Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/22/DZI/09/PK-125
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2010-06-30
Teza: zwrot kwoty w części, która nie przekracza wniesionego wkładu do Przedsiębiorstwa Inwestycyjno-Budowlanego przed ogłoszeniem jego upadłości na poczet realizacji umowy o wybudowanie mieszkania nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie musi być ujmowana w zeznaniu za 2007 r.
Słowa kluczowe: syndycy; ulga-ulga budowlana; wkład-wkład budowlany; wkład-wycofanie wkładu; zeznania-zeznania podatkowe; zwrot-zwrot odliczonych lub zwróconych kwot; zwrot-zwrot wkładów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27a (uchylony)

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną z dnia 03 lipca 2008 r., Nr IPPB2/415-597/08-2/AS wydaną na podstawie art. 14b § 1 i 6 ustawy Ordynacja podatkowa oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w ten sposób, iż stwierdza, iż stanowisko Pani Anety S. (Wnioskodawczyni) przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu środków pieniężnych otrzymanych od Syndyka, **jest nieprawidłowe**.****

****

UZASADNIENIE

W dniu 04 kwietnia 2008 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiła następujący stan faktyczny.

W dniu 26 września 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarli z Syndykiem masy Przedsiębiorstwa Inwestycyjno-Budowlanego w upadłości umowę zobowiązującą do wybudowania budynku mieszkalnego oraz umowę przedwstępną, ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży. Celem tej umowy było dokończenie inwestycji, w skład której wchodził lokal mieszkalny oznaczony numerem tymczasowym X/X/XX o powierzchni użytkowej ok. 63,83 m2. Z lokalem związany był udział w gruncie i w częściach wspólnych budynku usytuowanego na nieruchomości położonej przy ulicy R. i W., wpisanej do księgi wieczystej Nr XXXXXX, prowadzonej przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych.

W okresie, gdy opisywana inwestycja była realizowana przez Przedsiębiorstwo Inwestycyjno Budowlane Wnioskodawczyni wraz mężem dokonali płatności na łączną kwotę 151.790,00 zł, z których kwota 19% (28.840,10 zł) została odliczona od podatku w ramach tzw. ulgi mieszkaniowej.

Na skutek pozytywnych działań Syndyka znacząca część z tej kwoty miała zostać uratowana i zaliczona na poczet ceny nabycia tego lokalu. Na podstawie opisanej umowy ustalone zostały nowe warunki płatności, na rzecz Syndyka, poprzez wprowadzenie trzech płatności.

Pierwsza płatność w wysokości 1.000,00 zł tytułem wadium została dokonana przez Wnioskodawczynię i jej męża na konto Syndyka przed podpisaniem umowy.

Druga płatność w wysokości 112.404,95 zł została opłacona przez Wnioskodawczynię i jej męża z zaciągniętego przez nich kredytu mieszkaniowego.

Trzecia płatność miała być zrealizowana poprzez potrącenie wierzytelności z tytułu płatności na rzecz Przedsiębiorstwa Inwestycyjno-Budowlanego w kwocie 106.253,00 zł, która stanowiła 70% wpłaconej przez Wnioskodawczynię i jej męża kwoty na rzecz Przedsiębiorstwa Inwestycyjno-Budowlanego kwoty 151.790,00 zł.

Suma 151.790,00 zł stanowiła podstawę – co w tej kwestii jest kluczowe – dla obliczenia ulgi podatkowej.

Ostatecznie wszystkie trzy płatności wynikające z umowy z Syndykiem zostały przez Wnioskodawczynię i jej męża zrealizowane, składając się na całą cenę zakupu lokalu mieszkalnego. Jednak na skutek niedoszacowania trzeciej płatności, opisanej w § 5.3 umowy z Syndykiem, zamiast zaliczenia części odzyskanej kwoty, wpłaconej na rzecz Przedsiębiorstwa Inwestycyjno-Budowlanego, stanowiącej podstawę do obliczenia ulgi podatkowej Wnioskodawczyni wraz z mężem zmuszeni byli do dokonania dopłaty (w ramach drugiej dopłaty) zrealizowanej w ramach kredytu mieszkaniowego.

Chociaż umowa dopuszczała takie rozwiązanie, Syndyk nie zaliczył części wierzytelności na poczet płatności wynikających z umowy, lecz dokonał zwrotu nadwyżki ponad 106.253,00 zł w kwocie 6.335,47 zł.

Gdyby Wnioskodawczyni i jej mężowi nie zwrócono niewielkiej części z tego, co stanowiło nadwyżkę ponad przyjętą w umowie wartość (ok. 70% wpłaconej poprzednio kwoty 151.790,00 zł), lecz zaliczono ją na poczet ceny, dopłata drugiej płatności mogłaby być niższa. Niższy byłby kredyt mieszkaniowy. W powstałej sytuacji, dokonano fizycznego zwrotu części wierzytelności odzyskanej przez Syndyka z pieniędzy wpłaconych na rzecz Przedsiębiorstwa Inwestycyjno-Budowlanego, zatem doszło faktycznie do zwrotu kwoty, która była uiszczona w ramach drugiej płatności, wynikającej z umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zwrócona przez Syndyka kwota (6.335,47 zł) stanowi podstawę opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych i musi być ujmowana w zeznaniu za 2007 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni nie ma takiego obowiązku.

Odliczona przez Wnioskodawczynię wraz z mężem w ramach ulgi podatkowej w latach 1999-2005 kwota 28.840,10 zł została obliczona w oparciu o wpłatę w wysokości 151.790,00 zł, z której znaczną część utracili na skutek bezprawnych działań Przedsiębiorstwa Inwestycyjno-Budowlanego. Utracona część została pokryta, w celu uratowania inwestycji, dodatkową wpłatą, w tym zaciągniętym kredytem mieszkaniowym. Zwracana przez Syndyka kwota musiała być, na skutek niedoszacowania trzeciej płatności, wynikającej z umowy (potrąconej wierzytelności), wpłacona ponownie, ale z osobnego źródła finansowania. Nie ma więc tu mowy o zwróconych wydatkach, odliczonych od podstawy opodatkowania lub podatku, które mogłyby mieć charakter przychodu, stanowiącego dla podatnika określoną korzyść finansową. Na zmianę takiego stanu rzeczy nie może też wpływać likwidacja ulg mieszkaniowych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W konsekwencji, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podzielił pogląd Wnioskodawczyni, iż w opisanym stanie faktycznym zwrot przez Syndyka kwoty w części, która nie przekracza wniesionego wkładu do Przedsiębiorstwa Inwestycyjno-Budowlanego przed ogłoszeniem jego upadłości na poczet realizacji umowy o wybudowanie mieszkania nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie musi być ujmowana w zeznaniu za 2007 r.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Zasady korzystania z odliczenia od podatku z tytułu poniesienia wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone m.in. na budowę budynku mieszkalnego, wkład budowlany do spółdzielni mieszkaniowej lub zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, określał art. 27a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001. Z dniem 1 stycznia 2002 r. przedmiotowa ulga została zlikwidowana z jednoczesnym zachowaniem praw nabytych na zasadach określonych w art. 4 i 6 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509, z późn. zm.). Z tym, że art. 4 normuje kwestie związane z kontynuowaniem odliczeń od podatku, natomiast art. 6 ust. 1 nakłada obowiązek zwrotu uprzednio odliczonych kwot, w przypadku wystąpienia któregokolwiek ze zdarzeń wymienionych w art. 27a ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r., podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., czyli na zakup gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne, przebudowę strychu, suszarni albo rzystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu, przysługuje, na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji - poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r.

Z kolei, zgodnie art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. w związku z art. 27a ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r., jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu (przychodu) lub podatku z tytułu wydatków poniesionych na cele określone w ust. 1 pkt 1 i 2 tego artykułu (czyli np. na zakup od developera lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku), a następnie:

1.  wycofał ze spółdzielni wniesiony wkład;
2.  w całości zmienił przeznaczenie lokalu lub budynku mieszkalnego na użytkowy;
3.  po roku, w którym dokonano odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków, z wyjątkiem gdy zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu;
4.  wycofał oszczędności z kasy mieszkaniowej, z wyjątkiem gdy wycofana kwota po określonym w umowie o kredyt kontraktowy okresie systematycznego oszczędzania została wydatkowana zgodnie z celami systematycznego oszczędzania na rachunku prowadzonym przez tę kasę;
5.  przeniósł uprawnienia do rachunku oszczędnościowo-kredytowego na rzecz osób trzecich, z wyjątkiem dzieci własnych lub przysposobionych

*   do dochodu (przychodu) lub podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, dolicza się odpowiednio kwoty poprzednio odliczone z tych tytułów.

Co istotne, art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. nie zawiera żadnych ograniczeń czasowych. Ponadto jego zastosowanie nie jest uzależnione od tego z czyjej winy zostały naruszone warunki umowy realizacyjnej, jak również od tego czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do kontynuowania odliczenia w ramach praw nabytych, a wyłącznie od wystąpienia któregokolwiek ze zdarzeń wymienionych w tych przepisach.

W konsekwencji, w przypadku dokonania przez Syndyka zwrotu pieniędzy w gotówce, które w latach ubiegłych zostały odliczone od podatku w ramach tzw. dużej ulgi budowlanej, należy dokonać stosownego doliczenia do podatku należnego za rok, w którym wystąpiły te okoliczności, chyba, że zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu. Obowiązek ten wprost wynika z postanowień art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. w związku z art. 27a ust. 13 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002 r. i nie ma znaczenia okoliczność, iż w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z kontynuacją budowy, tj. z tą samą inwestycją choć prowadzoną przez różne podmioty (wykonawców).

Dalsze nakłady na tę inwestycję (poniesione po 31 grudnia 2001 r. przez podatników, którzy prawo do odliczeń od podatku związanych z daną inwestycją nabyli w latach 1997-2001), spełniają przesłanki do odliczeń w ramach tzw. dużej ulgi budowlanej. Jednakże odliczeń tych może dokonywać wyłącznie na zasadach określonych w art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r., czyli z tytułu wydatków poniesionych w okresie od 1 stycznia 2002 r. do 31 grudnia 2004 r. Wydatki poniesione po tym terminie nie uprawniają do odliczeń. A właśnie taka sytuacja miała miejsce w analizowanym stanie faktycznym, gdyż wydatki związane z kontynuowaniem inwestycji mieszkaniowej rozpoczętej przed 1 stycznia 2002 r. Wnioskodawczyni poniosła po wyznaczonym przez ustawodawcę terminie 31 grudnia 2004 r. Tym samym nie przysługiwało prawo do ich odliczenia na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r.

Jednocześnie, obowiązek doliczenia kwot uprzednio odliczonych nie jest uzależniony od sposobu wykorzystania zwróconych pieniędzy. W konsekwencji, ich przeznaczenie na cele związane z realizacją własnych potrzeb mieszkaniowych nie zwalnia z obowiązku „oddania” ulgi podatkowej, podobnie jak to, iż zwrócone środki były wcześniej opodatkowane (przykładowo pochodziły z dochodu z pracy po opodatkowaniu). W omawianej sprawie istotne jest bowiem, że z chwilą ich poniesienia i uwzględnienia w zeznaniu podatkowym, obniżeniu uległa kwota podatku należnego za dany rok. Tym samym, w przypadku otrzymania zwrotu tych kwot na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek ich doliczenia w zeznaniu podatkowym, z wyjątkiem gdy zwrócone kwoty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu. Inaczej mówiąc, zwrócone kwoty stanowią źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy nie zostały doliczone do podatku (w kwotach faktycznie odliczonych), za rok w którym zwrot otrzymano.

Dodatkowo należy zauważyć, iż na gruncie orzeczeń sądów administracyjnych utrwalił się pogląd, iż wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, a co za tym idzie, jakakolwiek wykładnia rozszerzająca przepisów dotyczących preferencji podatkowych (w tym przypadku tzw. dużej ulgi budowlanej) jest niedopuszczalna.

Elementem konstrukcyjnym ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2001, jest nie tylko prawo podatnika do zmniejszenia podatku dochodowego z tytułu poniesienia wydatków mieszkaniowych, ale również obowiązek zwrócenia uprzednio dokonanych odliczeń, w przypadkach określonych przez ustawodawcę.

Co istotne, omawiana norma prawna nie pozostawia żadnych wątpliwości co do zakresu jej stosowania, stąd nie może być interpretowana inaczej niż zgodnie z literalnym brzmieniem.

W uchwale z dnia 20 czerwca 2000 r., sygn. akt I KZP 16/00, Sąd Najwyższy stwierdził, że „jeżeli przepis jednoznacznie formułuje normę postępowania, to tak właśnie należy ów przepis rozumieć. Pierwszeństwo językowych reguł wykładni jest wręcz podstawowym warunkiem funkcjonowania prawa w państwie prawnym. Podobną rangę nadaje się założeniu o racjonalnym działaniu ustawodawcy w procesie stanowienia prawa. Jeśli wbrew jasnemu pod względem językowym sformułowaniu przepisu, nadawałoby mu się jakieś inne znaczenie, aniżeli to oczywiste znaczenie językowe, wówczas rola ustawodawcy byłaby li tylko pozorna”.

Niniejsza interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.

****