Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.163.2020.8.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-13
Teza: Nieuznanie dotacji, otrzymywanej w ramach projektu za
wynagrodzenie za usługi wykonywane na rzecz startupów,
brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu
towarów i usług związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: dofinansowanie
dotacja
odliczenia-brak prawa do odliczenia
odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 12 maja 2020 r. (wpływ 13 maja 2020 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej: Wnioskodawca lub
    Spółka lub Lider) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
    Spółka została założona w (...) 2016 r. Jej misją jest zarządzanie innowacyjnością, wiedzą i
    rozwojem w wymiarze merytorycznym, organizacyjnym, finansowym i społecznym,
    poprzez:
        rozwój energetyki, medycyny i IT poprzez świadome kreowanie idei i udzielenie im
        wsparcia do praktycznej realizacji w wymiarze merytorycznym, organizacyjnym,
        finansowym i społecznym,
        rozwój idei innowacyjnych w obszarze energetyki,
        budowanie modeli biznesowych tak powstałych przedsięwzięć,
        ułatwianie finansowania oraz promowanie kultury innowacyjności wśród
        mieszkańców (...) na rzecz zrównoważonego rozwoju.
    Spółka prowadzi działalność mającą na celu zapewnienie korzystnych warunków dla
    powstawania lub rozwoju przedsiębiorców prowadzących działalność badawczą,
    rozwojową lub innowacyjną, a osiągany zysk zgodnie z Umową Spółki przeznacza na cele
    związane z zapewnieniem korzystnych warunków dla powstawania lub rozwoju
    przedsiębiorców prowadzących działalność badawczą, rozwojową lub innowacyjną.
    Działalność Wnioskodawcy polega na świadczeniu usług badawczo-rozwojowych,
    szkoleniowych lub doradczych w zakresie badań naukowych, prac rozwojowych,
    działalności innowacyjnej, transferu technologii lub praw własności intelektualnej, a także
    usług dzierżawy, najmu nieruchomości lub infrastruktury technicznej do celów
    prowadzenia badań naukowych, prac rozwojowych lub działalności innowacyjnej.
    Głównym zamierzeniem Wnioskodawcy jest zdobycie pozycji lidera w następujących
    obszarach: wiedza, doświadczenie, zdolność do tworzenia i operacjonalizacji strategii w
    obszarze zrównoważonego rozwoju energetycznego, uwzględniającego zarówno
    wykorzystanie lokalnych źródeł kopalnych, jak i przede wszystkim wytyczanie dróg

    rozwoju źródeł alternatywnych i odnawialnych źródeł energii. Główne cele, jakie stawia
    przed sobą Wnioskodawca wynikają z jego misji i wizji, i są spójne z celami strategicznymi
    w obszarze innowacyjności i energetyki wskazywanymi w dokumentach strategicznych dla
    miasta, województwa, regionu i kraju. W szczególności są to:
    1) rozwój i wspieranie przedsiębiorczości w obszarze energetyki;
    2) wspieranie rozwoju inteligentnych specjalizacji w zakresie zrównoważonej energetyki;
    3) transformowanie energetyki w kierunku specjalistycznych rozwiązań opartych na
      wiedzy;
    4) budowa kultury innowacyjności energetycznej w społeczeństwie;
    5) wzrost efektywności energetycznej regionu i wdrażanie rozwiązań podnoszących jego
      bezpieczeństwo energetyczne, a w szczególności budowanie zrównoważonej
      gospodarki niskoemisyjnej opartej na odpowiednio dobranych rozwiązaniach oraz
      miksie energetycznym jak również prowadzenie projektów z obszarów szeroko
      pojętego zdrowia i medycyny oraz technologii informacyjnych.
    W swojej dotychczasowej działalności Spółka współpracuje z dużą grupą podmiotów
    będących instytucjami otoczenia biznesu (dalej: IOB), funduszami seed/vc, dużymi
    branżowymi przedsiębiorcami, jednostkami samorządu terytorialnego w obszarze
    energetyki, zdrowia i IT tworząc wspólnie jednolity ekosystem. Wnioskodawca posiada
    długoterminową umowę najmu budynku biurowo-administracyjno-usługowego
                                                  2położonego (...). Jest to 3#kondygnacyjny budynek o powierzchni netto 2.944,00 [m],
                3kubatura 9.276,76 [m], obecnie w trakcie termomodernizacji, jak również administruje
              2powierzchnią 800 m z przeznaczeniem na powierzchnię biurową dla startupów. W celu
    zapewnienia płynności finansowej Lider posiada umowę pożyczki na koszty w wysokości
    5% wartości projektu od (...) oraz koszty niekwalifikowalne - wartość VAT.
    Spółka złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. „(...)” w ramach Programu
    Operacyjnego (...) 2014-2020 (POPW).
    Celem projektu pn. „(...)” (dalej: Projekt lub Platforma) jest inkubacja innowacyjnych
    przedsiębiorstw typu startup. W czasie inkubacji Platforma startowa musi dostarczać
    usługi podstawowe i specjalistyczne dobierane do indywidualnych potrzeb
    przedsiębiorstw typu startup. Cele strategiczne Platformy są realizowane przy wsparciu
    partnerów działających w ramach ekosystemu gospodarczego.
    Partnerami Projektu są: (...) (dalej: Partnerzy).
    Okres realizacji projektu obejmuje okres od 1 listopada 2018 r. do 30 kwietnia 2022 r.
    Projekt zakłada udzielenie wsparcia finansowego z budżetu projektu ok. 225-300
    przedsiębiorstwom typu start-up. Wszystkie przedsiębiorstwa w liczbie 225-300 otrzymają
    wsparcie niefinansowe w postaci m.in. pomocy ekspertów, dostępu do lokali potrzebnych
    do rozwoju przedsiębiorstwa czy sprzętu oraz niezbędnego oprogramowania
    informatycznego. Wskaźnik ten będzie mierzony poprzez:
        ewidencje spotkań pomiędzy pomysłodawczyniami/cami a ekspertami;
        ewidencje wykorzystania lokali należących do Wnioskodawcy/Partnerów;
        ewidencje wykorzystania sprzętu i oprogramowania należących do Wnioskodawcy
        /Partnerów.
    Poszczególne ewidencje będą aktualizowane w trybie miesięcznym. Osiąganie wskaźnika
    będzie monitorowane podczas całego projektu, za ich monitoring odpowiedzialny będzie
    Kierownik Projektu. Zaplanowano, iż we wsparciu wszystkich nowo powstałych spółek
    udział będą brały wszystkie podmioty, będące częścią Platformy.

    Wnioskodawca zakłada, iż minimum 150 nowych podmiotów, po uzyskaniu wsparcia w
    ramach platformy, będzie gotowych do wyjścia na rynek z innowacyjnym produktem
    /usługą. Na zakończenie procesu inkubacji rekomendacja wdrożenia pomysłu
    biznesowego wydawana przez animatora równoznaczna będzie ze stwierdzeniem
    gotowości do rozpoczęcia działalności rynkowej, a weryfikacja przed udzielaniem
    rekomendacji dotyczyć będzie w szczególności:
        pozytywnej oceny zespołu zaangażowanego w projekt, uwzględniającej
        kompetencje, wiedzę i predyspozycje członków zespołu start-upu do prowadzenia
        przedsiębiorstwa;
        pozytywnej weryfikacji oceny innowacyjności produktu, będącego przedmiotem
        inkubacji na platformie startowej,
        pozytywnej oceny modelu biznesowego,
        pozytywnej oceny z zakresu finansowego,
        pozytywnej oceny z zakresu marketingu,
        pozytywnej oceny kanałów dotarcia.
    Dodatkowo, po zakończeniu procesu inkubacji w ramach projektu „(...)” podmioty te będą
    mogły uzyskać dofinansowanie w ramach poddziałania (...).
    Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie, w ramach Projektu zaplanowano 3 kategorie
    (grupy) zadań, na które przeznaczone będzie finansowanie, a mianowicie:
    1. Przeprowadzenie naboru i ocena innowacyjnych pomysłów. W ramach tego działania
      zaplanowano następujące elementy:
        organizacja panelu ekspertów,
        usługi eksperckie i doradcze,
        wynagrodzenia personelu zarządzającego projektem,
        organizacja dedykowanych wydarzeń startupowych, służących animowaniu
        społeczności startupowej w związku z prowadzonym naborem i/lub oceną
        innowacyjnych pomysłów,
        koszty działań informacyjno-promocyjnych, z uwzględnieniem realizacji
        komponentu edukacyjnego skierowanego do potencjalnych pomysłodawców
        oraz pomysłodawców zakwalifikowanych do programu inkubacji.
    Zadania te realizowane będą przez Lidera i Partnerów zgodnie z harmonogramem i
    zakresem rzeczowo-finansowym.
    2. Indywidualne wsparcie rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych
      przedsiębiorstw typu start-up. W ramach tego działania zaplanowano następujące
      elementy:
        a) koszty podstawowych usług inkubacji świadczonych na rzecz przedsiębiorstwa
        typu start-up, w tym dotyczących:
            zapewnienia powierzchni biurowej (wraz z infrastrukturą teleinformatyczną
            oraz niezbędnym wyposażeniem) odpowiedniej do potrzeb prowadzenia
            działalności przez inkubowany start-up w ramach prac nad rozwojem
            pomysłu,

            organizacji warsztatów i szkoleń z zakresu wystąpień publicznych oraz
            przygotowania prezentacji na sesje pitchingowe,
            obsługi księgowej,
            obsługi prawnej,
            doradztwa podatkowego,
            podstawowego wsparcia marketingowego w zakresie opracowania
            elementów identyfikacji korporacyjnej;
        b) koszty specjalistycznych usług związanych z opracowaniem nowego lub znacząco
        ulepszonego produktu, w szczególności w zakresie:
            wsparcia technicznego, technologicznego, inżynierskiego, informatycznego,
            wzorniczego, w tym zapewnienie niezbędnego oprogramowania i licencji,
            zakupu materiałów niezbędnych do przeprowadzenia badań we własnym
            zakresie przez zespół inkubowanego przedsiębiorstwa typu start-up (np.
            odczynniki, surowce, elementy niezbędne do wykonania prototypu),
            wsparcia w obszarze zarządzania i przedsiębiorczości pod kątem
            rozwijanego pomysłu (np. ocena rynkowa produktu),
            wsparcia w obszarze analiz potrzeb klienta (badanie rynku, identyfikacja,
            weryfikacja i ocena możliwości rynkowych, prowadzących do zaspokojenia
            potrzeb określonych odbiorców (nabywców) oraz dokładne ustalenie tych
            potrzeb, opracowywanie produktu oraz strategii jego dystrybucji,
            przygotowanie odpowiedniej strategii ceny i promocji, reklama i informacja
            o produkcie),
            wsparcia w obszarze projektowania graficznego, tworzenia nazw i znaków
            firmowych, w tym wizualne kreowanie marki, tworzenie systemów
            identyfikacji oraz wspomagania sprzedaży,
            uzyskania ochrony praw własności przemysłowej;
        c) koszty udziału w międzynarodowych targach, wystawach i misjach gospodarczych
        przedsiębiorstwa typu startup;
        d) organizacji panelu ekspertów (tj. koszty wynagrodzenia, podróży, zakwaterowania
        członków panelu ekspertów oceniających innowacyjne pomysły, koszty obsługi
        cateringowej);
        e) dodatkowych niezbędnych usług eksperckich i doradczych, związanych z oceną
        innowacyjnych pomysłów, w szczególności w zakresie wyceny wartości
        niematerialnych i prawnych, specjalistycznych ekspertyz technologicznych,
        prawnych, finansowych.
    3. Koszty pośrednie. Koszty pośrednie rozliczane w oparciu o stawkę ryczałtową.
    a) koszty wynajmu lub utrzymania budynków niezbędnych dla realizacji projektu, z
      wyłączeniem kosztów adaptacji pomieszczeń dla celów realizacji projektu;
    b) koszty administracyjne, z wyłączeniem kosztów ubezpieczeń majątkowych;
    c) koszty delegacji osób zaangażowanych w realizację projektu (tj. personelu
      zarządzającego projektem i zespołu projektu zaangażowanego w realizację programu
      inkubacji przedsiębiorstw oraz mentorów);

    d) koszty ustanowienia i utrzymania zabezpieczenia.
    Powyższe zadania realizowane będą przez Lidera i Partnerów zgodnie z harmonogramem
    i zakresem rzeczowo-finansowym. Nabór wniosków będzie odbywał się w trybie ciągłym.
    W ramach realizacji zadania odbędzie się 5 rund inkubacji.
    1) od lutego 2019 r. - do lutego 2020 r.,
    2) od marca 2020 r. - do sierpnia 2020 r.,
    3) od września 2020 r. - do lutego 2021 r.,
    4) od marca 2021 r. - do sierpnia 2021 r.,
    5) od września 2021 r. - do lutego 2022 r.
    Wsparcie (w ramach drugiej grupy zadań) traktowane jest jako pomoc de minimis
    udzielana na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i Rozwoju z dnia (...) 2015
    r. w sprawie (...).
    14 listopada 2018 r. Wnioskodawca zawarł z A. działającą na podstawie ustawy (...) z
    siedzibą w (...), zwaną dalej „Instytucją Pośredniczącą”, umowę nr (...) o dofinansowanie
    Projektu nr (...) „(...)” w ramach Programu Operacyjnego (...). Umowa określa szczegółowe
    zasady, tryb oraz warunki na jakich będzie udzielane przez Instytucję Pośredniczącą
    dofinansowanie Projektu oraz inne prawa i obowiązki Stron związane z realizacją Projektu.
    Umowa została oparta w szczególności na przepisach ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o
    zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w
    perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz. U. z 2014 r. poz. 1146 z późn. zm., dalej: Ustawa o
    zasadach realizacji programów).
    W ramach projektu Wnioskodawca zobowiązuje się do nieodpłatnego świadczenia usług
    objętych wsparciem na rzecz przedsiębiorstw typu startup, utworzonych na bazie
    zgłoszonych innowacyjnych pomysłów biznesowych, następnie zarejestrowanych w (...) w
    formie spółki kapitałowej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks
    spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577), w których udziałowcami są wyłącznie
    osoby fizyczne.
    Całkowita wartość Projektu wynosi (...) zł (słownie: (...)) w tym całkowita wartość wydatków
    kwalifikowalnych Projektu wynosi (...) zł (słownie: (...)).
    Zgodnie z umową Lider otrzyma dofinansowanie w wysokości nie większej niż (...) zł
    (słownie: (...)) i nieprzekraczającej 100% kwoty poniesionych wydatków kwalifikowalnych
    (maksymalny poziom dofinansowania).
    Dofinansowanie będzie przekazywane w formie:
    1) płatności w wysokości nieprzekraczającej 85% kwoty dofinansowania, oraz
    2) dotacji celowej w wysokości nieprzekraczającej 15% kwoty dofinansowania.
    Realizacja projektu rozpoczęła się w dniu 1 listopada 2018 r. Z tą datą rozpoczął się
    również okres kwalifikowalności wydatków Projektu, dniem końcowym kwalifikowalności
    Projektu jest 30 kwietnia 2022 r.
    W ramach Projektu Lider zobowiązał się pokryć ze środków własnych wszelkie wydatki
    niekwalifikowane w ramach projektu. Wydatek taki stanowi podatek od towarów i usług.
    Dofinansowanie projektu jest refundacją poniesionych wydatków kwalifikowalnych
    Projektu. Realizacja projektu oraz świadczenie usług jest realizowane w wyniku
    otrzymanego dofinansowania. Otrzymana dotacja w 100% przeznaczona jest na realizację
    projektu. Dotacja ma charakter zakupowy. Projekt dotyczy realizacji konkretnego
    przedsięwzięcia, jako całości posiadającej swój początek i koniec, którego celem jest
    osiągnięcie zakładanych we wniosku o dofinansowanie wskaźników. Dofinansowanie
    pozostaje w ścisłym związku z kosztami realizacji projektu i stanowi refundację
    poniesionych wydatków kwalifikowanych. Determinantą poziomu dofinansowania są

    ponoszone w ramach projektu koszty. Umowa o dofinansowanie nakłada na
    Wnioskodawcę obowiązek realizacji projektu (przedsięwzięcia) obejmującego
    zróżnicowane czynności w podziale na określone fazy takie jak faza przygotowawcza
    mająca na celu ocenę i wybór pomysłów do projektu, fazę inkubacji wraz z wszelkim
    wsparciem szkoleniowo-doradczo-technicznym oraz monitoringiem i kontrolą. Koszty
    dwóch powyższych faz powiększone są o koszty pośrednie rozliczane w oparciu o stawkę
    ryczałtową. W związku z powyższym firmy biorące udział w projekcie nie ponoszą żadnych
    kosztów.
    Z perspektywy Spółki Projekt przełoży się na sprzedaż opodatkowaną VAT. Zakłada się, że
    po utworzeniu nowych i okresie inkubacji przedsiębiorstw, Wnioskodawca będzie
    świadczyć na rzecz nowopowstałych podmiotów usługi w ramach swojej działalności
    gospodarczej. Będą to komercyjne usługi znajdujące się obecnie w portfelu usług Spółki,
    opodatkowane podstawową stawką podatku VAT. Jedną z przyczyn, które skłoniły
    Wnioskodawcę do realizacji Projektu jest perspektywa utworzenia przyszłych
    kontrahentów, na rzecz których Beneficjent dofinansowania będzie realizować przychody
    opodatkowane VAT.
    Spółka bowiem w ramach podejmowanych działań w Projekcie będzie wchodzić w
    bezpośrednią interakcję ze znaczącą ilością podmiotów gospodarczych i w czasie jego
    realizacji będzie mogła zaprezentować im posiadane zaplecze oraz potencjał do
    świadczenia specjalistycznych usług wspomagających prowadzenie działalności
    gospodarczej. Pozwoli to jej pozyskać klientów, którzy po zakończeniu Projektu będą za
    odpłatnością korzystać z usług Wnioskodawcy. Dzięki temu Spółka pozyska środki na
    utrzymanie i rozwój posiadanego już znacznego potencjału ludzkiego i materialnego, a
    uzyskane środki będzie mogła wykorzystać do kolejnych działań nakierowanych na
    realizację zadań statutowych.
    Powyższe znalazło odzwierciedlenie w umowach zawieranych z nowopowstałymi
    przedsiębiorcami, mających za przedmiot usługi o charakterze komercyjnym, które są
    świadczone odpłatnie startupom lub innym podmiotom.
    Należy tu wymienić:
    A. Umowy najmu powierzchni biurowej na zasadzie współdzielenia („wirtualne biuro”):
          usługa odpłatna, czynsz miesięczny,
          w grę wchodzą różne warianty (z odbiorem korespondencji lub bez, z różnym
          zakresem możliwości wykorzystania powierzchni fizycznej w tym salki
          konferencyjnej).
    B. Umowy, których przedmiotem jest świadczenie (usługi odpłatne) pomocy doradczej w
      zakresie pozyskania finansowania dotacyjnego projektów, w tym opracowaniu
      wniosku o dofinansowanie projektu wraz z niezbędnymi załącznikami. O finansowanie
      aplikują przede wszystkim startupy po zakończeniu okresu inkubacji w ramach wyżej
      opisanego projektu.
    Tym samym stwierdzić należy, że realizacja Projektu oraz pozyskanie i utworzenie w jego
    ramach podmiotów gospodarczych już się przekłada na sprzedaż opodatkowaną VAT -
    świadczenie usług na rzecz uczestników programu za wynagrodzeniem.
    Zatem z perspektywy Spółki, pierwotne założenia leżące u podstaw wzięcia udziału w
    konkursie i późniejsze przystąpienie do Programu dofinansowania zostały lub będą
    zrealizowane.
    Wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę w ramach realizacji Projektu stanowiły
    działania, nakierowane na wsparcie rozwoju nowych, potencjalnych kontrahentów dla
    Wnioskodawcy i w ten sposób mogą się przyczynić lub już się przyczyniły do zwiększenia

    popytu na usługi Spółki i zwiększenie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Wsparcie
    w formie świadczenia usług doradczych i prawnych, wynajmu budynków, usługi księgowe,
    powoduje, że nowopowstałe podmioty dynamicznie się rozwijają i aktywnie działają na
    rynku. Zatem czynności podejmowane przez Spółkę w ramach Projektu miały niejako
    charakter przygotowawczy dla działalności gospodarczej i sprzedaży opodatkowanej,
    której Spółka będzie dokonywała lub już dokonuje na rzecz nowopowstałych
    przedsiębiorstw.
    Należy zatem podkreślić, że jednym z podstawowych czynników warunkującym
    przystąpienie przez Spółkę do Projektu było założenie, że po utworzeniu nowych
    przedsiębiorstw - po zakończeniu Projektu - Wnioskodawca będzie świadczyć na rzecz
    nowo powstałych podmiotów usługi w ramach swojej działalności gospodarczej. Będą to
    komercyjne usługi wybrane spośród znajdujących się obecnie w portfelu usług Spółki,
    opodatkowane podstawową stawką podatku VAT. Z całą mocą należy stwierdzić, że do
    realizacji Projektu skłoniła Spółkę perspektywa utworzenia - pozyskania przyszłych
    kontrahentów, na rzecz których Spółka będzie realizować przychody opodatkowane VAT.
    Jest wiedzą powszechną, że największe nakłady ponoszone są dla pozyskania klientów
    (kontrahentów). W tym przypadku, dzięki Projektowi, nakłady te i ewentualne ryzyko
    ekonomiczne zostały zredukowane praktycznie do zera.
    W uzupełnieniu dodać należy, że partnerzy w ramach Projektu za swoje działania będą
    wystawiali Wnioskodawcy faktury, w których zostanie wykazany podatek od towarów i
    usług. Podobnie podmioty nie będące Partnerami, a wykonujące usługi bezpośrednio na
    rzecz startupów, również będą wystawiały na rzecz Wnioskodawcy faktury z wykazanym
    podatkiem od towarów i usług.
    Pytania
          1) Czy otrzymywana dotacja w ramach projektu stanowi wynagrodzenie za
            wykonywane na rzecz startupów usługi wskazane w opisie stanu
            faktycznego?
          2) W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, czy jako podstawę
            opodatkowania należy uznać całą kwotę dotacji czy też tę jej część, którą
            można przypisać konkretnym wydatkom poniesionym na pokrycie kosztów
            specjalistów (Partnerów i wyłonionych w przetargu podmiotów)
            wykonujących usługi doradcze, szkoleniowe, księgowe, prawne, doradztwa
            technicznego itp. świadczone w okresie inkubacji określone w punkcie 2
            stanu faktycznego? Podstawy opodatkowania nie stanowiłaby zatem ta
            część dotacji, która pokrywa koszty administracyjne projektu, pozyskania
            startupów, przeprowadzania przetargów oraz wszelkie koszty pośrednie
            itp., czyli działania przygotowawcze i administracyjne oraz koszty pośrednie
            wymienione w punkcie 1 i 3 opisu stanu faktycznego wniosku.
          3) W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, czy Wnioskodawca
            winien na rzecz startupów wystawiać faktury z tytułu świadczenia na ich
            rzecz usług doradczych, szkoleniowych, księgowych, prawnych, doradztwa
            technicznego itp. świadczonych w okresie inkubacji określonym w punkcie 2
            stanu faktycznego?
          4) Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
            kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu wszelakich towarów i usług
            związanych z realizacją projektu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1

    W ocenie Wnioskodawcy dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, w związku z
    realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, a pozyskane dofinansowanie nie ma na celu
    sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług. Za takim
    stanowiskiem przemawia następująca argumentacja:
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. z dnia 9 listopada 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o
    VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Zakres czynności podlegających opodatkowaniu został doprecyzowany w art. 7 i art. 8
    ustawy o VAT.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art.
    2 pkt 6 ustawy o VAT).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub
    jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
        przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
        zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
        świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez pojęcie świadczenia usług. Zgodnie z
    definicją Słownika Języka Polskiego „świadczyć” to „wykonywać coś na czyjąś rzecz”,
    „świadczenie” zaś to obowiązek wykonania, przekazania czegoś. Nie oznacza to jednak, że
    za świadczenie w myśl przepisów ustawy o VAT może być uznane wyłącznie działanie
    proaktywne. Art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wprost wskazuje bowiem, że za świadczenie
    usług należy rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności
    lub do tolerowania czynności albo sytuacji.
    Wypada uznać, że pojęcie świadczenia - składającego się na istotę usługi - należy
    interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Przez świadczenie trzeba
    będzie zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to
    składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby),
    jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów
    rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że
    ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7
    ustawy o VAT. Taka koncepcja definicji świadczenia usług wynika z zasady kompletności
    opodatkowania, z której wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów jest
    na gruncie ustawy o VAT świadczeniem usług.
    Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje
    się również:
        użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych
        niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
        podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,

        udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
        organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli
        podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
        wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
        nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
        tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
        spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
        członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
        celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Jednakże samo zakwalifikowanie danego świadczenia jako usługi nie powoduje jeszcze
    jego automatycznego opodatkowania, które uzależnione jest od wielu dodatkowych
    czynników a przede wszystkim od jego odpłatności, czy też wykonania go przez podatnika
    podatku VAT działającego w takim charakterze. Warunki jakie musi spełniać świadczenie,
    aby można uznać je za opodatkowaną usługę zostały ukształtowane przez orzecznictwo
    TSUE.
    Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu
    sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy
    usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia
    wzajemnego).
    Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w
    sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w
    sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane
    odpłatnie.
    Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80,
    które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie
    harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227
    /EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa
    wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego
    znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona
    dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał
    przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę
    opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę.
    Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia
    wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić
    pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne
    rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.
    W orzeczeniu w sprawie C-16/93 (Tolsma) TSUE stwierdził, że wykonywanie usługi w
    miejscach publicznych przez ulicznego muzyka, bez gwarancji otrzymania za nie
    określonej zapłaty, nie stanowi świadczenia usług. W przypadku tym brak było bowiem
    bezpośredniego związku pomiędzy wykonywanym świadczeniem a otrzymanymi datkami.
    Wielkość datku w żaden sposób nie była uzależniona od cech świadczonej usługi. Datek
    nie miał zatem charakteru wynagrodzenia za usługę. Trybunał zauważył, że czynność
    „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między
    usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy
    czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie
    przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

    W orzeczeniu w sprawie C-102/86 (Apple and Pear Development) TSUE wskazał natomiast,
    iż usługę można uznać za dokonywaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno
    zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi. W wyroku tym TSUE
    wskazał, że opłaty uiszczane przez rolników na rzecz organizacji, do której przynależą, nie
    są wynagrodzeniem za jej usługi. Organizacja miała bowiem dowolność co do
    przeznaczenia otrzymywanych środków, jej członkowie zaś nie mieli bezpośredniego
    wpływu na ich spożytkowanie. Nie można zatem mówić, aby składka członkowska miała
    charakter zapłaty za usługę. W przywołanym orzeczeniu TSUE zaznaczył, że działania
    organizacji przynoszą korzyść ogółowi członków, jednakże brak jest bezpośredniego
    związku między wpłacaną kwotą a uzyskanym świadczeniem.
    Z przytoczonego orzecznictwa wynika, że aby uznać, iż dane świadczenie ma charakter
    odpłatny, a więc stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, muszą zostać
    spełnione łącznie następujące warunki:
        istnieje beneficjent (konsument) danego świadczenia co oznacza, że muszą istnieć
        jasno określone strony świadczenia - podmiot świadczący usługę (działający jako
        podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT) i jej konkretny, indywidualnie
        określony nabywca (który nie musi być jednocześnie podmiotem dokonującym
        płatności wynagrodzenia), będący jej beneficjentem;
        istnieje stosunek prawny między świadczącym usługę a usługobiorcą, w ramach
        którego świadczenia stron uznawane są za ekwiwalentne;
        między świadczeniem usługodawcy a wzajemnym świadczeniem usługobiorcy
        (wynagrodzeniem) istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym.
        Innymi słowy, istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za
        wykonane świadczenie (świadczenie, które ma zostać wykonane), które stanowi
        korzyść dla świadczącego usługę, i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;
        świadczona jest określona usługa (możliwa do zdefiniowania), czyli konkretne,
        zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, o której
        mowa w art. 7 ustawy o VAT.
    Mając na uwadze powyższe, opodatkowaniu, co do zasady, podlegają usługi świadczone
    odpłatnie, przy czym związek między otrzymanym wynagrodzeniem, a świadczeniem na
    rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby
    można było stwierdzić, że płatność następuje za to konkretne świadczenie.
    Tym samym nie każda czynność, która ma miejsce między dwoma podmiotami, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a także nie każdy przypadek, w którym
    dochodzi do płatności między podmiotami, stanowić będzie odpłatność z tytułu
    wykonania usługi.
    W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym usługi świadczone w
    ramach projektu nie stanowią odpłatnego świadczenia usług na gruncie podatku VAT.
    W pierwszej kolejności wskazać należy, że stosownie do § 3 pkt 5 Umowy Wnioskodawca
    zobowiązał się do nieodpłatnego świadczenia usług objętych wsparciem na rzecz
    przedsiębiorstw typu startup, utworzonych na bazie zgłoszonych innowacyjnych
    pomysłów biznesowych. Oznacza to, że Lider projektu nie pobiera od przedsiębiorców
    (Startupów) żadnego wynagrodzenia, a więc żadnego ekwiwalentu za wykonane usługi.
    Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że w ramach projektu dotacja pokrywa koszty
    kwalifikowane Projektu, czyli przedsięwzięcia traktowanego jako pewna całość, bez
    wyodrębniania konkretnych części składowych tej całości. Świadczą o tym zapisy umowy,
    która wskazuje, że celem udzielenia dotacji jest dofinansowanie i realizacja Projektu nr (...)

    „(...)”. Słowo projekt należy interpretować, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust 18
    Ustawy o zasadach realizacji programów. Zgodnie z tym przepisem przez projekt w
    rozumieniu ustawy należy rozumieć: „przedsięwzięcie zmierzające do osiągnięcia
    założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i końcem realizacji,
    zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE jednego z funduszy
    strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego”.
    Oznacza to, że dotacja ma na celu pokrycie kosztów Projektu jako pewnego
    niepodzielnego, kompletnego przedsięwzięcia, a nie wyodrębnionych z całości,
    zatomizowanych konkretnych usług składających się na to przedsięwzięcie. Konsekwencją
    takiego rozumienia istoty dofinansowania Projektu jest wniosek, że jego celem nie jest
    finansowanie określonych - zindywidualizowanych świadczeń traktowanych jako odrębne
    usługi w ramach Projektu, ale realizacja Projektu jako całości mającej zakończyć się
    określonym rezultatem. Wobec tego dotacja nie stanowi odpłatności za konkretne usługi
    wchodzące w zakres Projektu, z którymi można by na dzień jej udzielenia połączyć
    wynagrodzenie w określonej realnie wielkości. W tym zakresie Dotacja ma charakter
    wyłącznie kosztowy, mający na celu refundację poniesionych wydatków. Dopiero na etapie
    rozliczenia Projektu można przypisać określony rząd wielkości wynagrodzenia do
    świadczeń, które faktycznie zostały zrealizowane. Tym samym Dotacja nie ma
    bezpośredniego wpływu na cenę świadczeń zaplanowanych w ramach Projektu.
    Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia, a jedynie zwrot poniesionych kosztów
    realizowanego projektu w postaci dotacji. Oznacza to, że w opisanej sytuacji wystąpi
    dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny
    sprzedaży.
    Wnioskodawca zwraca uwagę, że z punktu widzenia ustawy o VAT dotacje można podzielić
    na dwie grupy. Pierwszą grupę stanowią dotacje stanowiące element podstawy
    opodatkowania (a w konsekwencji, w uproszczeniu, „dotacje podlegające
    opodatkowaniu”). Do drugiej grupy należą dotacje, które elementu podstawy
    opodatkowania nie stanowią (a więc „dotacje niepodlegające opodatkowaniu”).
    Powyższy podział wynika z art. 29a ust. 1 ustawy. Przepis ten stanowi, że podstawę
    opodatkowania stanowi wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów
    lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy
    lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o
    podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub
    usług świadczonych przez podatnika. Z przepisu tego wynika, że otrzymanie dotacji nie
    jest żadną odrębną czynnością, która podlega opodatkowaniu. Dotacje podlegają
    opodatkowaniu wyłącznie jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Tym samym
    otrzymanie dotacji nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia
    opodatkowanego.
    Jednocześnie należy wskazać, że aby dotacje otrzymywane przez podatników stanowiły
    element podstawy opodatkowania, muszą mieć one bezpośredni wpływ na cenę
    dostarczanych przez tych podatników towarów oraz świadczonych usług. Należy zatem
    podkreślić, że typowa dotacja (refundacja, dopłata, subwencja) nie jest odrębnym
    zdarzeniem opodatkowanym; nie stanowi również wynagrodzenia za świadczoną przez
    otrzymującego czynność opodatkowaną.
    Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odzwierciedlenie art. 73
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. s. 1, z późn.
    zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług
    innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko,
    co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za
    dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej,
    włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

    Dla określenia, czy dana dotacja jest, czy też nie jest opodatkowana istotne są
    szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej
    formie dofinansowania.
    Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, iż w sytuacji gdy podatnik, w związku z
    konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie
    (dotację), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie
    stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej
    dostawy lub świadczenia.
    Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja
    dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi
    czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią
    obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają
    podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
    Z orzecznictwa ETS wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług,
    czy też dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma istotne znaczenie dla opodatkowania.
    Kwestie te zostały podniesione w sporze między Office des produits wallons ASBL (OPW) a
    państwem belgijskim w sprawie C-184/00, dotyczącym tego, czy dotacje operacyjne
    pokrywające część kosztów bieżących OPW powinny zostać włączone do podstawy
    opodatkowania do celów obliczenia podatku od wartości dodanej (VAT). Rozpatrując
    powyższą sprawę TSUE wskazał, że:
    „sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych przez
    dotowany organ, nie wystarcza, aby ta dotacja podlegała opodatkowaniu. Aby dotacja
    była bezpośrednio związana z ceną takich dostaw w rozumieniu art. 11A szóstej
    dyrektywy, konieczne jest również, jak słusznie zauważyła Komisja, aby była ona
    wypłacana specjalnie na rzecz dotowanego podmiotu w celu umożliwienia mu
    dostarczenia określonych towarów lub usług. Tylko w takim przypadku dotacja może
    zostać uznana za wynagrodzenie za dostawę towarów lub usług i w związku z tym
    podlegać opodatkowaniu.”
    Trybunał nakazał takie rozumienie omawianego przepisu, aby opodatkowanie dotacji
    następowało tylko w stosunku do takich dotacji, które odpowiadają całości lub części
    wynagrodzenia z tytułu takiej czynności, a więc między tą dotacją, a dostawą towarów lub
    świadczeniem usługi musi istnieć związek o charakterze bezpośrednim. Dotacja powinna
    być związana także z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą.
    Podsumowując Wnioskodawca zwraca uwagę, że dotacja jest przyznawana w ramach
    realizacji Projektu jako całości a nie skonkretyzowanych pojedynczych usług.
    Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, że dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za
    usługę. W związku z realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, a pozyskane dofinansowanie
    nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usług.
    Działania Wnioskodawcy w ramach projektu nie mają bezpośredniego związku z
    konkretną dostawą towarów lub świadczonych usług. Wnioskodawca występuje w
    charakterze instytucji pośredniczącej, podmiotu udzielającego pomocy, który nie osiąga z
    tego tytułu bezpośredniej korzyści ekonomicznej. Spółka będzie realizować Projekt
    pokryty dotacją o charakterze zakupowym, która stanowi jedynie refundację poniesionych
    przez Spółkę wydatków kwalifikowanych projektu. Dofinansowanie w ramach projektu ma
    więc charakter dotacji kosztowej (zakupowej), która w całości zostanie przeznaczona na
    pokrycie kosztów niezbędnych do realizacji ww. Projektu. Czynności zaplanowane przez
    Lidera w ramach projektu nie będą miały bezpośredniego związku z konkretną dostawą
    towarów lub świadczeniem usług, nie będą stanowić zatem odpłatnej dostawy towarów
    ani odpłatnego świadczenia usług, jak również nie mogą być traktowane jako takie w
    świetle art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Z powyższych względów nie sposób uznać otrzymanej
    dotacji za wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz potencjalnych lub rzeczywistych

    beneficjentów projektu. Ponadto, istotnym jest, że, jak to wskazano powyżej, dotacja jest
    jedynie środkiem do głównego celu, jakim jest pozyskanie przez Wnioskodawcę nowych
    usługobiorców, którzy, już teraz i w przyszłości, będą odbiorcami, na komercyjnych
    zasadach, usług oferowanych przez Spółkę.
    Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że potwierdzenie takiego stanowiska można odnaleźć
    w wyroku WSA w Krakowie z dnia 10 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 1158/18 w którym
    sąd uznał, że aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną świadczonych usług
    konieczne byłoby, by miała bezpośredni wpływ na cenę danej usługi i obniżała ją o
    możliwą do sprecyzowania kwotę. W uzasadnieniu swojego stanowiska WSA wskazał, że:
    „W tym miejscu należy podkreślić, iż elementem zasadniczym wpływającym na objęcie
    uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie,
    czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub
    świadczenia konkretnych usług. Tak więc aby dofinansowanie w postaci np. dotacji czy
    też subwencji kształtowało podstawę opodatkowania musi mieć bezpośredni (a nie
    wyłącznie pośredni wpływ) na cenę oferowanych produktów lub świadczonych usług.
    Musi ono w sposób zindywidualizowany i policzalny wpływać na cenę danego
    świadczenia (tzn. świadczenie dzięki dofinansowaniu ma cenę niższą o konkretną
    kwotę). Zasadnie więc argumentowała we wniosku strona skarżąca, że w przypadku
    pośredniego związku, otrzymanie dofinansowania nie rzutuje na podstawę
    opodatkowania.
    Istota kontrowersji w sprawie dotyczy tego czy organ interpretacyjny w świetle
    przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego prawidłowo zakwalifikował
    dofinansowanie do realizowanych przez stronę skarżącą projektów jako mające
    bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a zatem rzutujące również na
    podstawę opodatkowania.
    Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie otrzymana przez stronę skarżącą dotacja odnosi
    się bezpośrednio do projektu, przez który należy rozumieć zgodnie z art. 2 pkt 18
    ustawy z 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności
    finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020, przedsięwzięcie zmierzające do
    osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i
    końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE, jednego z
    funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego.
    Mając na uwadze powyższe rozważania oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia
    przyszłego, należy stwierdzić, że dofinansowanie w niniejszej sprawie nie odnosi się do
    ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz ma charakter ogólny - odnosi się do realizacji
    projektu jako pewnej całości.”
    Ad 2
    W przypadku uznania, że dotacja otrzymana na finansowanie Programu stanowi
    wynagrodzenie za świadczone na rzecz beneficjentów usługi, w ocenie Wnioskodawcy
    podstawę opodatkowania będzie stanowiła wyłącznie ta część dotacji, którą można
    przypisać wydatkom na sfinansowanie konkretnych świadczeń specjalistów wykonujących
    usługi określone w punkcie nr 2 - Indywidualne wsparcie rozwoju innowacyjnych
    pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu startup w tym usługi doradcze, księgowe,
    prawne, doradztwa podatkowego itp. tj. usługi na rzecz nowo powstałych podmiotów
    gospodarczych. Jednocześnie z podstawy opodatkowania wykluczyć należy tę część
    dotacji, która pokrywa działania przygotowawcze i administracyjne w ramach Projektu
    oraz wszelkie koszty pośrednie.
    Takie stanowisko Wnioskodawca opiera na uznaniu, że część działań zaplanowanych do
    realizacji w ramach Projektu nie ma charakteru skonkretyzowanych usług w rozumieniu
    ustawy o VAT. Ich celem jest promocja Projektu oraz edukacja w zakresie jego zasad,
    procesu oraz zamierzonych celów i rezultatów.

    Wnioskodawca zwraca szczególną uwagę na to, że określone świadczenia realizowane w
    ramach Projektu na rzecz startupów:
        nie dadzą się przypisać do konkretnego beneficjenta - wymienić należy tu przede
        wszystkim świadczenia wymienione w punkcie nr 1 opisu stanu faktycznego tzn.
        przeprowadzenie naboru i ocena innowacyjnych pomysłów, między innymi
        wynagrodzenia personelu zarządzającego projektem czy koszty działań
        informacyjno-promocyjnych, z uwzględnieniem realizacji komponentu
        edukacyjnego skierowanego do potencjalnych pomysłodawców oraz
        pomysłodawców zakwalifikowanych do programu inkubacji oraz w punkcie nr 3,
        gdzie znajdują się wszelkie koszty pośrednie rozliczane ryczałtowo. Charakter tych
        świadczeń powoduje, że skierowane są one do ogółu przedsiębiorców, którzy
        potencjalnie mogą wziąć lub wezmą udział w projekcie inkubacji. Oznacza to, że nie
        można przypisać określonego świadczenia do konkretnie wskazanego adresata.
        nie są wynikiem określonego stosunku prawnego, głównie chodzi tu o świadczenia
        wymienione w punkcie nr 1, ponieważ koszty poniesione na pokrycie wydatków
        związanych z tymi świadczeniami nie wynikają z żadnej umowy łączącej Lidera
        Projektu z beneficjentami - na tym etapie część wniosków o udział w Projekcie
        zostanie poddana ocenie i odrzucona, co oznacza, że ich udział w projekcie jest
        potencjalny i niepewny. W tym przypadku brak będzie bezpośredniego związku
        pomiędzy świadczeniem Lidera Projektu a wzajemnym świadczeniem
        beneficjentów, część potencjalnych beneficjentów projektu nie odniesie z udziału w
        jego wstępnej fazie żadnej wymiernej korzyści.
    Z kolei część kosztów pośrednich rozliczona zostanie ryczałtowo, a więc poniesione będą
    one dla wewnętrznych potrzeb Wnioskodawcy i wywiązania się z Umowy z instytucją
    pośredniczącą, a nie dla startupów biorących udział w projekcie. Przykładowo, zostaną
    poniesione koszty, sfinansowane dotacją, na nabór podmiotów do projektu, a zatem
    również tych, które się do niego nie zakwalifikują. W tym przypadku nie można zatem
    wskazać konkretnego beneficjenta, który odnosi korzyść z tego tytułu.
    W związku z powyższym trudno będzie uznać, że wyświadczone przez Wnioskodawcę
    czynności w ramach realizacji Projektu stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu
    art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ze względu na niemożliwość wskazania podmiotu wymienionego
    w tym przepisie stanowiącego usługobiorcę-konsumenta świadczenia. Oznacza to, że w
    tych przypadkach nie da się powiązać środków otrzymanych z Dotacji z konkretnymi
    świadczeniami stanowiącymi usługi na gruncie ustawy o VAT. Tym samym ta część Dotacji,
    pokrywająca powyższe koszty nie będzie wliczona do podstawy opodatkowania.
    Takie stanowisko potwierdza wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/Łd
    737/18, w którym sąd stwierdził, że:
    „Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie,
    że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się
    powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a
    ust. 1 u.p.t.u.”
    Analogiczny pogląd podzielił WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 6 marca 2019 r. sygn. I SA
    /Po 1037/18 stając na stanowisku, że:

    „Natomiast w wyroku C-381/01 w sprawie Komisji Wspólnot Europejskich przeciwko
    Republice Włoskiej Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że aby subwencja była
    bezpośrednio związana z ceną danej transakcji powinna być ona przede wszystkim
    przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to by dostarczał on
    określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku
    subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub
    świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu.
    (...) W świetle powyższego należy zauważyć, że dotacje mogą mieć różną formę i
    charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu
    podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą
    mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają
    opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług,
    umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez
    odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają one VAT. Warunkiem
    opodatkowania jest to, aby istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a
    otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich
    świadczenia, również kwotowo zależały od liczby usług). Dotacje powinny mieć wpływ
    na cenę, tzn. ostateczny odbiorca nie musi płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia
    jej dotacją (W. Varga, Glosa do wyroku TS z dnia 13 czerwca 2002 r. C-353/00, LEX).
    Trybunał wskazał, że jednym z kryteriów pozwalającym na ustalenie bezpośredniego
    związku subwencji z ceną towaru lub usługi jest relacja ceny towarów do kosztów
    poniesionych przez przedsiębiorcę w celu ich dostawy. Z reguły cena towaru stanowi
    sumę wartości kosztów oraz określonego zysku osiąganego przez przedsiębiorcę.
    Gdyby zatem okazało się, że cena towaru jest niższa od ceny, która uwzględnia te dwie
    wartości, a podmiot dostarczający towary lub świadczący usługi otrzymuje dotacje,
    wskazywałoby to na bezpośredni związek tego przysporzenia z ceną określonego
    towaru lub usługi (por. D. Gibasiewicz, Zasada neutralności podatku od wartości
    dodanej w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Warszawa 2012,
    s. 189).
    W ocenie Sądu w przypadku, gdy powyższy bezpośredni związek nie istnieje, należy
    uznać, że otrzymane przez podatnika dofinansowanie prowadzonej przez niego
    działalności nie jest uwzględniane w podstawie opodatkowania dla celów VAT, nawet
    jeśli dzięki dofinansowaniu podatnik jest w stanie obniżyć cenę oferowanych przez
    niego towarów i usług (por. Dyrektywa VAT 2006/112/WE; Komentarz 2010, pod red. J.
    Martiniego, Wrocław 2010. s. 425)”.
    W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku uznania, że
    otrzymana Dotacja podlega opodatkowaniu podstawę opodatkowania będzie stanowić
    wyłącznie ta część Dotacji, którą można przypisać wydatkom na sfinansowanie
    konkretnych świadczeń specjalistów wykonujących usługi określone w punkcie nr 2
    opisanym w stanie faktycznym pod tytułem - Indywidualne wsparcie rozwoju
    innowacyjnych pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu startup w tym usługi
    doradcze, księgowe, prawne, doradztwa podatkowego itp. tj. usługi na rzecz nowo
    powstałych podmiotów gospodarczych.
    Ad 3
    W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji uznania, że dotacja stanowi wynagrodzenie za usługi
    świadczone w ramach Projektu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawiania na
    rzecz beneficjentów faktur dokumentujących sprzedaż - świadczenie usług doradczych,
    szkoleniowych, księgowych, prawnych, doradztwa technicznego itp. świadczonych w
    okresie inkubacji określonym w punkcie nr 2 stanu faktycznego.
    Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić
    fakturę dokumentującą: sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których

    mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku,
    podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby
    prawnej niebędącej podatnikiem.
    Powyższy przepis wskazuje, że na podatnikach ciąży obowiązek wystawiania faktury w
    sytuacji w której dochodzi do sprzedaży, która zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22
    ustawy o VAT definiowana jest jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie
    usług na terytorium kraju, ale także eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa
    dostawa towarów, a zatem czynności, której miejscem wykonania jest, co do zasady,
    terytorium Polski.
    Aby powstał obowiązek wystawienia faktury ziścić musi się jeszcze dodatkowy warunek -
    sprzedaż musi zostać wykonana na rzecz:
          a) innego podatnika podatku lub
          b) podatnika podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym
            charakterze lub
          c) osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
    W związku z powyższym jeśli Lider Projektu wyświadczy usługi (np. doradcze, księgowe,
    prawne, wsparcia technicznego itd.) na rzecz przedsiębiorców startupowych będących
    podatnikami VAT, wówczas będzie zobowiązany do wystawienia z tego tytułu faktur. Bez
    znaczenia pozostanie przy tym fakt, że beneficjenci nie będą obciążani wynagrodzeniem z
    tego tytułu.
    Stosownie zaś do art. 106e ust. 1 wystawiana faktura będzie musiała zawierać miedzy
    innymi:
        2. Faktura powinna zawierać:
          1) datę wystawienia;
          2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób
            jednoznaczny identyfikuje fakturę;
          3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich
            adresy;
          4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby
            podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
          5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany
            na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym
            otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
          6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub
            datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka
            data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
          7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
          8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
          9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową
            netto);
          10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu
            wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie
            jednostkowej netto;
          11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją,
            bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
          12) stawkę podatku;

          13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą
            poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
          14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty
            dotyczące poszczególnych stawek podatku;
          15) kwotę należności ogółem.
    Ad 4
    W ocenie Wnioskodawcy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu wszelakich towarów i usług
    związanych z realizacją Projektu.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT - kwotę podatku naliczonego stanowi
    suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia
    towarów i usług.
    Z analizy powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w sytuacji, gdy zostaną spełnione
    następujące przesłanki:
    1. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
    2. nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Istotne z punktu widzenia ustalenia prawidłowego stanowiska w sprawie jest rozważenie,
    czy nabyte przez Wnioskodawcę towary i usługi są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych. Jeśli w ocenie organu interpretacyjnego przedmiotowa dotacja będzie
    stanowiła wynagrodzenie za świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz
    beneficjentów projektu powyższy warunek zostanie spełniony. Za przyznaniem Liderowi
    prawa do odliczenia przemawia zasada neutralności podatku VAT. W tym zakresie bez
    znaczenia na prawo do odliczenia podatku naliczonego pozostanie źródło finansowania
    wynagrodzenia za wyświadczone usługi lub inne zakupy opodatkowane związane z
    realizacją Projektu.
    W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy spełnione są pozytywne przesłanki
    skorzystania z prawa do odliczenia, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi,
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art.
    88 ustawy VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Stosownie do tego przepisu:
    1. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych
      przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia
      gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących
      usługi przewozu osób;
    2. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o
      których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3,
    3. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku
      lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
        1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
          a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

        2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
        zwolniona od podatku;
        3) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
          a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych
            czynności,
          b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji,
            dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
          c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83
            Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
        4) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi
        przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
        5) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do
        czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na
        fakturze - w części dotyczącej tych czynności.
    W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez organ interpretacyjny, że dotacja
    stanowi pokrycie ceny świadczonych usług w ramach Projektu i jest dotacją bezpośrednio
    wpływającą na wartość świadczonych usług (stanowi wynagrodzenie od podmiotu
    trzeciego za świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1
    ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT) wówczas nie zajdzie żadna z powyższych
    okoliczności, która wykluczałaby prawo Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego o
    podatek naliczony wykazanego w fakturach dokumentujących zakup towarów i
    świadczenie usług mające na celu realizację Projektu. Potwierdzenie takiego stanowiska
    można odnaleźć w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z
    dnia 2 maja 2012 r. (ILPP2/443-140/12-4/AD) czy interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 maja 2012 r. (IBPP2/443-197/12/BW).
    W drugiej ze wskazanych interpretacji czytamy, że:
    „z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest
    zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Czynności
    wykonywane w ramach realizacji programu podlegają opodatkowaniu. Wydatki, które
    pokrywane będą dotacją i środkami własnymi będą służyły wyłącznie czynnościom
    związanym z realizacją Projektu, i a w szczególności jak wskazał Wnioskodawca
    czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym stanie rzeczy, mając
    na uwadze powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż zarówno od zakupów
    sfinansowanych dotacją jak i od zakupów sfinansowanych środkami własnymi
    Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, pod warunkiem, iż nie
    wystąpią żadne przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT”.
    Niezależnie jednak od tego, czy dotacja zostanie uznana za wynagrodzenie, czy też nie,
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z innej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w
    Warszawie z dnia 30 grudnia 2013 roku, znak: IPPP1/443-1138/13-2/ISZ, wydanej
    praktycznie w identycznym stanie faktycznym:
    „Z treści przywołanej regulacji jednoznacznie wynika zatem, że prawodawca uzależnia
    prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do
    wykonywania czynności opodatkowanych. Katalog czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju). Z założenia, to do
    wykonania tych czynności w klasycznym modelu realizacji prawa do odliczenia mają być
    wykorzystywane towary i usługi. Tak oczywistej ocenie, wyprowadzonej na gruncie
    wspomnianego przepisu wymyka się szereg czynności, nie dających się
    podporządkować ściśle do konkretnych działań podlegających opodatkowaniu, co do

    których jednak nie ma wątpliwości, iż służą one czynnościom opodatkowanym (np.
    koszty ogólne działalności). Nie sposób także pominąć tych działań podatnika, które
    choć neutralne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, jako niepodlegające
    podatkowi VAT lub od niego zwolnione, podejmowane są również w celu dokonania
    sprzedaży opodatkowanej. Na tle przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, związek pomiędzy
    podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi nie ma charakteru
    absolutnego w tym znaczeniu, że nie zawsze możliwym jest wskazanie na ścisłe
    powiązanie danego podatku naliczonego z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi
    wykonywanymi przez podatnika. W omawianym przypadku, pomimo występujących
    trudności we wskazaniu tego związku bezpośredniego pomiędzy podatkiem naliczonym
    a konkretnymi czynnościami opodatkowanymi, niewątpliwym jest, iż są one
    ukierunkowane na dokonanie takich właśnie czynności. W świetle powyższego dla
    odliczenia podatku naliczonego wystarczającym jest pośredni związek nabycia towaru
    lub usługi z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Jeżeli bowiem dokonane
    zakupy dotyczą szeroko pojętej działalności przedsiębiorstwa, to podatnikowi
    przysługuje w związku nimi prawo do odliczenia podatku naliczonego”.
    Przenosząc powyższe na grunt opisanego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że
    dokonywane w ramach Projektu wydatki nie tylko będą w przyszłości, ale już są związane
    ze sprzedażą opodatkowaną. Pierwsze efekty gospodarcze podejmowanych przez Spółkę
    działań są bowiem widoczne już w chwili obecnej. Nawet jednak gdyby te działania w
    najbliższym czasie nie przyniosły zadawalających Spółkę efektów ekonomicznych w
    postaci przysporzenia planowanej wysokości przychodów od tych podmiotów (startupów)
    - poniesione w ramach tego projektu wydatki wykazują, w ocenie Spółki, jednoznaczny
    związek z działalnością opodatkowaną. Nie tylko bowiem pozwoliły Spółce otworzyć nowe
    perspektywy działalności, ale przyczyniły się również do zdobycia nowych doświadczeń
    przy obsłudze tego rodzaju podmiotów gospodarczych zarówno przez samą Spółkę, jej
    pracowników i podmiotów współpracujących. Spowodowały również podniesienie kultury
    i umiejętności organizacyjnych oraz pozyskania know-how dla realizacji zadań, do których
    powołano Spółkę. Z opisu stanu faktycznego wynika, że wydatki poniesione w ramach
    Projektu wykazują niewątpliwy związek z działalnością opodatkowaną. Związek ten można
    określić mianem związku bezpośredniego albo pośredniego o wysokim stopniu
    powiązania z przyszłymi czynnościami opodatkowanymi. Mając na uwadze powyższe,
    Spółka dokonując zakupów towarów i usług w celu realizacji Projektu - jako czynny
    podatnik VAT - ma prawo do odliczenia z tego tytułu podatku naliczonego od podatku
    należnego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Jak wynika bowiem z przedstawionego
    opisu stanu faktycznego, dokonywane w ramach Projektu wydatki są związane ze
    sprzedażą opodatkowaną. Stanowisko w tym kształcie znajduje potwierdzenie w
    indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 roku, znak: 0113-KDIPT1-
    1.4012.516.2017.1.MW.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 7 lipca 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak
    0114-KDIP4-1.4012.163.2020.1.DP, w której uznałem Państwa stanowisko za:
        nieprawidłowe w zakresie nieuznania dotacji, otrzymywanej w ramach projektu
        „(...)”, za wynagrodzenie za usługi wykonywane na rzecz startupów;
        nieprawidłowe w zakresie uznania za podstawę opodatkowania jedynie tej części
        dotacji, którą można przypisać konkretnym wydatkom poniesionym na pokrycie
        kosztów specjalistów wykonujących usługi na rzecz inkubowanych przedsiębiorstw;
        prawidłowe w zakresie obowiązku wystawienia faktur z tytułu świadczenia usług na
        rzecz startupów w okresie inkubacji;

        prawidłowe w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
        podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją
        projektu.
    Interpretację doręczono Państwu 14 lipca 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    13 sierpnia 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Lublinie.
    Wnieśli Państwo o:
    1) uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części, w której Organ podatkowy
      uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe,
    2) zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów
      zastępstwa procesowego, według norm przepisanych,
    3) rozpatrzenie skargi na rozprawie.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił interpretację indywidualną w
    zaskarżonej części - wyrokiem z 2 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 450/20.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 1 października 2024 r. sygn. akt I FSK 516/21
    oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny 1 października 2024 r.
    Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 2
    grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 450/20 wpłynął do mnie 16 grudnia 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w ww. wyroku;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej -
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części
        prawidłowe i w części nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 w tym również:
        1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
          formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
        2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
          czynności lub sytuacji;
        3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
          działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą
    towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo
    szeroki zakres, gdyż obejmuje nie tylko działanie podatnika, lecz również zobowiązanie do
    powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa
    zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
    Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w
    rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
        strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o
    charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za
    wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany
    świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność.
    Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod
    pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub
    świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej
    zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

    Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to
    świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca
    świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot,
    który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym
    związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Art. 29a ust. 6 ustawy:
      Podstawa opodatkowania obejmuje:
        1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem
          kwoty podatku;
        2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
          ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
          nabywcy lub usługobiorcy.
    Art. 29a ust. 7 ustawy:
      Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
        1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
        2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych
          w momencie sprzedaży;
        3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych
          wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i
          ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji
          na potrzeby podatku.
    Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje
    wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący
    usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7
    ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do
    podstawy opodatkowania.
    Natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, iż nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru
    lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne
    jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną
    dostawę.
    Powyższa regulacja jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE
    L 347, str. 1, z późn. zm.), który stanowi, że w odniesieniu do dostaw towarów i
    świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania
    obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca
    otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy
    lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej
    dostawy lub świadczenia.
    Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego
    systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy
    opodatkowania. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi

    bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy
    interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje
    bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne
    subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w
    konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu.
    Zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy istotne jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja
    bezpośrednio związana z ceną”. W tym celu odwołać się należy do orzecznictwa Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroków w sprawach C-184/00 (Office
    des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.
    v. Commissioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).
    Trybunał w wyroku C-184/00 stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio
    związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które
    stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a
    które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego.
    Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena
    towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia
    podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę,
    która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ
    dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną
    musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności
    stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne,
    aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe
    było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza
    się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi,
    co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie
    będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek,
    stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana
    sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po
    cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja
    odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by
    relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo,
    była istotna.
    W orzeczeniu C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie
    spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku,
    zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy
    publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby
    fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami
    związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.
    Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze
    uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym
    stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik,
    dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się
    sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W
    praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i
    wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych
    dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w
    ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają VAT.
    Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek
    pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i
    wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług).
    Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę
    właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na
    działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego

    funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było
    ich traktować jako pozostających poza VAT.
    Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną
    danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę),
    taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i
    równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi
    dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność
    niepodlegającą podatkowi VAT.
    W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego
    świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji
    stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi - tego rodzaju dofinansowanie stanowi,
    obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub
    świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów
    działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości
    dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w
    rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Prowadzą Państwo działalność, polegającą na świadczeniu usług badawczo-rozwojowych,
    szkoleniowych lub doradczych w zakresie badań naukowych, prac rozwojowych,
    działalności innowacyjnej, transferu technologii lub praw własności intelektualnej, a także
    usług dzierżawy, najmu nieruchomości lub infrastruktury technicznej do celów
    prowadzenia badań naukowych, prac rozwojowych lub działalności innowacyjnej.
    14 listopada 2018 r. zawarli Państwo z A., (Instytucją Pośredniczącą), umowę o
    dofinansowanie Projektu „(...)” w ramach Programu Operacyjnego (...) 2014-2020. Celem
    Projektu jest inkubacja innowacyjnych przedsiębiorstw typu startup. W czasie inkubacji
    Platforma startowa musi dostarczać usługi podstawowe i specjalistyczne dobierane do
    indywidualnych potrzeb przedsiębiorstw typu startup. Cele strategiczne Platformy są
    realizowane przy wsparciu partnerów działających w ramach ekosystemu gospodarczego,
    którymi są uczelnie wyższe, stowarzyszenia, spółki prawa handlowego.
    Projekt zakłada udzielenie wsparcia finansowego z budżetu projektu ok. 225-300
    przedsiębiorstwom typu start-up. Wszystkie te przedsiębiorstwa otrzymają też wsparcie
    niefinansowe w postaci m.in. pomocy ekspertów, dostępu do lokali potrzebnych do
    rozwoju przedsiębiorstwa czy sprzętu oraz niezbędnego oprogramowania
    informatycznego.
    Zakładają Państwo, że po uzyskaniu wsparcia w ramach platformy, minimum 150 nowych
    podmiotów będzie gotowych do wyjścia na rynek z innowacyjnym produktem/usługą.
    W ramach projektu zobowiązują się Państwo do nieodpłatnego świadczenia usług
    objętych wsparciem na rzecz przedsiębiorstw typu startup.
    Wskazali Państwo, że w ramach Projektu zaplanowano 3 kategorie (grupy) zadań, na które
    przeznaczone będzie finansowanie:
    1. Przeprowadzenie naboru i ocena innowacyjnych pomysłów. W ramach tego działania
      zaplanowano m. in. zapewnienie personelu zarządzającego projektem, organizację
      panelu ekspertów, organizację wydarzeń dla społeczności startupowej, usługi
      eksperckie i doradcze, działania informacyjno-promocyjne.
    2. Indywidualne wsparcie rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych
      przedsiębiorstw typu start-up, w tym:
        a) podstawowe usług inkubacji świadczone na rzecz przedsiębiorstwa typu start-up,

        b) specjalistyczne usługi związane z opracowaniem nowego lub znacząco
        ulepszonego produktu,
        c) udział w międzynarodowych targach, wystawach i misjach gospodarczych
        przedsiębiorstwa typu startup;
        d) organizację panelu ekspertów;
        e) dodatkowe niezbędne usługi eksperckie i doradcze, związane z oceną
        innowacyjnych pomysłów.
    3. Koszty pośrednie, rozliczane w oparciu o stawkę ryczałtową.
        a) koszty wynajmu lub utrzymania budynków niezbędnych dla realizacji projektu, z
        wyłączeniem kosztów adaptacji pomieszczeń dla celów realizacji projektu;
        b) koszty administracyjne, z wyłączeniem kosztów ubezpieczeń majątkowych;
        c) koszty delegacji osób zaangażowanych w realizację projektu (tj. personelu
        zarządzającego projektem i zespołu projektu zaangażowanego w realizację
        programu inkubacji przedsiębiorstw oraz mentorów);
        d) koszty ustanowienia i utrzymania zabezpieczenia.
    Całkowita wartość Projektu wynosi (...) zł (w tym całkowita wartość wydatków
    kwalifikowalnych Projektu wynosi (...) zł).
    Zgodnie z umową otrzymają Państwo dofinansowanie w wysokości nie większej niż (...) zł i
    nieprzekraczającej 100% kwoty poniesionych wydatków kwalifikowalnych (maksymalny
    poziom dofinansowania). Dofinansowanie będzie przekazywane w formie:
    1. płatności w wysokości nieprzekraczającej 85% kwoty dofinansowania, oraz
    2. dotacji celowej w wysokości nieprzekraczającej 15% kwoty dofinansowania.
    Dofinansowanie projektu jest refundacją poniesionych wydatków kwalifikowalnych
    Projektu. Realizacja projektu oraz świadczenie usług jest realizowane w wyniku
    otrzymanego dofinansowania. Otrzymana dotacja w 100% przeznaczona jest na realizację
    projektu. Zaznaczyli Państwo, że dotacja ma charakter zakupowy. Projekt dotyczy realizacji
    konkretnego przedsięwzięcia, jako całości posiadającej swój początek i koniec, którego
    celem jest osiągniecie wskaźników zakładanych we wniosku o dofinansowanie.
    Dofinansowanie pozostaje w ścisłym związku z kosztami realizacji projektu i stanowi
    refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych. Determinantą poziomu
    dofinansowania są ponoszone w ramach projektu koszty. Umowa o dofinansowanie
    nakłada na Państwa obowiązek realizacji projektu (przedsięwzięcia) obejmującego
    zróżnicowane czynności w podziale na określone fazy takie jak faza przygotowawcza
    mająca na celu ocenę i wybór pomysłów do projektu, fazę inkubacji wraz z wszelkim
    wsparciem szkoleniowo-doradczo-technicznym oraz monitoringiem i kontrolą. Koszty
    dwóch powyższych faz powiększone są o koszty pośrednie rozliczane w oparciu o stawkę
    ryczałtową. W związku z powyższym firmy biorące udział w projekcie nie ponoszą żadnych
    kosztów.
    Państwa wątpliwości dotyczą nieuznania dotacji, otrzymywanej w ramach Projektu, za
    wynagrodzenie za usługi wykonywane na rzecz startupów.
    Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są,
    czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania,
    określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
    Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności,
    ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako
    składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny
    sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą lub
    towarem i podlegają opodatkowaniu.

    Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 2 grudnia 2020 r.
    sygn. akt I SA/Lu 450/20:
      (...) kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że jest
      dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podlegają bowiem
      jedynie dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi). Nie podlegają
      natomiast opodatkowaniu dotacje do ceny zakupu (u nabywcy towaru lub usługi) -
      por. np. wyroki NSA z 15 listopada 2018 r., I FSK 1947/16, czy też z 12 kwietnia 2018
      r., I FSK 2056/17 i z 21 marca 2019 r., I FSK 1363/18, z 27 września 2018 r., I FSK 1875
      /16, z 24 czerwca 2020 r., I FSK 74/18, CBOSA).
    Odnosząc się do przedstawionego przez Państwa opisu sprawy, a w szczególności do
    zapisów umowy o dofinansowanie Projektu, WSA w Lublinie wskazał:
      Z powyższego wynika, że otrzymana przez Spółkę dotacja dotyczy bezpośrednio
      realizowanego przez nią Projektu i ma charakter zakupowy, albowiem przeznaczona
      jest na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przedsięwzięcia
      (wszystkich jego faz).
      Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 2 lipca 2020 r., I FSK 1600/19 (CBOSA),
      „otrzymanego przez skarżącą dofinasowania, które jest przeznaczone na pokrycie
      wydatków (kosztów) związanych z realizacją projektu, a w jego ramach na wykonanie
      określonych usług, za które uczestnik projektu nie musi już ponosić żadnych
      kosztów, nie można uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług
      świadczonych w ramach tego projektu”.
      Rację należy przyznać Spółce, jeśli wskazuje, że słowo Projekt należy interpretować
      zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 18 ustawy o zasadach realizacji programów,
      w myśl której przez Projekt należy rozumieć: „przedsięwzięcie zmierzające do
      osiągnięcia założonego celu określonego wskaźnikami, z określonym początkiem i
      końcem realizacji, zgłoszone do objęcia albo objęte współfinansowaniem UE jednego
      z funduszy strukturalnych albo Funduszu Spójności w ramach programu
      operacyjnego”.
      Z definicji tej wynika zatem, że Projektem jest to, na co Wnioskodawca uzyskał
      dofinansowanie, co jest wyodrębnione z prowadzonej przez niego działalności i ma
      określony początek i koniec realizacji. Przyznana dotacja ma zatem na celu pokrycie
      kosztów Projektu jako pewnego niepodzielnego, kompletnego przedsięwzięcia,
      którego celem jest osiągnięcie założonego rezultatu, rozumianego jako osiągnięcie
      założonych wskaźników produktu.
      Trzeba mieć przy tym na uwadze, że zasadnie podkreślono w skardze, iż umowa o
      dofinansowanie wprost wskazuje, że dotacja jest refundacją kosztów poniesionych w
      ramach realizacji Projektu jako całości. Nie może być zatem postrzegana jako
      pokrycie ceny poszczególnych usług realizowanych na rzecz startupów.
    Z uwagi zatem na stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zajęte w
    wyroku z 2 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 450/20, otrzymywana przez Państwa dotacja
    w ramach Projektu nie może zostać uznana za stanowiącą wynagrodzenie za wykonywane
    na rzecz startupów usługi wskazane w opisie stanu faktycznego.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Pytania nr 2 i 3 powiązali Państwo z odpowiedzią na pytanie nr 1 - pytając, czy w
    przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1:
        jako podstawę opodatkowania należy uznać całą kwotę dotacji czy też tę jej część,
        którą można przypisać konkretnym wydatkom poniesionym na pokrycie kosztów
        specjalistów (Partnerów i wyłonionych w przetargu podmiotów) wykonujących

        usługi doradcze, szkoleniowe, księgowe, prawne, doradztwa technicznego itp.
        świadczone w okresie inkubacji, określone w pkt 2 stanu faktycznego (pytanie nr 2),
        czy powinni Państwo wystawiać faktury na rzecz startupów z tytułu świadczenia na
        ich rzecz usług doradczych, szkoleniowych, księgowych, prawnych, doradztwa
        technicznego itp. świadczonych w okresie inkubacji określonym w punkcie 2 stanu
        faktycznego (pytanie nr 3).
    Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 2 grudnia 2020 r.
    sygn. akt I SA/Lu 450/20:
      (...) wobec przesądzenia prawidłowości poglądu Spółki w zakresie pytania nr 1,
      czynienie dalszych wywodów co do pytania nr 2 w tej kwestii stało się
      bezprzedmiotowe.
    W związku z tym, ponieważ dotacja otrzymywana przez Państwa w ramach Projektu nie
    może zostać uznana za wynagrodzenie za wykonywane na rzecz startupów usługi - to nie
    można rozważać, jaka jej część stanowi podstawę opodatkowania, co jest treścią Państwa
    pytania nr 2.
    Analogicznie, ponieważ odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, nie jest zasadne
    rozpatrywanie kwestii, którą objęli Państwo pytaniem nr 3.
    Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu wszelakich towarów i usług związanych z
    realizacją projektu.
    Art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
        podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
        towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania

    podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, czyli gdy są wykorzystywane do czynności
    zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:
        spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
        nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.
    W art. 88 ustawy przedstawiona jest lista wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie
    nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu
    przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego
    fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona
    niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od
    transakcji związanych z zakupami.
    W systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia
    podatku naliczonego. Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, podatnik
    nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie
    wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia. Jeśli
    dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po
    spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie
    dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów
    wykonawczych. Zatem wystarczy, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub
    usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika
    działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania
    w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów
    czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do
    odliczenia lub niedających takiego prawa.
    Prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku
    naliczonego, zatem istnienie prawa do odliczenia ocenia się w kontekście zamierzonego
    (deklarowanego) związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy
    czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
    Bezpośredni związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika występuje
    wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub są
    niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy.
    Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez
    podatnika.
    Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy
    pojawia się, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania
    przedsiębiorstwa. Wówczas mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym
    samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było
    wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu,
    istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i
    usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością
    podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się do
    generowania przez podmiot obrotu poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie
    przedsiębiorstwa jako całości. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na
    wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy,

    wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego,
    itp.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że przystąpili Państwo do Projektu z założeniem, że po
    utworzeniu nowych przedsiębiorstw i okresie ich inkubacji - po zakończeniu Projektu -
    będą Państwo świadczyć na ich rzecz usługi w ramach swojej działalności gospodarczej.
    Będą to komercyjne usługi, opodatkowane podstawową stawką podatku VAT. Podkreślili
    Państwo, że do realizacji Projektu skłoniła Państwa perspektywa utworzenia potencjalnych
    kontrahentów, na rzecz których będą Państwo realizować przychody opodatkowane VAT.
    Aby zaistniało prawo do odliczenia podatku naliczonego, musi wystąpić zamierzony
    (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi,
    bezpośredni lub pośredni. Aby uznać, że określone zakupy mają chociażby pośredni
    związek z działalnością podmiotu, musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy
    dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. W analizowanej sprawie
    taki związek nie występuje.
    Każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i każdy mógłby
    więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jednak jeżeli określone wydatki mają bezpośredni
    związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie
    się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić
    do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki
    związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku
    tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT.
    Nie ulega wątpliwości, że realizacja Projektu nie jest związana z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych. Realizując Projekt nie osiągną Państwo przychodów opodatkowanych
    podatkiem VAT, ponieważ startupy biorące udział w Projekcie nie ponoszą żadnych
    kosztów, a otrzymane przez Państwa dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu, jak
    wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1.
    Możliwość, że po zakończeniu Projektu niektóre z inkubowanych startów mogą
    potencjalnie zostać Państwa klientami i nabywać od Państwa komercyjne usługi, nie
    zmienia kwalifikacji zakupów dokonywanych przez Państwa w ramach Projektu - towary i
    usługi niezbędne do realizacji Projektu nie będą wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych.
    Zatem nie przysługuje Państwo prawu do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego z tytułu zakupu towarów i usług związanych z realizacją Projektu.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja nie rozstrzyga kwestii kwalifikowalności podatku od towarów i usług, gdyż
    organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników
    odnośnie możliwości zaliczenia wartości podatku od towarów i usług do kosztów
    kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze
    środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.

        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.