Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1701/15-4/KF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-17
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu uczestnictwa w programie internetowym typu revenue sharing.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatek-podatek liniowy; przychód; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2015 r. (data wpływu 22 grudnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 22 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu uczestnictwa w programie internetowym typu revenue sharing – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu uczestnictwa w programie internetowym typu revenue sharing.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 12 lutego 2016 r. nr ILPB1/4511-1-1701/15-2/KF, ILPP4/4512-1-3/16-2/IL Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 12 lutego 2016 r., skutecznie doręczono w dniu 16 lutego 2016 r., natomiast w dniu 22 lutego 2016 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 19 lutego 2016 r.).

Ponadto w dniu 16 lutego 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą m.in. w zakresie pośrednictwa w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet) – 73.12.C poprzez udział w kampanii reklamowej firmy zarejestrowanej w Stanach Zjednoczonych – dostawcę programu typu revenue sharing. Programy te działają w Internecie, mają zasięg globalny i z reguły są umieszczone na zagranicznych serwerach.

Działalność Wnioskodawcy i współpraca z firmą amerykańską będzie polegała na polecaniu (rekomendowaniu) usług reklamowych jakie oferuje firma i stąd będą pochodziły dochody Zainteresowanego.

Program ten nie jest programem inwestycyjnym, ponieważ nie korzysta z żadnych metod mnożenia kapitału z wykorzystaniem akcji, obligacji itp., a zysk wypracowuje z działalności reklamowej i uczestnictwa w programie wielu użytkowników na całym świecie. Zysk jest dzielony pomiędzy użytkowników programu wedle określonych zasad. Formą umowy z programami jest zgoda na Warunki i Zasady (Term and Conditions).

W ww. warunkach uczestnictwa każdorazowo znajduje się punkt o nie inwestycyjnym charakterze programu, co wyklucza dochód uzyskiwany z uczestnictwa w nich jako dochód pochodzący z zysków kapitałowych. Programy tego typu nie są również piramidami finansowymi, gdyż nie wymagają od swoich uczestników rekrutacji nowych członków, a oprócz tego zasilane są poprzez sprzedaż własną różnorakich produktów (działalność reklamowa, kursy marketingowe, sprzedaż szkoleń, webinary, suplementy diety, gadżety, itp). Programy posiadają także źródła finansowania z obsługi administracyjnej rachunku (prowizje za wypłaty, kupno różnych ulepszeń konta, itp.).

W celu zwiększenia swoich przychodów Wnioskodawca zamierza w Internecie prowadzić działalność reklamową poprzez prowadzenie strony internetowej i prowadzenie bloga, w związku z czym ponosił będzie koszty związane z koniecznością uiszczenia opłaty za miejsce na serwerze, Zainteresowany zamierza również nakręcić cykl filmów reklamowych (tzw. spotów reklamowych), umieścić reklamę w prasie oraz zlecić reklamę radiową, prowadzić szkolenia techniczne i prezentacje firmy.

Dochód uzyskiwany w tych programach lokuje się pierwotnie u pośredników finansowych, czyli w e-procesorach płatniczych (wyrażony jest w USD) i dopiero stamtąd może być transferowany na polskie konto bankowe, co wiąże się z przewalutowaniem kwoty wypłaty na PLN.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że zamierza uczestniczyć w programie internetowym typu revenue sharing jako przedsiębiorca, czyli podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Działalność nie będzie prowadzona poprzez zakład położony w Stanach Zjednoczonych, a wyłącznie poprzez działalność gospodarczą osób fizycznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy przychody z działalności reklamowej polegającej na uczestnictwie w programie typu revenue sharing, opierające się głownie na uzyskiwaniu przychodów z polecania usług reklamowych, mogą być rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej osób fizycznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i opodatkowane podatkiem liniowym na zasadach ogólnych wg stawki 19%?

Tut. Organ wyjaśnia, że treść pytania wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzone działania wyczerpują definicje działalności gospodarczej wymienione w:

*   ustawie o swobodzie działalności gospodarczej: zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły,
*   ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych: działalność zarobkowa (wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, lub: polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, lub: polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych), prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9,
*   ustawie o VAT: działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów handlowców i lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych,

w związku z czym mogą być rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych wg stawki 19 % (podatek liniowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przy czym, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania zawartą w art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, wśród których ustawodawca wyodrębnił źródło: pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3), scharakteryzowane w art. 5a pkt 6 i art. 5b ust. 1 cyt. ustawy.

I tak, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć jest w niej mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Natomiast stosownie do treści art. 5b ust. 1 powoływanej ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą m.in. w zakresie pośrednictwa w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet) – 73.12.C, poprzez udział w kampanii reklamowej firmy zarejestrowanej w Stanach Zjednoczonych – dostawcę programu typu revenue sharing. Programy te działają w Internecie, mają zasięg globalny i z reguły są umieszczone na zagranicznych serwerach. Działalność Wnioskodawcy i współpraca z firmą zagraniczną będzie polegała na polecaniu (rekomendowaniu) usług reklamowych jakie oferuje firma i stąd będą pochodziły dochody Zainteresowanego. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że zamierza uczestniczyć w programie internetowym typu revenue sharing jako przedsiębiorca, czyli podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Zatem przychody Wnioskodawcy z działalności reklamowej opisanej we wniosku należy zaliczyć do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca będzie współpracował z firmą amerykańską, w celu rozstrzygnięcia, czy przychody z działalności reklamowej polegającej na uczestnictwie w programie typu revenue sharing, opierające się głównie na uzyskiwaniu przychodów z polecania usług reklamowych, mogą być rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i opodatkowane podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według stawki podatku 19%, należy uwzględnić postanowienia umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Na gruncie postanowień ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania okolicznością faktyczną istotną dla określenia miejsca opodatkowania określonych przychodów (dochodów) jest istnienie zakładu podatnika w państwie źródła.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 polsko-amerykańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Oznacza to, że przychody uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Stanów Zjednoczonych będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, chyba że działalność na terytorium Stanów Zjednoczonych prowadzona będzie przez położony tam „zakład”.

Wskazać należy, że określenie „zakład” oznacza stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność gospodarczą przedsiębiorstwa (art. 6 ust. 1 ww. umowy).

Z kolei zgodnie z art.. 6 ust. 2 tej umowy, określenie „zakład” oznacza w szczególności:

1.  filię,
2.  biuro,
3.  fabrykę,
4.  warsztat,
5.  kopalnię, kamieniołom lub inne miejsce wydobycia zasobów naturalnych,
6.  plac budowy, budowę lub montaż, które trwają dłużej niż 18 miesięcy.

Pojęcie „zakładu” zostało zdefiniowane poprzez wskazanie zespołu okoliczności faktycznych. Dla uznania, że podatnik mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski prowadzi działalność poprzez zakład na terytorium Stanów Zjednoczonych konieczne jest łączne zaistnienie następujących przesłanek:

*   istnienie placówki działalności gospodarczej podatnika na terytorium Stanów Zjednoczonych, tj. pomieszczeń, środków lub urządzeń pozostających w dyspozycji podatnika i wykorzystywanych do prowadzenia jego działalności gospodarczej,
*   stały charakter takiej placówki, co oznacza, że placówka jest utworzona w danym miejscu, z określonym stopniem trwałości czasowej,
*   prowadzenie działalności gospodarczej podatnika za pośrednictwem tej stałej placówki, co oznacza, że podatnik lub osoby zależne od jego przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą podatnika w Stanach Zjednoczonych w oparciu o tę stałą placówkę.

Jak wskazano w opisie analizowanego zdarzenia przyszłego działalność Wnioskodawcy nie będzie prowadzona poprzez zakład położony w Stanach Zjednoczonych, a wyłącznie poprzez działalność gospodarczą osób fizycznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Tym samym, przychody Wnioskodawcy z działalności reklamowej polegającej na uczestnictwie w programie typu revenue sharing opierające się głównie na uzyskiwaniu przychodów z polecania usług reklamowych firmy amerykańskiej, zgodnie z cytowanym art. 8 ust. 1 ww. umowy, jako zyski przedsiębiorstwa Wnioskodawcy opodatkowane będą wyłącznie w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym.

Przechodząc natomiast do możliwości opodatkowania przychodów z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej podatkiem liniowym na zasadach ogólnych wg stawki 19% tut. Organ wyjaśnia, co następuje.

Na mocy przepisu art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów – pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędy skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 9a ust. 4 tej ustawy).

Ponadto w myśl art. 9a ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody Wnioskodawcy z działalności reklamowej polegającej na uczestnictwie w programie typu revenue sharing, opierające się głównie na uzyskiwaniu przychodów z polecania usług reklamowych, będą mogły być rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i opodatkowane podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według stawki podatku 19%.

Jednocześnie podkreślić należy, że w celu zastosowania opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w ten sposób należy złożyć stosowne oświadczenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie przewidzianym w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, tut. Organ informuje, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.