Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-183/12/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-18
Teza: Czy stanowią koszt uzyskania przychodu (w dacie poniesienia) koszty z tytułu strategicznych prac przygotowawczych, o których mowa w pkt 1, a dotyczących badań rynku w zakresie: analizy popytu, wyboru docelowego segmentu odbiorców dla określonych produktów z uwzględnieniem smaku, opakowania, kształtu, zawartości surowcowej, gustów konsumentów, miejsc sprzedaży?
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt-koszty pośrednie; zaniechanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 09 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 09 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu strategicznych prac przygotowawczych, związanych z zaniechanym projektem – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 09 lutego 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu strategicznych prac przygotowawczych, związanych z zaniechanym projektem. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 30 kwietnia 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-183/12/PC wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 09 maja 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Spółka w 2011 roku zajmowała się działalnością handlową w zakresie odzieży ochronnej i roboczej, palet używanych, worków i folii oraz środków czystości oraz prowadziła budowę nowoczesnego centrum recyklingu odpadów organicznych w celu wdrożenia innowacyjnych produktów nawozowych. Poza tym w 2011 r. Spółka kontynuowała prace mające na celu doprowadzenie do wybudowania nowoczesnego zakładu produkcji parówek. W tym celu Firma podjęła następujące działania:

1.  Strategiczne prace przygotowawcze: Zawarła umowę z firmą na opracowanie strategii dla nowej marki produktów mięsnych. W 2011r. poniesiono wydatki za etap wstępny - analityczny - wdrożenia nowej marki produktów na rynek, polegający na badaniu rynku w zakresie: analizy popytu, wyboru docelowego segmentu odbiorców dla określonych produktów z uwzględnieniem smaku, opakowania, kształtu, zawartości surowcowej, gustów konsumentów, miejsc sprzedaży. Dokonano również zakupu danych o ilości sprzedawanych asortymentów w hipermarketach. Analizy miały na celu określenie nisz rynkowych dla nowych wędlin, ocenę możliwości konkurowania z obecnymi producentami. Były niezbędne do podjęcia prawidłowej decyzji o rodzaju produkowanego wyrobu, określenia jego jakości, wyglądu, a co za tym idzie stanowiły podstawę wyboru linii produkcyjnej do wytwarzania, rozdrabniania, homogenizowania oraz konfekcjonowania wędlin.
2.  Budowlane prace przygotowawcze Uzyskano decyzję nr 365/2010 zatwierdzająca projekt budowlany z pozwoleniem na budowę z dn. 02 czerwca 2010r. Uzyskano decyzję zmieniająca decyzję nr 365/2010 w zakresie zmiany zakresu rzeczowego budowy z dn. 21 stycznia 2011r. Uzyskano decyzję o przeniesieniu pozwolenia na budowę z dn. 22 lutego 2011 r. Sporządzono projekt podziału gruntu z dn. 30 listopada 2010 r. Uzyskano decyzję zatwierdzająca podział nieruchomości z dn. 07 grudnia 2010 r. - wydzielenie działki pod budowę zakładu (nr 4126/24 o pow. 0,4413 ha). Uzyskano zawiadomienie o utworzeniu nowej księgi wieczystej dla nowej działki.
3.  Finansowe prace przygotowawcze Uzyskano promesę kredytową Banku, dotyczącą "\`(...)\`" wystawioną przez Bank na podstawie analizy opłacalności inwestycji. Dnia 09 września 2010 r. złożony został wniosek do Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa o przyznanie pomocy w ramach działania „Zwiększanie wartości dodanej podstawowej produkcji rolnej i leśnej" Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 na inwestycję "\`(...)\`". Dalsze prace i nakłady finansowe uzależnione były od pozytywnego rozpatrzenia wniosku o dofinansowanie projektu przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. W lipcu 2011r. Agencja Restrukturyzacja i Modernizacji Rolnictwa wydała jednak decyzję negatywną z uwagi na błędy formalne zawarte we wniosku, w związku z czym realizację projektu wstrzymano do czasu uruchomienia przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa nowej transzy pomocy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy stanowią koszt uzyskania przychodu (w dacie poniesienia) koszty z tytułu strategicznych prac przygotowawczych, o których mowa w pkt 1, a dotyczących badań rynku w zakresie: analizy popytu, wyboru docelowego segmentu odbiorców dla określonych produktów z uwzględnieniem smaku, opakowania, kształtu, zawartości surowcowej, gustów konsumentów, miejsc sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki te należy odnieść w koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia. Prace te dotyczyły bowiem oceny możliwości rozwojowych firmy w celu stworzenia nowych technologii wytwarzania parówek oraz ich wprowadzenia na rynek z sukcesem. Poszukiwano alternatywnych rozwiązań z zamiarem dokonania selekcji sposobu wykorzystania rezultatów tychże prac w celu wyznaczenia materiałów, urządzeń, produktów oraz procesów.

Dla celów podatkowych - koszty ponoszone w celu rozpoznania rynku powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty te poniesione zostały w celu uzyskania przychodów, gdyż rozpoznanie rynku oraz prawidłowe przygotowanie inwestycji miało wpłynąć na uzyskiwanie większych przychodów. Na etapie wstępnym nie można było mieć wiedzy, o tym, że projekt nie uzyska finansowania, jednak nawet fakt nie otrzymania pomocy w obecnym terminie nie wyklucza zamiarów spółki o ubieganie się o dofinansowanie w przyszłości, gdy tylko pojawi się taka możliwość. Warunkiem zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest poniesienie go w celu uzyskania przychodu, natomiast nie jest wymagane osiągnięcie rezultatu w postaci rzeczywistego uzyskania przychodu. Dla celów bilansowych - ustawa o rachunkowości nie wskazuje w jaki sposób ujmować koszty prac badawczych, czyni to jednak MSR 38, według którego wszystkie koszty prac badawczych powinny być ujmowane jako koszt okresu, w którym zostały poniesione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Omawiana ustawa nie zawiera przy tym legalnych definicji pojęć: bezpośrednie i pośrednie koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Kosztami takimi są więc w szczególności wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające z konieczności wywiązywania się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, czy warunkujące prowadzenie tej działalności. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4–4e updop. W przepisie art. 15 ust. 4 updop określono, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jednakże w myśl art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Należy również zauważyć, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c updop).

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają kryteriów jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami albo do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami. Koszty pozostające w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z faktycznie otrzymanymi lub należnymi przychodami danego roku podatkowego, podlegającymi opodatkowaniu w tym roku, są kosztami uzyskania przychodu na podstawie przepisów art. 15 ust. 4, ust. 4b albo 4c updop.

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym (nie późniejszym jednak niż termin określony do złożenia zeznania podatkowego) – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Natomiast koszty, które pozostają w innym niż bezpośrednim związku z przychodami powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów w roku ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e updop.

Klasyfikacja kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinna odbywać się za każdym razem w oparciu o indywidualne cechy działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w Spółka zawarła umowę z firmą S. na opracowanie strategii dla nowej marki produktów mięsnych. W 2011r. poniesiono wydatki za etap wstępny - analityczny - wdrożenia nowej marki produktów na rynek, polegający na badaniu rynku w zakresie: analizy popytu, wyboru docelowego segmentu odbiorców dla określonych produktów z uwzględnieniem smaku, opakowania, kształtu, zawartości surowcowej, gustów konsumentów, miejsc sprzedaży. Dokonano również zakupu danych o ilości sprzedawanych asortymentów w hipermarketach. Analizy miały na celu określenie nisz rynkowych dla nowych wędlin, ocenę możliwości konkurowania z obecnymi producentami. Były niezbędne do podjęcia prawidłowej decyzji o rodzaju produkowanego wyrobu, określenia jego jakości, wyglądu, a co za tym idzie stanowiły podstawę wyboru linii produkcyjnej do wytwarzania, rozdrabniania, homogenizowania oraz konfekcjonowania wędlin. Dalsze prace i nakłady finansowe uzależnione były od pozytywnego rozpatrzenia wniosku o dofinansowanie projektu przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. W lipcu 2011r. Agencja Restrukturyzacja i Modernizacji Rolnictwa wydała jednak decyzję negatywną z uwagi na błędy formalne zawarte we wniosku, w związku z czym realizację projektu wstrzymano do czasu uruchomienia przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa nowej transzy pomocy.

W świetle powyższego, zdaniem tut. Organu stwierdzić należy, iż poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące badań rynku w zakresie: analizy popytu, wyboru docelowego segmentu odbiorców dla określonych produktów z uwzględnieniem smaku, opakowania, kształtu, zawartości surowcowej, gustów konsumentów, miejsc sprzedaży należy traktować jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, które winny stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia, zgodnie z cytowanym powyżej art. 15 ust. 4d i 4e updop.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.