Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-467/12/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-16
Teza: 1) Czy koszty wymienione w punktach od 1 do 7 związane z nabyciem udziałów w L przez Spółkę, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i zmniejszają podstawę opodatkowania Spółki? 2) Czy koszty, o których mowa w punktach od 1 do 6 powinny być potrącalne dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia, rozumianej zgodnie z art. 15 ust 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 3) Czy koszty wymienione w punkcie 7 związane z nabyciem udziałów L przez Spółkę, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w dacie ich poniesienia, a jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-nabycie udziałów; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2012 r. (data wpływu 22 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie udziałów spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie udziałów spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

W Sp. z o.o. - obecnie działający pod nową firmą: D Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy zajmującej się produkcją i dystrybucją lin i wyrobów z drutu (dalej: Grupa). Spółka do dnia 1 sierpnia 2012 roku była jedynym udziałowcem spółki L sp. z o.o (dalej: L). Spółka nabyła 100% udziałów w L w 2011 roku Udziały w L zostały nabyte przez Spółkę od podmiotu niepowiązanego.

Koszty związane z nabyciem udziałów w L (wymienione poniżej) były początkowo ponoszone przez podmiot powiązany ze Spółką - WWI (dalej: „WWI”). Następnie WWI refakturował koszty na Spółkę. W szczególności przedmiotowe koszty obejmowały:

1.  koszty usług doradczych związanych z transakcją nabycia udziałów w L;
2.  koszty obsługi prawnej transakcji;
3.  koszty przeprowadzenia due diligence w obszarach: podatkowym, finansowym, ochrony 4) środowiska i HR, 4 koszty badań rynkowych;
4.  koszty podróży służbowych związanych z transakcją;
5.  koszty pozostałych usług związanych z transakcją (tłumaczenia, wynajem powierzchni biurowej);
6.  koszty zakupu polis ubezpieczeniowych (w zakresie sporów dotyczących dokładności pisemnych oświadczeń i gwarancji zawartych w umowie nabycia udziałów).

W dniu 1 sierpnia 2012 roku nastąpiło połączenie Spółki z L. Umożliwiło to uproszczenie struktury Grupy w Polsce oraz optymalizację jej funkcjonowania zarówno pod względem operacyjnym, jak i z perspektywy ponoszonych kosztów działalności. Połączenie nastąpiło poprzez przejęcie L przez Spółkę przeprowadzone przez przeniesienie całego majątku L na Spółkę na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) (dalej: Ksh). Od dnia 1 sierpnia 2012 roku spółka W Sp. z o.o. działa pod nową firmą: D sp. z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy koszty wymienione w punktach od 1 do 7 związane z nabyciem udziałów w L przez Spółkę, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i zmniejszają podstawę opodatkowania Spółki?
2.  Czy koszty, o których mowa w punktach od 1 do 6 powinny być potrącalne dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia, rozumianej zgodnie z art. 15 ust 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy koszty wymienione w punkcie 7 związane z nabyciem udziałów L przez Spółkę, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w dacie ich poniesienia, a jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą?

We własnym stanowisku w sprawie Spółka wskazała, że w analizowanej sprawie koszty wymienione w punktach od 1 do 7 związane z nabyciem udziałów w L przez Spółkę, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i zmniejszają podstawę opodatkowania Spółki.

Zgodnie z art . 15 ust . 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art . 16 ust . 1 tej ustawy.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawca nabył udziały w L, a w dniu 1 sierpnia 2012 roku nastąpiło połączenie Spółki z L. Po przeprowadzeniu połączenia Spółka prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o majątek posiadany dotychczas przez L i będzie uzyskiwała dodatkowe przychody podatkowe. Dodatkowo nabyte usługi umożliwiły Spółce optymalną ocenę ekonomicznej zasadności zakupu udziałów, pozwoliły zidentyfikować potencjalne ryzyka i korzyści związane z transakcją. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że koszty zakupu usług doradczych, związanych z przeprowadzeniem badania due diligence, prawnych oraz pozostałych wymienionych w punktach od 1 do 7 stanu faktycznego, poniesione w związku z transakcją nabycia udziałów spełniają podstawowy warunek zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, tj. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów podatkowych.

Art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zawiera katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów Przepis ten nie wymienia wprost wydatków na nabycie usług doradczych i innych wymienionych w punktach od 1 do 7 stanu faktycznego, poniesionych w związku z przygotowaniem i przeprowadzeniem transakcji nabycia udziałów w spółce. Mając jednak na uwadze, że w ramach transakcji doszło do nabycia przez Spółkę udziałów w L, należy zwrócić uwagę na treść art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e tej ustawy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują wprost co należy rozumieć pod pojęciem wydatków na nabycie lub objęcie udziałów lub akcji. Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż przepis art . 16 ust . 1 pkt . 8 tej ustawy, obejmuje swoim zakresem wyłącznie wydatki pozostające w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów lub akcji, a więc takie wydatki, bez których poniesienia nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów lub akcji w spółce. Za takim rozumieniem art . 16 ust . 1 pkt . 8 ww. ustawy przemawia wykładnia literalna tego przepisu i posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „wydatki na objęcie lub nabycie” udziałów lub akcji, a nie przykładowo „wydatki poniesione w celu objęcia lub nabycia” udziałów lub akcji. W sposób jednoznaczny wskazuje to na konieczność istnienia ścisłego i bezpośredniego związku tego rodzaju wydatków z nabyciem lub objęciem udziałów lub akcji.

Należy zauważyć, iż wskazany powyżej przepis jest umiejscowiony w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zawiera katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu, a więc katalog wyjątków od ogólnej zasady uznawania wydatków za koszty uzyskania przychodu z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, przepisy art. 16 ust. 1 ww. ustawy, a tym samym także pojęcie wydatków na nabycie lub objęcie udziałów lub akcji z art. 16 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, nie powinny być interpretowane rozszerzająco lecz w sposób ścisły.

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, iż pojęcie wydatków na nabycie udziałów swoim zakresem obejmuje wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie takie jak cena nabycia, opłaty notarialne, czy np. prowizje biura maklerskiego. Pojęcie to nie obejmuje natomiast wydatków na nabycie usług doradczych, czy innych wymienionych w punktach od 1 do 7 stanu faktycznego, związanych z transakcją nabycia udziałów w spółce. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w piśmie Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2002 r. (sygn. PB4/AK-8214-6905-192/02) wydanym na podstawie art. 14 Ordynacji podatkowej, w którym Minister Finansów wskazał, że wydatkami na nabycie udziałów lub akcji są wyłącznie wydatki bezpośrednio związane z nabyciem, tj. wydatki, bez których nie byłoby możliwe nabycie lub objęcie udziałów lub akcji. Do wydatków tych należy zaliczyć cenę nabycia, wpłaty na kapitał zakładowy.

Podobne podejście zostało zaprezentowane w wielu interpretacjach organów podatkowych, czego przykładem może być:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2010 r. (IPPB3/423-808/10-2/MC), w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, że koszty doradztwa inwestycyjnego, koszty przygotowania projekcji finansowych, koszty audytu oraz audytu środowiskowego, koszty doradztwa prawnego, koszty due diligence, koszty wyjazdów nie stanowią „wydatków na nabycie udziałów” i w konsekwencji stanowią koszty podatkowe w chwili ich poniesienia;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 maja 2008 r. (ILPB3/423-135/08-2/EK), w której organ uznał, iż „Wydatki, które Spółka ponosi w związku z planowanym nabyciem udziałów/akcji w innych podmiotach, takie jak koszty ekspertyz prawnych, wycen, analiz opłacalności, badań due diligence, podróży służbowych, nie są kosztami warunkującymi nabycie tych udziałów/akcji, a zatem wobec nich nie znajdą zastosowania przepisy art. 16 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2009 r. (IPPB3/423-1681/08-2/ER), w której organ potwierdził stanowisko podatnika mówiące, iż prowizja bankowa stanowi koszt uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lutego 2012 r. sygn. ILPB3/423-530/11-2/KS; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2011 r. sygn. IPPB3/423-808/10-2/MC.

Przedstawioną przez Wnioskodawcę interpretację przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych potwierdzają również orzeczenia sądów administracyjnych. Dla przykładu, w wyroku NSA z dnia 7 września 2004 r., (sygn. akt FSK. 324/2004), Sąd stwierdził, że „Przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654), należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego.”

W świetle powyższego, należy uznać, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajdzie zastosowania do wydatków poniesionych przez Spółkę na usługi doradcze oraz pozostałe wymienione w punktach od 1 do 7 stanu faktycznego, związane z procesem nabycia udziałów L. Wydatki te będą więc stanowiły koszty uzyskania przychodów rozliczane na zasadach ogólnych. Ponadto, należy uznać, iż przedmiotowe wydatki, z uwagi na ich naturę, stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy koszty, o których mowa w punktach od 1 do 6 powinny być potrącalne dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia, rozumianej zgodnie z art. 15 ust 4e omawianej ustawy.

Wydatki na usługi doradcze oraz pozostałe wymienione w punktach od 1 do 6 stanu faktycznego jako koszty pośrednio związane z przychodami Spółki powinny być, w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, potrącalne dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego w tym np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia: 17 maja 2010 r. (IPPB3/423-161/10-2/ER), z dnia 20 sierpnia 2008 r. (IPPB3-423-765/08-4/KB), z dnia 17 grudnia 2007 r. (IP-PB3-423-248/07-2/JG), czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2010 r. (ITPB3/423-756d/09/DK).

Datę poniesienia zdefiniowano w art. 15 ust. 4e ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Z treści tego przepisu wynika zatem, że moment rozpoznania kosztu w księgach rachunkowych wyznacza także moment potrącenia kosztu dla celów podatkowych. Takie podejście potwierdzają interpretacje prawa podatkowego w tym m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2010 r. (IPPB3/423-400/10-4/GJ), według której „(\`(...)\`) podstawowe znaczenie ma dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, jako dzień do którego dany wydatek powinien zostać przypisany. Zgodnie bowiem z brzmieniem powołanego przepisu, data ta stanowi również moment rozpoznania kosztu do celów podatkowych. Oznacza to więc, że w przypadku, gdy koszt rozpoznany zostanie jednorazowo dla celów księgowych, to również jednorazowo powinien zostać rozpoznany dla celów podatkowych. Zasada ta obowiązuje również w sytuacji przeciwnej, tj. jeśli koszt zostaje rozpoznany dla celów księgowych na przestrzeni lat, również dla celów podatkowych powinien być rozpoznany na przestrzeni lat.”

Zdaniem Spółki, koszty wymienione w punkcie 7 związane z nabyciem udziałów L przez Spółkę, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w dacie ich poniesienia, a jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W związku z realizowaną przez Spółkę transakcją nabycia udziałów L, Spółka poniosła wydatki na które składały się koszty zakupu polis ubezpieczeniowych (punkt 7 w stanie faktycznym), których beneficjentem była Spółka, dotyczących ochrony w przypadku sporów dotyczących dokładności pisemnych oświadczeń i gwarancji zawartych w umowie nabycia udziałów przez Spółkę.

Wydatki te nie mają bezpośredniego związku z osiąganymi przez Spółkę przychodami, jednakże z pewnością stanowią zabezpieczenie źródła przychodów. Ponadto zdaniem Spółki koszty te nie powinny podlegać ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust 1 ww. ustawy.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Spółki wyżej wymienione koszty polis ubezpieczeniowych, w sytuacji gdy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy Spółka powinna podzielić proporcjonalnie do długości okresu, który obejmuje konkretna polisa i w odpowiedniej części wynikającej z proporcji zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w poszczególnych okresach. Natomiast w przypadku, gdy okres ochrony nie przekracza roku podatkowego, wydatki te należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy skarbowe, np.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 stycznia 2011 r. (IBPBI/2/423-1481/10/MS) oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 listopada 2010 r. (ILPB3/423-681/10-2/KS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych i stanów faktycznych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Wskazany przepis zawiera katalog wydatków, których ustawodawca nie uważa za koszty uzyskania przychodów. Dlatego przy ustaleniu znaczenia zastosowanych w nim pojęć preferować należy wykładnię gramatyczną, to jest znaczenie jakie danemu wyrazowi przydaje się w języku potocznym. W „Słowniku języka polskiego” pod redakcją prof. dr M. Szymczaka (PWN Warszawa, wyd. VIII 1993 r., t. III, str. 793) podaje się, że wydatek to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś”. W zakresie znaczeniowym tego wyrazu zawiera się zatem element bezpośredniości poniesienia wydatku „na coś”.

Mając powyższe ustalenie na uwadze, przechodząc na grunt ustawy podatkowej, należy stwierdzić, że przez wydatki, o których mowa w jej art. 16 ust. 1 pkt 8, należy rozumieć wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem udziałów.

Tymczasem koszty finansowania zakupu udziałów nie są bezpośrednio związane z nabyciem udziałów, w konsekwencji koszty usług doradczych, obsługi prawnej transakcji, przeprowadzenia due diligence w obszarach: podatkowym, finansowym, ochrony środowiska i HR, koszty badań rynkowych, koszty podróży służbowych związanych z transakcją, koszty pozostałych usług związanych z transakcją (tłumaczenia, wynajem powierzchni biurowej), koszty zakupu polis ubezpieczeniowych, nie stanowią wydatków na nabycie tych udziałów. Innymi słowy, wydatki te nie wypełniają dyspozycji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Na podstawie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wobec powyższego wydatki poniesione na ww. usługi związane z transakcją kupna-sprzedaży udziałów będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, rozumianego jako data ujęcia poniesionego przez Spółkę kosztu w księgach rachunkowych.

Jednocześnie w sytuacji gdy dane koszty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, wówczas stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W konsekwencji w sytuacji gdy opisywane polisy ubezpieczeniowe dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, wydatki poniesione na ich nabycie nie mogą w całości zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Końcowo zaznaczyć należy, że prawidłowe zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem przez podatnika jego celowości i związku z przychodem jak i prawidłowym ich udokumentowaniem. To na podatniku bowiem ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy, ponieważ to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia obciążenia podatkowego. Ponadto w sytuacji gdy, refakturowanie opisanych wydatków odbywa się pomiędzy podmiotami powiązanymi, o których mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to opisywane transakcje, mogą być również rozpatrywane w kontekście wskazanego przepisu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.