Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-196/15-5/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-01
Teza: 1.stawka podatku VAT dla usługi montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2, 2. stawka podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się na ścianach budynków mieszkalnych, przy wykorzystaniu specjalnej konstrukcji wsporczej pod kątem 35, 3. stawka podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się poza bryłą budynku, na dachu innego budynku, obiektu budowlanego, obiektu małej architektury lub garażu należącym do właściciela budynku, 4. stawka podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się poza bryłą budynku na gruncie należącym do właściciela
Słowa kluczowe: kolektor-kolektor słoneczny; opodatkowanie; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważniania do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2015 r. (data wpływu 1 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla usługi montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się na ścianach budynków mieszkalnych, przy wykorzystaniu specjalnej konstrukcji wsporczej pod kątem 35

*   **jest prawidłowe**

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się poza bryłą budynku, na dachu innego budynku, obiektu budowlanego, obiektu małej architektury lub garażu należącym do właściciela budynku,

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się poza bryłą budynku na gruncie należącym do właściciela

*   **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla usługi montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się na ścianach budynków mieszkalnych, przy wykorzystaniu specjalnej konstrukcji wsporczej pod kątem 35,

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się poza bryłą budynku, na dachu innego budynku, obiektu budowlanego, obiektu małej architektury lub garażu należącym do właściciela budynku,

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się poza bryłą budynku na gruncie należącym do właściciela.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Firma Wnioskodawcy prowadzi działalność handlowo – usługową, w ramach której zamierza wykonywać m.in. usługi montażu i projektowania instalacji produkujących prąd elektryczny z ogniw fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych zarówno przekraczających jak i nieprzekraczających 300 m2 powierzchni użytkowej.

Instalacje produkujące prąd elektryczny składają się z dwóch części: zewnętrznej i wewnętrznej.

Energia elektryczna produkowana na potrzeby budynku mieszkalnego pobierana jest z zewnętrznej instalacji modułów fotowoltaicznych, które montowane są w miejscu o najlepszym dostępie do promieniowania słonecznego. Za pomocą przewodów stało-prądowych DC (z ang. Direct Current) energia ta dostarczana jest do falownika znajdującego się wewnątrz budynku.

Falownik ten przetwarza i dostosowuje parametry tej energii do parametrów istniejących w sieci elektroenergetycznej budynku. Tak przetworzona energia poprzez przewody zmienno-prądowe AC (z ang. Alternating Current) przekazywana jest do sieci elektrycznej budynku, gdzie następnie trafia do odbiorników elektrycznych, którymi są m.in. urządzenia oświetleniowe, grzewcze i wszelkie urządzenia AGD.

Jak wynika z przedstawionej zasady działania, instalacja taka działa, jako integralna całość. Układ falownika zamontowany wewnątrz budynku nie może funkcjonować bez ogniw fotowoltaicznych znajdujących się na zewnątrz budynku i odwrotnie. Cechą niezbędną do prawidłowego i uzasadnionego ekonomicznie działania instalacji fotowoltaicznej jest właściwe umieszczenie modułów fotowoltaicznych. Czynnikiem, który determinuje właściwy wybór miejsca ich instalacji jest zjawisko cienia słonecznego wywoływane sąsiadującymi z budynkiem przeszkodami (drzewa i inne budynki) lub przeszkodami wystającymi poza bryłę budynku, do których zalicza się kominy, odpowietrzniki, czy lukarny.

W dużym uproszczeniu dąży się, aby wszystkie moduły miały taki sam dostęp do promieni słonecznych zarówno przez cały dzień, jak i przez cały rok. Moduły te muszą być ponadto zainstalowane najlepiej w kierunku geograficznym południowym pod kątem 35 stopni. Każde odstępstwo od tych dwóch parametrów pogarsza wydajność ogniw i całej instalacji.

Ze względu na przedstawione uwarunkowania często nie ma możliwości instalacji modułów bezpośrednio na budynku mieszkalnym, co zmusza projektanta do poszukiwania innych miejsc, którymi są inne budynki, obiekty budowlane lub grunt.

W prawidłowym wyborze miejsca będą pomagać Wnioskodawcy specjalistyczne programy komputerowe pozwalające zamodelować daną lokalizację i wykonujące symulację komputerową oraz analizę zysków i strat energetycznych. Pomaga również wiedza zdobyta na szkoleniach, które firma Wnioskodawcy ukończyła.

Powyższe oznacza, iż w przypadku urządzeń czy instalacji część z nich jest instalowana bezpośrednio wewnątrz budynku, część na ścianach lub dachu budynku, a część poza obrębem budynku na gruncie obok budynku.

Analogicznie część usług związanych z instalacją ww. urządzeń wykonywana jest również zarówno bezpośrednio wewnątrz budynku, część na dachu budynku (konstrukcja umieszczona na dachu) lub jego ścianach (na konstrukcji zapewniającej kat nachylenia paneli 35°) lub poza bryłą budynku, na działce inwestora.

Jednakże niezależnie od sposobu montażu danych urządzeń i wykonywanych usług przy ich instalowaniu, wszystkie wykorzystywane materiały, jak i wykonane usługi wchodzą w zakres jednej kompleksowej usługi montażu jednolitej i kompleksowej instalacji.

Nie istnieje zatem możliwość rozgraniczenia części materiałów lub usług wykorzystywanych lub wykonanych wewnątrz budynku oraz na zewnątrz lub poza jego obrębem gdyż stanowią one całość danej instalacji.

W piśmie z dnia 4 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że Zainteresowany jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Budynki mieszkalne, o których mowa we wniosku i z którymi związane będą usługi montażu instalacji fotowoltaicznej zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy przedmiotowe zapytanie dotyczy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Wnioskodawca ma zamiar wykonywać usługi montażu instalacji fotowoltaicznej w ramach: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których jest mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Usługi montażu instalacji fotowoltaicznej związane będą z budynkami mieszkalnymi, które zgodnie z klasyfikacją statystyczną Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zaliczają się do grup: 111 - klasa 1110 oraz 112 - klasa 1121 i 1122.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca może stosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% do następujących usług:

1.  montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekraczająca 300 m2 ?
2.  montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych nieprzekraczających 300 m2 powierzchni użytkowej, gdy częściowy ich montaż będzie na ścianach budynków mieszkalnych na specjalnej konstrukcji wsporczej pod kątem 35?
3.  montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych nieprzekraczających 300 m2 powierzchni użytkowej, gdy częściowy ich montaż będzie poza bryłą budynku, na dachu innego budynku, obiektu budowlanego, obiektu małej architektury lub garażu należącym do właściciela budynku?
4.  montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych nieprzekraczających 300 m2 powierzchni użytkowej, gdy częściowy ich montaż będzie na poza bryłą budynku, na gruncie należącym do właściciela budynku?

Należy zaznaczyć, że we wszystkich przypadkach usługa montażu ogniw fotowoltaicznych odbywa się na potrzeby rozpatrywanego budynku mieszkalnego.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko do pytania 1:

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, itd.

Stanowisko do pytania 2-4:

Zdaniem Wnioskodawcy, stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8% można stosować do wszystkich usług opisanych w zdarzeniu przyszłym w budynkach mieszkalnych nieprzekraczających 300 m2 powierzchni użytkowej, bez względu na częściowy ich montaż zarówno wewnątrz budynku i na zewnątrz w obrębie budynku (na dachu budynku lub na jego ścianie), jak i na zewnątrz poza bryłą budynku (na gruncie lub innym budynku).

W ocenie Wnioskodawcy, usługa wykonania instalacji ogniw fotowoltaicznych, wykorzystującą energię promieniowania słonecznego winna być w całości objęta 8% stawką podatku VAT, ponieważ dotyczy ona budynku mieszkalnego, w którym i na potrzeby którego ten nowoczesny system fotowoltaiczny jest instalowany.

Działanie takiego systemu musi opierać się na instalacji montowanej zarówno wewnątrz, jak i na zewnątrz budynku mieszkalnego. Inwerter oraz moduły fotowoltaiczne stanowią ściśle związane ze sobą elementy, które tworzą jedną całość niezbędną do funkcjonowania takiego systemu. Niezasadne, więc jest montowanie inwertera wewnątrz budynku bez modułów fotowoltaicznych i odwrotnie samych modułów bez inwertera.

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt umieszczenia paneli fotowoltaicznych na zewnątrz budynku, zarówno w obrębie bryły budynku mieszkalnego (na dachu lub ścianie budynku), jak i poza bryłą budynku (np. na działce właściciela budynku lub innym budynku) nie powinien mieć wpływu na różnicowanie opodatkowania różnymi stawkami podatku VAT, bowiem prace te w efekcie służą do zaopatrzenia budynku mieszkalnego w energię elektryczną. Ponadto, wybór miejsca instalacji paneli jest najczęściej podyktowany koniecznością wynikającą z ich zasady działania, która narzuca dostęp do promieniowania słonecznego niczym niezakłóconego (cień) przez jak najdłuższy okres dnia i roku. W ocenie Wnioskodawcy, ma to uzasadnienie bezpośrednio w przepisach art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Zgodnie z wyżej powołanym przepisem stawkę podatku 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi.

Stosownie do art. 3 ust. 7 ww. ustawy Prawo budowlane, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z uwagi na wyżej powołane przepisy moim zdaniem, prawidłowe jest zastosowanie stawki podatku w wysokości 8% w stosunku do wszystkich wykonanych prac w celu zamontowania opisanej w zdarzeniu przyszłym instalacji fotowoltaicznej, składającej się z inwertera instalowanego wewnątrz budynku, jak i modułów fotowoltaicznych montowanych na zewnątrz zarówno na budynku, jak i poza jego bryłą.

Powierzchnia budynków mieszkalnych, dla potrzeb, których instalowany jest system inwertera wraz z modułami fotowoltaicznymi nie przekracza 300 m2 .

Skoro ustawodawca nie wskazał, wprost że stawkę podatku 8% stosuje się tylko do instalacji wykonywanych wewnątrz budynku, a z przepisów prawa wynika, że przez obiekt budowlany rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, a z istoty swej instalacje muszą być montowane zarówno wewnątrz ścian, stropów czy fundamentów jak i poza bryłą budynku, tak też powinien on zastosować stawkę podatku 8% w stosunku do wszystkich prac wykonanych poza bryłą budynku, jak i w obrębie bryły budynku.

Fakt umieszczenia modułów (niesamodzielny element instalacji fotowoltaicznej) na zewnątrz (lub na budynku) wynika ze specyfikacji funkcjonowania takiej instalacji i jest w pełni niezależny od właściciela budynku.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wyrok WSA z dnia 28.09.2010 r. sygn. I SA/Gd 470/10 wydany w zbliżonym stanie faktycznym, gdzie Sąd stwierdził, iż ,,Wykonanie zaś takiej instalacji jest (\`(...)\`), jedną i kompleksową usługą, w stosunku, do której nie może być mowy, że zastosowanie właściwej stawki podatku, uzależnione jest od miejsca przeprowadzenia takiego przyłącza. Dzielenie Takiej usługi, która zapewne jest wieloetapowa, byłoby sprzeczne z racjonalnością ustawodawcy. Oznacza to zatem, że usługa ta objęta jest w całości 7% stawką podatku od towarów i usług. Wyciąganie odwrotnych wniosków nie ma więc uzasadnienia prawnego”.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z definicją części składowej zawartej w art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U z 1964 r.. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Natomiast w myśl art. 47 § 1 KC część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. W myśl wyżej powołanych przepisów oczywistym jest, iż częściowy element instalacji znajdującej się na zewnątrz budynku mieszkalnego jest częścią składową całej jednolitej kompleksowej Instalacji i nie może być od niej odłączony. Co więcej, Wnioskodawca nie ma możliwości rozgraniczenia kosztowego części materiałów lub usług wykorzystywanych wewnątrz budynku oraz na zewnątrz lub poza jego obrębem gdyż stanowią one całość danej instalacji.

Dodatkowo pragnę zauważyć, że przez montaż należy rozumieć ,,składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączeniu oddzielnych części w całość” - według internetowego słownika języka polskiego.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie ,,montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie, którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy różnicowanie stawek podatku VAT, prac wykonanych wewnątrz budynku, czy na zewnątrz, w przypadku wykonywania szczegółowo opisanych usług nie znajduje uzasadnienia prawnego w wyżej powołanych przepisach. Tak więc, w związku z tym, że część wykonywanych instalacji poza montażem we wnętrzu budynku mieszkalnego wymaga również montażu na zewnątrz albo w obrębie bryły budynku, tj. na dachu budynku lub poza bryłą budynku, co podyktowane jest brakiem innej możliwości oraz jest specyfiką działania danego systemu szczegółowo opisanego w zdarzeniu przyszłym, nakazuje zastosować 8% stawkę podatku VAT w odniesieniu do całej świadczonej usługi, bowiem prace te wchodzą w zakres jednej kompleksowej usługi montażu jednolitej instalacji. Bez ich montażu na zewnątrz, poszczególne instalacje zamontowane wewnątrz budynku nie mogłyby spełniać swojej funkcji.

Wobec powyższego Wnioskodawca prosi o potwierdzenie przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla usługi montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się na ścianach budynków mieszkalnych, przy wykorzystaniu specjalnej konstrukcji wsporczej pod kątem 35

*   **jest prawidłowe**

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się poza bryłą budynku, na dachu innego budynku, obiektu budowlanego, obiektu małej architektury lub garażu należącym do właściciela budynku,

*   stawki podatku VAT przy usłudze montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 w sytuacji, gdy częściowy ich montaż będzie odbywał się poza bryłą budynku na gruncie należącym do właściciela

*   **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 .

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą” obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 3 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy (§ 3 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),

*   robotach budowlanych – należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),

*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (…) (pkt 7a),

*   remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w wyniku których przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. Istotą remontu są więc wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy w istniejącym obiekcie budowlanym lub lokalu mieszkalnym.

Modernizacja to „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Montaż – według powyższego słownika – to „składanie maszyn, aparatów, urządzeń z gotowych części; zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, łączenie oddzielnych części w całość”.

W związku z przytoczoną definicją należy stwierdzić, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), w części I „Objaśnienia wstępne” pkt 2 „Pojęcia podstawowe” stanowi m.in., że:

*   budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów,

*   budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Zgodnie z cyt. rozporządzeniem dział PKOB 11 obejmuje:

*   budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,

*   budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112, w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),

*   budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Natomiast z uregulowań zawartych w ustawie Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej.

Do pozostałych usług, wykonywanych poza budynkiem, zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Powyższe potwierdzają przepisy art. 146 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Ustawodawca nie zrezygnował z posługiwania się w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług pojęciem infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, gdyż art. 146 ustawy nie został uchylony, a zawarte w nim definicje stanowią nadal obowiązujący tekst ustawy. Jednakże przewidziana na jego podstawie możliwość stosowania obniżonej do 7% stawki dla tego typu robót, ustała z dniem 1 stycznia 2008 r.

W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Stawka obniżona nie obejmuje usług związanych z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 146 ust. 3 ustawy przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu należy rozumieć:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2008 r. nastąpiła zmiana przepisów prawa w zakresie opodatkowania infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Zmieniono stan prawny wynikający z art. 146 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w ramach którego budownictwo mieszkaniowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą podlegało opodatkowaniu obniżoną stawką w wysokości 7% VAT.

Aktualnie, obniżoną stawkę w wysokości 8% VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz do robót konserwacyjnych zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2, pkt 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Dokonując analizy powyższych przepisów, należy wskazać, iż przystępując do Unii Europejskiej Polska w Traktacie akcesyjnym na okres przejściowy uzyskała odstępstwa od zasad określonych w art. 12 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/338/EWG (Dz. U. L 145/1 z 13 czerwca 1977 r. ze zm., dalej „VI Dyrektywa”). Zgodnie bowiem z załącznikiem XII pkt 1 Traktatu podpisanego w Atenach 16 kwietnia 2003 r. pomiędzy Państwami Członkowskimi a Republiką Czeską, Republiką Estońską, Republiką Cypryjską, Republiką Łotewską, Republiką Węgierską, Republiką Malty, Rzeczpospolitą Polską, Republiką Słowenii i Republiką Słowacką o przystąpieniu tych państw do Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864), w drodze odstępstwa od artykułu 12 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy, tj. od zasady stosowania stawki podstawowej, Polska mogła utrzymać do dnia 31 grudnia 2007 r. obniżoną stawkę podatku od wartości dodanej, nie mniejszą niż 7%, na dostawę usług budowy, remontu i modernizacji budynków mieszkalnych, nieświadczonych w ramach programu o charakterze socjalnym, z wyłączeniem materiałów budowlanych oraz na dostawę budynków mieszkalnych przed pierwszym zasiedleniem, w rozumieniu art. 4 ust. 3 lit. a) VI Dyrektywy. Przepis ten zezwalał więc Polsce w okresie przejściowym na utrzymanie obniżonej stawki podatku w dwóch przypadkach: 1) na dostawę usług budowy, remontu i modernizacji budynków mieszkalnych w przypadku, gdy usługi te nie były świadczone w ramach programu o charakterze socjalnym (obniżona stawka podatku nie obejmowała przy tym materiałów budowlanych), 2) na dostawę budynków mieszkalnych lub części budynków mieszkalnych przed pierwszym zasiedleniem.

Korzystając z uzyskanego odstępstwa, w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy postanowiono, że w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.

Z dniem 31 grudnia 2007 r. skończył się, wynegocjowany przez Polskę przed akcesją, okres przejściowy na stosowanie 7% stawki VAT do robót budowlano-montażowych, remontów i konserwacji związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą oraz obiektów budownictwa mieszkaniowego i ich części. Od 1 stycznia 2008 r. Polska została zobowiązana do zastosowania w regulacjach krajowych, dotyczących opodatkowania budownictwa mieszkaniowego, unormowań wynikających z Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), która zastąpiła VI Dyrektywę VAT. Unormowania zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE umożliwiają wprowadzenie obniżonej stawki podatku od towarów i usług jedynie do dostawy, budowy, remontu lub przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej (poz. 10 do zał. III do Dyrektywy 112).

W celu zatem utrzymania od 1 stycznia 2008 r. stawki 7% w budownictwie mieszkaniowym, w ustawie z 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 177 poz. 1468 ze zm.) ustanowione zostały przepisy art. 41 ust. 12–12c ustawy, dotyczące budownictwa społecznego, umożliwiające stosowanie stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Z analizy przepisów art. 41 ust. 12–12c ustawy niewątpliwie wynika, że nie obejmują one swoją treścią robót dotyczących infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu w rozumieniu art. 146 ust. 3 ustawy, skoro odnoszą się one do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy jedynie obiektów budowlanych (ich części), w rozumieniu art. 41 ust. 12a, z jednoczesnym wyłączeniem przedmiotowym części tych obiektów, określonym w art. 41 ust. 12b ustawy.

W dniu 4 grudnia 2007 r. Polska uzyskała zgodę Rady Europy na przedłużenie do końca 2010 r. stosowania preferencyjnej stawki (7%) podatku VAT w budownictwie mieszkaniowym, w zakresie wykraczającym poza możliwość stosowania stawki obniżonej do dostawy, budowy, remontu i przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej, przyjętej w ustawie w ramach jej nowelizacji z 19 października 2007 r. (art. 41 ust. 12–12c ustawy).

Ustalenia te znalazły konkretyzację w Dyrektywie Rady 2007/75/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do niektórych przepisów tymczasowych dotyczących stawek podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 346/13).

Uwzględniając powołane przepisy, od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawodawca przewidział możliwość zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do wyszczególnionych w ustawie i przepisach wykonawczych usług budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji przebudowy obiektów budowlanych lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Z treści znowelizowanych przepisów wynika więc, że preferencyjna, 8% stawka podatku nie dotyczy budowy, remontów i konserwacji wykonywanych poza obiektem budowlanym będącym obiektem budownictwa mieszkaniowego, a także obiektów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Ponadto, należy uwzględnić fakt, że ustawodawca w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy, definiując zakres korzystających z obniżonej stawki podatku prac budowlanych, wskazał, że stawką tą są objęte roboty budowlano-montażowe oraz remonty i roboty konserwacyjne związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, i tym samym dokonał, w sposób jednoznaczny, rozróżnienia robót związanych z budownictwem mieszkaniowym od robót związanych z infrastrukturą towarzyszącą temu budownictwu.

Zatem obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz do robót konserwacyjnych zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2, pkt 3 ww. rozporządzenia. Natomiast infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu opodatkowana jest podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Z analizy powyższych przepisów, a w szczególności art. 146 ust. 3 pkt 1 ustawy, który w dalszym ciągu pozostaje w obrocie prawnym, wynika, że ogniwa fotowoltaiczne montowane na nieruchomościach stanowiących zewnętrzny w stosunku do budynku element, należy zaliczyć do infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, w rozumieniu powyższego przepisu.

Zatem należy stwierdzić, że montaż ogniw fotowoltaicznych na dachu innego budynku, obiektu budowlanego, obiektu małej architektury, garażu lub gruncie należącym do właściciela budynku, odbywa się na zewnątrz budynku i stanowi infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, o której mowa w art. 146 ustawy, dla której obecnie nie ma zastosowania preferencyjna 8% stawka podatku od towarów i usług.

Podnieść ponadto należy, że konieczność ścisłego interpretowania przepisów dotyczących obniżonej stawki VAT w zakresie budownictwa mieszkaniowego wskazuje także art. 41 ust. 12c ustawy, stanowiący, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Obrazuje to, że w takim przypadku, w sytuacji, gdy dane roboty budowlane (dostawa), mimo nawet swojej jednorodności, dotyczą tego rodzaju ponadnormatywnego obiektu budownictwa mieszkaniowego, obliguje to podatników do określania podstawy opodatkowania oraz stawki podatku (podstawowej i obniżonej) z uwzględnieniem ustalonej powyżej proporcji.

W odniesieniu do powyższego należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. Należy uznać, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Należy stwierdzić, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi, w tym na konstrukcji umieszczonej na dachu budynku lub jego ścianach. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami.

Do pozostałych usług, wykonywanych poza obiektem budowlanym zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność handlowo - usługową w ramach, której zamierza wykonywać m.in. usługi montażu i projektowania instalacji produkujących prąd elektryczny z ogniw fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych zarówno przekraczających jak i nieprzekraczających 300 m2 powierzchni użytkowej. W dużym uproszczeniu dąży się, aby wszystkie moduły miały taki sam dostęp do promieni słonecznych zarówno przez cały dzień, jak i przez cały rok. Moduły te muszą być ponadto zainstalowane najlepiej w kierunku geograficznym południowym pod kątem 35 stopni. Każde odstępstwo od tych dwóch parametrów pogarsza wydajność ogniw i całej instalacji. Ze względu na przedstawione uwarunkowania często nie ma możliwości instalacji modułów bezpośrednio na budynku mieszkalnym, co zmusza projektanta do poszukiwania innych miejsc, którymi są inne budynki, obiekty budowlane lub grunt. W prawidłowym wyborze miejsca będą pomagać Wnioskodawcy specjalistyczne programy komputerowe pozwalające zamodelować daną lokalizację i wykonujące symulację komputerową oraz analizę zysków i strat energetycznych. Pomaga również wiedza zdobyta na szkoleniach, które firma Wnioskodawcy ukończyła. Powyższe oznacza, iż w przypadku urządzeń czy instalacji część z nich jest instalowana bezpośrednio wewnątrz budynku, część na ścianach lub dachu budynku, a część poza obrębem budynku na gruncie obok budynku. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Budynki mieszkalne, o których mowa we wniosku i z którymi związane będą usługi montażu instalacji fotowoltaicznej zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy przedmiotowe zapytanie dotyczy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. Wnioskodawca ma zamiar wykonywać usługi montażu instalacji fotowoltaicznej w ramach: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych łub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o których jest mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. Usługi montażu instalacji fotowoltaicznej związane będą z budynkami mieszkalnymi, które zgodnie z klasyfikacją statystyczną Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zaliczają się do grup: 111 - klasa 1110 oraz 112 - klasa 1121 i 1122.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku montażu ogniw fotowoltaicznych instalowanych w budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza ww. wielkości określone w art. 41 ust. 12b ustawy, stawka podatku VAT w wysokości 8% powinna być zastosowana do części świadczenia, odpowiadającego udziałowi powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego kwalifikującej ten budynek do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku mieszkalnego. Do pozostałej części świadczenia powinna być zastosowana stawka podstawowa w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 12c ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Z kolei w przypadku montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych nieprzekraczających 300 m2 powierzchni użytkowej dokonywanego w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, gdy częściowy montaż będzie na ścianach budynków mieszkalnych na specjalnej konstrukcji wsporczej pod kątem 35o winna być zastosowana stawka podatku VAT w wysokości 8 %.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w przypadku montażu instalacji produkujących prąd opartych na ogniwach fotowoltaicznych w budynkach mieszkalnych nieprzekraczających 300 m2 powierzchni użytkowej, gdy częściowy ich montaż będzie poza bryłą budynku, na dachu innego budynku, obiektu budowlanego, obiektu małej architektury, garażu lub gruncie należącym do właściciela budynku stawka podatku VAT w wysokości 8% będzie miała zastosowanie tylko w odniesieniu do czynności wykonywanych w bryle budynku. Natomiast czynności polegające na montażu ww. instalacji wykonywane poza obiektem budowlanym, dotyczące infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, nie mogą korzystać ze stawki w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i będą opodatkowane według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.