Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1170/10/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-14
Teza: Czy wydatek poniesiony przez Spółkę na podstawie wystawionej przez C noty obciążeniowej dotyczącej opisanej wyżej aktualizacji stanu magazynowego jest dla Spółki kosztem uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: inwentaryzacja; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; ubytki; umowa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 01 września 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zapłatę not obciążeniowych z tytułu ubytków w przechowywanych zapasach - **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zapłatę not obciążeniowych z tytułu ubytków w przechowywanych zapasach.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka, zgodnie z zawartą, umową świadczy dla C usługi logistyczne. Do obowiązków Spółki należy między innymi przechowywanie ilościowe i jakościowe zapasów będących własnością C, obowiązek uczestniczenia w inwentaryzacji i aktualizacja stanu magazynowego przechowywanych produktów oraz zarządzanie danymi z bazy magazynu dotyczącymi tych produktów.

Aktualizacja stanów magazynowych dokonywana jest przynajmniej raz na pół roku. Wiąże się ona z przeprowadzeniem fizycznej inwentaryzacji przechowywanych produktów i wyliczeniem różnicy inwentaryzacyjnej, czyli różnicy między zapasami wynikającymi z prowadzonej księgowości magazynowej a faktycznymi zapasami obliczonymi w trakcie fizycznej inwentaryzacji. Przy aktualizacji uwzględniana jest również łączna wartość zniszczonych produktów, których ilość i wartość codziennie jest aktualizowana w magazynowym systemie księgowym oraz miesięcznie potwierdzana przez strony umowy.

Na bieżąco rejestrowane są także wszelkie korekty magazynowe dla każdego artykułu indywidualnie.

Pomimo wprowadzonych zabezpieczeń typu monitoring, ochrona magazynu, ciągła kontrola zapasów, zakaz wnoszenia własnego jedzenia na teren magazynu, kontrole osobiste Firma nie jest w stanie ograniczyć do zera strat na towarze wynikających z podjadania przez pracowników, niszczenia mienia i wynoszenia drobnych towarów. Ilość strat jest mniejsza niż 1% wartości całkowitej towarów, które przechodzą przez magazyn w ciągu danego okresu.

Dla danego okresu rozliczeniowego (zazwyczaj 6 miesięcy) wyliczana jest tzw. kwota sporna oraz rozbieżności osobno dla każdego magazynu i sektora zgodnie z poniższym wzorem:

suma z ciągłych korekt inwentaryzacyjnych z analizowanego okresu + suma różnic z fizycznej inwentaryzacji + łączna wartość produktów zniszczonych z analizowanego okresu = kwota sporna oraz rozbieżności.

C zezwala na określony procentowo margines rozbieżności w kwotach spornych lub w zapasach w stosunku do wartości zapasów w dniu zakończenia inwentaryzacji dla każdego magazynu i sektora z osobna. Dopuszczalny margines dotyczy tylko części działalności - DRY (wskaźnik 0,02%). Dla części Fresh (art. mrożone) nie ma takiego marginesu w ogóle.

Końcowo ustalany jest wynik rozliczenia stanowiący różnicę między wartością sporów oraz rozbieżności a dopuszczalnym marginesem.

Jeśli, na koniec inwentaryzacji, saldo całkowite jest ujemne, ale wyższe w całkowitych wartościach od progu ubytków towarów C wystawia Spółce notę obciążeniową. Przedmiotowa nota wystawiana jest na kwotę całkowitego salda ujemnego pomniejszonego o ubytek towaru. Po wystawieniu noty stan magazynu jest aktualizowany a konto kwot spornych i rozbieżności zerowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatek poniesiony przez Spółkę na podstawie wystawionej przez C noty obciążeniowej dotyczącej opisanej wyżej aktualizacji stanu magazynowego jest dla Spółki kosztem uzyskania przychodów?

Zdaniem Spółki, aby dany wydatek był zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi on zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez Spółkę należy zatem oceniać pod kątem ich celowości tj. dążenia do uzyskania przychodów bądź ochrony źródła przychodów. C jest głównym odbiorcą usług świadczonych przez Spółkę. Na podstawie zawartej z tą Firmą umowy Spółka realizuje największą część swoich przychodów tj. 80-90% przychodów Spółki generowanych jest przez usługi świadczone dla C. Wynikający z umowy obowiązek zapłaty kwot związanych z rozliczeniami dotyczącymi aktualizacji stanów magazynowych jest więc wydatkiem ponoszonym dla zachowania źródła przychodów. Jest to element umowy konieczny do zrealizowania przez Spółkę, aby przychody z danego źródła przychodów, jakim jest świadczenie usług dla C, w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle istniało.

Wydatek na realizację tego zobowiązania wynikającego z zawartej umowy stanowi więc warunek funkcjonowania danego źródła przychodów. Jest to zatem wydatek spełniający, wymienione w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Jak wynika z powyższego przepisu kosztem uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile poniesione zostały w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów, należy zatem ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Ustawodawca nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciami „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN pojęcie:

1.  „zabezpieczyć” oznacza: - „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, - „uczynienie bezpiecznym”, - „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, - „zapewnienie komuś środków do życia”, - „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
2.  „zachować” oznacza: - „pozostać w posiadaniu czegoś”, - „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, - „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy m.in. usługi przechowywania zapasów będących własnością C. Przynajmniej raz na pół roku dokonywana jest aktualizacja stanów magazynowych. W przypadku przekroczenia ustalonego poziomu ubytków w stanie zapasów, C wystawia na Spółkę notę obciążeniową z tytułu powstałych strat.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

*   wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
*   zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
*   zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Stosownie do treści art. 483 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), kara umowna to określona w umowie suma, której zapłata stanowi naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego. Najistotniejszą cechą kary umownej jest to, że należy się ona wierzycielowi w zastrzeżonej wysokości, bez względu na wysokość poniesionej szkody (art. 484 § 1 Kodeksu cywilnego). W przedmiotowej sprawie wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu strat w zapasach nie mają charakteru kary umownej (pomimo, iż konieczność zapłaty jest zawarta w umowie), gdyż wysokość kwoty z noty obciążeniowej, jaką Wnioskodawca zmuszony jest zapłacić kontrahentowi zależy od wysokości poniesionych strat. Jednakże nieujęcie tego rodzaju wydatków w ww. katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy nie oznacza jednakże, iż stanowią one automatycznie koszty uzyskania przychodów. W celu dokonania oceny możliwości zaliczenia tych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów należy bowiem dokonać ich kwalifikacji przez pryzmat przesłanek wskazanych w cytowanym art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zaliczenie ww. wydatku do kosztów uzyskania przychodów powinno być więc oceniane z punktu widzenia zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,
*   okoliczności, które spowodowały powstanie straty,
*   formy udokumentowania straty,
*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, iż opisane we wniosku straty w produktach należących do C powinny być zdarzeniem niezależnym od woli podatnika powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody jak i działań innego człowieka, powodującym ubytek i szkodę pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, iż tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Należy też podkreślić, iż jedynie straty w przechowywanych produktach powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, że wydatek poniesiony na zapłatę noty obciążeniowej z tytułu strat w przechowywanych zapasach może stanowić koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ww. ubytki w przechowywanych produktach powstają pomimo wprowadzenia przez Spółkę opisanych zabezpieczeń takich jak monitoring, ochrona magazynu, ciągła kontrola zapasów, zakaz wnoszenia własnego jedzenia na teren magazynu, kontrole osobiste. Ponadto, jak wskazała Spółka poniesienie wydatku z tytułu opisanej we wniosku noty obciążeniowej miało na celu zachowanie źródła przychodów (kontynuowanie współpracy z kluczowym dla Spółki odbiorcą usług). Zapłata ww. kwoty była zastrzeżona w zawartej umowie między C a Wnioskodawcą, a wykonanie obowiązków z tego tytułu jest „gwarancją solidnej firmy” w oczach potencjalnego kontrahenta, pozwala na zachowanie wizerunku wiarygodnego partnera biznesowego, zapewnia kontrahenta, że w przypadkach zaistnienia określonej sytuacji losowej powstała strata zostanie pokryta. Działania Spółki mające na celu utrzymania dobrych relacji biznesowych z kontrahentem są podyktowane interesem gospodarczym firmy, bowiem niewypełnienie przez Spółkę zaciągniętego zobowiązania mogłoby spowodować utratę głównego klienta, a tym samym utratę możliwości osiągnięcia źródła przychodu. Wypłacona przez Spółkę na rzecz kontrahenta kwota z tytułu powstałych strat w przechowywanych zapasach, wynikająca z wcześniej zawartych umów z kontrahentem, stanowi realizację wcześniej zaciągniętego zobowiązania; wydatek ten jest związany z przedmiotem działalności Spółki jaką jest świadczenie usług magazynowych. Wydatek ten ponoszony jest w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie miało na celu zachowanie/zabezpieczenie źródła przychodów obciąża Wnioskodawcę, jako podatnika wywodzącego określone skutki prawnopodatkowe z faktu zaliczenia tych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, iż niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Spółki z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa. W związku z powyższym Organ nie odniósł się do sposobu dokumentowania wydatku w świetle przepisów ustawy o rachunkowości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwice, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

****