Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-109/13-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-10
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, które będą wykorzystywane do wykonywania usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz zagranicznego zakładu ubezpieczeń.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi ubezpieczeniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 01.02.2013 r. (data wpływu 06.02.2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23.04.2013 r. (data wpływu 25.04.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 11.04.2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, które będą wykorzystywane do wykonywania usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz zagranicznego zakładu ubezpieczeń – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 06.02.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, które będą wykorzystywane do wykonywania usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz zagranicznego zakładu ubezpieczeń.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 23.04.2013 r. (data wpływu 25.04.2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 11.04.2013 r. (skutecznie doręczone 16.04.2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka jest osobą prawną z siedzibą w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług likwidacji szkód na rzecz zakładów ubezpieczeń. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

1.  Świadczenie usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych

Spółka zawarła umowę ze spółką z siedzibą w Irlandii (dalej: „Umowa”), będącą zagranicznym zakładem ubezpieczeń (dalej: „Zagraniczny zakład ubezpieczeń”) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (t. j. Dz. U. 2010 r. Nr 11, poz. 66, ze zm., dalej: „ustawa o działalności ubezpieczeniowej”).

Zgodnie z Umową, Spółka będzie działać w imieniu i na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych, w szczególności otrzymywania, rejestrowania, administrowania, obsługi oraz negocjacji w zakresie roszczeń odszkodowawczych, prowadzenia sporów sądowych związanych z roszczeniami, autoryzacji wypłat odszkodowań, jak również prowadzenia postępowań regresowych (dalej: „Usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych”). Usługi te obejmują zatem następujące czynności faktyczne:

*   Desktop claims investigation (ustalanie okoliczności zdarzenia „z za biurka”)

*   Field investigation inquiries (ustalanie okoliczności zdarzenia „w terenie”)

*   Field based inspection (przeprowadzanie inspekcji w terenie – rzeczoznawca)

*   Loss adjustment (proces określania wysokości/warunków wypłaty odszkodowania)

*   Claims payment (wypłata odszkodowania)

*   Fraud prevention (działania mające na celu eliminacje wyłudzeń)

*   Itnteractive telephone interviews (rozmowy z kierującymi pojazdami, świadkami itd. – przede wszystkim dotyczące okoliczności zdarzenia)

*   Witness statements (przyjmowanie oświadczeń)

*   Recoveries (dochodzenie regresów)

*   Claims reporting (raportowanie szkód do ubezpieczyciela).

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości podejmie również działalność w zakresie pośrednictwa przy świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 23.04.2013 r. Spółka doprecyzowała, iż w ramach procesu określania wysokości / warunków wypłaty odszkodowania, będzie zarówno:

*   wykonywać czynności techniczne obejmujące wyznaczanie rzeczoznawców z zakresu techniki samochodowej do ustalenia zakresu uszkodzeń, kosztów napraw oraz utraty wartości handlowej pojazdu, a w przyszłości także sprawdzanie ważności polisy ubezpieczeniowej, opłacenia składki za okres, w którym miało miejsce zdarzenie oraz ważności badań technicznych pojazdu, czy też przyjmowanie oświadczeń o trzeźwości kierowcy,

oraz

*   rozpatrywać roszczenie poprzez weryfikację informacji wynikającej z dokumentacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem (analiza dokumentu zgłoszenia szkody, analiza okoliczności zdarzenia, w tym raportu Policji oraz wyjaśnień złożonych przez kierowcę oświadczeń świadków) w celu ustalenia czy ubezpieczyciel będzie w świetle umowy ubezpieczenia zobowiązany do pokrycia szkody i w jakiej wysokości.

1.  Nabycie usług w zakresie kompleksowej obsługi administracyjnej

Spółka zamierza zlecić obsługę administracyjną spółce z siedzibą w Polsce, prowadzącej działalność w zakresie obsługi flot samochodowych (dalej: „Podwykonawca”).

Zgodnie z umową, Podwykonawca będzie świadczyć na rzecz Spółki usługi administrowania dokumentacją szkodową, usługi informatyczne, usługi księgowe oraz usługi prawne (dalej: „Usługi Podwykonawcy”). Celem umowy jest uzyskanie kompleksowej obsługi związanej z prowadzeniem działalności likwidatora szkód.

Szczegółowy zakres czynności wykonywanych w ramach Usług Podwykonawcy będzie obejmował:

1.  w zakresie świadczenia usług polegających na dokonywaniu czynności pomocniczych w działalności Spółki – czynności biurowe, administracyjne, techniczne, w tym m.in.:
    *   wprowadzanie danych do aplikacji szkodowej;
    *   weryfikowanie faktur szkodowych;
    *   skanowanie dokumentacji szkodowej;
    *   archiwizowanie dokumentacji szkodowej;
    *   rejestrowanie decyzji regresowych;
    *   obsługa wysyłek pocztowych i kurierskich;
    *   dostarczanie materiałów biurowych i papierniczych.
2.  w zakresie świadczenia usług informatycznych:
    *   udostępnianie pracownikom Spółki usług teleinformatycznych w obszarze infrastruktury, urządzeń telekomunikacyjnych, serwerów, komputerów osobistych, telefonów stacjonarnych i komórkowych, drukarek, faxów i skanerów oraz utrzymania wyżej wymienionych urządzeń w należytym stanie;
    *   instalację, aktualizację, wymianę, utrzymanie oraz dbanie o należyte korzystanie przez pracowników Spółki z oprogramowania komputerowego, poczty elektronicznej, systemu antywirusowego i anty-spamowego;
    *   umożliwienie dostępu pracownikom Spółki do sieci lokalnej, WAN i internetowej;
    *   zapewnienie Kontrahentowi bezpieczeństwa przepływu informacji, kontroli dostępu do informacji; wykonywania kopii zapasowych danych, archiwizacji danych oraz zapewnienia właściwego funkcjonowania biura zapasowego;
    *   zapewnienie pracownikom Spółki dostępności baz danych zewnętrznych dostawców;
    *   instalację, utrzymanie, rozwój i wsparcie pracowników Spółki w zakresie systemów biznesowych, operacyjnych, raportujących i finansowo księgowych;
    *   współpracę z dostawcami aplikacji biznesowych;
3.  w zakresie świadczenia usług księgowych:
    *   prowadzenie ksiąg rachunkowych kontrahenta;
    *   obliczanie wysokości podatku dochodowego Spółki;
    *   obliczanie wysokości podatku od towarów i usług Spółki;
    *   sporządzanie deklaracji podatkowych Spółki;
    *   prowadzenie ewidencji środków trwałych Spółki;
    *   prowadzenie ewidencji wyposażenia Spółki;
    *   realizację na rzecz przelewów bankowych Spółki;
    *   archiwizację dokumentów księgowych Spółki;
4.  w zakresie świadczenia usług prawnych oraz compliance:
    *   sporządzanie opinii prawnych oraz umów;
    *   opiniowanie zagadnień prawnych oraz weryfikację umów;
    *   wsparcie pracowników Spółki w zakresie udzielania rozwiązań prawnych;
    *   badanie zgodności działalności Spółki z obowiązującymi przepisami prawa;
    *   badanie działalności Spółki z obowiązującymi politykami wewnętrznymi;
    *   identyfikację, ocenę, monitorowanie ryzyk związanych z potencjalnym nieprzestrzeganiem przez Spółki polityk korporacyjnych oraz procedur wewnętrznych;
    *   współpracę z Zarządem Spółki mającą na celu zapewnienie zgodności działania Spółki z politykami korporacyjnymi oraz procedurami wewnętrznymi;
    *   uwzględnianie Spółki w raportowaniu;
    *   szkolenie pracowników Spółki z wiedzy nt. obowiązujących procedur i przepisów oraz wynikających z tego obowiązków;
    *   doradzanie pracownikom Spółki w zakresie ich osobistych obowiązków przestrzegania przepisów i procedur;
    *   włączanie procesów biznesowych realizowanych przez Spółki do rocznego planu działań w obszarze compliance;

Wynagrodzenie za Usługi Podwykonawcy będzie ustalone jako iloczyn ilości samochodów objętych ubezpieczeniem AC w Zagranicznym zakładzie ubezpieczeń oraz stawki ryczałtowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, które będą wykorzystywane do wykonywania Usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz Zagranicznego Zakładu Ubezpieczeń?
2.  Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez Podwykonawcę, dokumentujących świadczenie na rzecz Spółki Usług Podwykonawcy?

Ad. 1

Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, które będą wykorzystywane do wykonywania Usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz Zagranicznego Zakładu Ubezpieczeń.

Ad. 2

Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez Podwykonawcę, dokumentujących świadczenie na rzecz Spółki Usług Podwykonawcy.

UZASADNIENIE STANOWISKA SPÓŁKI

1.  Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania 1

Prawo do odliczenia VAT naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT. Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, między innymi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podstawowym warunkiem prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatnika.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Czynności wykonywane na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń stanowią niewątpliwie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. Jednak ze względu na art. 28b ustawy o VAT, nie podlegają one opodatkowaniu na terytorium kraju. Zgodnie bowiem z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie wykonywała Usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz podatnika z siedzibą w Irlandii, w związku z czym miejscem świadczenia przedmiotowych usług będzie Irlandia.

Czynności wykonywane przez Spółkę nie będą więc czynnościami opodatkowanymi w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, statuującego prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie jednak z art. 86 ust. 8 pkt l ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W związku z tym, w celu odpowiedzi na pierwsze pytanie postawione w niniejszym wniosku należy ustalić czy Usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych stanowiłyby czynności opodatkowane, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Opodatkowanie VAT Usług w zakresie obsługi roszczeń ubezpieczeniowych

Zdaniem Spółki, wykonywane przez nią czynności spełniają definicję świadczenia usług i podlegają opodatkowaniu stawką podstawową zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Wykluczyć należy w tym przypadku możliwość zastosowania jakiegokolwiek zwolnienia. W szczególności, nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 37 i ust. 13 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania podlegają usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek. Dodatkowo na mocy art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, która sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usługi zwolnionej.

Przy określaniu zakresu zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT należy w pierwszej kolejności dokonać interpretacji pojęcia usług ubezpieczeniowych. Ustawa o VAT nie zawiera jednak definicji tych usług. Definicję taką można, co prawda, znaleźć w ustawie o działalności ubezpieczeniowej, jednakże definicja ta w opinii Spółki, nie może zostać zastosowana przy ustalaniu zakresu zwolnienia od VAT usług ubezpieczeniowych, ze względu na autonomiczność pojęć użytych w ustawie o VAT.

Należy bowiem zauważyć, że podatek VAT jest podatkiem zharmonizowanym w państwach członkowskich Unii Europejskiej. W celu osiągnięcia harmonizacji ustawodawstw krajowych dotyczących podatku VAT, państwa członkowskie zostały zobowiązane do implementacji do ich krajowych porządków prawnych Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa 112”). Wobec tego, pojęcia użyte w krajowych ustawodawstwach dotyczących podatku VAT powinny być rozumiane jednolicie w całej Unii Europejskiej.

W związku z powyższym oraz mając na uwadze, że przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwolnienie od opodatkowania usług ubezpieczeniowych stanowi implementację do krajowego porządku prawnego odpowiedniego przepisu Dyrektywy 112 (zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112, państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych), zakres tego zwolnienia należy określić poprzez odwołanie się do wspólnotowego dorobku prawnego.

Konieczność takiego odwołania wynika także z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”). Jak zauważył Trybunał w wyroku z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Assurandor-Societetet działającej w imieniu Taksatorringen v. Skatteministeriet (dalej: „orzeczenie Taksatorringen”), według utrwalonej linii orzecznictwa, zwolnienia od podatku VAT przewidziane w przepisach wspólnotowych stanowią niezależne koncepcje prawa wspólnotowego, których celem jest unikanie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w różnych Państwach Członkowskich. W tym samym orzeczeniu TSUE zaznaczył także, że pojęcia stosowane do określenia zwolnień przewidzianych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie przewidziane w art. 131-137 Dyrektywy 112) należy interpretować wąsko, jako że stanowią one wyjątki od ogólnej zasady, iż podatek VAT należy pobierać od wszystkich usług świadczonych przez podatnika za wynagrodzeniem.

Niemniej, Dyrektywa 112 również nie zawiera definicji usług ubezpieczeniowych. Pojęcie to jednak, na potrzeby stosowania zwolnienia przewidzianego w przepisach wspólnotowych, zdefiniowane zostało w orzecznictwie TSUE. Należy wskazać tu przede wszystkim na orzeczenie z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Customs & Excise (dalej: „orzeczenie Card Protection Plan”). TSUE wskazał w tym orzeczeniu, że podstawowym elementem transakcji ubezpieczeniowej w ogólnym rozumieniu jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy. Z kolei w orzeczeniu z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C-240/99 Forsakringsaktiebolaget Skandia (dalej: „orzeczenie Skandia”), TSUE wskazał, nawiązując do definicji ubezpieczenia podanej w orzeczeniu Card Protection Plan, że tożsamość osoby, na rzecz której świadczona jest usługa, jest istotna dla celów zdefiniowania usług ubezpieczeniowych oraz, że transakcja ubezpieczeniowa koniecznie pociąga za sobą istnienie stosunku umownego pomiędzy świadczącym usługę ubezpieczeniową, a osobą, której ryzyka są pokrywane przez to ubezpieczenie, to znaczy ubezpieczonym. Tezy te potwierdzone zostały przez TSUE w powołanym już powyżej orzeczeniu Taksatorringen.

Na podstawie przywołanych orzeczeń TSUE można stwierdzić, że aby uznać daną czynność za usługę ubezpieczeniową, musi spełniać ona następujące przesłanki.

*   musi istnieć stosunek umowny, z którego wynika zobowiązane ubezpieczyciela, w zamian za uprzednią zapłatę składki, do zapewnienia ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługi uzgodnionej w chwili zawarcia umowy;

*   wskazany stosunek umowny musi istnieć pomiędzy świadczącym usługę ubezpieczeniową, a osobą, której ryzyka są pokrywane przez to ubezpieczenie (ubezpieczonym).

W rezultacie, tylko taka usługa, która spełni powyższe przesłanki będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 lub art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że Usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych świadczone przez nią na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń nie mogą zostać zaklasyfikowane jako usługi ubezpieczeniowe w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT i związku z tym nie mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania VAT. Spółka nie będzie wykonywać bowiem czynności ubezpieczeniowych w rozumieniu przyjętym w powołanych orzeczeniach TSUE.

Jak wynika z przywołanych orzeczeń TSUE, czynność ubezpieczeniowa jest w każdym wypadku powiązana z istnieniem stosunku umownego pomiędzy ubezpieczycielem a osobami których ryzyka są ubezpieczane (ubezpieczonymi). W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie świadczyć usługi na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń, który to zakład będzie zawierał umowy ubezpieczenia. Wprawdzie w przyszłości możliwe jest, że Spółka będzie związana stosunkiem prawnym z osobami, których ryzyka są ubezpieczane, ale będzie to stosunek wynikający z umów pośrednictwa, odrębny od stosunku prawnego, w ramach którego wykonywane będą usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku. W razie zmaterializowania się tych ryzyk, to Zagraniczny zakład ubezpieczeń będzie zobowiązany do zapewnienia ubezpieczonemu usługi uzgodnionej w chwili zawarcia umowy ubezpieczeniowej. W rezultacie, czynności ubezpieczeniowych będzie dokonywał jedynie Zagraniczny zakład ubezpieczeń, ponieważ to on jest stroną umów ubezpieczeniowych. Spółka zaś, jako świadcząca usługę na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń, z pewnością nie może być uznana za podmiot świadczący usługę ubezpieczeniową.

W konsekwencji, bez wątpienia Spółka nie będzie wykonywać usług ubezpieczeniowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Wobec tego należy rozważyć, czy usługi te mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

W opinii Spółki, świadczone przez nią usługi nie stanowią elementu usługi ubezpieczeniowej, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi. Jak zauważył tutejszy organ w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2011 r. (sygn. IPPP1/443-l103/11-2/ISz), aby uznać daną usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie ulega wątpliwości, że usługa świadczona przez Spółkę na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń nie obejmuje funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez Zagraniczny zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach umowy ubezpieczeniowej. Spółka wykonuje jedynie czynności o charakterze technicznym (ocena szkody i okoliczności zdarzenia, wypłata odszkodowania, itp.), które w oderwaniu od faktu, że świadczone są na rzecz zakładu ubezpieczeń, nie mają elementów charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w powołanej już powyżej interpretacji z dnia 17 października 2011 r. (sygn. IPPP l/443-1103/11-2/ISz), uznano:

„(\`(...)\`) czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. (\`(...)\`) odpłatne świadczenie usług w zakresie likwidacji szkód, świadczone przez Wnioskodawcę, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz podmiotów działających w imieniu i na ich rzecz zakładów ubezpieczeń, w szczególności: w zakresie przyjmowania zgłoszeń szkody, rejestracji szkód w elektronicznym systemie ubezpieczyciela, aktualizacji danych dotyczących procedury likwidacyjnej oraz udzielania informacji o procesie likwidacji szkody, nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz w art. 43 ust. 13 ustawy, wobec czego będą opodatkowane podatkiem VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej, która od 1 stycznia 2011 r. wynosi 23%.”

Podobnie uznano w interpretacji z dnia 19 grudnia 2011 r., (sygn. ILPP1/443-1239/11-2/KG):

„Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego Klienta. Zauważyć należy, iż „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego stanu faktycznego wynika, iż między Wnioskodawcą a klientami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.” (\`(...)\`)świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane z likwidacją (oceną i szacowaniem) szkód niezbędne ubezpieczycielowi do wywiązania się z ustawowego obowiązku pełnej obsługi sprzedawanych polis wynikające z zawartych umów ubezpieczeniowych, jak i usługi lustracji pojazdu przed jego ubezpieczeniem wykonywanych w imieniu i na rzecz ubezpieczycieli lub podmiotów upoważnionych przez tych ubezpieczycieli na podstawie umów substytucyjnych, nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz w art. 43 ust. 13 ustawy.”

Tożsame stanowisko organy przedstawiły m.in. w interpretacji z dnia 7 grudnia 2011 r. (sygn. IPTPP1/443-91/11-5/AK), interpretacji z dnia 27 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-976/11-4/AK), interpretacji z dnia 15 listopada 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1201/11-2/Akr) oraz w interpretacji z dnia 14 listopada 2011 r. (sygn. ILPP1/443-1109/11-4/MS).

Warto także kolejny raz przywołać orzeczenie Skandia. W orzeczeniu tym TSUE rozpatrywał sprawę stowarzyszenia, którego członkami były spółki ubezpieczeniowe. Celem stowarzyszenia była ocena szkód pojazdów w imieniu swoich członków. Trybunał uznał, że stowarzyszenia, którego członkami są spółki ubezpieczeniowe, a które dokonuje wyceny szkód w pojazdach w imieniu swoich członków, nie łączą żadne stosunki umowne z ubezpieczonymi stronami, W konsekwencji szacowanie szkód w pojazdach prowadzone w imieniu swoich członków przez stowarzyszenie, którego członkami są spółki ubezpieczeniowe, nie stanowi ani transakcji ubezpieczeniowych, ani transakcji pokrewnych do transakcji ubezpieczeniowych, wykonywanych przez brokerów lub agentów ubezpieczeniowych w rozumieniu tego przepisu.

Reasumując, skoro świadczone przez Spółkę na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych nie stanowią czynności zwolnionych od opodatkowania, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia tych usług na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, przy założeniu, że będzie w stanie udokumentować związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zdaniem Spółki, powyższa konkluzja pozostanie aktualna również w przypadku, gdy Spółka rozpocznie świadczenie usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych przez Zagraniczny zakład ubezpieczeń (które co do zasady będą podlegały zwolnieniu z VAT). Świadczenie to będzie stanowiło, w świetle przepisów ustawy o VAT, osobną czynność, która powinna być również osobno analizowana pod kątem jej konsekwencji podatkowych i nie powinna wpływać na ocenę innych transakcji dokonywanych przez Spółkę.

Należy podkreślić, że świadczenie usług pośrednictwa nie będzie powodowało powstania stosunku ubezpieczenia pomiędzy Spółką a klientami Zagranicznego zakładu ubezpieczeń. Jak wskazano powyżej, tylko istnienie takiego stosunku pozwala na uznanie wykonywanych czynności za czynności ubezpieczeniowe i zastosowanie zwolnienia z VAT. Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej. Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy ubezpieczeniowej, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Ponadto, niedopuszczalne byłoby uzależnienie sposobu opodatkowania danej czynności od faktu wykonywania (bądź nie) innego rodzaju działalności. Usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych będą stanowić autonomiczne czynności na gruncie ustawy o VAT i powinny podlegać opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki również wówczas, gdy Spółka będzie dodatkowo świadczyć na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń usługi pośrednictwa.

Świadczenie w przyszłości usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych może jedynie spowodować konieczność stosowania przez Spółkę proporcji odliczenia VAT, o której mowa w art. 90 ust. 2, w zakresie w jakim Spółka nie będzie w stanie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego ze świadczeniem Usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych oraz świadczeniem usług pośrednictwa.

1.  Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania 2

Jak wskazano na wstępie, podatnik ma prawo do odliczenia VAT w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Usługi Podwykonawcy będą przez Spółkę wykorzystywane do świadczenia Usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych, które zgodnie z argumentacją przedstawioną w punkcie 1 uzasadnienia stanowią czynności dające prawo do odliczenia VAT.

W rozważanym przypadku spełnione będą ogólne przesłanki powstania prawa do odliczenia wynikające z art. 86 ust. 1 oraz ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Ponadto, nie zaistnieją żadne szczególne okoliczności wyłączające prawo do odliczenia na podstawie przepisów szczególnych. Przede wszystkim nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. W ocenie Spółki, faktury wystawione przez Podwykonawcę będą dokumentować transakcje, które podlegają opodatkowaniu VAT stawką podstawową.

Usługi Podwykonawcy związane będą generalnie z działalnością likwidatora szkód, wykonywaną przez Spółkę. Zakres tych usług będzie jednak ograniczony wyłącznie do czynności o charakterze administracyjnym, technicznym, itp. Czynności ubezpieczeniowych będzie dokonywał jedynie Zagraniczny zakład ubezpieczeń, ponieważ to on jest stroną umów ubezpieczeniowych. Podwykonawca zaś, obsługując Spółkę (działającą w pewnym zakresie w imieniu Zagranicznego zakładu ubezpieczeń) pod względem administracyjnym, prawnym, informatycznym, itd., z pewnością nie może być uznany za podmiot świadczący usługę ubezpieczeniową.

Usługa świadczona na rzecz Spółki przez Podwykonawcę nie będzie mogła więc korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, ponieważ usługa ta nie będzie stanowiła usługi ubezpieczeniowej w rozumieniu tego przepisu Podwykonawca nie będzie wykonywał bowiem czynności ubezpieczeniowych w rozumieniu przyjętym w powołanych w punkcie 1 powyżej orzeczeniach TSUE. Związek z działalnością ubezpieczeniową jest w tej sytuacji nawet bardziej odległy niż w przypadku usług świadczonych przez Spółkę.

Nie ulega także wątpliwości, że Podwykonawca nie będzie wykonywać na rzecz Spółki usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Świadczona przez Podwykonawcę usługa obsługi administracyjnej, informatycznej, księgowej i prawnej nie będzie również stanowiła elementu usługi ubezpieczeniowej, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, czyli nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Usługa Podwykonawcy nie będzie obejmowała funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez Zagraniczny zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach umowy ubezpieczeniowej. Podwykonawca będzie wykonywać jedynie czynności o charakterze technicznym (wprowadzanie danych do aplikacji szkodowej, weryfikowanie faktur szkodowych, skanowanie i archiwizowanie dokumentacji szkodowej, rejestrowanie decyzji regresowych, itp.) jako podmiot obsługujący od strony administracyjnej Spółkę świadczącą usługi na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń.

Wobec tego, Spółka stoi na stanowisku, że usługi świadczone przez Podwykonawcę nie będą stanowiły transakcji zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 bądź art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. W związku z tym, powinny one być opodatkowane podstawową stawką VAT. Konsekwentnie, Spółka będzie uprawniona na podstawie art. 86 ust. 1 oraz ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT do odliczenia podatku naliczonego wynikające z faktur VAT wystawionych przez Podwykonawcę.

W przypadku natomiast, gdyby Spółka rozpoczęła wykonywanie usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, powyższa konstatacja pozostanie aktualna z tym zastrzeżeniem, że Spółka może być zobowiązana do uwzględniania przy odliczaniu VAT od Usług Podwykonawcy proporcji odliczenia VAT, o której mowa w art. 90 ust. 2, w zakresie w jakim Spółka nie będzie w stanie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego ze świadczeniem Usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych oraz świadczeniem usług pośrednictwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1.  wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
2.  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wskazać należy, iż w oparciu o art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a ponadto, aby nie miały miejsca przesłanki uniemożliwiające dokonanie odliczenia kwoty lub zwrotu podatku należnego – określone w art. 88 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę ze spółką z siedzibą w Irlandii, będącą zagranicznym zakładem ubezpieczeń, na podstawie której będzie działać w imieniu i na rzecz zagranicznego zakładu ubezpieczeń w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych.

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z powyższego wynika zatem, iż miejscem świadczenia usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz spółki z siedzibą w Irlandii, będzie siedziba usługobiorcy, tj. nabywca usług będzie obowiązany do ich rozliczenia, a co za tym idzie nie będą one podlegać opodatkowaniu na terytorium Polski.

ad 1.

W pytaniu pierwszym Wnioskodawca sformułował wątpliwości, dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług, które będą wykorzystywane do wykonywania usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz zagranicznego zakładu ubezpieczeń.

W takiej sytuacji należy przeanalizować wyżej cyt. art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Odnosząc się do pierwszego warunku, określonego ww. przepisem, dotyczącego możliwości odliczenia podatku naliczonego (z tytułu świadczenia usług poza terytorium kraju), gdyby były one wykonywane na terytorium kraju, należy ustalić, czy usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych świadczone przez Wnioskodawcę, stanowiłyby czynności opodatkowane, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W myśl art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Stosownie do treści ust. 15 tego artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie działać w imieniu i na rzecz Zagranicznego zakładu ubezpieczeń w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych, w szczególności otrzymywania, rejestrowania, administrowania, obsługi oraz negocjacji w zakresie roszczeń odszkodowawczych, prowadzenia sporów sądowych związanych z roszczeniami, autoryzacji wypłat odszkodowań, jak również prowadzenia postępowań regresowych (dalej: „Usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych”). Usługi te obejmują następujące czynności faktyczne:

*   Desktop claims investigation (ustalanie okoliczności zdarzenia „z za biurka”)

*   Field investigation inquiries (ustalanie okoliczności zdarzenia „w terenie”)

*   Field based inspection (przeprowadzanie inspekcji w terenie – rzeczoznawca)

*   Loss adjustment (proces określania wysokości/warunków wypłaty odszkodowania)

*   Claims payment (wypłata odszkodowania)

*   Fraud prevention (działania mające na celu eliminacje wyłudzeń)

*   Itnteractive telephone interviews (rozmowy z kierującymi pojazdami, świadkami itd. — przede wszystkim dotyczące okoliczności zdarzenia)

*   Witness statements (przyjmowanie oświadczeń)

*   Recoveries (dochodzenie regresów)

*   Claims reporting (raportowanie szkód do ubezpieczyciela).

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości podejmie również działalność w zakresie pośrednictwa przy świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach likwidacji szkód stwierdzić należy, że nie istnieje prawna definicja tego pojęcia. O ile bowiem z przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66, ze zm.) – w szczególności z jej art. 16 – wywieść można, że postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności „likwidacji szkód”. W praktyce rynkowej za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia. Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia, która – zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej – również stanowi czynność ubezpieczeniową.

Należy jednak podkreślić, że w świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w Dyrektywie 2006/112/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne). Dlatego też, interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Wprawdzie Dyrektywa 2006/112/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że: „(\`(...)\`) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki” (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, „transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.” (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, czynności ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, jak również ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia, a także wypłacania odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia świadczone dla zakładów ubezpieczeń oraz podmiotów z nimi współpracujących – pomimo faktu, że w rozumieniu przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe – nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Zauważyć należy, iż „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, iż między Wnioskodawcą a zleceniodawcami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Jak wskazał Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapewnienia ochrony ubezpieczeniowej klientom i nie jest zobowiązany do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy ubezpieczenia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawne należy wskazać, iż wykonywane przez Wnioskodawcę czynności nie stanowią usług w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek. Powyższe czynności nie są bezpośrednio związane z zawartymi umowami ubezpieczenia, a ich niewykonanie przez Wnioskodawcę, ale przez inny podmiot w żaden sposób nie wpłynęłoby na treść i jakość umowy ubezpieczenia.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Z treści powyższego przepisu wynika ponadto, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Przy czym, czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego dotyczą czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie).

Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego to usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

Z opisu sprawy można wywnioskować, iż Spółka nie wykonuje czynności brokerskich, gdyż jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotowe czynności nie są wykonywane na rzecz podmiotów poszukujących ochrony ubezpieczeniowej. Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku Spółka w zakresie ww. czynności – nie jest podmiotem wykonującym czynności agencyjne w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, działania te nie zmierzają do zawarcia przez strony umowy ubezpieczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Odnosząc się do możliwości objęcia usług świadczonych w ramach obsługi roszczeń umów ubezpieczeniowych, zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy nadmienić należy, że orzecznictwo TSUE w jasny sposób określa zakres zwolnień dla czynności stanowiących część składową usług ubezpieczeniowych, wykonywanych przez podmioty zewnętrzne w ramach tzw. outsourcingu. Zwolnienie takie jest możliwe przy spełnieniu określonych warunków, nie ma zatem charakteru nieograniczonego.

W reprezentatywnym dla problematyki outsourcingu usług wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił, iż aby usługi pomocnicze dla zwolnionej usługi głównej mogły również korzystać ze zwolnienia „muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (\`(...)\`). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych” (pkt 66 wyroku).

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tę ostatnią do zwolnienia od podatku, był wielokrotnie przywoływany również w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-235/00 CSC (pkt 25), C-169/04 Abbey National (pkt 70 i 71), C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj (pkt 24 i 27).

Mając powyższe na względzie, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, uwzględniając przywołane wyżej orzecznictwo TSUE, uznać należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi ubezpieczeniowej, które nie są dla tej usługi właściwe w znaczeniu specyficzne (specyficzny – właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

W powyższym kontekście, odnosząc się do czynności wymienionych przez Spółkę, opisanych szczegółowo we wniosku, mianowicie: ustalanie okoliczności zdarzenia „zza biurka” i „w terenie”, przeprowadzanie inspekcji w terenie, wypłaty odszkodowania, działania mające na celu eliminacje wyłudzeń, rozmowy z kierującymi pojazdami, świadkami, przyjmowanie oświadczeń, dochodzenie regresów, raportowanie szkód do ubezpieczyciela oraz wyznaczanie rzeczoznawców z zakresu techniki samochodowej od ustalenia zakresu uszkodzeń, kosztów napraw oraz utraty wartości handlowej pojazdu, sprawdzanie ważności polisy ubezpieczeniowej, opłacenia składki, trudno uznać je za specyficzne jedynie dla sektora ubezpieczeniowego, mogą być one bowiem wykorzystywane w innych niż ubezpieczenia dziedzinach życia. Należy przy tym zauważyć, iż fakt, że dana usługa jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej, nie przesądza jeszcze, że ma do niej zastosowanie zwolnienie od podatku. „Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” – wyrok w sprawie C-2/95 SDC (pkt 65).

Wymienione powyżej usługi stanowią czynności o charakterze techniczno-administracyjnym, zatem nie są objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy.

Ponadto, z uwagi na fakt, że ani inne przepisy ustawy, ani też przepisy rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla ww. usług, opodatkowane są one 23% stawką podatku od towarów i usług.

Odnośnie natomiast czynności świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach procesu określania wysokości / warunków wypłaty odszkodowania, polegających na rozpatrywaniu roszczenia poprzez weryfikację informacji wynikającej z dokumentacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem (analiza dokumentu zgłoszenia szkody, analiza okoliczności zdarzenia, w tym raportu Policji oraz wyjaśnień złożonych przez kierowcę oraz oświadczeń świadków) w celu ustalenia czy ubezpieczyciel będzie w świetle umowy ubezpieczenia zobowiązany do pokrycia szkody i w jakiej wysokości, należy wskazać, ze czynności te nie są czynnościami jedynie technicznymi.

Czynności polegające na analizie dokumentacji i podejmowaniu decyzji merytorycznych w sprawach szkodowych, określić można jako „rozpatrywanie roszczeń”, bowiem w celu weryfikacji zgromadzonej dokumentacji dotyczącej szkody, rozpatrujący roszczenie musi posiadać pełen obraz zobowiązań umownych oraz stosowanych w danej umowie standardów ubezpieczeniowych.

Wobec powyższego, w ocenie tut. organu czynności powyższe spełniają warunki upoważniające do zastosowania zwolnienia od podatku wymienionego w art. 43 ust. 13 ustawy, stanowią bowiem element usługi ubezpieczeniowej, mają odrębny charakter, ale są też właściwe oraz niezbędne do jej wykonania.

Zatem usługi polegające na rozpatrywaniu roszczenia poprzez weryfikację informacji wynikającej z dokumentacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem w celu ustalenia czy ubezpieczyciel będzie w świetle umowy ubezpieczenia do pokrycia szkody i w jakiej wysokości podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Biorąc powyższe po uwagę nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż usługi w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych, szczegółowo opisane we wniosku w całości będą podlegały opodatkowaniu, bowiem usługi jak wyżej wykazano usługi polegające na rozpatrywaniu roszczenia poprzez weryfikację informacji wynikającej z dokumentacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem w celu ustalenia czy ubezpieczyciel będzie w świetle umowy ubezpieczenia do pokrycia szkody i w jakiej wysokości korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

W związku z powyższym Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług w zakresie obsługi roszczeń z umów na rzecz zagranicznego zakładu ubezpieczeń na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy wyłącznie w przypadku, w którym będzie w stanie bezpośrednio przypisać nabyte towary i usługi do czynności opodatkowanych, pod warunkiem udokumentowania związku odliczonego podatku z tymi czynnościami oraz niezaistnienia okoliczności wymienionych w art. 88 ustawy.

Należy jednak zauważyć, iż druga przesłanka określona przepisem art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, tj. że podatnik winien posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami, nie będzie spełniona w przypadku gdy, Wnioskodawca będzie ponosił koszty, których nie można bezpośrednio przyporządkować do jednego rodzaju działalności – zwolnionej, bądź opodatkowanej, zarówno w przypadku usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz kontrahenta zagranicznego, jak również usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz kontrahenta zagranicznego, planowanych w przyszłości.

W konsekwencji wskazać należy, że w przypadku, gdy Spółka nie będzie w stanie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego czynnościami w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz kontrahenta zagranicznego podlegającymi opodatkowaniu i podlegającymi zwolnieniu, w tym również planowanych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na niespełnienie warunków wynikających z art. 86 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę art. 90 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest zobowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie, w przypadku świadczenia usług na rzecz kontrahenta zagranicznego, w pierwszej kolejności ustalamy prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Jak wyżej wykazano w przypadku braku możliwości bezpośredniego przypisania podatku naliczonego do czynności opodatkowanych, nie będzie spełniony drugi warunek określony ww. przepisem, tj. podatnik winien posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Tym samym, w przypadku gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje z uwagi na niespełnienie przesłanek określonych w art. 86 ust. 1 pkt 8 ustawy, art. 90 ustawy nie znajdzie zastosowania w sprawie.

Uwzględniając powyższe, stanowisko Spółki w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

ad 2.

W pytaniu drugim Spółka wyraziła wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez podwykonawcę, dokumentujących świadczenie na rzecz Spółki usług podwykonawcy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż zgodnie z umową podwykonawca będzie świadczyć na rzecz Spółki usługi administrowania dokumentacją szkodową, usługi informatyczne, usługi księgowe oraz usługi prawne.

Jak wykazano w odpowiedzi na pytanie 1, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do świadczenia usług w zakresie obsługi roszczeń z umów na rzecz zagranicznego zakładu ubezpieczeń na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 wyłącznie w przypadku, w którym będzie w stanie bezpośrednio przypisać nabyte towary i usługi do czynności opodatkowanych, pod warunkiem udokumentowania związku odliczonego podatku z tymi czynnościami oraz niezaistnienia okoliczności wymienionych w art. 88 ustawy.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca szczegółowo opisał we wniosku nabywane usługi, zasadne jest przeanalizowanie, czy w sprawie nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Odnośnie usług informatycznych, księgowych oraz prawnych świadczonych przez podwykonawcę wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie przewidują stawek obniżonych ani też zwolnienia od podatku, tym samym podlegają one opodatkowaniu, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, stawką podstawową 23%.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania usług administrowania dokumentacją szkodową, Spółka wskazała, iż w zakres powyższych czynności wchodzą m.in.:

*   wprowadzanie danych do aplikacji szkodowej;

*   weryfikowanie faktur szkodowych;

*   skanowanie dokumentacji szkodowej;

*   archiwizowanie dokumentacji szkodowej;

*   rejestrowanie decyzji regresowych;

*   obsługa wysyłek pocztowych i kurierskich;

*   dostarczanie materiałów biurowych i papierniczych.

Biorąc pod uwagę argumentacją przytoczoną w odpowiedzi na pytanie nr 1 odnośnie możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz art. 43 ust. 13 ustawy w odniesieniu do powyższych czynności, wskazać należy, iż przedmiotowe usługi administrowania dokumentacją szkodową stanowią wyłącznie czynności pomocnicze o charakterze biurowo-techniczno-administracyjnym i nie wypełniają przesłanek określonych ww. przepisami, uprawniającymi do zastosowania zwolnienia. W związku z tym powinny być opodatkowane podstawową 23% stawką VAT.

W konsekwencji wskazać należy, że Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez podwykonawcę, dokumentujących usługi administrowania dokumentacją szkodową, usługi informatyczne, usługi księgowe oraz usługi prawne, wykorzystywanych do świadczenia usług w zakresie obsługi roszczeń z umów na rzecz zagranicznego zakładu ubezpieczeń na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy wyłącznie w przypadku, w którym będzie w stanie bezpośrednio przypisać nabyte usługi do czynności opodatkowanych, pod warunkiem udokumentowania związku odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uwzględniając argumentację przytoczoną w odpowiedzi na pytanie 1, w przypadku, gdy Wnioskodawca nie będzie w stanie bezpośrednio przyporządkować nabywanych usług do jednego rodzaju działalności – zwolnionej, bądź opodatkowanej, zarówno w przypadku usług w zakresie obsługi roszczeń z umów ubezpieczeniowych na rzecz kontrahenta zagranicznego, jak również usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz kontrahenta zagranicznego, planowanych w przyszłości, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na niespełnienie warunków wynikających z art. 86 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.