Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-58/15-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-27
Teza: 1. Czy w związku z nabyciem Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę: a. wystąpi wartość dodatnia firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 Ustawy CIT? b. wartość firmy podlegać będzie amortyzacji a odpisy amortyzacyjne będą stanowiły koszty uzyskania przychodów? 2. W jaki sposób powinna zostać ustalona przez Spółkę wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Spółkę Przedsiębiorstwa oraz jaka wartość stanowi cenę nabycia Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 16g ust. 2 i z art. 16g ust. 3 w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 6Ustawy CIT? 3. W jaki sposób powinna zostać ustalona przez Spółkę wartość, która będzie stanowiła koszt podatkowy w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Spółkę Przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość firmy; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 28 stycznia 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przedsiębiorstwa przy zastosowaniu instytucji datio in solutum - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia przedsiębiorstwa przy zastosowaniu instytucji datio in solutum.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”). Aktualnie planowane jest zawarcie transakcji z inną spółką („Kontrahent”), w ramach, której Spółka nabędzie przedsiębiorstwo Kontrahenta (dalej: „Przedsiębiorstwo”). W skład Przedsiębiorstwa będą wchodzić zarówno środki trwałe jak i wartości niematerialne i prawne. W związku z tym, że na dzień przeprowadzenia Transakcji Spółka nie będzie dysponować środkami pieniężnymi, które pozwoliłyby jej na samodzielne sfinansowanie nabycia Przedsiębiorstwa oraz Spółka nie chciałaby ze względu na koszty i ograniczenia biznesowe korzystać w tym celu z finansowania zewnętrznego (bankowego), Spółka planuje przeprowadzić transakcję opartą o finansowanie dłużne udzielone bezpośrednio przez Kontrahenta. Transakcja ma zostać przeprowadzona w następujący sposób. Spółka wyemituje obligacje, które zostaną nabyte przez Kontrahenta. Zgodnie z warunkami emisji obligacji Kontrahent będzie zobowiązany do nabycia obligacji, a więc zapłaty na rzecz Spółki kwoty odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji (cena emisyjna obligacji będzie równa ich wartości nominalnej). Spółce będzie przysługiwała wobec Kontrahenta wierzytelność o zapłatę kwoty pieniężnej odpowiadającej cenie emisyjnej obligacji. Część obligacji zostanie nabyta przez Kontrahenta za gotówkę; w pozostałej części zostanie rozliczone w formie bezgotówkowej, w ramach datio in solutum, tzn. działając w celu wykonania zobowiązania do zapłaty kwoty pieniężnej na rzecz Spółki, wynikającego z nabycia obligacji, Kontrahent (w miejsce świadczenia pieniężnego) przeniesie na rzecz Spółki Przedsiębiorstwo. Nabycie Przedsiębiorstwa w wyżej opisany sposób zostanie udokumentowane w umowie zawartej przez Spółkę i Kontrahenta, w której strony uznają, że zobowiązanie Kontrahenta do zapłaty Spółce kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji (w części, która nie została nabyta za gotówkę) zostało wykonane poprzez przeniesienie na rzecz Spółki własności Przedsiębiorstwa Kontrahenta. Tym samym nabycie składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa na Spółkę nastąpi w ramach instytucji świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), o której mowa w art. 453 kodeksu cywilnego. Wartość rynkowa składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa będzie niższa niż cena emisyjna obligacji, które nabędzie Kontrahent w ramach datio in solutum w zamian za Przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z nabyciem Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę: a. wystąpi wartość dodatnia firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 Ustawy CIT? b. wartość firmy podlegać będzie amortyzacji a odpisy amortyzacyjne będą stanowiły koszty uzyskania przychodów?
2.  W jaki sposób powinna zostać ustalona przez Spółkę wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Spółkę Przedsiębiorstwa oraz jaka wartość stanowi cenę nabycia Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 16g ust. 2 i z art. 16g ust. 3 w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 6Ustawy CIT?
3.  W jaki sposób powinna zostać ustalona przez Spółkę wartość, która będzie stanowiła koszt podatkowy w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Spółkę Przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

W związku z nabyciem Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę: a. wystąpi wartość dodatnia firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (DZ.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: „Ustawy CIT”); b. wartość firmy podlegać będzie amortyzacji a odpisy amortyzacyjne będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Nabycie Przedsiębiorstwa przez Spółkę zostanie zrealizowane w ramach wykonania przez Kontrahenta zobowiązania do zapłaty na rzecz Spółki kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji. Podstawą prawną nabycia przez Spółkę tytułu prawnego do przedsiębiorstwa Kontrahenta będzie zatem instytucja prawna świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), o której mowa w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „kodeks cywilny”). Przepis art. 453 kodeksu cywilnego stanowi, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. W literaturze prawniczej wskazuje się, że świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum) jest „umową, mocą której obie strony wyrażają zgodę na umorzenie dotąd istniejącego zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego spełni inne świadczenie” (E. Gniewek (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, wydanie 4, Legalis, komentarz do art. 453 k.c., nb 1). Na podstawie umowy datio in solutum dochodzi zatem do wygaśnięcia istniejącego pomiędzy stronami zobowiązania poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż świadczenie pierwotne – tj. świadczenie objęte treścią zobowiązania wynikającego z pierwotnej umowy. Zobowiązanie wygasa wówczas tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (tj. spełnienie świadczenia pierwotnego), przy czym ze względu na realny charakter datio in solutum konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania jest rzeczywiste spełnienie świadczenia (zastępczego) przez dłużnika. Tym samym należy uznać, że umowa datio in solutum ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, ponieważ wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci np. zapłaty w naturze. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym. Wnioskodawca nie otrzymał Przedsiębiorstwa „za darmo”, lecz w zamian za spełnienie przez jego dłużnika (Kontrahenta będącego obligatariuszem) zobowiązania do zapłaty za obligacje. W odniesieniu do zdarzenia przyszłego opisanego przez Wnioskodawcę oznacza to, że poprzez przeniesienie na Spółkę przez Kontrahenta tytułu prawnego do przedsiębiorstwa dojdzie do wywiązania się przez Kontrahenta z zobowiązania do zapłaty na rzecz Spółki kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji. Nabycie Przedsiębiorstwa będzie zatem, na gruncie Ustawy CIT, nabyciem odpłatnym. Sposób ustalania wartości początkowej firmy został określony w art. 16g ust. 2 Ustawy CIT. Z przepisu tego wynika, że wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki. Zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy CIT cenę nabycia (tj. cenę występującą przy różnych formach odpłatnego nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) stanowi kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Nabycie Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę zostanie zrealizowane w ramach wykonania przez Kontrahenta zobowiązania do zapłaty na rzecz Spółki kwoty pieniężnej z tytułu nabycia obligacji. Podstawą prawną nabycia przez Spółkę tytułu prawnego do przedsiębiorstwa Kontrahenta będzie zatem instytucja prawna świadczenia w miejsce wykonania (tzw. datio in solutum), o której mowa w art. 453 kodeksu cywilnego. Ze względów nakreślonych przez Wnioskodawcę należy uznać, że nabycie przez Spółkę Przedsiębiorstwa, a więc również środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w jego skład, będzie miało charakter odpłatnego nabycia (kupna), o którym mowa w art. 16g ust. 2 i 16b ust. 2 Ustawy CIT. Tezę tę potwierdza analiza przepisów Ustawy CIT. Po pierwsze, przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT odnosi się do stosowania art. 16g ust. 3 Ustawy CIT odpowiednio w przypadku nabycia w następstwie wykonania świadczenia niepieniężnego. Po drugie, art. 16g ust. 3 Ustawy CIT definiuje z kolei cenę nabycia (o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT) jako kwotę należną zbywcy powiększoną o koszty związane z zakupem. Art. 16g ust. 2 Ustawy CIT odnosi się do ceny nabycia przedsiębiorstwa (która to cena nabycia występuje przy odpłatnym nabyciu). Biorąc pod uwagę powyższe, cenę nabycia Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 16g ust. 3 Ustawy CIT będzie stanowić odpłatność ponoszona przez Wnioskodawcę za nabywane Przedsiębiorstwo – to jest wartość wierzytelności przysługującej Wnioskodawcy wobec Kontrahenta z tytułu emisji obligacji (w części, w której obligacje nie zostały nabyte za gotówkę), która ulegnie wygaśnięciu z chwilą nabycia przez Spółkę Przedsiębiorstwa (spełnienia przez Kontrahenta tzw. świadczenia zastępczego). Przykładowo takie właśnie stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2010 r., nr IPPB1/415-913/10-4/ES, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W interpretacji tej organ zaakceptował stanowisko podatnika, że „cena nabycia” środka trwałego (budynku) nabytego od innego podmiotu w drodze datio in solutum, w celu wykonania przez ten podmiot zobowiązania do zapłaty na rzecz nabywcy ceny sprzedaży za nabyte wierzytelności, powinna zostać ustalona w wysokości ceny sprzedaży za nabyte wierzytelności (tj. w wartości wierzytelności pierwotnie przysługującej podatnikowi wynikającej z zawartej umowy sprzedaży). Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 3 grudnia 2014 r. o sygn. IPPB3/423-974/14-3/AG oraz IPPB3/423-1007/14-3/AG oraz z dnia 8 grudnia 2014 r., o sygn. IPPB3/423-1069/14-3/AG, IPPB3/423-1068/14-3/AG, IPPB3/423-1067/14-3/AG, IPPB3/423-1070/14-3/AG (INTERPRETACJA WYDANA W INDYWIDUALNEJ SPRAWIE WNIOSKODAWCY). Podsumowując, biorąc pod uwagę, że wartość rynkowa składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa będzie niższa od ceny emisyjnej obligacji nabywanych przez Kontrahenta w ramach datio in solutum w zamian za Przedsiębiorstwo, należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji wystąpi dodatnia wartość firmy. Ustawa CIT zalicza wartość firmy do wartości materialnych i prawnych na podstawie art. 16b ust 2 in fine. Zatem odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej firmy, ustalonej w sposób opisany przez Wnioskodawcę powyżej, stanowią zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy CIT koszt uzyskania przychodów jako odpisy z tytułu zużycia wartości niematerialnych i prawnych. Wnioskodawca nadmienia również, iż żaden przepis Ustawy CIT nie wyłącza możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od dodatniej wartości firmy.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ nabycie Przedsiębiorstwa będzie odpłatne to cenę nabycia Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 16g ust. 2 i art. 16g ust. 3 w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT należy przyjąć w wysokości ceny emisyjnej obligacji, które zostały nabyte poprzez przeniesienie w ramach datio in solutum własności Przedsiębiorstwa na Wnioskodawcę. Ponieważ przy nabyciu Przedsiębiorstwa wystąpi dodatnia wartość firmy, w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy CIT, wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Spółkę Przedsiębiorstwa powinna zostać ustalona przez Spółkę w wysokości ich wartości rynkowej na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 1 Ustawy CIT.

Podtrzymując swoje stwierdzenia zawarte w uzasadnieniu do stanowiska do pytania oznaczonego nr 1, Wnioskodawca wskazuje ponownie, iż na podstawie umowy datio in solutum dochodzi do wygaśnięcia istniejącego pomiędzy stronami zobowiązania poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż świadczenie pierwotne. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym. Zatem, w następstwie zawarcia przez Spółkę i Kontrahenta umowy opartej na instytucji prawnej datio in solutum dojdzie równocześnie do (odpłatnego) nabycia przez Spółkę Przedsiębiorstwa oraz spełnienia wierzytelności przysługującej Spółce wobec Kontrahenta o zapłatę kwoty pieniężnej wynikającej z tytułu nabycia przez Kontrahenta obligacji wyemitowanych przez Spółkę (w części nieopłaconej bezpośrednio za gotówkę). Oznacza to, że Wnioskodawca nabędzie własność Przedsiębiorstwa w sposób odpłatny. Należy również wskazać, że z ekonomicznego punktu widzenia przeprowadzenie transakcji przy wykorzystaniu instytucji prawnej datio in solutum ma identyczny skutek jak sytuacja w której nastąpiłoby przeniesienie Przedsiębiorstwa w drodze umowy sprzedaży a następnie rozliczenie w drodze umownego potrącenia ceny sprzedaży (zobowiązania Spółki) z wierzytelnością Spółki z tytułu wyemitowanych i nabytych obligacji. Z powyższych względów należy uznać, że nabycie przez Spółkę Przedsiębiorstwa, a co za tym idzie również środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w jego skład, będzie miało charakter odpłatnego nabycia, o którym mowa w art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT oraz art. 16g ust. 2 Ustawy CIT. Tym samym z punktu widzenia Wnioskodawcy nabył on Przedsiębiorstwo w zamian za cenę w wysokości należności mu przysługujących z emisji obligacji. W interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2012 r. (IPPB3/423-708/12-4/AG) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż „Odnosząc powyższe przepisy do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku należy zgodzić się ze Spółką, iż kosztem jaki poniesie Spółka na nabycie własności Przedsiębiorstwa, stanowiącym cenę nabycia tego Przedsiębiorstwa (art. 16g ust. 3 ww. ustawy) będzie wartość wierzytelności przysługującej mu wobec SKA z tytułu Obligacji ustalona na dzień dokonania datio in solutum, tj. niespłacona wartość nominalna Obligacji oraz wartość naliczonych i niespłaconych odsetek.” Stan faktyczny analizowany w powyższej interpretacji był bardzo podobny do objętego niniejszym wnioskiem, z tą różnicą że spółka nabywała przedsiębiorstwo w ramach datio in solutum w związku z wykonaniem przez emitenta obligacji zobowiązania do wykupu obligacji, zaś w niniejszej sprawie Wnioskodawca nabędzie Przedsiębiorstwo od obligatariusza również tytułem datio in solutum z tym, że obligatariusz wykona zobowiązanie do zapłaty za obligacje przenosząc własność Przedsiębiorstwa na Spółkę. W każdym zatem przypadku wartość wierzytelności związanej z obligacjami jest ceną nabycia Przedsiębiorstwa w ramach datio in solutum. Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 3 grudnia 2014 r. o sygn. IPPB3/423-974/14-3/AG oraz IPPB3/423-1007/14-3/AG oraz z dnia 8 grudnia 2014 r., o sygn. IPPB3/423-1069/14-3/AG, IPPB3/423-1068/14-3/AG, IPPB3/423-1067/14-3/AG, IPPB3/423-1070/14-3/AG (INTERPRETACJA WYDANA W INDYWIDUALNEJ SPRAWIE WNIOSKODAWCY). Zdaniem Spółki powyższa okoliczność oznacza w dalszej kolejności, że w przedmiotowej sprawie wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Spółkę Przedsiębiorstwa powinna zostać ustalona na podstawie art. 16g ust. 10 Ustawy CIT. Jak już zostało powyżej wskazane, nabycie aktywów w wyniku datio in solutum jest nabyciem odpłatnym, w którym mamy określoną cenę nabycia. Nabywający obligacje jest zobowiązany dokonać płatności na rzecz Wnioskodawcy tytułem nabycia obligacji i dokonuje tego w części poprzez przekazanie Przedsiębiorstwa na rzecz Wnioskodawcy. Tym samym z punktu widzenia Wnioskodawcy nabył on Przedsiębiorstwo w zamian za cenę w wysokości należności mu przysługujących z emisji obligacji, czyli za cenę emisyjną obligacji pomniejszoną o obligacje nabyte za gotówkę. W związku z tym nabycie Przedsiębiorstwa w ramach datio in solutum jest nabyciem odpłatnym, które powinno być rozliczone w zakresie ustalania zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych na takich zasadach jak kupno przedsiębiorstwa na podstawie umowy sprzedaży. Jednocześnie przepis art. 16g ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT wskazuje, że za wartość początkową w razie nabycia, w następstwie wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a - wartość wierzytelności (należności) uregulowanej w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w tym przepisie. Tym samym w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że wartość środków trwałych będzie ustalana zgodnie z zasadami określonymi w przepisie art. 16g ust. 10 Ustawy CIT. Łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowić będzie dla Wnioskodawcy suma ich wartości rynkowej. Gdyby organ interpretacyjny nie podzielił tego stanowiska Wnioskodawcy, wówczas wartość początkową nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych należałoby ustalić przyjmując za podstawę cenę nabycia Przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę, a tym samym łączną cenę nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, równą należności przysługujących Wnioskodawcy z emisji obligacji w części rozliczonej w ramach datio in solutum.

Ad. 3.

Zdaniem Spółki, w przypadku zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Spółkę Przedsiębiorstwa, Spółka będzie uprawniona do rozliczenia jako kosztu uzyskania przychodów ich wartości rynkowej z dnia nabycia Przedsiębiorstwa, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

*   nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
*   nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
*   ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Spółka nabędzie inne świadczenie od Kontrahenta celem zapłaty za obligacje (w części, w której nie zostaną nabyte za gotówkę), którym to świadczeniem będzie przeniesienie własności Przedsiębiorstwa. Kwota wierzytelności, która będzie jej przysługiwać wobec Kontrahenta z tytułu emisji obligacji nabytych przez Kontrahenta (w części, w której nie zostaną nabyte za gotówkę) będzie odpowiadać wartości rynkowej Przedsiębiorstwa ustalonej na dzień jego nabycia przez Spółkę. Spółka otrzyma zatem Przedsiębiorstwo na pokrycie własnej wierzytelności względem Kontrahenta. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 15 ust. 1i Ustawy CIT: „w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14a, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio: (…) 3) równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14a, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług - pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Zdaniem Spółki, w razie zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych uprzednio w ramach Przedsiębiorstwa, do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć cenę emisyjną obligacji tj. wartość wierzytelności uregulowanej poprzez przeniesienie własności Przedsiębiorstwa na Wnioskodawcę, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych. Takie stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2008 r., znak ITPB3/423-91/07/MT. Kosztem poniesionym na nabycie Przedsiębiorstwa (a w jego ramach środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) będzie równowartość wierzytelności Spółki, która przysługiwać będzie Spółce wobec Kontrahenta nabywającego obligacje. Wierzytelność ta będzie równa cenie emisyjnej obligacji pomniejszonej o obligacje opłacone za gotówkę. Ponieważ jednak środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostały nabyte jako części składowe Przedsiębiorstwa a przy nabyciu ich wartość początkowa została przyjęta w wartości rynkowej to w dacie sprzedaży tych składników majątkowych Spółka zaliczy do kosztów uzyskania przychodów ich wartość podatkową netto, tj. wartość początkową pomniejszoną o odpisy amortyzacyjne naliczone do dnia odpłatnego zbycia tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 3 grudnia 2014 r. o sygn. IPPB3/423-974/14-3/AG oraz IPPB3/423-1007/14-3/AG oraz z dnia 8 grudnia 2014 r., o sygn. IPPB3/423-1069/14-3/AG, IPPB3/423-1068/14-3/AG, IPPB3/423-1067/14-3/AG, IPPB3/423-1070/14-3/AG (INTERPRETACJA WYDANA W INDYWIDUALNEJ SPRAWIE WNIOSKODAWCY). Prezentowane stanowisko znajduje również pośrednie potwierdzenie w tych interpretacjach indywidualnych, w których organy podatkowe wskazują w jaki sposób powinny zostać ustalone koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży przez podatnika składników majątkowych nabytych przez niego w drodze datio in solutum. I tak przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, rozpatrując kwestię wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej przez wnioskodawcę w wyniku przeniesienia na podstawie datio in solutum przez dłużnika własności nieruchomości w celu spłaty zobowiązania z tytułu pożyczek, uznał, że „kosztem uzyskania przychodu w momencie sprzedaży nieruchomości nabytej w ramach datio in solutum będą wydatki poniesione przez Spółkę na jej nabycie, które odpowiadają sumie (i) kwoty wierzytelności z tytułu pożyczki (kwocie głównej powiększonej o otrzymane odsetki), która wygasła na skutek uregulowania zobowiązania w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego oraz kwoty uiszczonej dopłaty” (interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2011 r., nr IBPBI/2/423-1408/10/AK). Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2010 r., nr IPPB3/423-636/10-2/GJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.