Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.936.2021.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-20
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programach motywacyjnych.
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; Niemcy; pracownik; programy-program motywacyjny; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 7 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 21 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą rezydentem w Niemczech \[dalej: Wnioskodawca lub OF\]. OF, w kraju swojej rezydencji, łączy stosunek pracy (w rozumieniu lokalnych przepisów) z będącą polskim nierezydentem spółką \[dalej: Spółka\], wobec której rolę spółki dominującej w rozumieniu przepisów o rachunkowości pełni polska spółka akcyjna \[dalej: Spółka Matka\]. Spółka Matka, aktualnie, nie jest spółką publiczną, tj. żadna z jej akcji nie jest dopuszczona do obrotu przez Komisję Nadzoru Finansowego. Równocześnie Spółka Matka nie jest (ani w przyszłości nie będzie) spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 5a pkt. 49 ustawy PIT.

W celu zwiększenia motywacji kluczowych współpracowników świadczących usługi na rzecz grupy kapitałowej \[dalej: Grupa Kapitałowa\], której częścią jest Spółka Matka (jako podmiot dominujący) oraz Spółka, nadzwyczajne walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki Matki uchwaliło program motywacyjny \[dalej: Program Motywacyjny\].

Zgodnie z jego postanowieniami, po zawarciu stosownej umowy pomiędzy Spółką Matką a uczestnikiem, w przypadku spełnienia przez uczestnika ustalonych warunków, uzyska on prawo do wykonania opcji na nabycie akcji Spółki Matki.

Wykonanie opcji może polegać na:

a) objęciu przez uczestnika akcji Spółki Matki bądź;

b) wypłaceniu kwoty pieniężnej w zamian za przysługujące mu opcje (tzw. alternatywa pieniężna).

Wnioskodawca w przyszłości będzie miał możliwość do przystąpienia do wyżej opisanego Programu Motywacyjnego. Innymi słowy, zawrze on ze Spółką Matką umowę określającą warunki, w przypadku spełnienia których uzyska kolejno:

§ opcje na akcje Spółki Matki - przy czym przyznanie opcji będzie miało charakter nieodpłatny;

§ prawo do wykonania opcji polegające na odpłatnym nabyciu akcji Spółki matki bądź uzyskaniu dodatkowej kwoty pieniężnej.

Podkreślenia wymaga, że w okresie od zawarcia umowy o przystąpieniu do Programu Motywacyjnego do zakończenia uczestnictwa polegającego na nabyciu akcji Spółki Matki bądź uzyskaniu dodatkowej kwoty pieniężnej Wnioskodawca pozostawać będzie rezydentem podatkowym innego państwa niż Polska.

Należy zwrócić uwagę, że OF nie będzie łączyła ze Spółką Matką żadna inna umowa prócz umowy, na mocy której Wnioskodawca przystąpi do Programu Motywacyjnego. Innymi słowy, Wnioskodawcę i Spółkę Matkę będzie łączył tylko jeden stosunek prawny – ten wynikający z umowy o przystąpienie do Programu Motywacyjnego.

Nadmienić należy także, że OF nigdy nie była polskim rezydentem podatkowym oraz nie planuje nim pozostać. W momencie realizacji uprawnienia wynikającego z programu motywacyjnego będzie pozostawać także nierezydentem. Ośrodek życiowy OF znajduje się w jego kraju zamieszkania (tj. Republika Federalna Niemiec).

Wnioskodawca, zgodnie z ciążącymi obowiązkami wskazanymi w art. 14b § 3a Ordynacji Podatkowej, wskazuje, jest zatrudniony przez spółkę prawa niemieckiego działająca pod firmą (…).

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał Pan, że:

Zarówno w czasie obecnym, jak i w momencie realizacji praw wynikających z opcji oraz odpłatnego zbycia akcji, których dotyczą pytania zadane w Wniosku, Wnioskodawca będzie posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Republice Federalnej Niemiec.

Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt. 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi, który stanowi, że:

_Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:_

_1)_ _papiery wartościowe;_

_2)_ _niebędące papierami wartościowymi:_

_(\`(...)\`)_

c) _opcje,_ _kontrakty terminowe, swapy, umowy_ _forward_ _na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w_ _art._ _10_ _rozporządzenia 2017/565,_

d) _opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy_ _forward_ _na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,_

e) _opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę;_

f) _niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy_ _forward_ _oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,_

g) _instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,_

h) _kontrakty na różnicę,_

_i)_ _opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy_ _forward_ _dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w_ _art._ _8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,_

_j)_ _uprawnienia do emisji._

W związku z powyższym należy uznać przedmiotowe opcje na akcje za instrument finansowy, o którym mowa w powyższym artykule ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi.

Wnioskodawca będzie otrzymywał/nabywał opcje w ramach Programu od polskiej spółki akcyjnej (tj. Spółki Matki z siedzibą w Polsce).

Wnioskodawca będzie otrzymywał opcje na akcje od Spółki Matki.

Opcje na akcje będę otrzymywane przez Wnioskodawcę w różnych momentach, tzn. część opcji zostanie otrzymana w momencie podpisania umowy ze Spółką Matką, natomiast pozostałe opcje na akcje będą (a precyzyjniej - mogą być) otrzymywane przez niego po upływie określonego okresu czasu (np. co roku przez kolejne 3 lata) oraz w przypadku spełnienia ustalonych w umowie warunków (opartych m.in. na realizacji określonego poziomu sprzedaży lub realizacji budżetu - szczegóły w tym zakresie zostaną określone w umowie, którą planuje zawrzeć Wnioskodawca ze Spółką Matką).

Samo uzyskanie przez Wnioskodawcę opcji na akcje nie będzie od razu uprawniało go do realizacji (wykonania) tej opcji. Warunki realizacji opcji będą uzależnione od zaistnienia określonych zdarzeń szczegółowo opisanych w umowie regulującej zasady przystąpienia przez Wnioskodawcę do Programu Motywacyjnego.

Przykładem najważniejszego zdarzenia jest tzw. _exit event,_ czyli moment wejścia na rynek regulowany przez Spółkę Matkę, czy sprzedaż pakietu większościowego przez wszystkich lub wskazanych w umowie obecnych akcjonariuszy Spółki Matki. Kolejnym przykładem warunkującym wykonanie opcji może być zaprzestanie współpracy przez Wnioskodawcę z przyczyn przez niego niezawinionych i niezależnych np. wypadek, czy choroba uniemożliwiająca kontynuację współpracy. Innymi słowy, prawo do wykonania akcji będzie miało charakter warunkowy. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że jest ono wraz z prawem do objęcia akcji, jednym wspólnym instrumentem.

Ponadto jeżeli w momencie spełnienia się warunku o którym mowa powyżej _(exit event)_ Wnioskodawca może być uprawniony do otrzymania dodatkowego jednorazowego wynagrodzenia określonego w przedmiotowej umowie opcyjnej jeżeli wartość całej grupy kapitałowej, w skład której wchodzi Spółka Matka uzyska wartość rynkową powyżej określonej w umowie wartości. Przedmiotowe dodatkowe wynagrodzenie będzie wyliczane proporcjonalnie do poziomu realizowanego budżetu i/lub poziomu sprzedaży aż do maksymalnej wartości uzgodnionej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Matką i zostanie wypłacone tylko i wyłącznie jeżeli w dniu _exit eventu_ wartość grupy osiągnie właściwą wartość, o której mowa w zdaniu pierwszym.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zgodnie z Umową regulującą zasady przystąpienia przez Wnioskodawcę do Programu Motywacyjnego, w zależności od wystąpienia określonych w niej sytuacji realizacja opcji może polegać na:

1) uzyskaniu przez Wnioskodawcę prawa do odpłatnego objęcia akcji Spółki Matki;

2) wypłaceniu przez Spółkę Matkę na rzecz Wnioskodawcy kwoty pieniężnej w zamian za przysługujące Wnioskodawcy opcje na akcje, wyliczonej zgodnie z ich faktyczną wartością rynkową.

Wnioskodawca nie świadczy/nie będzie świadczył pracy również w Polsce. Wnioskodawca nie wykonuje/nie będzie wykonywał w ramach tej pracy również usług na rzecz podmiotu/osoby innej niż pracodawca, która kontroluje bezpośrednio lub pośrednio sposób wykonania tych usług i pracodawca nie ponosi odpowiedzialności lub ryzyka za skutki pracy wykonanej przez Wnioskodawcę.

### Pytania

1) Czy realizacja przez Wnioskodawcę opcji nabytej w ramach udziału w Programie Motywacyjnym, polegająca na otrzymaniu dodatkowej kwoty pieniężnej będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce?

2) Czy zbycie akcji nabytych przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w Programie Motywacyjnym będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Realizacja opcji nabytej w ramach udziału w Programie Motywacyjnym polegająca na otrzymaniu dodatkowej kwoty pieniężnej (alternatywa pieniężna) nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

Ad.2.

Zbycie akcji nabytych w związku z uczestnictwem w Programie Motywacyjnym nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce.

Uzasadnienie.

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy PIT, osoby fizyczne mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce jako jej rezydenci (nieograniczony obowiązek podatkowy) bądź jako nierezydenci (tj. osoby niemające miejsca zamieszkania w Polsce).

W drugiej z wymienionych sytuacji opodatkowaniu w RP podlegają wyłącznie dochody osiągane w Polsce.

W art. 3 ust. 2b ustawy PIT znajduje się wyliczenie (o charakterze otwartym) przychodów jakie uważa się za osiągnięte na terytorium RP.

Wśród nich:

*   w punkcie 5, wskazano dochody z „papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających”;
*   w punkcie 7, wymieniono dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Stosownie do treści art. 4a ustawy PIT, regulacje z art. 3 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Wśród źródeł, do których przyporządkować należy każdy przychód (bądź dochód), o którym mowa w art. 9 ustawy PIT, ustawodawca wskazał m in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT).

Kwalifikuje się do nich, w szczególności, przychody z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy PIT), a także przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, zdefiniowanych w art. 5a pkt 13 ustawy PIT, oraz z realizacji praw z nich wynikających. Ustawodawca wśród pochodnych instrumentów finansowych wymienił „opcje, (\`(...)\`), których instrumentem bazowym jest papier wartościowy (…), które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężnie” – art. 2 ust 1 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami I finansowymi (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 328 ze zm.).

Podatek od dochodów z zysków kapitałowych, stosownie do treści art. 30b ust. 1 ustawy PIT, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jednocześnie przepis ten, zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy PIT, stosuje się przy uwzględnieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika U uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z uwagi na charakter Wnioskodawcy – tj. fakt, że jest on (i w przyszłości również będzie) rezydentem podatkowym w Niemczech – dla celów określenia skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego niezbędne jest uwzględnienie zapisów UPO zawartej pomiędzy Polską a Niemcami.

W ocenie OF decydujące znaczenie, dla odpowiedzi na zadane pytania, będą miały w szczególności dwa artykuły wskazanej UPO.

Po pierwsze, z treści art. 13 UPO wynika ograniczenie możliwość opodatkowania zysków z i przeniesienia majątku (innego niż, co do zasady, nieruchomości) tylko do państwa, w którym osoba objęta umową ma miejsce zamieszkania.

Oznacza to, że dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę, które na podstawie Umowy mogą podlegać opodatkowaniu tylko w państwie jego miejsca zamieszkania (tj. w Niemczech), nie są objęte opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Po drugie, normę o charakterze uzupełniającym – w odniesieniu do miejsca opodatkowania dochodów nierezydenta – zawiera art. 22 UPO.

Stosownie do zawartych w nim zapisów wszystkie dochody osiągnięte przez rezydenta jednej ze stron umowy, inne niż wymienione we wcześniejszych regulacjach UPO, podlegają opodatkowaniu w Państwie miejsca zamieszkania (rezydencji) uzyskującej je osoby.

Odnosząc powyższe regulacje do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku oraz do pytań zadanych przez OF należy uznać, że:

1) opcja nabyta w ramach Programu Motywacyjnego stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu ustawy PIT (ustawodawca wymienił wśród nich „opcje, (\`(...)\`), których instrumentem bazowym jest papier wartościowy (\`(...)\`), które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie I pieniężnie”). Jest ona bowiem oparta na papierze wartościowym jakim jest akcja Spółki Matki.

2) realizacja opcji polegająca na uzyskaniu alternatywy pieniężnej powinna zostać zakwalifikowana – z perspektywy przepisów ustawy PIT – jako zyski kapitałowe, o których mowa w art. 30b ustawy PIT.

3) z uwagi na charakter Wnioskodawcy (nierezydent) zastosowanie powinna znaleźć regulacja z art. 30b ust. 3 ustawy PIT, na mocy której konieczne jest uwzględnienie stosownych zapisów UPO.

4) UPO wiążąca Polskę i Niemcy, nie reguluje bezpośrednio zasad opodatkowania przychodów wynikających z pochodnych instrumentów finansowych takich jak opisanych przez Wnioskodawcę.

Zatem zastosowanie – w takim przypadku – powinna znaleźć regulacja uzupełniająca zawarta w art. 22 UPO.

Zgodnie z jej postanowieniami dochód z opcji na akcję powinien zostać opodatkowany w Państwie miejsca zamieszkania osoby go rozpoznającej. Innymi słowy, Wnioskodawca powinien zostać opodatkowany z tego tytułu na terytorium Niemiec (jako niemiecki rezydent podatkowy).

Podsumowując stanowisko OF w odniesieniu do pierwszego z pytań, w ocenie Wnioskodawcy realizacja opcji nabytej w ramach udziału w Programie Motywacyjnym polegająca na otrzymaniu dodatkowej kwoty pieniężnej (alternatywa pieniężna) nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce.

Z perspektywy drugiego z zadanych pytań należy, w ocenie Wnioskodawcy, uznać że:

1\. dochód ze zbycia akcji nabytych przez Wnioskodawcę w związku z uczestnictwem w Programie Motywacyjnym – z perspektywy ustawy PIT – powinien zostać zakwalifikowany jako zyski kapitałowe, o który mowa w art. 30b ustawy PIT. Stanowić on będzie bowiem dochód z odpłatnego zbycia akcji;

2\. Spółka Matka, której akcje będą zbywane – zgodnie z aktualną wiedzą OF – w momencie ich zbycia nie będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu ustawy PIT;

3\. Dla celów ustalenia konsekwencji podatkowych zbycia akcji niezbędne będzie uwzględnienie art. 13 ust. 5 UPO, zgodnie z którym przeniesienie własności majątku takiego jak akcje podmiotu takiego jak Spółka Matka – powinno zostać opodatkowane wyłącznie w państwie rezydencji osoby uzyskującej przychód z tego tytułu.

Oznacza to, że zdarzenie to powinno zostać opodatkowane na terytorium Niemiec

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zbycie akcji nabytych w związku z uczestnictwem w Programie Motywacyjnym nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Jest Pan rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec zatrudnionym w spółce będącej również rezydentem tego państwa, a powiązanej ze spółką polską (Spółką Matką). W ramach uczetnictwa w programie motywacyjnym na podstawie umowy z polską spółką w przypadku spełnienia ustalonych warunków, uzyska Pan prawo do wykonania opcji na nabycie akcji Spółki Matki. Wykonanie opcji może polegać na: objęciu przez uczestnika akcji Spółki Matki bądź wypłaceniu kwoty pieniężnej w zamian za przysługujące mu opcje (tzw. alternatywa pieniężna). Prawo do wykonania opcji zostanie uzyskane nieodpłatnie. W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan natomiast, że opcje oraz prawo do wykonania opcji są jednym wspólnym instrumentem, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi.

Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a cyt. ustawy :

za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Po myśli art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 4a cytowanej ustawy stanowi natomiast, że:

przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z uwagi na charakter Wnioskodawcy – tj. fakt, że jest i w przyszłości również będzie rezydentem podatkowym w Niemczech – dla celów określenia skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego niezbędne jest uwzględnienie zapisów Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy:

z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Ust. 2 cyt. Konwencji stanowi natomiast, że:

bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Po myśli art. 15 ust. 3 Konwencji:

postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania do wynagrodzenia otrzymywanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, zwaną w tym ustępie "pracownikiem", oraz wypłacanego przez lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli praca ta wykonywana jest w tym drugim Państwie, i jeżeli:

a) pracownik wykonuje w ramach pracy najemnej również usługi na rzecz osoby innej niż pracodawca, która kontroluje bezpośrednio lub pośrednio sposób wykonania tych usług, i

b) pracodawca nie ponosi odpowiedzialności lub ryzyka za skutki pracy wykonanej przez pracownika.

Ponadto art. 22 ust. 1 omawianej umowy międzynarodowej stanowi, że:

dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Po myśli natomiast ust. 3 ww. przepisu:

jeżeli w wyniku specjalnych powiązań pomiędzy osobą, o której mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, a inną osobą, lub pomiędzy nimi obydwiema a osobą trzecią, kwota dochodu, o której mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, przekracza kwotę, która mogłaby być uzgodniona pomiędzy nimi, gdyby takie powiązania nie istniały, postanowienia tego artykułu mają zastosowanie tylko do ostatniej wymienionej kwoty. W takim przypadku nadwyżka wypłaty podlega opodatkowaniu zgodnie z prawem każdego z Umawiających się Państw i z uwzględnieniem innych postanowień niniejszej umowy.

Art. 13 ust. 1 omawianej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi, że:

zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 13 ust. 2 polsko-niemieckiej umowy:

zyski z przeniesienia własności akcji, udziałów lub innych praw w spółce, której aktywa majątkowe składają się głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego, położonego w Umawiającym się Państwie lub z praw wchodzących w skład tego majątku nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym Państwie.

Natomiast w art. 13 ust. 5 Konwencji wskazano, że:

zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w powyższych ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Ustęp 6 powyższego przepisu stanowi natomiast, że:

w przypadku gdy osoba fizyczna miała miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie przez okres przynajmniej pięciu lat i uzyskała miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie, ustęp 5 nie narusza prawa pierwszego Państwa do opodatkowania tej osoby fizycznej na podstawie swego wewnętrznego ustawodawstwa z tytułu jakiegokolwiek przyrostu majątku osiągniętego z akcji lub udziałów w spółkach mających siedzibę w pierwszym Umawiającym się Państwie do dnia, kiedy osoba ta przestała mieć miejsce zamieszkania w tym Państwie. Jeżeli pierwsze z wymienionych Państw opodatkowuje osobę fizyczną mającą tam miejsce zamieszkania z tytułu przyrostu majątku w chwili, gdy osoba ta opuszcza to Państwo, a własność akcji lub udziałów jest następnie przeniesiona i zyski z tego przeniesienia są opodatkowane w drugim Państwie zgodnie z ustępem 5, wówczas to drugie Państwo przyjmuje jako podstawę oszacowania zysku z przeniesienia własności tę kwotę, którą przyjęło pierwsze Państwo jako wpływ w chwili, gdy ta osoba fizyczna opuszczała jego terytorium.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z:

a) odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych;

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy:

za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 328, 355 i 680).

W myśl natomiast pkt 13 wyżej wskazanego przepisu:

ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych – oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Artykuł 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Po myśli art. 20 ust. 1 cyt. ustawy:

za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Skoro nabywane przez Pana nieodpłatnie od polskiej spółki akcyjnej instrumenty stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zgodnie z art. 10 ust. 4 cyt. ustawy „dodatkowa kwota pieniężna” wypłacana przez polską spółkę jako przychód z realizacji praw wynikających z takich instrumentów będzie stanowiła przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Przychód uzyskany z tego tytułu przez rezydenta podatkowego Niemiec będzie podlegał opodatkowaniu - stosownie do art. 22 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania – w państwie rezydencji, tj. w Niemczech. Również przychód z odpłatnego zbycia akcji Spółki Matki uzyskany przez rezydenta podatkowego Niemiec będzie podlegał opodatkowaniu w Niemczech. Zastosowanie tutaj znajdzie art. 13 ust. 5 ww. umowy.

**W konsekwencji powyższego Pana stanowiska przedstawione we wniosku należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).