Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.751.2019.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-20
Teza: Miejsca opodatkowania nabywanych usług oraz prawa do odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: dostawca-dostawca usług; doświadczenie; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; odliczenia-odliczenie podatku; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania nabywanych usług oraz prawa do odliczenia podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania nabywanych usług oraz prawa do odliczenia podatku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Informacje wstępne

A. (dalej: Wnioskodawca) jest podmiotem z siedzibą w Irlandii, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji i handlu artykułami spożywczymi. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Kontrahent 1 to podmiot z siedzibą w Polsce, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie produkcji wybranych artykułów spożywczych, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce. Wnioskodawca oraz Kontrahent 1 nie należą do tej samej grupy kapitałowej.

Kontrahent 2 to podmiot z siedzibą w Polsce, prowadzący działalność gospodarczą w zakresie produkcji wybranych artykułów spożywczych, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce. Wnioskodawca oraz Kontrahent 2 należą do tej samej grupy kapitałowej (B.). W dalszej części niniejszego wniosku Kontrahent 1 oraz Kontrahent 2 będą łącznie zwani również jako Producenci.

Wnioskodawca nie posiada siedziby działalności ani stałego przedstawicielstwa w Polsce, nie wynajmuje ani nie wynajmował w Polsce powierzchni magazynowej, biurowej, lub montażowej, nie posiada również w Polsce wyposażenia, maszyn ani urządzeń niezbędnych do prowadzenia działalności. Wnioskodawca nie zatrudniał ani nie zatrudnia na terenie Polski pracowników.

1.  Zakres współpracy Wnioskodawcy z Kontrahentem 1

W 2013 roku Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem 1 umowę w zakresie produkcji i dostaw towarów („manufacturing and supply agreement”, dalej: Umowa 1). Na jej mocy Kontrahent 1 zobowiązał się do produkcji i sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy objętych zakresem Umowy 1 wybranych towarów - słodyczy (dalej: Produkty). Należy w tym miejscu podkreślić, że Wnioskodawca jest właścicielem wszelkich praw własności intelektualnej do Produktów (w szczególności patentów, znaków towarowych, wzorów przemysłowych, innych znaków ochronnych) i zobowiązał się do udzielenia Kontrahentowi 1 licencji do wykorzystywania tych praw, ale tylko na potrzeby Umowy 1.

W związku z tym te Produkty mogą być sprzedawane tylko na rzecz Wnioskodawcy, ale jednocześnie właściwe postanowienia Umowy 1 wskazują, że Kontrahent 1 w żaden sposób nie jest ograniczony w zakresie produkcji innych towarów niż Produkty czy to pod marką własną, czy to na rzecz innych podmiotów.

Surowce wykorzystywane w procesie produkcji oraz pakowania Produktów są nabywane przez Kontrahenta 1 we własnym imieniu i stają się własnością tego podmiotu. Oznacza to, że Kontrahent 1 jest też właścicielem wyprodukowanych przez siebie Produktów. Jednocześnie ryzyko uszkodzenia lub utraty Produktów, jak również prawo własności do nich (a co za tym idzie - prawo do rozporządzania nimi jak właściciel) przechodzi z Kontrahenta 1 na Wnioskodawcę dopiero, gdy zostaną one załadowane na środek transportu zapewniony przez Wnioskodawcę lub przewoźnika działającego na rzecz Wnioskodawcy i ten środek transportu opuści punkt załadunku w fabryce Kontrahenta 1. Ponadto Kontrahent 1 odpowiedzialny jest za dostarczanie na rzecz Wnioskodawcy Produktów odpowiedniej jakości i może z tego tytułu ponosić odpowiedzialność finansową. W procesie wytwarzania Produktów powinni brać udział pracownicy Kontrahenta 1, którzy są w tym zakresie odpowiednio przeszkoleni i doświadczeni.

W celu zagwarantowania pożądanej jakości Produktów Wnioskodawca zatwierdza listę dostawców specjalistycznych ingrediencji potrzebnych w procesie wytwarzania konkretnych Produktów i to spośród nich Kontrahent 1 wybiera podmioty, od których je zakupi. Jednocześnie Wnioskodawca może zażądać, by pozostałe surowce wykorzystywane w procesie produkcji były nabywane od dostawców, których jakość zostanie wcześniej zbadana i zatwierdzona przez Kontrahenta 1. Niektóre specjalistyczne ingrediencje mogą być również nabywane przez Kontrahenta 1 bezpośrednio od Wnioskodawcy.

Przedstawiciele Wnioskodawcy nie mają prawa do swobodnego wstępu na teren fabryki Kontrahenta 1, w której wytwarzane są Produkty. Niemniej jednak Wnioskodawca może, na własny koszt i po uprzednim dostarczeniu właściwego powiadomienia Kontrahentowi 1, przeprowadzić kontrolę i audyt dokumentacji dotyczącej kosztów ponoszonych przez Kontrahenta 1 w procesie produkcji oraz samego procesu produkcji w świetle zgodności jego prowadzenia z zapisami Umowy 1. Pracownicy Kontrahenta 1 będą szkoleni w zakresie wymagań technicznych przedstawianych przez Wnioskodawcę i będą zobowiązani do zachowania wyznaczonych przez Wnioskodawcę standardów jakości.

Jednocześnie, może się zdarzyć, że Kontrahent 1 będzie również wykonywał pewne usługi na rzecz Wnioskodawcy. Byłyby to ogólne usługi B2B, do których stosuje się ogólne zasady ustalania miejsca ich świadczenia dla celów opodatkowania podatkiem VAT.

1.  Zakres planowanej współpracy Wnioskodawcy z Kontrahentem 2

W ramach planowanego rozszerzenia zakresu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na terytorium Polski Wnioskodawca planuje zawrzeć z Kontrahentem 2 umowę na usługi produkcyjne („consignment manufacturing agreement”, dalej: Umowa planowana).

Na mocy Umowy planowanej Kontrahent 2 ma świadczyć na rzecz Wnioskodawcy usługi związane z produkcją wybranych artykułów spożywczych (m.in. przetwarzanie żywności, usługi produkcyjne) w swojej fabryce zlokalizowanej na terytorium Polski.

Właścicielem zarówno surowców oraz materiałów wykorzystywanych w procesie produkcji, jak i gotowych wyrobów, ma być Wnioskodawca. Kontrahent 2 nigdy nie będzie uzyskiwał prawa własności do nich, będzie tylko świadczył usługi produkcyjne na surowcach/materiałach należących do Wnioskodawcy. Oznacza to, że pracownicy Kontrahenta 2 będą tylko przyjmować surowce do magazynu i wykonywać wymagane prace produkcyjne. Pracownicy ci będą szkoleni w zakresie wymagań technicznych przedstawianych przez Wnioskodawcę i będą zobowiązani do zachowania wyznaczonych przez Wnioskodawcę standardów jakości.

Jednocześnie kluczowe decyzje związane z procesem produkcji (rozumianym jako całość), włączając w szczególności planowanie zakupu surowców oraz popytu na towary, będą leżały w gestii Wnioskodawcy. Kontrahent 2 nie będzie też mógł zawierać żadnych umów/kontraktów w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy.

Ponadto gotowe wyroby oraz surowce wykorzystywane do ich produkcji będą składowane w magazynie należącym do / wynajmowanym przez Kontrahenta 2, znajdującym się na terytorium Polski.

Reprezentanci Wnioskodawcy będą mieli prawo do okresowych wizyt na terenie fabryki Kontrahenta 2 w związku z wszelkimi kwestiami dotyczącymi usługi produkcyjnej świadczonej na rzecz Wnioskodawcy, które mogą się pojawić. Przedstawiciele Wnioskodawcy nie mają jednak prawa do swobodnego wstępu na teren fabryki, w której prowadzony ma być proces produkcyjny przez Kontrahenta 2. Wnioskodawca może przy tym, na własny koszt i po uprzednim dostarczeniu właściwego powiadomienia Kontrahentowi 2, przeprowadzić kontrolę i audyt dokumentacji dotyczącej kosztów ponoszonych przez Kontrahenta 2 w procesie produkcji oraz samego procesu produkcji w świetle zgodności jego prowadzenia z zapisami Umowy planowanej.

Wynagrodzenie za usługi produkcyjne świadczone przez Kontrahenta 2 będzie równe faktycznie poniesionym kosztom i będzie powiększone o stosowną marżę.

Planuje się, że zasadniczo Wnioskodawca będzie jedynym klientem Kontrahenta 2, jednak bez zawierania klauzuli wyłączności w tym zakresie. Planuje się również, że Wnioskodawca będzie sprzedawał towary wytworzone przez Kontrahenta 2, co do zasady, innym podmiotom na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy miejscem świadczenia (opodatkowania) planowanych usług, które mają być realizowane przez Kontrahenta 2 na rzecz Wnioskodawcy będzie terytorium Polski?
2.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, tj. uznania, że miejscem świadczenia (opodatkowania) planowanych usług, które mają być realizowane przez Kontrahenta 2 na rzecz Wnioskodawcy będzie terytorium Polski - czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na jego rzecz przez Kontrahenta 2 z tytułu świadczenia w/w usług?
3.  Czy w przypadku gdyby Wnioskodawca nabył usługi od Kontrahenta 1 (ogólne usługi B2B), miejscem ich świadczenia (opodatkowania) będzie terytorium Polski, podobnie jak w przypadku usług wykonywanych przez Kontrahenta 1, przy czym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na jego rzecz przez Kontrahenta 1 z tytułu świadczenia takich usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Miejscem świadczenia (opodatkowania) planowanych usług, które mają być realizowane przez Kontrahenta 2 na rzecz Wnioskodawcy będzie terytorium Polski, w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów o VAT, wynikającego ze współpracy z Kontrahentem 1 oraz Kontrahentem 2.
2.  Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na jego rzecz przez Kontrahenta 2 z tytułu świadczenia w/w usług.
3.  W przypadku gdyby Wnioskodawca nabył usługi od Kontrahenta 1 (ogólne usługi B2B), Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na jego rzecz przez Kontrahenta 1.

UZASADNIENIE:

Ad. 1

1.  Uwagi ogólne

1.1. Miejsce świadczenia usług na podstawie przepisów ustawy o VAT

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług ustala się na podstawie przepisów zawartych w dziale V, rozdziale 3 ustawy o VAT (art. 28a-28o).

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania przepisów o miejscu świadczenia usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Przenosząc powyższe regulacje na będący przedmiotem niniejszego wniosku stan faktyczny /zdarzenie przyszłe, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma wątpliwości, że zarówno Wnioskodawca, jak i Kontrahent 2 są osobami prawnymi wykonującymi samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie - należy ich uznać za podatników w rozumieniu analizowanych przepisów.

W myśl zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednocześnie, na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, iż w analizowanych okolicznościach co do usług, które Kontrahent 2 ma zacząć wykonywać na rzecz Wnioskodawcy nie znajdą zastosowania przepisy regulujące szczególne zasady w zakresie określania miejsca świadczenia. Tym samym, miejsce świadczenia tychże usług dla celów opodatkowania ich podatkiem od towarów usług należy ustalać na podstawie miejsca siedziby działalności gospodarczej, ewentualnie miejsca stałego prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Z będącego przedmiotem niniejszego wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niewątpliwie wynika, że siedziba działalności gospodarczej Wnioskodawcy znajduje się w Irlandii. Toteż, zgodnie z powyżej cytowaną zasadą ogólną, wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia omawianych planowanych usług produkcyjnych przez Kontrahenta 2 na rzecz Wnioskodawcy, powinna być Irlandia. Innymi słowy - na podstawie wskazanego przepisu usługi te nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce.

Niemniej jednak, biorąc pod uwagę brzmienie art. 28b ust. 2 ustawy, należy również przeanalizować, czy w analizowanych okolicznościach Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

1.  Pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów o VAT - uwagi ogólne

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że ustawa o VAT oraz wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze nie definiują pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Niemniej jednak, definicja taka przewidziana została w art. 11 ust. 1 oraz ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. UE L z dnia 23 marca 2011 r.; dalej: Rozporządzenie).

Należy przy tym zauważyć, iż przedmiotowe Rozporządzenie wiąże w całości i jest stosowane bezpośrednio (tj. bez potrzeby implementacji do krajowego porządku prawnego) we wszystkich państwach członkowskich - w celu zapewnienia jednolitej wykładni analizowanego pojęcia we wszystkich krajach członkowskich (co jest kluczowe dla spełnienia podstawowych zasad opodatkowania systemu VAT - takich jak powszechność opodatkowania oraz zakaz podwójnego opodatkowania).

Zgodnie ze wskazanymi przepisami Rozporządzenia, „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza:

*   dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 1 Rozporządzenia - na potrzeby stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE);

*   dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje (art. 11 ust. 2 Rozporządzenia - na potrzeby stosowania art. 45 dyrektywy 2006/112/WE i innych przepisów).

Dodatkowo w przepisie art. 11 tego Rozporządzenia wskazuje się, że fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Omawiana kwestia była również przedmiotem licznych wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał). Konkluzje zawarte w tych rozstrzygnięciach i przyjęta przez Trybunał linia orzecznicza w tym zakresie stały się podstawą do stworzenia cytowanej wyżej regulacji, dlatego też wskazówki TSUE powinny być tym bardziej brane pod uwagę przy rozstrzyganiu kwestii tego czy w danej sytuacji podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w danym kraju członkowskim.

W tym kontekście, warto wskazać na następujące tezy płynące z orzecznictwa TSUE:

*   w wyroku z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz vs. Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (C-168/84) TSUE stwierdził m.in., że „prowadzenie działalności komercyjnej może być rozpatrywane jako tworzące stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu odpowiednich przepisów, tylko jeśli to miejsce charakteryzuje się stałą obecnością zarówno ludzkich, jak i technicznych zasobów potrzebnych do świadczenia danych usług”;

*   w wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl vs. Bundeszentralamt fur Steuern (C- 73/06) wskazane zostało, iż „zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (\`(...)\`). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny.”;

*   w wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV vs. Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondernemingen te Amsterdam (C-190/95) Trybunał uznał, że: „Co za tym idzie, żeby uznać, na zasadzie odejścia od zasadniczego kryterium głównego miejsca siedziby, że podatnik świadczy w danym miejscu usługi, takie miejsce musi posiadać wystarczający stopień trwałości i strukturę odpowiednią, pod względem zasobów ludzkich i technicznych, żeby świadczyć usługi w sposób niezależny.”;

*   w uzasadnieniu do wyroku z dnia 20 lutego 1997 r. w sprawie Commissioners of Customs and Excise vs. DFDS A/S (C-260/95) Trybunał wskazał, że nie można twierdzić, że usługi są świadczone z zakładu innego niż miejsce, w którym sprzedawca ustanowił swoją działalność gospodarczą, chyba że ten zakład ma odpowiednią minimalną wielkość, a ponadto są w nim stale obecne ludzkie i techniczne zasoby potrzebne do świadczenia usług.”.

Biorąc pod uwagę powyższe, aby twierdzić, iż zagraniczny podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, należy wykazać, że struktura wykorzystywana przez taki podmiot na terytorium Polski charakteryzuje się następującymi elementami:

1.  wystarczająca stałość prowadzonej działalności gospodarczej;
2.  odpowiednia struktura w zakresie zaplecza technicznego i osobowego;
3.  odpowiednia samodzielność i niezależność struktury.

1.  Działalność Wnioskodawcy w świetle kryteriów rozstrzygających o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

3.1. Stałość prowadzonej działalności gospodarczej

Stałość prowadzenia działalności gospodarczej powinna być rozumiana jako zamiar permanentnego, nieprzerwanego jej wykonywania na terytorium danego państwa (albo przynajmniej zamiar wykonywania jej w perspektywie długoterminowej). Działalność ta powinna się również odznaczać takim poziomem zaangażowania podmiotu ją prowadzącego, który będzie wskazywał na to, że nie ma ona charakteru tymczasowego.

Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie prowadzić działalność w Polsce w dość szeroki sposób, przy czym działalność ta planowana jest długoterminowo, Wnioskodawca jest zdania, iż przesłanka ta będzie spełniona.

3.2. Odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego

O istnieniu odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego i osobowego można mówić w sytuacji, w której na terytorium danego kraju znajdują się zarówno ludzkie, jak i techniczne zasoby, które jednocześnie jako całość tworzą zwartą strukturę, która jest wystarczająca dla celów prowadzenia przez podmiot zagraniczny działalności gospodarczej w tym kraju.

Jak zostało wskazane w cytowanym powyżej wyroku w sprawie Planzer Luxembourg Sarl vs. Bundeszentralamt fur Steuern (C-73/06): „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (\`(...)\`). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny.”

Należy zauważyć, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i handlu artykułami spożywczymi. Jednocześnie, Wnioskodawca nie dysponuje na terytorium Polski własnymi zasobami, które umożliwiałyby realizację tej działalności gospodarczej w sposób niezależny. Wnioskodawca korzysta jednak, jak również zamierza zacząć korzystać, z pewnych zasobów Producentów zlokalizowanych na terytorium Polski.

W tym kontekście należy w pierwszej kolejności zauważyć, że, jak wynika z opinii rzecznika generalnego z 15 maja 2014 r. w sprawie C-605/12 (Welmory), w kontekście oceny istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zagranicznego podmiotu w Polsce „własne zaplecze personalne i techniczne nie jest w tym celu konieczne, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego”.

W konsekwencji, analizie powinno zostać poddane to, czy w okolicznościach opisywanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca uzyska na terytorium Polski dostępność do zaplecza technicznego i personalnego niezbędnego dla celów prowadzenia przez niego działalności gospodarczej co najmniej w sposób porównywalny do dostępności zaplecza własnego.

Mając na uwadze powyższe (m.in. tezy wskazane w sprawie C-605/12 Welmory) i odnosząc je do opisywanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca poprzez nawiązanie współpracy z Producentami osiągnie pewien stopień kontroli nad sposobem wykorzystania zasobów Producentów zlokalizowanych na terytorium Polski, tym samym zaś w ocenie Wnioskodawcy omawiana przesłanka (odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego) będzie spełniona.

Za zasadnością takiego wniosku przemawiają przede wszystkim następujące okoliczności:

*   Zakres planowanej współpracy Wnioskodawcy z Producentami będzie na tyle szeroki, iż można uznać że dochodzić będzie do wykorzystywania przez Wnioskodawcę zlokalizowanej w kraju infrastruktury technicznej oraz zaplecza personalnego Producentów w ramach realizowanych przez nich świadczeń.

*   Wnioskodawca będzie mógł przynajmniej w pewnym zakresie kontrolować proces wytwarzania towarów, które będą dostarczane przez Producentów na jego rzecz - poprzez możliwość prowadzenia kontroli i audytu dokumentacji kosztowej, jak również procesu produkcji w świetle zapisów umownych z Producentami, czy też prawa do składania okresowych wizyt na terenie fabryki Kontrahenta 2.

*   Wnioskodawca będzie miał przynajmniej pewien wpływ na dobór surowców i materiałów wykorzystywanych do produkcji towarów dostarczanych na jego rzecz, jako właściciel części tych surowców i materiałów lub poprzez przygotowywanie listy dostawców, którzy powinni je zapewniać.

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi do wniosku, że poprzez „połączenie” współpracy zarówno z Kontrahentem 1, jak i planowanej współpracy z Kontrahentem 2 Wnioskodawca osiągnie pewien stopień kontroli nad zasobami współpracujących z nią podmiotów (Producentów), które zlokalizowane są na terytorium Polski i, biorąc pod uwagę planowany szeroki zakres współpracy Wnioskodawcy z takimi podmiotami, stopień tej kontroli można by uznać za porównywalny do tego, w jaki Wnioskodawca mógłby kontrolować swoje własne zasoby z perspektywy regulacji o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, omawiana przesłanka również będzie spełniona.

3.3. Odpowiednia samodzielności i niezależności struktury

Jak wskazano w wyroku TSUE w sprawie Welmory: „z orzecznictwa Trybunału w tej dziedzinie (zob. w szczególności wyrok Planzer Luxembourg, C-73/06, EU:C:2007:397, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo), którym bezpośrednio inspiruje się brzmienie art. 11 rozporządzenia wykonawczego można wywnioskować, że stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

W konsekwencji, jak wynika z powyższego orzecznictwa, aby możliwe było uznanie, że dane zasoby powodują powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, konieczne jest posiadanie przez nie cech autonomiczności oraz samodzielności.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, jak również biorąc pod uwagę opisywany wyżej planowany stopień kontroli Wnioskodawcy nad zasobami personalnymi i technicznymi należącymi do Producentów, należy stwierdzić, iż potencjalnie byłoby możliwe odbieranie i wykorzystanie przez Wnioskodawcę usług świadczonych do własnych potrzeb struktury, którą miałyby razem „tworzyć” zasoby należące do Kontrahenta 1 i Kontrahenta 2, a które zlokalizowane są na terytorium Polski.

Podsumowując powyższe, w świetle przedstawionych okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, nawiązanie współpracy z Producentami w opisywanym modelu powoduje, że w związku z wykorzystaniem infrastruktury oraz personelu Producentów, Wnioskodawca będzie posiadał na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W konsekwencji, miejscem świadczenia (opodatkowania) planowanych usług, które mają być realizowane przez Kontrahenta 2 na rzecz Wnioskodawcy będzie terytorium Polski, z uwagi na posiadanie przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów o VAT.

1.  Wybrane stanowiska organów podatkowych

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu podkreślić, iż władze skarbowe potwierdzają w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych lub podobnych stanach faktycznych zasadność takiego stanowiska, jak to przedstawione w niniejszym wniosku:

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lutego 2019 r. o znaku 0114-KDIP1-2.4012.759.2018.2.JŻ, organ interpretacyjny stwierdził m.in., że: „Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę wnioski wynikające z wyroków TSUE w kontekście okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca bowiem spełnia przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym działalności za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Z wniosku wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. sprzedaż materiałów stosowanych do izolacji akustycznej sprzętu gospodarstwa domowego. Natomiast w ramach obecnego modelu biznesowego Wnioskodawca dokonuje produkcji materiałów akustycznych na terytorium Polski. Również dostawy na rzecz klientów realizowane są przez Wnioskodawcę bezpośrednio z terytorium Polski. Przy tym, materiały akustyczne są produkowane wyłącznie w Polsce w zakładzie produkcyjnym Usługodawcy, jak również wszystkie etapy produkcji materiałów akustycznych odbywają się w Polsce w ramach umowy zawartej z Usługodawcą z półproduktów oraz innych komponentów zapewnionych przez Wnioskodawcę bezpośrednio z terytorium Włoch lub Belgii (w przyszłości również z Niemiec), bądź importowanych z terytorium Stanów Zjednoczonych. Natomiast po zakończeniu usług świadczonych przez Usługodawcę, gotowe i zapakowane materiały akustyczne są wysyłane z zakładu Usługodawcy bezpośrednio do kontrahentów Spółki, w tym posiadających swoje magazyny na terytorium kraju.

Powyższe okoliczności wskazują zatem, że Wnioskodawca, pomimo, że posiada siedzibę działalności gospodarczej w Belgii, część swojej działalności polegającej na produkcji materiałów akustycznych, a następnie ich dystrybucji realizuje na terytorium kraju. Działalność Wnioskodawcy w Polsce jest zorganizowana w sposób zapewniający przyjęcie półproduktów i komponentów w celach produkcji, wytworzenia gotowych towarów oraz ich dystrybucji na rzecz klientów. Wnioskodawca na terytorium kraju zorganizował/zapewnił niezbędne zasoby, które umożliwiają mu prowadzenie niezależnej działalności polegającej na produkcji i dystrybucji materiałów akustycznych. Bez znaczenia przy tym pozostaje, że zasoby techniczne oraz zaplecze personalne w głównej mierze należą do Usługodawcy, który jednocześnie świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi produkcji, magazynowania, wysyłki. Należy podnieść, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego (podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym). Istotne jest w tym przypadku ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu w sposób ciągły. Wnioskodawca decydując się na produkcję materiałów akustycznych w Polsce oraz ich dystrybucję z wykorzystaniem zaplecza technicznego i personalnego Usługodawcy, zleca mu, w tym jego pracownikom, realizację wszelkich czynności w celu przyjęcia materiałów i komponentów, wyprodukowania gotowych towarów, ich magazynowania oraz dystrybucji stanowiącej przedmiot działalności Wnioskodawcy (gotowe produkty, jak wskazał Wnioskodawca, są wykorzystywane przez niego do prowadzenia działalności gospodarczej). Tym samym, z punktu widzenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności na terytorium kraju polegającej na produkcji i dystrybucji towarów akustycznych Wnioskodawca posiada zasoby techniczne i personalne - mimo, że są zewnętrzne - niezbędne do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium kraju.”

Podobne stanowiska wyrażane były również m.in. w następujących interpretacjach indywidulanych, w których co prawda nie zawsze stan faktyczny był analogiczny do tego przedstawionego w niniejszym wniosku, ale zakres „obecności” podmiotu zagranicznego był podobny do tego, jak w planowanym modelu biznesowym dotyczącym sposobu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę na terytorium Polski:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2019 r. o znaku 0112-KDIL1-3.4012.46.2019.2.PR,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2018 r. o znaku 0114-KDIP1-2.4012.567.2017.2.RD,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 stycznia 2017 r. o znaku 1462- IPPP3.4512.858.2016.l.JF.

W świetle wskazanych interpretacji indywidualnych, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że fakt współpracy zarówno z Kontrahentem 1 oraz Kontrahentem 2 w sposób, w jaki planuje to robić Wnioskodawca powoduje, że Wnioskodawca będzie miał stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce dla celów VAT.

Ad. 2 i 3

Jak zostało wskazane powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia planowanych usług produkcyjnych, które mają być wykonywane przez Kontrahenta 2 na rzecz Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będzie Polska, w związku z czym usługi te powinny w przyszłości podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie czy będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na jego rzecz przez Kontrahenta 2 z tytułu świadczenia omawianych planowanych usług.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych regulacji wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z nabycia towarów i usług, które służą temu podatnikowi do wykonywania przezeń czynności podlegających opodatkowaniem VAT. Innymi słowy - aby podatnik mógł korzystać z owego prawa, musi istnieć związek pomiędzy towarami lub usługami, które nabywa z czynnościami opodatkowanymi, których dokonuje.

Jak już wspomniano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - Wnioskodawca planuje dokonywać dalszej dystrybucji towarów, które mają być produkowane na jego rzecz przez Kontrahenta 2, co oznacza dokonywanie na terytorium Polski takich transakcji jak dostawa towarów na terytorium kraju, eksport towarów i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wnioskodawca ma nabywać omawiane usługi produkcyjne w celu zapewnienia sobie dostępności towarów, które następnie mają być przedmiotem dokonywanych przez nią dostaw.

Niewątpliwie zatem nabywanie tychże usług służy Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych, co zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że podstawowy warunek dotyczący związku pomiędzy nabywanymi usługami i wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi jest w tej sytuacji spełniony.

Jednocześnie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca może nabywać wybrane usługi również od Kontrahenta 1. Biorąc pod uwagę, że usługi te byłyby niewątpliwie powiązane z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi, w opinii Wnioskodawcy, wyżej wymieniony podstawowy warunek dotyczący związku pomiędzy nabywanymi usługami i wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi również byłby w tej sytuacji spełniony.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że skoro miejscem świadczenia planowanych usług produkcyjnych, które mają być wykonywane przez Kontrahenta 2 na rzecz Wnioskodawcy, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, będzie Polska, a co za tym idzie, usługi te będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce, to Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenie przedmiotowych usług na zasadach ogólnych zgodnie z art. 86 ustawy o VAT.  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przy tym Organ zwraca uwagę na fakt, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Również interpretacje indywidualne powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku na poparcie, że posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej rozstrzygają w odmiennym stanie od zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Natomiast, posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności należy oceniać przez pryzmat konkretnego przypadku. Przy rozstrzyganiu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności niezbędna "struktura organizacyjna" różni się w zależności od sektora, którego sprawa dotyczy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.