Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-70/08-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-04-17
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności przysługujących wspólnikowi rozwiązanej spółki jawnej z tytułu zwrotu wkładów oraz części majątku spółki
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks spółek handlowych; likwidacja; majątek-podział majątku; spółki-spółka jawna; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 11.01.2008 r. (data wpływu 21.01.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności przysługujących wspólnikowi rozwiązanej spółki jawnej z tytułu zwrotu wkładów oraz części majątku spółki **- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.01.2008 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności przysługujących wspólnikowi rozwiązanej spółki jawnej z tytułu zwrotu wkładów oraz części majątku spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym ze wspólników spółki jawnej. Obecnie wszyscy wspólnicy spółki planują postawić spółkę w stan likwidacji. Z likwidacją, zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych, związany będzie podział majątku spółki.

W majątku spółki znajdują się środki pieniężne oraz inne, nie wchodzących w skład remanentu polikwidacyjnego, aktywa majątkowe — środki trwałe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jako wspólnik likwidowanej spółki osobowej wnioskodawca powinien opodatkować otrzymany w ramach podziału majątek ?

Zdaniem wnioskodawcy opisany majątek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: PIT). Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu. Zasadę powyższą stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. Ustawa o PIT tworzy stan, w którym działalność prowadzona w ramach spółki jawnej jest opodatkowana odrębnie u każdego ze wspólników. Podmiotem praw i obowiązków na płaszczyźnie podatku dochodowego jest wspólnik spółki jawnej, a nie spółka. Kreowane przez spółkę jawną dochody podlegają więc odrębnemu opodatkowaniu u każdego ze wspólników. Konsekwencją przyjętego przez ustawodawcę konstrukcji podatku dochodowego, jest konieczność stwierdzenia, iż majątek zgromadzony przez spółkę jawną został zgromadzony z zysku, który podlegał opodatkowaniu u każdego ze wspólników (tj. sukcesywnie gromadzony przez spółkę majątek był również sukcesywnie opodatkowywany na poziomie wspólników), innymi słowy, każdy dochód uzyskany przez spółkę jawną zostaje opodatkowany zarówno w trakcie (zaliczki miesięczne na podatek), jak i na koniec roku podatkowego. Majątek spółki jawnej może zatem pochodzić albo z wkładów wspólników, albo z zysku spółki, który został już opodatkowany u wspólników. W związku z powyższym, zwrot wartości majątku likwidowanej spółki jawnej na rzecz wnioskodawcy nie będzie stanowić dochodu podlegającego opodatkowaniu. Wartość ta została bowiem wcześniej opodatkowana już na etapie uzyskiwania dochodu przez spółkę jawną tj. opodatkowana przez wnioskodawcę i pozostałych wspólników. Próba opodatkowania majątku, który otrzyma wnioskodawca stanowiłaby podwójne opodatkowanie dochodu osiągniętego przez cały czas trwania spółki jawnej.

Powyższa interpretacja została potwierdzona m.in. postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Targówek z dnia 13 sierpnia 2007 r. (nr 1437/ZDD/6/MF/423/42/2007).

Także Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 7 października 2004 r. (sygn. FSK 594/04) poparł przedstawioną powyżej argumentację. Sąd stwierdził bowiem, że wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego mu majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Jak słusznie bowiem zauważył Sąd — „zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku” opinii wnioskodawcy, jakkolwiek opisywany wyrok dotyczył majątku oraz wspólnika spółki cywilnej, znajduje również zastosowanie w odniesieniu do sytuacji wnioskodawcy. Wnioskodawca zaznacza, iż w opisanym stanie faktycznym zastosowania nie znajdzie przepis art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o PIT. Nie należy tego przepisu rozumieć a contrario, tj. w taki sposób, że nie podlega PIT jedynie ta część majątku otrzymanego w wyniku podziału majątku spółki, która stanowi zwrot wkładu do spółki, natomiast pozostały majątek podlega dodatkowemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jak zostało to bowiem wykazane powyżej, majątek ten został już wcześniej opodatkowany przez wnioskodawcę i nie może być opodatkowany powtórnie.

Podsumowując, otrzymany przeze wnioskodawcę dochód w postaci przypadającej na jego udział części majątku likwidowanej spółki jawnej nie będzie podlegać dodatkowemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, iż majątek ten został już przez wnioskodawcę wcześniej opodatkowany zgodnie z treścią przepisu art. 8 ust 1 ustawy o PIT.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 28 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Stosownie do art. 50 § 1 Kodeksu udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu (art. 51 § 1 Kodeksu).

Z kolei art. 68 Kodeksu stanowi, iż w okresie likwidacji do spółki stosuje się przepisy dotyczące stosunków wewnętrznych i zewnętrznych spółki, chyba, że przepisy rozdziału 5 (Likwidacja) stanowią inaczej lub z celu likwidacji wynika co innego. W myśl art. 70 § 1 Kodeksu likwidatorami są wszyscy wspólnicy. Wspólnicy mogą powołać na likwidatorów tylko niektórych spośród siebie, jak również osoby spoza swego grona. Uchwała wymaga jednomyślności, chyba, że umowa spółki stanowi inaczej.

Z przepisu art. 81 § 1 Kodeksu wynika, iż likwidatorzy sporządzają bilans nadzień rozpoczęcia i zakończenia likwidacji. Natomiast art. 82 § 1-3 Kodeksu spółek handlowych precyzuje, iż z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W konsekwencji każdy ze wspólników oblicza odrębnie dochód z udziału w spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej.

W świetle powyższego nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a – c.

Z kolei w myśl przepisu art. 18 ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia.

Jednakże wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego należności wypłacone wspólnikowi spółki jawnej ponad wartość wniesionego wkładu, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, należy uznać, iż zwrot wniesionych wkładów i rzeczy do spółki jawnej przez występującego wspólnika jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. pkt 50 ustawy tylko do wysokości wniesionego do tej spółki wkładu. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika jako dochód z praw majątkowych.

W świetle natomiast art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do 30 kwietnia następnego roku i w tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 w/cytowanej ustawy.

Odnośnie przytoczonego we wniosku wyroku NSA organ podatkowy wyjaśnia, że orzeczenia sądów administracyjnych są wydawane w indywidualnych sprawach, w których zostały wydane i nie wiążą organu podatkowego właściwego do wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock