Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.773.2022.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-30
Teza: Czy dochód uzyskany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, jako zrealizowanych na terenie SSE i przewidzianych w posiadanych przez Spółkę Zezwoleniach, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód; przychód; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący ustalenia, czy dochód uzyskany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, jako zrealizowanych na terenie SSE i przewidzianych w posiadanych przez Spółkę Zezwoleniach, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo pismem z 23 i 28 listopada 2022 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest producentem części technicznych formowanych wtryskowo oraz podzespołów z termoplastycznych tworzyw sztucznych. Spółka otrzymała dwa zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE“).

Pierwsze zezwolenie zostało wydane 23 maja 2014 r., a następnie Decyzją (\`(...)\`) poszerzono zakres działalności prowadzonej na terenie SSE i aktualnie obejmuje ona działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU Głównego Urzędu Statystycznego:

\- sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.21 - płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych,

\- sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.22 - opakowania z tworzyw sztucznych,

\- sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.23 - wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa,

\- sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.29 - pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych,

\- sekcja C, dział 25 grupa 25.6, klasa 25.61 - usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale,

\- sekcja C, dział 25, grupa 25.6, klasa 25.62 - usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych,

\- sekcja C, dział 25, grupa 25.9, klasa 25.93 - wyroby z drutu, łańcuchy i sprężyny,

\- sekcja C, dział 25, grupa 25.9, klasa 25.99 - pozostałe gotowe wyroby metalowe, gdzie indziej niesklasyfikowane,

\- sekcja C, dział 27, grupa 27.5, klasa 27.51, kategoria 27.51.3, podkategoria 27.51.30, pozycja 27.51.30.0 części elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego, z wyłączeniem części do wentylatorów, okapów wyciągowych i recyrkulacyjnych typu domowego,

\- sekcja C, dział 28, grupa 28.2, klasa 28.23 kategoria 28.23.2, podkategoria 28.23.22, pozycja 28.23.22.0 części i akcesoria do maszyn biurowych,

\- sekcja C, dział 28, grupa 28.2, klasa 28.29 - pozostałe maszyny ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane,

\- sekcja C, dział 29, grupa 29.3, klasa 29.32 kategoria 29.32.3, podkategoria 29.32.30, pozycja 29.32.30.0 części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli, gdzieindziej niesklasyfikowane,

\- sekcja C, dział 33, grupa 33.1, klasa 33.12 — usługi naprawy i konserwacji maszyn, z wyłączeniem usług określonych w § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm.) zwanego dalej „Rozporządzeniem”,

\- sekcja C, dział 33, grupa 33.1, klasa 33.19 — usługi naprawy i konserwacji pozostałego sprzętu i wyposażenia, z wyłączeniem usług określonych w § 2 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia

oraz w zakresie sprzedaży odpadów poprodukcyjnych powstałych w wyniku prowadzenia ww. działalności gospodarczej, określonych w:

\- sekcji E, dział 38, grupa 38.1, klasa 38.11, kategoria 38.11.5 — odpady inne niż niebezpieczne, nadające się do recyclingu.

Drugie zezwolenie zostało wydane 29 grudnia 2016 r., a następnie Decyzją (\`(...)\`) poszerzono zakres działalności prowadzonej na terenie SSE i aktualnie obejmuje ona działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU Głównego Urzędu Statystycznego:

\- sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.21 - płyty, arkusze, rury i kształtowniki z tworzyw sztucznych,

\- sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.22 - opakowania z tworzyw sztucznych,

\- sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.23 - wyroby z tworzyw sztucznych dla budownictwa,

\- sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.29 - pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych,

\- sekcja C, dział 25, grupa 25.6, klasa 25.61 - usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale,

\- sekcja C, dział 25, grupa 25.6, klasa 25.62 - usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych,

\- sekcja C, dział 25, grupa 25.9, klasa 25.93 - wyroby z drutu, łańcuchy i sprężyny,

\- sekcja C, dział 25, grupa 25.9, klasa 25.99 - pozostałe gotowe wyroby metalowe, gdzie indziej niesklasyfikowane,

\- sekcja C, dział 27, grupa 27.3, klasa 27.33 - sprzęt instalacyjny,

\- sekcja C, dział 27, grupa 27.5, klasa 27.51 - sprzęt gospodarstwa domowego elektryczny,

\- sekcja C, dział 27, grupa 27.5, klasa 27.52 - sprzęt gospodarstwa domowego nieelektryczny,

\- sekcja C, dział 28, grupa 28.2, klasa 28.23 kategoria 28.23.2, podkategoria 28.23.22, pozycja 28.23.22.0 części i akcesoria do maszyn biurowych,

\- sekcja C, dział 29, grupa 29.3, klasa 29.32 kategoria 29.32.3, podkategoria 29.32.30, pozycja 29.32.30.0 części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli, gdzieindziej niesklasyfikowane,

\- sekcja C, dział 33. grupa 33.1, klasa 33.12 — usługi naprawy i konserwacji maszyn, z wyłączeniem usług określonych w § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm.) zwanego dalej „Rozporządzeniem”,

\- sekcja C, dział 33, grupa 33.1, klasa 33.19 — usługi naprawy i konserwacji pozostałego sprzętu i wyposażenia, z wyłączeniem usług określonych w § 2 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia

oraz w zakresie sprzedaży odpadów poprodukcyjnych powstałych w wyniku prowadzenia ww. działalności gospodarczej, określonych w:

\- sekcji E, dział 38, grupa 38.1, klasa 38.11, kategoria 38.11.5 — odpady inne niż niebezpieczne, nadające sit do recyclingu.

Poza działalnością określoną w zezwoleniu Spółka osiąga także przychody z działalności, która nie mieści się w zakresie zezwolenia strefowego, więc nie podlega zwolnieniu podatkowemu. Dotyczą one m.in. operacji finansowych, dofinansowań do wynagrodzeń z PFRON czy sprzedaży środków trwałych. Ta działalność jest wyodrębniona organizacyjnie dla potrzeb podatkowych - we wniosku określana jest jako „działalność poza strefą”.

Wyodrębniona organizacyjnie działalność produkcyjna, usługowa i handlowa objęta zezwoleniem określana jest dalej jako „produkcja wyrobów z termoplastycznych tworzyw sztucznych” lub „działalność strefowa”.

Wyroby, które Spółka produkuje w ramach działalności strefowej, to elementy z termoplastycznych tworzyw sztucznych dla przemysłu motoryzacyjnego, energetycznego, budowy maszyn, przemysłu artykułów użytkowych oraz elementów zamków i okuć. Produkty charakteryzują się różnym stopniem złożoności procesów technologicznych. Każdy element produkowany jest na podstawie zamówienia indywidualnego (potrzeb klienta, oczekiwań wobec elementu). W większości przypadków produkcja składa się z następujących etapów głównych:

\- powierzenie przez klienta formy wtryskowej celem wykonania detali z tworzyw sztucznych,

\- przygotowanie procesu produkcyjnego do powierzonej przez klienta formy wtryskowej - stworzenie dokumentacji produkcyjnej i jakościowej,

\- zakup i przygotowanie granulatów zgodnie ze specyficznymi wymaganiami produktu i klienta,

\- zaprogramowanie odpowiednich maszyn (wtryskarki wraz z urządzeniami peryferyjnymi, maszyna do spawania laserowego, zgrzewarki kompaktowe do tworzyw sztucznych),

\- wytworzenie serii próbnej wyrobu a po jej zatwierdzeniu przez klienta produkcja seryjna wraz z ewentualnym montażem wyprodukowanych części z częściami powierzonymi przez klienta,

\- kontrola jakości,

\- konfekcja i wysyłka.

Przy realizacji procesu produkcyjnego Spółka na zlecenie klienta ma możliwość połączenia swojego produktu końcowego (np. dedykowanej obudowy do urządzenia wykonanej z termoplastycznego tworzywa sztucznego) z materiałem powierzonym przez klienta (np. mechanizmem, który powinien znaleźć się w środku obudowy).

Taka sytuacja ma miejsce w przypadku produkcji przez Wnioskodawcę obudów do urządzenia służącego lokalizowaniu GPS zwierząt. Kontrahent Wnioskodawcy - X z siedzibą w (…) (dalej: „Zleceniodawca” lub „Kontrahent”), jest producentem lokalizatorów GPS dla zwierząt (tzw. pet tracker). Zleceniodawca nie ma siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Wnioskodawca wykonuje i będzie wykonywać na jego zlecenie specjalistyczną obudowę do takiego urządzenia, wykonaną z termoplastycznego tworzywa sztucznego, spełniającego rolę fizycznej osłony przed czynnikami zewnętrznymi. Produkcja obudowy odbywa się za pomocą maszyn wtryskowych będących w posiadaniu Wnioskodawcy oraz materiału - granulatu zakupionego przez Spółkę. Obudowa służy do produkcji wspomnianego powyżej urządzenia - lokalizatora GPS dla zwierząt. Z uwagi na uwarunkowania biznesowe opisane poniżej, po wyprodukowaniu obudowy na bazie szczegółowych instrukcji od kontrahenta Spółka wmontowuje do niej powierzone przez klienta materiały (których wartość jest znacznie wyższa niż produkowanych przez Wnioskodawcę obudów), aby następnie móc zespawać obudowę laserowo i „zamknąć” mechanizm urządzenia w jej wnętrzu. Przed zwróceniem do Kontrahenta, Wnioskodawca koduje urządzenie zgodnie ze szczegółowymi wytycznymi Zleceniodawcy w udostępnionym przez niego systemie informatycznym i umieszcza je w opakowaniach powierzonych przez Kontrahenta.

Koszt ponoszony przez Wnioskodawcę przy wykonywaniu zlecenia na rzecz Kontrahenta, obejmuje głównie granulat, produkcję obudowy z tworzywa termoplastycznego oraz usługę montażu powierzonych części w tej obudowie. Cena wykonania obudowy jest skalkulowana wraz z ceną zamontowania w niej powierzonego materiału oraz jej laserowego zespawania, kodowania zmontowanego urządzenia i zapakowania do opakowania końcowego. Cena jest ustalona za 100 sztuk zmontowanych kompletów w wykonanej przez Spółkę obudowie.

Wnioskodawca wyjaśnia, że kluczowe z perspektywy technologicznej i biznesowej elementy urządzenia, w tym jego mechanizm, know-how dotyczący jego montażu są w całości produkowane przez X poza zakładem Wnioskodawcy. Wnioskodawca na żadnym etapie produkcji nie nabywa praw do rozporządzania nimi inaczej niż w celu montażu w wyprodukowanych przez siebie obudowach.

Konieczność obudowania powierzonego mechanizmu wynika z faktu, że produkcja obudowy jest ostatnim etapem wytworzenia gotowego urządzenia Kontrahenta. Ponadto, ze względu na przesłanki biznesowe oraz praktykę rynkową jest to rozwiązanie korzystniejsze dla obu stron transakcji. Wnioskodawca i Kontrahent zabezpieczają się w ten sposób przed ryzykiem, że część obudów ulegnie zniszczeniu/nie przejdzie testów jakości w przypadku składania ich wraz z mechanizmem, do którego są specjalnie zaprojektowane i dostosowane, poza zakładem Wnioskodawcy.

Ponieważ wykonanie obudowy jest ostatnim etapem powstania produktu końcowego z perspektywy Kontrahenta, powierza on Spółce gotowe „wnętrze” urządzenia (głównie płytki PCB oraz baterie - nie są one na żadnym etapie nabywane przez Wnioskodawcę) do zamontowania go w obudowach wykonanych z tworzywa sztucznego, wyprodukowanych w ramach działalności strefowej. Następnie Wnioskodawca spawa laserowo części obudowy, z zamkniętym w środku, uprzednio złożonym zgodnie z instrukcją dostarczoną przez Kontrahenta, mechanizmem. Za pomocą powierzonych, precyzyjnych instrukcji przygotowuje urządzenie do użytku - obkleja dedykowanymi etykietami z kodami QR, aktywując etykiety w systemie Kontrahenta. Tak zamontowaną obudowę wraz z mechanizmem, Wnioskodawca pakuje do opakowań, także powierzonych przez Kontrahenta.

Przykładowe części powierzone Wnioskodawcy w celu montażu (każdej nadany jest indywidualny kod identyfikacyjny o układzie (\`(...)\`)) to:

\- (\`(...)\`) - bateria z kablem i wtyczką,

\- (\`(...)\`) - płytka drukowana,

\- (\`(...)\`) – magnes,

\- (\`(...)\`) - cewka ładująca z przewodami łączącymi,

\- (\`(...)\`) - Paski samoprzylepne do płytki drukowanej oraz baterii,

\- (\`(...)\`) - Magnes z paskami samoprzylepnymi do płytki drukowanej,

\- (\`(...)\`) - Rama ze sprężyną i rzepem,

\- (\`(...)\`) – ładowarka,

\- (\`(...)\`) - naklejka na ładowarkę z logo kontrahenta,

\- (\`(...)\`) - naklejka na ładowarkę z oznaczeniem CE,

\- (\`(...)\`) - karton wewnętrzny,

\- (\`(...)\`) - etykieta „zdrapka”,

\- (\`(...)\`) - karton zewnętrzny,

\- (\`(...)\`) - instrukcja obsługi (dla użytkownika końcowego).

Spółka podkreśla, że z kupionych przez nią materiałów (granulat termoplastyczny) oraz dzięki posiadanemu know-how, powstają wyłącznie obudowy do urządzenia Pet Tracker. Montaż mechanizmu w wyprodukowanej przez Wnioskodawcę obudowie, odbywa się w całości w oparciu o bardzo szczegółowe instrukcje dostarczone przez Kontrahenta, a wartością dodaną ze strony Wnioskodawcy jest wiedza i przeprowadzenie zespojenia laserowego obudowy po zakończeniu montażu. Wyprodukowane przez Spółkę obudowy oraz usługi towarzyszące mieszczą się w PKWiU sekcji C, dziale 22, grupie 22.2, klasie 22.29 - pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych oraz 22.29.99 usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych. Kontrahent dostarcza także niezbędne do procesu montażu narzędzia oraz kody do oprogramowania i opakowania umożliwiające bezpieczne zwrócenie mu produktu po zakończeniu prac świadczonych przez Wnioskodawcę. Gotowy produkt (obudowa wykonana przez Spółkę wraz z zamontowanym mechanizmem) jest przekazywany do Kontrahenta. Rozliczenie pomiędzy Wnioskodawcą a X ma miejsce na podstawie faktury, która co do zasady wskazuje, że przedmiotem transakcji jest usługa montażu obejmująca obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych.

Na fakturze wskazane są także kody identyfikacyjne zmontowanych razem poszczególnych części składowych urządzenia - zarówno obudowy wyprodukowanej przez Spółkę, jak i materiałów powierzonych.

Wnioskodawca klasyfikuje transakcję na potrzeby podatku VAT jako sprzedaż usług. Po pierwsze, materiały powierzone przez Kontrahenta mają dużo większą wartość niż materiały dodawane przez Spółkę (koszt granulatu zużywanego do wytworzenia obudowy nie przekracza 3% kosztu całej usługi). Po drugie, wykonanie obudowy, a następnie jej montaż z materiałami powierzonymi stanowi główną część świadczenia Wnioskodawcy - zarówno pod kątem czasochłonności, jak i kosztowym. Po trzecie, Spółka nie może dysponować komponentami powierzonymi przez Kontrahenta, ani kompletnym wyrobem Pet Tracker jak właściciel. Wnioskodawca nie sprzedaje bowiem Kontrahentowi całego produktu końcowego, ponieważ na żadnym etapie nie jest jego właścicielem, ani autorem praw własności przemysłowej do niego. Nie odpowiada za powstanie mechanizmu czy baterii, które są kluczowymi elementami urządzenia i stanowią jego główną wartość rynkową, nie nabywa od Kontrahenta poszczególnych komponentów. Nie jest też odpowiedzialny za dalsze losy produktu - wprowadzenie go na rynek, udzielenie gwarancji. Cena jednostkowa całej usługi, jaką Kontrahent płaci Wnioskodawcy, wynosi około 3 EUR, podczas gdy całe urządzenie jest docelowo sprzedawane przez Kontrahenta na rynku za około 50 EUR - koszt wyprodukowania obudowy oraz montażu komponentów jest zatem marginalnym kosztem w procesie powstawania całego urządzenia.

Ważny element opisu sprawy został zawarty w Państwa stanowisku, w którym wskazano, że: (…) Spółka realizuje i będzie realizować usługi produkcji oraz działalność usługową na powierzonych surowcach i materiałach. Taki rodzaj usługi mieści się w otrzymanych przez Spółkę Zezwoleniach (…).

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło 23 listopada 2022 r., wskazali Państwo dane niezbędne w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych, identyfikujące kontrahenta zagranicznego.

**Pytanie**

Czy dochód uzyskany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, jako zrealizowanych na terenie SSE i przewidzianych w posiadanych przez Spółkę Zezwoleniach, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

**Stanowisko**

Zdaniem Spółki, dochód uzyskany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

Stosownie do regulacji art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1670 z późn. zm.; dalej: „ustawa o SSE”), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Specjalne strefy ekonomiczne (dalej również: „SSE” lub „strefa") są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy o SSE.

Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE. Jednym z kluczowych elementów zezwolenia strefowego jest określenie w nim działalności gospodarczej prowadzonej przez inwestora w SSE. Opis działalności dokonywany jest na podstawie klasyfikacji PKWiU.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach zezwolenia, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione z podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie ważnego zezwolenia strefowego. Zakres działalności określa zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie strefy.

Zgodnie z treścią Zezwoleń posiadanych przez Spółkę, zostały one wydane na prowadzenie przez nią działalności gospodarczej na terenie SSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, określonych we wskazanych w Zezwoleniu grupowaniach PKWiU. W analizowanym stanie faktycznym, Spółka realizuje i będzie realizować usługi produkcji oraz działalność usługową na powierzonych surowcach i materiałach. Taki rodzaj usługi mieści się w otrzymanych przez Spółkę Zezwoleniach - powyższy aspekt powinien zostać przyjęty przez tutejszy organ jako element przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i nie musi być przedmiotem analizy.

Zgodnie z definicją ustawową określoną w art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U.2021.162) działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Każdy rodzaj działalności gospodarczej ma swój przedmiot oraz zakres w jakim jest prowadzona. Działalność gospodarcza może polegać na wytworzeniu określonego wyrobu lub wykonaniu usługi i może być prowadzona w formie przedsiębiorstwa jako swoistej jednostki organizacyjnej.

Zatem podstawowym warunkiem objęcia zwolnieniem od podatku jest to, aby dochody były uzyskane z działalności gospodarczej, która powinna być prowadzona na terenie strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również dochody z takiej działalności nie będą podlegały zwolnieniu.

Prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową. Zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu. Stanowisko to podzielane jest przez Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej i znajduje odzwierciedlenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja indywidualna z dnia 17 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.95.2022.1.BM).

Dochód „uzyskany” z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, to wyłącznie taki dochód, którego źródłem przychodów jest prowadzona działalność gospodarcza. Zwolnieniem podatkowym objęty jest przy tym dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

Przenosząc powyższe zasady na grunt stanu faktycznego przedstawionego we wstępie, zdaniem Spółki, dochód wygenerowany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, powinien być objęty zwolnieniem podatkowym, ponieważ świadczone usługi mieszczą się w zakresie uzyskanych Zezwoleń.

Zgodnie z treścią Zezwoleń, zostały one wydane na prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej na terenie SSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie SSE, określonych we wskazanych w opisie stanu faktycznego grupowaniach PKWiU. Spółka realizuje usługi na powierzonych materiałach, mieszczące się w ramach kategorii 22.29.99 - usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych. Taki rodzaj usługi mieści się w otrzymanych przez Spółkę Zezwoleniach co wynika z faktu, że sekcja C, dział 22, grupa 22.2, klasa 22.29 - pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych, obejmuje m.in. kategorię 22.29.99.

Zakres zwolnienia podatkowego w odniesieniu do osób prawnych określony został w powołanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jest ograniczony do dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia. Żaden przepis nie nakłada obowiązku, mówiącego, że aby dochód był zwolniony powinien pochodzić ze sprzedaży wyrobu, wytworzonego na terenie SSE przez podmiot, jaki uzyskał zezwolenie.

Produkt docelowy oferowany przez kontrahenta Spółki, tj. lokalizator GPS dla zwierząt, mieści się w grupowaniu PKWiU niewymienionym w Zezwoleniach strefowych Spółki. Wnioskodawca pragnie jednak podkreślić, iż nie oferuje on na rynku tego urządzenia, a jedynie usługę produkcji wyrobu z tworzywa sztucznego stanowiącego obudowę i usługę montażu dotyczącą tejże obudowy i w konsekwencji z tego tytułu uzyskuje przychody. Tym samym wspomniane usługi, które generują właściwy dochód Spółki, mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w Zezwoleniach strefowych Spółki. Ponadto, własność surowców oraz gotowego produktu (lokalizatora GPS) na żadnym etapie transakcji nie przechodzi na Spółkę - świadczy ona wyłącznie usługi produkcyjne wykorzystując materiały dostarczone przez kontrahenta.

Ponadto, z technicznego punktu widzenia, ze względu na stopień zaangażowania Spółki w proces tworzenia produktu końcowego, zdaniem Wnioskodawcy, pełni on funkcje charakterystyczne dla tzw. producenta prostego (Toll Manufacturer). Spółka bowiem produkuje obudowę z tworzywa sztucznego i wykonuje usługę na powierzonym materiale, którego X pozostaje właścicielem prawnym.

Zgadnie z internetowym słownikiem języka polskiego, produkcja to zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone (http://sjp.pwn.pl/slowniki/produkcja).

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym Słownikiem języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 „proces to przykładowo” przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

Zauważyć należy, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu, jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Spółka nie jest odpowiedzialna za całość produkcji wyrobów gotowych, zaangażowana jest jedynie w jeden z procesów produkcyjnych, tj. w proces stanowiący usługę produkcji wyrobu z tworzywa sztucznego stanowiącego obudowę i usługę montażu dotyczącą obudowy, który niezbędny jest do jego kompletności.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych:

\- z 2 grudnia 2016 r. wydanej przez Izbę Skarbową w Poznaniu, sygn. ILPB3/423-304/13/16-S/JG,

\- z 19 października 2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3-2.4011.261.2017.2.DJ.

Tym samym, należy uznać, iż uzyskiwany przez Spółkę dochód z tytułu świadczenia usługi produkcji będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop:

dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1670), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1670 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”).

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE:

podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Zgodnie z art. 12 tej ustawy:

dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

\- prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

\- uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, zgodnie z wykładnią językową danej regulacji.

Dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy wskazać, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również dochody z takiej działalności nie będą podlegały zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu. Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu. Zwolnieniem nie będą natomiast objęte dochody związane z działalnością gospodarczą na terenie strefy.

Dokonując analizy ww. przepisów zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy, objętych zakresem przedstawionego we wniosku pytania, jest kwestia ustalenia, czy dochód uzyskany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, jako zrealizowanych na terenie SSE i przewidzianych w posiadanych przez Spółkę Zezwoleniach, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Oceniając Państwa stanowisko, w omawianej sytuacji istotny jest fakt, że Spółka realizuje i będzie realizować usługi produkcji oraz działalność usługową na powierzonych surowcach i materiałach. Taki rodzaj usługi, jak twierdzi Wnioskodawca, mieści się w otrzymanych przez Spółkę Zezwoleniach. Przy czym podkreślić należy, że kwestia ta jako element opisu stanu faktycznego nie podlegała ocenie przez tut. Organ.

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne oraz przedstawione wyjaśnienia do opisanego przez Państwa stanu faktycznego, z którego wynika, że wykonywane przez Państwa usługi montażu obejmujące obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych mieszczą się w zakresie Państwa zezwoleń (przy czym należy jeszcze raz podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia zakresu zezwolenia) oraz mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że dochód uzyskany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy dochód uzyskany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, jako zrealizowanych na terenie SSE i przewidzianych w posiadanych przez Spółkę Zezwoleniach, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop w sytuacji, gdy usługa montażu obejmująca obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych mieszczą się w zakresie Państwa zezwoleń, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Przedmiotem interpretacji zgodnie z zadanym pytaniem wyznaczającym jej zakres jest wyłącznie ustalenie, czy dochód uzyskany z tytułu świadczenia usługi montażu obejmującej obudowę do urządzenia Pet Tracker wraz z usługami na materiałach powierzonych, jako zrealizowanych na terenie SSE i przewidzianych w posiadanych przez Spółkę Zezwoleniach, będzie korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop. Zatem, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii związanej z zakresem zezwolenia podlegającym zwolnieniu. Okoliczność ta została przyjęta jako element opisu sprawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).