Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423-764/08/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-11-13
Teza: Czy ustalenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. jako ekwiwalentu majątku spółki przekształcanej nie będzie traktowane jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu artykułu 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; podmiot-przekształcanie podmiotów; spółki-spółka akcyjna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 01 września 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 03 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy opodatkowaniu podlega dochód u wspólników spółki powstanie dochód z udziału w zyskach osób prawnych o jakim mowa w artykule 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 września 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy opodatkowaniu podlega dochód u wspólników spółki powstanie dochód z udziału w zyskach osób prawnych o jakim mowa w artykule 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka rozważa możliwość przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną. Planowane przekształcenie wiąże się z restrukturyzacją grupy kapitałowej Spółki, która będzie poprzedzać wejście do Spółki inwestora strategicznego oraz zmianę kontroli nad Spółką. Planowane przekształcenie w spółkę akcyjną będzie polegać na pokryciu kapitału zakładowego spółki akcyjnej w całości przekształcanym przedsiębiorstwem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W wyniku przekształcenia nie nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego a jedynie jego ustalenie na podstawie wyceny składników majątku (aktywów i pasywów) spółki przekształcanej tj. zgodnie z artykułem 558 § 2 punkt 3 KSH z uwzględnieniem wartości kapitału zapasowego Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ustalenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej powstałej z przekształcenia spółki z o.o. jako ekwiwalentu majątku spółki przekształcanej nie będzie traktowane jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu artykułu 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, uregulowania prawne dotyczące przekształceń spółek zawarte są w dziale III Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych w art. 551-570 (przepisy ogólne) i art. 577 - 580 (przepisy szczegółowe) - dalej: KSH. W myśl art. 551 § 1 ksh spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana, zgodnie z art. 552 ksh, staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Stosownie do art. 556 ksh do przekształcenia spółki wymaga się m.in. sporządzenia planu przekształcenia spółki wraz z załącznikami oraz opinią biegłego rewidenta.

Jak stanowi art. 558 § 1 ksh plan przekształcenia powinien zawierać co najmniej: ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia, określenie wartości udziałów albo akcji wspólników zgodnie ze sprawozdaniem finansowym. Do planu przekształcenia należy dołączyć: projekt uchwały w sprawie przekształcenia spółki, projekt umowy albo statutu spółki przekształconej, wycenę składników majątku (aktywów i pasywów) spółki przekształcanej oraz sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia, przy zastosowaniu takich samych metod i w takim samym układzie, jak ostatnie roczne sprawozdanie finansowe (art. 558 § 2 ksh). Przepis art. 577 § 1 ksh stanowi w pkt 4, iż przekształcenie spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową następuje, jeżeli kapitał zakładowy spółki przekształconej będzie nie niższy od kapitału spółki przekształcanej. W myśl art. 555 ksh do przekształcenia spółki, o ile przepisy działu III ksh nie stanowią inaczej, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej. Kapitał zakładowy spółki akcyjnej powinien wynosić co najmniej 500.000 zł (art. 308 ksh) a zatem, o ile dotychczasowa wysokość kapitału spółki przekształcanej nie czyni zadość temu wymaganiu, należy podnieść kapitał zakładowy. Stosownie do tego przepisu, jeszcze przed rozpoczęciem procesu przekształcenia Spółka dokona stosownego podwyższenia kapitału zakładowego, tak aby odpowiadał on wysokości określonej w KSH. Zgodnie z artykułem 10 ustęp 1 punkt 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem z udziału w zysku osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału w tym także równowartość kwot przekazanych na kapitał zakładowy spółki z jej innych kapitałów. W ocenie Spółki ustalenie kapitału zakładowego Spółki po przekształceniu w spółkę akcyjną jako ekwiwalentu majątku spółki z o.o. nie może być traktowane jako podwyższenie kapitału zakładowego z innych kapitałów osoby prawnej. Taka interpretacja przeczyłaby wynikającej z artykułu 93a § 1 punkt 1 Ordynacji podatkowej zasady neutralności podatkowej przekształceń spółek kapitałowych.

Przyjęcie stanowiska zakładającego opodatkowanie ustalonego na poziomie wysokości kapitału zakładowego majątku przekształconej spółki prowadziłoby do sprzecznego z brzmieniem artykułu 10 opodatkowania dochodu, który nie został faktycznie otrzymany przez wspólników Spółki - zarówno przed jak i po przekształceniu będą dysponować oni udziałami (akcjami) reprezentującymi ten sam majątek Spółki. Ponadto nie wystąpi tu podwyższenie kapitału zakładowego Spółki - zgodnie z jednoznacznym w swej treści artykułem 558 § 2 punkt 3 KSH podwyższenie kapitału zakładowego spółki przekształcanej nie jest możliwe. Ustawodawca nakazuje wyłącznie określić kapitał zakładowy na podstawie wyceny bilansowej jako sumę majątku przekształcanej spółki. Oznacza to również, iż w przypadku późniejszej sprzedaży akcji w przekształconej spółce kosztem uzyskania przychodów wspólników będzie historyczna wartość nominalna udziałów w spółce przed przekształceniem, co pozwoli opodatkować powstały zysk kapitałowy bez uszczerbku dla budżetu Państwa. Biorąc powyższe pod uwagę, w naszej ocenie ustalenie kapitału zakładowego naszej spółki po przekształceniu w spółkę akcyjną nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w zakresie różnicy pomiędzy dotychczasową wartością kapitału zakładowego, a wartością kapitału zakładowego ustalonego w wyniku przekształcenia spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz.1037 ze zm. – określanego w dalszej części skrótem K.s.h.) spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z treści art. 552 K.s.h. wynika, że spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną, co oznacza, że następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego. W myśl art. 553 § 1 K.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Przy czym spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 K.s.h.). Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 K.s.h.).

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują skutków podatkowych tzw. sukcesji podatkowej. Kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z przekształceniem spółki zostały unormowane odrębnie w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W myśl art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Kwestia wystąpienia obowiązku podatkowego w ramach procesu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną związana jest ściśle z występowaniem zjawiska kapitalizacji rezerw. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: updop) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego (…). Przepis ten jasno stanowi, że jeżeli dojdzie do kapitalizacji rezerw, powstanie po stronie udziałowców (akcjonariuszy) obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 154 § 1 K.s.h. kapitał zakładowy spółki z o.o. wynosić musi co najmniej 50 tys. zł i winien być pokryty w całości. Natomiast w spółce akcyjnej w myśl art. 308 § 1 K.s.h. musi wynosić przynajmniej 500 tys. zł, a akcje wydawane w zamian za wkłady niepieniężne muszą być pokryte w całości nie później niż przed upływem jednego roku po zarejestrowaniu spółki, natomiast akcje wydawane za gotówkę - opłacane co najmniej w jednej czwartej ich wartości nominalnej. Tak więc w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną, w której kapitał zakładowy wynosi mniej niż 500 tys. zł, dotychczasowi udziałowcy przystępujący do przekształconej spółki będą zmuszeni do podwyższenia kapitału do ustawowego minimum w okresie jednego roku po przekształceniu. Tak więc proces podwyższania kapitału może nastąpić natychmiast po przekształceniu albo w okresie jednego roku od procesu przekształcenia - jednakże prędzej czy później musi nastąpić podwyższenie kapitału do wymaganego ustawą minimum. W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Spółka ma zamiar dokonać podwyższenia kapitału zakładowego jeszcze przed rozpoczęciem procesu przekształcenia w spółkę akcyjną tak aby odpowiadał on wysokości przewidzianej w art. 308 K.s.h. W momencie tego podwyższenia powstanie u wspólników Spółki z o.o. zobowiązanie podatkowe z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż skoro wcześniej podwyższony kapitał zakładowy Spółki z o.o. będzie odpowiadał wielkości kapitału zakładowego przekształconej Spółki Akcyjnej tj. wartość nominalna posiadanych przez wspólników udziałach w Spółce z o.o. będzie odpowiadać wartości nominalnej posiadanych akcji w Spółce Akcyjnej, to w świetle przytoczonych przepisów, wspólnicy tejże Spółki w momencie przekształcenia nie uzyskają dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dochód ten uzyskują wcześniej, tj. w momencie podwyższania kapitału zakładowego sp. z o.o. Tym samym w momencie przekształcenia u wspólników Spółki z o.o. nie powstaje zobowiązanie podatkowe w związku z przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę akcyjną. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.