Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-620/14/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-01
Teza: możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny, jeżeli przychód ze sprzedaży zostanie przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego wydatkowanego na budowę budynku mieszkalnego na sprzedanej nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt-kredyt hipoteczny; nakłady; nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 1 lipca 2014 r. (data otrzymania 3 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 8 lipca 2010 r. Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie niezabudowaną działkę budowlaną. Darowizna została potwierdzona aktem notarialnym. W dniu 4 kwietnia 2011 r. zaciągnięto kredyt hipoteczny walutowy na budowę domu jednorodzinnego na darowanej nieruchomości w wysokości 109 452,89 franków szwajcarskich. Dom jednorodzinny został zbudowany systemem gospodarczym i dopuszczony do użytkowania 30 lipca 2012 r. Wnioskodawca wraz ze współwłaścicielem zamierzają dokonać sprzedaży darowanej nieruchomości wraz z wybudowanym domem jednorodzinnym przed upływem okresu 5 lat.

Część kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości tj. równowartość 103 303,33 franków szwajcarskich (stan na dzień 18 sierpnia 2014 r.) Wnioskodawca wraz ze współwłaścicielem zamierzają przeznaczyć na spłatę zaciągniętego kredytu hipotecznego.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Do jakiej kategorii należy zaliczyć kwotę przeznaczoną na spłatę kredytu hipotecznego w celu obliczenia kwoty wolnej od podatku naliczonego przy sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota przeznaczona na spłatę zaciągniętego kredytu hipotecznego powinna zostać zaliczona jako wydatki na własne cele mieszkaniowe, a nie jako koszty uzyskania przychodu. Kredyt został zaciągnięty na sfinansowanie własnych potrzeb mieszkaniowych, a w myśl ustawy za wydatki na własne cele mieszkaniowe uznaje się wydatki na spłatę kredytu wraz z odsetkami, w tym także tzw. kredytu refinansowego i konsolidacyjnego zaciągniętych na sfinansowanie własnych potrzeb mieszkaniowych. Nie ma przy tym również znaczenia, że kredyt został zaciągnięty na zbywaną nieruchomość. Spełniony jest warunek, że kredyt hipoteczny został zaciągnięty w 2011 r. czyli przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia.

Wnioskodawca uważa, że dodatkową przesłanką do zaliczenia przez niego zaciągniętego kredytu hipotecznego do wydatków na cele mieszkaniowe jest fakt, że w momencie zaciągania kredytu Wnioskodawca nie miał intencji sprzedaży nieruchomości, na której został zbudowany dom jednorodzinny. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, kosztów zaciągniętego kredytu hipotecznego nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca chce natomiast zaliczyć wszystkie wydatki poniesione przez siebie, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku czyli m.in. koszty związane z wyceną nieruchomości, koszty notarialne, koszty pośredników oraz koszty nabycia nieruchomości czyli koszty sporządzenia aktu notarialnego a także poczynione udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości w trakcie jej posiadania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości w nastąpiło w 2010 r. Wnioskodawca planuje sprzedaż tej nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Ponieważ nabycie nieruchomości nastąpiło w 2010 r., dla oceny skutków podatkowych jej odpłatnego zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Natomiast – stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w 2010 r. przychodem ze sprzedaży tej nieruchomości będzie cena wynikająca z aktu notarialnego na dzień dokonania sprzedaży (o ile będzie odpowiadać cenie rynkowej), pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia (jeżeli Wnioskodawca poniesie takie koszty zbywając nieruchomość). Tak obliczony przychód należy pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. W przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w sposób nieodpłatny takimi kosztami są udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości o ile zostały w odpowiedni sposób udokumentowane. Niewątpliwie takimi nakładami są wydatki poniesione na budowę domu jednorodzinnego, które Wnioskodawca sfinansował środkami uzyskanymi z zaciągniętego kredytu hipotecznego. Takim kosztem ¬– jak słusznie uważa Wnioskodawca – nie będzie natomiast sama spłata kredytu hipotecznego. Przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje wyraźnie, że do kosztu uzyskania przychodów należy zaliczyć udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości, a nie spłatę kredytu zaciągniętego w celu uzyskania środków pieniężnych niezbędnych do poczynienia tychże nakładów. Zaciągnięcie kredytu nie rodzi przychodu do opodatkowania zatem oczywistym jest, że jego spłata nie może być nigdy uznana za koszt podatkowy.

Ponadto zauważyć należy, że Wnioskodawca zdaje się nie rozumieć, że czym innym są koszty odpłatnego zbycia a czym innym są koszty uzyskania przychodu.

Koszty odpłatnego zbycia są kosztami, których poniesienie jest niezbędne aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku. Do tych kosztów zaliczamy – jak wskazał Organ wyżej – koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Koszty te służą ustaleniu wysokości przychodu albowiem przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest cena jej sprzedaży (o ile odpowiada wartości rynkowej nieruchomości) pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

W przypadku Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu powinien zaliczyć nakłady zwiększające wartość nieruchomości poczynione w trakcie jej posiadania, tj. wydatki związane z budową budynku mieszkalnego – o ile zostały w odpowiedni sposób udokumentowane.

Tym samym nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć wszystkie wydatki poniesione przez siebie, które są konieczne aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku czyli jak wskazuje: koszty związane z wyceną nieruchomości, koszty notarialne, koszty pośredników oraz koszty nabycia nieruchomości czyli koszty sporządzenia aktu notarialnego a także poczynione udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości w trakcie jej posiadania. Część z tych wydatków poniesiona po to aby sprzedaż doszła do skutku nie jest kosztem uzyskania przychodu, lecz kosztem odpłatnego zbycia nieruchomości. Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca powinien zaliczyć jedynie udokumentowane nakłady na nieruchomość. Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca nie będzie mógł także zaliczyć kosztów notarialnych poniesionych przy nabyciu nieruchomości, albowiem przepis art. 22 ust. 6d nie przewiduje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z jej nabyciem. Innymi słowy Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu tych wydatków, które są kosztami odpłatnego zbycia oraz tych wydatków, które nie zostały wymienione w art. 22 ust. 6d ustawy, czyli spłaty kredytu hipotecznego oraz kosztów notarialnych poniesionych przez Wnioskodawcę przy nabyciu nieruchomości. Koszt odpłatnego zbycia oraz koszty uzyskania przychodu to dwie odmienne kategorie i nie można ich ani łączyć ani traktować zamiennie. Jedne służą do ustalenia wysokości przychodu a drugie służą do ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zatem w odniesieniu do dochodu ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2010 r. w darowiźnie istnieje możliwość jego przeznaczenia na własne cele mieszkaniowe, w celu skorzystania ze zwolnienia. Wysokość dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik powinien wykazać w zeznaniu PIT-39, składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

2.wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Należy wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). Innymi słowy przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony na budowę budynku, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby tę budowę. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na sfinansowanie budowy domu jednorodzinnego na sprzedawanej nieruchomości.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania (nie wcześniej niż od dnia odpłatnego zbycia i nie później niż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu ze sprzedaży nieruchomości na enumeratywnie wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy cele mieszkaniowe.

Treść art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, a więc m.in. na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit d) ustawy).

Należy jednakże zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno określają w jaki sposób należy ustalić dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości. Zgodnie z przywołanym wyżej przepisem art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze darowizny uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Skoro Wnioskodawca nabył nieodpłatnie nieruchomość (w drodze darowizny) oraz poczynił nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość albowiem za takie nakłady należy uznać wydatki na budowę budynku mieszkalnego na nieruchomości – to wydatki te należy zaliczyć do kosztów nabycia tej nieruchomości jako nakłady na nieruchomość i jako takie stanowią one koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tej nieruchomości.

Oznacza to, że sposób w jaki Wnioskodawca chce skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy nie może zostać uznany za prawidłowy.

Prawidłowym postępowaniem przez Wnioskodawcę w przypadku sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości tj. przed końcem 2015 r. będzie wykazanie w zeznaniu PIT-39 przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości (ceny sprzedaży pomniejszonej o koszty odpłatnego zbycia) oraz pomniejszenie go o koszty uzyskania przychodu zgodnie z przepisem art. 22 ust.6d ww. ustawy – czyli nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na gruncie a więc wydatki na budowę domu jednorodzinnego (o ile zostały w odpowiedni sposób udokumentowane).

Konieczność wypełnienia przez Wnioskodawcę zeznania PIT-39 w powyższy sposób i wykazania nakładów na nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży powoduje, że Wnioskodawca nie może zwolnić wydatku na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu jednorodzinnego na sprzedawanej nieruchomości. Wysokość nakładów poczynionych na nieruchomości czyli wydatków związanych z budową domu jednorodzinnego, które zostały sfinansowane ze środków pochodzących z zaciągniętego przez Wnioskodawcę kredytu hipotecznego, udokumentowanych w sposób o jakim mowa w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić będzie koszt budowy budynku a więc nakłady na nieruchomość, o jakich mowa w art. 22 ust. 6d ustawy.

Tak więc wydatki poniesione na budowę budynku mieszkalnego na nieruchomości należy zakwalifikować do nakładów na nieruchomości (o ile zostały odpowiednio udokumentowane), które stanowić będą koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia co oznacza, że będą podlegać odliczeniu od przychodu z odpłatnego zbycia przy obliczaniu uzyskanego ze sprzedaży dochodu. Skoro zatem w ramach obliczenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości powinny zostać uwzględnione nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość jako koszty uzyskania przychodu, to obowiązuje ustawowy zakaz traktowania kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na nieruchomości jako wydatku na własne cele mieszkaniowe. Uwzględnienie kredytu jako wydatku poniesionego na cel mieszkaniowy oznaczałoby, że Wnioskodawca odliczałaby dwukrotnie te same wydatki, a tego zabrania wprost art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie istnieje również możliwość wyboru przez podatnika czy chce pomniejszyć przychód o koszty uzyskania przychodu albo nie robiąc tego skorzystać ze zwolnienia podatkowego. Dochód oblicza się bowiem pomniejszając przychód o koszty jego uzyskania.

Taka konstrukcja przepisów oznacza, że spłata kredytu zaciągniętego wcześniej na budowę domu jednorodzinnego na sprzedawanej nieruchomości nie stanowi celu mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredytu takiego nigdy nie będzie można odliczać, gdyż odliczeniu podlegać ma wcześniej wydatek na nakłady zwiększające wartość nieruchomości jako koszt uzyskania przychodu. Dla ustawodawcy bez znaczenia pozostaje przy tym sposób pozyskania kapitału na nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości.

W sytuacji Wnioskodawcy przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać będą nakłady na nieruchomości zwiększające jej wartość. Zbywając nieruchomość Wnioskodawca odliczyć powinien koszt uzyskania przychodu czyli wysokość nakładów poczynionych w trakcie posiadania nieruchomości, które zwiększyły jej wartość (przy czym samo poniesienie nakładów musi być w odpowiedni sposób udokumentowane). Natomiast wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie będzie wydatek na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na zbywanej nieruchomości.

Ponadto zauważyć należy, że Wnioskodawca wskazał, że był współwłaścicielem nieruchomości, którą zamierza sprzedać, dlatego zarówno przychód jak i nakłady obliczy odpowiednio do wysokości posiadanego udziału.

Podsumowując, Wnioskodawca zobowiązany będzie do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-39 i wykazania w nim przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, pomniejszonego o koszty odpłatnego zbycia (jeżeli Wnioskodawca poniesie takie koszty) oraz kosztów uzyskania przychodu czyli nakładów poniesionych na budowę na nieruchomości budynku mieszkalnego.

Przypomnieć raz jeszcze należy, że Wnioskodawca nie może wykazać w zeznaniu PIT-39 jedynie przychodu ze sprzedaży nieruchomości bez uwzględnienia kosztów uzyskania w postaci nakładów zwiększających wartość nieruchomości. Skoro Wnioskodawca poniósł nakłady na budowę budynku mieszkalnego na nieruchomości, która jest przedmiotem planowanej sprzedaży, to przy opodatkowaniu sprzedaży tej nieruchomości powinien te nakłady wykazać jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Wnioskodawca musi pamiętać, że spłata kredytu zaciągniętego na budowę budynku mieszkalnego na sprzedawanej nieruchomości nie będzie mogła być uznana za wydatki na cele mieszkaniowe uwzględnione przy obliczeniu dochodu zwolnionego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że odliczeniu od przychodu ze sprzedaży podlegać mają nakłady na nieruchomości, które zwiększyły jej wartość.

Stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-500 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.