Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-61/09-4/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-28
Teza: Czy usługa jaką jest nieodpłatne użyczenie lokalu przez Zarząd Główny SDP Oddziałowi W SDP może być uznana za realizację celów statutowych? Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawarcie umowy o nieodpłatne użyczenie lokalu na realizację celów statutowych pomiędzy Zarządem Głównym SDP a Oddziałem W SDP, powoduje powstanie przychodu i rodzi obowiązek podatkowy w PDOP po stronie Oddziału W SDP jako korzystającego?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; lokal; obowiązek-obowiązek podatkowy; przychód; stowarzyszenia; umowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia przedstawione we wniosku (brak daty, data wpływu 03.02.2009 r.) oraz piśmie z dnia 20.04.2009 r. (data nadania 21.04.2009 r., data wpływu 24.04.2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-61/09-2/IŚ z dnia 15.04.2009 r. (data nadania 15.04.2008 r., data doręczenia 17.04.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z korzystaniem z usługi nieodpłatnego użyczenia lokalu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.02.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z korzystaniem przez Oddział Stowarzyszenia z usługi nieodpłatnego użyczenia lokalu.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 15.04.2009 r. Nr IPPB5/423-61/09-2/IŚ wezwał Oddział Stowarzyszenia do uzupełnia braków formalnych wniosku w zakresie złożonego podpisu.

Wniosek uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Oddział Stowarzyszenia powołany został na mocy Statutu Stowarzyszenia, wpisany jest do Rejestru Stowarzyszeń, działa w oparciu o statut.

Zgodnie ze statutem, celem Stowarzyszenia jest:

*   działanie na rzecz społeczeństwa obywatelskiego przez upowszechnienie i rozwój komunikacji społecznej, rzetelnego przekazywania informacji oraz swobodnego wypowiadania opinii za pośrednictwem wszystkich środków komunikacji społecznej;

*   działalność kulturalna, edukacyjna, socjalna, i sportowo-turystyczna na rzecz członków;

*   działanie na rzecz osiągania wysokich kwalifikacji moralnych i zawodowych dziennikarzy;

*   ochrona godności i etyki zawodu;

*   inicjowanie i opiniowanie aktów prawnych wiążących się z pracą dziennikarską, reprezentowanie oraz ochrona twórczych i zawodowych, moralnych i społecznych potrzeb dziennikarzy.

Stowarzyszenie może na podstawie uchwały Zarządu Głównego prowadzić działalność gospodarczą, przez tworzone dla tego celu zakłady własne.

Oddziały odprowadzają część zebranych składek członkowskich na konto Zarządu Głównego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy usługa jaką jest nieodpłatne użyczenie lokalu przez Zarząd Główny Stowarzyszenia Oddziałowi W. stowarzyszenia może być uznana za realizację celów statutowych?
2.  Czy w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawarcie umowy o nieodpłatne użyczenie lokalu na realizację celów statutowych pomiędzy Zarządem Głównym SDP a Oddziałem W SDP, powoduje powstanie przychodu i rodzi obowiązek podatkowy w PDOP po stronie Oddziału W SDP jako korzystającego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1) Usługę nieodpłatnego użyczenia lokalu na realizację celów statutowych należy uznać za mieszczącą się w celach statutowych SDP.

Ad. 2) Zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, istnieje obowiązek naliczenia przychodu z tytułu nieodpłatnego korzystania z nieruchomości.

Biorąc jednak pod uwagę fakt wykorzystania lokalu na cele statutowe, przychód ten jest wolny od podatku na mocy art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są (z zastrzeżeniem art. 1 ust. 2 oraz art. 1a powołanej ustawy) osoby prawne.

Ustawa z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t. j. Dz. U. z 2001 r., Nr 79, poz. 855 ze zm.) określa, że stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy prawo zrzeszania się w stowarzyszeniach może podlegać ograniczeniom przewidzianym jedynie przez ustawy, niezbędnym do zapewnienia interesów bezpieczeństwa państwowego lub porządku publicznego oraz ochrony zdrowia lub moralności publicznej albo ochrony praw i wolności innych osób.

W myśl art. 33 ust. 2 tej ustawy, stowarzyszenie, z zachowaniem obowiązujących przepisów, może przyjmować darowizny, spadki i zapisy oraz korzystać z ofiarności publicznej.

Stowarzyszenia posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie stowarzyszenia nie zostały wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 ww. ustawy podatku dochodowym od osób prawnych jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

Zatem stowarzyszenia, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie.

Oznacza to, że stowarzyszenia ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Bez znaczenia pozostaje zatem, czy dochód osiągnięty jest przez stowarzyszenia z działalności statutowej, czy też z działalności gospodarczej i czy przychody osiągane z tych źródeł mają charakter trwały czy sporadyczny.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy podatkowej przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Powyższy przepis wskazuje, że przychodem osoby prawnej jest m.in. wartość otrzymanych przez nią nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilistycznym, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy.

Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Jak wynika z wniosku, Oddział – na podstawie zawartej z umowy Zarządem Głównym – będzie nieodpłatnie użytkował, na potrzeby swojej działalności statutowej, lokal użyczony przez Zarząd Główny.

W związku z powyższym Oddział osiągnie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o jakim mowa w ww. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. przychód podatkowy.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 powoływanej ustawy podatkowej, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W przypadku, gdy z tytułu nieodpłatnego użytkowania przedmiotowego lokalu wystąpi nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, oznacza to, iż Oddział uzyska dochód w rozumieniu ww. art. 7 ust. 2 powoływanej ustawy podatkowej.

Podatnicy mają obowiązek rozpoznania i uznania nie tylko kasowego, ale również niekasowego przychodu, którego nie można wydatkować, np. w związku z otrzymaniem nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Przychód z tego tytułu wpływa na dochód podatnika, ale równocześnie dochód ten może być wolny od podatku w związku z jego ewentualnym przeznaczeniem na cele statutowe, a ponieważ nie można tego dochodu wydatkować na inne cele, to nie można go również opodatkować.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest:

*   działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów,

*   kulturalna,

*   w zakresie kultury fizycznej i sportu,

*   ochrony środowiska,

*   wspierania inicjatyw społecznych oraz na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzeniu wsi w wodę,

*   dobroczynności,

*   ochrony zdrowia i pomocy społecznej,

*   rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów,

*   kultu religijnego.

Ze zwolnienia nie mogą korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1.  przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,
2.  przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze,
3.  zakłady budżetowe i inne jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wśród wyżej wymienionych podmiotów brak jest stowarzyszeń, w związku z powyższym ustawodawca nie wyłączył stowarzyszeń z możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślenia wymaga, iż zwolnienie przewidziane w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 dotyczy tylko tej części uzyskanych dochodów, która jest przeznaczona na cele wymienione w tym przepisie.

Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1a pkt 2 tejże ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 17 ust. 1a ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu poniżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek badawczo-rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego,

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,

2\. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Omawiane zwolnienie jest zatem zwolnieniem warunkowym. Aby skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) określoną w art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy;
2.  dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej wymienione w tym przepisie;
3.  dochody muszą być - bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Podkreślenia wymaga, iż zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, czy też – jak to jest w rozpatrywanym przypadku – z nieodpłatnych świadczeń.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca jest stowarzyszeniem, którego celami statutowymi są:

1.  działanie na rzecz społeczeństwa obywatelskiego przez upowszechnienie i rozwój komunikacji społecznej, rzetelnego przekazywania informacji oraz swobodnego wypowiadania opinii za pośrednictwem wszystkich środków komunikacji społecznej;
2.  działalność kulturalna, edukacyjna, socjalna, i sportowo-turystyczna na rzecz członków;
3.  działanie na rzecz osiągania wysokich kwalifikacji moralnych i zawodowych dziennikarzy;
4.  ochrona godności i etyki zawodu;
5.  inicjowanie i opiniowanie aktów prawnych wiążących się z pracą dziennikarską, reprezentowanie oraz ochrona twórczych i zawodowych, moralnych i społecznych potrzeb dziennikarzy.

W tym miejscu zauważyć należy, iż nie wszystkie cele statutowe Oddziału wskazane w opisie zdarzenia przyszłego są tożsame z celami określonymi przez ustawodawcę w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, uprawniającymi do zwolnienia od podatku.

Określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być jednak precyzyjne, jasne i nie budzące wątpliwości, gdyż organy podatkowe nie są uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i stanowiskiem wnioskodawcy.

Wobec powyższego, jeżeli nieodpłatnie użytkowany przez Oddział Stowarzyszenia lokal służyć będzie wyłącznie realizacji celów statutowych tożsamych z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wówczas Oddział może uznać dochód z tytułu użytkowania przedmiotowego lokalu jako korzystający ze zwolnienia od opodatkowania.

Jeśli jednak użytkowanie przedmiotowego lokalu nie wiąże się bezpośrednio z realizacją celów statutowych, z których osiągane dochody podlegają zwolnieniu na mocy ww. art. 17 ust. 1 pkt 4, to równowartość dochodów odpowiadająca tym wydatkom będzie podlegała opodatkowaniu.

A zatem, odpowiadając na pytanie pierwsze postawione we wniosku, usługa nieodpłatnego użyczenia lokalu przez Zarząd Główny i nieodpłatne użytkowanie tego lokalu przez Oddział Warszawski, co do zasady, może być uznana za realizację celów statutowych określonych przepisami art. 17 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy podatkowej. Oznacza to tym samym, iż prawidłowe jest stanowisko Oddziału, że usługę nieodpłatnego użyczenia lokalu na realizację celów statutowych należy uznać za mieszczącą się w celach statutowych Stowarzyszenia. Niemniej jednak należy wyraźnie rozgraniczyć, iż czym są cele statutowe jako takie, a czym innym cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniające do zwolnienia od podatku. Samo określenie „cele statutowe” jest pojęciem o szerokim znaczeniu i niekoniecznie może obejmować cele określone w cytowanym przepisie, dlatego dla potrzeb skorzystania z omawianego zwolnienia podatkowego przedmiotowy lokal winien by użytkowany dla realizacji celów preferowanych przez ustawodawcę.

Co do pytania oznaczonego we wniosku jako drugie stwierdza się, iż prawidłowe jest stanowisko Oddziału odnośnie obowiązku naliczenia - zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przychodu z tytułu nieodpłatnego korzystania z lokalu użyczonego przez Zarząd Główny oraz że dochód z tego tytułu korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy. Jednakże przy zastosowaniu omawianego zwolnienia wymaganym jest, aby użytkowanie lokalu miało bezpośredni związek z celami wskazanymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej.

Podsumowując, dochód Oddziału Stowarzyszenia z tytułu nieodpłatnego użytkowania lokalu dla realizacji celów statutowych podlega na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 zwolnieniu od opodatkowania, o ile realizowane cele statutowe będą tożsame z celami określonymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.