Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-265/13-3/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-18
Teza: W jaki sposób Bank powinien ustalić wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Bank w ramach przedsiębiorstwa/ZCP (w drodze zawarcia ze Spółką umowy sprzedaży lub w drodze datio in solutum), która będzie stanowiła podstawę dokonywania przez Bank odpisów amortyzacyjnych?
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; umowa-umowa sprzedaży; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa; środek-środek trwały; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (pytanie nr 2) w przypadku:

1.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku sprzedaży - jest prawidłowe,
2.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku datio in solutum – jest prawidłowe,
3.  nabycia ZCP w wyniku sprzedaży - jest prawidłowe,
4.  nabycia ZCP w wyniku datio in solutum – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

\- sposobu ustalenia wartości firmy (pytanie nr 1) w przypadku:

1.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku sprzedaży,
2.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku datio in solutum,
3.  nabycia ZCP w wyniku sprzedaży,
4.  nabycia ZCP w wyniku datio in solutum,

\- sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (pytanie nr 2) w przypadku:

1.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku sprzedaży,
2.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku datio in solutum,
3.  nabycia ZCP w wyniku sprzedaży,
4.  nabycia ZCP w wyniku datio in solutum.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest bankiem posiadającym siedzibę na terytorium Polski (dalej „Bank”).

Bank planuje nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej „ZCP”) podmiotu powiązanego (dalej „Spółka”), służącego prowadzeniu przez niego działalności polegającej na udzielaniu pożyczek konsumenckich.

W skład przedsiębiorstwa/ZCP Spółki będą wchodzić składniki majątkowe, m.in. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, a także prawa wynikające z umów najmu, wierzytelności obejmujące głównie należności z tytułu udzielonych przez Spółkę pożyczek, tajemnice przedsiębiorstwa, bazy danych. Wraz z przedsiębiorstwem/ZCP Bank przejmie także zobowiązania Spółki funkcjonalnie z nim związane. Przejęcie długów nastąpi z zastrzeżeniem uzyskania zgody poszczególnych wierzycieli na takie przejęcie.

Niezależnie od powyższego, Bank zawarł ze Spółką umowę kredytu, na mocy której Bank jako kredytodawca udzielił Spółce kredytu przeznaczonego na finansowanie bieżącej działalności. Bank i Spółka przewidują możliwość zawarcia kolejnej umowy kredytowej.

Wobec planowanego nabycia przedsiębiorstwa/ZCP Spółki przez Bank, rozważane są dwa scenariusze w zakresie sposobu przeprowadzenia tej transakcji:

1.  nabycie przedsiębiorstwa/ZCP Spółki przez Bank może nastąpić w drodze zawarcia ze Spółką umowy sprzedaży przedsiębiorstwa/ZCP lub
2.  zważywszy na fakt, że Bank będzie wierzycielem Spółki z tytułu umów kredytu – poprzez zawarcie przez Bank ze Spółką porozumienia skutkującego zaspokojeniem wierzytelności kredytowej Banku i wygaśnięciem zobowiązania Spółki z tego tytułu w zamian za spełnienie innego świadczenia, to jest przeniesienia na rzecz Banku przedsiębiorstwa/ZCP Spółki zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum). W przypadku gdy wartość przedsiębiorstwa/ZCP Spółki nie będzie odpowiadała wysokości zobowiązania Spółki wobec Banku, strony dokonają stosownych rozliczeń.

Z tytułu nabycia aktywów wchodzących w skład przedsiębiorstwa/ZCP Bank poniesie koszt, na który składać się będą następujące elementy:

1.  wartość przejętych przez Bank zobowiązań funkcjonalnie związanych z przedsiębiorstwem/ZCP oraz dodatkowo: w wariancie transakcji sprzedaży:
2.  cena zapłacona za przedsiębiorstwo/ZCP w wariancie datio in solutum:

2a) wartość zobowiązania z tytułu udzielonego Spółce przez Bank kredytu, które wygasa na skutek przeniesienia przedsiębiorstwa/ZCP wraz z

2b) odpowiednią dopłatą w gotówce – tylko w sytuacji gdy wartość przejmowanego przedsiębiorstwa/ZCP przekroczy sumę pozycji 1 i 2a (łącznie),

wartości określone w pkt 2 oraz łącznie w pkt 2a i pkt 2b, zwane są w dalszej części niniejszego Wniosku łącznie „Ceną nabycia”.

Powyższy koszt będzie wynikać z wyceny przedsiębiorstwa/ZCP Spółki oraz wyceny poszczególnych składników majątkowych wchodzących w jego skład, dokonanej przez niezależny podmiot zajmujący się tym profesjonalnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowym jest, wskazany przez Bank w uzasadnieniu swojego stanowiska poniżej, sposób ustalenia wartości firmy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 16g ust. 2 w związku z art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przedmiotowym przypadku (tj. nabycia przedsiębiorstwa/ZCP w drodze zawarcia ze Spółką umowy sprzedaży lub w drodze datio in solutum)? Czy tak ustalona wartość firmy będzie podlegała amortyzacji w obydwóch przypadkach?
2.  W jaki sposób Bank powinien ustalić wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Bank w ramach przedsiębiorstwa/ZCP (w drodze zawarcia ze Spółką umowy sprzedaży lub w drodze datio in solutum), która będzie stanowiła podstawę dokonywania przez Bank odpisów amortyzacyjnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2 w przypadku:

1.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku sprzedaży,
2.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku datio in solutum,
3.  nabycia ZCP w wyniku sprzedaży,
4.  nabycia ZCP w wyniku datio in solutum.

Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 18 października 2013 r. nr ILPB4/423-265/13-2/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Bank w ramach przedsiębiorstwa/ZCP powinna być określona zgodnie z dyspozycją art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko, w ocenie Banku, będzie aktualne zarówno w przypadku nabycia przedsiębiorstwa/ZCP w drodze zawarcia umowy sprzedaży, jak i dokonania przez Spółkę na rzecz Banku świadczenia w miejsce wypełnienia (datio in solutum).

Uzasadnienie.

Wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w ramach przedsiębiorstwa/ZCP.

W przypadku przejęcia w ramach przedsiębiorstwa/ZCP poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Bank będzie zobowiązany do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: „Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16”.

Na podstawie art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają określone w tym przepisie środki trwale, z kolei zgodnie z art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają określone w tym przepisie wartości niematerialne i prawne.

Zdaniem Banku, wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Bank w ramach przedsiębiorstwa/ZCP, od której Bank będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych. powinna być określona zgodnie z dyspozycją art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z brzmieniem wskazanego wyżej przepisu, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

*   suma ich wartości rynkowej – w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2;
*   różnica miedzy ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustalona, zgodnie z art. 16g ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi – w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Bank podkreśla, iż w wyniku rozważanej transakcji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, Bank nabędzie przedsiębiorstwo/ZCP Spółki, a tym samym stanie się właścicielem składników majątkowych wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa/ZCP.

Nabycie przedsiębiorstwa/ZCP przez Bank nastąpi w zamian za Cenę nabycia, tj. w wariancie sprzedaży w zamian za zapłatę przez Bank ceny, natomiast w wariancie datio in solutum w związku z wygaśnięciem zobowiązania z tytułu udzielonego Spółce przez Bank kredytu (wraz z ewentualną dopłatą w gotówce – tylko w sytuacji, gdy wartość przejmowanego przedsiębiorstwa/ZCP przekroczy łączną wartość przejmowanych przez Bank zobowiązań oraz zobowiązania z tytułu udzielonego Spółce przez Bank kredytu).

W konsekwencji, należy uznać, iż zgodnie z literalną interpretacją przepisu art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, znajdzie on zastosowanie zarówno w przypadku nabycia przez Bank przedsiębiorstwa/ZCP w ramach wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego datio in solutum, jak i sprzedaży.

W tym zakresie należy również podkreślić, iż za objęciem nabycia przedsiębiorstwa/ZCP w ramach datio in solutum dyspozycją przepisu art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przemawia również wykładnia celowościowa wskazanego przepisu.

Jak wynika bowiem z jego treści, wprowadza on odrębne zasady obliczania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w przypadku ich odpłatnego nabycia, w ramach kompleksu składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo/ZCP.

W przypadku przyjęcia zawężającej interpretacji przepisu art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która ograniczałaby jego zastosowanie wyłącznie do wybranych przypadków odpłatnego nabycia przedsiębiorstwa/ZCP – np. w ramach umowy sprzedaży w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, prowadziłoby to do nieuzasadnionego wyłączenia tych transakcji, których sens ekonomiczny jest taki sam jak umowy sprzedaży (odpłatne nabycie przedsiębiorstwa/ZCP).

Z uwagi na powyższe, w ocenie Banku – w przypadku nabycia przez Bank przedsiębiorstwa/ZCP w ramach transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym, wartość początkową nabytych w ramach przedsiębiorstwa/ZCP środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy określić zgodnie z brzmieniem art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji. w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabyta przez Bank w ramach przedsiębiorstwa/ZCP stanowiłaby sumę ich wartości rynkowej (zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast w przypadku nie wystąpienia dodatniej wartości firmy w przedstawionym stanie faktycznym łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiłaby różnica między Ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, powiększoną o wartość przejętych przez Bank zobowiązań funkcjonalnie związanych z przedsiębiorstwem/ZCP, ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi. Tak ustalona różnica, w zakresie, w jakim przypada proporcjonalnie na poszczególne aktywa, będzie stanowić ich wartość początkową.

Zdaniem Banku, proporcja powinna zostać policzona jako stosunek wartości bilansowej danego środka trwałego/wartości niematerialnej i prawnej do łącznej sumy wartości bilansowych przejętych aktywów trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (pytanie nr 2) w przypadku:

1.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku sprzedaży - **uznaje się za prawidłowe,**
2.  nabycia przedsiębiorstwa w wyniku datio in solutum – **uznaje się za prawidłowe,**
3.  nabycia ZCP w wyniku sprzedaży - **uznaje się za prawidłowe,**
4.  nabycia ZCP w wyniku datio in solutum – **uznaje się za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.