Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-569/11-4/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-28
Teza: stawka podatku dla rozliczenia zaliczek na przełomie roku 2010/2011
Słowa kluczowe: stawka; stawka-stawki podatku; zaliczka; zmiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.04.2011 r. (data wpływu 15.04.2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31.05.2011 r. (data wpływu 06.06.2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie nr IPPP3/443-569/11-2/JF z dnia 23.05.2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczonej usługi w okresie 01.04.2010 r. – 31.03.2011 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.04.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczonej usługi w okresie 01.04.2010 r. – 31.03.2011 r..

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym wezwano do uzupełnienia ww. wniosku pismem z dnia 23.05.2011 r. nr IPPP3/443-569/11-2/JF. Wezwanie doręczono w dniu 27.05.2011 r. Uzupełnienia dokonano w dniu 01.06.2011 r. (data wpływu 06.06.2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego przedmiotem działania Spółki jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Spółka wynajmuje lokale mieszkalne. Do 7. dnia każdego miesiąca wystawia faktury obejmujące opłatę czynszu i zaliczkowe wpłaty za media (np. wywóz nieczystości stałych i płynnych, wodę). Zaliczki są miesięczne. Na dzień 31 marca Spółka na podstawie rzeczywiście poniesionych kosztów dokonuje rozliczenia zaliczek wpłaconych za media i wystawia faktury korygujące. VAT należny od wystawionych faktur korygujących odprowadzany jest w miesiącu wystawienia faktury korygującej za media. Rozliczenie zaliczek za media będzie obejmowało okres od 1 kwietnia 2010 roku do 31 marca 2011 roku.

W uzupełnieniu wniosku stwierdzono, iż otrzymywane od najemców zaliczki miesięczne są zaliczkami prognozowanymi, które są rozliczane po zakończeniu okresu rozliczeniowego na podstawie faktycznie poniesionych kosztów.

Zgodnie z § 9 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie maja zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jeżeli faktury, których mowa w ust. 1-3 nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7 - 9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza o wartość otrzymanych należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wskazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W związku z powyższym w przypadkach, gdy suma zaliczek wpłaconych przez najemców jest mniejsza niż suma kosztów za cały okres rozliczeniowy, jak również w przypadku, gdy suma zaliczek wpłaconych przez najemców jest większa niż suma kosztów za cały okres rozliczeniowy, Spółka wystawia fakturę korygującą, wskazując numery faktur korygowanych, korygowane pozycje mediów przed korektą, po korekcie wskazując jako przyczynę dokonywania korekty rozliczenie zaliczek za media za okres od 01.04.2010 r. do 31.03.2011 r. Wyżej wymienione faktury korygujące są wystawiane na najemcę w zależności od wysokości zaliczek i kosztów - „na plus” oznacza dopłatę przez najemcę i „na minus” oznacza zobowiązanie Spółki do zwrotu nadpłaconych zaliczek dla najemcy.

W przypadkach, gdy zaliczka obejmowała całą cenę brutto usługi, Spółka nie wystawia faktury korygującej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy dokonując w 2011 roku rozliczeń mediów i wystawiając faktury korygujące do całego okresu rozliczeniowego obejmującego 2010 rok i rok 2011 Spółka winna dokonać następujących czynności:

1.  gdy suma zaliczek jest mniejsza niż suma kosztów za cały okres rozliczeniowy (faktura na plus) do różnicy zastosować nowe stawki VAT i rozliczyć podatek od towarów i usług VAT w miesiącu wystawienia faktury?
2.  gdy suma zaliczek jest większa niż suma kosztów za cały okres rozliczeniowy (faktura na minus) zastosować stawki VAT obowiązujące w 2011 roku w stosunku do zwrotu zaliczek z 2011 roku, gdy zwrot będzie obejmował też zaliczki z 2010 roku, w stosunku do zaliczek z 2010 roku zastosować stawki podatku VAT z 2010 roku?

Zdaniem Wnioskodawcy gdy suma zaliczek jest mniejsza niż suma kosztów za cały okres rozliczeniowy (faktura na plus), do różnicy zastosować stawki podatku VAT obowiązujące w 2011 roku i podatek VAT rozliczyć w miesiącu wystawienia faktury. Gdy suma zaliczek jest większa niż suma kosztów za cały okres rozliczeniowy (faktura na minus) zastosować stawki VAT obowiązujące w 2011 roku w stosunku do zwrotu zaliczek z 2011 roku, gdy zwrot będzie obejmował też zaliczki z 2010 roku, to w stosunku do zaliczek z 2010 roku zastosować stawki VAT z 2010 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Generalnie stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, co wynika z art. 41 ust. 1 ustawy. Jednakże przepisy ustawy przewidują inne niż ww. stawkę podatku. I tak, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Na podstawie art. 19 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2010 r. nr 238, poz. 1578) w art. 41 dodano ust. 14a-14h. Zmiany te weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z dodanym do art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

W myśl natomiast art. 41 ust. 14b ustawy, czynności, dla których w związku z ich wykonaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się na potrzeby ust. 14a, za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, z zastrzeżeniem ust. 14c.

W przypadku gdy okres, do którego odnosi się rozliczenie lub płatność, obejmuje dzień zmiany stawki podatku, czynność uznaje się za wykonaną:

1.  w dniu poprzedzającym dzień zmiany stawki podatku - w zakresie jej części wykonywanej do dnia poprzedzającego dzień zmiany stawki podatku;
2.  z upływem tego okresu - w zakresie jej części wykonywanej od dnia zmiany stawki podatku (ust. 14c).

W przypadku, gdy nie jest możliwe określenie faktycznego wykonania części czynności w okresie, o którym mowa w ust. 14c, dla określenia tej części, uznaje się, że czynność wykonywana jest w tym okresie proporcjonalnie (14d).

Zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, i której otrzymanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania całości lub części należności, otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku (14f).

Powyższe uregulowania dotyczą czynności zaistniałych w okresie przejściowym. Na podstawie tych przepisów w przypadku gdy obowiązek podatkowy powstaje w okresie obowiązywania zmienionej stawki a czynność została wykonana w czasie obowiązywania dotychczasowej stawki, wówczas należy zastosować stawkę podatku obowiązującą w dniu wykonania czynności. W przypadku kiedy dla świadczonej usługi określone zostały następujące po sobie terminy rozliczeń, wówczas obowiązek podatkowy powstaje wraz z upływem tych terminów. Zatem, usługi świadczone w roku 2010 zostają opodatkowane stawką obowiązującą do dnia 31 grudnia 2010 r., natomiast świadczone w okresie po 1 stycznia 2011 r. są opodatkowane stawką podatku obowiązującą w roku 2011. Brak możliwości określenia rzeczywistego wykonania czynności z podziałem na okres do zmiany stawki i od tej zmiany pozwala na zastosowanie stawki podatku proporcjonalnie. Jednakże do rozliczenia opodatkowanych zaliczek otrzymanych na poczet czynności, dla których ustalono następujące po sobie terminy rozliczeń – jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie – zmiana stawki podatku nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania zaliczek otrzymanych przed dniem zmiany stawki.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka jest podatnikiem podatku VAT w zakresie budowy domów mieszkalnych i ich eksploatacji na zasadach najmu. Co miesiąc, do 7. dnia każdego miesiąca wystawia faktury zaliczkowe obejmujące opłatę czynszu i zaliczkowe wpłaty za media (np. wywóz nieczystości stałych i płynnych, dostawa wody). Na dzień 31 marca Spółka na podstawie rzeczywiście poniesionych kosztów dokonuje rozliczenia zaliczek wpłaconych za media i wystawia faktury korygujące. VAT należny od wystawionych faktur korygujących odprowadzany jest w miesiącu wystawienia faktury korygującej. Rozliczenie zaliczek za media będzie obejmowało okres od 1 kwietnia 2010 r. do 31 marca 2011 r.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wątpliwości Spółki dotyczą zastosowania stawki podatku stosowanej do rozliczenia należności z tytułu świadczonej usługi, po upływie okresu rozliczeniowego z uwzględnieniem wpłaconych przez najemcę zaliczek.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż okres rozliczeniowy dla świadczonych usług trwa od 1 kwietnia 2010 r. do 31 marca 2011 r., natomiast najemcy dokonują wpłaty miesięcznych zaliczek na poczet nabywanej usługi.

Na gruncie powyższych przepisów Spółka, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, świadczy usługę najmu lokali mieszkalnych. Czynsz oraz opłaty z tytułu dostawy mediów płatne są zaliczkowo. Świadczona usługa rozliczana jest w terminie 1 kwietnia 2010 r. – 31 marca 2011 r. Wobec tego obowiązek podatkowy z tytułu świadczonej usługi powstaje w dniu 31 marca 2011 r. i tym samym dla świadczonej usługi w tym okresie należy zastosować stawkę podatku obowiązującą w tym dniu. W konsekwencji, gdy suma otrzymanych zaliczek jest mniejsza niż suma rzeczywistej należności za cały okres rozliczeniowy, na podstawie art. 41 ust. 14b ustawy do różnicy należy zastosować stawkę podatku obowiązującą w roku 2011 i podatek rozliczyć miesiącu upływu okresu rozliczeniowego, tj. z dniem 31 marca 2011 r. W przypadku, gdy suma zaliczek jest większa niż suma należności za cały okres rozliczeniowy, na podstawie art. 41 ust. 14f ustawy, do rozliczenia podatku należnego z tytułu świadczonej usługi Spółka winna zastosować stawkę podatku obowiązującą w 2011 r. dla zaliczek otrzymanych po 1 stycznia 2011 r. oraz stawkę podatku obowiązującą w 2010 r. dla zaliczek otrzymanych do dnia 31 grudnia 2010 r.

Mając na uwadze powyższą analizę prawną w odniesieniu do okoliczności sprawy, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Ponadto, wskazać należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena przedstawionego stanowiska Spółki w zakresie zadanego pytania. Interpretacja nie rozstrzyga tym samym innych kwestii zawartych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.