Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.44.2019.1.DW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-01
Teza: Czy odsetki od wypłaconego Wnioskodawcy odszkodowania podlegają zwolnieniu razem z kwotą główną odszkodowania na postawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: odsetki; odszkodowania; wypadek; zadośćuczynienie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania odsetek od odszkodowania i zadośćuczynienia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania odsetek od odszkodowania i zadośćuczynienia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wyrokiem Sądu Rejonowego w … w dniu 2 kwietnia 2014 r. zasądzono na rzecz Wnioskodawcy odszkodowanie i zadośćuczynienie wraz z odsetkami ustawowymi. Odszkodowanie dotyczyło szkody komunikacyjnej z dnia 12 marca 2011 r., w której śmierć poniosła żona Wnioskodawcy I.B. Od ww. wyroku Wnioskodawca odwołał się co spowodowało, że ubezpieczalnia wstrzymała się z wypłatą odszkodowania do czasu zakończenia postępowania w sądzie II instancji. Towarzystwo Ubezpieczeń wypłaciło należne Wnioskodawcy odszkodowanie po uprawomocnieniu się wyroku II instancji w 2017 r. wraz z zasądzonymi odsetkami ustawowymi. Po przekazaniu środków Towarzystwo Ubezpieczeń wystawiło Wnioskodawcy PIT-8C, w którym otrzymane odsetki były przychodem. Składając zeznanie roczne za 2017 r. (PIT-36) przychód wskazany w otrzymanym rozliczeniu spowodował u Wnioskodawcy powstanie zobowiązania podatkowego w wysokości 7.148 zł, które Wnioskodawca uiścił przekazem w dniu 30 kwietnia 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odsetki od wypłaconego Wnioskodawcy odszkodowania podlegają zwolnieniu razem z kwotą główną odszkodowania na postawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od wypłaconego odszkodowania i zadośćuczynienia podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. l pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ pochodzą z tego samego źródła co odszkodowanie. Swoje stanowisko Wnioskodawca motywuje poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 289/12, w którym Sąd wskazał: „Naczelny Sąd Administracyjny w pełni aprobuje konkluzję sądu pierwszej instancji, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną - a co za tym idzie, podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób”.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 380/16 potwierdził stanowisko NSA stwierdzając, iż: „Odsetki mają charakter akcesoryjny a ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane. W niniejszej sprawie konieczność uiszczenia odsetek wynikała z przepisów kodeksu cywilnego a odsetki przysługiwały za okres trwania postępowania sądowego. Związek odsetek z odszkodowaniem a nawet samym faktem prowadzenia postępowania sądowego, które doprowadziło do zasądzenia odszkodowania jest zatem oczywisty. Trudno w tej sytuacji podzielić pogląd organu interpretującego o tym, że na gruncie prawa podatkowego istnieje konieczność odrębnego potraktowania obu świadczeń. (\`(...)\`) W ocenie sądu odsetki takie należy potraktować tak jak odszkodowanie, które jest dla nich świadczeniem głównym. W rozpatrywanej sprawie należało zatem zastosować do nich zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Wyżej wymienione wyroki zostały wydane w identycznej sytuacji jak Wnioskodawcy, tym samym w jego przypadku odsetki również powinny być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Z kolei w świetle ust. 2 ww. przepisu, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 tejże ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższej definicji wynika, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), bądź też na skutek określonego zdarzenia (umorzenia czy potrącenia) powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieszczące się w ogólnej definicji przychodów, zawartej w art. 11 ust. 1 tejże ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017, poz. 459 ze zm.), zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1380), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Z tych względów zwolnienie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń – zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powyższe twierdzenie znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie. Zgodnie z wyrażanym poglądem, „roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r., III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Ponadto podkreślenia wymaga, że w dniu 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FPS 2/16 dotycząca opodatkowania odsetek. W przedmiotowej uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego uznało, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie. Tym samym, należy rozliczyć odrębnie każde ze świadczeń. Wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza więc, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Przedstawioną tezę potwierdza ponadto analiza pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która prowadzi do wniosku, że odsetki stanowią odrębną od należności głównej kategorię przychodu, w wyjątkowych przypadkach korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania. Owo zwolnienie przysługuje bowiem wyłącznie wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne postanowienie. Ma to miejsce w niektórych przypadkach wskazanych w art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

*   pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776);
*   pkt 95 – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;
*   pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;
*   pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   pkt 130a odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   pkt 130b odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

W konsekwencji, po analizie opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz wskazanych przepisów prawa należy uznać, że odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania jako niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych stanowią dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych.

Końcowo wskazać należy, iż aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza pogląd organu interpretacyjnego wyrażony w niniejszej interpretacji indywidualnej (m.in. wyrok WSA z dnia 8 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 239/18, wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 968/16, wyrok NSA z dnia 24 lipca 2018 r. sygn. akt II FSK 17/18, wyrok z dnia 17 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2902/16). Ponadto podkreślenia wymaga, że powołany przez Wnioskodawcę we wniosku wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 380/16 został w całości uchylony wyrokiem NSA z dnia 5 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3345/16.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.