Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-826/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-11-14
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.
Słowa kluczowe: gmina; kanalizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; przyłącze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2013 r. (data wpływu 19 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 13 listopada 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2013 r. złożono ww. wniosek, uzupełniony w dniu 13 listopada 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina realizuje na swoim obszarze inwestycje w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. W ramach dokonywanych inwestycji, realizowany jest m.in. projekt polegający na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy.

Wskazana inwestycja polega w szczególności na zaprojektowaniu, dostawie, montażu i uruchomieniu …. sztuk przydomowych, przyzagrodowych oczyszczalni ścieków zlokalizowanych na terenie Gminy, w miejscowościach XXX, XXX, XXX, XXX W związku z realizacją opisanego powyżej projektu Gmina zawarła umowy z właścicielami poszczególnych nieruchomości, na których miały być instalowane przydomowe oczyszczalnie ścieków. Jako strona wskazanych umów, Gmina jest zobligowana do dokonania dostawy oraz montażu urządzeń w postaci przydomowych oczyszczalni ścieków na poszczególnych posesjach, które zostały nieodpłatnie użyczone Gminie przez ich właścicieli.

W ramach projektu inwestycyjnego Gmina poniosła szereg wydatków, w szczególności dotyczących nabycia towarów i usług związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków. Faktury z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu inwestycyjnego są wystawiane na Gminę.

Realizacja powyższej inwestycji pozwoli niektórym gospodarstwom na korzystanie z nowoczesnych oczyszczalni ścieków, co niewątpliwie stanowić będzie korzyść dla tych podmiotów. Jednocześnie, użytkownicy oczyszczalni będą zobowiązani uiścić na rzecz Gminy wynagrodzenie za instalację powyższej infrastruktury. I tak, w związku z realizacją inwestycji Gmina uzyskuje oraz uzyskiwać będzie dwa rodzaje wynagrodzenia:

1.  w momencie rozpoczęcia inwestycji Gmina uzyskuje od użytkowników jednorazowe wynagrodzenie z tytułu realizacji budowy przydomowej oczyszczalni ścieków na rzecz jej użytkownika,
2.  po zakończeniu 10-letniego okresu obowiązywania umowy, Gmina uzyska wynagrodzenie z tytułu zbycia oczyszczalni na rzecz jej użytkownika.

W momencie dokonania zapłaty opisanej w punkcie 2 powyżej, własność przydomowej oczyszczalni ścieków przejdzie na właściciela nieruchomości, na której oczyszczalnia została zainstalowana. Do momentu wykupu oczyszczalni, przez cały 10-letni okres trwania umowy, właścicielem wybudowanej przydomowej oczyszczalni ścieków pozostaje natomiast Gmina.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących budowy oraz utrzymania przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, tzn. w deklaracji za okres, w którym otrzymano fakturę lub za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług w ramach realizacji projektu inwestycyjnego w zakresie budowy oraz utrzymania przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, tzn. w deklaracji za okres, w którym otrzymano fakturę lub za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

1.  Uwagi ogólne.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tak więc aby ustalić, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, konieczne jest stwierdzenie, że:

1.  Gmina realizuje dane czynności jako podatnik VAT,
2.  inwestycje realizowane przez Gminę związane są ze sprzedażą opodatkowaną VAT.

Ad. 1.Gmina jako podatnik VAT

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei zgodnie z art. 15. ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W świetle powyższej regulacji, Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, w związku z wykonywaniem w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność czynności związanych z zadaniami publicznymi (zadaniami własnymi) nałożonymi m.in. ustawą o samorządzie gminnym co do zasady nie jest podatnikiem VAT. Gmina, jako organ władzy publicznej, jest jednak podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Gmina zawarła umowy cywilnoprawne z właścicielami posesji, na których zlokalizowane będą przydomowe oczyszczalnie ścieków. Jako strona wskazanych umów, Gmina będzie zobligowana do dokonania dostawy oraz montażu urządzeń w postaci przydomowych oczyszczalni ścieków na poszczególnych posesjach. Jednocześnie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, w ramach realizacji zawartych umów, Gmina otrzymuje od właścicieli nieruchomości, na terenie których instalowane są oczyszczalnie, wynagrodzenie o następującym charakterze:

*   wynagrodzenie za dokonanie instalacji oczyszczalni ścieków,
*   wynagrodzenie za przekazanie na własność przydomowej oczyszczalni otrzymywane przez Gminę od właściciela posesji po zakończeniu okresu umowy zawartej pomiędzy Gminą a właścicielem nieruchomości.

W ocenie Gminy, nie ulega wątpliwości, że w omawianym powyżej przypadku Gmina występuje jako podatnik VAT, w szczególności w zakresie dokonywania odpłatnej dostawy oraz instalacji przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców Gminy.

Ad. 2. Związek dokonywanych nabyć z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Należy jednocześnie zauważyć, że w analizowanym przypadku nakłady poczynione przez Gminę będą bezpośrednio związane z czynnościami odpłatnego świadczenia usług oraz odpłatnej dostawy towarów, realizowanymi przez Gminę. Czynności takie, realizowane przez Gminę działającą w charakterze podatnika, podlegają opodatkowaniu VAT.

Podstawową stawką VAT jest obecnie stawka 23%. Dla opisanych w stanie faktycznym transakcji realizowanych przez Gminę przepisy nie przewidują obniżonej stawki podatku ani zwolnienia z podatku. W szczególności, zastosowania nie znajdzie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wykonawczego do ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), który przewiduje zwolnienie od podatku czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Brak możliwości zastosowania tego zwolnienia z VAT wynika z faktu, że realizując przedmiotowe projekty inwestycyjne, Gmina nie działa jako podmiot wykonujący zadania własne zlecone ustawą. Nie ulega bowiem wątpliwości, że nabywane przez Gminę towary i usługi związane z budową przydomowych oczyszczalni ścieków są ściśle związane z dokonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych w postaci dostawy oraz montażu wskazanych obiektów infrastruktury na rzecz poszczególnych mieszkańców Gminy za wynagrodzeniem.

Mając powyższe na uwadze, Gmina stoi na stanowisku, że wybudowane przez nią przydomowe oczyszczalnie ścieków wykorzystywane są przez Gminę do czynności opodatkowanych VAT (odpłatna dostawa towarów z instalacją). Tym samym, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług związanych z budową i utrzymaniem przedmiotowych oczyszczalni.

Stosownie do art. 86 ust. ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową oraz bieżącym utrzymaniem przydomowych oczyszczalni ścieków w okresie rozliczeniowym, w którym Gmina otrzymała lub otrzyma powyższe faktury. W przypadku niedokonania odliczenia w tym terminie, Gmina może odliczyć podatek VAT w deklaracji za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Wskazano, że zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji z dnia 4 kwietnia 2013 r. (sygn. IPTPP4/443-864/12-7/UNR) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi analizował stan faktyczny, zgodnie z którym Gmina pobierała wpłaty w postaci wkładu własnego od właścicieli posesji z tytułu instalacji kolektorów słonecznych.

W wydanej interpretacji organ podatkowy stwierdził m.in., że „w przedmiotowej sprawie czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, będzie dostawa i montaż instalacji kolektorów słonecznych na budynkach prywatnych, na poczet wykonania której Gmina pobiera określoną opłatę w wysokości 25% kosztów ww. instalacji. Z powyższego wynika więc, że kwoty uiszczane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Gminę przedmiotowej inwestycji stanowią zaliczki, w związku z otrzymaniem których po stronie Gminy powstaje obowiązek podatkowy. W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty dotyczyć będą dostawy i montażu instalacji kolektorów słonecznych na budynkach prywatnych. Powyższe zatem wskazuje, że świadczenia, co do których zobowiązał się Wnioskodawca w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będą odpłatne świadczenie, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, że Wnioskodawca z tytułu czynności, do wykonania których zobowiązał się na podstawie umów cywilnoprawnych z mieszkańcami, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a czynności te stanowić będą odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług, które - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i w świetle § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. nie będą korzystać ze zwolnienia. W konsekwencji powyższego, przyjąć należy, iż towary i usługi zakupione w ramach realizacji projektu związane zarówno z montażem instalacji solarnych na domach prywatnych jak i wydatki o charakterze bieżącym na działania związane z zarządzaniem projektem, promocją projektu oraz szkolenia organizowane w ramach projektu, wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. (\`(...)\`) Tym samym Zainteresowany będzie miał prawo do odzyskania podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu, z faktur, które dokumentują poniesione przez Gminę wydatki na montaż instalacji solarnych na domach prywatnych oraz wydatki o charakterze bieżącym na działania związane z zarządzaniem projektem, promocją projektu oraz szkolenia organizowane w ramach projektu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy”.

Brak konieczności stosowania art. 90 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Proporcję, o której mowa powyżej, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z analizy treści art. 90 ust. 1 jasno wynika, że w przypadku wykonywania zarówno czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych z opodatkowania, podatnik w pierwszej kolejności ma obowiązek samodzielnego wyodrębnienia kwot podatku naliczonego wynikających z otrzymanych faktur zakupowych, które są związane z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Dopiero w przypadku braku możliwości dokonania takiego przyporządkowania, podatnik obowiązany jest dokonać odliczenia podatku VAT z wykorzystaniem proporcji sprzedaży, według zasad określonych w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W ocenie Gminy, w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego nie ulega wątpliwości, że towary i usługi nabywane przez Gminę w związku z realizacją projektu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków w całości związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odpłatna realizacja inwestycji w postaci przydomowych oczyszczalni ścieków oraz odpłatna dostawa tych oczyszczalni). Nie ma w tym przypadku znaczenia, że w szerokim zakresie prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej znajdują się również czynności objęte zwolnieniem od podatku VAT. Skoro bowiem istnieje możliwość wyodrębnienia kwot podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, które następnie będą związane z dokonywaną przez Gminę dostawą towarów opodatkowaną VAT, w świetle art. 90 ust. 1 ustawy o VAT Gminie przysługiwać powinno prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu poniesienia wskazanych wydatków (bez uwzględniania proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).

Podsumowując, w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji w postaci budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej kwocie, z pominięciem proporcji sprzedaży, o której mowa w przywołanych powyżej przepisach ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.