Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-521/16/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-07
Teza: Czy Wnioskodawczyni ma uwzględnić ½, tj. 51.000 zł. czy też 2/6 tj. 34.000 zł., czyli wartość udziału, który nabyła w drodze nieodpłatnego działu spadku od córek, stanowiącego 2/6 całości, bo tylko od sprzedaży tej części, nie upłynął okres pięciu lat od dnia nabycia?
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek-dział spadku; sprzedaż; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 26 kwietnia 2016 r. (data otrzymania 28 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 października 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które nabyła wspólnie z mężem w 1991 r. na zasadzie współwłasności małżeńskiej. W 2014 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni i na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z 1 lipca 2015 r. o stwierdzeniu nabycia spadku, Wnioskodawczyni odziedziczyła po nim wspólnie z dwoma córkami po 1/3 udziału w spadku, którego przedmiotem było także spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Następnie córki Wnioskodawczyni przekazały jej nieodpłatnie 3 września 2015 r. swoje udziały do tego prawa majątkowego (na podstawie umowy częściowego działu spadku), które Wnioskodawczyni sprzedała 27 października 2015 r. za 102.000 zł. Wnioskodawczyni ma wątpliwość jaką cześć przychodu z odpłatnego zbycia tego prawa należy wykazać w zeznaniu PIT-39.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni ma uwzględnić ½, tj. 51.000 zł. czy też 2/6 tj. 34.000 zł., czyli wartość udziału, który nabyła w drodze nieodpłatnego działu spadku od córek, stanowiącego 2/6 całości, bo tylko od sprzedaży tej części, nie upłynął okres pięciu lat od dnia nabycia?

Zdaniem Wnioskodawczyni, powinna wykazać tylko wartość udziału, który nabyła w drodze nieodpłatnego działu spadku od córek, stanowiącego 2/6 całości, bo tylko od sprzedaży tej części, nie upłynął okres pięciu lat od dnia nabycia. Wnioskodawczyni uważa, że małżonek, który sprzeda nieruchomość po śmierci współmałżonka nie płaci podatku, jeżeli nieruchomość została nabyta do małżeńskiego majątku wspólnego (wspólność majątkowa) i upłynęło od tego momentu pięć lat (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło pierwotne nabycie). Zatem Wnioskodawczyni powinna wykazać przychód za 2015 r. w wysokości 2/6 wartości sprzedaży nieruchomości. Takie stanowisko potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10, w którym Sąd stwierdził, że wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym w wyniku śmierci jednego z małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia. Podobne stanowisko jest obecnie powszechnie uznawane przez Sądy Administracyjne np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 9 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 716/14, w którym Sąd stwierdza „Zdaniem Sądu, skoro małżonkowie nabyli raz nieruchomość do majątku wspólnego, do niepodzielnej ręki, to skarżąca nie mogła nabyć jej powtórnie. Wobec powyższego nie można przyjąć, że pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f, biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku przez skarżącą.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Tym samym odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw następujące po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec wyżej przywołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (prawa), jej części lub udziału w nieruchomości (prawie) istotne znaczenie ma ustalenie daty ich nabycia.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1991 r. w czasie trwania związku małżeńskiego Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W 2014 r. zmarł małżonek Wnioskodawczyni, a spadek po nim w równych częściach, tj. po 1/3 nabyła Wnioskodawczyni wraz z dwoma córkami. Następnie 3 września 2015 r. w wyniku częściowego działu spadku córki Wnioskodawczyni przekazały jej nieodpłatnie swoje udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. W dniu 27 października 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała opisane powyżej prawo za kwotę 102.000 zł. Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia od jakiej części kwoty uzyskanej ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego należy zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu tej sprzedaży.

Przechodząc zatem do meritum sprawy należy ustalić datę nabycia przez Wnioskodawczynię spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 2082 ze zm.) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności np. w wyniku śmierci jednego z małżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym, według domniemania jest równy udziałowi drugiego małżonka.

Powyższe wyjaśnienie oznacza, że z chwilą śmierci jednego z małżonków posiadane przez niego udziały w majątku wspólnym wchodzą w skład masy spadkowej po tym małżonku i podlegają dziedziczeniu. Wówczas spadkobiercy zmarłego małżonka – w tym małżonek pozostający przy życiu – nie nabywają w spadku całych nieruchomości, a jedynie udział w nich wchodzący w skład masy spadkowej po zmarłym (i to w odpowiednich wysokościach jeżeli spadkobierców jest więcej niż jeden).

Zgodnie natomiast z art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tym samym dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy natomiast do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał poszczególnym spadkobiercom w masie spadkowej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Jeżeli zatem w drodze działu spadku spadkobierca nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku w części przekraczającej udział w spadku, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zmienia tego fakt, że działu spadku dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu działu spadku wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze działu spadku ponad pierwotnie posiadany udział dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Z uwagi na okoliczność, że Wnioskodawczyni w dacie częściowego działu spadku, tj. 3 września 2015 r. nabyła udziały jakie do tego dnia posiadały jej dwie córki stwierdzić należy, że w dacie tej udział Wnioskodawczyni w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego uległ powiększeniu a zatem z datą tą należy utożsamiać nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego jaki posiadały jej dwie córki.

Z analizy powyższych przepisów wynika więc, że Wnioskodawczyni, w opisanej przez siebie sytuacji prawnopodatkowej, powinna rozpoznać trzy daty nabycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, które sprzedała 27 października 2015 r., a którego nabycie nastąpiło na skutek trzech zdarzeń prawnych, tj.:

*   1991 r. – Wnioskodawczyni nabyła udział ½ w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w trakcie trwania związku małżeńskiego czyli na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej,
*   2014 r. – w dacie śmierci małżonka Wnioskodawczyni nabyła udział 1/6 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Przypadający na małżonka udział ½ odziedziczyło trzech spadkobierców i w rezultacie Wnioskodawczyni nabyła w spadku po zmarłym małżonku udział 1/6 w ww. prawie. Pozostały udział 2/6 przypadł na rzecz dwóch córek Wnioskodawczyni,
*   3 września 2015 r. – w wyniku częściowego działu spadku Wnioskodawczyni otrzymała od dwóch córek posiadane przez nie udziały łącznie w wielkości 2/6.

Zaakceptowanie poglądu Wnioskodawczyni, zgodnie z którym nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło wyłącznie w drodze nieodpłatnego działu spadku od córek pomijając datę śmierci małżonka oznaczałoby, że Wnioskodawczyni nie mogłaby dziedziczyć po małżonku, gdyż to Wnioskodawczyni w całości, a nie małżonkom wspólnie przysługiwałoby spółdzielcze własnościowe prawa do lokalu mieszkalnego. Po za tym, w takiej okoliczności nie mogłyby dziedziczyć córki Wnioskodawczyni jako spadkobiercy, które również nabyły udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego wchodzącym uprzednio w skład wspólności ustawowej rodziców skoro do masy spadkowej po ojcu nie należałoby nic, gdyż właścicielem prawa miałaby być rzekomo Wnioskodawczyni od 1991 r. – taki wniosek wypływa z argumentacji Wnioskodawczyni. Jest to oczywiście nieprawdą. Wysnucie takiego wniosku stoi w sprzeczności z całokształtem regulacji dotyczących majątkowej wspólności ustawowej oraz dziedziczenia i oznaczałoby przyjęcie tezy, że śmierć małżonka będącego w ustawowej wspólności majątkowej nie ma żadnego wpływu na przysługujące mu za życia prawa majątkowe, prawa własności do nieruchomości, gdyż te w pełnym zakresie przysługują pozostającemu przy życiu małżonkowi – jako że prawa te zostały nabyte przez nich wspólnie na własność a nie na współwłasność. Tymczasem współwłasność – w tym także współwłasność łączna – oznacza, że własność przysługuje obojgu małżonkom. Ustaje ona jednak z chwilą śmierci jednego z małżonków.

Przepis art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków wynosił po ½. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu zgodnie z zasadami prawa spadkowego, a więc nabyciu. W omawianej sprawie udział ½ w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego należący do zmarłego małżonka przypadł jego spadkobiercom, tj. Wnioskodawczyni i jej dwóm córkom w chwili śmierci spadkodawcy. Dopiero od tej daty Wnioskodawczyni w drodze spadkobrania stała się właścicielką udziału 1/6 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego wchodzącym w skład spadku. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, że nabycie udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w omawianej sprawie należy utożsamiać wyłącznie z dwoma datami, tj. z datą 1991 r. kiedy Wnioskodawczyni nabyła z małżonkiem spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej oraz z datą 3 września 2015 r., kiedy to Wnioskodawczyni otrzymała od córek udział 2/6 w wyniku częściowego działu spadku. W omawianej sprawie bezsprzecznie należy przyjąć trzy daty nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, tj. 1991 r., 2014 r. i 2015 r. z uwzględnieniem wielkości nabywanych w tych datach udziałów w opisanym prawie do lokalu mieszkalnego.

Końcowo dodać należy, że ustawodawca mówiąc o zbyciu nieruchomości lub praw miał na myśli również prawa objęte wspólnością majątkową, w stosunku do których następuje przekształcenie wspólności bezudziałowej we wspólność udziałową. Przekształcenie to likwiduje stan dotychczasowej bezudziałowości prawa rodząc skutki prawne od dnia jego nabycia. Nie można bowiem zasadnie twierdzić, że majątek nabyty we współwłasności ustawowej pozostaje takim majątkiem mimo ustania takiej współwłasności, oraz że po wyodrębnieniu jej udziałów (ułamków) nie zmienia się ich stan z dnia nabycia prawa. Majątek wspólny przestaje istnieć m.in. z chwilą śmierci małżonka, co oznacza, że przedmioty bądź prawa nabyte przez małżonków pozostających we wspólności ustawowej zyskają wartość (np. własność) udziałową bez możliwości powrotu do wartości czy stanu bezudziałowego, co nie pozwala traktować tych rzeczy czy praw do nich jako praw o innym niż udziałowy (ułamkowy) charakterze.

Powyższe argumenty Organu potwierdza m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 1061/08, który został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1054/09 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 grudnia 2011 r., który także został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 832/12. Podobnie orzeczono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 879/14.

Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie przychód Wnioskodawczyni ze sprzedaży w 2015 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi ½ nabytemu w 1991 r. na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni w spadku po małżonku nabyła udział 1/6 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego w dacie śmierci spadkodawcy, czyli w 2014 r. oraz, że w wyniku częściowego działu spadku Wnioskodawczyni otrzymała od córek pozostały udział 2/6 w ww. prawie to przychód uzyskany w 2015 r. ze sprzedaży tych udziałów nabytych w tych właśnie datach będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty ogłoszeń w prasie, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Zauważyć jednak należy, że jeśli Wnioskodawczyni poniosła takie koszty, to odliczyć może jedynie taką ich część, która odpowiada udziałom w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytym w 2014 r. w drodze spadku i w 2015 r. na skutek częściowego działu spadku (łącznie ½), bo tylko przychód ze sprzedaży ww. prawa przypadający na te udziały stanowi źródło przychodu. Pozostała część kosztów przypada na udział nabyty w 1991 r., którego zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu (a skoro tak, to nie generuje także kosztów).

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy).

Natomiast wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów – podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszklanego określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Podsumowując, Wnioskodawczyni przy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego powinna przyjąć trzy daty jego nabycia – 1991 r., w którym nabyła udział ½ na zasadzie wspólności małżeńskiej w trakcie trwania związku małżeńskiego, 2014 r., w którym zmarł małżonek Wnioskodawczyni, kiedy nabyła udział 1/6 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz 2015 r., w wyniku częściowego działu spadku, kiedy otrzymała nieodpłatnie od córek udział 2/6. Przy czym sprzedaż udziału ½ nabytego w 1991 r. w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży pozostałego udziału ½ w nabytego odpowiednio w 2014 r. w drodze spadku i w 2015 r. w wyniku częściowego działu spadku podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym – na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Stanowisko Wnioskodawczyni należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.