Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.2.2018.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-30
Teza: 1. Czy koszty i przychody związane ze sprzedażą usług polegających na Dodatkowym Uruchomieniu Produkcji oraz wykonywaniu Poprawek Wyrobów, Spółka powinna traktować jako przychody i koszty strefowe związane z dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy koszty i przychody związane z poniesieniem i przerzuceniem na dostawców lub podwykonawców: - Kosztów Wadliwych Wyrobów, - Kosztów Przestoju Produkcji, - Kosztów Wadliwych Usług Pomocniczych Spółka powinna traktować jako przychody i koszty strefowe związane z dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: podwykonawstwo; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wady
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka powinna traktować jako przychody i koszty strefowe, wydatki związane:

*   ze sprzedażą usług polegających na Dodatkowym Uruchomieniu Produkcji oraz wykonywaniu Poprawek Wyrobów; -**jest prawidłowe,**
*   z poniesieniem i przerzuceniem na dostawców lub podwykonawców:
    
    *   Kosztów Wadliwych Wyrobów,
    *   Kosztów Przestoju Produkcji,
    *   Kosztów Wadliwych Usług Pomocniczych,
    
    \-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty i przychody związane:

*   ze sprzedażą usług polegających na Dodatkowym Uruchomieniu Produkcji oraz wykonywaniu Poprawek Wyrobów;
*   z poniesieniem i przerzuceniem na dostawców lub podwykonawców:
    *   Kosztów Wadliwych Wyrobów,
    *   Kosztów Przestoju Produkcji,
    *   Kosztów Wadliwych Usług Pomocniczych,,/li>Spółka powinna traktować jako przychody i koszty strefowe związane z dochodem zwolnionym z opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność produkcyjną w branży motoryzacyjnej. Cała działalność Spółki ma miejsce na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE).

Produkcja odbywa się na podstawie „Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie … Specjalnej Strefy Ekonomicznej” (Zezwolenie).

Zezwolenie zostało wydane na prowadzenie działalności:

*   produkcyjnej,
*   handlowej,
*   usługowej,

w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie SSE, określonych w wymienionych w Zezwoleniu pozycjach PKWiU (Wyroby).

Spółka realizuje na rzecz kontrahentów konkretne projekty produkcyjne. Każdorazowe uruchomienie produkcji wymaga podjęcia czynności niezbędnych dla uzyskania produktu o zakładanych parametrach (na przykład opracowania rysunków technicznych, montażu form, przystosowania linii produkcyjnej). Zdarzają się sytuacje, w których klient decyduje się na dodatkowe zamówienie po zakończeniu danego projektu produkcyjnego lub zwiększa zamówienie będące już w trakcie produkcji. W takim przypadku, konieczne jest dodatkowe uruchomienie produkcji („Dodatkowe Uruchomienie Produkcji”), które - z uwagi na zobowiązania Spółki wynikające z innych zamówień - może nastąpić np. w dni wolne od pracy lub w godzinach nocnych. Kosztami związanymi z Dodatkowym Uruchomieniem Produkcji Spółka obciąża danego klienta.

Ponadto, niekiedy zdarza się, że oczekiwania klienta co do parametrów zamówionych Wyrobów ulegają zmianie po zakończeniu produkcji i sprzedaniu Wyrobów temu klientowi. W takiej sytuacji, Wyroby Spółki muszą ulec poprawkom („Poprawki”). Wykonanie Poprawek stanowi odrębną usługę związaną z Wyrobami, która jest wykonywana przez Spółkę w jej zakładzie na terenie SSE. Kosztami wykonywania Poprawek - podobnie jak kosztami Dodatkowego Uruchomienia Produkcji - Spółka obciąża klienta.

W toku działalności, Spółka ponosi też dodatkowe koszty wynikające z okoliczności uzależnionych od dostawców komponentów i podwykonawców. Koszty te wiążą się z: wadami komponentów, niedostarczaniem komponentów na czas oraz wadliwie wykonanymi usługami. Takimi kosztami Spółka obciąża swoich dostawców i podwykonawców.

Kosztami spowodowanymi przez wady komponentów są:

*   koszty wyprodukowania wadliwych Wyrobów, do których zostały użyte wadliwe komponenty,
*   koszty sortowania Wyrobów,
*   koszty złomowania wadliwych Wyrobów,
*   koszty przestojów w produkcji lub innych nieoczekiwanych konsekwencji wykorzystania wadliwych komponentów (łącznie: „Koszty Wadliwych Wyrobów”).

W przypadku wyprodukowania wadliwych Wyrobów wskutek użycia wadliwych komponentów nieuniknione może być zatrzymanie produkcji, oddzielenie i zezłomowanie Wyrobów nie nadających się do sprzedaży a także poniesienie innych koniecznych kosztów. Nieodzowne czynności podejmuje bezpośrednio Spółka, a jeżeli jest to niemożliwe - zleca je podmiotom zewnętrznym. Dotyczy to w szczególności sortowania Wyrobów wadliwych, co wymaga większej ilości personelu; sortowanie Wyrobów odbywa się jednak w każdym przypadku na terenie zakładu produkcyjnego Spółki w SSE. Wszystkimi wymienionymi Kosztami Wadliwych Wyrobów Spółka obciąża dostawców wadliwych komponentów.

Niekiedy Spółka jest zmuszona do przerwania produkcji z powodu niedostarczenia komponentów na czas przez dostawcę. W takiej sytuacji powstają koszty przestoju produkcji, które Spółka przerzuca na dostawców komponentu („Koszty Przestoju Produkcji”).

Spółka, z uwagi na brak niektórych maszyn i urządzeń lub brak mocy produkcyjnych na istniejących maszynach i urządzeniach, zleca wykonanie niektórych usług podmiotom zlokalizowanym poza terenem SSE. Zlecenia dla podwykonawców obejmują m.in. malowanie Wyrobów. Usługi te mają subsydiarny (pomocniczy) charakter w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego w zakresie Wyrobów wskazanych w Zezwoleniu. Po wykonaniu usług przez podwykonawców Wyroby wracają do Spółki w celu kontynuowania procesu produkcyjnego. Niestety zdarza się, że te usługi są wykonywane wadliwie. Kosztami, które ponosi Spółka w związku z wadliwie wykonanymi usługami („Koszty Wadliwych Usług Pomocniczych”) obciążani są podwykonawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy koszty i przychody związane ze sprzedażą usług polegających na Dodatkowym Uruchomieniu Produkcji oraz wykonywaniu Poprawek Wyrobów, Spółka powinna traktować jako przychody i koszty strefowe związane z dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.; dalej: „UPDOP”)?
2.  Czy koszty i przychody związane z poniesieniem i przerzuceniem na dostawców lub podwykonawców:
    *   Kosztów Wadliwych Wyrobów,
    *   Kosztów Przestoju Produkcji,
    *   Kosztów Wadliwych Usług PomocniczychSpółka powinna traktować jako przychody i koszty strefowe związane z dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 UPDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody i koszty związane z:

*   Dodatkowym Uruchomieniem Produkcji,
*   Poprawkami Wyrobów

stanowią przychody i koszty z działalności strefowej prowadzonej w ramach Zezwolenia na terenie SSE, a wynikający stąd dochód powinien być zwolniony z opodatkowania.

Podobnie koszty i przychody związane z powstaniem i przerzuceniem na dostawców lub podwykonawców:

*   Kosztów Wadliwych Wyrobów,
*   Kosztów Przestoju Produkcji,
*   Kosztów Wadliwych Usług Pomocniczych

powinny być rozpoznane jako przychody i koszty z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Zezwolenia na terenie SSE, a wynikający stąd dochód powinien podlegać temu zwolnieniu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP, wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1010), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 UPDOP, zwolnienie to przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Warunkami skorzystania ze strefowego zwolnienia podatkowego uregulowanego w art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP są zatem:

*   posiadanie zezwolenia na prowadzenie określonego rodzaju działalności na terenie SSE oraz
*   uzyskiwanie dochodu mieszczącego się w zakresie działalności gospodarczej objętej zezwoleniem, prowadzonej na terenie SSE.

Zezwolenie Spółki obejmuje działalność gospodarczą, rozumianą jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie Wyrobów Spółki wytworzonych na terenie SSE. Zwolnieniem objęte są zatem dochody związane z produkcją i sprzedażą Wyrobów, a także świadczenie usług związanych z Wyrobami.

Dodatkowe Uruchomienie Produkcji stanowi oczywisty element procesu produkcyjnego Wyrobów, przebiegającego na terenie SSE. Dodatkowe Uruchomienie Produkcji jest zatem bezpośrednio objęte Zezwoleniem. W ocenie Spółki, przychody i koszty wynikające z Dodatkowego Uruchomienia Produkcji wpływają na dochód podlegający zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Poprawki również są elementem procesu produkcyjnego prowadzonego w ramach Zezwolenia. Jak wskazano w stanie faktycznym (winno być; „zdarzeniu przyszłym”), finalne, bardzo szczegółowe parametry Wyrobów są niekiedy zmieniane już po ich wyprodukowaniu. W związku z tym, w zakładzie Spółki na terenie SSE na Wyrobach wykonywane są Poprawki. Wykonanie Poprawek stanowi działalność usługową w zakresie Wyrobów. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki przychody i koszty wynikające z wykonania Poprawek są w całości związane z działalnością strefową prowadzoną w ramach Zezwolenia i powinny w całości być przypisane do dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP.

Odnosząc się do przerzucania na dostawców Spółki Kosztów Wadliwych Wyrobów, poniesienie ich również dotyczy działalności strefowej Spółki objętej Zezwoleniem. Jeżeli bowiem z przyczyn niezależnych od Spółki dojdzie do wyprodukowania Wyrobów wadliwych, nieuniknione może być zatrzymanie produkcji, czy oddzielenie (posortowanie) i zezłomowanie Wyrobów nie nadających się do sprzedaży, a także poniesienie innych koniecznych kosztów. Nieodzowne czynności podejmuje bezpośrednio Spółka, a jeżeli jest to niemożliwe - zleca je podmiotom zewnętrznym. Koszty te są ponoszone w celu umożliwienia kontynuacji działalności produkcyjnej i handlowej Spółki określonej w Zezwoleniu. Koszty ponosi Spółka i obciąża nimi swoich dostawców. Należy pamiętać, że posiadane przez Spółkę Zezwolenie dotyczy nie tylko samej produkcji, ale też działalności handlowej i usługowej w zakresie Wyrobów. Wskazane Koszty Wadliwych Wyrobów stanowią zatem element tej działalności i powinny wpływać na dochód strefowy, podlegający zwolnieniu z podatku.

Koszty Przestoju Produkcji spowodowanego opóźnieniem po stronie dostawców również stanowią nieunikniony element działalności produkcyjnej Spółki w zakresie Wyrobów, która objęta jest Zezwoleniem. Spółka, prowadząc działalność produkcyjną ponosi z przyczyn od siebie niezależnych określone wydatki (związane z czasowym wstrzymaniem produkcji, zmianą kolejności wykonywanych zamówień) i przerzuca je na dostawców, którzy nie dostarczyli komponentów na czas. Wynikający stąd przychód i koszt są bezpośrednio związane z działalnością produkcyjną objętą Zezwoleniem i wpływają na dochód zwolniony z opodatkowania.

Spółka podkreśla, że stwierdzenia powyższe są spójne ze stanowiskiem organów podatkowych, w ocenie których działalność strefowa objęta zwolnieniem to różnorodne czynności prowadzące do osiągnięcia dochodu w ramach działalności strefowej określonej w zezwoleniu. Zgodnie z interpretacją MF z 18 lipca 2016 r., IPPB3/4510-591/16-2/MS: Z powyższych przepisów nie wynika zawężenie zwolnienia podatkowego wyłącznie do dochodów uzyskanych ze sprzedaży wyrobów strefowych, lecz wskazują one na objęcie zwolnieniem dochodów uzyskanych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i w ramach zezwolenia. Powyższa regulacja nie tworzy zamkniętego katalogu rodzajów działalności objętych zwolnieniem, wskazuje jedynie na konieczność osiągnięcia przychodu w ramach działalności określonej w zezwoleniu strefowym oraz na terenie strefy.

Spółka nie mogłaby kontynuować sprzedaży i produkcji bez czasowego wstrzymania produkcji w określonych przypadkach, oddzielenia i utylizacji Wyrobów wadliwych czy zmiany planu produkcji z powodu opóźnień po stronie dostawców. Tych zdarzeń i działań nie można uniknąć; są one bezpośrednio i ściśle związane z działalnością strefową określoną w Zezwoleniu, a wykonywane są zasadniczo w zakładzie Spółki na terenie SSE. Koszty i przychody wygenerowane przez tę część działalności Spółki wpływają na dochód zwolniony z podatku wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP.

Stanowisko to potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, w których stwierdzono: Należy zwrócić uwagą, iż z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, tak jak z każdą działalnością gospodarczą wiąże się szereg różnorodnych zdarzeń gospodarczych, które mogą generować po stronie przedsiębiorcy przychód. Ujęcie tych zdarzeń w enumeratywnym katalogu, który wynikałby z treści zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest w praktyce niemożliwe, dlatego też w odniesieniu do tych zdarzeń, w celu ustalenia czy wygenerowany przez nie dochód jest objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy badać czy mieszczą się one w kategorii dochodu z działalności prowadzonej na terenie strefy. (tak np. MF w interpretacji z 3 lipca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-397/14/CzP, czy w interpretacji z 15 października 2010 r., sygn. ILPB3/423-617/10-5/MM).

Co więcej, z interpretacji indywidualnych wynika, że nawet takie działania podatników, które nie zostały objęte wprost zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie SSE, generują przychody i koszty strefowe z których wynika dochód zwolniony z opodatkowania na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP. Spośród tych interpretacji wymienić należy:

*   interpretację indywidualną z 11 sierpnia 2017 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.39.2017.2.JKT,
*   interpretację indywidualną z 18 sierpnia 2014 r., nr ILPB3/423-252/14-2/KS,
*   interpretację indywidualną z 18 sierpnia 2014 r., nr ILPB3/423-252/14-4/KS,
*   interpretację indywidualną z 8 lutego 2011 r., nr ILPB4/423-293/10-4/MC,
*   interpretację indywidualną z 1 lutego 2013 r., nr IBPBI/2/423-1376/12/AK,
*   interpretację indywidualną z 20 kwietnia 2015 r., nr ILPB3/4510-1-23/15-3/KS.

Odnosząc się do Kosztów Wadliwych Usług Pomocniczych trzeba wyjaśnić, że Spółka ponosi wydatki na zakup usług stanowiących element procesu produkcyjnego Wyrobów. Usługi te są realizowane przez podwykonawców poza terenem SSE. Ich wadliwe wykonanie wpływa na działalność produkcyjną Spółki i generuje określone koszty, które są przenoszone na podwykonawców.

Spółka podkreśla, że w jej działalności niezbędne jest korzystanie z towarów i usług dostarczanych przez zewnętrzne podmioty. Trudno sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą, w której podatnik nie korzysta z zakupu towarów i usług, w tym przypadku - od podmiotów działających poza SSE. Istotne jest to, że nabywane od podwykonawców usługi mają charakter pomocniczy względem działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej opisanej w Zezwoleniu. Usługi polegające na malowaniu wyprodukowanych przez Spółkę Wyrobów lub ich części (komponentów produkcyjnych należących do Spółki) są integralnym elementem prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE działalności gospodarczej.

W ocenie Spółki, nie ma przeszkód, by wydatki poniesione na usługi subsydiarne w celu prowadzenia działalności gospodarczej w SSE, w tym wydatki związane z wadliwym wykonaniem takich usług, uznać za koszty uzyskania przychodów wpływające na dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 UPDOP. Ta sama uwaga odnosi się do powstałych stąd przychodów. W tym zakresie wytworzyła się jednolita linia orzecznicza sądów. Warto wskazać wyroki: NSA z 10 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1766/13, NSA z 19 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2887/12, oraz prawomocne wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 960/12 czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 21 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1324/14.

W ocenie Spółki, wszystkie opisane koszty, przerzucane następnie na dostawców lub podwykonawców Spółki, służą prowadzeniu działalności strefowej objętej Zezwoleniem. Są to koszty niezbędne dla zrealizowania kompletnego procesu produkcyjnego Wyrobów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w części za prawidłowe, a w części za nieprawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 z późn. zm., dalej: „ustawa o SSE”). Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o SSE). Oznacza to, że tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.; dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1010), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami;

Zgodnie z art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie, w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

W związku z powyższym, przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia tego, jaka część dochodu nie wynika z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że to przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia wysokości dochodu niewynikającego z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlegającego opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Sposób sformułowania wskazanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że odwołują się one do geograficznych granic specjalnych stref ekonomicznych. Zarówno przepis zamieszczony w updop, jak też uregulowania zawarte w ustawie o SSE i rozporządzeniu wydanym do tej ustawy wskazują na bezwarunkowy związek miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (objętej zezwoleniem) przynoszącej określony dochód z możliwością nabycia uprawnień do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego zgodzić się należy ze Spółką, że koszty i przychody związane ze sprzedażą usług polegających na Dodatkowym Uruchomieniu Produkcji oraz wykonaniu Poprawek Wyrobów, Spółka powinna traktować jako przychody i koszty strefowe związane z dochodem zwolnionym z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 updop.

Jeżeli chodzi o koszty Wadliwych Wyrobów, którymi Spółka obciąża dostawców lub podwykonawców, to należy zauważyć, że mamy tutaj do czynienia z pewną formą rekompensaty.

W tym miejscu ponowienie wskazać należy, że zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

*   prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia oraz ww. regulacje podatkowe na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że uzyskane przez Spółkę przychody i poniesione koszty związane z poniesieniem i przerzuceniem na dostawców lub podwykonawców Kosztów Wadliwych Wyrobów nie stanowią przychodów i kosztów z działalności gospodarczej, określonej w posiadanym przez Spółkę zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE. Tym samym, przychody te i koszty nie stanowią dochodu korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Podobna sytuacja ma miejsce także w przypadku Kosztów Przestoju Produkcji związanych z niedostarczeniem komponentów przez dostawców, a także w przypadku Kosztów Wadliwych Usług Pomocniczych stanowiących jedną z faz produkcji wyrobów strefowych, wykonywanych przez podwykonawców poza SSE. Ponieważ zarówno Koszty Przestoju Produkcji, jak i Koszty Wadliwych Usług Pomocniczych obciążają odpowiednio dostawców lub podwykonawców, Spółka uzyska przychód w postaci rekompensaty. Przychód ten jednak nie będzie mógł zostać uznany za przychód z działalności strefowej.

Podkreślenia wymaga również ugruntowana w orzecznictwie oraz doktrynie zasada zakazu rozszerzającej wykładni przepisów mających za przedmiot zwolnienia podatkowe, co w omawianym przypadku znajduje dodatkowe uzasadnienie w postaci sformułowania przepisu art. 17 ust. 4 updop, akcentującego wyłączność zwolnienia od podatku dochodów z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Ustawodawca w ww. przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia „dochody z działalności gospodarczej” a nie sformułowania „dochody związane z wykonywaniem działalności gospodarczej”. Niewątpliwie istnieje różnica zakresów pojęciowych wyrażeń „dochód z działalności gospodarczej” oraz „dochód związany z wykonywaniem działalności gospodarczej” – nakazująca traktowanie pierwszego z wymienionych pojęć jako węższego względem drugiego wyrażenia. Wobec takiego zapisu, nie można zaakceptować poglądu, że do dochodów zwolnionych zalicza się przychody i koszty związane z poniesieniem i przerzuceniem na dostawców lub podwykonawców Kosztów Wadliwych Wyrobów, Kosztów Przestoju Produkcji oraz Kosztów Wadliwych Usług Pomocniczych.

Należy również wskazać, że zaproponowane przez Spółkę rozwiązanie prowadziłoby do sprzeczności z normami zawartymi w przepisach ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (w szczególności art. 12 i 16 tej ustawy) i w konsekwencji naruszałoby przepisy updop (art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 updop).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy Spółka powinna traktować jako przychody i koszty strefowe, wydatki związane:

*   ze sprzedażą usług polegających na Dodatkowym Uruchomieniu Produkcji oraz wykonywaniu Poprawek Wyrobów - jest prawidłowe;
*   z poniesieniem i przerzuceniem na dostawców lub podwykonawców:
    *   Kosztów Wadliwych Wyrobów,
    *   Kosztów Przestoju Produkcji,
    *   Kosztów Wadliwych Usług Pomocniczych,\-jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.