Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-236/16/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-18
Teza: - Czy wartość sprzedanej wierzytelności obejmująca: kwoty udzielonych pożyczek, naliczonych odsetek od tych pożyczek, naliczonych kar i opłat stanowić będzie koszty uzyskania przychodu u Wnioskodawcy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - Czy strata poniesiona na sprzedaży wierzytelności stanowić będzie koszt uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) - W jaki sposób na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych określić kwotę kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do poszczególnych składników sprzedanej wierzytelności, jeżeli kwota wynagrodzenia za sprzedaż pakietu nie będzie „rozbita” na poszczególne składniki sprzedanego pakietu? (część pytania oznaczone we wniosku nr 6)
Słowa kluczowe: banki; cena; koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; proporcja; sprzedaż; wierzytelność; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 stycznia 2016 r.), uzupełnionym 8 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą wierzytelności:
    *   kwoty udzielonych pożyczek – **jest prawidłowe,**
    *   naliczonych odsetek, kar i opłat od tych pożyczek – **jest nieprawidłowe,** (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),
*   braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty poniesionej na sprzedaży – **jest prawidłowe,** (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
*   sposobu ustalenia kwoty kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do poszczególnych składników sprzedanej wierzytelności – **jest nieprawidłowe,** (część pytania oznaczone we wniosku nr 6).

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą wierzytelności:
    *   kwoty udzielonych pożyczek,
    *   naliczonych odsetek, kar i opłat od tych pożyczek,
*   braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty poniesionej na sprzedaży,
*   sposobu ustalenia kwoty kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do poszczególnych składników sprzedanej wierzytelności.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 marca 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-17/16/AK wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 8 marca 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (zwana dalej: „Wnioskodawcą”) chce dokonać sprzedaży pakietu wierzytelności własnych (pożyczek wraz z naliczonymi odsetkami, karami i opłatami z tytułu niespłaconych pożyczek) spółce X Sp. z o.o. (spółki powiązane kapitałowo - Y SE z siedzibą w Holandii -100% udziałów w obydwóch spółkach). Wnioskodawca prowadzi działalność, której przedmiotem jest udzielanie pożyczek pieniężnych. X Sp. z o.o. prowadzi działalność, której przedmiotem jest obrót wierzytelnościami.

Sprzedaż wierzytelności zostanie dokonana za cenę odpowiadającą ich wartości rynkowej. Za sprzedany pakiet wierzytelności Wnioskodawca uzyska określoną jedną kwotę (cenę) bez „rozbicia” na kwoty dotyczące poszczególnych składników sprzedanego pakietu wierzytelności.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

*   Czy wartość sprzedanej wierzytelności obejmująca: kwoty udzielonych pożyczek, naliczonych odsetek od tych pożyczek, naliczonych kar i opłat stanowić będzie koszty uzyskania przychodu u Wnioskodawcy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
*   Czy strata poniesiona na sprzedaży wierzytelności stanowić będzie koszt uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
*   W jaki sposób na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych określić kwotę kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do poszczególnych składników sprzedanej wierzytelności, jeżeli kwota wynagrodzenia za sprzedaż pakietu nie będzie „rozbita” na poszczególne składniki sprzedanego pakietu? (część pytania oznaczone we wniosku nr 6)

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość sprzedanej wierzytelności obejmująca: kwoty udzielonych pożyczek, naliczonych odsetek od tych pożyczek, naliczonych kar i opłat stanowić będzie koszty uzyskania przychodu u Wnioskodawcy z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”).

U podstaw takiego stanowiska leży wykładnia art. 15 ust. 1 updop, w części dotyczącej zdefiniowania terminu „poniesienie”. Zdaniem Sądów Administracyjnych, poniesienie kosztu nie musi się wiązać z faktycznym wypływem środków finansowych (wydatkowaniem). Może następować w postaci innego uszczuplenia aktywów - a zatem również wyzbycia się prawa do żądania zapłaty naliczonych odsetek. W tym duchu wypowiadał się m.in. NSA w wyroku z 21 listopada 2012 r. (II FSK 1509/11), WSA w Krakowie w wyroku z 10 września 2014 r. (I SA/Kr 1023/14) czy też WSA w Warszawie w wyroku z 28 listopada 2014 r. (III SA/Wa 791/14). W każdym przypadku należy jednak pamiętać o podstawowej zasadzie, zgodnie z którą na sprzedaży wierzytelności pożyczkowej nie można wygenerować straty podatkowej. Koszt podatkowy, niezależnie od tego, czy obejmuje wyłącznie kwotę główną wierzytelności, czy kwotę główną plus odsetki, nie może przekroczyć przychodu z jej zbycia.

W wyroku WSA w Gliwicach z 19 grudnia 2014 r. (I SA/Gl 477/14) Sąd uznał, że: Odnosząc się do kwestii wysokości kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży przedmiotowych wierzytelności sąd orzekający w pełni akceptuje pogląd, że ustawodawca nie zastrzegł, że poniesienie określonych kosztów musi się wiązać z bieżącym uszczupleniem zasobów finansowych podatnika. A zatem, „poniesienie kosztu” nie będzie wiązało się wyłącznie z faktycznym poniesieniem przez podatnika wydatku (w rozumieniu wypływu wartości pieniężnych z jego majątku), lecz również z zapisami skutkującymi jakimkolwiek zmniejszeniem jego aktywów czy też zwiększeniem strat obecnie lub w przyszłości. Nie ma zatem podstaw do uznania za koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży wierzytelności z tytułu umowy pożyczki wyłącznie wydatków poniesionych w postaci należności głównej. Za taki koszt uzyskania przychodu powinny zostać uznane również odsetki i wartość nominalna wierzytelności, której z tytułu sprzedaży wyzbywa się ze swojego majątku zbywca (pomniejszenie jego aktywów). Zawarcie umowy sprzedaży wierzytelności skutkuje przekazaniem, w zamian za zapłatę, prawa majątkowego w postaci wierzytelności z tytułu pożyczek uwzględniających również naliczone do dnia sprzedaży odsetki (tak wyrok NSA z 21 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 1509/11). Sprzedając innej spółce wierzytelność zbywca uzyskuje przychód z tej transakcji tracąc prawo majątkowe w postaci wierzytelności o wartości nominalnej wyrażonej w cenie jej zbycia, którą może uznać za koszt tak osiągniętego przychodu, W przypadku sprzedaży tych wierzytelności, które nie zostały uprzednio zaliczone do przychodów należnych, kosztem uzyskania przychodu będzie nominalna wartość wierzytelności. Kosztem tym nie będzie natomiast strata powstała w razie zbycia tych wierzytelności poniżej ich wartości nominalnej, ze względu na ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p. (tak wyrok NSA z 26 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 271/12). Tym samym stanowisko organu zakładające, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia przedmiotowych wierzytelności obejmujących należności powstałe z tytułu udzielonych pożyczek można zaliczyć wyłącznie kwotę główną tych pożyczek (jako koszt bezpośredni) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (jako koszt pośredni), gdyż wydatkowanie wskazanych kwot wiąże się z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy i odmowa uznania za takie koszty wartość oprocentowania, odsetek, opłat i prowizji od udzielonej pożyczki, z uwagi na brak elementu poniesienia wydatku, nie zasługuje na aprobatę. Zbywając przedmiotową wierzytelność podatnik zbywa również przysługujące mu roszczenia (przychody) z tytułu udzielonej pożyczki uzyskując stosowny przychód.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży wierzytelności pożyczkowej znajdzie zastosowanie ograniczenie zawarte w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny. Transakcja dotyczy bowiem wierzytelności, które nie zostały zarachowane jako przychód należny. W świetle dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, sprzedaż wierzytelności kredytowej (pożyczkowej) poniżej jej wartości nominalnej, co w praktyce obrotu jest zasadą, będzie prowadzić do powstania straty, która nie będzie mogła zostać zaliczona do kosztów podatkowych.

Jest to uzasadnione niespełnieniem warunku w postaci uprzedniego zarachowania zbywanej wierzytelności do przychodów należnych. Zbywany kredyt (pożyczka) oraz inne składniki sprzedawanej wierzytelności nie stanowiły dla Spółki przychodu podatkowego.

Pogląd taki wyrażony został m.in. w wyroku z 27 czerwca 2013 r. (II FSK 2114/14 – winno być: II FSK 2114/11): Jedyne rozróżnienie, jakie jest zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p., to ww. podział na zbycie wierzytelności uprzednio zarachowanych na podstawie art. 12 ust. 3 tej ustawy jako przychód należny i zbycie pozostałych wierzytelności. Pogląd Spółki upada w konfrontacji z wykładnią językową art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p., a w skardze kasacyjnej nie powołano argumentów systemowych, przemawiających za innym rozumieniem tego przepisu. Podniesiony argument aksjologiczny (s. 3 skargi kasacyjnej) jest nieprzekonujący, bowiem handel udziałami (akcjami) lub rzeczami jest czymś odmiennym niż handel wierzytelnościami. Stąd nie można w sposób tak uproszczony przyjąć, jak czyni to Spółka, że zasada sprawiedliwości wymaga, aby handlujący wierzytelnościami dysponowali prawem uwzględnienia jako kosztu podatkowego straty powstałej w wyniku zbycia wierzytelności, analogicznego do prawa uwzględnienia straty ze zbycia prawa (udziałów lub akcji) lub rzeczy. Sytuacje te są na tyle odmienne, że nie można ich z sobą utożsamiać i w drodze powołania zasady sprawiedliwości zignorować klarowną redakcję art. 16 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.p, bowiem taka wykładnia byłaby contra legem. Nie zachodzą bowiem powody, dla których należałoby poprzez wykładnię funkcjonalną opartą na zasadzie sprawiedliwości, odstąpić od jasnego znaczenia językowego ww. przepisu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego odmienność dwóch ww. sytuacji nie uzasadniania ich utożsamienia, co byłoby warunkiem zastosowania wykładni słusznościowej, którą niezasadnie prezentuje Spółka.

Ad. 6

Zdaniem Wnioskodawcy, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) kwota wynagrodzenia, którą uzyska Wnioskodawca dotyczyć będzie wszystkich składników sprzedawanego pakietu wierzytelności bez „rozbicia” na części dotyczące poszczególnych składników sprzedawanego pakietu wierzytelności. Przepisy updop nie regulują zagadnienia rozliczenia sprzedaży wierzytelności w przypadku, gdy wynagrodzenie dotyczy wszystkich jego składników. W analizowanym przypadku dopuszczalnym sposobem rozliczenia kosztów związanych ze sprzedażą pakietu wierzytelności jest określenie proporcji, w której pozostają kwota naliczonych odsetek od pożyczek, naliczonych kar i opłat w kwocie całego pakietu wierzytelności oraz proporcji, w której pozostaje kwota główna udzielonych pożyczek w kwocie całego pakietu wierzytelności.

Ustalona proporcja pozwoli na odpowiednie rozliczenie kosztów związanych ze sprzedażą pakietu wierzytelności.

Przykład

*   wynagrodzenie za sprzedaż pakietu wierzytelności wynosi: 6.000.000 zł,
*   odsetki od pożyczki, odsetki karne, naliczone opłaty windykacyjne: 116.928.317,03 zł,
*   kapitał do spłaty: 28.559.612,06 zł,
*   razem: 145.487.929,09 zł.

Proporcja wynosi 80,4% (odsetki, opłaty i kary), 19,6% (kwota główna udzielonych pożyczek).

Przychód należny ze sprzedaży wierzytelności w części dotyczącej odsetek, kar i opłat wyniesie 4.824.000 zł, kwota 4.824.000 zł stanowić będzie koszt stanowiący koszty uzyskania przychodów, a strata w wysokości 112.104.317,03 zł będzie kosztem niestanowiącym kosztów uzyskania przychodów.

Przychód należny ze sprzedaży wierzytelności w części dotyczącej kwot głównych udzielonych pożyczek wyniesie 1.176.000 zł, kwota 1.176.000 zł stanowić będzie koszt stanowiący koszty uzyskania przychodów, a strata w wysokości 27.383.612,06 zł będzie kosztem niestanowiącym kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka chce dokonać sprzedaży pakietu wierzytelności własnych (pożyczek wraz z naliczonymi odsetkami, karami i opłatami z tytułu niespłaconych pożyczek) spółce X Sp. z o.o., której przedmiotem działalności jest obrót wierzytelnościami. Wnioskodawca prowadzi działalność, której przedmiotem jest udzielanie pożyczek pieniężnych. Sprzedaż wierzytelności zostanie dokonana za cenę odpowiadającą ich wartości rynkowej. Za sprzedany pakiet wierzytelności Wnioskodawca uzyska określoną jedną kwotę (cenę) bez „rozbicia” na kwoty dotyczące poszczególnych składników sprzedanego pakietu wierzytelności.

Wierzytelność stanowi uprawnienie wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia określonego działania lub zaniechania. Przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) w tytule IX, dziale I (art. 509-518) przewidują możliwość przeniesienia wierzytelności.

Przeniesienie wierzytelności dochodzi do skutku w wyniku umowy zawartej między wierzycielem (cedentem) a osobą trzecią (cesjonariuszem). Zgoda dłużnika nie jest konieczna do dokonania tej czynności, chyba że strony w pierwotnej umowie tak postanowiły. Przeniesienie wierzytelności może być dokonane pod tytułem odpłatnym bądź darmym. Pod pojęciem odpłatnego zbycia wierzytelności należy rozumieć wszystkie sytuacje, w których jedna ze stron umowy przenosi wierzytelność (której jest wierzycielem) na inną osobę odpłatnie (w zamian za zapłatę w pieniądzu lub przeniesienie własności innej rzeczy, bądź prawa). Stronami tej umowy są: wierzyciel jako zbywca oraz osoba trzecia jako nabywca. Pomimo zmiany osoby uprawnionej treść zbywanego prawa nie ulega zmianie. W praktyce najczęściej odpłatne zbycie wierzytelności będzie dokonywane w drodze umowy sprzedaży. Przeniesienie wierzytelności pod tytułem odpłatnym ma miejsce najczęściej w sytuacji, gdy zagrożone jest realne odzyskanie należnych świadczeń, egzekucja może być utrudniona lub zagrożona. W związku z tym naturalne jest, że zbycie wierzytelności może nastąpić poniżej jej wartości, a zatem ze stratą w ujęciu bilansowym, jako różnica między kwotą określoną w zawartej umowie sprzedaży tej wierzytelności a wartością nominalną wierzytelności.

Jednocześnie dodać należy, że Spółka może dowolnie kształtować warunki umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w sferę swobody zawierania umów cywilnoprawnych, natomiast są uprawnione do oceny ich skutków prawnopodatkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatki ponoszone przez podatników podlegają więc zaliczeniu do kosztów podatkowych, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, czyli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągane przez podatnika przychody oraz mają one związek z prowadzoną działalnością.

Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków zawartym w art. 16 ust. 1 updop, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

Cytowany przepis odnosi się do wierzytelności „własnych” zbywcy. Jeżeli wierzytelność ta została uprzednio zaliczona do przychodów należnych tj. zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, odpłatność za zbytą wierzytelność nie zwiększa przychodów, bowiem w tym przypadku następuje jedynie spłata należności zaliczonej już wcześniej do przychodów. Jednocześnie zbywca wierzytelności „własnej” nie uwzględnia w kosztach uzyskania przychodów kwoty odpowiadającej wartości zbywanej wierzytelności, zaliczonej uprzednio do przychodów należnych. Zatem transakcja taka, w ujęciu podatkowym, rozliczana jest wynikowo.

Powyższe oznacza, że w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności uprzednio zaliczonych do przychodów należnych, podatnik może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 w związku z art. 15 ust. 1 updop - jedynie stratę powstałą na tej transakcji.

W przedmiotowej sprawie wierzytelności będące przedmiotem umowy sprzedaży nie były uprzednio zarachowane jako przychód należny w rozumieniu art. 12 ust. 3 updop, gdyż były to wierzytelności z tytułu pożyczek, które co do zasady są obojętne podatkowo (art. 12 ust. 4 pkt 2 i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop).

Mając zatem na względzie, że przedmiotem umowy sprzedaży były wierzytelności „własne” z tytułu pożyczek zasadne jest w przedstawionym zdarzeniu przyszłym potraktowanie ww. umów odpłatnego zbycia praw majątkowych analogicznie jak w przypadku sprzedaży wierzytelności obcych (nabytych w celu dalszej odsprzedaży), czyli rozpoznanie przychodu i kosztów jego uzyskania. Koszty te winny zostać rozpoznane na „zasadach ogólnych”, a więc w szczególności z uwzględnieniem postanowień art. 15 updop, który stanowi że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu. Przywołana regulacja wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego - co do zasady - poniesienia wydatku,
*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Drugi z tych elementów określić można mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonym w art. 16 ust. 1 updop.

Nie budzi zatem wątpliwości, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę udzielonej pożyczki w wartości nominalnej (kwota główna bez odsetek, kar i opłat z tytułu niespłaconych pożyczek). Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy. Nie będzie natomiast stanowiła kosztu uzyskania przychodu wartość odsetek, kar i opłat z tytułu niespłaconych pożyczek albowiem w tym przypadku nie wystąpił element poniesienia wydatku. Wynika to również z faktu, że w odniesieniu do odsetek od należności (i zobowiązań) updop stosuje kasową metodę ujmowania ich w przychodach i kosztach (art. 12 ust. 4 pkt 2 i art. 16 ust. 1 pkt 11 updop).

Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków w postaci wartości nominalnej (kwota główna bez odsetek, kar i opłat z tytułu niespłaconych pożyczek) udzielonych pożyczek winno nastąpić z uwzględnieniem postanowień art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, tj. maksymalnie do wysokości odpowiadającej uzyskanemu przychodowi ze zbycia kwoty głównej wierzytelności.

W sytuacji, gdy za sprzedany pakiet wierzytelności Wnioskodawca uzyska określoną jedną kwotę (cenę) bez „rozbicia” na kwoty dotyczące poszczególnych składników sprzedanego pakietu wierzytelności dopuszczalnym sposobem ustalenia kosztów związanych ze sprzedażą pakietu wierzytelności jest określenie proporcji, w której pozostają kwota naliczonych odsetek od pożyczek, naliczonych kar i opłat w kwocie całego pakietu wierzytelności oraz proporcji, w której pozostaje kwota główna udzielonych pożyczek w kwocie całego pakietu wierzytelności. Ustalona proporcja pozwoli na odpowiednie rozliczenie kosztów związanych ze sprzedażą pakietu wierzytelności.

Należy mieć jednak na uwadze, że tylko przychód ze sprzedaży wierzytelności w części dotyczącej kwot głównych udzielonych pożyczek może zostać pomniejszony o koszty ich uzyskania. Natomiast przychód należny ze sprzedaży wierzytelności w części dotyczącej odsetek, kar i opłat, jak wskazano powyżej, nie może zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą wierzytelności:
    *   kwoty udzielonych pożyczek – jest prawidłowe,
    *   naliczonych odsetek, kar i opłat od tych pożyczek – jest nieprawidłowe,
*   braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty poniesionej na sprzedaży – jest prawidłowe, sposobu ustalenia kwoty kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do poszczególnych składników sprzedanej wierzytelności – jest nieprawidłowe.

Przedstawiając własne stanowisko Spółka przytoczyła wyroki sądów administracyjnych, które potwierdzają jej stanowisko. Ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ stanowiska tego nie podziela. Należy mieć na uwadze, że przedstawione przez Spółkę stanowisko zdaje się bazować wyłącznie na rachunkowym ujęciu naliczonych odsetek (koszt w ujęciu memoriałowym). Pogląd taki nie bierze pod uwagę zasadniczej różnicy w traktowaniu odsetek na bazie prawa podatkowego. Odsetki a także inne opłaty i kary naliczone w związku z udzieleniem pożyczki na gruncie przepisów prawa podatkowego ujmowane są w ujęciu kasowym (art. 16 ust. 1 pkt 11updop).

Podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa. W związku z powyższym Organ nie odniósł się do przykładów liczbowych ujętych we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3, 6 (w części dot. przychodów), 7 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.