Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.762.2019.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-30
Teza: Prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2019 r. (data wpływu 30 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z realizacją projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Miasto jest czynnym podatnikiem VAT.

Miasto jest miastem na prawach powiatu.

Zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. - Dz. U. z 2019 r., poz. 511, ze zm.) miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, ze zm. - dalej: usg), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 usg, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 usg). W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 6 usg).

Miasto wystąpiło z wnioskiem o dofinansowanie realizacji projektu pn. „Budowa instalacji solarnej na budynku (…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Poddziałanie 4.1.1. Odnawialne źródła energii - ZIT.

Beneficjentem projektu jest wnioskodawca - miasto. Na podstawie pełnomocnictwa z dnia 24 lipca 2018 r. Wnioskodawca powierzył realizację określonych czynności w ramach przedmiotowego projektu spółce miejskiej, w której posiada 100% udziałów (Sp. z o.o.).

Przedmiotem projektu jest budowa instalacji solarnej do ogrzewania ciepłej wody użytkowej w budynku komunalnym mieszkalnym wielorodzinnym. Instalacja będzie składała się z 36 wysokowydajnych kolektorów słonecznych zamontowanych na poziomie dachu budynku wielorodzinnego. Do celów przygotowania c.w.u. zaprojektowano cztery zasobniki c.w.u. Zasobniki umiejscowione będą w pomieszczeniu technicznym zlokalizowanym na poziomie piwnicy budynku, sąsiadującym z pomieszczeniem wymiennikowni. Armatura, pompy itp. zlokalizowane będą w pomieszczeniu technicznym.

Wyprodukowana energia cieplna zostanie w całości wykorzystana do podgrzewania wody użytkowej dla mieszkańców budynku.

Instalacja nie przewiduje odprowadzania wytworzonej energii do sieci ciepłowniczej.

Budynek, w którym nastąpi budowa instalacji solarnej jest w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe.

W przypadku lokali mieszkalnych Miasto zawiera z lokatorami cywilnoprawne umowy najmu i staje się dla tych czynności podatnikiem podatku od towarów i usług (zarówno w zakresie czynszów jak i dostawy mediów).

Nieruchomość będąca przedmiotem projektu jest i będzie wykorzystywana do wykonywania w niej czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT (zarówno w fazie inwestycji, jak i w fazie eksploatacji).

Po zmodernizowaniu przedmiotowej nieruchomości w ramach projektu, przeznaczenie infrastruktury nie ulegnie zmianie.

Do realizacji projektu Wnioskodawca zakupi towary i usługi niezbędne do osiągnięcia zamierzonego w projekcie celu, a wszystkie faktury dokumentujące ponoszenie wyżej wymienionych wydatków będą wystawiane na Miasto.

Modernizowany obiekt stanowi własność Wnioskodawcy.

Wydatki inwestycyjne realizowane w ramach projektu stanowią "ulepszenie" w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Miastu przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z realizacją projektu opisanego w części G niniejszego wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy, miastu nie przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu opisanego w części G niniejszego wniosku, gdyż modernizowany obiekt nie jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, natomiast nie przysługuje w ogóle w przypadku, gdy nabyte towary/usługi nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tzn. służą do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu lub podlegających opodatkowaniu, ale korzystających ze zwolnienia od podatku.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7 tej ustawy).

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Miasto jest miastem na prawach powiatu.

Miasto wystąpiło z wnioskiem o dofinansowanie realizacji projektu pn. „Budowa instalacji solarnej na budynku (…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Poddziałanie 4.1.1. Odnawialne źródła energii - ZIT.

Beneficjentem projektu jest Wnioskodawca - miasto. Na podstawie pełnomocnictwa z dnia 24 lipca 2018 r. Wnioskodawca powierzył realizację określonych czynności w ramach przedmiotowego projektu spółce miejskiej, w której posiada 100% udziałów (Sp. z o.o.).

Przedmiotem projektu jest budowa instalacji solarnej do ogrzewania ciepłej wody użytkowej w budynku komunalnym mieszkalnym wielorodzinnym. Instalacja będzie składała się z 36 wysokowydajnych kolektorów słonecznych zamontowanych na poziomie dachu budynku wielorodzinnego. Do celów przygotowania c.w.u. zaprojektowano cztery zasobniki c.w.u. Zasobniki umiejscowione będą w pomieszczeniu technicznym zlokalizowanym na poziomie piwnicy budynku, sąsiadującym z pomieszczeniem wymiennikowni. Armatura, pompy itp. zlokalizowane będą w pomieszczeniu technicznym.

Wyprodukowana energia cieplna zostanie w całości wykorzystana do podgrzewania wody użytkowej dla mieszkańców budynku.

Instalacja nie przewiduje odprowadzania wytworzonej energii do sieci ciepłowniczej.

Budynek, w którym nastąpi budowa instalacji solarnej jest w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe.

W przypadku lokali mieszkalnych Miasto zawiera z lokatorami cywilnoprawne umowy najmu i staje się dla tych czynności podatnikiem podatku od towarów i usług (zarówno w zakresie czynszów jak i dostawy mediów).

Nieruchomość będąca przedmiotem projektu jest i będzie wykorzystywana do wykonywania w niej czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT (zarówno w fazie inwestycji, jak i w fazie eksploatacji).

Po zmodernizowaniu przedmiotowej nieruchomości w ramach projektu, przeznaczenie infrastruktury nie ulegnie zmianie.

Do realizacji projektu Wnioskodawca zakupi towary i usługi niezbędne do osiągnięcia zamierzonego w projekcie celu, a wszystkie faktury dokumentujące ponoszenie wyżej wymienionych wydatków będą wystawiane na Miasto.

Modernizowany obiekt stanowi własność Wnioskodawcy.

Wydatki inwestycyjne realizowane w ramach projektu stanowią "ulepszenie" w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W związku z tym, w omawianej sprawie wskazany powyżej warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wynika z wniosku, nabywane towary i usługi służące do przeprowadzania ww. projektu związane będą z czynnościami korzystającymi ze zwolnienia od podatku VAT. Jak wskazał Wnioskodawca, budynek w którym nastąpi budowa instalacji solarnej jest w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, które zgodnie z przepisami korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zatem, analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach realizacji ww. projektu, ze względu na niespełnienie przesłanek warunkujących to prawo.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją niniejszego zadania zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.