Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-316/15/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-03
Teza: w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dotacji.
Słowa kluczowe: dotacja; programy; przychód; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 24 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym 29 października 2015 r. i 2 listopada 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie:

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dotacji w części przeznaczonej na pokrycie kosztów wytworzenia oprogramowania – **jest prawidłowe,**
*   podstawy prawnej tego zwolnienia – **jest nieprawidłowe,**
*   powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z otrzymaniem dotacji w części dot. pozostałych kosztów działalności Spółki, będących przedmiotem umowy o dofinansowanie – **jest nieprawidłowe.**

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1 i 3).

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dotacji. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 października 2015 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 października 2015 r. i 2 listopada 2015 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) w dniu 16 maja 2013 r. podpisała umowę o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka Działanie 8.1 Wspieranie działalności gospodarczej w dziedzinie gospodarki elektronicznej. Przedmiotem umowy o dofinansowanie był projekt „Stworzenie Innowacyjnej e-usługi umożliwiającej automatyczną wizualizację danych na mapach”. W ramach realizowanego projektu, Spółka stworzyła niezbędne oprogramowanie (dalej: „VMA”) służące do realizacji e-usługi, a także poniosła inne koszty związane z realizacją projektu oraz funkcjonowaniem firmy.

Realizacja projektu rozpoczęła się 1 czerwca 2013 r. i została zakończona 29 maja 2015 r. Oprogramowanie VMA zostało 29 maja 2015 r. zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych stanowiących własność Spółki oraz przyjęte do amortyzacji.

W toku realizacji projektu, Spółka poniosła także inne koszty będące przedmiotem dofinansowania np. takie jak koszty wynajmu lokalu biurowego, usług telekomunikacyjnych, usług utrzymania łącza internetowego, usług księgowych, usług reklamowych, wynagrodzenia pracownika itp.

Otrzymane dofinansowanie obejmowało zwrot części kosztów stworzenia oprogramowania VMA, a także zwrot części poniesionych pozostałych kosztów działalności firmy będących przedmiotem umowy o dofinansowanie.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura 2 listopada 2015 r. Spółka wskazała, że:

*   podpisała umowę o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka Działanie 8.1 Wspieranie działalności gospodarczej w dziedzinie gospodarki elektronicznej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości,
*   podmiotem wypłacającym jest Agencja Rozwoju Regionalnego S.A.,
*   środki pieniężne pochodzą z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy uzyskane dofinansowanie na pokrycie kosztów wytworzenia oprogramowania VMA, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
2.  Czy uzyskane dofinansowanie na pokrycie kosztów działalności objętych umową o dofinansowanie opisanych w stanie faktycznym (np. kosztów najmu lokalu biurowego itd.) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia (\`(...)\`) otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m. Otrzymana dotacja jest w znacznej części przeznaczona na zwrot kosztów wytworzenia wartości niematerialnej i prawnej (oprogramowanie VMA) objętej umową o dofinansowanie. Konsekwencją faktu zwolnienia z podatku dotacji przeznaczonej na zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m, jest wyłączenie odpowiadającej tym przychodom części odpisów amortyzacyjnych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48. Brak zwolnienia z podatku dochodowego otrzymanej w tym zakresie dotacji skutkowałby podwójnym opodatkowaniem dotacji - raz na podst. art. 12 ust. 1 w dacie wpływu dotacji, drugi raz na podst. art. 16 ust. 1 pkt 48 w ratach odpisu amortyzacyjnego. W związku z tym, dotacja w części przeznaczonej na zwrot kosztów wytworzenia wartości niematerialnej i prawnej jest przychodem zwolnionym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Część dotacji będąca przedmiotem pytania nr 3 jest przeznaczona na zwrot kosztów działalności objętych umową o dofinansowanie, które zostały poniesione w poprzednich okresach oraz zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konsekwencją tego stanu rzeczy jest konieczność zaliczenia uzyskanej na pokrycie tychże kosztów działalności części dotacji do przychodów podatkowych.

W uzupełnieniu wniosku w piśmie, które wpłynęło do tut. Biura 2 listopada 2015 r. Spółka doprecyzowała, że dotacja w części uzyskanej na pokrycie kosztów działalności wymienionych we wniosku została zaliczona do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka 16 maja 2013 r. podpisała umowę o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach działania 8.1 Wspieranie działalności gospodarczej w dziedzinie gospodarki elektronicznej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości. W ramach realizowanego projektu Spółka stworzyła niezbędne oprogramowanie służące do realizacji e-usługi, a także poniosła inne koszty związane z realizacją projektu oraz funkcjonowaniem firmy. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że środki otrzymane w ramach ww. dofinansowania pochodzą z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, a podmiotem wypłacającym jest „X” Agencja Rozwoju Regionalnego.

Rozważając charakter środków finansowych, które Wnioskodawca pozyskał na realizację projektu należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich - rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a - 5c.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się:

1.środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;

2.niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:

1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego,
2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;

3.środki przeznaczone na realizację programów przedakcesyjnych oraz Programu Środki Przejściowe;

4.środki na realizację wspólnej polityki rolnej;

5.środki przeznaczone na realizację:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna,
2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz.Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1) oraz programów Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa,
3.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009,
4.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009;

5a.środki przeznaczone na realizację Inicjatywy na rzecz zatrudnienia ludzi młodych;

5b.środki Europejskiego Funduszu Pomocy Najbardziej Potrzebującym;

5c.środki pochodzące z instrumentu "Łącząc Europę", o którym mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1316/2013 z dnia 11 grudnia 2013 r. ustanawiającym instrument "Łącząc Europę", zmieniającym rozporządzenie (UE) nr 913/2010 oraz uchylającym rozporządzenia (WE) nr 680/2007 i (WE) nr 67/2010 (Dz.Urz. UE L 348 z 20.12.2013, str. 129, z późn. zm.);

6.inne środki.

W tym miejscu wskazać należy, że funduszami strukturalnymi są fundusze tworzone w budżecie Wspólnoty Europejskiej umożliwiające pomoc w restrukturyzacji i modernizacji gospodarki krajów członkowskich drogą interwencji w kluczowych sektorach i regionach (poprawa struktury). Są one wskazane w rozporządzeniu Rady (WE) Nr 1083/2006 z 11.7.2006 r. ustanawiającym przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającym rozporządzenie (WE) Nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 25 ze zm.).

W latach 2007-2013 działały dwa fundusze strukturalne:

1.  Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego (rozporządzenie (WE) Nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 5.7.2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylające rozporządzenie (WE) Nr 1783/1999; Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 1 ze zm.).,
2.  Europejski Fundusz Społeczny (rozporządzenie (WE) Nr 1081/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 5.7.2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego i uchylające rozporządzenie (WE) Nr 1784/1999; Dz. Urz. UE L 210 z 31.7.2006 r., s. 12 ze zm.).

Należy przy tym zauważyć, że ustawodawca w ustawie o finansach publicznych wprowadził z dniem 1 stycznia 2010 r. zmianę charakteru środków przeznaczonych na realizację programów operacyjnych i w obecnie obowiązującym stanie prawnym środki europejskie nie zostały włączone do budżetu państwa, ale stanowią jego odrębną część w formie budżetu środków europejskich.

Reguluje to art. 111 pkt 16 ustawy o finansach publicznych, zgodnie z którym dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są środki europejskie.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 omawianej ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej oraz środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 4 lit. b tiret drugie.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji (art. 117 ust. 2 ww. ustawy).

Dochody i wydatki budżetu środków europejskich ujmuje się w ustawie budżetowej.

Programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmowane w załączniku do ustawy budżetowej (art. 121 ust. 1 ustawy o finansach publicznych).

W myśl art. 124 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, wydatki budżetu państwa dzielą się m.in. na dotacje i subwencje (pkt 1) oraz wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich (pkt 6).

Stosownie do art. 127 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, dotacjami celowymi są środki przeznaczone m.in. na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zgodnie z art. 186 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację programów i projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Na mocy art. 188 ust. 1 wskazanej ustawy, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności, z zastrzeżeniem, że w przypadku gdy projekt realizuje instytucja zarządzająca lub instytucja pośrednicząca będąca zarządem województwa lub przez zarząd województwa upoważniona, zlecenia płatności są wystawiane przez zarząd województwa.

Ponadto podkreślić należy, że w świetle przywołanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację programów i projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Odnosząc się do konsekwencji podatkowych otrzymanego dofinansowania wskazać należy, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi podmiot może rozporządzać jak właściciel.

W art. 17 wymienia dochody, które na mocy tego przepisu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Natomiast stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 53 updop, wolne od podatku są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Mając powyższe na względzie powyższe stwierdzić, że otrzymana kwota dofinansowania w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (zarówno w części przeznaczonej na wytworzenie oprogramowania, jak i pokrycie kosztów działalności objętych umową) stanowi przychód podatkowy Spółki. Przychód ten korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie cyt. powyżej art. 17 ust. 1 pkt 53 updop.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca w stosunku do otrzymanych środków pieniężnych nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 21 updop. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 updop, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Zakres powołanego przepisu dotyczy zatem dochodów podatników, otrzymanych na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków dotyczących środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, pochodzących z dotacji uzyskanych z innych źródeł niż budżet państwa lub budżety jednostek samorządowych, czy też z budżetu środków europejskich takich jak środki publiczne będące w dyspozycji niektórych funduszy celowych czy agencji rządowych, które zgodnie z kreującymi je ustawami mają także prawo udzielania dotacji. Zwolnienie przedmiotowe obejmuje także subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, pochodzące zarówno z budżetu państwa, jak i budżetów jednostek samorządowych, jeśli nie będą mogły zostać zaliczone do dotacji, jak i otrzymane od innych podmiotów zajmujących się rozdysponowaniem środków publicznych.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko w zakresie:

*   możliwości zwolnienia z opodatkowania otrzymanej dotacji w części przeznaczonej na pokrycie kosztów wytworzenia oprogramowania – jest prawidłowe,
*   podstawy prawnej tego zwolnienia – jest nieprawidłowe,
*   powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z otrzymaniem dotacji w części dot. pozostałych kosztów działalności Spółki, będących przedmiotem umowy o dofinansowanie – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem ORD-IN, tj. w zakresie pytań Nr 2 i 4 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.