Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-143/10-2/SP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-10
Teza: ustalenie obowiązku podatkowego w Polsce w 2009 r.
Słowa kluczowe: dochód; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; rozliczanie (rozliczenia); stawka-stawki podatku; Szwajcaria; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 10.02.2010 r. (data wpływu 19.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego i wykazania w Polsce dochodów uzyskanych w 2009 r. – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia obowiązku podatkowego i wykazania w Polsce dochodów uzyskanych w 2009 r. od dnia wyjazdu z Polski,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia obowiązku podatkowego i wykazania w Polsce dochodów uzyskanych w 2009 r. do dnia wyjazdu z Polski.

UZASADNIENIE

W dniu 19.02.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce w 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w 2009 roku przepracowała w Polsce 3 miesiące, natomiast w Szwajcarii – 9 miesięcy. Od 01 kwietnia 2009 r. jej centrum interesów życiowych znajduje się w Szwajcarii.

W okresie od 01 stycznia 2009 r. do 31 marca 2009 r. Wnioskodawczyni pracowała w Polsce. Z dniem 31 marca 2009 r. rozwiązała umowę z pracodawcą w W. a 01 kwietnia 2009 r. podjęła pracę w Szwajcarii, gdzie jest zatrudniona na pełny etat i czas nieokreślony.

W Szwajcarii znajduje się ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni. Z tym krajem wiąże swoją przyszłość (tutaj pracuje z narzeczonym, wynajmuje mieszkanie, dokształca się zawodowo, spłaca kredyt). W Szwajcarii zamierza przebywać przez czas nieokreślony i nie krótszy niż 5 lat. W Szwajcarii Wnioskodawczyni podlega opodatkowaniu ze względu na swoje miejsce zamieszkania oraz miejsce stałego pobytu. W Polsce nie posiada mieszkania ani żadnego innego majątku. Do Polski Wnioskodawczyni przyjeżdża sporadycznie, gdyż większość bliskich jej osób przebywa poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawczyni zwraca się z prośbą o stwierdzenie, czy jej interpretacja Konwencji w zakresie artykułów 4 i 14 oraz jej uzasadnienie są prawidłowe, w związku z czym, czy w rozliczeniu rocznym podatku dochodowego uzyskanego w Polsce w roku 2009 ma zastosowanie stawka podatkowa obliczona bez uwzględniania dochodów uzyskanych w Szwajcarii jako że posiada w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, tj. podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Jeśli polski obywatel (podatnik) pracował powyżej 183 dni w Szwajcarii, z którą Polska podpisała Konwencję o unikaniu podwójnego opodatkowania, i w tym państwie było centrum jego interesów życiowych, przy ustalaniu stawki podatkowej w rocznym zeznaniu podatkowym nie powinien uwzględniać dochodów uzyskanych w Szwajcarii.

Według Wnioskodawczyni, może też, bez obawy sankcji urzędu podatkowego, rozliczyć w polskim urzędzie skarbowym tylko dochody uzyskane w Polsce, a pominąć dochody uzyskane w Szwajcarii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej ustalenia obowiązku podatkowego i wykazania w Polsce dochodów uzyskanych w 2009 r. od dnia wyjazdu z Polski oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia obowiązku podatkowego i wykazania w Polsce dochodów uzyskanych w 2009 r. do dnia wyjazdu z Polski.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – w myśl art. 3 ust. 2b ww. ustawy – uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

W myśl art. 4a ww. ustawy powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni w 2009 roku w Polsce przepracowała 3 miesiące, natomiast w Szwajcarii 9 miesięcy. Od 01 kwietnia 2009 r. Jej centrum interesów życiowych znajduje się w Szwajcarii. W okresie od 01 stycznia 2009 r. do 31 marca 2009 r. Wnioskodawczyni pracowała w Polsce. Z dniem 31 marca 2009 r. rozwiązała umowę z pracodawcą w Warszawie, a 01 kwietnia 2009 r. podjęła pracę w Szwajcarii, gdzie jest zatrudniona na pełny etat i czas nieokreślony. W Szwajcarii znajduje się ośrodek interesów życiowych Wnioskodawczyni. Z tym krajem wiąże swoją przyszłość (tutaj pracuje z narzeczonym, wynajmuje mieszkanie, dokształca się zawodowo, spłaca kredyt). W Szwajcarii zamierza przebywać przez czas nieokreślony i nie krótszy niż 5 lat. W Szwajcarii Wnioskodawczyni podlega opodatkowaniu ze względu na swoje miejsce zamieszkania oraz miejsce stałego pobytu. W Polsce nie posiada mieszkania ani żadnego innego majątku. Do Polski Wnioskodawczyni przyjeżdża sporadycznie, gdyż większość bliskich jej osób przebywa poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem, biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie uregulowania zawarte w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanej między Polską a Szwajcarią.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 02.09.1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92), w rozumieniu niniejszej konwencji określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Definicja ta odnosi się zatem do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę podlegania nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Stosownie do art. 4 ust. 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. konwencji, dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Jak wynika z ust. 2 ww. przepisu, określenie "wolny zawód" obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych.

Natomiast w świetle art. 15 konwencji, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 15 ust. 2 konwencji polsko-szwajcarskiej, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego oraz
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż w 2009 r. Wnioskodawczyni spełnia przesłanki pozwalające uznać ją za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce jak i w Szwajcarii. Powyższe oznacza, iż państwo rezydencji Wnioskodawczyni należy ustalić zgodnie z regułami kolizyjnymi zawartymi w art. 4 ust. 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Konfederacją Szwajcarską.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Szwajcarią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Analizując stopień powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawczyni w roku 2009 w świetle ww. przepisów, uznać należy, iż do momentu przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Szwajcarii, tzn. do dnia wyjazdu z Polski, Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sam fakt wykonywania przez Wnioskodawczynię pracy na terenie Szwajcarii powyżej 183 dni w danym roku podatkowym, nie przesądza o tym, iż w całym roku podatkowym posiadała w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy.

Dopiero od dnia wyjazdu z Polski i przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Szwajcarii, Wnioskodawczyni spełnia przesłanki pozwalające uznać ją za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Szwajcarii. Od dnia 01 kwietnia 2009 r. Wnioskodawczyni podjęła pracę w Szwajcarii, gdzie jest zatrudniona na pełny etat i czas nieokreślony i tak od tego czasu znajduje się Jej ośrodek interesów życiowych. Z tym krajem wiąże swoją przyszłość (tutaj pracuje z narzeczonym, wynajmuje mieszkanie, dokształca się zawodowo, spłaca kredyt). W Szwajcarii zamierza przebywać przez czas nieokreślony i nie krótszy niż 5 lat. Podlega tam opodatkowaniu ze względu na swoje miejsce zamieszkania oraz miejsce stałego pobytu. W Polsce nie posiada mieszkania ani żadnego innego majątku. Do Polski Wnioskodawczyni przyjeżdża sporadycznie, gdyż większość bliskich jej osób przebywa poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy wyjaśnić, iż w przedmiotowej sprawie nie można zastosować art. 14 i 15 konwencji polsko-szwajcarskiej, gdyż uregulowania te mają zastosowanie w przypadku, gdy osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym Sie Państwie uzyskuje dochody z Drugiego Umawiającego się Państwa, natomiast Wnioskodawczyni we wniosku wskazała, iż dochody ze Szwajcarii uzyskuje od 01 kwietnia 2009 r., tj. od momentu wyjazdu do Szwajcarii i przeniesienia tam swojego ośrodka interesów życiowych

Reasumując należy stwierdzić, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego do dnia wyjazdu z Polski Wnioskodawczyni podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegała opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym, za okres od początku roku do dnia wyjazdu Wnioskodawczyni jest zobowiązana do złożenia zeznania, wykazania i opodatkowania wszystkich swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Natomiast od dnia wyjazdu z Polski do końca 2009 r. Wnioskodawczyni podlegała w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegała opodatkowaniu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w związku z tym za okres ten Wnioskodawczyni nie jest zobowiązana do złożenia zeznania rocznego w Polsce, o ile w tym czasie nie uzyskała żadnych dochodów (przychodów) na terytorium Polski podlegających opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.