Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.718.2022.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-08
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wykonywaniem przez pracowników pracy na terytorium Niemiec.
Słowa kluczowe: Niemcy; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; pracodawca; pracodawca-usługi na rzecz pracodawcy; płatnik; umowa-umowa międzynarodowa; umowa-umowa o pracę; zakład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Oświadczenia i wnioski mające wpływ na obliczenie zaliczki; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z wykonywanej pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27-ust. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z wykonywaniem przez pracowników pracy na terytorium Niemiec. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest spółką mająca, siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja, sprzedaż i serwis (\`(...)\`).

Spółka na rzecz podmiotu niemieckiego realizuje usługę polegającą na montażu (\`(...)\`) (dalej: Kontrakt). W związku z realizacją powyższych usług Spółka, począwszy od marca 2021 r. wysyła do Niemiec osoby zatrudnione na podstawie stosunku pracy, którzy wykonują montaż (\`(...)\`). Powyższe czynności wykonywane są przez pracowników Spółki w hali produkcyjnej podmiotu niemieckiego znajdującej się na terytorium Niemiec. Zakres obowiązków realizowanych przez pracowników Spółki na terytorium Niemiec jest spójny z zakresem działalności podmiotu niemieckiego, na rzecz którego jest realizowany Kontrakt, tj. efekty tych prac ((\`(...)\`)) są sprzedawane przez podmiot niemiecki na rzecz swoich klientów.

W okresie realizacji w Niemczech Kontraktu, Wnioskodawca pozostanie prawnym pracodawcą i w ramach obowiązującego na podstawie przepisów Kodeksu Pracy stosunku pracy będzie wypłacał swoim pracownikom wynagrodzenie za pracę. Przy czym w ramach zawartej ze Spółką umowy o pracę pracownicy wysłani do Niemiec mogą w jednym miesiącu realizować pracę zarówno na terytorium Niemiec (czynności związane z Kontraktem), jak i na terytorium Polski (czynności nie związane z realizacją Kontraktu).

Obecnie tylko w umowie z jednym z pracowników wykonujących pracę w Niemczech jako miejsce pracy została wskazana zarówno siedziba Spółki oraz miejsce faktycznego wykonywania pracy w Niemczech. Pozostali pracownicy w umowie o pracę jako miejsce pracy mają wskazaną jedynie siedzibę Spółki, a praca w Niemczech wykonywana jest na polecenie Spółki w ramach podróży służbowej. Dodatkowo należy wskazać, że tylko jeden z pracowników wykonujących pracę w Niemczech został zatrudniony przez Spółkę bezpośrednio w związku z realizacją Kontraktu dla podmiotu z Niemiec.

Pracownicy, którzy wykonują pracę na terytorium Niemiec oraz pracownicy którzy zostaną dopiero wysłani do tego kraju posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Pobyt pracowników wysłanych do Niemiec w celu realizacji Kontraktu w zależności od konkretnego przypadku może przekroczyć lub nie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym. Z uwagi, że:

\- pobyt pracowników realizujących kontrakt w Niemczech nie przekroczył w 2021 r. 183 dni, oraz

\- pracownicy Spółki realizujący kontrakt w Niemczech nie złożyli wniosków, aby Spółka pobierała zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia uzyskiwanego za pracę w Niemczech

to Spółka pobierała i odprowadzała zaliczki na podatek dochodowy do polskiego urzędu skarbowego od wynagrodzenia za pracę wykonywaną przez tych pracowników na terytorium Niemiec.

W związku z powyższym w informacjach PIT-11 (27) za rok 2021 dotyczących pracowników realizujących kontrakt w Niemczech w poz. 29 (przychody) Spółka wykazała wynagrodzenie tych pracowników za pracę w Niemczech, a w poz. 33 (zaliczka pobrana przez płatnika) Spółka wykazała zaliczki pobrane od wynagrodzenia za pracę wykonywaną przez tych pracowników na terytorium Niemiec.

Spółka z tytułu świadczenia usług w ramach Kontraktu obciąża podmiot niemiecki wynagrodzeniem kalkulowanym w oparciu o czas wykonywania pracy przez pracowników Wnioskodawcy (wynagrodzenie pracownika powiększone o składki ZUS opłacane przez pracodawcę, koszty dojazdów oraz marżę).

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Wnioskodawcą a spółką niemiecką w okresie wykonywania Kontraktu niżej wymienione czynności/funkcje będą realizowane przez:

1\. rzeczywiste zlecanie i nadzór nad pracą - podmiot niemiecki,

2\. ustalanie grafika godzin pracy - podmiot niemiecki,

3\. decyzja w zakresie miejsca, w którym jest wykonywana praca - podmiot niemiecki,

4\. instruowanie pracownika - podmiot niemiecki, ale również Wnioskodawca,

5\. odpowiedzialność za pracę pracownika - podmiot niemiecki, jednakże za wszelkie nieprawidłowości podmiot niemiecki będzie obciążać ostatecznie Spółkę w formie kar umownych,

6\. dostarczanie narzędzi i urządzeń potrzebnych do wykonywania pracy - zarówno Spółka, jak i podmiot niemiecki - pracownik jedzie do Niemiec z narzędziami Spółki, ale sporadycznie używa narzędzi podmiotu niemieckiego,

7\. określenie liczby i kwalifikacji pracowników - pracownicy zostali zatrudnieni przez Spółkę na bazie doświadczenia Spółki w zakresie kwalifikacji jakie potrzebują tacy pracownicy, jedyną wytyczną ze strony podmiotu niemieckiego jest znajomość języka angielskiego,

8\. czerpanie korzyści z pracy danej osoby - Spółka i podmiot niemiecki,

9\. nadzorowanie i odpowiadanie za miejsce gdzie wykonywane są prace - podmiot niemiecki,

10\. nakładanie kar/sankcji dyscyplinarnych na pracowników - gdyby podmiot niemiecki był niezadowolony z pracy pracowników Spółki to przekazałby taką informację do Spółki i to Wnioskodawca jako pracodawca nałożyłby ewentualne kary na pracowników, w skrajnym przypadku podmiot niemiecki może nie chcieć kontynowania współpracy ze Spółką w oparciu o tego pracownika i ciężar dalszego zatrudnienia/rozwiązania umowy będzie ponosić Spółka,

11\. ryzyka związane z nieprawidłowym zatrudnieniem czy rozliczaniem wynagrodzeń - Wnioskodawca,

12\. ustalanie urlopów oraz planu prac - Wnioskodawca w porozumieniu z podmiotem niemieckim, Spółka uwzględnia kalendarz świąt w Niemczech,

13\. zapewnienie innej pracy w przypadku gdy na dany moment nie będzie konieczności realizowania Kontraktu w Niemczech - Wnioskodawca.

Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadać na terenie Niemiec zakładu ani stałej placówki w rozumieniu art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90 ze zm.).

### Pytania

1) Czy Wnioskodawca powinien pobierać zaliczki na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez swoich pracowników z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec w przypadku gdy okres pobytu tych pracowników w Niemczech nie przekroczy 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym oraz gdy pracownik ten nie złoży wniosku, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT?

2) Czy Wnioskodawca powinien pobierać zaliczki na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez swoich pracowników z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec w przypadku gdy okres pobytu tych pracowników w Niemczech przekroczy 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym oraz gdy pracownik ten nie złoży wniosku, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT?

3) Czy w przypadku gdy Organ podatkowy uzna stanowisko Spółki będące odpowiedzią na pytanie 1 za prawidłowe to Spółka powinna skorygować informacje PIT-11 (27) za rok 2021 dotyczące pracowników wykonujących pracę na terytorium Niemiec poprzez: 1. zmniejszenie kwoty przychodów należnych ze stosunku pracy wykazywanej w poz. 29 informacji PIT-11 (27), 2. zwiększenie kwoty dochodów zwolnionych od podatku należnych ze stosunku pracy wykazywanej w poz. 32 informacji PIT-11 (27)?

4) Czy w przypadku gdy wynagrodzenie pracownika otrzymywane za pracę w Niemczech podlega lub będzie podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i Spółka otrzyma od pracownika wykonującego pracę na terytorium Niemiec wniosek, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT o pobór zaliczek od wynagrodzenia opodatkowanego na terytorium Niemiec to Spółka powinna w informacji PIT-11 wykazać: 1. wynagrodzenie pracownika za pracę w Niemczech jako: „Dochód zwolniony z podatku”, 2. zaliczki od wynagrodzenia opodatkowanego na terytorium Niemiec jako: „Zaliczka pobrana przez płatnika”?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 - Wnioskodawca nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez swoich pracowników z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec w przypadku gdy okres pobytu tych pracowników w Niemczech nie przekroczy 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym przy założeniu, że pracownik ten nie złożył wniosku, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 - Wnioskodawca nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez swoich pracowników z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec w przypadku gdy okres pobytu tych pracowników w Niemczech przekroczy 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym przy założeniu, że pracownik ten nie złożył wniosku, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 - w przypadku gdy Organ podatkowy uzna stanowisko Spółki będące odpowiedzią na pytanie 1 za prawidłowe to Spółka powinna skorygować informacje PIT-11 (27) za rok 2021 dotyczące pracowników wykonujących pracę na terytorium Niemiec poprzez: 1. zmniejszenie kwoty przychodów należnych ze stosunku pracy wykazywanej w poz. 29 informacji PIT-11 (27), 2. zwiększenie kwoty dochodów zwolnionych od podatku należnych ze stosunku pracy wykazywanej w poz. 32 informacji PIT-11 (27).

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 4 - w przypadku gdy wynagrodzenie pracownika otrzymywane za pracę w Niemczech podlega lub będzie podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i Spółka otrzyma od pracownika wykonującego pracę na terytorium Niemiec wniosek, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT o pobór zaliczek od wynagrodzenia opodatkowanego na terytorium Niemiec, to Spółka powinna w informacji PIT-11 wykazać: 1. wynagrodzenie pracownika za pracę w Niemczech jako: „Dochód zwolniony z podatku”, 2. zaliczki od wynagrodzenia opodatkowanego na terytorium Niemiec jako: „Zaliczka pobrana przez płatnika”.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1: Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). W myśl art. 3 ust. 1a ustawy PIT za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 1a ustawy PIT stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy PIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy PIT).

W nawiązaniu do powyższego, tak jak zostało to wskazane w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) pracownicy Wnioskodawcy realizujący w Niemczech Kontrakt posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych i należy ich tym samym uznać za osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1a ustawy PIT. Zatem w analizowanej sprawie; w odniesieniu do dochodów osiągniętych przez pracowników Wnioskodawcy z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Niemiec; należy wziąć pod uwagę umowę między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90 ze zm., dalej: UPO).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17,18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 15 ust. 2 UPO bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech, jak i w Polsce.

Natomiast art. 15 ust. 2 UPO określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym przepisie trzy warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce) z zastosowaniem metody unikania podwójnego opodatkowania przewidzianej w treści UPO.

W analizowanym przypadku pobyt niektórych pracowników wysyłanych do Niemiec nie przekroczy 183 dni w okresie kolejnych dwunastu miesięcy. Zatem warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. a UPO w odniesieniu do pracowników, których pobyt w Niemczech nie przekroczy 183 dni w okresie kolejnych dwunastu miesięcy będzie spełniony. Z uwagi, że Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadać w Niemczech zakładu ani stałej placówki w rozumieniu art. 5 UPO to wynagrodzenie pracowników nie jest i nie będzie ponoszone przez zakład/stałą placówkę, który Wnioskodawca posiada w Niemczech. Zatem warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. c UPO również będzie w analizowanym przypadku spełniony. Analizując ostatni z warunków wskazany w art. 15 ust. 2 lit. b UPO, zgodnie z którym wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie (tu: Niemcy) należy odwołać się do koncepcji tzw. ekonomicznego pracodawcy. Jeżeli bowiem podmiot niemiecki zostałby uznany za ekonomicznego pracodawcę, w którego imieniu Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenie to warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. b UPO nie zostanie w analizowanym przypadku spełniony.

Pojęcie ekonomicznego pracodawcy zostało wypracowane na podstawie analizy przepisów Konwencji Modelowej OECD, która stanowi podstawę do konstruowania umów międzynarodowych dotyczących dochodów transgranicznych. Komentarze do Konwencji zwracają uwagę, że „pracodawcę” należy interpretować w sposób materialny, a nie formalny, tj. pracodawcą niekoniecznie musi być podmiot, z którym pracownik podpisał umowę o pracę. Pracodawcą jest zatem ten, kto faktycznie wypełnia funkcje pracodawcy i ponosi koszty wynagrodzenia. Zgodnie z komentarzami do Konwencji Modelowej OECD i praktyką organów podatkowych, aby zbadać i określić, kto jest pracodawcą dla danej osoby wykonującej pracę, należy zwrócić uwagę na następujące kwestie:

1) kto wypłaca wynagrodzenie lub jest obciążany kosztem wynagrodzenia,

2) czy wynagrodzenie za usługi oblicza się na podstawie czasu wykorzystanego na pracę lub na podstawie jakiegoś związku między tym wynagrodzeniem a płacą uzyskiwaną przez pracownika,

3) kto rzeczywiście zleca i nadzoruje pracę,

4) kto instruuje pracownika,

5) kto ponosi odpowiedzialność i ryzyko za pracę pracownika,

6) kto dostarcza narzędzia i urządzenia potrzebne do wykonywania pracy,

7) kto określa liczbę i kwalifikacje pracowników,

8) kto czerpie korzyści z pracy danej osoby.

W analizowanym przypadku czynności realizowane przez pracowników Wnioskodawcy w ramach Kontraktu będą spójne z zakresem działalności podmiotu niemieckiego (tj. (\`(...)\`) będą sprzedawane klientom podmiotu niemieckiego), a ponadto spółka niemiecka:

1) pokryje koszty wynagrodzeń za pracę (na spółkę niemiecką zostanie wystawiona faktura za poniesione koszty zatrudnienia),

2) będzie rzeczywiście zlecać i nadzorować pracę pracowników Wnioskodawcy,

3) będzie ustalała grafik godzin pracy,

4) będzie decydowała o miejscu, w którym jest wykonywana praca,

5) będzie instruowała pracowników Wnioskodawcy,

6) będzie odpowiadała za pracę pracowników wnioskodawcy,

7) będzie dostarczać część narzędzi i urządzeń potrzebnych do wykonywania pracy,

8) będzie czerpała korzyści z pracy pracowników Wnioskodawcy,

9) będzie nadzorować i odpowiadać za miejsce gdzie wykonywane są prace,

10) jeżeli będzie niezadowolona z pracy realizowanej przez pracowników Spółki to będzie o tym fakcie informować Wnioskodawcę,

11) w porozumieniu z Wnioskodawcą będzie ustalać urlopy pracowników oraz plan prac.

W związku z powyższym spółka niemiecka będzie tzw. ekonomicznym pracodawcą pracowników Wnioskodawcy wykonujących pracę na terytorium Niemiec. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony jeden z warunków wskazany w art. 15 ust. 2 UPO tj. warunek określony w art. 15 ust. 2 lit b UPO. Tym samym zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy od pierwszego dnia pobytu w Niemczech będą podlegały opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Niemczech. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach DKIS z 11 marca 2021 r. (znak 0115-KDIT2.4011.10.2021.2.ENB) oraz z 14 lutego 2019 r. (znak 0115-KDIT2-2.4011.456.2018.2.ENB).

W Polsce, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, należy zastosować tzw. metodę wyłączenia z progresją, określoną w art. 24 ust. 2 lit. a UPO oraz w art. 27 ust. 8 ustawy PIT.

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 2 lit. a UPO w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób: „Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu."

Natomiast zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy PIT jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy PIT, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z art. 27 ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT;

2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W konsekwencji wynagrodzenie wypłacane pracownikom za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) będzie podlegało opodatkowaniu zarówno w Niemczech jak i w Polsce, przy czym w Polsce będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem PIT na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy PIT oraz art. 24 ust. 2 lit. a UPO.

Zasady poboru przez płatników (zakłady pracy) zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują przychody ze stosunku pracy i obowiązki tych płatników regulują m.in. przepisy art. 31 i art. 32 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 31 ustawy PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Jednocześnie w myśl art. 32 ust. 6 ustawy VAT zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem, że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-1 c, 1f-3a, 4 i 5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Jak zostało to wskazane powyżej wynagrodzenie pracowników z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Niemiec podlega tam opodatkowaniu podatkiem PIT. Wnioskodawca jako zakład pracy nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy PIT gdyż dochody te podlegają opodatkowaniu na terytorium Niemiec.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 23 czerwca 2020 r. (znak 0115-KDIT2.4011.304.2020.2.ENB), w której DKIS wskazał, że:„(\`(...)\`) należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że to spółka duńska będzie pracodawcą („ekonomicznym pracodawcą”) w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt b) Konwencji. Mając na uwadze powyższe, uznać zatem należy, że w przedstawionej sytuacji nie zostaną łącznie spełnione przesłanki wskazane w art. 14 ust. 2 ww. Konwencji, wobec czego wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy będą podlegały opodatkowaniu stosownie do art. 14 ust. 1 ww. Konwencji, tj. zarówno w Polsce, jak i w Danii. W konsekwencji od ww. wynagrodzeń Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w Polsce, z uwzględnieniem dyspozycji art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za prawidłowe."

Podsumowując, Wnioskodawca nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez swoich pracowników z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec w przypadku gdy:

1) okres pobytu tych pracowników w Niemczech nie przekroczy 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym,

2) pracownicy nie złożą wniosków, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT gdyż dochody te podlegają opodatkowaniu na terytorium Niemiec.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 2: Jak zostało to już wcześniej wskazane, zgodnie z art. 15 ust. 2 UPO wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W przypadku zatem gdy pracownicy Spółki realizujący Kontrakt w Niemczech będą przebywać w tym kraju więcej niż 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym to warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. a UPO nie zostanie spełniony. Jak zostało to już wskazane w uzasadnieniu do pytania 1 podmiot niemiecki spełnia warunki do uznania go za ekonomicznego pracodawcę. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony również warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. b UPO. Spółka nie posiada i nie będzie posiadać w Niemczech zakładu ani stałej placówki w rozumieniu art. 5 UPO. Oznacza to, że wynagrodzenie pracowników Spółki nie jest i nie będzie ponoszone przez zakład/stałą placówkę, który Wnioskodawca posiada w Niemczech. Zatem jedynie warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. c UPO będzie w analizowanym przypadku spełniony. Tym samym zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy od pierwszego dnia pobytu w Niemczech będą podlegały opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Niemczech.

Przy czym jak zostało to już wskazane w uzasadnieniu do pytania 1 wynagrodzenie wypłacane pracownikom za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) będzie podlegało w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem PIT na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy PIT oraz art. 24 ust. 2 lit. a UPO.

Z uwagi, że wynagrodzenie wypłacane pracownikom za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) będzie podlegało opodatkowaniu w Niemczech to zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy PIT Wnioskodawca jako zakład pracy nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od tych dochodów tj. dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec.

Podsumowując, Wnioskodawca nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez swoich pracowników z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec w przypadku gdy:

1) okres pobytu tych pracowników przekroczy 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym,

2) pracownicy nie złożą wniosków, o których mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT, gdyż dochody te podlegają opodatkowaniu na terytorium Niemiec.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 3: W myśl art. 39 ust. 1 ustawy PIT płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74,148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Wzór informacji, o której mowa w art. 39 ust. 1 ustawy PIT tj. informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) został zamieszczony w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2019 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2397, dalej: Rozporządzenie).

Przy czym wzór informacji, o której mowa w art. 39 ust. 1 ustawy PIT dotyczącej roku 2021 został zamieszczony w załączniku do Rozporządzenia w wersji obowiązującej od 1 stycznia 2021 r. do 8 marca 2021 r.

Jak wynika z art. 39 ust. 1 ustawy PIT w informacji PIT-11 powinny być uwzględnione również dochody wolne od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych. Obowiązek ujęcia w informacji PIT-11 dochodów zwolnionych z podatku PIT dotyczy wyłącznie dochodów, które zostały uzyskane za pośrednictwem podmiotu będącego płatnikiem sporządzającym informację PIT-11. W związku z powyższym, w informacji PIT-11 (27) za rok 2021 płatnik był zobowiązany wykazać m.in:

1) w poz. 29 przychód uzyskany przez pracownika za pracę w Polsce podlegający opodatkowaniu w Polsce,

2) w poz. 32 dochód uzyskany przez pracownika za pracę za granicą zwolniony z opodatkowania w Polsce,

3) w poz. 33 wartość zaliczek pobranych przez płatnika.

Jak zostało to wskazane w uzasadnieniu do pytania 1 wynagrodzenie za czynności realizowane w Niemczech przez pracowników Wnioskodawcy, których pobyt w tym kraju nie przekroczył 183 dni:

1) podlega opodatkowaniu w Niemczech,

2) podlega zwolnieniu z opodatkowania w Polsce.

Ponadto w uzasadnieniu do pytania 1 zostało wskazane, że Wnioskodawca jako zakład pracy nie powinien pobierać zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy PIT gdyż dochody te podlegają opodatkowaniu na terytorium Niemiec.

Z uwagi, że Wnioskodawca pomimo braku otrzymania od pracownika wniosku, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT zdanie drugie pobierał zaliczki na podatek PIT od dochodu uzyskanego przez pracowników za pracę w Niemczech (dochód zwolniony z opodatkowania w Polsce) oraz:

1) wykazał przychód uzyskany przez pracownika za pracę w Niemczech poz. 29 informacji PIT-11 (27) za rok 2021 przesłanej podatnikowi i urzędowi skarbowemu,

2) wykazał powyższe zaliczki w poz. 33 informacji PIT-11 (27) za rok 2021 przesłanej podatnikowi i urzędowi skarbowemu

to Wnioskodawca jest zobowiązany do złożenia korekty informacji PIT-11 (27) za rok 2021. Przy czym korekcie będzie podlegać jedynie poz. 29 informacji PIT-11 (27) - zmniejszenie przychodu oraz poz. 32 informacji PIT-11 (27) - zwiększenie dochodu. Korekcie nie będzie natomiast podlegać wysokość wykazanej zaliczki w poz. 33 informacji PIT-11 (27). Podsumowując Spółka powinna skorygować informacje PIT-11 (27) za rok 2021 dotyczące pracowników wykonujących pracę na terytorium Niemiec poprzez:

1) zmniejszenie kwoty przychodów należnych ze stosunku pracy wykazywanej w poz. 29 informacji PIT-11 (27),

2) zwiększenie kwoty dochodów zwolnionych od podatku należnych ze stosunku pracy wykazywanej w poz. 32 informacji PIT-11 (27).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 4: Zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy PIT zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-1 c, 1f-3a, 4 i 5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a. Powyższe oznacza, że w przypadku gdy wynagrodzenie pracowników za pracę w Niemczech będzie podlegać opodatkowaniu w Niemczech to Spółka jako zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od tego wynagrodzenia. Spółka ma jednak obowiązek pobierać zaliczki na podatek dochodowy stosownie do przepisów art. 32 ust. 1-1c, 1f-3a, 4 i 5 ustawy PIT w przypadku otrzymania od pracownika wniosku o pobieranie zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia uzyskiwanego przez niego za pracę na terytorium Niemiec, które podlega tam opodatkowaniu. Jednocześnie art. 27 ust. 9 i 9a ustawy PIT nie będą miały zastosowania w analizowanym przypadku gdyż art. 24 ust. 2 lit. a UPO stanowi o zastosowaniu metody określonej w art. 27 ust. 8 ustawy PIT (tzw. metody wyłączenia z progresją).

W myśl art. 24 ust. 2 lit. a UPO w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób: „Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu."

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy PIT jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy PIT, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;

2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z powyższego wynika, że dochód osiągany przez pracownika za pracę w Niemczech będzie w Polsce zwolniony z opodatkowania podatkiem PIT. Natomiast zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy PIT jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w art. 27 ust. 8 ustawy PIT, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarta umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Z kolei w myśl art. 27 ust. 9a ustawy PIT w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarta umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Wobec powyższego w przypadku otrzymania od pracownika wniosku o pobieranie zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia uzyskiwanego przez niego za pracę na terytorium Niemiec, które podlega tam opodatkowaniu Spółka ma obowiązek pobierać zaliczki na podatek dochodowy od tego wynagrodzenia stosownie do przepisów art. 32 ust. 1-1 c, 1f-3a, 4 i 5 ustawy PIT. W tym miejscu ponownie należy wskazać, że stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy PIT płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74,148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W konsekwencji w przypadku gdy wynagrodzenie pracownika otrzymywane za pracę w Niemczech podlega lub będzie podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i Spółka otrzymania od pracownika wykonującego pracę na terytorium Niemiec wniosek, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT o pobór zaliczek od wynagrodzenia opodatkowanego na terytorium Niemiec to Spółka powinna w informacji PIT-11 wykazać:

1) wynagrodzenie pracownika za pracę w Niemczech jako: „Dochód zwolniony z podatku",

2) zaliczki od wynagrodzenia opodatkowanego na terytorium Niemiec jako: „Zaliczka pobrana przez płatnika".

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z treści wniosku wynika, że zatrudniacie Państwo na podstawie umowy o pracę pracowników, którzy są kierowani do pracy do Niemiec w celu realizacji usługi na rzecz podmiotu niemieckiego. W niniejszej sprawie znajdą zatem zastosowanie przepisy Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r.(Dz. U. z 2005 r. poz. 90; dalej: Umowy).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Umowy:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast przepis art. 15 ust. 2 Umowy określa wyjątki od powyższej zasady. Zgodnie z tym przepisem:

Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Powyższe uregulowanie stanowi wyjątek od reguły zawartej w art. 15 ust. 1 Umowy i wskazuje, że wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule trzy warunki. Niespełnienie któregokolwiek z wymienionych warunków powoduje, że wynagrodzenie oddelegowanych pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Umowy, czyli zarówno w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech), jak i w państwie miejsca zamieszkania pracowników (w Polsce).

W przypadku, gdy okres pobytu pracownika oddelegowanego do Niemiec, w związku z wykonywaną na terytorium Niemiec pracą, nie przekroczy łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, wówczas zostanie spełniony pierwszy warunek określony w treści przepisu art. 15 ust. 2 Umowy.

Oceniając, czy został spełniony drugi i trzeci warunek określony w ww. przepisie należy ustalić podmiot, który wypłaca wynagrodzenie pracownikowi wykonującemu pracę w Niemczech.

Drugi warunek określony w art. 15 ust. 2 lit. b analizowanej Umowy wskazuje, że wynagrodzenie musi być wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Niemczech. Z kolei, zgodnie z trzecim warunkiem wymienionym w lit. c tego przepisu, wynagrodzenie nie może być ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą podmiot polski posiada w Niemczech.

Przy czym, termin „pracodawca” należy interpretować zgodnie z Komentarzem do art. 15 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku. Punkt 8 Komentarza do art. 15 ust. 2 stwierdza, że pracodawcą w tym znaczeniu jest osoba mająca prawo do prowadzenia prac oraz ponosząca związane z tym ryzyko i odpowiedzialność. Podmiot taki określa się jako „rzeczywistego pracodawcę”. W celu ustalenia, kto jest „rzeczywistym pracodawcą” (podmiot niemiecki czy polski podmiot) w rozumieniu art. 15 ust. 2 lit. b Umowy, dodatkowo należy poddać analizie m.in. następujące okoliczności:

\- kto ponosi odpowiedzialność lub ryzyko związane z wynikami pracy pracowników,

\- pod czyją kontrolą i odpowiedzialnością znajduje się miejsce wykonywania pracy,

\- na kim spoczywa obowiązek instruowania pracowników,

\- kto dostarcza narzędzia i materiały do wykonania pracy,

\- kto określa liczbę i kwalifikacje pracowników,

\- kto ponosi finalny koszy wynagrodzenia pracowników,

\- czy liczbę i kwalifikacje pracowników określa tylko pośrednik, czy tylko faktyczny użytkownik.

W przypadku jeśli analiza powyższych funkcji prowadzi do wniosku, że rzeczywistym pracodawcą jest podmiot niemiecki, należy uznać, iż warunek określony w art. 15 ust. 2 lit. b Umowy polsko-niemieckiej nie jest spełniony.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że okres lub okresy przebywania pracowników w Niemczech w związku z wykonywaniem prac związanych z realizacją Kontraktu mogą przekroczyć lub nie łącznie 183 dni w każdym 12-miesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, w pozostałym okresie Pracownik będzie wykonywał pracę na terenie Polski (czynności nie związane z realizacją Kontraktu). Zakres obowiązków realizowanych przez Państwa pracowników na terytorium Niemiec jest spójny z zakresem działalności podmiotu niemieckiego, na rzecz którego jest realizowany Kontrakt. W okresie realizacji Kontraktu, Państwo pozostaniecie prawnym pracodawcą i w ramach stosunku pracy będziecie wypłacali swoim pracownikom wynagrodzenie za pracę. Z tytułu świadczenia usług w ramach Kontraktu obciążacie Państwo podmiot niemiecki wynagrodzeniem kalkulowanym w oparciu o czas wykonywania pracy przez pracowników (wynagrodzenie pracownika powiększone o składki ZUS opłacane przez pracodawcę, koszty dojazdów oraz marżę) – czyli to spółka niemiecka poniesie finalnie cały ekonomiczny koszt wynagrodzenia pracowników. W zakresie pracy wykonywanej przez pracowników, to spółka niemiecka spełnia rzeczywiste funkcje pracodawcy, w szczególności spółka niemiecka:

\- zleca i nadzoruje pracę,

\- ustala grafik godzin pracy,

\- decyduje o miejscu, w którym jest wykonywana praca,

\- instruuje pracownika,

\- ponosi odpowiedzialność za pracę,

\- nadzoruje i odpowiada za miejsce gdzie wykonywane są prace,

\- dostarcza - obok Państwa - narzędzia i urządzeń potrzebnych do wykonywania pracy,

\- określa - w części - kwalifikacje pracowników - znajomość języka angielskiego,

\- czerpie – obok Państwa - korzyści z pracy danej osoby,

\- informuje Państwa o nieprawidłowościach w pracy pracowników,

\- bierze udział, w porozumieniu z Państwem w ustalaniu urlopów oraz planu prac.

Ponadto nie posiadacie Państwo i nie będziecie posiadać na terenie Niemiec zakładu ani stałej placówki w rozumieniu art. 5 Umowy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie nie znajdą zastosowania postanowienia art. 15 ust. 2 Umowy. Nie zostanie bowiem spełniony warunek, o którym mowa w lit. b art. 15 ust. 2 Umowy. W świetle wskazanych okoliczności sprawy za rzeczywistego pracodawcę pracownika należy uznać bowiem podmiot niemiecki. Jak wyjaśniono natomiast wyżej, aby art. 15 ust. 2 Umowy miał zastosowanie musiałyby zostać spełnione łącznie wszystkie warunki określone w tym przepisie. W przedmiotowej sprawie znajdzie zatem zastosowanie art. 15 ust. 1 Umowy. W konsekwencji dochód z pracy wykonywanej przez oddelegowanego pracownika w Niemczech – niezależnie od długości jego pobytu w Niemczach (tj. niezależnie od tego, czy pobyt ten przekroczy łącznie 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym) – będzie podlegał opodatkowaniu zarówno w Niemczech, jak i w Polsce.

Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu znajdzie zastosowanie określona w art. 24 ust. 2 lit. a Umowy polsko-niemieckiej metoda unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metoda wyłączenia z progresją). Zgodnie z tym przepisem:

Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Zatem, wynagrodzenie otrzymywane przez oddelegowanego pracownika z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Niemiec i podlegające tam opodatkowaniu, będzie zwolnione w Polsce z opodatkowania, jednakże dochody te będą podlegały uwzględnieniu przy opodatkowywaniu dochodów pracownika uzyskanych z pracy wykonywanej na terenie Polski stosownie do przepisu art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wskazanych postanowień Umowy.

Stosownie do treści art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;

2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Podsumowując, wynagrodzenie pracownika z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Niemiec, będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 15 ust. 1 Umowy, tzn. zarówno w Niemczach, jak i w Polsce, niezależnie od długości pobytu pracownika na terytorium Niemiec. Przy czym w Polsce podatek dochodowy określony będzie z uwzględnieniem metody unikania podwójnego opodatkowania przewidzianej w art. 24 ust. 2 lit. a Umowy w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do obowiązku pobierania przez Państwo zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych przez pracownika z tytułu pracy wykonywanej w Niemczech, należy wskazać, że zasady poboru przez płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują przychody ze stosunku pracy i obowiązki tych płatników regulują m.in. przepisy art. 31 i 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy'', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 32 ust. 6 ww. ustawy:

Zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-1c, 1f-3a, 4 i 5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Stosownie do art. 39 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Podkreślenia przy tym wymaga, że okolicznością o której mowa w art. 32 ust. 6 ww. ustawy nie jest fakt, że pracownik opodatkowuje bądź będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody podlegają (lub będą podlegać) opodatkowaniu poza Polską. W związku z tym nie jest istotne czy i jak pracownik lub pracodawca wywiązuje się z obowiązków nałożonych przepisami podatkowymi kraju, w którym wykonywana jest praca lecz istotne jest czy zgodnie z właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską.

Ponieważ w sytuacji przedstawionej w treści wniosku dochody pracownika z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Niemiec podlegają opodatkowaniu w Niemczech Państwo na mocy art. 32 ust. 6 nie mają obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń. Pobór zaliczek będzie zasadny jedynie wówczas, gdy pracownik złoży Państwu taki wniosek.

W konsekwencji powyższego ustosunkowując się do Państwa pytań nr 1, 2 wskazać należy, że;

\- nie powinni Państwo pobierać zaliczki na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez swoich pracowników z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec w przypadku gdy okres pobytu tych pracowników w Niemczech nie przekroczy 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym oraz gdy pracownik ten nie złoży wniosku, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT,

\- nie powinni Państwo pobierać zaliczki na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez swoich pracowników z pracy wykonywanej na terytorium Niemiec w przypadku gdy okres pobytu tych pracowników w Niemczech przekroczy 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym oraz gdy pracownik ten nie złoży wniosku, o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy PIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 uznałem za prawidłowe.

W odniesieniu do pytania nr 3 wyjaśniam, że zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci;.

Z przepisu art. 81 § 1 ww. ustawy wynika, że:

Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Natomiast § 2 tego artykułu stanowi, że:

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Błędnie mogła zostać określona m.in. kwota przychodu, wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji.

W analizowanej sytuacji, błędnie uznając, że wynagrodzenie uzyskane z pracy świadczonej na terytorium Niemiec podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, zawyżyli Państwo kwotę przychodów w informacji PIT-11 za 2021 r. Wobec powyższego uznać należy, że wystawienie pracownikom informacji PIT-11, w których uwzględniono zawyżony przychód oraz nie uwzględniono dochodu zwolnionego od podatku obliguje Państwa do sporządzenia korekty tych informacji i wykazania w skorygowanych informacjach przychodów oraz dochodu zwolnionego od podatku uzyskanego przez pracowników.

Jak wynika z przywołanego powyżej art. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązkiem płatnika jest wykazanie w informacji PIT-11 faktycznie osiągniętego przez podatnika przychodu (dochodu) i faktycznie pobranej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Informacja PIT-11 powinna zatem zawierać prawidłowe dane o osiągniętych przez podatnika dochodach podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym i faktycznie pobranych w danym roku podatkowym zaliczkach na podatek oraz dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zatem dokonując korekt informacji PIT-11 za 2021 r. powinni Państwo wykazać w korektach niższą kwotę przychodu uzyskanego przez pracowników z tytułu pracy na terytorium Polski oraz kwotę dochodu zwolnionego od podatku uzyskanego z tytułu pracy na terytorium Niemiec.

W konsekwencji powyższego należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że powinni Państwo skorygować informacje PIT-11 za rok 2021 dotyczące pracowników wykonujących pracę na terytorium Niemiec poprzez:

\- zmniejszenie kwoty przychodów należnych ze stosunku pracy,

\- zwiększenie kwoty dochodów zwolnionych od podatku należnych ze stosunku pracy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 4, należy wskazać na dotychczasowe ustalenia, z których wynika, że dochód uzyskany przez Państwa pracowników z tytułu wykonywania pracy na terytorium Niemiec podlega opodatkowaniu zarówno w Niemczech jak i w Polsce. Zatem co do zasady nie ciąży na Państwu obowiązek poboru podatku od tych dochodów, wyjątkiem jest sytuacja, w której pracownik złoży Państwu wniosek o pobór podatku stosownie do art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku gdy na podstawie wniosku pracownika, będziecie Państwo pobierać zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia za pracę wykonywaną przez pracownika na terenie Niemiec, wówczas w informacji PIT-11, winni Państwo wykazać:

\- wynagrodzenie pracownika za pracę w Niemczech jako: „Dochód zwolniony z podatku”,

\- zaliczki od wynagrodzenia opodatkowanego na terytorium Niemiec jako: „Zaliczka pobrana przez płatnika”.

Zatem, Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 4 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA.

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).