Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.425.2018.3.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-09
Teza: obowiązek podatkowy z tytułu dostawy formy wtryskowej oraz dokumentowanie tej dostawy fakturą
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 czerwca 2018 r. (data wpływu 19 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 8 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu obowiązku podatkowego z tytułu dostawy formy wtryskowej oraz dokumentowania tej dostawy fakturą – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu obowiązku podatkowego z tytułu dostawy formy wtryskowej oraz dokumentowania tej dostawy fakturą. Wniosek został uzupełniony pismem z 6 sierpnia 2018 r. (data wpływu 8 sierpnia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 23 lipca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.425.2018.2.AZ, 0111-KDIB1-1.4010.240.2018.3.AZ .

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C sp. z o.o. z siedzibą w M. (dalej jako Wnioskodawca) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się dostawami nasadek plastikowych i opakowań/elementów opakowań kosmetyków z tworzyw sztucznych (dalej jako Produkt).

Wnioskodawca produkuje m.in. z następujących tworzyw: Polipropylen, ABS, LDPE, HDPE, PETG, PCTA, Akrylic, TPE, Nylon, Surlyn®, Poliwęglan, ACETAL (delrin™), Polistyren, SAN oraz PVC. Wnioskodawca realizuje pełen proces produkcyjny rozpoczynający się od projektowania i przygotowania technologii elementów opakowań, poprzez zapewnienie skonstruowania odpowiedniej formy, ewentualnie stworzenie dokumentacji projektu, analizę wtrysku, stworzenie prototypu oraz wizualizację projektu, aż po produkcję i dostarczanie ostatecznego Produktu.

W związku z danym projektem konieczne jest stworzenie odpowiedniej formy wtryskowej, która jest zamawiana i kupowana przez Wnioskodawcę, po czym jest ona sprzedawana odbiorcy Produktu (dalej jako Odbiorca). Produkt jest uzyskiwany przy zastosowaniu formy.

Formy pozostają w zakładzie produkcyjnym Wnioskodawcy, mimo że są własnością Odbiorcy. Formy są zamawiane i kupowane z reguły u dostawców polskich lub chińskich (dalej jako Dostawca).

Z reguły rozliczenie zakupu formy wygląda następująco:

1.  Wpłata zaliczki,
2.  Faktura/y zaliczkowa/e (jeżeli dany Dostawca wystawia faktury zaliczkowe),
3.  Dostawa formy i faktura potwierdzająca dostawę formy,
4.  Ewentualne faktury za modyfikacje/zmiany formy.

Analogicznie przebiega rozliczenie sprzedaży form:

1.  Faktura pro forma na zaliczkę,
2.  Wpłata zaliczki,
3.  Wystawienie przez Spółkę faktury VAT zaliczkowej,
4.  Dostawa formy i wystawienie faktury VAT rozliczeniowej.

W przypadku niektórych dostaw możliwe jest także rozliczenie sprzedaży form w oparciu o jedną fakturę końcową.

Obecnie jeden z kontrahentów Wnioskodawcy (dalej jako Klient) zaproponował zmianę zasad rozliczeń dostaw form na jego rzecz w ten sposób, iż do momentu dostawy formy będą wystawiane faktury VAT częściowe za poszczególne etapy dostawy formy. W takiej sytuacji nie będzie wystawiana faktura zaliczkowa tylko faktury częściowe, z których ostatnia będzie fakturą za ostatni etap dostawy formy.

Każda faktura częściowa będzie dokumentować dany etap dostawy tj. zaprojektowanie i przystąpienie do produkcji formy, ukończenie formy, dostawa formy po testach jakości lub po rozpoczęciu produkcji.

Faktury VAT częściowe będą wystawiane w dacie sprzedaży poszczególnych etapów dostawy Należności wynikające z faktur częściowych będą mieć charakter definitywny, a z zamówień od Klientów/umów zawartych przez Wnioskodawcę z nabywcami wynikać będzie, że dostawa formy zostanie podzielona na klika etapów.

Zakup i zbycie formy nie będzie powiązane z wyprodukowaniem określonej ilości Produktów. Ilość Produktów zależy od zapotrzebowania Klienta. W takiej sytuacji Wnioskodawca zwrócił się do Dostawców form o rozważenie zmiany zasad rozliczania dostaw form na rzecz Wnioskodawcy na analogiczne z zaproponowanymi przez Klienta, jednakże część Dostawców zapowiedziała, iż nie zmieni zasad rozliczania dostaw form na rzecz Wnioskodawcy.

W przypadku w jakim Dostawca zaakceptuje nowy system rozliczeń wystawienie przez Wnioskodawcę faktur częściowych VAT za dany etap dostawy do Klienta będzie korespondować z wystawieniem częściowych faktur VAT przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy. Zatem dana faktura VAT częściowa wystawiona przez Dostawcę będzie mieć związek z konkretną fakturą VAT częściową wystawioną przez Wnioskodawcę.

Natomiast w sytuacji w jakiej Dostawca nie zaakceptuje nowego systemu rozliczeń dana wpłata, faktura zaliczkowa lub rozliczeniowa Dostawcy będzie mieć związek z konkretną fakturą częściową Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku przyjęcia – przedstawionego w zdarzeniu przyszłym – proponowanego przez Klienta sposobu rozliczeń Wnioskodawca postąpi prawidłowo wystawiając faktury VAT częściowe na poszczególne etapy realizacji dostawy formy i rozpoznając obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług w momencie wystawienia faktur VAT częściowych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku przyjęcia – przedstawionego w zdarzeniu przyszłym – proponowanego przez Klienta sposobu rozliczeń Wnioskodawca postąpi prawidłowo wystawiając faktury VAT częściowe na poszczególne etapy realizacji dostawy formy i rozpoznając obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług w momencie wystawienia tych faktur VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`)

W kontekście powyższych regulacji należy stwierdzić, że o kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów, bądź świadczenia usług rozstrzyga każdorazowo zindywidualizowany stan faktyczny. O przedmiocie świadczenia przesądza więc zakres oraz specyfika wykonywanych czynności, użytych materiałów, obowiązujące klasyfikacje statystyczne oraz treść umów zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta. Jedynie analiza czynników takich jak m.in. przedmiot świadczenia, obowiązki stron, sposób wzajemnego rozliczenia, pozwala określić, czy wykonywane czynności powinny być traktowane jako usługa, czy też jako dostawa towarów. W ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym występuje dostawa towaru w postaci formy.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów.

Moment „dokonania dostawy towarów” wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE; przykładowo Staatssecretaris van Financien przeciw Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, sygn. C-320/88) przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy rozumieć transfer prawa do faktycznego dysponowania towarem, czyli przeniesienie tzw. władztwa ekonomicznego. Dla uznania, że dochodzi do dostawy towaru bez znaczenia jest, czy doszło do przeniesienia praw majątkowych do towaru, w szczególności prawa własności.

Nie ulega jednak wątpliwości, że moment dokonania dostawy jest ustalany zazwyczaj przez strony, które na podstawie przyjętych reguł dostawy towaru, odpowiedzialności za jego transport i utratę mogą w dowolny sposób wpływać de facto na moment powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Zatem, jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Ponadto, stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Ustawa o VAT nie przewiduje częściowego rozliczania poszczególnych etapów dostawy.

Taka regulacja ma miejsce w przypadku usług przyjmowanych częściowo, gdzie usługę uważa się za wykonaną w odniesieniu do tej części usługi, dla której to określono zapłatę (zob. art. 19 ust 2 ustawy o VAT).

Niemniej w ocenie Wnioskodawcy jako moment rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie podatku VAT należy uznać moment wykonania danego etapu dostawy zgodnie z umową, co wynika z faktu, iż w momencie zakończenia danego etapu dostawy Wnioskodawca będzie zgodnie z umową uprawniony do domagania się zapłaty za określony jej etap.

W omawianym przypadku następuje świadczenie poszczególnych etapów dostawy formy zgodnie z umową. Każda faktura częściowa będzie dokumentować bowiem dany etap dostawy.

Zatem zgodnie z umową fakturą VAT dokumentowane będzie określone świadczenie do jakiego zobowiązał się Wnioskodawca celem dostawy formy.

Będzie to zatem określona czynność:

*   zaprojektowanie i przystąpienie do produkcji formy,
*   ukończenie formy (ukończenie czynności produkcyjnych),
*   dostawa formy po testach jakości lub po rozpoczęciu produkcji.

W takiej sytuacji dochodzi do rozliczenia świadczeń na zasadach analogicznych do art. 19 ust. 2, gdzie mamy wykonanie części świadczenia (danego etapu), dla którego to określono zapłatę.

Nie znajdzie tu zastosowania art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, który odnosi się do płatności poprzedzających świadczenie, gdyż w przedstawionym przypadku dochodzi do spełnienia części świadczenia i płatności za wykonaną pracę. Otóż bez osiągnięcia danego etapu świadczenia (etapu dostawy) Klient nie byłby zobowiązany do zapłaty związanego z tym etapem wynagrodzenia Poszczególne świadczenia składają się tu na dostawę formy.

W ocenie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstanie zatem w momentach wystawienia faktur częściowych VAT dokumentujących poszczególne etapy dostawy W przeciwnym razie należałoby uznać, iż obowiązek podatkowy powstanie – w przypadku ostatniego etapu w momencie dostawy formy po testach (na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT), a w pozostałym zakresie w momencie otrzymania zapłaty za wcześniejsze etapy świadczenia.

W zakresie wystawiania faktur VAT od 1 stycznia 2014 r. terminy na wystawienie faktur zostały znacznie wydłużone (do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano czynność bądź przyjęto zaliczkę – zob. art. 106i ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

Jednocześnie od 1 stycznia 2014 r. w sposób jednoznaczny umożliwiono wystawianie faktur przed wykonaniem czynności (nie wcześniej jednakże niż 30 dni przed dniem wykonania czynności – zob. art. 106i ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy o VAT).

W związku z powyższym Wnioskodawca postąpi prawidłowo wystawiając faktury w terminie ukończenia danego etapu dostawy towaru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jeżeli przed wykonaniem usługi lub dostawą towarów podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednocześnie powyższe przepisy nie uzależniają powstania obowiązku podatkowego od wystawienia faktury.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

W tym miejscu zaznaczenia wymaga, że za dostawę towarów uznaje się również, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Zatem, o ile art. 7 ust. 1 ww. ustawy zawiera definicję dostawy towarów, o tyle ust. 1 pkt 2 tego artykułu rozszerza definicję dostawy towarów. Oznacza to, że w przypadku faktycznego wydania towarów, których własność zostanie przeniesiona w przyszłości, opodatkowaniu podlega rzeczywiste wydanie towaru, w wyniku którego przenoszone jest ekonomiczne prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

W tym miejscu zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru. Dokonanie dostawy towarów, o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się dostawami nasadek plastikowych i opakowań/elementów opakowań kosmetyków z tworzyw sztucznych, (dalej jako Produkt). W związku z danym projektem konieczne jest stworzenie odpowiedniej formy wtryskowej, która jest zamawiana i kupowana przez Wnioskodawcę, po czym jest ona sprzedawana odbiorcy Produktu. Produkt jest uzyskiwany przy zastosowaniu formy. Obecnie Wnioskodawca ma zamiar rozliczać dostawę na rzecz odbiorców form w ten sposób, iż do momentu dostawy formy, będą wystawiane faktury VAT częściowe za poszczególne etapy dostawy formy. Każda faktura częściowa będzie dokumentować dany etap dostawy tj. zaprojektowanie i przystąpienie do produkcji formy, ukończenie formy, dostawa formy po testach jakości lub po rozpoczęciu produkcji. Faktury VAT częściowe będą wystawiane w dacie sprzedaży poszczególnych etapów dostawy. Należności wynikające z faktur częściowych będą mieć charakter definitywny, a z zamówień od odbiorców/umów zawartych przez Wnioskodawcę z nabywcami wynikać będzie, że dostawa formy zostanie podzielona na klika etapów.

Odnosząc się do powołanych powyżej regulacji dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego należy zauważyć, że regulacje prawne ustawy o VAT przypisują obowiązek podatkowy do konkretnej czynności, a zatem jeżeli przedmiotem opodatkowania jest dostawa towarów, to obowiązek podatkowy nie może powstawać na zasadach określonych dla świadczenia usług. W rozpatrywanej sprawie istotą transakcji jest dostawa gotowej formy, służącej Wnioskodawcy do wytwarzania produktów na rzecz Odbiorcy. Oznacza to, że dostawa formy będzie mogła zostać uznana za dokonaną dopiero z chwilą zakończenia jej produkcji tj. po zrealizowaniu wszystkich etapów produkcji.

Podkreślić należy zatem, że dostawa formy nastąpi w momencie faktycznego zakończenia wszystkich etapów, związanych z jej wykonaniem. Dostawa formy nie może zostać podzielona na etapy, ponieważ nie następuje etapami wydanie formy, czyli faktyczne umożliwienie dysponowania częścią formy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zaproponowane przez Wnioskodawcę rozwiązanie dotyczące rozdzielenia obowiązku podatkowego jest nie do pogodzenia z pojęciem dostawy towaru, rozumianym jako „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”.

Skoro dla opodatkowania danej czynności podatkiem VAT istotny jest ekonomiczny efekt przejścia faktycznego władztwa nad rzeczą, to konsekwentnie uzależnia się moment powstania obowiązku podatkowego od chwili, w której nastąpiło faktyczne umożliwienie dysponowania towarem.

Mając zatem na uwadze przywołane powyżej przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że w rozpatrywanej sytuacji momentem dokonania dostawy towaru (umożliwienie dysponowania towarem), będzie moment dostawy gotowej formy, co umożliwia rozpoczęcie produkcji na rzecz odbiorcy. Dzień wydania formy stanowi zatem w tym konkretnym przypadku dzień, w którym odbiorcy zostało umożliwione prawo dysponowania formą. Bowiem dopiero w tym momencie następuje faktyczne zrealizowanie dostawy towaru przez przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, o którym mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że obowiązek podatkowy dla dostawy formy powstanie na podstawie zasady ogólnej wynikającej z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą dokonania dostawy, a więc przeniesienia prawa do dysponowania nią jak właściciel

Niemniej jednak zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, w przypadku gdy przed dokonaniem dostawy towarów otrzymano całość lub część zapłaty obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tej zapłaty. Zauważyć należy, że zaliczka nie jest odrębną czynnością podlegającą opodatkowaniu, lecz jest integralnie związana z daną usługą lub sprzedażą konkretnego towaru, na poczet których została uiszczona. W przypadku zaliczek ustawodawca określił jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego niż w przypadku sprzedaży świadczonej bez pobrania zaliczki.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą faktycznego wykonania formy, (a więc z dniem wykonania wszystkich etapów tj. zaprojektowania i przystąpienia do produkcji formy, ukończenia formy, dostawa formy po testach jakości lub po rozpoczęciu produkcji), która jest przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy. Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę częściowych płatności przed dokonaniem dostawy towaru, powstanie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy, z chwilą wpłacenia ww. płatności.

Reasumując, obowiązek podatkowy w przypadku dostawy formy nie należy identyfikować w dacie wykonania kolejnego etapu formy, lecz po zakończeniu wszystkich etapów tzn. w dacie postawienia gotowej formy do faktycznej dyspozycji, chyba że Wnioskodawca wcześniej otrzyma zapłatę – w takim wypadku w dacie otrzymania tejże zapłaty.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Stosowanie do art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 106i ust. 2 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Zgodnie z art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Wskazać należy, że generalnie faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że z tytułu dokonania dostawy towaru (kompletnej zdatnej do produkcji formy), tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury nie wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru – zgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 1 ustawy – oraz nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru – na podstawie art. 106i ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku płatności otrzymywanych przez Wnioskodawcę przed dokonaniem dostawy towaru, będzie on zobowiązany do wystawienia faktur dokumentujących otrzymanie tych płatności, nie wcześniej niż 30. dnia przed ich otrzymaniem – zgodnie z art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy – oraz nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzyma te płatności – na podstawie art. 106i ust. 2 ustawy.

Dokonując zatem całościowej oceny stanowiska Wnioskodawcy należy stwierdzić, że jest ono nieprawidłowe, ponieważ niewłaściwie zamierza on rozpoznać obowiązek podatkowy w momencie wystawienia faktur VAT, za częściowe etapy realizacji dostawy formy, jako dacie dokonania dostawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.