Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.335.2022.1.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-12
Teza: Nieuznanie przeniesienia umów, baz danych, wybranych pracowników oraz zobowiązań pracowniczych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT oraz prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych składników majątku.
Słowa kluczowe: majątek-składniki majątku; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe.
===================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

12 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania przeniesienia umów, baz danych, wybranych pracowników oraz zobowiązań pracowniczych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych składników majątku.

Treść wniosku jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X. Spółka Akcyjna,

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y. Sp. z o.o.,

### Opis zdarzenia przyszłego

X. S.A. (dalej „Wnioskodawca”, „X.”) jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest spółką wchodzącą w skład Grupy X. Jest podmiotem realizującym działalność związaną z obrotem energią elektryczną oraz obsługą klienta. Wnioskodawca sprzedaje energię elektryczną oraz gaz w pakiecie z produktami dodatkowymi do wszystkich segmentów Klientów, od przemysłu przez duży, średni i mały biznes, na gospodarstwach domowych kończąc.

W ramach struktury u Wnioskodawcy jest wyodrębniony Departament …, do którego głównych celów zaliczyć należy:

\- przygotowywanie strategii handlowych dla kontraktacji na potrzeby odbiorców końcowych, źródeł wytwórczych w Grupie X., lokalnych wytwórców oraz działań optymalizacyjnych,

\- prognozowanie zapotrzebowania na energię elektryczną,

\- prognozowanie produkcji i zużycia energii elektrycznej, wszelkich paliw oraz innych czynników mających wpływ na produkcje przez spółki wytwórcze w Grupie X.,

\- kontraktacja energii elektrycznej i praw majątkowych na rynkach hurtowych i lokalnych w ramach przyjętych strategii handlowych oraz realizacja usług w obszarze wytwarzania.

W skład Departamentu … wchodzi Wydział … oraz Wydział …. Z kolei Wydział … dzieli się na działy: Dział …, Dział … oraz Dział \`(...)\`

W ramach Departamentu … zatrudnieni są pracownicy wykonujący funkcje związane z handlem hurtowym energią, występują również umowy zawarte oraz bazy danych zebranych podczas realizacji działalności w tym zakresie. Departament … współpracuje m.in. z Biurem … oraz Działem … w zakresie zarządzania modelem kontraktacji czy realizacji polityki ryzyka w zakresie handlu hurtowego.

Do Departamentu …. przypisane są następujące umowy:

\- umowy (umowy zawarte za pośrednictwem … kontraktów na zakup i sprzedaż energii elektrycznej), umowy (umowy te odnoszą się do zawartych na podstawie umów ramowych …, umów bilateralnych na dostawę energii elektrycznej),

\- umowy dotyczące zakupu gwarancji pochodzenia energii z odnawialnych źródeł energii,

\- umowy dotyczące zakupu praw majątkowych, oraz

\- pozostałe umowy dotyczące realizowanych przez Departament …. funkcji: umowy dotyczące podmiotu odpowiedzialnego za bilansowanie (…), Operatora Rynku (…), Operatora Handlowego (…).

Ponadto do Departamentu … przypisane są aktywa konieczne do prowadzenia działalności w tym zakresie m.in. w postaci infrastruktury biurowej czy informatycznej.

Wydział …. w zakresie procesu kontraktacji energii elektrycznej zajmuje się między innymi analizą danych rynkowych, złożeniem zlecenia giełdowego, weryfikacją kontrahenta, składaniem ofert sprzedaży i zakupu, zawieraniem transakcji oraz weryfikacją strategii. Natomiast w zakresie procesu kontraktacji praw majątkowych Wydział … jest odpowiedzialny za analizę ryzyka, przygotowywanie polityki, kontraktację, realizuje bieżące monitorowanie obowiązków umorzenia praw majątkowych, a także odpowiada za proces bilansowania praw majątkowych. Równocześnie Wydział … w ramach procesu kontraktacji gwarancji pochodzenia odpowiedzialny jest m.in. za analizę rynku i otoczenia pod kątem potencjału i możliwości kontraktacji gwarancji pochodzenia, negocjację kontraktu bilateralnego, wydawanie oraz umarzanie gwarancji pochodzenia, a także odpowiada za proces bilansowania gwarancji pochodzenia.

Wydział …. zajmuje się m.in. rozliczaniem zawartych kontraktów, prognozowaniem zapotrzebowania na energię elektryczną, tworzeniem indywidualnych eksperckich modeli prognostycznych dla obiektów wytwórczych, świadczeniem usług bilansowania oraz usług operatora handlowo-technicznego oraz obsługą kontraktów z obszaru handlu hurtowego.

W roku 2020, z uwagi na nabycie przez Z. S.A. akcji w spółce X. S.A, spółki z Grupy X. wchodzą w skład Grupy Kapitałowej Z. (dalej „Grupa”).

Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Y.”) jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Y. również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Y. jest podmiotem zależnym od spółki Z. S.A. (dalej „Z.”). Podstawowym przedmiotem działalności Y. będzie działalność w zakresie handlu hurtowego energią elektryczną, prawami majątkowymi dotyczącymi świadectw pochodzenia OZE oraz gwarancjami pochodzenia z odnawialnych źródeł energii, obowiązkami mocowymi (na wtórym rynku mocy), jak również obsługa spółek zależnych wchodzących w skład Grupy w zakresie zakupu oraz sprzedaży wyżej wymienionych towarów i usług.

Obecnie, w ramach Grupy prowadzone są prace zmierzające do integracji i centralizacji obszaru handlu hurtowego energii elektrycznej i produktów/usług powiązanych (praw majątkowych, gwarancji pochodzenia oraz zarządzanie obowiązkiem mocowym) w ramach nowo powołanej spółki Y. Jednakże należy zwrócić uwagę, iż przedmiotowa integracja oraz centralizacja nie będzie miała pełnego charakteru ze względu na fakt, iż nie będzie ona obejmowała całościowo wszystkich funkcji związanych z handlem hurtowym energią. Funkcje jakie pozostają w X. to między innymi prognozowanie zużycia energii elektrycznej, kontraktacja energii elektrycznej i praw majątkowych na rynkach lokalnych w ramach przyjętych strategii handlowych oraz opracowywanie planów zakupu energii elektrycznej, praw majątkowych na podstawie planu sprzedaży, wycena ofert dla kontrahentów z rynku lokalnego. W ramach planowanej integracji przewiduje się w szczególności, że handel hurtowy energią w zakresie zarządzania segmentowego oraz strategicznego będzie realizowany na poziomie Z. Celem integracji jest osiągnięcie dodatkowych oszczędności związanych z prowadzeniem handlu hurtowego w ramach jednego wyspecjalizowanego podmiotu - względem prowadzenia rozproszonej działalności handlowej. Zadaniem Y. będzie koordynacja procesów operacyjnych handlu hurtowego energii elektrycznej i produktów powiązanych na potrzeby wszystkich spółek należących do Grupy Z. oraz nabytej niedawno Grupy Kapitałowej X. W celu realizacji przedsięwzięcia konieczne jest przeniesienie kompetencji, funkcji, osób oraz wyselekcjonowanych aktywów ulokowanych w ramach X. do Y.

W tym celu X. przeniesie do Y. występujące w zakresie Departamentu … oraz występujące niezależnie od tego departamentu wybrane umowy, bazy danych, pracowników oraz określone zobowiązania, które wspomogą organizowaną w ramach Y. działalność dotyczącą handlu hurtowego energią elektryczną i produktami/usługami powiązanymi zgodnie z powyższym, tj.:

1\. zestawy portfeli transakcji dotyczących handlu hurtowego energią:

a) umowy … - wchodzące w skład Departamentu …,

b) umowy … - wchodzące w skład Departamentu …,

c) umowy off-take (umowy te odnoszą się do zawartych z wytwórcami energii umów sprzedaży energii wraz z usługą bilansowania) - nie wchodzące w skład Departamentu …,

d) możliwe do przeniesienia umowy dotyczące zakupu gwarancji pochodzenia energii z odnawialnych źródeł energii - wchodzące w skład Departamentu …;

2\. dane z baz danych związanych z umowami o których mowa w pkt 1) i w zakresie, którym umożliwią realizację funkcji związanych z handlem hurtowym energią przez Y.;

3\. pracownicy Wydziału … zajmujący się (w całości lub części) handlem hurtowym energią elektryczną oraz pracownicy innych jednostek organizacyjnych, którzy również realizowali zadania w ramach handlu hurtowego energią, w zakresie który zostanie przejęty przez Y.;

4\. zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przenoszonych pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami (które zostaną przeniesione na Y. w ramach mechanizmu przeniesienia części zakładu pracy - o czym niżej).

Pracownicy podlegający przeniesieniu będą przeniesieni do Y. w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320, dalej: „Kodeks pracy”) lub w ramach innej formy prawnej. Dodatkowo po przeniesieniu planowane jest również przeprowadzenie dodatkowej rekrutacji przez Y. nowych pracowników w związku z bieżącym zapotrzebowaniem.

Wyżej opisane elementy będą podlegać przeniesieniu do Y. na podstawie zastosowanego klucza funkcjonalnego. Zgodnie z tym kluczem przeniesieniu z X. do Y. będą podlegać umowy, bazy danych oraz pracownicy, które umożliwią realizację funkcji, które zostaną przeniesione z X. do Y.

W związku z zastosowaniem wyżej wymienionego klucza funkcjonalnego przeniesieniu nie będą podlegać wszystkie aktywa, umowy, pracownicy oraz dane wchodzące w skład Departamentu …. W konsekwencji przeniesieniu nie będą podlegać m.in.:

\- przypisane składniki materialne do Departamentu ….;

\- pracownicy zatrudnieni w Wydziale …;

\- niektóre funkcje Wydziału … - w szczególności obsługa klientów rynku lokalnego oraz prognozowanie zapotrzebowania na energię elektryczną.

Wraz z planowanym przejściem pracowników, przeniesieniu będzie podlegał posiadany przez nich know-how w zakresie realizowanych dotychczas zadań i funkcji w ramach dotychczasowych jednostek organizacyjnych. Nie jest to jednak osobny, zidentyfikowany prawnie, rachunkowo lub podatkowo know-how wyodrębniony jako aktywo, lecz wynika on z wiedzy posiadanej przez przenoszonych pracowników.

Na marginesie należy podkreślić, że wybrane umowy, bazy danych, pracownicy oraz określone zobowiązania i inne elementy o zbliżonym charakterze do wskazanych w treści niniejszego wniosku zostaną równolegle przeniesione do Y. ze spółki Z., co ma na celu integrację handlu hurtowego energią w połączonych grupach Z. i X.

Przeniesieniu natomiast nie będą podlegać składniki materialne, w tym infrastruktura biurowa oraz IT (w tym komputery), a także wynajem powierzchni biurowej. Składniki te będą nabywane/wynajmowane przez Y. we własnym zakresie.

Do Y. nie będą przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynika prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogą być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Po dniu przeniesienia, przysługujące X. zezwolenia oraz inne decyzje uzyskane przez Spółkę w związku z przenoszonymi funkcjami do Y. zostaną rozwiązane przez X. m.in. członkostwo w …. Ponadto, przeniesieniu nie będzie podlegać również zawarta z … umowa umożliwiająca dostęp, która zostanie zawarta bezpośrednio przez Y. z …. Zaznaczenia jednak wymaga, że Y. na dzień przeniesienia będzie posiadać niezbędne koncesje i zezwolenia, które umożliwiają prowadzenie działalności w ramach handlu hurtowego energią elektryczną od dnia przeprowadzenia transakcji.

Ponadto Y. w celu prowadzenia działalności będzie nabywać usługi wsparcia, w tym m.in. usługi z zakresu księgowości, compliance, rachunkowości zarządczej, doradztwa prawnego, IT i inne, od podmiotów powiązanych.

Należności i zobowiązania rachunkowe wynikające z umów, które przejdą do Y. istniejące na moment przeniesienia pozostaną po stronie X. (nie będą podlegać przeniesieniu wraz z opisanymi wyżej wybranymi umowami, bazami danych, pracownikami oraz określonymi zobowiązaniami). Natomiast należności i zobowiązania rachunkowe wynikające z tych umów powstałe po przeniesieniu, będą realizowane przez Y.

Dodatkowo, po przeniesieniu do Y. przez X. wyselekcjonowanych elementów, Y. będzie pozyskiwać w razie uzasadnionej potrzeby biznesowej gwarancje bankowe, przy czym gwarancje bankowe, które są obecnie udzielone na rzecz X. nie będą podlegały przeniesieniu.

Co więcej, przeniesieniu do X. nie będzie podlegała merytoryczna infrastruktura IT obejmująca systemy IT wykorzystywane w ramach handlu hurtowego energią przez X. Natomiast planowane jest udzielenie przez podmioty powiązane z Grupy licencji na rzecz Y. obejmującej korzystanie z infrastruktury (oprogramowania) IT celem wykorzystania jej przez Y. w bieżącej działalności gospodarczej m.in. w postaci systemów rejestrujących transakcje, wyceniające transakcje czy przygotowujące zgłoszenia do operatorów sieci przesyłowych.

Do Y. nie przejdą żadne należące do Wnioskodawcy środki finansowe. Y. zostanie dokapitalizowana przez Z. jako udziałowca w ramach innych tytułów, w tym m.in. przez wniesienie wkładu pieniężnego, co będzie miało na celu pokrycie kosztów administracyjnych oraz działalności operacyjnej w początkowej fazie działalności Y.

Obecnie, jak i na moment przeniesienia w X. istnieje i będzie istniała możliwość generowania uproszczonych wyników finansowych działu zajmującego się handlem hurtowym energią w oparciu o ustalone punkty odniesienia (benchmarki) celem ustalenia rentowności, raportowania wewnętrznego oraz weryfikacji realizacji założonych celów w odniesieniu do wyników finansowych. Ponadto obecnie, jak i na moment przeniesienia są sformalizowane i występują oraz będą występowały w X. wewnętrzne rozliczenia związane z handlem hurtowym, a pozostałą częścią przedsiębiorstwa X. m.in. rozliczenia pomiędzy rynkiem lokalnym a działem handlu hurtowego. Dodatkowo na moment przeniesienia nie będą występowały wyodrębnione wartości niematerialne (np. licencje na oprogramowanie) przypisane do działalności związanej z handlem hurtowym energią. W Spółce istnieje oraz będzie istniała również możliwość wygenerowania kont dedykowanych dla poszczególnych departamentów oraz wydziałów, w tym Departamentu …. X. posiada również możliwość wyodrębnienia finansowo - księgowego działalności handlu hurtowego energią oraz stworzenia odrębnego sprawozdania finansowego dla tej części działalności gospodarczej. Dodatkowo X. przygotowuje plany oraz budżety dotyczące działalności handlu hurtowego energią.

Zaznaczenia także wymaga, że X. identyfikuje koszty, które mogą zostać przypisane do działalności związanej z handlem hurtowym energią. Takimi kosztami mogą być w szczególności koszty wynagrodzeń pracowników, uczestnictwa w …, zakupu świadectw i gwarancji pochodzenia, opłata koncesyjna oraz koszt ubezpieczenia mienia. W X. jest utworzony dedykowany rachunek bankowy do obsługi rynku giełdowego (rachunek do rozliczeń z …) jednakże nie będzie on przenoszony i po cesji portfela transakcyjnego i wygaszeniu uczestnictwa na giełdzie zostanie zamknięty. W zakresie Departamentu …. nie ma wyodrębnionego dedykowanego rachunku bankowego dla tego Departamentu.

Działalność związana stricte z handlem hurtowym energią jest wyodrębniona w strukturze X. i po wydzieleniu w całości przestanie funkcjonować w X. W strukturze X. funkcjonują statuty, zarządzenia, regulaminy na poziomie Departamentu … oraz poszczególnych wydziałów. W ramach Departamentu … funkcjonują specyficzne schematy, regulaminy organizacyjne oraz procedury/procesy o charakterze merytorycznym, a także komórki odpowiedzialne wyłącznie za działalność związaną z handlem hurtowym energią. Co więcej, Departament … jest zarządzany przez dedykowaną osobę na stanowisku menedżerskim (dyrektorskim) świadczącej usługi na podstawie kontraktu managerskiego, która zostanie przeniesiona do Y., przy czym forma przeniesienia będzie zależna od negocjacji stron umowy.

Niemniej opisywane procedury/procesy nie przejdą do Y. Y. po przejęciu funkcji handlu hurtowego stworzy nowe ramy organizacyjne i procesowe.

Zaznaczenia także wymaga, że funkcjonujący w ramach X. Departament … nie jest ograniczony jedynie do działalności związanej z handlem hurtowym energią, bowiem wspomaga w ramach bieżącej działalności inne jednostki organizacyjne funkcjonujące w X., w tym m.in. Wydział … w zakresie rynku lokalnego. Po opisywanym przeniesieniu, Y. będzie realizować podobne wsparcie w ramach usług świadczonych na rzecz X.

Po przeniesieniu do Y. działalności związanej z handlem hurtowym pracownicy będą wykonywać zasadniczo podobne zadania i sprawować zbieżne funkcje jak dotychczas w X. Jednocześnie, planowane jest rozwinięcie działalności hurtowej w ramach Y., tj. prowadzenie przez Y. działalności związanej z obrotem instrumentami finansowymi (zawieranie kontraktów terminowych, transakcji sprzedaży instrumentów finansowych oraz innych towarów w celu pokrycia zapotrzebowania klientów całej grupy kapitałowej). Ponadto Y. ma rozwinąć działalność z zakresu zabezpieczenia portfeli spółek spoza grupy kapitałowej, arbitrażu na produktach/rynkach, spekulacji / proptradingu oraz rozwoju innych nowych produktów i usług.

**Pytania**

1\. Czy opisane w zdarzeniu przyszłym umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze, które będą podlegały przeniesieniu przez X. na rzecz Y. nie będą stanowić zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym do transakcji przeniesienia składników materialnych i niematerialnych nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym do opisywanej transakcji nie będzie stosowane przywołane wyłączenie?

2\. Jeżeli stanowisko Zainteresowanych w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe, czy Y. będzie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z przeniesieniem opisanych w zdarzeniu przyszłym aktywów, wybranych pracowników, a także zobowiązań pracowniczych w zakresie, w jakim składniki te nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania oraz będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1. W ocenie Zainteresowanych, umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze, które zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego będą polegać przeniesieniu przez X. do Y. nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym do opisywanej transakcji nie będzie miało zastosowanie wyłączenie stosowania przepisów ustawy o VAT, o którym stanowi art. 6 pkt 1 przedmiotowej ustawy.

Ad. 2. W ocenie Zainteresowanych, jeżeli stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe, Y. będzie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z przeniesieniem opisanych w zdarzeniu przyszłym aktywów, wybranych pracowników, a także zobowiązań pracowniczych w zakresie, w jakim składniki te nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania oraz będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Uzasadnienie stanowiska własnego w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Niemniej, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w przypadku, gdy przedmiotem czynności jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawa o VAT nie ma zastosowania.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy o VAT, tzn. „zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W rezultacie, kluczowe jest określenie czy przedmiot planowanej transakcji (tj. określone umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze wskazane w ramach opisu zdarzenia przyszłego związane z działalnością w zakresie handlu hurtowego) jest zorganizowana częścią przedsiębiorstwa X.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy mieć na uwadze, że przytoczony przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347.1 z 11 grudnia 2006 r., dalej: „Dyrektywa VAT”) do polskiego porządku prawnego.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych (np. zaprezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT, czy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114- KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK), na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle powyższych warunków należy uznać, że przenoszone umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze, które będą podlegać przeniesieniu przez X. do Y., na moment przeniesienia, nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad. 1) Opisane składniki przenoszone do Y. nie stanowią zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki majątkowe i niemajątkowe (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0114- KDIP4-3.4012.521.2020.2.MAT). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.152.2019.2.MAZ). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

W ocenie Zainteresowanych, odnosząc powyższe do stanu faktycznego, przenoszone umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania, które będą podlegać przeniesieniu z X. na rzecz Y., na moment przeniesienia nie będą stanowić zespołu składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego tj. prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na handlu hurtowym. Zdaniem Zainteresowanych, za taką argumentacją przemawiają następujące argumenty:

\- nie wszystkie konieczne do prowadzenia działalności dotyczącej handlu hurtowego składniki zostaną przeniesione na Y. w postaci m.in. środków finansowych, uprzednio zawartych umów z giełdą, przestrzeni biurowej, infrastruktury IT zarówno fizycznej, jak i merytorycznej oraz wartości niematerialnych;

\- Y. pomimo transferu pracowników z X. nadal będzie musiała przeprowadzić dodatkową rekrutację pracowników w celu prowadzenia działalności dotyczącej handlu hurtowego;

\- sposób zorganizowania i wyodrębnienia działalności handlu hurtowego sugeruje istnienie autonomicznego charakteru przenoszonych składników względem całej działalności X.. W tym zakresie należy w szczególności podkreślić, że przeniesieniu do Y. nie będzie podlegać cały, zdefiniowany powyżej, Departament … lecz jego część. Przeniesiona będzie jedynie część umów, pracowników, baz danych, zobowiązań pracowniczych wchodzących skład Departamentu … działającego w X. W związku z czym nie byłoby prawidłowe uznanie, że umowy, bazy danych, wybrani pracownicy oraz zobowiązania pracownicze podlegające przeniesieniu byłyby wystarczające do prowadzenia określonych zadań gospodarczych;

\- jednocześnie podkreślenia wymaga, że w skład przenoszonych składników nie będą wchodzić żadne składniki materialne (w tym te wykorzystywane obecnie przez Departament …), które są elementem definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa i są istotne w zakresie możliwości realizacji opisanych w ramach opisu zdarzenia przyszłego funkcji w zakresie handlu hurtowego (np. infrastruktura biurowa i informatyczna).

W konsekwencji uznać należy, iż przenoszone umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze, pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych, jednakże, zdaniem Zainteresowanych nie są one wystarczające do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W świetle powyższego należy uznać, że opisane w zdarzeniu przyszłym składniki będące przedmiotem przeniesienia na Y. nie będą stanowić zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych z handlem hurtowym.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych należy uznać, że powyższe uniemożliwia uznanie przenoszonych składników majątku za ZCP. Tym samym, z uwagi na konieczność łącznego spełnienia przedstawionych w uzasadnieniu stanowiska warunków uznania za ZCP, nie jest wymagane analizowanie pozostałych przesłanek kwalifikacji określonych składników majątku jako ZCP.

Niemniej jednak w celu przedstawienia kompleksowej analizy, poniżej Zainteresowani przedstawiają swoją ocenę w odniesieniu do pozostałych przesłanek.

Ad. 2) Umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze przenoszone do Y. nie są organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie (brak wyodrębnienia organizacyjnego)

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.229.2019.4.RM).

W ocenie Zainteresowanych, argumentami za istnieniem wyodrębnienia organizacyjnego Departamentu … działającego w X. stanowi fakt, iż:

\- w X. występuje i na moment przeniesienia będzie występować formalne wyodrębnienie Departamentu … na podstawie aktu wewnętrznego, wskazującego na umieszczenie tego departamentu w strukturze organizacyjnej,

\- do Departamentu … są jednoznacznie przypisani pracownicy, aktywa oraz zobowiązania, w konsekwencji departament ten ma autonomiczny charakter względem całej działalności w X.

Jednakże, jak już to zostało wskazane, przeniesieniu z X. do Y. nie będzie podlegać cały/wyłącznie Departament … lecz jedynie część umów, pracowników, baz danych oraz zobowiązań wchodzących w jego skład. W konsekwencji przenoszone umowy, pracownicy, bazy danych oraz zobowiązania opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego nie są obecnie i nie będą na moment przeniesienia wyodrębnione jako niezależna, autonomiczna działalność w ramach X.

W konsekwencji czego biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, przypisane do działalności handlu hurtowego podlegające przeniesieniu umowy, bazy danych, pracownicy oraz określone zobowiązania pracownicze, na moment przeniesienia nie będą stanowić wyodrębnionej organizacyjnie i funkcjonalnie całości.

Ocena Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

\- składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi funkcjami są, co do zasady, precyzyjnie wyodrębnione i przypisane do tych funkcji;

\- istnieje sformalizowana odrębność operacyjna i odrębna struktura organizacyjna dla funkcji dystrybucyjnej i funkcji produkcyjnej;

\- poszczególne funkcje są wyodrębnione w strukturze organizacyjnej A.;

\- poszczególne funkcje są wykonywane w odrębnych lokalizacjach przeznaczonych dla tych funkcji”;

\- interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: korzystanie z innych niż pozostała część działalności aktywów ruchomych tj. specjalnych maszyn, urządzeń, innych komponentów używanych w procesie produkcji, a także odrębnych zasobów niematerialnych - kadry pracowniczej; odrębne umowy handlowe zawarte z klientem i dostawcami oraz odrębny od pozostałej działalności asortyment produkowany przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

\- interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w ramach której wskazano na takie elementy wyodrębnienia organizacyjnego jak: możliwość przypisania składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie zorganizowanej części przedsiębiorstwa; możliwość samodzielnej realizacji zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną całość; istnienie możliwości rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności, jak również odrębny sposób kierowania nim; przyporządkowanie zobowiązań itp.

Zestawiając okoliczności faktyczne świadczące o braku wyodrębnienia organizacyjnego opisanych składników przenoszonych do Y. ze stanowiskami organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanych podlegające przeniesieniu umowy, bazy danych, pracownicy oraz zobowiązania pracownicze, na moment przeniesienia nie będą spełniać przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad. 3) Umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze przenoszone do Y. nie są finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie (brak wyodrębnienia finansowego).

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).

W ocenie Zainteresowanych, przesłankami za uznaniem wyodrębnienia finansowego Departamentu … działającego w X.:

\- istnieją odrębne raporty finansowo - księgowe dla Departamentu …;

\- istnieją odrębne plany biznesowe / finansowe dla Departamentu ….;

\- istnieją szczegółowe zasady rozliczeń związane z handlem hurtowym wewnątrz Departamentu …;

\- możliwe jest sporządzenie sprawozdania finansowego dla działalności związanej z handlem hurtowym wewnątrz Departamentu ….

Jednakże, jak już zostało to wskazane, przeniesieniu nie będzie podlegać Departament …. Jedynie część umów, pracowników, baz danych, określone zobowiązania wchodzące w jego skład będą podlegać przeniesieniu. W odniesieniu do przenoszonych elementów nie będą przygotowywane odrębne raporty finansowo - księgowe, realizowane szczegółowe zasady rozliczeń związane z handlem hurtowym, czy sporządzane sprawozdania finansowego dla działalności związanej z handlem hurtowym.

Zdaniem Zainteresowanych powyższe przesądza o tym, iż opisane składniki przenoszone do Y. nie są wyodrębnione finansowo. Ocena Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.538.2020.2.AK, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia finansowego: „W zakresie finansowym odrębność funkcji produkcyjnej od funkcji dystrybucyjnej posiada następującą charakterystykę:

\- system księgowy i plan kont umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z daną funkcją;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych z daną funkcją;

\- istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla poszczególnych funkcji”.

W świetle powyższego stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Zainteresowanych czynnikach świadczących o braku wyodrębnienia finansowego, zdaniem Zainteresowanych działalność związana z handlem hurtowym w zakresie, który będzie przedmiotem przeniesienia, na moment przeniesienia nie będzie wyodrębniona z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa również z finansowego punktu widzenia.

Ad. 4) Umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze przenoszone do Y. nie mógłby stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego przypisane zadania gospodarcze (brak wyodrębnienia funkcjonalnego).

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17).

Zainteresowani uważają, że działalność Wnioskodawcy związana z handlem hurtowym w X. za pośrednictwem Departamentu … spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, ponieważ:

\- w ramach Departamentu … wykonywane są jedynie funkcje związane z handlem hurtowym;

\- Departament … wyposażony jest w niezbędne do realizacji działalności związanej z handlem hurtowym infrastrukturę merytoryczną oraz IT;

\- w ramach Departamentu …. zawarte zostały potrzebne umowy oraz pozyskane konieczne koncesje oraz licencje;

Jednakże, jak już zostało to wskazane, przeniesieniu z X. do Y. nie będzie podlegać w całości Departament …. Jedynie część wchodzących w skład tego departamentu umów, pracowników, baz danych oraz określonych zobowiązań będzie podlegać przeniesieniu do Y.

W związku z czym biorąc pod uwagę, że:

\- w ramach Y. po przeniesieniu konieczne będzie podjęcie szeregu czynności organizacyjno-prawnych w celu prowadzenia działalności dotyczącej handlu hurtowego (w tym: uzyskanie dostępu do giełdy, zawarcia umów najmu na przestrzeń biurową, zapewnienie infrastruktury IT zarówno merytorycznej jak i fizycznej (komputery itp.), zintegrowanie danych pochodzących z X., stworzenie nowego modelu organizacyjnego, zatrudnienie dodatkowych osób);

\- należności i zobowiązania rachunkowe wynikające z umów, które przejdą do X. istniejące na moment przeniesienia pozostaną po stronie X. (nie będą podlegać przeniesieniu wraz z opisanymi wyżej wybranymi umowami, bazami danych, pracownikami oraz określonymi zobowiązaniami). Natomiast należności i zobowiązania rachunkowe wynikające z tych umów powstałe po przeniesieniu, będą realizowane przez Y.;

\- w celu prowadzenia działalności dotyczącej handlu hurtowego istnieje konieczność wyposażenia Y. w niezbędne środki finansowe (te nie przejdą wraz z transferem składników);

\- Y. w związku z koniecznością zapewnienia funkcji (np. w obszarze księgowości, compliance, doradztwa prawnego oraz usług IT) zawrze umowy o świadczenie usług z podmiotem/podmiotami powiązanymi na zasadzie outsourcingu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych przeważają argumenty przemawiające za uznaniem, że przenoszona z X. działalność handlu hurtowego (a zatem opisywane składniki będące przedmiotem przeniesienia na Y.) nie stanowi wyodrębnionego funkcjonalnie zespołu składników majątkowych umożliwiającego samodzielne prowadzenie działalności w tym zakresie, co znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

\- w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2019 r., sygn. I SA/Sz 328/19 zaznaczono, że: „Jeżeli dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie stanowiły przedmiotu transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, to nie można stwierdzić, że zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa”;

\- w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. I FSK 327/16 zaznaczono, że: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”;

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.618.2020.1.DS, w której wskazano na następujące elementy wchodzące w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych świadczące o jego wyodrębnieniu funkcjonalnym:

\- „środki trwałe i wyposażenie przypisane do obszaru A obejmujące w szczególności szeroki zakres wyposażenia wykorzystywanego do realizacji działań związanych obszarem A np. produkcją prefabrykatów betonowych, ich magazynowaniem, administrowaniem, logistyką itp.;

\- prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami;

\- prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących obszaru A, w tym prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością obszaru A;

\- wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach obszaru A;

\- zapasy (w tym surowców i materiałów; półproduktów i produktów w toku, oraz produktów gotowych; materiałów o charakterze marketingowym; towarów przeznaczonych do sprzedaży)”;

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK, w której wskazano: „Wydzielone składniki majątku mają charakter funkcjonalnej całości, która służy do prowadzenia działalności handlowej i pozwala na realizację w sposób samodzielny określonych zadań gospodarczych w ramach działalności handlowej. W składnikach planowanego aportu mieszczą się pracownicy przydzieleni do zadań w zakresie działalności handlowej, oraz składniki obecnie służące do wykonywania tej działalności jak należności, zobowiązania, licencje na oprogramowanie, środki pieniężne, zapasy, maszyny i urządzenia stanowiące środki trwałe (samochody, chłodnie, wózki widłowe, komputery itp.), wyposażenie i narzędzia niestanowiące środków trwałych”

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD, w której wskazano: „zbywany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, praw i obowiązków wynikających z wiążących umów handlowych z klientem i dostawcami oraz z umów zawartych z pracownikami jest ze sobą ściśle powiązany i zorganizowany na tyle, że w kształcie zbywanym jest zdolny do realizacji określonych zadań gospodarczych. Po dokonaniu transakcji zbycia nabywca – nowo powołana spółka będzie mogła kontynuować dotychczasową działalność bez konieczności połączenia nabywanych składników majątku z innymi czy dokonania jakiejkolwiek ich modyfikacji”;

\- w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.103.2019.2.PS, w której wskazywano na następujące czynniki wyodrębnienia funkcjonalnego:

\- „zespół składników materialnych ZCP posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy;

\- składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa;

\- ZCP jest w stanie funkcjonować w oparciu o własne zasoby (tj. nie wymaga dodatkowych elementów w postaci nakładów finansowych bądź innych prac, aby można go uznać za niezależne przedsiębiorstwo);

\- ZCP posiada przypisane aktywa niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie działalności wykonywanej dotychczas w strukturze zbywającego;

\- zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, że ZCP będzie dysponować wszelkimi składnikami materialnymi oraz niematerialnymi, które pozwolą na prowadzenie działalności gospodarczej, do której został przeznaczony;

\- ZCP ma możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu istniejących zobowiązań z dotychczasowymi klientami, kontrahentami”;

W objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r., w których wskazano na dwa czynniki istotne dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za wyodrębnioną funkcjonalnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa: (a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; (b) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Podsumowując stanowisko własne Zainteresowanych, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że podlegające przeniesieniu umowy, bazy danych, pracownicy oraz zobowiązania pracownicze związane z działalnością Wnioskodawcy w zakresie handlu hurtowego energią elektryczną, na moment przeniesienia nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Należy zauważyć, że jak wskazali Zainteresowani, opisane składniki nie będą stanowiły zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia działalności związanej z handlem hurtowym), który również nie będzie podlegać wyodrębnieniu na płaszczyźnie:

\- organizacyjnej tj. na moment przeniesienia nie będzie stanowił wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;

\- finansowej, tj. działalność związana z handlem hurtowym w zakresie, który będzie przedmiotem przeniesienia, na moment przeniesienia nie będzie wyodrębniona z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa z finansowego punktu widzenia;

\- funkcjonalnej, tj. opisane we wniosku, będące przedmiotem przeniesienia, umowy, bazy danych, pracownicy oraz zobowiązania stanowiące działalność handlu hurtowego w ramach Wnioskodawcy, na moment przeniesienia nie będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych.

W związku z powyższym, wyodrębnione składniki, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, z przedsiębiorstwa prowadzonego przez X., które będą podlegały przeniesieniu do Y. na moment przeniesienia nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym transakcja wniesienia wkładu pieniężnego przez X. do Y. nie będzie objęta zwolnieniem zgodnie z art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska własnego w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

\- nabycia towarów i usług,

\- dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki: 1) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz, 2) towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Y. będzie wykorzystywał nabyte składniki do wykonywania działalności opodatkowanej VAT. Wobec powyższego, w sytuacji gdy umowy, bazy danych, wybrani pracownicy, a także zobowiązania pracownicze, które będą podlegać przeniesieniu przez X. do Y. nie będą uznane za ZCP, Y. będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia składników (w zakresie, w jakim przeniesienie poszczególnych składników będzie opodatkowane VAT).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do:

1) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

27e) zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

W ocenie Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany również z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.). Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”. W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie, podkreślił, że pojęcie zbycia części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów.

Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy dyrektywy – nabywca części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytej części przedsiębiorstwa, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie m.in. zbycia samodzielnej części przedsiębiorstwa, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie samodzielnej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpi zbycie zorganizowanej część przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W ocenie Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, jest spółką wchodzącą w skład Grupy X.

W ramach struktury u Wnioskodawcy jest wyodrębniony Departament …, w skład, którego wchodzi Wydział … oraz Wydział …. Z kolei Wydział … dzieli się na działy: Dział …, Dział … oraz Dział …. W ramach Departamentu … zatrudnieni są pracownicy wykonujący funkcje związane z handlem hurtowym, występują również umowy zawarte oraz bazy danych zebranych podczas realizacji działalności w tym zakresie. Departament … współpracuje m.in. z Biurem … oraz Działem … w zakresie zarządzania modelem kontraktacji czy realizacji polityki ryzyka w zakresie handlu hurtowego. Do Departamentu … przypisane są umowy dotyczące realizowanych przez ten Departament funkcji i aktywa konieczne do prowadzenia działalności w tym zakresie m.in. w postaci infrastruktury biurowej czy informatycznej.

Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Y.”) jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Y. również jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Y. jest podmiotem zależnym od spółki Z. S.A. (dalej „Z.”). Podstawowym przedmiotem działalności Y. będzie działalność w zakresie handlu hurtowego, prawami majątkowymi dotyczącymi świadectw pochodzenia OZE oraz gwarancjami pochodzenia z odnawialnych źródeł energii, obowiązkami mocowymi (na wtórym rynku mocy), jak również obsługa spółek zależnych wchodzących w skład Grupy w zakresie zakupu oraz sprzedaży wyżej wymienionych towarów i usług.

Obecnie, w ramach Grupy prowadzone są prace zmierzające do integracji i centralizacji obszaru handlu hurtowego energii elektrycznej i produktów/usług powiązanych (praw majątkowych, gwarancji pochodzenia oraz zarządzanie obowiązkiem mocowym) w ramach nowo powołanej spółki Y. W ramach planowanej integracji przewiduje się w szczególności, że handel hurtowy energią w zakresie zarządzania segmentowego oraz strategicznego będzie realizowany na poziomie Z. Celem integracji jest osiągnięcie dodatkowych oszczędności związanych z prowadzeniem handlu hurtowego w ramach jednego wyspecjalizowanego podmiotu - względem prowadzenia rozproszonej działalności handlowej. Zadaniem Y. będzie koordynacja procesów operacyjnych handlu hurtowego energii elektrycznej i produktów powiązanych na potrzeby wszystkich spółek należących do Grupy Z. oraz nabytej niedawno Grupy Kapitałowej X. W celu realizacji przedsięwzięcia konieczne jest przeniesienie kompetencji, funkcji, osób oraz wyselekcjonowanych aktywów ulokowanych w ramach X. do Y.

W tym celu X. przeniesie do Y. występujące w zakresie Departamentu … oraz występujące niezależnie od tego departamentu wybrane umowy, bazy danych, pracowników oraz określone zobowiązania, które wspomogą organizowaną w ramach Y. działalność dotyczącą handlu hurtowego energią elektryczną i produktami/usługami powiązanymi.

Pracownicy podlegający przeniesieniu będą przeniesieni do Y. w trybie art. 231 ustawy Kodeks pracy lub w ramach innej formy prawnej. Dodatkowo po przeniesieniu planowane jest również przeprowadzenie dodatkowej rekrutacji przez Y. nowych pracowników w związku z bieżącym zapotrzebowaniem.

Wraz z planowanym przejściem pracowników, przeniesieniu będzie podlegał posiadany przez nich know-how w zakresie realizowanych dotychczas zadań i funkcji w ramach dotychczasowych jednostek organizacyjnych. Nie jest to jednak osobny, zidentyfikowany prawnie, rachunkowo lub podatkowo know-how wyodrębniony jako aktywo, lecz wynika on z wiedzy posiadanej przez przenoszonych pracowników.

Przeniesieniu natomiast nie będą podlegać składniki materialne, w tym infrastruktura biurowa oraz IT (w tym komputery), a także wynajem powierzchni biurowej. Składniki te będą nabywane/wynajmowane przez Y. we własnym zakresie.

Do Y. nie będą przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynika prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogą być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Ponadto, przeniesieniu nie będzie podlegać również zawarta z … umowa umożliwiająca dostęp, która zostanie zawarta bezpośrednio przez Y. z …. Zaznaczenia jednak wymaga, że Y. na dzień przeniesienia będzie posiadać niezbędne koncesje i zezwolenia, które umożliwiają prowadzenie działalności w ramach handlu hurtowego energią elektryczną od dnia przeprowadzenia transakcji.

Należności i zobowiązania rachunkowe wynikające z umów, które przejdą do Y. istniejące na moment przeniesienia pozostaną po stronie X. (nie będą podlegać przeniesieniu wraz z opisanymi wyżej wybranymi umowami, bazami danych, pracownikami oraz określonymi zobowiązaniami). Natomiast należności i zobowiązania rachunkowe wynikające z tych umów powstałe po przeniesieniu, będą realizowane przez Y.

Dodatkowo, po przeniesieniu do Y. przez X. wyselekcjonowanych elementów, Y. będzie pozyskiwać w razie uzasadnionej potrzeby biznesowej gwarancje bankowe, przy czym gwarancje bankowe, które są obecnie udzielone na rzecz X. nie będą podlegały przeniesieniu. W X. jest utworzony dedykowany rachunek bankowy do obsługi rynku giełdowego (rachunek do rozliczeń z …) jednakże nie będzie on przenoszony i po cesji portfela transakcyjnego i wygaszeniu uczestnictwa na giełdzie zostanie zamknięty. W zakresie Departamentu … nie ma wyodrębnionego dedykowanego rachunku bankowego dla tego Departamentu. Do Y. nie przejdą żadne należące do Wnioskodawcy środki finansowe. Y. zostanie dokapitalizowana przez Z. jako udziałowca w ramach innych tytułów, w tym m.in. przez wniesienie wkładu pieniężnego, co będzie miało na celu pokrycie kosztów administracyjnych oraz działalności operacyjnej w początkowej fazie działalności Y.

Przeniesieniu do Y. nie będzie podlegała merytoryczna infrastruktura IT obejmująca systemy IT wykorzystywane w ramach handlu hurtowego energią przez X. Natomiast planowane jest udzielenie przez podmioty powiązane z Grupy licencji na rzecz Y. obejmującej korzystanie z infrastruktury (oprogramowania) IT celem wykorzystania jej przez Y. w bieżącej działalności gospodarczej.

Wątpliwości Zainteresowanych w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy składniki majątku, które mają być przeniesione przez X. do Y. nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej, kryterium uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa przenoszonych składników, jest ich zorganizowany charakter, dzięki któremu mogą one realizować zadania gospodarcze. Kluczowa zatem jest ich wzajemna funkcjonalność oraz organizacyjna odrębność. Wskazać także należy, że muszą być to składniki zarówno materialne, jak i niematerialne ściśle związane z przedsiębiorstwem. Przy czym, sama czynność przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy głównie kompletnego objęcia fizycznych elementów umożliwiających określone działanie, a jeśli z taką działalnością związane są także składniki niematerialne, wówczas także i one powinny zostać przeniesione na nowego nabywcę.

Podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie przeniesiony przez X. do Y. nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Nie można w niniejszej sprawie stwierdzić, że nabywane składniki majątku, tj.:

1) zestawy portfeli transakcji dotyczących handlu hurtowego energią:

a) umowy …- wchodzące w skład Departamentu …,

b) umowy … - wchodzące w skład Departamentu …,

c) umowy off-take (umowy te odnoszą się do zawartych z wytwórcami energii umów sprzedaży energii wraz z usługą bilansowania) - nie wchodzące w skład Departamentu …,

d) możliwe do przeniesienia umowy dotyczące zakupu gwarancji pochodzenia energii z odnawialnych źródeł energii - wchodzące w skład Departamentu …;

2) dane z baz danych związanych z umowami o których mowa w pkt 1) i w zakresie, którym umożliwią realizację funkcji związanych z handlem hurtowym energią przez Y.;

3) pracownicy Wydziału … zajmujący się (w całości lub części) handlem hurtowym energią elektryczną oraz pracownicy innych jednostek organizacyjnych, którzy również realizowali zadania w ramach handlu hurtowego energią, w zakresie który zostanie przejęty przez Y.;

4) zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami przenoszonych pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami (które zostaną przeniesione na Y. w ramach mechanizmu przeniesienia części zakładu pracy - o czym niżej),

będą stanowiły zespół składników materialnych i niematerialnych cechujących się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym pozwalającym na prowadzenie przy ich wykorzystaniu samodzielnej działalności gospodarczej.

Integracja oraz centralizacja nie będzie miała pełnego charakteru ze względu na fakt, iż nie będzie ona obejmowała całościowo wszystkich funkcji związanych z handlem hurtowym. Zadaniem Y. będzie koordynacja procesów operacyjnych handlu hurtowego i produktów powiązanych na potrzeby wszystkich spółek należących do Grupy Z. oraz nabytej niedawno Grupy Kapitałowej X. W celu realizacji przedsięwzięcia konieczne jest przeniesienie kompetencji, funkcji, osób oraz wyselekcjonowanych aktywów ulokowanych w ramach X. do Y.

Wprawdzie jak wynika z opisu sprawy, działalność związana stricte z handlem hurtowym energią jest wyodrębniona w strukturze X. i po wydzieleniu w całości przestanie funkcjonować w X., jednak przeniesieniu do Y. nie będzie podlegać cały Departament … lecz jedynie jego część. W strukturze X. funkcjonują statuty, zarządzenia, regulaminy na poziomie Departamentu … oraz poszczególnych wydziałów. W ramach Departamentu … funkcjonują specyficzne schematy, regulaminy organizacyjne oraz procedury/procesy o charakterze merytorycznym, a także komórki odpowiedzialne wyłącznie za działalność związaną z handlem hurtowym energią. Co więcej, Departament … jest zarządzany przez dedykowaną osobę na stanowisku menedżerskim (dyrektorskim) świadczącej usługi na podstawie kontraktu managerskiego, która zostanie przeniesiona do Y., przy czym forma przeniesienia będzie zależna od negocjacji stron umowy. Niemniej opisywane procedury/procesy nie przejdą do Y. Y. po przejęciu funkcji handlu hurtowego stworzy nowe ramy organizacyjne i procesowe.

Co istotne, funkcjonujący w ramach X. Departament … nie jest ograniczony jedynie do działalności związanej z handlem hurtowym energią, bowiem wspomaga w ramach bieżącej działalności inne jednostki organizacyjne funkcjonujące w X. Po opisywanym przeniesieniu, Y. będzie realizować podobne wsparcie w ramach usług świadczonych na rzecz X.

Przeniesieniu nie będą podlegać wszystkie aktywa, umowy, pracownicy oraz dane wchodzące w skład Departamentu …. W konsekwencji przeniesieniu nie będą podlegać m.in.:

\- przypisane składniki materialne do Departamentu …;

\- pracownicy zatrudnieni w Wydziale …;

\- niektóre funkcje Wydziału … - w szczególności obsługa klientów rynku lokalnego oraz prognozowanie zapotrzebowania na energię elektryczną.

W Spółce istnieje oraz będzie istniała możliwość wygenerowania kont dedykowanych dla poszczególnych departamentów oraz wydziałów, w tym Departamentu \`(...)\` X. posiada również możliwość wyodrębnienia finansowo - księgowego działalności handlu hurtowego energią oraz stworzenia odrębnego sprawozdania finansowego dla tej części działalności gospodarczej. Jednakże przeniesieniu nie będzie podlegać Departament … lecz tylko jego pewne elementy dla których nie będą przygotowywane odrębne raporty finansowo – księgowe. W takich okolicznościach nie można mówić o wyodrębnieniu finansowym przenoszonych elementów.

Analizując kwestię wyodrębnienia funkcjonalnego należy mieć na uwadze, że:

\- w ramach Y. po przeniesieniu konieczne będzie podjęcie szeregu czynności organizacyjno- prawnych w celu prowadzenia działalności dotyczącej handlu hurtowego (w tym: uzyskanie dostępu do giełdy, zawarcia umów najmu na przestrzeń biurową, zapewnienie infrastruktury IT zarówno merytorycznej jak i fizycznej (komputery itp.), zintegrowanie danych pochodzących z X., stworzenie nowego modelu organizacyjnego, zatrudnienie dodatkowych osób);

\- należności i zobowiązania rachunkowe wynikające z umów, które przejdą do Y. istniejące na moment przeniesienia pozostaną po stronie X. (nie będą podlegać przeniesieniu wraz z opisanymi wyżej wybranymi umowami, bazami danych, pracownikami oraz określonymi zobowiązaniami). Natomiast należności i zobowiązania rachunkowe wynikające z tych umów powstałe po przeniesieniu, będą realizowane przez Y.;

\- w celu prowadzenia działalności dotyczącej handlu hurtowego istnieje konieczność wyposażenia Y. w niezbędne środki finansowe (te nie przejdą wraz z transferem składników);

\- Y. w związku z koniecznością zapewnienia funkcji (np. w obszarze księgowości, compliance, doradztwa prawnego oraz usług IT) zawrze umowy o świadczenie usług z podmiotem/podmiotami powiązanymi na zasadzie outsourcingu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie organu, przenoszona z X. działalność handlu hurtowego energią elektryczną (a zatem opisywane składniki będące przedmiotem przeniesienia na Y.) nie stanowi wyodrębnionego funkcjonalnie zespołu składników majątkowych umożliwiającego samodzielne prowadzenie działalności w tym zakresie.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, który będzie przeniesiony przez X. na rzecz Y., nie cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Przedmiotowa transakcja nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tych względów, że dostawie ww. składników majątkowych nie będzie towarzyszył transfer wielu istotnych aktywów pozwalających na prowadzenie odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej.

Tak więc, jako że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną i należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, to nie dotyczy ona zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W konsekwencji skoro zbywane składniki nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to transakcja zbycia tych składników nie może być wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, a czynność przeniesienia przez X. składników majątkowych, które nie tworzą zorganizowanej części przedsiębiorstwa – nie podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym, dostawę na rzecz Y. każdego z wymienionych we wniosku składników majątku należy opodatkować podatkiem VAT według stawki podatku właściwej dla każdego poszczególnego składnika.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Tym samym w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki prawno-podatkowe było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć, dokonując tych czynności.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

3a) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedmiotowej interpretacji wyjaśniono wyżej, że Y. nabędzie poszczególne składniki majątkowe, które nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ich przeniesienie powinno być opodatkowane podatkiem VAT według stawek właściwych, gdyż nie stanowi czynności zdefiniowanej w art. 6 pkt 1 ustawy. Tak więc, o ile otrzymana od X. faktura nie będzie dokumentowała transakcji zwolnionej od podatku, to Y. będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości albo w części z tej faktury, jako podatnikowi wykorzystującemu nabyte składniki majątkowe do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

X. Spółka Akcyjna – Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).