Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.528.2020.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-04
Teza: Możliwość korekty podatku naliczonego związanego z budową Świetlicy.
Słowa kluczowe: korekta; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; świetlica
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2020 r. (data wpływu 29 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2021 r. (data wpływu 28 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT – **jest prawidłowe**;
*   ustalenia jaką część podatku Gmina będzie miała prawo odliczyć – **jest nieprawidłowe**;
*   uprawnienia do odliczenia części podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT;
*   ustalenia jaką część podatku Gmina będzie miała prawo odliczyć;
*   uprawnienia do odliczenia części podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem w dniu 28 stycznia 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolności do czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. sprawy kultury.

W ramach ww. zadań Gmina zrealizowała w latach 2018-2019 inwestycję pn.: „(…) ” (dalej: „Inwestycja”), dofinansowanej w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji w tworzenie, ulepszanie i rozwijanie podstawowych usług lokalnych dla ludności wiejskiej, w tym rekreacji i kultury, i powiązanej infrastruktury” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Inwestycja została oddana do użytku w marcu 2020 r.

Przedmiotem Inwestycji było wybudowanie i wyposażenie świetlicy wiejskiej we wsi A. (dalej: „Świetlica”). Budynek Świetlicy służy m.in. wykonywaniu zadań publicznoprawnych poprzez np. nieodpłatne udostępnianie Świetlicy społeczności lokalnej w celu realizacji lokalnych imprez, spotkań mieszkańców itp.

Ponadto, w Świetlicy Gmina zamierza (prawdopodobnie jeszcze w 2020 r.) rozpocząć świadczenie odpłatnych usług najmu na rzecz osób fizycznych/osób prawnych, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych. Na chwilę obecną Gmina nie jest w stanie określić, w jakich dniach i godzinach Świetlica będzie wykorzystywana bezpłatnie przez lokalną społeczność a w jakich odpłatnie (zasadniczo odpłatne najmy realizowane będą zgodnie z zapotrzebowaniem zainteresowanych podmiotów). Gmina pragnie wskazać, iż na terenie Gminy w roku 2019 funkcjonowało 9 świetlic wiejskich, które łącznie zostały wynajęte 53 razy, a Gmina uzyskała z tego tytułu dochód w wysokości 31 205,80 zł.

Zdaniem Gminy, dokonywane przez nią na podstawie umów cywilnoprawnych czynności udostępniania Świetlicy powinny być traktowane jako podlegające opodatkowaniu VAT, bowiem w tym zakresie Gmina będzie działała w sposób analogiczny do innych podmiotów gospodarczych, tj. jako podatnik VAT – zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji odpłatne udostępnianie Świetlicy na rzecz osób fizycznych/osób prawnych będzie w ocenie Gminy czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast w uzupełnieniu wniosku z dnia 28 stycznia 2021 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1.  Czy świetlica – o której mowa we wniosku – jest środkiem trwałym Wnioskodawcy podlegającym amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym? Gmina pragnie wyjaśnić, iż Świetlica jest środkiem trwałym Gminy podlegającym amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.
2.  Jaka jest wartość początkowa ww. świetlicy ustalona zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym? Czy wartość ta przekracza kwotę 15.000 zł? Gmina pragnie wskazać, iż wartość początkowa przedmiotowej Świetlicy wynosi (…) zł, a tym samym przekracza kwotę 15.000 zł.
3.  Czy Wnioskodawca dokonywał odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z wybudowaniem świetlicy wiejskiej we wsi A.? Gmina pragnie wskazać, iż nie dokonywała odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z wybudowaniem Świetlicy.
4.  W sytuacji gdy Wnioskodawca nie dokonywał odliczeń podatku VAT od wydatków, o których mowa w pytaniu powyżej, należy wskazać dlaczego, jaki był tego powód? Gmina pragnie wyjaśnić, iż nie dokonywała ona odliczeń podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji, gdyż obiekt ten wykorzystywany był wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.
5.  Czy Wnioskodawca w momencie realizacji Inwestycji pn.: „(…) ” zakładał wykorzystanie tej świetlicy do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (świadczenie odpłatnych usług najmu)? W momencie realizacji Inwestycji Gmina nie zakładała wykorzystania Świetlicy do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tj. świadczenia odpłatnych usług najmu).
6.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na powyższe pytanie, należy wskazać czy Wnioskodawca posiada jakiekolwiek dokumenty potwierdzające taki zamiar? Jeśli tak, to należy wskazać jakie to są dokumenty? Gmina odpowiedziała negatywnie na pytanie nr 5 Wezwania, oznacza to, iż niniejsze pytanie jest bezprzedmiotowe.
7.  Kiedy dokładnie Wnioskodawca rozpoczął wynajmowanie świetlicy, o której mowa we wniosku? Gmina pragnie wyjaśnić, iż nie rozpoczęła jeszcze wynajmowania Świetlicy.
8.  Czy najem, o którym mowa w pytaniu powyżej, będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT? Gmina pragnie wskazać, iż najem będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.
9.  Do jakich czynności świetlica, o której mowa we wniosku, będzie wykorzystywana (do czynności opodatkowanych, zwolnionych, niepodlegających opodatkowaniu)? Gmina wskazuje, iż Świetlica będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu (np. nieodpłatne udostępnianie Świetlicy społeczności lokalnej w celu realizacji lokalnych imprez itp.) oraz do czynności opodatkowanych (np. odpłatny najem na rzecz osób fizycznych/osób prawnych).
10.  Czy faktury z tytułu realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu świetlicy wiejskiej we wsi A. są/będą wystawione na Wnioskodawcę? Faktury VAT z tytułu realizacji Inwestycji zostały wystawione na Gminę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z rozważanym wprowadzeniem (prawdopodobnie już w roku 2020) odpłatności z tytułu udostępniania Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne) Gmina będzie miała prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, a tym samym Gmina będzie mieć możliwość odzyskania części VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji?
2.  Jaką część VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji, Gmina będzie miała prawo odliczyć, w przypadku wprowadzenia od roku 2020 odpłatności z tytułu odpłatnego udostępniania Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne)?
3.  Czy dokonując korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, Gmina będzie uprawniona do odliczenia części podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji – zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 Rozporządzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Gminy, w związku z odpłatnym udostępnianiem Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne) Gmina będzie miała prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, a tym samym Gmina będzie mieć możliwość odzyskania części VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.
2.  W przypadku wprowadzenia od roku 2020 odpłatności z tytułu udostępniania Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne) Gmina będzie mogła dokonać odliczeń w kolejnych latach okresu tzw. korekty wieloletniej, tj. rocznie (każdorazowo w deklaracji za styczeń danego roku) w wysokości 1/10 podatku naliczonego.
3.  Zdaniem Gminy, dokonując korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, Gmina będzie zobowiązana do odliczenia części podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji – zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Ad. 1.

Jak wskazała Gmina w opisie stanu faktycznego, budynek Świetlicy był dotychczas nieodpłatnie udostępniany przez Gminę na rzecz społeczności lokalnej w celu realizacji lokalnych imprez, spotkań mieszkańców itp. Tym samym Gmina uważa, iż w momencie otrzymania faktur VAT dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Sytuacja ta jednak, zdaniem Gminy, ulegnie zmianie z chwilą rozpoczęcia przez Gminę świadczenia odpłatnych usług najmu na rzecz osób fizycznych/osób prawnych, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych, co nastąpić ma prawdopodobnie jeszcze w 2020 r. Jako, że tego typu czynności mają charakter cywilnoprawny, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina powinna opodatkować VAT świadczoną przez nią usługę odpłatnego najmu powierzchni Świetlicy. Tym samym, Świetlica zacznie służyć Gminie do wykonywania także czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym Gmina uważa, iż powinna mieć możliwość odzyskania części VAT naliczonego od poniesionych wydatków na realizację Inwestycji. Możliwość taka została bowiem przewidziana w art. 91 ustawy o VAT, gdzie zostały określone zasady odliczania VAT naliczonego również w przypadku, gdy nabywane towary i usługi pierwotnie nie służyły do wykonywania czynności opodatkowanych, a następnie zmieniło się ich przeznaczenie na związane z tymi czynnościami.

Jak wynika z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy dotyczące korekty stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Gmina pragnie również wskazać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 25 lipca 2018 r. w sprawie C-140/17 Gmina Ryjewo przeciwko Ministrowi Finansów. W niniejszym wyroku TSUE zdecydował się przyznać Gminie Ryjewo prawo do odliczenia VAT naliczonego poprzez korektę części nieodliczonego VAT w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, w przypadku późniejszego wykorzystania inwestycji do czynności opodatkowanych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2019 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.355.2019.2.HW, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „Odnosząc się do wydatków inwestycyjnych związanych z modernizacją ww. świetlic, które od roku 2015 wykorzystywane są przez Wnioskodawcę w dwojaki sposób, tj.:

1.  odpłatny wynajem na rzecz np. osób fizycznych/firm, w zależności od zapotrzebowania tych podmiotów (udostępnianie komercyjne), oraz
2.  udostępnianie nieodpłatne dla potrzeb Gminy, przede wszystkim na realizację zadań statutowych Gminy,

należy wskazać, że w związku ze zmianą przeznaczenia ww. obiektów od roku 2015 i wykorzystywaniem ich od tego czasu w części do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawca ma prawo do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, począwszy od korekty za rok 2015, z zastosowaniem właściwej proporcji, dokonywanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku 2016, do końca 10-letniego okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, przy zastrzeżeniu, że w każdym roku ww. okresu wystąpiła sprzedaż opodatkowana podatkiem od towarów i usług”.

Zdaniem Gminy, analogiczna sytuacja wystąpi w przypadku wprowadzenia przez Gminę (prawdopodobnie jeszcze w roku 2020) odpłatności z tytułu najmu Świetlicy na rzecz osób fizycznych/osób prawnych, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych i tym samym powinna mieć ona prawo do odliczenia części VAT naliczonego na zasadach wynikających z powołanych powyżej przepisów.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 tys. PLN, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W konsekwencji, kwota podatku naliczonego możliwego do odliczenia przez Gminę powinna zostać określona w oparciu o art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, z uwzględnieniem okresu, jaki upłynął od momentu oddania Świetlicy do użytkowania (które nie było związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych VAT) do momentu, w którym Gmina rozpocznie świadczenie odpłatnych usług najmu na rzecz osób fizycznych/osób prawnych, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych, co nastąpić ma prawdopodobnie pod koniec 2020 r.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, do którego odwołuje się art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W konsekwencji długość okresu, w jakim powinna zostać dokonana korekta jest zależny od tego, czy przedmiotem korekty będą nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania gruntów czy też pozostałe środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

W konsekwencji w związku z faktem, iż przedmiotowa Świetlica stanowi nieruchomość, zdaniem Gminy korekta podatku naliczonego powinna być dokonana w ciągu 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym obiekt ten został oddany do użytkowania.

W zakresie wydatków poniesionych przez Gminę na realizację Inwestycji, mając na uwadze konieczność zastosowania 10-letniej korekty, w przypadku wprowadzenia przez Gminę od roku 2020 odpłatności z tytułu usług najmu na rzecz osób fizycznych/osób prawnych, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych, Gmina będzie uprawniona do odliczenia części VAT naliczonego od tych wydatków: w wysokości 1/10 analizowanych wydatków rocznie do końca 10-letniego okresu korekty, w szczególności, Gmina będzie uprawniona do odliczenia 10/10 części VAT naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji.

Przy czym Gmina ma świadomość, iż odliczanie powyższych kwot podatku będzie rozłożone w czasie do końca 10-letniego okresu korekty, tj. Gmina będzie odliczała 1/10 podatku każdego roku, w deklaracji VAT za styczeń (po raz pierwszy w deklaracji za styczeń roku 2021).

Gmina pragnie wskazać, iż organy podatkowe w wydawanych, licznych interpretacjach indywidualnych, potwierdzają możliwość dokonywania 10-letniej korekty podatku.

Przykładowo takie stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 sierpnia 2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.429.2020.1.AW. Należy podkreślić, iż choć powyżej wskazana interpretacja została wydana w odniesieniu do indywidualnych stanów faktycznych odmiennych od przedstawionego przez Gminę, jednakże ogólna reguła wskazująca na możliwość złożenia korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia nieruchomości, odnosi się w ocenie Gminy również wprost do analizowanego zdarzenia przyszłego.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Tak, więc w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
*   pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także,
*   czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tym niemniej, w niniejszej sytuacji wystąpią ograniczenia prawa do odliczenia z art. 91 ustawy o VAT. W konsekwencji, dokonując korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało wyłącznie częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od przedmiotowych nabyć, ponieważ powstała w ramach Inwestycji Świetlica będzie przez Gminę wykorzystywana jednocześnie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT (odpłatny najem na rzecz osób fizycznych/prawnych) oraz czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy VAT (bezpłatne udostępnianie Świetlicy na rzecz społeczności lokalnej).

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie zaś do art. 86 ust 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT precyzuje, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu. Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Przykładowo, dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego Rozporządzenie przewiduje sposób określenia proporcji według wzoru:

A x 100

X = -----------------------

Djust

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostką samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

Djust – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Tym samym, w ocenie Gminy, dokonując korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z realizacją Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i § 3 ust. 2 Rozporządzenia, tj. w oparciu o sposób określenia proporcji, właściwy dla urzędu obsługującego Gminę, gdyż będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez nią działalności.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, m.in. interpretacja z dnia 9 czerwca 2020 r., sygn. IPTPP2/443-403/14-8/KT, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał iż: „(\`(...)\`) w celu odliczenia 9/10 części kwoty podatku VAT naliczonego od ww. Inwestycji, kwotę podatku naliczonego należy obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz zawartych w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r.”.

Podsumowując, dokonując korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, Gmina będzie zobowiązana do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT;
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia jaką część podatku Gmina będzie miała prawo odliczyć;
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej uprawnienia do odliczenia części podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np.: w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zatem gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy o samorządzie gminnym Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolności do czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. sprawy kultury. W ramach ww. zadań Gmina zrealizowała w latach 2018-2019 inwestycję pn.: „(…)” (Inwestycja), dofinansowanej w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji w tworzenie, ulepszanie i rozwijanie podstawowych usług lokalnych dla ludności wiejskiej, w tym rekreacji i kultury, i powiązanej infrastruktury” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Inwestycja została oddana do użytku w marcu 2020 r. Przedmiotem Inwestycji było wybudowanie i wyposażenie świetlicy wiejskiej we wsi A. (Świetlica). Budynek Świetlicy służy m.in. wykonywaniu zadań publicznoprawnych poprzez np. nieodpłatne udostępnianie Świetlicy społeczności lokalnej w celu realizacji lokalnych imprez, spotkań mieszkańców itp. Ponadto, w Świetlicy Gmina zamierza (prawdopodobnie jeszcze w 2020 r.) rozpocząć świadczenie odpłatnych usług najmu na rzecz osób fizycznych/osób prawnych, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych. Na chwilę obecną Gmina nie jest w stanie określić, w jakich dniach i godzinach Świetlica będzie wykorzystywana bezpłatnie przez lokalną społeczność a w jakich odpłatnie (zasadniczo odpłatne najmy realizowane będą zgodnie z zapotrzebowaniem zainteresowanych podmiotów).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca w pytaniu pierwszym ma wątpliwości dotyczące prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy, a tym samym czy Gmina będzie mieć możliwość odzyskania części VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

Wyrazem ścisłej zależności pomiędzy uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych, są regulacje zawarte w art. 90 oraz w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona za podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy, wprowadzają regułę ostatecznego rozliczenia podatku naliczonego za dany rok podatkowy w sytuacji, gdy odliczenia dokonano na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy, a ponadto regulują kwestię odliczenia podatku w przypadku, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub w przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

I tak, zgodnie z treścią art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. (art. 91 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wykorzystanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Jak wynika z art. 91 ust. 2 ustawy, dla nieruchomości, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł i które zostały zaliczone do środków trwałych, ustawodawca przewidział 10-letni okres korekty licząc od roku, w którym nieruchomość oddana została do użytkowania.

W tym miejscu należy jednocześnie podkreślić, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W niniejszej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – Świetlica jest środkiem trwałym Gminy podlegającym amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym. Wartość początkowa przedmiotowej Świetlicy przekracza kwotę 15 000 zł. Gmina nie dokonywała odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z wybudowaniem Świetlicy gdyż obiekt ten wykorzystywany był wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W momencie realizacji Inwestycji Gmina nie wykluczyła wykorzystania Świetlicy do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tj. świadczenia odpłatnych usług najmu). Gmina zamierza rozpocząć w Świetlicy świadczenie odpłatnych usług najmu na rzecz osób fizycznych/osób prawnych, np. w celu organizacji imprez okolicznościowych. Wnioskodawca wskazał, że najem będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. Zatem Świetlica będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu (np. nieodpłatne udostępnianie Świetlicy społeczności lokalnej w celu realizacji lokalnych imprez itp.) oraz do czynności opodatkowanych (np. odpłatny najem na rzecz osób fizycznych/osób prawnych).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, (…).

W konsekwencji najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że najem będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Ponadto w tym miejscu należy zauważyć, że w dniu 25 lipca 2018 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-140/17, który dotyczył prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizowanej przez Gminę inwestycji polegającej na budowie świetlicy, która po zakończeniu budowy w roku 2010 została nieodpłatnie przekazana w zarząd gminnemu ośrodkowi kultury, po czym w roku 2014 Gmina wyraziła zamiar przeniesienia tej nieruchomości do jej majątku i przejęcia bezpośredniego zarządu nad nią, a następnie zamierzała wykorzystywać tę nieruchomość zarówno nieodpłatnie, na cele gminnej społeczności, jak i odpłatnie – na wynajem w celach komercyjnych. W takiej sytuacji organ podatkowy na podstawie art. 91 ust. 2 i 7 ustawy uznał, że Gmina nie mogła skorzystać z korekty odliczenia VAT zasadniczo z tego względu, że nabywając dane towary i usługi celem nieodpłatnego przekazania nieruchomości gminnemu ośrodkowi kultury, nie nabyła tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika VAT.

TSUE w tej sprawie wydał wyrok, w którym orzekł, że: „W związku z powyższym, na postawione pytania należy odpowiedzieć, że art. 167, 168 i 184 dyrektywy 2006/112 oraz zasadę neutralności VAT należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby podmiot prawa publicznego korzystał z prawa do korekty odliczenia VAT zapłaconego od dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, gdy w chwili nabycia tego dobra z jednej strony, ze względu na swój charakter, mogło ono być wykorzystywane zarówno do celów czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, ale w początkowym okresie było wykorzystywane na cele działalności nieopodatkowanej, a z drugiej strony ten podmiot prawa publicznego nie wskazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że będzie ono wykorzystywane do takich celów, o ile z analizy wszystkich okoliczności faktycznych, której przeprowadzenie należy do sądu krajowego, wynika, że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym podatnik powinien działać w takim charakterze w momencie, w którym dokonał nabycia”.

Powtórzyć w tym miejscu należy, że uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Celem stwierdzenia prawa do korekty i odliczenia podatku, oprócz ustalenia, w jakim charakterze występował nabywca w chwili dokonywania zakupów, z których podatek naliczony ma zamiar odliczyć, konieczne jest zbadanie, czy:

*   w chwili nabycia mogło ono ze względu na swój charakter być wykorzystywane zarówno do celów/czynności opodatkowanych jak i nieopodatkowanych, przy czym w początkowym okresie było wykorzystywane do działalności nieopodatkowanej,
*   nabywca nie wykazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też tego nie wykluczył,
*   kiedy poniesiono wydatki na inwestycję i kiedy oddano ją do użytkowania,
*   czy Wnioskodawca w momencie ponoszenia wydatków związanych z jej powstaniem był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, w celu rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w momencie realizacji inwestycji Wnioskodawca działał w charakterze podatnika, czy też dokonując nabycia/wytworzenia nie działał w charakterze podatnika, wykluczając użycie inwestycji do celów działalności gospodarczej.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca w latach 2018-2019 realizował inwestycję, której przedmiotem było wybudowanie i wyposażenie świetlicy wiejskiej. Budynek Świetlicy był wykorzystywany wyłącznie do czynności niepolegających opodatkowaniu VAT. Jednakże Wnioskodawca zamierza rozpocząć świadczenie odpłatnych usług najmu na rzecz osób fizycznych/osób prawnych.

Zatem, z treści wniosku nie wynika, aby Gmina, przystępując do realizacji inwestycji związanej z budową Świetlicy, wykluczyła wykorzystywanie zakupionych towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej. W świetle powyższego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując przedmiotową inwestycję, działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, Gmina nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dla potrzeb budowy Świetlicy. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy art. 91 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy, wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Zatem, do korekty podatku naliczonego w związku z budową środka trwałego (Świetlicy), należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

W analizowanej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – wybudowana Świetlica, o której mowa we wniosku, jest środkiem trwałym Gminy podlegającym amortyzacji, którego wartość początkowa przekracza 15 000 zł w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w rozpatrywanym przypadku nastąpi zmiana przeznaczenia Świetlicy po oddaniu jej w najem i w związku z wydatkami poniesionymi na jej budowę, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku VAT naliczonego w drodze korekty, z uwzględnieniem 10 letniego okresu, licząc od roku, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania, tj. od roku 2020. Przy czym, korekty tej należy dokonać na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, z zachowaniem zasad określonych w art. 91 ust. 2 i 3 ustawy, tj. w okresie 10 lat od momentu, w którym budynek został oddany do użytkowania.

Zatem Wnioskodawca ma prawo do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy z zastosowaniem właściwej proporcji do końca 10-letniego okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, przy zastrzeżeniu, że w każdym roku ww. okresu wystąpi sprzedaż opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w związku z rozważanym wprowadzeniem odpłatności z tytułu udostępniania Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne) Gmina będzie miała prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy, a tym samym Gmina będzie mieć możliwość odzyskania części VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało uznane za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy – wyrażone w pytaniu 2 – dotyczą ustalenia jaką część podatku Gmina będzie miała prawo odliczyć w przypadku wprowadzenia od roku 2020 odpłatności z tytułu odpłatnego udostępniania Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne).

Wnioskodawca we własnym stanowisku uważa, że w przypadku wprowadzenia od roku 2020 odpłatności z tytułu udostępniania Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne) Gmina będzie mogła dokonać odliczeń w kolejnych latach okresu tzw. korekty wieloletniej, tj. rocznie (każdorazowo w deklaracji za styczeń danego roku) w wysokości 1/10 podatku naliczonego.

Ponadto Wnioskodawca uważa, że będzie uprawniony do odliczenia części VAT naliczonego od tych wydatków: w wysokości 1/10 analizowanych wydatków rocznie do końca 10-letniego okresu korekty, w szczególności, Gmina będzie uprawniona do odliczenia 10/10 części VAT naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji. Przy czym Gmina ma świadomość, iż odliczanie powyższych kwot podatku będzie rozłożone w czasie do końca 10-letniego okresu korekty, tj. Gmina będzie odliczała 1/10 podatku każdego roku, w deklaracji VAT za styczeń (po raz pierwszy w deklaracji za styczeń roku 2021).

Natomiast w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca w odpowiedzi na pytanie organu o treści: „Kiedy dokładnie Wnioskodawca rozpoczął wynajmowanie świetlicy, o której mowa we wniosku?” wskazał, że Gmina nie rozpoczęła jeszcze wynajmowania Świetlicy.

Zatem z powyższego wynika, że w roku 2020 nie doszło do wynajmu Świetlicy, tzn. nie wystąpiła czynność opodatkowana podatkiem VAT. Tym samym w roku 2020 nie doszło do zmiany przeznaczenia wykorzystywania Świetlicy, z czynności niepolegających opodatkowaniu do czynności opodatkowanych.

Ponadto wyżej rozstrzygnięto, że w związku z rozważanym wprowadzeniem odpłatności z tytułu udostępniania Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne) Gmina będzie miała prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy, a tym samym Gmina będzie mieć możliwość odzyskania części VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy z zastosowaniem właściwej proporcji do końca 10-letniego okresu korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, przy zastrzeżeniu, że w każdym roku ww. okresu wystąpi sprzedaż opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym – w szczególności biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko – nie można się z nim zgodzić, że Gmina będzie uprawniona do odliczenia części VAT naliczonego od tych wydatków: w wysokości 1/10 analizowanych wydatków rocznie do końca 10-letniego okresu korekty, w szczególności, że Gmina będzie uprawniona do odliczenia 10/10 części VAT naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji. Ponadto nie można się także zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym odliczanie powyższych kwot podatku będzie rozłożone w czasie do końca 10 letniego okresu korekty, tj. Gmina będzie odliczała 1/10 podatku każdego roku, w deklaracji VAT za styczeń (po raz pierwszy w deklaracji za styczeń roku 2021).

Bowiem w roku 2020 nie doszło do wynajmu Świetlicy, tzn. nie wystąpiła czynność opodatkowana podatkiem VAT.

Stanowisko powyższe można by uznać za prawidłowe w sytuacji gdyby faktycznie w roku 2020 Świetlica została wynajęta. Jednakże przy tak przedstawionym opisie sprawy stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że gdy w okresie do końca korekty wynoszącym 10 lat, jeżeli w każdym roku wystąpi sprzedaż opodatkowana (tj. wynajem Świetlicy), począwszy od roku 2021, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w kolejnych latach okresu korekty wieloletniej, tj. rocznie (każdorazowo w deklaracji za styczeń danego roku) w wysokości 1/10 podatku naliczonego.

Reasumując, w przypadku wystąpienia odpłatności z tytułu najmu Świetlicy w okresie do końca korekty wynoszącym 10 lat licząc od roku w którym została ona oddana do użytkowania i począwszy od roku 2021, Wnioskodawca będzie miał prawo odliczyć podatek VAT w tej części, w jakiej pozostała do końca 10-letniego okresu korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego (pod warunkiem, że w każdym roku ww. okresu wystąpi sprzedaż opodatkowana podatkiem od towarów i usług).

Zatem – jak to już wyżej stwierdzono – w tej części stanowisko Wnioskodawcy musiało zostać uznane za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności Wnioskodawca ma wątpliwości – wyrażone w pytaniu 3 – dotyczące tego, czy dokonując korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy, Gmina będzie uprawniona do odliczenia części podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji – zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Według art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

W związku z art. 86 ust. 22 ustawy, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzenie. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

W świetle § 3 ust. 2 rozporządzenia za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100)/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Jak wynika z wniosku Świetlica będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu (np. nieodpłatne udostępnianie Świetlicy społeczności lokalnej w celu realizacji lokalnych imprez itp.) oraz do czynności opodatkowanych (np. odpłatny najem na rzecz osób fizycznych/osób prawnych). Ponadto jak już wyżej rozstrzygniętego w związku z rozważanym wprowadzeniem (prawdopodobnie już w roku 2020) odpłatności z tytułu udostępniania Świetlicy na wybrane cele (udostępnianie komercyjne) Gmina będzie miała prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy, a tym samym Gmina będzie mieć możliwość odzyskania części VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Zatem analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa podatkowego, prowadzi do stwierdzenia, że skoro Gmina będzie wykorzystywała wybudowaną Świetlicę zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu Gmina zobowiązana będzie ustalić – na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz regulacji zawartych w § 3 ust. 2 rozporządzenia – podatek naliczony od tych wydatków związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji Gmina nabędzie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w związku z realizacją ww. inwestycji.

Reasumując, dokonując korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy, Gmina będzie uprawniona do odliczenia części podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji – zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy z zakresie pytania 3 zostało uznane za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.