Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.202.2017.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-11
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości traktowanej jako kompleks czterech budynków wraz z utwardzonym placem i własnością przynależnej działki.
Słowa kluczowe: nieruchomości; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 2 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lipca 2017 r. (data wpływu 25 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości traktowanej jako kompleks czterech budynków wraz z utwardzonym placem i własnością przynależnej działki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości traktowanej jako kompleks czterech budynków wraz z utwardzonym placem i własnością przynależnej działki. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 lipca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca działa w formie Spółki z o.o. i jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi różnorodną działalność gospodarczą polegająca na wynajmie nieruchomości komercyjnych, budowie mieszkań i obróbce blach.

Wnioskodawca jest właścicielem zakupionej w 2008 r. nieruchomości na którą obecnie składają się dwie działki o łącznej powierzchni 6.813 m2 z posadowionymi na nich obiektami budowlanymi:

1.  budynek biurowy;
2.  budynek wysoki;
3.  budynek hali;
4.  budynek wiaty w trakcie realizacji (nieodebrany do użytku).

Ww. obiekty budowlane zlokalizowane są na utwardzonym placu, pokrytym asfaltem, skanalizowanym z separatorem na kanalizację deszczową, posiadają wspólną instalację wodociągową oraz wspólne zasilanie prądem.

We wszystkich obiektach budowlanych Wnioskodawca prowadzi wynajem powierzchni, co zgodne jest ze statutem spółki (paragraf 7 statutu) – wyczerpując znamiona PKD 68.20.Z, tj. „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”.

Procentowy udział wynajmowanej powierzchni w poszczególnych obiektach budowlanych kształtuje się następująco:

1.  budynek biurowy – 75%;
2.  budynek wysoki – 56%;
3.  budynek hali – 57%.

Obecnie Wnioskodawca prowadzi prace modernizacyjne, które umożliwiają dodatkowe zwiększenie powierzchni pod wynajem. Wszystkie umowy wynajmu powierzchni komercyjnej zawarte są w większości na czas nieokreślony.

Budynek wysoki o powierzchni 225 m2 – dodatkowo wynajęto pod anteny telefonii komórkowej trzech operatorów, z którymi umowy wynajmu zawarto na okres 10 lat – czym zapewniono ich trwałość jeszcze na około 7 lat.

Wnioskodawca prowadząc księgi rachunkowe – rozlicza działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnej jako niezależne źródło przychodów z tytułu wynajmu, co w konsekwencji pozwala na przyporządkowanie do tej części działalności przychodów i kosztów działalności oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalności gospodarczą prowadzoną w tym zakresie przez Wnioskodawcę (faktury sprzedaży oraz zakupu są odpowiednio ewidencjonowane w systemie księgowym ze specjalnym ich oznaczeniem).

Podobnie prowadzona w firmie ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozwala na identyfikację środków trwałych w powiązaniu z przychodami z najmu tych powierzchni.

W tym stanie Wnioskodawca zamierza dokonać całości sprzedaży opisanych wyżej nieruchomości wraz z zawartymi umowami na wynajem powierzchni komercyjnej. Cesja umów wynajmu oznaczać będzie przejście na nabywcę całości praw i obowiązków wynikających z zawartych umów, w tym wszystkich zobowiązań i należności.

Wraz ze sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca planuje przeniesienie praw wynikających z umów zawartych z dostawcami wszystkich mediów do przedmiotowej nieruchomości. Po dokonaniu sprzedaży Wnioskodawca zamierza kontynuować swoją działalność gospodarczą w zakresie pozostałych jej segmentów, tj. budowy mieszkań i obróbki blach.

Transakcja sprzedaży będzie dokonywana na rzecz jednego nabywcy.

Procentowy udział przychodów z najmu w przychodach firmy Wnioskodawcy za ostatnie trzy lata kształtował się następujące:

*   2014 r. – 59,8%
*   2015 r. – 28,2%;
*   2016 r. – 16%.

Przy czym spadek udziału wynajmu w przychodach Spółki spowodowany jest rozwojem pozostałych rodzajów działalności.

W piśmie z dnia 19 lipca 2017 r. będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca podał następujące informacje:

*   Pytanie DKIS nr 1: Czy przedmiotem zbycia będą wszystkie składniki materialne i niematerialne, stanowiące majątek wyodrębnionej części? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie składniki – oprócz wymienionych we wniosku – będą przedmiotem zbycia? Natomiast jeżeli nie, to również należy wskazać jakie składniki nie będą przedmiotem zbycia? Odpowiedź Wnioskodawcy: Przedmiotem zbycia będą wszystkie składniki materialne i niematerialne stanowiące majątek wyodrębnionej części. Nie będą przedmiotem zbycia maszyny do obróbki blach oraz narzędzia warsztatowe, które związane są z inną działalnością Wnioskodawcy, tj. obróbką blach.
*   Pytanie DKIS nr 2: Czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych, który będzie przedmiotem zbycia, jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie wymaga udziału pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy? Odpowiedź Wnioskodawcy: Zespół składników majątkowych wymienionych we wniosku, tj. budynek biurowy, budynek wysoki, budynek hali, budynek wiaty oraz plac – stanowią zorganizowany zespół majątkowy mogący stanowić odrębne przedsiębiorstwo lub jego oddział – co obecnie ma miejsce, gdyż Wnioskodawca prowadzi obecnie w tym majątku działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości użytkowych, wyczerpując znamiona działalności PKD 68.20.Z, tj. „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”. Prowadzenie tej działalności przez Wnioskodawcę nie wymaga zaangażowania pozostałych struktur działalności.
*   Pytanie DKIS nr 3 pkt a: Czy przedmiot zbycia – o którym mowa w pytaniu – będzie w chwili sprzedaży wyodrębniony:
    1.  na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. czy stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania, stanowiąc w istniejącym przedsiębiorstwie np. dział, oddział, wydział, itp.Odpowiedź Wnioskodawcy: Przedmiot zbycia na płaszczyźnie organizacyjnej stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań i należności. Nastąpi cesja umów najmu oraz cesja umów o dostawę mediów, tj. wody, prądu, gazu, odbioru śmieci i kanalizacji.
*   Pytanie DKIS nr 3 pkt b: Czy przedmiot zbycia – o którym mowa w pytaniu – będzie w chwili sprzedaży wyodrębniony:
    1.  na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. czy stanowić będzie potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?Odpowiedź Wnioskodawcy: Na płaszczyźnie funkcjonalnej będzie to przedsiębiorstwo samodzielne realizujące zadania gospodarcze w zakresie dotychczasowym, tj. komercyjnego wynajmu powierzchni użytkowej.
*   Pytanie DKIS nr 4: Czy za przedmiotem zbycia przejdą również pracownicy potrzebni do jej prowadzenia? Odpowiedź Wnioskodawcy: Umowa zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie przewiduje przejścia pracowników Wnioskodawcy ale nie jest to wykluczone.
*   Pytanie DKIS nr 5: Czy przyszły Nabywca będzie kontynuował działalność? Jeżeli tak, to należy wskazać w jakim zakresie. Odpowiedź Wnioskodawcy: Przyszły Nabywca będzie kontynuował działalność wynajmu nabywanej powierzchni, w tym samym zakresie, ponieważ dojdzie do cesji umów najmu dotychczas zawartych.
*   Pytanie DKIS nr 6: Czy przyszły Nabywca bez żadnych dodatkowych nakładów finansowych będzie mógł prowadzić działalność w oparciu o nabyty zespół składników majątkowych i niemajątkowych? Odpowiedź Wnioskodawcy: Przyszły Nabywca może bez żadnych dodatkowych nakładów finansowych prowadzić działalność w oparciu o nabyty zespół składników majątkowych – w dotychczasowym zakresie prowadzonym przez zbywcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowana transakcja zbycia nieruchomości traktowana jako kompleks czterech budynków wraz z utwardzonym placem i własnością przynależnej działki – wyodrębniona w prowadzonej działalności gospodarczej w sposób przedstawiony w opisie sprawy – spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym planowana transakcja zbycia nie będzie podlegać przepisom ustawy o podatku od towarów usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa nieruchomość wyodrębniona w prowadzonej działalności spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym planowana transakcja zbycia nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT – na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.; dalej: „ustawy o VAT”), pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

ZCP według ww. definicji ustawowej powinna być zespołem wartości materialnych i niematerialnych na tyle spójnym i wydzielonym finansowo i organizacyjnie aby mogła samodzielnie wykonywać zadania gospodarcze, a więc stanowić niezależne przedsiębiorstwo – samodzielnie wykonującym te zadania.

W związku z powyższym dla uznania, że zbywana zorganizowana część przedsiębiorstwa spełnia ustawową definicję konieczne jest nie tylko wyodrębnienie składników materialnych i niematerialnych ale musi występować pomiędzy nimi powiązanie zarówno na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej jak i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. IPTPB3/4510-109/15-2/KC – „(…) wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział (\`(...)\`)”.

W sytuacji Wnioskodawcy to wyodrębnienie ma miejsce ponieważ zorganizowana część przedsiębiorstwa jest sumą poszczególnych składników majątku, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność i ten potencjał widoczny jest szczególnie w ilości zawartych umów na wynajem.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej nr IPPB5/423-790/11-2/AS z dnia 26 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „(…) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić (zorganizować) odrębny zakład czy oddział, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Wnioskodawca realizując tę przesłankę ustawową wyodrębnienia organizacyjnego przypisał zespół składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnej. Wszystkie obiekty budowlane są posadowione na działkach należących do Wnioskodawcy i prowadzone są dla nich księgi wieczyste.

Również umowy wynajmu związane z tym zakresem działalności generują należności i zobowiązania oraz przychody i koszty.

Wszystkie wymienione składniki materialne i niematerialne w ZCP, którą planuje sprzedać Wnioskodawca – są ze sobą funkcjonalnie powiązane i będą służyć do realizacji zadań gospodarczych określonych jako wynajem powierzchni komercyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 marca 2013 r., sygn. II FSK 1896/11 stwierdził, że „W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie poglądy te podziela, że możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację zadań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe polega na możliwości księgowego wyodrębnienia przychodów, jak i kosztów związanych z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Dotyczy to również zobowiązań i należności z tego wynikających.

W przedmiotowej sprawie jak to przedstawiono w opisie sprawy przychody z wynajmu powierzchni komercyjnej ewidencjonowane są na oddzielnych kontach księgowych. Przychodom tym można przypisać wyodrębnione koszty tej części działalności. To samo dotyczy zobowiązań i należności wynikających z zawartych umów wynajmu. Z przedstawionego opisu sprawy wynika również, że wraz ze sprzedażą nieruchomości która wchodzi w skład ZCP nastąpi cesja wszystkich umów na nabywcę, co przesądza o wypełnieniu ustawowej definicji ZCP.

Konkludując – zdaniem Wnioskodawcy – przedmiotowa nieruchomość wyodrębniona organizacyjnie i finansowo w prowadzonej działalności spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów usług. W związku z tym planowana transakcja zbycia nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Wyłączenie stosowania ustawy przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01) Trybunał podkreślił, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Należy podkreślić, że dla oceny czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kluczowe znaczenie ma zorganizowany charakter wnoszonego zespołu składników. W praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych wielokrotnie zostało bowiem podkreślone, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić działalność gospodarczą, lecz jest pewnym zorganizowanym zespołem tych składników.

Ponadto, o tym, czy w konkretnym przypadku nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, każdorazowo powinny decydować okoliczności faktyczne związane z daną transakcją. Dlatego też, zdaniem Organu, dla określenia charakteru przedmiotu transakcji sprzedaży, niezbędna jest weryfikacja, czy składniki materialne i niematerialne, będące przedmiotem transakcji sprzedaży, pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach, a w związku z tym można o nich mówić jak o zespole składników, a nie zbiorze osobnych elementów. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, należności, zobowiązania, środki pieniężne niezbędne do kontynuowania działalności, inne aktywa obrotowe, kontrakty handlowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca działa w formie Spółki z o.o. i jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi różnorodną działalność gospodarczą polegająca na wynajmie nieruchomości komercyjnych, budowie mieszkań i obróbce blach. Wnioskodawca jest właścicielem zakupionej w 2008 r. nieruchomości na którą obecnie składają się dwie działki o łącznej powierzchni 6.813 m2 z posadowionymi na nich obiektami budowlanymi: budynek biurowy, budynek wysoki, budynek hali i budynek wiaty w trakcie realizacji (nieodebrany do użytku). Ww. obiekty budowlane zlokalizowane są na utwardzonym placu, pokrytym asfaltem, skanalizowanym z separatorem na kanalizację deszczową, posiadają wspólną instalację wodociągową oraz wspólne zasilanie prądem. We wszystkich obiektach budowlanych Wnioskodawca prowadzi wynajem powierzchni, co zgodne jest ze statutem spółki (paragraf 7 statutu) – wyczerpując znamiona PKD 68.20.Z, tj. „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”.

Wnioskodawca prowadząc księgi rachunkowe – rozlicza działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnej jako niezależne źródło przychodów z tytułu wynajmu, co w konsekwencji pozwala na przyporządkowanie do tej części działalności przychodów i kosztów działalności oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalności gospodarczą prowadzoną w tym zakresie przez Wnioskodawcę (faktury sprzedaży oraz zakupu są odpowiednio ewidencjonowane w systemie księgowym ze specjalnym ich oznaczeniem). Podobnie prowadzona w firmie ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozwala na identyfikację środków trwałych w powiązaniu z przychodami z najmu tych powierzchni.

Wnioskodawca zamierza dokonać całości sprzedaży opisanych wyżej nieruchomości wraz z zawartymi umowami na wynajem powierzchni komercyjnej. Cesja umów wynajmu oznaczać będzie przejście na nabywcę całości praw i obowiązków wynikających z zawartych umów, w tym wszystkich zobowiązań i należności. Wraz ze sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca planuje przeniesienie praw wynikających z umów zawartych z dostawcami wszystkich mediów do przedmiotowej nieruchomości. Po dokonaniu sprzedaży Wnioskodawca zamierza kontynuować swoją działalność gospodarczą w zakresie pozostałych jej segmentów, tj. budowy mieszkań i obróbki blach. Transakcja sprzedaży będzie dokonywana na rzecz jednego nabywcy.

Przedmiotem zbycia będą wszystkie składniki materialne i niematerialne stanowiące majątek wyodrębnionej części. Nie będą przedmiotem zbycia maszyny do obróbki blach oraz narzędzia warsztatowe, które związane są z inną działalnością Wnioskodawcy, tj. obróbką blach.

Zespół składników majątkowych wymienionych we wniosku, tj. budynek biurowy, budynek wysoki, budynek hali, budynek wiaty oraz plac – stanowią zorganizowany zespół majątkowy mogący stanowić odrębne przedsiębiorstwo lub jego oddział – co obecnie ma miejsce, gdyż Wnioskodawca prowadzi obecnie w tym majątku działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości użytkowych. Prowadzenie tej działalności przez Wnioskodawcę nie wymaga zaangażowania pozostałych struktur działalności Wnioskodawcy.

Przedmiot zbycia na płaszczyźnie organizacyjnej stanowić będzie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań i należności. Nastąpi cesja umów najmu oraz cesja umów o dostawę mediów, tj. wody, prądu, gazu, odbioru śmieci i kanalizacji. Na płaszczyźnie funkcjonalnej będzie to przedsiębiorstwo samodzielne realizujące zadania gospodarcze w zakresie dotychczasowym, tj. komercyjnego wynajmu powierzchni użytkowej. Umowa zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie przewiduje przejścia pracowników Wnioskodawcy ale nie jest to wykluczone.

Przyszły Nabywca będzie kontynuował działalność wynajmu nabywanej powierzchni, w tym samym zakresie, ponieważ dojdzie do cesji umów najmu dotychczas zawartych. Przyszły Nabywca może bez żadnych dodatkowych nakładów finansowych prowadzić działalność w oparciu o nabyty zespół składników majątkowych – w dotychczasowym zakresie prowadzonym przez zbywcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia nieruchomości traktowanej jako kompleks czterech budynków wraz z utwardzonym placem i własnością przynależnej działki.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że część przedsiębiorstwa, tj. nieruchomość stanowiąca kompleks czterech budynków wraz z utwardzonym placem i własnością przynależnej działki jest wydzielona pod względem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym z całości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), przeznaczona do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości, to spełniać będzie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji, transakcja zbycia nieruchomości traktowanej jako kompleks czterech budynków wraz z utwardzonym placem i własnością przynależnej działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji planowana transakcja zbycia nieruchomości traktowanej jako kompleks czterech budynków wraz z utwardzonym placem i własnością przynależnej działki – wyodrębniona w prowadzonej działalności gospodarczej w sposób przedstawiony w opisie sprawy – będzie spełniać definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w zw. z tym ww. transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku informacji, z których wynika, że składniki materialne i niematerialne składające się na przedmiot zbycia są wyodrębnione w Spółce Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.