Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.71.2020.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-20
Teza: brak opodatkowania produkcji ziołowych suplementów diety na bazie alkoholu
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-zapłacona akcyza; napoje-napoje alkoholowe; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy; produkcja; skład-skład podatkowy; zgłoszenie-zgłoszenie rejestracyjne; znak-znak akcyzy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 marca 2020 r. (data wpływu 30 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie braku opodatkowania produkcji ziołowych suplementów diety na bazie alkoholu –**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania produkcji ziołowych suplementów diety na bazie alkoholu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza rozpocząć produkcję ziołowych suplementów diety na bazie alkoholu etylowego. Wnioskodawca jest zielarzem fitoterapeutą, posiadającym uprawnienia do produkcji i sprzedaży ziół i preparatów ziołowych.

Wnioskodawca zamierza wytwarzać produkty z zawartością alkoholu etylowego od 40% do 70% (v/v), przy czym od wykorzystywanego do produkcji alkoholu etylowego podatek akcyzowy zostanie zapłacony na poprzednich etapach obrotu (Wnioskodawca nabędzie alkohol z już zapłaconą akcyzą). Wyrób będzie pakowany do małych opakowań jednostkowych posiadających etykietę opisującą skład oraz przeznaczenie wyrobu. Suplement diety będzie klasyfikowany do pozycji CN 2106.

Wnioskodawca nie prowadzi składu podatkowego, ani nie jest zarejestrowanym podatnikiem akcyzy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanych powyżej okolicznościach, wytwarzanie suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości musi być realizowane w składzie podatkowym?
2.  Czy w opisanych powyżej okolicznościach, w związku z wytwarzaniem suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, Wnioskodawca będzie obowiązany do rozliczenia (dopłaty) podatku akcyzowego?
3.  Czy w opisanych powyżej okolicznościach, suplement diety klasyfikowany do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, powinien być oznaczony znakami akcyzy (banderolami)?
4.  Czy w opisanych powyżej okolicznościach, w związku z wytwarzaniem suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, Wnioskodawca będzie obowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby podatku akcyzowego?
5.  Czy w opisanych powyżej okolicznościach, w związku z wytwarzaniem suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, Wnioskodawca będzie obowiązany do składania jakichkolwiek deklaracji podatkowych bądź prowadzenia jakiejkolwiek ewidencji akcyzowej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W opisanych powyżej okolicznościach, wytwarzanie suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości nie musi być realizowane w składzie podatkowym.
2.  W opisanych powyżej okolicznościach, w związku z wytwarzaniem suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozliczenia (dopłaty) podatku akcyzowego.
3.  W opisanych powyżej okolicznościach, suplement diety klasyfikowany do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, nie musi być oznaczony znakami akcyzy (banderolami).
4.  W opisanych powyżej okolicznościach, w związku z wytwarzaniem suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby podatku akcyzowego.
5.  W opisanych powyżej okolicznościach, w związku z wytwarzaniem suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do składania jakichkolwiek deklaracji podatkowych ani do prowadzenia jakiejkolwiek ewidencji akcyzowej

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

1\. Uwagi wstępne

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż odpowiedź na wszystkie sformułowane pytanie determinowana jest zasadniczo dwiema okolicznościami, które w ramach niniejszego postępowania nie są przedmiotem weryfikacji (stanowią elementy przedstawionego zdarzenia przyszłego), a mianowicie, iż:

(i) wykorzystywany przez Wnioskodawcę alkohol etylowy będzie wyrobem akcyzowym z zapłaconą akcyzą oraz

(ii) wytwarzany przez Wnioskodawcę suplement diety nie będzie napojem alkoholowym, a klasyfikowany będzie do pozycji CN 2106.

Powyższe okoliczności determinują następującą wykładnię obowiązujących regulacji akcyzowych.

2\. Brak obowiązku produkcji suplementów diety w składzie podatkowym

Należy wskazać, iż co prawda rozlew alkoholu etylowego stanowi jego produkcję (art. 93 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym), a co do zasady produkcja wyrobów akcyzowych powinna być realizowana w składach podatkowych - niemniej wyjątki od tej zasady przewidziane zostały w art. 47 ust. 1 pkt tej ustawy, zgodnie z którym:

„1. Produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1) wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie”.

Ponieważ w przypadku alkoholu etylowego (inaczej niż przy innych napojach alkoholowych), podstawą opodatkowania podatkiem akcyzowym jest (zgodnie z art. 93 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym):

„Podstawą opodatkowania alkoholu etylowego jest liczba hektolitrów alkoholu etylowego 100% vol. W temperaturze 20°C zawartego w gotowym wyrobie”.

To z kolei oznacza, że skoro w wyniku realizowanych przez Wnioskodawcę procesów nie dojdzie do zwiększenia ilości „czystego" alkoholu etylowego (100% w 20°C), to oznacza, że akcyza należna od gotowego wyrobu będzie taka sama jak akcyza należna od wykorzystanego do produkcji alkoholu etylowego.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy, na mocy jednoznacznej treści art. 47 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy – nie musi on prowadzić planowanej produkcji w składzie podatkowym.

3\. Brak obowiązku zapłaty (dopłaty) akcyzy z tytułu wytwarzania suplementów diety.

Tożsame argumenty do wskazanych w poprzednim punkcie uzasadniają również brak obowiązku zapłaty akcyzy po stronie Wnioskodawcy.

4\. Brak obowiązku oznacza suplementów diety znakami akcyzy

Nieco szerszego komentarza wymaga kwestia braku obowiązku oznaczania znakami akcyzy wytwarzanych na bazie alkoholu etylowego suplementów diety klasyfikowanych do pozycji CN 2106. Otóż, zgodnie z art. 114 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy. Załącznik nr 3 do ustawy nie obejmuje suplementów diety, klasyfikowanych do pozycji CN 2106 – mimo, iż zawierają one alkohol etylowy. Potwierdzeniem prawidłowości powyższego stanowiska są chociażby następujące stanowiska Organów podatkowych: Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 grudnia 2014 r. (sygn. IBPP4/443- 403/14/LG), w której stwierdzono: „Z opisu wniosku wynika, że Wnioskodawca nabywa alkohol etylowy z zapłaconą akcyzą do produkcji suplementu diety – kod CN 2106 90. W świetle powyższego stwierdzić należy, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność z wykorzystaniem alkoholu etylowego nie prowadzi do powstania innego wyrobu akcyzowego. Ponadto, skoro czynność produkcji suplementu diety o kodzie 2106 90 z użyciem alkoholu etylowego, nabytego z zapłaconą akcyzą, nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 8 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 93 ust. 2 ustawy, to działalność Wnioskodawcy, w zakresie przedstawionym we wniosku, nie będzie prowadziła do powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. Innymi słowy, opisane we wniosku czynności związane z wykorzystaniem alkoholu etylowego, z akcyzą zapłaconą w należnej wysokości, do wyprodukowania przez Wnioskodawcę wyrobu nieakcyzowego nie będą opodatkowane akcyzą. W tym miejscu należy zauważyć, że Wnioskodawca niezasadnie stoi na stanowisku, że produkt o kodzie CN 2106 90 zawierający w swoim składzie 14% alkoholu etylowego jest wyrobem akcyzowym. Wyrób taki nie został wymieniony w załączniku nr 1, 2 i 3 do ustawy, w związku z czym nie podlega przepisom ustawy o podatku akcyzowym. W omawianym przypadku wyrobem akcyzowym jest wyłącznie alkohol etylowy zawarty w produkowanym suplemencie diety, który Wnioskodawca nabył z zapłaconym podatkiem akcyzowym. Wynika to wprost z art. 93 ust. 1 pkt 1 ustawy w myśl którego za alkohol etylowy uznaje się w każdym przypadku czysty alkohol etylowy i wszelkie wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, oznaczone kodami CN 2208 i 2207, a także alkohol etylowy zawarty (w ilości powyżej 1,2% objętości) w innych wyrobach, objętych innymi kodami CN niż wskazane powyżej (np. alkohol etylowy zawarty w wyrobach czekoladowych, lekach itp.). Odnosząc się jednak do kwestii kluczowej niniejszej interpretacji wskazać należy, że ustawodawca określając zakres wyrobów akcyzowych, które są objęte obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy, odsyła do załącznika nr 3 do ustawy, który enumeratywnie, w sposób zupełny wskazuje wyroby akcyzowe, które podlegają oznaczaniu znakami akcyzy. Przedmiotowy załącznik oprócz wskazania listy wyrobów akcyzowych objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy wskazuje kody CN, pod którymi są zaklasyfikowane wyroby akcyzowe objęte obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy. Jeżeli ustawodawca wskazał, że obowiązkowi oznaczania podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy, to tym samym wyroby nie będące wyrobami akcyzowymi wymienionymi w załączniku nr 3 nie podlegają oznaczaniu znakami akcyzy. Reasumując na przedmiotowym suplemencie diety o kodzie CN 2106 90 Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku umieszczania znaków akcyzy”. Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 września 2016 r. (sygn. IPPP3/4513-75/16-4/MC), w której organ ten wskazał: „Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego produktami leczniczymi i suplementami diety. Przedsiębiorstwo jest zainteresowane nabyciem wyprodukowanego w Austrii substratu do produkcji suplementu diety i sprzedażą wyprodukowanego z tego substratu w Polsce suplementu diety. Substrat do produkcji suplementu diety wytwarzany jest w Austrii i składa się z alkoholu etylowego (38%) oraz wyciągów z różnych ziół takich jak mirra, ostryż, mniszek, orzech włoski, goryczka, piołun, cynamon, kozłek lekarski, pięciornik, tatarak, szanta, kardamon oraz karmel. Substrat nie zawiera substancji wypełniających i cukru (z wyjątkiem naturalnie występujących cukrów). Substrat będzie zamawiany w dużych pojemnikach, a następnie używany w Polsce (rozlewany) do produkcji płynnego suplementu diety w opakowaniach od 250 ml do 1000 ml. Substrat będzie nabywany od dostawcy w Polsce. Dostawca przed sprzedażą Wnioskodawcy odprowadzi podatek akcyzowy, a substrat będzie dostarczany do Wnioskodawcy w beczkach oznaczonych znakami akcyzy. Wnioskodawca zamierza rozlewać otrzymany substrat do odpowiednich buteleczek i dystrybuować jako suplement diety do aptek, punktów aptecznych, sklepów zielarsko-medycznych i sklepów ogólnodostępnych. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że właściwą klasyfikacja CN dla przedmiotowego suplementu diety jest 2106 90 20 00. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w analizowanym przypadku Wnioskodawca jest zobowiązany do oznaczania znakami akcyzy suplementu diety wyprodukowanego w Polsce z nabytego od dostawcy w Polsce substratu zawierającego alkohol etylowy. Ustawodawca określając zakres wyrobów akcyzowych, które są objęte obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy, odsyła do załącznika nr 3 do ustawy, który enumeratywnie wskazuje wyroby akcyzowe, które podlegają oznaczaniu znakami akcyzy. Zatem jeżeli ustawodawca wskazał, że obowiązkowi oznaczania podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy, to tym samym wyroby, które nie zostały wymienione w załączniku nr 3 nie podlegają oznaczaniu znakami akcyzy. Zatem skoro suplement diety wyprodukowany w Polsce z nabytego od dostawcy w Polsce substratu zawierającego alkohol etylowy jest oznaczony kodem CN 2106 90 20 00 (Wnioskodawca prawidłowo klasyfikuje go do kodu CN 2106 90 20 00) należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do oznaczania go znakami akcyzy gdyż nie jest on wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku oznaczania znakami akcyzy suplementu diety o kodzie CN 2106 90 20 00 należało uznać za prawidłowe”. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, suplement diety klasyfikowany do pozycji CN 2106 na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości, nie musi być oznaczony znakami akcyzy (banderolami).

5\. Brak obowiązku rejestracji na potrzeby akcyzy

Obowiązek rejestracji na potrzeby akcyzy reguluje art. 16 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z tym przepisem:

„1. Podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynność z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Obowiązek, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, ma zastosowanie również do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego”.

W przypadku Wnioskodawcy, nawet w sytuacji gdy będzie on prowadził działalność gospodarczą – realizowany przez niego proces nie będzie stanowił żadnej z czynności, o których mowa w art. 16 ustawy, tj. nie będzie to:

*   czynność podlegająca opodatkowaniu akcyzą
*   czynność z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie ani
*   czynność z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie na nim ciążył obowiązek rejestracji na potrzeby akcyzy (składania zgłoszenia AKC-R).

6\. Składanie deklaracji akcyzowych i prowadzenie ewidencji

Zgodnie z art. 21 ustawy o podatku akcyzowym - obowiązek składania deklaracji akcyzowych dotyczy wyłącznie podatników akcyzy. Ponieważ Wnioskodawca nie będzie podatnikiem akcyzy (będzie operował wyłącznie wyrobami z zapłaconą akcyzą) – nie będzie on obowiązany do składania deklaracji akcyzowych.

W odniesieniu zaś do obowiązku ewidencyjnego, poszczególne sytuacje i warianty, w których podmioty obowiązane są do prowadzenia ewidencji regulują art. 138a - 138o ustawy o podatku akcyzowym. Żaden z tych przepisów nie odnosi się do produkcji z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, w związku z czym Wnioskodawca również stoi na stanowisku, iż nie będzie on obowiązany do prowadzenia żadnej ewidencji wynikającej z przepisów akcyzowych.

Dlatego też, stanowisko Wnioskodawcy zawarte w niniejszym wniosku poparte przywołanymi przepisami prawa, należy uznać za w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 722, zwana dalej „ustawą” lub „ustawą o podatku akcyzowym”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest produkcja wyrobów akcyzowych.

Stosownie do art. 8 ust. 6 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (art. 13 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

W poz. 17 załącznika nr 1 do ustawy wskazano alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone, oznaczony kodem CN 2207. Natomiast w poz. 18 tego załącznika wymieniono alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe, oznaczony kodem CN 2208.

Z kolei w poz. 43 tego załącznika wskazany został alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy.

Stosownie do art. 92 ustawy do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1.  wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2.  wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3.  napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy (art. 93 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym).

Produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew – art. 93 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy, podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Obowiązek, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, ma zastosowanie również do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1.  składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru,
2.  obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego,

\-za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Z kolei na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy, w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego:

1.  składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe, według ustalonego wzoru,
2.  obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego

\-za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

W myśl art. 47 ust. 1 pkt 1 ustawy, produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1.  wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie,
2.  mniej niż 1000 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, win uzyskanych z winogron pochodzących z upraw własnych, o których mowa w art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz. U. z 2019 r. poz. 1534 oraz z 2020 r. poz. 425);
3.  piwa, wina i napojów fermentowanych, wytwarzanych domowym sposobem przez osoby fizyczne na własny użytek i nieprzeznaczonych do sprzedaży;
4.  mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;
5.  wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy;
6.  energii elektrycznej;
7.  wyrobów węglowych;
8.  suszu tytoniowego;
9.  wyrobów gazowych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 17 ustawy, znaki akcyzy to znaki określone przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, służące do oznaczania wyrobów akcyzowych podlegających obowiązkowi oznaczania, obejmujące:

1.  podatkowe znaki akcyzy, które są potwierdzeniem wpłaty kwoty stanowiącej wartość podatkowych znaków akcyzy,
2.  legalizacyjne znaki akcyzy, które są potwierdzeniem prawa podmiotu obowiązanego do oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, do przeznaczenia tych wyrobów do sprzedaży.

Obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 3 do ustawy – art. 114 ustawy.

Zgodnie z wykazem w załączniku nr 3 do ustawy, obowiązek oznaczania znakami akcyzy dotyczy:

1.  Piwa otrzymywanego ze słodu - kod CN 2203 00,
2.  Wina ze świeżych winogron, włącznie z winami wzmocnionymi; moszcz gronowy, inny niż ten objęty pozycją 2009 - kod CN 2204,
3.  Wermutu i pozostałych win ze świeżych winogron aromatyzowanych roślinami lub substancjami aromatycznymi - kod CN 2205,
4.  Pozostałych napojów fermentowanych (na przykład cydru (cidr), perry i miodu pitnego); mieszanek napojów fermentowanych oraz mieszanek napojów fermentowanych i napojów bezalkoholowych, gdzie indziej niewymienionych ani niewłączonych - kod CN 2206 00,
5.  Alkoholu etylowego nieskażonego o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkoholu etylowego i pozostałych wyrobów alkoholowych, o dowolnej mocy, skażonych- kod CN 2207,
6.  Alkoholu etylowego nieskażonego o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódek, likierów i pozostałych napojów spirytusowych - kod CN 2208,
7.  Olejów ropy naftowej i olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, innych niż surowe; preparatów gdzie indziej niewymienionych ani niewłączonych, zawierających 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; olejów odpadowych - kod CN 2710,
8.  Gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych - kod CN 2711,
9.  Preparatów smarowych (włącznie z cieczami chłodząco-smarującymi, preparatami do rozluźniania śrub i nakrętek, preparatów przeciwrdzewnych i antykorozyjnych, preparatów zapobiegających przyleganiu do formy opartych na smarach) oraz preparatów w rodzaju stosowanych do natłuszczania materiałów włókienniczych, skóry wyprawionej, skór futerkowych lub pozostałych materiałów, z wyłączeniem preparatów zawierających, jako składnik zasadniczy, 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych - kod CN 3403,
10.  Papierosów, tytoniu do palenia, cygar i cygaretek - bez względu na kod CN,
11.  Suszu tytoniowego - bez względu na kod CN,
12.  Płynu do papierosów elektronicznych – bez względu na kod CN,
13.  Wyrobów nowatorskich – bez względu na kod CN.

Zgodnie z art. 138a ust. 1 ustawy, podmiot prowadzący skład podatkowy prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych.

Z kolei stosownie do art. 138d ust. 1 ustawy, do prowadzenia ksiąg kontroli nad produkcją alkoholu etylowego, obrotem nim i jego zużyciem obowiązani są:

1.  podmiot prowadzący skład podatkowy;
2.  podmiot produkujący alkohol etylowy poza składem podatkowym na podstawie art. 47 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 4-5;
3.  podmiot zużywający.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, Wnioskodawca zamierza rozpocząć produkcję ziołowych suplementów diety na bazie alkoholu etylowego. Wnioskodawca zamierza wytwarzać produkty z zawartością alkoholu etylowego od 40% do 70%, przy czym od wykorzystywanego do produkcji alkoholu etylowego podatek akcyzowy zostanie zapłacony na poprzednich etapach obrotu (Wnioskodawca nabędzie alkohol z zapłaconą akcyzą). Wyrób będzie pakowany do małych opakowań jednostkowych posiadających etykietę opisującą skład oraz przeznaczenie wyrobu. Suplement diety będzie klasyfikowany do pozycji CN 2106. Wnioskodawca nie prowadzi składu podatkowego, ani nie jest zarejestrowanym podatnikiem akcyzy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą obowiązku wytwarzania przedmiotowego suplementu diety o kodzie CN 2106 (na bazie alkoholu etylowego, od którego na poprzednich etapach obrotu zapłacono podatek akcyzowy w należnej wysokości) w składzie podatkowym.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca nabywa alkohol etylowy z zapłaconą akcyzą, tj. od którego podatek akcyzowy został już zapłacony na poprzednich etapach obrotu, w celu wytwarzania suplementów diety oznaczonych kodem CN 2106.

Wymaga podkreślenia, że zgodnie z definicją zawartą w art. 93 ust. 1 ustawy za alkohol etylowy uznaje się m.in. w każdym przypadku czysty alkohol etylowy i wszelkie wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, klasyfikowane do pozycji CN 2208 i 2207, a ponadto alkohol etylowy zawarty (w ilości powyżej 1,2% objętości) w innych wyrobach, objętych innymi pozycjami CN niż wskazane powyżej (np. w aromatach, lekach, suplementach itp.). Przy czym, w tym drugim przypadku definicja alkoholu etylowego obejmuje wyłącznie alkohol etylowy zawarty w innych wyrobach. Za alkohol etylowy nie można natomiast uznać tych produktów (aromatów, suplementów itd.), w których alkohol ten stanowi jedynie składnik i które są klasyfikowane do pozycji CN 2106.

W omawianym przypadku wyrobem akcyzowym jest zatem wyłącznie alkohol etylowy zawarty w produkowanym przez Wnioskodawcę suplemencie diety, który to alkohol Wnioskodawca nabył z zapłaconą akcyzą. Natomiast same suplementy o wskazanym przez Wnioskodawcę kodzie CN 2106 nie są wyrobem akcyzowym, gdyż nie zostały ujęte w katalogu wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 1 do ustawy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność z wykorzystaniem alkoholu etylowego z zapłaconą akcyzą nie prowadzi do powstania (wyprodukowania) innego wyrobu akcyzowego. Suplementy diety oznaczone kodem CN 2106 nie stanowią bowiem wyrobu akcyzowego. W konsekwencji, produkcja tych suplementów o kodzie CN 2106 z użyciem alkoholu etylowego nabytego z zapłaconą należną akcyzą nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 93 ust. 2 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 1, tj. nie stanowi produkcji wyrobów akcyzowych (alkoholu etylowego).

Kategorie wyrobów, których produkcja winna odbywać się w składzie podatkowym zostały określone w art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Ze wspomnianego przepisu wynika, że składzie podatkowym winna odbywać się wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych w tym przepisie.

Stosownie do wyżej poczynionych uwag, wyroby o kodzie CN 2106 nie są wyrobem akcyzowym. Nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym i z tego względu ich produkcja nie musi odbywać się w składzie podatkowym.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 dotyczące braku obowiązku produkcji suplementu diety klasyfikowanego do pozycji CN 2106 z wykorzystaniem alkoholu etylowego, od którego akcyza została zapłacona w należnej wysokości, w składzie podatkowym należało uznać za prawidłowe – choć z przyczyn innych niż wskazane przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu.

Jak wskazano powyżej, wytwarzany przez Wnioskodawcę suplement diety klasyfikowany do kodu CN 2106 nie stanowi wyrobu akcyzowego. Zatem w związku z produkcją, jak i sprzedażą tych suplementów nie powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Ponadto, jak sam wskazał Wnioskodawca, alkohol etylowy używany do produkcji ww. wyrobów nieakcyzowych nabywany będzie z zapłaconą akcyza. Oznacza to, że Wnioskodawca nie będzie również podatnikiem akcyzy w stosunku do alkoholu etylowego zawartego w suplementach oznaczonych kodem CN 2106.

Ze względu na okoliczność, że dokonywane przez Wnioskodawcę czynności nie będą stanowiły przedmiotu opodatkowania podatkiem akcyzowym, na Wnioskodawcy nie będzie ciążyć obowiązek, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Natomiast z faktu, że Wnioskodawca w stosunku do opisanych we wniosku czynności nie jest podatnikiem podatku akcyzowego wynika, że nie ciążą na nim obowiązki wynikające z art. 21 ustawy o podatku akcyzowym.

Z kolei w odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji wskazać należy, że stosownie do przedstawionego opisu sprawy do produkcji suplementów diety opisanych we wniosku Wnioskodawca będzie używał alkoholu etylowego nabytego z zapłaconą należną kwotą akcyzy, tj. alkohol etylowy względem którego obowiązek i zobowiązanie podatkowe powstało na wcześniejszym etapie obrotu. Jednocześnie podkreślić należy, że przepisy regulujące obowiązki prowadzenia ewidencji dla potrzeb podatku akcyzowego nie nakładają tego rodzaju obowiązków na podmioty wykorzystujące w swojej działalności alkohol etylowy z zapłaconą kwotą akcyzy, wykorzystywany do produkcji wyrobów nieakcyzowych. Z powyższych względów na Wnioskodawcę jako podmiot, który będzie zużywał do produkcji jedynie alkohol etylowy z zapłaconą kwotą akcyzy do produkcji wyrobów nieakcyzowych, nie będzie nałożony obowiązek prowadzenia ewidencji na potrzeby podatku akcyzowego.

W konsekwencji, należy wskazać, że w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku, tj. wytwarzania wyrobu nieakcyzowego na bazie alkoholu etylowego nabywanego z zapłaconą akcyzą, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozliczenia (dopłaty) podatku akcyzowego, ani do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby podatku akcyzowego, ani do składania deklaracji akcyzowych, ani też do prowadzenia ewidencji akcyzowych .

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2, 4 i 5 należało zatem uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania oznaczonego nr 3 we wniosku w zakresie oznaczania przedmiotowego suplementu diety banderolami wskazać należy, że obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy objęte są jedynie wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o podatku akcyzowym, który enumeratywnie i w sposób zupełny wskazuje wyroby akcyzowe, które podlegają oznaczaniu znakami akcyzy. Przedmiotowy załącznik oprócz wskazania listy wyrobów akcyzowych objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy wskazuje kody CN, pod którymi są zaklasyfikowane wyroby akcyzowe objęte obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy.

Jednocześnie, w myśl powyższych uwag, wyroby o kodzie CN 2106 nie zostały wymienione w tym załączniku. W związku z tym, w stosunku do wyrobów o takim kodzie CN nie powstaje obowiązek oznaczania ich znakami akcyzy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 również należało uznać za prawidłowe.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie braku opodatkowania produkcji ziołowych suplementów diety na bazie alkoholu, należało uznać je za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że Organ wydając niniejszą interpretację oparł się na kodzie Nomenklatury Scalonej przedstawionej przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie jest bowiem uprawniony do dokonywania klasyfikacji towaru do odpowiedniego kodu CN. Tym samym zagadnienie prawidłowego zaklasyfikowania wyrobów opisanych we wniosku do kodu CN wskazanego przez Wnioskodawcę nie jest objęte zakresem niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionych zdarzeń przyszłych lub zmiany stanu prawnego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.