Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-814/15-4/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-03
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie wartości początkowej środka trwałego.
Słowa kluczowe: darowizna; nieruchomości; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2015 r. (data wpływu 29 maja 2015 r.), uzupełnionym w dniu 24 sierpnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wartości początkowej środka trwałego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wartości początkowej środka trwałego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 11 sierpnia 2015 r., znak ILPB1/4511-1-814/15-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 18 sierpnia 2015 r., a w dniu 24 sierpnia 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 20 sierpnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Rodzice planują przekazanie Wnioskodawcy w formie darowizny nieruchomości - kamienicy. Darowizna będzie udokumentowana aktem notarialnym, a wartość wykazana w akcie notarialnym będzie odpowiadać wartości rynkowej nieruchomości. Otrzymaną nieruchomość Wnioskodawca planuje wnieść jako wkład do Spółki Jawnej, której przedmiotem działalności będzie najem lokali mieszkalnych i użytkowych znajdujących się w przedmiotowej nieruchomości. Wartość wkładu do Spółki Jawnej będzie określona w wartości rynkowej zbieżnej z wartością wyszczególnioną w akcie notarialnym darowizny.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

*   nieruchomość – kamienica przed wniesieniem do Spółki Jawnej nie będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, gdyż na dzień otrzymania nieruchomości, jak i na dzień wniesienia aportu do Spółki Jawnej Wnioskodawca nie planuje prowadzić jednoosobowej działalności gospodarczej, jak również nie będzie wspólnikiem Spółki Cywilnej,
*   w związku z powyższym przedmiotowa nieruchomość – kamienica nie będzie przed aportem amortyzowana u Wnioskodawcy,
*   na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2015 r. (data wpływu do Izby Skarbowej 29 maja 2015 r.) jak i na dzień złożenia uzupełnienia do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w Spółce Jawnej za wartość początkową środka trwałego - nieruchomości można przyjąć wartość rynkową wskazaną w akcie notarialnym darowizny, która równa będzie przedmiotowi wkładu do Spółki Jawnej wykazanemu w Umowie Spółki i od tak wskazanej wartości dokonywać odpisów amortyzacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy analiza ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 za wartość początkową środka trwałego w razie nabycia w drodze darowizny uznaje się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba, że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości. Zgodnie z przytoczonym powyżej przepisem zdaniem Wnioskodawcy w Spółce Jawnej wartość początkowa środka trwałego zostanie określona w wartości rynkowej zgodnej z wartością wskazaną w akcie notarialnym darowizny oraz zgodnie z wartością wkładu do Spółki Jawnej wykazaną w Umowie Spółki.

Ponadto w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z poźn. zm.), podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych uzależniony jest od sposobu nabycia środka trwałego i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Natomiast w myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Stosownie do treści art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej prawa handlowego (w tym Spółki Jawnej), ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzi ta spółka, a nie poszczególni jej wspólnicy. Przy czym, aby w ogóle dany składnik majątku można było uznać za środek trwały, czy też wartość niematerialną i prawną, musi on stanowić składnik majątku spółki, co oznacza, że na spółkę musi zostać przeniesione prawo własności tego składnika majątku. W konsekwencji przy określaniu sposobu ustalenia wartości początkowej ww. składników majątku należy brać pod uwagę formę czynności prawnej, na podstawie której prawo własności tych składników przejdzie na spółkę osobową.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca otrzyma w formie darowizny od rodziców nieruchomość – kamienicę. Otrzymaną nieruchomość planuje wnieść jako wkład do Spółki Jawnej. Nieruchomość przed wniesieniem do Spółki Jawnej nie będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że wartość początkową składników majątku, o których mowa we wniosku, należy ustalić w oparciu o cytowany art. 22g ust. 1 pkt 4, tj. w sposób właściwy dla składników majątku nabywanych w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki niebędącej osobą prawną. Wskazać przy tym należy, że sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych aportem do spółki osobowej w wysokości ich wartości rynkowej ma charakter szczególny i można go zastosować wyłącznie w przypadku, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

*   ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe oraz
*   przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z powyższego należy wywieść, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko w wyjątkowych sytuacjach dopuszcza możliwość ustalenia wartości początkowej środków trwałych wniesionych aportem według wartości rynkowej. Sytuacja, gdy ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, nie jest możliwe, to przypadek gdy:

*   wspólnik poniósł pewne wydatki na nabycie (wytworzenie) przedmiotu wkładu, lecz ich ustalenie jest już niemożliwe, np. z powodu upływu czasu,
*   wspólnik w ogóle nie poniósł wydatków na nabycie (wytworzenie) przedmiotu wkładu, lecz otrzymał przedmiot wkładu nieodpłatnie (np. w drodze spadku, bądź darowizny).

Niemożność ustalenia wydatków na nabycie lub wytworzenie wnoszonych składników majątku musi jednakże wynikać z obiektywnych przesłanek, a nie być wynikiem świadomego działania, bądź zaniedbań podatnika.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie prowadząc działalności gospodarczej nabędzie w drodze darowizny (tj. nieodpłatnie) Nieruchomość, którą planuje wnieść do Spółki Jawnej jako wkład niepieniężny w związku z czym stanie się wspólnikiem tej spółki, nie jest możliwe ustalenie wartości wydatków poniesionych na ich nabycie.

Zatem w konsekwencji powyższego wartość początkową Nieruchomości otrzymanej przez Wnioskodawcę w formie darowizny, wniesionej aportem do Spółki Jawnej, należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c, tj. w wysokości jej wartości rynkowej. Przy czym, ww. wartość rynkową należy ustalić na dzień wniesienia aportu.

Skoro zatem – jak wskazał Wnioskodawca – wartość wkładu (Nieruchomości) zostanie określona w wartości rynkowej, która będzie tożsama z wartością wyszczególnioną w akcie notarialnym darowizny, to wartość tą można będzie przyjąć za wartość początkową środka trwałego.

Zaznacza się jednak, że w przedmiotowej sprawie – przy ustaleniu wartości początkowej środka trwałego (Nieruchomości) w spółce jawnej należy mieć na uwadze zasadę wynikającą z treści art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zaś wskazany przez Wnioskodawcę art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Przepis ten (tj. art. 22g ust. 1 pkt 3) ma zastosowanie do ustalenia wartości początkowej środka trwałego w przypadku jego otrzymania w drodze darowizny, natomiast w rozpatrywanej sprawie środek trwały nie zostanie darowany spółce jawnej, lecz do niej wniesiony w drodze aportu, do której to czynności zastosowanie znajduje art. 22g ust. 1 pkt 4.

W związku z tym – z uwagi na powołanie nieprawidłowej podstawy prawnej ustalenia wartości początkowej środka trwałego, uznano stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Tak ustalona wartość początkowa będzie stanowiła podstawę do naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska tut. Organ nie odniósł się do kwestii dotyczących kosztów uzyskania przychodów, albowiem zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.