Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-498/15-2/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-09-30
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności przekazania na rzecz jedynego udziałowca na skutek likwidacji Spółki majątku w postaci Działki nr 1, Hali i Działki nr 2 oraz zwolnienia od podatku od towarów i usług ww. czynności.
Słowa kluczowe: likwidacja; majątek; przekazanie; spółki-spółka kapitałowa; udziałowiec
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2015 r. (data wpływu 1 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu czynności przekazania na rzecz jedynego udziałowca na skutek likwidacji Spółki majątku w postaci Działki nr 1 oraz Hali – **jest nieprawidłowe;**
*   niepodlegania opodatkowaniu czynności przekazania na rzecz jedynego udziałowca na skutek likwidacji Spółki majątku w postaci Działki nr 2 oraz zwolnienia od podatku od towarów i usług czynności przekazania na rzecz jedynego udziałowca na skutek likwidacji Spółki majątku w postaci Działki nr 1 oraz Hali – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności przekazania na rzecz jedynego udziałowca na skutek likwidacji Spółki majątku w postaci Działki nr 1, Hali i Działki nr 2 oraz zwolnienia od podatku od towarów i usług ww. czynności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

J. (dalej: Zainteresowany, Spółka lub Wnioskodawca) powstała w roku 1993. Do roku 2002 Spółka nosiła nazwę S. (dalej: S.). W roku 2014 100% udziałów w Spółce zostało nabyte przez M. (dalej: M.).

Majątek Wnioskodawcy składa się głównie z hali magazynowej wraz z gruntem, na którym hala jest posadowiona, o powierzchni ok. 1,3 ha oraz gruntów niezabudowanych o powierzchni ok. 3,3 ha. Wypis z ewidencji gruntów wskazuje, że ww. nieruchomości objęte są jedną księgą wieczystą oraz sklasyfikowane są w ramach jednej jednostki rejestrowej gruntów. W szczególności działka o nr 3774 o powierzchni 1,3 ha (dalej: Działka nr 1) sklasyfikowana została jako zurbanizowany teren niezabudowany. Na Działce nr 1 posadowiona jest hala magazynowa (dalej: Hala). Natomiast działka o nr 37771/4 to teren przemysłowy, zurbanizowany teren niezabudowany, przeznaczony pod zabudowę, niezabudowany (Ba, Bp, dalej: Działka nr 2, dalej łącznie: Grunty).

Ww. Działki zostały nabyte przez S. (Wnioskodawcę) w roku 1996 od osób fizycznych. Transakcje nabycia nie podlegały opodatkowaniu VAT. Hala została wybudowana przez S. (Wnioskodawcę) w roku 1998. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła VAT. Hala była wynajmowana przez Zainteresowanego od roku 2012 i nie była modernizowana w ostatnich 5 latach. W odniesieniu do Gruntów, brak jest planu zagospodarowania przestrzennego istnieją jedynie warunki zabudowy.

Planowana jest likwidacja Spółki. W ramach likwidacji majątek Wnioskodawcy (Hala i Grunty) nie będzie sprzedawany, lecz przejdzie na własność M., jako jedynego udziałowca Spółki.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przekazanie majątku Wnioskodawcy obejmującego Halę i Grunty będzie podlegało opodatkowaniu w świetle ustawy o VAT?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie 1 będzie twierdząca, czy przekazanie w związku z likwidacją Spółki Hali wraz z Gruntami będzie w całości podlegało zwolnieniu od VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
    
    1.  Jeżeli zdaniem tut. Organu na gruncie VAT należy odrębnie opodatkować przekazanie Działki 1 zabudowanej Halą oraz Działki nr 2, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że przekaza
    
    1.  Jeżeli zdaniem tut. Organu na gruncie VAT należy odrębnie opodatkować przekazanie Działki 1 zabudowanej Halą oraz Działki nr 2, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że przekazanie:
        1.  Działki nr 1 wraz z Halą – będzie podlegało zwolnieniu od VAT na zasadach takich samych jak Hala, na mocy regulacji art. 29a ust. 8 ustawy o VAT (zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 2),
        2.  Działki nr 2 – traktowane jako odrębna czynność dla celów VAT pozostanie poza zakresem opodatkowania na mocy art. 7 ust. 2 (zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 1).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Przekazanie majątku Spółki obejmującego Halę i Grunty nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.
2.  W przypadku uznania, że przekazanie majątku Spółki obejmującego Halę i Grunty podlega opodatkowaniu VAT, powinno ono w całości korzystać ze zwolnienia od VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
3.  W przypadku uznania przez tut. Organ, że stanowisko Wnioskodawcy z pkt 2 powyżej jest błędne i jeżeli – zdaniem tut. Organu – na gruncie VAT należy odrębnie opodatkować przekazanie Działki 1 zabudowanej Halą oraz Działki nr 2, to – zdaniem Wnioskodawcy – przekazanie:
    1.  Działki nr 1 wraz z Halą – będzie podlegało zwolnieniu od VAT na zasadach takich samych jak Hala, na mocy regulacji art. 29a ust. 8 ustawy o VAT (zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 2),
    2.  Działki nr 2 – traktowane jako odrębna czynność dla celów VAT pozostanie poza zakresem opodatkowania na mocy art. 7 ust. 2 (zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w uzasadnieniu do pytania nr 1).

Uzasadnienie.

Ad. 1.

Przekazanie majątku Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie majątku Spółki w związku z likwidacją tego podmiotu nie powinno podlegać opodatkowaniu w świetle ogólnych zasad opodatkowania VAT, a w szczególności zasady neutralności i powszechności opodatkowania.

Zasadą jest, że opodatkowanie VAT powinno mieć miejsce jedynie w stosunku do konsumpcji. W sytuacji przekazania majątku w związku z likwidacją spółki z o.o. do jej jedynego udziałowca ww. warunek ten nie jest spełniony. Celem takiego przekazania nie jest konsumpcja przez ostatecznego konsumenta a przekazanie pomiędzy podatnikami VAT. Przekazywany w ten sposób majątek, nie tylko służył działalności gospodarczej likwidowanego podmiotu (Wnioskodawcy), ale też będzie służył działalności gospodarczej M. – jedynego udziałowca Spółki.

Podobne stanowisko zajął NSA w orzeczeniu z dnia 1 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 300/11 wskazując, że: „Zastosowanie zatem przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT do sytuacji wydania majątku w ramach likwidacji spółki z o.o. w okolicznościach, jakie miały miejsce w niniejszej sprawie, prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności podatku VAT. (\`(...)\`) A zatem interpretacja art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nakazująca zastosowanie go do sytuacji wydania majątku spółki wspólnikowi, który jest osobą prawną, w praktyce w większości przypadków będzie się łączyć z naruszeniem wymienionych powyżej zasad, a więc zasady neutralności i powszechności opodatkowania”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie majątku J. w zakresie zarówno Hali, jak i Gruntów, nie powinno podlegać opodatkowaniu VAT.

Przekazanie Gruntów.

Brak opodatkowania przekazania Gruntów wynika również bezpośrednio z literalnego brzmienia ustawy o VAT.

Opodatkowaniu VAT zasadniczo podlegają czynności o charakterze odpłatnym.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, dostawą towarów jest jednakże również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników wspólników udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz
2.  wszelkie inne darowizny

\- pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W świetle powyższych przepisów ewentualne opodatkowanie nieodpłatnego przekazania majątku może mieć miejsce jedynie pod warunkiem, że przy nabyciu i wytworzeniu tego majątku właściciel miał prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W omawianej sytuacji, ponieważ nabycie Gruntów przez S. (obecnie Wnioskodawcę) nie podlegało w przeszłości opodatkowaniu VAT, zatem nie istniało również prawo do odliczenia podatku naliczonego po stronie ww. podmiotu. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, ich przekazanie nie powinno podlegać opodatkowaniu w oparciu o ww. przepis.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nawet przyjmując, że przekazanie majątku w omawianej sytuacji wypełnia przesłanki ww. regulacji jako przekazanie na cele inne niż cele prowadzonej działalności, z uwagi na brak prawa do odliczenia podatku przy nabyciu Gruntów przez S., ich przekazanie na rzecz M. w związku z likwidacją Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu.

Ad. 2

Jeżeli przedstawione w uzasadnieniu do pytania nr 1 stanowisko Spółki uznane zostanie za nieprawidłowe przez tut. Organ, co skutkowałoby uznaniem, że ww. przekazanie Hali i Gruntów podlegać będzie opodatkowaniu VAT, zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie to powinno zostać objęte w całości zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega m.in. dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem sytuacji, gdy dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Hala podlegała odpłatnemu wynajmowi przez Wnioskodawcę od roku 2012, co oznacza, że doszło w tym przypadku do pierwszego zasiedlenia, a od tej daty upłynęło więcej niż 2 lata. Stąd, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przekazanie Hali zostanie uznane za czynność opodatkowaną VAT, obowiązek zapłaty podatku nie powstanie z uwagi na brzmienie ww. przepisów i prawo do zwolnienia od VAT takiego przekazania (o ile nie zostanie wybrana opcja opodatkowania tej transakcji, co jednakże nie jest intencją Wnioskodawcy).

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega zwolnieniu od VAT, dostawa gruntu, na którym ww. obiekt jest posadowiony, opodatkowana jest w ten sam sposób.

W świetle powyższej regulacji, Grunty na których posadowiona jest Hala, powinny podlegać takim samym zasadom opodatkowania, jak przekazanie Hali.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe dotyczy zarówno Działki nr 1, na której bezpośrednio zlokalizowana jest Hala, jak i Działki nr 2. Obydwie działki objęte są bowiem jedną księgą wieczystą.

Przepisy podatkowe nie wskazują wytycznych w zakresie ustalenia, czy dostawa dwóch działek gruntu objętych jedną księgą wieczystą stanowić powinna dla celów opodatkowania VAT jedną dostawę czy odrębne transakcje. Rozstrzygnięcie tej kwestii jest możliwe w oparciu o odrębne przepisy prawne.

Zgodnie z przepisami art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowy należy uznać pogląd, zgodnie z którym księga wieczysta jest czynnikiem wyodrębniającym nieruchomość gruntową, zatem decyduje o tym, czy w określonej sytuacji dochodzi do rozporządzenia jedną nieruchomością, czy też wieloma.

Podejście powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku Sądu Najwyższego (dalej: SN) przedstawionym w postanowieniu z dnia 30 października 2003 r. (sygn. akt IV CK 114/02), w którym wskazano, że „stanowiące własność tej samej osoby i graniczące ze sobą działki gruntu objęte oddzielnymi księgami wieczystymi są odrębnymi nieruchomościami w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego. Odrębność tę tracą w razie połączenia ich w jednej księdze wieczystej”.

Analogiczne podejście przedstawił SN w uchwale z dnia 21 marca 2013 r. (sygn. akt III CZP 8/13) wyjaśniając, że „(\`(...)\`), gdy dla określonej nieruchomości zostanie założona księga wieczysta obowiązuje reguła „jedna księga wieczysta – jedna nieruchomość” odnosząca się także do graniczących ze sobą nieruchomości, które stanowią własność tej samej osoby, a ponadto do nieruchomości stanowiących całość gospodarczą, ale nie graniczących ze sobą. Geodezyjnie wyodrębnione działki objęte jedną księgą wieczystą, stanowią części składowe nieruchomości i nie mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu. Nadanie działkom odrębnych numerów geodezyjnych nie wywołuje skutków cywilnoprawnych. Jeżeli takie działki objęte są jedną księgą wieczystą, to bez względu na sposób rozumienia pojęcia nieruchomości składają się na jedną nieruchomość”.

W konsekwencji, w omawianym przypadku, Wnioskodawca jest zdania, że przekazanie Gruntów, na które składają się Działki nr 1 i nr 2 objęte jedną księgą wieczystą należy traktować jak przekazanie jednej nieruchomości.

Zatem w oparciu o przytoczone powyżej brzmienie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, podlegałoby (w razie uznania przez tut. Organ, że przekazanie majątku Spółki powinno podlegać opodatkowaniu) przekazanie zarówno Hali, jak i Gruntów w zakresie zarówno Działki nr 1, jak i Działki nr 2.

Ad. 3.

Jeżeli odpowiedź tut. Organu na pytanie 2 byłaby negatywna w zakresie uznania przekazania Hali i Gruntów obejmujących Działki nr 1 i Działki nr 2 za jednolitą transakcję, wówczas, zdaniem Wnioskodawcy, ustalenia zasad opodatkowania odrębnie dla Działki nr 1 i Działki nr 2 powinno przedstawiać się w poniższy sposób:

*   Działka nr 1 – na której posadowiona jest Hala, powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT analogicznie do opodatkowania Hali, na mocy art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z argumentacją przedstawioną w uzasadnieniu do pytania nr 2;
*   Działka nr 2 – zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie tej Działki w związku z likwidacją Spółki na rzecz M., gdyby zostało uznane za odrębną czynność od przekazania reszty majątku Wnioskodawcy, nie powinno podlegać opodatkowaniu z uwagi na przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (analogicznie do uwag przedstawionych w uzasadnieniu pytania 1). S. (obecnie Wnioskodawca) nie miała bowiem prawa do odliczenia podatku przy nabyciu tej Działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności przekazania na rzecz jedynego udziałowca na skutek likwidacji Spółki majątku w postaci Działki nr 1 oraz Hali,
*   **prawidłowe** – w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności przekazania na rzecz jedynego udziałowca na skutek likwidacji Spółki majątku w postaci Działki nr 2 oraz zwolnienia od podatku od towarów i usług czynności przekazania na rzecz jedynego udziałowca na skutek likwidacji Spółki majątku w postaci Działki nr 1 oraz Hali.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego towaru lub jego części składowych. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że majątek Wnioskodawcy (zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT) składa się głównie z Hali magazynowej wraz z gruntem, na którym Hala jest posadowiona, o powierzchni ok. 1,3 ha oraz gruntów niezabudowanych o powierzchni ok. 3,3 ha. Na Działce nr 1 posadowiona jest Hala. Natomiast Działka nr 2 o nr 37771/4 to teren niezabudowany. Ww. Działki zostały nabyte przez Wnioskodawcę w roku 1996 od osób fizycznych. Transakcje nabycia nie podlegały opodatkowaniu VAT. Hala została wybudowana przez Wnioskodawcę w roku 1998. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła VAT. Planowana jest likwidacja Spółki. W ramach likwidacji majątek Wnioskodawcy (Hala i Grunty) nie będzie sprzedawany, lecz przejdzie na własność jedynego udziałowca Spółki.

W analizowanej sprawie wątpliwości Zainteresowanego dotyczą m.in. kwestii podlegania opodatkowaniu czynności przekazania majątku (Hali i Gruntów) na rzecz jedynego udziałowca.

Podkreślić ponownie należy, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że aby doszło do opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług;
*   przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa;
*   przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego towaru lub jego części składowych.

Zatem przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika w formie nieodpłatnej uznaje się za odpłatną dostawę towarów, o ile podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Wskazać należy, że zasady oraz tryb rozwiązania i likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), dalej k.s.h.

Na mocy art. 272 k.s.h., rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Z kolei w świetle art. 275 § 2 k.s.h., w okresie likwidacji nie można, nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań.

Przepis art. 282 § 1 k.s.h. stanowi, że likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Nowe interesy mogą wszczynać tylko wówczas, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku. Nieruchomości mogą być zbywane w drodze publicznej licytacji, a z wolnej ręki - jedynie na mocy uchwały wspólników i po cenie nie niższej od uchwalonej przez wspólników.

Zgodnie natomiast z art. 286 § 1 k.s.h., podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

Majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów, chyba że inne zasady podziału określa umowa spółki (art. 286 § 2 i 3 k.s.h.).

Stosownie natomiast do treści art. 289 § 1 k.s.h., w przypadku upadłości spółki jej rozwiązanie następuje po zakończeniu postępowania upadłościowego, z chwilą wykreślenia z rejestru. Wniosek o wykreślenie z rejestru składa syndyk.

Uregulowania Kodeksu spółek handlowych wskazują, że podział majątku między wspólników następuje po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Tym samym, przejęcie majątku likwidowanej spółki handlowej przez wspólników następuje z mocy prawa i nie stanowi rozdysponowania majątku przez likwidowany podmiot. Likwidowany podmiot nie może przeznaczyć majątku likwidacyjnego na żaden inny cel (chyba, że inne zasady podziału określone zostały w umowie już w momencie zawiązywania spółki), lecz tylko dokonać podziału pozostałego majątku między wspólników.

W tym miejscu wskazać należy, że konsekwencją przekazania poszczególnych składników majątku jedynemu udziałowcowi w związku z likwidacją spółki jest nabycie przez udziałowca prawa do rozporządzania ww. towarami jak właściciel.

Dla rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie nie ma znaczenia, że nieodpłatne przekazanie majątku Spółki (w postaci nieruchomości) nastąpi w wyniku likwidacji Wnioskodawcy. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług opisana czynność jest przekazaniem towaru bez wynagrodzenia, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy. Zatem przyczyna, dla której Spółka dokonuje ww. czynności, nie ma wpływu na rozstrzygnięcie kwestii jej opodatkowania podatkiem VAT. Likwidacja Wnioskodawcy w żaden sposób nie przesądza o braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazania składników majątku (w tym nieruchomości) na rzecz udziałowca. Do momentu zakończenia procesu likwidacji i wykreślenia Spółki z rejestru – jest ona podatnikiem podatku VAT i wykonuje działalność gospodarczą. Zatem proces likwidacji Spółki – do momentu jego zakończenia – nie eliminuje jej z grona podatników wykonujących działalność gospodarczą.

Przedmiotem przekazania na rzecz udziałowca w niniejszej sprawie jest Hala oraz Działki nr 1 i nr 2. Nieruchomości nabyte zostały przez Spółkę (podatnika VAT) do celów prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym, że transakcja nabycia nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku w związku z tym nabyciem. Zainteresowany poniósł jednak wydatki na wybudowanie Hali i od tych wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek naliczony.

W odniesieniu do powyższego zauważyć należy, że definicja pojęcia „wytworzenie nieruchomości” zawarta jest w art. 2 pkt 14a ustawy, zgodnie z którym ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości – rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie w odniesieniu do planowanego przekazania na rzecz udziałowca Działki nr 1, na której znajduje się Hala, zostaną spełnione wszystkie warunki, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy. Dokonującym nieodpłatnego przekazania jest tutaj podatnik podatku od towarów i usług, przekazane przez Wnioskodawcę nieruchomości należą do jego przedsiębiorstwa i w stosunku do wydatków związanych z wybudowaniem Hali Zainteresowanemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, czynność przekazania przez Spółkę Działki nr 1 i Hali na rzecz jedynego udziałowca będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy.

Z kolei odnośnie planowanego przekazania na rzecz udziałowca Działki nr 2 należy wskazać, że czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w oparciu o art. 7 ust. 2 ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, w związku z nabyciem tej Działki Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż taki nie wystąpił (transakcja nabycia przez Spółkę ww. nieruchomości nie podlegała bowiem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zakup od osób fizycznych). Zatem w tym przypadku nie zostaną spełnione wszystkie warunki łącznie, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, konieczne do zrównania czynności przekazania nieruchomości na rzecz udziałowca z odpłatną dostawą towarów.

W związku z uznaniem przez tut. Organ, że przekazanie na rzecz udziałowca Działki nr 2 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, analizowanie kwestii zwolnienia od podatku ww. czynności stało się bezprzedmiotowe.

W niniejszej sprawie w sytuacji uznania, że przekazanie majątku w postaci Działki nr 1 i Hali będzie podlegać opodatkowaniu, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii zwolnienia tej czynności od podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Zarówno jednak w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Unormowania dotyczące opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle zawiera przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również dostawa gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca nabył Działki w roku 1996 od osób fizycznych. Transakcje nabycia nie podlegały opodatkowaniu VAT. Na Działce nr 1 w roku 1998 wybudowana została przez Wnioskodawcę Hala. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła VAT. Tym samym należy przyjąć, że Wnioskodawcy przysługiwało to prawo do odliczenia podatku naliczonego. Hala była wynajmowana przez Zainteresowanego od roku 2012 i nie była modernizowana w ostatnich 5 latach.

W analizowanej sprawie przekazanie na rzecz udziałowca Hali będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy, jednakże czynność ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z uwagi na spełnienie wszystkich warunków uprawniających do skorzystania z tego zwolnienia. Pierwsze zasiedlenie Hali – w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy – miało bowiem miejsce w momencie oddania jej przez Wnioskodawcę w najem w roku 2012, a ponadto od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia przekazania nieruchomości na rzecz udziałowca upłyną ponad 2 lata. Co istotne, jak oświadczył Zainteresowany, nieruchomość nie była modernizowana w ostatnich 5 latach. Z uwagi na fakt, że w myśl art. 29a ust. 8 ustawy – co do zasady – grunt podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione, również grunt, z którym ww. Hala jest związana (Działka nr 1) korzystał będzie ze zwolnienia od podatku.

Podsumowując:

1.  Planowane przekazanie na rzecz udziałowca Działki nr 2 nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w oparciu o art. 7 ust. 2 ustawy.
2.  Przekazanie na rzecz udziałowca Hali oraz Działki nr 1 będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy. Jednakże czynność ta będzie zwolniona od podatku do towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Końcowo tut. Organ nadmienia, że objęcie jedną księgą wieczystą kilku działek gruntów nie oznacza, że można traktować transakcję sprzedaży tak określonej nieruchomości jako jedną dostawę. Każda działka gruntu wchodząca w skład nieruchomości objętej jedną księgą wieczystą stanowi samodzielnie wyodrębnioną całość, która może być przedmiotem odrębnej dostawy, opodatkowanej właściwą stawką podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek.

Określenie prawidłowej stawki podatku bądź zwolnienia od podatku nie może być bowiem rozszerzane na całą nieruchomość (tj. na wszystkie działki objęte jedną księgą wieczystą), lecz winno być przyporządkowane odrębnie do dostawy każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniających do stosowania preferencji.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku, zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa cyt. w sentencji, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.