Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB3.4510.30.2017.2.EŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-28
Teza: w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2017 r. (data wpływu 17 stycznia 2017r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 22 lutego 2017r., (data doręczenia: 24 lutego 2017.) nr 1462-IPPB3.4510.30.2017.1.EŻ, data wpływu: 6 marca 2017r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe;**

*   zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia rozpoczyna realizację inwestycji mieszkaniowo-usługowej na gruncie, który został jej oddany w użytkowanie wieczyste aktem notarialnym Rep. w dniu 12.02.2001 r. Zgodnie z treścią aktu notarialnego z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste gruntu nie pobrano od Spółdzieni pierwszej opłaty stosownie do art. 208 ust. 2-4 ustawy z dnia 21.08.1997r. o gospodarce nieruchomościami. Ustalono opłaty roczne, które Spółdzielnia opłaca. Tak więc w nakładach na inwestycję rozpoczętą nie są ujęte żadne udokumentowane koszty związane z pozyskaniem terenu. Aktualnie Spółdzielnia ponosi, związane z gruntem, na którym ma powstać planowana inwestycja mieszkaniowo-usługowa, koszty:

*   podatek gruntowy,

*   opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntów.

W uzupełnieniu do wniosku na wezwanie organu, Spółdzielnia wyjaśniła, że nabyła nieodpłatnie prawo użytkowania wieczystego działek gruntu. Zamierza ujawnić jego wartość godziwą zgodnie z art. 28 ustawy o rachunkowości w aktywach Spółdzielni ̶ inwestycje w nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości). Spółdzielnia zamierza na tym gruncie prowadzić inwestycję mieszkaniowo-usługową ̶ budowa budynków mieszkalnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą i garażami. Lokale mieszkalne i garaże podlegać będa sprzedaży na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych finansujących je osób, członków Spółdzielni, a lokale usługowe pozostaną własnością Spółdzielni. Spółdzielnia zamierza w koszcie budowy tych lokali zawrzeć wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu i uznać tę wartość za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzyskany ze sprzedaży mieszkań i garaży dochód Spółdzielnia zamierza traktować jako dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznaczyć na cele związane z utrzymaniem tych zasobów ̶ na fundusz remontowy Spółdzielni.

Do gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy zaliczyć sprzedaż członkom Spółdzielni lokali mieszkanych i garaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest ujęcie wartości prawa użytkowania wieczystego gruntu w wartości godziwej (rynkowej, wg wyceny rzeczoznawcy majątkowego) i uznanie tej wartości za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy prawidłowe jest uznanie dochodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych i garaży na rzecz członków Spółdzielni za zwolniony od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym?
3.  Czy przekazanie tego dochodu na fundusz remontowy spełnia warunek zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie celu na utrzymanie zasobów mieszkaniowych art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, ujawniona w nakładach inwestycyjnych na inwestycję rozpoczętą i rozliczona w wyniku zakończenia realizacji inwestycji wartość rynkowa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym powstaną budynki mieszkalno-usługowe będzie stanowić koszt uzyskania przychodu zarówno w przypadku ustanawiania odrębnej własności lokali dla członków Spółdzielni jak i sprzedaży lokali na rzecz osób nie będących członkami Spółdzielni.

W opisanej sytuacji w wartości początkowej środka trwałego wytworzonego we własnym zakresie ̶ budynku mieszkaniowo-usługowego zawarta będzie watrość rynkowa prawa użytkowania wieczystego gruntu, który Spółdzielnia pozyskała nie ponosząc tego kosztu.

W uzupełnieniu na wezwanie Organu wskazano:

1.  Wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu pozyskanego nieodpłatnie stanowi koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1i uopd.
2.  Sprzedaż lokali mieszkalnych i garaży członkom Spółdzielni stanowi gospodarkę zasobami mieszkaniowymi i korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44.
3.  dochód uzyskany ze sprzedaż lokali mieszkalnych i garaży członkom Spółdzieni przekazany na fundusz remontowy korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   **jest nieprawidłowe –** w zakresie kosztów uzyskania przychodów;
*   **jest prawidłowe** – w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Zasady funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych określa ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1222, z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, celem spółdzielni mieszkaniowej, jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy, przedmiotem działalności spółdzielni może być:

*   budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych;

*   budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych;

*   budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów;

̶*   udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych;

*   budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.

Na podstawie art. 1 ust. 6 ww. ustawy, spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu zaspokajania potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin.

Z treści art. 6 ust. 3 powyższej ustawy wynika także, że spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali.

W kwestiach podatku dochodowego spółdzielnia mieszkaniowa – jako podmiot posiadający osobowość prawną – podlega ogólnym regułom przewidzianym w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.; dalej: updop).

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika z kolei, że dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

I tak, przychodami podatkowymi, o których mowa w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 2 wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie,a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie;

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

Sposób ustalania tego przychodu zawarto m.in. w art. 12 ust. 5 updop, zgodnie z którym wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku,z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Spółdzielnia rozpoczyna realizację inwestycji mieszkaniowo-usługowej na gruncie, który został jej oddanyw użytkowanie wieczyste. W nakładach na inwestycję rozpoczętą nie są ujęte żadne udokumentowane koszty związane z pozyskaniem terenu. Spółdzielnia zamierza ujawnić jego wartość godziwą zgodnie z art. 28 ustawy o rachunkowości w aktywach Spółdzielni ̶ inwestycje w nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości). Spółdzielnia zamierza na tym gruncie prowadzić inwestycję mieszkaniowo-usługową-budowa budynków mieszkalnych wrazz infrastrukturą towarzyszącą i garażami. Spółdzielnia zamierza w koszcie budowy tych lokali zawrzeć wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu i uznać tę wartość za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzyskany ze sprzedaży mieszkań i garaży dochód Spółdzielnia zamierza traktować jako dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznaczyć na cele związanez utrzymaniem tych zasobów ̶ na fundusz remontowy Spółdzielni.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztua powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel,w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowiw jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Odnosząc się do kwestii uznania za koszty podatkowe, wartości nieodpłatnie nabytego prawa użytkowania wieczystego działek gruntu, podkreślić należy, że, jak już wyżej wskazano, jednym z podstawowych wymogów sformułowanych przez ustawodawcę w art. 15 ust.1 updop jest koniecznośc poniesienia kosztu. Podobny warunek zawiera przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów; wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnychi prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Na marginesie trzeba przypomnieć, że zgodnie z art. 16 c updop grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji.

Co zasady więc nieponiesienie wydatku (tak jak w przedmiotowej sprawie) skutkuje brakiem mozliwości rozpoznania kosztu podatkowego (zarówno bezpośrednio jak i poprzez odpisy amortyzacyjne od środków trwałych). W świetle powyższego, należy stwierdzić, że wartość nieodpłatnie nabytego prawa użytkowania wieczystego działek gruntu nie może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu, bo nie wiąże się z poniesieniem przez Spółdzielnię wydatku. Wyjątkiem mogłaby być sytuacja określona przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1i updop (na ten właśnie przepis powiołuje się Wnioskodawca), gdzie przewidziano szczególny sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku nabytych w sposób nieodpłatny. Zgodnie z powołanym przepisem w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 12 ust. 5–6a, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 12 ust. 5 i 6 albo
2.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 12 ust. 5a i 6a powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo
3.  równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14a, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

– pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Jednakże ze złożonego wniosku nie wynika, że Spółdzielnia wykazała w przychodach wartość nieodpłatnie nabytego prawa użytkowania wieczystego działek gruntu. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego wartość rynkowa (wg wyceny rzeczoznawcy majątkowego) prawa użytkowania wieczystego gruntu pozyskanego nieodpłatnie stanowi koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1i, uznać należy za nieprawidłowe.

Przechodząc do pozostałej części wniosku, należy przywołać treść art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związanez utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zatem z powyższej regulacji można wywieść, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

*   dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

*   dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Należy przy tym zauważyć, że powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: „zasobów mieszkaniowych” oraz „gospodarki zasobami mieszkaniowymi”. Posługując się zatem językiem potocznym, wskazać należy, iż pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku – oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie „gospodarki” nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie „zasób mieszkaniowy” należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, a także inne pomieszczenia, czy urządzenia związane z lokalami mieszkalnymi, natomiast „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” obejmuje całość mechanizmów związanych z tak zdefiniowanymi zasobami mieszkaniowymi.

Przy wykładni przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych istotne jest także określenie pojęcia „utrzymania” zasobów mieszkaniowych, które należy odczytywać jako zachowanie istniejącej substancji mieszkaniowej w stanie należytym, niezmienionym, niepogorszonym.

Przez pojęcie „zasoby mieszkaniowe” użyte w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy rozumieć:

1.  budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże;
2.  pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe;
3.  urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci).

Związane z wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem tychże zasobów mieszkaniowych. Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy należy również zwrócić uwagę na treść art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Zatem warunkiem wstępnym skorzystania ze zwolnienia na podstawie omawianej regulacji jest uzyskanie dochodu z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, rozumianego jako środki finansowe możliwe do wydatkowania na cele związane z utrzymaniem tych zasobów. Istotne jest więc najpierw zadeklarowanie tego dochodu, jako wolnego od podatku dochodowego, a następnie jego wydatkowanie – bez względu na termin tego wydatkowania – na wskazane cele. Innymi słowy, jest to zwolnienie z warunkiem rozwiązującym w dacie wydatkowania dochodu na inne cele.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Spółdzielnia rozpoczyna realizację inwestycji mieszkaniowo-usługowej - budowa budynków mieszkalnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą i garażami. Lokale mieszkalne i garaże podlegać będa sprzedaży na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych finansujących je osób, członków Spółdzielni, a lokale usługowe pozostaną własnością Spółdzielni. Uzyskany ze sprzedaży mieszkań i garaży dochód Spółdzielnia zamierza traktować jako dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznaczyć na cele związane z utrzymaniem tych zasobów - na fundusz remontowy Spółdzielni.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przedstawiony opis we wniosku należy stwierdzić, że lokale mieszkalne wraz z garażami, jako części wspólne budynku mieszkalnego, mieszczą się w pojęciu zasobów mieszkaniowych. Zasoby mieszkaniowe to nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynków mieszkalnych oraz zapewniające sprawne ich funkcjonowanie oraz administrowanie.

Reasumując, dochód uzyskany ze sprzedaży lokali mieszkalnych i garaży, które służyć będą celom mieszkaniowym, jako pochodzący z gospodarki zasobami mieszkaniowymi stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, podlegać będzie zwolnieniu od podatku dochodowego o ile w całości zostanie przeznaczony, a następnie wydatkowany na utrzymanie zasobów mieszkaniowych (w powyższym przypadku fundusz remontowy).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.