Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-372/15-4/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-10-01
Teza: Czy na podstawie wyceny dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę Wnioskodawczyni mogła wprowadzić nieruchomość do ewidencji środków trwałych w wycenionej wartości zachowując proporcję części powierzchni użytkowej, na którą uzyskała pozwolenie na użytkowanie, do całkowitej powierzchni użytkowej budynku, i czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od tak ustalonej wartości początkowej są prawidłowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: amortyzacja; biegły; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały; środek-środek trwały-wytworzenie środka trwałego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2015 r. (data wpływu 22 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz jego amortyzacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 8 września 2015 r., Nr IPTPB1/4511-372/15-2/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 8 września 2015 r. (data doręczenia 14 września 2015 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 19 września 2015 r. (data wpływu 22 września 2015 r.), nadanym dnia 21 września 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2013 r. na podstawie pozwolenia na budowę, udzielonego decyzją Starosty X, Wnioskodawczyni rozpoczęła budowę budynku handlowo-usługowego. Przed rozpoczęciem budowy Wnioskodawczyni miała zgromadzone dużo materiałów budowlanych z myślą o budowie domu. Na zakup zgromadzonych wcześniej materiałów nie posiada dokumentów zakupu. Sytuacja rodzinna sprawiła, że zrezygnowała z budowy domu, a podjęła się budowy budynku handlowo-usługowego z zamiarem sprzedaży go po wybudowaniu. Duża część inwestycji, czyli budynek handlowo-usługowy w stanie surowym (wybudowane ściany i przykryte dachem) został wzniesiony ze środków własnych i z zaciągniętego kredytu udzielonego przez bank na osobę prywatną. Budowa prowadzona była prywatnie systemem gospodarczym i Wnioskodawczyni nie posiada rachunków od wykonawców usług budowlanych, ani faktur na zakupione materiały.

Niestety środki finansowe szybko się skończyły i aby dokończyć inwestycję Wnioskodawczyni musiała zaciągnąć kolejny kredyt. Bank, żeby udzielić kredytu, zażądał od Wnioskodawczyni założenia działalności gospodarczej i udzielił kredytu na dokończenie inwestycji wykorzystanej potem na działalność gospodarczą usługową - wynajem wybudowanego budynku.

Wnioskodawczyni działalność założyła od dnia 1 maja 2014 r. W związku z zaistniałą sytuacją zmieniła przeznaczenie budowanej inwestycji z zamiarem wynajmu. Od chwili założenia działalności gromadziła wszystkie faktury i rachunki dotyczące budowy prowadzonej od dnia 1 maja 2014 r. Wartość materiałów budowlanych udokumentowanych fakturami wynosi 536 000 zł. Są to faktury wystawione w czasie działalności już na firmę Wnioskodawczyni, natomiast nie posiada żadnych faktur, ani rachunków określających wartość inwestycji do chwili założenia działalności gospodarczej, ponieważ prowadzona przez Nią inwestycja nie była budowana z zamiarem wykorzystania jej na potrzeby działalności gospodarczej, tylko na sprzedaż.

Do marca 2015 r. wybudowane i wykończone zostały dwa piętra. W dniu 19 marca 2015 r. wydana została przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w X decyzja o pozwoleniu na użytkowanie budynku handlowo-usługowego w części obejmującej kondygnacje parteru oraz pierwszego piętra, wybudowanego wraz z wewnętrznymi instalacjami. Na podstawie otrzymanej decyzji od Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o częściowym oddaniu do użytkowania budynku, część odebraną Wnioskodawczyni wprowadziła do ewidencji środków trwałych z dniem 31 marca 2015 r. i od kwietnia dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej budynku częściowo oddanego do użytkowania. Nadmienia, że w związku z oddaniem do użytkowania – budynek oddany w części dwóch kondygnacji i w związku z podpisaną wcześniej umową najmu – z dniem 1 kwietnia 2015 r. przekazała objęte pozwoleniem Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego powierzchnie w najem, osiągając już w kwietniu dochody z najmu.

Ponieważ wprowadzony do ewidencji środków trwałych budynek wybudowany został w części prywatnie sposobem gospodarczym i ze środków własnych, i na tą część Wnioskodawczyni nie posiada faktur, ani żadnych dokumentów i dowodów dokumentujących wydatki związane z ponoszonymi nakładami, aż do dnia otwarcia działalności gospodarczej, a w późniejszym czasie zmieniła przeznaczenie inwestycji do celów działalności gospodarczej, stąd też nie można było ustalić wartości początkowej budynku. Wyceny budynku dokonała na podstawie wyceny dokonanej przez rzeczoznawcę i od tej wartości dokonała odpisów amortyzacyjnych już za kwiecień 2015 r. Odpisem amortyzacyjnym Wnioskodawczyni objęła tylko część budynku oddaną do użytkowania, na podstawie decyzji wydanej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w X.

Koszt wytworzenia budynku handlowo-usługowego z wykorzystaniem zgromadzonych wcześniej materiałów i budową budynku w stanie surowym, bez gromadzenia faktur zakupowych i rachunków za materiały i usługi do chwili założenia działalności gospodarczej jest dużo wyższy, niż koszt poniesionych wydatków na podstawie posiadanych faktur zakupu z okresu prowadzenia działalności gospodarczej. Wycena dokonana przez rzeczoznawcę odzwierciedla poniesione przez Wnioskodawczynię koszty.

W piśmie z dnia 19 września 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości (PKD 68.20.Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi). Działalność ta jest działalnością prowadzoną indywidualnie, przez osobę fizyczną czyli jednoosobową działalnością gospodarczą. Ewidencją księgową jest podatkowa księga przychodów i rozchodów, a podatek dochodowy od osób fizycznych opłacany jest na zasadach ogólnych. Budynek, o którym mowa we wniosku, czyli budynek handlowo-usługowy, wykorzystuje w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Na moment składania wniosku o interpretację wynajmuje już 2/3 całości powierzchni budynku, czyli 2 kondygnacje. Natomiast pozostała część, czyli 1/3 jest jeszcze w trakcie budowy jako inwestycja niezakończona. Po zakończeniu inwestycji i odbiorze, pozostała część budynku też będzie wynajmowana na potrzeby działalności gospodarczej. Umowy, które Wnioskodawczyni już zawarła na wynajem z klientami, są umowami zawartymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dodała, że działalność rozpoczęła 1 maja 2014 r., a budowę budynku rozpoczęła jako prywatną inwestycję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na podstawie wyceny dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę Wnioskodawczyni mogła wprowadzić nieruchomość do ewidencji środków trwałych w wycenionej wartości zachowując proporcję części powierzchni użytkowej, na którą uzyskała pozwolenie na użytkowanie, do całkowitej powierzchni użytkowej budynku, i czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od tak ustalonej wartości początkowej są prawidłowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy z chwilą uzyskania pozwolenia na użytkowanie części budynku, czyli dwóch kondygnacji, udzielonego na podstawie decyzji Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, Wnioskodawczyni miała prawo wprowadzić odebraną część budynku do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości wycenionej przez biegłego rzeczoznawcę, odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, uznając, że odebrana część jest kompletna i zdatna do użytku?

W piśmie z dnia 19 września 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni odstąpiła od pytania Nr 2 zawartego we wniosku z dnia 24 czerwca 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1, natomiast wniosek w zakresie pytania Nr 2 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów musi spełniać trzy warunki:

*   musi być ponoszony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ustawy,

*   musi być należycie udokumentowany.

Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych. Przy czym za wartość początkową uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia. Art. 22g ust. 4 ww. ustawy stanowi, że za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Stosownie do art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, i jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich część nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków trwałych przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Ponieważ budynek handlowo-usługowy został wybudowany ze zgromadzonych wcześniej na cele prywatne materiałów budowlanych, a następnie budowany w początkowej części nie z zamiarem wykorzystania go w działalności gospodarczej, tylko w celu sprzedaży, tym samym Wnioskodawczyni miała prawo dokonać wyceny nieruchomości przez powołanego przez Nią biegłego.

Na podstawie wyceny przez biegłego Wnioskodawczyni miała prawo wprowadzić odebraną część wybudowanego budynku do ewidencji środków trwałych i od tej części dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Wnioskodawczyni zaznaczyła, że amortyzowana część budynku jest odebraną częścią wybudowanego budynku na podstawie wydanej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru w X decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku handlowo-usługowego w części kondygnacji parteru i pierwszego piętra.

Środek trwały, który może podlegać amortyzacji jako używany do działalności gospodarczej, musi być kompletny i zdatny do użytku, z uwzględnieniem roli jaką będzie spełniał w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku dodano, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie daje odpowiedzi na pytanie, jakie środek trwały musi spełniać warunki, aby można go było uznać za kompletny i zdatny do użytku. O tym, czy budynek jest kompletny i zdatny do użytku decydują właściwe organy, które na podstawie art. 59 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane wydają decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, o której mowa w art. 59a. Przy czym, zgodnie z art. 59 ust. 2 tej ustawy, właściwy organ może w pozwoleniu na użytkowanie obiektu budowlanego określić warunki użytkowania tego obiektu albo uzależnić jego użytkowanie od wykonania, w oznaczonym terminie, określonych robót budowlanych. Z kolei definicja budynku zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Jeżeli Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydaje pozwolenie na użytkowanie budynku, czyli stwierdza, że jest on kompletny i zdatny do użytku, to zawarcie w decyzji pewnych ograniczeń w użytkowaniu budynku, tj. dopuszczenie tylko parteru i pierwszego piętra, nie oznacza, że nie jest on kompletny i zdatny do użytku. W związku z tym, do określenia, że środek trwały jest kompletny i zdatny do użytku należy zastosować wykładnię systemową zewnętrzną.

W wybudowanym budynku handlowo-usługowym wszystkie odebrane pomieszczenia są wynajmowane, a skoro Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał pozwolenie na użytkowanie, to należy przyjąć, że wynajem jest zgodny z prawem. Od kwietnia 2015 r. Wnioskodawczyni uzyskuje przychód z najmu części budynku, na który to uzyskała pozwolenie na użytkowanie. Naturalnym następstwem udzielonego pozwolenia jest wynikające z przepisów prawa uprawnienie podatnika do korzystania z instytucji dokonywania odpisów amortyzacyjnych, które są kosztem uzyskania przychodu i zmniejszają tym samym podstawę opodatkowania. Istotą amortyzacji jest zwrot nakładów poniesionych na nabycie składników majątku, przy pomocy których podatnicy osiągają przychody podlegające opodatkowaniu, które to nakłady nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, a podlegają rozliczeniu w czasie.

Z chwilą uzyskania pozwolenia na użytkowanie części budynku handlowo-usługowego, usytuowanej na parterze i pierwszym piętrze, Wnioskodawczyni miała prawo wprowadzić budynek do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tej części budynku z uwzględnieniem proporcji powierzchni użytkowej odebranej decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w X do całej powierzchni użytkowej budynku.

Kosztami uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne, czyli odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane zgodnie z przepisami art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że jeżeli tylko część nieruchomości jest wykorzystywana do prowadzenia działalności bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu, odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.