Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.114.2019.1.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-22
Teza: Zastosowanie stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi w zakresie wynajmu Lokalu w ramach usługi krótkotrwałego zakwaterowania świadczonej przy pomocy pośrednika oraz podstawa opodatkowania dla usługi najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika, z którym zawarł on umowę pośrednictwa.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; umowa; usługi-usługi najmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 listopada 2019 r. (data wpływu 22 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii:

1.  zastosowania stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi w zakresie wynajmu Lokalu w ramach usługi krótkotrwałego zakwaterowania świadczonej przy pomocy pośrednika;
2.  podstawy opodatkowania dla usługi najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika, z którym zawarł on umowę pośrednictwa

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii zastosowania stawki podatku VAT dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi w zakresie wynajmu Lokalu w ramach usługi krótkotrwałego zakwaterowania świadczonej przy pomocy pośrednika oraz podstawy opodatkowania dla usługi najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika, z którym zawarł on umowę pośrednictwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (O. s.c.) jest czynnym podatnikiem VAT. Wspólnicy spółki cywilnej (Wojciech P. i .Zuzanna P.) są właścicielami lokalu mieszkalnego nr 1-02 znajdującego się w budynku położonym w (…) (dalej jako „Lokal”), który przeznaczyli (w ramach spółki cywilnej) na cele wynajmu krótkoterminowego. Lokal posiada pełną funkcjonalność (tj. doprowadzone przyłącza mediów, łazienkę, aneks kuchenny), jest w pełni umeblowany i wyposażony, umożliwiając zaspokojenie potrzeb potencjalnych klientów zainteresowanych krótkotrwałym pobytem w Lokalu. Wnioskodawca nie realizuje i nie zamierza realizować funkcji wynajmu Lokalu na cele mieszkaniowe. Wnioskodawca świadczy wyłącznie usługi zakwaterowania, polegające na oddaniu Lokalu na cele krótkotrwałego pobytu, nie połączone ze świadczeniem innych usług.

Ponieważ miejsce zamieszkania wspólników i siedziby działalności ich spółki znajduje się w dużej odległości od Lokalu, to Lokal został przekazany pośrednikowi - spółce B. sp. z o.o., która w imieniu Wnioskodawcy prowadzi wynajem Lokalu oraz zarządza nim w zakresie koniecznym przy tego typu usłudze pośrednictwa. Zarządzanie Lokalem przez pośrednika polega na przygotowywaniu Lokalu do wynajmu (sprzątanie, pranie itp.) i wynajmowaniu go turystom (podróżnym) oraz pobieraniu opłat liczonych za dniówkę pobytu. Po upływie miesiąca Wnioskodawca otrzymuje od pośrednika rozliczenie, określające liczbę dniówek wynajmu i kwoty pobrane od klientów korzystających z Lokalu. W oparciu o to rozliczenie Wnioskodawca wystawia pośrednikowi fakturę za wynajem krótkoterminowy. Z kolei pośrednik obciąża Wnioskodawcę kosztami zarządu nieruchomością i swoją prowizją. Na tę okoliczność Wnioskodawca zawarł umowę z pośrednikiem.

W treści umowy określono dzienną stawkę czynszu należnego od klienta wynajmującego Lokal, należną tylko za dni wynajmu. Lokal jest wynajmowany przez pośrednika od początku wyłącznie jako apartament dla turystów lub innych osób, na kilka lub kilkanaście dni.

Od momentu zawarcia umowy, przychody z najmu Lokalu Wnioskodawca opodatkował podatkiem od towarów i usług według stawki 8%, właściwej dla usług wynajmu krótkoterminowego wymienionego w klasyfikacji PKWiU w grupie 55.2.

Lokal nie został oddany pośrednikowi w dzierżawę lub najem na cele jego działalności. Pośrednik nie może wykorzystywać Lokalu na cele inne niż wynajem krótkoterminowy. Lokal został przekazany pośrednikowi w konkretnym celu - wynajmu dla turystów, a pośrednik jest tylko wykonawcą tego zadania. Gdyby było inaczej, warunki umowy określałyby stały czynsz miesięczny, tzn. stałą kwotę niezależną od liczby dniówek wynajmu (aktualnie wynagrodzenie Wnioskodawcy zdefiniowane jest jako kwota zmienna, tj. 70% dochodu z najmu uzyskanego przez pośrednika; podobnie prowizja pośrednika - też jest wartością zmienną i wynosi 30% dochodu z najmu).

Lokal nigdy nie został wynajęty w formie tzw. stancji czy też jako lokal mieszkalny w sensie miejsca zamieszkania. Nie jest również planowane wynajęcie go w przyszłości w powyższej formie. Lokal wynajmowany jest przede wszystkim dla turystów, ale też dla osób będących w delegacji, w podróży itp. Tak więc zawsze wynajem dotyczy krótkotrwałego zakwaterowania.

Umowa pośrednictwa zawarta przez Wnioskodawcę obliguje pośrednika do poszukiwania klientów zainteresowanych nabyciem usług krótkotrwałego zakwaterowania w Lokalu. W przypadku znalezienia takich klientów pośrednik zawiera we własnym imieniu z klientami umowy usług krótkoterminowego zakwaterowania.

Ponadto umowa obliguje pośrednika do:

*   świadczenia usług marketingowych,
*   zapewnienia obsługi klientów korzystających z Lokalu, w tym pośrednictwa w udostępnieniu Lokalu klientom,
*   zapewnienia bieżącej obsługi konserwatorskiej w Lokalu,
*   świadczenia usług sprzątania i przygotowania Lokalu po wyjeździe gości do kolejnego wynajmu,
*   obsługi rozliczeń z klientami (pobierania od klientów płatności za świadczone usługi na własne konto bankowe lub do swojej kasy, wystawiania faktur i paragonów z upoważnienia Wnioskodawcy w swoim imieniu na rzecz klienta korzystającego z usługi zakwaterowania),
*   prowadzenia listy rezerwacji,
*   sporządzenia po zakończeniu każdego kolejnego miesiąca zestawienia liczby klientów, zastosowanej ceny usługi, oraz kwot otrzymanych należności tytułem świadczonych usług zakwaterowania w Lokalu.

Jak wyżej wskazano, Wnioskodawca nie zawarł z pośrednikiem umowy najmu lub dzierżawy Lokalu, a jedynie powierzył mu wykonywanie wskazanych w umowie czynności na rachunek Wnioskodawcy. Z treści umowy pośrednictwa wynika, że pośrednik działa każdorazowo z upoważnienia i na rzecz Wnioskodawcy, w zakresie uregulowanym w umowie. Wnioskodawca nie jest stroną transakcji z klientami faktycznie korzystającymi z pobytu w Lokalu. Faktury dla klientów korzystających z zakwaterowania wystawiane są przez pośrednika w jego imieniu. Podobnie paragony fiskalne (w przypadku, gdy klient nie żąda wystawienia faktury) są drukowane przez kasę rejestrującą będącą własnością pośrednika.

Wynagrodzenie pośrednika za czynności wyszczególnione powyżej skalkulowane są w umowie jako określony % ceny netto usługi za wynajem Lokalu pozyskanej od klienta. Sporządzone przez pośrednika zestawienie pobranych należności (pomniejszone o kwotę wynagrodzenia pośrednika) w okresie rozliczeniowym będzie stanowić podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury sprzedaży usług krótkotrwałego zakwaterowania przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy będzie ustalony % łącznej kwoty należności pobranej przez pośrednika od klientów w danym miesiącu za usługi zakwaterowania w Lokalu. Pośrednik nie będzie fakturował odrębnie na Wnioskodawcę wartości usługi pośrednictwa wykonywanych na jego rzecz. Zgodnie z umową pośrednictwa zawartą przez Wnioskodawcę, pośrednik - tytułem świadczonych na rzecz Wnioskodawcy usług - uprawniony jest do otrzymania co miesiąc wynagrodzenia (prowizji) skalkulowanego jako określony % kwoty dochodu netto uzyskanego ze świadczenia usług zakwaterowania w Lokalu w danym miesiącu, tj. różnicy pomiędzy łączną kwotą netto należności pobranych od klientów (bez podatku VAT) oraz poniesionych przez pośrednika kosztów netto wykonania umowy (bez podatku VAT). Podstawą do ustalenia tego wynagrodzenia będzie sporządzone przez pośrednika na koniec miesiąca zestawienie pobranych od klientów należności oraz poniesionych przez pośrednika kosztów.

Sporządzone przez pośrednika zestawienie pobranych należności oraz poniesionych przez pośrednika kosztów w okresie rozliczeniowym będzie zarazem stanowić podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury sprzedaży usług krótkotrwałego zakwaterowania przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika w danym miesiącu. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy będzie wyliczony, jak wyżej, dochód uzyskany ze świadczenia usług zakwaterowania w Lokalu, pomniejszony o prowizję pośrednika. Pośrednik nie będzie bowiem fakturował odrębnie na Wnioskodawcę wartości usługi pośrednictwa wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy.

Przykładowo, przy założeniu, że kwota wynagrodzenia pośrednika wynosi 30%, zaś w danym miesiącu łączna kwota pobranych należności od klientów wynosi 8 000 zł netto, zaś poniesione koszty wykonania umowy wyniosły 2 000 zł netto, wówczas Wnioskodawca wystawi pośrednikowi fakturę na kwotę 4 200 zł netto, wg wyliczenia:

X=(8 000 zł – 2 000 zł) – \[(8 000 zł – 2 000 zł) x 30%\] = 4 200 zł.

Przez cały okres wynajmu krótkoterminowego zakwaterowania klasyfikowany jest i będzie według (PKWiU 55.2).

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Jaka jest właściwa stawka podatku od towarów i usług dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi w zakresie wynajmu Lokalu dla turystów? Czy w opisanym przypadku właściwe będzie uznanie pośrednika za odbiorcę usługi najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania i tym samym opodatkowanie tej usługi przez Wnioskodawcę 8% stawką VAT w fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika?
2.  Czy w opisanym przypadku prawidłowym jest uznanie, że podstawą opodatkowania dla usługi najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika, z którym zawarł on umowę pośrednictwa będzie kwota netto dochodu uzyskanego ze świadczenia usług zakwaterowania w Lokalu w danym miesiącu, tj. różnica pomiędzy łączną kwotą netto należności pobranych od klientów (bez podatku VAT) oraz poniesionych przez pośrednika kosztów netto wykonywania umowy (bez podatku VAT), pomniejszone o kwotę ustalonego w umowie wynagrodzenia (prowizji) pośrednika?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, jako że usługi krótkotrwałego zakwaterowania są wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług w poz. 163 i podlegają opodatkowaniu wg stawki 8%, to świadczone poprzez pośrednika usługi wynajmu Lokalu też powinny być opodatkowane wg stawki 8%.

W sytuacji zawarcia między Wnioskodawcą a pośrednikiem umowy obligującej pośrednika do poszukiwania potencjalnych klientów zainteresowanych krótkoterminowym najmem Lokalu i zawierania z nimi przez pośrednika - we własnym imieniu, ale na rachunek Wnioskodawcy - umów najmu na cele krótkotrwałego zakwaterowania, pośrednik powinien zostać uznany za odbiorcę usługi najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania, świadczonej przez Wnioskodawcę, do której znajdzie zastosowanie 8% stawka VAT, właściwa dla usług związanych z zakwaterowaniem.

Wobec braku faktycznych możliwości realizacji samodzielnie przez właścicieli Lokalu funkcji marketingowych i eksploatacyjnych związanych z prowadzeniem działalności (wynajmu krótkoterminowego) Wnioskodawca pozyskał partnera biznesowego i zawarł z nim umowę pośrednictwa na warunkach opisanych w niniejszym wniosku. Umowa ta nie jest celem samym w sobie, ale ma jedynie pomóc we właściwej realizacji celu głównego, jakim dla Wnioskodawcy jest świadczenie usług krótkoterminowego wynajmu Lokalu na rzecz klientów. Zawarcie umowy z pośrednikiem nie pozbawia Wnioskodawcy możliwości korzystania z uprawnień do stosowania obniżonej stawki podatku VAT (8% w stosunku do wynajmu lokalu), gdyż w dalszym ciągu celem jej działalności jest krótkotrwały najem Lokalu. Fakt, że Wnioskodawca nie będzie uczestniczył bezpośrednio w kontaktach z klientami i nie będzie dokonywał ewidencjonowania przychodów pozyskiwanych bezpośrednio od osób korzystających z usługi zakwaterowania nie wpływa na zmianę kwalifikacji świadczonej przez niego „sługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowani” (PKWiU 55.2). Obecność pośrednika została podyktowana względami organizacyjnymi i jego rola ogranicza się zasadniczo do zastąpienia Wnioskodawcy w czynnościach materialno-technicznych związanych z wynajmem krótkoterminowym Lokalu.

Jak stanowi to art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W przepisie tym ustanowiona jest swoista fikcja prawna nakazująca traktować pośrednika działającego w imieniu własnym, ale na rachunek innego podmiotu w procesie świadczenia usługi, jako odbiorcę, a następnie dostawcę usługi. Taki przypadek zachodzi w sytuacji objętej niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji. Z treści umowy pośrednictwa wynik, że pośrednik działa każdorazowo z upoważnienia i na rzecz Wnioskodawcy, w zakresie uregulowanym w umowie. W konsekwencji należy uznać, że pośrednik jest w rozumieniu ustawy o VAT nabywcą usług krótkotrwałego zakwaterowania, o których mowa w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Zatem, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy przedmiotowe usługi będą podlegały opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług.

W podobnych sprawach wypowiadali się analogicznie: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej nr 0115-KDIT1-1.4012.849.2017.1.AJ z 1 lutego 2018 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej nr 0461-ITPP1.4512.997.2016.1.DI/I z 23 lutego 2017 r, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-1023/14-2/MT z 23 grudnia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej nr IBPP2/443-883/14/WN z 9 grudnia 2014 r. oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-156/14-4/EN z 23 maja 2014 r. W powyższych interpretacjach uznano, że stanowisko wnioskodawców w zakresie stosowania 8% stawki VAT w analogicznym stanie faktycznym jest prawidłowe.

Ad. 2)

Podstawą opodatkowania usługi najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania, którą będzie świadczyć Wnioskodawca na rzecz pośrednika powinna być kwota, którą pośrednik jest zobligowany przekazać na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do zapisów umowy pośrednictwa, tj. wynikająca z zestawienia pośrednika kwota dochodu uzyskanego z najmu krótkoterminowego w danym okresie rozliczeniowym (rozumianego jako różnica pomiędzy kwotą netto należności pobranych od klientów, a kwotą poniesionych kosztów wykonania umowy), pomniejszona o kwotę należnej prowizji pośrednika.

Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

W niniejszej sprawie zapłatą za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika jest ustalony % kwoty netto dochodu faktycznie uzyskanego przez pośrednika ze świadczenia usług zakwaterowania w Lokalu w danym miesiącu. W podstawie opodatkowania nie mieści się zatem kwota odpowiadająca prowizji należnej pośrednikowi, gdyż nie ma ona charakteru zapłaty za zrealizowaną przez Wnioskodawcę usługę najmu krótkoterminowego na rzecz pośrednika.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej nr 0461-ITPP1.4512.997.2016.1.DM z 23 lutego 2017 r. dotyczącej analogicznego stanu faktycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danych towarów istotne jest właściwe ich zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Wskazać należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania towarów, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług sprzedawanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowano usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania usług do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku usług) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, która ma zastosowanie do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz.U. z 2008 r., Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Z powołanych przepisów wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zastosowanie obniżonych stawek podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 163 wymienione zostały usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.

W tym miejscu zwrócić uwagę należy, że ustawodawca nie poprzedził PKWiU 55 symbolem „ex” co pozwala przyjąć, że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich towarów i usług zawierających się w tym grupowaniu.

Zatem, w sytuacji gdy usługa świadczona przez podatnika mieści się w grupowaniu: PKWiU 55, usługa ta podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Jednocześnie z objaśnienia 1) do ww. załącznika Nr 3 do ustawy wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Powyższe oznacza, że jeżeli dany towar (lub usługa) wymieniony w załączniku nr 3, na podstawie innych regulacji podlega opodatkowaniu niższą stawką podatku VAT lub zwolnieniu od podatku – zastosowanie ma ta niższa stawka podatku lub zwolnienie od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, Wnioskodawca jest właścicielem lokalu mieszkalnego który przeznaczył na cele wynajmu krótkoterminowego. Wnioskodawca świadczy wyłącznie usługi zakwaterowania, polegające na oddaniu Lokalu na cele krótkotrwałego pobytu, nie połączone ze świadczeniem innych usług. Lokal został przekazany pośrednikowi - który w imieniu Wnioskodawcy prowadzi wynajem Lokalu oraz zarządza nim w zakresie koniecznym przy tego typu usłudze pośrednictwa. Zarządzanie Lokalem przez pośrednika polega na przygotowywaniu Lokalu do wynajmu (sprzątanie, pranie itp.) i wynajmowaniu go turystom (podróżnym) oraz pobieraniu opłat liczonych za dniówkę pobytu. Po upływie miesiąca Wnioskodawca otrzymuje od pośrednika rozliczenie, określające liczbę dniówek wynajmu i kwoty pobrane od klientów korzystających z Lokalu. W oparciu o to rozliczenie Wnioskodawca wystawia pośrednikowi fakturę za wynajem krótkoterminowy. Z kolei pośrednik obciąża Wnioskodawcę kosztami zarządu nieruchomością i swoją prowizją. Na tę okoliczność Wnioskodawca zawarł umowę z pośrednikiem. Lokal nie został oddany pośrednikowi w dzierżawę lub najem na cele jego działalności. Pośrednik nie może wykorzystywać Lokalu na cele inne niż wynajem krótkoterminowy. Lokal został przekazany pośrednikowi w konkretnym celu - wynajmu dla turystów, a pośrednik jest tylko wykonawcą tego zadania.

Z treści umowy pośrednictwa wynika, że pośrednik działa każdorazowo z upoważnienia i na rzecz Wnioskodawcy, w zakresie uregulowanym w umowie. Wnioskodawca nie jest stroną transakcji z klientami faktycznie korzystającymi z pobytu w Lokalu. Faktury dla klientów korzystających z zakwaterowania wystawiane są przez pośrednika w jego imieniu.

Na tle przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie regulacja wynikająca z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Czynności wykonywane przez Pośrednika na podstawie umowy w celu krótkotrwałego zakwaterowania, prowadzą do wykonania usługi głównej, nie zmieniając przedmiotu czynności głównej jaką jest usługa najmu krótkoterminowego. Jak wskazano we wniosku, Lokal został przekazany pośrednikowi w konkretnym celu - wynajmu dla turystów, a pośrednik jest tylko wykonawcą tego zadania, natomiast z treści umowy pośrednictwa wynika, że pośrednik działa każdorazowo z upoważnienia i na rzecz Wnioskodawcy, w zakresie uregulowanym w umowie.

W świetle przywołanych przepisów oraz przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w szczególności zaklasyfikowania przez Wnioskodawcę świadczonych usług do grupowania PKWiU 55.2 „usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania” należy stwierdzić, że tak zaklasyfikowane usługi powinny być opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 tj. w zakresie podstawy opodatkowania dla usługi najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika, z którym zawarł on umowę pośrednictwa należy wyjaśnić co następuje:

Z uwagi na unormowania art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 cyt. ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z wniosku wynika, że wynagrodzenie pośrednika za czynności wyszczególnione powyżej skalkulowane są w umowie jako określony % ceny netto usługi za wynajem Lokalu pozyskanej od klienta. Sporządzone przez pośrednika zestawienie pobranych należności (pomniejszone o kwotę wynagrodzenia pośrednika) w okresie rozliczeniowym będzie stanowić podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury sprzedaży usług krótkotrwałego zakwaterowania przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy będzie ustalony % łącznej kwoty należności pobranej przez pośrednika od klientów w danym miesiącu za usługi zakwaterowania w Lokalu.

Sporządzone przez pośrednika zestawienie pobranych należności oraz poniesionych przez pośrednika kosztów w okresie rozliczeniowym będzie zarazem stanowić podstawę do wystawienia przez Wnioskodawcę faktury sprzedaży usług krótkotrwałego zakwaterowania przez Wnioskodawcę na rzecz pośrednika w danym miesiącu. Wynagrodzeniem Wnioskodawcy będzie wyliczony, jak wyżej, dochód uzyskany ze świadczenia usług zakwaterowania w Lokalu, pomniejszony o prowizję pośrednika.

Podstawą opodatkowania, w myśl powołanych wyżej przepisów art. 29a ustawy, będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą otrzyma bądź ma otrzymać dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługę od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania wykonywanych przez Wnioskodawcę usług jest całość świadczenia pieniężnego otrzymanego od Pośrednika. Skoro – jak wskazano we wniosku – wynagrodzenie Wnioskodawcy skalkulowane jest na podstawie różnicy pomiędzy kwotą należności pobranych od klientów a kwotą poniesionych kosztów wykonania umowy pomniejszone o należną Pośrednikowi prowizję, to tak ustalona wartość stanowić będzie podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29 a ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 jest prawidłowe.

Ponadto należy zauważyć, że interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionych we wniosku, zakreślonych pytaniami. Z uwagi na powyższe w przedmiotowej interpretacji nie rozstrzygano kwestii opodatkowania i fakturowania wartości usługi pośrednictwa wykonywanych przez pośrednika na rzecz Wnioskodawcy.

Zawarte w opisie sprawy stwierdzenia Wnioskodawcy w tym zakresie potraktowano jako element przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego bez dokonywania oceny jego prawidłowości.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.