Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-457/15-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-13
Teza: Skoro nabywane przez Wnioskodawcę Wierzytelności w ramach opisanej transakcji nie są objęte zakresem podatku od towarów i usług, powyższe czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do zapisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) stawka podatku przy umowie sprzedaży innych niż wymienione w lit. a) praw majątkowych (tj. prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym) wynosi 1%.
Słowa kluczowe: cesja; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 grudnia 2015 r. (data nadania 22 grudnia 2015 r., data wpływu 28 grudnia 2015 r.) na wezwanie Nr IPPP1/4512-1072/15-2/JL oraz Nr IPPB2/4514-457/15-2/AF z dnia 14 grudnia 2015 r. (data doręczenia grudnia 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polską spółką komandytowo-akcyjną (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), która w ramach prowadzonej działalności nabywa od innych podmiotów (dalej: „Kontrahent”) wierzytelności (dalej: „Wierzytelności”, „Prawa Majątkowe”). Zawierane przez Wnioskodawcę umowy („Umowa”, „Transakcja”) będą stanowiły umowy przelewu (cesji) Wierzytelności regulowane przez przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej „KC”, „kodeks cywilny”). Podstawą umów będzie umowa sprzedaży.

W zawieranych Umowach, Spółka i Kontrahent będą określały m.in. cenę, która będzie odpowiadała wartości rynkowej Wierzytelności z chwili ich przelewu. Cena nie będzie zależała od jakichkolwiek czynników przyszłych, w szczególności wysokości ewentualnego przychodu uzyskanego z Wierzytelności przez Spółkę. Przelew Praw Majątkowych będzie dokonywany z chwilą zawarcia umowy, będzie bezwarunkowy, a Wierzytelności nie będą podlegały zwrotnemu przeniesieniu. Wnioskodawca będzie nabywał Wierzytelności we własnym imieniu, na własny rachunek oraz na własne ryzyko. Prawa Majątkowe będą następnie: (i) wykorzystywane do dalszej odprzedaży podmiotom krajowym i zagranicznym lub (ii) windykowane od dłużników, lub (iii) wykorzystywane przez Spółkę do rozliczeń kompensacyjnych.

W przypadku odprzedaży Wierzytelności podmiotom zagranicznym, Transakcja zawierana będzie poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Pismem z dnia 14 grudnia 2015 r. Nr IPPP1/4512-1072/15-2/Jl oraz Nr IPPB2/4514-457/15-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez wskazanie:

1.  Czy interpretacja indywidualna ma zostać wydana również w zakresie podatku od towarów i usług? W złożonym wniosku Wnioskodawca nie zadał pytania dotyczącego podatku VAT, zadane pytania dotyczą podatku od czynności cywilnoprawnych. We własnym stanowisku Wnioskodawca odnosi się również do podatku VAT jednak, jak wynika ze specyfiki sprawy, kwestia podatku VAT jest poruszona w kontekście zależności między podatkiem PCC a podatkiem VAT.
2.  Jeśli interpretacja ma zostać wydana również w zakresie podatku VAT to należy uzupełnić wniosek poprzez zadanie pytania odnoszącego się do tego podatku oraz wskazanie:
    *   czy w odniesieniu do nabywanych wierzytelności istnieją wątpliwe perspektywy ich spłaty, zwiększone ryzyko niewypłacalności dłużników?
    *   czy cena wierzytelności jest niższa od ich wartości nominalnej?
    *   czy różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży?
    *   czy umowa sprzedaży wierzytelności będzie ustanawiać upoważnienie dla Spółki do występowania wobec dłużnika, po to by wyegzekwować wierzytelność na rachunek zbywcy wierzytelności?
    *   czy w jakichkolwiek umowach zostaną zawarte postanowienia pozwalające na zmianę umówionej ceny sprzedaży w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności?
3.  Uzupełnienie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez wskazanie:
    *   miejsca zawarcia umowy nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czy też terytorium innego państwa)?,
    *   gdzie wykonywane są prawa majątkowe w chwili zawarcia umowy nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czy też terytorium innego państwa)?,
    *   w przypadku, gdy interpretacja przepisów prawa podatkowego ma dotyczyć wyłącznie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy wskazać, czy z tytułu nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę którakolwiek ze stron czynności jest objęta zakresem podatku od towarów i usług?

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie. Wnioskodawca potwierdził, że prosi o wydanie interpretacji indywidualnej również w zakresie podatku od towarów i usług.

Odpowiadając na pytanie nr 2, Wnioskodawca:

1.  formułuje pytanie odnoszące się do podatku od towarów i usług, w brzmieniu: „Czy opisana w stanie faktycznym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?”;
2.  podtrzymuje stanowisko wyrażone we Wniosku (str. 5 i 6 formularza ORD-IN), że Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
3.  wyjaśnia, że w odniesieniu do nabywanych wierzytelności istnieją wątpliwe perspektywy ich spłaty oraz występuje zwiększone ryzyko niewypłacalności dłużników;
4.  wyjaśnia, że cena sprzedaży wierzytelności jest niższa od ich wartości nominalnej;
5.  wyjaśnia, że różnica między wartością nominalną wierzytelności, a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży;
6.  wyjaśnia, że umowa sprzedaży wierzytelności nie będzie ustanawiać upoważnienia dla Spółki do występowania wobec dłużnika, po to by egzekwować wierzytelności na rachunek zbywcy wierzytelności;
7.  wyjaśnia, że w żadnych umowach nie zostaną zawarte postanowienia pozwalające na zmianę umówionej ceny sprzedaży w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytych wierzytelności.

Odpowiadając na pytanie nr 3, Wnioskodawca wyjaśnia, że:

1.  miejscem zawarcia umów nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  miejscem wykonywania praw majątkowych w chwili zawarcia umów nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej;
3.  wnioskowana interpretacja powinna dotyczyć ustalenia implikacji podatkowych Transakcji zarówno w podatku od towarów i usług jak i w podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym niemniej Wnioskodawca ponownie wyraża stanowisko (o którego potwierdzenie prosi organ podatkowy), że żadna ze stron czynności nie będzie objęta zakresem podatku od towarów i usług z tytułu nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę; argumenty Wnioskodawcy na poparcie tego stanowiska zostały wyrażone we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy nabywane przez Spółkę Wierzytelności w ramach opisanej Transakcji podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych według stawki 1%?
2.  Czy transakcja zbycia Wierzytelności podmiotowi zagranicznemu, na warunkach opisanych powyżej, będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych w Polsce?
3.  Czy opisana w stanie faktycznym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania Nr 1 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pytania Nr 2 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie. W zakresie pytania Nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług została wydana w dniu 11 stycznia 2016 r. odrębne interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-1072/15-4/JL.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawierane umowy przelewu Wierzytelności, w których cena Wierzytelności będzie odzwierciedlała ich rzeczywistą ekonomiczną wartość w chwili sprzedaży, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1%.

Uzasadnienie

Instytucja przelewu wierzytelności jest uregulowana przepisami kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 509 § 1 KC, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Paragraf 2 cytowanego przepisu stanowi, że wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. W doktrynie prawa cywilnego (W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian, Zobowiązania. Zarys wykładu, Lexis Nexis, Warszawa 2002, s. 361.) wskazuje się, że skutkiem przelewu wierzytelności jest jej przejście ze zbywcy na nabywcę. Dotychczasowy wierzyciel zostaje więc wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, który wiązał go z dłużnikiem, a na jego miejsce wchodzi do tego stosunku nabywca. Poza zmianą osób stosunek zobowiązaniowy pozostaje nadal tym samym stosunkiem, jaki istniał poprzednio.

Istotnym z punktu widzenia opodatkowania umowy cesji wierzytelności jest art. 510 KC. Na mocy tego przepisu, przelew wierzytelności następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności. Oznacza to, że sam przelew (cesja) nie stanowi odrębnej umowy, na podstawie której następuje przeniesienie praw i obowiązków. Konieczna do jego skuteczności jest inna umowa będąca jego podstawą (causą). Zawarcie niektórych umów wskazanych w przywołanym wyżej art. 510 KC (np. umowy sprzedaży) mieści się w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu na mocy Ustawy o PCC. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy:

(i) cesja wierzytelności, jak wskazano w zdarzeniu przyszłym zostanie dokonana na podstawie Umowy sprzedaży, oraz

(ii) Umowa sprzedaży nie będzie podlegała reżimowi Ustawy o VAT

to Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej „PCC”).

W tym miejscu należy przedstawić zależność między podatkiem od czynności cywilnoprawnych a podatkiem od towarów i usług (dalej ,,VAT”). Przelew wierzytelności będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu w PCC, gdy żadna ze stron z tytułu tej transakcji nie będzie podlegała Ustawie o VAT. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 4 Ustawy o PCC, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tych czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku (z wyjątkami nieznajdującymi zastosowania w niniejszym stanie faktycznym). Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W omawianym stanie faktycznym, nie mamy do czynienia z cesją praw do jakichkolwiek towarów. Cesja dotyczy przelewu wierzytelności, a w konsekwencji nie znajdą - zdaniem Spółki - zastosowania przepisy odnoszące się do opodatkowania VAT dostawy towarów.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Opodatkowaniu, na mocy art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, podlega również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Z opisanej powyżej definicji świadczenia usług, można wyprowadzić następujące wnioski: (i) świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów - usługodawcę i usługobiorcę; (ii) opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług dla celów prowadzonej działalności gospodarczej; (iii) między odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tego tytułu wynagrodzeniem, musi istnieć bezpośredni związek.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że będzie nabywał Wierzytelności za cenę niższą od ich wartości nominalnej, jednakże odpowiadającą ich wartości rynkowej z chwili nabycia.

W analogicznym stanie faktycznym wydany został wyrok (Wyrok z dnia 27 października 2011 r., sygn. C-93/10) przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”, „Trybunał”). Trybunał orzekł, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., ze zm., dalej „Dyrektywa VAT”). Jednakże, jak wskazał TSUE, cena w wysokości różnicy miedzy wartością nominalną tych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży musi odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wierzytelność w chwili sprzedaży (punkt 26 uzasadnienia). Co istotne, TSUE podkreślił, że różnica ta nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usługi świadczonej przez nabywcę cedowanych wierzytelności (pkt 24 uzasadnienia).

Przywołany wyżej wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej na gruncie polskich przepisów podatkowych oznacza, że umowa cesji wierzytelności przy spełnieniu warunków opisanych powyżej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. TSUE w uzasadnieniu wyroku badał bowiem, czy transakcja cesji wierzytelności stanowi usługę w rozumieniu Dyrektywy VAT, a w konsekwencji, czy w ogóle podlega opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej. Zostały w związku z tym sformułowane przesłanki, których spełnienie kwalifikuje czynność jako świadczenie usług w VAT.

Trybunał wskazał, że czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT są transakcje:

(i) które przewidują wystąpienie wynagrodzenia za świadczoną usługę, a więc są odpłatne;

(ii) w których wynagrodzenie musi mieć bezpośredni związek ze stosunkiem zobowiązaniowym łączącym strony umowy. Jednocześnie, jak zostało to już wskazane wcześniej, TSUE zaznaczył, że wynagrodzenia należnego cedentowi (w przypadku cesji wierzytelności) nie stanowi różnica między wartością nominalną wierzytelności, a ceną ich nabycia.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, Umowa określająca cenę Wierzytelności nie będzie zależała od żadnych czynników przyszłych. W szczególności cena ta nie będzie zależała od wysokości ewentualnego przychodu uzyskanego z zakupionych wierzytelności przez Spółkę. Oznacza to, że cena określona w Umowie będzie przedstawiała jedynie wartość rynkową Wierzytelności z chwili jej nabycia. W konsekwencji, przy zawieraniu Transakcji, będzie następował przepływ środków pieniężnych od Spółki do Kontrahenta. Umowa nie będzie przewidywała natomiast obowiązku zapłaty jakiejkolwiek sumy w odwrotną stronę, tj. od Kontrahenta do Spółki. Strony nie będą zawierały również odrębnych stosunków prawnych, na mocy których Kontrahentowi przysługiwałoby dodatkowe świadczenie cywilnoprawne. W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że w przedstawionym przez niego zdarzeniu przyszłym, nie będzie występowało wynagrodzenie, które byłoby należne od Spółki jej Kontrahentowi, a w konsekwencji nie zaktualizuje się obowiązek podatkowy w VAT z tytułu odpłatnie świadczonej usługi. Stanowisko takie potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny (dalej „NSA”). W wyroku 7 sędziów Izby Finansowej z dnia 19 marca 2012 r.(Sygn. I FPS 5/11), odwołując się do utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, wskazano, że podstawą opodatkowania świadczenia, usług jest świadczenie wzajemne, rzeczywiście otrzymane z tego tytułu, które musi być wyrażalne w pieniądzu. Skład orzekający wskazał, że „podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. Zatem badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzyma kupujący - cesjonariusz, jako świadczenie za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę. (\`(...)\`) W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi”. Powyższe wskazuje, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie ma podstaw do identyfikowania jakiegokolwiek świadczenia cywilnoprawnego ze strony Wnioskodawcy, z wyjątkiem ceny nabycia Wierzytelności.

Tożsame wnioski wynikają z ekonomicznej analizy Transakcji. Nie pojawia się bowiem inny przepływ środków pieniężnych niż zapłata ceny określonej w Umowie, która odzwierciedla wartość rynkową Wierzytelności z chwili jej zawarcia. Transakcja sprowadza się jedynie do przeniesienia przez Kontrahenta jego praw związanych z Wierzytelnościami oraz zapłaty umówionej ceny przez Spółkę.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że przelew Wierzytelności będzie bezwarunkowy i Wierzytelności nie będą podlegały przeniesieniu zwrotnemu na Kontrahenta. Oznacza to, że Kontrahent z chwilą dokonania cesji straci wszelkie prawa do wierzytelności i nie uzyska żadnych praw do ewentualnych korzyści, które Spółka będzie mogła ewentualnie uzyskać w przyszłości poprzez rozporządzenie Wierzytelnościami. Wnioskodawca będzie więc nabywał Wierzytelności na własny rachunek i ryzyko. Od chwili zawarcia Transakcji będą przysługiwały mu wszelkie uprawnienia właścicielskie. Wnioskodawca będzie mógł z wyłączeniem innych osób, korzystać z Praw Majątkowych, pobierać z nich pożytki i inne dochody, a także nimi rozporządzać. Kontrahent nie będzie miał wpływu na dalszy byt Wierzytelności i nie będzie zainteresowany dalszym postępowaniem Wnioskodawcy w tym względzie. Podjęcie przez Spółkę działań dalszej odsprzedaży czy też windykacji Wierzytelności nie będzie wynikało z zawieranych Umów. W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że opisana we wniosku transakcja nabycia Wierzytelności, nie będzie konstytuowała usługi w rozumieniu Ustawy o VAT. Stanowisko to potwierdza również Naczelny Sąd Administracyjny w przywoływanym już wyroku 7 sędziów Izby Finansowej, w którym stwierdzono, że należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej (\`(...)\`) nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.”.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że cena określona w Umowie będzie odpowiadała wartości rynkowej Wierzytelności z chwili ich przelewu. Wysokość ceny w chwili zawierania Transakcji będzie zależała od perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników. Parametry te, w obrocie gospodarczym ulegają ciągłej zmianie, w związku z czym, wartość rynkowa nabywanych wierzytelności może być różna w zależności od bieżącej sytuacji ekonomicznej. W związku z tym, zdaniem Spółki, późniejsze rozporządzenie Wierzytelnościami, po wartości niższej lub wyższej od ich wartości określonej w Umowie, będzie uwarunkowane zmianami na rynku obrotu wierzytelnościami. Wnioskodawca nabywając Wierzytelności podejmie ryzyko, iż wartość nabywanych przez niego Praw Majątkowych może być w chwili rozporządzenia nimi niższa niż w momencie ich nabycia. Stanowisko prezentowane przez Spółkę potwierdził w przywoływanym już wyroku w sprawie C-93/10 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazując, że różnica między wartością nominalną wierzytelności, a ceną ich sprzedaży musi odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności „w chwili sprzedaży”. Analizę powyższego stwierdzenia Trybunału przeprowadził Naczelny Sąd Administracyjny w przywoływanym wyroku z 19 marca 2012 r. Skład orzekający podkreślił, że „ten sposób sformułowania wypowiedzi może sugerować, że nie mamy do czynienia z odpłatną usługą (\`(...)\`) jeżeli, inaczej rzecz ujmując, wartość wierzytelności w chwili sprzedaży odzwierciedla ich rzeczywistą wartość ekonomiczną.” Innymi słowy, zarówno TSUE jak i NSA dopuszczają możliwość zróżnicowania ceny wierzytelności w zależności od sytuacji gospodarczej. Istotna jest bowiem cena nabywanych wierzytelności w chwili sprzedaży, która w danym momencie odzwierciedla ich rzeczywistą wartość rynkową.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja nabycia przez niego Wierzytelności, jak argumentowano już wyżej, nie stanowi świadczenia usług. Prezentowane przez Spółkę stanowisko znajduje również potwierdzenie w rozstrzygnięciach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo wymienić można interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznania z dnia 3 kwietnia 2013 r, sygn. ILPP2/443-1634/11/13-S/EN, lub interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 marca 2013 r., sygn. IBPP2/443-1191/12/WN.

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca wskazuje, że:

(i) cena określona w Umowie będzie kalkulowana w taki sposób, że nie będzie zawierała dodatkowego wynagrodzenia należnego Kontrahentowi,

(ii) umowa zawarta z Kontrahentem będzie określała cenę odzwierciedlającą rzeczywistą wartość rynkową (ekonomiczną) Wierzytelności w chwili jej przelewu,

(iii) pomiędzy Spółką a Kontrahentem nie będzie istniał odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek wypłaty na rzecz Kontrahenta jakichkolwiek dodatkowych świadczeń,

(iv) Umowa nie będzie przewidywała możliwości zwrotnego przeniesienia Praw Majątkowych,

(v) Wnioskodawca będzie nabywał Wierzytelności na własny rachunek i ryzyko.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka uważa, że zawarcie umowy cesji nie będzie stanowić ani dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. W tym kontekście, umowa cesji wierzytelności będzie w swej istocie tożsama z umową sprzedaży praw majątkowych, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy o PCC.

W rezultacie, Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC według stawki 1% przewidzianej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) Ustawy o PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 626 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjęłaby postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to spowoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, np. prawo majątkowe podlega wykonywaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Umowa sprzedaży będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli prawo majątkowe będące przedmiotem sprzedaży w chwili jej zawarcia podlega wykonywaniu za granicą oraz nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z tym wyjaśnić należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 4 pkt 1 przy umowie sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym.

Podstawa opodatkowania przy umowie sprzedaży określona została w art. 6 ust. 1 pkt 1, zgodnie z którym stanowi ją wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, przy czym, co wynika z ust. 2 powołanego przepisu, wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów. Podstawę opodatkowania przy umowie zamiany stanowi zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 3 podstawę opodatkowania przy umowie darowizny stanowi wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego.

Natomiast stawka podatku określona została w art. 7 ustawy i zgodnie z ust. 1 pkt 1 lit. b) przy umowie sprzedaży innych niż wymienione w lit. a) (tj. prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym) praw majątkowych wynosi 1%.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   (uchylone),
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania powyższej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy czynność ta będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2016 r. Nr IPPP1/4512-1072/15-4/JL dotyczącej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko Wnioskodawcy i wskazał, że: „(\`(...)\`) W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych, orzecznictwa oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawcę na własne ryzyko i bez możliwości zwrotu – trudnych wierzytelności, po cenie niższej od ich wartości nominalnej, gdzie różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, a Spółka poza nabyciem wierzytelności nie wykonuje żadnego świadczenia dla Zbywcy, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (\`(...)\`)”.

Zatem, skoro nabywane przez Wnioskodawcę Wierzytelności w ramach opisanej transakcji nie są objęte zakresem podatku od towarów i usług, powyższe czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do zapisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) stawka podatku przy umowie sprzedaży innych niż wymienione w lit. a) praw majątkowych (tj. prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym) wynosi 1%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.