Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-737/08-2/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-08-29
Teza: Podatnik jako osoba zagraniczna (podlegająca ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu), prowadząca działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w Rzeczypospolitej Polskiej, obowiązany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Podstawę prawną w tym zakresie stanowi art. 2 ust.1 pkt 6 ustawy o rachunkowości w związku z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego treść nakłada na nierezydentów obowiązek stosowania ksiąg rachunkowych.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; księgi-księgi podatkowe; księgi-księgi rachunkowe; nierezydent; osoba-zagraniczna osoba fizyczna; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21.05.2008 r. (data wpływu 23.06.2008 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prowadzenia ksiąg podatkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.06.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prowadzenia ksiąg podatkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem tureckim. Mieszka w Niemczech. Od dnia 15.02.2008 r. rozpoczął działalność gospodarczą na terenie Polski - na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Miasta i Gminy. Podatnik prowadzi działalność w formie spółki cywilnej z obywatelem polskim, w której posiada 50 % udziałów. Spółka ma swoją siedzibę w Polsce. Dnia 20.02.2008 roku Wnioskodawca dokonał zgłoszenia do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zaprowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów i wyborze opodatkowania na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jakiej formie Wnioskodawca powinien prowadzić ewidencje księgowe: czy podatkowej księgi przychodów i rozchodów czy ksiąg rachunkowych (pełna księgowość)?

Zdaniem Wnioskodawcy jest on zobowiązany do zaprowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 11a-22o. W myśl art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości (tj. 800.000 euro).

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagranicznych osób prawnych, zagranicznych jednostek nieposiadających osobowości prawnej oraz zagranicznych osób fizycznych, prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność osobiście, przez osobę upoważnioną, przy pomocy pracowników - w odniesieniu do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na wielkość przychodów. Wobec braku zdefiniowania pojęcia zagranicznej osoby fizycznej w ww. ustawie, należy posługiwać się definicją zawartą w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Przepis art. 5 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przez osobę zagraniczną rozumie się:

1.  osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania za granicą, nieposiadającą obywatelstwa polskiego,
2.  osobę prawną z siedzibą za granicą,
3.  jednostkę organizacyjną niebędącą osobą prawną posiadającą zdolność prawną, z siedzibą za granicą.

Wyboru formy prowadzonej ewidencji księgowej należy dokonać dla spółki cywilnej (jednostki organizacyjnej niebędącej osobą prawną), nie zaś odrębnie dla każdego ze wspólników. Spółka w której Wnioskodawca jest wspólnikiem ma siedzibę na terenie Polski. Biorąc powyższe pod uwagę Podatnik stwierdza, że w świetle art. 5 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej spółka cywilna posiadająca siedzibę na terenie Polski nie posiada statusu zagranicznej osoby fizycznej, więc nie będzie miał w stosunku do niej zastosowanie przepis art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości.

W związku z tym Podatnik uważa, iż jest obowiązany do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z przepisem art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Stosownie do art. 24a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy (\`(...)\`).

Tymi odrębnymi przepisami jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 ze zm.). Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 6 tej ustawy przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej ustawą, stosuje się z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagranicznych osób prawnych, zagranicznych jednostek nieposiadających osobowości prawnej oraz zagranicznych osób fizycznych, prowadzących na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność osobiście, przez osobę upoważnioną, przy pomocy pracowników – w odniesieniu do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na wielkość przychodów.

Treść powyższej ustawy dotyczy wszystkich osób zagranicznych, bez względu na to czy państwo, w którym zamieszkują, jest czy też nie jest członkiem Unii Europejskiej.

Z uwagi na brak w wyżej wymienionej ustawie definicji zagranicznej osoby fizycznej należy posłużyć się definicją tego pojęcia zamieszczoną w art. 5 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2007 Nr 155, poz. 1095 ze zm.), gdzie osoba zagraniczna to osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania za granicą, nieposiadająca obywatelstwa polskiego.

Jeżeli zatem jeden ze wspólników Spółki cywilnej spełnia powyższe warunki, to w myśl ww. przepisów posiada status zagranicznej osoby fizycznej. Zauważyć również należy, iż przepisy ustawy o swobodzie działalności gospodarczej zezwalają obywatelom państw członkowskich Unii Europejskiej państw Europejskiego Obszaru Gospodarczego nienależących do Unii Europejskiej oraz państw niebędących stronami umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, które mogą korzystać ze swobody przedsiębiorczości na podstawie umów zawartych przez te państwa ze Wspólnotą Europejską i jej państwami członkowskimi na podejmowanie i wykonywanie działalności gospodarczej na takich samych zasadach jak obywatele polscy (art. 13 ust. 1 tej ustawy). Osoby takie mogą być zatem wspólnikami spółki cywilnej.

Należy tutaj wspomnieć, iż spółka cywilna jest organizacją wspólników związanych wspólnością celu gospodarczego i współwłasnością w odniesieniu do zgromadzonego majątku spółki. Majątek ten stanowi wspólność wszystkich wspólników na zasadach współwłasności łącznej i jest niepodzielny w okresie trwania spółki.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, przy czym domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 1 i 2 ww. ustawy). W razie wątpliwości wspólnik wnoszący wkład powinien wykazać, czy rzecz została wniesiona do spółki na współwłasność wspólników czy tylko do używania. Każdy ze wspólników ma w majątku spółki swój udział, ale nie stanowi on żadnej określonej części i nie podlega ich swobodnej dyspozycji.

Zasada wspólności (współwłasności), łącznej wyrażona w art. 863 k.c. podyktowana jest koniecznością utrzymania w czasie trwania spółki odrębności majątku wspólnego i jego niepodzielności dla osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego.

Z kolei w myśl art. 867 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, nie stanowi jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, lecz jest konstrukcją regulowaną przez prawo zobowiązań (art. 860-875 Kodeksu cywilnego). Nie stanowi więc samodzielnego podmiotu prawa, podmiotami prawa pozostają wspólnicy spółki cywilnej.

Zatem dochody uzyskane przez wspólników z prowadzonej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika osobno.

Przy czym do wszelkich obowiązków podatkowych należy stosować przepisy art. 3 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którymi osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) oraz przepisy art. 3 ust. 2a, zgodnie z którymi osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności m. in. dochody (przychody) z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 3 ust. 2b pkt 3 ww. ustawy).

W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Polski, to Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy). Konsekwencją zakwalifikowania dochodów uzyskiwanych przez wspólników spółki cywilnej, będących osobami fizycznymi, do źródła jakim jest działalność gospodarcza, jest obowiązek opodatkowania tych dochodów w oparciu o przepisy dotyczące zasad opodatkowania dochodów uzyskanych przez osoby fizyczne z prowadzonej w formie spółki pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, a także ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 tej ustawy).

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Dla ustalenia tego dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy konieczne jest prowadzenie stosownej ewidencji (podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami tj. m. in. ww. ustawy o rachunkowości).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (a w konsekwencji ustawa o rachunkowości) wyznaczając obowiązki i wskazując ogólne ramy dotyczące zasad prowadzenia ewidencji rachunkowej przez ogół podatników prowadzących działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki cywilnej wymienia w grupie podmiotów zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych zagraniczne osoby fizyczne. Dochód z działalności prowadzonej przez zagraniczne osoby fizyczne może zostać ustalony wyłącznie na podstawie właściwej ewidencji księgowej, tj. ksiąg rachunkowych. Jeżeli zatem osoba zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych jest wspólnikiem spółki cywilnej, to obowiązek prowadzenia tego rodzaju ksiąg będzie dotyczył całej Spółki bez względu na wysokość uzyskanego przychodu.

Reasumując, z treści przytoczonych przepisów oraz z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że podatnik jako osoba zagraniczna (podlegająca ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu), prowadząca działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej w Rzeczypospolitej Polskiej, obowiązany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Podstawę prawną w tym zakresie stanowi art. 2 ust.1 pkt 6 ustawy o rachunkowości w związku z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego treść nakłada na nierezydentów obowiązek stosowania ksiąg rachunkowych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.