Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-474/15-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-11
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; karta; odliczenia-odliczenie podatku; paliwo; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.) uzupełnione w dniu 4 sierpnia 2015 r. (data wpływu 6 sierpnia 2015 r.) na wezwanie organu z dnia 30 lipca 2015 r. (data doręczenia 3 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

M. Sp. z o.o., (zwana dalej Spółką, Wnioskodawcą) jest wiodącym przedsiębiorstwem, specjalizującym się w przetwórstwie tworzyw sztucznych. Spółka podpisała umowę z A. Sp. z o.o. - zwanym dalej Sprzedającym o dostarczenie kart paliwowych.

Umowa przewiduje następujące warunki:

Umowa dotyczy zakupu towarów i usług na stacjach paliw położonych tylko i wyłącznie na terenie Polski, realizowanych drogą transakcji bezgotówkowych, po których następuje uregulowanie należności na podstawie zbiorczych faktur VAT wystawionych przez Sprzedającego na rzecz Spółki.

Na podstawie umowy, podmiotem sprzedającym towary i usługi na rzecz Spółki posługującego się kartą w przypadku towarów i usług wydawanych bądź świadczonych na rzecz Spółki przez stację paliw, będzie zawsze Sprzedający.

Nabycie przez Spółkę towarów i usług od Sprzedającego, w sytuacji, gdy towary i usługi będą wydawane bądź świadczone na rzecz Spółki i przez stację paliw będącą jednym z partnerów, zostało poprzedzone osobną umową sprzedaży towarów i usług zawartą pomiędzy danym partnerem a Sprzedającym.

Na podstawie umowy, w celu nabycia towarów, Spółka będzie zobowiązana i zarazem uprawniona do dokonania następujących czynności:

1.  w przypadku towarów wydanych Spółce przez stację paliw firmowaną przez jednego z partnerów, Spółka uprawniona będzie do ich odbioru w imieniu ich właściciela, którym będzie Sprzedający,
2.  bezpośrednio po uzyskaniu przez Spółki posiadania, Sprzedający zobowiązuje się przenieść własność tych towarów na Spółkę w zamian za określoną cenę,
3.  Spółka staje się właścicielem nabywanych towarów z chwilą ich odebrania ze stacji paliw,
4.  z chwilą odebrania towarów ze stacji paliw, Spółka zobowiązuje się do uiszczenia za nie ceny, zgodnie z postanowieniami umowy.

Wystawca kart paliwowych ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót:

*   transakcje mogą być dokonywane na terytorium określonym przez wystawcę kart (terytorium Polski),
*   nabycie towarów i usług może odbywać się na wskazanych stacjach benzynowych,
*   występuje indywidualnie określony rabat - ceny są odmienne od cen wskazanych na stacjach paliw,
*   występuje brak możliwości nabycia całego asortymentu stacji paliw-przedmiotem nabycia mogą być tylko benzyna, olej napędowy, akcesoria samochodowe i usługi myjni.

Samochody, do których zostały przypisane karty paliwowe są używane przez spółkę do prowadzenia wyłącznie działalności opodatkowanej, z tymże Spółka przewiduje możliwość używania samochodów dla celów prywatnych przez poszczególnych pracowników.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że w swojej działalności wykorzystuje samochody osobowe. Wnioskodawca przewiduje możliwość używania samochodów dla celów prywatnych przez poszczególnych pracowników, w związku z powyższym Wnioskodawca nie złożył odpowiedniej informacji do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w oparciu o przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług - dalej "Ustawa VAT” (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie benzyny, oleju napędowego, akcesoriów samochodowych i usługi myjni z wykorzystaniem kart paliwowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Mając za uwadze, iż czynności dokonywane pomiędzy Sprzedającym a Spółką, przy użyciu kart paliwowych, stanowią odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 7 ust. 8 (tzw. transakcje łańcuchowe) oraz art. 8 ust. 2a, opodatkowane właściwą stawką podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży (a mianowicie benzyny, oleju napędowego, akcesoriów samochodowych i usługi myjni) - Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach wystawianych przez Sprzedającego z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z:

*   art. 86a, 88 Ustawy VAT (w tym między innymi, ograniczenie do odliczenia 50% podatku w przypadku, gdy pojazdy samochodowe nie są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki),
*   art. 12 ustawy nowelizującej z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312) - brak prawa do odliczenia podatku (do dnia 30 czerwca 2015 r.) z tytułu zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów samochodowych (w przypadku wystąpienia okoliczności określonych w ww. przepisie).

W myśl art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy VAT).

Stosowanie do art. 5 ust. 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług - przy czym, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 Ustawy VAT).

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 8 Ustawy VAT, w sytuacji, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Analogiczne regulacje zostały przewidziane w przypadku świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2a Ustawy VAT, w sytuacji, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i świadczył te usługi. W ocenie Spółki, w przedmiotowej sprawie kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy transakcje pomiędzy Sprzedającym a Spółką, dokonującą zakupów na stacjach paliw, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT i czy w konsekwencji Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych, w związku z realizacją transakcji przy użyciu kart paliwowych.

Jak wskazują interpretacje organów podatkowych w celu zakwalifikowania transakcji jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w art. 7 ust. 8 Ustawy VAT istotne jest ustalenie:

*   czy towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w posiadanie przedmiotu dostawy,
*   czy na każdy z podmiotów uczestniczących w transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (czy następuje przeniesienie prawa do kontroli, możliwości korzystania oraz ustalenia warunków takiego korzystania).

W rozpatrywanym przypadku zwrócić należy uwagę, iż wszystkie przedstawione przesłanki zostały spełnione: towar zostaje bezpośrednio wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi a Sprzedający ma wpływ na istotne elementy kształtujące transakcje - w szczególności:

*   transakcje mogą być dokonywane na terytorium określonym przez wystawcę kart (terytorium Polski),
*   nabycie towarów i usług może odbywać się na wskazanych stacjach benzynowych,
*   występuje indywidualnie określony rabat - ceny są odmienne od cen wskazanych na stacjach benzynowych,
*   występuje brak jest możliwości nabycia całego asortymentu - nabywane mogą być tylko benzyna, olej napędowy, akcesoria samochodowe i usługi myjni.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, czynności dokonywane pomiędzy Sprzedającym a Spółką, przy użyciu kart paliwowych, stanowią odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT w związku z art. 7 ust. 8 i art. 8 ust. 2a, opodatkowane właściwą stawką podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży - co umożliwia z kolei odliczenie podatku VAT wykazywanego na fakturach wystawianych przez Sprzedającego w związku z korzystaniem z kart paliwowych.

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało ponadto m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP1/443-1068/14-2/MPe z dnia 12 grudnia 2014 roku, w której stwierdzono "Skoro transakcje pomiędzy operatorami a Spółką, jak również pomiędzy Spółką a Klientami stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach od operatorów dokumentujących nabycie towarów i usług (w tym paliw), zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. "
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP1/443-1101/14-6/KC z dnia 24 grudnia 2014 roku, "W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług przy użyciu kart paliwowych do samochodów osobowych."
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej nr IBPP2-443-1248/14/KO z dnia 4 marca 2015 roku, "Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje (będzie przysługiwać) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług przy użyciu kart paliwowych wystawionych przez X na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy pod warunkiem, że te towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zachowaniem warunków i ograniczeń wynikających z art. 86a i 88 ustawy.”
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej IBPP2/443-64/15/KO z dnia 13 marca 2015 roku, "Zatem w niniejszej sprawie czynności dokonywane pomiędzy Wnioskodawcą a Klientami przy użyciu kart paliwowych stanowią odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 7 ust. 8 i art. 8 ust. 2a, opodatkowane właściwą stawką podatku VAT dla danego przedmiotu sprzedaży.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje (będzie przysługiwać) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług przy użyciu kart paliwowych wystawionych przez Kontrahenta (Kontrahentów) na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy."

Przedstawione stanowisko zostało także potwierdzone w indywidualnej interpretacji uzyskane w przedmiotowej sprawie przez Sprzedającego.

Mając na uwadze powyższe - Spółka prezentuje stanowisko - jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zarówno przepisy ustawy, jak i przepisy wykonawcze do ustawy, nie regulują zagadnienia odsprzedaży towaru. Uznaje się, że odsprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie, w obu ww. przypadkach dostawy, ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Z cyt. wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również :

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. W myśl ww. przepisu jest on traktowany tak, jakby świadczył tą usługę.

W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb podatku VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy pośrednik ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca - wiodący przedsiębiorca, specjalizujący się w przetwórstwie tworzyw sztucznych podpisał umowę ze Sprzedającym o dostarczenie kart paliwowych. Umowa dotyczy zakupu towarów i usług na stacjach paliw położonych tylko i wyłącznie na terenie Polski, realizowanych drogą transakcji bezgotówkowych, po których następuje uregulowanie należności na podstawie zbiorczych faktur VAT wystawionych przez Sprzedającego na rzecz Spółki. Na podstawie umowy, podmiotem sprzedającym towary i usługi na rzecz Spółki posługującego się kartą w przypadku towarów i usług wydawanych bądź świadczonych na rzecz Spółki przez stację paliw, będzie zawsze Sprzedający. Nabycie przez Spółkę towarów i usług od Sprzedającego, w sytuacji, gdy towary i usługi będą wydawane bądź świadczone na rzecz Spółki i przez stację paliw będącą jednym z partnerów, zostało poprzedzone osobną umową sprzedaży towarów i usług zawartą pomiędzy danym partnerem a Sprzedającym.

Na podstawie umowy, w celu nabycia towarów, Spółka będzie zobowiązana i zarazem uprawniona do dokonania następujących czynności:

1.  w przypadku towarów wydanych Spółce przez stację paliw firmowaną przez jednego z partnerów, Spółka uprawniona będzie do ich odbioru w imieniu ich właściciela, którym będzie Sprzedający,
2.  bezpośrednio po uzyskaniu przez Spółki posiadania, Sprzedający zobowiązuje się przenieść własność tych towarów na Spółkę w zamian za określoną cenę,
3.  Spółka staje się właścicielem nabywanych towarów z chwilą ich odebrania ze stacji paliw,
4.  z chwilą odebrania towarów ze stacji paliw, Spółka zobowiązuje się do uiszczenia za nie ceny, zgodnie z postanowieniami umowy.

Wystawca kart paliwowych ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót:

*   transakcje mogą być dokonywane na terytorium określonym przez wystawcę kart (terytorium Polski),
*   nabycie towarów i usług może odbywać się na wskazanych stacjach benzynowych,
*   występuje indywidualnie określony rabat - ceny są odmienne od cen wskazanych na stacjach paliw,
*   występuje brak możliwości nabycia całego asortymentu stacji paliw-przedmiotem nabycia mogą być tylko benzyna, olej napędowy, akcesoria samochodowe i usługi myjni.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że w swojej działalności wykorzystuje samochody osobowe. Wnioskodawca przewiduje możliwość używania samochodów dla celów prywatnych przez poszczególnych pracowników, w związku z powyższym Wnioskodawca nie złożył odpowiedniej informacji do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania, czy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od Sprzedającego za zakupy towarów lub usług dokonane za pomocą kart paliwowych.

Z uwagi na przedstawione w sprawie okoliczności oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy - jak wskazała Spółka - poza zapewnieniem Spółce możliwości korzystania z kart paliwowych na podstawie zawartej umowy Sprzedający posiada uprawnienia decyzyjne, co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów i świadczeniem usług na rzecz Spółki, to uznać należy, że Sprzedający będący pośrednikiem pomiędzy stacjami i Spółką ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót paliwem i usługami na stacjach benzynowych, dokonuje tym samym dostawy towaru i świadczenia usługi na rzecz Spółki. Czynności dokonywane pomiędzy Sprzedającym a Spółką dokonującą zakupów na stacjach paliw, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 8 i art. 8 ust. 2a ustawy. Tym samym Sprzedawca jest zobowiązany do wykazania podatku należnego z tytułu tych transakcji.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 1 ustawy z o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem jeżeli nabyte przy użyciu kart paliwowych towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy co do zasady przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tych wydatków.

Obowiązująca od 1 kwietnia 2014 r. ustawa z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312) wprowadziła ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi.

W art. 86a ust. 1 ustawy o VAT – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. - wskazano, że w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Według obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. art. 2 pkt 34 ww. ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych – rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), „pojazd samochodowy” to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Punkt 40 ww. artykułu wskazuje, że „samochodem osobowym” jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W myśl art. 86a ust. 2. ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Natomiast zgodnie z art. 86a ust. 3 przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W myśl art. 86a ust. 4 pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Wskazane wyżej przepisy art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków eksploatacyjnych (m.in. nabycia paliwa), dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1-3 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

W myśl ust. 3 tegoż artykułu, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Wnioskodawca wskazuje, że w swojej działalności wykorzystuje samochody osobowe. Wnioskodawca przewiduje możliwość używania samochodów dla celów prywatnych przez poszczególnych pracowników, w związku z powyższym Wnioskodawca nie złożył odpowiedniej informacji do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

W odniesieniu do samochodów wykorzystywanych do użytku mieszanego, tj. zarówno do celów związanych z działalnością gospodarczą, jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością Spółce przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od nabywanych za pośrednictwem kart paliwowych towarów i usług, jednakże do dnia 30 czerwca 2015 r. w związku z obowiązywaniem art. 12 ustawy nowelizującej Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia paliwa.

Od dnia 1 lipca 2015 r. wygasa, wprowadzony art. 12 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, całkowity zakaz odliczania podatku VAT od nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych, wykorzystywanych przez podatnika do celów „mieszanych” (czyli do działalności gospodarczej i do celów prywatnych). Oznacza to, że od dnia 1 lipca 2015 r. podatek VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów jest odliczany tak jak pozostałe wydatki związane z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi do celów mieszanych czyli na ogólnych zasadach wynikających z art. 86a ustawy o VAT.

Zatem od dnia 1 lipca 2015 r. z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w wysokości 50%.

Należy wskazać jednak, że prawo do odliczenia należy oceniać co do zasady w świetle przepisów obowiązujących na moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy paliwa. Jeżeli zatem zakup paliwa dokonany został do dnia 30 czerwca 2015 r. to bez względu na fakt, że faktura została wystawiona po tym dniu, tj. już w lipcu 2015 r. prawo do odliczenia podatku w takim przypadku nie będzie przysługiwało. Obowiązek podatkowy u sprzedawcy z tytułu opisanej czynności powstał bowiem przed dniem 1 lipca 2015 r. zatem prawo do odliczenia należy również oceniać według stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 lipca 2015 r.

Uregulowanie takie jest zgodne z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT oraz art. 167 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), a zasada ta znajdzie również zastosowanie w przypadku paliwa nabywanego przy użyciu kart paliwowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.