Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-219/11-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-23
Teza: Umowa pożyczki zawarta przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 4 pkt 7 ww. ustawy na Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej pożyczki ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawka podatku od umowy pożyczki wynosi 2%, a stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi kwota lub wartość pożyczki.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; opłata; oświata; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji, przedstawione we wniosku z dnia 16.06.2011 r. (data wpływu 21.06.2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16.09.2011 r. (data nadania 16.09.2011 r., data wpływu 19.06.2011 r. ) na wezwanie z dnia 06.09.2011 r. Nr IPPB2/436-219/11-2/AF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.06.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z zapisami statutu, Wnioskodawca - Fundacja została ustanowiona do realizacji m.in. następujących celów: oświatowych (wychowywanie i edukacja dzieci i młodzieży), dążenia do tworzenia warunków ułatwiających realizacje wybranych projektów oświatowychi wychowawczych, działalności na rzecz rozwoju wybranych organizacji pozarządowych działających w sferze edukacji, oświaty i wychowania.

Zgodnie z postanowieniami statutu, Fundacja realizuje swoje cele m.in. poprzez udzielanie wsparcia o charakterze finansowym w różnych formach, w szczególności poprzez udzielanie darowizn, na rzecz organizacji pozarządowych działających w dziedzinie edukacji, oświaty i wychowania, a także organizacji pozarządowych wspierających działalność w tych dziedzinach; a ponadto poprzez wspieranie działalności inwestycyjnej organizacji pozarządowych działających w ww. dziedzinach, w tym poprzez fundowanie określonych obiektów i przedsięwzięć.

W najbliższym czasie, Fundacja planuje zaciągnięcie pożyczki (lub pożyczek) pieniężnej (dalej: „Pożyczka”). Już w treści umowy pożyczki, Fundacja, zobowiązuje się do przeznaczenia jej wyłącznie na cele szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, zgodnie z postanowieniami statutu. Uzyskane w ten sposób kwoty zostaną przez Fundacja w całości przekazane – w formie darowizny (dalej: „Darowizna”) – na rzecz R. Sp. z o.o.

R. Sp. z o.o. posiada status organizacji pożytku publicznego. Zgodnie z umową spółki, R. Sp. z o.o. działa m.in. w celu prowadzenia działalności wspomagającej technicznie, szkoleniowo, informacyjnie lub finansowo podmioty nie będące jednostkami sektora finansów publicznych i nie działające w celu osiągnięcia zysku, będące osobami prawnymi lub jednostkami organizacyjnymi i nie posiadającymi osobowości prawnej utworzonymi na podstawie przepisów ustaw oraz prowadzącymi szkoły lub inne placówki edukacyjne, oświatowe, wychowawcze lub naukowe spełniające określone standardy, przy czym wszystkie powyższe warunki muszą być spełnione łącznie. Zgodnie z umową spółki, przedmiotem działalności R. Sp. z o.o., a zarazem przedmiotem działalności statutowej (działalności pożytku publicznego), obejmującym realizowanie ww. celów jest m.in. zarządzanie nieruchomościami niemieszkalnymi, wynajem nieruchomości na własny rachunek. R. Sp. z o.o. nie prowadzi działalności gospodarczej, a prowadzona przez nią działalność pożytku publicznego może mieć charakter odpłatny lub nieodpłatny, zgodnie z art. 6-10 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 roku o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. R. Sp. z o.o. nie działa w celu osiągnięcia zysku; zobowiązana jest przeznaczyć ewentualny dochód na działalność statutową (działalność pożytku publicznego).

Mocą ww. umowy darowizny, która zostanie zawarta pomiędzy Fundacją i R. Sp. z o.o. celem przekazania kwoty uzyskanej przez Fundację z Pożyczki, R. Sp. z o.o. zobowiąże się do przeznaczenia przedmiotu darowizny na działalność statutową, tj. na sfinansowanie robót budowlanych, prowadzonych w budynkach szkoły i przedszkola, które są najmowane przez R. Sp. z o.o., a następnie wynajmowane Stowarzyszeniu na cele oświatowe, tzn. na cele prowadzenia przedszkola i szkoły. Wynajem budynków przez R. Sp. z o.o. na rzecz Stowarzyszenia odbywa się w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego, tzn. ustalony przez strony czynsz nie przekracza kosztów ponoszonych przez R. Sp. z o.o. związanych z tymi budynkami. Co więcej, poniesienie przez R. Sp. z o.o. kosztów robót budowlanych (sfinansowanych z Darowizny) pozostanie bez wpływu na wysokość czynszu za wynajem, którego wysokość obliczona jest jako suma kosztów bieżących ponoszonych przez R. Sp. z o.o. (czynsz płacony przez R. Sp. z o.o. właścicielowi powiększony o koszt mediów).

Celem statutowym Stowarzyszenia jest m.in. prowadzenie działalności oświatowej wychowawczej. Zgodnie z postanowieniami statutu, cel ten realizowany jest m.in. poprzez prowadzenie przedszkoli i szkół.

Przedmiotowe kwoty nie są pozyskiwane bezpośrednio przez Stowarzyszenie lub R. Sp. z o.o. ze względu na konieczność uzyskania przez te podmioty zgody banku na zaciąganie zobowiązań przekraczających określoną wartość, czego oba podmioty chcą uniknąć. Dlatego ich pozyskanie odbywa się za pośrednictwem Fundacji, która takowej zgody nie potrzebuje. Jedynym celem całego opisywanego przedsięwzięcia, na które składa się transakcja Pożyczki i Darowizny, z uwzględnieniem trwającego pomiędzy R. Sp. z o.o. i Stowarzyszeniem stosunku najmu budynków, jest ułatwienie Fundacja prowadzenie szkoły i przedszkola w budynkach, które powinny w tym celu przejść określone remonty i adaptacje. W szczególności należy wskazać na brak celu zarobkowego, jako że Fundacja przekaże otrzymane z Pożyczki środki nieodpłatnie (Darowizna), a R. Sp. z o.o. wykorzysta je w całości na remont/adaptacje budynków, w których Fundacja prowadzi szkołę i przedszkole, przy czym R. Sp. z o.o. uczyni to w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego, tj. nie przynoszącej dochodu; w szczególności, wykonanie przedmiotowych prac nie spowoduje podniesienia czynszu płaconego przez Stowarzyszenie za wynajem budynków.

Pismem z dnia 06.09.2011 r. Nr IPPB2/436-219/11-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez uzupełnienie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku poprzez wskazanie: miejsca zawarcia umowy pożyczki oraz gdzie będą znajdowały pieniądze w chwili jej zawarcia (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czy też terytorium innego kraju).

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie, informując, iż umowy pożyczek (pożyczki) będą zawierane na terenie Polski i dotyczyć będą środków finansowych znajdujących się na terenie Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zawarcie przez Fundację umowy Pożyczki podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) PCCU?
2.  Czy dochody Fundację, nie będące dochodami, o których mowa w art. 17 ust. 1a CITU, które zostaną przeznaczone (i faktycznie wydatkowane) na spłacenie Pożyczki oraz ewentualnych kosztów związanych z Pożyczką, w szczególności odsetek, będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 CITU?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została wydana odrębna interpretacja indywidualna Nr IPPB5/423-581/11-2/AM.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zawarcie umowy pożyczki podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) PCCU. Zgodnie z tym przepisem, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach m. in. szkolnictwa oraz oświaty pozaszkolnej. W przypadku czynności cywilnoprawnej jaką jest zawarcie umowy pożyczki znajdzie się ona w dyspozycji zawartej w powołanym przepisie normy prawnej, gdy będzie dotyczyć szkolnictwa lub oświaty pozaszkolnej. Zgodnie z art. 2 ustawy z 7 września 1991 roku o systemie oświaty, system oświaty obejmuje 1) przedszkola, 2) szkoły, 3-11) inne placówki. Zatem szkoły mieszczą się w pojęciu „szkolnictwo”, natomiast przedszkola mieszczą się w pojęciu „oświata pozaszkolna”, gdyż są objęte pojęciem „oświata”, ale wymienione w pozycji odrębnej niż „szkoła”.

Pożyczka zaciągnięta jest przez Fundację w sprawie szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, tj. dotyczy szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej. Fundacja zaciąga ją bowiem w celu darowania uzyskanych w ten sposób kwot organizacji pożytku publicznego (R. Sp. z o.o.), która zobowiązuje się wykorzystać środki na sfinansowanie robót budowlanych prowadzonych w budynkach szkoły i przedszkola, które są w ramach działalności pożytku publicznego wynajmowane Stowarzyszeniu na cele prowadzenia szkoły (szkolnictwo) i przedszkola (oświata pozaszkolna). Zatem ostatecznym a zarazem jedynym, celem zaciągnięcia przez Fundację pożyczki jest sfinansowanie prac remontowych/adaptacyjnych w budynkach, w których prowadzona jest szkoła i przedszkole; pożyczka zaciągnięta zatem zostanie w sprawie szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, co wyłącza ją spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) PCCU.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) stanowi, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki. Ponieważ w ustawie brak jest definicji umowy pożyczki, w tym zakresie należy posiłkować się uregulowaniami zawartymi w ustawie Kodeks cywilny.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że umowy pożyczek (pożyczki) będą zawierane na terenie Polski i dotyczyć będą środków finansowych znajdujących się na terenie Polski. W najbliższym czasie, Wnioskodawca planuje zaciągnięcie pożyczki (lub pożyczek) pieniężnej. Już w treści umowy pożyczki, Wnioskodawca zobowiązuje się do przeznaczenia jej wyłącznie na cele szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, zgodnie z postanowieniami statutu. Uzyskane w ten sposób kwoty zostaną przez Wnioskodawcę w całości przekazane – w formie darowizny – na rzecz R. Sp. z o.o.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 4 pkt 1 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy ciąży, przy umowie pożyczki, na biorącym pożyczkę.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia.

Jako, że pojęcie „sprawa” ma charakter ogólny, to należy przyjąć, że powyższe uregulowanie będzie dotyczyło tych wszystkich spraw, dla których materialnoprawna podstawa rozstrzygnięcia zawarta jest w przepisach regulujących kwestie wymienione w art. 2 pkt 1 lit. f) powołanej ustawy.

Przepisy dotyczące spraw podlegających wyłączeniu z opodatkowania w zakresie dotyczącym nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia znajdują się w następujących aktach prawnych w:

1.  ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.),
2.  ustawie z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 ze zm.),
3.  ustawie z dnia 25 kwietnia 1997 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. Nr 75 poz. 469 ze zm.),
4.  ustawie z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. Nr 91, poz. 408 ze zm.),
5.  ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135),
6.  ustawie z dnia 19 sierpnia 1994 r. o ochronie zdrowia psychicznego (Dz. U. Nr 111, poz. 535 ze zm.).

Ustawodawca, normując w ww. przepisie przedmiotowe wyłączenie z obowiązku zapłaty podatku w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, nie określił szczegółowo jego zakresu. Dlatego mając na względzie ogólną zasadę prawa podatkowego, zgodnie z którą przepisy dotyczące wyłączeń i zwolnień podatkowych, stanowiące odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania, należy interpretować ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, należy przyjąć, że celem ustawodawcy było objęcie wyłączeniem tych czynności cywilnoprawnych, które dokonywane są w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

W związku z powyższym należy wyjaśnić, że przeznaczenie środków pieniężnych z tytułu zaciągniętej pożyczki na darowiznę ma pośredni związek z wykorzystaniem zaciągniętej pożyczki w sprawach szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej. Jednakże nie jest to związek wystarczający do zaistnienia przesłanki bezpośrednio warunkującej zastosowanie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określonego w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zasadniczym celem zawarcia umowy pożyczki jest bowiem przekazanie środków pieniężnych w formie darowizny, a nie czynność z zakresu szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

Ustawodawca, normując w ww. przepisie przedmiotowe wyłączenie z obowiązku zapłaty podatku w sprawach szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, nie określił szczegółowo jego zakresu. Dlatego mając na względzie ogólną zasadę prawa podatkowego, zgodnie z którą przepisy dotyczące wyłączeń i zwolnień podatkowych, stanowiące odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania, należy interpretować ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, należy przyjąć, że celem ustawodawcy było objęcie wyłączeniem tych czynności cywilnoprawnych, które dokonywane są bezpośrednio w sprawach szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

W tym kontekście umowa pożyczki, zawarta przez Wnioskodawcę i przekazana w formie darowizny, nie może być uznana za bezpośrednio związaną ze sprawami szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej. Dla zastosowania wyłączenia nie jest wystarczające, aby podatnik z tytułu dokonania określonej czynności cywilnoprawnej miał status podmiotu prowadzącego działalność w zakresie szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej. W sprawie będącej przedmiotem wniosku kwota pożyczki nie jest przeznaczona na cele szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, lecz na darowiznę. Związek tej czynności z celami szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej jest pośredni, a zatem niewystarczający do zastosowania wyłączenia z obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na powyższe, umowa pożyczki nie może zostać zakwalifikowana jako czynność cywilnoprawna wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie jest to czynność cywilnoprawna w sprawach szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej.

Reasumując należy wskazać, iż umowa pożyczki zawarta przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 4 pkt 7 ww. ustawy na Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej pożyczki ciąży obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawka podatku od umowy pożyczki wynosi 2%, a stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi kwota lub wartość pożyczki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.