Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-102/13-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-06
Teza: Czy potrącenie wierzytelności z tytułu wypłaty transzy pożyczki (wierzytelności Spółki wobec Wspólnika) z wierzytelnościami wynikającymi z faktur zakupowych (wierzytelność Wspólnika wobec Spółki) oznacza, że zobowiązanie Spółki wobec Wspólnika, wynikające z faktur zakupowych zostało uregulowane w rozumieniu art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; należność-potrącenie należności; pożyczka; zapłata; zapłata-forma zapłaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocników, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 06 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w Polsce w zakresie sprzedaży detalicznej artykułów handlowych. Jedynym udziałowcem Spółki jest A (dalej też jako: „Wspólnik”), który dostarcza Spółce towary handlowe lub świadczy usługi.

Wspólnik udziela Spółce pożyczek na sfinansowanie Jej bieżącej działalności gospodarczej. Pożyczki udzielane są cyklicznie. W kolejnych latach ta sytuacja będzie wyglądała podobnie - Wspólnik będzie udzielać pożyczek Spółce, a Spółka z otrzymanych środków będzie regulowała swoje bieżące zobowiązania. Do zobowiązań tych należą miedzy innymi zobowiązania z tytułu nabycia towarów lub usług od Wspólnika.

W związku z powyższym, Strony planują dokonywać potrąceń zobowiązań Spółki wobec Wspólnika (z tytułu nabycia towarów lub usług) ze zobowiązaniami Wspólnika wobec Spółki (z tytułu wydania środków pieniężnych będących przedmiotem pożyczki). W momencie dokonania potrącenia zarówno wierzytelności Spółki wobec Wspólnika, jak i wierzytelności Wspólnika wobec Spółki będą wymagalne.

Konsekwencją dokonania tych potrąceń będzie zmniejszenie wpłacanych transz pożyczki (czasami nawet do wysokości 0 PLN) o kwoty wynikające z istniejących w danym okresie zobowiązań Spółki względem Wspólnika z tytułu dokonanych przez Wspólnika dostaw towarów lub świadczenia usług.

Wskutek potrącenia transzy pożyczki o określoną kwotę (odpowiadającą kwocie jaką Spółka winna zapłacić Wspólnikowi za dokonaną przez Wspólnika dostawę towaru lub świadczenia usług) w rozumieniu Stron dojdzie do zapłaty zobowiązania za zakupiony przez Spółkę towar lub świadczone usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy potrącenie wierzytelności z tytułu wypłaty transzy pożyczki (wierzytelności Spółki wobec Wspólnika) z wierzytelnościami wynikającymi z faktur zakupowych (wierzytelność Wspólnika wobec Spółki) oznacza, że zobowiązanie Spółki wobec Wspólnika, wynikające z faktur zakupowych zostało uregulowane w rozumieniu art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku, gdy podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwotę wynikającą z faktury wystawionej na jego rzecz przez dostawcę towarów lub usług (\`(...)\`) i nie uregulował tej kwoty wierzycielowi (dostawcy towarów lub usług) w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności wynikającego z faktury, podatnik ten jest zobowiązany do zmniejszenia kwoty kosztów uzyskania przychodów, wykazanych w rozliczeniu za miesiąc, w którym upływa ten 30-dniowy termin, o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Z przywołanego przepisu wynika, że ustawodawca - poza warunkami określonymi w art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jako warunek niezbędny do ostatecznego zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów wskazuje jego faktyczne uregulowanie. Treść ww. przepisu nie stawia ograniczeń co do formy uregulowania zobowiązania. Nie ma zatem żadnych przeszkód prawnych do uznania, że formą uregulowania może być także potrącenie.

Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensatę wierzytelności, następuje wówczas, gdy dwie osoby są względem siebie dłużnikami i wierzycielami. Zgodnie z art. 498 Kodeksu cywilnego, potrącenie wierzytelności daje skutek w postaci wzajemnego ich umorzenia do wysokości wierzytelności niższej. W myśl tego przepisu, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

W analizowanym stanie faktycznym, strony transakcji są względem siebie zarówno wierzycielem jak i dłużnikiem: Spółka ma względem Wspólnika roszczenie o wypłatę kwoty pożyczki, natomiast Wspólnik ma względem Spółki roszczenie o zapłatę za dostawę towarów lub usług. Zdaniem Spółki, potrącenie kwoty pożyczki z kwotą wynikającą z faktur dokumentujących zakup towarów lub usług od Wspólnika powoduje wygaśnięcie zobowiązania w tym zakresie.

Biorąc pod uwagę powyższe - zdaniem Spółki - dokonanie potrącenia (kompensaty) wzajemnych zobowiązań stanowi formę uregulowania należności, o której mowa w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342) do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono, obowiązujący od 1 stycznia 2013 r., art. 15b zgodnie z którym:

*   w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów (art. 15b ust. 1 ww. ustawy),
*   jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 15b ust. 2 ww. ustawy),
*   zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 ww. ustawy),
*   jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (art. 15b ust. 4 ww. ustawy),
*   jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów (art. 15b ust. 5 ww. ustawy),
*   jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania (art. 15b ust. 8 ww. ustawy),
*   przepisy ust. 1 - 8 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy zobowiązanie zostało zapłacone w części (art. 15b ust. 9 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższego, korekta kosztów podatkowych jest uzależniona od terminu płatności ustalonego przez strony i braku zapłaty w odpowiednim (wskazanym w przepisach) terminie.

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana.

Z okoliczności sprawy wynika, że jedyny udziałowiec Spółki (Wspólnik) dostarcza Spółce towary handlowe lub świadczy usługi. Udziałowiec udziela Spółce pożyczek na sfinansowanie Jej bieżącej działalności. Spółka z otrzymanych od Wspólnika pożyczek będzie regulowała swoje bieżące zobowiązania, w tym również zobowiązania z tyt. nabycia towarów lub usług.

W tym miejscu należy wskazać, że umowa pożyczki jest uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stosownie do art. 720 ww. Kodeksu, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość rzeczy oznaczonych co do gatunku lub określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku lub tę samą ilość pieniędzy.

W przedmiotowej sprawie, Strony planują dokonywać potrąceń wzajemnych zobowiązań, tj. Spółki wobec Wspólnika (z tytułu nabycia towarów lub usług) ze zobowiązaniami Wspólnika wobec Spółki (z tytułu wydania środków pieniężnych będących przedmiotem pożyczki).

Konsekwencją dokonania potrąceń będzie zmniejszenie wypłacanych transz pożyczki przez Wspólnika (czasami nawet do wysokości 0 PLN) o kwoty wynikające z istniejących w danym okresie zobowiązań Spółki względem niego z tyt. dostaw towarów lub świadczenia usług.

Zgodnie z art. 498 ww. ustawy Kodeks cywilny, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem tej drugiej strony. Potrącenie, pomimo iż dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

W tym miejscu należy wskazać, że istotą zobowiązania wynikającego z umowy pożyczki jest przeniesienie przez pożyczkodawcę jej przedmiotu na własność pożyczkobiorcy. Dotyczy to również zwrotu pożyczki, przy czym przedmiotem powrotnego przeniesienia własności nie muszą być te same pieniądze lub te same rzeczy zamienne, byle miały tę samą ilość i jakość. Przeniesienie własności przedmiotu pożyczki może nastąpić w każdym prawem przewidziany sposób. Również uiszczenie długu obciążającego pożyczkobiorcę może stanowić formę wydania pożyczki. Wydanie to następuje z chwilą pokrycia przez dającego pożyczkę długu pożyczkobiorcy.

W przedmiocie sprawy, Strony są jednocześnie względem siebie dłużnikiem i wierzycielem. Spółka ma względem Wspólnika roszczenie o wypłatę kwoty pożyczki, natomiast Wspólnik ma względem Spółki roszczenie o zapłatę za dostawę towarów lub usług. W momencie dokonania potrącenia kwoty pożyczki z kwotą wynikającą z faktur dokumentujących zakup towarów lub usług od Wspólnika zobowiązania Stron w powyższym zakresie wygasają.

W konsekwencji uznać należy, że potrącenie transzy pożyczki o określoną kwotę (odpowiadającą kwocie jaką Spółka winna zapłacić Wspólnikowi za dokonaną przez Niego dostawę towaru lub świadczenia usług) stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą. W rozumieniu powyższego, dojdzie do uregulowania (zapłaty) zobowiązania za zakupiony przez Spółkę towar lub świadczone usługi.

Kwoty objętej potrąceniem nie można zatem uznać za kwotę nieuregulowaną w rozumieniu art. 15b ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, uznać należy, że potrącenie wierzytelności z tytułu wypłaty transzy pożyczki (wierzytelności Spółki wobec Wspólnika) z wierzytelnościami wynikającymi z faktur zakupowych (wierzytelność Wspólnika wobec Spółki) oznacza, że zobowiązanie Spółki wobec Wspólnika, wynikające z faktur zakupowych zostanie uregulowane w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.