Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-338/14-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-16
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty związane z wytworzeniem we własnym zakresie oprogramowania do wielokrotnej odsprzedaży należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami do których stosuje się uregulowania art. 15 ust. 4d-e, 4g-h ustawy.
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 14 lipca 2014 r. (data wpływu 17 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty związane z wytworzeniem we własnym zakresie oprogramowania do wielokrotnej odsprzedaży należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami do których stosuje się uregulowania art. 15 ust. 4d-e, 4g-h ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty związane z wytworzeniem we własnym zakresie oprogramowania do wielokrotnej odsprzedaży należy zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami do których stosuje się uregulowania art. 15 ust. 4d-e, 4g-h ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmuje się przygotowywaniem raportów oddziaływania na środowisko, różnorodnych opracowań środowiskowych oraz przeprowadzaniem pomiarów i badań związanymi z ochroną środowiska. Bazując na doświadczeniu zdobytym w ramach wykonywania zadań Spółka podjęła decyzję o rozszerzeniu oferty handlowej o oprogramowanie przeznaczone do zarządzania polityką ochrony środowiska w przedsiębiorstwach. Produkt Spółki będzie oprogramowaniem ramowym, tzw. bazą, która będzie dostosowywana do potrzeb końcowego odbiorcy z uwzględnieniem charakteru jego działalności i wpływu na środowisko.

Przy wytwarzaniu oprogramowania komputerowego Spółka ponosi różnego rodzaju koszty. Przede wszystkim są to koszty wynagrodzeń pracowniczych wraz z pochodnymi (w tym składki na ubezpieczenia społeczne, FP i FGŚP) wypłacane na rzecz pracowników Spółki, którzy na czas przygotowywania oprogramowania są oddelegowani do prac z nim związanych. Ponadto, przy wytwarzaniu oprogramowania komputerowego Firma ponosi również koszty używania sprzętu komputerowego oraz wykorzystuje specjalistyczne oprogramowanie, które stanowią składniki majątku trwałego Spółki. Koszty te w postaci odpisów amortyzacyjnych kumulowane są wraz z innymi kosztami na wydzielonym koncie zespołu 5 do czasu zakończenia produkcji oprogramowania. Poza tym Spółka nie wyklucza konieczności zlecenia podwykonawcom prac pomocniczych przy przygotowywaniu kolejnych modułów oprogramowania ramowego, co będzie się wiązało z kosztami zakupu usług obcych.

Dodać należy, iż mając na uwadze fakt, że programy komputerowe są przedmiotem prawa autorskiego, uregulowanego przepisami rozdziału 7 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm.), Firma korzystając z zapisów przepisu art. 74 ust. 3 tej ustawy, który stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej, nie zawarła w umowach o pracę klauzuli wyłączającej. Po zakończeniu prac nad oprogramowaniem wszystkie koszty z tym związane zostaną przeksięgowane na konto zespołu 6 „produkty gotowe”. Z punktu widzenia bilansowego, polityka rachunkowości przyjęta w Firmie, która nawiązuje do uregulowań zawartych w art. 34 ust. 3 ustawy o rachunkowości, określa zasady wyceny jednostkowego kosztu wytworzenia oprogramowania. Ze względu na brak możliwości ustalenia dokładnej liczby odbiorców oprogramowania wytworzonego we własnym zakresie z przeznaczeniem do wielokrotnej odsprzedaży, nie można wyliczyć jednostkowego kosztu jego wytworzenia. Ustawa o rachunkowości wprowadza w takim przypadku zasadę, zgodnie z którą produkty wielokrotnej sprzedaży wycenia się w okresie przynoszenia przez nie korzyści ekonomicznych, nie dłuższym niż pięć lat, w wysokości cen sprzedaży netto uzyskanych ze sprzedaży tych produktów w tym okresie. Nieodpisane po upływie pięciu lat koszty wytworzenia zwiększają pozostałe koszty operacyjne. Oznacza to, że do czasu, gdy osiągnięta wartość przychodów jest niższa od kosztów poniesionych na wytworzenie oprogramowania, transakcje sprzedaży oprogramowania realizowane są bezwynikowo.

Z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego, ponoszone przez Spółkę koszty związane z wytworzeniem we własnym zakresie oprogramowania z przeznaczeniem do wielokrotnej odsprzedaży, traktowane są jako koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, iż koszty te jako niezwiązane bezpośrednio z przychodami odnoszone są w koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów Firmy kosztów wynagrodzeń pracowników oraz składek na ubezpieczenia społeczne, FP i FGŚP od tych wynagrodzeń stosuje się zasady przewidziane w art. 15 ust. 4g i 4h.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka słusznie traktuje ponoszone przez nią koszty związane z wytworzeniem we własnym zakresie oprogramowania do wielokrotnej odsprzedaży jako koszty pośrednie stosując do ich ujmowania w kosztach uzyskania przychodów zasady, o których mowa w art. 15 ust. 4 d-e, 4g-h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, aby koszt można było zaliczyć do kosztów bezpośrednich musi istnieć ścisły związek pomiędzy kosztem a przychodem. Oznacza to, iż powinny być spełnione co najmniej następujące przesłanki:

*   uzyskanie przychodu jest bezpośrednio uwarunkowane poniesieniem kosztu,
*   wysokość uzyskanego przychodu implikuje wprost wysokość poniesionego kosztu, czyli jest możliwe ustalenie kosztu jednostkowego, kosztu danej transakcji.

Powyższe uzasadnia konstatację, iż koszty bezpośrednio związane z przychodami to takie, które można powiązać z osiąganymi konkretnymi przychodami (konkretnymi transakcjami w danym roku podatkowym), czyli pozostają one w widocznym związku z konkretnymi przychodami.

Ze względu na brak wiedzy na temat liczby odbiorców oprogramowania Spółki w przyszłości, nie ma możliwości ustalenia jednostkowego kosztu jego wytworzenia. Nie można w takim przypadku skutecznie przyporządkować konkretnej wartości kosztu wytworzenia do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym.

W konsekwencji, w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka uważa, iż zastosowanie będą miały przepisy dotyczące kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Kwalifikacja prawnopodatkowa kosztów uzyskania przychodów wymaga zawsze indywidualnej analizy, uwzględniającej charakter prowadzonej przez danego wnioskodawcę działalności. Szczególnego znaczenia twierdzenie to nabiera w przypadku instytucji interpretacji indywidualnej, w odniesieniu do której wykładnia literalna i systemowa przepisów art. 14b § 3 oraz 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) jednoznacznie wskazuje, że organ praktycznie związany jest opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę (nie weryfikuje ustaleń faktycznych, nie przeprowadza postępowania dowodowego).

Zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka podjęła decyzję o rozszerzeniu oferty handlowej o oprogramowanie przeznaczone do zarządzania polityką ochrony środowiska w przedsiębiorstwach. Produkt Spółki będzie oprogramowaniem ramowym, tzw. bazą, która będzie dostosowywana do potrzeb końcowego odbiorcy z uwzględnieniem charakteru jego działalności i wpływu na środowisko. Przy wytwarzaniu oprogramowania komputerowego Spółka ponosi różnego rodzaju koszty. Przede wszystkim są to koszty wynagrodzeń pracowniczych wraz z pochodnymi (w tym składki na ubezpieczenia społeczne, FP i FGŚP) wypłacane na rzecz pracowników Spółki, którzy na czas przygotowywania oprogramowania są oddelegowani do prac z nim związanych. Ponadto, przy wytwarzaniu oprogramowania komputerowego Spółka ponosi również koszty używania sprzętu komputerowego oraz wykorzystuje specjalistyczne oprogramowanie, które stanowią składniki majątku trwałego. Koszty te w postaci odpisów amortyzacyjnych kumulowane są wraz z innymi kosztami na wydzielonym koncie zespołu 5 do czasu zakończenia produkcji oprogramowania. Poza tym Spółka nie wyklucza konieczności zlecenia podwykonawcom prac pomocniczych przy przygotowywaniu kolejnych modułów oprogramowania ramowego, co będzie się wiązało z kosztami zakupu usług obcych.

Wskazać trzeba na wstępie, że programy komputerowe są przedmiotem prawa autorskiego, uregulowanego przepisami ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 1 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie (…).

W przypadku programów komputerowych wytworzonych we własnym zakresie, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują możliwości amortyzacji takiego programu komputerowego, jako wartości niematerialnej i prawnej.

Przepis art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Spółka wskazała, że korzystając z ww. zapisu, nie zawarła w umowach o pracę klauzuli wyłączającej.

W przypadku zatem, gdy program komputerowy został stworzony przez pracowników jednostki, a w umowach o pracę nie została zawarta klauzula wyłączająca z zakresu czynności tych pracowników tworzenie programów komputerowych, to powstały w wyniku ich pracy program komputerowy traktuje się jako wytworzony przez jednostkę we własnym zakresie.

W konsekwencji, na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wytworzenie oprogramowania powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy (…).

Zgodnie z powołanym przepisem, decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zaznaczyć należy, że właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów i określenie daty zaliczenia ich do rachunku podatkowego jest o tyle istotne, że rzutuje w danym momencie na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, której przedmiotem co do zasady jest – jak wynika z art. 7 ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – dochód oznaczający nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Zatem w celu ustalenia momentu potrącalności poniesionych nakładów na wytworzenie programu komputerowego należy prawidłowo określić ich charakter.

Ustawa przewiduje bowiem dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów „bezpośrednio związanych z przychodami” oraz kosztów „innych niż bezpośrednio związanych z przychodami” – brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w „pośrednim” związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Według „Współczesnego słownika języka polskiego” pod red. Bogusława Dunaja, 2007 r. „bezpośredni” to „taki, który dotyczy kogoś (czegoś) wprost, bez pośrednictwa kogokolwiek (czegokolwiek)”.

Oceniając związek pomiędzy kosztem a przychodem należy zauważyć, że zarówno przychód, jak i koszt są wielkościami określonymi kwotowo, a zatem nie sposób przejść do oceny związku pomiędzy kosztem a przychodem bez jednoczesnej oceny bezpośredniej relacji wartości danego kosztu oraz wysokości uzyskanego przychodu.

Z drugiej strony analiza treści art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą – prowadzi do wniosku, że przychody i koszty należy odnosić do konkretnego roku podatkowego.

W związku z tym wskazując na ścisły związek pomiędzy kosztem a przychodem, należy podkreślić, że powinien on spełniać co najmniej następujące przesłanki:

*   uzyskanie przychodu jest bezpośrednio uwarunkowane poniesieniem kosztu („bez pośrednictwa”),
*   wysokość uzyskanego przychodu implikuje wprost wysokość poniesionego kosztu („dotyczy wprost”), czyli jest możliwe ustalenie kosztu jednostkowego, kosztu danej transakcji.

Powyższe uzasadnia konstatację, że koszty bezpośrednio związane z przychodami to takie, które można powiązać z osiąganymi konkretnymi przychodami (konkretnymi transakcjami w danym roku podatkowym), czyli pozostają one w widocznym związku z konkretnymi przychodami.

Skoro Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego stwierdza, że ze względu na brak wiedzy na temat liczby odbiorców oprogramowania w przyszłości, nie ma możliwości ustalenia jednostkowego kosztu wytworzenia programu komputerowego, to należy jednoznacznie stwierdzić, że przedmiotowe koszty wytworzenia oprogramowania nie mieszczą się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu wytworzenia do konkretnej wartości sprzedaży sztuk oprogramowania w danym roku podatkowym.

W konsekwencji, zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym będą miały przepisy dotyczące kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając powyższe na uwadze, wskazane w opisie sprawy przez Wnioskodawcę koszty stanowią inne niż bezpośrednie koszty uzyskania przychodów zaliczane co do zasady do kosztów w momencie ich poniesienia.

W odniesieniu do niektórych kategorii kosztów, zasady te są modyfikowane przepisami zawierającymi rozwiązania szczególne. Powyższe należy uzasadnić tym, że do kosztów wynagrodzeń oraz innych świadczeń pracowniczych, w odniesieniu do których nie będzie miała zastosowania zasada potrącalności dot. kosztów bezpośrednio związanych z przychodami (art. 15 ust. 4, 4b-4c) oraz kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami (art. 15 ust. 4d ustawy) – ustawodawca wprowadził unormowania szczególne.

Wynagrodzenia z narzutami należą do kategorii wydatków, w stosunku do których ustawodawca zrezygnował z oparcia się na metodzie poszukiwania ich związku z przychodem, dla ustalenia momentu ich rozliczenia w czasie, wybierając w zamian kryterium ich faktycznego wypłacenia, postawienia do dyspozycji, zarachowania.

Odnosząc się zatem do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu wynagrodzeń pracowniczych wraz z pochodnymi, którzy na czas przygotowania oprogramowania są oddelegowani do prac związanych z wytworzeniem oprogramowania komputerowego, należy wskazać, że wydatki takie należy zaliczać w koszty uzyskania przychodów zgodnie z regułami wskazanymi w treści art. 15 ust. 4g i 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podkreślić przy tym należy, że zasady zawarte w tych przepisach wyłączają ogólne zasady potrącalności kosztów bez względu na charakter (powiązanie) kosztów z przychodami.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4g ww. ustawy, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Natomiast ust. 4h ww. ustawy stanowi, że składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Art. 16 ust. 7d ww. ustawy stanowi, że przepis ust. 1 pkt 57a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej).

Wnioskodawca powinien wydatki te zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w miesiącu za który te należności są należne. Dopiero w przypadku niedochowania ww. terminów, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, koszty wynagrodzeń pracowników wraz z narzutami, stosownie do art. 15 ust. 4g i 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącach za które są należne, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a tej ustawy.

Podsumowując, ponoszone przez Spółkę koszty związane z wytworzeniem we własnym zakresie oprogramowania do wielokrotnej odsprzedaży stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami ujmowane w kosztach uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 4d-e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast koszty wynagrodzeń pracowników wraz z narzutami stanowią koszty ujmowane w kosztach uzyskania przychodów, stosownie do zasad przewidzianych w art. 15 ust. 4g-h tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.