Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-248/16-4/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-16
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: dochód; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej, przedstawione we wniosku z 23 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego w części odnoszącej się do:

*   dochodu uzyskanego z tytułu dzierżawy gruntu dla członków Spółdzielni na cele mieszkaniowe (garaże i ogródki) oraz z tytułu przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od swoich członków – **jest prawidłowe**,
*   dochodu uzyskanego z tytułu przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od prywatnych przedsiębiorstw i Gminy – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa w swoim majątku posiada kotłownię, oczyszczalnię ścieków oraz 3 hektary gruntów (rolne i leśne). Członkami Spółdzielni są mieszkańcy trzech Wspólnot Mieszkaniowych, które do 2008 roku wchodziły w skład zasobu Spółdzielni Mieszkaniowej.

Spółdzielnia dla swoich członków wydzierżawia część gruntów na cele mieszkaniowe to znaczy grunt pod garaże i ogródki. Zgodnie z podjętą Uchwałą, członkowie ww. Spółdzielni, którzy podpisali umowy dzierżaw płacą miesięczne opłaty.

Ponadto Spółdzielnia Mieszkaniowa świadczy usługi zgodnie z podpisanymi umowami w zakresie przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych dla swoich członków za pośrednictwem Wspólnot Mieszkaniowych oraz dla Gminy i prywatnych przedsiębiorców posiadających licencję na wywóz nieczystości płynnych i zrzut do oczyszczalni. Stawka za usługę przyjęcia i unieszkodliwienia 1 m3 ścieków ustalana jest na podstawie kalkulacji kosztów.

W piśmie z 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, Spółdzielnia Mieszkaniowa wskazała, że ma podpisane umowy ze Wspólnotami Mieszkaniowymi na przyjmowanie i oczyszczanie nieczystości płynnych. Faktyczne i docelowe usługi są świadczone na rzecz członków Spółdzielni Mieszkaniowej za pośrednictwem Wspólnot Mieszkaniowych. Faktury wystawiane przez ww. Spółdzielnię za ścieki wystawiane są na Wspólnoty Mieszkaniowe, których wszyscy właściciele lokali mieszkalnych są członkami Spółdzielni, natomiast Wspólnoty obciążają użytkowników odpowiednimi kwotami.

Członkami Spółdzielni Mieszkaniowej są tylko właściciele lokali mieszkalnych z trzech odrębnych Wspólnot Mieszkaniowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółdzielnia Mieszkaniowa powinna odprowadzać podatek dochodowy od osób prawnych od przychodu uzyskanego z dzierżaw gruntu dla swoich członków?
2.  Czy Spółdzielnia Mieszkaniowa powinna odprowadzać podatek dochodowy od osób prawnych od przychodu uzyskanego w zakresie przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od swoich członków?
3.  Czy Spółdzielnia Mieszkaniowa powinna odprowadzać podatek dochodowy od osób prawnych od przychodu uzyskanego w zakresie przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od prywatnych przedsiębiorstw i Gminy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody Spółdzielni Mieszkaniowej uzyskane w zakresie dzierżaw oraz przyjmowania i oczyszczania ścieków na oczyszczalnię są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż uzyskane przychody są wydatkowane tylko i wyłącznie na zaspakajanie potrzeb swoich członków i służą pomniejszaniu kosztów funkcjonowania Spółdzielni zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie dochodu uzyskanego z tytułu dzierżawy gruntu dla członków Spółdzielni na cele mieszkaniowe (garaże i ogródki) oraz z tytułu przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od swoich członków,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie dochodu uzyskanego z tytułu przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od prywatnych przedsiębiorstw i Gminy.

Zasady funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych określa ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1222, z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, celem spółdzielni mieszkaniowej, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy, przedmiotem działalności spółdzielni może być:

*   budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;
*   budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;
*   budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;
*   udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;
*   budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Na podstawie art. 1 ust. 6 ww. ustawy, spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu zaspokajania potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin.

W kwestiach podatku dochodowego spółdzielnia mieszkaniowa – jako podmiot posiadający osobowość prawną – podlega ogólnym regułom przewidzianym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika z kolei, że dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

I tak, przychodami podatkowymi, o których mowa w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zatem z powyższej regulacji można wywieść, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

*   dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
*   dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Należy przy tym zauważyć, że powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, a także inne pomieszczenia, czy urządzenia związane z lokalami mieszkalnymi, natomiast „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” obejmuje całość mechanizmów związanych z tak zdefiniowanymi zasobami mieszkaniowymi.

I tak, przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” użyte w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć:

1.  budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże;
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe;
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci).

Związane z wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem tychże zasobów mieszkaniowych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegać będzie jednak dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy należy w pierwszej kolejności zauważyć, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości oraz powszechności opodatkowania i tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

W konsekwencji należy stwierdzić, że dochód uzyskany z tytułu dzierżawy gruntu dla członków Spółdzielni na cele mieszkaniowe (garaże i ogródki) oraz z tytułu przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od swoich członków poprzez oczyszczalnię ścieków będącą w zasobach Spółdzielni – jako dochód pochodzący z gospodarki zasobami mieszkaniowymi może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Z powyższego zwolnienia nie może jednak korzystać dochód uzyskany z tytułu przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od prywatnych przedsiębiorstw i Gminy, ponieważ jest to dochód pochodzący z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi (Spółdzielnia świadczy tutaj usługi na rzecz podmiotów trzecich niebędących członkami Spółdzielni). Tym samym, z uwagi na fakt, że nie został spełniony jeden z kumulatywnych warunków zwolnienia przedmiotowego wynikający z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód taki należy opodatkować na zasadach ogólnych w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy (bez znaczenia pozostaje w takim przypadku cel przeznaczenia tak uzyskanego dochodu).

W tym stanie rzeczy, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należało uznać za:

*   prawidłowe – w zakresie dochodu uzyskanego z tytułu dzierżawy gruntu dla członków Spółdzielni na cele mieszkaniowe (garaże i ogródki) oraz z tytułu przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od swoich członków,
*   nieprawidłowe – w zakresie dochodu uzyskanego z tytułu przyjmowania i oczyszczania nieczystości płynnych od prywatnych przedsiębiorstw i Gminy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.