Zmiana wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0110-KSI1-1.442.35.2023.4.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-22
Teza: WIS TOWAR - żelki.
Słowa kluczowe: towar; towar-towar handlowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wygaśnięcie, zmiana lub uchylenie wiążącej informacji stawkowej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42h-ust. 3a-pkt 2

**DECYZJA**

Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz art. 42h ust. 3a pkt 2, w zw. z art. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”,

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,**

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości w wydanej (…) r. wiążącej informacji stawkowej (WIS) nr: (…), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej określił klasyfikację towaru – (…)” do pozycji 1704 CN oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy,

**zmienia z urzędu wyżej wymienioną decyzję określając:**

· **Przedmiot wniosku:** towar – „(…)”

· **Opis towaru:** produkt zawierający w swoim składzie – zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy – (…) nazywany „suplementem diety”

· **Rozstrzygnięcie:** CN 2106

· **Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

· **Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 5 załącznika nr 3 do ustawy

· **Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 11 kwietnia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniach 1 czerwca, 5 i 23 sierpnia 2022 r., w zakresie sklasyfikowania towaru: „(…)” według Nomenklatury scalonej (CN), na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku i w jego uzupełnieniach przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

(…) to „suplement diety” w postaci żelek. Funkcją produktu jest suplementacja, uzupełnienie normalnej diety ludzi.

Szczegółowy skład produktu to (zawartość 1 żelka):

(…)

Nazwa handlowa ”(…)”

W wyroku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 17 grudnia 2009 r. w sprawach połączonych C-410/08, C-411/08 i C-412/08 wskazano, że w związku z tym, że pozycja określająca towar w sposób najbardziej szczegółowy ma pierwszeństwo przed pozycjami określającymi towar w sposób bardziej ogólny, suplementy diety w żelkach objęte są pozycją CN 2106.

Szczegółowy proces technologiczny otrzymywania produktu z uwzględnieniem wszystkich mieszanych składników.

Proces technologiczny obejmuje:

(\`(...)\`)

Maszynowa produkcja suplementów diety w postaci żelek polega na (\`(...)\`)

(…)

Sposób użycia i dawkowania:

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazał, że produkt jest „suplementem diety”, a nie produktem leczniczym. W związku z tym stwierdzenie „dawkowanie” jest nieodpowiednie i może wprowadzać w błąd co do klasyfikacji produktu. W przypadku suplementów diety należy posługiwać się terminologią wskazaną w przepisach prawa żywnościowego, w tym w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 9 października 2007 r. w sprawie składu oraz oznakowania suplementów diety (t.j. Dz.U.2018.1951), zgodnie z którym w przypadku suplementów diety określana jest zalecana porcja do spożycia w ciągu dnia.

Suplementy diety są uznane na całym świecie za rodzaj środków spożywczych.

Zalecana dzienna porcja do spożycia w ciągu dnia to 1 żelka dziennie.

Żelka jest konsumowana bezpośrednio, nie ma potrzeby jej rozcieńczania ani popijania.

Uwzględniając powyższe informacje oraz dane wskazane w WIS Wnioskodawca wniósł o zaklasyfikowanie produktu do grupy towarów CN 2106, które zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług są opodatkowane 8% stawką VAT.

Zgodnie z uwagą nr 16 do CN 2106 „Preparaty często określane jako suplement diety (food supplements, dietary supplements), składające się z jednej lub więcej witamin, minerałów, aminokwasów, koncentratów, ekstraktów, izolatów lub podobnych substancji znajdujących się w żywności lub syntetycznych wersji takich substancji, pakowane jako uzupełnienie normalnej diety. Obejmuje takie produkty nawet zawierające substancje słodzące, barwniki, aromaty, substancje zapachowe, nośniki, wypełniacze, stabilizatory lub inne techniczne środki pomocnicze. Takie produkty są często pakowane w opakowania ze wskazaniem, że utrzymują ogólny stan zdrowia lub dobre samopoczucie, poprawiają wyniki sportowe, zapobiegają możliwym niedoborom żywieniowym lub korygują suboptymalne poziomy składników odżywczych” są klasyfikowane do grupy „Różne przetwory spożywcze - Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone", czyli CN 2106.

Produkt spełnia wskazane wyżej cechy, tj: składa się z: (…). Produkt uzupełnia codzienną dietę człowieka, jednocześnie wskazując, że nie zastępuje zróżnicowanej diety. Tak jak we wskazanej uwadze zawiera barwniki, aromaty oraz inne dodatki do żywności. Z uwagi na (\`(...)\`) w ilości 1 mg pomaga w (\`(...)\`) – o przeznaczeniu świadczą również ilustracje na etykiecie.

Na możliwość klasyfikacji towaru do grupy CN 2106 wskazują również wydane dla „suplementów diety” w żelkach decyzje WIS, na przykład: (…).

Produkt został wyprodukowany i wprowadzony do obrotu.

Zgodnie z art. 29 ust. 6 ustawy o bezpieczeństwie żywności i żywienia „Za dzień złożenia powiadomienia, o którym mowa w ust. 1, uznaje się dzień otrzymania przez Głównego Inspektora Sanitarnego powiadomienia opatrzonego kwalifikowanym podpisem elektronicznym lub własnoręcznym podpisem."

Istnieje kilka sposobów przedłożenia powiadomienia:

a) w wersji papierowej;

b) w wersji elektronicznej, za pomocą systemu GIS;

c) w wersji elektronicznej wysłane przez ePUAP.

Powiadomienia Wnioskodawcy są wprowadzane w wersji elektronicznej za pomocą systemu GIS. W związku z tym ich przedłożenie jest jednoznaczne z otrzymaniem ich przez GIS w dniu złożenia poprzez system GIS w wersji elektronicznej podpisanej profilem zaufanym.

Obecnie, z uwagi na bardzo ograniczone zasoby kadrowe w GIS, przeniesienie powiadomień do publicznego rejestru GIS jest opóźnione (często trwa nawet kilka - kilkanaście miesięcy). Termin ten jest całkowicie poza jakimkolwiek wpływem Spółki. Niemniej jednak, posiadanie powiadomienia z podpisem oraz numerem powiadomienia jest potwierdzeniem jego otrzymania przez GIS zgodnie z prawem upoważnia do wprowadzenia do obrotu suplementu diety.

Wnioskodawca wskazał, że po przeanalizowaniu powiadomienia przez GIS pojawi się ono w publicznym rejestrze z datą jego wgrania do systemu ESP przez przedsiębiorcę. Podkreślić należy, że brak powiadomienia w publicznym rejestrze nie oznacza braku możliwości sprzedaży produktu - przeciwnie, jeśli powiadomienie zostało złożone do GIS prawidłowo (czyli również elektronicznie), to można prowadzić obrót produktem.

Ekstrakt pozyskiwany jest z (…).

Wnioskodawca do wniosku dołączył:

1) kopie powiadomień Głównego Inspektora Sanitarnego o zamiarze wprowadzenia po raz pierwszy do obrotu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej „suplementu diety” o nazwie „(…);

2) fotografię produktu;

3) fotografię etykiety produktu;

4) fotografię opakowania produktu;

5) kartę charakterystyki.

W oparciu o tak przedstawione informacje, organ pierwszej instancji w wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 24 sierpnia 2022 r. znak 0115-KDST2-2.440.92.2022.4.KK, wskazał, że towar – żelki „(…)”, klasyfikowany jest do pozycji 1704 Nomenklatury scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, organ pierwszej instancji po wskazaniu przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie, reguł klasyfikacji towarów w Nomenklaturze scalonej i ustalonego stanu faktycznego, stwierdził, że produkt będący przedmiotem niniejszej sprawy posiada właściwości dla towarów objętych pozycją 1704 CN. Klasyfikacja ta została przeprowadzona w oparciu o postanowienie reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS).

Wiążąca informacja stawkowa została doręczona Stronie w dniu 30 sierpnia 2022 r., co potwierdza data wskazana w zwrotnym potwierdzeniu odbioru (ZPO).

Postanowieniem z dnia 15 grudnia 2023r. nr 0110-KSI1-1.442.35.2023.1.PB, na podstawie art. 165 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej , w związku z art. 42h ust. 3 oraz art. 42g ust. 2 ustawy, **Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej** wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia wydanej w dniu 24 sierpnia 2022 r. wiążącej informacji stawkowej znak: 0115-KDST2-2.440.92.2022.4.KK, określającej dla towaru – „(…)”, klasyfikację do pozycji 1704 CN oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Powyższe zostało podyktowane powzięciem przez Organ uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących nieprawidłowość WIS z dnia 24 sierpnia 2022r. znak 0115-KDST2-2.440.92.2022.4.KK, tj. pojawiły się wątpliwości ze strony Organu dotyczące prawidłowości klasyfikacji towaru – „(…)” oraz zastosowanej stawki podatku od towarów i usług w związku z wejściem w życie Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2023/1131 z dnia 5 czerwca 2023 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. UE L 149 z 09.06.2023 r., str. 46, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 2 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS w przypadku przyjęcia przez Komisję Europejską środków w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów.

Postanowienie zostało doręczone Stronie dnia 28 grudnia 2023 r., co potwierdza data wskazana w zwrotnym potwierdzeniu odbioru (ZPO).

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem nr 0110-KSI1-1.442.35.2023.3.PB z 1 lutego 2024 r., organ poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone Stronie 8 lutego 2024 r., co potwierdza data wskazana w zwrotnym potwierdzeniu odbioru (ZPO).

Do dnia wydania niniejszej decyzji nie wniesiono nowych dowodów w sprawie.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy oraz mając na uwadze wejście w życie Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2023/1131 z dnia 5 czerwca 2023 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. UE L 149 z 09.06.2023 r., str. 46, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja skarbowa (WIS) nr** **0115-KDST2-2.440.92.2022.4.KK z** **24 sierpnia 2022 r.** **nie jest prawidłowa i wymaga zmiany w całości.**

**1\.** **Uzasadnienie klasyfikacji towaru w Nomenklaturze scalonej**

Rozpatrując niniejszą sprawę na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 42h ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia ostatecznej WIS w przypadku wystąpienia albo uzasadnionego przypuszczenia wystąpienia przesłanek powodujących jej nieprawidłowość, w szczególności w przypadku przyjęcia przez Komisję Europejską środków w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów.

Na podstawie art. 42h ust.3a pkt.2 ustawy, Dyrektor KIS po przeprowadzeniu postępowania określonego w ust. 3, zmienia z urzędu wydaną WIS i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy, Wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według:

1) Nomenklatury scalonej (CN),

2) Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albo

3) Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015)

na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Mając na uwadze **wejście w życie Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2023/1131 z dnia 5 czerwca 2023 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury** **scalonej (Dz. Urz. UE L 149 z 09.06.2023 r., str. 46, z późn. zm.), po ponownym** **rozpoznaniu sprawy,** organ podatkowy przeanalizował możliwość klasyfikacji towaru - _„(…)”,_ do pozycji 2106 CN.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy, należy wyjaśnić, że Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2023/1131 z 5 czerwca 2023 r. dotyczy towaru określonego jako: żelki witaminowe w postaci misiów w kolorze pomarańczowym, każdy o średniej masie w przybliżeniu 3 g, jedna żelka składa się (w % masy) z:

– syropu słodowego (54,3),

– sacharozy (35,0),

– glukozy (5,6).

Ponadto jedna żelka zawiera między 10 % a 100 % zalecanego dziennego spożycia następujących witamin i składników mineralnych:

– witamina A (jako octan retinolu) 375 μg,

– witamina B3 5 mg,

– witamina B6 1 mg,

– witamina B7 5 μg,

– witamina C 20 mg,

– witamina D 5 μg,

– witamina E 10 mg,

– selen 10 μg.

Poza tym obecne są następujące substancje: beta- karoten, luteina, likopen, pektyna, cytrynian sodu, kwas cytrynowy, olej roślinny i naturalny aromat pomarańczowy. Produkt pakowany jest do sprzedaży detalicznej w celu utrzymania ogólnego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia. Na etykiecie podaje się stężenie witamin, składników mineralnych oraz zalecaną dzienną dawkę (jedna żelka na dzień). Ww. towar został zaklasyfikowany do kodu CN 2106 90 98.

Zgodnie z uzasadnieniem podanym w rozporządzeniu, klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, uwagę dodatkową 5 do działu 21, uwagę dodatkową 1 do działu 30 oraz brzmienie kodów CN 2106, 2106 90 i 2106 90 98.

Ze względu na wysoką zawartość witamin produkt utracił właściwości wyrobu cukierniczego objętego pozycją 1704 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do działu 17, uwagi ogólne (wyłączenie), pkt (b)).

Organ przypomina, że Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do działu 17 – **_Cukry i wyroby cukiernicze_**, uwagi ogólne (wyłączenie), pkt (b)) doprecyzowują:

_„Niniejszy dział **nie obejmuje:**_

_(a) Wyrobów cukierniczych zawierających kakao lub czekoladę (innych niż biała czekolada) w jakiejkolwiek proporcji oraz słodzonych proszków kakaowych (**pozycja** **1806**)._

**_(b) Słodzonych przetworów spożywczych objętych działami 19., 20., 21. lub 22._**

_(c) Słodzonych pasz (**pozycja 2309**)._

_(d) Chemicznie czystych cukrów (innych niż sacharoza, laktoza, maltoza, glukoza i fruktoza) i ich wodnych roztworów (**pozycja 2940**)._

_(e) Leków zawierających cukier (**dział 30**).”_

Skład produktu i etykietowanie, które zawiera między innymi informacje o ilości witamin na jednostkową dawkę, wskazują, że produkt jest preparatem spożywczym do utrzymania ogólnego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia. Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 2106 CN - **_Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone_**, pkt 16, pozycja ta obejmuje _Preparaty często określane jako suplementy diety (food supplements, dietary supplements), składające się z jednej lub więcej witamin, minerałów, aminokwasów, koncentratów, ekstraktów, izolatów lub podobnych substancji znajdujących się w żywności lub syntetycznych wersji takich substancji, pakowane jako uzupełnienie normalnej diety. Obejmuje takie produkty nawet zawierające substancje słodzące, barwniki, aromaty, substancje zapachowe, nośniki, wypełniacze, stabilizatory lub inne techniczne środki pomocnicze. Takie produkty są często pakowane w opakowania ze wskazaniem, że utrzymują ogólny stan zdrowia lub dobre samopoczucie, poprawiają wyniki sportowe, zapobiegają możliwym niedoborom żywieniowym lub korygują suboptymalne poziomy składników odżywczych._

_Preparaty te nie zawierają wystarczającej ilości składników aktywnych, aby zapewnić działanie terapeutyczne lub profilaktyczne przeciwko chorobom lub dolegliwościom innym niż odpowiednie niedobory żywieniowe. Inne preparaty z wystarczającą ilością składnika aktywnego zapewniające działanie terapeutyczne lub profilaktyczne przeciwko konkretnej chorobie lub dolegliwości są wyłączone (pozycja 3003 lub 3004)._

Zgodnie z Rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2023/1131 z dnia 5 czerwca 2023 r., klasyfikacja produktu do pozycji 3004 jest wykluczona z uwagi na to, że produkt nie spełnia wymagań uwagi dodatkowej 1 do działu 30 CN - **_Produkty farmaceutyczne_**.

W myśl ww. uwagi dodatkowej, _Pozycja 3004 obejmuje produkty lecznicze roślinne i preparaty oparte na następujących substancjach czynnych: witaminach, minerałach, aminokwasach egzogennych lub kwasach tłuszczowych, w opakowaniach do sprzedaży detalicznej. Tego typu preparaty należy klasyfikować do pozycji 3004, pod warunkiem że na etykiecie, opakowaniu lub na dołączonej ulotce zostały podane następujące informacje:_

_(a)_ _o rodzaju choroby, dolegliwości lub ich symptomach, do których ma zastosowanie ten preparat;_

_(b)_ _o stężeniu substancji czynnej lub substancji czynnych zawartych w nim;_

_(c)_ _o dawkowaniu;_

_(d)_ _o sposobie stosowania._

_Pozycja ta obejmuje produkty lecznicze homeopatyczne, pod warunkiem że spełniają one wymagania wymienione powyżej w lit. a), c) i d)._

_W przypadku preparatów opartych na witaminach, minerałach, aminokwasach egzogennych lub kwasach tłuszczowych zawartość jednej z tych substancji w zalecanej dawce dobowej podanej na etykiecie musi być znacząco wyższa niż dzienne spożycie zalecane do utrzymania ogólnego zdrowia lub dobrego samopoczucia_.

Z uzasadnienia do rozporządzenia Komisji (UE) 2023/1131 wynika, że ze względu na wysoką zawartość witamin produkt utracił właściwości wyrobu cukierniczego objętego pozycją 1704 (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do działu 17, uwagi ogólne (wyłączenie), pkt (b)).

Skład produktu i etykietowanie, które zawiera między innymi informacje o ilości witamin na jednostkową dawkę, wskazują, że produkt jest preparatem spożywczym do utrzymania ogólnego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia (zob. również Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 2106, pkt 16).

Produkt nie spełnia wymogów uwagi dodatkowej 1 do działu 30 i dlatego nie może być klasyfikowany do pozycji 3004.

Jako podstawę klasyfikacji produktu objętego ww. rozporządzeniem została przywołana uwaga dodatkowa 5 do działu 21, która stanowi że: Pozostałe przetwory spożywcze przedstawiane w odmierzonych dawkach, takich jak kapsułki, tabletki, pastylki lub pigułki, i które są przeznaczone dostosowania jako suplementy diety należy klasyfikować do pozycji 2106, o ile nie są gdzie indziej wymienione lub włączone.

Ponadto została podana uwaga dodatkowa 1 do działu 30. W myśl ww. uwagi dodatkowej, Pozycja 3004 obejmuje produkty lecznicze roślinne i preparaty oparte na następujących substancjach czynnych: witaminach, minerałach, aminokwasach egzogennych lub kwasach tłuszczowych, w opakowaniach do sprzedaży detalicznej.

Tego typu preparaty należy klasyfikować do pozycji 3004, pod warunkiem że na etykiecie, opakowaniu lub na dołączonej ulotce zostały podane następujące informacje:

(a) o rodzaju choroby, dolegliwości lub ich symptomach, do których ma zastosowanie ten preparat;

(b) o stężeniu substancji czynnej lub substancji czynnych zawartych w nim;

(c) o dawkowaniu;

(d) o sposobie stosowania.

Pozycja ta obejmuje produkty lecznicze homeopatyczne, pod warunkiem że spełniają one wymagania wymienione powyżej w lit. a), c) i d).

W przypadku preparatów opartych na witaminach, minerałach, aminokwasach egzogennych lub kwasach tłuszczowych zawartość jednej z tych substancji w zalecanej dawce dobowej podanej na etykiecie musi być znacząco wyższa niż dzienne spożycie zalecane do utrzymania ogólnego zdrowia lub dobrego samopoczucia.

Skład produktu oraz informacje podane na etykietach wskazują, że produkt można określić ogólnie jako preparat spożywczy _do utrzymania ogólnego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia_, lub który _zapobiega możliwym niedoborom żywieniowym lub koryguje suboptymalne poziomy składników odżywczych_, o których mowa w Notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 2106 CN, pkt 16.

Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 2106, pkt 16), pozycja ta obejmuje _Preparaty często określane jako suplement diety (food supplements, dietary supplements), składające się z jednej lub więcej witamin, minerałów, aminokwasów, koncentratów, ekstraktów, izolatów lub podobnych substancji znajdujących się w żywności lub syntetycznych wersji takich substancji, pakowane jako uzupełnienie normalnej diety. Obejmuje takie produkty nawet zawierające substancje słodzące, barwniki, aromaty, substancje zapachowe, nośniki, wypełniacze, stabilizatory lub inne techniczne środki pomocnicze. **Takie produkty są często pakowane w opakowania ze wskazaniem, że utrzymują ogólny stan zdrowia lub dobre samopoczucie, poprawiają wyniki sportowe, zapobiegają możliwym niedoborom żywieniowym lub korygują suboptymalne poziomy składników odżywczych.**_

**Preparaty te nie zawierają wystarczającej ilości składników aktywnych, aby zapewnić działanie terapeutyczne lub profilaktyczne przeciwko chorobom lub dolegliwościom innym niż odpowiednie niedobory żywieniowe. Inne preparaty z wystarczającą ilością składnika aktywnego zapewniające działanie terapeutyczne lub profilaktyczne przeciwko konkretnej chorobie lub dolegliwości są wyłączone (pozycja 3003 lub 3004).**

Klasyfikacja towaru wyznaczona jest przez reguły 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej, uwagę dodatkową 5 do działu 21, uwagę dodatkową 1 do działu 30 oraz brzmienie pozycji CN 2106, 2106 90 i 2106 90 98.

Pozostaje również zgodna z przyjętą praktyką klasyfikacyjną, że im bardziej przetworzony produkt tym wyższa poz. Nomenklatury scalonej.

W odniesieniu do towaru będącego przedmiotem niniejszego postepowania, stanowiącego żelki o nazwie „(…)”, obecność substancji/składników czynnych, tj. (…) w produkcie przemawia za tym, że towar utracił właściwości wyrobu cukierniczego z pozycji 1704 CN. Zalecana porcja do spożycia w ciągu dnia to 1 żelka dziennie.

Produkt jest wprowadzany do obrotu jako suplement diety w postaci żelek i zgodnie z informacją podaną na opakowaniu_,_ w żelkach _„(…)” „ (…)._

_Z uwagi na (…) w ilości 1 mg pomaga w (…)._

_Zalecany sposób stosowania: 1 żelka dziennie, konsumowana bezpośrednio, nie ma potrzeby jej rozcieńczania ani popijania”._

Biorąc pod uwagę analizę składu towaru, w opinii organu towar – „(…)” także należy klasyfikować do pozycji 2106 CN - _Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone_, do której odsyła uwaga dodatkowa 5 do działu 21 ”_Pozostałe przetwory spożywcze przedstawiane w odmierzonych dawkach, takich jak kapsułki, tabletki, pastylki lub pigułki, i które są przeznaczone do stosowania jako suplementy diety należy klasyfikować do pozycji 2106, o ile nie są gdzie indziej wymienione lub włączone.”_ W Notach wyjaśniających do HS do pozycji 2106 wskazano:

_Niniejsza pozycja obejmuje, **pod warunkiem że nie są objęte jakąkolwiek inną pozycją w nomenklaturze:**_

_(A)_ _Przetwory przeznaczone do spożycia przez ludzi, zarówno bezpośrednio, jak i po obróbce (takiej jak obróbka cieplna, rozpuszczanie lub zagotowanie w wodzie, mleku itd.)._

_(B)_ _Przetwory składające się całkowicie lub częściowo ze środków spożywczych, stosowane do produkcji napojów lub przetworów przeznaczonych do spożycia przez ludzi. Niniejsza pozycja obejmuje przetwory składające się z mieszanin związków chemicznych (kwasów organicznych, soli wapniowych itd.) ze środkami spożywczymi (mąką, cukrem, mlekiem w proszku itd.), stosowane zarówno jako składniki produktów spożywczych, jak i dla polepszenia ich niektórych właściwości (wyglądu, trwałości itd.) (zobacz Uwagi ogólne Not wyjaśniających do działu 38.)._

Klasyfikacja dotyczy więc produktów przeznaczonych do spożycia przez ludzi, które składają się z różnych składników, pełnią rolę suplementów diety i nie objęte innymi pozycjami klasyfikacyjnymi.

Aby uniknąć sytuacji, że podobny towar jest klasyfikowany do różnych kodów CN, co mogłoby się przełożyć na zróżnicowane stawki podatków lub ceł, wiążące informacje taryfowe (WIT-y) publikowane są w bazie EBTI (European Binding Tariff Information). Decyzja WIT jest wydawana na podstawie artykułu 33 i 34 UKC (unijnego kodeksu celnego), jest decyzją podejmowaną przez właściwe organy jednego z państw członkowskich i wiążącą dla organów celnych wszystkich pozostałych państw członkowskich oraz jej posiadacza.

W ww. bazie EBTI wiążących informacji taryfowych dostępnej pod linkiem https://ec.europa.eu/taxation\_customs/dds2/ebti/ebti\_consultation.jsp?Lang=pl, utworzonej przez Komisję Europejską w celu efektywnego zarządzania procedurą wydawania wiążącej informacji taryfowej, znajduje się przykład potwierdzający klasyfikację podobnego wyrobu do pozycji 2106 Nomenklatury scalonej (CN):

_– **(…)**._

Przy określaniu klasyfikacji taryfowej ww. towaru wzięto pod uwagę m.in. Noty Wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego (HS) do pozycji 2106, pkt 16) oraz rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2023/1131 z 5 czerwca 2023 r. (Dz. Urz. UE L 149 z 09.06.2023 r., str. 46, z późn. zm.).

Jakkolwiek decyzja WIT wydana na rzecz jednego podmiotu nie tworzy prawa powoływania się na nią przez inny podmiot, nie oznacza to jednak, że wiążąca informacja wydana na rzecz innych podmiotów nie może być w żaden sposób brana pod uwagę przez sądy i organy podatkowe w toku postępowania podatkowego (stanowi materiał porównawczy, który pozwala zachować jednolitość klasyfikacji towaru w przypadku towarów podobnych).

**Nieprawidłowością jest kiedy organy celne i podatkowe różnych krajów unijnych klasyfikują takie same czy podobne towary do innych kodów Nomenklatury scalonej, ponieważ wszystkie kraje członkowskie obowiązuje w imporcie ta sama Wspólna Taryfa Celna w wymianie z krajami trzecimi. Tożsama jest nomenklatura na potrzeby statystyki wewnątrzwspólnotowej Intrastat oraz dla potrzeb polskich przepisów podatkowych.**

Wobec powyższego, mając na uwadze skład surowcowy, dawkowanie i przeznaczenie wyrobu, klasyfikację towaru do poz. 1704 CN należy uznać za niewłaściwą.

Warto zauważyć, że w składzie produktu, (…).

Zdaniem organu obecność substancji/składników czynnych, tj. (…) w produkcie przemawia za tym, że towar utracił właściwości wyrobu cukierniczego z pozycji 1704 CN. Dodatkowo sposób dawkowania (1 żelka dziennie) i przeznaczenie (preparat spożywczy do utrzymania ogólnego stanu zdrowia lub dobrego samopoczucia) potwierdzają, że produkt spełnia przesłanki klasyfikacji do pozycji 2106 CN, a nie do pozycji 1704 Nomenklatury scalonej (CN), co zostało już wcześniej wyjaśnione.

Podsumowując, należy stwierdzić, że towar - „(…)”, klasyfikowany jest do pozycji 2106 CN i jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z art. 146 ef ust.1 pkt.2 ustawy, w zw. z poz. 5 załącznika nr 3 do ustawy.

**2\.** **Uzasadnienie zmiany stanowiska w zakresie opodatkowania towaru.**

Przechodząc do kwestii określenia dla towaru odpowiedniej stawki podatku VAT, stanowczo należy podkreślić, że określenie odpowiedniej stawki podatku VAT dla przedstawionego towaru zdeterminowane jest przez odpowiednią klasyfikację towaru według Nomenklatury scalonej. Zostało to wykazane zarówno w wydanej WIS przez organ pierwszej instancji, jak również w niniejszej decyzji w postępowaniu odwoławczym. W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Na podstawie art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 655, 974 i 1725) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

Stosownie do art. 146ef ust. 2 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia z 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług do 31 marca 2024 r. (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670 ze zm.), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji

Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56).

W załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w poz. 16 wskazano CN ex 2106:

_Tłuszcze złożone z produktów roślinnych lub zwierzęcych (miksy), wyroby seropodobne (analogi serów) oraz preparaty do początkowego żywienia niemowląt, w tym mleko początkowe, preparaty do dalszego żywienia niemowląt, w tym mleko następne, mleko i mleko modyfikowane dla dzieci, o których mowa w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia._

Natomiast w załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 5 wskazano CN ex 2106:

_Przetwory spożywcze, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone – z wyłączeniem tłuszczów złożonych z produktów roślinnych lub zwierzęcych (miksów), wyrobów seropodobnych (analogów serów), produktów o rzeczywistej masowej mocy alkoholu powyżej 1,2% oraz preparatów do początkowego żywienia niemowląt, w tym mleka początkowego, preparatów do dalszego żywienia niemowląt, w tym mleka następnego, mleka i mleka modyfikowanego dla dzieci, o których mowa w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2020 r. poz. 2021 oraz z 2022 r. poz. 24 i 138)._

Przez ex, stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar – żelki „(…)”, klasyfikowany jest do pozycji 2106 Nomenklatury scalonej (CN) i nie został uwzględniony w poz. 16 załącznika nr 10 do ustawy, a jednocześnie nie jest objęty wyłączeniem, o którym mowa w treści poz. 5 załącznika nr 3 do ustawy, jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 5 załącznika nr 3 do ustawy.

Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji.

W świetle powyższego należało z urzędu uchylić w całości ww. decyzję, gdyż stwierdzono jej niezgodność z prawem.

**Informacje dodatkowe**

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r., poz. 1598), do postępowań w sprawie wydania WIS, zmiany albo uchylenia rozstrzygnięć w sprawie WIS, odwołań od rozstrzygnięć w sprawie WIS i zażaleń składanych na rozstrzygnięcia w sprawie WIS, wszczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2024 r., stosuje się przepisy ustawy w brzmieniu dotychczasowym.

Niniejsza decyzja 0110-KSI1-1.442.35.2023.4.PB z dnia 22 lutego 2024 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy).

W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do **towarów** tożsamych pod każdym względem **z towarem** będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja nr 0110-KSI1-1.442.35.2023.4.PB z dnia 22 lutego 2024 r. wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2a, organy podatkowe wobec podmiotu, na rzecz którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **towaru:** _(…)”,_ będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych/ wykonanej/wykonanego w okresie ważności decyzji (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– towar, będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0115-KDST2-2.440.92.2022.4.KK z dnia 24 sierpnia 2022 r. przed jej zmianą, przepisy art. 14k-14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy).

Jak stanowi art. 42c ust. 2a ustawy, w przypadku zmiany WIS z powodu wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 1-3, i zastosowania się przez podmiot, na rzecz którego została ona wydana, do zmienionej WIS od dnia wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 1-3, do dnia doręczenia decyzji o zmianie WIS, przepisy art. 14k-14m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio.

Powyższe uregulowania powodują, że Strona w okresie od dnia wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 42h ust. 3 pkt 1-3 ustawy, do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS ma prawo wyboru, czy zastosuje zmienioną WIS, czy WIS nr 0115-KDST2-2.440.92.2022.4.KK z dnia 24 sierpnia 2022 r.

Jeżeli zatem wolą Strony będzie zastosowanie WIS przed jej zmianą, wówczas dla przedmiotu decyzji dostawy towaru w ww. okresie rozliczeniowym w podatku od towarów i usług stosować należy stawkę podatku w wysokości 23% na podstawie art. podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.).

Wybór którejkolwiek z powyższych opcji nie może skutkować niekorzystnymi skutkami prawnopodatkowymi dla Strony.

Niniejsza decyzja o zmianie 0110-KSI1-1.442.35.2023.4.PB z dnia 22 lutego 2024 r. jest wydawana na okres 5 lat i jest ważna od dnia następującego po dniu jej doręczenia. WIS traci ważność przed upływem tego okresu, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 1 i 2 ustawy).

Decyzja o zmianie WIS 0110-KSI1-1.442.35.2023.4.PB z dnia 22 lutego 2024 r. wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem niniejszej decyzji, w wyniku której wskazana w decyzji zmieniającej:

1) klasyfikacja towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), lub

2) stawka podatku właściwa dla towaru, lub

3) podstawa prawna wskazanej w WIS stawki podatku

– staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie niniejszej decyzji WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).