Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.564.2020.3.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-06
Teza: uznanie wydzielanego działu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z czym podział spółki przez wydzielenie tych działów nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; dostawa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 lipca 2020 r. (data wpływu 2 lipca 2020 r.) uzupełnionym pismem z 24 września 2020 r. (data wpływu 24 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielanego działu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z czym podział spółki przez wydzielenie tych działów nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielanego działu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w związku z czym podział spółki przez wydzielenie tych działów nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 września 2020 r. (data wpływu 24 września 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 17 września 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.564.2020.3.MN.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 24 września 2020 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A spółka z o.o. z siedzibą w C. \[dalej: Spółka, Wnioskodawca\] prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania, wytwarzania i sprzedaży ekskluzywnej odzieży.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym - podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

W Spółce podjęta została decyzja o zmianie jej struktury organizacyjnej w ten sposób, że ze struktury przedsiębiorstwa wyodrębniono jego część związaną z prowadzeniem sprzedaży odzieży w Internecie, za pośrednictwem własnego sklepu online \[dalej: Dział e-commerce\].

Działem e-commerce kieruje e-commerce manager. Stanowisko to zostało utworzone na mocy uchwały zarządu tworzącej nową strukturę Spółki, która wskazywała także zakres obowiązków e-commerce managera. E-commerce manager jest odpowiedzialny m.in. za:

*   kierowanie Działem e-commerce,
*   budowanie strategii funkcjonowania Działu e-commerce
*   budowanie komunikacji z klientem,
*   wizualną i techniczną stronę działania sklepu online
*   organizację sesji zdjęciowych,
*   analitykę efektywności działań,
*   realizację kampanii reklamowych

Dział e-commerce został utworzony w oparciu o majątek Spółki organizacyjnie i finansowo związany ze sprzedażą prowadzoną w internecie poprzez sklep on-line Spółki.

Dział e-commerce zajmuje się sprzedażą online, prowadzeniem działań marketingowych e-sklepu, koordynacją zamówień i dystrybucją do odbiorców, rozliczaniem sprzedaży on-line, rozpatrywaniem reklamacji nabywców.

Dział e-commerce został wyodrębniony księgowo poprzez:

*   zmianę polityki rachunkowości od dnia 1 stycznia 2019 r. poprzez wyodrębnienie Działu e-commerce
*   wyodrębnienie ewidencji księgowej i podatkowej operacji gospodarczych Działu e-commerce
*   dostosowanie planu kont poprzez utworzenie kont przypisanych wyłącznie do rachunkowości Działu e-commerce
*   wyodrębnienie ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych przypisanych Działu e-commerce
*   utworzenie oddzielnego rachunku bankowego dla Działu e-commerce
*   przypisanie oddzielnych źródeł przychodów dla Działu e-commerce
*   utworzenie odrębnych rejestrów/ewidencji VAT

W ramach planowanych dalszych działań restrukturyzacyjnych, wspólnicy Spółki planują jej podział w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, tzn. poprzez wydzielenie z niej nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która przejęłaby ogół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z Działem e-commerce \[dalej: Spółka e-commerce\].

Spółce e-commerce zostaną przypisane w planie podziału wszystkie aktywa oraz zobowiązania przypisane w chwili obecnej Działowi e-commerce. Tym samym, Spółka wydzielona uzyska niezbędne zaplecze do prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy przypisani do Działu e-commerce staną się pracownikami Spółki e-commerce. Natomiast Spółka (spółka dzielona) otrzyma w planie podziału wszystkie składniki majątku, w tym zobowiązania, przypisane w chwili obecnej Spółce, poza częścią majątku przypisaną działowi e-commerce (będą to składniki majątku związane głównie z produkcją i sprzedażą ubrań w sklepach tradycyjnych funkcjonujących w centrach handlowych). W konsekwencji, zamiarem wspólników będzie utworzenie dwóch niezależnych od siebie finansowo, organizacyjnie i operacyjnie zorganizowanych części przedsiębiorstwa, w postaci Spółki oraz Spółki e-commerce.

W efekcie transformacji obecnej struktury przedsiębiorstwa Spółki, powstaną dwie samowystarczalne spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które prowadzić będą w sposób niezależny działalność gospodarczą odpowiednio w zakresie projektowania, produkcji i sprzedaży odzieży w tradycyjnych sklepach stacjonarnych (Spółka) oraz sprzedaż online poprzez sklep internetowy (Spółka e-commerce).

W ramach podziału Spółce e-commerce zostanie przypisane:

1\. Prawo do korzystania ze znaku „P.”

Obecnie Spółka korzysta ze znaku „P.” na podstawie dwóch umów licencyjnych: (1) uprawniającej do korzystania w zakresie projektowania, produkcji oraz posługiwania się przy sprzedaży stacjonarnej (w tym marketingu tej sprzedaży) oraz (2) uprawniającej do korzystania w zakresie posługiwania się w ramach działalności na polach eksploatacji związanych z prowadzeniem sklepu w Internecie (w tym marketingu tej sprzedaży).

Zgodnie z planem podziału, na Spółkę e-commerce przejdzie umowa licencyjna (2), wskutek czego będzie uprawniona do dalszego korzystania ze znaku „A.” na dotychczasowych zasadach.

2\. Prawo do korzystania z domeny xxx.pl oraz kont e-mail

Obecnie spółka posiada m.in. domenę „xxxx”, która jest wykorzystywana do prowadzenia sprzedaży online. Zgodnie z planem podziału, na Spółkę e-commerce przejdzie prawo do korzystania z ww. domeny oraz zawarte w związku z jej utrzymaniem umowy towarzyszące (np.: umowy hostingowe), co pozwoli Spółce e-commerce skutecznie prowadzić działalność gospodarczą po jej wydzieleniu.

Dział e-commerce przejmie także umowy na obsługę kont e-mail przypisanych do ww. domeny.

3\. Pracownicy działu e-commerce

Obecnie do Działu e-commerce Wnioskodawcy przypisani są następujący pracownicy:

*   e-commerce manager,
*   specjalista ds. e-commerce,
*   specjalista ds. komunikacji,
*   księgowa.

Wszyscy opisani wyżej pracownicy przejdą do Spółki e-commerce, w trybie art. 23(1) ustawy kodeks pracy (tj. przejścia części zakładu pracy na nowego pracodawcę) i utworzą kadrę spółki wydzielanej, czyli Spółki e-commerce.

4\. Rachunek bankowy

Dział e-commerce posiada własny rachunek bankowy, wykorzystywany do rozliczeń z kontrahentami tego działu. Rachunek ten przejdzie na Spółkę e-commerce i będzie w dalszym ciągu wykorzystywany na potrzeby działalności e-commerce.

5\. Umowy z usługodawcami

W ramach planu podziału na Spółkę e-commerce przejdą obecne umowy z podmiotami świadczącymi usługi dla Działu e-commerce - przykładowo usługi informatyczne, operatorzy płatności online, agencja reklamowa, obsługa administracyjno-techniczna strony internetowej, kancelarie prawne, dostawcy aplikacji do pozyskiwania nowych klientów korzystających ze strony internetowej oraz zwiększania sprzedaży dokonywanej przez klienta (np. spersonalizowane propozycje dodatkowego asortymentu do dokonywanego zakupu).

6\. Środki trwałe, wyposażenie, prawa majątkowe (wartości niematerialne i prawne)

Dział e-commerce korzysta z własnego sprzętu i wyposażenia w postaci m.in. komputerów, drukarek, kasy fiskalnej, biurek etc. Ponadto Dział e-commerce korzysta (na podstawie udzielonej licencji) m.in. z aplikacji e-sklep, służącej do obsługi sklepu internetowego. Składniki te zostaną przypisane w planie podziału do spółki wydzielanej, czyli do Spółki e-commerce.

7\. Baza danych klientów (klientela)

Jednym z kluczowych aktywów Działu e-commerce jest odrębna baza danych klientów - osób, które nabyły odzież poprzez sklep online, są członkami klubu sklepu online, bądź też wyraziły niezbędne zgody na przetwarzanie ich danych w ramach sklepu online.

Dział e-commerce utrzymuje kontakt z ww. klientami, przesyłając regularnie informacje handlowe czy oferty, dążąc do zwiększenia sprzedaży i zachęcając klientów do kolejnych zakupów (charakter oferowanego asortymentu - odzież - sprawia, że stały klient chętnie powtarza zakupy, związane np. ze zmianą garderoby wraz z porą roku). Baza danych ww. klientów przejdzie do Spółki e-commerce.

8\. Zobowiązania/roszczenia

Na spółkę e-commerce przejdą zobowiązania oraz zgłoszone roszczenia związane z funkcjonowaniem Działu e-commerce wynikające m.in. z rękojmi/gwarancji sprzedanych towarów, umów przejmowanych w ramach podziału czy też wykorzystaniem wizerunku modelek w związku z reklamą asortymentu.

9\. Środki pieniężne

Dział e-commerce uzyskuje wpływy z prowadzonej sprzedaży, w związku z tym środki pieniężne przypadające na dział e-commerce zostaną przeniesione do Spółki e-commerce.

10\. Prawo do korzystania z powierzchni magazynowej i biurowej

Obecnie Dział e-commerce korzysta z powierzchni biurowej oraz powierzchni magazynowej dzierżawionych od kontrahenta Spółki. Na podstawie planu podziału, na Spółkę e-commerce przejdzie prawo do korzystania z ww. powierzchni biurowej i magazynowej na dotychczasowych zasadach.

Ponadto, po podziale, Spółka e-commerce nabędzie (po wydzieleniu) narzędzie ułatwiające pracę księgową - licencję na program finansowo księgowy ERP (który jest obecnie wykorzystywany przez Spółkę) oraz program wspomagający obsługę kadrową.

Na zakończenie dodać należy, że ogół składników majątkowych pozostawionych w Spółce (tzn. nie przypisanych w planie podziału do Spółki e-commerce) stanowić zachowa organizacyjną, funkcjonalną i finansową niezależności samowystarczalność pozwalającą na kontynuację dotychczasowej działalności (oczywiście z wyłączeniem działalności e-commerce), tzn. produkcję i handel odzieżą.

Uzasadnienie podziału:

Planowana restrukturyzacja uzasadniona jest dążeniem do uproszczenia struktury organizacyjnej i zarządczej, mają poprawić elastyczność operacyjną obszaru e-commerce, przyśpieszyć tym samym jego rozwój, a także zdywersyfikować ryzyka prowadzonej działalności. Planowane zmiany uprościć mają m.in. sposób raportowania, ułatwić analizę kosztów, transparentność inwestycyjną, docelowo przekładając się na wzrost konkurencyjności.

Ponadto, jednym z kluczowych motywów planowanego podziału jest zarządzanie ryzykiem biznesowym - w dotychczasowej strukturze Dział e-commerce stanowił część organizacyjną Spółki, a zatem w naturalny sposób współdzielił ryzyka związane z prowadzeniem sklepów tradycyjnych, które generują znacznie wyższe koszty (w szczególności koszty najmu powierzchni w centrach handlowych, koszty pracownicze). W nowej strukturze, Spółka e-commerce będzie odrębną od Wnioskodawcy osobą prawną, a co za tym idzie, nie będzie ponosiła współodpowiedzialności za jego zobowiązania np. wobec centrów handlowych - ma to kluczowe znaczenie z punktu widzenia zarządzania ryzykiem zwłaszcza w dobie zagrożenia koronawirusem, gdzie przewidywalność działalności w centrach handlowych jest znacznie ograniczona.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Z ostrożności wyjaśniam, że Wnioskodawca był także jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT na dzień złożenia wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Na dzień dokonania opisanej we wniosku transakcji, część majątku spółki dzielonej (Dział e-commerce), która zostaje przeniesiona na Spółkę e-commerce, będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Jak wskazano we wniosku, w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyodrębniono część związaną z prowadzeniem sprzedaży odzieży w Internecie, za pośrednictwem własnego sklepu online (Dział e-commerce). Dział ten realizuje samodzielnie zadania gospodarcze. Wyodrębnienie organizacyjne Działu e-commerce przejawia się m.in. poprzez:

*   Oddzielną strukturę zarządzania (e-commerce manager, powołany uchwałą zarządu);
*   Oddzielną strukturę pracowniczą (posiadanie wyspecjalizowanej kadry pracowniczej, przypisanej jedynie do działu e-commerce);
*   Oddzielną strukturę finansową (wyodrębnienie księgowe pozwalające na ustalenie wyniku Działu e-commerce, oddzielne konto bankowe dla rozliczeń z kontrahentami);
*   Oddzielną strukturę majątkową (wykorzystywanie środków trwałych własnego sprzętu i wyposażenia w postaci m.in. komputerów, drukarek, kasy fiskalnej, biurek które przypisane są jedynie do działu e-commerce).
*   Wykorzystanie w ramach Działu e-commerce odrębnych, przypisanych dla tego Działu, umów z dostawcami usług, odrębnych aplikacji pozwalających na zarządzanie e-sklepem, czy do obsługi sprzedaży internetowej, prawo do korzystania z domeny xxx.pl oraz kont e-mail;
*   Odrębną bazę klientów;
*   Formalne wydzielenie (wydzielenie oddziału e-commerce ze spółki zostało dokonane uchwałą zarządu, zatem stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze spółki).

W zakresie składników majątkowych i niemajątkowych pozostających w spółce dzielonej, będą to środki trwałe oraz wyposażenie wykorzystywane (tak jak do dnia podziału) w pozostałej działalności gospodarczej Spółki, polegającej na produkcji i sprzedaży odzieży w sklepach stacjonarnych. W ramach składników materialnych i niematerialnych pozostawionego w spółce dzielonej (Wnioskodawcy) wymienić przykładowo należy:

*   majątek rzeczowy niezbędny do utrzymania funkcji produkcyjnych i sprzedażowych, sprzęt niezbędny do zachowania funkcji administracyjnych (komputery, drukarek, kasy fiskalnej, biurek, itp.),
*   pracowników przypisanych do działalności innej niż e-commerce (w szczególności sprzedaż stacjonarna w sklepach, pracownicy działu produkcji odzieży, pracownicy administracyjni), majątek trwały w postaci nieruchomości niezbędnej do prowadzenia w/w funkcji (produkcja, sprzedaż, administracja),
*   odrębne rachunki bankowe i środki na nich zgromadzone,
*   wartości niematerialne, takie jak oprogramowanie,
*   umowy funkcjonalnie związane z realizowanymi w ramach Spółki aktywnościami (np.: umowy z dostawcami odzieży i materiałów do produkcji, umowy z centrami handlowymi obejmujące najem powierzchni sprzedażowych, umowy z dostawcami usług),
*   zobowiązania i należności związane z prowadzoną działalnością gospodarczą inną niż objęta Działem e-commerce.

Biorąc pod uwagę powyższe, ogół składników majątkowych i niemajątkowych pozostawionych w Spółce (tzn. nie przypisanych w planie podziału do Spółki e-commerce) zachowa organizacyjną, funkcjonalną i finansową niezależności i samowystarczalność pozwalającą na kontynuację dotychczasowej działalności (oczywiście z wyłączeniem działalności e-commerce), tzn. produkcję i handel odzieżą.

Podsumowując, w efekcie podziału Wnioskodawcy powstają dwie samowystarczalne spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które prowadzić będą w sposób niezależny działalność gospodarczą odpowiednio w zakresie projektowania, produkcji i sprzedaży odzieży w tradycyjnych sklepach stacjonarnych (Spółka) oraz sprzedaż online poprzez sklep internetowy (Spółka e-commerce).

Na dzień dokonania podziału, część majątku spółki dzielonej przenoszona na spółkę „Spółka e-commerce”, będzie stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Jak wskazano we wniosku, Dział e-commerce został wyodrębniony księgowo poprzez:

*   zmianę polityki rachunkowości od dnia 1 stycznia 2019 r. mającą na celu umożliwienie wyodrębnienia zdarzeń gospodarczych Działu e-commerce na gruncie rachunkowym i podatkowym,
*   wyodrębnienie ewidencji księgowej i podatkowej operacji gospodarczych Działu e-commerce,
*   dostosowanie planu kont poprzez utworzenie kont przypisanych wyłącznie do rachunkowości
*   Działu e-commerce,
*   wyodrębnienie ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych przypisanych Działu e-commerce,
*   utworzenie oddzielnego rachunku bankowego dla Działu e-commerce,
*   przypisanie oddzielnych źródeł przychodów dla Działu e-commerce,
*   utworzenie odrębnych rejestrów/ewidencji VAT.

W efekcie, w ramach opisanych wyżej działań możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (aktywów i pasywów) do mającej być przedmiotem transakcji części przedsiębiorstwa i oddzielenie finansów Działu e-commerce od finansów pozostałej części przedsiębiorstwa.

Na dzień dokonania opisanej we wniosku transakcji część majątku spółki dzielonej, która zostanie przeniesiona na spółkę „Spółka e-commerce”, będzie stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań (funkcji) gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania. Zatem, istotą tego kryterium jest ustalenie, czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa - byłby w stanie niezależnie realizować dotychczasowe funkcje gospodarcze.

W odpowiedzi na pytania 2 i 3 powyżej szczegółowo opisano zmiany jakie zostały dokonane w ramach struktury Wnioskodawcy w celu wyodrębnienia działu e-commerce. Głównym celem, dla którego dokonano zmian w strukturze Spółki, było zapewnienie Działowi e-commerce oraz pozostałej części Spółki niezależności gospodarczej, czyli taki podział materialnych i niematerialnych składników, który, w ramach poszczególnych działów, zapewni każdemu z nich funkcjonalną spójność i pozwoli na niezależne, samodzielne i samowystarczalne funkcjonowanie w realiach biznesowych.

Opisane w odpowiedzi na pytania 2 i 3 działania pozwalają, w ocenie Wnioskodawcy, z całą stanowczością stwierdzić, że Dział e-commerce jest zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Działania opisane w odpowiedziach na pytania 2-4, wskazują na to, że Dział e-commerce posiada samodzielność gospodarczą i charakteryzuje się funkcjonalnym wyodrębnieniem składników materialnych i niematerialnych.

W ocenie Wnioskodawcy, uzasadnione jest zatem twierdzenie, że „Dział e-commerce, który zostanie przeniesiony do Spółki e-commerce stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespół funkcjonalnie ze sobą połączonych składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze przypisane do niego przed wydzieleniem (sprzedaż prowadzona w Internecie poprzez sklep on-line).

Na bazie nabytego zespołu składników od Wnioskodawcy (wydzielony „Dział e-commerce”), Spółka e-commerce będzie kontynuowała działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przy wykorzystaniu tego zespołu przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania (oznaczone we wniosku nr 3 i 4):

1.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek przejmowany w ramach podziału przez Spółkę wydzieloną można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e stawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy podział Spółki poprzez wydzielenie Działu e-commerce do Spółki wydzielonej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone we wniosku Ad. 3 i Ad. 4):

Ad. 3.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazany w opisie stanu faktycznego zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Dział e-commerce powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług \[dalej: UVAT\].

Szczegółowa analiza struktury Działu e-commerce w kontekście specyficznych cech jakie przypisuje się zorganizowanej części przedsiębiorstwa przedstawiona została wyżej, w części poświęconej rozważaniom dotyczącym definicji stosowanej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (Ad.1), jednakże, z uwagi na to, że definicja ta jest tożsama z definicją, jaką ustawodawca przyjął na gruncie UVAT, wszelkie wywody tam przedstawione znajdują w pełni zastosowanie także w odniesieniu do analizy art. 2 pkt 27e UVAT.

Wobec tego wskazania Wnioskodawcy poniżej powołano analizę struktury Działu e-commerce w części poświęconej rozważaniom dotyczącym definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa stosowanej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (Ad. 1 – str. 8-12 wniosku).

Zespół składników materialnych i niematerialnych.

Pierwszą przesłanką jest istnienie określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w skład którego wchodzą m.in. zobowiązania. Oczywistym jest zatem, że za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznać można zorganizowany kompleks majątkowy, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, zespalający zarówno składniki natury materialnej, jak też niematerialnej. Oznacza to, że, aby mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, musi istnieć nie tylko substrat materialny (urządzenia, nieruchomości), ale także substrat niematerialny (nazwa, prawa do znaków towarowych, umowy, baza klientów, itp.). Taki swoisty konglomerat praw materialnych i niematerialnych daje podstawy do należytego funkcjonowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa w obrocie. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym (winno być: zdarzeniem przyszłym), w Spółce dokonano wyodrębnienia Działu e-commerce w ten sposób, aby posiadał on przyporządkowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną za pośrednictwem tego Działu e-commerce. Następnie, tzn. w razie realizacji planu zakładającego podział Spółki przez wydzielenie, wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania, zostaną przypisane w planie podziału Spółce wydzielonej.

Przykładowo, w ramach działu e-commerce, Spółce wydzielonej przypisane zostaną następujące składniki:

*   prawo do znaku towarowego, jakim dotychczas posługuje się Działu e-commerce,
*   prawo do korzystania z domeny internetowej,
*   prawo do korzystania z powierzchni magazynowej i biurowej,
*   klientela (baza danych klientów),
*   umowy z usługodawcami,
*   środki trwałe i wyposażenie,
*   zobowiązania przynależne do Działu e-commerce,
*   środki pieniężne,
*   rachunek bankowy.

Powyższe wyliczenie wskazuje, że na Spółkę e-commerce zostaną przeniesione wszystkie istotne, z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa, elementy. W efekcie, praktycznie już od dnia podziału (tzn. od dnia dokonania przez sąd rejestrowy wpisu podziału i wpisu Spółki wydzielonej w KRS), Spółka wydzielona będzie mogła kontynuować działalność gospodarczą w zakresie, w jakim działalność ta była prowadzona przed podziałem przez Dział e-commerce.

W związku z powyższym, z uwagi na to, że planowana transformacja obejmuje kluczowe, z punktu widzenia prowadzenia działalności przez Spółkę dzieloną elementy należy przyjąć, iż przedmiotem planowanej transakcji będzie wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki e-commerce.

Do podobnych wniosków (w podobnych okolicznościach) dochodzą organy podatkowe.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 6 czerwca 2013 r., Znak: IPTPP2/443-221/13-4/PR wskazał, że podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Do podobnych wniosków doszedł także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 7 grudnia 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-438/15/IŻ.

Należy także podkreślić, że w planie podziału Spółce dzielonej zostaną przypisane niemal wszystkie składniki majątkowe oraz niemajątkowe, w tym zobowiązania, które w chwili obecnej wykorzystywane są przez Spółkę w sferze znajdującej się poza zakresem działania Działu e-commerce (za wyjątkiem nieruchomości obejmującej biuro/magazyn). Tym samym, powyżej przytoczone rozważania dotyczące istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych w ramach Spółki wydzielonej, należy odnieść odpowiednio także do Spółki dzielonej (pozostałej po podziale), której zostanie przypisany analogiczny „zestaw” składników służących do wykonywania działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje, iż brak przydzielenia Spółce e-commerce umów licencji na korzystanie z programu ERP, czy też programu księgowego, nie stanowi przeszkody do uznania Działu e-commerce za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Są to programy o charakterze akcesoryjnym, wspomagające wypełnianie obowiązków publicznoprawnych, pozostające natomiast bez wpływu na podstawową działalność operacyjną działu e-commerce. Możliwe jest wypełnianie obowiązków publicznoprawnych - szczególnie przy niewielkiej ilości pracowników działu e-commerce - bez zastosowania ww. programów.

Dlatego też brak przypisania Spółce e-commerce licencji na akcesoryjne programy wspomagające wypełnianie obowiązków publicznoprawnych nie ma wpływu, w ocenie Wnioskodawcy, na kwalifikację zespołu przenoszonych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Prawidłowość powyższego stanowiska, w zakresie nawet dalej idącym, potwierdza m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 czerwca 2020 r., Znak: 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lutego 2020 r., Znak: 0114- KDIP2-2.4010.538.2019.2.RK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 maja 2019 r., Znak: 0111- KDIB1-2.4010.61.2019.4.MM,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 kwietnia 2019 r., Znak: 0111-KD1B1-3.4010.41.2019.2.BM.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Przepisy UPDOP nie zawierają definicji wyodrębnienia organizacyjnego, jednakże praktyka organów podatkowych wskazuje, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje osobno w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena spełnienia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa „na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość” (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 października 2013 r., Znak: ILPB3/423-340/13-2/JG). W interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1284/14/IZ Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp.

Takie rozumienie wyodrębnienia organizacyjnego potwierdzają także m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 lutego 2019 r., Znak:0114-KDIP2-1.4010.485.2018.3.JC,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.413.2018.4JF,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 czerwca 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.16.2017.1.AZE,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 lipca 2016 r., Znak: IPPB5/4510-550/16-3/AK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 stycznia 2015 r., Znak: IPTPP2/443-738/14-4/DS,
*   Znak: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 grudnia 2014 r., Znak: IPTPP1/443-746/14-2/MW,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 6 czerwca 2013 r., Znak: IPTPP2/443-221/13-4/PR.

Zatem, aby móc mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątku w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa, niezbędne jest, aby składniki te pozostawały we wzajemnych relacjach pozwalających uznawać je za powiązany ze sobą zespół składników, który może samodzielnie realizować określone zadania. W opisie zdarzenia przyszłego zawartym w niniejszym wniosku wskazano, że już w chwili obecnej Spółka dzielona posiada wyodrębnioną organizacyjnie jednostkę w postaci Działu e-commerce. Tym samym, w sytuacji gdy Spółka wydzielona przejmie składniki majątkowe i niemajątkowe przypisane do Działu e-commerce, będzie można uznać, że Spółka wydzielona również będzie stanowiła zespół składników wyodrębniony organizacyjnie w stosunku Spółki dzielonej. W sposób analogiczny należy odnieść się do Spółki dzielonej, która to spółka po przekształceniu (wydzieleniu), będzie również posiadała wyodrębniony organizacyjnie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązania, które w chwili obecnej wykorzystywane są przez Spółkę.

Wyodrębnienie finansowe.

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, UPDOP nie zawiera definicji wyodrębnienia finansowego składników w ramach przedsiębiorstwa. Odnosząc się zatem do ugruntowanej praktyki w tym zakresie stwierdzić trzeba, że w ocenie organów podatkowych wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie wyodrębnienia organizacyjnego potwierdzają także m.in.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 lutego 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.485.2018.3.JC,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.413.2018.4.JF,
*   interpretacja indywidualna Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 8 czerwca 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.16.2017.1.AZE,
*   interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 22 lipca 2016 r., Znak: IPPB5/4510-550/16-3/AK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 kwietnia 2016 r., Znak: ITPB3/4510-51/16/MJ.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1284/14/IZ,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 stycznia 2015 r., Znak; IPTPP2/443- 738/14-4/DS,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 17 grudnia 2014 r., Znak: IPTPP1/443-747/14-2/AK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2014 r., Znak: ILPB3/423-27/14-4/JG.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza np. konieczności prowadzenia odrębnej księgowości, czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, wystarczające dla uznania, że dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2011 r., Znak: IBPP3/443-23/11/IK wskazał, że w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. O odrębności finansowej Spółki dzielonej oraz Spółki wydzielonej świadczyć będzie m.in. to, że na moment wydzielenia każdej z wymienionych spółek, przypisane będą:

*   odrębny rachunek bankowy
*   odrębne zakładowe plany kont (układ zakładowego planu kont) i odrębne konta syntetyczne;
*   odrębna dokumentacja księgowa i podatkowa (rejestry VAT, ewidencje środków trwałych etc.);
*   źródła przychodów.

W omawianej sprawie bezsprzecznie istnieje możliwość przyporządkowania kosztów i przychodów, należności oraz zobowiązań związanych tak z Działem e-commerce jak i z pozostałą częścią Spółki, w efekcie, już na obecnym etapie mamy do czynienia z jednoznacznym i wyraźnym wyodrębnieniem o charakterze finansowym. W konsekwencji, o takim wyodrębnieniu mówić będzie można także w stosunku do Spółki dzielonej i Spółki e-commerce.

Należy także podkreślić, że pod względem finansowym Spółka dzielona oraz Spółka e-commerce będą wyodrębnione nawet w większym stopniu, niż jest to konieczne dla uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Mając na uwadze definicję legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 4a pkt 4 UPDOP, zespół składników majątkowych, dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być także odrębny funkcjonalnie. Powyższe oznacza, że zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań (funkcji) gospodarczych, a także potencjalnie mógłby stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania.

Powszechnie przyjmuje się, że ta potencjalna zdolność do samodzielnej realizacji zadań wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, który mógłby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu. Zatem istotą tego kryterium jest ustalenie, czy rozpatrywany zespół składników majątku, jako odrębna całość, byłby w stanie, od momentu jego wydzielenia, w sposób samodzielny funkcjonować na rynku w formie odrębnego przedsiębiorstwa.

Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 3 lutego 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1284/14/IZ, w której organ stwierdził, że część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą więc umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zatem, oceny spełnienia przedmiotowej przesłanki powinno się dokonywać przez pryzmat podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez daną jednostkę.

Podobne rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego wskazano m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 stycznia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.376.2018.4.BKD
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 16 maja 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.19.2017.1JF
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 marca 2016 r., Znak: IPPB5/4510-3/16-3/AK,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 31 grudnia 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-524/15/SK.

Jak wskazano w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Dział e-commerce jest już na obecnym etapie zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Zdolność tę utrzyma tym bardziej z chwilą wydzielenia, gdyż będzie on (zgodnie z założeniami planu podziału) obejmować niezbędny do tego zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym kapitał ludzki.

Dział e-commerce będzie mógł prowadzić swoją działalność w tożsamym zakresie, w jakim prowadzi ją w ramach Spółki i przy wykorzystaniu tożsamych składników majątkowych. Tym samym, skoro Spółce wydzielonej (Spółce e-commerce) zostaną przypisane wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe przypisane obecnie do Działu e-commerce, to uzasadnione jest twierdzenie, że powstała w oparciu o Dział e-commerce Spółka wydzielona będzie tworzyła taki zespół składników, który może działać samodzielnie, czyli stanowić będzie samodzielne przedsiębiorstwo.

Biorąc zatem pod uwagę fakt, że Dział e-commerce stanowi obecnie, jak i będzie stanowił po jego przeniesieniu w ramach podziału do Spółki e-commerce, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, zatem będzie on odpowiadał definicji zawartej w art. 2 pkt 27e UVAT.

Ad 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym w stanie faktycznym, podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie ogółu składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział e-commerce na spółkę nowopowstałą (Spółkę e-commerce), nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 UVAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa; a jak wykazano wyżej, wydzielenie Działu e-commerce będzie miało za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki.

Należy zauważyć, że art. 6 pkt 1 UVAT stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i, że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, które powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55(1) Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Nawet, jeżeli charakter tej działalności wymaga użytkowania określonych pomieszczeń, mogą one zostać udostępnione nabywcy w drodze dzierżawy. Nabywca może także sam dysponować odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i kontynuować działalność gospodarczą. W takich przypadkach dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa będącego poza zakresem VAT.

W kontekście bowiem uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Uzasadnienie podziału:

Jak wskazano w końcowej części opisu zdarzenia przyszłego, planowana restrukturyzacja uzasadniona jest dążeniem do uproszczenia struktury organizacyjnej i zarządczej, mają poprawić elastyczność operacyjną obszaru e-commerce, przyśpieszyć tym samym jego rozwój, a także zdywersyfikować ryzyka prowadzonej działalności. Planowane zmiany uprościć mają m.in. sposób raportowania, ułatwić analizę kosztów, transparentność inwestycyjną, docelowo przekładając się na wzrost konkurencyjności.

Ponadto, jednym z kluczowych motywów planowanego podziału jest zarządzanie ryzykiem biznesowym - w dotychczasowej strukturze Dział e-commerce stanowił część organizacyjną Spółki, a zatem w naturalny sposób współdzielił ryzyka związane z prowadzeniem sklepów tradycyjnych, które generują znacznie wyższe koszty (w szczególności koszty najmu powierzchni w centrach handlowych, koszty pracownicze). W nowej strukturze, Spółka e-commerce będzie odrębną od Wnioskodawcy osobą prawną, a co za tym idzie, nie będzie ponosiła współodpowiedzialności za jego zobowiązania np. wobec centrów handlowych - ma to kluczowe znaczenie z punktu widzenia zarządzania ryzykiem zwłaszcza w dobie zagrożenia koronawirusem, gdzie przewidywalność działalności w centrach handlowych jest znacznie ograniczona.

W świetle powyższych okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja poparta jest solidnymi argumentami natury ekonomicznej i prawnej, służy też poprawie efektywności prowadzonej działalności oraz ograniczaniu ryzyk z nią związanych. W tej sytuacji, nie zachodzą przesłanki wskazane w art. 14b § 2a i § 5b ustawy Ordynacja podatkowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie i przeniesienie na nową spółkę części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak tutaj należy, że w sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

*   zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
*   faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

W tym miejscu wskazać zatem należy, że w orzecznictwie reprezentowany jest również pogląd, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie musi wchodzić prawo do nieruchomości, na której działalność gospodarcza ma być prowadzona. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 502/10, uznał, że: „Biorąc pod uwagę realia stosunków gospodarczych oraz wynikające z zasady swobody działalności gospodarczej prawo prowadzenia tej działalności w dogodnej ze względów ekonomicznych formie (przewidzianej przez prawo), stwierdzić należy, że nie jest konieczne by wśród samodzielnych gospodarczo składników znajdowało się również prawo do nieruchomości, na której działalność ma być prowadzona. Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być, co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości”.

Z opisu planowanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania, wytwarzania i sprzedaży ekskluzywnej odzieży. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W Spółce podjęta została decyzja o zmianie jej struktury organizacyjnej w ten sposób, że ze struktury przedsiębiorstwa wyodrębniono jego część związaną z prowadzeniem sprzedaży odzieży w Internecie, za pośrednictwem własnego sklepu online (Dział e-commerce). Dział ten realizuje samodzielnie zadania gospodarcze. Działem e-commerce kieruje e-commerce manager. Stanowisko to zostało utworzone na mocy uchwały zarządu tworzącej nową strukturę Spółki.

Dział e-commerce został utworzony w oparciu o majątek Spółki organizacyjnie i finansowo związany ze sprzedażą prowadzoną w Internecie przez sklep on-line Spółki. Dział e-commerce zajmuje się sprzedażą online, prowadzeniem działań marketingowych e-sklepu, koordynacją zamówień i dystrybucją do odbiorców, rozliczaniem sprzedaży on-line, rozpatrywaniem reklamacji nabywców.

Dział e-commerce został wyodrębniony księgowo przez:

*   zmianę polityki rachunkowości od dnia 1 stycznia 2019 r. przez wyodrębnienie Działu e-commerce
*   wyodrębnienie ewidencji księgowej i podatkowej operacji gospodarczych Działu e-commerce
*   dostosowanie planu kont przez utworzenie kont przypisanych wyłącznie do rachunkowości Działu e-commerce
*   wyodrębnienie ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych przypisanych Działu e-commerce
*   utworzenie oddzielnego rachunku bankowego dla Działu e-commerce
*   przypisanie oddzielnych źródeł przychodów dla Działu e-commerce
*   utworzenie odrębnych rejestrów/ewidencji VAT.

W ramach planowanych dalszych działań restrukturyzacyjnych, wspólnicy Spółki planują jej podział w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, tzn. przez wydzielenie z niej nowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która przejęłaby ogół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z Działem e-commerce (Spółka e-commerce).

Spółce e-commerce zostaną przypisane w planie podziału wszystkie aktywa oraz zobowiązania przypisane w chwili obecnej Działowi e-commerce. Tym samym, Spółka wydzielona uzyska niezbędne zaplecze do prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy przypisani do Działu e-commerce staną się pracownikami Spółki e-commerce. Natomiast Spółka (spółka dzielona) otrzyma w planie podziału wszystkie składniki majątku, w tym zobowiązania, przypisane w chwili obecnej Spółce, poza częścią majątku przypisaną działowi e-commerce (będą to składniki majątku związane głównie z produkcją i sprzedażą ubrań w sklepach tradycyjnych funkcjonujących w centrach handlowych. W konsekwencji, zamiarem wspólników będzie utworzenie dwóch niezależnych od siebie finansowo, organizacyjnie i operacyjnie zorganizowanych części przedsiębiorstwa, w postaci Spółki oraz Spółki e-commerce.

W efekcie transformacji obecnej struktury przedsiębiorstwa Spółki, powstaną dwie samowystarczalne spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które prowadzić będą w sposób niezależny działalność gospodarczą odpowiednio w zakresie projektowania, produkcji i sprzedaży odzieży w tradycyjnych sklepach stacjonarnych (Spółka) oraz sprzedaż online przez sklep internetowy (Spółka e-commerce).

Dział e-commerce jest zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. „Dział e-commerce”, który zostanie przeniesiony do Spółki e-commerce stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespół funkcjonalnie ze sobą połączonych składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze przypisane do niego przed wydzieleniem (sprzedaż prowadzona w Internecie przez sklep on-line).

Wnioskodawca ma wątpliwości czy majątek przejmowany w ramach podziału przez Spółkę wydzieloną można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e stawy o podatku od towarów i usług, a tym samym czy podział Spółki przez wydzielenie Działu e-commerce do Spółki wydzielonej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników majątkowych w postaci „Działu e-commerce”, który zajmuje się sprzedażą online, prowadzeniem działań marketingowych e-sklepu, koordynacją zamówień i dystrybucją do odbiorców, rozliczaniem sprzedaży on-line, rozpatrywaniem reklamacji nabywców, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym „Działu e-commerce” przemawia fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – Dział e-commerce został utworzony w oparciu o majątek Spółki organizacyjnie i finansowo związany ze sprzedażą prowadzoną w Internecie przez sklep on-line Spółki. Do Działu e-commerce przypisani są konkretni pracownicy, którzy przejdą do Spółki e-commerce, w trybie art. 23(1) ustawy kodeks pracy (tj. przejścia części zakładu pracy na nowego pracodawcę) i utworzą kadrę spółki wydzielanej, czyli Spółki e-commerce. Dział e-commerce korzysta z własnego sprzętu i wyposażenia w postaci m.in. komputerów, drukarek, kasy fiskalnej, biurek etc. Ponadto Dział e-commerce korzysta (na podstawie udzielonej licencji) m.in. z aplikacji e sklep, służącej do obsługi sklepu internetowego. Składniki te zostaną przypisane w planie podziału do spółki wydzielanej, czyli do Spółki e-commerce. Jednym z kluczowych aktywów Działu e-commerce jest odrębna baza danych klientów - osób, które nabyły odzież przez sklep online, są członkami klubu sklepu online, bądź też wyraziły niezbędne zgody na przetwarzanie ich danych w ramach sklepu online.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu e-commerce przejawia się m.in. przez:

*   Oddzielną strukturę zarządzania (e-commerce manager, powołany uchwałą zarządu);
*   Oddzielną strukturę pracowniczą (posiadanie wyspecjalizowanej kadry pracowniczej, przypisanej jedynie do działu e-commerce);
*   Oddzielną strukturę finansową (wyodrębnienie księgowe pozwalające na ustalenie wyniku Działu e-commerce, oddzielne konto bankowe dla rozliczeń z kontrahentami);
*   Oddzielną strukturę majątkową (wykorzystywanie środków trwałych własnego sprzętu i wyposażenia w postaci m.in. komputerów, drukarek, kasy fiskalnej, biurek które przypisane są jedynie do działu e-commerce).
*   Wykorzystanie w ramach Działu e-commerce odrębnych, przypisanych dla tego Działu, umów z dostawcami usług, odrębnych aplikacji pozwalających na zarządzanie e-sklepem, czy do obsługi sprzedaży internetowej, prawo do korzystania z domeny xxx.pl oraz kont e-mail;
*   Odrębną bazę klientów;
*   Formalne wydzielenie (wydzielenie oddziału e-commerce ze spółki zostało dokonane uchwałą zarządu, zatem stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze spółki).

Wydzielony w ramach Spółki zespół składników majątkowych w postaci „Działu e-commerce” jest również wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. O wyodrębnieniu tym świadczy fakt, że Dział e-commerce został wyodrębniony księgowo przez:

*   zmianę polityki rachunkowości od dnia 1 stycznia 2019 r. przez wyodrębnienie Działu e-commerce
*   wyodrębnienie ewidencji księgowej i podatkowej operacji gospodarczych Działu e-commerce
*   dostosowanie planu kont przez utworzenie kont przypisanych wyłącznie do rachunkowości Działu e-commerce
*   wyodrębnienie ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych przypisanych Działu e-commerce
*   utworzenie oddzielnego rachunku bankowego dla Działu e-commerce
*   przypisanie oddzielnych źródeł przychodów dla Działu e-commerce
*   utworzenie odrębnych rejestrów/ewidencji VAT

Dział e-commerce posiada własny rachunek bankowy, wykorzystywany do rozliczeń z kontrahentami tego działu.

Ponadto jak wskazano, w efekcie, w ramach opisanych wyżej działań możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (aktywów i pasywów) do mającej być przedmiotem transakcji części przedsiębiorstwa i oddzielenie finansów Działu e-commerce od finansów pozostałej części przedsiębiorstwa.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego wydzielony przez Wnioskodawcę w ramach Spółki zespół składników majątkowych w postaci „Działu e-commerce” jest również wyodrębniony funkcjonalnie. Jak wynika bowiem z treści wniosku na dzień dokonania opisanej we wniosku transakcji część majątku spółki dzielonej, która zostanie przeniesiona na spółkę „Spółka e-commerce”, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Ponadto jak wynika z opisu sprawy w strukturze przedsiębiorstwa wyodrębniono jego część związaną z prowadzeniem sprzedaży odzieży w Internecie, za pośrednictwem własnego sklepu online, tj. „dział e-commerce”, który zajmuje się sprzedażą online, prowadzeniem działań marketingowych e-sklepu, koordynacją zamówień i dystrybucją do odbiorców, rozliczaniem sprzedaży on-line, rozpatrywaniem reklamacji nabywców. Głównym celem, dla którego dokonano zmian w strukturze Spółki, było zapewnienie Działowi e-commerce oraz pozostałej części Spółki niezależności gospodarczej, czyli taki podział materialnych i niematerialnych składników, który, w ramach poszczególnych działów, zapewni każdemu z nich funkcjonalną spójność i pozwoli na niezależne, samodzielne i samowystarczalne funkcjonowanie w realiach biznesowych.

Istotny jest również fakt, że Spółka e-commerce będzie kontynuowała działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przy wykorzystaniu tego zespołu przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo planowany podział przez wydzielenie będzie wiązał się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy. Pracownicy przypisani do Działu e-commerce „przejdą” do nowej Spółki e-commerce.

Ponadto w ramach podziału Spółce e-commerce zostanie przypisane m.in. prawo do korzystania z powierzchni magazynowej i biurowej. Obecnie Dział e-commerce korzysta z powierzchni biurowej oraz powierzchni magazynowej dzierżawionych od kontrahenta Spółki. Na podstawie planu podziału, na Spółkę e-commerce przejdzie prawo do korzystania z ww. powierzchni biurowej i magazynowej na dotychczasowych zasadach.

Okoliczności przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazuje, że zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony w istniejących strukturach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jako Dział e-commerce mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania gospodarcze bez udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących „Dział e-commerce”, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku wydzielony przez Wnioskodawcę w ramach Spółki zespół składników majątkowych w postaci „Działu e-commerce” stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

W konsekwencji uznania zespołu składników majątkowych w postaci „Dział e-commerce” za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana czynność nie będzie – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – podlegać opodatkowaniu VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja została wydana w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku od dochodowego od osób prawnych (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2) wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcia.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie

na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.