Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.100.2017.2.MPE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-29
Teza: w zakresie opodatkowania opłaty pobieranej w związku z dokonaniem zwrotu części lub całości należności za zakupiony bilet
Słowa kluczowe: bilety; kara-kara umowna; odszkodowania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2017 r. (data wpływu 5 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym w dniu 2 czerwca 2017 r. (data wpływu 7 czerwca 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 12 maja 2017 r. (data doręczenia 26 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty pobieranej w związku z dokonaniem zwrotu części lub całości należności za zakupiony bilet - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty pobieranej w związku z dokonaniem zwrotu części lub całości należności za zakupiony bilet.

Wniosek został uzupełniony w dniu 2 czerwca 2017 r. (data wpływu 7 czerwca 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 12 maja 2017 r. (data doręczenia 26 maja 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P. S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”, „P.”) jest nowoczesną i dynamiczną spółką, posiadającą ponad 65-letnie doświadczenie w przewozach pasażerskich na ogólnopolskim, jak i europejskim rynku komunikacyjnym. Sprzedaż biletów pasażerom na połączenia P. (dalej: „bilety własne”, „oferta własna”) prowadzona jest:

1.  stacjonarnie przez kasy bądź biletomaty P. ;
2.  w pojeździe przez kierowców P. ;
3.  stacjonarnie przez agentów P. ;
4.  online za pośrednictwem witryny internetowej P. ;
5.  online za pośrednictwem witryny internetowej Dworzec Online;
6.  online za pośrednictwem zewnętrznych portali sprzedażowych.

Wnioskodawca prowadzi także działalność agencyjną w zakresie sprzedaży biletów stanowiących element oferty innych podmiotów - np. przewoźników świadczących usługę bądź też agentów działających w imieniu i na rzecz takich przewoźników (dalej: „bilety obce”, „oferta obca”) tymi samymi kanałami (z wyłączeniem wariantu b) powyżej).

Spółka jest właścicielem (wspomnianego w punkcie e) powyżej) internetowego systemu dedykowanego do kompleksowej obsługi sprzedaży biletów na przewóz osób komunikacją autobusową na terenie kraju i poza jego granicami - „Dworca Online” (dalej: „System”, „Oprogramowanie”). Wnioskodawca planuje w najbliższej przyszłości rozwijać działalność w zakresie sprzedaży biletów (własnych oraz obcych) w tym kanale.

Docelowo Spółka planuje ustrukturyzować swoją działalność w taki sposób, aby znacząca większość lub nawet 100% sprzedaży biletów (własnych i obcych) dokonywana była w ramach Dworca Online. Takie działanie wynika z jej wieloletnich starań, aby wypracować odpowiednią metodologię, która umożliwi Spółce ograniczenie procederu sprzedaży miejsc pasażerom z pominięciem kasy fiskalnej.

Zakres przedmiotowy opisywanego zdarzenia przyszłego dotyczy sytuacji w których pasażer, który zakupił bilet na przejazd autobusem:

1.  otrzyma zwrot części należności za zakupiony bilet,
2.  otrzyma zwrot całości należności za zakupiony bilet.

Sytuacja taka może być konsekwencją zdarzeń losowych (np. niedostępność autobusu ze względu na nieprzewidziane trudności), zdarzeń, które zgodnie ze stosownymi regulaminami lub przepisami prawa powodują konieczność dokonania takiego zwrotu.

W niektórych przypadkach, w wyniku takiego zwrotu Wnioskodawcy może przysługiwać prawo do otrzymania/pobrania opłaty manipulacyjnej lub podobnej od:

1.  pasażera,
2.  przewoźnika (lub jego agenta) na rzecz którego Wnioskodawca działa jako agent,
3.  agenta, który działa na rzecz P..

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że zdarzenia, których konsekwencją może być zwrot całości lub części należności za zakupiony bilet, mogą być zdarzeniami leżącymi zarówno po stronie Wnioskodawcy, jak i po stronie pasażera lub przewoźnika faktycznie świadczącego usługę przewozową. Przykładowo, zwrot należności za zakupiony bilet, przy okazji którego to zwrotu Wnioskodawca może pobrać opłatę manipulacyjną, może nastąpić w sytuacji, gdy:

1.  W przypadku, gdy pasażer podczas kursu nie przestrzega pomimo upomnienia, obowiązujących przepisów i nie podporządkowuje się wskazówkom personelu przewoźnika, jest nietrzeźwy, zakłóca spokój, stwarza swoim zachowaniem zagrożenie publiczne, znajduje się w stanie, który z różnych względów może być uciążliwy lub niebezpieczny dla otoczenia - wówczas taki pasażer może zostać usunięty z pojazdu i przysługuje mu zwrot należności stosowny do niewykorzystanego świadczenia przewozowego. Dokonując ww. zwrotu Wnioskodawca może obciążyć pasażera swoistą karą/opłatą sankcyjną, która ma zrekompensować Wnioskodawcy szkody poniesione w związku z przeprowadzoną procedurą usunięcia pasażera z pojazdu, dokonaniem zwrotu należności za niewykorzystaną część kursu oraz utracone korzyści związane z niewykorzystanym (i nieopłaconym) miejscem w pojeździe na dalszej części kursu.
2.  W przypadku zwrotu biletu przez pasażera na podstawie przepisów o świadczeniu usług drogą elektroniczną lub na podstawie wewnętrznych regulacji przewoźników, w tym Wnioskodawcy w przypadku, gdy kurs jest realizowany przez Wnioskodawcę w ramach oferty własnej (istnieje możliwość zwrotu biletu najpóźniej na 24 godziny przed planowaną godziną wyjazdu autobusu). Dokonując ww. zwrotu Wnioskodawca może obciążyć pasażera swoistą karą/opłatą sankcyjną, która ma zrekompensować Wnioskodawcy szkody poniesione w związku z dokonaniem zwrotu należności za kurs oraz ewentualne utracone korzyści związane z niewykorzystanym (i nieopłaconym) miejscem w pojeździe w przypadku, gdy pomiędzy dokonanym zwrotem biletu przez pasażera a rozpoczęciem kursu zwrócony bilet nie zostanie ponownie sprzedany.

Pasażer jest informowany o pobieranej opłacie manipulacyjnej przy zakupie biletu. Postanowienia dotyczące wysokości opłaty manipulacyjnej wynikają z powszechnie dostępnych regulaminów przewozów obowiązujących w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, zapoznanie się z którymi Pasażer potwierdza dokonując zakupu biletu.

Utracone przez Wnioskodawcę korzyści wynikają z tego, iż zwrot ceny biletu każdorazowo wiąże się ze zmniejszeniem przychodów Wnioskodawcy. W sposób opisany powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca postąpi prawidłowo przyjmując, że ewentualne opłaty pobierane w związku z dokonaniem zwrotu części lub całości należności za zakupiony bilet powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 2 czerwca 2017 r.), pobrane (potrącone) i przewidziane w regulacjach, o których pasażer jest poinformowany, opłaty manipulacyjne mają charakter sankcyjny/odszkodowawczy i nie są związane z żadnym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz pasażera. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z powyższym przedmiotowe kwoty nie stanowią odpłatności za jakiekolwiek działanie lub zaniechanie Wnioskodawcy i jako nie będące ekwiwalentem za jakiekolwiek świadczenie nie skutkują koniecznością opodatkowania ich podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odszkodowanie jest pojęciem niezdefiniowanym w ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast w świetle uregulowań zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) jest ono zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.

Na mocy art. 361 § 1 i § 2 k.c., zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego który stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Kara ta ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, innymi słowy, kara umowna ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem przez klienta świadczenia wzajemnego. Kara umowna ma w tym wypadku charakter odszkodowawczy. Co do zasady, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania umowy. W przypadku kar umownych, które Kodeks cywilny definiuje jako zastrzeżenie naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego, zadośćuczynienie następuje poprzez zapłatę określonej sumy i w związku z powyższym takie wynagrodzenie nie będzie zawierało ekwiwalentności w postaci świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest nowoczesną i dynamiczną spółką specjalizującą się w przewozach pasażerskich. Wnioskodawca prowadzi sprzedaż biletów pasażerom a także działalność agencyjną w zakresie sprzedaży biletów stanowiących element oferty innych podmiotów.

Pasażer, który zakupił bilet, w niektórych przypadkach może otrzymać zwrot części lub całości należności za zakupiony bilet. W niektórych przypadkach, w wyniku takiego zwrotu Wnioskodawcy może przysługiwać prawo do otrzymania/pobrania opłaty manipulacyjnej.

Zdarzenia, których konsekwencją może być zwrot całości lub części należności za zakupiony bilet, mogą być zdarzeniami leżącymi zarówno po stronie Wnioskodawcy, jak i po stronie pasażera lub przewoźnika faktycznie świadczącego usługę przewozową. Przykładowo, zwrot należności za zakupiony bilet, przy okazji którego to zwrotu Wnioskodawca może pobrać opłatę manipulacyjną, może nastąpić:

*   w sytuacji, gdy pasażer podczas kursu nie przestrzega pomimo upomnienia, obowiązujących przepisów i nie podporządkowuje się wskazówkom personelu przewoźnika, jest nietrzeźwy, zakłóca spokój, stwarza swoim zachowaniem zagrożenie publiczne, znajduje się w stanie, który z różnych względów może być uciążliwy lub niebezpieczny dla otoczenia - wówczas taki pasażer może zostać usunięty z pojazdu i przysługuje mu zwrot należności stosowny do niewykorzystanego świadczenia przewozowego. Dokonując ww. zwrotu Wnioskodawca może obciążyć pasażera swoistą karą/opłatą sankcyjną, która ma zrekompensować Wnioskodawcy szkody poniesione w związku z przeprowadzoną procedurą usunięcia pasażera z pojazdu, dokonaniem zwrotu należności za niewykorzystaną część kursu oraz utracone korzyści związane z niewykorzystanym (i nieopłaconym) miejscem w pojeździe na dalszej części kursu,
*   w przypadku zwrotu biletu przez pasażera na podstawie przepisów o świadczeniu usług drogą elektroniczną lub na podstawie wewnętrznych regulacji przewoźników, w tym Wnioskodawcy w przypadku, gdy kurs jest realizowany przez Wnioskodawcę w ramach oferty własnej (istnieje możliwość zwrotu biletu najpóźniej na 24 godziny przed planowaną godziną wyjazdu autobusu). Dokonując ww. zwrotu Wnioskodawca może obciążyć pasażera swoistą karą/opłatą sankcyjną, która ma zrekompensować Wnioskodawcy szkody poniesione w związku z dokonaniem zwrotu należności za kurs oraz ewentualne utracone korzyści związane z niewykorzystanym (i nieopłaconym) miejscem w pojeździe w przypadku, gdy pomiędzy dokonanym zwrotem biletu przez pasażera a rozpoczęciem kursu zwrócony bilet nie zostanie ponownie sprzedany.

Pasażer jest informowany o pobieranej opłacie manipulacyjnej przy zakupie biletu. Postanowienia dotyczące wysokości opłaty manipulacyjnej wynikają z powszechnie dostępnych regulaminów przewozów obowiązujących w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, zapoznanie się z którymi Pasażer potwierdza dokonując zakupu biletu. Utracone przez Wnioskodawcę korzyści wynikają z tego, iż zwrot ceny biletu każdorazowo wiąże się ze zmniejszeniem przychodów Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług pobieranej opłaty manipulacyjnej.

Z uwagi na przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że pobierana przez Wnioskodawcę w przypadku zwrotu części lub całości należności za zakupiony bilet opłata manipulacyjna nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług lub dostawę towarów, lecz swoistego rodzaju odszkodowanie, karę umowną naliczaną zgodnie z regulaminem. W tym przypadku istotą i celem pobieranej opłaty manipulacyjnej jest rekompensata za szkodę za utracone korzyści, a nie płatność za świadczenie. W tym przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, gdyż otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie/kara nie wiąże się z żadnym świadczeniem na rzecz pasażerów.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że kwoty należne Wnioskodawcy od klientów za zwrot części lub całości należności za zakupiony bilet nie stanowią odpłatności za czynność określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.