Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.136.2025.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-22
Teza: Brak obowiązku korekty podatku należnego i naliczonego w
sytuacji braku zwrotu Infrastruktury wniesionej aportem do
Spółki, gdy nie została zarejestrowana umowa podwyższająca
kapitał zakładowy Spółki.
Słowa kluczowe: aport
gmina
kodeks-kodeks spółek handlowych
korekta
podatek-podatek należny
podatek-podatek naliczony
umowa-rejestracja umowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 10

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne samodzielnie lub przez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń
    sanitarnych.
    Do realizacji powyższych zadań służy infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna. Z uwagi
    na powierzone Gminie ww. zadania własne, Gmina ponosi wydatki związane z realizacją
    projektów inwestycyjnych w zakresie infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej.
    W ramach realizacji powierzonych zadań, Gmina w szczególności zrealizowała następujące
    zadania inwestycyjne w zakresie infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej: (...) - dalej
    łącznie jako: „Inwestycje”.
    Na terenie Gminy funkcjonuje Spółka z o.o. (dalej: „Spółka”) zorganizowana w formie
    komunalnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z wyłącznym (100%) udziałem Gminy
    w kapitale zakładowym. Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi zajmowanie
    się gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną Gminy, w tym w szczególności świadczenie
    usług dostawy wody i odprowadzania ścieków. Spółka z uwagi na posiadaną osobowość
    prawną stanowi na gruncie VAT odrębnego od Gminy podatnika VAT.
    Wyżej wymieniony sposób prowadzenia gospodarki wodno-kanalizacyjnej znajduje swoje
    uzasadnienie w posiadanych przez Spółkę zasobach organizacyjnych, kadrowych i
    technicznych, których Gmina nie posiada, a które są niezbędne, aby zapewnić odpowiedni
    poziom świadczonych na terenie Gminy usług w zakresie dostawy wody / odprowadzania
    ścieków. Współpraca ze Spółką pozwala zatem Gminie na zapewnienie wysokiej
    efektywności wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, stałe podnoszenie
    jakości świadczonych usług (w tym np. zwiększenie dostępności usług dostawy wody /
    odbioru ścieków) oraz racjonalizację kosztów i korzyści o charakterze organizacyjnym.

    W związku z powyższym, z uwagi na pełnioną przez Spółkę funkcję dostawcy usług w
    zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków mieszkańców, przedsiębiorców i
    instytucji na terenie Gminy, to Spółka rozlicza VAT należny związany ze świadczeniem ww.
    usług.
    Przyjęty obecnie na terenie Gminy model prowadzenia gospodarki wodno-kanalizacyjnej
    (tj. za pośrednictwem Spółki) zakłada przekazywanie środków trwałych wytworzonych
    przez Gminę w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do Spółki w drodze czynności
    aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny).
    W efekcie aportów dokonywanych przez Gminę, Spółka staje się właścicielem
    przedmiotowego majątku, który następnie jest przez nią wykorzystywany do prowadzenia
    działalności w zakresie dostawy wody / odprowadzania ścieków.
    Mając na uwadze powyższe, Gmina Aktem notarialnym z dnia (...) 2023 r., Repertorium A
    numer (...) (dalej: „Akt notarialny”) dokonała przeniesienia prawa własności w drodze
    czynności aportu na rzecz Spółki następujących środków trwałych wytworzonych w
    ramach Inwestycji: (...) - dalej łącznie jako „Infrastruktura”).
    Gmina dokonała rozliczenia omawianej transakcji aportu do Spółki, w taki sposób, że
    wynagrodzenie otrzymane przez Gminę w związku z aportem składało się w części z
    otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (ogółu praw i obowiązków
    przysługujących ich posiadaczowi), a w części ze środków pieniężnych, których wartość
    odpowiadała wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy związanego z aportem.
    Jednocześnie, Gmina pragnie podkreślić, iż Akt notarialny obejmował oświadczenie o
    objęciu udziałów oraz umowę przeniesienia własności ww. składników majątkowych.
    W związku z dokonaniem transakcji aportu Gmina wystawiła fakturę VAT, której nabywcą
    była Spółka. Gmina pragnie wskazać, iż dokonała prawidłowego rozliczenia ww. transakcji
    aportu poprzez dokonanie wpłaty odpowiedniej kwoty podatku należnego do Urzędu
    Skarbowego.
    Ponadto, w związku z dokonaniem ww. transakcji aportu (tj. czynności opodatkowanej)
    Gminie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących wydatki
    poniesione na inwestycje w okresie rozliczeniowym, w którym Gmina dokonała aportu.
    Powyższe zostało potwierdzone w wydanej na rzecz Gminy interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 października 2023 r. (sygn.: 0114-
    KDIP4-1.4012.402.2023.2.DP). W konsekwencji Gmina w rozliczeniu za (...) 2023 r.
    dokonała odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na
    Inwestycje.
    W ramach powyższej czynności aportu doszło do podwyższenia kapitału zakładowego
    Spółki, poprzez utworzenie nowych udziałów, które to udziały zostały pokryte wkładem
    niepieniężnym w postaci wyżej wymienionych środków trwałych.
    Dnia (...) 2024 r. Spółka wystąpiła do Sądu Rejonowego (...) (dalej: „Sąd rejestrowy”) z
    wnioskiem o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców, jednakże Sąd
    rejestrowy postanowieniem z dnia (...) 2024 r. postanowił oddalić wniosek Spółki. W
    konsekwencji powyższego, Spółka ponownie wystąpiła w wnioskiem o zmianę danych,
    który został ponownie oddalony przez Sąd rejestrowy prawomocnym postanowieniem z
    dnia (...) 2024 r. Przyczyną oddalenia przedmiotowego wniosku był fakt upływu 6 miesięcy
    pomiędzy złożeniem wniosku o wpis a dniem dokonania zmiany umowy Spółki (podstawa
    prawna art. 169 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „k.s.h.”) w zw. z art. 256 § 3 k.s.h.).
    Od momentu dokonania aportu (tj. od (...) 2023 r.) wyłącznie Spółka w pełni dysponuje
    majątkiem, który stanowił przedmiot aportu. W szczególności to Spółka zarządza
    przedmiotową Infrastrukturą, świadczy za jej pomocą odpłatne usługi w zakresie dostawy
    wody / odbioru i oczyszczania ścieków oraz ponosi wydatki związane z bieżącym jej
    utrzymaniem.

    Gmina dotychczas nie wystąpiła z wnioskiem o zwrot Infrastruktury i nie zamierza
    dokonywać zmian w kwestii dysponowania przedmiotowym majątkiem.
    Jednocześnie, w celu uregulowania wyłącznie kwestii prawnych związanych z aportem,
    Gmina zamierza ponownie zawrzeć akt notarialny ze Spółką.
    Pytania
    1) Czy w związku z brakiem zwrotu przez Spółkę na rzecz Gminy Infrastruktury
      stanowiącej przedmiot aportu do Spółki, Gmina jest zobowiązana do dokonania
      korekty VAT należnego w związku z przedmiotową transakcją?
    2) Czy w związku z brakiem zwrotu przez Spółkę na rzecz Gminy Infrastruktury
      stanowiącej przedmiot aportu do Spółki, Gmina jest zobowiązana do dokonania
      korekty VAT naliczonego w związku z przedmiotową transakcją?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1) W związku z brakiem zwrotu przez Spółkę na rzecz Gminy Infrastruktury, stanowiącej
      przedmiot aportu do Spółki, Gmina nie jest zobowiązana do dokonania korekty VAT
      należnego w związku z przedmiotową transakcją.
    2) W związku z brakiem zwrotu przez Spółkę na rzecz Gminy Infrastruktury, która
      stanowiła przedmiot aportu do Spółki, Gmina nie jest zobowiązana do dokonania
      korekty VAT naliczonego w związku z przedmiotową transakcją.
    Uzasadnienie Państwa stanowiska
    Ad 1 i 2.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Zatem istota dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT polega na
    „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzania
    towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, tj. jako każde przeniesienie uprawnienia
    do prawnego dysponowania towarem, ale nie tylko. Przepis ten ma bowiem zastosowanie
    do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że
    strona uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy tak, jak właściciel.
    Powyższe dotyczy również sytuacji, gdy przeniesienie prawa do rozporządzania towarem
    nie wiąże się z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym. Znajduje to również
    odzwierciedlenie w treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a mianowicie w sformułowaniu „jak
    właściciel”, co przekłada się na możliwość uznania za dostawę towarów również
    faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w
    ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. W ujęciu bowiem art. 7 ust. 1 ustawy
    o VAT, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie
    oznacza jego interpretowania jedynie w sensie ekonomicznym. W tej sytuacji z dostawą
    towarów mamy do czynienia nie tylko gdy dochodzi do „przejścia” prawa własności
    towaru, co oznacza, że do dostawy towarów dochodzi zawsze, gdy następuje
    przeniesienie własności towaru w sensie prawnym (cywilistycznym), ale także w każdym
    innym przypadku, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad
    rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru będzie miał swobodę w dysponowaniu
    (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej właścicielem. Za takim stanowiskiem opowiedział
    się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale w składzie 7 sędziów z dnia 12 października
    2015 r., sygn. akt I FPS 1/15.
    W ocenie Wnioskodawcy, taka właśnie sytuacja ma miejsce w przypadku Gminy, ponieważ
    również w tym przypadku doszło do przeniesienia faktycznego władztwa nad
    przedmiotem aportu na Spółkę. W konsekwencji, to Spółka od tego momentu posiadała

    swobodę dysponowania Infrastrukturą jak właściciel. Jak zostało wskazane przez Gminę w
    opisie stanu faktycznego od momentu wniesienia Infrastruktury aportem do Spółki,
    Spółka dysponuje przedmiotowym mieniem w sposób swobodny. Powyższe przejawia się
    w szczególności poprzez działania podejmowane przez Spółkę w związku ze świadczeniem
    usług dostawy wody / odbioru ścieków, które to Spółka realizuje za pomocą Infrastruktury.
    Ponadto, to Spółka ponosi bieżące koszty związane z funkcjonowaniem, obsługą oraz
    konserwacją ww. majątku. Dodatkowo, nie można pominąć faktu, iż to Spółka
    odpowiedzialna jest na terenie Gminy za zarządzanie i prowadzenie gospodarki wodno-
    ściekowej.
    Zatem mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy w przedmiotowej sprawie nie ulega
    wątpliwości, iż w związku z dokonaniem aportu Infrastruktury do Spółki doszło do
    odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust.1 ustawy o VAT.
    Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 257 § 1 k.s.h., jeżeli podwyższenie kapitału
    zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki
    przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin
    podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki.
    Ponadto, podwyższenie kapitału zakładowego zgłaszane jest przez zarząd do sądu
    rejestrowego (art. 262 k.s.h.). Z kolei jak stanowi art. 256 § 2 k.s.h., równocześnie z wpisem
    o zmianie umowy należy wpisać do rejestru zmiany danych wymienionych w art. 166 ww.
    ustawy (w tym również wysokość kapitału zakładowego), jeżeli podlegają one wpisowi.
    Powyższa czynność powinna zostać dokonana w terminie sześciu miesięcy od dnia
    dokonania zmiany umowy spółki (art. 169 § 1 w zw. z art. 256 § 3 k.s.h.).
    Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka podjęła działania zmierzające do
    dokonania takiego wpisu, jednak Sąd rejestrowy kolejnym prawomocnym
    postanowieniem z dnia (...) 2024 r. oddalił wniosek Spółki. Przyczyną oddalenia ostatniego
    wniosku był fakt upływu 6 miesięcy pomiędzy złożeniem wniosku o wpis a dniem
    dokonania zmiany umowy Spółki.
    Zatem w ocenie Gminy, istota przedmiotowego wniosku sprowadza się do rozstrzygnięcia
    czy brak wpisu podwyższonego kapitału zakładowego budzi skutki rzeczowe
    (automatyczny zwrot przedmiotu aportu) czy też obligacyjne (prawo do żądania zwrotu
    aportu).
    W doktrynie i orzecznictwie prezentowane są dwa różne stanowiska odnoszące się do ww.
    problemu. Stanowisko przyjmujące, że wpis o podwyższeniu kapitału zakładowego do KRS
    ma charakter konstytutywny, a tym samym jego brak powoduje bezskuteczność przejścia
    własności majątku stanowiącego przedmiot aportu oraz stanowisko przeciwne,
    sprowadzające się do twierdzenia, że brak wpisu do KRS podwyższenia kapitału
    wniesionego w drodze aportu wywołuje jedynie skutki korporacyjne (brak podwyższonego
    kapitału), tj. nie wpływa na ważność i skuteczność przejścia prawa własności majątku
    będącego przedmiotem aportu.
    Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez przedstawicieli doktryny, jak również w
    orzecznictwie sądów administracyjnych, uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego
    sama w sobie nie rodzi skutków rozporządzających, tzn. nie przenosi własności aportu na
    spółkę, czego wymaga art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Jak wskazał Sąd Najwyższy w
    wyroku z dnia 19 października 2006 r., sygn. akt V CSK 215/06:
      „Oświadczenia wspólników spółki jawnej o objęciu udziałów w spółce z.o.o. i pokryciu
      go wkładem oraz uchwała spółki z o.o. o podwyższeniu kapitału zakładowego nie
      stanowią jednej czynności prawnej o skutku zobowiązującym i rozporządzającym. Do
      przeniesienia na spółkę z o.o. jako aportu użytkowania wieczystego, konieczne jest
      zawarcie umowy rozporządzającej”.
    Zatem w przypadku wnoszenia wkładu w postaci prawa nieruchomości, użytkowania
    wieczystego czy też innego wkładu, dla przeniesienia którego wymagane jest zachowanie

    formy szczególnej, spółka powinna zawrzeć ze wspólnikiem umowę o skutku
    rozporządzającym (tak: Z. Jara (red.) Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Wyd. 5,
    Warszawa 2024). Podobne stanowisko przedstawił również Sąd Najwyższy w orzeczeniu z
    dnia 20 lutego 2003 r., II CKN 1235/00, w którym stanął na stanowisku, że uchwały
    wspólników o podwyższeniu kapitału zakładowego i jego objęciu w drodze przeniesienia
    własności nieruchomości nie są wystarczające do przeniesienia własności nieruchomości
    w drodze aportu.
    Tym samym, aby skutecznie przenieść aport na spółkę konieczne jest zawarcie
    dodatkowej umowy o skutku rozporządzającym, której kauzę stanowi właśnie uchwała
    wspólników oraz oświadczenie o objęciu nowych udziałów lub podwyższonej wartości
    istniejących udziałów (tak: Z. Jara (red.), Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Wyd. 5,
    Warszawa 2024).
    W ocenie Gminy taka sytuacja miała miejsce w jej przypadku. Jak już zostało wskazane w
    opisie stanu faktycznego, Gmina przeniosła w drodze czynności aportu prawo własności
    Infrastruktury w zamian za objęcie udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Konsekwencją
    powyższego jest przyjęcie stanowiska, że w wyniku zawarcia umowy rozporządzającej
    przedmiot aportu przeszedł na Spółkę i pozostaje do wyłącznej dyspozycji jej zarządu, o
    czym stanowi art. 158 § 3 k.s.h. (jak wskazała Gmina to Spółka od momentu dokonania
    aportu jest faktycznym dysponentem przedmiotowego majątku).
    Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w doktrynie przedmiot wkładu powinien
    pozostać w wyłącznej dyspozycji zarządu. Od chwili jego wniesienia zarząd może
    realizować prawa i obowiązki spółki związane z wnoszonym wkładem. Ponadto,
    pozostawienie „wniesionego aportu” w wyłącznej dyspozycji zarządu oznacza również, że
    wyłącznie zarząd może dysponować majątkiem wniesionym w drodze aportu (por. A.
    Kidyba, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Komentarz. Wyd. 6, Warszawa 2014).
    „Wniesienie wkładu” oznacza zatem przesunięcie dobra materialnego lub niematerialnego
    z majątku wspólnika do majątku spółki, jego bezwarunkowe „wejście” do majątku spółki
    tak, aby przedmiot wkładu niepieniężnego mógł się stać składnikiem kapitału
    zakładowego w tym sensie, iż jego wartość zwiększa wysokość tego kapitału. Tym samym
    możemy mówić o bezwarunkowym przejściu wkładu na spółkę. Podobne stanowisko
    zaprezentował A. Kidyba wskazując, że:
      „Nie można obecnie przyjąć, że z punku widzenia dokonującego przeniesienia
      własności rejestracja jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym, a przeniesienie jest
      dokonane pod warunkiem rozwiązującym, że spółka zostanie wpisana do rejestru (...)”
      (A. Kidyba, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Komentarz. Wyd. 6, Warszawa
      2014).
    Powyższe twierdzenie wprawdzie tyczy się tworzenia spółki, jednak na mocy art. 261 k.s.h.
    przepis art. 163 k.s.h. stosuje się odpowiednio również do zmiany umowy spółki.
    Zgodnie z brzmieniem art. 262 § 4 k.s.h. podwyższenie kapitału zakładowego następuje z
    chwilą wpisania do rejestru. Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa norma wskazuje wprost
    na jedyną okoliczność będącą konsekwencją wpisu zmiany umowy spółki do rejestru jaką
    jest podwyższenie kapitału zakładowego. Wobec powyższego, wpis ten ma charakter
    konstytutywny jedynie w stosunku do kapitału zakładowego (warunkuje jego
    podwyższenie). Przepis nie odnosi się jednak do skutków rzeczowych działań
    podejmowanych przez wspólników, zmierzających do podwyższenia kapitału
    zakładowego, w kontekście braku rejestracji zmiany umowy spółki.
    Natomiast z art. 262 § 2 k.s.h. wprost wynika, jakie dokumenty należy złożyć do sądu
    rejestrowego, by ten wpisał w rejestrze podwyższony kapitał zakładowy. Zgodnie bowiem
    z treścią ww. przepisu do takiego zgłoszenia należy dołączyć:
    1) uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego;
    2) oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym;

    3) oświadczenie wszystkich członków zarządu, że wkłady na podwyższony kapitał
      zakładowy zostały w całości wniesione.
    Zgodnie z punktem trzecim powyższego ustępu, do wniosku należy dołączyć oświadczenie
    wszystkich członków zarządu, że wkłady na podwyższony kapitał zakładowy zostały w
    całości wniesione.
    W świetle orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 28 lutego 2017 r. o sygn. I CSK 127/16
    zarząd mógłby jedynie oświadczyć, że wkład, co prawda został wniesiony, ale istnieje stan
    zawierzenia z uwagi na konieczność dokonania wpisu podwyższenia kapitału zakładowego
    do rejestru. Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w doktrynie.
    Zdaniem A. Herberta (S. Sołtysiński (red.), Prawo spółek kapitałowych. System Prawa
    Prywatnego. T. 17A. Wyd. 2, Warszawa 2015):
      „podwyższenie kapitału zakładowego w każdym wypadku „następuje” jak stanowi
      espressis verbis art. 262 §4 k.s.h. - z chwilą wpisu do rejestru przedsiębiorców. W
      związku z tym, w piśmiennictwie zwykło się określać wpis podwyższenia kapitału do
      rejestru jako konstytutywny. W istocie, przywołana norma określa moment
      (zdarzenie), w którym podwyższenie kapitału zakładowego uzyskuje pełną
      skuteczność. Z tą chwilą prawa tymczasowe (ekspektatywy) przysługujące osobom,
      które złożyły oświadczenia o objęciu udziałów, konkretyzują się jako udziały - prawa
      udziałowe, a ”nowa” wysokość wpisu jest przesłanką skuteczności wszystkich
      podjętych w związku z tym czynności. Przykładem są: zobowiązanie do wniesienia
      wkładu oraz, stanowiące jego causa, oświadczenie wspólnika o objęciu udziałów.”.
    Z powyższego wynika zatem, że sam fakt niezarejestrowania podwyższenia kapitału
    dokonanego w drodze zmiany umowy spółki wpływa jedynie na brak podwyższenia
    kapitału zakładowego. Zatem niezarejestrowania podwyższenia kapitału nie należy
    traktować jako przesłanki skuteczności wszystkich podjętych w związku z tym czynności.
    Kodeks spółek handlowych nie wskazuje na konsekwencje rzeczowe lub obligacyjne, a
    jedynie stanowi, że w przypadku niezgłoszenia uchwały do rejestru w ciągu 6 miesięcy,
    stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące rozwiązania umowy spółki. W tym miejscu
    Gmina pragnie odnieść się do relacji jaka wynika z odpowiedniego stosowania art. 169 k.s.
    h. w związku z odesłaniem przewidzianym w art. 256 §2 k.s.h. W odniesieniu do
    powyższego, w doktrynie wskazuje się, że:
      „jeżeli uchwała o zmianie umowy spółki nie została zgłoszona do sądu rejestrowego w
      terminie 6 miesięcy od dnia podjęcia uchwały o zmianie umowy spółki albo jeżeli
      postanowienie sądu odmawiające zarejestrowania zmiany umowy spółki stało się
      prawomocne, uchwała o zmianie umowy spółki traci skuteczność (moc) prawną” (tak:
      Z. Jara (red.), Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Wyd. 5, Warszawa 2024).
    Tym samym należy uznać, iż utrata mocy prawnej uchwały o podwyższeniu kapitału
    zakładowego jest klasycznym przypadkiem odpadnięcia przyczyny świadczenia (upadku
    kauzy), przy czym chodzi tu o sytuacje, w której świadczenie miało pierwotnie (w chwili
    spełnienia) prawną podstawę (uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego), która
    jednak później odpadła (w związku z upływem sześciomiesięcznego terminu). Powyższe
    należy rozpatrywać jako nienależne świadczenie w rozumieniu art. 410 k.c. Zatem należy
    przyjąć, że odpadnięcie kauzy rodzi skutek obligacyjny - w postaci możliwości żądania
    zwrotu wniesionego w drodze aportu wkładu majątkowego (tutaj: Infrastruktury).
    Wracając ponownie do art. 158 § 3 k.s., w którym wskazano, że przedmiot wkładu
    pozostaje do wyłącznej dyspozycji zarządu, podkreślenia wymaga, iż ww. norma nie
    reguluje terminu, w jakim zarząd ma prawo do dysponowania przedmiotem aportu. Jak
    stanowi bowiem jedna z podstawowych dyrektyw interpretacyjnych, przepisy prawa
    należy tłumaczyć tak by uniknąć powstawania luk. Gdyby ustawodawca przyjmował, że
    bezskuteczny upływ terminu do zgłoszenia podwyższenia kapitału zakładowego do
    rejestru skutkuje rzeczowo automatycznym przejściem prawa własności na osobę

    wnoszącą aport, przepis ten winien posiadać takie zastrzeżenie. W związku z powyższym,
    skoro zastrzeżenie takie nie zostało wskazane, należy uznać, że ustawodawca nie
    zamierzał wprowadzić skutku rzeczowego w przypadku niezarejestrowania podwyższenia
    kapitału zakładowego w rejestrze.
    Podkreślenia wymaga również fakt, iż dotychczasowe orzecznictwo nie kwestionuje
    również prawa do dysponowania przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) nawet po
    bezskutecznym upływie terminu do zgłoszenia zmiany umowy spółki do KRS (przykładowo
    NSA w wyroku z dnia 4 lutego 2016, sygn. akt II FSK 3373/13).
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, samo niezarejestrowanie podwyższonego
    kapitału zakładowego w Sądzie rejestrowym nie rodzi skutków rzeczowych w zakresie
    zwrotu przedmiotu aportu, a tym samym nie powoduje obowiązku dokonania przez
    Gminę korekty VAT w zakresie podatku należnego i naliczonego.
    Jak już zostało wskazane powyżej, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki prawa
    handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów i uznawane jest za sprzedaż.
    Wobec powyższego, Gmina stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sytuacji istotnym jest,
    aby rozstrzygnąć czy w przypadku Gminy zachodzą przesłanki do obniżenia podstawy
    opodatkowania a w konsekwencji dokonania korekty odliczonego VAT naliczonego oraz
    dokonania korekty VAT należnego.
    Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-
    5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko co stanowi zapłatę,
    którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu
    sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi
    dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi
    bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez
    podatnika.
    Natomiast stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, z zastrzeżeniem ust. 13 ww.
    ustawy, podstawę opodatkowania obniża się o:
    1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
    2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
    3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymana przed dokonaniem sprzedaży,
      jeżeli do niej nie doszło;
    4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze,
      o których mowa w ust. 1.
    W związku z powyższym, w ocenie Gminy podstawą do dokonania obniżenia podstawy
    opodatkowania w omawianej sytuacji byłby fakt zwrócenia towarów (przedmiotu aportu -
    Infrastruktury), do przeniesienia których doszło w związku z dokonanym aportem. Zwrot
    towaru następuje wówczas, gdy odbiorca towaru (w tym przypadku Spółka) zwraca go
    dostawcy (Gminie) z zamiarem zniwelowania skutków stosunku zobowiązaniowego, w
    realizacji którego nastąpiła dostawa.
    Natomiast w sytuacji Gminy, po uprawomocnieniu się postanowienia sądu o odmowie
    dokonania zmiany umowy Spółki w KRS, Gmina nie zwróciła się do Spółki o zwrot
    przeniesionego w drodze aportu majątku (Infrastruktury). Od momentu dokonania ww.
    czynności Spółka dysponuje przedmiotowym majątkiem jak właściciel (co zostało
    omówione powyżej). Ponadto, co istotne - Gmina nie zamierza dokonywać zmiany w
    zakresie faktycznego posiadania Infrastruktury. Dodatkowo, Gmina zamierza potwierdzić
    zaistniały stan rzeczy poprzez ponowne zawarcie aktu notarialnego ze Spółką, w celu
    prawnego uregulowania kwestii własnościowych w odniesieniu do Infrastruktury.
    W związku z powyższym, w ocenie Gminy ostatecznie doszło do dostawy w rozumieniu
    art. 7 ust. 1 ustawy o VAT majątku, który stanowił przedmiot aportu do Spółki i na gruncie
    przepisów ustawy o VAT nie doszło do zwrotu towaru (przedmiotu aportu). W

    konsekwencji, po stronie Gminy nie zaistniały przesłanki do dokonania korekty VAT
    naliczonego oraz VAT należnego.
    W tym stanie rzeczy uznać należy, że obowiązek dokonania korekty VAT naliczonego i
    należnego mógłby powstać nie po uprawomocnieniu się postanowienia o odmowie wpisu
    podwyższenia kapitału zakładowego do Sądu rejestrowego, ale dopiero po ewentualnym
    zwrocie przedmiotu aportu (tutaj: Infrastruktury), przekazanego pierwotnie przez Gminę
    do Spółki w drodze czynności aportu.
    Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-
    3.4012.469.2017.1.KC, w której Organ wskazał:
      „W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca wskazuje, że po uprawomocnieniu się
      wyroku sądu nie zwrócił się do Spółki A. o zwrot przeniesionych w drodze aportu
      nieruchomości. W tym stanie rzeczy należy przyjąć, że w ostateczności doszło do
      dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy nieruchomości, stanowiących aportu do
      Spółki a przedmiot zrealizowanej umowy nie został zwrócony Wnioskodawcy. W
      konsekwencji nie zaistniały również przesłanki do obniżenia przez Wnioskodawcę
      podstawy opodatkowania (...). Reasumując, w zaistniałym stanie prawnym
      Wnioskodawca nie ma podstaw do wystawienia faktury korygującej, gdyż zgodnie z
      przepisami ustawy o VAT nie doszło do zwrotu nieruchomości. Dopiero zwrot
      nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, będzie przesłanką do wystawienia faktury
      korygującej”.
    Wobec powyższego, zdaniem Gminy nie jest ona zobowiązana do dokonania:
        korekty VAT należnego, który podlegał rozliczeniu w związku z dokonaniem
        czynności aportu oraz
        korekty VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę
        Infrastruktury, odliczonego w związku z dokonaniem czynności aportu.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i
    odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
      energii;
      22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

    Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą,
    a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem
    przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie
    można interpretować jako „prawa własności”.
    Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, będzie to
    zatem każde przeniesienie uprawnienia do prawnego dysponowania towarem, ale nie
    tylko. Art. 7 ust. 1 ustawy ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną
    stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto możliwość
    korzystania z rzeczy tak, jak właściciel. Powyższe dotyczy nawet sytuacji, gdy przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarem nie wiąże się z przeniesieniem własności w sensie
    cywilistycznym. Sformułowanie „jak właściciel” implikuje możliwość uznania za dostawę
    towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na
    to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności.
    Rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” - w
    ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy - nie oznacza jego interpretowania jedynie w sensie
    ekonomicznym. Z dostawą towarów mamy do czynienia nie tylko wtedy, gdy dochodzi do
    przejścia prawa własności towaru (gdy następuje przeniesienie własności towaru w sensie
    prawnym (cywilistycznym)), ale także w każdym innym przypadku, gdy podatnik przeniesie
    faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru
    będzie miał swobodę w dysponowaniu (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej
    właścicielem (por. uchwała w składzie 7 sędziów NSA z dnia 12 października 2015 r.), sygn.
    akt I FPS 1/15.
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być
    wykonana przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności - czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w
      wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości
      i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy
    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.
    W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych:
        wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
        rozporządzania określonymi składnikami majątku,
        w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające
        określoną wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Z odpłatnością za dostawę towarów
    lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub
    świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać
    różne formy - nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.
    Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym
    wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za
    sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek
    pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
    Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy
    czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

    W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji majątku w zamian
    za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Realizują Państwo zadanie własne gminy określone w art. 7 ust. 1 pkt ustawy o
    samorządzie gminnym, w szczególności poprzez inwestycje w zakresie infrastruktury
    wodociągowo-kanalizacyjnej.
    Są Państwo jedynym wspólnikiem w Spółce komunalnej, która zajmuje się m.in.
    gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną, w tym świadczy usługi dostaw wody i
    odprowadzania ścieków.
    Przyjęty przez Państwa model prowadzenia gospodarki wodno-kanalizacyjnej na terenie
    Gminy (tj. za pośrednictwem Spółki) zakłada przekazywanie aportem do Spółki
    wytworzonych przez Państwa środków trwałych w postaci infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej.
    (...) 2023 r. przenieśli Państwo na rzecz Spółki prawo własności następujących środków
    trwałych wytworzonych w ramach Inwestycji: (...).
    Czynność ta została dokonana w drodze aportu i udokumentowana aktem notarialnym,
    który obejmował oświadczenie o objęciu udziałów oraz umowę przeniesienia własności
    ww. składników majątkowych.
    Otrzymane przez Państwa wynagrodzenie składało się w części z otrzymanych udziałów w
    kapitale zakładowym Spółki, a w części ze środków pieniężnych, których wartość
    odpowiadała wartości podatku VAT należnego po Państwa stronie z tytułu tej transakcji.
    W związku z transakcją wystawili Państwo fakturę, w której nabywcą była Spółka, oraz
    wpłacili Państwo podatek należny do urzędu skarbowego.
    Sąd rejestrowy oddalił wniosek Spółki o zmianę danych w rejestrze przedsiębiorców.
    Od (...) 2023 r. Spółka dysponuje infrastrukturą, o której mowa we wniosku - zarządza nią,
    świadczy za jej pomocą odpłatne usługi w zakresie dostawy wody / odbioru i oczyszczania
    ścieków oraz ponosi wydatki związane z jej bieżącym utrzymaniem.
    Nie zwrócili się Państwo do Spółki o zwrot przedmiotowej infrastruktury i nie zamierzają
    dokonywać zmian w kwestii dysponowania przedmiotowym majątkiem.
    Zamierzają Państwo ponownie zawrzeć akt notarialny ze Spółką w celu uregulowania
    kwestii prawnych związanych z aportem.
    Państwa wątpliwości dotyczą braku obowiązku korekty podatku należnego i naliczonego
    związanego z aportem przedmiotowej infrastruktury.
    Podatek należny wynika ze sprzedaży towarów i usług dokonywanej przez podatnika.
    Pojęcie podatku należnego wiąże się z pojęciem podstawy opodatkowania.
    Art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Art. 29a ust. 6 ustawy:
      Podstawa opodatkowania obejmuje:
      1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
        podatku;

      2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
        ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
        nabywcy lub usługobiorcy.
    Art. 29a ust. 10 ustawy:
      Podstawę opodatkowania obniża się o:
      1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
      2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
      3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem
        sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
      4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, o których mowa w ust. 1.
    Podstawą opodatkowania dla dokonanego przez Państwa aportu było wynagrodzenie,
    jakie Państwo otrzymali, a podatek należny z tytułu tej czynności należało obliczyć metodą
    „w stu”, traktując otrzymane wynagrodzenie jako kwotę brutto.
    Wskazali Państwo we wniosku, że od (...) 2023 r. Spółka w pełni dysponuje infrastrukturą,
    która była przedmiotem aportu - zarządza nią, świadczy za jej pomocą odpłatne usługi w
    zakresie dostawy wody / odbioru i oczyszczania ścieków oraz ponosi wydatki związane z
    jej bieżącym utrzymaniem. Nie zażądali Państwo od Spółki zwrotu tej infrastruktury ani nie
    zamierzają tego zrobić.
    W tym stanie rzeczy należy przyjąć, że w ostateczności doszło do dostawy towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, w formie aportu infrastruktury do Spółki, a przedmiot
    zrealizowanej umowy nie został zwrócony. Nie dysponują Państwo przedmiotową
    infrastrukturą jak właściciel, ponieważ robi to Spółka.
    Wskazali Państwo również, że w związku z aportem wystawili Państwo fakturę na rzecz
    Spółki, oraz wpłacili Państwo podatek należny do urzędu skarbowego.
    Nie ma zatem podstaw, aby obniżali Państwo podstawę opodatkowania dla tego aportu, a
    w konsekwencji nie mają Państwo obowiązku korekty podatku należnego związanego z
    przedmiotową transakcją.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Zagadnienie korekty podatku naliczonego związane jest z prawem do odliczenia podatku
    naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego.

    Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi
    pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86
    ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Najistotniejszym warunkiem, umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa
    do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych. Przy czym w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada
    niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Aby skorzystać z prawa do odliczenia
    podatku naliczonego, podatnik nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną
    odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.
    Istotna jest intencja nabycia: jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności
    opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów
    formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne
    przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Zatem wystarczy, że z okoliczności
    towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz
    planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany
    został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym,
    podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do
    czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 91 ustawy.
    Przepisy zawarte w art. 91 ustawy - co do zasady - dotyczą sytuacji, gdy uprzednio
    odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub
    przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do
    odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale
    sytuacja ta uległa zmianie.
    Art. 91 ust. 1-8 ustawy:
    1. Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest
      on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-
      10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10,
      10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla
      zakończonego roku podatkowego.
    2. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
      są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania
      gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i
      prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza
      15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a
      w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat,
      licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w
      przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku
      nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty
      podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków

      trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie
      przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty
      dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
    3. Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za
      pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    4. W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów
      lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z
      art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby
      czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu
      korekty.
    5. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w
      odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji
      podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku
      opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres
      rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.
    6. W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
    1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego
      towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
    2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty
      przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie
      z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
    7. Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do
      obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
      wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie
      miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
    7a. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
      są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania
      gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i
      prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza
      15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w
      ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej
      kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.
    7b. W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych
      przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7,
      dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z
      zastrzeżeniem ust. 7c.
    7c. Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów
      lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w
      stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub
      wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o
      której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres
      rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od
      końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania,
      upłynęło 12 miesięcy.
    7d. W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od
      towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów

      handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do
      czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku
      należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku
      należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej
      zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
    8. Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte
      do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich
      przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.
    Z powołanych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do
    odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania
    ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku
    późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu
    wykorzystania.
    Wskazali Państwo, że przyjęty przez Państwa model prowadzenia gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej (tj. za pośrednictwem Spółki) zakłada przekazywanie aportem
    wytworzonych przez Państwa środków trwałych w zakresie infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej do Spółki. W związku z planowanym aportem infrastruktury objętej
    wnioskiem, przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur
    dokumentujących wydatki poniesione na inwestycje, z którego Państwo skorzystali w
    rozliczeniu za (...) 2023 r.
    A zatem z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że towary i usługi, które
    nabyli Państwo w celu wytworzenia infrastruktury objętej wnioskiem, miały zostać przez
    Państwa wykorzystane do czynności opodatkowanej - aportu tej infrastruktury do Spółki.
    Jak wskazano powyżej, doszło do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, w
    formie aportu infrastruktury do Spółki, a przedmiot zrealizowanej umowy nie został
    zwrócony.
    Nie zmieniło się więc przeznaczenie powstałej infrastruktury, czyli nie zaistniały przesłanki,
    o których mowa w art. 91 ustawy.
    W konsekwencji nie są Państwo zobowiązani do korekty VAT naliczonego w związku z
    przedmiotową transakcją aportu infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy
    zauważyć, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w
    oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe
    przedstawiony przez danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie
    obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie
    można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Interpretacje wskazane przez Państwa są
    rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez
    wnioskodawców i nie rozciągają swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub
    zbieżne sprawy. Każdą sprawę jestem zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    W szczególności, jako element opisu sprawy przyjąłem wskazaną przez Państwa
    okoliczność, że przysługiwało Państwo prawo do odliczenia VAT z faktur dokumentujących
    wydatki poniesione na inwestycje w okresie rozliczeniowym, w którym dokonali Państwo
    aportu oraz że potwierdziłem to w wydanej dla Państwa interpretacji indywidualnej z (...)
    2023 r. znak (...). Zatem w niniejszej interpretacji nie analizowałem tej kwestii.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.