Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.769.2023.3.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-27
Teza: Sprzedaż Nieruchomości, która nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, nie będzie stanowiła dla Pana źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 22 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 23 października 2023 r. (wpływ 25 października 2023 r.), pismem z 23 października 2023 r. (wpływ 26 października 2023 r.) oraz pismami z 30 listopada 2023 r. (wpływ 6 i 7 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Nabył Pan Nieruchomość do majątku prywatnego, na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 23 listopada 2017 r. od osób fizycznych, z ich majątku prywatnego. W momencie zakupu, Nieruchomość była zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi i dwoma budynkami gospodarczymi, oraz objęta była Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (\`(...)\`) według którego Nieruchomość przeznaczona była na tereny rolne.

Prowadził Pan działalność gospodarczą w okresie od 2 marca 2017 r. do 29 lipca 2020 r. Nigdy nie korzystał Pan z Nieruchomości w ramach prowadzonej wówczas działalności gospodarczej, w szczególności Nieruchomość nigdy u Pana nie figurowała w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Początkowo miał Pan zamiar wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do celów rolniczych - pszczelarskich i założyć na niej pasiekę.

W dniu 31 sierpnia 2020 r., czyli ponad miesiąc po zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej, wynajął Pan Nieruchomość do spółki (\`(...)\`) Sp. z o.o. z siedzibą w miejscowości (\`(...)\`) (dalej jako „Spółka”), w której od 2011 r. jest Pan jednocześnie wspólnikiem oraz pełni funkcję członka zarządu. Nieruchomość została wynajęta w ramach najmu prywatnego, celem prowadzenia na niej przez Spółkę działalności produkcyjno-magazynowej oraz biurowej, po zabudowaniu Nieruchomości halą produkcyjno-magazynową z częścią biurową. Spółka zaczęła przygotowywać Nieruchomość do inwestycji, w szczególności wystąpiła o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W związku z podjętymi przez Spółkę działaniami, przeznaczenie Nieruchomości uległo zmianie z gruntów rolnych na tereny obiektów produkcyjnych, magazynów i zabudowy usługowej oraz na tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zabudowy usługowej z uwzględnieniem nieprzekraczalnej linii zabudowy 16,25 m od osi gazociągu DN 400.

Spółka uzyskała na Nieruchomości pozwolenie na budowę obiektu produkcyjno - magazynowo - biurowego o powierzchni całkowitej 9998 m2 z możliwością rozbudowy. Spółka uzyskała na Nieruchomości warunki na przyłącze energetyczne o mocy 490 kW. Aktualnie Spółka otrzymała warunki na przyłącze o mocy 3 MW Spółka dokonała uporządkowania terenu pod inwestycję, między innymi w zakresie rozbiórki dwóch budynków mieszkalnych oraz dwóch budynków gospodarczych, stanowiących zabudowę zagrodową, znajdujących się na Nieruchomości, wycięła 4 drzewa, wykonała wstępną niwelację terenu posesji wraz z przygotowaniem placu budowy, wykonała zjazd do drogi publicznej. Umowa najmu przewiduje, że w przypadku zakończenia stosunku najmu, będzie Pan zobowiązany do zatrzymania wszelkich nakładów poczynionych na Nieruchomości, za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu. Nie będzie Pan uprawniony do żądania przywrócenia stanu poprzedniego.

Nosi się Pan z zamiarem sprzedaży Nieruchomości. W przypadku podjęcia decyzji o sprzedaży Nieruchomości, umowa najmu ze Spółką zostanie rozwiązana. Jednocześnie - zgodnie z treścią umowy najmu - będzie Pan zobowiązany do zatrzymania wszelkich nakładów poczynionych na Nieruchomości, za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu. Jednocześnie nie będzie Pan uprawniony do żądania przywrócenia stanu poprzedniego. Będzie Pan więc zobligowany zakupić poczynione przez Spółkę nakłady na Nieruchomości. W związku ze sprzedażą Nieruchomości, poniesie Pan koszty obsługi prawnej oraz pośrednictwa przy sprzedaży.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Prowadził Pan działalność gospodarczą doradczą, wspomagającą prowadzenie działalności gospodarczej, jako przeważającą - „Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania - PKD 70.22.Z” do lipca 2020 r. Wybrał Pan przy tym liniową formę opodatkowania swoich dochodów.

Jest Pan wyłącznym właścicielem przedmiotowej Nieruchomości. Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży innych nieruchomości. Posiada Pan nieruchomości, ale nie planuje żadnych transakcji ich sprzedaży. Nie dokonuje, ani nie dokonywał Pan żadnych nakładów, które mogłyby podnieść wartość Nieruchomości.

Jednak, wedle najlepszej Pana wiedzy pewne nakłady na Nieruchomości poczynił jej najemca (dalej - Najemca), który wynajął Nieruchomość celem prowadzenia na niej działalności produkcyjno-magazynowej oraz biurowej, po zabudowaniu Nieruchomości halą produkcyjno-magazynową z częścią biurową. Najemca ten również rozważa w przyszłości zakup Nieruchomości. Najemca uzyskał na Nieruchomości warunki na przyłącze energetyczne o mocy 490 kW, otrzymał warunki na przyłącze o mocy 3 MW. Najemca dokonał uporządkowania terenu pod inwestycję, m. in. w zakresie rozbiórki dwóch budynków mieszkalnych oraz dwóch budynków gospodarczych, stanowiących zabudowę zagrodową, znajdujących się na Nieruchomości, wyciął 4 drzewa, wykonał wstępną niwelację terenu posesji wraz z przygotowaniem placu budowy, wykonał zjazd do drogi publicznej.

Nie dokonywał Pan czynności mających na celu uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Jednakże Najemca ze względu na własne potrzeby wystąpił o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Najemca zainicjował zmianę przeznaczenia Nieruchomości z gruntów rolnych na tereny obiektów produkcyjnych, magazynów i zabudowy usługowej oraz na tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zabudowy usługowej z uwzględnieniem nieprzekraczalnej linii zabudowy 16,25 m od osi gazociągu DN 400. Najemca uzyskał też na Nieruchomości pozwolenie na budowę obiektu produkcyjno - magazynowo - biurowego o powierzchni całkowitej 9998 m2 z możliwością rozbudowy.

Nie wykorzystywał, ani nie wykorzystuje Pan Nieruchomości do żadnych swoich celów. Przez prawie 3 lata Nieruchomość pozostawała nieużytkowana przez nikogo.

Po 3 latach nieużytkowania oddał Pan Nieruchomość w najem. Najemca zdecydował o najmie Nieruchomości celem prowadzenia na niej działalności produkcyjno-magazynowej oraz biurowej, po zabudowaniu Nieruchomości halą produkcyjno-magazynową z częścią biurową. Na razie jednak tylko zaczął przygotowywać Nieruchomość do tej inwestycji.

Zawarł Pan umowę najmu nieruchomości jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Rozlicza Pan najem prywatny Nieruchomości w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi na rzecz spółki (\`(...)\`) z siedzibą w miejscowości (\`(...)\`), ale na rzecz osoby trzeciej. Aktualnie poszukuje Pan takiej osoby zainteresowanej nabyciem nieruchomości.

Cena sprzedaży nieruchomości będzie wynegocjowana z nabywcą. Mimo, iż wiadomo, że nabywcą nie będzie (\`(...)\`) Sp. z o.o. (gdyż nie jest zainteresowana jej nabyciem), nie wiadomo, kto będzie nabywcą, a zatem na dzień dzisiejszy również cena nie jest ustalona. Twierdzi Pan, że z pewnością będzie to cena rynkowa, uwzględniająca stan nieruchomości. Nie będzie ona powiązana z nakładami poczynionymi przez (\`(...)\`). Sp. z o.o.

Powierzchnia nieruchomości to 4,4351 ha. Powierzchnia ta została zaktualizowana w stosunku do powierzchni oznaczonej w księdze wieczystej, według stanu na dzień 28 sierpnia 2023 r. (w załączniku przedkładam wypis z rejestru gruntów).

Ponadto wyjaśnia Pan, że na nieruchomości nie ma budynków - zostało to wyraźnie wskazane we wniosku o interpretację z 28 sierpnia 2023 r. Budynki zostały rozebrane przez Sp. z o.o.

Przedmiotem sprzedaży będzie cała nieruchomość. Nieruchomość nigdy nie była dzielona.

### Pytanie

Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości będzie Pan mógł skorzystać z wyłączenia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT i z uwagi na upływ pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, nie rozpoznać przychodu podlegającego opodatkowaniu?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, ewentualna sprzedaż Nieruchomości przez Pana, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Co do zasady, sprzedaż nieruchomości przez osobę fizyczną powoduje powstanie przychodu. Przychód ze sprzedaży można przypisać bądź do źródła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź do źródła przychodu z działalności gospodarczej.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Stawka podatku dochodowego wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Nabył Pan Nieruchomość w dniu 23 listopada 2017 r., w związku z czym pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, upłynął z końcem 2022 r. Sprzedaż nieruchomości od 2023 r., nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym, o ile nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Rozpoczął Pan wynajem Nieruchomości Spółce, począwszy od 31 sierpnia 2020 r., w ramach najmu prywatnego, opisanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT oraz w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tj. z dnia 24 listopada 2022 r. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540), jako osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, ponad miesiąc po zakończeniu prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, źródłem przychodu może być pozarolnicza działalność gospodarcza. Na gruncie ustawy o PIT, działalność gospodarcza lub pozarolnicza działalność gospodarcza, oznacza m. in. działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, czy też polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł przychodów wymienionych w ustawie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak zostało doprecyzowane w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Do środków trwałych podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zaliczają się również grunty.

Bez wątpienia Nieruchomość należąca do Pana nigdy nie była i nie mogła być ujęta w ewidencji środków trwałych, z tej prostej przyczyny, że Pan:

1\. w okresie w którym prowadził działalność gospodarczą, nie wykorzystywał Nieruchomości do tej działalności, ale zamierzał wykorzystywać ją w działalności rolniczej - pszczelarskiej;

2\. po zaprzestaniu działalności gospodarczej, wynajął Pan Nieruchomość Spółce w ramach najmu prywatnego. Tymczasem ewidencję środków trwałych zobowiązani są prowadzić wyłącznie podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonym w uchwale (podjętej w składzie siedmiu sędziów) z 17 lutego 2014 r. (sygn. akt II FPS 8/13), ustawodawca w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o PIT w sposób jasny i jednoznaczny wskazuje, że niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej:

1\. sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza),

2\. ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga).

NSA we wskazanej uchwale uznał nawet, że w przypadku w którym nieruchomość była faktycznie wykorzystywana w działalności gospodarczej, a nie była wpisana jako środek trwały do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to jej odpłatne zbycie nie generuje przychodu z działalności gospodarczej. Zatem jest to wtedy przychód ze zbycia nieruchomości określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT (sprzedaż prywatna - poza działalnością gospodarczą).

Od momentu podjęcia przedmiotowej uchwały przez NSA, przepisy podatkowe dotyczące opodatkowania sprzedaży nieruchomości nie uległy poważniejszej zmianie. Do wyżej wskazanej uchwały NSA odwołują się liczne orzeczenia, m in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2023 r. nr. 0115-KDIT3.4011.67.2023.2.KP, interpretacja indywidualna z dnia 31 marca 2023 r. nr. 0115-KDIT3.4011 64.2023.2.AWO, a także interpretacja indywidualna z 14 września 2021 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.442.2021.3.KO), wskazując, że „Odpłatne zbycie nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, która nie była środkiem trwałym i nie podlegała ujęciu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Powyższe potwierdza wyrok NSA z dnia 17 lutego 2014 r. w składzie siedmiu sędziów, sygn. akt II FPS 8/13."

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła przychodów**

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Art. 10 ust. 2 pkt 3 omawianej ustawy stanowi, że:

Przepisów ust. 1 pkt 8 ustawy nie stosuje się do składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

*   po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,
*   po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,
*   po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1\. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2\. wykonywana jest w sposób ciągły; jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3\. prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego problemu nabiera kwestia ustalenia właściwych relacji między regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w związku z art. 5a pkt 6), a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy. Sygnalizowane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14, z 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, z 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13 i inne).

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f.”

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku i uzupełnieniu.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że:

1\. Nabył Pan Nieruchomość do majątku prywatnego na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 23 listopada 2017 r. od osób fizycznych. W momencie zakupu Nieruchomość była zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi i dwoma budynkami gospodarczymi, oraz objęta była miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, według którego Nieruchomość przeznaczona była na tereny rolne;

2\. Prowadził Pan działalność gospodarczą w okresie od 2 marca 2017 r. do 29 lipca 2020 r.;

3\. Jest Pan wyłącznym właścicielem przedmiotowej Nieruchomości;

4\. Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży innych nieruchomości;

5\. Posiada Pan nieruchomości, ale nie planuje żadnych transakcji ich sprzedaży;

6\. Nie dokonuje, ani nie dokonywał Pan żadnych nakładów, które mogłyby podnieść wartość Nieruchomości;

7\. Nie dokonywał Pan czynności mających na celu uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

8\. Przez prawie 3 lata Nieruchomość pozostawała nieużytkowana przez nikogo;

9\. Zawarł Pan umowę najmu nieruchomości jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej;

10\. Rozlicza Pan najem prywatny Nieruchomości w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych;

11\. Nigdy nie korzystał Pan z Nieruchomości w ramach prowadzonej wówczas działalności gospodarczej, w szczególności Nieruchomość nigdy nie figurowała w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Początkowo miał Pan zamiar wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do celów rolniczych - pszczelarskich i założyć na niej pasiekę;

12\. W dniu 31 sierpnia 2020 r. wynajął Pan Nieruchomość do spółki, w której od 2011 r. jest Pan jednocześnie wspólnikiem oraz pełni funkcję członka zarządu;

13\. Nieruchomość została wynajęta w ramach najmu prywatnego, celem prowadzenia na niej przez Spółkę działalności produkcyjno-magazynowej oraz biurowej, po zabudowaniu Nieruchomości halą produkcyjno-magazynową z częścią biurową;

14\. Spółka zaczęła przygotowywać Nieruchomość do inwestycji, w szczególności wystąpiła o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W związku z podjętymi przez Spółkę działaniami, przeznaczenie Nieruchomości uległo zmianie z gruntów rolnych na tereny obiektów produkcyjnych, magazynów i zabudowy usługowej oraz na tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zabudowy usługowej z uwzględnieniem nieprzekraczalnej linii zabudowy 16,25 m od osi gazociągu DN 400. Spółka uzyskała na Nieruchomości pozwolenie na budowę obiektu produkcyjno - magazynowo - biurowego o powierzchni całkowitej 9998 m2 z możliwością rozbudowy. Spółka uzyskała na Nieruchomości warunki na przyłącze energetyczne o mocy 490 kW. Aktualnie Spółka otrzymała warunki na przyłącze o mocy 3 MW. Spółka dokonała uporządkowania terenu pod inwestycję, między innymi w zakresie rozbiórki dwóch budynków mieszkalnych oraz dwóch budynków gospodarczych, stanowiących zabudowę zagrodową, znajdujących się na Nieruchomości, wycięła 4 drzewa, wykonała wstępną niwelację terenu posesji wraz z przygotowaniem placu budowy, wykonała zjazd do drogi publicznej;

15\. Nosi się Pan z zamiarem sprzedaży Nieruchomości. W przypadku podjęcia decyzji o sprzedaży Nieruchomości, umowa najmu ze Spółką zostanie rozwiązana. Jednocześnie - zgodnie z treścią umowy najmu - będzie Pan zobowiązany do zatrzymania wszelkich nakładów poczynionych na Nieruchomości, za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu. Jednocześnie nie będzie Pan uprawniony do żądania przywrócenia stanu poprzedniego. Będzie Pan więc zobligowany zakupić poczynione przez Spółkę nakłady na Nieruchomości. W związku ze sprzedażą Nieruchomości, poniesie Pan koszty obsługi prawnej oraz pośrednictwa przy sprzedaży.

16\. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi na rzecz spółki (\`(...)\`) z siedzibą w miejscowości (\`(...)\`), ale na rzecz osoby trzeciej.

17\. Cena sprzedaży nieruchomości będzie wynegocjowana z nabywcą. Twierdzi Pan, że z pewnością będzie to cena rynkowa, uwzględniająca stan nieruchomości. Nie będzie ona powiązana z nakładami poczynionymi przez (\`(...)\`).

18\. Powierzchnia nieruchomości to 4,4351 ha.

19\. Przedmiotem sprzedaży będzie cała nieruchomość.

Odnosząc przywołane przepisy prawne do przedmiotowej sprawy wskazać należy, że jeżeli sprzedaż Nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, wówczas skutki podatkowe należy oceniać w oparciu o kryteria wynikające z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży Nieruchomości uzależnione jest między innymi od daty jej nabycia, którą należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

W przedmiotowej sprawie w dniu 23 listopada 2017 r. nabył Pan do majątku prywatnego Nieruchomość. Opisane czynności podejmowane w związku z Nieruchomościami przez Pana w okresie ich posiadania należy uznać wyłącznie za zarząd majątkiem prywatnym. Planowana przez Pana sprzedaż Nieruchomości będzie miała charakter incydentalny. W związku z tym, nie można jej przypisać cech zorganizowania i ciągłości, które zgodnie z ustawową definicję wyznaczają zakres pojęcia działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości.

Mając na uwadze opis sprawy i powyższe przepisy prawne stwierdzić należy, że sprzedaż Nieruchomości, która nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, nie będzie stanowiła dla Pana źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym Pana stanowisko uznano za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Odnosząc się do przywołanych przez Pana w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Pana na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku. Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Pana interpretacje indywidualne i orzeczenia sądowe, potraktowano jako element Pana argumentacji, nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).