Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-359/10-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-07-19
Teza: Czy Spółka będzie mogła zaliczyć nieściągalną wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów, w dacie faktycznego zakończenia postępowania upadłościowego (art. 16 ust. 1 pkt 25 oraz ust. 2 pkt 2 ppkt c ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych)?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieściągalność; postępowanie-postępowanie upadłościowe; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2010 r. (data wpływu 26.04.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności – **jest prawidłowe**,
*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności,
*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka została powołana z dniem x2006 r. na mocy Uchwały Rady Miejskiej z dnia x 2006 r. w sprawie likwidacji X., w celu przekształcenia w Spółkę z o.o.

Zgodnie z treścią uchwały Rady Miejskiej - „X wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki” oraz „Spółka zapewni ciągłość działalności wykonywanej przez Zakład”. Składniki mienia Zakładu stały się majątkiem Spółki. Przedmiotem działalności Spółki (zgodnie z aktem założycielskim) jest m.in. produkcja i dystrybucja ciepła.

W 2002 r. jeden z odbiorców usług (energii cieplnej) X ogłosił upadłość. X zgłosił wówczas swoje wierzytelności zgodnie z wymogami art. 150 - 152 prawa upadłościowego do Sędziego Komisarza (Sądu Rejonowego, Wydział Gospodarczy). Roszczenie to zostało umieszczone na liście wierzytelności i zakwalifikowane do VI kategorii zaspokojenia.

Spółka wstępując we wszelkie prawa i obowiązki X przejęło też wierzytelności od przedsiębiorstwa postawionego w stan upadłości.

Prawdopodobnie w 2010 r. zostanie zakończone postępowanie upadłościowe, a wierzytelności Spółki nie zostaną zaspokojone.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będzie mogła zaliczyć nieściągalną wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów, w dacie faktycznego zakończenia postępowania upadłościowego (art. 16 ust. 1 pkt 25 oraz ust. 2 pkt 2 ppkt c ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieściągalna wierzytelność będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów w dacie faktycznego zakończenia postępowania upadłościowego, tj. w dacie otrzymania postanowienia Sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku.

W podatku dochodowym wierzytelności mogą być przez podatnika odpisane w koszty podatkowe jako nieściągalne, jeżeli uprzednio były przez niego zarachowane jako przychody należne (były przez X) i została udokumentowana ich nieściągalność (art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się .

*   **za prawidłowe** w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności oraz
*   **nieprawidłowe** w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności

Zgodnie z art. 15. ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) tej ustawy wynika natomiast, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Art. 16 ust. 2 ww. ustawy stanowi z kolei, iż za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Z treści przepisu art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika z kolei, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, iż ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Po pierwsze, wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Po drugie, wierzytelności określone jako nieściągalne, w celu zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, powinny zostać udokumentowane w sposób określony w art. 16 ust. 2 ww. ustawy. Po trzecie, wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu. Dla zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie tych przesłanek jednocześnie.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka powstała w 2006 w wyniku przekształcenia X w Spółkę z o.o.. W 2002 r. jeden z odbiorców usług X ogłosił upadłość. X zgłosił wówczas swoje wierzytelności zgodnie z wymogami prawa upadłościowego do Sędziego Komisarza Sądu Rejonowego. Roszczenie to zostało umieszczone na liście wierzytelności i zakwalifikowane do VI kategorii zaspokojenia. Spółka wstępując we wszelkie prawa i obowiązki Zakładu Budżetowego przejęła też wierzytelności od przedsiębiorstwa postawionego w stan upadłości. Prawdopodobnie w 2010 r. zostanie zakończone postępowanie upadłościowe, a wierzytelności Spółki nie zostaną zaspokojone.

Reasumując, wartość netto wierzytelności, której nieściągalność zostanie udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnej wierzytelności należy stwierdzić, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje momentu, w którym nieściągalne wierzytelności zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Niemniej jednak należy stosować w takim przypadku generalną zasadę „przypisywania” kosztów do określonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia (\`(...)\`). Przy czym stosownie do treści art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podsumowując, nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

*   wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w księgach rachunkowych) oraz
*   nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Jednakże, gdy nieściągalność wierzytelności została udokumentowana wcześniej, niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpił odpis wierzytelności jako nieściągalnej.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wierzytelności zostały zarachowane jako przychody należne jeszcze przez X, będący poprzednikiem prawnym Spółki. Natomiast najprawdopodobniej w 2010 r. zostanie wydane postanowienie sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego.

Reasumując, nieściągalną wierzytelność Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów podatkowych w dacie spełnienia dwóch warunków, tj. odpisania jej jako nieściągalnej oraz odpowiedniego jej udokumentowania, tj. uprawomocnienia się postanowienia sądu o ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku. Nie ma istotnego znaczenia w tym przypadku data otrzymania dokumentu przez Spółkę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.