Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-404/14-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-21
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dotyczących amortyzacji środków trwałych w związku ze zmianą art. 4a pkt 9a ustawy, ustalenia sposobu (metody) i wysokości odpisów amortyzacyjnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; eksploatacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; pojazdy-pojazd samochodowy; samochód-samochód osobowy; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 25 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych dotyczących amortyzacji środków trwałych w związku ze zmianą art. 4a pkt 9a ustawy – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia sposobu (metody) i wysokości odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   skutków podatkowych dotyczących amortyzacji środków trwałych w związku ze zmianą art. 4a pkt 9a ustawy,
*   ustalenia sposobu (metody) i wysokości odpisów amortyzacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej jest właścicielem środków trwałych w postaci samochodów osobowych. Ponosi ona koszty w związku z ich posiadaniem, a także dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Od kwietnia br. uległy zmianie zapisy uptu, poprzez wprowadzenie zasad odliczania podatku VAT od pojazdów używanych w celach „mieszanych”, tj. podatek naliczony w odniesieniu do wydatków związanych z tymi pojazdami, i tak Spółce przysługuje do odliczenia jedynie w wysokości 50% kwoty podatku. Jednakże samochody te są środkami trwałymi i w związku z tym Spółka rozlicza amortyzację w pełnej kwocie, czyli bez struktury procentowej jaką stosuje dla potrzeb rozliczenia podatku VAT naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku ze zmianą art. 4a pkt 9a updop zmianie uległy również zasady dotyczące amortyzacji środków trwałych od samochodów osobowych finansowanych ze środków obrotowych Spółki, które jednocześnie są środkami trwałymi wykorzystywanymi przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą?
2.  Czy oznacza to, że w przedmiotowej sprawie, w przypadku stosowania na potrzeby podatku od towarów i usług metody mieszanej, nie zmienia się sposób (metoda) i wysokość odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16b-16m updop?

Zdaniem Wnioskodawcy sposób i wysokość obliczania amortyzacji nie zmienia się na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, pomimo stosowania na potrzeby podatku VAT metody mieszanej z art. 86a uptu i zmiany definicji samochodu osobowego w updop (4a pkt 9a).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2.

Wyżej opisane zmiany dotyczą tylko podatku VAT, nie zmieniają w żadnym stopniu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych zasad dotyczących amortyzacji, czy kosztów uzyskania przychodów. Brak jest również odesłań w updop do uptu w ww. zagadnieniach. Zmieniona definicja samochodu osobowego art. 4a pkt 9a updop ma charakter porządkujący, a jedyne odesłanie w ww. art. do uptu dotyczy delegacji ustawowej Ministra Finansów do wydania rozporządzenia definiującego samochód osobowy.

Ustawodawca nie dokonał żadnych zmian na gruncie updop w zagadnieniach dotyczących amortyzacji, czy uznania za koszt uzyskania przychodów podatku naliczonego w myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 updop w przypadku stosowania na gruncie podatku VAT postanowień uptu art. 86a.

W konsekwencji, stosując założenie wykładni „racjonalnego ustawodawcy”, nie było jego wolą dokonanie jakichkolwiek zmian w tej materii, ponieważ gdyby taką wolę przejawiał dokonałby ich. Ponadto nie wprowadzono drogą ustawową czy rozporządzeń żadnych metod odrębnego liczenia amortyzacji, czy węższego stosowania postanowień art. 16 ust. l pkt 46 updop w przypadku stosowania na gruncie podatku VAT postanowień art. 86a uptu. Nie wprowadzono również żadnych zasad powiązań pomiędzy dwoma ww. podatkami.

Należy przy tym zwrócić uwagę na fakt, że obydwa podatki dotyczą różnych podstaw opodatkowania i nie są na gruncie prawa podatkowego co do zasady ze sobą powiązane. Jeden to bowiem podatek obrotowy, drogi to podatek dochodowy. W konsekwencji nie powinno stosować się instytucji jednego podatku przy obliczaniu wysokości drugiego podatku, chyba że istnieje wyraźne wskazanie ustawowe.

Za taką interpretacją stoi stanowisko Ministra Finansów, opublikowane w Dzienniku Gazecie Prawnej z dnia 7.01.2014 r., gdzie stwierdzono „Wątpliwości w tym zakresie rozwiewa odpowiedź MF na pytanie DGP. Resort wyjaśnił, że jeżeli samochód osobowy spełnia definicję środka trwałego (art. 22a ostawy o PIT, art. 16a ustawy o CIT), podatnik ma prawo wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych, niezależnie od tego, w jakiej części (100 proc., czy 50 proc.) odliczył VAT przy zakupie tego samochodu”.

O odrębnych zasadach dotyczących stosowania przepisów dotyczących amortyzacji i art. 16 ust. 1 pkt 46 updop nie wspomina również Broszura „Nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi” opublikowana na stronie internetowej MF.

Podobnie problem ten ujmuje odpowiedź MF na interpelację nr 26203 „Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 312) nie oznacza, że w zakresie podatku PIT oraz podatku CIT podatnicy ci zobligowani są do automatycznego pomniejszenia kosztów używania samochodu osobowego o 50%. Jeżeli samochód osobowy spełnia definicję środka trwałego (art. 22a ustawy PIT, art. 16a ustawy CIT), podatnik ma prawo wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych niezależnie od tego, w jakiej części (100%, czy 50%) odliczył podatek VAT przy zakupie tego samochodu. Dla ustalenia wartości początkowej nabytego odpłatnie środka trwałego, w tym samochodu osobowego, cenę nabycia pomniejsza się o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 22g ust. 3 ustawy PIT, art. 16g ust. 3 ustawy CIT)”.

Ponadto w sejmowym „Uzasadnieniu” do ww. zmian nie porusza się opisywanych kwestii, co tylko umacnia tezę, że ustawodawca nie był zainteresowany zmianami w tej materii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   skutków podatkowych dotyczących amortyzacji środków trwałych w związku ze zmianą art. 4a pkt 9a ustawy – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia sposobu (metody) i wysokości odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej jest właścicielem samochodów osobowych. Samochody te stanowią środki trwałe, od których Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Jednocześnie z pytania Spółki wynika, że środki te są wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki.

Ponadto Spółka wskazała, że – z uwagi na zmianę przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do wydatków związanych z samochodami osobowymi – Spółce przysługuje odliczenie jedynie w wysokości 50% kwoty podatku.

Na mocy art. 4a pkt 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o samochodzie osobowym – oznacza to pojazd samochodowy w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą, z wyjątkiem:

1.  pojazdu samochodowego mającego jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    *   klasyfikowanego na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    *   z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,
2.  pojazdu samochodowego, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
3.  pojazdu specjalnego, jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym, i jeżeli spełnione są również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    *   agregat elektryczny/spawalniczy,
    *   do prac wiertniczych,
    *   koparka, koparko-spycharka,
    *   ładowarka,
    *   podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    *   żuraw samochodowy,
4.  pojazdu samochodowego określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 86a ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Każdy koszt należy indywidualnie oceniać pod kątem spełnienia ustawowych przesłanek określonych w niniejszej regulacji.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Aby zaliczyć dany koszt do podatkowych kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 omawianej ustawy,
*   został właściwie udokumentowany.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Należy zatem przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 powołanej ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednym z elementów pozwalających uznać składnik majątku za środek trwały jest jego wykorzystywanie do działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że wykładnia art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie daje podstaw do przyjęcia, że z uprawnienia do dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie mogą korzystać podatnicy wykorzystujący środki trwałe poza potrzebami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą również do innych celów. Brak możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych dotyczy wyłącznie podatników nie wykorzystujących w ogóle tych środków na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zasadniczym warunkiem dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest faktyczne wykorzystywanie środka trwałego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Generalną zasadą wynikającą z art. 15 ust. 1 ww. ustawy jest, że do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, a więc w toku aktywnej działalności w obrębie danego źródła przychodu. Amortyzacja dotyczy zużycia środków trwałych w danym okresie, którego wyrazem jest określona wartość konieczna do utrzymania tych składników w dalszej eksploatacji lub odtworzenia po ich zużyciu. Jest ona zatem majątkowym obrazem zużycia danego środka trwałego w czasie. Funkcjonalnie wystarczające jest wykazanie związku używania określonego środka trwałego z prowadzeniem działalności gospodarczej, w taki sposób, że dany środek służy przede wszystkim tejże działalności. Ustawa nie wymaga zatem ani wykazania, ani zaistnienia wyłączności takiego związku. Przy ustaleniu głównego celu wykorzystania środka trwałego jego osobiste i uboczne wykorzystywanie przez podatnika lub jego pracowników nie jest wystarczającym powodem wyłączenia.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że regulacje zawarte w ustawie z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 312), pozostają bez wpływu na rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych, w tym m.in. amortyzację samochodu osobowego stanowiącego środek trwały.

Odnosząc powyższe wskazania do analizowanej sprawy należy wyjaśnić, że wejście w życie tych przepisów, nie oznacza, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka zobligowana jest do automatycznego pomniejszenia kosztów amortyzowanego podatkowo samochodu osobowego o 50%.

Zatem jeżeli samochód osobowy spełnia definicję środka trwałego (art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) Spółka ma prawo wprowadzić go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych wg przyjętej metody i zgodnie ze stawką. Nie ma tu znaczenia fakt, że Spółka odlicza jedynie 50% kwoty podatku VAT w odniesieniu do wydatków związanych z tymi samochodami.

Reasumując – w związku ze zmianą art. 4a pkt 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zmianie nie uległy zasady dotyczące amortyzacji samochodów osobowych finansowanych ze środków obrotowych Spółki, które jednocześnie są środkami trwałymi wykorzystywanymi przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Zatem w niniejszej sprawie, w przypadku stosowania na potrzeby podatku od towarów i usług metody mieszanej w stosunku do samochodów osobowych stanowiących w Spółce środki trwałe nie zmienia się sposób (metoda) i wysokość odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16b-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.