Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.201.2017.1.JW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-22
Teza: Skutki podatkowe dla wspólnika pozostającego w Spółce z tytułu umorzenia udziałów innego wspólnika
Słowa kluczowe: spółki-spółka kapitałowa; udziałowiec; umorzenie; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 24 lipca 2017 r. (data wpływu 24 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla wspólnika pozostającego w Spółce z tytułu umorzenia udziałów innego wspólnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2017 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla wspólnika pozostającego w Spółce z tytułu umorzenia udziałów innego wspólnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Wnioskodawczyni jest jednym z 4 udziałowców w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka), która podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski. Zgromadzenie Wspólników Spółki planuje w przyszłości podjęcie decyzji o nabyciu udziałów jednego ze wspólników bez wynagrodzenia, celem ich umorzenia. Wnioskodawczyni wyjaśnia, że jest wspólnikiem pozostającym w spółce, tj. jej udziały w Spółce nie będą podlegały nabyciu i następnie umorzeniu. Umorzenie udziałów należących do innego wspólnika niż Wnioskodawczyni będzie przeprowadzone w formie umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia, zgodnie z przepisami art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH).

Po uzyskaniu zgody wspólnika, którego udziały mają zostać umorzone, spółka ma nabyć jego prawa do udziałów nieodpłatnie, a następnie je umorzyć. W związku z powyższymi czynnościami dojdzie do sytuacji, w której udziały Wnioskodawczyni w Spółce zyskałyby na wartości, ponieważ zmaleje sumaryczna ilość wartości nominalnej udziałów w kapitale zakładowym, a jednocześnie ilość udziałów Wnioskodawczyni nie ulegnie zmianie.

W dniu 17 maja 2017 r. Wnioskodawczyni wystąpiła z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawczyni jako wspólnika pozostającego w Spółce z tytułu umorzenia bez wynagrodzenia udziałów innego wspólnika. W dniu 5 lipca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację potwierdzająca prawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni (Znak: 0111-KDIB2-2.4011.127.2017.2.JW).

W trakcie analizy sposobu umorzenia udziałów przez Spółkę, które uprzednio mają być nabyte od innego wspólnika Spółki bez wynagrodzenia, okazało się że przed dokonaniem nabycia udziałów innego wspólnika przez Spółkę i następnie umorzenia tych udziałów, konieczne jest uprzednie podwyższenie kapitału zakładowego Spółki.

Konieczność dokonania tej czynności wynika z faktu, że aktualnie zarówno kapitał zakładowy Spółki, jak i wartość nominalna jednego udziału Spółki, jest na minimalnym poziomie wymaganym przez przepisy Kodeksu spółek handlowych. Natomiast w wyniku analizy prawnej okazało się, że przeprowadzenie umorzenia przez Spółkę ww. udziałów byłoby niemożliwe, bowiem kapitał zakładowy Spółki w wyniku umorzenia udziałów innego wspólnika Spółki nie spełniałby już wymogu wynikającego z przepisów Kodeksu spółek handlowych w zakresie jego wysokości.

W związku z tym, ze względu na zmianę stanu faktycznego na dzień złożenia wniosku, jak również konieczność dokonania czynności, które nie były wcześniej planowane, tj. najpierw dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki wymaganego przez KSH, a następnie dokonanie umorzenia ww. udziałów, konieczne jest ponowne wystąpienie z wnioskiem o interpretację, w celu oceny przez Organ wydający interpretacje przepisów prawa podatkowego, czy powyższe czynności mogą mieć wpływ na ocenę zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o interpretację z 17 maja 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z planowanym nabyciem przez Spółkę udziałów posiadanych przez innego wspólnika Spółki bez wynagrodzenia celem ich umorzenia, ze względu na konieczność przeprowadzenia dodatkowych czynności, które wcześniej nie były planowane, czy dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez innego wspólnika Spółki bez wynagrodzenia nadal nie będzie powodowało powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

**Zdaniem Wnioskodawczyni,** w związku z planowanym nabyciem przez Spółkę udziałów posiadanych przez innego wspólnika Spółki bez wynagrodzenia celem ich umorzenia, pomimo konieczności przeprowadzenia dodatkowych czynności, które wcześniej nie były planowane, dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez innego wspólnika Spółki bez wynagrodzenia nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Regulację dotyczącą problematyki umorzenia udziałów zawiera ustawa Kodeks spółek handlowych. Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi unicestwienie praw udziałowych przysługujących wspólnikowi, związanych z posiadaniem przez niego udziałów. Umorzenie jest więc sposobem zakończenia bytu prawnego udziału i skutkuje definitywnym unicestwieniem praw i obowiązków majątkowych oraz korporacyjnych przysługujących wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce.

Zgodnie z treścią art. 199 KSH:

*   § 1: Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.
*   § 2: Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.
*   § 3: Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.
*   § 4: Umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.
*   § 5: W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.
*   § 6: Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.
*   § 7: W razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Z powyższego przepisu jasno wynika, że zasady zbywania udziałów w celu ich umorzenia pozostawione zostały swobodnemu uznaniu stron. Strony mogą zatem uzgodnić brak wynagrodzenia z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia, co wynika bezpośrednio z art. 199 § 3 KSH.

Dalej trzeba wskazać, że stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PDOF), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PDOF, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Zgodnie z ogólną definicją z art. 11 ust. 1 ustawy o PDOF, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF, źródłami przychodów są: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF, przychody z kapitałów pieniężnych stanowią dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało określone w art. 24 ust. 5 ustawy o PDOF, w myśl którego dochodem (przychodem) tym jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także zdarzenia opisane w pkt od 1 do 8 (winno być: od 1 do 9). Należy zauważyć, że żadna z sytuacji opisanych przez ustawodawcę w pkt od 1 do 8 (winno być: od 1 do 9), nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników. W art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o PDOF określono, że dochodem jest kwota otrzymana przez daną osobę w związku z umorzeniem jej udziałów, z czym nie mamy w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) do czynienia. Dodatkowo należy podkreślić, że regulacją art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o PDOF, objęte jest wyłącznie umorzenie przymusowe, w tym jego podtyp, czyli umorzenie automatyczne, nie zaś zbycie udziałów w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne). Jednocześnie bez zaistnienia faktycznego (rzeczywistego) dochodu (przychodu, przysporzenia majątkowego) po stronie udziałowca nie można mówić o dochodzie z udziału w zyskach osób prawnych. Tymczasem umorzenie udziałów innych udziałowców nie powoduje powstania po stronie udziałowców pozostających w spółce jakiegokolwiek faktycznego dochodu (przychodu), rzeczywistego przysporzenia majątkowego.

Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) nie można mówić, że po stronie Wnioskodawczyni jako wspólnika pozostającego w spółce, powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z nabyciem przez Spółkę udziałów innego wspólnika w celu ich umorzenia.

Źródłem przychodów wymienionym w art. 10 ust. 1 ustawy o PDOF są także wskazane w pkt 9 tego przepisu inne źródła. Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyty w zacytowanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i należy do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wprost w nim wymienione. O przychodzie podatkowym z innych źródeł można jednak mówić w przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W kontekście opisanego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego), należy rozważyć przede wszystkim wskazane w art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF inne nieodpłatne świadczenia.

Przepisy ustawy o PDOF nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Zgodnie jednak z poglądem przyjętym w orzecznictwie sądów administracyjnych nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu prawa podatkowego są wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (tak m.in. uchwała NSA z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06).

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń, w myśl z art. 11 ust. 2a ustawy o PDOF, ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie do art. 11 ust. 2b ustawy o PDOF, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt przestawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, trzeba podkreślić, że w sytuacji nabycia przez Spółkę udziałów należących do jednego ze wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością bez wypłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia i następnie ich umorzeniu, nie dojdzie do uzyskania przez Wnioskodawczynię jako wspólnika pozostającego w Spółce, jakichkolwiek ekonomicznych korzyści.

Jednym skutkiem dla Wnioskodawczyni z zaistniałej sytuacji jest bowiem wzrost wartości rynkowej posiadanych przez nią udziałów. Jednakże, zmiana wartości rynkowej udziałów posiadanych przez Wnioskodawczynię, nie została wymieniona w przepisach ustawy o PDOF, jako zdarzenie podlegające opodatkowaniu.

Opodatkowaniu podlegać będzie natomiast realizacja konsekwencji takiej zmiany, która może zaistnieć w momencie sprzedaży udziałów posiadanych przez Wnioskodawczynię. Podobna sytuacja wystąpi, gdy wartość rynkowa udziałów spadnie, wtedy sytuacja ta nie będzie powodować po stronie Wnioskodawczyni powstania kosztów podatkowych.

Wnioskodawczyni wskazuje, że podobne stanowisko w sprawie braku przysporzenia majątkowego względem wspólników pozostających w spółce z ograniczoną odpowiedzialności, w sytuacji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia innego wspólnika, zajmował już Minister Finansów w wydawanych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Dla przykładu można wskazać na następujące interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 listopada 2016 r. Znak: 3063-ILPB1-2.4511.167.2016.1.TR,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 kwietnia 2016 r. Znak: ITPB4/4511-66/16/KW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 sierpnia 2015 r. Znak: IPTPB2/4511-336/15-2/AKr,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 maja 2015 r. Znak: IBPBII/2/4511-387/15/JG.

Odnosząc powyższe do zmiany stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego występującego na dzień złożenia wniosku o interpretację z 17 maja 2017 r. i konieczności uprzedniego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w celu przeprowadzenia planowanego nabycia przez Spółkę udziałów innego wspólnika i następnie ich umorzenia, zdaniem Wnioskodawczyni, konieczność wykonania dodatkowych czynności nie wpływa na ocenę konsekwencji podatkowych po stronie Wnioskodawczyni na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie planowanego dobrowolnego nabycia przez Spółkę udziałów posiadanych przez innego wspólnika Spółki bez wynagrodzenia i następnie ich umorzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Zgodnie z art. 199 § 3 ww. ustawy – za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Z przywołanego przepisu wynika, że umorzenie udziałów, co do zasady, odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się umorzenie nieodpłatne. Tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe (w tym automatyczne) traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów dochodzi najpierw do zbycia tychże udziałów przez udziałowca – w takim przypadku następuje nabycie udziałów przez spółkę – a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierający katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje aby źródło przychodu – po stronie udziałowca pozostającego w spółce – stanowiło zbycie udziałów przez innych wspólników (udziałowców) na rzecz spółki w celu umorzenia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej przywołanej ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy). Zakres dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych został zdefiniowany w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także zdarzenia opisane w pkt od 1 do 9. Treść wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, umorzeniu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu nie wymieniono przypadku, w którym po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pozostającego w spółce powstaje przychód, w związku nabyciem przez Spółkę w celu umorzenia bez wynagrodzenia udziałów innego wspólnika. Tym samym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie można mówić, że po stronie wspólnika pozostającego w spółce (Wnioskodawczyni) powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z nabyciem przez Spółkę w celu umorzenia bez wynagrodzenia udziałów innego wspólnika.

Żadna z sytuacji opisanych przez ustawodawcę w art. 24 ust. 5 pkt 1 do 9 ustawy nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników, bowiem w pkt 1 określono, że dochodem jest kwota otrzymana przez daną osobę w związku z umorzeniem jej udziałów, z czym nie mamy w opisanym zdarzeniu do czynienia. Ponadto należy podkreślić, że regulacją art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęte jest wyłącznie umorzenie przymusowe, w tym jego podtyp czyli umorzenie automatyczne, nie zaś zbycie w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne).

Wnioskodawczyni wskazała, że nabycie przez Spółkę udziałów innego wspólnika w celu ich umorzenia nastąpi bez wynagrodzenia. Przed umorzeniem nastąpi podwyższenie kapitału zakładowego Spółki – czynność podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż stanowi czynność odrębną od nabycia przez Spółkę udziałów innego wspólnika celem ich umorzenia bez wynagrodzenia. Samo podwyższenie kapitału zakładowego spółki z o.o., w zależności od sposobu dokonania tego podwyższenia, może skutkować powstaniem obowiązku podatkowego u udziałowca.

Jednakże przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest możliwość powstania przychodu do opodatkowania po stronie wspólnika pozostającego w spółce w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia przez innego z udziałowców, jeżeli wcześniej dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce.

Na wstępie wskazać trzeba, że w przypadku umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia udziałów wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie powstanie przysporzenie majątkowe po stronie innego wspólnika pozostającego w spółce, gdyż nie osiąga on żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Nie osiąga on zatem przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia dobrowolnego udziałów innego udziałowca.

W związku w umorzeniem udziałów danego udziałowca bez wynagrodzenia pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do ich dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymują oni świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności zbycie na rzecz spółki w celu umorzenia udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników. Stąd na podstawie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie można mówić w takim przypadku o powstaniu przychodu podatkowego. Tym samym w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia za zgodą udziałowca, po stronie Wnioskodawczyni pozostającej udziałowcem w spółce nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sytuacja pozostającego w spółce wspólnika zmienia się o tyle, że uzyskuje on tylko możliwość uzyskania w przyszłości większego dochodu. Jakkolwiek w związku z umorzeniem udziałów jednego udziałowca bez wynagrodzenia wartość udziałów może wzrosnąć, to i tak ewentualny dochód będzie mógł powstać dopiero w momencie otrzymania przez Wnioskodawczynię definitywnego przysporzenia majątkowego powstałego w wyniku wzrostu wartości bilansowej posiadanych przez nią udziałów Spółki, co może mieć miejsce w przyszłości, w razie np. odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię posiadanych udziałów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym czynność polegająca na umorzeniu udziałów posiadanych przez wspólnika w Spółce (w drodze ich nabycia przez Spółkę celem umorzenia) nie spowoduje po stronie Wnioskodawczyni powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe. Na niniejsze rozstrzygnięcie nie ma wpływu okoliczność, że przed nabyciem przez Spółkę udziałów innego wspólnika w celu ich umorzenia konieczne będzie podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.