Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.37.2019.2.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-26
Teza: opodatkowanie rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków, stawka podatku mającej zastosowanie dla transakcji rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków, moment powstania obowiązku podatkowego dla transakcji rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków, korekta podatku naliczonego z tytułu poniesionych nakładów na podstawie art. 91 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; korekta-korekta podatku naliczonego; obowiązek-obowiązek podatkowy; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 stycznia 2019 r. (data wpływu 21 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 1 kwietnia 2019 r. (data wpływu 4 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków,
*   stawki podatku mającej zastosowanie dla transakcji rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków,
*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla transakcji rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków,
*   korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych nakładów na podstawie art. 91 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków,
*   stawki podatku mającej zastosowanie dla transakcji rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków,
*   momentu powstania obowiązku podatkowego dla transakcji rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków,
*   korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych nakładów na podstawie art. 91 ustawy.

Wniosek uzupełniono pismem z 1 kwietnia 2019 r. (data wpływu 4 kwietnia 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 marca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.37.2019.1.ASZ.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 1 kwietnia 2019 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik (zwany dalej Spółką) jest spółką komandytową i czynnym podatnikiem VAT. Wspólnicy Spółki, jako właściciele oraz współwłaściciele nieruchomości, zgodnie z art. 48 i 49 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej KSH) oraz umową spółki posiadają wkłady niepieniężne do Spółki w postaci oddania do nieodpłatnego używania działek (lub części działek) gruntu. Na tychże działkach, w trakcie ich posiadania na podstawie wspomnianych tytułów, Spółka z własnych środków wybudowała budynki użytkowe i związane z nimi budowle, w których nieprzerwanie prowadzi działalność gospodarczą, a które amortyzuje podatkowo jako środki trwałe (budynki na cudzym gruncie, oddane do użytkowania jako środki trwałe w latach 1993-2004).

W przyszłości wspólnicy planują zmienić umowę spółki poprzez zmianę wkładu w postaci oddania do nieodpłatnego korzystania z nieruchomości na odpłatną formę korzystania z nieruchomości na podstawie umowy cywilnoprawnej ze wspólnikami, jako prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą. Równocześnie Spółka planuje uzgodnić pisemnie ze wspólnikami stopniowy zwrot przez nich (w proporcjach odpowiadających proporcji udziałów w nieruchomości) nakładów poniesionych przez nią na budowę i ulepszenia budynków.

Rozliczenie poniesionych przez Spółkę nakładów będzie dokonywane przed fizycznym zwrotem nieruchomości wspólnikom, w miesięcznych lub kwartalnych ratach, aż do całkowitego rozliczenia tychże nakładów (czyli zwrotu sumy kwot netto wydatkowanych przez spółkę na budowę i ulepszenia, wynikającej z ksiąg rachunkowych Spółki, powiększonej o należny podatek od towarów i usług). Spółce zostaną przy tym zwrócone wydatki wyłącznie w kwotach poniesionych przez nią na wytworzenie i ulepszenie budynków i budowli wzniesionych na gruntach wspólników. Raty będą dokumentowane przez Spółkę fakturami VAT i w całości lub części będą kompensowane z należnością wspólnika wynikającą z odpłatnego korzystania przez Spółkę z nieruchomości. Po spłacie każdej raty wysokość czynszu z tytułu odpłatnego korzystania będzie zwiększana adekwatnie do wzrostu wartości przedmiotu odpłatnego używania (stopniowo będzie się zwiększał zakres nieruchomości, co do której właściciel ma nie tylko cywilistyczne prawo własności, ale także prawo zatrzymania poniesionych przez Spółkę nakładów). Po rozliczeniu nakładów Spółka nie będzie już miała roszczeń z tego tytułu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawcom przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług nabytych w związku z budową budynków i budowli na gruncie stanowiących własność wspólników.

Budynki i związane z nimi budowle były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy rozliczenie nakładów będzie stanowiło dla Spółki dostawę towarów czy świadczenie usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej UVAT)?
2.  Jaką stawką podatku VAT należy opodatkować rozliczenie nakładów przez Spółkę?
3.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT dla otrzymywanych zwrotów poniesionych nakładów?
4.  Czy w związku z rozliczeniem nakładów wystąpi w Spółce obowiązek korekty na podstawie art. 91 UVAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zwrot nakładów będzie stanowił dla Spółki świadczenie usług.

Ad. 2.

Zwrot nakładów należy opodatkować stawką podstawową, czyli na dzień złożenia wniosku – 23%.

Ad. 3.

Obowiązek podatkowy w VAT dla otrzymywanych zwrotów nakładów będzie występował dla każdej raty zwrotu w okresie, w którym będzie ona wymagalna zgodnie z pisemnymi uzgodnieniami pomiędzy właścicielem lub właścicielami nieruchomości a Spółką.

Ad. 4.

Ponieważ zwrot nakładów będzie podlegał opodatkowaniu stawką podstawową VAT nie wystąpi w Spółce obowiązek korekty na podstawie art. 91 UVAT.

Wnioskodawca oparł swoje stanowisko na interpretacjach podatkowych:

*   ILPP1/443-1012/14-4/NS – Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 lutego 2015 r.
*   0111-KDIB3-1.4012.455.2018.1.JP – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 2 sierpnia 2018 r.
*   IBPP1/443-1018/14/ES – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 8 stycznia 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Wskazać należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa, regulujący zasady wykonywania danego rodzaju dostaw i usług.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do treści art. 47 § 1 ww. kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z treści § 2 cyt. artykułu wynika, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W myśl art. 48 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577 ze zm.), w razie wątpliwości uważa się, że wkłady wspólników są równe.

Wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki (art. 48 § 2 ww. ustawy).

W przypadku zawarcia lub zmiany umowy spółki przy wykorzystaniu wzorca umowy wkład wspólnika może być wyłącznie pieniężny (art. 48 § 21 ww. ustawy).

Prawa, które wspólnik zobowiązuje się wnieść do spółki, uważa się za przeniesione na spółkę (art. 48 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 49 1 § ww. ustawy, jeżeli wspólnik zobowiązał się wnieść tytułem wkładu do spółki rzeczy inne niż pieniądze na własność lub do używania, wówczas do jego obowiązku świadczenia i ryzyka przypadkowej utraty przedmiotu świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży lub o najmie.

Zauważyć należy, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli, ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy używający poniósł nakłady na majątku, który nie stanowi jego własności, nakłady te stają się częścią nieruchomości i przypadają właścicielowi. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towarów, nie mamy tu bowiem do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar, zatem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w cyt. art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z tych też względów, przeniesienie za wynagrodzeniem nakładów na właściciela nieruchomości, należy traktować jako świadczenie usług na jego rzecz w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową i czynnym podatnikiem VAT. Wspólnicy Spółki, jako właściciele oraz współwłaściciele nieruchomości, zgodnie z art. 48 i 49 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych oraz umową spółki posiadają wkłady niepieniężne do Spółki w postaci oddania do nieodpłatnego używania działek (lub części działek) gruntu. Na tychże działkach, w trakcie ich posiadania na podstawie wspomnianych tytułów, Wnioskodawca z własnych środków wybudował budynki użytkowe i związane z nimi budowle, w których nieprzerwanie prowadzi działalność gospodarczą, a które amortyzuje podatkowo jako środki trwałe (budynki na cudzym gruncie, oddane do użytkowania jako środki trwałe w latach 1993-2004). W przyszłości wspólnicy planują zmienić umowę spółki poprzez zmianę wkładu w postaci oddania do nieodpłatnego korzystania z nieruchomości na odpłatną formę korzystania z nieruchomości na podstawie umowy cywilnoprawnej ze wspólnikami, jako prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą. Równocześnie Wnioskodawca planuje uzgodnić ze wspólnikami stopniowy zwrot nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na budowę i ulepszenia budynków.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przeniesienie za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na gruncie będącym własnością i współwłasnością wspólników, będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług na rzecz podatnika, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. kwestii jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia stawki podatku mającej zastosowanie dla transakcji rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku stan faktyczny oraz przywołane regulacje prawne stwierdzić należy, że usługa polegająca na przeniesieniu za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na gruncie będącym własnością wspólników, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podatku w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. kwestii jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia momentu powstania obowiązku podatkowego dla transakcji rozliczenia poniesionych nakładów na budowę i ulepszenie budynków.

Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

W świetle art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że w obecnie obowiązującym stanie prawnym, dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma znaczenia chwila wystawienia faktury.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei, o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 3531 ustawy Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej wykonania, za wyjątkiem przypadków w których przepisy ustawy o podatku od towarów i usług określają wprost ten moment.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że w niniejszej sprawie powstanie obowiązku podatkowego wyznacza art. 19a ust. 1 oraz art. 19a ust. 2 ustawy. W myśl powołanej normy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, rozumianą jako dokonanie rozliczenia nakładów.

Jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku, Wnioskodawca planuje uzgodnić pisemnie ze wspólnikami stopniowy zwrot przez nich (w proporcjach odpowiadających proporcji udziałów w nieruchomości) nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę i ulepszenia budynków. Rozliczenie poniesionych przez Spółkę nakładów będzie dokonywane przed fizycznym zwrotem nieruchomości wspólnikom, w miesięcznych lub kwartalnych ratach, aż do całkowitego rozliczenia tychże nakładów. Wnioskodawcy zostaną przy tym zwrócone wydatki wyłącznie w kwotach poniesionych przez niego na wytworzenie i ulepszenie budynków i budowli wzniesionych na gruntach wspólników.

Z opisu sprawy wynika, że będzie można określić moment wykonania każdej z ww. usług polegających na rozliczaniu nakładów inwestycyjnych poniesionych przez najemcę w danym okresie.

W ocenie tut. Organu, usługa związana z rozliczeniem nakładów stanie się wykonana każdorazowo w określonym w umowie terminie wymagalności należności z tytułu rozliczenia nakładów. Usługa ta polega bowiem na „przeniesieniu” pewnych praw i uregulowaniu zobowiązania z tytułu dokonanych nakładów. Usługa ta wykonana jest w momencie upływu terminu częściowej płatności określonego w umowie, gdyż z tym momentem wygasają roszczenia wynajmującego (w zakresie w jakim dokonano zapłaty), przez co strony realizują zamierzony przez siebie cel.

W konsekwencji, obowiązek podatkowy dla wykonywanych przez Wnioskodawcę usług polegających na rozliczaniu poniesionych nakładów inwestycyjnych powstanie na zasadach ogólnych, czyli zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. w momencie wymagalności każdej raty zwrotu nakładów.

W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy powstanie na zasadach ogólnych określonych w art. 19a ust. 1 i ust. 2 ustawy, tj. zgodnie z uzgodnieniami zawartymi pomiędzy Wnioskodawcą, a właścicielami działek.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. kwestii jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi także kwestia korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych nakładów na podstawie art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Należy wskazać, że przepisy art. 91 ustawy o VAT nie będą miały w niniejszej sprawie zastosowania. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług nabytych w związku z budową budynków i budowli na gruncie stanowiących własność wspólników. Budynki i związane z nimi budowle były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zauważyć należy, że jak wykazano w niniejszej interpretacji, usługa polegająca na przeniesieniu za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na gruncie będącym własnością wspólników, jest również opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podatku w wysokości 23%.

Na marginesie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 163 ust. 2 ustawy o VAT, korekta kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, za rok 2004 dotyczy okresu od dnia 1 maja do końca roku podatkowego. Do obliczenia proporcji przyjmuje się obroty osiągnięte w tym okresie. Obliczoną za ten okres proporcję stosuje się przy wyliczeniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 90 w trakcie 2005 r. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175.

Zatem mając na względzie okoliczności niniejszej sprawy oraz przytoczone przepisy, obowiązek korekty kwot podatku odliczonego w związku z rozliczeniem nakładów na wytworzenie i ulepszenie budynków i budowli w Spółce nie wystąpi.

Zatem stanowisko w ww. kwestii jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.