Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.69.2024.2.MR1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-19
Teza: Ustalenie czy korzystanie z samochodu przez prezesa zarządu fundacji rodzinnej będzie opodatkowane jako świadczenie.
Słowa kluczowe: beneficjent; fundacje-fundacja rodzinna; pojazdy; zarząd-prezes zarządu; świadczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Fundacje rodzinne w organizacji; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 1-pkt 25; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5c-art. 24q-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy korzystanie z Pojazdu przez Prezesa Zarządu Fundacji, który jest także fundatorem i jednym z beneficjentów Fundacji będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności jako świadczenie z art. 24q ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 Ustawy o CIT w sytuacji:

*   wypełniania obowiązków wynikających ze sprawowanej funkcji w zarządzie Fundacji – **jest prawidłowe;**
*   okazjonalnego spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji – **jest nieprawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania Fundacji Rodzinnej.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 12 marca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca :

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. w organizacji z siedzibą w (…) jest fundacją rodzinną, która została zawiązana w dniu (…) r. przed notariuszem w (…) prowadzącym Kancelarię Notarialną w (…) za Repertorium (…).

Fundatorem, jedynym członkiem zarządu Fundacji oraz jednym z beneficjentów Fundacji jest T.C.

Pozostałymi beneficjentami Fundacji wskazanymi w statucie są m.in. żona fundatora oraz dzieci fundatora, a także inni zstępni fundatora.

Celem Fundacji jest akumulowanie i ochrona mienia oraz dokonywanie inwestycji zwiększających jego wartość, a także spełnianie świadczeń na rzecz beneficjentów fundacji rodzinnej, a w szczególności:

1) zarządzanie mieniem w interesie beneficjentów Fundacji,

2) spełnianie świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji polegających w szczególności na pokrywaniu kosztów:

a. ich utrzymania, kształcenia, leczenia, rozwoju osobistego, wypoczynku, zabiegów leczniczych i regeneracyjnych,

b. edukacji, przygotowania sportowego, artystycznego, naukowego oraz inne koszty doskonalenia i samorozwoju,

c. mieszkania, podróży, zapewnienia środków transportu,

3) finansowanie przedsięwzięć podejmowanych przez beneficjentów, w tym ich działalności gospodarczej, inwestycyjnej, charytatywnej lub innej społecznie użytecznej.

Fundacja rozważa zakup samochodu osobowego (dalej jako: „Pojazd”), który będzie wykorzystywany przede wszystkim przez Zarząd Fundacji w celu wykonywania czynności związanych z zarządzaniem mieniem Fundacji, a także okazjonalnie do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji, co odpowiada celom powołania Fundacji zawartym w treści statutu. W przypadku wykorzystywania Pojazdu przez Zarząd, Pojazd będzie służył jako środek transportu niezbędny do przemieszczania się w celu zarządzania mieniem Fundacji i dokonywania nowych inwestycji, co jest jednym z jej działań statutowych.

Może zdarzyć się jednak także, że Pojazd będzie wykorzystywany przez Fundację w celu zapewnienia środków transportu beneficjentom Fundacji, dowiezienia beneficjentów do ośrodków kształcenia lub na zajęcia sportowe.

Z uwagi na fakt, że jedynym fundatorem, a także Prezesem Zarządu Fundacji jak i jednym z jej beneficjentów jest ta sama osoba - Pan T.C., może zdarzyć się, że Pojazd będzie użytkowany przez Pana T.C. zarówno na potrzeby sprawowania przez niego funkcji Prezesa Zarządu, jak i posiadania statusu beneficjenta Fundacji. Należy zaznaczyć, że Pojazd nie będzie oddany przez Fundację któremukolwiek z beneficjentów do jego wyłącznego, samodzielnego używania.

Fundacja ani zarząd Fundacji nie planują prowadzić ewidencji przebiegu Pojazdu.

**Pytanie**

Czy korzystanie z Pojazdu przez Prezesa Zarządu Fundacji, który jest także fundatorem i jednym z beneficjentów Fundacji, w celu wypełniania obowiązków wynikających ze sprawowanej funkcji w zarządzie Fundacji oraz okazjonalnie do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji, będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności jako świadczenie z art. 24q ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 Ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, korzystanie z Pojazdu przez Prezesa Zarządu Fundacji, który jest także fundatorem i jednym z beneficjentów Fundacji, w celu wypełniania obowiązków wynikających ze sprawowanej funkcji w zarządzie Fundacji oraz okazjonalnie do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji nie będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności jako świadczenie z art. 24q ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Na wstępie należy wskazać, że fundacja rodzinna jest nową instytucją w systemie prawa polskiego, mającą służyć zapewnieniu polskim przedsiębiorcom bezproblemowej sukcesji międzypokoleniowej. Celem fundacji rodzinnej jest gromadzenie mienia, zarządzanie nim w interesie beneficjentów oraz spełnianie świadczeń na ich rzecz. Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 3 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 2805; dalej jako: „Ustawa o CIT”), fundacja rodzinna (także fundacja rodzinna w organizacji) jest podatnikiem podatku CIT.

Fundacja rodzinna jest zwolniona podmiotowo z opodatkowania podatkiem CIT. Wynika to wprost z art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy o CIT. Jednocześnie zgodnie z art. 6 ust. 7 Ustawy o CIT, niniejsze zwolnienie nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r., poz. 326; dalej jako: „Ustawa o fundacji rodzinnej”).

Natomiast w myśl art. 6 ust. 6 Ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24q ust. 1 Ustawy o CIT, podatek dochodowy od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio:

1) świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej,

2) mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

3) świadczenia w postaci ukrytych zysków

\- wynosi 15% podstawy opodatkowania.

Przy czym, stosownie do art. 24q ust. 1a Ustawy o CIT, przez świadczenia w postaci ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, rozumie się:

1) odsetki, prowizje, wynagrodzenia i inne opłaty od jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej fundacji rodzinnej przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

2) darowizny lub inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia, inne niż świadczenia, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, przekazane, bezpośrednio lub pośrednio, na rzecz beneficjenta, fundatora, podmiotu powiązanego z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

3) świadczenia na rzecz beneficjenta, fundatora lub podmiotu powiązanego z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną z tytułu:

a. usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

b. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7;

4) różnicę między wartością rynkową transakcji określoną zgodnie z art. 11c a ustaloną ceną tej transakcji - w przypadku innych niż określone w pkt 3 transakcji między fundacją rodzinną a beneficjentem, fundatorem, podmiotem powiązanym z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną;

5) pożyczkę udzieloną przez fundację rodzinną beneficjentowi w tej części, która podlegała zwrotowi w danym roku podatkowym i nie została zwrócona do dnia upływu terminu złożenia deklaracji, o której mowa w art. 24s ust. 1, za ten rok podatkowy;

6) pożyczkę udzieloną przez fundację rodzinną beneficjentowi na okres co najmniej 10 lat albo na okres krótszy niż 10 lat, jeżeli ostateczny termin obowiązywania umowy wyniósł co najmniej 10 lat.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 Ustawy o fundacji rodzinnej, przez świadczenie rozumie się składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Jak wynika natomiast z opisu zdarzenia przyszłego, Fundacja rozważa w przyszłości zakup Pojazdu, który będzie wykorzystywany przede wszystkim przez Zarząd Fundacji w celu wykonywania czynności związanych z zarządzaniem mieniem Fundacji, a także okazjonalnie do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji, co odpowiada celom powołania Fundacji zawartym w treści statutu. Przy czym, w przypadku wykorzystywania Pojazdu przez Zarząd, Pojazd będzie służył jako środek transportu niezbędny do przemieszczania się w celu zarządzania mieniem Fundacji i dokonywania nowych inwestycji, co jest jednym z jej działań statutowych.

Może zdarzyć się jednak także, że Pojazd będzie wykorzystywany przez Fundację w celu zapewnienia środków transportu beneficjentom Fundacji, dowiezienia beneficjentów do ośrodków kształcenia lub na zajęcia sportowe. Pojazd nie będzie jednak oddany przez Fundację któremukolwiek z beneficjentów do jego wyłącznego, samodzielnego używania.

Z uwagi na fakt, że jedynym fundatorem, a także Prezesem Zarządu Fundacji jak i jednym z jej beneficjentów jest ta sama osoba - Pan T.C., może zdarzyć się, że Pojazd będzie użytkowany przez Pana T.C. zarówno na potrzeby sprawowania przez niego funkcji Prezesa Zarządu jak i posiadania statusu beneficjenta Fundacji.

Nabyty Pojazd będzie wykorzystywany jednak przez Zarząd Fundacji także do spełniania świadczeń w postaci pokrywania kosztów utrzymania, kształcenia i leczenia beneficjentów Fundacji wskazanych w statucie, którymi są m.in. żona fundatora oraz dzieci fundatora, a także inni jego zstępni.

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 24g ust. 1 pkt. 1 i 3 Ustawy o CIT, zdarzeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jest przekazanie lub postawienie do dyspozycji "świadczenia". Z uwagi na fakt, że Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia "świadczenia", należy odwołać się do definicji słownikowej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pojęcie „świadczenia” należy rozumieć jako:

*   "okazywać coś komuś",
*   "robić coś dla kogoś",
*   "przekazywać pieniądze na coś".

Zatem, "świadczenie" to nic innego jak korzyść majątkowa otrzymana przez beneficjenta, swojego rodzaju przysporzenie majątkowe.

W przedmiotowej sprawie nie sposób uznać, że Pan T.C. lub którykolwiek z beneficjentów Fundacji otrzyma jakiekolwiek "świadczenie". Pojazd będzie bowiem wykorzystywany w głównej mierze na potrzeby Zarządu Fundacji wyłącznie dla celów statutowych Fundacji (w celu wykonywania czynności związanych z zarządzaniem mieniem Fundacji, a także okazjonalnie do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji). Pojazd nie będzie jednak oddany przez Fundację któremukolwiek z beneficjentów do jego wyłącznego, samodzielnego używania, zatem w ocenie Wnioskodawcy nie powstanie żadna korzyść osobista - zarówno w sposób pośredni jak i bezpośredni.

Powyższe konkluzje potwierdza m.in. orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym „sposób rozumienia pojęcia nieodpłatnych świadczeń był przedmiotem uchwały składu siedmiu sędziów NSA z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02. Zwrócono w niej uwagę, że pojęcie nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. ma szerszy zakres niż jego odpowiednik w prawie cywilnym. Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, zgodnie z którym pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Stanowisko to znalazło następnie potwierdzenie w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 października 2006 r., II FPS 1/06. (\`(...)\`) Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że o odmiennym od cywilistycznego rozumienia pojęcia "świadczenia" w odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych stanowi zasada wyrażona w art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Skoro nie jest ważne źródło przychodów, lecz sam fakt osiągnięcia dochodu, to tym bardziej nie jest ważne, czy osiągnięty dochód był następstwem działania (zaniechania) innej osoby, czy też nie." (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2016 r., sygn. II FSK 3424/14).

Biorąc pod uwagę wszystkie wskazane powyżej okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, korzystanie z Pojazdu przez Prezesa Zarządu Fundacji, który jest także fundatorem i jednym z beneficjentów Fundacji, w głównej mierze do spełniania świadczeń na rzecz Fundacji, a okazjonalnie także do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji nie będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie będzie stanowiło świadczenia z art. 24q ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 Ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”),

ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej – oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. poz. 326).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”),

Ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 ufr:

Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ufr:

1\. Fundacja rodzinna nabywa osobowość prawną z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych.

Stosownie do art. 1 ust. 1 updop,

ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 updop,

przepisy ustawy mają również zastosowanie do fundacji rodzinnych w organizacji.

Zgodnie z art. 1 ust. 7 updop:

Niezależnie od postanowień ust. 3 pkt 1a, przepisy ustawy mają zastosowanie do spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, których wspólnikiem jest co najmniej jedna fundacja rodzinna.

Zatem, fundacja rodzinna, jako osoba prawna podlega zasadom opodatkowania dochodów osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 updop:

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Zatem, fundacje rodzinne, co do zasady, objęte są podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych; od powyższego zwolnienia ustawa przewiduje jednak kilka wyjątków.

Zgodnie z art. 6 ust. 6 -10 updop:

6\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q.

7\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

8\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%.

9\. Fundacja rodzinna w organizacji traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, w przypadku gdy nie została zgłoszona do rejestru fundacji rodzinnych w terminie sześciu miesięcy od dnia jej powstania albo postanowienie sądu rejestrowego odmawiające jej zarejestrowania stało się prawomocne, przy czym utrata prawa do zwolnienia następuje od dnia powstania fundacji rodzinnej w organizacji.

10\. W przypadku, o którym mowa w ust. 9, fundacja rodzinna w organizacji jest obowiązana do:

1) złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1, albo takich zeznań obejmujących okres od początku jej powstania oraz

2) zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę, przy czym odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Zatem, zwolnienie to nie ma zastosowania m.in. do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ufr (art. 6 ust. 7 updop).

Zgodnie z art. 5 ufr:

1\. Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

2\. Działalność, o której mowa w ust. 1 pkt 7 i 8, fundacja rodzinna może wykonywać wyłącznie w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym.

3\. Przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

Ponadto, zgodnie z art. 24r ust. 1 updop:

W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Zasada zwolnienia podmiotowego fundacji rodzinnych z podatku dochodowego od osób prawnych, wyłączona jest również w przypadku dokonywania świadczeń dla beneficjentów, w tym fundatora będącego jednocześnie beneficjentem (art. 24q ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 6 ust. 6 tej ustawy) oraz świadczeń w postaci ukrytych zysków (art. 24q ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 6 ust. 6 ww. ustawy). Podatek fundacji rodzinnej z tych tytułów wynosi 15% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 24q ust. 1 updop:

Podatek dochodowy od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio:

1) świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej,

2) mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

3) świadczenia w postaci ukrytych zysków

\- wynosi 15% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ufr:

Przez świadczenie rozumie się składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Natomiast art. 2 ust. 3 ufr:

Fundacja rodzinna w przypadku beneficjenta będącego osobą fizyczną może w szczególności pokrywać koszty jego utrzymania lub kształcenia, a w przypadku beneficjenta będącego organizacją pozarządową, o której mowa w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2022 r. poz. 1327, 1265 i 1812), prowadzącą działalność pożytku publicznego wspierać działalność pożytku publicznego w rozumieniu art. 3 ust. 1 tej ustawy.

Z kolei na postawie art. 24q ust. 1a pkt 2 ufr wyjaśniono, że:

Przez świadczenia w postaci ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, rozumie się darowizny lub inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia, inne niż świadczenia, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, przekazane, bezpośrednio lub pośrednio, na rzecz beneficjenta, fundatora, podmiotu powiązanego z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną.

W analizowanej sprawie, fundacja rodzinna rozważa zakup samochodu osobowego (dalej jako: „Pojazd”), który będzie wykorzystywany przede wszystkim przez Zarząd Fundacji w celu wykonywania czynności związanych z zarządzaniem mieniem Fundacji, a także okazjonalnie do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji, co odpowiada celom powołania Fundacji zawartym w treści statutu. W przypadku wykorzystywania Pojazdu przez Zarząd, Pojazd będzie służył jako środek transportu niezbędny do przemieszczania się w celu zarządzania mieniem Fundacji i dokonywania nowych inwestycji, co jest jednym z jej działań statutowych. Może zdarzyć się jednak także, że Pojazd będzie wykorzystywany przez Fundację w celu zapewnienia środków transportu beneficjentom Fundacji, dowiezienia beneficjentów do ośrodków kształcenia lub na zajęcia sportowe. Pojazd nie będzie oddany przez Fundację któremukolwiek z beneficjentów do jego wyłącznego, samodzielnego używania. Fundacja ani zarząd Fundacji nie planują prowadzić ewidencji przebiegu Pojazdu.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie ustalenia czy korzystanie z Pojazdu przez Prezesa Zarządu Fundacji, który jest także fundatorem i jednym z beneficjentów Fundacji, w celu wypełniania obowiązków wynikających ze sprawowanej funkcji w zarządzie Fundacji, będzie opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności jako świadczenie z art. 24q ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 Ustawy o CIT, wskazać należy, że działania związane z prowadzeniem spraw fundacji rodzinnej w tym prowadzenie dozwolonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej to zadanie zarządu fundacji rodzinnej. Stanowi o tym art. 54 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym:

Do zadań zarządu należy:

1) prowadzenie spraw fundacji rodzinnej oraz reprezentowanie jej;

2) realizacja celów fundacji rodzinnej określonych w statucie;

3) podejmowanie czynności związanych z zapewnieniem płynności finansowej i wypłacalności fundacji rodzinnej;

4) tworzenie, prowadzenie i aktualizowanie listy beneficjentów zgodnie z przepisami ustawy oraz zasadami zawartymi w statucie;

5) informowanie beneficjenta o przysługującym mu świadczeniu;

6) spełnianie świadczenia przysługującego beneficjentowi.

W analizowanej sprawie dla oceny skutków podatkowych bez znaczenia pozostaje okoliczność, że jedyny członek zarządu – prezes zarządu fundacji wykorzystujący samochód w celu realizacji celów wskazanych we wniosku jest również beneficjentem/fundatorem. Członek zarządu nie otrzymuje od fundacji rodzinnej żadnego „świadczenia” w takiej sytuacji, ponieważ prawo korzystania przez niego z samochodu ograniczone jest wyłącznie do działalności gospodarczej fundacji określonej w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, w zakresie której to fundacja rodzinna jest zwolniona z CIT. Stanowi o tym art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

W analizowanym przypadku, nie można więc mówić o jakiejkolwiek korzyści członka zarządu, będącym jednocześnie beneficjentem fundacji, uzyskanej przez niego zarówno w sposób bezpośredni, jak i pośredni.

W konsekwencji, w przypadku korzystania z samochodu przez członka zarządu fundacji rodzinnej – prezesa zarządu, wyłącznie dla celów dozwolonej przez art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej, działalności gospodarczej fundacji, nie będzie miało miejsca dokonywania świadczeń dla beneficjentów, o których mowa w art. 24q ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, ani świadczeń w postaci ukrytych zysków, wskazanych w art. 24q ust. 1 pkt 3 ww. ustawy – podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie fundacji rodzinnej. Prawo użytkowania samochodu osobowego do realizacji wyłącznie ww. celów statutowych nie jest zatem opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, w szczególności na podstawie art. 24q ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT.

W konsekwencji prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym korzystanie z Pojazdu przez Prezesa Zarządu Fundacji, który jest także fundatorem i jednym z beneficjentów Fundacji, do spełniania świadczeń na rzecz Fundacji nie będzie opodatkowane CIT, w szczególności w ramach świadczeń z art. 24q ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 ustawy o CIT.

Natomiast opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych w ramach świadczeń z art. 24q ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 ustawy o CIT, będzie korzystanie z Pojazdu przez Prezesa Zarządu Fundacji, który jest także fundatorem i jednym z beneficjentów Fundacji w przypadku okazjonalnego spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów.

Zgodnie z art. 24q ust. 5 updop:

w przypadku gdy przedmiotem świadczenia lub mieniem, o których mowa w ust. 1, są rzeczy lub prawa lub inne świadczenia w naturze, w tym rzeczy i prawa przekazane lub postawione do dyspozycji nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także inne nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia, ich wartość ustala się stosując przepisy art. 12 ust. 5-6a.

W myśl art. 12 ust. 5 updop:

Wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.

Zgodnie z art. 12 ust. 5a updop:

Wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 12 ust. 6 updop:

Wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast art. 12 ust. 6a updop wskazuje:

Wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego wynika, że przepisy dotyczące fundacji rodzinnych wiążą wystąpienie zobowiązania podatkowego w CIT po stronie fundacji z przekazaniem lub postawieniem do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio świadczenia na rzecz beneficjenta (rozumianego jako składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów). Ponadto w fundacji rodzinnej może powstać zobowiązanie podatkowe w CIT w przypadku przekazania lub postawienia do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio świadczeń w postaci ukrytych zysków enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę, w tym z tytułu darowizny lub innego nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, innego niż świadczenia, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej, przekazanego, bezpośrednio lub pośrednio, na rzecz m.in. beneficjenta lub fundatora. Tym samym, fundacja rodzinna jest podatnikiem z tytułu takich przysporzeń (świadczeń) dokonywanych na rzecz beneficjenta (lub fundatora).

Mając na uwadze powołane regulacje należy jeszcze raz wskazać, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ufr:

Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Fundacja rodzinna w przypadku beneficjenta będącego sobą fizyczną może w szczególności pokrywać koszty jego utrzymania lub kształcenia, o czym stanowi wskazany przepis art. 2 ust. 3 ww. ustawy. Każde tego typu świadczenie wiąże się jednak z koniecznością zapłacenia podatku CIT przez fundację rodzinną na podstawie art. 24q ust. 1. Podstawę opodatkowania w tej sytuacji stanowi przychód odpowiadający wartości świadczenia.

Określenie świadczeń na rzecz danego beneficjenta fundacji rodzinnej jest przy tym indywidualną i dobrowolną decyzja fundatora. To przede wszystkim fundator określa komu, pod jakimi warunkami oraz jakie świadczenia będą przysługiwać od fundacji rodzinnej. Statut fundacji powinien jasno wskazywać przedmiot świadczenia, sposób realizacji świadczenia oraz określać beneficjenta fundacji, któremu dane świadczenie przypadnie. Co do zasady są to świadczenia pieniężne albo inne świadczenia o charakterze majątkowym, np. prawo korzystania z rzeczy, w tym samochodu. Mogą to być również świadczenia w postaci pokrywania kosztów leczenia, opieki bądź kosztów kształcenia czy utrzymania w przypadku beneficjenta będącego osobą fizyczną.

W analizowanej sprawie, fundacja rodzinna rozważa zakup samochodu osobowego (dalej jako: „Pojazd”), który będzie wykorzystywany przede wszystkim przez Zarząd Fundacji w celu wykonywania czynności związanych z zarządzaniem mieniem Fundacji, a także okazjonalnie do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów Fundacji, co odpowiada celom powołania Fundacji zawartym w treści statutu. Może zdarzyć się, że Pojazd będzie wykorzystywany przez Fundację w celu zapewnienia środków transportu beneficjentom Fundacji, dowiezienia beneficjentów do ośrodków kształcenia lub na zajęcia sportowe. Wskazali Państwo, że pojazd nie będzie oddany przez Fundację któremukolwiek z beneficjentów do jego wyłącznego, samodzielnego używania.

Bez wątpienia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia ze „świadczeniem” w ujęciu cywilistycznym, gdyż możemy zdefiniować zarówno stronę „świadczącą” tj. członka zarządu – prezesa zarządu fundacji, jak i stronę „otrzymującą świadczenie” tj. beneficjentów. Również w ujęciu prawno-podatkowym dojdzie w tej sytuacji do otrzymania świadczenia przez beneficjentów, co jasno wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, a więc do uzyskania przysporzenia majątkowego po stronie beneficjentów w postaci możliwości korzystania w sposób pośredni (za pośrednictwem działania członka zarządu – prezesa) z samochodu należącego do fundacji rodzinnej. Za pozbawione podstaw należy zatem uznać Państwa twierdzenie o braku otrzymania przez beneficjentów jakiekolwiek „świadczenia” „w postaci korzyści osobistej.”

Zdaniem organu, rozstrzygnięcia wymaga natomiast określenie czy świadczenie takie stanowi jedno ze świadczeń wskazanych w art. 24q ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT. Przedmiotowe świadczenie na rzecz beneficjentów polegało będzie na spełnieniu przez członka zarządu (do czego jest zobowiązany przepisami ustawy o fundacji rodzinnej) świadczeń przewidzianych na ich rzecz w statucie fundacji rodzinnej, przy pomocy samochodu osobowego będącego własnością fundacji, a więc de facto przez fundację rodzinną. Samochód nie będzie oddany przez fundację beneficjentom do wyłącznego samodzielnego używania przez nich, a więc do bezpośredniego korzystania przez beneficjentów. Fundacja postawi jednak do dyspozycji beneficjentów samochód osobowy w sposób pośredni, a więc beneficjenci nie będą korzystać bezpośrednio z samochodu, ale za pomocą działania członka zarządu – prezesa zarządu fundacji na ich rzecz (beneficjentów) w celach określonych w statucie fundacji. Takie działanie fundacji wypełnia zaś dyspozycję art. 24q ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT w zw. z art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej, ponieważ stanowi postawienie do korzystania beneficjentom przez fundację rodzinną w sposób pośredni składnika majątkowego fundacji, w postaci samochodu osobowego należącego do fundacji. Oznacza to, że korzystanie z samochodu osobowego przez członka zarządu fundacji – prezesa zarządu fundacji do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów będzie podlegało opodatkowaniu 15% podatkiem od osób prawnych (z uwzględnieniem art. 24q ust. 5 ustawy o CIT).

Zdaniem organu, również w przypadku korzystania przez beneficjenta z takiego składnika majątkowego fundacji rodzinnej (samochodu) samodzielnie w ramach spełniania na jego rzecz świadczeń, określonych w statucie fundacji rodzinnej, będziemy mieli do czynienia z sytuacją postawienia do dyspozycji bezpośrednio świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej, w postaci składnika majątkowego fundacji rodzinnej. Na podstawie art. 24q ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT fundacja rodzinna będzie zobowiązana do zapłaty z tego tytułu 15% podatku dochodowego od osób prawnych (z uwzględnieniem art. 24q ust. 5 ustawy o CIT).

Stanowisko Państwa zgodnie z którym, korzystanie z Pojazdu przez członka zarządu Fundacji, do spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów, nie będzie opodatkowane CIT, w szczególności jako świadczenie z art. 24q ust. 1 pkt 1 lub pkt 3 ustawy o CIT należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

*   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).