Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1527/10/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-26
Teza: Czy przychodem podatnika podlegającym opodatkowaniu powinna być cena sprzedaży uwidoczniona na paragonie fiskalnym (w części fiskalnej), czy też kwota faktycznie otrzymana przez podatnika, tj. po udzieleniu bonifikaty?
Słowa kluczowe: apteka; cena-obniżenie ceny; leki; paragon-paragon fiskalny; promocja; przychód; rabaty; raporty fiskalne; towar-sprzedaż towarów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 02 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 listopada 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na detalicznej sprzedaży leków i produktów farmaceutycznych w aptekach. Przy sprzedaży niektórych leków z cenami urzędowymi i umownymi apteka udziela kupującym preferencji cenowej polegającej na obniżeniu ostatecznej ceny do zapłaty. Bonifikata uwidoczniona jest na paragonie w tzw. części niefiskalnej. Obniżka taka nie ma jednak wpływu na cenę wskazaną w dokumencie sprzedaży, którym jest paragon fiskalny, natomiast powoduje, że faktycznie otrzymana kwota od pacjenta jest niższa niż wskazana jako cena sprzedaży w paragonie fiskalnym. Informacja o mniejszej odpłatności jest zamieszczona na paragonie, z opisem "kwota do zapłaty". Oznacza to, że przy zastosowaniu preferencji cenowej, nie następuje zmniejszenie ceny, natomiast ulega zmniejszeniu odpłatność wnoszona przez pacjenta.

W raporcie dziennym z kasy fiskalnej przychód ewidencjonowany jest bez pomniejszenia o bonifikaty, jednakże do kasy apteki faktycznie wpływa kwota pomniejszona o udzielone bonifikaty. Bonifikaty z kolei rejestrowane są przez komputerowy system sprzedaży funkcjonujący w aptece i wyszczególniane są w zestawieniach emitowanych przez ten system.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej powyżej sytuacji przychodem podatnika podlegającym opodatkowaniu powinna być cena sprzedaży uwidoczniona na paragonie fiskalnym (w części fiskalnej), czy też kwota faktycznie otrzymana przez podatnika, tj. po udzieleniu bonifikaty?

Zdaniem Spółki, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "bonifikata". W takim stanie rzeczy sięgnąć należy do pozaustawowej definicji tego pojęcia. Przyjmuje się, że "bonifikata" to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi; zniżka od ustalonej ceny towaru; opust, rabat (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1998, s. 178). Za bonifikatę uznać należy zmniejszenie pierwotnej ceny towaru, z uwagi na różnego rodzaju okoliczności, takie jak np. wielkość zakupu, powiązania pomiędzy kontrahentami, obietnicę związania stałych stosunków handlowych, etc (zob. Bartosiewicz A.: Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard Komentarz do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2008). Nadto podkreślenia wymaga, iż przepisy ustaw podatkowych nie precyzują sposobu dokumentowania bonifikat. Ustalenie ceny sprzedaży jest zależne, co do zasady, od woli stron, podobnie jak udzielenie bonifikat i upustów. Przychody podatników podatku dochodowego od osób prawnych określone zostały w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z ust. 3 przywołanego przepisu, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z powyższego należy więc wnioskować, że pomimo iż bonifikata jest udzielana dopiero po ustaleniu ceny towaru uwidocznionej w paragonie fiskalnym, zmniejszenie odpłatności pacjenta powoduje zmniejszenie przychodu sprzedawcy. Zatem kwotą podlegającą opodatkowaniu powinna być kwota należna podatnikowi, po udzielonej bonifikacie, a nie kwota wskazana jako cena sprzedaży w treści paragonu fiskalnego. Skoro więc przepisy podatkowe nie wskazują sposobu dokumentowania bonifikat, a przychód zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustala się po wyłączeniu udzielonych bonifikat, to bonifikatę, udokumentowaną wydrukami z systemu komputerowego stosowanego przy obsłudze apteki, należy traktować jako podstawę do zmniejszenia przychodu będącego wynikiem dokonanej sprzedaży.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Z tak określonych przychodów wyłączeniu podlegają wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wobec braku legalnej definicji pojęcia „bonifikata”, za celowe należy uznać odwołanie się do jej wykładni językowej. Przyjmując za „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) „bonifikata” to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”.

Zatem bonifikata to obniżka ceny przyznawana po dokonaniu transakcji, zwykle jako zachęta do zwiększenia zakupów albo forma rekompensaty z powodu faktycznie poniesionej lub przewidywanej straty kontrahenta. Jest to rodzaj rabatu, czyli obniżki ustalonej ceny określonego towaru, wyrażonej procentowo lub kwotowo.

Wskazać należy, że pomimo iż przepisy ustawy o pdop nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat, jednak prawidłowe ich udokumentowanie jest konieczne dla możliwości obniżenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (…).

Zasady prowadzenia tej ewidencji przez podatników określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Przepis art. 20 ust. 1 tej ustawy stanowi, że do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym.

Podstawą takich zapisów są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi":

1.  zewnętrzne obce - otrzymane od kontrahentów,
2.  zewnętrzne własne - przekazywane w oryginale kontrahentom,
3.  wewnętrzne - dotyczące operacji wewnątrz jednostki (art. 20 ust. 2 wskazanej ustawy).

Podstawą zapisów mogą być również dowody księgowe sporządzone przez jednostkę, wymienione w art. 20 ust. 3 ustawy o rachunkowości. Ponadto, w szczególnym przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności (art. 20 ust. 4 tej ustawy).

Dowód księgowy – zgodnie z art. 21 ust. 1 tej ustawy o rachunkowości – powinien zawierać co najmniej:

1.  określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,
2.  określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
3.  opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,
4.  datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu,
5.  podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
6.  stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Można przy tym zaniechać zamieszczania na dowodzie danych, o których mowa w pkt 5 i 6, jeżeli wynika to z odrębnych przepisów lub techniki dokumentowania zapisów księgowych (art. 21 ust. 1a tej ustawy).

Jednocześnie nadmienić należy, że podatnicy dokonujący sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są zobowiązani do przestrzegania zasad zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunki ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338), wydanym na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Ww. rozporządzenie normuje w szczególności elementy, jakie powinien zawierać paragon fiskalny oraz zasady sporządzania raportów fiskalnych. Ewidencja obrotu i kwot podatku należnego prowadzona z zastosowaniem kas rejestrujących stanowi dowód, co do wysokości obrotu oraz kwot podatku należnego od dokonanych przez podatnika transakcji sprzedaży. W świetle powyższego paragony fiskalne, a zarazem raporty fiskalne, muszą odzwierciedlać wartość sprzedaży i potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczych.

W świetle w/w regulacji dobowy raport fiskalny, dokumentujący zainkasowane utargi od klienta i zawierający m.in. wartość sprzedanych towarów w cenach sprzedaży netto oraz VAT należny, stanowiący zobowiązanie wobec urzędu skarbowego jest dowodem księgowym. Stanowi on podstawę zapisu operacji gospodarczej w księgach rachunkowych jednostki.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że udzielane bonifikaty będą widnieć na paragonie, w części tzw. niefiskalnej oraz wydruku komputerowym. Bonifikaty te nie będą zatem ujęte w dziennym (dobowym) raporcie fiskalnym, będącym podstawą zapisów w ewidencji księgowej.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy, a także przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że bonifikata bezspornie pomniejsza przychód. Jednakże musi być udokumentowana prawidłowym i rzetelnym dowodem księgowym, a za taki uważa się - w przypadku sprzedaży detalicznej, dokonywanej przy zastosowaniu kasy fiskalnej – m.in. fiskalny raport dobowy lub też zestawienie miesięcznych fiskalnych raportów dobowych.

Udzielone klientom bonifikaty, które nie zostaną uwzględnione w obrocie ewidencjonowanym przy zastosowaniu kasy rejestracyjnej, nie będą zatem stanowiły podstawy do pomniejszenia przychodu. Obrót pomniejszony o kwoty udzielonych rabatów i bonifikat winien być uwidoczniony na paragonie fiskalnym oraz raporcie fiskalnym. Ujęcie bonifikaty w niefiskalnej części paragonu, jak i niefiskalnym wydruku komputerowym, niespełniającym wymogów przepisów dotyczących rejestracji obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie może stanowić podstawy do pomniejszenia przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Obrót pomniejszony o kwoty udzielonych rabatów i bonifikat winien być bowiem uwidoczniony na paragonie fiskalnym (w części fiskalnej) oraz dobowym raporcie fiskalnym.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.