Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-82/10-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-04-23
Teza: Opodatkowanie odszkodowania w zamian za dostawę (użytkowanie wieczyste) nieruchomości zabudowanej. Nieruchomość obejmująca przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego wraz z działką gruntu o powierzchni 1,59 ha.
Słowa kluczowe: grunty; podatek-podatek od towarów i usług; towar-towar używany; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2010 r. (data wpływu 25 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 kwietnia 2010 r. (data wpływu 7 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego. Dnia 7 kwietnia 2010 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 3 marca 1997 r. syndyk masy upadłościowej X dokonał na rzecz Wnioskodawcy sprzedaży – w formie aktu notarialnego – przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), na które składało się m. in. prawo użytkowania wieczystego działki nr 81/1 o powierzchni 1 ha 59 a 01 m2 oraz prawo własności znajdujących się na tej działce budynków i budowli. Zainteresowany dokonał nabycia do swojego majątku odrębnego na cele działalności gospodarczej. Na tej nieruchomości prowadzi do dziś działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo Y w dniu 3 grudnia 2008 r. Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad (w skrócie GDDKiA) złożyła Wnioskodawcy ofertę rozwiązania umowy użytkowania wieczystego nieruchomości za odszkodowaniem pieniężnym ustalonym według zasad obowiązujących przy wywłaszczeniu nieruchomości, w trybie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych (t. j. Dz. u. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.). Wskazana Generalna Dyrekcja zaproponowała Wnioskodawcy zapłatę odszkodowania za nieruchomość oznaczoną jako zabudowana działka gruntu nr 81/1 o powierzchni 1,5901 ha, ustalonego według zasad obowiązujących przy wywłaszczeniu nieruchomości. Poniesione przez Zainteresowanego wydatki na ulepszenie opisanej wyżej nieruchomości nie były wyższe niż 30% wartości początkowej nieruchomości.

Dnia 7 kwietnia 2010 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług posiadającym nr NIP XXX-XXX-XX-XX. Wskazane we wniosku „ulepszenia” mieszczą się w zakresie „ulepszeń” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynków i budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto – jak wyjaśnił Zainteresowany – w związku z nabyciem nieruchomości zabudowanej, będącej przedmiotem wniosku, nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług (Zainteresowany nabył przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Wnioskodawca jako dokonujący dostawy budynków i budowli znajdujących się na przedmiotowej działce gruntu ponosił wydatki na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ale wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Przedmiotowe budynki i budowle w stanie ulepszonym – po dokonaniu na nieruchomości zabudowanej nakładów – były wykorzystywane przez okres dłuższy niż 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie prawa użytkowania wieczystego działki nr 81/1 oraz przeniesienie własności znajdujących się na tej nieruchomości budynków i budowli w zamian za odszkodowanie od Skarbu Państwa w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie zwolnione od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania odszkodowania za prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr 81/1 oraz za prawo własności znajdujących się na tej działce budynków i budowli i przeniesienie ich na organ władzy publicznej - Generalna Dyrekcje Dróg Krajowych i Autostrad - będzie ono zwolnione od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Nie ulega wątpliwości, że przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności znajdujących się na nim budynków na Skarb Państwa, wskutek nakazu władzy publicznej, jest czynnością opodatkowaną VAT - vide: art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Jednak przy zbyciu nieruchomości w zamian za odszkodowanie zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy. Przy nabyciu tej nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało bowiem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosił takich wydatków na jej ulepszenie, które byłyby wyższe niż 30% wartości początkowej, nabytych w roku 1997 budynków i budowli. Zatem zbycie przedmiotowej nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy.

Natomiast odnośnie opodatkowania zbycia prawa wieczystego gruntu, to treść art. 29 ust 5 ww. ustawy stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków tub budowli z podstawy opodatkowanie nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki, czyli dostawa ta korzystać będzie również ze zwolnienia od podatku VAT. Na zakończenie Zainteresowany dodał, że zbycie prawa wieczystego gruntu jest w myśl art. 7 ust 1 pkt 7 ww. ustawy, traktowane obecnie przez ustawę, jak dostawa towarów. Podobny stan faktyczny był przedmiotem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2009 r. sygn. ITPP2/43-272a/09/AK, gdzie wyrażono pogląd zbieżny ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisu ust. 5 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).

Zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 224, poz. 1799), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak stanowi przepis art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jednakże należy podkreślić, że na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca nabył 3 marca 1997 r. od syndyka masy upadłości X, przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w skład którego wchodziło m. in. prawo użytkowania wieczystego działki nr 81/1 o powierzchni 1 h 59 a 01 m2 oraz prawo własności znajdujących się na tej działce budynków i budowli. w związku z nabyciem nieruchomości zabudowanej, Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Na tej nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą pod firmą P. Y. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i dokonywał ulepszeń w rozumieniu przepisów podatku dochodowego. Ulepszenia – w stosunku do których Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku – dokonane na nieruchomości nie przekraczały 30% jej wartości początkowej. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto przedmiotowe budynki w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez okres dłuższy niż 5 lat.

Jak już wskazano, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Czynność polegająca na zbyciu przedsiębiorstwa jest czynnością wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT, zatem nieruchomości wchodzące w jego skład w momencie tej transakcji nie stanowiły przedmiotu pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków i budowli na niej posadowionych korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT. Jeżeli bowiem ww. dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i od pierwszego zasiedlenia upłynie okres dłuższy niż 2 lata (na co wskazuje Zainteresowany) to przeniesienie własności budynku i budowli w zamian za odszkodowanie od Skarbu Państwa korzystać będzie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi jednak na fakt, iż definicji pierwszego zasiedlenia nie spełnia dostawa przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, należy zauważyć, iż nawet w sytuacji gdy dostawa budynków i budowli posadowionych na gruncie dokonana zostanie w ramach pierwszego zasiedlenia – co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do zwolnienia od podatku zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zainteresowanemu nie przysługiwało bowiem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem gruntu oraz budynków i budowli, a poniesione na nieruchomość (budynki i budowle) ulepszenia nie przekraczały 30% wartości początkowej nieruchomości.

W konsekwencji, na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy oraz § 12 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia, ze zwolnienia od podatku korzystać będzie także dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiono budynki i budowle korzystające ze zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.