Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.71.2018.12.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-10
Teza: Prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych za dostawy mleka dokonywanych przez rolnika ryczałtowego w sytuacji, kiedy płatności za dostarczony surowiec zostały: • przekazane na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności, • pomniejszone o wpłaty na Fundusz Spółdzielni.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT RR; odliczenia-prawo do odliczenia; rolnik-rolnik ryczałtowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu produktów rolnych nabytych od rolnika ryczałtowego 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosek z 30 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 10 października 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 437/18 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 czerwca 2023 r. sygn. akt I FSK 363/19; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych za dostawy mleka dokonywanych przez rolnika ryczałtowego w sytuacji, kiedy płatności za dostarczony surowiec zostały:

· przekazane na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności,

· pomniejszone o wpłaty na Fundusz Spółdzielni

jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 stycznia 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 stycznia 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych za dostawy mleka dokonywanych przez rolnika ryczałtowego w sytuacji, kiedy płatności za dostarczony surowiec zostały:

· przekazane na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności,

· pomniejszone o wpłaty na Fundusz Spółdzielni

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 marca 2018 r. (data wpływu 28 marca 2018 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółdzielcza Mleczarnia (\`(...)\`) z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej Spółdzielnia lub Wnioskodawca) działa w oparciu o ustawę Prawo Spółdzielcze z dnia 16 września 1982 r. (Dz. U. z 2016.21 tj. z dnia 2016.01.07 z późn. zm., dalej Prawo Spółdzielcze). Spółdzielnia jest zobowiązana na podstawie ww. ustawy do funkcjonowania w oparciu o Statut, który zawiera zapisy wymagane prawem oraz uchwalone przez członków spółdzielni będących jednocześnie dostawcami mleka surowego (dostawcy są w znaczącej swojej większości również członkami spółdzielni). Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, w tym również jako podatnik VAT UE.

Główną działalnością Wnioskodawcy jest przetwórstwo mleka na produkty mleczarskie takie jak sery, proszki mleczne, masło itp. Sprzedaż gotowych produktów jest opodatkowana. W przypadku dostawców będących rolnikami ryczałtowymi, Spółdzielnia na udokumentowanie zakupionego od nich surowca do produkcji, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 115 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT) wystawia faktury VAT RR.

Wystawiane przez Wnioskodawcę faktury VAT RR, zgodnie z art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy VAT, zawierają również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Faktury są wystawiane w ujęciu miesięcznym, tj. wystawiana jest jedna faktura na wszystkie dokonane w miesiącu kalendarzowym dostawy mleka. Faktura jest wystawiana ostatniego dnia miesiąca. Nie później niż w terminie 14 dni, licząc od dnia wystawienia faktury VAT RR, Spółdzielnia dokonuje zapłaty na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego za dokonane dostawy mleka rozliczone tak wystawioną fakturą.

W rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty za dostawy mleka obejmującej także zryczałtowany zwrot podatku Wnioskodawca zwiększa swój podatek naliczony o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wypłaconego rolnikom ryczałtowym. Spełnione są bowiem wszystkie warunki odliczenia, o których mowa w art. 116 ust. 6 ustawy VAT.

Zdarzenie I

Niejednokrotnie zdarza, że rolnicy ryczałtowi - dostawcy mleka zaciągają w bankach kredyty i pożyczki bankowe, gdzie w chwili podpisania umów kredytowych lub pożyczkowych lub później dokonują na rzecz banku cesji istniejących lub przyszłych wierzytelności wynikających z umów dostawy mleka. Umowy cesji wierzytelności znajdują oparcie w art. 509-518 Kodeksu cywilnego. Rolnik ryczałtowy - kredytobiorca/pożyczkobiorca, na odpowiednim druku banku, zawiadamia Spółdzielnię o dokonaniu cesji i zobowiązuje ją do przekazywania wszystkich kwot należnych mu z tytułu dostaw mleka wierzytelności na rachunek banku (jest to prawdopodobnie wydzielony rachunek do spłaty kredytu/pożyczki -Wnioskodawca nie ma jednak w tym zakresie pewności). Jednocześnie Spółdzielnia składa oświadczenie, które jest odsyłane do banku o następującej treści: „Niniejszym oświadczamy, że jako Dłużnik z tytułu współpracy z rolnikiem ryczałtowym (Cedent) w zakresie umów dostawy mleka przyjmujemy do wiadomości dokonanie przez Cedenta cesji wierzytelności z tych Kontraktów. Zrzekamy się w stosunku do Banku jak również w stosunku do każdorazowych nabywców tej Wierzytelności, przysługującego nam w stosunku do Cedenta prawa potrącenia tych Wierzytelności. Jednocześnie zobowiązujemy się wykonać postanowienia zawarte w powyższym zawiadomieniu”.

W przypadku zawiadomienia przez rolnika ryczałtowego (kredytobiorcę lub pożyczkobiorcę) o dokonaniu wyżej opisanej cesji, Spółdzielnia nie dokonuje wpłat bezpośrednio na rzecz dostawcy mleka, ale kwoty należne z tytułu dostaw mleka są przekazywane na wskazany w zawiadomieniu rachunek bankowy.

Wpłaty te są dokonywane nie później niż 14 dnia od dnia wystawienia faktury VAT RR. Na dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne podany jest numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów.

Zdarzenie II

Wnioskodawca w oparciu o art. 167 § 2 ustawy z dnia 16 września 1982 roku Prawo spółdzielcze i uregulowania § 54 pkt 4 Statutu Spółdzielczej Mleczarni (\`(...)\`) utworzył fundusz własny - Fundusz Stabilizacji i Rozwoju (dalej również Fundusz). Fundusz ten został utworzony w celu efektywnego rozwoju ekonomicznego Spółdzielni oraz zwiększenia bezpieczeństwa ekonomicznego członków.

Zgodnie z § 54 pkt 6 Statutu Spółdzielni, fundusz tworzony jest z potrąceń dokonywanych z części ceny otrzymanej za jeden litr mleka w przypadku członków - hodowców bydła mlecznego oraz potrąceń z wynagrodzenia za pracę w przypadku członków - pracowników spółdzielni. Ewentualnie może być zasilany z podziału czystej nadwyżki dokonanego przez Zebranie Przedstawicieli. Fundusz posiada swój regulamin. Stanowi on, że wysokość potrąceń ustala Zarząd Spółdzielni. Zgodnie z Regulaminem, kwota wynikająca z potrąceń zapisywana jest na indywidualnym koncie każdego członka Spółdzielni.

W przypadku wystąpienia członka ze Spółdzielni lub utraty członkostwa w Spółdzielni w myśl przepisów Statutu, środki zgromadzone na indywidualnym koncie każdego członka podlegają wypłacie w terminie 30 dni od dnia ustania członkostwa w Spółdzielni. Środki zgromadzone w Funduszu stanowią kapitał własny spółdzielni i mogą zostać m.in. wykorzystane na wypłatę indywidualnej pomocy dla poszczególnych członków tylko w przypadku konieczności stabilizacji ich sytuacji ekonomicznej zachwianej w wyniku zdarzeń losowych. W przypadku kryzysu na rynku mleczarskim, środki zgromadzone w Funduszu mogą zostać również przeznaczone na wypłatę dopłat do mleka dla członków - hodowców bydła mlecznego. Środki zgromadzone na rachunku Funduszu są oprocentowane. Wysokość oprocentowania za dany rok obrachunkowy ustalana jest decyzją Zarządu Spółdzielczej Mleczarni po zasięgnięciu opinii Rady Nadzorczej. Oprocentowanie liczone jest od salda na koniec roku obrachunkowego i powiększa stan środków zgromadzonych na indywidualnych kontach członków Spółdzielni (§ 54 pkt 9 Statutu).

W przypadku członków - hodowców bydła potrącenie następuje nie później niż 14 dnia, licząc od dnia wystawienia faktury, a na dokumencie zapłaty oprócz numeru i daty wystawienia faktury VAT RR wskazana jest kwota potrącenia.

Zarówno w przypadku opisanym w pkt I, jak i w pkt II spełniony jest warunek odliczenia, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Na pytanie nr 1 wezwania tj., „Należy jednoznacznie określić, na jakiej podstawie (ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych - egzekucyjnych) dokonano potrącenia z tytułu cesji należności” Wnioskodawca odpowiedział, że „przedmiotem wniosku jest m.in. odpowiedź na pytanie Czy w opisanym w pkt I przypadku, tj. przekazania należności przysługującej rolnikowi ryczałtowemu za dostarczone mleko na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności, Spółdzielni przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VATRR wystawionych na dostawy mleka przez takiego rolnika ryczałtowego (cedenta)?”

Dalej Wnioskodawca wskazał, że stanowisko zaprezentowane we wniosku brzmi: „W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym w pkt I przypadku, tj. przekazania należności przysługującej rolnikowi ryczałtowemu za dostarczone mleko na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności, Spółdzielni przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych na dostawy mleka przez takiego rolnika ryczałtowego (cedenta)”.

Wnioskodawca wskazał, że pytanie to zostało zadane w oparciu o szczegółowo przedstawiony stan faktyczny, do którego Wnioskodawca nie ma nic do dodania. Ocena skutków tak opisanego zdarzenia, w zakresie prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu wypłacanego rolnikom ryczałtowym należy do Dyrektora KIS. Organ nie może oczekiwać od Wnioskodawcy, poprzez wezwanie do jego uzupełnienia, aby de facto sam sobie udzielili odpowiedzi na postawiony problem. Gdyby bowiem miał wiedzę i pewność, że organy stoją na takim samym stanowisku, które zaprezentował we wniosku nie składałby wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji. W ocenie Wnioskodawcy, skoro rolnik dokonał cesji wierzytelności na rzecz banku (art. 509 §1 kc), to bank zgodnie z art. 509 § 2 kodeksu cywilnego wstępuje we wszystkie związane z nim prawa rolnika, a dłużnik jest zobowiązany do zapłaty na rzecz nowego wierzyciela. W ocenie Wnioskodawcy zapłata należności rolnika ryczałtowego na rzecz banku następuje w oparciu o przepisy kodeksu cywilnego, która niewątpliwie jest ustawą.

Wnioskodawca powtórzył za wnioskiem, że zgodnie z podstawową zasadą neutralności oraz proporcjonalności podatku VAT, ustawodawca krajowy nie może wprowadzać zbyt rygorystycznych przepisów które w praktyce uniemożliwią podatnikowi zwrot zryczałtowanego podatku, tym bardziej, że w przypadku procedury uproszczonej dla rolników, państwo wyręcza się nabywcami produktów rolnych. Zamiast dokonać zryczałtowanego zwrotu podatku bezpośrednio rolnikom ryczałtowym, Skarb Państwa przerzucił ten obowiązek na nabywców produktów rolnych. Wnioskodawca oczekuje, że interpretacja przepisów krajowych Dyrektora KIS odbędzie z poszanowaniem ww. zasad.

W celu uniknięcia wątpliwości, wyjaśnić należy, że zarówno w pytaniu, jak i w swoim stanowisku Wnioskodawca nie odnosił się wprost do potrąceń sensu stricte. Określenie „potrącenia rat kredytów zaciągniętych w bankach” w uzasadnieniu swojego stanowiska, które co należy zauważyć nie stanowi obligatoryjnego elementu wniosku, zostało użyte w znaczeniu potocznym. Przytoczone we wniosku orzecznictwo sądów krajowych odnoszące się do potrąceń, o których mowa w art. 509 i następne k.c. stanowiło jedynie uzasadnienie dla powyższych zasad, które winny mieć zastosowanie w niniejszym stanie faktycznym.

Na pytanie nr 2 w wezwaniu tj., „Należy jednoznacznie określić, na jakiej podstawie (ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych - egzekucyjnych) dokonano potrącenia z tytułu wpłat na Fundusz”, Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem wniosku jest m.in. odpowiedź na pytanie „Czy w opisanym w pkt II przypadku, tj. potrącenia części należności przysługującej członkowi Spółdzielni -rolnikowi ryczałtowemu za dostarczone mleko na Fundusz,, Spółdzielni przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych na dostawy mleka przez takiego rolnika ryczałtowego również w części potrąconej na Fundusz Stabilizacji i Rozwoju?”

Wnioskodawca wskazał, że pytanie to zostało zadane w oparciu o szczegółowo przedstawiony stan faktyczny, do którego Wnioskodawca nie ma nic do dodania. Ocena skutków tak opisanego zdarzenia, w zakresie prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu wypłacanego rolnikom ryczałtowym należy do Dyrektora KIS. Organ nie może oczekiwać od Wnioskodawcy, poprzez wezwanie do jego uzupełnienia, aby de facto sam sobie udzielił odpowiedzi na postawiony problem. Gdyby bowiem miał on wiedzę i pewność, że organy stoją na takim samym stanowisku, które zaprezentował we wniosku nie składałby wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

Wnioskodawca w stanie faktycznym wniosku wskazał na podstawie jakich przepisów tworzone są fundusze w spółdzielni (art. 167 § 2 ustawy z dnia 16 września 1982 roku Prawo spółdzielcze i uregulowania § 54 pkt 4 Statutu Spółdzielczej Mleczarni (\`(...)\`), w tym fundusz własny - Fundusz Stabilizacji i Rozwoju.

Zgodnie z § 54 pkt 6 Statutu Spółdzielni, fundusz tworzony jest z potrąceń dokonywanych z części ceny otrzymanej za jeden litr mleka w przypadku członków - hodowców bydła mlecznego oraz potrąceń z wynagrodzenia za pracę w przypadku członków - pracowników spółdzielni. Ewentualnie może być zasilany z podziału czystej nadwyżki dokonanego przez Zebranie Przedstawicieli. Fundusz posiada swój regulamin. Stanowi on, że wysokość potrąceń ustala Zarząd Spółdzielni.

Potrącenia zatem mają swoje źródło w Prawie spółdzielczym, który pozwala na tworzenie m.in. tego rodzaju funduszy, których szczegóły określa statut, również mający swoje oparcie w Prawie spółdzielczym.

Wnioskodawca powtórzy za wnioskiem, że zgodnie z podstawową zasadą neutralności oraz proporcjonalności podatku VAT, ustawodawca krajowy nie może wprowadzać zbyt rygorystycznych przepisów, które w praktyce uniemożliwią podatnikowi zwrot zryczałtowanego podatku, tym bardziej, że w przypadku procedury uproszczonej dla rolników, państwo wyręcza się nabywcami produktów rolnych. Zamiast dokonać zryczałtowanego zwrotu podatku bezpośrednio rolnikom ryczałtowym, Skarb Państwa przerzucił ten obowiązek na nabywców produktów rolnych. Wnioskodawca oczekuje, że interpretacja przepisów krajowych Dyrektora KIS odbędzie z poszanowaniem ww. zasad.

### Pytania

1\. Czy w opisanym w pkt I przypadku, tj. przekazania należności przysługującej rolnikowi ryczałtowemu za dostarczone mleko na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności, Spółdzielni przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych na dostawy mleka przez takiego rolnika ryczałtowego (cedenta)?

2\. Czy w opisanym w pkt II przypadku, tj. potrącenia części należności przysługującej członkowi spółdzielni - rolnikowi ryczałtowemu za dostarczone mleko na Fundusz Spółdzielni przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych na dostawy mleka przez takiego rolnika ryczałtowego również w części potrąconej na Fundusz Stabilizacji i Rozwoju?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania 1

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym w pkt I przypadku, tj. przekazania należności przysługującej rolnikowi ryczałtowemu za dostarczone mleko na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności, Spółdzielni przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych na dostawy mleka przez takiego rolnika ryczałtowego (cedenta).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym w pkt II przypadku, tj. potrącenia części należności przysługującej członkowi spółdzielni - rolnikowi ryczałtowemu za dostarczone mleko na Fundusz, Spółdzielni przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych na dostawy mleka przez takiego rolnika ryczałtowego również w części potrąconej na Fundusz Stabilizacji i Rozwoju.

Za powyższym stanowiskiem przemawia następująca argumentacja - wspólne uzasadnienie zajętych stanowisk:

Ustawodawca zwolnił od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego (art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy VAT). Konsekwentnie, zgodnie z art. 115 ustawy VAT przewidział dla rolników ryczałtowych uproszczoną procedurę. Rolnicy ryczałtowi zwolnieni zostali z obowiązku wystawiania faktur VAT, prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów i usług, składania deklaracji podatkowych oraz złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie jednak zryczałtowany zwrot podatku naliczonego rolnikom ryczałtowym został przez ustawodawcę przerzucony na podatników będących nabywcami produktów rolnych od rolników ryczałtowych.

Artykuł 116 ustawy reguluje obowiązki nabywcy związane z dokumentowaniem transakcji oraz warunki na jakich zryczałtowany zwrot podatku rolnikowi zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego.

Ustawodawca w art. 116 ust. 6 wprowadził szereg wymogów formalnych, których spełnienie warunkuje możliwość odliczenia VAT przez nabywcę produktów rolnych. Wymogi te dotyczą trybu zapłaty rolnikowi ryczałtowemu za produkty rolne i są następujące:

1) zapłata należności musi nastąpić na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego;

2) zapłata musi nastąpić nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;

3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Wyjątkiem do dokonania płatności w formie przelewu, który nie powoduje utraty prawa nabywcy do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku jest wzajemna kompensata należności dokonywana bezpośrednio pomiędzy nabywcą produktów rolnych a rolnikiem ryczałtowym (w tym także potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek, pod warunkiem, że zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie wpłaty zaliczki, natomiast w przypadku rat i pożyczek, pod warunkiem, że wynikają one z umów zawartych w formie pisemnej).

Art. 116 ust. 9b wprowadza także zasadę zgodnie z którą przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

W przypadku dokonania zapłaty na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, czy też potrąceń wprost wymienionych w ustawie nie ma wątpliwości, że Spółdzielcza Mleczarnia (\`(...)\`) spełnia wszystkie warunki do zwiększania kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku. Wątpliwości Spółdzielni dotyczą m.in. potrąceń rat kredytów zaciągniętych w bankach, w sytuacji gdy rolnik ryczałtowy dokonał cesji wierzytelności z tytułu dostaw mleka. Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych opartych na uregulowaniach wspólnotowych oraz na orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej -TSUE albo Trybunał), zgodnie z podstawową zasadą neutralności oraz proporcjonalności podatku VAT, ustawodawca krajowy nie może wprowadzać zbyt rygorystycznych przepisów które w praktyce uniemożliwią podatnikowi zwrot zryczałtowanego podatku, tym bardziej, że w przypadku procedury uproszczonej dla rolników, państwo wyręcza się nabywcami produktów rolnych. Zamiast dokonać zryczałtowanego zwrotu podatku bezpośrednio rolnikom ryczałtowym, Skarb Państwa przerzucił ten obowiązek na nabywców produktów rolnych.

TSUE wielokrotnie wypowiadał się co do konieczności uwzględniania ww. zasad w przepisach o charakterze technicznym. W wyr. z 14.7.1988 r., C-123/87, Léa Jorion, Zb.Orz. 1988, s. 04517 Trybunał stwierdził: „Odpowiedź na pytania sądu krajowego powinna zatem stanowić, że art. 18 ust. 1 lit. a oraz 22 ust. 3 lit. a i b VI Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z 17.5.1977 r. pozwalają Państwom Członkowskim uzależnić prawo do odliczenia od posiadania faktury, która musi zawierać określone dane, konieczne dla zapewnienia poboru podatku od wartości dodanej i umożliwienia nadzoru ze strony organów skarbowych. Takie dane nie mogą, z powodu ich ilości lub technicznego charakteru, sprawiać, by wykonanie prawa do odliczenia było praktycznie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione”. Wprawdzie w wyroku tym TSUE odnosi się do nieco innej kwestii, ale konkluzję można jak najbardziej przełożyć na rozpatrywaną sytuację, zwłaszcza że sądy administracyjne rozpatrując sprawy w podobnych do niniejszego stanach faktycznych powołują się na rozważania Trybunału i naruszenie przez organy podatkowe zasady neutralności i proporcjonalności podatku od towarów i usług. Jako przykład można tu przytoczyć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23-02-2016 sygn. akt I FSK 1721/14 rozpatrujący skargę kasacyjną na indywidualną interpretację Ministra Finansów. NSA stwierdził: „Rację ma Sąd pierwszej instancji odnosząc się do kwestii potrąceń, wymienionych w treści art. 116 ust. 9a ustawy o VAT, że argumentacja organu interpretacyjnego jest lakoniczna i nieprzekonywująca. W świetle przywołanej zasady neutralności procedury ustalone przez państwa członkowskie, czyli warunki formalne, nie mogą być tak skonstruowane, aby pozbawiały definitywnie podatnika, który wypłacił zryczałtowany zwrot podatku rolnikowi ryczałtowemu, możliwości odliczenia tej kwoty.

W sytuacji gdy państwo mechanizm rekompensaty zwrotu VAT rolnikom ryczałtowym przerzuciło na nabywców towarów od tych rolników, nie może ustanawiać restrykcyjnych wymogów odzyskania przez nich wypłaconych środków pieniężnych. Oznaczałoby to bowiem przerzucanie ekonomicznego ciężaru takich rekompensat na te podmioty, co pozostawałoby w całkowitej sprzeczności z zasadą neutralności VAT. Tworzone zatem w ramach procedury zwrotu ustalonej przez państwo członkowskie warunki powinny być tak ukonstytuowane i rozumiane, aby nie godziły w zasadę neutralności oraz spełniały wymogi zasady proporcjonalności.

Należy zgodzić się z twierdzeniem, że zwrot „potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw”, którym posłużono się w art. 116 ust. 9a ustawy o VAT dotyczy wszystkich potrąceń wzajemnych należności, wynikających z umów opartych między innymi na ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Wbrew twierdzeniu zawartemu w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie chodzi tu tylko i wyłącznie o potrącenie wynikające z art. 498 § 1 K.c.

Podsumowując, mając na uwadze zasady: neutralności VAT, proporcjonalności - w rozumieniu art. 31 ust. 3 w zw. z art. 2 Konstytucji RP i art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE 2012 C 326 s. 1), przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w art. 116 ust. 8 i ust. 9a u.p.t.u, rozumieć należy również potrącenia wierzytelności nabytych przez nabywcę produktów rolnych na podstawie art. 509 K.c. od osoby trzeciej - o ile nie prowadzi to do nadużycia prawa. Mieć bowiem należy na uwadze, że częstokroć tego rodzaju kompensaty są w interesie nie tylko nabywców, lecz też rolników”.

W wyroku WSA w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 1074/13, poprzedzający wyżej cytowany wyrok sąd stwierdził: „Znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma wyrok ETS z dnia 1 marca 2012 r. w sprawie C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz spółka jawna przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w P. W orzeczeniu tym podniesiono, że podstawowa zasada neutralności podatku VAT wymaga, by prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia podstawowych wymagań, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymagań formalnych. W konsekwencji, jeżeli organy podatkowe posiadają informacje niezbędne do ustalenia, że podatnik, jako odbiorca danych transakcji, jest zobowiązany z tytułu podatku VAT, to nie mogą one wprowadzać dodatkowych warunków w zakresie przysługującego podatnikowi prawa do odliczenia tego podatku, które to warunki mogłyby w efekcie praktycznie uniemożliwić wykonanie tego prawa - w odniesieniu do systemu odwrotnego obciążenia (zob. wyrok z dnia 21 października 2010 r. w sprawie C-385/09 Nidera Handelscompagnie). Mając zatem na uwadze, że mechanizm przekazania rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku i jego odzyskania przez podatnika opiera się na zasadzie „obciążenie zryczałtowanym zwrotem podatku – odliczenie”, wymagającej przestrzegania zasady neutralności, przy wykładni art. 116 ust. 6 u.p.t.u. należy pamiętać, aby nie doprowadzić do naruszenia tej zasady”.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przekazywanie kwot należnych rolnikowi ryczałtowemu z tytułu dostaw mleka na rachunek banku, w którym rolnik zaciągnął kredyt, w oparciu o dokonaną przez rolnika cesję tych wierzytelności pozwala Spółdzielni zachować prawo do zwiększenia w całości kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Odnosząc się zaś do kwestii potrąceń na fundusze celowe tworzone w Spółdzielni w tym na Fundusz Stabilizacji i Rozwoju stwierdzić należy, że fundusz ten utworzony jest zgodnie z ustawą z dnia 19.09.1982 r. Stosownie do art. 167 § 1 ustawy z dnia 16.09.1982 r. Prawo spółdzielcze zasadniczymi funduszami własnymi tworzonymi w spółdzielni są:

1\. fundusz udziałowy powstający z wpłat udziałów członkowskich, odpisów na udziały członkowskie z podziału dochodu ogólnego lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach;

2\. fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego, części dochodu ogólnego, wartości majątkowych otrzymanych nieodpłatnie lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach. Fundusz zasobowy zmniejsza się o straty na likwidacji środków trwałych oraz straty losowe.

§ 2. Spółdzielnia tworzy także inne fundusze własne przewidziane w odrębnych przepisach oraz w jej statucie.

Statut Spółdzielni w § 54 punkt 4 stanowi, że tworzy się Fundusz Stabilizacji i Rozwoju w celu efektywnego rozwoju ekonomicznego Spółdzielni oraz zwiększenia bezpieczeństwa ekonomicznego członków. Fundusz może być przeznaczony na realizację celów statutowych Spółdzielni określonych w §3 statutu między innymi:

1\. Podejmowanie niezbędnych działań na rzecz hodowli i chowu bydła mlecznego, zwiększenia produkcji mleka i podnoszenia jego jakości, organizowanie działalności zapewniającej racjonalną produkcję i gospodarkę mleczną, zapewnianie sprawnej organizacji skupu i obsługi dostawców, wdrażanie nowoczesnych metod w dziadzinie chowu bydła współdziałając z państwową służbą rolną oraz organizacjami gospodarczymi i społecznymi działającymi na wsi.

2\. Zapewnienie skupu od swoich członków zakontraktowanej ilości mleka odpowiadającego normom jakościowym.

Fundusz posiada swój regulamin, zgodnie z którym środki Funduszu mogą zostać wykorzystane na cele w nim określone. Dalsze szczegółowe przepisy dotyczące funkcjonowania Funduszu zawarte zostały w jego regulaminie. Regulamin stanowi, że wysokość potrąceń ustala Zarząd Spółdzielni. Kwota potrąceń zapisywana jest na indywidualnym koncie każdego z członków spółdzielni. Fundusz może zostać wykorzystany między innymi na: wypłatę indywidualnej pomocy dla poszczególnych członków spółdzielni w przypadku konieczności stabilizacji ich sytuacji ekonomicznej zachwianej w wyniku zdarzeń losowych.

Fundusz tworzony jest z potrąceń dokonywanych z części ceny otrzymanej za jeden litr mleka w przypadku członków - hodowców bydła mlecznego oraz potrąceń z wynagrodzenia za pracę w przypadku członków - pracowników spółdzielni. Ewentualnie może być zasilany z podziału czystej nadwyżki dokonanego przez Zebranie Przedstawicieli. Środki zgromadzone na rachunku Funduszu są oprocentowane.

Funduszu Stabilizacji i Rozwoju tworzony jest w oparciu o przepisy ustawy prawo spółdzielcze (art. 167 § 2). Szczegółowe zasady jego tworzenia i działania określa Statut Spółdzielczej Mleczarni (\`(...)\`). W nim określono, iż jest on tworzony z potrąceń dokonywanych z części ceny otrzymanej za jeden litr mleka w przypadku członków - hodowców bydła mlecznego oraz potrąceń wynagrodzenia za pracę w przypadku członków - pracowników Spółdzielni. Nie ulega jednak wątpliwości, że jego utworzenie i późniejsze potrącenia mają swoje oparcie i upoważnienie ww. przepisach ustawy.

Pokreślić również należy, że kwoty potrąceń zapisywane są na indywidualnych kontach i stanowią zabezpieczenie dla członków spółdzielni.

Ponadto, podobnie jak w przypadku I pomocne mogą być konkluzje NSA w cytowanym wyżej wyroku, gdzie sąd stwierdza, że przepis art. 116 ust. 9a dotyczy wszystkich potrąceń wzajemnych należności, wynikających z umów opartych między innymi na ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Należne od rolnika ryczałtowego składki na Fundusz Stabilizacji i Rozwoju stanowią wierzytelność, która może być potracona z innymi zobowiązaniami wobec rolnika ryczałtowego. Mając na uwadze fakt, że dokonywane na Fundusz Stabilizacji i Rozwoju potrącenia z części ceny należnej rolnikowi ryczałtowemu za dostawę mleka mają swoje uzasadnienie nie tylko w ustawie Prawo spółdzielcze, ale również w kodeksie cywilnym stwierdzić należy, że są to potrącenia, o których mowa w art. 116 ust. 9a ustawy VAT.

Konsekwentnie, Wnioskodawcy w opisanym w pkt II przypadku Spółdzielni przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych na dostawy mleka przez takiego rolnika ryczałtowego również w części potrąconej na Fundusz Stabilizacji i Rozwoju.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 9 kwietnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0113-KDIPT1-3.4012.71.2018.2.ALN w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych za dostawy mleka dokonywanych przez rolnika ryczałtowego w sytuacji, kiedy płatności za dostarczony surowiec zostały:

· przekazane na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności,

· pomniejszone o wpłaty na Fundusz Spółdzielni

i uznałem Państwa stanowisko w ww. zakresie za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 12 kwietnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

2 maja 2018 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Skarga wpłynęła do mnie 14 maja 2018 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie na Państwa rzecz kosztów postępowania wg norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym
-----------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 10 października 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 437/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 21 czerwca 2023 r. sygn. akt I FSK 363/19 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej 11 września 2023 r.

12 października 2023 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 10 października 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 437/18 wraz z aktami sprawy.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych za dostawy mleka dokonywanych przez rolnika ryczałtowego w sytuacji, kiedy płatności za dostarczony surowiec zostały:

• przekazane na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności,

• pomniejszone o wpłaty na Fundusz Spółdzielni

jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie zaznaczam, że tę interpretację oparłem na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, bowiem ta interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 10 października 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 437/18 i wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 czerwca 2023 r. sygn. akt I FSK 363/19.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o rolniku ryczałtowym - rozumie się przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Z treści art. 115 ust. 1 ustawy wynika, że:

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

Stosownie do art. 115 ust. 2 ustawy:

Stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Wskazać należy, że na podstawie art. 146a pkt 3 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Szczególne zasady dotyczące wystawiania faktur VAT RR zostały uregulowane w przepisie art. 116 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Przepis art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy stanowi, że:

Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych.

Zgodnie z art. 116 ust. 3 ustawy:

Faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług”.

W myśl art. 116 ust. 4 ustawy:

W przypadku umów kontraktacji lub innych umów o podobnym charakterze oświadczenie, o którym mowa w ust. 3, może być złożone tylko raz w okresie obowiązywania umowy. Oświadczenie to sporządza się jako osobny dokument. Dokument ten powinien zawierać elementy, o których mowa w ust. 2 pkt 1-3, oraz datę zawarcia i określenie przedmiotu umowy, datę sporządzenia tego dokumentu oraz czytelny podpis składającego oświadczenie. Dokument sporządza się w dwóch egzemplarzach. Oryginał jest przekazywany nabywcy.

Zgodnie z powołanym przepisem faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Podatnik podatku od towarów i usług nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą zakup tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu. Należy również podkreślić, iż celem faktury oraz dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty jest w tym przypadku przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a dodatkowo - dla nabywcy produktów rolnych - potwierdzenie prawa do powiększenia kwoty podatku naliczonego uprawniającej do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 116 ust. 6 ustawy:

Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1) nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;

2) zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;

3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Celem regulacji zawartej w powyższym przepisie jest powiązanie zapłaty dokonywanej przez podatnika z konkretną transakcją zakupu produktów rolnych oraz określenie warunków, na jakich podatnik może zrealizować prawo do odliczenia.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy:

Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Należy także zauważyć, że art. 116 ust. 8 ustawy, stanowi, iż:

Warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Natomiast zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy:

Przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1) zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;

2) raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Z kolei, na mocy z art. 116 ust. 9a ustawy:

Przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

W wyroku w przedmiotowej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wskazał, że:

Jak zauważa Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1721/14, którego stanowisko tutejszy Sąd podziela, wykładnia systemowa wewnętrzna oraz wykładnia celowościowa tych przepisów prowadzą do wniosku, że zostały one wprowadzone realizując realia specyficznego polskiego rynku rolnego, w którym nie wszystkie transakcje z rolnikami ryczałtowymi są wykonywane za pośrednictwem konta bankowego rolnika ryczałtowego i aby również w takich sytuacjach gwarantowały neutralność podatku dla nabywcy produktów rolnych od rolnika ryczałtowego.

(…)

W sytuacji gdy państwo mechanizm rekompensaty zwrotu VAT rolnikom ryczałtowym przerzuciło na nabywców towarów od tych rolników, nie może ustanawiać restrykcyjnych wymogów odzyskania przez nich wypłaconych środków pieniężnych. Oznaczałoby to bowiem przerzucanie ekonomicznego ciężaru takich rekompensat na te podmioty, co pozostawałoby w całkowitej sprzeczności z zasadą neutralności VAT. Tworzone zatem w ramach procedury zwrotu ustalonej przez państwo członkowskie warunki powinny być tak ukonstytuowane i rozumiane, aby nie godziły w zasadę neutralności oraz spełniały wymogi zasady proporcjonalności.

Należy też zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że zwrot "potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw", którym posłużono się w art. 116 ust. 9a ustawy o VAT dotyczy wszystkich potrąceń wzajemnych należności, wynikających między innymi z ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm., dalej: K.c.). Zgodnie z art. 498 § 1 K.c. "Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym". Natomiast w myśl § 2 "Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej".

Słusznie zauważa autor skargi, że z taką sytuacją, która wypełnia dyspozycję art. 498 § 1 k.c., o jakiej mowa wyżej, mamy do czynienia w przedstawionym stanie faktycznym: rolnik ryczałtowy jest dłużnikiem Spółdzielni w zakresie wpłat wnoszonych na fundusz a jednocześnie wierzycielem z tytułu dostaw mleka. Przedmiotowe wierzytelności Spółdzielni i rolników - jej członków, spełniają warunki wymienione w tym przepisie, ich przedmiotem są bowiem pieniądze, są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem.

Podobnie należy ocenić sytuację, w której rolnik ryczałtowy dokonał cesji wierzytelności na rzecz banku (art. 509 k.c. stanowi, że wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.). Bank w takiej sytuacji, zgodnie z art. 509 § 2 k.c. wstępuje we wszystkie związane z nim prawa rolnika, a dłużnik - skarżąca - jest zobowiązany do zapłaty określonej kwoty raty kredytu na rzecz nowego wierzyciela. Zatem, skoro zapłata należności rolnika ryczałtowego na rzecz banku następuje w oparciu o przepisy ustawy - kodeksu cywilnego, należy podzielić stanowisko skarżącej, że zapłata ta pozwala na powiększenie podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku wynikający z faktury VAT RR wystawionej dla tego rolnika.

W niniejszej sprawie, w ocenie Sądu zbyt formalistyczne podejście do sposobu płatności (na rachunek banku, z którym rolnik ma zawartą umowę, czy to w drodze potrącenia wierzytelności) prowadzi w rezultacie do naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności. Istotne jest bowiem, co wynika jasno ze stanu faktycznego, że w przedstawionych Zdarzeniach (zarówno I jak i II) między stronami transakcji (Spółdzielnią nabywającą mleko a rolnikami ryczałtowymi) dochodzi do rozliczenia wzajemnych należności. W ocenie Sądu, pomimo, że zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu, nie nastąpiła na rachunek rolnika ryczałtowego lecz banku lub została przekazana na Fundusz Stabilizacji i Rozwoju, to nabywca (Spółdzielnia) zachowuje prawo do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku. Tylko takie podejście w pełni realizuje zasadę neutralności VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w tej sprawie stwierdził, że:

3.14. Zapłata przez spółdzielnię na rzecz banku będącego wierzycielem rolnika, kwot należnych rolnikowi z tytułu dostaw mleka, która jest dokonywana na podstawie zawiadomienia związanego z dokonaną na rzecz banku cesją istniejących lub przyszłych wierzytelności rolnika z tytułu dostaw mleka na rzecz strony skarżącej, powinna być traktowana jako zapłata równoważna z zapłatą dokonaną na rachunek rolnika ryczałtowego tj. zapłata, o której mowa w art. 116 ust. ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT. Oceniając tę kwestię Naczelny Sąd Administracyjny miał na uwadze, że rozliczenie to dokonywane jest na podstawie pisemnej umowy zawartej przez rolnika z bankiem udzielającym mu kredytu lub pożyczki, na podstawie której rolnik przenosi na bank uprawnienie do jego aktualnych lub przyszłych wierzytelności z tytułu dostawy mleka na rzecz strony skarżącej spółdzielni. Umowa ta ma na celu zaspokojenie wierzytelności przysługujących bankowi w stosunku do rolnika ryczałtowego z tytułu udzielonych mu kredytów lub pożyczek. Omawiane rozliczenie dokonywane jest zgodnie z wolą rolnika wyrażoną w umowie zawartej z bankiem. Rozlicznie to jest w pełni transparentne, gdyż służy zapłacie długu rolnika wynikającego z konkretnej umowy. Dokonywane jest za pośrednictwem rachunku bankowego spółdzielni. Na poleceniu przelewu wykazywane są daty i numery faktur, z których należności są przekazywane bankowi. Okoliczności te sprawiają, że rozliczenie to wywiera skutki podobne do tych jakie wystąpiłyby, gdyby zapłata za mleko została przekazana na rachunek bankowy rolnika, który następnie przekazałby ją na rachunek banku. Wobec tych okoliczności, mając na uwadze konieczność zapewnienia jak najszerszej realizacji zasady neutralności opodatkowania podatkiem VAT należało stwierdzić, że omawiane rozlicznie mieści się w zakresie zapłaty wskazanej w art. 116 ust. ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT.

(…)

3.17. Naczelny Sąd Administracyjny w licznych orzeczeniach dotyczących regulacji zawartych w art. 116 ustawy o VAT prezentuje stanowisko, według którego określone w tym przepisie wymogi formalne do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku VAT w licznych przypadkach nie mogą być rozumiane dosłownie tak jak wynika z brzmienia zapisów użytych w tym przepisie. W orzeczeniach tych prezentowane jest stanowisko, że wymogi te należy oceniać z poszanowaniem wymogów wynikających z zasady neutralności opodatkowania podatkiem VAT i zasady proporcjonalności (zob. wyroki: z 23 lutego 2016 r., sygn. akt I FSK 1721/14; z 2 marca 2016 r., sygn. akt I FSK 1762/14 i sygn. akt I FSK 2014/14; z 9 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 709/12; z 3 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 2054/14 i z 20 grudnia 2016 r., sygn. akt I FSK 493/15; publ. CBOSA). Stanowisko to zasługuje na pełną aprobatę.

Z uwagi na powyższe stwierdzenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 10 października 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 437/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 21 czerwca 2023 r. sygn. akt I FSK 363/19 należy uznać, że w analizowanej sprawie mają Państwo prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku wynikającego z faktur VAT RR wystawionych za dostawy mleka dokonywanych przez rolnika ryczałtowego w sytuacji, kiedy płatności za dostarczony surowiec zostały:

• przekazane na rachunek banku na podstawie zawartej przez rolnika z bankiem umowy cesji wierzytelności,

• pomniejszone o wpłaty na Fundusz Spółdzielni.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).