Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.288.2022.2.RST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-25
Teza: Miejsce świadczenia Usług w przypadku gdy Zleceniodawca poda na zamówieniu polski numer NIP oraz zastosowanie kodu GTU_13.
Słowa kluczowe: kod; numer-Numer Identyfikacji Podatkowej (NIP); świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części nieprawidłowe oraz w części prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w części dotyczącej miejsca świadczenia Usług w sytuacji gdy Zleceniodawca poda na zamówieniu polski numer NIP oraz jest prawidłowe w części dotyczącej miejsca świadczenia Usług w sytuacji gdy Zleceniodawca posługuje się niemieckim numerem identyfikacji VAT oraz zastosowania kodu GTU\_13.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy miejsca świadczenia Usług oraz zastosowania kodu GTU\_13. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem przesłanym za pośrednictwem ePUAP 3 sierpnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja konstrukcji metalowych i ich części (PKD 25.11.Z). Spółka działa przede wszystkim jako podmiot będący producentem konstrukcji i podzespołów dla przemysłu kolejowego oraz maszyn ze stali węglowej, nierdzewnej i aluminium dla przemysłu przetwórczego. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Spółka dostarcza na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę na terenie Republiki Federalnej Niemiec (dalej: „Zleceniodawca”) wyprodukowane przez siebie podzespoły dla przemysłu kolejowego (dalej: „Produkty”).

Z uwagi na to, że życzeniem Zleceniodawcy było, aby przygotowane na jego zlecenie Produkty nie były od razu po zakończeniu procesu produkcji wysyłane do niego, Strony uzgodniły, że Produkty te, przed dostawą, będą czasowo przetrzymywane w magazynach Spółki.

Co istotne, do czasu wydania z magazynu i faktycznej dostawy, władztwo nad Produktami pozostaje po stronie Spółki - to Spółka jest wyłącznym dysponentem Produktów, decyduje o miejscu przechowywania Produktów, sposobie składowania, przemieszczaniu. Należy zatem przyjąć, że realizowana na rzecz Zleceniodawcy usługa (dalej „Usługa”), dotyczy Produktów będących własnością Spółki - w tym kontekście realizowane na rzecz Zleceniodawcy świadczenie określić należy jako swego rodzaju usługę rezerwacyjną (przetrzymanie u producenta gotowych Produktów na potrzeby danego odbiorcy), a nie usługę najmu powierzchni, czy też usługę magazynowania na rzecz Zleceniodawcy.

Należy też podkreślić, iż przedmiotowa umowa nie daje Zleceniodawcy żadnych uprawnień w stosunku do nieruchomości, na których wykonywana jest usługa magazynowania, a całość organizacji wyżej opisanej Usługi leży po stronie Spółki. Zleceniodawcy nie przyznano prawa decydowania o tym, w jakim miejscu nieruchomości pozostające we władaniu Spółki Produkty mają być przetrzymywane - o sposobie i konkretnym miejscu składowania w ramach danej nieruchomości decyduje zawsze Spółka. Produkty pozostają własnością Spółki przez cały okres, w którym następuje magazynowanie. Przejście własności Produktów na Zleceniodawcę następuje dopiero w momencie wyprowadzania ich z magazynu.

Z uwagi na powyższe, w ramach Usługi nie są przewidziane żadne opłaty z tytułu najmu powierzchni magazynowej ponoszone przez Zleceniodawcę na rzecz Spółki, nie jest to bowiem przedmiotem świadczenia w ramach tej usługi na rzecz Zleceniodawcy. W ramach świadczonej Usługi, Spółka ponosi koszty magazynowania Produktów do czasu ich dostawy do Zleceniodawcy. Magazyny, w których przechowywane są towary, stanowią własność Spółki lub są przez nią wynajmowane od osób trzecich. Zdarza się, iż Spółka ponosi dodatkowe, nieprzewidziane koszty wynikające z faktu przesuwania przez Zleceniodawcę terminów dostaw oraz opóźnień w produkcji po stronie Zleceniodawcy. Czas przechowywania towarów Spółki w magazynie wynosi od kilku tygodni do kilkunastu miesięcy.

Strony uzgodniły, że, w związku z Usługą, Spółka obciążała będzie Zleceniodawcę kosztami ponoszonymi przez Spółkę, wśród których wymienić należy:

‒ koszty magazynowania, wynikające z notorycznego przesuwania przez klienta terminów dostaw,

‒ koszty przechowywania na zewnętrznym, wynajmowanym przez Spółkę magazynie,

‒ koszty transportu z i do magazynu,

‒ koszty obsługi,

‒ koszty ubezpieczenia.

Do wyżej wymienionych usług Spółka dolicza stosowną marżę.

Trzeba dodać, że Zleceniodawca jest podatnikiem VAT UE w Niemczech i posiada stosowny numer identyfikacji VAT (z prefixem DE). Zleceniodawca dokonał także rejestracji na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce (z prefixem PL). Na chwilę obecną, wskazuje Spółce, iż Usługi realizowane są na jego potrzeby jako podatnika podatku od towarów i usług w Niemczech - w związku z czym, na zamówieniach podaje Spółce niemiecki numer identyfikacji podatkowej.

Na dowód świadczenia Usług, Spółka wystawia Zleceniodawcy faktury VAT, w których treści wpisuje „koszty magazynowania”. Wystawiając fakturę VAT, Spółka bazuje na informacji pozyskanych od Zleceniodawcy, który podaje dane do faktury z niemieckim numerem identyfikacji podatkowej. Jak dotąd, Spółka z ostrożności, uznaje, że Usługi wykazują związek z nieruchomością, w której przechowywane są Produkty, i bazując na brzmieniu art. 28e ustawy o VAT, przyjmuje, że miejscem świadczenia Usług jest terytorium Polski. Wobec tego, na fakturach dokumentujących Usługi stosuje podstawową stawkę podatku VAT.

Dodatkowo, jest także prawdopodobne, że Zleceniodawca zmieni zdanie i na potrzeby dostawy Produktów, jak i na potrzeby rozliczenia Usług, postanowi wskazywać polski numer rejestracji na VAT.

Dokumentując wykonanie Usług, Spółka zamieszcza w prowadzonej przez siebie ewidencji oznaczenie GTU\_13.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

1\. czy Zleceniodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski i czy to stałe miejsce uczestniczy w odbiorze Usług;

Wedle posiadanej przez Spółkę wiedzy, Zleceniodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, w szczególności takiego zapewnienia nie złożył Zleceniodawca. Ponieważ jednak Zleceniodawca posiada polski numer identyfikacji podatkowej, a Spółka zakłada, że może dojść do sytuacji, w której Zleceniodawca zażąda umieszczania polskiego numeru identyfikacji podatkowej na dokumentacji (w tym na fakturach), stąd wątpliwość Spółki i potrzeba zadania pytania nr 2.

W stanowisku do pytania nr 2 Spółka wskazuje na okoliczności, które w jej ocenie, mogą świadczyć o istnieniu na terenie Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Zleceniodawcy - podanie polskiego numeru identyfikacji podatkowej. Istotą pytania numer 2 jest zatem to, czy w świetle art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, do oceny miejsca świadczenia Usług wystarczające jest podatnie przez Zamawiającego polskiego numeru identyfikacji podatkowej, czy też nie jest to okoliczność wystarczająca, aby Wnioskodawca uznał, że miejsce to jest w Polsce.

2\. czy w ramach świadczonych Usług przestrzeń, w której Produkty są przechowywane, jest określona, znana Zleceniodawcy usług i przydzielona wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb Zleceniodawcy usług przez okres obowiązywania umowy;

Konkretna lokalizacja przechowywanych Produktów nie jest uzgadniania ze Zleceniodawcą (władztwo nad Produktami, do czasu ich dostawy pozostaje po stronie Spółki). Jak wskazano w opisie wniosku, Produkty są przechowywane na terenie magazynów stanowiących własność Spółki, ale także na wynajętych przez Spółkę magazynach. Przechowanie realizowane jest na własny rachunek Spółki w celu wykonania usługi o charakterze rezerwacyjnym wykonywanej na rzecz Zleceniodawcy.

3\. jakie usługi/świadczenia wchodzą w skład Usług realizowanych przez Państwa Spółkę na rzecz Zleceniodawcy w zakresie przetrzymywania gotowych Produktów (przy czym nie należy przesyłać treści umowy, a jedynie konkretnie wskazać jakie usługi/świadczenia będą wchodzić w skład Usług);

W skład realizowanych przez Spółkę na rzecz Zleceniodawcy usług wchodzą:

‒ magazynowanie towarów,

‒ przechowywanie towarów,

‒ transport towarów z i do magazynu,

‒ obsługa,

‒ ubezpieczanie.

4\. wskazać dokładną klasyfikację statystyczną (pełny siedmiocyfrowy symbol) dla świadczonych Usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) 2015 (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.);

W ocenie Spółki kod PKWiU, który najbardziej odpowiada charakterowi świadczonych przez Spółkę Usług to 30.20.40.0 - części lokomotyw kolejowych i taboru szynowego; wyposażenie i jego części; mechaniczne urządzenia sygnalizacyjne, bezpieczeństwa i sterowania ruchem.

Należy zaznaczyć, iż wskazany kod PKWiU nie dotyczy usługi sensu stricto, ponieważ jak wskazywano we wniosku, istotą Usługi jest dokonywanie czynności mających służyć realizacji celu dostawy Produktów (przede wszystkim w drodze przechowywania oraz rezerwacji Produktów). W ocenie Spółki, z uwagi na złożoność procesu (usługa rezerwacyjna powiązana z dostawą Produktu) nie istnieje kod PKWiU, który oddawałby w pełni charakter świadczonej Usługi.

Spółka podkreśla jednocześnie, że czynnikiem decydującym przy kwalifikacji podatkowej danej usługi powinna być nie nazwa nadana jej przez strony transakcji, ale rzeczywisty charakter czynności, w związku z tym wskazanie odpowiednich kodów PKWiU w ocenie Spółki nie powinno mieć decydującego znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie (tak też orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 6 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 314/19).

5\. czy któraś z usług wymienionych we wniosku wchodzi w podstawę opodatkowania sprzedawanego towaru tj. podzespołów;

Żadna z usług wymienionych we wniosku nie wchodzi w podstawę opodatkowania sprzedawanych Produktów.

6\. czy Państwa Spółka realizuje na rzecz Zleceniodawcy jedną kompleksową Usługę w zakresie przetrzymywania gotowych Produktów czy też świadczy szereg odrębnych usług;

Spółka świadczy na rzecz Zleceniodawcy jedną kompleksową Usługę.

7\. jeśli Państwa Spółka realizuje na rzecz Zleceniodawcy jedną kompleksową usługę to:

a. czy między czynnościami wchodzącymi w skład świadczonych Usług istnieje zależność powodująca, że czynności te nie mogą być świadczone odrębnie. Jeżeli tak – prosimy wskazać, na czym konkretnie polega ta zależność;

Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego, życzeniem Zleceniodawcy było, aby przygotowane na jego zlecenie Produkty nie były od razu po zakończeniu procesu produkcji wysyłane do niego, Strony uzgodniły, że Produkty te, przed dostawą, będą czasowo przetrzymywane w magazynach Spółki. W istocie oznacza to zatem odroczenie transakcji dostawy gotowych Produktów. Co istotne, do czasu wydania z magazynu i faktycznej dostawy, władztwo nad Produktami pozostaje po stronie Spółki - to Spółka jest wyłącznym dysponentem Produktów, decyduje o miejscu przechowywania Produktów, sposobie składowania, przemieszczaniu.

W konsekwencji, realizowana na rzecz Zleceniodawcy Usługa dotyczy Produktów będących własnością (zarówno w sensie prawnym jak i ekonomicznym) Spółki, a zatem realizowane na rzecz Zleceniodawcy świadczenie określić należy jako swego rodzaju usługę rezerwacyjną (przetrzymanie u producenta gotowych Produktów na potrzeby danego odbiorcy), a nie usługę najmu powierzchni, czy też usługę magazynowania na rzecz Zleceniodawcy.

Pomiędzy poszczególnymi czynnościami wchodzącymi w skład kompleksowej Usługi istnieje tego rodzaju związek funkcjonalny, iż nie sposób ich świadczyć odrębnie na rzecz Zleceniodawcy. Zleceniodawca płaci Spółce za kompleksową Usługę, będąc zainteresowany jej nabyciem jako całość. Spółka zapewnia obsługę całej Usługi, zapewniając transport Produktów z i do magazynu, zapewnia obsługę magazynów, w których są przetrzymywane Produkty, kontaktuje się ze Zleceniodawcą celem ustalenia terminu odbioru danej partii Produktów. Wszystkie te czynności są ze sobą nierozerwalne i tworzą związek funkcjonalny, co świadczy o tym, iż Usługa świadczona przez Spółkę jest jedną kompleksową Usługą.

b. czy którąś czynność wchodzącą w skład świadczonej Usługi, uznają Państwo za czynność główną (dominującą) – jeśli tak, to prosimy wskazać którą konkretnie czynność uznają Państwo za główną (dominującą), a które czynności za pomocnicze względem czynności dominującej;

W ramach świadczonej przez Spółkę kompleksowej Usługi główny (dominujący) charakter ma, w jej ocenie, czynność przechowywania Produktów. Pozostałe usługi wchodzące w zakres kompleksowej Usługi można uznać za mające charakter pomocniczy, takie jak transport Produktów, obsługa, ubezpieczanie.

c. jeśli którąś czynność wchodzącą w skład świadczonej Usługi, uznają Państwo za czynność główną (dominującą) prosimy precyzyjnie wskazać jakie okoliczności przesądzają o tym, że dana czynność realizowanego świadczenia ma charakter dominujący;

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, produkty dostarczane przez Spółkę na rzecz Zleceniodawcy są czasowo przetrzymywane w magazynach Wnioskodawcy. Ponadto Spółka jest wyłącznym dysponentem Produktów, decyduje o miejscu przechowywania Produktów, sposobie składowania oraz przemieszczania Produktów. W ocenie Spółki w ramach świadczonej przez nią kompleksowej Usługi dominujący charakter ma czynność rezerwacyjna - przetrzymanie Produktów będących własnością Spółki do czasu gdy Zleceniodawca będzie gotów do ich nabycia.

Spółka podkreśla, iż dostawa Produktów następuje dopiero po wykonaniu Usługi; do czasu wydania z magazynu i faktycznej dostawy, władztwo nad Produktami pozostaje po stronie Spółki. Przechowywanie towarów jest związane z rezerwacyjnym charakterem świadczonej przez Spółkę Usługi. Spółka w ramach Usługi zapewnia dostępność Produktów na potrzeby dostawy realizowanej w przyszłości na rzecz Zleceniodawcy. Zleceniodawca płaci zatem za rezerwację Produktów, a więc możliwość ich odbioru po złożeniu stosownego zlecenia. Aby zapewnić taką rezerwację, niezbędne jest przechowanie przez Wnioskodawcę Produktów w magazynach przez pewien czas. Stąd wniosek, iż pozostałe czynności wchodzące w skład kompleksowej Usługi stanowią mają wobec niej charakter pomocniczy.

8\. czy Zleceniodawca może nabyć od Państwa poszczególne świadczenia wchodzące w skład Usługi oddzielnie;

Zleceniodawca nie może nabyć od Spółki poszczególnych świadczeń wchodzących w skład Usługi oddzielnie, ponieważ istotą świadczenia jest zapewnienie gotowości do dostawy Produktów gotowych w określonym czasie po ich wyprodukowaniu.

**Pytania (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)**

1\. Czy do ustalenia miejsca świadczenia Usług zastosowanie znajduje art. 28b ustawy o VAT, a co za tym idzie, z uwagi na fakt, że siedziba Zleceniodawcy zlokalizowana jest na terenie Niemiec, uznać należy, że miejsce świadczenia Usług znajduje się poza ternem Rzeczypospolitej, a w konsekwencji Spółka na fakturze nie powinna ujmować stawki podatku, lecz zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, winna zamieścić adnotację „odwrotne obciążenie”?

2\. Czy w sytuacji, gdy Zleceniodawca poinformuje Spółkę o tym, że Usługa dotyczy jego aktywności gospodarczej jako podatnika VAT w Polsce, podając na zamówieniu polski numer identyfikacji podatkowej, miejscem świadczenia Usług będzie Polska?

3\. Czy opisana wyżej Usługa winna być przez Spółkę ewidencjonowana z zastosowaniem kodu GTU\_13, zgodnie z § 10 ust. 2 pkt 2 c) Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Państwa zdaniem, do ustalenia miejsca świadczenia Usług zastosowanie znajduje art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, a co za tym idzie, miejsce opodatkowania podatkiem VAT Usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Zleceniodawcy ustalać należy w miejscu siedziby Zleceniodawcy, czyli na terytorium Niemiec.

Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Przepis ten wyraża podstawową zasadę, zgodnie z którą miejsce świadczenia usług w podatku VAT znajduje się tam, gdzie podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Ustawa o VAT wskazuje wprawdzie szereg sytuacji, w których ustawodawca zdecydował się na określenie miejsca świadczenia usługi w sposób szczególny, mając na uwadze wyjątkowy charakter świadczonych usług, w Państwa ocenie, żadna z tych szczególnych sytuacji nie zachodzi w omawianym przypadku, w szczególności, w Państwa ocenie, nie zachodzi tutaj sytuacja opisane w art. 28e ustawy o VAT przewidująca odmienne zasady dla usług związanych z nieruchomością.

Jak stanowi art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego jest miejsce położenia nieruchomości. Zgodnie z tym przepisem, o miejscu świadczenia usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana niezależnie od tego, gdzie znajduje się siedziba usługobiorcy.

W przypadku zatem, gdy dana usługa charakteryzuje się związkiem z nieruchomością, na której jest wykonywana, zachodzi konieczność ustalenia miejsca świadczenia tej usługi na podstawie zasady szczególnej wyrażonej w art. 28e ustawy o VAT. W związku z tym, celem prawidłowego określenia obowiązków podatkowych Spółki, niezwykle istotne jest określenie zakresu zastosowania art. 28e ustawy o VAT.

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, iż redakcja przepisu art. 28e ustawy o VAT wprowadza otwarty katalog usług związanych z nieruchomością, nie definiując wszakże pojęcia usług związanych z nieruchomością ani samej nieruchomości. Należy podkreślić, iż do zakresu tych usług zaliczono nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych na nieruchomościach, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości. W konsekwencji, wyliczenie usług związanych z nieruchomością wskazane w art. 28e ustawy o VAT ma charakter wyłącznie przykładowy.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością wówczas, gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług albo gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. Natomiast, zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Doniosłe znaczenie w tym kontekście ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 27 czerwca 2013 r., C-155/12, Minister Finansów v. RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z o.o. W sprawie rozpatrywanej przez TSUE przedmiotem rozpoznania był związek z nieruchomością kompleksowej usługi w zakresie magazynowania obejmującej przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek w świetle art. 47 dyrektywy 2006/112 zaimplementowanego do polskiego porządku w art. 28e ustawy o VAT.

W przywołanym wyroku TSUE wskazał, iż, aby dane świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112, konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością. TSUE zauważył, iż istnieje wielość usług związanych z nieruchomościami, konieczne jest zatem, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się - w ocenie TSUE - w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Jak bowiem wskazano w omawianym wyroku, usługi wyliczone w art. 47 dyrektywy 2006/112, które dotyczą używania lub urządzania nieruchomości, bądź wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się tym, że sama nieruchomość stanowi przedmiot świadczenia. W konsekwencji, jak czytamy w treści uzasadnienia wyroku, „usługa magazynowania, tego rodzaju jak usługa sporna w postępowaniu głównym, której nie można uznać za związaną z urządzaniem, zarządzaniem lub wyceną nieruchomości, może być objęta zakresem stosowania wskazanego art. 47 jedynie pod warunkiem, że usługobiorcy jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości”.

Podobnie formułując odpowiedź na pytanie prejudycjalne TSUE wskazał ostatecznie, iż artykuł 47 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. należy interpretować w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek są objęte dyspozycją tego artykułu jedynie wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 272/17 zapadłym na kanwie analogicznego stanu faktycznego, jaki opisuje Wnioskodawca orzekł, że: opisane powyżej okoliczności w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego świadczą o tym, że Sąd I instancji błędnie - za organami - zidentyfikował sporną usługę jako związaną z nieruchomościami. Istotą świadczonej przez skarżącą kompleksowej usług magazynowania towaru nie było prawo do używania konkretnie oznaczonej nieruchomości lub jej części, lecz wykonanie usługi przechowywania towaru, przy czym konkretna nieruchomość wskazana w Umowie nie jest wpisana w istotę świadczonej usługi. Konstytutywnym i centralnym elementem świadczenia jest magazynowanie towaru, a nie nieruchomość w jakiej się to odbywa.

Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy należy zaznaczyć, iż w opisanym wyżej stanie faktycznym nie mamy do czynienia z usługą, która dotyczyłaby bezpośrednio nieruchomości. Istotą świadczenia przez Spółkę jest raczej zapewnienie dostępności Produktów na potrzeby dostawy realizowanej w przyszłości na rzecz Zleceniodawcy. Innymi słowy, na nieruchomości stanowiącej własność Spółki położonej na terytorium Polski odbywa się świadczenie Usług, jednak w ich ramach Spółka nie uprawnia Zleceniodawcy w żaden sposób do dysponowania nieruchomością. Zleceniodawcy nie tylko nie przyznaje się prawa do używania nieruchomości, ale nie ma on nawet prawa swobodnego wstępu na nieruchomość, gdzie odbywa się świadczenie usługi przez Spółkę.

Co więcej, Usługa nie ma charakteru podobnego do najmu, bowiem magazynowane towary należą do Spółki przez cały okres magazynowania i dopiero po złożeniu zlecenia odbioru towarów przez Zleceniodawcę następuje ich wyprowadzenie z magazynu oraz sprzedaż. Zatem, Zleceniodawca płaci Spółce nie za udostępnienie określonej powierzchni na swoje potrzeby (skoro nie ma on prawa swobodnie taką powierzchnią dysponować), ale za rezerwację (dostępność) gotowych Produktów. Nie można zatem w tym kontekście uznać, iż usługa wykonywana przez Spółkę jest związana z nieruchomością, bowiem jej jedynym przedmiotem jest przetrzymanie przez określony czas Produktów przez Spółkę na własnym lub na wynajmowanym od osób trzecich terenie - istotą świadczenia nie jest natomiast udostępnienie powierzchni magazynowej Zleceniodawcy.

W konsekwencji należy zatem stwierdzić, iż przedstawione w stanie faktycznym niniejszego wniosku usługi magazynowania wykonywane przez Spółkę na rzecz Zleceniodawcy nie są, w świetle wyroku TSUE C-155/12, usługami związanymi z nieruchomością w rozumieniu art. 47 dyrektywy 2006/112 (a zatem również art. 28e ustawy o VAT). Przedmiotowe usługi nie spełniają bowiem określonych w tym wyroku minimalnych kryteriów, które pozwalają uznać usługę za związaną z nieruchomością dla potrzeb wykładni przepisów ustawy o VAT.

Stanowisko to zostało także potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.814.2019.2.MC za w pełni prawidłowe uznano następujące stanowisko podatnika: przede wszystkim podkreślić należy, że:

‒ zawarta z Sp. N. umowa nie przewiduje udostępniania Sp. N. do używania całości lub wyraźnie określonej części powierzchni magazynu należącego do Wnioskodawcy - co odróżnić należy od przypisania przez Wnioskodawcę określonej części magazynu do składowania towarów należących do Sp. N. w ramach świadczonej usługi logistyczno-magazynowej (ma to charakter czysto organizacyjny i porządkowy),

‒ przez cały czas świadczenia usługi magazyn będzie znajdował się w wyłącznej dyspozycji Wnioskodawcy, jako usługodawcy i jednocześnie posiadacza tytułu prawnego do magazynu, a Sp. N. nie będzie miała żadnego prawa do zarządzania magazynem.

Zatem przy braku spełnienia łącznie obu przesłanek wynikających z orzecznictwa TSUE, należy uznać, że usługa logistyczno-magazynowa świadczona przez Spółkę nie jest usługą związaną z nieruchomością także w rozumieniu przyjętym przez TSUE. Powyższe okoliczności przesądzają o tym, że nabywane przez Sp. N. usługi logistyczno-magazynowe nie mają wystarczająco bezpośredniego związku z nieruchomością (magazynem Spółki), a zatem nie znajdzie zastosowania art. 28e ustawy o VAT.

W interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.204.2019.1.AW Dyrektor KIS potwierdził w pełni niniejsze stanowisko Wnioskodawcy jako prawidłowe: uwzględniając powyższe rozważania należy uznać, że w przypadku świadczenia usług logistycznych istotą świadczenia jest przechowywanie towarów oraz zarządzanie towarami i ich dystrybucja, nie zaś udzielenie Kontrahentowi uprawnień do użytkowania nieruchomości w jakimkolwiek zakresie. Na podstawie umowy, Kontrahent nie uzyskuje prawa do użytkowania części magazynu Spółki, co wyklucza uznanie usługi świadczonej przez Wnioskującą za usługę związaną z nieruchomością. Umowa w żadnym punkcie nie wskazuje, że jej przedmiotem jest najem, ponadto wynagrodzenie należne Spółce nie jest czynszem należnym za najem określonej powierzchni. Wszystko to łącznie wskazuje zatem, że przedmiotem usług świadczonych przez Spółkę jest usługa logistyczna, której związek z nieruchomością nie jest na tyle silny i istotny, aby twierdzić, że to nieruchomość jest głównym elementem świadczenia.

Nadto w interpretacji z dnia 17 grudnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.454.2021.2.RST organ interpretacyjny stwierdził: odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że Państwa Spółka jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce. W ramach planowanej kooperacji Zainteresowany będzie świadczył zestaw usług obejmujących wszystkie usługi związane z obsługą towarów należących do Państwa Spółki. Przy tym Państwa Spółka nie będzie miała nieograniczonego prawa wstępu do magazynów i biur należących do Zainteresowanego, w szczególności nie będzie miał również prawa do dysponowania tą przestrzenią ani decydowania o jej wykorzystaniu. Ponadto Państwa Spółka, w żaden sposób nie będzie uprawniona do podejmowana decyzji dotyczących jakichkolwiek innych kwestii związanych z funkcjonowaniem magazynu B. Planowana Umowa nie przewiduje również, by towary należące do Państwa były przechowywane w wydzielonej do tego celu konkretnej części magazynu. Zatem biorąc pod uwagę powyższe informacje należy stwierdzić, że Usługi świadczone przez Zainteresowanego nie mają bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Tym samym świadczone Usługi nie stanowią usług, do których znajduje zastosowanie art. 28e ustawy. Do przedmiotowych Usług mają więc zastosowanie zasady ogólne wynikające z art. 28b ustawy. Stanowisko potwierdzające twierdzenia Spółki wyrażono także w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.562.2020.1.JS; z dnia 12 lutego 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.635.2019.2.PG; z dnia 22 lipca 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.191.2019.3.MC oraz 7 listopada 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.531.2018.1.MC.

Zważywszy więc na to, iż w przedmiotowej sprawie nie będzie miała zastosowania szczególna zasada określona w art. 28e ustawy o VAT, zdaniem Spółki, przy ustaleniu miejsca świadczenia usług magazynowania na rzecz Zleceniodawcy należy oprzeć się na regulacji art. 28b ustawy o VAT. Oznacza to, iż miejsce opodatkowania Usług podatkiem VAT, w sytuacji, gdy Usługi te realizowane są na rzecz Zleceniodawcy posługującego się niemieckim numerem identyfikacji podatkowej, wyznacza miejsce siedziby Zleceniodawcy. Usługi magazynowania nie będą zatem opodatkowane w Polsce, ale zgodnie z treścią przepisu art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, w Republice Federalnej Niemiec.

Ad. 2

Jak wyżej wskazano, Państwa zdaniem, do ustalenia miejsca świadczenia Usług stosować należy art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, a zatem, co do zasady, miejscem świadczenia Usługi jest terytorium Niemiec.

Zgodnie z opisem podanym w części G wniosku, na dzień złożenia niniejszego wniosku Zleceniodawca jest jednak także zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca nie może wykluczyć, że w najbliższym czasie Zleceniodawca wskaże, iż Usługi winny być fakturowane na jego rzecz jako podatnika polskiego podatku od towarów i usług (z zastosowaniem polskiego NIP Zleceniodawcy).

Zgodnie z art. 28b ust. 2 tego przepisu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W Państwa ocenie, w sytuacji wskazanej w pytaniu nr 2, miejscem świadczenia usług będzie Polska. Taki wniosek wynika, Państwa zdaniem, z faktu posłużenia się przez Zleceniodawcę polskim numerem identyfikacji podatkowej. Decyzję Zleceniodawcy w tym zakresie należy interpretować jako chęć wykorzystania Usług na potrzeby aktywności gospodarczej Zleceniodawcy działającego jako podatnik polskiego podatku od towarów i usług, czyli (w sposób dorozumiany) jako informację o tym, że Usługa realizowana jest w okolicznościach opisanych w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. W takim wypadku, w Państwa ocenie zasadne będzie przyjęcie, że miejscem świadczenia Usług jest Polska.

Ad. 3

W Państwa ocenie sprzedaż Usługi nie wymaga zastosowania w ewidencji kodu GTU\_13. Zgodnie z § 10 ust. 2 pkt 2 c) Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, oznaczenie GTU\_13 stosuje się do świadczenia usług transportowych i gospodarki magazynowej (PKWiU 49.4, 52.1).

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), grupa 52.1 PKWiU obejmuje: magazynowanie i przechowywanie towarów.

Z kolei, w myśl w części 4 Zasad Merytorycznych PKWiU opisującej zakres rzeczowy PKWIU, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym, usługi stanowią:

‒ wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

‒ wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W Państwa ocenie, istota Usług objętych niniejszym wnioskiem nie pozwala zakwalifikować ich do kategorii usług, o których mowa w grupie 52.1 PKWiU z uwagi na to, że istotą świadczenia nie jest przechowywanie (magazynowanie) produktów na rzecz osób trzecich. W ramach uzgodnień poczynionych ze Zleceniodawcą dochodzi wprawdzie do przetrzymania Produktów przez Wnioskodawcę, jednakże nie jest to świadczenie realizowane „na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym”.

Innymi słowy, Spółka magazynuje wprawdzie Produkty, ale robi to na swą rzecz, w odniesieniu do Produktów własnych. W ramach opisanego świadczenia Usługi nie mamy zatem do czynienia z usługą magazynowania, czy też przechowania, na rzecz osoby trzeciej - świadczeniem realizowanym na rzecz osoby trzeciej (Spółki) jest, jak wyżej wyjaśniono, usługa o charakterze rezerwacyjnym, pozostawanie w gotowości do dostawy określonego Produktu na żądanie Zleceniodawcy.

W tej sytuacji, Państwa zdaniem, nie dochodzi do świadczenia usługi, o której mowa w PKWiU 52.1 „na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym”. W efekcie, świadczenia realizowanego przez Spółkę nie można uznać za usługę magazynowania lub przechowania, a co za tym idzie do świadczenia tego nie znajdzie zastosowania kod GTU\_13.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej miejsca świadczenia Usług w sytuacji gdy Zleceniodawca poda na zamówieniu polski numer NIP oraz jest prawidłowe w części dotyczącej miejsca świadczenia Usług w sytuacji gdy Zleceniodawca posługuje się niemieckim numerem identyfikacji VAT oraz zastosowania kodu GTU\_13.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy,

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy,

na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy,

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy,

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, według art. 28e ustawy,

miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011,

usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy przepisy rozdziału 1 działu XI „Dokumentacje” stosuje się do:

dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego.

Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy,

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 10, 12-14 wymieniono:

kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto (pkt 10),

stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9 (pkt 12),

sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),

kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14).

Ponadto, w myśl art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy,

faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy,

faktura może nie zawierać:

1) w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14;

2) w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14.

Mając na uwadze art. 99 ust. 1 ustawy,

podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Natomiast stosownie do art. 99 ust. 7c ustawy,

deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.

Na podstawie art. 99 ust. 11c ustawy,

deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2020 r. poz. 346, 568, 695, 1517 i 2320), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

Stosownie do art. 99 ust. 13b ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy,

podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

W myśl art. 109 ust. 3b ustawy,

podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Mając na uwadze art. 109 ust. 14 ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji.

Na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy, 15 października 2019 r. Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.), którego przepisy weszły w życie z dniem 1 października 2020 r.

Zgodnie z § 10 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia,

Poza danymi, o których mowa w ust. 1 i 2, ewidencja zawiera następujące oznaczenia dotyczące świadczenia usług:

a) w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2021 r. poz. 332 i 1047) - oznaczenie „GTU 11”,

b) o charakterze niematerialnym - wyłącznie: doradczych, w tym doradztwa prawnego i podatkowego oraz doradztwa związanego z zarządzaniem (PKWiU 62.02.1, 62.02.2, 66.19.91, 69.20.3, 70.22.11, 70.22.12, 70.22.13, 70.22.14, 70.22.15, 70.22.16, 70.22.3, 71.11.24, 71.11.42, 71.12.11, 71.12.31, 74.90.13, 74.90.15, 74.90.19), w zakresie rachunkowości i audytu finansowego (PKWiU 69.20.1, 69.20.2), prawnych (PKWiU 69.1), zarządczych (PKWiU 62.03, 63.11.12, 66.11.19, 66.30, 68.32, 69.20.4, 70.22.17, 70.22.2, 90.02.19.1), firm centralnych (PKWiU 70.1), marketingowych lub reklamowych (PKWiU 73.1), badania rynku i opinii publicznej (PKWiU 73.2), w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych (PKWiU 72) oraz w zakresie pozaszkolnych form edukacji (PKWiU 85.5) - oznaczenie „GTU 12”,

c) transportowych i gospodarki magazynowej (PKWiU 49.4, 52.1) - oznaczenie „GTU 13”.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której głównym przedmiotem działalności jest produkcja konstrukcji metalowych i ich części. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka dostarcza na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę na terenie Republiki Federalnej Niemiec („Zleceniodawca”) wyprodukowane przez siebie podzespoły dla przemysłu kolejowego („Produkty”). Z uwagi na to, że życzeniem Zleceniodawcy było, aby przygotowane na jego zlecenie Produkty nie były od razu po zakończeniu procesu produkcji wysyłane do niego, Strony uzgodniły, że Produkty te, przed dostawą, będą czasowo przetrzymywane w magazynach Spółki. Co istotne, do czasu wydania z magazynu i faktycznej dostawy, władztwo nad Produktami pozostaje po stronie Spółki - to Spółka jest wyłącznym dysponentem Produktów, decyduje o miejscu przechowywania Produktów, sposobie składowania, przemieszczaniu.

Państwa wątpliwości zawarte w pytaniu nr 1 dotyczą stwierdzenia czy do ustalenia miejsca świadczenia Usług zastosowanie znajduje art. 28b ustawy o VAT, a co za tym idzie, z uwagi na fakt, że siedziba Zleceniodawcy zlokalizowana jest na terenie Niemiec, uznać należy, że miejsce świadczenia Usług znajduje się poza terenem Rzeczypospolitej, a w konsekwencji Spółka na fakturze nie powinna ujmować stawki podatku, lecz zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, winna zamieścić adnotację „odwrotne obciążenie”.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 1 należy wskazać, że Spółka dostarcza Produkty na rzecz Zleceniodawcy posiadającego siedzibę na terenie Republiki Federalnej Niemiec. Z uwagi na to, że życzeniem Zleceniodawcy było, aby przygotowane na jego zlecenie Produkty nie były od razu po zakończeniu procesu produkcji wysyłane do niego, Strony uzgodniły, że Produkty te, przed dostawą, będą czasowo przetrzymywane w magazynach Spółki („Usługa”). Należy jednak wskazać, że do czasu wydania z magazynu i faktycznej dostawy, władztwo nad Produktami pozostaje po stronie Spółki - to Spółka jest wyłącznym dysponentem Produktów, decyduje o miejscu przechowywania Produktów, sposobie składowania, przemieszczaniu. Należy także podkreślić, iż umowa nie daje Zleceniodawcy żadnych uprawnień w stosunku do nieruchomości, na których wykonywana jest usługa magazynowania, a całość organizacji Usługi leży po stronie Spółki. Zleceniodawcy nie przyznano prawa decydowania o tym, w jakim miejscu nieruchomości pozostających we władaniu Spółki Produkty mają być przetrzymywane - o sposobie i konkretnym miejscu składowania w ramach danej nieruchomości decyduje zawsze Spółka. Konkretna lokalizacja przechowywanych Produktów nie jest uzgadniana ze Zleceniodawcą. Przechowywanie realizowane jest na własny rachunek Spółki w celu wykonania usługi o charakterze rezerwacyjnym wykonywanej na rzecz Zleceniodawcy. Zatem biorąc pod uwagę powyższe informacje należy stwierdzić, że Usługa świadczona na rzecz Zleceniodawcy nie ma bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Tym samym świadczone Usługi nie stanowią usług, do których znajduje zastosowanie art. 28e ustawy. Zatem Usługi świadczone przez Państwa Spółkę na rzecz Zleceniodawcy stanowią usługi, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Przy tym wskazać należy, że Zleceniodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech i jednocześnie, jak wskazaliście Państwo we wniosku, Zleceniodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, odnosząc się do Państwa wątpliwości, w analizowanej sprawie miejsce świadczenia Usług należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą ustalania miejsca świadczenia usług, o której mowa w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, Usługi świadczone przez Państwa Spółkę do których ma zastosowanie art. 28b ustawy nie są opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Usługi te są opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy w kraju siedziby Zleceniodawcy, tj. w Niemczech. Tym samym, wystawiona przez Spółkę faktura nie powinna zawierać polskiej stawki podatku VAT, tylko adnotację „odwrotne obciążenie”.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za **prawidłowe.**

Natomiast Państwa wątpliwości zawarte w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy w sytuacji, gdy Zleceniodawca poinformuje Spółkę o tym, że Usługa dotyczy jego aktywności gospodarczej jako podatnika VAT w Polsce, podając na zamówieniu polski numer identyfikacji podatkowej, miejscem świadczenia Usług będzie Polska.

Ogólna zasada ustalania miejsca opodatkowania usług świadczonych na rzecz podatników jest zawarta w art. 28b ustawy o VAT. Zgodnie z treścią przepisu, miejscem świadczenia usług na rzecz podatników jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1). W sytuacji, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, które znajduje się w innym miejscu niż siedziba podatnika, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2).

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka wystawia Zleceniodawcy faktury VAT dokumentujące świadczenie Usług podając na dokumencie niemiecki numer identyfikacji podatkowej Zleceniodawcy, jednak jest wysoce prawdopodobne, że Zleceniodawca zmieni zdanie i wskaże, że Usługi winny być fakturowane na jego rzecz jako polskiego podatnika podatku od towarów i usług (z zastosowaniem polskiego NIP Zleceniodawcy). Należy jednak wskazać, że fakt posłużenia się przez Zleceniodawcę polskim numerem identyfikacji podatkowej NIP nie oznacza, że do realizowanej Usługi znajdzie zastosowanie art. 28b ust. 2, bowiem w myśl tego przepisu tylko w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie zgodnie z art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że rejestracja jako podatnika VAT w innym państwie niż jego siedziba działalności gospodarczej nie przesądza w sposób samodzielny o posiadaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie. Podsumowując, posiadanie i posłużenie się przez Zleceniodawcę polskim numerem identyfikacji podatkowej w stosunku do nabywanych od Spółki Usług nie jest czynnikiem determinującym posiadanie przez niego stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Ponadto, jak wynika z wniosku, Zleceniodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Zatem, pomimo ewentualnego posłużenia się przez Zleceniodawcę polskim numerem identyfikacji podatkowej stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 28b ust. 2 ustawy, bowiem jak wynika z wniosku Zleceniodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Fakt ten jednoznacznie wyklucza możliwość zastosowania w stosunku do ustalenia miejsca świadczenia Usług art. 28b ust. 2 ustawy. W przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia Usług przez Spółkę na rzecz Zleceniobiorcy będzie zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy terytorium Niemiec (jak już powyżej ustalono względem nabywanych usług nie mają zastosowania przepisy określone w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy). Tym samym, Usługi świadczone przez Państwa Spółkę do których ma zastosowanie art. 28b ustawy, pomimo posłużenia się przez Zleceniodawcę polskim numerem identyfikacji podatkowej, nie będą opodatkowane na terytorium Polski stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy. Usługi te będą opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy w kraju siedziby Zleceniodawcy, tj. w Niemczech.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za **nieprawidłowe.**

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy opisana Usługa winna być przez Spółkę ewidencjonowana z zastosowaniem kodu GTU\_13, zgodnie z § 10 ust. 2 pkt 2 c) Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 3).

Z opisu sprawy wynika, że życzeniem Zleceniodawcy było, aby przygotowane na jego zlecenie Produkty nie były od razu po zakończeniu procesu produkcji wysyłane do niego, w związku z tym Strony uzgodniły, że Produkty te, przed dostawą, będą czasowo przetrzymywane w magazynach Spółki i do czasu wydania z magazynu i faktycznej dostawy, władztwo nad Produktami pozostanie po stronie Spółki - to Spółka jest wyłącznym dysponentem Produktów, decyduje o miejscu przechowywania Produktów, sposobie składowania, przemieszczaniu. Zatem, według Państwa należy przyjąć, że realizowana na rzecz Zleceniodawcy usługa („Usługa”), dotyczy Produktów będących własnością Spółki - w tym kontekście realizowane na rzecz Zleceniodawcy świadczenie określić należy jako swego rodzaju usługę rezerwacyjną (przetrzymanie u producenta gotowych Produktów na potrzeby danego odbiorcy). Przejście własności Produktów na Zleceniodawcę następuje dopiero w momencie wyprowadzania ich z magazynu. W ramach Usługi nie są przewidziane żadne opłaty z tytułu najmu powierzchni magazynowej ponoszone przez Zleceniodawcę na rzecz Spółki, nie jest to bowiem przedmiotem świadczenia w ramach tej usługi na rzecz Zleceniodawcy. W ramach świadczonej Usługi, Spółka ponosi koszty magazynowania Produktów do czasu ich dostawy do Zleceniodawcy. Magazyny, w których przechowywane są towary, stanowią własność Spółki lub są przez nią wynajmowane od osób trzecich. Ponadto, jak Państwo wskazaliście kod PKWiU, który najbardziej odpowiada charakterowi świadczonych przez Spółkę Usług to 30.20.40.0 - części lokomotyw kolejowych i taboru szynowego; wyposażenie i jego części; mechaniczne urządzenia sygnalizacyjne, bezpieczeństwa i sterowania ruchem. Wskazany kod PKWiU nie dotyczy usługi sensu stricto, ponieważ jak wskazywano we wniosku, istotą Usługi jest dokonywanie czynności mających służyć realizacji celu dostawy Produktów (przede wszystkim w drodze przechowywania oraz rezerwacji Produktów).

Zatem mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że wskazany przez Państwa kod PKWiU 30.20.40.0 nie stanowi usług, o których mowa w § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c) ww. rozporządzenia. Oznaczenie GTU\_13 dotyczy świadczenia usług transportowych i gospodarki magazynowej - PKWiU 49.4, 52.1. Wskazany przez Państwa kod PKWiU 30.20.40.0 - części lokomotyw kolejowych i taboru szynowego; wyposażenie i jego części; mechaniczne urządzenia sygnalizacyjne, bezpieczeństwa i sterowania ruchem nie jest objęty zakresem stosowania kodu GTU\_13. W konsekwencji Spółka dokumentując świadczenie objęte kodem PKWiU 30.20.40.0 nie powinna zamieszczać kodu GTU\_13.

Zatem, pomimo odmiennej od przyjętej przez Organ argumentacji, z uwagi na wskazanie prawidłowych konsekwencji prawnopodatkowych, tj. wskazanie, że Spółka dokumentując świadczenie objęte kodem PKWiU 30.20.40.0 nie powinna zamieszczać kodu GTU\_13, stanowisko w zakresie pytania należy uznać za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowali Państwo świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W niniejszej sprawie przyjęto za element opisu sprawy, że tak jak wskazaliście Państwo w uzupełnieniu do wniosku Zleceniodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).