Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-500/08/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-11-26
Teza: Czy sprzedaż samodzielnie funkcjonujących, organizacyjnie wyodrębnionych zakładów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy uznać za sprzedaż zorganizowanych części przedsiębiorstwa na gruncie podatku dochodowego do osób prawnych?
Słowa kluczowe: majątek; oddział; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; skutki podatkowe; składnik-składnik majątkowy; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2008 r. (data wpływu 11 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – uzupełnionym w dniu 14 listopada 2008 r. – w zakresie uznania organizacyjnie wyodrębnionych części Spółki za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2008 r. do tut. organu wpłynął wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – uzupełniony w dniu 14 listopada 2008 r. – w zakresie uznania organizacyjnie wyodrębnionych części Spółki za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka planuje zbyć w drodze sprzedaży zorganizowane wyodrębnione i samodzielnie funkcjonujące place złomowe, zakłady wchodzące w skład całego przedsiębiorstwa sprzedającego. Nabywcą będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która planuje w ten sposób rozszerzyć swoją działalność gospodarczą w zakresie obrotu złomem.

Zgodnie z negocjowaną obecnie umową warunkową sprzedaży, w zakresie przedmiotu transakcji, sprzedane zostaną:

*   składniki materialne – nieruchomości, maszyny, urządzenia, środki transportu;
*   prawa związane z zakupywaną częścią przedsiębiorstwa, w tym prawa wynikające z zawartych umów dzierżawy;
*   składniki niematerialne – know-how, pozycje rynkowe, informacje poufne, tajemnice przedsiębiorstwa, listy dostawców i odbiorców, cenniki, katalogi, bazy danych, informacje dotyczące rynku złomowego, kontakty handlowe, organizację działalności.

Zasadniczo przedmiot transakcji nie obejmuje przejęcia zobowiązań zbywcy. Wyjątki w tym zakresie obejmują następujące zobowiązania związane z funkcjonowaniem oddziałów:

*   zobowiązania wobec pracowników wynikające z Kodeksu pracy – pracownicy będą przejęci przez spółkę w trybie art. 231 Kodeksu pracy,
*   niektóre szczegółowo wyliczone w umowie zobowiązania sprzedawcy wynikające z bieżącego utrzymania ciągu pracy sprzedawanych zakładów, powstałe w okresie pomiędzy dniem zawarcia, a dniem spełnienia się ostatniego z warunków zawieszających.

Należy w tym miejscu podkreślić, że na tle ogólnych zasad Kodeksu cywilnego przejęcie długu zawsze wymaga zgody wierzyciela (art. 519 Kodeksu cywilnego), natomiast umowa sprzedaży zorganizowanych części przedsiębiorstwa zawierana jest bez udziału wierzycieli. Zasada ta znajduje uzasadnienie w ochronie wierzycieli, których łatwo byłoby pozbawić możliwości zaspokojenia ich wierzytelności przenosząc dług np. na osobę niewypłacalną.

Zakłady przeznaczone do sprzedaży posiadają samodzielność finansową w zakresie prowadzenia odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie im, jako zorganizowanym częściom przedsiębiorstwa, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

W przedmiotowej umowie znajdzie się też klauzula konkurencyjności w ramach której sprzedający nie będzie mógł prowadzić działalności w zakresie obrotu złomem na terenie działania sprzedawanych zakładów.

W ocenie Spółki sprzedaż takich samodzielnie funkcjonujących, organizacyjnie wyodrębnionych części spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy uznać za sprzedaż zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1.  Czy sprzedaż samodzielnie funkcjonujących, organizacyjnie wyodrębnionych zakładów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy uznać za sprzedaż zorganizowanych części przedsiębiorstwa na gruncie podatku dochodowego do osób prawnych?
2.  Czy transakcja sprzedaży samodzielnie funkcjonujących, organizacyjnie wyodrębnionych zakładów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze w zakresie pytania drugiego wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy definicja przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 4a pkt 3 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej updop.

Artykuł 4a pkt 3 ww. ustawy stanowi, że przedsiębiorstwo – to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny – dalej Kc, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i inne majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 4a pkt 4 updop, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to zachodzić musi na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, zakład itp. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W wyroku z dnia 22 stycznia 1997 r., SA/Sz 2724/95, NSA stwierdził, iż zorganizowana część mienia przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębnie zakład. Według niektórych komentatorów zorganizowaną część przedsiębiorstwa można uznać za masę majątkową jeżeli jej składniki:

1.  stanowią zespół praw, obowiązków i rzeczy połączonych węzłem organizacyjnym i przeznaczonych do realizacji zadań gospodarczych;
2.  stanowią wyodrębnioną funkcjonalnie i organizacyjnie część przedsiębiorstwa istniejącego w chwili sprzedaży;
3.  umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej tylko w oparciu o nabyte składniki.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zdaniem Spółki opisane powyżej zakłady spełniają wymogi uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa. Wynika to z następujących przesłanek:

Ad. 1) Wyodrębnienie organizacyjne zakładów w spółce, która zamierza je sprzedać spowodowało wyodrębnienie z jej majątku odrębnych zespołów składników materialnych i niematerialnych obejmujących również zobowiązania. W zakresie składników niematerialnych dokonano również podziału istniejących umów istotnych z punktu widzenia spółki, jak i poszczególnych oddziałów. Zgodnie z negocjowaną umową warunkową sprzedaży, w zakresie przedmiotu transakcji, w ramach zakładów nabyte zostaną:

*   składniki materialne – nieruchomość, maszyny, urządzenia, środki transportu,

*   składniki niematerialne – know-how, pozycje rynkowe, informacje poufne, tajemnice przedsiębiorstwa, listy dostawców i odbiorców, cenniki, katalogi, bazy danych, informacje dotyczące rynku złomowego, kontakty handlowe, organizacja działalności.

Zasadniczo przedmiot transakcji obejmie także niektóre zobowiązania związane z funkcjonowaniem zakładów, będą to przykładowo:

*   zobowiązania wobec pracowników wynikające z Kodeksu pracy – pracownicy będą przejęci przez nabywcę w trybie art. 231 Kodeksu pracy,

*   niektóre, szczegółowo wyliczone w umowie zobowiązania Spółki wynikające z bieżącego utrzymania ciągu pracy kupowanych zakładów, powstałe w okresie pomiędzy dniem zawarcia umowy a dniem spełnienia się ostatniego z warunków zawieszających.

Należy w tym miejscu podkreślić, że na tle ogólnych zasad Kodeksu cywilnego przejęcie długu zawsze wymaga zgody wierzyciela (art. 519 Kc), natomiast umowa sprzedaży zorganizowanych części przedsiębiorstwa zawierana jest bez udziału wierzycieli. Zasada ta znajduje uzasadnienie w ochronie wierzycieli, których łatwo byłoby pozbawić możliwości zaspokojenia ich wierzytelności przenosząc dług np. na osobę niewypłacalną.

Spółka zakłada więc, że realizacja „przeniesienia" długu (zobowiązań) nie zawsze będzie możliwa.

W myśl przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących zmiany dłużnika (art. 519 § 1) osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Zgodnie z § 2 tegoż artykułu przejęcie długu może nastąpić:

1.  przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
2.  przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Art. 520 Kc stanowi natomiast, że każda ze stron, które zawarły umowę o przejęcie długu, może wyznaczyć osobie, której zgoda jest potrzebna do skuteczności przejęcia, odpowiedni termin do wyrażenia zgody; bezskuteczny upływ wyznaczonego terminu jest jednoznaczny z odmówieniem zgody.

Zgodnie z art. 521 § 2 Kc, jeżeli skuteczność umowy o przejęcie długu zależy od zgody wierzyciela, a wierzyciel zgody odmówił, strona, która według umowy miała przejąć dług, jest odpowiedzialna względem dłużnika za to, że wierzyciel nie będzie od niego żądał spełnienia świadczenia.

Z powyższych uregulowań wynika, że w przypadku zakupu zorganizowanych części przedsiębiorstwa (majątku przedsiębiorstwa wraz z zobowiązaniami), wierzyciele muszą się zgodzić na zmianę dłużnika (por. pismo z dnia 17 października 2006 r., Izba Skarbowa w Olsztynie Ośrodek Zamiejscowy w Elblągu, sygn. PDF/E/4117-1-132/06. Wniesienie do spółki z o.o. przedsiębiorstwa osoby fizycznej, a zobowiązania z tytułu kredytu, S.Podat. 2007.2.27).

Takie rozumienie powyższych przepisów Kodeksu cywilnego potwierdza także orzecznictwo sądowe, przykładowo: wyrok z dnia 5 lipca 2006 r., Sąd Apelacyjny w Katowicach, sygn. I ACa 693/06: „Translatywne przejęcie przez nabywcę przedsiębiorstwa długów związanych z jego prowadzeniem następuje według ogólnych zasad zmiany dłużnika przewidzianych w art. 519 i następ. k.c. W takim zakresie, w jakim to nastąpi, wyłączone jest stosowanie regulacji art. 526 zd. 1 k.c. obecnie 554 k.c. Sama zaś umowa sprzedaży przedsiębiorstwa nie przesądza o przejęciu ze skutkami na zewnątrz długów zbywanego przedsiębiorstwa związanych z jego prowadzeniem. Tak wykładnia gramatyczna, jak i funkcjonalna norm art. 551 i 552 k.c, nie pozwala na uznanie ich za podstawę sukcesji uniwersalnej w długi ex lege”.

Podobnie: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 kwietnia 2007 r., sygn. V CSK 3/07.

Ad. 2) O wyodrębnieniu organizacyjnym i finansowym zorganizowanych części przedsiębiorstwa zdaniem Spółki świadczy:

*   podział pracowników na pracowników poszczególnych zakładów wraz z rozdzieleniem funkcji kierowniczych w ramach organizacji spółki,

*   dostosowanie systemu rachunkowości zarządczej do raportowania, budżetowania, rozliczania z wykonania budżetu i mierzenia efektywności finansowej na poziomie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Ad. 3) Zdaniem Spółki przesłanka, aby składniki zorganizowanych części przedsiębiorstwa były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych jest spełniona poprzez jednoznaczne określenie funkcji i zadań przypisanych poszczególnym zakładom. Dodatkowym argumentem jest fakt, iż zadania i funkcje poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa są nie tylko jasno zdefiniowane, ale również są rozłączne.

Ad. 4) Zdaniem Spółki zespoły składników majątkowych zostały tak wyodrębnione z majątku spółki sprzedającej, że po ich zakupie, bez żadnych dodatkowych elementów organizacyjnych, formalnych, czy też finansowych będą mogły funkcjonować w obrocie gospodarczym jako niezależne zakłady, realizujące zadania do których zostały powołane.

Zorganizowane części przedsiębiorstwa posiadają niezbędne do działalności składniki majątkowe (w tym niezbędne środki trwałe, wartości niematerialne i prawne), doświadczonych pracowników wraz ze zorganizowanym kierownictwem.

Spółka wskazuje, że podobne stanowiska w sprawie zajęli w interpretacjach indywidualnych między innymi: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, interpretacja z dnia 28 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-391/08-4/MB, w której stwierdzono: „Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy, interpretacja z dnia 14 maja 2007 r. sygn. DG/415-IX/70-17/07, w której napisano: „(\`(...)\`) Z treści wniosku wynika, iż z istniejącego przedsiębiorstwa zamierza Pan wydzielić część składników, tj:

*   nieruchomość zabudowaną, na którą składa się: hala fabryczna z zapleczem socjalnym, wiata stalowa, ogrodzenie oraz utwardzony plac,

*   działalność w zakresie produkcji metalowej wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń,

*   zespół pracowników wykonujący powyższą produkcję,

*   środki trwałe niezbędne do wykonywania wskazanej działalności.

Wyżej wymieniona zabudowana nieruchomość wpisana jest do księgi wieczystej. Powyższa działalność produkcyjna księgowana jest w prowadzonej dokumentacji rachunkowej w zespołach kont 4 i 5, czyli nie tylko według rodzaju, ale również według miejsca produkcji. Pana zdaniem, taki sposób księgowania pozwala na określenie przychodów i kosztów związanych z tą działalnością. Wyżej wymienione składniki planuje Pan wnieść jako aport rzeczowy lub sprzedać osobie prawnej. Pyta Pan, czy opisany wyżej zespół składników stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

(\`(...)\`) Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wskazane przez Pana składniki majątku są przeznaczone do realizacji konkretnego zadania gospodarczego, jakim jest działalność w zakresie produkcji metalowej wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń. Składniki te są wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym z istniejącego przedsiębiorstwa w taki sposób, iż przedmiotowa działalność może być realizowana samodzielnie.

Reasumując, majątek wydzielony przez Pana z istniejącego przedsiębiorstwa odpowiada definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa."

W związku z przytoczonymi powyżej argumentami, Spółka stoi na stanowisku, że zakup samodzielnie funkcjonujących, organizacyjnie wyodrębnionych zakładów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością należy uznać za zakup zorganizowanych części przedsiębiorstwa na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Dodatkowo w uzupełnieniu do wniosku w zakresie pytania pierwszego, które wpłynęło do tut. organu w dniu 14 listopada 2008 r. Spółka wskazała, iż w stanie faktycznym składniki materialne, niematerialne, prawa, zobowiązania dotyczą każdego poszczególnego zakładu, placu złomowego, o których mowa w przedmiotowym wniosku. Zakup placów złomowych umożliwi nabywcy podjęcie samodzielnej działalności gospodarczej w oparciu o te nabyte składniki, bez żadnych dodatkowych elementów organizacyjnych formalnych czy finansowych. Ponadto w przedmiotowym piśmie Wnioskodawca zauważył, iż prowadzona przez Spółkę szczegółowa ewidencja księgowa zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (placów złomowych), które Spółka planuje sprzedać. Place złomowe są wyodrębnione i posiadają wewnętrzną samodzielność finansową. Natomiast ewidencja księgowa pozwala w stanie faktycznym wyodrębnić zobowiązania dotyczące realizacji na bieżąco określonych zadań gospodarczych związanych z samodzielnie funkcjonującymi placami złomowymi, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące te zadania.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) pojęcie „zorganizowana część przedsiębiorstwa” oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż wymienione we wniosku składniki wydzielone z jej majątku, nie będą posiadały cech wymienionych w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem nie mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika bowiem, iż w ramach wyodrębnionych zakładów, placów złomowych które przeznaczone są do sprzedaży nie zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania związane z zakresem ich działalności.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego Spółka stwierdza, iż „zasadniczo przedmiot transakcji obejmuje także niektóre zobowiązania związane z funkcjonowaniem zakładów”.

Z zawartych we wniosku informacji wynika więc, że nie dojdzie do pełnego wyodrębnienia zobowiązań dotyczących majątku zakładów, placów złomowych wyodrębnionych z majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jeżeli dane zobowiązania dotyczą działalności związanej z zakładami, placami złomowymi to winny być także w trakcie wyodrębnienia tych zakładów przyporządkowane właśnie do nich, bo tej części działalności dotyczą, a nie działalności Spółki. Nie należy zobowiązania ciążącego na konkretnym majątku wydzielać i odrywać od tego majątku (traktować odrębnie od tego majątku). W szczególności aby można było stwierdzić, że wyodrębniona części majątku stanowi na gruncie ustawy podatkowej zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi ona być samodzielnie zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa także od strony zobowiązaniowej. W rezultacie nie można powiedzieć, że w opisanym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym dojdzie do wydzielenia zespołu składników majątkowych w tym zobowiązań. Zobowiązania funkcjonalnie związane ze sprzedawanymi zakładami, placami złomowymi też muszą być wydzielone (oczywiście jeżeli w ogóle istnieją) w pełnej wysokości.

Ponadto Spółka stwierdziła, iż „w zakresie składników niematerialnych dokonano również podziału istniejących umów istotnych z punktu widzenia Spółki, jak i poszczególnych oddziałów”. Natomiast o tym czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi więc dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników – czyli umów istotnych z punktu widzenia Spółki i poszczególnych zakładów. Zatem wszystkie umowy dotyczące działalności związanej ze sprzedawanymi zakładami, placami złomowymi winny być w trakcie wyodrębnienia im przyporządkowane.

Powyższe oznacza, że nawet w sytuacji, kiedy niewielka część zobowiązań funkcjonalnie związanych z majątkiem wyodrębnionym nie zostanie do tego majątku przypisana, albo umowy zostaną podzielone z punktu widzenia istotności, a nie zostaną przypisane do wydzielonego majątku, którego dotyczą, to nie dojdzie do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Reasumując należy stwierdzić, iż sprzedaż opisanych w zdarzeniu przyszłym placów złomowych, zakładów Spółki, nie może zostać uznana za sprzedaż zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie datowania przedmiotowej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.