Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.581.2020.4.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-02
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2020 r. (data wpływu 30 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz podatku od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 15 września 2020 r. nr 0122-KDIL1-3.4012.309.2020.2.MR, 0112.KDIL2-1.4011.581.2020.1.JK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłane w dniu 15 września 2020 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 17 września 2020 r. Natomiast w dniu 25 września 2020 r. (data nadania 24 września 2020 r.) wniosek został uzupełniony.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2007 roku Wnioskodawca nabył grunt rolny o powierzchni 16,87 ha (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość stanowi jedną geodezyjną działkę oznaczoną numerem 286. W 2016 roku został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zgodnie, z którym zmienione zostało przeznaczenie Nieruchomości z rolniczego pod aktywizację gospodarczą.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. Nieruchomość nie była jednak nigdy wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie wprowadził Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i nigdy nie była ona składnikiem majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Od momentu nabycia Nieruchomość stanowiła majątek prywatny Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nigdy nie dokonywał żadnych nakładów na Nieruchomość, ani też nie podejmował żadnych działań związanych z jej ulepszeniem. W szczególności należy wskazać, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych podziałów Nieruchomości jak również nie wydzielał dróg wewnętrznych, ani też nie zbroił Nieruchomości. Wnioskodawca nie występował również o uzyskanie dla Nieruchomości warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, jak i nie opracowywał żadnej dokumentacji projektowej. Od momentu nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował również żadnych działań marketingowych związanych z jej sprzedażą, nie korzystał z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie zamierzał bowiem sprzedać Nieruchomości i nie podejmował w tym zakresie żadnej aktywności.

W ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawca dzierżawił Nieruchomość wyłącznie na cele rolnicze. Była to jedyna aktywność Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym Nieruchomości. Należy przy tym podkreślić, że dzierżawa Nieruchomości na cele rolnicze nie odbywała się w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Przed sporządzeniem niniejszego wniosku Wnioskodawca otrzymał od podmiotu trzeciego ofertę dotyczącą nabycia Nieruchomości. W zaistniałych okolicznościach Wnioskodawca rozważa jej sprzedaż.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że:

*   Wnioskodawca jest wpisany do CEiDG jako przedsiębiorca, aczkolwiek przedmiot działalności gospodarczej wykonywanej faktycznie przez Wnioskodawcę nie obejmował i nie obejmuje działań w zakresie obrotu nieruchomościami (rozumianego jako nabywanie i zbywanie nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).
*   Nieruchomość została nabyta na podstawie umowy sprzedaży.
*   Wnioskodawca nabył Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania na potrzeby działalności rolniczej (Nieruchomość nie została nabyta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).
*   Udział Wnioskodawcy w procedurze zmiany „zagospodarowania przestrzennego” Nieruchomości ograniczył się do złożenia – w trakcie prowadzonych przez Gminę prac związanych ze sporządzeniem i opracowaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – do złożenia Wójtowi Gminy wniosku o przeznaczenie Nieruchomości w ww. planie na cel tożsamy ze wskazanym uprzednio w opracowanym przez ww. gminę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy.
*   Wnioskodawca nie prowadził jakichkolwiek działań mających na celu pozyskanie nabywcy dla Nieruchomości. Podmiot potencjalnie zainteresowany nabyciem Nieruchomości sam zgłosił się do Wnioskodawcy.
*   Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości, które byłyby aktualnie przeznaczone przez Wnioskodawcę do sprzedaży.
*   Do dnia sporządzenia tego pisma Wnioskodawca dokonał zbycia jednej nieruchomości, tj. nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi obecnie księgę wieczystą. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w 1996 roku na podstawie umowy sprzedaży, i to w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy (wybudowania domu). Wnioskodawca powyższego zamiaru nie zrealizował. Wnioskodawca zbył przedmiotową nieruchomość 22 marca 2013 roku. Powodem zbycia przedmiotowej nieruchomości było odstąpienie przez Wnioskodawcę od zamiaru zagospodarowania jej na własne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawcy. Do momentu zbycia przedmiotowej nieruchomości, nie była ona wykorzystywana w jakimkolwiek celu i nie została zagospodarowana w żaden sposób. W dacie zbycia przedmiotowa nieruchomość była niezabudowana. Środki otrzymane tytułem ceny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca przeznaczył na bieżące potrzeby życiowe i pokrycie wydatków, a w pozostałej części na oszczędności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych).

Czy przychód ze sprzedaży Nieruchomości wobec upływu 5 lat od końca roku kalendarzowego w jakim Wnioskodawca dokonał jej nabycia, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadniając niniejsze stanowisko należy wskazać na art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawa PIT, zgodnie z którym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis ten (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT) formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę spełnione zostałyby obie przesłanki wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, tj. zbycie nastąpiłoby po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym Nieruchomość została nabyta oraz zbycie nie nastąpiłoby w wykonaniu działalności gospodarczej.

Sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie mogłaby zostać uznana za czynność dokonaną w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazana powyżej definicja działalności gospodarczej wymaga przede wszystkim, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań. Kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia pożądanego efektu.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2019 r. (0115-KDIT2-3.4011.202.2019.4.PS): Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie gospodarczym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarniej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku. W szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstawy, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy PIT.

W niniejszym stanie faktycznym potencjalna sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę nie może zostać uznana za czynność dokonaną w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT.

W pierwszej kolejności trzeba podkreślić, że Nieruchomość należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy od ponad trzynastu lat i nigdy nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym potencjalna sprzedaż miałaby nastąpiła w ramach zwykłej, jednorazowej transakcji dotyczącej majątku prywatnego.

Należy również podkreślić, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych nakładów na Nieruchomość, ani też nie podejmował żadnych działań związanych z jej ulepszeniem, „uatrakcyjnieniem”. W szczególności Wnioskodawca nie dokonywał żadnych podziałów Nieruchomości jak również nie wydzielał dróg wewnętrznych, nie zbroił Nieruchomości. Wnioskodawca nie występował również o uzyskanie dla Nieruchomości warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, a nadto nie opracowywał żadnej dokumentacji projektowej. Wnioskodawca nie korzystał również z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości. W stosunku do Nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował również żadnych innych aktywności, którym można byłoby przypisać zawodowy (profesjonalny) charakter.

Jednocześnie należy podkreślić, że fakt prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie ma w rozpatrywanym przypadku żadnego znaczenia. Wnioskodawca nigdy bowiem nie wykorzystywał Nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej, a potwierdzeniem tej okoliczności jest brak ujęcia Nieruchomości w prowadzonej ewidencji środków trwałych. Zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach i orzeczeniach, które zostały wydane w tożsamych okolicznościach faktycznych np.:

*   interpretacji z dnia 10.07.2020 r. (0115-KDIT1.4011.64.2020.3.MN),
*   interpretacji z dnia 24.09.2019 r. (0113-KDIPT2-2.4011.425.2019.1.AKU),

a także orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego:

*   wyroku z dnia 03.07.2013 r. (sygn. akt II FSK 2110/11),
*   wyroku z dnia 30.01.2014 r. (sygn. akt II FSK 667/12),
*   wyroku z dnia 04.03.2015 r. (sygn. akt II FSK 855/14).

Z powyższych okoliczności faktycznych wynika jednoznacznie, że sprzedaż Nieruchomości ma być transakcją okazjonalną i jednorazową czyli taką, która nie jest czyniona z zamiarem nadania jej stałego charakteru.

Tym samym w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości nie można uznać Wnioskodawcy za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy PIT.

Jeśli bowiem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, to nie można jej uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia Nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego – charakteru takiej działalności).

To wskazuje, że w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, które nie posiadają cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy PIT.

W konsekwencji przychód ze sprzedaż Nieruchomości – z uwagi na upływ 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   odpłatne zbycie (pkt 8), z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów
    4.  – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działkę) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w 2007 roku nabył grunt rolny o powierzchni 16,87 ha. Wnioskodawca nabył Nieruchomość z zamiarem jej wykorzystania na potrzeby działalności rolniczej (Nieruchomość nie została nabyta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Nieruchomość stanowi jedną geodezyjną działkę. W 2016 roku został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zgodnie, z którym zmienione zostało przeznaczenie Nieruchomości z rolniczego pod aktywizację gospodarczą. Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie wprowadził Nieruchomości do ewidencji środków trwałych i nigdy nie była ona składnikiem majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest wpisany do CEiDG jako przedsiębiorca, aczkolwiek przedmiot działalności gospodarczej wykonywanej faktycznie przez Wnioskodawcę nie obejmował i nie obejmuje działań w zakresie obrotu nieruchomościami (rozumianego jako nabywanie i zbywanie nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Od momentu nabycia Nieruchomość stanowiła majątek prywatny Wnioskodawcy. Wnioskodawca nigdy nie dokonywał żadnych nakładów na Nieruchomość, ani też nie podejmował żadnych działań związanych z jej ulepszeniem. W szczególności należy wskazać, że Wnioskodawca nie dokonywał żadnych podziałów Nieruchomości jak również nie wydzielał dróg wewnętrznych, ani też nie zbroił Nieruchomości. Wnioskodawca nie występował również o uzyskanie dla Nieruchomości warunków zabudowy czy pozwolenia na budowę, jak i nie opracowywał żadnej dokumentacji projektowej. Udział Wnioskodawcy w procedurze zmiany „zagospodarowania przestrzennego” Nieruchomości ograniczył się do złożenia – w trakcie prowadzonych przez Gminę prac związanych ze sporządzeniem i opracowaniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – do złożenia Wójtowi Gminy wniosku o przeznaczenie Nieruchomości w ww. planie na cel tożsamy ze wskazanym uprzednio w opracowanym przez ww. gminę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy. Od momentu nabycia Nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował również żadnych działań marketingowych związanych z jej sprzedażą, nie korzystał z usług pośredników, agencji obrotu nieruchomościami jak również innych specjalistów zajmujących się doradztwem w zakresie sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie zamierzał bowiem sprzedać Nieruchomości i nie podejmował w tym zakresie żadnej aktywności. W ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawca dzierżawił Nieruchomość wyłącznie na cele rolnicze. Była to jedyna aktywność Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym Nieruchomości. Przed sporządzeniem niniejszego wniosku Wnioskodawca otrzymał od podmiotu trzeciego ofertę dotyczącą nabycia Nieruchomości. Wnioskodawca nie prowadził jakichkolwiek działań mających na celu pozyskanie nabywcy dla Nieruchomości. Podmiot potencjalnie zainteresowany nabyciem Nieruchomości sam zgłosił się do Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości, które byłyby aktualnie przeznaczone przez Wnioskodawcę do sprzedaży.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy planowana przez niego sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca jest zdania, że przychód należy zaliczyć do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z powyższym nie powstanie u niego z tytułu transakcji sprzedaży, z uwagi na upływ okresu wskazanego w tym przepisie.

Zatem, w celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych z planowanej sprzedaży należy rozważyć, czy czynności sprzedaży powyższych nieruchomości, mają znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta przez Wnioskodawcę dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w takiej działalności wykorzystywana. Zainteresowany nie nabył przedmiotowej nieruchomości w celu jej odsprzedaży i czerpania korzyści. Nieruchomość tę Wnioskodawca nabył w 2007 r. z zamiarem jej wykorzystania na potrzeby działalności rolniczej. Sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie długiego czasu od jej nabycia. W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Całokształt czynności, a w szczególności zakres i cel działania Wnioskodawcy, a zwłaszcza argumenty, że sprzedaż części nieruchomości nastąpi po upływie długiego okresu czasu od jej nabycia, sposób jej nabycia, a także przyczyny powodujące podjęcie decyzji o jej sprzedaży (oferta podmiotu trzeciego bez aktywnego udziału Wnioskodawcy), a także, fakt że Zainteresowany nie posiada a w konsekwencji nie planuje sprzedaży innych nieruchomości sugerują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy uznać, że przychody z planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku nie będą uzyskane ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych interpretacji i wyroków stwierdzić należy, że wydane one zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Końcowo wskazać należy, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług został załatwiony interpretacją indywidualną z dnia 27 października 2020 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.309.2020.3.MR.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.