Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-142/08-10/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-05-21
Teza: Czy kwota Y powinna być rozpoznana przez Spółkę jako przychód podatkowy na zasadzie kasowej, czy też memoriałowo?
Słowa kluczowe: przychód; przychód-moment powstania przychodów; przychód-przychody należne; przychód-przychód z działalności gospodarczej; umowa; umowa-umowa cywilnoprawna; usługi; usługi-usługi pośrednictwa; usługi-wykonanie usługi; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2008 r. (data wpływu 22.02.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów w części dotyczącej zdarzenia przyszłego nr 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w części dotyczącej:

1) zdarzenia przyszłego nr 1 w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy leasingu,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy dzierżawy,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaty odszkodowania,

2) zdarzenia przyszłego nr 2 w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy leasingu,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy dzierżawy,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaty odszkodowania,
*   przychodów.

**W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.**

Dnia 08.08.2006 r. Spółka dokonała sprzedaży, za łączną cenę 41.173.858,64 CHF plus VAT (22%) na rzecz „…..” Spółka Akcyjna (dalej „XxX” S.A.):

*   prawa użytkowania wieczystego dwóch działek położonych w P (dalej „grunt”),
*   prawa własności dwóch budynków biurowych, posadowionych na gruncie i stanowiących odrębny od niego przedmiot własności, wraz z infrastrukturą, maszynami i urządzeniami posadowionymi na gruncie (dalej „naniesienia”).

W związku z zawartą umową sprzedaży, Spółka rozpoznała przychód do opodatkowania w kwocie 41.173.858,64 CHF. Jednocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka rozpoznała koszt uzyskania przychodów. Podatek VAT z tytułu powyższej transakcji został ujęty w deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2006 r. Tego samego dnia, Spółka i „XxX” S.A. zawarły:

*   umowę leasingu operacyjnego naniesień,
umowę dzierżawy gruntu,*   umowę przedwstępną sprzedaży gruntu i naniesień przez „XxX” S.A. na rzecz Spółki.

W związku z zawartą umową leasingu operacyjnego naniesień oraz umową dzierżawy gruntu, Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania m.in.:

*   wstępną opłatę leasingową,
opłatę administracyjną,*   miesięczne opłaty leasingowe,
*   miesięczne raty czynszu dzierżawnego.

Jednocześnie Spółka, w związku z otrzymywanymi od „XxX” S.A. fakturami, odliczała i czyni to w dalszym ciągu podatek VAT.

Umowa leasingu operacyjnego naniesień została zawarta, jako umowa leasingu operacyjnego na okres trwania – 10 lat. W chwili obecnej Spółka rozważa jednak podjęcie działań, które mogłyby doprowadzić do pozyskania znacznych środków finansowych niezbędnych do dokonania określonych zamierzeń inwestycyjnych. Środki te Spółka zamierza uzyskać ze sprzedaży gruntu oraz naniesień. Jednakże analiza rynku nieruchomości oraz opłacalności transakcji podejmowanych na tym rynku prowadzi do wniosku, że dla Spółki bardziej opłacalne będzie doprowadzenie do zerwania wiążących ją z „XxX” S.A. umów, aniżeli oczekiwać na upływ podstawowego okresu leasingu i wykup po tym okresie, ażeby następnie dokonać sprzedaży ww. składników majątku. Powyższe jest dla Spółki o tyle korzystne, że znalazła ona inwestora zagranicznego, gotowego nabyć grunt wraz z naniesieniami na bardzo korzystnych warunkach finansowych.

Wobec powyższego, Spółka i „XxX” S.A. rozważają alternatywnie zawarcie jednego z poniżej opisanych porozumień:

Zdarzenie przyszłe nr 1

„XxX” S.A. i Spółka w drodze porozumień rozwiązują:

*   umowę leasingu operacyjnego naniesień,
*   umowę dzierżawy gruntu,
*   umowę sprzedaży gruntu i naniesień, a także umowę przedwstępną sprzedaży.

Konsekwencją powyższego jest, że strony porozumienia zwracają sobie cenę sprzedaży, po której „XxX” S.A. nabyła grunt i naniesienia, co pozostaje w zgodzie z dyspozycją art. 497 Kodeksu cywilnego. Strony nie zwracają sobie jakichkolwiek należności zapłaconych z tytułu zawarcia, realizacji przez dotychczasowy okres, oraz rozwiązania – umów leasingu operacyjnego naniesień i dzierżawy gruntu. W efekcie Spółka staje się powrotnie użytkownikiem wieczystym gruntu i właścicielem naniesień. Strony w treści porozumienia uzgadniają, że „XxX” S.A. otrzyma, w związku z przedterminowym zakończeniem leasingu, kwotę X (najprawdopodobniej wartość nieuiszczonych miesięcznych opłat leasingowych i kwoty wykupu), która będzie stanowić dla „XxX” S.A. odszkodowanie umowne.

Zdarzenie przyszłe nr 2

„XxX” S.A. i Spółka w drodze porozumień rozwiązują:

*   umowę leasingu operacyjnego naniesień,
*   umowę dzierżawy gruntu,
*   umowę przedwstępną sprzedaży.

Konsekwencją powyższego jest, że prawo użytkowania wieczystego gruntu i własności naniesień pozostają przy „XxX” S.A. Strony nie zwracają sobie jakichkolwiek należności zapłaconych z tytułu zawarcia, realizacji przez dotychczasowy okres, oraz rozwiązania – umów leasingu operacyjnego naniesień i dzierżawy gruntu. Strony w treści porozumienia uzgadniają, że „XxX” S.A. otrzyma, w związku z przedterminowym zakończeniem leasingu, kwotę X (najprawdopodobniej wartość nieuiszczonych miesięcznych opłat leasingowe i kwoty wykupu), która będzie stanowić dla „XxX” S.A. odszkodowanie umowne. Postanawiają jednocześnie, że porozumienie zostaje zawarte pod warunkiem, że „XxX” S.A. dokona sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności naniesień na rzecz klienta znalezionego przez Spółkę oraz po cenie uzgodnionej pomiędzy Spółką i jej klientem. W treści porozumienia znajdować się będzie także klauzula, zgodnie z którą „XxX” S.A. wypłaci na rzecz Spółki określoną kwotę Y, najprawdopodobniej odpowiadającą różnicy między ceną uzyskaną od klienta Spółki, a sumą odszkodowania z tytułu przedwczesnego zakończenia umowy leasingu operacyjnego naniesień.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.**

Zdarzenie przyszłe nr 1

1.  Czy w przypadku rozwiązania umowy leasingu operacyjnego naniesień Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość: wstępnej opłaty leasingowej, opłaty administracyjnej i miesięcznych opłat leasingowych?
2.  Czy w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy gruntu Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość miesięcznych rat czynszu dzierżawnego?
3.  Czy wartość odszkodowania umownego wypłacona na rzecz „XxX” S.A. będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodów, a jeżeli tak – to w którym momencie należy tę kwotę ująć w rachunku podatkowym?
4.  Czy w związku z rozwiązaniem umowy sprzedaży gruntu i naniesień Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus przychodu i kosztów uzyskania przychodów wynikających z tej transakcji i w efekcie zeznania CIT-8 za rok podatkowy 2006?

Zdarzenie przyszłe nr 2

1.  Czy w przypadku rozwiązania umowy leasingu operacyjnego naniesień Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość: wstępnej opłaty leasingowej, opłaty administracyjnej i miesięcznych opłat leasingowych?
2.  Czy w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy gruntu Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość miesięcznych rat czynszu dzierżawnego?
3.  Czy wartość odszkodowania umownego wypłacona na rzecz „XxX” S.A. będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodów, a jeżeli tak – to w którym momencie należy tę kwotę ująć w rachunku podatkowym?
4.  Czy kwota Y powinna być rozpoznana przez Spółkę jako przychód podatkowy na zasadzie kasowej, czy też memoriałowo?

Stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zdarzenia przyszłego nr 2 w zakresie pytania nr 4 jest następujące.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota ta winna być rozpoznana jako przychód podatkowy na zasadzie memoriałowej, tj. zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Otrzymana bowiem od „XxX” S.A. kwota będzie stanowiła, przy tej konstrukcji cywilnoprawnej, swoiste wynagrodzenie za wyświadczoną usługę m.in. związaną z tym, że poprzez działania spowodowane przez Spółkę, „XxX” S.A. uzyskała znaczne przysporzenie i korzyści, na które musiałaby czekać jeszcze przez kilka lat, tj. aż do zakończenia okresu leasingu, a także usługę polegającą na znalezieniu klienta, z którym to nie kto inny, jak Spółka wynegocjuje korzystne warunki finansowe.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 4, w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego nr 2 uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r.,Nr 54, poz. 654 ze zm.), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast na podstawie art. 12 ust. 3a tej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Z powyższej definicji przychodów wynika, że w momencie sprzedaży towaru (wykonania usługi) u sprzedającego powstaje z tego tytułu przychód należny, bowiem podatnik ma obowiązek wykazać ten przychód i odprowadzić zaliczkę na podatek również w sytuacji, gdy kontrahent nie zapłaci należności, bowiem przychodem są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane.

Objęte powyższymi przepisami przychody muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej (względnie któregoś z działów specjalnych produkcji rolnej). Zatem między przychodem a prowadzonym rodzajem działalności gospodarczej musi istnieć związek, skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „ związane z działalnością gospodarczą” należy pojmować szeroko uznając, że przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, wynika, iż Spółka w dniu 08.08.2006 r. dokonała sprzedaży gruntu i prawa własności naniesień. W związku z tym faktem, Spółka rozpoznała przychód podatkowy oraz koszty jego uzyskania. Następnie Spółka wraz z nabywcą przedmiotowych składników majątkowych podpiszą porozumienie, że nabywca dokona sprzedaży tychże składników na rzecz kolejnego klienta wskazanego przez Spółkę. Cenę sprzedaży ustalą Spółka i jej klient. W związku z takim stanem rzeczy, podmiot, który jako pierwszy nabył od Spółki grunt i prawa własności naniesień wypłaci jej kwotę Y, najprawdopodobniej odpowiadającą różnicy między ceną uzyskaną od klienta Spółki, a sumą odszkodowania z tytułu przedwczesnego zakończenia umowy leasingu operacyjnego naniesień. Kwota ta stanowić będzie wynagrodzenie za wyświadczoną przez Spółkę usługę.

Wobec powyższego, skoro Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykona usługę pośrednictwa w znalezieniu nowego klienta (nabywcy) na prawo wieczystego użytkowania gruntu i prawo własności naniesień, w wyniku czego otrzyma stosowne wynagrodzenie, to stanowić ono będzie dla Spółki przychód podatkowy. Opodatkowanie tegoż przychodu powinno nastąpić na podstawie tzw. zasady memoriałowej, bowiem przychód ten wynikać będzie z prawnie skutecznej umowy i w jej następstwie stanie się należnością (wierzytelnością) Spółki.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, otrzymane przez Spółkę wynagrodzenie, jako należność z tytułu świadczonej usługi, stanowić będzie przychód należny i winno zostać opodatkowane, zgodnie z art. 12 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie powstania prawnej możliwości domagania się przez Spółkę zapłaty należności z tytułu wykonania tejże usługi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, iż w zakresie pozostałych pytań zostały wydane odrębne interpretacje, i tak:

1) w części dotyczącej zdarzenia przyszłego nr 1:

*   w zakresie pytania pierwszego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-3/HS,
*   w zakresie pytania drugiego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-4/HS,
*   w zakresie pytania trzeciego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-5/HS,
*   w zakresie pytania czwartego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-6/HS;

2) w części dotyczącej zdarzenia przyszłego nr 2:

*   w zakresie pytania pierwszego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-7/HS,
*   w zakresie pytania drugiego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-8/HS,
*   w zakresie pytania trzeciego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-9/HS.

Ponadto informuje się, że w zakresie zdarzeń przyszłych dotyczących podatku od towarów i usług, wydane zostały interpretacje w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPP2/443-181/08-3/EWW, nr ILPP2/443-181/08-4/EWW, nr ILPP2/443-181/08-5/EWW, nr ILPP2/443-181/08-6/EWW, nr ILPP2/443-181/08-7/EWW i nr ILPP2/443-181/08-8/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.