Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1136/11-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-02-28
Teza: Po przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczać do kosztów podatkowych, z uwzględnieniem proporcji, o której mowa art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pełne odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej znaków towarowych, także od tej wartości znaków towarowych, która w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podlegała ograniczeniom opisanym w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym odpisów amortyzacyjnych należy dokonywać mając na uwadze treść art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; przekształcanie; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; wartość-wartość początkowa; wspólnik; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23.12.2011 r. (data wpływu 27.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, w spółkę osobową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Podatnik jest wspólnikiem - komandytariuszem w G. Sp. z o. o. Sp. k. (dalej ,‚G” lub „Spółka komandytowa”). GCG to centralny podmiot grupy kapitałowej G. zajmujący się w szczególności zarządzaniem całą grupą, marketingiem, zarządzaniem markami i rozwojem produktów.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka komandytowa uzyskała prawa, w tym prawa ochronne, o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 ze zm.), na znaki towarowe (dalej: „Znaki towarowe”).

Ze względu na istotne znaczenie Znaków towarowych dla działalności Spółki komandytowej planowane jest dokonanie restrukturyzacji grupy G. Spółka komandytowa planuje wnieść Znaki towarowe aportem do spółki kapitałowej — spółki z o.o. (dalej „P” ) w zamian za jej udziały (dalej „Udziały w P” ). Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Znaki towarowe zostaną wycenione przez podmiot specjalizujący się w wycenach wartości niematerialnych i prawnych. Jest możliwe, że wartość nominalna Udziałów w P. otrzymanych przez Spółkę komandytową w zamian za aport będzie znacznie niższa od wartości rynkowej Znaków towarowych będących przedmiotem wkładu. Różnica między wartością rynkową Znaków towarowych, a wartością nominalną Udziałów w P. otrzymanych przez Spółkę komandytową zostanie przekazana na kapitał zapasowy P. Spółka komandytowa obejmie więc Udziały w P. o wartości nominalnej znacznie niższej aniżeli wartość rynkowa wniesionych Znaków towarowych. W dalszej kolejności możliwe jest przekształcenie P. w spółkę osobową prawa handlowego (dalej: „Spółka osobowa”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym przy wniesieniu do P. aportu w postaci Znaków towarowych, w przypadku, gdy wartość rynkowa Znaków towarowych będzie wyższa od wartości nominalnej objętych w zamian Udziałów w P., przychodem Podatnika będzie wartość nominalna objętych Udziałów w P.?
2.  Czy różnica między wartością rynkową Znaków towarów, a wartością nominalną wydanych Udziałów w zamian za aport Znaków (agio), przeniesiona na kapitał zapasowy, będzie powiększała niepodzielone zyski, o których mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT, opodatkowane w momencie przekształcenia P. w Spółkę osobową?
3.  Czy po przekształceniu P. w Spółkę osobową Podatnik będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pełne odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Znaków towarowych, które w P. podlegały ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d Ustawy CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 3. W zakresie pytania Nr 1 i 2 zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 3

Po wniesieniu przez Spółkę komandytową Znaków towarowych do P. ich wartość początkowa zostanie ustalona zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT tj. w wysokości ustalonej przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej. Jest możliwe, że nie cała kwota odpowiadająca wartości rynkowej Znaków Towarowych zostanie przekazana na kapitał zakładowy P. Jeśli część tej wartości zostanie przekazana na kapitał zapasowy, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Znaków towarowych zaliczane będą przez P do kosztów uzyskania przychodu z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d Ustawy CIT, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych „nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej”.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się ze prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Ustęp 2 powołanego przepisu wskazuje natomiast, że zasadę w nim wyrażoną stosuje się odpowiednio „do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku”. W związku z powyższym, po przekształceniu P. w Spółkę osobową ewentualne odpisy amortyzacyjne od Znaków towarowych zaliczyć będzie mogła do kosztów uzyskania przychodu nie Spółka osobowa czy Spółka komandytowa, ale Podatnik jako wspólnik na zasadach określonych w Ustawie PIT.

Po przekształceniu P. w Spółkę osobową, Spółka osobowa określi wartość początkową Znaków towarowych zgodnie z art. 22g ust. 12 Ustawy PIT, wskazującym, iż „w razie zmiany formy prawnej, (\`(...)\`) wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi”.

Po przekształceniu podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h ust. 3 Ustawy CIT, tj. „(\`(...)\`) z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej (\`(...)\`)”. Do amortyzacji

Znaków towarowych w Spółce osobowej zastosowanie znajdzie więc zasada kontynuacji, obejmująca:

1.  ustalenie wartości początkowej (wartość początkowa przyjęta przez P.);
2.  ustalenie metody amortyzacji (metoda amortyzacji przyjęta przez P.);
3.  uwzględnienie wysokości odpisów dokonanych przez podmiot przekształcany (dokonane już odpisy amortyzacyjne przez P.).

Przepisy Ustawy PIT w żaden sposób nie ograniczają natomiast możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu przez wspólnika spółki osobowej (powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej) odpisów amortyzacyjnych od wartości środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które w spółce kapitałowej podlegały ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d Ustawy CIT. Przepis ten odnosi się tylko do możliwości stanowienia kosztów uzyskania przychodu przez odpisy amortyzacyjne dokonywane w spółce kapitałowej. Zakres obowiązywania tego przepisu został określony wprost i nie może być drogą wykładni rozciągnięty również na spółki osobowe — uniemożliwia to zakaz wykładni rozszerzającej prawa podatkowego na niekorzyść podatnika. W związku z powyższym, w opinii Podatnika, po przekształceniu P. w Spółkę osobową, będzie on mógł zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę osobową od wartości początkowej Znaków towarowych w pełnej wysokości, bez stosowania ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d Ustawy CIT.

Powyższe wnioski będą aktualne zarówno w sytuacji, gdy:

1.  przekształcona Spółka osobowa przybierze postać spółki komandytowo - akcyjnej, w której tylko część majątku P. zostanie przekazana na kapitał zakładowy spółki przekształconej — ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d Ustawy CIT dotyczy bowiem wyłącznie wartości środków trwałych znajdujących się na kapitale zapasowym spółki kapitałowej i w związku z tym nie dotyczą spółki osobowej jaką jest spółka komandytowo — akcyjna;
2.  przekształcona Spółka osobowa przybierze postać innej spółki osobowej niż spółka komandytowo-akcyjna. Spółki osobowe inne niż spółka komandytowo - akcyjna nie posiadają bowiem kapitału zakładowego i zapasowego.

Przedstawione stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają wydane dotychczas przez Ministra Finansów interpretacje indywidualne, np. wydane za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacje indywidualne z 2 czerwca 2011 r., sygn. IPPB5/423-311/11-2/JC i z 20 maja 2011 r., sygn. IPPB5/423-288/11-2/JC. Interpretacje te odnoszą się do podatnika — osoby prawnej, lecz przepisy Ustawy PIT i Ustawy CIT są w tym zakresie analogiczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zasady ustalania wartości początkowej reguluje art. 22g ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Przepis ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego (art. 22g ust. 22 ww. ustawy).

W myśl art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 k.s.h.).

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

Z powyższego wynika, iż na gruncie prawa cywilnego i gospodarczego, co do zasady, w przypadku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, spółka przekształcona (osobowa) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zauważyć jednak należy, iż przepis ten nie dotyczy uprawnień podatkowych. Sukcesję podatkową regulują bowiem przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

Zgodnie z art. 93a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki.

W myśl natomiast art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową, spółka ta staje się sukcesorem generalnym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W takiej sytuacji spółka osobowa, na podstawie cyt. art. 22g ust. 12 w zw. z art. 22g ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniona (i obowiązana) jest do kontynuowania amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywanej uprzednio przez spółkę przekształconą.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, będący wspólnikiem spółki komandytowej zamierza objąć udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która zostanie przekształcona w spółkę osobową.

Do spółki kapitałowej jeszcze przed jej przekształceniem w spółkę osobową zostaną zaaportowane znaki towarowe. Jest możliwe, że wartość nominalna udziałów w spółce kapitałowej otrzymanych przez spółkę komandytową w zamian za aport będzie znacznie niższa od wartości rynkowej znaków towarowych będących przedmiotem wkładu. Różnica między wartością rynkową znaków towarowych, a wartością nominalną udziałów w spółce kapitałowej, otrzymanych przez spółkę komandytową zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki kapitałowej. W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwość, czy po przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczać do kosztów podatkowych pełne odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej znaków towarowych, także od tej wartości znaków towarowych, która w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podlegała ograniczeniom opisanym w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Stosownie natomiast do treści przepisu art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Zatem spółka osobowa, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, stosownie do treści art. 22h ust. 3 ww. ustawy, obowiązana będzie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuowania metody amortyzacji przyjętej przez spółkę wnoszącą wkład.

Należy przy tym zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ograniczają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika spółki osobowej - powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej - odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które w spółce kapitałowej podlegały ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Reasumując, po przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczać do kosztów podatkowych, z uwzględnieniem proporcji, o której mowa art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pełne odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej znaków towarowych, także od tej wartości znaków towarowych, która w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podlegała ograniczeniom opisanym w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym odpisów amortyzacyjnych należy dokonywać mając na uwadze treść art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo zauważyć należy iż przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcie w nich zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.