Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-928/16-2/RK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-23
Teza: w zakresie skutków podatkowych otrzymania nieruchomości z tytułu wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki jawnej
Słowa kluczowe: spółki-spółka jawna; udziałowiec; wierzytelność; wspólnik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2016 r. ( data wpływu 18 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania nieruchomości z tytułu wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki jawnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania nieruchomości z tytułu wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki jawnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni (dalej: Wnioskodawca) jest osobą fizyczną – polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej (dalej „Spółka”). Spółka prowadzi obecnie działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży biletów lotniczych i wycieczek a także miejsc w pokojach hotelowych i najmu pojazdów oraz pośrednictwa w sprzedaży powyższych. Spółka w swoim majątku posiada kilka nieruchomości, w tym nieruchomość lokalową zlokalizowaną w Warszawie (dalej „Nieruchomość”). Wnioskodawca, w związku z zamiarem przekształcenia spółki, zamierza wypowiedzieć umowę spółki w trybie art. 61 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych oraz na podstawie postanowień zawartych w umowie Spółki przekształconej. Konsekwencją wypowiedzenia umowy spółki przez Wnioskodawcę będzie wystąpienie ze spółki („Wystąpienie”). Jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia Wnioskodawca otrzyma Nieruchomość wchodzącą w skład majątku Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy otrzymanie w ramach Wystąpienia ze Spółki Nieruchomości generować będzie dla Wnioskodawcy przychód podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy

Stanowisko dot. pytania 1

Otrzymanie na moment Wystąpienia przez Wnioskodawcę Nieruchomości nie będzie generować dla niego przychodu.

Uzasadnienie do pytania 1

Na podstawie art. 5b ust. 2 Ustawy PIT „Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.”. Przychody wspólnika spółki niebędącej osobą prawną są więc przychodami ze źródła o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 3) Ustawy PIT tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spółka niebędąca osobą prawną Stosownie do treści art. 5a pkt 26) Ustawy PIT „Ilekroć w ustawie jest mowa o: spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego”. Natomiast na podstawie art. 1 Ustawy PIT „Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych” zaś na podstawie art. 1 Ustawy CIT „ Art. 1. 1. Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. 2. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. 3. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1.  spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.”

Spółka komandytowa z pewnością jest więc spółką niebędącą osobą prawną jako że nie pozostaje podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są jej wspólnicy.

Na podstawie art. 11 ust. 1 Ustawy PIT„Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.”. W konsekwencji za przychód należałoby uznać każde definitywne przysporzenie podatnika, z wyjątkiem przypadków wskazanych w ustawie, w tym w szczególności tych do których odwołuje się sam art. 11 ust. 1 Ustawy PIT tj. np. art. 14 Ustawy PIT.

Otrzymanie składników majątku na dzień wystąpienia – przychód z działalności gospodarczej stosownie do postanowień art. 14 ust. 1 Ustawy PIT „Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.”. Przepis ten stanowi ogólną definicję przychodów z działalności gospodarczej. Niemniej jest on modyfikowany przez przepisy szczególne.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt. 17 lit.b) Ustawy PIT „Przychodem z działalności gospodarczej są również: przychody z odpłatnego zbycia składników majątkowych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.”.

Ustawodawca regulując zasady zbywania składników majątkowych wchodzących w skład majątku spółki osobowej, które są wydawane występującym wspólnikom, zdecydował się wprowadzić zasadę odroczenia opodatkowania takiej transakcji. Samo otrzymanie składników majątku nie stanowi tytułu do rozpoznania przychodu przez wspólnika. Takim tytułem jest dopiero ich zbycie.

Zbycie składników majątku otrzymanych w wyniku Wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną stanowi przychód z działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem treści art. 14 ust. 3 pkt 1) Ustawy PIT co potwierdzają m.in. wskazane orzeczenia sądów administracyjnych: Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 16 lipca 2014 r. sygn. I Sa/Gl 1567/13 gdzie stwierdzono że „1. Z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b, art. 14 ust. 3 pkt 12 oraz art. 24 ust. 3d u.p.d.o.f. klarownie wynika, że obejmują zakresem swojego zastosowania sytuację wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, jak też sytuację likwidacji spółki niebędącej osobą prawną. Stosownie do powołanych ostatnio przepisów, składniki majątku otrzymane w związku z wystąpieniem ze spółki lub jej likwidacją, w tym momencie, nie są przychodem występującego wspólnika.

Są one jednak przychodem, w rozumieniu wskazanych przepisów, z momentem ich zbycia, chyba że wspólnik dokona zbycia po okresie 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wystąpienie ze spółki i nie jest ono dokonywane w wykonaniu działalności gospodarczej. Przychód ten powstaje jedynie w przypadku odpłatnego zbycia. W takim przypadku ustalenie dochodu odbywa się zgodnie z art. 24 ust. 3d u.p.d.o.f. 2. Z art. 14 ust.2 pkt 17 lit. b u.p.d.o.f. wynika klasyfikacja przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki do przychodu z działalności gospodarczej.”

Wobec powyższego, wydanie Wspólnikowi Nieruchomości nie będzie powodować powstania przychodu z uwagi na odroczenie w czasie momentu opodatkowania przychodu z tytułu otrzymania składników majątkowych otrzymanych do dnia ich zbycia na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 17 Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe .

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z póżn. zm.) spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

W myśl art. 51 Kodeksu spółek handlowych każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Zgodnie z art. 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 Kodeksu spółek handlowych).

Wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej jest sposobem zakończenia łączącego go z pozostałymi wspólnikami stosunku prawnego wynikającego z umowy spółki. Z dniem wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej prawo własności wszystkich składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej w formie spółki jawnej działalności, przechodzi na własność pozostających w spółce wspólników (z zastrzeżeniem formy przeniesienia własności dotyczącej nieruchomości). Natomiast udział w prawie własności składników majątkowych występującego ze spółki wspólnika przekształca się w należność pieniężną.

Zasadą jest, że udział powinien być wypłacony w pieniądzu. Jednak w przypadku zgodnego działania wszystkich wspólników spółki jawnej, wypłata udziału kapitałowego może nastąpić poprzez wydanie nabytych lub wytworzonych w trakcie trwania spółki środków trwałych i innych składników majątku w naturze.

W myśl art. 82 Kodeksu spółek handlowych, z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

Spółka jawna jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie zaś do przepisu art. 5a pkt 26 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Według art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Do przychodów z działalności gospodarczej – co do zasady – należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Natomiast przepis art. 14 ust. 3 pkt 12 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.) stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej lub prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

\- jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

W przypadku gdy w wyniku rozwiązania spółki jawnej / wystąpienia ze spółki jawnej, podatnik otrzyma określone składniki majątku, w chwili rozwiązania / wystąpienia ze spółki nie powstanie przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten, powstanie dopiero w momencie, ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki składników majątku z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych przepisów wynika, że (co do zasady) rozwiązanie spółki jawnej oraz wystąpienie ze spółki jawnej jest dla wspólnika tej spółki podatkowo neutralne, co oznacza, że nabycie z tego tytułu niepieniężnych składników majątku tej spółki, na moment jej rozwiązania albo wystąpienia wspólnika ze spółki nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w związku z zamiarem przekształcenia spółki jawnej zamierza wypowiedzieć umowę spółki, a konsekwencją tego będzie wystąpienie ze spółki. Jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia Wnioskodawca otrzyma nieruchomość wchodząca w skład majątku spółki jawnej.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że otrzymanie składników majątku (nieruchomości) w wyniku wystąpienia ze spółki nie spowoduje dla Wnioskodawcy uzyskania przychodu.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia sądu administracyjnego wskazać należy, że dotyczy on tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.