Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.234.2016.JQP.SKT
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-11-16
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny prawa ochronnego na znak towarowy do spółki komandytowej, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem, możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od prawa ochronnego na znak towarowy otrzymanego w drodze darowizny oraz sposobu ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy otrzymanego w drodze darowizny.
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; prawo; przychód; spółki-spółka komandytowa; wartość-wartość początkowa; wspólnik; znak-znak towarowy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Rozwoju i Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 08 lutego 2016 r. Nr ILPB1/4511-1-1524/15-4/KF, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2015 r., uzupełnionym w dniu 22 stycznia 2016 r. oraz w dniu 03 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych darowizny prawa ochronnego na znak towarowy do spółki komandytowej, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem - **jest nieprawidłowe,**
*   ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy oraz odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), wydał w dniu 08 lutego 2016 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny prawa ochronnego na znak towarowy na rzecz spółki komandytowej. Interpretacja wydana została na wniosek (…).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną, posiada status polskiego rezydenta podatkowego, podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych przez siebie dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 361), dalej zwaną „u.p.d.o.f.”. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych z zastosowaniem stawki liniowej, stosownie do art. 9a ust. 2 w zw. z art. 30c u.p.d.o.f. Jednocześnie, posiada status komandytariusza w spółce komandytowej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana „Spółką”). Wnioskodawcy przysługuje prawo ochronne na znak towarowy zarejestrowany w Urzędzie Patentowym RP.

Wnioskodawca planuje rozwinąć działalność, prowadzoną za pośrednictwem Spółki. W tym celu, zamierza uprzednio dokonać darowizny posiadanego przez siebie prawa ochronnego na znak towarowy na rzecz Spółki. Jest to najszybsza forma przekazania tego składnika majątku Spółce, nie wiążąca się, oprócz zawarcia umowy, z żadnymi dodatkowymi obowiązkami ani po stronie Wnioskodawcy, ani po stronie Spółki. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w najbliższym czasie nie zamierza zakończyć prowadzenia przedsiębiorstwa również za pośrednictwem swojej jednoosobowej działalności, po przeniesieniu prawa ochronnego na znak towarowy będzie je wykorzystywał również w jednoosobowej działalności, na podstawie stosownej umowy licencyjnej, zawartej pomiędzy nim, a Spółką.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie:

1.  Czy w razie zawarcia przez Wnioskodawcę umowy darowizny ze Spółką, w której Wnioskodawca na moment zawarcia umowy darowizny będzie komandytariuszem, której przedmiotem będzie prawo ochronne na znak towarowy, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym, z któregokolwiek ze źródeł przychodów, jako wspólnika tej spółki?
2.  Czy prawidłowym jest, iż nabyte w drodze umowy darowizny przez Spółkę komandytową prawo ochronne na znak towarowy, z uwagi na fakt, iż ta wykorzystuje go na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, podlega amortyzacji w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, czy odpisy amortyzacyjne od prawa ochronnego na znak towarowy stanowią koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki komandytowej, od momentu rozpoczęcia amortyzacji, tj. począwszy od miesiąca, następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wprowadzenie prawa ochronnego na znak towarowy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jako prawa ochronnego na znak towarowy, stosownie do udziału w zyskach Spółki komandytowej, przysługującego Wnioskodawcy?
3.  Czy prawidłowym będzie ustalenie wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy, nabytego w formie darowizny przez Spółkę komandytową, w wysokości wartości początkowej, równej wartości rynkowej tego znaku, chyba że umowa darowizny określi jego wartość w niższej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, w związku z dokonaniem przez niego darowizny prawa ochronnego na znak towarowy na rzecz Spółki, w której jest on komandytariuszem, nie powstanie po jego stronie jakikolwiek przychód podatkowy, z któregokolwiek ze źródeł przychodów, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości wartości przedmiotu darowizny.

Na wstępie zauważyć należy, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 361), dalej zwana „u.p.d.o.f.”, nie definiuje pojęcia „darowizna”, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do definicji, zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 roku – Kodeks cywilny (Dz.U.2014.121 j.t.), dalej zwana „k.c.”. Zgodnie z art. 888 § 1 k.c. „przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku”. Podstawową cechą tej umowy oraz warunkiem koniecznym do jej zawarcia jest jej nieodpłatność. Przez pojęcie „nieodpłatności” należy rozumieć taką sytuację, w której obdarowany, w zamian za otrzymaną darowiznę lub w związku z jej otrzymaniem, nie jest zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz darczyńcy – ani w chwili otrzymania darowizny, ani w przyszłości. Tym samym, skutkiem darowizny jest wyłącznie jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego. Darczyńca, w związku z dokonaniem darowizny nie otrzymuje od obdarowanego nic w zamian. Bezpłatny charakter darowizny oznacza, że Wnioskodawca nie otrzyma od spółki żadnego (pieniężnego ani niepieniężnego) świadczenia wzajemnego.

Spółka komandytowa, która będzie podmiotem obdarowanym jest spółką transparentną podatkowo, co oznacza, że przychody tej spółki opodatkowywane są na poziomie jej wspólników – to wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego od przychodów (dochodów) spółki komandytowej. Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału zysku (udziału) oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Niewątpliwie przychód przypadający na wspólnika z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej kwalifikować należy na gruncie ustawy jako przychód z działalności gospodarczej, stosownie do art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f., zgodnie z którym „jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3”.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. „przychodami są, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń”. Ponadto, zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. „za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (\`(...)\`)”. W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125. Ustalenie wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń następuje natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2 u.p.d.o.f., stosownie do którego „wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania”.

Przeniesienie prawa własności do prawa ochronnego na znak towarowy w drodze umowy darowizny należy zakwalifikować na gruncie u.p.d.o.f., do kategorii świadczeń w naturze. Brak jest ustawowej definicji pojęcia „świadczenia w naturze”, natomiast potoczne rozumienie tego pojęcia nakazuje uznać, że dotyczy ono dokonywania świadczeń innych niż w pieniądzu, czyli w postaci przeniesienia własności rzeczy lub praw, szczególnie na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy darowizny.

Podsumowując powyższe, przekazanie na rzecz spółki komandytowej prawa ochronnego na znak towarowy w formie umowy darowizny stanowi na gruncie u.p.d.o.f. świadczenie w naturze, którego wartość, ustalona zgodnie z art. 11 ust. 2 u.p.d.o.f. stanowi przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 11 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jednakże tylko wtedy, jeśli spełniona zostanie przesłanka, wynikająca z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., stanowiąca, iż wskazane świadczenia podlegają opodatkowaniu pod warunkiem, że zostały one otrzymane (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 lutego 1997 roku, sygn. SA/Sz 1191/96). Z uwagi na fakt, że spółka komandytowa, która będzie obdarowanym, jest transparentna podatkowo, Wnioskodawca jako wspólnik, dokonujący darowizny na jej rzecz, na gruncie przepisów podatkowych de facto zostanie uznany za świadczącego samemu sobie.

Innymi słowy, aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód do opodatkowania musi być ono faktycznie przez tego podatnika „otrzymane”. Jednakże nie może być przedmiotem wątpliwości, iż nie można otrzymać świadczenia „od samego siebie”, a z taką sytuacją mamy do czynienia w opisie zdarzenia przyszłego, gdzie Wnioskodawca będący wspólnikiem Spółki komandytowej przenosi na tę Spółkę w formie darowizny prawo ochronne na znak towarowy. Istotą przepisów, stanowiących o opodatkowaniu wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń jest fakt, że świadczenie w naturze dokonywane jest pomiędzy dwoma podatnikami. W przedmiotowej sytuacji, z uwagi na fakt, że spółka komandytowa jest transparentna podatkowo, brak jest dwóch podmiotów, będących podatnikami, bowiem Wnioskodawca będzie zarówno darczyńcą, jak i podatnikiem podatku należnego z tytułu otrzymania świadczenia w naturze. Otrzymanie wiąże się z nabyciem czegoś, czego wcześniej się nie miało. Zatem w analizowanej sytuacji należy przyjąć, iż pod względem podatkowym mamy do czynienia z przeniesieniem poszczególnych składników majątkowych w ramach tego samego majątku podatnika. Gdyby przyjąć, że darowizna ta powoduje po stronie wspólnika Spółki, który jest darczyńcą, powstanie przychodu do opodatkowania, mielibyśmy do czynienia z sytuacją, w której nieodpłatne świadczenie przez dany podmiot powodowałoby powstanie u tej samej osoby przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym. Byłby to więc przypadek, gdzie Wnioskodawca otrzymywałby świadczenia od siebie samego. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot darowizny nie wpływa na jego kwalifikację prawną jako nieodpłatnego świadczenia, w tym przypadku świadczenia od samego siebie. Mając to na uwadze należy uznać za zasadne stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym darowizna na rzecz spółki komandytowej, w której będzie posiadał on status komandytariusza nie spowoduje powstania u niego przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym z jakiegokolwiek źródła przychodów.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w piśmie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2002 roku, nr PB4/AK-031-23/02, zgodnie z którym „jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie „dla siebie samego” w takim zakresie, w jakim „przychody i koszty spółki osobowej” stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom, jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Jednocześnie, w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu ani przez spółkę osobową, ani przez tego wspólnika przychodu „z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń”, bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik – w sensie podatkowym – „świadczył samemu sobie””. Stanowisko to następnie zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w piśmie z 9 sierpnia 2013 roku, w którym wskazano, że aktualne pozostaje stanowisko wyrażone w piśmie z 4 kwietnia 2002 roku, nr PB4/AK-031-23/02.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy są ponadto interpretacje indywidualne wydawane przez Dyrektorów Izb Skarbowych z upoważnienia Ministra Finansów, por:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 grudnia 2012 roku, nr ILPB1/415-946/12-3/AA;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2014 roku, nr IBPBI/1/415-1282/13/SK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 lipca 2014 roku, nr ILPB1/415-490/14-2/AG;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2013 roku, nr ILPB1/415-895/13-4/AA;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 marca 2015 roku, nr ILPB1/415-1405/14-4/AN;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 października 2013 roku, nr IBPBI/1/415-771/13/AB;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 stycznia 2015 roku, nr ILPB1/415-1208/14-4/AP;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 stycznia 2015 roku, nr ILPB1/415-1240/14-2/AP.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2, Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki osobowej, będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa ochronnego na znak towarowy, nabytego w drodze umowy darowizny przez Spółkę osobową oraz zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów, stosownie do posiadanego udziału w zyskach tej spółki.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 361, dalej: u.p.d.o.f.), jeśli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak stanowi art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z art. 8 ust. 1a u.p.d.o.f., przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Oznacza to, że Spółka komandytowa jest transparentna na cele podatku dochodowego – podatnikiem nie jest Spółka komandytowa, ale jej wspólnicy, czyli m.in. Wnioskodawca, jako jej komandytariusz. Wobec powyższego, kwestie związane z amortyzacją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których nabycia dokona Spółka – istotne w kontekście rozliczeń podatkowych Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, będącego osobą fizyczną – powinny być rozpatrywane na gruncie przepisów u.p.d.o.f.

Należy mieć ponadto na względzie, iż dochód Wnioskodawcy z tytułu udziału w Spółce komandytowej opodatkowany jest zgodnie z treścią art. 30c u.p.d.o.f., bowiem Wnioskodawca rozlicza podatek z tytułu dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej według stawki liniowej. Stosownie do art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f., podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2, 3, 3a i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszać o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a oraz wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie (art. 30c ust. 2). Na podstawie art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f., dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23”. Ponadto, stosownie do treści art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. „kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23”.

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 u.p.d.o.f. „amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

*   spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
*   spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
*   prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
*   licencje,
*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
*   wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarcza albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały m.in. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm. – dalej zwana „p.w.p.”).

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że prawo ochronne na znak towarowy podlegać będzie amortyzacji podatkowej, jako wartość niematerialna i prawna, gdy spełnione zostaną następujące warunki:

*   zostało wymienione w katalogu wartości niematerialnych i prawnych, o którym mowa w art. 22b ust. 1 u.p.d.o.f.,
*   zostało nabyte przez Spółkę osobową,
*   będzie wykorzystywane przez Spółkę osobową w prowadzonej działalności gospodarczej,
*   będzie wykorzystywane przez Spółkę osobową, a przewidywany okres wykorzystywania znaku towarowego jest dłuższy niż rok.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie z powyżej wskazanych przesłanek zostaną spełnione. Przede wszystkim, nabyte prawo ochronne na znak towarowy jest prawem określonym w p.w.p. Na podstawie art. 120 ust. 1 p.w.p., „znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa”. Ponadto, stosownie do art. 120 ust. 2 p.w.p., „znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy”. Analiza przepisów p.w.p. prowadzi zdaniem Wnioskodawcy do wniosku, że prawa do znaków towarowych w rozumieniu ustawy p.w.p., które spełnią przesłanki, wyrażone w art. 22b u.p.d.o.f., mogą, jako wartości niematerialne i prawne, podlegać amortyzacji podatkowej.

Ponadto odnosząc się do zawartych w u.p.d.o.f. przepisów dotyczących amortyzacji, należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia w posiadanie przez podatnika składników majątkowych podlegających amortyzacji – wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a-22b u.p.d.o.f.). Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, czy na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Mając powyższe na uwadze, w związku z faktem, że prawo ochronne na znak towarowy zostanie nabyte przez Spółkę komandytową w drodze umowy darowizny, w dniu przyjęcia do używania będzie nadawało się do używania, przewidywany okres jego używania będzie dłuższy niż rok oraz będzie wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, to w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe prawo ochronne na znak towarowy będzie mogło podlegać amortyzacji w rozumieniu u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 u.p.d.o.f. „podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b”. Ponadto, stosownie do art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f. „składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4”. W przedmiotowej sprawie powoływany przepis znajdzie zastosowanie, ponieważ zgodnie z wyceną biegłego rzeczoznawcy wartość przedmiotowego prawa ochronnego na znak towarowy będzie wyższa od 3.500,00 złotych.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 u.p.d.o.f. „odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów”.

Uwzględniając wskazane przepisy u.p.d.o.f.‚ za prawidłowe należy uznać wprowadzenie prawa ochronnego na znak towarowy do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki komandytowej najpóźniej w miesiącu przekazania go do używania oraz prawidłowym jest, że odpisy amortyzacyjne od prawa ochronnego na znak towarowy są dokonywane od pierwszego miesiąca po miesiącu, w którym zostało ono wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki komandytowej.

Ponadto, wskazać należy, że w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a u.p.d.o.f., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Uznać tym samym należy, że odpisy amortyzacyjne, dokonywane od prawa ochronnego na znak towarowy, będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki komandytowej, bowiem z uwagi na ich nabycie w drodze umowy darowizny, nie znajdzie zastosowania wyłączenie możliwości uznania odpisów amortyzacyjnych za koszty uzyskania przychodów od składników majątku, nabytych nieodpłatnie.

Reasumując, mając na uwadze powyższe wskazać należy, że Spółka osobowa, której Wnioskodawca jest wspólnikiem będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych od otrzymanego w drodze darowizny prawa ochronnego na znak towarowy, które to odpisy stanowić będą mogły koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy, jako wspólnika tej spółki.

Należy również podkreślić, że przepisy u.p.d.o.f. pozwalają na uznanie, że dla określenia momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa ochronnego na znak towarowy bez znaczenia będzie data przerejestrowania praw do zarejestrowanych znaków towarowych na spółkę komandytową, czy inny podmiot, który po nabyciu prawa ochronnego zamierza je następnie amortyzować. Zgodnie z art. 67 ust. 2 w związku z art. 162 ust. 1 p.w.p. dla skutecznego przeniesienia prawa z rejestracji znaku towarowego wystarczy zachowanie formy pisemnej.

Wniosek ten potwierdził Minister Finansów w piśmie „Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaku towarowego, wchodzącego w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego” zamieszczonym w Biuletynie Skarbowym Ministra Finansów nr 4/2007. Minister Finansów wskazał, że skoro amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w p.w.p., to w przypadku zachowania formy pisemnej przy ich przenoszeniu „spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może (\`(...)\`) dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego”.

Natomiast w odniesieniu do pytania nr 3, zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa ochronnego na znak towarowy nabytego w drodze umowy darowizny należy ustalić wedle jego wartości rynkowej z dnia dokonania darowizny, chyba że umowa darowizny wskazuje niższą wartość.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 u.p.d.o.f. „podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b”.

Jak Wnioskodawca wskazał już w uzasadnieniu do pytania oznaczonego numerem 2, prawo ochronne na znak towarowy spełnia przesłanki do uznania go za wartość niematerialną i prawną, stosownie do art. 22b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f., a u Wnioskodawcy, po dokonaniu darowizny na rzecz Spółki osobowej, powstanie obowiązek wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych regulują przepisy art. 22g u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. „za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości”.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku otrzymania przez Spółkę osobową w drodze darowizny prawa ochronnego na znak towarowy, prawo to, jako wartość niematerialna i prawna, podlegało będzie wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki osobowej według wartości początkowej równej wartości rynkowej tego znaku, chyba że umowa darowizny określi tę wartość w niższej wysokości.

Wydając z upoważnienia Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 08 lutego 2016 r., Nr ILPB1/4511-1-1524/15-4/KF, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Rozwoju i Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r.- Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), zwanej dalej „Kodeksem”, spółkami osobowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe są podmiotami prawa, a więc mają zdolność prawną, co oznacza, że mogą samodzielnie uczestniczyć w obrocie gospodarczym będąc podmiotami stosunków prawnych. Wynika to m. in. z art. 8 Kodeksu, który stanowi, że spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W świetle cytowanych przepisów spółka osobowa nie mając osobowości prawnej posiada jednak podmiotowość prawną, wyrażającą się w możliwości nabywania praw i zaciągania zobowiązań we własnym imieniu. Spółka osobowa prawa handlowego zawiera umowę darowizny we własnym imieniu. Nie ma przy tym znaczenia, że spółka zawiera umowę z osobą fizyczną, która także jest jej wspólnikiem, skoro konieczną cechą umowy jest to, że zawierają ją dwie strony składające stosowne oświadczenia woli, i które muszą zgodnie zaaprobować wszystkie jej warunki.

W przypadku zatem darowizny, na rzecz osobowej spółki handlowej (spółki komandytowej), w której Wnioskodawca jest komandytariuszem, to spółka osobowa prawa handlowego stanowi odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym, podobnie jak osoby prawne.

Spółka osobowa jest samodzielnym i samoistnym podmiotem prawa gospodarczego, a wspólnicy tejże spółki jedynie uczestniczą w osiąganym przez nią zysku w sposób proporcjonalny do swojego udziału w spółce. Tym samym w przypadku osobowej spółki prawa handlowego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, będą stanowiły przychody tej spółki. Jednakże z uwagi na to, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, ich dochody nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej, stosownie do postanowień art. 8 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą”, u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, co do zasady, łączy się je z pozostałymi przychodami z innych źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy. Zasadę tą stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej działalności uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychodem z działalności gospodarczej, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, to stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. pozarolnicza działalność gospodarcza.

Regulacja prawna umowy darowizny zawarta została w art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) zgodnie, z którym przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Ponieważ umowa darowizny jest umową nieodpłatną, zawarcie jej skutkuje powstaniem, po stronie obdarowanego, przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy.

Odnosząc się do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazać należy, że to spółka komandytowa nabędzie do swojego majątku nieodpłatne świadczenie z tytułu darowizny prawa ochronnego na znak towarowy. Wartość nieodpłatnych świadczeń będzie stanowiła przychód tej spółki i będzie podlegała przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji będzie przychodem (w odpowiedniej proporcji) wspólników tej spółki, także wspólnika udzielającego darowizny. Tym samym Wnioskodawca uzyska przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości określonej proporcjonalnie do posiadanego udziału. Potwierdzeniem stanowiska jest orzecznictwo sądowoadministracyjne, np. wyrok NSA z dnia 08 stycznia 2013, sygn. akt II FSK 1019/11.

W kwestii możliwości amortyzowania przez spółkę komandytową, prawa ochronnego na znak towarowy, nabytego w drodze darowizny, zauważyć należy, iż zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Kosztami podatkowymi, stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.) – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Powołane regulacje prawne stanowią, że amortyzacji podlegają nabyte prawa ochronne do znaków towarowych udzielone na zasadach wynikających z ustawy - Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1410, z późn. zm.). Zgodnie z art. 120 ust. 1 i 2 tej ustawy, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ustawy - Prawo własności przemysłowej). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ust. 1 cytowanej ustawy). Z powyższych przepisów wynika, że prawo ochronne na znak towarowy mieści się w kategorii praw określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej, wskazanych w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie powołanych przepisów wskazać należy, że spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem, może amortyzować nabyte w drodze darowizny prawo ochronne na znak towarowy, a odpisy amortyzacyjne będą stanowić koszty uzyskania przychodów ( w przypadku Wnioskodawcy, proporcjonalnie do przysługującego udziału w zysku tej spółki). Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy. Przepis ten stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczące niewystąpienia skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy, w związku z darowizną spółce komandytowej prawa ochronnego na znak towarowy jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister Rozwoju i Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Rozwoju i Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Wymienione przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostaną zweryfikowane na podstawie przepisów art. 14e ustawy – Ordynacja podatkowa. Natomiast powołane pismo Ministerstwa Finansów dotyczy odmiennego zagadnienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Rozwoju i Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Rozwoju i Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Rozwoju i Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Rozwoju i Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.