Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1258/14-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-23
Teza: brak powstania obowiązku podatkowego z tytułu planowanej sprzedaży działki
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; działki; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 29 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku powstania obowiązku podatkowego z tytułu planowanej sprzedaży działki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku powstania obowiązku podatkowego z tytułu planowanej sprzedaży działki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w W., dla których prowadzona jest księga wieczysta. Przedmiotem zapytania jest działka ewidencyjna o numerze dz. 6/17.

Działka ta stanowi część większego zespołu nieruchomości, składającego się pierwotnie z działek o numerze 13/1, 6/2. Działki te były objęte działaniem dekretu z 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. … , wobec tego z dniem 21 listopada 1945 roku przeszły na własność gminy, a od 1950 roku na własność Skarbu Państwa. Działki były częścią dawnej nieruchomości „Nieruchomość - dział A”, należącej do \`(...)\` w 11/12 udziału i w 1/12 do osób trzecich. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 31 października 1990 roku, spadek po \`(...)\` nabyły z mocy ustawy jej dzieci: … , po 1/4 części każde. Spadkodawczyni zmarła w dniu 11 stycznia 1984 roku.

Decyzją z dnia 21 grudnia 1998 roku Prezydent w rozpoznaniu wniosku dekretowego z 15 lutego 1949 ustanowił w drodze decyzji wydanej w dniu 21 grudnia 1998 r. prawo użytkowania wieczystego m.in. przedmiotowych działek na okres 99 lat na rzecz \`(...)\` w 11/48 części, \`(...)\` w 11/48 części, …. w 11/48 części, \`(...)\` w 11/48 części i osoby trzeciej w 4/48 części do, między innymi, dz. 6/2 i 13/1. Nieruchomości zostały przekazane w użytkowanie wieczyste umową (aktem notarialnym), objętą za Repertorium z 7 stycznia 1999.

Decyzją nr 176/2002 z dnia 24 października 2002 roku Burmistrz Gminy \`(...)\` przekształcił nieodpłatnie prawo użytkowania wieczystego dz. 6/2 i 13/1 (była już wydana decyzja zatwierdzająca projekt podziału tych działek na, między innymi, 6/5 i 13/5, podział nie był ujawniony w księdze wieczystej do 2006 roku) w prawo własności na rzecz \`(...)\` w 11/48 części, \`(...)\` w 11/48 części, \`(...)\` w 11/48 części, \`(...)\` w 11/48 części i \`(...)\` w 4/48 części.

Dnia 7 września 2001 Burmistrz Gminy \`(...)\` wydał decyzję nr 81/2001, zatwierdzającą projekt podziału dz. 6/2 i 13/1, wskutek którego powstały dz. 6/5 i 13/5, a także dz. 6/6, 6/7, 6/8 i 13/6 - cztery ostatnie działki przeznaczono pod drogę publiczną. Podział ten został dokonany z urzędu, w związku z realizacją celu publicznego - budowy ulicy. Działki przeznaczone pod drogę publiczną zostały sprzedane m.st. \`(...)\` w ten sposób, że na podstawie umowy sprzedaży objętej aktem notarialnym Repertorium w dniu 4 października 2005 r. Pan \`(...)\` sprzedał m. st. Warszawa przysługujące mu udziały w dz. 6/6, 6/7, 6/8 i 13/6 (4 działkach przeznaczonych pod drogę) to jest każdy 11/48 udziału w każdej z tych działek, na realizację celu publicznego, to jest budowę ulicy. Dnia 17 lipca 2008 roku na podstawie umowy sprzedaży objętej Repertorium, osoba trzecia, działając przez kuratora dla osoby nieznanej z miejsca pobytu, sprzedała swoje udziały w dz. 6/5 i 13/5, to jest 4/48, w następujący sposób: 1/48 udziału sprzedała \`(...)\`, 2/48 udziału \`(...)\` i 1/48 udziału \`(...)\`. Ponadto działka 6/5 uległa, na wniosek \`(...)\`, podziałowi na dwie odrębne działki ewidencyjne o numerach 6/17 oraz 6/18.

Dla działki nr 13/5 oraz dla działki nr 6/18 prowadzone było postępowanie z wniosku osób trzecich o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i decyzja taka została już wydana. Pan … złożył wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej działek o numerze ewidencyjnym 13/5, 6/17 oraz 6/9, w zakresie przepisów o podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, w związku z planowaną sprzedażą tych działek.

Zgodnie z interpretacją podatkową z dnia 1 lipca 2013 r., sygn. akt IPPP1/443-564/13-2/IGo, Pan \`(...)\` nie byłby zobowiązany do uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu planowanej transakcji. Transakcja ta bowiem odbyć się miała w ramach zwykłego wykonywania prawa własności przez Pana \`(...)\`, a nabycie omawianych nieruchomości nie następowało w ramach zamiaru ich dalszej odsprzedaży. Pan \`(...)\` dokonał sprzedaży działek nr 13/5 oraz 6/18 jeszcze przed swoją śmiercią. Sprzedaż nastąpiła na zasadach wskazanych we wcześniejszym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

Zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 6 marca 2014 r. spadkobiercami Pana \`(...)\` zostały Pani Janina P. oraz Pani \`(...)\` - wnioskodawczyni. Obie spadkobierczynie zamierzają w chwili obecnej dokonać sprzedaży wszystkich posiadanych przez nie udziałów w działce nr 6/17. Sprzedaż tej działki ma nastąpić wraz ze sprzedażą działki nr 6/9 (która jednak jest własnością osoby trzeciej). Dla działki 6/17 osoba trzecia wystąpiła o wydanie warunków zabudowy.

Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT. Poza tym Wnioskodawczyni nie podejmowała wymagających zaangażowania własnych środków finansowych czynności, zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności ogrodzenie, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, wydzielenie dróg, działania zmierzające do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu). Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (jak np. reklama). Wnioskodawczyni informuje, że nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym zakresie, a w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Działki będące przedmiotem sprzedaży nie były w przeszłości wykorzystywana do wykonywania działalności gospodarczej przez wnioskodawcę, w szczególności wnioskodawca nie wynajmował ich, nie dzierżawił ani nie zawarł innej umowy o podobnym charakterze. Działki nie były w przeszłości udostępniane odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom, jak również nie były wykorzystywane do działalności rolniczej. Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie występowała wcześniej o wydanie interpertacji podatkowej takie interpretacje uzyskiwał w przeszłości poprzednik prawny wnioskodawcy, P. \`(...)\`. Wnioskodawczyni wskazuje ponadto, że nie dokonywała zniesienia współwłasności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu planowanej sprzedaży działki 6/17 powstanie dla Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Z tytułu dokonania czynności sprzedaży opisanej powyżej, Wnioskodawczyni nie stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług, co do nieruchomości nabytych w drodze spadkobrania. Te czynności nie były podjęte w zamiarze działania jako podatnik VAT, ponieważ Wnioskodawczyni nie miała zamiaru nabywać żadnych nieruchomości w celu ich odsprzedaży. Co więcej, również poprzednik prawny Wnioskodawczyni Pan \`(...)\` nie dokonywał nabycia przedmiotowych działek (w drodze spadkobrania) z zamiarem ich dalszej odsprzedaży.

Zagadnienie powyższe uregulowane zostało przez ustawodawcę w treści art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Treść wskazanej powyżej normy prawnej określa bowiem definicje podatników podatku od towarów i usług oraz prowadzenia definicji działalności gospodarczej. Stosownie do ich treści „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.” Natomiast poprzez samo prowadzenie działalności gospodarczej ustawodawca rozumie „wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Treść powyżej wskazanych regulacji doprowadziła do powstania praktycznego sporu o status podatkowy osób fizycznych, które nie prowadząc zarejestrowanej działalności gospodarczej, dokonują sprzedaży działek budowlanych lub gruntów.

Jednakże w świetle najnowszego orzecznictwa sądów administracyjnych należy uznać, że podmiot, który dokonuje sprzedaży towarów z majątku prywatnego (nienabytego w celu odprzedaży, choć z dopuszczeniem takiej możliwości), nie jest podatnikiem VAT , niezależnie od ilości takich transakcji, (wyroku składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07).

W orzecznictwie sądowym podkreśla się również, iż działalność gospodarczą nie jest działalnością z góry ograniczoną przez granice czasowe i kończącą się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Taka sytuacja wyczerpuje natomiast znamiona sprzedaży majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Odnosząc powyższe rozważania na grunt sprzedaży przez osobę fizyczną własnego gruntu należy wskazać, iż w sytuacji gdy sprzedawana działka została wydzielona z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za podatnika w tym zakresie (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1626/08 wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 27 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 399/06).

Podobnie przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 stycznia 2009 r. (sygn. akt I FSK 1629/07), w treści którego wskazał, iż decydujące znaczenie mają zamiar oraz czy nabycie miało związek z prowadzoną działalnością handlową.

Art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 kwietnia 2004 r. o podatku od towarów i usług stanowi również wyraźnie, że warunkiem koniecznym do uznania konkretnej osoby za podatnika VAT jest ustalenie, czy działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub osoba wykonująca wolny zawód. Stosownie do powyższego, aby dana czynność mogła podlegać opodatkowaniu, musi być realizowana przez podmiot działający zawodowo na danym polu sprzedaży lub dostawy usług.

Warto w tym miejscu wskazać, że rozpatrując skargę kasacyjną w sprawie Pana Konstantego P. (dot. interpretacji podatkowej z jego udziałem), Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 1 grudnia 2011 roku sygn akt I FSK 1631/11 stwierdził, że „nabycie z zamiarem odsprzedania, samo w sobie, nie czyni zbywcy podatnikiem vat, gdyż (\`(...)\`) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o vat powinny być rozumiane w ten sposób, iż warunkiem sine qua non uznania, że dana osoba występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa ona jako jeden z podmiotów wskazanych w powołanym przepisie. (\`(...)\`) sprzedaż majątku osobistego osoby fizycznej nie jest traktowana jako działalność handlowa w rozumieniu analizowanych przepisów, w konsekwencji, pewne czynności, które osoba fizyczna podejmuje, by taka sprzedaż doszła do skutku, czy też w celu odniesienia z takiej sprzedaży jak największej korzyści, nie wpisują się w zakres działań profesjonalnego handlowca, innymi słowy pozostają one nadal w sferze działań osoby fizycznej dokonującej zbycia majątku osobistego. (\`(...)\`) nie można osobie fizycznej odbierać prawa do prowadzenia działań mających na celu ułatwienie, lub wręcz umożliwienie zbycia elementów majątku osobistego.”

Ostatecznie, rozpatrując orzecznictwo sądów administracyjnych przywołać należy jeden z najnowszych wyroków dot. omawianego zagadnienia, tj. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13. Zgodnie z jego treścią:

*   „Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.”
*   „Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz dla spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.”
*   „Zbycie natomiast nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym (udziałów w takich działkach), powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.”

Również poprzednia interpretacja podatkowa, wydana na wniosek Pana \`(...)\` i dotycząca przyszłej sprzedaży aktualnie omawianych gruntów, w analogiczny sposób rozstrzygała przedstawione zagadnienia. W jej treści wskazano m.in.:

*   „Należy wskazać, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zarówno sprzedaż udziałów we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 k.c. , jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów. Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność mogła być opodatkowana danym podatkiem, musi być wykonywana przez podatnika.”
*   „Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.”
*   „Zatem dostawa towarów będzie podlegała opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w sytuacji gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.”
*   „Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak zaś stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121) rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Należy wskazać, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Tak więc grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy Kodeks cywilny. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.).

Jak stanowi art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Należy podkreślić, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wyjaśnić, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c., stanowi odpłatną dostawę towarów.

W konsekwencji, prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia Kodeks cywilny. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Tak więc, skoro w świetle powyższych przepisów właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności) to w przypadku zbycia udziału w nieruchomości dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału. Należy więc przyjąć, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego, jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 Kodeksu cywilnego stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Zbywca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w Warszawie, dla których prowadzona jest księga wieczysta. Wnioskodawczyni jest posiadaczem udziałów w działce 6/17. Działka ta stanowi część większego zespołu nieruchomości składającego się pierwotnie z działek o numerze 13/1, 6/2. Dnia 7 września 2001 r. Burmistrz Gminy wydał decyzję nr 81/2001 zatwierdzającą projekt podziału dz. 6/2 i 13/1, wskutek którego powstały dz. 6/5 i 13/5, a także dz. 6/6, 6/7, 6/8 i 13/6 - cztery ostatnie działki przeznaczono pod drogę publiczną. Działka 6/5 uległa, na wniosek spadkodawcy podziałowi na dwie odrębne działki ewidencyjne o numerach 6/17 oraz 6/18. Spadkodawca otrzymał interpretację indywidualną dotyczącą działek o numerze ewidencyjnym 13/5, 6/17 oraz 6/9 w zakresie przepisów o podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z planowaną sprzedażą tych działek. Zgodnie z interpretacją z dnia 1 lipca 2013 r., sygn. akt IPPP1/443-564/13-2/Igo spadkodawca nie byłby zobowiązany do uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu planowanej transakcji. Transakcja ta odbyć się miała w ramach zwykłego wykonywania prawa własności. Pan \`(...)\` zmarł po dokonaniu sprzedaży działek nr 13/5 oraz 6/18. Zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 6 marca 2014 r. spadkobiercami Pana \`(...)\` zostały Pani \`(...)\` - Wnioskodawczyni, oraz Pani Janina P.. Obie spadkobierczynie zamierzają w chwili obecnej dokonać sprzedaży wszystkich posiadanych przez nie udziałów w działce nr 6/17. Sprzedaż tej działki ma nastąpić wraz ze sprzedażą działki nr 6/9 (która jednak jest własnością osoby trzeciej). Dla działki 6/17 osoba trzecia wystąpiła o wydanie warunków zabudowy. Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że nie dokonywała zniesienia współwłasności.

Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT. Poza tym Wnioskodawczyni nie podejmowała, wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności ogrodzenie, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, wydzielenie dróg, działania zmierzające do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu). Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (jak np. reklama). Wnioskodawczyni informuje, że nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym zakresie, a w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie była w przeszłości wykorzystywana do wykonywania działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię, w szczególności Wnioskodawca nie wynajmował jej, nie dzierżawił ani nie zawarł innej umowy o podobnym charakterze. Działka nie była w przeszłości udostępniana odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom, jak również nie była wykorzystywana do działalności rolniczej.

Aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT podmiot dokonujący dostawy w związku z przedmiotową sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT . W niniejszej sprawie takie przesłanki nie zostały spełnione, ponieważ Wnioskodawczyni udział w przedmiotowej działce 6/17 nabyła w drodze dziedziczenia po ojcu. Jak wynika z wniosku Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowana jako podatnik podatku VAT i nie podejmowała wymagających zaangażowania własnych środków finansowych czynności, zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności ogrodzenie, uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, wydzielenie dróg, działania zmierzające do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu). Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (jak np. reklama). Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności gospodarczej w żadnym zakresie, a w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Działka 6/17 będąca przedmiotem sprzedaży nie była w przeszłości wykorzystywana do wykonywania działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię, w szczególności Wnioskodawczyni nie wynajmowała ww. działki, nie dzierżawiła ani nie zawarła innej umowy o podobnym charakterze. Działki nie były w przeszłości udostępniane odpłatnie lub nieodpłatnie innym osobom, jak również nie były wykorzystywane do działalności rolniczej.

W świetle przedstawionej treści wniosku oraz przywołanych przepisów należy stwierdzić, że planowana sprzedaż działki 6/17 będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności. Skutkiem tego, że Wnioskodawczyni z tytułu transakcji zbycia udziału w nieruchomości nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku VAT. Wnioskodawczyni nie dokonywała w stosunku do ww. działki żadnych czynności charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalny obrót nieruchomościami. Dodatkowo o tym, że planowana sprzedaż ww. działki nie nastąpi w ramach działalności, świadczy sposób jej nabycia - Wnioskodawczyni ww. działkę otrzymała jako spadkobierczyni.

Z uwagi na przywołane uregulowania prawne oraz przedstawioną treść wniosku należy stwierdzić, że pomimo że grunt spełnia definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby dokonując sprzedaży udziału w nieruchomości, Wnioskująca działała w charakterze handlowca.

Zatem należy uznać, że Wnioskodawczyni w wyniku dokonania czynności sprzedaży należącego do Wnioskodawczyni udziału w nieruchomości, nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, dla Wnioskodawczyni z tytułu dokonania przedmiotowej sprzedaży nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w tak przedstawionym stanie faktycznym należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.