Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.192.2021.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-22
Teza: W zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu dodatkowych odpisów na ZFŚS oraz dodatkowego zasilenia Funduszu.
Słowa kluczowe: fundusz-Zakładowy Fundusz  Świadczeń Socjalnych; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 lipca 2021 r. (data wpływu 16 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 13 października 2021 r. (data nadania 15 października 2021 r., data wpływu 19 października 2021 r.), na wezwanie z 4 października 2021 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.192.2021.1.AS (data nadania 4 października 2021 r., data odbioru 8 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   dodatkowych odpisów tworzonych w wysokości określonej w Regulamin wynagradzania Spółki w momencie przekazania środków na rachunek ZFŚS – **jest prawidłowe**,
*   dodatkowego zasilenia Funduszu ze środków obrotowych Spółki – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

16 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu dodatkowych odpisów na ZFŚS oraz dodatkowego zasilenia Funduszu.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca zatrudnia ponad 50 osób i tworzy zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Działalność socjalna Spółki uregulowana jest w Regulaminie ZFŚS, który stanowi odrębny dokument wewnętrzny Spółki.

Zgodnie z art. 4 ustawy o ZFŚS, wysokość odpisu jest kształtowana w regulaminie wynagradzania w wyższej wysokości niż wynikająca z przepisów. Regulamin wynagradzania podpisany jest przez związki zawodowe i zarząd Spółki.

Zgodnie z zapisem w Regulaminie wynagradzania, Spółka dokonała zwiększonych odpisów na każdego zatrudnionego pracownika i dodatkowo zasiliła ZFŚS środkami z bieżącej działalności.

Środki pieniężne stanowiące równowartość zwiększonych odpisów zostały wpłacone na rachunek funduszu do 31 grudnia 2020 r.

Zasilenie funduszu dodatkowymi środkami pieniężnymi pochodzącymi ze środków obrotowych nastąpiło w 2021 r. Decyzja odnośnie do zasilenia funduszu podjęta została odrębnym zarządzeniem zarządu Spółki.

W uzupełnieniu do wniosku pismem z 13 października 2021 r. Spółka doprecyzowała, że:

− w Regulaminie Wynagradzania Spółki na dzień podjęcia decyzji o dodatkowym zasileniu Funduszu istnieje zapis o możliwości zwiększenia odpisu na ZFSS,

− decyzja o dodatkowym zasileniu Funduszu została podjęta 05.06.2020 r.,

− zasilenie Funduszu dodatkowymi środkami pieniężnymi nastąpiło 05.02.2021 r.

− równowartość odpisów i zwiększeń tych odpisów została przekazana przez Spółkę na odrębny rachunek bankowy Funduszu w terminie do 30.09.2020 r., w tym do 31.05.2020 r. kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów podstawowych i zwiększonego odpisu.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że:

*   dodatkowy odpis na każdego zatrudnionego obciążający koszty spółki, którego środki zostały przekazane na rachunek funduszu jest kosztem uzyskania przychodu
*   dodatkowe zasilenie funduszu obciążające koszty spółki środkami z bieżącej działalności, którego środki nie zostały przekazane w danym roku na rachunek funduszu nie są kosztem uzyskania przychodu

− stanowią koszt uzyskania przychodu pod datą przekazania środków?

**Zdaniem Wnioskodawcy**,

Spółka uważa, że przepis art 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Ponadto, art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT umożliwia zaliczenie przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z powyższym przepisem: nie uważa się za koszt uzyskania przychodów: odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

1.  podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,
2.  odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek funduszu.

Dodatkowy odpis na każdego zatrudnionego obciążający koszty Spółki, którego środki zostały przekazane na rachunek funduszu, jak również dodatkowe zasilenie funduszu obciążające koszty spółki środkami z bieżącej działalności, jest kosztem uzyskania przychodu na takich samych zasadach, jak odpisy podstawowe.

Zatem dodatkowy odpis, którego środki spółka przekazała na rachunek funduszu jest kosztem uzyskania przychodu, a dodatkowe zasilenie funduszu, którego środki nie zostały przekazane w danym roku na rachunek funduszu, nie są kosztem uzyskania przychodu, a stanowią koszt uzyskania przychodu pod datą przekazania środków na rachunek funduszu.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego w zakresie** zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   dodatkowych odpisów tworzonych w wysokości określonej w Regulamin wynagradzania Spółki w momencie przekazania środków na rachunek ZFŚS – **jest prawidłowe,**
*   dodatkowego zasilenia Funduszu ze środków obrotowych Spółki – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800, ze zm. dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, koszty podatkowe można podzielić na:

− bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

− inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

a. podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,

b. odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Zasady tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz zasady gospodarowania środkami tego funduszu określa ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1070, dalej: „ustawa o ZFŚS”).

Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy o ZFŚS, Fundusz tworzą pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o ZFŚS u pracodawców, o których mowa w art. 3 ust. 1 i 1c, układ zbiorowy pracy może dowolnie kształtować wysokość odpisu na Fundusz; może również postanawiać, że Fundusz nie będzie tworzony.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o ZFŚS u pracodawców określonych w art. 3 ust. 1 i 1c, których pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy, postanowienia w sprawach, o których mowa w ust. 1, może zawierać regulamin wynagradzania.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o ZFŚS Fundusz tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o ZFŚS, odpisy i zwiększenia, o których mowa w art. 3-5 i 6a, oraz kwoty wypłaconych świadczeń urlopowych, o których mowa w art. 3, obciążają koszty działalności pracodawcy. Przepis ten odnosi się również do odpisów ustalonych na podstawie art. 4 ust. 1 ww. ustawy o ZFŚS, zgodnie z którym u pracodawców, o których mowa w art. 3 ust. 1 i 1c, układ zbiorowy pracy może dowolnie kształtować wysokość odpisu na Fundusz; może również postanawiać, że Fundusz nie będzie tworzony.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o ZFŚS, równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych zgodnie z art. 5, 13 i 14 na dany rok kalendarzowy pracodawca przekazuje na rachunek bankowy Funduszu w terminie do dnia 30 września tego roku, z tym że w terminie do dnia 31 maja tego roku przekazuje kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów, o których mowa w art. 5 ust. 1-3.

W świetle ww. regulacji prawnych należy stwierdzić, że dla celów podatkowych dodatkowe odpisy tworzone w wysokości określonej w Regulamin wynagradzania Spółki, stanowią koszt uzyskania przychodów na takich samych zasadach, jak odpisy, o których mowa w art. 5 ustawy o ZFŚS, o ile ich równowartość przekazana została na wyodrębniony rachunek bankowy Funduszu.

W rozpatrywanej sprawie wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT − odpisy, które w rozumieniu przepisów ustawy o ZFŚS obciążają koszty działalności pracodawcy, stanowią koszty uzyskania przychodów w sytuacji, gdy środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek funduszu.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w ww. przepisie, koszt uzyskania przychodów stanowi nie sam dokonany odpis, lecz kwota wpłacona na rachunek zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (ZFŚS). Dzień dokonania wpłaty odpisów na rachunek ZFŚS będzie dniem, w którym Spółka ma prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości przekazanej na rachunek kwoty, która wcześniej winna być zarachowana jako odpis zgodnie z ustawą o ZFŚS.

Zatem, dodatkowe odpisy tworzone w wysokości określonej w Regulamin wynagradzania stanowią, co do zasady, koszt podatkowy Spółki w momencie ich wpłaty na rachunek prowadzony dla tego funduszu.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca zatrudnia ponad 50 osób i tworzy zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Działalność socjalna Spółki uregulowana jest w Regulaminie ZFŚS, który stanowi odrębny dokument wewnętrzny Spółki. Zgodnie z art. 4 ustawy o ZFŚS, wysokość odpisu jest kształtowana w regulaminie wynagradzania w wyższej wysokości niż wynikająca z przepisów. Regulamin wynagradzania podpisany jest przez związki zawodowe i zarząd Spółki.

Zgodnie z zapisem w Regulaminie wynagradzania, Spółka dokonała zwiększonych odpisów na każdego zatrudnionego pracownika i dodatkowo zasiliła ZFŚS środkami z bieżącej działalności. Środki pieniężne stanowiące równowartość zwiększonych odpisów zostały wpłacone na rachunek funduszu do 31 grudnia 2020 r.

W Regulaminie Wynagradzania na dzień podjęcia decyzji o dodatkowym zasileniu Funduszu znalazły się zapisy dotyczące możliwości dodatkowego zasilenia Funduszu. Decyzja odnośnie do zasilenia Funduszu podjęta została 05.06.2020 r. odrębnym zarządzeniem zarządu Spółki, natomiast zasilenie Funduszu dodatkowymi środkami pieniężnymi nastąpiło 05.02.2021 r.

Wnioskodawca zaznaczył przy tym, że równowartość odpisów i zwiększeń tych odpisów została przekazana przez Spółkę na odrębny rachunek bankowy Funduszu w terminie do 30.09.2020 r., w tym do 31.05.2020 r. kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów podstawowych i zwiększonego odpisu.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego i przywołane powyżej przepisy w analizowanej sprawie należy stwierdzić, że:

*   dodatkowy odpis na każdego zatrudnionego obciążający koszty spółki, którego środki zostały przekazane na rachunek funduszu jest kosztem uzyskania przychodu
*   dodatkowe zasilenie funduszu obciążające koszty spółki środkami z bieżącej działalności, którego środki nie zostały przekazane w danym roku na rachunek funduszu nie są kosztem uzyskania przychodu.

Opisane we wniosku wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie ich wpłaty na rachunek prowadzony dla Funduszu, tj. w dacie przekazania środków.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   dodatkowych odpisów tworzonych w wysokości określonej w Regulamin wynagradzania Spółki w momencie przekazania środków na rachunek ZFŚS, należy uznać **za prawidłowe**,
*   dodatkowego zasilenia funduszu ze środków obrotowych Spółki, należy uznać **za prawidłowe**.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.