Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.1190.2021.4.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-24
Teza: Dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; usługi-usługi zarządzania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z samodzielnej działalności.-Umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 9

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości rozliczania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 15%. Wniosek został uzupełniony pismem z 11 stycznia 2022 r. (data wpływu 11 stycznia 2022 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 marca 2022 r. (data wpływu 11 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan polskim rezydentem podatkowym. Pełni Pan funkcję członka Zarządu w polskiej spółce akcyjnej prowadzącej działalność na rynku nieruchomości. Funkcja ta sprawowana jest przez Pana na podstawie kontraktu menedżerskiego. Spółka zajmuje się realizacją projektów nieruchomościowych, w tym, koordynuje realizację takich projektów przez spółki celowe ("Spółki") funkcjonujące w ramach tej samej grupy kapitałowej.

W najbliższym czasie, planuje Pan podjęcie wykonywania i zgłoszenie do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, działalności w zakresie usług mieszczących się w grupowaniu 70.22.1 "Usługi doradztwa związane z zarządzaniem". Działalność tę będzie Pan wykonywać jednoosobowo.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza Pan świadczyć przedmiotowe usługi na rzecz jednej lub większej liczby Spółek. Usługi te będzie Pan wykonywać w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek. Usługi będą wykonywane za wynagrodzeniem, na podstawie zawartej z daną Spółką umowy o świadczenie usług ("Umowa B2B").

Aktualnie zakłada Pan, że usługi świadczone przez Pana w ramach Umowy B2B na rzecz danej Spółki będą obejmować opisane poniżej czynności ("Usługi"):

a) Nadzór nad księgowością Spółki oraz organizacja funkcji księgowej Spółki, w tym:

(i) Wsparcie i nadzór nad bieżącą sprawozdawczością finansową (raporty kwartalne, raporty półroczne, raporty roczne),

(ii) Współpraca z audytorami w zakresie badania jednostkowych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych,

(iii) Analiza bieżących potrzeb Spółki oraz przedstawianie rekomendacji co do podejmowania/kontynuowania współpracy z zewnętrznymi usługodawcami w zakresie funkcji księgowych,

b) Doradztwo Spółce i wsparcie Spółki w zakresie koordynacji procedur księgowych i zasad rachunkowości w spółkach celowych,

c) Zarządzanie należnościami i zobowiązaniami w Spółce, rekomendowanie czynności w celu poprawy wskaźników w tym zakresie,

d) Bieżąca kontrola kosztów i rekomendowanie działań mających na celu

optymalizację kosztów,

e) Zarządzanie płynnością finansową w Spółce i w razie potrzeby rekomendowanie działań naprawczych w tym zakresie,

f) Zarządzanie procesami pozyskania finansowania dłużnego i kapitałowego dla projektów realizowanych przez Spółkę lub przez jej spółki celowe, w tym wybór, rekomendacja i prowadzenie negocjacji z bankami, niebankowymi instytucjami finansowymi lub zewnętrznymi inwestorami

g) Przygotowywanie budżetów krótko- i długoterminowych,

h) Nadzór nad wykonywaniem obowiązków informacyjnych ((\`(...)\`), (\`(...)\`)),

i) Doradzanie, administrowanie i obsługa powierzonych projektów inwestycyjnych.

W związku z wątpliwościami dotyczącymi prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanych wyżej Usług, wystąpił Pan do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego (\`(...)\`) ("Ośrodek") z wnioskiem o wydanie opinii klasyfikacyjnej dotyczącej klasyfikacji statystycznej Usług, zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676, ze zm.; dalej: "PKWiU"). W uzyskanej przez Pana opinii klasyfikacyjnej z dnia 2 listopada 2021 r. Ośrodek potwierdził, że:

"wymienione usługi obejmujące m.in.:

‒ nadzór nad księgowością oraz organizację funkcji księgowej

‒ doradztwo i wsparcie w zakresie koordynacji procedur księgowych i zasad rachunkowości

‒ zarządzanie należnościami i zobowiązaniami, rekomendowanie czynności w celu poprawy wskaźników

‒ bieżącą kontrolę kosztów i rekomendowanie działań mających na celu optymalizację kosztów

‒ zarządzanie płynnością finansową

‒ rekomendowanie działań naprawczych w zakresie płynności finansowej

‒ zarządzanie procesami pozyskania finansowania dłużnego i kapitałowego dla realizowanych projektów, wybór, rekomendacja i prowadzenie negocjacji z bankami, niebankowymi instytucjami finansowymi lub zewnętrznymi inwestorami

‒ przygotowywanie budżetów krótko- i długoterminowych

‒ nadzór nad wykonywaniem obowiązków informacyjnych ((\`(...)\`), (\`(...)\`))

‒ doradzanie, administrowanie i obsługa powierzonych projektów inwestycyjnych, mieszczą się w grupowaniu:

PKWiU 70.22.1 "Usługi doradztwa związane z zarządzaniem"."

Należy zaznaczyć, że opis Usług zawarty w skierowanym przez Pana do Ośrodka wniosku o wydanie opinii klasyfikacyjnej dotyczącej klasyfikacji statystycznej Usług jest identyczny, jak opis Usług przedstawiony w niniejszym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

W związku z uzyskiwaniem przychodów z tytułu prowadzenia opisanej działalności (świadczenia Usług w ramach Umowy B2B), zamierza Pan opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na zasadach wynikających z Ustawy o ryczałcie z zastosowaniem stawki, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie. Przychody z tej działalności prowadzonej samodzielnie przez Pana w żadnym roku podatkowym nie przekroczą równowartości 2 000 000 euro. Nie będzie Pan uzyskiwać z przedmiotowej działalności przychodów ze świadczenia Usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które wykonywał Pan w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Złoży Pan oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o którym mowa w art. 9 Ustawy o ryczałcie i we wskazanym w nim terminie.

Dodatkowo, wskazuje Pan, że:

1) nigdy nie korzystał i nie będzie korzystać z opodatkowania w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3 Ustawy o ryczałcie,

2) nie korzysta i nie będzie korzystać, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego,

3) nie będzie podatnikiem podejmującym wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: (i) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, (ii) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, (iii) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Będzie Pan świadczył Usługi na podstawie zawartych Umów B2B począwszy od 2022 r. W związku z tym, zmierza Pan do potwierdzenia skutków podatkowych zawarcia i wykonania Umów B2B na podstawie przepisów Ustawy o ryczałcie oraz Ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., nadanym ustawą z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 23 listopada 2021 r. poz. 2105). Wszystkie przepisy Ustawy o ryczałcie oraz Ustawy o PIT wskazane w dalszej części Wniosku mają brzmienie nadane im wskazaną powyżej ustawą, która wejdzie w życie 1 stycznia 2022 r.

**Uzupełnienie zdarzenia przyszłego**

‒ Nie wyklucza Pan, że poza przychodami ze wskazanej we wniosku działalności gospodarczej, w 2022 r. uzyska Pan także inne przychody/dochody podlegające opodatkowaniu, w tym, przychody z prowadzenia pozarolniczej działalności w zakresie innym niż opisany we wniosku lub na rzecz innych podmiotów, przychody z wykonywania z kontraktu menedżerskiego lub przychody z innego źródła wymienionego w art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym podkreśla Pan, że przedmiotem wniosku z 21 grudnia 2021 roku są wyłącznie przychody z tytułu usług doradztwa związanych z zarządzaniem opisanych w tym wniosku i wniosek nie dotyczy żadnych innych przychodów/dochodów, jakie ewentualnie mogą zostać uzyskane przez Pana w 2022 roku.

‒ Opisana we wniosku działalność, jaka ma być prowadzona przez Pana na podstawie Umowy B2B, jest działalnością usługową, o której mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 Ustawy o ryczałcie. Jak wyjaśniono we wniosku, zamierza Pan świadczyć Usługi doradztwa związane z zarządzaniem obejmujące czynności usługowe szczegółowo opisane we wniosku. Nie będzie Pan prowadzić działalności wytwórczej.

‒ Pana działalność nie mieści się w definicji tzw. wolnego zawodu, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 11 Ustawy o ryczałcie. Jak wynika z art. 4 ust. 1 pkt 11 Ustawy o ryczałcie, który definiuje pojęcie tzw. wolnego zawodu, lista wolnych zawodów zawarta w tym przepisie ma charakter zamknięty. Oznacza to, że pojęcie wolnego zawodu może obejmować wyłącznie zawody wymienione w treści art. 4 ust. 1 pkt 11. Przepis ten nie wymienia osób świadczących usługi zarządcze lub doradztwo związane z zarządzaniem. W konsekwencji, niezależnie od sposobu świadczenia usług zarządczych / doradztwa związanego z zarządzaniem, wykonywanie działalności w tym zakresie w żadnym razie nie może zostać objęte definicją wolnego zawodu w rozumieniu Ustawy o ryczałcie. Podsumowując, Usługi, jakie zamierza świadczyć Wnioskodawca na podstawie Umowy B2B nie mieszczą się w definicji wolnego zawodu.

‒ Nie będzie Pan świadczyć usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16).

**Pytanie**

Czy w związku z planowanym świadczeniem przez Wnioskodawcę Usług opisanych we wniosku, z uwzględnieniem opisanych okoliczności świadczenia Usług, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem tych Usług 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit m Ustawy o ryczałcie?

**Pana stanowisko w sprawie**

Będzie Pan świadczyć Usługi sklasyfikowane jako usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), inne niż usługi doradztwa związane z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.). Usługi te będą świadczone przez Pana w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i nie będą świadczone w ramach wolnych zawodów. Spełni Pan także pozostałe warunki wynikające z Ustawy o ryczałcie, o czym mowa w opisie zdarzenia przyszłego. W tych okolicznościach, stoi Pan na stanowisku, że będzie uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem Usług 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie.

Formy opodatkowania przychodów osób fizycznych podatkiem dochodowym:

Z art. 9a ust. 1 Ustawy o PIT wynika, że dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT (pozarolnicza działalność gospodarcza), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 Ustawy o PIT, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Ustęp 2 artykułu 9a pozwala wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. Ustęp 3 wprowadza ograniczenia dotyczące możliwości dokonania takiego wyboru. Wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

W konsekwencji, na podstawie przepisu art. 9a Ustawy o PIT, podatnik wykonujący pozarolniczą działalność gospodarczą może dokonać wyboru (z zastrzeżeniem pozostałych przepisów) pomiędzy opodatkowaniem dochodów z tej działalność:

‒ na zasadach określonych Ustawie o PIT (art. 27 lub art. 30c Ustawy o PIT) albo

‒ na zasadach określonych w Ustawie o ryczałcie.

Wykładnia art. 9a ust. 1 Ustawy o PIT nie pozostawia wątpliwości, że obie te formy opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej mają charakter odrębny i realizowane są na podstawie dwóch odrębnych aktów prawnych (Ustawy o PIT lub Ustawy o ryczałcie). Każdy z tych aktów prawnych posługuje się odrębnymi pojęciami i instytucjami, zdefiniowanymi w sposób właściwy dla potrzeb danego aktu. W szczególności, Ustawa o ryczałcie w sposób kompleksowy reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionych w art. 1 tej ustawy. Przychody te, w zakresie, w jakim objęte są przepisami Ustawy o ryczałcie, nie podlegają przepisom Ustawy o PIT.

Zakres przedmiotowy opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym:

Z art. 1 Ustawy o ryczałcie wynika, że ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą;

2) osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT;

3) będące osobami duchownymi;

4) osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 3 Ustawy o ryczałcie, przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie Ustawy o PIT.

Artykuł 6 Ustawy o ryczałcie definiuje przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W szczególności, z ust. 1 tej ustawy wynika, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 Ustawy o PIT, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f.

Artykuł 6 ust. 4 Ustawy o ryczałcie wskazuje, że podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1) w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro,

2) rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej - bez względu na wysokość przychodów.

Artykuł 9 Ustawy o ryczałcie wskazuje na sposób złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Pozarolnicza działalność gospodarcza w świetle Ustawy o ryczałcie:

Zamierza Pan świadczyć Usługi i uzyskiwać przychody podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach wynikających z Ustawy o ryczałcie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w art. 4 ust. 1 pkt 12 Ustawy o ryczałcie jako pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu Ustawy o PIT. Z kolei na podstawie art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT, przez działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Źródła przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 Ustawy o PIT to:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2) działalność wykonywana osobiście;

4) działy specjalne produkcji rolnej;

6) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

7) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

9) inne źródła.

W Pana ocenie, zdefiniowanie pozarolniczej działalności gospodarczej jako takiej działalności "w rozumieniu Ustawy o PIT" oznacza, że pojęcie to należy rozumieć jako działalność zarobkową (a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych) prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły.

Jednocześnie stoi Pan na stanowisku, że nie było wolą i intencją ustawodawcy interpretowanie tego pojęcia poprzez odniesienie do dalszych szczegółowych regulacji Ustawy o PIT, w tym, do klasyfikacji źródeł przychodów wymienionych w art. 10 Ustawy o PIT.

Specyfikacja źródeł przychodów w ramach art. 10 Ustawy o PIT służy bowiem wyłącznie stosowaniu przepisów Ustawy o PIT. Pojęcie źródeł przychodów nie występuje jako kategoria klasyfikacyjna w Ustawie o ryczałcie. Ustawa o ryczałcie nie odnosi sposobu opodatkowania lub stawek podatkowych do poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w Ustawie o PIT, ale dokonuje odrębnej kategoryzacji przychodów dla celów zastosowania tej ustawy. Ustawa o ryczałcie jest aktem prawnym autonomicznym w stosunku do Ustawy o PIT, który kompleksowo reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionych w art. 1 tej ustawy. Każda z ww. ustaw, tj. Ustawa o ryczałcie oraz Ustawa o PIT, posługuje się odrębnymi pojęciami i instytucjami, zdefiniowanymi w sposób właściwy dla potrzeb tejże ustawy. Przychody podlegające opodatkowaniu na postawie Ustawy o ryczałcie nie podlegają przepisom Ustawy o PIT, co oznacza, że nie podlegają także kategoryzacji wprowadzonej na potrzeby stosowania Ustawy o PIT.

Przepisy każdej z tych ustaw muszą być stosowane w sposób autonomiczny, z uwzględnieniem właściwych dla każdej z ustaw pojęć i instytucji. Z uwagi na odrębną kategoryzację przychodów w ramach każdej z ustaw (Ustawy o PIT i Ustawy o ryczałcie) oraz autonomiczny charakter każdego z tych aktów prawnych, nie jest możliwe posługiwanie się pojęciami lub definicjami funkcjonującymi na gruncie jednej z tych ustaw dla potrzeb interpretacji drugiej ustawy bez wyraźnego wskazania ustawowego. Takie podejście prowadziłoby do wykładni obowiązujących przepisów z takim skutkiem, że niektóre z nich należałby uznać za martwe lub niemożliwe do zastosowania, co Wnioskodawca wyjaśnia w dalszej części uzasadnienia.

Stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla przychodów ze świadczenia usług doradztwa związanych z zarządzaniem:

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych reguluje art. 12 Ustawy o ryczałcie. Sposób opodatkowania podatkiem ryczałtowym i stawki podatku ryczałtowego właściwe dla poszczególnych rodzajów przychodów zostały w Ustawie o ryczałcie skategoryzowane poprzez odniesienie do charakteru prowadzonej działalności, w większości przypadków poprzez przywołanie właściwego kodu PKWiU. W szczególności, w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m przewidziano 15% stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla przychodów ze świadczenia usług firm centralnych (head office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów). Przepis ten należy interpretować z uwzględnieniem art. 4 ust. 4 Ustawy o ryczałcie, zgodnie z którym ilekroć w ustawie używa się oznaczenia "ex" przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu. Oznaczenie "ex" dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Zastosowanie 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do Usług, jakie mają być świadczone przez Wnioskodawcę:

Przedmiotem Ustawy o ryczałcie jest, zgodnie z art. 1 tej ustawy, opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym wskazanych w tym przepisie przychodów (dochodów) - tj. przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne:

1) prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą,

2) osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy o PIT;

3) będące osobami duchownymi;

4) osiągające przychody ze sprzedaży, o której mowa w art. 20 ust. 1c Ustawy o PIT.

W kontekście tak określonego przedmiotu uregulowania, nie ulega wątpliwości, że przychody (dochody) z tytułu świadczenia usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), o jakich mowa w niniejszym wniosku, mogą zostać skategoryzowane wyłącznie w ramach kategorii opisanej w pkt 1), tj. jako "przychody (dochody) osiągane przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą". Pozostałe kategorie wymienione w pkt 2), 3) i 4) są w tym przypadku nieadekwatne.

Z kolei z definicji zawartej w art. 4 ust. 1 pkt 11) Ustawy o ryczałcie wynika, że zakres pojęcia "pozarolnicza działalność gospodarcza" w rozumieniu Ustawy o ryczałcie obejmuje również "wolny zawód", tj. pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez wskazane w tym przepisie kategorie osób (tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych oraz rzeczników patentowych) , przy czym za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Należy podkreślić, że lista wolnych zawodów zawarta w art. 4 ust. 1 pkt 11) Ustawy o ryczałcie ma charakter zamknięty, a zatem pojęcie wolnego zawodu może obejmować wyłącznie zawody wymienione w treści art. 4 ust. 1 pkt 11). Przepis ten nie wymienia osób świadczących usługi zarządcze lub doradztwo związane z zarządzaniem. Oznacza to, że niezależnie od sposobu realizowania takich czynności, działalność takich osób w żadnym razie nie może zostać objęta definicją wolnego zawodu w rozumieniu Ustawy o ryczałcie.

Z przywołanych przepisów Ustawy o ryczałcie wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu Ustawy o ryczałcie może być wykonywana: (i) w ramach wolnych zawodów lub (ii) w inny sposób. Przy czym mając na uwadze brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie, przewidziana w tym przepisie 15% stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie może zostać zastosowana do przychodów ze świadczenia usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) w ramach wolnych zawodów. Zatem zastosowanie tej stawki ograniczone jest do przychodów ze świadczenia takich usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16), które świadczone są w ramach działalności gospodarczej w sposób inny niż w ramach wolnych zawodów.

Odnosząc się dodatkowo do zawartego w pkt 3 powyżej Pana stanowiska dotyczącego sposobu rozumienia pojęcia "pozarolniczej działalności gospodarczej" w kontekście przepisów Ustawy o ryczałcie oraz Ustawy o PIT, podkreśla Pan, że w Pana ocenie, zdefiniowanie pozarolniczej działalności gospodarczej "w rozumieniu Ustawy o PIT" oznacza, że pojęcie to należy rozumieć jako działalność zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Natomiast nie znajduje uzasadnienia teza, że pojęcie "pozarolniczą działalność gospodarczą" należy, dla celów Ustawy o ryczałcie, interpretować poprzez odniesienie do dalszych szczegółowych regulacji Ustawy o PIT, w tym, do klasyfikacji źródeł przychodów wymienionych w art. 10 Ustawy o PIT. Taka wykładnia omawianych przepisów m.in. prowadziłaby do absurdalnego wniosku, że zbiór zdarzeń objętych przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 lit m Ustawy o ryczałcie jest pusty, a zatem przepis ten jest przepisem martwym.

W Pana ocenie brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie nie pozostawia wątpliwości co do intencji ustawodawcy, który 15% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w sposób jednoznaczny objął usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) (z wyjątkiem PKWiU 70.22.16.)) o ile nie są one świadczone w ramach wolnych zawodów. Stoi Pan na stanowisku, że w przypadku, gdyby intencją ustawodawcy było wyłączenie z zakresu opodatkowania 15% ryczałtem usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów, ustawodawca nie wskazywałby tych usług w sposób wyraźny jako objętych ryczałtem. Przeciwnie, racjonalny ustawodawca zapisałby w ustawie, że usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), inne niż świadczone w ramach wolnych (a zatem wykonywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej), nie mogą korzystać z opodatkowania 15% ryczałtem.

Zakłada Pan zatem, że formułując przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie, ustawodawca postąpił w sposób racjonalny. Zgodnie bowiem z poglądem wielokrotnie wyrażanym w orzecznictwie sądowym, fundamentalne reguły wykładni przepisów prawnych za punkt wyjścia przyjmują założenie o racjonalności ustawodawcy, a więc domniemanie, że tworzy on przepisy w sposób sensowny, celowy i racjonalny znając cały system prawny i nadając poszczególnym słowom i zwrotom zawsze takie samo znaczenie, nie zamieszczając jednocześnie zbędnych sformułowań. Jak wynika z orzeczeń sądów, "u podstaw każdej wykładni przepisu prawnego tkwić winno założenie racjonalności ustawodawcy".

Powyższa zasada znajduje także potwierdzenie w treści Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 283) w sprawie "Zasad techniki prawodawczej". W szczególności, przepis § 6 tego Rozporządzenia wskazuje, że "Przepisy ustawy redaguje się tak, aby dokładnie i w sposób zrozumiały dla adresatów zawartych w nich norm wyrażały intencje prawodawcy". Skoro zatem nie ma podstaw, aby przyjąć, iż ustawodawca przy redagowaniu art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie naruszył dyspozycję § 6 oraz pozostałe przepisy Rozporządzenia, to trzeba uznać, że ustawodawca świadomie sformułował ten przepis w taki sposób, aby umożliwiał on objęcie przychodów ze świadczenia "usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów", ryczałtową stawka podatku w wysokości 15%.

Kierując się założeniem działania ustawodawcy w sposób racjonalny i zgodny z zasadami techniki prawodawczej, należy przyjąć, że gdyby cel ustawodawcy był inny, niż wynika to z wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie przedstawionej powyżej, to ustawodawca sformułowałby analizowany przepis w sposób odmienny, w tym, poprzez pominięcie w nim usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70) także w sytuacji, gdy są one świadczone w ramach działalności gospodarczej wykonywanej inaczej niż w ramach wolnych zawodów.

Skoro zaś racjonalnie działający ustawodawca tego nie uczynił, to jedyną możliwą wykładnią art. 12 ust. 1 pkt 2 lit m Ustawy o ryczałcie jest ta, która umożliwia zastosowanie 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych do usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem PKWiU 70.22.16., świadczonych w ramach działalności gospodarczej wykonywanej inaczej niż w ramach wolnych zawodów.

Końcowo należy wskazać, że zamkniętą listę przypadków wyłączających możliwość zastosowania opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zawarto w art. 8 ust. 1 Ustawy o ryczałcie. Listą tą objęto wyłącznie następujących podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu: (i) prowadzenia aptek, (ii) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, (iii) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej: (i) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem, (ii) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków, (iii) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto, w ust. 2 zastrzeżono, że jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

‒ w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, żadna z okoliczności opisanych w art. 8 ust. 1 lub ust. 2 Ustawy o ryczałcie nie będzie mieć zastosowania w okolicznościach zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem. Zatem przedmiotowe przepisy nie będą ograniczały Pana uprawnienia do zastosowania, względem przychodów osiąganych z tytułu świadczenia Usług, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Mając na uwadze powyższą analizę, należy uznać, że skoro:

‒ będzie Pan świadczyć Usługi, sklasyfikowane jako usługi doradztwa związane z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), inne niż usługi doradztwa związane z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.),

‒ Usługi będą świadczone przez Pana w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i nie będą świadczone w ramach wolnych zawodów,

‒ spełni Pan także pozostałe warunki wynikające z Ustawy o ryczałcie, co wynika z opisu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem,

to będzie Pan uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w związku ze świadczeniem Usług 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m Ustawy o ryczałcie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993, ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r., poz. 2453, z 2018 r., poz. 2440, z 2019 r., poz. 2554 oraz z 2020 r., poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Możliwość opłacania podatku w formie ryczałtu oraz ustalenie właściwej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Dla zastosowania właściwej stawki ryczałtu do przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej istotne jest przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Niemniej ustalenie, czy też potwierdzenie właściwej klasyfikacji dla PKWiU dla danej usługi nie jest rolą organu interpretacyjnego - wykracza poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zakwalifikowanie wykonywanej działalności do odpowiedniego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowi podstawę do ustalenia wysokości stawek podatkowych należnych od przychodów opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 15% przychodów ze świadczenia usług z firm centralnych (head office); usług doradztwa związanych z zarządzaniem (PKWiU ex dział 70), z wyjątkiem usług doradztwa związanych z zarządzaniem rynkiem rybnym (PKWiU 70.22.16.), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym oraz członkiem zarządu w polskiej spółce akcyjnej prowadzącej działalność na rynku nieruchomości. Pełni Pan funkcję członka zarządu na podstawie kontraktu menedżerskiego. W najbliższym czasie, planuje Pan podjęcie wykonywania i zgłoszenie do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, działalności w zakresie usług mieszczących się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”. Działalność tę będzie Pan wykonywać jednoosobowo. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza Pan świadczyć przedmiotowe usługi na rzecz jednej lub kilku Spółek. Usługi te będzie Pan wykonywać w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek. Usługi będą wykonywane za wynagrodzeniem, na podstawie zawartej z daną Spółką umowy o świadczenie usług („Umowa B2B”). W związku z uzyskiwaniem przychodów z tytułu prowadzenia opisanej działalności (świadczenia usług w ramach Umowy B2B), zamierza Pan opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na zasadach wynikających z ustawy o ryczałcie z zastosowaniem stawki, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o ryczałcie.

Usługi świadczone przez Pana w ramach Umowy B2B będą obejmować:

‒ Nadzór nad księgowością Spółki oraz organizacja funkcji księgowej Spółki, w tym:

‒ Wsparcie i nadzór nad bieżącą sprawozdawczością finansową (raporty kwartalne, raporty półroczne, raporty roczne),

‒ Współpraca z audytorami w zakresie badania jednostkowych i skonsolidowanych sprawozdań finansowych,

‒ Analiza bieżących potrzeb Spółki oraz przedstawianie rekomendacji co do podejmowania/kontynuowania współpracy z zewnętrznymi usługodawcami w zakresie funkcji księgowych,

‒ Doradztwo Spółce i wsparcie Spółki w zakresie koordynacji procedur księgowych i zasad rachunkowości w spółkach celowych,

‒ Zarządzanie należnościami i zobowiązaniami w Spółce, rekomendowanie czynności w celu poprawy wskaźników w tym zakresie,

‒ Bieżąca kontrola kosztów i rekomendowanie działań mających na celu optymalizację kosztów,

‒ Zarządzanie płynnością finansową w Spółce i w razie potrzeby rekomendowanie działań naprawczych w tym zakresie,

‒ Zarządzanie procesami pozyskania finansowania dłużnego i kapitałowego dla projektów realizowanych przez Spółkę lub przez jej spółki celowe, w tym wybór, rekomendacja i prowadzenie negocjacji z bankami, niebankowymi instytucjami finansowymi lub zewnętrznymi inwestorami

‒ Przygotowywanie budżetów krótko- i długoterminowych,

‒ Nadzór nad wykonywaniem obowiązków informacyjnych ((\`(...)\`), (\`(...)\`)),

‒ Doradzanie, administrowanie i obsługa powierzonych projektów inwestycyjnych.

Wskazujemy, że wymieniony zakres czynności - które będzie Pan wykonywał w ramach Umowy B2B - wskazuje na kierowniczą (decyzyjną) Pana rolę, skutkującą tym, że umowa ta jest w swej istocie umową mającą charakter co najmniej podobny do umowy o zarządzanie, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, wobec uzyskiwanych przez Pana przychodów z tytułu świadczenia usług zarządczych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przy pełnieniu jednocześnie funkcji członka zarządu Spółki nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W Pana sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.), dotyczące kwalifikacji przychodów w przypadku świadczenia usług na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, o których mowa w art. 13 pkt 9 tej ustawy, tj. działalności wykonywanej osobiście.

Przy czym, powoływana ustawa nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są:

2\. działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są:

3\. pozarolnicza działalność gospodarcza.

Treść art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów. Działalność wykonywana osobiście oraz działalność gospodarcza stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jednocześnie, stosownie do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Jak wynika z treści art. 5b ust. 1 powoływanej ustawy, niespełnienie któregokolwiek z warunków wymienionych w tym przepisie oznacza, że wykonywane czynności mogą być klasyfikowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W kontekście działalności gospodarczej należy także zacytować art. 14 ust. 1 omawianej ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak zostało wyżej wskazane stanowi o tym art. 13 pkt 7 i pkt 9 tej ustawy.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl art. 13 pkt 8 lit. a ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 13 pkt 9 tejże ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zwracamy uwagę, że w ww. art. 13 pkt 9 ustawodawca zastrzegł, że przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów - działalność wykonywana osobiście (z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7).

Stosownie do treści art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzone na piśmie oświadczenie o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

W myśl art. 9a ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Wskazujemy, że przychody z umowy o zarządzanie podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej, w tym również, gdy zostaną uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponownie podkreślamy, że zgodnie z brzmieniem art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z tego źródła należy zaliczyć wszystkie przychody uzyskiwane z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, a więc wówczas, gdy umowy te będą zawarte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzamy, że przychody uzyskane przez Pana - w związku z pełnieniem funkcji członka zarządu Spółek - z tytułu świadczenia usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mieszczących się w grupowaniu 70.22.1 „Usługi doradztwa związane z zarządzaniem”, na podstawie umowy o świadczenie usług (B2B), należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej.

Wymieniony zakres czynności - które będzie Pan wykonywał w ramach Umowy B2B - wskazuje na kierowniczą (decyzyjną) Pana rolę, skutkującą tym, że umowa ta jest w swej istocie umową mającą charakter co najmniej podobny do umowy o zarządzanie, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego nie możemy zgodzić się z Pana stanowiskiem, że będzie Pan uprawniony do zastosowania do przychodów uzyskanych w ramach wykonywanej działalności gospodarczej, 15% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. m) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jak już bowiem zostało wskazane wyżej - przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie, nawet jeżeli umowy te będą zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, zawsze będą zakwalifikowane do źródła przychodów - działalność wykonywana osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pan sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).