Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1201/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-08
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wypłatą odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na mieszkaniowych rachunkach powierniczych związanych z prowadzoną pozarolniczą działalność gospodarczą.
Słowa kluczowe: banki; odsetki; odsetki-odsetki opodatkowanie; rachunki-rachunek pieniężny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 października 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 8 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ciążących na Banku obowiązków płatnika w związku z wypłatą odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na mieszkaniowych rachunkach powierniczych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ciążących na Banku obowiązków płatnika w związku z wypłatą odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na mieszkaniowych rachunkach powierniczych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Bank”) jest bankiem krajowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1376 z późn. zm.), wykonującym czynności bankowe oraz czynności wymienione w art. 6 Prawa bankowego.

W ofercie Banku znajdują się różne rodzaje rachunków bankowych, regulowanych przepisami art. 49 i nast. Prawa bankowego, m.in.:

1.Mieszkaniowe Rachunki Powiernicze oferowane w dwóch rodzajach:

*   Otwarty Mieszkaniowy Rachunek Powierniczy,
*   Zamknięty Mieszkaniowy Rachunek Powierniczy,

2.Rachunki Powiernicze,

3.Rachunki Zastrzeżone (Escrow).

Bank oferuje ww. rachunki klientom - podmiotom gospodarczym o statusie:

*   osoby fizyczne prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą,
*   spółki osobowe, tj. spółki cywilne, spółki jawne, spółki partnerskie i spółki komandytowe

(dalej: „Przedsiębiorcy”).

Mieszkaniowe Rachunki Powiernicze są otwierane i prowadzone przez Bank na rzecz deweloperów, będących posiadaczami tego rachunku, dla każdego przedsięwzięcia deweloperskiego odrębnie. Rachunek ten służy ochronie środków przekazanych przez nabywców mieszkań lub domów jednorodzinnych w celu wybudowania mieszkania w budownictwie wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego. Mieszkaniowy Rachunek Powierniczy prowadzony jest na mocy ustawy z dnia 11 (winno być: 16) września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz.U. Nr 232 poz. 1377). Z postanowień umowy Otwartego Mieszkaniowego Rachunku Powierniczego, jak i umowy Zamkniętego Mieszkaniowego Rachunku Powierniczego wynika, że rachunek ten służy wyłączenie do przeprowadzania za jego pośrednictwem rozliczeń transakcji związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego. Wpłaty na Mieszkaniowe Rachunki Powiernicze są dokonywane wyłącznie przez Nabywców, którzy zawarli z deweloperem umowę deweloperską. W przypadku, gdy przedsięwzięcie deweloperskie jest realizowane prawidłowo Bank wypłaca środki pieniężne z Mieszkaniowego Rachunku Powierniczego na rachunek bieżący dewelopera. W przypadku, gdy przedsięwzięcie deweloperskie nie jest realizowane prawidłowo (np. w przypadku wypowiedzenia umowy przez Bank deweloperowi, albo też ogłoszenia upadłości dewelopera, czy też sytuacji opisanych w art. 29 ww. ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego), Bank wypłaca na rzecz Nabywcy przypadające mu środki. Mieszkaniowe Rachunki Powiernicze są oprocentowane, a ich posiadaczami są Przedsiębiorcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na Mieszkaniowym Rachunku Powierniczym stanowić będą przychody z działalności gospodarczej w rozumieniu znowelizowanego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.), a w konsekwencji Bank nie będzie występował w charakterze płatnika podatku od odsetek, o którym mowa w art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm. – dalej: „updof”), przychodem z działalności gospodarczej są odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego, lub rachunkach w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, prowadzonych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, w tym także odsetki od lokat terminowych oraz innych form oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, tworzonych na tych rachunkach.

Konsekwencją wskazanej zmiany, tj. przypisania odsetek wskazanych w przytoczonym przepisie do przychodów z działalności gospodarczej jest jednoczesne znowelizowanie art. 17 updof, który określa katalog przychodów z tzw. kapitałów pieniężnych oraz art. 30a updof ustanawiającego zasady opodatkowania części przychodów z kapitałów pieniężnych, w tym odsetek. Mianowicie, art. 17 ust. 1 pkt 2 updof otrzymał brzmienie, zgodnie z którym za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5. Jednocześnie art. 30a ust. 1 pkt 3) updof brzmi, że 19% zryczałtowany podatek dochodowy pobiera się z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5.

Zgodnie z powyższym, odsetki stanowią, co do zasady, przychód z kapitałów pieniężnych, z wyłączeniem tych odsetek, które są kwalifikowane, jako przychód z działalności gospodarczej.

Z przepisu art. 14 ust. 2 pkt 5 updof wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego. A zatem przychodem z działalności gospodarczej są odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym stanowiącym rachunek rozliczeniowy, wskazany w art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego. Przy czym, zwrócić należy uwagę, że ustawodawca odwołując się do rachunków rozliczeniowych dodał jednocześnie, że chodzi o rachunki rozliczeniowe, prowadzone w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, tzn. że celem ustawodawcy było doprecyzowanie, że chodzi o rachunki rozliczeniowe posiadane przez podatnika w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 i 8 ww. ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, zarówno otwarty, jak i zamknięty Mieszkaniowy Rachunek Powierniczy, to należący do dewelopera rachunek powierniczy, w rozumieniu przepisów Prawa bankowego.

Mając na względzie powyższą definicję Mieszkaniowych Rachunków Powierniczych, zauważyć należy, że wprost z niej wynika, że jest to rachunek prowadzony przez bank dla dewelopera, czyli podmiotu gospodarczego, oraz że stanowi on rachunek powierniczy w rozumieniu art. 59 Prawa bankowego. Wprawdzie na gruncie Prawa bankowego rachunek powierniczy został odrębnie wymieniony, niż rachunek rozliczeniowy, niemniej jednak należy podkreślić, że rachunek powierniczy ze względu na potrzeby obrotu gospodarczego, jako wykorzystywany w działalności gospodarczej (przez firmy deweloperskie) jest w praktyce traktowany jako odmiana rachunku rozliczeniowego. O takiej kwalifikacji decyduje ekonomiczna treść umowy Mieszkaniowego Rachunku Powierniczego, czyli funkcja, którą pełni rachunek powierniczy, tj. służy do przeprowadzania za jego pośrednictwem rozliczeń transakcji związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego. Trudno zatem w praktyce o lepszy przykład rachunku bankowego służącego do rozliczeń dokonywanych w ramach działalności gospodarczej i tym samym rachunku związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej (deweloper nie może przeprowadzić przedsięwzięcia deweloperskiego bez zawarcia z bankiem mieszkaniowego rachunku powierniczego). Z tego też powodu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odsetki należne deweloperowi, tj. posiadaczowi Mieszkaniowego Rachunku Powierniczego, stanowić będą przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a tym samym nie wystąpi obowiązek poboru przez Bank 19% podatku, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 41 ust. 4 updof.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego, lub rachunkach w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, prowadzonych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, w tym także odsetki od lokat terminowych oraz innych form oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, tworzonych na tych rachunkach.

Jak wynika z powyższego przepisu, odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych w banku mogą stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej przy spełnieniu dwóch warunków:

*   są zgromadzone na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego,
*   rachunki te są prowadzone w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 i pkt 8 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz.U. Nr 232, poz. 1377), użyte w tej ustawie określenia:

*   otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, oznacza należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, z późn. zm.) służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę, na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego określonego w tej umowie;
*   zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy, oznacza należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa, o którym mowa w art. 1.

Zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1376 ze zm.), banki mogą prowadzić w szczególności następujące rodzaje rachunków bankowych:

1.  rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze,
2.  rachunki lokat terminowych,
3.  rachunki oszczędnościowe, rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe oraz rachunki terminowych lokat oszczędnościowych,
4.  rachunki powiernicze.

Zgodnie z art. 59 ust. 1 i 2 ww. ustawy Prawo bankowe, na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku - na podstawie odrębnej umowy - przez osobę trzecią. Stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność bankową i w ramach oferowanych usług proponuje podmiotom gospodarczym prowadzenie Mieszkaniowych Rachunków Powierniczych, otwieranych i prowadzonych na rzecz deweloperów (będących posiadaczami tego rachunku) dla każdego przedsięwzięcia deweloperskiego odrębnie. Rachunek ten służy ochronie środków przekazanych przez nabywców mieszkań lub domów jednorodzinnych w celu wybudowania mieszkania w budownictwie wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego.

Z cytowanych powyżej przepisów Prawa bankowego wynika, że rachunki rozliczeniowe i rachunki powiernicze stanowią odrębne rodzaje rachunków prowadzonych przez banki. Przez rachunki rozliczeniowe należy rozumieć rachunki, za pośrednictwem których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności. Z kolei rachunek powierniczy służy gromadzeniu środków pieniężnych powierzonych posiadaczowi rachunku - na podstawie odrębnej umowy - przez osobę trzecią. Tym samym nie można utożsamiać rachunku powierniczego z rachunkiem rozliczeniowym.

Z literalnego brzmienia art. 14 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są odsetki od środków pieniężnych na rachunkach rozliczeniowych, o których mowa w przepisach prawa bankowego. Zatem, skoro rachunki powiernicze są rachunkami odrębnymi od rachunków rozliczeniowych, to odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na tych rachunkach nie można utożsamiać z odsetkami od środków zgromadzonych na bankowych rachunkach rozliczeniowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z sytuacją objętą dyspozycją art. 14 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konsekwencją powyższego jest brak możliwości zaliczenia przychodu z odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na Mieszkaniowych Rachunkach Powierniczych do przychodów z działalności gospodarczej.

W konsekwencji, przychód ten podlega opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od uzyskanych dochodów (przychodów), z odsetek lub innych przychodów od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku podatnika lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, prowadzonych przez podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów - pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5. Przy czym, ze wskazanych powyżej powodów na gruncie niniejszej sprawy, zastrzeżenie, o którym mowa in fine ww. przepisu, nie znajduje zastosowania.

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10. Stosownie do treści art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby oraz przesyłają deklaracje ustalonego wzoru (PIT-8AR) zgodnie z art. 42 ust. 1a w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła wypłata (pozostawienie do dyspozycji) odsetek.

Wobec powyższego, na mocy art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na Wnioskodawcy jako płatniku będzie ciążył obowiązek pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, od dochodów uzyskiwanych przez przedsiębiorców z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na wskazanym we wniosku rachunku.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, że odsetki należne deweloperowi, tj. posiadaczowi Mieszkaniowego Rachunku Powierniczego, stanowić będą przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, a tym samym nie wystąpi obowiązek poboru przez Bank 19% podatku, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że w pozostałym zakresie wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.