Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-319/15-5/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-08-31
Teza: Czy przychód (wynagrodzenie) uzyskiwane z dotacji oświatowej przez Wnioskodawczynię, jako osobę fizyczną prowadzącą Przedszkole, jest wolny od podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: dotacja; przedszkole-przedszkole niepubliczne; wynagrodzenia; właściciel; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 28 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia właściciela niepublicznego przedszkola pokrytego z dotacji przedmiotowej z budżetu Gminy **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 6 sierpnia 2015 r., Nr IPTPB1/4511-319/15-2/MM, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 6 sierpnia 2015 r. (data doręczenia 12 sierpnia 2015 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 14 sierpnia 2015 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 13 sierpnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna, prowadzi od 2012 r. Niepubliczne Przedszkole X w A. na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Gminy A. pod Nr ewidencyjnym … (Numer RSPO: ….).

Wnioskodawczyni nie jest przedsiębiorcą (nie jest zarejestrowana w ewidencji działalności gospodarczej) z uwagi na fakt, że nie było to konieczne do prowadzenia Przedszkola – jest to działalność oświatowa.

Bieżącą działalnością Przedszkola kieruje Dyrektor (na podstawie statutu Przedszkola), którego obowiązki pełni Wnioskodawczyni. Ponadto, do Jej zadań jako Dyrektora Przedszkola należy koordynowanie opieki nad dziećmi, organizowanie obsługi administracyjnej i finansowej Przedszkola, zatrudnianie i zwalnianie nauczycieli oraz wykonywanie szeregu innych statutowych zadań Przedszkola, czyli realizuje obowiązki dyrektora placówki określone w ustawie o systemie oświaty.

W związku z prowadzeniem ww. Przedszkola Wnioskodawczyni otrzymuje dotację z budżetu Gminy A. na realizację zadań Przedszkola, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o systemie oświaty. Dotacja jest przekazywana co miesiąc na rachunek bankowy Przedszkola założony przez Wnioskodawczynię.

Wydatki na rzecz Przedszkola, takie jak: zakup pomocy dydaktycznych, wynagrodzenia nauczycieli, zakup wyposażenia, finansowane są ze środków dotacji udzielanej przez Gminę A. Część dotacji Wnioskodawczyni przeznacza również na swoje wynagrodzenie (przychód) za wykonywanie obowiązków Dyrektora Przedszkola.

W uzupełnieniu z dnia 12 sierpnia 2015 r. Wnioskodawczyni wskazała, że dotacja przekazana na prowadzenie Przedszkola jest rozliczana zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej nr … w A. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji z budżetu Gminy A. dla przedszkoli publicznych i publicznych innych form wychowania przedszkolnego – w formie okresowego (kwartalnie, półrocznie, rocznie) sprawozdania zawierającego informację o rodzaju wydatków sfinansowanych z dotacji.

Otrzymane z budżetu Gminy A. dotacje są wykorzystywane na sfinansowanie zadań statutowych Przedszkola i wyłącznie na wydatki bieżące w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki, w tym na wynagrodzenie Dyrektora Przedszkola – zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty.

Ponadto, Wnioskodawczyni wskazała, że dotacja ta jest dotacją w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.). Dotacja przekazywana na rzecz Przedszkola przez jednostkę samorządu terytorialnego (Gminę A.) na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczana jest na zadania statutowe Przedszkola w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki, a więc są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Działalność Przedszkola jest finansowana z dwóch źródeł: dotacji udzielanej z budżetu Gminy A. (na podstawie art. 90 ust. 2b ustawy o systemie oświaty) oraz wpłat rodziców (czesnego).

Ewidencja operacji gospodarczych jest prowadzona w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów (przez biuro rachunkowe). Wydatki sfinansowane z dotacji udzielonej na prowadzenie Przedszkola z budżetu Gminy A. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, w związku z czym nie są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (nie mają wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku). Tylko przychody z tytułu wpłat rodziców (czesnego) oraz wydatki i koszty, które zostały sfinansowane ze środków własnych (wpłat rodziców) są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów i jednocześnie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód (wynagrodzenie) uzyskiwane z dotacji oświatowej przez Wnioskodawczynię, jako osobę fizyczną prowadzącą Przedszkole, jest wolny od podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dotacje otrzymane z budżetu Gminy A. na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty na prowadzenie Niepublicznego Przedszkola X w A., są dla Niej przychodem z pozarolniczej działalności, jednakże w całości zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych (a więc również w części obejmującej Jej wynagrodzenie), na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzenie przez Wnioskodawczynię Przedszkola wypełnia przesłanki definicji pozarolniczej działalności gospodarczej, określonej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, a w konsekwencji zakwalifikowanie przychodów osiąganych z prowadzenia Przedszkola do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Z brzmienia art. 219 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje przedmiotowe również innym podmiotom niż samorządowe zakłady budżetowe, o ile tak stanowią odrębne przepisy.

Zatem, dotacja przyznana na prowadzenie Przedszkola – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty – przeznaczona na działalność oświatową jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że dotacje otrzymywane z budżetu Gminy A. na prowadzenie Przedszkola są dla Wnioskodawczyni przychodem z pozarolniczej działalności, jednakże zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie wyżej cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto stwierdzić też należy, że fakt przekazania środków pochodzących z dotacji na własne wynagrodzenie nie powoduje obowiązku opodatkowania dotacji lub jej części. Wnioskodawczyni prowadząc działalność uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności. Zatem otrzymana dotacja, nie stanowi dla Niej przychodów, o których mowa w przepisie w art. 10 ust. 1 pkt 1, lecz przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże zwolnione z opodatkowania na podstawie ww. przepisu. Wynagrodzenie za pracę w Niepublicznym Przedszkolu X w A., nie stanowi dla Niej przychodu z odrębnego źródła (powtórnego). Nie można bowiem dwukrotnie uznać za przychód tych samych kwot uzyskanych przez tę samą osobę.

Z tego względu kwota wynagrodzenia za prowadzenie Przedszkola nie podlega opodatkowaniu jako dochód ze stosunku pracy, a więc nie ma obowiązku poboru i odprowadzenia z tego tytułu zaliczek, o których mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wystawiania imiennych informacji na zasadach przewidzianych w art. 39 ust. 1 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznego przedszkola – w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.) – są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół niepublicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi od 2012 r. Niepubliczne Przedszkole X w A., na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Gminy A. Wnioskodawczyni pełni obowiązki dyrektora, a do Jej zadań należy koordynowanie opieki nad dziećmi, organizowanie obsługi administracyjnej i finansowej Przedszkola, zatrudnianie i zwalnianie nauczycieli oraz wykonywanie szeregu innych statutowych zadań Przedszkola, czyli realizuje obowiązki dyrektora placówki określone w ustawie o systemie oświaty. Działalność Przedszkola jest finansowana z dwóch źródeł: dotacji udzielanej z budżetu Gminy A. (na podstawie art. 90 ust. 2b ustawy o systemie oświaty) oraz wpłat rodziców (czesnego). Otrzymane z budżetu Gminy dotacje są wykorzystywane na sfinansowanie zadań statutowych Przedszkola i wyłącznie na wydatki bieżące w zakresie procesu kształcenia, wychowania i opieki, w tym na wynagrodzenie Dyrektora Przedszkola – zgodnie z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty.

Ponadto, Wnioskodawczyni wskazała, że dotacja ta jest dotacją w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych przedszkoli, o których mowa w ww. ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych przesłanek jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem dotacje przyznane przedszkolom niepublicznym z budżetu jednostek samorządu terytorialnego – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Mając na uwadze przedstawione regulacje prawne na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawczynię dotacje na prowadzenie przedszkola niepublicznego – w części przeznaczonej na Jej wynagrodzenie – nie stanowią dla Niej odrębnego przychodu, lecz są przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.