Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-60/09/12-10/S/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-27
Teza: Zwolnienia od podatku diet, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady Izby członkom Rady Izby, Komisji Rewizyjnej Izby, członkom stałych Komisji Rady oraz osobom pełniącym funkcje w innych organach Izby, „wynagrodzeń ryczałtowych”, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady Izby przewodniczącemu Zespołu Wizytatorów, Rzecznikowi dyscyplinarnemu oraz przewodniczącemu Sądu Dyscyplinarnego oraz „wynagrodzeń”, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady Izby członkom Zespołu Wizytatorów, zastępcom Rzecznika Dyscyplinarnego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: dieta; koszt-zwrot kosztów; przychód-przychód z działalności wykonywanej osobiście; radca prawny; wynagrodzenia-wynagrodzenie ryczałtowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2669/11 z dnia 07.12.2011 r. (data wpływu 09.02.2012 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30.01.2009 r. (data wpływu 02.02.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku diet, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady Izby członkom Rady Izby, Komisji Rewizyjnej Izby, członkom stałych Komisji Rady oraz osobom pełniącym funkcje w innych organach Izby, „wynagrodzeń ryczałtowych”, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady Izby przewodniczącemu Zespołu Wizytatorów, Rzecznikowi dyscyplinarnemu oraz przewodniczącemu Sądu Dyscyplinarnego oraz „wynagrodzeń”, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady członkom Zespołu Wizytatorów, zastępcom Rzecznika Dyscyplinarnego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest:**

*   **nieprawidłowe** - w części dotyczącej zwolnienia od podatku diet i kwot stanowiących zwrot kosztów wypłacanych członkom Rady Izby, Komisji Rewizyjnej, Rzecznika Dyscyplinarnego oraz Sądu Dyscyplinarnego.

*   **prawidłowe** - w części dotyczącej zwolnienia od podatku diet i kwot stanowiących zwrot kosztów wypłacanych członkom Zespołu Wizytatorów, stałych Komisji Rady oraz innym organom Izby.

UZASADNIENIE

W dniu 02.02.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku diet, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady członkom Rady Izby, Komisji Rewizyjnej Izby, członkom stałych Komisji Rady oraz osobom pełniącym funkcje w innych organach Izby, „wynagrodzeń ryczałtowych”, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady Izby przewodniczącemu Zespołu Wizytatorów, Rzecznikowi dyscyplinarnemu oraz przewodniczącemu Sądu Dyscyplinarnego oraz „wynagrodzeń”, jako zwrotu kosztów wypłacanych na podstawie uchwały Rady członkom Zespołu Wizytatorów, zastępcom Rzecznika Dyscyplinarnego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Izba („Izba”) pełni rolę płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do osób sprawujących określone funkcje w organach Izby, którym w związku z zajmowanym stanowiskiem wypłacane są świadczenia pieniężne.

Świadczenia te zostały przyznane na podstawie odpowiednich uchwał Rady Izby („Rada Izby”) i - w zależności od stanowiska, do którego się odnoszą - są różnie w tych uchwałach określane.

*   Członkom Rady Izby, członkom Komisji Rewizyjnej, członkom stałych komisji Rady oraz osobom pełniącym funkcje w innych organach Izby, przysługuje „dieta” z tytułu pełnienia funkcji. Stawka dzienna „diety” jest ustalona w jednakowej wysokości dla wszystkich osób. Na tej podstawie, co miesiąc, wypłacane jest świadczenie w wysokości równej wielokrotności ustalonej stawki dziennej „diety”. Wysokość wielokrotności diety” w przypadku konkretnej osoby, zależna jest od rodzaju zajmowanego przez nią stanowiska.

*   Przewodniczącemu Zespołu Wizytatorów, Rzecznikowi Dyscyplinarnemu oraz przewodniczącemu Sądu Dyscyplinarnego wypłacane jest miesięcznie, w stałej wysokości, „wynagrodzenie ryczałtowe”.

*   Członkom Zespołu Wizytatorów, zastępcom Rzecznika Dyscyplinarnego oraz członkom Sądu Dyscyplinarnego wypłacane jest wynagrodzenie”, odrębnie za każdą wizytację oraz za każde postępowanie dyscyplinarne.

Wysokość tego świadczenia została określona w uchwale Rady Izby widełkowo, jako wartość pieniężna, mieszcząca się w stosownym przedziale. Rzeczywista wysokość „wynagrodzenia”, jakie zostanie wypłacone danej osobie w konkretnym przypadku, uzależniona jest od stopnia skomplikowania danej sprawy i ustalana jest przez dziekana lub wicedziekana Rady Izby na wniosek odpowiednio: przewodniczącego Zespołu Wizytatorów, Rzecznika Dyscyplinarnego lub przewodniczącego Sądu Dyscyplinarnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy „dieta” z tytułu pełnienia funkcji, przysługująca członkom Rady Izby, członkom Komisji Rewizyjnej Izby, członkom stałych Komisji Rady oraz osobom pełniącym funkcje w innych organach Izby na podstawie uchwały Rady Izby jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy „wynagrodzenie ryczałtowe”, przysługujące przewodniczącemu Zespołu Wizytatorów, Rzecznikowi Dyscyplinarnemu oraz przewodniczącemu Sądu Dyscyplinarnego na podstawie uchwały Rady Izby jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy „wynagrodzenie”, przysługujące członkom Zespołu Wizytatorów, zastępcom Rzecznika Dyscyplinarnego oraz członkom Sądu Dyscyplinarnego na podstawie uchwały Rady Izby jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, „diety”, „wynagrodzenie” oraz „wynagrodzenie ryczałtowe”, przysługujące na podstawie uchwały Rady Izby osobom pełniącym wskazane w niniejszym wniosku funkcje, są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy wolne od podatku są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł. Z treści powołanego przepisu wynikają dwie przesłanki, których spełnienie pozwała skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania:

1.  diety oraz zwrot kosztów muszą być wypłacane w związku z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich,
2.  wypłacane wynagrodzenie musi mieć charakter diety bądź zwrotu kosztów.

Ponadto zauważa, iż odnosząc się do przesłanki pełnienia obowiązków społecznych lub obywatelskich, należy mieć na uwadze, że przesłanki tej nie należy łączyć z faktem, czy dany przychód jest zaliczany do źródła przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 5 ww. ustawy, czy też w art. 13 pkt 7 ww. ustawy. Z treści obydwu przywołanych przepisów wynika, że ich zakresy mogą się krzyżować. Dlatego też, ustawodawca definiując w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródło w postaci przychodów otrzymywanych przez osoby należące do organów stanowiących osób prawnych dokonał wyraźnego zastrzeżenia w treści art. 13 pkt 5 ww. ustawy, że do przychodów, o których mowa w tym przepisie nie zalicza się przychodów określonych w art. 13 pkt 7 ww. ustawy.

Tym samym, ustawodawca usunął trudności interpretacyjne, jakie mogłyby powstać w sytuacji, gdy przychód pochodziłby z tytułu zasiadania w organach osoby prawnej i który jednocześnie wiązałby się z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich - co oczywiście jest w praktyce często spotykane. W takiej sytuacji, opierając się na fakcie, że przychód wiąże się z zasiadaniem w organie osoby prawnej, należy zaliczyć go do, źródła przychodu określonego w art. 13 pkt 7 ww. ustawy. Wprowadzone przez ustawodawcę kryterium rozróżniające dwa źródła przychodu nie odnosi się zatem w żaden sposób do kwestii pełnienia obowiązków obywatelskich lub społecznych, fakt zaliczenia danego przychodu do źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 5 ww. ustawy lub art. 13 pkt 7 ww. ustawy nie może wpływać na wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy nie odwołuje się do żadnego konkretnego źródła przychodu, wskazując jedynie na charakter czynności, które uprawniają do zastosowania zwolnienia z opodatkowania. Wnioskodawca wskazuje, iż gdyby zamiarem ustawodawcy było ograniczenie zakresu zwolnienia jedynie do przychodów zaliczanych do źródła przychodu określonego w art. 13 pkt 5 ww. ustawy, uczyniłby to w sposób jednoznaczny, tak jak w przypadku zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy w związku z art. 21 ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaliczenie danego przychodu do źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ww. ustawy nie wyłącza możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy. Wnioskodawca wskazuje, iż zwrócił na to uwagę Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt U. 6/97. Ponadto odwołuje się do orzeczeń sądów administracyjnych (wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1796/06), w których podnosi się, że tego rodzaju zawężenie zakresu zwolnienia, wbrew literalnemu brzmieniu przepisu ustawy, stanowi naruszenie zasady, wedle której wszystkie zwolnienia należy interpretować ściśle. W rozpatrywanym przypadku prowadzi to do dyskryminacji pod względem podatkowym osób pełniących obowiązki obywatelskie oraz społeczne w ramach jednostek mających osobowość prawną.

Ponadto Wnioskodawca zauważa, że przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego we wspomnianym wyroku z dnia 25 listopada 1997 r. była także kwestia interpretacji użytego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy sformułowania „pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych”. Trybunał stwierdził m.in. że „(\`(...)\`) "obowiązki" w rozumieniu wykładanego przepisu muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja, z pełnieniem której obowiązki te się wiążą, jest funkcją unormowaną ustawowo. Dookreślenie, iż chodzi o obowiązki o charakterze "obywatelskim" bądź "społecznym", wprowadza kryterium dodatkowe, sytuujące daną funkcję na płaszczyźnie relacji państwo - obywatel państwa albo społeczność - członek tej społeczności. O pełnieniu obowiązku obywatelskiego możemy mówić wtedy, gdy dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratyzmu instytucji publicznych (a nie np. osoba odpłatnie świadcząca usługi eksperckie czy jako pracownik wykonujący swe obowiązki zawodowe). Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy zaś do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie (tego rodzaju funkcje należy odróżnić od usług świadczonych w celach zarobkowych).”

W powołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego expressis verbis zakwalifikował uczestniczenie w pracach instytucji samorządu zawodowego jako pełnienie obowiązków społecznych. Trybunału Konstytucyjnego stwierdził również, że pełnienie obowiązków społecznych może wiązać się z działaniem w interesie danej społeczności zawodowej. Pojęcie to nie ogranicza się zatem jedynie do działania na rzecz ogółu społeczeństwa, jak mylnie wskazuje się w niektórych orzeczeniach sądowych. Wnioskodawca wskazuje, że co do zasady, interes ogólnospołeczny oraz interes danej społeczności nie muszą być sobie przeciwstawne. Z treści art. 17 ust 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej wynika, że samorządy zawodowe, reprezentują osoby wykonujące zawody zaufania publicznego i sprawują pieczę nad należytym wykonywaniem tych zawodów w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony. Poza tym, jak należy sądzić, w opinii Trybunału Konstytucyjnego pojęcie „pełnienia obowiązków społecznych” należy odnosić do „społeczności” a nie do „społeczeństwa”.

Rola samorządu zawodowego radców prawnych nie sprowadza się tylko do kwestii związanych z działaniem na rzecz tej konkretnej grupy zawodowej lecz wiąże się również z wykonywaniem określonych funkcji o charakterze publicznym (obywatelskim). Podstawę dla tego rodzaju działalności stanowi art. 17 ust 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz przepisy ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1059 z późn. zm.). Wspomniane regulacje prawne stanowią wyraz decentralizacji władzy publicznej, która polega na przeniesieniu części uprawnień i obowiązków z organów władzy państwowej na organy władzy samorządowej, w tym samorządów zawodowych. Przejęte w ten sposób od organów państwa zadania samorząd radców prawnych wykonuje na własny rachunek we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Nie może budzić wątpliwości, że w takim wypadku mamy do czynienia z uczestniczeniem „w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratyzmu instytucji publicznych”, o którym była mowa w cytowanym orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego.

Tytułem przykładu można wymienić niektóre spośród zadań o charakterze publicznym, jakie zostały nałożone na samorząd radcowski zgodnie z ustawą o radcach prawnych (wyjęte jednocześnie spod kognicji organów władzy publicznej): organizowanie szkolenia aplikantów radcowskich, doskonalenie zawodowe radców prawnych, dokonywanie wpisów na listę radców prawnych, sprawowanie sądownictwa dyscyplinarnego, współdziałanie z innymi organami w kształtowaniu i stosowaniu prawa. Ustawa przy tym wprost reguluje zakres kompetencji (a tym samym i obowiązków) poszczególnych organów samorządu radców prawnych. Odpowiednie normy zawarte są w przepisach art. 52 (rada izby ), art. 53 (komisja rewizyjna), art. 54 (sąd dyscyplinarny) oraz art. 68 ust. 2 ustawy o radcach prawnych (rzecznik dyscyplinarny). Należyte wykonywanie powierzonych zadań organów samorządu radców prawnych skorelowane jest z obowiązkową przynależnością radców prawnych oraz aplikantów do tej społeczności zawodowej.

W związku z powyższym, obowiązki sprawowane przez wymienione w niniejszym wniosku osoby, należy uznać za mieszczące się w ramach pojęcia „pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych”, do którego odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy. Nie ma przy tym żadnej uzasadnionej podstawy, aby w tym zakresie różnicować - jak to się niekiedy czyni - sytuację osób pełniących funkcję w organach samorządu zawodowego w stosunku do osób pełniących funkcję w organach samorządu terytorialnego. Obydwa rodzaje samorządu stanowią formę decentralizacji władzy publicznej, przeprowadzoną jedynie w oparciu o odmienne kryterium (decentralizacja rzeczowa/decentralizacja terytorialna). W obydwu przypadkach mamy zatem do czynienia z „pełnieniem obowiązków obywatelskich i społecznych”.

Odnosząc się do przesłanki, wedle której zwolnieniu podlegają jedynie diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, należy podkreślić, że pojęcia te nie zostały przez ustawodawcę zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca wskazuje, że przyjęło się sądzić, że o tym, czy dane świadczenie jest dietą w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy, decyduje istota tego świadczenia, a nie jego nazwa (zob. wyrok NSA z dnia 10 maja 2005 r., sygn. akt FSK 2536/04). Zazwyczaj „dietę” określa się, jako świadczenie z tytułu pełnienia stosownych funkcji. Dietą może być także dodatkowe wynagrodzenie za uzasadnioną stratę czasu (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 30 października 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 3 17/07). Przy czym, charakter diety mogą mieć również świadczenia nazywane „rekompensatą”, „ryczałtem”, „ekwiwalentem”, czy też „wynagrodzeniem” - zgodnie z zasadą, że decyduje charakter danego świadczenia, a nie jego nazwa.

Również zasady ukształtowania przez Izbę wysokości wypłacanych „diet”, „wynagrodzenia” oraz „wynagrodzenia ryczałtowego” potwierdzają, że mamy do czynienia z „dietą” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy. Wysokość „,diety” uzależniona jest wyłącznie od stanowiska jakie pełni dana osoba w organach Izby, co należy uznać za unormowanie typowe dla tego rodzaju świadczeń. Dieta wszakże nie musi przysługiwać każdemu w równej wysokości. W przypadku przewodniczącego Zespołu Wizytatorów, Rzecznika Dyscyplinarnego Izby oraz przewodniczącego Sądu Dyscyplinarnego wypłacane jest „wynagrodzenie ryczałtowe”. Świadczenie to, z uwagi na jego stałą wysokość oraz powiązanie z wykonywaną funkcją należy uznać za równoważne z „dietami”, o których była mowa powyżej.

Z kolei, w przypadku pewnej kategorii osób wypłacane jest „wynagrodzenie”, którego wysokość ustalona jest w granicach określonego przedziału kwotowego. Określenie w konkretnym wypadku wysokości „wynagrodzenia”, uzależnione jest od stopnia skomplikowania sprawy będącej przedmiotem postępowania prowadzonego przez zastępcę Rzecznika Dyscyplinarnego, członka Sądu Dyscyplinarnego lub członka Zespołu Wizytatorów. Wypłacane tym osobom „wynagrodzenie” uwzględnia tym samym ekwiwalent czasu poświęconego na wykonanie danego zadania, co w świetle powołanego wyżej wyroku WSA w Gliwicach z dnia 30 października 2007 r., również należy uznać za świadczenie mające charakter diety, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy.

Możliwość zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych diet otrzymywanych przez osoby pełniące funkcje w organach samorządu zawodowego potwierdzają wyroki WSA w Rzeszowie z dnia 4 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Rz 31/07 oraz WSA w Krakowie z dnia 24 października 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1796/06. Możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania została także potwierdzona w piśmie Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście z dnia 11 stycznia 1999 r., znak: US-7-1BF/825/IP-110/98.

Reasumując Wnioskodawca wskazuje, że:

1.  z tytułu pełnionych obowiązków, wskazanych we wniosku członkom organów Izby (osobom powołanym przez organy Izby do - pełnienia wskazanych funkcji społecznych) nie przysługuje wynagrodzenie, rozumiane jako przychód z tytułu wykonywania zawodu radcy prawnego (w jakiejkolwiek formie, wskazanej w ustawie o radcach prawnych),
2.  świadczenie pieniężne/dieta (świadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy) wypłacane jest ze względu na czas poświęcany pracy na rzecz organów samorządu zawodowego (czas, poświęcany społeczności, w tym wypadku społeczności radców prawnych i aplikantów) przez osoby powołane do organów Izby lub na rzecz samorządu radców prawnych, a co za tym idzie - wypłacane przez Izbę „diety” („wynagrodzenia”; „wynagrodzenia ryczałtowe”) mają charakter świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 03.03.2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-415-60/09-5/MK, stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30.03.2009 r. (data wpływu 02.02.2009 r.) jest nieprawidłowe.

W ocenie organu podatkowego do świadczeń otrzymywanych przez członków Rady Izby oraz pozostałych radców prawnych wchodzących w skład Komisji i Zespołów, należy stwierdzić, że pełnią oni obowiązki społeczne na rzecz społeczności radców prawnych. I organ podatkowy tego faktu nie kwestionuje.

Niemniej jednak ustawa o radcach prawnych nie przewiduje wypłaty świadczeń w postaci diet, bądź kwot stanowiących zwrot kosztów na rzecz organów Izby za pełnienie przez jej członków zadań przewidzianych w ustawie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że świadczenia te, wypłacane są na podstawie odpowiednich uchwał Rady Izby Radców.

Samo nazwanie świadczeń „dietą” bądź „wynagrodzeniem ryczałtowym” czy też „wynagrodzeniem” nie wystarczy, aby w istocie nimi było i nie stanowi podstawy do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Do uznania określonego świadczenia za „dietę” (zwolnioną z opodatkowania) konieczne jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób nazwane przez ustawę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia.

Należy mieć na uwadze, że ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystają diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich, natomiast zwolnieniem nie jest objęte wynagrodzenie tych osób za udział w posiedzeniach.

Zatem opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej świadczenia otrzymywane przez członków Rady Izby oraz pozostałych radców prawnych wchodzących w skład Komisji i Zespołów związane z pełnieniem obowiązków społecznych na rzecz radców prawnych, nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 tej ustawy. Przedmiotowe świadczenia podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach, co oznacza, że dokonujący ich wypłat płatnik tj. Izba Radców jest zobligowany pobrać zaliczkę na podatek według zasad określonych w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem tutejszego organu i w dniu 18.03.2009 r. (data nadania 20.03.2009 r., data wpływu 23.03.2009 r.) na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, w dniu 22.04.2009 r. pismem Nr IPPB2/415-60/09-7/MK (doręczenie 24.04.2009 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Strona wniosła pismem z dnia 25.05.2009 r. (data stempla pocztowego 25.05.2009 r., data wpływu 28.05.2009 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o jej uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania.

Wyrokiem z dnia 26.11.2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1087/09 oddalił skargę na zaskarżoną przez Stronę skarżącą interpretację indywidualną.

Sąd w składzie orzekającym w niniejszym wyroku nie podzielił poglądu stron postępowania co do możliwości uznania powyższych świadczeń za wypłacane z tytułu pełnienia obowiązków społecznych o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. Sąd wskazał, iz użyte w cyt. przepisie pojęcia obowiązków społecznych i obywatelskich” nie zostały w prawie podatkowym zdefiniowane. Z całą pewnością jednak, zdaniem Sądu, do takich obowiązków zalicza się wykonywanie mandatu posła i senatora, radnego samorządu terytorialnego, wykonywanie czynności nieetatowego członka samorządowego kolegium odwoławczego czy regionalnej izby obrachunkowej, członka różnego rodzaju komisji wyborczych do władz publicznych, ławnika w sądzie powszechnym oraz sędziego Trybunału Stanu, na poparcie swego stanowiska sąd wskazał na orzecznictwo sądowe - wyrok NSA z dnia 24 maja 1996 r., III SA 254/96, „Temida” (CD), Wydawnictwo Prawnicze Lex, Sopot 2001, nr 31559, wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 1997 r., I SA/Ka 481/96, „Temida” (CD), Wydawnictwo Prawnicze Lex, Sopot 2001, nr 28711, wyrok NSA z dnia 7 stycznia 1998 r., SA/Sz 83/97, „Temida” (CD), Wydawnictwo Prawnicze Lex, Sopot 2001, nr 32106). Sad wskazał, iż „obowiązki” w rozumieniu analizowanego przepisu muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja, z pełnieniem której obowiązki te się wiążą, jest funkcją unormowaną ustawowo, na co wskazał Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z 25 listopada 1997 r. sygn. U 6/97. Określenie, iż chodzi o obowiązki o charakterze „obywatelskim” bądź społecznym”, wprowadza kryterium sytuujące daną funkcję w płaszczyźnie relacji państwo - obywatel państwa albo społeczność - członek tej społeczności. O pełnieniu obowiązku obywatelskiego możemy mówić wtedy, gdy dana osoba uczestniczy w zawiadywaniu sprawami państwowymi jako obywatel, zgodnie z zasadami demokratyzmu instytucji publicznych. Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy zaś do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji, która reprezentuje społeczeństwo jako takie - a nie jedynie grupę zawodową. Tak rozumiane obowiązki społeczne lub obywatelskie można pełnić nie tylko na podstawie wyboru, lecz także w wyniku powołania przez właściwy organ, wyznaczenia przez upoważnioną organizację społeczną lub na skutek podobnych zdarzeń określonych prawem. Do zakwalifikowania przychodu jako zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 cyt. ustawy musi być spełniony warunek obywatelskiego bądź społecznego charakteru obowiązku łącznie z warunkiem ustawowej podstawy jego pełnienia.

W ocenie Sądu obowiązki pełnione przez osoby wymienione we wniosku o udzielenie interpretacji są pochodną obowiązków nałożonych na organy Izby przez ustawę z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1259 ze zm.). Wiążą się one z zadaniami tych organów. Funkcje pełnione przez członków Rady Izby (art. 52), Komisji Rewizyjnej (art. 53), organów postępowanie dyscyplinarnego (art. 53) oraz wizytatorów mają zapewnić prawidłowe funkcjonowanie samorządu radców prawnych. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podzielił pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 sierpnia 2008 r. sygn. II FSK 748/07 (publ. CBOSA: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/) dotyczącym możliwości zwolnienia na podstawie omawianej regulacji świadczeń wypłacanych członkom organów samorządu lekarskiego - wykonującego zadania o podobnie ważkiej społecznie roli. NSA odnosząc się do charakteru obowiązków członków samorządu wskazał bowiem, że w sytuacji gdy pełnione przez nich funkcje służą danej korporacji nie jest możliwe zwolnienie wypłacanych świadczeń z opodatkowania.

Sąd wskazał, że z powyższego wynika, że nie została w sprawie spełniona druga z przesłanek wskazanych w treści art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. i już z tego względu nie mógł on znaleźć zastosowania wobec świadczeń wypłacanych członkom organów Izby.

W ocenie Sądu - niezależnie od przywołanej argumentacji - nie została spełniona również i pierwsza ze wskazanych w jego treści przesłanek. Dokonując wykładni pojęć „diety” i „kwoty stanowiącej zwrot kosztów” odwołać się należy do rozważań Trybunału Konstytucyjnego w powołanym wyroku z dnia 25 listopada 1997r., sygn. U 6/97). Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że do uznania określonego świadczenia za „dietę” bądź „kwotę stanowiącą zwrot kosztów” nie wystarczy takie nazwanie tego świadczenia przez świadczeniobiorcę lub stronę świadczącą, lecz konieczne jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób nazwane przez ustawę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia. Ponadto zgodnie z cytowanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego „obowiązki”, z których wykonywaniem owe diety i kwoty stanowiące zwrot kosztów są związane, muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja z pełnieniem której obowiązki się wiążą jest funkcją unormowaną ustawowo.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy Sąd wskazał, iż z przepisów ustawy o radcach prawnych w żaden sposób nie wynika uprawnienie do otrzymywania świadczenia w postaci diety lub zwrotu kosztów. Natomiast uchwała Rady Izby przyznająca wynagrodzenie członkom organów Izby jest jedynie podstawą do wypłaty takiego świadczenia, ale nie jest źródłem prawa do udzielania zwolnień podatkowych. Zdaniem Sadu odmienna interpretacja doprowadziłaby do błędnej wykładni przepisów pozwalających na udzielanie zwolnień na podstawie dowolnego nazywania świadczeń przez różnego typu organizacje czy korporacje zawodowe. Sąd zaznaczył, że stanowisko takie, odnoszące się do świadczeń wypłacanych członkom organów samorządów zawodowych znajduje potwierdzenie w licznych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wojewódzkich sądów administracyjnych. Tytułem przykładu powołać można wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 kwietnia 2009 r. sygn. II FSK 31/08 (publ. CBOSA) odnoszący się do świadczeń wypłacanych członkom organów Izby Lekarskiej, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 września 2009 r. sygn. I SA/Sz 282/09 (publ. CBOSA) odnoszący się do świadczeń wypłacanych członkom organów Izby Notarialnej oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 marca 2008 r. sygn. III SAJWa 2225/07 (publ. CBOSA) odnoszący się do świadczeń otrzymywanych przez członków organów Izby Inżynierów Budownictwa.

Z tych względów w wydanym orzeczeniu Sąd uznał, że prawidłowo Minister Finansów odmówił potwierdzenie stanowiska strony skarżącej zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Sąd nie podzielił jednakże motywów tego rozstrzygnięcia w zakresie w jakim organ uznał członków organów Izby za osoby pełniące funkcje społeczne. Zdaniem Sądu w tym zakresie zaskarżona interpretacja indywidualna naruszała art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. jednakże naruszenie to nie mogło prowadzić do uchylenia zaskarżonej interpretacji ponieważ w efekcie jego uwzględnienia i tak nie doszłoby do wydania interpretacji potwierdzającej stanowisko Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, Sąd stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26.11.2009 r. Sygn. akt III SA/Wa 1087/09 Strona wniosła w dniu 08.02.2010 r. skargę kasacyjną.

W dniu 26.09.2011 r. do tut. organu wpłynął wyrok z dnia 21.07.2011 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego Sygn. akt II FSK 475/10 uchylający zaskarżony wyrok w całości i przekazujący sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 07.12.2011 r. Sygn. akt III SA/Wa 2669/11 przedmiotowa interpretacja została uchylona.

Natomiast w dniu 09.02.2012 r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 06.02.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2669/11 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W wyroku orzekający ponownie w niniejszej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie został związany wykładnią wyrażoną w motywach wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lipca 2011 r. (sygn. akt II FSK 476/10), albowiem w okolicznościach tej sprawy nie zaistniały przesłanki umożliwiające odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z tego powodu wszystkie rozważania na temat legalności zaskarżonej interpretacji muszą być rozpatrywane w oparciu o stanowisko wyrażone przez Sąd wyższej instancji.

Sąd wskazał, że pomiędzy oceną prawną a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi ścisły związek. Ocena prawna dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie, podczas gdy wskazania określają sposób ich postępowania w przyszłości. Wskazania stanowią więc konsekwencje oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracji i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w sprawie. Wskazania sądu administracyjnego, co do dalszego postępowania mają wytyczyć kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy.

Sąd zauważył, iż Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyżej wyroku z dnia 21 lipca 2011 r. przesądził, że na kanwie sformułowanego przez Skarżącą wniosku o dokonanie wykładni przesłanki z art. 21 ust. 1 pkt 17 u,p.d.o.f zostały spełnione.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał wyraźnie, że „udział w organach samorządu radców prawnych spełnia opisane powyżej przesłanki pełnienia obowiązków społecznych, podobnie jak udział w organach samorządu notariuszy”.

Tym niemniej Naczelny Sąd Administracyjny uzależnił rozstrzygnięcie sprawy od wyjaśnienia dodatkowej kwestii faktycznej wskazując, że relewantnym przepisem dla jej rozstrzygnięcia jest art. 13 u.p.d.o.f. pkt 7, w którym mowa jest o przychodach otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Z zastosowania w pkt 5 sformułowania „z wyłączeniem” wynika, że przepis pkt 7 jest przepisem szczególnym w stosunku do pkt 5. W konsekwencji z katalogu przychodów otrzymywanych w związku z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich wyłączone zostały przychody otrzymywane przez osoby wchodzące w skład organów stanowiących osób prawnych.

Powyższe rozważania mają w niniejszej sprawie o tyle istotne znaczenie, że w świetle art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych, okręgowe izby radców prawnych są jednostkami organizacyjnymi samorządu, posiadającymi osobowość prawną. Aby zatem ostatecznie rozstrzygnąć, czy przychody otrzymywane przez członków przedmiotowych organów są zwolnione od podatku konieczne jest wstępne ustalenie, czy organy wymienione we wniosku o wydanie interpretacji mają charakter stanowiący. Taki pogląd wyraził NSA w wyroku z dnia 21 lipca 2011 r. a Sąd w składzie orzekającym w oparciu o art. 190 p.p.s.a. pogląd ten podziela.

Nie ulega wątpliwości, że uprawnienia stanowiące posiada wspomniana we wniosku Rada Izby, Komisja Rewizyjna, Rzecznik Dyscyplinarny oraz Sąd Dyscyplinarny.

Zdaniem Sądu wyjaśnienia natomiast wymaga rola Zespołu Wizytatorów oraz stałych komisji Rady i innych organów Izby, których członkowie otrzymują objęte zapytaniem świadczenia. Nie wiadomo bowiem, czy ciała te mają charakter organów stanowiących, o których mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f.

Sąd wskazał, że powyższa kwestia nie wynika z wniosku o udzielenie interpretacji, ani z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy.

Stosownie zatem do art. 153 p.p.s.a. rola Zespołu Wizytatorów oraz stałych komisji Rady i innych organów Izby, których członkowie otrzymują objęte zapytaniem świadczenia wymagać będzie wyjaśnienia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na zasadzie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Przepis ten znajduje zastosowanie do trybu postępowania poprzedzającego wydanie interpretacji na mocy przepisu art. 14 h Ordynacji podatkowej.

Sąd zauważył jednocześnie, że stosownie do przepisu art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 pozostawia się bez rozpatrzenia, przy czym zastosowanie tego przepisu powinno poprzedzać wezwanie, o którym wyżej mowa.

Z uwagi na stwierdzoną przez Naczelny Sąd Administracyjny błędną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f oraz konieczność wyjaśnienia wskazanej wyżej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację przepisów prawa podatkowego w oparciu o art. 146 § 1 p.p.s.a.

W związku z powyższym, organ podatkowy pismem z dnia 16.02.2012. r. Nr IPPB2/415-90/09/12-8/S/MK, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia poprzez wskazanie:

*   czy Zespół Wizytatorów, stałe Komisje Rady oraz inne organy Izby, których członkowie otrzymują objęte zapytaniem świadczenia, mają charakter organów stanowiących, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wezwanie wysłano w dniu 16.02.2012 r. (skutecznie doręczono 23.02.2012 r.), zaś w dniu 05.03.2012 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 01.03.2012 r.), Wnioskodawca w odpowiedzi na ww. wezwanie wskazał, że:

1.  Zespół Wizytatorów

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych „organem stanowiącym osoby prawnej, w rozumieniu art. 13 pkt 7 updof będzie taki organ, który dysponuje (na podstawie ustawy albo aktu prawa wewnętrznego, np. statutu) uprawnieniami do przyjmowania wiążących rozstrzygnięć odnoszących się do całej osoby prawnej” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 czerwca 2009 r., sygn. I SA/Gl 93/09). W ocenie Wnioskodawcy (dalej:Wnioskodawca) Zespół Wizytatorów nie ma charakteru organu stanowiącego, o którym mowa w art. 13 pkt 7 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. Nr 51 poz. 307 ze zm.).

Zespół Wizytatorów jest organem powołanym w celu realizacji - wynikającego z art. 41 pkt 5 Ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 10, poz. 65 ze zm.) obowiązku nadzoru nad należytym wykonywaniem zawodu przez radców prawnych. Do zadań Zespołu Wizytatorów należy przeprowadzanie wizytacji i oceny wykonywania zawodu przez radców prawnych. Z przeprowadzanych wizytacji wizytatorzy sporządzają sprawozdania zawierające opinie lub oceny wykonywania zawodu przez radców prawnych. Na podstawie wyników wizytacji wizytatorzy sporządzają wnioski, a w razie potrzeby zalecenia wizytacyjne, które wraz ze sprawozdaniem przedstawiają dziekanowi.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazany wyżej zakres uprawnień Zespołu Wizytatorów, przemawia za uznaniem, że organ ten nie ma charakteru organu stanowiącego w rozumieniu art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT.

1.  Stałe Komisje Rady

W ocenie Wnioskodawcy stałe komisje nie są organami stanowiącymi osoby prawnej w rozumieniu art. 13 pkt 7 ustawy o PIT. Wskazać można następujące komisje powoływane przez Radę oraz ich zadania:

1.  Komisja do spraw Aplikacji:
    1.  organizowanie aplikacji radcowskiej prowadzonej przez Wnioskodawcę:
        *   opracowywanie programu aplikacji radcowskiej,
        *   ustalenie wspólnie z Prezydium Rady i kierownikiem szkolenia aplikantów radcowskich,
        *   bieżąca kontrola sposobu prowadzenia przez wykładowców szkoleń dla aplikantów radcowskich,
        *   reprezentowanie Wnioskodawcy w sprawach praktyk sądowych dla aplikantów radcowskich i kontrola sposobu prowadzenia tych praktyk, organizowanie patronatu dla aplikantów radcowskich
        *   opiniowanie decyzji podejmowanych w sprawach dotyczących aplikantów radcowskich,
    2.  nadzór nad prowadzeniem listy aplikantów radcowskich,
    3.  podejmowanie działań mających na celu zintegrowanie środowiska aplikantów radcowskich,
    4.  współpraca z samorządem aplikantów radcowskich,
2.  Komisja do spraw Doskonalenia Zawodowego:
    1.  organizowanie szkoleń z zakresu wykonywania zawodu radcy prawnego,
    2.  współpraca z samorządami oraz organizacjami prawniczymi i środowiskami naukowymi w zakresie przedsięwzięć o charakterze szkoleniowym i dydaktycznym, skierowanych do radców prawnych i aplikantów radcowskich,
    3.  organizowanie kursów języków obcych w zakresie języka prawnego i prawniczego, przeznaczonych dla radców prawnych i aplikantów radcowskich,
3.  Komisja do spraw Integracji Środowiskowej:
    1.  organizowanie spotkań integracyjnych,
    2.  organizowanie imprez świątecznych,
    3.  inicjowanie wydarzeń o charakterze kulturalnym,
    4.  podejmowanie innych działań na rzecz środowiska radców prawnych, aplikantów radcowskich i radców prawnych - seniorów,
4.  Komisja do spraw Komunikacji Społecznej i Informacji:
    1.  podejmowanie działań w zakresie kreowania i dbałości o publiczny wizerunek zawodu radcy prawnego oraz Izby,
    2.  redagowanie czasopisma oraz serwisu internetowego i Biuletynu Informacji Publicznej.
    3.  podejmowanie działań mających na celu promocję zawodu radcy prawnego i samorządu radców prawnych;
    4.  analiza i ocena postrzegania zawodu radcy prawnego i samorządu radców prawnych przez społeczeństwo, media oraz organy władzy publicznej;
    5.  stała współpraca z mediami, w tym organizowanie konferencji prasowych oraz inicjowanie wywiadów prasowych, radiowych i telewizyjnych na tematy dotyczące samorządu radców prawnych oraz wykonywania zawodu radcy prawnego;
    6.  współpraca z innymi samorządami prawniczymi w sprawach dotyczących zawodów prawniczych;
    7.  przygotowywanie projektów komunikatów Rady oraz informacji prasowych,
5.  Komisja do spraw Legislacji:
    1.  analiza projektów aktów prawnych w zakresie spraw dotyczących wykonywania zawodu radcy prawnego,
    2.  przedkładanie Radzie Izby informacji o stanie prac nad projektami aktów prawnych w zakresie spraw dotyczących wykonywania zawodu radcy prawnego,
    3.  przygotowywanie projektów stanowisk Rady Izby odnoszących się do projektów aktów prawnych w zakresie spraw dotyczących wykonywania zawodu radcy prawnego,
    4.  przygotowywanie dla Rady przeglądu prawodawstwa w zakresie spraw dotyczących wykonywania zawodu radcy prawnego,
    5.  ocena legislacyjna projektów uchwał przedstawianych przez Radę, Prezydium Rady oraz stałe komisje Rady,
6.  Komisja do spraw Pomocy Koleżeńskiej:
    1.  ustalenie preliminarza środków finansowych przeznaczonych na doraźną pomoc finansową dla radców prawnych i członków ich rodzin,
    2.  udzielanie radcom prawnym oraz członkom ich rodzin doraźnej pomocy finansowej w przypadkach losowych i trudnych sytuacjach życiowych,
    3.  prowadzenie ewidencji osób, które skorzystały z doraźnej pomocy finansowej,
    4.  opracowanie projektu nowego Regulaminu Funduszu Pomocy Koleżeńskiej,
    5.  organizowanie imprez kulturalnych w celu pozyskiwania dodatkowych środków przeznaczonych na doraźną pomoc finansową,
    6.  aktywizacja zawodowa radców prawnych korzystających z doraźnej pomocy finansowej,
7.  Komisja do spraw Wpisów i Wykonywania Zawodu:
    1.  nadzór nad prowadzeniem \]isty radców prawnych oraz listy prawników zagranicznych,
    2.  opiniowanie wniosków o wpis na listę radców prawnych,
    3.  przygotowywanie projektów uchwał Rady w sprawach wpisów na listę radców prawnych i skreśleń z tej listy oraz zawieszenia prawa do wykonywania zawodu radcy prawnego, wraz z uzasadnieniami,
    4.  organizowanie ślubowania radców prawnych,
    5.  współpraca z rzecznikiem dyscyplinarnym i jego zastępcami, Sądem Dyscyplinarnym oraz Zespołem Wizytatorów,
    6.  podejmowanie działań o charakterze organizacyjnym dotyczących funkcjonowania przy Izbie Ośrodka Mediacji i Stałego Sądu Polubownego oraz przygotowywanie projektów uchwał w tych sprawach,
8.  Komisja Zagraniczna:
    1.  działanie na rzecz wymiany doświadczeń zawodowych z prawnikami z innych państw,
    2.  podejmowanie działań na rzecz integracji międzynarodowego środowiska prawniczego,
    3.  udział w międzynarodowych inicjatywach dotyczących rozwoju współpracy, między środowiskami prawniczymi różnych państw,
    4.  podejmowanie działań mających na celu zapoznawanie radców prawnych oraz aplikantów radcowskich z prawem innych państw oraz prawem Unii Europejskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane wyżej zadania i kompetencje przyznane komisjom przemawiają za uznaniem, że komisje te nie są organami stanowiącymi osób prawnych w rozumieniu art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT.

1.  Inne organy

Pozostałymi stanowiskami (funkcjami), których dotyczyło zapytanie zawarte we wniosku o interpretację są:

*   koordynator do spraw informatyzacji,
*   redaktor naczelny czasopisma,
*   przewodniczący Sądu Polubownego przy Izbie,
*   przewodniczący Ośrodka Mediacji przy Izbie,
*   rzecznik prasowy Izby.

Zdaniem Wnioskodawcy osoby pełniące powyższe funkcje nie należą (poprzez pełnienie tych funkcji) do organów stanowiących osób prawnych w rozumieniu art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT.

Koordynator ds. informatyzacji na bieżąco współpracuje z komisjami Izby, pracownikami Biura Izby oraz z dostawcami usług, projektując i rekomendując Radzie Izby rozwiązania informatyczne niezbędne do prawidłowego i sprawnego funkcjonowania Biura oraz wypełniania ustawowych obowiązków Izby. Ze względu na zakres zadań i kompetencji, w ocenie Wnioskodawcy Koordynator ds. informatyzacji nie jest organem stanowiącym osoby prawnej.

Redaktor naczelny kieruje działaniem redakcji i odpowiada za zawartość czasopisma. W ocenie Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby twierdzić, że redaktor naczelny, w związku z pełnieniem tej funkcji, posiada uprawnienia stanowiące lub należy do organu stanowiącego osoby prawnej.

Przewodniczący Sądu Polubownego, zdaniem Wnioskodawcy, również nie jest organem stanowiącym, ani nie wchodzi w skład organu stanowiącego. Sąd Polubowny przy Izbie rozstrzyga spory o prawa majątkowe, jeżeli jego właściwość wynika z pisemnej umowy stron o poddaniu określonego sporu orzekaniu tego sądu, bądź o poddaniu sporów określonego stosunku prawnego pod jego rozstrzygnięcie, bądź jeżeli powód w pozwie poddał się orzekaniu tego sądu, a pozwany na piśmie wyraził zgodę na jego właściwość. Przewodniczący kieruje pracami Sądu Polubownego.

Przewodniczący Ośrodka Mediacji, zdaniem Wnioskodawcy również nie jest członkiem organu stanowiącego osoby prawnej, a także sam nie posiada uprawnień organu stanowiącego. Celem działalności Ośrodka Mediacji jest rozwiązywanie sporów w drodze mediacji oraz rozwój i promocja alternatywnych wobec sądownictwa powszechnego metod rozwiązywania sporów. Przewodniczący organizuje pracę i działalność Ośrodka Mediacji. Do jego zadań należy w szczególności kierowanie działalnością Ośrodka Mediacji, reprezentowanie w kontaktach zewnętrznych w kraju i poza jego granicami, wykonywanie uchwał Rady w sprawie działalności Ośrodka Mediacji, przygotowywanie projektów rocznych planów działalności Ośrodka Mediacji, przygotowywanie i przedstawianie do uchwalenia Radzie Izby projektów zmian Statutu i Regulaminu Ośrodka Mediacji, zarządzanie sprawami kierowanymi do mediacji, prowadzenie listy mediatorów Ośrodka Mediacji. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, przewodniczący Ośrodka Mediacji nie jest członkiem organu stanowiącego osoby prawnej, a także sam nie posiada uprawnień organu stanowiącego.

Rzecznik prasowy Wnioskodawcy jest odpowiedzialny za kontakty z mediami. Zdaniem Wnioskodawcy nie posiada on uprawnień stanowiących i nie może zostać uznany za organ stanowiący osoby prawnej.

Powyżej, zgodnie z Wezwaniem, Wnioskodawca przedstawił swoje stanowisko w zakresie kwalifikacji poszczególnych organów jako organów stanowiących osób prawnych w rozumieniu art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT. Przedmiotowe zagadnienie, tj. uznanie danego organu za organ stanowiący nie jest elementem stanu faktycznego, lecz elementem oceny prawnej, co wynika m.in. z zacytowanego wyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach (Sąd musiał dokonać oceny prawnej, czy dany organ jest organem stanowiącym w rozumieniu art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT, przez co dokonał wykładni tego pojęcia w konkretnym stanie faktycznym). W niniejszej odpowiedzi na Wezwanie wskazano cechy i kompetencje poszczególnych organów umożliwiając tym samym Dyrektorowi Izby Skarbowej zapoznanie się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie ich kwalifikacji jako organów stanowiących.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 07.12.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2669/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za - nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku diet i kwot stanowiących zwrot kosztów wypłacanych członkom Rady Izby, Komisji Rewizyjnej, Rzecznika Dyscyplinarnego oraz Sądu Dyscyplinarnego, natomiast w części dotyczącej zwolnienia od podatku diet i kwot stanowiących zwrot kosztów wypłacanych członkom Zespołu Wizytatorów, stałych Komisji Rady oraz innym organom Izby za prawidłowe.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nie przekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Zwolnienie opisane w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy obejmuje przychody ze źródła określonego w art. 13 pkt 5 ustawy. Przepis ten stanowi, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyłączenie, o którym mowa w cytowanym przepisie, odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ustawy).

Z zastosowania w pkt 5 sformułowania „z wyłączeniem” wynika, że przepis pkt 7 jest przepisem szczególnym w stosunku do pkt 5. W konsekwencji z katalogu przychodów otrzymywanych w związku z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich wyłączone zostały przychody otrzymywane przez osoby wchodzące w skład organów stanowiących osób prawnych.

Skoro zatem zwolnienie podatkowe z art. 21 ust. 1 pkt 17 cyt. ustawy dotyczy diet i zwrotu kosztów otrzymywanych za pełnienie obowiązków społecznych lub obywatelskich, a art. 13 tej samej ustawy wyłącza z kategorii tych przychodów określone w pkt 7 przychody w związku z pełnieniem funkcji w organach stanowiących osób prawnych, to omawiane zwolnienie nie dotyczy przychodów określonych w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f.

Nie ma zatem wątpliwości, iż diety i inne kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych nie mieszczą się w zakresie zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w wydanym w niniejszej sprawie wyroku z dnia 21.07.2011 r. sygn. akt II FSK 475/10, (a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 07.12.2011 r.) jednoznacznie wskazał, że „w świetle art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych, okręgowe izby radców prawnych są jednostkami organizacyjnymi samorządu, posiadającymi osobowość prawną. Aby zatem ostatecznie rozstrzygnąć, czy przychody otrzymywane przez członków przedmiotowych organów są zwolnione od podatku konieczne jest wstępne ustalenie, czy organy wymienione we wniosku o wydanie interpretacji mają charakter stanowiący. (…) „nie ulega wątpliwości, że uprawnienia stanowiące posiada wspomniana we wniosku Rada Izby, Komisja Rewizyjna, Rzecznik Dyscyplinarny oraz Sąd Dyscyplinarny.”

Jeżeli zaś diety lub zwrot kosztów otrzymuje członek organizacji, niepełniący żadnej funkcji w organie stanowiącym osoby prawnej - to przychody te w obecnym stanie prawnym - do wysokości określonej w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy korzystają ze zwolnienia.

Z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 listopada 1997 r. sygn. akt U 6/97 wynika, iż z pełnieniem obowiązków społecznych mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracach instytucji (w szczególności samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie (tego rodzaju funkcje należy odróżnić od usług świadczonych w celach zarobkowych).

Z powyższego wynika, że Trybunał Konstytucyjny do pojęcia „pełnienia obowiązków społecznych” zaliczył także prace w instytucjach reprezentujących daną społeczność zawodową.

Na podstawie ww. przepisów ustawy, zapadłych w sprawie orzeczeń jak i powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego należy zauważyć, iż przychody członków Rady, Komisji Rewizyjnej, Rzecznika Dyscyplinarnego oraz Sądu Dyscyplinarnego jako przychody osób wchodzących w skład organu stanowiącego osoby prawnej stanowią źródło uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 13 ust. 7 ustawy i w konsekwencji nie korzystają ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy, które obejmuje jedynie podatników uzyskujących przychody określone w art. 13 pkt 5 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie uznać należy za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do członków Zespołu Wizytatorów, stałych Komisji Rady oraz innych organów Izby, które stanowią organy pomocnicze (niestanowiące) Okręgowej Izby Radców Prawnych zważyć trzeba, że wyłączenie, o którym mowa w art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje przychodów z tytułu diet i zwrotu kosztów otrzymywanych przez członków ww. organów.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przedmiotowe diety oraz zwrot kosztów korzystają ze zwolnienia w granicach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Końcowo zasadnym jest dodać, iż stosownie do art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 Nr 153, poz. 1270 ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Na tle powyższego, organ zobligowany wskazaniami sądów obu instancji wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.