Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.160.2019.3.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-31
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki zabudowanej oznaczonej nr 365, opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki zabudowanej oznaczonej nr 351
Słowa kluczowe: budowle; budynek; komornik; licytacja; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu) oraz z dnia 24 maja 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki zabudowanej oznaczonej nr 365 **– jest prawidłowe,**

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki zabudowanej oznaczonej nr 351 **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki oznaczonej nr 365,

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działek oznaczonych nr 446 i 351.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 30 kwietnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, z jednoznacznym wskazaniem przepisu stanowiącego podstawę zwolnienia sprzedaży budynków/budowli znajdujących się na działce nr 365 oraz w dniu 24 maja 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi P… Sp. z o.o. zs. w …, ul. …, REGON …, NIP …, KRS …, w którym egzekucja została skierowana do nieruchomości gruntowej ww. dłużnika ozn. nr księgi wieczystej …. o łącznej pow. 0,6500 ha, położonej w miejscowości … i ozn. w ewidencji gruntów jako: działka nr 351, o pow. 0,1800 ha - niezabudowana, działka nr 365, o pow. 0,2200 ha - zabudowana: - budynkiem handlowo-usługowym, jednokondygnacyjnym, niepodpiwniczonym, murowanym - budynkiem gospodarczym, jednokondygnacyjnym, niepodpiwniczonym, częściowo murowanym z dobudowaną wiatą - budynkiem garażowym, jednokondygnacyjnym, niepodpiwniczonym, murowanym, działka nr 446, o pow. 0,1500 ha - niezabudowana, działka nr 811, o pow. 0,1000 ha - niezabudowana. Wg wypisu z ewidencji gruntów i budynków z dnia 10 września 2018 roku stwierdzono, że nieruchomość będąca przedmiotem wyceny jest opisana jako: - działka nr: 351 -opis użytku: grunty orne, pastwiska trwałe, ozn. użytków i konturów klas. RIVb, PsIV, - działka nr: 365 opis użytku: inne tereny zabudowane, grunty orne, pastwiska trwałe, rowy; ozn. użytków i konturów klas.: Bi, RIVb , PsIV, W; - działka nr: 446; opis użytku: grunty orne, ozn. użytków i konturów klas.: RIVb, RV ; - działka nr: 811; opis użytku: lasy; ozn. użytków i konturów klas.: LsV.

Działka nr 351 – teren niezabudowany, ogrodzony (przęsła metalowe i betonowe płyty ogrodzeniowe), częściowo utwardzony, w pozostałej części porośnięty trawą, przylegający bezpośrednio do drogi publicznej o nawierzchni asfaltowej, posiada możliwość podłączenia do sieci energetycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej i telefonicznej.

Działka nr 365 - zabudowana: budynkiem handlowo-usługowym wybudowany ok. 2003 r., budynkiem gospodarczym wybudowany ok. 2003 r., budynkiem garażowym wybudowany ok. 2009 r., częściowo ogrodzona płotem wykonanym z metalowych przęseł oraz częściowo utwardzona kostką betonową, przylegająca bezpośrednio do drogi publicznej o nawierzchni asfaltowej, uzbrojona w przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne, posiadająca możliwość podłączenia do sieci telefonicznej.

Działka nr 446 - niezabudowana, z trzech stron ogrodzona płotem wykonanym z betonowych płyt ogrodzeniowych, częściowo utwardzona kostką betonową, przylegająca bezpośrednio do drogi publicznej o nawierzchni gruntowej, posiada możliwość podłączenia do sieci energetycznej i wodociągowej - według wiedzy Wnioskodawczyni nakłady - koszty utwardzenia kostką betonową oraz ogrodzenia zostały poniesione przez osobę trzecią.

Działka nr 811 - niezabudowana, nieogrodzona w całości użytkowana jako grunty leśne, nieuzbrojona w urządzenia infrastruktury technicznej, dostęp do nieruchomości zapewnia droga o nawierzchni gruntowej.

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą nr … Rady Gminy w … z dnia 20 listopada 2012 roku: nieruchomość oznaczona jako działka nr 351 - zlokalizowana jest w terenie zabudowy zagrodowej i mieszkaniowej jednorodzinnej (funkcja towarzysząca lub uzupełniająca: teren zabudowy usługowej), nieruchomość oznaczona jako działka nr 365 - zlokalizowana jest w terenie zabudowy zagrodowej i mieszkaniowej jednorodzinnej (funkcja towarzysząca lub uzupełniająca: teren zabudowy usługowej), nieruchomość oznaczona jako działka nr 446 - zlokalizowana jest w terenie rolnym; nieruchomość oznaczona jako działka nr 811 – zlokalizowana jest w terenie leśnym.

Nieruchomość będąca przedmiotem wyceny nie jest natomiast objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. P… Sp. z o.o. w … (prowadzący działalność gospodarczą - kupno sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, o nr PKD - 6810Z ) jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT zwolniony od 01.12.2016 r. (był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w okresie od 30.12.2014 r. do 30.11.2016 r. P… Sp. z o.o. w …. w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT -7K nie dokonywał żadnych odliczeń oraz odpisów podatku VAT, Dłużnik w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług oraz w zeznaniach podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych nie wykazywał przychodów.

Przedmiotowa nieruchomość stanowi własność dłużnej Spółki na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki Rep. … z dnia 16.10.2014 r. od A…, który był jej wyłącznym właścicielem. Przedmiotową nieruchomość nabyła uprzednio do wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, w jakiej pozostawała z J…, na podstawie umowy darowizny z dnia 17.01.2003r. oraz umowy sprzedaży z dnia 31 marca 2003r., a pozostałej części na podstawie darowizny od Niego z dnia 12 marca 2013r. objętej aktem notarialnym Rep. …, przy czym pozostaje od dnia 12 marca 2013r. w rozdzielności majątkowej.

W uzupełniniu wniosku z dnia 30 kwietnia 2019 r. wskazano, iż działki niezabudowane objęte zakresem pytania, tj. działka nr 446 oraz działka nr 351 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, tym samym o przeznaczeniu nieruchomości, stanowią akty prawa miejscowego.

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą nr … Rady Gminy w … z dnia 20 listopada 2012 roku:

*   działka nr 351 - zlokalizowana jest w terenie zabudowy zagrodowej i mieszkaniowej jednorodzinnej z funkcją towarzyszącą lub uzupełniającą: teren zabudowy usługowej,

*   działka nr 446 - zlokalizowana jest w terenie rolnym.

Poprzedni właściciel nieruchomości (działka 351 i 446), który jest jednym ze wspólników dłużnej Spółki, w umowie Spółki z dnia 16.10.2014r. Rep …. zobowiązał się do wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci ww. działek przenosząc własność nieruchomości na Spółkę P… aktem notarialnym Rep … z dnia 16.10.2014. Zatem należy domniemywać, że działki 351 i 446 zostały nabyte przez ww. Spółkę w celu wykorzystywania ich do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.). Komornik nie ma wiedzy, by dłużnik zamierzał wykorzystywać ww. działki do celów innych niż działalność gospodarcza.

Działka nr 446 została ogrodzona i częściowo utwardzona kostką brukową przez osobę trzecią, która od 2011 roku do nadal dzierżawi, użytkuje i wykorzystuje przedmiotową działkę: w części utwardzonej jako parking, w części nieutwardzonej - użytkuje rolniczo (na podstawie ustnej umowy dzierżawy – osobą trzecią jest właściciel posesji sąsiadującej/graniczącej z tą działką zajmujący się działalnością rolniczą).

Działka nr 351 w części utwardzona wykorzystywana jako parking - w pozostałej części porośnięta trawą obecnie niewykorzystywana - zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą nr … Rady Gminy w … z dnia 20 listopada 2012 roku teren przeznaczony pod zabudowę usługową.

Według wiedzy Wnioskodawczyni, z tytułu nabycia ww. niezabudowanych działek dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak ustaliła Wnioskodawczyni, P… Sp. z o.o. nie wykazywała żadnych przychodów oraz nie dokonywała żadnych odliczeń ani odpisów podatku VAT - informacja z Urzędu Skarbowego w ….

Według wiedzy Wnioskodawczyni, transakcja nabycia przez P… Sp. z o.o. w, działki nr 351 i 446 nie została udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Z informacji uzyskanej z Urzędu Skarbowego w … z dnia 13.02.2019 r. P… Sp. z o.o. w … w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7K nie dokonywała żadnych odliczeń oraz odpisów podatku VAT.

Z informacji uzyskanej z Urzędu Skarbowego w … z dnia 07.03.2018 r., z dnia 13.02.2019r., P… Sp. z o.o. w … od 30.12.2014r. do 30.11.2016r. była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT, od dnia 01.12.2016 r. jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT zwolniony (na podstawie art. 113 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług). W złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług oraz w zeznaniach podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych P… Sp. z o.o. w … nie wykazywała przychodów, w składanych deklaracjach VAT-7K nie dokonywała żadnych odliczeń ani odpisów podatku VAT. W zeznaniach podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych nie wykazywała przychodów.

Według wiedzy Wnioskodawczyni, P… Sp. z o.o. w … mogła wykorzystywać jedynie działkę o nr 351 w części utwardzonej kostką jako parking – w pozostałej części nieruchomość porośnięta trawą wygląda na od dawna niewykorzystywaną.

Dłużna Spółka P… w … (o nr PKD-6810Z prowadzący działalność gospodarczą - kupno sprzedaż nieruchomości na własny rachunek).

Działka o nr 446 wg oświadczenia osoby trzeciej dzierżawiona i użytkowa na podstawie ustnej umowy od 2011 r. do nadal.

Na pytanie Organu „Czy obiekty, posadowione na działce nr 351 i nr 446, tj. ogrodzenie i utwardzony teren są budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)?” Wnioskodawczyni wskazała „TAK obiekty, posadowione na działce nr 351 i nr 446, tj. ogrodzenie i utwardzony teren są budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)”.

Następne na pytanie „Czy obiekty, o których mowa we wniosku posadowione na działce nr 365, tj. budynek handlowo-usługowy, budynek gospodarczy z dobudowaną wiatą, budynek garażowy, częściowe ogrodzenie, teren utwardzony kostką betonową oraz przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne, są budynkami/budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)?” Zainteresowana odpowiedziała „TAK obiekty, o których mowa we wniosku posadowione na działce nr 365, tj. budynek handlowo usługowy, budynek gospodarczy z dobudowaną wiatą, budynek garażowy, częściowe ogrodzenie, teren utwardzony kostką betonową oraz przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne, są budynkami/budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)”.

Symbole PKOB ww. budynków/budowli/urządzeń budowlanych posadowionych na działkach nr 365, 446, 351, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316,z późn. zm.):

*   tereny utwardzone na działce nr 351 i 446 (PKOB 2112),

*   ogrodzenie (PKOB 2420),

*   budynek handlowo-usługowy (PKOB 1230),

*   budynek gospodarczy z dobudowaną wiatą (PKOB 1242),

*   budynek garażowy (PKOB 1242),

*   przyłącze energetyczne (PKOB 2224),

*   przyłącze wodociągowe (PKOB 2222),

*   przyłącze kanalizacyjne (PKOB 2223).

Dłużnik nabył budynki/budowle, objęte zakresem pytania. Zostały nabyte w dniu 16.10.2014r., według wiedzy Wnioskodawczyni, z tytułu nabycia poszczególnych budynków/budowli nie przysługiwało dłużnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z informacji uzyskanej z Urzędu Skarbowego w … z dnia 13.02.2019r., P…Sp. z o.o. w … w złożonych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT -7K nie dokonywała żadnych odliczeń oraz odpisów podatku VAT.

Według wiedzy Wnioskodawczyni, z tytułu nabycia poszczególnych budynków/budowli nie była wystawiona faktura z wykazaną kwotą podatku VAT.

Na pytanie organu „Czy budynki/budowle są trwale związane z gruntem?” Wnioskodawczyni odpowiedziała „TAK budynki/budowle są trwale związane z gruntem.”

Nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków/budowli w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), posadowionych na działce nr 365 i 351 wybudowanych około 2003 r. użytkowanych już przed rokiem 2014 przez poprzedniego właściciela - Komornik nie jest w stanie wskazać dokładnej daty pierwszego zasiedlenia. Utwardzenie terenu i ogrodzenie działki nr 446 zostało w 2018r. wykonane nie przez dłużnika lecz osobę trzecią dzierżawiącą i użytkującą tę działkę od 2011 r. (do akt postępowania egzekucyjnego przedstawione zostały faktury dotyczące zakupionych materiałów budowlanych wystawione na osobę trzecią).

Według wiedzy Wnioskodawczyni, nastąpiło pierwsze zasiedlenie całości ww. budynków/budowli. Według wiedzy Wnioskodawczyni, pierwsze zasiedlenie budynków/budowli nastąpiło w wyniku oddania do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli po ich wybudowaniu - tj. około 2003 roku.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem poszczególnych budynków/budowli a ich dostawą, upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Komornik nie ma wiedzy co do dokładnej daty, kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie do używania ww. budynków/budowli około 2003 roku. (brak współpracy ze strony dłużnej Spółki).

Z informacji uzyskanej z Urzędu Skarbowego w … z dnia 07.03.2018r. wynika, że P… Sp. z o.o. w … od 30.12.2014 r. do 30.11.2016 r. była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT, lecz nie wykazywała przychodów ani nie dokonywała żadnych odliczeń VAT. Od dnia 01.12.2016 r. jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT zwolniony na podstawie art. 113 ustawy o VAT. Wobec w okresie od dnia 30.12.2014 do dnia 30.11.2016r. dłużna Spółka mogła wykorzystywać ww. budynki/budowle do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a od dnia 01.12.2016r. do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Dłużnik od dnia 01.12.2016 r. jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT zwolniony (art. 113 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług) w związku z czym ww. budynki/budowle mogły być wykorzystywane przez dłużnika wyłącznie do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. P… Sp. z o.o. w … prowadzi działalność gospodarczą - kupno sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (nr PKD -6810Z ).

Według wiedzy Wnioskodawczyni, dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie poszczególnych budynków/budowli, objętych zakresem pytania, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Dłużnik od czasu nabycia do czasu sprzedaży w drodze licytacji nie ponosił i zapewne nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie poszczególnych budynków/budowli dot. działek nr 351, 365 i 446, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 maja 2019 r. wskazano, iż utwardzenie terenu i ogrodzenie znajdujące się na działce nr 446 zostało wybudowane przez dzierżawcę w 2018r. (nie zostało nabyte przez dłużnika w 2014r.). Według oświadczenia dzierżawcy działki 446, nie nastąpiło żadne rozliczenie nakładów poniesionych na utwardzenie terenu i ogrodzenie działki 446 między stronami, tj. dłużnikiem a osobą trzecią dzierżawcą. Według oświadczenia dzierżawcy, w przypadku sprzedaży działki 446 innej osobie/podmiotowi, poniesione przez dzierżawcę nakłady, tj. wybudowany płot i kostka (utwardzenie działki 446) zostaną przez dzierżawcę zdemontowane i zabrane jako jego własność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości w drodze licytacji komorniczej ozn. nr … dot. - działki nr 365 zabudowanej: budynkiem handlowo-usługowym, budynkiem gospodarczym z dobudowaną wiatą, budynkiem garażowym, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług? - działki nr 446 niezabudowanej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT? - działki nr 351 niezabudowanej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Z powyższego wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Nieruchomość objęta niniejszą interpretacją, tj. działka zabudowana nr 365, według oceny Wnioskodawczyni, spełnia ww. warunki. Dostawa działki 365 nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (budynki i budowle posadowione na ww. działce wybudowane zostały ok. 2003r., oddane do użytkowania po wybudowaniu jeszcze przez poprzedniego właściciela, zostały nabyte przez dłużnika w 2014 r.). Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli posadowionych na działce nr 365 upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary na mocy art. 2 pkt 6 ustawy rozumnie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Pojęcie dostawy towarów zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Nieruchomość objęta niniejszą interpretacją, tj. działki nr 351 i 446 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, o przeznaczeniu tych nieruchomości stanowi akt prawa miejscowego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą nr … Rady Gminy w … z dnia 20 listopada 2012 roku:

*   działka nr 351 - zlokalizowana jest w terenie zabudowy zagrodowej i mieszkaniowej jednorodzinnej częściowo ogrodzona i utwardzona - parking (inwestycje dokonane jeszcze przez poprzedniego właściciela nieruchomości, tj. ok. 2003 r.),

*   działka nr 446 - zlokalizowana jest w terenie rolnym, jest użytkowana częściowo jako parking (w części utwardzonej ) w pozostałej części użytkowana rolniczo przez osobę trzecią od 2011 r. na podstawie ustnej umowy dzierżawy. Inwestycje dokonane na tej działce, tj. utwardzenie terenu kostką oraz ogrodzenie płotem zostały dokonane w 2018 r. przez ww. osobę trzecią użytkującą działkę.

Sprzedaż w drodze licytacji działek niezabudowanych stanowiących grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę - działka nr 351 (funkcja towarzysząca lub uzupełniająca: teren zabudowy usługowej) oraz działka 446 (użytkowana przez osobę trzecią w części utwardzonej jako parking pozostała użytkowana rolniczo), zdaniem Wnioskodawczyni, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki zabudowanej oznaczonej nr 365,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie - opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki zabudowanej oznaczonej nr 351.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599, z pózn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma więc charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany, co do zasady, za podatnika podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Natomiast należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi postępowanie egzekucyjne nieruchomości gruntowej, tj. działki nr 351, działki nr 365 oraz działki nr 446. Działka nr 351 – teren niezabudowany, ogrodzony (przęsła metalowe i betonowe płyty ogrodzeniowe), częściowo utwardzony, w pozostałej części porośnięty trawą, przylegający bezpośrednio do drogi publicznej o nawierzchni asfaltowej, posiada możliwość podłączenia do sieci energetycznej, wodociągowej, kanalizacyjnej i telefonicznej. Działka nr 365 - zabudowana: budynkiem handlowo-usługowym, budynkiem gospodarczym, budynkiem garażowym, częściowo ogrodzona płotem wykonanym z metalowych przęseł oraz częściowo utwardzona kostką betonową, przylegająca bezpośrednio do drogi publicznej o nawierzchni asfaltowej, uzbrojona w przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne, posiadająca możliwość podłączenia do sieci telefonicznej. Działki 351 i 446 zostały nabyte przez ww. Spółkę w celu wykorzystywania ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Działka nr 351 w części utwardzona wykorzystywana jako parking - w pozostałej części porośnięta trawą obecnie niewykorzystywana. Z tytułu nabycia ww. niezabudowanych działek dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Transakcja nabycia przez Sp. z o.o. działki nr 351 i 446 nie została udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Na pytanie Organu „Czy obiekty, posadowione na działce nr 351 i nr 446, tj. ogrodzenie i utwardzony teren są budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)?” Wnioskodawczyni wskazała „TAK obiekty, posadowione na działce nr 351 i nr 446, tj. ogrodzenie i utwardzony teren są budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)”. Następne na pytanie „Czy obiekty, o których mowa we wniosku posadowione na działce nr 365, tj. budynek handlowo-usługowy, budynek gospodarczy z dobudowaną wiatą, budynek garażowy, częściowe ogrodzenie, teren utwardzony kostką betonową oraz przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne, są budynkami/budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)?” Zainteresowana odpowiedziała „TAK obiekty, o których mowa we wniosku posadowione na działce nr 365, tj. budynek handlowo usługowy, budynek gospodarczy z dobudowaną wiatą, budynek garażowy, częściowe ogrodzenie, teren utwardzony kostką betonową oraz przyłącze energetyczne, wodociągowe i kanalizacyjne, są budynkami/budowlami/urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.)”. Dłużnik nabył budynki/budowle, objęte zakresem pytania. Zostały nabyte w dniu 16.10.2014r., z tytułu nabycia poszczególnych budynków/budowli nie przysługiwało dłużnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z tytułu nabycia poszczególnych budynków/budowli nie była wystawiona faktura z wykazaną kwotą podatku VAT. Budynki/budowle są trwale związane z gruntem. Według wiedzy Wnioskodawczyni nastąpiło pierwsze zasiedlenie całości ww. budynków/budowli. Według wiedzy Wnioskodawczyni pierwsze zasiedlenie budynków/budowli nastąpiło w wyniku oddania do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli po ich wybudowaniu - tj. około 2003 roku. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem poszczególnych budynków/budowli a ich dostawą, upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W okresie od dnia 30.12.2014 do dnia 30.11.2016r. dłużna Spółka mogła wykorzystywać ww. budynki/budowle do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a od dnia 01.12.2016r. do czynności zwolnionych od podatku VAT. Dłużnik od czasu nabycia do czasu sprzedaży w drodze licytacji nie ponosił i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie poszczególnych budynków/budowli dot. działek nr 351, 365 i 446, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Aby ustalić czy Wnioskodawczyni, jako komornik sądowy, będzie zobowiązany do opodatkowania sprzedaży działki oznaczonej nr 365, 446 i 351, należy dokonać analizy, czy dłużnik w okolicznościach opisanych we wniosku był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa przedmiotowych działek nabytych w ramach prowadzonej przez dłużnika –Spółki– działalności gospodarczej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a dłużnika należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast, jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem, a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Odnosząc powyższe uregulowania do niniejszej sprawy należy wskazać, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, jedynie w sytuacji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W tym miejscu wyjaśnić należy, iż w opisie sprawy Wnioskodawczyni wskazała, że działka oznaczona nr 351 jest ogrodzona i częściowo utwardzona wykorzystywana jako parking. Ww. obiekty stanowią budowle/urządzenia budowlane o PKOB 2112 (teren utwardzony), PKOB 2420 (ogrodzenie) trwale związane z gruntem. Przy czym klasa PKOB - 2112 - Ulice i drogi pozostałe – obejmuje: drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi. Natomiast klasa 2420 to Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane. Zatem należy wskazać, iż działka oznaczona nr 351 - wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni – stanowi teren zabudowany budowlą w postaci terenu utwardzonego wykorzystywanego jako parking.

Ponadto Wnioskodawczyni podała następujące symbole PKOB dla obiektów posadowionych na działce nr 365:

*   budynek handlowo-usługowy (PKOB 1230),

*   budynek gospodarczy z dobudowaną wiatą (PKOB 1242),

*   budynek garażowy (PKOB 1242),

*   przyłącze energetyczne (PKOB 2224),

*   przyłącze wodociągowe (PKOB 2222),

*   przyłącze kanalizacyjne (PKOB 2223).

I tak klasa 1230 - Budynki handlowo-usługowe – obejmuje: centra handlowe, domy towarowe, samodzielne sklepy i butiki, hale używane do targów, aukcji i wystaw, targowiska pod dachem, stacje paliw, stacje obsługi, apteki itp.

Klasa 1242 - Garaże i zadaszone parkingi; Budynki do przechowywania rowerów.

Klasa 2222 - Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej obejmuje: rurociągi sieci rozdzielczej wody, rurociągi sieci rozdzielczej gorącej wody, pary i sprężonego powietrza, studnie, fontanny, hydranty, wieże ciśnień.

Klasa 2223 - Rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej – obejmuje: rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory, oczyszczalnie wód i ścieków.

Klasa 2224 - Linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze – obejmuje: linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze (nadziemne lub podziemne) i instalacje pomocnicze (stacje i podstacje transformatorowe, słupy telegraficzne, itp.).

Wnioskodawczyni wskazała, że budynki/budowle są trwale związane z gruntem.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że w celu ustalenia czy w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy i kiedy w odniesieniu do wskazanych budynków/budowli, miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że dostawa budynków i budowli posadowionych na działce nr 365, jak również budowli posadowionej na działce nr 351, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynków i budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Bowiem – jak wynika z treści wniosku – pierwsze zasiedlenie budynków i budowli posadowionych na działce nr 365 i 351 nastąpiło w wyniku oddania do użytkowania po ich wybudowaniu, tj. około 2003 r. budynku handlowo-usługowego, budynku gospodarczego z dobudowaną wiatą, budowli w postaci utwardzonego terenu i 2009 r. budynku garażowego. Od 2014 r. dłużna Spółka wykorzystywała przedmiotowe budynki i budowle do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a od dnia 01.12.2016 r. do czynności zwolnionych od podatku VAT. Przy czym dłużnik od czasu nabycia do czasu sprzedaży w drodze licytacji nie ponosił i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie poszczególnych budynków/budowli dotyczących działek nr 351, 365, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym, w odniesieniu do sprzedaży budynków i budowli posadowionych na działce oznaczonej nr 365, jak również budowli posadowionej na działce oznaczonej 351 zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT.

Ponadto ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy będzie korzystała sprzedaż urządzeń budowlanych. Jak wyżej wskazano - zgodnie z ustawą Prawo budowlane urządzenia budowlane stanowią bowiem urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tym samym urządzenia budowlane znajdujące się na działce nr 351 i 365 powinny być traktowane jako element przynależny do budynków oraz budowli i opodatkowane według tych samych zasad, co budynki oraz budowle. Zatem z uwagi na to, że dostawa budynków i budowli korzysta ze zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy to również dostawa urządzeń budowlanych będzie objęta tym zwolnieniem.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie miało zastosowanie również dla dostawy gruntu, na którym budynki i budowle są posadowione, ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki zabudowanej oznaczonej nr 365 należało uznać za prawidłowe. Natomiast w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki zabudowanej oznaczonej nr 351 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. Wydając niniejszą interpretację Organ przyjął jako element zdarzenia przyszłego okoliczność, iż działka oznaczona nr 351 jest ogrodzona i częściowo utwardzona wykorzystywana jako parking, a ww. obiekty stanowią budowle/urządzenia budowlane o PKOB 2112 (teren utwardzony), PKOB 2420 (ogrodzenie) trwale związane z gruntem, natomiast budynek gospodarczy z dobudowaną wiatą jest budynkiem skalsyfikowanym w PKOB pod symbolem 1242 i jest trwale związany z gruntem. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki oznaczonej nr 365 oraz opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży w drodze licytacji publicznej działki oznaczonej nr 351. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.