Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-924/12-4/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-09
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; służebność; służebność-służebność mieszkaniowa; własność; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2012 r. (data wpływu: 1 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2013 r. (data wpływu: 7 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 28 grudnia 2012 r., nr ILPB2/415-924/12-2/ES, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 28 grudnia 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 31 grudnia 2012 r.), zaś w dniu 7 stycznia 2013 r. (data nadania: 4 stycznia 2013 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w 2011 r. wspólnie z dwoma pozostałymi współwłaścicielami zbyli nieruchomość stanowiącą grunty rolne i uzyskali z tego tytułu dochód w kwocie 32 666,50 zł. Uzyskane ze sprzedaży nieruchomości pieniądze Wnioskodawca w całości przeznaczył na remont mieszkania, które zajmuje od 2005 r. na podstawie dożywotniej i bezpłatnej służebności mieszkania, w oparciu o którą nabył prawo do korzystania z dwóch pokoi, kuchni, łazienki, korytarza, altany i wejścia mieszczących się na parterze budynku, wraz ze współużytkowaniem kotłowni i strychu. Prawo do służebności powstało na podstawie aktu notarialnego darowizny nieruchomości z 2005 r. dokonanej na rzecz córki Wnioskodawcy, która w tym akcie ustanowiła wspomnianą służebność. Uzyskane ze sprzedaży nieruchomości pieniądze Wnioskodawca w całości przeznaczył na remont właśnie tego mieszkania, które zajmuje, a które znajduje się na parterze.

Wnioskodawca zamierzał gotówkę z odpłatnego zbycia nieruchomości przeznaczoną na remont mieszkania uznać za zwolnione z obowiązku podatkowego, z uwagi na sposób wykorzystania środków, ale ostatecznie nie skorzystał z tego prawa i opodatkował je, ponieważ miał wątpliwości co do oceny tego stanu faktycznego i prawa do odliczenia dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który ustanawia rodzaje wydatków uprawniających do uznania dochodu za wolny od podatku. Wspomniany przepis bowiem w ppkt d) wskazuje jako jedną z podstaw uznania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, przeznaczenie tego dochodu na budowę, rozbudowę, przebudowę lub adaptację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca nie jest właścicielem, w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, mieszkania mieszczącego się na parterze budynku, ale z uwagi na ustanowioną w umowie darowizny dożywotnią służebność mieszkania ma wyłączne prawo do używania mieszkania jak właściciel z wyłączeniem innych osób.

Mieszkanie stanowiące służebność pozostaje w wyłącznym władaniu Wnioskodawcy do Jego śmierci, jak we władaniu właściciela, czyli z wyłączeniem prawa innych osób. Wnioskodawca realizuje to prawo wykonując czynności i nakłady na utrzymanie mieszkania w standardzie umożliwiającym zamieszkanie. Stąd na własny koszt z pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości wykonał remont zajmowanego lokalu mieszkalnego.

Z uzupełnienia wniosku wynika, iż aktem notarialnym z dnia 21 kwietnia 2011 r. zawarto umowę o dział spadku. Z datą tej umowy Wnioskodawca stał się właścicielem tejże nieruchomości – czyli w dniu jej sprzedaży. Prawnie własność przeszła na Wnioskodawcę z dniem śmierci spadkodawcy, tj. dnia 2 maja 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody Wnioskodawcy zajmującego mieszkanie na podstawie dożywotniej i bezpłatnej oraz wyłączonej z używania innych osób służebności mieszkania, uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości i przeznaczone w całości na remont mieszkania zajmowanego tytułem tej służebności, są wolne od podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, Jego dochody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości i przeznaczone na remont mieszkania, które zajmuje tytułem służebności mieszkania dożywotnio, są wolne od podatku.

Jak wskazał Zainteresowany, za Jego stanowiskiem przemawia wykładnia przepisów art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 tegoż artykułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w 2011 r. wspólnie z dwoma pozostałymi współwłaścicielami zbyli nieruchomość stanowiącą grunty rolne i uzyskali z tego tytułu dochód w kwocie 32 666,50 zł. Owo zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie. Z uzupełnienia wniosku wynika bowiem, iż aktem notarialnym z dnia 21 kwietnia 2011 r. zawarto umowę o dział spadku. Z datą tej umowy Wnioskodawca stał się właścicielem tejże nieruchomości – czyli w dniu jej sprzedaży. Prawnie własność przeszła na Wnioskodawcę z dniem śmierci spadkodawcy, tj. dnia 2 maja 2010 r. Uzyskane ze sprzedaży nieruchomości pieniądze Wnioskodawca w całości przeznaczył na remont mieszkania, które zajmuje od 2005 r. na podstawie dożywotniej i bezpłatnej służebności mieszkania, w oparciu o którą nabył prawo do korzystania z dwóch pokoi, kuchni, łazienki, korytarza, altany i wejścia mieszczących się na parterze budynku, wraz ze współużytkowaniem kotłowni i strychu.

Odnosząc to, co wywiedziono wyżej, na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić zatem należy, że odpłatne zbycie w roku 2011 przedmiotowej nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast art. 30e ust. 2 tejże ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy z kolei art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie zaś do art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, co wynika z treści art. 19 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 22 ust. 6 c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże, na podstawie przepisu przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, jeśli nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia danej nieruchomości lub prawa majątkowego zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, do których ustawodawca zalicza m.in. remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Przy tym przez „własny” należy w szczególności rozumieć budynek lub lokal mieszkalny, w stosunku do którego przysługuje podatnikowi prawo własności (współwłasności) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), na co wskazuje treść cytowanego art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tymże przepisem, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Prawem własności nie jest natomiast ustanowiona na rzecz Wnioskodawcy służebność mieszkania. Niewątpliwie ustanowienie takiego prawa na rzecz Zainteresowanego pozwala Mu na korzystanie z nieruchomości dla zaspokojenia osobistych potrzeb na zasadach i w granicach określonych w oświadczeniu o ustanowieniu służebności, nie jest to jednak prawo równoznaczne z prawem własności.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wydatki jakie Zainteresowany poniósł na remont lokalu mieszkalnego, do którego nie przysługuje Mu prawo własności, a jedynie użytkowanego na podstawie ustanowionej dożywotniej służebności mieszkania, nie stanowią wydatków na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, rzeczone wydatki nie uprawniają Wnioskodawcy do skorzystania ze zwolnienia od podatku uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, informuje się, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego, przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.