Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.138.2017.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-11
Teza: Czy dochód ze źródła opisanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2010 Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), a osiągnięty ze sprzedaży opisywanej nieruchomości w dniu 9 września 2016 r. jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; sprzedaż; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w gospodarstwie rolnym **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 4 lipca 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.138.2017.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 4 lipca 2017 r. (data doręczenia 10 lipca 2017 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 14 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 14 lipca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 1 listopada 2011 r. Wnioskodawczyni na podstawie postanowienia z dnia 12 kwietnia 2012 r. Sądu Rejonowego w …, sygn. akt. …, nabyła w skład majątku prywatnego współwłasność 1/2 części nieruchomości o powierzchni łącznej 3,500 ha, dla której Sąd Rejonowy …. Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer …. W wyniku przeprowadzonego postępowania spadkowego Wnioskodawczyni została współwłaścicielką gospodarstwa rolnego w myśl przepisów wynikających z ustawy o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 617, z późn. zm.). Na ich podstawie, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, na których prowadzi się działalność rolniczą polegającą na produkcji roślinnej i zwierzęcej. Fakt prowadzenia takiej produkcji potwierdziły zaświadczenia wydane przez Urząd Gminy w … o numerach: … z dnia 16 sierpnia 2016 r. oraz … z dnia 19 sierpnia 2016 r. Z ich treści wynika między innymi, że Wnioskodawczyni jako współwłaścicielka 1/2 części, figurowała od dnia 12 kwietnia 2012 r. w rejestrze podatku rolnego od gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w myśl przepisów ustawy o podatku rolnym (op. cit.), gruntów o powierzchni 2,5600 ha fizycznych (w tym 2,5600 ha użytków rolnych), co dawało 1,4875 ha przeliczeniowych (w tym 1,4875 ha przeliczeniowego użytków rolnych) przy opodatkowaniu 1,3575 ha przeliczeniowych. Jednocześnie, w związku z opisywanym gospodarstwem rolnym Wnioskodawczyni figurowała jako współwłaścicielka po ½ części udziału w rejestrze:

*   podatku leśnego, a powierzchnia lasu opodatkowanego wynosiła 0,7700 ha fizycznych,

*   podatku od nieruchomości, a powierzchnia gruntów nieruchomości wynosi 0,1700 ha.

W dniu 9 września 2016 r. została sporządzona umowa przeniesienia udziałów wszystkich współwłaścicieli gospodarstwa rolnego opisanego powyżej, wynikająca z umowy sprzedaży z dnia 25 lipca 2016 r. (rep. A …) z niezrealizowanym przez Skarb Państwa prawem pierwokupu, na mocy której Wnioskodawczyni, jako jeden z dwóch współwłaścicieli, zbyła notarialnie prawo współwłasności do nieruchomości. Nowi właściciele nieruchomości oświadczyli, ze nabywane od Wnioskodawczyni gospodarstwo rolne powiększy obszar posiadanego już przez nich rodzinnego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni w okresie bycia w posiadaniu nieruchomości będącej gospodarstwem rolnym nie prowadziła działalności gospodarczej na własne nazwisko, ani w formie spółek osobowych posiadających lub nieposiadających osobowość prawną, a jej nabycie i sprzedaż nie nastąpiła w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. W dniu 17 sierpnia 2016 r. współwłaściciele dokonali podziału jednej z działek wchodzących w skład nieruchomości, a to działki o numerze 228 na działki o numerach 228/2 i 228/1. Działka o numerze 228/1 o powierzchni 0,0071 ha została sprzedana na rzecz Starostwa Powiatowego w … z przeznaczeniem na poszerzenie i modernizację drogi powiatowej. Natomiast działka o numerze ewidencyjnym 228/2 pozostała elementem nadal składowym gospodarstwa rolnego bez zmiany przeznaczenia. W okresie posiadania gospodarstwa rolnego, za wyjątkiem zdarzenia z dnia 17 sierpnia 2016 r., które opisano w zdaniach poprzednich, Wnioskodawczyni oraz drugi właściciel nie dokonali zmian w powierzchni, zmian przeznaczenia lub sposobu wykorzystania gruntów wchodzących w jego skład.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14 lipca 2017 r. Wnioskodawczyni wskazała, że spadkodawca zmarł w dniu 1 listopada 2011 r. W skład nieruchomości nabytej przez Wnioskodawczynię wchodziły działki gruntowe o nr 228/2 i 227/2. Wnioskodawczyni odziedziczyła 50% własności nieruchomości. Nie został przeprowadzony dział spadku. Gospodarstwo rolne zostało odziedziczone we współwłasności (po 50%) przez dwóch spadkobierców. W momencie sprzedaży Wnioskodawczyni posiadała 50% współwłasności nieruchomości (od chwili nabycia do chwili sprzedaży nie nastąpiła zmiana udziałów współwłasności).

W następstwie zawarcia aktu notarialnego z dnia 25 lipca 2016 r. sprzedane zostało całe gospodarstwo rolne, wchodzące w skład nieruchomości, na które składają się działki o nr 227/2 oraz nr 228/2, która powstała z podziału działki o nr 228 na działki o nr 228/1 oraz 228/2. Wnioskodawczyni skorygowała informacje zawarte we wniosku z dnia 29 maja 2017 r. i wskazała, że podział działki o nr 228 został dokonany w 2010 r. jeszcze przed śmiercią poprzedniego właściciela - spadkodawcy. Podział działki o nr 228 na działki 228/1 i 228/2 został dokonany zgodnie z projektem podziału, nr ewidencyjny …, wpisanym do ewidencji Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej w …. Został on jednak ujawniony dopiero w czasie sprzedaży działki o nr ewidencyjnym 228/1 na rzecz powiatu … w dniu 17 sierpnia 2012 r. Sporządzony podział jest zgodny z planem zagospodarowania przestrzennego Gminy … zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy w … nr … z dnia 4 marca 2008 r.

Sprzedaż gospodarstwa rolnego nastąpiła wskutek jednoczesnego zbycia całego gospodarstwa równocześnie przez wszystkich (dwóch) współwłaścicieli jedną umową. W związku ze sprzedażą przedmiotowego gospodarstwa, grunty nie utraciły charakteru rolnego. W akcie notarialnym umowy sprzedaży kupujący złożył oświadczenie, że na skutek nabycia przedmiotowego gospodarstwa rolnego powiększy się powierzchnia dotychczas użytkowanego przez nabywców rodzinnego gospodarstwa rolnego. Używając skrótu „op. cit”, Wnioskodawczyni miała na myśli skrót powstały od „opus citatum”, czyli informację o źródle aktu normatywnego użytego w zdaniu bieżącym, a opisanego w zdaniach wcześniejszych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód ze źródła opisanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2010 Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), a osiągnięty ze sprzedaży opisywanej nieruchomości w dniu 9 września 2016 r. jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód osiągnięty ze sprzedaży nieruchomości będącej gospodarstwem rolnym, a opisanej we wniosku powinien być zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ:

*   grunty te były w chwili sprzedaży zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione na użytkach rolnych,

*   w chwili posiadania przez Wnioskodawczynię, nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne o powierzchni gruntów nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego przekraczający 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy,

*   charakter gruntu na skutek sprzedaży nie stracił, nie zmienił przeznaczenia.

Nowi właściciele nie dokonali:

*   zmiany kwalifikacji gruntów w rejestrach prowadzonych przez organy samorządowe,

*   zmniejszenia w żaden sposób powierzchni gruntów wchodzących w skład nieruchomości będącej gospodarstwem rolnym,

*   zmiany charakteru gruntu z rolnego na inny przez zmianę jego wykorzystania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w spadku po zmarłym w dniu 1 listopada 2011 r., w skład majątku prywatnego, współwłasność 1/2 części nieruchomości o powierzchni łącznej 3,500 ha. W skład nieruchomości nabytej przez Wnioskodawczynię wchodziły działki gruntowe o numerach 228/2 i 227/2. Gospodarstwo rolne zostało odziedziczone we współwłasności (po 50%) przez dwóch spadkobierców. Nie został przeprowadzony dział spadku. Przedmiotowe gospodarstwo stanowi gospodarstwo rolne w myśl przepisów wynikających z ustawy o podatku rolnym.

W dniu 9 września 2016 r. została sporządzoną umowa przeniesienia udziałów wszystkich współwłaścicieli gospodarstwa rolnego opisanego powyżej, wynikająca z umowy sprzedaży z dnia 25 lipca 2016 r. (rep. A …) z niezrealizowanym przez Skarb Państwa prawem pierwokupu, na mocy której Wnioskodawczyni, jako jeden z dwóch współwłaścicieli, zbyła notarialnie prawo współwłasności do nieruchomości. W następstwie zawarcia aktu notarialnego z dnia 25 lipca 2016 r. sprzedane zostało całe gospodarstwo rolne, wchodzące w skład nieruchomości, na które składają się działki o nr 227/2 oraz nr 228/2, która powstała z podziału działki o nr 228 na działki o nr 228/1 oraz nr 228/2. Podział działki o nr 228 został dokonany w 2010 r. jeszcze przed śmiercią poprzedniego właściciela - spadkodawcy.

Wnioskodawczyni w okresie bycia w posiadaniu nieruchomości będącej gospodarstwem rolnym nie prowadziła działalności gospodarczej na własne nazwisko, ani w formie spółek osobowych posiadających lub nieposiadających osobowość prawną, a jej nabycie i sprzedaż nie nastąpiła w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. W momencie sprzedaży Wnioskodawczyni posiadała 50% współwłasności nieruchomości (od chwili nabycia do chwili sprzedaży nie nastąpiła zmiana udziałów współwłasności). Sprzedaż gospodarstwa rolnego nastąpiła wskutek jednoczesnego zbycia całego gospodarstwa równocześnie przez wszystkich (dwóch) współwłaścicieli jedną umową. W związku ze sprzedażą przedmiotowego gospodarstwa, grunty nie utraciły charakteru rolnego. W akcie notarialnym umowy sprzedaży kupujący złożył oświadczenie, że na skutek nabycia przedmiotowego gospodarstwa rolnego powiększy się powierzchnia dotychczas użytkowanego przez nabywców rodzinnego gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 926 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Z kolei art. 925 tej ustawy stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 Kodeksu cywilnego). Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie Sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

Zatem, nabycie przez Wnioskodawczynię udziału 1/2 w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne (działkach nr 228/2 i nr 227/2) nastąpiło w dacie śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 1 listopada 2011 r. W konsekwencji, odpłatne zbycie w 2016 r. przez Wnioskodawczynię udziału 1/2 w gospodarstwie rolnym (działkach nr 228/2 i nr 227/2) nabytych w 2011 r. w drodze spadku, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość tych nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 cyt. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Z treści przywołanych przepisów wynika zatem, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych i nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne, (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży tego rodzaju nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosowanie do treści art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 617, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Wyodrębniając, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.) oraz załącznika Nr 6 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem -Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem - S,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr.

Podkreślenia wymaga, że podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W sytuacji, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne.

Zatem, jeżeli w dacie sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego ich nabywca nie jest właścicielem lub współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (jego posiadaczem), a nabywane przez niego grunty – same, bądź łącznie ze stanowiącymi własność lub współwłasność nabywcy gruntami, nie stworzyły gospodarstwa rolnego nabywcy, to przychód uzyskany z ich sprzedaży nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu. Okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku odpłatnego zbycia nie utraciła charakteru rolnego, podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Należy także zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że będąca przedmiotem sprzedaży nieruchomość (działka gruntowa nr 228/2 i nr 227/2) stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, ponieważ obszar gruntów rolnych przekracza 1 ha (łączny obszar 3,500 ha) oraz jest opłacony od nich podatek rolny. Wnioskodawczyni w okresie posiadania nieruchomości będącej gospodarstwem rolnym nie prowadziła działalności gospodarczej. W momencie sprzedaży Wnioskodawczyni posiadała 50% współwłasności nieruchomości (od chwili nabycia do chwili sprzedaży nie nastąpiła zmiana udziałów współwłasności). Sprzedaż gospodarstwa rolnego nastąpiła wskutek jednoczesnego zbycia całego gospodarstwa równocześnie przez wszystkich (dwóch) współwłaścicieli jedną umową. W związku ze sprzedażą przedmiotowego gospodarstwa, grunty nie utraciły charakteru rolnego. W akcie notarialnym umowy sprzedaży kupujący złożył oświadczenie, że na skutek nabycia przedmiotowego gospodarstwa rolnego powiększy się powierzchnia dotychczas użytkowanego przez nabywców rodzinnego gospodarstwa rolnego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia w 2016 r. udziału 1/2 w nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne (działkach nr 228/2 i nr 227/2), nabytego w 2011 r. w drodze spadku, w sytuacji dokonania wraz z drugim współwłaścicielem sprzedaży całej nieruchomości, która w związku z tym zbyciem nie utraciła charakteru rolnego, stanowi przychód w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystający ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, ze względu na spełnienie warunków tego zwolnienia.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w przedmiotowym gospodarstwie rolnym (działkach nr 228/2 i nr 227/2).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ww. ustawy, niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni i nie wywołuje skutków prawnych dla drugiego współwłaściciela gospodarstwa rolnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.