Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-826/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-01
Teza: W zakresie określenia przychodu podatkowego z tytułu zbycia udziałów Spółki w celu ich umorzenia.
Słowa kluczowe: przychód; udział; umorzenie; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko — przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z rozważanym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów na rzecz Spółki 2 bez wypłaty wynagrodzenia, w celu ich dobrowolnego umorzenia Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 10 ust. l pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych bądź z jakiegokolwiek innego tytułu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z rozważanym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów na rzecz Spółki 2 bez wypłaty wynagrodzenia, w celu ich dobrowolnego umorzenia Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 10 ust. l pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych bądź z jakiegokolwiek innego tytułu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na chwilę składania niniejszego wniosku Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Pierwszy rok obrotowy Wnioskodawcy kończy się z dniem 31 października 2015 r. Po tym dniu, tj. z dniem 1 listopada 2015 r. Wnioskodawca będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Cele biznesowe Wnioskodawcy przewidują, że Wnioskodawca może objąć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Spółka 2) w zamian za sprzedaż na rzecz Spółki 2 przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Nie jest także wykluczone późniejsze umorzenie przez Spółkę 2 tych udziałów bez wynagrodzenia za zgodą wszystkich wspólników i zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: KSH). Umorzenie będzie miało formę umorzenia dobrowolnego lub umorzenia przymusowego. W przypadku umorzenia dobrowolnego zostanie ono przeprowadzone zgodnie z procedurą wskazaną w art. 199 § 3 KSH, poprzez nabycie przez Spółkę 2 udziałów bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy lub za wynagrodzeniem Wnioskodawcy, a następnie ich umorzenia.

Ewentualne umorzenie udziałów Wnioskodawcy w Spółce 2 najprawdopodobniej nastąpi po dniu 31 października 2015 r., tj. już w chwili kiedy Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z rozważanym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów na rzecz Spółki 2 bez wypłaty wynagrodzenia, w celu ich dobrowolnego umorzenia Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 10 ust. l pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych bądź z jakiegokolwiek innego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce 2 na jej rzecz bez wypłaty wynagrodzenia w celu ich umorzenia, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z jakiegokolwiek tytułu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 10 ust.l pkt 1 tej ustawy.

Stosownie do przepisu art. 4 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387, dalej: ustawa zmieniająca), w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce (\`(...)\`), znowelizowane przez tą ustawę przepisy ustawy o CIT stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

W związku z powyższym, począwszy od 1 listopada 2015 r. Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji wszelkie zdarzenia, które skutkują lub potencjalnie mogą skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy należy rozpatrywać przez pryzmat postanowień ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, umorzenie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z tych udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1 - 7 KSH. Umorzenie może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę jako tzw. umorzenie dobrowolne (art. 199 § 2 zd. 1 KSH) lub bez zgody wspólnika jako tzw. umorzenie przymusowe(art. 199 § 2 zd. 2 KSH). Zgromadzenie wspólników, podejmując uchwałę w sprawie umorzenia powinno w niej określić jego warunki, a w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział a w przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać uzasadnienie. Zgodnie z art. 199 § 3 KSH, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. Przepis nie zawiera w tym względzie ograniczeń dotyczących trybu umorzenia. Przyjąć zatem należy, że zgoda ta może zostać wyrażona także w razie umorzenia przymusowego. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Wnioskodawca uważa, iż w związku z nieodpłatnym charakterem umorzenia udziałów Wnioskodawcy w Spółce 2, skoro Wnioskodawca nie uzyska z tego tytułu przysporzenia majątkowego, w wyniku omawianego zdarzenia nie można rozpoznać przychodu (ani z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ani z żadnego innego tytułu) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z 28 października 2005 r., „do dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym zalicza się nadwyżkę wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów ponad koszt ich nabycia lub objęcia. Zatem w sytuacji gdy następuje umorzenie udziałów bez wynagrodzenia, u udziałowców nie powstaje dochód do opodatkowania”.

Takie samo stanowisko zostało przedstawione w piśmie z dnia 9 kwietnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jeleniej Górze stwierdził, iż „w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie powstaje faktyczny dochód po stronie udziałowca, który zbył udziały na rzecz Spółki,(\`(...)\`) Należy stwierdzić, że umorzenie udziałów bez wynagrodzenia jest obojętne podatkowo”.

Biorąc pod uwagę fakt, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca na dzień ewentualnego umorzenia udziałów będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, skutki podatkowe umorzenia należy rozpatrzyć również przez pryzmat treści przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.

W przepisie tym zawarto katalog wartości stanowiących przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Katalog ten jest katalogiem otwartym. Jednak, jak wskazuje się w praktyce „z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 1998r., sygn. SA/SZ 1305/97). Ponadto przychodami na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są jedynie takie wartości, które określają definitywny, trwały przyrost majątku podatnika (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2003r., sygn. III SA 3382/02, jak również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2013 r., sygn. II FSK 2753/11).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku transakcji, która nie skutkuje definitywnym zwiększeniem majątku podatnika (lub zmniejszeniem istniejących zobowiązań) nie powstaje przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przepisami ustawy o CIT warunkiem koniecznym dla osiągnięcia przychodu jest uzyskanie definitywnego przysporzenia majątkowego, zaś transakcja zbycia udziałów bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia przeprowadzona stosownie do uregulowań art. 199 KSH nie skutkuje dla podmiotu dokonującego takiego zbycia przysporzeniem majątkowym, tym samym operacja ta nie będzie wiązała się z obowiązkiem rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodu podatkowego w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym stanie faktycznym brak też jest podstaw do zastosowania art. 14 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zastosowanie zatem powyższego przepisu jest uwarunkowane wystąpieniem zbycia rzeczy lub praw majątkowych o charakterze odpłatnym oraz na podstawie umowy, określającej cenę zbycia (sprzedaży).

W analizowanym zdarzeniu przyszłym żadna z tych przesłanek nie zostanie spełniona. Dobrowolne umorzenie udziałów w spółce (zbycie udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia) jest szczególną instytucją prawną, w której brak jest umowy określającej cenę zbycia udziałów, a w przypadku skorzystania z możliwości przeprowadzenia takiej operacji bez wynagrodzenia, o której mowa w art. 199 § 3 KSH, brak też jest odpłatności na rzecz udziałowca umarzającego swoje udziały. W przypadku nawet ustalenia wynagrodzenia za umorzenie udziałów, nie można gó utożsamiać z pojęciem ceny właściwym dla cywilnoprawnych umów sprzedaży, z istoty swej różniących się od umorzenia udziałów funkcjonującego na gruncie KSH. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, że powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe, przykładowo w decyzji IS w Krakowie z dnia 28 października 2005 r., nr PD- l/i/4218-27/05. Podobne stanowisko zajęli m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 19 listopada 2012 r., nr ILPB2/415-983/10-3/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 15 października 2013 r., nr IBPBI/2/423-844/13/PC, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lutego 2013 r. sygn. 1PTP133/423-423/12-3/MF.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy planowane w przyszłości przez Wnioskodawcę dokonanie zbycia udziałów na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki 2) celem ich umorzenia bez wynagrodzenia nie będzie skutkować osiągnięciem przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek przychodu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc będzie neutralne z perspektywy wskazanego podatku.

Wnioskodawca wskazuje, iż jest świadomy tego, że przytoczone powyżej interpretacje indywidualne oraz orzeczenia sądów administracyjnych zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają charakteru wiążącego w niniejszej sprawie. Przytoczenie ich treści w niniejszym wniosku ma na celu wskazanie na ugruntowana linię orzeczniczą w sprawach podobnych lub identycznych, jak sprawa stanowiąca przedmiot niniejszego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.