Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.153.2020.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-06
Teza: określenie źródła przychodów w związku z wypłatą środków pieniężnych na rzecz spółki jawnej z tytułu wykupu przez fundusz inwestycyjny certyfikatów inwestycyjnych
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-Zamknięty Fundusz Inwestycyjny; przychód-przychód z działalności gospodarczej; płatnik; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 7 lutego 2020 r. (data wpływu 7 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów w związku z wypłatą środków pieniężnych na rzecz spółki jawnej z tytułu wykupu przez fundusz inwestycyjny certyfikatów inwestycyjnych w przypadku gdy:

*   przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej nie było/nie będzie nabywanie i zbywanie (obrót) papierami wartościowymi, w tym certyfikatami inwestycyjnymi – **jest prawidłowe,**

*   przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej było/będzie nabywanie i zbywanie (obrót) papierami wartościowymi, w tym certyfikatami inwestycyjnymi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów w związku z wypłatą środków pieniężnych na rzecz spółki jawnej z tytułu wykupu przez fundusz inwestycyjny certyfikatów inwestycyjnych.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana (…),

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana (…),

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią (…),

przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Zainteresowani są osobami fizycznymi, mającymi polską rezydencję podatkową i są wspólnikami w tej samej spółce jawnej opodatkowanymi z tytułu osiągania przychodów z działalności gospodarczej w tej spółce podatkiem liniowym.

W ramach działalności w tej spółce, z uwagi na potrzebę zagospodarowania (zainwestowania/zabezpieczenia) wolnych środków pieniężnych na rachunku spółki, zdarzyło się i istnieje zamiar powtórzenia tych czynności w przyszłości, że spółka zawarła (zawrze w przyszłości) umowę o uczestnictwo w funduszu z funduszem inwestycyjnym zamkniętym, który jest osobą prawną utworzoną na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1355, z późn. zm.). Umowa o uczestnictwo w funduszu polega de facto na posiadaniu certyfikatów inwestycyjnych. Stroną umowy i właścicielem certyfikatów jest wyłącznie spółka jawna, a nie jej wspólnicy. Także środki na nabycie certyfikatów wpłacane były lub będą z rachunku należącego do samej spółki jawnej, a nie jej wspólników.

W przypadku wykupu przez fundusz inwestycyjny posiadanych przez spółkę jawną certyfikatów należność pieniężna z tego tytułu i ewentualny dochód przypada wyłącznie spółce i jest wypłacany na jej rachunek bankowy. Wspólnicy spółki jawnej w żadnym momencie trwania umowy o uczestnictwo w funduszu nie są/nie będą osobiście w jakikolwiek sposób uprawnieni, a wszelkie roszczenia przysługują tylko spółce jawnej.

W odniesieniu do jednego przypadku wykupu certyfikatów inwestycyjnych od spółki jawnej w 2018 r. fundusz nie pobrał podatku i całą kwotę przekazał spółce. Dochód z tytułu wykupu certyfikatów został w związku z tym przez wspólników w miesiącu realizacji wykupu zaksięgowany do dochodu z tytułu działalności gospodarczej (wraz z innymi dochodami osiągniętymi w ramach spółki osobowej). Następnie wspólnicy skorygowali to księgowanie, albowiem wskutek rozmów z funduszem, kwota odpowiadająca podatkowi należnemu z tej transakcji została przez spółkę zwrócona na rzecz funduszu, który działając jako płatnik, wpłacił ostatecznie podatek do urzędu skarbowego.

Stanowisko funduszu, mimo zaistnienia opisanego wyżej przypadku z 2018 r. jest takie, że środki pieniężne należne spółce jawnej z tytułu wykupu certyfikatów są przychodami kapitałowymi osób fizycznych będących wspólnikami spółki jawnej i jako takie podlegają zryczałtowanemu 19% podatkowi dochodowemu od osób fizycznych w wysokości proporcjonalnej do udziału każdego wspólnika w zyskach spółki, a fundusz jest płatnikiem tego podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwoty wypłacone lub mające w przyszłości być wypłacone na rachunek spółki jawnej (w której wspólnikami są Zainteresowani), przez fundusz inwestycyjny tytułem należności za wykup nabytych przez tę spółkę jawną certyfikatów inwestycyjnych stanowią dla wspólników tej spółki (Zainteresowanych) przychód z kapitałów pieniężnych, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ewentualny podatek dochodowy z tego źródła powinien zostać obliczony, pobrany i wpłacony przez fundusz inwestycyjny występujący w roli płatnika?

Zdaniem Zainteresowanych, mimo że to spółka jawna, zgodnie z art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w ramach swojej działalności, jest:

*   stroną umowy o uczestnictwo w funduszu,

*   zobowiązana do zapłaty za nabywane certyfikaty inwestycyjne,

*   płaci za certyfikaty swoimi środkami pieniężnymi zgromadzonymi na jej rachunku bankowym,

*   posiadaczem certyfikatów inwestycyjnych,

*   podmiotem uprawnionym do należności z tytułu wykupu tych certyfikatów,

*   właścicielem środków pieniężnych na rachunku bankowym, na który wpływają należności z tytułu wykupu certyfikatów,

to kwoty pieniężne uzyskane przez spółkę jawną (a nie samych wspólników) z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych nie mogą zostać zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej wspólników tej spółki, lecz z uwagi na odrębne, szczególne uregulowanie w ustawie podatkowej przychodów kapitałowych, należy te przychody zaliczyć właśnie do pochodzących z tego źródła, tj. do źródła opisanego w art. 10 ust. 1 pkt 7, a uszczegółowionego w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawy o PIT”) i ewentualny podatek dochodowy obowiązany jest obliczyć, pobrać i wpłacić płatnik.

Za przyjęciem takiego stanowiska przemawiają następujące okoliczności: Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się między innymi przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, zdefiniowanych w art. 5a pkt 14 ustawy o PIT między innymi jako fundusze inwestycyjne i fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, od uzyskanego dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 i 4d ustawy o PIT, podatek pobierany jest przez płatnika – fundusz inwestycyjny, bądź podmiot prowadzący rachunek papierów wartościowych, na którym zapisane są certyfikaty inwestycyjne (jeśli wypłata następuje za pośrednictwem tego podmiotu). Jednocześnie, zgodnie z art. 5b ust 2 ustawy o PIT, jeżeli spółka osobowa prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, (\`(...)\`) przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 – przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu według skali bądź 19% podatkiem liniowym. Wtedy przychody te nie podlegają też opodatkowaniu u źródła – podatnik je uzyskujący zobowiązany jest samodzielnie pobierać zaliczki na podatek dochodowy oraz rozliczać je w rocznej deklaracji na podatek dochodowy.

Jednakże w różnych interpretacjach organy podatkowe konsekwentnie twierdziły, że przychody uzyskane za pośrednictwem spółki osobowej mogą zostać przypisane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wyłącznie w przypadku, gdy na podstawie przepisów szczególnych nie podlegają one zaliczeniu do innego źródła przychodów. W tej sprawie występuje szczególne źródło przychodów – kapitały pieniężne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie określenia źródła przychodów w związku z wypłatą środków pieniężnych na rzecz spółki jawnej z tytułu wykupu przez fundusz inwestycyjny certyfikatów inwestycyjnych w przypadku gdy:

*   przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej nie było/nie będzie nabywanie i zbywanie (obrót) papierami wartościowymi, w tym certyfikatami inwestycyjnymi – **jest prawidłowe,**

*   przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej było/będzie nabywanie i zbywanie (obrót) papierami wartościowymi, w tym certyfikatami inwestycyjnymi – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 22 § 1 ww. ustawy, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką, z uwzględnieniem art. 31 (art. 22 § 2 ww. ustawy).

Kluczowe znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma ustalenie źródeł przychodów, uzyskiwanych przez wspólników spółki jawnej z uwzględnieniem opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.)

Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei ust. 2 zdanie pierwsze tego artykułu stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Podkreślić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł, nawet jeżeli przychody (dochody) są uzyskiwane przez osoby fizyczne będące wspólnikami spółek osobowych. Jeżeli więc podatnik będący osobą fizyczną jest wspólnikiem spółki osobowej (np. spółki jawnej) nie przesądza to jeszcze o tym, że uzyskuje on wyłącznie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwłaszcza wówczas, gdy spółka poza prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje również innych działań gospodarczych, z których przychód (dochód) zalicza się do odrębnych od pozarolniczej działalności gospodarczej źródeł przychodów przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem, odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy);

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy).

Ponadto wskazać należy, że określenie przychodów zaliczanych do źródła – pozarolnicza działalność gospodarcza – znajduje się w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jest odrębnym od pozostałych źródłem przychodów, przy czym kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do tego źródła przychodów uzależniona jest od spełnienia warunków określonych w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy, w którym zostało zdefiniowane (definicja legalna) pojęcie działalność gospodarcza.

Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Katalog przychodów zaliczanych do kapitałów pieniężnych zawarty został w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Zatem, pod pojęciem „przychodów z udziału w funduszu kapitałowym” rozumie się wszelkie przysporzenia wynikające z relacji fundusz kapitałowy – uczestnik tego funduszu. Przepis ten dotyczy zatem przychodów, które są rezultatem realizacji przez fundusz kapitałowy uprawnień majątkowych podatnika jako uczestnika funduszu.

Stosownie do art. 17 ust. 1c ww. ustawy, nie ustala się przychodu z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1355, 2215, 2243 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 730 i 875).

Należy wskazać, że certyfikaty inwestycyjne emitowane przez fundusze inwestycyjne zamknięte mieszczą się w definicji „papierów wartościowych” zawartej w art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl ww. przepisu, pod tym pojęciem należy rozumieć papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 2286, 2243 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 730 i 875), tj.:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, 1543, 1655, 1798 i 2217), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Natomiast pojęcie „fundusze kapitałowe” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdefiniowane zostało w art. 5a pkt 14 cytowanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, pojęcie funduszy kapitałowych oznacza fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, fundusz inwestycyjny zamknięty emituje certyfikaty inwestycyjne.

Z kolei art. 139 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi.

Z chwilą wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa (art. 139 ust. 6 cytowanej ustawy).

Certyfikaty inwestycyjne są co prawda papierem wartościowym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, jednakże wykup certyfikatów przez fundusz kapitałowy mieści się w zakresie zastosowania art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, w myśl art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanego dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest pobierany przez płatnika (art. 41 ust. 4 w zw. z ust. 1 ustawy, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 4d).

Płatnicy, o których mowa w ww. przepisie niebędący osobami fizycznymi:

*   przekazują kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca siedziby płatnika bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby wykonuje swoje zadania (art. 42 ust. 1 zdanie pierwsze ww. ustawy);

*   w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym są obowiązani przesłać do ww. urzędu skarbowego roczne deklaracje, według ustalonego wzoru (art. 42 ust. 1a zdanie pierwsze ustawy).

A zatem, aby uzyskany przychód przez wspólnika spółki osobowej (np. spółki jawnej) mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychód ten nie może być zaliczany do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy. Jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza (np. przychodów z kapitałów pieniężnych), przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę osobową.

Należy zauważyć, że czym innym jest przychód z działalności gospodarczej, a czym innym przychód z kapitałów pieniężnych. Jeżeli spółka osobowa z tytułu prowadzonej przez siebie działalności osiąga zysk, to udział w tym zysku wypłacony jej wspólnikom stanowi dla nich przychód z działalności gospodarczej. Jednak jeżeli spółka osobowa osiąga przychód z innego tytułu niż działalność gospodarcza, to przychód ten należy rozpoznać odrębnie od przychodu z działalności gospodarczej i opodatkować u wszystkich wspólników stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

W sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej jest obrót papierami wartościowymi (w tym certyfikatami inwestycyjnymi) i podatnik otrzymuje pożytki z ww. papierów wartościowych, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskany przychód należy traktować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak uzyskany przychód (dochód) podlega łącznemu opodatkowaniu z pozostałymi przychodami, uzyskanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przy czym, aby działalność podatnika mogła być traktowana jako działalność gospodarcza, musi spełniać przesłanki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w sytuacji gdy czerpanie pożytków z papierów wartościowych nie jest przedmiotem działalności gospodarczej, to przychody uzyskane z tego tytułu podlegają zaliczeniu do źródła przychodów, określonego jako kapitały pieniężne, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 ww. ustawy.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani są osobami fizycznymi, mającymi polską rezydencję podatkową i są wspólnikami w tej samej spółce jawnej W ramach działalności w tej spółce, z uwagi na potrzebę zagospodarowania (zainwestowania/zabezpieczenia) wolnych środków pieniężnych na rachunku spółki, zdarzyło się i istnieje zamiar powtórzenia tych czynności w przyszłości, że spółka zawarła (zawrze w przyszłości) umowę o uczestnictwo w funduszu z funduszem inwestycyjnym zamkniętym, który jest osobą prawną utworzoną na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. Umowa o uczestnictwo w funduszu polega de facto na posiadaniu certyfikatów inwestycyjnych. Stroną umowy i właścicielem certyfikatów jest wyłącznie spółka jawna, a nie jej wspólnicy. Także środki na nabycie certyfikatów wpłacane były lub będą z rachunku należącego do samej spółki jawnej, a nie jej wspólników. W przypadku wykupu przez fundusz inwestycyjny posiadanych przez spółkę jawną certyfikatów należność pieniężna z tego tytułu i ewentualny dochód przypada wyłącznie spółce i jest wypłacany na jej rachunek bankowy. Wspólnicy spółki jawnej w żadnym momencie trwania umowy o uczestnictwo w funduszu nie są/nie będą osobiście w jakikolwiek sposób uprawnieni, a wszelkie roszczenia przysługują tylko spółce jawnej. W odniesieniu do jednego przypadku wykupu certyfikatów inwestycyjnych od spółki jawnej w 2018 r. fundusz nie pobrał podatku i całą kwotę przekazał spółce. Dochód z tytułu wykupu certyfikatów został w związku z tym przez wspólników w miesiącu realizacji wykupu zaksięgowany do dochodu z tytułu działalności gospodarczej (wraz z innymi dochodami osiągniętymi w ramach spółki osobowej). Następnie wspólnicy skorygowali to księgowanie, albowiem wskutek rozmów z funduszem, kwota odpowiadająca podatkowi należnemu z tej transakcji została przez spółkę zwrócona na rzecz funduszu, który działając jako płatnik, wpłacił ostatecznie podatek do urzędu skarbowego. Stanowisko funduszu, mimo zaistnienia opisanego wyżej przypadku z 2018 r. jest takie, że środki pieniężne należne spółce jawnej z tytułu wykupu certyfikatów są przychodami kapitałowymi osób fizycznych będących wspólnikami spółki jawnej i jako takie podlegają zryczałtowanemu 19% podatkowi dochodowemu od osób fizycznych w wysokości proporcjonalnej do udziału każdego wspólnika w zyskach spółki, a fundusz jest płatnikiem tego podatku.

Biorąc pod uwagę opis przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej był/będzie obrót papierami wartościowymi (w tym certyfikatami inwestycyjnymi), to uzyskany przychód z tytułu wypłaty kwot pieniężnych na rzecz spółki jawnej w związku z wykupem przez fundusz inwestycyjny zamknięty posiadanych przez nią certyfikatów inwestycyjnych, stanowił/będzie stanowił dla wspólnika spółki jawnej, będącego osobą fizyczną, przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, stosownie do 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na funduszu inwestycyjnym zamkniętym jako płatniku nie ciążył/nie będzie ciążył obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z wypłatą Zainteresowanym kwot pieniężnych uzyskanych przez spółkę jawną w związku z wykupem certyfikatów inwestycyjnych przez ww. fundusz.

Natomiast w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej nie był/ nie będzie obrót papierami wartościowymi (w tym certyfikatami inwestycyjnymi), to uzyskany przychód z tytułu wypłaty kwot pieniężnych na rzecz spółki jawnej w związku z wykupem certyfikatów inwestycyjnych przez ww. fundusz stanowił/będzie stanowił dla wspólnika spółki jawnej, będącego osobą fizyczną, przychód ze źródła jakim są kapitały pieniężne w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy.

W konsekwencji, to na ww. funduszu jako płatniku na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z ust. 1, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 4d oraz na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ciążył/będzie ciążył obowiązek poboru i przekazania kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z wypłatą Zainteresowanym kwot pieniężnych uzyskanych przez spółkę jawną w związku z wykupem certyfikatów inwestycyjnych przez ww. fundusz, w wysokości przysługującego Im jako wspólnikom prawa do udziału w zysku spółki jawnej, stosownie do treści art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.