Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-641/10/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-07-28
Teza: W jakim momencie wartość rekompensat wypłaconych pracownikom stanowić będzie koszt uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; rekompensata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 30 kwietnia 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości rekompensat wypłaconych pracownikom – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2010r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości rekompensat wypłaconych pracownikom.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z przeprowadzaną restrukturyzacją Spółka zamierza zredukować zatrudnienie, dlatego też zamierza wprowadzić Program Dobrowolnych Odejść pracowników (dalej „PDO”).

Pracownicy ci otrzymają rekompensatę za rozwiązanie stosunku pracy, na którą składać się będą:

*   odprawa wynikająca z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (dalej „ustawa o zwolnieniach grupowych”) oraz
*   dodatkowa rekompensata.

Pracownicy decydujący się na odejście w ramach PDO zawrą ze Spółką umowy określające warunki rozwiązania umowy o pracę, w których określone zostaną przedstawione powyżej uprawnienia.

Wypłata rekompensaty nastąpi w dniu rozwiązania stosunku pracy lub w innym terminie, nie później niż z ostatnim wynagrodzeniem. Wypłata rekompensaty nastąpi jednorazowo.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jakim momencie wartość rekompensat wypłaconych pracownikom stanowić będzie koszt uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „updop"), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z powołanym art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów niewypłacone, niedokonane lub niepostawione do dyspozycji wypłaty, świadczenia i inne należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6 updof.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updof, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inna kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Konsekwentnie, uznać należy, iż rekompensaty wypłacane pracownikom stanowić będą przychody, o jakich mowa w art. 12 ust. 1 updof, ponieważ przepis ten wskazuje, iż wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wszelkie inne kwoty wynikające ze stosunku pracy stanowią przychody ze stosunku pracy. W przedmiotowej sytuacji wypłata rekompensat wynika wprost ze stosunku pracy, ponieważ uprawnienie do otrzymania rekompensaty przyznane może być jedynie osobom zatrudnionym przez Spółkę. Wynika z tego, iż do przedmiotowych rekompensat zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4g updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4g, podatnik uprawniony jest zaliczyć koszty należności ze stosunku pracy należne jego pracownikom do kosztów uzyskania przychodów miesiąca, za który należności te są należne. Warunkiem zaliczenia należności do kosztów jest wypłata należności w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, tj. podatnika (pracodawcę) oraz pracownika.

Ograniczenie to ma charakter przesłanki a posteriori, tj. podatnik uprawniony jest do uprzedniego zaliczenia należności do kosztów uzyskania przychodów, a w przypadku niedokonania płatności we właściwym terminie, podatnik zobowiązany jest skorygować rozliczenie kosztów uzyskania przychodów poprzez wyłączenie tej pozycji z kosztów uzyskania przychodów i zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, tj. zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów w dacie faktycznej wypłaty należności.

W świetle powyższego należy zatem przyjąć, iż podatnik co do zasady jest uprawniony zaliczyć wypłacane wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów miesiąca, za który są należne, a w przypadku, gdy z jakichś powodów zostaną one wypłacone z opóźnieniem w stosunku do terminu wynikającego z przepisów prawa pracy lub umowy, skorygować rozliczenie podatkowe, zaliczając wynagrodzenie do kosztów uzyskania przychodów miesiąca, w którym nastąpiła wypłata.

Potwierdzeniem przedstawionego stanowiska jest interpretacja indywidualna z 28 września 2009r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-749/09/MS) w odpowiedzi na wniosek Spółki, w której to Dyrektor Izby Skarbowej uznał za prawidłowe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów miesiąca grudnia tzw. czternastych pensji („nagród rocznych”) wypłacanych 31 stycznia następnego roku.

Tym samym w interpretacji tej uznano, iż miesiącem, za który należna jest nagroda roczna jest ostatni miesiąc roku, którego dotyczy wypłata. Przenosząc ten tok rozumowania na stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego wniosku, stwierdzić należy, iż rekompensata należna jest ze ostatni miesiąc okresu pracy danego pracownika w Spółce.

W opinii Spółki w przedmiotowej sytuacji obowiązek świadczenia pieniężnego powstaje z chwilą rozwiązania umowy o pracę - rekompensata przysługuje pracownikom rozwiązującym umowy o pracę, a zatem rozwiązanie stosunku pracy kreuje obowiązek świadczenia pieniężnego po stronie Spółki. Jednocześnie, moment ten pokrywa się z ostatnim miesiącem zatrudnienia danego pracownika, a więc momentem zaliczenia wypłacanych rekompensat do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4g updop.

Wykładni prawa zgodnej ze stanowiskiem Spółki dokonał także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdzając w interpretacji indywidualnej z 9 czerwca 2009r. (sygn. IPPB3/423-127/0S-2/MŚ), iż, „wydatki związane z premiami motywacyjnymi i rocznymi wypłaconymi przejętym pracownikom stanowią koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości i powinny być rozpoznawane jako koszty w okresie, w którym stały się należne".

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż wartość należności z tytułu rekompensaty za rozwiązanie stosunku pracy powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów ostatniego miesiąca, w którym uprawniony do otrzymania rekompensaty pracownik był zatrudniony w Spółce. W przypadku niedochowania przez Spółkę terminu wypłaty określonego w porozumieniu o rozwiązaniu stosunku pracy, Spółka będzie zobowiązana do skorygowania momentu zaliczenia rekompensat w koszty uzyskania przychodów, tj. do zaliczenia ich w dacie faktycznej zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub jego zachowanie oraz zabezpieczenie. Nie w każdym oczywiście wypadku związek ten jest tak wyraźny, co powoduje, iż każdą sytuację należy oceniać odrębnie. Ustawa o pdop nie uzależnia uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu od skutku w postaci powstania lub powiększenia konkretnego przychodu lub jego zachowania oraz zabezpieczenia. Należy podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, który ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. W związku z tym, może zdarzyć się, że podatnik ponosi określony koszt, który ma niewątpliwy związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednak nie spowoduje on powstania lub powiększenia przychodów. Wśród kosztów uznawanych za koszty uzyskania przychodów są także świadczenia wypłacane przez pracodawców na rzecz pracowników (z wyjątkiem świadczeń finansowanych ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przyznawanie zwalnianym pracownikom rekompensat należy uznać za działanie racjonalne, związane z prowadzoną działalnością. Racjonalizacja zatrudnienia ma na celu ograniczenie kosztów zatrudnienia, przyczyniając się tym samym do dostosowania firmy do zmieniających się warunków rynkowych, co w konsekwencji pozwala na uzyskiwanie wyższych przychodów. Są to więc koszty ponoszone w celu zabezpieczenia i zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o pdop należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż wypłacane pracownikom przez pracodawcę rekompensaty za rozwiązanie stosunku pracy, stanowić będą koszty uzyskania przychodów, potrącalne w myśl art. 15 ust. 1 ust. 4g ustawy o pdop, w miesiącu za które są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego.

W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o pdop.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Odnosząc się do przytoczonych przez Spółkę interpretacji podatkowych należy zauważyć, iż wydane one zostały w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnego stanu faktycznego i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powyższe interpretacje nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.