Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-309/08-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-05-29
Teza: Czy zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, Spółce przysługuje prawo do zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu odsetek od Pożyczki zaciągniętej i wydatkowanej na zakup udziałów w polskiej spółce
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmiot zagraniczny; pożyczka-odsetki od pożyczki; przejęcie; przychód; spółki; spłata; udział; zadłużenie; zakup
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11.02.2008 r. (data wpływu 18.02.2008 r.), uzupełnionego na wezwanie z dnia 09.05.2008r. pismem z dnia 19.05.2008r. (data wpływu 21.05.2008r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki na zakup udziałów polskiej spółki (również w przypadku jej przejęcia) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.02.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka, będąca osobą prawną posiadającą siedzibę w Polsce, podjęła odpowiednie działania zmierzające do rozwinięcia głównego zakresu jej działalności (zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym do przedmiotu działalności Spółki należy, opisana kodem PKD 85.1 N - działalność świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia - odpis z Rejestru Przedsiębiorców oraz umowa Spółki w załączeniu). Spółka postanowiła pozyskać środki na ten cel przez zaciąganie pożyczki („zwana dalej „Pożyczką”) od G T… (zwana dalej „G”) – spółki z siedzibą w Szwecji. Umowa pożyczki została zawarta w dniu 26 marca 2007 roku. Po zawarciu transakcji pożyczki Spółka wraz z innymi spółkami z grupy została przejęta przez zagranicznego nabywcę za pośrednictwem polskiej spółki holdingowej M l… Sp. z o.o. (zwana dalej: „M”) Wraz z przejęciem udziałów w Spółce przez zagranicznego nabywcę Pożyczka została skonsolidowana z innymi pożyczkami zaciągniętymi przez Spółkę i łączna wierzytelność została przejęta przez V B…. (zwana dalej „V”) - spółkę z siedzibą w Luxemburgu. W dalszym etapie wierzytelność (łącznie z Pożyczką) została przejęta przez bezpośredniego udziałowca Spółki - M (kolejni pożyczkodawcy z tytułu udzielonej Pożyczki to jest G, V oraz M zwani dalej „Pożyczkodawcy”).

Spółki G i V były/są pośrednio powiązane ze Spółką. M posiada 100% udziałów w Spółce.

Spółka wykorzystała środki finansowe, pochodzące z otrzymanej Pożyczki, na nabycie udziałów w innej polskiej spółce prowadzącej stację dializ (świadcząca usługi w zakresie ochrony zdrowia).

Po dokonaniu zakupu udziałów w polskiej spółce przez Spółkę, w celu zoptymalizowania działalności w Polsce planowane jest połączenie tych spółek. W planowanym procesie połączenia Spółka będzie podmiotem przejmującym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, Spółce przysługuje prawo do zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu odsetek od Pożyczki zaciągniętej i wydatkowanej na zakup udziałów w polskiej spółce:

*   do całkowitej spłaty zadłużenia, niezależnie od tego, czy po dokonaniu zakupu zostanie dokonane połączenie Spółki z podmiotem, którego udziały zostały nabyte czy też połączenie takie nie nastąpi;
*   a w przypadku dokonania takiego połączenia, Spółka jest uprawniona do zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczki także po dokonaniu przedmiotowego połączenia?

Zdaniem Spółki, odsetki od Pożyczki udzielonej przez Pożyczkodawców stanowią dla Spółki koszty, które Spółka może zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu zarówno przed jak i po połączeniu.

Ogólne przesłanki uznania odsetek za koszt podatkowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jednym z głównych obszarów działalności Spółki stanowi działalność określona kodem PKD 85.1 N - działalność świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia. Zatem, nabywanie akcji i udziałów innych spółek prowadzących działalność świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia przez Spółkę stanowi jedną z czynności statutowych Spółki. Wydatki związane z pozyskaniem środków finansowych na czynności związane z działalnością Spółki stanowią co do zasady, w myśl postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, koszty uzyskania przychodu.

Moment zaliczenia odsetek do kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a oraz punkt 11 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: - wydatków na spłatę pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek, - naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek.

Z powyższych przepisów wynika a contrario, że zapłacone lub skapitalizowane odsetki od pożyczki, zaciągniętej na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika, stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie zapłaty lub kapitalizacji.

Brak ograniczenia związanego z odliczaniem odsetek z tytułu „niedostatecznej kapitalizacji” Ponieważ ani G, ani V nie posiadała/posiada udziałów w Spółce, ani też żadna z tych spółek nie posiadała/posiada ze Spółką wspólnego bezpośredniego udziałowca, nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 16 ust. 1 punkty 60 i 61, stąd przedmiotowe odsetki stanowią dla Spółki w całości koszt podatkowy. Ponieważ M posiada 100% udziałów w Spółce, zachodzą okoliczności przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61. Zgodnie z cytowanym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów „odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki (\`(...)\`)„ jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość za dłużenia, określoną na dzień) zapłaty odsetek.” Jako że stosunek zadłużenia wobec podmiotów objętych hipotezą powyższego przepisu nie przekroczy trzykrotności wartości kapitału zakładowego Spółki na dzień zapłaty/kapitalizacji odsetek, przedmiotowe odsetki stanowią dla Spółki w całości koszt podatkowy.

Brak wyłączenia z tytułu „wydatków na nabycie udziałów”.

Spółka, stoi na stanowisku, że użyty w art. 16 ust. 1 pkt 8) ustawy o CIT termin "wydatki na nabycie udziałów" powinien być odniesiony jedynie do wydatków bezpośrednio warunkujących nabycie udziałów, to jest takich, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne nabycie. Do takich wydatków zaliczają się na przykład zapłacona cena, opłaty notarialne, opłata skarbowa czy też prowizja maklerska. Natomiast ponoszone przez Spółkę odsetki z tytułu pożyczki przeznaczonej na nabycie udziałów nie stanowią "wydatków na nabycie udziałów", gdyż nie są kosztami bezpośrednio warunkującymi ich nabycie. wynikającymi z wyboru sposobu finansowania się Spółki - to jest w przedmiotowym przypadku pozyskania przez Spółkę środków finansowych na prowadzoną działalność gospodarczą poprzez zaciągnięcie pożyczki. Spółka podkreśla, że mogłaby próbować pozyskać potrzebne środki finansowe w inny sposób - stąd decyzja Spółki o zaciągnięciu pożyczki jest decyzją biznesową wiążącą się z dokonaniem wyboru sposobu pozyskiwania przez Spółkę środków na działalność gospodarczą, i sensu stricto jest niezależna od decyzji o nabyciu udziałów/akcji innych spółek. Zatem, przedmiotowe odsetki stanowią koszty zaciągniętej pożyczki, natomiast nie stanowią „wydatków na nabycie udziałów”.

Odliczalność odsetek po połączeniu podmiotów.

Bez wpływu na odliczalność odsetek pozostaje również fakt, że nabyte udziały mogą ulec następnie unicestwieniu w wyniku połączenia Spółki z podmiotem, którego udziały zostały nabyte. W wyniku połączenia, przejmująca spółka nabywa majątek służący osiąganiu przychodów z działalności gospodarczej, a więc zostaje zachowana więź pomiędzy wydatkiem z tytułu odsetek a przychodami przejmującej spółki. Zatem spełniony jest warunek wymieniony w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT określający, iż wydatki winny być związane z osiąganymi przychodami. Jednocześnie, żaden przepis art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT nie ogranicza możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów w przypadku, gdy spółka, której udziały zostały zakupione, zostaje połączona z nabywcą tych udziałów.

Podsumowując, Spółka uważa za prawidłowe stanowisko, iż zgodnie treścią art. 16 ust. 1 punkt 10) lita) oraz art. 16 ust. 1 punkt 11) Ustawy o CIT w związku z treścią art. 16 ust 1 pkt 8) Ustawy o CIT, Spółce przysługuje prawo do zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu odsetek od Pożyczki zaciągniętej i wydatkowanej na zakup udziałów w polskiej spółce:

*   aż do całkowitej spłaty zadłużenia, niezależnie od tego, czy po dokonaniu zakupu zostanie dokonane połączenie Spółki z podmiotem, którego udziały zostały nabyte czy też połączenie takie nie nastąpi;
*   a w przypadku dokonania takiego połączenia, Spółka jest uprawniona do zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczki także po dokonaniu przedmiotowego połączenia.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała się liczne rozstrzygnięcia interpretacyjne organów podatkowych.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 08.05.2008r. do uzupełnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, Spółka w piśmie z dnia 19.05.2008r. przedstawiła dodatkowe informacje.

W dniu 2 lipca 2007 roku spółka holdingowa M I… Sp. z o. o. nabyła wszystkie udziały w G H… Sp. z o. o. Oprócz Spółki zagraniczny nabywca nie nabył żadnych udziałów w innych spółkach z grupy za pośrednictwem M.

Spółka V. z siedzibą w Luxemburgu jest obecnie pośrednio powiązana ze Spółką w rozumieniu przepisów art. 11 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych V posiada 100% udziałów w spółce D AB (nowa nazwa spółki V S…), która jest udziałowcem M posiadając 100% udziałów w jego kapitale zakładowym. Tak więc, na gruncie art. 11 ust. 5b w zw. z ust. 4 i 5a Updop V jest podmiotem pośrednio powiązanym ze Spółką posiadając pośredni udział w kapitale Spółki w wysokości 100%. G AB będąc spółką z grupy G została w dniu 30 czerwca 2001 roku przejęta przez G AB będącego 100% udziałowcem w Spółce. Od 2 lipca 2007 roku po przejęciu Spółki przez M Spółka nie jest w żaden sposób powiązana z G AB, a tym samym z G AB. Pożyczka udzielona 26 marca 2007 roku, była w rzeczywistości udzielona przez G AB, będącego wtedy 100% udziałowcem Spółki. Wnioskodawca omyłkowo we wniosku przedstawił jako pożyczkodawcę G AB co wynikało z błędnych informacji przekazanych przez grupę Wnioskodawcy. Reasumując, w momencie udzielenia Pożyczki pożyczkodawca (G AB) był bezpośrednio powiązany ze Spółką w rozumieniu art. 11 Updop będąc jej 100% udziałowcem. Od 2 lipca 2007 roku G AB (a tym samym przejęta przez nią G AB) przestała być w jakikolwiek sposób powiązana ze Spółką. Jednocześnie w wyniku dwukrotnego przeniesienia wierzytelności z tytułu Pożyczki udzielonej przez G AB nowym pożyczkodawcą stał się M.

W lutym 2008 roku Spółka połączyła się ze spółką A Sp. z o.o., w której Spółka posiadała 100% udziałów. Połączenie nastąpiło poprzez przejęcie przez Spółkę spółki A sp. z o.o. (Spółka była w procesie połączenia podmiotem przejmującym). Po dokonanym połączeniu Pożyczka spłacana jest na rzecz M.

Na dzień zapłaty odsetek jedynym podmiotem objętym hipotezą art. 16 ust. i pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wobec którego Spółka posiada jakiekolwiek zadłużenie jest M — 100% udziałowiec Spółki. Na dzień zapłaty odsetek od przedmiotowej pożyczki zadłużenie wobec M nie przekroczy trzykrotności wartości kapitału zakładowego wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przepis ten oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa.

Użycie przez ustawodawcę określenia „wydatków na nabycie” oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów – ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów (akcji) - zalicza się wydatki bezpośrednio związane z nabyciem tych udziałów (akcji), bez których nie byłoby możliwe ich nabycie lub objęcie. Do wydatków tych należy zaliczyć zapłaconą cenę za udziały (akcje) oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (np. opłaty notarialne itp.). Należy rozdzielić pojęcie wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków. Koszty pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów tj. naliczone odsetki od tej pożyczki nie są wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji), mogą one być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ustalonym zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a lub art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powołanych przepisów odsetki naliczone nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Jeżeli jednak odsetki zostają skapitalizowane, co powoduje podwyższenie zobowiązania głównego, od którego mogą być naliczane kolejne odsetki, to są one u wierzyciela przychodem w każdorazowej dacie ich kapitalizacji dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów i drugostronnie u dłużnika w tej samej dacie kapitalizacji są kosztem uzyskania przychodów. W wyniku kapitalizacji kwota skapitalizowanych odsetek zostaje zaliczona do kwoty zobowiązania głównego, przestaje zatem mieć charakter odsetek. Kapitalizacja odsetek jest traktowana na równi z ich zapłatą, ponieważ wywiera ten sam skutek prawny - zmniejsza kwotę odsetek do zapłaty. Inaczej mówiąc w wyniku kapitalizacji kredytobiorca (pożyczkobiorca) reguluje odsetki poprzez zwiększenie wysokości kredytu (pożyczki).

Jednocześnie zauważyć należy, iż wydatki poniesione na spłatę tak ukształtowanej kwoty kapitału pożyczki (kredytu), nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów na podstawie przytoczonego powyżej art. 16 ust. 10 lit. a ustawy podatkowej, na mocy którego ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę pożyczek (kredytów).

Odsetki od zaciągniętej pożyczki na zakup udziałów, będą również kosztem uzyskania przychodów po połączeniu spółek tj. wnioskodawcy i polskiej spółki, w której wnioskodawca kupił udziały, w przypadku gdy przejmującym będzie wnioskodawca. Wynika to z treści art. 93 § 2 w związku z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych), wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek. Ponadto jak trafnie zauważył wnioskodawca, w wyniku połączenia, przejmująca spółka nabywa majątek służący osiąganiu przychodów z działalności gospodarczej, a więc zostaje zachowana więź pomiędzy wydatkiem z tytułu odsetek a przychodami przejmującej spółki, wskazana w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odsetki od pożyczki zaciągniętej i wydatkowanej na zakup udziałów, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą zatem zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, aż do całkowitej spłaty zadłużenia z tego tytułu jednak pod warunkiem, że nie zachodzą okoliczności o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Natomiast stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Jeżeli w którymś z wymienionych przypadków zostanie przekroczony ustawowo określony wskaźnik 3:1 - wskaźnik wartości zadłużenia spółki wobec jej znaczących udziałowców do wartości jej kapitału zakładowego, wówczas odsetki od pożyczki zaciągniętej na zakup udziałów nie stanowią zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztów uzyskania przychodów w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Przy czym przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy ograniczają możliwość zaliczenia w koszty podatkowe odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez podmioty powiązane z nią bezpośrednio jak i pośrednio, w sposób o którym mowa w tych przepisach. Określając wielkość udziału pośredniego, jaki podmiot posiada w kapitale innego podmiotu, przyjmuje się zasadę, że jeżeli jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada taki sam udział w kapitale innego podmiotu, to pierwszy podmiot posiada udział pośredni w kapitale tego innego podmiotu w tej samej wysokości; jeżeli wartości te są różne, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

Jak stwierdza sam wnioskodawca:

*   Spółka M Sp. z o. o. jest bezpośrednio powiązana ze Spółką (posiada 100% udziałów);
*   Spółka G (która udzieliła w rzeczywistości pożyczki z dnia 26.03.2007r. – zgodnie z wyjaśnieniami wnioskodawcy) była do dnia 01.07.2007r. bezpośrednim udziałowcem Spółki (posiadała 100 % udziałów). Od 02.07.2007r. po przejęciu Spółki przez M Sp. z o. o., G AB przestała być (podobnie jak G ) w jakikolwiek sposób powiązana z wnioskodawcą;
*   natomiast Spółka V. jest obecnie powiązana ze Spółką w sposób pośredni, wskazany w uzupełnieniu do wniosku.

Oznacza to, iż w takiej sytuacji analizy będzie wymagał przepis art. 16 ust.1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wynikające z jego treści ograniczenie dotyczące możliwości zaliczenia przez wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki spłacanej kolejno Spółkom G , V oraz M Sp. z o. o., w sytuacji gdy wartość zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określona na dzień zapłaty odsetek, osiągnie łącznie trzykrotność kapitału zakładowego wnioskodawcy.

Jeżeli więc takie rozumienie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 60 powołanej ustawy stanowiło podstawę do zawarcia przez Spółkę we wniosku z dnia 11 lutego 2008 r. oraz odpowiedzi z dnia 19.05.2008r. na wezwanie organu stwierdzeń, iż stosunek zadłużenia wnioskodawcy: „wobec podmiotów objętych hipotezą powyższego przepisu nie przekroczy trzykrotności wartości kapitału zakładowego Spółki na dzień zapłaty odsetek”, a także „Na dzień zapłaty odsetek jedynym podmiotem objętym hipotezą art. 16 ust. i pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wobec którego Spółka posiada jakiekolwiek zadłużenie jest M - 100% udziałowiec Spółki. Na dzień zapłaty odsetek od przedmiotowej pożyczki zadłużenie wobec M nie przekroczy trzykrotności wartości kapitału zakładowego wnioskodawcy.” - wówczas ograniczenie wynikające z powyższego przepisu nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Jeżeli jednak w przypadku kolejnych pożyczkodawców (Spółek G , V . oraz M Sp. z o. o.) zachodzi okoliczność przekroczenia ustawowego wskaźnika 3:1 zadłużenia do wielkości kapitału zakładowego, na dzień zapłaty tym pożyczkodawcom odsetek, to w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.