Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.12.2021.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-07
Teza: Wypłata środków pieniężnych z kapitału zapasowego, które dotyczą zysków zatrzymanych osiągniętych przez spółkę komandytową przed rokiem 2021.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; spółki-spółka komandytowa; uchwały; zyski; zyski-wypłata z zysku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 7 stycznia 2021 r. (data wpływu 7 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowaną będącą stroną postępowania: (…)**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (…)**

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem (komandytariuszem) w spółce komandytowej (dalej jako: Spółka). Spółka powstała w drodze przekształcenia w 2012 roku spółki z o.o. w spółkę komandytową.

Na kapitale zapasowym Spółki znajdują się:

1.  kwoty zysków Spółki za poprzednie lata obrotowe przekazane na kapitał zapasowy na podstawie uchwał wspólników Spółki,
2.  kwoty odpowiadające zgromadzonym na kapitale zapasowym sp. z o.o. przed jej przekształceniem w spółkę komandytową zyskom z lat ubiegłych.

Zyski te znalazły się na kapitale zapasowym sp. z o.o. w wyniku podejmowania w kolejnych latach uchwał o podziale zysku w ten sposób, że określona część zysku za dany rok podatkowy przekazywana była na kapitał zapasowy spółki z o.o.

W wyniku przekształcenia sp. z o.o. w spółkę komandytową kwoty zgromadzone na kapitale zapasowym sp. z o.o. znalazły się na kapitale zapasowym spółki komandytowej.

Przekształcenie w spółkę komandytową nastąpiło w 2012 r., a więc zanim przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2014 r. zyskał brzmienie, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej ‒ w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną.

W związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (dalej jako: Ustawa Nowelizująca) powstała konieczność uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy co do skutków podatkowych dla Wnioskodawcy planowanych w przyszłości wypłat środków pieniężnych ze Spółki, które to wypłaty będą finansowane z kapitału zapasowego Spółki oraz wypłat, które będą dotyczyły zysków za okres od dnia 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. i za okres od 1 stycznia 2021 do 30 kwietnia 2021 r.

Spółka, działając poprzez swojego komplementariusza, złożyła przed dniem 1 stycznia 2021 r. do urzędu skarbowego zawiadomienie nawiązujące do art. 12 ust. 2 Ustawy Nowelizującej. Tym samym Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W okresie od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. dochody z udziału w zyskach Spółki będą opodatkowane na dotychczasowych zasadach, to znaczy na poziomie poszczególnych wspólników Spółki. Spółka zamknęła księgi rachunkowe na dzień 31 grudnia 2020 r., otworzyła je ponownie na dzień 1 stycznia 2021. Spółka zamknie księgi rachunkowe na dzień 30 kwietnia 2021 r. i otworzy na dzień 1 maja 2021 r.

W stosunku do kwot zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki zostaną podjęte uchwały wspólników Spółki o wypłacie części kwot zgromadzonych na tym kapitale zapasowym poszczególnym wspólnikom w proporcji w jakiej wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki.

Uchwały o takich wypłatach ze środków kapitału zapasowego Spółki zostaną podjęte:

*   Pierwsza uchwała zostanie podjęta między 1 marca 2021 r. a 30 kwietnia 2021 r., przy czym przelew środków na rzecz poszczególnych wspólników może nastąpić w wykonaniu tej uchwały jeszcze przed 1 maja 2021 r. lub po tej dacie (dalej jako: Pierwsza Uchwała);
*   Druga uchwała zostanie podjęta po 30 kwietnia 2021 r., a zatem zarówno podjęcie uchwały, jak i faktyczna wypłata środków pieniężnych na rzecz poszczególnych wspólników nastąpi w okresie, gdy Spółka będzie już podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: Druga Uchwała).

W stosunku do zysków, jakie osiągnęła Spółka za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. oraz do zysków, jakie osiągnie za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., podjęte zostaną uchwały o wypłacie zysków wspólnikom, gdzie:

*   uchwała o wypłacie zysku za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. zostanie podjęta w kwietniu 2021 r. lub w maju z terminem wypłaty zysków poszczególnym wspólnikom wyznaczonym na okres po 30 kwietnia 2021 r. (dalej jako: Trzecia Uchwała);
*   uchwała o wypłacie zysku za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. zostanie podjęta już po dniu 30 kwietnia 2021 r. z terminem wypłaty zysków poszczególnym wspólnikom wyznaczonym na 2021 rok (dalej jako: Czwarta Uchwała).

Odpisy pełnomocnictw oraz dowodów uiszczenia opłaty skarbowej i opłaty od wniosku zostały wysłane do organu listem poleconym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że kwoty otrzymane przez niego na podstawie Pierwszej Uchwały pochodzące z kapitału zapasowego Spółki nie będą w momencie ich otrzymania stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że kwoty otrzymane przez niego na podstawie Drugiej Uchwały pochodzące z kapitału zapasowego Spółki nie będą w momencie ich otrzymania stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że kwoty otrzymane przez niego na podstawie Trzeciej Uchwały nie będą w momencie ich otrzymania stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że kwoty otrzymane przez niego na podstawie Czwartej Uchwały nie będą w momencie ich otrzymania stanowiły dla Wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1.

Kwoty otrzymane przez niego na podstawie Pierwszej Uchwały pochodzące z kapitału zapasowego Spółki nie będą dla Wnioskodawcy w momencie ich otrzymania stanowiły przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko swoje Wnioskodawca wywodzi z analizy treści przepisów Ustawy Nowelizującej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy Nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Z treści art. 12 ust. 2 Ustawy Nowelizującej wynika, że spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. Z art. 12 ust. 5 Ustawy Nowelizującej wynika, że do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów spółek, o których mowa w ust. 1, nie zalicza się przychodów oraz kosztów, które na podstawie art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 stanowiły przychody lub koszty wspólników takiej spółki.

Wreszcie kluczowy przepis art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej, który stanowi, że do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (czyli ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej wynika zatem zasada, zgodnie z którą dochody Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki uzyskane z udziału w zyskach Spółki, osiągniętych przez Spółkę przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (czyli przed dniem 1 maja 2021 r.) podlegają ocenie z punktu widzenia skutków podatkowych wypłaty środków pieniężnych dla Wnioskodawcy, przez pryzmat przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (czyli w brzmieniu obowiązującym przed 1 maja 2021 r.).

Oznacza to, że w stosunku do kwot zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, które zostaną na podstawie Pierwszej Uchwały przeznaczone do wypłaty dla Wnioskodawcy, bez względu na to czy wypłata nastąpi przed 30 kwietnia 2021 r. czy też po 30 kwietnia 2021 r. (czyli nawet jeśli nastąpi w okresie, gdy Spółka będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych), to wypłata taka nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy w momencie jej otrzymania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zyski osiągane przez Spółkę w poprzednich latach podlegały i podlegać będą do dnia 30 kwietnia 2021 r. opodatkowaniu tylko na poziomie poszczególnych wspólników Spółki.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z powyższą zasadą dochody (przychody) z udziału w spółce komandytowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku spółki.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemającą osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przypadający na wspólnika spółki komandytowej dochód z działalności gospodarczej ustalany jest na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych, do prowadzenia których spółka jest zobowiązana na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, z uwzględnieniem zasad wynikających z cyt. art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z treścią art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Od tak ustalonego dochodu wspólnik spółki komandytowej zobowiązany jest odprowadzać (miesięcznie bądź kwartalnie) zaliczki na podatek dochodowy. Podatnicy opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b (art. 44 ust. 3f ww. ustawy).

Zaliczki miesięczne, od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Natomiast rozliczenia uzyskanego dochodu oraz uiszczonych zaliczek na podatek dochodowy dokonuje się w rocznym zeznaniu podatkowym, składanym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Zdaniem Wnioskodawcy z powyższych przepisów wynika, iż, co do zasady, przychodem z działalności gospodarczej są należne podatnikowi z tytułu prowadzenia tej działalności przysporzenia majątkowe, a nie przysporzenia fizycznie przez podatnika otrzymane. Przy czym, w przypadku wspólnika spółki komandytowej przychód ten określa się proporcjonalnie w takiej wysokości, w jakiej wspólnik ten uczestniczy w zyskach spółki. Tak ustalony przychód stanowi podstawę do obliczenia dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, od którego w trakcie roku podatkowego odprowadzane są zaliczki na podatek dochodowy.

Uwzględniając powyższe, należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca jako wspólnik Spółki osiągał w latach poprzednich dochód z udziału w zysku Spółki, który był jego dochodem ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust.1 pkt 3 w związku z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przeznaczenie zysków Spółki osiągniętych w poprzednich latach obrotowych na zasilenie kapitału zapasowego Spółki dotyczyło więc zysków już opodatkowanych u Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy także środki pieniężne pochodzące z kapitału zapasowego Spółki, jakie się znalazły na tym kapitale w następstwie przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową, nie będą stanowiły przychodu podatkowego Wnioskodawcy w momencie ich otrzymania, jeśli zostaną wypłacone Wnioskodawcy na podstawie Pierwszej Uchwały.

Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi obecnie podstawy do stwierdzenia, że w tej części kwoty te podlegają przy wypłacie na rzecz Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. w aktualnym brzmieniu przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie miał zastosowania do kwot, które w wyniku zrealizowanego przed dniem 1 stycznia 2014 r. przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową znalazły się na kapitale zapasowym spółki komandytowej. Tym samym wypłata w 2021 takich kwot z kapitału zapasowego Spółki nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Wnioskodawcy.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2.

Także kwoty otrzymane przez niego na podstawie Drugiej Uchwały pochodzące z kapitału zapasowego Spółki nie będą dla Wnioskodawcy stanowiły w momencie ich otrzymania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko swoje Wnioskodawca wywodzi z analizy treści przepisów Ustawy Nowelizującej przytoczonych przez Wnioskodawcę w ramach stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 1.

Kluczowy jest przepis art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej stanowiący, że do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (czyli przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej wynika zatem zasada, zgodnie z którą dochody Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki uzyskane z udziału w zyskach Spółki, osiągniętych przez Spółkę przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (czyli przed dniem 1 maja 2021 r.) podlegają ocenie z punktu widzenia skutków podatkowych wypłaty środków pieniężnych dla Wnioskodawcy, przez pryzmat przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (czyli w brzmieniu obowiązującym przed 1 maja 2021 r.). Oznacza to, że w stosunku do kwot zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki, które zostaną na podstawie Drugiej Uchwały przeznaczone do wypłaty dla Wnioskodawcy, która to Druga Uchwała zostanie podjęta po 30 kwietnia 2021 r., a wypłata środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy nastąpi już w okresie, gdy Spółka będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, to wypłata taka nie będzie stanowiła w momencie otrzymania środków pieniężnych przez Wnioskodawcę przychodu Wnioskodawcy opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zyski osiągnięte przez Spółkę w poprzednich latach podlegały opodatkowaniu tylko na poziomie poszczególnych wspólników Spółki. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki osiągał zatem w latach poprzednich dochód z udziału w zysku Spółki, który był jego dochodem ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust.1 pkt 3 w związku z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przeznaczenie zysków Spółki osiągniętych w poprzednich latach obrotowych na zasilenie kapitału zapasowego Spółki dotyczyło więc zysków już opodatkowanych u Wnioskodawcy. Także kwoty na kapitale zapasowym Spółki, jakie się znalazły na tym kapitale w następstwie przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową, nie będą stanowiły przychodu podatkowego Wnioskodawcy w razie objęcia Drugą Uchwałą środków pieniężnych z kapitału zapasowego Spółki, jakie znalazły się na tym kapitale zapasowym w wyniku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową.

Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi obecnie podstawy do stwierdzenia, że w tej części kwoty te w momencie ich otrzymania przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. w aktualnym brzmieniu przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie miał zastosowania do kwot, które w wyniku zrealizowanego przed dniem 1 stycznia 2014 r. przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową znalazły się na kapitale zapasowym spółki komandytowej.

Tym samym wypłata w 2021 takich kwot z kapitału zapasowego Spółki nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Wnioskodawcy.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3.

Kwoty otrzymane przez niego na podstawie Trzeciej Uchwały, dotyczące zysków osiągniętych przez Spółkę za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r., z terminem wypłaty zysków poszczególnym wspólnikom wyznaczonym na okres po 30 kwietnia 2021 r. nie będą dla Wnioskodawcy w momencie ich otrzymania stanowiły przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko swoje Wnioskodawca wywodzi z analizy treści przepisów Ustawy Nowelizującej przytoczonych przez Wnioskodawcę w ramach stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 1.

Także w zakresie dotyczącym środków wypłacanych na podstawie Trzeciej Uchwały kluczowy jest przepis art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej stanowiący, że do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (czyli przepisy ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej wynika zatem zasada, zgodnie z którą dochody Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki uzyskane z udziału w zyskach Spółki, osiągnięte za okres od 1 stycznia 2020 do 31 grudnia 2020 r. ‒ czyli przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (przed 1 maja 2021 r.) podlegają ocenie z punktu widzenia skutków podatkowych wypłaty środków pieniężnych dla Wnioskodawcy, przez pryzmat przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (czyli w brzmieniu obowiązującym przed 1 maja 2021 r.).

Oznacza to, że w stosunku do kwot dochodów Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach Spółki za okres od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r., ustalonych na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji podatkowej i wyliczonych w części przypadającej na Wnioskodawcę jako wspólnika, które zostaną na podstawie Trzeciej Uchwały przeznaczone do wypłaty dla Wnioskodawcy, z terminem wypłaty po 30 kwietnia 2021 r., wypłata taka nie będzie stanowiła w momencie jej otrzymania przez Wnioskodawcę przychodu Wnioskodawcy opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zyski osiągane przez Spółkę w roku obrotowym trwającym od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. podlegały opodatkowaniu tylko na poziomie poszczególnych wspólników Spółki. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki osiągał zatem trakcie roku obrotowego Spółki trwającego od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. (który to okres był dla Wnioskodawcy jego rokiem podatkowym) dochód z udziału w zysku Spółki, który był jego dochodem ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust .1 pkt 3 w związku z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dochód ten był opodatkowany na bieżąco i podlega ostatecznemu rozliczeniu w zeznaniu rocznym PIT-36L za 2020 rok składanym przez Wnioskodawcę w terminie do końca kwietnia 2021 r.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Wnioskodawcy kwoty otrzymane przez niego na podstawie Czwartej Uchwały, dotyczące zysków osiągniętych przez Spółkę za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., z terminem wypłaty zysków poszczególnym wspólnikom wyznaczonym po 30 kwietnia 2021 r., nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy w momencie ich otrzymania przez Wnioskodawcę przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko swoje Wnioskodawca wywodzi z analizy treści przepisów Ustawy Nowelizującej przytoczonych przez Wnioskodawcę w ramach stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 1.

Także i w zakresie dotyczącym środków wypłacanych na podstawie Czwartej Uchwały kluczowy jest przepis art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej stanowiący, że do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (czyli przepisy ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej wynika zatem zasada, zgodnie z którą dochody Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki uzyskane z udziału w zyskach Spółki, osiągnięte za okres od 1 stycznia 2021 do 30 kwietnia 2021 r. ‒ czyli przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (przed 1 maja 2021 r.) podlegają ocenie z punktu widzenia skutków podatkowych wypłaty środków pieniężnych dla Wnioskodawcy, przez pryzmat przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (czyli w brzmieniu obowiązującym przed 1 maja 2021 r.).

Oznacza to, że w stosunku do kwot dochodów Wnioskodawcy z tytułu udziału w zyskach Spółki za okres od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., które zostaną na podstawie Czwartej Uchwały, podjętej po 30 kwietnia 2021 r., przeznaczone do wypłaty dla Wnioskodawcy, z terminem wypłaty po 30 kwietnia 2021 r. ‒ wypłata taka nie będzie stanowiła w momencie jej otrzymania przez Wnioskodawcę przychodu Wnioskodawcy opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zyski osiągane przez Spółkę w roku obrotowym trwającym od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 podlegać będą opodatkowaniu tylko na poziomie poszczególnych wspólników Spółki. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki będzie zatem osiągał w trakcie roku obrotowego Spółki trwającego od 1 stycznia 2021 do 30 kwietnia 2021 r. dochód z udziału w zysku Spółki, który będzie jego dochodem ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dochód ten będzie opodatkowany na bieżąco i będzie podlegał ostatecznemu rozliczeniu w zeznaniu rocznym PIT-36L za 2021 rok składanym przez Wnioskodawcę w terminie do końca kwietnia 2022 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Od dnia 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Stosownie do treści art. 5a pkt 31 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. – ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

Przy czym, zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. c analizowanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. – ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że uzyskane przez wspólników spółki komandytowej przychody z tytułu udziału w jej zyskach, wypracowanych przez taką spółkę już po uzyskaniu statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, analogicznie jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstanie w momencie jego wypłaty i co do zasady będzie opodatkowany podatkiem w wysokości 19%.

Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały 1 stycznia 2021 r. Jednak, zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej: spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Ponadto, w myśl przepisu art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej: do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z powyższego przepisu wynika, że zyski spółki komandytowej uzyskane przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dotychczasowych zasadach.

Stosownie do art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r. – spółka komandytowa uznawana była za spółkę niebędącą osobą prawną.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 tej ustawy: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędącą osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ww. ustawy: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei przepis art. 8 ust. 2 cytowanej ustawy: stanowi, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Odnosząc się zatem do kwestii opodatkowania zysku z tytułu udziału w spółce komandytowej w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2021 r., należy wskazać, że przez skonstruowanie norm art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i posłużenie się w nich kryterium „prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną” ustawodawca stworzył zasadę obowiązku prowadzenia rozliczeń podatkowych związanych z samym faktem uczestnictwa w spółce niebędącej osobą prawną (bycia wspólnikiem takiej spółki). Ustawodawca nie uzależnił przy tym poziomu obciążeń podatkowych wynikających z udziału podatnika w spółce niebędącej osobą prawną od wartości rzeczywiście uzyskiwanych przez podatnika (wypłacanych podatnikowi) zysków z takiej spółki.

W świetle powyższego, z uwagi na transparentność podatkową spółki niebędącej osobą prawną, przychód należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej wspólnicy partycypują w jej zyskach na podstawie umowy spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów podlega u wspólnika opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z powyższego wynika zatem, że dochód każdego ze wspólników, rozumiany jako zysk z tytułu udziału w spółce komandytowej, winien być systematycznie opodatkowywany w ciągu roku. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową został wypłacony wspólnikom.

Przychody spółki komandytowej, co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną, opodatkowanego w trakcie roku podatkowego w formie zaliczek na podatek i rozliczonego ostatecznie w rocznym zeznaniu podatkowym. Stąd więc rozdysponowanie majątkiem już opodatkowanym jest z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych podatkowo neutralne.

Jak już zaznaczono, na mocy art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej otrzymanie przez Zainteresowanych zatrzymanych zysków osiągniętych przez spółkę komandytową (w tym osiągniętych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przed przekształceniem w spółkę komandytową, które znalazły się na kapitale zapasowym spółki komandytowej w następstwie tego przekształcenia) przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie ustawy zmieniającej. Skoro zaś przepisy te nie przewidywały opodatkowania wypłaty zysku na rzecz wspólnika spółki komandytowej do wysokości przypadającej na niego wartości tego zysku, to otrzymanie przez Zainteresowanych wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę komandytową (w tym osiągniętych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością przed przekształceniem w spółkę komandytową, które znalazły się na kapitale zapasowym spółki komandytowej w następstwie tego przekształcenia) przed uzyskaniem przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych będzie dla Zainteresowanych neutralne podatkowo, nawet jeśli wypłata ta nastąpi już po uzyskaniu przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Reasumując – kwoty otrzymane przez Zainteresowanych na podstawie:

*   Pierwszej Uchwały pochodzące z kapitału zapasowego Spółki,
*   Drugiej Uchwały pochodzące z kapitału zapasowego Spółki,
*   Trzeciej Uchwały dot. roku obrotowego trwającego od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r.,
*   Czwartej Uchwały dot. roku obrotowego trwającego od 1 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r.

nie będą w momencie ich otrzymania stanowiły dla Zainteresowanych przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy wskazać, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to kwestii opodatkowania w 2012 r. niepodzielonych zysków spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na moment jej przekształcenia w spółkę komandytową.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.