Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.896.2022.2.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-17
Teza: Opodatkowanie czynności przeniesienia tokenów MOS w zamian za kryptowalutę oraz korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla ww. czynności, podstawa opodatkowania podatkiem VAT dla ww. czynności, moment powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności.
Słowa kluczowe: kryptowaluty; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania czynności przeniesienia tokenów \`(...)\` w zamian za kryptowalutę oraz korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla ww. czynności oraz nieprawidłowe w części dotyczącej podstawy opodatkowania podatkiem VAT dla ww. czynności oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· opodatkowania czynności przeniesienia tokenów \`(...)\` w zamian za kryptowalutę oraz korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla ww. czynności,

· podstawy opodatkowania podatkiem VAT dla ww. czynności

· momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 lutego 2023 r. (wpływ 8 marca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca - spółka \`(...)\`- dalej Spółka, prowadzi działalność gospodarczą polegająca na prowadzeniu szkoleń z zakresu tokenizacji, a także na tworzeniu tokenów na rzecz innych przedsiębiorców. Na własne potrzeby, Spółka wyemitowała tokeny \`(...)\`, które były dostępne do wymiany na giełdzie kryptowalut \`(...)\`. Tokeny te zostały przez Spółkę wytworzone, nie zaś „wydobyte”. Oznacza to, że Spółka od razu jest właścicielem wszystkich tokenów, które powstają, nie zaś ułamkowych części zależnych od „czasu ich wydobywania” Token \`(...)\` po zdeponowaniu w protokole pozwala m.in. na uzyskiwanie przychodu w wysokości udziału procentowego w prowizji od projektów realizowanych przez podmioty zewnętrzne na platformie Spółki lub takich, które dopiero powstaną i będą częścią aktywów związanych z tokenami \`(...)\`.

Token \`(...)\` zdeponowany na osobnym protokole pozwala głosować również w istotnych kwestiach dotyczących projektów. Po wyemitowaniu tokenów \`(...)\`, spółka zaoferowała je poprzez giełdę kryptowalut i w zamian za tokeny otrzymała kryptowaluty. Po stronie nabywców Tokenów \`(...)\`, ich nabycie jest poprzedzone zakupem różnych kryptowalut, za które zostały nabyte tokeny \`(...)\`.

Spółka nie ma informacji, kto dokładnie nabył tokeny \`(...)\`. Nie ma możliwości ustalenia nabywców ani co do tego, czy były to osoby prawne, osoby fizyczne, ani co do siedziby (miejsca zamieszkania) nabywców.

Nie było i nie ma możliwości nabycia tokenów bezpośrednio za jakąkolwiek walutę obcą lub za PLN. Oznacza to, że Spółka zbywając tokeny nie otrzymuje od razu żadnej z walut obcych, których kurs byłby ustalany przez \`(...)\` Giełdy wirtualne udostępniają uczestnikom konta walutowe, które uczestnik zasila określoną walutą (EUR lub USD), a następnie może w dowolnym momencie dokonywać transakcji kupna lub sprzedaży kryptowaluty. Nie istnieje jeden, centralny kurs przeliczeniowy dla kryptowalut, który mógłby pełnić rolę analogiczną do kursu walut tradycyjnych względem PLN publikowanego przez \`(...)\`

Specyfika funkcjonowania giełd wirtualnych polega na permanentnej zmianie kursów kryptowalut, co oznacza, że w przeciągu danej minuty kurs danej kryptowaluty względem waluty tradycyjnej (np. EUR lub USD) ulec może wielokrotnej zmianie. Przy czym wahania tego kursu mogą być od marginalnych po istotne. Spółka za tokeny może otrzymać tylko i wyłącznie kryptowalutę, którą może następnie posiadać dowolnie długo. Od decyzji Wnioskodawcy zależy kiedy i za ile dokona zbycia otrzymanych kryptowalut.

Obecnie Spółka jest w posiadaniu kryptowalut, które może wymienić na dowolną walutę (USD, Euro, PLN), lub zapłacić nimi za usługi/towary. Wymiana kryptowalut na walutę może nastąpić na dowolnej giełdzie kryptowalut i z dowolnym podmiotem. Wskazać należy, że kryptowaluty nie mają jednego, ustalonego kursu w danym momencie. Oznacza to, że na różnych giełdach dana kryptowaluta w tym samym momencie wyceniana jest po różnych kursach. Nie ma jednego, powszechnego sposobu wskazania wartości kryptowaluty w danym dniu.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1\. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

2\. Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę jest działalnością regulowaną, do której stosuje przepisy o ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 593 z późn. zm.) - dalej zwana Ustawą. Na podstawie art. 129m Ustawy, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie walut wirtualnych jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców i może być wykonywana po uzyskaniu wpisu do rejestru działalności w zakresie walut wirtualnych. Z kolei na podstawie art. 129p Ustawy, organem właściwym w sprawach rejestru działalności w zakresie walut wirtualnych jest minister właściwy do spraw finansów publicznych.

3\. Spółka podlega obowiązkowi wpisu do rejestru działalności w zakresie walut wirtualnych na podstawie art. 129m ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 593 z późn. zm.).

4\. Na pytanie o treści: „W związku z informacją wynikającą z opisu sprawy o treści „(…) Token \`(...)\` po zdeponowaniu w protokole pozwala m.in.(…)” należy wskazać:

a) na czym polega zdeponowanie Tokenu \`(...)\` w protokole i co konkretnie oznacza sformułowanie „(..)Token \`(...)\` po zdeponowaniu w protokole pozwala (…)”?

b) w związku z zastosowaniem przez Państwa ww. cytacie katalogu otwartego poprzez wskazanie „m.in.” proszę konkretnie, jednoznacznie wymienić do czego będzie uprawniało zdeponowanie w protokole Tokenu \`(...)\`?”

podano:

a) powstaje token pochodny \`(...)\` lub \`(...)\` (w zależności od rodzaju smart contractu). Zdeponowanie polega na wysłaniu na dany smart contract tokena \`(...)\`. Oznacza to, że token zostaje przesłany w systemie informatycznym na podany adres i następnie zablokowany (następuje utrata posiadania tokena jednak własność dalej pozostaje przy dotychczasowym właścicielu),

b) uprawnia do: dostępu do prywatnej sprzedaży, głosowania lub odbierania nagród z zasobu projektów \`(...)\`.

5\. Przeniesienie następuje w momencie zapłaty ceny za Tokeny i następnie sprzedane Tokeny są przesyłane na portfel nabywcy.

6\. Na pytanie o treści: „Czy posiadacz Tokenu \`(...)\` będzie miał możliwość jego wymiany na określony towar bądź usługę? Jeśli tak, to proszę wskazać:

a) na jakie konkretnie towary bądź na jakie usługi?

b) zasady wymiany Tokenów \`(...)\` na towary bądź usługi.”

wskazano, że nabywca tokenu nie może nabyć żadnych towarów w zamian za tokeny \`(...)\`, natomiast tokeny \`(...)\` służyć mają do wymiany z walut FIAT na tokeny \`(...)\` i później za tokeny \`(...)\` można kupować inne tokeny, które są emitowane na platformie \`(...)\` czy na giełdach kryptowalut.

7\. Cena tokena \`(...)\` w emisji pierwotnej była skalkulowana w oparciu o zabezpieczenie jej wartości w potencjalnej wartości tokenów projektów posiadanych przez Spółka, natomiast nie była bezpośrednio odniesiona do tej wartości.

Cena tokena obecnie zależy od podaży i popytu na giełdach kryptoaktywów.

8\. Tokeny \`(...)\` nie mają stałej wartości, a ich cena zależy od podaży i popytu na rynku.

9\. Obrót tokenami wtórnymi będzie się odbywał wyłącznie na giełdach kryptoaktywów. W obrocie wtórnym Spółka nie uczestniczy i dokonuje się bezpośrednio pomiędzy kupującym i sprzedającym.

10\. Na pytanie o treści: „Czy Tokeny \`(...)\` można uznać za alternatywny środek płatniczy, którego jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego?”

podano, że: tak, tokeny \`(...)\` są alternatywnym środkiem płatniczym.

11\. Na pytanie o treści: „Czy Tokeny są akceptowalne przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy?”

wskazano, że: tak, tokeny \`(...)\` są akceptowane jako alternatywny środek płatniczy na giełdach, które akceptują ten token i gdzie są stworzone pary: tokenów pozostających w obrocie na danej giełdzie i tokena \`(...)\`.

12\. Zgodnie z ustawą z dnia z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych pieniądz elektroniczny stanowi: „wartość pieniężną przechowywaną elektronicznie, w tym magnetycznie, wydawaną, z obowiązkiem jej wykupu, w celu dokonywania transakcji płatniczych, akceptowaną przez podmioty Inne niż wyłącznie wydawca pieniądza elektronicznego”.

Pieniądz elektroniczny jest środkiem płatniczym o stałej nominalnej wartości wpłaconym w zamian za środki pieniężne w danej walucie, wydawany przez uprawniony do tego, licencjonowany podmiot (bank, instytucję płatniczą, instytucję pieniądza elektronicznego), na którym spoczywa obowiązek wykupu pieniądza elektronicznego po jego wartości nominalnej oraz inne obowiązki przewidziane ustawą o usługach płatniczych.

W tym kontekście token w\`(...)\` nie stanowi pieniądza elektronicznego bowiem brak jest wartości nominalnej tokena, którego wartość jest zmienną i zależna od wielu czynników m.in.: podaży i popytu, wartości projektów jakie prezentowane są na platformie \`(...)\`, realizacji tych projektów, itd. Brak jest przywiązania wartości tokena do waluty fiducjarnej.

13\. Na pytanie o treści: „Czy Token \`(...)\` wpisuje się w definicje tzw. „kryptowaluty”?”

podano, że tak, token \`(...)\` wpisuje się w definicję kryptowaluty.

14\. Na pytanie o treści: „Czy Token \`(...)\` jest walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 Ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2022 r., poz. 539 ze zm.)?”

wskazano, że: tak, token \`(...)\` w oparciu o art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu należy uznać za walutę wirtualną.

15\. Na pytanie o treści: „Czy Token \`(...)\` jest międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące?”

wskazano: nie, token \`(...)\` nie jest międzynarodową jednostką rozrachunkową wskazaną w pytaniu.

16\. Na pytanie o treści: „Czy Token \`(...)\` jest instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U z 2022 r., poz. 1500 ze zm.)?”

podano, że nie, token \`(...)\` nie jest instrumentem finansowym.

**Pytania**

1\. Czy zbycie tokenów \`(...)\` stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a jeśli tak, czy usługa ta korzysta ze zwolnienia z podatku VAT?

2\. W jakiej wysokości należy wykazać obrót związany z wymianą tokenów \`(...)\` w związku z treścią art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, a także przepisów następnych, w tym między innymi art. 31a u.p.t.u.? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

3\. W rozliczeniu za jaki okres należy wykazać obrót związany z wymianą tokenów \`(...)\` z uwagi na treść art. 19a i art. 20 ustawy o podatku od towarów i usług, a także art. 109 ustawy o podatku od towarów i usług? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

**Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)**

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy zbycie tokenów \`(...)\` stanowi usługę korzystającą ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Regulacje dotyczące określenia miejsca świadczenia zostały umiejscowione w dziale 7 ustawy o VAT.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami w rozumieniu tej ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1\. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2\. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3\. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja "świadczenia usług" określona w ww. przepisie ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle wskazanej powyżej definicji ustawowej "towaru", zdaniem Wnioskodawcy, kryptowaluta - jako nieposiadająca substratu materialnego - nie stanowi towaru, a tym samym odpłatne zbycie jednostek kryptowaluty powinno być kwalifikowane w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako świadczenie usług.

Należy również wskazać, iż zbycie jednostek kryptowaluty wypełnia definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT ze względu na swój odpłatny charakter. W transakcji zbycia jednostek kryptowaluty występuje bowiem bezpośredni związek pomiędzy zbyciem tychże jednostek, a otrzymanym wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. Pomiędzy stronami transakcji (zbywcą i nabywcą) istnieje stosunek prawny, z którego wynika z jednej strony obowiązek określonego zachowania (wykonywania czynności), z drugiej zaś strony obowiązek wypłaty umówionego wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za ich dokonanie.

Ustawodawca w art. 43 ust. 1 wskazał na szereg czynności, które podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. W ust. 7 Ustawodawca zwolnił z opodatkowania tym podatkiem transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Powyższe zwolnienie uregulowane zostało w ustawie o VAT wskutek implementacji przepisu art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112A/VE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

Wnioskodawca chciałby w tym miejscu przytoczyć treść orzeczenia wyroku TSUE z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 - Skatteverket przeciwko Davidowi Hedqvistowi:"(\`(...)\`) art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty "bitcoin" i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom, stanowi transakcje zwolnione z podatku VAT w rozumieniu tego przepisu (\`(...)\`)".

Takie stanowisko TSUE oznacza, że zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wymiany tokenów \`(...)\` na kryptowalutę zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. zwalniający wymianę tokenów z podatku VAT. Podobne stanowisko zostało wykazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.109.2018.3.MS.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy podstawą opodatkowania będzie zgodnie z art. 29a ust. 1 wysokość obrotu związanego z wymianą tokenów \`(...)\`. Obrót ten należy wyliczyć w odniesieniu do wartości walut, na które zostaną wymienione kryptowaluty otrzymane w zamian za tokeny \`(...)\`, lub w wysokości wartości usługi/towaru, za które Spółka zapłaci należność kryptowalutami.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka otrzyma płatność za token \`(...)\` w kryptowalutach.

Kryptowaluty nie stanowią środka płatniczego na terytorium jakiegokolwiek kraju i ich kursy nie są ustalana przez Narodowy Bank Polski. Jak wskazano powyżej, kryptowaluty otrzymane w drodze wymiany za tokeny zostaną wymienione na giełdach wirtualnych. Giełdy wirtualne udostępniają uczestnikom konta walutowe, które uczestnik zasila określoną walutą (EUR lub USD), a następnie może w dowolnym momencie dokonywać transakcji kupna lub sprzedaży kryptowaluty. Nie istnieje jeden, centralny kurs przeliczeniowy dla kryptowalut, który mógłby pełnić rolę analogiczną do kursu walut tradycyjnych względem PLN publikowanego przez Narodowy Bank Polski.

Specyfika funkcjonowania giełd wirtualnych polega na permanentnej zmianie kursów kryptowalut, co oznacza, że w przeciągu danej minuty kurs danej kryptowaluty względem waluty tradycyjnej (np. EUR lub USD) ulec może wielokrotnej zmianie. Przy czym wahania tego kursu mogą być od marginalnych po istotne. Efekt finansowy jest taki, że kryptowaluta na danej giełdzie wirtualnej w ciągu minuty może zyskać lub stracić równowartość kilku-kilkudziesięciu USD bądź EUR.

Z danych udostępnianych przez daną giełdę wirtualną, można określić wartość kryptowaluty jedynie w danej minucie. Jednak tak ustalona wartość kryptowaluty byłaby jedynie przybliżoną jej wartością na moment (sekundę) zakupu tokenów, a nie wartością rzeczywistą.

Dopiero w momencie sprzedaży kryptowaluty w zamian za walutę będącą prawnym środkiem płatniczym (np. PLN, EUR lub USD) Wnioskodawca będzie mógł ustalić rzeczywistą wartości transakcji, ponieważ wówczas równowartość sprzedawanej kryptowaluty uzyskanej ze sprzedaży tokenów w walucie tradycyjnej wpłynie na konto bankowe Wnioskodawcy. W konsekwencji, korzystając z danych z rachunku bankowego Wnioskodawca będzie w stanie określić dokładną wartość sprzedawanej kryptowaluty.

Podobnie będzie w przypadku uregulowania należności za dostawę towaru/świadczenie usługi poprzez przekazanie kryptowalut. Wartość uiszczonej należności będzie stanowiła rzeczywistą wartość otrzymaną w zamian za wymianę tokenów \`(...)\`.

Dlatego zdaniem Wnioskodawcy kwota podstawy opodatkowania ustalona w PLN związana z wymianą tokenów \`(...)\` należy ustalić jako wartość usług/towarów za które Spółka uiści należność kryptowalutami, lub jako wartość walut będących środkami płatniczymi otrzymanymi przy wymianie kryptowalut z zastosowaniem art. 31a u.p.t.u.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstanie w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi wymiana kryptowalut otrzymanych w zamian za tokeny \`(...)\` na PLN, walutę obcą, lub w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi uregulowanie należności za usługę/towar poprzez kryptowalutę.

Z tych samych powodów wskazanych powyżej. Spółka nie ma możliwości wykazania obrotu wynikającego z wymiany tokenów \`(...)\` wcześniej niż za okres w którym wymieni kryptowaluty na waluty tradycyjne, lub zapłaci nimi za usługi/towary. W momencie wymiany tokenów \`(...)\`, które mają jedynie wartość umowną, na waluty wirtualne, które również mają jedynie wartość umowną, podlegającą zmianie nie tylko w czasie, ale również w zależności od tego na jakiej platformie wymiany walut wirtualnych ustalamy odniesienie do walut tradycyjnych, nie jest możliwe prawidłowe wskazanie obrotu, a tym samym w ogóle wykazanie obrotu związanego z walutami wirtualnymi.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania czynności przeniesienia tokenów \`(...)\` w zamian za kryptowalutę oraz korzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla ww. czynności oraz nieprawidłowe w części dotyczącej podstawy opodatkowania podatkiem VAT dla ww. czynności oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. czynności.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwaną dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Analiza okoliczności sprawy w odniesieniu do obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do czynności przeniesienia tokenów \`(...)\` na nabywców będziecie Państwo działać jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W tej sprawie Państwo bowiem będziecie wykonywać czynności polegające na wykorzystywaniu majątku w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działania podejmowane przez Państwa w celu przeniesienia tokenów \`(...)\` na nabywców, a także ich zarobkowy charakter, wypełniają przesłanki do uznania, że działacie Państwo w charakterze podatnika w odniesieniu do tych czynności.

Wskazać należy, że czynność przeniesienia tokenów \`(...)\` nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w analizowanej sprawie tokeny \`(...)\` nie stanowią towaru. Czynności te należy natomiast uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że orzecznictwo TSUE wskazuje, że odpłatność ma miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym; dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności; wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi, czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

Barter w rozumieniu powszechnym to wymiana bezgotówkowa, czyli zamiana towaru (bądź usługi) za towar (bądź usługę). Polega na wzajemnej wymianie, bez konieczności sięgania po pieniądze. Pomimo braku rozliczenia w środkach pieniężnych, ma charakter umowy odpłatnej. Istotne jest, aby wymieniane towary/usługi były sobie równe co do wartości. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego. Należy dodać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Opisane przez Państwa czynności polegające na przeniesieniu na nabywcę tokenów \`(...)\` w zamian za kryptowalutę wypełniają definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, i jako takie stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, w przypadku przeniesienia tokenów \`(...)\` na nabywców w zamian za kryptowalutę mamy do czynienia ze świadczeniem za wynagrodzeniem – usługi za usługę. W każdym z tych przypadków istnieje także bezpośredni konsument.

Barter jest transakcją dwustronną, czyli zamianą towaru (bądź usługi) za towar (bądź usługę). Jak już wskazano w zamian za przeniesienie tokenów \`(...)\`, która to czynność jest świadczeniem usług przez Państwa, otrzymujecie Państwo kryptowalutę, która to czynność również jest świadczeniem usług, przy czym w tym przypadku świadczonych na rzecz Państwa.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Państwa za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a czynność przeniesienia na nabywców tokenów \`(...)\` w zamian za kryptowalutę – w sytuacji, gdy miejscem ww. świadczenia jest terytorium kraju – podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie krajowego porządku prawnego przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 112”.

I tak, zgodnie z art. 131 Dyrektywy 112:

Zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy 112:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

Potwierdzeniem powyższego jest orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej Bitcoin na walutę tradycyjną i odwrotnie.

W ww. wyroku TSUE orzekł, że transakcje polegające na wymianie waluty tradycyjnej na walutę wirtualną „Bitcoin” i odwrotnie dokonywane za zapłatą kwoty marży, którą stanowi różnica pomiędzy ceną, po której nabywana jest waluta, a ceną, po jakiej jest sprzedawana, stanowią odpłatne świadczenie usług. Usługi takie są zwolnione od podatku na mocy art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy.

Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty Bitcoin i dotyczą (po spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych walut nietradycyjnych. W pkt 49 wyroku TSUE stwierdził bowiem, że: „transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”. TSUE stwierdził, że: „z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy wynika, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. (\`(...)\`) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty Bitcoin jest funkcja środka płatniczego oraz, że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty Bitcoin i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).

W tym miejscu należy zauważyć, że co prawda powołany wyżej wyrok TSUE w sprawie Hedqvist C-264/14 dotyczy wirtualnej waluty „Bitcoin”, jednakże w ocenie tut. Organu, stanowisko TSUE przedstawione w tym wyroku zachowuje swoją aktualność w odniesieniu do innych walut wirtualnych.

Wskazać należy, że tokeny \`(...)\` - jak Państwo podali - wpisują się w definicję kryptowalut, które są akceptowane jako alternatywny środek płatniczy i należy je uznać za walutę wirtualną. Tym samym analiza przywołanych wyżej przepisów w kontekście przedmiotowej sprawy pozwala stwierdzić, że dokonywana przez Państwa sprzedaż tokenów \`(...)\` stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która będzie mogła korzystać ze zwolnienia od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, jednak tylko w przypadku, jeżeli miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania tej usługi jest terytorium Polski.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, w kwestii dotyczącej zwolnienia wymiany tokenów z podatku VAT, należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętych zakresem pytania nr 2 wskazać należy, że w świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera szczególnego przepisu, który określałby wprost podstawę opodatkowania dla usług polegających na wymianie walut.

Na podstawie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Powyższy przepis dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że jako podstawę opodatkowania przyjąć należy otrzymaną przez usługodawcę zapłatę, wynagrodzenie za świadczone usługi.

W przypadku transakcji wymiany walut, wynagrodzeniem podmiotu świadczącego takie usługi jest różnica między ceną zakupu a ceną sprzedaży waluty. Zgodnie z orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago w odniesieniu do transakcji polegających na obrocie walutami podstawą opodatkowania jest wynik zrealizowany w danym okresie czasu.

Jeszcze raz należy wskazać, że tokeny \`(...)\` - jak Państwo podali - wpisują się w definicję kryptowalut, które są akceptowane jako alternatywny środek płatniczy i należy je uznać za walutę wirtualną. Tym samym obrót tymi środkami płatniczymi odbywa się na takiej samej zasadzie, jak w przypadku pozostałych walut. Jednocześnie należy zauważyć, że w sytuacji, zbycia tokenu \`(...)\` uzyskanego poprzez wytworzenie nie można powiązać z ceną jego nabycia, ponieważ nie był on przedmiotem zakupu, tym samym w takim przypadku nie będzie występowała marża.

Wobec powyższego, podstawy opodatkowania zamiany tak uzyskanych tokenów \`(...)\` na inne kryptowaluty nie może stanowić wartość obliczona jako dodatni wynik pomiędzy łączną kwotą otrzymaną z tytułu zbycia tokenów \`(...)\`, a łączną kwotą za jaką je nabyto. To w konsekwencji prowadzi do wniosku, że skoro w tym przypadku nie wystąpi marża jako różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia a kwotą zapłaconą przy nabyciu od innego podmiotu (nabycie wtórne), to tym samym podstawę opodatkowania należy ustalić w oparciu o przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czyli jako wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane w zamian za sprzedaż (zamianę) tokenów \`(...)\`.

Jak wyżej wskazano, w sytuacji gdy miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania sprzedaży tokenów \`(...)\` jest terytorium Polski, to sprzedaż ta stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i korzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Tym samym podstawą opodatkowania jest kwota będąca faktycznym wynagrodzeniem.

Przy czym za bezpodstawne należy uznać Państwa stanowisko, z którego wynika, że obrót należy wyliczyć w odniesieniu do wartości walut, na które zostaną wymienione kryptowaluty otrzymane w zamian za tokeny \`(...)\`, lub w wysokości wartości usługi/towaru, za które Spółka zapłaci należność otrzymanymi kryptowalutami w zamian za ww. tokeny.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga, że wynagrodzeniem w zamian za sprzedaż tokenów \`(...)\` będą wyłącznie kryptowaluty. Zaś dalsza wymiana kryptowalut - otrzymanych w zamian za sprzedawane tokeny \`(...)\` - na walutę tradycyjną lub na usługi/towary stanowi odrębną czynność od zbycia przez Państwa ww. tokenów na rzecz nabywców.

W tych okolicznościach sprawy, wskazany przez Państwa w pytaniu nr 2 przepis art. 31a ustawy nie znajduje zastosowania, bowiem zakres pytania odnosi się do sprzedaży tokenów \`(...)\` w zamian za kryptowaluty, nie zaś w zamian za waluty obce.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii objętych zakresem pytania nr 3 należy wskazać, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Art. 19a ust. 1 ustawy stanowi, że:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy w przypadku sprzedaży tokenów \`(...)\`, powstanie w momencie wykonania usługi, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. dokonania transakcji sprzedaży tokenów \`(...)\` w zamian za kryptowaluty i za ten okres, w którym powstał obowiązek podatkowy zobowiązani Państwo jesteście do wykazania ww. usługi.

Nie sposób zgodzić się z Państwa stanowiskiem, iż obowiązek podatkowy powstanie w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi wymiana kryptowalut otrzymanych w zamian za tokeny \`(...)\` na PLN, walutę obcą, lub w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi uregulowanie należności za usługę/towar poprzez kryptowalutę.

Podkreślenia jeszcze raz wymaga, iż jak wskazano wyżej, wynagrodzeniem w zamian za sprzedaż tokenów \`(...)\` będą wyłącznie kryptowaluty. Zaś dalsza wymiana kryptowalut - otrzymanych w zamian za sprzedawane tokeny \`(...)\` - na walutę tradycyjną lub na usługi/towary stanowi odrębną czynność od zbycia przez Państwa ww. tokenów na rzecz nabywców.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy podkreślić, że interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytania dotyczące podatków; dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów czy stwierdzeń, podawanych przez wnioskodawcę. Formułując odpowiedź organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co wskazał podatnik we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności podatnika. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Organ również nie rozstrzygnął kwestii art. 20 ustawy oraz art. 109 ustawy, pomimo, że zostały one wskazane w pytaniu nr 3 (na etapie uzupełnienia wniosku), ponieważ nie przedstawili Państwo w tym zakresie własnego stanowiska. Tym samym Organ nie miał podstaw do dokonania subsumcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego pod ww. przepisy prawa podatkowego. Przy czym nadmienia się, że art. 20 ustawy nie odnosi się do obowiązku podatkowego dla świadczenia usług.

Interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.).