Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-691/16-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-14
Teza: skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dochód; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. ) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 1 lipca 2016 r. (data otrzymania 14 lipca 2016 r.), uzupełnionym 2 sierpnia 2016 r. i 22 września 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne. Wniosek został uzupełniony 2 sierpnia 2016 r.

Jednakże w związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku pismem z 14 września 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-691/16-1/JG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 22 września 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w marcu 2015 r. wraz z bratem otrzymał w spadku dziedziczonym w pierwszej linii pokrewieństwa po ojcu równo po ½ części nieruchomości stanowiącej działkę rolną o powierzchni całkowitej ok. 8 ha (grunty orne, pastwiska trwałe, nieużytki oraz grunty leśne ok. 2.20 ha, tj. 1.23 ha + 0.97 ha). Zalesienia znajdują się pośrodku gruntów rolnych i są jego integralną częścią – razem wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, istotny jest fakt, że grunty te dawniej stanowiły jedno gospodarstwo rolne. Wnioskodawca wraz z bratem jednomyślnie (bez przeprowadzenia podziału) chcieliby sprzedać całą działkę kuzynowi, który od 3 lat posiada status rolnika (kwalifikacje rolnicze) i posiada gospodarstwo rolne graniczące z działką Wnioskodawcy i jego brata. Ponieważ nie upłynęło pięć lat licząc od dnia nabycia spadku, zbycie to skutkuje powstaniem przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak po sprzedaży grunty te nie utracą charakteru rolnego. Kuzyn wykazuje wolę połączenia gruntów ze swoimi, powiększając tym swoje gospodarstwo rolne. Wnioskodawca wskazał, że mając na uwadze nowe przepisy odnośnie gospodarstw rolnych, których celem jest utrzymanie i wzmacnianie gospodarstw rodzinnych podatek ten tym bardziej nie powinien być naliczony bo zbycie następuje wewnątrz rodziny.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że ojciec Wnioskodawcy zmarł 16 marca 2015 r.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca ma obowiązek zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych po sprzedaży ww. nieruchomości (zarówno gruntów rolnych jak i leśnych), jeżeli ich nabywca nie zmieni dotychczas rolnego charakteru zakupionych gruntów?
2.  Jeżeli zaistniałby obowiązek zapłaty podatku za grunty leśne ok. 2.20 ha to w jakiej wysokości byłby ten podatek biorąc po uwagę cenę 230.000 zł za całość działki? Czy w tym wypadku postawą opodatkowania byłaby kwota 230.000 zł podzielona przez powierzchnię całej działki 8 ha (= wartość za 1 ha działki) a potem pomnożona przez wielkość gruntów leśnych czyli 2.20 ha (= wartość zalesienia)? Połowa czyli ½ otrzymanej wartości to podstawa opodatkowania dla każdego ze spadkobierców.
3.  Czy zapis w akcie notarialnym z oświadczeniem nabywcy (kuzyna-rolnika) o tym, że nie zmieni on charakteru i przeznaczenia ww. nieruchomości jest konieczny i byłby wystarczający?
4.  Czy istnieje czasookres ograniczający zmianę przeznaczenia przez nabywców ww. nieruchomości, którego niedotrzymanie powodowałoby konieczność zapłaty podatku przez którąś ze stron?
5.  Czy w momencie wykorzystania kwoty uzyskanej ze zbycia nieruchomości (lub jej części rodzącej obowiązek podatkowy) na własne cele mieszkaniowe (zakup mieszkania na własne imię, które to mieszkanie początkowo byłoby wynajmowane a docelowo przeznaczone dla dorastającego dziecka), podatnik posiadający już mieszkanie lub dom byłby zwolniony z obowiązku opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny. Istotny jest fakt, że całość nieruchomości jest przeznaczona na gospodarstwo rolne i nie zmienia swojego przeznaczenia, a tym samym korzysta ze zwolnienia.

Ponieważ grunty leśne wchodzą w skład (leżą pośrodku) całego gospodarstwa rolnego i stanowią z nim integralną całość również i one powinny być wolne od podatku zgodnie z przywołanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Podstawa opodatkowania dla gruntów leśnych byłaby ustalona prawidłowo a podatek do zapłaty stanowi 19% tej podstawy.

Ad. 3

Oświadczenie nabywcy o tym, że nie zmieni sposobu użytkowania zakupionych gruntów umieszczone w akcie notarialnym jest wystarczające do skorzystania ze zwolnienia od podatku z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4

Ważne są zamiary nabywcy w momencie zakupu rzeczonej nieruchomości i jego zapewnienie o tym, że nie straci ona charakteru rolnego. Sprzedający nie może ponosić odpowiedzialności za zdarzenia przyszłe a kupujący nie może tej przyszłości przewidzieć. Z przepisów ustawy nie wynika czasookres zakazujący dokonania tej zmiany.

Ad. 5

Zakup mieszkania na własne imię i nazwisko za środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczonego docelowo dla własnego dorastającego dziecka korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca 16 marca 2015 r., tj. w dacie śmierci spadkodawcy (ojca) w drodze spadku nabył udział ½ w nieruchomości, tj. działce rolnej o powierzchni całkowitej ok. 8 ha – grunty orne, pastwiska trwałe, nieużytki oraz grunty leśne o powierzchni ok. 2.20 ha. Pozostały udział w ww. nieruchomości przypadł bratu Wnioskodawcy. Wnioskodawca wraz z bratem (bez przeprowadzenia podziału) zamierza dokonać sprzedaży odziedziczonej nieruchomości, przed upływem pięciu lat licząc od dnia nabycia spadku.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w części przypadającej na udział ½ Wnioskodawcy nabyty w drodze spadku będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Odrębną kategorią są koszty uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (lub jej części) nabytej w drodze spadku odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Jak stanowią cytowane powyżej przepisy, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (lub jej części) określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży – o ile odpowiada wartości rynkowej – pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy jeżeli zbywaną nieruchomość nabyto w drodze spadku. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, chyba że zostaną spełnione wszystkie warunki zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przychód zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

I tak zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Na wstępie należy zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Oznacza to, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym.

Wnioskodawca wskazał, że w drodze spadku nabył udział w gospodarstwie rolnym jednak przedmiotem sprzedaży nie będzie udział Wnioskodawcy, lecz cała nieruchomość, gdyż Wnioskodawca planuje razem z bratem, który jest drugim współwłaścicielem sprzedać całą nieruchomość. Zatem spełniona zostanie przesłanka sprzedaży gospodarstwa rolnego, bowiem przedmiotem sprzedaży nie będzie udział Wnioskodawcy, ale całe gospodarstwo rolne, w którym Wnioskodawca ma jedynie udział.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym – oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 617) – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1034 ze zm.) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia – użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne,
2.  grunty leśne,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem – Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia – grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Natomiast zgodnie z § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem – Ls;
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że będące współwłasnością Wnioskodawcy grunty leśne o powierzchni ok. 2,20 ha bez względu na to, że znajdują się pośrodku gruntów rolnych, w świetle definicji gospodarstwa rolnego zawartej w przywołanym powyżej art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – nie tworzą gospodarstwa rolnego. Również nieużytki nie zostały wymienione jako grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, tj. nie zostały sklasyfikowane jako użytki rolne. Skoro tak, to sprzedaż gruntów leśnych i nieużytków nie będzie sprzedażą gospodarstwa rolnego.

Zatem możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpatrywać należy wyłącznie w odniesieniu do części nieruchomości stanowiącej grunty orne i pastwiska trwałe. Zgodnie z treścią przywołanych wcześniej przepisów zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwarunkowane jest następującymi przesłankami, które muszą być spełnione łącznie:

*   sprzedawane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   w chwili sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne, tj. będący własnością (współwłasnością) lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy;

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru;
*   sprzedaż ma dotyczyć całości lub części gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki uprawniające do zwolnienia, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości stanowiących grunty orne i pastwiska trwałe będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej tak jak wskazano powyżej podlegać może wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży ww. gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nadal będą wchodzić w skład nowego lub innego gospodarstwa rolnego i nie utracą one charakteru rolnego, z przedmiotowego zwolnienia nie będzie korzystała sprzedaż gruntów leśnych i nieużytków.

Kolejną przesłanką uprawniającą do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest konieczność zachowania charakteru rolnego. Utrata charakteru rolnego gruntów następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntu może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia. Organy podatkowe rozstrzygając o prawie podatnika do zwolnienia od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży biorą pod uwagę wszystkie okoliczności związane z daną transakcją a decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne związane z faktycznym utrzymaniem rolniczego charakteru użytkowania gruntu, takie jak zamiar nabywcy co do wykorzystywania nieruchomości. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość. Dlatego też, sam zapis w akcie notarialnym wraz z oświadczeniem nabywcy gruntów nie jest wystarczający aby móc skorzystać ze zwolnienia podatkowego.

Z informacji podanych we wniosku wynika, że sprzedawane przez Wnioskodawcę grunty nabywca nabędzie w celu powiększenia posiadanego przez siebie gospodarstwa rolnego.

Jeżeli zatem Wnioskodawca jako współwłaściciel gruntów tworzących gospodarstwo rolne czyli gruntów stanowiących grunty orne i pastwiska trwałe dokona sprzedaży tego gospodarstwa rolnego, które to grunty w wyniku sprzedaży nie utracą rolnego charakteru bowiem zostaną nabyte w celu prowadzenia na nich gospodarstwa rolnego, to uzyskany z tej sprzedaży przychód będzie mógł korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy. W takiej sytuacji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości lub jej części przed upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Przy czym powyższe twierdzenie jest prawidłowe jeżeli rzeczywiście Wnioskodawcy nie są i nie będą znane w momencie sprzedaży okoliczności, z których wynikać może, że nastąpi utrata charakteru rolnego sprzedawanych gruntów.

Wnioskodawca dalej we wniosku pyta czy istnieje czasookres ograniczający zmianę przeznaczenia przez nabywców nieruchomości, którego niedotrzymanie powodowałoby konieczność zapłaty podatku. Wyjaśnić należy, że ustawodawca nie określił czasu, w którym zmiana przeznaczenia nieruchomości rolnej skutkowałaby koniecznością zapłaty podatku. Jednakże jeżeli znane są Wnioskodawcy fakty mogące świadczyć o innym niż wskazany we wniosku sposób przeznaczenia przez nabywcę zakupionych od niego gruntów – wskazujące na utratę ich charakteru rolnego – to prawo do ww. ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej w ogóle Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało bez względu na czas, kiedy nabywca faktycznie zmieni przeznaczenie gruntów. Zauważyć bowiem należy, że omawiany przepis wymaga, żeby utrata charakteru rolnego nastąpiła w związku ze sprzedażą. Przy tym, chodzi tu o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany z tą sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. W orzecznictwie akcentuje się też, że użyty w analizowanym przepisie zwrot: „które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny” należy rozumieć jako utratę charakteru rolnego gruntu na skutek jego przyszłego przeznaczenia przez nabywcę.

Jeżeli więc Wnioskodawcy przed sprzedażą znane są okoliczności, z których wynika, że grunty nabywane są w innym celu niż prowadzenie na nich gospodarstwa rolnego co wiązać się będzie z utratą ich rolnego charakteru, to nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że ww. zwolnienie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało i w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy jako sprzedającego wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego a nie po stronie kupującego.

Natomiast okoliczność czy Wnioskodawca utraci prawo do ulgi bowiem nastąpiła zmiana przeznaczenia gruntu po sprzedaży podlegała będzie weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Wydając interpretację indywidualną Organ nie jest w stanie stwierdzić czy Wnioskodawcy znane były na moment sprzedaży gruntów faktyczne zamiary ich nabywcy, nie może również podważać podanych przez Wnioskodawcę we wniosku informacji, że grunty będą nabyte w celu powiększenia prowadzonego gospodarstwa rolnego ani dokonać weryfikacji tych informacji. Organ nie może zapewnić Wnioskodawcy, że jeżeli po sprzedaży nastąpi zmiana przeznaczenia zakupionych od niego gruntów, to nie utraci prawa do ulgi. Trzeba bowiem brać pod uwagę szereg różnych okoliczności, które towarzyszyć będą zmianie przeznaczenia tych gruntów, które to okoliczności nie są obecnie znane. To naczelnik właściwego urzędu skarbowego mógłby na podstawie zebranych dokumentów i w oparciu o zebrane dowody ustalić jaki zamiar rzeczywiście towarzyszyć będzie kupującemu odnośnie do nabytych od Wnioskodawcy gruntów. Nie da się tego ocenić w interpretacji wyłącznie w oparciu o przedstawione przez Wnioskodawcę fakty. Oceny takiej trzeba bowiem dokonać biorąc pod uwagę całokształt okoliczności i zdarzeń towarzyszących sprawie, które jednak ustalić można tylko w toku ewentualnego postępowania podatkowego, gdzie organ ma możliwość zebrania i analizy dokumentów i tym samym przeprowadzenia postępowania dowodowego. Takiej wiedzy nie ma Organ podatkowy wydający interpretacje indywidualne. Może się zatem okazać, że organy podatkowe prowadzące postępowanie wobec podatnika ustalą inny stan faktyczny sprawy niż ten, który podał we wniosku o interpretację Wnioskodawca. Dlatego wypowiedzenie się Organu w ww. zakresie wkraczałoby w kompetencje organu I instancji – naczelnika urzędu skarbowego – który jest organem właściwym do prowadzenia ewentualnego postępowania podatkowego, którego przedmiotem byłby brak spełnienia warunków zwolnienia bądź ewentualnie utrata prawa do tego zwolnienia w związku z zaistniałymi okolicznościami. Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym dla postępowania kontrolnego czy podatkowego prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację.

W interpretacji indywidualnej Organ nie może potwierdzać bądź negować, że określone zachowanie kupującego nie będzie skutkowało utratą przez Wnioskodawcę prawa do zwolnienia ani nie może czynić żadnych ustaleń związanych z rzeczywistymi zamiarami kupujących w związku z planem zmiany charakteru gruntów, a które to ustalenia mogłyby mieć wpływ na utratę prawa do zwolnienia. Zasadność skorzystania przez podatnika ze zwolnienia bądź utrata prawa do tego zwolnienia w związku z zaistniałymi okolicznościami podlega w takim przypadku ocenie właściwego organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Interpretacja indywidualna nie ma w żadnym wypadku zastępować kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego, a jedynie w takim właśnie postępowaniu organ podatkowy będzie stwierdzał, czy Wnioskodawcy przysługiwało i przysługuje zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem opierając się wyłącznie na faktach podanych przez Wnioskodawcę we wniosku stwierdzić należy, że o ile rzeczywiście spełnione będą wszystkie warunki zwolnienia, o którym stanowi art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawca będzie uprawniony do zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nabytej w drodze spadku nieruchomości przypadającej na grunt orny i pastwiska trwałe. Natomiast przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej grunt leśny i nieużytki nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, lecz podlega opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wyjaśnić Wnioskodawcy należy, że wszelkie skutki podatkowe transakcji sprzedaży nieruchomości i związane z daną sprzedażą zwolnienia podatkowe podlegają regulacjom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też w omawianej sprawie na brak obowiązku zapłaty podatku dochodowego w żadnym wypadku – wbrew sugestii Wnioskodawcy – nie mogą mieć wpływu okoliczności, że nabywcą będących przedmiotem sprzedaży gruntów będzie kuzyn Wnioskodawcy a głównym celem przepisów jest utrzymanie i wzmacnianie gospodarstw rodzinnych. Należy bowiem podkreślić, że dla zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bynajmniej nie ma znaczenia status nabywcy lecz istotny jest zamiar nabywcy.

Z kolei przechodząc do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania zauważyć należy, że opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegał przychód przypadający proporcjonalnie na udział Wnioskodawcy nabyty w 2015 r. w drodze spadku, tj. ½ przychodu uzyskanego ze sprzedaży całej nieruchomości stanowiącej działkę rolną o powierzchni ok. 8 ha, tj. grunty orne, pastwiska trwałe, nieużytki oraz grunty leśne o pow. 2.20 ha.

Ustalenie podstawy opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na grunt leśny nabyty w drodze spadku poprzez przyjęcie ceny 230.000 zł jako ceny sprzedaży za całość działki podzielonej przez powierzchnię całej działki 8 ha a następnie pomnożenie jej przez wielkość gruntów leśnych czyli 2.20 ha dokonane przez Wnioskodawcę jest niewłaściwe. Wnioskodawca ustalając postawę opodatkowania gruntów leśnych odniósł się jedynie do powierzchni gruntów a w ogóle nie uwzględnił klasy gruntów wchodzących w skład całej nieruchomości (grunty orne, pastwiska trwałe, nieużytki oraz grunty leśne). Powierzchnia gruntu nie zawsze jest wyznacznikiem obiektywnym, może się bowiem zdarzyć, że większą wartość będzie miał grunt o mniejszej powierzchni – wszak o wartości gruntu nie decyduje tylko wielkość, ale również inne czynniki – np. ceny gruntów są uzależnione od parametrów, takich jak np. klasyfikacja gruntu, kształt działki, sąsiedztwo itp. Dopiero jeśli te czynniki są identyczne dla każdego z gruntów, to ich wartość można wyliczyć biorąc za podstawę powierzchnię.

W omawianej sprawie Wnioskodawcą całą nieruchomość sprzedał za cenę 230.000 zł. W skład przedmiotowej nieruchomości wchodzą grunty rożnych klas a mianowicie grunty orne, pastwiska trwałe, nieużytki oraz grunty leśne. Dlatego też aby ustalić podstawę opodatkowania przychodu ze sprzedaży gruntu leśnego Wnioskodawca powinien określić wartość rynkową gruntu leśnego i dopiero od tego dochodu będzie należny 19% podatek. Skoro Wnioskodawcy przysługuje prawo własności do gruntu leśnego w udziale ½, co oznacza, że ½ tej wartości (wartości rynkowej) będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem. Analogicznie należy ustalić podstawę opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieużytków.

W kwestii możliwości wykorzystania kwoty uzyskanej ze zbycia nieruchomości (lub jej części skutkującej obowiązkiem podatkowym) na własne cele mieszkaniowe należy wyjaśnić, że ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział katalog zwolnień podatkowych, a skorzystanie z takiego zwolnienia powoduje, że na podatniku nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości lub jej części przed upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W / P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia czy zakup mieszkania na własne imię i nazwisko, które to mieszkanie początkowo byłoby wynajmowane a docelowo przeznaczone dla dorastającego dziecka podlegałoby zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe podatnika”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Realizacja tego celu powinna zatem polegać na tym, że w przypadku nabycia lokalu mieszkalnego podatnik faktycznie powinien w nowonabytym lokalu takie cele realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem mieszkania – w mieszkaniu tym trzeba jeszcze faktycznie mieszkać. U podstaw zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane jedynie te środki, które zostały wydane na realizacje własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Wynika to wprost z treści przepisu normującego zwolnienie.

Dlatego samo poniesienie przez Wnioskodawcę wydatku na nabycie mieszkania nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jak wskazano powyżej jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału lub prowadzenia inwestycji w postaci najmu. Z tego samego powodu nie jest nabyciem na własne cele mieszkaniowe lokalu, w którym swoje potrzeby mieszkaniowe będą zaspokajać inne osoby niż podatnik, bez względu na to kim są te osoby dla podatnika. Ustawodawca pisząc o „własnych celach mieszkaniowych” wykluczył z tego zakresu pojęciowego nabywanie mieszkań dla dziecka podatnika, nie są to już bowiem własne cele mieszkaniowe podatnika, ale cele mieszkaniowe jego dziecka.

We wniosku Wnioskodawca sam wskazał, że zakupione mieszkanie przeznaczone będzie dla jego dorastającego dziecka a początkowo byłoby wynajmowane. Powyższe okoliczności jednoznacznie przesądzają, że zamierzeniem Wnioskodawcy nie będzie realizacja własnych celów mieszkaniowych, lecz zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych swojego dorastającego dziecka a początkowo jego wynajęcie. Tymczasem przywołany art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy stanowi, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. To oznacza, że w nabytym lokalu mieszkalnym podatnik ma zaspakajać własne potrzeby mieszkaniowe, a nie przeznaczać mieszkania dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób, tj. osób, którym lokal został oddany w najem. Ustawodawca nie przewidział również ulgi mieszkaniowej dla podatników, którzy zamiast zaspakajać własne potrzeby mieszkaniowe planują wspomagać w przyszłości swoje dzieci i to z myślą o nich a nie o sobie nabywają mieszkania. Taki sposób wykorzystywania przez Wnioskodawcę nowo nabytego mieszkania nie będzie realizacją przez Wnioskodawcę własnych celów mieszkaniowych a tym samym nie będzie wypełniało dyspozycji zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też z przyczyn omówionych powyżej wydatkowanie przez Wnioskodawcę środków ze zbycia nieruchomości na nabycie mieszkania nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przypomnieć należy, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe nie stanowią standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też korzystanie z każdej preferencji podatkowej wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Wobec powyższego wyjaśnienia stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.