Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.391.2017.2.LM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-27
Teza: W zakresie opodatkowania dostawy działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz gospodarczym oraz działek niezabudowanych.
Słowa kluczowe: działki; podatnik; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2017 r. (data wpływu 2 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem Strony z dnia 13 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 5 września 2017 r.(skutecznie doręczone Stronie w dniu 7 września 2017 roku) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działki nr 103/3 zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz gospodarczym oraz działek niezabudowanych nr 103/4 i 103/5 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działki nr 103/3 zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz gospodarczym oraz działek niezabudowanych nr: 103/4 i 103/5. Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 13 września 2017 roku (data wpływu 18 września 2017 roku), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 21 kwietnia 2017 roku znak nr 0114-KDIP1-1.4012.391.2017.1. LM.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka posiada przeznaczoną do sprzedaży nieruchomość położoną, na którą składają się działki nr 103/3, nr 103/4 i nr 103/5 o łącznej pow. 2962 m2.

1.  Działka nr 103/3 o pow. 589 m2 posiada uzbrojenie w sieć infrastruktury technicznej i jest zabudowana:
    *   jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się lokal mieszkalny. Lokal ten wynajmowany był na podstawie umowy najmu z dnia 16 marca 1974 r. Po wypowiedzeniu umowy, która przestała obowiązywać z dniem 30 listopada 2013 r., stanowi pustostan.
    *   budynkiem gospodarczym, w którym znajdują się pomieszczenia gospodarcze i sanitarne. Na podstawie umowy najmu z dnia 16 marca 1974 r. pomieszczenia gospodarcze użytkowane były przez osobę wynajmującą lokal mieszkalny, natomiast pozostała część sanitarna użytkowana była bez umownie przez lokatora lokalu mieszkalnego i przez pracowników. Od dnia 30 listopada 2013 r. budynek ten stanowi pustostan.
2.  Działka nr 103/4 o pow. 174 m2 jest niezabudowana.
3.  Działka nr 103/5 o pow. 2199 m2 jest niezabudowana.

W dniu 22 marca 2017 r. została zawarta umowa dzierżawy w przedmiocie oddania w dzierżawę części nieruchomości o łącznej pow. 40,50 m2 na potrzeby posadowienia przyłącza kanalizacji sanitarnej (urządzenie techniczne w rozumieniu prawa budowlanego) przebiegającego przez działkę nr 103/4 oraz działkę nr 103/3.)

Z posiadanych przez Spółkę dokumentów wynika, że nie były ponoszone wydatki na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

Spółka na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 15 grudnia 1950 r. odebrała w zarząd nieruchomość. Na podstawie decyzji Naczelnika Gminy z dnia 3 lipca 1985 r. Spółce przekazano nieodpłatnie działkę oznaczoną nr 20 (numer nieruchomości przed podziałem), na której zlokalizowany był budynek oraz budynek mieszkalny i gospodarczy. Następnie nieruchomość została przejęta przez Spółkę w drodze przekształcenia PPTT na podstawie aktu przekształcenia z dnia 15 kwietnia 1992 r., Nr 16/92.

Nabycie przedmiotowej nieruchomości przez Spółkę nastąpiło z dniem 5 grudnia 1990 r. na mocy decyzji uwłaszczeniowej Wojewody z dnia 20 września 1993 r. zmienioną decyzją z dnia 8 marca 1996 r. Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości.

Dla przedmiotowej nieruchomości brak jest obowiązującego miejscowego planu, nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zgodnie zaś ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy nieruchomość jest w strefie zabudowy mieszkaniowej. Natomiast w ewidencji gruntów nieruchomość oznaczono, jako:

*   działka nr 103/3 W - rowy (pow. 0,0022 ha) oraz B - tereny mieszkaniowe (pow. 0,0567 ha),
*   działka nr 103/4 dr - drogi (pow. 0,0174 ha),
*   działka nr 103/5 RI - grunty orne (pow. 0,2080 ha oraz W - rowy (pow. 0,0119 ha).

Wnioskodawca w piśmie z dnia 13 września 2017 r. wskazał, że na będącej przedmiotem dostawy nieruchomości (działki nr 103/3, nr 103/4, nr 103/5) nie znajduje się budynek . Ponadto Wnioskodawca wskazał, że działki nr 103/3, 103/4, 103/5 stanowiły pierwotnie z działkami nr 103/1 i 101/2 działkę nr 20.

Na podstawie decyzji Wójta Gminy z dnia 26 listopada 2003 r. działka nr 20 została podzielona na działkę nr 20/1 o pow. 0,0881 ha i działkę nr 20/2 o pow. 0,3080ha (różnica 0,0339 ha zgodnie z ww. decyzją stanowi ubytek). Następnie działki nr 20/1 i nr 20/2 zostały scalone i powstała działka nr 103 o pow. 0,3961 ha.

Decyzją Wójta Gminy z dnia 11 stycznia 2010 r. działka 103 została podzielona na działki nr 103/1 o pow. 0, 0412 ha, 103/2 o pow. 0,0587 ha, 103/3 o pow. 0,0589 ha, 103/4 o pow. 0,0174 ha, 103/5 o pow. 0, 2199 ha.

Budynek posadowiony był na działce nr 103/1, która nie jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, podobnie jak działka nr 103/2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa wskazanej w stanie faktycznym działki zabudowanej nr 103/3 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?
2.  Czy dostawa działek niezabudowanych nr 103/4 i nr 103/5 podlegała będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Spółki dostawa wskazanej w stanie faktycznym działki zabudowanej nr 103/3 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
2.  Dostawa działek niezabudowanych nr 103/4 i nr 103/5 podlegała będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

W zakresie pytania 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) - dalej: ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a 3pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zdaniem Spółki, w przypadku opisanym w stanie faktycznym w odniesieniu do działki zabudowanej nr 103/3 możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Lokal mieszkalny w jednorodzinnym budynku mieszkalnym był oddany do odpłatnego używania (najem), a więc był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Została spełniona definicja pierwszego zasiedlenia oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili ich sprzedaży minie co najmniej dwa lata.

Z kolei pomieszczenia gospodarcze w budynku gospodarczym były oddane do odpłatnego użytkowania (najem), a więc były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem w odniesieniu do tej części budynku gospodarczego doszło do pierwszego zasiedlenia w momencie użytkowania przez najemcę lokalu mieszkalnego. Ponadto pomiędzy datą zasiedlenia a datą sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata.

Natomiast pozostała część sanitarna użytkowana była bez umownie przez lokatora, jako pomieszczenia przynależne do wynajmowanego lokalu mieszkalnego, a więc była oddana do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu oraz przez pracowników , a więc była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem w odniesieniu do tej części budynku gospodarczego doszło do pierwszego zasiedlenia w momencie użytkowania przez najemcę lokalu mieszkalnego i przez pracowników . Od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili ich sprzedaży minie co najmniej dwa lata.

W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, co świadczy, że dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) będzie korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że Spółka otrzymała interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w podobnym stanie faktycznym - interpretacja z dnia 29 kwietnia 2016 r., nr IPPP1/4512- 123/16-2/JL.

Ponadto w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT mowa jest o czynnościach „podlegających opodatkowaniu”, a nie o czynnościach, które „podlegały opodatkowaniu” w danej sytuacji. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z 30 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1545/13 stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy" lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, wskazał, że: wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie’’. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości.

Jednocześnie Spółka zauważa, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, bowiem w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowana datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W zakresie pytania 2.

Zdaniem Spółki, sprzedaż gruntu niezabudowanego (działek nr 103/4 i nr 103/5) podlega zwolnieniu w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT).

Oznacza to, że ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa niezabudowanych gruntów o charakterze rolnym, leśnym, działek rekreacyjnych, nieprzeznaczonych pod zabudowę. Ze zwolnienia z VAT korzysta również zbycie prawie wieczystego użytkowania gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Przez „grunt przeznaczony pod zabudowę”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, rozumieć należy grunty, które widnieją w planie zagospodarowania przestrzennego, jako przeznaczone pod zabudowę, a w przypadku braku takiego planu – grunty, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z wydaną prze Ministra Finansów interpretacją ogólną z dnia 14 czerwca 2013 r. (nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639), w przypadku, gdy brak jest wyżej wymienionych dokumentów, nie należy się kierować danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. miały istotne znaczenie.

Jednocześnie Strona wskazuje, że w obecnym stanie prawnym studium uwarunkowań i kierunków gospodarowania przestrzennego gminy pozostaje bez znaczenia. Niniejsze potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2016 r., nr IPPP3/4512-112/16/APR. Gmina w niniejszej sprawie wskazała, że dla gruntów, których sprzedaż jest planowana, istnieje tego typu studium. Organ zwrócił natomiast uwagę, że sprzedaż działek podlegać będzie zwolnieniu, gdyż z okoliczności przedmiotowych we wniosku wynika, że aktualnie dla przedmiotowych działek nie istnieje plan zagospodarowania przestrzennego gminy i nie wydano dla nich decyzji o warunkach zabudowy.

W przedmiotowej sprawie, dla działek nr 103/4 i nr 103/5, będącej przedmiotem sprzedaży nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowych działek nie była również wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 42 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżenie stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy , zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich :

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. wynajem).

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka posiada przeznaczoną do sprzedaży nieruchomość , na którą składają się działki nr 103/3, nr 103/4 i nr 103/5 o łącznej pow. 2962 m2.

1.  Działka nr 103/3 o pow. 589 m2 posiada uzbrojenie w sieć infrastruktury technicznej i jest zabudowana:
    *   jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym, w którym znajduje się lokal mieszkalny. Lokal ten wynajmowany był na podstawie umowy najmu z dnia 16 marca 1974 r. Po wypowiedzeniu umowy, która przestała obowiązywać z dniem 30 listopada 2013 r., stanowi pustostan.
    *   budynkiem gospodarczym, w którym znajdują się pomieszczenia gospodarcze i sanitarne. Na podstawie umowy najmu z dnia 16 marca 1974 r. pomieszczenia gospodarcze użytkowane były przez osobę wynajmującą lokal mieszkalny, natomiast pozostała część sanitarna użytkowana była bez umownie przez lokatora lokalu mieszkalnego i przez pracowników. Od dnia 30 listopada 2013 r. budynek ten stanowi pustostan.
2.  Działka nr 103/4 o pow. 174 m2 jest niezabudowana.
3.  Działka nr 103/5 o pow. 2199 m2 jest niezabudowana.

W dniu 22 marca 2017 r. została zawarta umowa dzierżawy w przedmiocie oddania w dzierżawę części nieruchomości o łącznej pow. 40,50 m2 na potrzeby posadowienia przyłącza kanalizacji sanitarnej (urządzenie techniczne w rozumieniu prawa budowlanego) przebiegającego przez działkę nr 103/4 oraz działkę nr 103/3.)

Z posiadanych przez Spółkę dokumentów wynika, że nie były ponoszone wydatki na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

Spółka na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 15 grudnia 1950 r. odebrała w zarząd nieruchomość. Na podstawie decyzji Naczelnika Gminy z dnia 3 lipca 1985 r. Spółce przekazano nieodpłatnie działkę oznaczoną nr 20 (numer nieruchomości przed podziałem), na której zlokalizowany był budynek oraz budynek mieszkalny i gospodarczy. Następnie nieruchomość została przejęta przez Spółkę w drodze przekształcenia PPTT na podstawie aktu przekształcenia z dnia 15 kwietnia 1992 r., Nr 16/92.

Nabycie przedmiotowej nieruchomości przez Spółkę nastąpiło z dniem 5 grudnia 1990 r. na mocy decyzji uwłaszczeniowej Wojewody z dnia 20 września 1993 r. zmienioną decyzją z dnia 8 marca 1996 r. Spółce Polskiej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tej nieruchomości.

Dla przedmiotowej nieruchomość brak jest obowiązującego miejscowego planu, nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zgodnie zaś ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy nieruchomość jest w strefie zabudowy mieszkaniowej. Natomiast w ewidencji gruntów nieruchomość oznaczono, jako:

*   działka nr 103/3 W - rowy (pow. 0,0022 ha) oraz B - tereny mieszkaniowe (pow. 0,0567 ha),
*   działka nr 103/4 dr - drogi (pow. 0,0174 ha),
*   działka nr 103/5 Rl - grunty orne (pow. 0,2080 ha oraz W - rowy (pow. 0,0119 ha).

Na będącej przedmiotem dostawy nieruchomości (działki nr 103/3, 103/4, 103/5) nie znajduje się budynek.

Działki nr: 103/3, 103/4, 103/5 wraz z działkami 103/1, 103/2 stanowiły pierwotnie działkę 20.

Na podstawie decyzji Wójta Gminy z dnia 26 listopada 2003 r. działka 20 została podzielona na działkę nr 20/1 i działkę nr 20/2. Następnie działki nr 20/1 i 20/2 zostały scalone i powstała działka nr 103. Decyzją Wójta Gminy z dnia 11 stycznia 2010 r. działka nr 103 została podzielona na działki nr 103/1, 103/2, 103/3, 103/4, 103/5.

Budynek posadowiony był na działce nr 103/1, która nie jest przedmiotem wniosku.

Ad 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy dostawa wskazanej w stanie faktycznym działki zabudowanej nr 103/3 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?

Decydujące dla rozstrzygnięcia kwestii zwolnienia z opodatkowania ww. nieruchomości na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 jest rozstrzygnięcie czy i kiedy względem posadowionych na niej budynków: mieszkalnego i gospodarczego doszło do pierwszego zasiedlenia a także jaki okres upłynie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do nieruchomości w postaci działki nr 103/3, zabudowanej budynkami: mieszkalnym i gospodarczym doszło do jej pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie co najmniej 2 lata.

Jak wskazano w treści wniosku znajdujący się w jednorodzinnym budynku mieszkalnym lokal mieszkalny był przedmiotem najmu od 16 marca 1974 r. do 30 listopada 2013r., a więc był oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jednocześnie nie ponosiła wydatków na ulepszenie przedmiotowego lokalu przekraczających 30% wartości początkowej.

W konsekwencji należy uznać, że w odniesieniu do lokalu mieszkalnego doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Z kolei pomieszczenia gospodarcze znajdujące się w budynku gospodarczym na podstawie umowy najmu z dnia 16 marca 1974 r. były użytkowane przez osobę wynajmującą lokal mieszkalny.

W przypadku pomieszczeń gospodarczych doszło zatem do pierwszego zasiedlenia, w związku z oddaniem ich w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu i od pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Natomiast znajdujące się w budynku gospodarczym pomieszczenia sanitarne zostały zasiedlone poprzez użytkowanie ich w działalności statutowej oraz poprzez użytkowanie ich przez najemcę lokalu mieszkalnego. Jednocześnie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W odniesieniu do budynku gospodarczego Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku budynku mieszkalnego jak i budynku gospodarczego doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres dłuższy 2 lata.

W konsekwencji dostawa działki zabudowanej nr 103/3 będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10, ponieważ zostały spełnione przesłanki wynikające z ww. przepisu warunkujące to zwolnienie. Wnioskodawca będzie również miał prawo wyboru opodatkowania dostawy działki nr 103/3 zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 po spełnieniu warunków wskazanych w tym przepisie.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii czy dostawa działek niezabudowanych nr 103/4 i nr 103/5 podlegała będzie zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na postawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem dostawy będą także działki niezabudowane nr 103/4 i 103/5. Statusu przedmiotowych działek nie zmienia fakt, że w związku z umową dzierżawy zawartą 22 marca 2017 r. na przedmiotowych działkach zostanie posadowione przyłącze kanalizacji sanitarnej, które zgodnie z przepisami prawa budowlanego będzie urządzeniem budowlanym.

Natomiast aby dany teren uznać za zabudowany muszą się na nim znajdować budynki, budowle lub ich części, których definicję zawierają przepisy prawa budowlanego.

Aby dostawa nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT koniecznym jest, by przedmiotem dostawy były tereny inne niż tereny budowlane.

Biorąc pod uwagę cytowane uregulowania należy uznać, że dla uznania gruntu za teren budowlany lub przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, decydujące są zapisy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – posiadanie przez dokonującego dostawy, ważnej decyzji o warunkach zabudowy danej nieruchomości.

Natomiast z treści wniosku wynika, że będące przedmiotem dostawy działki niezabudowane nr 103/4 i 103/5 nie zostały objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jak również w stosunku do ww. działek nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W konsekwencji w myśl powołanych przepisów działki niezabudowane nr: 103/4 i 105/5 należy uznać za tereny inne niż tereny budowlane.

Tym samym planowana sprzedaż działek nr 103/4 i 103/5 będzie korzystała ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dostawy działek: zabudowanej nr 103/3 oraz działek niezabudowanych nr 103/4 i 103/5 należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.