Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.602.2024.2.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-13
Teza: Gmina nie jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków – poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji – na budowę Sali sportowej przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin, w których Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem jest wykorzystywana wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy (nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej) oraz (ii) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej).
Słowa kluczowe: czas; obiekt-obiekt sportowy; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2b

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, która dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków na budowę
    Sali sportowej przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane
    dotyczące ilości godzin – zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 23 stycznia 2025 r. (wpływ 24 stycznia 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    1.
    Gmina (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług (dalej: VAT).
    Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.). Zasadniczo, zadania te
    wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do
    zadań własnych Gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji
    publicznej oraz kultury fizycznej i turystyki.
    Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje również czynności w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy – która jest objęta centralizacją rozliczeń
    podatku VAT – jest samorządowa jednostka budżetowa, tj. A.
    2.
    Wnioskodawca zrealizował w roku 2022 inwestycję pn. „(...)” (dalej: Inwestycja).
    W ramach Inwestycji zostały przeprowadzone roboty polegające na budowie sali
    sportowej przy A (dalej: Sala sportowa).

    W trakcie realizacji Inwestycji, Gmina poniosła wydatki na zakup towarów i usług
    koniecznych do budowy Sali sportowej. Wszelkie faktury zakupowe w zakresie
    realizowanej Inwestycji były wystawiane na Gminę.
    3.
    Po zakończeniu realizacji Inwestycji, Sala sportowa została ujęta w ewidencji środków
    trwałych Gminy. Sala sportowa jest własnością Gminy. Natomiast, zarządza przedmiotową
    Salą sportową A (jednostka budżetowa Gminy, która podlega wspólnemu rozliczaniu
    podatku VAT z Gminą).
    Gmina – za pośrednictwem A – wykorzystuje Salę sportową zarówno do realizacji zadań
    własnych Gminy, tj. nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej na rzecz Gminy i
    jednostek organizacyjnych Gminy, w tym głównie na rzecz uczniów A w ramach zajęć
    lekcyjnych, jak i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. świadczenia usług
    polegających na odpłatnym udostępnianiu obiektu Sali sportowej na rzecz mieszkańców
    Gminy i innych podmiotów.
    Innymi słowy, Gmina – za pośrednictwem A – wykorzystuje Salę sportową zarówno do
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czynności podlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Dodatkowo, Gmina – za pośrednictwem A – nie wykorzystuje Sali sportowej do czynności
    zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.
    Co istotne, zgodnie z regulaminem korzystania z Sali sportowej (dalej: Regulamin) oraz
    zarządzeniem Wójta Gminy (dalej: Zarządzenie) Gmina szczegółowo określiła godziny, w
    których Sala sportowa jest wykorzystywana wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki
    organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów A w ramach zajęć lekcyjnych
    (nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej) oraz (ii) podmioty zewnętrzne
    (odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej), tj.:
    · w godz. 8.00-15.00 od poniedziałku do piątku – nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali
      sportowej;
    · w godz. 15.00-22.00 od poniedziałku do piątku, soboty oraz dni ustawowo wolne od
      pracy – odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej.
    Gmina pragnie podkreślić, iż Sala sportowa w tym samym czasie (w ciągu tej samej
    godziny zegarowej) nie może być wykorzystywana jednocześnie do wykonywania
    działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności niepodlegającej
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, że w trakcie danej godziny (w tym samym
    czasie), Sala sportowa jest wykorzystywana wyłącznie na cele odpłatne (działalność
    opodatkowana podatkiem VAT) albo wyłącznie na cele nieodpłatne (działalność
    niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT).
    Jednocześnie, w trakcie roku kalendarzowego występują dni, w których działalność Sali
    sportowej nie jest prowadzona w ogóle (np. niektóre dni świąt państwowych i niektóre dni
    ustawowo wolne od pracy). W tych dniach Sala sportowa nie jest wykorzystywana.
    4.
    W związku z powyższym, Gmina – w celu odliczania podatku VAT naliczonego, w sytuacji,
    gdy Sala sportowa jest wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT –
    powinna stosować „sposób określenia proporcji” (dalej: prewspółczynnik VAT), o którym
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej: ustawa o VAT).
    Prewspółczynnik VAT dla A może zostać skalkulowany w oparciu o przepisy wykonawcze
    do ustawy o VAT (tj. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do

    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, Dz. U. z 2021 r. poz.
    999; dalej: Rozporządzenie).
    Tym niemniej, skalkulowany w ten sposób prewspółczynnik VAT nie odzwierciedla
    specyfiki wykonywanej przez Wnioskodawcę – za pośrednictwem A – działalności
    wykonywanej za pomocą Sali sportowej.
    W związku z tym, Gmina rozważa przyjęcie odrębnej metodologii kalkulacji
    prewspółczynnika VAT dla omawianej działalności, w oparciu o rzeczywiste dane
    dotyczące ilości godzin, w których Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem
    jest wykorzystywana wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym
    głównie przez uczniów A w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu
    Sali sportowej) oraz (ii) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Sali
    sportowej).
    Rozważany przez Gminę sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT przedstawia się
    następująco:
    X = PZ (h) / (PZ (h) + PW (h))
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    PZ (h) – liczba godzin, w których Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem
          jest wykorzystywana wyłącznie przez podmioty zewnętrzne, w danym roku
          kalendarzowym;
    PW (h) – liczba godzin, w których Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem
          jest wykorzystywana wyłącznie przez podmioty wewnętrzne, w danym roku
          kalendarzowym.
    Zdaniem Wnioskodawcy, stosując wskazany powyżej wzór kalkulacji prewspółczynnika
    VAT, Gmina jest w stanie precyzyjnie określić wielkość (zakres) prowadzenia działalności
    związanej z Salą sportową jako działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz odrębnie
    jako działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Wynika to z faktu, iż Gmina jest w stanie precyzyjnie określić dane niezbędne do
    wyliczenia prewspółczynnika VAT zgodnie z powyżej wskazaną metodologią.
    Dodatkowo, w przypadku bieżących modyfikacji godzin prowadzenia działalności
    związanej z Salą sportową, stosowna zmiana czasu prowadzenia działalności byłaby na
    bieżąco uwzględniana na potrzeby omawianej kalkulacji (zatem, nie zachodzi ryzyko, że
    zostałaby nieuwzględniona).
    Zdaniem Gminy, prewspółczynnik VAT skalkulowany na podstawie wskazanego powyżej
    wzoru w sposób najbardziej obiektywny odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez
    Gminę – za pośrednictwem A – działalności wykonywanej za pomocą Sali sportowej, w
    związku z czym Gmina jest uprawniona do stosowania wskazanej metodologii kalkulacji
    prewspółczynnika VAT przy dokonywaniu odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków
    inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
    Pytanie 1:
    Z opisu sprawy wynika, że Sala sportowa powstała w wyniku realizacji Inwestycji jest
    wykorzystywana przez Gminę – za pośrednictwem A – jednocześnie do celów działalności
    gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT, tj. świadczenie usług
    polegających na odpłatnym udostępnianiu obiektu Sali sportowej na rzecz mieszkańców
    Gminy i innych podmiotów – dalej „odpłatne udostępnianie obiektu”), jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza (nieodpłatne udostępniania obiektu Sali sportowej na

    rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy – dalej „nieodpłatne udostępnianie
    obiektu”). Czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków związanych z budową ww.
    Sali sportowej w całości do działalności gospodarczej?
    Odpowiedź 1:
    Wybudowana Sala sportowa jest wykorzystywana przez Gminę do celów działalności
    opodatkowanej podatkiem VAT, tj. wykorzystywana przez podmioty zewnętrzne, jak i do
    celów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. wykorzystywana przez
    podmioty wewnętrzne, i ze względu na jej specyfikę nie istnieje możliwość
    przyporządkowania wydatków związanych z realizacją budowy Sali sportowej w całości do
    działalności gospodarczej.
    Pytanie 2:
    Czy Gmina zrealizowała budowę ww. Sali sportowej w ramach zadań własnych
    wynikających z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.)?
    Odpowiedź 2:
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do
    zadań własnych Gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji
    publicznej oraz kultury fizycznej i turystyki.
    Zatem, Gmina realizowała budowę Sali sportowej w ramach zadań własnych wynikających
    z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.
    Jednocześnie, Gmina realizowała budowę ww. Sali sportowej w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej, jako czynny podatnik VAT.
    Pytanie 3:
    Jaki jest nadrzędny cel budowy ww. Sali sportowej? Jakie jest główne przeznaczenie
    wybudowanej w ramach Inwestycji Sali sportowej?
    Odpowiedź 3:
    Gmina – za pośrednictwem A – wykorzystuje Salę sportową zarówno do realizacji zadań
    własnych Gminy, tj. nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej na rzecz Gminy i
    jednostek organizacyjnych Gminy, w tym głównie na rzecz uczniów A w ramach zajęć
    lekcyjnych, jak i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. świadczenia usług
    polegających na odpłatnym udostępnianiu obiektu Sali sportowej na rzecz mieszkańców
    Gminy i innych podmiotów.
    Wskazane powyżej cele realizacji/przeznaczenia Sali sportowej są równorzędne, nie jest
    możliwe określenie nadrzędnego celu/głównego przeznaczenia.
    Pytanie 4:
    Czy wskazany przez Gminę sposób określenia proporcji w oparciu o dane dotyczące ilości
    godzin, dotyczy jedynie ww. Sali sportowej, czy całej działalności jednostki organizacyjnej
    odpowiedzialnej za zarządzanie ww. infrastrukturą?
    Odpowiedź 4:
    Wskazany przez Gminę sposób określenia proporcji w oparciu o dane dotyczące ilości
    godzin, dotyczy wyłącznie działalności Gminy – wykonywanej za pośrednictwem A –
    prowadzonej za pomocą Sali sportowej.
    Pytanie 5:
    Czy wydatki, o które pyta Gmina stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z
    ww. Salą sportową?
    Odpowiedź 5:

    Tak, wydatki objęte zakresem postawionego we Wniosku pytania, stanowią wydatki
    bezpośrednio i wyłącznie związane z ww. Salą sportową.
    Pytanie 6:
    Czy ww. Sala sportowa jest wykorzystywana przez Gminę do prowadzenia ubocznej
    działalności gospodarczej (np. prowadzenie reklam)? Proszę wskazać.
    Odpowiedź 6:
    Nie, ww. Sala sportowa nie jest wykorzystywana do prowadzenia ubocznej działalności
    gospodarczej (np. prowadzenie reklam).
    Pytanie 7:
    Z jakich środków została zrealizowana budowa ww. Sali sportowej? Proszę wskazać
    strukturę udziału poszczególnych źródeł finansowania realizacji tej inwestycji.
    Odpowiedź 7:
    Budowa ww. Sali sportowej została zrealizowana ze środków własnych Gminy.
    Pytanie 8:
    Za jaki okres i dlaczego Gmina przyjmuje dane do kalkulacji przedstawionej we wniosku
    proporcji?
    Odpowiedź 8:
    Gmina planuje dokonać kalkulacji przedstawionej we Wniosku proporcji zgodnie z danymi
    za każdy rok realizacji omawianej inwestycji oraz 10 kolejnych lat od przyjęcia Sali
    sportowej do użytkowania (tzw. korekta wieloletnia). Bowiem, w przypadku
    wykorzystywania nieruchomości zarówno do czynności opodatkowanej podatkiem VAT
    oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnicy są
    zobowiązani przez okres kolejnych 10 lat od roku przyjęcia środka trwałego do
    użytkowania dokonywać aktualizacji kalkulacji prewspółczynnika VAT dla danego roku,
    zgodnie z zasadami opisanymi w art. 91 ust. 2 i następnych ustawy o VAT i korygować
    wcześniej odliczony podatek VAT w ramach tzw. korekty wieloletniej.
    Natomiast, kalkulacja prewspółczynnika VAT wskazana w odpowiedzi na pytanie nr 9 i 10
    została dokonana na podstawie danych za rok 2023, ponieważ jest to pierwszy pełny rok
    po przyjęciu Sali sportowej do użytkowania.
    Pytanie 9:
    Proszę wskazać konkretne dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika,
    zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie
    sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz.
    999), zwanego dalej „rozporządzeniem”.
    Odpowiedź 9:
    Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 8, wyliczenie prewspółczynnika VAT
    wskazane poniżej zostało dokonane na podstawie danych za rok 2023.
    Gmina nie kalkulowała szczegółowo prewspółczynnika VAT dla A w oparciu o przepisy
    Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej:
    Rozporządzenie). Tym niemniej, wychodząc naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina dla
    celów przygotowania niniejszej odpowiedzi na wezwanie, dokonała stosownych
    wstępnych wyliczeń i prewspółczynnik VAT dla roku 2023 zdaniem Gminy wynosi 1%.
    Roczny obrót z działalności gospodarczej A w roku 2023 – (...) PLN Dochody wykonane A w
    roku 2023 – (...) PLN.

    Pytanie 10:
    Proszę przedstawić wyliczenia (analizę) porównawcze zastosowania prewspółczynnika
    wyliczonego zgodnie z treścią rozporządzenia i przedstawionego przez Gminę
    prewspółczynnika opartego o dane dotyczące ilości godzin (w jednym okresie czasowym).
    Jakich okresów dotyczą wyliczone prewspółczynniki porównawcze?
    Odpowiedź 10:
    Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 8, wyliczenia prewspółczynnika VAT
    wskazane poniżej zostały dokonane na podstawie danych za rok 2023.
    Gmina pragnie zaznaczyć, iż dotychczas nie kalkulowała szczegółowo prewspółczynnika
    VAT zgodnie z rozważaną metodologią.
    Tym niemniej, wychodząc naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina dla celów
    przygotowania niniejszej odpowiedzi na wezwanie oraz zaprezentowania wartości, jakie
    wynikają z rozważanej przez Gminę metody, w oparciu o godziny wykorzystywania Sali
    sportowej do poszczególnych rodzajów działalności oraz kalendarza dla roku 2023
    dokonała stosownych wstępnych wyliczeń.
    Wyliczony prewspółczynnik VAT zgodnie z metodologią rozważaną przez Gminę dla roku
    kalendarzowego 2023 wynosiłby ok. 71%.
    Dodatkowo, Wnioskodawca nie kalkulował również prewspółczynnika VAT dla A w oparciu
    o przepisy Rozporządzenia. Tym niemniej, wychodząc naprzeciw oczekiwaniom Organu,
    Gmina dla celów przygotowania niniejszej odpowiedzi na wezwanie, dokonała stosownych
    wyliczeń i prewspółczynnik ten dla roku 2023 zdaniem Gminy wynosi 1 %.
    Podstawową różnicą między prewspółczynnikami VAT skalkulowanym na podstawie
    danych wskazanych we Wniosku a prewspółczynnikiem VAT wynikającym z treści
    Rozporządzenia jest obszar (rozmiar) działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem
    A, jaką uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników VAT. Przy
    kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia uwzględnia się cały
    obszar działalności Gminy – wykonywanej za pośrednictwem A – prewspółczynnik ten
    obrazuje całą działalność Gminy, wykonywaną za pośrednictwem A. Natomiast, przy
    kalkulacji prewspółczynnika VAT skalkulowanego na podstawie danych wskazanych we
    Wniosku uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności Gminy – prewspółczynnik VAT
    przedstawiony we Wniosku obrazuje działalność dotyczącą Sali sportowej opodatkowaną
    podatkiem VAT na tle całej działalności Gminy dotyczącej Sali sportowej.
    Tym samym, prewspółczynnik VAT rozważany przez Gminę jest bardziej skoncentrowany
    na konkretnym rodzaju działalności prowadzonej przez Gminę (za pośrednictwem A).
    Z kolei sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikający z treści Rozporządzenia jest
    znacznie bardziej ogólny. Przy jego kalkulacji uwzględnia się całość dochodów
    wykonanych A.
    Co istotne, prewspółczynnik VAT skalkulowany według sposobu przedstawionego we
    Wniosku zapewnia najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu
    wykorzystania Sali sportowej do poszczególnych kategorii czynności wykonywanych przez
    Gminę, za pośrednictwem A, a w konsekwencji zapewnia, najbardziej obiektywne
    odliczenie kwot podatku VAT naliczonego dotyczącego proporcjonalnie wyłącznie
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wykonywanych przez Gminę, za
    pośrednictwem A, w ramach działalności gospodarczej.
    Pytanie 11:
    Na podstawie jakich przesłanek w opracowanym przez siebie sposobie określania
    proporcji Gmina pominęła czas, kiedy ww. Sala sportowa nie jest wykorzystywana ani do
    odpłatnego udostępniania obiektu (Sala sportowa wykorzystywana wyłącznie przez
    podmioty zewnętrzne), ani do nieodpłatnego udostępniania obiektu (Sala sportowa

    wykorzystywana wyłącznie przez podmioty wewnętrzne) – np. niektóre dni świąt
    państwowych, niektóre dni ustawowo wolne od pracy, godziny 22.00-8.00?
    Odpowiedź 11:
    Gmina pragnie zaznaczyć, iż we Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazała
    jednoznacznie kiedy i w jakich godzinach Sala sportowa będzie przeznaczona do
    poszczególnych rodzajów działalności. W tych wskazanych godzinach Sala sportowa
    będzie wykorzystywana wyłącznie i rzeczywiście w tym celu, to znaczy będzie
    przeznaczona i zarezerwowana dla danego rodzaju działalności.
    Dodatkowo, we Wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Gmina wskazała również,
    że obiekt Sali sportowej będzie zamknięty (wyłączony z użytkowania) w godzinach
    nocnych. Gmina zakłada, że będą to – co do zasady – godziny pomiędzy 22.00 a 8.00.
    Zdaniem Gminy, w określonych godzinach pory nocnej zanika większa część aktywności,
    przez co w wielu przypadkach następuje czasowe uśpienie użytkowania środków trwałych
    służących różnym rodzajom działalności, zarówno działalności gospodarczej, jak i każdej
    innej. To uśpienie użytkowania przejawia się tym, iż w porze nocnej zamykane są biura,
    restauracje, kina, szkoły, urzędy, sklepy, obiekty sportowe itp. W godzinach nocnych
    obiekty te przestają służyć jakimkolwiek rodzajom działalności, zarówno działalności
    gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza. Obiekty te „oczekują” na
    ponowne otwarcie i wznowienie działalności, do której są przeznaczone. Powyższy stan
    rzeczy dotyczy każdej działalności gospodarczej, również prowadzonej przez inne
    podmioty niż jednostki samorządu terytorialnego.
    W przypadku przedmiotowej Sali sportowej możliwe jest precyzyjne określenie, w oparciu
    o Regulamin i Zarządzenie korzystania z Sali sportowej, w jakich godzinach Sala sportowa
    jest wykorzystywana do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT oraz
    działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, a w jakich – ze względu na
    porę nocną/świąteczną – nie będzie wykorzystywana do żadnej działalności.
    Gmina pragnie zaznaczyć, iż wskazana kwestia była już wielokrotnie analizowana w
    orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. wyroki sądów administracyjnych wskazane
    w odpowiedzi na pytanie 12).
    W ocenie Gminy – jak słusznie orzekają sądy administracyjne – próba interpretowania
    przepisów prawa podatkowe w taki sposób – iż godziny zamknięcia obiektu wpływają na
    prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego – prowadziłaby do tego, że żaden
    przedsiębiorca nie mógłby w całości odliczać podatku VAT naliczonego w swojej
    działalności gospodarczej, gdyby nie prowadził sprzedaży w nocy oraz dni wolne od pracy i
    święta. Takie stanowisko prowadziłoby np. do sytuacji, w których właściciele sklepów nie
    mogliby odliczać 100% podatku VAT naliczonego z uwagi na zamknięcie obiektu w
    niedziele niehandlowe.
    Dla Sali sportowej został opracowany Regulamin jej korzystania i Zarządzenie, w których
    szczegółowo określone zostały zasady korzystania z sali, w tym podział na godziny, w
    których Sala sportowa będzie wykorzystywana wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki
    organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów A w ramach zajęć lekcyjnych
    (nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej) oraz (ii) podmioty zewnętrzne
    (odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej). Tak przyjęty Regulamin i Zarządzenie
    pozwala również na kontrolę jego przestrzegania.
    W ocenie Gminy, inne metody zaproponowane przez ustawodawcę odbiegają od
    rzeczywistego zaangażowania podatku VAT naliczonego do czynności opodatkowanych
    podatkiem VAT.
    Mając powyższe na uwadze, a także biorąc pod uwagę ugruntowane w tym zakresie
    stanowisko sądów administracyjnych, którego przykłady zostały wskazane w odpowiedzi
    na pytanie nr 12, w rozważanej przez siebie metodzie Gmina nie uwzględnia czasu, kiedy
    Sala sportowa nie jest udostępniana ani odpłatnie, ani nieodpłatnie, w szczególności

    godziny nocne i dni wolne/świąteczne, ponieważ czas, w których Sala sportowa nie jest
    użytkowana nie wpływa w żaden sposób na rodzaj działalności do jakiej wykorzystywana
    jest Sala sportowa.
    Pytanie 12:
    Jaki wpływ na prewspółczynnik oparty o dane dotyczące ilości godzin miałoby
    uwzględnienie w jego sposobie kalkulacji czasu, kiedy ww. Sala sportowa nie jest
    wykorzystywana ani do odpłatnego udostępniania obiektu, ani do nieodpłatnego
    udostępniania obiektu? Proszę wskazać konkretne dane liczbowe.
    Odpowiedź 12:
    Jak Gmina wskazała w treści Wniosku, rozważany przez Gminę prewspółczynnik VAT
    kalkulowanych jest w oparciu o stosunek liczby godzin, w jakich w danym roku
    kalendarzowym Sala sportowa jest wykorzystywana do działalności opodatkowanej
    podatkiem VAT (wykorzystywana przez podmioty zewnętrzne) do sumy liczby godzin w
    jakich Sala sportowa jest w danym roku kalendarzowym wykorzystywana do działalności
    opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu
    podatkiem VAT (wykorzystywana przez podmioty wewnętrzne).
    Przy takim sposobie kalkulacji prewspółczynnika VAT uwzględnienie w tym wzorze czasu,
    kiedy Sala sportowa nie będzie wykorzystywana ani do odpłatnego udostępniania obiektu,
    ani do nieodpłatnego udostępniania obiektu nie miałoby żadnego wpływu na wartość
    prewspółczynnika VAT.
    Uwzględnienie takiego czasu wymagałoby stworzenia zupełnie nowej metody kalkulacji
    prewspółczynnika VAT, bazującej na zupełnie innych przesłankach i uzasadnieniu,
    ponieważ Gmina nie rozważała możliwości odliczania podatku VAT przy zastosowaniu tak
    liczonego prewspółczynnika VAT.
    Wychodząc jednak naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina odniesie się do hipotetycznej
    sytuacji, o którą pyta Organ.
    Zatem, czyniąc zadość Wezwaniu, przy założeniu, iż godziny nocne, godziny przypadające
    w święta itp. miałyby budować czas użytkowania Sali sportowej niedający prawa do
    odliczenia podatku VAT naliczonego (z czym Gmina się nie zgadza, o czym niżej),
    prewspółczynnik liczony taką metodą dla roku 2023 wyniósłby ok. 36% (liczba godzin
    komercyjnego wykorzystania – 3.148 podzielić przez łączną liczbę godzin w roku – 8.760).
    Należy zaznaczyć, iż w rozważanej przez siebie metodzie Gmina uwzględnia czas, kiedy
    Sala sportowa jest w jakimkolwiek użytku. W konsekwencji, określając wzajemny stosunek
    czasu wykorzystania Sali sportowej do działalności opodatkowanej podatkiem VAT i do
    działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT należy wziąć pod uwagę
    wyłącznie czas wykorzystania Sali sportowej przez podmioty zewnętrzne oraz pomioty
    wewnętrzne i nie ma w tym przypadku potrzeby uwzględnienia np. czasu nocnego lub
    innych godzin, w których Sala sportowa wyłączona jest z jakiegokolwiek użytkowania.
    Czasu takiego nie można przypisać do żadnej z tych działalności, przez co godziny np.
    nocne nie wpływają na czas wykorzystania Sali sportowej przez podmioty zewnętrzne ani
    przez podmioty wewnętrzne.
    W ocenie Gminy, próba interpretowania przepisów prawa podatkowe w taki sposób – iż
    godziny zamknięcia obiektu wpływają na prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego –
    prowadziłaby do tego, że żaden przedsiębiorca nie mógłby w całości odliczać podatku VAT
    naliczonego w swojej działalności gospodarczej, gdyby nie prowadził sprzedaży w nocy
    oraz dni wolne od pracy i święta. Takie stanowisko prowadziłoby np. do sytuacji, w których
    właściciele sklepów nie mogliby odliczać 100% podatku VAT naliczonego z uwagi na
    zamknięcie obiektu w niedziele niehandlowe.
    Należy zaznaczyć, iż takie stanowisko wyrażone zostało w ugruntowanej linii orzeczniczej
    sądów administracyjnych np. w wyroku:

    · Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 16 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Po
      145/23 (a podobnie w wyroku z 27 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Po 76/23), w którym
      Sąd wskazał: „W ocenie Sądu nie zasługuje na aprobatę argumentacja organu zawarta
      w zaskarżonej interpretacji koncentrująca się wokół braku możliwości, w sytuacji
      przyjęcia zaproponowanej przez Powiat metody, przyporządkowania kosztów
      ponoszonych w czasie, w którym obiekt jest zamknięty (np. w nocy). Jest bowiem
      oczywiste, że w czasie zamknięcia hali, tj. jej nieudostępniania zarówno płatnego, jak i
      bezpłatnego, z uwagi na porę nocną bądź też inne zdarzenia losowe lub planowe, hala
      nie będzie wykorzystywana do działalności”;
    · Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 12 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA
      /Gd 1071/21, w którym Sąd wskazał: „Sąd nie zgadza się także ze stanowiskiem
      Dyrektora w kwestii uwzględnienia w mianowniku współczynnika czasowego pór
      nocnych i dni, kiedy Hala Sportowa w ogóle nie jest użytkowana. Całkowicie
      chybionym jest w szczególności założenie, że Strona winna uwzględniać porę nocną,
      albowiem wówczas do poszczególnych obiektów są dostarczane media. W ocenie
      Sądu, gdyby przyjąć pogląd Dyrektora, w zasadzie każda działalność gospodarcza
      winna zostać objęta dyspozycją art. 86 ust. 2a u.p.t.u., albowiem w określonych
      porach, głównie w porach nocnych, w czasie świąt lub urlopów, całość lub część
      infrastruktury należącej do podatnika nie bierze udziału w świadczeniu usług lub
      dostawach towarów, (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 listopada 2018, sygn. III
      SA/Wa 398/18)”;
    · Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 listopada 2018 r., sygn. akt III
      SA/Wa 398/18, w którym Sąd wskazał: „Sąd nie zgadza się także ze stanowiskiem DKIS
      w kwestii uwzględnienia w mianowniku współczynnika czasowego pór nocnych, kiedy
      poszczególne obiekty w ogóle nie są użytkowane (...) W ocenie Sądu, gdyby przyjąć
      pogląd DKIS, w zasadzie każda działalność gospodarcza winna zostać objęta
      dyspozycją art. 86 ust. 2a uptu, albowiem w określonych porach, głównie w porach
      nocnych, w czasie świąt lub urlopów, całość lub część infrastruktury należącej do
      podatnika nie bierze udziału w świadczeniu usług lub dostawach towarów. (...). Z tych
      względów Sąd uznaje za wadliwy pogląd, że pory, kiedy poszczególne obiekty są
      «nieczynne», mogą w jakikolwiek sposób wpływać na ustalony zakres ich
      wykorzystania do działalności gospodarczej. Z tego względu Strona, w mianownikach
      współczynników czasowych poszczególnych pomieszczeń winna wskazać liczbę godzin
      w skali tygodnia, kiedy poszczególne obiekty są udostępniane, niezależnie komu i w
      jakim celu. W liczniku może natomiast wskazać godziny, w których dane
      pomieszczenie jest udostępniane komercyjnie. W ten sposób uzyska współczynnik
      średniotygodniowego, czasowego wykorzystania poszczególnych pomieszczeń, do
      wykonywania czynności opodatkowanych”.
    Pytanie 13:
    W jaki sposób oraz przy użyciu jakich urządzeń Gmina dokonuje pomiaru rzeczywistego
    wykorzystania ww. Sali sportowej do odpłatnego udostępniania obiektu / nieodpłatnego
    udostępniania obiektu?
    Odpowiedź 13:
    Gmina planuje dokonywać pomiaru rzeczywistego wykorzystania ww. Sali sportowej do
    odpłatnego udostępniania obiektu / nieodpłatnego udostępniania obiektu na podstawie
    Regulaminu korzystania z Sali sportowej, Zarządzenia Wójta Gminy oraz kalendarza na
    dany rok z uwzględnieniem ewentualnej aktualizacji danych po zakończonym roku.
    Bowiem, w przypadku wykorzystywania nieruchomości zarówno do czynności
    opodatkowanej podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT, podatnicy są zobowiązani przez okres kolejnych 10 lat od roku przyjęcia
    środka trwałego do użytkowania dokonywać aktualizacji kalkulacji prewspółczynnika VAT
    dla danego roku, zgodnie z zasadami opisanymi w art. 91 ust. 2 i następnych ustawy o VAT

    i korygować wcześniej odliczony podatek VAT w ramach tzw. korekty wieloletniej. Jeżeli
    zatem okaże się, że po zakończonym roku aktualizacja jest konieczna, to zostanie
    odpowiednio, co do godziny, uwzględniona przy kalkulacji rzeczywistego
    prewspółczynnika dla danego roku. Tego rodzaju działanie matematyczne i wyliczenie nie
    stanowi żadnej trudności i doprowadzi do odpowiedniego skorygowania kwoty
    odliczonego wcześniej podatku VAT naliczonego, zgodnie ze wskazanymi przepisami art.
    91 ust. 2 i następnymi ustawy o VAT.
    Pytanie 14:
    Czy godziny, kiedy ww. Sala sportowa jest przeznaczona do odpłatnego udostępniania
    obiektu / nieodpłatnego udostępniania obiektu – zgodnie z Regulaminem oraz
    Zarządzeniem – odpowiadają rzeczywistemu wykorzystaniu tej Sali sportowej do
    odpłatnego udostępnianiu obiektu / nieodpłatnego udostępniania obiektu, czy też
    stanowią przedział czasowy w jakim ww. Sala sportowa może – ale nie musi – zostać
    wykorzystana do odpłatnego udostępniania obiektu / nieodpłatnego udostępniania
    obiektu?
    Odpowiedź 14:
    Gmina pragnie zaznaczyć, iż we Wniosku wskazała jednoznacznie kiedy i w jakich
    godzinach Gmina przeznacza Salę sportową do poszczególnych rodzajów działalności. W
    tych wskazanych godzinach Sala sportowa jest wykorzystywana wyłącznie i rzeczywiście w
    tym celu, to znaczy jest przeznaczona i zarezerwowana dla danego rodzaju działalności.
    Natomiast to, czy w danym konkretnym momencie, w którym Sala sportowa
    przeznaczona jest do wykorzystywania przez podmioty wewnętrzne znajdują się osoby
    korzystające z Sali sportowej zależy, co do zasady, od planu lekcyjnego w danym roku
    szkolnym. Podobnie, w czasie, gdy zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem Sala sportowa
    jest przeznaczona do wykorzystania przez podmioty zewnętrzne oznacza to, że Sala
    sportowa jest przeznaczona wyłącznie do tego celu, natomiast to czy w danym momencie
    na Sali sportowej znajdują się osoby korzystające z Sali sportowej zależy od stopnia
    zainteresowania wynajmem w danym konkretnym czasie.
    Pytanie 15:
    Czy w trakcie godzin, w jakich w danym roku kalendarzowym ww. Sala sportowa jest
    wykorzystywana do odpłatnego udostępniania obiektu, cały obiekt Sali sportowej jest
    wykorzystywany? Czy istnieje możliwość, że w danym okresie czasu są odpłatnie
    udostępniane wyłącznie wybrane elementy powierzchni obiektu (jakie)?
    Odpowiedź 15:
    Jak wskazano we Wniosku, Gmina pragnie podkreślić, iż Sala sportowa w tym samym
    czasie (w ciągu tej samej godziny zegarowej) nie może być wykorzystywana jednocześnie
    do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Tym samym, w trakcie godziny zegarowej, w której
    Sala sportowa jest wykorzystywana do odpłatnego udostępniania obiektu, cały obiekt Sali
    sportowej jest wykorzystywany do odpłatnego udostępniania. Oznacza to, że nie ma
    możliwości, że w danym okresie czasu są odpłatnie udostępniane wyłącznie wybrane
    elementy powierzchni obiektu.
    Pytanie 16:
    Czy w trakcie godzin, w jakich w danym roku kalendarzowym ww. Sala sportowa jest
    wykorzystywana do nieodpłatnego udostępniania obiektu, cały obiekt Sali sportowej jest
    wykorzystywany? Czy istnieje możliwość, że w danym okresie czasu są nieodpłatnie
    udostępniane wyłącznie wybrane elementy powierzchni obiektu (jakie)?
    Odpowiedź 16:

    Jak wskazano we Wniosku, Gmina pragnie podkreślić, iż Sala sportowa w tym samym
    czasie (w ciągu tej samej godziny zegarowej) nie może być wykorzystywana jednocześnie
    do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Tym samym, w trakcie godziny zegarowej, w której
    Sala sportowa jest wykorzystywana do nieodpłatnego udostępniania obiektu, cały obiekt
    Sali sportowej jest wykorzystywany do nieodpłatnego udostępniania. Oznacza to, że nie
    ma możliwości, że w danym okresie czasu są nieodpłatnie udostępniane wyłącznie
    wybrane elementy powierzchni obiektu.
    Pytanie 17:
    Czy udostępniana powierzchnia ww. Sali sportowej może zostać podzielona i w tym
    samym czasie udostępniana różnym podmiotom?
    Odpowiedź 17:
    Nie, powierzchnia Sali sportowej nie może zostać podzielona i w tym samym czasie
    udostępniana różnym podmiotom.
    Pytanie 18:
    Czy w przypadku, gdy w tym samym czasie ww. Sala sportowa jest udostępniana różnym
    podmiotom, cena dla tych podmiotów będzie taka sama? Jeżeli cena będzie się różnić, to
    w zależności od jakich czynników?
    Odpowiedź 18:
    Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 17, Sala sportowa nie może zostać
    podzielona i w tym samym czasie udostępniana różnym podmiotom.
    Dodatkowo, Gmina nie planuje różnicowania ceny najmu za korzystanie z Sali sportowej
    dla różnych podmiotów.
    Pytanie 19:
    Czy Gmina udostępnia ww. Salę sportową za tę samą cenę dla wszystkich użytkowników,
    czy też cena za taki sam czas będzie się różnić (proszę wskazać w zależności od jakich
    czynników)? Proszę tę kwestię szczegółowo wyjaśnić.
    Odpowiedź 19:
    Zgodnie z odpowiedzią udzieloną na pytania nr 18, Gmina planuje udostępniać Salę
    sportową za tę samą cenę dla wszystkich użytkowników.
    Pytanie 20:
    Czy Gmina przewiduje zniżki, ulgi itp.? Jeżeli tak, to od czego są uzależnione?
    Odpowiedź 20:
    Gmina nie przewiduje zniżek, ulg itp.
    Pytanie 21:
    Jakimi przesłankami kierowała się Gmina uznając, że sposób obliczenia proporcji w
    oparciu o dane dotyczące ilości godzin jest bardziej reprezentatywny (bardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych nabyć)?
    Odpowiedź 21:
    Zdaniem Wnioskodawcy, sposób obliczenia proporcji wskazany we Wniosku jest bardziej
    reprezentatywny – bardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez Gminę działalności
    oraz dokonywanych nabyć – ponieważ opiera się na faktycznych danych dotyczących
    wykorzystywania Sali sportowej do poszczególnych rodzajów działalności.
    Za powyższym przemawia fakt, iż wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie z
    kalkulacji prewspółczynnika VAT czynników niezwiązanych z wykorzystaniem Sali

    sportowej. Pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu
    wykorzystania Sali sportowej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z
    zasadą neutralności podatku VAT.
    W związku z regulacją art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do jego
      części proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
      gospodarczej czynności opodatkowane
    oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych
      wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sala sportowa jest wykorzystywana przez Gminę – za pośrednictwem A – wyłącznie do
    udostępniania na rzecz podmiotów zewnętrznych odpłatnie oraz wewnętrznych
    nieodpłatnie (tzn. nie jest wykorzystywana w żadnym innym celu).
    Konstrukcja wyliczenia prewspółczynnika VAT przyjęta w Rozporządzeniu z uwagi na zbyt
    ogólny charakter nie uwzględnia takich czynników jak (i) różnorodność i wielość czynności,
    które mogą być realizowane przez daną jednostkę organizacyjną, (ii) związek tych
    poszczególnych czynności ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu oraz (iii) związek i
    możliwość przypisania do tych czynności poszczególnych wydatków. Metoda ta
    kalkulowana jest na podstawie udziału obrotu z działalności gospodarczej jednostki
    budżetowej w całości dochodów wykonanych jednostki budżetowej. W związku z
    powyższym, wskazana metoda uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez
    jednostkę budżetową ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy
    rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Salą sportową. Zatem, część
    uwzględnianych dochodów we wskazanej metodzie nie jest generowana poprzez
    wykorzystanie Sali sportowej, ale w drodze zupełnie innych czynności.
    Dlatego też, zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w
    odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków inwestycyjnych związanych z Salą
    sportową doprowadziłoby do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia
    dokonania odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Spowodowane jest to faktem, iż wskazana metoda uwzględnia szerszy zakres działalności
    A, w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na jej działalność związaną z Salą
    sportową.
    Jak już zostało wskazane, metodą najdokładniej odzwierciedlającą zakres wykorzystania
    Sali sportowej na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu podatkiem
    VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne) jest metoda zaproponowana przez Gminę we
    Wniosku, tj. metoda opierająca się na rzeczywistych danych dotyczących ilości godzin, w
    których Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem jest wykorzystywana
    wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów A
    w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej) oraz (ii)
    podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej).
    Sala sportowa wykorzystywana jest przez Gminę, wyłącznie do udostępniania na rzecz
    podmiotów zewnętrznych odpłatnie oraz wewnętrznych nieodpłatnie (tzn. nie będzie
    wykorzystywana w żadnym innym celu).
    Zatem, najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania Sali
    sportowej do różnych czynności może być dokonane za pomocą danych wskazanych

    powyżej. Jest to dokładniejsza metoda wskazania stopnia wykorzystania Sali sportowej, niż
    metoda opierająca się na dochodach jednostki budżetowej, która zawiera dane niemające
    związku (lub mające daleki związek) z Salą sportową.
    Wskazana metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić
    kryteriach. W związku z tym, jest najbardziej reprezentatywna i najbardziej odpowiada
    specyfice działalności Gminy związanej z Salą sportową.
    Pytanie 22:
    Czy powyższy sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Gminę w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane podatkiem VAT?
    Odpowiedź 22:
    Tak, powyższy sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku
    VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Gminę –
    za pośrednictwem A – w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane
    podatkiem VAT.
    Pytanie 23:
    Czy powyższy sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 361 ze zm.)?
    Odpowiedź 23:
    Tak, powyższy sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż wskazany we Wniosku sposób obliczenia
    proporcji oparty jest na jasnych oraz mierzalnych kryteriach.
    Pytanie 24:
    Jakie przesłanki potwierdzają, że sposób określania proporcji wynikający z rozporządzenia
    jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?
    Odpowiedź 24:
    Niniejsze pytanie jest tożsame z pytanie nr 21, zatem odpowiedź na niniejsze

## Pytanie

została udzielona w odpowiedzi na pytanie nr 21.
    Pytanie
    Czy Gmina jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków –
    poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji – na budowę Sali sportowej (która jest
    wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT
    oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu
    prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin, w których
    Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem jest wykorzystywana wyłącznie
    przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów A w
    ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej) oraz (ii)
    podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego
    od wydatków – poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji – na budowę Sali sportowej

    (która jest wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu
    podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy
    zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości
    godzin, w których Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem jest
    wykorzystywana wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym
    głównie przez uczniów A w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu
    Sali sportowej) oraz (ii) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Sali
    sportowej).
    Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.
    W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę
    podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki,
    tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych.
    W rozpatrywanej sprawie wykonywane przez Gminę odpłatne usługi udostępniania Sali
    sportowej na rzecz podmiotów zewnętrznych niewątpliwie podlegają opodatkowaniu
    podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie działała jako organ władzy
    publicznej i w konsekwencji nie może skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15
    ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika
    prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a
    wskazane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Podsumowując, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego
    dotyczącego wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji, gdyż Sala sportowa
    – która powstała w ramach Inwestycji – jest wykorzystywana przez Gminę – za
    pośrednictwem A – do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na
    odpłatnym udostępnianiu Sali sportowej na rzecz podmiotów zewnętrznych.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz
    celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT – w przypadku, o którym mowa w tym
    przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej
    podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 tej

    regulacji, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej
    „sposobem określenia proporcji”.
    A zatem, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik:
    1. dokonuje nabycia towarów lub usług, które są wykorzystywane w celu prowadzonej
      działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w
      celu wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem
      VAT) oraz
    2. przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika
      nie jest możliwe
    w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od dokonanych zakupów podatnik powinien
    zastosować prewspółczynnik VAT.
    Dodatkowo, z uwagi na fakt, iż Gmina – za pośrednictwem A – udostępnia Salę sportową
    również nieodpłatnie na rzecz Gminy oraz jednostek organizacyjnych Gminy, w tym
    głównie na rzecz uczniów A w ramach zajęć lekcyjnych, w celu odliczania podatku VAT
    naliczonego Gmina powinna stosować prewspółczynnik VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, sposób określenia proporcji (prewspółczynnika
    VAT) powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
    1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz
      celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT – w przypadku, o którym mowa w
      tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
      nie jest możliwe.
    W związku z powyższym, właściwie skalkulowany prewspółczynnik VAT powinien
    zagwarantować podatnikowi odliczenie podatku VAT naliczonego proporcjonalnie do
    prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz adekwatnie odzwierciedlić
    wysokość wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele
    inne niż działalność gospodarcza.
    W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można
    wykorzystać w szczególności następujące dane:
    1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
    3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

    4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Wartym podkreślenia jest fakt, że przewidziane przez Ustawodawcę możliwe do
    wykorzystania sposoby kalkulacji prewspółczynnika VAT nie są katalogiem zamkniętym.
    Ustawodawca wskazuje wyłącznie na przykładowe metodologie kalkulacji
    prewspółczynnika VAT, pozostawiając podatnikowi wybór najbardziej odpowiedniej w
    danych okolicznościach metodologii. To podatnik bowiem, znając najlepiej specyfikę
    prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, posiada odpowiednią wiedzę i dane
    niezbędne do obliczenia prewspółczynnika VAT, który spełnia wymagania określone w art.
    86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT, tj. najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów
    administracyjnych. W szczególności, w wyroku z 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18)
    Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „Całokształt przepisów ustawy o VAT
    poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o
    charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca – mając na względzie różnorodność
    czynności dokonywanych przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek
    rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam,
    gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze
    rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku
    według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i
    dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony
    podatnikowi (...) Cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww.
    przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do
    konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę. Podejście takie uwzględnia
    złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i
    urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej,
    pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i
    dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie
    najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną”.
    Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowana w opisie stanu
    faktycznego metodologia kalkulacji prewspółczynnika VAT jest metodologią najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności za pomocą Sali sportowej
    oraz dokonywanych przez Gminę nabyć towarów i usług związanych z tą działalnością.
    Wskazana metodologia jest najbardziej miarodajna, ponieważ opiera się na rzeczywistych
    danych dotyczących ilości godzin, w których Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i
    Zarządzeniem jest wykorzystywana wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne
    Gminy, w tym głównie przez uczniów A w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne
    udostępnianie obiektu Sali sportowej) oraz (ii) podmioty zewnętrzne (odpłatne
    udostępnianie obiektu Sali sportowej).
    Tym samym omawiana metodologia wyraźnie różnicuje działalność publicznoprawną
    Gminy oraz działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a więc
    gwarantuje:
    1. dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane oraz
    2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że wskazana metodologia jest
    najwłaściwsza do dokonywania odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków

    związanych z realizacją Inwestycji, ponieważ najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności Gminy – za pośrednictwem A – związanej z Salą sportową oraz
    dokonywanych nabyć.
    Dodatkowo, zdaniem Gminy, omawiana metodologia jest najbardziej reprezentatywna i
    precyzyjnie odzwierciedla poziom faktycznego wykorzystania Sali sportowej do danego
    rodzaju działalności, bowiem opiera się na precyzyjnie określonej liczbie godzin, w których
    Sala sportowa jest udostępniana wyłącznie nieodpłatnie, jak i liczbie godzin, w których
    wstęp na Salę sportową jest odpłatny.
    Gmina pragnie również zauważyć, iż prewspółczynnik VAT kalkulowany w oparciu o
    metodologię zgodną z kryterium czasowym znajduje aprobatę w orzeczeniach Naczelnego
    Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) – przykładowo w wyroku z 24 lutego 2021 r. (sygn. akt
    I FSK 863/20), w którym NSA stwierdził, iż: „zasadne jest stanowisko Gminy, że w
    przedstawionym stanie faktycznym zasadne będzie odstąpienie od stosowania sposobu
    określenia proporcji wskazanego w przepisach Rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.
    Proponowana przez Gminę metoda uwzględnia specyfikę działalności, o której mowa w
    art. 86 ust. 2b ustawy o podatku od towarów i usług. Z zaproponowanego przez Gminę
    klucza wynika bowiem, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z
    tytułu wydatków związanych z infrastrukturą w oparciu o sposób określenia proporcji za
    pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego o liczbę godzin, odpłatnego i
    nieodpłatnego udostępniania basenu, wobec czego istnieje obiektywna możliwość
    dokładnego ustalenia rzeczywistego stopnia wykorzystywania basenu krytego do
    działalności gospodarczej w oparciu o tzw. faktyczny udział godzinowy. W czasie, gdy
    basen kryty nie będzie udostępniany, nie będzie służył żadnej działalności (ani odpłatnej
    ani nieodpłatnej). Faktyczny udział godzinowy odzwierciedlający stopień wykorzystywania
    basenu krytego do działalności gospodarczej przedstawia ułamek, w którym licznikiem jest
    liczba godzin, w których wstęp na basen kryty był odpłatny, zaś mianownikiem jest suma
    godzin, w których był rzeczywiście odpłatnie udostępniany oraz tych, w których był
    rzeczywiście nieodpłatnie udostępniony. Wskazany we wniosku sposób obliczenia
    proporcji obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio
    na działalność gospodarczą oraz na inne cele”.
    Dodatkowo, powyższe zostało potwierdzone również w wyrokach Naczelnego Sądu
    Administracyjnego, tj. w wyroku z: (i) 14 marca 2023 r. (sygn. akt I FSK 1784/19), (ii) 13
    września 2022 r. (sygn. akt I FSK 843/19), (iii) 3 lutego 2021 r. (sygn. akt I FSK 450/19), (iv)
    17 grudnia 2020 r. (sygn. akt I FSK 2221/18).
    Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzeczeniach Wojewódzkich
    Sądów Administracyjnych – przykładowo:
    · w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 16 maja 2023 r. (sygn.
      akt I SA/Po 145/23), w którym sąd stwierdził, iż: „w świetle obowiązujących przepisów
      zasadne i pożądane jest aby podatnik (w niniejszym przypadku jednostka budżetowa
      Powiatu) mógł zastosować różne sposoby określenia proporcji, dla różnych rodzajów
      prowadzonych działalności, w zależności od stopnia (zakresu) powiązania tych różnych
      rodzajów działalności z działalnością opodatkowaną VAT. Tak więc ilość (zakres)
      wykonywania w ramach danej działalności czynności wypełniających znamiona »
      działalności gospodarczej« (w rozumieniu VAT) powinna być elementem decydującym
      o możliwości zastosowania wobec danej działalności indywidualnego
      prewspółczynnika. Zaproponowaną metodę odliczenia, jak wskazał Powiat należy
      uznać, za sposób określenia proporcji optymalny dla potrzeb rozliczenia podatku
      naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi i wydatkami bieżącymi
      dotyczącymi działalności hali (jest to sposób odliczenia najbardziej odpowiadający
      specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć). W ocenie Sądu, opisana
      metoda zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego, która
      przypada na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności

      opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
      odpowiednio na działalność gospodarczą, do czego nawiązuje przepis art. 86 ust 2b u.
      p.t.u. Tym samym należało uznać, że skarżąca wykazała, iż kryterium liczby godzin, w
      których hala jest faktycznie wykorzystywana jest metodą najbardziej reprezentatywną
      i precyzyjnie odzwierciedlającą poziom faktycznego wykorzystania obiektu do danego
      rodzaju działalności”;
    · w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 12 stycznia 2022 r.
      (sygn. I Sa/Gd 1071/21), w którym WSA stwierdził, iż: „prewspółczynnik godzinowy, w
      klarowny sposób wskaże, w jakim stopniu Hala Sportowa rzeczywiście
      wykorzystywana jest na cele komercyjne. Co kluczowe, z punktu widzenia wymogów
      ustawowych metoda ta pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj.
      proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym
      obszarze. Wartości, które brane są pod uwagę w ustalaniu proporcji mają charakter
      mierzalny, są możliwe do weryfikowania i w obiektywny sposób odzwierciedlają
      strukturę wykorzystania infrastruktury [...] Sąd nie dopatruje się błędu w zakresie
      wyboru przyjętej przez Stronę metodologii. W oparciu o przedstawione przez Skarżącą
      sposoby dokonywania wyliczeń możliwe jest bowiem uzyskanie efektu
      odpowiadającego specyfice prowadzonej działalności. W szczególności Strona jest w
      stanie obliczyć procentowo udział czasu odpowiadającego czynnościom
      opodatkowanym w całkowitym czasie wykorzystywania Hali Sportowej. Z tych
      względów zaproponowany przez Stronę współczynnik czasowy należy uznać za
      prawidłowy [...] prewspółczynnik zaproponowany przez Skarżącą opiera się na
      jednoznacznych i jasnych kryteriach stosunku liczby godzin, w jakich Hala Sportowa
      wykorzystywana będzie do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, a w
      jakich wykorzystywana będzie do czynności opodatkowanych i pozostających poza
      zakresem opodatkowania. Co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych,
      metoda ta pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między
      czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Co zasługuje na
      uwagę to Gmina takie proporcje wskazała. Tym samym należało uznać, że Gmina
      wykazała, że kryterium liczby godzin wykorzystania Hali Sportowej do celów
      działalności opodatkowanej w liczbie godzin, w których jest ona wykorzystywana
      ogółem jest metodą najbardziej reprezentatywną i precyzyjnie odzwierciedlającą
      poziom faktycznego wykorzystania obiektu sportowego do danego rodzaju
      działalności. [...] Umożliwienie podatnikowi wyboru prewspółczynnika opiera się na
      tym, że to właśnie podatnik, najlepiej jest zorientowany w specyfice prowadzonej
      przez siebie działalności, zna jej uwarunkowania, determinujące dobór sposobu
      określenia proporcji uwzględniającego specyfikę działalności i dokonywanych nabyć.
      Jeżeli natomiast organ w interpretacji indywidualnej uważa inaczej, powinien podać
      racjonalne, rzeczowe powody swojego stanowiska [...] natomiast wykładni
      przytoczonych przepisów ustawy o VAT oraz rozporządzenia MF należy dokonywać
      przede wszystkim przy uwzględnieniu celu i funkcji przedmiotowych regulacji, które
      muszą uwzględniać istotę i podstawowe cechy podatku VAT”.
    Dodatkowo, zdaniem Gminy, zastosowanie w analizowanej sprawie innych metodologii
    kalkulacji prewspółczynnika VAT (a w szczególności metodologii wskazanej w
    Rozporządzeniu) byłoby niemiarodajne i sprzeczne z zasadą neutralności podatku VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Wypełnieniem wskazanej
    delegacji są przepisy Rozporządzenia, które określają metodologię kalkulacji
    prewspółczynnika VAT m.in. dla jednostek organizacyjnych jednostek samorządu
    terytorialnego.

    Metodologie wskazane w Rozporządzeniu są pewnym uproszczeniem, które mogą mieć
    zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie dysponuje bardziej obiektywnym sposobem
    kalkulacji prewspółczynnika VAT. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w
    przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
    wydane na podstawie ust. 22 tej regulacji, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
    wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego
    nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Celem Ustawodawcy było zatem pozostawienie podatnikowi możliwości doboru sposobu
    kalkulacji prewspółczynnika VAT najlepiej odzwierciedlającego specyfikę prowadzonej
    przez niego aktywności, to jest wydzielenie wydatków przypadających na działalność
    gospodarczą i czynności pozostające poza jej zakresem oraz zapewnienie możliwości
    odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na czynności
    opodatkowane.
    W odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego należy zauważyć, że Regulamin i
    Zarządzenie stanowi jasny podział ilości godzin oraz dni udostępniania Sali sportowej dla
    podmiotów wewnętrznych oraz zewnętrznych. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy,
    przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT najbardziej precyzyjnie określa
    rzeczywiste wykorzystanie Sali sportowej do poszczególnych rodzajów prowadzonej przez
    Gminę działalności.
    W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zaproponowany przez Ministra Finansów sposób
    określenia proporcji właściwy dla jednostki budżetowej nie odzwierciedla obiektywnie
    specyfiki działalności Gminy, związanej z udostępnianiem Sali sportowej – prowadzonej za
    pośrednictwem A – w związku z czym nie powinien być stosowany dla wydatków
    związanych z realizacją przez Gminę Inwestycji.
    Dodatkowo, Gmina pragnie podkreślić, iż z jednolitego orzecznictwa Naczelnego Sądu
    Administracyjnego wynika, iż nie ma przeszkód prawnych, aby w odniesieniu do wydatków
    na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez daną gminę, jako podatnika
    VAT, stosować odrębnie wyliczony prewspółczynnik VAT, jeśli będzie on stanowił bardziej
    reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia owej proporcji. Co istotne,
    Rozporządzenie w żaden sposób nie wyklucza tego, aby w sytuacji, gdy jednostka
    organizacyjna prowadzi różne formy aktywności gospodarczej, dla każdej z nich ustalić
    stosowny podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu w oparciu o indywidualny wzór
    dla tej działalności, najbardziej odpowiadający jej specyfice i dokonywanych zakupów.
    Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuścił możliwość ustalenia konkretnego wzoru w
    drodze Rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia
    podatku VAT według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego
    działalności i dokonywanych nabyć. Powyższe potwierdza m.in. wyrok Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 15 października 2020 r. (sygn. akt I FSK 1496/18) oraz z 16 lipca 2020
    r. (sygn. akt I FSK 153/19).
    Reasumując, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
    – poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji – na budowę Sali sportowej (która jest
    wykorzystywana zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT
    oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu
    prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin, w których
    Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem jest wykorzystywana wyłącznie
    przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów A w
    ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej) oraz (ii)
    podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Regulacja zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z
    wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość
    odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania
    do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    W świetle art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    W oparciu o art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w

        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    Według art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Przepis art. 86 ust. 2e ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r. – mówi,
    że:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu
      skarbowego w formie protokołu.
    Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2023 r.:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    Na podstawie art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Z przepisu art. 86 ust. 2g ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. –
    wynika, że:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się
      odpowiednio.

    Jak stanowi art. 86 ust. 2g ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie ww. delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „Rozporządzeniem”.
    W świetle § 1 Rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W oparciu o § 3 ust. 1 Rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Stosownie do § 2 pkt 8 Rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Według § 2 pkt 5, pkt 6 i pkt 7 Rozporządzenia:

      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:
      · urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to
        urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie
        samorządowej jednostki budżetowej;
      · jednostce budżetowej – rozumie się przez to utworzoną przez jednostkę samorządu
        terytorialnego samorządową jednostkę budżetową;
      · zakładzie budżetowym – rozumie się przez to utworzony przez jednostkę
        samorządu terytorialnego samorządowy zakład budżetowy.
    Jak wynika z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego
    sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych
    jednostki samorządu terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji
    dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Na mocy § 3 ust. 3 Rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej
      sposób ustalony według wzoru:
                          X = A x 100/D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D – dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Na podstawie § 2 pkt 4 Rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
          - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          - eksportu towarów,
          - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    Zgodnie z § 2 pkt 10 Rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej
      – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy
      o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4

      lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii
      Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o
      finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze
      sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym
        mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka
        budżetowa prowadzi taki rachunek
      – powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
      zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu
      terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie
      odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym
      charakterze na rzecz osób fizycznych.
    W myśl § 3 ust. 5 Rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
        organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz
        wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i
        praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do
        środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej
        jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez
        te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
          a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
          finansowych,
          b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w
          jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana przez ustawodawcę metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na
    ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z
    tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Przywołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego
    w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i
    usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego
    oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

    Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele
    inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w
    przedmiocie działalności danej jednostki.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy podkreślić, że Państwa obowiązkiem w
    pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem mają Państwo obowiązek odrębnego
    określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany jest z czynnościami
    opodatkowanymi, czy z czynnościami nieobjętymi ustawą, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, przysługuje Państwu
    prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku

    do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności nieobjętych tym
    podatkiem.
    Natomiast jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy
    dokonany zakup służyć będzie obu rodzajom działalności, są Państwo uprawnieni odliczyć
    tylko tą część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom
    dającym prawo do odliczenia. Zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma bowiem
    zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do
    konkretnego rodzaju działalności.
    Należy podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część
    systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod
    względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika,
    lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być
    zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane
    (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia
    prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z
    czynnościami opodatkowanymi.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    od towarów i usług. Zrealizowali Państwo w roku 2022 inwestycję pn. „(...)” (Inwestycja). W
    ramach Inwestycji zostały przeprowadzone roboty polegające na budowie sali sportowej
    przy A (Sala sportowa). W trakcie realizacji Inwestycji, ponieśli Państwo wydatki na zakup
    towarów i usług koniecznych do budowy Sali sportowej. Wszelkie faktury zakupowe w
    zakresie realizowanej Inwestycji były wystawiane na Państwa. Po zakończeniu realizacji
    Inwestycji, Sala sportowa została ujęta w ewidencji Państwa środków trwałych. Sala
    sportowa jest Państwa własnością. Salą sportową zarządza A (Państwa jednostka
    budżetowa, która podlega wspólnemu rozliczaniu podatku VAT z Państwem).
    Wybudowana Sala sportowa jest wykorzystywana przez Państwa do celów działalności
    opodatkowanej podatkiem VAT, tj. wykorzystywana przez podmioty zewnętrzne, jak i do
    celów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. wykorzystywana przez
    podmioty wewnętrzne, i ze względu na jej specyfikę nie istnieje możliwość
    przyporządkowania wydatków związanych z realizacją budowy Sali sportowej w całości do
    działalności gospodarczej. Nie wykorzystują Państwo Sali sportowej do czynności
    zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków na budowę
    Sali sportowej przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane
    dotyczące ilości godzin – zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem.
    Skoro – jak podano we wniosku – wybudowana Sala sportowa jest wykorzystywana przez
    Państwa do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i do celów
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, to przysługuje Państwu prawo do
    odliczenia podatku wyłącznie w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą
    wykorzystywane do wykonywania przez Państwa czynności opodatkowanych.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości związanych ze sposobem wyliczenia zakresu prawa
    do odliczenia podatku naliczonego w związku budową Sali sportowej, podkreślić należy, że
    w momencie nabycia towarów i usług powinni Państwo dokonać ich kwalifikacji do
    określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym
    bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia
    podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Skoro wybudowana Sala sportowa jest wykorzystywana przez Państwa do celów
    działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i do celów niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT i – jak wskazano we wniosku – nie istnieje możliwość
    przyporządkowania wydatków związanych z realizacją budowy Sali sportowej w całości do

    działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego jedynie w zakresie, w jakim zakupy te są związane wyłącznie z czynnościami
    wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej (czynnościami opodatkowanymi).
    Są Państwo zatem zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
    współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej
    wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do celów
    mieszanych.
    W Rozporządzeniu Minister Finansów, korzystając z delegacji ustawowej, wskazał m.in.
    jednostce samorządu terytorialnego czyli takiej jaką są Państwo, najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności metodę określania proporcji,
    uwzględniając charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz działalności innej niż
    gospodarcza takiej jednostki.
    Zauważyć jednak należy, że na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, ustawodawca daje
    podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy. Przy
    czym prawo to istnieje tylko w sytuacji, gdy wybrany przez podatnika sposób jest bardziej
    reprezentatywny od wskazanego w Rozporządzeniu. Zatem modą Państwo zastosować
    inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej
    reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Jak Państwo wskazali we wniosku, prewspółczynnik VAT dla A w oparciu o przepisy
    Rozporządzenia dla roku 2023 wynosi 1%. Wyliczony prewspółczynnik VAT zgodnie z
    metodologią rozważaną przez Państwa dla roku kalendarzowego 2023 wynosiłby ok. 71%.
    Przy kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia uwzględnia się
    cały obszar Państwa działalności (wykonywanej za pośrednictwem A). Natomiast,
    prewspółczynnik VAT przedstawiony we wniosku obrazuje działalność dotyczącą Sali
    sportowej opodatkowaną podatkiem VAT na tle całej Państwa działalności dotyczącej Sali
    sportowej. Prewspółczynnik VAT skalkulowany według sposobu przedstawionego we
    wniosku zapewnia najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu
    wykorzystania Sali sportowej do poszczególnych kategorii czynności wykonywanych przez
    Państwa, za pośrednictwem A, a w konsekwencji zapewnia, najbardziej obiektywne
    odliczenie kwot podatku VAT naliczonego dotyczącego proporcjonalnie wyłącznie
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wykonywanych przez Państwa, za
    pośrednictwem A, w ramach działalności gospodarczej. Państwa zdaniem, sposób
    obliczenia proporcji wskazany we wniosku jest bardziej reprezentatywny – bardziej
    odpowiadał specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć
    – ponieważ opiera się na faktycznych danych dotyczących wykorzystywania Sali sportowej
    do poszczególnych rodzajów działalności. Wskazana metoda pozwala na wyeliminowanie
    z kalkulacji prewspółczynnika VAT czynników niezwiązanych z wykorzystaniem Sali
    sportowej. Pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu
    wykorzystania Sali sportowej do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z
    zasadą neutralności podatku VAT. Konstrukcja wyliczenia prewspółczynnika VAT przyjęta
    w Rozporządzeniu z uwagi na zbyt ogólny charakter nie uwzględnia takich czynników jak
    (i) różnorodność i wielość czynności, które mogą być realizowane przez daną jednostkę
    organizacyjną, (ii) związek tych poszczególnych czynności ze sprzedażą podlegającą
    opodatkowaniu oraz (iii) związek i możliwość przypisania do tych czynności
    poszczególnych wydatków. Metoda ta kalkulowana jest na podstawie udziału obrotu z
    działalności gospodarczej jednostki budżetowej w całości dochodów wykonanych
    jednostki budżetowej. W związku z powyższym, wskazana metoda uwzględnia wszystkie
    dochody zrealizowane przez jednostkę budżetową ze wszystkich segmentów działalności
    tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Salą
    sportową. Zatem, część uwzględnianych dochodów we wskazanej metodzie nie jest
    generowana poprzez wykorzystanie Sali sportowej, ale w drodze zupełnie innych
    czynności. Zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w

    odniesieniu do ponoszonych przez Państwa wydatków inwestycyjnych związanych z Salą
    sportową doprowadziłoby do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia
    dokonania odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Wskazana
    metoda uwzględnia szerszy zakres działalności A, w tym również inne aspekty, które nie
    mają wpływu na jej działalność związaną z Salą sportową.
    Państwa zdaniem, powyższy sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia
    kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wyłącznie w odniesieniu
    do części kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane
    przez Państwa – za pośrednictwem A – w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane podatkiem VAT.
    W Państwa ocenie, powyższy sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7
    ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Wynika to z faktu, iż wskazany we wniosku sposób obliczenia
    proporcji oparty jest na jasnych oraz mierzalnych kryteriach.
    Artykuł 86 ust. 2c ustawy zawiera kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem
    proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma
    charakteru zamkniętego. Artykuł 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom
    samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji
    niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany
    sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za
    najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności, bowiem
    założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości współczynnika przez Państwa są błędne.
    Należy zaznaczyć, że dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy mieć na
    uwadze charakter działalności prowadzonej przez Państwa, a także sposób finansowania
    tego podmiotu. Przyjęta przez Państwa metoda, przy zastosowaniu prewspółczynnika
    kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin (zgodnie z Regulaminem i
    Zarządzeniem), nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają
    wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie – realizacji Państwa zadań własnych,
    wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Metoda ta oddaje jedynie czas (ilość
    godzin opartą na założeniach wynikających z Regulaminu i Zarządzenia), a nie specyfikę
    prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zatem należy
    uznać, że zastosowanie proponowanej przez Państwa metody mogłoby prowadzić do
    nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.
    W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu
    terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami.
    Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15
    ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w
    przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu
    komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest
    opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku od towarów i
    usług kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu
    terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w
    odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są
    uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Należy zauważyć, że działalność polegająca na odpłatnym udostępnianiu pomieszczeń na
    rzecz podmiotów trzecich nie jest specyfiką działalności A (jednostki budżetowej).

    Natomiast ustalona proporcja musi uwzględniać działalność ww. jednostki budżetowej,
    jako jednostki organizacyjnej zajmującej się w gminie m.in. odpłatnym udostępnianiem
    pomieszczeń na rzecz podmiotów trzecich, a nie tylko jej działalność w odniesieniu do
    jednego składnika majątku. Jak stanowi bowiem § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku
    jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla
    każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu
    budżetowego. Zatem odrębne określenie proporcji pozwala na uwzględnienie okoliczności
    specyficznych dla każdej z jednostek organizacyjnych i związanych z realizowaną
    działalnością oraz dokonywanymi nabyciami. Przepisy nie przewidują jednak, aby rozliczać
    poszczególne składniki majątku będące w Państwa zasobach lub też wszystkie rodzaje
    działalności gospodarczych prowadzonych przez Państwa samodzielnie.
    W konsekwencji nie mogą Państwo ustalić odrębnej proporcji w odniesieniu do
    pojedynczego składnika swojego majątku, tj. odrębnie dla Sali sportowej, o której mowa w
    opisie sprawy, ponieważ sposób określenia proporcji może zostać obliczony wg
    Rozporządzenia oddzielnie jedynie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostek
    samorządu terytorialnego, a nie dla poszczególnych składników majątku, czy rodzajów
    działalności wykonywanych przy użyciu tego składnika majątku.
    Natomiast w przypadku wybrania przez Państwa prewspółczynnika VAT kalkulowanego w
    oparciu o dane dotyczące ilości godzin (zgodnie z założeniami wynikającymi z Regulaminu
    i Zarządzenia), podkreślić jeszcze raz należy, że „sposób określenia proporcji” powinien
    odzwierciedlać specyfikę całej wykonywanej przez jednostkę organizacyjną działalności i
    dokonywanych przez nią nabyć, tj. w rozpatrywanej sprawie specyfikę działalności A. Nie
    można bowiem zastosować różnych sposobów określenia proporcji w stosunku do
    różnych zakupów towarów i usług, dokonanych w ramach jednej jednostki organizacyjnej
    samorządu terytorialnego (jednostki budżetowej), w zależności od zakresu ich
    wykorzystywania do działalności gospodarczej.
    Należy zaznaczyć, że sposób określenia proporcji wprowadzony przepisami art. 86 ust. 2a
    ustawy, nie przewiduje możliwości odrębnego liczenia współczynnika proporcji dla każdej
    nieruchomości będącej w zasobach jednostki samorządu terytorialnego, jak również
    każdej działalności prowadzonej przez daną jednostkę.
    Postępowanie takie mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której w ramach jednostki
    samorządu terytorialnego – oprócz proporcji określonej dla poszczególnych jednostek
    organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, w tym również dla jednostki
    budżetowej – funkcjonowałyby inne sposoby określenia proporcji w ramach jednej
    jednostki organizacyjnej.
    Proponowane przez Państwa ustalenie sposobu określenia proporcji odnoszącego się
    wyłącznie do budynku Sali sportowej mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której w ramach
    jednostki samorządu terytorialnego funkcjonowałyby równolegle inne sposoby określenia
    proporcji, a mnogość sposobów określenia proporcji, wykreowanych w sposób
    przedstawiony przez Państwa spowodowałaby, że odliczenie podatku naliczonego byłoby
    nieczytelne. Tymczasem taka sytuacja jest niedopuszczalna w świetle regulacji zawartych
    w Rozporządzeniu, w którym ustawodawca jednoznacznie wskazał, że dla ustalenia
    sposobu określenia proporcji najbardziej odpowiadającej specyfice wykonywanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego działalności – sposób ten ustala się odrębnie dla
    każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, w tym jednostki
    budżetowej, nie zaś odrębnie dla każdego ze składników majątku poszczególnych
    jednostek samorządu terytorialnego.
    Z opisu sprawy wynika również, że zgodnie z Regulaminem oraz Zarządzeniem
    szczegółowo określili Państwo godziny, w których Sala sportowa jest wykorzystywana
    wyłącznie przez: (i) Państwa i Państwa jednostki organizacyjne, w tym głównie przez
    uczniów A w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej)
    oraz (ii) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej), tj. w godz.

    8.00-15.00 od poniedziałku do piątku – nieodpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej;
    w godz. 15.00-22.00 od poniedziałku do piątku, soboty oraz dni ustawowo wolne od pracy
    – odpłatne udostępnianie obiektu Sali sportowej. Jednocześnie, w trakcie roku
    kalendarzowego występują dni, w których działalność Sali sportowej nie jest prowadzona
    w ogóle (np. niektóre dni świąt państwowych i niektóre dni ustawowo wolne od pracy). W
    tych dniach Sala sportowa nie jest wykorzystywana. Sala sportowa w tym samym czasie (w
    ciągu tej samej godziny zegarowej) nie może być wykorzystywana jednocześnie do
    wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, że w trakcie danej godziny (w
    tym samym czasie), Sala sportowa jest wykorzystywana wyłącznie na cele odpłatne
    (działalność opodatkowana podatkiem VAT) albo wyłącznie na cele nieodpłatne
    (działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT).
    Zatem opisane zgodnie z Regulaminem oraz Zarządzeniem zasady przewidują potencjalne
    możliwości wykorzystania Sali.
    W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że wydatki na realizację inwestycji pozwolą na
    wybudowanie Sali sportowej pozostającej do Państwa dyspozycji również w czasie, kiedy
    ww. Sala sportowa nie jest wykorzystywana ani do odpłatnego udostępniania obiektu
    (Sala sportowa wykorzystywana wyłącznie przez podmioty zewnętrzne), ani do
    nieodpłatnego udostępniania obiektu (Sala sportowa wykorzystywana wyłącznie przez
    podmioty wewnętrzne) – np. niektóre dni świąt państwowych, niektóre dni ustawowo
    wolne od pracy, godziny 22.00-8.00. Wydatki te w opisanej sytuacji nie zostają
    uwzględnione, a wpływają na wysokość prewspółczynnika obniżając go. Trudno w takiej
    sytuacji np. określić, do jakich czynności (w jaki sposób) należy przyporządkować koszty,
    które niewątpliwie są ponoszone (i od których jest odliczany podatek VAT) na potrzeby
    budowy Sali sportowej pozostającej do Państwa dyspozycji w czasie, w którym jest ona
    zamknięta. Zatem należy wskazać, że metoda zaproponowana przez Państwa – wynikająca
    wyłącznie z zapisów Regulaminu oraz Zarządzenia – nie uwzględnia faktu, iż koszty
    poniesione na budowę takiego obiektu (Sali sportowej) dotyczą obiektu pozostającego do
    Państwa dyspozycji przez całą dobę – również w czasie, kiedy ww. Sala sportowa nie jest
    wykorzystywana ani do odpłatnego udostępniania obiektu, ani do nieodpłatnego
    udostępniania obiektu – np. niektóre dni świąt państwowych, niektóre dni ustawowo
    wolne od pracy, godziny 22.00-8.00, co powoduje, iż wskazaną metodą nie da się
    precyzyjnie obliczyć kosztów związanych ze stopniem wykorzystywania Sali sportowej do
    działalności gospodarczej.
    Jednocześnie – jak wynika z opisu sprawy – to, czy w danym konkretnym momencie, w
    którym Sala sportowa przeznaczona jest do wykorzystywania przez podmioty wewnętrzne
    znajdują się osoby korzystające z Sali sportowej zależy, co do zasady, od planu lekcyjnego
    w danym roku szkolnym. Podobnie, w czasie, gdy zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem
    Sala sportowa jest przeznaczona do wykorzystania przez podmioty zewnętrzne oznacza
    to, że Sala sportowa jest przeznaczona wyłącznie do tego celu, natomiast to czy w danym
    momencie na Sali sportowej znajdują się osoby korzystające z Sali sportowej zależy od
    stopnia zainteresowania wynajmem w danym konkretnym czasie.
    Wskazana przez Państwa metoda (prewspółczynnik kalkulowany w oparciu o dane
    dotyczące ilości godzin – oparty na założeniach wynikających z Regulaminu i Zarządzenia),
    całkowicie pomija fakt, że faktyczny czas wykorzystania powstałej infrastruktury przez
    podmioty wewnętrzne oraz przez podmioty zewnętrzne, może być całkowicie odmienny
    niż przewidziany (potencjalny) w Regulaminie i Zarządzaniu.
    Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności oraz treść powołanych przepisów prawa
    prowadzi w konsekwencji do stwierdzenia, że nie mogą Państwo – w celu określenia
    przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków dotyczących
    budowy Sali sportowej, zastosować zaproponowanej we wniosku metody w oparciu o
    dane dotyczące ilości godzin – zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem.

    Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że
    przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności
    gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i
    pełny. Przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie
    odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków związanych z budową Sali sportowej do
    działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.
    Powyższe stanowisko potwierdza orzeczenie TSUE z 8 listopada 2012 r. C-511/10, w
    którym stwierdzono, że państwa członkowskie są uprawnione do stosowania w pierwszej
    kolejności jako kryterium podziału do celów obliczenia podlegającej odliczeniu
    proporcjonalnej części naliczonego podatku od wartości dodanej dla danej transakcji,
    takiej jak wzniesienie budynku o mieszanym użytku, kryterium innego niż kryterium
    oparte na wielkości obrotu, pod warunkiem, że przyjęta przez te państwa metoda
    gwarantuje dokładniejsze ustalenie rzeczonej proporcjonalnej części odliczenia.
    Podsumowując, stwierdzam, że nie są Państwo uprawnieni do odliczania podatku VAT
    naliczonego od wydatków – poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji – na budowę Sali
    sportowej przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane
    dotyczące ilości godzin, w których Sala sportowa zgodnie z Regulaminem i Zarządzeniem
    jest wykorzystywana wyłącznie przez: (i) Państwa i Państwa jednostki organizacyjne, w tym
    głównie przez uczniów A w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu
    Sali sportowej) oraz (ii) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Sali
    sportowej).
    W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem
    interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą
    aktualność.
    W odniesieniu do przywołanych orzeczeń na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii
    nie może wpłynąć powołane orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do
    indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy.
    W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie
    wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc
    obowiązująca zaprezentowanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw,
    dla których zostały wydane.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).

      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.