Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1200/13/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-24
Teza: - uznanie Wnioskodawcy dla przedmiotowej dostawy jako podatnika podatku VAT, - określenie stawki podatku, - dokumentowanie wniesienia aportem do spółki jawnej działki zabudowanej.
Słowa kluczowe: aport; budynek; dokumentacja; faktura; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; osoba-osoby fizyczne; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z 10 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Wnioskodawcy dla przedmiotowej dostawy jako podatnika podatku VAT– **jest nieprawidłowe,**
*   określenia stawki podatku VAT– **jest prawidłowe,**
*   dokumentowania wniesienia aportem do spółki jawnej działki zabudowanej nr 783/2 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT i dokumentowania wniesienia aportem do spółki jawnej działki zabudowanej nr 783/2.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 marca 2014 r. (data wpływu 13 marca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 28 lutego 2014 r. znak: IBPP1/443-1200/13/KJ.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, wraz z małżonką, jest właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości …, gmina …, działka nr 783/2 o powierzchni 0,57 ha. W przeszłości na przedmiotowej nieruchomości położona była placówka Straży Granicznej.

Na działce znajdują się następujące obiekty:

*   Budynek administracyjny o powierzchni użytkowej 726,49 m2;
*   Budynek garażowy o powierzchni użytkowej 88,34 m2;
*   Budynek magazynowy o powierzchni użytkowej 13 m2;
*   Zbiornik paliwa o objętości 50 m 3.

Nieruchomość została nabyta przez małżonków do majątku wspólnego, a od momentu nabycia dokonane zostały na niej jedynie rutynowe prace porządkowe; nie zostały poza tym poczynione żadne inne nakłady.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą Z. będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności nie zajmuje się jednak obrotem nieruchomościami, nie prowadzi też działalności w zakresie usług developerskich, czy budowlanych.

Opisana nieruchomość została nabyta do majątku prywatnego, nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest także zarejestrowanym podatnikiem VAT. W ramach reorganizacji majątku, właściciele chcą wnieść przedmiotową nieruchomość aportem do spółki jawnej, która dopiero ma zostać utworzona.

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że:

1.Głównym przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest, zgodnie z klasyfikacją PKD, produkcja pozostałego sprzętu elektrycznego. Jest to podstawowy przedmiot działalności wykonywanej przez … pod firmą Z. Działalność ta prowadzona jest od dnia 25 października 1993 roku.

2.Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość wraz z małżonką z majątku wspólnego, na podstawie umowy sprzedaży w dniu 27 lipca 2012 roku.

3.Nabycie nieruchomości zostało udokumentowane fakturą VAT, przy czym przyjęto, iż ma tu zastosowanie zwolnienie przedmiotowe.

4.Przy nabyciu przedmiotowej działki Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika, a ponadto przy transakcji tej podatek naliczony nie wystąpił (sprzedawca wystawił fakturę ze zwolnieniem przedmiotowym).

5.Podmiot dokonujący sprzedaży działał dla tej czynności w charakterze podatnika VAT.

6.Przedmiotowa działka nie była w przeszłości związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Nie była też wprowadzona do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

7.Na pytanie tut. organu „W jakim konkretnie celu Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość i jakie prywatne cele Wnioskodawcy miała spełniać, czy została do tych celów wykorzystana, jeśli nie to dlaczego? Należy zauważyć, że charakter obiektów znajdujących się na tej działce (tj. budynek administracyjny, garażowy, magazynowy i zbiornik paliwa) nie wskazują na ich wykorzystywanie do celów prywatnych.” Wnioskodawca odpowiedział, że podstawową rolą tego zakupu nieruchomości, było ulokowanie środków należących do majątku państwa …. Zakupiona nieruchomość z uwagi na swoje położenie i zabudowę ma bardzo duży potencjał umożliwiający wykorzystywanie jej do celów rekreacyjnych - zarówno zaspokajanie własnych potrzeb, jak i ewentualnie, w przyszłości, świadczenie usług w tym zakresie na rzecz innych osób. Na chwilę obecną w związku z tym, że żadne działania dotyczące tej nieruchomości nie zostały jeszcze podjęte, spełnia ona jedynie funkcję lokacji kapitału. Odnośnie uwagi o charakterze obiektów znajdujących się na działce, należy podkreślić, co wskazano we wniosku, że pełnił on funkcję placówki Straży Granicznej i ta dawna funkcja determinuje istniejącą zabudowę. Określenie budynku mianem administracyjnego stanowi pewien skrót myślowy; budynek ten pełnił niegdyś częściowo taką funkcję - był to budynek który mieścił zarówno biura, jak i mieszkania dla pracowników Straży Granicznej (jak i pomieszczenia o innych funkcjach, np. stołówka). Budynek ten może zostać zaadoptowany w różny sposób. Podobnie też umiejscowienie na działce zbiornika paliwa nie przesądza w żaden sposób to, czy i jak będzie on w przyszłości wykorzystywany, a zatem nie wpływa na ocenę tego, czy nieruchomość może stanowić element majątku prywatnego Wnioskodawcy niesłużącego do prowadzenia działalności gospodarczej.

8.Działka nie została nabyta celem wniesienia jej aportem do spółki jawnej. Decyzja została podjęta w grudniu 2013 r. w związku z tym iż Wnioskodawca i jego małżonka postanowili dokonać kompleksowej reorganizacji struktury własnościowej swojego majątku (w szczególności nieruchomości), decydując, że między innymi wskazana działka wniesiona zostanie do założonej przez nich spółki jawnej.

9.Przez cały okres posiadania działka wraz z obiektami nie była wykorzystywania przez Wnioskodawcę; jak wskazano, jej zakup stanowić miał wyłącznie formę lokacji kapitału.

10.Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowej działki do prowadzenia działalności gospodarczej.

11.Jak wskazano we wniosku, na przedmiotowej działce znajdują się następujące obiekty:

*   budynek administracyjny - zgodnie z PKOB, częściowo jest to klasa 1130 - budynki zbiorowego zamieszkania, częściowo zaś klasa 1220 - budynki biurowe;
*   budynek garażowy - zgodnie z PKOB klasa 1242 - Budynki garaży;
*   budynek magazynowy - zgodnie z PKOB klasa 1252 - Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe;
*   zbiornik paliwa - zgodnie z PKOB klasa 1252 - Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe (klasa obejmuje zbiorniki na ciecze);

Wszystkie ww. obiekty są budynkami albo budowlami trwale związanymi z gruntem.

Wszystkie obiekty zostały wybudowane co najmniej 30 lat temu, najprawdopodobniej dla Straży Granicznej w …. Wnioskodawca nie posiada szczegółowych informacji odnośnie czasu oddania ich do użytkowania, z uwagi na to, iż miało to miejsce kilkadziesiąt lat przed ich nabyciem przez Wnioskodawcę.

12.Na pytania tut. organu „Czy, a jeśli tak to kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie każdego z obiektów, dokonane w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), tj. kiedy nastąpiło oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jaka konkretnie czynność stanowiła to pierwsze zasiedlenie? (proszę wskazać odrębnie dla każdego z obiektów) (…)” Wnioskodawca odpowiedział, że ze względu na wiek budynków (oraz związany z nim fakt wcześniejszego wieloletniego użytkowania), Wnioskodawca nie posiada szczegółowych informacji w tym zakresie; z księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości wynika, że do roku 2009 właścicielem był Skarb Państwa - …, a następnie 22 maja 2009 r. doszło do sprzedaży nieruchomości na rzecz osoby fizycznej. Kolejno, 18 grudnia 2009 roku na mocy umowy przenoszącej własność nieruchomości, jej właścicielem stała się spółka S. od której nieruchomość tę kupili … w dniu 23 lipca 2012 roku. W ocenie Wnioskodawcy pozwala to na przyjęcie, że do pierwszego zasiedlenia nieruchomości w rozumieniu ustawy o VAT już doszło. Jednocześnie należy wskazać, iż ulepszenia o których mowa w lit. b) pytania nie zostały dokonywane ani przez Wnioskodawcę, ani przez jego małżonkę, ani też przez poprzednich właścicieli (niebędących następcami prawnymi Skarbu Państwa).

13.Stwierdzenie, iż na przedmiotowej działce (i nieruchomościach nań położonych) dokonano jedynie rutynowych prac porządkowych w pierwszym rzędzie oznacza, iż w szczególności nie mamy do czynienia z sytuacją gdzie zostało dokonane ulepszenie gdzie wydatki na nie poniesione, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Wykonano na działce jedynie podstawowe prace porządkowe, takie jak na przykład skoszenie trawy, usunięcie śmieci z działki, usunięcie z budynku zepsutego sprzętu pozostałego po poprzednich właścicielach itp.

14.Na żaden z obiektów nie zostały poniesione przez Wnioskodawcę wydatki o których mowa w pytaniu.

15.Żaden z obiektów, lub ich części nie był przedmiotem najmu lub dzierżawy.

16.Przyczyną wniesienia przedmiotowej działki do spółki jawnej jest chęć reorganizacji posiadanego przez Wnioskodawcę oraz jego małżonki majątku, w szczególności nieruchomości, którymi w przyszłości zarządzać ma spółka której powołanie planują.

17.Żona Wnioskodawcy nie wykorzystywała w żaden sposób przedmiotowej nieruchomości.

18.W marcu bieżącego roku Wnioskodawca dokonał sprzedaży udziałów w działce odziedziczonej po śmierci brata. Czynność ta nie była wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

19.Wnioskodawca planuje w najbliższej przyszłości reorganizację swojego majątku, poza prowadzoną aktualnie działalnością gospodarczą w ramach której zamierza przenieść szereg praw własności nieruchomości, których jest właścicielem, do spółki osobowej. W szczególności mają być to następujące transakcje:

*   wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej działek nr 157 oraz 158 położonych w miejscowości … (współwłaścicielem tych nieruchomości jest małżonka Wnioskodawcy);
*   wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej działek nr 151/3, 151/6, 155/1, 152/6, 155/3, 152/1, 126/4 położonych w miejscowości … (współwłaścicielem tych nieruchomości jest małżonka Wnioskodawcy);
*   wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej lokalu położonego przy ulicy … w …;
*   wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej działek nr 157 oraz 158 położonych w miejscowości … (współwłaścicielem tych nieruchomości jest małżonka Wnioskodawcy);
*   wniesienie lub w formie darowizny aportem do spółki jawnej działek nr 2/27 oraz 2/25 położonych w miejscowości …;
*   wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej działki nr 2/60 położonej w miejscowości … (współwłaścicielem tej nieruchomości jest małżonka Wnioskodawcy);
*   wniesienie aportem lub w formie darowizny do spółki jawnej działek nr 475 oraz 476 położonych w ….

Większość planowanych działań, podobnie jak zdarzenie przyszłe opisane w wniosku o interpretację, którego dotyczy niniejsze pismo, nie ma i nie będzie miała charakteru czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a służyć ma jedynie reorganizacji struktury własnościowej majątku ….

W szczególności … nie planuje dokonywać w najbliższej przyszłości sprzedaży nieruchomości na rzecz osób trzecich. W przyszłości planowane jest jedynie uregulowanie sytuacji własności (w drodze darowizny) udziałów w drugiej z działek uzyskanych w spadku po zmarłym bracie.

20.Nie dokonano aportu przedmiotowej działki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci opisanej powyżej nieruchomości do spółki jawnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

W przypadku uznania, że wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci opisanej powyżej nieruchomości do spółki jawnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy wniesienie aportem przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie zwolnieniu przedmiotowemu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej VATU)?

Jeżeli transakcja będzie podlegała wyłącznie zwolnieniu przedmiotowemu, w jaki sposób powinna zostać udokumentowana?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu w postaci nieruchomości w opisanym powyżej stanie faktycznym nie będzie podlegać podatkowi od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 VATU, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei po myśli art. 15 ust. 2 VATU, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z brzmienia przytoczonego przepisu wynika, iż jedynie czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie, nieruchomość została pierwotnie nabyta do majątku osobistego, na cele prywatne i nie była związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Dokonano na niej wyłącznie rutynowych prac porządkowych, które nie wskazują w żadnym stopniu na zamiar wykorzystania nieruchomości w zawodowym charakterze. Wniesienie aportem nieruchomości znajdującej się w majątku osobistym nie będzie więc podlegać opodatkowaniu, jako że samo w sobie nie będzie stanowiło działalności gospodarczej; dopiero już po wniesieniu przedmiotowej nieruchomości do utworzonej w przyszłości spółki będzie ona służyła do prowadzenia działalności gospodarczej.

Trudno także uznać samo wniesienie aportem nieruchomości znajdującej się w majątku prywatnym do nowo utworzonej spółki za wykonywanie działalności gospodarczej. Takie ewentualne ustalenie powinno opierać się na kryteriach obiektywnych, jak działania strony, co do zasady powtarzalne, i nakierowane na zamiar kontynuacji. Brak jest w zaistniałym stanie faktycznym przesłanek do takiego twierdzenia.

Należy także zauważyć, iż na gruncie analogicznego stanu faktycznego, stanowisko przemawiające za powyższym rozumowaniem zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 kwietnia 2013 r., nr IBPP1/443-1322/12/ES, gdzie została zawarta konstatacja, iż „dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.” Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, konieczne byłoby ustalenie, że w odniesieniu do przedstawionej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu (por. wyrok NSA z 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK1536/10). Także w interpretacji indywidualnej nr IPPP1-443-617/10-4/MP, przy podobnym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż aby „dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik działając w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zabudowę, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż nie jest to czynione z zamiarem jej powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.”

Reasumując, w zaistniałym stanie faktycznym nie należy uznawać wniesienia aportem nieruchomości za czynność objętą podatkiem od towarów i usług. Będzie to czynność jednorazowa, dotycząca prywatnego majątku Wnioskodawcy, a więc nie zostaje spełniony wymieniony w art. 15 ust. 1 VATU warunek działania w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Będziemy mieli do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W przypadku uznania, że wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci opisanej powyżej nieruchomości do spółki jawnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca chciałby zadać z ostrożności procesowej alternatywne pytanie, czy wniesienie aportem przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie zwolnieniu przedmiotowemu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29 ust. 5 VATU.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 VATU, który określa podstawę opodatkowania, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z kolei po myśli art. 43 ust. 1 pkt 10, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z brzmienia art. 29 ust. 5 VATU wynika więc, iż pomimo tego, iż na gruncie Kodeksu cywilnego przedmiotem obrotu jest wyodrębniony grunt, gdzie budynki mają status jedynie części składowej, na gruncie VATU to właśnie status budynku, czy też budowli będzie determinował podstawę opodatkowania nieruchomości (gdy mamy do czynienia z nieruchomością zabudowaną). Należy przy tym podkreślić, iż pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dn. 25 maja 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 36/09, zgodnie z którym zwolnienie obejmuje wartości gruntu trwale związanego z budynkiem tj. po obrysie budynku, został zakwestionowany i uznany za niesłuszny przez NSA już w sprawie ze skargi kasacyjnej od owego wyroku (wyrok NSA z dn. 15 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1698/09 - „za nieuzasadnione należy uznać stanowisko Sądu I instancji, że jako „grunt” w rozumieniu art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, należy uznawać część działki gruntu tj. grunt po obrysie budynku.”, podobnie WSA w Krakowie w wyroku z dn. 25 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 283/11). Tak więc grunt związany z tymi obiektami będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach, jakich opodatkowaniu podlegają znajdujące się na nim budynki lub budowle. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, nie ma przy tym znaczenia jaka jest wartość gruntu w proporcji do wartości samego budynku, bowiem o stawce podatku decydować będzie status samego budynku lub budowli, nie zaś gruntu (Wyrok WSA we Wrocławiu z 8 września 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 811/10). Konkludując tą część, Wnioskodawca pragnie przytoczyć fragment wspomnianego orzeczenia WSA w Krakowie (I SA/Kr 283/11), gdzie sąd stwierdził, iż „w przypadku gruntu przedmiotem obrotu może być tylko wydzielona działka lub udział w niej. Nie może być natomiast tylko wyodrębniona fizycznie część działki gruntu, gdyż nie może być ona przedmiotem obrotu. W związku z powyższym za nieuzasadniony należy uznać pogląd, że jako „grunt” w rozumieniu art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) należy uznawać część działki gruntu, tj. grunt po obrysie budynku.”

Dokonując subsumcji przedstawionego stanu faktycznego pod brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10, można stwierdzić, iż zachodzi przewidziana w nim przesłanka zwolnienia przedmiotowego w podatku od towarów i usług. Zgodnie z powszechnie przyjętym poglądem, z racji braku definicji „budynków” oraz „budowli” w VATU, należy sięgnąć do definicji zawartej w ustawie z dn. 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. nr 243, poz. 1623 ze zm.). Zgodnie z ustawowym słowniczkiem, przez budynek należy rozumieć „taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”. Z kolei przez budowlę rozumiemy „każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową”.

Wszystkie cztery obiekty znajdujące się na nieruchomości mającej zostać przedmiotem aportu do nowo utworzonej spółki wpisują się w podane wyżej definicje. Nie zachodzi także żadna z przesłanek negatywnych zwolnienia. Bez wątpienia nie mamy do czynienia z pierwszym zasiedleniem (nie jest to ani nowo wybudowany budynek, ani nie został on poddany gruntownemu ulepszeniu - dokonane zostały jedynie prace porządkowe), ani z sytuacją, gdy od pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata). W związku z powyższym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zajdzie sytuacja (o ile Organ nie uzna pierwszego stanowiska za słuszne), gdzie wniesienie aportem nieruchomości podlegać będzie przedmiotowemu zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Przy uznaniu ostatniego stanowiska za prawidłowe, pojawia się jeszcze jedna kwestia; mianowicie sposób udokumentowania zwolnionej z podatku VAT transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy całość transakcji winien udokumentować (wystawić fakturę) Wnioskodawca, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą.

Na zakończenie warto ponownie podkreślić, iż druga z przedstawionych opcji opisana została wyłącznie z ostrożności procesowej - Wnioskodawca w pierwszej kolejności jest zdania, iż w przedstawionym stanie faktycznym będziemy mieli do czynienia z sytuacją usytuowaną poza podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie uznania Wnioskodawcy dla przedmiotowej dostawy jako podatnika podatku VAT,
*   **prawidłowe** – w zakresie określenia stawki podatku VAT,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie dokumentowania wniesienia aportem do spółki jawnej działki zabudowanej nr 783/2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, iż wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką nabył 27 lipca 2012 r. działkę nr 783/2 do majątku wspólnego.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 788 ze zm.). Stosownie do art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku (art. 35 ww. Kodeksu).

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. ustawy oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Dokonując analizy powołanych wyżej regulacji prawnych podkreślić należy, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno Wnioskodawca, jak i jego małżonka, traktowani są jako odrębne podmioty, podlegające kwalifikacji pod względem spełnienia definicji podatnika w rozumieniu powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzące działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tegoż przepisu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość takiej interpretacji jego przepisów, która zakładałaby, że wspólność majątkowa istniejąca między małżonkami na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, ma wpływ na zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Dopuszczalne jest dokonywanie czynności cywilnoprawnych między małżonkami pozostającymi w małżeńskiej wspólności majątkowej, jeżeli czynności te dotyczą sfery objętej zakresem ich działalności gospodarczej.

Ze wskazanych regulacji wynika, że dostawa nieruchomości, co do zasady, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W świetle zaś definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych lub też będzie związana z działalnością gospodarczą. Zatem, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie zawsze wniesienie aportu rzeczowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Wnoszenie aportów nie stanowi takiej czynności przede wszystkim wówczas, gdy są one wnoszone przez podmioty niebędące podatnikami VAT lub przez podmioty będące, co prawda takimi podatnikami, lecz niedziałające jako podatnicy w odniesieniu do tej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania dostawy nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też dostawa nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z art. 140 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, iż dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Dokonując przedmiotowego rozstrzygnięcia, należy także wziąć pod uwagę orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE wydane w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z treści wskazanych orzeczeń wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył działkę nr 783/2, na której w przeszłości położona była placówka Straży Granicznej. Na działce znajdują się następujące obiekty: budynek administracyjny, budynek garażowy, budynek magazynowy i zbiornik paliwa.

Nabycie przedmiotowej nieruchomości zostało udokumentowane fakturą VAT, przy nabyciu przedmiotowej działki Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika, a ponadto przy transakcji tej podatek naliczony nie wystąpił (sprzedawca wystawił fakturę ze zwolnieniem przedmiotowym).

Przedmiotowa działka nie była w przeszłości związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Nie była też wprowadzona do ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Podstawową rolą tego zakupu nieruchomości, było ulokowanie środków należących do majątku państwa ….

Wnioskodawca wprawdzie w celu wniesienia aportu nie podejmował żadnych aktywnych działań, o których mowa we wskazanych orzeczeniach TSUE C-180/10 i C-181/10 jednakże również stan faktyczny w przedmiotowej sprawie jest inny niż ten, na podstawie którego zapadły wskazanie orzeczenia.

W przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma charakter nieruchomości i potencjał jego wykorzystania. Należy bowiem zauważyć, że charakter zabudowy ma w przedmiotowej sprawie znaczenie gdyż zabudowa ta (tj. budynek administracyjny, garażowy, magazynowy i zbiornik paliwa) nie wskazują na ich wykorzystywanie do celów prywatnych. Ponadto jak sam Wnioskodawca wskazał zakupiona nieruchomość z uwagi na swoje położenie i zabudowę ma bardzo duży potencjał umożliwiający wykorzystywanie jej do celów rekreacyjnych - zarówno zaspokajanie własnych potrzeb, jak i ewentualnie, w przyszłości, świadczenie usług w tym zakresie na rzecz innych osób. Wnioskodawca wskazał, że działka nie została nabyta celem wniesienia jej aportem do spółki jawnej, decyzja została podjęta w grudniu 2013 r. w związku z tym iż Wnioskodawca i jego małżonka postanowili dokonać kompleksowej reorganizacji struktury własnościowej swojego majątku (w szczególności nieruchomości), decydując, że między innymi wskazana działka wniesiona zostanie do założonej przez nich spółki jawnej. Jednak z opisu sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca wykorzystywał tę działkę do zaspokojenia jakichkolwiek celów prywatnych.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Ww. orzeczenie dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanych działek do celów osobistych.

Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, iż majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie ma miejsca, bowiem Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał przedmiotowej działki zabudowanej nr 783/2 do swoich prywatnych celów, wręcz przeciwnie, nieruchomość ta ze względu na swoje położenie i powierzchnię ma bardzo duży potencjał umożliwiający wykorzystanie jej do celów rekreacyjnych, m.in. do świadczenia usług w tym zakresie na rzecz innych osób.

W ocenie tut. organu wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, charakter zabudowy typu budynek administracyjny, magazyn czy zbiorniki na paliwo, ma wpływ na ocenę sposobu, możliwości jej wykorzystania zwłaszcza, gdy Wnioskodawca do tej pory nie wykorzystywał jej do żadnych celów prywatnych.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje w najbliższej przyszłości reorganizację swojego majątku, poza prowadzoną aktualnie działalnością gospodarczą, w ramach której zamierza przenieść szereg praw własności nieruchomości, których jest właścicielem, do spółki osobowej. Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że będzie to czynność jednorazowa czy okazjonalna.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa działki zabudowanej nr 783/2 w formie aportu do spółki jawnej stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca będzie działał dla tej transakcji jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że będzie to czynność jednorazowa, dotycząca prywatnego majątku Wnioskodawcy, a więc nie zostaje spełniony wymieniony w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT warunek działania w ramach wykonywania działalności gospodarczej należało uznać za nieprawidłowe.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a, warunku o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powyższych przepisów przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie z art. 3 pkt 1, 2, 3 i 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

2.budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3.budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, iż przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w dniu 27 lipca 2012 roku. Nabycie zostało udokumentowane fakturą, przy nabyciu przedmiotowej działki Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika, a ponadto przy transakcji tej podatek naliczony nie wystąpił (sprzedawca wystawił fakturę ze zwolnieniem przedmiotowym). Na przedmiotowej działce znajdują się następujące obiekty:

*   budynek administracyjny - zgodnie z PKOB, częściowo jest to klasa 1130 - budynki zbiorowego zamieszkania, częściowo zaś klasa 1220 - budynki biurowe;
*   budynek garażowy - zgodnie z PKOB klasa 1242 - Budynki garaży;
*   budynek magazynowy - zgodnie z PKOB klasa 1252 - Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe;
*   zbiornik paliwa - zgodnie z PKOB klasa 1252 - Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe (klasa obejmuje zbiorniki na ciecze);

Wszystkie ww. obiekty są budynkami albo budowlami trwale związanymi z gruntem.

Wszystkie obiekty zostały wybudowane co najmniej 30 lat temu, najprawdopodobniej dla Straży Granicznej w …. Wnioskodawca nie posiada szczegółowych informacji odnośnie czasu oddania ich do użytkowania, z uwagi na to, iż miało to miejsce kilkadziesiąt lat przed ich nabyciem przez Wnioskodawcę.

Z księgi wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości wynika, że do roku 2009 właścicielem był Skarb Państwa - …, a następnie 22 maja 2009 r. doszło do sprzedaży nieruchomości na rzecz osoby fizycznej. Kolejno, 18 grudnia 2009 roku na mocy umowy przenoszącej własność nieruchomości, jej właścicielem stała się spółka S. od której nieruchomość tę kupili … w dniu 23 lipca 2012 roku. W ocenie Wnioskodawcy pozwala to na przyjęcie, że do pierwszego zasiedlenia nieruchomości w rozumieniu ustawy o VAT już doszło. Jednocześnie należy wskazać, iż ulepszenia o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT nie zostały dokonywane ani przez Wnioskodawcę, ani przez jego małżonkę, ani też przez poprzednich właścicieli (niebędących następcami prawnymi Skarbu Państwa). Żaden z obiektów lub ich części nie był przedmiotem najmu lub dzierżawy.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

W myśl art. 34 ww. kodeksu, Skarb Państwa jest w stosunkach cywilnoprawnych podmiotem praw i obowiązków, które dotyczą mienia państwowego nienależącego do innych państwowych osób prawnych.

Jak już podano w niniejszej interpretacji zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że organy władzy publicznej są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Odnosząc zatem powołane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że czynnością spełniającą definicję pierwszego zasiedlenia obiektów znajdujących się na przedmiotowej działce tj. budynku administracyjnego, garażowego, magazynowego i zbiornika paliwa była dokonana w dniu 22 maja 2009 roku sprzedaż przez Skarb Państwa - … na rzecz osoby fizycznej. Żaden z obiektów lub ich części nie był przedmiotem najmu lub dzierżawy.

Zatem planowana przez Wnioskodawcę dostawa przedmiotowych obiektów w formie aportu do spółki jawnej będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dokonana dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Tym samym, również dostawa gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe obiekty będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ponieważ planowe wniesienie aportem przedmiotowych obiektów tj. budynku administracyjnego, garażowego, magazynowego i zbiornika paliwa będzie objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to badanie czy w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę wniesienie aportem przedmiotowych obiektów będzie objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a - jest bezprzedmiotowe.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Odpowiadając na ostatnią wątpliwość Wnioskodawcy, że jeśli transakcja będzie podlegała wyłącznie zwolnieniu przedmiotowemu to w jaki sposób powinna zostać udokumentowana należy zauważyć, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zasady wystawiania faktur i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały szczegółowo w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 68, poz. 360 ze zm.) obowiązującym do dnia do dnia 31 grudnia 2013 r.

W związku ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35) na mocy art. 1 pkt 49 ww. ustawy uchylono art. 106 ustawy o VAT. Wprowadzono natomiast blok przepisów dotyczących fakturowania w dodanych do ustawy o VAT art. 106a – 106q oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz.U. poz. 1485). Tym samym rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r., wydane m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, z dniem 1 stycznia 2014 r. (w związku z uchyleniem art. 106) utraciło moc w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad wystawiania faktur.

Na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r., większość regulacji dotyczących fakturowania a objęta dotychczas rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r., została przeniesiona do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106b ust. 2 ustawy o VAT obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy o VAT obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej).

Dokonując zatem oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie sposobu dokumentowania planowanej transakcji należy stwierdzić, że Wnioskodawca powinien udokumentować fakturą dostawę jedynie przypadającej na niego części nieruchomości. Jeżeli bowiem nieruchomość stanowi współwłasność małżeńską to każdego z małżonków, pod względem definicji podatnika podatku VAT, należy identyfikować odrębnie z uwzględnieniem sposobu korzystania z nieruchomości przez każdego ze współwłaścicieli.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe. Zauważyć należy jednak, że zgodnie z ww. art. 106 b ust. 2 ustawy o VAT podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że nabywca wystąpi z żądaniem, o którym mowa w art. 106b ust. 3 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy podkreślić, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do analizowania stanów faktycznych spraw wskazanych przez Wnioskodawcę i polemiki z zawartymi w nich rozstrzygnięciami, choć niewątpliwie powołanie orzecznictwa miało na celu wykazanie słuszności prezentowanego poglądu.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Niniejsza interpretacja skierowana jest zatem wyłącznie do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków podatkowoprawnych dla małżonki Wnioskodawcy, która wspólnie z Wnioskodawcą dokona czynności wniesienia aportu w postaci nieruchomości w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.