Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-649/10-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-20
Teza: 1) Co będzie przychodem Spółki prowadzącej Portal w sposób opisany w stanie faktycznym? 2) Czy na Spółce będą ciążyły obowiązki jako płatnika?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; prawa-prawa autorskie; prowizje; przychód; płatnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.09.2010 r. (data wpływu 29.09.2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25.10.2010 r. (data nadania 25.10.2010 r., data wpływu 28.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   wykazania przychodu Spółki prowadzącej portal internetowy za pośrednictwo przy odpłatnej wymianie treści multimedialnych – **jest prawidłowe,**

*   określenia obowiązków Spółki jako płatnika przy przekazywaniu płatności twórcom lub właścicielom praw autorskich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.09.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykazania przychodu Spółki prowadzącej portal internetowy za pośrednictwo przy odpłatnej wymianie treści oraz określenia obowiązków Spółki jako płatnika przy przekazywaniu płatności twórcom lub właścicielom praw autorskich.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca będący polską spółką kapitałową planuje uruchomienie portalu internetowego, który ma służyć do płatnej wymiany treści multimedialnych (dalej: „Treści”) w postaci cyfrowej pomiędzy ich twórcami lub właścicielami praw autorskich (dalej: „Twórcy”), a nabywcami (dalej: „Nabywcy”). Platforma (dalej: ”Portal”) ma łączyć Twórców materiałów z Nabywcami i dostarczać narzędzi do zawarcia transakcji pomiędzy stronami. Spółka jako podmiot prowadzący Portal nie będzie nabywać, ani zbywać praw do Treści. Przeniesienie tych praw ma bowiem następować tylko i wyłącznie bezpośrednio pomiędzy Twórcą a Nabywcą. Spółka będzie natomiast działała jako pośrednik działający w imieniu własnym lecz bezpośrednio na rzecz Twórców.

Osoba lub firma umieszczająca materiał na platformie będzie miała możliwość ustalenia możliwych pól eksploatacji oraz związanych z nimi cen. Treści multimedialne obsługiwane przez system to materiały graficzne, materiały wideo, materiały muzyczne, materiały tekstowe, prezentacje i animacje oraz audiobooki.

Z systemu będą mogli korzystać:

*   użytkownicy pobierający materiały multimedialne (Nabywcy),
*   użytkownicy umieszczający materiały multimedialne do sprzedaży (Twórcy),
*   agenci sprzedażowi (zewnętrzne podmioty prowadzące sprzedaż materiałów zawartych na Portalu w oparciu o system Portalu), Portal nie będzie kupował ani sprzedawał Treści. Transakcja będzie polegała na przekazaniu odpowiednich praw autorskich pomiędzy użytkownikiem sprzedającym (Twórcą), a użytkownikiem kupującym (Nabywcą). Portal działa tutaj w imieniu własnym lecz na rzecz Twórcy, gdyż strony transakcji nie mogą mieć możliwości ustalenia swojej tożsamości. Zakup oraz sprzedaż następuje w tym samym momencie, w którym na dokonanie zakupu zdecyduje się Nabywca. Na gruncie przepisów prawa cywilnego i autorskiego Portal jest bowiem jedynie pośrednikiem i sam usługi nie świadczy.

Podobnie, przepływ pieniędzy następuje poprzez Portal - tzn. Nabywca przekazuje środki Portalowi, a Portal przekazuje część tych środków (po potrąceniu prowizji) Twórcy.

Wynagrodzeniem Spółki jest prowizja naliczana od kwoty jaką z tytułu sprzedaży danego prawa uzyskał jego sprzedawca. Prowizja będzie potrącana z należności przekazywanej sprzedawcy. Twórcy oraz Nabywcy mogą być zarówno polskimi jak i zagranicznymi podmiotami, zwykłymi osobami fizycznymi, podatnikami podatku VAT jaki podatnikami podatku od wartości dodanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Co będzie przychodem Spółki prowadzącej Portal w sposób opisany w stanie faktycznym?
2.  Czy na Spółce będą ciążyły obowiązki jako płatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy przychodem Spółki będzie tylko prowizja uzyskana z tytułu świadczenia usług na rzecz innego podmiotu lecz we własnym imieniu.

Z uwagi na fakt, że otrzymywane środki pieniężne nie będą należeć do Spółki, lecz będą podlegać dalszemu przekazaniu z prawem potrącenia jedynie własnej prowizji, trudno będzie mówić o definitywnym uzyskaniu przychodu wyższego niż prowizja. Analogicznie przekazywane kwoty nie będą mogły stanowić kosztu uzyskania przychodu. Spółka nie będzie również pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego, z uwagi na fakt, że jest jedynie pośrednikiem, a nie podmiotem świadczącym usługi w zakresie licencji.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”), przychodami są co do zasady otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe oraz wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Zastanawiając się nad definicją przychodu stwierdzić na wstępie należy, że podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem bezpośrednim, który ciąży na podatnikach uzyskujących przychód w postaci przysporzenia majątkowego powodującego przyrost ich aktywów lub zmniejszenie ich zobowiązań. Ponadto, przychodem mogą być takie wartości, którymi podatnik może rozporządzać. Co do zasady o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby.

Przychodem podatkowym będą przy tym nie tylko takie przesunięcia majątkowe, które bezpośrednio spowodują wymierne zwiększenie się aktywów podatnika, ale również takie czynności, których skutkiem będzie niezwiązane z żadnym ekwiwalentem uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu.

Z istoty stosunku prawnego łączącego Spółkę z jej kontrahentami korzystających z Portalu wynika, że nosi on cechy stosunku powierniczego. Otrzymane przez Spółkę kwoty podlegają, po wyłączeniu z nich należnej marży, przekazaniu dysponentowi licencji. A zatem wystawienie faktury na nabywcę licencji nie wiąże się z definitywnym otrzymaniem przychodu przez Spółkę. W przypadku czynności powierniczej przysporzenie majątkowe z tytułu zapłaty nie ma charakteru definitywnego, gdyż powierniczy charakter czynności wymusza przekazanie otrzymanej zapłaty zleceniodawcy.

Potwierdza to również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 listopada 2004 r. (III SA 3031/2003), który został wydany wstanie faktycznym polegającym na świadczeniu usług we własnym imieniu lecz na rzecz osoby trzeciej Sąd porównał taki stosunek prawny do posiadającej cechy powiernicze umowy komisu rzeczy. W odniesieniu do umowy zlecenia powierniczego, którą można by również nazwać umową komisem usług (pojęcie to w prawie polskim nie zostało nazwane ani zdefiniowane) uznał on, że nabycie i zbycie powiernicze nie może być utożsamiane z nabyciem i zbyciem w rozumieniu cytowanego wyżej przepisu podatkowego (\`(...)\`) Nie można przychodu ze sprzedaży powierniczej traktować jako przysporzenia zleceniobiorcy – powiernika. Za dochód skarżącego z tytułu umowy zlecenia powierniczego uznać należy zatem wyłącznie prowizję. Natomiast kosztów powierniczego nabycia udziału oraz kosztów i przychodu z powierniczego zbycia udziału nie rozpoznaje się w rozliczeniu podatkowym u zleceniobiorcy, ale u zleceniodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że wystawienie przez Spółkę faktury dokumentującej sprzedaż licencji we własnym imieniu, jednakże na rzecz osoby trzeciej będzie skutkowało w powstaniu przychodu w wysokości marży należnej Spółce. Nie będzie ona natomiast rozliczała kosztów ani przychodów w kwotach związanych z samą wartością licencji. Kwoty te będą podlegały księgowaniu jedynie na kontach rozliczeniowych Spółki.

Należy zwrócić również uwagę na kwestie związane z określonym w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT obowiązkiem poboru podatku u źródła w przypadku wypłat należności licencyjnych.

Przepis ten stanowi, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym (niemającym siedziby lub miejsca zamieszkania w Polsce) przychodów z odsetek z praw autorskich lub praw pokrewnych z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 Ustawy o CIT, powyższe zasady stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Aby przedstawić zasady opodatkowania należności licencyjnych w umowach międzynarodowych należy powołać się na Modelową Konwencję OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Stanowi ona wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę. Powołać się należy także na brzmienie Komentarza do tej konwencji. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. Tak stwierdził m.in. Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek zamiejscowy w Katowicach w wyroku z dnia 16 września 2002 r. (I SN/Ka 1230/01).

Zgodnie więc z art. 12 Konwencji OECD, należności licencyjne, których definicja powinna być ustalana zgodnie z prawem podatkowym państwa powstania prawa, pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie. Jednakże umowy międzynarodowe dopuszczają w większości pobieranie tzw. podatku u źródła w wysokości od 5% - 10%, jeżeli możliwość taką przewiduje prawo danego państwa, i jeżeli osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą.

Co do zasady więc opodatkowanie należności licencyjnych zostało przeniesione do kraju państwa, w którym znajduje się rzeczywisty odbiorca licencji. Jednakże, jeśli przewiduje to państwo podmiotu przekazującego zapłatę możliwe jest również pobranie podatku u źródła na etapie wypłaty. Aby ustalić istnienie takiego obowiązku konieczne jest jednak stwierdzenie, czy zgodnie z polskim prawem podatkowym Spółka zobowiązana jest do poboru podatku u źródła od dokonywanych wypłat.

Stwierdzić należy, że w przedstawionym stanie faktycznym obowiązek taki, co do zasady, nie powstanie.

Jeżeli umowa między Spółką a sprzedawcą (Twórcą) oraz nabywcą licencji (Nabywcą) (powiernicza umowa zlecenia, czy umowa komisu usług) nie przenosi praw autorskich, ani nie daje Spółce prawa do użytkowania prawa autorskiego, wówczas nie dochodzi do zapłaty, którą można by zakwalifikować jako należność z tytułu praw autorskich.

Dokonywane płatności powinny być zgodnie z umowami międzynarodowymi zaklasyfikowane jako zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 7 Modelowej Konwencji OECD, a zatem będą opodatkowane w państwie odbiorcy płatności. Oczywiście założyć należy, że podmiot udzielający licencji nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu umów międzynarodowych. W konsekwencji przekazując płatności Spółka nie będzie obowiązana do pobierania w charakterze płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

Na takim stanowisku stanął również Minister Finansów w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 28 kwietnia 2010 r. (IPPB5/423-80/10-4/PS). Uznał on, iż polska spółka nie ma obowiązku pobrania podatku od należności wypłacanych irlandzkiemu kontrahentowi z tytułu pośrednictwa w sprzedaży oprogramowania komputerowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie:

*   wykazania przychodu Spółki prowadzącej portal internetowy za pośrednictwo przy odpłatnej wymianie treści multimedialnych – uznaje się **za prawidłowe,**

*   określenia obowiązków Spółki jako płatnika przy przekazywaniu płatności twórcom lub właścicielom praw autorskich – uznaje się **za prawidłowe.**

Na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe.

Należy zaznaczyć, iż przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca będący polską spółką kapitałową planuje uruchomienie portalu internetowego, który ma służyć do płatnej wymiany treści multimedialnych (dalej: „Treści”) w postaci cyfrowej pomiędzy ich twórcami lub właścicielami praw autorskich (dalej: „Twórcy”), a nabywcami (dalej: „Nabywcy”). Platforma (dalej: „Portal”) ma łączyć Twórców materiałów z Nabywcami i dostarczać narzędzi do zawarcia transakcji pomiędzy stronami. Spółka jako podmiot prowadzący Portal nie będzie nabywać, ani zbywać praw do Treści. Przeniesienie tych praw ma bowiem następować tylko i wyłącznie bezpośrednio pomiędzy Twórcą a Nabywcą. Spółka będzie natomiast działała jako pośrednik działający w imieniu własnym lecz bezpośrednio na rzecz Twórców.

Osoba lub firma umieszczająca materiał na platformie będzie miała możliwość ustalenia możliwych pól eksploatacji oraz związanych z nimi cen.

Treści multimedialne obsługiwane przez system to materiały graficzne, materiały wideo, materiały muzyczne, materiały tekstowe, prezentacje i animacje oraz audiobooki.

Z systemu będą mogli korzystać:

*   użytkownicy pobierający materiały multimedialne (Nabywcy),
*   użytkownicy umieszczający materiały multimedialne do sprzedaży (Twórcy),
*   agenci sprzedażowi (zewnętrzne podmioty prowadzące sprzedaż materiałów zawartych na Portalu w oparciu o system Portalu), Portal nie będzie kupował ani sprzedawał Treści. Transakcja będzie polegała na przekazaniu odpowiednich praw autorskich pomiędzy użytkownikiem sprzedającym (Twórcą), a użytkownikiem kupującym (Nabywcą). Portal działa tutaj w imieniu własnym lecz na rzecz Twórcy, gdyż strony transakcji nie mogą mieć możliwości ustalenia swojej tożsamości. Zakup oraz sprzedaż następuje w tym samym momencie, w którym na dokonanie zakupu zdecyduje się Nabywca. Na gruncie przepisów prawa cywilnego i autorskiego Portal jest bowiem jedynie pośrednikiem i sam usługi nie świadczy.

Podobnie, przepływ pieniędzy następuje poprzez Portal - tzn. Nabywca przekazuje środki Portalowi, a Portal przekazuje część tych środków (po potrąceniu prowizji) Twórcy.

Wynagrodzeniem Spółki jest prowizja naliczana od kwoty jaką z tytułu sprzedaży danego prawa uzyskał jego sprzedawca. Prowizja będzie potrącana z należności przekazywanej sprzedawcy.

Twórcy oraz Nabywcy mogą być zarówno polskimi jak i zagranicznymi podmiotami, zwykłymi osobami fizycznymi, podatnikami podatku VAT jaki podatnikami podatku od wartości dodanej.

W oparciu o opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że z uwagi na stosunek umowny, jaki łączyć ma użytkowników (twórców lub właścicieli praw autorskich oraz nabywców) z Wnioskodawcą jako właścicielem portalu internetowego, otrzymywane prowizje będą dla celów podatkowych przychodem Spółki.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wykazania przychodu Spółki prowadzącej portal internetowy za pośrednictwo przy odpłatnej wymianie treści multimedialnych należało uznać za prawidłowe.

Jak wskazał Wnioskodawca – jest on jedynie pośrednikiem przy sprzedaży materiałów multimedialnych i nie będzie nabywać praw autorskich, zatem rozważania w zakresie „należności licencyjnych” należy uznać w niniejszej sprawie za bezprzedmiotowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia Ordynacja podatkowa „płatnikiem” jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Należy w tym miejscu wskazać na art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w którym ustalona została stawka odrębna podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu), m.in. przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych.

W oparciu o opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca zarządzający portalem internetowym, który służyć ma do płatnej wymiany treści multimedialnych w postaci cyfrowej pomiędzy ich twórcami lub właścicielami praw autorskich a nabywcami, nie będzie płatnikiem przy przekazywaniu płatności twórcom lub właścicielom praw autorskich, zatem w przedmiotowym zakresie nie będą ciążyły na Spółce obowiązki płatnika.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia obowiązków Spółki jako płatnika przy przekazywaniu płatności twórcom lub właścicielom praw autorskich należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.