Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/463/BRT/2014/RD-63354
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-09-24
Teza: w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zakup strojów sportowych oraz suplementów diety ponoszonych w związku ze świadczeniem usług sportowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: dieta; działalność-działalność wykonywana osobiście; koszt-koszty uzyskania przychodów; sport
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2010 r. Nr IPPB1/415-980/09-3/KS wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zakup strojów sportowych oraz suplementów diety ponoszonych w związku ze świadczeniem usług sportowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 19 marca 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej wydatków na zakup strojów sportowych oraz suplementów diety. Interpretacja wydana została na wniosek Pana Jana K. z dnia 21 grudnia 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach działalności świadczy usługi sportowe w ramach profesjonalnego uprawiania piłki siatkowej. Jego miejscem zamieszkania oraz miejscem prowadzenia działalności zgodnie z Ewidencją Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca wykonuje usługi w całym kraju, wszędzie tam gdzie odbywają się zawody piłki siatkowej. Siedziba klubu sportowego na rzecz, którego świadczy usługi znajduje się jednak w W.. Z tego względu wiele, czasu spędza w W..

Zgodnie z zawartą z klubem sportowym umową musi być obecny na wszystkich organizowanych zawodach oraz treningach. Treningi te odbywają się w W. i dość często zaczynają się wczesnym ranem a kończą późną nocą. Wnioskodawca jest również zobowiązany do uczestniczenia we wszelkich imprezach, spotkaniach ze sponsorami oraz innych wydarzeniach, które najczęściej zaczynają się wieczorem a kończą w nocy.

Wnioskodawca nadmienia, iż dotychczas późno w nocy wracał do domu i wcześnie rano lub w nocy wyjeżdżał z domu. Czasami nocował w hotelach lub u znajomych w W.. Ze względów organizacyjnych, niezbędne jest jednak, aby miał zapewnione stałe miejsce nocowania w W.. Dlatego w dniu 03.09.2009 r. wynajął mieszkanie w W., które służy Wnioskodawcy jako miejsce noclegowe w przypadku, gdy nie może nocować w swoim mieszkaniu w S.. Obecnie, ze względu na tak zwaną ostrożność procesową nie zalicza wydatków na najem i użytkowanie mieszkania do kosztów uzyskania przychodu. Wykazuje jednakże w ten sposób dochód zawyżony w stosunku do tego, który faktycznie osiąga.

Zgodnie z umową Wnioskodawca jest również zobowiązany do stosowania się do zaleceń lekarza sportowego, w tym również dotyczących spożywania suplementów diety, które zakupuje z własnych środków. Wydatków na zakup suplementów diety, z ostrożności procesowej, nie zaliczał dotychczas w koszty uzyskania przychodów Są one jednakże bezpośrednio związane z wykonywaną przez niego działalnością gospodarczą (umożliwiają regenerację sił po wyczerpujących treningach i zawodach) polegającą na świadczeniu usług sportowych. Wykazuje w ten sposób dochód zawyżony w stosunku do tego, który faktycznie osiąga.

Z własnych środków Wnioskodawca dokonuje również zakupu niezbędnych strojów sportowych. Zgodnie z umową jest zobowiązany do ciągłego podnoszenia sprawności fizycznej. W ramach podnoszenia sprawności bierze udział w treningach organizowanych przez klub oraz trenuje sam. Zakupu dokonuje zarówno od klubu, kupując oficjalne stroje klubowe jak i w sklepach sportowych, gdzie dokonuje zakupu strojów sportowych używanych na treningach, na których oficjalne stroje klubu nie są wymagane. Na treningach klubowych wymagane są oficjalne stroje nabywane od klubu, trening indywidualny wykonuje w strojach sportowych kupionych w zwykłych sklepach sportowych. Wydatki na zakup strojów sportowych Wnioskodawca zaliczał dotychczas w koszty uzyskania przychodu, gdyż są one bezpośrednio związane z wykonywaną działalnością polegającą na świadczeniu usług sportowych.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy wydatki z tytułu najmu mieszkania oraz jego używania, stanowią koszty uzyskania przychodu, w rozumieniu przepisu artykułu 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o które są pomniejszane przychody uzyskane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą?
2.  Czy wydatki na zakup strojów sportowych stanowią koszty uzyskania przychodu, w rozumieniu przepisu artykułu 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o które są pomniejszane przychody uzyskane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą?
3.  Czy wydatki na zakup suplementów diety stanowią koszty uzyskania przychodu, w rozumieniu przepisu artykułu 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o które są pomniejszane przychody uzyskane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą?

Organ upoważniony wskazał, że „Odpowiedź na pytanie drugie i trzecie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. W zakresie pytania pierwszego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.”

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki na najem mieszkania w W. i jego używanie oraz wydatki na suplementy diety oraz stroje i sprzęt sportowy będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Wydatki te będą spowodowane wyłącznie organizacją świadczonych przez niego usług, nie będą wydatkami na cele osobiste i będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania ich źródła.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 19 marca 2010 r. Nr IPPB1/415-980/09-3/KS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że „(…) dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych fakt, iż art. 13 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia przychody z uprawiania sportu jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, określonej w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, wyklucza zakwalifikowanie przychodów uzyskanych przez Pana z tego tytułu do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy, nawet wówczas gdyby przychody te uzyskane były w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. (\`(...)\`).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Wskazać należy, iż ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) w art. 10 ust. 1 wymienia źródła przychodów, wśród których wyodrębniona została działalność wykonywana osobiście (pkt 2) oraz pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13 powołanej ustawy, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności. Są to m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności trenerskiej, przychody z uprawiania sportu, przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych, przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło przy spełnieniu dodatkowych warunków.

Natomiast w przypadku źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, w ustawie przyjęto, że do tego źródła zaliczane są przychody podatnika, jeżeli prowadzi on działalność gospodarczą w warunkach określonych w ustawie, tj. zgodnie z definicją działalności gospodarczej zawartą art. 5a pkt 6 ustawy, obowiązującą dla celów podatku dochodowego.

Zgodnie z tą definicją za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową lub usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9 ustawy.

Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne zawarte w art. 5b ust. 1 ustawy, których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów – działalność gospodarcza. Zgodnie z tym przepisem za działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Problematyka odpowiedniego kwalifikowania przychodów do właściwego źródła na gruncie powołanych wyżej przepisów, w sytuacji gdy przychody uzyskiwane przez podatnika są wymienione w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście i jednocześnie działalność prowadzona przez podatnika spełnia warunki określone w definicji działalności gospodarczej, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie całej Izby Finansowej, podjął w dniu 21 października 2013 r. uchwałę sygn. akt II FPS 1/13, w której stwierdził, że "wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu – wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Minister Finansów, mając na uwadze brak uzasadnienia dla odmiennej wykładni tych samych przepisów wobec różnych grup zawodowych, wydał w dniu 22 maja 2014 r. interpretację ogólną Nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 wskazując, iż (…) podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2–8 ustawy PIT może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy PIT. Potwierdzeniem tego stanowiska jest wydana przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwała siedmiu sędziów z dnia 22 czerwca 2015 r. sygn. akt II FPS 1/15, dotycząca możliwości zaliczenia przychodów sportowca do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli usługi sportowe wchodzą w zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, to przychody z tego tytułu są kwalifikowane do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza”.

W konsekwencji wydatki związane z profesjonalnym uprawianiem piłki siatkowej spełniające wymogi określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią koszty uzyskania przychodów z tej działalności. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.