Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1518/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-01-24
Teza: Opodatkowanie zbycia udziału w działce/działkach.
Słowa kluczowe: grunty; handlowiec; majątek-majątek prywatny; nieruchomości; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2011 r. (data wpływu 28 października 2011 r.), uzupełnionym w dniu 23 stycznia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia udziału w działce/działkach – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 23 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia udziału w działce/działkach.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej świadczącej usługi rachunkowe. Po śmierci matki w dniu 11 września 2005 r. odziedziczyła Pani wspólnie z dwiema siostrami (udziały po 1/3) gospodarstwo rolne z budynkami położone we wsi O. w gminie W. Odziedziczone gospodarstwo rolne było własnością rodziców i przez nich użytkowane przez kilkadziesiąt lat. Po śmierci ojca w 1984 r. gospodarstwo stało się własnością matki, a po jej śmierci - współwłasnością Pani i dwóch sióstr. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłej matce uprawomocniło się dnia 22 marca 2006 r.

Z nabytego gospodarstwa rolnego sprzedała Pani wraz z siostrami:

*   w dniu 18 października 2006 r. działkę o powierzchni 0,18 ha (w tym grunty orne 0,04 ha, łąka 0,06 ha, grunt zabudowany stodołą, chlewnią i szopą 0,08 ha),
*   w dniu 26 stycznia 2007 r. działkę rolną niezabudowaną o powierzchni 0,06 ha,
*   w dniu 4 lutego 2011 r. łąkę o powierzchni 0,58 ha.

W skład odziedziczonego gospodarstwa rolnego wchodzi działka nr 74/4 o powierzchni 2,08 ha, stanowiąca użytki rolne i pastwiska o klasie gruntu IV, V i VI. Z uwagi na fakt, że Pani i siostry mieszkają poza miejscowością O. i nie są rolnikami oraz to, że są to grunty kiepskiej jakości, ww. działka od 2005 r. nie jest wykorzystywana rolniczo, jak również nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu, czy nieodpłatnego użytkowania. Wraz z siostrami zamierza Pani sprzedać tę działkę w całości lub po uprzednim jej podziale. Do aktu notarialnego staną jednocześnie trzy siostry - współwłaściciele działki. Przedmiotowa działka położona jest w bezpośrednim sąsiedztwie działek zabudowanych i z uwagi na słabą jakość gleby może być przekwalifikowana na tereny pod zabudowę. Aktualnie wystąpiła Pani do Urzędu Miejskiego z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, proponując podział tej działki na 17 działek o powierzchni od 940 m2 do 1.100 m2 z przeznaczeniem pod zabudowę jednorodzinną, wolnostojącą oraz drogę dojazdową. Dla terenu, na którym położona jest nieruchomość nie ma opracowanego planu zagospodarowania przestrzennego.

Dotychczas nie nabywała Pani żadnych nieruchomości niezabudowanych i zabudowanych. W przyszłości nie planuje nabywać żadnych nieruchomości w celu ich sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od sprzedaży udziału we współwłasności działki nr 74/4 w całości jako rolnej lub sprzedaży udziału we współwłasności 17 działek budowlanych powstałych z podziału działki nr 74/4 wraz z ułamkowymi udziałami w wydzielonej drodze, będzie Pani zobowiązana zapłacić podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziału zarówno w działce nr 74/4, jak i w 17 działkach powstałych z podziału działki nr 74/4, nie będzie oznaczała wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wobec czego sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Uzasadniając przedstawione stanowisko podniosła Pani, że:

*   nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami,
*   udział we współwłasności nieruchomości nabyła Pani w drodze dziedziczenia po zmarłych rodzicach do majątku osobistego; udziału tego nie zakupiła w celu dalszej odsprzedaży,
*   odziedziczonego udziału w nieruchomości nie wykorzystywała gospodarczo w żaden sposób,
*   sprzedając udział w działce nr 74/4 lub w 17 działkach budowlanych powstałych z jej podziału, korzysta z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami - w myśl postanowień art. 2 pkt 6 ww. ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych regulacji prawnych, grunt spełnia definicję towaru, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Problematyka współwłasności została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Na podstawie art. 195 ww. ustawy, własność tej samej rzeczy może także przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Art. 196 § 1 ustawy – Kodeks cywilny stanowi że, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem, bez zgody pozostałych współwłaścicieli - art. 198 Kodeksu cywilnego.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż udziału we współwłasności gruntu stanowi odpłatną dostawę towarów.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazując w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca odszedł od czysto cywilistycznego pojęcia dostawy towarów jako przeniesienia własności towaru. Definiując w art. 15 ust. 1 ww. ustawy pojęcie podatnika, uwzględnił definicję zawartą w art. 4 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (77/388/EWG) (Dz. U. UE L 145 ze zm.) \[obecnie kwestia ta unormowana jest w art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 ze zm.)\], który stanowi, że „podatnik” oznacza każdą osobę prowadzącą niezależnie od miejsca zamieszkania, działalność gospodarczą określoną w ustępie 2, bez względu na cel, czy rezultaty tej działalności. Ustęp 2 cyt. artykułu stanowił, że działalność gospodarcza, o której mowa w ustępie 1, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi, w tym działalność górniczą i rolniczą oraz działalność w ramach wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.

Definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jest pojęciem szerszym od definicji zawartej w art. 4 ust. 2 Szóstej Dyrektywy, przewidując, iż w odniesieniu do wszystkich kategorii osób wymienionych w tym przepisie, z działalnością gospodarczą mamy do czynienia również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy, czego nie zawiera definicja zawarta w art. 4 ust. 2 Szóstej Dyrektywy. Stwierdzić jednakże należy, iż jest to formuła wykorzystująca możliwość stworzoną dla państw członkowskich w art. 4 ust. 3 Szóstej Dyrektywy (art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE), w myśl którego państwa członkowskie mogą uznać za podatnika jakąkolwiek osobę, która przeprowadza sporadycznie transakcje związane z działalnością wymienioną w ustępie 2, w szczególności dokonuje dostawy gruntów budowlanych.

W przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek służących do działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej.

Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym – podkreślił Trybunał.

W powyższej kwestii wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), orzekając, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. W ocenie NSA, ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 1043/08) Naczelny Sąd Administracyjny wyeksponował okoliczność, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 11 września 2005 r. odziedziczyła Pani wraz z 2 siostrami gospodarstwo rolne. Z nabytego gospodarstwa rolnego w latach 2006-2011 sprzedała Pani wraz z siostrami 3 działki o powierzchni: 0,18 ha, 0,06 ha oraz 0,58 ha. Obecnie zamierza zbyć pozostałą działkę nr 74/4 o powierzchni 2,08 ha, w całości lub po uprzednim jej podziale. Działka ta stanowi użytki rolne i pastwiska o klasie gruntu IV, V i VI. Od momentu nabycia nie jest wykorzystywana rolniczo, jak również nie jest przedmiotem dzierżawy, najmu, czy nieodpłatnego użytkowania. Przedmiotowa działka może być przekwalifikowana na tereny pod zabudowę. Wystąpiła Pani z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, proponując podział tej działki na 17 działek o powierzchni od 940 m2 do 1.100 m2 z przeznaczeniem pod zabudowę jednorodzinną, wolnostojącą oraz drogę dojazdową.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów prawa i orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku okoliczności łącznie wskazują, iż sprzedaż przez Panią działek należy uznać za działalność gospodarczą w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W szczególności zbycie w przeszłości udziałów w 3 działkach, wystąpienie o wydanie decyzji w sprawie warunków zabudowy (zabudowa jednorodzinna, wolnostojąca) i planowany podział działki 74/4. W ocenie organu, okoliczności te wskazują na wykonywanie czynności dostawy gruntów w sposób profesjonalny. Wobec tego trudno zgodzić się ze stanowiskiem, że zamierza Pani dokonać sprzedaży udziałów w działce/działkach stanowiących majątek osobisty, gdyż prowadzone działania i planowaną dostawę należy uznać za wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, a Panią, jako dokonującą tych czynności, za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 tego artykułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.