Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-101/09/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-04-30
Teza: Dofinansowanie kształcenia młodocianych pracowników.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; koszt-koszty kształcenia młodocianych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2009 r. (data wpływu 9 lutego 2009 r.), uzupełnionym pismami w dniu 6 kwietnia 2009 r. oraz 27 kwietnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego dofinansowania poniesionych wydatków na kształcenie młodocianych pracowników - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymanego dofinansowania poniesionych wydatków na kształcenie młodocianych pracowników.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą od 1991 r. i zatrudnia pracowników młodocianych w celu przygotowania zawodowego. Do 31 grudnia 2003 r. miał przyznawaną na podstawie decyzji naczelnika urzędu skarbowego ulgę w podatku dochodowym w określonej kwocie z tyt. wyszkolenia uczniów. Od 1 stycznia 2004 r. Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie do kosztów kształcenia młodocianych pracowników przyznawane w drodze decyzji administracyjnej przez odpowiedni organ, na podstawie przepisów art. 70b ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Przedmiotowe dofinansowanie otrzymał w dniu 15 września 2008 r. Wnioskodawca sam bezpośrednio finansuje koszty kształcenia. Dopiero po zakończeniu nauki i spełnieniu określonych warunków otrzymuje dofinansowanie do kosztów kształcenia młodocianego pracownika, które nie jest ujmowane do przychodu z uwagi na zwolnienie. Koszty uzyskania przychodów są ujmowane w ewidencji kosztów i są niezbędne do rozliczenia z Komendą OHP. Wnioskodawca zawarł ponadto umowę z Komendą OHP o refundację wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne za pracowników młodocianych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego po spełnieniu określonych wymogów ustawowych. Przychód uzyskany z refundacji wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne dla pracowników młodocianych stanowi przychód do opodatkowania, zaś koszty związane z zatrudnieniem młodocianych pracowników stanowią koszt uzyskania przychodu. Refundacja otrzymana z OHP jest finansowana ze środków Funduszu Pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jak należy interpretować koszty uzyskania przychodu przy dofinansowaniu do kosztów kształcenia młodocianych pracowników przy równoczesnym otrzymywaniu refundacji wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne z Komendy OHP, która jest wpisywana do przychodu Wnioskodawcy, a tym samym podlega opodatkowaniu i koszty uzyskania przychodu muszą być wpisane. Jak w takiej sytuacji Wnioskodawca ma rozliczyć się z podatku dochodowego?
2.  Czy w zaistniałej sytuacji w momencie otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników w oparciu o art. 70b ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty istnieje konieczność wyksięgowania wydatków sfinansowanych dotacją w sytuacji gdy równocześnie do tych samych pracowników zostanie otrzymana refundacja kosztów wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników młodocianych opodatkowana podatkiem dochodowym nie powodująca obowiązku wyksięgowania tych wydatków z kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, nielogiczne byłoby stornowanie kosztów uzyskania przychodu w przypadku otrzymanego dofinansowania do kosztów kształcenia młodocianego pracownika, czyli przychodu, który podlega zwolnieniu z opodatkowania. Koszty przewyższyłyby kwotę przychodu zwolnionego, a są niezbędne przy refundacji ze środków Funduszu Pracy, który to przychód podlega opodatkowaniu. Poza tym, korzystniejszą formą dla Wnioskodawcy byłoby opodatkowanie przychodu zwolnionego otrzymanego jako dofinansowanie do kosztów kształcenia młodocianego pracownika aniżeli stornowanie kosztów uzyskania przychodu z chwilą otrzymania dofinansowania. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca zobowiązany będzie do zaliczenia do przychodów podatkowych refundacji wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne otrzymanej z komendy OHP, wydatków na ten cel nie powinien wyksięgowywać z kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Do źródeł przychodów osób fizycznych zalicza się, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolniczą działalność gospodarczą. Przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są między innymi – zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy – dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a-22o dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Pracodawcy zatrudniający pracowników młodocianych mogą ubiegać się o refundowanie ze środków Funduszu Pracy wypłaconych młodocianym wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń na mocy art. 12 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. Nr 99, poz. 1001 ze zm.). Szczególne warunki i tryb refundowania pracodawcom wypłaconych młodocianym wynagrodzeń określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie refundowania ze środków Funduszu Pracy wynagrodzeń wypłacanych młodocianym pracownikom (Dz. U. Nr 77, poz. 518). Zgodnie z powołanym przepisem wypłatą refundacji zajmują się właściwe komendy ochotniczych hufców pracy (OHP).

Refundacja uzyskana przez Wnioskodawcę ze środków Funduszu Pracy, wypłacona przez OHP w związku z zatrudnieniem młodocianych pracowników w celu przygotowania zawodowego mieści się w zakresie normowania przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stanowi zwrot kosztów poniesionych na wynagrodzenia i składki na ubezpieczenie społeczne młodocianego pracownika.

Z treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolne od podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Wspomniane zwolnienie wprowadzone zostało na mocy art. 1 pkt 14 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 217, poz. 1588).

Z uwagi na fakt, że przedmiotowe dofinansowanie nie stanowi dotacji, a źródłem jego finansowania jest Fundusz Pracy, nie ma tu zastosowania zwolnienie przedmiotowe dla dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymanych z budżetu państwa lub budżetu jednostek samorządu terytorialnego, o którym mowa w powyżej przytoczonym art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Przy czym, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Co do zasady, kosztami uzyskania przychodów mogą więc być wydatki związane z wynagrodzeniami wypłacanymi młodocianym pracownikom oraz składkami na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń w części finansowanej przez płatnika. Jednak wynagrodzenia pracowników mogły zostać uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów – w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2009 r. - dopiero w momencie ich wypłacenia bądź postawienia do dyspozycji (art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a składki – stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 55a cytowanej ustawy – w momencie ich zapłaty do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Ww. przepisy – z dniem 1 stycznia 2009 r. - uległy zmianie. Ustawodawca znowelizował je w taki sposób, że ich postanowienia stosuje się z zastrzeżeniem przepisów, odpowiednio, art. 22 ust. 6ba i ust. 6bb.

Mając na uwadze powyżej zacytowane przepisy uznać należy w przedstawionym stanie faktycznym, że uzyskana refundacja kosztów kształcenia młodocianych pracowników wypłacona przez OHP stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w dacie jej otrzymania, natomiast kosztami uzyskania przychodu będą wydatki poniesione w związku z zatrudnianiem młodocianych pracowników w celu przygotowania zawodowego; powyższych kosztów nie należy zatem korygować w momencie uzyskania refundacji.

Zgodnie z art. 70b ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., tj. w roku otrzymania dofinansowania - pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształcenia. W myśl art. 70b ust. 6 ustawy o systemie oświaty dofinansowanie przyznaje wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na miejsce zamieszkania młodocianego pracownika, w drodze decyzji, po stwierdzeniu spełnienia warunków określonych w art. 70b ust. 1. Art. 70b ust. 8 omawianej ustawy stanowił, że dofinansowanie z budżetu państwa kosztów kształcenia młodocianych pracowników odbywa się w ramach dotacji celowej na zadania własne.

Mając na uwadze treść powyżej zacytowanego art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że otrzymane na podstawie art. 70b ustawy o systemie oświaty dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników, jako dotacja z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wypłacona w roku 2008, jest przychodem podatnika, zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Należy jednak zaznaczyć, że wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dotacji zwolnionych od podatku dochodowego, na podstawie powyżej zacytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów, co wynika z treści art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129.

Zatem z powołanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż koszt kształcenia młodocianych pracowników, które zostały sfinansowane („pokryte”) otrzymanym dofinansowaniem, nie mogą być kosztem podatkowym. Jeżeli podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów te wydatki, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie są kosztem podatkowym, powinien je z tych kosztów wyeliminować.

W konsekwencji, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca winien w dacie otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników – zwolnionego z opodatkowania na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy - dokonać stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanego dofinansowania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.