Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-845/15-4/MAO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-09
Teza: Opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 23 listopada 2015 r. znak IPPP2/4512-845/15-2/MAO (skutecznie doręczone dnia 25 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca lub Zbywca) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa austriackiego z siedzibą w Austrii. Na podstawie austriackiej ustawy o inwestycjach - która stanowi podstawowy akt prawodawstwa austriackiego regulujący zasady wspólnego inwestowania - Wnioskodawca ma status spółki inwestycyjnej (Kapitalanlagegesellschaft).

Zgodnie z wypisem z Rejestru Handlowego B prowadzonego przez Sąd Rejonowy, celem spółki inwestycyjnej jest w szczególności zarządzanie austriackimi funduszami inwestycyjnymi. Oprócz zarządzania powyższymi funduszami, Wnioskodawca może również świadczyć inne, określone usługi oraz wykonywać określone czynności (w tym np. świadczyć usługi w zakresie zbywania udziałów lub akcji w obcym majątku inwestycyjnym).

Obecnie Wnioskodawca prowadzi negocjacje ze spółką z siedzibą w Polsce, będącą zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym (dalej: Nabywca), dotyczące sprzedaży za wynagrodzeniem (dalej: Transakcja) nieruchomości (dalej: Nieruchomość A) oraz nieruchomości, pod nazwą „G\`(...)\`” (dalej: Nieruchomość B) (dalej łącznie: Nieruchomości).

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

1.  w zakresie Nieruchomości A:
    *   prawo własności zabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych 147 oraz 146/1, dla których Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: Grunt A);
    *   prawo własności budynku o przeznaczeniu magazynowo-biurowym posadowionym na wyżej wymienionej działce o numerze ewidencyjnym 147 (dalej: Budynek A);
    *   prawo własności obiektów, instalacji oraz infrastruktury towarzyszącej i pomocniczej względem Budynku A, w tym m.in. miejsca parkingowe, drogi wewnętrzne, wartownia, wiata, zbiornik przeciwpożarowy, instalacje (w tym instalacje podziemne) i inne urządzenia znajdujące się na działkach o nr ewidencyjnych 147 oraz 146/1 (dalej łącznie: Budowle A).

Działka numer 147 będąca przedmiotem Transakcji jest zabudowana Budynkiem A i Budowlami A. Działka nr 146/1 jest natomiast zabudowana zbiornikiem przeciwpożarowym (jedna z Budowli A).

1.  w zakresie Nieruchomości B:
    *   prawo własności zabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 145, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: Grunt B; dalej Grunt A i Grunt B łącznie: Grunty);
    *   prawo własności budynku o przeznaczeniu magazynowo-biurowym posadowionym na wyżej wymienionej działce o numerze ewidencyjnym 145 (dalej: Budynek B; dalej Budynek A i Budynek B łącznie: Budynki);
    *   prawo własności obiektów, instalacji oraz infrastruktury towarzyszącej i pomocniczej względem Budynku B w tym m.in. plac utwardzony (zawierający miejsca parkingowe), oświetlenie, przyłącza i sieci, ogrodzenie i szlabany, maszty i słupy instalacje (w tym instalacje podziemne) i wszelkie inne urządzenia znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym 145 (dalej łącznie: Budowle B; dalej Budowle A i Budowle B łącznie: Budowle).

Zbywca nabył Nieruchomości w następujących fazach i formie:

*   Nieruchomość A w dwóch etapach:
    *   na podstawie umowy sprzedaży z dnia 19 września 2007 roku - nabycie od podmiotu trzeciego W. Sp. z o.o. Budynku A wraz z Budowlami A oraz gruntem, na którym były one położone, w drodze transakcji opodatkowanej VAT.
    *   na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa W. Sp. z o.o. w trybie art. 320 Prawa upadłościowego i naprawczego z dnia 20 września 2010 roku, w skład którego wchodziły między innymi działki ewidencyjne gruntu, których część została następnie połączona z działkami ewidencyjnymi gruntu nabytymi przez Zbywcę na podstawie wyżej wymienionej umowy z dnia 19 września 2007 r. w nowo utworzoną działkę o numerze ewidencyjnym 147. Transakcja nabycia przedsiębiorstwa (wraz z wchodzącymi w jego skład działkami gruntu, które - po połączeniu z innymi działkami - utworzyły działkę ewidencyjną o numerze 147) nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
*   Nieruchomość B, będącą wówczas w fazie budowy, na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa W. Sp. z o.o. w trybie art. 320 Prawa upadłościowego i naprawczego z dnia 20 września 2010 roku - wraz z innymi składnikami materialnymi i niematerialnymi wchodzącymi w skład przedsiębiorstwa. Transakcja nabycia przedsiębiorstwa (wraz z wchodzącą w jego skład Nieruchomością B) nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na moment nabycia przez Zbywcę Grunt B był zabudowany Budynkiem B w stanie surowym otwartym. Budowa Budynku B i infrastruktury towarzyszącej i pomocniczej (Budowli B) została dokończona przez Zbywcę. Zbywca ponosił koszty budowy Budynku B wraz z infrastrukturą towarzyszącą i pomocniczą (Budowle B) z zamiarem wykorzystywania tych obiektów do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług związanego z budową tych obiektów i Zbywca faktycznie odliczał podatek VAT naliczony z tytułu wydatków na budowę.

Działalność gospodarcza Zbywcy polega m.in. na wynajmie powierzchni w Budynkach. Znaczna część przychodów i kosztów działalności Zbywcy w Polsce generowanych jest w związku z Nieruchomościami.

Pozwolenie na użytkowanie Budynku A zostało wydane jeszcze przed jego nabyciem przez Zbywcę od poprzedniego właściciela, na podstawie decyzji Powiatowego Inspektora Budowlanego z dnia 31 sierpnia 2007 r. Od 2007 roku Budynek A jest u Zbywcy przedmiotem wynajmu opodatkowanego VAT. Budynek A został w całości wydany jednemu najemcy do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (umowy najmu), przy czym przed dniem dokonania planowanej Transakcji Budynek A będzie wynajmowany przez okres dłuższy niż 2 lata. W umowie najmu wskazano, że w okresie najmu najemcy będzie przysługiwało również odpłatne wyłączne prawo do korzystania z wszelkich Budowli A, w tym parkingów, dróg wewnętrznych i innych obiektów infrastruktury towarzyszącej Budynkowi A (czynsz z tego tytułu jest wliczony w czynsz z tytułu najmu Budynku A).

Po zakończeniu prac budowlanych Zbywca na podstawie decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w dniu 3 sierpnia 2012 roku uzyskał pozwolenie na użytkowanie Budynku B. Od sierpnia 2012 roku Zbywca sukcesywnie wydawał kolejne powierzchnie do użytkowania najemcom. Obecnie większość powierzchni podlegających pod wynajem (w tym części dachu oraz szybów teletechnicznych, wynajęto firmom telekomunikacyjnym, które na rzecz poszczególnych najemców powierzchni biurowych i magazynowych zainstalowały na dachu anteny wraz z konstrukcjami wsporczymi i okablowaniem prowadzącym do serwerowni) została wydana najemcom do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (umowy najmu), z tym że przed dniem dokonania planowanej Transakcji część powierzchni Budynku B będzie wynajmowana przez okres dłuższy niż 2 lata, zaś część - przez okres krótszy niż 2 lata. Część powierzchni od momentu oddania Budynku B do używania do dnia dzisiejszego pozostała niewynajęta. W umowach najmu wskazano, że w okresie najmu najemcom powierzchni biurowych i magazynowych będzie przysługiwało również niewyłączne prawo do korzystania, zgodnie z regulaminem ustalonym przez Zbywcę, z części wspólnych Budynku B i infrastruktury towarzyszącej. Z tytułu najmu miejsc postojowych przypisanych na wyłączność do poszczególnych najemców przewidziany jest odrębny czynsz; w przypadku części takich miejsc postojowych czynsz został określony w umowie najmu jako 0 EUR. Ponadto, z tytułu używania części dachu oraz szybów teletechnicznych w związku z instalacją jednej z anten, o których mowa powyżej, firma telekomunikacyjna zgodnie z umową zwolniona jest z opłacania czynszu.

Czynsz płacony przez najemców jest powiększany o należny podatek VAT.

Zbywca nie poniósł wydatków na ulepszenie Budynków czy Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, których łączna wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Obecnie Zbywca planuje dokonać sprzedaży prawa własności Nieruchomości oraz rzeczy ruchomych związanych z przedmiotowymi Nieruchomościami, potrzebnych do korzystania z Nieruchomości, a także dotyczących Nieruchomości autorskich praw majątkowych (o ile takie będą i okażą się zbywalne) do projektów budowlanych, logo G\`(...)\`, jak również ewentualnie licencji (o ile okażą się one zbywalne) do programów wykorzystywanych do należytej obsługi Nieruchomości (o ile takie będą).

W wyniku planowanej Transakcji Nabywca wstąpi z mocy prawa (na podstawie art. 678 ustawy Kodeks cywilny) w miejsce Zbywcy w stosunki najmu dotyczące Budynków oraz Budowli (w tym również, stosownie do uzgodnień Zbywcy i Nabywcy, nastąpi przeniesienie na Nabywcę praw wynikających z zabezpieczeń obowiązków najemców wynikających z umów najmu, dokumentów gwarancji bankowych oraz kaucji gotówkowych, przy czym rozliczenie tych ostatnich może nastąpić w drodze przelewu lub potrącenia wzajemnych zobowiązań Zbywcy i Nabywcy). Nabywcy zostanie przekazana dokumentacja związana z Nieruchomościami i ich wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza Budynków oraz Budowli, jak również prawa wynikające z rękojmi lub gwarancji udzielonych przez wykonawców Budynków oraz Budowli.

W ramach planowanej Transakcji Zbywca nie zamierza, co do zasady, dokonywać przeniesienia na Nabywcę innych składników majątkowych Zbywcy niż wskazane powyżej, w tym w szczególności niedotyczących Nieruchomości.

W związku z planowaną Transakcją na Nabywcę nie zostaną przeniesione w szczególności:

*   umowy o zarządzanie Nieruchomościami, ubezpieczenie Nieruchomości, umowy serwisowe dotyczące Nieruchomości (związane z funkcjonowaniem i obsługą Budynków, np. sprzątanie czy ochrona), umowy o dostawę mediów do Nieruchomości (co do zasady Zbywca nie zamierza przenosić na nabywcę umów związanych z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (np. umowy z dostawcami mediów, tj. wody, gazu itp.); w odniesieniu do zarządzania i bieżącej obsługi Nieruchomości w okresie następującym po nabyciu Nieruchomości nabywca zamierza zawrzeć we własnym zakresie odrębne umowy z tymi samymi bądź innymi dostawcami),
*   umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, m.in. o świadczenie usług księgowych,
*   umowy rachunków bankowych Zbywcy,
*   środki pieniężne należące do Zbywcy, inne niż kaucje gotówkowe najemców wspomniane powyżej,
*   licencje na oprogramowanie, nabyte przez Zbywcę, które nie są związane bezpośrednio z funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości,
*   księgi handlowe Zbywcy.

Nieruchomości nie są formalnie wydzielone organizacyjnie z przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, nie stanowią one oddziału, zakładu oraz nie są dla niej prowadzone odrębne księgi.

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca będą na moment sprzedaży Nieruchomości zarejestrowanymi w Polsce czynnymi podatnikami VAT. Wnioskodawca i Zbywca są podmiotami niepowiązanymi.

Zbywca i Nabywca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w stosunku do części Nieruchomości, dla których od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia dokonania Transakcji upłynęło co najmniej 2 lata i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości. Przed dniem Transakcji Zbywca i Nabywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji (w części podlegającej zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni Budynków podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

Możliwe jest, iż po transakcji dojdzie między Zbywcą i Nabywcą do rozliczenia czynszu i zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Zbywcy, aby podzielić czynsz i opłaty eksploatacyjne przypadające na okres do dnia sprzedaży Nieruchomości i od dnia sprzedaży Nieruchomości.

Zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości oraz wydanie Nieruchomości na rzecz Nabywcy jest planowane na 2015 rok.

Zbywca zaznacza, że opodatkowanie Transakcji VAT jest również przedmiotem analogicznego wniosku o interpretację prawa podatkowego złożonego przez Nabywcę, tj. P. Sp. z o.o.

W uzupełnieniu z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) Strona wskazała, że:

*   sprzedawane składniki nie stanowią zorganizowanej część przedsiębiorstwa, tzn.:
    *   sprzedawany zespół składników materialnych i niematerialnych nie jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, tj. sprzedawany zespół składników majątkowych nie posiada dokumentu regulującego organizacyjne wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej Spółki, w szczególności w statucie, regulaminie lub innym akcie o podobnym charakterze;
    *   sprzedawany zespół składników materialnych i niematerialnych nie jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy; nie są dla niego prowadzone odrębne księgi, ponadto, w ramach przenoszonych składników majątkowych nie występują wierzytelności (należności) ani zobowiązania Strony wykazane w jej bilansie na moment Transakcji;
    *   sprzedawane składniki, o których mowa we wniosku, są przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej, tj. są obecnie przeznaczone na wynajem w Spółce a Nabywca również zamierza je wynajmować po Transakcji; - ww. składniki nie mogą stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze z uwagi na pozostawienie poza zakresem Transakcji takich elementów działalności gospodarczej Spółki jak: środki na rachunku bankowym (inne niż kaucje najemców), prawa z umów, których Spółka jest stroną inne niż umowy najmu (tj. umowy o zarządzanie, umowy serwisowe i o dostawę mediów), jak również księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa; pozbawia to zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych;
    *   w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione zobowiązania związane ze sprzedawanymi Nieruchomościami. Jak Spółka wskazała we wniosku, w wyniku planowanej Transakcji Nabywca wstąpi jedynie z mocy prawa (na podstawie art. 678 ustawy Kodeks cywilny) w miejsce Spółki w stosunki (prawa i obowiązki) najmu dotyczące Budynków oraz Budowli. W ramach planowanej Transakcji Strona nie zamierza, co do zasady, dokonywać przeniesienia na Nabywcę innych składników majątkowych Spółki niż przedstawionych we wniosku, w tym w szczególności niedotyczących Nieruchomości.
*   wymienione we wniosku naniesienia na gruncie przenoszone w ramach Transakcji sprzedaży Nieruchomości, można podzielić na dwie kategorie według przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 z późn. zm.), tzn.:
    *   obiekty budowlane, czyli budynki i budowle, do których można zaliczyć w szczególności: budynki biurowo-magazynowe (zdefiniowane we wniosku jako Budynki, tj. Budynek A i Budynek B, jak również wiaty, wiatrownie, zbiornik przeciwpożarowy, sieci uzbrojenia terenu, maszty i słupy (tj. część z naniesień zwanych we wniosku Budowlami A i Budowlami B) oraz
    *   urządzenia budowlane, do których należą w szczególności: urządzenia techniczne związane z Budynkami, zapewniające możliwość użytkowania Budynków zgodnie z ich przeznaczeniem, w szczególności przyłącza i urządzenia instalacyjne, oraz oświetlenie, jak również drogi wewnętrzne, ogrodzenia i szlabany oraz plac utwardzony zawierający miejsca parkingowe (tj. pozostała część naniesień zwanych we wniosku Budowlami A i Budowlami B, które dotyczą odpowiednio Budynku A i Budynku B).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki (obecnie 23%), ponieważ:

1.  planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  planowana Transakcja nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na Nabywcę w ramach Transakcji składniki majątku, w tym Nieruchomości nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w tym przepisie,
3.  planowana Transakcja nie będzie podlegać pod obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT,
4.  w części, w której planowana Transakcja będzie korzystać z opcjonalnego zwolnienia z opodatkowania VAT, tj. znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Nabywca oraz Zbywca na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z VAT i wybiorą opodatkowanie tej części Transakcji stawką podstawową VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki (obecnie 23%), ponieważ:

1.  planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  planowana Transakcja nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na Wnioskodawcę w ramach Transakcji składniki majątku, w tym Nieruchomości nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w tym przepisie,
3.  planowana Transakcja nie będzie podlegać pod obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT, tj. nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT,
4.  w części, w której planowana Transakcja będzie korzystać z opcjonalnego zwolnienia z opodatkowania VAT, tj. znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Nabywca oraz Zbywca na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z VAT i wybiorą opodatkowanie tej części Transakcji stawką podstawową VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

OBJĘCIE TRANSAKCJI PRZEPISAMI USTAWY O VAT

W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczna jest analiza, czy wspomniana Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji, składające się z prawa własności Gruntów, Budynków i przynależnej Infrastruktury niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towarów, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej: ZCP) nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Praktyka organów podatkowych wskazuje, że przy wykładni terminu przedsiębiorstwo użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC).

Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej; obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa. Należy podkreślić, że Zbywca nie planuje przeniesienia wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami KC stanowią przedsiębiorstwo. W szczególności, Zbywca nie planuje przeniesienia na Nabywcę podstawowych elementów składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przepisami KC, tzn. umów związanych z zarządzaniem i funkcjonowaniem Nieruchomości, części aktywów wykorzystywanych przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności, środków na rachunkach bankowych (innych niż kaucje wykonawców i najemców), a także co do zasady praw z pozostałych umów, których Zbywca jest stroną, innych niż umowy najmu. Ponadto, Zbywca nie zbywa ksiąg ani dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa innych niż związanych z Nieruchomościami.

Przedmiotem transakcji, w ocenie Zbywcy, będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej ani nawet realizacji określonych funkcji w ramach takiej działalności. Planowana Transakcja będzie dotyczyć wyłącznie wskazanych działek i naniesień, a nie innych składników przedsiębiorstwa (np. praw i obowiązków z umów serwisowych związanych z Nieruchomościami). Prawa i zobowiązania wynikające z umów najmu zostaną przeniesione na Nabywcę automatycznie, z mocy prawa, niezależnie od woli Zbywcy i ustaleń stron Transakcji. Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast m.in. księgi handlowe, czy też dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w zakresie obsługi administracyjnej i prawnej.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa, jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 roku. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku), która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe.

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem może być bowiem budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer żadnych umów o zarządzanie Nieruchomościami, umów serwisowych czy wierzytelności Zbywcy.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

W celu stwierdzenia, czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT należy dodatkowo ustalić, czy przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątku będące przedmiotem analizowanej transakcji nie mogą być uznane za ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z przepisu tego wynika zatem, że za ZCP można uznać wchodzący w skład przedsiębiorstwa taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest jednocześnie:

*   wyodrębniony organizacyjnie,
*   wyodrębniony finansowo,
*   samodzielny, tzn. może stanowić niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Na konieczność łącznego spełnienia ww. przesłanek dla zaistnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2015 roku sygn. IBPP3/4512-112/15/MN podkreślając „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi więc stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową”. Innymi słowy, nawet w przypadku wydzielenia zespołu składników majątkowych na jednej płaszczyźnie (finansowej, organizacyjnej czy funkcjonalnej) nie można mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdolnej do funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo w przypadku braku wydzielenia na pozostałych płaszczyznach.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2011 roku (sygn. IPPP1/443-1318/10-2/JL) takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Z przedstawionego stanu faktycznego odnoszącego się do zdarzenia przyszłego wynika, że Nieruchomości, które Wnioskodawca zamierza sprzedać, w żaden sposób nie zostały i nie zostaną wydzielone organizacyjnie.

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym stanie faktycznym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej transakcji, Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanych Nieruchomości.

Samodzielność ZCP, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem Transakcji takich elementów działalności gospodarczej Zbywcy jak: środki na rachunku bankowym (innych niż kaucje najemców), prawa z umów, których Zbywca jest stroną, innych niż umowy najmu (tj. umowy o zarządzanie, umowy serwisowe i o dostawę mediów), księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, pozbawia zbywanej Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie jej zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogła być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Zbywcy, przedmiot planowanej sprzedaży nie może zostać uznany za samodzielną część przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Z uwagi na fakt, że Zbywca nie wyodrębnił (ani nie wyodrębni przed dokonaniem zbycia) w żaden sposób w ramach prowadzonej działalności zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji ich zadań gospodarczych, zbywane składniki majątkowe nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, dopiero zawarcie stosownych umów z usługodawcami zewnętrznymi (w tym na zarządzanie Nieruchomością) poprzedzone nabyciem Nieruchomości od Zbywcy pozwoli Nabywcy na prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem omawianych aktywów.

Podsumowując, przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Nieruchomości, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych, podlegać będzie przepisom ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez organy podatkowe w następujących interpretacjach:

*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 9 czerwca marca 2015 roku sygn. IBPP3/4512-200/15/EJ, w której organ wyjaśnił, że: „Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. (…) Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, personel, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa”.
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 20 maja 2015 roku sygn. IPPP1/4512-389/15-3/RK, w której organ wyjaśnił, że: „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy). Należy zatem wskazać, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 28 sierpnia 2014 roku o sygn. IPPP2/443-515/14-2/KOM, gdzie na tle analogicznego stanu faktycznego potwierdzone zostało, że „do sprzedaży Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Przedmiot transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa Zbywcy, a wynika to z tego, że transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. W rozpatrywanym przypadku, przedmiotem planowanego nabycia będzie wyłącznie prawo własności działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości wraz z naniesieniami, a ponadto na Nabywcę zostanie przeniesiona decyzja o warunkach zabudowy i pozwolenie na budowę. Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Słuszność powyższej tezy Wnioskodawcy potwierdza to, że wybrane składniki majątkowe, będące przedmiotem analizowanej transakcji, nie są organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy”.
*   interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 27 sierpnia 2014 roku o sygn. IPPP3/443-576/14-2/ISZ, zgodnie z którą na tle analogicznego stanu faktycznego „Wnioskodawca, jak wskazuje we wniosku, jest zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa elementy infrastruktury towarzyszącej Parkowi, jednakże w żadnym wypadku nie można uznać, że ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo. Poza tym Spółka nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości. Pozostawienie poza zakresem Transakcji takich elementów działalności gospodarczej Spółki jak: środki na rachunku bankowym, prawa z umów, których Spółka jest stroną (tj. umowy o zarządzanie, umowy serwisowe i o dostawę mediów), księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, pozbawia zbywanej Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Tym samym, zbywane składniki majątku (Nieruchomość) nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo”.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - planowana sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie sprzedaż składników majątkowych, jako że nie będzie można jej zakwalifikować ani jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. do Transakcji tej nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i będą miały do niej zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

ZWOLNIENIE Z VAT BĄDŹ OPODATKOWANIE VAT TRANSAKCJI

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co powoduje, że dostawa gruntu objęta jest taką samą stawką podatku jak dostawa budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Z tego powodu w celu ustalenia zasady opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, kluczowe jest ustalenie zasad opodatkowania dostawy Budynków i Budowli.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie z VAT stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości lub części budynków, budowli, jeżeli w momencie dostawy są już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Należy przyjąć, że pojęcie oddania do użytkowania obejmuje wszelkie przypadki oddania obiektu innemu podmiotowi do korzystania i władania jak właściciel lub jak posiadacz. Pierwsze zasiedlenie będzie więc miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub ulepszony obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 czerwca 2014 roku (sygn. akt: I FSK 956/13): „istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowana lub zmodernizowana budowla zostanie sprzedana lub np. oddana w najem lub dzierżawę. Sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu”.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało również potwierdzone przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 29 maja 2012 roku (ITPP2/443-270/12/AD) czy w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 15 lipca 2010 roku (IPPP1/443-536/10-2/PR).

Ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części (zwolnienie obligatoryjne), nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

1.  dokonującemu dostawy budynków (budowli) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do tych obiektów;
2.  łączna wartość ulepszeń dokonanych przez dokonującego dostawy, w stosunku do których przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT, nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku lub budowli.

Z literalnego brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że objęcie sprzedaży budynków, budowli lub ich części fakultatywnym zwolnieniem z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, wyklucza możliwość zastosowania do takiej sprzedaży obligatoryjnego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jedynie w przypadku niespełnienia przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowanie może - potencjalnie - znaleźć obligatoryjne zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. A zatem, zauważyć należy, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, będzie mogło mieć zastosowanie w przypadku, gdy budynki lub budowle (ich części) są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia bądź w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Ponadto, w zakresie dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 niniejszego artykułu, musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jeżeli dostawa budynku lub budowli nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu według właściwej stawki VAT. Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi co do zasady 23% (stawka podstawowa). Przepisy podatkowe przewidują wprawdzie preferencyjne stawki opodatkowania, jednak w ocenie Wnioskodawcy, nie znajdują one zastosowania w analizowanym stanie faktycznym.

W świetle przytoczonych powyżej regulacji, zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie VAT sprzedaży Budynków i Budowli, w tym Gruntów na którym są położone, będzie wyglądało następująco:

*   sprzedaż Budynku A oraz Budowli A wchodzi w zakres hipotezy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem „pierwsze zasiedlenie” omawianych Budowli A oraz Budynku A nastąpiło w momencie ich oddania w najem opodatkowany VAT, tj. od pierwszego zasiedlenia tych Budowli A i Budynku A minęło ponad 2 lata. Jednocześnie, skoro zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Odpowiednio, sprzedaż Budynku A i Budowli A w ramach Transakcji będzie podlegała VAT w związku z dokonaniem przez strony wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego;
*   sprzedaż Gruntu A: zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wartość działek o numerach ewidencyjnych 146/2 i 147, na których położone są Budynek A i Budowle A, nie będzie podlegała wyodrębnieniu z podstawy opodatkowania Budynku A i Budowli A, a zatem będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej.
*   sprzedaż Budynku B:
    *   w zakresie części Budynku B, dla których od momentu wynajęcia ich po raz pierwszy przez Zbywcę do dnia dokonania Transakcji upłynie co najmniej 2 lata w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego - wchodzi w zakres hipotezy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. „Pierwsze zasiedlenie” przedmiotowych części Budynku B nastąpiło bowiem w momencie ich wynajęcia po raz pierwszy podmiotom trzecim 2 lata temu lub wcześniej (pierwszy najem części Budynku B nastąpił już w sierpniu 2012 roku). Jednocześnie, skoro zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Odpowiednio, w tej części Transakcja będzie podlegała VAT w związku z dokonaniem przez strony wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego,
    *   w zakresie części Budynku B, dla których od momentu wynajęcia ich po raz pierwszy przez Zbywcę do dnia dokonania Transakcji upłynie mniej niż 2 lata w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego - nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ od ich pierwszego zasiedlenia upłynie okres krótszy niż 2 lata. Również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania, ponieważ Zbywcy przysługiwało w odniesieniu do Budynku B prawo do odliczenia VAT (od wydatków poniesionych w związku z dokończeniem budowy Budynku B). Odpowiednio, w tej części Transakcja będzie podlegała VAT,
    *   w zakresie części Budynku B, które nie były dotychczas i nie zostaną wynajęte do dnia dokonania Transakcji w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego - nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ Transakcja będzie dokonywana w ramach ich pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Zdaniem Wnioskodawcy dotyczy to również części wspólnych Budynku B z uwagi na zapis w umowach najmu stanowiący, że najemcy mają prawo jedynie do niewyłącznego korzystania z powierzchni wspólnych Budynku B. Odpowiednio, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że pierwsze zasiedlenie tych części Budynku B dotąd nie nastąpiło i nie nastąpi do momentu zawarcia Transakcji w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, ponieważ nie zostały one oddane do używania w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu (umowy najmu nie określają wynagrodzenia za korzystanie z tych części budynku). Dotyczy to również tej części dachu i szybów telekomunikacyjnych, która została wprawdzie oddana najemcy do używania, ale nie nastąpiło to w zamian za wynagrodzenie (umowa zwalnia najemcę z czynszu), tj. w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania, ponieważ Zbywcy przysługiwało w odniesieniu do Budynku B prawo do odliczenia VAT (od wydatków poniesionych w związku z dokończeniem budowy Budynku B). Odpowiednio, w tej części Transakcja będzie podlegała VAT.
*   sprzedaż Budowli B: z uwagi na zapis w umowach najmu mówiący o tym, że najemcy mają jedynie prawo do niewyłącznego korzystania z infrastruktury towarzyszącej Budynkowi B i nie określają wynagrodzenia za korzystanie z niej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przedmiotowe Budowle B nie zostały dotychczas oddane do używania w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. pierwsze zasiedlenie Budowli B jak dotąd nie nastąpiło i nie nastąpi do momentu zawarcia Transakcji w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca uważa, że dotyczy to również miejsc parkingowych, które zostały wprawdzie oddane poszczególnym najemcom do ich wyłącznego użytku, ale nie nastąpiło to w zamian za wynagrodzenie (czynsz w wysokości „0 EUR”), tj. w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Również zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania, ponieważ Zbywcy przysługiwało w odniesieniu do Budowli B prawo do odliczenia VAT (od wydatków poniesionych w związku z dokończeniem budowy Budowli B). Odpowiednio, w tej części Transakcja będzie podlegała VAT.
*   sprzedaż Gruntu B: zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wartość działki o numerze ewidencyjnym 145, na której położone są Budynek B i Budowle B, nie będzie podlegała wyodrębnieniu z podstawy opodatkowania Budynku B i Budowli B, a zatem będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej.

Podsumowując, planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT, przy czym warunkiem opodatkowania części Transakcji będzie dokonanie przez strony wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

Jak Wnioskodawca zaznaczył powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Zbywca, jak i Nabywca, będą na moment sprzedaży Nieruchomości czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.

Podsumowując powyższe, w przypadku, gdy Zbywca i Nabywca złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, planowana Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu VAT z zastosowaniem podstawowej stawki opodatkowania (obecnie 23%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa austriackiego. Na podstawie austriackiej ustawy o inwestycjach Strona ma status spółki inwestycyjnej, tj. zarządza austriackimi funduszami inwestycyjnymi oraz może świadczyć usługi m.in. w zakresie zbywania udziałów lub akcji w obcym majątku inwestycyjnym.

Obecnie Wnioskodawca prowadzi negocjacje ze spółką z siedzibą w Polsce, będącą zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, dotyczące sprzedaży za wynagrodzeniem nieruchomości położonej w Warszawie przy ul. Modularnej (Nieruchomość A) oraz nieruchomości położonej w Warszawie przy ul. Działkowej pod nazwą „G\`(...)\`” (Nieruchomość B). Zbywca planuje dokonać sprzedaży prawa własności Nieruchomości oraz rzeczy ruchomych związanych z przedmiotowymi Nieruchomościami, potrzebnych do korzystania z Nieruchomości, a także dotyczących Nieruchomości autorskich praw majątkowych (o ile takie będą i okażą się zbywalne) do projektów budowlanych, logo G\`(...)\`, jak również ewentualnie licencji (o ile okażą się one zbywalne) do programów wykorzystywanych do należytej obsługi Nieruchomości (o ile takie będą).

W wyniku planowanej Transakcji Nabywca wstąpi z mocy prawa w miejsce Zbywcy w stosunki najmu dotyczące Budynków oraz Budowli (w tym również, stosownie do uzgodnień Strony i Nabywcy, nastąpi przeniesienie na Nabywcę praw wynikających z zabezpieczeń obowiązków najemców wynikających z umów najmu, dokumentów gwarancji bankowych oraz kaucji gotówkowych, - przy czym rozliczenie tych ostatnich może nastąpić w drodze przelewu lub potrącenia wzajemnych zobowiązań Zbywcy i Nabywcy). Nabywcy zostanie przekazana dokumentacja związana z Nieruchomościami i ich wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości, umowy najmu, oryginały decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza Budynków oraz Budowli, jak również prawa wynikające z rękojmi lub gwarancji udzielonych przez wykonawców Budynków oraz Budowli.

W ramach planowanej Transakcji Wnioskodawca nie zamierza, co do zasady, dokonywać przeniesienia na Nabywcę innych składników majątkowych Zbywcy niż wskazane powyżej, w tym w szczególności niedotyczących Nieruchomości.

W związku z planowaną Transakcją na Nabywcę nie zostaną przeniesione w szczególności: ubezpieczenie Nieruchomości, umowy o zarządzanie Nieruchomościami, umowy serwisowe, o dostawę mediów, umowy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy (m.in. o świadczenie usług księgowych), umowy rachunków bankowych Sprzedającego, środki pieniężne należące do Zbywcy (inne niż kaucje gotówkowe najemców), licencje na oprogramowanie nabyte przez Sprzedającego nie związane bezpośrednio z funkcjonowaniem i obsługą Nieruchomości, a także księgi handlowe Zbywcy.

Nieruchomości nie są formalnie wydzielone organizacyjnie z przedsiębiorstwa Sprzedającego. W szczególności, nie stanowią one oddziału, zakładu oraz nie są dla niej prowadzone odrębne księgi.

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni Budynków podlegającą opodatkowaniu VAT. Strona planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów.

Możliwe jest, iż po transakcji dojdzie między Zbywcą i Nabywcą do rozliczenia czynszu i zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Zbywcy, aby podzielić czynsz i opłaty eksploatacyjne przypadające na okres do i od dnia sprzedaży Nieruchomości.

Zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości oraz ich wydanie na rzecz Nabywcy jest planowane na 2015 rok.

Wątpliwości Wnioskodawcy na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego wiążą się z ustaleniem, czy planowana Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej 23% stawki.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem nieruchomości. Po nabyciu nieruchomości od Zbywcy, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą, polegającą na wynajmie przedmiotowych Budynków.

Planowane zbycie nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, Nieruchomości nie są wyodrębnione przez Niego w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, w szczególności nie stanowią oddziału, zakładu oraz nie są dla nich prowadzone odrębne księgi. Nieruchomości A i B nie są więc wyodrębnione w strukturach Wnioskodawcy i nie stanowią oddzielnej jednostki organizacyjnej Zbywcy. Ponadto na skutek sprzedaży ww. Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę jakiekolwiek należności oraz zobowiązania związane ze sprzedawanymi Nieruchomościami. Pozostawienie poza zakresem dostawy szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro - jak wskazał Wnioskodawca - sprzedawany zespół składników materialnych i niematerialnych nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie w myśl art. 43 ust 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Nieruchomość A będąca przedmiotem Transakcji obejmuje prawo własności: zabudowanych działek gruntu o numerach ewidencyjnych 147 oraz 146/1 (Grunt A), budynku położonego przy ul. M. o przeznaczeniu magazynowo-biurowym posadowionym na wyżej wymienionej działce o numerze ewidencyjnym 147 (Budynek A), a także obiektów, instalacji oraz infrastruktury towarzyszącej i pomocniczej względem Budynku A, w tym m.in. miejsca parkingowe, drogi wewnętrzne, wartownia, wiata, zbiornik przeciwpożarowy, instalacje i inne urządzenia znajdujące się na działkach o nr ewidencyjnych 147 oraz 146/1 (Budowle A). Ponadto Działka nr 146/1 jest zabudowana zbiornikiem przeciwpożarowym (jedna z Budowli A). Natomiast Nieruchomości B obejmuje prawo własności: zabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 145 (Grunt B), budynku położonego przy ul. Działkowej 62 o przeznaczeniu magazynowo-biurowym posadowionym na wyżej wymienionej działce o numerze ewidencyjnym 145 (Budynek B), a także prawo własności obiektów, instalacji oraz infrastruktury towarzyszącej i pomocniczej względem Budynku B, w tym m.in. plac utwardzony zawierający miejsca parkingowe, oświetlenie, przyłącza, sieci, ogrodzenie, szlabany, maszty, słupy, instalacje i wszelkie inne urządzenia znajdujące się na działce o numerze ewidencyjnym 145 (Budowle B).

Działalność gospodarcza Zbywcy polega m.in. na wynajmie powierzchni w Budynkach A i B. Znaczna część przychodów i kosztów działalności Sprzedającego w Polsce generowanych jest w związku z Nieruchomościami A i B. Nieruchomość A Zbywca nabył w dwóch etapach:

*   na podstawie umowy sprzedaży z dnia 19 września 2007 roku - nabycie od podmiotu trzeciego W. Sp. z o.o. Budynku A wraz z Budowlami A oraz gruntem, na którym były one położone, w drodze transakcji opodatkowanej VAT;
*   na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa W. Sp. z o.o. w trybie art. 320 Prawa upadłościowego i naprawczego z dnia 20 września 2010 roku, w skład którego wchodziły między innymi działki ewidencyjne gruntu, których część została następnie połączona z działkami ewidencyjnymi gruntu nabytymi przez Zbywcę na podstawie wyżej wymienionej umowy z dnia 19 września 2007 r. w nowo utworzoną działkę o numerze ewidencyjnym 147. Transakcja nabycia przedsiębiorstwa (wraz z wchodzącymi w jego skład działkami gruntu, które - po połączeniu z innymi działkami - utworzyły działkę ewidencyjną o numerze 147) nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast Nieruchomość B, będącą wówczas w fazie budowy, Strona zakupiła na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa W. Sp. z o.o. w trybie art. 320 Prawa upadłościowego i naprawczego z dnia 20 września 2010 roku - wraz z innymi składnikami materialnymi i niematerialnymi wchodzącymi w skład przedsiębiorstwa. Transakcja nabycia przedsiębiorstwa (wraz z wchodzącą w jego skład Nieruchomością B) nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na moment nabycia przez Zbywcę Grunt B był zabudowany Budynkiem B w stanie surowym otwartym. Budowa Budynku B i infrastruktury towarzyszącej i pomocniczej (Budowli B) została dokończona przez Zbywcę. Sprzedający ponosił koszty budowy Budynku B wraz z infrastrukturą towarzyszącą i pomocniczą (Budowle B) z zamiarem wykorzystywania tych obiektów do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług związanego z budową tych obiektów. Sprzedający odliczał podatek VAT naliczony z tytułu wydatków na budowę.

Pozwolenie na użytkowanie Budynku A zostało wydane jeszcze przed jego nabyciem przez Zbywcę od poprzedniego właściciela. Od 2007 roku Budynek A i Budowle A są u Sprzedającego przedmiotem wynajmu opodatkowanego VAT, przy czym przed dniem dokonania planowanej Transakcji Budynek A i infrastruktura mu towarzysząca będą wynajmowane przez okres dłuższy niż 2 lata.

Od sierpnia 2012 roku, tj. od uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynku B, Zbywca sukcesywnie wydawał kolejne powierzchnie do użytkowania najemcom. Obecnie większość powierzchni podlegających pod wynajem (w tym części dachu oraz szybów teletechnicznych, wynajęto firmom telekomunikacyjnym, które na rzecz poszczególnych najemców powierzchni biurowych i magazynowych zainstalowały na dachu anteny wraz z konstrukcjami wsporczymi i okablowaniem prowadzącym do serwerowni) została wydana najemcom do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (umowy najmu), z tym że przed dniem dokonania planowanej Transakcji część powierzchni Budynku B będzie wynajmowana przez okres dłuższy niż 2 lata, zaś część - przez okres krótszy niż 2 lata. Ponadto część powierzchni od momentu oddania Budynku B do używania do dnia dzisiejszego pozostała niewynajęta. W okresie najmu najemcom powierzchni biurowych i magazynowych będzie przysługiwało również niewyłączne prawo do korzystania z części wspólnych Budynku B i infrastruktury towarzyszącej. Z tytułu najmu miejsc postojowych przypisanych na wyłączność do poszczególnych najemców przewidziany jest odrębny czynsz; w przypadku części takich miejsc postojowych czynsz został określony w umowie najmu jako 0 EUR. Ponadto, z tytułu używania części dachu oraz szybów teletechnicznych w związku z instalacją jednej z anten, firma telekomunikacyjna zgodnie z umową zwolniona jest z opłacania czynszu.

Czynsz płacony przez najemców jest powiększany o należny podatek VAT.

Zbywca nie poniósł wydatków na ulepszenie Budynków czy Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, których łączna wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca będą na moment sprzedaży Nieruchomości zarejestrowanymi w Polsce czynnymi podatnikami VAT. Wnioskodawca i Sprzedający są podmiotami niepowiązanymi.

Strony transakcji zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w stosunku do części Nieruchomości, dla których od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia dokonania dostawy upłynie co najmniej 2 lata i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości. Przed dniem Transakcji Zbywca i Nabywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT transakcji (w części podlegającej zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że planowana transakcja sprzedaży Budynku A i Budowli A korzystać będzie ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10, ponieważ dostawa ta nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (oddanie w wynajem w roku 2007) lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynku i budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Natomiast odnośnie Nieruchomości B należy stwierdzić, że skoro po oddaniu do użytkowania Budynek B wchodzący w skład ww. Nieruchomości (w sierpniu 2012 r.) nie był ulepszany w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej to planowana dostawa Nieruchomości w zakresie, w jakim będzie obejmować powierzchnie Budynku B wydane najemcom w ramach umów najmu w okresie przekraczającym dwa lata przed planowaną dostawą będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zaś dostawa powierzchni wynajmowanych w okresie nieprzekraczającym dwóch lata przed sprzedażą - nie będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa tych powierzchni w budynku nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania przedmiotowych powierzchni w opodatkowany najem i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym nabyciem nie upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Również planowana sprzedaż Budynku B w odniesieniu do niewynajmowanej części powierzchni nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż w tym zakresie dostawa będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Podobnie dostawa Budowli B nie będzie podlegała zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - najemcy Budynku B mają jedynie prawo do niewyłącznego korzystania z infrastruktury towarzyszącej Budynkowi B i nie określają wynagrodzenia za korzystanie z niej, mogą też użytkować miejsca postojowe, przy czym czynsz został określony w umowie najmu jako 0 EUR. Zatem dostawa Budowli B będzie również odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług

Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że do planowanego zbycia powierzchni nie wynajmowanych i oddanych w najem w okresie nieprzekraczającym dwóch lat przed sprzedażą Budynku B oraz zbycia Budowli B nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia w stosunku do wydatków jakie ponosił w związku z wytworzeniem ww. części Budynku B oraz Budowli B, będących m.in. przedmiotem planowanej transakcji. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy przewiduje zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie powyższe przesłanki. Tak więc niespełnienie jednej z przesłanek z tego przepisu, powoduje, że zwolnienie to nie będzie miało zastosowania.

Odnosząc się do stawki podatku VAT właściwej dla wskazanych przez Wnioskodawcę urządzeń budowlanych, do których należą: urządzenia techniczne związane z Budynkami - przyłącza i urządzenia instalacyjne oraz oświetlenie, drogi wewnętrzne, ogrodzenia i szlabany, oraz utwardzony plac, należy stwierdzić, że zgodnie z Prawem budowlanym urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego urządzenia budowlane stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle, czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie. Nie są to samodzielne budowle, które uznaje się za towar na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Obiekty te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać im stawkę właściwą dla sprzedawanego budynku i budowli. Zatem wszystkie urządzenia budowlane należące zarówno do Budynku A jak i do Budynku B, które wskazał Wnioskodawca, będą opodatkowane taką samą stawką podatku jak te budynki.

W związku z brakiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy części Budynku B i Budowli B, która na dzień sprzedaży nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT analizy wymaga zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że sprzedaż towarów podlega zwolnieniu od podatku na podstawie tego przepisu tylko w przypadku, gdy przedmiotowy towar wykorzystywany jest wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku jak również z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia przedmiotowego towaru nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ze złożonego wniosku wynika, że Nieruchomość B składająca się z działki gruntu oraz wybudowanych na niej obiektów w postaci Budynku B i Budowli B nie była przez Zbywcę wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku VAT. Sprzedający w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem VAT wynajmował część powierzchni biurowych i magazynowych Budynku B (najemcom udostępniał części wspólne Budynku B i Budowle B), zaś pozostała część przedmiotowego Budynku nie została wynajęta.

Zatem należy stwierdzić, że sprzedaż części Budynku B oraz Budowli B, dla których nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT, nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z uwagi na niespełnienie przesłanki zawartej w tym przepisie dotyczącej konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Podsumowaniem powyższej analizy jest stwierdzenie, że planowane zbycie tej części Budynku B i Budowli B będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntów, na którym posadowione są przedmiotowe Budynki oraz Budowle, tj. Grunt A tak jak Budynek A i Budowle A korzystać będzie ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10, natomiast Grunt B - w części będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, a w pozostałej części - będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku VAT.

Jednak zwolnienie wynikające z art . 43 ust. 1 pkt 10 jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art . 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT Strony transakcji mogą z niego zrezygnować. Z wniosku wynika, że obie strony transakcji, na moment złożenia oświadczenia oraz na moment transakcji, będą czynnymi podatnikami podatku VAT. Tak więc strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art . 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości.

W konsekwencji, w sytuacji kiedy Wnioskodawca i Nabywca nieruchomości złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości A i Nieruchomości B, zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, to sprzedaż ww. Nieruchomości na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT - będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie Gruntu A i Gruntu B, na którym posadowione są ww. obiekty.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.