Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-341/13-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-17
Teza: Czy czynności nabywania przez Wnioskodawcę Wierzytelności, w sposób i na warunkach opisanych w niniejszym wniosku, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowej, przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabycia wierzytelności za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabycia wierzytelności za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca m. in. nabywa sporne (trudne) wierzytelności, głównie przeciwko ubezpieczycielom z tytułu odszkodowania za szkodę w pojazdach lub innym mieniu, za które ubezpieczyciele ponoszą odpowiedzialność na podstawie umów ubezpieczenia OC lub autocasco, dalej zwane także w skrócie Wierzytelnościami.

Wierzytelności nabywane są od różnych podmiotów – od osób fizycznych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, a także osób prawnych. Wśród zbywców są zarówno podmioty prowadzące działalność gospodarczą, jak również podmioty nieprowadzące takiej działalności. Zbywcy są podmiotami posiadającymi siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wierzytelności nabywane są przez Wnioskodawcę wyłącznie z zamiarem ich dochodzenia w imieniu i na rachunek własny (tj. w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy).

Wierzytelności są przenoszone na Wnioskodawcę na podstawie „umów przelewu (cesji) Wierzytelności – umów sprzedaży”. Na mocy takiej umowy podmiot, któremu przysługuje Wierzytelność, przelewa ją na Wnioskodawcę tytułem sprzedaży w zamian za cenę ustaloną w umowie (czyli każdorazowo cenę płaci Wnioskodawca na rzecz zbywcy danej Wierzytelności). Z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego, Wnioskodawca zawiera ze zbywcą umowę sprzedaży praw, na podstawie art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, dalej zwanej w skrócie K.c. w zw. z art. 555 K.c. Natomiast czynność prawna przelewu wierzytelności na podstawie art. 509 i nast. K.c., stanowi wykonanie zobowiązania zbywcy wynikającego z ww. umowy sprzedaży, z której wynika także wzajemne zobowiązanie Wnioskodawcy do zapłaty ceny. Umowy, na mocy których Wnioskodawca nabywa Wierzytelności, nie przewidują żadnego obowiązku podejmowania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek czynności dotyczących nabywanych Wierzytelności, w szczególności nie przewidują obowiązku ich dochodzenia przez Wnioskodawcę. Po nabyciu Wierzytelności Wnioskodawca, jako ich „właściciel”, ma pełną swobodę dysponowania nimi. Nie musi On więc ich dochodzić – może je natomiast sprzedać dalej lub wręcz nic z nimi nie robić. Jedynym wynikającym z „umowy przelewu (cesji) wierzytelności – umowy sprzedaży” obowiązkiem Wnioskodawcy wobec zbywcy jest zapłata ceny sprzedaży w umówionym terminie.

Wnioskodawca nabywa Wierzytelności po wynegocjowanej cenie, która jest niższa od ich szacowanej wartości nominalnej (czyli z tzw. dyskontem). Okoliczność, że cena Wierzytelności jest niższa od ich szacowanej wartości nominalnej, wynika z tego, że Wierzytelności mają charakter sporny, tzn. ich dokładna wysokość, a nawet zasadność nie są oczywiste. Sporny charakter Wierzytelności z reguły dotyczy kwoty należnego zbywcy odszkodowania, do wyliczenia którego niezbędna jest wiedza ekspercka z zakresu wyceny pojazdów i kalkulacji kosztów naprawy. Spór sprowadza się bowiem do tego, że ubezpieczyciel (dłużnik) – powołując się na wyliczenia swoich ekspertów – ustala określoną kwotę odszkodowania i wypłaca ją zbywcy (jako poszkodowanemu lub ubezpieczonemu) oraz uznaje takie roszczenia za zaspokojone, informując o możliwości dochodzenia dalszych roszczeń na drodze sądowej. Zbywca często nie zgadza się z takim stanowiskiem, szacując swoją szkodę na wyższą wartość, jednak nie decyduje się na dochodzenie dalszych roszczeń (czyli wierzytelności) na drodze sądowej. Przyczyną tego jest konieczność zaangażowania znacznych środków finansowych (koszty przedsądowej ekspertyzy rzeczoznawcy, opłaty od pozwu, zaliczki na opinię biegłego, dojazdów na rozprawę oraz wynagrodzenia radcy prawnego lub adwokata), długi czas trwania postępowania sądowego, a także ryzyko jego przegrania, które wiąże się m. in. z utratą zaangażowanych środków finansowych i koniecznością zwrotu kosztów procesu stronie przeciwnej. W takim przypadku zbywca podejmuje negocjacje z Wnioskodawcą co do sprzedaży spornej Wierzytelności, a ustalona cena sprzedaży jest wynikiem kompromisu pomiędzy dążeniem zbywcy do uzyskania możliwie wysokiej ceny i dążeniem Wnioskodawcy do zapłaty możliwie najniższej ceny w porównaniu do szacowanej wartości nominalnej Wierzytelności.

Z reguły dopiero po zawarciu „umowy przelewu (cesji) wierzytelności – umowy sprzedaży” Wnioskodawca zleca rzeczoznawcy szczegółowe wyliczenie wartości uszkodzonego mienia (pojazdu) lub kosztów jego naprawy oraz na tej podstawie potwierdza wysokość dochodzonego roszczenia. Następnie Wnioskodawca wszczyna we własnym imieniu i na własną rzecz procedurę dochodzenia wierzytelności. W tym zakresie Wnioskodawca najpierw kieruje do dłużnika (ubezpieczyciela) przedsądowe wezwanie do zapłaty, a gdy okazuje się ono bezskuteczne składa pozew w sądzie. W toku sprawy sąd przeprowadza m. in. dowód z opinii biegłego sądowego, który oblicza wartość uszkodzonego mienia (pojazdu) lub kosztów jego naprawy, na podstawie którego Sąd po rozpoznaniu sprawy orzeka, czy i w jakim zakresie roszczenia Wnioskodawcy są zasadne.

Dochodzenie Wierzytelności wiąże się więc z ryzykiem – może zakończyć się uzyskaniem sumy odpowiadającej wartości nominalnej, uzyskaniem sumy odpowiadającej tylko części wartości nominalnej Wierzytelności albo też przegraną, czyli brakiem uzyskania jakiejkolwiek sumy. Stosowane w opisanych umowach dyskonto (różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną ich sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy) odzwierciedla więc rzeczywistą ekonomiczną wartość owych Wierzytelności w chwili ich sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy.

Cena sprzedaży Wierzytelności (czyli cena, po której Wnioskodawca nabywa Wierzytelność, tj. cena którą Wnioskodawca płaci do jej zbywcy) jest ceną ostateczną i wyczerpuje wszystkie roszczenia zbywcy wobec Wnioskodawcy. W szczególności nie ulega ona żadnym zmianom np. w zależności od tego, czy i w jakim zakresie Wnioskodawcy udało się wyegzekwować nabytą Wierzytelność. Cena płatna jest w terminie określonym w umowie sprzedaży Wierzytelności, który z reguły wynosi 14 dni od dnia zawarcia umowy, przy czym płatność tej ceny nie jest uzależniona od jakichkolwiek dodatkowych warunków.

Jeżeli Wnioskodawcy uda się wyegzekwować w całości lub w części sporną Wierzytelność, uzyskane przez niego środki należne są wyłącznie Jemu. W szczególności Wnioskodawca nie przekazuje tych środków w jakiejkolwiek części na rzecz zbywcy Wierzytelności. Z drugiej strony także zbywca po dokonaniu sprzedaży Wierzytelności, nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy żadnych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych związanych z zawartą umową sprzedaży Wierzytelności, w szczególności nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy żadnych płatności.

Umowy, na mocy których Wnioskodawca nabywa Wierzytelności, przewidują uprawnienie każdej ze stron do odstąpienia od umowy w oznaczonym czasie bez podania konkretnej przyczyny. W przypadku skorzystania z tego prawa przez którąkolwiek ze stron, umowę uważa się – zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego – za niezawartą, a strony zobowiązane są do zwrotu otrzymanych świadczeń, tj. Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotnego przeniesienia (przelewu) Wierzytelności na rzecz zbywcy, a zbywca zobowiązany jest do zwrotu środków pieniężnych otrzymanych tytułem ceny sprzedaży Wierzytelności.

Wnioskodawca nabywa Wierzytelności na opisanych wyżej zasadach od roku 2011 i zamierza je nabywać w ten sposób także w przyszłości (jest to działalność ciągła). Z tego powodu niniejszy wniosek dotyczy zarówno zaistniałych stanów faktycznych, jak i zdarzeń przyszłych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności nabywania przez Wnioskodawcę Wierzytelności, w sposób i na warunkach opisanych w niniejszym wniosku, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, dalej zwanej w skrócie u.p.t.u., podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 u.p.t.u.). Towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.).

Przez świadczenie usług rozumie się (art. 8 ust. 1 u.p.t.u.) każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Należy przez nie rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

W świetle powyższego uznać należy, że wierzytelności jako prawa majątkowe nie są towarami w rozumieniu u.p.t.u., lecz stanowią usługi w rozumieniu przepisów tej ustawy.

Świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są one wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność przy świadczeniu usług zachodzi wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Może ono mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Reasumując, świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy jest wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy świadczącym usługę i jego beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Przeniesienie (przelew) wierzytelności regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, dalej zwanej w skrócie K.c. Wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania (art. 509 § 1 K.c.). Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki (art. 509 § 2 K.c.). Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły (art. 510 § 1 K.c.). Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.

W orzeczeniu z dnia 27 października 2011 r., sygn. akt C-93/10. Trybunał Sprawiedliwości EU uznał, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania VI Dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie, Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że nabywca wierzytelności (cesjonariusz) nie otrzymuje od jej zbywcy (cedenta) żadnego wynagrodzenia, w związku z czym nie dokonuje czynności z zakresu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, ani nie świadczy usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 tego aktu. Trybunał zauważył także, że istnieje różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży, jednakże stwierdził, że różnica pomiędzy wartością nominalną a ceną sprzedaży nie stanowi wynagrodzenia, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

W oparciu o powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości EU Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku podjętym w składzie siedmiu sędziów z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11, zajął stanowisko, że „Transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), ze względu na fakt, że w takim przypadku nie mamy do czynienia z zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie”. W uzasadnieniu powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny dodatkowo wskazał, że przyjąć zatem należy, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia które otrzymuje kupujący – cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy – cedenta usługę. Plastyczniej rzecz ujmując poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy – cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego, niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy. Podkreślenia wymaga bowiem, że dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy – obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Powyższe stanowisko znalazło swoje potwierdzenie w kolejnych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, m. in. w wyroku z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1345/11.

Opisywane stanowisko Sądów zostało także przyjęte przez organy podatkowe, czego wyrazem mogą być m. in. interpretacje indywidualne wydawane w sprawach dotyczących nabywania wierzytelności, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. ITPP1/443-1241/10/13-S/DM; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 stycznia 2013 r., sygn. ILPP1/443-889/10/13-S/MK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawy z dnia 13 grudnia 2012 r., sygn. IPPP1/443-872/12-4/JL.

Powyżej opisane normy i zasady prawne oraz stanowiska Trybunału Sprawiedliwości UE, Naczelnego Sądu Administracyjnego i organów podatkowych należy zestawić z następującymi okolicznościami dotyczącymi Wnioskodawcy:

1.  Wnioskodawca nabywa Wierzytelności mające charakter spornych (trudnych), których dokładna wysokość a nawet zasadność nie są oczywiste;
2.  Wnioskodawca nabywa Wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej;
3.  Cena, po której Wnioskodawca nabywa daną Wierzytelność, jest wynikiem negocjacji pomiędzy zbywcą a Wnioskodawcą, a ustalone dyskonto (różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną jej sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy) odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartości tej Wierzytelności w chwili jej sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy;
4.  Cena, po której Wnioskodawca nabywa daną Wierzytelność (cena, którą Wnioskodawca płaci do jej zbywcy) jest ceną ostateczną i wyczerpuje wszystkie roszczenia zbywcy wobec Wnioskodawcy;
5.  Wnioskodawca dochodzi nabytych Wierzytelności we własnym imieniu i na własną rzecz, ponosząc pełne ryzyko przegrania procesu sądowego;
6.  Jeżeli Wnioskodawcy uda się wyegzekwować w całości lub w części sporną Wierzytelność, uzyskane przez niego środki należne są wyłącznie Jemu (Wnioskodawca nie przekazuje tych środków w jakiejkolwiek części na rzecz zbywcy Wierzytelności);
7.  Po dokonaniu sprzedaży Wierzytelności zbywca nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy żadnych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych związanych z zawartą umową sprzedaży Wierzytelności, w szczególności nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy żadnych płatności.

Z powyższego wynika więc, że Wnioskodawca – nabywając Wierzytelności – nie świadczy żadnych usług na rzecz ich zbywców, ponieważ nie otrzymuje od nich z tego tytułu żadnego wynagrodzenia, a ceny, które płaci tym zbywcom, są ostateczne i nie są zależne od wyników prowadzonych przez Wnioskodawcę postępowań, mających na celu ściągnięcie nabytych Wierzytelności.

Oczywiste jest również, że czynności Wnioskodawcy odpowiadają stanom (sytuacjom), do których odniósł się Trybunał Sprawiedliwości UE w swoim orzeczeniu z dnia 27 października 2011 r., sygn. akt C-93/10. Już tylko z tego powodu należy przyjąć, że czynności nabywania przez Wnioskodawcę Wierzytelności w sposób i na warunkach opisanych w niniejszym wniosku nie są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE są bowiem źródłem prawa w Unii Europejskiej i muszą być respektowane także przez polskie organy podatkowe.

Dodatkowo tezy sformułowane przez Trybunat Sprawiedliwości w przywołanym wyżej orzeczeniu zostały powtórzone we wskazanych wcześniej wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego – z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 oraz z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1345/11. Podkreślić trzeba przy tym szczególną rangę pierwszego ze wskazanych orzeczeń, które zostało podjęte w rozszerzonym składzie siedmiu sędziów, w postępowaniu zawieszonym w oczekiwaniu na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-93/10. Należy bowiem zwrócić uwagę, że wyrok ten zapoczątkował nową, w zasadzie stabilną już linię orzeczniczą polskich sądów administracyjnych, zgodnie recypującą poglądy wyrażone w orzeczeniu C-93/10.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że czynności nabywania przez Wnioskodawcę Wierzytelności, w sposób i na warunkach opisanych w niniejszym wniosku, nie są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, iż pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Pojęcie usługi według ustawy jest także szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 5a ustawy.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Reasumując, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Powyższe oznacza, że zgodnie z ustawą, usługi o charakterze nieodpłatnym, jako niemieszczące się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług co do zasady nie podlegają opodatkowaniu. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analizując natomiast treść art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Podkreślić należy przy tym, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług (inne niż wskazane w pkt 1) na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to, czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnić również należy, iż wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej k.c.

Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 k.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność.

W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca m. in. nabywa sporne (trudne) Wierzytelności, głównie przeciwko ubezpieczycielom z tytułu odszkodowania za szkodę w pojazdach lub innym mieniu, za które ubezpieczyciele ponoszą odpowiedzialność na podstawie umów ubezpieczenia OC lub autocasco.

Wierzytelności nabywane są przez Wnioskodawcę wyłącznie z zamiarem ich dochodzenia w imieniu i na rachunek własny (tj. w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy).

Wierzytelności są przenoszone na Wnioskodawcę na podstawie „umów przelewu (cesji) wierzytelności – umów sprzedaży”. Na mocy takiej umowy podmiot, któremu przysługuje Wierzytelność, przelewa ją na Wnioskodawcę tytułem sprzedaży w zamian za cenę ustaloną w umowie (czyli każdorazowo cenę płaci Wnioskodawca na rzecz zbywcy danej Wierzytelności). Po nabyciu Wierzytelności Wnioskodawca, jako ich „właściciel”, ma pełną swobodę dysponowania nimi. Nie musi On więc ich dochodzić – może je natomiast sprzedać dalej lub wręcz nic z nimi nie robić. Jedynym wynikającym z „umowy przelewu (cesji) wierzytelności – umowy sprzedaży” obowiązkiem Wnioskodawcy wobec zbywcy jest zapłata ceny sprzedaży w umówionym terminie.

Wnioskodawca nabywa Wierzytelności po wynegocjowanej cenie, która jest niższa od ich szacowanej wartości nominalnej (czyli z tzw. dyskontem). Okoliczność, że cena Wierzytelności jest niższa od ich szacowanej wartości nominalnej, wynika z tego, że Wierzytelności mają charakter sporny, tzn. ich dokładna wysokość, a nawet zasadność nie są oczywiste.

Dochodzenie Wierzytelności wiąże się więc z ryzykiem – może zakończyć się uzyskaniem sumy odpowiadającej wartości nominalnej, uzyskaniem sumy odpowiadającej tylko części wartości nominalnej Wierzytelności albo też przegraną, czyli brakiem uzyskania jakiejkolwiek sumy. Stosowane w opisanych umowach dyskonto (różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną ich sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy) odzwierciedla więc rzeczywistą ekonomiczną wartość owych Wierzytelności w chwili ich sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy.

Cena sprzedaży Wierzytelności (czyli cena, po której Wnioskodawca nabywa Wierzytelność, tj. cena którą Wnioskodawca płaci do jej zbywcy) jest ceną ostateczną i wyczerpuje wszystkie roszczenia zbywcy wobec Wnioskodawcy. W szczególności nie ulega ona żadnym zmianom np. w zależności od tego, czy i w jakim zakresie Wnioskodawcy udało się wyegzekwować nabytą Wierzytelność. Cena płatna jest w terminie określonym w umowie sprzedaży Wierzytelności, który z reguły wynosi 14 dni od dnia zawarcia umowy, przy czym płatność tej ceny nie jest uzależniona od jakichkolwiek dodatkowych warunków.

Jeżeli Wnioskodawcy uda się wyegzekwować w całości lub w części sporną Wierzytelność, uzyskane przez niego środki należne są wyłącznie Jemu. W szczególności Wnioskodawca nie przekazuje tych środków w jakiejkolwiek części na rzecz zbywcy Wierzytelności. Z drugiej strony także zbywca po dokonaniu sprzedaży Wierzytelności, nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy żadnych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych związanych z zawartą umową sprzedaży Wierzytelności, w szczególności nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy żadnych płatności.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy nabycie przez Wnioskodawcę Wierzytelności stanowi/będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kwestii sprzedaży wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w powołanym przez Wnioskodawcę wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

O ile więc ustalona przez strony umów przelewu (cesji) wierzytelności – umów sprzedaży cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W ślad za ww. orzeczeniem TSUE, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku, na który powołała się Spółka we własnym stanowisku, podjętym w składzie siedmiu sędziów z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 stwierdził, iż „nabycie wierzytelności pieniężnej, co wymaga podkreślenia, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u., jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, treść powołanych przepisów oraz powołany wyżej wyrok TSUE i uchwałę NSA, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, skoro – jak wskazał Wnioskodawca – różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną ich sprzedaży na rzecz Zainteresowanego (dyskonto) odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych Wierzytelności w chwili sprzedaży, a w związku z zawarciem stosownej umowy dotyczącej nabycia Wierzytelności, Wnioskodawca nie otrzymuje od zbywcy żadnych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych, w szczególności zbywca nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy żadnych płatności, gdyż cena sprzedaży Wierzytelności jest ceną ostateczną i wyczerpuje wszystkie roszczenia zbywcy wobec Zainteresowanego, to w sprawie będącej przedmiotem analizy nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem opisane we wniosku transakcje dotyczą jedynie przelewu Wierzytelności, która przysługuje podmiotowi (cedentowi), na rzecz Wnioskodawcy (cesjonariusza) tytułem sprzedaży w zamian za cenę ustaloną w umowie. Jedynym świadczeniem cedenta jest przelew na rzecz Wnioskodawcy zbywanej Wierzytelności, a świadczeniem Zainteresowanego zapłata ceny za tę Wierzytelność. Nabywając w imieniu i na własny rachunek Wierzytelność, Zainteresowany wchodzi w miejsce cedenta jako dotychczasowego wierzyciela, natomiast dalsze losy Wierzytelności są poza tą transakcją.

Wnioskodawca nie dokona również nieodpłatnego świadczenia usług, zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak wynika bowiem z treści wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę Wierzytelności wpisuje się w zakres prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż w analizowanej sprawie:

*   Spółka nabywa Wierzytelności sporne (trudne) za cenę, która – w ocenie Spółki – odpowiada ich rzeczywistej ekonomicznej wartości,
*   Wnioskodawca dokonuje zakupu Wierzytelności po cenie niższej od jej wartości nominalnej,
*   po dokonaniu sprzedaży Wierzytelności zbywca nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy żadnych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych związanych z zawartą umową sprzedaży Wierzytelności, bowiem cena sprzedaży Wierzytelności jest ceną ostateczną i wyczerpuje wszystkie roszczenia zbywcy wobec Zainteresowanego,
*   Wnioskodawca nabywa Wierzytelność w imieniu i na własny rachunek, gdyż po dokonaniu przelewu Wierzytelności, wszelkie prawa związane z Wierzytelnością przysługują wyłącznie Zainteresowanemu, co oznacza, że uzyskuje On uprawnienie do otrzymania zapłaty, ale także ponosi ryzyko nieotrzymania zapłaty w całości lub w części,

przedmiotowa czynność nabycia Wierzytelności nie stanowi/nie będzie stanowiła odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, a zatem nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.