Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-240/14-5/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-05-30
Teza: Czy z momentem uzyskania przychodów (dochodów) przez Spółkę Osobową lub z chwilą ich faktycznej wypłaty na rzecz SCSP, SCSP będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce od przychodów (dochodów) z udziału Spółce Osobowej, czy też podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w odniesieniu do takich przychodów (dochodów) będą każdorazowo wspólnicy SCSP zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 UPDOP ?
Słowa kluczowe: przychód; przychód-moment powstania przychodów; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2014 r. (data wpływu 12 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 27 maja 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 maja 2014 r. (data nadania 15.05.2014 r., data doręczenia 19 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania w Polsce dochodów spółki prawa luksemburskiego (SCSP) z udziału w polskiej spółce osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania w Polsce dochodów spółki prawa luksemburskiego (SCSP) z udziału w polskiej spółce osobowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką utworzoną i działająca na podstawie przepisów prawa holenderskiego (dalej: „Wnioskodawca”), Wnioskodawca planuje założenie nowej spółki z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburg działającej w formie prawnej Société en Commandite Spéciale (dalej: „SCSP”). SCSP nie będzie posiadała zarządu na terytorium Polski.

Niniejszy wniosek składany jest przez Wnioskodawcę jako osobę planującą założenie spółki SCSP, w rozumieniu art. 14n par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i dotyczy działalności spółki SCSP i związanych z nią konsekwencji podatkowych.

1.  Odnośnie danych identyfikacyjnych SCSP, Wnioskodawca wskazuje, że obecnie jej planowana nazwa to Warsaw III SCSP. Planowaną siedzibą SCSP będzie miasto Luksemburg. Obecnie nie jest jeszcze znany ostateczny adres siedziby. Powyższe dane indentyfikacyjne SCSP nie mają charakteru ostatecznego i mogą ulec zmianie w toku dalszych prac przygotowawczych dotyczących utworzenia SCSP.
2.  Odnośnie prac przygotowawczych związanych z utworzeniem planowanej SCSP, Wnioskodawca wskazuje, że dotychczas nie sporządzono jeszcze projektu aktu założycielskiego (umowy spółki). Finalizację prac przygotowawczych, zawarcie mowy spółki i rejestrację SCSP w stosownym rejestrze handlowym w Luksemburgu Wnioskodawca planuje dokonać w 2014 r.

SCSP nie posiada osobowości prawnej na gruncie prawa luksemburskiego, nie jest też na gruncie tego prawa traktowana jak osoba prawna dla celów podatkowych. Zgodnie z prawem luksemburskim, SCSP jest jednak podmiotem praw i obowiązków odrębnym od swoich wspólników. Zatem SCSP może posiadać własny majątek, ma zdolność prawną, zdolność do czynności prawnych oraz zdolność sądową. SCSP jest spółką osobową, w której przynajmniej jeden wspólnik ponosi nieograniczoną odpowiedzialność za jej zobowiązania, a odpowiedzialność przynajmniej jednego wspólnika jest ograniczona. SCSP nie posiada minimalnego kapitału zakładowego. Zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego wspólnicy wnoszą do SCSP wkłady (zasadniczo pieniężne lub rzeczowe).

Wnioskodawca rozważa założenie SCSP jako wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności (tzw. limited partner) albo wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności (tzw. unlimited partner). Wnioskodawca jak i inni wspólnicy SCSP będą partycypować w zyskach SCSP zgodnie z aktem założycielskim (umową spółki).

Na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego SCSP jest podmiotem tzw. transparentnym podatkowo. Oznacza to, że SCSP nie jest w Luksemburgu podatnikiem podatku dochodowego od osiąganych dochodów. Z kolei, w zakresie dochodów osiąganych przez SCSP podatnikami podatku dochodowego są każdorazowo jej wspólnicy, proporcjonalnie do określonego w akcie założycielskim (umowie spółki) udziału w zyskach SCSP.

W przyszłości SCSP może zostać wspólnikiem polskiej spółki kapitałowej. SCSP może zostać także wspólnikiem polskiej spółki jawnej lub komandytowej (dalej: „Spółka Osobowa”). Spółka Osobowa prowadzić będzie działalność gospodarczą i może osiągać dochody z najmu powierzchni handlowej/biurowej w Polsce, ewentualnie ze zbycia składników majątkowych, w tym w szczególności nieruchomości położonych w Polsce, a także inne dochody. Możliwe też, że Spółka Osobowa będzie wspólnikiem innych spółek kapitałowych lub osobowych z siedzibą w Polsce lub za granicą i związku z tym będzie osiągać także dochody związane z uczestnictwem w takich spółkach.

W uzupełnieniu wniosku ORD-IN Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

Zgodnie z prawem luksemburskim osoba prawna jest odrębnym podmiotem praw i obowiązków oraz posiadającym zdolność do składania oświadczeń i wykonywania czynności prawnych we własnym imieniu i na własny rachunek. Majątek i zobowiązania takiej osoby prawnej są odrębne od majątku i zobowiązań jej udziałowców/wspólników, którzy nie posiadają tytułu prawnego do majątku takiej osoby prawnej i nie mogą odpowiadać za zobowiązania zaciągnięte przez osobę prawną (z wyjątkiem nieograniczonej odpowiedzialności wspólnika/wspólników w spółkach opisanych szczegółowo poniżej). Na gruncie prawa luksemburskiego osobą prawną są spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, (private limited liability company (société à responsabilité limitée - SARL) lub luksemburska spółka akcyjna (public limited liability company (société anonyme - SA) oraz niektóre spółki osobowe, np. spółka komandytowo-akcyjna (corporate partnership limited by shares (société en commandite spéciale - SCA). W praktyce zatem pojęcie osobowości prawnej w prawie luksemburskim jest zbliżone do znaczenia na gruncie polskiego systemu prawnego.

Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji, luksemburska spółka SCSP nie posiada osobowości prawnej na gruncie prawa luksemburskiego. Posiada natomiast w świetle prawa luksemburskiego „zdolność do czynności prawnych”. W konsekwencji, pomimo braku osobowości prawnej SCSp może dokonywać czynności prawnych we własnym imieniu i na własny rachunek, może nabywać prawa i posiadać majątek, a także zaciągać zobowiązania we własnym imieniu (podobnie jak np. polskie spółki osobowe).

SCSP może ogłosić upadłość, a z majątku należącego do SCSP zostaną zaspokojeni jej wierzyciele. SCSP jest zarządzana przez komplementariusza (komplementariuszy) lub przez menadżera (menadżerów), któremu/ którym powierza się zarządzanie SCSP z zastrzeżeniem uprawnień nadanych takiemu menadżerowi/takim menadżerom w umowie spółki.

Odnośnie organów SCSP należy wskazać, że organizacja i funkcjonowanie SCSP podlega w dużym stopniu zasadzie swobody umów. Spółka ta posiada zgromadzenie wspólników, którego zgoda jest wymagana prawem w przypadku jakiejkolwiek decyzji dotyczącej zmiany umowy spółki, przekształcenia lub rozwiązania SCSP, jak również jakichkolwiek innych decyzji zastrzeżonych dla zgromadzenia wspólników, dowolnie określonych w umowie spółki. Ustrój SCSP przewiduje możliwość posiadania prawa głosu nieproporcjonalnego w stosunku do wkładu wspólnika (wspólników). Poza zgromadzeniem wspólników, umowa spółki może przewidywać powołanie innych komitetów, których rola / uprawnienia zostaną dowolnie ukształtowane w umowie spółki komandytowej.

SCSP nie posiada kapitału zakładowego. Udziały w SCSP mają formę prawną jednostek (wyłącznie zarejestrowanych/ imiennych), w przeciwnym razie stosuje się mechanizm kont kapitałowych. Każdy wspólnik posiada własne konto kapitałowe, na którym zapisywane będą wkłady wniesione,do spółki, i wypłaty dokonywane przez SCSP na rzecz takiego wspólnika oraz ich proporcjonalny udział w kosztach, a także inne uznania/obciążenia dowolnie określone w umowie spółki.

Z porównania konstrukcji prawnej SCSP i polskiej spółki komandytowej wynika, że konstrukcja prawna SCSP jest bliższa polskiej spółce komandytowej niż spółce komandytowo-akcyjnej (ta ostatnia odpowiada luksemburskiej spółce SCA). Przede wszystkim, podobne są zasady odpowiedzialności wspólników SCSP i polskiej spółki komandytowej. Kategorie wspólników SCSP stanowią komplementariusze odpowiadający bez ograniczeń za zobowiązania zaciągane przez spółkę, oraz komandytariusze odpowiadający jedynie do wysokości kwoty wpłaconej / lub wkładu wniesionego do spółki.

Ponadto, istnieje zakaz prowadzenia przez komandytariuszy czynności zarządczych wobec osób trzecich (w przeciwnym razie tacy komandytariusze odpowiadają solidarnie za jakiekolwiek zobowiązania SCSP zaciągnięte przez nich z naruszeniem takiego zakazu, a nawet za zobowiązania przez nich niezaciągnięte, o ile regularnie wykonywali czynności zarządcze wobec osób trzecich). Tak jak polska spóła komandytowa, spółka SCSP może prowadzić działalność gospodarczą pod własną firmą i musi mieć co najmniej jednego komplementariusza ponoszącego nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania spółki oraz jednego komandytariusza (ograniczona odpowiedzialność za zobowiązania spółki), SCSP nie posiada również kapitału zakładowego (w przeciwieństwie do polskiej spółki komandytowo-akcyjnej). Co do zasady, przeniesienie udziału w SCSP wymaga zgody komplementariusza/komplementariuszy, jednakże, umowa spółki SCSP może dowolnie kształtować zasady dotyczące zbywania udziałów, w tym dopuścić swobodną zbywalność udziałów). Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że miejsce faktycznego zarządu SCSp będzie znajdować się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Umowa spółki SCSP może swobodnie określić czy udziały spółki będą mieć formę papierów wartościowych (w takim przypadku mówimy o jednostkach) czy nie (w takim przypadku każdy wspólnik posiada swoje indywidualne konto kapitałowe w spółce). W przypadku Wnioskodawcy, jego udział w SCSP będzie miał charakter papieru wartościowego (jednostki).

Transparentność podatkowa SCSP nie jest opcjonalna. SCSP jest transparentna dla potrzeb luksemburskiego podatku dochodowego (CIT) oraz podatku od majątku netto (Net Wealth Tax - NWT), tym samym nie jest płatnikiem ani CIT ani NWT.

SCSP może być płatnikiem podatku municypalnego od działalności gospodarczej (Municipal Business Tax), jeżeli będzie prowadzić działalność gospodarczą (np. handlową lub produkcyjną) lub gdyby komplementariusz będący spółką handlową (np. SA lub SARL) posiadał co najmniej 5%-owy udział w SCSP. Niemniej jednak SCSP, którą planuje utworzyć Wnioskodawca nie będzie prowadzić działalności handlowej ani produkcyjnej, lecz wyłącznie działalność holdingową, a komplementariusz będzie posiadać udział w SCSP mniejszy niż 5%. Spółka SCSP nie będzie posiadać statusu funduszu inwestycyjnego, spółki inwestycyjnej lub innej instytucji zbiorowego inwestowania zbiorowego inwestowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z momentem uzyskania przychodów (dochodów) przez Spółkę Osobową lub z chwilą ich faktycznej wypłaty na rzecz SCSP, SCSP będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce od przychodów (dochodów) z udziału Spółce Osobowej, czy też podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w odniesieniu do takich przychodów (dochodów) będą każdorazowo wspólnicy SCSP zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 UPDOP ?

Zdaniem Wnioskodawcy, SCSP nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce od przychodów (dochodów) z udziału Spółce Osobowej ani z momentem uzyskania dochodów przez Spółkę Osobową ani z chwilą ich faktycznej wypłaty na rzecz SCSP. Z kolei, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w odniesieniu do takich przychodów (dochodów) będą każdorazowo wspólnicy SCSP zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 UPDOP.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 UPDOP, podatnikami podatku dochodowego w Polsce są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji. W myśl art. 1 ust. 2 UPDOP, przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Na podstawie natomiast art. 1 ust. 3 pkt 1 i 2 UPDOP, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są również spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Oczywistym jest, że SCSP nie będzie spółką komandytowo-akcyjna mająca siedzibę/zarząd na terytorium Polski. Zasadniczo zatem w świetle powyższych przepisów jako zagraniczna spółka osobowa nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce. Wyjątkowo jedynie SCSP jako zagraniczna spółka osobowa może być uznana za podatnika podatku dochodowego w Polsce jeżeli łącznie spełniałaby dwa warunki:

1.  zgodnie z przepisami prawa podatkowego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna, oraz
2.  podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W praktyce oznacza to, że w przypadku SCSP (jak i innych zagranicznych spółek osobowych) jej podmiotowość dla celów polskiego podatku dochodowego od osób prawnych determinowana jest wewnętrznymi regulacjami prawa podatkowego państwa siedziby/zarządu SCSP. Taka kwalifikacja zagranicznych spółek osobowych dla celów podatkowych prawa innego państwa jest też zgodna z zasadami międzynarodowego prawa podatkowego. Przykładowo, jak wynika z raportu o stosowaniu modelowej konwencji OECD do spółek osobowych (The Application of the OECD Model Tax Conyention to the Partnerships. Application de la Convention Fiscale de IOCDE aux Societes de personnes, Paris, 1999) to państwo, w którym spółka została zorganizowana decyduje o tym, czy spółka jest z podatkowego punktu widzenia „transparentną”. Zatem należy przyjąć, że państwo źródła (tutaj: Polska) musi uznać ustalenie państwa, w którym spółka jest lub będzie zorganizowana (tutaj: Luksemburg) (por. też: Stosowanie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania do spółek osobowych - Kazimierz Bany, MoPod 2006, Nr 7).

W świetle powyższych uwag, SCSP nie może być uznana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu przepisów art. 1 UPDOP, ponieważ nie spełnia przesłanek z art. 1 ust. 3 pkt 2 UPDOP, tj.;

1.  zgodnie z prawem luksemburskim, SCSP nie ma osobowości prawnej, ani nie jest traktowana jak osoba prawna dla celów podatkowych na gruncie tego prawa, oraz
2.  zgodnie z prawem luksemburskim, SCSP nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania; przychód uzyskiwany przez SCSP jest alokowany i opodatkowany na poziomie każdoczesnego wspólnika tej spółki stosownie do przypadającego mu udziału w jej zyskach.

Ponadto SCSP nie może być uznana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych również z uwagi na regulacje art. 5 ust. 1 i 2 UPDOP. Zgodnie z tymi przepisami, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) - w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. W myśl natomiast art. 4a pkt 14 UPDOP spółką niebędącą osobą prawną jest każda spółka niebędącą podatnikiem podatku dochodowego, a więc w niniejszej sprawie SCSP. W konsekwencji do rozliczenia w Polsce podatku dochodowego od osób prawnych od przychodów (dochodów) osiągniętych przez SCSP w związku ze statusem wspólnika Spółki Osobowej będą miały zastosowanie zasady określone w art. 5 UPDOP, tj. podatnikiem będą każdocześni wspólnicy SCSP, proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zyskach tej spółki. Nie ulega bowiem wątpliwości, że przepisy art. 5 UPDOP stosuje się do wszystkich spółek niebędących osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 UPDOP, bez względu na miejsce ich siedziby czy zarządu.

Status podatkowy spółki prawa luksemburskiego działającej w formie Société en Commandite Spéciale (SCSP) oraz zasady opodatkowania przychodów (dochodów) tej spółki na gruncie prawa polskiego były już, w analogicznych sprawach, przedmiotem interpretacji Dyrektora tut. Izby Skarbowej.

Przykładowo, w interpretacji z dnia 6 listopada 2013 r. (sygn. IPPB5/423-626/13-5/AJ), w której tut. Organ stwierdził, że:

„(\`(...)\`) spółka SCSp nie mieści się w kategorii podatników określonej:

*   w art. 1 ust. 1 updop, gdyż nie jest osobą prawną, ani nie może bycza taką uznaną w wyniku analizy porównywalności elementów konstrukcyjnych SCSp i polskich osób prawnych z uwzględnieniem specyfiki ustawodawstwa luksemburskiego,
*   w art. 1 ust. 2 updop, gdyż jest spółką niemającą osobowości prawnej,
*   w art. 1 ust. 3 updop, gdyż nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (SCSp nie jest rezydentem podatkowym Luksemburga).

(\`(...)\`) spółki SCSp nie można zatem uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce.”

W innej interpretacji (z dnia 25 października 2013 r. sygn. IPPB5/423-553/13-7/AJ) Dyrektor tut. Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że „(\`(...)\`) SCSp mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 UPDOP jako spółka niebędącą podatnikiem podatku dochodowego w Polsce. W konsekwencji do rozliczenia dochodów (\`(...)\`) z udziału w SCSp będą miały zastosowanie zasady określone w art. 5 ust. 1 i ust. 2 updop. (\`(...)\`)”.

Ww. Organ wyraził analogiczne stanowisko także w innych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, przykładowo w interpretacji z dnia 7 listopada 7013 r. (IPPB5/423-630/13-5/AJ), czy z dnia 15 października 2013 r. (IPPB5/423-552/13-5/AJ).

Również Dyrektorzy innych Izb Skarbowych potwierdzali w swoich interpretacjach powyższą kwalifikację przychodów (dochodów) spółki typu SCSP na gronie przepisów UPDOP – por. przykł.: interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 listopada 2012 r. (ITPB2/436-160/13/TJ), interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 listopada 2013 r. (IBPBI/2/423-1218/13/MO), interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 listopada 2013 r. (IBPBI/2/423-1217/13/MO) czy interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 listopada 2013 r. (IBPBI/2/423-1087/13/MO).

Reasumując, SCSP nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce od przychodów (dochodów) z udziału Spółce Osobowej ani z momentem uzyskania dochodów przez Spółkę Osobową ani z chwilą ich faktycznej wypłaty na rzecz SCSP, zaś podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w odniesieniu do takich przychodów (dochodów) będą każdorazowo wspólnicy SCSP zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 UPDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1-3 oraz art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej także: „updop”) w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. podatnikami (podatku dochodowego od osób prawnych) są:

*   osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji,
*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,
*   spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
*   spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz
*   podatkowe grupy kapitałowe.

Wynika stąd, że podatnikiem jest m.in.:

*   każda osoba prawna bez wyjątku,
*   spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (w tym spółki zagraniczne posiadające zbliżoną konstrukcję do polskiej spółki komandytowo-akcyjnej posiadające miejsce faktycznego zarządu na terytorium Polski),
*   jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej innych niż te, które są traktowane w państwie rezydencji jak osoby prawne i które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie.

W opinii tut. Organu podatkowego Ustawodawca przez osobę prawną rozumie podmioty:

*   którym prawo polskie nadaje osobowość prawną,
*   którym prawo obce nadaje osobowość prawną w znaczeniu odpowiadającym rozwiązaniu przyjętemu przez polskiego Ustawodawcę,
*   funkcjonujące w zagranicznych systemach prawnych, w których nie funkcjonuje pojęcie osoby prawnej w znaczeniu zbliżonym do przyjętego w polskim systemie prawnym, lecz wykazujące takie podstawowe cechy konstrukcyjne, które odpowiadają cechom charakterystycznym dla polskich osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. z 2011 r. Nr 80, poz. 432, dalej: „ppm”) osoba prawna podlega prawu państwa, w którym ma siedzibę. Jeżeli jednak prawo wskazane w przepisie ust. 1 przewiduje właściwość prawa państwa, na podstawie którego osoba prawna została utworzona, stosuje się prawo tego państwa. Na podstawie art. 21 ppm przepis art. 17 powołanej ustawy stosuje się odpowiednio do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Na podstawie art. 17 ust. 3 ppm prawu wskazanemu w przepisach ust. 1 i 2 podlegają w szczególności:

1.  powstanie, łączenie, podział, przekształcenie lub ustanie osoby prawnej;
2.  charakter prawny osoby prawnej,
3.  nazwa oraz firma osoby prawnej,
4.  zdolność osoby prawnej,
5.  kompetencje i zasady działania oraz powoływanie i odwoływanie członków organów,
6.  reprezentacja,
7.  nabycie i utrata statusu wspólnika lub członkostwa oraz prawa i obowiązki z nimi związane,
8.  odpowiedzialność wspólników lub członków za zobowiązania osoby prawnej,
9.  skutki naruszenia przez osobę reprezentującą osobę prawną ustawy, aktu założycielskiego lub statutu.

Ponieważ z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby w prawie luksemburskim pojęcie osobowości prawnej miało inne znaczenie, jak w polskim systemie prawnym, należy uznać, że prawem właściwym do ustalenia, czy SCSP jest osobą prawną będzie prawo luksemburskie.

Natomiast kwalifikacja prawnopodatkowa (określenie statusu prawnopodatkowego) danego podmiotu na gruncie ustawodawstwa krajowego następuje w sposób autonomiczny na podstawie przepisów updop.

Należy zauważyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę (tut. Organ podatkowy przyjął poniższe stwierdzenia za Wnioskodawcą) na gruncie prawa luksemburskiego:

*   SCSP jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej,
*   SCSP jest transparentna dla celów podatku dochodowego.

W rezultacie należy uznać, że spółka SCSP nie mieści się w żadnej z kategorii podatników określonych w art. 1 updop, tj.:

*   w ust. 1 tego artykułu, gdyż nie jest osobą prawną, ani nie może być za taką uznana w wyniku analizy porównywalności elementów konstrukcyjnych SCSP i polskich osób prawnych z uwzględnieniem specyfiki ustawodawstwa luksemburskiego,
*   w ust. 2 niniejszego artykułu, gdyż jest spółką niemającą osobowości prawnej,
*   w ust. 3 ww. artykułu, gdyż nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (SCSP nie jest rezydentem podatkowym Luksemburga), nie jest też spółką komandytowo-akcyjną posiadającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (na podstawie opisu zdarzenia przyszłego we wniosku ORD-IN tut. Organ podatkowy przyjął za Wnioskodawcą, że SCSP jest najbardziej zbliżona w swojej konstrukcji do polskiej spółki komandytowej, a miejsce faktycznego zarządu będzie się znajdowało poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Spółki SCSP nie można zatem uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce.

Natomiast SCSP mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 updop jako spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego.

W konsekwencji do rozliczenia dochodów Wnioskodawcy z udziału w SCSP będą miały zastosowanie zasady określone w art. 5 ust. 1 i ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 updop przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl ust. 2 art. 5 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Stosownie do treści art. 5 ust. 3 powołanej ustawy, jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie ust. 1, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym:

*   SCSP nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce od przychodów (dochodów) z udziału Spółce Osobowej ani z momentem uzyskania dochodów przez Spółkę Osobową ani z chwilą ich faktycznej wypłaty na rzecz SCSP,
*   podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce w odniesieniu do takich przychodów (dochodów) będą każdorazowo wspólnicy SCSP zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 UPDOP

\- należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.