Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.653.2021.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-28
Teza: w zakresie ustalenia: - czy w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to przychód ten powinna wykazać w tym roku podatkowym, w którym otrzymała te opóźnione faktury i wystawiła dla Linii lotniczych faktury refakturujące te koszty pomocy; - czy w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to koszty te, bezpośrednio związane z refakturowanym przychodem, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała te opóźnione faktury i skorygowała rozliczenia z Liniami lotniczymi.
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu-Usługa rozliczana w okresach rozliczeniowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty bezpośrednio związane z przychodami
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 3-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 grudnia 2021 r. wpłynął za pośrednictwem platformy e-PUAP Państwa wniosek z 23 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

\- czy w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to przychód ten powinna wykazać w tym roku podatkowym, w którym otrzymała te opóźnione faktury i wystawiła dla Linii lotniczych faktury refakturujące te koszty pomocy;

\- czy w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to koszty te, bezpośrednio związane z refakturowanym przychodem, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała te opóźnione faktury i skorygowała rozliczenia z Liniami lotniczymi.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Podstawowym przedmiotem prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest obsługa naziemna statków powietrznych, symbol PKD 52.23.Z (dalej: „usługi handlingowe”).

Rok obrotowy i rok podatkowy Spółki są zgodne z rokiem kalendarzowym.

Uzyskiwane przychody i poniesione koszty uzyskania przychodów Spółka ustala zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa CIT”). Siedziba Spółki i miejsce świadczenia usług handlingowych znajdują się na terenie Polski (dalej: „kraj”) i Spółka podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług i wysokość tego podatku Spółka ustala zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa VAT”).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy usługi handlingowe na rzecz przedsiębiorstw świadczących regularne i nieregularne usługi transportu lotniczego (dalej: „Linie lotnicze”), rozpoczynającego się lub kończącego na terenie krajowych portów lotniczych. Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa wspólnotowego i krajowego, Linie lotnicze świadczące usługi przewozu pasażerów, w przypadku gdy lot rozpoczyna się lub kończy na terytorium kraju, zobowiązane są, w sytuacji odmowy przyjęcia pasażera na pokład samolotu, odwołania lub opóźnienia lotu (dalej: „zakłócenia”) do świadczenia przewożonym pasażerom pomocy. Pomoc dla pasażerów, do której zobowiązana są Linie lotnicze, obejmuje m.in.:

\- zapewnienie posiłków oraz napojów,

\- zapewnienie noclegu,

\- zapewnienie transportu.

Spółka zawiera z Liniami lotniczymi umowy na świadczenie usług handlingowych. W ramach zawieranych umów Linie lotnicze zlecają Spółce organizowanie pomocy dla pasażerów w przypadku wystąpienia zakłóceń (dalej: „koszty pomocy”). Spółka nie posiada zasobów, aby samodzielnie świadczyć taką pomoc. W umowach z Liniami lotniczymi, Spółka, w przypadku wystąpienia zakłóceń, zobowiązuje się do nabycia od dostawców zewnętrznych, we własnym imieniu, ale na rzecz Linii lotniczych, usług (usługi hotelowe, gastronomiczne i cateringowe oraz transportowe), a Linie lotnicze zobowiązują się do zwrotu Spółce poniesionych kosztów. W umowach pomiędzy Spółką i Liniami lotniczymi ustalany jest okres rozliczeniowy dla świadczonych usług handlingowych. Koszty pomocy stanowią część usług handlingowych.

W przypadku wystąpienia zakłóceń i świadczenia kosztów pomocy dla pasażerów Spółka otrzymuje od dostawców zewnętrznych faktury dokumentujące wyświadczone usługi, które zalicza do swoich kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy CIT. Następnie poniesionymi kosztami obciąża Linie lotnicze, uzyskując tym samym przychód w rozumieniu ustawy CIT. Wymienione koszty pomocy są kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami Spółki z tytułu refakturowanych na Linie lotnicze usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne. Koszty pomocy nie zostały ujęte w art. 16 ust.1 ustawy CIT.

Zdarzają się sytuacje, że Spółka nie otrzymuje w danym roku podatkowym od dostawców zewnętrznych wystawionych przez nich faktur dokumentujących wyświadczone przez nich usługi dotyczące kosztów pomocy (dalej: „faktury”), nie posiadając tych dokumentów nie dokonuje za nie płatności (nie ponosi wydatku), nie ma możliwości zaliczenia tych kosztów do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym zostały wyświadczone i nie obciąża Linii lotniczych tymi kosztami pomocy, ponieważ nie zna wartości wyświadczonych przez dostawców zewnętrznych usług. Faktury te Spółka otrzymuje z opóźnieniem, a opóźnienia te często obejmują okres kilku miesięcy, w trakcie których kończy się rok podatkowy Spółki i sporządzone zostaje sprawozdanie finansowe Spółki. W przypadku, gdy Spółka otrzymuje opóźnione faktury po zakończeniu roku podatkowego i po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, Spółka uzyskuje informację, że nie rozliczyła z Liniami lotniczymi przychodów z tytułu refakturowania kosztów pomocy i nie rozliczyła tych kosztów pomocy jako swoich kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT oraz, że nie wykazała tych kosztów pomocy w podstawie opodatkowania podatkiem VAT, chociaż zostały przez dostawców zewnętrznych wyświadczone w poprzednim roku podatkowym. W związku z tym Spółka zobowiązana jest do skorygowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy CIT, dotyczących poprzedniego roku podatkowego oraz do skorygowania podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

W przepisach ustawy CIT nie uregulowano wprost pojęcia refaktury i momentu powstania przychodu z tytułu refakturowanych usług.

W przepisach ustawy VAT nie uregulowano wprost momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu refakturowanych usług, natomiast w sposób pośredni uregulowano pojęcie refaktury, jako przypadek, że gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

### Pytania

1\. Czy w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to przychód ten powinna wykazać w tym roku podatkowym, w którym otrzymała te opóźnione faktury i wystawiła dla Linii lotniczych faktury refakturujące te koszty pomocy?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

2\. Czy w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to koszty te, bezpośrednio związane z refakturowanym przychodem, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała te opóźnione faktury i skorygowała rozliczenia z Liniami lotniczymi?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Spółki, w przypadku gdy otrzymała z opóźnieniem od dostawców zewnętrznych faktury dokumentujące koszty pomocy, przychód w rozumieniu ustawy CIT, z tytułu refaktury tych kosztów na rzecz Linii lotniczych, może rozpoznać najwcześniej w momencie otrzymania tych faktur. Koszty pomocy, związane bezpośrednio z obsługą pasażerów, stanowią część usług handlingowych. W umowach z Liniami lotniczymi Spółka ustaliła okresy rozliczeniowe, w których rozliczane są usługi handlingowe. W przypadku, gdy Spółka otrzymuje od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, to dopiero w tym momencie ma możliwość skorygowania przychodów z tytułu usług handlingowych za okres rozliczeniowy, w którym świadczona była pomoc pasażerom w związku z występującymi zakłóceniami. Na podstawie otrzymanych z opóźnieniem faktur Spółka niezwłocznie wystawia refaktury korygujące przychód z tytułu usług handlingowych za okres rozliczeniowy, w którym świadczona była pomoc pasażerom w związku z występującymi zakłóceniami. Zgodnie z przepisami art. 12 ust. 3j ustawy CIT, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Otrzymanie z opóźnieniem faktur od dostawców zewnętrznych, na podstawie których Spółka refakturuje koszty pomocy dla Linii lotniczych, które to refaktury korygują przychód Spółki, nie nosi znamion błędu rachunkowego ani oczywistej omyłki. Dlatego Spółka zobowiązana jest do korekty przychodu w tym roku podatkowym (okresie rozliczeniowym), w którym otrzymała od dostawców zewnętrznych opóźnione faktury.

Ad 2.

Zdaniem Spółki, w przypadku gdy otrzymała z opóźnieniem od dostawców zewnętrznych faktury dokumentujące koszty pomocy, przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refaktury tych kosztów na rzecz Linii lotniczych może rozpoznać najwcześniej w momencie otrzymania tych faktur. Na podstawie otrzymanych z opóźnieniem faktur Spółka niezwłocznie wystawia refaktury korygujące przychody z tytułu usług handlingowych za okres rozliczeniowy, w którym świadczona była pomoc pasażerom w związku z występującymi zakłóceniami. Zgodnie z przepisami art. 12 ust. 3j ustawy CIT, ponieważ korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, w przypadku takiej refaktury przychód powstaje w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca. Ponieważ koszty pomocy są bezpośrednio związane ze skorygowanym przychodem, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy CIT, koszty te są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, w opisanym przypadku w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała z opóźnieniem od dostawców zewnętrznych faktury, dokumentujące wyświadczone przez nich usługi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.),

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności

otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowych od osób prawnych, zgodnie z tym przepisem,

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

W świetle ww. przepisu, o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zasady dokonywania korekt przychodów zawarte zostały w art. 12 ust. 3j-3m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Zgodnie z art. 12 ust. 3k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Stosownie do art. 12 ust. 3l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do:

1) korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;

2) korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wprowadzającej przepisy art. 12 ust. 3j-3m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że: „Moment ujęcia faktury korygującej, zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinien być zatem uzależniony od okoliczności, jakich dotyczy ta faktura, a mianowicie:

· jeżeli pierwotnie sporządzona faktura błędnie dokumentowała stan faktyczny, a więc korekta jest wynikiem błędu (czyli zawierała pomyłki np. w ilości, cenie lub kwocie podatku VAT), to wówczas korekta powinna być przyporządkowana wstecznie do okresu, którego dotyczy, czyli do daty wystąpienia przychodu należnego (odpowiednio daty poniesienia kosztu), wynikającego z faktury pierwotnej,

· natomiast w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia (stan faktyczny), a faktura korygująca została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych zdarzeń, a więc okoliczności mających wpływ na zmianę przychodów powstałych już po wystawieniu faktury pierwotnej, takich jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu czy zwrotu towaru – fakturę korygującą należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia (…)”.

Ponadto, z regulacji zawartych w cytowanym powyżej art. 12 ust. 3j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote itp.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

· bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

· inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Stosownie do art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zatem z art. 15 ust. 4 i 4b-c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynika, że koszty bezpośrednie potrącalne są, co do zasady w momencie uzyskania przychodu, z którymi ich poniesienie jest związane, tzw. pomniejszają one podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero w momencie, w który zostanie uznany przychód, w celu uzyskania którego zostały poniesione, chyba że zostaną one poniesione po dniu, w którym mija termin złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy, w którym osiągnięto przychód. W takim przypadku, stanowią koszty uzyskania przychodu w roku następnym.

Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że podstawowym przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej jest obsługa naziemna statków powietrznych (usługi handlingowe).

W ramach zawieranych umów Linie lotnicze zlecają Spółce organizowanie pomocy dla pasażerów w przypadku wystąpienia zakłóceń. Spółka nie posiada zasobów, aby samodzielnie świadczyć taką pomoc. W umowach pomiędzy Spółką i Liniami lotniczymi ustalany jest okres rozliczeniowy dla świadczonych usług handlingowych. Koszty pomocy stanowią część usług handlingowych. W przypadku wystąpienia zakłóceń i świadczenia kosztów pomocy dla pasażerów Spółka otrzymuje od dostawców zewnętrznych faktury dokumentujące wyświadczone usługi, które zalicza do swoich kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy CIT. Następnie poniesionymi kosztami obciąża Linie lotnicze, uzyskując tym samym przychód w rozumieniu ustawy CIT. Wymienione koszty pomocy są kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami Spółki z tytułu refakturowanych na Linie lotnicze usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne. Koszty pomocy nie zostały ujęte w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Zdarzają się sytuacje, że Spółka nie otrzymuje w danym roku podatkowym od dostawców zewnętrznych wystawionych przez nich faktur dokumentujących wyświadczone przez nich usługi dotyczące kosztów pomocy, nie posiadając tych dokumentów nie dokonuje za nie płatności (nie ponosi wydatku), nie ma możliwości zaliczenia tych kosztów do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym zostały wyświadczone i nie obciąża Linii lotniczych tymi kosztami pomocy, ponieważ nie zna wartości wyświadczonych przez dostawców zewnętrznych usług. Faktury te Spółka otrzymuje z opóźnieniem, a opóźnienia te często obejmują okres kilku miesięcy, w trakcie których kończy się rok podatkowy Spółki i sporządzone zostaje sprawozdanie finansowe Spółki. W przypadku, gdy Spółka otrzymuje opóźnione faktury po zakończeniu roku podatkowego i po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, Spółka uzyskuje informację, że nie rozliczyła z Liniami lotniczymi przychodów z tytułu refakturowania kosztów pomocy i nie rozliczyła tych kosztów pomocy jako swoich kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT, chociaż zostały przez dostawców zewnętrznych wyświadczone w poprzednim roku podatkowym. W związku z tym Spółka zobowiązana jest do skorygowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy CIT, dotyczących poprzedniego roku podatkowego.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy:

\- w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to przychód ten powinna wykazać w tym roku podatkowym, w którym otrzymała te opóźnione faktury i wystawiła dla Linii lotniczych faktury refakturujące te koszty pomocy;

\- w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to koszty te, bezpośrednio związane z refakturowanym przychodem, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała te opóźnione faktury i skorygowała rozliczenia z Liniami lotniczymi.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności stwierdzić należy, iż w przypadku refakturowania usługi przyjmuje się (gdy strony nie ustaliły okresów rozliczeniowych), za datę powstania przychodu - dzień wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.),

w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Wobec tego przychody podatników z tytułu należności wynikających z wystawianych refaktur powinny być uwzględniane w podstawie opodatkowania wg przepisów art. 12 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Inaczej ustala się natomiast moment powstania przychodu z tytułu refaktur, jeżeli strony przyjęły w umowie, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. W takiej sytuacji za datę powstania przychodu należy przyjąć ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, zgodnie z art. 12 ust. 3c ww. ustawy.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro z wniosku wynika, że w umowach pomiędzy Spółką i Liniami lotniczymi ustalany jest okres rozliczeniowy dla świadczonych usług handlingowych, to za datę powstania przychodu należy przyjąć ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w ww. umowie, jednak nie rzadziej niż raz w roku.

Zatem, nie można się zgodzić z Państwem, że przychód z tytułu usług handlingowych należy wykazać w roku podatkowym, w którym otrzymaliście Państwo opóźnione faktury i wystawili dla Linii lotniczych faktury refakturujące koszty wynikające z tych faktur, albowiem przychód ten należy wykazać na podstawie art. 12 ust. 3c ww. ustawy.

Zatem, stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Nie można się również zgodzić z Państwem, że w przypadku gdy otrzymają Państwo od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykażą Państwo przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to koszty te, bezpośrednio związane z refakturowanym przychodem, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała te opóźnione faktury i skorygowała rozliczenia z Liniami lotniczymi.

Z wniosku wynika, że ww. koszty są bezpośrednio związane z przychodem osiągniętym z tytułu refakturowanych usług.

Zatem skoro, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania Nr 1, przychód z tytułu refakturowanych usług należy rozpoznać w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w ww. umowie, jednak nie rzadziej niż raz w roku, to koszty bezpośrednio związane z tym przychodem należy, co do zasady, rozpoznać w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednakże z uwagi na fakt, że koszty te zostały poniesione po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, to koszty te należy potrącić zgodnie z art. 15 ust. 4c ww. ustawy, tj. w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zatem, stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 należało również uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

\- czy w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to przychód ten powinna wykazać w tym roku podatkowym, w którym otrzymała te opóźnione faktury i wystawiła dla Linii lotniczych faktury refakturujące te koszty pomocy – jest nieprawidłowe;

\- czy w przypadku, gdy Spółka otrzymała od dostawców zewnętrznych w następnym roku podatkowym, po sporządzeniu przez Spółkę sprawozdania finansowego, faktury (również z oznaczeniem, że są to duplikaty faktur, pod warunkiem, że wcześniej Spółka nie otrzymała tych faktur) dokumentujące koszty pomocy wyświadczone przez dostawców zewnętrznych w poprzednim roku podatkowym, a następnie wykazała przychód w rozumieniu ustawy CIT z tytułu refakturowania tych kosztów pomocy dla Linii lotniczych, korygując odpowiednie okresy rozliczeniowe, w których pasażerom udzielono pomocy w związku z zakłóceniami, to koszty te, bezpośrednio związane z refakturowanym przychodem, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała te opóźnione faktury i skorygowała rozliczenia z Liniami lotniczymi – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).