Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1082/15-4/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-18
Teza: 1. Czy przychody uzyskane z najmu oraz sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca powinien wykazać jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej?” 2. Czy przychody, które zostały uzyskane lub zostaną uzyskane ze sprzedaży opisanych nieruchomości Wnioskodawca powinien wykazać jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej? Czy przychody, które zostały uzyskane lub zostaną uzyskane z najmu opisanych nieruchomości Wnioskodawca powinien wykazać jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; najem; nieruchomości; przychód; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. 2015, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2015 r. (data wpływu 18 września 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2015 r. (data nadania 9 listopada 2015 r., data wpływu 12 listopada 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB1/4511-1082/15-2/MT z dnia 28 października 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów z tytułu najmu oraz sprzedaży nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów z tytułu najmu oraz sprzedaży nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą pod firmą T. Do przedmiotu działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę zalicza się min. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz pośrednictwo w obrocie nieruchomościami.

W dniu 8 maja 2014 r. Wnioskodawca nabył udział wynoszący ¼ części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nr 49, a będąc dotychczas właścicielem także udziału wynoszącego ¼ części prawa do przedmiotowego lokalu, został współuprawniony z tytułu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w udziale wynoszącym łącznie ½ części (dalej jako: „nieruchomość”).

Zgodnie z aktem notarialnym zakupu niniejszej nieruchomości, Wnioskodawca nabył ją do majątku osobistego za fundusze pochodzące z majątku osobistego.

W dniu 25 czerwca 2015 r. Wnioskodawca dokonał zbycia całości udziałów w przedmiotowej nieruchomości. Niewykluczone jest, że Wnioskodawca dokona analogicznych transakcji w przyszłości. Ponadto Wnioskodawca zamierza w przyszłości wynajmować nabyte w ten sposób nieruchomości.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej otrzymywał dochody ze sprzedaży miejsc parkingowych jak również z najmu miejsc garażowych oraz przedmiotowego lokalu.

Lokal ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz był wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pismem z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, uzupełnił opis zdarzenia przyszłego.

1.  Uzupełnienie stanu faktycznego, którego dotyczyło pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1:

W dniu 25 czerwca 2015 r. doszło do sprzedaży udziału wynoszącego ½ części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr 49 . Udział ten został nabyty w następujący sposób:

*   udział wynoszący ¼ części ww. prawa został nabyty odpłatnie (umowa sprzedaży) w dniu 23 grudnia 2013 r.,

*   udział wynoszący ¼ części ww. prawa został nabyty odpłatnie (umowa sprzedaży) w dniu 8 maja 2014 r.

Dodatkowo, Wnioskodawca do dnia sprzedaży ww. udziału prowadził jego odpłatny wynajem. Wnioskodawca nie złożył pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przedstawienie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego do pytań oznaczonych we wniosku jako nr 2 i nr 3:

Wnioskodawca dokonał nabycia 19 miejsc parkingowych, z czego:

*   do momentu sporządzenia niniejszego pisma 12 zostało sprzedanych,

*   miejsca parkingowe są obecnie oddane w odpłatny najem.

Ponadto, na dzień sporządzenia niniejszego pisma Wnioskodawca jest właścicielem:

*   lokalu użytkowego, który jest oddany w odpłatny najem;

*   działki pod zabudowę komercyjną, przeznaczoną do sprzedaży.

Nie jest wykluczone, że Wnioskodawca w przyszłości dokona sprzedaży tych nieruchomości, które obecnie stanowią przedmiot najmu albo nie są wynajmowane. Wnioskodawca może również nabyć inne nieruchomości, które będą stanowiły przedmiot najmu lub sprzedaży. Wszelkie opisane powyżej nieruchomości są (lub będą - w przypadku nieruchomości nabywanych w przyszłości) wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie złożył pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawca przeformułował również zadane we wniosku pytania. Jednocześnie Wnioskodawca załączył potwierdzony za zgodność z oryginałem odpis udzielonego przez Niego pełnomocnictwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy przychody uzyskane z najmu oraz sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca powinien wykazać jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej?”
2.  Czy przychody, które zostały uzyskane lub zostaną uzyskane ze sprzedaży opisanych nieruchomości Wnioskodawca powinien wykazać jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej?
3.  Czy przychody, które zostały uzyskane lub zostaną uzyskane z najmu opisanych nieruchomości Wnioskodawca powinien wykazać jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości powinien zostać uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dotyczy to także przychodów uzyskiwanych z najmu udziału w przedmiotowej nieruchomości.

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy, przychody, które zostały uzyskane lub zostaną uzyskane ze sprzedaży opisanych nieruchomości, należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ad 3. Zdaniem Wnioskodawcy, przychody, które zostały uzyskane lub zostaną uzyskane z najmu opisanych nieruchomości, należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 2 oraz nr 3 pokrywa się z uzasadnieniem stanowiska zawartego we wniosku o wydanie interpretacji z dnia 16 września 2015 r.

Dodatkowo, należy zauważyć, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Biorąc pod uwagę tę okoliczność, w związku z treścią art. 30e ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznać trzeba, że także sprzedaż nieruchomości mieszkalnych oraz praw do nich powinna zostać rozliczona jako przychód z działalności gospodarczej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów wymieniony został w treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy. W myśl tego przepisu odrębnymi źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,
    \- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
9.  a. działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną
10.  inne źródła.

Wobec tego przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne,, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustęp 2 tego artykułu wskazuje, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio:

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną handlową usługową
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy co do zasady jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Wnioskodawca dokonując sprzedaży nieruchomości generuje zysk w postaci zapłaty za nieruchomość.

Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia pożądanego efektu. Niewątpliwie warunku te zostały przez Wnioskodawcę spełnione. Nie dość, że do przedmiotu jego działalności gospodarczej zaliczyć należy szeroko rozumiany obrót nieruchomościami, to także działania te nie miały charakteru incydentalnego.

Z przepisów ustawy o PIT wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch źródeł tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw pokrewnych do własności nieruchomości wykorzystywanych przez podatnika na potrzeby związane z działalnością gospodarczą jest kwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej. Wykorzystywanie nieruchomości i wspomnianych wyżej praw w działalności gospodarczej jest równoznaczne z zaliczeniem ich do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 14 października 2008 r. (1BPB1/415-559/08/AP), stwierdził, że już z samej istoty rozwiązań zawartych w ustawie o PIT wynika, „iż przychód z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy” W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 października 2008 r. (ILPB/415-503/08-4/IM), rozpatrując kwestię opodatkowania sprzedaży nieruchomości (warsztatu). W uzasadnieniu wskazał, że: „przepis art. 14 ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej. Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w działalności, niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych)”.

Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami podatkowymi nie ma znaczenia kryterium formalne - to, czy składnik majątku został ujęty w ewidencji, lecz ważne jest, czy obiektywnie rzecz biorąc, ma on cechy środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej. Należy przypomnieć dla porządku, że ujęcie w ewidencji nie jest warunkiem potraktowania danego składnika majątku jako środka trwałego (wartości niematerialnej lub prawnej). Ujęcie w ewidencji jest skutkiem, a nie przyczyną tego, że dany składnik majątku jest środkiem trwałym (wartością niematerialną lub prawną). W przedstawionym stanie faktycznym nieruchomość wprowadzona została do ewidencji, co bezsprzecznie wskazuje na konieczność zakwalifikowania przychodu z jej sprzedaży jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Odnosząc się zatem do zaistniałego stanu faktycznego należy uznać, że skoro składnik majątku, wykorzystywany był przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, i był wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to odpłatne zbycie nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby działalności gospodarczej generuje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Analogicznie, jeśli przychód taki pojawi się w przyszłości, to także będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku zaś najmu nieruchomości, przychody z tego tytułu także będą stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. Rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, w związku z czym wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

Nawet gdyby Wnioskodawca nie miał zarejestrowanej działalności gospodarczej, której przedmiotem byłby najem to można byłoby przychody przez niego uzyskane uznać jako przychody z działalności gospodarczej. W tym miejscu przywołać należy najnowszy wyrok Sądu z 5 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 615/14, w którym wskazano, że: „W szczególności powszechnie przyjmuje się, że dla uzyskania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy, nie jest konieczna rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie winna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu (\`(...)\`). Prowadzenie działalności gospodarczej jest więc okolicznością subiektywną niezależną od tego jak tę działalność ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa, co znaczy że o jej prowadzeniu nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika o tym, że taką działalność prowadzi. Istotny jest owszem zamiar, ale ten należy zawsze odnosić i weryfikować do okoliczności faktycznych sprawy.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późń. zm.). opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52. 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,
    \- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
9.  a. działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną
10.  inne źródła.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 nawet, jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową.
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychód) nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt ł, 2 i 4-9.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, przy czy czym każdy przypadek, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawmy.

Wskazać jednak należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanymi art. 5 a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1.  jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu. mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa obrocie gospodarczym.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowanie nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością, gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności, gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wywieść należy, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą indywidualną działalność gospodarczą pod firmą T. Do przedmiotu działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę zalicza się min. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. W dniu 25 czerwca 2015 r. doszło do sprzedaży udziału wynoszącego ½ części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr 49. Udział ten został nabyty w następujący sposób: udział wynoszący ¼ części ww. prawa został nabyty odpłatnie (umowa sprzedaży) w dniu 23 grudnia 2013 r., udział wynoszący ¼ części ww. prawa został nabyty odpłatnie (umowa sprzedaży) w dniu 8 maja 2014 r. Wnioskodawca do dnia sprzedaży ww. udziału prowadził jego odpłatny wynajem. Wnioskodawca nie złożył pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Lokal ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz był wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca dokonał nabycia 19 miejsc parkingowych, z czego 12 zostało sprzedanych. Miejsca parkingowe są obecnie oddane w odpłatny najem. Ponadto Wnioskodawca jest właścicielem lokalu użytkowego, który jest oddany w odpłatny najem oraz działki pod zabudowę komercyjną, przeznaczoną do sprzedaży. Nie jest wykluczone, że Wnioskodawca w przyszłości dokona sprzedaży tych nieruchomości, które obecnie stanowią przedmiot najmu albo nie są wynajmowane. Wnioskodawca może również nabyć inne nieruchomości, które będą stanowiły przedmiot najmu lub sprzedaży. Wszelkie opisane powyżej nieruchomości są (lub będą - w przypadku nieruchomości nabywanych w przyszłości) wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie złożył pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Rozważając kwestię sposobu opodatkowania przychodów (dochodów) z tytułu najmu przedmiotowych nieruchomości, należy najpierw zakwalifikować je do odpowiedniego źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz przytoczone przepisy prawa w tym zakresie należy stwierdzić, że najem wykonywany w sposób opisany we wniosku, spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz zaprezentowany opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzić jednoznacznie należy, że przychody z opisanego we wniosku najmu nieruchomości wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przychody uzyskiwane z tytułu najmu tych nieruchomości Wnioskodawca powinien zaliczyć do źródła przychodów - pozarolnicza działalność gospodarcza i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła przychodów.

Odnosząc się natomiast do ustalenia źródła przychodów ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości wskazać należy, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch źródeł tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca jest ½ części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Lokal ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz był wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca dokonał nabycia 19 miejsc parkingowych, z czego 12 zostało sprzedanych. Miejsca parkingowe są obecnie oddane w odpłatny najem. Ponadto Wnioskodawca jest właścicielem lokalu użytkowego, który jest oddany w odpłatny najem oraz działki pod zabudowę komercyjną, przeznaczoną do sprzedaży. Nie jest wykluczone, że Wnioskodawca w przyszłości dokona sprzedaży tych nieruchomości, które obecnie stanowią przedmiot najmu albo nie są wynajmowane. Wnioskodawca może również nabyć inne nieruchomości, które będą stanowiły przedmiot najmu lub sprzedaży. Wszelkie opisane powyżej nieruchomości są (lub będą - w przypadku nieruchomości nabywanych w przyszłości) wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Kwestią wątpliwą dla Wnioskodawcy jest ustalenie czy z tytułu planowanej sprzedaży ww. nieruchomości Wnioskodawca uzyska przychód z działalności gospodarczej.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa powyżej – stosownie do art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Zatem w świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy.

Z literalnej wykładni przywołanych przepisów wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, wykorzystywanych w działalności gospodarczej (jak sam wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego), powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania. Nie jest przy tym istotne, czy nieruchomości były wprowadzone do ewidencji środków trwałych, były bowiem wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Podkreślić bowiem należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W tym przypadku zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże w myśl art. 30e ust. 6 przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:

1.  budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności gospodarczej podatnika;
2.  przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że na mocy przytoczonego wyżej art. 30e ust. 6 ww. ustawy podatkowej, zasady opodatkowania dochodów, o których mowa w tym artykule nie mają zastosowania jeżeli przychód ze sprzedaży nieruchomości stanowi przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1, bądź związany jest z przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika.

Tym samym biorąc pod uwagę fakt, że przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej (w tym nieruchomości mieszkalnych) skutkuje powstaniem przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.