Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.24.2023.2.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-15
Teza: Termin uwzględnienia wystawianych faktur korygujących podwyższających cenę za świadczone usługi dostawy wody i obioru ścieków.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta; korekta-korekta podatku; termin
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Zwiększenie podstawy opodatkowania 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 17

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy okresu, w którym będą Państwo obowiązani uwzględnić wystawione faktury korygujące. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2028 ze zm.; dalej: „u.z.z.w.”). Spółka ma ustalane ceny na wodę i ścieki na trzyletnie okresy taryfowe. Taryfy podlegają zatwierdzaniu przez B. (dalej: „Organ”; „Organ regulacyjny”).

Okres obowiązywania pierwszej taryfy, jaka została zatwierdzona przez Organ regulacyjny (…) z dnia 2 maja 2018 r., skończył się 31 maja 2021 r. W związku z tym, zgodnie z przepisami u.z.z.w. Spółka złożyła wniosek taryfowy na 120 dni przed planowanym terminem wejścia w życie nowych taryf – tj. w dniu 1 lutego 2021 r. Organ regulacyjny pismem z dnia 17 lutego 2021 r. wezwał Spółkę do usunięcia pozornych braków formalnych polegających na zaparafowaniu wszystkich stron załączników do wniosku. W dniu 1 marca 2021 r. Spółka przedłożyła Organowi egzemplarz wniosku taryfowego uzupełnionego o podpisy na każdej stronie załączników – informując jednocześnie Organ, iż otrzymane wezwanie, zdaniem Spółki, było nieuzasadnione.

W ocenie Spółki ustawowy termin 45 dni, o którym mowa w art. 24c ust. 1 u.z.z.w. – w którym Organ był obowiązany do wydania decyzji w sprawie - rozpoczął się z dniem złożenia wniosku, tj. 1 lutego 2021 r. i upłynął w dniu 18 marca 2021 r. Przyjmując nawet (w ocenie Spółki w sposób nieuzasadniony), że termin ten rozpoczął się w dniu uzupełnienia pozornych braków formalnych (parafek na każdej stronie załączników), tj. 1 marca 2021 r. – to ustawowy termin na wydanie decyzji upływał w dniu 15 kwietnia 2021 r. Niezależnie więc od przyjętego wariantu dotyczącego ustalenia terminu rozpoczęcia i zakończenia ustawowego okresu na wydanie przez organ decyzji merytorycznej w sprawie – okres ten niepodważalnie upłynął w dniu 15 kwietnia 2021 r. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 24f ust. 2 u.z.z.w., taryfy wchodzą w życie po upływie 120 dni od dnia doręczenia Organowi projektu taryf wraz z wnioskiem o zatwierdzenie.

Niezależnie od powyższego, Organ w dniu 17 maja 2021 r. wydał decyzję odmawiającą zatwierdzenia taryf, zgodnie ze złożonym przez Spółkę wnioskiem taryfowym, doprowadzając tym samym do zaistnienia dwóch sprzecznych decyzji w jednej sprawie.

Pojawił się zatem spór prawny co do tego, czy Spółka winna stosować opłaty zgodnie ze złożonym przez siebie wnioskiem taryfowym (na podstawie tzw. „milczącej zgody” organu), czy też powinna stosować uprzednio obowiązujące taryfy (zgodnie z decyzją organu).

Spółka stojąc na stanowisku, że działania Organu regulacyjnego dotyczące wydania decyzji odmownej nie miały żadnego oparcia w przepisach prawa, a nowe taryfy weszły w życie z mocy prawa po 120 dniach od złożenia wniosku taryfowego oraz mając świadomość ciążących na niej obowiązków ustawowych (zgodnie z u.z.z.w.) ogłosiła nowe taryfy. Jednocześnie Spółka wydała oświadczenie, w którym stwierdziła, że:

„Mając na uwadze powyższe, a w szczególności decyzję Spółki o nieprzenoszeniu kosztów niezgodnego z prawem działania Organu Regulacyjnego na mieszkańców (…), do czasu prawomocnego wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwej decyzji Dyrektora C. w (…) B. odmawiającej zatwierdzenia Taryf, stawki i opłaty za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków będą naliczane odbiorcom częściowo, tj. z zastosowaniem cen i stawek opłat wynikających z dotychczasowych taryf”.

W powyższym oświadczeniu znalazła się również informacja o wystąpieniu przez Spółkę do Organu Regulacyjnego o wydanie zaświadczenia potwierdzającego wejście taryf w życie z mocy oprawa oraz o złożeniu do Prezesa B. wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia 17 maja 2021 r. jako wydanej przez Organ w momencie, w którym organ regulacyjny nie posiadał już kompetencji do jej wydania.

Organ Regulacyjny w późniejszym okresie wezwał Spółkę do złożenia informacji w formie oświadczenia, dotyczącej wskazania którą taryfę stosuje:

‒ taryfę zatwierdzoną przez Dyrektora C. w (…) B. decyzją z dnia 2 maja 2018 r. znak (…),

‒ taryfę, wobec której organ regulacyjny wydał decyzję odmowną w trybie art. 24c ust. 3 u.z.z.w. (decyzja z dnia 17 maja 2021 r. znak (…).

Ponadto w powyższym wezwaniu organ regulacyjny zajął następujące stanowisko:

„Zgodnie z przepisami Ustawy, taryfa za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków podlega zatwierdzeniu przez organ regulacyjny – właściwego dyrektora regionalnego zarządu gospodarki wodnej B. Natomiast stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1) Ustawy, stosowanie taryfy niezatwierdzonej przez organ regulacyjny stanowi o naruszeniu przepisów ustawy i usankcjonowane jest karą pieniężną. Z kolei potwierdzenie istnienia stanu prawnego wskutek braku wydania decyzji przez organ regulacyjny w terminie, o którym mowa w art. 24c ust. 1 Ustawy i tym samym zaistnienie podstawy z art.24f ust. 2 Ustawy, następuje w drodze postanowienia organu regulacyjnego wydanego w trybie art. 122f § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks Postępowania Administracyjnego”.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Spółka oświadczyła, że decyzja „o stosowaniu cen i stawek opłat w wysokości odpowiadającej cenom i stawkom opłat z taryf zatwierdzonych decyzją nr (…) z dnia 2 maja 2018 r. (tj. poprzedniej taryfy) do czasu rozstrzygnięcia sporu pomiędzy Spółką a Organem, uzasadniona jest rozbieżnościami w zakresie możliwości wydania przez Organ decyzji administracyjnej po upływie terminu, o którym mowa w art. 24c ust. 1 u.z.z.w. i podyktowana jest troską Spółki o ochronę interesów jej odbiorców usług”.

Zgodnie z podaną wcześniej informacją Spółka wnioskiem z dnia 1 czerwca 2021 r. wystąpiła do Organu II instancji o stwierdzenie nieważności decyzji Organu regulacyjnego, która wydana została bez podstawy prawnej z uwagi na rażące naruszenie prawa (przekroczenie terminu 45 dni – art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.) oraz w sprawie, którą załatwiono milcząco (art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a.). Po rozpatrzeniu tego wniosku Organ II instancji w dniu 13 września 2021 r. wydał co prawda decyzję o stwierdzaniu nieważności pierwotnej decyzji regulatora, jednak nie z uwagi na zarzuty podnoszone przez Spółkę w złożonym wniosku.

Organ II instancji wyeliminował z obrotu prawnego decyzję regulatora podnosząc w uzasadnieniu, że została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa polegającym na bezprzedmiotowości postępowania. Wg Organu II instancji „decyzja organu regulacyjnego została wydana pomimo braku przedmiotu postępowania taryfowego, jako że dokumenty przedłożone przez Spółkę nie mogą być kwalifikowane jako taryfa”.

W stosunku do upływu ustawowego terminu 45 dni (o którym mowa w art. 24c u.z.z.w.) Organ II instancji stwierdził, że termin ten nie rozpoczął nawet swojego biegu z uwagi na fakt „że w rzeczywistości nie mamy do czynienia z wnioskiem taryfowym stanowiącym przedmiot postępowania. W związku z tym w niniejszej sprawie nie można mówić o rozpoczęciu biegu terminu 45-dniowego, po którego upływie niemożliwym jest wydanie decyzji przez organ regulacyjny, a taryfa wchodzi w życie na warunkach wskazanych w art. 24f ust. 2 u.z.z.w.z.o.ś.”.

Na decyzję Organu II instancji Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), który uchylił skarżoną decyzję, jak również uchylił decyzję Organu regulacyjnego z 17 maja 2021 r. Od tego wyroku pełnomocnik Organu II instancji złożył skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 14 grudnia 2022 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu II instancji, a tym sam uprawomocnił się wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który jak było wyżej wskazane, uchylił decyzję Organu regulacyjnego z 17 maja 2021 r. Mając na uwadze powyższe, w dniu 14 grudnia 2022 r. zakończył się spór pomiędzy Spółką, a Organem regulacyjnym - sądy administracyjne obu instancji przyznały w sprawie rację Spółce i podzieliły w pełni jej argumentację, iż organ regulacyjny wydał decyzję odmawiającą zatwierdzenia taryf Spółki po upływie ustawowego terminu bez podstawy prawnej tzn. w momencie, gdy nie posiadał już takiej kompetencji, a Spółka była uprawniona do stosowania stawek zgodnie ze złożonym wnioskiem taryfowym.

Z uwagi na prawomocne zakończenie powyższego sporu w dniu 14 grudnia 2022 r. Spółka zgodnie z wcześniejszym oświadczeniem zobowiązana jest uzupełnić częściowe naliczanie odbiorcom cen i stawek opłat do pełnej ich wysokości wynikającej z taryf, które weszły w życie z mocy prawa. Zatem sytuacja ta powoduje konieczność wystawienia korekt faktur wystawionych za zużycie wody za okres od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r. Po wydaniu wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny Spółka podjęła przygotowania do wystawienia faktur korygujących za ww. okres. Spółka uzyskała opinie prawne dotyczące obciążania swoich klientów różnicą pomiędzy nową, a starą taryfą. Spółka rozpoczęła również przygotowania do wystawienia ponad 140 000 faktur korygujących do wcześniej wystawionych faktur. Ze względu na ilość wystawianych faktur korygujących Spółka szacuje, że wystawienie tych faktur zajmie jej od kilku do kilkunastu tygodni.

### Pytanie (numeracja zgodna z przedstawioną we wniosku)

2\. W którym okresie Spółka zobowiązana będzie uwzględnić wystawione faktury korygujące do faktur za zużycie wody i odbiór ścieków w okresie od czerwca 2021 r. do 14 grudnia 2022 r. na gruncie podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 2.

Zdaniem Spółki, Spółka zobowiązana będzie uwzględnić wystawione faktury korygujące do faktur za zużycie wody w okresie od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r. na gruncie podatku od towarów i usług w dacie wystawienia faktur korygujących.

Uzasadnienie

Ad 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 17 Ustawy VAT „W przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania”.

Jak zostało wskazane m.in. w objaśnieniach podatkowych z dnia 23 kwietnia 2021 r. w zakresie pakietu rozwiązań „Slim VAT” oraz wybranych rozwiązań doprecyzowujących niektóre konstrukcje VAT wprowadzonych ustawą z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2419):

„Generalnie, zaistnienie przesłanek do dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania powoduje obowiązek wykazania zwiększenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu bieżącym (tj. tym, w którym zaistniały wspomniane przesłanki). Takie okoliczności wystąpią w przypadku, gdy przyczyna korekty zwiększającej podstawę opodatkowania jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży.

Jednak, tak jak dotychczas, w przypadku gdy przyczyna korekty istniała już w momencie wystawienia faktury, obowiązek dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania wystąpi w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla dostawy towarów lub świadczenia usług”.

Zdaniem Spółki w omawianym przypadku, w związku z niepewnością prawną co do stosowania właściwych taryf, Spółka nie popełniła błędu, wystawiając faktury według starej taryfy (co Spółka wskazała również w odpowiedzi na wezwanie Organu w zakresie stosowanej przez Spółkę taryfy), a zatem przyczyna wystawiania faktur korygujących nie istniała w dacie wystawiania faktur pierwotnych. Dopiero po wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego i zakończeniu sporu pomiędzy Spółką a organem regulacyjnym Spółka uzyskała wiedzę dotyczącą stosowania właściwej taryfy. Pierwotne faktury wystawiane były według starych stawek, ze względu na interes Klientów Spółki oraz samej Spółki. Dopiero od dnia wyroku Spółka uzyskała pewność, że stosowanie taryf zgodnie z wnioskiem taryfowym jest zasadne. Od momentu wydania wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny Spółka rozpoczęła przygotowania do wystawiania faktur korygujących: pozyskała opinie prawne, rozpoczęła przygotowania techniczne do wystawienia ponad 140 000 faktur korygujących. Osiągnięcie gotowości do wystawienia tych faktur zdaniem Spółki należy uznać za ostateczne uzasadnienie wystawienia faktur korygujących. Zdaniem Spółki, to w momencie wystawienia faktur korygujących Spółka winna je rozpoznać.

Końcowo wskazać należy, że nie sposób jest uznać, że wystawienie faktur korygujących w opisanym stanie faktycznym wynika z pomyłki lub błędu. Należy bowiem wskazać, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN przez „pomyłkę” należy rozumieć «spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie». W opinii Spółki nie można uznać, że dokonywane korekty wynikają z pomyłek co do treści faktury pierwotnej, bowiem Spółka nie miała pewności co do tego, jakie taryfy winny być stosowane (co Spółka wskazała również w odpowiedzi na wezwanie Organu w zakresie stosowanej przez Spółkę taryfy). A zatem faktury nie były wystawione „błędnie”.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

\- telekomunikacyjnych,

\- wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,

\- najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

\- ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

\- stałej obsługi prawnej i biurowej,

\- dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

\- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

W poz. 24 ww. załącznika nr 3 do ustawy wskazano PKWiU 2015 36.00.20.0 Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, w poz. 25 36.00.30.0 Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych, w poz. 26 ex 37 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powyższego wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Wystawia się je w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W myśl art. 29a ust. 17 ustawy:

W przypadku gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

We wniosku wskazali Państwo, że są Państwo przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Ceny na wodę i ścieki są ustalane na trzyletnie okresy taryfowe. Taryfy podlegają zatwierdzaniu przez B. Okres obowiązywania pierwszej taryfy skończył się 31 maja 2021 r. W związku z tym zgodnie z przepisami złożyli Państwo wniosek taryfowy na 120 dni przed planowanym terminem wejścia w życie nowych taryf – tj. w dniu 1 lutego 2021 r. Organ regulacyjny wezwał (wg Państwa niezasadnie) do usunięcia braków formalnych wniosku. 1 marca 2021 r. przedłożyli Państwo Organowi egzemplarz wniosku taryfowego uzupełnionego o podpisy na każdej stronie załączników.

Organ 17 maja 2021 r. wydał decyzję odmawiającą zatwierdzenia taryf zgodnie ze złożonym wnioskiem taryfowym.

Pojawił się spór prawny co do tego, czy powinni Państwo stosować opłaty zgodnie ze złożonym przez siebie wnioskiem taryfowym (na podstawie tzw. „milczącej zgody” organu), czy też powinni stosować uprzednio obowiązujące taryfy (zgodnie z decyzją organu).

Wydali Państwo zatem oświadczenie:

„Mając na uwadze powyższe, a w szczególności decyzję Spółki o nieprzenoszeniu kosztów niezgodnego z prawem działania Organu Regulacyjnego na mieszkańców (…), do czasu prawomocnego wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwej decyzji Dyrektora C. w (…) B. odmawiającej zatwierdzenia Taryf, stawki i opłaty za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków będą naliczane odbiorcom częściowo, tj. z zastosowaniem cen i stawek opłat wynikających z dotychczasowych taryf”.

W dalszej kolejności wnioskiem z 1 czerwca 2021 r. wystąpili Państwo do Organu II instancji o stwierdzenie nieważności decyzji Organu regulacyjnego.

Po rozpatrzeniu tego wniosku Organ II instancji 13 września 2021 r. wydał decyzję o stwierdzeniu nieważności pierwotnej decyzji regulatora, jednak nie z uwagi na zarzuty podnoszone przez Państwa w złożonym wniosku.

Na decyzję Organu II instancji złożyli Państwo skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), który uchylił skarżoną decyzję, jak również uchylił decyzję Organu regulacyjnego z 17 maja 2021 r. Od tego wyroku pełnomocnik Organu II instancji złożył skargę kasacyjną. Wyrokiem z 14 grudnia 2022 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu II instancji, a tym sam uprawomocnił się wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Mając na uwadze powyższe, 14 grudnia 2022 r. zakończył się spór pomiędzy Państwem a Organem regulacyjnym - sądy administracyjne obu instancji przyznały w sprawie rację Państwu i podzieliły w pełni argumentację, że organ regulacyjny wydał decyzję odmawiającą zatwierdzenia taryf po upływie ustawowego terminu bez podstawy prawnej, tzn. w momencie, gdy nie posiadał już takiej kompetencji, a Państwo byli uprawnieni do stosowania stawek zgodnie ze złożonym wnioskiem taryfowym.

Państwa wątpliwości dotyczą okresu, w którym będą Państwo zobowiązani uwzględnić wystawione faktury korygujące do faktur za zużycie wody i odbiór ścieków w okresie od czerwca 2021 do 14 grudnia 2022 r.

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

‒ jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna;

‒ w sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę korygującą. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy w fakturze pierwotnej podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej;

‒ późniejsze wykrycie błędu w fakturze pierwotnej stanowi przyczynę zwiększenia podstawy opodatkowania rozliczanej w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna.

Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Jak wskazano w ww. art. 29a ust. 17 ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Należy zauważyć, że korekta zwiększająca („in plus”) dokonywana jest na bieżąco w przypadku, kiedy podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej wysokości (biorąc pod uwagę okoliczności aktualne na ten moment), a dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży, stanowi podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji - dokonania korekty poprzez zwiększenie należnego podatku. Zatem dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny zwiększa wysokość prawidłowo wykazanej wcześniej podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży. Korekta podstawy opodatkowania, stosownie do ww. art. 29a ust. 17 ustawy, powinna być ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego podwyższeniem ceny.

Przenosząc powyższe zasady na grunt przedmiotowej sprawy, ze względu na istniejący spór prawny co do zasadności stosowania nowych taryf na wodę i ścieki, w pierwotnie wystawionych przez Państwa fakturach zastosowali Państwo „stare” ceny. Należy uznać, że podatek należny został przez Państwa - na ww. moment - zadeklarowany w prawidłowej wysokości. Zatem przyczyna wystawienia faktur korygujących nie istniała w dacie wystawienia faktur pierwotnych. Dopiero po wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego i zakończeniu sporu pomiędzy Państwem i organem regulacyjnym uzyskali Państwo wiedzę dotyczącą stosowania właściwej taryfy.

Pierwotne faktury wystawiane były według starych stawek ze względu na interes Klientów. Dopiero od dnia wyroku uzyskali Państwo pewność, że stosowanie taryf zgodnie z wnioskiem taryfowym jest zasadne. W związku z powyższym należy uznać, że mamy do czynienia z sytuacją, w której przyczyna korekty powstała po dacie wystawienia faktur pierwotnych.

Jednocześnie zgodnie z uregulowaniami art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret drugi ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia m.in. usług wymienionych w poz. 24, 25 i 26 ustawy (dostarczania wody i odprowadzania ścieków). Tym samym moment, w którym zaistniało zdarzenie będące przyczyną korekty, jak i moment powstania obowiązku podatkowego związanego z wystawaniem faktur korygujących dotyczących podwyższonej wartości wynagrodzenia jest tożsamy.

Zatem w tym przypadku należy przyjąć, że faktury korygujące wystawione przez Państwa do faktur pierwotnych w związku z zastosowaniem nowych taryf zwiększających cenę za zużycie wody i odbiór nie powinny być uwzględniane w ewidencji i deklaracji VAT z mocą wsteczną, tj. w miesiącach, w których zostały ujęte faktury pierwotne, lecz na bieżąco, tj. w miesiącach, w których zostaną wystawione faktury korygujące.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 1) sprawa będzie rozpatrzona w odrębnym postępowaniu.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).