Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.499.2019.3.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-13
Teza: Zwolnienie z vat dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 września 2019 r. (data wpływu 12 września 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 października 2019 r. (data wpływu 31 października 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 października 2019 r. znak sprawy: 0114 KDIP1 1.4012.499.2019.2.MMA (skutecznie doręczone w dniu 24 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka 1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka 2 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka 2 jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Zgodnie z informacją ujawnioną w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiotem przeważającej działalności Spółki 2 jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. W pozostałym zakresie Sprzedający może: dokonywać robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych, kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, pośredniczyć w obrocie nieruchomościami, zarządzać nieruchomościami na zlecenie, prowadzić działalność w zakresie architektury, specjalistycznego projektowania, inżynierii i związanym z nią doradztwem technicznym lub pozostałą działalność profesjonalną, naukową i techniczną.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w … przy ul. …, stanowiącej działkę gruntu nr …, obręb … dla której to nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta numer … (dalej: Grunt) i właścicielem budynków i budowli znajdujących się na Gruncie. Działalność gospodarcza Spółki 2 polega na realizacji deweloperskiej inwestycji biurowej składającej się z dwóch biurowców: jeden 13-kondygnacyjny budynek biurowy, drugi 6-kondygnacyjny budynek biurowy (dalej: Budynki) wraz z infrastrukturą techniczną i komunikacyjną służącą funkcjonowaniu Budynków (dalej: Budowle), która jest realizowana zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę (Grunt, Budynek oraz Budowle łącznie zwane dalej: Nieruchomością) (dalej: Działalność Sprzedającego). Ponadto, w celu uatrakcyjnienia Nieruchomości jako aktywa przeznaczonego do sprzedaży, Sprzedający realizuje działania mające na celu wynajem aktualnie niewynajętej powierzchni w Budynkach. W momencie zakupu Gruntu przez Sprzedającego, na Gruncie znajdowały się stare budynki i budowle (dalej: Stare Budynki). Grunt został nabyty ze względu na atrakcyjność lokalizacji od razu z zamiarem zrealizowania inwestycji deweloperskiej, tj. wyburzenia (zlikwidowania) Starych Budynków, w ich miejsce wybudowania Budynków i Budowli, skomercjalizowaniu ich w jak największym stopniu i sprzedaży. Do czasu przygotowania Gruntu pod inwestycję, w tym uzyskania niezbędnych pozwoleń np. na rozbiórkę, Stare Budynki były czasowo wynajmowane (w celu pokrycia bieżących kosztów operacyjnych Sprzedającego). Po uzyskaniu przez Spółka 2 niezbędnych pozwoleń, Stare Budynki zostały wyburzone.

Spółka 1 jest spółką kapitałową prawa polskiego zarejestrowaną w Polsce jako podatnik VAT czynny, podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Nabywca zamierza rozpocząć prowadzenie działalności polegającej na wynajmie komercyjnym nieruchomości własnych (dalej: Działalność Nabywcy). Działalność Nabywcy będzie polegała na wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT.

Mając na uwadze obecny przedmiot działalności gospodarczej Sprzedającego oraz planowany przedmiot działalności gospodarczej Nabywcy warto zauważyć, iż Działalność Sprzedającego różni się od Działalności Nabywcy. Działalność Sprzedającego to jak wspomniano wyżej realizacja projektu budowlanego związanego ze wznoszeniem budynków biurowych, komercjalizacja budynku biurowego w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości, a następnie sprzedaż (typowa działalność deweloperska), natomiast Działalnością Nabywcy będzie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi (działalność inwestycyjna). Przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem planowanej Transakcji, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą generującą przychody głównie z realizacji umów najmu. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca nie zamierza zatem kontynuować działalności deweloperskiej Sprzedającego.

Przed zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości, w październiku 2016 r., Sprzedający zawarł umowę najmu z bankiem … dotyczącą powierzchni Budynków oraz Miejsc Parkingowych (dalej: Umowa …). Umowa … zawiera typowe zapisy dotyczące precyzyjnego określenia przedmiotu najmu, sposobu finansowania prac wykończeniowych, czasu trwania przedmiotu najmu, praw i obowiązków stron Umowy …. Jak wynika z Umowy … Sprzedający ma prawo oraz zgodę banku … na przeniesienie praw i/lub obowiązków wynikających z Umowy \`(...)\` do banków, instytucji finansowych, podmiotów z grupy kapitałowej Sprzedającego lub też nabywcy Nieruchomości lub jej części.

W dniu 29 marca 2019 r., Spółka 2 oraz Spółka 1 zawarły przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości, Rep A nr … (dalej: Umowa Przedwstępna). Zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, po spełnieniu warunków zawieszających określonych w Umowie Przedwstępnej, dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej (dalej: Umowa Przyrzeczona), na podstawie której Nabywca kupi od Sprzedającego Nieruchomość na zasadach i warunkach określonych w Umowie Przedwstępnej (dalej: Transakcja). Jednocześnie Kupujący i Sprzedający ustalili, że Sprzedający zamierza dokonać podziału geodezyjnego i prawnego Gruntu w taki sposób, że z Gruntu wydzielona zostanie działka gruntu o powierzchni wynoszącej około 895 m2 (dalej: „Wydzielona Działka”). Wydzielona Działka nie jest niezbędna do prawidłowego funkcjonowania Budynków i Budowli i planowane jest by Wydzielona Działka nie stanowiła przedmiotu Transakcji. Ogólne uzgodnienia stron w odniesieniu do Wydzielonej Działki zostały w punktach 5.8-5.11 Umowy Przedwstępnej. W sytuacji, gdy procedura podziału geodezyjnego oraz prawnego zostanie zakończona przed dniem podpisania Umowy Przyrzeczonej, Wydzielona Działka nie będzie stanowiła przedmiotu Transakcji. W przeciwnym wypadku, Wydzielona Działka wstępnie będzie stanowiła przedmiot Transakcji, jednakże Sprzedający i Nabywca zawrą przedwstępną umowę sprzedaży zwrotnej Wydzielonej Działki (dalej: „Przedwstępna Umowa Sprzedaży Zwrotnej Wydzielonej Działki”) szczegółowo regulującej zasady i warunki odkupu Wydzielonej Działki przez Sprzedającego od Nabywcy po dniu podpisania Umowy Przyrzeczonej.

Cena nabycia, która ma zostać zapłacona na rzecz Sprzedającego przez Kupującego zostanie obliczona zgodnie z formułą obliczeniową określoną w załączniku do Umowy Przedwstępnej. Szczegółowy sposób płatności ceny nabycia w dacie zawarcia Umowy Przyrzeczonej, zwolnienia kwot zatrzymanych oraz korekty dotyczącej Wydzielonej Działki, został określony w Umowie Przedwstępnej.

Po zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży a przed dokonaniem Transakcji obowiązuje okres przejściowy (dalej: Okres Przejściowy). W Okresie Przejściowym Sprzedający prowadzi dotychczasową działalność z należytą starannością w zwykłym zakresie (realizacja, wynajem i funkcjonowanie Budynków), przy czym działalność Sprzedającego w odniesieniu do wynajmu i funkcjonowania Budynków ma charakter czasowy (ma na celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży) i będzie prowadzona do czasu sprzedaży Nieruchomości.

Dodatkowo w Okresie Przejściowym Sprzedający jest uprawniony (w porozumieniu z Nabywcą) do wynajmu powierzchni aktualnie niewynajętej w Budynkach. Nowe umowy najmu muszą być zawarte zgodnie z ustalonymi uprzednio między Sprzedającym a Nabywcą kryteriami najmu, chyba że Nabywca wyrazi zgodę na odstępstwa w uprzednich ustaleniach.

W skład przedmiotu Transakcji wejdą w szczególności następujące składniki majątkowe, prawa i obowiązki:

*   prawo użytkowania wieczystego Gruntu,

*   prawo własności Budynków i Budowli stanowiących odrębne przedmioty własności,

*   prawa Sprzedającego wynikające z dokumentów na zabezpieczenie najmu (z wyjątkiem praw wynikających z oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji),

*   prawa autorskie do projektów opracowanych w związku z inwestycją, w szczególności na podstawie umowy z architektem oraz umowy z generalnym wykonawcą, w zakresie nabytym przez Sprzedającego w szczególności zgodnie z umową z architektem i umową z generalnym wykonawcą oraz w zakresie, w jakim podlegają one przeniesieniu,

*   prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu, w odniesieniu do których przekazanie wynajętej powierzchni nie nastąpi przed datą podpisania Umowy Przyrzeczonej,

*   prawa Sprzedającego wynikające z gwarancji generalnego wykonawcy i zabezpieczenia generalnego wykonawcy w zakresie, w jakim do czasu przeniesienia nie zostało ono wykorzystane w celu usunięcia usterek generalnego wykonawcy lub wad,

*   prawa Sprzedającego wynikające z rękojmi i gwarancji udzielonych na podstawie umowy z architektem, umów z innymi wykonawcami i innych istotnych umów dotyczących robót budowlanych, wykończeniowych oraz prac projektowych oraz zabezpieczeń dostarczonych przez innych wykonawców zgodnie z umowami z innymi wykonawcami oraz zgodnie z innymi istotnymi umowami.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie innych, niż wymienione wyżej, składników majątkowych niemających bezpośredniego związku z Nieruchomością, w tym należności i zobowiązań Sprzedającego związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W szczególności, następujące składniki majątkowe nie zostaną nabyte przez Nabywcę:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością,

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na nabycie i/lub budowę Nieruchomości,

*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Sprzedającego, z wyjątkiem ewentualnych depozytów od najemców, związanych z Nieruchomością,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów na usługi: wywozu śmieci, zarządzania aktywami, utrzymania wind, ochrony pożarowej, monitoringu przeciwpożarowego, dezynsekcji, utrzymania zieleni, itp.,

*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, za wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji bezpośrednio dotyczącej Nieruchomości,

*   zobowiązania Sprzedającego, z wyjątkiem zabezpieczeń związanych z umowami najmu,

*   wierzytelności,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników, dla których przedmiot Transakcji byłoby zakładem pracy, dlatego Nabywca nie zostanie stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1 i 2

W odpowiedzi na pytanie 1 (dotyczące wymienienia Budynków oraz Budowli, które będą znajdować się na gruncie w momencie sprzedaży) oraz pytanie 2 (dotyczące klasyfikacji Budynków oraz Budowli jako budynku, budowli, lub ich części albo urządzenia budowlanego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm, dalej: PB), Wnioskodawca poniżej wskazuje wymagane informacje:

*   Budynki:
    *   13-kondygnacyjny budynek biurowy (o następujących planowanych funkcjach dodatkowych: restauracja, audytorium, funkcja handlowo-usługowa oraz magazynowa), z dwoma kondygnacjami podziemnymi, na których znajdują się 324 miejsca parkingowe, o powierzchni najmu ok. 22.380 m2 (dalej: Budynek A),
    *   6-kondygnacyjny budynek biurowy (o następujących planowanych funkcjach dodatkowych: handlowo- usługowa i magazynowa), z dwiema kondygnacjami podziemnymi, na których znajduje się 86 miejsc parkingowych, o powierzchni najmu ok. 6.36 m2 (dalej: Budynek B).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać na elementy, które nie stanowią odrębnego obiektu budowlanego gdyż stanowią/będą stanowić element ww. Budynków, tj.:

*   Rampy wjazdowe do garażu podziemnego,

*   Płyta fundamentowa garażu podziemnego.

Budowle/urządzenia budowlane:

*   Droga pożarowa,

*   Chodnik z płyt betonowych,

*   Zjazdy z kostki betonowej,

*   Drogi wewnętrzne z kostki betonowe,

*   Schody terenowe,

*   Oświetlenie zewnętrzne,

*   Przyłącze wodno-kanalizacyjne,

*   Przyłącze energetyczne,

*   Przyłącze telekomunikacyjne,

*   Zbiornik wodny dla fontanny,

*   Murki oporowe.

Obiekty małej architektury (nie stanowiące budowli w rozumieniu PB):

*   Ławki,

*   Kosze,

*   Stojaki rowerowe,

*   Ule,

*   Donice ozdobne.

Z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, że na dzień złożenia niniejszej odpowiedzi, na gruncie posadowione są również maszty reklamowe oraz tablica informacyjna, stanowiące budowle w rozumieniu PB. Przy czym maszty te oraz tablica, w momencie sprzedaży, nie będą już znajdowały się na gruncie.

Ad. 3

W odpowiedzi na pytanie 3 dotyczące daty oddania do użytkowania Budynków i Budowli, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Budynki i Budowle będące przedmiotem sprzedaży nie zostały jeszcze oddane do użytkowania na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi.

Ad. 4

W odpowiedzi na pytanie 4 dotyczące kwestii wykorzystywania/użytkowania Budynków i Budowli bądź oddania w użytkowania osobom trzecim w ramach czynności opodatkowanych wraz z podaniem dat, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Sprzedawca na moment sporządzenia nie wykorzystywał/nie użytkował Budynków i Budowli (np. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - opodatkowanej 23% lub 8%, zwolnionej, innej - ani nie były one oddane w użytkowanie osobom trzecim w ramach czynności opodatkowanych takich jak najem, dzierżawa itp.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy Transakcja będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem 23% stawki VAT
3.  Czy po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do:
    *   obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz
    *   zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawców:

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 1:

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy zbycie Nieruchomości przez Sprzedającego będzie opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja ta mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu VAT planowanego przez niego nabycia Nieruchomości. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „ZCP”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego sprzedaż nieruchomości powinna być traktowana jako dostawa towarów, opodatkowana VAT.

Definicja przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części na gruncie ustawodawstwa i w świetle orzecznictwa polskiego i Unii Europejskiej

1.  Definicja przedsiębiorstwa.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż definicja pojęcia przedsiębiorstwa nie została stworzona na potrzeby ustawy o VAT. Natomiast pojęcie to zostało określone w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.; dalej: Kodeks Cywilny). Dla celów podatku VAT należy stosować definicję przedsiębiorstwa wskazaną w Kodeksie cywilnym, co potwierdziła zarówno linia orzecznicza, jak i ugruntowana praktyka podatkowa. W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności,

*   prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że iż w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale także ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz zaakcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy.

Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 Kodeksu cywilnego (część z tych elementów może bowiem nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostaną przekazane nabywcy w ramach planowanej transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż status ZCP posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

*   jest wyodrębniony organizacyjnie,

*   jest wyodrębniony finansowo,

*   jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie) oraz

*   mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zgodnie z utrwaloną praktyką o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział. Należy jednak podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (regulaminie, statucie). Dla celów dowodowych właściwe jest jednak formalne wyodrębnienie ZCP.

Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do ZCP).

Wyodrębnienie funkcjonalne zaś będzie się przejawiać w realizacji określonych zadań gospodarczych, które powinny jednak stanowić pewną całość, mogącą być przedmiotem działalności samodzielnego przedsiębiorstwa (potwierdza to m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 1204/16). W tym zakresie w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się na hipotetyczną możliwość samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem transakcji (R.A. Nawrot, Restrukturyzacje Przedsiębiorstw …, s. 83).

Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi istnieć w ramach przedsiębiorstwa zbywcy. Oznacza to, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy. Podobnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15, wskazując że „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy” oraz że „zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

1.  Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości według objaśnień Ministerstwa Finansów

Dnia 11 grudnia 2018 r., Ministerstwo Finansów wydało objaśnienia dotyczące sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), zawierające katalog okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących przychody głównie z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z Objaśnieniami, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Bazując więc na wydanych Objaśnieniach, zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie przede wszystkim transakcja, w której, w momencie jej dokonania, są spełnione łącznie następujące warunki:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników majątku umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;

*   nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji,

przy czym, dla oceny analizowanego kryterium należy wziąć pod uwagę, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez sprzedającego bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub

*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Objaśnienia Ministra Finansów dają również wskazówki interpretacyjne odnośnie do oceny stopnia możliwości kontynuacji działalności prowadzonej przez sprzedającego. W tym celu należy ustalić, czy poza standardowymi elementami, typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, czyli między innymi: gruntu, budynków, budowli, infrastruktury technicznej jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami, przesłanką, która pozwala stwierdzić, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez sprzedającego, jest sytuacja, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przykładem takiej okoliczności jest samodzielne zawarcie przez nabywcę umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz sprzedającego. Jak wskazano w Objaśnieniach, wystarczający jest fakt, że nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej sprzedającego.

Należy również w tym miejscu podkreślić, że okoliczność, w której nabywca nieruchomości komercyjnej, prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmie nieruchomości, nabywa nieruchomość od podmiotu, którego główną działalnością gospodarczą jest działalność deweloperska została wprost wskazana przez Ministra Finansów w Objaśnieniach jako sytuacja, w której brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi brak zamiaru kontynuowania działalności, którą dotychczas prowadził sprzedawca przez nabywcę, ponieważ z istoty różne są przedmioty działalności sprzedającego i nabywcy.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji na potrzeby podatku VAT.

Na podstawie przytoczonych powyżej Objaśnień Ministerstwa Finansów oraz przepisów wraz z ich interpretacją przez polskie sądy administracyjne oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej można sformułować następujący katalog kryteriów, które powinna spełniać sprzedaż nieruchomości, aby można ją było uznać za dostawę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części:

1.  przenoszony na nabywcę zespół składników majątku posiada zaplecze umożliwiające kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności,
2.  nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Wyłączenie z przedmiotu Transakcji wskazanych niżej elementów, tj.

*   wierzytelności,

*   praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością,

*   praw i obowiązków wynikających z umów na usługi: wywozu śmieci, zarządzania aktywami, utrzymania wind, ochrony pożarowej, monitoringu przeciwpożarowego, dezynsekcji, utrzymania zieleni, itp.,

*   praw i obowiązków z umów rachunków bankowych oraz środków pieniężnych należących do Sprzedającego, z wyjątkiem ewentualnych depozytów od najemców, związanych z Nieruchomością,

*   ksiąg rachunkowych Sprzedającego i innych dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, za wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji dotyczącej Nieruchomości,

*   zobowiązań Sprzedającego, z wyjątkiem zabezpieczeń związanych z umowami najmu,

*   praw i obowiązków wynikających z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości,

*   praw i obowiązków z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na budowę Nieruchomości,

wpłynie na zdolność Nabywcy do kontynuowania Działalności Sprzedającego, czy też zdolność funkcjonowania sprzedawanego zespołu składników w ramach przedsiębiorstwa Nabywcy - w tym sensie, że uniemożliwi Nabywcy kontynuowanie Działalności Sprzedającego.

Z powyższego wynika, że Działalność Sprzedającego nie będzie kontynuowana przez Nabywcę.

Po dokonaniu analizy zakresu oraz celu Transakcji, biorąc pod uwagę powyższe kryteria, należy dojść do wniosku, iż sprzedawana przez Sprzedającego Nieruchomość wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi, które nabędzie Nabywca, nie wypełniają definicji przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Po pierwsze, zespół składników majątku Sprzedającego będący przedmiotem niniejszego wniosku przenoszony na Nabywcę nie posiada zaplecza umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i nie jest wystarczający do prowadzenia tej działalności przez Nabywcę. Należy zauważyć, że poza standardowymi elementami typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, tj. Grunt, Budynki, Budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na Nabywcę z mocy prawa, intencją Stron nie jest przeniesienie żadnych innych składników majątkowych. Nie planuje się zbycia elementów składających się na przedsiębiorstwo takich jak: wierzytelności, środki pieniężne, rachunki bankowe, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W szczególności, na Nabywcę nie zostaną przeniesione poniżej wskazane elementy:

*   wierzytelności,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów na usługi: wywozu śmieci, zarządzania aktywami, utrzymania wind, ochrony pożarowej, monitoringu przeciwpożarowego, dezynsekcji, utrzymania zieleni, itp.,

*   prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Sprzedającego, z wyjątkiem ewentualnych depozytów od najemców, związanych z Nieruchomością,

*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, za wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji dotyczącej Nieruchomości,

*   zobowiązania Sprzedającego, z wyjątkiem zabezpieczeń związanych z umowami najmu,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości,

*   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na budowę Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe, zespół składników będący przedmiotem planowanej Transakcji nie zawiera składników, pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przez Sprzedającego bez konieczności:

*   angażowania przez Nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem Transakcji, lub

*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów na dostawę mediów i umów o zarządzanie nieruchomością) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Po drugie, Nabywca - w ramach swojej działalności - nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem planowanej Transakcji, przede wszystkim z uwagi na odmienne przedmioty działalności Sprzedającego i Nabywcy. Należy bowiem podkreślić, że Nieruchomość będzie zakupiona przez Nabywcę od podmiotu, który prowadzi głównie działalność deweloperską, zaś Nabywca dokonuje zakupu i sprzedaży Nieruchomości na własny rachunek. W takim przypadku, brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na różne przedmioty działalności Sprzedającego i Nabywcy).

Podsumowując powyższe, (i) przenoszony na Nabywcę zespół składników majątku nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez Sprzedającego i nie jest wystarczający do prowadzenia tej działalności oraz (ii) Nabywca, jako podmiot prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmowaniu nieruchomości, nie zamierza kontynuować deweloperskiej działalności Sprzedającego.

Ponadto, przedmiot Transakcji nie stanowi również masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym obecnie przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiałaby funkcjonowanie, jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania gospodarcze.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie planowana Transakcja sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w znaczeniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w myśl zawartej definicji w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Co powoduje, iż do omawianej Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przedmiotowa Transakcja zbycia Nieruchomości będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 2:

Opodatkowanie planowanej Transakcji VAT

Planowana Transakcja stanowi dostawę Budynków, Budowli i Gruntu podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli, znajdujących się na Gruncie.

Co do zasady, podstawowa stawka VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2020 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Planowana Transakcja będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części (zwolnienie obligatoryjne), nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części lub rozpoczęcie ich użytkowania na potrzeby własne po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby doszło do pierwszego zasiedlenia, poszczególne elementy tej definicji (tj. oddanie do użytkowania (i) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (ii) po ich wybudowaniu lub ulepszeniu) muszą wystąpić łącznie.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt planowanej sprzedaży Nieruchomości, należy wskazać, że Budynki na moment składania niniejszego wniosku są przedmiotem trwających prac budowlanych, nie były dotychczas przedmiotem pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, dostawa Budynków będzie miała miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub będzie dokonywana w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

W stosunku do Gruntu oraz Starych Budynków, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, pierwsze zasiedlenie Budynków, Budowli i Gruntu (Grunt dzieli traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na Gruncie) nie nastąpi w okresie poprzedzającym Transakcję o co najmniej 2 lata. Tym samym, planowana dostawa następuje przed, w ramach lub w okresie do 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Oznacza to, że planowane przez Nabywcę nabycie Budynków, Budowli i Gruntu podlega obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT.

W świetle powyżej przytoczonych argumentów Spółka stoi na stanowisku, że w omawianym stanie faktycznym w myśl art. 43 ust. 10a ustawy o VAT, planowana Transakcja będzie podlegała obowiązkowemu opodatkowaniu VAT według podstawowej, tj. 23% stawki VAT, bez konieczności składania oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia Transakcji z VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 3:

Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało VAT według podstawowej stawki 23%.

Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Dokonuje zakupu Nieruchomości wyłącznie na cele prowadzenia swojej opodatkowanej VAT działalności gospodarczej obejmującej wynajem powierzchni w nieruchomościach komercyjnych. Nabywca wykorzysta zatem docelowo nabytą Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

W konsekwencji Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności nie pod legających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, dostawa Budynków, Budowli i Gruntu będzie podlegała obowiązkowemu opodatkowaniu właściwą stawką VAT. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości od Sprzedającego oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje on w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług będziemy mieli do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. w sprawie C-651/11 X BV, pkt 34).

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C‑444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. Akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka 2 (Zbywca) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce. Zgodnie z informacją ujawnioną w Krajowym Rejestrze Sądowym, przedmiotem przeważającej działalności Spółki 2 jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr … i właścicielem budynków i budowli znajdujących się na Gruncie. Działalność gospodarcza Spółki 2 polega na realizacji deweloperskiej inwestycji biurowej składającej się z dwóch biurowców: jeden 13-kondygnacyjny budynek biurowy, drugi 6-kondygnacyjny budynek biurowy wraz z infrastrukturą techniczną i komunikacyjną służącą funkcjonowaniu Budynków, która jest realizowana zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę. Ponadto, w celu uatrakcyjnienia Nieruchomości jako aktywa przeznaczonego do sprzedaży, Sprzedający realizuje działania mające na celu wynajem aktualnie niewynajętej powierzchni w Budynkach.

W momencie zakupu Gruntu przez Sprzedającego, na Gruncie znajdowały się stare budynki i budowle. Grunt został nabyty ze względu na atrakcyjność lokalizacji od razu z zamiarem zrealizowania inwestycji deweloperskiej, tj. wyburzenia (zlikwidowania) Starych Budynków, w ich miejsce wybudowania Budynków i Budowli, skomercjalizowaniu ich w jak największym stopniu i sprzedaży. Do czasu przygotowania Gruntu pod inwestycję, w tym uzyskania niezbędnych pozwoleń np. na rozbiórkę, Stare Budynki były czasowo wynajmowane (w celu pokrycia bieżących kosztów operacyjnych Sprzedającego). Po uzyskaniu przez Spółka 2 niezbędnych pozwoleń, Stare Budynki zostały wyburzone. Spółka 1 (Kupujący) jest spółką kapitałową prawa polskiego zarejestrowaną w Polsce jako podatnik VAT czynny, podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Nabywca zamierza rozpocząć prowadzenie działalności polegającej na wynajmie komercyjnym nieruchomości własnych. Działalność Nabywcy będzie polegała na wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT.

W dniu 29 marca 2019 r., Spółka 2 oraz Spółka 1 zawarły przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Zgodnie z zapisami Umowy Przedwstępnej, po spełnieniu warunków zawieszających określonych w Umowie Przedwstępnej, dojdzie do zawarcia umowy przyrzeczonej, na podstawie której Nabywca kupi od Sprzedającego Nieruchomość na zasadach i warunkach określonych w Umowie Przedwstępnej. Po zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży a przed dokonaniem Transakcji obowiązuje okres przejściowy. W Okresie Przejściowym Sprzedający prowadzi dotychczasową działalność z należytą starannością w zwykłym zakresie (realizacja, wynajem i funkcjonowanie Budynków), przy czym działalność Sprzedającego w odniesieniu do wynajmu i funkcjonowania Budynków ma charakter czasowy (ma na celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży) i będzie prowadzona do czasu sprzedaży Nieruchomości. Dodatkowo w Okresie Przejściowym Sprzedający jest uprawniony (w porozumieniu z Nabywcą) do wynajmu powierzchni aktualnie niewynajętej w Budynkach. Nowe umowy najmu muszą być zawarte zgodnie z ustalonymi uprzednio między Sprzedającym a Nabywcą kryteriami najmu, chyba że Nabywca wyrazi zgodę na odstępstwa w uprzednich ustaleniach.

W skład przedmiotu Transakcji wejdą w szczególności następujące składniki majątkowe: prawo użytkowania wieczystego Gruntu, prawo własności Budynków i Budowli stanowiących odrębne przedmioty własności, oraz prawa i obowiązki: prawa Sprzedającego wynikające z dokumentów na zabezpieczenie najmu (z wyjątkiem praw wynikających z oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji), prawa autorskie do projektów opracowanych w związku z inwestycją, w szczególności na podstawie umowy z architektem oraz umowy z generalnym wykonawcą, w zakresie nabytym przez Sprzedającego w szczególności zgodnie z umową z architektem i umową z generalnym wykonawcą oraz w zakresie, w jakim podlegają one przeniesieniu, prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu, w odniesieniu do których przekazanie wynajętej powierzchni nie nastąpi przed datą podpisania Umowy Przyrzeczonej, prawa Sprzedającego wynikające z gwarancji generalnego wykonawcy i zabezpieczenia generalnego wykonawcy w zakresie, w jakim do czasu przeniesienia nie zostało ono wykorzystane w celu usunięcia usterek generalnego wykonawcy lub wad, prawa Sprzedającego wynikające z rękojmi i gwarancji udzielonych na podstawie umowy z architektem, umów z innymi wykonawcami i innych istotnych umów dotyczących robót budowlanych, wykończeniowych oraz prac projektowych oraz zabezpieczeń dostarczonych przez innych wykonawców zgodnie z umowami z innymi wykonawcami oraz zgodnie z innymi istotnymi umowami.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć przeniesienie innych, niż wymienione wyżej, składników majątkowych niemających bezpośredniego związku z Nieruchomością, w tym należności i zobowiązań Sprzedającego związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W szczególności, następujące składniki majątkowe nie zostaną nabyte przez Nabywcę: prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie zarządzania Nieruchomością, prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na nabycie i/lub budowę Nieruchomości, prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Sprzedającego, z wyjątkiem ewentualnych depozytów od najemców, związanych z Nieruchomością, prawa i obowiązki wynikające z umów na usługi: wywozu śmieci, zarządzania aktywami, utrzymania wind, ochrony pożarowej, monitoringu przeciwpożarowego, dezynsekcji, utrzymania zieleni, itp., księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej, za wyjątkiem uzgodnionych przez Strony kopii ograniczonego zakresu dokumentacji bezpośrednio dotyczącej Nieruchomości, zobowiązania Sprzedającego, z wyjątkiem zabezpieczeń związanych z umowami najmu, wierzytelności, prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników, dla których przedmiot Transakcji byłby zakładem pracy, dlatego Nabywca nie zostanie stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Zainteresowani mają wątpliwości, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży może być wyłączona z opodatkowania tylko w przypadku, gdy będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach planowanej transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojdzie do przeniesienia wielu składników przedsiębiorstwa Zbywcy, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim prowadzi ją obecnie Zbywca.

Jak wynika z opisu sprawy Zbywca nie posiada żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie jakichkolwiek środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych. Ponadto, przedmiotem Transakcji nie będą w szczególności prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę nieruchomości – Nabywca w związku z transakcją we własnym zakresie zapewni finansowanie Transakcji.

Jak wskazał Wnioskodawca, zespół składników majątku Sprzedającego będący przedmiotem niniejszego wniosku przenoszony na Nabywcę nie posiada zaplecza umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i nie jest wystarczający do prowadzenia tej działalności przez Nabywcę. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, nie jest ona organizacyjnie ani finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zatem opisanego przedmiotu Transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Opisany we wniosku przedmiot transakcji sprzedaży nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie stanowi składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Nabywcy.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie przeznaczone do sprzedaży składniki majątkowe, które nabędzie Nabywca w wyniku planowanej transakcji nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym, do planowanej Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta nie będzie więc wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT.

Planowana transakcja zbycia składników majątkowych u Zbywcy będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel.

Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana przez Zainteresowanych Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa Transakcja będzie dotyczyła towaru w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatników podatku od towarów i usług (o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z obowiązującą od dnia 1 września 2019 r. treścią art. 2 pkt 14 stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, również prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt małej architektury należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

1.  kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,
2.  posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,
3.  użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy prawo budowlane jako urządzenia budowlane, należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w … przy ul. …, stanowiącej działkę gruntu nr .. i właścicielem budynków i budowli znajdujących się na Gruncie. Działalność gospodarcza Spółki 2 polega na realizacji deweloperskiej inwestycji biurowej składającej się z dwóch biurowców: jeden 13-kondygnacyjny budynek biurowy, drugi 6-kondygnacyjny budynek biurowy wraz z infrastrukturą techniczną i komunikacyjną służącą funkcjonowaniu Budynków, która jest realizowana zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę. W momencie zakupu Gruntu przez Sprzedającego, na Gruncie znajdowały się stare budynki i budowle. Grunt został nabyty ze względu na atrakcyjność lokalizacji od razu z zamiarem zrealizowania inwestycji deweloperskiej, tj. wyburzenia (zlikwidowania) Starych Budynków, w ich miejsce wybudowania Budynków i Budowli, skomercjalizowaniu ich w jak największym stopniu i sprzedaży. Do czasu przygotowania Gruntu pod inwestycję, w tym uzyskania niezbędnych pozwoleń np. na rozbiórkę, Stare Budynki były czasowo wynajmowane (w celu pokrycia bieżących kosztów operacyjnych Sprzedającego). Po uzyskaniu przez Spółka 2 niezbędnych pozwoleń, Stare Budynki zostały wyburzone. Spółka 1 jest spółką kapitałową prawa polskiego zarejestrowaną w Polsce jako podatnik VAT czynny, podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Nabywca zamierza rozpocząć prowadzenie działalności polegającej na wynajmie komercyjnym nieruchomości własnych. Działalność Nabywcy będzie polegała na wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. W dniu 29 marca 2019, Spółka 2 oraz Spółka 1 zawarły przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w momencie sprzedaży na nieruchomości będą znajdować się następujące obiekty:

*   Budynki:
    *   13-kondygnacyjny budynek biurowy (o następujących planowanych funkcjach dodatkowych: restauracja, audytorium, funkcja handlowo-usługowa oraz magazynowa), z dwoma kondygnacjami podziemnymi, na których znajdują się 324 miejsca parkingowe, o powierzchni najmu ok. 22.380 m2 (dalej: Budynek A),
    *   6-kondygnacyjny budynek biurowy (o następujących planowanych funkcjach dodatkowych: handlowo- usługowa i magazynowa), z dwiema kondygnacjami podziemnymi, na których znajduje się 86 miejsc parkingowych, o powierzchni najmu ok. 6.36 m2 (dalej: Budynek B).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać na elementy, które nie stanowią odrębnego obiektu budowlanego gdyż stanowią/będą stanowić element ww. Budynków, tj.:

*   Rampy wjazdowe do garażu podziemnego,

*   Płyta fundamentowa garażu podziemnego.

Budowle/urządzenia budowlane:

*   Droga pożarowa

*   Chodnik z płyt betonowych

*   Zjazdy z kostki betonowej

*   Drogi wewnętrzne z kostki betonowe

*   Schody terenowe

*   Oświetlenie zewnętrzne

*   Przyłącze wodno-kanalizacyjne

*   Przyłącze energetyczne

*   Przyłącze telekomunikacyjne

*   Zbiornik wodny dla fontanny

*   Murki oporowe

Obiekty małej architektury (nie stanowiące budowli w rozumieniu PB):

*   Ławki

*   Kosze

*   Stojaki rowerowe

*   Ule

*   Donice ozdobne

Na gruncie posadowione są również maszty reklamowe oraz tablica informacyjna, stanowiące budowle w rozumieniu PB. Przy czym maszty te oraz tablica, w momencie sprzedaży, nie będą już znajdowały się na gruncie. Budynki i Budowle będące przedmiotem sprzedaży nie zostały jeszcze oddane do użytkowania na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi. Sprzedawca na moment sporządzenia nie wykorzystywał/nie użytkował Budynków i Budowli (np. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - opodatkowanej 23% lub 8%, zwolnionej, innej - ani nie były one oddane w użytkowanie osobom trzecim w ramach czynności opodatkowanych takich jak najem, dzierżawa itp.).

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest kwestia ustalenia stawki podatku VAT dla planowanej transakcji dostawy Nieruchomości.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynków oraz Budowli posadowionych na działce nr 34 nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa, z uwzględnieniem przepisów Dyrektywy i wskazanego wyżej orzecznictwa należy stwierdzić, że planowana Transakcja w odniesieniu do Budynków oraz Budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak Wnioskodawca wskazał, Budynki i Budowle będące przedmiotem sprzedaży nie zostały jeszcze oddane do użytkowania albowiem są przedmiotem trwających prac budowlanych. Sprzedawca również nie wykorzystywał/nie użytkował Budynków i Budowli np. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - opodatkowanej 23% lub 8%, zwolnionej, innej - ani nie były one oddane w użytkowanie osobom trzecim w ramach czynności opodatkowanych takich jak najem i dzierżawa.

A zatem należy stwierdzić, że nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia Budynków oraz Budowli opisanych w złożonym wniosku. W konsekwencji nie zostaną spełnione warunki umożliwiające zastosowanie, dla planowanej dostawy opisanej Nieruchomości, zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy Budynków oraz Budowli, należy zbadać możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Planowana dostawa Budynków oraz Budowli nie będzie również korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Skoro – jak wskazano we wniosku – Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Gruntu oraz Starych Budynków, zatem nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dostawa Budynków oraz Budowli nie będzie korzystać także ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Gruntu oraz Starych Budynków.

W konsekwencji dostawa Budynków oraz Budowli w ramach Transakcji, będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym znajduje się wymienione w opisie sprawy Budynki oraz Budowle.

Również podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegało opodatkowaniu urządzeń budowlanych przynależnych do Budynków. Zgodnie z ustawą Prawo budowlane, urządzenia budowlane stanowią bowiem urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tym samym ta część urządzeń budowlanych powinna być traktowana jako element przynależny do Budynków i opodatkowana według tych samych zasad co budynki.

Zatem z uwagi na to, że dostawa Budynków oraz Budowli podlega opodatkowaniu według stawki podatku VAT w wysokości 23% to również dostawa urządzeń budowlanych - przynależnych do Budynku - będzie objęta tym opodatkowaniem w stawce VAT 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Zbywcy dokumentującej nabycie Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Nabywcy na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak mówi art. 86 ust. 10 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Na mocy art. 86 ust. 11 jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak mówi art. 87 ust. 1 w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wykazano powyżej, planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, która nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wyjaśniono wyżej przedmiot sprzedaży będzie opodatkowany wg podstawowej stawki VAT – 23%. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu Transakcji, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.