Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.500.2018.2023.11.S.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-31
Teza: Wydanie interpretacji w zakresie obowiązku podatkowego oraz opodatkowania dochodów na terytorium Polski.
Słowa kluczowe: Gruzja; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe**

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 22 października 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 5 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 185/19 i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 października 2018 r. wpłynął Pana wniosek z 22 października 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku podatkowego oraz opodatkowania dochodów na terytorium Polski. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami nadanymi za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 3 grudnia 2018 r. (data wpływu 4 grudnia 2018 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Od 3 stycznia 2018 r. pracuje Pan na terenie Gruzji jako (…). Świadczy Pan usługi na podstawie Umowy z 22 grudnia 2017 r. o świadczenie usług, zawartej na 21 miesięcy, z ówczesnym (…) w Polsce, w celu realizacji Umowy bliźniaczej Nr (…) zawartej pomiędzy (…) w Polsce oraz (…) (Gruzja), dotyczącej Projektu (…) realizowanego na rzecz (…). Usługa jest świadczona na podstawie umowy zlecenia zawartej z Panem jako osobą fizyczną. Umowa bliźniacza jest w 100% finansowana ze środków Unii Europejskiej, wszystkie środki przeznaczone na realizację umowy pochodzą z budżetu unijnego, a strona gruzińska jest beneficjentem umowy. Pana wynagrodzenie jest przekazywane na konto, natomiast dyspozycje przelewu wydaje (…) w Polsce, które nie ma w Gruzji swojej stałej placówki.

Obowiązki wykonuje Pan w siedzibie (…), gdzie jest zobowiązany do świadczenia pracy zgodnie z wymiarem czasu pracy obowiązującym pracowników ministerstwa gruzińskiego. Przysługuje Panu urlop w wysokości 30 dni i dni wolne w święta państwowe Gruzji. Jedynym beneficjentem projektu jest Gruzja i projekt w całości jest realizowany na terenie państwa gruzińskiego. Projekt dotyczy dwóch obszarów, tj. usprawnienia systemu planowania przestrzennego i użytkowania gruntów w Gruzji na poziomie krajowym i lokalnym oraz usprawnienia metodologii przygotowywania do realizacji projektów inwestycyjnych w zakresie infrastruktury. Pana obowiązki polegają na: dostarczaniu i koordynacji doradztwa technicznego i wsparciu (…) w zakresie objętym projektem, w pełnym wymiarze czasu pracy. Pan jest zobowiązany do codziennego wdrażania projektu bliźniaczego w państwie beneficjencie, tj. wyłącznie w Gruzji.

Od 3 stycznia 2018 r. Pana centrum życiowe i gospodarcze znajduje się w Gruzji. Wspólnie z Panem na terenie Gruzji mieszka Pana rodzina, tj. żona i dwójka dzieci. Pana małżonka nie pracuje w Gruzji, a dzieci uczęszczają do tamtejszej szkoły od 15 stycznia 2018 r., czyli od czasu potrzebnego na zdanie egzaminów do szkoły i adaptację. Środki pieniężne na opłacenie szkoły pokrywane są z funduszy projektu twinningowego na zasadzie refundacji.

Zgodnie z umową z 16 listopada 2017 r. zawartą z (…) wynajmuje Pan lokal mieszkalny w (…), które zamieszkuje wspólnie z rodziną. Środki pieniężne na opłacenie czynszu za lokal mieszkalny opłacane są na zasadzie refundacji, ze środków budżetu projektu twinningowego. Rachunki za wszystkie media w lokalu mieszkalnym są opłacane przez Pana i nie są refundowane. Lokal mieszkalny wynajmuje Pan od 1 lutego 2018 r., co było spowodowane oczekiwaniem na przewóz majątku przesiedleńczego przez firmę przeprowadzkową, jak również faktem, że zgodnie z zasadami projektów bliźniaczych (twinningowych) przez pierwszy miesiąc pobytu na terenie gdzie jest realizowany projekt przewidziana jest możliwość mieszkania w hotelu, na dowód czego posiada Pan faktury.

W związku z wyprowadzką z Polski:

· dzieci zostały wypisane z końcem grudnia 2017 r. ze szkoły podstawowej w (\`(...)\`), do której uczęszczały,

· żona przeszła na urlop bezpłatny w dotychczasowym miejscu pracy w Polsce,

· w kwietniu 2018 r. sprzedał Pan samochód w Polsce, sprzedaż nastąpiła w czasie późniejszym, ponieważ jej dokonanie było znacznie utrudnione mieszkając na stałe w Gruzji.

Poinformował Pan, że w roku podatkowym 2018 przebywał w Gruzji powyżej 183 dni. Zgodnie z zawartą umową o świadczenie usług, w roku 2019 również będzie Pan przebywał w Gruzji powyżej 183 dni. Ewentualny okres przebywania na terytorium Polski będzie spowodowany wyłącznie realizacją celów wypoczynkowych żony i dzieci (wakacje) lub odwiedzin w okresie świątecznym.

Nie posiada Pan żadnych stosunków prawnych z organizacjami społecznymi, sportowymi, kulturalnymi w Polsce.

Jest Pan członkiem katolickiego Kościoła w (…) i tamtejszej społeczności.

Cała rodzina jest ubezpieczona zdrowotnie w prywatnym towarzystwie ubezpieczeniowym na terenie Gruzji. Posiada Pan rachunek bankowy w banku gruzińskim. Ewentualna korespondencja z urzędami w Polsce odbywa się za pomocą platformy e-puap lub mailowo. Nie otrzymuje Pan świadczenia 500+ na dzieci, ani innych świadczeń społecznych w Polsce. Obecnie prowadzi Pan centrum interesów życiowych w Gruzji i nie zamieszkuje w Polsce.

W styczniu 2018 r. wystąpił Pan do tamtejszego urzędu skarbowego z prośbą o możliwość rozliczania podatków w Gruzji. Gruziński urząd skarbowy przychylił się do tej prośby i zgodnie z certyfikatem wydanym 23 marca 2018 r. może Pan rozliczać swoje podatki w Gruzji za rok 2018. W dniu 14 września 2018 roku otrzymał Pan certyfikat rezydencji podatkowej w Gruzji za rok podatkowy 2018, wydany przez (…), który został sporządzony w formie przewidzianej przepisami prawa państwa gruzińskiego przez powołany do tego organ.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

W uzupełnieniach nadanych za pośrednictwem platformy ePUAP 3 grudnia 2018 r. (data wpływu 4 grudnia 2018 r.) poinformował Pan, że zgodnie z zapisami Umowy z 22 grudnia 2017 r. świadczy Pan usługi na podstawie (…). Jest to jedyna umowa, na podstawie której świadczy Pan pracę w Gruzji. Pana wyjazd do Gruzji był spowodowany realizacją Projektu bliźniaczego. Jednocześnie, przebywając w Gruzji już od prawie roku (od 3 stycznia 2018 r.) podczas którego miał, ma i będzie Pan miał (Projekt bliźniaczy będzie realizowany do 3 października 2019 r.) możliwość współpracy z wieloma projektami realizowanymi przez różne podmioty, m.in. (…) i wiele innych, nie wyklucza Pan pozostania w Gruzji wraz z rodziną w celu dalszej pracy przy podobnych projektach realizowanych przez inne instytucje.

**Pytania**

1) Czy zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jako osoba fizyczna nie mająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlega Pan obowiązkowi podatkowemu od dochodów osiąganych z umowy o świadczeniu usług jako (…) zawartej 22 grudnia 2017 r. (nieograniczony obowiązek podatkowy)?

2) Czy zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 2a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jako osoba fizyczna nie mająca na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania podlega Pan obowiązkowi podatkowemu od dochodów osiąganych z umowy o świadczeniu usług jako (…) zawartej 22 grudnia 2017 r. (ograniczony obowiązek podatkowy)?

3) Czy w opisanym stanie faktycznymi płatnik, tj. (…) powinno pobierać zaliczkę na poczet należnego podatku dochodowego od Pana dochodów osiąganych z umowy o świadczenie usług jako (…) zawartej 22 grudnia 2017 r.?

**Pana stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 3.1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

1a. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

a) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

b) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z powyżej opisaną sytuacją faktyczną nie zamieszkuje Pan na terytorium RP i dodatkowo nie posiada Pan w Polsce centrum interesów osobistych i gospodarczych, przebywa Pan na terenie Gruzji dłużej niż 183 dni, w związku z tym nie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z § 1 zawartej umowy o świadczenie usług z 22 grudnia 2017 r. wykonuje Pan obowiązki wynikające z pełnienia funkcji (…) na terytorium Gruzji, tj. w państwie beneficjenta projektu i na rzecz państwa gruzińskiego. W kwestii rozumienia art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f., wykładni tego przepisu dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. II FSK 138/10 z 2 czerwca 2011 r. W ocenie NSA „Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu. Poza tym ta kwestia, jak to wynika z art. 3 ust. 2b pkt 1 u.p.d.o.f., nie ma prawnie doniosłego znaczenia”. Ponadto, jak dalej uzasadnia NSA „nie można na gruncie u.p.d.o.f. pojęcia „dochody osiągane” utożsamiać z pojęciem „dochody wypłacane, pochodzące, otrzymywane z terytorium Polski”.

Zgodnie z wyżej opisanym stanem faktycznym, nie podlega Pan również ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce z dochodów osiąganych w ramach umowy o świadczeniu usług zawartej z (…).

Zgodnie z artykułem 4a u.p.d.o.f, przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Według Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Gruzji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Warszawie dnia 5 listopada 1999 r. i art. 4 tej umowy dotyczącym miejsca zamieszkania lub siedziby, wypełnia Pan jej zapisy poprzez przebywanie w Gruzji przez ponad 183 dni w dowolnym dwunastomiesięcznym okresie zaczynającym się lub kończącym w danym roku i posiadanie tutaj interesów życiowych i gospodarczych. Zgodnie z wyżej wskazanym stanem faktycznym i prawnym, podatnik nie podlega nieograniczonemu i ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, dlatego płatnik, tj. (…) nie powinno poobierać zaliczki na poczet należnego podatku dochodowego w Polsce.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 31 grudnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-3.4011.500.2018.2.JM, w której uznałem Pana stanowisko w zakresie obowiązku podatkowego oraz opodatkowania dochodów na terytorium Polski za **nieprawidłowe.**

Interpretację Pana doręczono 31 grudnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

28 stycznia 2019 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Skarga wpłynęła do mnie 1 lutego 2019 r.

Wniósł Pan o uchylenie interpretacji uznającej Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny (…) uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 5 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 185/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny (…) – wyrokiem z 14 czerwca 2022 r. sygn. akt II FSK 2692/19 oddalił skargę kasacyjną.

W związku z powyższym, wyrok z 5 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 185/19 stał się prawomocny od 14 czerwca 2022 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisami art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Objęcie osoby fizycznej nieograniczonym obowiązkiem podatkowym uzależnione jest zatem od spełnienia przez nią warunku posiadania miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Zakres znaczeniowy samego pojęcia „osoby fizycznej mającej miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej” ustawodawca wyjaśnia w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Jak przyjmuje się powszechnie, z uwagi na zastosowany przez ustawodawcę łącznik "lub" wystarczające jest spełnienie jednej z ww. przesłanek, by uznać osobę fizyczną za polskiego rezydenta podatkowego.

Z kolei osoby fizyczne, które nie mają miejsca zamieszkania na terytorium RP, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy), o czym stanowi art. 3 ust. 2a ustawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 5 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 185/19 wskazał, że rozstrzygnięcie, czy dana osoba fizyczna podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu i czy jest on ograniczony, czy też nieograniczony wymaga ustalenia, czy ma ona miejsce zamieszkania w Polsce, co w niniejszej sprawie wymaga rozpatrzenia przesłanek z art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza sporem jest bowiem, że nie przebywa Pan w Polsce (poza ewentualnym krótkotrwałym pobytem wakacyjnym oraz odwiedzinami świątecznymi) dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Pojęcie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę.

W orzecznictwie przyjmuje się, że przy określaniu miejsca zamieszkania należy posługiwać się definicją zawartą w art. 25 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), zgodnie z którym:

Miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której ta osoba przebywa z zamiarem stałego pobytu.

Jak zauważył Sąd, aby zatem można było uznać daną miejscowość (w kraju czy za granicą) za miejsce zamieszkania osoby fizycznej, muszą być spełnione dwie przesłanki: faktyczne przebywanie oraz zamiar stałego pobytu, występujące i trwające łącznie. W sytuacji wielorakiego miejsca przebywania określonej osoby, przy określaniu jednej tylko miejscowości, należy kierować się koncentracją aktywności życiowej danej osoby. Oceniając, w którym z państw znajduje się centrum interesów życiowych należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste osoby fizycznej z danym państwem, wśród których w pierwszej kolejności wymienić należy więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną działalność (por. m.in. wyrok WSA w Opolu z 10 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Op 164/09, wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Uwzględniając takie kryteria – zdaniem Sądu – należy zgodzić się, że przeniósł Pan do Gruzji ośrodek interesów osobistych. Stanowisko to znajduje pełne potwierdzenie w opisie stanu faktycznego i wynika choćby z tego, że wraz z żoną i dwojgiem małoletnich dzieci zamieszkuje Pan nieprzerwanie w Gruzji w wynajętym mieszkaniu, dzieci uczęszczają do miejscowej szkoły, rodzina jest ubezpieczona zdrowotnie w prywatnym towarzystwie ubezpieczeniowym na terenie Gruzji, jest Pan członkiem katolickiego Kościoła w Tbilisi i tamtejszej społeczności.

Sąd wskazał, że centrum interesów gospodarczych to kolejne istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pojęcie, którego nie zdefiniowano w ustawie. W doktrynie przyjmuje się, że o „centrum interesów gospodarczych” decyduje miejsce prowadzenia działalności zarobkowej (stanowiącej główne źródło dochodu) oraz posiadanych składników majątku nieruchomego i ruchomego, inwestycji, rachunków bankowych, polis ubezpieczeniowych. Centrum interesów gospodarczych może stanowić także miejsce, z którego podatnik zarządza swoim majątkiem (J. Bajson, T. Kret, Rezydencja podatkowa, Przegląd podatkowy 2008, nr 1, s. 7).

Jak wynika ze stanu faktycznego, poza granicami Polski świadczy Pan usługi na podstawie (…) zawartej na 21 miesięcy z ówczesnym (…) w Polsce, w celu realizacji Umowy bliźniaczej (…) zawartej pomiędzy (…) w Polsce oraz (…), dotyczącej Projektu (…) realizowanego na rzecz (…). Pana wyjazd do Gruzji był spowodowany realizacją Projektu bliźniaczego. Nie wyklucza Pan pozostania w Gruzji wraz z rodziną w celu dalszej pracy.

Zdaniem Sądu, zamiar stałego (długotrwałego) pobytu w danym kraju nie jest decydujący dla oceny lokalizacji centrum interesów gospodarczych. Ową trwałość określonego stanu rzeczy należy oceniać, mając na uwadze roczne rozliczanie z podatku dochodowego od osób fizycznych. Nie sposób również pomijać, że sam ustawodawca posłużył się cenzurą 183 dni, oceniając ten okres przebywania na danym terytorium za decydujący dla określenia domicylu podatkowego. Wskazywana przyczyna zamieszkania w Gruzji (podjęcie działań składających się na realizację Projektu bliźniaczego) stanowi właśnie o tym, że od tego momentu „interesy gospodarcze" strony sytuują się w Gruzji.

Sąd uznał, że centrum interesów gospodarczych ustala się według miejsca prowadzenia działalności zarobkowej, którym w niniejszej sprawie niewątpliwie jest wyłącznie Gruzja, a strona gruzińska jest jedynym beneficjentem tej umowy. Nadto usługi świadczone przez Pana nie są finansowane przez podmiot polski, gdyż — jak podano w opisie stanu faktycznego — umowa bliźniacza jest w 100% finansowana ze środków Unii Europejskiej, wszystkie środki przeznaczone na realizację umowy pochodzą z budżetu unijnego. Pana rodzina utrzymuje się jedynie z otrzymywanego przez niego wynagrodzenia za czynności podejmowane wyłącznie na terenie Gruzji, żona nie uzyskuje dochodów, małżonkowie nie otrzymują żadnych polskich świadczeń społecznych, w tym świadczenia 500 plus.

Art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na mocy art. 3 ust. 2b tej ustawy:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Sąd wyjaśnił, że w orzecznictwie sądowym dotyczącym ograniczonego obowiązku podatkowego wskazuje się, że pod pojęciem "terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów" należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu (por. wyrok NSA z 18 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3002/14). Dochód może być osiągnięty (uzyskany, otrzymany) w Polsce tylko wtedy, gdy w Polsce znajdował się podmiot będący beneficjentem uprawnienia do dochodu, a nie wtedy, gdy w Polsce znajdował się podmiot zobowiązany do wypłaty kwoty stanowiącej dla jej adresata dochód, ani też wtedy, gdy efekt usługi świadczonej poza Polską będzie wykorzystany w Polsce (por. wyrok WSA w Warszawie z 7 września 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2048/15). Na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na postawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium RP. Pod pojęciem "terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów" należy rozumieć miejsce, gdzie faktycznie podejmowane są czynności zmierzające do osiągnięcia dochodu (por. wyrok NSA z 7 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 227/16).

Zatem, zdaniem Sądu, Pana przychodów (dochodów) nie można zatem uznać za przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nie ulega wątpliwości, że całość czynności składających się na realizację Projektu bliźniaczego podejmowana jest przez Pana w Gruzji, a nadto są one wynagradzane w całości ze środków Unii Europejskiej, pochodzących z budżetu unijnego.

Tym samym, po ponownej analizie informacji wynikających ze stanu faktycznego oraz uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) z 5 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 185/19, stwierdzam, że od 3 stycznia 2018 r. podlega Pan w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, określonemu w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega Pan opodatkowaniu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych na terytorium Polski, z uwzględnieniem Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dochody z umowy o świadczeniu usług jako (…) zawartej 22 grudnia 2017 r. nie są uzyskiwane na terytorium Polski i dochody te nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Zatem (…) jako płatnik nie powinien obliczać, pobierać i odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanych Panu ww. dochodów.

**Dodatkowe informacje**

### Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`) z 5 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 185/19.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia**.**

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…)

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).