Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.79.2020.3.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-09
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 lutego 2020 r. (data wpływu 28 lutego 2020 r.), uzupełnionym w dniu 20 maja 2020 r. (data wpływu 20 maja 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 30 kwietnia 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 5 maja 2020 r.) oraz w dniu 5 czerwca 2020 r., na wezwanie tut. Organu z dnia 2 czerwca 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 5 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawców za podatników podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**

*   zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej oraz wyboru opcji opodatkowania sprzedaży tej transakcji podatkiem VAT – **jest prawidłowe,**

*   braku prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana (…)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią (…)

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Pan (…) (dalej jako: „Wnioskodawca 1”) wraz z siostrą (…) (dalej jako: „Wnioskodawca 2”), łącznie zwani dalej jako: „Wnioskodawcy” są właścicielami działki o numerze ewidencyjnym (…), położonej w (…), przy ulicy (…), objętej kw nr (…) (dalej jako: „Działka” lub „Nieruchomość”).

Każdemu z Wnioskodawców przysługuje 1/2 udziału prawa własności do ww. nieruchomości.

Wnioskodawcy nabyli przedmiotową działkę w spadku po zmarłym dziadku, na podstawie postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 13 lutego 1995 r. W chwili nabycia spadku na działce znajdował się budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze, a także sieć wodociągowa, linia napowietrzna niskiego napięcia, gaz oraz szambo.

Wnioskodawcy wystąpili o wydanie w stosunku do przedmiotowej działki – decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która została wydana w dniu 8 grudnia 1995 r. W przedmiotowej decyzji ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji budowlanej polegające na rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego, dobudowy garażu, wiaty garażowej oraz tarasu.

Wnioskodawcy, poza realizacją ww. inwestycji na Nieruchomości nie występowali z innymi wnioskami w sprawie zabudowy działki czy o podział działki na mniejsze oraz nie wydzielali dróg wewnętrznych. Nie uzbrajali także dodatkowo terenu ani nie prowadzili działań marketingowych.

Działka obciążona jest na rzecz właścicieli nieruchomości sąsiednich nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebnością gruntową, której zakres wykonywania jest ograniczony do pasa gruntu z wybudowanym ciągiem pieszym biegnącym wzdłuż północnej granicy tej działki, na podstawie której właściciele nieruchomości władnących uprawieni są do przejścia po wyznaczonym ciągu pieszym przez przedmiotową działkę oraz korzystania ze wszystkich furtek i innych podobnych urządzeń położonych na przedmiotowej działce umożliwiających wejście na teren przedmiotowej działki oraz wyjście z tego terenu (obowiązek utrzymania urządzeń potrzebnych do wykonywania uprawnień, o których mowa wyżej obciąża właściciela przedmiotowej działki).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla (…) zatwierdzonym przez Radę Gminy (…) uchwałą z dnia 24 lutego 1998 r. działka (…) znajduje się w strefie zabudowy jedno i wielorodzinnej.

Zgodnie z aktualnym wypisem z rejestru gruntów działka nr (…) sklasyfikowana jest jako grunt rolny zabudowany.

W okresie 2014-2015 Wnioskodawcy odpłatnie dzierżawili pas wzdłuż granicy południowej działki (…) w celu wykonania wykopu szerokoprzestrzennego pod inwestycję zlokalizowaną na działce sąsiedniej nr ew. (…).

Od 20 czerwca 2014 r. do 30 listopada 2019 r. Wnioskodawcy wynajmowali budynek mieszkalny jednorodzinny znajdujący się na nieruchomości przedsiębiorcy będącemu podmiotem niepowiązanym ani kapitałowo ani personalnie z Wnioskodawcami (podmiot trzeci). Budynku nie dostosowywano do potrzeb najemcy. Przedmiot najmu wykorzystywany był przez najemcę jako pomieszczenia biurowe. Zarówno Wnioskodawca 1 jak i 2 są czynnymi podatnikami VAT i wystawiają faktury za najem (po 50% kwoty czynszu). Wnioskodawcy nie dokonywali odliczeń podatku VAT naliczonego w związku z rozbudową czy ulepszaniem budynku.

Wnioskodawcy planują w najbliższym czasie usunięcie (rozebranie) budynków, przez co działka pozostanie niezabudowana.

Wnioskodawcy mają zamiar zbyć przedmiotową nieruchomość na rzecz spółki komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”). Wspólnikami w tej spółce są: jednoosobowa spółka z o.o. (komplementariusz), Wnioskodawca 2 i jej mąż oraz ojciec Wnioskodawców. W sp. z o.o. (komplementariusz), jedynym wspólnikiem jest mąż Wnioskodawcy 2.

Spółka komandytowa zamierza realizować na nieruchomości inwestycję budowlaną, polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi.

Wnioskodawcy są zarejestrowani jako podatnicy VAT, jednak nie prowadzą obecnie żadnej działalności w szczególności działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Rejestracja do VAT związana jest z wynajmem budynku mieszkalnego położonego na nieruchomości. Wnioskodawca 2 osiąga także przychody z tytułu uczestnictwa w spółkach niebędących osobami prawnymi. Wnioskodawcy nie posiadają zarejestrowanej indywidualnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawcy oświadczają, że opisywane czynności nie prowadzą do unikania opodatkowania, a celem Wnioskodawców nie jest unikanie opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 maja 2020 r. (data wpływu 20 maja 2020 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu z dnia 30 kwietnia 2020 r. Wnioskodawcy wyjaśnili, że przedmiotem dostawy może być albo działka zabudowana albo działka niezabudowana.

W związku z powyższym zdarzenie przyszłe Wnioskodawcy uzupełniają w następujący sposób:

Wnioskodawcy wskazali, że planują w najbliższym czasie usunięcie (rozebranie) budynków znajdujących się na działce. Niemniej nie jest pewne, czy działania te zostaną podjęte. W związku z powyższym możliwe są 2 scenariusze:

1.  sprzedaż Działki nastąpi wraz z budynkami znajdującymi się obecnie na działce, co oznacza, że w chwili sprzedaży Działka będzie zabudowana;
2.  sprzedaż Działki nastąpi po usunięciu (rozebraniu) budynków znajdujących się na Działce, przez co w chwili sprzedaży Działka nie będzie zabudowana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Jeżeli odpowiedź nie pytanie 1 będzie negatywna, to czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców, będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania i czy Wnioskodawcy będą mogli skorzystać z opcji opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawców sprzedaż przez nich Działki nie będzie także opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, jest w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018, poz. 2174 ze zm., dalej jako: ustawa o VAT) łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz

*   musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Grunty stanowią towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Oznacza to, że ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sadu Administracyjnego (por. uchwała 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11) również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi na gruncie przepisów ustawy o VAT odpłatną dostawę towarów.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, dostawa towarów będzie podlegać opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest zatem stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Dodatkowo, należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

W sytuacji, gdy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie prowadzi ona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie jest zatem podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 kwietnia 2019 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.84.2019.2.WH).

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dnia 2 lipca 2010 r., nr ITPP1/443-367/10/BS wedle, której uznanie osoby za podatnika w myśl ustawy o VAT, uzależnione jest od prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, bowiem wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, gdy czynność ta została wykonana w ramach działalności gospodarczej. Uzasadnionym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników, nawet jeżeli wykonują czynność dostawy towarów, jeśli zbywają część majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Działki z majątku prywatnego, w sytuacji, gdy czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie i nie ma związku z działalnością gospodarczą, nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W tym kontekście Wnioskodawcy pragną również wskazać na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: TSUE) potwierdził, że „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest ponadto sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego. Aby majątek uznać za prywatny musi być on wykorzystywany do celów prywatnych. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Działki, które mają być przez Wnioskodawców sprzedane należą do ich majątku prywatnego.

Ww. argumentacja została potwierdzona w wyroku NSA z dnia 17 marca 2017 r. (sygn. akt I FSK 1643/15), w którym wskazano: „wykształcił się w orzecznictwie pogląd, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13)”.

W wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. akt 98/09, sąd wyjaśnił m.in.: „Treść zaskarżonej decyzji wskazuje, że Dyrektor Izby Skarbowej dokonał błędnej interpretacji a w konsekwencji niewłaściwie zastosował do stanu faktycznego sprawy przepisy art. 15 ust. 1 i 2 VATU. Potwierdza to przede wszystkim wywiedziona przez organ podatkowy teza, iż w sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że podatnik do sprzedaży przeznaczył majątek nabyty na własne potrzeby rolne i siedliskowe, skoro sprzedaż tego majątku miała profesjonalny i zorganizowany charakter. Powyższe stanowi, że organ – uznając skarżącego za niezależnego handlowca (zarazem podatnika podatku VAT) – skoncentrował się na zdarzeniach zaistniałych kilka (cztery i więcej) lat po czasie, w którym nastąpiło nabycie podzielonego na mniejsze działki i sprzedanego następnie gruntu. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy niezasadnie przyjął, iż fakt, że skarżący działał w charakterze handlowca potwierdza następujący po czterech latach podział nieruchomości na 14 działek pod zabudowę i jedną jako drogę dojazdową, doprowadzenie do działek energii elektrycznej, zobowiązanie się do doprowadzenia do poszczególnych działek wody, wytyczenie drogi dojazdowej oraz powiadomienie Agencji Nieruchomości Rolnej”. Sąd podkreślił, że „(\`(...)\`) samo nabycie gruntów musi nastąpić w celach handlowych, nie zaś w innych celach. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (handlowych), lecz spożytkowania w celach osobistych. W każdym przypadku decydujące znaczenie powinien mieć zamiar nabycia gruntów, które następnie są sprzedawane przez nabywcę. Jeżeli z okoliczności sprawy wynika, że zamiarem nabycia było późniejsze odsprzedanie gruntów, to – zasadniczo – należałoby takiego sprzedawcę w zakresie tej sprzedaży uznać za podatnika VAT. Jeżeli natomiast sprzedawca gruntów nabywał te grunty do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odsprzedaży, lecz nie było to jego głównym celem, to wówczas – w zakresie dokonanej sprzedaży gruntów – nie powinien być traktowany jak podatnik VAT.

Ustalając, jakim faktycznie późniejszy sprzedawca gruntów kierował się zamiarem w momencie ich zakupu należy wziąć pod uwagę okoliczności towarzyszące nabyciu i sprzedaży, czas jaki upłynął od nabycia oraz przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży”.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawców, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych ze zbyciem Działki, trudno dostrzec aktywne działania Wnioskodawców, które mogłyby wskazywać, że planowane zbycie nieruchomości mogłoby mieć charakter zorganizowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Czynności podjęte przez Wnioskodawców świadczą o podejmowaniu zwykłych działań związanych z dysponowaniem majątkiem prywatnym, w szczególności:

1.  Wnioskodawcy nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, obrotu nieruchomościami lub innych tego rodzaju usług,
2.  Działka nie była nabyta w celach dalszej odsprzedaży,
3.  w odniesieniu do Działki nie były podejmowane działania w celu podniesienia jej atrakcyjności, np. poprzez uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych,
4.  Wnioskodawcy nie prowadzili działań marketingowych, nie ogłaszali w mediach czy prasie ofert sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawcy pragną również podkreślić, że nabycie przez nich przedmiotowych Działek nastąpiło nieodpłatnie w ramach spadku po zmarłym dziadku. Celem nabycia nie było zbycie Działek z zyskiem. Od dnia nabycia Wnioskodawcy nie podejmowali również działań porównywalnych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, a ich działania nie przekraczały zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, tzn. nie uzbrajali Działki, nie podejmowali działań marketingowych mających na celu sprzedaż Działki, ani nie podejmowali innych działań zmierzających do zwiększenia jej atrakcyjności.

Zdaniem Wnioskodawców dla dokonania oceny, czy sprzedaż przez nich Działki będzie podlegała VAT nie ma znaczenia to, że Wnioskodawcy posiadają status podatnika czynnego VAT. Wnioskodawcy sprzedają bowiem Działkę, które należą do jego prywatnego majątku i nie były wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w przeszłości.

Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 nie powinni zatem zostać uznani za podatnika VAT przy sprzedaży Działki. Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. (sygn. I FPS 3/07), wedle którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Sam formalny status osoby dokonującej dostawy jako podatnika nie stanowi przesłanki wystarczającej do przyjęcia, że osoba ta jest podatnikiem w odniesieniu do tej konkretnej czynności, a w konsekwencji do uznania, czy dana transakcja powinna podlegać opodatkowaniu. Konsekwencją jest także i to, że każda transakcja dokonywana przez podatnika powinna zostać w odrębny sposób przeanalizowana, by ustalić, czy podatnik jej dokonujący jest podatnikiem w odniesieniu do każdorazowej czynności (zob. Komentarz do art. 15 ustawy o VAT, nb. 66, Michalik 2019, Legalis).

Wnioskodawcy jedynie wynajmowali nieruchomość. Sami nie prowadzili, ani nie prowadzą żadnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Sam fakt wynajmu Działki, czy prowadzenia na niej działalności przez inny podmiot, nie może jednak, zdaniem Wnioskodawców, przesądzać o tym, że zostaną oni uznani za podatnika VAT w związku z dokonaniem transakcji sprzedaży Działki.

Stanowisko Wnioskodawców znajduje potwierdzenie m.in. w orzecznictwie TSUE. Zgodnie z orzeczeniami TSUE wydanymi w sprawach C-180/10 i C-181/10 za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej.

Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Powołane orzeczenie TSUE znajduje również odzwierciedlenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (por. NSA z dnia 26 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1728/15; z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. I FSK 143/13; z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 114/13 oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. sygn. I SA/Po 379/13; z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 730/11).

W związku powyższym fakt wynajmu Działki lub jej części, względnie obiektów znajdujących się na nieruchomości, na rzecz innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, nie może, zdaniem Wnioskodawców przesądzać o tym, że Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 zostaną w związku ze sprzedażą Działki uznani za podatnika VAT. W konsekwencji sprzedaż przez nich Działki nie powinna zostać uznana za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z przywołanym orzecznictwem TSUE na aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg przykładowo przytoczonych w ww. wyrokach okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarczy stwierdzić, że mamy do czynienia z dostawą towarów, ale należy również określić podmiot dokonujący dostawy i występujący w związku z tą dostawą jako podatnik VAT. W analizowanym zdarzeniu przyszłym przesłanki te nie zostaną spełnione, bowiem ani Wnioskodawca 1 ani Wnioskodawca 2 nie będą przy sprzedaży Działek działać jako podatnicy VAT. Zaprezentowane przez Wnioskodawców stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 29 grudnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.517.2017.2.AS; w dniu 8 stycznia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.785. 2017.1.JC oraz w dniu 12 stycznia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.788.2017.2.AJ.

Sprzedaż przez Wnioskodawców Działki stanowić będzie czynność wykonywaną w ramach zarządu majątkiem prywatnym i nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pkt 1 jednak za nieprawidłowe, Wnioskodawcy wnoszą o potwierdzenie, że sprzedaż Działki, może korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT, a Wnioskodawcy mają prawo do wyboru opcji opodatkowania sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona z VAT. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o VAT (art. 2 pkt 14 ustawy), od 1 września 2019 r., przez pierwsze zasiedlenie rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Działka mająca być przedmiotem zbycia jest zabudowana budynkiem mieszkalnym, oraz innymi obiektami budowlanymi (garaż, wiata garażowa oraz taras). Budynki istnieją od wielu lat i nie były ulepszane. Obiekty na Działce, a także Działka były oddawane w najem lub dzierżawę opodatkowaną VAT. Ponieważ sprzedaż Działki nie następuje w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie 2 lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części, do dostawy zastosowanie znajduje zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 8 ustawy przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, że grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takich samych zasad (tej samej stawki VAT), jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.

Tym samym w sytuacji uznania, że dostawa budynków, budowli lub ich części położnych na Działce korzystać będzie ze zwolnienia od VAT, również sprzedaż gruntu objętego tą nieruchomością nie powinna zostać opodatkowana VAT. Zatem w cenie sprzedaży Działki zasadniczo nie powinien zostać zawarty VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi przy tym również zawierać (art. 43 ust. 11 ustawy o VAT):

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Przy założeniu zatem, że sprzedaż Działki, zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT, zastosowanie znajdzie zwolnienie od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z powyższym Wnioskodawcom, przysługiwać będzie także prawo do wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Działki podatkiem VAT, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W świetle powyższego Wnioskodawcy wnoszą o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska, że sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 oraz Wnioskodawcę 1 Działki nie będzie opodatkowana VAT. W przypadku natomiast uznania, że dostawa Nieruchomości opodatkowana jest podatkiem VAT, będzie ona mogła korzystać ze zwolnienia z VAT, przy czy Wnioskodawcom przysługiwać będzie także możliwość wyboru opcji opodatkowywania sprzedaży podatkiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 maja 2020 r. Wnioskodawcy wskazali ponadto, że zdaniem Wnioskodawców sprzedaż przez nich także Działki niezabudowanej nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W tym zakresie aktualne pozostaje stanowisko i argumentacja przedstawiona przez Wnioskodawców w pkt 2 wniosku złożonego w dniu 26 lutego 2020 r., tj. sprzedaż przez Wnioskodawców Działki stanowić będzie czynność wykonywaną w ramach zarządu majątkiem prywatnym i nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Powyższe stanowisko Wnioskodawców potwierdzają m.in. powołane we wniosku orzecznictwo polskich sądów administracyjnych, TSUE, a także stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż Działki niezabudowanej także nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przypadku uznania natomiast stanowiska Wnioskodawców w zakresie wyłączenia transakcji spod ustawy o VAT za nieprawidłowe, sprzedaż Działki niezabudowanej musiałaby zostać opodatkowana podatkiem VAT. Z uwagi na okoliczność, że Działka pozostawałaby niezabudowana, a Działka jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę, jej sprzedaż nie mogłaby korzystać w szczególności ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie nieuznania Wnioskodawców za podatników podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej, wyboru opcji opodatkowania sprzedaży tej transakcji podatkiem VAT i braku prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca 1 wraz z siostrą (Wnioskodawca 2), są właścicielami działki o numerze ewidencyjnym (…) (Działka, Nieruchomość). Każdemu z Wnioskodawców przysługuje 1/2 udziału prawa własności do ww. nieruchomości.

Wnioskodawcy nabyli przedmiotową działkę w spadku po zmarłym dziadku, na podstawie postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 13 lutego 1995 r. W chwili nabycia spadku na działce znajdował się budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze, a także sieć wodociągowa, linia napowietrzna niskiego napięcia, gaz oraz szambo.

Wnioskodawcy wystąpili o wydanie w stosunku do przedmiotowej działki – decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która została wydana w dniu 8 grudnia 1995 r. W przedmiotowej decyzji ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji budowlanej polegające na rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego, dobudowy garażu, wiaty garażowej oraz tarasu.

Wnioskodawcy, poza realizacją ww. inwestycji na Nieruchomości nie występowali z innymi wnioskami w sprawie zabudowy działki czy o podział działki na mniejsze oraz nie wydzielali dróg wewnętrznych. Nie uzbrajali także dodatkowo terenu ani nie prowadzili działań marketingowych.

Działka obciążona jest na rzecz właścicieli nieruchomości sąsiednich nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebnością gruntową, której zakres wykonywania jest ograniczony do pasa gruntu z wybudowanym ciągiem pieszym biegnącym wzdłuż północnej granicy tej działki.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla (…) zatwierdzonym przez Radę Gminy (…) uchwałą z dnia 24 lutego 1998 r. działka (…) znajduje się w strefie zabudowy jedno i wielorodzinnej.

Zgodnie z aktualnym wypisem z rejestru gruntów działka nr (…) sklasyfikowana jest jako grunt rolny zabudowany.

W okresie 2014-2015 Wnioskodawcy odpłatnie dzierżawili pas wzdłuż granicy południowej działki (…) w celu wykonania wykopu szerokoprzestrzennego pod inwestycję zlokalizowaną na działce sąsiedniej nr ew. (…).

Od 20 czerwca 2014 r. do 30 listopada 2019 r. Wnioskodawcy wynajmowali budynek mieszkalny jednorodzinny znajdujący się na nieruchomości przedsiębiorcy będącemu podmiotem niepowiązanym ani kapitałowo ani personalnie z Wnioskodawcami (podmiot trzeci). Budynku nie dostosowywano do potrzeb najemcy. Przedmiot najmu wykorzystywany był przez najemcę jako pomieszczenia biurowe. Zarówno Wnioskodawca 1 jak i 2 są czynnymi podatnikami VAT i wystawiają faktury za najem (po 50% kwoty czynszu). Wnioskodawcy nie dokonywali odliczeń podatku VAT naliczonego w związku z rozbudową czy ulepszaniem budynku.

Wnioskodawcy planują w najbliższym czasie usunięcie (rozebranie) budynków, przez co działka pozostanie niezabudowana. Niemniej nie jest pewne, czy działania te zostaną podjęte. W związku z powyższym przedmiotem dostawy może być albo działka zabudowana albo działka niezabudowana.

Wnioskodawcy mają zamiar zbyć przedmiotową nieruchomość na rzecz spółki komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”). Wspólnikami w tej spółce są: jednoosobowa spółka z o.o. (komplementariusz), Wnioskodawca 2 i jej mąż oraz ojciec Wnioskodawców. W sp. z o.o. (komplementariusz), jedynym wspólnikiem jest mąż Wnioskodawcy 2. Spółka komandytowa zamierza realizować na nieruchomości inwestycję budowlaną, polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi.

Wnioskodawcy są zarejestrowani jako podatnicy VAT, jednak nie prowadzą obecnie żadnej działalności w szczególności działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Rejestracja do VAT związana jest z wynajmem budynku mieszkalnego położonego na nieruchomości. Wnioskodawca 2 osiąga także przychody z tytułu uczestnictwa w spółkach niebędących osobami prawnymi. Wnioskodawcy nie posiadają zarejestrowanej indywidualnej działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy z tytułu sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawcy zostaną uznani za podatników podatku VAT.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Wnioskodawcy podjęli w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Jak wynika z okoliczności sprawy od 20 czerwca 2014 r. do 30 listopada 2019 r. Wnioskodawcy wynajmowali budynek mieszkalny jednorodzinny znajdujący się na nieruchomości przedsiębiorcy będącemu podmiotem niepowiązanym ani kapitałowo ani personalnie z Wnioskodawcami (podmiot trzeci). Budynku nie dostosowywano do potrzeb najemcy. Przedmiot najmu wykorzystywany był przez najemcę jako pomieszczenia biurowe.

Należy wskazać, że umowa najmu oraz dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego/wydzierżawiającego, jak i najemcę/dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z kolei, zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższych przepisów zarówno najem, jak i dzierżawa są umowami dwustronnie obowiązującymi i wzajemnymi. Oddanie rzeczy innej osobie do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy/dzierżawcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę/dzierżawcę. Wskazać w tym miejscu należy, że świadczeniem usług są także usługi mające cechy najmu i dzierżawy nieruchomości mieszkalnych, a zatem również świadczenie usług o podobnym do najmu lub dzierżawy charakterze (np. oddanie nieruchomości w odpłatne użytkowanie).

Zatem najem/dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczony jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że okoliczność, że budynek znajdujący się na działce, który był wynajmowany od 20 czerwca 2014 r. do 30 listopada 2019 r., oraz odpłatna dzierżawa części działki w latach 2014-2014, powoduje, że faktycznie była ona wykorzystywana przez Wnioskodawców w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Nie można zgodzić się z Wnioskodawcami, że w odniesieniu do opisanej we wniosku transakcji nie będą występować w charakterze podatników podatku VAT.

Jak wynika z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku, Nieruchomość składająca się z działki nr (…) wraz z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym oraz innymi obiektami (garaż, wiata garażowa oraz taras) nie była w całym okresie posiadania wykorzystywana przez Wnioskodawców do celów prywatnych, służyła Wnioskodawcom do celów zarobkowych a nie zaspokajaniu potrzeb osobistych. Taki sposób wykorzystywania posiadanego majątku jednoznacznie świadczy o wyłączeniu nieruchomości z majątku prywatnego i w konsekwencji jego zbycie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości przez osoby fizyczne zostało objęte analizą przez TSUE w sprawie C-291/92 a także w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03, z których to orzeczeń wynikało, że taki sposób dysponowania posiadaną Nieruchomością, jak opisany w złożonym wniosku, nie może być uznany za zarząd majątkiem prywatnym i w konsekwencji w odniesieniu do planowanej Transakcji Wnioskodawcy będą działać w charakterze podatników podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż Działki przez Wnioskodawców, będzie korzystała ze zwolnienia od opodatkowania i czy Wnioskodawcy będą mogli skorzystać z opcji opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT w przypadku dostawy działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym, oraz innymi obiektami budowlanymi (garaż, wiata garażowa oraz taras)

W odniesieniu do powyższej kwestii należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast, stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w chwili nabycia spadku na działce znajdował się budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze, a także sieć wodociągowa, linia napowietrzna niskiego napięcia, gaz oraz szambo. Wnioskodawcy wystąpili o wydanie w stosunku do przedmiotowej działki – decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która została wydana w dniu 8 grudnia 1995 r. W przedmiotowej decyzji ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji budowlanej polegające na rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego, dobudowy garażu, wiaty garażowej oraz tarasu. Wnioskodawcy, poza realizacją ww. inwestycji na Nieruchomości nie występowali z innymi wnioskami.

Od 20 czerwca 2014 r. do 30 listopada 2019 r. Wnioskodawcy wynajmowali budynek mieszkalny jednorodzinny znajdujący się na nieruchomości przedsiębiorcy będącemu podmiotem niepowiązanym ani kapitałowo ani personalnie z Wnioskodawcami (podmiot trzeci). Budynku nie dostosowywano do potrzeb najemcy. Przedmiot najmu wykorzystywany był przez najemcę jako pomieszczenia biurowe. Zarówno Wnioskodawca 1 jak i 2 są czynnymi podatnikami VAT i wystawiają faktury za najem (po 50% kwoty czynszu). Wnioskodawcy nie dokonywali odliczeń podatku VAT naliczonego w związku z rozbudową czy ulepszaniem budynku. Jak podnoszą Wnioskodawcy Działka mająca być przedmiotem zbycia jest zabudowana budynkiem mieszkalnym, oraz innymi obiektami budowlanymi (garaż, wiata garażowa oraz taras). Budynki istnieją od wielu lat i nie były ulepszane.

Wnioskodawcy mają zamiar zbyć przedmiotową nieruchomość na rzecz spółki komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”). Wspólnikami w tej spółce są: jednoosobowa spółka z o.o. (komplementariusz), Wnioskodawca 2 i jej mąż oraz ojciec Wnioskodawców. W sp. z o.o. (komplementariusz), jedynym wspólnikiem jest mąż Wnioskodawcy 2. Spółka komandytowa zamierza realizować na nieruchomości inwestycję budowlaną, polegającą na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażami podziemnymi.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa Budynku znajdującego się na Działce nr (…) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z wniosku, 20 czerwca 2014 r. do 30 listopada 2019 r. Wnioskodawcy wynajmowali budynek mieszkalny jednorodzinny znajdujący się na nieruchomości przedsiębiorcy będącemu podmiotem niepowiązanym ani kapitałowo ani personalnie z Wnioskodawcami (podmiot trzeci). Budynku nie dostosowywano do potrzeb najemcy. Przedmiot najmu wykorzystywany był przez najemcę jako pomieszczenia biurowe. Wnioskodawcy nie dokonywali odliczeń podatku VAT naliczonego w związku z rozbudową czy ulepszaniem budynku. Ponadto z wniosku wynika, że budynki nie były ulepszane.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie miało także zastosowanie również dla dostawy gruntu, na którym Budynek ten jest posadowiony ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, dostawa ww. Nieruchomości zabudowanej dokonywana przez Wnioskodawców na rzecz Spółki będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowaniu VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W sytuacji gdy, Strony transakcji złożą zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT w rozumieniu art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, transakcja opisana w złożonym wniosku będzie opodatkowana stawką podatku właściwą dla przedmiotu transakcji

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej dostawy nieruchomości zabudowanej o uznano za prawidłowe.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, Wnioskodawcy planują w najbliższym czasie usunięcie (rozebranie) budynków, przez co działka pozostanie niezabudowana. Niemniej nie jest pewne, czy działania te zostaną podjęte. W związku z powyższym przedmiotem dostawy może być albo działka zabudowana albo działka niezabudowana.

Wątpliwości wnioskodawców dotyczą także kwestii zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy przedmiotowej działki w przypadku usunięcia (rozebrania) budynków, tj. w przypadku gdy w chwili sprzedaży Działka nie będzie zabudowana.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawców wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego osiedla (…) zatwierdzonym przez Radę Gminy (…) uchwałą z dnia 24 lutego 1998 r. działka (…) znajduje się w strefie zabudowy jedno i wielorodzinnej.

Wobec powyższego niezabudowana nieruchomość będzie stanowić teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, zbycie tej nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawcy wykorzystywali przedmiotową w działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, co oznacza, że nie była ona wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. W konsekwencji dostawa ta nie będzie również zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostały spełnione przesłanki do jego zastosowania.

W konsekwencji, planowana dostawa nieruchomości niezabudowanej będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej dostawy nieruchomości niezabudowanej uznano za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.