Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-165/13-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-13
Teza: Czy wydatki ponoszone na nabycie usług dot. opracowania i wdrożenia w Spółce ZSZ w zakresie wskazanym w opisie stanu faktycznego stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; projekt; systemy; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia z dnia 07 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej nabytych usług,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej autorskich praw majątkowych.

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek, uzupełnionym o potwierdzenie dokonania opłaty, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest Spółką wielooddziałową. Głównym przedmiotem działalności Spółki - podatnika podatku dochodowego od osób prawnych - jest wydobycie i przetwarzanie rud miedzi oraz sprzedaż wyprodukowanej z tych rud miedzi, metali szlachetnych i pozostałych metali nieżelaznych. Działalność powyższa jest prowadzona m.in. poprzez oddziały górnicze (wydobycie rud), oddziały przetwórstwa rud oraz huty (przerób rud na metale) oraz oddziały wspomagające główny cykl produkcyjny, tj. oddział składowania odpadów flotacyjnych (poprodukcyjnych) oraz oddział wspomagania procesów informatycznych.

Z uwagi na energochłonność procesów technologicznych stosowanych przez Spółkę, istotnym obszarem działalności Spółki jest również obrót energią (w tym wytwarzaną przez Spółkę).

Celem usprawnienia prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka planuje wdrożenie w Niej Zintegrowanego Systemu Zarządzania (dalej: ZSZ), opartego o wymagania norm międzynarodowych w zakresie:

*   jakości (ISO 9001),
*   środowiska (ISO 14001),
*   zarządzania energią (ISO 50001),
*   usług IT (ISO 20000),
*   bezpieczeństwa informacji (ISO 27001).

Wdrożenie ZSZ, zgodnie z wytycznymi norm międzynarodowych, daje możliwość uzyskania przez Spółkę certyfikatu ISO, który potwierdza prawidłowość wdrożonych norm i ich funkcjonowania. Obecnie w Spółce funkcjonują certyfikowane systemy zarządzania w poszczególnych Jej oddziałach. Jednakże, w chwili obecnej Spółka planuje scentralizowanie aktualnych systemów zarządzania poprzez opracowanie wspólnego dla wszystkich Jej oddziałów ZSZ. Certyfikacja planowanego do wdrożenia systemu zarządzania nie jest warunkiem koniecznym, niemniej jednak chęć poprawy jakości prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a także współpraca z innymi podmiotami gospodarczymi i instytucjami w poszczególnych obszarach działalności, narzuca konieczność certyfikacji planowanego w Spółce wdrożenia ZSZ, zgodnie z oczekiwaniami rynku.

W związku z powyższym, Spółka zawarła umowę z podmiotem zewnętrznym (dalej: Zleceniobiorca), której przedmiotem jest nabycie usług w zakresie wdrożenia u Niej ZSZ. Zgodnie z postanowieniami Umowy, usługi te realizowane będą etapami, obejmującymi w szczególności:

1.  opracowanie koncepcji realizacyjnej i planu wdrożenia docelowego modelu ZSZ, w tym zebranie i wskazanie wymagań funkcjonalnych do narzędzia IT wspomagającego ZSZ, tj. oprogramowania na potrzeby ZSZ,
2.  przeprowadzenie przez Zleceniobiorcę warsztatów szkoleniowych niezbędnych do prawidłowego wdrożenia i funkcjonowania ZSZ w Spółce, w oparciu o opracowany uzgodniony wcześniej między stronami umowy harmonogram szkoleń,
3.  wdrożenie ZSZ oraz scalenie i doprowadzenie do jego pełnej spójności w Spółce wg zatwierdzonego modelu,
4.  wdrożenie systemu zarządzania energią, zgodnego zobowiązującymi normami, w wybranych oddziałach Spółki,
5.  przeprowadzenie końcowych audytów i przeglądów ZSZ z udziałem pracowników Zleceniobiorcy oraz Spółki,
6.  certyfikację ZSZ oraz certyfikację systemu zarządzania energią na zgodność z obowiązującymi normami.

W odniesieniu do wskazanego powyżej pkt 1, Spółka wskazuje, że przedmiotem zawartej umowy nie jest nabycie oprogramowania komputerowego, a jedynie opracowanie wytycznych do stworzenia oprogramowania, które Spółka w przyszłości wytworzy we własnym zakresie / nabędzie na potrzeby funkcjonowania ZSZ.

Realizacja każdego z w/w etapów zadania wykonana / dokumentowana będzie przez Zleceniobiorcę w postaci:

*   opracowania raportu z przeglądu stanowiącego podstawę planowania dalszych działań, a także koncepcji realizacyjnej oraz opracowania ZSZ, planu wdrożenia ZSZ oraz mapy procesów, w tym procedur i instrukcji (Etap I),
*   certyfikatów ukończenia szkoleń przez pracowników Spółki (Etap II),
*   opracowania standardów dokumentacji ZSZ, harmonogramu audytów i raportu z wdrożenia (Etap III),
*   opracowania harmonogramu wdrażania, celów, zadań i programu dla Systemu Zarządzania Energią, opracowania harmonogramu audytów (Etap IV),
*   opracowania raportu z audytu wewnętrznego i raportu z przeglądu zawierającego kierunki zmian w uruchomionym systemie (Etap V),
*   certyfikacja ZSZ na zgodność z normami wg zatwierdzonego modelu ZSZ (wg właściwych dla danych zakresów norm ISO oraz PN) oraz certyfikacja Systemu Zarządzania Energią na zgodność z normą ISO 50001 (Etap VI).

Odbiór powyższych prac wykonanych na rzecz Spółki nastąpi na podstawie protokołów odbioru będących podstawą do wystawienia faktury.

W związku z realizacją przedmiotu Umowy, Zleceniobiorca przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do przedmiotu Umowy (tj. opracowań / raportów, które powstaną w toku realizacji Umowy) na ściśle określonych ograniczonych polach eksploatacji, tj.:

1.  utrwalanie na nośnikach elektrycznych,
2.  zwielokrotnianie metodą druku, kopiowania na elektronicznych nośnikach danych,
3.  wprowadzanie do pamięci komputera,
4.  modyfikacja,
5.  powoływanie w opracowaniach biznesowych i dokumentach Zleceniodawcy,
6.  wyświetlanie prezentacji,
7.  przekazywanie podmiotom wchodzącym w skład grupy kapitałowej Spółki oraz podmiotom z nimi współpracującym.

W odniesieniu do powyższego zapisu Umowy (pkt g), Spółka wskazuje, iż pomimo takiego uprawnienia nie zamierza udostępniać rezultatów prac powstałych w wyniku wykonania Umowy spółkom zależnym, ani żadnym innym podmiotom zewnętrznym, dla potrzeb działalności prowadzonej przez te podmioty; udostępnienie takie może być dokonane jedynie w przypadku współpracy tych podmiotów ze Spółką na podstawie odrębnych umów, które będą zobowiązywały te podmioty (w związku z realizacją tychże umów) do przestrzegania obowiązującego w Spółce ZSZ.

Wszelkie pozostałe prawa związane z autorskim prawem majątkowym pozostają przy Zleceniobiorcy.

W związku z tym, że przedmiotem Umowy, co do zasady, jest nabycie usług w zakresie opracowania i wdrożenia w Spółce ZSZ, zawarta Umowa nie specyfikuje przedmiotów praw własności intelektualnej objętej prawami autorskimi. Wskazane zapisy umożliwiają jednak Spółce pełne korzystanie z rezultatów prac wykonanych w związku z realizacją Umowy - zgodnie z jego przeznaczeniem, bez narażania się na zarzut naruszania jakichkolwiek praw Zleceniobiorcy, czy też osób trzecich. Wnioskodawca ponadto wskazuje, że przedmiotowe prawa autorskie są prawem zależnym od głównego przedmiotu Umowy i samodzielnie nie stanowią dla Spółki żadnej wartości, stąd też zapisy zawartej przez Spółkę umowy zawierają zastrzeżenie, że nabycie praw autorskich nie jest istotą umowy i służy wyłącznie prawidłowemu korzystaniu z prac będących rezultatem wykonanej Umowy.

Umowa ta określa Całkowite Wynagrodzenie należne Zleceniobiorcy za realizację przedmiotu Umowy, w tym również wynagrodzenie za realizację każdego z w/w etapów Umowy. W zakresie praw autorskich, Umowa stanowi, że prawa te (na polach wskazanych powyżej) przenoszone są na Spółkę w ramach Wynagrodzenia Całkowitego określonego za nabycie przedmiotu Umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone na nabycie usług dot. opracowania i wdrożenia w Spółce ZSZ w zakresie wskazanym w opisie stanu faktycznego stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone na nabycie usług dot. opracowania i wdrożenia w Spółce ZSZ, stanowią w całości koszty o charakterze pośrednim, a w konsekwencji winny być rozpoznane w rachunku podatkowym w dacie ich poniesienia, czyli ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, potwierdzającej wykonanie usługi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że podatnik ma możliwość zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskanymi przychodami, za wyjątkiem tych, które zostały wprost przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d tej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z kolei, w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W ocenie Spółki, wydatki jakie Ona poniesie na nabycie usług w zakresie opracowania i wdrożenia ZSZ, które docelowo umożliwią uzyskanie właściwych certyfikatów (ISO, PN), są wydatkami o charakterze ogólnym, ponieważ nie mają związku z konkretnym przysporzeniem. W przypadku usług będących przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka uważa, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i z tego też względu winny one stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie ich ujęcia w księgach rachunkowych, jako wydatki pośrednie związane z zachowaniem / zabezpieczeniem źródła przychodów. Biorąc pod uwagę fakt, że nie jest znany okres w jakim będą wykorzystywane produkty powstałe w wyniku realizacji Umowy, w ocenie Spółki, brak jest także podstaw prawnych do rozliczania tych wydatków w czasie (w okresie jakiego dotyczą).

Stanowisko Spółki w tym względzie potwierdzają również interpretacje organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, które uznają, że wydatki ponoszone na usługi związane z uzyskaniem certyfikatów ISO winny być rozpoznawane jako koszty pośrednie w dacie ich poniesienia, np.:

*   interpretacja Urzędu Skarbowego w Mielcu nr US.III-415/27/06 z dnia 02.10.2006 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPB1/415-1342/12/IG z dnia 19.03.2013 r., Urzędu Skarbowego w Sanoku nr US.PDa-406/32/05 z dnia 22.12.2005 r.
*   wyrok NSA oz. w Szczecinie sygn. akt SA/Sz 909/98 z dnia 29.09.1999 r.

Spółka zauważa również, że prawa autorskie, jakie Spółka nabędzie na podstawie Umowy zawartej ze Zleceniobiorcą, nie spełniają definicji wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. l6b ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają m.in. nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe / licencje - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przedmiotem umowy, zawartej pomiędzy Spółką a Zleceniobiorcą, jest opracowanie i wdrożenie zintegrowanego systemu zarządzania. Zgodnie z definicją British Standards Institution Group, zintegrowany system zarządzania (ang. integrated management system) to „połączenie procesów, procedur i praktyk działania stosowanych w organizacji w celu wdrożenia jej polityki, które może być bardziej skuteczne w osiąganiu celów wynikających z polityki niż podejście poprzez oddzielne systemy”. ZSZ składa się z już istniejących podsystemów, składających się z procesów i procedur, które są z kolei tworzone w oparciu o zadania i cele, określone w polityce firmy.

Zleceniobiorca, określając możliwe modele docelowe ZSZ, opiera się na istniejącej organizacji Spółki, obowiązujących normach i regulacjach prawnych oraz celach integracji systemów zarządzania Spółką, wykorzystując jednocześnie zdobyte wcześniej własne doświadczenie w zakresie kształtowania ZSZ. Zatem, nabywany przez Spółkę produkt, który jest efektem realizowanej usługi (raporty, opracowania, mapy procesów, usługi audytów / uzyskania certyfikacji, szkolenia), będący przedmiotem zawartej umowy nie jest równoważny z przeniesieniem na Spółkę praw autorskich, choć jest z nimi związany. Realizacja opisanych w niniejszym wniosku usług bez przekazania części praw autorskich na polach wskazanych w niniejszym wniosku, związanych z użytkowaniem ZSZ, uniemożliwiałaby w przyszłości eksploatację utworzonego ZSZ. Niemniej jednak, nabycie praw autorskich do efektów wykonanych na rzecz Spółki usług ma w tym przypadku na celu jedynie zapewnienie Spółce ochrony na wypadek ewentualnych roszczeń ze strony Zleceniobiorcy, czy też osób / podmiotów trzecich co do bezprawnego korzystania z usług zakupionych produktów, wykonywanych usług. Natomiast głównym przedmiotem zainteresowania Spółki jest nabycie ZSZ - wyrażającego się przez opisy procesów / procedur, ich zmapowaniu oraz standaryzację dokumentów - mającego na celu usprawnienie jego działalności gospodarczej. W takim wypadku przeniesienie praw autorskich na Spółkę w ramach wynagrodzenia całkowitego za nabycie przedmiotowych usług, jest świadczeniem ubocznym i nie jest celem tej Umowy.

Spółka uzyskując prawa autorskie do produktów wytworzonych w ramach realizacji Umowy nie osiąga z tego tytułu żadnych korzyści. Korzyści takich nie odniósłby również żaden inny podmiot. Co więcej, samo przeniesienie praw majątkowych (na polach wskazanych w Umowie), bez zbycia produktów powstałych w trakcie realizacji umowy, w żaden sposób nie może być wykorzystane przez ich nabywcę. Tym samym, w ocenie Spółki, prawa autorskie, które są przedmiotem Umowy, samodzielnie nie mogą być wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, co w świetle brzmienia art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie daje podstaw do zaliczenia tych praw do wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym, Spółka uważa, że całość wydatków poniesionych na nabycie w/w usług, winna w rachunku podatkowym rozpoznać jako koszty pośrednie, do których zastosowanie ma zapis art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej nabytych usług,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej autorskich praw majątkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d tej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wskazać należy również, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Kosztem uzyskania przychodów są również, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W związku z przytoczonym przepisem, przy zakupie jakichkolwiek praw, decydujące znaczenie ma właściwa kwalifikacja poniesionego wydatku, tj. ustalenie, czy zakupione prawa mogą być uznane za wartości niematerialne i prawne.

Na podstawie cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak stanowi art. 16d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a - 16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Ponadto, stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 tejże ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej:

1.  autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy;
2.  nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że umowa stanowi inaczej.

Stosownie do ust. 2 tegoż artykułu, umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Spółka zawarła umowę z podmiotem zewnętrznym (dalej: Zleceniobiorca), której przedmiotem jest nabycie usług w zakresie wdrożenia u Niej Zintegrowanego Systemu Zarządzania (dalej: ZSZ). Zgodnie z postanowieniami Umowy, usługi te realizowane będą etapami, obejmującymi w szczególności:

1.  opracowanie koncepcji realizacyjnej i planu wdrożenia docelowego modelu ZSZ, w tym zebranie i wskazanie wymagań funkcjonalnych do narzędzia IT wspomagającego ZSZ, tj. oprogramowania na potrzeby ZSZ,
2.  przeprowadzenie przez Zleceniobiorcę warsztatów szkoleniowych niezbędnych do prawidłowego wdrożenia i funkcjonowania ZSZ w Spółce, w oparciu o opracowany uzgodniony wcześniej między stronami umowy harmonogram szkoleń,
3.  wdrożenie ZSZ oraz scalenie i doprowadzenie do jego pełnej spójności w Spółce wg zatwierdzonego modelu,
4.  wdrożenie systemu zarządzania energią, zgodnego zobowiązującymi normami, w wybranych oddziałach Spółki,
5.  przeprowadzenie końcowych audytów i przeglądów ZSZ z udziałem pracowników Zleceniobiorcy oraz Spółki,
6.  certyfikację ZSZ oraz certyfikację systemu zarządzania energią na zgodność z obowiązującymi normami.

W związku z realizacją przedmiotu Umowy, Zleceniobiorca przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do przedmiotu Umowy (tj. opracowań / raportów, które powstaną w toku realizacji Umowy) na ściśle określonych ograniczonych polach eksploatacji, tj.:

1.  utrwalanie na nośnikach elektrycznych,
2.  zwielokrotnianie metodą druku, kopiowania na elektronicznych nośnikach danych,
3.  wprowadzanie do pamięci komputera,
4.  modyfikacja,
5.  powoływanie w opracowaniach biznesowych i dokumentach Zleceniodawcy,
6.  wyświetlanie prezentacji,
7.  przekazywanie podmiotom wchodzącym w skład grupy kapitałowej Spółki oraz podmiotom z nimi współpracującym.

Ponadto, Umowa ta określa Całkowite Wynagrodzenie należne Zleceniobiorcy za realizację przedmiotu Umowy, w tym również wynagrodzenie za realizację każdego z w/w etapów Umowy. W zakresie praw autorskich, Umowa stanowi, że prawa te (na polach wskazanych powyżej) przenoszone są na Spółkę w ramach Wynagrodzenia Całkowitego określonego za nabycie przedmiotu Umowy.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego stanu faktycznego / opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług wymienionych powyżej (z wyjątkiem autorskich praw majątkowych) należy zakwalifikować do kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i zaliczyć – na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. W tym przypadku zgodzić się należy ze Spółką, iż przedmiotowe wydatki nie mają bezpośredniego związku z żadnym konkretnym przysporzeniem, ale mają charakter ogólny i wiążą się z prowadzona przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Jednocześnie, wskazać należy, iż w ramach Umowy doszło do przeniesienia na Spółkę również autorskich praw majątkowych do przedmiotu Umowy (opracowań / raportów), tj. praw wprost wymienionych w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka staje się ich właścicielem na podstawie Umowy za wynagrodzeniem. Zatem, przedmiotowe autorskie prawa majątkowe są przez Spółkę nabywane. Są one także wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzeniem przez Nią działalności. Prawa te bowiem umożliwiają Spółce eksploatację utworzonego ZSZ. Ponadto, mogą one zostać udostępnione innym podmiotom na podstawie stosownych umów. Tym samym, nadają się one do gospodarczego wykorzystania. Dodatkowo, wskazać należy, iż znaczenie dla zaliczenia wskazanych autorskich praw majątkowych do wartości niematerialnych i prawnych ma również okres ich używania, który musi wynosić powyżej 1 roku.

Z uwagi na powyższe, stwierdzić należy, iż nabyte przez Spółkę autorskie prawa majątkowe do opracowań / raportów powstałych w związku z Umową stanowią podatkową wartość niematerialną i prawną, a wydatek dotyczący jej nabycia zostanie zaliczony do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Elementem niezbędnym do dokonywania ww. odpisów amortyzacyjnych jest określenie wartości początkowej omawianych autorskich praw majątkowych. W związku z faktem, iż Umowa nie przewiduje odrębnego wynagrodzenia za przeniesienie tych praw, zasadnym jest, aby ustalenie wartości początkowej nastąpiło przy współudziale wykonawcy (Zleceniobiorcy), który dysponuje najszerszą oraz najbardziej specjalistyczną wiedzą w zakresie faktycznie realizowanego przedmiotu Umowy oraz jego specyfikacji; dzięki temu wykonawca może dokonać najtrafniejszej oceny co do tego, jak kształtuje się relacja udziału wartości samych autorskich praw majątkowych w ogólnej wartości całego przedmiotu Umowy, realizowanej dla Spółki.

Reasumując, wydatki ponoszone na nabycie usług dotyczących opracowania i wdrożenia w Spółce ZSZ (z wyjątkiem autorskich praw majątkowych) Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Natomiast w momencie, gdy dochodzi do nabycia przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do przedmiotu Umowy w postaci opracowań / raportów o przewidywanym okresie ich używania dłuższym niż rok, Spółka jest zobowiązana do zaliczenia przedmiotowych praw do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej. W takim przypadku kosztem podatkowym będą dokonywane przez Spółkę odpisy amortyzacyjne.

Jednocześnie, należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji oraz innych pism organów podatkowych, stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).