Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-668/13-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-21
Teza: Czy Spółka z o. o. i Gmina są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i gdy wartość świadczeń między podmiotami przekroczy wartości określone w art. 9a ust. 2 ww. ustawy, na Spółce będzie ciążył obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji z Gminą? Czy Spółka ma obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej dla transakcji ze Spółkami, w których Gmina posiada udziały nie mniejsze niż 5%?
Słowa kluczowe: dokumentacja-dokumentacja podatkowa; gmina; podmiot-podmioty powiązane; transakcja; udział; świadczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółka, przedstawione we wniosku z dnia 21.08.2013r. (data wpływu 26.08.2013r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących tzw. cen transferowych w zakresie:

*   pytania numer 1 – **jest nieprawidłowe;**

*   pytania numer 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.08.2013r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących tzw. cen transferowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Jesteśmy spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w której Gmina miasta posiada 100 % udziałów. Spółka dokonuje transakcji z Gminą. Spółka dokonuje sprzedaży usług na rzecz Gminy, głównie w zakresie gospodarki odpadami, czyli w zakresie należącym do zadań własnych Gminy. Transakcje z Gminą przekraczają kwoty określone, w art. 9a ust 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Poza tym Spółka dokonuje transakcji z innymi spółkami prawa handlowego (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), których udziałowcem jest Gmina Miasta.

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym Spółka zadała następujące pytanie.

1.  Czy Spółka z o. o. i Gmina są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i gdy wartość świadczeń między podmiotami przekroczy wartości określone w art. 9a ust. 2 ww. ustawy, na Spółce będzie ciążył obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej transakcji z Gminą?
2.  Czy Spółka ma obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej dla transakcji ze Spółkami, w których Gmina posiada udziały nie mniejsze niż 5%?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1)

Spółka z o.o. i Gmina we własnym imieniu zaciągają zobowiązania. O ile Spółka z o.o. jest podatnikiem podatku dochodowego (od osób prawnych), o tyle Gmina jest osobą prawną lecz jako jednostka budżetowa jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych. W rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 1 updop „podmiotem krajowym” jest Spółka z o.o., natomiast Gmina nie jest „podmiotem krajowym” w rozumieniu tego przepisu, gdyż jest z podatku dochodowego zwolniona. W takiej sytuacji świadczenia pomiędzy Spółką z o.o. a Gminą nie będą świadczeniami pomiędzy „podmiotami krajowymi”. Będą to świadczenia pomiędzy podmiotem krajowym (Spółką z o.o.) w rozumieniu art. 11 ust. 1 pkt 1 updop a podmiotem, który nie jest „podmiotem krajowym” w rozumieniu tego przepisu. W konsekwencji Spółka z o.o. oraz Gmina nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 updop, co oznacza, że świadczenia pomiędzy nimi nie będą świadczeniami pomiędzy podmiotami powiązanymi, a co za tym idzie spółka nie będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2)

Transakcje między spółkami, w których ta sama Gmina ma udziały nie mniejsze niż 5 % należy uznać za transakcje pomiędzy „podmiotami krajowymi” w rozumieniu art. 11 ust 4 ustawy updop, zobowiązane do sporządzania dokumentacji podatkowej w sytuacji gdy zostaną przekroczone kwoty, o których mowa art. 9a ust 2 ustawy updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania numer 2 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Natomiast na tle przedstawionego stanu faktycznego, w zakresie pytania numer 1, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 ww. ustawy, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

Przepis art. 9a ust. 3 powołanej ustawy stanowi natomiast, że obowiązek sporządzenia dokumentacji, o którym mowa w ust. 1, obejmuje również transakcję, w związku z którą zapłata należności wynikająca z takiej transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20.000 EURO.

W myśl art. 19 ust. 4 omawianej ustawy, jeżeli organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej określą, na podstawie art. 11, dochód podatnika w wysokości wyższej (stratę w wysokości niższej) niż zadeklarowana przez podatnika w związku z dokonaniem transakcji, o których mowa w art. 9a, a podatnik nie przedstawi tym organom wymaganej przez te przepisy dokumentacji podatkowej - różnicę między dochodem zadeklarowanym przez podatnika a określonym przez te organy opodatkowuje się stawką 50%.

Stosownie natomiast do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

\- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W myśl art. 11 ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1 - 3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5% (art. 11 ust. 5a omawianej ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, iż artykuł 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest przepisem szczególnym i dotyczy podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu.

Celem szczególnej regulacji prawnej art. 11 ww. ustawy jest zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa przed takimi działaniami podatników, które polegają na stosowaniu we wzajemnych transakcjach cen odbiegających od rynkowych, po to aby osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy.

O przerzucaniu dochodu można mówić wówczas, gdy wykaże się, że podatnik miał możliwość osiągnięcia dochodu, jakiego należałoby oczekiwać. Oznacza to, że zawarte w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych unormowania chronią interesy fiskalne wierzyciela podatkowego przed erozją podstawy opodatkowania na skutek zawierania przez podmioty pozostające ze sobą w szczególnych związkach transakcji, których ceny odbiegają od wolnorynkowych, tj. odbiegają od cen, jakie ustaliłyby ze sobą podmioty niepowiązane.

Przysługująca organowi podatkowemu na podstawie art. 11 ww. ustawy kompetencja do szacunkowego ustalania dochodów podatnika stanowi odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących ustalania podstawy opodatkowania.

Jednocześnie szczegółowy sposób i tryb oszacowania przez organy podatkowe dochodów, o których mowa w tej regulacji został podany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. z 2009 r. Nr 160, poz. 1268; dalej: rozporządzenie). Stosowanie uregulowań zawartych w przepisach rozporządzenia ma na celu określenie oraz opodatkowanie dochodów, które mogą być racjonalnie uznane za uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku podmiotów mających miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, również dochodów uzyskanych za granicą, jeżeli racjonalnie mogą być przypisane tym podmiotom (§ 1 ust. 3 ww. rozporządzenia). Na podstawie § 1 ust. 4 omawianego rozporządzenia, przepisów rozporządzenia nie stosuje się w przypadku transakcji, w których cena lub sposób określenia ceny przedmiotu takiej transakcji wynika z ustaw i wydanych na ich podstawie aktów normatywnych.

Podsumowując, wskazać należy, iż przepisy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają obowiązek sporządzania przez podatników dokumentacji m.in. w zakresie transakcji zawieranych przez tych podatników z podmiotami powiązanymi z podatnikiem w sposób, o którym jest mowa w art. 11 ust. 1 i 4 tej ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (Spółka) jest w 100% własnością Gminy. Pomiędzy tymi podmiotami (Spółką a Gminą) dochodzi do transakcji sprzedaży, głównie w zakresie gospodarki odpadami, czyli w zakresie należącym do zadań własnych gminy. Transakcje z Gminą przekraczają kwoty określone, w art. 9a ust 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, iż w oparciu o zapis art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółkę oraz Gminę należy uznać za podmioty powiązane.

Gmina – stosownie do art. 164 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) – jest podstawową jednostką samorządu terytorialnego. Stosownie do art. 165 ust. 1 tej ustawy, jednostki samorządu terytorialnego mają osobowość prawną. Przysługują im prawo własności i inne prawa majątkowe. Zadania publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej są wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadania własne (art. 166 ust. 1 Konstytucji). Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 80, poz. 526 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o jednostkach samorządu terytorialnego - rozumie się przez to gminy, powiaty i województwa. W myśl natomiast art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina posiada osobowość prawną.

Stosownie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Stosownie zaś do postanowień art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Przepis art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera katalog zwolnień podmiotowych. Podmioty w nim wymienione m.in. jednostki samorządu terytorialnego np. gminy (w określonym zakresie) są zwolnione od podatku dochodowego. Nie zmienia to jednak faktu, że podmioty takie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza, że wszelkie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakładające inne obowiązki niż składanie deklaracji i zapłata podatku, mają zastosowanie także do tych podmiotów. W konsekwencji gmina będąca osoba prawną, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 1 ust. 1 ustawy), zwolnionym od tego podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy. Za błędne zatem należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym Gmina nie jest „podmiotem krajowym” o którym mowa w art. 11 ust. 1 pkt 1 i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zgodnie z definicją ustawową - podatnikiem podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wobec powyższego transakcje zawierane pomiędzy Spółką a Gmina, będącą jej 100% udziałowcem stanowią transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi w sposób określony w art. 11 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy. Skoro zaś wartość takich transakcji zawieranych przez Spółkę przekracza kwoty określone w art. 9a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka ma obowiązek tworzenia dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie:

*   pytania numer 1 – za nieprawidłowe;
*   pytania numer 2 – za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.