Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.460.2025.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-18
Teza: Brak zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla
świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy
o VAT.
Słowa kluczowe: licencja
podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z
podatku od towarów i usług
zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki medycznej
wykonywane przez podmioty lecznicze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług. Uzupełnili Państwo
    wniosek w odpowiedzi na wezwanie pismem z 18 lipca 2025 r. (wpływ 21 lipca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Stowarzyszenie „A” nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Stowarzyszenie „A” nie jest przedsiębiorcą i nie prowadzi działalności gospodarczej.
    Stowarzyszenie „A” jest podmiotem wykonującym działalność leczniczą, zarejestrowanym
    w Rejestrze Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą przez Wojewodę (...), pod
    numerem (...).
    Stowarzyszenie „A” planuje udzielić w drodze umowy Województwu (...) - niewyłącznej,
    odpłatnej licencji za kwotę (...) złotych na czas określony 5 lat, na korzystanie z utworów -
    ulotek i broszur, będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z używania
    narkotyków. Do utworów, o którym mowa powyżej Stowarzyszeniu „A” przysługują
    autorskie prawa majątkowe.
    Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Na pytanie: W jaki sposób będą dystrybuowane ulotki i broszury? odpowiedzieli Państwo:
    Publikacje (ulotki i broszury) będą bezpłatnie dystrybuowane wśród uczestników
    konferencji, szkoleń i innych wydarzeń (wszystkie bezpłatne dla uczestników)
    organizowanych przez B., będące jednostką organizacyjną Urzędu Marszałkowskiego
    Województwa (...).
    Na pytanie: Czy ulotki i broszury będą zawierały wyłącznie treści o charakterze
    informacyjnym i edukacyjnym? odpowiedzieli Państwo: Tak, publikacje zawierają
    wyłącznie treści informacyjne i edukacyjne.
    Na pytanie: Czy ulotki, broszury będą stanowiły wskazówki co do sposobu radzenia sobie z
    zagrożeniami wynikającymi z używania narkotyków? Odpowiedzieli Państwo: Tak, jednym
    z ważnych celów publikacji jest dostarczenie informacji na temat radzenia sobie z
    zagrożeniami wynikającymi z używania narkotyków.
    Na pytanie: Czy udostępniane ulotki i broszury będą stanowiły ogólną informację na temat
    zagrożeń związanych z używaniem narkotyków niewiążącą się z oceną konkretnego
    przypadku, diagnozowaniem czy leczeniem? odpowiedzieli Państwo: Tak, treści publikacji
    mają charakter ogólny - przedstawiają zagrożenia związane z używaniem narkotyków, ale
    nie odnoszą się do ocen konkretnego przypadku - jego diagnozowaniem czy leczeniem.
    Na pytanie: Kto będzie odbiorcą ulotek, broszur? Czy będą to konkretne osoby czy też
    będą one przeznaczone dla ogółu społeczeństwa? odpowiedzieli Państwo: Publikacje
    przeznaczone są dla ogółu społeczeństwa. Były one tworzone były z myślą o szerokich
    grupach społecznych i zawodowych - głównie o osobach, które (1) w działalności
    zawodowej spotykają się z osobami używającymi narkotyków (m.in. służby socjalne,
    ochrona zdrowia, policja i wymiar sprawiedliwości, system oświaty, psychoterapeuci
    uzależnień, profilaktycy), (2) same doświadczają problemów związanych z uzależnieniem w
    życiu prywatnym (osoby używające narkotyków, rodziny i ich bliscy), (3) zajmują się
    organizacją życia społecznego (urzędnicy, politycy, dziennikarze, itp.), a także innych grup,
    które mogą być zainteresowane bezpieczeństwem w kontekście narkotyków i uzależnień.
    Na pytanie: Czy udzielenie licencji na korzystanie z ulotek i broszur będzie:
    a) mieć związek z opieką medyczną świadczoną dla konkretnego pacjenta, jego
    diagnozowaniem, leczeniem? Jeśli tak, w jaki sposób? odpowiedzieli Państwo: Nie, choć
    publikacje mogą być wykorzystywane do edukowania pacjenta.
    b) czy będzie polegać na weryfikacji stanu zdrowia konkretnego pacjenta, np. służyć
    przeprowadzaniu wywiadu medycznego, w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz
    zaproponowania odpowiedniego dostosowanego do wymogów konkretnej osoby
    postępowania terapeutycznego? odpowiedzieli Państwo: Nie.
    c) poprawiać stan zdrowia pacjenta, a jeżeli tak to w jaki sposób? odpowiedzieli Państwo.
    Nie.

## Pytanie

Czy transakcja polegająca na udzieleniu przez Stowarzyszenie A. Województwu (...) - B.
    niewyłącznej, odpłatnej licencji na czas określony na korzystanie z utworów - ulotek i
    broszur, będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z używania narkotyków, jest
    zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o
    podatku od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, transakcja polegająca na udzieleniu w drodze umowy
    Województwu (...) B. - niewyłącznej, odpłatnej licencji za kwotę (...) złotych na czas
    określony na korzystanie z utworów - ulotek i broszur, będących publikacjami o
    zagrożeniach wynikających z używania narkotyków podlega zwolnieniu z podatku od
    towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Udzielenie licencji do broszur i ulotek o tematyce medycznej zawiera się w kategorii usług
    ściśle związanych z usługami służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu
    i poprawie zdrowia, wykonywanymi w ramach działalności leczniczej przez podmioty
    lecznicze, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Należy wskazać, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług może być albo opodatkowana podatkiem albo może korzystać ze zwolnienia od
    podatku. Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej,
    ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności
      leczniczej przez podmioty lecznicze.
    Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o VAT:
      zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie
      mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, jeżeli:

      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1
        pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej, stanowią
    implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy
    2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej
    Dyrektywą 2006/112/WE Rady.
    Na podstawie art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane
      przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do
      stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki
      medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym
      charakterze.
    Analizując powyższe regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia
    od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:
    1) przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj.
      usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
      przywracaniu i poprawie zdrowia, a także
    2) przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi
      być podmiotem leczniczym.
    Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie od podatku nie
    znajduje zastosowania.
    Przepisy ustawy nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej.
    Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami
    ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze
    zm.).
    Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej:
      użyte w ustawie określenia oznaczają: podmiot wykonujący działalność leczniczą -
      podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę, fizjoterapeutę
      lub diagnostę laboratoryjnego wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej
      jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5;
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:
      przez świadczenie zdrowotne należy rozumieć działania służące zachowaniu,
      ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne
      wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich
      wykonywania.
    Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej:
      podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
      marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236, 1222 i 1871 oraz z
      2025 r. poz. 222) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności
      gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej.
    Wskazać należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani
    wspólnotowych przepisach podatkowych. Wyjaśnienia tych pojęć należy szukać w
    bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

    W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej stwierdził, że:
      pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (...) odnoszą się do
      usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub
      zaburzeń zdrowia.
    Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d ́Ambrumenil (C-307/01, pkt 57),
    gdzie podkreślono, że:
      podmiotami leczniczymi są przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6
      marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236, 1222 i 1871 oraz z
      2025 r. poz. 222) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności
      gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej.
    Podobnie w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt
    der Arbeiter (C-212/01) TSUE wskazał, że:
      (...) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku
      VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić,
      że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub
      przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji
      wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi.
    Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że:
      (...) preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny, bądź
      profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i
      doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla
      instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).
    W wyroku z 11 stycznia 2001 r. w sprawie Commission of the European Communities v
    French Republic, C-76/99, TSUE wskazał m.in.:
      W art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że zwolnienie dotyczy
      jedynie czynności „ściśle” związanych z podstawowymi usługami objętymi
      zwolnieniem, którym - jak wynika z powyższej analizy - powinien przyświecać cel
      terapeutyczny. W zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i
      medyczną” powinny zatem mieścić się wyłącznie świadczenia, których realizacja jest
      niezbędna dla osiągnięcia celu terapeutycznego opieki szpitalnej i medycznej.
      Prawidłowość takiej interpretacji znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE.
      Zdaniem Trybunału, zwolnienie obejmuje czynności pobierania i przesyłania próbek
      do analizy laboratoryjnej w celu postawienia diagnozy. Bez tych czynności nie byłoby
      bowiem możliwe dokonanie analizy terapeutycznej - spełniają one zatem warunek
      bezpośredniego związku z czynnością główną (analiza laboratoryjna), której
      przyświeca cel terapeutyczny.
    Określony w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zakres zwolnienia (usługi opieki
    medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie
    zdrowia) odpowiada, co do zasady, używanym przez Trybunał określeniom „postawienie
    diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie
    chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika
    ponadto, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach
    profilaktycznych (wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger,
    C-212/01, pkt 40).
    Zatem jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź
    leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia, (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny),
    świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług (wyrok TSUE z 20
    listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok TSUE z 10
    września 2002 r. w sprawie Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH, C-141/00).

    Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie,
    przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem
    wykładni językowej.
    „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś
    niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki
    stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje
    działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku
    zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona
    również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też
    zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które
    przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.
    „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym,
    nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności,
    utrzymywanie.
    Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”.
    Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako
    ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach
    zagrożenia.
    Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na
    nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się
    znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie
    zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie
    się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.
    Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się,
    polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca
    określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia
    na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.
    Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08:
      cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z
      kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź
      przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało
      zastosowania”. Ponadto Rzecznik wskazał, że „działalność, którą uznano za części
      składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną
      jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki;
      leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów;
      prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania
      pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo
      poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług
      zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania
      medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność
      diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez
      internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne.
    Dodatkowo Rzecznik zauważa, że:
      usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i
      medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi
      pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne,
      tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże
      opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć
      cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty
      opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku.

    Należy również wskazać, że jak stwierdził Trybunał w wyroku z 6 listopada 2003 r. w
    sprawie C-45/01 Dornier, prawo wspólnotowe nie zawiera definicji świadczeń „ściśle
    związanych” z opieką szpitalną i medyczną, jednak z postanowień przepisów
    wspólnotowych wynika, że nie obejmuje ona świadczeń, które nie przedstawiają żadnego
    związku z opieką szpitalną nad odbiorcami usług, ani z opieką medyczną, jaką mogliby
    uzyskać.
    Świadczenia wchodzą w zakres pojęcia „działalności ściśle (...) związanej” z opieką
    szpitalną i medyczną tylko wówczas, gdy są dostarczane jako usługi pomocnicze
    względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad ich odbiorcami lub
    świadczonej na ich rzecz opieki medycznej. Jednocześnie usługą pomocniczą jest taka
    usługa, która nie stanowi dla odbiorcy celu samego w sobie, ale jest środkiem dla lepszego
    wykorzystania usługi zasadniczej (tak TSUE m.in. w wyroku z 11 stycznia 2011 r. w sprawie
    C-76/99 Komisja przeciw Francji). Z kolei w wyroku z 1 grudnia 2005 r. w sprawach
    połączonych C-394/04 i C-395/04 Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE
    przeciwko Ypourgos Oikonomikon TSUE wskazał, że jedynie świadczenie usług, które
    logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej, które w
    procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele
    terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (...) związaną” w
    rozumieniu tego przepisu. Jedynie tego rodzaju usługi mogą bowiem wpływać na koszt
    opieki zdrowotnej, którą omawiane zwolnienie czyni dostępną dla osób prywatnych.
    O zwolnieniu od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej decyduje przede
    wszystkim cel, w jakim podjęte zostały świadczenia. Jeśli zatem z okoliczności, w których
    dane świadczenie zostało podjęte wynika, że miało ono inny cel niż ochrona
    (przywrócenie) zdrowia ludzkiego, zwolnienie nie będzie przysługiwać.
    Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zatem jednoznacznie wynika,
    że pojęcie „opieka medyczna” odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz
    w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa,
    czy powinna ona korzystać ze zwolnienia. Jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem
    nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas
    zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy, aby świadczenie mogło podlegać
    zwolnieniu powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter usługi, ale
    jej cel.
    Ponadto, z orzecznictwa Trybunału wynika, że pojęcia „opieka medyczna” i „działalność
    ściśle związana z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym)”,
    należy interpretować w ten sam sposób w obu przypadkach, ponieważ oba te przepisy
    mają na celu uregulowanie ogółu zwolnień z opodatkowania świadczeń medycznych w
    ścisłym znaczeniu: które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu
    chorób lub zaburzeń zdrowia. W rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. b) VI Dyrektywy Rady
    77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących
    podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona
    podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 1977.145.1 ze zm.) (obecnie art. 132 Dyrektywy
    2006/112/WE), pojęcia te nie obejmują świadczeń, które nie przedstawiają żadnego
    związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną
    świadczoną ewentualnie na ich rzecz.
    Usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i
    medycznym) jedynie wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze
    względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki
    medycznej świadczonej na rzecz odbiorców.
    Świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie
    stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze
    świadczenia głównego usługodawcy. W odniesieniu do świadczeń medycznych Trybunał
    stwierdził, że zważywszy na cel zwolnienia przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. b)

    Szóstej Dyrektywy, jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy
    dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej i które w procesie świadczenia tych usług
    stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą,
    mogą stanowić „działalność ściśle (...) związaną” w rozumieniu tego przepisu.
    Jak już wskazano powyżej pojęcie działalności „ściśle związanej” z „opieką szpitalną i
    medyczną” nie obejmuje świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką
    szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie
    na ich rzecz.
    Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa podlega zwolnieniu od podatku VAT, należy
    ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki. Należy podkreślić, że ani
    przytoczone powyżej przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, ani orzecznictwo Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki
    medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z
    procesu leczenia. W konsekwencji, czynności, których zasadniczym celem nie jest ochrona
    zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać
    zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
    Podkreślić należy, że określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi
    podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy
    czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na
    nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.
    Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług „ściśle związanych”.
    Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że dotyczą one dostaw
    towarów lub świadczenia usług, które są niezbędne do wykonania usługi podstawowej
    oraz ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
    konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających
    z takiego zwolnienia.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że są podmiotem wykonującym działalność leczniczą.
    Planują Państwo udzielić w drodze umowy Województwu (...) - B. niewyłącznej, odpłatnej
    licencji za kwotę (...) złotych na czas określony 5 lat, na korzystanie z utworów - ulotek i
    broszur, będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z używania narkotyków.
    Publikacje (ulotki i broszury) będą bezpłatnie dystrybuowane wśród uczestników
    konferencji, szkoleń i innych wydarzeń (wszystkie bezpłatne dla uczestników)
    organizowanych przez B., będące jednostką organizacyjną Urzędu Marszałkowskiego
    Województwa (...). Publikacje zawierają wyłącznie treści informacyjne i edukacyjne. Treści
    publikacji mają charakter ogólny - przedstawiają zagrożenia związane z używaniem
    narkotyków, ale nie odnoszą się do ocen konkretnego przypadku - jego diagnozowaniem
    czy leczeniem. Publikacje przeznaczone są dla ogółu społeczeństwa. Były one tworzone z
    myślą o szerokich grupach społecznych i zawodowych - głównie o osobach, które (1) w
    działalności zawodowej spotykają się z osobami używającymi narkotyków (m.in. służby
    socjalne, ochrona zdrowia, policja i wymiar sprawiedliwości, system oświaty,
    psychoterapeuci uzależnień, profilaktycy), (2) same doświadczają problemów związanych z
    uzależnieniem w życiu prywatnym (osoby używające narkotyków, rodziny i ich bliscy), (3)
    zajmują się organizacją życia społecznego (urzędnicy, politycy, dziennikarze, itp.), a także
    innych grup, które mogą być zainteresowane bezpieczeństwem w kontekście narkotyków i
    uzależnień. Wskazali Państwo także, że udzielenie licencji na korzystanie z ulotek i broszur
    nie będzie mieć związku z opieką medyczną świadczoną dla konkretnego pacjenta, jego
    diagnozowaniem, leczeniem, nie będzie polegać na weryfikacji stanu zdrowia konkretnego
    pacjenta, np. służyć przeprowadzaniu wywiadu medycznego, w celu postawienia
    prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego dostosowanego do
    wymogów konkretnej osoby postępowania terapeutycznego oraz nie będzie poprawiać
    stan zdrowia pacjenta.
    Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy transakcja polegająca na udzieleniu przez
    Stowarzyszenie niewyłącznej, odpłatnej licencji na czas określony na korzystanie z

    utworów - ulotek i broszur, będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z
    używania narkotyków, jest zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 18 ustawy.
    Wskazali Państwo, że są podmiotem leczniczym, a zatem w rozpatrywanej sprawie
    spełniona zostanie przesłanka o charakterze podmiotowym dla zaistnienia zwolnienia
    świadczonych przez Państwa usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
    Pozostaje zatem do przeanalizowania, czy wykonywane przez Państwa czynności
    polegające na udzieleniu przez Stowarzyszenie niewyłącznej, odpłatnej licencji na czas
    określony na korzystanie z utworów - ulotek i broszur, będących publikacjami o
    zagrożeniach wynikających z używania narkotyków stanowić będą usługi w zakresie opieki
    medycznej służące profilaktyce, zachowaniu ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia
    (a zatem czy spełniona jest przesłanka o charakterze przedmiotowym, odnosząca się do
    rodzaju świadczonych usług). Nie można bowiem przyjąć, że każda usługa świadczona
    przez podmiot leczniczy stanowi opiekę medyczną w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18
    ustawy. Konieczne jest każdorazowe wnikliwe zbadanie i ustalenie na podstawie
    całokształtu okoliczności sprawy, jaki jest charakter świadczonej przez danego podatnika
    usługi w kontekście możliwości uznania jej za usługę z zakresu opieki medycznej służącą
    profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia.
    Jak wskazano powyżej dla zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, istotny jest cel wykonywanych świadczeń, co
    wynika z przywołanych przepisów ustawy. Ze zwolnienia korzystają generalnie tylko te
    czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli
    świadczenie nie służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie
    zdrowia konkretnej osoby, to nie jest objęte zwolnieniem podatkowym.
    Analiza przedstawionego przez Państwa opisu sprawy dokonana w kontekście
    przywołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że
    wykonywane przez Państwa usługi polegające na udzieleniu licencji na korzystanie z
    utworów - ulotek i broszur będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z
    używania narkotyków nie będą stanowiły usług w zakresie opieki medycznej.
    Wskazali Państwo, że treści publikacji mają charakter ogólny - przedstawiają zagrożenia
    związane z używaniem narkotyków, ale nie odnoszą się do ocen konkretnego przypadku -
    jego diagnozowaniem czy leczeniem. Wskazali Państwo także, że udzielenie licencji na
    korzystanie z ulotek i broszur nie będzie mieć związku z opieką medyczną świadczoną dla
    konkretnego pacjenta, jego diagnozowaniem, leczeniem, nie będzie polegać na weryfikacji
    stanu zdrowia konkretnego pacjenta, np. służyć przeprowadzaniu wywiadu medycznego,
    w celu postawienia prawidłowej diagnozy oraz zaproponowania odpowiedniego
    dostosowanego do wymogów konkretnej osoby postępowania terapeutycznego oraz nie
    będzie poprawiać stan zdrowia pacjenta.
    Tym samym, świadczonym przez Państwa usługom nie można przypisać celu
    terapeutycznego. Nie sposób uznać, że usługi te są świadczeniami zdrowotnymi
    wykonywanymi w stosunku do chorych (konkretnego pacjenta), mającymi cel
    terapeutyczny.
    Zatem w przedstawionych przez Państwa okolicznościach sprawy świadczone przez
    Państwa usługi polegające na udzieleniu licencji na korzystanie z utworów - ulotek i
    broszur będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z używania narkotyków nie
    będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
    Należy zauważyć, że w analizowanej sprawie istotną rolę stanowi również określenie, czy
    świadczone przez Państwa usługi polegające na udzieleniu licencji na korzystanie z
    utworów - ulotek i broszur będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z
    używania narkotyków, stanowią działalność ściśle związaną z opieką szpitalną i medyczną

    w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy. Wówczas bowiem przedmiotowe usługi,
    zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, korzystałyby ze zwolnienia od opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług.
    Jak wskazali Państwo w opisie sprawy podmiotem na rzecz którego będą Państwo
    świadczyć usługi polegające na udzieleniu licencji na korzystanie z utworów - ulotek i
    broszur będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z używania narkotyków jest
    Województwo (...) - B. Następnie B. będzie bezpłatnie dystrybuowało ulotki i broszury
    wśród uczestników konferencji, szkoleń i innych wydarzeń. Jednocześnie należy wskazać,
    że z okoliczności sprawy nie wynika, żeby Województwo (...) - B. było podmiotem
    świadczącym usługi opieki medycznej korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust.
    1 pkt 18 ustawy.
    Dla zastosowania zwolnienia od podatku dla danych usług jako usług ściśle związanych
    istotne jest aby podmiot je wykonujący był podmiotem świadczącym usługi zwolnione od
    podatku i jednocześnie przedmiotowe usługi były związane z usługami podstawowymi
    korzystającymi ze zwolnienia od podatku. W rozpatrywanej sprawie drugi ze wskazanych
    warunków nie został spełniony, gdyż Województwo nie świadczy usług w zakresie opieki
    medycznej, które korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18
    ustawy.
    A zatem Państwa usługi nie mogą zostać uznane za ściśle związane z usługami
    podstawowymi w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu,
    ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, korzystającymi ze zwolnienia od podatku,
    gdyż Województwo takich usług nie świadczy. Województwo nabywa od Państwa usługę
    polegającą na udzieleniu licencji na korzystanie z utworów - ulotek i broszur będących
    publikacjami o zagrożeniach wynikających z używania narkotyków w celu bezpłatnej
    dystrybucji ulotek i broszur wśród uczestników konferencji, szkoleń i innych wydarzeń, nie
    zaś na potrzeby wykonywania usług w zakresie opieki medycznej skierowanych do
    konkretnego pacjenta.
    Wobec powyższego, należy wskazać, że usługi polegające na udzieleniu licencji na
    korzystanie z utworów - ulotek i broszur będących publikacjami o zagrożeniach
    wynikających z używania narkotyków nie mogą być uznane za usługi ściśle związane z
    opieką medyczną, ze względu na niespełnienie warunków pozwalających na uznanie, że
    jest to świadczenie usług ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej,
    korzystającymi ze zwolnienia.
    W konsekwencji dla Państwa usługi polegającej na udzieleniu licencji na korzystanie z
    utworów - ulotek i broszur będących publikacjami o zagrożeniach wynikających z
    używania narkotyków nie znajduje zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 18 ustawy w związku z art. 43 ust. 17 ustawy.
    Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.

        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.