Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.199.2017.2.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-04
Teza: zastosowanie mechanizmu tzw. odwrotnego obciążenia
Słowa kluczowe: obciążenia; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 maja 2017 r. (data wpływu 18 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z 14 sierpnia 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu tzw. odwrotnego obciążenia - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu tzw. odwrotnego obciążenia.

Wniosek został uzupełniony pismem z 14 sierpnia 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 1 sierpnia 2017r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.199.2017.1.WN.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest spółką produkującą i dostarczającą mieszkańcom miasta czynnik grzewczy do ogrzewania mieszkań oraz ciepło podgrzewające centralną ciepłą wodę użytkową.

Wykonawca działający na zlecenie Inwestora wykonuje w T. prace budowlane w ramach projektu modernizacji linii kolejowej na odcinku \`(...)\` Prowadząc prace związane z wykonaniem kolumn betonowych wzmocnień podtorza, w lutym br., uszkodził magistralę ciepłowniczą o średnicy DN 125 będącej fragmentem miejskiej sieci ciepłowniczej. Uszkodzenie to spowodowało duży wyciek czynnika grzewczego (ciepłej wody), który był powodem drastycznego spadku ciśnienia w miejskiej sieci ciepłowniczej i w konsekwencji wymagana była konieczność postoju źródła produkującego ciepło dla miasta T.

O zaistniałej awarii powiadomione zostały służby dyspozytorskie Spółki, które wyłączyły z eksploatacji uszkodzony odcinek sieci (uszkodzoną magistralę) odcinając ją szczelnie za pomocą zaworów przywracając jednocześnie możliwość prawidłowej eksploatacji całości systemu ciepłowniczego miasta. W wyniku awarii od ciepła systemowego odłączonych zostało kilku odbiorców ciepła (w tym szkoła i budynek wielorodzinny).

W dniu wystąpienia awarii właścicielem uszkodzonego odcinka sieci było konsorcjum prowadzące prace budowlane na zlecenie Inwestora, a Spółka posiadała umowę do użytkowania przedmiotowego odcinka. Uszkodzony odcinek sieci włączony jest w zamknięty system ciepłowniczy miasta, który jest własnością Spółki. Za pomocą tego systemu ogrzewane są budynki i lokale do niego podłączone, a także dostarczane jest ciepło do podgrzania centralnej ciepłej wody użytkowej.

Spółkę wiążą umowy handlowe z odbiorcami ciepła, dlatego podjęta została decyzja o natychmiastowej likwidacji awarii w sposób umożliwiający wznowienie dostaw ciepła w celu ograniczenia dodatkowych szkód, w tym szkód natury finansowej.

Za zgodą Inwestora przeprowadzona została likwidacja awarii przez Spółkę. Likwidacja awarii przebiegała dwuetapowo. Etap I prac ograniczał się do szybkiego usunięcia skutków awarii w celu wznowienia dostaw ciepła i ciepłej wody do odbiorców. Etap II obejmował już szerszy zakres z prac, które należało wykonać w celu eliminacji skutków awarii i zapewnienia prawidłowej pracy całego systemu ciepłowniczego.

Zgodnie z ustaleniami podjętymi pomiędzy Inwestorem, Wykonawcą a Spółką, kosztami usunięcia awarii zostanie obciążony Wykonawca.

W związku z wezwaniem tut. organu, Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy informując:

1.  Inwestycja jest prowadzona przez Inwestora, zgodnie z projektem „Modernizacja linii kolejowej …….., etap III” na terenie działek będących własnością P. Dotyczy więc, modernizacji linii kolejowej na odcinku …, a nie linii ciepłowniczej. Wnioskodawca nie jest w żadnym stopniu uczestnikiem tej inwestycji. Wykonawcą robót budowlanych na rzecz P. jest Konsorcjum firm z liderem O. W chwili awarii prace związane z realizowaną inwestycją prowadziła S. i ona wyłącznie jest odpowiedzialną za uszkodzenie ciepłociągu. Na terenie przedmiotowej inwestycji zlokalizowany był inny, czynny odcinek sieci ciepłowniczej będący własnością Wnioskodawcy, który kolidował z realizowaną inwestycją P. Na mocy porozumienia zawartego pomiędzy P. (Inwestorem), P. (właścicielem nieruchomości), a Wnioskodawcą, Inwestor zobowiązał się do wybudowania na swój koszt i finalnie wybudował nowy odcinek sieci ciepłowniczej, nie kolidujący z realizowaną przez siebie inwestycją. Zgodnie z zawartym porozumieniem Inwestor ma przekazać Wnioskodawcy nowo wybudowany odcinek sieci ciepłowniczej po dokonaniu wszystkich niezbędnych odbiorów i zgłoszeń. Do czasu przekazania nowego odcinka sieci ciepłowniczej Wnioskodawca ma prawo do jego użytkowania polegającego na możliwości przesyłu ciepła. Jednak do dnia dzisiejszego nowo wybudowany odcinek sieci ciepłowniczej nie został przekazany Wnioskodawcy. Należy zwrócić uwagę, że jest to skomplikowany proces albowiem stopniowo następuje przebudowa i stopniowa likwidacja starych odcinków, aby nie doszło do zaprzestania dostawy ciepła dla mieszkańców T. Kwestie własnościowe nowopowstałych odcinków sieci ciepłowniczej regulują postanowienia § 4 Porozumienia z dnia 7 listopada 2004 r. Natomiast na okoliczność ustalenia faktów związanych z awarią odbyły się dwa spotkania, z których sporządzono stosowne notatki. Uczestnikami byli przedstawiciele firm uczestniczących w procesie inwestycyjnym oraz przedstawiciele Wnioskodawcy. W notatce służbowej z dnia 1 marca 2017 r. przedstawiciel S. potwierdził winę tego podmiotu w przedmiocie fizycznego uszkodzenia ciepłociągu i oświadczył, że firma jest ubezpieczona od tego rodzaju zdarzeń. W notatce służbowej ze spotkania w dniu 22 marca 2017 r. uczestnicy spotkania oświadczyli, że S. jest wykonawcą prac związanych z wykonaniem wzmocnień podtorza w ramach projektu unijnego modernizacji linii kolejowej na odcinku … oraz oświadczyli, że właścicielem uszkodzonej infrastruktury jest P. Należy z tego wnioskować, że infrastruktura w tym wybudowany odcinek sieci ciepłowniczej został przekazany Inwestorowi przez wykonawcę (Konsorcjum). Należy raz jeszcze podkreślić, że Wnioskodawca nie jest uczestnikiem procesu inwestycyjnego, a jedynie w związku z tym, że inwestycja celu publicznego, jakim jest przebudowa linii kolejowej, skutkowała likwidacją odcinka sieci ciepłowniczej i wybudowaniem w zamian nowego odcinka, w innej lokalizacji przez P., jest zainteresowana, aby nie doszło do zaburzeń w dostawie ciepła dla mieszkańców T.
2.  Wnioskodawca posiada prawo do użytkowania odcinka sieci ciepłowniczej polegającego na przesyle ciepła, na mocy porozumienia zawartego w dniu 7 listopada 2014 r. pomiędzy Wnioskodawcą a P. i P. do czasu przejęcia tego odcinka na swój stan majątkowy od P. Ostatnio wobec wydłużenia się czasu zakończenia inwestycji prowadzonej przez P. został zawarty aneks do Porozumienia, w którym określono termin zakończenia wszystkich prac związanych z przebudową ciepłociągu na dzień 31 grudnia 2017 r. Tak, więc dopiero po tej dacie może nastąpić przekazanie ciepłociągów na stan majątkowy Wnioskodawcy a do tego czasu, spółka ma prawo je używać do przesyłu ciepła.
3.  Likwidacja awarii przebiegała dwuetapowo: etap I ograniczał się do natychmiastowego, szybkiego i doraźnego usunięcia skutków awarii w celu zapewnienia dostaw ciepła i ciepłej wody dla okolicznych odbiorców przez służby Wnioskodawcy (awaria wystąpiła w dniu 27 lutego 2017 r.) oraz etap II polegający na zasypaniu wykopu w miejscu awarii oraz montaż specjalistycznych złączek i zamufowanie całości. Z natury rzeczy nie była zawierana wstępnie umowa pomiędzy Wnioskodawcą a S. albowiem to prowadzenie niewłaściwie prac doprowadziło do awarii, a więc było to zdarzenie nagłe. Awaria spowodowała reakcję służb Wnioskodawcy w uzgodnieniu ze S. Następnie na spotkaniu wszystkich uczestników procesu inwestycyjnego związanego z inwestycją kolejową oraz Wnioskodawcą, zostało uzgodnione, że koszty wykonania naprawy zostaną pokryte przez S., której zależało na szybkim wykonaniu napraw ze względu na przeciwdziałanie powstawaniu dalszych nieuzasadnionych kosztów związanych z przekroczeniami terminów wykonania zobowiązań wynikających pomiędzy P. a wykonawcami inwestycji. W związku z powyższym po wykonaniu prac związanych z usunięciem skutków awarii Wnioskodawca wystawił 2 faktury tytułem prac etapu I i II, o których mowa powyżej.
4.  Wnioskodawca dysponując wykwalifikowanymi siłami dokonał samodzielnego usunięcia powstałej awarii na etapie I - ograniczając się do szybkiego usunięcia skutków awarii w celu wznowienia dostaw ciepła i ciepłej wody do odbiorców. Skutki awarii usuwane w ramach etapu II, obejmujące już szerszy zakres dla zapewnienia prawidłowej pracy całego systemu ciepłowniczego wykonane zostały w części przez Wnioskodawcę oraz przez podmiot trzeci, któremu Wnioskodawca zlecił specjalistyczną usługę montażu złącza.
5.  Usługi jakie zostały wykonane przez Wnioskodawcę w ramach doraźnego usunięcia awarii (etap I) oraz usługi wykonane w ramach etapu II, Wnioskodawca klasyfikuje pod symbolem 42.21.21.0 jako roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych. Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych ujęte są w Sekcji F Obiekty budowlane i roboty budowlane Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), która obejmuje m.in. prace polegające na przebudowie, remoncie, rozbiórce lub montażu obiektu budowlanego\`(...)\`”
6.  Wnioskodawca i podmiot trzeci uczestniczący w usunięciu skutków awarii są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.
7.  Zamawiający, a właściwie podmiot (S.), który wyrządził szkodę na inwestycji prowadzonej przez P., szkodę w składniku majątkowym, który należy jeszcze do inwestora (P.), który zobowiązał się pokryć koszty usunięcia awarii w obydwu etapach i tym samym jednocześnie wyraził zgodę na wykonanie prac (usług) z tym związanych, jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Na koniec należy jeszcze raz podkreślić stanowisko Wnioskodawcy, że - jego zdaniem - wykonując prace związane z usunięciem awarii ciepłociągu, który nadal znajduje się na stanie własnościowym innego podmiotu, nie był podwykonawcą innego podmiotu, a to S., która to spółka jest wykonawcą P., ani też innego podmiotu albowiem Wnioskodawca nie jest w jakimkolwiek zakresie uczestnikiem procesu inwestycyjnego w ramach prowadzonej inwestycji celu publicznego, a to: „Modernizacji linii kolejowej E 30/C-E 30, odcinek ….., etap III.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką należy zastosować stawkę podatku od towarów i usług dla czynności usunięcia opisanej awarii i jej skutków?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Z dniem 1 stycznia 2017 r., na skutek nowelizacji art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT mechanizmem odwrotnego obciążenia objęte zostały usługi stanowiące roboty budowlane wymienione w dodanym do ustawy załączniku nr 14.

Z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT wynika, że mechanizm odwrotnego obciążenia w budownictwie stosowany jest w sytuacjach, w których łącznie spełnione zostają cztery warunki:

1.  świadczona jest usługa wymieniona w poz. 2-48 załącznika nr 14,
2.  świadczącym usługę jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT (zwolnienie podmiotowe),
3.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
4.  usługodawca świadczy usługę jako podwykonawca.

Ad. 1

W pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy wymienione zostały wszystkie usługi klasyfikowane jako roboty budowlane (w grupowaniach 41-43 PKWiU z 2008 r.). Roboty jakie wykonała Spółka w ramach doraźnego usunięcia awarii oraz roboty jakie będzie wykonywała Spółka w ramach właściwego usunięcia skutków awarii, mieszczą się w tej klasyfikacji - zostały sklasyfikowane pod symbolem 42.21.21.0 jako roboty budowlane związane z budową rurociągów przesyłowych. Zatem spełniony jest pierwszy z czterech punków warunkujących zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Ad. 2

Świadczącym usługę jest podatnik (Spółka), o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Tym samym spełniony zostaje drugi warunek do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Ad. 3

Usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny - spełniony zostaje trzeci warunek do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Ad. 4

Czwartym warunkiem stosowania odwrotnego obciążenia w budownictwie jest, aby usługodawca świadczył usługi stanowiące roboty budowlane jako podwykonawca (art. 17 ust. 1h ustawy o VAT). W przypadku, gdy usługodawca nie działa w charakterze podwykonawcy mechanizm odwrotnego obciążenia nie ma zastosowania, tym samym więc usługodawca rozlicza VAT na zasadach ogólnych.

Z przepisów ustawy o VAT nie wynika, jak należy rozumieć działanie w charakterze podwykonawcy. Zdaniem Spółki, sytuacja taka ma miejsce, gdy efekt usług budowlanych świadczonych przez usługobiorcę stanowi część lub całość robót świadczonych przez innego podatnika.

Zdaniem Spółki w zaistniałym stanie faktycznym, czwarty warunek do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia nie ma zastosowania. Fakt wyrządzenia szkód podczas prac budowlanych wykonywanych przez Wykonawcę na rzecz Inwestora, które polegają na modernizacji linii kolejowej na odcinku …… jest zdarzeniem, które należy rozpatrywać odrębnie od prac jakie zostały zlecone Wykonawcy przez Inwestora. Spółka nie bierze udziału w procesie inwestycyjnym związanym z wykonywaniem robót budowlanych przez Wykonawcę na rzecz Inwestora, na podstawie łączących strony umowy. Wykonanie przez nią prac ma charakter wyjątkowy w związku ze szkodą wyrządzoną przez Wykonawcę na fragmencie sieci ciepłowniczej, która nadal stanowi własność Inwestora.

W spisanej na okoliczność zaistniałego zdarzenia notatce Wykonawca potwierdza fakt wyrządzenia szkody i deklaruje pokrycie wszystkich kosztów związanych z doraźnym i właściwym usunięciem awarii. Wykonawca oświadczył, że jest ubezpieczony od tego rodzaju zdarzeń i zgłosił tą szkodę do towarzystwa ubezpieczeniowego.

Podsumowując - mechanizm odwrotnego obciążenia jakim objęto usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku od towarów i usług stosowany jest w sytuacjach, w których zastosowanie mają wszystkie cztery wymienione wyżej warunki. Skoro w opisanej sytuacji zastosowanie znajdują tylko trzy z wymienionych warunków - mechanizm ten nie znajduje zastosowania, zatem z faktury za wykonaną usługę usunięcia awarii powinny być wystawione ze stawką 23% podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel /…/.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 /…/.

Na mocy art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy.

Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika. Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wskazuje, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 17 ust. lh ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana lub budowlano-montażowa, wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. lh ustawy, mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające jest posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego, podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Z kolei przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest - w stosunku do swojego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i w konsekwencji rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Trzeba przy tym zaznaczyć, że fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku - świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentująca sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów i wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi, faktura powinna zawierać wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Z kolei zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca, faktura nie zawiera – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wykonawca działający na zlecenie Inwestora, wykonuje prace budowlane w ramach projektu modernizacji linii kolejowej. Prowadząc prace związane z wykonaniem kolumn betonowych wzmocnień podtorza, w lutym br., uszkodził magistralę ciepłowniczą o średnicy DN 125 będącej fragmentem miejskiej sieci ciepłowniczej. Uszkodzenie to spowodowało duży wyciek czynnika grzewczego (ciepłej wody), który był powodem drastycznego spadku ciśnienia w miejskiej sieci ciepłowniczej i w konsekwencji wymagana była konieczność postoju źródła produkującego ciepło dla miasta.

O zaistniałej awarii powiadomione zostały służby dyspozytorskie Spółki, które wyłączyły z eksploatacji uszkodzony odcinek sieci (uszkodzoną magistralę) odcinając ją szczelnie za pomocą zaworów przywracając jednocześnie możliwość prawidłowej eksploatacji całości systemu ciepłowniczego miasta. W wyniku awarii od ciepła systemowego odłączonych zostało kilku odbiorców ciepła (w tym szkoła i budynek wielorodzinny).

W dniu wystąpienia awarii właścicielem uszkodzonego odcinka sieci było konsorcjum prowadzące prace budowlane na zlecenie Inwestora, a Spółka posiadała umowę do użytkowania przedmiotowego odcinka. Uszkodzony odcinek sieci włączony jest w zamknięty system ciepłowniczy miasta, który jest własnością Spółki. Spółkę wiążą umowy handlowe z odbiorcami ciepła, dlatego podjęta została decyzja o natychmiastowej likwidacji awarii w sposób umożliwiający wznowienie dostaw ciepła w celu ograniczenia dodatkowych szkód, w tym szkód natury finansowej.

Za zgodą Inwestora przeprowadzona została likwidacja awarii przez Wnioskodawcę. Zgodnie z ustaleniami podjętymi pomiędzy Inwestorem, Wykonawcą a Wnioskodawcą, kosztami usunięcia awarii zostanie obciążony Wykonawca.

Likwidacja awarii przebiegała dwuetapowo: etap I ograniczał się do natychmiastowego, szybkiego i doraźnego usunięcia skutków awarii w celu zapewnienia dostaw ciepła i ciepłej wody dla okolicznych odbiorców przez służby Wnioskodawcy oraz etap II polegający na zasypaniu wykopu w miejscu awarii oraz montaż specjalistycznych złączek i zamufowanie całości. Z natury rzeczy nie była zawierana wstępnie umowa pomiędzy Wnioskodawcą a Wykonawcą albowiem to prowadzenie niewłaściwie prac doprowadziło do awarii, a więc było to zdarzenie nagłe. Awaria spowodowała reakcję służb Wnioskodawcy w uzgodnieniu z Wykonawcą. Następnie na spotkaniu wszystkich uczestników procesu inwestycyjnego związanego z inwestycją kolejową oraz Wnioskodawcą, zostało uzgodnione, że koszty wykonania naprawy zostaną pokryte przez Wykonawcę, któremu zależało na szybkim wykonaniu napraw ze względu na przeciwdziałanie powstawaniu dalszych nieuzasadnionych kosztów związanych z przekroczeniami terminów wykonania zobowiązań wynikających pomiędzy Inwestorem a wykonawcami inwestycji.

W związku z powyższym po wykonaniu prac związanych z usunięciem skutków awarii Wnioskodawca wystawił 2 faktury tytułem prac etapu I i II, o których mowa powyżej.

Wnioskodawca dysponując wykwalifikowanymi siłami dokonał samodzielnego usunięcia powstałej awarii na etapie I - ograniczając się do szybkiego usunięcia skutków awarii w celu wznowienia dostaw ciepła i ciepłej wody do odbiorców. Skutki awarii usuwane w ramach etapu II, obejmujące już szerszy zakres dla zapewnienia prawidłowej pracy całego systemu ciepłowniczego wykonane zostały w części przez Wnioskodawcę oraz przez podmiot trzeci, któremu Wnioskodawca zlecił specjalistyczną usługę montażu złącza.

Usługi jakie zostały wykonane przez Wnioskodawcę w ramach doraźnego usunięcia awarii (etap I) oraz usługi wykonane w ramach etapu II, Wnioskodawca klasyfikuje pod symbolem 42.21.21.0 jako roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych.

Roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych ujęte są w Sekcji F Obiekty budowlane i roboty budowlane Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), która obejmuje m.in. prace polegające na przebudowie, remoncie, rozbiórce lub montażu obiektu budowlanego\`(...)\`”.

Wnioskodawca ma wątpliwości jaką należy zastosować stawkę podatku od towarów i usług dla czynności usunięcia opisanej awarii i jej skutków.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwróconego obciążenia, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku, ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę.

W przedstawionej sprawie, Wnioskodawca podjął decyzję o natychmiastowej likwidacji awarii w sposób umożliwiający wznowienie dostaw ciepła, jednak reakcja służb Wnioskodawcy wynikała z uzgodnienia z Wykonawcą. Jak wynika z wniosku, na spotkaniu wszystkich uczestników procesu inwestycyjnego związanego z inwestycją kolejową oraz Wnioskodawcą, zostało uzgodnione, że koszty wykonania naprawy zostaną pokryte przez Wykonawcę, który potwierdza fakt wyrządzenia szkody i deklaruje pokrycie wszystkich kosztów związanych z doraźnym i właściwym usunięciem awarii.

Jak wskazano powyżej, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie pozostające w bezpośrednim związku ze świadczoną usługą. Z danego bowiem stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prawa prowadzi do wniosku, że czynności realizowane na rzecz Wykonawcy przez Wnioskodawcę polegające na usunięciu szkody wyrządzonej w trakcie realizacji inwestycji przez Wykonawcę na fragmencie sieci ciepłowniczej, będącej własnością inwestora stanowią odpłatne świadczenie usług. W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wykonuje za zgodą i na zlecenie Wykonawcy usługi budowlane (PKWiU 42.21.21.0) mieszczące się w poz. 7 załącznika nr 14 do ustawy tj. roboty ogólnobudowlane związane z budową rurociągów przesyłowych, a dotyczące usunięcia awarii sieci ciepłowniczej biegnącej przez teren inwestycji. W zamian za wykonanie przedmiotowych usług Wnioskodawca wystawił dwie faktury na rzecz Wykonawcy. W konsekwencji usługi te miały charakter odpłatny i podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Okoliczności sprawy wskazują jednoznacznie, że Wnioskodawca świadczy na rzecz Wykonawcy usługi budowlane wymienione w poz. 7 załącznika nr 14 do ustawy. Ponadto Wykonawca w związku z realizowanymi ww. pracami inwestycyjnymi tj. modernizacją linii kolejowej jest wykonawcą, który jak ustaliły strony, odpowiada za usunięcie powstałej awarii. W związku z tym, Wykonawca celem usunięcia powstałego uszkodzenia magistrali ciepłowniczej, powierzył jej naprawę innemu podmiotowi (Wnioskodawcy).

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedstawionej powyżej sytuacji wystąpił mechanizm odwrotnego obciążenia. Powyższe wynika z faktu, że usunięcie przez Wnioskodawcę - podmiot zewnętrzny – awarii, spełnia dyspozycje wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h ustawy. Jak wynika z opisu sprawy usunięcie awarii zostało zlecone przez Wykonawcę – występującego w analizowanej sprawie jako główny wykonawca – i odbyło się za odpłatnością, co dowodzi, że ww. usługi budowlane, o których mowa w poz. 7 załącznika nr 14 do ustawy są wykonane przez Wnioskodawcę jako podmiot występujący w charakterze podwykonawcy.

W konsekwencji, Wnioskodawca wykonując opisywaną we wniosku usługę usunięcia awarii, wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy, objętą symbolem PKWiU 42.21.21.0 – winien rozliczyć ją na zasadach odwrotnego obciążenia.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga również, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tut. Organ nie jest bowiem uprawniony w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.