Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.486.2020.2.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-01
Teza: W sytuacji gdy miejsce świadczenia usługi na rzecz podatnika znajduje się w kraju, a usługodawca nie posiada w kraju siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności (z którego jest świadczona usługa), to usługobiorca staje się podatnikiem zobowiązanym do opodatkowania importowanej usługi.
Słowa kluczowe: faktura; obciążenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik; prowizje; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2020 r. (data wpływu: 21 sierpnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 17 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia podstawy opodatkowania i miejsca świadczenia przy wewnątrzwspólnotowym świadczeniu usług – **jest prawidłowe**;
*   określenia podstawy opodatkowania przy imporcie usług i wystawienia dokumentu wewnętrznego, który wyjaśnia różnice pomiędzy wartością usługi wykazaną w fakturze a jej całkowitą kwotą pobranej prowizji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania przy wewnątrzwspólnotowym świadczeniu usług oraz określenia wartości wykazywanego importu usług. Wniosek został uzupełniony pismem z 17 listopada 2020 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 9 listopada 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka świadczy usługi informatyczne. W tym roku rozpoczęła sprzedaż za pomocą X. aplikacji w postaci gier komputerowych. Po zakończonym miesiącu Y. wystawia Spółce podsumowanie operacji za cały miesiąc sprzedaży w walucie PLN w którym ujęta jest:

*   wartość dokonanej sprzedaży,
*   pobrana prowizja od sprzedaży Y.

Za pomocą aplikacji X. każdorazowo dochodzi do sprzedaży na rzecz osób fizycznych. Zgodnie z umową dystrybucyjną sprzedawcą jest Y.. Pośrednik Y. sam oblicza podatek VAT i przekazuje właściwemu organowi podatkowemu.

Spółka na podstawie ww. zestawienia wystawia firmie Y. fakturę za wykonane usługi ze stawką VAT „np” (reverse charge) i ujmuję w deklaracji VAT w pozycji 11 i 12.

Y. wystawia również ostatniego dnia każdego miesiąca fakturę na „odwrotne obciążenie” zawierająca kwotę prowizji pobraną od sprzedaży. Kwota ta nie odzwierciedla w całości zapłaconej prowizji np. kwota na FV wynosi (\`(...)\`) PLN a wartość pobranej prowizji wynikająca z zestawienia to (\`(...)\`) PLN.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i VAT UE.

W uzupełnieniu z 17 listopada 2020 r. Wnioskodawca wskazał ponadto poniższe okoliczności:

1.  Na podstawie umowy pomiędzy Y. Spółka dostarcza produkty w postaci gier komputerowych (mobilnych) do rozpowszechniania w X. ustanawiając jako dostawcę Y.
2.  Odpowiadając na pytanie Organu „Czy Y pobiera prowizję za udostępnianie Wnioskodawcy sklepu X. w celu dokonywania sprzedaży bezpośrednio użytkownikom końcowym?” Wnioskodawca odpowiedział, że Y. pobiera prowizję w wysokości 30% od wartości sprzedanych produktów bezpośrednio użytkownikom końcowym - osobom fizycznym.
3.  Spółka decyduje o cenie wyjściowej produktu jednak Y. może stosować rabaty, promocje zmniejszając wartość produktu.
4.  Y. jest odpowiedzialne za płatność pomiędzy użytkownikiem końcowym a Spółką.
5.  Usługi świadczone przez Spółkę stanowią usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
6.  Y. jest podatnikiem w rozumieniu art. 28 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług.
7.  Użytkownicy końcowi (klienci będący osobami fizycznym ) nie są podatnikami w rozumieniu art. 28 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług.
8.  Użytkownicy końcowi mają siedzibę, miejsce zamieszkania w krajach członkowskich UE oraz w krajach poza UE - dostęp do zakupu mają osoby na całym świecie.
9.  Faktura wystawiona przez Spółkę wykazuje wartość dokonanej sprzedaży wynikającą z podsumowania operacji nie pomniejszoną o koszty sprzedaży tj. prowizje, podatek VAT zapłacony przez Y.
10.  Wystawiona przez Y. faktura na „odwrotne obciążenie” zawiera kwotę prowizji od sprzedaży. Nie zawiera ona całej prowizji wynikającej z zestawienia otrzymanego przez Spółkę dlatego Spółka wystawia dokument wewnętrzny na różnicę pomiędzy kwotą prowizji wykazywanej w zestawieniu a fakturą wykazując jako import usług.
11.  Dokument wewnętrzny oraz faktura wystawiona przez Y. odzwierciedlają rzeczywistą wysokość zapłaty prowizji którą usługodawca Y. musi otrzymać z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki.
12.  Oprócz prowizji Spółka musi zapłacić podatek VAT zapłacony przez Y. do innych krajów. Na podstawie umowy Y. nalicza podatek VAT od sprzedanych produktów według odpowiedniej dla kraju stawki i przekazuje kwotę podatku właściwemu organowi podatkowemu.

W załączeniu do wyjaśnienia Wnioskodawca załączył kopię umowy określającą prawa i obowiązki dla Spółki i dla Y.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu):

1.  Czy Spółka prawidłowo wystawia fakturę na wewnątrzwspólnotowe świadczenie usług ze stawką „np” dla Y. ujmując wartość dokonanej sprzedaży nie pomniejszoną o koszty tj. prowizję od sprzedaży na podstawie wystawionego zestawienia przez Y.?
2.  Czy na podstawie dokumentu wewnętrznego Spółka może wykazać import usług od prowizji ze sprzedaży wykazanej w zestawieniu, a pomniejszonej o wartość wystawionej faktury przez Y. dokumentującej również prowizję od sprzedaży?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu):

Zdaniem wnioskodawcy wykazanie sprzedaży na podstawie otrzymanego zestawienia oraz wykazanie importu usług od prowizji jest prawidłowe.

Pyt. l

Na podstawie art. 28b miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W związku z tym usługobiorcą dla Spółki jest Y. posiadający siedzibę w Z., dlatego Spółka wystawia fakturę wykazując jako podstawę opodatkowania całą wartość sprzedaży bez pomniejszania o koszty które Spółka musi ponieść na rzecz usługobiorcy Y. ze stawką „np” odwrotne obciążenie.

Pyt. 2

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikami są osoby prawne nabywające usługi. Dla Spółki taką usługą jest prowizja od sprzedaży pobrana przez Y. W związku z tym, że Y. wystawia fakturę na część pobranej prowizji, a zdaniem Wnioskodawcy cała wartość prowizji od sprzedaży podlega opodatkowaniu na podstawie tego artykułu, różnicę pomiędzy zestawieniem a wystawioną fakturą Wnioskodawca opodatkowuje na podstawie dokumentu wewnętrznego wykazując VAT od importu usług po stronie podatku należnego i naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   określenia podstawy opodatkowania i miejsca świadczenia przy wewnątrzwspólnotowym świadczeniu usług – jest prawidłowe;
*   określenia podstawy opodatkowania przy imporcie usług i wystawienia dokumentu wewnętrznego, który wyjaśnia różnice pomiędzy wartością usługi wykazaną w fakturze a jej całkowitą kwotą pobranej prowizji – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (\`(...)\`) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zasady fakturowania obowiązujące na gruncie ustawy o VAT regulują przepisy Działu XI „Dokumentacja” Rozdział 1 „Faktury”.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 11-15 i 18 ustawy – faktura powinna zawierać:

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem;

18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości wystawiania faktur za wewnątrzwspólnotowe świadczenie usług ze stawką „np” dla Y. i ujmowania w nich wartości dokonanej sprzedaży nie pomniejszonej o koszty tj. prowizję od sprzedaży na podstawie wystawionego zestawienia przez Y.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia tych usług. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy bowiem, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

I tak, według art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę usług na rzecz Y., będącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, nie będzie terytorium kraju, lecz – stosownie do przepisu art. 28b ust. 1 ustawy – miejsce, w którym podmiot Y. posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Z.

Tym samym o kwestii obowiązku zapłaty podatku z tytułu świadczenia usług na rzecz Y. będą decydowały przepisy prawa obowiązujące w Z.

Przepisy dotyczące dokumentowania czynności opodatkowanych fakturami zostały zawarte w Rozdziale 1 Działu XI. Zgodnie z art. 106a pkt 2 lit. a przepisy tego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 12, 14 i 18 ustawy faktura powinna zawierać

*   stawkę podatku
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku
*   w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Jednocześnie jak stanowi art. 106e ust. 5 w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a faktura może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca poprawnie rozpoznaje transakcje świadczenie usług na rzecz Y. jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na terytorium Z., a tym samym niepodlegające opodatkowaniu na terytorium Polski i poprawnie wystawia z tego tytułu faktury NP. Faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie” oraz nie musi wskazywać stawki podatku oraz kwoty podatku.

Jak stanowi art. 29a ustawy podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od, usługobiorcy, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. A stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 marca 2016 r. (sygn. akt: I FSK 1542/14) w sytuacji, gdy podatnik wyświadczył usługę, czy też dostarczył towary i w ramach odpłatności za to świadczenie otrzymał pewną kwotę pieniężną oraz inne świadczenie - kwotą należną jest wartość całego świadczenia, które jest należne od nabywcy. Należy zatem uznać, że podstawa opodatkowania obejmuję wartość transakcji niezależnie od sposobu jej rozliczenia pomiędzy stronami.

W przedmiotowej sprawie podstawa opodatkowania za świadczone przez Wnioskodawcę usługi dla Y. stanowi wartość sprzedaży która nie powinna być pomniejszona o prowizję, którą Y. pobiera od Wnioskodawcy – niezależnie od tego w jaki sposób Spółka rozlicza się ze swoim kontrahentem.

Odpowiadając zatem wprost na pytanie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że Wnioskodawca prawidłowo wystawia fakturę na wewnątrzwspólnotowe świadczenie usług ze stawką „np” dla Y. ujmując wartość dokonanej sprzedaży nie pomniejszoną o koszty tj. prowizję od sprzedaży na podstawie wystawionego zestawienia przez Y.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

b) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

c) usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Z kolei w świetle art. 17 ust. 2 ustawy w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Ww. przepisy wprowadzają mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Powiązanie ww. mechanizmu z regulacjami w zakresie określenia miejsca świadczenia usług ma na celu opodatkowanie usług w miejscu ich konsumpcji.

W sytuacji gdy miejsce świadczeni usługi na rzecz podatnika znajduje się w kraju, a usługodawca nie posiada w kraju siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności (z którego jest świadczona usługa), to usługobiorca staje się podatnikiem zobowiązanym do opodatkowania importowanej usługi.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego Y. pobiera prowizję za udostępnianie Wnioskodawcy sklepu X. w celu dokonywania sprzedaży bezpośrednio użytkownikom końcowym, co stanowi import usług dla Wnioskodawcy. Y. wystawia również ostatniego dnia każdego miesiąca fakturę na „odwrotne obciążenie” zawierająca kwotę prowizji pobraną od sprzedaży. Z uwagi na to, że wspomniana faktura nie zawiera całej prowizji wynikającej z zestawienia otrzymanego przez Spółkę dlatego Spółka wystawia dokument wewnętrzny na różnicę pomiędzy kwotą prowizji wykazywanej w zestawieniu, a fakturą wykazując jako import usług.

Podstawą opodatkowania w imporcie usług będzie, tak jak w przypadku usług świadczonych w kraju wszystko, co stanowi zapłatę, za tą usługę, niezależnie od sposobu jej uiszczenia. Co do zasady podstawa opodatkowania importowanych usług winna wynikać z faktur wystawionych przez usługodawców ale tylko w sytuacji gdy wartość wykazana na fakturze odzwierciedla faktyczną kwotę zapłaty za usługę. W sytuacji gdy faktura (albo inny dokument wystawiony przez usługodawcę) nie odzwierciedla faktycznej zapłaty należnej za usługę, nie ma przeszkód aby wartość ta określić innymi dokumentami sporządzonymi przez usługobiorcę.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują wystawiania dokumentów wewnętrznych odzwierciedlających nabywanie lub zbycie towarów czy też nabywanie bądź świadczenie usług, jednakże nie stoi to na przeszkodzie, żeby takie dokumenty zostały wystawione.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Z powyższego przepisu wynika, że kwota, która podlega odliczeniu (przy spełnieniu określonych do tego warunków) w przypadku importu usług - jest wartość importowanych usług.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego sama faktura na odwrotne obciążenie wystawiane przez Y. z tytułu pobieranej od Wnioskodawcy prowizji nie odzwierciedla pełnej wysokości tej prowizji, a dopiero faktura wraz z dokumentem wewnętrznym wystawionym przez Spółkę na podstawie podsumowania operacji przekazanego przez Y. wykazują jej pełną wysokość. Wobec powyższego Wnioskodawca może wykazać jako podstawę opodatkowania importu usług sumę kwoty wykazanej na fakturze od usługodawcy (Y.) oraz kwoty z dokumentu wewnętrznego, tak aby odzwierciedlona była pełna wartość pobranej prowizji, a więc to co stanowi rzeczywistą zapłatę. Jednocześnie Wnioskodawca może odrębnie złożyć pisemne wyjaśnienie rozbieżności pomiędzy danymi zawartymi w złożonej deklaracji i fakturami.

Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w związku z tym, że Y. wystawia fakturę na część pobranej prowizji, to różnicę pomiędzy zestawieniem, a wystawioną fakturą Wnioskodawca opodatkowuje na podstawie dokumentu wewnętrznego wykazując VAT od importu usług po stronie podatku należnego i naliczonego.

Tym samym należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytań Wnioskodawcy. Inne kwestie nieobjęte pytaniami (np. prawa do odliczenia podatku z tytułu importu usług,) nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Organ wskazuje jednocześnie, że przedmiotem postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie może być weryfikacja, czy dokumenty, których dotyczą pytania Wnioskodawcy odzwierciedlają rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych (usług świadczonych wzajemnie przez Wnioskodawcę i jego Y.). Organ interpretacyjny nie może również oceniać prawidłowości rozliczeń między Wnioskodawcą a jego kontrahentem.

Zaznacza się, że Organ wydający interpretacje w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nie jest uprawniony do analizowania i weryfikowania dokumentów, klasyfikowania towarów ani też przeprowadzania jakichkolwiek czynności sprawdzających lub weryfikujących. Taka bowiem analiza może być przeprowadzona jedynie w trybie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, które w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych nie mają zastosowania zgodnie z art. 14h Ordynacji podatkowej. Wydając interpretacje indywidualną Organ jest związany opisem stanu faktycznego zawartym we wniosku i może opierać się jedynie na wskazanych tam zdarzeniach i okolicznościach

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r.. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.