Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.315.2021.3.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-08
Teza: Transakcja sprzedaży niezabudowanej działki nr 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż niezabudowanej działki nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; grunty-grunt niezabudowany; najem; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 18 sierpnia 2021 r. (data wpływu 23 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 1 – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 2 – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

28 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 1,
*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 2.

Wniosek uzupełniono pismem z 18 sierpnia 2021 r. (data wpływu 23 sierpnia 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy i brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) kwietnia 2013 r. w Sądzie Rejonowym na podstawie działu spadku przypisane zostały Wnioskodawcy prawa własności po zmarłym działki nr 1 i nr 2 o obszarze 1,00 ha objęte KW nr (…) – sposób korzystania jako grunty rolne.

Na dzień przejęcia działki były i są nadal w obszarze objętym planem zagospodarowania przestrzennego z oznaczeniem literą „P” tereny dla funkcji przemysłowych.

Grunt w części był użytkowany rolniczo, a 0,20 ha było wynajmowane i z tytułu wynajmu Zainteresowany osiągał dochody, które rozliczane były jako najem prywatny.

Wnioskodawca posiada gospodarstwo rolne i dodatkowo prowadzi działalność gospodarczą w zakresie PKD 47.89.Z Sprzedaż detaliczna pozostałych wyrobów prowadzona na straganach i targowiskach.

Zainteresowanemu została przedstawiona oferta zakupu działek nr 1 i nr 2 przez firmę, która chce rozbudować istniejący zakład.

Działki będące przedmiotem planowanej transakcji nie były kiedykolwiek w jakimkolwiek stopniu wykorzystane do działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych dodatkowych działań w celu zmiany charakteru działek, nie dokonywał podziałów, nie angażował środków finansowych.

W piśmie z 18 sierpnia 2021 r. Zainteresowany wskazał, że:

*   Przedmiotem sprzedaży będą dwie sąsiadujące ze sobą działki – działka nr 2 o powierzchni 0,97 ha i działka nr 1 o powierzchni 0,03 ha (rów melioracyjny).
*   Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od (…) lipca 1993 r. w zakresie PKD 47.89.Z.
*   Działka nr 1 (rów) nie była, nie jest i nie będzie przez Zainteresowanego wykorzystywana w żaden sposób.
*   Działka nr 2 była w całości wykorzystywana jak grunty orne do (…) sierpnia 2015 r. Tego dnia 20 arów z jej powierzchni zostało wydzielone (bez podziału geodezyjnego) następnie wynajęte i jest po dzień dzisiejszy wynajmowane. Wynajem będzie trwał w dalszym ciągu, jeśli nie dojdzie do sprzedaży i wynajmujący będzie miał chęć go kontynuować. Reszta areału działki jest i będzie – jeżeli nie dojdzie do sprzedaży – nadal wykorzystywana jako grunty orne.
*   Wnioskodawca nie był, nie jest i nie będzie czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu działalności rolniczej.
*   Działki nie służyły działalności gospodarczej, którą Zainteresowany prowadzi. Wynająłem nastąpił z majątku prywatnego.
*   Nieruchomości nie służą działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Dochody z wynajmu rozliczane były jako najem prywatny.
*   Produkty rolne (zbiory) z działki nr 2 (nr 1 – rów) były i są wykorzystywane na własne potrzeby, w żadnym okresie nie były sprzedawane i opodatkowane podatkiem VAT.
*   W okresie posiadania Zainteresowany nie poczynił jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości działek. Nie maja one sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej, Wnioskodawca nie ogradzał ich.
*   Zainteresowany prowadził działania marketingowe w celu sprzedania przedmiotowej nieruchomości, które ograniczały się do samodzielnego zamieszczenia ogłoszenia w internecie oraz do przekazania oferty do biura nieruchomości.
*   Wynajmowana była i jest wyznaczona część działki nr 2. Wyznaczone 20 arów z działki nr 2 jest odpłatnie wynajmowane przez Wnioskodawcę od (…) sierpnia 2015 r.
*   Działki nie są zabudowane niczym, co było by na stałe związane z gruntem. Wynajmujący postawił na nich namiot i wiatę we własnym zakresie i na swój koszt.W momencie opuszczenia działki jest zobowiązany zostawić ją w takim stanie, w jakim była, gdy ją przejmował.
*   Zgodnie z aktualnym planem zagospodarowania przestrzennego działki mogą być przeznaczone pod zabudowę.
*   Wnioskodawca nie wnioskował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i nie zostaną one wydane z Jego inicjatywy.
*   Przed sprzedażą działek Zainteresowany nie będzie wnioskował o wydanie pozwolenia na budowę.
*   Na działce nr 2 obecnie znajdują się tymczasowe obiekty budowlane. Powstały one na przełomie lat 2015-2016 z inicjatywy wynajmującego, który postawił je we własnym zakresie. Wnioskodawcy nie przysługiwało obniżenie kwoty podatku z tytułu ich wytworzenia/nabycia. Od wyżej wskazanego okresu obiekty były wykorzystywane przez najemcę. Obiekty do momentu zbycia były i będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT. Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu, więc nie przysługiwało Mu prawo do obniżenia kwoty podatku. Obiekty w żaden sposób nie zostały przez Wnioskodawcę ulepszone.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planową sprzedażą działek nabytych w roku 2013 w drodze spadku po zmarłym, objętych na dzień nabycia w planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny dla funkcji przemysłowych, powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży działek, których jest właścicielem od (…) kwietnia 2013 r. nie powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT.

Zapis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Działki, które Zainteresowany planuje sprzedać objęte są w planach jako tereny dla funkcji przemysłowych i zgodnie z zapisem z art. 2 pkt 33 ustawy: grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, to skutkiem tego jest doliczenie podatku VAT do ceny sprzedaży.

Jednak brak aktywnych działań ze strony Wnioskodawcy w postaci braku angażowania środków finansowych na zmianę przeznaczenia użytków, braku podziału gruntów, nie przesądzają o roli podatnika.

Obowiązek zapłaty podatku VAT nie dotyczy Zainteresowanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 1 – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 2 – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że (…) kwietnia 2013 r. na podstawie działu spadku przypisane zostały Wnioskodawcy prawa własności działek nr 1 i nr 2. Na dzień przejęcia działki były i nadal są objęte planem zagospodarowania przestrzennego z oznaczeniem literą „P” tereny dla funkcji przemysłowych, zgodnie z którym mogą być przeznaczone pod zabudowę.

Zainteresowanemu została przedstawiona oferta zakupu działek nr 1 (rów melioracyjny) i nr 2 przez firmę, która chce rozbudować istniejący zakład.

Działka nr 1 (rów) nie była, nie jest i nie będzie przez Zainteresowanego wykorzystywana w żaden sposób.

Działka nr 2 była w całości wykorzystywana jak grunty orne do (…) sierpnia 2015 r. Tego dnia 20 arów z jej powierzchni zostało wydzielone (bez podziału geodezyjnego) następnie odpłatnie wynajęte i jest po dzień dzisiejszy wynajmowane. Wynajem będzie trwał w dalszym ciągu, jeśli nie dojdzie do sprzedaży i wynajmujący będzie miał chęć go kontynuować. Reszta areału działki jest i będzie – jeżeli nie dojdzie do sprzedaży – nadal wykorzystywana jako grunty orne.

Produkty rolne (zbiory) z działki nr 2 (nr 1 – rów) były i są wykorzystywane na własne potrzeby, w żadnym okresie nie były sprzedawane i opodatkowane podatkiem VAT.

Wnioskodawca posiada gospodarstwo rolne i dodatkowo prowadzi działalność gospodarczą w zakresie PKD 47.89.Z, z tytułu której jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie był, nie jest i nie będzie czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu działalności rolniczej.

Działki będące przedmiotem planowanej transakcji nie były kiedykolwiek w jakimkolwiek stopniu wykorzystane do działalności gospodarczej. Wynajem nastąpił z majątku prywatnego.

Zainteresowany prowadził działania marketingowe w celu sprzedania przedmiotowej nieruchomości, które ograniczały się do samodzielnego zamieszczenia ogłoszenia w internecie oraz do przekazania oferty do biura nieruchomości.

Wnioskodawca nie dokonywał żadnych dodatkowych działań w celu zmiany charakteru działek, nie dokonywał podziałów, nie angażował środków finansowych. W okresie posiadania Zainteresowany nie poczynił jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości działek. Nie maja one sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej, Wnioskodawca nie ogradzał ich.

Działki nie są zabudowane niczym, co było by na stałe związane z gruntem. Wynajmujący postawił na nich namiot i wiatę we własnym zakresie i na swój koszt. W momencie opuszczenia działki jest zobowiązany zostawić ją w takim stanie, w jakim była, gdy ją przejmował.

Wnioskodawca nie wnioskował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i nie zostaną one wydane z Jego inicjatywy. Przed sprzedażą działek Zainteresowany nie będzie wnioskował o wydanie pozwolenia na budowę.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy pierwsza wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 1.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Znaczenie dla przedmiotowej sprawy ma analiza całokształtu działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki nr 1 przez cały okres jej posiadania.

Z przedstawionego opisu sprawy dotyczącego sprzedaży działki nr 1 (rów melioracyjny) nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, (takich jak: np. nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek).

W niniejszym zakresie brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawcę dokonującego sprzedaży działki nr 1 za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Podejmowane przez Wnioskodawcę czynności dotyczące działki nr 1 stanowią jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia działki nr 1 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, transakcja sprzedaży ww. działki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym w związku z planową sprzedażą niezabudowanej działki gruntu nr 1 nie powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie odnoszącym się do braku opodatkowania sprzedaży działki nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 2.

Rozpatrując ww. wątpliwość Wnioskodawcy, także w pierwszej kolejności należy ustalić czy Zainteresowany z tytułu jej sprzedaży będzie działał jako podatnik podatku VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca od (…) sierpnia 2015 r. odpłatnie wynajmuje 0,20 ha z działki nr 2. Dochody z tytułu wynajmu Zainteresowany rozlicza jako najem prywatny. Reszta areału działki jest i będzie – jeżeli nie dojdzie do sprzedaży – nadal wykorzystywana jako grunty orne. Ponadto Wnioskodawca prowadził działania marketingowe w celu sprzedaży m.in. działki nr 2, które ograniczały się do samodzielnego zamieszczenia ogłoszenia w internecie oraz do przekazania oferty do biura nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W rezultacie, przedmiotowa działka nr 2 wynajęta we fragmencie 0,20 ha na podstawie zawartej umowy, wykorzystywana była przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca działa jako podatnik VAT.

W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawca, w zakresie sprzedaży działki nr 2, będzie zbywał majątek wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej, ponieważ przedmiotowa nieruchomość nie służyła zaspokajaniu potrzeb osobistych Wnioskodawcy. Działka nr 2 nie służyła bowiem wyłącznie celom osobistym Wnioskodawcy, a celom działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości. Opisany stan faktyczny wskazuje, iż działania Wnioskodawcy ukierunkowane były na uzyskanie dochodu ze wskazanej działki. Takie wykorzystanie posiadanego majątku jest jednoznaczne z jego wyłączeniem z majątku prywatnego. Sposób wykorzystania działki nr 2 przejawiający się w zawarciu umowy najmu bezspornie wskazuje, że utraciła ona walor majątku osobistego.

Transakcji sprzedaży przez Wnioskodawcę działki nr 2 nie można klasyfikować jako czynności zarządzania majątkiem prywatnym, bowiem zgodnie z powołanymi orzeczeniami, a w szczególności wyrokiem TSUE w sprawie C-291/92 działka nr 2 była wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a przymiot „majątku prywatnego” może być nadany jedynie wówczas, gdy podatnik w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazuje zamiar jej wykorzystywania w ramach majątku osobistego, czego w analizowanej sprawie nie ma.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 2 wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z jej sprzedażą działać będzie jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż ww. działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że jak wskazał Wnioskodawca działka nr 2 nie jest zabudowana niczym, co było by na stałe związane z gruntem. Podmiot, który wynajmuje od Wnioskodawcy fragment działki postawił na nim namiot i wiatę (tymczasowe obiekty budowlane) we własnym zakresie i na swój koszt. W momencie opuszczenia działki jest zobowiązany zostawić ją w takim stanie, w jakim była, gdy ją przejmował.

Powyższe wskazuje, że przedmiotem planowanej sprzedaży będzie działka niezabudowana.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 2 na dzień przejęcia była i nadal jest w obszarze objętym planem zagospodarowania przestrzennego z oznaczeniem literą „P” tereny dla funkcji przemysłowych. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego działka może być przeznaczona pod zabudowę.

Zatem, w analizowanym przypadku, przedmiotowa nieruchomość stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla jej dostawy.

Skoro do sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 2 nie można zastosować zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prawa własności działki nr 2 nabył na podstawie działu spadku po zmarłym. Zatem, w odniesieniu do tej czynności nie wystąpił podatek od towarów i usług. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawcy nie przysługiwało. W konsekwencji, brak zaistnienia jednego z warunków, wyklucza zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że dostawa przez Wnioskodawcę niezabudowanej działki gruntu nr 2 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż niezabudowanej działki gruntu nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku. W konsekwencji w związku z planową sprzedażą niezabudowanej działki gruntu nr 2 powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie odnoszącym się do braku opodatkowania sprzedaży działki nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Tut. Organ ponadto informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanych działek gruntu nr 1 i nr 2. Z kolei, w kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku i jego uzupełnienia nie mieści się w ramach określonych w powołanym wyżej art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W konsekwencji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.