Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4017.5.2017.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-04
Teza: w zakresie sukcesji praw i obowiązków dotyczących obowiązywania ochrony prawnej wynikającej z interpretacji indywidualnych wydanych dla osoby fizycznej w związku z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: aport; ochrona; spółki-spółka komandytowa; sukcesja
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie sukcesji praw i obowiązków dotyczących obowiązywania ochrony prawnej wynikającej z interpretacji indywidualnych wydanych dla osoby fizycznej w związku z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sukcesji praw i obowiązków dotyczących obowiązywania ochrony prawnej wynikającej z interpretacji indywidualnych wydanych dla osoby fizycznej w związku z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – działający w formie prawnej spółki komandytowej - został zawiązany aktem notarialnym z dnia 30 czerwca 2017 r. sporządzonym przed notariuszem Pawłem F.w G.(Rep. A nr \`(...)\`) – Umową spółki komandytowej. Komplementariuszem została spółka N.spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a komandytariuszami osoby fizyczne – Anna Barbara K. V. i Zoran V.. Każdy ze wspólników wniósł do spółki wkład pieniężny w wysokości po 10.000 zł (łącznie 30.000 zł). Ponadto Anna Barbara K. V., zgodnie z § 4 ust. 2 wskazanej umowy spółki komandytowej dodatkowo wniosła do spółki wkład niepieniężny o wartości 10.000.000 zł (dziesięć milionów złotych) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez siebie w formie jednoosobowej działalności gospodarczej pod firmą „N.” Anna K.” z adresem głównego miejsca wykonywania działalności w P., przy ulicy F.., NIP: xxx, Regon: xxx (\`(...)\`)”. Umowa spółki oraz załączniki do niej określały składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem wkładu do spółki. Umowa wskazywała ponadto, że „Wkłady pieniężne jak również opisany wyżej wkład niepieniężny wspólnika Anny Barbary K. V. zostały wniesione w całości.” (§ 4 ust. 3 Umowy spółki komandytowej).

W dniu 19 lipca 2017 r. wskazana spółka komandytowa została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Wnioskiem z dnia 25 października 2013 r. Anna K. V. w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej pod firmą „N.” Anna K. V. wystąpiła do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej odnośnie podatku od towarów i usług (art. 19a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w treści obowiązującej od dnia 1 stycznia 2014 r.). We wniosku o wydanie interpretacji Anna K. V. zadała pytanie „Czy w stosunku do usług spedycyjnych, jako usług złożonych z usługi organizacji transportu a także wykazanych powyżej usług dodatkowych, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług będzie powstawał z momentem wykonania usługi, tj. w dniu doręczenia zleceniodawcy końcowego raportu z czynności spedycyjnych i przebiegu dostawy (w tym również rozładunku) wraz z dokumentacją uzyskaną od przewoźnika po wykonaniu przewozu?” oraz przedstawiła własne stanowisko w sprawie, zgodnie z którym „W mojej ocenie w stosunku do usług spedycyjnych, jako usług złożonych z usługi organizacji transportu a także wykazanych powyżej usług dodatkowych, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług będzie powstawał z momentem wykonania usługi, tj. w dniu doręczenia zleceniodawcy końcowego raportu z czynności spedycyjnych i przebiegu dostawy (w tym również rozładunku) wraz z dokumentacją uzyskaną od przewoźnika po wykonaniu przewozu.”

W dniu 3 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną o sygnaturze ITPP2/443-77/14/AK, w której stwierdził, że „stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2013 r. (data wpływu 22 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług spedycyjnych – jest prawidłowe.” W związku z tym, że wydana interpretacja stwierdzała, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe to interpretacja nie była przedmiotem zaskarżenia do sądu administracyjnego i była stosowana w działalności gospodarczej wykonywanej przez Annę Barbarę K. V..

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wniesieniem do spółki komandytowej przez Annę Barbarę K. V. wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wskazana spółka komandytowa wstąpiła w prawa Anny Barbary K.V.wynikające z otrzymanej przez nią interpretacji indywidualnej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie wnioskodawcy, w związku z wniesieniem do spółki komandytowej przez Annę Barbarę K. V. wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wskazana spółka komandytowa wstąpiła w prawa Anny Barbary K. V.wynikające z otrzymanej przez nią interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa wniesionego przedsiębiorstwa, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek niemających osobowości prawnej.

Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu na inny podmiot. Wynikające z powyższego przepisu wstąpienie w prawa oznacza, że spółka niemająca osobowości prawnej staje się w miejsce osoby fizycznej uprawniona do ich wykonywania. Jednymi z przewidzianych w prawie podatkowym praw przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej są prawa wynikające z art. 14k Ordynacji podatkowej i 14m Ordynacji podatkowej, a mianowicie prawo ochrony wynikające z indywidualnej interpretacji podatkowej.

Zatem w ocenie wnioskodawcy, wstąpił on jako spółka niemająca osobowości prawnej również w prawa wynikające z interpretacji indywidualnej uzyskanej przez komandytariusza – Annę Barbarę K.-V. – w związku z prowadzeniem przez nią przedsiębiorstwa.

Stanowisko powyższe znajdowało potwierdzenie w interpretacjach - por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 czerwca 2016 r. (IBPB-1-1/4518-9/16/AT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej,
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93a § 1 i § 2 Ordynacji, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  (uchylony);
3.  stowarzyszenia utworzonego w wyniku przekształcenia stowarzyszenia zwykłego.

Zgodnie z art. 93a § 5 Ordynacji, spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa wniesionego przedsiębiorstwa, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek niemających osobowości prawnej.

Z powyższego wynika, iż następstwo podatkowe związane jest przede wszystkim ze zdarzeniami prawnymi określonymi jako: przekształcenie, połączenie, podział osób prawnych. Należy zaznaczyć, że następstwo podatkowe stanowi odstępstwo od reguły powiązania praw i obowiązków podatkowych z bytem prawnym wyłącznie podatnika, jest więc nietypową instytucją w prawie podatkowym. Z tychże względów wszelkie tego rodzaju sytuacje, nawet dostatecznie uzasadnione ekonomicznie, muszą mieć wystarczającą podstawę prawną aby można było wobec nich zastosować instytucję sukcesji podatkowej.

Wspomniane przepisy nie obejmują natomiast swym zakresem innych przypadków, w tym wniesienia tytułem aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innego podmiotu, tu przez osobę fizyczną do spółki komandytowej. Brak sukcesji podatkowej, skutkuje brakiem podstawy prawnej do wstąpienia przez spółkę komandytową w prawa do ochrony prawnej wynikającej z interpretacji indywidualnych wydanych dla osoby fizycznej wnoszącą aport (wkład niepieniężny) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do tej spółki komandytowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca działa w formie prawnej spółki komandytowej. Komplementariuszem została spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a komandytariuszem osoba fizyczna – Anna Barbara K. V.. Każdy ze wspólników wniósł do spółki wkład pieniężny. Ponadto Anna Barbara K. V. dodatkowo wniosła do spółki wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez siebie w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Ponadto z treści wniosku wynika, że dla Pani Anny Barbary K. V. w dniu 3 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną o sygnaturze ITPP2/443-77/14/AK, dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług spedycyjnych. Ww. interpretacja była stosowana w działalności gospodarczej wykonywanej przez Annę Barbarę K. V..

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wskazać należy, iż przepis art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej, odnosi się do wniesienia całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki nieposiadającej osobowości prawnej, a następnie kontynuowania w tej formie działalności gospodarczej.

Tymczasem w opisie stanu faktycznego jednoznacznie wskazano, że Pani Anna Barbara K. V. wniosła do spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzonego przez siebie w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, jeżeli do spółki nieposiadającej osobowości prawnej (a taka jest spółka komandytowa) osoba fizyczna wniesie wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, to spółka nieposiadająca osobowości prawnej nie wstąpi w prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego osoby fizycznej, która wniosła wkład niepieniężny.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawne oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że spółka komandytowa nie jest następcą prawnym Pani Anny Barbary K. V. w myśl przepisów art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym wniesienie przez osobę fizyczną wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej nie będzie oznaczało wstąpienie przez spółkę komandytową we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tej osoby fizycznej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnośnie powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2016 r. (sygn. IBPB-1-1/4518-9/16/AT), należy zauważyć, że dotyczy ona odmiennej sytuacji niż rozpatrywana w niniejszej interpretacji. Przedmiotem powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji była kwestia oceny czy spółka komandytowa powstała na skutek przekształcenia ze Spółki Cywilnej, do której to Spółki Cywilnej Wnioskodawczyni wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, korzystać będzie z ochrony, o jakiej mowa w art. 14k i 14m ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto należy wskazać, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tut. Organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.