Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.163.2023.2.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-13
Teza: 1. Czy w opisanych przypadkach Spółka ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu (w rozumieniu art. 15 updop) całą wartość zapłaconego podatku u źródła? 2. Czy podatek u źródła opłacany ze środków Spółki w opisanych w przypadkach (niezależnie od tego, czy jest on pobierany od należności wynikających z wydatku stanowiącego koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami Spółki bądź koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami Spółki w rozumieniu updop) stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4d updop, i tym samym będzie potrącalny w dacie jego poniesienia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek pobierany u źródła; zapłata
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty bezpośrednio związane z przychodami; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe .

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy w opisanych przypadkach Spółka ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu (w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych) całą wartość zapłaconego podatku u źródła,

\- czy podatek u źródła opłacany ze środków Spółki w opisanych w przypadkach (niezależnie od tego, czy jest on pobierany od należności wynikających z wydatku stanowiącego koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami Spółki bądź koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami Spółki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób) stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, i tym samym będzie potrącalny w dacie jego poniesienia.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 czerwca 2023 r. (wpływ 12 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce, tj. w Polsce podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka nabywa oraz będzie nabywać świadczenia, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 z późn. zm., dalej także: „ustawa o CIT”) od podmiotów nieposiadających siedziby lub zarządu w Polsce (dalej także „Kontrahenci”). Świadczenia te dotyczyć mogą przykładowo:

\- najmu/dzierżawy rusztowań, innego sprzętu budowlanego,

\- najmu pojazdów,

\- najmu kontenerów,

\- usług doradczych,

\- usług prawnych,

\- usług transportu morskiego dotyczących (przewóz promem),

\- odsetek.

W odniesieniu do wyżej wymienionych świadczeń Spółka występuje do Kontrahentów z prośbą o przekazanie jej certyfikatu rezydencji podatkowej, o którym mowa w art. 4a pkt 12 ustawy o CIT (dalej: „certyfikat rezydencji podatkowej”). Często prośby te spotykają się z odpowiedzią odmowną lub brakiem jakiejkolwiek odpowiedzi. W rezultacie Spółka nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej podmiotu, który świadczy jej usługi.

W związku z powyższym Spółka —jako płatnik podatku od należności wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT (dalej także „podatek u źródła”) uzyskiwanych przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT - zobowiązana jest do wpłaty podatku obliczonego wg stawek przewidzianych w ustawie o CIT.

Podatek ten Spółka w analizowanych stanach faktycznych i zdarzeniach przyszłych oblicza i przekazuje do właściwego urzędu skarbowego „ubruttawiając” kwotę należności zapłaconej Kontrahentowi (podstawą opodatkowania jest kwota „brutto”, to jest kwota uwzględniająca doliczony podatek we właściwej stawce, tak by po jego potrąceniu Kontrahent otrzymał płatność w umówionej wysokości). Efektem tego jest, iż Kontrahent otrzymuje całą umówioną kwotę należności. Podatek nie obciążą i nie pomniejszą jego wynagrodzenia. Ekonomiczny ciężar podatku u źródła obciąża Spółkę i nie jest jej zwracany przez Kontrahentów w jakikolwiek sposób

W ramach zakupu świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT od Kontrahentów można wyróżnić m.in. następujące sytuacje:

1\. Uiszczenie kwoty wynagrodzenia w pełnej wysokości jako warunek dokonania transakcji/kontynuowania współpracy.

W tej sytuacji kwota wynagrodzenia ustalanego między Spółką, a Kontrahentem wynika wprost z regulaminów, cenników, ofert obowiązujących każdego potencjalnego klienta Kontrahenta. Spółka nie ma możliwości wpływu na treść zasad współpracy z Kontrahentem, w tym na sposób rozliczenia wynagrodzenia.

Jej wybór ograniczony jest do podjęcia decyzji o skorzystaniu ze świadczenia Kontrahenta na warunkach przez niego proponowanych. Warunki te nie rozstrzygają wprost kwestii sposobu ustalenia wysokości podatku u źródła, ani strony, która ponosić będzie ekonomiczny ciężar tego podatku.

Spółka nie ma możliwości faktycznego potrącenia z kwoty należnej Kontrahentowi podatku u źródła, bowiem brak zapłaty wynagrodzenia w pełnej wysokości (bez potrącenia podatku) skutkuje brakiem możliwości skorzystania ze świadczenia (np. gdy zapłata jest warunkiem koniecznym, by Kontrahent przekazał Spółce świadczenie, jak w przypadku dostępów do oprogramowania on-line itp.) lub powoduje problemy z kontynuacją współpracy (Kontrahent dalszego odmawia świadczenia usług na rzecz Spółki do czasu uiszczenia kwoty potrąconego z należnego mu wynagrodzenia podatku u źródła).

Tym samym Spółka, chcąc skorzystać ze świadczenia Kontrahenta, decyduje się ponieść ciężar podatku u źródła, finansując go ze swoich środków.

2\. Uiszczenie kwoty wynagrodzenia w pełnej wysokości zgodnie z treścią ustaleń z Kontrahentem.

Zdarzają się sytuacje, w których sposób rozliczenia podatku u źródła wynika z postanowień umowy zawartej przez Spółkę z Kontrahentem. Przy czym możliwe są sytuacje, w których uregulowania:

\- przewidujące wprost, iż kwota podatku obciąża ekonomicznie Spółkę bądź

\- ograniczają się do stwierdzenia, iż Kontrahentowi należna jest cała kwota ustalonego wynagrodzenia, zaś wszelkie ewentualne obciążenia i podatki związane z przedmiotem świadczenia obciążają Spółkę.

W obu ww. wersjach umów Spółka zobligowana jest przekazać Kontrahentowi całe ustalone wynagrodzenie. Zaś kwotę ewentualnego podatku u źródła musi pokryć z własnych środków obliczając ją metodą „od stu”(podatek jest liczony jako iloraz kwoty wynagrodzenia należnego i przekazywanego Kontrahentowi i różnicy 100% minus stawka podatku u źródła mająca zastosowanie w danej sytuacji).

Tym samym Spółka, stosując się do zapisów umowy, ponosi ciężar ekonomiczny podatku u źródła.

3\. Zapłata należności Kontrahentowi przed wystąpieniem o certyfikat rezydencji podatkowej lub przed otrzymaniem certyfikatu rezydencji podatkowej.

Co do zasady przed wypłatą należności Kontrahentowi i przed dokonaniem zapłaty podatku Spółka występuje do Kontrahenta z prośbą o przekazanie jej certyfikatu rezydencji podatkowej (co ma też miejsce w przypadkach opisanych w pkt 1 i 2).

Zdarzają się sytuacje, w których Spółka na moment zapłaty należności Kontrahentowi nie wystąpiła do niego z prośbą o przedstawienie certyfikatu rezydencji podatkowej lub certyfikatu takiego, mimo wystosowania prośby, nie otrzymała. W takich przypadkach Spółka opłaca podatek stosując się do przepisów ustawy o CIT z pominięciem postanowień umów międzynarodowych dotyczących unikania podwójnego opodatkowania. Podatek jest liczony metodą „od stu”, a jego ciężar ekonomiczny ponosi Spółka.

O ile z prośbą o przekazanie certyfikatu rezydencji Spółka nie wystąpiła przed wypłatą należności, prośba taka jest kierowana do Kontrahenta po dokonaniu zapłaty. Prośba ta (zarówno, gdy jest adresowana do Kontrahenta przed jak i po uregulowaniu należności) spotyka się z odpowiedzią odmowną, bądź pozostaje bez odzewu. Stąd Spółka finalnie nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej Kontrahenta.

We wszystkich opisanych wyżej trzech przypadkach (pkt 1, 2, 3):

\- świadczenia mieszczące się w katalogu art. 21 ust. 1 ustawy o CIT nabywane od Kontrahentów pozostają w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę, stanowią koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z przychodami Spółki bądź koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami Spółki w rozumieniu ustawy o CIT;

\- wydatki na świadczenia mieszczące się w katalogu art. 21 ust. 1 ustawy o CIT spełniają pozostałe warunki przewidziane w ustawie o CIT pozwalające uznać je za koszt uzyskania przychodu;

\- postanowienia umowne (o ile istnieją) nie przewidują możliwości potrącenia przez Spółkę podatku u źródła z wynagrodzenia należnego Kontrahentowi;

\- podatek u źródła jest opłacany ze środków Spółki i obliczany poprzez „ubruttowienie” należności przysługującej Kontrahentowi wg metody „od stu”;

\- opłacony przez Spółkę podatek u źródła to wydatek definitywny, co oznacza, że nie zostanie on w żaden sposób zwrócony, czy zrekompensowany ani przez Kontrahenta ani przez żadne inne podmioty czy instytucje;

\- Kontrahenci są rzeczywistymi właścicielami wypłacanych im przez Spółkę należności;

\- faktury lub inne dokumenty sprzedaży przekazywane Spółce przez Kontrahenta obejmują wyłącznie kwotę wynagrodzenia, która rzeczywiście wpłynęła na jego rachunek bankowy, bez wartości podatku u źródła, który Spółka pokrywa z własnych środków;

\- zdarzenia dotyczą zarówno stanu faktycznego (obecnego) jak i zdarzeń przyszłych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że

\- Zapłata należności Kontrahentowi przed wystąpieniem o certyfikat rezydencji podatkowej może wynikać z konieczności (przede wszystkim z uwagi na dążenie Spółki do efektywnego i sprawnego realizowania zadań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą) szybkiego pozyskania świadczenia objętego podatkiem u źródła dla zapewnienia terminowej realizacji usług świadczonych przez Spółkę na rzecz jej klientów, do wykonania których niezbędne jest dane świadczenie, co często wymaga dokonania płatności w formie przedpłaty, w dniu zakupu świadczenia lub niezwłocznie po nabyciu pilnie potrzebnego świadczenia. W takich sytuacjach niejednokrotnie zanim Spółka zdoła przygotować i wysłać Kontrahentowi wniosek o przedstawienie certyfikatu rezydencji podatkowej, świadczenie jest już wykonane, a należność Kontrahenta opłacona, gdyż bez dokonania takiej płatności Spółka nie uzyskałaby świadczenia w potrzebnym jej terminie.

Do zapłaty należności przed wystąpieniem o certyfikat rezydencji podatkowej może też dojść w wyniku przeoczenia ze strony pracownika Spółki. Spółka w takiej sytuacji z wnioskiem o certyfikat rezydencji podatkowej występuje następczo, kiedy to Wnioskodawca odkrywa brak prośby skierowanej do Kontrahenta o przedstawienie certyfikatu rezydencji podatkowej, najpóźniej na etapie weryfikacji faktury wystawionej przez Kontrahenta.

Zapłata należności Kontrahentowi przed otrzymaniem certyfikatu rezydencji podatkowej dotyczy również przypadków, gdy przed uregulowaniem wynagrodzenia Spółka wysłała Kontrahentowi prośbę o jego przedstawienie, ale na dzień realizacji przelewu Kontrahent nie przekazał go Wnioskodawcy. Przyczyny braku przedstawienia tego certyfikatu Spółce przed dniem zapłaty należności nie zawsze są Wnioskodawcy znane, lecz są od spółki niezależne. Wg wiedzy Spółki mogą one w szczególności wynikać z:

a) przyczyn obiektywnych, takich jak realny brak możliwości nadesłania Spółce certyfikatu rezydencji podatkowej przed upływem ustalonego umownie terminu zapłaty, co może być podyktowane czasem potrzebnym na skuteczne dostarczenie Spółce korespondencji wysłanej przez Kontrahenta bądź niezbędnym do pozyskania przez Kontrahenta stosownego certyfikatu od właściwego organu podatkowego kraju rezydencji tego Kontrahenta,

b) ograniczeń podyktowanych złożoną strukturą wewnętrzną i procedurami obiegu dokumentów Kontrahenta, które powodują, iż reakcja na prośbę o przedstawienie certyfikatu rezydencji podatkowej zabiera dużo czasu np. z uwagi na konieczność przejścia określonej ścieżki formalno-prawnej,

c) opieszałości Kontrahenta,

d) innych, nieznanych Spółce i niezależnych od niej przyczyn.

\- Spółka nabywa towary i usługi celem prowadzenia opodatkowanej podatkiem CIT działalności gospodarczej. W opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji nr 3, Spółka na moment podejmowania decyzji o skorzystaniu z oferty Kontrahentów nie ma pewności, czy na dzień dokonywania płatności należności będzie dysponowała ważnym certyfikatem rezydencji podatkowej Kontrahentów. Z uwagi jednak na biznesową potrzebę pozyskania danego świadczenia, które pozostaje w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę, podejmuje decyzję o ich nabyciu - pozyskanie danego świadczenia w szybkim, określonym terminie jest niezbędne do terminowego wykonania przez Wnioskodawcę usług na rzecz jego klientów bądź zapewnienia ciągłości produkcji w fabryce Spółki. Celowość takiego postępowania wynika z samej istoty prowadzenia działalności gospodarczej. Jest podyktowana dążeniem do sprawnego i efektywnego wykonywania wszelkich działań operacyjnych niezbędnych do realizacji projektów generujących przychód po stronie Spółki i terminowego wywiązywania się z umów wobec klientów Wnioskodawcy.

Dobierając Kontrahentów, od których Wnioskodawca nabywa świadczenia objęte podatkiem u źródła, Spółka kieruje się racjonalnymi w swojej ocenie przesłankami takimi jak konkurencyjność ceny za dane dobro, renoma Kontrahenta, dotychczasowa historia współpracy (o ile dotyczy), obecność i doświadczenie na danym rynku, termin realizacji, jakość nabywanych świadczeń, dostosowanie oferty Kontrahenta do potrzeb Spółki.

Jeśli po wyborze Kontrahenta, opartym na racjonalnych przesłankach okazuje się, że na dzień regulowania należności Spółka nie dysponuje certyfikatem rezydencji podatkowej, a dokonanie płatności jest warunkiem pozyskania potrzebnego świadczenia, wówczas podejmuje ona decyzję o uregulowaniu podatku u źródła z własnych środków. Decyzja ta wynika m.in. z faktu, iż postanowienia umowne regulujące zasady współpracy miedzy Spółką, a Kontrahentem (o ile istnieją) nie przewidują możliwości potrącenia przez Wnioskodawcę podatku u źródła z wynagrodzenia Kontrahenta. Co więcej, z doświadczeń Spółki wynika, iż ewentualne pomniejszenie wynagrodzenie Kontrahenta o podatek u źródła może wiązać się z jego roszczeniami o uregulowanie brakującej części należności, powodować problemy z wykonaniem świadczenia, zaprzestaniem realizacji usługi na rzecz Spółki, co w konsekwencji negatywnie wpływa na zdolności operacyjne Spółki, w tym na możliwość terminowego, sprawnego realizowania projektów generujących przychody podatkowe.

Alternatywne i hipotetyczne założenie, iż Spółka miałaby wstrzymać się z decyzją o skorzystaniu ze świadczenia Kontrahenta do momentu pozyskania stosownego certyfikatu rezydencji podatkowej bądź do czasu ustalenia, czy Kontrahent dostarczy Spółce taki certyfikat przed datą zapłaty należności, narażałoby Wnioskodawcę na konieczność czasowego ograniczenia prowadzenia działalności, co pociągałoby za sobą ryzyko opóźnień w realizacji projektów, konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów ewentualnych przestojów, a także mogłoby wpływać negatywnie na wysokość uzyskiwanych przychodów podatkowych.

\- Jak była o tym mowa w zaprezentowanym przez Spółkę opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, postanowienia umowne (o ile istnieją) nie przewidują możliwości potrącenia przez Spółkę podatku u źródła z wynagrodzenia Kontrahenta. Stąd brak jest wyraźnych podstaw, które uprawniałyby Wnioskodawcę do pomniejszenia wypłacanej należności o ww. podatek. Z uwagi na tą okoliczność uregulowanie przez Spółkę należności w kwocie pomniejszonej o podatek u źródła byłoby traktowane przez Kontrahenta jako brak uregulowania części przysługującego mu wynagrodzenia. W praktyce może to oznaczać:

\- odmowę wykonania świadczenia przez Kontrahenta (w przypadku, gdy warunkiem wykonania świadczenia jest dokonanie przedpłaty) bądź wstrzymanie się z jego dalszą realizacją (w przypadku, gdy zapłata ma nastąpić w trakcie wykonywania zlecenia),

\- dochodzenie reszty należności przez Kontrahenta, w tym na drodze sądowej, co może mieć negatywny wpływ na wizerunek Spółki, pociągać za sobą konieczność pokrycia kosztów prowadzenia sporu,

\- brak możliwości współpracy z Kontrahentem w przyszłości, z uwagi na uznanie przez Kontrahenta, iż Spółka nie reguluje terminowo należności.

Biorąc pod uwagę ww. negatywne konsekwencje nieuregulowania całości należności na rachunek Kontrahenta oraz brak podstaw do potrącenia podatku u źródła z jego wynagrodzenia, wynikających z treści umowy, zlecenia, regulaminu świadczenia usług (o ile istnieje) Spółka reguluje podatek u źródła z własnych środków. Decyzja ta jest więc podyktowana brakiem wyraźnych podstaw do zachowania odmiennego (w tym do potrącania podatku z wynagrodzenia Kontrahenta), potrzebą nabycia świadczenia pozostającego w związku z przychodem Wnioskodawcy bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła, potrzebą terminowego wykonywania przez Spółkę usług na rzecz jej klientów, a także chęcią uniknięcia wyżej opisanych, negatywnych konsekwencji ewentualnego potrącenia podatku u źródła z wynagrodzenia Kontrahenta.

\- Decyzja Spółki podyktowana jest:

\- brakiem wpisania do umowy, zlecenia, bądź regulaminu świadczenia usług (o ile istnieją) możliwości potrącenia przez Spółkę podatku u źródła z wynagrodzenia Kontrahenta, co w ocenie Wnioskodawcy daje Kontrahentowi podstawy, by skutecznie domagać się zapłaty całej kwoty ustalonego wynagrodzenia,

\- chęcią zabezpieczenia się przed negatywnymi konsekwencjami potrącania podatku u źródła z wynagrodzenia Kontrahenta, opisanymi szczegółowo w odpowiedzi na prośbę nr 3. Owe negatywne konsekwencje ostatecznie mogą w szczególności sprowadzać się do konieczności pokrycia Kontrahentowi kwoty potrąconej z należnego mu wynagrodzenia wraz z ewentualnymi odsetkami za zwłokę,

\- (niejednokrotnie) koniecznością zapłaty całego umownego wynagrodzenia (bez potrącenia podatku) by pozyskanie niezbędnego świadczenia w wymaganym terminie było możliwe.

\- W przypadkach, których dotyczy wniosek o interpretacje, postanowienia umowne w tym zakresie (o ile istnieją) mogą nakładać na Spółkę obowiązek ubruttowienia kwoty należności (tzw. umowna klauzula o ubruttowieniu), bądź mogą nie przewidywać takich rozwiązań i tym samym nie regulować wprost kwestii sposobu ustalenia wysokości podatku u źródła, ani strony, która ponosić będzie ekonomiczny ciężar tego podatku.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazaliście Państwo dane podmiotów zagranicznych w zakresie wymiany transgranicznej informacji.

### Pytania

1\. Czy w przypadku opisanym w pkt 1 wyżej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu (w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT) całą wartość zapłaconego podatku u źródła?

2\. Czy w przypadku opisanym w pkt 2 wyżej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu (w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT) całą wartość zapłaconego podatku u źródła?

3\. Czy w przypadku opisanym w pkt 3 wyżej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Spółka ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu (w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT) całą wartość zapłaconego podatku u źródła?

4\. Czy podatek u źródła opłacany ze środków Spółki w opisanych w zaprezentowanym wyżej opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przypadkach (niezależnie od tego, czy jest on pobierany od należności wynikających z wydatku stanowiącego koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami Spółki bądź koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami Spółki w rozumieniu ustawy o CIT) stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, i tym samym będzie potrącalny w dacie jego poniesienia?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek u źródła obliczony od ubruttowionej należności Kontrahenta i odprowadzony do urzędu skarbowego z własnych środków Spółki, stanowi dodatkowy koszt prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT, w sytuacjach, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności Wnioskodawca nie mógł potrącić podatku z należności Kontrahenta, w szczególności w okolicznościach opisanych w pkt 1 stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. wtedy gdy:

1\. kwota wynagrodzenia ustalanego między Spółką, a Kontrahentem wynika wprost z regulaminów, cenników, ofert obowiązujących każdego potencjalnego klienta Kontrahenta i

2\. Spółka nie ma możliwości wpływu na treść zasad współpracy z Kontrahentem, w tym na sposób rozliczenia wynagrodzenia i

3\. wybór Spółki ograniczony jest do podjęcia decyzji o skorzystaniu ze świadczenia Kontrahenta na warunkach przez niego proponowanych i

4\. opłacony przez Spółkę podatek u źródła to wydatek definitywny, co oznacza, że nie zostanie on w żaden sposób zwrócony, czy zrekompensowany ani przez Kontrahenta ani przez żadne inne podmioty czy instytucje.

W sytuacji opisanej w pkt 1 ww. stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego odgórnie narzucone przez Kontrahenta warunki współpracy z jednej strony nie pozwalają Spółce na potrącenie z kwoty wynagrodzenia należnego Kontrahentowi kwoty podatku u źródła, z drugiej nie przewidują w swej treści tzw. „klauzuli ubruttawiającej”. Brak tej klauzuli, w ocenie Spółki, nie wyklucza możliwości zaliczenia kwoty podatku u źródła (tj. kwoty ubruttowienia) do kosztów uzyskania przychodów, niemniej jednak w takich przypadkach konieczne jest wykazanie spełnienia przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- został właściwie udokumentowany,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Podatek u źródła nie został wymieniony w katalogu negatywnym kosztów uzyskania przychodów wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Oceniając zaś jego związek z przychodami, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, należy stwierdzić, iż skoro - jak była o tym mowa wyżej - Spółka samo wynagrodzenie przekazywane Kontrahentowi ponosi w celu nabycia świadczenia związanego z jej przychodami, to analogiczny związek przyczynowo-skutkowy z przychodem dotyczy również kwoty podatku u źródła, który Spółka zobowiązana jest ponieść z własnych środków poprzez ubruttowienie kwoty należności przysługującej jej Kontrahentowi metodą „od stu”.

Spółka uważa, iż podatek u źródła w opisanym w pkt 1 stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym powinien być traktowany jako element kwoty należnej Kontrahentowi. Skoro zaś samo wynagrodzenie przekazywane Kontrahentowi stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodu z uwagi na spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to podatek u źródła przekazywany ze środków Spółki do urzędu skarbowego powinien być traktowany analogicznie na gruncie ustawy o CIT, tj. z uwagi na spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, brak ujęcia tego podatku w katalogu negatywnym z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz charakter definitywny wydatku powinien stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także „DKIS”) - m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej DKIS z 8 maja 2019 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.62.2019.1.MJ,

\- interpretacji indywidualnej DIKS z 26 maja 2017 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.10.2017.1.BS,

\- interpretacji indywidualnej DKIS z 12 czerwca 2019 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.174.2019.2.MW,

\- interpretacji indywidualnej DKIS z 26 lipca 2019 r., znak: 0111-KDIB2-3.4010.169.2019.2.MK.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek u źródła obliczony od ubruttowionej należności Kontrahenta i odprowadzony do urzędu skarbowego z własnych środków Spółki, stanowi dodatkowy koszt prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT, w sytuacjach, gdy z ustaleń wiążących Spółkę i jej Kontrahenta wynika obowiązek Spółki do pokrycia z własnych środków podatku u źródła. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy postanowienia umowne przewidują wprost, iż kwota podatku obciąża ekonomicznie Spółkę i powinna być obliczona od wartości netto wynagrodzenia metodą „od stu” (podatek jest liczony jako iloraz kwoty wynagrodzenia należnego i przekazywanego Kontrahentowi i różnicy 100% minus stawka podatku u źródła mająca zastosowanie w danej sytuacji), zaś koszt ekonomiczny podatku obciąża Spółkę, jak również w sytuacji, gdy postanowienia umowne ograniczają się do stwierdzenia, iż Kontrahentowi należna jest cała kwota ustalonego wynagrodzenia, zaś wszelkie ewentualne obciążenia i podatki związane z przedmiotem świadczenia obciążają Spółkę.

W sytuacji opisanej w pkt 2 ww. stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego ustalone przez Spółkę i jej Kontrahenta warunki współpracy przewidują wprost, iż wynagrodzenie przekazywane Kontrahentowi jest w istocie „wynagrodzeniem netto”, w tym znaczeniu, iż w przypadku wystąpienia dodatkowych obciążeń podatkowych, w tym podatku u źródła, zobowiązanym do pokrycia tych dodatkowych obciążeń z własnych środków jest Spółka. Podatek u źródła opłacany ze środków Spółki jest więc elementem kwoty należnej Kontrahentowi za nabywane świadczenie.

Jak była o tym mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, nabywane od Kontrahentów świadczenia, z których wynika obowiązek opłacenia podatku u źródła ponoszone są w celu uzyskania przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Stanowią tym samym koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki, skoro podatek u źródła pokryty ze środków własnych Wnioskodawcy na podstawie porozumień umownych stanowi w swej istocie element wynagrodzenia za świadczenie nabyte od Kontrahenta, to powinien być na gruncie ustawy o CIT traktowany analogicznie jak samo „wynagrodzenie netto”, tj. kwota przekazywana Kontrahentowi za nabywane świadczenie. Tym samym podatek ten powinien być uznany za koszt uzyskania przychodów Spółki zważywszy na to, iż:

1\. stanowi w istocie element wynagrodzenia za świadczenie nabywane od Kontrahenta i

2\. spełnia przesłanki uznania go za koszt podatkowy, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT i

3\. jest wydatkiem o charakterze definitywnym (nie zostanie on Spółce w żaden sposób zwrócony, czy zrekompensowany) i

4\. nie mieści się w katalogu wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej DKIS z 10 marca 2020 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.7.2020.2.OK,

\- interpretacji indywidualnej DKIS z 27 września 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.322.2019.3.PC,

\- interpretacji indywidualnej DKIS z 18 grudnia 2017 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.141.2017.1.BK.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek u źródła obliczony od ubruttowionej należności Kontrahenta i odprowadzony do urzędu skarbowego z własnych środków Spółki, stanowi dodatkowy koszt prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT, w sytuacjach, gdy na moment wypłaty Kontrahentowi wynagrodzenia Wnioskodawca nie wystąpił do Kontrahenta z wnioskiem o przekazaniu mu certyfikatu rezydencji podatkowej, a prośba o przekazanie tego certyfikatu wystosowana przez Spółkę po wypłacie Kontrahentowi wynagrodzenia spotkała się z odpowiedzią odmowną lub pozostała bez odzewu, co powoduje, iż finalnie Wnioskodawca nie posiada certyfikatu rezydencji podatkowej Kontrahenta.

W sytuacji opisanej w pkt 3 ww. stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego konieczność ubruttowienia należności przysługującej Kontrahentowi wynika z braku posiadania odpowiedniej dokumentacji (certyfikatu rezydencji podatkowej), co pociąga za sobą niemożność zastosowania właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz konieczność pobrania podatku w wysokości wynikającej z ustawy o CIT. Spółka równocześnie nie ma w tej sytuacji możliwości potrącenia podatku u źródła z należności wypłacanej Kontrahentowi. Decyduje się zatem ponieść ciężar podatku u źródła z własnych środków. Możliwość zaliczenia tego wydatku (podatku u źródła) do kosztów uzyskania przychodów powinna być przy tym analizowana na zasadach ogólnych, tj. przy spełnieniu następujących warunków:

\- braku przesłanek negatywnych wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

\- definitywności wydatku,

\- spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Podatek u źródła nie został wymieniony w katalogu negatywnym kosztów uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Tym samym pierwszy z ww. warunków jest spełniony.

Jak była o tym mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podatek u źródła pokrywany ze środków Spółki nie zostanie żaden sposób zwrócony, czy zrekompensowany ani przez Kontrahenta ani przez żadne inne podmioty czy instytucje. Co prawda na moment jego poniesienia Spółka nie może być pewna ostateczności jego poniesienia (brak wniosku o przekazanie Spółce certyfikatu rezydencji podatkowej) Kontrahenta tworzy niepewność co do trwałości zobowiązania lub co do jego wysokości - umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania może przewidywać brak opodatkowania świadczenia na terenie RP lub wprowadzać niższą stawkę podatku), ale finalnie w analizowanych stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Spółka nie otrzymuje certyfikatu rezydencji. Przesądza to tym samym o definitywności wydatku, co spełnia też drugi z ww. warunków.

Oceniając zaś związek wydatku (podatku u źródła) z przychodami, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, należy stwierdzić, iż skoro - jak była o tym mowa wyżej - Spółka samo wynagrodzenie przekazywane Kontrahentowi ponosi w celu nabycia świadczenia związanego z jej przychodami, to analogiczny związek przyczynowo-skutkowy z przychodem dotyczy również kwoty podatku u źródła, który Spółka zobowiązana jest ponieść z własnych środków poprzez ubruttowienie kwoty należności przysługującej jej Kontrahentowi metodą „od stu”.

Spółka uważa, iż podatek u źródła w opisanym w pkt 3 stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym powinien być traktowany jako element kwoty należnej Kontrahentowi. Skoro zaś samo wynagrodzenie przekazywane Kontrahentowi stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodu z uwagi na spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to podatek u źródła przekazywany ze środków Spółki do urzędu skarbowego powinien być traktowany analogicznie na gruncie ustawy o CIT, tj. z uwagi na spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, brak ujęcia tego podatku w katalogu negatywnym z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz charakter definitywny wydatku powinien stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z 27 września 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.322.2019.3.PC.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek u źródła obliczony od ubruttowionej należności Kontrahenta i odprowadzony do urzędu skarbowego z własnych środków Spółki stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami i powinien być potrącany przez Spółkę w dacie jego poniesienia. Za datę poniesienia podatku u źródła, w świetle art. 15 ust. 4e należy zaś uznać dzień, na który ujęto ten koszt w księgach rachunkowych Spółki na podstawie innego dowodu, co w praktyce w większości przypadków oznaczać będzie dzień obciążenia rachunku Spółki kwotą podatku u źródła przekazywaną na rachunek urzędu skarbowego.

Powyższe reguła powinna mieć zastosowanie niezależnie od tego, czy wydatek, z którego wynika obowiązek uiszczenia przez Spółkę podatku u źródła, jest uznawany na gruncie ustawy o CIT za koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z przychodami Spółki bądź za koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Ust. 4b. wspomnianego art. 15 ustawy o CIT stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Art. 15 ust. 4c stwierdza zaś, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, co do zasady, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, co wynika z treści art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.

Celem ustalenia prawidłowego momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów należy więc rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Mając na uwadze kryterium powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

\- koszty bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów, a więc możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód,

\- koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, a więc koszty, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są one racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do osiągnięcia przychodów (tzw. koszty pośrednie).

W obowiązujących przepisach ustawodawca nie zdefiniował charakteru związku, który decydowałby o kwalifikacji danego kosztu jako kosztu bezpośrednio lub pośrednio związanego z uzyskiwanymi przychodami. Wynika to z faktu, że pojęcia te są pojęciami nieostrymi/niejednoznacznymi i brak jest stałych kryteriów, które pozwalałyby na zakwalifikowanie wydatku do kosztów bezpośrednich lub pośrednich. Oznacza to więc, że takie same wydatki w danych warunkach mogą stanowić koszt bezpośredni, w innych zaś być kosztami pośrednimi.

Co do zasady, za koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami uznawane są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów.

Do kosztów pośrednich zaliczane są z kolei wydatki związane z całokształtem działalności podatnika, wynikające w szczególności z konieczności wywiązania się przez niego z obowiązków nałożonych przepisami prawa, czy warunkujące prowadzenie tej działalności. Można więc, powiedzieć, że mimo bezsprzecznego związku takich kosztów z przychodami, brak jest uchwytnego ich związku z konkretnym przysporzeniem. Koszty o charakterze pośrednim nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach. Co prawda nie można im przypisać konkretnego przychodu, niemniej jednak ponoszenie takich kosztów warunkuje uzyskiwanie przychodów. Powszechnie przyjmuje się, że do kosztów pośrednich należą m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, koszty obsługi prawnej, ubezpieczenia czy świadczenia na rzecz pracowników.

W orzecznictwie wskazuje się, że „Analiza treści art. 15 ust. 1, ust. 4, ust. 4d u.p.d.o.p. (chociażby przez użycie zwrotu: „koszty (\`(...)\`) bezpośrednio związane z przychodami”) wyraźnie wskazuje, że o zaliczeniu podatkowych kosztów uzyskania przychodów do kategorii kosztów bezpośrednich albo innych niż bezpośrednie decyduje ich relacja do przychodu, jaki mają one obiektywnie zapewnić. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, że jeżeli dany wydatek odnosi się do konkretnego przychodu, należy zaliczyć go do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów. W przypadku natomiast, gdy dany wydatek dotyczy szerszego spektrum aktywności gospodarczej podatnika i nie można go powiązać ze skonkretyzowanym przychodem, zasadna jest jego kwalifikacja do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem. Inaczej mówiąc, bezpośrednio związane z przychodami są takie koszty, gdy można wskazać konkretny przychód, do którego odnoszą się koszty mające na celu jego generowanie albo zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów.” (Wyrok NSA z 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 338/13)

Przenosząc ww. rozważania do sprawy należy uznać, iż podatek u źródła nie stanowi kosztu uzyskania przychodu bezpośrednio związanego z przychodami. Jego poniesienie nie jest bowiem związane z konkretnym przysporzeniem, a wynika z obowiązku uregulowania zobowiązania publicznoprawnego przez Spółkę. Tym samym wydatek ten należy, w ocenie Spółki, uznać za koszt uzyskania przychodu inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, co w konsekwencji oznacza, iż powinien on być potrącany w dacie ujęcia kosztu w księgach rachunkowych Spółki na podstawie dokumentu innego niż faktura bądź rachunek (poniesienie wydatku w postaci podatku u źródła nie jest ze swej istoty dokumentowane fakturą, ani rachunkiem). W praktyce datą potrącenia podatku u źródła w zaprezentowanym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego będzie więc dzień obciążenia rachunku Spółki kwotą podatku u źródła przekazywaną na rachunek urzędu skarbowego.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS - m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej DKIS z 7 października 2022 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.526.2022.1.BJ,

\- interpretacji indywidualnej DKIS z 15 lipca 2022 r., znak: 0111-KDWB.4010.38.2022.2.HK.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W związku z powyższym, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest po pierwsze kwestia ustalenia czy w opisanych sytuacjach Spółka ma prawo ująć w kosztach uzyskania przychodu (w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT) całą wartość zapłaconego podatku u źródła.

Podkreślić należy, że ubruttowienie należności jako forma uregulowania podatku u źródła może wynikać z postanowień umów zawieranych z kontrahentami, co oznacza, że istnieją potencjalnie dwa warianty, tj.:

\- obowiązek ubruttowienia kwoty należności wynika z postanowień umownych (umowna klauzula o ubruttowieniu), lub

\- płatnik dokonuje ubruttowienia dobrowolnie, bez wyraźnego nałożenia na niego takiego obowiązku w umowie.

Do kosztów uzyskania przychodów płatnik może zaliczyć wydatek obejmujący uregulowanie za kontrahenta zagranicznego podatku u źródła w sytuacji, gdy obowiązek pokrycia przez płatnika wynika z postanowień umowy łączącej strony. Natomiast brak klauzuli umownej o ubruttowieniu wynikającej z umowy łączącej strony nie wyklucza możliwości zaliczenia kwoty podatku u źródła (tj. kwoty ubruttowienia) do kosztów uzyskania przychodów, niemniej jednak w takich przypadkach konieczne jest wykazanie spełnienia przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że art. 15 ust. 1 wyraźnie wskazuje, że wydatki muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Oznacza to, że płatnik jest zobowiązany wykazać, że dokonane przez niego ubruttowienie służyło uzyskaniu przychodów, zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Sama niemożność uzyskania certyfikatu rezydencji od beneficjenta płatności nie jest z automatu wystarczającą przesłanką, aby zaliczać podatek u źródła do kosztów.

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, że zaliczanie do kosztów kwoty podatku u źródła w przypadku, gdy w umowie nie jest zawarta klauzula ubruttowienia nie powinno następować automatycznie, lecz powinno mieć ono uzasadnienie w świetle ogólnych przesłanek zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się zatem do przedstawionych przez Państwa sytuacji stwierdzić należy, że mają Państwo prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego z własnych środków podatku u źródła w przypadku opisanych we wniosku sytuacji:

\- nr 1 – Uiszczenie kwoty wynagrodzenia w pełnej wysokości jako warunek dokonania transakcji/kontynuowania współpracy, oraz

\- nr 2 – Uiszczenie kwoty wynagrodzenia w pełnej wysokości zgodnie z treścią ustaleń z Kontrahentem.

W sytuacji nr 1 kwota wynagrodzenia ustalanego między Spółką, a Kontrahentem wynika wprost z regulaminów, cenników, ofert obowiązujących każdego potencjalnego klienta Kontrahenta. Spółka nie ma możliwości wpływu na treść zasad współpracy z Kontrahentem, w tym na sposób rozliczenia wynagrodzenia. Wybór Spółki ograniczony jest do podjęcia decyzji o skorzystaniu ze świadczenia Kontrahenta na warunkach przez niego proponowanych. Warunki te nie rozstrzygają wprost kwestii sposobu ustalenia wysokości podatku u źródła, ani strony, która ponosić będzie ekonomiczny ciężar tego podatku. Spółka nie ma możliwości faktycznego potrącenia z kwoty należnej Kontrahentowi podatku u źródła, bowiem brak zapłaty wynagrodzenia w pełnej wysokości (bez potrącenia podatku) skutkuje brakiem możliwości skorzystania ze świadczenia (np. gdy zapłata jest warunkiem koniecznym, by Kontrahent przekazał Spółce świadczenie, jak w przypadku dostępów do oprogramowania on-line itp.) lub powoduje problemy z kontynuacją współpracy (Kontrahent dalszego odmawia świadczenia usług na rzecz Spółki do czasu uiszczenia kwoty potrąconego z należnego mu wynagrodzenia podatku u źródła). Tym samym Spółka, chcąc skorzystać ze świadczenia Kontrahenta, decyduje się ponieść ciężar podatku u źródła, finansując go ze swoich środków.

Powyższe okoliczności uzasadniają możliwość zaliczenia zapłaconego przez Spółkę z własnych kroków podatku u źródła, ponieważ spółka nie ma możliwości ustalenia warunków zawarcia transakcji z kontrahentem, a zapłata pełnej kwoty wynagrodzenia na rzecz kontrahenta warunkuje możliwość skorzystania z danego świadczenia.

Również w sytuacji nr 2 to jest, gdy sposób rozliczenia podatku u źródła wynika z postanowień umowy zawartej przez Spółkę z Kontrahentem Wnioskodawca będzie miała możliwość zaliczenia zapłaconego z własnych środków podatku u źródła do kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to sytuacji, w których uregulowania:

\- przewidujące wprost, iż kwota podatku obciąża ekonomicznie Spółkę bądź

\- ograniczają się do stwierdzenia, iż Kontrahentowi należna jest cała kwota ustalonego wynagrodzenia, zaś wszelkie ewentualne obciążenia i podatki związane z przedmiotem świadczenia obciążają Spółkę.

W obu ww. wersjach umów Spółka zobligowana jest przekazać Kontrahentowi całe ustalone wynagrodzenie. Zaś kwotę ewentualnego podatku u źródła musi pokryć z własnych środków.

Powyższe okoliczności spełniają przesłanki zaliczenia zapłaconego przez Spółkę z własnych środków podatku u źródła do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Natomiast nie można zgodzić się z Państwem, że w sytuacji nr 3 Spółka będzie miała prawo zaliczyć do kosztów podatkowych zapłacony podatek u źródła.

Zatem w sytuacji gdy zapłata należności Kontrahentowi nastąpi przed wystąpieniem o certyfikat rezydencji podatkowej lub przed otrzymaniem certyfikatu rezydencji podatkowej Spółka nie będzie miała możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego podatku u źródła, bowiem nie zostaną spełnione przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak wynika z opisu sprawy zdarzają się sytuacje, w których Spółka na moment zapłaty należności Kontrahentowi nie wystąpiła do niego z prośbą o przedstawienie certyfikatu rezydencji podatkowej lub certyfikatu takiego, mimo wystosowania prośby, nie otrzymała. W takich przypadkach Spółka opłaca podatek stosując się do przepisów ustawy o CIT z pominięciem postanowień umów międzynarodowych dotyczących unikania podwójnego opodatkowania. O ile z prośbą o przekazanie certyfikatu rezydencji Spółka nie wystąpiła przed wypłatą należności, prośba taka jest kierowana do Kontrahenta po dokonaniu zapłaty. Prośba ta (zarówno, gdy jest adresowana do Kontrahenta przed jak i po uregulowaniu należności) spotyka się z odpowiedzią odmowną, bądź pozostaje bez odzewu.

Powyższe okoliczności nie uzasadniają prawa do zaliczenia do kosztów zapłaconego przez Spółkę podatku u źródła.

Podatek u źródła co do zasady jest pobierany z należności wypłacanej kontrahentowi, bowiem to właśnie kontrahent jest podatnikiem tego podatku. Zatem jedynie, w uzasadnionych przypadkach podatek ten w przypadku zapłaty przez Spółkę może być kosztem uzyskania przychów – na gruncie niniejszej sprawy takimi przypadkami są gdy uiszczenie pełnej kwoty wynagrodzenia jest warunkiem dokonania transakcji, a także gdy wynika z treści ustaleń z Kontrahentem. Taką okolicznością może być także zawarcie wprost w umowie z kontrahentem tzw. klauzuli ubruttowienia.

Natomiast w innych sytuacja, w przypadku gdy Spółka nie wystąpiła do Kontrahenta o certyfikat rezydencji bądź go nie otrzymała należałoby pobrać podatek u źródła z wypłacanej należności. Dobrowolne zapłacenie podatku u źródła ze środków Spółki nie uzasadnia zasadności poniesienia tego wydatku. Brak posiadania przez spółkę odpowiedniej dokumentacji (w szczególności certyfikatu rezydencji) nie uzasadnia ponoszenia przez Spółkę ciężaru podatku u źródła w świetle przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Również sytuacja, gdy zapłata należności następuje przed wystąpieniem o certyfikat rezydencji podatkowej w wyniku przeoczenia ze strony pracownika Spółki nie wypełnia przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka powinna prowadzić działalność w taki sposób, aby prawidłowo wypełniać swoje obowiązki podatkowe, w tym obowiązek płatnika z tytułu należności, które są wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Jeszcze raz podkreślić należy, że art. 21 w zw. z art. 26 ustawy o CIT nakłada na Spółkę obowiązek poboru podatku u źródła z wypłacanej kontrahentowi należności, zatem nie jest wystarczającym uzasadnieniem dla pokrycia tego ciężaru w zamian za kontrahenta chęć szybszego otrzymania danego świadczenia.

Wobec powyższego w sytuacji opisanej we wniosku jako nr 3, tj. w przypadku zapłata należności Kontrahentowi przed wystąpieniem o certyfikat rezydencji podatkowej lub przed otrzymaniem certyfikatu rezydencji podatkowej Spółka nie jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconego z własnych środków podatku u źródła.

Podkreślić należy, że dokonana powyżej ocena nie oznacza, że organ interpretacyjny „odbiera” wnioskodawcy prawo do prowadzenia działalności w sposób, który uznaje on za najbardziej racjonalny i podejmowania w tym celu decyzji, które sama spółka uznaje w okolicznościach danej sprawy za uzasadnione ekonomicznie. Jednak Organ dokonuje oceny wydatku w granicach wyznaczonych przez art. 15 ust. 1 ustawy CIT, a na gruncie niniejszego przypadku przesłanki wynikające z tego przepisu nie zostały spełnione.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku **nr 1 i 2** należało uznać za **prawidłowe**, z kolei w zakresie pytania oznaczonego we wniosku **nr 3** należało uznać za **nieprawidłowe**.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest także kwestia ustalenia czy podatek u źródła opłacany ze środków Spółki stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, i tym samym będzie potrącalny w dacie jego poniesienia.

Na wstępie podkreślić należy, że poniższe rozważania odnoszą się jedynie do sytuacji, gdy zgodnie z wyżej zaprezentowanym stanowiskiem zapłacony przez Spółkę podatek u źródła stanowi koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, bowiem w sytuacji gdy zapłacony podatek źródła nie stanowi kosztu podatkowego nie zasadnym jest rozpatrywanie momentu jego ujęcia podatkowego.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

\- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o CIT),

\- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT).

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

W praktyce przyjmuje się, że jeżeli dany wydatek odnosi się do konkretnego przychodu (przyczynia się bezpośrednio do powstania tego przychodu), to należy zaliczyć go do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast jeżeli koszt dotyczy szerszego spektrum aktywności gospodarczej przedsiębiorcy, ponoszony jest w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przyczynia się w sposób ogólny do osiąganych przez przedsiębiorcę przychodów i nie pozostaje w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami podatnika (tj. nie można ustalić w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nim przychód) to stanowi on koszt pośredni.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przypadku gdy zapłata podatku u źródła z własnych środków jest uzasadniona w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, to wydatek taki będzie stanowił pośredni koszt uzyskania przychodu, bowiem nie można ustalić, w jakim okresie i w jakiej wysokości wygenerowano powiązane z nimi przychody. Zapłacony podatek u źródła nie jest bezpośrednio związany z konkretnym przychodem, dlatego należy zaliczyć go do kosztów pośrednich, potrącalnych w dacie poniesienia.

Natomiast dniem poniesienia kosztu z tytułu zapłaty podatku u źródła, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, będzie dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych.

Zatem, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym podatek u źródła obliczony od ubruttowionej należności Kontrahenta i odprowadzony do urzędu skarbowego z własnych środków Spółki stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami i powinien być potrącany przez Spółkę w dacie jego poniesienia. Za datę poniesienia podatku u źródła, w świetle art. 15 ust. 4e ustawy o CIT należy uznać dzień, na który ujęto ten koszt w księgach rachunkowych Spółki na podstawie innego dowodu, co w większości przypadków oznaczać będzie dzień obciążenia rachunku Spółki kwotą podatku u źródła przekazywaną na rachunek urzędu skarbowego.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku **nr 4** należało uznać za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanego przez Państwa wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).