Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.480.2020.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-20
Teza: Czy Spółka może dokonać na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, odliczenia Kosztów kwalifikowanych poniesionych zarówno w ramach Pierwszej próby produkcyjnej, jak i Pierwszej partii produkcyjnej?
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 września 2020 r. (data wpływu 13 października 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka może dokonać na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odliczenia Kosztów kwalifikowanych poniesionych zarówno w ramach Pierwszej próby produkcyjnej, jak i Pierwszej partii produkcyjnej ‒ **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka może dokonać na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odliczenia Kosztów kwalifikowanych poniesionych zarówno w ramach Pierwszej próby produkcyjnej, jak i Pierwszej partii produkcyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest jednym z największych producentów i dystrybutorów wód butelkowanych i napojów w Polsce.

Dynamiczne zmiany upodobań konsumentów oraz silna konkurencja na rynku powodują konieczność wprowadzania nowych wyrobów na rynek oraz rozwijanie już dotychczasowych poprzez udoskonalanie ich parametrów. W związku z powyższym, Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”, dalej: „Działalność B+R”).

W wyniku Działalności B+R powstają nowe lub ulepszone produkty (o nowych lub ulepszonych parametrach, w skali Spółki lub rynku). Podejmowane prace realizowane są zgodnie z wewnętrzną „Procedura określająca zasady projektowania i wdrażania nowych produktów” (dalej: „Procedura”). Procedura określa zasady projektowania i wdrażania nowych produktów zgodnie z wymaganiami określonymi w Spółce.

Ze względu na specyfikę branży proces badawczo-rozwojowy w Spółce odbywa się, co do zasady, w Dziale R&D. W nich powstają pierwsze próbki nowych lub ulepszonych produktów, gdzie prowadzone są prace (będące Działalnością B+R) w celu uzyskania produktów o danych parametrach. Na tym etapie za zakończone sukcesem prace B+R uznaje się w Spółce uzyskanie w skali laboratoryjnej próbek o założonych lub zbliżonych do założonych na początku prac parametrach. Przy czym na tym etapie Spółka wciąż nie posiada wiedzy, czy w skali produkcji seryjnej prowadzonej już poza Działem R&D w zakładach Spółki uda jej się wyprodukować produkty o takich parametrach, jakie udało się uzyskać w laboratorium. Brak tej wiedzy wynika m.in. ze względu na skalę prac, zaangażowanie pracowników fizycznych, ilości zastosowanych materiałów czy wykorzystania maszyn służących produkcji przemysłowej a niewystępujących w laboratoriach Spółki.

W związku z powyższym Spółka przygotowuje tzw.

*   pierwszą próbę produkcyjną (dalej: „Pierwsza próba produkcyjna”), który polega na przetestowaniu produkcji danego wyrobu w jak najmniejszej skali przemysłowej (tj. zbiorniku), w zależności od rodzaju produktu i złożoności badań jakie należy wykonać, biorąc pod uwagę wykorzystanie surowców, materiałów, potencjalne straty, lub;
*   pierwszą partię produkcyjną (dalej: „Pierwsza partia produkcyjna”) która polega na przetestowaniu danego wyrobu w skali większej niż Pierwsza próba produkcyjna, co pozwala na osiągnięcie szerszego poglądu nt. planowanych do osiągnięcia cech produktów.

Decyzja o tym czy konieczne jest wykonanie Pierwszej próby produkcyjnej lub Pierwszej partii produkcyjnej każdorazowo jest podejmowana przez Dział R&D, który szacuje w jak dużej skali może odbyć się testowanie oraz czy ilość surowców oraz zbiorników jest wystarczająca do weryfikacji pożądanych cech i finalnego potwierdzenia istniejących niepewności technologicznych.

Zarówno Pierwsza partia produkcyjna jak i Pierwsza próba produkcyjna polega na wyprodukowaniu w skali przemysłowej serii nowego lub ulepszonego produktu i jest zwieńczeniem procesu prowadzonego w Spółce mającego na celu stworzenie nowego lub ulepszonego produktu prowadzonego w laboratoriach badawczo-rozwojowych Spółki, który w swej końcowej fazie obejmuje następujące etapy:

1.  Rozwój propozycji nowego lub ulepszonego produktu, tj. bardziej zaawansowane prace zarówno technologiczne m.in. w kontekście wykorzystania materiałów i surowców, projektowania całego procesu na bazie opracowanej wcześniej koncepcji, przygotowania do wykonania Pierwszej próby produkcyjnej Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej oraz uzyskanie stosowanych akceptacji;
2.  Przygotowanie finalnej propozycji, czyli przygotowanie Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej oraz wykonanie szeregu testów (przechowalniczych, leżakowania, organoleptycznych itp.), które potwierdzą możliwości wyprodukowania danego produktu;
3.  Po pozytywnej walidacji wyrobu na podstawie Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej, podejmowana jest decyzja o ewentualnym wprowadzeniu produktu na rynek i przygotowaniu finalnej receptury.

Zarówno Pierwsza próba produkcyjna jak i Pierwsza partia produkcyjna służą przetestowaniu produkcji i zachowania się wykorzystanych materiałów w warunkach produkcji przemysłowej oraz otrzymanych nowych lub ulepszonych produktów pod kątem założonych i uzyskanych w skali laboratoryjnej parametrów. Z tych powodów Pierwsza próba produkcyjna / Pierwsza partia produkcyjna odbywa się pod ścisłym nadzorem pracowników Spółki zaangażowanych w pracę nad nowymi lub ulepszonymi produktami.

Specjaliści z Działu R&D odpowiedzialni za dany projekt muszą sprawdzić, czy założone na etapie projektowania parametry zostały dotrzymane. Wytypowane osoby w Spółce nadzorują cały proces w celu potwierdzenia, że założenia dotyczące nowego / ulepszonego wyrobu oraz procesu technologicznego są zgodne. Co więcej, poszczególni pracownicy prowadzą również kompleksowe badania zgodności, aby stwierdzić - czy zostały spełnione wymagania standardów jakościowych założonych wcześniej na podstawie prób technologicznych i badań prowadzonych w warunkach laboratoryjnych.

Na podstawie informacji uzyskanych w trakcie testów próbek z Pierwszej Próby produkcyjnej/Pierwszej partii produkcyjnej Spółka podejmuje ewentualną decyzję o:

*   wdrożeniu produkcji seryjnej nowego lub ulepszonego produktu, albo
*   o konieczności kontynuowania prac Dziale R&D nad nowym lub ulepszonym produktem, albo
*   o wdrożeniu zmian w technologii produkcji w celu uzyskania w skali przemysłowej produktu o założonych i uzyskanych w laboratorium parametrach, albo
*   zaprzestaniu dalszych prób.

Produkty powstałe w wyniku Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej przechodzą ponadto kontrolę jakości pod kątem spełniania norm wynikających z obowiązującego prawa oraz norm obowiązujących w Spółce.

Pierwsza próba produkcyjna / Pierwsza partia produkcyjna nie dotyczy zatem produktów wdrożonych przez Spółkę do produkcji seryjnej, tj. takich, w odniesieniu do których Spółka ma wiedzę, że pożądane warunki techniczne będą co do zasady osiągnięte w wyniku prowadzonej produkcji, a weryfikacja ich spełnienia sprowadza się jedynie do rutynowej kontroli jakości (efekty są mierzalne).

Liczba produktów wyprodukowanych przez Spółkę w ramach Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej zależy każdorazowo od właściwości technologicznych linii.

Minimalne wolumeny produkcyjne w ramach Pierwszej partii produkcyjnej / Pierwszej próby produkcyjnej różnią się w zależności od rodzaju produktu (napoje, wody butelkowane) i wynoszą od kilkunastu do kilkudziesięciu ton. Ich wielkość każdorazowo zależy od właściwości technologicznych linii (opłacalności jej uruchomienia). Co do zasady, Spółka dąży do tego, aby Pierwsza próba produkcyjna pozwoliła na sprawdzenie nowego / ulepszonego produktu w jak najmniejszej ilości (skali), tj. w ramach najmniejszego posiadanego zbiornika. Nie zawsze jest to jednak możliwe, a w związku z tym podejmowana jest decyzja o przygotowaniu Pierwszej partii produkcyjnej, która pozwala na weryfikację założeń w szerszej skali niż jeden zbiornik. Powyższy proces zależy przede wszystkim od posiadanych zbiorników (ich pojemności), które warunkują podjęcie prac w mniejszej (np. 1 tona) lub większej (np. 10 ton) skali. Decyzje o rekomendacje w zakresie wielkości partii każdorazowo określa Dział R&D. Takie działania pozwalają na ograniczenia potencjalnych strat w materiałach i surowcach.

Na koszty Pierwszej próby produkcyjnej/Pierwszej partii produkcyjnej składają się koszty uzyskania przychodów wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT („Koszty kwalifikowane”), w szczególności koszty pracownicze pracowników zaangażowanych w testy Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej, koszty materiałów wykorzystanych do wyprodukowania Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej, amortyzacja maszyn wykorzystanych do wy produkowania Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej oraz zużycie mediów.

W tym kontekście Spółka zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT („Ulga B+R”), tj. dokonać odliczenia Kosztów kwalifikowanych poniesionych na Pierwszą próbę produkcyjną oraz Pierwszą partię produkcyjną w oparciu o definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, dla lat przyszłych oraz dla lat minionych poprzez korektę zeznań podatkowych, tj. w stanie prawnym obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r.

Spółka zamierza dokonać odliczenia zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT, a w szczególności zaznacza, że:

*   prowadzona Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT,
*   w ewidencji rachunkowej Spółka wyodrębni koszty kwalifikowane związane z realizacją Działalności B+R i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których Działalność B+R będzie realizowane,
*   jeśli w 2018 r. i w latach następnych Spółka uzyskała i / lub będzie uzyskiwać przychody z zysków kapitałowych, to odliczeń z tytułu Ulgi B+R Spółka zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,
*   Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,
*   Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT,
*   Spółka zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT,
*   Spółka nie zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,
*   Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,
*   Spółka nie odliczyła i nie zamierza odliczać Ulgi B+R od dochodu, o którym mowa w art. 24d ustawy o CIT.

Wniosek ma na celu potwierdzenie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego na gruncie przepisów obowiązujących zarówno przed, jak i od 1 stycznia 2018 r.

Wniosek nie ma na celu potwierdzenia możliwości odliczenia Kosztów kwalifikowanych ponoszonych w związku z Pierwszą próbą produkcyjną oraz Pierwszą partią produkcyjną w ramach prowadzenia kontroli jakości. Spółka wyłącza koszty kontroli jakości z Ulgi B+R jako dotyczące prac rutynowych, nie zaliczających się do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może dokonać na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, odliczenia Kosztów kwalifikowanych poniesionych zarówno w ramach Pierwszej próby produkcyjnej, jak i Pierwszej partii produkcyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka może dokonać na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, odliczenia Kosztów kwalifikowanych poniesionych zarówno w ramach Pierwszej próby produkcyjnej, jak i Pierwszej partii produkcyjnej.

Przepisy dot. Ulgi B+R.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe w rozumieniu art. 4a pkt 27 ustawy o CIT oznaczają badania podstawowe i badania aplikacyjne. Należy je rozumieć odpowiednio zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2018 poz. 1668, dalej: „Prawo o SWiN”), tj.:

1.  badania podstawowe - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o SWiN. Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast na gruncie przepisów obowiązujących do 30 września 2018 r., badania naukowe w rozumieniu art. 4a pkt 27 ustawy o CIT oznaczały:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii genetycznych.

Z kolei w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., prace rozwojowe definiowane były jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Z kolei zgodnie z art. 18d. ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
2.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
3.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
4.  nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
5.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2018 r. poz. 87), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
6.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
7.  nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
8.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego;
9.  w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt l-4a lub ust. 3a pkt 2;
10.  dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prowadzona przez Spółkę Działalność B+R stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Z kolei Koszty kwalifikowane ponoszone przez Spółkę stanowią koszty, wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, które pod pewnymi warunkami mogą zostać odliczone na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT. Jak zostało ponadto wskazane, Spółka spełnia wymogi wskazane w art. 18d ust. 4-8 oraz 18e ustawy o CIT.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest i będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania Kosztów kwalifikowanych, o ile dotyczą one działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodów wskazanych w art. 18d ust. 2- 3 ustawy o CIT (w przypadku Spółki Kosztów kwalifikowanych) poniesionych w ramach prac rozwojowych. Na gruncie przepisów obowiązujących do 30 września 2018 r. wymienione było, że koszty kwalifikowane dotyczyły m.in. kosztów niezbędnych do wytworzenia prototypu lub projektu pilotażowego, co stanowi zdaniem Wnioskodawcy prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, a tym samym działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT zarówno na gruncie art. 4a pkt 28 w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r.

Zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym przez ustawodawcę, nowelizacja art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT miała na celu zapewnienie spójności definicji badań naukowych i prac rozwojowych z tymi obowiązującymi w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2018 poz. 1668, dalej: „Prawo o SWiN”). Z kolei, zgodnie z uzasadnieniem, wprowadzenie nowych definicji związane było z koniecznością rozgraniczenia działalności artystycznej od naukowej i prac rozwojowych: Jednocześnie projekt przesądza, że badania naukowe i prace rozwojowe prowadzi się w dziedzinach nauki i dyscyplinach naukowych, a twórczość artystyczną - w dziedzinie sztuki i dyscyplinach artystycznych (str. 11 Uzasadnienia). Jednocześnie ustawodawca wskazał, że dokonując tego rozgraniczenia odwołał się do: systematyki dziedzin i dyscyplin przyjętej przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD), co przesądza o merytorycznym powiązaniu dziedzin i dyscyplin z tym międzynarodowym wzorcem, a także do bezpieczeństwa państwa, konieczności dochowania zobowiązań międzynarodowych Rzeczypospolitej Polskiej oraz celów, których realizacji służy klasyfikacja (str. 11 Uzasadnienia).

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, dokonana zmiany treści art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT, miała charakter wyłącznie doprecyzowujący i ujednolicający obowiązujące w polskim prawie definicje, nie zmieniając jednocześnie ich zakresu. Nadrzędnym celem wprowadzenia nowych definicji miało być bowiem jasne rozróżnienie działalności naukowej i prac rozwojowych od działalności artystycznej.

Przykładowo, w znowelizowanej definicji prac rozwojowych wskazane jest, że dla celów Ulgi B+R odliczalne są m.in. koszty prac rozwojowych również w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Przy czym koszty takie odliczalne dla celów Ulgi B+R były również na gruncie poprzednich definicji, co została wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe (por. np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.285.2018.2.JS, czy interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.282.2018.2.JF).

Inna zmiana wynikająca z nowelizacji dotyczy skrócenia definicji prac rozwojowych wskazanej w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT o przykłady prac rozwojowych w zakresie prototypów. O tym, że zmiana ta miała na celu uproszczenie definicji świadczy to, że prace rozwojowe w zakresie prototypów są działalnością badawczo-rozwojową w klasyfikacji OECD, na którą powołuje się w nowelizacji ustawodawca, a w poprzedniej definicji występowały jedynie w ramach przykładów (co wynika z wymienienia ich po zwrocie: „w szczególności”).

O doprecyzowującym i ujednolicającym charakterze nowelizacji świadczy o tym również fakt, że zmiana definicji miała miejsce 1 października 2018 r. W konsekwencji, również zdaniem ustawodawcy, nie wpłynęła ona na zakres obowiązku podatkowego - tu Ulgi B+R. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, również na gruncie znowelizowanych przepisów pomocne w zakresie klasyfikacji badań naukowych i prac rozwojowych będą dokumenty opracowane przez OECD.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, definicja prac rozwojowych wskazana w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. może być zatem w odniesieniu do prototypów stosowana w charakterze posiłkowym.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe ma miejsce w przypadku Pierwszej próby produkcyjnej jak i Pierwszej partii produkcyjnej, tj. oba spełniają przesłanki wskazane w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT. Jak zostało opisane w stanic faktycznym/zdarzeniu przyszłym, konieczność przygotowania Pierwszej partii produkcyjnej jest każdorazowo weryfikowana w zależności od rodzaju produktu i jego pożądanych właściwości. Nie ma możliwości, aby Pierwsza próba produkcyjna za każdym razem dawała szeroki pogląd nt. planowanych do osiągnięcia cech produktów. Zarówno w wyniku Pierwszej próby produkcyjnej jak i Pierwszej partii produkcyjnej powstają prototypy nowych lub ulepszonych produktów, które podlegają następnie testom przeprowadzanym przez pracowników zaangażowanych w prace laboratoryjne. Na podstawie tych testów Spółka uzyskuje wiedzę w zakresie finalnej postaci produktu lub jego odstępstw od cech pożądanych, wymagających kontynuowania Działalności B+R w celu ich osiągnięcia, w warunkach produkcji przemysłowej. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do odliczenia Kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT poniesionych na wyprodukowanie produktów w ramach Pierwszej partii produkcyjnej.

Wnioskodawca wskazuje, że taka interpretacja jest zgodna z charakterem jego Działalności B+R, w trakcie której należy wytworzyć serię pilotażową. W przypadku Wnioskodawcy jest to bowiem nieodłączny element jego Działalności B+R związanej z opracowywaniem nowych lub ulepszonych produktów oraz przygotowaniem ich do produkcji seryjnej. Dopiero po przeprowadzeniu testów próbek powstałych w ramach Pierwszej próby produkcyjnej lub Pierwszej partii produkcyjnej Spółka uzyskują ewentualnie informację (wiedzę) o ostatecznym kształcie produktu (jego parametrach w skali produkcji przemysłowej i zachowaniu się prototypu w skali produkcji przemysłowej).

Powyższe jest zgodne z przyjętą Procedurą, która w przejrzysty sposób rozróżnia prace badawczo - rozwojowe od czynności rutynowych, niezwiązanych z Działalnością B+R. Ponadto każdorazowo Dział R&D przekazuje informacje nt. minimów jakie muszą zostać wykonane, aby ostatecznie zwalidować dany wyrób. Wskazane podejście jest jak najbardziej zasadne i pozwala na ograniczenie potencjalnych strat surowców i materiałów w Spółce.

Okoliczność, czy nowe bądź ulepszone produkty wytworzone w wyniku Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej zostaną następnie sprzedane, w ocenie Wnioskodawcy pozostaje bez znaczenia dla możliwości rozliczenia tego rodzaju kosztów w ramach Ulgi B+R. Należy zauważyć, że otrzymanie wynagrodzenia za serię pilotażową nie wyklucza wypełnienia definicji wskazanej w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, która wprost wskazuje na możliwość jej komercyjnego wykorzystania.

Końcowo Wnioskodawca zauważa, że możliwość skorzystania z Ulgi B+R w odniesieniu do kosztów wytworzenia serii pilotażowych została wielokrotnie potwierdzona przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 15 czerwca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.231.2018.1.MO) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko spółki o możliwości: zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, które są kosztami uzyskania przychodów, niezbędnych w procesie produkcji prototypów i procesie udoskonalania produktów.

Brak ograniczenia definicji działalności badawczo-rozwojowej w kontekście opracowania serii pilotażowych (co w ocenie Wnioskodawcy ma miejsce również, w przypadku Spółki) na gruncie definicji obowiązujących od 1 października 2018 r. został potwierdzony przez Dyrektora KIS w interpretacji z 4 lutego 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.540.2018.3.MBD).

Z kolei w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.112.2017.1.MST) zostało potwierdzone stanowisko podatnika, zgodnie z którym: Okoliczność, czy prototypy lub seria pilotażowa zostaną następnie sprzedane, w ocenie Wnioskodawcy nie ma znaczenia dla możliwości rozliczenia tego rodzaju kosztów w ramach ulgi badawczo-rozwojowej. Podobne stanowisko zajął Dyrektor K1S m.in. również w interpretacji z 11 stycznia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.536.2018.2.JKT) oraz interpretacji z 4 grudnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.452.2019.1.IZ).

Tym samym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedstawiona w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego działalność w zakresie Pierwszej próby produkcyjnej oraz Pierwszej partii produkcyjnej, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT i tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z odliczenia, o który m mowa w art. 18d ustawy o CIT, w odniesieniu do Kosztów kwalifikowanych na nią poniesionych.

Końcowo Spółka zauważa, że zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka nie zalicza do Kosztów kwalifikowanych ponoszonych w związku z Pierwszym zbiornikiem produkcyjnym oraz Pierwszą partią produkcyjną kosztów ponoszonych w ramach prowadzenia kontroli jakości produktów powstałych w wyniku Pierwszej próby produkcyjnej / Pierwszej partii produkcyjnej. Spółka wyłącza koszty kontroli jakości z Ulgi B+R jako dotyczące prac rutynowych, nie zaliczających się do działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o CIT.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka może dokonać na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, odliczenia Kosztów kwalifikowanych poniesionych zarówno w ramach Pierwszej próby produkcyjnej, jak i Pierwszej partii produkcyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.