Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-270/14-2/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; obowiązek; podatnik; usługi-usługi spedycji; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością … przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 28 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka powstała w 2009 r. Przeważającym przedmiotem jej działalności jest działalność usługowa wspomagająca transport lądowy – kod PKD 5221Z. Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Usługi świadczone przez Spółkę obejmują organizowanie transportu lądowego, zgodnie z zapotrzebowaniem składanym przez jej klientów.

W myśl art. 794 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. W § 2 ww. przepisu wskazano, że spedytor może występować w imieniu własnym albo w imieniu dającego zlecenie.

Z powyższego wynika, że spedycja to w najszerszym tego słowa rozumieniu obsługa przesyłki – zarówno w zakresie jej nadania, jak i odbioru, a także w związku z jej przewiezieniem. Jest to zatem działalność usługowa, której istota polega na zorganizowaniu przesyłania i przewożenia rzeczy.

Spółka przyjmuje zlecenia zorganizowania przesyłania i przewożenia rzeczy. Wykonując zlecone usługi, dokonuje zakupu usług transportowych od firm transportowych lub innych przedsiębiorstw transportowo-spedycyjnych. Warunki realizacji zlecenia są ustalane z odbiorcą usługi. Spółka w ramach wykonywanej usługi spedycyjnej zobowiązuje się zatem do zorganizowania transportu towarów, skompletowania wszystkich wymaganych przepisami prawa dokumentów związanych z transportem i weryfikacji tychże dokumentów.

W pierwszym etapie realizacji zlecenia, Spółka zawiera umowę z przewoźnikiem. Po wykonaniu usługi transportu towarów przez przewoźnika, Spółka otrzymuje dokumenty przewozowe. Następnie Spółka sprawdza ich rzetelność i zgodność ze stanem faktycznym. Dokumenty przewozowe poddane są analizie pod kątem formalnym, tj. sprawdzane są wymagane podpisy, pieczątki, adnotacje kierowcy, czy też informacje osób dokonujących rozładunku towaru. Zdarza się, że dokumenty przewozowe są uzupełniane o brakujące zapisy.

Po skompletowaniu i weryfikacji niezbędnych dokumentów związanych z realizowanym zleceniem spedycyjnym, Spółka niezwłocznie wystawia fakturę za wykonaną usługę spedycyjną i przekazuje komplet dokumentów zleceniodawcy. Przekazanie kompletu dokumentów zleceniodawcy jest zatem ostatnią czynnością wchodzącą w skład usługi spedycyjnej.

Spółka obciąża swoich zleceniodawców kwotami stanowiącymi jej wynagrodzenie za realizację (wykonanie) usługi spedycyjnej. Wynagrodzenie należne Spółce obejmuje m.in. – jako element kalkulacji tego wynagrodzenia – kwoty należne przewoźnikom lub innym przedsiębiorstwom transportowo-spedycyjnym za wykonane usługi przewozowe lub spedycyjne, kwoty opłat manipulacyjnych, biurowych.

Dla usług spedycyjnych od dnia 1 stycznia 2014 r. moment powstania obowiązku podatkowego powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), tj. z chwilą wykonania usługi.

Moment wykonania usługi jest niezwykle istotny w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Należy uznać, że usługa jest wykonana z chwilą zakończenia jej świadczenia – w przypadku usług spedycyjnych jest to moment wykonania ostatniej czynności wchodzącej w skład usługi spedycyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka postępuje prawidłowo, określając od dnia 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) moment powstania obowiązku podatkowego na dzień zakończenia usługi spedycyjnej, za który przyjmuje ona dzień, w którym wykonana zostanie ostatnia czynność składająca się na usługę spedycyjną, tj. dzień przekazania kompletu dokumentów zleceniodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje on prawidłowo, określając od dnia 1 stycznia 2014 r. moment powstania obowiązku podatkowego na dzień zakończenia usługi spedycyjnej, za który przyjmuje dzień, w którym wykonana zostanie ostatnia czynność składająca się na usługę spedycyjną, tj. dzień przekazania kompletu dokumentów zleceniodawcy.

Spółka przyjmując zlecenie wykonania usługi spedycyjnej, zobowiązuje się do szeregu czynności, mających na celu zorganizowanie transportu towarów. Po wykonaniu usługi transportu towarów przez przewoźnika, Spółka otrzymuje dokumenty od przewoźnika, który wykonuje usługę transportu towarów. Następnie Spółka poddaje je analizie i weryfikacji w celu prawidłowego wywiązania się z przyjętego zlecenia. Po dokonaniu pozytywnej oceny realizowanego zlecenia, Spółka niezwłocznie wystawia fakturę za wykonaną usługę spedycyjną. Komplet dokumentów wraz z fakturą przekazywany jest zleceniodawcy.

W związku z powyższym – zdaniem Spółki – postępuje ona prawidłowo, określając od dnia 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) moment powstania obowiązku podatkowego na dzień zakończenia usługi spedycyjnej, za który Spółka przyjmuje dzień, w którym wykonana zostanie ostatnia czynność składająca się na usługę spedycyjną, tj. dzień przekazania kompletu dokumentów zleceniodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Art. 2 pkt 22 ustawy stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z art. 794 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) wynika, że przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. W § 2 ww. przepisu wskazano, że spedytor może występować w imieniu własnym albo w imieniu dającego zlecenie.

Spedytor oprócz wysłania lub odbioru przesyłki zobowiązany jest między innymi do:

1.  podejmowania czynności potrzebnych do uzyskania zwrotu nienależnie pobranych sum z tytułu przewoźnego, cła i innych należności związanych z przewozem przesyłki;
2.  podejmowania czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw dającego zlecenie lub osoby przez niego wskazanej względem przewoźnika albo innego spedytora;
3.  ponoszenia odpowiedzialności za przewoźników i dalszych spedytorów, którymi posługuje się przy wykonywaniu zlecenia.

Z art. 800 Kodeksu cywilnego wynika ponadto, że spedytor przy realizacji przewozu nie musi korzystać z usług podmiotów zewnętrznych, lecz może również sam dokonywać przewozu. W takim przypadku spedytor ma jednocześnie prawa i obowiązki przewoźnika.

Zatem spedycja to w najszerszym tego słowa rozumieniu obsługa przesyłki – zarówno w zakresie jej nadania, jak i odbioru, a także w związku z jej przewiezieniem. Jest to zatem działalność usługowa, której istota polega na zorganizowaniu przesyłania i przewożenia rzeczy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Świadczone przez niego usługi obejmują organizowanie transportu lądowego, zgodnie z zapotrzebowaniem składanym przez jego klientów. Spółka przyjmuje zlecenia zorganizowania przesyłania i przewożenia rzeczy. Wykonując zlecone usługi, dokonuje ona zakupu usług transportowych od firm transportowych lub innych przedsiębiorstw transportowo -spedycyjnych. Warunki realizacji zlecenia są ustalane z odbiorcą usługi. Zainteresowany w ramach wykonywanej usługi spedycyjnej zobowiązuje się zatem do zorganizowania transportu towarów, skompletowania wszystkich wymaganych przepisami prawa dokumentów związanych z transportem i weryfikacji tychże dokumentów. W pierwszym etapie realizacji zlecenia, Spółka zawiera umowę z przewoźnikiem. Po wykonaniu usługi transportu towarów przez przewoźnika, otrzymuje ona dokumenty przewozowe. Następnie sprawdza ich rzetelność i zgodność ze stanem faktycznym. Dokumenty przewozowe poddane są analizie pod kątem formalnym, tj. sprawdzane są wymagane podpisy, pieczątki, adnotacje kierowcy, czy też informacje osób dokonujących rozładunku towaru. Zdarza się, że dokumenty przewozowe są uzupełniane o brakujące zapisy. Po skompletowaniu i weryfikacji niezbędnych dokumentów związanych z realizowanym zleceniem spedycyjnym, Wnioskodawca niezwłocznie wystawia fakturę za wykonaną usługę spedycyjną i przekazuje komplet dokumentów zleceniodawcy. Zainteresowany obciąża swoich zleceniodawców kwotami stanowiącymi jego wynagrodzenie za realizację (wykonanie) usługi spedycyjnej. Wynagrodzenie należne Spółce obejmuje m.in. – jako element kalkulacji tego wynagrodzenia – kwoty należne przewoźnikom lub innym przedsiębiorstwom transportowo -spedycyjnym za wykonane usługi przewozowe lub spedycyjne, kwoty opłat manipulacyjnych, biurowych.

Zainteresowany ma wątpliwości, czy postępuje prawidłowo, określając od dnia 1 stycznia 2014 r. moment powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, na dzień zakończenia usługi spedycyjnej, za który przyjmuje on dzień w którym wykonana zostanie jego zdaniem ostatnia czynność składająca się na usługę spedycyjną, tj. dzień przekazania kompletu dokumentów zleceniodawcy.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. serii L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma znaczenia chwila wystawienia faktury.

Obowiązek podatkowy dla usług spedycyjnych od dnia 1 stycznia 2014 r. powstaje zgodnie z powołanym art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi.

Dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne jest zatem zdefiniowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Z powodu braku stosownych regulacji tego zagadnienia w ustawie, przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.

Przy określaniu chwili wykonania usługi należy mieć na uwadze specyfikę danej usługi, w szczególności rodzaj i charakter składających się na daną usługę czynności.

„Wykonanie usługi” następuje w momencie faktycznego zakończenia wszystkich czynności, do których zobowiązany był świadczący usługę spedycji. Biorąc pod uwagę to, że spedycja to obsługa danej przesyłki (zarówno w zakresie jej nadania, odbioru a także w związku z jej przewiezieniem), zdaniem tut. Organu, przekazanie kompletu dokumentów zleceniodawcy nie jest czynnością składającą się na usługę spedycji. Takie przekazanie dokumentacji stanowi jedynie potwierdzenie wykonania usługi, nie może być jednak traktowane jako ostatnia czynność składająca się na nią. Powyższe wynika ze specyfiki usług spedycji, w ramach których spedytor zobowiązuje się do wysyłania lub odbioru przesyłki, lub do dokonania innych usług związanych jednak tylko z jej przewozem.

Określenie daty przekazania stosownej dokumentacji zleceniodawcy jako daty wykonania usługi spedycji doprowadziłoby do nieuzasadnionego przesunięcia w czasie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu jej wykonania, co byłoby niezgodne z powołanymi w niniejszej interpretacji przepisami prawa.

Tym samym Zainteresowany postępuje nieprawidłowo, przyjmując za dzień, w którym została wykonana usługa spedycji dzień przekazania kompletu dokumentów zleceniodawcy i na tej podstawie określając od dnia 1 stycznia 2014 r. moment powstania obowiązku podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.