Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.50.2017.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-10
Teza: Czy Spółka będzie mogła rozliczyć stratę zlikwidowanego Oddziału w Austrii na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w części nieuwzględnionej w austriackim rozliczeniu podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: dochód; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; strata; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2017 r. (data wpływu 8 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z 23 lutego 2017 r. (data wpływu 28 lutego 2017 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia straty poniesionej przez zlikwidowany Oddział w Austrii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia straty poniesionej przez zlikwidowany Oddział w Austrii. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 17 lutego 2017 r. Nr 0461-ITPB3.4510.50.2017.1.AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 28 lutego 2017 r. (data wpływu).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka otworzyła na terytorium Austrii oddział. Stanowi on zakład w rozumieniu art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (podpisaną w Wiedniu 13 stycznia 2004 r., zwaną w dalszej części umową o unikaniu podwójnego opodatkowania) i w związku z tym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie na terytorium Austrii. Działalność oddziału w roku 2016 wygenerowała stratę podatkową. Wnioskodawca rozważa likwidację oddziału.

Strata, o której mowa w złożonym wniosku stanowi koszty uzyskania przychodów określone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W roku 2016 oddział (zakład) nie uzyskał przychodów stanowiących przychody podatkowe.

Strata poniesiona przez oddział (zakład) w Austrii może zostać rozliczona w ramach systemu podatkowego państwa, w którym funkcjonuje zakład, tj. w Republice Austrii, o ile oddział (zakład) zrealizuje dochód podatkowy. Do dnia złożenia niniejszego uzupełnienia wniosku, oddział (zakład) w Austrii nie osiągnął dochodu podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będzie mogła rozliczyć stratę zlikwidowanego Oddziału w Austrii na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w części nieuwzględnionej w austriackim rozliczeniu podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on mógł rozliczyć stratę zlikwidowanego Oddziału w Austrii na zasadach przewidzianych w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 5 ust. 1 powołanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, poprzez „zakład” rozumieć należy stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Na gruncie wskazanej umowy zakład stanowi więc swojego rodzaju jednostkę organizacyjną, przez którą przedsiębiorstwo jednego państwa prowadzi działalność gospodarczą w drugim państwie. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy zakład spółki powinien być traktowany jak samodzielne przedsiębiorstwo, niezależne od swojej „spółki macierzystej” (tzw. koncepcja odrębnego podmiotu) – wynika to m.in. z treści art. 7 ust. 2 ww. umowy, w myśl której jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać takiemu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Zastosowanie w przedmiotowej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania koncepcji odrębnego podmiotu, w stosunku do funkcjonujących na terenach umawiających się państw zakładów zagranicznych przedsiębiorstw, skutkuje także określonymi konsekwencjami w stosunku do określenia miejsca opodatkowania przychodu generowanego przez owe zakłady.

Zgodnie z zasadami wskazanymi w umowie, przychody wypracowywane przez zakład zasadniczo alokowane są przy tym zakładzie, podlegają zatem opodatkowaniu w państwie położenia zakładu art. 7 ust. 1 ww. umowy). Podkreślić w tym miejscu należy, że powyższa zasada odnosi się również do ewentualnej straty, jaką ponieść może tego typu jednostka – zasadniczo bowiem straty zakładu alokować należy wyłącznie w jego ramach, tj. mogą być one rozliczone wyłącznie w państwie, w którym zakład się znajduje. Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od opodatkowania są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi. W kontekście treści powyższego przepisu warto przytoczyć również art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy, w myśl których przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych za granicą ani kosztów ich uzyskania, jeżeli nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Mając na uwadze powyższe można więc uznać, że zwolnienie z opodatkowania w Polsce przychodu osiąganego przez austriacki zakład zasadniczo uniemożliwia pomniejszenie przychodu osiągniętego w kraju o stratę powstałą w rozliczeniu tego zakładu. Warto w tym miejscu wskazać jednak, że jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2013 r. (sygn. akt II FSK1593/11): „współczesny system prawa polskiego składa się z trzech elementów, tj.: prawa krajowego, tworzonego przez ustawodawcę krajowego, prawa unijnego oraz prawa międzynarodowego publicznego. Pogląd ten jest ugruntowany w systemowym odczytaniu art. 87 w związku z art. 90 i 91 Konstytucji RP”. Dalej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza: „porządek prawa wspólnotowego, jako system prawa ponadnarodowego sui generis (co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości, począwszy od orzeczenia nr 26/62 Van Gend and Loose), wymaga swojego pierwszeństwa w egzekwowaniu nie tylko przed prawem krajowym, ale w zakresie przedmiotowym integracji europejskiej, także przed partykularnymi umowami międzynarodowymi, zawieranymi pomiędzy państwami członkowskimi. Jedynie wówczas cele traktów założycielskich miałyby szanse na efektywną realizację”.

Mając to na względzie Spółka uważa za niezbędne odwołanie się do przepisów prawa wspólnotowego, a te w oparciu o zasadę swobody przedsiębiorczości dają możliwość pomniejszenia dochodu spółki macierzystej o stratę poniesioną przez oddział w przypadku, gdy ten nie może dokonać rozliczenia straty w czasie, np. z uwagi na jego likwidację.

Takie samo stanowisko zajął także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 929/11), Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 2401/12) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 29 stycznia 2016 r. (sygn. akt II FSK 3305/13). W pierwszym z powołanych orzeczeń, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził iż: „Okoliczność likwidacji zakładu zagranicznego spółki polskiej, skutkująca niemożnością rozliczenia straty w systemie podatkowym drugiego Państwa Członkowskiego UE, wymaga przyjęcia w oparciu o zasadę swobody przedsiębiorczości (art. 43 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską – Dz. U. z 2004 r. N r 90 poz. 864/2 z późn. zm.) i test proporcjonalności, wskazany przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie C-443/06 Marks&Spencer, że na gruncie art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) spółce przysługuje uprawnienie do rozliczenia w polskim systemie podatkowym straty wygenerowanej przez zakład działający w innym Państwie Członkowskim, a niemożliwej do rozliczenia w tymże Państwie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.