Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1078d/14/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-05
Teza: Czy wycofanie przez Wnioskodawcę składników majątkowych (wybranych nieruchomości oraz ogółu praw i obowiązków spółce komandytowej) z prowadzonej działalności gospodarczej skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek źródła wymienionego w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji dochodu do opodatkowania w rozumieniu art. 9 ww. ustawy? Czy ewentualna przyszła sprzedaż uprzednio wycofanych z działalności gospodarczej na potrzeby własne (do tzw. majątku prywatnego) składników majątkowych (nieruchomości niemieszkalnych oraz ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej) implikować będzie po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przychód; składnik-składnik majątkowy; wycofanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2014 r. (data wpływu 28 października 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wycofania z działalności gospodarczej składników majątkowych do majątku prywatnego oraz odpłatnego zbycia tych składników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wycofania z działalności gospodarczej składników majątkowych do majątku prywatnego oraz odpłatnego zbycia tych składników.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, polegającą m.in. na sprzedaży hurtowej i detalicznej materiałów budowlanych, produkcji betonu oraz działalności developerskiej (mieszkaniowo - usługowej), usług transportowych, usług wynajmu nieruchomości, działalności handlowej (franszyza) oraz działalności ośrodka wypoczynkowego. Wnioskodawca nie prowadzi działalności finansowej, polegającej na obrocie udziałami w spółce z o.o. oraz prawami w spółkach osobowych. Wnioskodawca zatrudnia kilkudziesięciu pracowników. Powyższa działalność zdeterminowana jest posiadanymi aktywami.

Do aktywów przedsiębiorstwa należą m. in.: nieruchomości (grunty wraz zabudowaniami), środki trwałe w budowie, urządzenia techniczne i środki transportu oraz należności. W skład prowadzonego przedsiębiorstwa wchodzi ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem.

Aktualnie spółka ta pozostaje w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, albowiem:

1.  Wkładem do spółki komandytowej, wniesionym w 2010 r. z majątku przedsiębiorstwa były: 50% udział w prawie wieczystego użytkowania gruntów oraz 50% udział w prawie własności posadowionych na tych gruntach budynków. Prawa te, przed wniesieniem ich jako aportu do spółki komandytowej, były ujęte w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.
2.  Posiadane przez Wnioskodawcę udziały w prawach do gruntów i budynków były niewystarczające do samodzielnej realizacji planowanej inwestycji. Konieczne okazało się współdziałanie z osobą trzecią, współwłaścicielem pozostałych udziałów w ww. nieruchomościach.
3.  Gospodarcze połączenie nieruchomości nastąpiło poprzez utworzenie spółki komandytowej, do której Wnioskodawca oraz osoba trzecia wnieśli prawa do posiadanych gruntów, co umożliwiło realizację inwestycji - budowy obiektu pod wynajem powierzchni handlowych. W odniesieniu do nieruchomości, które są wyłączną własnością Wnioskodawcy analogiczną działalność prowadzi on samodzielnie.
4.  Prawa w spółce komandytowej ujęte są w sprawozdaniu finansowym przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, co ma obecnie także wpływ na ocenę jego zdolności kredytowej.

Prawa w spółce komandytowej wykazywane są jako długoterminowe aktywa finansowe. Natomiast nieruchomości niemieszkalne w indywidualnej działalności gospodarczej ujęte są w ewidencji bilansowej, jako rzeczowe aktywa trwałe. Nieruchomości związane z działalnością deweloperską (wraz z przekształceniem zostaną one w całości przeniesione do przekształcanej spółki) ujmowane są w aktywach obrotowych odpowiednio, jeżeli są jeszcze w budowie to pozycja - półprodukty i produkcja w toku, jeżeli zakończona to pozycja - produkty gotowe, grunty w pozycji - towary.

Aktualnie Wnioskodawca zamierza zrestrukturyzować swoje przedsiębiorstwo celem optymalnego zorganizowania działalności operacyjnej (produkcyjno-handlowej i usługowej) oraz efektywniejszego ukształtowania przedsiębiorstwa pod względem ewentualnych praw spadkobierców i zapewnienia w przyszłości płynnego prowadzenia przedsiębiorstwa. W tym celu rozważane jest przekształcenie dotychczasowej działalności Wnioskodawcy w spółkę z o.o. - na podstawie art. 551 § 5 w zw. z art. 5841 i n. KSH. Istotne w procesie restrukturyzacji jest również wyraźne rozdzielenie majątku prywatnego od tego, ściśle związanego z prowadzoną działalnością, które stanie się własnością spółki. Z uwagi na różnorodne obszary prowadzonej działalności, przed przekształceniem, nastąpiłoby wycofanie z dotychczasowej działalności gospodarczej niektórych składników majątkowych (wybranych nieruchomości niemieszkalnych oraz ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej).

Wycofane uprzednio nieruchomości mogłyby być w przyszłości wynajmowane/dzierżawione m. in. powstałej w wyniku przekształcenia spółce z o.o. Wycofanie tych składników majątkowych nastąpiłoby poprzez wykreślenie ich z ewidencji podatkowych i tym samym przyporządkowane zostałyby do majątku prywatnego Wnioskodawcy. Wycofanie tych składników majątkowych nie wpłynęłoby na prowadzoną w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy działalność, gdyż do dnia przekształcenia udostępniłby wybrane składniki (nieruchomości) na potrzeby prowadzonej działalności, a z chwilą przekształcenia weszłyby w życie umowy najmu/dzierżawy, na podstawie których spółka (już odpłatnie) wykorzystywałaby te składniki na swoje potrzeby.

Z dniem przekształcenia przedsiębiorstwo Wnioskodawcy stałoby się przedsiębiorstwem spółki z o.o., w skład którego wchodziłyby m. in. nieruchomości, które wcześniej nie zostały wycofane ewidencyjnie do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Nieruchomości wycofane z działalności gospodarczej byłyby wynajmowane przez Wnioskodawcę, który po przekształceniu utraciłby status przedsiębiorcy (po przekształceniu podlega on wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej). Intencją Wnioskodawcy jest ograniczenie się wyłącznie do czerpania pożytków cywilnych z rzeczy, bez angażowania się w zarządzanie nieruchomościami, ich remonty itp. W przyszłych umowach najmu Wnioskodawca będzie dążył do maksymalnego ograniczenia swojej roli, jako wykonawcy, albowiem nie będzie dysponował żadnymi specjalnymi środkami niezbędnymi do aktywnego zarządzania i utrzymywania nieruchomości (np. osobami do utrzymywania porządku itp.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, oznaczone we wniosku numerami 1 i 2.

Czy wycofanie przez Wnioskodawcę składników majątkowych (wybranych nieruchomości oraz ogółu praw i obowiązków spółce komandytowej) z prowadzonej działalności gospodarczej skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z jakiegokolwiek źródła wymienionego w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji dochodu do opodatkowania w rozumieniu art. 9 ww. ustawy?

Czy ewentualna przyszła sprzedaż uprzednio wycofanych z działalności gospodarczej na potrzeby własne (do tzw. majątku prywatnego) składników majątkowych (nieruchomości niemieszkalnych oraz ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej) implikować będzie po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca wskazuje, że w pełni podziela on pogląd wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 września 2013 r. nr ITPB1/415-735/13/WM. Przyjmując wyrażone w tej interpretacji stanowisko, jako własne, Wnioskodawca ogranicza się do obszernego zacytowania jej najistotniejszych fragmentów: „W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (ust. 2c).

Z kolei, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Z treści cytowanych przepisów wynika, że ustawodawca uzależnił powstanie przychodu podatkowego wyłącznie od zaistnienia odpłatności w przypadku zbycia nieruchomości.

Wobec powyższego, przekazanie nieruchomości niemieszkalnej z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej na jego własne potrzeby - nie spowoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem przekazanie to nie wiąże się z odpłatnym zbyciem.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zaliczają również do żadnej z pozostałych kategorii źródeł przychodów czynności nieodpłatnego przekazania środka trwałego na cele osobiste, zatem opisana powyżej czynność jest dla Wnioskodawcy obojętna podatkowo - nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych".

Podsumowując powyższe uwagi, w ocenie Wnioskodawcy przekazanie składnika majątkowego nastąpi w ramach tego samego podmiotu prawa (Wnioskodawca jedynie przestaje uznawać, że składnik ten zostaje wykorzystywany przez tego samego podatnika na potrzeby jego pozarolniczej działalności gospodarczej) i nie ma charakteru czynności odpłatnej, a przede wszystkim uwzględniając brak wyraźnego przepisu zezwalającego na opodatkowanie takiej czynności, należy przyjąć, że czynność ta nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do nieruchomości niemieszkalnych powstanie ewentualnego obowiązku podatkowego będzie uzależnione od momentu odpłatnego zbycia takiej nieruchomości.

Na mocy bowiem art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości niemieszkalnych wyłączono zbycie składników majątkowych, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, tj. składniki majątkowe wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będące środkami trwałymi, wartościami niematerialnymi i prawnymi i inne, ujęte w ewidencji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a przed pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat. Zatem zbycie nieruchomości po upływie 6 lat od dnia ich wycofania z działalności będzie wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych. W przypadku, gdyby to zbycie nastąpiło przed upływem tego okresu, to powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a określony przy uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodów dochód podlegać będzie opodatkowaniu pomimo, że Wnioskodawca formalnie nie będzie już prowadził pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności".

Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa niewymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, przychód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu zbycia udziałów w spółce komandytowej, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W stosunku do przychodów ze sprzedaży udziału w spółce komandytowej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 11 ust 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6,9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zatem przychód ze sprzedaży udziału w spółce komandytowej, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji osobie fizycznej pieniędzy lub wartości pieniężnych.

Z kolei zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży udziału w spółce komandytowej będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio na nabycie tego udziału. Reasumując, dochodem ze zbycia udziałów w spółce komandytowej, rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika, będzie różnica pomiędzy przychodem osiągniętym z tej sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z ww. przepisami. Dochód uzyskany z tego źródła podlega kumulacji z dochodami z innych źródeł opodatkowanymi na ogólnych zasadach przy zastosowaniu skali podatkowej, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić należny za rok podatkowy podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy skalą podatkową.

Art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma tutaj zastosowania, zatem sprzedaż praw i obowiązków w spółce komandytowej będzie podlegała opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostanie dokonana przed upływem, jak i po upływie 6 lat od daty wycofania ich z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, w wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Katalog źródeł przychodów zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu odrębnymi źródłami przychodów m.in. są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza, (pkt 3),
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,
        1.  jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (pkt 8);
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7) .

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 14 ust. 2c ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z kolei, stosownie do art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Z uwagi na fakt, iż w ww. przepisie ustawodawca używa zwrotu w „szczególności” przyjąć należy, że katalog praw majątkowych jest otwarty, a zatem można do niego zaliczyć również inne prawa majątkowe, niewymienione w powyższym przepisie. Na tej podstawie do przychodów z praw majątkowych należy zaliczyć przychody ze sprzedaży przez wspólnika spółki osobowej praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce.

W świetle powyższych przepisów, przychód powstaje zatem w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierają specyfikację źródeł przychodów, na podstawie których następuje przypisanie konkretnego przychodu do źródła przychodu. Przypisanie do konkretnego źródła przychodów jest istotne, ponieważ w zależności od ustalenia źródła przychodów, dla tego przychodu powstają dalsze skutki podatkowe prowadzące do obliczenia uzyskanego dochodu lub poniesionej straty w danym okresie rozliczeniowym.

Sama czynność wycofania składników majątkowych w postaci nieruchomości niemieszkalnych oraz ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej z działalności gospodarczej i przekazanie ich na potrzeby osobiste nie stanowi odpłatnego zbycia powyższych składników majątkowych. Czynność wycofania ww. składników majątkowych z działalności gospodarczej i przekazania ich na potrzeby osobiste, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wywołuje żadnych skutków podatkowych w tym podatku. Majątek osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą nie jest prawnie wyodrębniony od jej majątku osobistego, dlatego też przekazanie składników majątkowych z prowadzonej działalności gospodarczej na potrzeby osobiste nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy. Poprzez tą czynność nie uzyska on żadnego przysporzenia majątkowego, nie uzyska realnej korzyści. Nastąpi wyłącznie przesunięcie rzeczy z majątku związanego z działalnością gospodarczą do majątku osobistego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże natomiast skutki podatkowe związane z odpłatnym zbyciem wycofanych z działalności gospodarczej ww. składników majątkowych. Ze względu na to, że to odpłatne zbycie rodzi różne skutki podatkowe w zależności od rodzaju składników majątkowych, należy odrębnie odnieść się do odpłatnego zbycia nieruchomości niemieszkalnych i odrębnie do odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia dotyczące odpłatnego zbycia składników majątkowych wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej stwierdzić należy, że skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości niemieszkalnych o których mowa we wniosku, należy ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości niemieszkalnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, wycofanych z tej działalności, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w sytuacji, gdy między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości niemieszkalnych nastąpi po upływie 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomości te zostały wycofane z działalności gospodarczej, to zdarzenie to nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii skutków podatkowych odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej wycofanych z działalności gospodarczej do majątku prywatnego, stwierdzić należy, że przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pieniędzy z tytułu odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej, jednakże, będzie to przychód ze źródła przychodów o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z praw majątkowych.

Przychód ten, w myśl postanowień cyt. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pieniędzy.

W stosunku do przychodów ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży praw i obowiązków w spółce komandytowej będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio przez Wnioskodawcę na ich nabycie.

W przypadku, gdy ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej nabywany jest w zamian za inne niż środki pieniężne składniki majątku (wnoszone aportem), za wydatki na nabycie, należy uznać wydatki faktycznie poniesione przez wnoszącego wkład na nabycie tych składników majątkowych (tzw. ich wartość historyczną), a nie ich wartość rynkową z dnia wniesienia wkładu. Wniesienie tych składników majątku aportem do spółki osobowej nie wiąże się bowiem z powstaniem po stronie wnoszącego wkład wydatku (ekonomicznego ciężaru), zwłaszcza w sytuacji, gdy wartość ta odpowiada wartości udziału obejmowanego w spółce osobowej.

Zatem przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze źródła przychodów o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z praw majątkowych - powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pieniędzy z tytułu odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej. Kosztem uzyskania przychodu z tej sprzedaży będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio przez Wnioskodawcę na nabycie praw i obowiązków w spółce komandytowej.

Dochód uzyskany z praw majątkowych – ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej - zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy, podlega kumulacji z dochodami ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.