Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.470.2023.4.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-22
Teza: Skutki podatkowe korekty wynagrodzeń z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji.
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; okres-okres rozliczeniowy; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Termin do odliczenia podatku naliczonego w przypadku faktury korygującej ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Terminy do odliczenia podatku naliczonego  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Obniżenie podstawy opodatkowania - wymogi formalne  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Zwiększenie podstawy opodatkowania ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej obowiązku dokumentowania fakturą korygującą korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji świadczonych na rzecz Zainteresowanych, wystawienia zbiorczej faktury korygującej w przypadku obniżki ceny (korekty in minus) oraz ujęcia przez Zainteresowanych otrzymanej faktury korygującej na zasadach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy (w przypadku otrzymania faktur korygujących zwiększających - korekty in plus) oraz art. 86 ust. 19a ustawy (w przypadku otrzymania faktury zmniejszającej - korekty in minus), a także jest nieprawidłowe w części dotyczącej wystawienia zbiorczej faktury korygującej w przypadku podwyższenia ceny (korekty in plus).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

19 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 19 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych korekty wynagrodzeń z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji. Uzupełnili go Państwo – pismem z 18 grudnia 2023 r. (wpływ 18 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

### 2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

*   B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „A." jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. A. podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. A. jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). A. należy do grupy kapitałowej X. W skład grupy kapitałowej X wchodzi kilkanaście spółek celowych. Grupa kapitałowa zajmuje się projektami deweloperskimi. A. pełni w grupie kapitałowej X funkcję podmiotu zapewniającego kompleksową obsługę procesów deweloperskich spółek celowych.

### Przedmiotem przeważającej działalności A jest „Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie” (PKD 68.32.Z).

### W skład Grupy Kapitałowej X wchodzą również zainteresowani niebędący stroną postępowania , tj.:

### 1) B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - zwany w dalszej części wniosku „Zainteresowany 1”,

### 2) C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - zwany w dalszej części wniosku „Zainteresowany 2”,

### 3) D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - zwany w dalszej części wniosku „Zainteresowany 3”,

### 4) E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna - zwany w dalszej części wniosku „Zainteresowany 4”.

### Podmioty te razem w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie „Zainteresowanymi”. Zainteresowani realizują bądź zrealizowali przedsięwzięcia inwestycyjne (dalej: „Inwestycje”). Zainteresowani są czynnymi podatnikami podatku VAT.

### A. oraz Zainteresowani są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

### A. oraz Zainteresowani w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie „Wnioskodawcami”.

### A. na podstawie odrębnych umów, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz Zainteresowanego 1, Zainteresowanego 2 oraz Zainteresowanego 3 m.in. usługi prowadzenia inwestycji (dalej: „Usługi Prowadzenia Inwestycji”).

### Do końca marca 2022 r. Zleceniobiorca świadczył Usługi Prowadzenia Inwestycji również na rzecz innej spółki, tj. G a do 31 sierpnia 2020 r. Zleceniobiorca świadczył te usługi również na rzecz Zainteresowanego 4.

### Poniżej Wnioskodawcy przedstawiają opis wspomnianych usług jak i zasady dotyczące ustalania wynagrodzenia należnego AI z tytułu świadczenia tych usług:

### 1\. Usługi prowadzenia inwestycji

### Przedmiot umów:

### Na podstawie umów zawartych z Zainteresowanymi A świadczy (a w przypadku Zainteresowanego 4 i Zainteresowanego 5 - świadczył) na ich rzecz Usługi Prowadzenia Inwestycji polegające na :

### a) prowadzeniu w imieniu i na rachunek Zainteresowanego wszelkich spraw budowlanych związanych i niezbędnych dla realizacji Inwestycji;

### b) prowadzeniu wszelkich spraw administracyjnych dotyczących nieruchomości, na których realizowane są Inwestycje oraz spraw administracyjnych dotyczących realizowanych Inwestycji.

### Szczegółowy wykaz czynności objętych przedmiotem umów z Zainteresowanymi zawierają załączniki do tych umów.

### Wskazać również należy, że 16 marca 2021 roku na podstawie aneksów do umowy o Świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji zawartej z A, A udzielił Zainteresowanemu 1, Zainteresowanemu 2 i Zainteresowanemu 3 licencji pełnej na korzystanie ze znaków towarowych (…) wskazanych w tej umowie. 22 marca 2022 roku postanowienia umowne dotyczące udzielenia licencji pełnej na korzystanie ze znaków towarowych (…) wskazanych w tej umowie zostały uchylone.

### Wynagrodzenie:

### Postanowienia umowne dotyczące wynagrodzenia za świadczone Usługi Prowadzenia Inwestycji są uregulowane w umowach z Zainteresowanymi w sposób identyczny.

### Na mocy zawartych umów o świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji w zamian za świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji Zainteresowany zobowiązany jest do zapłaty na rzecz A. wynagrodzenia.

### Zgodnie z postanowieniami umownymi okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy. Wynagrodzenie jest płatne miesięcznie i jest powiększane o należny podatek VAT. Zainteresowany zobowiązany jest do zapłaty na rzecz A. miesięcznej kwoty w formie ryczałtu, która stanowi 1/12 budżetu prognozowanych rocznych kosztów A. niezbędnych do wykonania umowy powiększonych o narzut zysku zaokrąglonej do pełnych setek złotych („Miesięczne wynagrodzenie”).

### Budżet prognozowanych rocznych kosztów jest określany przez strony na podstawie szacowanego czasowego zaangażowania pracy personelu A. w świadczenie usług na rzecz Inwestycji w danym roku oraz innych kosztów bezpośrednich oraz pośrednich ponoszonych przez A. w związku ze świadczeniem usług na podstawie zawartej umowy.

### W przypadku zakończenia którejkolwiek inwestycji w trakcie roku kalendarzowego, wynagrodzenie oszacowane na podstawie budżetu, o którym mowa powyżej, które przypada na zakończoną inwestycję i pozostałe do zapłaty do końca roku kalendarzowego, zostaje zafakturowane jednorazowo w miesiącu zakończenia świadczenia usług w odniesieniu do tej inwestycji.

### Do 2022 roku budżet prognozowanych kosztów dla każdego roku kalendarzowego był ustalany w terminie do dnia 31 stycznia, za wyjątkiem wynagrodzenia za rok 2018, ustalonego zawartą umową o świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji.

### Od 2022 roku budżet prognozowanych rocznych kosztów dla każdego roku kalendarzowego jest ustalany w terminie do 31 marca danego roku kalendarzowego.

### Korekta wynagrodzenia:

### Również identycznie uregulowane są we wszystkich umowach o świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji postanowienia dotyczące korekty wynagrodzenia.

### Na mocy postanowień umownych, po zakończeniu danego roku kalendarzowego, nie później jednak niż do 31 marca następnego roku kalendarzowego, w celu zachowania zasady ceny rynkowej strony dokonują weryfikacji polegającej na porównaniu całkowitej kwoty zafakturowanej w danym okresie rozliczeniowym oraz łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez A. w zakończonym okresie rozliczeniowym przypisanych Zainteresowanemu według faktycznego zaangażowania A w świadczenie usług na rzecz Zainteresowanego i powiększonych o narzut zysku.

### Różnica wynikająca z ww. weryfikacji jest rozliczana przez strony w ten sposób, że A wystawia Zainteresowanemu zbiorczą fakturę korygującą zwiększającą lub zmniejszającą wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy.

### Wnioskodawcy pragną ponadto wskazać, że w stosunku do wszystkich korekt wynagrodzeń z tytułu usług opisanych we wniosku za okres do 2022 roku zostały dochowane warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1, 3 i 4 oraz 5 ustawy o CIT.

### Natomiast w stosunku do wszystkich korekt wynagrodzeń z tytułu usług opisanych we wniosku za rok 2022 zostały dochowane warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1, 3, i 4 ustawy o CIT.

### Innymi słowy, elementem stanu faktycznego jest to, że wszystkie korekty wynagrodzeń z tytułu świadczenia usług opisanych we wniosku spełniają warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1, 3 i 4 ustawy o CIT oraz spełniały warunek, o którym mowa w art. 11e pkt 5 ustawy o CIT, w czasie, gdy warunek ten obowiązywał.

### Elementem stanu faktycznego również jest to, że nabywane Usługi Prowadzenia Inwestycji wykorzystywane były i są przez Zainteresowanych do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego, po zakończeniu danego roku kalendarzowego, nie później jednak niż do 31 marca następnego roku kalendarzowego, w celu zachowania zasady ceny rynkowej strony dokonują weryfikacji polegającej na porównaniu całkowitej kwoty zafakturowanej w danym okresie rozliczeniowym oraz łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez A. w zakończonym okresie rozliczeniowym przypisanych Zainteresowanemu według faktycznego zaangażowania A. w świadczenie usług na rzecz Zainteresowanego i powiększonych o narzut zysku.

Różnica wynikająca z ww. weryfikacji jest rozliczana przez strony w ten sposób, że A. wystawia Zainteresowanemu zbiorczą fakturę korygującą zwiększającą lub zmniejszającą wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy.

Zgodnie z postanowieniami umownymi okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy, a pierwszy okres rozpoczyna się 1 stycznia 2018 roku a kończy się 31 grudnia 2018 roku. Wynagrodzenie jest płatne miesięcznie i jest powiększane o należny podatek VAT. Zainteresowany zobowiązany jest do zapłaty na rzecz A. miesięcznej kwoty w formie ryczałtu, która stanowi 1/12 budżetu prognozowanych rocznych kosztów A. niezbędnych do wykonania umowy powiększonych o narzut zysku zaokrąglonej do pełnych setek złotych („Miesięczne wynagrodzenie”), tj. wniosek dotyczy wszystkich okresów ubiegłych, okresu bieżącego oraz okresów przyszłych.

Korekta wynagrodzenia nie wiąże się z żadnym świadczeniem, oprócz wypłaty wynagrodzenia za usługi.

Warunki wynikające z zawartych umów z Zainteresowanymi są identyczne.

**Pytania (zgodnie z numeracją zawartą we wniosku)**

2\. Czy A. powinien dokumentować korektę wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług prowadzenia Inwestycji świadczonych na rzecz Zainteresowanych fakturą korygującą?

3\. Jeżeli odpowiedź na pytanie drugie jest twierdząca, to czy Zainteresowani powinni ująć (w rozliczeniach z tytułu podatku VAT) otrzymaną korektę wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji, na zasadach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT (w przypadku korekty in plus) oraz art. 86 ust. 19a ustawy o VAT (w przypadku korekty in minus)?

### Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

2\. A. stoi na stanowisku, że powinien on dokumentować korektę wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji świadczonych na rzecz Zainteresowanych fakturą korygującą.

3\. Zainteresowani stoją na stanowisku, że jeżeli odpowiedź na pytanie drugie jest twierdząca, to Zainteresowani powinni ująć (w rozliczeniach z tytułu podatku VAT) otrzymaną korektę wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji, na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 - 13 ustawy o VAT (w przypadku korekty in plus) oraz art. 86 ust. 19a ustawy o VAT (w przypadku korekty in minus).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Innymi słowy, z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywa no świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania co do zasady jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast, w art. 106j ustawy o VAT ustawodawca uregulował wystawienie faktur korygujących, których istotą jest korekta faktur pierwotnych.

Świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji spełnia wszystkie przesłanki umożliwiające uznanie tej transakcji za odpłatne świadczenie usług.

Mając na uwadze to, że korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji dokonuje się w ten sposób, że po zakończeniu danego roku kalendarzowego, nie później jednak niż do 31 marca następnego roku kalendarzowego, w celu zachowania zasady ceny rynkowej dokonuje się weryfikacji polegającej na porównaniu całkowitej kwoty zafakturowanej w danym okresie rozliczeniowym oraz łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez A. w zakończonym okresie rozliczeniowym przypisanych Zainteresowanemu według faktycznego zaangażowania A. w świadczenie usług na rzecz Zainteresowanego i powiększonych o narzut zysku, a wynikającą z ww. weryfikacji różnicę rozlicza się w ten sposób, że A. wystawia Zainteresowanemu zbiorczą fakturę korygującą zwiększającą lub zmniejszającą wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy, A. stoi na stanowisku, że korektę tę należy postrzegać jako korektę wynagrodzenia za świadczone w trakcie poprzedniego roku kalendarzowego usługi, co powoduje, że powinna ona być objęta regulacjami ustawy o VAT

Zatem, w ocenie A, powinien on dokumentować korektę wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji świadczonych na rzecz Zainteresowanych fakturą korygującą.

Ad 3.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy tym kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z otrzymanych faktur z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Jak wskazano w opisie rozpatrywanego stanu faktycznego nabywane Usługi Prowadzenia Inwestycji wykorzystywane były i są do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Oznacza to, że Zainteresowani nabywają i wykorzystują Usługi Prowadzenia Inwestycji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. Powyższe powoduje, że Zainteresowanym przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zainteresowani, jednakże wskazują, że ze względu na dokonywanie korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji na zasadach opisanych we wniosku, może dojść do dokonania korekty wynagrodzenia zarówno in plus jak i in minus.

Mając to na uwadze, Zainteresowani, ze względu na pogląd wyrażony w uzasadnieniu do własnego stanowiska w zakresie pytania nr 2, stoją na stanowisku, że powinni oni ująć (w rozliczeniach z tytułu podatku VAT) otrzymaną korektę wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji, na zasadach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT (w przypadku korekty in plus) oraz art. 86 ust. 19a ustawy o VAT (w przypadku korekty in minus).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej obowiązku dokumentowania fakturą korygującą korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji świadczonych na rzecz Zainteresowanych, wystawienia zbiorczej faktury korygującej w przypadku obniżki ceny (korekty in minus) oraz ujęcia przez Zainteresowanych otrzymanej faktury korygującej na zasadach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy (w przypadku otrzymania faktur korygujących zwiększających - korekty in plus) oraz art. 86 ust. 19a ustawy (w przypadku otrzymania faktury zmniejszającej - korekty in minus), a także jest nieprawidłowe w części dotyczącej wystawienia zbiorczej faktury korygującej w przypadku podwyższenia ceny (korekty in plus).

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z kolei, zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

W myśl art. 29a ust. 14 ustawy:

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy:

W przypadku gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy:

Faktura korygująca powinna zawierać:

1) (uchylony)

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca, z wyjątkiem faktur korygujących wystawianych do faktur, dla których nie został nadany numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony)

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

W oparciu o art. 106j ust. 3 ustawy:

W przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, może wystawić fakturę korygującą dotyczącą dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, która:

1) zawiera dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub udzielana obniżka;

2) może nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą - w przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług.

W tym miejscu należy stwierdzić, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Co istotne, faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

*   pierwszy rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione w celu naprawienia błędu, który spowodował podanie nieprawidłowej kwoty należności na fakturze pierwotnej, a który istniał już w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Błędy te polegają w szczególności na nieprawidłowym określeniu ilości sprzedawanego towaru, błędnym określeniu w fakturze ceny towaru niezgodnej z ustaleniami między stronami transakcji, czy też nieprawidłowym ustaleniu stawki podatku VAT w wyniku błędu rachunkowego;
*   drugi rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione z przyczyn o charakterze wtórnym, które nie istniały w momencie wystawienia faktury pierwotnej i których powstanie nie jest uzależnione od błędu popełnionego przez wystawcę. Przyczyny powodujące konieczność wystawienia takich faktur to m.in.: podwyższenie ceny towaru już po wystawieniu faktury pierwotnej, czy następcze udzielenie rabatu, skonta, upustu na zakupiony towar. Przyczyną wtórną może być również zwrot towaru.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy dotyczących faktur korygujących wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Ponadto, art. 106j ust. 3 ustawy, dopuszcza możliwość wystawiania faktur zbiorczych w przypadku, kiedy zmiana ceny dotyczy dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Zatem podatnik może wystawić korektę zbiorczą do poszczególnych pozycji z faktury, a także wszystkich pozycji z faktury, jednakże dotyczy to wyłącznie przypadku, gdy udziela on opustu lub obniżki ceny. W takiej sytuacji zbiorcza faktura korygująca nie musi zawierać wszystkich informacji o fakturze pierwotnej.

Z okoliczności sprawy wynika, że A. jest czynnym podatnikiem podatku VAT. A należy do grupy kapitałowej X. Przedmiotem przeważającej działalności A. jest „Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie” (PKD 68.32.Z). A, na podstawie odrębnych umów, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz Zainteresowanego 1, Zainteresowanego 2 oraz Zainteresowanego 3 m.in. Usługi Prowadzenia Inwestycji. Do końca marca 2022 r. Zleceniobiorca świadczył Usługi Prowadzenia Inwestycji również na rzecz innej spółki, tj. G., a do 31 sierpnia 2020 r. Zleceniobiorca świadczył te usługi również na rzecz Zainteresowanego 4.

Na podstawie umów zawartych z Zainteresowanymi A. świadczy (a w przypadku Zainteresowanego 4 - świadczył) na ich rzecz Usługi Prowadzenia Inwestycji polegające na:

a) prowadzeniu w imieniu i na rachunek Zainteresowanego wszelkich spraw budowlanych związanych i niezbędnych dla realizacji Inwestycji;

b) prowadzeniu wszelkich spraw administracyjnych dotyczących nieruchomości, na których realizowane są Inwestycje oraz spraw administracyjnych dotyczących realizowanych Inwestycji.

Postanowienia umowne dotyczące wynagrodzenia za świadczone Usługi Prowadzenia Inwestycji są uregulowane w umowach z Zainteresowanymi w sposób identyczny. Na mocy zawartych umów o świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji w zamian za świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji Zainteresowany zobowiązany jest do zapłaty na rzecz A. wynagrodzenia.

Zgodnie z postanowieniami umownymi okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy. Wynagrodzenie jest płatne miesięcznie i jest powiększane o należny podatek VAT. Zainteresowany zobowiązany jest do zapłaty na rzecz A. miesięcznej kwoty w formie ryczałtu, która stanowi 1/12 budżetu prognozowanych rocznych kosztów A. niezbędnych do wykonania umowy powiększonych o narzut zysku zaokrąglonej do pełnych setek złotych.

Budżet prognozowanych rocznych kosztów jest określany przez strony na podstawie szacowanego czasowego zaangażowania pracy personelu A. w świadczenie usług na rzecz Inwestycji w danym roku oraz innych kosztów bezpośrednich oraz pośrednich ponoszonych przez A. w związku ze świadczeniem usług na podstawie zawartej umowy.

W przypadku zakończenia którejkolwiek inwestycji w trakcie roku kalendarzowego, wynagrodzenie oszacowane na podstawie budżetu, o którym mowa powyżej, które przypada na zakończoną inwestycję i pozostałe do zapłaty do końca roku kalendarzowego, zostaje zafakturowane jednorazowo w miesiącu zakończenia świadczenia usług w odniesieniu do tej inwestycji.

Do 2022 roku budżet prognozowanych kosztów dla każdego roku kalendarzowego był ustalany w terminie do dnia 31 stycznia, za wyjątkiem wynagrodzenia za rok 2018, ustalonego zawartą umową o świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji. Od 2022 roku budżet prognozowanych rocznych kosztów dla każdego roku kalendarzowego jest ustalany w terminie do 31 marca danego roku kalendarzowego.

Również identycznie uregulowane są we wszystkich umowach o świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji postanowienia dotyczące korekty wynagrodzenia. Na mocy postanowień umownych, po zakończeniu danego roku kalendarzowego, nie później jednak niż do 31 marca następnego roku kalendarzowego, w celu zachowania zasady ceny rynkowej strony dokonują weryfikacji polegającej na porównaniu całkowitej kwoty zafakturowanej w danym okresie rozliczeniowym oraz łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez A w zakończonym okresie rozliczeniowym przypisanych Zainteresowanemu według faktycznego zaangażowania A w świadczenie usług na rzecz Zainteresowanego i powiększonych o narzut zysku.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Różnica wynikająca z ww. weryfikacji jest rozliczana przez strony w ten sposób, że A wystawia Zainteresowanemu zbiorczą fakturę korygującą zwiększającą lub zmniejszającą wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nabywane Usługi Prowadzenia Inwestycji wykorzystywane były i są przez Zainteresowanych do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami umownymi okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy, a pierwszy okres rozpoczyna się 1 stycznia 2018 roku a kończy się 31 grudnia 2018 roku. Wynagrodzenie jest płatne miesięcznie i jest powiększane o należny podatek VAT. Zainteresowany zobowiązany jest do zapłaty na rzecz A miesięcznej kwoty w formie ryczałtu, która stanowi 1/12 budżetu prognozowanych rocznych kosztów A niezbędnych do wykonania umowy powiększonych o narzut zysku zaokrąglonej do pełnych setek złotych.

Korekta wynagrodzenia nie wiąże się z żadnym świadczeniem, oprócz wypłaty wynagrodzenia za usługi. Warunki wynikające z zawartych umów z Zainteresowanymi są identyczne.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą obowiązku dokumentowania fakturą korygującą korekt wynagrodzenia z tytułu świadczenia na rzecz Zainteresowanych Usług Prowadzenia Inwestycji.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy korekty wyrównujące mają wpływ na cenę sprzedawanych usług (może być niższa lub wyższa niż pierwotnie zafakturowana), a więc sposób kalkulacji wyrównania ustalany jest z bezpośrednim odniesieniem do konkretnych usług i ich cen, to tym samym tego typu korekty wyrównujące nie są wyłączone z dyspozycji art. 29a ustawy. W takiej sytuacji podejmowane czynności – zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami – muszą znaleźć swoje odzwierciedlenie poprzez wystawienie faktur korygujących.

Jak Państwo wskazali, na mocy postanowień umownych, po zakończeniu danego roku kalendarzowego, nie później jednak niż do 31 marca następnego roku kalendarzowego, w celu zachowania zasady ceny rynkowej strony dokonują weryfikacji polegającej na porównaniu całkowitej kwoty zafakturowanej w danym okresie rozliczeniowym oraz łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez A. w zakończonym okresie rozliczeniowym przypisanych Zainteresowanemu według faktycznego zaangażowania A. w świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji na rzecz Zainteresowanego i powiększonych o narzut zysku. Różnica wynikająca z ww. weryfikacji jest rozliczana przez strony w ten sposób, że A. wystawia Zainteresowanemu zbiorczą fakturę korygującą zwiększającą lub zmniejszającą wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy. Korekta wynagrodzenia nie wiąże się z żadnym świadczeniem, oprócz wypłaty wynagrodzenia za usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w sytuacji gdy korekty wynagrodzeń dokonywane są w oparciu o weryfikację polegającą na porównaniu całkowitej kwoty zafakturowanej w danym okresie rozliczeniowym oraz łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez A. w zakończonym okresie rozliczeniowym, przypisanych Zainteresowanemu według faktycznego zaangażowania A. w świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji na rzecz Zainteresowanego, w celu zachowania zasady ceny rynkowej, wówczas korekty wynagrodzeń mają wpływ na cenę usług, tj. Usług Prowadzenia Inwestycji świadczonych przez Państwa w danym okresie na rzecz Zainteresowanych. W konsekwencji, tego typu płatności nie są wyłączone z dyspozycji art. 29a ustawy.

Tym samym opisane we wniosku korekty wynagrodzeń polegające na zwiększeniu bądź zmniejszeniu wynagrodzenia należnego za świadczone przez Państwa Usługi Prowadzenia Inwestycji wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem VAT wykazaną na pierwotnych fakturach dokumentujących świadczenie usług i w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W okolicznościach niniejszej sprawy są Państwo zobowiązani do udokumentowania korekt wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji świadczonych na rzecz Zainteresowanych poprzez wystawienie faktur korygujących, o których mowa w art. 106j ust. 1 i 2 ustawy.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, art. 106j ust. 3 ustawy dopuszcza możliwość wystawiania faktur zbiorczych, jednakże dotyczy to wyłącznie przypadku, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, czyli w przypadku korekty in minus, a zmiana ceny dotyczy dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie. Oznacza to, że mogą/będą Państwo mogli wystawić zbiorczą fakturę korygującą dokumentującą korektę wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji, jednakże dotyczy to wyłącznie przypadku, gdy dokonują Państwo obniżki ceny.

Zatem, w celu udokumentowania korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji, w sytuacji kiedy w wyniku korekty następuje obniżka ceny (korekty in minus), powinni Państwo wystawić fakturę korygującą, przy czym mogą/będą mogli Państwo wystawić zbiorczą fakturę korygującą odnoszącą się do wszystkich faktur pierwotnych wystawionych na rzecz Zainteresowanego. Faktura taka, na podstawie art. 106j ust. 3 pkt 1 ustawy winna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub udzielana obniżka. Jednocześnie wskazać należy, że wystawiona zbiorcza faktura korygująca może nie zawierać nazw usług objętych korektą – w przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich świadczonych usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji mogą dotyczyć zarówno sytuacji, w której ulegnie zmniejszeniu bądź zwiększeniu wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy.

W przypadku kiedy w wyniku korekty następuje podwyższenie ceny, nie będzie miał zastosowania przepis art. 106j ust. 3 ustawy, gdyż nie udzielają Państwo wówczas upustu, ani nie obniżają ceny.

W związku z powyższym nie można uznać, że postępują Państwo prawidłowo wystawiając Zainteresowanemu zbiorczą fakturę korygującą zwiększającą wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy. W analizowanej sprawie, w sytuacji gdy w wyniku korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji następuje podwyższenie ceny, nie mają Państwo możliwości wystawienia zbiorczych faktur korygujących.

Zatem, w celu udokumentowania korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji, w sytuacji kiedy w wyniku korekty następuje podwyższenie ceny (korekty in plus), powinni Państwo wystawić fakturę korygującą, przy czym w sytuacji podwyższenia ceny nie mogą Państwo wystawić zbiorczej faktury korygującej odnoszącej się do wszystkich faktur pierwotnych wystawionych na rzecz Zainteresowanego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe w części dotyczącej obowiązku dokumentowania fakturą korygującą korekt wynagrodzenia z tytułu świadczonych na rzecz Zainteresowanych Usług Prowadzenia Inwestycji oraz wystawienia zbiorczej faktury korygującej w przypadku obniżki ceny (korekty in minus) i nieprawidłowe w części dotyczącej wystawienia zbiorczej faktury korygującej w przypadku podwyższenia ceny (korekty in plus).

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Zainteresowani powinni ująć (w rozliczeniach z tytułu podatku VAT) otrzymaną korektę wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji, na zasadach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy (w przypadku korekty in plus) oraz art. 86 ust. 19a ustawy (w przypadku korekty in minus).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy, można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

\- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy:

W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego te warunki zostały spełnione. W przypadku gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym te warunki zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym te warunki zostały spełnione. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Zatem nabywca towaru lub usługi, w przypadku wystąpienia przesłanek do zmniejszenia podstawy opodatkowania i podatku należnego przez kontrahenta jest obowiązany do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Obniżenie to następuje w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione, jeżeli dodatkowo przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione, tj. doszło do zrealizowania przesłanek warunkujących pomniejszenie podstawy opodatkowania.

W przypadku, gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione – nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego dopiero w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione.

Dla obowiązku pomniejszenia podatku naliczonego w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem oznaczają, że dla powstania obowiązku pomniejszenia VAT naliczonego ważny jest nie sam moment otrzymania faktury korygującej, a moment uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania oraz moment spełnienia tych uzgodnionych warunków – analogicznie jak ma to miejsce w odniesieniu do ustalenia momentu, w którym po stronie sprzedawcy wystąpi prawo do dokonania korekty podstawy opodatkowania lub podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowani nabywali/nabywają od A. Usługi Prowadzenia Inwestycji. Nabywane Usługi Prowadzenia Inwestycji wykorzystywane były i są przez Zainteresowanych do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Na mocy zawartych umów o świadczenie Usług Prowadzenia Inwestycji w zamian za świadczenie usług wynikających z tych umów Zainteresowany zobowiązany jest do zapłaty na rzecz A. wynagrodzenia. Wynagrodzenie jest płatne miesięcznie i jest powiększane o należny podatek VAT. Zainteresowany zobowiązany jest do zapłaty na rzecz A. Miesięcznego wynagrodzenia, w formie ryczałtu, która stanowi 1/12 budżetu prognozowanych rocznych kosztów A. niezbędnych do wykonania umowy powiększonych o narzut zysku zaokrąglonej do pełnych setek złotych.

Na mocy postanowień umownych, po zakończeniu danego roku kalendarzowego, nie później jednak niż do 31 marca następnego roku kalendarzowego, w celu zachowania zasady ceny rynkowej strony umowy dokonują weryfikacji polegającej na porównaniu całkowitej kwoty zafakturowanej w danym okresie rozliczeniowym oraz łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez A. w zakończonym okresie rozliczeniowym przypisanych Zainteresowanemu według faktycznego zaangażowania A. w świadczenie usług na rzecz Zainteresowanego i powiększonych o narzut zysku. Różnica wynikająca z ww. weryfikacji jest rozliczana przez strony w ten sposób, że A. wystawia Zainteresowanemu zbiorczą fakturę korygującą zwiększającą lub zmniejszającą wynagrodzenie za dany okres rozliczeniowy.

Jak wyżej wskazano, korekty wynagrodzeń mają wpływ na zmianę ceny konkretnych usług, tj. Usług Prowadzenia Inwestycji, a więc także na podstawę opodatkowania podatkiem VAT i są objęte przepisem art. 29a ustawy. Tym samym są Państwo zobowiązani do udokumentowania korekt wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji świadczonych na rzecz Zainteresowanych poprzez wystawienie faktur korygujących, o których mowa w art. 106j ustawy.

W konsekwencji, Zainteresowani, w rozliczeniach z tytułu podatku VAT, powinni ująć otrzymane faktury korygujące dotyczące korekty wynagrodzenia z tytułu świadczenia Usług Prowadzenia Inwestycji, na zasadach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy (w przypadku otrzymania faktur korygujących zwiększających - korekty in plus) oraz art. 86 ust. 19a ustawy (w przypadku otrzymania faktur zmniejszających - korekty in minus).

W konsekwencji należy wskazać, że Zainteresowani w przypadku korekty „in minus” są zobligowani do zmniejszenia kwoty podatku VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym uzgodnione warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dokonanej dostawy towarów zostały spełnione, zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT.

Natomiast w sytuacji korekty „in plus” Zainteresowani są uprawnieni do zwiększenia kwoty podatku VAT naliczonego w rejestrze VAT w miesiącu otrzymania faktury korygującej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).