Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.267.2022.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-14
Teza: Zastosowanie zwolnienia dla dostawy działek zabudowanych i niezabudowanych w związku z ich wywłaszczeniem.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości; wywłaszczenie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 9

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
==============================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 dla dostawy na rzecz A. działek niezabudowanych nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 (pkt 9.1) oraz nr 9 (pkt 9.2) oraz **prawidłowe** w zakresie braku zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla dostawy na rzecz A. działki niezabudowanej nr 10 (pkt 9.3) i zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 dla dostawy na rzecz A. działek zabudowanych nr 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia dla dostawy działek zabudowanych i niezabudowanych na rzecz A.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 lipca 2022 r. (wpływ 7 lipca 2022 r.) oraz pismem z 6 lipca 2022 r. (wpływ 7 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

1\. Gmina (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada osobowość prawną oraz pełną zdolność do czynności prawnych. Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina prowadzi wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi scentralizowane rozliczenie podatku VAT. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią przepisami prawa, dla realizacji których została powołana, zawarte w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.). Gmina wykonuje zarówno działalność opodatkowaną podatkiem VAT, jak również działalność, która nie podlega regulacji ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931).

2\. Zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.) Gmina posiada mienie komunalne, którym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. 44 wskazanej ustawy nabycie mienia komunalnego następuje:

‒ na podstawie ustawy - przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym;

‒ przez przekazanie gminie mienia w związku z utworzeniem lub zmianą granic gminy w trybie, o którym mowa w niniejszej ustawie; przekazanie mienia następuje w drodze porozumienia zainteresowanych gmin, a w razie braku porozumienia - decyzją Prezesa Rady Ministrów, podjętą na wniosek ministra właściwego do spraw administracji publicznej;

‒ w wyniku przekazania przez administrację rządową na zasadach określonych przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia;

‒ w wyniku własnej działalności gospodarczej;

‒ w innych przypadkach określonych odrębnymi przepisami.

3\. W zależności od sposobu nabycia i/lub przyjętego sposobu wykorzystania danego składnika majątkowego stanowiącego mienie komunalne, Gminie przysługuje bądź nie przysługuje prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931).

4\. Składnikiem mienia komunalnego są w szczególności nieruchomości stanowiące własność Gminy bądź, co do których Gmina jest użytkownikiem wieczystym. Na mocy przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 176), określona nieruchomość należąca do Gminy może stać się własnością A. lub jednostki samorządu terytorialnego (np. województwa). W odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich decyzję w tym zakresie (decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej) wydaje właściwy wojewoda. Jednocześnie za nieruchomości przejęte z mocy prawa pod drogi, zgodnie z art. 12 ust. 4f niniejszej ustawy, dotychczasowemu właścicielowi i użytkownikowi wieczystemu przysługuje odszkodowanie.

5\. Wojewoda (…) udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej decyzją nr (…) z 22 września 2020 r. znak: (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dla zadania: „(…)”. Decyzja ta została opatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności. Minister Rozwoju i Technologii decyzją znak: (…) z dnia 5 kwietnia 2022 r. utrzymał w mocy zasadniczą część decyzji organu pierwszej instancji stwierdzając, że przebieg planowanej inwestycji został ustalony prawidłowo, a decyzja ta nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia w części lub w całości.

W drodze wspomnianej decyzji Wojewody niżej wymienione działki stanowiące dotychczas własność bądź użytkowanie wieczyste Gminy stały się własnością A.:

‒ prawo własności działek oznaczonych w obrębie 2 - (…) miasta (…) nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14;

‒ prawo użytkowania wieczystego działki położonej w gminie (…), obręb (…), oznaczonej nr 15.

6\. W związku z wywłaszczeniem nieruchomości opisanych w pkt 5 Wojewoda (…) odpowiednio decyzją nr (…) z dnia 11 stycznia 2021 r. oraz decyzją nr (…) z dnia 19 marca 2021 r. ustalił na rzecz Gminy odszkodowanie w wysokości:

‒ (…) zł, tj. oszacowana przez rzeczoznawcę majątkowego kwota odszkodowania (…) zł powiększona o 5% wartości nieruchomości (tj. (…) zł) z tytułu ich niezwłocznego wydania, za działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14.

‒ (…) zł, tj. oszacowana przez rzeczoznawcę majątkowego kwota odszkodowania (…) zł powiększona o 5% wartości nieruchomości (tj. (…) zł) z tytułu jej niezwłocznego wydania, za działkę nr 15, obręb (…).

7\. Zgodnie z art. 12 ust. 5a ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 176) na wniosek Gminy wypłacona została zaliczka w wysokości 70% odszkodowania (tj. (…) zł) ustalonego przez Wojewodę (…) w ww. decyzjach: - kwota (…) zł wynikająca z decyzji (…) z dnia 19 marca 2021 r., wpłynęła na konto Gminy 21 maja 2021 r.;

‒ kwota (…) zł wynikająca z decyzji (…) z dnia 11 stycznia 2021 r., wpłynęła na konto Gminy 20 maja 2021 r.;

‒ kwota (…) zł wynikająca z decyzji (…) z dnia 11 stycznia 2021 r., wpłynęła na konto Gminy 21 maja 2021 r.

Na wyżej opisane wpłaty wystawiona została faktura VAT.

8\. W dniu 15 kwietnia 2022 r. na konto Gminy wpłynęła pozostała część kwoty (30%) należnego odszkodowania:

‒ ‒ kwota (…) zł wynikająca z decyzji (…) z dnia 19 marca 2021 r.;

‒ ‒ kwota (…) zł wynikająca z decyzji (…) z dnia 11 stycznia 2021 r.

Na wyżej opisane kwoty wystawiona została faktura VAT.

9\. Na moment nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Wojewody (…) nr (…) z 22 września 2020 r. znak: (…) o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dla zadania: „(…)”, zagospodarowanie wywłaszczonych działek przedstawiało się następująco:

9.1 działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 - niezabudowane, stanowiące grunty orne, zadrzewione i zakrzewione, nieużytki, dla działek obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)” kwartał (…) Ze i (…) Ze - tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, na których nakazuje się m.in. zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania;

9.2 działka nr 9, - stanowi drogę gruntową o nawierzchni nieutwardzonej, dla działki obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)” kwartał (…) Ze - tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, na których nakazuje się m.in. zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania oraz (…) KW -tereny dróg wewnętrznych do obowiązkowego wydzielenia geodezyjnego. Droga gruntowa znajdująca się na działce nr 9 nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.);

9.3 działka nr 10 - stanowi nieużytki i pastwiska, naturalne zadrzewienia i zakrzewienia, dla działki obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)”: kwartał (…) Ze – tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, na których nakazuje się m.in. zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, kwartał (…) KL - tereny dróg publicznych klasy L oraz kwartał (…)P - tereny przemysłowo - składowe;

9.4 działka nr 11 - stanowi fragment urządzonej drogi publicznej (ul. (…)), dla działki obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)” kwartał (…) KW - tereny dróg wewnętrznych (niepublicznych do obowiązkowego wydzielenia);

9.5 działka nr 12 - stanowi fragment urządzonej drogi publicznej (ul. (…)), dla działki obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)” kwartał (…) KGP - tereny dróg publicznych klasy GP;

9.6 działka nr 13 - stanowi fragment urządzonej drogi publicznej (ul. (…)), dla działki obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)” kwartał (…) P - tereny przemysłowo - składowe;

9.7 działka nr 14 - stanowi fragment urządzonej drogi publicznej (ul. (…)), dla działki obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)” kwartał (…) KGP - tereny dróg publicznych klasy GP;

9.8 działka nr 15 (gmina (…) obręb (…)) - działka niezabudowana, zadrzewiona i zakrzewiona, zieleń niska, dla działki nie obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Ponadto dostawa działek opisanych w punkcie 9 podpunkty: 9.4, 9.5, 9.6, 9.7 ww. nieruchomości nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Działki opisane w podpunktach: 9.4, 9.5, 9.7 zostały nabyte przez Miasto (…) w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody nr (…) z 22 kwietnia 2014 r. jako działki zabudowane elementami pasa drogi publicznej - ul. (…). Stanowiły one wówczas pasy drogowe ulic, które utraciły kategorię dróg krajowych z jednoczesnym ich zaliczeniem do kategorii dróg gminnych i zostały przekazane nieodpłatnie Miastu w trybie art. 5 ust. 4 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. nr 32 poz. 191 ze zm.).

Działka opisana w podpunkcie 9.6 została nabyta przez Miasto (…) w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody (…) nr (…) z 6 sierpnia 2015 r. jako działka zabudowana elementami pasa drogi publicznej - ul. (…). Została ona przekazana nieodpłatnie Miastu w trybie art. 5 ust. 4 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. nr 32 poz. 191 ze zm.).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

a) Nabycie działek będących przedmiotem wniosku nastąpiło w ramach:

1\. Działki nr: 1, 2, 3, 4, 6, 7, 8 - nabycie przez Gminę nastąpiło od A. nieodpłatnie w drodze komunalizacji, decyzją Wojewody (…) nr (…) z 29 marca 1991 r. Czynność nie podlegała opodatkowaniu i nie została udokumentowana fakturą.

2\. Działka nr 9 - nabycie przez Gminę nastąpiło od A. nieodpłatnie w drodze komunalizacji, decyzją Wojewody (…) nr (…) z 29 marca 1991 r. Czynność nie podlegała opodatkowaniu i nie została udokumentowana fakturą.

3\. Działka nr 5 - nabycie przez Gminę nastąpiło od A nieodpłatnie w drodze komunalizacji, decyzją Wojewody (…) nr (…) z 29 marca 1991 r. Czynność nie podlegała opodatkowaniu i nie została udokumentowana fakturą.

4\. Działki nr: 11, 12, 14 - nabycie przez Gminę nastąpiło od A. nieodpłatnie w drodze komunalizacji, decyzją Wojewody (…) nr (…) z 22 kwietnia 2014 r. Czynność nie podlegała opodatkowaniu i nie została udokumentowana fakturą.

5\. Działka nr 13:

‒ nabycie udziału 58/100 przez Gminę nastąpiło od Powiatu (…) w drodze aktu notarialnego, umowa sprzedaży Rep. (…) nr (…) z 9 kwietnia 2015 r. Przedmiotową umową poza ww. udziałem w działce nr 13 objęte były inne nieruchomości Powiatu (…) stanowiące pasy dróg publicznych o łącznej powierzchni 3,8950 ha. Nabycie wszystkich tych nieruchomości przez Gminę nastąpiło za kwotę 1 zł brutto, w której mieścił się podatek VAT 23%. Czynność została udokumentowana fakturą.

‒ nabycie udziału 42/100 przez Gminę nastąpiło nieodpłatnie od A. w drodze komunalizacji decyzją Wojewody (…) nr (…) z 6 sierpnia 2015 r. Czynność nie podlegała opodatkowaniu i nie została udokumentowana fakturą.

6\. Działka nr 15 - nabycie prawa użytkowania wieczystego od B. S.A. przez Gminę nastąpiło nieodpłatnie aktem notarialnym Rep. (…) nr (…) z 11 lutego 2020 r. Czynność nie podlegała opodatkowaniu i nie została udokumentowana fakturą.

b) W związku z nabyciem nieruchomości objętych pytaniami wniosku nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego.

c) W całym okresie posiadania nieruchomości wykorzystywane były wyłącznie:

1\. działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 - tereny niezabudowane, stanowiące grunty orne, zadrzewione i zakrzewione, nieużytki. Grunty te nie były wykorzystywane przez Gminę (…) - stanowiły nieużytki.

2\. działka nr 12 - ogólnodostępna droga dojazdowa gruntowa o nawierzchni nieutwardzonej. Grunt wykorzystywany jako ogólnodostępna droga dojazdowa, nie był wykorzystywany do czynności opodatkowanych lub zwolnionych z VAT.

3\. działka nr 10 - nieużytki i pastwiska, naturalne zadrzewienia i zakrzewienia. Grunt ten nie był wykorzystywany przez Gminę - stanowił nieużytek.

4\. działki nr 11, 12, 13, 14 - stanowią fragment urządzonej drogi publicznej (ul. (…)). Grunty wykorzystywane jako pas ogólnodostępnej drogi publicznej, nie był wykorzystywany do czynności opodatkowanych lub zwolnionych z VAT.

5\. działka nr 15 - działka niezabudowana, zadrzewiona i zakrzewiona, zieleń niska. Grunt ten nie był wykorzystywany przez Gminę - stanowił nieużytek.

d) Dla działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 obowiązują następujące ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)”, uchwalonego uchwałą nr (…) Rady (…) z dnia 30 sierpnia 2011 roku, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) nr (…) z dnia 18 października 2011 r., a w szczególności:

1\. działki nr: 1, 2, 3, 5, 4, 6, 7, - położone są w kwartałach oznaczonych na rysunku ww. planu miejscowego symbolami (…) Ze i (…) Ze, dla których zapisy tekstu planu są następujące:

§ 48. W obszarach oznaczonych symbolem (…) Ze, stanowiących tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, obowiązują następujące ustalenia:

a) nakazuje się zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

b) dopuszcza się prowadzenie racjonalnej gospodarki leśnej, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

c) ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym;

d) dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej;

e) wszelkie inne działania dopuszczalne są tylko w takim zakresie, w jakim służą ochronie przyrody, lub retencjonowaniu ścieków opadowych na obszarach o utrudnionym odpływie wody”.

2\. działka nr 8 - położona jest w kwartale oznaczonym na rysunku ww. planu miejscowego symbolem (…) KW, dla którego zapis tekstu planu jest następujący: „§ 44. Obszary oznaczone symbolem KW stanowią tereny dróg wewnętrznych do obowiązkowego wydzielenia geodezyjnego”.

e) Dla działki oznaczonej nr 10 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego „(…)” wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. W obszarze niniejszej działki znajdują się trzy tereny o różnym przeznaczeniu:

1\. kwartał (…) P, (stanowiący powierzchnię ok. 121 m2 działki nr 10 - pas terenu o szerokości ok. 3 m na długości ok. 43 m), dla którego zapis tekstu planu jest następujący: „§ 36. W obszarach oznaczonych symbolem P, stanowiących tereny przemysłowo-składowe, obowiązują następujące ustalenia:

Zasady podziału nieruchomości: minimalna szerokość dróg wewnętrznych: 12 m, minimalna długość frontu działki: 30 m, minimalna powierzchnia działki: 3000 m2.

Dopuszcza się lokalizację budynków użytkowych, spełniających następujące warunki: maksymalna wysokość: 10 m, przy czym dopuszcza się wyjątki, jeżeli jest to niezbędne ze względów technologicznych lub ochrony środowiska. Dopuszcza się lokalizację zadaszonych obiektów niebędących budynkami, o wysokości do 10 m lub wyższych, jeżeli jest to niezbędne ze względów technologicznych lub ochrony środowiska, w dowolnej liczbie i o dowolnej powierzchni. Dopuszcza się lokalizację urządzeń technologicznych o wysokości do 10 m lub wyższych, jeżeli jest to niezbędne ze względów technologicznych lub ochrony środowiska. W granicach posesji należy zapewnić place manewrowe oraz miejsca postojowe w liczbie w pełni zabezpieczającej potrzeby wynikające z prowadzonej działalności. Maksymalna powierzchnia zabudowy: 30%. Minimalna powierzchnia terenu biologicznie czynna: 25%.

Dopuszcza się grodzenie posesji ogrodzeniami ażurowymi o wysokości do 1,8 m i udziale prześwitów wynoszącym przynajmniej 80%, z wyjątkiem ogrodzeń o połaciach wykonanych z prefabrykatów betonowych. Wzdłuż granic posesji sąsiadujących bezpośrednio lub poprzez drogi z istniejącą i projektowaną zabudową mieszkaniową należy lokalizować zieleń izolacyjną z wysokich żywopłotów, krzewów i drzew. Dopuszcza się prowadzenie nieuciążliwej oraz uciążliwej działalności gospodarczej”.

2\. kwartał (…) KL, (stanowiący powierzchnię ok. 258 m2 działki nr 10), dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

§ 42. Obszary oznaczone symbolem KL stanowią tereny dróg publicznych klasy L”.

3\. kwartał (…) Ze, (stanowiący powierzchnię ok. 510 m2 działki nr 10), dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

§ 48. W obszarach oznaczonych symbolem Ze, stanowiących tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, obowiązują następujące ustalenia:

a. nakazuje się zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

b. dopuszcza się prowadzenie racjonalnej gospodarki leśnej, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

c. ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym;

d. dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej;

e. wszelkie inne działania dopuszczalne są tylko w takim zakresie, w jakim służą ochronie przyrody, lub retencjonowaniu ścieków opadowych na obszarach o utrudnionym odpływie wody.

f) Dla działki oznaczonej nr 9 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego „(…)” wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. W obszarze niniejszej działki znajdują się dwa tereny o różnym przeznaczeniu:

1\. kwartał (…) Ze, (stanowiący powierzchnię ok. 453 m2 działki nr 9), dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

„§ 48. W obszarach oznaczonych symbolem Ze, stanowiących tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, obowiązują następujące ustalenia:

a. nakazuje się zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

b. dopuszcza się prowadzenie racjonalnej gospodarki leśnej, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

c. ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym;

d. dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej;

e. wszelkie inne działania dopuszczalne są tylko w takim zakresie, w jakim służą ochronie przyrody, lub retencjonowaniu ścieków opadowych na obszarach o utrudnionym odpływie wody”.

2\. kwartał (…) KW, (stanowiący powierzchnię ok. 137 m2 działki nr 9), dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

„§ 44. Obszary oznaczone symbolem KW stanowią tereny dróg wewnętrznych do obowiązkowego wydzielenia geodezyjnego”.

g) Dla działek nr: 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7) nie dokonywano ulepszeń drogi publicznej znajdującej się na ww. działkach przekraczających 30% jej wartości początkowej.

### Pytania

1) Czy przekazanie przez Gminę na rzecz A. nieruchomości obejmujących działki opisane w punkcie 9 podpunkty: 9.1, 9.2, 9.3, 9.8 korzysta ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931)?

2) Czy przekazanie przez Gminę na rzecz A. nieruchomości obejmujących działki opisane w punkcie 9 podpunkty: 9.4, 9.5, 9.6, 9.7 korzysta ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Przekazanie przez Gminę na rzecz A. nieruchomości obejmujących działki opisane w punkcie 9 podpunkty: 9.1, 9.2, 9.8 korzysta ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931). Wymienione we wskazanych podpunktach działki w momencie ich dostawy (wywłaszczenia - nadania decyzji Wojewody (…) rygoru natychmiastowej wykonalności) były działkami niezabudowanymi niebędącymi terenem przeznaczonym pod zabudowę.

Działki wymienione w podpunkcie 9.1 były działkami niezabudowanymi, położonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego „(…)” w kwartałach (…) Ze i (…) Ze. Zgodnie z tekstem niniejszego planu są to tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, na których nakazuje się zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych. Na terenach tych dopuszcza się prowadzenie racjonalnej gospodarki leśnej, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych. Ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne na tym obszarze musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym. Dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej. Wszelkie inne działania dopuszczalne są tylko w takim zakresie, w jakim służą ochronie przyrody lub retencjonowaniu ścieków opadowych na obszarach o utrudnionym odpływie wody.

Działka wymieniona w podpunkcie 9.2 była działką stanowiącą drogę gruntową o nawierzchni nieutwardzonej. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego „(…)”położona jest w kwartałach (…) Ze (opis szczegółowy powyżej – jak dla działek z podpunktu 9.1) i (…) KW - tereny dróg wewnętrznych do obowiązkowego wydzielenia geodezyjnego. Zgodnie z treścią Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. nr 112 poz. 1316 ze zm.), przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Jednocześnie w przedstawioną definicje obiektu budowlanego wpisuje się również pojęcie budowli zawarte w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zgodnie z którym przez budowlę należy rozumieć w szczególności obiekty liniowe.

Jak stanowi zaś art. 3 pkt 3a ww. ustawy, przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż droga gruntowa o nawierzchni nieutwardzonej nie posiada cech właściwych lub nawet zbliżonych do cech przypisywanych obiektom budowlanym, a tym samym nie stanowi ona budowli w rozumieniu przedstawionych regulacji prawnych. Tym samym działka opisana w podpunkcie 9.2 nie powinna być oceniana w charakterze gruntu zabudowanego, w związku z tym przekazanie przez Gminę na rzecz A. tej działki będzie korzystało ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Działka wymieniona w podpunkcie 9.8 była działką niezabudowaną, zadrzewioną i zakrzewioną, zarośniętą zielenią niską. Dla działki nie obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W związku z powyższym, przekazanie przez Gminę na rzecz A. Państwa działki wymienionej w podpunkcie 9.8 będzie korzystało ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Przekazanie przez Gminę (…) na rzecz A. działki opisanej w pkt 9 podpunkt 9.3 nie korzysta natomiast ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931). Wymieniona działka jest nieruchomością niezabudowaną, przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „(…)”. Działka ta położona jest w obszarze kwartałów: kwartał (…) Ze - tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, na których nakazuje się m.in. zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, kwartał (…) KL - tereny dróg publicznych klasy L oraz kwartał (…) P - tereny przemysłowo - składowe, których maksymalna powierzchnia zabudowy wynosi 30%. Dopuszcza się również lokalizację zadaszonych obiektów niebędących budynkami, a także lokalizację urządzeń technologicznych o wysokości 10 m lub wyższych, dopuszcza się prowadzenie nieuciążliwej oraz uciążliwej działalności gospodarczej.

Ad 2

Przekazanie przez Gminę (…) na rzecz A. nieruchomości obejmujących działki opisane w punkcie 9 podpunkty: 9.4, 9.5, 9.6, 9.7 korzysta ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931). Wymienione we wskazanych podpunktach działki w momencie ich wywłaszczenia - nadania decyzji Wojewody (…) rygoru natychmiastowej wykonalności, były działkami zabudowanymi elementami pasa drogowego urządzonej drogi publicznej - ul. (…). Zgodnie z treścią Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. nr 112 poz. 1316 ze zm.), przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Jednocześnie w przedstawioną definicje obiektu budowlanego wpisuje się również pojęcie budowli zawarte w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zgodnie z którym przez budowlę należy rozumieć w szczególności obiekty liniowe. Jak stanowi zaś art. 3 pkt 3a ww. ustawy, przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części oni urządzenia budowlanego. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż urządzony pas drogi publicznej wraz ze zjazdami stanowi budowlę, której dostawa może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931).

Dodatkowo dostawa nieruchomości przekazanych przez Gminę na rzecz A. obejmują działki opisane w punkcie 9 podpunkty: 9.4, 9.5, 9.6, 9.7 nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Działki opisane w podpunktach: 9.4, 9.5, 9.7 zostały nabyte przez Miasto w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody (…) nr (…) z 22 kwietnia 2014 r. jako działki zabudowane elementami pasa drogi publicznej - ul. (…). Stanowiły one wówczas pasy drogowe ulic, które utraciły kategorię dróg krajowych z jednoczesnym ich zaliczeniem do kategorii dróg gminnych i zostały przekazane nieodpłatnie Miastu (…) w trybie art. 5 ust. 4 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. nr 32 poz. 191 ze zm.).

Działka opisana w podpunkcie 9.6 została nabyta przez Miasto w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody (…) nr (…) z 6 sierpnia 2015 r. jako działka zabudowana elementami pasa drogi publicznej - ul. (…). Została ona przekazana nieodpłatnie Miastu (…) w trybie art. 5 ust. 4 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. nr 32 poz. 191 ze zm.).

W związku z powyższym, nieruchomości przekazane przez Gminę (…) na rzecz A. obejmujące działki opisane w punkcie 9 podpunkty: 9.4, 9.5, 9.6, 9.7 stanu faktycznego, korzystają ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa, prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady,

państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z cyt. wyżej przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości. Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 176).

Art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że:

Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Z art. 12 ust. 4b ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wynika, że:

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Na podstawie art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 poz. 1899):

Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Zauważyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Zwolnienie z podatku VAT terenów zabudowanych określono m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

**Art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:**

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm.):

Przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Wskazali Państwo, że Wojewoda (…) udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej decyzją z 22 września 2020 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej dla zadania: „(…)”. Decyzja ta została opatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności.

W drodze wspomnianej decyzji Wojewody niżej wymienione działki stanowiące dotychczas własność bądź użytkowanie wieczyste Gminy stały się własnością A.:

‒ prawo własności działek oznaczonych nr: : 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14;

‒ prawo użytkowania wieczystego działki nr 15.

W związku z wywłaszczeniem opisanych nieruchomości Wojewoda odpowiednio decyzją z 11 stycznia 2021 r. oraz decyzją z dnia 19 marca 2021 r. ustalił na rzecz Państwa odszkodowanie.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Mają Państwo wątpliwości, czy przekazanie przez Państwa na rzecz A. nieruchomości obejmujących działki opisane w punkcie 9 podpunkty: 9.1, 9.2, 9.3, 9.8 korzysta ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika że :

Dla niezabudowanych działek wskazanych w podpunkcie 9.1. nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, istnieje obowiązujący miejscowy planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP). Zgodnie z MPZP dla ww. działek obowiązują następujące ustalenia:

1\. Działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 - położone są w kwartałach oznaczonych na rysunku ww. planu miejscowego symbolami (…) Ze i (…) Ze, dla których zapisy teksu planu są następujące:

„§ 48. W obszarach oznaczonych symbolem Ze, stanowiących tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, obowiązują następujące ustalenia:

a) nakazuje się zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

b) dopuszcza się prowadzenie racjonalnej gospodarki leśnej, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

c) ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym;

d) dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej;

e) wszelkie inne działania dopuszczalne są tylko w takim zakresie, w jakim służą ochronie przyrody, lub retencjonowaniu ścieków opadowych na obszarach o utrudnionym odpływie wody”.

2\. Działka nr 8 - położona jest w kwartale oznaczonym na rysunku ww. planu miejscowego symbolem (…) KW, dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

„§ 44. Obszary oznaczone symbolem KW stanowią tereny dróg wewnętrznych do obowiązkowego wydzielenia geodezyjnego”.

Działka wskazana w podpunkcie 9.2 nr 9 - stanowi drogę gruntową o nawierzchni nieutwardzonej. Droga gruntowa znajdująca się na działce nr 9 nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Dla działki tej zgodnie z ustaleniami MPZP wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. W obszarze niniejszej działki znajdują się dwa tereny o różnym przeznaczeniu:

1\. kwartał (…) Ze, (stanowiący powierzchnię ok. 453 m2 działki nr 9), dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

„§ 48. W obszarach oznaczonych symbolem Ze, stanowiących tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, obowiązują następujące ustalenia:

a. nakazuje się zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

b. dopuszcza się prowadzenie racjonalnej gospodarki leśnej, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

c. ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym;

d. dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej;

e. wszelkie inne działania dopuszczalne są tylko w takim zakresie, w jakim służą ochronie przyrody, lub retencjonowaniu ścieków opadowych na obszarach o utrudnionym odpływie wody”.

2\. kwartał (…) KW, (stanowiący powierzchnię ok. 137 m2 działki nr 9), dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

„§ 44. Obszary oznaczone symbolem KW stanowią tereny dróg wewnętrznych do obowiązkowego wydzielenia geodezyjnego”.

Działka wskazana w podpunkcie 9.3 nr 10 - stanowi nieużytki i pastwiska naturalnie zadrzewienia i zakrzewienia. Dla działki tej zgodnie z ustaleniami MPZP wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. W obszarze niniejszej działki znajdują się trzy tereny o różnym przeznaczeniu:

1\. kwartał 78 P (stanowiący powierzchnię ok. 121 m2 działki nr 10 - pas terenu o szerokości ok. 3 m na długości ok. 43 m), dla którego zapis tekstu planu jest następujący: „§ 36. W obszarach oznaczonych symbolem P, stanowiących tereny przemysłowo-składowe, obowiązują następujące ustalenia:

Zasady podziału nieruchomości: minimalna szerokość dróg wewnętrznych: 12 m, minimalna długość frontu działki: 30 m, minimalna powierzchnia działki: 3000 m2.

Dopuszcza się lokalizację budynków użytkowych, spełniających następujące warunki: maksymalna wysokość: 10 m, przy czym dopuszcza się wyjątki, jeżeli jest to niezbędne ze względów technologicznych lub ochrony środowiska. Dopuszcza się lokalizację zadaszonych obiektów niebędących budynkami, o wysokości do 10 m lub wyższych, jeżeli jest to niezbędne ze względów technologicznych lub ochrony środowiska, w dowolnej liczbie i o dowolnej powierzchni. Dopuszcza się lokalizację urządzeń technologicznych o wysokości do 10 m lub wyższych, jeżeli jest to niezbędne ze względów technologicznych lub ochrony środowiska. W granicach posesji należy zapewnić place manewrowe oraz miejsca postojowe w liczbie w pełni zabezpieczającej potrzeby wynikające z prowadzonej działalności. Maksymalna powierzchnia zabudowy: 30%. Minimalna powierzchnia terenu biologicznie czynna: 25%.

Dopuszcza się grodzenie posesji ogrodzeniami ażurowymi o wysokości do 1,8 m i udziale prześwitów wynoszącym przynajmniej 80%, z wyjątkiem ogrodzeń o połaciach wykonanych z prefabrykatów betonowych. Wzdłuż granic posesji sąsiadujących bezpośrednio lub poprzez drogi z istniejącą i projektowaną zabudową mieszkaniową należy lokalizować zieleń izolacyjną z wysokich żywopłotów, krzewów i drzew. Dopuszcza się prowadzenie nieuciążliwej oraz uciążliwej działalności gospodarczej”.

2\. Kwartał (…) KL, (stanowiący powierzchnię ok. 258 m2 działki nr 10), dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

„§ 42. Obszary oznaczone symbolem KL stanowią tereny dróg publicznych klasy L”.

3\. kwartał (…) Ze, (stanowiący powierzchnię ok. 510 m2 działki nr (…)), dla którego zapis tekstu planu jest następujący:

„§ 48. W obszarach oznaczonych symbolem Ze, stanowiących tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej, obowiązują następujące ustalenia:

a. nakazuje się zachowanie istniejącej mozaiki naturalnych i półnaturalnych siedlisk oraz zbiorników wodnych, a także dotychczasowych ekstensywnych form rolniczego użytkowania, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

b. dopuszcza się prowadzenie racjonalnej gospodarki leśnej, o ile nie jest to sprzeczne z wymogami czynnej ochrony cennych gatunków i siedlisk przyrodniczych;

c. ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym;

d. dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej;

e. wszelkie inne działania dopuszczalne są tylko w takim zakresie, w jakim służą ochronie przyrody, lub retencjonowaniu ścieków opadowych na obszarach o utrudnionym odpływie wody.

Dla niezabudowanej działki wskazanej w podpunkcie 9.8 nr 15 nie obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie, czy przedmiotowy teren stanowi teren budowlany, nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. obiekty gastronomiczne, obiekty gospodarcze, obiekty sanitarne, obiekty infrastruktury technicznej, obiekty małej architektury itp.). Pomimo, że obiekty takie uzupełniają podstawową funkcję gruntu, nie zmienia to faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono dokładnie linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

W przedmiotowej sprawie działki, co do których istnieje możliwość zlokalizowania na nich jakichkolwiek budynków, budowli lub innych obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych tj. np. budynków rekreacyjnych, ciągów pieszo-jezdnych, sieci infrastruktury technicznej itp., będą terenami budowlanymi.

Z okoliczności sprawy wynika, że działki o nr:

‒ 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7 (podpunkt 9.1) - położone są w obszarze oznaczonym symbolem Ze, stanowiącym tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej i dopuszcza się ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne, które musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym. Ponadto dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej;

‒ 8 (podpunkt 9.1) – położona jest w kwartale oznaczonym na rysunku ww. planu miejscowego symbolem (…) KW, który stanowi tereny dróg wewnętrznych do obowiązkowego wydzielenia geodezyjnego.

‒ 9 (podpunkt 9.2) położona jest na obszarze składającym się z dwóch kwartałów Ze oraz KW. Na obszarze oznaczonym Ze, stanowiącym tereny o wiodącej funkcji przyrodniczej dopuszcza się ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne, które musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym. Ponadto dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej. Obszary oznaczone symbolem KW stanowią tereny dróg wewnętrznych do obowiązkowego wydzielenia geodezyjnego.

‒ 10 (podpunkt 9.3) - dla działki tej zgodnie z ustaleniami MPZP wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. W obszarze niniejszej działki znajdują się trzy tereny o różnym przeznaczeniu tj. m.in.:

1) teren, na którym dopuszcza się lokalizację budynków użytkowych,

2) tereny dróg publicznych klasy L,

3) tereny, na których dopuszcza się ewentualne zagospodarowanie rekreacyjne, które musi ograniczać się do ścieżek spacerowych o długości do 2500m/km2, wyposażonej w typową infrastrukturę (wiaty, ławki, kosze na śmieci, tablice informacyjne) i nie może zagrażać cennym gatunkom i siedliskom przyrodniczym oraz dopuszcza się modernizację i przebudowę istniejącej technicznej infrastruktury liniowej.

Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy wskazać, że dla ww. działek gruntowych objętych pytaniem nr 1, wymienionych w podpunktach 9.1, 9.2 i 9.3 zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego m.in. dopuszcza się modernizację i przebudowę technicznej infrastruktury liniowej. Tym samym, tereny te w myśl art. 2 pkt 33 ustawy stanowią tereny budowlane.

Zatem dla dostawy tych gruntów nie przysługuje Państwu zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak bowiem wskazano powyżej zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy można zastosować wyłącznie do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Skoro dla ww. gruntów nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒ brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku, do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabycie działek wskazanych w podpunktach 9.1, 9.2, 9.3 nastąpiło w ramach transakcji niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto, żadna z działek wymienionych w podpunktach 9.1, 9.2, 9.3 nie była wykorzystywana od momentu jej nabycia do momentu dokonania dostawy wskazanej we wniosku do czynności zwolnionych.

Zatem dla dostawy działek wskazanych w podpunktach 9.1, 9.2, 9.3, dla których nie znalazło zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie przysługuje Państwu również prawo do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy w związku z niespełnieniem łącznie dwóch przesłanek wskazanych w tym artykule niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Zatem dostawa działek wskazanych w podpunktach: 9.1 (nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8), 9.2 (nr 9) oraz 9.3 (10), stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy i nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji powinni Państwo naliczyć podatek VAT należny z tytułu dostawy tych nieruchomości wg właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 1 w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla dostawy na rzecz A. działki nr 10 wskazanej w pkt 9.3 jest **prawidłowe.**

Natomiast Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla dostawy na rzecz A. działek wskazanych w pkt 9.1 i 9.2 jest **nieprawidłowe**.

Mają Państwo także wątpliwości, czy przekazanie przez Państwa na rzecz A. nieruchomości obejmujących działki nr 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7) korzysta ze zwolnienia VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Działki nr 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7) - stanowią fragment urządzonej drogi publicznej stanowiącej budowlę.

Z okoliczności sprawy wynika, że dostawa budowli położonych na działkach opisanych w punkcie 9 podpunkty: 9.4, 9.5, 9.6, 9.7 nie była dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą ww. budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Działki opisane w podpunktach: 9.4, 9.5, 9.7 zostały nabyte przez Państwa w drodze decyzji komunalizacyjnej Wojewody z 22 kwietnia 2014 r. jako działki zabudowane elementami pasa drogi publicznej - ul. (…). Stanowiły one wówczas pasy drogowe ulic, które utraciły kategorię dróg krajowych z jednoczesnym ich zaliczeniem do kategorii dróg gminnych i zostały przekazane nieodpłatnie Miastu.

Nabycie udziału 58/100 działki nr 13 (9.6) przez Gminę nastąpiło od Powiatu (…) w drodze aktu notarialnego, umowa sprzedaży z 9 kwietnia 2015 r. Przedmiotową umową poza ww. udziałem w działce nr 13 objęte były inne nieruchomości Powiatu (…) stanowiące pasy dróg publicznych o łącznej powierzchni 3,8950 ha. Nabycie wszystkich tych nieruchomości przez Gminę nastąpiło za kwotę 1 zł brutto, w której mieścił się podatek VAT 23%. Czynność została udokumentowana fakturą. Nabycie udziału 42/100 dla ww. działki przez Gminę nastąpiło nieodpłatnie od A. w drodze komunalizacji decyzją Wojewody z 6 sierpnia 2015 r. Czynność nie podlegała opodatkowaniu i nie została udokumentowana fakturą.

Zatem przekazanie przez Państwa urządzonej drogi publicznej znajdującej się na działkach nr 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7) na rzecz A. w związku z wywłaszczeniem pod drogę publiczną w zamian za odszkodowanie nie zostało dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia. Ww. urządzona droga publiczna została nabyta przez Państwa i użytkowana w okresie przekraczającym dwa lata od momentu jej przekazania do użytkowania. Ponadto nie dokonywano ulepszeń ww. urządzonej drogi publicznej znajdującej się na ww. działkach, które przekazano na rzecz A.

Zatem do dostawy urządzonej drogi publicznej znajdującej się na działkach nr 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7) na rzecz A. korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy podlega również dostawa gruntów nr 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7), na których znajduje się ww. urządzona droga publiczna (ul. (…)) w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W konsekwencji, do dostawy przez Państwa na rzecz A. działek nr 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7) zabudowanych urządzoną drogą publiczną zastosować należało zwolnienie w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Interpretacja dotyczy wyłącznie zastosowania zwolnienia do dostawy na rzecz A. działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 (pkt 9.1), nr 9 ( pkt 9.2), 10 (pkt 9.3), 11 (pkt 9.4), 12 (pkt 9.5), 13 (pkt 9.6), 14 (pkt 9.7).

W zakresie zastosowania zwolnienia, dla dostawy działki nr 14 (pkt 9.8) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).