii, zarejestrowanym w tym kraju dla celów VAT. Istotą działalności Spółki jest produkcja, sprzedaż oraz dystrybucja mrożonych warzyw i owoców, jak również soków owocowych i warzywnych. W ramach prowadzonej działalności Spółka współpracuje między innymi z polskim podmiotem z grupy - Usługodawcą. Usługodawca, posiadając siedzibę, jak również zaplecze oraz niezbędną infrastrukturę na terytorium Polski, w tym powierzchnię produkcyjną oraz magazynową, świadczy i będzie świadczyć na rzecz Spółki usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania. Podstawą do świadczenia przedmiotowej usługi jest Umowa zawarta pomiędzy stronami. Produkty po ich wytworzeniu są sprzedawane przez Spółkę w ramach działalności prowadzonej na terenie Holandii. Wysyłane są z Polski do wielu krajów UE, w których znajdują się klienci Spółki. Niewielka część (kilka procent) trafia do Polski.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy biorąc pod uwagę nabywane przez Spółkę od Usługodawcy usługi wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka słusznie uważa, że w przypadku naliczenia przez Usługodawcę polskiego podatku VAT na wystawianych za te usługi fakturach, Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia tak naliczonego podatku (ze względu na brak stałego miejsca prowadzenia działalności Spółki na terytorium Polski).

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

a) art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;

b) począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;

c) do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;

d) art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Ponadto orzeczenie NSA z 3 października 2019 r. (I FSK 980/17) porusza kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Natomiast, w wyroku TSUE z 3 czerwca 2021 r., w sprawie C-931/19 (Titanium) Sąd uznał, że brak własnego personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana przez podmiot nieruchomość, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem nieruchomość, która nie ma żadnych zasobów ludzkich umożliwiających samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie spełnia ustanowionych w orzecznictwie kryteriów uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (…).

Należy zwrócić także uwagę na jeden z ostatnich wyroków TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. w którym Sąd stwierdza, że „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

Mając na uwadze orzecznictwo TSUE, powyższe przepisy prawa oraz okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Spółka nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie zorganizuje bowiem na terytorium kraju w sposób stały odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności. Jak wynika z wniosku, istotą działalności Spółki jest produkcja, sprzedaż oraz dystrybucja mrożonych warzyw i owoców, jak również soków owocowych i warzywnych. W Holandii Spółka posiada zlokalizowane centrum decyzyjne w postaci kluczowej kadry zarządczej. Spółka posiada w tym kraju również szereg departamentów, w tym departamenty dedykowane koordynacji globalnej sprzedaży, zakupom, działaniom marketingowym, jak również departament rozwoju technologicznego oraz dział odpowiedzialny za działania B+R Spółki. Natomiast na terytorium Polski Spółka nie posiada zasobów osobowych (stale obecnych pracowników lub podobnych osób zależnych, podlegających kontroli). Ponadto Spółka nie posiada na terytorium Polski jakichkolwiek nieruchomości / lokali / miejsc magazynowych ani też żadnych innych budynków, budowli, czy aktywów rzeczowych o podobnym charakterze. Spółka również nie udostępnia innemu podmiotowi na terytorium Polski żadnych zasobów czy to osobowych, czy to technicznych (urządzenia/ sprzęt). Spółka posiada jedynie prawo do tymczasowego składowania materiałów (surowców i opakowań powierzonych oraz wytworzonych uprzednio Półproduktów i Produktów) w ramach infrastruktury Usługodawcy, na mocy postanowień umowy. Korzystanie z prawa składowania nie jest stałe (zależy od konkretnego Produktu, czasu realizacji zamówienia, rodzaju materiału, technologii itd.). Dodatkowo uprawnienie to jest obiektywnie konieczne z perspektywy Spółki dla właściwej realizacji usługi głównej - przetwarzania owoców i warzyw - przez Usługodawcę. Należy wskazać, że prawa do tymczasowego składowania materiałów nie można uznać za odpowiednie zasoby techniczne do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Co prawda dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez Spółkę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Niemniej jednak korzystanie przez Państwa z usług Usługodawcy, nie oznacza, że jego zaplecze osobowe i techniczne pozostaje w bezpośredniej zależności od Państwa i stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności. W analizowanej sprawie Spółka w żadnym momencie ani zakresie nie będzie posiadała kontroli nad zasobami osobowymi Usługodawcy (tj. pracownikami - niezależnie od formy i podstawy zatrudnienia) ani nad jego zasobami technicznymi i rzeczowymi. Ponadto Spółka nie będzie posiadała żadnej kontroli nad doborem składu osobowego delegowanego w tym celu przez Usługodawcę, nie będzie miała wpływu na to jaka część zasobów osobowych Usługodawcy zostanie w tym celu przydzielona do realizacji zadań, jak również poza jej wpływem i kontrolą pozostawać będzie czas pracy, jaki na realizację zadań na rzecz Spółki będą poświęcać zasoby osobowe Usługodawcy. Spółka nie będzie miała również żadnego wpływu na to, jaka część zasobów technicznych/rzeczowych Usługodawcy zostanie wykorzystana do świadczenia usług z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania. Co prawda, zgodnie z postanowieniami Umowy Usługodawca będzie świadczyć usługi zgodnie z generalnymi wskazówkami dostarczonymi przez Spółkę. Zarazem Spółka będzie miało prawo kontroli spełnienia tych wymogów/wskazówek. Powyższe uprawnienie jest jednak naturalną konsekwencją przyjętego modelu współpracy pomiędzy stronami. Usługodawca świadczy usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, wraz ze świadczeniem usług pobocznych (składowanie, przygotowanie do wysyłki etc.), które muszą mieć określoną jakość. Przekazywane w tym zakresie wytyczne są zatem niezbędne by Usługodawca był w stanie dokładnie określić, co i jak powinien wyprodukować. Rolą Spółki jest przy tym jedynie dostarczenie niezbędnych informacji (w tym specyfikacji), natomiast po ich otrzymaniu Usługodawca we własnym zakresie, bez udziału Spółki, dokonuje zarówno odpowiedniego rozplanowania, jak i finalnego wykonania omawianych usług. W tym zakresie Spółka posiada jedynie uprawnienia niemające charakteru władczego, tzn. jest uprawniona do kontroli finalnie wykonanej usługi.

Zatem należy stwierdzić, że Państwa Spółka nie będzie posiadać zaplecza personalnego i technicznego na terytorium Polski, tym samym nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka do uznania, że Spółka na terytorium Polski będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W tym konkretnym przypadku mimo, że Spółka zawrze Umowę z Usługodawcą o świadczenie usług z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania należy stwierdzić, że nie zostaną spełnione przesłanki do uznania, że na terytorium Polski Spółka będzie posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji Spółka nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy wskazać, że usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania świadczone w ramach Umowy przez Usługodawcę na rzecz Spółki stanowią usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Jednocześnie, Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Holandii oraz jak wskazano w interpretacji nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, usługi z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania świadczone w ramach Umowy przez Usługodawcę do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie będą opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Usługi te są opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy w kraju siedziby Spółki, tj. w Holandii. Tym samym, w przypadku, gdy otrzymacie Państwo od Usługodawcy faktury dokumentujące nabycie na terytorium Polski ww. usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy z wykazanym podatkiem znajdzie zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji, Państwa Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług z zakresu wytwarzania produktów spożywczych, jak również ich pakowania i magazynowania, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko należało uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).