Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.254.2018.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-01
Teza: czy w sytuacji, gdy wyprodukowany w SSE Wyrób (torebki lub worki) będzie powstał częściowo w Zakładzie B poza SSE, w ten sposób, że usługa zadruku będzie stanowiła dodatkową usługę pomocniczą wykonaną w Zakładzie B poza SSE, to dochód Spółki uzyskany z tytułu sprzedaży tych Wyrobów będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych
Słowa kluczowe: ewidencja; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 marca 2018 r. (data wpływu 30 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia, czy w sytuacji, gdy wyprodukowany w SSE Wyrób (torebki lub worki) będzie powstał częściowo w Zakładzie B poza SSE, w ten sposób, że usługa zadruku będzie stanowiła dodatkową usługę pomocniczą wykonaną w Zakładzie B poza SSE, to dochód Spółki uzyskany z tytułu sprzedaży tych Wyrobów będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2018 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia, czy w sytuacji, gdy wyprodukowany w SSE Wyrób (torebki lub worki) będzie powstał częściowo w Zakładzie B poza SSE, w ten sposób, że usługa zadruku będzie stanowiła dodatkową usługę pomocniczą wykonaną w Zakładzie B poza SSE, to dochód Spółki uzyskany z tytułu sprzedaży tych Wyrobów będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisana do rejestru przedsiębiorców w dniu 16 września 2002 r., prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług poligraficznych, produkcji torebek papierowych i papieru zadrukowanego. Wnioskodawca dysponuje zezwoleniem z 5 czerwca 2017 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”). Spółka jest firmą rodzinną z wyłącznie polskim kapitałem i w związku z rozwojem SSE, w granicach dotychczasowego Zakładu, Spółka, aby zabezpieczyć swój rozwój, podjęła decyzję o uzyskaniu zezwolenia na działalność na sąsiadującym z Zakładem terenie SSE.

Zezwolenie dotyczy prowadzenia działalności gospodarczej rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie następujących wyrobów wytworzonych na terenie strefy (według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego, na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Dz. U. z 2015 r. poz. 1676):

1.  17.21.1 - papier falisty i tektura falista oraz opakowania z papieru i tektury;
2.  17.29.1 - pozostałe wyroby z papieru i tektury;
3.  17.21.99.0 - usługi podwykonawców związane z produkcją papieru i tektury falistej oraz opakowań z papieru i tektury;
4.  18.21.1 - pozostałe usługi poligraficzne;
5.  18.13.1 - usługi związane z przygotowaniem do druku;
6.  18.13.2 - klisze, płyty lub cylindry drukarskie i pozostałe wyroby w rodzaju stosowanych do drukowania;
7.  18.13.3 - usługi wspomagające drukowanie;
8.  52.10.1 - magazynowanie i przechowywanie towarów.

Jednym z warunków prowadzenia działalności jest poniesienie na terenie SSE wydatków inwestycyjnych, prowadzących do powstania nowego zakładu produkcyjnego (dalej: „Zakład A”). Do dnia sporządzania niniejszego wniosku Wnioskodawca nie rozpoczął działalności produkcyjnej na terenie SSE i nie osiągnął z tego tytułu żadnych przychodów. Jednocześnie na tym etapie Spółka nie jest w stanie określić dokładnej daty rozpoczęcia produkcji na terenie SSE. Przypuszcza się, że Wnioskodawca zacznie osiągać przychody zwolnione na podstawie posiadanego zezwolenia do prowadzenia działalności na terenie SSE zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT w czwartym kwartale 2018 r. albo na początku 2019 r. Produkcja i sprzedaż powinna ruszyć jesienią 2018 r.

Poza działalnością określoną w zezwoleniu, Wnioskodawca prowadzi także działalność gospodarczą poza SSE poprzez zakład produkcyjny (dalej: „Zakład B”). Działalność wykonywana poza SSE obejmuje produkcję wyrobów objętych tymi samymi kodami PKWiU co działalność w SSE.

Zarówno w ramach działalności prowadzonej w SSE jak i poza SSE Spółka będzie produkowała i sprzedawała dwa typy wyrobów gotowych (dalej: „Wyroby”):

i. zadrukowany papier lub folię m.in. do produkcji opakowań;

ii. opakowania z papieru (torebki lub worki); opakowania mogą być wytwarzane z papieru zadrukowanego przez Spółkę samodzielnie albo zakupionego od podmiotu trzeciego;

W ramach działalności prowadzonej w SSE jak i poza SSE Spółka będzie świadczyć m.in. następujące usługi:

i. zadruku papieru lub foli do produkcji opakowań (papier lub folię jako główny pod względem kosztowym surowiec dostarcza zleceniodawca, a farbę i inne Spółka);

ii. produkcji opakowań (zadrukowany papier jako zasadniczy surowiec dostarcza zlecający Spółce wykonanie usługi, a Spółka jedynie surowce pomocnicze np. klej);

Inne usługi, w tym związane ze sprzedażą świadczone są w Zakładzie B poza SSE, gdzie znajdują się biura, laboratorium, mieszalnia farb, czy magazyn klisz.

1.  Elementy procesu produkcyjnego dotyczącego produkcji zadrukowanego papieru obejmują też ewentualne usługi dodatkowe (pomocnicze):
    1.  przygotowanie do druku, w tym obróbka graficzna i merytoryczna indywidualnego wzoru, czy przygotowanie klisz,
    2.  cięcie papieru,
    3.  przewijanie papieru,
    4.  czyszczenie wałków rastrowych,
    5.  badania laboratoryjne,
    6.  mieszanie farb,
    7.  magazynowanie klisz,
    8.  transport,
    9.  pakowanie beli z zadrukowanym papierem,
    10.  magazynowanie zadrukowanych beli z zadrukowanym papierem,przy czym należy zastrzec, że w zależności od rodzaju zamówienia mogą one występować w różnej kolejności lub niektóre nie występować w ogóle.
2.  Procesowi produkcyjnemu opakowań z papieru (torebek lub worków) towarzyszą m.in. następujące procesu pomocnicze:
    1.  przygotowanie do druku, w tym obróbka graficzna i merytoryczna wzoru, przygotowanie klisz,
    2.  zadruk papieru do produkcji torebek lub worków,
    3.  cięcie papieru,
    4.  przewijanie papieru,
    5.  czyszczenie wałków rastrowych,
    6.  badania laboratoryjne,
    7.  mieszanie farb,
    8.  magazynowanie klisz,
    9.  transport,
    10.  pakowanie torebek lub worków,
    11.  magazynowanie torebek lub worków.w tym przypadku zadrukowany papier stanowi półprodukt powstający w toku produkcji jako etap niezbędny prowadzący do wyprodukowania opakowań z papieru (dalej: „Półprodukt”).

Zadrukowany papier tak jak czysty papier, klisze do druku, czy farba mogą być zakupione od innego podmiotu. W takiej sytuacji, nie będzie występować etap zadruku papieru. Należy również zastrzec, że procesy pomocnicze w zależności od zlecenia mogą występować w różnej kolejności albo nawet nie występować w ogóle.

Jak już wskazano powyżej, do produkcji worków i torebek Spółka nabywa surowce, takie jak np. papier, farby, klisze, czy klej. Jeżeli chodzi o Półprodukt (zadrukowany papier) to Spółka głównie produkuje go samodzielnie, jednakże Spółka przewiduje, że Półprodukt (zadrukowany papier) może również zamawiać od podmiotu trzeciego i wykorzystywać go jako surowiec do produkcji Wyrobu w postaci opakowania z papieru.

Pomocnicze procesy, wymienione w pozycjach A. 1-7 i B. 1, 3-8 będą, przynajmniej w początkowym okresie odbywały się w Zakładzie B poza SSE, bowiem uruchomienie tych pomocniczych procesów w strefie wiązałoby się ze zbędnymi nakładami finansowymi w postaci podwójnego ponoszenia tych samych kosztów.

Spółka zakłada, że z wyjątkiem ww. procesów pomocniczych, zasadnicze czynności związane z produkcją Wyrobów będą wykonywane niezależnie w każdym z zakładów (A w SSE albo w B poza SSE).

Natomiast z uwagi na to, że produkcja w Zakładzie A w SSE i w Zakładzie B poza SSE będzie częściowo produkcją komplementarną (zadruk papieru oraz produkcja torebek), a także w celu efektywnego zarządzania procesem produkcji, ograniczania kosztów i wykorzystania dostępnych środków produkcji, po uruchomieniu produkcji w Zakładzie A w SSE proces produkcji wyrobów może przebiegać m.in. w następujących wariantach:

1.  przy produkcji torebek lub worków jako surowiec będzie wykorzystywany papier zadrukowany w Zakładzie B poza SSE,
2.  przy produkcji torebek lub worków jako surowiec będzie wykorzystywany zakupiony od podmiotu trzeciego zadrukowany papier;
3.  papier zadrukowywany w Zakładzie A w SSE będzie wykorzystywany przy produkcji torebek lub worków w Zakładzie B poza SSE;
4.  z surowców przypisanych do produkcji torebek lub worków w Zakładzie A w SSE zostanie zlecona do Zakładu B poza SSE usługa zadruku papieru do produkcji torebek lub worków (według Spółki łączny koszt zadruku papieru i usług pomocniczych według aktualnych szacunków wynosi przeciętnie ok. 15 % kosztów produktu).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionej sytuacji, gdy wyprodukowany w SSE Wyrób (torebki lub worki) będzie powstał częściowo w Zakładzie B poza SSE, w ten sposób, że usługa zadruku będzie stanowiła dodatkową usługę pomocniczą wykonaną w Zakładzie B poza SSE, to dochód Spółki uzyskany z tytułu sprzedaży tych Wyrobów będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych? (wariant 4).

Zdaniem Wnioskodawcy, powstały dochód ze sprzedaży wyrobów gotowych w całości będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Uzasadnienie Wnioskodawcy.

Na wstępie wskazać należy, że Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej z możliwością skorzystania m.in. ze zwolnienia dochodu od podatku dochodowego od osób prawnych. Jak wskazano w art. 3 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1010, dalej: „ustawy o SSE”), celem tworzenia SSE jest przyspieszenie rozwoju gospodarczego części terytorium kraju, w szczególności przez:

1.  rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej;
2.  rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej;
3.  rozwój eksportu;
4.  zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług;
5.  zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej;
6.  tworzenie nowych miejsc pracy;
7.  zagospodarowanie niewykorzystanych zasobów naturalnych z zachowaniem zasad równowagi ekologicznej.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, jak również art. 12 ust. 1 ustawy o SSE - zwolnieniu podlegają dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Biorąc pod uwagę powyższe, dochody z określonej zezwoleniem działalności mogą być objęte zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych pod warunkiem że działalność ta jest prowadzona na terenie SSE.

Przepisy regulujące zasady funkcjonowania w SSE nie definiują pojęcia „działalności prowadzonej na terenie strefy” tj. nie określają kiedy działalność gospodarcza jest prowadzona na terenie SSE i korzysta ze zwolnienia a kiedy nie można jej traktować jako takiej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa) „prowadzić” to znaczy: „wykonywać, kontynuować jakąś czynność, działalność”, „być odpowiedzialnym za funkcjonowanie i przebieg czegoś, zajmować się czymś”. Zatem warunkiem zwolnienia z opodatkowania jest prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, przy czym w orzecznictwie organów podatkowych zwraca się uwagę, że działalność pomocnicza wykonywana w SSE lub poza SSE niezbędna do realizacji zakresu działalności gospodarczej wymienionej w zezwoleniu stanowi działalność prowadzoną na terenie SSE (m.in. informacja Izby Skarbowej w Rzeszowie z 22 czerwca 2004 r. sygn. IS.1/3-423/51/04).

W praktyce podatkowej prezentowany jest również pogląd, zgodnie z którym ze względu na poziom skomplikowania i złożoności obecnych procesów produkcyjnych niezbędne staje się wykorzystywania towarów i usług dostarczanych przez inne podmioty. Okoliczności taka nie prowadzi jednak automatycznie do utraty zwolnienia podatkowego w części odnoszącej się do wykorzystania tych świadczeń w toku procesu produkcyjnego objętego zwolnieniem. Potwierdzeniem powyższej tezy wydaje się również zlikwidowanie z dniem 1 stycznia 2001 r. definicji wyrobu wytworzonego na terenie SSE. Historycznie zgodnie z § 2 pkt 2 rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie katowickim przez towar wytworzony na terenie strefy należało rozumieć „towar uzyskany w wyniku wytworzenia, obróbki lub przetworzenia na terenie strefy, jeśli wartość pomniejszona o podatek od towarów i usług wszystkich użytych do jego wytworzenia materiałów (składników, surowców, komponentów, części) wytworzonych na terenie strefy, oraz usług wykonanych na jej terenie jest nie mniejsza niż 30% zapłaconej za towar ceny, pomniejszonej o podatek od towarów i usług.”

Tym samym ustawodawca postanowił odejść od sztywnego kryterium klasyfikacji wyrobów i ich podziału na „strefowe” i „pozastrefowe” i umożliwił przedsiębiorcom działającym na terenie SSE nabywanie towarów i usług podwykonawców działających poza SSE. Często bez takiej pomocy z zewnątrz działalność strefowa byłaby niemożliwa, co niweczyłoby podstawione przed instytucją SSE założenia.

W toku funkcjonowania SSE wykształciła się praktyka sądów administracyjnych (por: wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r. sygn. II FSK 1139/10, wyrok NSA z 19 listopada 2014 r. sygn. II FSK 2750/12, wyrok NSA z 10 września 2015r. sygn. II FSK 1766/13, czy też wyrok NSA z 9 sierpnia 2017 r. sygn. II FSK 1853/15), zgodnie z którą dokonując oceny możliwości objęcia dochodu powstałego z tytułu sprzedaży danego dobra dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT , przy którym skorzystano z towarów/materiałów/surowców/usług spoza SSE w każdym przypadku niezbędne jest:

*   ustalenie charakteru czynności wykonywanych poza terenem SSE z perspektywy ich kwalifikacji jako działalności poza terenem strefy lub jedynie działalności pomocniczej w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego wyrobów gotowych;
*   określenie czy istnieje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek pomiędzy czynnościami pomocniczymi a działalnością zasadniczą wykonywaną na terenie strefy, który uzasadnia traktowanie działalności pomocniczej jako części działalności strefowej;
*   określenie czy zakres czynności pomocniczych mieści w zakresie udzielonego zezwolenia.

Z powyższych uwag wynika, iż ocena czy konkretna działalność jest prowadzona na terenie SSE i tym samym może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT - wymaga analiza konkretnego stanu faktycznego w szczególności uwzględnienia właściwej dla przedsiębiorcy specyfiki prowadzonej przez niego działalności.

Wariant 4 dotyczy sytuacji, w której Wyrób będzie produkowany z surowców niezbędnych do jego produkcji w Zakładzie A w SSE, ale w toku procesu produkcyjnego zostanie zlecone wykonanie zadruku papieru do produkcji torebek lub worków do Zakładu B poza SSE. Czynność ta, jak zostało przedstawione w stanie faktycznym, stanowi integralny element całego procesu produkcyjnego prowadzącego do wytworzenia Wyrobów, który mieści się w zakresie działalności określonej w zezwoleniu strefowym.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy czynność ta ma jedynie charakter pomocniczy w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego. Usługi te będą zatem wykorzystane w celu stworzenia Wyrobu, przy czym z perspektywy klientów nie będą tworzyły pożądanej wartości. Tym samym, skorzystanie z usług zadruku będzie miało charakter akcesoryjny warunkujący powstanie ostatecznego Wyrobu.

Dodatkowo, według Spółki łączny koszt zadruku papieru i usług pomocniczych zgodnie z aktualnymi szacunkami wynosi przeciętnie ok. 15% kosztów produktu. Tym samym, czynność zadruku papieru w zakładzie B poza SSE nie będzie stanowiła istotnego udziału procentowego w produkcji Wyrobu.

Powyższe w ocenie Wnioskodawcy prowadzi do wniosku, iż dochody uzyskane ze sprzedaży Wyrobu w opisanym wariancie 4 będą w pełni dochodami z działalności realizowanej na terenie SSE. W związku z czym dochody te będą mogły w całości korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010 z późn.zm., dalej: „ustawa o SSE”). Na mocy art. 12 ust. 1 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o SSE). Oznacza to, że tylko dochód z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu podlegać będzie zwolnieniu od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1010), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie, w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Ponadto, na mocy § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, dalej: „rozporządzenie”), zwolnienia z tytułu kosztów nowej inwestycji oraz z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy.

W myśl § 5 ust. 6 rozporządzenia, przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie strefy za pośrednictwem jednostki organizacyjnej, o której mowa w ust. 5, przepisy art. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych albo art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio.

W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

W związku z powyższym, przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia tego, jaka część dochodu nie wynika z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług poligraficznych, produkcji torebek papierowych i papieru zadrukowanego. Wnioskodawca dysponuje zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Zezwolenie dotyczy prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej, w zakresie wskazanych we wniosku wyrobów wytworzonych na terenie strefy. Poza działalnością określoną w zezwoleniu, Wnioskodawca prowadzi także działalność gospodarczą poza SSE poprzez zakład produkcyjny (dalej: „Zakład B”). Działalność wykonywana poza SSE obejmuje produkcję wyrobów objętych tymi samymi kodami PKWiU co działalność w SSE.

Z uwagi na to, że produkcja w Zakładzie A w SSE i w Zakładzie B poza SSE będzie częściowo produkcją komplementarną (zadruk papieru oraz produkcja torebek), a także w celu efektywnego zarządzania procesem produkcji, ograniczania kosztów i wykorzystania dostępnych środków produkcji, po uruchomieniu produkcji w Zakładzie A w SSE proces produkcji wyrobów może przebiegać m.in. w następującym wariancie, tj. z surowców przypisanych do produkcji torebek lub worków w Zakładzie A w SSE zostanie zlecona do Zakładu B poza SSE usługa zadruku papieru do produkcji torebek lub worków (według Spółki łączny koszt zadruku papieru i usług pomocniczych według aktualnych szacunków wynosi przeciętnie ok. 15 % kosztów produktu).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w przedstawionej sytuacji, gdy wyprodukowany w SSE Wyrób (torebki lub worki) będzie powstał częściowo w Zakładzie B poza SSE, w ten sposób, że usługa zadruku będzie stanowiła dodatkową usługę pomocniczą wykonaną w Zakładzie B poza SSE, to dochód Spółki uzyskany z tytułu sprzedaży tych Wyrobów będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z regułą, z której wynika, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i sprawiedliwości opodatkowania, przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły, bez stosowania wykładni rozszerzającej. Stosując więc wykładnię językową omawianych przepisów, należy przyjąć, że działalność przedsiębiorcy, która chociażby na jednym z etapów realizowana jest poza terenem strefy, nie może być objęta działaniem tych przepisów.

Zatem, w ocenie tut. Organu, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego wariant dot. zlecania przez Wnioskodawcę, do Zakładu B poza SSE usługi zadruku papieru do produkcji torebek lub worków wskazuje, że usługa ta stanowi podstawową działalność nakierowaną na wytworzenie produktu lub półproduktu. Jako działalność podstawową rozumie się wytwarzanie półfabrykatów i wyrobów gotowych, które to stanowią o przynależności przedsiębiorstwa do określonej branży i gałęzi przemysłu lub działu gospodarki narodowej. Jako działalność pomocniczą uznać można tylko te działania, które mają na celu wsparcie lub umożliwienie prowadzenia działalności głównej/podstawowej. Do działalności pomocniczej należy działalność umożliwiająca lub ułatwiająca prowadzenie procesów podstawowych (zakup energii, narzędzi, oprzyrządowania etc.). Zdaniem Organu, w tej konkretnej sprawie nie można uznać wykonywania ww. usług poza terenem SSE, za działalność pomocniczą czyli jedynie wspierającą podstawowy etap produkcji torebek lub worków w Zakładzie A w SSE, przy czym bez znaczenia pozostaje twierdzenie, Spółki, że łączny koszt zadruku papieru i usług pomocniczych według aktualnych szacunków wynosi przeciętnie ok. 15 % kosztów produktu.

Fakt wykonywania niektórych czynności w ramach procesu produkcyjnego poza specjalną strefą ekonomiczną nie pozostaje bez wpływu na wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży towarów. Tym samym, dochód odpowiadający fazie produkcji realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu.

Reasumując, ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, korzysta jedynie dochód osiągnięty z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Tym samym, dochód odpowiadający fazie produkcji realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, że opisany ww. wariancie nr 4 dochód ze sprzedaży wyrobów gotowych w całości będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, należy uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie, powołanych orzeczeń sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Organ zauważa również, że interpretacje indywidualne nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. A. Kośnego 70, 45-372 Opole, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.