Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.217.2016.JQP.SKT
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-11-14
Teza: Skutki podatkowe darowizny znaku towarowego na rzecz spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: darowizna; przychód; spółki-spółka komandytowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Rozwoju i Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 04 kwietnia 2016 r. Nr 1061-IPTPB3.4511.189.2016.1.JZ, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny znaku towarowego do spółki komandytowej w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem (pytanie we wniosku oznaczone nr 1) - **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając na podstawie § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), wydał w dniu 4 kwietnia 2016 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny znaku towarowego na rzecz spółki komandytowej. Interpretacja wydana została na wniosek Pana …..

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ramach prowadzonej jednoosobowej działalności Wnioskodawca dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wytworzył znak towarowy, do którego posiada prawa ochronne, zarejestrowane w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej. Wskazane prawo ochronne do znaku towarowego nie zostało ujęte jako wartości niematerialne i prawne dla celów podatkowych w pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, bowiem zostało wytworzone we własnym zakresie.

Wnioskodawca planuje przystąpienie do spółki komandytowej, w ramach której będzie prowadził odrębną działalność gospodarczą. W spółce komandytowej Wnioskodawca obejmie funkcję komandytariusza. Po utworzeniu spółki komandytowej, Wnioskodawca planuje przekazać, w drodze darowizny, na rzecz tej spółki prawo ochronne do zarejestrowanego znaku towarowego związanego z prowadzonym przedsiębiorstwem. Przekazanie znaku towarowego będzie darowizną w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Znak towarowy będzie używany w spółce komandytowej na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a przewidywany okres jego używania będzie dłuższy niż 1 rok. Wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego nabytego w drodze umowy darowizny zostanie ustalona wedle wartości rynkowej z dnia dokonania darowizny, na podstawie wyceny sporządzonej przez biegłego.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie:

1.  Czy opisana w stanie faktycznym darowizna znaku towarowego będzie podlegała przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, zatem czy wobec Wnioskodawcy jako wspólnika spółki komandytowej powstanie jakikolwiek przychód podatkowy w związku z dokonaniem przez Niego darowizny prawa ochronnego do znaku towarowego na rzecz spółki komandytowej, w której będzie On wspólnikiem?
2.  Czy Wnioskodawca, jako wspólnik spółki komandytowej będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego nabytego w drodze umowy darowizny przez spółkę komandytową i zaliczania ich do kosztów podatkowych stosownie do posiadanych udziałów w zyskach tej spółki?
3.  W jaki sposób należy ustalić wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego nabytego w drodze umowy darowizny przez spółkę osobową?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powstanie jakikolwiek przychód podatkowy w związku z dokonaniem darowizny wartości niematerialnych i prawnych w postaci prawa ochronnego do znaku towarowego na rzecz spółki komandytowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem. Wartość darowizny będzie przychodem (w stosunku do posiadanych udziałów w zyskach spółki osobowej) jedynie dla tych wspólników, którym nie przysługiwało prawo do darowanych znaków towarowych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Ponadto, stosownie do art. 3 pkt 2 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi temu nie podlega nabycie w drodze spadku, zapisu windykacyjnego lub darowizny praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych oraz wierzytelności wynikających z nabycia tych praw.

Jak wynika z ww. postanowień, przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn stosuje się wyłącznie do darowizn dokonanych na rzecz osób fizycznych i których przedmiotem nie są prawa autorskie lub prawa własności przemysłowej. Darowizny dokonane na rzecz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, tj. np. spółek osobowych nie podlegają temu podatkowi a zatem darowizny te powinny być rozpatrywane pod kątem przepisów ustaw o podatkach dochodowych właściwych dla danej spółki.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Świadczenie darczyńcy jest bezpłatne wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Zatem podstawowym elementem darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w przyszłości. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza przekazać w formie darowizny spółce komandytowej, w której będzie wspólnikiem, prawo ochronne na znak towarowy.

W konsekwencji, przekazanie przez Wnioskodawcę w drodze darowizny prawa ochronnego do znaku towarowego nie będzie wywoływało u Niego skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy – jako wspólnika spółki komandytowej – przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na gruncie podatku dochodowego spółka komandytowa nie ma podmiotowości, jest spółką przejrzystą podatkowo, a jej przychody podlegają opodatkowaniu bezpośrednio u jej wspólników.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125. Przychodami podatkowymi są zatem m.in. otrzymane w formie darowizny rzeczy bądź prawa majątkowe.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza przekazać w formie darowizny spółce komandytowej, w której będzie on wspólnikiem (komandytariuszem), prawa ochronne do znaku towarowego. Ewentualny przychód z tytułu przedmiotowej darowizny na rzecz spółki komandytowej, opodatkowany byłby u jej wspólników, w tym m.in. u Wnioskodawcy. Aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód do opodatkowania, musi być otrzymane przez podatnika. Nie można otrzymać świadczenia „od samego siebie", a w takiej sytuacji znajduje się wspólnik, który przenosi na spółkę osobową w formie darowizny prawa do znaku towarowego. Tym samym przychód z nieodpłatnych świadczeń powstanie jedynie u wspólników, którzy otrzymają świadczenie. W przypadku wspólnika, który przekaże w formie darowizny prawa do znaku towarowego, przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń nie powstanie.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 stycznia 2016 r., nr. ITPB1/4511-981/15-5/PSZ, w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2013 r. nr ILPB1/415-895/13-4/AA, z dnia 29 lipca 2014r. nr ILPB1/415-490/14-2/AG oraz z dnia 2 marca 2015 r. nr ILPB1/415-1405/14-4/AN.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z ewentualną darowizną prawa ochronnego do znaku towarowego do spółki w której będzie wspólnikiem, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy, jakikolwiek przychód podatkowy. Wartość darowizny będzie przychodem jedynie dla tych wspólników, którym nie przysługiwało prawo do znaków towarowych zgodnie z posiadanym przez nich poziomem partycypacji w zyskach obdarowanej spółki.

Wydając z upoważnienia Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 4 kwietnia 2016 r. Nr 1061-IPTPB3.4511.189.2016.1.JZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Rozwoju i Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r.- Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.), zwanej dalej „Kodeksem”, spółkami osobowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółki osobowe są podmiotami prawa, a więc mają zdolność prawną, co oznacza, że mogą samodzielnie uczestniczyć w obrocie gospodarczym będąc podmiotami stosunków prawnych. Wynika to m. in. z art. 8 Kodeksu, który stanowi, że spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W świetle cytowanych przepisów spółka osobowa nie mając osobowości prawnej posiada jednak podmiotowość prawną, wyrażającą się w możliwości nabywania praw i zaciągania zobowiązań we własnym imieniu. Spółka osobowa zawiera umowę darowizny we własnym imieniu. Nie ma przy tym znaczenia, że spółka komandytowa zawiera umowę z osobą fizyczną, która także będzie jej komandytariuszem, skoro konieczną cechą umowy jest to, że zawierają ją dwie strony składające stosowne oświadczenia woli, i które muszą zgodnie zaaprobować wszystkie jej warunki.

W przypadku zatem darowizny znaku towarowego, na rzecz osobowej spółki handlowej (spółki komandytowej), w której Wnioskodawca będzie komandytariuszem, to spółka osobowa prawa handlowego stanowi odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym, podobnie jak osoby prawne. Spółka osobowa jest samodzielnym i samoistnym podmiotem prawa gospodarczego, a wspólnicy tejże spółki jedynie uczestniczą w osiąganym przez nią zysku w sposób proporcjonalny do swojego udziału w spółce. Tym samym w przypadku osobowej spółki prawa handlowego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, będą stanowiły przychody tej spółki. Jednakże z uwagi na to, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, ich dochody nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej, stosownie do postanowień art. 8 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą”, u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, co do zasady, łączy się je z pozostałymi przychodami z innych źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej działalności uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychodem z działalności gospodarczej, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, to stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. pozarolnicza działalność gospodarcza.

Regulacja prawna umowy darowizny zawarta została w art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) zgodnie, z którym przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Ponieważ umowa darowizny jest umową nieodpłatną, zawarcie jej skutkuje powstaniem, po stronie obdarowanego, przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy. W sprawie nie znajdzie zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r., poz. 205 z późn. zm). Wynika to z faktu, że stosownie do art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi temu podlega nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych, m.in. tytułem darowizny wyłącznie przez osoby fizyczne. W konsekwencji, nabycie darowizny przez spółkę komandytową pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Odnosząc się do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazać należy, że to spółka komandytowa nabędzie do swojego majątku nieodpłatne świadczenie w postaci darowizny znaku towarowego. Wartość nieodpłatnych świadczeń będzie stanowiła przychód tej spółki i będzie podlegała przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji będzie przychodem (w odpowiedniej proporcji) wspólników tej spółki, także wspólnika udzielającego darowizny. Tym samym Wnioskodawca osiągnie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości określonej proporcjonalnie do posiadanego udziału. Potwierdzeniem stanowiska jest orzecznictwo sądowoadministracyjne, np. wyrok NSA z dnia 08 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1019/11.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie powstania skutków podatkowych w związku z darowizną znaku towarowego do spółki komandytowej jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Rozwoju i Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Rozwoju i Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Wymienione przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostaną zweryfikowane na podstawie art. 14e ustawy – Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Rozwoju i Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Rozwoju i Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Rozwoju i Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Rozwoju i Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.