Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-165/16/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-04-26
Teza: Czy zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom z Ukrainy zatrudnionym na podstawie umowy zlecenie zwolniony będzie od podatku i płatnik nie będzie miał obowiązku potrącania od niego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dodatki-dodatek za rozłąkę; Ukraina; umowa-umowa zlecenia; zwrot
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lutego 2016 r. (data wpływu do Biura – 16 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dodatku za rozłąkę zleceniobiorcom pochodzącym z Ukrainy, dokonywanej na podstawie umowy zlecenia i związanych z tym obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych wypłaty dodatku za rozłąkę zleceniobiorcom pochodzącym z Ukrainy, dokonywanej na podstawie umowy zlecenia i związanych z tym obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na opiece nad osobami starszymi z zamieszkaniem, jako opieka dochodząca – PKD 8810Z oraz fizjoterapią – PKD 8690A.

W związku z dużym zapotrzebowaniem na świadczenie usług opieki z zamieszkaniem i opieki dochodzącej oraz brakiem fachowego personelu spełniającego oczekiwania Wnioskodawcy wśród polskich pracowników firma zamierza rozpocząć współpracę z przedsiębiorstwem na Ukrainie, które będzie pomagało w rekrutacji pracowników pochodzących z Ukrainy. Pracownicy ci po spełnieniu odpowiednich wymogów będą zatrudniani przez Wnioskodawcę na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie) w Polsce i będą zlecane im prace w postaci opieki nad osobami starszymi z zamieszkaniem. Pracownicy po przyjeździe do Polski będą musieli z własnych środków pokryć koszty pobytu.

Wnioskodawca zamierza wprowadzić:

*   dodatek za rozłąkę dla zleceniobiorców z Ukrainy otrzymujących zlecenia w innej miejscowości niż miejscowość stałego zamieszkania rekompensując w ten sposób zwiększone koszty utrzymania i koszty kontaktów z rodziną; przewidywany dodatek za rozłąkę wynosiłby wysokość diety za każdy dzień pobytu u podopiecznego

lub

*   zwrot kosztów wyżywienia w wysokości diety za każdy dzień pobytu u podopiecznego dla zleceniobiorców świadczących usługi opieki nad osobami starszymi, których stałe miejsce zamieszkania jest na Ukrainie.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany potrącać zaliczki na podatek dochodowy od osób, którym wypłaca wynagrodzenie i inne należności. Dodatek za rozłąkę zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 18 oraz diety zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym, zwolnione są z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do art. 742 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi, co Wnioskodawca chce uczynić przez przyznanie dodatku za rozłąkę lub diety na zwrot kosztów wyżywienia. W przypadku umowy zlecenia, zasady określające zwrot kosztów dla pracownika powinny zostać określone w samej umowie.

Wnioskodawca do każdej umowy zlecenie zamierza wprowadzić zapis mówiący o rekompensacie zwiększonych kosztów pobytu w innej miejscowości niż zamieszkanie w postaci dodatku za rozłąkę w wysokości nieprzekraczającej wartości diety (30,00 zł za dzień) ogłoszonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej lub zapis mówiący o zwrocie kosztów wyżywienia do wysokości limitów określonych w ww. rozporządzeniu. Świadczenia te korzystają ze zwolnienia, jeżeli przez zleceniobiorcę nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Miejscem docelowego przyjazdu zleceniobiorców z Ukrainy będzie siedziba Wnioskodawcy (miasto K.). Klientami Wnioskodawcy są podopieczni z całej Polski, w związku z tym w umowach zlecenia Wnioskodawca użyje adresu siedziby spółki jako miejsca świadczenia usług, z którego każdorazowo zleceniobiorca po otrzymaniu adresu miejsca zamieszkania podopiecznego (z którym Wnioskodawca podpisał umowę) zostanie wysłany w podróż przez Wnioskodawcę, gdzie będzie świadczył usługi opieki nad osobami starszymi wraz z zamieszkiwaniem u swoich podopiecznych. Istotą umowy jest wykonywanie tylko i wyłącznie usług opiekuńczych u podopiecznego. W skład tej usługi będą wchodzić m.in. takie czynności jak: pełna toaleta podopiecznego, pranie, suszenie i prasowanie bielizny, pomoc w przygotowaniu posiłków dla podopiecznego i pomoc w ich spożywaniu (karmienie podopiecznego), nadzór nad zażywaniem leków, utrzymywanie porządku w pomieszczeniu w którym przebywa podopieczny, załatwianie drobnych spraw poza miejscem zamieszkania podopiecznego jak np. realizacja recept, pomoc w dotarciu do placówek medycznych.

Wnioskodawca wskazał, że złożony wniosek dotyczy tylko i wyłącznie osób, które stałe miejsce zamieszkania mają na Ukrainie i przyjadą do Polski świadczyć usługi opieki nad osobami starszymi. Wniosek nie dotyczy zleceniobiorców mających miejsce zamieszkania w Polsce.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom z Ukrainy zatrudnionym na podstawie umowy zlecenie zwolniony będzie od podatku i płatnik nie będzie miał obowiązku potrącania od niego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodatek za rozłąkę wypłacany do wysokości diety za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju nie będzie powodował po stronie płatnika obowiązku obliczenia zaliczki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji powyżej Organ przywołał tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do pyt. ozn. we wniosku nr 1.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wypłaty dodatku za rozłąkę zleceniobiorcom pochodzącym z Ukrainy, dokonywanej na podstawie umowy zlecenia i związanych z tym obowiązków płatnika. W zakresie skutków podatkowych zwrotu kosztów wyżywienia zleceniobiorcom pochodzącym z Ukrainy dokonywanego na podstawie umowy zlecenia i związanych z tym obowiązków płatnika, wydano odrębną interpretację znak: IBPB-2-1/4511-166/16/BJ.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zidentyfikował jako odrębne źródło przychodu – działalność wykonywaną osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku dochodowego jest dodatek za rozłąkę przysługujący na podstawie odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub układów zbiorowych pracy, do wysokości diet za czas podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na opiece nad osobami starszymi. W celu pozyskania osób do współpracy firma zamierza rozpocząć współpracę z przedsiębiorstwem na Ukrainie, które będzie pomagało w rekrutacji osób pochodzących z Ukrainy. Z osobami tymi, po spełnieniu przez nich odpowiednich wymogów, Wnioskodawca będzie zawierał umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia) w Polsce i będą zlecane im czynności w postaci opieki nad osobami starszymi z zamieszkaniem. Zleceniobiorcy po przyjeździe do Polski będą musieli z własnych środków pokryć koszty pobytu. Wnioskodawca do każdej umowy zlecenia zamierza wprowadzić zapis mówiący o rekompensacie zwiększonych kosztów pobytu w innej miejscowości niż zamieszkanie w postaci dodatku za rozłąkę w wysokości nieprzekraczającej wartości diety (30,00 zł za dzień) ogłoszonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ww. dodatek wypłacany za rozłąkę nie będzie powodował po stronie płatnika obowiązku obliczenia zaliczki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podkreślić należy, iż – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe (ulgi, preferencje) stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnieniu podlegają tylko i wyłącznie dodatki za rozłąkę przysługujące na podstawie odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz układów zbiorowych pracy.

Przepisy, do których ustawodawca odsyła m.in. w tym artykule to:

*   ustawa z dnia 11 września 2003 r. o służbie wojskowej żołnierzy zawodowych (Dz.U. z 2014 r. poz. 1414, ze zm.);
*   rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 25 września 2006 r. w sprawie świadczeń przysługujących funkcjonariuszom Służby Kontrwywiadu Wojskowego za podróże służbowe, przeniesienia lub delegowania (Dz.U. Nr 174, poz. 1279, ze zm.);
*   rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 25 września 2006 r. w sprawie świadczeń przysługujących funkcjonariuszom Służby Wywiadu Wojskowego za podróże służbowe, przeniesienia lub delegowania (Dz.U. Nr 174, poz. 1280, ze zm.);
*   rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 11 kwietnia 2003 r. w sprawie świadczeń przysługujących funkcjonariuszom Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego za podróże służbowe, przeniesienia lub delegowania (Dz.U. Nr 67, poz. 622);
*   rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 kwietnia 2002 r. w sprawie wysokości i warunków wypłacania świadczeń urzędnikom państwowym przeniesionym do pracy w innej miejscowości (Dz.U. Nr 66, poz. 597).

Tym samym dodatki za rozłąkę przyznawane na innej podstawie niż wskazane w cytowanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem.

Wskazane powyżej akty prawne dotyczą świadczeń przynależnych pracownikom. Zwolnienie to adresowane jest zatem wyłącznie do osób, które uzyskują taki dodatek w ramach stosunku pracy czy też stosunku służbowego.

Wobec powyższego, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że dodatek za rozłąkę, który Wnioskodawca zamierza wprowadzić do umowy zlecenia będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jego wypłata nie nastąpi na podstawie, o której mowa w tym przepisie.

Osoby, którym Wnioskodawca będzie wypłacał wskazany dodatek będą związane z Wnioskodawcą umową zlecenia, która to umowa uregulowana jest w Kodeksie cywilnym. Przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące umowy zlecenia nie wskazują, iżby z tytułu tejże umowy zleceniobiorcy przysługiwał dodatek za rozłąkę.

Z powyższych względów , stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.