Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.472.2019.2.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-07
Teza: Ustalenie, czy dla świadczonych usług organizacji kolonii (w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów) ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy, zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 24 lit. a ustawy, usług organizacji półkolonii, korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: marża; turystyka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lutego 2020 r. (data wpływu 6 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  ustalenia, czy dla świadczonych usług organizacji kolonii (w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów) ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy;
2.  zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 24 lit. a ustawy, usług organizacji półkolonii;
3.  korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie: ustalenia, czy dla świadczonych usług organizacji kolonii (w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów) ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy, zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 24 lit. a ustawy, usług organizacji półkolonii, korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 6 lutego 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca widnieje w rejestrze organizatorów turystyki i pośredników turystycznych i na podstawie tego wpisu uprawniony jest do organizowania krajowych obozów, kolonii i półkolonii dla dzieci i młodzieży.

W przypadku kolonii, organizowane wyjazdy, w zależności od pory roku, to kolonie narciarskie, rowerowe, windsurfingowe oraz multisportowe. Wszystkie wyjazdy ukierunkowane są na rekreacje i regenerację dzieci, a każdy wyjazd opiera się na programie zapewniającym uczestnikom przede wszystkim szkolenie, w zależności od tematyki wyjazdu – narciarskie, rowerowe itp. Wszyscy uczestnicy wyjazdu mają zapewnione zakwaterowanie, transport, włącznie z transportem np. rowerów, wyżywienie oraz mają wykupione ubezpieczenie. Podczas wyjazdów, Wnioskodawca wykupuje ponadto m.in. bilety do parku linowego, wejściówki na basen, wypożycza kajaki, rowerki wodne, sprzęt windsurfingowy itp. W ramach usług własnych, tj. nienabywanych od innych podmiotów, Wnioskodawca zapewnia całodobową opiekę, szkolenie narciarskie/pływackie/windsurfingowe itp., treningi sportowe (piłka nożna, siatkówka itp.), zabezpieczenie wodnych aktywności przez ratowników WOPR oraz udostępnia sprzęt w zależności od tematyki wyjazdu. Wnioskodawca, przed planowanym wyjazdem, pobiera zaliczki od uczestników z około 4 miesięcznym wyprzedzeniem.

Z kolei organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie, również o charakterze sportowo-rekreacyjnym, to zajęcia nastawione na doskonalenie pływania przez dzieci, zajęcia z pomocy przedmedycznej, języka angielskiego, a także zajęcia na ściance wspinaczkowej oraz wyjścia do parku trampolin. Podczas ich organizacji zatrudniani są nauczyciele, instruktorzy, oraz trenerzy z kwalifikacjami a Wnioskodawca każdorazowo posiada zgody Kuratorium Oświaty. Każdorazowo Wnioskodawca zapewnia uczestnikom bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, który jest dostosowany do ich wieku, umiejętności i zainteresowań.

W dniu 6 lutego 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1148 ze zm.). Wnioskodawca jest organizatorem wypoczynku dla dzieci i młodzieży na podstawie art. 92c ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. 2019 r., poz. 1481, ze zm.). W związku z tym Wnioskodawca podlega nadzorowi kuratora oświaty na podstawie art. 51 ust. 1 pkt 15 Prawo oświatowe. Wnioskodawca ponownie wskazuje, że spełnia wymogi oświatowe, tj. zatrudnia nauczycieli/opiekunów/instruktorów posiadających pedagogiczne wykształcenie/kwalifikacje, a każdy wypoczynek jest zatwierdzony przez Kuratorium Oświaty.
3.  Usługi organizacji półkolonii oraz kolonii nie są przez Wnioskodawcę świadczone jako jednostkę objętą systemem oświaty. Usługi organizacji półkolonii oraz kolonii są świadczone przez Wnioskodawcę jako organizatora wypoczynku dla dzieci i młodzieży na podstawie art. 92c ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. 2019 r., poz. 1481, ze zm.).
4.  Wnioskodawca jest wpisany do rejestru organizatorów i pośredników turystycznych przez Urząd Marszałkowski województwa (…) (numer …). Tym samym jest wpisany do rejestru organizatorów Ministerstwa Edukacji Narodowej.
5.  Wnioskodawca podlega nadzorowi oraz kontroli Ministerstwa Edukacji Narodowej.
6.  Świadczona przez Wnioskodawcę usługa organizacji kolonii i półkolonii obejmuje swym zakresem usługę w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty – Wnioskodawca jest organizatorem wypoczynku na podstawie art. 92c ust. 1 pkt 2 ustawy o systemie oświaty i jako organizator jest obowiązany do spełnienia wymogów przewidzianych w art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty, tj. m.in. do zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku. Ponadto, Wnioskodawca podlega nadzorowi kuratora oświaty na podstawie art. 51 ust. 1 pkt 15 Prawo oświatowe.
7.  Celem kolonii i półkolonii jest zarówno nauka poza miejscem zamieszkania jak i wypoczynek, i rekreacja. Wnioskodawca wskazuje, że oba wskazane cele wzajemnie się przenikają i niemożliwe jest wskazanie jednego celu.
8.  Wnioskodawca informuje, że:
    1.  W odniesieniu do organizowanych kolonii usługi nabyte od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści uczestników to m.in.: zakwaterowanie, wyżywienie, wypożyczenie sprzętu, transport.
    2.  W odniesieniu do organizowanych półkolonii usługi nabyte od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści uczestników to: m.in.: wyżywienie, transport oraz obecność ratowników WOPR.
    3.  Wnioskodawca świadcząc usługi kolonii nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii.
    4.  Opisane we wniosku czynności są ściśle związane z usługą organizacji kolonii.
        1.  Wnioskodawca czyniąc zadość wezwaniu organu, wyjaśnia ten związek dla każdej z czynności z osobna:
        2.  Zapewnienie uczestnikom kolonii noclegu – kolonie są zorganizowanym pobytem wypoczynku dzieci i młodzieży szkolnej w czasie wakacji poza miejscem stałego zamieszkania (słownik języka polskiego). Brak zapewnienia uczestnikom kolonii noclegu skutkowałoby niewypełnieniem definicji „kolonii” i mijałoby się z samą istotą kolonii. Wnioskodawca wskazuje, że przebywanie uczestników poza miejscem zamieszkania nie jest możliwe bez zapewnienia im noclegu – organizowane kolonie są często oddalone o kilkaset kilometrów od miejsca zamieszkania uczestników – nielogiczne zatem byłoby niezapewnienie im noclegu.
        3.  Wyżywienie – zapewnienie wyżywienia uczestnikom kolonii jest niezbędne do organizacji kolonii. Uczestnicy kolonii, którymi są dzieci oraz młodzież nie są w stanie, a przynajmniej nie powinny, same zapewniać sobie kompleksowego, pełnowartościowego wyżywienia podczas kolonii, które trwają minimum kilka dni. Wnioskodawca wskazuje ponadto, że obowiązek zapewnienia żywienia zgodnego z zasadami higieny żywienia jest nałożony na organizatora wypoczynku dla dzieci (z art. 92c ust. 2 pkt 5 ustawy o systemie oświaty).
        4.  Transport – Wnioskodawca wskazuje, że zapewnienie transportu uczestnikom kolonii jest niezbędne do kompleksowej organizacji kolonii. Miejsce kolonii jest często oddalone o kilkaset kilometrów od miejsca zamieszkania uczestników kolonii. Co najmniej nieekonomiczna byłaby konieczność samodzielnego dotarcia każdego uczestnika na miejsce kolonii. Wnioskodawca wskazuje, że transport rowerów to korzyść dla uczestników kolonii, gdyż przebywając na koloniach korzystają ze swoich rowerów co zwiększa ich komfort oraz bezpieczeństwo. Ponadto, nie generuje się dodatkowych kosztów związanych z wynajmem sprzętu rowerowego na miejscu kolonii.
        5.  Ubezpieczenie – Wnioskodawca wskazuje, że jego obowiązkiem jest zapewnienie uczestnikom kolonii bezpiecznego wypoczynku. Wypełniając ten obowiązek Wnioskodawca zapewnia uczestnikom kolonii polisę od następstw nieszczęśliwych wypadków. Organizowane przez Wnioskodawcę kolonie to często rozwijanie umiejętności rowerowych, windsurfingowych, pływackich i narciarskich, tj. form aktywności fizycznej, które potencjalnie mogą być niebezpieczne. Wnioskodawca poczuwa się zatem w obowiązku zapewnienia uczestnikom kolonii ubezpieczenia od ewentualnych nieszczęśliwych wypadków.
        6.  Zajęcia programowe (szkolenie narciarskie/pływackie/windsurfingowe itp., treningi sportowe – piłki nożnej, siatkówki, itp.) – Wnioskodawca wskazuje, że niemożliwe jest niezapewnienie uczestnikom kolonii narciarskich, kolonii pływackich, kolonii windsurfingowych itp. zajęć programowych, tj. odpowiednio szkolenia narciarskiego, pływackiego, windsurfingowego itp.
        7.  Wejście do parku linowego, na basen – Wnioskodawca wskazuje, że w celu zapewnienia aktywnego wypoczynku uczestnikom kolonii oraz urozmaicenia form aktywności, zapewnia im również dodatkowe aktywności w postaci wejścia np. do parku linowego. Wnioskodawca wskazuje, że wejście na basen jest niezbędne do realizacji programu kolonii pływackich.
        8.  Wypożyczenie kajaków, rowerów wodnych, sprzętu windsurfingowego – Wnioskodawca wskazuje, że korzystając z możliwości, jakie daje mu miejsce kolonii, np. obecność jeziora, rzek, zapewnia uczestnikom kolonii urozmaicone formy aktywności również w postaci spływów kajakowych i wycieczek rowerami wodnymi wypełniając jednocześnie tematykę kolonii pływackich. Uczestnicy mogą bowiem wykorzystać nabyte już umiejętności pływackie na otwartym akwenie wodnym kształtując jednocześnie poczucie pewności siebie – niezbędnej cechy przy uprawianiu tego sportu. Z kolei wypożyczenie sprzętu windsurfingowego jest obowiązkowe przy organizacji kolonii windsurfingowych.Wnioskodawca nadmienia, że wszelkie czynności, jakie wykonuje w związku z organizacją kolonii są ściśle związane z usługą organizacji kolonii.
    5.  Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do:
        1.  Zapewnienia uczestnikom kolonii noclegu – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.
        2.  Zapewnienia wyżywienia – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.
        3.  Transportu – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.
        4.  Ubezpieczenia – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.
        5.  Zajęć programowych (szkolenie narciarskie/pływackie/windsurfingowe itp.), treningi sportowe – piłki nożnej, siatkówki, itp.) – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.
        6.  Wejścia do parku linowego, na basen – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.
        7.  Wypożyczenia kajaków, rowerów wodnych, sprzętu windsurfingowego – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.Wnioskodawca informuje, że celem wszelkich czynności, jakie wykonuje w związku z organizacją kolonii nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę. Celem Wnioskodawcy jest zapewnienie opieki, różnorodnych form aktywności wpływających na rozwój fizyczny dzieciom i młodzieży podczas wakacji. Dochód uzyskuje ogólnie z organizacji kolonii.
9.  Usługi wyżywienia są zlecane innemu podmiotowi.
10.  Wnioskodawca świadcząc usługi zakwaterowania w ramach organizowanych kolonii nie korzysta z własnej bazy noclegowej.
11.  Z usługą organizacji półkolonii ściśle związana jest dostawa towarów, takich jak bilety wstępu na ściankę wspinaczkową, bilety wstępu do parku trampolin oraz świadczenie usług takich jak opieka nad dziećmi i młodzieżą w trakcie półkolonii, transport (np. na pływalnie), wyżywienie.
12.  Wnioskodawca wskazuje, że usługi organizacji półkolonii oraz dostawa towarów i usługi ściśle związanych z usługą półkolonii (tj. wyjścia do parku trampolin, zajęcia z pomocy przedmedycznej, zajęcia z języka angielskiego, zajęcia z doskonalenia pływania, zajęcia na ściance wspinaczkowej) wykonywane są w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe.
13.  Opisane we wniosku czynności są ściśle związane z usługą organizacji półkolonii.
    1.  Wnioskodawca wskazuje, że czynności, jakie podejmuje są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, a w odniesieniu do każdej z nich, przejawia się następująco:
        1.  Wyjście do parku trampolin – Wnioskodawca, zgodnie z programem półkolonii, zapewnia uczestnikom aktywne formy spędzania czasu. Jako jedną z nich wybiera wyjście do parku trampolin – formę ogólnorozwojowego treningu połączonego z zabawą.
        2.  Zajęcia z pomocy przedmedycznej – zabawa i rozwój fizyczny to nie jedyny cel półkolonii. Wnioskodawca chcąc rozbudzić świadomość młodych uczestników półkolonii o istocie i idei pomagania, i właściwym zachowaniu w nagłych sytuacjach organizuje im zajęcia z pomocy przedmedycznej.
        3.  Zajęcia z języka angielskiego – jak już wspomniano wcześniej, organizacja półkolonii nie jest nastawiona jedynie na zabawę – jako przejaw nauki i rozwoju umysłowego dzieci i młodzieży, Wnioskodawca organizuje zajęcia z języka angielskiego podnosząc jednocześnie poziom znajomości języka wśród uczestników m.in. poprzez naukę przez zabawę.
        4.  Zajęcia z doskonalenia pływania – organizowane półkolonie to również rozwój fizyczny. Jedną z form aktywności Wnioskodawca wybiera zajęcia z doskonalenia pływania, tj. podstawową umiejętność, jaką powinien nabyć każdy człowiek. Wnioskodawca poczuwa się zatem w obowiązku kształtowania tej umiejętności wśród dzieci, a organizowane półkolonie są idealnym momentem na realizację tego celu.
        5.  Zajęcia na ściance wspinaczkowej – ta forma aktywności jest co raz bardziej popularna wśród dzieci i młodzieży. Tym samym Wnioskodawca chcąc zapewnić im odpowiednie formy aktywności, a jednocześnie zapewnić im bezpieczne zaznajomienie się z tym sportem pod okiem instruktorów, organizuje wspólne zajęcia na ściance wspinaczkowej.
    2.  Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do:
        1.  Wyjścia do parku trampolin – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
        2.  Zajęcia z pomocy przedmedycznej – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
        3.  Zajęcia z języka angielskiego – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
        4.  Zajęcia z doskonalenia pływania – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
        5.  Zajęcia na ściance wspinaczkowej – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.Wnioskodawca wskazuje, że celem wszelkich czynności, jakie wykonuje w związku z organizacją półkolonii nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę (dochód uzyskuje ogólnie z organizacji półkolonii). Celem Wnioskodawcy jest zapewnienie opieki, różnorodnych form aktywności wpływających na rozwój fizyczny dzieciom i młodzieży podczas wakacji.
14.  Głównym celem ww. dostawy towarów i usług ściśle związanych z usługą półkolonii nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia. Wnioskodawca, jako główny cel ww. dostaw towarów i świadczonych usług, wskazuje zapewnienie bezpiecznych form aktywności podczas wakacji.
15.  Świadczone przez Wnioskodawcę usługi organizacji kolonii stanowią usługę turystyki.
16.  W odniesieniu do organizacji kolonii Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii oraz posiada dokumenty, z których wynikają te kwoty.
17.  Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w powyższym pytaniu od początku swojej działalności, a dla okresów, za które chce dokonać korekty deklaracji podatkowych prowadził tą ewidencję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy do świadczonych przez Wnioskodawcę usług organizacji kolonii ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów?
2.  Czy organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit a ustawy o VAT?
3.  Czy w sytuacji gdy Wnioskodawca do tej pory wykazywał kolonie w deklaracji podatkowej ze stawką 23%, może dokonać korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT za okres, w którym wykazywał niewłaściwą kwotę podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Do świadczonych przez Wnioskodawcę usług organizacji kolonii ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia usług turystyki, których to dotyczą specjalne zasady opodatkowania. Nie ma jednak wątpliwości, że z pomocą identyfikującą pojęcie usługi turystyki przychodzi ustęp 3 art. 119 ustawy o VAT. Wskazuje on m.in., że szczególne zasady opodatkowania usług turystyki stosuje się. w przypadku gdy podatnik działa na rzecz nabywcy usług we własnym imieniu i na własny rachunek. „(\`(...)\`) za „usługi turystyki” należy uznawać tego rodzaju świadczenia, które niewątpliwie w potocznym rozumieniu tego słowa i w powszechnym odczuciu (communis opinio) są usługami turystycznymi, chociaż nie są klasyfikowane jako usługi organizowania wycieczek z kompleksowym programem imprez (PKWIU 63.30.11). Słownik języka polskiego z kolei definiuje turystykę jako organizowane zbiorowo wyjazdy poza miejscem stałego zamieszkania, mające cele krajoznawcze lub zdrowotne.” (VAT Komentarz, A. Bartosiewicz, wyd. 13, str. 119). NSA w wyroku z dnia 4 lutego 2016 r. zauważył, że do usług turystyki opodatkowanych od marży można zaliczyć także kolonie, nawet jeśli są one zorganizowane w formie i na zasadach przewidzianych w przepisach o systemie oświaty (I FSK 1768/14). Ustawa o VAT przewiduje szczególne procedury przy świadczeniu usług turystyki w celu ustalenia podstawy opodatkowania w podatku VAT. Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki, jak wskazuje art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei przez marżę tę rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Tymi usługami są w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie oraz ubezpieczenie. Przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwane „usługi własne”. W takiej sytuacji ustawa o VAT nakłada na podatnika obowiązek odrębnego ustalania podstawy opodatkowania dla usług własnych oraz usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a ustawy o VAT. Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że do świadczonych przez Wnioskodawcę usług organizacji kolonii ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, organizowane przez Niego półkolonie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się, w zgodzie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). W myśl art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanymi, wykonywane:
    1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996, 1000, 1290, 1669).
    2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.„Zakresem określonego w nim zwolnienia jest objęta nie tylko opieka nad dziećmi i młodzieżą, ale również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych.” (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 września 2019 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.320.2019.3.ASZ). Ustawa o VAT zastrzega jednak, że zwolnienie, o którym mowa m.in. w powołanym punkcie 24 nie ma zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia m.in. ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli nie są one niezbędne do wykonywania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia (art. 43 ust. 17 ustawy o VAT). Wskazać należy, że organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie mają charakter sportowo-rekreacyjny, w programie których są zajęcia nastawione na doskonalenie pływania przez dzieci, zajęcia z pomocy przedmedycznej, języka angielskiego, a także zajęcia na ściance wspinaczkowej oraz wyjścia do parku trampolin. Wnioskodawca każdorazowo zapewnia uczestnikom półkolonii bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku. Dostawa towarów i usług obejmujących w szczególności bilety wstępu do ww. wskazanych miejsc, jest ściśle związana z usługami półkolonii i jest niezbędna do wykonywania usługi podstawowej. Celem wskazanych dostaw towarów i usług ściśle związanych z usługą półkolonii nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Wskazać należy, że podczas organizacji półkolonii zatrudniani są nauczyciele, instruktorzy oraz trenerzy z kwalifikacjami. Wnioskodawca każdorazowo posiada zgody Kuratorium Oświaty spełniając jednocześnie odpowiednie kryteria oświatowe. Wszystkie warunki przewidziane w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe każdorazowo zostają zatem spełnione przez Wnioskodawcę, tym samym może on korzystać ze zwolnienia z podatku VAT. Potwierdzające tą tezę stanowiska organów interpretacyjnych można odnaleźć w licznych interpretacjach podatkowych, m.in. W interpretacjach Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.605.2018.3.SR oraz z dnia 26 lutego 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.850.2017.1.RSZ. Mając powyższe na względzie, należy uznać, że organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy Wnioskodawca do tej pory wykazywał kolonie w deklaracji podatkowej ze stawką 23%, może dokonać korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT za okres, w którym wykazywał niewłaściwą kwotę podatku VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym, podatnik nie stosował procedury VAT marża. Zamierza jednak dokonać korekty złożonych deklaracji VAT oraz rozliczyć się zgodnie z procedurą VAT marży wskazaną w art. 119 ustawy o VAT w odniesieniu do usług nabywanych od innych podmiotów, obejmujących m.in. zakwaterowanie, wyżywienie i ubezpieczenie. Zauważyć należy, że w przypadku organizatorów wycieczek problemem jest ustalenie faktycznych kosztów związanych z organizacją wyjazdu, które są niezbędne do ustalenia marży, w momencie wpłat zaliczek przez uczestników wyjazdów. Wiąże się to z koniecznością weryfikacji poniesionych kosztów po zorganizowanym wyjeździe i skorygowaniem marży, która w momencie wpłaty zaliczki była jedynie wartością szacunkową. Podatnik ma zatem obowiązek skorygowania deklaracji VAT, która następuje, w zależności od okresu dzielącego moment pobrania zaliczki a datę wyjazdu i wynikły z tego obowiązek skorygowania marży, nawet kilka miesięcy później. Nie znajduje się regulacji ani w ustawie o VAT ani w innych aktach wykonawczych ograniczającej okres na złożenie stosownej korekty. Przekładając rozważania na niniejszą sprawę, można stwierdzić, że podatnik niestosujący procedury VAT marży, a obowiązany do jej stosowania, ma prawo do złożenia korekty deklaracji VAT i rozliczenia podatku wg tej procedury niezależnie od okresu dzielącego niepoprawnie złożone deklaracje a ich korektę. „Jak różne są skutki korekty deklaracji VAT, tak różne mogą być elementy, które są korygowane, a które wpływają ostatecznie na wysokość (po korekcie) zobowiązania podatkowego bądź zwrotu podatku. Jest to przede wszystkim związane z faktem, że (\`(...)\`.) wysokość zobowiązań w podatku od towarów i usług jest wypadkową dwóch elementów: kwot podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego u danego podatnika” (VAT Komentarz, A. Bartosiewicz, wyd. 13, str. 86).

Abstrahując od powodu złożenia korekty deklaracji VAT wskazać należy, że podatnik na jej złożenie ma 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, na co pozwala mu art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. Nie znajduje się zatem żadnych negatywnych przesłanek pozbawiających w niniejszej sprawie podatnika do złożenia korekty deklaracji VAT i rozliczenia zgodnie z procedurą VAT marża, w szczególności, że od złożenia deklaracji VAT nie upłynęło wspomniane 5 lat.

Wskazać również należy, że w niniejszej sprawie, Wnioskodawca nie napotyka problemu związanego z szacowaniem marży, gdyż w momencie pobierania zaliczek na organizowane wyjazdy, znane mu są całkowite koszty wyjazdu. Jednakże zobowiązuje się do przestrzegania zasad, o których mowa w wyroku TSUE w sprawie C-422/17 z dnia 19 grudnia 2018 r., tj. do przyjęcia koncepcji tzw. marży prognozowanej od zaliczek turystycznych.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy Wnioskodawca do tej pory wykazywał kolonie w deklaracji podatkowej ze stawką 23%, może dokonać korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy o VAT za okres, w którym wykazywał niewłaściwą kwotę podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   ustalenia, czy dla świadczonych usług organizacji kolonii (w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów) ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy;
*   zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 24 lit. a usług organizacji półkolonii;
*   korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy,
*   **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Należy zwrócić uwagę, że w stosunku do usług turystyki, ustawodawca przewidział szczególne procedury dotyczące m.in. określania podstawy opodatkowania tych usług.

I tak, stosownie do art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z art. 119 ust. 2 ustawy, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, iż czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie, jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

Jak stanowi art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  (uchylony);
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty;
4.  (uchylony).

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Zauważyć należy, że podstawowym kryterium zasadności zastosowania specjalnych zasad opodatkowania marży, jest uznanie całego pakietu świadczeń za jedną usługę turystyki. Usługa turystyki jest kompleksową usługą, realizowaną przez podatnika, obejmującą swym zakresem różne usługi składowe świadczone dla bezpośredniej korzyści turysty, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć, przy czym muszą one być nabywane od innych podatników.

Stosownie do art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Wskazać tutaj należy, że podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc, dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1 ustawy, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

W myśl art. 119 ust. 4 ustawy, podatnikom, o których mowa w ust. 3, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty.

W przypadku, gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a (art. 119 ust. 5 ustawy).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 119 ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Wskazać należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji legalnej usług turystyki. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Natomiast zgodnie z art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty.

Przez usługę turystyki należy rozumieć kompleksową usługę świadczoną na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez). Zgodne jest to także z potocznym rozumieniem słowa turystyka – w słowniku języka polskiego „turystyka” to dłuższe lub krótsze wyjazdy wypoczynkowe, połączone zwykle ze zwiedzaniem, uprawianiem sportu, wycieczkami itp. (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo PWN Biblioteka Gazety Wyborczej).

Biorąc pod uwagę treść art. 119 ustawy oraz znaczenie pojęcia „usługa turystyczna” wynikające z treści art. 307 cyt. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, definicji słownikowej tego pojęcia oraz przywołanych publikacji określających pojęcie „usługa turystyczna” należy wskazać, że usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy, to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych), takich jak np. hotelarstwo, gastronomia, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania (stałego pobytu). Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Z punktu widzenia klienta (usługobiorcy) istotny musi być zakup usługi turystycznej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej. Przy czym zaznaczyć należy, że szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych polegający na opodatkowaniu marży pomniejszonej o kwotę należnego podatku odnosi się jedynie do usług, które są nabywane przez usługodawcę od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które podatnik nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej podatnika, która następnie staje się elementem usługi turystycznej. Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez podatnika dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

W związku z powyższym dla świadczonych w ramach usługi turystyki usług własnych, podatnik powinien odrębnie ustalić podstawę opodatkowania i ustalić właściwą dla nich stawkę podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca widnieje w rejestrze organizatorów turystyki i pośredników turystycznych i na podstawie tego wpisu uprawniony jest do organizowania krajowych obozów, kolonii i półkolonii dla dzieci i młodzieży.

W przypadku kolonii, organizowane wyjazdy, w zależności od pory roku, to kolonie narciarskie, rowerowe, windsurfingowe oraz multisportowe. Wszystkie wyjazdy ukierunkowane są na rekreacje i regenerację dzieci, a każdy wyjazd opiera się na programie zapewniającym uczestnikom przede wszystkim szkolenie, w zależności od tematyki wyjazdu – narciarskie, rowerowe itp. Wszyscy uczestnicy wyjazdu mają zapewnione zakwaterowanie, transport, włącznie z transportem np. rowerów, wyżywienie oraz mają wykupione ubezpieczenie. Podczas wyjazdów, Wnioskodawca wykupuje ponadto m.in. bilety do parku linowego, wejściówki na basen, wypożycza kajaki, rowerki wodne, sprzęt windsurfingowy itp. W ramach usług własnych, tj. nienabywanych od innych podmiotów, Wnioskodawca zapewnia całodobową opiekę, szkolenie narciarskie/pływackie/windsurfingowe itp., treningi sportowe (piłka nożna, siatkówka itp.), zabezpieczenie wodnych aktywności przez ratowników WOPR oraz udostępnia sprzęt w zależności od tematyki wyjazdu. Wnioskodawca, przed planowanym wyjazdem, pobiera zaliczki od uczestników z około 4 miesięcznym wyprzedzeniem. Z kolei organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie, również o charakterze sportowo-rekreacyjnym, to zajęcia nastawione na doskonalenie pływania przez dzieci, zajęcia z pomocy przedmedycznej, języka angielskiego, a także zajęcia na ściance wspinaczkowej oraz wyjścia do parku trampolin. Podczas ich organizacji zatrudniani są nauczyciele, instruktorzy oraz trenerzy z kwalifikacjami, a Wnioskodawca każdorazowo posiada zgody Kuratorium Oświaty. Każdorazowo Wnioskodawca zapewnia uczestnikom bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, który jest dostosowany do ich wieku, umiejętności i zainteresowań. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe. Wnioskodawca jest organizatorem wypoczynku dla dzieci i młodzieży na podstawie art. 92c ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. W związku z tym Wnioskodawca podlega nadzorowi kuratora oświaty na podstawie art. 51 ust. 1 pkt 15 Prawo oświatowe. Wnioskodawca ponownie wskazuje, że spełnia wymogi oświatowe, tj. zatrudnia nauczycieli/opiekunów/instruktorów posiadających pedagogiczne wykształcenie/kwalifikacje, a każdy wypoczynek jest zatwierdzony przez Kuratorium Oświaty. Usługi organizacji półkolonii oraz kolonii nie są przez Wnioskodawcę świadczone jako jednostkę objętą systemem oświaty. Usługi organizacji półkolonii oraz kolonii są świadczone przez Wnioskodawcę jako organizatora wypoczynku dla dzieci i młodzieży na podstawie art. 92c ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Wnioskodawca jest wpisany do rejestru organizatorów i pośredników turystycznych przez Urząd Marszałkowski Województwa (…) (numer …). Tym samym jest wpisany do rejestru organizatorów Ministerstwa Edukacji Narodowej. Wnioskodawca podlega nadzorowi oraz kontroli Ministerstwa Edukacji Narodowej. Świadczona przez Wnioskodawcę usługa organizacji kolonii i półkolonii obejmuje swym zakresem usługę w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty – Wnioskodawca jest organizatorem wypoczynku na podstawie art. 92c ust. 1 pkt 2 ustawy o systemie oświaty i jako organizator jest obowiązany do spełnienia wymogów przewidzianych w art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty, tj. m.in. do zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku. Ponadto, Wnioskodawca podlega nadzorowi kuratora oświaty na podstawie art. 51 ust. 1 pkt 15 Prawo oświatowe. Celem kolonii i półkolonii jest zarówno nauka poza miejscem zamieszkania, jak i wypoczynek, i rekreacja. Wnioskodawca wskazuje, że oba wskazane cele wzajemnie się przenikają i niemożliwe jest wskazanie jednego celu. W odniesieniu do organizowanych kolonii usługi nabyte od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści uczestników to m.in.: zakwaterowanie, wyżywienie, wypożyczenie sprzętu, transport. W odniesieniu organizowanych półkolonii usługi nabyte od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści uczestników to: m.in.: wyżywienie, transport oraz obecność ratowników WOPR. Wnioskodawca świadcząc usługi kolonii nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii. Opisane we wniosku czynności są ściśle związane z usługą organizacji kolonii. Zapewnienia uczestnikom kolonii noclegu – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę. Zapewnienia wyżywienia – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę. Transportu – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę. Ubezpieczenia – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę. Zajęć programowych (szkolenie narciarskie/pływackie/windsurfingowe itp.), treningi sportowe – piłki nożnej, siatkówki, itp.) – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę. Wejścia do parku linowego, na basen – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę. Wypożyczenia kajaków, rowerów wodnych, sprzętu windsurfingowego – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca informuje, że celem wszelkich czynności, jakie wykonuje w związku z organizacją kolonii nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę. Celem Wnioskodawcy jest zapewnienie opieki, różnorodnych form aktywności wpływających na rozwój fizyczny dzieciom i młodzieży podczas wakacji. Dochód uzyskuje ogólnie z organizacji kolonii. Usługi wyżywienia są zlecane innemu podmiotowi. Wnioskodawca świadcząc usługi zakwaterowania w ramach organizowanych kolonii nie korzysta z własnej bazy noclegowej. Z usługą organizacji półkolonii ściśle związana jest dostawa towarów, takich jak bilety wstępu na ściankę wspinaczkową, bilety wstępu do parku trampolin oraz świadczenie usług takich jak opieka nad dziećmi i młodzieżą w trakcie półkolonii, transport (np. na pływalnie), wyżywienie. Wnioskodawca wskazuje, że usługi organizacji półkolonii oraz dostawa towarów i usługi ściśle związane z usługą półkolonie (tj. wyjścia do parku trampolin, zajęcia z pomocy przedmedycznej, zajęcia z języka angielskiego, zajęcia z doskonalenia pływania, zajęcia na ściance wspinaczkowej) wykonywane są w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe. Opisane we wniosku czynności są ściśle związane z usługą organizacji półkolonii. Wnioskodawca wskazuje, że czynności, jakie podejmuje są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej, a w odniesieniu do każdej z nich, przejawia się następująco: wyjście do parku trampolin – Wnioskodawca, zgodnie z programem półkolonii, zapewnia uczestnikom aktywne formy spędzania czasu. Jako jedną z nich wybiera wyjście do parku trampolin – formę ogólnorozwojowego treningu połączonego z zabawą. Zajęcia z pomocy przedmedycznej – zabawa i rozwój fizyczny to nie jedyny cel półkolonii. Wnioskodawca chcąc rozbudzić świadomość młodych uczestników półkolonii o istocie i idei pomagania i właściwym zachowaniu w nagłych sytuacjach organizuje im zajęcia z pomocy przedmedycznej. Zajęcia z języka angielskiego – jak już wspomniano wcześniej, organizacja półkolonii nie jest nastawiona jedynie na zabawę – jako przejaw nauki i rozwoju umysłowego dzieci i młodzieży, Wnioskodawca organizuje zajęcia z języka angielskiego podnosząc jednocześnie poziom znajomości języka wśród uczestników m.in. poprzez naukę przez zabawę. Zajęcia z doskonalenia pływania – organizowane półkolonie to również rozwój fizyczny. Jedną z form aktywności Wnioskodawca wybiera zajęcia z doskonalenia pływania, tj. podstawową umiejętność, jaką powinien nabyć każdy człowiek. Wnioskodawca poczuwa się zatem w obowiązku kształtowania tej umiejętności wśród dzieci, a organizowane półkolonie są idealnym momentem na realizację tego celu. Zajęcia na ściance wspinaczkowej – ta forma aktywności jest co raz bardziej popularna wśród dzieci i młodzieży. Tym samym Wnioskodawca chcąc zapewnić im odpowiednie formy aktywności, a jednocześnie zapewnić im bezpieczne zaznajomienie się z tym sportem pod okiem instruktorów, organizuje wspólne zajęcia na ściance wspinaczkowej. W odniesieniu do: wyjścia do parku trampolin – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Zajęcia z pomocy przedmedycznej – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Zajęcia z języka angielskiego – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Zajęcia z doskonalenia pływania – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Zajęcia na ściance wspinaczkowej – głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Wnioskodawca wskazuje, że celem wszelkich czynności, jakie wykonuje w związku z organizacją półkolonii nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę (dochód uzyskuje ogólnie z organizacji półkolonii). Celem Wnioskodawcy jest zapewnienie opieki, różnorodnych form aktywności wpływających na rozwój fizyczny dzieciom i młodzieży podczas wakacji. Głównym celem ww. dostawy towarów i usług ściśle związanych z usługą półkolonii nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia. Wnioskodawca, jako główny cel ww. dostaw towarów i świadczonych usług, wskazuje zapewnienie bezpiecznych form aktywności podczas wakacji. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi organizacji kolonii stanowią usługę turystyki. W odniesieniu do organizacji kolonii Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii oraz posiada dokumenty, z których wynikają te kwoty. Wnioskodawca prowadzi ww. ewidencję od początku swojej działalności, a dla okresów, za które chce dokonać korekty deklaracji podatkowych prowadził tą ewidencję.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy dla świadczonych usług organizacji kolonii (w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów) ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa w przedmiotowym zakresie, wskazać należy, że jak wskazano w powołanym art. 119 ust. 2 ustawy, przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Jak wskazał Wnioskodawca, w odniesieniu do organizowanych kolonii usługi nabyte od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści uczestników to m.in.: zakwaterowanie, wyżywienie, wypożyczenie sprzętu, transport. Wszystkie ww. czynności tj.: zapewnienie uczestnikom kolonii noclegu, wyżywienia, transportu, ubezpieczenia, zajęć programowych, wejść do parku linowego, na basen, wypożyczenie kajaków, rowerów wodnych, sprzętu windsurfingowego – są jak wskazał Wnioskodawca – ściśle związane z usługą organizacji kolonii. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi organizacji kolonii – jak wskazał Zainteresowany – stanowią usługę turystyki.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, w odniesieniu do organizowanych przez Wnioskodawcę kolonii dla dzieci i młodzieży należy zauważyć, że zawierają one wszelkie cechy charakterystyczne dla usług turystycznych, dla których ustawa o podatku od towarów i usług określa szczególny sposób opodatkowania przewidziany w art. 119 ustawy.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które Wnioskodawca nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej Wnioskodawcy, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej.

Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

W związku z powyższym dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania Wnioskodawca powinien odrębnie (na podstawie różnych przepisów ustawy) ustalić podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku (w przypadku towarów i usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty), przy zastosowaniu art. 119 ustawy. Natomiast dla usług własnych (świadczeń w ramach usługi turystycznej wykonywanych we własnym zakresie) ustala się odrębnie podstawę opodatkowania stosując przepisy art. 29a ustawy.

Zatem, dla świadczonych usług organizacji kolonii (w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty) ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Stosownie do treści przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996, 1000, 1290 i 1669),
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ).

W świetle powyższego uregulowania należy stwierdzić, że jeżeli świadczone usługi będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą, i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe, to usługi opieki będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów istotne jest spełnienie zawartych w tych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2019 r., poz. 1481 ze zm.), ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

Stosownie do art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty, organizatorami wypoczynku mogą być:

1.  szkoły i placówki;
2.  przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 548);
3.  osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu:
    1.  niezarobkowym albo
    2.  zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

Zgodnie z art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty, organizator wypoczynku zapewnia:

1.  bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, w szczególności organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie spełniającym wymagania ochrony przeciwpożarowej, ochrony środowiska oraz warunki higieniczno-sanitarne, określone w przepisach o ochronie przeciwpożarowej, ochronie środowiska i Państwowej Inspekcji Sanitarnej, a w przypadku wypoczynku z udziałem dzieci i młodzieży niepełnosprawnej – organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie dostosowanym do potrzeb wynikających z rodzaju niepełnosprawności uczestników wypoczynku;
2.  kadrę wypoczynku, którą stanowią:
    1.  kierownik wypoczynku i wychowawcy wypoczynku spełniający warunki, o których mowa w art. 92p ust. 1-6; liczba wychowawców wypoczynku jest odpowiednia do liczby uczestników wypoczynku,
    2.  w zależności od programu wypoczynku i realizowanych zajęć – trenerzy i instruktorzy sportu, rekreacji, animacji kulturalno-oświatowej, lektorzy języka i inne osoby prowadzące zajęcia podczas wypoczynku, które spełniają następujące warunki:
        *   mają ukończone 18 lat,
        *   posiadają co najmniej wykształcenie średnie lub średnie branżowe,
        *   posiadają wiedzę, doświadczenie i umiejętności niezbędne do realizowanych zajęć;

W myśl art. 92c ust. 2 pkt 3 ustawy o systemie oświaty, dostęp do opieki medycznej:

1.  w ramach świadczeń opieki zdrowotnej udzielanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1510, z późn. zm.) lub
2.  na podstawie umowy zawartej z lekarzem, pielęgniarką lub ratownikiem medycznym.

Stosownie do art. 92c ust. 2 pkt 4 ustawy o systemie oświaty, program wypoczynku i zajęcia dostosowane do wieku, zainteresowań i potrzeb uczestników, ich stanu zdrowia, sprawności fizycznej i umiejętności.

W świetle art. 92c ust. 2 pkt 5 ustawy o systemie oświaty, żywienie zgodne z zasadami higieny żywienia określonymi w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2018 r. poz. 1541, z późn. zm.).

Należy w tym miejscu zauważyć, że ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej, ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

W myśl art. 92d ust. 1 ustawy o systemie oświaty, organizator wypoczynku jest obowiązany zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku, z zastrzeżeniem art. 92e ust. 1.

W świetle art. 92t pkt 1 ustawy o systemie oświaty, minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określi, w drodze rozporządzenia termin złożenia zgłoszenia wypoczynku, o którym mowa w art. 92d ust. 1, jego formę, dokumenty dołączane do zgłoszenia oraz wzór tego zgłoszenia, mając na uwadze potrzebę prawidłowego realizowania przez kuratora oświaty obowiązków związanych z umieszczeniem zgłoszenia wypoczynku w bazie wypoczynku.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. z 2016 r., poz. 452), organizator wypoczynku zgłasza kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku:

1.  w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii letnich oraz wiosennej przerwy świątecznej – od dnia 1 marca w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą – nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku;
2.  w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii zimowych oraz zimowej przerwy świątecznej – od dnia 1 października w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą – nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Dodatkowo w myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży, w przypadkach uzasadnionych względami społecznymi organizator wypoczynku może zgłosić kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku po upływie terminu, o którym mowa w ust. 1, nie później jednak niż na 7 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej organizuje krajowe obozy i kolonie, i półkolonie dla dzieci i młodzieży. Organizowane przez Wnioskodawcę zajęcia nastawione są na doskonalenie pływania przez dzieci, zajęcia z pomocy przedmedycznej, języka angielskiego, a także zajęcia na ściance wspinaczkowej oraz wyjścia do parku trampolin. Podczas ich organizacji zatrudniani są nauczyciele, instruktorzy, oraz trenerzy z kwalifikacjami a Wnioskodawca każdorazowo posiada zgody Kuratorium Oświaty. Każdorazowo Wnioskodawca zapewnia uczestnikom bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, który jest dostosowany do ich wieku, umiejętności i zainteresowań. Wnioskodawca spełnia wymogi oświatowe, tj. zatrudnia nauczycieli/opiekunów/instruktorów posiadających pedagogiczne wykształcenie/kwalifikacje, a każdy wypoczynek jest zatwierdzony przez Kuratorium Oświaty. Wnioskodawca jest wpisany do rejestru organizatorów i pośredników turystycznych przez Urząd Marszałkowski Województwa (…) (numer …). Tym samym jest wpisany do rejestru organizatorów Ministerstwa Edukacji Narodowej. Wnioskodawca podlega nadzorowi oraz kontroli Ministerstwa Edukacji Narodowej. Świadczona przez Wnioskodawcę usługa organizacji kolonii i półkolonii obejmuje swym zakresem usługę w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty – Wnioskodawca jest organizatorem wypoczynku na podstawie art. 92c ust. 1 pkt 2 ustawy o systemie oświaty i jako organizator jest obowiązany do spełnienia wymogów przewidzianych w art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty, tj. m.in. do zapewnienia bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku. Ponadto, Wnioskodawca podlega nadzorowi kuratora oświaty na podstawie art. 51 ust. 1 pkt 15 Prawo oświatowe. Z usługą organizacji półkolonii ściśle związana jest dostawa towarów, takich jak bilety wstępu na ściankę wspinaczkową, bilety wstępu do parku trampolin oraz świadczenie usług takich jak opieka nad dziećmi i młodzieżą w trakcie półkolonii, transport (np. na pływalnie), wyżywienie. Wnioskodawca wskazuje, że usługi organizacji półkolonii oraz dostawa towarów i usługi ściśle związanych z usługą półkolonii (tj. wyjścia do parku trampolin, zajęcia z pomocy przedmedycznej, zajęcia z języka angielskiego, zajęcia z doskonalenia pływania, zajęcia na ściance wspinaczkowej) wykonywane są w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe. Opisane we wniosku czynności są ściśle związane z usługą organizacji półkolonii. Wnioskodawca wskazuje, że czynności, jakie podejmuje, są niezbędne do wykonywania usługi podstawowej.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku usług organizacji półkolonii wraz z usługami ściśle z nimi związanymi.

Analizując powołane wyżej regulacje prawne należy zauważyć, że zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy, ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, zatem warunkiem jego zastosowania jest to, aby dany podmiot wykonywał usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą w formach i na zasadach określonych w odpowiednich przepisach, tj. w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty. Z treści powyższego przepisu wynika również, że zakresem określonego w nim zwolnienia jest objęta nie tylko opieka nad dziećmi i młodzieżą, ale również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca spełnia wymagania przewidziane w przepisach ustawy o systemie oświaty i organizuje wypoczynek, o którym mowa w ww. rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży w zakresie form i zasad tego wypoczynku (tj. podlega nadzorowi i kontroli właściwego kuratora oświaty), i usługi te są usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą to świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży w formie półkolonii, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

W rozpatrywanej sprawie, w ramach usługi podstawowej, tj. opieki nad dziećmi i młodzieżą na organizowanych półkoloniach, świadczone będą różne usługi dodatkowe (wyjście do parku trampolin, zajęcia z pomocy przedmedycznej, zajęcia z języka angielskiego, zajęcia z doskonalenia pływania, zajęcia na ściance wspinaczkowej, wyżywienie czy transport). Jak wskazał Wnioskodawca, ww. usługi dodatkowe będą ściśle związane z usługą organizacji półkolonii jako usługi niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Ponadto z treści wniosku wynika, że głównym celem usług dodatkowych nie jest osiągnięcie przez Wnioskodawcę dodatkowego dochodu. Zatem z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpią przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 ustawy, wyłączające zwolnienie od podatku, to ww. usługi dodatkowe również mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Podsumowując, organizowane przez Wnioskodawcę półkolonie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Następna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy Wnioskodawca może dokonać korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy za okres, w którym wykazywał niewłaściwą kwotę podatku VAT.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Stosownie do art. 99 ust. 12 ustawy, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości.

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego. Przepisy dotyczące deklaracji podatkowych mają zatem duże znaczenie w procesie poboru podatku.

Zauważyć należy, że z cytowanych wyżej przepisów wynika, że każda deklaracja odnosi się do konkretnego, zamkniętego już okresu rozliczeniowego, który w przypadku deklaracji VAT-7 jest okresem miesięcznym. W związku z powyższym deklaracja musi uwzględniać stan prawny istniejący w momencie zamknięcia okresu rozliczeniowego.

Deklaracja podatkowa stanowi zatem opis zdarzeń, zaistniałych w określonym przedziale czasowym, oceniany z punktu widzenia przepisów podatkowych w tym przedziale czasowym obowiązujących, a który w efekcie ma doprowadzić do wykonania przez podatnika obowiązku zapłaty podatku lub zrealizowania przez niego swego uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego zwrotu podatku.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej).

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji.

Stosownie do art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa:

§ 1. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

§ 2. Bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:

1.  od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;
2.  od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu.

§ 3. Bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego.

§ 3a. Jeżeli ogłoszenie upadłości, o którym mowa w § 3, nastąpiło przed rozpoczęciem biegu terminu przedawnienia, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego.

§ 4. Bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

§ 5. (uchylony).

§ 6. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem:

1.  wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;
2.  wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;
3.  wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;
4.  doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
5.  doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314, z późn. zm.);
6.  wystąpienia przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, o opinię Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania, zwanej dalej "Radą", co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści.

§ 7. Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu:

1.  prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe;
2.  doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności;
3.  uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;
4.  wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu;
5.  zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
6.  doręczenia stronie opinii Rady wydanej po wystąpieniu przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści, lub po dniu upływu terminu na wydanie tej opinii.

§ 8. Nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu.

Zgodnie z art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Przepis art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że nie jest nadpłatą kwota podatku, jeżeli ten kto ją uiścił nie poniósł z tego tytułu bezpośredniego uszczerbku majątkowego.

Jeżeli zatem w konkretnej sytuacji okaże się, że podatnik występujący o zwrot nadpłaty, wynikającej z nadpłacenia podatku lub nienależnego zapłacenia podatku, na skutek skorzystania z dostępnych środków prawnych uniknął poniesienia ekonomicznego ciężaru opodatkowania (a zatem uniknął zubożenia), to wówczas odpada konstytucyjne uzasadnienie dla przyznania ochrony roszczeniu restytucyjnemu takiego podatnika.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale I GSK 1/11, odniósł się do problematyki zwrotu podatku zapłaconego z naruszeniem prawa Unii Europejskiej. Wskazał mianowicie, że orzecznictwo TSUE dopuszcza wyłączenie zwrotu świadczenia pobranego niezgodnie z prawem UE, jeżeli prowadziłoby to do nieuprawnionego wzbogacenia świadczącego. Prawo UE nie zakazuje, że niezgodne z tym prawem świadczenia mogły podlegać wliczeniu w cenę i w ten sposób zostać przerzucone na konsumentów (por. wyrok TSUE z dnia 27 lutego 1980 r. w sprawie C-68/79 Hans Just I/S przeciwko Danish Ministry for Fiscal Affairs, pkt 26; wyrok TSUE z dnia 27 marca 1980 r. w sprawie C-61/79 Amministrazione delle finanze dello Stato przeciwko Denkavit italiana Srl., pkt 26; wyrok TSUE z dnia 9 listopada 1983 r. w sprawie C 199/82 Amministrazione delle Finanze dello Stato przeciwko SpA San Giorgio, pkt 13; wyrok TSUE z dnia 14 stycznia 1997 r. w sprawach C-192/95 do C-218/95 Société Comateb i inni przeciwko Directeur général des douanes et droits indirects, pkt 21; wyrok TSUE z dnia 9 lutego 1999 r. w sprawie C-343/96 Dilexport Srl przeciwko Amministrazione delle Finanze dello Stato, pkt 47; wyrok TSUE w sprawach C-441/98 i C-442/98 Kapniki Mikhailidis AE and Idrima Kinonikon Asphaliseon (IKA), pkt 31). W orzecznictwie TSUE wskazano, że może wówczas wystąpić sytuacja, w której ciężar opodatkowania jest w rzeczywistości ponoszony nie przez przedsiębiorcę, lecz przez konsumenta, na którego ciężar ten został przerzucony. W konsekwencji przekazanie przedsiębiorcy kwoty już przez niego odzyskanej (od konsumenta) prowadziłoby do uzyskania podwójnego zwrotu, co może być postrzegane jako nieuzasadnione wzbogacenie (por. wyrok TSUE w sprawie Comateb, pkt 22).

Dodatkowo należy wyjaśnić, że podatek VAT ma charakter cenotwórczy i jego ciężar ponosi co do zasady ostateczny konsument. Natomiast dla podatnika podatek ten jest neutralny. Strony transakcji przeważnie umawiają się na kwotę brutto, szczególnie w przypadku, gdy sprzedaż jest opodatkowana stawką podstawową, natomiast sprzedawca nie jest zainteresowany umieszczeniem w umowie klauzuli dotyczącej ewentualnych zmian w stawce opodatkowania VAT. Sprzedawca kalkulując cenę sprzedaży uwzględnia podatek VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej.

Wskazać należy, że późniejsza zmiana wysokości podatku VAT w przypadku sprzedaży udokumentowanej fakturą powinna zatem skutkować co do zasady zwrotem różnicy w podatku na rzecz nabywcy (ostatecznego konsumenta). W konsekwencji dokonanie zwrotu podatku VAT na rzecz podatnika bez uprzedniego wykazania powstania zubożenia po jego stronie mogłoby prowadzić do bezpodstawnego wzbogacenia tego podatnika. W sytuacji gdy podatnik nie przerzucił całego podatku na konsumenta sam ponosząc ciężar ekonomiczny podatku lub doznał innego uszczerbku na swoim majątku w związku ze stosowaniem niewłaściwej stawki VAT może wystąpić z roszczeniem o zwrot nienależnie zapłaconego podatku. Sposób postępowania w takich sytuacjach wyznaczył NSA w uchwale z dnia 22 czerwca 2011 r. sygn. akt I GPS 1/11.

Jak już wskazano powyżej dla świadczonych usług organizacji kolonii (w części dotyczącej usług nabywanych od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty) ma zastosowanie procedura VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy.

Stosownie do powołanego już wcześniej art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji. Wskazać tutaj należy, że podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc, dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1 ustawy, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że Wnioskodawca w odniesieniu do organizacji kolonii prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3a ustawy, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii oraz posiada dokumenty, z których wynikają te kwoty. Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w powyższym pytaniu od początku swojej działalności, a dla okresów, za które chce dokonać korekty deklaracji podatkowych prowadził tą ewidencję.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Zainteresowany ma/będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego z tytułu wystawienia faktur korygujących in minus na rzecz podatników podatku od towarów i usług, w terminach o których mowa w art. 29a ust. 13 ustawy.

Z kolei w sytuacji, kiedy Wnioskodawca wystawił faktury pierwotne na rzecz klientów Spółki, będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, a następnie wystawi do nich faktury korygujące, to ciężar podatku VAT w związku z pobraniem przedmiotowych opłat poniesiony jest/będzie przez ostatecznych konsumentów, tj. osoby fizyczne. Zatem to nie Wnioskodawca jest/będzie podmiotem, który ostatecznie poniósł ciężar ekonomiczny podatku od towarów i usług, lecz klienci (nabywcy towarów i usług – od których został ten podatek pobrany w cenie za dane świadczenie). Zwrot zapłaconego podatku od towarów i usług na rzecz Wnioskodawcy, który nie poniósł ekonomicznego ciężaru podatku oznaczałby nieuzasadnione przysporzenie na rzecz Wnioskodawcy.

Wobec tego Wnioskodawca aby dokonać obniżenia kwoty podatku VAT, w terminach wskazanych w art. 29a ust. 13 ustawy, powinien wystawić faktury korygujące i dokonać zwrotu nienależnie zapłaconego podatku VAT przez nabywcę (konsumenta), który poniósł ciężar podatku.

W rezultacie, mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego w terminach wynikających z art. 29a ust. 13 ustawy w odniesieniu do klientów będących zarówno podatnikami podatku od towarów i usług, jak i osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, pod warunkiem, że ww. osobom fizycznym zostanie zwrócony nienależnie zapłacony zawyżony podatek VAT.

Ponadto, jak wskazał Zainteresowany w treści wniosku, nie znajduje się żadnych negatywnych przesłanek pozbawiających w niniejszej sprawie podatnika do złożenia korekty deklaracji VAT i rozliczenia zgodnie z procedurą VAT marża, w szczególności, że od złożenia deklaracji VAT nie upłynęło wspomniane 5 lat.

Zatem w przypadku, gdy dokonując świadczenia usług turystycznych Wnioskodawca zastosował zasady ogólne, zamiast procedury VAT marża – w ocenie tut. Organu – Zainteresowany jest uprawniony do korekty złożonych wcześniej deklaracji. Jednakże należy mieć na względzie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Wobec powyższego, w sytuacji gdy Wnioskodawca do tej pory wykazywał kolonie w deklaracji podatkowej ze stawką 23%, może dokonać korekty deklaracji VAT z zastosowaniem procedury VAT marża, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy, za okres, w którym wykazywał niewłaściwą kwotę podatku VAT, jednakże pod warunkiem, że wystawi faktury korygujące (skoryguje dotychczasowe rozliczenie z nabywcą) i dokona zwrotu nienależnie zapłaconego podatku VAT przez nabywcę (konsumenta), który poniósł ciężar podatku.

Zatem oceniając stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności momentu dokonania korekty deklaracji podatkowej.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.