Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.739.2021.2RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-30
Teza: nieuznania Pani i Pani małżonka za podatników w związku ze sprzedażą działek powstałych w wyniku podziału działek o nr ..... oraz braku obowiązku zapłaty podatku VAT od sprzedaży opisanych działek
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-grunt niezabudowany; opodatkowanie-obowiązek opodatkowania; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Pani i Pani małżonka za podatników w związku ze sprzedażą działek powstałych w wyniku podziału działek o nr 1/8 - 1/34 oraz braku obowiązku zapłaty podatku VAT od sprzedaży opisanych działek. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9 grudnia 2021 r. (data wpływu) o doprecyzowanie opisu sprawy. Treść wniosku jest następująca.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:**

**1)** **Zainteresowana będąca stroną postępowania:**

**Pani E….**

**2)** **Zainteresowany niebędący stroną postępowania:**

**Pan** **W…**

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pani we wspólności majątkowej z mężem \`(...)\`.. od 2007 r.

Otrzymała Pani w darowiźnie od rodziców: w 2011 r. ziemię rolną na siedlisko 0,3003 ha; w 2013 r. ziemię rolną Dz. 1/7 o pow. 28,8742 ha; w 2018 r. ziemię rolną siedliskową 0,7397 ha.

Nie jest i nie była Pani podatnikiem VAT jako rolnik.

Od chwili zostania rolnikiem była Pani podatnikiem VAT w latach 2015-2020 ale jako osoba samozatrudniona prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą niezwiązaną z handlem nieruchomościami.

W 2014 r. Dz. nr 1/7 darowała Pani do majątku wspólnego objętego ustawową wspólnością majątkową małżeńską Pani i Pani małżonka. Działkę tą uprawiali Państwo samodzielnie do 2020 r. Ponieważ klasa ziemi jest słaba i nie opłacała się Państwu uprawa w marcu 2020 r. wydzierżawili ją Państwo innemu rolnikowi, żeby nie dopuścić do pogorszenia stanu gruntu.

Pod koniec 2020 r. dokonali Państwo podziału tej działki na działki nr od 1/8 do 1/34 o pow. powyżej 0,3000 ha na każdą oraz dz. nr 1/35 o pow. 18,2938 ha.

W 2021 wydzierżawili Państwo temu samemu rolnikowi na 5 lat działkę 1/35 a dz. nr 1/8 do 1/34 na rok.

Od marca 2021 r. jest Pani również współdzierżawcą 54,9739 ha od Skarbu Państwa. Współdzierżawę tę przejęła Pani po tacie, który przeszedł na emeryturę. Współdzierżawcą jest osoba trzecia, więc Pani z małżonkiem uprawiacie ok. połowę gruntów ornych.

Działki o nr 1/8-1/34 planują Państwo podzielić na 82 mniejsze działki wraz z wydzieleniem drogi i sprzedać je. Aby dokonać podziału nieruchomości rolnej na działki mniejsze niż 0,3000 ha, zgodnie z prawem o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. muszą Państwo wystąpić o warunki zabudowy dla istniejących działek, by mieć podstawę do dalszego ich podziału.

W związku z tym, że do uzyskania warunków zabudowy konieczna jest decyzja środowiskowa uznali Państwo, że nie są w stanie sami rzetelnie i sprawnie załatwić tych spraw w urzędach, więc w styczniu 2021 r. zlecili Państwo pełnomocnikowi wykonać czynności formalno-prawne polegające na dokonaniu podziału nieruchomości i uzyskaniu warunków zabudowy dla nowo powstałych działek. Pełnomocnictwo nie obejmuje sprzedaży nieruchomości, którą Państwo zajmą się sami.

Jesteście Państwo w trakcie wydawania decyzji środowiskowej.

Działki nie są uzbrojone i nie planują Państwo ich uzbrajać. Wyznaczona droga nie będzie przez Państwa modernizowana, utwardzana. Nowi właściciele będą mieli udział w drodze. Będziecie Państwo samodzielnie sprzedawać działki, nie wiedzą Państwo, czy będą korzystać z biura nieruchomości, nie wiedzą Państwo ile działek rocznie sprzedadzą i w jakim okresie czasu ta sprzedaż będzie miała miejsce.

Na tą chwilę nie sprzedali Państwo jeszcze żadnej z tych działek.

Pani małżonek jest podatnikiem VAT jako prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą od 2020 r. (niezwiązaną z handlem nieruchomościami). Jako rolnik nigdy nie był podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku na pytania Organu:

1) Czy umowy dzierżawy działki 1/7 a następnie działek 1/8 - 1/34 miały charakter odpłatny, czy nieodpłatny?

2) Jeśli ww. umowy miały charakter odpłatny, to jaka była kwota czynszu z tytułu ww. umów?

3) Kto dokonywał/dokonuje rozliczenia podatku należnego z tytułu dzierżawy przedmiotowych działek? Jeżeli rozliczeń z tytułu dzierżawy dokonuje wyłącznie jeden z małżonków, to należy wskazać z jakich powodów i na jakiej podstawie prawnej podatek należny z tytułu dzierżawy faktycznie rozlicza tylko Pani lub tylko Pani małżonek?

4) W przypadku, gdy podatek należny z tytułu dzierżawy działek będących przedmiotem wniosku nie był/nie jest rozliczany, należy wskazać z jakiego powodu?

5) Kto i w jaki sposób dokumentuje czynność dzierżawy?

6) Czy czynsz z tytułu dzierżawy nieruchomości jest dokumentowany fakturami VAT? Jeśli tak to kto wystawia faktury?

7) Czy nabycie działki nr 1/7 nastąpiło w ramach transakcji opodatkowanej, zwolnionej czy niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT?

8) Czy transakcja ta została udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT?

9) Czy przysługiwało Pani lub Pani małżonkowi prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki 1/7?

10) Czy po podziale działek 1/8 - 1/34 podejmą Państwo działania związane z przygotowaniem działek do sprzedaży i/lub zwiększenia ich wartości? Jeżeli tak, to jakie?

11) Czy ww. działka 1/7, a po podziale działki nr 1/8-1/34, były/są wykorzystywane przez Panią lub Pani małżonka wyłącznie do celów działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której wykorzystywane były/są działki, Pani lub małżonek wykonywali – należy podać podstawę prawną zwolnienia?

12) Czy była/był/jest Pani lub Pani małżonek rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

13) Czy z ww. działki nr 1/7, a po podziale z działek nr 1/8 - 1/34, dokonywała Pani lub Pani małżonek dostawy produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to czy dostawa tych produktów była opodatkowana czy zwolniona od podatku VAT?

Wskazali Państwo:

1) Umowy dzierżawy miały charakter odpłatny.

2) W 2020 roku w umowie dzierżawy na działkę 1/7 czynsz dzierżawny wynosił 25000,00 zł. W 2021 roku umowa dzierżawy obejmująca działki 1/8-1/34 opiewa na kwotę czynszu w wysokości 8000,00 zł.

3) Pani i Pani małżonek nie dokonywali rozliczenia podatku należnego z tytułu dzierżawy tych działek.

4) Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT Pani i Pani małżonek jesteście zwolnieni z podatku VAT.

5) Pani i Pani małżonek podpisali umowy dzierżawy gruntu z dzierżawcą.

6) Czynsz dzierżawny nie jest dokumentowany fakturami VAT.

7) Nabycie działki nr 1/7 nastąpiło w formie darowizny. Notariusze podatku od darowizn nie pobrali zgodnie z art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadku i darowizn.

8) Nie.

9) Nie.

10) W ramach ostatecznego podziału tych działek zostaną wyznaczone drogi, ponieważ jest to konieczne, aby nowe działki mogły stanowić odrębne podmioty własności. Po podziale tych działek. Nie będą Państwo utwardzać czy modernizować tych dróg, nie będą też uzbrajać tych działek. Jedyną rzeczą, którą Państwo zrobią to wystąpienie o warunki zabudowy dla nowo powstałych działek.

11) Działka 1/7 była przez Panią i Pani małżonka wykorzystywana tylko do celów rolniczych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Potem działki były wydzierżawione innemu rolnikowi, który uprawia je rolniczo, co opisała Pani wyżej.

12) Tak.

13) Tak, Pani małżonek dokonywał dostaw produktów rolnych, w czasie, gdy samodzielnie uprawiali Państwo działkę 1/7. Ponieważ Pani małżonek był rolnikiem ryczałtowym, nie wystawiał faktur VAT. Nabywcy będący podatnikami VAT wystawiali FV RR.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy w momencie rozpoczęcia lub trwania sprzedaży tych działek Pani i Pani małżonek zostaną uznani za podatników podatku VAT i będą zobowiązani do uiszczenia opłaty VAT od każdej sprzedaży opisanych działek?

**Państwa stanowisko w sprawie:**

W Państwa ocenie Pani i Pani małżonek nie powinni zostać uznani za podatników VAT w tej sytuacji.

Uzasadnienie

Jest to Państwa wspólny majątek prywatny otrzymany od Pani rodziców (tata wiele lat prowadził gospodarstwo rolne).

Rozpatrywane nieruchomości nigdy nie podlegały i nie były wykorzystywane pod pozarolniczą działalność gospodarczą.

Do 2020 r. uprawiali Państwo tą nieruchomość i nadal są rolnikami. Grunty, które chcą Państwo sprzedać są słabe (fragment kl. IVB, w przewadze kl. VI), nieopłacalne rolniczo, z tego powodu ta decyzja.

Przed dokonaniem podziału nie znaleźli Państwo kupca na tą ziemię. Wydzierżawienie tego gruntu innemu rolnikowi spowodowane jest chęcią zachowania dobrego stanu gruntu i niedopuszczeniu do zarośnięcia terenu (ze względu na sąsiedztwo gruntów ornych i odrastanie miskanta olbrzymiego, którego plantację wieloletnią tam Państwo mieli), przy jednoczesnym nieponoszeniu nakładów finansowych.

Utrzymanie zaś majątku prywatnego w stanie nie gorszym niż dotychczasowy nie stanowi znamion działania z zakresu zawodowego obrotu nieruchomościami.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2020 r. I FSK 1888/17 w pkt 9.2 uznaje zabiegi rolne na gruncie za dążenie do utrzymania gruntu w stanie niezmienionym i mieści się w ramach zarządzania majątkiem prywatnym.

Teren ten nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i jest wykorzystywany rolniczo, dlatego zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami art. 92.1 i art. 94.1 pkt 2, podstawą do podziału na działki poniżej 0,3000 ha jest uzyskanie warunków zabudowy dla tych nieruchomości.

Chcąc wydzielić działki o pow. ok. 0,1000 ha muszą Państwo uzyskać warunki zabudowy, inaczej nie otrzymają Państwo zgody na podział.

Chęć sprzedaży majątku prywatnego i uzyskania lepszej ceny nie definiuje Pani i Pani małżonka jako osoby zajmujące się zawodowo obrotem nieruchomościami. Zwłaszcza, że bezskutecznie próbowali Państwo znaleźć kupca na tą nieruchomość przed podziałem. Nadal ziemia ta pozostanie rolną, którą w sytuacji braku sprzedaży Pani i Pani małżonek mogą uprawiać.

Pani i Pani małżonek nie zmieniają więc charakteru tej nieruchomości poprzez podział mają Państwo możliwość uzyskać lepszą cenę i zwiększyć szanse znalezienia kupca, co przed podziałem się nie udało.

Pani i Pani małżonek uważają, że nie nosi to znamion profesjonalnego obrotu nieruchomościami, a jest jedynie dysponowaniem majątkiem prywatnym. A co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 września 2019 r. 0113-KDIPT-1.4012.416.2019.3.MH „Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT”.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w Uchwale z 29 października 2007 r. I FPS 3/07 ocenił, że ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego ani okoliczności, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT. Wyrok ten wskazuje na to, że fakt sprzedaży wielu działek nie definiuje tego jako działanie w ramach działalności gospodarczej. To nadal pozostaje ten sam teren, którego wyzbycie się z majątku w postaci jednej dużej działki nie byłoby opodatkowane VAT. Dlaczego więc sprzedaż tego terenu w ramach sprzedaży wielokrotnej ma zostać uznane jako działalność gospodarcza a nie sprzedaż majątku prywatnego.

Powyższe potwierdza również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 10 września 2019 r. 0112-KDIL1-3.4012.365.2019.2.AP. który wskazał, że „za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości, porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działanie wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie fakty wystąpienia pojedynczych z nich.”

Ale dla uściślenia WSA w Łodzi w wyroku z dnia 7 grudnia 2017 r. I SA/Łd 816/17 wskazał, że „Nie jest przy tym tak, jak uważa organ interpretacyjny, że elementem decydującym o zorganizowanej aktywności Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami jest fakt wystąpienia przez niego o wydanie decyzji o warunkach zabudowy (przed podziałem) i podział nieruchomości, w wyniku którego powstało kilkanaście działek”.

Przytoczyli Państwo również wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2020 r. I FSK 1888/17 okoliczności świadczące o profesjonalnym zbywaniu nieruchomości przez osobę fizyczną „Dokonując wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o ptu należy nawiązać do kryteriów określonych przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE stwierdził mianowicie, ze osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej (…) nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym, …, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami, i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym”. Cytując dalej pkt 9.3 „… Za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami nie można uznać zamiaru umieszczenia ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystania z usług biura nieruchomości. Tego rodzaju czynności są standardowymi czynnościami podejmowanymi przez osoby zamierzające dokonać sprzedaży nieruchomości. Samo umieszczenie ogłoszenia na wyspecjalizowanym portalu nie jest przejawem wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Tym bardziej za element prowadzenia działalności gospodarczej nie może być uznana chęć skorzystania z pomocy profesjonalnego podmiotu zajmującego się sprzedażą nieruchomości”. Przytaczają Państwo ten zapis w związku z tym, że nie wiedzą Państwo czy będą korzystać z biura nieruchomości, ale również by ukazać, że skorzystanie z usług pełnomocnika do przeprowadzenia formalno-prawnego podziału gruntu i uzyskania niezbędnej dokumentacji, pozwoleń, nie świadczy a wręcz zaprzecza działaniu Państwa jako profesjonalnemu obrotowi nieruchomości.

Na podsumowanie przytoczyli Państwo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 22 lipca 2020 r. I SA/Bd 90/20, w którym stwierdza, że o działaniu rolnika jako podatnika VAT nie wskazują i nie przesadzają następujące fakty:

\- wystąpienie o wydanie opinii w sprawie przeznaczenia działki (która uległa podziałowi i sprzedaży) na cele mieszkaniowe,

\- wydzielenie dróg wewnętrznych przy wydzieleniu poszczególnych działek, zapewniając im dostęp tak, by mogły stanowić odrębne podmioty własności,

\- zawarte przez rolnika umowy przedwstępne i otrzymane zadatki są normalne w obrocie prywatnym jak i profesjonalnym,

\- samo dążenie do osiągnięcia wyższego zysku poprzez podział nieruchomości na mniejsze działki i uzyskanie decyzji to zatwierdzającej nie może przesądzać, że jest to działalność gospodarcza.

Sąd zwraca również uwagę na istotny fakt, że otrzymana działka była wykorzystywana na cele rolnicze (kontynuacja działalności ojca) przez co pierwotne plany i zamiary odnośnie tej nieruchomości były łączone z życiem prywatnym. Przypomnieli Państwo, że jest to analogiczna sytuacja jak w Państwa przypadku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Stosownie do art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 powołanego wyżej Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego,

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 i § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego

§ 1. Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

§ 2. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Stosownie do art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zauważenia wymaga, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani we wspólności majątkowej z mężem od 2007 r. Otrzymała Pani w darowiźnie od rodziców: w 2011 r. ziemię rolną na siedlisko 0,3003 ha; w 2013 r. ziemię rolną dz. 1/7 o pow. 28,8742 ha; w 2018 r. ziemię rolną siedliskową 0,7397 ha.

Nie jest i nie była Pani podatnikiem VAT jako rolnik, ale w latach 2015-2020 była Pani podatnikiem podatku VAT jako osoba samozatrudniona prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą nie związaną z handlem nieruchomościami. Pani małżonek jest podatnikiem VAT jako prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą od 2020 r. (nie związaną z handlem nieruchomościami). Pani małżonek jako rolnik nigdy nie był podatnikiem VAT.

W 2014 r. dz. nr 1/7 darowała Pani do majątku wspólnego objętego ustawową wspólnością majątkową małżeńską Pani i Pani małżonka. Działkę tą uprawiali Państwo samodzielnie do 2020 r. W marcu 2020 r. wydzierżawili ją Państwo innemu rolnikowi, żeby nie dopuścić do pogorszenia stanu gruntu. Pod koniec 2020 r. dokonali Państwo podziału tej działki na działki nr od 1/8 do 1/34 o pow. powyżej 0,3000 ha na każdą oraz dz. nr 1/35 o pow. 18,2938 ha.

W 2021 temu samemu rolnikowi wydzierżawili Państwo na 5 lat działkę 1/35 a dz. nr 1/8 do 1/34 na rok.

Działki o nr 1/8-1/34 planują Państwo podzielić na 82 mniejsze działki wraz z wydzieleniem drogi i sprzedać je. Aby dokonać podziału nieruchomości rolnej na działki mniejsze niż 0,3000 ha, zgodnie z prawem o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. muszą Państwo wystąpić o warunki zabudowy dla istniejących działek, by mieć podstawę do dalszego ich podziału.

W styczniu 2021 r. zlecili Państwo pełnomocnikowi wykonać czynności formalno-prawne polegające na dokonaniu podziału nieruchomości i uzyskaniu warunków zabudowy dla nowo powstałych działek. Pełnomocnictwo nie obejmuje sprzedaży nieruchomości, którą zajmują się Państwo sami.

Działki nie są uzbrojone i nie planują Państwo ich uzbrajać. Wyznaczona droga nie będzie Państwa modernizowana, utwardzana. Nowi właściciele będą mieli udział w drodze. Państwo będą samodzielnie sprzedawać działki, nie wiedzą czy będą korzystać z biura nieruchomości, nie wiedzą ile działek rocznie sprzedadzą i w jakim okresie czasu ta sprzedaż będzie miała miejsce.

Na tą chwilę nie sprzedali Państwo jeszcze żadnej z tych działek.

Wątpliwości Państwa dotyczą tego, czy w związku ze sprzedażą działek powstałych w wyniku podziału działki o nr 1/8-1/34 Pani i Pani małżonek zostaną uznani za podatników podatku VAT i będą zobowiązani do uiszczenia opłaty VAT od każdej sprzedaży opisanych działek.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że może mieć to miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że przeanalizowania wymaga całokształt działań jakie podjęli Państwo w odniesieniu do działek mających być przedmiotem sprzedaży, tj. działek wydzielonych z działek o nr 1/8-1/34.

Istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowali Państwo działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać, nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Jak już wskazano wcześniej, z wyroku TSUE 291/92 wynika, że podatnik w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych aby uznać, że mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego.

W analizowanej sprawie działki o nr 1/8-1/34, z których zostaną wydzielone działki mające być przedmiotem sprzedaży, były przedmiotem dzierżawy na rzecz innego rolnika.

Zgodnie z art. 693 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, zwrócenie uwagi wymaga treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Wydzierżawienie działki nr 1/7 w marcu 2020 r. innemu rolnikowi, a następnie po jej podziale wydzierżawieniu działek nr 1/8 do 1/34 na rok temu samemu rolnikowi w 2021 r. spowodowało, że straciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Państwa dla celów zarobkowych przedmiotowych działek spowodowało, że były one wykorzystywane w prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, w styczniu 2021 r. zlecili Państwo pełnomocnikowi wykonanie czynności formalno-prawnych polegających na dokonaniu podziału nieruchomości i uzyskaniu warunków zabudowy dla nowo powstałych działek.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

§ 2. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. Art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo, że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Wobec tego, pomimo że działania w postaci dokonania podziału nieruchomości i uzyskania warunków zabudowy dla nowo powstałych działek, nie są podejmowane bezpośrednio przez Państwa, ale przez osoby trzecie (pełnomocnika) nie oznacza to, że pozostają one bez wpływu na Państwa sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w Państwa sferze prawnej (mocodawców). Zatem osoby trzecie, dokonując ww. działań uatrakcyjniają działki wydzielone z działek nr 1/8-1/34, których Państwo będą właścicielami. Działania te dokonywane za pełną Państwa zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności ww. działek o nr 1/8-1/34 jako towaru i wzrost ich wartości. Do czasu sprzedaży działek powstałych z podziału działek nr 1/8-1/34, których Państwo są właścicielami, będą podlegały wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w Państwa sferze prawnopodatkowej.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Państwa majątku osobistego, a sprzedaż działek, będących w Państwa współwłasności małżeńskiej, będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Opisane działania wskazują na Państwa aktywność w przedmiocie zbycia działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Czyli zachowują się Państwo jak podmiot, którego przedmiotem działalności gospodarczej jest obrót nieruchomościami.

Wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Państwa świadomych działań mających na celu sprzedaż działek, które nie mogą zostać uznane za incydentalne i sporadyczne.

Z całokształtu opisanego zespołu konkretnych czynności wynika, że sprzedaż przedmiotowych działek nastąpi w warunkach wskazujących na działania w ramach działalności gospodarczej. Podejmowane przez Państwa działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem, sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału działek o nr 1/8-1/34 należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Pani i Pani małżonek z tytułu sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działek o nr 1/8-1/34 będziecie działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym dostawa działek powstałych z podziału działek o nr 1/8-1/34 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Organ nie podziela Państwa stanowiska, zgodnie z którym nie powinni Państwo zostać uznani za podatników VAT w tej sytuacji.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w styczniu 2021 r. zlecili Państwo pełnomocnikowi wykonanie czynności formalno-prawnych polegających na dokonaniu podziału nieruchomości i uzyskanie warunków zabudowy dla nowo powstałych działek.

Tym samym, działki powstałe w wyniku podziału działek o nr 1/8-1/34 na dzień planowanej sprzedaży będą stanowić teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, planowana sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału działek o nr 1/8-1/34 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jeżeli przy zbyciu działek wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to przeanalizowania wymaga możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak Państwo wskazali, nabycie działki nr 1/7 nastąpiło w formie darowizny. Transakcja ta nie została udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT oraz nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki 1/7.

Nie można zatem uznać, że nie przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

W związku z powyższym w okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki (którą następnie podzielono na działki nr od 1/8 do 1/34), lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Wobec powyższego, jak już wskazano powyżej, sprzedaż przez Państwa działek powstałych w wyniku podziału działek o nr 1/8-1/34, będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto sprzedaż ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. pkt 9 i pkt 2, więc będzie czynnością opodatkowaną podatkiem, w związku z czym powstanie obowiązek zapłaty podatku VAT od sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działek o nr 1/8-1/34.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

· Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani \`(...)\`.. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\`. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).