Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.123.2019.1.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-12
Teza: Uznania odpłatnych usług w zakresie utrzymania zieleni dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Ciągnika, jako czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej nabycie Ciągnika w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwą dla jednostki administrującej przedmiotowym pojazdem obliczoną, według wzoru przewidzianego w rozporządzeniu dla zakładów budżetowych. Obowiązku dokonania korekty dokonanego w oparciu o prewspółczynnik odliczenia od wydatków inwestycyjnych, na podstawie art. 91 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; działalność-działalność gospodarcza; gmina; jednostka-jednostka organizacyjna; korekta; odliczenia; opodatkowanie; podatek; podatek-podatek należny; proporcja; współczynnik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2019 r. (data wpływu 27 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania odpłatnych usług w zakresie utrzymania zieleni dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Ciągnika, jako czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest prawidłowe,**
*   prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej nabycie Ciągnika w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwą dla jednostki administrującej przedmiotowym pojazdem, obliczoną według wzoru przewidzianego w rozporządzeniu dla zakładów budżetowych – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku dokonania korekty dokonanego w oparciu o prewspółczynnik odliczenia od wydatków inwestycyjnych, na podstawie art. 91 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania odpłatnych usług w zakresie utrzymania zieleni dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Ciągnika, jako czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT,
*   prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej nabycie Ciągnika w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwą dla jednostki administrującej przedmiotowym pojazdem obliczoną, według wzoru przewidzianego w rozporządzeniu dla zakładów budżetowych,
*   obowiązku dokonania korekty dokonanego w oparciu o prewspółczynnik odliczenia od wydatków inwestycyjnych, na podstawie art. 91 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina …(dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Stosownie do treści art. 7 ust. l pkt 12 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy zieleni gminnej i zadrzewień.

Gmina w 2017 r. dokonała zakupu ciągnika rolniczego wraz z kosiarką mulczującą (dalej: „Ciągnik”) celem świadczenia usług z zakresu utrzymania zieleni. Wartość zakupionego pojazdu przekroczyła 15.000 PLN.

Zgodnie z treścią art. 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.; dalej: „ustawa o finansach publicznych”) zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie m.in. zieleni gminnej i zadrzewień, mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Na podstawie uchwały Rady Miejskiej w …w 2010 r. został powołany ZGKiM (dalej: „ZGKiM” lub „Zakład”), posiadający status samorządowego zakładu budżetowego Gminy. ZGKiM działa w szczególności na podstawie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o gospodarce komunalnej, ustawy o finansach publicznych oraz statutu zakładu nadanego uchwałą Rady Miejskiej w …(dalej: „Statut”), określającego m. in. szczegółowy zakres działania, organizację oraz gospodarkę finansową ZGKiM. Zgodnie z treścią Statutu Zakład prowadzi działalność w zakresie m.in. zieleni gminnej i zadrzewień.

Mając na uwadze powyższe, jednostką organizacyjną zarządzającą zakupionym Ciągnikiem jest/będzie ZGKiM. Zakład wykorzystuje/będzie wykorzystywał Ciągnik do świadczenia usług z zakresu utrzymania terenów zielonych w ramach realizacji zadań własnych Gminy, ale również do świadczenia odpłatnych usług związanych z utrzymaniem zieleni, na podstawie zawieranych w tym zakresie umów cywilnoprawnych, dla podmiotów takich jak np. samorządowe instytucje kultury, Zarząd Dróg Wojewódzkich (dalej: „podmioty zewnętrzne”).

Usługi z zakresu utrzymania zieleni świadczone odpłatnie na rzecz podmiotów zewnętrznych są/będą dokumentowane przez Gminę za pomocą faktur VAT i wykazywane w ewidencji prowadzonej dla celów VAT.

Dotychczas Gmina nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z zakupem Ciągnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczenie przez ZGKiM w imieniu Gminy odpłatnych usług w zakresie utrzymania zieleni dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Ciągnika stanowi/będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT?
2.  Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktury VAT dokumentującej nabycie Ciągnika w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (dalej: „pre-współczynnik”), właściwą dla jednostki administrującej przedmiotowym pojazdem tj. ZGKiM, obliczoną według wzoru przewidzianego w rozporządzeniu dla zakładów budżetowych?
3.  Czy Gmina jest/będzie zobowiązana, po oddaniu Ciągnika do użytkowania, do korekty dokonanego w oparciu o pre-współczynnik VAT odliczenia od wydatków inwestycyjnych na podstawie art. 91 ustawy o VAT tj. w ramach tzw. korekty wieloletniej?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie przez ZGKiM w imieniu Gminy odpłatnych usług w zakresie utrzymania zieleni dla podmiotów zewnętrznych z wykorzystaniem Ciągnika stanowi/będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Gminy, do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z zakupem Ciągnika powinna zastosować pre-współczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupiony Ciągnik tj. ZGKiM, skalkulowany w oparciu o przepisy Rozporządzenia.

W ocenie Gminy będzie ona zobowiązana, po oddaniu Ciągnika do użytkowania, do korekty dokonanego w oparciu o pre-współczynnik VAT odliczenia VAT w ramach tzw. korekty wieloletniej tj. zgodnie z przepisami art. 90c w z zw. z art. 91 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina pragnie podkreślić, iż powyższy pogląd był również wielokrotnie wyrażany przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przykładowo w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. I FSK 1303/09, NSA wskazał, że: „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobne stanowisko NSA przedstawił w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 273/09, wskazując, że: „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. l ustawy) - gmina”.

Gmina świadczy/będzie świadczyć, poprzez ZGKiM, odpłatne usługi w zakresie utrzymania terenów zielonych dla podmiotów zewnętrznych na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, że z tytułu świadczenia ww. usług Gmina jest/będzie podatnikiem VAT, gdyż będą one wykonywane w ramach stosunku cywilnoprawnego.

Tożsame stanowisko zostało potwierdzone również m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 listopada 2016 r. o sygn. IPPPl/4512-668/16-4/MPe, w której organ wprost wskazał, że: „Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Powołany wyżej przepis art. 8 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Z treści tego przepisu wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Należy jednak zauważyć, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Tak więc, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Ponadto zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy czyli czynności te muszą być wykonywane przez podatnika tego podatku. Jak już zostało wspomniane w zakresie świadczenia odpłatnych usług z zakresu utrzymania terenów zielonych dla podmiotów zewnętrznych Gmina występuje/będzie występować w roli podatnika VAT.

Zatem mając na uwadze powyższe, Gmina świadczy/będzie świadczyć, poprzez ZGKiM, odpłatną usługę utrzymania zieleni dla podmiotów zewnętrznych i przedmiotowa transakcja podlega/będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Istnieje bowiem bezpośredni związek między wynagrodzeniem a wykonanymi pracami w zakresie utrzymania zieleni.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy usługi w zakresie utrzymania zieleni świadczone poprzez ZGKiM dla podmiotów zewnętrznych podlegają/będą podlegać opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Gmina podkreśla, iż ZGKiM wykorzystuje/będzie wykorzystywać Ciągnik zarówno na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy w zakresie utrzymania terenów zielonych znajdujących się na jej terenie oraz do działalności opodatkowanej w postaci świadczenia odpłatnych usług utrzymania zieleni dla podmiotów zewnętrznych.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 22 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić dla niektórych podatników sposób kalkulacji takiej proporcji uwzględniając specyfikę prowadzonej przez nich działalności. W stosunku do jednostek samorządu terytorialnego sposób kalkulacji pre-współczynnika został określony w Rozporządzeniu i jego podstawą są dane wynikające z rocznych sprawozdań finansowych.

W przepisach Rozporządzenia zostały również wskazane metody kalkulacji pre-współczynnika dla jednostek organizacyjnych w tym m.in. dla zakładów budżetowych. Tym samym stosownie do § 3 ust. 4 Rozporządzenia sposób określenia proporcji w przypadku zakładów budżetowych ustala się wg wzoru:

Ax100

X=-------------

P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P - przychody wykonane zakładu budżetowego.

Ciągnik jest/będzie administrowany przez ZGKiM, tym samym zdaniem Gminy zastosowanie znajdzie pre-współczynnik skalkulowany w oparciu o dane Zakładu.

Pogląd w którym w przypadku poniesienia wydatków na infrastrukturę, którą zarządza jednostka organizacyjna, zastosowanie znajdzie pre-współczynnik właściwy dla tej jednostki wyraził przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 6 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.597.2016.1.SR, w której organ stwierdził, że „w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji, które zostaną przekazane jednostkom budżetowym i będą wykorzystywane przez te jednostki budżetowe do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT) oraz do czynności pozostających poza działalnością gospodarczą (czynności niepodlegające VAT), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. pre-współczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej wykorzystującej zakupione towary i usługi”.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że Minister Finansów podzielił stanowisko Gminy w wydanej 24 listopada 2016 r. broszurze informacyjnej „Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego” (Broszura opublikowana na stronie Ministerstwa Finansów http://www.finanse.mf.gov.pl/documents/766655/3160814/BROSZURA+z+24+ll+16+ost.pdf). Zgodnie z treścią ww. broszury: „W przypadku gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności wykonywanej poza zakresem VAT a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspółczynnika zasadniczo wybiera podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodę „obrotowo-przychodową”, stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów tj. celów „mieszanych” (str. 25-26 broszury).

Z powyższego jasno zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi tzw. wydatki „mieszane”, to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć zastosowanie powinien znaleźć pre-współczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej (wyliczony na podstawie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej), która wykorzystuje te wydatki zarówno do działalności gospodarczej, jak i na potrzeby działalności innej niż gospodarcza. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przez jednostkę wykorzystującą wydatki do celów „mieszanych” należy rozumieć jednostkę, której gmina przekazała mienie (która zarządza danym składnikiem majątkowym) bez względu na formę przekazania. W analizowanej sprawie tą jednostką organizacyjną będzie ZGKiM.

Ponadto stanowisko w którym jednostce samorządu terytorialnego przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z zakupem pojazdu (ciągnika) wykorzystywanego zarówno do działalności opodatkowanej jak i do realizacji zadań własnych w oparciu o pre-współczynnik potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2017 r. sygn. 0113-KDIPTl-3.4012.11.2017.2.JM w której wskazał, że: „(\`(...)\`) ciągnik rolniczy będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do zadań statutowych Gminy. Z okoliczności sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca miał możliwość przypisania nabytych towarów w całości do działalności gospodarczej, zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania przepisów art. 86 ust. 2a ustawy.”

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na zakup Ciągnika w oparciu o pre- współczynnik właściwy dla jednostki administrującej przedmiotowym pojazdem tj. ZGKiM.

Uzasadnienie stanowiska Ad. 3

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 2, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z zakupem Ciągnika w oparciu o pre-współczynnik skalkulowany na podstawie danych ZGKiM.

Zgodnie z treścią art. 90c ust. l ustawy o VAT w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Natomiast zgodnie z ust. 4 art. 91 ustawy o VAT w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Stosownie zaś do treści ust. 5 w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z treścią ust. 6 ww. art. w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy. 

Jednocześnie zgodnie z ust. 7 art. 91 ustawy o VAT przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ciągnik nie stanowi nieruchomości, oraz jego wartość przekracza 15.000 PLN. Tym samym należy uznać, że na Gminie ciąży/będzie ciążył obowiązek dokonywania rocznej i wieloletniej korekty VAT na zasadach określonych w art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT z uwzględnieniem zmiany wartości pre-współczynnika ZGKiM przez okres 5-letni tj. właściwy dla środków trwałych niestanowiących nieruchomości w zakresie odliczenia dokonanego z użyciem pre-współczynnika.

Podsumowując Gmina będzie zobowiązana do korekty dokonanego odliczenia od wydatków związanych z zakupem Ciągnika z użyciem pre-współczynnika w okresie 5-letnim od momentu oddania Ciągnika do użytkowania tj. na podstawie art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT, a zatem w oparciu o zasady korekty wieloletniej z uwzględnieniem zmian wartości pre-współczynnika obliczonego dla ZGKiM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.