Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-510/12-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-21
Teza: Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.05.2012 r. (data wpływu 31.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości na potrzeby działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.05.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości na potrzeby działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Informacje ogólne

Sp. z o. o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT działającym na rynku nieruchomości. Spółka zamierza przeprowadzić inwestycje polegające na budowie budynków z lokalami użytkowymi przeznaczonymi na wynajem. W tym celu Spółka planuje nabyć prawo użytkowania wieczystego gruntu (dalej: Grunt) położonego w W składającego się z działek ewidencyjnych: xx/x, xx/x, xx/x w obrębie ewidencyjnym xxxx o nazwie x-xx-xx. Wskazane powyżej działki ewidencyjne objęte zostały księgą wieczystą o numerze XX prowadzoną przez Sąd Rejonowy, X Wydział Ksiąg Wieczystych, od podatnika zarejestrowanego dla celów VAT (dalej: Kontrahent lub Sprzedający).

Nabycie przez Kontrahenta prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego opisane działki oraz prawa własności zabudowy nastąpiło z dniem 5 grudnia 1990 r. z mocy samego prawa, na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 września 1990 r. o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (aktualnie art. 200 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami), co zostało potwierdzone stosowną ostateczną decyzją Wojewody z dnia 10 grudnia 2007 r.

Obecnie dla obszaru, na którym znajdują się ww. działki, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a Sprzedający nie uzyskał decyzji o warunkach zabudowy. W ewidencji gruntów i budynków, działkom została nadana klasyfikacja BI - „Inne tereny zabudowane”. Z wypisu ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta wynika, że działki znajdują się na terenach oznaczonych jako tereny zabudowy wielofunkcyjnej do zabudowy powyżej 30 m (C) > 30 o średnim wskaźniku intensywności zabudowy powyżej 3,5.

W listopadzie 2011 r. Spółka została wyłoniona w drodze przetargów jako nabywca prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynków znajdujących na działce xx/x wraz ze znajdującą się na niej infrastrukturą techniczną oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu na działkach o numerach ewidencyjnych xx/x oraz xx/x - również ze znajdującą się na nich infrastrukturą techniczną.

Po dopełnieniu stosownych procedur, pomiędzy Spółką a Sprzedającym ma dojść do zawarcia umów kupna-sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Gruntu wraz z prawem własności znajdujących się na ww. gruntach budynków oraz infrastruktury technicznej.

Dostawa ww. nieruchomości ma nastąpić w 2012 r.

1.  Przedmiot wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej

2.1. Działka

Niniejszy wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej dotyczy planowanej transakcji sprzedaży prawa wieczystego użytkowania jednej z wymienionych wyżej działek - działki o numerze ewidencyjnym xx/x (dalej: Działka), wraz z infrastrukturą techniczną i budynkami zlokalizowanymi na tej Działce. Przedmiot planowanej transakcji sprzedaży, czyli prawo wieczystego użytkowania Działki wraz z budynkami oraz infrastrukturą techniczną, określony jest w dalszej części niniejszego wniosku jako „Nieruchomości”.

2.2. Infrastruktura techniczna

Na Działce znajduje się infrastruktura techniczna (dalej: Infrastruktura Techniczna), na którą składają się:

1.  ogrodzenie z blachy trapezowej na słupkach zabetonowanych długości 38 m, wysokości 1,8m;
2.  ogrodzenie z siatki na słupkach zabetonowanych długości 19,5 m, wysokości 1,4 m;
3.  ogrodzenie z siatki na słupkach zabetonowanych długości 105,5 m, wysokości 2,2 m;
4.  brama stalowa;
5.  furtka;
6.  ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach zabetonowanych długości 10 m, wysokości 1,7 m;
7.  ogrodzenie z siatki na słupkach zabetonowanych długości 88m, wysokości 1,5 m;
8.  droga dojazdowa o nawierzchni asfaltowej na podbudowie z tłucznia i żwiru o powierzchni 1.097 m2
9.  miejsca parkingowe utwardzone żwirem o powierzchni 3121$ m2.

W odniesieniu do opisanej wyżej Infrastruktury Technicznej Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Na Działce zlokalizowane są także pozostałe urządzenia infrastruktury Technicznej, które zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) nie stanowią części składowej gruntu, a co za tym idzie nie są przedmiotem sprzedaży.

2.3. Budynki

Na Działce zlokalizowane są także dwa budynki (dalej: Budynki), stanowiące odrębne od gruntu przedmioty własności. Dotychczas budynki te nie zostały oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy lub ich użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Budynki nigdy nie podlegały ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Ze względu na zły stan techniczny, Budynki nie są obecnie wykorzystywane. Ponadto, Budynki te nie prezentują dla stron żadnej wartości ekonomicznej i prawdopodobnie po dokonaniu transakcji sprzedaży zostaną przez Spółkę rozebrane.

W związku z planowaną transakcją sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Działki, na zlecenie Sprzedającego wykonana została przez architekta „Analiza możliwości zabudowy terenu”. W dokumencie tym przyjęto, że na Działce wybudowane zostaną budynki o charakterze biurowym, handlowo-usługowym oraz mieszkalnym, o wysokości zabudowy od 2 do 33 kondygnacji. Nowy sposób zabudowy Działki nie przewiduje natomiast pozostawienia Budynków (realizacja ww. założeń architektonicznych wiąże się z koniecznością rozbiórki Budynków). Opisane założenia architektoniczne były podstawą do określenia ceny sprzedaży Nieruchomości. Zatem wartość Budynków w żaden sposób nie miała wpływu na cenę sprzedaży Nieruchomości.

Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że sprzedający dotychczas nie otrzymał żadnej decyzji ani nie dysponuje żadnymi informacjami, które wskazywałyby, że na Działce nie jest możliwa zabudowa wskazana w ww. dokumencie.

2.4. Umowy najmu

Część Działki objęta jest dwiema umowami najmu, a ich przedmiot stanowi plac z przeznaczeniem na parking, wraz ze zlokalizowaną na działce Infrastrukturą Techniczną, w tym m.in. znajdującymi się na Działce drogą dojazdową, miejscami parkingowymi, ogrodzeniami.

W dniu, w którym Kontrahent dokona sprzedaży Nieruchomości na rzecz Spółki, upłynie więcej niż dwa lata od dnia, w którym wspomniana Infrastruktura Techniczna była wydana do używania najemcy, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

2.5. Oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT

Działając na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054) (dalej: ustawa o VAT), strony umowy sprzedaży (Spółka oraz Sprzedający) złożą, właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, przed dokonaniem dostawy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości.

Oświadczenie będzie zawierać wszystkie elementy określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

2.6. Wniosek złożony przez Sprzedającego

Jednocześnie Spółka pragnie poinformować, że Sprzedający złożył analogiczny (w zakresie stanu faktycznego) wniosek o interpretację podatkową odnośnie opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości. Właściwy wniosek został złożony w dniu 15 maja 2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Sprzedający przedstawił pytania odnośnie zakresu opodatkowania transakcji VAT (w całości bądź w części wynikającej z zastosowania proporcji). Strony uzgodniły, że Kontrahent opodatkuje dostawę Nieruchomości zgodnie ze stanowiskiem Urzędu zaprezentowanym w interpretacji udzielonej w odpowiedni na wniosek Sprzedającego. Tym samym faktura dokumentująca transakcję, którą otrzyma Wnioskodawca będzie zawierała podatek VAT wyliczony zgodnie z wytycznymi zawartymi w interpretacji podatkowej otrzymanej przez Sprzedającego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, w konsekwencji opodatkowania VAT transakcji oraz w sytuacji wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych, przy jednoczesnym braku zaistnienia przesłanek określonych w art. 88 ustawy o VAT, będzie on miał prawo odliczyć VAT wykazany na fakturze. Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości opodatkowanej w zakresie w jakim zakres opodatkowania dostawy stawką 23% VAT został wykazany poprawnie, tj. zgodnie ze stanowiskiem Urzędu zaprezentowanym w interpretacji indywidualnej wydanej dla Sprzedającego.

1.1 Opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości

Przepisy o VAT stanowią, że dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu VAT w ten sam sposób, w jaki opodatkowana jest dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na tym gruncie. Zasada ta wynika z treści art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, mocą którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W odniesieniu do zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów, opisana powyżej regulacja znajduje swoje uzupełnienie w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: Rozporządzenie wykonawcze). Zgodnie z tym przepisem, zwolniona z opodatkowania jest dostawa prawa użytkowania wieczystego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

1.2 Status budowli

Artykuł 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wskazuje, iż zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy dostawa ta jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a ponadto złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Odnosząc powyższe przepisy do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że elementy Infrastruktury Technicznej zlokalizowanej na Działce stanowią obecnie przedmiot najmu, który został wydany najemcy w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT wcześniej niż w ciągu 2 lat od daty sprzedaży Nieruchomości. Wydanie elementów Infrastruktury Technicznej spełniających definicję budowli, czyli drogi dojazdowej oraz ogrodzeń, stanowiło na gruncie przepisów o VAT pierwsze zasiedlenie (zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT).

Mając na uwadze fakt, że w odniesieniu do elementów Infrastruktury Technicznej, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej elementów tej Infrastruktury, dostawa budowli posadowionych na Działce stanowić będzie dostawę dokonaną po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Dostawa taka, co do zasady, podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy jednak zaznaczyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, strony umowy sprzedaży (Spółka oraz Sprzedający) złożą, właściwemu dla Wnioskodawcy naczelnikowi urzędu skarbowego, przed dokonaniem dostawy, zgodne oświadczenie, że wybierają - we właściwym zakresie - opodatkowanie dostawy Nieruchomości, a oświadczenie to będzie zawierać wszystkie elementy określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT. Wobec powyższego, dostawa budowli posadowionych na Działce - we właściwym zakresie - będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

1.3 Status Budynków

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Budynki, ze względu na zły stan techniczny, nie były oddawane do używania nabywcy lub użytkownikowi na podstawie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a więc nie były nigdy przedmiotem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Na nabyciu Budynków przez Sprzedającego nie był naliczony podatek VAT (ze względu na charakter transakcji). Jednocześnie Budynki nie mają żadnej wartości dla Sprzedającego oraz Wnioskodawcy - wynika to zarówno z ich stanu technicznego, jak i intencji stron.

1.4 Opodatkowanie VAT dostawy gruntów zabudowanych

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W związku z tym dostawa gruntów zabudowanych podlega opodatkowaniu według tej samej stawki, która ma zastosowanie do budowli posadowionych na tym gruncie.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 11 cytowanego powyżej Rozporządzenia wykonawczego, zwolniona z opodatkowania jest dostawa prawa użytkowania wieczystego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

1.5 Podsumowanie

Kwestia zasad opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości zostanie jednoznacznie rozstrzygnięta przez strony poprzez uzyskanie wiążącej interpretacji przez Sprzedającego. W zależności od stanowiska zaprezentowanego w otrzymanej interpretacji podatkowej Sprzedający wystawi fakturę dokumentującą transakcję, w której wykaże podatek VAT od całości bądź części zbywanej Nieruchomości. Tym samym w takim zakresie, w jakim będzie to wynikało z otrzymanej interpretacji dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT stawką podstawową w wysokości 23%.

1.6 Prawo do odliczenia

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia, Wskazany przepis realizuje podstawową zasadę VAT - neutralności opodatkowania, zgodnie z którą podatek ten powinien obciążać jedynie konsumpcję.

Spółka zamierza na nabytej Działce w przyszłości wykonywać czynności opodatkowane (w ramach świadczenia usług najmu na cele gospodarcze). A zatem nabycie Nieruchomości bez wątpienia pozostaje w związku z planowaną sprzedażą opodatkowaną Spółki. Tym samym podstawowy warunek powstania prawa do odliczenia zostanie przez Wnioskodawcę spełniony.

Prawo do odliczenia VAT może, w szczególnych sytuacjach zostać ograniczone. Wyłączenia z prawa do odliczenia wskazane zostały bezpośrednio w art. 88 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku jednak żadna z przesłanek, która mogłyby wpłynąć na ograniczenie prawa do odliczenia VAT nie zostanie spełniona. W szczególności nie znajdzie zastosowania art. 88 art. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku, gdy dokumentują transakcje niepodlegające opodatkowaniu albo zwolnione z podatku. Jak to bowiem wykazano powyżej, transakcja sprzedaży Nieruchomości zostanie opodatkowana VAT stawką podstawową w zakresie, w jakim będzie to wynikać z interpretacji otrzymanej przez Sprzedającego, a zatem niewątpliwie VAT naliczony wynikający z otrzymanej przez Wnioskodawcę faktury nie będzie dotyczył transakcji, która powinna być opodatkowana inaczej niż stawką podstawową.

Podsumowując, Spółce będzie na ogólnych zasadach przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedstawionej transakcji. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego będzie stanowić dla Spółki kwota podatku wskazana na fakturze dokumentującej dostawę Nieruchomości. Równocześnie na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, Spółka uzyska prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o tę kwotę w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z uregulowaniami art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższych regulacji wynika, iż podstawowym warunkiem dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zatem aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezpośredni i bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czynności zwolnione od podatku od towarów i usług oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu tym podatkiem).

Natomiast w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć prawo wieczystego użytkowania działki o nr 33/3 wraz z infrastrukturą techniczną i budynkami zlokalizowanymi na tej działce. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotową Nieruchomość Zainteresowany będzie wykorzystywał do czynności opodatkowywanych podatkiem VAT, tj. będzie świadczył usługi najmu opodatkowane podstawową stawką podatku VAT. Wnioskodawca zamierza odliczyć podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowej Nieruchomości w konsekwencji opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z ust. 10 i 11 ustawy.

Odnosząc powyższe przepisy do przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, iż aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury VAT, faktura musi dokumentować czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, aby odpowiedzieć na pytanie zawarte we wniosku, konieczne jest, rozstrzygnięcie, czy dostawa prawa wieczystego użytkowania działki o nr 33/3 wraz z infrastrukturą techniczną i budynkami zlokalizowanymi na tej działce podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6) i 7) cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać również należy, iż zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnieniem od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, regulującego prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż istotne jest każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Podsumowując, dla określenia czy dostawa budynków, budowli bądź ich części będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie wymienionych przepisów art. 43 cyt. ustawy, konieczne jest zbadanie wysokości nakładów inwestycyjnych w stosunku do tych obiektów, ponoszonych w okresie pięcioletnim poprzedzającym moment dokonania ich sprzedaży.

Wskazać również należy, iż zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 43 ust. 10 cyt. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 cyt. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowana datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Podkreślenia wymaga fakt, iż wybór opcji opodatkowania przysługuje jedynie w przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wybór opodatkowania nie ma zastosowania w przypadku zwolnienia budynków, budowli lub ich części w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy. W przypadku zatem wyboru opcji opodatkowania dla dostawy budynków, budowli lub ich części, korzystającego ze zwolnienia na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zastosowanie znajdzie właściwa stawka podatku VAT dla danego przedmiotu dostawy.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Powyższe oznacza, iż do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione są budynki.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. z 2010r. Dz. U. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową

Natomiast art. 3 pkt 9 ww. ustawy wskazuje, iż przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje transakcje nabycia prawa wieczystego użytkowania działki o numerze ewidencyjnym 33/3, wraz z infrastrukturą techniczną i budynkami zlokalizowanymi na tej działce. Obecnie dla obszaru, na którym znajduje się działka nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a Spółka nie uzyskała decyzji o warunkach zabudowy. W ewidencji gruntów i budynków działce została nadana klasyfikacja BI – „Inne tereny zabudowane”. W skład „Infrastruktury Technicznej” wchodzi:

1.  ogrodzenie z blachy trapezowej na słupkach zabetonowanych długości 38 m, wysokości 1,8 m;
2.  ogrodzenie z siatki na słupkach zabetonowanych długości 19,5 m, wysokości 1,4 m;
3.  ogrodzenie z siatki na słupkach zabetonowanych długości 105,5 m, wysokości 2,2 m;
4.  brama stalowa;
5.  furtka;
6.  ogrodzenie z siatki stalowej na słupkach zabetonowanych długości 10 m, wysokości 1,7 m;
7.  ogrodzenie z siatki na słupkach zabetonowanych długości 88m, wysokości 1,5 m;
8.  droga dojazdowa o nawierzchni asfaltowej na podbudowie z tłucznia i żwiru o powierzchni 1.097 m2
9.  miejsca parkingowe utwardzone żwirem o powierzchni 3.121,8 m2.

W odniesieniu do opisanej wyżej Infrastruktury Technicznej Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie, których wysokość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Część Działki objęta jest dwiema umowami najmu, a ich przedmiot stanowi plac z przeznaczeniem na parking, wraz ze zlokalizowaną na działce Infrastrukturą Techniczną, w tym m.in. znajdującymi się na Działce drogą dojazdową, miejscami parkingowymi, ogrodzeniami.

W dniu, w którym Zbywca dokona sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, upłynie więcej niż dwa lata od dnia, w którym wspomniana Infrastruktura Techniczna była wydana do używania najemcy, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Strony umowy sprzedaży (Zbywca oraz Wnioskodawca) złożą, właściwemu dla Nabywcy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, przed dokonaniem dostawy, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości. Oświadczenie będzie zawierać wszystkie elementy określone w art. 43 ust. 11 ustawy.

Na działce zlokalizowane są także dwa budynki ( dalej jako „Budynki”), stanowiące odrębne od gruntu przedmioty własności. Budynki te nie zostały oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy lub ich użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Budynki nigdy nie podlegały ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a Zbywcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Ze względu na zły stan techniczny, Budynki nie są obecnie wykorzystywane. Ponadto, Budynki te nie prezentują dla Stron transakcji żadnej wartości ekonomicznej i prawdopodobnie po dokonaniu transakcji sprzedaży zostaną przez Wnioskodawcę rozebrane.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż planowane przez Wnioskodawcę zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości – działki o numerze ewidencyjnym xx/x, na której znajdują się budynki i budowle należy uznać za zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości zabudowanej.

Wskazać w tym miejscu należy, iż pomimo tego, że budynki ze względu na zły stan techniczny, nie są obecnie wykorzystywane i nie prezentują dla stron transakcji żadnej wartości ekonomicznej to dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznania go za budynek, czy też budowlę, teren na którym jest on usytuowany, jest terenem zabudowanym. Dopiero jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku lub budowli, teren na którym taki obiekt się uprzednio znajdował, staje się gruntem niezabudowanym. Na powyższe bez wpływu pozostaje również okoliczność, iż wartość przeznaczonego do rozbiórki obiektu może być znikoma lub wręcz może być on pozbawiony wartości rynkowej. Potwierdzeniem prawidłowości stanowiska organu jest. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 maja 2010r., sygn. akt III SA/Po 106/10.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje bowiem jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, odnosi się wprost do budynków, budowli lub ich części, a nie do ich wartości, czy innych parametrów. W związku z tym, w sprawie nie będzie miał znaczenia stan techniczny, czy wartość przedmiotowych budynków, a jedynie przesłanki wskazane wprost w cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż planowana sprzedaż Budynków będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy wobec tych budynków dotychczas nie nastąpiło oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. A zatem dostawa ww. budynków nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z uwagi jednakże na fakt, iż w stosunku do Budynków nie przysługiwało Zbywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i Zbywca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, dostawa przedmiotowych budynków będzie podlegała zwolnieniu od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Odnosząc się natomiast do znajdujących się na terenie przedmiotowej działki budowli jak podaje Wnioskodawca w postaci drogi dojazdowej, ogrodzenia oraz miejsc parkingowych należy zauważyć iż wymienione przez Spółkę ogrodzenie i miejsca parkingowe zgodnie z Prawem budowlanym nie mieszczą się w definicji budowli. Ustawodawca nie wymienia bowiem ogrodzenia i miejsc parkingowych wśród obiektów budowlanych, umieszcza je natomiast w katalogu, określonych odrębnie od budowli, urządzeń budowlanych. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ogrodzenie i miejsca parkingowe stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie. Prawidłowość powyższego stanowiska może potwierdzić wyrok I FSK 918/11 z dnia 17.04.2012 r. z uzasadnienia którego możemy przeczytać iż „zatem w rozumieniu prawa budowlanego ogrodzenie nie jest budowlą lecz jedynie urządzeniem budowlanym”. Zaś wyrok odnoszący się do miejsc parkingowych zapadł 03.06.2003 r. sygn. II SA/Ka 1741/01 z którego wynika, że „wybetonowany lub wyasfaltowany bądź wyłożony warstwą kamienno-żużlową związaną betonem parking, biorąc pod uwagę treść art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz.U. 2000 nr 106 poz. 1126 ze zm.) i zawarty w nim podział obiektów budowlanych należy zaliczyć do budowli. Natomiast samo wyłożenie terenu przeznaczonego na miejsce postoju samochodów żużlem nie można uznać za obiekt budowlany, a jego wykonanie nie wymaga pozwolenia na budowę lub zgłoszenia”.

W konsekwencji powyższego uznając, że miejsce parkingowe utwardzone żwirem i ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane (urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem), a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT, nie znajdzie tu zastosowania § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia, gdyż nie wystąpi dostawa budowli, do której możnaby „przypisać” grunt.

Jednakże należy zauważyć, iż na przedmiotowej działce jest również droga dojazdowa, spełniająca definicję budowli, która była objęta umowami najmu, a w dniu w którym Zbywca dokona sprzedaży tejże budowli, upłynie więcej niż dwa lata od dnia, w którym była wydana do używania najemcy, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji powyższego dostawa ww. budowli, w skład której wchodzi droga dojazdowa wraz z proporcjonalnie do niej przypisanym gruntem, nie będzie wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i będzie zwolniona od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, iż zarówno Zbywca jak i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, a planowana transakcja w części dotyczących budowli, w skład której wchodzi droga dojazdowa spełniają warunki dla uznania jej za czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, to Podatnicy będą uprawnieni na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

W konsekwencji powyższego uwzględniając fakt, iż Wnioskodawca zamierza na nabytej Nieruchomości wykonywać czynności opodatkowane podatkiem VAT, tj. usługi najmu opodatkowane podstawową stawką podatku, Wnioskodawcy z tytułu zakupu Nieruchomości w części dotyczącej drogi dojazdowej spełniającej definicję budowli, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługiwać będzie prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tej części nieruchomości.

Natomiast zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, przypisanego do Budynków korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia. Ponieważ w tej części sprzedaż będzie objęta ww. zwolnieniem od podatku to nie będzie podatku naliczonego związanego ze sprzedażą w tej części.

Wnioskodawcy, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku w części dotyczącej nabycia budynków wraz z prawem wieczystego użytkowania.

Reasumując Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tej części transakcji, która będzie podlegała opodatkowaniu, wskutek możliwości wybrania opcji, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wnioskodawca uzyska prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę. W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.