Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-169/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-02
Teza: Czy istnieje obowiązek poboru i odprowadzania podatku od kwot wypłacanych przez płatnika osobom fizycznym niemającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania a osiągającym na jej terytorium dochodów (przychodów)?
Słowa kluczowe: nierezydent; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; przychód-przychód z działalności wykonywanej osobiście; rezydencja-certyfikat rezydencji
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lutego 2014 r. (wpływ do Biura – 26 lutego 2014 r.), uzupełnionym 19 i 23 maja 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków poboru i odprowadzania podatku od kwot wypłacanych przez płatnika za świadczone usługi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków poboru i odprowadzania podatku od kwot wypłacanych przez płatnika za świadczone usługi.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 9 maja 2014 r. znak: IBPBI/2/423-248/14/AP, IBPB II/1/415-169/14/MK wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 19 maja 2014 r. (uiszczenie dodatkowej opłaty) i 23 maja 2014 r. (uzupełnienie pozostałych braków).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Pracownicy naukowi Wnioskodawcy (Uniwersytetu) oraz osoby współpracujące z Wnioskodawcą, realizujące projekty badawcze, prowadzą badania (np. prace wykopaliskowe) poza granicami kraju. W toku prowadzonych badań, ze względu na specyfikę prac, angażują do niezbędnych im prac, będąc już poza granicami kraju, osoby fizyczne – obywateli konkretnego państwa, w którym prowadzą badania. Nie zawierają z nimi umów w formie pisemnej, zlecają im prace ustnie, nie wymagają certyfikatów rezydencji, bo angażują się przede wszystkim w prace naukowe, a zlecone prace mają charakter dorywczy. Osoby fizyczne mogą wystawić pokwitowane odbioru na kwoty jakie otrzymują w ramach wynagrodzenia za wyświadczone usługi.

Pracownik naukowy Wnioskodawcy będzie prowadził badania w Peru. Może wystąpić konieczność zaangażowania do prac wykopaliskowych obywateli Peru. Po wykonaniu prac zleconych otrzymują oni uzgodnione wynagrodzenie – pisemnie potwierdzając odbiór pieniędzy.

W przyszłości taka sytuacja może zdarzyć się w każdym kraju, gdyż prace naukowe wykraczają poza wszelkie schematy i Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć gdzie i jakie prace dorywcze będą mogły być zlecane osobom fizycznym.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy w opisanej wyżej sytuacji wypłaty wynagrodzenia obywateli Peru, poza granicami kraju, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek odprowadzenia podatku i złożenia do Urzędu Skarbowego formularzy podatkowych?
2.  Czy zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych właściwe jest stanowisko, że osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania poza granicami RP nie podlegają opodatkowaniu od dochodów osiągniętych poza granicami Polski i w związku z powyższym Uniwersytet jako wypłacający wynagrodzenie nie jest zobowiązany do potrącenia podatku dochodowego od wypłaconego ww. osobom wynagrodzenia; nie ma także konieczności składania formularzy podatkowych do Urzędów Skarbowych (w zakresie wypłaty wynagrodzeń osobom poza granicami kraju)? Czy usługi świadczone w kraju przeprowadzania badań (poza RP) należy traktować jako dochody osiągane poza granicami RP?

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaty wynagrodzeń osoby fizyczne nieposiadające zamieszkania na terytorium Polski nie podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce i w związku z tym, wynagrodzenia za usługi wyświadczone w kraju prowadzenia badań (poza terytorium RP) opodatkowane są na podstawie przepisów kraju właściwego wg miejsca ich zamieszkania i na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu wypłaty tych wynagrodzeń ani składania formularzy podatkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usług wykonywanych w całości poza terytorium Polski nie ma znaczenia, zgodnie z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kraj świadczenia, w którym zlecane są ww. usługi.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków poboru i odprowadzania podatku od kwot wypłacanych przez płatnika za świadczone usługi.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące. W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 3 wskazano, że zmiana ma na celu jedynie „doprecyzowanie pojęcia dochodów”. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jeżeli dochód (przychód) uzyska osoba zamieszkała w państwie, z którym Polska nie podpisała umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z tym państwem, to należy wziąć pod uwagę uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwalifikacja przychodu do odpowiedniego źródła przychodu uzależniona jest od stosunku prawnego łączącego świadczeniobiorcę ze świadczeniodawcą. Jeśli brak jest takiego stosunku – przychód ten kwalifikowany jest do tzw. innych źródeł. Natomiast w sytuacji, gdy dana czynność (usługa) wykonywana jest w ramach zlecenia (nawet ustnego), to przychód z takiej umowy należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywaniu osobiście.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Z przepisu art. 13 pkt 8 ww. ustawy wynika, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Przepis art. 29 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przepis ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż pracownicy naukowi Wnioskodawcy (Uniwersytetu) oraz osoby współpracujące z Wnioskodawcą, realizujące projekty badawcze, prowadzą badania (np. prace wykopaliskowe) poza granicami kraju. W toku prowadzonych badań, ze względu na specyfikę prac, angażują do niezbędnych im prac, będąc już poza granicami kraju, osoby fizyczne – obywateli konkretnego państwa, w którym prowadzą badania. Nie zawierają z nimi umów w formie pisemnej, zlecają im prace ustnie, nie wymagają certyfikatów rezydencji, bo angażują się przede wszystkim w prace naukowe, a zlecone prace mają charakter dorywczy.

Pracownik naukowy Wnioskodawcy będzie prowadził badania w Peru. Może wystąpić konieczność zaangażowania do prac wykopaliskowych obywateli Peru. Po wykonaniu prac zleconych otrzymują oni uzgodnione wynagrodzenie – pisemnie potwierdzając odbiór pieniędzy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zgodnie z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaty wynagrodzeń osoby fizyczne nie posiadające zamieszkania na terytorium Polski nie podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce i w związku z tym, wynagrodzenia za usługi wyświadczone w kraju prowadzenia badań (poza terytorium RP) opodatkowane są na podstawie przepisów kraju właściwego wg miejsca ich zamieszkania i na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu wypłaty tych wynagrodzeń ani składania formularzy podatkowych.

Z powyższym stanowiskiem nie można się zgodzić.

Z treści art. 3 ust. 2a ustawy wynika, iż opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski. Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi. W sytuacji, gdy usługi te nie są wykonywane na terytorium Polski, o tym czy dochód z wykonania usługi został osiągnięty na terytorium Polski przesądzać będzie to, czy efekt usługi będzie wykorzystany w Polsce. W rozpatrywanej sprawie będziemy mieli do czynienia z usługami, które będą wykonywane na rzecz Wnioskodawcy – podmiotu z siedzibą w Polsce, przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania poza terytorium Polski. Efekt świadczonych na podstawie ustnych umów np. prac wykopaliskowych wykorzystywany będzie natomiast przez Wnioskodawcę – polski podmiot w Polsce. Ponadto rozstrzygając niniejszą sprawę nie można całkowicie oderwać się od istniejących w międzynarodowym prawie podatkowym zasad. W szczególności należy podkreślić, że nie wszystkie rodzaje dochodów powiązane są fizycznie z miejscem ich osiągania. Dotyczy to wszelkiego rodzaju praw/usług niematerialnych. Najbardziej oczywistym przykładem oderwania dochodu od miejsca jego powstania jest dochód z odsetek, gdzie zgodnie z Modelową Konwencją OECD, na której oparte są umowy zawierane przez Polskę, uważa się, że odsetki powstają w państwie w którym płatnik ma siedzibę lub miejsce zamieszkania (w państwie, z którego są wypłacane).

Należy jeszcze raz podkreślić, iż istotnym jest, że efekt świadczonych usług będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę – polski podmiot – na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Zauważyć również należy, iż z Peru nie została zawarta umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Dlatego też w tym przypadku zastosowanie znajdują przepisy powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż należności za usługi świadczone przez osoby fizyczne (Peruwiańczyków) w Peru (tj. w kraju prowadzenia badań przez Wnioskodawcę) wypłacane przez pracowników Wnioskodawcy na podstawie ustnej umowy, będą podlegały w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu Zatem na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika obowiązanego do poboru i odprowadzania należnego podatku.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

Z przepisu art. 42 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Przepis art. 42 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Przepis art. 42 ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż w razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed końcem lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik przekazuje informacje, o których mowa w ust. 2, w terminie do dnia zaprzestania działalności.

Na pisemny wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, płatnik, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imiennej informacji, o której mowa w ust. 2 pkt 2 (art. 42 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 42 ust. 6 ww. ustawy informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.