Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.130.2021.2.DJD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-27
Teza: Prawa własności intelektualnej IP BOX: 1. działalność Wnioskodawcy w zakresie prac B+R, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, 2. wytworzony program komputerowy na podstawie zawartej umowy z kontrahentem klasyfikuje się w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, 3. dochód uzyskany z kwalifikowanego IP Wnioskodawca może opodatkować 5% stawką podatku, 4. dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej działalności gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT,
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty kwalifikowane; opodatkowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; prawa-prawo własności; proporcja; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wskaźnik; wydatek; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2021 r. (data wpływu 1 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 29 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.130.2021.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 2 kwietnia 2021 r. Ww. przesyłka została odebrana w dniu 16 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 23 kwietnia 2021 r. (data wpływu 29 kwietnia 2021 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 23 kwietnia 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od stycznia 2020 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności Gospodarczej przeważająca działalność przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmuje 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem. Posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana „ustawą o PIT”). Jest opodatkowany podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to 19% podatek liniowy. Ponadto Wnioskodawca rozlicza się wspólnie z żoną, zgodnie z art. 6 ustawy o PIT, a Wnioskodawca i Jego małżonka przez cały 2020 r. byli w ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy współpracy ze spółką mającą siedzibę w Polsce (dalej: „Spółka”) świadczy usługi programistyczne i przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wszelkiego oprogramowania lub innych utworów, za co otrzymuje wynagrodzenie. Omawiane we wniosku usługi programistyczne świadczone są przez Wnioskodawcę w Polsce, na zasadzie pracy osobistej w biurze, bądź pracy zdalnej na rzecz Spółki. Wnioskodawca jest członkiem zespołu programistów, którego celem jest wytwarzanie nowych oprogramowań dla branży farmaceutycznej. Tworzone oprogramowania pozwolą klientowi między innymi na dokonywanie obiegu dokumentów dla procesów biznesowych w celu pozyskiwania nowych kontraktów z kontrahentami oraz na planowanie działań farmaceutycznych poprzez zastosowanie komend wynikających z przygotowanego systemu.

Wnioskodawca w ramach pracy odpowiedzialny jest za:

1.  zaplanowanie i wykonanie architektury: backendowej oraz frontendowej, przy przyjęciu, że architektura backendowa dotyczy wewnętrznej części danej aplikacji, jej działania, w tym zapisu i obróbki danych, zaś architektura frontendowa dotyczy zewnętrznej części aplikacji, odpowiedzialnej za funkcjonalną interakcję z użytkownikiem;
2.  wykonanie procedur w ramach DevOps, tj. podejmowanie działań łączących w sobie czynności deweloperów oraz specjalistów od eksploatacji, to znaczy, że dotyczy pisania oprogramowań oraz konfiguracji serwerów i infrastruktury, czyli opierających się na budowaniu produktu z zachowaniem perspektywy całości obrazu, głębokim monitoringu od samego początku tworzenia produktu oraz podejmowaniu decyzji bazujących na ogóle zebranych danych;
3.  implementacji (wdrożenie) systemów w warstwach backendowej oraz frontendowej.

Wnioskodawca do wykonania powyższych czynności korzysta z technologii (…).

W ramach łączącej strony umowy Wnioskodawca rozpoczął czynności zmierzające do utworzenia nowego oprogramowania, którego celem jest utworzenie nowego produktu, pozwalającego klientowi na zaplanowanie działań farmaceutycznych. Zakres czynności pokrywa się z wymienionym zakresem powyżej (pkt 1-3). W ramach tworzenia wyżej opisanych systemów Wnioskodawca jest ich głównym programistą projektowym oraz współtwórcą jako architekt. Tworzone oprogramowania powstają dzięki łączeniu, kształtowaniu oraz wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - w przywołanym stanie faktycznym - w zakresie narzędzi informatycznych, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów. Efektem prac są programy pozwalające Spółce na sprawne wykonywanie czynności, planowanie działań farmaceutycznych, także w procesach biznesowych na potrzebny nowych kontraktów z kontrahentami. Efektem końcowym prac Wnioskodawcy są oprogramowania (programy komputerowe).

Pojęcie programu komputerowego nie zostało zdefiniowane w ustawie o PIT. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Ze względu na bardzo ograniczone źródła interpretacji wobec programu komputerowego w stricte polskich aktach prawnych oraz polskiej literaturze na potrzeby preferencji IP Box warto także odnieść się do właściwych dla omawianego zagadnienia źródeł wywodzących się od organizacji ponadnarodowych i międzynarodowych, do których przynależy Polska, w szczególności Unii Europejskiej oraz OECD. Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Część programu umożliwiająca takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znana pod nazwą «interoperacyjności», podczas gdy sama «interoperacyjność» może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych. Pojęcie «program komputerowy» nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowe, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie”.

W ocenie Wnioskodawcy, tworzenie bądź rozwijanie przez Niego w ramach umowy ze Spółką oprogramowania podpada pod kategorię programu komputerowego, o którym mowa w tym przepisie. W szczególności Wnioskodawca wskazuje, że podstawą wszystkich programów komputerowych jest ich kod źródłowy, a więc zapis programu komputerowego przy pomocy określonego języka programowania, opisujący operacje, jakie powinien wykonać komputer (bądź inne urządzenie, w tym w szczególności urządzenie mobilne) na zgromadzonych lub otrzymanych danych. Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o PAIPP”).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie jego wyrażenia. Tworzone bądź rozwijane oprogramowanie komputerowe jest wytworem myśli Wnioskodawcy, a poprzez jego zmaterializowanie w postaci kodu źródłowego, zapisanego w repozytorium kodów, który jest przekazywany Spółce, jest zmaterializowany, wobec czego Wnioskodawca jest jego twórcą. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, spełnione zostały wszelkie przesłanki do uznania przedmiotowego oprogramowania za utwór w rozumieniu praw autorskiego i objęcie go ochroną prawno-autorską.

Za świadczone usługi w ramach umowy współpracy Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie. W ramach otrzymywanego wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw majątkowych do wszelkiego oprogramowania lub innych utworów. W odniesieniu do przychodów uzyskiwanych w ramach umowy współpracy za świadczone usługi programistyczne Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT. Wnioskodawca ponadto określa wysokość dochodu, jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie. W przypadku Wnioskodawcy wskaźnik ten daje wynik inny niż zero, w związku z występowaniem kosztów poniesionych na prowadzoną bezpośrednią przez Niego działalność, określanych we wzorze wskaźnika literą a). Do kosztów bezpośrednich, zgodnie przyjętymi wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów, Wnioskodawca zalicza między innymi regulowane zobowiązania z tytułu ubezpieczeń społecznych.

W związku z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za 2020 r. rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze Spółką, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

W piśmie z dnia 23 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że prowadząc działalność i wykonując usługi na rzecz Zleceniodawcy tworzy nowe oprogramowania, które powstają poprzez nabycie nowej wiedzy dostępnej na rynku i następnie utworzenie zmienionych, ulepszonych i nowych produktów, w szczególności dzięki zaplanowaniu, zaprojektowaniu a następnie tworzeniu systemu lub systemów z użyciem najnowszych technologii, wzorców i narzędzi. Oprogramowania zostają wytwarzane, rozwijane w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu definicji wskazanej w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą, z uwagi na tworzenie nowych oprogramowań na rzecz Zleceniodawcy. Działalność ta ma charakter systematyczny ze względu na obowiązywanie umowy między Zleceniodawcą a Wnioskodawcą, zobowiązującej Go do podejmowania ustawicznych czynności mających na celu tworzenie oprogramowań. W tym zakresie uważa, że Jego działalność w zdecydowanym zakresie stanowi pracę rozwojowe, natomiast odnośnie działalności polegającej na badaniach naukowych Wnioskodawca wskazuje, że badania te polegają na doprowadzeniu badań aplikacyjnych rozumianych jako prace mające na celu zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Utworzenie nowych oprogramowań wymaga od Wnioskodawcy zdobycia nowej wiedzy i umiejętności, które następnie pozwolą Mu przy wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych, ulepszonych produktów. Działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca prowadzi od chwili założenia działalności gospodarczej, tj. od dnia 2 stycznia 2020 r., dochód zaś osiągnął w chwili rozliczenia faktury vat wystawionej po pierwszym miesiącu wykonywania czynności, tj. w lutym 2020 r. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe produkty, ulepszone procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Tworzone systemy przy wykorzystaniu najnowszych technologii i dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności stanowią nowe produkty, które są bezpośrednio przygotowane dla celów farmaceutycznych, w tym do dokonywania obiegu dokumentów w celu pozyskiwania nowych kontraktów z kontrahentami oraz planowania działań farmaceutycznych, chociażby w zakresie łańcucha zapotrzebowania, zatowarowania lub dostaw. Wskazany program (system lub systemy) nie był wcześniej dostępny na rynku, jest on nowym, ulepszonym produktem, niewystępującym wcześniej na rynku.

Prace Wnioskodawcy wymagają uporządkowanych działań, podejmowania czynności w sposób metodyczny, na co pozwala wykorzystanie metodyki …, powszechnie wykorzystywanej w zespołach projektowych. Harmonogram prac oparty jest na tzw. sprintach, tj. powtarzalnych cyklach czasowych, opartych na czterech fazach sprintu:

1.  planowanie sprintu - wyznaczenie celów i sposobów ich osiągania,
2.  codzienny serum - kontrolowanie pracy na bieżąco według dowolnych metod obranych przez zespół,
3.  przegląd sprintu - podsumowanie i przedstawienie efektów danego dnia,
4.  retrospektywy - twórczy namysł nad Przeglądem, propozycje ulepszeń, korekty i nowe koncepcje.

Zgodnie z brzmieniem umowy ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za wykonywane przez Niego czynności będące przedmiotem umowy i jest odpowiedzialny za wszelkie szkody powstałe w związku z wykonywaniem przez Niego czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca ponosi pełne ryzyko gospodarcze w związku z prowadzoną działalnością. Przenosi na rzecz Zleceniodawcy wszelkie prawa autorskie do własności intelektualnej, powstałej w wyniku świadczenia usług, przenosi również prawa zależne, między innymi w postaci rozporządzenia utworu.

W ustawie o PIT nie ma legalnej definicji autorskiego prawa do programu komputerowego. Wnioskodawca rozważając różne źródła interpretacji definicji programu komputerowego stoi na stanowisku, że autorskie prawo do programu komputerowego w szerokim, funkcjonalnym rozumieniu, stanowi oprogramowanie. Przy takim przyjęciu definicji, wytwarzane przez Niego oprogramowanie, jako kodu przy pomocy określonego języka programowania, opisujący operacje, jakie powinien wykonać komputer (lub inne urządzenie), stanowi autorskie prawo do programu komputerowego. W konsekwencji należy wskazać, że uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Wnioskodawca oraz programiści tworzą poszczególne części oprogramowania, przy czym każdy „kawałek” kodu stanowi odrębny twór w rozumieniu praw autorskich. Połączenie wszystkich części oprogramowania prowadzi do powstania oprogramowania finalnego - dzieła, którego współtwórcami są członkowie zespołu programistów. Wnioskodawca przenosi na rzecz Zleceniodawcy wszelkie prawa autorskie za każdą część - „elementy” kodu. Przychody Wnioskodawcy wynikają wyłącznie z umowy ze Zleceniodawcą. W ramach wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi całość autorskich prawa majątkowych do utworzonych oprogramowań. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu.

Wnioskodawca tworzy oprogramowanie od podstaw. Jego działalność nie opiera się więc na rozwinięciu, bądź ulepszeniu dotychczas istniejącego oprogramowania komputerowego. Wnioskodawca wyłącznie tworzy, a następnie rozwija systemy, których jest autorem lub współautorem. Zleceniodawca w treści umowy zobowiązuje się do przekazania Wnioskodawcy wszelkich narzędzi niezbędnych do wykonywania czynności przez Wnioskodawcę - w zakres ten wchodzi między innymi adres IP. Ponadto, w treści umowy na Wnioskodawcę został nałożony dodatkowo obowiązek korzystania ze środków technicznych udostępnionych Mu wyłącznie w zakresie niezbędnych do realizacji prac wynikających z umowy. Wnioskodawca w toku wykonywanych czynności tworzy nowe kody i algorytmy w języku … i stoi na stanowisku, że wobec wskazanych tworów przysługują Mu prawa autorskie, które następnie na mocy umowy ze Zleceniodawcą przenosi na jego rzecz. W związku z ulepszaniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uwzględniony w cenie sprzedaży produktu.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu wykonania czynności na rzecz Zleceniodawcy, tj. tworzenia oprogramowań w ramach zespołu projektowego. W ramach wynagrodzenia Wnioskodawca przenosi całość praw autorskich do wytworzonych w danym miesiącu części oprogramowania; kwota ta więc nie jest wyodrębniona kwotowo. Rozlicza się ze Zleceniodawcą w stosunku miesięcznym, co oznacza, że pierwsze wystawienie faktury nastąpiła po pierwszym miesiącu wykonywania zlecenia, a płatność została dokonana w lutym 2020 r. Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w odniesieniu do całości przychodu osiągniętego od Zleceniodawcy.

Prowadzenie odrębnej ewidencji, określonej w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, nastąpiło od momentu założenia działalności gospodarczej, tj. od dnia 2 stycznia 2020 r. W tym dniu Wnioskodawca zawarł również umowę ze Zleceniodawcą, rozpoczęcie jej prowadzenia zostało więc zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia współpracy ze Zleceniodawcy przy wykonaniu pracy nad oprogramowaniem. Odrębna ewidencja prowadzona jest na bieżąco.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana w zdarzeniu przyszłym działalność Wnioskodawcy w zakresie prac B+R, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?
2.  Czy wytworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy na podstawie zawartej umowy z kontrahentem klasyfikuje się w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?
3.  Czy dochód uzyskany z kwalifikowanego IP Wnioskodawca może opodatkować 5% stawką podatku?
4.  Czy dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej działalności gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1, charakter i zakres wykonywanych prac spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów:

1.  badaniami naukowymi są:
    1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
    2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
2.  prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, a dokładniej - prace rozwojowe. Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania dla branży farmaceutycznej, które pozwolą klientowi na dokonywanie obiegu dokumentów dla procesów biznesowych w celu pozyskiwania nowych kontraktów z kontrahentami oraz na planowanie działań farmaceutycznych poprzez zastosowanie komend wynikających z przygotowanego systemu.

Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania procesu nawiązywania kontaktów z kontrahentami, przy wykorzystaniu wiedzy Wnioskodawcy z zakresu szeroko pojętego wytwarzania oprogramowania oraz specjalistycznej technologii.

Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2, zgodnie z postanowieniami podpisanej przez Wnioskodawcę umowy o współpracy z obecnym klientem, przedmiotem umowy jest świadczenie w ramach działalności przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem, usług z zakresu konsultacji, doradztwa i analizy biznesowej IT:

1.  realizacji zadań programistycznych,
2.  analizy wymagań funkcjonalnych i technicznych w obszarze procesów i aktywności integracyjnych.

We wniosku został wskazany opis faktycznie wykonywanych czynności, których końcowym efektem jest program komputerowy pozwalający na utworzenie za pomocą nowoczesnych technologii systemów usprawniających pracę kontrahentowi. Programy te stanowią nowatorskie narzędzia, które dają możliwość wykorzystania ich, np. do tworzenia innowacyjnych rozwiązań w różnych dziedzinach życia.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria:

1.  przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz
2.  prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy PAIPP. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy PAIPP, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie jego wyrażenia. Należy uznać, że oprogramowanie, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01, program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie, jak i części oprogramowania, wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy współpracy pomiędzy Nim a Spółką.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3, dochód uzyskany z kwalifikowanego IP może opodatkować 5% stawką podatku. Zgodnie z umową współpracy zawartą ze Spółką Wnioskodawca w ramach wynagrodzenia przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wszelkiego oprogramowania lub innych utworów, stworzonych w związku z wykonywaniem umowy współpracy oraz w czasie jej trwania.

Dochodem z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1.  z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego IP;
3.  z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Niniejsza należność obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do wszelkiego oprogramowania lub innych utworów stworzonych przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowań należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 4, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Art. 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT;
2.  wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowalnych praw własności intelektualnej;
3.  uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej;
4.  określenie wysokości dochodu, jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;
5.  prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

W przedmiotowym przypadku, zdaniem Wnioskodawcy:

*   prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której realizowana jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT;

*   w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej;

*   prawa autorskie do oprogramowań przenosi na rzecz Spółki, z tytułu czego uzyskuje przychody;

*   dokonuje odpowiedniej alokacji kosztów do przychodów z danego programu komputerowego, przez co określa dochód ze sprzedaży określonego oprogramowania, w tym jest w stanie obliczyć wartość Nexus dla każdego z nich;

*   wysokość dochodu, jaki może rozliczyć przy zastosowaniu stawki 5%, będzie wynikać z odrębnie prowadzonej ewidencji.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy spełnia On wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 395, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

1.  badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
2.  prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od stycznia 2020 r., związaną z wytwarzaniem oprogramowania komputerowego. Na podstawie zawartej umowy współpracy z polską Spółką świadczy usługi programistyczne i przenosi na nią całość autorskich praw majątkowych do wszelkiego oprogramowania lub innych utworów, za co otrzymuje wynagrodzenie. Jest członkiem zespołu programistów, którego celem jest wytwarzanie nowych oprogramowań dla branży farmaceutycznej. Tworzone oprogramowania pozwalają klientowi między innymi na dokonywanie obiegu dokumentów dla procesów biznesowych w celu pozyskiwania nowych kontraktów z kontrahentami oraz na planowanie działań farmaceutycznych poprzez zastosowanie komend wynikających z przygotowanego systemu. W ramach tworzenia systemów Wnioskodawca jest ich głównym programistą projektowym oraz współtwórcą jako architekt. Tworzone oprogramowania powstają dzięki łączeniu, kształtowaniu oraz wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów. Efektem prac są programy pozwalające Spółce na sprawne wykonywanie czynności, planowanie działań farmaceutycznych, także w procesach biznesowych na potrzebny nowych kontraktów z kontrahentami. Efektem końcowym prac Wnioskodawcy są oprogramowania (programy komputerowe), stanowiące utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca oraz programiści tworzą poszczególne części oprogramowania, przy czym każdy „kawałek” kodu stanowi odrębny twór w rozumieniu praw autorskich. Wnioskodawca wyłącznie tworzy, a następnie rozwija systemy, których jest autorem lub współautorem. Zleceniodawca w treści umowy zobowiązuje się do przekazania Wnioskodawcy wszelkich narzędzi niezbędnych do wykonywania przez Niego czynności w zakresie oprogramowania. Wykonując usługi na rzecz Zleceniodawcy tworzy nowe oprogramowania, które powstają poprzez nabycie nowej wiedzy dostępnej na rynku i następnie utworzenia zmienionych, ulepszonych i nowych produktów, w szczególności dzięki zaplanowaniu, zaprojektowaniu a następnie tworzeniu systemu lub systemów z użyciem najnowszych technologii, wzorców i narzędzi. Oprogramowania zostają wytwarzane, rozwijane w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu definicji wskazanej w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, prowadzonej od dnia 2 stycznia 2020 r. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą oraz ma charakter systematyczny ze względu na obowiązywanie umowy między Zleceniodawcą a Wnioskodawcą, a tym samym stanowi pracę rozwojowe. Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą, obejmująca prace rozwojowe. Na mocy umowy przenosi na Zleceniodawcę wszelkie prawa autorskie do własności intelektualnej, udziela zgody na wykonywanie zależnych prawa autorskich do wytworzonego Oprogramowania i przenosi prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT i stanowi zapłatę za wykonane czynności na rzecz Zleceniodawcy, tj. tworzenia oprogramowania w ramach zespołu projektowego. Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu. Rozlicza się ze Zleceniodawcą w stosunku miesięcznym, a pierwsza płatność została dokonana w lutym 2020 r. po wystawienie faktury za wykonywane zlecenie. Zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatku w odniesieniu do całości przychodu osiągniętego od Zleceniodawcy. Pierwszy dochód, do którego zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku osiągnął w lutym 2020 r. i jest on wyszczególniony w odrębnej ewidencji, prowadzonej na bieżąco od początku 2020 r.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W związku z powyższym, podejmowana przez Wnioskodawcę działalność, jak wynika z opisu sprawy, jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, gdyż dotyczy tworzenia i ulepszania programów komputerowych lub ich części i obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania Zatem, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do kwestii sprzedaży autorskiego prawa autorskiego do programu komputerowego jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wytwarzanego przez Wnioskodawcę oraz możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, wskazać należy, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53) oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3).

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem autorskie prawa do programów komputerowych (oprogramowania), które są samodzielnie tworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej oraz podlegają ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, wskazać należy, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że „proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.”

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Podstawę opodatkowania dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do opisu sprawy, należy wskazać, że:

*   Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie umowy z polską Spółką, tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe;

*   Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie lub jego części w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie, jak również części programu komputerowego (nowe funkcjonalności), stanowią utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

*   Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania lub jego części w zamian za stosowne wynagrodzenie;

*   Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 2 stycznia 2020 r., odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając na uwadze powyższe informacje należy stwierdzić, że skoro autorskie prawo do oprogramowania komputerowego jest tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a następnie prawa majątkowe do tego oprogramowania są odpłatnie przenoszone w zamian za stosowne wynagrodzenie, to dochody uzyskiwane ze sprzedaży tego oprogramowania kwalifikują się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie produktu lub usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że Wnioskodawca uprawniony jest do preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanego IP uwzględniając 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, przy spełnieniu warunków formalnych dotyczących prowadzenia odrębnej ewidencji wskazanej w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Ponieważ Wnioskodawca od 2 stycznia 2020 r. prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w stosunku do dochodów uzyskanych od momentu zaprowadzenia odrębnej ewidencji może stosować stawkę, o której mowa wyżej. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania uzyskanych od lutego 2020 r. kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wg 5% stawki podatku.

Podkreślić przy tym należy, że jak wynika z cytowanego art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Tym samym interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kontekście pytań oznaczonych Nr 1-4, natomiast nie odnosi się do sposobu rozliczenia zeznania podatkowego za 2020 r., w tym do rozliczenia dochodów wspólnie z małżonkiem, bowiem nie stanowiło to przedmiotu zapytania Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.). To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanów faktycznych będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałych stanów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.