Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.157.2021.1.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-27
Teza: w zakresie skutków podatkowych przysądzenia prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem w drodze licytacji komorniczej.
Słowa kluczowe: licytacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; postępowanie-postępowanie egzekucyjne; sprzedaż; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 29 maja 2021 r. (data wpływu – 29 maja 2021 r.), dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przysądzenia prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem w drodze licytacji komorniczej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przysądzenia prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem w drodze licytacji komorniczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, A. H., nabyła poprzez sądowe przysądzenie prawa użytkowania wieczystego (licytacja komornicza) nieruchomość stanowiącą zabudowaną działkę oraz budynek administracyjno-usługowy. Wartość oszacowania w operacie sporządzonym na wniosek komornika na potrzeby licytacji wynosiła 500.100 zł. Operat został sporządzony przez biegłego, w oparciu o przepisy prawa, w tym ustawę o gospodarce nieruchomościami, a wartość nieruchomości została oszacowana na podstawie podejścia porównawczego metodą korygowania ceny średniej, bez wizji lokalnej wewnątrz nieruchomości, z poziomu ulicy, przyjęto stan z wizji ze stycznia 2015 r. Cena wywoławcza podczas licytacji wynosiła 375.075 zł. W licytacji uczestniczyło trzech licytantów, ogłoszenie o licytacji było powszechnie dostępne w internecie. Po informacji o stanie rzeczywistym i rozmowach przed salą sądową, pozostali licytanci, mimo wpłacenia wadium i osobistego uczestnictwa w licytacji, nie zdecydowali się złożyć oferty. Stan nieruchomości budził niepokój (zamknięty złomowiec), a wydanie nieruchomości było niepewne. Pewne było tylko przedłużanie postępowania przez dłużnika. Reprezentant dłużnika był na licytacji. Wnioskodawczyni zaoferowała cenę tj. 375.075 zł. W związku z „wygraniem” licytacji (po zapłacie 15 grudnia 2020 r. ceny nabycia) Sąd przysądził Wnioskodawczyni i jej małżonkowi prawo użytkowania wieczystego 29 grudnia 2020 r. Sąd zarządzeniem z 28 kwietnia 2021 r. stwierdził prawomocność ww. postanowienia o przysądzeniu z dniem 2 kwietnia 2021 r. Od nabycia na drodze egzekucji z nieruchomości występuje obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% od ceny nabycia. Wnioskodawczyni zapłaciła 2% podatku od czynności cywilnoprawnych od kwoty 375.075 zł czyli 7.502 zł, wraz z odsetkami podatkowymi za zwłokę. Odsetki były należne z uwagi na tryb i proces informowania stron o postępie w sprawie. Odpis prawomocnego postanowienia o przysądzeniu prawa użytkowania wieczystego Wnioskodawczyni otrzymała dopiero w dniu 17 maja 2021 r. W posiadanie nieruchomości na dzień składania wniosku nie weszła.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy płacąc 7.502 zł podatku – czyli 2% od ceny 375.075 zł. Wnioskodawczyni postąpiła prawidłowo?

Zdaniem Wnioskodawczyni, płacąc 7.502 zł podatku – czyli 2% od ceny 375.075 zł Wnioskodawczyni postąpiła prawidłowo – gdyż cena 375.075 zł stanowiła cenę rynkową nabycia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości. W operacie biegłego, wartość nieruchomości została oszacowana na podstawie podejścia porównawczego metodą korygowania ceny średniej. W opinii czytamy: „Nie stwierdzono na rynku kupna-sprzedaży typowych obiektów dlatego też przyjęto do porównań transakcje innych obiektów usługowych lub produkcyjnych o różnej konstrukcji, korygując jednocześnie odpowiednimi współczynnikami ich cechy rynkowe.” Wyceny dokonano na podstawie analizy transakcji wolnorynkowych. Transakcje na wolnym rynku charakteryzują się tym, że kupujący otrzymuje od sprzedającego niezadłużoną nieruchomość, oczyszczoną z niechcianych ruchomości, niezwłocznie po zapłacie ceny oraz ma możliwość zapoznania się z jej stanem. W przypadku licytacji komorniczych na rynkową wartość nieruchomości, w tym wypadku prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku, ma wpływ wiele innych, specyficznych i negatywnych czynników, między innymi:

*   zapłata ceny następuje o wiele wcześniej (kilka do kilkunastu miesięcy) od otrzymania prawa własności;
*   niepewność co do wydania nieruchomości przez dłużnika;
*   niepewność co do stanu nieruchomości, budynku, istnieje ryzyko, że budynek nie będzie nadawał się do użytkowania, a remont jego może być ekonomicznie nieopłacalny;
*   niepewność co do uprzątnięcia terenu nieruchomości (złomowisko);
*   ponoszenie kosztów od momentu przysądzenia, nie będąc w posiadaniu nieruchomości;
*   ponoszenie kosztów eksmisji;
*   długi okres oczekiwania na wykreślenie przez Sąd Wieczystoksięgowy obciążeń w dziale 3 i 4 KW i wpisanie praw Wnioskodawczyni.

W przedmiotowej sprawie zapłata ceny została dokonana do Sądu 15 grudnia 2020 r., natomiast prawomocne przysądzenie (prawo użytkowania wieczystego) Wnioskodawczyni otrzymała po 4 miesiącach od zapłaty ceny. Mimo, że za nieruchomość Wnioskodawczyni zapłaciła 15 grudnia 2020 r. nadal nie jest w jej posiadaniu. Dłużnik już przed licytacją zapowiadał zainteresowanym zakupem, że tak będzie postępował. Z uwagi na fakt, iż obwieszczenie o licytacji zostało (zgodnie z przepisami) opublikowane przez komornika powszechnie – do licytacji przystąpiło wielu kilku do nabycia – więc warunki zakupu były wolnorynkowe. Wylicytowana cena w związku z powyższym odzwierciedlała rzeczywistą wartość rynkową przedmiotowej nieruchomości uwzględniającą negatywne aspekty jego nabycia, w tym w szczególności niepewność stanu nieruchomości i jej przydatności do użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy – przepisy ustawy o czynnościach cywilnoprawnych – stosuje się odpowiednio do przedmiotów opodatkowania określonych w ust. 1 pkt 2 i 3.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu, doręczenia wyroku sądu polubownego lub zawarcia ugody – od przedmiotów opodatkowania określonych w art. 1 ust. 1 pkt 3.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy – wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik (art. 6 ust. 3 i 4 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
2.  innych praw majątkowych − 1%.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy – podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Z treści powyższych przepisów wynika, że podatek od czynności cywilnoprawnych nalicza się od wartości przedmiotu transakcji ustalanej przez strony umowy sprzedaży, wyrażonej w cenie. Jednakże, w przypadku, gdy cena odbiega od wartości rynkowej, organ wezwie podatnika do jej zmiany. Nadmienia się, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych uznaje uprawnienie stron umowy sprzedaży do kreowania jej warunków, w tym ustalenia ceny. Jednakże w przypadku jej oszacowania w sposób odbiegający od wartości rynkowej nabywanych praw majątkowych, ustawa dopuszcza ingerencję organu podatkowego, przy czym organ ten może się posiłkować wskazanymi w art. 6 ust. 4 ustawy: opinią biegłego lub przedłożoną przez podatnika wyceną rzeczoznawcy.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera definicji sprzedaży, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Tryb nabycia nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym został natomiast uregulowany przepisami Działu VI „Egzekucja z nieruchomości” ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 1575 ze zm.).

W myśl art. 952 Kodeksu postępowania cywilnego – zajęta nieruchomość ulega sprzedaży przez licytację publiczną. Termin licytacji nie może być wyznaczony wcześniej niż po upływie dwóch tygodni po uprawomocnieniu się opisu i oszacowania ani też przed uprawomocnieniem się wyroku, na podstawie którego wszczęto egzekucję.

Na podstawie art. 972 § 1 ww. ustawy – licytacja odbywa się publicznie w obecności i pod nadzorem sędziego albo referendarza sądowego.

Po zamknięciu przetargu sąd w osobie sędziego, pod którego nadzorem odbywa się licytacja, wydaje na posiedzeniu jawnym postanowienie co do przybicia na rzecz licytanta, który zaofiarował najwyższą cenę, po wysłuchaniu tak jego, jak i obecnych uczestników (art. 987 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 998 § 1 ustawy Kodeks postępowania cywilnego – po uprawomocnieniu się przybicia i wykonaniu przez nabywcę warunków licytacyjnych lub postanowienia o ustaleniu ceny nabycia i wpłaceniu całej ceny przez Skarb Państwa sąd wydaje postanowienie o przysądzeniu własności.

W myśl art. 999 § 1 ww. ustawy – prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności przenosi własność na nabywcę i jest tytułem do ujawnienia na rzecz nabywcy prawa własności w katastrze nieruchomości oraz przez wpis w księdze wieczystej lub przez złożenie dokumentu do zbioru dokumentów. Prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności jest tytułem wykonawczym do wprowadzenia nabywcy w posiadanie nieruchomości i opróżnienia znajdujących się na tej nieruchomości pomieszczeń bez potrzeby nadania mu klauzuli wykonalności. Przepis art. 791 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 1004 ww. ustawy – do egzekucji z ułamkowej części nieruchomości, jak również do egzekucji z użytkowania wieczystego, stosuje się odpowiednio przepisy o egzekucji z nieruchomości z zachowaniem przepisów poniższych.

W myśl art. 1011 ww. ustawy – jeżeli przedmiotem egzekucji jest użytkowanie wieczyste, postanowienie o przysądzeniu tego prawa nie narusza ograniczonych praw rzeczowych na nieruchomości powstałych przed jej oddaniem w użytkowanie wieczyste.

Należy podkreślić, że zgodnie z ww. przepisami, jeżeli nabywca spełni warunki licytacyjne – a zatem uiści cenę nabycia z potrąceniem wcześniej złożonej rękojmi – uzyskuje prawo do przysądzenia, na podstawie którego następnie staje się posiadaczem prawa użytkowania wieczystego. Tym samym uprawomocnienie się postanowienia o przysądzeniu prawa użytkowania wieczystego powoduje przejście tego prawa w zamian za wcześniej uiszczoną cenę. Postanowienie to wywołuje zatem tożsamy skutek jak umowa sprzedaży. Nabycie prawa użytkowania wieczystego na podstawie orzeczenia sądu – postanowienia o przysądzeniu tego prawa – podlega zatem podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ skutki prawne tego postanowienia są takie same jak umowy sprzedaży.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, A. H., nabyła poprzez sądowe przysądzenie (licytacja komornicza) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę oraz budynek administracyjno-usługowy. Wartość oszacowania w operacie sporządzonym na wniosek komornika na potrzeby licytacji wynosiła 500.100 zł. Operat został sporządzony przez biegłego, w oparciu o przepisy prawa, w tym ustawę o gospodarce nieruchomościami, a wartość nieruchomości została oszacowana na podstawie podejścia porównawczego metodą korygowania ceny średniej, bez wizji lokalnej wewnątrz nieruchomości, z poziomu ulicy, przyjęto stan z wizji ze stycznia 2015 r. Cena wywoławcza podczas licytacji wynosiła 375.075 zł. W licytacji uczestniczyło trzech licytantów, a Wnioskodawczyni zaoferowała cenę, tj. 375.075 zł. W związku z „wygraniem” licytacji (po zapłacie 15 grudnia 2020 r. ceny nabycia) Sąd przysądził Wnioskodawczyni i jej małżonkowi prawo użytkowania wieczystego 29 grudnia 2020 r. Sąd zarządzeniem z 28 kwietnia 2021 r. stwierdził prawomocność ww. postanowienia o przysądzeniu z dniem 2 kwietnia 2021 r. Wnioskodawczyni zapłaciła 2% podatku od czynności cywilnoprawnych od kwoty 375.075 zł czyli 7.502 zł, wraz z odsetkami podatkowymi za zwłokę. Odsetki były należne z uwagi na tryb i proces informowania stron o postępie w sprawie. Odpis prawomocnego postanowienia o przysądzeniu prawa użytkowania wieczystego Wnioskodawczyni otrzymała w dniu 17 maja 2021 r.

Jak wskazano powyżej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają orzeczenia sądowe, które wywołują takie same skutki jak czynności cywilnoprawne, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem nabycie opisanego we wniosku prawa użytkowania wieczystego w postępowaniu egzekucyjnym, na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wywołuje takie same skutki prawne jak nabycie tego prawa na podstawie umowy sprzedaży i z tej przyczyny podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 1 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. W świetle art. 4 pkt 1 tej ustawy obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym. Powyższe oznacza, że do takiego nabycia mają również zastosowanie inne przepisy ww. ustawy, odnoszące się do sprzedaży, w szczególności art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 pkt 1.

Ustalając w przedmiotowej sprawie podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych – mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa, w szczególności art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stwierdzić należy, że podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa nabytego przez Wnioskodawczynię prawa użytkowania wieczystego. A zatem wskazana przez Wnioskodawczynię cena nabycia tego prawa, tj. kwota 375.075 zł stanowi podstawę opodatkowania tylko wówczas, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej nabywanego prawa użytkowania wieczystego w rozumieniu art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tylko w takiej sytuacji podatek należało obliczyć od wskazanej wyżej ceny nabycia.

Jeżeli jednak kwota 375.075 zł ustalona jako podstawa opodatkowania nie jest ceną rynkową nabytego prawa użytkowania wieczystego, Organ podatkowy ma prawo zwrócić Wnioskodawczyni uwagę na konieczność jej zmiany, stosując uregulowania zawarte w art. 6 ust. 2-4 ww. ustawy. Wartość nabywanego prawa użytkowania wieczystego musi bowiem dla celów podatkowych odpowiadać jego wartości rynkowej. To oznacza, że kwestionując wartość ceny podanej jako podstawę opodatkowania – bez względu na to jak ta cena została ustalona – Organ ma prawo wezwać stronę do podwyższenia lub obniżenia wartości przedmiotu transakcji i w ostateczności włączyć mechanizm ustalania wartości określony w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jasno wskazują co stanowi podstawę opodatkowania przy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego i według jakich zasad tę podstawę się ustala.

Składając deklarację PCC-3 Wnioskodawczyni była zobowiązana obliczyć i zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych od wartości rynkowej nabytego przez siebie prawa użytkowania wieczystego. Zajmując stanowisko Wnioskodawczyni wskazała, że płacąc 7.502 zł podatku – czyli 2% od ceny 375.075 zł postąpiła prawidłowo – gdyż cena 375 075 zł stanowiła cenę rynkową nabycia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości oraz, że wylicytowana cena w związku z powyższym odzwierciedlała rzeczywistą wartość rynkową przedmiotowej nieruchomości uwzględniającą wszystkie negatywne aspekty jej nabycia.

Jeżeli zatem istotnie – jak wskazała Wnioskodawczyni – cena nabycia w wysokości 375 075 zł odpowiadała wartości rynkowej nabytego prawa użytkowania wieczystego, to Wnioskodawczyni płacąc od wskazanej kwoty podatek w wysokości 2% postąpiła prawidłowo.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przedmiotowa interpretacja – zgodnie ze złożonym wnioskiem została wydana wyłącznie dla Wnioskodawczyni. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem tylko Wnioskodawczyni może czerpać z wydanej interpretacji ochronę prawną. Stosownie do powyższego mąż Wnioskodawczyni chcąc uzyskać interpretację indywidualną w zakresie skutków podatkowych przysądzenia prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem w drodze licytacji komorniczej, winien wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.