Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-90/16-6/RM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-22
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 13 kwietnia 2016 r. (data wpływu 15 kwietnia 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 marca 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury dokumentującej zakup Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury dokumentującej zakup Nieruchomości.

Wniosek uzupełniony został w dniu 13 kwietnia 2016 r., (data wpływu 15 kwietnia 2016 r.) na wezwanie Organu z dnia 23 marca 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, uzupełniony w dniu 13 kwietnia 2016 r.:

Sp. z o. o. (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką należącą do Grupy E., prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu nieruchomości w celu ich późniejszego wydzierżawiania/wynajmu (głównie spółkom z Grupy E.).

Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

W dniu 23 sierpnia 2011 r. Spółka dokonała zakupu nieruchomości od P. Sp. z o.o. (dalej jako: Kontrahent), będącą czynnym podatnikiem VAT.

Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji obejmowała działki oznaczone numerami 3/1, 3/2, 3/3, 3/4, 4/1, 4/2 oraz 5 o łącznym wymiarze 1,8810 ha, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą, zabudowane budynkiem centrum handlowego o powierzchni około 3,800 m2 (dalej jako: Nieruchomość).

Po nabyciu Nieruchomości, Spółka wstąpiła z mocy prawa w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z umowy dzierżawy części Nieruchomości zawartej między Kontrahentem (działającym jako wydzierżawiający) a spółką L. Sp. z o.o. (działającym jako dzierżawca), dalej jako: Umowa Dzierżawy.

Wstąpienie przez Spółkę w miejsce Kontrahenta w prawa i obowiązki wynikające z Umowy Dzierżawy, nastąpiło na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy jako wynajmujący. Na podstawie art. 694 Kodeksu cywilnego, przepisy dotyczące najmu stosuje się odpowiednio do dzierżawy. Wstąpienie przez Spółkę w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy nastąpiło automatycznie z mocy prawa i odbyło się bez dodatkowego wynagrodzenia.

Przed jej sprzedażą, Nieruchomość nie była wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Kontrahenta (tj. nie była traktowana jako dział, oddział, wydział czy zakład) i stanowiła tylko jedno z kilku miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez Kontrahenta.

Przed zbyciem Nieruchomości, Kontrahent prowadził ewidencję, która pozwalała na przypisanie kosztów i przychodów do działalności realizowanej za pośrednictwem Nieruchomości, ale na podstawie tejże ewidencji nie było możliwe przypisanie zobowiązań i należności do Nieruchomości będącej przedmiotem transakcji.

Wskutek zakupu Nieruchomości nie doszło do przejścia zasobów ludzkich Kontrahenta do przedsiębiorstwa Spółki.

Przed podpisaniem umowy sprzedaży, Spółka i Kontrahent złożyli oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrali opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Sprzedaż Nieruchomości przez Kontrahenta na rzecz Spółki została udokumentowana fakturą, zawierającą stawkę 23% VAT.

Po zakupie Nieruchomości, Spółka kontynuowała Umowę Dzierżawy z dotychczasowym dzierżawcą oraz zawarła umowę dzierżawy pozostałej części Nieruchomości z Kontrahentem (od którego uprzednio zakupiła Nieruchomość). Następnie w 2012 r. Kontrahent (rozumiany tutaj jako dzierżawca) przeniósł swoje prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy na inny podmiot, któremu Spółka w dalszym ciągu wydzierżawia pozostałą część Nieruchomości.

Spółka opodatkowywała i obecnie opodatkowuje świadczenie usług dzierżawy stawką 23% VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem transakcji, o której mowa w złożonym wniosku nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej jako: ustawa o VAT).

Zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną organów podatkowych, aby składniki majątku mogły zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT muszą spełniać jednocześnie kryteria:

1.  wyodrębnienia organizacyjnego,
2.  wyodrębnienia finansowego,
3.  wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zdaniem Spółki, przedmiot transakcji, o którym mowa w złożonym wniosku, żadnego z powyższych kryteriów na moment dokonania transakcji nie spełniał.

W szczególności Spółka pragnie podkreślić, że:

1.  Przed dokonaniem transakcji opisanej we wniosku (tj. zbyciem przez Kontrahenta na rzecz Spółki Nieruchomości położonej w O., któremu towarzyszyło przejście z Kontrahenta na Spółkę praw i obowiązków wynikających z Umowy Dzierżawy), działalność prowadzona przez Kontrahenta (sprzedawcę) za pośrednictwem Nieruchomości położonej w O. (tj. jej wynajem) nie była w żaden sposób wydzielona w strukturze organizacyjnej Kontrahenta (tj. było to wyłącznie jedno z kilku miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez Kontrahenta). W szczególności, Spółka pragnie zwrócić uwagę, że Nieruchomość położona w O. nigdy nie stanowiła odrębnego działu, wydziału czy też oddziału w strukturze Kontrahenta, co potwierdza brak przymiotu wyodrębnienia organizacyjnego przedmiotu transakcji, opisanej we wniosku.
2.  Jakkolwiek - przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości - Kontrahent prowadził odrębną ewidencję przychodów i kosztów dotyczących działalności prowadzonej za pośrednictwem Nieruchomości położonej w O., to jednak na jej podstawie nie było możliwe przypisanie zobowiązań i należności do tej działalności. A zatem, skoro na podstawie prowadzonej przez Kontrahenta ewidencji nie było możliwe wyodrębnienie zobowiązań i należności związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pośrednictwem Nieruchomości położonej w O., to w ocenie Spółki brak było podstaw do uznania, iż Nieruchomość, będąca przedmiotem transakcji była finansowo wyodrębniona w strukturze Kontrahenta (sprzedawcy).
3.  W ramach transakcji nie doszło do przeniesienia zasobów ludzkich z Kontrahenta (sprzedawcy) na Spółkę (nabywcę). Ponieważ nie jest możliwe samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym zespołu składników materialnych i niematerialnych bez odpowiednich zasobów ludzkich, należy uznać, że Nieruchomość położona w O. nie posiadała również przymiotu wyodrębnienia funkcjonalnego na moment dokonania transakcji.

Mając na uwadze powyższe, Spółka jednoznacznie wskazuje, że brak jest podstaw do uznania, że przedmiot transakcji, o którym mowa w złożonym wniosku, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, przedmiotem transakcji, o której mowa w złożonym wniosku nie było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 121; dalej jako: Kodeks cywilny).

Spółka zwraca uwagę, że przedmiotem transakcji sprzedaży pomiędzy Kontrahentem (sprzedawcą) a Spółką była wyłącznie Nieruchomość (a nie nieruchomość wraz z dodatkowymi składnikami majątkowymi i osobowymi), nie stanowiąca odrębnego bytu, zdolnego samodzielnie funkcjonować na rynku.

Jednocześnie Spółka informuje, że transakcja sprzedaży Nieruchomości nie obejmowała przejścia takich elementów charakterystycznych dla przedsiębiorstwa, wymienionych w art. 551 Kodeksu cywilnego jak: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, prawa własności do ruchomości, wierzytelności, koncesje, licencje, patenty, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi itp.

Mając na uwadze powyższe, Spółka jednoznacznie wskazuje, że brak jest podstaw do uznania, że przedmiot transakcji, o którym mowa w złożonym wniosku, stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości, wskutek czego Spółka wstąpiła w miejsce Kontrahenta w prawa i obowiązki dotyczące Umowy Dzierżawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wykazaną na fakturze wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości.

Należy wskazać, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną na fakturze, jeśli zostały spełnione następujące warunki:

*   zakup towarów/usług stanowi czynność opodatkowaną VAT (tj. nie jest to ani czynność niepodlegająca VAT ani czynność zwolniona od VAT);
*   zakup towarów/usług został udokumentowany fakturą,
*   zakup towarów/usług jest związany z działalnością opodatkowaną VAT podatnika.

Spółka uważa, że w przedstawionym przez nią stanie faktycznym wszystkie ww. warunki zostały spełnione, a co za tym idzie Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wykazaną na fakturze wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

W pierwszej kolejności, Spółka w szczególności pragnie wskazać, że transakcja zakupu Nieruchomości nie stanowiła ani czynności niepodlegającej VAT ani też czynności zwolnionej od VAT.

Zgodnie z art. 6 ustawy o VAT czynności wyłączone z VAT obejmują:

1.  transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Spółka uważa, że sprzedaż Nieruchomości, wskutek której Spółka jednocześnie automatycznie wstąpiła w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy, nie stanowiła ani transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym powinna być traktowana dla celów VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, w tym nieruchomości.

Należy wskazać, że przedmiotem umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Spółką a Kontrahentem była wyłącznie nieruchomość, a nie nieruchomość wraz z dodatkowymi składnikami majątkowymi.

Chociaż wraz z zakupem Nieruchomości na Spółkę przeszła Umowa Dzierżawy, to podkreślić należy, że przejście to nastąpiło z mocy prawa i samo w sobie nie stanowiło przedmiotu sprzedaży, przez co przejście Umowy Dzierżawy stanowiło skutek wtórny wobec transakcji zakupu Nieruchomości. Tym samym, zdaniem Spółki, transakcja sprzedaży Nieruchomości, wskutek której doszło również do przejścia praw i obowiązków wynikających z Umowy Dzierżawy, powinna być traktowana dla potrzeb VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, że w jej ocenie w przypadku transakcji sprzedaży Nieruchomości, nie zostały spełnione przesłanki pozwalające na uznanie tej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa lub zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z faktem, że ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”, to w celu określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy stosować dyspozycję art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów dzierżawy i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z analizy przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa oznacza istnienie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia.

Spółka pragnie wskazać, że przedmiotem transakcji sprzedaży pomiędzy Kontrahentem a Spółką była wyłącznie Nieruchomość (a nie nieruchomość wraz z dodatkowymi składnikami majątkowymi), która nie stanowiła odrębnego bytu gospodarczego, zdolnego do samodzielnego funkcjonowania na rynku.

W szczególności Spółka pragnie zauważyć, że transakcja sprzedaży Nieruchomości nie obejmowała przejścia takich elementów charakterystycznych dla przedsiębiorstwa jak: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, prawa własności do ruchomości, wierzytelności, koncesje, licencje, patenty, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi itp. W konsekwencji Spółka uważa, że brak jest podstaw do uznania, że sprzedaż Nieruchomości, wskutek której Spółka wstąpiła z mocy prawa w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy, stanowiła transakcję zbycia przedsiębiorstwa.

Spółka uważa również, że sprzedaż Nieruchomości, wskutek której Spółka automatycznie wstąpiła w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy, nie miała charakteru transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  wyodrębnienie organizacyjne,
2.  wyodrębnienie finansowe,
3.  wyodrębnienie funkcjonalne.

Należy wskazać, że brak zaistnienia którejkolwiek z powyższych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Natomiast, zdaniem Spółki w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, któremu towarzyszyło również automatyczne (tj. z mocy prawa) przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umowy Dzierżawy, nie można mówić o spełnieniu żadnej z wymienionych wyżej przesłanek.

Pierwszą z przesłanek wystąpienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie organizacyjne.

Zgodnie z utrwalonym poglądem organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne występuje wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa. Co więcej, takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-872/15-2/RK).

Należy podkreślić, iż działalność prowadzona przez Kontrahenta za pośrednictwem Nieruchomości położonej w O. (tj. jej wynajem) nie została w żaden sposób wydzielona w strukturze organizacyjnej Kontrahenta. Lokalizacja w O. była bowiem wyłącznie jednym z kilku miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez Kontrahenta. W szczególności Nieruchomość w O. nie stanowiła odrębnego działu, wydziału czy też oddziału Kontrahenta. Powyższe potwierdza, że w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem transakcji sprzedaży pomiędzy Kontrahentem a Spółką, nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym, a co za tym idzie, brak jest podstaw do uznania zbycia Nieruchomości, wskutek którego Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy, za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Kolejnym warunkiem, jaki musi być spełniony, aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie finansowe składników materialnych i niematerialnych.

Zgodnie z podejściem wypracowanym przez organy podatkowe, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taki pogląd został wyrażony m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 września 2013 r. (sygn. IPTPP4/443-419/13-2/OS).

Jednocześnie - zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych - o wyodrębnieniu finansowym można mówić tylko wówczas, gdy do danej jednostki funkcjonującej w ramach przedsiębiorstwa możliwe jest przypisanie zobowiązań związanych z jej działalnością. Potwierdza to interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2010 r. (sygn. IBPP3/443-507/10/IK), w której organ podatkowy wskazał, że „konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. Oddział pozbawiony choćby części zobowiązań związanych z prowadzoną przez niego działalnością traci status zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie można bowiem zobowiązań ciążących na konkretnym majątku wydzielać i odrywać od tego majątku (traktować odrębnie od tego majątku)”.

Należy wskazać, że jakkolwiek - przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości - Kontrahent prowadził odrębną ewidencję przychodów i kosztów dotyczących działalności prowadzonej za pośrednictwem Nieruchomości położonej w O., to jednak na jej podstawie nie było możliwe przypisanie zobowiązań i należności do tej działalności. Tym samym należy uznać, iż skoro nie było możliwe wyodrębnienie zobowiązań i należności związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pośrednictwem Nieruchomości położonej w O., to brak było podstaw do uznania, iż na moment jej sprzedaży Nieruchomość ta była finansowo wyodrębniona w strukturze Kontrahenta. A zatem należało uznać, że zbycie Nieruchomości, wskutek którego doszło do wstąpienia przez Spółkę z mocy prawa w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy, nie spełniało kolejnego z warunków określonych w art. 2 pkt 27e UPTU, tj. nie posiadało przymiotu wyodrębnienia finansowego.

Trzecim z warunków, jaki musi zostać spełniony, aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie funkcjonalne.

Z wyodrębnieniem funkcjonalnym danej jednostki mamy do czynienia, gdy jest ona w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

Oznacza to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład danej jednostki muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 sierpnia 2014 r. sygn. ILPP2/443-526/14-2/JK. W świetle powyższego należy uznać, iż aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być traktowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa musi on mieć potencjał do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Oznacza to, że nie jest wystarczające jakiekolwiek zaistnienie lub zorganizowanie masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zdaniem Spółki, w przypadku zakupu Nieruchomości, któremu będzie towarzyszyło przejście praw i obowiązków wynikających z Umowy Dzierżawy z Kontrahenta na Spółkę, nie można mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym. W ramach transakcji nie dojdzie bowiem do przeniesienia zasobów ludzkich z Kontrahenta na Spółkę. Natomiast nie można uznać, że możliwe jest samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym zespołu składników materialnych i niematerialnych bez odpowiednich zasobów ludzkich.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż zbycie Nieruchomości, któremu będzie towarzyszyło wstąpienie przez Spółkę w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy, nie spełniało również ostatniego z warunków określonych w art. 2 pkt 27e UPTU (tj. nie posiadało ono przymiotu wyodrębnienia funkcjonalnego), a co za tym idzie mogło zostać uznane za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Reasumując, ze względu na brak spełnienia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego należy uznać, iż zbycie Nieruchomości, któremu towarzyszyło - na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego - przejście praw i obowiązków wynikających z Umowy Dzierżawy z Kontrahenta na nabywcę (tj. Spółkę), nie stanowiło zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e UPTU (tj. nie stanowiło transakcji wyłączonej z zakresu opodatkowania VAT).

Należy również podkreślić, że w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie wystąpi również przesłanka określona w art. 6 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym artykułem, nie podlegają opodatkowaniu VAT (są wyłączone z opodatkowania) transakcje niemogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Należy podkreślić, że sprzedaż nieruchomości jest dozwolona przepisami Kodeksu cywilnego i dla swojej skuteczności wymaga formy aktu notarialnego. Tym samym, skoro Spółka i Kontrahent zawarli umowę sprzedaży Nieruchomości (wskutek której Spółka automatycznie wstąpiła w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy) w formie aktu notarialnego, to taka umowa była skuteczna i nie wystąpiła przesłanka negatywna, określona art. 6 ust. 2 ustawy o VAT (tj. nie było podstaw do uznania, że transakcja sprzedaży Nieruchomości, wskutek której Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy stanowiła czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania VAT).

Spółka pragnie również zauważyć, że mimo możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do transakcji sprzedaży Nieruchomości, strony transakcji wybrały opcję opodatkowania sprzedaży Nieruchomości.

Taką możliwość przewiduje art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W związku z faktem, że Spółka i Kontrahent złożyli przed dniem zawarcia umowy sprzedaży zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości, to należy uznać, że Nieruchomość ta spełniała warunki do opodatkowania jej podatkiem VAT (sprzedaż Nieruchomości nie stanowiła czynności zwolnionej od VAT). Tym samym w odniesieniu do zakupu Nieruchomości nie wystąpiła okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze fakt, że transakcja sprzedaży Nieruchomości nie stanowiła ani czynności niepodlegającej VAT ani też czynności zwolnionej, nie wystąpiła tym samym przesłanka negatywna, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, został więc tym samym spełniony pierwszy z warunków, od którego uzależniona jest możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tj. czynność sprzedaży Nieruchomości stanowiła czynność opodatkowaną VAT, a nie czynność wyłączoną/zwolnioną od VAT).

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, został spełniony również drugi z warunków, od którego uzależniona jest możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj. sprzedaż została udokumentowana fakturą zawierającą podatek VAT. Tym samym, należy uznać, że Spółka dysponuje dokumentem, wymaganym dla obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Ponadto, zdaniem Spółki, w odniesieniu do nabycia Nieruchomości, został spełniony również trzeci warunek umożliwiający obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj. wystąpił bezpośredni związek między zakupem Nieruchomości a działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Spółkę.

Należy wskazać, że przedmiotem działalności Spółki jest wyszukiwanie korzystnie położonych lokalizacji w celu oddawania ich w późniejszy najem/dzierżawę (czynności opodatkowane VAT) i czerpania z tego tytułu korzyści (zysków). Spółka nabyła Nieruchomość położną w O. w celu jej późniejszego wydzierżawiania, co stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Tym samym, nie ulega wątpliwości, że zakup Nieruchomości dokonany przez Spółkę, wiązał się ściśle z czynnościami opodatkowanymi. W konsekwencji należy uznać, że pomiędzy nabyciem Nieruchomości a działalnością opodatkowaną Spółki wystąpił związek przyczynowo-skutkowy, a zatem w odniesieniu do nabycia Nieruchomości został spełniony warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, mając na uwadze, że:

1.  transakcja zakupu Nieruchomości, wskutek której Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy, nie stanowiła ani czynności niepodlegającej VAT ani czynności zwolnionej, ale była to czynność opodatkowana VAT,
2.  zakup Nieruchomości, wskutek którego Spółka wstąpiła w miejsce Kontrahenta w Umowę Dzierżawy, został udokumentowany fakturą wystawioną przez Kontrahenta na rzecz Spółki, zawierającą kwotę VAT,
3.  zakup Nieruchomości, wskutek którego Spółka wstąpiła w miejsce Kontrahenta w Umowę Dzierżawy, związany był z działalnością opodatkowaną VAT Spółki

\- Spółka uważa, że przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną na fakturze wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości.

Bez znaczenia dla kwalifikacji przedmiotu transakcji był bowiem fakt, że wraz z zakupem Nieruchomości na Spółkę przeszły prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Dzierżawy. Wstąpienie przez Spółkę w miejsce Kontrahenta w Umowę Dzierżawy nastąpiło bowiem z mocy samego prawa (na podstawie art. 678 § 1 w zw. z art. 694 Kodeksu cywilnego) i miało charakter wtórny wobec transakcji zakupu Nieruchomości, dlatego też brak było podstaw do uznania, że przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione zostają określone warunki, tzn. odliczenia podatku dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce. Prowadzi działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu nieruchomości w celu ich późniejszego wydzierżawiania/wynajmu. W dniu 23 sierpnia 2011 r. Spółka dokonała zakupu Nieruchomości, na którą składają się działki zabudowane budynkiem centrum handlowego. Po nabyciu Nieruchomości, Spółka na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, bez dodatkowego wynagrodzenia, wstąpiła w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z umowy dzierżawy części Nieruchomości zawartej między Kontrahentem (działającym jako wydzierżawiający) a spółką L. Sp. z o.o. (działającym jako dzierżawca). Po zakupie Nieruchomości, Spółka kontynuowała Umowę Dzierżawy z dotychczasowym dzierżawcą oraz zawarła umowę dzierżawy pozostałej części Nieruchomości z Kontrahentem (od którego uprzednio zakupiła Nieruchomość). Następnie w 2012 r. Kontrahent (rozumiany tutaj jako dzierżawca) przeniósł swoje prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy na inny podmiot, któremu Spółka w dalszym ciągu wydzierżawia pozostałą część Nieruchomości.

Przedmiotem transakcji, o której mowa w niniejszym wniosku, nie było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiotem transakcji była wyłącznie Nieruchomość (bez dodatkowych składników majątkowych), która nie stanowiła odrębnego bytu gospodarczego, zdolnego do samodzielnego funkcjonowania na rynku, nie była wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Kontrahenta, tj. nie była traktowana jako dział, oddział, wydział czy zakład.

Przed podpisaniem umowy sprzedaży, Spółka i Kontrahent złożyli oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrali opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Sprzedaż Nieruchomości przez Kontrahenta na rzecz Spółki została udokumentowana fakturą, zawierającą stawkę 23% VAT.

Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości.

Mając na uwadze przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie spełnione są przesłanki dające Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dotyczącej zakupu Nieruchomości. Wnioskodawca - zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT - wykorzystuje zakupioną Nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (dzierżawa). Transakcja będąca przedmiotem wniosku nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie Strony transakcji, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, złożyły oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku i wybrały opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości, dokumentując transakcję fakturą zawierającą podatek VAT w wysokości 23%. Zatem, w tak przedstawionych okolicznościach sprawy należy uznać, że na mocy art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W tym miejscu zauważyć należy, iż wydając przedmiotową interpretację Organ podatkowy przyjął jako element stanu faktycznego, że transakcja zbycia Nieruchomości nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.