Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDWL.4011.126.2021.1.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-20
Teza: Obowiązki płatnika związane z wypłatą komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku.
Słowa kluczowe: komplementariusz; przychód; zaliczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2021 r. (data wpływu 24 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 24 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

(…) Spółka Komandytowa (dalej jako: Spółka) została utworzona w lipcu 2019 r. Spółka posiada dwoje wspólników, osób fizycznych – komplementariusza, B. K. oraz komandytariusza, K. K. Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS pod numerem (…) w dniu 1 lipca 2019 r.

W związku z nowelizacją przepisów w zakresie objęcia od 1 stycznia 2021 r. spółek komandytowych podatkiem od osób prawnych CIT, Spółka nie złożyła oświadczenia o możliwości odroczenia opodatkowania CIT do dnia 1 maja 2021 r., stosownie do art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. 2020, poz. 2123 (dalej jako: Ustawa Nowelizująca). W efekcie, Spółka jest podatnikiem podatku CIT od dnia 1 stycznia 2021 r. Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania w Polsce i posiadające rezydencję podatkową w Polsce. Rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy. Spółka prowadzi pełną księgowość zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

Ustawa Nowelizująca wprowadziła również nowe zasady opodatkowania przychodów (dochodów) wspólników spółek komandytowych, w tym w szczególności komplementariuszy takiej spółki. Tym samym, od dnia 1 stycznia 2021 r., przychody (dochody) wspólników Spółki z tytułu udziału w zysku Spółki, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, według zasad przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 roku, tj. Dz.U.2021.1128 (zwanej dalej: ustawą o PIT), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., a wynikającym z Ustawy Nowelizującej.

Księgi rachunkowe zostały otwarte w dniu 1 stycznia 2021 r. i zostaną zamknięte na dzień 31 grudnia 2021 r. Wszyscy Wspólnicy Spółki są uprawnieni do udziału w zyskach Spółki, zgodnie z art. 51 § 1 w zw. z art. 103 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Umowa Spółki przewiduje, że komplementariusz B. K. uczestniczy w zysku spółki w 90%, komandytariusz K. K. natomiast – w 10%.

W trakcie roku obrotowego, Spółka wypłaca wspólnikom w okresach miesięcznych zaliczki na poczet ich udziału w zysku Spółki za dany rok obrotowy. Zaliczki na poczet udziału w zysku są wypłacane po zakończeniu danego miesiąca kalendarzowego i po ustaleniu zysku wypracowanego przez Spółkę w danym miesiącu. Kwota zaliczki należnej i wypłacanej wspólnikom obliczana jest w odniesieniu do zysku Spółki osiągniętego w danym miesiącu kalendarzowym oraz według wynikających z umowy Spółki zasad właściwych dla ustalania udziału danego wspólnika w zysku Spółki.

Całościowy udział wspólników w zysku Spółki będzie rozliczany po zakończeniu danego roku obrotowego (do tej pory nie było takiej sytuacji, gdyż jest to pierwszy rok obrotowy w którym Spółka jest podatnikiem CIT).

Co do zasady, łączna kwota zaliczek na poczet udziału w zysku wypłaconych danemu wspólnikowi w trakcie roku obrotowego jest równa łącznej kwocie udziału w zysku Spółki przypadającego na rzecz danego wspólnika za dany rok obrotowy. Zdarza się jednak, że łączna kwota wypłaconych wspólnikom zaliczek nie wyczerpuje całości należnego im udziału w zysku. Jeżeli łączna kwota zaliczek na poczet zysku wypłacona na rzecz wspólników w trakcie roku obrotowego jest niższa niż kwota zysku przypadającego na niego za dany rok obrotowy, pozostała kwota zysku wypłacana jest wspólnikom w kolejnym roku obrotowym (w kolejnych latach obrotowych), aż do wyczerpania należnych im kwot. Dalsze wypłaty na rzecz wspólników dokonywane w takim roku obrotowym dokonywane są tytułem zaliczek na poczet udziału w zysku za bieżący rok obrotowy. Rozliczenie tych wypłat następuje corocznie według takich samych zasad, jak wskazane powyżej.

W taki sam sposób i na takich samych zasadach, jak wskazane powyżej, również po dniu 1 stycznia 2021 r. Spółka wypłaca wspólnikom w okresach miesięcznych zaliczki na poczet ich udziałów w zysku Spółki za rok 2021. Również w kolejnych latach obrotowych Spółka planuje wypłacać wspólnikom w okresach miesięcznych zaliczki na poczet jego udziału w zysku Spółki za dany rok obrotowy.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1.  Czy – w świetle art. 30a ust. 6a-6c ustawy o PIT w zw. z art. 5a pkt 28 lit. c) i pkt 31 ustawy o PIT, art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 41 ust. 4 i ust. 4e ustawy o PIT oraz w zw. z art. 19 i art. 25 ustawy o CIT – Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, zobowiązany jest do pobierania zaliczek na ten podatek od faktycznie wypłacanych komplementariuszowi, w ciągu roku obrotowego, zaliczek na poczet zysku?
2.  W przypadku przeczącej odpowiedzi na pytanie nr 1 – czy w świetle art. 30a ust. 6a-6c ustawy o PIT w zw. z art. 5a pkt 28 lit. c) i pkt 31 ustawy o PIT, art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 41 ust. 4 i ust. 4e ustawy o PIT oraz w zw. z art. 19 i art. 25 ustawy o CIT – Spółka jako płatnik PIT będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego PIT pobieranego od przychodów komplementariusza z tytułu zaliczek wypłacanych w trakcie roku na poczet zysku rocznego Spółki, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i sumy zapłaconych przez Spółkę w danym roku podatkowym zaliczek na poczet podatku CIT na podstawie art. 30a ust. 6a ustawy o PIT?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

1\. Wypłacając komplementariuszowi Spółki w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, co jest możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

2\. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 – w świetle art. 30a ust. 6a ustawy o PIT – Spółka jako płatnik PIT będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego PIT pobieranego od przychodów komplementariusza z tytułu zaliczek wypłacanych w trakcie roku na poczet zysku rocznego Spółki, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i sumy zapłaconych przez Spółkę w danym roku podatkowym zaliczek na poczet podatku PIT.

Uzasadnienie do odpowiedzi na pytanie nr 1:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 5a ust. 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Stosownie do art. 5a ust. 28 lit. c ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów Ustawy Nowelizującej, spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie co do zasady 1 stycznia 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy Ustawy Nowelizującej).

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm.), przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółki komandytowe stały się więc odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

W myśl tego przepisu, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

2) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

3) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

4) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ustawy o PIT wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4 (art. 30a ust. 6b ustawy o PIT).

W myśl art. 30a ust. 6c ustawy o PIT, przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21. W myśl art. 41 ust 4e ustawy o PIT, spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT.

Mając na uwadze treść ww. art. 24 ust. 5 ustawy o PIT, należy stwierdzić, że momentem rozpoznania obowiązku podatkowego z tytułu wypłaty zaliczki na poczet zysku jest moment faktycznej wypłaty tej zaliczki (przychód faktycznie uzyskany).

Jak wynika jednak z art. 4 Ordynacji podatkowej (dalej: „O.p”), obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Samo jednak powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on bowiem dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, którym zgodnie z art. 5 O.p., jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest to, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu nie można zasadnie twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku.

W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia, płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu.

Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku komplementariuszowi przez Spółkę, jako płatnika, jak wyżej wspomniano, nałożony został w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT. Jednoznacznie wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT Ustawodawca wprost zatem wskazał w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Nie wymaga szerszego uzasadnienia, że aby pobrać podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec powyższego Spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższym przepisie.

Mając zatem na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, należy stwierdzić, że wykładnia językowa tego przepisu daje jednoznaczne rezultaty i brak jest podstaw do sięgania po inne rodzaje wykładni. Przepis ten nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego” ale także „podatku za rok podatkowy”. Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytowy odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Skoro bowiem art. 30a ust. 6a ustawy o PIT odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 u.p.d.o.p., to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowej (CIT-8).

Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego Spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą Klaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia dochodu tej Spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie bowiem wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza.

W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. W konsekwencji zatem, wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Jest to natomiast możliwe, jak to zostało wyżej wskazane, dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e ustawy o PIT, odpowiada zamiarowi ustawodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie u.p.d.o.p. jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tą spółkę - podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek-podatników podatku CIT.

Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez spółkę komandytowy od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki.

Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę komandytową działalności gospodarczej. Użycie w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar ustawodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Ponadto, wskazać również należy, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi przepisu nakazującego wprost obowiązku pobierania przez Spółkę zaliczek na podatek. Wyinterpretowania tego obowiązku z powołanych wyżej przepisów i z powodów wyżej wskazanych jest całkowicie nieuprawnione.

Wnioskodawca podkreśla, że wyżej wskazane stanowisko interpretacyjne zostało wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 roku, w sprawie o sygn. II FSK 2048/18. Sprawa ta dotyczyła co prawda wypłaty zaliczki komplementariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, jednak przepisy których dotyczyło powyższe rozstrzygnięcie są analogiczne do przepisów dotyczących spółki komandytowej i komplementariusza tej spółki.

Wskazać przy tym należy, że NSA w uzasadnieniu wyroku wskazał, że w rozpatrywanej sprawie nie pojawiły się wątpliwości, które prowadziłyby do znacznych trudności przy prawidłowym rozumieniu poddanych analizie przepisów prawnych stąd NSA nie znalazł podstaw do wystąpienia do poszerzonego składu o podjęcie uchwały w tym przedmiocie. W opinii NSA, niniejszy problem prawny nie tyle powinien się koncentrować na właściwym odczytaniu normy wynikającej z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, co na wzajemnej relacji tego przepisu z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT - ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, co jest możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej (analogicznie spółki komandytowej – dop. Wnioskodawca) za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Podkreślić przy tym należy, że tożsame stanowisko - ale już w odniesieniu do spółki komandytowej oraz pobierania zaliczek i podatku od zysku komplementariusza spółki komandytowej - zostało wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lipca 2021 roku, sygn. I SA/Kr 793/21, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lipca 2021 roku, sygn. I SA/Kr 792/21, w wyroku Wojewódzkie go Sądu Administracyjnego z dnia 13 lipca 2021 roku, sygn. I SA/Kr 795/21, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lipca 2021 roku, sygn. 1 SA/Kr 794/21.

Podsumowując, wypłacając komplementariuszowi Spółki w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Uzasadnienie do odpowiedzi na pytanie nr 2:

W przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska opisanego w uzasadnieniu do pytania nr 2.

Ustawodawca wprowadził w przepisach art. 30a ust. 6a-6c ustawy o PIT mechanizm odliczenia – od kwoty podatku zryczałtowanego - kwoty podatku dochodowego od osób prawnych należnego od spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT mowa jest o podatku należnym obliczonym wg art. 19 ustawy o CIT, to oznacza to, że ustawodawcy chodziło o możliwość odliczenia od należnego zryczałtowanego PIT równowartości odpowiedniej części podatku CIT uiszczonego przez Wnioskodawcę.

W przypadku zakwestionowania interpretacji przepisów przedstawionej w odpowiedzi na pytanie 1 i uznaniu, że pobranie zaliczki na podatek jest zasadne wówczas, odnosząc się do literalnej wykładni art. 30a ust. 6a ustawy o PIT wskazać należy, że przepisie tym nie zostało wprost wskazane, że od zryczałtowanego podatku można odliczyć jedynie podatek, który został uwzględniony w ostatecznym rozliczeniu rocznym CIT-8 spółki. Sformułowania typu: „podatek należny”, „obliczony zgodnie z art. 19 ustawy” czy „podatek za rok podatkowy” nie przesądzają, że ustawodawca miał na myśli jedynie CIT mający odzwierciedlenie w zeznaniu rocznym.

Do zaliczek na podatek stosuje się odpowiednio przepisy o zobowiązaniu podatkowym. W razie ich niewpłacenia w terminie czy też uiszczenia w niższej wysokości pobierane są ustawowe odsetki za zwłokę. Warto podkreślić, że na mocy art. 3 pkt 3 Ordynacji podatkowej, przez podatki rozumie się również m.in. zaliczki na podatki, a na gruncie art. 51 ust. 2 ww. ustawy – „Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek (\`(...)\`)”. Jednocześnie, sama ustawa o CIT nie zawiera definicji „podatku należnego”, natomiast w art. 25 ust. 1 ustawy o CIT zaliczki na podatek są zdefiniowane jako „zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, sformułowanie „podatek należny” odnosi się zarówno do CIT za cały rok podatkowy, jak i do zaliczek miesięcznych na ten podatek.

Podobnie ma się kwestia powołania się ww. przepisu na art. 19 ustawy o CIT, który odnosi się do stawek podatku dochodowego, nie zastrzegając jednak, że dotyczy on jedynie podatku dochodowego należnego za cały rok podatkowy i obliczanego już po jego zakończeniu. Wręcz przeciwnie – należy zauważyć, że ten sam przepis obowiązuje w przypadku obliczania zaliczek na CIT. Zatem, w opinii Wnioskodawcy, omawiany przepis w żaden sposób nie przesądza o tym, że nie ma możliwości odliczenia podatku zapłaconego w ramach zaliczek na CIT od zryczałtowanego podatku PIT z tytułu zaliczek na poczet zysku.

Na marginesie można tylko wskazać, że podobne rozumowanie ma miejsce w przypadku stosowania 9% stawki CIT – podatnicy są uprawnieni do jej stosowania także przy obliczaniu zaliczek na podatek w trakcie roku pomimo tego, że możliwość zastosowania tej stawki jest m.in. uzależniona od przychodu podatkowego osiągniętego w danym, bieżącym roku podatkowym i podatnik nie może z całą pewnością przewidzieć, że po zakończeniu roku nie przekroczy ustawowego limitu.

Odnosząc się natomiast do sformułowania „podatku należnego (\`(...)\`) za rok podatkowy” należy podkreślić, że ustawodawca nie wskazał jednoznacznie, że chodzi o cały rok podatkowy. W opinii Wnioskodawcy, zapis ten odnosi się do bieżącego roku podatkowego, a zatem do podatku za bieżący rok podatkowy należnego na moment dokonywania płatności zaliczki na poczet zysku. Innymi słowy, zaliczki na CIT płacone w trakcie roku stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, podatek należny za dany rok podatkowy w rozumieniu analizowanego przepisu.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, literalna wykładnia art. 30a ust. 6a ustawy o PIT prowadzi do wniosku, że przepis ten pozwala na odliczenie od zryczałtowanego podatku pobieranego z tytułu zaliczek na poczet zysku kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i sumy zapłaconych przez Spółkę w danym roku podatkowym zaliczek na poczet CIT.

W przypadku wątpliwości organu co do wskazanej wyżej wykładni literalnej, wskazać należy na wykładnię celowościową, zgodnie z którą zysk na przypadający na komplementariusza ma podlegać efektywnie jednokrotnemu opodatkowaniu. W tym celu właśnie ustawodawca wprowadził mechanizm odliczania podatku uregulowany w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT dla komplementariuszy będących osobami fizycznymi.

Warto w tym kontekście przywołać uzasadnienie do Ustawy Nowelizującej, zgodnie z którym „w takim przypadku do komplementariusza takiej spółki znajdować będą zastosowanie przepisy art. 22 ust. 1a-1e ustawy o CIT oraz art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT pozwalające na odliczenie przez ten podmiot od podatku dochodowego wyliczonego od dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej, kwoty podatku zapłaconej przez tę spółkę, proporcjonalnie obciążającej zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. W konsekwencji komplementariusz spółki komandytowej podlegać będzie podobnym obciążeniom podatkowym jak wspólnicy spółek podatkowo transparentnych (spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego)”.

W efekcie, zryczałtowany podatek dochodowy obciążający zysk komplementariusza jest pomniejszany o taką część podatku dochodowego spółki komandytowej, która odpowiada udziałowi tego komplementariusza w zyskach tej spółki. Innymi słowy, zryczałtowany podatek płacony przez komplementariusza pomniejsza się o część, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk.

Jeśli by uznać inaczej – tj. w przypadku zaliczek na zysk powinno mieć miejsce podwójne opodatkowanie komplementariusza: raz na poziomie spółki będącej podatnikiem CIT i ponownie przy dystrybucji zysku do komplementariusza - to takie podejście przeczyłoby reżimowi opodatkowania komplementariuszy wprowadzonego przez ustawodawcę polegającego na efektywnym i w rezultacie jednokrotnym opodatkowaniu zysków komplementariusza z udziału w spółce komandytowej. Interpretacja przeciwna jest sprzeczna z wykładnią celowościową art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, który zapewnić miał komplementariuszom brak podwójnego opodatkowania ich dochodów i zbliżyć poziom ich opodatkowania do takiego, jaki osiągany byłby w przypadku posiadania udziałów w spółce transparentnej podatkowo. Za takim stanowiskiem przemawia fakt, że intencją ustawodawcy nie było różnicowanie form i czasu wypłaty tego samego zysku, a zatem uprzywilejowana pozycja komplementariuszy nie powinna być uzależniona od ekonomicznego i czasowego aspektu wypłaty zysku Spółki na rzecz komplementariuszy.

Podkreślić również należy, że brak możliwości zastosowania przez Spółkę działającą jako płatnik powyższego przepisu art. 30a ust. 6a ustawy o PIT (w przypadku konieczności poboru zryczałtowanego podatku na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT co kwestionuje Wnioskodawca w pytaniu nr 1) w kontekście wypłat zaliczek na poczet przyszłego zysku oznaczałby, że do czasu rocznego rozliczenia CIT przychód z tytułu udziału w zysku Spółki za rok 2021 i kolejne lata opodatkowany zostałby dwa razy, tj. raz na poziomie Spółki (jako jej dochód), a drugi raz w momencie wypłaty zysków Spółki komplementariuszowi.

Możliwość odliczania od zryczałtowanego podatku zaliczek na CIT, nie jest sprzeczna także z samą konstrukcją podatku dochodowego. Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Zaliczki na podatek dochodowy są zatem kalkulowane narastająco, co pozwala na odzwierciedlenie kwoty CIT należnego za okres, który upłynął od początku roku podatkowego Spółki do końca miesiąca, za który zaliczka jest wpłacana.

Podsumowując powyższe, w przypadku dokonania w trakcie danego roku obrotowego wypłaty na rzecz komplementariusza miesięcznych zaliczek na poczet udziału wspólnika w zysku Spółki za dany rok obrotowy, zryczałtowany podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz komplementariusza miesięcznych zaliczek na poczet udziału w zysku, obliczony zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT i pobierany przez Spółkę (jako płatnika) przy dokonywaniu wypłat tytułem takich zaliczek, będzie mógł zostać pomniejszony o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT za dotychczasową część roku obrotowego (podatkowego) poprzedzającą dzień wypłaty na rzecz wspólnika zaliczki tytułem udziału w zysku Spółki, wyrażonego w kwocie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych należnych od dochodu Spółki za okres do dnia wypłaty na rzecz wspólnika zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki.

Reasumując, w przypadku udzielenia odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1 i uznanie, że zryczałtowany podatek powinien być pobierany także w przypadku wypłaty zaliczek na poczet zysku, to Wnioskodawca – jako płatnik powinien pomniejszać zryczałtowany podatek dochodowy pobierany od przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych tj. z tytułu zaliczek na poczet zysku wypłacanych komplementariuszowi, o przypadającą na każdego komplementariusza proporcjonalną część sumy zapłaconych przez Spółkę w danym roku podatkowym zaliczek na poczet CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe**.

Na wstępie należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021 r., poz. 1128 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 31 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych - oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W świetle art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 omawianej ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Uszczegółowieniem powołanego przepisu jest art. 24 ust. 5 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 omawianej ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e (art. 41 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że od dnia 1 stycznia 2021 r. Wnioskodawca – będący spółką komandytową – ma status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka posiada dwoje wspólników, osób fizycznych – komplementariusza, oraz komandytariusza. Komplementariuszowi Wnioskodawcy są wypłacane są zaliczki na poczet zysku w trakcie roku obrotowego.

Należy zauważyć, że konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Zatem, wypłacane komplementariuszom świadczenia pieniężne w formie zaliczek na poczet zysku Wnioskodawcy stanowią dla nich przychody z tytułu udziału w takim zysku, tak więc podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na analogicznych zasadach, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje zatem w momencie jego wypłaty i jest opodatkowany stawką 19%.

Zaliczka na poczet zysku wypłacona w trakcie roku przez spółkę komandytową (będącą podatnikiem CIT) komplementariuszowi będącemu osobą fizyczną stanowi bowiem jego przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przychód ten podlega opodatkowaniu w momencie postawienia środków do dyspozycji podatnika. Zgodnie z przywołanym wyżej art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany 19% podatek od przychodu z tytułu udziału w zysku osób prawnych podlega pobraniu przez płatnika, którym w tym przypadku jest spółka komandytowa.

Wyjaśnić przy tym należy, że zgodnie natomiast z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Pomniejszenie przychodu jest możliwe tylko w przypadku, gdy za rok podatkowy, z którego przychód z udziału w zysku został przez komplementariusza uzyskany, jest możliwe obliczenie podatku należnego od dochodu tej spółki.

Tak więc, do czasu, kiedy nie będzie obliczony należny podatek od dochodu spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego wypłacany jest zysk (co w praktyce następuje w złożonym przez spółkę zeznaniu CIT-8) zastosowanie odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest możliwe.

W konsekwencji spółka komandytowa jest obowiązana pobrać zryczałtowany podatek zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów ze świadczeń wypłaconych komplementariuszowi z tytułu zaliczki na poczet przewidywanego podziału zysku, bez stosowania przepisów art. 30a ust. 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku określenia należnego podatku dochodowego od osób prawnych przez spółkę komandytową za rok podatkowy, za który została wypłacona komplementariuszowi zaliczka (co nastąpi po zakończeniu roku podatkowego), ustają przeszkody do dokonania odliczenia od wypłaconych w poprzednim roku świadczeń z tytułu zaliczki. Wtedy podatnik może obliczyć należny podatek od otrzymanych świadczeń z tytułu zaliczki na poczet przewidywanego podziału zysku z uwzględnieniem odliczenia podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z zasadą określoną w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W takim przypadku na podstawie art. 75 § 1 Ordynacja podatkowej, podatnikowi przysługuje prawo do wystąpienia do organu podatkowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych pobranym przez płatnika od przychodów z tytułu wypłaconych przez spółkę komandytową zaliczki na poczet wypłaty zysku.

W związku z powyższym Zainteresowany jest obowiązany jako płatnik pobierać i wpłacać na rachunek właściwego urzędu skarbowego zryczałtowany 19% podatek dochodowy od przedmiotowych wypłat zaliczek na poczet udziału w zysku, dokonywanych na rzecz danego komplementariusza Zainteresowanego.

Jednocześnie należy zauważyć, że brak uwzględnienia przez płatnika kwoty pomniejszenia, o których mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie oznacza, że podatnik nie będzie miał możliwości skorzystania z omawianego uprawnienia. Kwestia sposobu realizacji tego uprawnienia jest indywidualną sprawą każdego z komplementariuszy Wnioskodawcy.

**Reasumując, Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, zobowiązany jest do pobierania zaliczek na ten podatek od faktycznie wypłacanych komplementariuszowi, w ciągu roku obrotowego, zaliczek na poczet zysku.**

**Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie będzie uprawniona do pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych pobieranego od przychodów komplementariusza z tytułu zaliczek wypłacanych w trakcie roku na poczet zysku rocznego Spółki, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i sumy zapłaconych przez Spółkę w danym roku podatkowym zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób prawnych.**

Końcowo wyjaśnienia wymaga, że na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawcę wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.