Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.185.2017.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-18
Teza: Czy w przypadku wniesienia przez GM aportem na kapitał zakładowy Wnioskodawcy wierzytelności o zapłatę równowartości nakładów poniesionych przez GM na nieruchomości budynkowej Wnioskodawcy i wydania przez Wnioskodawcę na rzecz GM akcji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości przedmiotu wkładu, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu nakładów poniesionych na jego nieruchomości przez GM, skutkujących ulepszeniem środków trwałych oraz od którego momentu i od jakiej wartości będą mogły być dokonywane te odpisy?
Słowa kluczowe: akcja; aport; kapitał-kapitał zakładowy; nieruchomości; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 21 maja 2017 r. (przesłanym za pośrednictwem platformy e-puap 21 maja 2017 r.), uzupełnionym 29 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu nakładów poniesionych na jego nieruchomości przez GM, skutkujących ulepszeniem środków trwałych oraz od którego momentu i od jakiej wartości będą mogły być dokonywane te odpisy (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu nakładów poniesionych na jego nieruchomości przez GM, skutkujących ulepszeniem środków trwałych oraz od którego momentu i od jakiej wartości będą mogły być dokonywane te odpisy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną prawa polskiego i instytucją otoczenia biznesu, z większościowym udziałem (98,86%) Gminy Miasta (zwanej dalej „GM”). Wnioskodawca, także we współpracy z GM, realizuje działania na rzecz rozwoju przedsiębiorczości w obszarze miasta i subregionu, dedykowane firmom funkcjonującym na rynku od lat, jak i firmom dopiero startującym. Swoje cele Wnioskodawca realizuje w parkach przemysłowych i Strefie Aktywności Gospodarczej - SAG.

W dniu 10 maja 2013 r. Wnioskodawca zawarł z GM umowę partnerstwa (dalej „Umowa Partnerstwa”), na podstawie art. 28a ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 383 ze zm.), której celem było wspólne przygotowanie i realizacja projektu partnerskiego pn. „Rozbudowa Strefy Aktywności Gospodarczej w X”, etap III (zwanego dalej „Projektem”), dofinansowywanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (MRPO) na lata 2007-2013, w której to Umowie Wnioskodawca występował jako Partner, zaś GM jako Lider Projektu (forma finansowania - pomoc bezzwrotna).

Wyłonienie Wnioskodawcy na Partnera Projektu nastąpiło zgodnie z trybem określonym w art. 28a ust. 4 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, w drodze otwartego naboru. Przy czym w „Ogłoszeniu o otwartym naborze partnera spoza sektora finansów publicznych w celu wspólnej realizacji projektu pn. „Rozbudowa Strefy Aktywności Gospodarczej w X - etap III” z 19 lutego 2013 r. wskazano na następujące wymagania wobec partnerów Projektu:

1.  zgodność działania potencjalnego partnera z celami partnerstwa,
2.  wniesienie wkładu finansowego oraz rzeczowego,
3.  doświadczenie w realizacji projektów o podobnym charakterze,
4.  współpraca z Liderem partnerstwa w trakcie przygotowania, realizacji i trwałości projektu,
5.  prowadzenie działalności na terenie Województwa.

Wskazano nadto, że Partnerami projektu mogą być wyłącznie podmioty spoza sektora finansów publicznych określone w Regulaminie konkursu dla Osi Priorytetowej 4 Infrastruktura dla rozwoju gospodarczego Działanie 4.3. Tworzenie i rozwój Stref Aktywności Gospodarczej Schemat B Strefy Aktywności gospodarczej o powierzchni powyżej 20 ha w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013, tj.:

1.  Szkoły wyższe,
2.  Instytucje otoczenia biznesu,
3.  Przedsiębiorcy realizujący cele działania,

\-które nie zostały wykluczone z możliwości ubiegania się o dofinansowanie projektu.

Celem ogólnym Projektu było stworzenie korzystnych warunków do lokowania nowych i rozwoju już istniejących podmiotów na obszarze X. Realizacja projektu przyczyniła się do ożywienia społeczno-gospodarczego X, jak i całego subregionu. Celem nadrzędnym Projektu było natomiast stworzenie możliwości inwestowania przez nowe podmioty na obszarze Strefy Aktywności Gospodarczej w X oraz stworzenie nowych miejsc pracy na tym obszarze. Przedsięwzięcie objęte Projektem przyczyniło się jednocześnie do realizacji misji Wnioskodawcy, jaką jest tworzenie warunków i klimatu sprzyjającemu przedsiębiorczości i to zarówno w stosunku do firm już działających, „start-upów” - czyli tych którzy właśnie rozpoczynają swoja działalność, jak również propagowanie idei przedsiębiorczości w grupie ludzi młodych - głównie studentów.

Z kolei celem bezpośrednim płynącym z realizacji projektu było zapewnienie na terenie Strefy Aktywności Gospodarczej „Mechaniczne” korzystnych warunków dla prowadzenia działalności gospodarczej poprzez:

1.  kompleksowe uzbrojenie terenów obecnej Strefy Aktywności Gospodarczej „Mechaniczne” poprzez budowę dróg wewnętrznych wraz z infrastrukturą towarzyszącą, taką jak: sieć kanalizacji deszczowej, sieć kanalizacji sanitarnej, sieć wodociągowa oraz sieć oświetlenia drogi stanowiących swoisty „szkielet” całej strefy;
2.  przebudowę i rozbudowę budynku zlokalizowanego w X na terenie „Parku Przemysłowego Mechaniczne”, na potrzeby Inkubatora Przedsiębiorczości.

Realizacja Projektu wiązała się jednocześnie z wykonywaniem m.in. następujących zadań własnych GM, o których mowa w art. 7 ustawy o z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 446 ze zm.):

1.  sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych,
3.  sprawy utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zgodnie z Umową Partnerstwa, każda ze stron zobowiązała się do zapewnienia w Projekcie środków finansowych na pokrycie wkładu własnego, w kwotach szczegółowo określonych we wniosku o dofinansowanie realizacji Projektu, przy czym zobowiązanie Wnioskodawcy obejmowało wniesienie wkładu finansowego w wysokości nie wyższej niż 188.313,00 zł brutto, który stanowił w Projekcie koszt niewykwalifikowany i obejmował realizację przez Wnioskodawcę określonych działań wskazanych we wniosku o dofinansowanie, w tym:

1.  wykonanie dokumentacji technicznej i finansowej niezbędnej do przygotowania wniosku o dofinansowanie realizacji Projektu, w tym także przygotowanie wymaganych załączników do wniosku o dofinansowanie,
2.  przeprowadzenie badań geologicznych,
3.  przeprowadzenie w Projekcie działań informacyjno-promocyjnych, obejmujących także montaż w miejscu realizacji Projektu tablic informacyjnych i pamiątkowych.

W zakresie realizacji ww. zadań (i tylko tych zadań) Wnioskodawca zobowiązany był nadto do przygotowania i podpisania umów z wykonawcami poszczególnych prac, odbiór tych prac, a także za przeprowadzenie rozliczeń finansowych z wykonawcami tych prac.

Niezależnie od powyższego, na Wnioskodawcy ciążyły określone zadania także na dalszych etapach realizacji Projektu, w tym:

1.  w fazie inwestycyjnej (obejmującej właściwy zakres prac, zmierzających do rozbudowy Strefy Aktywności Gospodarczej w X - poprzez utworzenie tzw. Inkubatora Przedsiębiorczości) - udostępnienie Liderowi Projektu (GM) nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy, tj. budynku o pow. całkowitej 12.752,91 m2, zlokalizowanego w X na terenie „Parku Przemysłowego Mechaniczne”, posadowionego na dwóch nieruchomościach gruntowych, z których jedna stanowiła własność Skarbu Państwa – w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy, druga zaś - własność GM, również w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy; ponadto udostępnienie Liderowi innych nieruchomości, do których Wnioskodawca posiada tytuł prawny, na potrzeby realizacji przewidzianych w Projekcie inwestycji budowlanych, w tym w zakresie utworzenia Inkubatora Przedsiębiorczości;
2.  w tzw. fazie eksploatacyjnej, w okresie trwałości Projektu:
    *   zarządzanie Inkubatorem Przedsiębiorczości i związaną z nim infrastrukturą,
    *   zapewnienie trwałości Projektu, tj. zapewnienie aktywizacji gospodarczej terenu objętego działaniami Projektu przez okres co najmniej 5 lat licząc od zakończenia jego realizacji, ze szczególnym uwzględnieniem osiągnięcia i utrzymania wskaźników Projektu określonych we wniosku o dofinansowanie Projektu, tj. wskaźnika produktu (wyrażanego powierzchnią stworzonych/rozbudowanych stref aktywności gospodarczej) oraz wskaźników rezultatu (wyrażanych: liczbą przedsiębiorstw zlokalizowanych na terenie strefy aktywności gospodarczej, liczbą stałych miejsc pracy utworzonych w wyniku realizacji Projektu oraz liczbą miejsc pracy utworzonych w strefach inwestycyjnych).

Udostępnienie nieruchomości na cele Projektu na zasadach określonych w pkt 1 powyżej nastąpiło nieodpłatnie na rzecz GM, stanowiło więc dodatkowy „rzeczowy” wkład Wnioskodawcy do Projektu. Również w okresie realizacji Projektu (zwłaszcza fazy inwestycyjnej), Wnioskodawca nie otrzymywał od GM jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu korzystania przez GM z udostępnionej nieruchomości. Umowa Partnerstwa nie przewidywała jakichkolwiek postanowień w zakresie przyznania Wnioskodawcy takiego wynagrodzenia. Wskazać należy przy tym, że udostępnienie nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy na rzecz GM na opisanych wyżej zasadach, na cele Projektu, wiązało się z koniecznością zaprzestania przez Wnioskodawcę gospodarczego wykorzystywania tej nieruchomości. Przed udostępnieniem tej nieruchomości Wnioskodawca czerpał bowiem korzyści z wynajmu hali i poszczególnych pomieszczeń biurowych znajdujących się w budynku zlokalizowanym w X na terenie „Parku Przemysłowego Mechaniczne”, jednakże w związku z udziałem w Projekcie Wnioskodawca wypowiedział umowy najemcom, tracąc tym samym przychody z tytułu najmu, w tym między innymi z tytułu najmu części hali w tym budynku za który otrzymywał czynsz w wysokości ok. 30 tys. zł miesięcznie. Warto dodatkowo wskazać, że przed rozpoczęciem okresu realizacji Projektu jak również w trakcie jego realizacji Wnioskodawca niejednokrotnie spotykał się z zainteresowaniem różnych podmiotów odnośnie wynajęcia całej hali wraz z przynależnymi pomieszczeniami biurowymi i socjalnymi (nawet nie w ramach Inkubatora Przedsiębiorczości), niemniej jednak z uwagi na udział w Projekcie nie mógł wykorzystać budynku na te cele. Tymczasem, co również warto podkreślić, w latach 2010-2015 wynajmował całą halę wraz z pomieszczeniami przynależnymi na rzecz jednej firmy, osiągając przychody z tytułu czynszu najmu w wysokości od ok. 40 tys. zł brutto miesięcznie w 2005 r. do nawet 120 tys. zł brutto miesięcznie w roku 2009 r., co wskazuje na bardzo wysoki gospodarczy potencjał nieruchomości (budynku) udostępnionej na cele Projektu.

Natomiast obecnie, od zakończenia Projektu, Wnioskodawca czerpie przychody z tytułu wynajmu pomieszczeń w budynku Inkubatora Przedsiębiorczości, przy czym są to przeważnie stawki o charakterze preferencyjnym, przeznaczone dla startujących lub rozwijających się przedsiębiorstw, co jest niejako wpisane w istotę Inkubatora Przedsiębiorczości.

Również w zakresie zarządzania przez Wnioskodawcę powstałym w wyniku realizacji Projektu Inkubatorem Przedsiębiorczości, w tym zapewniania realizacji opisanych wyżej wskaźników produktu i rezultatu (faza eksploatacyjna Projektu) Umowa Partnerstwa nie przewiduje po stronie Wnioskodawcy jakiegokolwiek dodatkowego wynagrodzenia z tytułu wykonywania tych czynności.

Z kolei do zadań GM jako Lidera Projektu należała w szczególności odpowiedzialność finansowa za realizację w Projekcie poszczególnych działań określonych we Wniosku o dofinansowanie realizacji Projektu, w tym dokonywanie rozliczeń finansowych z wykonawcami za wykonane przez nich w Projekcie roboty lub usługi, przy czym wykonawcy ci wyłaniani byli w drodze przetargu zgodnie z przepisami prawa zamówień publicznych (za co również odpowiadała GM). Innymi słowy, GM obciążały wszelkie koszty inwestycyjne związane z realizacją Projektu, z wyjątkiem opisanych wcześniej kosztów stanowiących wydatki niekwalifikowane, na które przeznaczony był wkład finansowy Wnioskodawcy. Umowa Partnerstwa nie przewidywała po stronie Wnioskodawcy obowiązku ponoszenia jakichkolwiek dodatkowych kosztów inwestycyjnych, na jakimkolwiek etapie realizacji Projektu, innych niż opisane wcześniej wydatki finansowane z wkładu Wnioskodawcy.

Jak zostało przy tym zasygnalizowane na wstępie niniejszego opisu, omawiany Projekt objęty był dofinansowaniem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (MRPO) na lata 2007-2013, Oś priorytetowa 4: Tworzenie infrastruktury dla rozwoju gospodarczego, Działanie 4.3. Tworzenie i rozwój stref aktywności gospodarczej, Schemat B: Strefy aktywności gospodarczej o powierzchni powyżej 20 ha. Wniosek o dofinansowanie (przygotowany przez Wnioskodawcę - jako Partnera, na podstawie Umowy Partnerstwa), podpisywany był i składany przez GM, występującą w charakterze Beneficjenta.

Zgodnie z treścią Umowy Partnerstwa, beneficjentem i koordynatorem Projektu jest GM, przy czym GM jako Lider Projektu realizuje Projekt w imieniu Partnerstwa, przy pomocy jednostki budżetowej - Urzędu Miasta X. Umowa Partnerstwa przewidywała, iż z chwilą jej podpisania Partner (Wnioskodawca) upoważnia Lidera (GM) do reprezentowania Partnerstwa wobec Instytucji Zarządzającej oraz wobec osób trzecich w zakresie wszystkich spraw związanych z przygotowaniem i realizacją Projektu, w tym w zakresie podpisania i złożenia wniosku o dofinansowanie realizacji Projektu, podpisania umowy o dofinansowanie Projektu oraz w zakresie podejmowania w Projekcie innych niezbędnych czynności.

Analiza finansowa przeprowadzona po ostatecznym zakończeniu realizacji Projektu wskazuje na następujące całkowite koszty realizacji Projektu i źródła jego finansowania:

1.  całkowite koszty Projektu - 34.649.248,81 zł brutto, z czego koszty kwalifikowane wyniosły 27.252.467,87 zł, zaś koszty niekwalifikowane - 7.236.979,78 zł; w tym:
    1.  koszty prac przygotowawczych - 2.453.463,46 zł brutto (z czego koszty kwalifikowane wyniosły 1.480.554,56 zł),
    2.  koszty rzeczowej realizacji Projektu (w szczególności są to wydatki związane z uzbrojeniem terenu wzdłuż budowanej drogi i budową drogi, budową inkubatora przedsiębiorczości) - 32.095.463,40 zł brutto (w tym koszty kwalifikowane - 25.745.318,59 zł),
    3.  nadzór inwestorski - 86.958,00 zł brutto (koszty kwalifikowane to 26.594,72 zł),
    4.  koszty promocji) - 13.363,95 zł brutto (w całości to koszty niekwalifikowane);
2.  źródła finansowania Projektu dla kosztów kwalifikowanych:
    1.  dotacja z EFRR w ramach MRPO działanie 4.3 schemat B, przy czym:
    
    *   w części nieobjętej pomocą publiczną jest to kwota 8.327.194,63 zł,
    *   w części objętej pomocą publiczną jest to kwota 8.421.737,29 zł,
    
    3.  środki własne GM - 10.503.535,95 zł;
3.  źródła finansowania Projektu dla kosztów niekwalifikowanych:
    1.  środki własne GM - 7.263.979,78 zł
    2.  środki własne Wnioskodawcy - 159.801,16 zł.

Z powyższego wynika, że w związku z realizacją opisanego Projektu doszło do inwestycji budowalnych w celu utworzenia Inkubatora Przedsiębiorczości na terenie Strefy Aktywności Gospodarczej w X, przy czym inwestycje te były finansowane przez GM, w dużej mierze ze środków pochodzących z dotacji z EFRR w ramach MRPO działanie 4.3 schemat B) i obejmowały nieruchomość budynkową (budynek zlokalizowany w X, na terenie „Parku Przemysłowego Mechaniczne”) stanowiącą własność Wnioskodawcy, jak również nieruchomości gruntowe znajdujące się w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy, a stanowiące własność, odpowiednio, Skarbu Państwa lub GM.

Wspomniana nieruchomość budynkowa, pozostająca przez cały okres realizacji Projektu (a także do dnia dzisiejszego) własnością Wnioskodawcy, została zwrócona Wnioskodawcy protokolarnie w dniu 4 grudnia 2015 r. Roboty (inwestycje) budowlane związane z realizacją Projektu (tj. rozbudową Strefy Aktywności w X) trwały od kwietnia 2014 r. do listopada 2015 r.; w dniu 4 grudnia 2015 r. doszło do odbioru robót budowlanych od generalnego wykonawcy przez inwestora (GM).

W okresie realizacji Projektu, jak również po odbiorze protokolarnym budynku przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej budynku uwzględniającej wartość dokonanych przez GM nakładów (ulepszeń); natomiast w trakcie realizacji Projektu, jak również po jego zakończeniu i odbiorze budynku, Wnioskodawca dokonywał i dokonuje nadal odpisów amortyzacyjnych od dotychczasowej wartości początkowej budynku (tj. nie uwzględniającej wartości dokonywanych nakładów), ponieważ budynek ten nie został nigdy wyłączony z użytkowania, także w okresie realizacji Projektu.

W okresie realizacji Projektu Wnioskodawca pozostawał podatnikiem podatku od nieruchomości (także dla budynku) i z tego tytułu płacił podatek od nieruchomości w wysokości wynikającej z przepisów szczególnych, jak również ponosił wszelkie inne koszty związane z własnością tej nieruchomości, a nie stanowiące kosztów Projektu (np. opłata wieczysta za użytkowanie wieczyste gruntów, na których położony jest budynek, koszty ochrony, usług porządkowych takich jak odśnieżanie czy koszenie, koszty podziałów nieruchomości w okresie realizacji Projektu itp.).

W dalszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że w kontekście wspólnej realizacji Projektu przez Wnioskodawcę i GM pojawiła się kwestia rozliczenia wartości nakładów poniesionych przez GM na budynku stanowiącym własność Wnioskodawcy. Kwestia ta, w tym również możliwe sposoby jej rozwiązania w drodze ugodowego zakończenia sporu, omawiana była na licznych spotkaniach zainteresowanych stron. Znalazła również swój wyraz we wniosku o zawezwanie do próby ugodowej, złożonym przez GM w dniu 1 grudnia 2016 r. w Sądzie Rejonowym w X Wydział I Cywilny. Zgodnie z treścią wspomnianego wniosku o zawezwanie do próby ugodowej, GM opiera swoje roszczenie na przepisach kodeksu cywilnego - wobec faktu, że Umowa Partnerstwa nie zawierała żadnych regulacji dotyczących rozliczeń z tytułu poczynionych nakładów, przy czym kwota roszczenia określona została przez GM na poziomie 17.976.000,00 zł jako różnica pomiędzy wartością nieruchomości przed poniesieniem nakładów (6.624.000,00 zł) a wartością nieruchomości po ich poniesieniu (24.600.000,00 zł), obliczoną na podstawie załączonego do wniosku wyciągu z operatu szacunkowego rzeczoznawcy majątkowego. W dniu 10 stycznia 2017 r. odbyło się posiedzenie pojednawcze przed Sądem Rejonowym w X, wyznaczonym na skutek złożonego przez GM wniosku o zawezwanie do próby ugodowej. Posiedzenie nie zakończyło się jednak zawarciem ugody, w związku z czym analizowana kwestia pozostaje nadal sporna i jest przedmiotem dalszych negocjacji między stronami.

Strony nadal w pierwszej kolejności biorą pod uwagę możliwość polubownego zakończenia trwającego między nimi sporu. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie posiada i nie będzie posiadać wystarczających środków pieniężnych na pokrycie jednorazowo lub na raty – w rozsądnych i akceptowalnych przez GM terminach - roszczeń z tytułu nakładów poniesionych na nieruchomości Wnioskodawcy, w całości lub choćby w jakiejś istotnej części (z uwzględnieniem wysokości, w jakiej te roszczenia zostały zgłoszone), zaś ewentualne przymusowe dochodzenie tych roszczeń przez GM mogłoby doprowadzić do upadłości Wnioskodawcy, strony planują rozliczyć poniesione przez GM nakłady w ten sposób, że wierzytelność GM wobec Wnioskodawcy z tytułu nakładów poniesionych na nieruchomości budynkowej Wnioskodawcy w ramach realizacji Projektu (w istocie wierzytelność o zapłatę) stanie się przedmiotem aportu wniesionego przez GM na kapitał zakładowy Wnioskodawcy, w ramach procedury podwyższenia kapitału zakładowego.

Wniesienie aportu nastąpi w całości na kapitał zakładowy Wnioskodawcy (bez agio). W zamian za aport wierzytelności wskazanej powyżej, GM wydane zostaną akcje w kapitale zakładowym Wnioskodawcy o wartości nominalnej odpowiadającej przyjętej na potrzeby podwyższenia kapitału zakładowego wartości przedmiotu wkładu, która będzie odpowiadała ustalonej przez strony (z uwzględnieniem treści ewentualnej ugody) wartości nominalnej wierzytelności będącej przedmiotem aportu lub wartości godziwej tej wierzytelności określonej odmiennie przez biegłego rewidenta lub sąd w ramach badania sprawozdania akcjonariuszy na podstawie art. 311 i 312 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.).

Na skutek przedmiotowego aportu wierzytelność przysługująca GM w stosunku do Wnioskodawcy z tytułu nakładów poniesionych na nieruchomości budynkowej będącej własnością Wnioskodawcy, wygaśnie w drodze tzw. konfuzji, wobec faktu, że w związku z nabyciem przedmiotowej wierzytelności przez Wnioskodawcę (w tym przypadku w drodze aportu) Wnioskodawca stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tej samej wierzytelności.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym (winno być: „zdarzeniu przyszłym”), w przypadku wniesienia przez GM aportem na kapitał zakładowy Wnioskodawcy wierzytelności o zapłatę równowartości nakładów poniesionych przez GM na nieruchomości budynkowej Wnioskodawcy i wydania przez Wnioskodawcę na rzecz GM akcji o wartości nominalnej odpowiadającej wartości przedmiotu wkładu, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu nakładów poniesionych na jego nieruchomości przez GM, skutkujących ulepszeniem środków trwałych oraz od którego momentu i od jakiej wartości będą mogły być dokonywane te odpisy? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie w jakim poczynione przez GM na nieruchomości Wnioskodawcy nakłady będą powiększały wartość środka trwałego, jako ulepszenia środka trwałego (budynku stanowiącego własność Wnioskodawcy), odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tego środka trwałego, powiększone o wartość tych ulepszeń, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu, przy czym odpisy te mogą być dokonywane od momentu protokolarnego przekazania nieruchomości Wnioskodawcy po zakończeniu realizacji Projektu w dniu 4 grudnia 2015 r., i od wartości początkowej środka trwałego (nieruchomości budynkowej) powiększonej o sumę wydatków poniesionych na ulepszenie, odpowiadającą w tym przypadku wartości nominalnej wydanych przez Wnioskodawcę na rzecz GM akcji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, a także wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te podlegają jednak rozliczeniu jako koszty uzyskania przychodów w ramach amortyzacji dokonywanej zgodnie z art. 16a i n. u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają m.in. stanowiące własność podatnika budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, przy czym zgodnie z art. 16f ust. 1, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 u.p.d.o.p., za wartość początkową środka trwałego (w tym budynku stanowiącego przedmiot odrębnej własności) uznaje się m.in. cenę nabycia albo koszt wytworzenia, przy czym zgodnie z ust. 13, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W dalszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego.

Niemniej jednak, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym „nabycie” nakładów poczynionych przez GM na nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy będzie miało charakter odpłatny, wykluczając możliwość rozpoznania po stronie Wnioskodawcy z tego tytułu przychodu z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, tym bardziej z tytułu rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie (pytanie 1). Z tych względów do analizowanego przypadku nie znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 63 u.p.d.o.p., a zatem w przypadku uznania, że poczynione przez GM na nieruchomości nakłady spowodują ulepszenie środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 13 u.p.d.o.p., odpisy te będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu, przy czym w ocenie Wnioskodawcy odpisy te mogą być dokonywane od momentu protokolarnego przekazania nieruchomości Wnioskodawcy po zakończeniu realizacji Projektu w dniu 4 grudnia 2015 r.; w tej dacie bowiem nieruchomość zawierająca analizowane „ulepszenia” (wynikające z poczynionych przez GM nakładów) została niejako oddana do używania Wnioskodawcy. Z uwagi zaś na fakt, że „odpłatności” za dokonane przez GM nakłady należy w tym przypadku poszukiwać po stronie akcji wydawanych przez Wnioskodawcę w ramach procedury podwyższenia kapitału zakładowego, w ocenie Wnioskodawcy odpisy amortyzacyjne powinny być w tym wypadku dokonywane od wartości początkowej środka trwałego (nieruchomości budynkowej) powiększonej o sumę wydatków poniesionych na ulepszenie, odpowiadającą w tym przypadku wartości nominalnej wydanych przez Wnioskodawcę na rzecz GM akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.