Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-846/09-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-02-12
Teza: Czy możliwe jest zaliczenie kwoty 255 903,30 zł do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód-ustalanie dochodu; kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; nadzór-nadzór budowlany; odstąpienie-odstąpienie od umowy; przychód-źródła przychodu; wartość; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.11.2009r. (data wpływu do tut. BKIP 13.11.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy kara umowna zapłacona przez Spółkę podlega zaliczeniu do kosztów podatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.11.2009r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy możliwe jest zaliczenie kwoty 255 903,30 zł, z tytułu kary umownej, do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka wskazuje, że w dniu 23.05. 2005r. zawarła jako wykonawca umowę nr 1/2005 ze Spółką B. Wodociągi i Kanalizacja „W Sp. z o.o., występującą jako zamawiający, na budowę sieci wodociągowej, kanalizacji ściekowych (\`(...)\`) - Pakiet nr 5 za wynagrodzeniem w kwocie netto 3 900 100,83 zł, a w dniu, 27.05.2005r., z tym samym zamawiającym umowę nr 2/2005 na budowę sieci wodociągowych, kanalizacji ściekowych (\`(...)\`) - Pakiet nr 4, za wynagrodzeniem w kwocie netto 6 079 489,13 zł. Następnie Spółka, jako generalny wykonawca zawarła w dniu 01. 09.2005r umowę ze Spółką A.. Sp. Jawna w …, jako podwykonawca, umowę na wykonanie sieci wodociągowych i kanalizacyjnych stanowiących około 50% zakresu obu ww. umów, za wynagrodzeniem w kwocie netto 4 989 794,98 zł.

Jednakże po rozpoczęciu wykonywania prac przez podwykonawcę okazało się, że nie dysponuje on kierownikiem budowy posiadającym uprawnienia budowlane niezbędne do wykonywania przedmiotu umowy, a także sposób prowadzenia prac jest niezadowalający z punktu widzenia generalnego wykonawcy. W związku z powyższym Spółka P. odstąpiła od zawartej umowy w dniu 21.10.2005r. W następstwie tego Spółka A. złożyła w dniu 21.05.2008r pozew przeciwko P. Sp. z o.o. o zapłatę kary umownej z tytułu odstąpienia od zawartej umowy w kwocie 200 000,00 zł wraz z odsetkami i kosztami procesu. Sąd Okręgowy odrzucił powyższy pozew jako bezzasadny, jednak na skutek złożonej przez Spółkę A. apelacji Sąd Apelacyjny zasądził od P. Sp. z o.o. na rzecz A. odszkodowanie w kwocie 200 000,00 zł wraz z odsetkami i kosztami procesu. W związku z powyższym P.Sp. z o.o. dokonała zapłaty na rzecz Spółki A. kary umownej w kwocie 200 00,00 zł oraz ustawowych odsetek w kwocie 29 586,30 zł i kosztów procesu w kwocie 26 317,00 zł. Łączna wartość zapłaty na rzecz Spółki A. wynosiła 255 903,30 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy możliwe jest zaliczenie kwoty 255 903,30 zł do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłacona kara umowna stanowi koszt uzyskania przychodu, przy ustalaniu dochodu dla celów obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ nie należy do kategorii kar wymienionych w art 16 ust. 10 pkt. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a ponadto została zapłacona w związku z odstąpieniem od umowy realizowanej w sposób niewłaściwy, który mógł narazić Spółkę na konsekwencje prawne zarówno ze strony zamawiającego jak również organów nadzoru budowlanego. Podjęte działania miały na celu nie tylko zachowanie źródeł przychodów, co było zagrożone wykonywaniem prac niezgodnie z obowiązującymi przepisami prawa przez podwykonawcę, za którego pełną odpowiedzialność ponosiła Spółka P. jako generalny wykonawca, ale także zwiększenie zysków Spółki, ponieważ samodzielne wykonanie całości robót spowodowało uzyskanie zysku z przedmiotowych umów na poziomie około 14%, gdy tymczasem łączna wartość kosztów z tytułu zapłaty kary umownej, kosztów procesu i odsetek stanowi jedynie nieco ponad 5% wartości umownej robót które miał wykonać podwykonawca.

Tak więc z punktu widzenia rachunku ekonomicznego działania związane z odstąpieniem od umowy miały także racjonalny i ekonomicznie uzasadniony charakter. Fakty te, zdaniem Spółki, wyczerpują dyspozycję zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z ze zm.) zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania (pomimo, że nie jest wymieniony w katalogu art. 16 ust.1 ustawy). Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi on być widoczny. Ponoszone koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy, do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami.

Kara umowna jako sposób zabezpieczenia prawidłowej realizacji umowy, który przede wszystkim, ma na celu ułatwienie w dochodzeniu naprawienia ewentualnej szkody, została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w art. 483 - 485. Pod pojęciem kary umownej należy rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy.

Rozważając kwestię zaliczenia kary umownej do kosztów uzyskania przychodów należy mieć na względzie, że co do zasady kary są wynikiem niewłaściwego działania lub zaniechania dłużnika. Warto również zauważyć różnicę wydatku w postaci kary umownej wypłaconej w wyniku własnych zaniedbań a karą umowną wypłaconą na skutek okoliczności, na które podatnik nie miał wpływu.

Co do pozostałych kar i odszkodowań, chociaż nie wymienionych w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy nie oznacza to, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W obrocie gospodarczym występują przypadki, w których strona odstępuje od umowy, aby zapobiec stracie mogącej wyniknąć z jej wykonania. W tym też kontekście istotne jest, aby podatnik kwalifikując określony wydatek jako koszt podatkowy, dokonywał go również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz jego wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych, tj. w zakresie, że dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu- osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła- co nie zawsze oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty. W świetle powyższego, istotne jest aby poniesionemu wydatkowi (kosztowi) towarzyszył konkretny zamiar i cel zdeterminowany treścią art. 15 ust.1 ustawy oraz jego związek wyrażający się w obiektywnym wpływie (weryfikowanym wiedzą o zjawiskach i procesach gospodarczych) na przyczynienie się do realizacji postawionego i pożądanego celu, tj. osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła. W rezultacie, gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, pierwotnie podejmowane w określonych warunkach determinujących ich treść i konsekwencje, w związku z istotną zmianą okoliczności i warunków otoczenia zewnętrznego z perspektywy skutków tych zmian na przychód podatkowy mogą wręcz skutkować ich rewizją w nowych warunkach czasu i miejsca, a to w związku z potrzebą podjęcia przez podatnika działań zmierzających do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Niezwykle istotne jest aby obiektywna ocena działań podatnika skutkowała możliwością uznania ich za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności, które muszą cechować przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że jeżeli Spółka zawierając umowę z podwykonawcą w zakresie wykonania sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, działała przy zachowaniu zasad należytej staranności w doborze kontrahenta (np. sprawdzenie wywiązywania się z podjętych zadań w umowach z innymi podmiotami, weryfikacja przygotowania do wykonania nałożonego zadania od strony logistycznej- np. wyposażenia w odpowiedni sprzęt i kadrę pracowników itp.) to miała prawo oczekiwać, że kontrahent wykona zobowiązanie. Jeżeli, mimo tych działań, dopiero później okazało się, że podwykonawca nie dysponuje kierownikiem budowy posiadającym uprawnienia budowlane niezbędne do wykonania przedmiotu umowy, a także sposób prowadzenia prac był niezadawalający z punktu widzenia generalnego wykonawcy, które to okoliczności były nie do przewidzenia przez Spółkę w momencie zawierania umowy, w związku z czym Spółka odstąpiła od umowy z podwykonawcą, to możnaby uznać, że Spółka działała racjonalnie w dążeniu do określonego celu, jakim było osiągnięcie przychodu z tytułu wykonania umowy nr 1/2005 zawartej ze spółką B. Wodociągi i Kanalizacja „W.” Sp. z o.o.

Jednocześnie należy podkreślić, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik musi wykazać, że zawarł umowę z podwykonawcą w dobrej wierze i przy zachowaniu wszelkiej staranności. Inaczej mówiąc Spółka musi wykazać, że zapłata kary umownej nie wyniknęła wskutek zaniedbań i braku staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej przez Spółkę i była niemożliwa do uniknięcia nawet w razie starannego postępowania Spółki. W tym miejscu należy podkreślić, że ocena racjonalności działań Spółki, pod kątem wypełnienia powyższych przesłanek możliwa jest tylko w postępowaniu podatkowym (które w odróżnieniu od postępowania w sprawie interpretacji indywidualnych jest postępowaniem dowodowym), po dokładnym zbadaniu wskazanych okoliczności danej sprawy- konkretnej umowy- począwszy od okoliczności jej zawarcia po przyczyny determinujące jej rozwiązanie.

Podsumowując, w sytuacji gdy konieczność zapłaty przez Spółkę kary umownej w związku z zerwaniem umowy z podwykonawcą jest związana z uzyskiwanymi przez Podatnika przychodami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również na okoliczności będące przyczyną poniesienia wydatku nie miał on wpływu, to wówczas wydatek poniesiony na uregulowanie kary, będzie dla niego stanowił koszt uzyskania przychodów.

Reasumując, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.