Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.89.2018.1.DG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-09
Teza: opodatkowanie VAT wg stawki 23% nabycia trzech działek budowlanych i prawo do odliczenia VAT z tyt. tej transakcji
Słowa kluczowe: decyzja; działki; grunty; grunty-grunt niezabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2018 r. (data wpływu 14 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT nabycia trzech niezabudowanych działek gruntu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tych nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2018 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tym podatkiem nabycia trzech niezabudowanych działek gruntu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tych nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – P. Spółka Akcyjna - planuje założenie spółki komandytowej o projektowanej nazwie N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej odpowiednio „Spółka”). Planowany adres Spółki to: \`(...)\`. Zgodnie z przyjętym założeniem, Wnioskodawca ma być komandytariuszem Spółki.

W toku uzgodnień pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej E. ustalono, że komplementariuszem Spółki ma być spółka o firmie N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - która jeszcze nie została zawiązana. Dalszych działań organizacyjnych dotyczących zawiązania Spółki nie podjęto, albowiem nie są one konieczne i uzasadnione do czasu uzyskania wnioskowanej interpretacji. Treść tej interpretacji wpłynie bowiem na ocenę biznesową projektu i decyzję o jego prowadzeniu.

Zgodnie z przyjętym założeniem Spółka ma zakupić trzy sąsiadujące ze sobą nieruchomości (alternatywnym, rozważanym rozwiązaniem jest zakup ich przez inną spółkę z tej samej grupy kapitałowej):

1.  nieruchomość, o powierzchni 1510 m2, stanowiącą działkę nr 7, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW (dalej „Nieruchomość 1”); sposób korzystania z Nieruchomości 1 określony w ewidencji gruntów to B - tereny mieszkaniowe;
2.  nieruchomość, o powierzchni 1.474 m2, stanowiącą działkę nr 8, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW (dalej „Nieruchomość 2”); sposób korzystania z Nieruchomości 2 określony w ewidencji gruntów to R - grunty orne;
3.  nieruchomość, o powierzchni 1.527 m2, stanowiącą działkę nr 9, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW (dalej „Nieruchomość 3”); sposób korzystania z Nieruchomości 3 określony w ewidencji gruntów to R - grunty orne

\- łącznie zwanych dalej „Nieruchomościami”.

Na Nieruchomości 1 posadowiony jest jednokondygnacyjny budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy 54 m2, którego budowa została zakończona w 1934 r.

Na Nieruchomości 2 posadowione są:

*   dwukondygnacyjny budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy 116 m2, którego budowa została zakończona w 1935 r.,
*   jednokondygnacyjny budynek transportu i łączności o powierzchni zabudowy 23 m2, którego budowa została zakończona w 1977 r.

Budynki nie były użytkowane przez obecnego właściciela Nieruchomości (dalej „Sprzedająca”) i znajdują się w bardzo złym stanie technicznym - nie nadają się do eksploatacji.

Natomiast Nieruchomość 3 jest niezabudowana.

Właścicielem Nieruchomości jest osoba fizyczna, która od 2014 r. prowadziła indywidualną działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, natomiast od dnia 29 grudnia 2017 r. zawiesiła prowadzenie tej działalności.

W ewidencji działalności gospodarczej jako przeważająca działalność gospodarcza Sprzedającej wpisano PKD 68.20.Z „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.”

Sprzedająca nabyła Nieruchomości od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej na podstawie dwóch umów sprzedaży zawartych w dniu 22 kwietnia 2015 r. W obu umowach wskazano, że Sprzedająca prowadzi działalność gospodarczą.

Przy czym Nieruchomości 1 i 2 zostały nabyte od jednej osoby, a Nieruchomość 3 od czterech innych osób, będących jej współwłaścicielami, w udziale 1/4 każda.

Przy nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającą nie został naliczony podatek od towarów i usług.

Nieruchomości, ani ich części nie były oddane przez Sprzedającą do korzystania innym podmiotom, w szczególności na podstawie umowy najmu, dzierżawy.

Nieruchomości są położone na obszarze, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Sprzedająca nabyła Nieruchomości w celu wzniesienia na nich budynku usługowego z częścią mieszkalną, w którym miała prowadzić działalność w zakresie świadczeń zdrowotnych (prywatna przychodnia medyczna), i uzyskała dla tej inwestycji decyzję o warunkach zabudowy oraz decyzję o pozwoleniu na budowę.

Ponadto, Sprzedająca uzyskała decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę wszystkich znajdujących się na Nieruchomościach budynków.

Spółka planuje zakup Nieruchomości w celu realizacji na niej inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkaniowego wielorodzinnego, z jednopoziomowym garażem podziemnym, w celu sprzedaży znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych. Aktualnie inna spółka (dalej „Kupujący”), wchodząca w skład grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca, wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla powyższej inwestycji. Zgodnie z dokonanymi ustaleniami, umowa sprzedaży Nieruchomości ma być zawarta po uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji w powyższym zakresie.

Ponadto, przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości ma zostać przeprowadzona i zakończona rozbiórka wszystkich znajdujących się na Nieruchomościach budynków, zgodnie z uzyskanym przez Sprzedającą pozwoleniem na rozbiórkę.

Natomiast nie jest wykluczone, że w chwili zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości będzie się na nich nadal znajdować ogrodzenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?
2.  Przy założeniu, że Spółka będzie realizowała na Nieruchomościach inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkaniowego wielorodzinnego, z jednopoziomowym garażem podziemnym, w celu sprzedaży znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych - czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Nieruchomości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Jak wspomniano, Sprzedająca do czasu niedawnego zawieszenia działalności (do 29 grudnia 2017 r.) prowadziła działalność gospodarczą w sektorze nieruchomości - jako przeważającą działalność gospodarczą wskazała w ewidencji działalności gospodarczej PKD 68.20.Z „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.” Również przy nabyciu Nieruchomości działała w charakterze przedsiębiorcy, co wyraźnie wskazano w aktach notarialnych dokumentujących ich zakup.

Ponadto, Nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedającą na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj. w celu wzniesienia na nich budynku usługowego z częścią mieszkalną, w którym miała być prowadzona działalność w zakresie świadczeń zdrowotnych (prywatna przychodnia medyczna). Przy czym Sprzedająca podjęła rzeczywiste działania zmierzające do realizacji powyższej inwestycji, tzn. uzyskała dla niej:

*   decyzję o warunkach zabudowy,
*   decyzję o pozwoleniu na budowę,
*   decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę wszystkich znajdujących się na Nieruchomościach budynków (przy czym zgodnie z przyjętym założeniem, przed sprzedażą Nieruchomości budynki te mają faktycznie zostać rozebrane).

Całokształt przedstawionych okoliczności jednoznacznie świadczy o tym, że Nieruchomości nie stanowią majątku prywatnego (osobistego) Sprzedającej, lecz majątek nabyty w ramach działalności gospodarczej i z przeznaczeniem do jej prowadzenia. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki również nastąpi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Sprzedająca dokonując sprzedaży będzie działać w charakterze podatnika VAT.

Planowana sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie zatem podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie nie będzie ona zwolniona od podatku.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że zgodnie z przyjętym założeniem, przed planowaną sprzedażą Nieruchomości znajdujące się na niej budynki mają zostać rozebrane, zgodnie z uzyskanym przez Sprzedającą pozwoleniem. Planowana sprzedaż Nieruchomości będzie więc sprzedażą niezabudowanych gruntów.

Na powyższy wniosek nie ma wpływu kwestia, czy w chwili sprzedaży na Nieruchomościach będzie się znajdować ogrodzenie. Zgodnie z przepisami ustawy Prawo budowlane, ogrodzenie nie jest bowiem budynkiem, ani budowlą, lecz urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 tej ustawy („Ilekroć w ustawie jest mowa o: (\`(...)\`) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki”) - i w konsekwencji nie jest ono „budynkiem”, ani „budowlą” w rozumieniu ustawy o VAT. Okoliczność, czy ogrodzenie jako urządzenie budowlane będzie znajdować się na Nieruchomościach w chwili ich dostawy, nie ma więc znaczenia dla oceny skutków jej dostawy w zakresie podatku VAT.

Stanowisko to ma oparcie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2015r., sygn. akt I FSK 102/14:

„Sensem ekonomicznym takiej transakcji, jak słusznie przyjęto w tej sprawie, jest sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia i parkingu, nawet jeżeli takie ogrodzenie ma uatrakcyjnić sprzedaż gruntu.

Ogrodzenia nie można też, wbrew temu co podnosi skarżący, zakwalifikować do budowli. U.p.t.u. nie definiuje pojęcia budowli. Chcąc zdefiniować to pojęcie, można posłużyć się wykładnią systemową zewnętrzną. W Prawie budowlanym ustawodawca krajowy w art. 3 pkt 3 definiuje ogólnie pojęcie budowli, wskazując przy tym przykłady budowli. Wśród tych przykładów nie wymienia się ogrodzenia. Ogrodzenie traktowane jest jak urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym (vide art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego). Według Słownika języka polskiego pod redakcją M. Szymczaka (PWN Warszawa 1993, tom 2, "ogrodzenie - to co ogradza, to czym coś jest ogrodzone". Ogrodzenie co do zasady związane jest z obiektem, w tym również gruntem, które ogradza, nie pełni więc ono samodzielnych funkcji budowlanych. Przyjęcie stanowiska skarżącego oznaczałoby, że inaczej należałoby traktować ogrodzenie w zależności od tego, czy grunt zabudowany jest budynkiem, czy też nie, co nie ma żadnego uzasadnienia. To ostatnie stanowisko wyrażone zostało przez NSA w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 918/11 przywołanym przez WSA. Stanowisko to Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie w pełni podziela.”

Podsumowując, planowana sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie dostawą terenów niezabudowanych. Do dostawy tej nie będzie miało przy tym zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezbudowanych, innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, „terenami budowlanymi” są „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Jak wskazano na wstępie, dla Nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, uzyskana przez Sprzedającą dla planowanej przez nią inwestycji, Niezależnie od powyższego, Kupujący wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla zamierzonej przez nią inwestycji deweloperskiej, która ma być realizowana na Nieruchomościach. Zgodnie z przyjętym założeniem, umowa sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta po uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji w powyższym zakresie.

W chwili dokonania dostawy Nieruchomości będzie ona przeznaczona pod zabudowę na mocy ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - a tym samym będzie ona stanowić „teren budowlany” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji do jej dostawy nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidzianew art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnia to uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że planowana sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Ad 2

Przy założeniu, że planowana sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%, wówczas zdaniem Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.

W takim wypadku zakup Nieruchomości będzie służyć wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT, polegających na realizacji na nich inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkaniowego wielorodzinnego, z jednopoziomowym garażem podziemnym, w celu sprzedaży znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych.

W takim wypadku spełniona będzie zatem przesłanka odliczenia przez Spółkę podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości, przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że przy założeniu, że Spółka będzie realizowała na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkaniowego wielorodzinnego, z jednopoziomowym garażem podziemnym, w celu sprzedaży znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarówi usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Zatem, aby transakcja podlegała opodatkowaniu jej przedmiotem musi być towar, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, jak również musi wystąpić zapłata za towar. Ponadto, w myśl cyt. art. 7 ustawy za dostawę uznaje się sytuację, kiedy to następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosowanie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - w świetle art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Przepis art. 2 pkt 33 ustawy w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego – planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzji o warunkach zabudowy.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – planuje założenie spółki komandytowej (Spółka),w której Wnioskodawca ma być komandytariuszem Spółki. Komplementariuszem Spółki ma być spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - która jeszcze nie została zawiązana.

Nowo powstała Spółka ma kupić trzy sąsiadujące ze sobą nieruchomości:

1.  działkę nr 7, o powierzchni 1510 m2, zabudowaną budynkiem mieszkalnym, którego budowa została zakończona w 1934 r.;
2.  działkę nr 8 o powierzchni 1.474 m2, zabudowaną budynkiem mieszkalnym, którego budowa została zakończona w 1935 r. oraz wybudowanym w 1977 r. budynkiem transportu i łączności;
3.  niezabudowaną działkę nr 9 o powierzchni 1.527 m2.

Budynki nie były użytkowane przez obecnego właściciela Nieruchomości (Sprzedającą) i znajdują się w bardzo złym stanie technicznym - nie nadają się do eksploatacji.

Właścicielem Nieruchomości jest osoba fizyczna, która od 2014 r. prowadziła indywidualną działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, natomiast od dnia 29 grudnia 2017 r. zawiesiła prowadzenie tej działalności.

Sprzedająca nabyła Nieruchomości od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej na podstawie dwóch umów sprzedaży zawartych w dniu 22 kwietnia 2015 r. W obu umowach wskazano, że Sprzedająca prowadzi działalność gospodarczą.

Przy nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającą nie został naliczony podatek od towarów i usług.

Nieruchomości, ani ich części nie były oddane przez Sprzedającą do korzystania innym podmiotom, w szczególności na podstawie umowy najmu, dzierżawy.

Nieruchomości są położone na obszarze, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Sprzedająca nabyła Nieruchomości w celu wzniesienia na nich budynku usługowego z częścią mieszkalną, w którym miała prowadzić działalność w zakresie świadczeń zdrowotnych (prywatna przychodnia medyczna), i uzyskała dla tej inwestycji decyzję o warunkach zabudowy oraz decyzję o pozwoleniu na budowę. Ponadto, Sprzedająca uzyskała decyzję o pozwoleniu na rozbiórkę wszystkich znajdujących się na Nieruchomościach budynków.

Nieruchomości, ani ich części nie były oddane przez Sprzedającą do korzystania innym podmiotom, w szczególności na podstawie umowy najmu, dzierżawy.

Spółka planuje zakup Nieruchomości w celu realizacji na niej inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkaniowego wielorodzinnego, z jednopoziomowym garażem podziemnym, w celu sprzedaży znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych.

Aktualnie inna spółka (Kupujący), wchodząca w skład grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca, wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla powyższej inwestycji.

Przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości ma zostać przeprowadzona i zakończona rozbiórka wszystkich znajdujących się na Nieruchomościach budynków. W chwili zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości będzie się na nich nadal znajdować ogrodzenie.

Ad 1

Wnioskodawca ma wątpliwości czy planowana sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r.,poz. 1332 z późn. zm.) jako urządzenia budowlane, należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Kwalifikację ogrodzenia jako urządzenia budowlanego potwierdza również orzecznictwo w tym zakresie. W uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. I FSK 918/11 wskazano że przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej (…). (…) sprzedaży działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie”.

Podobne stanowisko znajduje odzwierciedlenie w wyroku NSA z 20 września 2013 r. sygn. I FSK 1384/12 „(…) Prawo budowlane nie przewiduje możliwości kwalifikowania ogrodzenia w zależności od okoliczności, raz jako urządzenie budowlane, innym razem jako budowla. Ogrodzenie zostało umiejscowione w kategorii urządzeń budowlanych i tak ustanowiona definicja jest wiążąca. (…) Ogrodzenie co do zasady związane jest z obiektem, w tym również gruntem które ogradza, nie pełni więc ono samodzielnych funkcji budowlanych. Przyjęcie stanowiska, że inaczej należałoby traktować ogrodzenie w zależności od tego, czy grunt zabudowany jest budynkiem, czy też nie, nie ma żadnego uzasadnienia (…)”.

Zatem usytuowanie ogrodzenia na nieruchomościach, które mają być przedmiotem sprzedaży, nie ma wpływu na zastosowanie stawki podatku VAT, gdyż jako urządzenie budowlane nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych; nie jest budynkiem, budowlą.

Tym samym sprzedaż ogrodzonej nieruchomości, na której nie będzie żadnego budynku, będzie stanowić sprzedaż gruntu niezabudowanego.

Jak wskazał Wnioskodawca, nowo utworzona Spółka zakupi trzy działki stanowiące łącznie nieruchomość, dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy w celu wybudowania budynku usługowego z częścią mieszkalną. Jedna z działek jest niezabudowana, natomiast znajdujące się na dwóch działkach budynki zostaną przez Sprzedającą rozebrane przed dokonaniem transakcji.

W tym miejscu należy wskazać, że aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik zachowywał się jak profesjonalny handlowiec, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze, czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   po drugie, musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Jak wynika z informacji zawartych w opisie sprawy właścicielem Nieruchomości jest osoba fizyczna, która od 2014 r. prowadziła indywidualną działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi a od dnia 29 grudnia 2017 r. zawiesiła prowadzenie tej działalności.

Ponadto Sprzedająca zakupiła w 2015 r. ww. Nieruchomości w celu wzniesienia na nich budynku usługowego z częścią mieszkalną, w którym miała prowadzić prywatną przychodnię medyczną.

Tym samym należy stwierdzić, że Sprzedająca nabyła przedmiotowe działki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz w celu zarobkowym, gdyż na tych działkach zamierzała wybudować budynek usługowy z częścią mieszkalną dla potrzeb prowadzenia prywatnej przychodni medycznej. W konsekwencji sprzedaż trzech działek na rzecz nowo utworzonej Spółki będzie dokonana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu w myśl art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem, dostawa działek, na których budynki ulegną już rozbiórce – stanowić będzie dostawę terenów niezabudowanych. Wszystkie działki będące przedmiotem transakcji nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Natomiast, zgodnie z przepisami o planowaniu i gospodarowaniu przestrzennym, została dla tej Nieruchomości wydana decyzja o warunkach zabudowy. Tym samym, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, wskazane działki na dzień planowanej transakcji stanowić będą teren budowlany.

W konsekwencji, dostawa trzech działek na rzecz nowo utworzonej Spółki, jako sprzedaż terenów budowlanych, będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej VAT 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, gdyż do transakcji tej nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 tej ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że w niniejszej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku określone art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z opisu sprawy nie wynika bowiem, aby nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedającą wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT a ponadto Sprzedająca nabyła nieruchomości od osób fizycznych i z tytułu tych transakcji nie wystąpił podatek VAT naliczony do odliczenia – a zatem nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania tego przepisu.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Kolejne zagadnienie dotyczy kwestii, czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Nieruchomości, na której ma zamiar zrealizować inwestycję polegającą na budowie budynku mieszkaniowego wielorodzinnego, z garażem podziemnym, w celu sprzedaży znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i usługowych oraz miejsc postojowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Powołane wyżej przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy definiują kogo należy uważać za podatnika na gruncie podatku od towarów i usług wykonującego czynności podlegające opodatkowaniu VAT określane mianem prowadzenia działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że Spółka po zakupie Nieruchomości wykorzysta ją do czynności podlegających opodatkowaniu polegających na wybudowaniu na działkach budynku mieszkaniowego wielorodzinnego z lokalami mieszkalnymi, usługowymi i miejscami garażowymi w hali podziemnej - z przeznaczeniem na sprzedaż.

W konsekwencji nowo powstała Spółka po zarejestrowaniu się jako czynny podatnik VAT będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości stosownie do regulacji art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż nabyta Nieruchomość zostanie wykorzystana przez Spółkę - podatnika VAT do działalności gospodarczej opodatkowanej tym podatkiem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy odnośnie prawa do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego od nabycia działek należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie przyszłej Spółki komandytowej. W razie zakupu Nieruchomości przez inną spółkę z grupy w celu potwierdzenia skutków podatkowych transakcji należy wystąpić z nowym wnioskiem o interpretację tych przepisów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.