Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4513-11/15-2/MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-28
Teza: Podstaw opodatkowania podatkiem od gier – loteria audioteksowa.
Słowa kluczowe: loterie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [GRY] Ustawa o grach hazardowych -Rozdział 1; [GRY] Ustawa o grach hazardowych -Rozdział 7 -art. 71; [GRY] Ustawa o grach hazardowych -Rozdział 7 -art. 73

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej gier hazardowych w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem od gier – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej gier hazardowych w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem od gier.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (lub dalej „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie organizacji loterii audioteksowych w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm., dalej również „ugh”). Loterie audioteksowe Wnioskodawca organizuje w imieniu własnym (to Wnioskodawca jest regulaminowym organizatorem loterii, to on uzyskuje zezwolenie właściwego dyrektora izby celnej na przeprowadzenie loterii), jednak robi to na zlecenie podmiotów trzecich (dalej również „Klientów”) za wynagrodzeniem, na podstawie zawartych umów. „Typowe” obowiązki Wnioskodawcy związane z organizacją loterii obejmują m.in. stworzenie koncepcji loterii, uzyskanie zezwolenia na organizację loterii i występowanie w charakterze organizatora loterii, opracowanie, zgodnie z wymogami przepisów prawa, regulaminu loterii, a także innych niezbędnych dokumentów i udostępnienie ich uczestnikom loterii, uzyskanie wszelkich wymaganych prawem zezwoleń, w szczególności zezwolenia na organizację loterii wydanego przez właściwego dyrektora izby celnej, uzyskanie i dostarczenie bankowej gwarancji wypłaty nagród w loterii, zakup nagród przewidzianych w regulaminie loterii (przy czym koszt nagród jest elementem kalkulacyjnym wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy od Klienta), przeprowadzenie loterii w terminie określonym w zezwoleniu oraz, powiadomienie właściwego organu celnego o rozpoczęciu i zakończeniu loterii, powołanie wewnętrznej komisji nadzoru oraz zapewnienie sprawowania nadzoru nad przebiegiem loterii przez osobę posiadającą świadectwo zawodowe wydane przez Ministra Finansów uprawniające do nadzorowania loterii audioteksowych, wyłonienie zwycięzców loterii zgodnie z regulaminem loterii (przeprowadzenie losowania lub losowań i zapewnienie ich rzetelności), powiadomienie laureatów loterii o wygranej, obsługa logistyczna procesu wydawania nagród w loterii, naliczenie i odprowadzenie należnego podatku od osób fizycznych w związku z wydaniem nagród uczestnikom loterii, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, obsługa reklamacji związanych z loterią, techniczne podłączenie się do operatorów telekomunikacyjnych celem realizacji komunikacji sms-owej lub telefonicznej z uczestnikami loterii, opracowanie infrastruktury technicznej niezbędnej do obsługi loterii oraz obsługa techniczna loterii, zapewnienie obsługi prawnej loterii, dokonywanie wszelkich innych czynności niezbędnych do przygotowania i sprawnego przeprowadzenia loterii.

Za tak opisane czynności Wnioskodawca otrzymuje od Klientów wynagrodzenie umowne z tytułu świadczenia na ich rzecz usług marketingowych (organizowane przez Wnioskodawcę loterie mają na celu wypromowanie i zwiększenie rozpoznawalności produktów lub marki Klientów). Wynagrodzenie to pokrywa wszystkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z organizacją loterii audioteksowych (w tym zwłaszcza koszty zakupu nagród w loteriach) oraz obejmuje dodatkowe, „właściwe” wynagrodzenie za świadczenie usług marketingowych. Jest ono rozliczane w trakcie trwania loterii, w ustalonych w umowie z danym Klientem okresach rozliczeniowych.

Organizując loterie audioteksowe, Wnioskodawca, ze względu na ograniczone możliwości techniczne, nie jest w stanie samodzielnie koordynować ruchu telekomunikacyjnego pochodzącego od różnych operatorów telekomunikacyjnych w związku z loteriami. W konsekwencji, Wnioskodawca korzysta z pomocy podmiotów pełniących funkcję tzw. integratorów. Podmioty te świadczą na rzecz Wnioskodawcy usługi w zakresie obsługi ruchu sms-ów i połączeń telefonicznych w loteriach (zapewnienie numerów do wysyłki sms-ów/realizacji połączeń telefonicznych na potrzeby loterii, przyjmowanie masowego ruchu telekomunikacyjnego i kierowanie go do Wnioskodawcy jako organizatora loterii, pośrednictwo pomiędzy Wnioskodawcą a operatorami telekomunikacyjnymi itd.). Za świadczone usługi otrzymują one wynagrodzenie w postaci prowizji opiewającej na pewien, określony w umowie z danym integratorem % kwot przekazanych przez operatorów telekomunikacyjnych.

W praktyce przepływ środków z sms-ów/połączeń telefonicznych w loteriach organizowanych przez Wnioskodawcę przebiega w ten sposób, że integrator otrzymuje od operatorów telekomunikacyjnych kwoty pomniejszone o koszt samych sms-ów/połączeń telefonicznych, czyli pomniejszone o opłaty należne operatorom za świadczenie usług telekomunikacyjnych na rzecz ich klientów (oznacza to, że operatorzy zatrzymują dla siebie kwotę, która w żaden sposób nie jest należna Wnioskodawcy jako organizatorowi loterii, a tym samym nie stanowi jego przychodu). Z kwot przekazanych przez operatorów telekomunikacyjnych swoją prowizję potrącają integratorzy, przy czym prowizja (wynagrodzenie) przysługuje integratorom od Wnioskodawcy (organizatora loterii) a nie od operatorów telekomunikacyjnych i każdorazowo wynika z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a integratorem. Zatem, podmiotem zobowiązanym do wynagrodzenia integratorów jest Wnioskodawca.

W opisanych warunkach Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące prawidłowego sposobu określenia podstawy opodatkowania podatkiem od gier z tytułu organizowanych loterii audioteksowych. Dotyczą one przede wszystkim tego, czy w podstawie opodatkowania Wnioskodawca powinien uwzględniać wynagrodzenie należne od Klientów z tytułu wyświadczonych na ich rzecz usług marketingowych oraz, czy podstawę opodatkowania powinna stanowić całość wpływów od operatorów telekomunikacyjnych, czy też kwoty wpływów pomniejszone o prowizję (wynagrodzenie) integratorów. Rzeczone wątpliwości pogłębiły się dodatkowo w związku ze zmianą przepisu art. 73 ust. 1 pkt 2 uhg wprowadzoną ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1201).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Co w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie stanowiło przychód Wnioskodawcy (podstawę opodatkowania), w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu organizacji loterii audioteksowych, opodatkowany podatkiem od gier, o którym mowa w art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, po nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Podstawą opodatkowania podatkiem od gier z tytułu organizacji loterii audioteksowych będzie przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskany przez Wnioskodawcę z odpłatnych połączeń telefonicznych lub z wysyłania krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telefonicznej, stanowiący kwoty przekazane integratorowi przez operatorów telekomunikacyjnych, przed pomniejszeniem tych kwot o prowizję (wynagrodzenie) integratorów. Natomiast wynagrodzenie otrzymane (należne) od Klientów z tytułu usług marketingowych, chociaż niewątpliwie związane z loteriami audioteksowymi, nie będzie mogło zostać uznane za „uzyskane z tych loterii” w rozumieniu przepisu art. 73 ust. 1 pkt 2 ugh (oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 ugh, który posługuje się tożsamym zwrotem).

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 11 ugh grami losowymi są m.in. loterie audioteksowe, w których uczestniczy się przez:

1.  odpłatne połączenie telefoniczne lub
2.  wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej - a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe.

Loterie audioteksowe mogą być urządzane, na podstawie udzielonego zezwolenia, wyłącznie przez spółki akcyjne lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Do tych spółek stosuje się przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, chyba że ustawa stanowi inaczej (vide art. 7 ust. 2 ugh).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ugh ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2.

W myśl art. 71 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ugh podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie udzielonej koncesji lub zezwolenia, podmioty urządzające gry objęte monopolem państwa oraz uczestnicy turnieju gry pokera. Przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest m.in. urządzanie gier hazardowych, z wyłączeniem loterii promocyjnych i pokera rozgrywanego w formie turnieju gry pokera.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, że podatnikiem podatku od gier jest m.in. podmiot urządzający loterie audioteksowe na podstawie stosownego zezwolenia, a przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest urządzenie loterii audioteksowej.

W art. 73 ust. 1 pkt 2 ugh, jako podstawę opodatkowania podatkiem od gier w loterii audioteksowej określono przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii. Natomiast w art. 74 pkt 4 ugh ustalono stawkę podatku dla loterii audioteksowej w wysokości 25%.

Ustawa o grach hazardowych nie zawiera własnej definicji pojęcia „przychodu”. Tym niemniej, po nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. odsyła ona w tym zakresie wprost do przepisów ustawy z dnia 12 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1992 r. Nr 21 poz. 86 z późn. zm., dalej również „updop”).

W myśl art. 12 ust. 1 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast stosownie do treści art. 12 ust. 3 tej ustawy - za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepisy prawa podatkowego wprowadzają więc jako zasadę kasowy charakter przychodu (a więc fizycznie uzyskany przez podatnika), natomiast w odniesieniu do przychodów z działalności gospodarczej zasadę tę ogranicza memoriałowy charakter przychodu (kwota należna, choć nie została jeszcze faktycznie otrzymana).

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Między przychodem a działalnością gospodarczą musi zatem istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu.

Wnioskodawca uważa, że w kontekście rozpatrywanej sprawy trzeba zwrócić uwagę na dwa jej aspekty. Mianowicie co jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier a w konsekwencji co stanowi podstawę opodatkowania tym podatkiem (przychód).

Jak wskazano, Wnioskodawca organizuje loterie audioteksowe na zlecenie Klientów (podmiotów trzecich) za co otrzymuje od nich wynagrodzenie umowne. Organizatorem tych loterii, w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, nie są zatem Klienci tylko właśnie Wnioskodawca, który każdorazowo we własnym imieniu występuje do właściwego dyrektora izby celnej o wydanie , stosownych zezwoleń. Również wszelkie czynności prawne i faktyczne związane z urządzaniem przedmiotowych loterii spoczywają na Wnioskodawcy. Zatem to Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od gier z tytułu organizacji loterii audioteksowych.

Jak wynika z art. 71 ust. 2 ugh przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest urządzanie gier hazardowych, w tym przypadku loterii audioteksowych, których kwintesencją jest odpłatne połączenie telefoniczne lub wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedmiotowym przypadku opodatkowaniu podatkiem od gier podlega działalność Wnioskodawcy w zakresie urządzania loterii, zaś podstawą opodatkowania będzie stanowił przychód uzyskany z tych loterii rozumiany jako wartości pieniężne otrzymane lub należne Wnioskodawcy, a wygenerowane przez graczy biorących udział w tych loteriach poprzez odpłatne połączenia telefoniczne lub sms-y. Natomiast opodatkowaniu podatkiem od gier nie będzie podlegało wynagrodzenie umowne otrzymane lub należne Wnioskodawcy od Klientów z tytułu organizacji loterii. Trzeba tutaj podkreślić, że w art. 73 ust. 1 pkt 2 ugh wprost stwierdza się, że podstawę opodatkowania podatkiem od gier w loterii audioteksowej jest przychód organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii. Czyli nie dowolny przychód jakkolwiek związany z loterią ale tylko taki, jak to wskazano powyżej, wygenerowany działalnością loterii jako takiej. Natomiast wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę od Klientów za zorganizowanie loterii niewątpliwie nie jest przychodem wygenerowanym przez loterię ale przez działalność usługową na rzecz Klientów i czynność ta jako taka nie jest grą hazardową, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od gier.

Warto w tym miejscu nadmienić, iż tożsamą interpretację w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem od gier, w przypadku loterii audioteksowych organizowanych na zlecenie podmiotów trzecich, zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach na gruncie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 19 czerwca 2012 r nr IBPP4/443-151/12/PK, gdzie również rozpatrywany był przypadek spółki organizującej loterię audioteksową na zlecenie innego podmiotu za wynagrodzeniem (powyższe stanowisko podzielił również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r. I SA/Kr 1661/12, który następnie został utrzymany w mocy wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2015 r., sygn. Akt II FSK 1907/13). Co prawda rzeczona interpretacja zapadła jeszcze na tle uprzednio obowiązującego brzmienia przepisu art. 73 ust. 1 pkt 2 ugh, jednak również przed nowelizacją wprowadzoną ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r., zarówno organy celne, jak i podatkowe, dla odkodowania pojęcia przychodu użytego w art. 73 ust. 1 pkt 2 ugh, odwoływały się do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zasadne będzie zatem stanowisko, iż zmiany wprowadzone ustawą nowelizacyjną mają charakter zmian doprecyzowujących a nie normatywnych, zaś indywidualne akty prawne wydane przed ich wejściem w życie tych zmian zachowują swoją aktualność.

Dodatkowej argumentacji przemawiającej za stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę dostarcza odwołanie się do konstytucyjnej zasady równości (vide art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz.U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) oraz do zasady racjonalnego ustawodawcy. Z perspektywy pierwszej z wymienionych zasad, która zakłada, iż „wszystkie podmioty charakteryzujące się daną cechą istotną w równym stopniu, mają być traktowane równo, tzn. według jednakowej miary, bez zróżnicowań zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących” (vide np. wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 marca 1988 r. U 7/87 oraz z dnia 28 listopada 1995 r. K 17/95), nie powinna być akceptowana sytuacja, gdy podstawa opodatkowania podatkiem od gier, w przypadku identycznej loterii audioteksowej, byłaby skrajnie różna w zależności od statusu organizatora loterii (w przypadku organizacji loterii przez Klienta Wnioskodawcy „własnymi siłami” obejmowałaby jedynie wpływy z połączeń telefonicznych i SMS-ów, zaś w przypadku organizacji loterii przez zewnętrznego usługodawcę - agencję marketingową, również wynagrodzenie tego usługodawcy). Przechodząc natomiast na grunt zasady racjonalnego ustawodawcy, za uzasadnione należy uznać twierdzenie, iż z perspektywy tejże zasady, nie powinna z kolei być akceptowana sytuacja, gdy podstawę opodatkowania podatkiem od gier, dla loterii audioteksowych, określałoby się w sposób diametralnie odmienny niż dla wszystkich innych gier hazardowych wymienionych w art. 73 ugh, w przypadku których podstawa opodatkowania każdorazowo jest ściśle powiązana z wpływami od uczestników loterii, i stanowi niejako „globalną" kwotę uzyskaną od graczy biorących udział w grze (suma wpływów ze sprzedaży losów, suma wpłaconych stawek, wartość nominalna kartonów do gry zakupionych przez podmiot urządzający grę itd.).

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie należne mu od Klientów z tytułu organizacji loterii audioteksowych, nie „wejdzie” do podstawy opodatkowania podatkiem od gier. Podstawę opodatkowania podatkiem od gier, będzie zatem stanowił przychód Wnioskodawcy (organizatora loterii), rozumiany jako wpływy z połączeń telefonicznych/sms-ów przekazane integratorowi przez operatorów telekomunikacyjnych. Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb określenia podstawy opodatkowania podatkiem od gier, wpływy te nie powinny być pomniejszone o prowizję integratorów. Jak bowiem wskazano, prowizja (wynagrodzenie) przysługuje integratorom od Wnioskodawcy a nie od operatorów telekomunikacyjnych i każdorazowo wynika z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a integratorem. W opisanej sytuacji, gdy ciężar wynagrodzenia integratorów spoczywa na Wnioskodawcy, kwota która należy się organizatorowi loterii, stanowiąca podstawę opodatkowania podatkiem od gier (przychód), będzie kwotą pomniejszoną wyłącznie o wynagrodzenie dla operatorów telekomunikacyjnych. Natomiast wynagrodzenie dla integratorów należne od Wnioskodawcy, niezależnie od przyjętego sposobu rozliczenia, będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Nie zmniejszy ono jednak podstawy opodatkowania podatkiem od gier z tytułu loterii audioteksowych, która stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, organizatora loterii, nie zaś jego dochód (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2015 r. nr IPPP2/4513-2/15-2/MJ oraz uzyskana wcześniej przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna z dnia 10 grudnia 2014 r. IPPP2/443-833/14- 6/MM).

Podsumowując, przychodem, a tym samym podstawą opodatkowania podatkiem od gier, w loteriach audioteksowych, będzie kwota wpływów Wnioskodawcy (organizatora loterii), z połączeń telefonicznych i sms-ów przekazanych integratorom przez operatorów telekomunikacyjnych, niepomniejszona o prowizję (wynagrodzenie) integratorów, która de facto stanowić będzie koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Do podstawy opodatkowania nie „wejdzie” natomiast wynagrodzenie należne Wnioskodawcy od Klientów w związku z organizacją loterii audioteksowej. Powyższe konkluzje zachowują aktualność zarówno po zmianie przepisu art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, wprowadzonej nowelizacją z dnia 12 czerwca 2015 r., jak i przed tą zmianą, która miała charakter doprecyzowujący (przykładowo w uzyskanej wcześniej przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualnej z dnia 10 grudnia 2014 r. IPPP2/443-833/14-6/MM Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie również stwierdził, że „przychód z loterii to wartości pieniężne otrzymane przez kontrahenta (integratora - przyp. Wnioskodawcy) od operatorów telekomunikacyjnych”).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540, z późn. zm.), dalej zwaną „ustawą o grach”, grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Są to m.in. loterie audioteksowe, w których uczestniczy się przez:

1.  odpłatne połączenie telefoniczne lub
2.  wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS) z użyciem publicznej sieci telekomunikacyjnej - a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe.

Loterie audioteksowe mogą być urządzane, na podstawie udzielonego zezwolenia, wyłącznie przez spółki akcyjne lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 7a (art. 7 ust. 2 ustawy o grach).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o grach, ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2.

W myśl art. 71 ust. 1 i ust. 2 ustawy o grach, podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie udzielonej koncesji lub zezwolenia, z wyłączeniem loterii promocyjnych, podmiot urządzający gry objęte monopolem państwa oraz uczestnik turnieju gry pokera. Przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest:

1.  urządzanie gier hazardowych, z wyłączeniem loterii promocyjnych, loterii fantowych i gry bingo fantowe, o których mowa w art. 7 ust. 1a, oraz pokera rozgrywanego w formie turnieju gry pokera;
2.  udział w pokerze rozgrywanym w formie turnieju gry pokera.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, że podatnikiem podatku od gier jest m.in. podmiot urządzający loterie audioteksowe na podstawie stosownego zezwolenia, a przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest urządzenie loterii audioteksowej.

Stosownie do treści art. 73 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1201), podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w loterii audioteksowej – przychód, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, organizatora loterii audioteksowej uzyskany z tej loterii.

Ustawa o grach hazardowych nie definiuje pojęcia przychodu lecz - w związku z nowelizacją art. 73 ust. 1 pkt 2 - odsyła wprost do przepisów podatkowych, na gruncie których stosowane jest pojęcie przychodu.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast stosownie do treści art. 12 ust. 3 tej ustawy - za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepisy prawa podatkowego wprowadzają więc, jako zasadę, kasowy charakter przychodu (fizycznie uzyskany przez podatnika), natomiast w odniesieniu do przychodów z działalności gospodarczej, zasadę tę ogranicza memoriałowy charakter przychodu (kwota należna, choćby nie została jeszcze faktycznie otrzymana). Objęte powyższą regulacją ustawową przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Między przychodem a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu.

W kontekście rozpatrywanej sprawy należy zwrócić uwagę na dwa aspekty. Mianowicie, co jest przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem od gier, a w konsekwencji, co stanowi podstawę opodatkowania tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca organizuje loterie audioteksowe w imieniu własnym (to Wnioskodawca jest regulaminowym organizatorem loterii, to on uzyskuje zezwolenie właściwego dyrektora izby celnej na przeprowadzenie loterii), jednak robi to na zlecenie podmiotów trzecich („Klientów”) za wynagrodzeniem, na podstawie zawartych umów. Obowiązki Wnioskodawcy związane z organizacją loterii obejmują m.in. stworzenie koncepcji loterii, uzyskanie zezwolenia na organizację loterii i występowanie w charakterze organizatora loterii, opracowanie regulaminu loterii, a także innych niezbędnych dokumentów i udostępnienie ich uczestnikom loterii, uzyskanie wszelkich wymaganych prawem zezwoleń, w szczególności zezwolenia na organizację loterii wydanego przez właściwego dyrektora izby celnej, uzyskanie i dostarczenie bankowej gwarancji wypłaty nagród w loterii, zakup nagród przewidzianych w regulaminie loterii (przy czym koszt nagród jest elementem kalkulacyjnym wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy od Klienta), przeprowadzenie loterii w terminie określonym w zezwoleniu oraz, powiadomienie właściwego organu celnego o rozpoczęciu i zakończeniu loterii, powołanie wewnętrznej komisji nadzoru oraz zapewnienie sprawowania nadzoru nad przebiegiem loterii przez osobę posiadającą świadectwo zawodowe wydane przez Ministra Finansów uprawniające do nadzorowania loterii audioteksowych, wyłonienie zwycięzców loterii zgodnie z regulaminem loterii (przeprowadzenie losowania lub losowań i zapewnienie ich rzetelności), powiadomienie laureatów loterii o wygranej, obsługa logistyczna procesu wydawania nagród w loterii, naliczenie i odprowadzenie należnego podatku od osób fizycznych w związku z wydaniem nagród uczestnikom loterii, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, obsługa reklamacji związanych z loterią, techniczne podłączenie się do operatorów telekomunikacyjnych celem realizacji komunikacji sms-owej lub telefonicznej z uczestnikami loterii, opracowanie infrastruktury technicznej niezbędnej do obsługi loterii oraz obsługa techniczna loterii, zapewnienie obsługi prawnej loterii, dokonywanie wszelkich innych czynności niezbędnych do przygotowania i sprawnego przeprowadzenia loterii.

Za tak opisane czynności Wnioskodawca otrzymuje od Klientów wynagrodzenie umowne z tytułu świadczenia na ich rzecz usług marketingowych. Wynagrodzenie to pokrywa wszystkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z organizacją loterii audioteksowych oraz obejmuje dodatkowe, „właściwe” wynagrodzenie za świadczenie usług marketingowych.

Organizując loterie audioteksowe, Wnioskodawca, ze względu na ograniczone możliwości, techniczne, korzysta z pomocy podmiotów pełniących funkcję tzw. integratorów. Podmioty te świadczą na rzecz Wnioskodawcy usługi w zakresie obsługi ruchu sms-ów i połączeń telefonicznych w loteriach (zapewnienie numerów do wysyłki sms-ów/realizacji połączeń telefonicznych na potrzeby loterii, przyjmowanie masowego ruchu telekomunikacyjnego i kierowanie go do Wnioskodawcy jako organizatora loterii, pośrednictwo pomiędzy Wnioskodawcą a operatorami telekomunikacyjnymi itd.). Za świadczone usługi otrzymują one wynagrodzenie w postaci prowizji (% kwot przekazanych przez operatorów telekomunikacyjnych).

W praktyce przepływ środków z sms-ów/połączeń telefonicznych w loteriach organizowanych przez Wnioskodawcę przebiega w ten sposób, że integrator otrzymuje od operatorów telekomunikacyjnych kwoty pomniejszone o koszt samych sms-ów/połączeń telefonicznych, czyli pomniejszone o opłaty należne operatorom za świadczenie usług telekomunikacyjnych na rzecz ich klientów. Z kwot przekazanych przez operatorów telekomunikacyjnych swoją prowizję potrącają integratorzy, przy czym prowizja (wynagrodzenie) przysługuje integratorom od Wnioskodawcy (organizatora loterii), a nie od operatorów telekomunikacyjnych i każdorazowo wynika z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a integratorem. Podmiotem zobowiązanym do wynagrodzenia integratorów jest Wnioskodawca.

Wątpliwości Spółki dotyczą określenia przychodu z tytułu organizacji loterii audioteksowych, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od gier – w związku z nowelizacją art. 73 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych.

Jak wynika z art. 71 ust. 2 ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest urządzanie gier hazardowych, w tym przypadku loterii audioteksowej, której kwintesencją jest odpłatne połączenie telefoniczne lub wysyłanie krótkich wiadomości tekstowych (SMS).

Należy zatem stwierdzić, że w analizowanym przypadku opodatkowaniu podatkiem od gier podlega działalność Wnioskodawcy w zakresie urządzania loterii, gdzie podstawą opodatkowania jest przychód uzyskany z tej loterii, czyli wartości pieniężne otrzymane lub należne Wnioskodawcy, a wygenerowane przez graczy biorących udział w tej loterii poprzez odpłatne połączenia telefoniczne lub SMS.

Ponadto istotne dla rozstrzygnięcia opisanej we wniosku sprawy jest, czy w kwocie przekazanej Integratorowi przez operatorów telekomunikacyjnych zawarte jest wynagrodzenie dla Integratora należne od operatorów, a mianowicie, czy to operatorzy telekomunikacyjni będą zobowiązani do wynagrodzenia Integratora, czy też będzie to kwota należna organizatorowi loterii, który to z tej kwoty wynagrodzi Integratora, a mianowicie, czy to operator loterii będzie zobowiązany do wynagrodzenia Integratora.

W sytuacji, gdy ciężar wynagrodzenia Integratora spoczywać będzie na operatorze telekomunikacyjnym należy stwierdzić, że kwotą, która będzie się należeć Wnioskodawcy (organizatorowi loterii) będzie kwota pomniejszona o wynagrodzenie dla operatorów telekomunikacyjnych oraz Integratora. Tak obliczona kwota należna będzie równała się kwocie faktycznie otrzymanej. Zatem kwota ta będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód z tytułu zorganizowania loterii stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem od gier w loterii audioteksowej.

Natomiast w sytuacji, gdy ciężar wynagrodzenia Integratora spoczywać będzie, w całości lub w części, na organizatorze loterii należy stwierdzić, że kwota, która będzie się należeć organizatorowi loterii, która tym samym będzie stanowiła przychód, będzie kwota pomniejszona wyłącznie o wynagrodzenie dla operatorów telekomunikacyjnych oraz ewentualnie o część wynagrodzenia należnego Integratorowi ze strony operatorów telekomunikacyjnych. Zaś wynagrodzenie dla Integratora należne od organizatora loterii, niezależnie od sposobu rozliczenia pomiędzy tymi podmiotami, stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, a kwota otrzymana przez organizatora loterii, pomniejszona o wynagrodzenie dla operatorów telekomunikacyjnych oraz Integratora będzie stanowiła jego dochód.

Zdaniem tut. Organu podatkowego nie można utożsamiać kierunku przepływu środków finansowych (od operatorów do Integratora) z faktem zapłaty za świadczone przez Integratora usługi na rzecz tych operatorów. W analizowanym przypadku to Wnioskodawca, jako organizator loterii, będzie pierwotną „siłą sprawczą” całej transakcji, i to na jego rzecz będzie działał Integrator.

Kwota należna Integratorowi ze strony Spółki stanowić będzie dla niej w istocie koszt uzyskania przychodu, tak jak ewentualnie wszystkie inne koszty jakie Spółka będzie musiała ponieść w celu zorganizowania loterii. Fakt, że pomiędzy Spółką a Integratorem dojdzie do rozliczenia ww. kosztu na etapie przekazania kwoty (wygenerowanej przez zorganizowanie loterii) Spółce przez Integratora, czyli w sposób odmienny niż jest, co do zasady, przyjęty w obrocie gospodarczym, czyli do pokrycia kosztów dojdzie z przychodu należnego a nie uzyskanego, nie może mieć tutaj wpływu na określenie wysokości przychodu. Albowiem doszłoby do sytuacji, gdy o wielkości przychodu decydowałby sposób rozliczenia poniesionych kosztów z kontrahentami jak też wysokość tych kosztów, a nie rzeczywiście wygenerowana wielkość przychodu.

Z wniosku wynika, że kwoty uzyskane przez Spółkę zostaną ustalone w wysokości, która będzie uwzględniać całość funkcji pełnionych przez Integratora w ramach umowy o współpracy (tj. obsługę ruchu telekomunikacyjnego). Zatem de facto dojdzie do sytuacji, gdzie Integrator będzie wynagradzany za swe usługi przez Spółkę z kwoty uzyskanej z tytułu zorganizowania loterii pomniejszonej o kwotę należną operatorom telekomunikacyjnym.

Należy zwrócić uwagę, że regulacje dotyczące określenia podstawy opodatkowania w zakresie podatku od gier losowych wskazują, że podstawę opodatkowania stanowi – w zależności od rodzaju gry – m.in. suma wpływów uzyskanych ze sprzedaży, suma wpłaconych stawek, uzyskany przychód. Wskazuje to, że podstawę opodatkowania stanowi globalna kwota uzyskana od graczy biorących udział w grze. Przy czym bez znaczenia jest tutaj ewentualny koszt jaki ponosi organizator w celu przeprowadzenia gry, np. zatrudnienie pośrednika, którego wynagrodzenie będzie stanowiło część kwoty uzyskanej z organizacji gry, i która nie będzie przekazana organizatorowi gry, lecz zostanie zatrzymana przez pośrednika w ramach wzajemnych rozliczeń.

Powyższa reguła znajduje zastosowanie również w niniejszej sprawie, gdzie Integrator będzie niejako pośredniczył na rzecz Wnioskodawcy w ramach uzyskiwania kwot od graczy biorących udział w loterii, za co uzyska pewne wynagrodzenie, które de facto będzie cząstką przychodu Wnioskodawcy z tytułu zorganizowanej loterii.

Podsumowując, przychodem, a tym samym podstawą opodatkowania podatkiem od gier w loterii audioteksowej, będzie kwota należna Wnioskodawcy nie pomniejszona o kwotę pobraną przez Integratora, która de facto stanowić będzie koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Natomiast wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę za zorganizowanie loterii niewątpliwie nie jest przychodem wygenerowanym przez loterię, ale przez działalność usługową na rzecz zleceniodawcy i czynność ta jako taka nie jest grą hazardową, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od gier.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa ( art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi ( art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.