Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1066/12/16-S/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-08-05
Teza: Zwolnienie przedmiotowe.
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; nauka; programy; przychód; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 867/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 44/14 stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 30 listopada 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest uczestnikiem programu „Mobilność (…)”, ustanowionego przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego (dalej: Minister) w Komunikacie z dnia 22 listopada 2010 r. (M. P. Nr 91, poz. 1062), wydanym na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 96, poz. 615). Podstawą finansowania uczestnictwa w powyższym Programie jest umowa z dnia 28 września 2011 r., zawarta pomiędzy Ministrem a Uniwersytetem (dalej: Jednostka), którego Zainteresowany jest pracownikiem naukowym (ze stopniem naukowym doktora) na podstawie stosunku pracy. Umowa – zgodnie z § 1 – „określa warunki finansowania i realizacji uczestnictwa w Programie oraz rozliczania środków finansowych przyznanych na finansowanie zagranicznego pobytu Wnioskodawcy (uczestnika Programu), obejmującego udział w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych w zagranicznym ośrodku uniwersyteckim. Na podstawie dalszych postanowień umowy, strony realizują umowę zgodnie z przepisami powołanej wyżej ustawy oraz zasadami określonymi w ww. Komunikacie z dnia 22 listopada 2010 r., jak również w ramach ogłoszenia o konkursie z tytułu I edycji programu pod nazwą „Mobilność (…)”. Środki finansowe, przyznane decyzją Ministra, wypłacane są Jednostce, która obowiązana jest wypłacić je Wnioskodawcy na podstawie umowy zawartej pomiędzy Jednostką i Zainteresowanym. Środki wypłacaną są trzech ratach: pierwsza – w październiku 2011 r. następne dwie — kolejno: w 2012 r. i 2013 r.

W ratach wyszczególnione zostały kwoty na koszty pobytu oraz kwoty na pokrycie kosztów podróży w kwotach zryczałtowanych. Środki te, zgodnie z przedmiotową umowa, są przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków związanych z pobytem zagranicznym oraz kosztów podróży zarówno uczestnika programu (Zainteresowanego), jak i członków Jego rodziny (małżonki i małoletnich dzieci) zgodnie z kalkulacją wielkości kwot zryczałtowanych, stanowiącą załącznik do umowy.

Zgodnie z § 13 ww. umowy z dnia 28 września 2011 r. Jednostka zobowiązana jest do składania sprawozdań rocznych oraz sprawozdania końcowego z uczestnictwa w programie, które podlegają weryfikacji. Postanowienia ust. 9 tej umowy przewidują, że środki finansowe niewykorzystane na realizację zadania, o którym mowa w § 1, podlegają zwrotowi nie później niż w terminie 60 dni od dnia zakończenia udziału Wnioskodawcy (uczestnika) w Programie.

Na czas realizacji zadania Jednostka, jako pracodawca, udzieliła Zainteresowanemu urlopu bezpłatnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy za lata podatkowe 2011, a następnie 2012 i 2013, uczestnik może korzystać z następującego sposobu rozliczenia przedmiotowych środków finansowych:

1.  środki finansowe w kwotach zryczałtowanych, przeznaczone na koszty podróży pomiędzy miejscem zamieszkania a miejscem realizacji zadania, całkowicie zwolnić z opodatkowania?
2.  do środków finansowych przeznaczonych na koszty pobytu zastosować zwolnienie przedmiotowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe środki finansowe należy traktować jako finansowanie zadania wykonywanego w ramach projektu badawczego, analogicznie do środków finansowych przyznawanych pracownikowi naukowemu na finansowanie projektów badawczych w drodze konkursu ogłaszanego przez Ministerstwo dwa razy do roku. Środki te bowiem obejmują pokrycie kosztów podróży oraz pobytu, niezbędnych do realizacji zadania. Zainteresowany uważa, że przedmiotowe środki, przeznaczone na pokrycie kosztów podróży pomiędzy miejscem zamieszkania a miejscem wykonywania zadania, podlegają całkowitemu zwolnieniu z opodatkowania, gdyż przekazywane są one w formie ryczałtu. Środki przeznaczone na koszty pobytu podlegają opodatkowaniu tylko powyżej wysokości diet oraz innych należności przysługujących pracownikowi i członkom jego rodziny za każdą dobę pobytu w podróży w celu realizacji zadania. Art. 77 § 1 Kodeksu pracy określa, iż pracownikowi, który na polecenie pracodawcy wykonuje zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Zdaniem Zainteresowanego, należy uznać, że uczestnikowi oraz Jego rodzinie przysługują diety oraz inne należności w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.). Powyższe rozporządzenie w § 4 ust. 1 definiuje, że dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Zatem jest to zgodne z przeznaczeniem środków otrzymanych przez uczestnika. W związku z tym, za lata podatkowe 2009, a następnie 2010 i 2011 uczestnik może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. W opinii Zainteresowanego, środki finansowe przeznaczone na koszty pobytu podlegają opodatkowaniu, ale tylko powyżej wysokości diet oraz innych należności przysługujących uczestnikowi i członkom jego rodziny za każdą dobę pobytu za granicą.

Na poparcie swojego stanowiska, Wnioskodawca przywołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2012 r. sygn. akt II FSK 309/11.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał w dniu 26 lutego 2013 r. interpretację indywidualną nr ILPB2/415-1066/12-3/WM, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej stwierdzono, że w przedmiotowej sprawie, do otrzymywanych przez Zainteresowanego w latach 2011-2013 środków finansowych nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), ani żadne ze zwolnień przedmiotowych określonych w art. 21 tej ustawy. W konsekwencji powyższego, środki te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przy czym należy podkreślić, iż przychód z tytułu otrzymania środków finansowych dla Wnioskodawcy i Jego rodziny uzyskuje uczestnik programu w pełnej otrzymanej kwocie. Przychód ten z uwagi na fakt, że nie pochodzi ze środków pracodawcy a jedynie za jego pośrednictwem jest przekazywany, co wynika wprost z zawartej umowy między Uniwersytetem a Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 28 lutego 2013 r.

W dniu 18 marca 2013 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaniem interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2013 r. nr ILPB2/415-1066/12-3/WM (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 13 marca 2013 r.).

W powyższym wezwaniu Zainteresowany wniósł o zmianę przedmiotowej interpretacji.

Mając na uwadze stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz uwagi zawarte w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu pismem z dnia 15 kwietnia 2013 r. nr ILPB2/415W-14/13-2/JWP podtrzymał stanowisko zaprezentowane w wydanej interpretacji.

W związku z powyższym w dniu 2 maja 2013 r. (data nadania 29 kwietnia 2016 r.) do tut. Organu wpłynęła skarga na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 26 lutego 2013 r. nr ILPB2/415-1066/12-3/WM.

Pismem z dnia 31 maja 2013 r. nr ILPB2/4160-27/13-2/JWP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu udzielił odpowiedzi na ww. skargę, w której podtrzymał dotychczasowe stanowisko.

Rozpatrujący przedmiotową skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 867/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną jako wydaną z naruszeniem przepisów prawa.

W wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że (…) Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Istota problemu w niniejszej sprawie koncentrowała się wokół oceny czy w przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym, wyjazd i uczestnictwo w programie „Mobilność (…)” można uznać za odbycie przez pracownika podróży służbowej.

W ocenie Sądu nieuprawnione jest stanowisko organu podatkowego sprowadzające się do uznania, że w przedstawionym stanie faktycznym udzielenie wnioskodawcy bezpłatnego urlopu naukowego na czas realizacji zadania prowadzi do utraty prawa do zwolnienia w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f.. Skarżący nadal, bowiem pozostaje w stałym zatrudnieniu – jest pracownikiem – a zatem spełniona została przesłanka wskazana w tym przepisie. Ustawodawca nie wprowadził przy tym dodatkowych wymogów, z których wynikałoby, aby urlop bezpłatny pozbawiał prawa do rzeczonego zwolnienia. Dodatkowo z opisanego stanu faktycznego wynika, że wyjazd i pobyt za granicą ściśle związany jest z obowiązkami, jakie spoczywają na pracowniku naukowym zatrudnionym na uniwersytecie. Skarżący otrzymał bowiem od pracodawcy polecenie wykonania zadania służbowego, jakim jest zrealizowanie określonego projektu, na podstawie którego pracodawca otrzymał finansowanie z ministerstwa w ramach programu „Mobilność (…)”. Skarżący wykonuje ten projekt dla Uniwersytetu. Zauważyć przy tym należy, że bez udzielania urlopu bezpłatnego nie byłoby możliwe zrealizowanie przez wnioskującego powierzonego mu zadania służbowego w realiach czasu i miejsca jego wykonywania. Spełnione zostały, zatem wymaganie dla uznania opisanego stanu faktycznego za podróż służbową, tj. wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy w celu wykonania zadania służbowego. W związku z tym wypełnione zostały przesłanki z art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f.

Ponadto skład orzekający podniósł, że (…) w wypadku uznania, że środki otrzymane przez skarżącego nie pochodzą od pracodawcy i nie stanowią zwrotu kosztów podróży odbywanej na jego polecenie, to przyjąć należy, że stanowią one stypendium, co także skutkuje zwolnieniem podatkowym.

Zdaniem Sądu przez stypendium użyte w art. 21 ust. 1 pkt 23b lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć (…) pomoc finansową w postaci okresowego świadczenia (głównie) pieniężnego spełnianego na rzecz oznaczonej osoby i mające na celu wspieranie jej działań służących m.in. zdobywaniu wiedzy, twórczości naukowej, realizacji badań naukowych.

Pismem z dnia 12 listopada 2013 r. nr ILRP – 007 – 240/13-2/MT Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej przywołanego wyroku WSA.

Pismem z dnia 7 stycznia 2014 r. Skarżący odpowiedział na ww. skargę kasacyjną.

Wyrokiem z dnia 3 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 44/14 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną podzielając rozważania poczynione przez Sąd I instancji.

Dnia 17 maja 2016 r. Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu zostało doręczone pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 867/13 w sprawie doręczenia prawomocnego orzeczenia i zwrotu akt.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 867/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 44/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, określone zostały źródła przychodów, wśród których wymienia się między innymi; stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Przepis art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu wskazać należy, że w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarto katalog zwolnień podatkowych. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są m.in. przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1991, z późn. zm.) - obowiązującego do 28 lutego 2013 r.

Zgodnie z § 2 tegoż rozporządzenia z tytułu podróży, odbywanej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów i dojazdów,
    2.  noclegów,
    3.  innych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Zauważyć należy, że warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Z informacji zawartych we wniosku o interpretację wynika, że Wnioskodawca został skierowany do udziału w badaniach naukowych w zagranicznym ośrodku uniwersyteckim przez zatrudniającą go uczelnię, na mocy odrębnej umowy. Zainteresowany przez cały czas realizacji projektu musiał pozostawać w stosunku pracy z kierującym go uniwersytetem. Na czas pobytu za granicą udzielono Wnioskodawcy bezpłatnego urlopu naukowego. Z umowy wynikało, że Zainteresowany miał prawo zabrać ze sobą członków rodziny.

W tym miejscu wskazać należy za stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu przyjętym w wyroku z dnia 21 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 867/13, że wskazane wyżej warunki, na jakich skierowano Wnioskodawcę do prac badawczych za granicą odpowiadają warunkom, jakim powinna odpowiadać podróż służbowa. Zainteresowany został bowiem wyznaczony do udziału w programie przez swojego pracodawcę (pracodawca wydał polecenie wyjazdu), miał wykonywać określone przez niego zadania (udział w programie badawczym) przez określony czas poza miejscem stałego zatrudnienia. Udział w programie badawczym miał w związku z tym cechy podróży służbowej. Przyjęciu tej tezy nie stoi na przeszkodzie okoliczność, że na czas pobytu za granicą podatnikowi udzielono bezpłatnego urlop. Taki wymóg wynikał bowiem z przepisów dotyczących zasad kierowania pracowników naukowych do badań naukowych za granicę. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z 12 października 2006 r. w sprawie warunków kierowania osób za granicę w celach naukowych, dydaktycznych i szkoleniowych oraz szczególnych uprawnień tych osób (Dz. U. Nr 190, poz. 1405) osoby, mające stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą być kierowane za granicę w celu prowadzenia badań naukowych. Osoba pozostająca w zatrudnieniu w celu skierowania jej za granicę musi uzyskać zgodę pracodawcy i urlop szkoleniowy lub bezpłatny (§ 9 ust. 1 ww. rozporządzenia). Wymóg ten dotyczy, jak wynika z art. 42 ust. 1 ustawy z 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz 1365 ze z późn. zm.), stanowiącego upoważnienie do wydania rozporządzenia z 12 października 2006 r., wszystkich osób kierowanych za granicę w celu prowadzenia badań naukowych, a więc także tych, które otrzymują środki w ramach programu „Mobilność Plus”. Udzielenie urlopu bezpłatnego nie jest w związku z tym tożsame ze zwolnieniem z obowiązku wykonywania polecenia pracodawcy w okresie trwania urlopu, którego udzielono w celu realizacji celu, wyznaczonego przez pracodawcę, ale jest warunkiem formalnym, związanym z takim skierowaniem. Będąc na urlopie szkoleniowym uczestnik programu wypełniał wyłącznie polecenie pracodawcy i obowiązany był do wykonywania określonych obowiązków. Pracodawca odpowiadał za należyte wykorzystanie środków finansowych przez uczestnika, nieskładanie sprawozdań bądź ich negatywna ocena skutkować mogły, bowiem obowiązkiem zwrotu środków finansowych przez uczelnię.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Wnioskodawca odbywał podróż służbową ze względu na polecenie pracodawcy jednakże nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż świadczenie które otrzymał Wnioskodawca nie pochodzi od podmiotu, który wydał polecenie wyjazdu. Pomimo, że pracodawca dokonywał wypłaty środków pieniężnych, to nie ponosi on ekonomicznego kosztu związanego z pobytem Wnioskodawcy za granicą – był jedynie podmiotem, za którego pośrednictwem przekazywane były Wnioskodawcy środki finansowe.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Należy zaznaczyć, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie „w szczególności”, świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy podatkowej, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Z uwagi na fakt, że świadczenia na rzecz Wnioskodawcy nie pochodzą ze środków pracodawcy Wnioskodawcy, a jedynie za jego pośrednictwem w ramach odrębnej - zawartej poza umową o pracę – umowy są przekazywane, przychód ten stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy, wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów - w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 28 kwietnia 2011 r. sygn. akt SA/Wr 204/11 powołanym przez ten Sąd w wyroku z dnia 21 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 867/13 Sąd stwierdził, że „Zastanawiając się nad istotą stypendium to trzeba podkreślić, że stanowi ono okresową pomoc finansową pochodzącą z różnych źródeł (m.in. od państwa, instytucji, stowarzyszeń), która ma na celu wsparcie m.in. naukowców w ich działalności naukowej. Zasady doświadczenia życiowego wskazują, że chodzi nie tylko (jak to próbuje udowadniać organ podatkowy) o środki na badania naukowe, lecz przede wszystkim środki na utrzymanie się naukowca w miejscu prowadzenia badań. W sytuacji bowiem, gdy naukowiec rezygnuje czasowo z wykonywania pracy na rzecz uniwersytetu macierzystego (bezpłatny urlop) niezbędnym jest zapewnienie mu środków bytowych tak aby skoncentrował się na realizacji celu naukowego.

Należy również zauważyć, że przedmiotowe zwolnienie jest tak skonstruowane, że niezależnie od tego, jaka będzie wysokość stypendium to i tak zwolnieniu podlega jedynie jego określona jego część stanowiąca równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju. Mowa tutaj o przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U.02.236.191 ze zm.). Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia dieta jest przeznaczona na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki. Jej wysokość zaś została określona w załączniku do rozporządzenia. Skoro zatem sam ustawodawca zwolnienie części stypendium odnosi do pojęcia diety obejmującej koszty wyżywienia i inne wydatki zatem zakłada, że pojęcie to nie obejmuje jedynie wydatków na badania naukowe.

Reasumując należy stwierdzić, że termin „stypendium” użyte w treści art. 21 ust. 1 pkt 23b lit. a) updof należy rozumieć jako pomoc finansową w postaci okresowego świadczenia (głównie) pieniężnego spełnianego na rzecz oznaczonej osoby i mające na celu wspieranie jej działań służących m.in. zdobywaniu wiedzy, twórczości naukowej, realizacji badań naukowych.”

Zgodnie z opisanym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej między pracodawcą (Uniwersytetem) a Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego otrzymuje środki finansowe na finansowanie kosztów podróży oraz kosztów zagranicznego pobytu Wnioskodawcy i członków jego rodziny związanego z udziałem w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych w zagranicznym ośrodku uniwersyteckim. Mając na uwadze cel pobytu Wnioskodawcy za granicą – cel naukowy – należy stwierdzić, że spełniona zostanie przesłanka, do uznania wypłaconych kwot za stypendium.

Reasumując, stwierdzić należy, że otrzymane przez Zainteresowanego w latach 2011-2013 środki finansowe w ramach programu „Mobilność (…)”, będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże tylko do wysokości limitu tj. wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium. Natomiast ewentualna nadwyżka wypłacanych świadczeń – ponad ww. limit podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem za nieprawidłowe uznać należało stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym środki przeznaczone na pokrycie kosztów podróży podlegają całkowitemu zwolnieniu z opodatkowania, natomiast w odniesieniu do środków przeznaczonych na koszty pobytu może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji indywidualnej nr ILPB2/415-1066/12-3/WM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.