Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.540.2019.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-13
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od nabytych na raty budynków i budowli do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: amortyzacja; budynek; koszt-koszty uzyskania przychodów; rata-rozłożenie na raty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 listopada 2019 r. (data wpływu – 29 listopada 2019 r.), uzupełnionym 11 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od nabytych na raty budynków i budowli do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od nabytych na raty budynków i budowli do kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 27 stycznia 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.540.2019.1.PB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 11 lutego 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 11 września 2019 r. Spółka z o.o. nabyła nieruchomość (przeniesienie własności) od Fundacji, tj. prawa użytkowania wieczystego dwóch działek o łącznej powierzchni 1.693 ha i własność usytuowanych na nich budynków, stanowiących odrębną własność, za cenę łączną 3.000.000 zł. W tym określono:

*   wartość działek na kwotę 1.350.000 zł,
*   wartość budynków na działkach na kwotę 1.562.900 zł,
*   wartość budowli na działkach na kwotę 87.100 zł,

Należność została rozłożona na miesięczne równe raty (36 rat po 83.333,33 zł), za wyjątkiem ostatniej raty wynoszącej 83.333,45 zł, które płatne są do 15-ego dnia każdego miesiąca, poczynając od stycznia 2020 roku a skończywszy na grudniu 2022 roku.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 20 stycznia 2020 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

*   Spółka zakupioną nieruchomość wprowadziła do ewidencji środków trwałych z dniem nabycia rozdzielając według klasyfikacji rodzajowej środków trwałych nabyte składniki majątku na grunty, budowle i budynki wskazane we wniosku,
*   nieruchomość została nabyta w celu kontynuacji działalności gospodarczej. Spółka od jej zarejestrowania dzierżawiła nieruchomość i w niej prowadziła swoją działalność gospodarczą, polegającą na zbieraniu, segregacji odpadów innych niż niebezpieczne,
*   umowa sprzedaży została sporządzona przed wejściem w życie art. 18f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nieruchomość wprowadzono do ewidencji środków trwałych z dniem nabycia,
*   Pytanie nr 2 dotyczy sytuacji, w której Spółka przyśpieszy spłatę rat w części dotyczącej budynków i budowli (podlegających amortyzacji) w sposób niezgodny z harmonogramem spłat, ale zgodny z wyszczególnionymi wartościami w akcie notarialnym. Przy czym, pytanie dot. sytuacji, w której:

*   umowa sprzedaży nie ulegnie zmianie
*   w umowie sprzedaży określono poszczególne wartości części składowych całej nieruchomości, natomiast raty zostały ustalone przez podzielenie całej wartości sprzedaży na 24 równe raty

W uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił przy tym, że wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w świetle art. 18f o podatku dochodowym od osób prawnych. Brak jest bowiem przepisu przejściowego, co budzi wątpliwość czy wskazany przepis dotyczy zobowiązań powstałych po dniu 1 stycznia 2020 r., czy obejmuje również zastane na dzień 1 stycznia 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpisy amortyzacyjne od budynków i budowli możemy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu od miesiąca stycznia 2020 r. mimo spłaty dokonywanej w ratach?
2.  Czy jeśli Spółka zapłaci wskazaną w akcie notarialnym cenę za budowle i budynki w miesiącu styczniu 2020 r. a cenę wieczystego użytkowania w formie rat, to czy może zaliczyć do kosztów odpis amortyzacyjny od budowli i budynków?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1. Zważywszy, że umowa sprzedaży nieruchomości sporządzona została przed wejściem w życie art. 18f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - odpisy amortyzacyjne dokonywane od budynków i budowli można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu styczniu 2020 r. (amortyzacja metodą liniową).

Ad. 2 Jeśli Spółka zapłaci wskazaną w akcie notarialnym cenę za budowle i budynki w miesiącu styczniu 2020 r. a cenę wieczystego użytkowania w formie rat, to może zaliczyć do kosztów odpis amortyzacyjny od budowli i budynków.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał ponadto, że zdaniem Spółki w obu przypadkach istnieje możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych, odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od budynków i budowli, gdyż art. 18f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wszedł w życie od 1 stycznia 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej „updop”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Za środki trwałe podlegające amortyzacji, w świetle art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany składnik majątku mógł być uznany za środek trwały, musi spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   być nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,
*   być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,
*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Stosownie do art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składniki majątku, o których mowa w art. 16a - 16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Artykułem 3 pkt 2 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie niektórych ustaw w celu ograniczenia zatorów płatniczych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1649) do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono przepisy szczególne mające na celu rozpoznawanie skutków w podatku dochodowym tzw. „złych długów”, tj. art. 18f.

Stosownie do nowej regulacji art. 18f ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych podstawa opodatkowania ustalona zgodnie z art. 18 lub art. 24d ust. 3 oraz po uprzednim odliczeniu kwot określonych w art. 18d:

1.  może być zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;
2.  podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

Stosownie natomiast do art. 18f ust. 2 jeżeli podatnik poniósł stratę, o której mowa w art. 7 ust. 2, z którą związana jest transakcja handlowa w rozumieniu ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, kwota straty:

1.  może być zwiększona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego, w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;
2.  podlega zmniejszeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

Stosownie do art. 18f ust. 5 zmniejszenia na podstawie ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 dokonuje się, jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.

Zwiększenia na podstawie ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 dokonuje się, jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego zobowiązanie nie zostało uregulowane (ust. 6).

Należy również zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 18f ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy ust. 1 i 2 stosuje się wyłącznie do wierzytelności lub zobowiązań, odpowiednio o zapłatę lub do zapłaty, świadczeń pieniężnych, wynikających z transakcji handlowych, jeżeli z tytułu tych transakcji przynajmniej u jednej ze stron określa się przychody lub koszty uzyskania przychodów, bez względu na termin ich ujęcia w tych przychodach lub kosztach uzyskania przychodów.

W myśl natomiast art. 18f ust. 10 przepisy ust. 1 i 2 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  od daty wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura (rachunek) lub została zawarta umowa, a w przypadku gdy rok kalendarzowy, w którym wystawiono fakturę (rachunek), jest inny niż rok kalendarzowy, w którym zawarto umowę - gdy nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego późniejszej z tych czynności;
3.  transakcja handlowa zawarta jest w ramach działalności wierzyciela oraz działalności dłużnika, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się do transakcji handlowych dokonywanych między podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 (art. 18f ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

A zatem w świetle powyższych przepisów, ustawą z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie niektórych ustaw w celu ograniczenia zatorów płatniczych wprowadzono w podatkach dochodowych z jednej strony możliwość pomniejszenia przez wierzyciela podstawy opodatkowania o kwotę wierzytelności, jeżeli wierzytelność ta nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, a z drugiej strony – nałożenie na dłużnika obowiązku doliczenia do podstawy opodatkowania kwoty nieuregulowanego zobowiązania, jeżeli zobowiązanie nie zostało uregulowane w terminie 90 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze (rachunku) lub umowie.

Przy czym należy zauważyć, że wierzyciel z tego mechanizmu może skorzystać, natomiast dłużnik jest do tego zobowiązany.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w dniu 11 września 2019 r. Spółka z o.o. nabyła nieruchomość (przeniesienie własności) od Fundacji, tj. prawa użytkowania wieczystego dwóch działek o łącznej powierzchni 1.693 ha i własność usytułowanych na nich budynków, stanowiących odrębną własność, za cenę łączną 3.000.000 zł. W umowie sprzedaży określono wartość:

*   działek na kwotę 1.350.000,
*   budynków na działkach na kwotę 1.562.900,
*   budowli na działkach na kwotę 87.100.

Należność została rozłożona na miesięczne równe raty (36 rat po 83.333,33), za wyjątkiem ostatniej raty wynoszącej 83.333,45 zł, które płatne są do 15-ego dnia każdego miesiąca, od stycznia 2020 roku do grudnia 2022 roku.

Nieruchomość została nabyta w celu kontynuacji działalności gospodarczej. Spółka od jej zarejestrowania dzierżawiła nieruchomość i w niej prowadziła swoją działalność gospodarczą, polegającą na zbieraniu, segregacji odpadów innych niż niebezpieczne. Spółka zakupioną nieruchomość wprowadziła do ewidencji środków trwałych z dniem nabycia.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nabył w 2019 r. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, wskazane we wniosku budynki i budowle, które uznał za środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej, to od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia tych środków trwałych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej. Na możliwość amortyzacji podatkowej tychże środków trwałych nie ma przy tym wpływu fakt, iż cena sprzedaży jest uiszczana w ratach, zgodnie z przyjętym w umowie sprzedaży harmonogramem. Na możliwość amortyzacji wskazanych we wniosku środków trwałych nie ma również wpływu art. 18f updop, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2020 r. Bez znaczenia jest w tej mierze podnoszona przez Wnioskodawcę okoliczność, że przepis ten wszedł w życie po zawarciu umowy sprzedaży nieruchomości. Istotne jest bowiem to, że przepis ten dotyczy zobowiązań nieuregulowanych w terminie (co jak wynika z wniosku nie ma miejsca), a nie zobowiązań spłacanych w ratach, w umownie określonych (jak w niniejszej sprawie) terminach. W świetle powyższego również rozważana przez Spółkę jednorazowa spłata wartości budynków i budowli nie ma wpływu na możliwość amortyzacji tychże środków trwałych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.