Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-489/15-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-04
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji komorniczej.
Słowa kluczowe: egzekucja; komornik-komornik sądowy; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 8 maja 2015 r.) dotyczącym podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży w trybie licytacji publicznej nieruchomości zabudowanej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży w trybie licytacji publicznej nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym (dalej „Wnioskodawca” lub „Komornik”) wszczął postępowanie egzekucyjne wobec dłużnika (spółki „J.. z o. o.” siedzibą w B.) z jego majątku, tj. z dwóch nieruchomości o łącznej wartości 3 mln zł, które na podstawie aktu notarialnego nr \`(...)\`/\`(...)\` z dnia 22 grudnia 2003 r. Pan J. wniósł do ww. spółki, tj.:

1.  Działki gruntu nr 1/52 o powierzchni 1,0084 ha mającej kształt czworokąta, niezabudowanej, z wielogatunkowym drzewostanem. Teren ze spadkiem w kierunku wschodnim. Przez całą długość działki, w jej środkowej części przebiega ciąg pieszy ze schodami. W miejscowym planie zagospodarowanie przestrzennego miasta B. zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta B. nr XXX/09 z dnia 28 września 2009 r. działka oznaczona jest symbolem 86U, Ut jako tereny zabudowy usługowej i zabudowy usługowej turystyki.
2.  Działki gruntu nr 1/128 o powierzchni 1,6885 ha. Ma nieregularny kształt, jest zabudowana budynkiem byłego „D.”. Część działki jest utwardzona płytami betonowymi i asfaltem, teren położony przy granicach działki zadrzewiony.

W związku z brakiem dostępu do pozostałych informacji odnoszących się do nieruchomości Wnioskodawca zwrócił się pismem z dnia 17 marca 2015 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o udostępnienie danych dotyczących dłużnika i jego majątku.

Z informacji uzyskanych od Naczelnika Urzędu Skarbowego wynika, że dłużnik w okresie od dnia 15 lipca 1998 r. do dnia 13 października 2009 r. był czynnym podatnikiem VAT. W dniu 13 października 2009 r. Spółka została wykreślona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z rejestru czynnych podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u.

Według stanu na dzień 26 marca 2015 r. organ podatkowy poinformował, że Spółka nie podejmuje korespondencji (brak kontaktu ze Spółką). Również pisma i wnioski wysyłane przez komornika do dłużnika nie są przez niego odbierane i pozostają bez odpowiedzi.

Co istotne, organ podatkowy nie udzielił odpowiedzi na pytanie, czy dłużnik po wniesieniu aportem nieruchomości do spółki poniósł nakłady inwestycyjne na nieruchomości przewyższające 30% wartości początkowej nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Informacja ta w tym przypadku jest kluczowa do rozstrzygnięcia, czy dostawa nieruchomości powinna być opodatkowana VAT, czy zwolniona.

Komornik w związku ze sprzedażą przedmiotowych nieruchomości w trybie egzekucji jest zobowiązany do ustalenia, czy od przedmiotowych nieruchomości jest zobowiązany odprowadzić podatek od towarów i usług. Jak wynika z powyższego, aby ustalić, czy nieruchomości powinny lub nie powinny podlegać opodatkowaniu, Komornik zwrócił się do odpowiednich organów podatkowych o uzyskanie potrzebnych informacji, bowiem w przypadku sprzedaży nieruchomości w toku licytacji egzekucyjnej występuje konieczność ustalenia, czy dana nieruchomość może korzystać ze zwolnienia z VAT. Konieczność taka wynika zarówno z uwagi na interes prawny zbywcy, jaki nabywającego. Komornik zobowiązany jest bowiem do naliczenia VAT od czynności sprzedaży, a nabywający chce mieć pewność prawa odliczenia VAT od nabycia tejże nieruchomości.

Wnioskodawca podjął więc szereg działań aby ustalić status nieruchomości względem ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe oraz w związku z brakiem jakiegokolwiek kontaktu z dłużnikiem, Komornik nie jest w stanie ustalić informacji potrzebnych do określenia, czy sprzedaż przedmiotowych nieruchomości w drodze licytacji podlega opodatkowaniu, czy też nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ustalenie tych informacji jest tym bardziej istotne, że Komornik za niedopełnienie obowiązków jako płatnika podatku podlega odpowiedzialności na podstawie art. 30 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano m. in. następujące pytanie.

Czy Komornik dokonując sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji sądowej, w związku z tym, że nie udało mu się bezspornie ustalić, czy podlega ona zwolnieniu z podatku od towarów i usług (mimo, że dołożył należytej staranności, aby dowiedzieć się czy nieruchomość jest zwolniona, czy też nie jest zwolniona z podatku od towarów i usług) powinien dokonać sprzedaży opodatkowanej, czy też powinien zastosować zwolnienie?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji sądowej, w związku z tym, że nie ma możliwości bezspornie ustalić, czy podlega ona zwolnieniu z podatku od towarów i usług (mimo, że dołożył należytej staranności, aby dowiedzieć się, czy nieruchomość jest zwolniona, czy też nie jest zwolniona z VAT), powinien dokonać sprzedaży opodatkowanej. Należy bowiem stwierdzić, że zwolnienia od podatku mają charakter wyjątkowy i powinny być traktowane jako odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą opodatkowana jest każda odpłatna dostawa. Zatem powinny one być stosowane ściśle. Fakt braku wiedzy Wnioskodawcy, bądź braku możliwości zdobycia przez Wnioskodawcę określonych danych, nie może stanowić przesłanki uzasadniającej zastosowanie zwolnienia z opodatkowania VAT. Zasadą jest bowiem podleganie dostawy nieruchomości opodatkowaniu. Jeśli komornik nie ma możliwości potwierdzenia, że zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnienia, powinien stosować zasady ogólne.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W oparciu o powyższe przepisy w zakresie wykonywanych usług, tj. czynności egzekucyjnych, komornik sądowy jest podatnikiem podatku od towarów i usług, bowiem prowadzi działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 18 u.p.t.u., organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

W myśl art. 8 ustawy - Ordynacja podatkowa, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Płatnik zatem powinien dokonać trzech obowiązków, a mianowicie obliczyć podatek, pobrać go od podatnika oraz wpłacić organowi podatkowemu.

W rozumieniu powyższych przepisów płatnikiem od dokonanej dostawy egzekucyjnej będzie komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. Komornik będzie płatnikiem VAT wówczas, gdy przeprowadzi w trybie egzekucji dostawę towarów. Organy egzekucyjne dokonują sprzedaży rzeczy ruchomych i nieruchomych, ale nie każda jednak sprzedaż egzekucyjna może być uznana za dostawę towaru w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. O zakwalifikowaniu danej sprzedaży do dostawy towaru decyduje rozstrzygnięcie, czy byłaby ona dostawą wykonywaną przez podatnika. Zaznaczyć należy, że w przypadku sprzedaży towarów należących do osoby fizycznej, niebędącej w ogóle podatnikiem wykluczone jest uznanie, że sprzedaż dokonywana jest w imieniu podatnika (nie będzie ona podlegać opodatkowaniu, bowiem skoro nie ma tutaj podatnika, nie może być mowy o płatniku). Kwestię opodatkowania danej dostawy należy oceniać przez osobę, której towary są sprzedawane w drodze egzekucji.

Nie każda nieruchomość, której sprzedaży dokonuje komornik sądowy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pewne wyjątki w przedmiocie sprzedaży nieruchomości przewidziano w ustawie o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - art:2 ust. 14 u.p.t.u. - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Gdy dostawa nieruchomości nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 u.p.t.u. i od momentu pierwszego zasiedlenia nieruchomości do chwili jej zbycia minął okres dłuższy niż 2 lata, wystąpią przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.pt.u., a więc sprzedaż takiej nieruchomości przez komornika będzie również podlegała zwolnieniu z VAT.

Innym przypadkiem podlegającym zwolnieniu będzie sytuacja kiedy dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie objęta zakresem art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Zwolnienie to związane jest z brakiem prawa do odliczenia podatku od nabycia (wybudowania) sprzedawanych budynków, budowli i ich części. Przedmiotowe zwolnienie będzie miało zastosowanie, gdy budynki lub budowle (ich części) są sprzedawane w ramach zasiedlenia lub w okresie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Dostawa odbywająca się w okresie późniejszym kwalifikowana będzie jako zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

Komornik działając w charakterze organu egzekucyjnego musi przede wszystkim ustalić stan faktyczny i prawny sprawy w taki sposób, aby móc ocenić czy dostawa danej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia podatkowego, czy też nie. Komornik przede wszystkim musi odpowiedzieć na następujące pytania:

1.  czy właściciel nieruchomości, z której prowadzona jest egzekucja, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, czy też nie jest.
2.  czy właściciel nieruchomości prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.t.u..
3.  jaki charakter ma nieruchomość, z której prowadzona jest egzekucja. Czy jest to nieruchomość zabudowana, czy niezabudowana.
4.  czy daną nieruchomość można zakwalifikować jako zwolnioną przedmiotowo z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a u.p.t.u.

W przypadku pierwszych trzech punktów Komornik nie będzie miał problemu z ustaleniem tych informacji. Problem wystąpi w podpunkcie d), bowiem ustalenie kwestii związanej z pierwszym zasiedleniem wiąże się z dużym nakładem sił i środków, a nieraz ociera się o praktyczną niemożliwość, nawet gdyby komornik dołożył należytej staranności przy ustaleniu stanu faktycznego oraz stanu prawnego. W opisanym przypadku, ze względu na brak kontaktu z dłużnikiem, ustalenie przez Komornika, czy zachodzą te przesłanki jest niemożliwe.

Co istotne, szczególne trudności występują przy ustaleniu progu 30%, o którym mowa w wyżej wymienionym przepisie, a który wpływa na możliwość zastosowania opodatkowania bądź nie, albowiem upłynął spory okres czasu od oddania danej nieruchomości do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Z opisanego stanu faktycznego wynika bowiem, że Wnioskodawca pomimo wykorzystania wszystkich dostępnych możliwości, nie jest w stanie uzyskać informacji, czy zdarzenie takie miało miejsce w stosunku do przedmiotowych nieruchomości.

Sposób tworzenia przepisów prawnych rangi ustawowej należy do ustawodawcy. Powinien on w taki sposób je sformułować, aby nie tylko były one zrozumiałe, ale przede wszystkim, aby można było je urzeczywistnić. A jeżeli zdarzy się tak, że nie można ich w praktyce zastosować, to podatnik nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji wynikających z winy ustawodawcy.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TWE) z dnia 26 marca 2015 r. w sprawie C-499/13 M. Macikowski przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku, w którym Trybunał orzekł, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem państwa członkowskie podczas wykonywania powierzonych im dyrektywami Unii uprawnień muszą przestrzegać ogólnych zasad prawa, które stanowią część porządku prawnego Unii, w tym w szczególności zasad pewności prawa i proporcjonalności (zob. podobnie wyroki: 5chloBstrasse, C-396/98, EU:C:2000:303, pkt 44; „Goed Wonen”, C-376/02, EU:C:2005:251, pkt 32).

Odnosząc się w szczególności do zasady proporcjonalności Trybunał przypomniał, że nawet jeśli przepisy ustanowione przez państwa członkowskie na podstawie dyrektywy VAT zmierzają do możliwie skutecznej ochrony praw budżetu państwa, to nie powinny one jednak wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tego celu (zob. podobnie wyroki: Molenheide i In., C- 286/94, C-340/95, C-401/95 i C-47/96, EU:C:1997:623, pkt 47; a także Federation of Technological Industries i in., C-384/04, EU:C:2006:309, pkt 30). W szczególności nie można uznać za proporcjonalne uregulowania, które uznawałoby komornika sądowego za odpowiedzialnego za zachowanie, jakiego nie można mu przypisać osobiście. W tym względzie rzeczony komornik musiałby posiadać instrumenty prawne do wykonania swego zadania, tak aby powstanie jego odpowiedzialności nie zależało od elementów, na które nie miałby żadnego wpływu, w tym także od działań lub zaniechań przypisywanych osobom trzecim.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że zgodnie z przepisem art. 14c. § 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy powinien w przedmiotowej interpretacji indywidualnej wskazać prawidłowe stanowisko. W sytuacji zajęcia przez organ interpretacyjny negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy uzasadnienie prawne nie może ograniczać się jedynie do zacytowania treści przepisów i władczego, ale wysoce enigmatycznego, a przez to wymykającego się spod kontroli sądu, odwołania się do celu nowelizacji, które to odwołanie ma na dodatek uzasadnić zastosowanie w sprawie wykładni celowościowej i to wbrew „literalnemu” brzmieniu przepisów. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, musi bowiem stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści przywołanego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Przy czym bez znaczenia jest, czy czynności te zostaną opodatkowane, czy też zwolnione od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Powyższe uregulowania dotyczące zwolnień od podatku stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego, gdyż w świetle art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają z opodatkowania transakcje dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a).

W myśl art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Zgodnie z ust. 2 akapit 3 tego artykułu, państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Brzmienie ww. przepisów art. 12 ust. 2 Dyrektywy wskazuje, że państwo członkowskie ma możliwość wyboru kryterium pierwszego zasiedlenia czy też innego kryterium niż pierwsze zasiedlenie, np. długość okresu pomiędzy datą ukończenia budynku, a jego pierwszą dostawą. Jednocześnie podkreślić należy, że Dyrektywa nie definiując pojęcia pierwszego zasiedlenia, pozostawia państwu członkowskiemu możliwość jego zdefiniowania w ustawie krajowej. Przepisy prawodawstwa wspólnotowego pozostawiają także w gestii ustawodawstwa krajowego doprecyzowanie warunków zwolnienia z podatku od towarów i usług w przypadku nieruchomości.

Jak stanowi art. 131 ww. Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalonych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towaru i usługa świadczone odpłatnie przez podatnika. Trybunał wielokrotnie podkreślał, że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich, np. w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV TSU wskazał, że „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika”.

Zatem, żeby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku muszą zostać spełnione kryteria przewidziane w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w celu opodatkowania, bądź zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości niezbędne jest ustalenie, czy dostawa nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą upłyną okres krótszy niż 2 lata. W tym celu konieczne są informacje dot. m. in. tego, czy dłużnik ponosił nakłady na ulepszenie budynku, które stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej oraz w jakim okresie te nakłady zostały poczynione. Z uwagi na fakt, że nie posiada Pan wszystkich niezbędnych informacji nie można zgodzić się z Pana twierdzeniem, że powinien opodatkować przedmiotowe zbycie 23% stawką podatku. Jednocześnie nie można stwierdzić, czy czynność ta podlegać będzie zwolnieniu od podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.