Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-717/13-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-13
Teza: 1. Czy otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej środki pieniężne stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej składniki majątku, inne niż środki pieniężne, stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 3. Czy uregulowanie otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności, np. pożyczkowych, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: odsetki; pożyczka; przychód; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka osobowa; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2013 r. (data wpływu 18 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) - **jest prawidłowe,**
*   w zakresie opodatkowania składników majątku otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) w postaci:
    *   ruchomych składników majątku - **jest prawidłowe,**
    *   udziałów, akcji – **jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie przychodów z tytułu uregulowania otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) wierzytelności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej), w zakresie opodatkowania składników majątku, o których mowa we wniosku, otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) oraz w zakresie przychodów z tytułu uregulowania otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, osobą fizyczną mającą miejsce stałego zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawca planuje prowadzić działalność gospodarczą w formie spółki osobowej (jawnej lub komandytowej), niebędącej podatnikiem podatku dochodowego. Wnioskodawca nie wyklucza, że w związku ze zmianą planów biznesowych w przyszłości dojdzie do likwidacji przedmiotowej spółki osobowej. Majątek likwidowanej spółki, przekazywany Wnioskodawcy w ramach procesu likwidacji, stanowić mogą zarówno środki pieniężne, jak i inne składniki majątku (przykładowo: rzeczowe aktywa trwałe, udziały, akcje), a także prawa majątkowe (przykładowo: wierzytelności z tytułu udzielonych przez spółkę osobową pożyczek).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej środki pieniężne stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej składniki majątku, inne niż środki pieniężne, stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy uregulowanie otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności, np. pożyczkowych, stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307, z późn. zm., dalej: „ustawa PIT”), środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki komandytowej, nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy PIT, składniki majątku, inne niż środki pieniężne, otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3.

Spłata w wartości nominalnej otrzymanych przez wspólnika wierzytelności, np. z tytułu pożyczek udzielonych przez spółkę osobową, powinna być traktowana analogicznie jak otrzymanie środków pieniężnych w toku likwidacji spółki osobowej, zatem zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy PIT, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód podatkowy powstałby jedynie w przypadku uregulowania otrzymanych przez Wnioskodawcę wierzytelności wraz z odsetkami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy PIT do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. A zatem, stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy PIT, otrzymanie środków pieniężnych, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko potwierdzane jest w interpretacjach wydawanych przez organy skarbowe, przykładowo:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2012 r. (sygn. IPPB1/415-952/11-2/ES);
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 czerwca 2011 r. (sygn. ILPB1/415-361/11-3/AO);
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 maja 2012 r. (sygn. ITPB1/415-173a/12/MR).

Reasumując, otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) środki pieniężne nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Analogicznie jak w uzasadnieniu stanowiska dotyczącego pyt. 1, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Z kolei stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Zgodnie jednak z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy PIT do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W konsekwencji w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, Wnioskodawca otrzyma składniki majątku spółki, w momencie likwidacji spółki nie powstaje u Wnioskodawcy przychód podatkowy.

Z powołanego art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy PIT, wynika jednoznacznie, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko potwierdzane jest w interpretacjach Dyrektorów Izby Skarbowych, przykładowo:

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 stycznia 2012 r. (sygn. IPPB1/415-962/11-2/ES);
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 maja 2012 r. (sygn. IPPB1/415-302/12-2/EC);
*   Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 maja 2012 r. (sygn. IPTPB2/415-132/12-3/AKr).

Reasumując powyższe, na moment likwidacji u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy z tytułu otrzymania składników majątku likwidowanej spółki osobowej.

Ad. 3.

Uregulowanie wierzytelności, która przeszła na Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki osobowej, można traktować analogicznie jak otrzymanie środków pieniężnych, jeżeli zostanie ona dokonana w wartości nominalnej (bez zapłaty odsetek). W tej sytuacji uregulowanie otrzymanych wierzytelności (np. pożyczkowych) przekształci się bowiem w środki pieniężne o tej samej wartości.

Zgodnie z przepisami przywoływanymi w ramach stanowiska Wnioskodawcy w ramach pytania 2, tj. art. 14 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 oraz w zw. z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy PIT, do przychodów Wnioskodawcy nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawni do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe regulacje stwierdzić należy, że w przypadku, gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, wspólnik (Wnioskodawcy) otrzyma majątek niepieniężny (przykładowo w postaci wierzytelności pożyczkowych), na chwilę likwidacji spółki nie powstaje u niego przychód z działalności gospodarczej. Przedmiotowy przychód może powstać dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku (np. wierzytelności pożyczkowej) otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną. Natomiast w przypadku, gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej Wnioskodawca otrzyma wierzytelność, która uprzednio (przed likwidacją) przysługiwała spółce osobowej względem podmiotów trzecich, spłata tych wierzytelności przez podmioty trzecie na rzecz Wnioskodawcy będzie dla Zainteresowanego neutralna podatkowo.

Biorąc pod uwagę powyższe, bez znaczenia wydaje się być fakt, czy Wnioskodawca otrzyma środki pieniężne na dzień likwidacji spółki, czy też w okresie późniejszym po uregulowaniu zobowiązań przez dłużnika.

W takim przypadku pomimo, że w drodze likwidacji spółki osobowej dochodzi do nabycia składnika majątkowego (wierzytelności), to jednak nie następuje jego późniejsze zbycie, a jedynie jego spłata (uregulowanie zobowiązania).

Należy również podkreślić, że stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 1 oraz art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy PIT, uregulowanie wierzytelności w wysokości jej wartości nominalnej nie powoduje ani przysporzenia majątkowego o trwałym charakterze (nie jest to przychód), ani uszczuplenia majątku o trwałym charakterze (nie jest to koszt). Jedynie, zapłacone/otrzymane bądź skapitalizowane odsetki od ewentualnej pożyczki stanowiłyby odpowiednio koszt bądź przychód podatkowy.

Reasumując, uregulowanie wierzytelności poprzez przykładowo zwrot pożyczki w kwocie głównej jest neutralny podatkowo.

Powyższe stanowisko potwierdzane jest w interpretacjach Dyrektorów Izby Skarbowych, przykładowo:

*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 listopada 2012 r. (sygn. IPPB1/415-1096/12-2/ES),
*   Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lipca 2012 r. (sygn. IPPB1/415-364/12-2/ES).

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uprzejmie wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) - **jest prawidłowe,**
*   w zakresie opodatkowania składników majątku otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) w postaci:
    *   ruchomych składników majątku - **jest prawidłowe,**
    *   udziałów, akcji - **jest nieprawidłowe,**
*   w zakresie przychodów z tytułu uregulowania otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) wierzytelności - **jest nieprawidłowe.**

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Jak podaje przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 cyt. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Przyjęcie tej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku dochodowego z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tę spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w tej spółce.

Wyżej zacytowany przepis został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 ze zm.).

Opierając się jedynie na wykładni literalnej tego przepisu należy stwierdzić, że otrzymanie przez podatnika środków pieniężnych w związku z likwidacją spółki osobowej, której był wspólnikiem, jest neutralne podatkowo – wartość uzyskanych środków pieniężnych nie stanowi przychodu podatkowego wspólnika.

Zauważyć bowiem należy, że podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h (art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zatem wspólnicy spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) zobowiązani są do opodatkowywania wszelkich przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w ramach tej spółki.

Oznacza to, że dochód wypracowany przez spółkę osobową (jawną lub komandytową) podlega opodatkowaniu jako dochód uzyskany przez wspólników (w tym przez Wnioskodawcę) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem przychodem z działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane (tak w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wobec powyższego, w przypadku otrzymania przez wspólnika środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) wypracowanych przez spółkę osobową (jawną lub komandytową) zastosowanie znajdzie przepis art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że otrzymanie kwoty pieniężnej pochodzącej z tych środków będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo.

Zatem Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) innych składników majątku, (przykładowo: rzeczowych aktywów trwałych, akcji), a także praw majątkowych (przykładowo: wierzytelności z tytułu udzielonych przez spółkę osobową pożyczkę), tut. Organ stwierdza co następuje.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast przepis art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że wskutek likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) Wnioskodawca otrzyma składniki majątku o charakterze niepieniężnym, przykładowo: rzeczowe aktywa trwałe, udziały, akcje, a także wierzytelności z tytułu udzielonych przez spółkę osobową pożyczek.

W odniesieniu do powyższego zauważyć należy, że wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi. Przy podziale praw na majątkowe i niemajątkowe podstawę będzie stanowił interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Będą to więc także wierzytelności, wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych (np. wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek).

Wprawdzie w wyniku likwidacji spółki osobowej w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do zmiany właściciela wierzytelności, jednakże Wnioskodawca jako były wspólnik spółki osobowej otrzyma – stosownie do zapisów umowy lub dokonanego podziału – określoną ilość ww. aktywów, która przysługuje mu z tytułu udziału w spółce osobowej. Jednakże przekazanie wierzytelności z majątku spółki do majątku osobistego nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy. Poprzez tę czynność nie uzyska on żadnego przysporzenia majątkowego. Nastąpi wyłącznie przesunięcie prawa własności. Tym samym, na moment przekazania wierzytelności, w wyniku likwidacji spółki osobowej, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej udziałów, akcji i wierzytelności zastrzec należy, że powołane przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią podstawy do wyłączenia z przedmiotu opodatkowania czynności przyznania wspólnikowi na własność wskazanych we wniosku wierzytelności w związku z likwidacją tej spółki i podziałem jej majątku między wspólników oraz otrzymania przez Zainteresowanego udziałów i akcji, bowiem odpłatne ich zbycie nie generuje przychodu z działalności gospodarczej.

Natomiast sprzedaż rzeczowych aktywów trwałych stanowiących majątek spółki rodzi skutek w postaci przychodu zaliczanego do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Stąd również i zbycie takiego składnika majątku otrzymanego w procesie likwidacji spółki przez jej wspólnika rodziłoby – na warunkach określonych w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy, przychód z tego samego źródła, a więc pozarolnicza działalność gospodarcza.

Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy wyrażonym w uzasadnieniu własnego stanowiska w odniesieniu do pytania dotyczącego skutków podatkowych otrzymania składników majątku, że: zgodnie jednak z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy PIT do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W konsekwencji w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, Wnioskodawcy otrzyma składniki majątku spółki, w momencie likwidacji spółki nie powstaje u Wnioskodawcy przychód podatkowy.

Mając na uwadze powyższe, co do zasady należy zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) otrzyma składniki majątku o charakterze niepieniężnym, tj. rzeczowe aktywa trwałe, udziały, akcje a także wierzytelności z tytułu udzielonych przez spółkę osobową pożyczek w momencie likwidacji spółki jawnej nie powstanie u Zainteresowanego przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w odniesieniu do skutków podatkowych otrzymania udziałów, akcji i wierzytelności należy wskazać, że co prawda czynność ta będzie neutralna podatkowo, lecz nastąpi to z innych przyczyn niż przez Wnioskodawcę wskazane.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna Wnioskodawcy, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska podatnika za nieprawidłowe, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) składników majątku - udziałów, akcji i wierzytelności należało uznać za nieprawidłowe. Natomiast w odniesieniu do skutków podatkowych otrzymania w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) składników majątku - rzeczowych aktywów trwałych – stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do kwestii skutków podatkowych otrzymania spłaty wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek otrzymanych w wyniku likwidacji spółki jawnej, tut. Organ zauważa co następuje.

Z treści art. 10 ust. l pkt 7 ww. ustawy wynika, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 11 ust. l ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. l pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W przedmiotowym wniosku wskazano, że w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) Wnioskodawca może otrzymać wierzytelność, która uprzednio (przed likwidacją) przysługiwała spółce osobowej względem podmiotów trzecich.

Należy tu wziąć pod uwagę, że wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi.

Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 509 § l cyt. wyżej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Przeniesienie takie w prawie cywilnym jest określane jako przelew wierzytelności (cesja). Jeżeli wierzytelność jest stwierdzona pismem, przelew wierzytelności powinien być dokonany też w formie pisemnej. W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności, wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem) a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

Pod pojęciem odpłatnego zbycia wierzytelności należy rozumieć wszystkie sytuacje, w których jedna ze stron umowy przenosi wierzytelność (której jest wierzycielem) na inną osobę odpłatnie (w zamian za zapłatę w pieniądzu lub przeniesienie własności innej rzeczy, bądź prawa). Stronami tej umowy są: wierzyciel, jako zbywca oraz osoba trzecia, jako nabywca. Pomimo zmiany osoby uprawnionej treść zbywanego prawa nie ulega zmianie. W praktyce najczęściej odpłatne zbycie wierzytelności będzie dokonywane w drodze umowy sprzedaży.

W przedmiotowej sprawie, w związku z likwidacją spółki osobowej (jawnej lub komandytowej), nastąpi przeniesienie wierzytelności na Wnioskodawcę. W wyniku tej czynności prawnej Wnioskodawca stanie się właścicielem prawa majątkowego, tj. wierzytelności pożyczkowej. W związku z powyższym powstanie nowy stosunek zobowiązaniowy w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy Wnioskodawcą jako nabywcą wierzytelności a dłużnikiem.

Spłata wierzytelności nabytych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) wygeneruje u Wnioskodawcy przychód. Przychodem w takim przypadku będzie uiszczona przez dłużnika kwota wierzytelności. W konsekwencji zatem u nabywcy wierzytelności przychód powstaje w dacie faktycznego otrzymania należności od dłużnika wierzytelności. Otrzymane z tego tytułu pieniądze, stosownie do art. 11 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z dokonaną cesją wierzytelności stanowią przychód w rozumieniu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych.

Z uwagi na fakt, że w przepisie art. 18 ww. ustawy ustawodawca używa zwrotu w „szczególności” przyjąć należy, że katalog praw majątkowych jest otwarty, a zatem można do niego zaliczyć również inne prawa majątkowe, niewymienione w powyższym przepisie. Na tej podstawie do przychodów z praw majątkowych zalicza się przychody z tytułu spłaty wierzytelności pożyczkowych. Przychody z ww. tytułu zaliczyć należy zatem do źródła określonego w art. 10 ust. l pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Do otrzymanych pieniędzy z tytułu wyegzekwowania wierzytelności pożyczkowych nie znajdą zastosowania przepisy art. 14 ust. 3 pkt l ustawy wyłączające z podatkowych przychodów „zwrócone pożyczki”, albowiem brzmienie tego przepisu wskazuje, odwołując się do „zwróconych” (a nie do „spłaconych”) pożyczek, że norma w nim określona dotyczy podmiot który pożyczkę udzielił i jest mu ona następnie zwracana, co w niniejszej sprawie nie będzie miało miejsca.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, a jednocześnie respektując zasadę odrębności przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy, że uregulowanie otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej wierzytelności, np. pożyczkowych, nabytej (otrzymanej) przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej), należy zaliczyć do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uregulowanie - spłata wierzytelności pożyczkowych stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem chodowym od osób fizycznych, stosownie do art. 9 ust. l ww. ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej przychodów z tytułu uregulowania otrzymanych w wyniku likwidacji spółki osobowej (jawnej lub komandytowej) wierzytelności należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ wskazuje, że przychodem w takim przypadku jest uiszczona przez dłużnika kwota wierzytelności. W konsekwencji, u nabywcy wierzytelności przychód powstaje w dacie faktycznego otrzymania należności od dłużnika z tej wierzytelności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.