Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-186/12-7/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-06-26
Teza: 1) Czy przy obliczaniu podstawy opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego osobom A i B, Wnioskodawca, jako płatnik, powinien traktować to wynagrodzenie z umowy o dzieło jako przychód z działalności wykonywanej osobiście przez osobę A i B, czy też przychód z przeniesienia praw autorskich zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych? 2) Czy przy obliczaniu podstawy opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego osobom A i B Wnioskodawca, jako płatnik, obowiązany jest w sposób odmienny obliczać tę podstawę w części dotyczącej przeniesienia majątkowych praw autorskich i w części dotyczącej wykonania utworu, tj. w części dotyczącej wynagrodzenia za wykonanie dzieła jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, zaś w części odnoszącej się do przeniesienia majątkowych praw autorskich jako przychód z praw majątkowych, czy też obliczenie podstawy opodatkowania jest w tym zakresie jednolite i oparte na art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 3) Czy przy obliczaniu podstawy opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego osobie A (199 zł) Wnioskodawca powinien pobrać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak to od jakiej kwoty – 100 zł, czy 199 zł? 4) Czy przy obliczaniu przez Wnioskodawcę, jako płatnika, podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu opisanych umów o dzieło należy uwzględnić 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; prawa-przeniesienie praw majątkowych; przychód-przychód z działalności wykonywanej osobiście; przychód-przychód z praw majątkowych; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2012 r. (data wpływu 12 marca 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia 30 maja 2012 r. i z dnia 4 czerwca 2012 r. (data wpływu 6 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania należności wypłacanych z tytuły umowy o dzieło i związanych z tym obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów, o których mowa m. in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia 23 maja 2012 r., Nr IPTPB1/415-186/12-2/KO, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wystąpił o uzupełnienie wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 23 maja 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 28 maja 2012 r.), Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismami z dnia 30 maja 2012 r. i z dnia 4 czerwca 2012 r. (data wpływu 6 czerwca 2012 r.), które nadane zostały w polskiej placówce operatora publicznego w dniu 4 czerwca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca zawarł z osobami A i B umowy o dzieło. Osoby te nie są pracownikami Wnioskodawcy i nie prowadzą jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Z umów tych wynika różne wynagrodzenie. Osoba A miała przyznane wynagrodzenie w wysokości 199 zł, a osoba B w wysokości 299 zł. Przedmiotem umowy o dzieło w obu przypadkach jest wykonanie utworu w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), a także przeniesienie przez wykonawcę praw autorskich do wykonanego przez siebie utworu na Spółkę. Wynagrodzenie dla wykonawców składa się z dwóch składników. Wykonawca A otrzymuje 100 zł tytułem wykonania utworu i 99 zł tytułem przeniesienia praw autorskich do utworu na Spółkę. Wykonawca B otrzymuje 209 zł tytułem wykonania utworu i 90 zł tytułem przeniesienia praw autorskich do utworu na Spółkę. W związku z powyższymi transakcjami na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki płatnika.

W uzupełnieniu wniosku, z dnia 4 czerwca 2012 r., Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem umów o dzieło jest stworzenie przez te osoby projektów.

W związku z powyższymi transakcjami na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki płatnika związane z wypłatą osobom A i B wynagrodzenia za wykonane utwory i przeniesieniem przez te osoby praw autorskich do wykonanego przez siebie utworu na Wnioskodawcę. Prawidłowe wywiązanie się przez Wnioskodawcę z obowiązków płatnika, tj. prawidłowe obliczenie, pobranie i wpłacenie podatku, zależeć będzie zatem od prawidłowego zakwalifikowania przychodów z powyższych umów o dzieło do odpowiednich źródeł przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie z umowy o dzieło stanowi dla wykonawców umów przychód z działalności wykonywanej osobiście, czy też przychód z przeniesienia praw autorskich zgodnie z art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych?
2.  Czy wynagrodzenie wykonawców podlega odmiennym zasadom opodatkowania w części dotyczącej przeniesienia majątkowych praw autorskich i w części dotyczącej wykonania utworu, tj. w części dotyczącej wynagrodzenia za wykonanie dzieła jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, zaś w części odnoszącej się do przeniesienia majątkowych praw autorskich jako przychód z praw majątkowych, czy też opodatkowane jest w tym zakresie jednolite i oparte na art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy wynagrodzenie przyznane osobie A (199 zł) podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 18% na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak to od jakiej kwoty – 100 zł, czy 199 zł?
4.  Czy przy obliczaniu przez Wnioskodawcę, jako płatnika, podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu opisanych umów o dzieło należy uwzględnić 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W uzupełnieniu wniosku z dnia 4 czerwca 2012 r. Wnioskodawca przeformułował ww. pytania, nadając im brzmienie:

1.  Czy przy obliczaniu podstawy opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego osobom A i B, Wnioskodawca, jako płatnik, powinien traktować to wynagrodzenie z umowy o dzieło jako przychód z działalności wykonywanej osobiście przez osobę A i B, czy też przychód z przeniesienia praw autorskich zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych?
2.  Czy przy obliczaniu podstawy opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego osobom A i B Wnioskodawca, jako płatnik, obowiązany jest w sposób odmienny obliczać tę podstawę w części dotyczącej przeniesienia majątkowych praw autorskich i w części dotyczącej wykonania utworu, tj. w części dotyczącej wynagrodzenia za wykonanie dzieła jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, zaś w części odnoszącej się do przeniesienia majątkowych praw autorskich jako przychód z praw majątkowych, czy też obliczenie podstawy opodatkowania jest w tym zakresie jednolite i oparte na art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy przy obliczaniu podstawy opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego osobie A (199 zł) Wnioskodawca powinien pobrać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak to od jakiej kwoty – 100 zł czy 199 zł?
4.  Czy przy obliczaniu przez Wnioskodawcę, jako płatnika, podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu opisanych umów o dzieło należy uwzględnić 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 1 i 2 w odniesieniu do osoby B. W zakresie pytań Nr 1 i 2 w odniesieniu do osoby A oraz pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany przez wykonawcę będzie przychodem z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof).

Art. 18 updof nie ma charakteru wyczerpującego (na co wskazuje NSA w wyroku z dnia 28 maja 1997 r., sygn. akt I SA/Ka 102/96). Wyrażenie „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty, a ustawodawca chroni wszelkie elementy działalności twórczej, która jako taka nie ma ścisłej definicji. Przychodem będzie więc tu każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie. Artykuł ten odwołuje się w związku z tym do odrębnych przepisów w zakresie kwalifikacji, czy dane prawo jest prawem autorskim. Będzie to ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r. Nr 24, poz. 83 ze zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania utworu. W tym zakresie utwór tworzony przez wykonawców w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnia powyższe wymogi. Oznacza to, że w świetle updof utwór stanowi prawo majątkowe, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 updof.

Art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wskazuje również, iż utwór jest majątkowym prawem autorskim i wykonawcom, jako twórcom, przysługuje wyłączne prawo do korzystania, rozporządzania i pobierania wynagrodzenia za korzystanie z utworu, co jednoznacznie kwalifikuje je jako źródło przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 7 updof - jako odpłatne zbycie praw majątkowych. Stanowisko to potwierdza fakt, że wykonawcy na podstawie umów o dzieło tworzą utwory i przenoszą na nabywcę majątkowe prawa autorskie do tych utworów, a w związku ze swobodą umów podatnik może ustanowić różne formy korzystania z jego praw majątkowych. Wnioskodawca dodaje, iż istotą zawartej umowy pomiędzy wykonawcami a Spółką jest stworzenie utworów przez wykonawców i zapłata przez nabywcę wynagrodzenia za nie (art. 627 Kodeksu cywilnego). To właśnie na te czynniki ustawodawca wskazuje jako essentialia negotii ww. umowy, podkreślając indywidualny charakter dzieła, które w tym wypadku jest objęte autorskimi prawami majątkowymi, a dla wykonawców stanowić będzie również istotę tej umowy i przychodu z niej uzyskanego (por. indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 sierpnia 2011 r. Nr ILPB1/415-720/11-2/AMN).

Wbrew poglądom wyrażonym przez część doktryny, brak jest racjonalnych i systemowych podstaw do różnicowania prawnego charakteru przychodów od tego w jakich okolicznościach i na jakiej podstawie prawnej dochodzi do przeniesienie praw majątkowych, w tym praw autorskich, na nabywcę. Bez znaczenia zatem dla kwalifikacji podatkowej tych przychodów będzie pozostawał fakt, czy pochodzą one ze sprzedaży praw do stworzonego wcześniej utworu, czy też przeniesienie praw do utworu następuje w związku ze złożonym przez nabywcę zamówieniem i jest wykonywane zgodnie z jego wytycznymi na podstawie stosownej umowy o dzieło.

Oznacza to, że o zaliczeniu przychodów do właściwego źródła w przypadku umów o dzieło powinien decydować ich przedmiot oraz to, czy w związku z ich wykonaniem łączy się przeniesienie na nabywcę jakichkolwiek autorskich praw majątkowych. Jeżeli zamówione dzieło nie będzie stanowić utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to niewątpliwie otrzymane przez wykonawcę wynagrodzenie stanowić będzie przychód z działalności wykonywanej osobiście i podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 13 ust. 1 pkt 2 updof. Podobny wniosek należy wysnuć w przypadku, gdy w związku z wykonaniem dzieła stanowiącego utwór nie dochodzi do przeniesienia jakichkolwiek majątkowych praw autorskich na zamawiającego, a nabywa on np. wyłącznie egzemplarz danego utworu (np. sporządzenie projektu architektonicznego i wydanie określonej ilości jego egzemplarzy bez przeniesienia majątkowych praw autorskich). Trafnie w powyższym zakresie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2009 r. Nr IPPB2/415-605/09-3/MK, w której stwierdził, że w sytuacji gdy w zawartych przez strony umowach zastrzeżono - wprost lub w sposób dorozumiany - że wykonanie dzieła podlega prawu autorskiemu, wykonawca upoważnia zamawiającego do korzystania bez ograniczeń z dzieła własnego autorstwa w ramach wynagrodzenia określonego w umowie, a praca wykonywana przez stronę tej umowy jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz strona umowy jest twórcą, bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy, cały uzyskany przychód w takim przypadku będzie przychodem z praw majątkowych o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że jeżeli, tak jak w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, umowa o dzieło dotyczy stworzenia utworu i przeniesienia majątkowych praw autorskich z nim związanych na Wnioskodawcę, to przychód uzyskany z takiej umowy będzie stanowił przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 updof. W związku z powyższym utwór, który będzie tworzony przez wykonawców, połączony z przeniesieniem praw autorskich, należy zakwalifikować do przychodów uzyskanych z art. 10 ust. 1 pkt 7 updof, tj. z odpłatnego zbycia praw majątkowych. Podobne stanowisko zawarły organy podatkowe, które w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych w ostatnim czasie stoją na stanowisku, iż przychody uzyskane ze zbycia praw autorskich zawsze stanowić będą przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 updof, niezależnie od faktu czy ich przeniesienie nastąpiło w związku z ich wykonaniem przez zbywcę w ramach umowy o dzieło, czy też wynikają ze zbycia majątkowych praw autorskich przez osobę niebędącą twórcą, ani w jakiej formie organizacyjnej działa zbywca - w szczególności czy umowa o dzieło zawierana jest w ramach prowadzonej przez zbywcę działalności gospodarczej, czy poza nią (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 lipca 2011 r., Nr IBPBI/1/415-382/11/BK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 marca 2010 r., Nr IPPB2/415-771/09-5/MK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 maja 2010 r., Nr IBPBII/1/415-180/10/MK).

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy nawet w przypadku gdy w umowie o dzieło wyróżniono osobno wynagrodzenie za wykonanie utworu i za przeniesienie majątkowych praw autorskich do niego, całość przewidzianego w umowie wynagrodzenia powinna zostać zaliczona do przychodów z praw majątkowych. Jak wskazano bowiem powyżej, o kwalifikacji prawnopodatkowej w tym zakresie nie decyduje bezpośrednio tytuł płatności wskazany w umowie, lecz przedmiot tej umowy. Jeżeli stanowi on utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a umowa obejmuje przeniesienie autorskich praw majątkowych do niego (lub udzielenie licencji), całość wynagrodzenia należnego zbywcy stanowi jednorodne źródło przychodów, o którym mowa w art. 18 updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, iż niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych oraz orzeczeń Sądów Administracyjnych tut. Organ stwierdza, iż dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, podjętych w określonym stanie faktycznym i są wiążące tylko w tych sprawach. Dlatego, stosownie do art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.

Ponadto Organ wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.