Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.415.2017.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2017 r. (data wpływu 25 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 października 2017 r. (data wpływu 19 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu pn. ,,Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbest – Etap I”, w odniesieniu do części mieszkalnej (segment A) budynku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu pn. ,,Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbest – Etap I”, w odniesieniu do części mieszkalnej (segment A) budynku. Wniosek został uzupełniony w dniu 19 października 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto stanowi lokalną wspólnotę samorządową tworzoną przez mieszkańców oraz jego terytorium, działającą na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Do zakresu działania Miasta należą wszystkie sprawy publiczne o charakterze lokalnym niezastrzeżone na rzecz innych podmiotów. Podstawowym zadaniem własnym Miasta jest zaspokojenie zbiorowych potrzeb jego mieszkańców. Spełnia ono ten obowiązek przez działalność swoich organów oraz jednostek organizacyjnych, realizując zadania własne i zadania zlecone oraz zadania wynikające z porozumień.

Ponadto Miasto jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się z podatku z tytułu umów cywilno-prawnych (w tym umów najmu, dzierżawy, sprzedaży mediów). W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r., w sprawie C-276/14 i art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego Miasto dokonało z dniem 1 stycznia 2017 r. scentralizowania rozliczeń podatku od towarów i usług (dalej zwanym VAT). Od 1 stycznia 2017 r. Miasto stanowi jednego podatnika VAT wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi.

Jedną z jednostek budżetowych podlegających centralizacji rozliczeń VAT jest Komunalny Zakład Gospodarki Mieszkaniowej realizujący zadania własne Miasta w zakresie gospodarowania i zarządzania budynkami mieszkalnymi i użytkowymi. Miasto otrzymało dofinansowanie na realizację projektu pn. „Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbest – Etap I” ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 – 2020.

Celem przedsięwzięcia jest usunięcie i unieszkodliwienie odpadu niebezpiecznego, jakim jest azbest z dwóch budynków będących własnością Wnioskodawcy – Miasta. Jeden z obiektów jest budynkiem użyteczności publicznej, a drugi budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym – mieszkania komunalne. Inwestycje w obu budynkach poza podstawowym zadaniem dotyczącym unieszkodliwienia odpadu niebezpiecznego zostały zaplanowane kompleksowo i zawierają również prace towarzyszące niezbędne do prawidłowego funkcjonowania i rewitalizacji obiektów.

W wielorodzinnym budynku mieszkalnym zaplanowano następujący zakres prac:

*   usunięcie i utylizacja płyt acekolowych z elewacji oraz ocieplenia z wełny mineralnej na ruszcie drewnianym,
*   wzmocnienie konstrukcji ścian warstwowych,
*   wykonanie ocieplenia stropów nad ostatnią kondygnacją, ścian elewacji, ścian piwnic budynku mieszkalnego i łącznika,
*   wykonanie nowych obróbek blacharskich,
*   wymiana rynien i rur spustowych łącznika,
*   wymiana stolarki okiennej i drzwiowej,
*   remont północnego segmentu dachu oraz dachu łącznika,
*   remont podestu, schodów zewnętrznych przed drzwiami wejściowymi, betonowych schodów zewnętrznych z murem oporowym do wymiennikowni, muru oporowego przy ścianie szczytowej północnej,
*   zagospodarowanie terenu: likwidacja chodnika wzdłuż fosy i wykonanie nowego chodnika, wykonanie skarpy przy murze oporowym od strony północnej, wykonanie opaski wokół budynku, wykonanie trawnika,
*   instalacja odgromowa,
*   oświetlenie zewnętrzne na elewacji budynku,
*   instalacja zbiorczej anteny TV – Sat,
*   uszczelnienie elewacji przed lęgami ptaków,
*   montaż budek lęgowych.

Niezbędnym elementem projektu są prace przygotowawcze, obejmujące: wykonanie dokumentacji projektowo – kosztorysowej, studium wykonalności, nadzór autorski oraz działania promocyjno-informacyjne.

Nieruchomość składa się z 3 niezależnych konstrukcyjnie segmentów, mających wspólne przyłącza mediów, tj. segmentu A – 5-kondygnacji, mieszkalny, segment B – niemieszkalny, segment C – niemieszkalny. W segmencie A znajdują się tylko i wyłącznie lokale mieszkalne, budynek posiada dwa odrębne wejścia, jest niezależny funkcjonalnie, jego elementy budowlane zawierają azbest. Przylega do niego segment B, w którym w obrębie parteru znajduje się lokal niemieszkalny oraz hol wraz z wejściem do segmentu A, natomiast pomieszczenia na I piętrze włączone są do powierzchni lokalu w segmencie C, który ma niezależne wejście.

W budynku, poprzez KZGM, prowadzona jest następująca działalność gospodarcza:

1.  Zwolniona z opodatkowania – najem lokali mieszkalnych;
2.  Opodatkowana VAT:
    1.  najem lokalu niemieszkalnego (budynek B) – opodatkowany stawką VAT 23%,
    2.  użyczenie lokalu niemieszkalnego segment C oraz II piętro segmentu B na potrzeby Stowarzyszenia, które w użyczonym lokalu prowadzi liceum ogólnokształcące – opodatkowane stawką VAT 23%,
    3.  odsprzedaż mediów dla najemców lokali oraz biorącego do używania (lokale mieszkalne i niemieszkalne, takich jak woda, ścieki, centralne ogrzewanie, c.w.u.) – opodatkowane według właściwych dla nich stawek VAT.

Realizatorem powyższego przedsięwzięcia, w imieniu Miasta, będzie Komunalny Zakład Gospodarki Mieszkaniowej (dalej zwanym KZGM). Przedsięwzięciem objęty zostanie tylko segment A, tj. segment mieszkalny budynku.

Obecnie trwa procedura podpisywania umowy o dofinansowanie, a we wrześniu br., zgodnie z harmonogramem, beneficjent będzie składał wniosek o płatność dotyczący refundacji poniesionych nakładów.

W piśmie z dnia 11 października 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Przedmiotem projektu opisanego we wniosku będzie zarówno segment A (mieszkalny), segment B (niemieszkalny) oraz zagospodarowanie terenu położonego przy budynku. W segmencie A zaplanowano realizację następującego zakresu prac:
    1.  likwidacja elementów zawierających azbest wraz z ich utylizacją,
    2.  wykonanie ocieplenia budynku wraz z niezbędnymi robotami towarzyszącymi: ocieplenie ścian piwnic, ścian nadziemia, stropodachu, likwidacja luksferów w ścianach szczytowych, wymiana drzwi zewnętrznych, częściowa wymiana okien, wymiana oświetlenia zewnętrznego na elewacji, wymiana instalacji odgromowej, montaż budek lęgowych,
    3.  remont dachu, częściowe zamurowanie otworów okiennych ścian piwnic, wykonanie izolacji przeciwwilgociowej, remont i wykonanie podestów i schodów, wymiany i wykonanie balustrad, parapetów, krat, obróbek dylatacji, wykonanie zadaszeń, itp.W segmencie B zaplanowano następujący zakres prac: ocieplenie budynku wraz z niezbędnymi robotami towarzyszącymi, częściową wymianę okien, drzwi, wykonanie izolacji przeciwwilgociowej, remont wejścia, wymianę oświetlenia zewnętrznego na elewacji, remont dachu. Ponadto w ramach realizacji projektu zaplanowano zagospodarowanie terenu przy budynku, obejmującego m.in.: likwidację fosy i chodnika, wykonanie projektowanego chodnika, wykonanie skarpy przy murze oporowym od strony północnej, wykonanie opaski wokół segmentów (A i B), wykonanie projektowanego trawnika.
2.  Towary i usługi zakupywane w związku z realizacją ww. projektu w zakresie dokumentacji projektowo-kosztorysowej, studium wykonalności, nadzoru autorskiego oraz zagospodarowania terenu będą związane zarówno ze świadczeniem usług zwolnionych (najem lokali mieszkalnych) i opodatkowanych (najem lokali niemieszkalnych) – nie będzie możliwości wyodrębnienia kwot bezpośrednio związanych ze sprzedażą opodatkowaną lub ze sprzedażą zwolnioną. W przypadku zakupu pozostałych towarów i usług (w tym robót budowlanych, opinii ornitologicznej) będzie możliwość podziału kwot na związane bezpośrednio ze sprzedażą opodatkowaną (najmem lokali niemieszkalnych – zakup towarów i usług związanych z segmentem B) lub ze sprzedażą zwolnioną (najmem lokali mieszkalnych – zakup towarów i usług związanych z segmentem A).
3.  Zadania objęte projektem są związane z zadaniem własnym Miasta wynikającym z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875) – gminne budownictwo mieszkaniowe.
4.  Mieszkalna część budynku jest wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (najem lokali mieszkalnych) oraz opodatkowanych (odsprzedaż mediów – dostawa wody, odprowadzenie ścieków, dostawa energii cieplnej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Miasto będzie miało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu pn. ,,Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbestu – Etap I” w zakresie części mieszkalnej (segment A) budynku?

Zdaniem Wnioskodawcy, Miasto nie będzie miało prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pn. „Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbest – Etap I”.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżeni kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, użyczenia itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Biorąc powyższe pod uwagę, Miasto nie będzie mogło, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizowanym projektem z uwagi na niespełnienie warunku, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Usługi zakupione w ramach realizacji zadania będą wykorzystywane przez Miasto wyłącznie do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, dotyczą one bowiem tylko części mieszkalnej budynku. Zatem podatek VAT naliczony wynikający z wydatków ponoszonych z tytułu realizacji przedmiotowego zadania inwestycyjnego nr 1 można uznać za wydatek kwalifikowany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, natomiast nie przysługuje w ogóle w przypadku, gdy nabyte towary/usługi nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tzn. służą do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu lub opodatkowanych ale korzystających ze zwolnienia od podatku.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego (art. 7 ust. 1 pkt 7 tej ustawy).

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca stanowi lokalną wspólnotę samorządową tworzoną przez mieszkańców oraz jego terytorium, działająca na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Do zakresu działania Miasta należą wszystkie sprawy publiczne o charakterze lokalnym niezastrzeżone na rzecz innych podmiotów. Podstawowym zadaniem własnym Miasta jest zaspokojenie zbiorowych potrzeb jego mieszkańców. Spełnia ono ten obowiązek przez działalność swoich organów oraz jednostek organizacyjnych, realizując zadania własne i zadania zlecone oraz zadania wynikające z porozumień. Miasto jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się z podatku z tytułu umów cywilno-prawnych (w tym umów najmu, dzierżawy, sprzedaży mediów). W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r., w sprawie C-276/14 i art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego Miasto dokonało z dniem 1 stycznia 2017 r. scentralizowania rozliczeń podatku od towarów i usług (dalej zwanym VAT). Od 1 stycznia 2017 r. Miasto stanowi jednego podatnika VAT wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi. Jedną z jednostek budżetowych podlegających centralizacji rozliczeń VAT jest Komunalny Zakład Gospodarki Mieszkaniowej realizujący zadania własne Miasta w zakresie gospodarowania i zarządzania budynkami mieszkalnymi i użytkowymi. Miasto otrzymało dofinansowanie na realizację projektu pn. „Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbest – Etap I” ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 – 2020. Celem przedsięwzięcia jest usunięcie i unieszkodliwienie odpadu niebezpiecznego, jakim jest azbest z dwóch budynków będących własnością Wnioskodawcy. Jeden z obiektów jest budynkiem użyteczności publicznej, a drugi budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym – mieszkania komunalne. Inwestycje w obu budynkach, poza podstawowym zadaniem dotyczącym unieszkodliwienia odpadu niebezpiecznego, zostały zaplanowane kompleksowo i zawierają również prace towarzyszące, niezbędne do prawidłowego funkcjonowania i rewitalizacji obiektów.

W wielorodzinnym budynku mieszkalnym zaplanowano następujący zakres prac:

*   usunięcie i utylizacja płyt acekolowych z elewacji oraz ocieplenia z wełny mineralnej na ruszcie drewnianym;
*   wzmocnienie konstrukcji ścian warstwowych;
*   wykonanie ocieplenia stropów nad ostatnią kondygnacją, ścian elewacji, ścian piwnic budynku mieszkalnego i łącznika;
*   wykonanie nowych obróbek blacharskich;
*   wymiana rynien i rur spustowych łącznika;
*   wymiana stolarki okiennej i drzwiowej;
*   remont północnego segmentu dachu oraz dachu łącznika;
*   remont podestu, schodów zewnętrznych przed drzwiami wejściowymi, betonowych schodów zewnętrznych z murem oporowym do wymiennikowni, muru oporowego przy ścianie szczytowej północnej;
*   zagospodarowanie terenu: likwidacja chodnika wzdłuż fosy i wykonanie nowego chodnika, wykonanie skarpy przy murze oporowym od strony północnej, wykonanie opaski wokół budynku, wykonanie trawnika;
*   instalacja odgromowa;
*   oświetlenie zewnętrzne na elewacji budynku;
*   instalacja zbiorczej anteny TV – Sat;
*   uszczelnienie elewacji przed lęgami ptaków;
*   montaż budek lęgowych.

Niezbędnym elementem projektu są prace przygotowawcze, obejmujące: wykonanie dokumentacji projektowo – kosztorysowej, studium wykonalności, nadzór autorski oraz działania promocyjno-informacyjne.

Nieruchomość składa się z 3 niezależnych konstrukcyjnie segmentów, mających wspólne przyłącza mediów, tj. segmentu A – 5-kondygnacji, mieszkalny, segment B – niemieszkalny, segment C – niemieszkalny. W segmencie A znajdują się tylko i wyłącznie lokale mieszkalne, budynek posiada dwa odrębne wejścia, jest niezależny funkcjonalnie, jego elementy budowlane zawierają azbest. Przylega do niego segment B, w którym w obrębie parteru znajduje się lokal niemieszkalny oraz hol wraz z wejściem do segmentu A, natomiast pomieszczenia na I piętrze włączone są do powierzchni lokalu w segmencie C, który ma niezależne wejście.

W budynku, poprzez KZGM, prowadzona jest następująca działalność gospodarcza:

1.  Zwolniona z opodatkowania – najem lokali mieszkalnych;
2.  Opodatkowana VAT:
    1.  najem lokalu niemieszkalnego (budynek B) – opodatkowany stawką VAT 23%,
    2.  użyczenie lokalu niemieszkalnego (segment C oraz II piętro segmentu B) na potrzeby Stowarzyszenia, które w użyczonym lokalu prowadzi liceum ogólnokształcące – opodatkowane stawką VAT 23%,
    3.  odsprzedaż mediów dla najemców lokali oraz biorącego do używania (lokale mieszkalne i niemieszkalne, takich jak woda, ścieki, centralne ogrzewanie, c.w.u.) – opodatkowane według właściwych dla nich stawek VAT.

Realizatorem powyższego przedsięwzięcia, w imieniu Miasta, będzie Komunalny Zakład Gospodarki Mieszkaniowej (dalej zwanym KZGM). Przedsięwzięciem objęty zostanie tylko segment A, tj. segment mieszkalny budynku.

Obecnie trwa procedura podpisywania umowy o dofinansowanie, a we wrześniu br., zgodnie z harmonogramem, beneficjent będzie składał wniosek o płatność dotyczący refundacji poniesionych nakładów.

Przedmiotem projektu opisanego we wniosku będzie zarówno segment A (mieszkalny), segment B (niemieszkalny) oraz zagospodarowanie terenu położonego przy budynku.

W segmencie A zaplanowano realizację następującego zakresu prac:

*   likwidacja elementów zawierających azbest wraz z ich utylizacją,
*   wykonanie ocieplenia budynku wraz z niezbędnymi robotami towarzyszącymi: ocieplenie ścian piwnic, ścian nadziemia, stropodachu, likwidacja luksferów w ścianach szczytowych, wymiana drzwi zewnętrznych, częściowa wymiana okien, wymiana oświetlenia zewnętrznego na elewacji, wymiana instalacji odgromowej, montaż budek lęgowych,
*   remont dachu, częściowe zamurowanie otworów okiennych ścian piwnic, wykonanie izolacji przeciwwilgociowej, remont i wykonanie podestów i schodów, wymiany i wykonanie balustrad, parapetów, krat, obróbek dylatacji, wykonanie zadaszeń, itp.

W segmencie B zaplanowano następujący zakres prac: ocieplenie budynku wraz z niezbędnymi robotami towarzyszącymi, częściową wymianę okien, drzwi, wykonanie izolacji przeciwwilgociowej, remont wejścia, wymianę oświetlenia zewnętrznego na elewacji, remont dachu.

Ponadto w ramach realizacji projektu zaplanowano zagospodarowanie terenu przy budynku, obejmującego m.in.: likwidację fosy i chodnika, wykonanie projektowanego chodnika, wykonanie skarpy przy murze oporowym od strony północnej, wykonanie opaski wokół segmentów (A i B), wykonanie projektowanego trawnika.

Towary i usługi zakupywane w związku z realizacją ww. projektu w zakresie dokumentacji projektowo-kosztorysowej, studium wykonalności, nadzoru autorskiego oraz zagospodarowania terenu będą związane zarówno ze świadczeniem usług zwolnionych (najem lokali mieszkalnych) i opodatkowanych (najem lokali niemieszkalnych) – nie będzie możliwości wyodrębnienia kwot bezpośrednio związanych ze sprzedażą opodatkowaną lub ze sprzedażą zwolnioną. W przypadku zakupu pozostałych towarów i usług (w tym robót budowlanych, opinii ornitologicznej) będzie możliwość podziału kwot na związane bezpośrednio ze sprzedażą opodatkowaną (najmem lokali niemieszkalnych – zakup towarów i usług związanych z segmentem B) lub ze sprzedażą zwolnioną (najmem lokali mieszkalnych – zakup towarów i usług związanych z segmentem A).

Zadania objęte projektem są związane z zadaniem własnym Miasta wynikającym z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym – gminne budownictwo mieszkaniowe.

Mieszkalna część budynku jest wykorzystywana do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (najem lokali mieszkalnych) oraz opodatkowanych (odsprzedaż mediów – dostawa wody, odprowadzenie ścieków, dostawa energii cieplnej).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Miasto będzie miało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu pn. ,,Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbestu – Etap I” w zakresie części mieszkalnej (segment A) budynku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W cytowanym wyżej art. 86 ustawy ustawodawca zezwolił na odliczenie podatku naliczonego w zakresie, w jakim i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Rozpatrując kwestię prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnień do odliczenia w przypadku czynności będących zwolnionych od podatku oraz poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego nie płacąc podatku należnego.

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki związane z częścią mieszkalną (segment A) budynku należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie segment A (lokale mieszkalne) – jak wynika z opisu sprawy – jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych z opodatkowania – najem lokali mieszkalnych, oraz do czynności opodatkowanych – sprzedaż mediów (dostawa wody, odprowadzanie ścieków i dostawa energii cieplnej).

Należy jednak zauważyć, że obciążenie najemców za dostawę wody, odprowadzanie ścieków i dostawę energii cieplnej dotyczy tylko zużycia przez najemców tych mediów. Przedmiotowy projekt nie wiąże się ze zużyciem mediów przez najemców lokali. W takiej sytuacji nie dochodzi do przeniesienia na najemców w drodze refakturowania kosztów przeprowadzanej inwestycji.

Podatek należny z tytułu sprzedaży mediów na rzecz najemców lokali mieszkalnych nie daje więc prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania w zakresie usunięcia i unieszkodliwienia odpadu niebezpiecznego, jakim jest azbest.

Wnioskodawcy nie będzie zatem przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacja projektu pn. ,,Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbest – Etap I”, w odniesieniu do części mieszkalnej (segment A) budynku, gdyż nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z kosztami ponoszonymi na inwestycję. Segment A budynku po inwestycji nadal będzie służył czynnościom zwolnionym od podatku. Należy bowiem zauważyć, że koszty przenoszone na rzecz podmiotów użytkujących lokale, dotyczą wyłącznie mediów, tj. dostawa wody, odprowadzanie ścieków i dostawa energii cieplnej.

W konsekwencji, segment A budynku mieszkalnego nie jest przez Miasto w ogóle wykorzystywany do czynności opodatkowanych uprawniających do odliczenia podatku z tytułu inwestycji pn.: ,,Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej wraz z zapewnieniem bezpiecznego unieszkodliwiania odpadów oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbest – Etap I”.

Podsumowując, Miasto nie będzie miało prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu pn. ,,Ochrona środowiska i efektywne wykorzystanie zasobów poprzez usunięcie materiałów zawierających azbest z budynków mieszkalnych i użyteczności publicznej oraz zastąpienie unieszkodliwionych odpadów innymi materiałami niezawierającymi azbestu – Etap I” w zakresie części mieszkalnej (segment A) budynku.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ nadmienia, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to kwestii zwolnienia od podatku usług w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym oraz sposobu rozliczania i opodatkowania czynności „refakturowania” mediów.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r., poz. 1376, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.