Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-113/12-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-04-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla robót budowlanych.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-wystawienie faktury; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; towar-wydanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla robót budowlanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego dla robót budowlanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania instalacji wodno -kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych – symbol PKD 2007 4322.Z (dawniej 4533 B). W zakresie czynności wykonywanych przez Zainteresowaną mieści się m. in. montaż wentylacji, klimatyzacji, pomp ciepła, a także przeglądy oraz serwisy urządzeń. Opisane wyżej usługi są świadczone przede wszystkim dla innych przedmiotów gospodarczych.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług 2008, mieszczą się w grupowaniu:

43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych,

43.22.11.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest ustalenie daty powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczonych przez Zainteresowaną usług montażowych wraz z materiałami zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług, czyli powstaje on z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi. A od usług polegających na pracach serwisowych, przeglądach klimatyzacji oraz innych wcześniej montowanych urządzeń obowiązek powstaje z data wykonania usługi zgodnie z art. 19 ust. 1?

Zdaniem Wnioskodawczyni, od usług polegających na montażu klimatyzacji wraz z materiałami oraz innych urządzeń chłodniczych i wentylacyjnych obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d podatku od towarów i usług, ponieważ mieści się to w pojęciu usług budowlano-montażowych. Natomiast wszelkiego rodzaju naprawy, konserwacje, przeglądy należy zaliczyć do pozostałych usług, dlatego obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 ustawy. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy).

Na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosowana była Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42 poz. 264 ze zm.). Natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r. zastosowanie ma Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona ww. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.

I tak, w sekcji F (dział 41-43) PKWiU 2008 mieszczą się obiekty budowlane i roboty budowlane, w zakres których wchodzą:

*   budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej,
*   roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, które polegają na budowie (tzn. wznoszeniu obiektu budowlanego w określonym miejscu, odbudowie, rozbudowie i nadbudowie obiektu budowlanego),
*   prace polegające na przebudowie, remoncie, rozbiórce lub montażu obiektu budowlanego, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym.

Sekcja ta nie obejmuje:

*   zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,
*   wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,
*   usług związanych z wykonywaniem instalacji elektrycznych dla systemów bezpieczeństwa, takich jak alarmy przeciwwłamaniowe i przeciwpożarowe z późniejszym monitoringiem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

Podkreślić należy, iż stosownie do treści art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych – symbol PKD 2007 4322.Z (dawniej 4533 B). W zakresie czynności wykonywanych przez Zainteresowaną mieści się m. in. montaż wentylacji, klimatyzacji, pomp ciepła, a także przeglądy oraz serwisy urządzeń. Opisane wyżej usługi są świadczone przede wszystkim dla innych przedmiotów gospodarczych.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług 2008, mieszczą się w grupowaniu:

43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych,

43.22.11.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających.

Odnosząc się do momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług zwrócić należy uwagę, iż ustawodawca uregulował kwestię dotyczącą powstawania obowiązków podatkowych w podatku VAT w art. 19 ustawy. Regulując tę materię, ustawodawca postanowił dokonać rozróżnienia momentów powstawania obowiązków podatkowych w zależności od przedmiotu świadczenia (usługi).

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższe przepisy formułują zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje w dniu wydania towaru lub wykonania usługi, natomiast jeżeli dostawa towarów lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone wystawioną fakturą obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury, ale nie później niż siódmego dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Powyższa zasada ogólna doznaje jednak bardzo poważnego ograniczenia. Ustawodawca, w art. 19 ust. 13 cyt. ustawy, w sposób szczególny uregulował powstanie obowiązku podatkowego dla określonych czynności, w tym dla usług budowlanych lub budowlano -montażowych.

I tak, stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Oznacza to, że z tytułu wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę przed upływem 30 dni od dnia jej wykonania, gdyż 30. dnia obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy zapłaty dokonano, czy nie.

Poza terminem zapłaty, istotne jest także zdefiniowanie momentu, w którym usługi zostały wykonane. Na mocy art. 19 ust. 14 ustawy o VAT, przepis ust. 13 pkt 2 lit. d) stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

Pojęcie „protokoły odbiorów częściowych i końcowych” występuje w art. 3 pkt 13 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243 poz. 1623 ze zm.), jako jeden z elementów „dokumentacji budowy”. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji „wykonania usługi”. Dlatego, w przypadku usług budowlanych za datę wykonania usługi powszechnie przyjmuje się dzień odbioru technicznego robót, potwierdzony stosownym protokołem zdawczo-odbiorczym lub innym dokumentem stwierdzającym przyjęcie wykonanej usługi. Zatem dzień wykonania usługi - to dzień podpisania protokołu. W praktyce terminem protokołu zdawczo-odbiorczego określa się dokument, który w istocie ma w założeniu wyrażać potwierdzenie i akceptację wykonanych prac, w tym ich zakres. Z protokołu winno zatem jasno wynikać kto, kiedy i jakie prace wykonał, oraz wskazanie, że określonego dnia zostały one przyjęte przez drugą stronę. Istotne jest to, aby dokument ten spełniał swoją funkcję - w sposób jednoznaczny określał prace, jakie zostały przyjęte (odebrane). Z przepisów prawa budowlanego wynika zatem, iż wykonanie usługi rozumie się jako odbiór techniczny robót, na okoliczność którego sporządza się stosowny protokół odbioru - częściowy bądź końcowy. Odbiór robót jest elementem przełomowym w stosunkach o roboty budowlane: z jednej strony potwierdza wykonanie zobowiązania i otwiera wykonawcy prawo do żądania wynagrodzenia, bądź wskazuje na jego niewykonanie lub nienależyte wykonanie w całości lub części wobec istnienia wad i rodzi odpowiedzialność za wady ujawnione przy odbiorze, a z drugiej strony wyznacza początek biegu terminów rękojmi za wady. Odbiór techniczny robót potwierdzony stosownym protokołem powszechnie jest utożsamiany z wykonaniem usługi.

W przedmiotowej sprawie należy mieć na względzie treść przepisu art. 106 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ustawodawca określił, kiedy w przypadku świadczenia usług budowlanych należy wystawić fakturę. Zgodnie zatem z § 11 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 ze zm.), w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Z powyższego wynika, iż ostateczny termin wystawienia faktury to data powstania obowiązku podatkowego, czyli 30. dzień od dnia wykonania usługi, a jeśli płatności dokonano wcześniej, wówczas będzie to dzień dokonania zapłaty.

Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych. W zakresie czynności wykonywanych przez Zainteresowaną mieści się m. in. montaż wentylacji, klimatyzacji, pomp ciepła, a także przeglądy oraz serwisy urządzeń. Opisane wyżej usługi są świadczone przede wszystkim dla innych przedmiotów gospodarczych. Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług 2008, mieszczą się w grupowaniu:

43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych,

43.22.11.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy oraz przedstawioną w złożonym wniosku sytuację, stwierdzić należy iż w przypadku świadczonych przez Zainteresowaną usług montażowych wraz z materiałami prawidłowym jest ustalenie daty powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług. Czyli powstaje on z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usługi. Natomiast od usług polegających na pracach serwisowych, przeglądach klimatyzacji oraz innych wcześniej montowanych urządzeń obowiązek podatkowy powstaje z dat+ wykonania usługi zgodnie z art. 19 ust.1, a jeżeli wykonanie usługi potwierdzone jest fakturą VAT to zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.