Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-117/16-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-11
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; działalność-działalność gospodarcza; działki; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatnik; ruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § l i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. (data wpływu 4 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz sprecyzowanie własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 23 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca (Zainteresowany) zakupił od Skarbu Państwa - Agencji Nieruchomości Rolnych nieruchomość – działkę, stanowiącą grunty rolne zabudowane (B-PsIII) budynkiem obory z przybudówką (ruina), budynkiem gospodarczym (ruina bez dachu), nawierzchnią betonową, 2 rampami załadowczymi i ogrodzeniem. Sprzedaż tej nieruchomości podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, l0a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.). Zakup dokumentuje akt notarialny i faktura VAT, w której wykazano ww. czynność jako zwolnioną od podatku. Przedmiotowa nieruchomość w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który został uchwalony w styczniu 2016 r., położona jest na terenie opisanym symbolem M/U (zabudowa mieszkaniowa, zagrodowa lub usługowa). Wnioskodawca na przedmiotową nieruchomość nie dokonywał żadnych wydatków na jej ulepszenie (budynki). Wnioskodawca jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego warzywami i owocami. Zainteresowany nie wprowadził przedmiotowej nieruchomości do działalności gospodarczej.

W piśmie z dnia 28 kwietnia 2016 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Początkowo Zainteresowany nie miał skonkretyzowanych planów co do nieruchomości, jednakże z czasem podjął decyzję by przebudować budynek na pomieszczenie magazynowe. Pomysłu tego Wnioskodawca nie zrealizował, uzyskał jedynie w dniu 15 maja 2014 r. decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji, polegającą na zmianie sposobu użytkowania i przebudowy obory na budynek handlowo-magazynowy z częścią socjalno-biurową, z sortownią i pakownią grzybów, warzyw i owoców. W związku z tym, Zainteresowany poniósł koszt w wysokości około 800 zł tytułem opłat administracyjnych.
2.  Nieruchomość, której dotyczy wniosek nie była udostępniana innym osobom.
3.  Jedynym nakładem, zwiększającym wartość działki było usunięcie z niej drzew (samosiejki). Wnioskodawca zrobił to na podstawie pozwolenia właściwego organu administracji i dokonał tego sposobem gospodarczym – nie zatrudnił do tego żadnej firmy. Działka, zanim Zainteresowany ją kupił, była już ogrodzona, miała utwardzone ciągi komunikacyjne (dawny PGR).
4.  O sprzedaży Wnioskodawca nie ogłaszał nigdzie, kupiec sam zgłosił się do Zainteresowanego. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań marketingowych. Z nabywcą Zainteresowany podpisał już umowę przedwstępną.
5.  Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami, uchwala rada gminy z własnej inicjatywy lub na wniosek wójta. Wnioskodawca nie ma wiedzy jak było w tym przypadku, lecz zasadą jest, że inicjatywa w tym zakresie należy do wójta. Zainteresowany nie brał udziału w procedurze planistycznej (nie wnosił uwag do projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego).
6.  Do czasu planowanej sprzedaży nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, w tym również do działalności rolniczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
7.  Do czasu planowanej sprzedaży z nieruchomości nie były/nie będą dokonywane zbiory ani sprzedaż płodów rolnych.
8.  Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości.
9.  Nieruchomość opisana we wniosku składa się z jednej działki nr 621/2 – stanowi ona grunty rolne zabudowane B-PsIII.
10.  Przed planowaną sprzedażą nie będą dokonywane przez Zainteresowanego żadne czynności związane z rozbiórką. Wnioskodawca zawarł już z przyszłym nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży i na podstawie tej umowy upoważnił przyszłego nabywcę do ubiegania się o pozwolenie na budowę, rozbiórkę, podłączenie przyłączy, itp. czynności związane z przygotowaniem przez niego przyszłej działalności gospodarczej. W tym celu Zainteresowany udzielił przyszłemu nabywcy wszelkich pełnomocnictw i zgód. Koszty tych czynności ponosi wyłącznie przyszły nabywca. Wnioskodawca nie wie jakie koszty ani jakie działania do tej pory podjął przyszły nabywca w tym celu. Jednak faktyczna rozbiórka ma nastąpić dopiero po podpisaniu umowy ostatecznej, przenoszącej własność nieruchomości na nabywcę.
11.  Budynek obory z przybudówką będą stanowiły budynek na moment sprzedaży, budynek gospodarczy (ruina bez dachu) będzie stanowił budynek na moment sprzedaży, nawierzchnia betonowa stanowić będzie budowlę na moment sprzedaży, 2 rampy załadowcze będą stanowiły budowlę na moment sprzedaży, ogrodzenie będzie stanowiło budowlę na moment sprzedaży.
12.  Nieruchomość (1 działka) do momentu sprzedaży nie będzie w ogóle wykorzystywana do działalności gospodarczej (żadnej).
13.  W stosunku do wszystkich budynków/budowli, tj. w stosunku do: budynku obory z przybudówką, budynku gospodarczego (ruina), nawierzchni betonowej, 2 ramp załadowczych i ogrodzenia pierwsze zasiedlenie już nastąpiło około 100 lat temu (budynek jest pod ochroną konserwatorską). Zainteresowany jest kolejnym użytkownikiem tych budynków, nie wie kiedy budynek został oddany do używania, najprawdopodobniej około 100 lat temu. Między pierwszym zasiedleniem a dostawą z całą pewnością minie więcej niż 2 lata. Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie budynków i budowli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 28 kwietnia 2016 r.), sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W rozpatrywanej sytuacji dostawa przedmiotowych budynków i budowli będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ponieważ, jak wskazał Wnioskodawca przy nabyciu nieruchomości będącej przedmiotem wniosku Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli na tym gruncie posadowionych. Tym samym, również dostawa działki gruntu o nr 621/2, na której znajdują się przedmiotowe budynki, objęta będzie zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów - w rozumieniu art. 7 ustawy - podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W kontekście powyższych przepisów należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1, z późn. zm.) - zwana dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast na podstawie art. 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje zbycia ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe uwagi na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania transakcji zbycia nieruchomości jako czynności będącej elementem działalności gospodarczej, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte lub wytworzone w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 23 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca zakupił od Skarbu Państwa - Agencji Nieruchomości Rolnych nieruchomość – działkę, stanowiącą grunty rolne zabudowane (B-PsIII) budynkiem obory z przybudówką (ruina), budynkiem gospodarczym (ruina bez dachu), nawierzchnią betonową, 2 rampami załadowczymi i ogrodzeniem. Sprzedaż tej nieruchomości podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, l0a ustawy. Zakup dokumentuje akt notarialny i faktura VAT, w której wykazano ww. czynność jako zwolnioną od podatku. Początkowo Zainteresowany nie miał skonkretyzowanych planów co do nieruchomości, jednakże z czasem podjął decyzję, by przebudować budynek na pomieszczenie magazynowe. Pomysłu tego Wnioskodawca nie zrealizował, uzyskał jedynie w dniu 15 maja 2014 r. decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji, polegającą na zmianie sposobu użytkowania i przebudowy obory na budynek handlowo – magazynowy z częścią socjalno – biurową, z sortownią i pakownią grzybów, warzyw i owoców. W związku z tym, Zainteresowany poniósł koszt w wysokości około 800 zł tytułem opłat administracyjnych. Działka, zanim Zainteresowany ją kupił była już ogrodzona, miała utwardzone ciągi komunikacyjne (dawny PGR). Nieruchomość, której dotyczy wniosek nie była udostępniana innym osobom. Przedmiotowa nieruchomość w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który został uchwalony w styczniu 2016 r. położona jest na terenie opisanym symbolem M/U (zabudowa mieszkaniowa, zagrodowa lub usługowa). Zainteresowany nie brał udziału w procedurze planistycznej (nie wnosił uwag do projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego). Wnioskodawca na przedmiotową nieruchomość nie dokonywał żadnych wydatków na jej ulepszenie (budynki). Jedynym nakładem, zwiększającym wartość działki było usunięcie z niej drzew (samosiejki). Wnioskodawca zrobił to na podstawie pozwolenia właściwego organu administracji i dokonał tego sposobem gospodarczym – nie zatrudnił do tego żadnej firmy. Do czasu planowanej sprzedaży nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej, w tym również do działalności rolniczej. Ponadto nie były/nie będą dokonywane zbiory ani sprzedaż płodów rolnych. O sprzedaży Wnioskodawca nie ogłaszał nigdzie, kupiec sam zgłosił się do Zainteresowanego. Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań marketingowych. Przed planowaną sprzedażą nie będą dokonywane przez Zainteresowanego żadne czynności związane z rozbiórką. Wnioskodawca zawarł już z przyszłym nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży i na podstawie tej umowy upoważnił przyszłego nabywcę do ubiegania się o pozwolenie na budowę, rozbiórkę, podłączenie przyłączy itp. czynności związane z przygotowaniem przez niego nieruchomości do przyszłej działalności gospodarczej. W tym celu Zainteresowany udzielił przyszłemu nabywcy wszelkich pełnomocnictw i zgód. Koszty tych czynności ponosi wyłącznie przyszły nabywca. Wnioskodawca nie wie jakie koszty ani jakie działania do tej pory podjął przyszły nabywca w tym celu. Jednak faktyczna rozbiórka ma nastąpić dopiero po podpisaniu umowy ostatecznej, przenoszącej własność nieruchomości na nabywcę. Budynek obory z przybudówką będzie stanowił budynek na moment sprzedaży, budynek gospodarczy (ruina bez dachu) będzie stanowił budynek na moment sprzedaży, nawierzchnia betonowa stanowić będzie budowlę na moment sprzedaży, 2 rampy załadowcze będą stanowiły budowlę na moment sprzedaży, ogrodzenie będzie stanowiło budowlę na moment sprzedaży. W stosunku do wszystkich ww. budynków/budowli pierwsze zasiedlenie już nastąpiło około 100 lat temu. Zainteresowany jest kolejnym użytkownikiem tych budynków, nie wie kiedy budynek został oddany do używania, najprawdopodobniej około 100 lat temu. Między pierwszym zasiedleniem a dostawą z całą pewnością minęło więcej niż 2 lata. Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na ulepszenie budynków i budowli. Zainteresowany jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego warzywami i owocami. Wnioskodawca nie wprowadził przedmiotowej nieruchomości do działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie, w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy Wnioskodawca w odniesieniu do konkretnej czynności będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług. Wskazać należy, że w takich przypadkach wymaga to każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W myśl powyższego, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powołanych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że aktywność Wnioskodawcy wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W ocenie tut. Organu, w przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że planowana sprzedaż wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wprawdzie Zainteresowany, jak wskazał, początkowo nie miał skonkretyzowanych planów co do nieruchomości, jednakże z czasem podjął decyzję, by przebudować budynek na pomieszczenie magazynowe. Wnioskodawca pomysłu tego nie zrealizował, jednak podjął kroki prawne mające na celu przygotowanie nieruchomości do realizacji inwestycji, uzyskując decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji, polegającą na zmianie sposobu użytkowania i przebudowy obory na budynek handlowo-magazynowy z częścią socjalno-biurową, z sortownią i pakownią grzybów, warzyw i owoców. W związku z tym, Zainteresowany poniósł koszt w wysokości około 800 zł tytułem opłat administracyjnych. Podkreślić należy, że Wnioskodawca jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego warzywami i owocami i pomimo tego, że – jak wskazał w opisie sprawy – nie wprowadził przedmiotowej nieruchomości do działalności gospodarczej, stwierdzić należy że podjęte przez niego działania jednoznacznie zmierzały do wprowadzenia nieruchomości do prowadzonej przez niego działalności. Dodatkowo Wnioskodawca na podstawie pozwolenia właściwego organu administracji zwiększył wartość nieruchomości poprzez usunięcie z niej drzew.

W konsekwencji opisane przez Wnioskodawcę w niniejszej sprawie fakty wskazują jednoznacznie na zamiar wykorzystania nieruchomości przez Zainteresowanego do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Wymienione powyżej okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują, że nieruchomość, o której mowa we wniosku, nie miała być faktycznie wykorzystana do celów osobistych (prywatnych) Wnioskodawcy.

Podkreślenia wymaga, że wprawdzie pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v Dieter Armbrecht). Orzeczenie to dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

Należy w tym miejscu również wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje Kodeks cywilny. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Do czasu podpisania umowy ostatecznej ww. nieruchomość będąca własnością Wnioskodawcy zostanie uatrakcyjniona przez przyszłego nabywcę, gdyż jak wskazał Zainteresowany, na podstawie umowy przedwstępnej upoważnił przyszłego nabywcę do ubiegania się o pozwolenie na budowę, rozbiórkę, podłączenie przyłączy, itp. czynności związanych z przygotowaniem przez niego nieruchomości do przyszłej działalności gospodarczej. Pomimo tego, że faktyczna rozbiórka ma nastąpić dopiero po podpisaniu umowy ostatecznej poniesione nakłady i działania przyszłego nabywcy ewidentnie wpłyną na atrakcyjność nieruchomości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku od towarów i usług, zostaną ,,wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność ponoszenia kosztów przez potencjalnego nabywcę.

Do momentu faktycznego przeniesienia własności nieruchomości, tj. do momentu podpisania umowy sprzedaży nieruchomość pozostanie własnością Wnioskodawcy. Tak więc, to na podstawie pełnomocnictw i zgód Zainteresowanego będą dokonywane działania zwiększające wartość nieruchomości. Zatem działania Wnioskodawcy łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Zainteresowany nie wskazał, żeby wykorzystywał nieruchomość do potrzeb osobistych, lecz podjął konkretne działania, które wykraczają poza zwykłe prawo rozporządzania prywatną własnością. Powyższe okoliczności nie mogą świadczyć o wyłącznym działaniu Wnioskodawcy zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności w celu wykorzystania majątku osobistego na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany działa w tym konkretnym przypadku jako podatnik VAT. Skutkiem powyższego, planowana przez Wnioskodawcę transakcja sprzedaży nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W przepisach art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również nadmienić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W analizowanej sprawie istotne znaczenie ma ustalenie, czy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana, czy jedynie prawo własności gruntu. W tym celu należy wskazać na wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08, który stanowi: „W świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki” (pkt 44).

Istotnym w niniejszej sprawie jest zatem fakt, czy rozbiórka znajdujących się na nieruchomości - wskazanych przez Wnioskodawcę - budynku obory z przybudówką (ruina) oraz budynku gospodarczego (ruina bez dachu) rozpocznie się przed planowaną dostawą.

Jak wynika ze złożonego wniosku przed sprzedażą nieruchomości nie będą dokonywane przez Zainteresowanego żadne czynności związane z rozbiórką.

Zatem w świetle wyżej powołanego wyroku TSUE planowana sprzedaż dotyczyć będzie nieruchomości zabudowanej.

Należy podkreślić, że przedmiotowa nieruchomość będzie stanowiła teren zabudowany, gdyż znajdujące się na niej obiekty spełniają przesłanki do uznania ich za budynek/budowlę pomimo tego, że budynki znajdujące się na niej zostały określone przez Zainteresowanego jako ruiny. Dopiero jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestaną one spełniać kryteria przewidziane dla budynku lub budowli teren, na którym takie obiekty się uprzednio znajdowały, stanie się gruntem niezabudowanym, pod warunkiem, że nie będzie na nim innych budynków lub budowli. Na powyższe bez wpływu pozostaje również okoliczność, że wartość przeznaczonych do rozbiórki obiektów może być znikoma lub wręcz mogą być one pozbawione wartości rynkowej. Dodatkowo, jak wskazał Wnioskodawca, budynek obory z przybudówką będzie stanowił budynek na moment sprzedaży, budynek gospodarczy (ruina bez dachu) będzie stanowił budynek na moment sprzedaży, nawierzchnia betonowa stanowić będzie budowlę na moment sprzedaży, 2 rampy załadowcze będą stanowiły budowlę na moment sprzedaży, ogrodzenie będzie stanowiło budowlę na moment sprzedaży.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje bowiem jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, odnosi się wprost do budynków, budowli lub ich części, a nie do ich wartości, czy innych parametrów. W związku z tym, w sprawie będącej przedmiotem zapytania, dotyczącej zwolnienia dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem obory z przybudówką (ruina), budynkiem gospodarczym (ruina bez dachu), nawierzchni betonowej, 2 ramp załadowczych i ogrodzenia nie będzie miał znaczenia stan techniczny, czy wartość przedmiotowych obiektów, a jedynie przesłanki wskazane wprost w cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Zatem w analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do wskazanych we wniosku budynków/budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że planowana dostawa przedmiotowej nieruchomości będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy Wnioskodawca nabył nieruchomość w dniu 23 sierpnia 2013 r. w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, aczkolwiek korzystającej ze zwolnienia od podatku i w efekcie wypełniającej przesłanki wskazane w art. 2 pkt 14 ustawy. W konsekwencji planowana dostawa będzie dokonana po upływie więcej niż dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, a ponadto w stosunku do przedmiotowych budynków/budowli Zainteresowany nie dokonał ulepszenia stanowiącego co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Podsumowując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że planowana dostawa nieruchomości zabudowanej budynkiem obory z przybudówką, budynkiem gospodarczym, nawierzchnią betonową, dwoma rampami załadowczymi i ogrodzeniem będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowione są zabudowania, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Ponadto, tut. Organ informuje, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem obory z przybudówką (ruina), budynkiem gospodarczym (ruina bez dachu), nawierzchnią betonową, 2 rampami załadowczymi i ogrodzeniem, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należało uznać za nieprawidłowe, z uwagi na zastosowanie innego przepisu prawa niż wskazany przez Stronę. Z treści przedstawionego we wniosku stanowiska Strony wynika, że opisana transakcja będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Natomiast z wykazanej przez organ podatkowy analizy wynika, że transakcja ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT z uwagi na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem Wnioskodawca słusznie przewidywał dla wskazanej transakcji sprzedaży nieruchomości zwolnienie od podatku od towarów i usług, niemniej tut. Organ zobligowany treścią art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa do oceny stanowiska Wnioskodawcy, zmuszony był uznać je za nieprawidłowe z powodu niezgodności podstawy prawnej skutkującej prawem do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.