Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.379.2018.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-09
Teza: W zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: darowizna; nabycie; nieruchomości; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W drodze dziedziczenia ustawowego Wnioskodawca nabył spadek po ojcu zmarłym w dniu 2 lipca 1989 r. w postaci 1/6 części gospodarstwa rolnego położonego we wsi S. o łącznej powierzchni 5,34 ha, wniosek dotyczy tylko części nieruchomości położonej we wsi. Nabycie spadku zostało potwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 17 września 1990 r. Według zaświadczenia wydanego przez Urząd Skarbowy z dnia 25 lutego 1991 r. - podatek spadkowy z tytułu dziedziczenia po ojcu nie należał się. Następnie w dniu 20 września 1991 r. Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny od matki potwierdzonej aktem notarialnym - dwie szóste części z należącego do niej udziału w wysokości 4/6 w tej nieruchomości położonej we wsi S. o ogólnej powierzchni 5,34 ha. Dla nabytej nieruchomości gruntowej we wsi S., o łącznym obszarze powierzchni 5,34 ha została założona - na wniosek właścicieli tej nieruchomości złożony w akcie notarialnym § 11 sporządzonym dnia 20 września 1991 r. przez Kancelarię Notarialną - księga wieczysta, w której zostało wpisane prawo własności tej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy w 1/2 części oraz 1/2 część prawo własności zostało wpisane na rzecz Jego brata.

Następnie właściciele nieruchomości dokonali odsprzedaży części gruntów. Dnia 25 sierpnia 2013 r. zmarł brat Wnioskodawcy, w związku z czym współwłaścicielami 1/2 udziału w nieruchomości stali się spadkobiercy zmarłego brata.

Aktem notarialnym z dnia 16 marca 2018 r. właściciele pozostałej części nieruchomości gruntowej o pow. 3,5755 ha położonej w S., wpisanej do księgi wieczystej po uprzednim wydzieleniu części nieruchomości o pow. 0,1783 ha z przeznaczeniem na poszerzenie ulic gminnych, co było koniecznością wynikającą z ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i wydzieleniu z pozostałej nieruchomości powierzchnię 0,0749 ha z przeznaczeniem na drogę wewnętrzną pozostającą nadal we współwłasności, w stosunku do pozostałej nieruchomości o pow. 3,5006 ha, dokonali zniesienia współwłasności.

Według zaświadczenia wydanego w dniu 1 lutego 2018 r. przez Urząd Gminy wynika, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego gminy grunty położone we wsi znajdują się na terenie o symbolu w planie 2MN - "tereny zabudowy mieszkalnej". Zniesienia współwłasności dokonano w ten sposób, że cała nieruchomość o pow. 3,5006 ha została podzielona na cztery działki i tak: działka nr 12/2 o pow. 0,8751 ha, działka nr 12/3 o pow. 0,8752 ha, działka 12/6 o pow. 0,8751 ha i 12/7 o pow. 0,8752 ha.

Zgodnie z wolą wszystkich współwłaścicieli prawomocnie dla Wnioskodawcy zostały przeznaczone dwie działki: działka nr. 12/2 o obszarze 0,8751 ha i działka 12/7 o obszarze 0,8752 ha. Łączny obszar tych działek wynosi 1,7503 ha co jest równe z 1/2 udziału we współwłasności w pow. 3,5006 ha - przed podziałem. Pozostałe dwie działki o nr. 12/3 o obszarze 0,8752 ha i działka nr 12/6 o obszarze 0,8751 ha należą do spadkobierców brata Wnioskodawcy.

Łączny obszar tych działek wynosi 1,7503 ha i jest równy z 1/2 udziału we współwłasności z pow. 3,5006 ha - przed podziałem i równy z obszarem stanowiącym własność Wnioskodawcy po czynności zniesienia współwłasności. Współwłaściciele zgodnie oświadczyli, że zniesienie współwłasności zostało dokonane z ich wolą, nie dokonywali pomiędzy sobą żadnych opłat i dopłat. Podatek od umowy dotyczącej nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie wystąpił, ponieważ wartość nabytych praw własności do nieruchomości nie przekracza wartości praw do posiadanych udziałów we współwłasności przed zniesieniem współwłasności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Od której daty należy liczyć 5 letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 30e wymienionej ustawy, tj.:

*   od daty nabycia częściowo w drodze spadku – 1989 r. i częściowo w drodze darowizny - 1991 r. udziału we współwłasności gruntowej, czy

*   od daty nabycia w dniu 16 marca 2018 r. praw własności do nieruchomości nabytych w drodze zniesienia współwłasności stwierdzonej aktem notarialnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia opisanej nieruchomości w związku z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r., co do której została zniesiona w marcu 2018 roku współwłasność należy liczyć 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8a ww. ustawy od daty nabycia 1/2 części udziału w nieruchomości otrzymanej częściowo w drodze spadku i częściowo w drodze darowizny w latach 1989 i 1991.

Wnioskodawca uważa, że data zniesienia współwłasności w marcu 2018 r. w tym przypadku nie będzie miała znaczenia, ze względu na to że nabycie własności w wyniku zniesienia współwłasności nastąpiło bez opłat i dopłat między współwłaścicielami a nabyta powierzchnia na drodze zniesienia współwłasności 1,7503 ha jest równa z powierzchnią posiadanego 1/2 udziału w nieruchomości o pow. 3,5006 ha - przed zniesieniem współwłasności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c)- przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zmiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zmiany.

Powołany przepis formułuje generalną zasadę, stanowiącą, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli wspomniane zbycie nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie bądź wybudowanie, nie generuje ono przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie - kwota uzyskana z takiego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Należy przy tym wskazać, że „odpłatne zbycie”, o którym mowa w ww. przepisie oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Wobec powyższego w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Należy zatem wskazać, że nabyciem w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną – nabywcę przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny czy nieodpłatny.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy Kodeks cywilny nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył spadek po ojcu zmarłym w dniu 2 lipca 1989 r. w postaci 1/6 części gospodarstwa rolnego. Nabycie zostało potwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 17 września 1990 r. Następnie w dniu 20 września 1991 r. Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny od matki potwierdzonej aktem notarialnym dwie szóste części udziału z należącego do niej udziału w wysokości 4/6 nieruchomości gruntowej o ogólnej powierzchni 5,34 ha. Współwłaścicielami tej nieruchomości po 1/2 części stał się Wnioskodawca i Jego brat. W dniu 28 sierpnia 2013 r. zmarł brat Wnioskodawcy, w związku z czym właścicielami 1/2 części nieruchomości stali się Jego spadkobiercy. W dniu 16 marca 2018 r. dokonano zniesienia współwłasności.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „spadek”, zatem należy odwołać się do przepisów ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Należy w tym miejscu wskazać, że celem postępowania o zniesienie współwłasności – w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego – jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny – współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego – współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu – każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. W wyniku podziału fizycznego powstają nowe rzeczy. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży – które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Natomiast gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat), to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) jak i stan jej majątku osobistego. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu, czy też nie, nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela nieruchomości, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed zniesieniem współwłasności i po nim.

Biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić należy, że w sytuacji, kiedy w wyniku częściowego zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli otrzymał na własność nieruchomość o wyższej wartości, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie tej osoby następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności.

Tak więc co do zasady zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość (nieruchomości), której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że w wyniku zniesienia współwłasności wartość nabytych praw do nieruchomości nie przekroczyła wartości posiadanych praw w ramach współwłasności oraz nie dokonano pomiędzy współwłaścicielami spłat i dopłat.

Zatem, biorąc pod uwagę przytoczoną wyżej argumentację stwierdzić należy, że dokonane w marcu 2018 r. zniesienie współwłasności nie stanowi dla Wnioskodawcy nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Początek terminu, zgodnie z ww. przepisem winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym zmarł ojciec Wnioskodawcy, tj. od 1989 r. oraz od końca 1991 r., czyli od końca roku, w którym Wnioskodawca otrzymał udział w nieruchomości w drodze darowizny od swojej mamy. W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo, wskazać należy, że Wnioskodawca w treści wniosku powołał się na przepis art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże tutejszy Organ uznał to za omyłkę pisarską, gdyż treść przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, pytania oraz zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska pozwalała uznać, że miał On na myśli art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mający zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.