Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.201.2021.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-10
Teza: uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych we współwłasności małżeńskiej, obowiązek udokumentowania sprzedaży działek niezabudowanych fakturą z wykazanym należnym podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: dzierżawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2021 r. (data wpływu 30 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 24 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej,

*   obowiązku udokumentowania sprzedaży działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 fakturą z wykazanym należnym podatkiem od towarów i usług

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

30 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej,

*   obowiązku udokumentowania sprzedaży działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 fakturą z wykazanym należnym podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 24 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

(doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Wnioskodawca jest w związku małżeńskim w którym obowiązuje ustawowa wspólność majątkowa.

Od 2.01.2015 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą\`(...)\`REGON \`(...)\`, NIP \`(...)\`. Z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Głównym źródłem przychodu w działalności gospodarczej jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie sprzedawał żadnej nieruchomości.

W dniu 29.06.2006 r., jako osoba fizyczna aktem notarialnym Wnioskodawca nabył udział 1/2 działki rolnej nr 0 o powierzchni 0,7279 hektara, położonej w \`(...)\`, obręb \`(...)\`. bez dostępu do drogi publicznej (wzdłuż działki płynie potok oddzielający działkę od drogi publicznej). Wyżej wymieniony udział w działce 0 Wnioskodawca nabył na swój majątek osobisty i za środki pochodzące z tego majątku. Nieruchomość ta nigdy nie była powiązana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i była zabezpieczeniem przed inflacją posiadanych środków pieniężnych. Nabycie tego udziału zostało dokonane od osoby fizycznej, która dla tej sprzedaży działki nr 0 nie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W dniu 9.06.2010 r. został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego \`(...)\`, wg którego niniejsza działka znalazła się w terenach przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną (\`(...)\`). Ww. plan obowiązuje nadal. Wnioskodawca nie brał udziału w tworzeniu tego planu tzn. nie składał żadnych wniosków ani uwag w trakcie tworzenia tego planu.

W dniu 6.02.2014 r., wraz z współwłaścicielem działki nr 0, Wnioskodawca uzyskał zezwolenie na budowę trzech zjazdów na działkę nr 0, obręb \`(...)\`. Zjazdy te łączyły drogę publiczną z tą działką i były zlokalizowane na gruncie gminnym.

Do dnia 7.05.2015 r. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem wybudował trzy wjazdy na przedmiotową działkę, które zostały odebrane przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego.

W dniu 5.05.2015 r., aktem notarialnym i zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta \`(...)\` z dnia 22.12.2014 r., zatwierdzającą podział działki nr 0 Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem dokonał zniesienia współwłasności przedmiotowej działki poprzez podział działki nr 0 na osiem działek budowlanych o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i jedną działkę stanowiącą drogę wewnętrzną o numerze 9. Zaznaczyć należy, że jeden z wybudowanych zjazdów umożliwia wjazd na działkę 5 i 6 a drugi z wybudowanych zjazdów umożliwia wjazd na działkę 7 i 8. Pozostały trzeci z wybudowanych zjazdów umożliwia wjazd na działkę 9 i zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta \`(...)\` musi być ustanowiona służebność tej działki (9) dla działek 1 i 3.

W wyniku tego podziału o którym mowa w akapicie uprzednim Wnioskodawca stał się właścicielem działek nr 5, 6, 7, 8. Przy podziale nieruchomości nie doszło między Wnioskodawcą i współwłaścicielem do żadnych dopłat ani rozliczeń finansowych. Dla nieruchomości tej obejmującej te działki Sąd Rejonowy dla \`(...)\`. prowadzi księgę wieczystą \`(...)\`.

Działka 0 przed zniesieniem współwłasności jak też działki 5, 6, 7, 8 po zniesieniu współwłasności nie były przedmiotem najmu lub dzierżawy jak też nie były wykorzystywane w jakikolwiek inny sposób. Działki te nie były i nie są zabudowane.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży działek o nr 5, 6, 7, 8. W tym celu w dniu 12.03.2021 r., Wnioskodawca podpisał przedwstępną umowę sprzedaży działek nr 5, 6, 7 i 8. Zgodnie z tą umową Wnioskodawca zobowiązał się wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej, z której wynikać będzie czy sprzedaż niniejszych działek jest opodatkowana podatkiem VAT na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Kupujący jest osobą fizyczną, która nabędzie przedmiotową nieruchomość w wykonaniu działalności gospodarczej. Wydanie nieruchomości w posiadanie nastąpi z chwilą podpisania umowy przyrzeczonej.

W umowie przedwstępnej Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane przez przyszłego nabywcę i udzielił przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do między innymi, występowania we wszelkich postępowaniach administracyjnych związanych z inwestycją budowlaną planowaną na przedmiotowych działkach, podpisywaniem i zmianą umów z dostawcami wszelkich mediów itp.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, na pytania tutejszego Organu:

1.  Czy nabycie udziału w działce nr 0 nastąpiło w drodze czynności opodatkowanych, zwolnionych czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i czy transakcja ta była udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT?
2.  Czy z tytułu nabycia udziału w działce nr 0, z której wydzielono działki nr 5, nr 6, nr 7, nr 8, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeśli nie, to należy wskazać przyczyny.
3.  W jaki sposób, do jakich celów do dnia sprzedaży będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę działki nr 5, nr 6, nr 7, nr 8?
4.  Czy działki nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 do dnia sprzedaży będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której wykorzystywane były/są działki, wykonywał Wnioskodawca – należy podać podstawę prawną zwolnienia?
5.  Czy Wnioskodawca do dnia sprzedaży działek nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będzie udostępniał je na rzecz osób trzecich na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów – jakich?
6.  Czy w związku z podpisaniem przedwstępnej umowy sprzedaży ww. działek została zawarta również umowa najmu, dzierżawy tych działek z ich Nabywcą?
7.  Jeśli odpowiedź na pytanie nr 5 i 6 jest twierdząca, to należy wskazać, czy udostępnianie to ma/będzie miało charakter odpłatny, czy nieodpłatny?
8.  Na czyj wniosek wydano zezwolenie na budowę trzech zjazdów na działkę nr 0?
9.  Czy przed sprzedażą, działki nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 zostaną uzbrojone w media lub zostanie wydana decyzja związana z uzbrojeniem ww. działek w media (np. woda, prąd, gaz, inne – jakie?). Jeżeli tak, to z czyjej inicjatywy zostaną wykonane te czynności?
10.  Czy Wnioskodawca przed sprzedażą działek poniesie inne nakłady w celu zwiększenia ich wartości. Jeżeli tak, to jakie?
11.  Czy Wnioskodawca podejmował działania marketingowe w celu znalezienia nabywców ww. działek? Jeżeli tak to należy wskazać jakie?
12.  Z uwagi na okoliczność wskazaną w opisie sprawy, że „w dniu 12.03.2021 r., podpisałem przedwstępną umowę sprzedaży działek nr 5, 6, 7, 8”, należy wskazać:
    1.  jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy zawartej z przyszłym Nabywcą, ciążą na Kupującym a jakie na Sprzedającym?
    2.  czy w umowie przedwstępnej sprzedaży zostały ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność działki na Nabywcę? Jeśli tak, to jakie?

1.  Z uwagi na okoliczność wskazaną w opisie sprawy, że „(…) udzieliłem przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do, między innymi (…)”, należy wskazać:
    1.  do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń Zainteresowany udzielił/udzieli pełnomocnictw Nabywcy do występowania w Jego imieniu?
    2.  jakich czynności dokonał/dokona Nabywca do momentu sprzedaży przez Zainteresowanego działek w związku z udzielonym pełnomocnictwem?

Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1. Nabycie udziału w działce 0 zostało dokonane od osoby fizycznej, która dla tej sprzedaży działki 0 nie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, czyli transakcja ta nie podlegała podatkowi od towarów i usług. Dodatkowo Wnioskodawca informuje, że wobec faktu, opisanego w zdaniu uprzednim transakcja nabycia tego udziału nie była udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT.

Ad 2. Uwzględniając odpowiedź na ad. 1 (brak faktury dokumentującej nabycie udziału z wykazaną kwotą podatku VAT) nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zaznaczyć należy, że o ile Wnioskodawca otrzymałby fakturę dokumentującą nabycie z wykazaną kwotą podatku VAT (co nie miało miejsca) prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony nie mogłoby być zrealizowane gdyż w chwili nabycia Wnioskodawca nie był podatnikiem podatku od towarów i usług jak też nie zostałby spełniony warunek art. 86 ust 1 ustawy VAT czyli związek z czynnością opodatkowaną.

Ad 3. Działki 5, 6, 7, 8 nie są i nie będą w jakikolwiek sposób wykorzystywane przez nikogo, zarośnięte są samosiejkami w terenie podmokłym.

Ad 4. Uwzględniając odpowiedź na ad 3. należy stwierdzić, że działki 5, 6, 7, 8 nie będą też wykorzystywane do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Ad 5. Wnioskodawca działek 5, 6, 7, 8 nie będzie udostępniał osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów.

Ad 6. W związku z podpisaniem przedwstępnej umowy sprzedaży nie została zawarta żadna umowa najmu lub dzierżawy ani użyczenia z ich Nabywcą.

Ad 7. Wobec negatywnej odpowiedzi ad 5. i ad 6. pytanie jest bezprzedmiotowe.

Ad 8. Zezwolenie na budowę trzech zjazdów wydano na wniosek Wnioskodawcy i współwłaściciela działki 0.

Ad 9. Przed sprzedażą, działki nr 5, 6, 7, 8 nie zostaną uzbrojone w media i chyba nie zostanie wydana decyzja związana z uzbrojeniem tych działek. (dokładne wyjaśnienie w ad 13.).

Ad 10. Przed sprzedażą działek Wnioskodawca nie poniesie żadnych nakładów w celu zwiększenia ich wartości.

Ad 11. Przed sprzedażą działek Wnioskodawca podejmował działania marketingowe w celu znalezienia nabywców, tj. zamieszczał ogłoszenia na portalu … oraz podpisał umowy z pośrednikami w celu znalezienia nabywcy.

Ad 12. Zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży własność cywilistyczna jak też ekonomiczna nie przeszła na Nabywcę jak też działki te nie zostały wydane. W umowie przedwstępnej napisano, że:

1.  Wnioskodawca jest zobowiązany wydać nabywcy przedmiotowe działki w dniu umowy przyrzeczonej.
2.  Wnioskodawca jest zobowiązany do dnia umowy przyrzeczonej nie zawierać żadnych umów odnośnie zbycia działek jak też nie obciążać działek żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi jak też obligacyjnymi.

W umowie przedwstępnej Wnioskodawca udzielił zgody na dysponowanie przez nabywcę działkami na cele budowlane (w rozumieniu art. 3 pkt 11 i art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 prawo budowlane).

W umowie przedwstępnej nie zostały ustalone warunki, które muszą być spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność działki na Nabywcę. Na podstawie tej umowy przedwstępnej Wnioskodawca jest jedynie zobowiązany do wystąpienie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w temacie.

Ad 13. W umowie przedwstępnej Wnioskodawca udzielił Nabywcy pełnomocnictwa do:

*   występowania przed wszelkimi osobami fizycznymi i prawnymi, urzędami, organami administracji rządowej i samorządowej, w tym przed Urzędem Miasta …, Inspektorami Nadzoru Budowlanego, Urzędem Skarbowym, instytucjami, organami administracji rządowej i samorządowej, jak również przed dostarczycielami wszelkich usług pocztowych, w tym …. S.A., a to w związku z w związku z pozwoleniem na dysponowanie na cele budowlane.

*   występowanie we wszelkich postępowaniach administracyjnych związanych z inwestycją budowlaną planowaną na przedmiotowych działkach.

*   składania wszelkich oświadczeń i zapewnień, wniosków, pism i podań, do odwoływania się od niekorzystnych decyzji i orzeczeń, do dochodzenia roszczeń oraz do zawierania ugód, do odbioru wszelkich dokumentów, a to w związku z pozwoleniem na dysponowanie na cele budowlane.

*   podpisywania i zmianie umów z dostawcami wszelkich mediów, w tym z właściwym zakładem energetycznym, zakładem gazowniczym, zakładem zarządzającym systemem oczyszczania, zakładem wodociągowo-kanalizacyjnym.

*   odbioru korespondencji zwykłej i poleconej, w zakresie czynności objętej pełnomocnictwem.

*   wszelkich innych czynności jeżeli okażą się konieczne przy realizacji pełnomocnictwa.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi od nabywcy realizował on swoje pełnomocnictwo w Geodezji w celu uzyskania map geodezyjnych do celów projektowych jak też rozważa występowanie o wydanie warunków przyłącza mediów do : ….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przy sprzedaży działek nr 5, 6, 7 i 8 dla których Sąd Rejonowy dla … prowadzi księgę wieczystą … Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług?
2.  (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy sprzedając działki 5, 6, 7, 8 Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż z wykazanym należnym podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Dla sprzedaży działek nr 5, 6, 7 i 8 dla których Sąd Rejonowy … prowadzi księgę wieczystą … Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, między innymi, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W przedmiocie statusu - na płaszczyźnie podatku VAT - podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości wypowiedział się również NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazujące na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarcza, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem NSA ,,(\`(...)\`) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako osoba wykonująca wolny zawód”. Zatem w opinii NSA „ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesadzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług".

W przedmiotowym zagadnieniu istotne znaczenie mają tezy przedstawione przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) - ECLI:EU:C:2011:589. W wyroku bowiem tym TSUE wskazał na kryteria uznania tego rodzaju sprzedaży za działalność gospodarczą. TSUE stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres dokonanych transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Inaczej jest natomiast zdaniem Trybunału w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z krajowego orzecznictwa sądowo-administracyjnego wynika zatem, że stwierdzenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Podkreślić należy - na co wskazują sądy administracyjne - że ustalenie jakie działania sprzedającego mogą zostać uznane za „aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami” jest przedmiotem badania w każdej indywidualnej sprawie.

Na gruncie stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie wystąpiły następujące okoliczności:

1.  przedmiotowe działki nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej ani w prywatnym wynajmie/dzierżawie;
2.  przeprowadzono podział działki wydzielając między innymi 8 działek budowlanych i jedną działkę z przeznaczeniem na drogę;
3.  ponoszone były nakłady w celu uatrakcyjnienia nieruchomości, (wykonanie zjazdów);
4.  działki na dzień sprzedaży mogą być uzbrojone w media - gdyż w umowie przedwstępnej Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane przez przyszłego nabywcę i udzielił przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa do między innymi, występowania we wszelkich postępowaniach administracyjnych związanych z inwestycją budowlaną planowaną na przedmiotowych działkach, podpisywaniem i zmianą umów z dostawcami wszelkich mediów itp.

Znaczenie dla sprawy ma analiza całokształtu działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki nr 0 przed zniesieniem współwłasności i działek nr 5, 6, 7 i 8 po zniesieniu współwłasności przez cały okres ich posiadania. Z przedstawionego opisu sprawy wynika taka aktywność, która wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Reasumując dla sprzedaży działek nr 5, 6, 7 i 8 dla których Sąd Rejonowy dla … prowadzi księgę wieczystą … Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Uwzględniając, że w stosunku do sprzedaży działek nr 5, 6, 7 i 8 Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług należy określić właściwą stawkę tego podatku.

W tym zakresie niemożliwe jest zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, który stanowi „Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”. Działki te nie były wykorzystywane w jakikolwiek sposób, a tym bardziej do działalności zwolnionej od podatku.

Niemożliwym też jest zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, który stanowi, że „Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.”

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o ile w dalszych przepisach mowa jest o terenie budowlanym - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym .

Działki o nr 5, 6, 7 i 8 są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i są przeznaczone pod zabudowę co jednoznacznie wskazuje, że są one terenem budowlanym niemogącym korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W stosunku do sprzedaży działek o nr 5, 6, 7 i 8 nie może też mieć zastosowanie obniżona stawka podatku od towarów i usług co determinuje, że właściwą stawką podatku od towarów i usług będzie stawka w wysokości 23% zgodnie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ad. 2 (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Sprzedając działki 5, 6, 7, 8 Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury z wykazanym należnym podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie własnego stanowiska odnośnie pytania nr 2: Występując w charakterze podatnika podatku od towaru i usług niekorzystającego ze zwolnienia z art. 113 ustawy VAT przy sprzedaży działek 5, 6, 7, 8 Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktury na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, który stanowi: „Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem”. W przedstawionym stanie faktycznym opisano, że nabywca nabywa przedmiotowe działki w wykonaniu swojej działalności gospodarczej czyli jest podatnikiem tego podatku.

W związku z powyższym w stosunku do tej faktury nie mogą mieć zastosowanie przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 w sprawie wystawiania faktur a szczególnie par. 3 pkt 1 lub par. 3 pkt 3 tego rozporządzenia gdyż czynność ta nie może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Wysokość wykazanego podatku należnego od tej transakcji winna być określona na podstawie właściwych przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu cywilnego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy Wnioskodawca w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej będzie występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest w związku małżeńskim w którym obowiązuje ustawowa wspólność majątkowa. W dniu 29.06.2006 r., jako osoba fizyczna aktem notarialnym Wnioskodawca nabył udział 1/2 działki rolnej nr 0. Wyżej wymieniony udział w działce 0 Wnioskodawca nabył na swój majątek osobisty i za środki pochodzące z tego majątku. Nieruchomość ta nigdy nie była powiązana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i była zabezpieczeniem przed inflacją posiadanych środków pieniężnych. Nabycie tego udziału zostało dokonane od osoby fizycznej, która dla tej sprzedaży działki nr 0 nie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W dniu 6.02.2014 r., wraz z współwłaścicielem działki nr 0, Wnioskodawca uzyskał zezwolenie na budowę trzech zjazdów na działkę nr 0. Zezwolenie na budowę trzech zjazdów wydano na wniosek Wnioskodawcy i współwłaściciela działki 0. Zjazdy te łączyły drogę publiczną z tą działką i były zlokalizowane na gruncie gminnym. Do dnia 7.05.2015 r. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem wybudował trzy wjazdy na przedmiotową działkę, które zostały odebrane przez Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego. W dniu 5.05.2015 r., aktem notarialnym i zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta \`(...)\`, zatwierdzającą podział działki nr 0 Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem dokonał zniesienia współwłasności przedmiotowej działki poprzez podział działki nr 0 na osiem działek budowlanych o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i jedną działkę stanowiącą drogę wewnętrzną o numerze 9. W wyniku tego podziału Wnioskodawca stał się właścicielem działek nr 5, 6, 7, 8. Przy podziale nieruchomości nie doszło do żadnych dopłat ani rozliczeń finansowych. Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży działek o nr 5, 6, 7, 8. Przed sprzedażą działek Wnioskodawca podejmował działania marketingowe w celu znalezienia nabywców, tj. zamieszczał ogłoszenia na portalu … oraz podpisał umowy z pośrednikami w celu znalezienia nabywcy. W celu sprzedaży działek w dniu 12.03.2021 r., Wnioskodawca podpisał przedwstępną umowę sprzedaży działek nr 5, 6, 7 i 8. W umowie przedwstępnej Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane przez przyszłego nabywcę i udzielił przyszłemu nabywcy pełnomocnictwa, między innymi do występowania we wszelkich postępowaniach administracyjnych związanych z inwestycją budowlaną planowaną na przedmiotowych działkach, podpisywaniem i zmianą umów z dostawcami wszelkich mediów. W umowie przedwstępnej Wnioskodawca udzielił Nabywcy pełnomocnictwa do:

*   występowania przed wszelkimi osobami fizycznymi i prawnymi, urzędami, organami administracji rządowej i samorządowej, w tym przed Urzędem Miasta …, Inspektorami Nadzoru Budowlanego, Urzędem Skarbowym, instytucjami, organami administracji rządowej i samorządowej, jak również przed dostarczycielami wszelkich usług pocztowych, w tym …. S.A., a to w związku z w związku z pozwoleniem na dysponowanie na cele budowlane.

*   występowanie we wszelkich postępowaniach administracyjnych związanych z inwestycją budowlaną planowaną na przedmiotowych działkach.

*   składania wszelkich oświadczeń i zapewnień, wniosków, pism i podań, do odwoływania się od niekorzystnych decyzji i orzeczeń, do dochodzenia roszczeń oraz do zawierania ugód, do odbioru wszelkich dokumentów, a to w związku z pozwoleniem na dysponowanie na cele budowlane.

*   podpisywania i zmianie umów z dostawcami wszelkich mediów, w tym z właściwym zakładem energetycznym, zakładem gazowniczym, zakładem zarządzającym systemem oczyszczania, zakładem wodociągowo-kanalizacyjnym.

*   odbioru korespondencji zwykłej i poleconej, w zakresie czynności objętej pełnomocnictwem.

*   wszelkich innych czynności jeżeli okażą się konieczne przy realizacji pełnomocnictwa.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi od nabywcy realizował on swoje pełnomocnictwo w Geodezji w celu uzyskania map geodezyjnych do celów projektowych jak też rozważa występowanie o wydanie warunków przyłącza mediów do : ….

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca działek, z którym Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną, będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej. Pomimo że ww. czynności dokonywane są/będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca udzielił Kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie są/nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają/pozostaną bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotowe działki, których Zainteresowany jest współwłaścicielem. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działek jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego, Zainteresowany dokonując sprzedaży działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej na rzecz podmiotu, z którym została podpisana umowa przedwstępna, nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie będzie to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, będą stanowiły pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący własnością Zainteresowanego będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegał grunt o zupełnie innym charakterze, jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowych działek, w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej, będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, więc czynność sprzedaży działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca przy sprzedaży działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W następnej kolejności należy rozstrzygnąć, czy sprzedaż działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej będzie opodatkowana podatkiem VAT i będzie konieczność wystawienia faktury dokumentującej ww. sprzedaż.

W tym miejscu należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r., poz. 741 z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca wskazał, że w dniu 9.06.2010 r. został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego \`(...)\`, wg którego działka nr 0 znalazła się w terenach przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną (\`(...)\`). Ww. plan obowiązuje nadal. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem dokonał zniesienia współwłasności przedmiotowej działki poprzez podział działki nr 0 na osiem działek budowlanych o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i jedną działkę stanowiącą drogę wewnętrzną o numerze 0.

Tym samym na moment dostawy, działki nr nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będą stanowiły teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z okoliczności sprawy, nabycie udziału w działce 0 zostało dokonane od osoby fizycznej, która dla tej sprzedaży działki 0 nie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, czyli transakcja ta nie podlegała podatkowi od towarów i usług. Tym samym transakcja nabycia tego udziału nie była udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto działki nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 nie będą też wykorzystywane do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem, sprzedaż działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku VAT właściwej dla przedmiotu dostawy.

Tym samym sprzedaż działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 nastąpi w trybie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bez uwzględniania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, tj. z naliczeniem należnego podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak stanowi art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

– jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Kupujący jest osobą fizyczną, która nabędzie przedmiotową nieruchomość w wykonaniu działalności gospodarczej. Jednocześnie - jak ustalono wyżej – dostawa działek nie będzie korzystała ze zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży działek niezabudowanych nr 5, nr 6, nr 7, nr 8 będących we współwłasności małżeńskiej, Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i będzie podmiotem dokonującym czynności opodatkowanej tym podatkiem. Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania sprzedaży ww. niezabudowanych działek będących we współwłasności małżeńskiej fakturą z wykazanym należnym podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla małżonki Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, że kwestia ustalenia stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydawania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto, wskazać należy, że Wnioskodawca do przedmiotowego wniosku uiścił łącznie kwotę 320 zł, tj. 28 marca 2021 r. kwotę 80,00 zł oraz 23 maja 2021 r. kwotę 240 zł. Natomiast, w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej w zakresie 6 zdarzeń przyszłych, należna opłata od wniosku wynosi 240 zł. W związku z powyższym, opłata w kwocie 80 zł zostanie zwrócona – stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – przekazem pocztowym na adres wskazany w części B.3.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.