Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-15/16/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-17
Teza: uznanie zespołu składników majątkowych wydzielanego ze Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji brak opodatkowania jego wydzielenia i przeniesienia do spółki nowozawiązanej.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 7 marca 2016 r. (data wpływu 11 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych wydzielanego ze Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji braku opodatkowania jego wydzielenia i przeniesienia do spółki nowozawiązanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z 7 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych wydzielanego ze Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji braku opodatkowania jego wydzielenia i przeniesienia do spółki nowozawiązanej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą M. Sp. z o.o. siedzibą w K. dalej „Spółka” lub „Spółka Dzielona” zamierza dokonać podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. przez wydzielenie i przeniesienie części jej majątku w postaci zorganizowanej części i przedsiębiorstwa na spółkę „M. N.” nowo zawiązaną spółkę z ograniczoną działalnością z siedzibą w K. (dalej także „S. N.” lub „M. N.”).

Zgodnie z § 14 ust. 7 umowy Spółki w dniu 13 października 2015 r., jedyny Wspólnik M. Spółka z o.o. zatwierdził nowy Regulamin organizacyjny przedsiębiorstwa uchwalony na podstawie uchwały Zarządu M. Sp. z o.o. z dnia 12 października 2015 r.

Na podstawie nowego Regulaminu organizacyjnego przedsiębiorstwa, który wszedł w życie od dnia 1 listopada 2015 r. wydzielono w ramach działalności Spółki M. Sp. z o.o. dwie odrębne funkcjonalne jednostki organizacyjne:

*   Centrum Handlu i Serwisu – zajmujące się sprzedażą detaliczną pojazdów mechanicznych i świadczeniem usług serwisowych,
*   Centrum Nieruchomości – zajmujące się wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami wykorzystywanymi na potrzeby Spółki lub dzierżawionymi podmiotom zewnętrznym.

W ramach opracowanego nowego Regulaminu organizacyjnego wyodrębniono nową strukturą organizacyjną – Centra – dla których wskazano:

*   zakres ich działania,
*   zakres odpowiedzialności,
*   podporządkowanie poszczególnych Centrów.

W Regulaminie organizacyjnym wprowadzono również nowy schemat organizacyjny. Regulamin organizacyjny dokonał również porządkowania zakresu obowiązków poszczególnym pracownikom.

W związku z wprowadzeniem z dniem 1 listopada 2015 nowego schematu organizacyjnego Spółki Zarządzeniem nr xxx Prezesa Zarządu z dnia 17 listopada 2015 roku w związku ze zmianą nazewnictwa niektórych stanowisk pracy wprowadzono za pośrednictwem aneksów odpowiednie zmiany do umów o pracę.

Celem wydzielenia Centrum Nieruchomości ze Spółki jest oddzielenie usług związanych ze sprzedażą detaliczną pojazdów mechanicznych i świadczeniem usług serwisowych, które nadal wykonywane będą przez Spółkę Dzieloną, od usług związanych z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Docelowo Centrum Nieruchomości planowane jest do wydzielenia i przeniesienia jego majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa na spółkę „M. N.”

W związku z restrukturyzacją Spółki Dzielonej opisaną wyżej, dokonano również zmian w zakresie wyodrębnienia rachunkowego i finansowego Centrum Nieruchomości, tak by Centrum to mogło stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W tym celu dokonano z dniem 1 listopada 2015 r.:

*   zmian w Opisie zasad rachunkowości sporządzonym zgodnie z art. 10 ustawy o rachunkowości, w zakresie, w jakim ze względu na restrukturyzację były te zmiany konieczne,
*   wyodrębniono w planie kont, konta Centrum Nieruchomości, tak, aby można było poszczególne składniki majątkowe, zobowiązania, przychody, koszty jednoznacznie i bezpośrednio przyporządkować do tego Centrum.
*   ustalono konta obrotów wewnętrznych, które będą rejestrowały „przychody” i „koszty” pomiędzy poszczególnymi Centrami (np. Centrum Nieruchomości obciąża na podstawie dokumentu wewnętrznego za najem dla Centrum Handlu i Serwisu),
*   wyodrębniono dla Centrum Nieruchomości, związaną z tym Centrum, między innymi:

*   ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   ewidencję należności i zobowiązań,
*   konto bankowe,

*   Wyodrębniono rejestry dla Centrum Nieruchomości dla potrzeb rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) tak, aby można zaprezentować odrębne rozliczenia w zakresie VAT.

Spółka przewidziana do podziału prowadzi zapisy księgowe w taki sposób, aby umożliwić wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań dla funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębnionych dwóch samodzielnych części przedsiębiorstwa Spółki, a to:

*   Centrum Handlu i Serwisu,
*   Centrum Nieruchomości.

W szczególności, księgowość Spółki prowadzi zapisy księgowe w sposób pozwalający wyodrębnić przychody i koszty działalności oraz aktywa i zobowiązania związane odrębnie z Centrum Nieruchomości. Wyodrębnienie to polega na podziale potrzebnych kont syntetycznych wynikowych, bilansowych i rozrachunkowych na dwie grupy kont analitycznych, na których ujmowane są odpowiednia przychody i koszty oraz aktywa i zobowiązania związane z dwiema zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa. Ponadto wszystkie koszty rodzajowe przeksięgowane zostają na odpowiednie konta syntetyczne przyporządkowane do jednej z dwóch części Spółki.

Dodatkowo do działalności związanej z Centrum Nieruchomości jest przyporządkowany rachunek bankowy, na który przekazywane są należności z prowadzonej przez Centrum Nieruchomości działalności, a także za pośrednictwem tego rachunku regulowane są zobowiązania z tytułu działalności Centrum oraz zaciągniętego kredytu bankowego związanego z nieruchomościami, w której Centrum Nieruchomości prowadzi działalność.

W oparciu o dokonane zmiany w zakresie rachunkowości, od 1 listopada 2015 r., możliwe jest prowadzenie ksiąg rachunkowych Spółki Dzielonej w układzie pozwalającym na obliczenie wyniku finansowego, oraz sporządzenie bilansu dla całej Spółki, a także dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa jaką jest Centrum Nieruchomości. Zarząd dla wewnętrznych potrzeb zarządczych otrzymał pierwszy rachunek zysków i strat i bilans dotyczący działalności prowadzonej przez Centrum Nieruchomości za listopad 2015 r.

Centrum Nieruchomości posiada wydzielony majątek rzeczowy ruchomy i nieruchomy oraz ma przyporządkowanych pracowników w oparciu, o których realizuje swoje zadania gospodarcze.

Centrum Nieruchomości stanowi więc wyodrębnioną organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo całość. Z powyższego wynika, że po wydzieleniu Centrum Nieruchomości do Spółki M. N. Sp. z o.o. będzie ona w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Spółka M. N., która powstanie na bazie Centrum Nieruchomości przejmie przypisane do Centrum Nieruchomości: należności, zobowiązania, środki trwałe, środki pieniężne na rachunku bankowym oraz pracowników i będzie kontynuowała prowadzoną przez Centrum Nieruchomości działalność.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany we wniosku przedmiot wydzielenia: Centrum Nieruchomości, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (VAT)?
2.  Czy w przypadku realizacji procesu podziału Spółki, przez wydzielenie z niej i przeniesienie na nowo zawiązaną Spółkę M. N. Sp. z. o.o. – Centrum Nieruchomości, powstanie po stronie Spółki Dzielonej obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług, czy też planowany podział przez wydzielenie Centrum Nieruchomości do Spółki M. N. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 VAT).

Przepisów ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towaru”, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego czyli aport. Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy VAT winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Przepis ten zaś stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencje zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest finansowo i organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, personel, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny.

Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. Spółka zamierza dokonać podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. przez wydzielenie i przeniesienie części jej majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa – Centrum Nieruchomości – na spółkę „M. N.” nowo zawiązaną spółkę z ograniczoną działalnością.

Centrum Nieruchomości stanowi wyodrębnioną organizacyjnie funkcjonalną całość jak również stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, wobec czego przedmiot wydzielenia – Centrum Nieruchomości może stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Ponadto przedmiot wydzielenia – Centrum Nieruchomości – stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo, gdyż poprzez zaprowadzenie odpowiedniej ewidencji jest możliwe wskazanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań związanych wyłącznie z Centrum Nieruchomości.

Przedmiot Wydzielenia – Centrum Nieruchomości – może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze, gdyż nie jest powiązany funkcjonalnie i finansowo z pozostałymi składnikami majątku Spółki M. Sp. z o.o. Przedmiot Wydzielenia – Centrum Nieruchomości – posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Przedmiot wydzielenia – Centrum Nieruchomości – stanowi zbiór zespolonych elementów, ma rzeczywistą zdolność do realizowania zadań gospodarczych. Spółka M. N., która powstanie na bazie Centrum Nieruchomości będzie kontynuowała prowadzoną działalność i tak samo działalność będzie kontynuowała Spółka Dzielona, z której zostanie wydzielona zorganizowana część przedsiębiorstwa – Centrum Nieruchomości.

Przyjąć wobec powyższego należy, że Przedmiot Wydzielenia – Spółka M. N. będący przedmiotem planowanego podziału przez wydzielenie spełnia definicję zorganizowanej część przedsiębiorstwa zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

W świetle powyższego czynność podziału przez wydzielenie Spółki M. N. Spółka z o.o. ze Spółki Dzielonej będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, podział przedsiębiorcy, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w wyniku podziału spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy wydzielony zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych – w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. To oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. O tym, czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przenoszonego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że zamierza dokonać podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., tj. przez wydzielenie i przeniesienie części jej majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa na nowo zawiązaną spółkę. Na podstawie nowego Regulaminu organizacyjnego przedsiębiorstwa, który wszedł w życie od dnia 1 listopada 2015 r. wydzielono w ramach działalności Spółki dwie odrębne funkcjonalne jednostki organizacyjne:

*   Centrum Handlu i Serwisu – zajmujące się sprzedażą detaliczną pojazdów mechanicznych i świadczeniem usług serwisowych,
*   Centrum Nieruchomości – zajmujące się wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami wykorzystywanymi na potrzeby Spółki lub dzierżawionymi podmiotom zewnętrznym.

W ramach opracowanego nowego Regulaminu organizacyjnego wyodrębniono nową strukturą organizacyjną – Centra – dla których wskazano:

*   zakres ich działania,
*   zakres odpowiedzialności,
*   podporządkowanie poszczególnych Centrów.

W Regulaminie organizacyjnym wprowadzono również nowy schemat organizacyjny. Regulamin organizacyjny dokonał również porządkowania zakresu obowiązków poszczególnym pracownikom.

Celem wydzielenia Centrum Nieruchomości ze Spółki jest oddzielenie usług związanych ze sprzedażą detaliczną pojazdów mechanicznych i świadczeniem usług serwisowych, które nadal wykonywane będą przez Spółkę Dzieloną, od usług związanych z wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Docelowo Centrum Nieruchomości planowane jest do wydzielenia i przeniesienia jego majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa na spółkę nowo zawiązaną. Z dniem 1 listopada 2015 r. dokonano:

*   zmian w Opisie zasad rachunkowości sporządzonym zgodnie z art. 10 ustawy o rachunkowości, w zakresie, w jakim ze względu na restrukturyzację były te zmiany konieczne,
*   wyodrębniono w planie kont, konta Centrum Nieruchomości, tak, aby można było poszczególne składniki majątkowe, zobowiązania, przychody, koszty jednoznacznie i bezpośrednio przyporządkować do tego Centrum.
*   ustalono konta obrotów wewnętrznych, które będą rejestrowały „przychody” i „koszty” pomiędzy poszczególnymi Centrami (np. Centrum Nieruchomości obciąża na podstawie dokumentu wewnętrznego za najem dla Centrum Handlu i Serwisu),
*   wyodrębniono dla Centrum Nieruchomości, związaną z tym Centrum, między innymi:

*   ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   ewidencję należności i zobowiązań,
*   konto bankowe,

*   Wyodrębniono rejestry dla Centrum Nieruchomości dla potrzeb rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług (VAT) tak, aby można zaprezentować odrębne rozliczenia w zakresie VAT.

Spółka przewidziana do podziału prowadzi zapisy księgowe w taki sposób, aby umożliwić wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań dla funkcjonalnie i organizacyjnie wyodrębnionych dwóch samodzielnych części przedsiębiorstwa Spółki, a to:

*   Centrum Handlu i Serwisu,
*   Centrum Nieruchomości.

W szczególności, księgowość Spółki prowadzi zapisy księgowe w sposób pozwalający wyodrębnić przychody i koszty działalności oraz aktywa i zobowiązania związane odrębnie z Centrum Nieruchomości. Wyodrębnienie to polega na podziale potrzebnych kont syntetycznych wynikowych, bilansowych i rozrachunkowych na dwie grupy kont analitycznych, na których ujmowane są odpowiednia przychody i koszty oraz aktywa i zobowiązania związane z dwiema zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa. Ponadto wszystkie koszty rodzajowe przeksięgowane zostają na odpowiednie konta syntetyczne przyporządkowane do jednej z dwóch części Spółki. Do działalności związanej z Centrum Nieruchomości jest przyporządkowany rachunek bankowy. Możliwe jest prowadzenie ksiąg rachunkowych Spółki Dzielonej w układzie pozwalającym na obliczenie wyniku finansowego, oraz sporządzenie bilansu dla całej Spółki, a także dla Centrum Nieruchomości. Centrum Nieruchomości posiada wydzielony majątek rzeczowy ruchomy i nieruchomy oraz ma przyporządkowanych pracowników w oparciu, o których realizuje swoje zadania gospodarcze. Centrum Nieruchomości stanowi wyodrębnioną organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo całość. Po wydzieleniu będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Spółka M. N., która powstanie na bazie Centrum Nieruchomości przejmie przypisane do Centrum Nieruchomości: należności, zobowiązania, środki trwałe, środki pieniężne na rachunku bankowym oraz pracowników i będzie kontynuowała prowadzoną przez Centrum Nieruchomości działalność.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu składniki majątkowe będące przedmiotem wskazanej we wniosku transakcji stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Ww. zespół składników majątkowych jest bowiem wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. Jest to wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych polegających na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami. Jednostka organizacyjna Centrum Nieruchomości została wydzielona na podstawie regulaminu organizacyjnego przedsiębiorstwa. Centrum Nieruchomości posiada wydzielony majątek rzeczowy ruchomy i nieruchomy oraz ma przyporządkowanych pracowników w oparciu, o których realizuje swoje zadania gospodarcze. Księgowość Spółki Dzielonej prowadzi zapisy księgowe w sposób pozwalający wyodrębnić przychody i koszty działalności oraz aktywa i zobowiązania związane odrębnie z Centrum Nieruchomości. Do działalności związanej z Centrum Nieruchomości jest przyporządkowany rachunek bankowy. Możliwe jest prowadzenie ksiąg rachunkowych Spółki Dzielonej w układzie pozwalającym na obliczenie wyniku finansowego, oraz sporządzenie bilansu dla Centrum Nieruchomości. Centrum Nieruchomości po wydzieleniu będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo. Spółka M. N. będzie kontynuowała prowadzoną przez Centrum Nieruchomości działalność.

Zatem należy stwierdzić, że zespół ww. składników materialnych i niematerialnych stanowi potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące cele gospodarcze.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania przedmiotowego zespołu składników Spółki (tj. Centrum Nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, czynność podziału przez wydzielenie Spółki M. N. Spółka z o.o. ze Spółki Dzielonej będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy przekazywane w ramach tej czynności składniki majątkowe wypełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podkreślić jednocześnie należy, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.