Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.162.2017.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-07
Teza: w zakresie opodatkowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy dot. projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie” oraz stawki podatku, opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy, a także prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; instalacja; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; przekazanie; stawka; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 8 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy dot. projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie” – **jest prawidłowe**,
*   stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych – **jest prawidłowe**,
*   stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na budynkach gospodarczych – **jest nieprawidłowe**,
*   stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na gruncie – **jest prawidłowe**,
*   stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kotłów na biomasę – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy – **jest prawidłowe**,
*   prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy dot. projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie” oraz stawki podatku, opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy, a także prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W dniu 10 października 2016 r. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn.: „Odnawialne źródła energii w Gminie” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii.

Przedmiotowa inwestycja dotyczy zakupu i montażu 3 rodzajów odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę).

Instalacje fotowoltaiczne i solarne będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy. Prawdopodobnym będzie jednak wystąpienie sytuacji, gdy wykonanie instalacji w bryle budynku mieszkalnego będzie nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wtedy wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na działkach poszczególnych Właścicieli nieruchomości. Będą to wyjątkowe przypadki – gdy warunki techniczne budynku (np. zbyt spadzisty lub załamany dach, nieodpowiednie ściany) na to nie pozwolą – moduły będą montowane na nieruchomościach mieszkańców, np. na konstrukcji w ogrodzie lub na dachu budynku gospodarczego, jednak będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców.

Instalacja kotłów na biomasę do ogrzewania budynków – montowane będą w kotłowniach budynku mieszkalnego mieszkańców.

Inwestycja dotyczy zakupu i montażu 3 rodzajów odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę) na/w budynkach mieszkalnych oraz na gruncie osób fizycznych z terenu Gminy, w tym:

1.  Instalacji solarnych dla 555 budynków mieszkalnych oraz 1 budynku Wspólnoty mieszkaniowej na terenie Gminy,
2.  Instalacji fotowoltaicznej dla 218 budynków mieszkalnych na terenie Gminy;
3.  Instalacji kotłów na biomasę w 126 budynkach mieszkalnych na terenie Gminy.

Program zakłada dofinansowanie w wysokości 80% kosztów kwalifikowanych, pozostała kwota jak również wszelkie wydatki niekwalifikowane stanowią wkład własny beneficjenta. Na pokrycie wkładu własnego Gmina zawiera umowy cywilno-prawne z których będzie wynikało, że właściciele budynków mieszkalnych przed rozpoczęciem realizacji projektu wniosą wkład własny w wysokości 20% zakładanych kosztów kwalifikowanych plus koszty niekwalifikowane. Mieszkańcy wniosą środki finansowe na konto Gminy. W umowie zostanie zapisane, że wpłata mieszkańca wchodzi w zakres wkładu własnego beneficjenta w realizacji zadania w rozumieniu przepisów RPOWM 2014-2020.

Po okresie utrzymania trwałości projektu tj po upływie minimum 5 lat od zakończenia inwestycji, instalacje (kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne i kotły na biomasę) zostaną protokolarnie przekazane mieszkańcom właścicielom na własność za kwotę wniesionego wkładu własnego. W momencie przeniesienia własności instalacji właściciel budynku nie będzie już ponosił żadnych kosztów wobec Gminy, dlatego też Gmina nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów.

Świadczenie dokonane na rzecz mieszkańców, w oparciu o umowę na wykonanie instalacji wraz z dostawą urządzeń oraz uruchomienie tego układu ma charakter usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. DZ. U. z 2016, poz. 170), nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Gmina podpisując umowę z wykonawcą na montaż instalacji z materiałów i urządzeń wykonawcy oraz umowy z mieszkańcami na montaż kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę wraz z dostawą tych urządzeń oraz uruchomieniem wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę wykonywaną w ramach termomodernizacji budynków mieszkalnych. W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi termomodernizacyjnej wykonywanej w budynkach mieszkalnych. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Środki z dofinansowania Unijnego do wysokości 80 % – całkowitych wydatków kwalifikowalnych wpłyną na konto Gminy, dokonane wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji tj. montaż kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę będzie uzależniony od wpłat dokonywanych przez poszczególnych mieszkańców. Montaż instalacji nastąpi na/w budynkach ewentualnie na gruncie. Klasyfikacja budynków prywatnych wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – 1110 Powierzchnia budynków prywatnych, na których będą zamontowane Instalacje solarne nie przekracza 300 m2.

Wszystkie faktury dotyczące realizacji projektu – Odnawialne źródła energii w Gminie będą wystawione i zapłacone przez Gminę.

Realizacja ww. projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2016 r., poz. 446).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane przez Gminę na rachunek bankowy Gminy wpłaty mieszkańców z terenu gminy z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na/w budynku ewentualnie na gruncie w ramach projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie” powinny być opodatkowane podatkiem VAT, jeżeli tak, to według jakiej stawki podatkowej?
2.  Czy przekazanie przez Gminę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy, na/w budynkach ewentualnie na gruncie, w których zostały zamontowane kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne i kotły na biomasę, za kwotę wniesionego wkładu własnego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? jeżeli tak, to według jakiej stawki podatkowej?
3.  Czy Gmina może uzyskać zwrot podatku naliczonego związanego z wydatkami na realizację projektu, dotyczącej instalacji kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na budynkach mieszkalnych ewentualnie na gruncie stanowiących własność osób fizycznych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

Otrzymane na rachunek bankowy Gminy wpłaty mieszkańców na montaż instalacji solarnych w ramach projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie”, powinny być opodatkowane podatkiem VAT. Wpłaty te powinny być opodatkowane według stawki 8% w przypadku montażu instalacji w/lub na budynkach i stawki 23 % w sytuacji montażu na gruncie.

Planowana inwestycja jest jednym z zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. 2016 r, poz. 446).

Obniżona stawka 8 % wynika z art. 41 ust. 2 i 12-12b z uwzględnieniem art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne i kotły na biomasę zainstalowane będą na dachu lub przytwierdzone do ściany budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego jednorodzinnego nieprzekraczającej 300 m2 lub lokalu mieszkalnym do 150 m2, ewentualnie na gruncie.

Wykonanie instalacji w ramach projektu będzie zamianą dotychczasowego źródła energii służącej do podgrzewania wody (kolektory słoneczne) wytwarzania energii elektrycznej (panele fotowoltaiczne) i na cele grzewcze (kotły na biomasę), zaś celem będzie troska o środowisko naturalne. Tak zdefiniowane jest przedsięwzięcie termomodernizacyjne w ustawie o wspieraniu termomodernizacji i remontów, którą to definicję należy zastosować wobec braku określenia pojęcia w ustawie o podatku od towarów i usług i w Prawie budowlanym. Budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej ww. wielkości, z którymi związane są instalacje stanowią obiekty budowlane zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Spełnione więc będą warunki zastosowania 8-procentowej stawki podatku VAT.

Ad 2.

Przeniesienie prawa własności instalacji solarnych na rzecz właścicieli budynków nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Po 5-letnim okresie trwałości projektu uczestnicy projektu (mieszkańcy) przejmą prawo własności instalacji, bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony: przekazującą i przyjmującą. W konsekwencji całość należności Gminy od mieszkańca, w związku z wykonaniem instalacji na/w budynku mieszkalnym ewentualnie na gruncie, to kwota wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie, o którym mowa w pytaniu i stanowisku Gminy nr 1 niniejszego wniosku.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót. Obrót jest kwotą należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę należnego podatku, dlatego też całość należności z tytułu wykonania instalacji kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na/w budynkach osób fizycznych ewentualnie na gruncie stanowi wymaganą wpłatę mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie. Całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku od towarów i usług, związanego z realizacją projektu dotyczącej instalacji kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na budynkach mieszkalnych osób fizycznych, wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie.

Wobec powyższego kwota należna po rozliczeniu wpłat wynosi 0,00 zł. w tym: obrót – 0,00 zł, podatek – 0,00 zł.

Ad 3.

Gminie przysługiwał będzie zwrot z Urzędu Skarbowego podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami w ramach projektu, w części projektu dotyczącego instalacji kolektorów słonecznych paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na budynkach mieszkalnych osób fizycznych, tj. podatku naliczonego wynikającego z faktur za roboty – wykonanie instalacji na/w budynkach osób fizycznych ewentualnie na gruncie, nadzór inwestorski i opracowanie dokumentacji technicznej. W przypadku ww. robót i usług istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi skutkującymi powstaniem podatku naliczonego. Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spełnione są więc dwa warunki przysługiwania prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tez tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy), w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych. Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z powyższego wynika, ze opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, ze w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z przepisami art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina w związku z planowaną inwestycją, będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ zostaną spełnione przesłanki o których mowa ww. przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą służyły czynnościom opodatkowanym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców Gminy dot. projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie”, stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na budynkach mieszkalnych i na gruncie, stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kotłów na biomasę, opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy, prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją projektu oraz nieprawidłowe w zakresie stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na budynkach gospodarczych.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ustawy.

I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z art. 8 ust. 2 ustawy wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn.: „Odnawialne źródła energii w Gminie” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020, Działanie 4.1. Odnawialne źródła energii.

Przedmiotowa inwestycja dotyczy zakupu i montażu 3 rodzajów odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę).

Instalacje fotowoltaiczne i solarne będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy.

Z okoliczności sprawy wynika również, że kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne i kotły na biomasę instalowane będą na/w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 lub lokalach mieszkalnych do 150 m2.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika ponadto, że prawdopodobnym będzie jednak wystąpienie sytuacji, gdy wykonanie instalacji w bryle budynku mieszkalnego będzie nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wtedy wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na działkach poszczególnych Właścicieli nieruchomości. Będą to wyjątkowe przypadki – gdy warunki techniczne budynku (np. zbyt spadzisty lub załamany dach, nieodpowiednie ściany) na to nie pozwolą – moduły będą montowane na nieruchomościach mieszkańców, np. na konstrukcji w ogrodzie lub na dachu budynku gospodarczego, jednak będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców. Instalacja kotłów na biomasę do ogrzewania budynków – montowane będą w kotłowniach budynku mieszkalnego mieszkańców.

Program zakłada dofinansowanie w wysokości 80% kosztów kwalifikowanych, pozostała kwota jak również wszelkie wydatki niekwalifikowane stanowią wkład własny beneficjenta. Na pokrycie wkładu własnego Gmina zawiera umowy cywilno-prawne z których będzie wynikało, że właściciele budynków mieszkalnych przed rozpoczęciem realizacji projektu wniosą wkład własny w wysokości 20% zakładanych kosztów kwalifikowanych plus koszty niekwalifikowane. Mieszkańcy wniosą środki finansowe na konto Gminy. W umowie zostanie zapisane, że wpłata mieszkańca wchodzi w zakres wkładu własnego beneficjenta w realizacji zadania w rozumieniu przepisów RPOWM 2014-2020.

Po okresie utrzymania trwałości projektu tj. po upływie minimum 5 lat od zakończenia inwestycji, instalacje (kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne i kotły na biomasę) zostaną protokolarnie przekazane mieszkańcom właścicielom na własność za kwotę wniesionego wkładu własnego. W momencie przeniesienia własności instalacji właściciel budynku nie będzie już ponosił żadnych kosztów wobec Gminy, dlatego też Gmina nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów.

Środki z dofinansowania Unijnego do wysokości 80 % – całkowitych wydatków kwalifikowalnych wpłyną na konto Gminy, dokonane wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji tj. montaż kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę będzie uzależniony od wpłat dokonywanych przez poszczególnych mieszkańców. Montaż instalacji nastąpi na/w budynkach ewentualnie na gruncie. Klasyfikacja budynków prywatnych wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – 1110.

Wszystkie faktury dotyczące realizacji projektu – Odnawialne źródła energii w Gminie będą wystawione i zapłacone przez Gminę. Realizacja ww. projektu należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 3 i 5 ustawy o samorządzie gminnym.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy otrzymane przez Gminę na rachunek bankowy Gminy wpłaty mieszkańców z terenu gminy z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na/w budynku ewentualnie na gruncie w ramach projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie” powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Z uwagi na przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańców Gminy, będzie wykonanie usługi polegającej na instalacji odnawialnych źródeł energii, na poczet wykonania której Gmina pobierze określoną wpłatę zgodnie z zawartymi z właścicielami budynków umowami cywilno-prawnymi.

Nie można zatem uznać, że wpłaty, które będą wnoszone przez mieszkańców uczestniczących w projekcie pozostaną „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę – będzie zachodził bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika projektu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą robót realizujących inwestycję będzie wchodziła w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty, które Gmina otrzyma od mieszkańców będą stanowiły element wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, będą stanowiły zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie nastąpi po upływie minimum 5-ciu lat (Gmina zamierza przekazać własność instalacji na rzecz mieszkańców – uczestników projektu prawo własności instalacji po 5-letnim okresie trwałości projektu).

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców z terenu Gminy na jej rachunek bankowy wpłaty z tytułu wkładu własnego w ramach projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie” dotyczyć będą świadczenia usługi montażu odnawialnych źródeł energii (kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę) co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiąże się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów cywilno-prawnych, stanowić będą odpłatne świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymane na rachunek bankowy Gminy wpłaty mieszkańców na montaż instalacji solarnych w ramach projektu „Odnawialne źródła energii w Gminie”, powinny być opodatkowane podatkiem VAT jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca powziął również wątpliwość jaką stawkę podatku VAT powinien zastosować do otrzymanych od mieszkańców wpłat.

Podstawowa stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ww. ustawy).

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zauważyć jednak należy, że stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stosownie jednak do treści art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Według art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W świetle art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (\`(...)\`). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż – wg powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r., poz. 130), przez przedsięwzięcie termomodernizacyjne rozumie się przedsięwzięcie, którego przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 ), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem wzniesiony z uwzględnieniem wymogów budowlanych; budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania go zgodnie z jego przeznaczeniem. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Do usług, wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Zatem obniżoną stawkę w wysokości 8% VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z okoliczności sprawy wynika, że montaż instalacji nastąpi na/w budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców gminy. Klasyfikacja budynków prywatnych wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – 1110. Kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne i kotły na biomasę instalowane będą na/w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 lub lokalach mieszkalnych do 150 m2.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika ponadto, że prawdopodobnym będzie jednak wystąpienie sytuacji, gdy wykonanie instalacji w bryle budynku mieszkalnego będzie nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wtedy wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na działkach poszczególnych właścicieli nieruchomości. Będą to wyjątkowe przypadki – gdy warunki techniczne budynku (np. zbyt spadzisty lub załamany dach, nieodpowiednie ściany) na to nie pozwolą – moduły będą montowane na nieruchomościach mieszkańców, np. na konstrukcji w ogrodzie lub na dachu budynku gospodarczego, jednak będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców.

Ponadto z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że instalacja kotłów na biomasę do ogrzewania budynków dokonywana będzie w kotłowniach ww. budynków mieszkalnych mieszkańców.

Z uwagi na opis sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy realizowana w ramach projektu instalacja kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych nastąpi na dachu lub ścianie budynku mieszkalnego jednorodzinnego o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 lub na budynku mieszkalnym o lokalach mieszkalnych do 150 m2 w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wówczas będzie ona opodatkowana 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zatem otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na ww. budynkach będą opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%.

Natomiast w sytuacji, gdy realizowana w ramach projektu instalacja kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych nastąpi na budynku gospodarczym lub na gruncie (na konstrukcji umieszczonej na działkach poszczególnych właścicieli nieruchomości), tj. poza bryłą budynku mieszkalnego, to – w związku z tym, że budynków gospodarczych nie zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT – nie będzie mogła ona korzystać ze stawki w wysokości 8%, o której stanowi w art. 41 ust. 12 ustawy i będzie opodatkowana według stawki podstawowej w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na budynkach gospodarczych oraz na gruncie będą opodatkowane podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na budynkach, zgodnie z którym powinny być one opodatkowane stawką w wysokości 8%, uznano za prawidłowe w części dotyczącej budynków mieszkalnych, oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej budynków gospodarczych.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie stawki stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych i paneli fotowoltaicznych na gruncie, zgodnie z którym powinny być one opodatkowane stawką w wysokości 23%, jest prawidłowe.

Jednocześnie należy zauważyć, że Wnioskodawca w odniesieniu do instalacji kotłów na biomasę, wskazał, że montowane będą w kotłowniach budynku mieszkalnego mieszkańców, których powierzchnia nie przekracza 300 m2. Klasyfikacja budynków prywatnych wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – 1110.

Z uwagi na przeprowadzoną powyżej analizę stwierdzić zatem należy, że w sytuacji gdy realizowana w ramach projektu instalacja kotłów na biomasę nastąpi w kotłowni budynku mieszkalnego jednorodzinnego o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wówczas będzie ona opodatkowana 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zatem otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kotłów na biomasę w kotłowniach ww. budynków będą opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%.

Tym samym, Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w zakresie stawki podatku dla wpłat otrzymanych od mieszkańców, z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kotłów na biomasę, zgodnie z którym powinny być one opodatkowane stawką w wysokości 8%.

Wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą także kwestii opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy.

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz właścicieli budynków, po upływie 5 lat od zakończenia projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy wyjaśnić, że przekazanie przez Gminę prawa własności przedmiotowych instalacji na rzecz mieszkańców – właścicieli budynków/gruntu, na których zostaną wykonane w ramach projektu, po 5 latach od jego zakończenia, wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi. Zaznaczenia wymaga, że w efekcie końcowym wystąpią czynności opodatkowane podatkiem podatkiem od towarów i usług, a pobierane przez Wnioskodawcę wpłaty od mieszkańców stanowią wynagrodzenia za te właśnie czynności.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy (przeniesienie na rzecz mieszkańców prawa własności instalacji odnawialnych źródeł energii) wykonywane po 5 latach nie będą stanowiły odrębnej czynności. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z jednym kompleksowym świadczeniem na rzecz mieszkańca polegającym na wybudowaniu i dostarczeniu instalacji, tym samym przeniesienie prawa własności instalacji po 5 letnim okresie nie będzie odrębną czynnością podlegającą opodatkowaniu lecz będzie stanowiło element całościowego świadczenia Wnioskodawcy na rzecz mieszkańca, które winno zostać opodatkowane w momencie otrzymania zapłaty.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy jest prawidłowe.

Ponadto, wskazać należy, że w związku z tym, że przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz właścicieli budynków, po upływie 5 lat od zakończenia projektu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, rozstrzygnięcie w zakresie stawki podatku dla tych czynności stało się bezprzedmiotowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą także prawa do zwrotu podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizację projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit.a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Jednocześnie, w myśl art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, min. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wynikających z art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

W świetle cytowanych wyżej przepisów możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ wydatki poniesione z tytułu instalacji kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na budynkach mieszkalnych ewentualnie na gruncie związane będą wyłącznie z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług a Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że ponieważ w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te będą dokumentowały zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdyby przedmiotem nabycia były usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy o VAT), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT.

Należy jednak zaznaczyć, że kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

Wskazać również należy, że przepisy art. 87 ustawy, regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie, co do zasady, Wnioskodawca będzie również miał prawo do zwrotu różnicy podatku VAT na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego (skutków podatkowych związanych ze świadczonymi przez Gminę usługami montażu instalacji 3 rodzajów odnawialnych źródeł energii). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 , 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.