Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1437/11-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-31
Teza: Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego 60% kwoty podatku od wykupu i nie będzie mała obowiązku korekty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodu osobowego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.10.2011 r. (data wpływu 02.11.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego oraz korekty podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.11.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego oraz korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka korzysta z samochodów osobowych na podstawie zawieranych umów leasingu operacyjnego. Umowy te kwalifikowane są dwojako, w ujęciu bilansowym jako umowy leasingu finansowego, natomiast w ujęciu podatkowym jako umowy leasingu operacyjnego. Z uwagi na fakt, że zakupy służą tylko działalności opodatkowanej, od rat leasingowych Spółka odlicza każdorazowo 60% VAT z faktury maksymalnie do przysługującego limitu 6.000 złotych dotyczącego jednego przedmiotu leasingu. Po okresie leasingu przedmiot leasingu każdorazowo jest wykupywany po wartości określonej w umowie i wynosi od 1% do 20% wartości początkowej nabywanego samochodu.

Samochód ten jest użytkowany przez Spółkę jeszcze przez okres kilku bądź kilkunastu miesięcy w zależności od stanu technicznego pojazdu. Następnie Spółka samochody te sprzedaje, z zastosowaniem zwolnienia od podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy korzystając z opcji wykupu samochodu osobowego zawartej w umowie leasingu operacyjnego, Spółka może skorzystać ponownie z odliczenia 60% kwoty podatku VAT maksymalnie do kwoty 6.000 zł mimo, że skorzystała już z takiego odliczenia przy ratach leasingowych?
2.  Czy w późniejszym okresie sprzedając samochody w okresie korekty należy dokonać korekty odliczonego podatku VAT biorąc pod uwagę VAT odliczony z rat leasingowych, czy z faktury dokumentującej wykup samochodu z umowy leasingowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Leasing operacyjny jest umową, na podstawie której Spółka jako leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu. Wynagrodzeniem za tę usługę jest czynsz. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą. Po zakończeniu podstawowego okresu trwania umowy leasingu operacyjnego Spółka może wykupić przedmiot umowy. Spółka korzysta z możliwości wykupu, który nie jest obowiązkowy. Wykup przedmiotu leasingu jest odrębną czynnością dostawą towaru niezwiązaną z samą umową leasingu.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 16.12.2010 r. zmianie ustawy o podatku od towarów usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. 247, poz. 1652) kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu stanowić będzie kwota 60% podatku wykazanego w fakturze dokumentującej zakup (wykup z leasingu operacyjnego) nie więcej niż 6.000 złotych niezależnie od faktu, że Spółka wcześniej skorzystała z odliczenia podatku VAT od rat leasingowych wykupowanych samochodów osobowych.

Swoje stanowisko Spółka potwierdza interpretacjami wydanymi przez krajowe organy podatkowe (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2011 r., nr ILPP2/443-29/11-4/MR, Urząd Skarbowy w Wadowicach z dnia 1 grudnia 2006 r. PP/443-60/06, Pierwszy Urząd Skarbowy w Lublinie z dnia 7 marca 2006 r. D2-443/5/06, Łódzki Urząd Skarbowy z dnia 14 czerwca 2005 r. ŁUS-III-2-443/59/OS/AJ, Izba Skarbowa w Gdańsku z dnia 14 października 2004 r. Pl/005-1728/04/CIP/06).

Ad. 2.

W przypadku dokonania sprzedaży wykupionych ówcześnie samochodów osobowych po zakończeniu umowy leasingu z zastosowaniem zwolnienia z podatku od towarów i usług, w okresie korekty nie ma znaczenia, że Spółka korzystała wcześniej z owych pojazdów na podstawie zawartych umów leasingu operacyjnego i dokonała odliczenia w związku z nabywaną usługą (ratą leasingową).

W opinii Spółki należy brać pod uwagę wartość początkową samochodu osobowego wykazaną w fakturze dokumentującej nabycie środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem oraz użytkowaniem samochodów regulują przepisy art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2 (zastrzeżenia ust. 2 nie mają zastosowania w rozpatrywanej sprawie).

Wobec powyższego w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. podatnik wykonujący czynności opodatkowane posiada prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od nabytego samochodu osobowego w wysokości 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Leasing operacyjny jest umową, na podstawie której leasingobiorca nabywa jedynie prawo do korzystania z przedmiotu leasingu, a formą wynagrodzenia za powyższą usługę jest czynsz. W świetle ustawy o podatku od towarów i usług leasing operacyjny jest usługą. Po zakończeniu podstawowego okresu trwania umowy leasingu operacyjnego – jednym z wariantów jest sprzedaż przedmiotu umowy leasingobiorcy. Opcja wykupu samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu operacyjnego jest uprawnieniem, z którego leasingobiorca może skorzystać, ale nie musi. W kontekście powyższego należy więc przyjąć, że wykup przedmiotu leasingu jest odrębną czynnością – dostawą towaru – nie związaną z samą umową leasingu.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie zawieranych umów leasingu korzystała z samochodów osobowych i prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o 60% kwoty podatku naliczonego z faktury w wysokości nieprzekraczającej 6.000 złotych dotyczącego jednego przedmiotu leasingu. Po okresie leasingu przedmiot leasingu każdorazowo jest wykupywany po wartości określonej w umowie i wynosi od 1% do 20% wartości początkowej nabywanego samochodu. Wykorzystywane samochody służą wyłącznie działalności opodatkowanej. Wątpliwości Spółki budzi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o 60% kwoty podatku naliczonego od nabycia (wykupu) samochodu na własność.

W związku z powyższym, skoro wykup przedmiotu leasingu (samochodu osobowego) jest odrębną czynnością – dostawą towaru – nie związaną z samą umową leasingu, to od tej czynności Spółce przysługuje prawo do odliczenia 60% kwoty podatku należnego, nie więcej niż 6.000 zł – wynikającej z faktury zakupu przedmiotowego pojazdu.

Reasumując: w świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, iż na podstawie art. 3 ustawy nowelizującej, niezależnie od odliczenia z tytułu leasingu, Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego 60% kwoty podatku określonej w fakturze dokumentującej usługę nabycia (wykupu) samochodu, jednak nie więcej niż 6.000 zł.

Tym samym stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Ad.2.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 43 ust. 2 ustawy).

Na mocy § 13 ust. 1 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku określonej w fakturze nie więcej jednak niż 5.000 zł lub 6.000 zł, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy.

Dzięki powyższym regulacjom, mimo prawa do odliczenia podatku VAT (w wysokości 50% lub 60%), podatnik może zastosować zwolnienie z podatku od towarów i usług dla sprzedaży samochodów uznanych za używane. Przy czym zwolnienie przysługuje po okresie co najmniej pół roku od nabycia prawa do rozporządzania jak właściciel. Tym samym, dla celów zastosowania zwolnienia, do okresu użytkowania nie wlicza się okresu użytkowania tego samego samochodu na podstawie umowy leasingu. Tym samym okres użytkowania jest odliczany od momentu wykupienia samochodu na własność po okresie leasingu.

Generalna zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy umożliwia obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wówczas, gdy zostaną spełnione następujące warunki: odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Reguły dotyczące sposobu oraz terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 -9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu, w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Natomiast w myśl art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Powyższe uregulowania zobowiązują podatnika, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, do dokonania korekty odliczonego podatku w sytuacji zmiany przeznaczenia towaru. Przy czym w odniesieniu do ruchomości, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych, obowiązek korekty podatku naliczonego następuje w ciągu 5 kolejnych lat licząc od roku, w którym towary zostały oddane do użytkowania. Z uwagi na fakt, iż czynność wykupu przedmiotu leasingu samochodu osobowego jest odrębną czynnością (dostawą towaru) od leasingu tego samochodu, a podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu wykupu niezależnie od odliczenia podatku naliczonego z tytułu leasingu, zatem obowiązek korekty podatku naliczonego dotyczy podobnie kwoty podatku naliczonego, jaka została odliczona przy wykupie samochodu.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż Spółka zakupiła samochody osobowe, które wcześniej użytkowała na podstawie umowy leasingu. Samochody były przez Spółkę używane wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej. W związku z tym odliczono 60% podatku naliczonego zarówno od rat leasingowych jak i od wykupu samochodów. Spółka sprzedaje te samochody jako towar używany stosując zwolnienie od podatku. Wątpliwości Spółki dotyczą obowiązku korekty podatku naliczonego w związku z wykupieniem sprzedawanego samochodu w okresie korekty.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, iż sprzedaż samochodu osobowego, jako towaru używanego, korzystająca ze zwolnienia od podatku na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług powoduje, iż dalsze jego wykorzystanie związane jest wyłącznie z czynnościami zwolnionymi. W takich okolicznościach Spółka zobowiązana jest dokonać korekty odliczonego podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 1-2 ustawy. Korekcie podlegać będzie podatek naliczony z tytułu nabycia samochodu osobowego wykazany na fakturze dokumentującej to nabycie. Ze względu na fakt, iż usługa leasingu jest czynnością odrębną od nabycia, zatem Spółka nie ma obowiązku korekty podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodu osobowego.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o kwalifikacji sprzedawanych samochodów osobowych jako towaru używanego. Za Spółka przyjęto, iż samochody sprzedawane po kilku lub kilkunastu miesiącach użytkowania przez Spółkę spełniają definicję towaru używanego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.