Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-306/11-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-04
Teza: Skutki podatkowe związane z nieodpłatnym otrzymaniem przez Wnioskodawczynię Akcji Należnych i Akcji Premiowych w związku z uczestnictwem w programie zakupu akcji organizowanym przez Spółkę kapitałową mającą siedzibę w Szwecji.
Słowa kluczowe: akcja; akcja-sprzedaż akcji; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; nabycie; premia; Szwecja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30.03.2011 r. (data wpływu 04.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym otrzymaniem przez Wnioskodawczynię Akcji Należnych i Akcji Premiowych w związku z uczestnictwem w programie zakupu akcji organizowanym przez Spółkę kapitałową mającą siedzibę w Szwecji -– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.04.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym otrzymaniem przez Wnioskodawczynię Akcji Należnych i Akcji Premiowych w związku z uczestnictwem w programie zakupu akcji organizowanym przez Spółkę kapitałową mającą siedzibę w Szwecji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Wnioskodawczyni jest pracownikiem spółki S. S.A. z siedzibą w W. („Spółka” lub „S.”). Wyłącznym akcjonariuszem S. jest spółka K. AB z siedzibą w Szwecji należąca do S. AB z siedzibą w Szwecji. Na mocy uchwał Walnego Zgromadzenia K. AB w grupie S. na świecie, w tym Spółce, wprowadzane są programy zakupu akcji spółki S. AB przez osoby uprawnione („Programy”).

W ramach Programów pracownicy S. („uczestnicy” do uczestnictwa uprawnione są wszystkie osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę w którejkolwiek z lokalnych spółek S.) mają możliwość przeznaczania części swoich dochodów netto na wyodrębniony rachunek w biurze maklerskim poza granicami kraju prowadzony przez wyspecjalizowaną instytucję finansową spoza grupy S. (M.; „M.”). Za zgromadzone środki M. nabywa na rzecz pracowników, na giełdzie papierów wartościowych w Sztokholmie albo od konkretnych podmiotów w obrocie pozagiełdowym, akcje S. AB („Akcje Oszczędnościowe”). M. umieszcza te akcje na indywidualnych rachunkach uczestników Programów.

Pod warunkiem, że Akcje Oszczędnościowe były przechowywane na rachunku przez okres 3 lat od daty zainwestowania przez M. oszczędności uczestnika w zakup Akcji Oszczędnościowych oraz, że uczestnik jest nieprzerwanie zatrudniony przez cały czas trwania tego okresu na podstawie umowy o pracę (bez względu na to czy był przenoszony z jednej spółki S. do innej), uczestnik Programów otrzyma bezpłatnie jedną akcję serii B, S. AB za każde 4 nabyte przez niego Akcje Oszczędnościowe („Akcje Należne”).

Jeżeli dodatkowo spełnione zostaną minimalne wymogi finansowe określone przez Radę Dyrektorów S. AB, obejmujące określone warunki finansowe na poziomie grupy S. i Spółki, uczestnik otrzyma bezpłatnie dodatkowe akcje serii B, S. AB („Akcje Premiowe”).

Akcje Należne i Akcje Premiowe będą przyznawane w roku 2011 i w latach następnych.

Pracownikom Akcje Należne oraz Akcje Premiowe przyznaje S. AB. W celu wydania takich dodatkowych akcji M. (lub inna instytucja finansowa) na zlecenie S. AB skupuje akcje i przekazuje je na indywidualne rachunki poszczególnych pracowników. Akcje (Oszczędnościowe, Należne, Premiowe) pracownicy mogą zbyć na giełdzie papierów wartościowych w Sztokholmie, zaś uzyskane w ten sposób dochody M. będzie wypłacało bezpośrednio pracownikom.

W celu przystąpienia do danego Programu uprawniony pracownik musi wypełnić Formularz Zgłoszeniowy i dostarczyć go Spółce. Umowę danego Programu stanowią łącznie: Globalne Warunki Programu Akcji Oszczędnościowych do Programu Akcji Pracowniczych, Lokalne Warunki Programu Akcji Oszczędnościowych do Programu Akcji Pracowniczych (Lokalne Warunki”), Formularz Zgłoszeniowy i umowa z M.

Spółka udostępnia pracownikom wszelkie informacje o Programach i umożliwia im zawarcie umowy danego Programu. Zgodnie z Lokalnymi Warunkami, umowa jest zawierana pomiędzy pracownikiem Spółki a spółką S. AB (lokalne spółki S. nie są związane zobowiązaniem umownym w powyższym zakresie). Spółka pełni funkcję lokalnego administratora Programów i służy pomocą swoim pracownikom, którzy zdecydują się na uczestnictwo w Programach poprzez przekazywanie całej niezbędnej dokumentacji i/lub informacji z oraz do spółki S. AB, pośredniczenie w przekazywaniu oszczędności pracowników przeznaczanych na nabywanie Akcji Oszczędnościowych do S. AB/M., pomoc w celu zarejestrowania pracownika w internetowym systemie zarządzanym przez spółkę M. obsługującą Programy oraz pełniącą funkcję globalnego administratora Programu.

W ramach Programów Spółka nie będzie dokonywała żadnych wypłat pieniężnych na rzecz pracowników. Spółka nie będzie też obciążana kosztami Programów (w szczególności wartością Akcji Należnych i Premiowych) przez S. AB lub inne podmioty. W szczególności, na S. z tego tytułu nie będą wystawiane żadne faktury lub rachunki, a Spółka nie będzie dokonywała na rzecz S. AB lub innego podmiotu żadnych płatności (w jakiejkolwiek formie). Jedynie dla celów sprawozdawczości skonsolidowanej w ramach grupy S. do danej lokalnej spółki, w tym do S., zostanie alokowana określona kwota zmniejszająca wynik bilansowy takiej spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni osiągnie dochód podlegający opodatkowaniu już w momencie nieodpłatnego nabycia akcji Należnych i Premiowych, czy dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji?

Stanowisko Wnioskodawcy

W opisanym stanie faktycznym w dacie nieodpłatnego nabywania przez Wnioskodawczynię Akcji Należnych i Akcji Premiowych nie uzyska Wnioskodawczyni przychodu podlegającego w tym momencie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatek dochodowy Wnioskodawczyni będzie zobowiązana zapłacić dopiero z tytułu osiągnięcia dochodu z odpłatnego zbycia akcji S. AB. W szczególności:

1.  Wartość nieodpłatnie nabywanych Akcji Należnych i Premiowych, co do zasady, jest nieodpłatnym świadczeniem w naturze w rozumieniu art. 11 updof, a przez to przychodem Wnioskodawczyni. Jest to przychód z tzw. innych źródeł w rozumieniu art. 20 updof. Co do zasady, będąc pracownikiem i osiągając przychód z tytułu innych źródeł Wnioskodawczyni byłaby zobowiązana uiszczać zaliczki na pdof zgodnie z art. 40 i art. 44 ust. 3a updof.
2.  Jednak przychód ten nie podlega opodatkowaniu w momencie nabycia Akcji Należnych i Premiowych z uwagi na zastosowanie art. 24 ust. 11 ust. 12a updof (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.). Z tytułu nabycia Akcji Należnych i Premiowych Wnioskodawczyni nie musi uiszczać podatku dochodowego ani zaliczek na ten podatek.
3.  W przypadku odpłatnego zbycia akcji Wnioskodawczyni osiągnie dochód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 updof oraz art. 30b ust. 1 i ust. 2 updof. Zgodnie z art. 30b ust. 6 updof Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do samodzielnego zadeklarowania podatku z tego tytułu w rocznym zeznaniu podatkowym. W ciągu roku podatkowego, w którym dokona odpłatnego zbycia akcji, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do uiszczania zaliczek na pdof.

1.  Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof, przychodem jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze. Wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Zatem wartość rynkowa akcji Należnych i Nieodpłatnych z daty ich nabycia jest, co do zasady, przychodem. Jest to przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 updof, gdyż nie jest to przychód z tytułu stosunku pracy (pracodawca Wnioskodawczyni nie ponosi kosztów jej uczestnictwa w Programach, a Akcje Należne i Premiowe są przyznawane Wnioskodawczyni przez S. AB, a faktycznie są wydawane przez M., zagraniczną instytucję finansową działającą na zlecenie S. AB) ani z innych źródeł wymienionych w art. 10 updof. Co do zasady, Wnioskodawczyni byłaby zobowiązana do uiszczania od tego dochodu zaliczek na pdof na podstawie art. 40 w związku z art. 44 ust. 3a updof.

1.  Jednak przychód osiągany w rezultacie nabycia Akcji Należnych i Premiowych nie podlega opodatkowaniu w momencie nabycia Akcji Należnych i Premiowych z uwagi na zastosowanie art. 24 ust. 11 i ust 12a updof (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. (jest to właściwy stan prawny, gdyż Uczestnicy będą nabywali Akcji Należne i Premiowe dopiero w 2011 r.) Dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby Uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji. Ponadto, zgodnie z art. 24 ust. 12a updof, przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego”.

Artykuł 24 ust. 11 został zmieniony, a art. 24 ust. 12a został dodany do updof na mocy ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478; ustawa zmieniająca”). Zmiana art. 24 ust. 11 updof polegała na dodaniu, obok słów objętych, objęcie, objęcia, objęła” (odnoszących się do akcji) słów „nabytych, nabycie, nabycia, nabyła”.

Celem tej zmiany było umożliwienie stosowania art. 24 ust. 11 updof również do akcji innych, niż nowo emitowane. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy zmieniającej (druk sejmowy nr 3366), skoro KSH dopuszcza możliwość nabywania przez spółkę własnych akcji, które mają być zaoferowane do nabycia przez pracowników spółki lub inne osoby, to przepisy podatkowe (art. 24 ust. 11 updof) nie powinny uzależniać momentu opodatkowania dochodu z tytułu nabycia akcji od sposobu ich nabycia”.

Zatem na podstawie art. 24 ust. 11 updof wyłączeniu z opodatkowania w momencie nabycia własności akcji podlega określony w tym przepisie dochód niezależnie od tego, czy dane akcje zostały specjalnie wyemitowane w celu przekazania ich osobom uprawnionym (akcje „objęte”), czy też są to akcje istniejące już wcześniej i nabyte na rynku w celu przekazania ich osobom uprawnionym (akcje „nabyte”). Ponadto art. 24 ust. 12a updof jednoznacznie potwierdza, że zakres art. 24 ust. 11 updof obejmuje akcje spółek, których siedziba znajduje się w kraju członkowskim Unii Europejskiej. Z tych powodów należy uznać, że wartość Akcji Należnych i Premiowych (tj. akcji spółki z siedzibą w Szwecji, nabywanych na giełdzie papierów wartościowych w celu wydania ich uczestnikom) nabytych przez uczestników Programów nie jest opodatkowana pdof w momencie nabycia tych akcji. Skoro wartość tych akcji nie podlega opodatkowaniu w momencie ich nabycia, Wnioskodawczyni nie ma także obowiązku uiszczania zaliczek na podatek zgodnie z art. 40 updof.

1.  W przypadku odpłatnego zbycia akcji uczestnicy Programów osiągają dochód określony w art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 1 updof. Zgodnie z art. 30b ust. 6 updof, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 updof, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i obliczyć należny podatek dochodowy (zgodnie ze stawką 19% wskazaną w art. 30b ust. 1 updof). Przepisy updof nie przewidują w tym zakresie obowiązku uiszczania zaliczek na podatek.

Z uwagi na przedstawioną powyżej argumentację Wnioskodawczyni uprzejmie wnosi o potwierdzenie prawidłowości prezentowanego przez Wnioskodawczynię stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego, podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Podkreślić należy, iż komentowany artykuł wyraża powszechnie obowiązującą w prawie podatkowym regułę sprawiedliwości podatkowej. Sprawiedliwość podatkowa przejawia się głównie w powszechności i równości opodatkowania. Powszechność opodatkowania oznacza, że podatek jako rodzaj daniny publicznej, powinien spoczywać na wszystkich – wszyscy muszą się przyczyniać do pokrywania wspólnych potrzeb. Powszechność opodatkowania oznacza ponadto, że wszystkie podmioty są tak dalece opodatkowane, jak określają to ustawy podatkowe. Natomiast zasada równości wymaga jednakowej miary dla wszystkich podmiotów - bez zróżnicowań zarówno dyskryminacyjnych jak i faworyzujących, co jest także zgodne z zasadą sprawiedliwości.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Stosowne do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 9 tego przepisu wymienione są przychody z innych źródeł.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne, niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i tym samym powyższa ustawa w swoich założeniach daje podstawy prawne, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni jest pracownikiem spółki S. SA z siedzibą w W. Wnioskodawczyni uczestniczy w programie zakupu akcji, w ramach którego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki S. AB mającej siedzibę w Szwecji otrzyma warunkowe prawo po upływie wyznaczonego okresu czasu do nieodpłatnego nabycia dodatkowych akcji spółki macierzystej w Grupie Kapitałowej z siedzibą w Szwecji.

W ramach Programu pracownicy S. mają możliwość przeznaczania części swoich dochodów netto na wyodrębniony rachunek w biurze maklerskim poza granicami kraju prowadzony przez wyspecjalizowaną instytucję finansową spoza grupy S. Za zgromadzone środki wyspecjalizowana instytucja finansowa nabywa na rzecz pracowników, na giełdzie papierów wartościowych w Sztokholmie albo od konkretnych podmiotów w obrocie pozagiełdowym, akcje S. AB („Akcje Oszczędnościowe”), następnie umieszcza te akcje na indywidualnych rachunkach uczestników Programów.

Ilość przekazanych bezpłatnie „Akcji Należnych” uzależniona będzie od ilości akcji uprzednio zakupionych ze środków pracownika pod warunkiem, że nabyte za środki pracowników „Akcje Oszczędnościowe” S. AB były przechowywane na rachunku przez okres 3 lat od daty zainwestowania przez instytucję finansową oraz uczestnik jest nieprzerwanie zatrudniony przez cały czas trwania tego okresu (bez względu na to czy jest przenoszony z jednej spółki S. do innej). Ponadto jeżeli dodatkowo spełnione zostaną minimalne wymogi finansowe określone przez Radę Dyrektorów S. AB, obejmujące określone warunki finansowe na poziomie grupy S. i Spółki, uczestnik otrzyma bezpłatnie dodatkowe akcje serii B, S. AB („Akcje Premiowe”).

W ramach Programu Spółka nie będzie dokonywała żadnych wypłat pieniężnych na rzecz pracowników, ani nie będzie pośredniczyła w wydawaniu akcji. Rola Spółki ograniczona będzie do przekazania do zagranicznego biura maklerskiego części dochodów pracownika przeznaczonych na nabycie akcji oraz do udostępnienia pracownikom informacji o Programie.

Spółka nie będzie obciążana kosztami Programu w tym kosztami dodatkowych akcji przekazywanych pracownikom nieodpłatnie. Wartości te wpłyną jedynie na wynik księgowy w skonsolidowanych raportach grupy.

Wnioskodawczyni po spełnieniu wszystkich warunków uczestnictwa w programie otrzyma w 2011 roku i latach następnych nieodpłatnie „Akcje Należne” i „Akcje Premiowe” Spółki akcyjnej z siedzibą w Szwecji.

Zatem mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy zauważyć, że Wnioskodawczyni w momencie nieodpłatnego otrzymania akcji Spółki zagranicznej mającej siedzibę w Szwecji będzie dysponować prawami i przywilejami należnymi akcjonariuszom (z tym momentem uzyska prawo do czerpania korzyści wynikających z akcji). Tym samym po stronie Wnioskodawczyni w momencie realizacji uprawnienia do nieodpłatnego otrzymania akcji niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe z uwagi na fakt, że aby uczestnik programu mógł czerpać korzyści z akcji musiałby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z nieodpłatnym nabyciem nie poniesie takich wydatków. Operacja ta wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przez uczestnika Programu przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rozumieniu art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to przychód z innych źródeł, ponieważ koszty uczestnictwa Wnioskodawczyni w Programie będzie ponosił podmiot zagraniczny nie będący pracodawcą Wnioskodawczyni. Przychód ten będzie odpowiadać wartości rynkowej otrzymanych nieodpłatnie akcji zagranicznej spółki kapitałowej.

Należy jednak zauważyć, iż ustawodawca odroczył moment powstania obowiązku podatkowego dotyczącego dochodu uzyskanego z tytułu nabycia przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, akcji spółek, których siedziba mieści się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, o czym stanowi przepis art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu ustawy obowiązującym od dnia 01 stycznia 2011 r.

Bowiem na mocy art. 1 pkt 16 lit. f) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), nadano nowe brzmienie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r., zgodnie, z którym dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy).

Natomiast ustawodawca na mocy art. 1 pkt 16 lit. g) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478) dodał do przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 12a, który stanowi, że przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z przepisem art. 13 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1478), przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym znowelizowaną ustawą mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2011 r., z wyjątkiem:

1.  art. 6 ust. 2 i 2a ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą
2.  art. 21 b ust. 6 ustawy, o której mowa w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą

\- które mają zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2010 r.

Mając na uwadze uregulowania prawne wynikające z treści zacytowanego art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., z uwagi na to, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym objęcie przez Wnioskodawczynię akcji w ramach programu zakupu akcji spółki S. AB z siedzibą w Szwecji nastąpi na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki emitującej akcje, tj. spółki S. AB z siedzibą w Szwecji, należy stwierdzić, że w momencie nieodpłatnego nabycia akcji Należnych i Akcji Premiowych spółki S. AB z siedzibą w Szwecji nie wystąpi po stronie Wnioskodawczyni dochód podlegający opodatkowaniu.

Natomiast ewentualne zbycie przez Wnioskodawczynię akcji, które mają być nabyte nieodpłatnie w ramach opisanego we wniosku programu należy zakwalifikować, do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z;

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji jest różnica pomiędzy przychodami uzyskanymi z ich zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym Wnioskodawczyni zobowiązana będzie w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie należy zatem uwzględnić zapisy Konwencji podpisanej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193).

Reasumując, w oparciu o powołane przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż z tytułu uczestnictwa w programie po stronie Wnioskodawczyni w momencie nabycia Akcji Należnych i Akcji Premiowych powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń, zakwalifikowany do przychodów z innych źródeł w wysokości ich wartości rynkowej. Z uwagi na to, że objęcie przez Wnioskodawczynię akcji w ramach programu nastąpi na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki z siedzibą w Szwecji emitującej akcje, należy stwierdzić, że w momencie nabycia przedmiotowych akcji nie wystąpi po stronie Wnioskodawczyni dochód do opodatkowania. Natomiast zbycie przedmiotowych akcji skutkować będzie po stronie Wnioskodawczyni powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanym na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 ww. ustawy, z uwzględnieniem postanowień Konwencji podpisanej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Osiągnięty dochód z kapitałów pieniężnych Wnioskodawczyni zobowiązana będzie wykazać w odrębnym zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy (PIT-38), składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym uzyska przedmiotowy przychód.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.