Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-101/12/IL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-05-04
Teza: Czy w sytuacji opisanej w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym występuje obowiązek zapłaty podatku?
Słowa kluczowe: cel; grunty; grunty-grunty rolne; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; wywłaszczenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami ) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2012 r. (data wpływu 3 lutego 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2012 r. (data wpływu 20 kwietnia 2012 r.), pismem z dnia 20 kwietnia 2012 r. (data wpływu 23 kwietnia 2012 r.) oraz pismem z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 26 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2012 r. został złożony wniosek, uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2012 r. (data wpływu 20 kwietnia 2012 r.), pismem z dnia 20 kwietnia 2012 r. (data wpływu 23 kwietnia 2012 r.) oraz pismem z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 26 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 10 czerwca 2009 r. na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego po przeprowadzonym dziale spadku przyznano Panu na własność nieruchomość o powierzchni 0,3043 jako spadek po Pana zmarłym w marcu 2008 r. bracie. Nieruchomość ta stanowi niezabudowane działki rolne, będące drogą dojazdową do kilkunastu posesji prywatnych. Urząd Miasta jeszcze za zgodą Pana brata nadał tym działkom nazwę ulicy. W wyniku przeprowadzonej sprawy spadkowej wartość całego majątku Pana brata została określona w wysokości 71.043 zł i miała zostać podzielona między 8 spadkobierców, posiadających udziały w wysokości 1/8 każdy z nich. W wyniku zgodnego działu spadku majątek oficjalnie został podzielony bez wzajemnych spłat i dopłat pozostałych spadkobierców między Pana i bratanicę. Wartość majątku, która przypadła Panu po dziale spadku wyniosła 3.043 zł. Wartość majątku jaka przypadła Panu po dziale spadku (3.043 zł) nie przewyższa wartości udziału jaka przysługiwała Panu w całej masie spadkowej (8.880,38 zł). W 2009 r. wystąpił Pan do Urzędu Miasta z propozycją odsprzedaży ww. nieruchomości na cele gminne. Na posiedzeniu w dniu 21 października 2010 r. Komisja Infrastruktury Komunalnej Rady Miejskiej pozytywnie zaopiniowała Pana wniosek w sprawie nabycia nieruchomości do zasobu gminnego, a Urząd Miasta w dniu 12 listopada 2010 r. wydał zarządzenie w sprawie nabycia nieruchomości na rzecz gminy za cenę 100.000 zł. W wyniku czego w dniu 11 stycznia 2011 r. został podpisany akt notarialny sprzedaży nieruchomości, w którym jako kupujący widnieje Prezydent Miasta działający w imieniu i na rzecz gminy. W sprawie przedmiotowych działek nie było prowadzone postępowanie wywłaszczeniowe. Wskazał Pan również, iż prawo pierwokupu ww. działek należało wyłącznie do gminy, a Pan nie mógł ich sprzedać żadnej osobie trzeciej. Jednak wskazał Pan, iż gmina nie realizowała prawa pierwokupu na podstawie art. 110 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji opisanej w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym występuje obowiązek zapłaty podatku?

Zdaniem Pana z tytułu sprzedaży nieruchomości rolnej, na cele gminne, nie powinien wystąpić obowiązek zapłaty podatku w myśl ustawy o podatku dochodowym ponieważ:

*   zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 wolne od podatku dochodowego są: (\`(...)\`) przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego\`(...)\`
*   zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 wolne od podatku są: (\`(...)\`) przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami\`(...)\`

Wskazał Pan również, iż nieruchomość nabył Pan z chwilą śmierci brata w 2008 roku, do której prawo pierwokupu należało wyłącznie do Gminy Miasta, a działki były sklasyfikowane jako grunty rolne, a nadanie im nazwy (ul. M.), jeszcze za życia i zgodą brata, potwierdza w Pana ocenie tylko fakt przejęcia tych terenów do zasobu gminnego. Podniósł Pan, iż kierując się takimi przesłaniami złożył ofertę sprzedaży nieruchomości a Rada Miejska po rozpoznaniu sprawy i negocjacjach cenowych pozytywnie zaopiniowała Pana wniosek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Zatem odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych nie rodzi na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skutków podatkowych jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 10 czerwca 2009 r. na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego po przeprowadzonym dziale spadku przyznano Panu na własność nieruchomość o powierzchni 0,3043 jako spadek po zmarłym w marcu 2008 r. bracie. Nieruchomość ta stanowi niezabudowane działki rolne, będące drogą dojazdową do kilkunastu posesji prywatnych. Urząd Miasta jeszcze za zgodą Pana brata nadał tym działkom nazwę ulic. W wyniku przeprowadzonej sprawy spadkowej wartość całego majątku Pana brata została określona w wysokości 71.043 zł i miała zostać podzielona między 8 spadkobierców, posiadających udziały w wysokości 1/8 każdy z nich. W wyniku zgodnego działu spadku majątek oficjalnie został podzielony bez wzajemnych spłat i dopłat pozostałych spadkobierców między Pana i bratanicę. Wartość majątku, która przypadła Panu po dziale spadku wyniosła 3.043 zł. Wartość majątku jaka przypadła Panu po dziale spadku (3.043 zł) nie przewyższa wartości udziału jaka przysługiwała Panu w całej masie spadkowej (8.880,38 zł). W 2009 r. wystąpił Pan do Urzędu Miasta z propozycją odsprzedaży ww. nieruchomości na cele gminne. Na posiedzeniu w dniu 21 października 2010 r. Komisja Infrastruktury Komunalnej Rady Miejskiej pozytywnie zaopiniowała Pana wniosek w sprawie nabycia nieruchomości do zasobu gminnego, a Urząd Miasta w dniu 12 listopada 2010 r. wydal zarządzenie w sprawie nabycia nieruchomości na rzecz gminy za cenę 100.000 zł. W wyniku czego w dniu 11 stycznia 2011 r. został podpisany akt notarialny sprzedaży nieruchomości, w którym jako kupujący widnieje Prezydent Miasta działający w imieniu i na rzecz gminy. W sprawie przedmiotowych działek nie było prowadzone postępowanie wywłaszczeniowe. Wskazał Pan również, iż prawo pierwokupu ww. działek należało wyłącznie do gminy, a Pan nie mógł ich sprzedać żadnej osobie trzeciej. Jednak wskazał Pan, iż gmina nie realizowała prawa pierwokupu na podstawie art. 110 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku przez Pana i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy. Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości jest data śmierci brata, tj. marzec 2008 r.

Natomiast stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Powyższe oznacza, że do momentu dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom.

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 ustawy).

Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku, uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności nieruchomości na nowego właściciela. Jeżeli w wyniku działu spadku udział w nieruchomości się zwiększa, tj. przekracza udział nabyty uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wartość majątku jaka przypadła Panu po dziale spadku nie przewyższa wartości udziału jaki przysługiwał Panu w całej masie spadkowej i w związku z tym za datę nabycia działek należy przyjąć marzec 2008 r. tj. datę nabycia przez Pana spadku.

Jednocześnie jednak wskazać należy, iż skutki podatkowe ich sprzedaży dokonanej przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie należy oceniać w oparciu o przepisy obowiązujące na dzień 31 grudnia 2008 r.

Na podstawie bowiem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz.1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 , 4 i 5 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. – podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Stosownie do z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust.3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy)

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,
*   koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z atr. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „ gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zmianami).

Zgodnie z art. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Stosownie natomiast do postanowień § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454) w sprawie ewidencji gruntów i budynków, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  rowy, oznaczone symbolem - W.

Z kolei w myśl § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem - Ls,
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem - Lz, lub, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą - symbolem złożonym z liter „Lz” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps.

Z powyższego wynika, iż zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione zostało od łącznego wystąpienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, iż sprzedaż Gminie przedmiotowych działek, wykorzystywanych nie na cele rolne ale jako droga dojazdowa do posesji powoduje, iż nie została spełniona co najmniej jedna z ww. przesłanek i w związku z tym odpłatne zbycie tych działek nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50 % od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Ze zdania pierwszego zacytowanego przepisu wynika zatem, że podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z tego zwolnienia jest, aby przychód był uzyskany:

*   z tytułu odszkodowania wypłaconego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub
*   z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Natomiast w zdaniu drugim analizowanego przepisu ustawodawca zawarł przesłanki dodatkowe warunkujące powyższe zwolnienie, postanawiając, że przedmiotowe zwolnienie nie będzie przysługiwało jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

1.  nabycie zbywanej nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
2.  cena jej nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z wskazanych wyżej warunków dodatkowych albo nie zostanie spełniony żaden z nich, uzyskany przychód będzie korzystał ze zwolnienia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika m.in. iż w 2009 r. wystąpił Pan do Urzędu Miasta z propozycją odsprzedaży posiadanych działek na cele gminne. Na posiedzeniu w dniu 21 października 2010 r. Komisja Infrastruktury Komunalnej Rady Miejskiej pozytywnie zaopiniowała Pana wniosek w sprawie nabycia nieruchomości do zasobu gminnego, a Urząd Miasta w dniu 12 listopada 2010 r. wydał zarządzenie w sprawie nabycia ww. nieruchomości na rzecz gminy za cenę 100.000 zł. W wyniku czego w dniu 11 stycznia 2011 r. został podpisany akt notarialny sprzedaży nieruchomości, w którym jako kupujący widnieje Prezydent Miasta działający w imieniu i na rzecz gminy. W sprawie przedmiotowych działek nie było prowadzone postępowanie wywłaszczeniowe. Prawo pierwokupu ww. działek należało wyłącznie do gminy, a Pan nie mógł ich sprzedać żadnej osobie trzeciej. Jednak gmina nie realizowała prawa pierwokupu na podstawie art. 110 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Jak wyżej wskazano, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł skorzystać z przedmiotowego zwolnienia, konieczne jest aby odpłatne zbycia nieruchomości nastąpiło na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub z tytułu realizacji przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami.

Zatem, uwzględniając okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż sprzedaż przez Pana na rzecz gminy działek w sytuacji gdy nie nastąpiła na cele uzasadniające wywłaszczenie, jak również w wyniku realizacji przez gminę prawa pierwokupu nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.