Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.118.2021.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-13
Teza: w zakresie ustalenia, czy: - wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji, w drodze nabycia ich przez Spółkę w celu umorzenia, otrzymane przez Wnioskodawcę w formie niepieniężnej w postaci prawa własności nieruchomości gruntowych, które zostały wniesione do Spółki na pokrycie akcji obejmowanych w podwyższonym kapitale zakładowym, spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych, - sytuacja, w której cena sprzedaży akcji będzie wyższa od jej wartości nominalnej (cena sprzedaży wyższa niż 1.000 zł za akcję), w konsekwencji której dojdzie do umorzenia mniejszej ilości akcji w stosunku do ilości objętej przez Wnioskodawcę na skutek wniesienia aportu, będzie miała wpływ na obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji; akcja-umorzenie akcji; aport; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; kapitał-kapitał zakładowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 marca 2021 r. (data wpływu 12 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji, w drodze nabycia ich przez Spółkę w celu umorzenia, otrzymane przez Wnioskodawcę w formie niepieniężnej w postaci prawa własności nieruchomości gruntowych, które zostały wniesione do Spółki na pokrycie akcji obejmowanych w podwyższonym kapitale zakładowym, spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych,
*   sytuacja, w której cena sprzedaży akcji będzie wyższa od jej wartości nominalnej (cena sprzedaży wyższa niż 1.000 zł za akcję), w konsekwencji której dojdzie do umorzenia mniejszej ilości akcji w stosunku do ilości objętej przez Wnioskodawcę na skutek wniesienia aportu, będzie miała wpływ na obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych

–**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji, w drodze nabycia ich przez Spółkę w celu umorzenia, otrzymane przez Wnioskodawcę w formie niepieniężnej w postaci prawa własności nieruchomości gruntowych, które zostały wniesione do Spółki na pokrycie akcji obejmowanych w podwyższonym kapitale zakładowym, spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych,
*   sytuacja, w której cena sprzedaży akcji będzie wyższa od jej wartości nominalnej (cena sprzedaży wyższa niż 1.000 zł za akcję), w konsekwencji której dojdzie do umorzenia mniejszej ilości akcji w stosunku do ilości objętej przez Wnioskodawcę na skutek wniesienia aportu, będzie miała wpływ na obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

**We wniosku przedstawiono następując zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest jedynym akcjonariuszem X S.A. (dalej: „Spółka”). Objęcie akcji tej Spółki nastąpiło m.in. w 2016 r. poprzez utworzenie nowych akcji po 1.000 zł każda akcja w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Pokrycie nowych akcji przez Wnioskodawcę nastąpiło w całości wkładem niepieniężnym w postaci:

1.  prawa własności nieruchomości gruntowej, (…),
2.  udziału wynoszącego 49/100 części w nieruchomości gruntowej, (…).

Na Spółkę przeniesiono prawo własności ww. nieruchomości.

Czas trwania Spółki jest nieograniczony. Akcje Spółki są niepodzielne i mogą być wydawane w odcinkach zbiorowych. Spółka może emitować akcje imienne lub na okaziciela. Każdej akcji przysługuje jeden głos na Walnym Zgromadzeniu.

Zgodnie ze Statutem Spółki akcje Spółki mogą być umarzane za wynagrodzeniem uchwałą Walnego Zgromadzenia akcjonariuszy, za uprzednią pisemną zgodą akcjonariusza, w drodze nabycia akcji przez Spółkę (umorzenie dobrowolne), przy czym umorzenie dobrowolne, nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Spółka nie może nabywać własnych akcji - zakaz ten nie obejmuje nabycia akcji w celu ich umorzenia.

Zarząd Wnioskodawcy zamierza wystąpić do Sejmiku (…) z wnioskiem o wyrażenie zgody na zbycie akcji Spółce w celu ich umorzenia. Wnioskodawca oraz Spółka zawrą umowę, na mocy której Spółka nabędzie akcje w celu ich umorzenia. Statut Spółki nie określa, w jakiej formie ma nastąpić wypłata wynagrodzenia za umorzone akcje. Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie w formie niepieniężnej. Zamiarem Spółki jest przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa własności ww. nieruchomości gruntowych tytułem wynagrodzenia za zbycie akcji Spółce w celu ich umorzenia. Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca nie jest w stanie określić czy kwota wynagrodzenia jakie otrzyma będzie wyższa, niższa czy też równa wydatkom poniesionym na objęcie tych akcji. W tym celu, zlecone zostanie sporządzenie przez rzeczoznawcę majątkowego aktualnych operatów szacunkowych wskazanych nieruchomości gruntowych. W celu określenia ceny sprzedaży akcji zlecona zostanie również wycena Spółki. Procedurę umorzenia akcji organizuje zarząd Spółki, który zwoła Walne Zgromadzenie. Umorzenie dobrowolne wymaga podjęcia w tym zakresie uchwały Walnego Zgromadzenia. Powinna ona określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy za umorzone akcje.

Środki trwałe ewidencjonowane są w księgach rachunkowych Spółki w wartości początkowej. Wartością początkową środka trwałego jest cena nabycia, o której mowa w art. 28 ust. 2 i 8 ustawy o rachunkowości, lub/i koszt wytworzenia, o którym mowa w art. 28 ust. 3 i 8 ww. ustawy.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji, w drodze nabycia ich przez Spółkę w celu umorzenia, otrzymane przez Wnioskodawcę w formie niepieniężnej w postaci prawa własności nieruchomości gruntowych, które zostały wniesione do Spółki na pokrycie akcji obejmowanych w podwyższonym kapitale zakładowym, spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  Czy sytuacja, w której cena sprzedaży akcji będzie wyższa od jej wartości nominalnej (cena sprzedaży wyższa niż 1.000 zł za akcję), w konsekwencji której dojdzie do umorzenia mniejszej ilości akcji w stosunku do ilości objętej przez Wnioskodawcę na skutek wniesienia aportu, będzie miała wpływ na obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Instytucja umorzenia akcji uregulowana została w art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 359 § 1 KSH, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Stosownie do treści art. 359 § 2 KSH, umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Z kolei zgodnie z art. 359 § 6 KSH, statut spółki może stanowić, że akcje ulegają umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały przez walne zgromadzenie. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. W takim przypadku zarząd podejmuje niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego (art. 359 § 7 KSH).

Reasumując istnieją dwa tryby, w jakich może dojść do umorzenia akcji - dobrowolny i przymusowy. Ten ostatni może przybrać wariant kwalifikowany - tzw. umorzenia automatycznego. Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą akcjonariusza w drodze nabycia jego akcji przez spółkę. Umorzenie przymusowe nie wymaga natomiast zgody akcjonariusza, ale zarówno jego przesłanki, jak i tryb muszą zostać określone w statucie. Zarówno umorzenie dobrowolne, jak i przymusowe (z wyjątkiem automatycznego) następują na podstawie uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała ta powinna określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi za umorzoną akcję (bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia) oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Uchwała o umorzeniu akcji podlega ogłoszeniu.

Umorzenie dobrowolne następuje w drodze nabycia akcji przez spółkę. Umorzenie wymaga w tym przypadku poprzedzenia go przeniesieniem akcji z majątku akcjonariusza do majątku spółki, co może nastąpić na podstawie czynności prawnej odpłatnej bądź nieodpłatnej. Jeżeli nabycie akcji przez spółkę następuje odpłatnie, umowę zawieraną między akcjonariuszem a spółką kwalifikuje się w doktrynie jako sprzedaż akcji, w ramach której cena za nabywane akcje stanowi jednocześnie spłatę umorzeniową. Nabycie akcji przez spółkę jest tylko jedną z czynności wymaganych dla dokonania umorzenia dobrowolnego.

Oprócz tego konieczne jest podjęcie przez walne zgromadzenie uchwały o umorzeniu akcji i uchwały o obniżeniu kapitału zakładowego (art. 360 § 1 KSH) oraz wpis obniżenia do rejestru - dopiero bowiem z tą chwilą dochodzi do prawnego unicestwienia akcji (art. 360 § 4 zdanie pierwsze KSH). Artykuł 360 § 1 zdanie drugie KSH wprowadza przy tym wymóg podjęcia obydwu tych uchwał na tym samym walnym zgromadzeniu. Ponadto, z art. 359 § 1 zdanie trzecie KSH wynika, że umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym.

Wobec powyższego, podkreślić należy, że z dobrowolnym umorzeniem akcji mamy do czynienia wówczas, gdy akcjonariusz spółki wyrazi zgodę na umorzenie jego akcji, a ponadto spółka ta nabędzie od akcjonariusza jego akcje.

Odnosząc powyższe na grunt przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa” lub „ustawa o CIT”) wskazać należy, że przychody uzyskane z odpłatnego zbycia akcji w celu ich umorzenia zostały zawarte w art. 7b tej ustawy, jako przychody z zysków kapitałowych. Zgodnie bowiem z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości. Natomiast zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a za przychody z zysków kapitałowych uważa się inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3 do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz takiej spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia.

Z powołanego wyżej przepisu wynika zatem, że jeżeli podatnik dokonuje zbycia na rzecz Spółki akcji celem ich umorzenia i za zbywane akcje uzyskuje wynagrodzenie w wysokości wyższej niż poniesione przez niego wydatki na objęcie tych akcji, to do przychodów tego podatnika podlega zaliczeniu tylko nadwyżka uzyskanego wynagrodzenia ponad wydatki na objęcie tych akcji. Zauważyć jednak należy, że jeżeli wynagrodzenie z tego tytułu będzie niższe niż wydatki poniesione na objęcie tych akcji lub równe tym wydatkom, to zbywający nie będzie zobowiązany do uznania ww. wynagrodzenia za przychód podatkowy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przypadku ziszczenia się opisanego zdarzenia skutkującego dobrowolnym umorzeniem akcji za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, jakie Wnioskodawca otrzyma z tytułu odpłatnego zbycia akcji na rzecz Spółki w celu umorzenia tych akcji należy rozpoznać, jako przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit a ustawy.

Jednakże w sytuacji zbycia udziałów w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne) przychód uzyskany z ww. tytułu, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powstanie wyłącznie w sytuacji, gdy wysokość otrzymanego wynagrodzenia z odpłatnego zbycia akcji w celu umorzenia będzie wyższa od wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na objęcie tych akcji. Natomiast w sytuacji, gdy ww. wynagrodzenie będą równe (lub niższe) poniesionym przez Wnioskodawcę wydatkom na objęcie akcji nie będzie ono podlegało zaliczeniu do przychodów Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, że Wnioskodawcą jest Województwo, zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie to ma charakter podmiotowy, bezwzględny i obejmuje całość przychodów niezależnie od ich wysokości, czy też przeznaczenia zwolnionych środków. Dodać w tym miejscu należy, że zakres pojęcia „dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego” wskazanego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT jest szeroki. Dochodami jednostek samorządu terytorialnego, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 38), są dochody własne, subwencja ogólna oraz dotacje celowe z budżetu państwa. Z art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy wynika z kolei, że źródłami dochodów własnych województwa są dochody z jego majątku. Przy czym dochodami z majątku, są dochody uzyskiwane z tytułu posiadanego przez jednostkę samorządu terytorialnego prawa własności i innych praw majątkowych.

Wobec powyższego, nawet wówczas, gdy wysokość otrzymanego przez Wnioskodawcę wynagrodzenia z odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia będzie wyższa od wydatków poniesionych na objęcie tych akcji w Spółce, Wnioskodawca pomimo uzyskania przychodu z ww. tytułu skorzysta ze zwolnienia podmiotowego z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będzie zatem zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych. W odniesieniu do pytania nr 2 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji, w której ustalona cena sprzedaży akcji będzie wyższa od jej wartości nominalnej (cena sprzedaży wyższa niż 1.000 zł za akcję), w konsekwencji czego dojdzie do umorzenia mniejszej ilości akcji w stosunku do ilości objętej przez Wnioskodawcę na skutek wniesienia aportu, nie będzie miała wpływu na obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

W dalszym zakresie Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia podmiotowego z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będzie zatem zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.