Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1028/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-29
Teza: opodatkowanie świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 października 2014 r. (Wnioskodawca błędnie wpisał na piśmie datę 12 stycznia 2014 r.) (data wpływu 17 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 19 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek z 10 października 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych.

Wniosek uzupełniono pismem z 12 stycznia 2015 r. (Wnioskodawca błędnie wpisał na piśmie datę 12 stycznia 2014 r.) (data wpływu 19 stycznia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 stycznia 2015 r. znak: IBPP1/443-1028/14/MS.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dostawy nowoczesnych rozwiązań informatycznych na rzecz jednostek administracji publicznej oraz jednostek służby zdrowia (klienci Wnioskodawcy). W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca zawarł umowę z Miastem P. (dalej: „Zamawiający”), której przedmiotem jest wykonanie projektu informatycznego mającego na celu „\`(...)\`”.

W ramach realizowanego przedmiotu umowy Wnioskodawca jest również zobowiązany do przeprowadzenia następujących szkoleń:

1.  szkolenie dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży,
2.  szkolenie dotyczące elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta,
3.  szkolenie dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług,
4.  szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych;
5.  szkolenie dla słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku.

Projekt będący przedmiotem niniejszej umowy jest współfinansowany przez Unię Europejską ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Ł. na lata 2007-2013, Oś priorytetowa IV: Społeczeństwo Informacyjne, Działanie IV.2: E-usługi publiczne. Poziom dofinansowania ze środków pochodzących z ww. programu kształtuje się w wysokości 85%.

Szkolenia, o których mowa w pkt 2 i 3 wiążą się bezpośrednio z przedmiotem świadczonych usług informatycznych w zakresie stworzenia zaawansowanego technologicznie systemu elektronicznego obiegu dokumentów. Celem niniejszych szkoleń jest zaznajomienie zarówno pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta jak również informatyków Urzędu Miasta ze sposobem działania systemu elektronicznego obiegu dokumentów.

Przedmiotem szkoleń, o których mowa w pkt 4 i 5 jest „Wykorzystanie e-learningu w nauczaniu”. Ww. szkolenia związane są z opracowaniem i implementacją modułu dla organizacji pozarządowych oraz modułu dla Uniwersytetu Trzeciego Wieku na P. platformie e-learningowej. W ramach ww. szkoleń zostanie zaprezentowane jak, jako nauczyciel można przygotować materiały i osadzać je na platformie e-learningowej oraz jak, jako uczestnik szkolenia można z tak osadzonych materiałów korzystać. Szkolenie, o którym mowa w pkt 4 nie może zostać uznane za związane z działalnością zawodową przedstawicieli organizacji pozarządowych.

Wnioskodawca nie należy do podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT od 17 czerwca 2008 r., z tytułu realizowanych dostaw towarów (głównie sprzedaż sprzętu IT) oraz świadczonych usług (w przeważającej mierze usługi informatyczne), a więc czynności podlegających regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Szkolenia realizowane przez Wnioskodawcę w ramach przedmiotu umowy zawartej z Miastem P., opisane w punktach 1-5 stanu faktycznego, nie są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, dla szkoleń wymienionych w punktach 1-5, podmiotem realizującym projekt jest Wnioskodawca, który jako pełnomocnik konsorcjum pełni funkcję wykonawcy. Miasto P. jest podmiotem Zamawiającym i występuje w charakterze usługobiorcy.

Płatność za usługi szkoleniowego których mowa w punktach 1-5 stanu faktycznego opisanego w złożonym wniosku, w całości zostanie pokryta ze środków publicznych. Projekt w 85% finansowany jest ze środków Unii Europejskiej pochodzących z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Ł. na lata 2007-2013, Oś priorytetowa IV: Społeczeństwo Informacyjne, Działanie IV.2: E-usługi publiczne. Pozostałe 15% to wkład własny Urzędu Miasta, na który również składają się publiczne środki finansowe.

Faktury wystawione przez Wnioskodawcę za szkolenia wskazane w punktach 1-5 stanu faktycznego wniosku, odpowiednio opisane i zaksięgowane przez Urząd Miasta, wraz z protokołami odbioru oraz dowodem dokonania zapłaty, stanowić będą dowód poniesienia wydatku zgodnego z planem realizowanego projektu.

Do przeszkolenia, kierować będą uczestników następujące podmioty:

1.  dyrektorzy/kierownicy szkół podstawowych, gimnazjów, szkół ponadgimnazjalnych oraz innych jednostek edukacyjnych Miasta - w zakresie szkoleń dla nauczycieli dotyczących efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży,
2.  kierownicy odpowiednich komórek organizacyjnych Urzędu Miasta - w zakresie szkoleń dotyczących elektronicznego obiegu dokumentów i platformy e-PUAP oraz szkoleń dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług,
3.  osoby decyzyjne w organizacjach pozarządowych - w zakresie szkoleń dla przedstawicieli organizacji pozarządowych,
4.  zarząd Uniwersytetu Trzeciego Wieku - w zakresie szkoleń dla słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku.

Weryfikację oraz ostateczną kwalifikację osób skierowanych przez ww. jednostki na dane szkolenie, będzie prowadził Urząd Miasta.

Uczestnicy szkoleń, o których mowa w punktach 1-5 stanu faktycznego (osoby fizyczne), jak również organizacje pozarządowe oraz Uniwersytet Trzeciego wieku, nie wnoszą żadnych opłat na rzecz Wnioskodawcy. Szkolenia w całości, zostaną opłacone przez Miasto P.

Usługi szkoleniowe wymienione w punktach 1-3 stanu faktycznego tj.:

1.  szkolenia dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży,
2.  szkolenia dotyczące elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta,
3.  szkolenia dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług,

będą świadczone w ramach kształcenia zawodowego osób tego potrzebujących. Kwalifikacja uczestników na dane szkolenie prowadzona będzie przez Urząd Miasta pod kątem możliwości rozszerzenia możliwości zawodowych tych osób poprzez zdobycie wiedzy z konkretnego zakresu tematycznego.

Szkolenia wymienione w punktach 4-5 stanu faktycznego, tj.:

1.  szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych,
2.  szkolenie dla słuchaczy Uniwersytetu Trzeciego Wieku,

zdaniem Wnioskodawcy nie powinny być kwalifikowane jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego osób tego potrzebujących.

Wykorzystanie wiedzy przez uczestników, w ramach poszczególnych szkoleń oraz ich związek z wykonywanym zawodem będzie następujący:

1.  szkolenie dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży - zdobyte w trakcie szkolenia umiejętności podniosą skuteczność przekazywania wiedzy dzieciom i młodzieży poprzez wykorzystanie w trakcie zajęć lekcyjnych i poza nimi podczas pracy w domu technik e-learningu. Szkolenie będzie miało bezpośredni związek z wykonywaniem zawodu nauczyciela. Jego celem będzie uzyskanie i poszerzenie wiedzy dla celów zawodowych,
2.  szkolenie dotyczące systemu elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta - na szkoleniu uczestnicy (pracownicy Urzędu i jednostek podległych) zdobędą umiejętności obsługi oprogramowania do obiegu dokumentów, które będą wykorzystywać w codziennej pracy. Ponadto, pozyskana na szkoleniu wiedza w zakresie obsługi platformy e-PUAP, umożliwi im skuteczne realizowanie zadań związanych z obsługą elektronicznych wniosków składanych przez petentów Urzędu i jednostek realizujących jego zadania. Wiedza w obu obszarach ma pomóc w efektywnej i skutecznej realizacji aktualnych i przyszłych obowiązków zawodowych i będzie niezbędna w codziennej pracy. Doprowadzi ona do uzyskania umiejętności niezbędnych w zawodzie urzędnika samorządowego. Szkolenia będą miały bezpośredni związek z wykonywanym przez uczestników zawodem.
3.  szkolenie dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług - pozyskaną w jego trakcie wiedzę, uczestnicy wykorzystają do prawidłowego i sprawnego wykonywania późniejszych zadań związanych z administrowaniem systemem elektronicznego obiegu dokumentów, wdrożonym przez Wnioskodawcę. Szkolenie będzie miało bezpośredni związek z wykonywaniem zawodu informatyka. Jego celem będzie uzyskanie wiedzy dla celów zawodowych,
4.  szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych - w ocenie Wnioskodawcy szkolenie nie będzie miało związku z aktywnością zawodową jego uczestników, a wiedza zdobyta w jego trakcie nie będzie bezpośrednio wykorzystywana podczas wykonywania zawodu pracownika organizacji pozarządowej,
5.  szkolenie dla słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku - w ocenie Wnioskodawcy szkolenie nie będzie miało związku z aktywnością zawodową jego uczestników, a wiedza zdobyta w jego trakcie nie będzie przez nich wykorzystywana podczas wykonywania zawodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w zakresie opisanym w stanie faktycznym korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług szkoleniowych wskazanych w pkt 1-3 stanu faktycznego korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT. Z kolei świadczenie usług szkoleniowych dla przedstawicieli organizacji pozarządowych oraz słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku powinno być opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT zwolnieniem od podatku objęte są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane. Jednocześnie przepisem § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (dalej: rozporządzenie Ministra Finansów) zwolniono od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Biorąc pod uwagę powyższe, aby określone usługi szkoleniowe podlegały zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   dane szkolenie musi zostać uznane za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego,
*   usługa ta musi być finansowana co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W celu określenia, co należy rozumieć pod pojęciem środków publicznych należy odnieść się do regulacji ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 885). Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2) ww. ustawy środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA). Biorąc pod uwagę powołany przepis oraz jego uszczegółowienie wynikające z art. 5 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, w opinii Wnioskodawcy usługi szkoleniowe świadczone na podstawie umowy zawartej z Miastem P. i finansowanej w 85% ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Ł. można uznać za usługi finansowane ze środków publicznych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów.

Dla uznania, czy dana usługa spełnia definicję usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego należy odnieść się do art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z jego treścią, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Odnosząc określoną powyżej definicję usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego na grunt przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy stwierdzić, że szkolenia wskazane w pkt 1-4 mieszczą się w jej zakresie.

Nie ulega wątpliwości, że szkolenie dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży pozostaje w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem. Ciągły postęp technologiczny oraz coraz szersze wykorzystanie urządzeń elektronicznych oraz Internetu w procesie kształcenia niewątpliwie wymusza na osobach organizujących ten proces dostosowanie panujących trendów do własnych programów edukacyjnych. Proces nauczania warunkowany jest w dużym stopniu przez umiejętność komunikacji pomiędzy nauczycielem i uczniami, jasność w przekazywaniu wiedzy jak również nadzór nad samodzielną pracą ucznia. Nauczanie może być procesem odbywającym się na odległość w postaci e-learningu, jednak rola nauczyciela w tym procesie jest również niezwykle istotna. Szczególnego znaczenia nabiera wówczas umiejętność dostosowania własnego warsztatu pracy do aktualnych zdobyczy techniki oraz do pracy w środowisku wirtualnym. Dlatego dla nauczycieli e-learning to nie tylko nowy sposób prezentacji wiedzy i komunikacji z uczniami, ale przede wszystkim nowy warsztat pracy zarówno w dziedzinie narzędzi, jak i nowej metodyki nauczania. Konsekwentnie szkolenie dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży jest bezpośrednio związane z kształceniem zawodowym i umożliwia wykorzystanie zdobytej wiedzy we własnej praktyce nauczycielskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy również szkolenia dotyczące elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta jak również dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług, należy uznać za usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Jak zostało podane w stanie faktycznym, wskazane szkolenia wiążą się bezpośrednio z przedmiotem świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta P. usług informatycznych w zakresie stworzenia zaawansowanego technologicznie systemu elektronicznego obiegu dokumentów. Celem niniejszych szkoleń jest zaznajomienie zarówno pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta jak również informatyków Urzędu Miasta ze sposobem działania systemu elektronicznego obiegu dokumentów. W związku z powyższym, szkolenia o których mowa w pkt 2 i 3 stanu faktycznego również posiadają cechy usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Dzięki tego typu szkoleniom pracownicy Urzędu Miasta P. oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta będą mieli możliwość bezpośredniego wykorzystania wdrożonych rozwiązań informatycznych we własnej działalności zawodowej, co niewątpliwie będzie bezpośrednio oddziaływało na efektywność pracy. Również przeszkolenie informatyków Urzędu Miasta odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług ma bezpośredni związek z ich działalnością zawodową i zmierza do poszerzenia posiadanej wiedzy. Tego typu szkolenie jest kluczowe dla prawidłowego i sprawnego wykonywania późniejszych obowiązków pracowniczych związanych z administrowaniem systemem elektronicznego obiegu dokumentów, wdrożonym przez Wnioskodawcę.

W opinii Wnioskodawcy szkolenie, o którym mowa w pkt 4 stanu faktycznego dla przedstawicieli organizacji pozarządowych nie powinno być kwalifikowane w zakres usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Wskazane szkolenie związane jest z opracowaniem i implementacją modułu dla organizacji pozarządowych na P. platformie e-learningowej. Szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych ma na celu ukazanie jak, jako nauczyciel można przygotować materiały i osadzać je na platformie e-learningowej oraz jak, jako uczestnik szkolenia można z tak osadzonych materiałów korzystać i w opinii Wnioskodawcy nie jest bezpośrednio związane potencjalną aktywnością zawodową w ramach organizacji pozarządowych. Dane szkolenie nie znajduje bezpośredniego przełożenia na działalność zawodową przedstawicieli organizacji pozarządowych w związku z czym nie można go kwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29) ustawy o VAT.

Wnioskodawca w ramach umowy zawartej z Miastem P. zobowiązał się również do przeprowadzenia szkolenia dla słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku, które związane jest z opracowaniem i implementacją modułu dla Uniwersytetu Trzeciego Wieku na P. platformie e-learningowej. Zdaniem Wnioskodawcy szkolenia organizowane dla ww. słuchaczy nie mogą być uznane za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania. Wiąże się to z faktem, iż uczestnicy tego typu kursów nie są grupą aktywną zawodowo, a zdobywanie nowych umiejętności, w tym w zakresie e-learningu, służy przede wszystkim zaspokajaniu potrzeb osobistych, a nie tych związanych z zatrudnieniem.

Potwierdzeniem takiego stanowiska są również interpretacje przepisów prawa podatkowego wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi dnia 13 czerwca 2011 r. (sygn. IPTPP3/443-7/11-4/IB) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 listopada 2013 r. (sygn. ITPP1/443-785/13/IK).

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, szkolenia o których mowa w pkt 1-3 stanu faktycznego korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT natomiast szkolenia dla przedstawicieli organizacji pozarządowych oraz słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku powinny zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, iż w rozumieniu ww. przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usługi należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722 ze zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,
*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 288 s. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1). Zgodnie z art. 44 tego rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.), środkami publicznymi są:

1.dochody publiczne;

2.środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);

3.środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;

4.przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

b.ze sprzedaży papierów wartościowych,

c.z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,

d.ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,

e.z otrzymanych pożyczek i kredytów,

f.z innych operacji finansowych;

5.przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie dostawy nowoczesnych rozwiązań informatycznych na rzecz jednostek administracji publicznej oraz jednostek służby zdrowia (klienci Wnioskodawcy). W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca zawarł umowę z Miastem P. (dalej: „Zamawiający”), której przedmiotem jest wykonanie projektu informatycznego mającego na celu „\`(...)\`.”.

W ramach realizowanego przedmiotu umowy Wnioskodawca jest również zobowiązany do przeprowadzenia następujących szkoleń:

1.  szkolenie dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży,
2.  szkolenie dotyczące elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta,
3.  szkolenie dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług,
4.  szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych,
5.  szkolenie dla słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy szkolenia prowadzone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Wnioskodawca stwierdził bowiem, że nie należy do podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

W dalszej kolejności należy zatem przeanalizować czy dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych można zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia, lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi obejmujące:

1.  szkolenie dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży,
2.  szkolenie dotyczące elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta,
3.  szkolenie dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług,

spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania.

Jak wynika bowiem z wniosku ww. usługi szkoleniowe będą świadczone w ramach kształcenia zawodowego osób tego potrzebujących. Kwalifikacja uczestników na dane szkolenie prowadzona będzie przez Urząd Miasta pod kątem możliwości rozszerzenia możliwości zawodowych tych osób poprzez zdobycie wiedzy z konkretnego zakresu tematycznego.

Wykorzystanie wiedzy przez uczestników, w ramach poszczególnych szkoleń oraz ich związek z wykonywanym zawodem będzie zgodnie z informacjami Wnioskodawcy następujący:

1.  szkolenie dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży - zdobyte w trakcie szkolenia umiejętności podniosą skuteczność przekazywania wiedzy dzieciom i młodzieży poprzez wykorzystanie w trakcie zajęć lekcyjnych i poza nimi podczas pracy w domu technik e-learningu. Szkolenie będzie miało bezpośredni związek z wykonywaniem zawodu nauczyciela. Jego celem będzie uzyskanie i poszerzenie wiedzy dla celów zawodowych,
2.  szkolenie dotyczące systemu elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta - na szkoleniu uczestnicy (pracownicy Urzędu i jednostek podległych) zdobędą umiejętności obsługi oprogramowania do obiegu dokumentów, które będą wykorzystywać w codziennej pracy. Ponadto, pozyskana na szkoleniu wiedza w zakresie obsługi platformy e-PUAP, umożliwi im skuteczne realizowanie zadań związanych z obsługą elektronicznych wniosków składanych przez petentów Urzędu i jednostek realizujących jego zadania. Wiedza w obu obszarach ma pomóc w efektywnej i skutecznej realizacji aktualnych i przyszłych obowiązków zawodowych i będzie niezbędna w codziennej pracy. Doprowadzi ona do uzyskania umiejętności niezbędnych w zawodzie urzędnika samorządowego. Szkolenia będą miały bezpośredni związek z wykonywanym przez uczestników zawodem,
3.  szkolenie dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług - pozyskaną w jego trakcie wiedzę, uczestnicy wykorzystają do prawidłowego i sprawnego wykonywania późniejszych zadań związanych z administrowaniem systemem elektronicznego obiegu dokumentów, wdrożonym przez Wnioskodawcę. Szkolenie będzie miało bezpośredni związek z wykonywanie zawodu informatyka. Jego celem będzie uzyskanie wiedzy dla celów zawodowych.

Ponadto do przeszkolenia, kierować będą uczestników następujące podmioty:

*   dyrektorzy/kierownicy szkół podstawowych, gimnazjów, szkół ponadgimnazjalnych oraz innych jednostek edukacyjnych Miasta - w zakresie szkoleń dla nauczycieli dotyczących efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży,
*   kierownicy odpowiednich komórek organizacyjnych Urzędu Miasta - w zakresie szkoleń dotyczących elektronicznego obiegu dokumentów i platformy e-PUAP oraz szkoleń dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług.

Weryfikację oraz ostateczną kwalifikację osób skierowanych przez ww. jednostki na dane szkolenie, będzie prowadził Urząd Miasta.

Natomiast usługi szkoleniowe obejmujące:

1.  szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych,
2.  szkolenie dla słuchaczy Uniwersytetu Trzeciego Wieku,

nie spełniają definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca przedmiotem szkoleń w powyższym zakresie jest „Wykorzystanie e-learningu w nauczaniu”. Ww. szkolenia związane są z opracowaniem i implementacją modułu dla organizacji pozarządowych oraz modułu dla Uniwersytetu Trzeciego Wieku na P. platformie e-learningowej. W ramach ww. szkoleń zostanie zaprezentowane jak, jako nauczyciel można przygotować materiały i osadzać je na platformie e-learningowej oraz jak, jako uczestnik szkolenia można z tak osadzonych materiałów korzystać. Wnioskodawca wskazał, że szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych, nie może zostać uznane za związane z działalnością zawodową przedstawicieli organizacji pozarządowych. Przedmiotowe szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych nie będzie miało związku z aktywnością zawodową jego uczestników, a wiedza zdobyta w jego trakcie nie będzie bezpośrednio wykorzystywana podczas wykonywania zawodu pracownika organizacji pozarządowej.

Również szkolenie dla słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku, jak wskazał Wnioskodawca, nie będzie miało związku z aktywnością zawodową jego uczestników, a wiedza zdobytą w jego trakcie nie będzie przez nich wykorzystywana podczas wykonywania zawodu, gdyż uczestnicy tego typu kursów nie są grupą aktywną zawodowo.

Uznanie, że usługi szkoleniowe obejmujące: szkolenie dla przedstawicieli organizacji pozarządowych oraz szkolenie dla słuchaczy Uniwersytetu Trzeciego Wieku nie spełniają definicji usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania powoduje, że w przypadku tych szkoleń nie ma zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

W konsekwencji świadczenie tych usług szkoleniowych przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Odnosząc się natomiast do możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT do usług szkoleniowych obejmujących szkolenie dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży, szkolenie dotyczące elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta, szkolenie dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług, stwierdzić należy, że Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowe usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego nie będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Z wniosku wynika również, że Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Zatem przedmiotowe usługi nie korzystają ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) i b) ustawy o VAT.

Jednakże jak wynika z wyjaśnień przedmiotowe usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę w całości są finansowane ze środków publicznych, z czego 85% stanowią środki Unii Europejskiej pochodzące z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa Łódzkiego na lata 2007-2013, Oś priorytetowa IV: Społeczeństwo Informacyjne, Działanie IV.2: E-usługi publiczne, a pozostałe 15% to wkład własny Urzędu Miasta, na który również składają się publiczne środki finansowe. Ponadto faktury wystawione przez Wnioskodawcę za szkolenia wskazane w punktach 1-3 stanu faktycznego wniosku, odpowiednio opisane i zaksięgowane przez Urząd Miasta P., wraz z protokołami odbioru oraz dowodem dokonania zapłaty, stanowić będą dowód poniesienia wydatku zgodnego z planem realizowanego projektu.

Zatem przedmiotowe usługi szkoleniowe obejmujące szkolenie dla nauczycieli dotyczące efektywnego wykorzystania e-learningu w kształceniu dzieci i młodzieży, szkolenie dotyczące elektronicznego obiegu dokumentów oraz platformy e-PUAP dla pracowników Urzędu Miasta oraz wybranych jednostek realizujących zadania Miasta, szkolenie dla informatyków Urzędu Miast odpowiedzialnych za wdrożenie e-usług, z uwagi na to, iż są finansowane w całości ze środków publicznych korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym świadczenie usług szkoleniowych wskazanych w pkt 1-3 stanu faktycznego korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT natomiast świadczenie usług szkoleniowych dla przedstawicieli organizacji pozarządowych oraz słuchaczy Uniwersytetów Trzeciego Wieku powinno być opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 23%, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje przepisów prawa podatkowego, zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.