Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.186.2017.10.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-04
Teza: Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w wyniku przekształcenia spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Po 1140/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 5 marca 2021 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1677/18 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 11 lipca 2017 r. (wpływ do Organu – 11 lipca 2017 r.), uzupełnionym 18 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w wyniku przekształcenia spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w wyniku przekształcenia spółki komandytowej.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku pismem z 2 sierpnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4011.186.2017.1.IN wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 18 sierpnia 2017 r.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 8 września 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawczyni interpretację indywidualną w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych Znak: 0111-KDIB2-2.4011.186.2017.2.IN, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Wnioskodawczyni pismem z 20 października 2017 r. (data wpływu 25 października 2017 r.) złożyła skargę na ww. interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 8 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Po 1140/17 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 8 września 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4011.186.2017.2.IN.

W ocenie Sądu, istota sporu między stronami koncentruje się wokół wykładni przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. Choć obie strony sporu są zgodne, że w badanej sprawie powyższy przepis znajduje zastosowanie, to jednak na jego gruncie prezentują zupełnie odmienne stanowisko.

W ocenie Sądu orzekającego poglądu przedstawionego przez organ w zaskarżonej interpretacji, co do wykładni art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., nie da się wywieść z treści powołanych przepisów k.s.h. i u.p.d.of. Bez wątpienia przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o.o. nie wywołuje skutków podatkowych. Natomiast zupełnie niezrozumiałym dla Sądu jest, dlaczego według organu sukcesja ma tak daleko idące znaczenie, że jej konsekwencją ma być uznanie za koszt uzyskania przychodu przy zbyciu udziałów, wydatków poniesionych na wkłady w spółce komandytowej.

Zdaniem Sądu w sytuacji ustalenia kosztów uzyskania przychodu przy zbyciu udziałów nie ma znaczenia wspomniana sukcesja, którą organ wywiódł z przepisów k.s.h. i O.p. W przypadku przekształcenia jednej spółki w inną spółkę prawa handlowego o sukcesji można mówić tylko na gruncie przepisów prawa podatkowego (art. 93a § 1 i § 2 O.p.), natomiast w zakresie praw i obowiązków cywilnoprawnych obowiązuje zasada kontynuacji. Co ważne zasada ta ma warunkowy charakter, ponieważ obowiązuje tylko pod warunkiem uczestnictwa wspólników w przekształceniu. Reguła ta wynika wprost z art. 553 § 1 k.s.h., który stanowi, że spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Zapis ten należy rozumieć w ten sposób, że spółka przekształcona nie wstępuje w prawa i obowiązki, ale jest cały czas podmiotem tych praw i obowiązków. W przypadku kontynuacji nie ma poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje ta sama spółka w zmienionej formie. Innym skutkiem zasady kontynuacji jest to, że wszelkie prawa i obowiązki wynikające z praw rzeczowych i obligacyjnych pozostają przy spółce przekształconej. Zmiana formy następuje z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru i z tym momentem spółka przekształcana przestaje istnieć (art. 552 k.s.h.). Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

Zdaniem Sądu, odnosząc powyższe regulacje do realiów niniejszej sprawy zauważyć należy, że w momencie zbycia udziałów spółki z o.o., spółka komandytowa nie będzie istniała, tym samym wartość wydatków, jakie ponieśli wspólnicy na wkłady w spółce komandytowej pozostaje bez znaczenia (bowiem tych wkładów już nie będzie). Istotna jest zatem wartość majątku spółki komandytowej na dzień jej przekształcenia w spółkę z o.o.

Zgodnie z art. 555 k.s.h. do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej (w zakresie mającym znaczenie w niniejszej sprawie przepisy nie stanowią inaczej). Odwołując się do przepisów normujących powstanie spółki z o.o. należy wskazać na art. 166 k.s.h., w którym zostały wskazane dane (informacje) jakie powinno zawierać zgłoszenie spółki z o.o. do sądu rejestrowego, a jedną z nich jest wysokość kapitału zakładowego (pkt 3). Jednocześnie ze zgłoszeniem należy złożyć podpisaną przez wszystkich członków zarządu listę wspólników z podaniem nazwiska i imienia lub firmy (nazwy) oraz liczby i wartości nominalnej udziałów każdego z nich (art. 167 § 2 k.s.h.).

Sąd zauważył, że co do zasady wartość nominalna udziału stanowi liczbowe określenie będące odwzorowaniem przyjętej wartości, wynikające z sumy wniesionych do spółki wkładów. Wartości wkładów odpowiadać powinien kapitał zakładowy, który dzieli się na udziały, których wartość stanowi iloraz kapitału zakładowego i udziałów. Wartość nominalna nie musi być i najczęściej nie jest wartością rzeczywistą udziałów. Od wartości nominalnej udziałów należy odróżnić wartość rynkową i bilansową. Wartości te mogą być wyższe lub niższe od wartości nominalnej. Zależy to przede wszystkim od wartości majątku spółki. W przypadku wartości rynkowej decydują nabywcy. Natomiast przy wartości bilansowej decyduje stosunek wartości majątku do liczby udziałów.

Dalej Sąd wskazał, że na gruncie prawa podatkowego kwestie związane z zaliczeniem wydatków na nabycie udziałów normuje przytoczony wcześniej art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. Z przepisu tego wynika, w zakresie mającym znaczenie w niniejszej sprawie, iż wydatki na papiery wartościowe (tu: udziały) inne niż udziały lub wkłady w spółdzielni, udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną, stanowią koszty uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych papierów wartościowych.

Zdaniem Sądu, ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „wydatki na objęcie lub nabycie papierów wartościowych”. Nie wymienił również, chociażby przykładowo, wydatków mogących być zaliczonymi do tej kategorii kosztów. W orzecznictwie przyjmuje się, że przez wydatki na nabycie udziałów (akcji), innych papierów wartościowych, o jakich mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., należy rozumieć dokonane przez podatnika wydatki bezpośrednio związane z nabyciem udziałów (akcji), innych papierów wartościowych, w szczególności zaś cenę nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego itp. (np. wyrok WSA w Warszawie z 21 października 2010 r., o sygn. akt III SA/Wa 2329/09).

Sąd zauważył, że w badanej sprawie w momencie zbycia udziałów spółki z o.o., spółka komandytowa nie będzie już istniała. Zgodnie z art. 552 k.s.h. spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Tym samym wartość wydatków, jakie ponieśli wspólnicy na wkłady w spółce komandytowej już się zdezaktualizowała, ponieważ znaczenie prawne i faktyczne ma wartość majątku spółki komandytowej w momencie (na dzień) jej przekształcenia w spółkę z o.o. Znaczenie w niniejszej sprawie mają przepisy art. 555 § 1 w zw. z art. 166 § 1 pkt 3 i art. 167 § 2, a także art. 558 § 1 pkt 1, 2 i § 2 pkt 3 i 4 k.s.h., z których wynika nie tylko obowiązek ustalenia wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej, ale także obowiązek sporządzenia dla celów przekształcenia sprawozdania finansowego na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia, które to dane podlegają badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie poprawności i rzetelności.

Sąd podkreślił również, że wprawdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. czasowo wyłącza z kosztów uzyskania przychodów określone wydatki, jednak co istotne w niniejszej sprawie, uznaje je za koszty uzyskania przychodów w okresie późniejszym, tj. w dacie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e. Innymi słowy w sprawie będącej przedmiotem kontroli wydatki na objęcie udziałów w spółce z o.o., nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w dacie objęcia, są jednak kosztem podatkowym w dacie ich odpłatnego zbycia. Wbrew stanowisku organu ustawodawca nie łączy przedmiotowych wydatków z okresem historycznym, tylko odnosi do okresu, w którym zbywane akcje zostały objęte lub nabyte, a więc do momentu przekształcenia, a nie na dzień poniesienia wydatków na wkłady w spółce komandytowej.

Końcowo Sąd stwierdził, że w świetle przepisu art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., wydatki na nabycie udziałów (akcji) są kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji. Koszty te wyznacza wartość środków poniesionych dla uzyskania majątku spółki jawnej, który w dacie ustania bytu prawnego tej spółki, a więc w dacie powstania spółki z o.o., równy był początkowej wartości majątku spółki z o.o. Nie istnieje bowiem żadna inna metoda, która pozwalałaby wskazać ten koszt, skoro za udziały w spółce komandytowej skarżący otrzymał udziały w spółce z o.o. Zatem nabycie udziałów w sp. z o.o. „kosztowało” skarżącego zbycia udziałów w spółce komandytowej. Taka też kwota powinna być odjęta od przychodu, jaki strona skarżąca uzyska w wyniku sprzedaży udziałów w spółce z o.o. Wobec powyższego kosztem uzyskania przychodu powinna być wartość bilansowa spółki komandytowej z dnia ustania jej bytu prawnego, będąca jednocześnie wartością bilansową spółki z o.o. z dnia rozpoczęcia tego bytu.

Od ww. wyroku Organ pismem z 29 marca 2018 r. wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1677/18 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Po 1140/17 wraz z aktami sprawy, wpłynął do Organu 5 marca 2021 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w wyniku przekształcenia spółki komandytowej wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna jest polskim rezydentem i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w spółce komandytowej i na mocy umowy spółki komandytowej wniosła do niej wkład niepieniężny w oznaczonej wysokości w postaci połowy udziałów w przedsiębiorstwie prowadzonym na zasadach indywidualnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni zamierza wraz z pozostałymi wspólnikami, dokonać przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „SPZOO”) stosownie do art. 551-574 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). Po przekształceniu Wnioskodawczyni zamierza zbyć należące do Niej udziały w przekształconej SPZOO.

Siedziba spółki komandytowej, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem mieści się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka ta prowadzi działalność polegającą przede wszystkim na produkcji papieru falistego i tektury falistej oraz opakowań z papieru i tektury (PKD 17.21.Z). Działalność prowadzona przez spółkę komandytową będzie kontynuowana przez przekształconą SPZOO wykorzystując jej dotychczasowy majątek.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy jako koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziałów w SPZOO objętych w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej, Wnioskodawczyni może ująć kwotę stanowiącą określony procent odpowiadający Jego udziałowi w wartości majątku spółki komandytowej wycenionego na potrzeby przekształcenia w SPZOO?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia udziałów w SPZOO objętych w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej, Wnioskodawczyni może uznać kwotę kosztu uzyskania przychodów jako procent odpowiadający jego udziałowi w wartości majątku spółki komandytowej wycenionego na potrzeby przekształcenia w SPZOO.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) (dalej jako „ustawa o PDOF”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Natomiast stosownie do art. 17 ust. 1 ustawy o PDOF, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

*   pkt 6 – przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych;
*   pkt 9 – wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Koszt uzyskania przychodu aby zostać zaliczonym musi spełniać następujący warunek, tj. musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF).

Natomiast art. 22 ust. 1f ustawy o PDOF, podkreśla, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF.

Z kolei, stosownie do art. 23 ust 1 pkt 38 ustawy o PDOF, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W świetle art. 30b ust. 1 ustawy o PDOF, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Definicja dochodu wymienionego powyżej znajduję się w art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PDOF, i jest to różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Dalej należy wskazać, iż dla prawidłowego ustalenia wysokości kosztu podatkowego przy zbyciu udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałej z przekształcenia ze spółki osobowej (w tym przypadku spółki komandytowej) istotna jest również treść art. 552 KSH, zgodnie z którym spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Natomiast, zgodnie z 553 § 1 oraz § 3 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się wspólnikami spółki przekształconej z dniem przekształcenia.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt przestawionego zdarzenia przyszłego, z uwagi na fakt, iż udziały w spółce przekształconej nie zostaną objęte w zamian za wkład niepieniężny, lecz będą pochodziły z przekształcenia spółki komandytowej w SPZOO oznacza to, że dla określenia kosztu zyskania przychodu ze zbycia udziałów w SPZOO objętych w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowej, nie może mieć zastosowania art. 22 ust. 1f ustawy o PDOF.

W konsekwencji, ustalenie przez Wnioskodawczynię kosztu uzyskania przychodu ze zbycia udziałów w SPZOO, winno nastąpić na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PDOF.

Konieczne jest jednak podkreślenie, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „wydatki na objęcie lub nabycie papierów wartościowych”, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PDOF.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w momencie sprzedaży udziałów SPZOO powstałej z przekształcenia, przekształcana spółka komandytowa nie będzie już istniała, bowiem w świetle KSH stanie się spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu przekształcenia. W związku z czym wartość wydatków poniesionych przez wspólników (w tym Wnioskodawczynię), na wkłady w spółce komandytowej będzie już nieaktualna, ponieważ znaczenie prawne i faktyczne ma wartość majątku spółki przekształcanej w momencie (na dzień) jej przekształcenia w SPZOO.

Wnioskodawczyni uważa, że w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PDOF – przytoczonym powyżej – objęcie udziałów w spółce nie stanowi kosztu podatkowego w dniu objęcia, lecz w dniu ich odpłatnego zbycia. Przy czym, w świetle przepisów ustawy o PDOF, wydatki wskazane w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PDOF nie są łączone z „okresem historycznym”, tylko odnoszą się do daty, w której udziały zostały nabyte – a więc do daty przekształcenia, a nie daty poniesienia wydatków na wkład do spółki komandytowej.

W konsekwencji, przy ustalaniu kosztu uzyskania przychodu ze zbycia udziałów spółki przekształconej, powstałej w opisany w stanie faktycznym sposób, koszt podatkowy nie ustala się w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie udziałów w spółce komandytowej. Skoro kapitał spółki komandytowej zostanie przeniesiony do spółki przekształconej jako kapitał zakładowy, to przyjąć należy, że kosztem objęcia udziałów w SPZOO powstałej z przekształcenia spółki komandytowej, będzie wartość nominalna wniesionego majątku, w zamian za które Wnioskodawczyni otrzymała udziały w spółce przekształconej.

Reasumując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż w związku z przekształceniem spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, ustalenie kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia udziałów SPZOO powstałej z przekształcenia, powinno być odnoszone do wartości początkowej majątku SPZOO.

Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie m.in. w następujących wyrokach sądów administracyjnych:

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 27 stycznia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 1465/09) – potwierdzonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 947/10) – w którym zdaniem Sądu „(\`(...)\`) niezależnie od tego, czy chodzi o przychód powstający w wyniku sprzedaży udziałów w spółce z o. o., czy też o przychód powstający w wyniku objęcia akcji w spółce akcyjnej w zamian za przekazanie tej spółce udziałów w spółce z o.o., na prawidłowy sposób ustalania kosztów uzyskania przychodu wskazuje art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, wydatki na nabycie udziałów (akcji) są kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji. Koszty te wyznacza wartość środków poniesionych dla uzyskania majątku spółki jawnej, który w dacie ustania bytu prawnego tej spółki, a więc w dacie powstania spółki z o.o., równy był początkowej wartości majątku spółki z o.o. Nie istnieje inna metoda, która pozwalałaby wskazać ten koszt, skoro za 25% udziału w spółce jawnej Skarżący otrzymał 25% udziałów w spółce z o.o. Inaczej mówiąc – nabycie 25% udziałów w sp. z o.o. „kosztowało” Skarżącego 25% udziałów w spółce jawnej.”;
*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 września 2016 r. (sygn. akt II FSK 2260/14), w którym stwierdza się, iż „Koszty te wyznacza wartość środków poniesionych dla uzyskania majątku spółki jawnej, który w dacie ustania bytu prawnego tej spółki, a więc w dacie powstania spółki z o.o., równy był początkowej wartości majątku spółki z o.o. Nie istnieje bowiem żadna inna metoda, która pozwalałaby wskazać ten koszt, skoro za 1/3 udziałów w spółce jawnej skarżący otrzymał udziały w spółce z o.o.”. Podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 września 2016 r. (sygn. akt II FSK 2259/14);
*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lutego 2017 r. (sygn. akt II FSK 4103/14), w którym podniesiono, iż „jako nieprawidłowe należy uznać proponowane przez Ministra Finansów ustalenie kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do tego momentu, kiedy skarżący nabywał wkłady w spółce jawnej. Jak wykazano bowiem powyżej, poglądu tego w szczególności nie da się wyinterpretować z literalnego brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., w którym mowa jest o „wydatku na nabycie lub objęcie akcji.”. Podobnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 lutego 2017 r. (sygn. akt II FSK 4105/14).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania uchylonej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.