Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.435.2019.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-03
Teza: Ustalenie daty nabycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: data; nabycie; nieruchomości-zbycie nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2019 r. (data wpływu 24 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia daty nabycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia daty nabycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik L. R. nabył dnia 5 marca 1981 r. nieruchomość gruntową położoną w (…). Dnia 24 stycznia 1983 r. na mocy decyzji Naczelnika (…) uzyskał on decyzję o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego wraz z garażem. Od 1983 r. Wnioskodawca zamieszkiwał w budynku mieszkalnym na terenie gminy (…) jako wdowiec (owdowiały w 1979 r.) wraz z rodziną. Dnia 30 maja 2008 r. umową darowizny, darował swojemu synowi J. R. całość nieruchomości gruntowej celem zamieszkania jej przez syna, a także syn ustanowił na jego rzecz nieodpłatną, dożywotnią służebność mieszkania na ww. nieruchomości. Jednakże sam nadal zamieszkiwał rzeczoną nieruchomość, opłacał wszelkie rachunki, a także figurował w ewidencji z zakresu podatku od nieruchomości. Syn podatnika nie interesował się nieruchomością, zamieszkiwał w (…) i nie dopełnił nawet podstawowych obowiązków administracyjnych w celu objęcia nieruchomości we władanie. W związku z powyższym, dnia 1 lipca 2013 r. umową darowizny syn – Pan J.R. darował swojemu ojcu Panu L. R. (zwrócił) całość udziału w nieruchomości gruntowej.

Dnia 22 grudnia 2016 r. podatnik sprzedał rzeczoną nieruchomość w (…) na rzecz osób trzecich – Państwa B. i R. P., za kwotę 290 tysięcy złotych zero groszy płatnych w trzech częściach po: 70 tysięcy, 200 tysięcy i 20 tysięcy złotych.

Następnie, dnia 25 stycznia 2017 r. podatnik nabył lokal mieszkalny położony w (…)wraz ze związanym z nim udziałem wynoszącym 142/10000 części w gruncie i częściach wspólnych budynku, objętych KW Nr (…) oraz wyposażeniem za kwotę 162 tys. zł.

Dnia 25 września 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w (…) wezwał podatnika, w związku z odpłatnym zbyciem dnia 22 grudnia 2016 r. działki gruntu (…) zabudowanej budynkiem mieszkalnym położonym w (…) do złożenia deklaracji PIT-39 za 2016 r. w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 22 grudnia 2016 r. termin pięciu lat – licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie i wybudowanie – należy liczyć począwszy od daty pierwszego nabycia w roku 1983 r. czy też od daty ponownego nabycia od roku 2013 r. ?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, termin z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 22 grudnia 2016 r. należy obliczyć w ten sposób, iż za początek biegu terminu należy przyjąć koniec roku kalendarzowego w którym podatnik rzeczony budynek wybudował i zasiedlił, tj. rok 1983 r.

Podatnik bowiem zamieszkiwał rzeczoną nieruchomość od 1983 roku i termin z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 22 grudnia 2016 r. rozpoczął swój bieg z końcem roku 1983 i upłynął dnia 1 stycznia 1989 r. Sam fakt darowania rzeczonej nieruchomości najbliższej osobie, tj. synowi stanowił tylko czynność pozorną, bo jak wspomniano powyżej syn nigdy do rzeczonej nieruchomości się nie wprowadził, nie utrzymywał jej, nie zgłosił się jako właściciel do ewidencji podatku od nieruchomości. Podatnik nadal sam zamieszkiwał daną nieruchomość, opłacał wszelkie rachunki i rozporządzał rzeczą jak właściciel. Nadto, na rzecz podatnika zostało ustanowione ograniczone prawo rzeczowe w postaci nieodpłatnej służebności dożywotniego mieszkania. Następnie powrotna darowizna – tym razem z syna Pana J.R. na rzecz L.R. z dnia 1 lipca 2013 r. była tylko prawnym usankcjonowaniem stanu faktycznego – tj. faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel przez podatnika. Fakt, iż doszło do ponownego przeniesienia własności w ujęciu cywilistycznym, jest tylko usankcjonowaniem stanu faktycznego. Faktycznie bowiem nie doszło do „nabycia” przez obdarowanego – syna podatnika, tj. Pana J.R., gdyż aby jakąś rzecz nabyć należy objąć ją też w posiadanie co nie miało miejsca.

Ustawowy termin nabycie należy rozumieć szeroko – przez co ograniczenie się Urzędu do ściśle formalnego ujęcia cywilistycznego terminu „nabycie” jest w ocenie podatnika błędne – co stwierdził już NSA w uchwale z dnia 28 stycznia 2016 r. II FSK 2119/3. Podobnie wypowiedział się w odniesieniu do terminu „nabycie” WSA w Łodzi – wyrok z dnia 1 lutego 2017 r. sygn. I SA/Łd 829/16 czy też NSA w wyroku z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. II FSK 3625/19.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nastąpi po upływie tego okresu - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym uzyskany z tego tytułu przychód w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że 5 marca 1981 r. Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową. Dnia 24 stycznia 1983 r. Zainteresowany decyzję o pozwoleniu na budowę budynku mieszkalnego wraz z garażem. Od 1983 r. Wnioskodawca zamieszkiwał w ww. budynku mieszkalnym wraz z rodziną. Dnia 30 maja 2008 r. umową darowizny, darował swojemu synowi całość nieruchomości gruntowej celem zamieszkania jej przez syna, a także syn ustanowił na jego rzecz nieodpłatną, dożywotnią służebność mieszkania na ww. nieruchomości. Dnia 1 lipca 2013 r. umową darowizny syn Wnioskodawcy darował swojemu ojcu (zwrócił) całość udziału w nieruchomości gruntowej. Dnia 22 grudnia 2016 r. Zainteresowany sprzedał rzeczoną nieruchomość. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że syn nie poczynił żadnych kroków aby objąć we władanie przedmiotową nieruchomość.

Istotnym dla niniejszego rozstrzygnięcia kwestii poruszonej przez Wnioskodawcę jest zatem ustalenie, czy „powrotne” przeniesienie w drodze darowizny własności nieruchomości, zbytej wcześniej na podstawie darowizny, stanowi nabycie w rozumieniu wyżej cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nabycie”. W związku z tym musi być ono interpretowane z uwzględnieniem przepisów regulujących to zagadnienie, czyli przepisów Księgi drugiej Tytułu I Działu III („Nabycie i utrata własności”) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania (art. 156 ww. ustawy).

Stosownie do art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu. Jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności (art. 157 § 2 ustawy).

Zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z treści art. 888 Kodeksu cywilnego wynika natomiast, że przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Na podstawie umowy darowizny dochodzi więc do przeniesienia własności nieruchomości pod tytułem darmym.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika. Nie może budzić zatem wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości w drodze umowy darowizny, zawiera się w pojęciu „nabycie”, jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i to niezależnie od tego czy obdarowany objął we władanie nieruchomość, zamieszkał w niej etc. Zauważyć bowiem należy, że darowizna ma charakter konsensualny, a zatem dochodzi do skutku już w razie złożenia przez strony oświadczeń woli w odpowiedniej formie (solo consensu). Poza wypadkami przewidzianymi w ustawie (jak w przypadku darowizny rzeczy oznaczonej co do gatunku lub przyszłej – art. 155 § 2 k.c.) lub wynikającymi z woli stron, dla skuteczności zobowiązania nie jest konieczne wydanie rzeczy czy dopełnienie wymogu „realności" umowy w inny, właściwy dla przedmiotu świadczenia, sposób. W pełni znajduje też zastosowanie zasada podwójnego skutku – umowa zobowiązująca do przeniesienia w drodze darowizny własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości (art. 155 § 1 k.c.), do przeniesienia użytkowania wieczystego (art. 237 k.c.), ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego (art. 245 § 1 k.c.) i jeśli nie było wpisane do księgi wieczystej – jego przeniesienia (art. 2451 k.c.) lub zrzeczenia się (art. 246 k.c.), do przelewu wierzytelności (art. 510 § 1 k.c.) oraz do zbycia spadku (art. 1052 § 1 k.c.) wywołuje także skutek rozporządzający, a zatem prowadzi od razu do przeniesienia darowanego prawa do majątku obdarowanego (vide A. Janas, Komentarz do art. 888 Kodeksu cywilnego \[w:\] M. Fras, M. Habdas, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczególna (art. 795 -921).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca z chwilą zawarcia umowy darowizny w roku 2008, przeniósł własność przedmiotowej nieruchomości na rzecz swojego syna, a „powrotne” jej przeniesienie w drodze kolejnej umowy darowizny zawartej w 2013 r. stanowi dla Wnioskodawcy powtórne nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia, iż obdarowany (syn Zainteresowanego) nigdy do rzeczonej nieruchomości się nie wprowadził, nie utrzymywał jej, nie zgłosił się jako właściciel do ewidencji podatku od nieruchomości. Pięcioletni termin, o którym mowa w ww. przepisie, winien być liczony zatem od końca roku kalendarzowego 2013 i upłynął z dniem 31 grudnia 2018 r.

Końcowo należy wskazać również, że Zainteresowany błędnie ustala datę pierwotnego nabycia przedmiotowej nieruchomości na rok 1983. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z treści art. 48 Kodeksu cywilnego wynika, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast lub ich części trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości, zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki lub ich części, które stały się częścią składową nieruchomości. Z powyższych przepisów wynika, że budynek lub jego część trwale związany z gruntem jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym i w takim przypadku istotne znaczenie będzie miała data jego wybudowania. Zatem przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca pierwotnie nabył nie w 1983 r. (wybudowanie i zamieszkanie w domu), a w dniu 5 marca 1981 r. w momencie nabycia nieruchomości gruntowej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej informuje, że niniejszą interpretację oparto na brzmieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opublikowanej w Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., przy czym brzmienie przepisów mających zastosowanie w odniesieniu do sprawy Wnioskodawcy nie zmieniło swojej treści w stosunku do stanu prawnego na który powołuje się Zainteresowany, a więc stanu prawnego na dzień 22 grudnia 2016 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.