Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.193.2018.2.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-16
Teza: Uznanie czynności wniesienia aportem prawa ochronnego do znaku towarowego do Spółki komandytowej za czynność podlegającą opodatkowaniu oraz podstawy opodatkowania tej czynności.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; znak-znak towarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 23 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wniesienia aportem prawa ochronnego do znaku towarowego do Spółki komandytowej za czynność podlegającą opodatkowaniu oraz podstawy opodatkowania tej czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wniesienia aportem prawa ochronnego do znaku towarowego do Spółki komandytowej za czynność podlegającą opodatkowaniu oraz podstawy opodatkowania tej czynności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca Zbigniew B. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwa P… „M”, jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz właścicielem zarejestrowanego w Urzędzie Patentowym znaku towarowego.

Ponadto Wnioskodawca jest komandytariuszem w podmiocie M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa.

Podatnik zamierza wnieść aportem do M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa znak towarowy objęty ochroną prawną. W zamian za aport Wnioskodawca podwyższy wartość wkładu w kapitale spółki komandytowej.

Na moment wniesienia aportu wartość znaku zostanie określona według wartości rynkowej, gdyż zgodnie z art. 105 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) umowa spółki musi zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika oraz ich wartość.

Natomiast zgodnie z treścią art. 107 K.s.h. jeśli wkładem komandytariusza do spółki jest świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aportu), jego wartość oraz osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie.

Wnoszone przez wspólników wkłady stanowią ich udział kapitałowy w spółce. W granicach wartości wkładów wniesionych komandytariusze są wolni od odpowiedzialności (art. 112 § 1 K.s.h.), a za zobowiązania spółki wobec jej wierzycieli komandytariusze odpowiadają tylko do wysokości sumy komandytowej (art. 111 K.s.h.) określonej w umowie spółki i zarejestrowanej w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS).

Wkład wniesiony do spółki przez wspólnika ma znaczenie zewnętrzne i wewnętrzne – w granicach wkładu komandytariusz odpowiada za zobowiązania spółki wobec podmiotów trzecich (art. 112 K.s.h.). W stosunkach wewnętrznych spółki wniesiony wkład wyznacza z reguły udział komandytariusza w zysku spółki – proporcjonalnie do wniesionego wkładu, aczkolwiek udziałowcy mogą przyjąć inne postanowienia w umowie spółki w tym zakresie. W momencie wniesienia wkładu udziałowiec obejmuje udział w kapitale spółki, ale w przeciwieństwie do spółek handlowych, udział nie ma określonej wartości nominalnej.

Zgodnie z treścią art. 50 § 1 K.s.h., udział kapitałowy odpowiada wartości wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki.

Wnioskodawca podkreślił, że dodatkowo należy pamiętać, iż w czasie trwania spółki wspólnik nie może rozporządzać swoim udziałem. Dopiero wystąpienie ze spółki lub jej likwidacja pozwalają wspólnikowi uzyskać dla siebie środki pieniężne lub mienie spółki w wartości odpowiadającej jego udziałowi kapitałowemu (odpowiednio art. 62, art. 65, art. 103 K.s.h.).

Po otrzymaniu aportu Spółka komandytowa będzie wykorzystywać otrzymany znak w prowadzonej działalności opodatkowanej VAT poprzez udzielenie licencji na odpłatne korzystanie ze znaku towarowego wybranym podmiotom gospodarczym. Przewidywany okres gospodarczego wykorzystania znaku będzie dłuższy niż rok.

W zamian za aport praw majątkowych w postaci znaku towarowego objętego ochroną prawną. Wnioskodawca podniesie udziały w spółce komandytowej, jako komandytariusz. Udziały w spółce osobowej, nie mają wartości nominalnej, w umowie spółki określa się wartość sumy komandytowej, jako równowartość wniesionego wkładu. Zgodnie z treścią art. 50 § 1 K.s.h. udział kapitałowy odpowiada wartości wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki. Należy przyjąć, że udział kapitałowy Wnioskodawcy w kapitale spółki komandytowej będzie odpowiadał proporcjonalnie wartości wniesionego przez niego aportu.

Wnioskodawca zauważył, że prawdziwe jest stwierdzenie, że udziałowcom spółek osobowych przysługuje ogół praw i obowiązków wspólnika, w tym udział w majątku spółki. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej jest pozycją niekwantyfikowaną, udziałowiec spółki osobowej nie może nią dowolnie dysponować. Jedyną wymierną wartością na moment objęcia udziałów w spółce komandytowej jest wartość udziału kapitałowego, który odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego do spółki wkładu.

Dlatego też zdaniem Wnioskodawcy, jako wynagrodzenie w rozumieniu art. 29a ustawy o VAT należy przyjąć wartość udziału kapitałowego (wartość netto wynikającej z wystawionej na tą okoliczność faktury VAT). Wartość udziału kapitałowego zostanie określona w umowie spółki w kwocie równej wartości rynkowej znaku nie powiększonej o VAT.

Skoro udział kapitałowy, co do zasady, odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu, o czym przesądza art. 50 § 1 K.s.h., to konsekwentnie należały przyjąć, że zapłatą (podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług) za wniesiony do spółki komandytowej wkład niepieniężny jest wartość ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej, wartość udziału kapitałowego, czyli wartość odpowiadająca wartości znaku towarowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca partycypuje w zysku spółki komandytowej zgodnie z umową spółki komandytowej.

Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Jak Wnioskodawca wspomniał na wstępie, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym w charakterze podatnika VAT czynnego, Spółka komandytowa jest podatnikiem VAT oraz jest zarejestrowana w charakterze podatnika VAT czynnego. Przedmiotowa transakcja zostanie zgodnie z przepisami ustawy o VAT opodatkowana na zasadach ogólnych (23% VAT) właściwych dla odpłatnego świadczenia usług. W efekcie Wnioskodawca udokumentuje analizowaną transakcję wniesienia znaku towarowego (aportu) fakturą VAT.

Podatnik zamierza zachować poniższy schemat rozliczenia:

1.  Wnioskodawca wystawi na rzecz Spółki Komandytowej fakturę VAT obejmującą wartość wkładu (jako wartość netto) oraz wartość podatku VAT obliczoną od wartości netto wg. odpowiedniej stawki. Podatek VAT wykazany na fakturze zostanie przekazany przez Wystawcę do urzędu skarbowego zgodnie z przepisami ustawy o VAT,
2.  Spółka Komandytowa wyda na rzecz Wnioskodawcy udział kapitałowy o wartości równej wartości netto wkładu,
3.  Spółka Komandytowa odliczy podatek VAT naliczony, wykazany na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę, nadwyżka podatku naliczonego nad należnym zostanie zwrócona Spółce Komandytowej na zasadach przewidzianych w ustawie o VAT,
4.  Spółka Komandytowa dokona zapłaty na rzecz Wnioskodawcy pozostałej części kwoty brutto określonej na fakturze, tj. kwoty podatku VAT określonej na fakturze, w formie przelewu bankowego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1.  Czy wniesienie aportu do spółki komandytowej w zamian za podwyższenie wkładu (udziału kapitałowego) w tej spółce jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Co stanowi podstawę opodatkowania u Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym także przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega świadczenie usług wykonywane odpłatnie. Dodatkowo art. 6 ustawy o VAT wskazuje, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. A contrario, aport praw majątkowych, jakimi są znaki towarowe, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i jest klasyfikowany jako świadczenie usług.

Czynność można uznać za odpłatną, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem (orzeczenie Europejskiego Trybunału Unii Europejskiej w sprawie C-16/93). W doktrynie przyjmuje się, że wniesienie aportu do spółki jest czynnością opodatkowaną VAT. Podmiot wnoszący aport otrzymuje ogół praw i obowiązków wynikających z faktu posiadania udziałów w spółce i bycia jej udziałowcem. Jednym z otrzymywanych praw jest prawo do zysku spółki. W momencie wniesienia aportu udziałowiec obejmuje w spółce komandytowej udział kapitałowy, którego wartość odpowiada wartości faktycznie wniesionego wkładu. Udział kapitałowy nie ma jednak określonej wartości nominalnej.

W zamian za wniesienie przez Wnioskodawcę znaków towarowych nie otrzyma on typowego wynagrodzenia pieniężnego. Jedynym rozliczeniem pieniężnym będzie zapłata podatku VAT.

Wartość wkładu kapitałowego zostanie określona w umowie spółki w kwocie równej wartości netto tj. równej podstawie opodatkowania.

Wnioskodawca w rezultacie wniesienia ww. wkładu niepieniężnego podniesie swój już istniejący wkład – w dalszym ciągu przysługiwać mu będzie ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej. Ponadto, z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej wspólnikowi przysługiwać będzie zwiększony tzw. udział kapitałowy, a więc udział w majątku spółki. Udział kapitałowy oznacza określoną wartość księgową wyrażoną w pieniądzu i zapisaną na koncie wspólnika w księgach handlowych \[A. Kidyba, Komentarz aktualizowany do art. 50 Kodeksu spółek handlowych Komentarz aktualizowany do art. 1-300 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U.OO.94.1037), LEX/el. 2014\].

Wnioskodawca uważa, że skoro w ustawie o VAT brak jest przepisów szczególnych wskazujących wprost, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania przy czynności polegającej na wniesieniu wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki osobowej (spółki komandytowej), zastosowanie znajduje zasada ogólna wynikająca z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku wynagrodzenia ustalonego w formie niepieniężnej za podstawę opodatkowania należy przyjąć wartość świadczenia wzajemnego, gdyż stanowi ono zapłatę za czynność opodatkowaną. W związku z powyższym, należy uznać, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci prawa ochronnego na znak towarowy do spółki komandytowej, w zamian za ogół praw i obowiązków jest – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 6 tej ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki komandytowej z tytułu dokonania przedmiotowego aportu, pomniejszone o kwotę VAT.

Przyjmując, że wynagrodzeniem za wniesiony wkład jest wartość objętego udziału kapitałowego, należy uznać, iż stanowi on podstawę opodatkowania w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z treścią normy prawnej wyrażonej w tym artykule, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawę towarów lub usług otrzyma lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy. Bez wątpienia nabywcą usług w postaci wnoszonych praw majątkowych do znaków towarowych jest spółka komandytowa. Choć nie stanowi o tym bezpośrednio treść art. 29a ustawy o VAT, to kwota należna świadczeniodawcy obejmuje również wartość podatku VAT, która to wartość nie może stanowić podstawy opodatkowania – w przeciwnym razie doszłoby do naliczania podatku VAT do wartości podatku. Tym samym należy przyjąć, że podstawą opodatkowania w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę znaków towarowych w drodze wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, będzie określona w umowie wartość udziału kapitałowego, pomniejszona o kwotę podatku VAT. Natomiast wartość udziału kapitałowego to wartość aportu wniesionego do spółki, tytułem objęcia tego udziału. Wartość aportu zostanie wyceniona wg. wartości rynkowej z dnia wniesienia. Zgodnie bowiem z treścią art. 50 § 1 K.s.h. udział kapitałowy odpowiada wartości wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki.

Takie stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2015 r., sygn.: IPTPP2/4512-429/15-4/AJB oraz interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2015 r., sygn.: IPTPP2/4512-211/15-4/JSz; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn.: IPPP1/4512-227/15-2/BS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 13 sierpnia 2014 r., sygn. ILPP2/443-543/14-2/MN.

Wnioskodawca wskazał również na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 6 października 2015 r. (I SA/Rz 799/15), który orzekł, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci prawa ochronnego na znak towarowy do spółki komandytowej w zamian za ogół praw i obowiązków będzie wszystko, co stanowi zapłatę, otrzymaną od spółki komandytowej z tytułu dokonania aportu tego prawa ochronnego na znak towarowy, pomniejszoną o kwotę podatku VAT. Tym samym WSA przychylił się do interpretacji, że podstawę, opodatkowania transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej ustala się w oparciu o kwotę równą sumie wartości nominalnej udziałów obejmowanych w majątku spółki.

Aport znaków towarowych, jako czynność odpłatnego świadczenia usług powinna zostać udokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą VAT na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…)

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji jest uznawane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Wynagrodzenie musi być należne za jej wykonanie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

W konsekwencji, gdy przedmiotem aportu jest świadczenie usług w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych na rzecz otrzymującego aport, mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wniesienie aportem praw do wartości niematerialnych i prawnych, które w świetle ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług, do spółki prawa handlowego lub cywilnego w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Należy wskazać, że istota spółki komandytowej uregulowana jest w Tytule II Dziale III ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 z późn. zm.).

Na mocy art. 50 § 1 K.s.h. udział kapitałowy odpowiada wartości wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki.

Zgodnie z art. 102 K.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Jak stanowi art. 105 pkt 4 K.s.h. umowa spółki komandytowej powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika oraz ich wartość.

W świetle art. 107 § 1 K.s.h., jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.

W myśl art. 108 § 1 K.s.h., jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wkład komandytariusza może być wniesiony w wartości niższej niż suma komandytowa.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zapis art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z istoty aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki) wynika ekonomiczna wymiana świadczeń pomiędzy wnoszącym wkład niepieniężny i wydającą w jego zamian udziały (zapewniające udział w zyskach) spółką. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku (materialnymi i niematerialnymi), w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały lub akcje), które posiadają określoną wartość. W przypadku wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki, nie powstanie kwota należna (cena) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie w tym przypadku wartość udziałów otrzymanych w zamian za ten wkład. W takich przypadkach, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania nie zawiera podatku.

Analiza przedstawionych zdarzeń przyszłych oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że planowana czynność wniesienia do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci praw ochronnych do zarejestrowanego znaku towarowego będzie stanowić odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 41 ust. 1, w związku z art. 146a pkt 1 ustawy stawką podatku 23%, dla którego podstawą opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od Spółki komandytowej z tytułu transakcji, pomniejszone o kwotę podatku. Przy czym oznacza to, że wartość uzyskanego przez Komandytariusza udziału kapitałowego w Spółce komandytowej powinna stanowić kwotę brutto z tytułu wniesienia przedmiotowego wkładu, tzn. kwotę zawierającą podatek.

Reasumując podstawę opodatkowania dla transakcji wniesienia aportem do Spółki Komandytowej prawa ochronnego do zarejestrowanego znaku towarowego, traktowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług, będzie wartość uzyskanego/zwiększonego udziału kapitałowego Komandytariusza, odpowiadająca wartości brutto wkładu określonego w umowie Spółki Komandytowej, pomniejszona o podatek od towarów i usług.

Należy podkreślić, że w kompetencji organu interpretacyjnego nie leży dokonywanie oceny kwotowej wartości wkładu niepieniężnego. Wynika to z faktu, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestia wartości dokonanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jednocześnie informuje się, że w kwestii dotyczącej potwierdzenia prawidłowości schematu rozliczenia wniesienia do spółki aportu w postaci praw ochronnych do znaku towarowego do Spółki komandytowej przy uwzględnieniu zasady swobody umów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę komandytową wydano postanowienie nr XXX.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.