Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/240/MZB/14/PK-135/13
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-05-08
Teza: Czy Spółka rozliczając różnice kursowe stosuje prawidłowe kursy?
Słowa kluczowe: kurs-kurs faktycznie zastosowany; kurs-kurs średni NBP; rachunki-rachunek walutowy; różnica-różnice kursowe; waluta-kurs walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 9 maja 2012 r. znak: IBPBI/2/423-129/12/AK przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2012 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej kursu waluty, jaki powinien być zastosowany dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku z dnia 6 lutego 2012 r. przez Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), Spółka prowadzi rachunek walutowy, na którym odbywają się standardowe operacje gospodarcze: wpływ należności, zapłata zobowiązań, sprzedaż waluty, opłata za prowadzenie konta itp. Przy obliczaniu różnic kursowych zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka dla wszystkich operacji, dla których nie nastąpiła faktyczna wymiana waluty obcej na inną walutę stosuje kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień operacji.

Zatem dla ustalenia różnic kursowych na środkach pieniężnych Spółka również stosuje kurs średni NBP z dnia poprzedzającego wypłatę waluty z rachunku bieżącego, jako że nie następuje faktyczna sprzedaż tej waluty a tylko jej rozchód.

Sytuacje dla których Spółka stosuje kurs faktycznie zastosowany dotyczą tylko sytuacji faktycznego zakupu oraz sprzedaży waluty oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania ale tylko w sytuacji kiedy zobowiązanie lub należność wyrażone w walucie obcej realizowane są w innej walucie i następuje faktyczne przeliczenie kursów zapłaty, czy otrzymania należności. Dodatkowo zapisy polityki rachunkowości Spółki przewidują, iż wpływy na rachunek walutowy oraz wydatki przeliczane są po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień dokonania operacji.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy Spółka rozliczając różnice kursowe od w/w operacji stosuje prawidłowe kursy.

Zdaniem Spółki, kurs faktycznie zastosowany jest to kurs faktycznie zrealizowany jak wskazuje na to zapis art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez zawężenie przypadków, kiedy do rozliczania różnic kursowych stosuje się kurs faktycznie zastosowany, tylko do sprzedaży lub kupna waluty oraz otrzymania należności oraz zapłaty zobowiązań. Przy czym gdy do otrzymanych należności lub zapłaty nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu stosuje się kurs średni NBP z dnia poprzedzającego operację.

Zatem, zdaniem Spółki, jeżeli należność lub zobowiązanie wyrażone w walucie obcej realizowane jest w tej samej walucie nie jest możliwe zastosowanie kursu faktycznego gdyż nie dokonano wymiany tychże walut na inną walutę.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działaj ąc z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 9 maja 2012 r, interpretację indywidualną nr IBPBI/2/423-129/12/AK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 maja 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/2/423-129/12/AK, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 z późn. zm; dalej: updop), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. ISa ust. 2 updop, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W myśl art. 15a ust. 3 pkt 3 updop, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zgodnie z art. 15a ust. 4 updop przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 updop).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty."

Przyjęty w orzecznictwie sposób interpretacji tego pojęcia, którego istotą jest wyjaśnienie znaczenia terminu „faktycznie", wobec nieistnienia jego legalnej definicji, wskazuje na konieczność odwołania się do dyrektywy interpretacyjnej języka potocznego. Według „Uniwersalnego słownika języka polskiego" pod redakcją S. Dubisza (Warszawa 2008, tom I, s. 873) „faktycznie" znaczy: zgodnie z faktami, w istocie, rzeczywiście, niewątpliwie, naprawdę.

W związku z tym „faktycznie zastosowany kurs waluty", to taki kurs, który był w istocie, rzeczywiście, naprawdę zastosowany. Mógł on być rzeczywiście i naprawdę zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania, czyli do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie. Zatem w przypadku operacji wpływu bądź wypływu waluty z rachunku walutowego, wobec braku przewalutowania, nie występuje kurs faktycznie zastosowany, ponieważ w takiej sytuacji nie następuje rzeczywiste wyrażenie w określonej walucie wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w innej walucie (por. wyrok NSA z dnia 5 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 221/11).

Pomimo, iż wskazany wyrok zapadł na tle stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2011 r., to należy przyjąć, iż zmiana brzmienia art. 15a ust. 4 updop nie miała wpływu na aktualność tez płynących z orzecznictwa sądów administracyjnych w przedstawionym stanie faktycznym.

W konsekwencji należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki, zgodnie z którym przy ustalaniu różnic kursowych na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 1-3 i ust. 3 pkt 1-3 updop należy stosować:

\- kurs faktycznie zastosowany, w przypadkach:

1.  zakupu/sprzedaży waluty,
2.  otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania, gdy dochodzi do przewalutowania;

\- kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego odpowiednio dzień dokonania operacji na rachunku walutowym (wpływ/wypływ środków pieniężnych), gdy nie dochodzi do operacji przewalutowania, w przypadkach:

1.  otrzymania środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej tytułem regulowania należności wobec Spółki,
2.  zapłaty zobowiązań wyrażonych w walucie obcej przez Spółkę,
3.  obciążenia rachunku opłatą za prowadzenie konta.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).