Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-891/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-12
Teza: W zakresie możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu oraz sposobu jego udokumentowania.
Słowa kluczowe: noty-nota księgowa; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rabaty; termin
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2015 r. (data wpływu 24 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu oraz sposobu jego udokumentowania - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości i terminu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu oraz sposobu jego udokumentowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie produkcji oraz sprzedaży hurtowej piwa. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Model dystrybucji produktów zakłada, że Wnioskodawca sprzedaje je do Dystrybutorów, którzy następnie sprzedają, je kolejnym podmiotom gospodarczym (dalej zwani "Sprzedawcami"). W takim modelu rozliczeń, Wnioskodawca nie sprzedaje bezpośrednio produktów Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz żadnych faktur VAT.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości zawrzeć umowę ze Sprzedawcą, zgodnie z którą, w przypadku spełnienia określonych warunków dotyczących poziomu dokonanych zakupów produktów Wnioskodawcy przez Sprzedawcę u Dystrybutora/Dystrybutorów w danym okresie rozliczeniowym, Wnioskodawca przyzna Sprzedawcy rabat w określonej kwocie, co efektywnie zmniejszy Sprzedawcy cenę zakupu produktów Wnioskodawcy. Uzyskanie rabatu dla Sprzedawcy jest uzależnione wyłącznie od osiągnięcia przez Sprzedawcę określonego w umowie poziomu zakupów produktów Wnioskodawcy.

Kwota rabatu zmniejszającego koszt zakupu zostanie wypłacona Sprzedawcy bezpośrednio przez Wnioskodawcę pomimo, że Sprzedawca dokonał zakupu produktów Wnioskodawcy od Dystrybutora/Dystrybutorów. Powyższy rabat Wnioskodawca udokumentuje notą księgową (notą uznaniową wystawianą przez Wnioskodawcę), gdyż w opisanym poniżej przypadku Wnioskodawca nie ma możliwości wystawiania na rzecz Sprzedawcy faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ Wnioskodawca nie wystawił żadnej faktury sprzedażowej na rzecz Sprzedawcy. Sprzedawca otrzymuje fakturę zakupową od Dystrybutora, a nie od Wnioskodawcy.

Celem opisanego wyżej działania jest motywowanie Sprzedawcy do aktywniejszej sprzedaży produktów Wnioskodawcy, poprzez uatrakcyjnienie warunków zakupu tych produktów (zwrot części ceny zapłaconej przez Sprzedawcę w formie rabatu) proporcjonalnie do wielkości zakupów produktów, co wpływać będzie na zwiększenie sprzedaży produktów Wnioskodawcy, a w konsekwencji na zwiększenie jego przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu w opisanych wyżej warunkach Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury korygującej, czy też z uwagi na fakt, że nie wystawia on żadnych faktur na rzecz Sprzedawcy, udokumentowanie rabatu może nastąpić notą księgową (uznaniową)?
2.  Czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu w opisanych wyżej warunkach Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług na podstawie wystawionej noty księgowej (uznaniowej)?
3.  W przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2, w rozliczeniu za który okres Wnioskodawca powinien dokonać zmniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do pytania nr 1

W myśl art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jeżeli po wystawieniu faktury udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 powyższej ustawy, podatnik jest obowiązany do wystawienia faktury korygującej. Taka faktura korygująca - w oparciu o art. 106j ust. 2 pkt 3 ww. ustawy - powinna odnosić się do faktury pierwotnej i zawierać niektóre wskazane w niej dane. Należy jednak zauważyć, że powyższy sposób dokumentacji właściwy jest w sytuacji, gdy:

1.  podatnik udzielił rabatu swojemu bezpośredniemu kontrahentowi oraz
2.  podatnik wystawił wcześniej na rzecz tego kontrahenta fakturę pierwotną która zostanie teraz skorygowana fakturą korygującą.

Tymczasem w opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że rabat udzielany jest podmiotowi niebędącemu bezpośrednim kontrahentem Wnioskodawcy, tj. nabywcy znajdującemu się w dalszej części łańcucha dostawy. Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy dotyczące wystawiania faktur korygujących nie znajdą tu zastosowania. Wnioskodawca nie ma bowiem możliwości wystawienia faktury korygującej w sytuacji gdy pomiędzy nim a Sprzedawcą nigdy nie doszło do wystawienia faktury pierwotnej. Nie ma również podstaw do wystawienia faktury korygującej na Dystrybutora, ponieważ cena tej transakcji nie uległa zmianie.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro brak jest możliwości zastosowania w danym przypadku faktury korygującej, a przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują jednoznacznie, jaki dokument powinien znaleźć w tej sytuacji zastosowanie, nie istnieją żadne przeciwwskazania, aby dokumentem takim była nota księgowa (uznaniowa) wystawiona przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nota ta powinna zawierać elementy niezbędne dla zakwalifikowania jej jako dokumentu księgowego w myśl ustawy o rachunkowości, tj. m.in. dane identyfikujące Wnioskodawcę i Sprzedawcę, określenie towaru, wartość wypłacanego rabatu itd.

Stanowisko organów podatkowych

Organy podatkowe potwierdzają jednoznacznie prawidłowość przedstawionego powyżej stanowiska Wnioskodawcy, zgadzając się, że rabaty pośrednie powinny być dokumentowane notą księgową.

W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 stycznia 2012 r. (sygn. 1LPP2/443- 1474/11-3/SJ) organ podniósł, że jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, bowiem w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy. Zatem Wnioskodawca nie wystawił temu Odbiorcy (Sprzedawcy) żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota”. Organ dalej wyjaśnił, że nota „(\`(...)\`) będzie dokumentowała prawnie dopuszczalny rabat. W konsekwencji, będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu. Zatem, na podstawie wystawionych not, Spółka jest w stanie określić kwotę udzielonego Sprzedawcom Rabatu i w związku z tym posiada prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego Rabatu Sprzedawcom od zakupionych od Dystrybutorów Produktów”.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 4 sierpnia 2014 r. (sygn. ITPP2/443-631/14/EB) przyznał rację podatnikowi, który stwierdził, że „nie dokonując zbycia towarów na rzecz klientów detalicznych Spółka nie może skorygować wystawionej na ich rzecz faktury, gdyż takowej po prostu nie było. Jak wynika z powyższego, wypłacane przez Spółkę premie/bonusy nie powinny być dokumentowane fakturą czy fakturą korygującą. Tym samym Spółka będzie miała prawo udokumentować udzielenie premii/bonusów notą księgową”.

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 17 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-87/14-4/DG) wskazał, że „(.„) wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług”. Organ dalej wyjaśnił, że „(\`(...)\`) przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak żadne przepisy nie wskazują że nie może nim być np. nota. Wobec tego tut. Organ stwierdza, że w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca zarówno w okresie do końca 2013 r. jak i od 1 stycznia 2014 r. nie jest zobowiązany wystawiać faktury korygującej na rzecz Sprzedawcy, a udzielony rabat pośredni może udokumentować np. notą księgową”.

Analogiczne stanowisko zostało wskazane również w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 grudnia 2013 r. (ITPP1/443-870/13/MS);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 września 2013 r. (IPPP3/443-616/13-2/KB);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 września 2013 r. (1PTPP2/443-461/13-4/JS);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2013 r. (IPPP1/443-407/13-2/AP);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lipca 2013 r. (IPPP2/443-472/13-2/KOM);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 stycznia 2013 r. sygn. IPPP1/443-1133/12-2/MP.

Orzecznictwo sądów administracyjnych

Orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza poprawność podejścia, zgodnie z którym w przypadku braku bezpośredniej dostawy pomiędzy podmiotami w łańcuchu dostaw wypłata rabatu/bonusu powinna być dokumentowana nie fakturą korygującą lecz notą księgową.

Wnioskodawca wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 2009 r. (sygn. I FSK 1653/07), w którym sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) skoro rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw (\`(...)\`) ostatecznemu odbiorcy; nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie mogłyby wystawiać lub przyjmować faktur korygujących; w transakcjach wykonywanych przez nie doszło bowiem do zmiany ceny. Nie jest również możliwe - na co zwrócono uwagę w odpowiedzi na skargę kasacyjną - wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, gdyż między pierwszym sprzedawcą (\`(...)\`) a tym odbiorcą nie doszło do żadnej dostawy, a tym samym sprzedawca ten nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury”.

Z kolei w wyroku z 13 stycznia 2010 r. (sygn. I FSK 600/09) Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że „dokonując (\`(...)\`) wykładni art. 29 ust. 4 u.p.t.u., z uwzględnieniem powyższych orzeczeń ETS (C-317/94 oraz C-427/98-przyp. Wnioskodawcy), stwierdzić należy, że podatnik zmniejsza obrót nie tylko o kwoty rabatów udzielonych swoim bezpośrednim kontrahentom, lecz także kolejnym w łańcuchu obrotu odbiorcom jego towaru, o ile fakt udzielenia takiego rabatu znajduje stosowne udokumentowanie, które w takim przypadku nie mogąc przybrać formy faktury korygującej, może przybrać inną dopuszczalną prawnie formę dokumentacyjną np. noty księgowej”.

Mając na uwadze wskazane powyżej argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, właściwym dla udokumentowania wypłacanych na rzecz Sprzedawców rabatów pośrednich będzie nota księgowa (uznaniowa) wystawiona przez Wnioskodawcę.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do pytania nr 2

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej zwanej „ustawą o podatku od towarów i usług”): „podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika". Zgodnie zaś z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług: „podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen”.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy po dokonaniu sprzedaży udzielono opustu lub obniżono cenę towaru, to tego typu obniżka powinna znaleźć odzwierciedlenie w wysokości podstawy opodatkowania (poprzez jej zmniejszenie), a w konsekwencji powinna prowadzić do obniżenia podatku należnego.

Wnioskodawca wypłacając rabat Sprzedawcy, z pominięciem pośredniczącego podmiotu w postaci Dystrybutora/Dystrybutorów udziela de facto rabatu pośredniego. W konsekwencji ostateczna cena sprzedaży produktów Wnioskodawcy zostaje obniżona o wartość rabatu, co powinno zdaniem Wnioskodawcy powodować zmniejszenie zarówno podstawy opodatkowania, jak i podatku należnego od sprzedaży tych produktów.

Odmowa prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego spowodowałaby nieuzasadnione obciążenie Wnioskodawcy poprzez nałożenie na niego konieczności zapłaty podatku należnego wyliczonego od podstawy opodatkowania przewyższającej kwotę faktycznie otrzymanej zapłaty. W konsekwencji naruszona zostałaby podstawowa zasada konstrukcyjna podatku od towarów i usług, tj. zasada jego neutralności.

Podstawowe zasady konstrukcyjne podatku VAT zawarte zostały w Dyrektywie Rady nr 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 z 11 grudnia 2006 r., dalej: Dyrektywa VAT).

Zgodnie z art. 1 ust. 2 Dyrektywy VAT, podstawowe dwie zasady podatku VAT zakładają:

1.  proporcjonalność opodatkowania podatkiem od towarów i usług;
2.  faktyczne opodatkowanie konsumpcji, tj. brak ekonomicznego obciążenia podatkiem podatników VAT (zasada neutralności VAT).

Jednocześnie art. 90 ust. 1 tej dyrektywy, stanowi, że w przypadku anulowania, i wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Z powyższych przepisów Dyrektywy VAT należy zatem wywodzić, że niezależnie od ilości transakcji (podmiotów) między producentem a ostatecznym konsumentem, ekonomiczne obciążenie podatkiem powinno dotyczyć wyłącznie podmiotu znajdującego się na końcu łańcucha dostawy, tj. prowadzić do opodatkowania faktycznej konsumpcji. Innymi słowy, podatek VAT nie powinien obciążać podmiotów, które nie są ostatecznymi odbiorcami towarów lub usług, a sama podstawa opodatkowania nie może być wyższa niż kwota faktycznie otrzymana przez podatnika. I to otrzymana kwota powinna stanowić podstawę wyliczenia podatku należnego.

Powyższe oznacza, że w przypadku braku możliwości obniżenia podstawy opodatkowania faktyczny podatek płacony przez Wnioskodawcę byłby nieproporcjonalnie wysoki w stosunku do kwoty faktycznie otrzymanej z tytułu sprzedaży jego produktów. W rezultacie dochodziłoby do naruszenia fundamentalnych zasad funkcjonowania podatku VAT, tj. zasad neutralności i proporcjonalności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wielokrotnie poruszał w swoich orzeczeniach kwestię neutralności i proporcjonalności podatku VAT, kładąc przy tym nacisk na konieczność nałożenia ekonomicznego ciężaru podatku na ostatecznego nabywcę towaru bądź usługi (konsumenta).

Zdaniem Wnioskodawcy, dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem niniejszego zapytania, kluczowe znaczenie mają dwa orzeczenia TSUE: C-317/94 (Elida Gibbs) oraz C- 427/98 (Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec).

W orzeczeniu C-317/94 TSUE wskazał na brak zgodności z unijną dyrektywą VAT przypadków, gdy podstawa opodatkowania zastosowana do skalkulowania podatku należnego u producenta (podatnika) przewyższałaby kwotę zapłaconą przez ostatecznego konsumenta. W takim przypadku organy podatkowe otrzymałyby bowiem od producenta podatek należny w wysokości wyższej niż zapłacona faktycznie producentowi przez odbiorcę końcowego.

W powyższym wyroku TSUE uznał za dopuszczalne zmniejszenie przez podatnika podstawy opodatkowania w sytuacji udzielenia rabatów potransakcyjnych podmiotowi, który nie dokonał nigdy bezpośredniego nabycia od tego podatnika.

Stanowisko to zostało potwierdzone przez TSUE także w wyroku o sygnaturze C-427/98, uznając za zgodne przepisami wspólnotowymi zmniejszenie podstawy opodatkowania i podatku należnego w przypadku udzielania pośredniego rabatu.

Stanowisko organów podatkowych

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, wypłata przez podmiot stojący na początku łańcucha dostaw bonusu pieniężnego na rzecz końcowego odbiorcy (nie bezpośredniego kontrahenta podatnika) stanowi w istocie rabat pośredni, którego wypłata powinna skutkować obniżeniem podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Wnioskodawca wskazuje przykładowo na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 stycznia 2012 r. (sygn. ILPP2/443-1474/11-3/SJ), w której organ wyjaśnił, że rabaty „udzielane przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Sprzedawców, niebędących bezpośrednimi kontrahentami (odbiorcami Produktów) Spółki, będą stanowiły rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy i w przypadku ich udzielenia, Spółka będzie uprawniona do odpowiedniego obniżenia (o wartość rabatu udzielonego Sprzedawcy) podstawy opodatkowania VAT oraz VAT należnego z tytułu sprzedaży Produktów zrealizowanej na rzecz Dystrybutora/Dystrybutorów”.

Cytowana interpretacja wydana została na gruncie stanu prawnego obowiązującego do końca 2013 r. (z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług został zastąpiony przez art. 29a), jednakże materialny sens przepisów nie uległ zmianie - podstawa opodatkowania nadal powinna ulegać zmniejszeniu w sytuacji obniżenia ceny sprzedawanego towaru.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 17 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-87/14-4/DG) wskazał natomiast, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku podatnika, „(\`(...)\`) mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów na rzecz Sprzedawców, ale na podstawie odpowiednich umów udziela im rabatów w formie wypłaty bonusu, co powoduje w istocie zwrot części ceny towarów. W przypadku kiedy Sprzedawca, z którym Wnioskodawca uzgodnił udzielenie rabatu pośredniego, otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i dla Sprzedawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy hurtowni, które zapłaciły Wnioskodawcy i otrzymały od klienta cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego staje się Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu”.

Zbliżone stanowisko przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 5 grudnia 2013 r. (sygn. ITPP1/443-879/13/MS), w której podniesiono, że „(\`(...)\`) mamy do czynienia z pomniejszeniem, czy odstępstwem od ustalonej przez Spółkę ceny towarów, która co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów sieci handlowej, ale na podstawie odpowiedniej umowy udziela jej rabatów czy też bonifikat w formie pieniężnej („bonus obrotowy”), co powoduje w istocie zwrot części ceny towarów. W przypadku kiedy sieć handlowa otrzyma bezpośrednio od Spółki zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla sprzedającego (Spółki) i dla sieci handlowej nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy pośredników, którzy zapłacili Spółce i otrzymali od sieci handlowej cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego staje się Spółka, która dokonała sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzieliła rabatu zakupowego, a zatem u Spółki nastąpi obniżenie wartości obrotu i kwoty podatku należnego. W związku z tym rzeczywiście to Spółka posiada prawo do korekty obrotu i należnego od niego podatku”. Takie same konkluzje zaprezentowane zostały również w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 września 2013 r. (IPPP3/443-616/13-2/KB);

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2013 r. (IPPP1/443-407/13-2/AP);

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lipca 2013 r. (IPPP2/443-472/13-2/KOM);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 września 2013 r. (IPTPP2/443-461/13-4/JS).

Orzecznictwo sądów administracyjnych

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy można znaleźć również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wnioskodawca wskazuje na wyrok wydany przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 15 stycznia 2009 r. (sygn. I FSK 1653/07), w którym sąd jednoznacznie dopuścił możliwość obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego o bonus, który w istocie stanowi rabat pośredni (tj. bonus wypłacany przez podatnika na rzecz podmiotu niebędącego jego bezpośrednim kontrahentem).

Analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjnych przyjął w wyroku z 13 kwietnia 2010 r. (sygn. I FSK 600/09), stwierdzając, że „(\`(...)\`) aby zapewnić realizację zasady neutralności należy, w sytuacji wyliczenia podstawy opodatkowania dla potrzeb VAT wziąć pod uwagę sytuację podatnika. Podatnik ten nie będąc umownie związany z konsumentem ostatecznym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji, kończącego się na ww. konsumencie, udziela temu ostatniemu, za pośrednictwem detalistów, zniżki lub zwraca mu bezpośrednio wartość bonu. Brak uwzględnienia sytuacji podatnika spowoduje, że administracja podatkowa pobierałaby z tytułu VAT kwotę wyższą od kwoty rzeczywiście zapłaconej przez ostatecznego konsumenta i to kosztem podatnika”.

Sąd dalej podnosi, że „dokonując (\`(...)\`) wykładni art. 29 ust. 4 u.p.t.u., z uwzględnieniem powyższych orzeczeń ETS, stwierdzić należy, że podatnik zmniejsza obrót nie tylko o kwoty rabatów udzielonych swoim bezpośrednim kontrahentom, lecz także kolejnym w łańcuchu obrotu odbiorcom jego towaru, o ile fakt udzielenia takiego rabatu znajduje stosowne udokumentowanie, które w takim przypadku nie mogąc przybrać formy faktury korygującej, może przybrać inną dopuszczalną prawnie formę dokumentacyjną np. noty księgowej. Jedynie taka wykładnia art. 29 ust. 4 u.p.t.u. zapewnia prawidłową realizację zasady proporcjonalności VAT wyrażonej w art. 1 Dyrektywy 2006/112, zgodnie z którą zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem. Konsekwencją tej zasady jest prawo podatnika do obniżania obrotu w przypadku obniżenia ceny, np. w następstw udzielonego rabatu, aby po korekcie podatek był nadal proporcjonalny do faktycznej ceny”. Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy krajowe i unijne, jak również stanowisko TSUE, polskich organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, rabat pośredni wypłacony przez Wnioskodawcę bezpośrednio na rzecz Sprzedawców z pominięciem Dystrybutorów stanowi w istocie rzeczy formę rabatu w rozumieniu art. 29a ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym uprawnia Wnioskodawcę do obniżenia (o wartość rabatu wypłaconego Sprzedawcom) podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu sprzedaży jego produktów.

Stanowiska Wnioskodawcy odnośnie do pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, obniżenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym dokonano wypłaty rabatu pośredniego.

W sytuacji udzielania rabatów bezpośrednich dokumentowanych fakturą korygującą zastosowanie znajdą przepisy art. 29a ust. 13-16 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji podatnik jest uprawniony do dokonania obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał on potwierdzenie odbioru przez kontrahenta faktury korygującej.

Jednakże w przypadku Wnioskodawcy, nie dojdzie do wystawienia faktury korygującej, a rolę dokumentu potwierdzającego wypłatę rabatu pełnić będzie nota księgowa.

Tym samym, brak jest przesłanek stosowania art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym przez niego zdarzeniu przyszłym, zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego nastąpić powinno w okresie, w którym doszło faktycznie do wypłaty rabatu. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 17 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-87/14-4/DG) uznał, że „(\`(...)\`) na podstawie posiadanych dokumentów (tj. noty księgowej - przyp. Wnioskodawcy) Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostaną przekazane Sprzedawcom kwoty udzielonych rabatów pieniężnych. Wnioskodawca ma prawo dokonać obniżenia obrotu (wartości sprzedaży) w wyżej przedstawiony sposób zarówno w okresie do końca 2013 r. jak i od 1 stycznia 2014 r.”.

Analogicznie uznano w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 września 2013 r. (IPPP3/443-616/13-2/KB);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2013 r. (IPPP1/443-407/13-2/AP);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 lipca 2013 r. (IPPP2/443-472/13-2/KOM).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego o wartość wypłaconego bonusu na rzecz Sprzedawców w rozliczeniu za okres, w którym dokonano faktycznej wypłaty rabatu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2–5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że ww. przepis odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29 ust. 7 ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku (art. 29a ust. 7 ustawy).

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Podstawa opodatkowania nie obejmuje, zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy obniżki ceny, rabatu udzielonego w momencie sprzedaży (rabat transakcyjny), ponieważ kwota zapłaty uzyskanej od nabywcy już go uwzględnia.

Natomiast, jeżeli obniżenie ceny/udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów, zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że wystawienie faktury korygującej jest możliwe wyłącznie w sytuacji udzielenia opustu/obniżki ceny bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że każdy z wymienionych w art. 29a ust. 10 ustawy przypadków, tj.:

*   udzielenie po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,

*   zwrotów towarów,

*   zwrotu całości lub część zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (zaliczek), jeśli do sprzedaży nie doszło,

*   zwrotu kwot dotacji, subwencji i innych opłat o podobnym charakterze,

stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy opodatkowania. Zatem każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania.

Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania jest wyrazem zasady neutralności podatku VAT. Oznacza ona, że ekonomicznego ciężaru podatku VAT nie powinny ponosić podmioty niebędące ostatecznymi odbiorcami towarów lub usług. W konsekwencji, po obniżeniu ceny transakcyjnej powinno następować proporcjonalne obniżenie podstawy opodatkowania. W innym wypadku, tj. gdyby podstawa opodatkowania przewyższała kwotę wynagrodzenia należnego podatnikowi, podatnik ponosiłby ekonomiczny ciężar podatku, co naruszałoby wskazaną wyżej zasadę neutralności.

Zasada neutralności była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przykładowo w wyroku z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie C-268/83 pomiędzy D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen a Minister van Financiën oraz w wyroku z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie C-342/87 pomiędzy Genius Holding BV a Staatssecretaris van Financiën wskazujących, że system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru podatku VAT.

Na szczególną uwagę zasługuje wyrok w sprawie C-317/94 pomiędzy Elida Gibbs Ltd a Commissioners of Customs and Excise, w którym TSUE stwierdził, że: „(\`(...)\`) producent, który zrefundował wartość kuponu zniżkowego detaliście lub wartość kuponu uprawniającego do zwrotu gotówki klientowi końcowemu, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży zapłaconej przez hurtowników lub detalistów za jego towary, pomniejszoną o wartość przedmiotowych kuponów. Nie byłoby zatem zgodne z dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy przecież także producent, nie byłaby spełniona” (pkt 28).

Ponadto, TSUE wskazuje, że: „(\`(...)\`) w celu zapewnienia realizacji zasady neutralności należy, obliczając podstawę opodatkowania dla celów VAT, uwzględnić sytuacje, w których podatnik, nie pozostając w stosunkach umownych z konsumentem końcowym, ale będąc pierwszym ogniwem łańcucha transakcji kończącego się na tym konsumencie, udziela takiemu konsumentowi zniżki za pośrednictwem detalistów lub poprzez bezpośredni zwrot wartości kuponów. W przeciwnym razie, organy podatkowe otrzymałyby z tytułu VAT kwotę większą niż rzeczywiście zapłacona przez konsumenta ostatecznego, kosztem podatnika” (pkt 31).

Powyższy wyrok potwierdza zatem jednoznacznie, że w przypadku udzielania zniżki podmiotowi niebędącemu bezpośrednim nabywcą towarów, sprzedawca powinien obniżyć podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży.

Należy również wskazać, że stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-6 ustawy faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

Natomiast zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z kolei art. 106j ust. 2 ustawy stwierdza, że faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1–6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie produkcji oraz sprzedaży hurtowej piwa. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Model dystrybucji produktów zakłada, że Wnioskodawca sprzedaje je do Dystrybutorów, którzy następnie sprzedają, je kolejnym podmiotom gospodarczym (dalej zwani "Sprzedawcami"). W takim modelu rozliczeń, Wnioskodawca nie sprzedaje bezpośrednio produktów Sprzedawcom i nie wystawia również na ich rzecz żadnych faktur VAT.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości zawrzeć umowę ze Sprzedawcą, zgodnie z którą, w przypadku spełnienia określonych warunków dotyczących poziomu dokonanych zakupów produktów Wnioskodawcy przez Sprzedawcę u Dystrybutora/Dystrybutorów w danym okresie rozliczeniowym, Wnioskodawca przyzna Sprzedawcy rabat w określonej kwocie, co efektywnie zmniejszy Sprzedawcy cenę zakupu produktów Wnioskodawcy. Uzyskanie rabatu dla Sprzedawcy jest uzależnione wyłącznie od osiągnięcia przez Sprzedawcę określonego w umowie poziomu zakupów produktów Wnioskodawcy.

Kwota rabatu zmniejszającego koszt zakupu zostanie wypłacona Sprzedawcy bezpośrednio przez Wnioskodawcę pomimo, że Sprzedawca dokonał zakupu produktów Wnioskodawcy od Dystrybutora/Dystrybutorów. Powyższy rabat Wnioskodawca udokumentuje notą księgową (notą uznaniową wystawianą przez Wnioskodawcę), gdyż w opisanym poniżej przypadku Wnioskodawca nie ma możliwości wystawiania na rzecz Sprzedawcy faktury korygującej, aby udokumentować udzielony rabat, ponieważ Wnioskodawca nie wystawił żadnej faktury sprzedażowej na rzecz Sprzedawcy. Sprzedawca otrzymuje fakturę zakupową od Dystrybutora, a nie od Wnioskodawcy.

Celem opisanego wyżej działania jest motywowanie Sprzedawcy do aktywniejszej sprzedaży produktów Wnioskodawcy, poprzez uatrakcyjnienie warunków zakupu tych produktów (zwrot części ceny zapłaconej przez Sprzedawcę w formie rabatu) proporcjonalnie do wielkości zakupów produktów, co wpływać będzie na zwiększenie sprzedaży produktów Wnioskodawcy, a w konsekwencji na zwiększenie jego przychodów.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia czy w związku z udzieleniem Sprzedawcy rabatu w opisanych wyżej warunkach Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury korygującej, czy też z uwagi na fakt, że nie wystawia on żadnych faktur na rzecz Sprzedawcy, udokumentowanie rabatu może nastąpić notą księgową (uznaniową).

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów na rzecz Sprzedawców, ale na podstawie odpowiednich umów udziela im rabatu, co powoduje w istocie zwrot części ceny towarów.

W przypadku kiedy Sprzedawca, z którym Wnioskodawca uzgodnił udzielenie rabatu, otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i dla Sprzedawcy nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy dystrybutorów, którzy zapłacili Wnioskodawcy i otrzymali od klienta cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego staje się Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu.

U Wnioskodawcy nastąpi zatem obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego. W takiej sytuacji wypłacany rabat stanie się de facto opustem, obniżką ceny, o której mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy i Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego o kwoty wypłaconych rabatów.

Jednakże rzeczywisty obrót gospodarczy powinien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o jego udzieleniu na rzecz finalnego odbiorcy – w tym przypadku Sprzedawców. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy.

Jeżeli rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, gdyż w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie wystawi ostatecznemu odbiorcy (Sprzedawcy) żadnej faktury. Tym samym przepisy krajowe nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca, jednak żadne przepisy nie wskazują, że nie może nim być np. nota.

Wobec tego należy stwierdzić, że w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawiania faktur korygujących na rzecz Sprzedawców, a udzielone rabaty może dokumentować np. notą księgową.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również kwestia, czy Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie wystawionej noty księgowej (uznaniowej) oraz w rozliczeniu za który okres Wnioskodawca powinien dokonać zmniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzieleniem rabatu.

W kontekście opisu sprawy nota będzie dokumentowała prawnie dopuszczalny rabat. W konsekwencji będzie pisemnym dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie rabatu. Zatem, na podstawie wystawionych not, Wnioskodawca będzie w stanie określić kwotę udzielonego Sprzedawcom rabatu i w związku z tym będzie posiadał prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu Sprzedawcom.

W myśl obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 109 ust. 3 ustawy podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 134 oraz art. 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Przytoczone regulacje wskazują zatem na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

Jak już wyżej wskazano, Wnioskodawca wystawi notę księgową w celu udokumentowania udzielonego Sprzedawcom rabatu. Nota będzie stanowiła pisemny dokument potwierdzający wysokość kwoty przyznanego danemu Sprzedawcy rabatu. Wnioskodawca powinien również posiadać stosowne dokumenty, które umożliwią precyzyjne określenie, w jakim okresie rozliczeniowym dokonano przekazania Sprzedawcy należnego rabatu. Zatem na podstawie posiadanych dokumentów Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostaną przekazane Sprzedawcom kwoty udzielonych rabatów.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.