Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.355.2019.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-16
Teza: skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; renta; umowa-umowa dożywocia; zamiana
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późń. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 17 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana Jana K.;
*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią Elżbietę K.;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 6 czerwca 2016 r. na podstawie umowy dożywocia (Akt Notarialny) Zainteresowani nabyli od swojej cioci Feliksy G. mieszkanie o powierzchni 34 m2 zlokalizowane w S. przy ulicy A. Istotnym faktem jest, że ciocia Zainteresowanych była osobą samotną, darzyła Ich dużym zaufaniem i żyli w bardzo dobrych relacjach rodzinnych. Zainteresowani pomagali swojej cioci od końca lat 90-tych (odwiedziny w domu, szpitalu, wizyty lekarskie, zakupy, pomoc w domu), dużo wcześniej przed podpisaniem nie licząc na jakikolwiek „spadek”. W wieku 80 lat ciocia postanowiła uporządkować własne sprawy i po konsultacji z panią notariusz zaproponowała Zainteresowanym przepisanie mieszkania w zamian za opiekę. Ze względu na wiek Zainteresowanych i wagę zobowiązania Zainteresowani proponowali cioci aby powierzyła ten obowiązek komuś innemu, młodszemu, a Zainteresowani tak jak do tej pory będą jej pomagać-ciocia Zainteresowanych stwierdziła, że nie ma nikogo komu mogłaby zaufać, a Zainteresowani zgodzili się na podpisanie umowy.

Z wiekiem stan zdrowia cioci Zainteresowanych zaczął się pogarszać (częste wizyty lekarskie, pobyty w szpitalu, kłopoty z chodzeniem). W marcu 2018 roku ciocia Zainteresowanych doznała poważnego złamania nogi. Po skomplikowanej operacji, kilkutygodniowym pobycie w szpitalu jej stan był bardzo poważny. Wymagała całodobowej opieki i intensywnej rehabilitacji.

Zainteresowani ze względu na warunki mieszkaniowe, odległość (mieszkają w miejscowości oddalonej 15 km od S.), ograniczenia spowodowane wiekiem (konieczności dźwigania) i umiejętności nie byli w stanie tego zapewnić. Po rozmowach z ciocią i lekarzami Zainteresowani postanowili, że umieszczą ciocię w prywatnym domu opieki, gdzie będzie miała zapewnioną całodobową opiekę lekarska, pielęgniarską i rehabilitację (od 26.03.2018 r). Zainteresowani regularnie odwiedzali ciocię, dowiadywali się o stan zdrowia i szukali innych możliwości pomocy (rehabilitacja, wizyty lekarza). Ze względu na niską emeryturę, konieczność zakupów środków opatrunkowych, leków, opłacenia mieszkania Zainteresowani musieli dopłacać około 1000 złotych miesięcznie z własnych niewielkich emerytur do skromnej emerytury cioci.

Zainteresowani nie wiedzieli jak długo ciocia będzie przebywać w specjalistycznym domu opieki - mieli nadzieję, że po rehabilitacji uda jej się wrócić do mieszkania.

Zainteresowani zdawali sobie sprawę z tego, że w przypadku gdyby Im się coś stało (choroba, śmierć), cioci nie będzie stać na opłacenie ośrodka i zostanie sama w trudnej sytuacji i że narażają ją na duże ryzyko. Zainteresowani dowiedzieli się, że opcją jest państwowy DPS, który pobiera 70% emerytury i zapewnia dobrą opiekę. DPS nie przysługuje jednak jeżeli osoba przepisała mieszkanie na umowę dożywocia. Po konsultacji z ciocią i panią notariusz Zainteresowani postanowili zamienić umowę dożywocia na umowę o rentę (akt notarialny z 17 sierpnia 2018 r. - załącznik). Relacje Zainteresowanych i Ich cioci pozostały bez zmian, zapewniali opiekę tak jak wcześniej.

W sierpniu 2018 roku ciocia wróciła do swojego mieszkania. Niestety nie na długo - po 3 tygodniach doznała udaru, trafiła do szpitala i ponownie do prywatnego ośrodka, w którym przebywała po skomplikowanym złamaniu. Stan cioci ciągle się pogarszał, pomimo zapewnienia fachowej opieki medycznej i lekarskiej ciocia zmarła dnia 15 listopada 2018 r. Zgodnie z wolą cioci Zainteresowani zorganizowali pochówek, zlecili wykonanie niezbędnych prac przy pomniku.

Od kilku miesięcy utrzymywanie mieszkania (opłaty, doglądanie, sprzątanie) jest dla Zainteresowanych dodatkowym obciążeniem finansowym i obowiązkiem. Wynajem ze względu na fakt, że po pierwsze nie chcą (nie jest to na ich nerwy i siły), a po drugie mieszkanie wymaga remontu nie jest dla Zainteresowanych żadną alternatywą. Zainteresowani rozpatrują możliwość sprzedaży nieruchomości, mają jednak wątpliwości czy w ich sytuacji istnieje obowiązek zapłaty podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zbycia nieruchomości (nabytej na podstawie umowy o dożywocie obowiązujące od 6 czerwca 2016 r. do 17 sierpnia 2018 r., następnie od 17 sierpnia 2018 r. zmienionej na umowę o rentę dożywotnią) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, możliwe jest określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, nie ma obowiązku zapłaty podatku. Z uwagi na obowiązującą od 6 czerwca 2016 r do 17 sierpnia 2018 r. umowę dożywocia nie ma możliwości obliczenia przychodu. Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości to jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W umowie dożywocia nie ma jednak konieczności określania ceny, ponieważ jej istota polega na przeniesieniu własności nieruchomości w zamian za otrzymywane świadczenia alimentacyjne, jakimi są m.in. wyżywienie, ubranie, opieka itd. W umowie dożywocia, ceną za nieruchomość są określone świadczenia. Nie jest w ich przypadku możliwe określenie wartości, a ponadto są one niepoliczalne.

Akty prawne/interpretacje:

1.  Interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.52.2018.1.SK.
2.  Uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 listopada 2014 r. (sygn. akt II FPS 4/14), która jednoznacznie uznała niemożliwość określenia przychodu w przypadku umowy o dożywocie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późń. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 6 czerwca 2016 r. Zainteresowani nabyli od swojej cioci mieszkanie na podstawie umowy dożywocia. W dniu 17 sierpnia 2018 r. Zainteresowani wraz ze swoją ciocią zamienili umowę dożywocia na umowę z rentą. Zamiany dokonano aktem notarialnym przez notariuszem. W dniu 15 listopada 2018 r. ciocia Zainteresowanych zmarła. Zainteresowani rozpatrują możliwość sprzedaży nieruchomości. Zbycie (sprzedaż) nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) – jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Umowa dożywocia ma więc charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości.

Zgodnie natomiast z art. 913 § 1 Kodeksu cywilnego jeżeli z jakichkolwiek powodów wytworzą się między dożywotnikiem a zobowiązanym takie stosunki, że nie można wymagać od stron, żeby pozostawały nadal w bezpośredniej ze sobą styczności, sąd na żądanie jednej z nich zamieni wszystkie lub niektóre uprawnienia objęte treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tych uprawnień. Jeżeli zobowiązany z tytułu umowy o dożywocie zbył otrzymaną nieruchomość, dożywotnik może żądać zamiany prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tego prawa (art. 914 Kodeksu cywilnego).

W sytuacjach przewidzianych w art. 913 § 1 i art. 914 Kodeksu cywilnego, sąd może zamienić wszystkie lub niektóre uprawnienia objęte treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tych uprawnień.

Należy zwrócić uwagę na treść art. 353¹ Kodeksu cywilnego, w myśl którego strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zasada swobody umów wynikająca z tej regulacji pozwala podmiotom kształtować stosunki cywilnoprawne według własnych decyzji, do których należy także zaliczyć prawo stron do rozwiązania zawartej umowy lub jej zamiany na rentę. Przepisy Kodeksu cywilnego nie określają bezpośrednio rzeczowych skutków rozwiązania umowy o dożywocie, nawet w sytuacji, o której mowa w art. 913 Kodeksu cywilnego pozwalającego stronom umowy dożywocia na zmianę lub rozwiązanie umowy w szczególnych okolicznościach, gdy charakter stosunków, jakie wytwarzają się między stronami po ustanowieniu prawa, wskazuje na trudne lub wręcz niemożliwe utrzymywanie stosunku dożywocia.

Zainteresowani w dniu 6 czerwca 2016 r. nabyli w drodze umowy o dożywocie nieruchomość (mieszkanie), którą zamierzają sprzedać przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Oznacza to, że odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze umowy o dożywocie, stanowić będzie dla Zainteresowanych źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością) np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych ustala się w zależności od sposobu nabycia zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego bądź na podstawie art. 22 ust. 6c, bądź art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę odpłatny charakter analizowanej wyżej umowy, kosztem uzyskania przychodu w przypadku zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze dożywocia, ustalić należy w oparciu o treść art. 22 ust. 6c ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Zainteresowanych nieruchomości nabytej w dniu 6 czerwca 2016 r. w drodze umowy o dożywocie, przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów tej ustawy.

Podstawą obliczenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszona o udokumentowane koszty odpłatnego zbycia nieruchomości), a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Stanowisko Zainteresowanych uznano za nieprawidłowe, ponieważ podniesione przez nich argumenty nie mają zastosowania w sytuacji zbycia nieruchomości w drodze umowy kupna-sprzedaży. Wskazany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt II FPS 4/14 dotyczy sytuacji, w której podatnik zbywa nieruchomość w drodze umowy dożywocia, przed upływem pięciu lat od dnia jej nabycia. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że przy zbyciu rzeczy w drodze umowy dożywocia nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2018 r. Nr 0113-KDIPT3.4011.52.2018.1.SK należy wskazać, że interpretacja ta dotyczy innego stanu faktycznego niż ten występujący w rozpatrywanej sprawie, a mianowicie sytuacji, w której Zainteresowani zbywają nieruchomość w drodze umowy dożywocia.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.