Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-225/13-4/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-25
Teza: Czy przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w formie: a) umowy sprzedaży lub b) wniesienia do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian za certyfikaty inwestycyjne przydzielane przez ten fundusz - podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce ?
Słowa kluczowe: Cypr; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.03.2013 r. (data wpływu 29.03.2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12.06.2013 r. (data nadania 12.06.2013 r., data wpływu 17.06.2013 r.) na wezwanie tut. Organu podatkowego z dnia 05.06.2013 r. (data doręczenia 07.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania w Polsce przychodów Wnioskodawcy z tytułu zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej:

*   w formie sprzedaży - **jest prawidłowe,**

*   w formie wniesienia do funduszu inwestycyjnego zamkniętego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania w Polsce przychodów Wnioskodawcy z tytułu zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej w formie sprzedaży lub wniesienia do funduszu inwestycyjnego zamkniętego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący spółką kapitałową z siedzibą na Cyprze (dalej „Wnioskodawca”, „Podatnik” lub „Akcjonariusz”) jest jedynym akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Polsce (dalej Spółka”) oraz jedynym (100%) wspólnikiem spółki z o.o. będącej jedynym komplementariuszem Spółki. Wnioskodawca rozważa sprzedaż akcji Spółki albo ich wniesienie do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian za certyfikaty inwestycyjne przydzielane przez ten fundusz.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w formie:

1.  umowy sprzedaży lub
2.  wniesienia do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian za certyfikaty inwestycyjne przydzielane przez ten fundusz - podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w formie:

1.  umowy sprzedaży lub
2.  wniesienia do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian za certyfikaty inwestycyjne przydzielane przez ten fundusz - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 13 UPO „Zyski ze sprzedaży majątku”:

1.  Zyski, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie,
2.  Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, lub z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu, odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
3.  Zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków, samolotów lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków, samolotów tub pojazdów drogowych podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym mieści się siedziba prawna przedsiębiorstwa.
4.  4, Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, Inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 niniejszego artykułu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.”

Z powyższego wynika, że zasadą jest, iż zyski uzyskane przez podmiot z siedzibą na Cyprze z tytułu odpłatnego zbycia składników majątku (którymi mogą być m.in. akcje w SKA podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie na Cyprze, natomiast nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Wyjątki od tej zasady zostały enumeratywnie wymienione w art. 13 ust. 1-3 UPO i dotyczą one:

*   zbycia majątku nieruchomego położonego w Polsce,
*   zbycia majątku ruchomego stanowiącego część (lub całość) zakładu albo stałej placówki posiadanej przez podmiot cypryjski w Polsce,
*   zbycia statków, samolotów lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej lub majątku ruchomego związanego z ich eksploatacją.

Powyższy katalog ma charakter zamknięty, tzn. dochód uzyskiwany przez podmiot cypryjski z tytułu zbycia wszelkich innych składników majątku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym wyłącznie na Cyprze. Odnosząc to do przedstawionego stanu faktycznego, nie budzi wątpliwości, że zbycie akcji posiadanych przez Wnioskodawcę w SKA nie jest objęte zakresem zastosowania art. 13 ust. 1, ani ust. 3 UPO.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy nie dotyczy ich również art. 13 ust. 2 UPO, dotyczący zbycia majątku ruchomego stanowiącego część (lub całość) zakładu albo stałej placówki. Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO, „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. W przypadku Wnioskodawcy można byłoby rozważać uznanie za taką „stałą placówkę jedynie spółki osobowej - SKA, której jest akcjonariuszem. Jednakże nawet gdyby taka kwalifikacja była prawidłowa, to nie byłoby możliwe uznanie akcji SKA posiadanych przez Wnioskodawcę za „majątek ruchomy stanowiący część zakładu” w rozumieniu art. 13 ust. 2 UPO, Taki majątek mógłby bowiem stanowić wyłącznie majątek samej SKA - którego nie można utożsamiać z majątkiem jej Akcjonariusza. Trzeba bowiem mieć na względzie, że majątek spółki komandytowo - akcyjnej nie stanowi współwłasności łącznej jej wspólników. SKA jako spółka osobowa prawa handlowego jest bowiem samodzielnym podmiotem prawa posiadającym odrębny majątek. Przesądza o tym art. 8 k.s.h., zgodnie z którym spółka osobowa (a więc również spółka komandytowo - akcyjna) jest może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Istnienie majątku spółki osobowej, odrębnego od majątków wspólników, potwierdza też art. 28 k.s.h. (Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę wczasie jej istnienia.”), a także art. 31 § 1 k.s.h. „Wierzyciel spółki może prowadzić egzekucję z majątku wspólnika w przypadku, gdy egzekucja z majątku spółki okaże się bezskuteczna (subsydiarna odpowiedzialność wspólnika).”). Przepisy te dotyczą wprawdzie spółki jawnej, ale stosuje się je odpowiednio również do innych spółek osobowych, w tym SKA (art. 126 § 1 k.s.h. - z zastrzeżeniem, że subsydiarna odpowiedzialność wspólników za zobowiązania spółki dotyczy wyłącznie komplementariuszy).

Reasumując: SKA posiada własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Wobec tego, jeśli przyjąć założenie, że SKA stanowi polski „zakład” jej Akcjonariusza, to „majątkiem stanowiącym część zakładu w rozumieniu art. 13 ust. 2 UPO mógłby być jedynie majątek SKA – a nie majątek jej wspólników, w tym akcje SKA.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że akcje SKA należące do Wnioskodawcy nie znajdują się w majątku spółki komandytowo-akcyjnej, ale w majątku innego podmiotu prawa, jakim jest jej Akcjonariusz. Jak wspomniano, stanowi on masę majątkową odrębną od majątku SKA. Oznacza to w szczególności, że akcje te Akcjonariusz co do zasady może swobodnie zbywać (art. 337 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.), przy czym dokonując tej sprzedaży działa w imieniu własnym i na własny rachunek (a nie na rachunek Spółki).

Ponadto, z uwagi na wskazaną odrębną podmiotowość prawną SKA i jej wspólników oraz odrębność ich majątków, akcje SKA posiadane przez jej akcjonariusza są papierami wartościowymi, nie ucieleśniają prawa własności, czy współwłasności składników majątku Spółki, a wyłącznie prawa korporacyjne (prawo głosu, prawo do udziału w zysku etc.) - natomiast wyłącznym właścicielem składników majątku SKA jest sama Spółka.

Całokształt przedstawionych okoliczności jednoznacznie świadczy więc o tym, że sprzedaż akcji SKA nie stanowi sprzedaży składników majątku tej Spółki. W konsekwencji sprzedaż taka nie może być traktowana jako sprzedaż „majątku ruchomego stanowiącego część zakładu”, o której mowa w art. 13 ust. 2 UPO. W konsekwencji, zgodnie z art. 13 ust. 4 UPO, dochód uzyskany z tego tytułu przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym tylko na Cyprze. Powyższe uwagi (dotyczące sprzedaży) w pełni odnoszą się również do transakcji wniesienia akcji SKA do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian za certyfikaty inwestycyjne przydzielane przez ten fundusz. Przedmiotem takiej transakcji są bowiem papiery wartościowe należące do akcjonariusza, nie wchodzące w skład majątku SKA. Powyższe stanowisko ma oparcie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo można wskazać na interpretacje indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTB3/423-231/12-4/IR z dnia 19.09.2012 r.:

„Przychód uzyskany z odpłatnego zbycia przez rezydenta cypryjskiego akcji SKA powinien być traktowany jako zysk z tytułu przeniesienia własności majątku wskazany w przepisie art. 13 ust. 4 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 Nr 117, poz. 523), w wyniku czego nie będzie on podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce. (\`(...)\`)

Akcje SKA są papierami wartościowymi. Zatem, zbycie akcji SKA należy kwalifikować jako zbycie papierów wartościowych. (\`(...)\`)

Akcje stanowiące własność akcjonariusza nie znajdują się w majątku spółki komandytowo - akcyjnej ale w majątku akcjonariusza. Majątek spółki komandytowo-akcyjnej nie stanowi współwłasności łącznej jej wspólników, spółka komandytowo-akcyjna jako spółka osobowa jest bowiem samodzielnym podmiotem prawa posiadającym odrębny majątek.”

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dwóch interpretacjach z dnia 29.05.2012 r. nr IPPB5/423-146/12-5/DG i nr IPPB5/423-139/12-5/DG:

„Z opisanych regulacji dotyczących specyfiki obrotu akcjami jasno wynika, iż dochód z tytułu zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej należy oddzielić od dochodu ze zbycia innego majątku spółki komandytowo-akcyjnej np. sprzedaży jej nieruchomości. Tak samo jest zresztą w przypadku spółek kapitałowych, gdzie jednolicie we wszystkich interpretacjach Minister Finansów twierdzi, iż zbycie oraz umorzenie dobrowolne akcji i udziałów w polskiej spółce kapitałowej jest opodatkowane tylko na Cyprze, gdyż udziały i akcje w tej spółce są innymi składnikami majątku, o których mowa w art. 13 ust. 4 Umowy z Cyprem. Czym innym jest zaś dochód ze sprzedaży przez spółkę majątku do niej należącego.”

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności przemawia więc za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż przychody uzyskane przez niego z tytułu zbycia akcji SKA na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w formie:

1.  umowy sprzedaży lub
2.  wniesienia do funduszu inwestycyjnego zamkniętego w zamian za certyfikaty inwestycyjne przydzielane przez ten fundusz - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.