Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.693.2019.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-03
Teza: - dostawa budynków i budowli z grupy 1, 2 i 3 korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy; - Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, w odniesieniu do obiektów z grupy 1, 2 i 3, tj. których sprzedaż będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i przedmiotową transakcję dostawy opodatkować stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%; - dostawa przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami i budowlami opodatkowana będzie 23% stawką podatku od towarów i usług; - Wnioskodawca ponosząc nakłady na ulepszenie powinien podzielić je w odniesieniu do każdego budynku posadowionego na działce.
Słowa kluczowe: nakłady; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; stawka; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2020 r. (data wpływu 4 marca 2020 r.) oraz pismem z dnia 19 marca 2020 r. (data wpływu 23 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług – **jest:**

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania dostawy budynków i budowli właściwą stawką podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym ww. obiekty są posadowione (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2),
*   **prawidłowe** – w zakresie przypisania poniesionych nakładów na ulepszenie do każdego obiektu posadowionego na działce (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2),
*   **prawidłowe** – w zakresie rezygnacji ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania dostawy budynków i budowli właściwą stawką podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym ww. obiekty są posadowione, przypisania poniesionych nakładów na ulepszenie do każdego obiektu posadowionego na działce oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla ww. gruntu (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
*   korekty podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),
*   rezygnacji ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Wniosek został uzupełniony w dniu 4 marca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i własne stanowisko w sprawie oraz w dniu 23 marca 2020 r. o wyjaśnienie kwestii podpisu Wnioskodawcy pod treścią uzupełnienia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem zabudowanego gruntu. Grunt jest przedmiotem użytkowania wieczystego. Na jednej działce (jeden numer księgi wieczystej) położonych jest dziewięć budynków oraz budowle (sieci kablowe, ogrodzenia, parkingi, studnia chłonna i szlaban). Nieruchomość została nabyta w roku 1993 drogą prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego.

Obecnie część budynków i budowli związana jest ze sprzedażą opodatkowaną: jest wykorzystywana na cele własne Wnioskodawcy (działalność handlowa), a pozostała część pod wynajem.

Przy zakupie nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT naliczonego. Część budowli powstała w okresie późniejszym – w latach 2008-2016 i od tych wydatków odliczono podatek VAT naliczony przy zakupie. Zabudowania powstały w większości w latach 50-tych, stanowią budynki biurowe i magazynowe.

Przez cały okres sukcesywnie remontowano i modernizowano część budynków. Wydatki na modernizacje przekraczały wartość 15.000 zł

Budynki i budowle można podzielić na trzy grupy:

1.  budynki i budowle nie ulepszane i nie modernizowane (bez zwiększeń wartości początkowej środków trwałych, oprócz aktualizacji wartości w 1995 r.), lub poczynione nakłady nie przekroczyły 30% wartości początkowej;
2.  budynki i budowle, których wartość początkowa była zwiększana o poczynione nakłady przewyższające łącznie 30% wartości początkowej, a od ostatniego zwiększenia wartości środka trwałego upłynęło ponad 24 miesiące, licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło to zwiększenie;
3.  budynki i budowle, których wartość początkowa była zwiększana o poczynione nakłady na modernizacje, przewyższające 30% wartości początkowej, a od ostatniego zwiększenia wartości środka trwałego upłynęło mniej niż 24 miesiące, licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło to zwiększenie.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i całość sprzedaży jest opodatkowana podatkiem VAT. Wnioskodawca planuje sprzedać zabudowaną nieruchomość w całości, a kupującym będzie podatnik VAT czynny.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 27 lutego 2020 r. Zainteresowany wskazał:

Na sprzedawanej działce znajdują się:

1.  Budynek nr 1 – budynek biurowy,
2.  Budynek nr 2 – budynek biurowo-magazynowo-handlowy,
3.  Budynek nr 3 – budynek biurowo-magazynowy,
4.  Budynek nr 4 – budynek biurowo-magazynowo-handlowy,
5.  Budynek nr 5 – budynek biurowo-magazynowo-handlowy,
6.  Budynek nr 6 – budynek biurowo-magazynowy,
7.  Budynek nr 7 – budynek handlowo-usługowy,
8.  Budynek nr 8 – budynek handlowy,
9.  Budynek nr 9 – budynek biurowo-magazynowo-handlowy,
10.  Budowle: sieci kablowe, nawierzchnia dróg i placów, ogrodzenie z bramami wjazdowymi i szlabanami, parkingi, studnia chłonna.

Budynki i budowle stanowią zabudowania w świetle przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Dane szczegółowe poszczególnych budynków i budowli:

1.  Budynek nr 1 – budynek biurowy, rok budowy 1973, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez podatnika 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 138.984,90 zł. Łączna wartość nakładów przekracza 30% wartości początkowej, a ich wartość przekraczała kwotę 15.000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie. Budynek jest nadal użytkowany na cele biurowe własne oraz na wynajem. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 1 | 1993.07.01 | 111.187,92 | 138.984,90 |  
| BUDYNEK NR 1 – ZMIANA WARTOŚCI | 1999.12.31 |  |  | 63.606,73 
| BUDYNEK NR 1 – ZMIANA WARTOŚCI | 2002.02.27 |  |  | 475.029,90 
| BUDYNEK NR 1 – ZMIANA WARTOŚCI | 2008.04.30 |  |  | 67.016,50 
| BUDYNEK NR 1 – ZMIANA WARTOŚCI | 2012.12.31 |  |  | 326.809,13 
| BUDYNEK NR 1 – ZMIANA WARTOŚCI | 2016.12.31 |  |  | 438.419,79 
| BUDYNEK NR 1 – ZMIANA WARTOŚCI | 2018.01.31 |  |  | 24.339,00 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 1.534.205,95 
    
2.  Budynek nr 2 – budynek biurowo-magazynowo-handlowy, rok budowy 1973, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 222.598,59 zł. Łączna wartość nakładów przekracza 30% wartości początkowej, a ich wartość przekraczała kwotę 15.000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie. Budynek jest nadal użytkowany na cele magazynowe i handlowe własne oraz na wynajem. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 2 | 1993.07.01 | 178.078,87 | 222.598,59 |  
| BUDYNEK NR 2 – ZMIANA WARTOŚCI | 1997.09.30 |  |  | 66.368,76 
| BUDYNEK NR 2 – ZMIANA WARTOŚCI | 2008.04.30 |  |  | 223.586,89 
| BUDYNEK NR 2 – ZMIANA WARTOŚCI | 2003.09.01 |  |  | 54.549,52 
| BUDYNEK NR 2 – ZMIANA WARTOŚCI | 2012.12.31 |  |  | 548.330,94 
| BUDYNEK NR 2 – ZMIANA WARTOŚCI | 2016.12.31 |  |  | 83.856,90 
| BUDYNEK NR 2 – ZMIANA WARTOŚCI | 2018.01.31 |  |  | 50.548,26 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 1.249.839,86 
    
3.  Budynek nr 3 – budynek biurowo-magazynowy, rok budowy 1958, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 127.765,34 zł. Łączna wartość nakładów przekracza 30% wartości początkowej, a ich wartość przekraczała kwotę 15.000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie. Budynek jest nadal użytkowany na cele magazynowe własne oraz na wynajem. Ostatnia modernizacja zwiększająca wartość początkową nastąpiła w dniu 31 sierpnia 2019 r. Nie minął więc okres dwuletni od pierwszego zasiedlenia.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 3 | 1993.07.01 | 102.212,27 | 127.765,34 |  
| BUDYNEK NR 3 – ZMIANA WARTOŚCI | 2012.12.31 |  |  | 26.900,00 
| BUDYNEK NR 3 – ZMIANA WARTOŚCI | 2016.12.31 |  |  | 18.160,90 
| BUDYNEK NR 3 – ZMIANA WARTOŚCI | 2019.08.31 |  |  | 1.220.302,97 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 1.393.129,21 
    
4.  Budynek nr 4 – budynek biurowo-magazynowo-handlowy, rok budowy 1962, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 43.195,62 zł. Łączna wartość nakładów nie przekracza 30% wartości początkowej, a ich wartość nie przekroczyła kwoty 15.000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie. Budynek jest nadal użytkowany na wynajem pod działalność usługowo magazynową. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 4 | 1993.07.01 | 34.556,50 | 43.195,62 |  
| BUDYNEK NR 4 – ZMIANA WARTOŚCI | 1999.05.12 |  |  | 1.372,78 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 44.568,40 
    
5.  Budynek nr 5 – budynek biurowo-magazynowo-handlowy, rok budowy 1973, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 16.716,11 zł. Łączna wartość nakładów przekracza 30% wartości początkowej, a ich wartość przekraczała kwotę 15.000 zł (ulepszenie z 2002 r. – powyżej 15 tys. PLN, ulepszenie z 2016 r. – poniżej 15 tys. PLN). Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie. Budynek jest nadal użytkowany na wynajem. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 5 | 1993.07.01 | 13.372,89 | 16.716,11 |  
| BUDYNEK NR 5 – ZMIANA WARTOŚCI | 2002.08.01 |  |  | 129.454,33 
| BUDYNEK NR 5 – ZMIANA WARTOŚCI | 2016.12.31 |  |  | 4.500,00 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 150.670,44 
    
6.  Budynek nr 6 – budynek biurowo-magazynowy, rok budowy 1973, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 12.060,57 zł. Łączna wartość nakładów przekracza 30% wartości początkowej, ale ich wartość nie przekroczyła kwoty 15.000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie. Budynek jest nadal użytkowany na wynajem. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 6 | 1993.07.01 | 9.648,46 | 12.060,57 |  
| BUDYNEK NR 6 – ZMIANA WARTOŚCI | 1999.05.12 |  |  | 13.318,90 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 25.379,47 
    
7.  Budynek nr 7 – budynek handlowo-usługowy, rok budowy 1958, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 2.414,06 zł. Nie ponoszono nakładów budowlanych. Budynek jest nadal użytkowany na wynajem. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 7 | 1993.07.01 | 1.931,25 | 2.414,06 |  
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 2.414,06 
    
8.  Budynek nr 8 – budynek handlowy, obecnie wykorzystywany pod wynajem, rok budowy 1993, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 68.963,67 zł. Nie ponoszono nakładów budowlanych. Budynek jest nadal użytkowany na wynajem. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 8 | 1993.07.01 | 55.170,94 | 68.963,67 |  
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 68.963,67 
    
9.  Budynek nr 9 – budynek biurowo-magazynowo-handlowy, rok budowy 1958, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 120.538,46 zł. Łączna wartość nakładów przekracza 30% wartości początkowej, a ich wartość przekraczała kwotę 15.000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie. Budynek jest nadal użytkowany na wynajem. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| BUDYNEK NR 9 | 1993.07.01 | 108.352,84 | 120.538,46 |  
| BUDYNEK NR 9 – ZMIANA WARTOŚCI | 2012.12.31 |  |  | 47.600,00 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 168.138,46 
    
10.  Sieci kablowe związane z budynkami, rok budowy 1973, obecnie wykorzystywane do obsługi wszystkich budynków na cele własne, pod wynajem, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 3.597,38 zł. Nie ponoszono nakładów na ulepszenie budowli, nie zmieniono zasad wykorzystywania tego obiektu. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady na ulepszenie budowli, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| LINIE – SIECI KABLOWE | 1993.07.01 | 2.901,11 | 3.597,38 |  
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 3.597,38 
    
11.  Nawierzchnia dróg i placów, rok budowy 1958, obecnie wykorzystywane do obsługi wszystkich budynków na cele własne, pod wynajem, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 77.478,14 zł. Łączna wartość nakładów nie przekracza 30% wartości początkowej, a wartość przekraczała kwotę 15.000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie Nie zmieniono zasad wykorzystywania tego obiektu. Utwardzone nawierzchnie służą do korzystania z terenu, obsługują dojazdy do poszczególnych budynków. Na chwilę obecną ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| NAWIERZCHNIA DRÓG I PLACÓW | 1993.07.01 | 62.482,37 | 77.478,14 |  
| NAWIERZCHNIA DRÓG I PLACÓW – ZMIANA WARTOŚCI | 2012.06.30 |  |  | 15.100,80 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 92.578,94 
    
12.  Ogrodzenie z bramą żelazną, rok budowy 1958, obecnie wykorzystywane do obsługi wszystkich budynków na cele własne, pod wynajem – stanowi ogrodzenie zewnętrzne terenu, pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 1 lipca 1993 r. Przy nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po aktualizacji wartości z 1995 r. wartość wyniosła 9.840,27 zł. Nie ponoszono nakładów na ulepszenie budowli, nie zmieniono zasad wykorzystywania tego obiektu. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady na ulepszenie budowli, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | BO 1995 | PO AKTUALIZACJI | ZMIANA WARTOŚCI 
| OGRODZENIE Z BRAMĄ ŻELAZNĄ | 1993.07.01 | 7.935,70 | 9.840,27 |  
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  |  | 9.840,27 
    
13.  Parking przed budynkiem biurowym – obecnie wykorzystywany do obsługi wszystkich budynków na cele własne, pod wynajem – pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 30 kwietnia 2008 r. Przy nabyciu/wytworzeniu budowli przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nie ponoszono nakładów na ulepszenie budowli, nie zmieniono zasad wykorzystywania tego obiektu. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady na ulepszenie budowli, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | WARTOŚĆ PRZYJĘCIA | ZMIANA WARTOŚCI 
| PARKING 1 | 2008.04.03 | 108.091,89 |  
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  | 108.091,89 
    
14.  Parking za Pawilonem handlowym – obecnie wykorzystywany do obsługi wszystkich budynków na cele własne, pod wynajem – pierwsze przyjęcie do użytkowania przez Wnioskodawcę 31 grudnia 2008 r. Parking wybudowany przez byłego najemcę pawilonu handlowego z własnych środków, przy przyjęciu do ewidencji budowli nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nie ponoszono nakładów na ulepszenie budowli, nie zmieniono zasad wykorzystywania tego obiektu. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | WARTOŚĆ PRZYJĘCIA | ZMIANA WARTOŚCI 
| PARKING PRZY PAWILONIE HANDLOWYM | 2008.12.31 | 25.036,77 |  
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  | 25.036,77 
    
15.  Studnia chłonna – obiekt służący do odprowadzania wody deszczowej z obiektów na terenie nieruchomości – pierwsze przyjęcie z budowy 31 lipca 2013 r. Przy nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Łączna wartość nakładów przekracza 30% wartości początkowej, a wartość ulepszenia przekraczała kwotę 15.000 zł. Podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie. Nie zmieniono zasad wykorzystywania tego obiektu. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | WARTOŚĆ PRZYJĘCIA | ZMIANA WARTOŚCI 
| STUDNIA CHŁONNA | 2013.07.31 | 10.500,00 |  
| STUDNIA CHŁONNA – ZMIANA WARTOŚCI | 2014.01.31 |  | 28.000,00 
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  | 38.500,00 
    
16.  Szlaban parkingowy – obiekt służący do zamykania bramy wjazdowej na teren posesji – pierwsze przyjęcie do użytkowania 31 lipca 2013r. Przy nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nie ponoszono nakładów na ulepszenie tej budowli. Nie zmieniono zasad wykorzystywania tego obiektu. Na chwilę obecną nie ponoszone są nakłady budowlane, które będą zwiększać jego wartość początkową.
    
    
| NAZWA ŚRODKA | DATA PRZYJĘCIA | WARTOŚĆ PRZYJĘCIA | ZMIANA WARTOŚCI 
| SZLABAN PARKINGOWY | 2016.02.11 | 2.639,00 |  
| AKTUALNA WARTOŚĆ BRUTTO |  |  | 2.639,00 
    

Wszystkie obiekty są wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT. Spółka nie prowadzi działalności zwolnionej od VAT.

Budynki i budowle są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności handlowej, magazynowej i usługowej. Nie są zaliczane do budownictwa mieszkaniowego o którym mowa w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT.

Budynki zakwalifikowane są do działu 12 budynki niemieszkalne, do grup 122 – budynki biurowe oraz grup 123 – budynki handlowo-usługowe, oraz 125 – budynki przemysłowe i magazynowe.

Budowle zakwalifikowane są do:

1.  działu 22 – rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, do grup 221 rurociągi i linie telekomunikacyjne oraz linie elektroenergetyczne przemysłowe, do grup 222 rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe;
2.  działu 21 – infrastruktura transportu, grupa 211 autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe;
3.  działu 24 – obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, grupa 242 – obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wnioskodawca oraz nabywca, będący czynnymi podatnikami VAT, złożą przed dniem dokonania dostawy obiektów właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy budynków i budowli – stosownie do treści art. 43 ust. 10 ustawy.

Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym zabudowanego gruntu.

Wnioskodawca planuje sprzedać nieruchomość do końca 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Jakimi stawkami będzie opodatkowana dostawa zabudowanej nieruchomości?
2.  Jaką stawkę zastosować do sprzedaży gruntu? Czy podatnik musi dzielić nadkłady dzieląc je na każdy budynek osobno pomimo posadowienia ich na jednej działce? W jakiej proporcji podzielić podstawę opodatkowania dla gruntu w przypadku różnych sposobów opodatkowania – zwolnienia i 23% budynków?
3.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ustawy dla budynków i budowli zwolnionych od VAT?
4.  Czy Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zwanym dalej „podatkiem”) podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 23%.

W związku z tym należy rozpatrzyć zwolnienia przewidziane w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dla budynków i budowli nie ulepszanych, lub gdy ulepszenie nie przekroczyło 30% wartości początkowej lub ulepszonych powyżej 30% gdy od ulepszenia upłynęło więcej niż 2 lata od ostatniego podwyższenia wartości początkowej środka trwałego, można zastosować zwolnienie z VAT-u zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Natomiast dla budynków i budowli ulepszonych, gdy wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej gdy od ulepszenia upłynęło mniej niż 2 lata od ostatniego podwyższenia wartości początkowej środka trwałego, należy zastosować stawkę podstawową 23%. Do obliczeń dwuletniego okresu o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 należy posłużyć się zasadami przewidzianymi w Ordynacji podatkowej. Terminy określone w latach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim roku, który odpowiada początkowemu dniowi terminu, a gdyby takiego dnia w ostatnim roku nie było – w dniu, który poprzedzałby bezpośrednio ten dzień (art. 12 § 4 Ordynacji podatkowej).

Dla dostawy zabudowanej nieruchomości podatnik zastosuje stawkę VAT 23% na podstawie:

1.  art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług – dla budynków i budowli dla których nie ponoszono nakładów na ulepszenie przewyższających 30% wartości początkowej w ostatnich dwóch latach od ostatniego pierwszego zasiedlenia;
2.  art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla budynków i budowli dla których ostatnie pierwsze zasiedlenie nastąpiło w okresie krótszym niż 2 lata.

Ad 2

Podatnik jest zobowiązany do rozpatrywania nakładów w stosunku do każdego budynku oddzielnie. W związku z powyższym, zastosowanie będą miały różne zasady opodatkowania VAT (23% i zwolnienie).

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepisy ustawy o VAT ani przepisy wykonawcze nie precyzują w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dostawy dotyczy częściowo nieruchomości opodatkowanej podatkiem VAT, a częściowo nieruchomości korzystającej ze zwolnienia od podatku. Wnioskodawca planuje przypisać wartość gruntu proporcjonalnie do wartości sprzedawanych budynków i budowli, w takich proporcjach opodatkować wartość gruntu stawką 23% oraz skorzystać ze zwolnienia.

Ad 3

Wnioskodawca odliczył VAT przy wydatkach na modernizację budynków, więc zastosowanie zwolnienia spowoduje obowiązek skorygowania części odliczonego podatku (art. 91 ust. 4 ustawy o VAT). Korekty należy dokonać jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Należy jej dokonać w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż. W przypadku nieruchomości okres korekty wynosi 10 lat. Gdy przy sprzedaży jest zastosowane zwolnienie, to przyjmuje się, że proporcja w pozostałym okresie korekty wynosi 0%. Dlatego prawo do odliczenia nie przysługuje za ten okres. Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty w części dotyczącej pozostałego 10-letniego okresu korekty w odniesieniu do poczynionych nakładów na modernizacje środków trwałych. Rok, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania w ramach pierwszego zasiedlenia po ulepszeniu budynków, jest pierwszym rokiem korekty. Korekty należy ustalać dla każdego budynku oddzielnie.

Ad. 4

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Wnioskodawca może więc skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w ustawie i w całości opodatkować sprzedaż nieruchomości stawką podstawową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania dostawy budynków i budowli właściwą stawką podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   **nieprawidłowe** – w zakresie opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym ww. obiekty są posadowione (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2),
*   **prawidłowe** – w zakresie przypisania poniesionych nakładów na ulepszenie do każdego obiektu posadowionego na działce (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2),
*   **prawidłowe** – w zakresie rezygnacji ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami również budynek/budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić jednak należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub ich części są wykorzystywane, w tym używane na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku obiektów niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako użytkownik wieczysty zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości zabudowanej – działki wraz z posadowionymi na niej obiektami. Na terenie działki znajdują się następujące budynki i budowle: Budynek nr 1, Budynek nr 2, Budynek nr 3, Budynek nr 4, Budynek nr 5, Budynek nr 6, Budynek nr 7, Budynek nr 8, Budynek nr 9, Sieci kablowe związane z budynkami, Nawierzchnia dróg i placów, Ogrodzenie z bramą żelazną, Parking przed budynkiem biurowym, Parking za Pawilonem handlowym, Studnia chłonna, Szlaban parkingowy.

Spośród wszystkich ww. obiektów wyróżnić można takie, wobec których do dnia sprzedaży:

*   nie ponoszono nakładów na ulepszenie: Budynek nr 7, Budynek nr 8, Sieci kablowe związane z budynkami, Ogrodzenie z bramą żelazną, Parking przed budynkiem biurowym, Parking za Pawilonem handlowym, Szlaban parkingowy – grupa 1,
*   nie dokonywano ulepszeń przekraczających 30% ich wartości początkowej: Budynek nr 4 i Nawierzchnia dróg i placów – grupa 2;
*   dokonywano ulepszeń przekraczających 30% ich wartości początkowej, jednak od ich dokonania do momentu dostawy minie okres dłuższy niż 2 lata: Budynek nr 1, Budynek nr 2, Budynek nr 5, Budynek nr 6, Budynek nr 9, Studnia chłonna – grupa 3;
*   ponoszono/ponoszone są ulepszenia przekraczające 30% ich wartości początkowej, a od czasu ich dokonania do momentu dostawy minie okres krótszy niż 2 lata: Budynek nr 3 – grupa 4.

Wszystkie budynki i budowle zostały po raz pierwszy przyjęte przez Wnioskodawcę do użytkowania w latach 1993-2013. Przedmiotowe obiekty są wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT poprzez wykorzystanie do działalności handlowej, magazynowej i usługowej. Spółka nie prowadzi działalności zwolnionej od podatku.

Parking za pawilonem handlowym został wybudowany przez byłego najemcę z własnych środków, a przy przyjęciu go przez Wnioskodawcę do ewidencji budowli, nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Odnośnie Nawierzchni dróg i placów (grupa 2) Wnioskodawca wskazał, że na chwilę obecną są ponoszone nakłady budowlane i łączna wartość nakładów nie przekracza 30%.

W stosunku do obiektu z grupy 4, tj. Budynku nr 3 przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nakładów na ulepszenie.

Przedmiotowe Budynki zakwalifikowane są w PKOB w dziale 12 jako budynki niemieszkalne (grupa 122 – budynki biurowe, grupa 123 – budynki handlowo-usługowe, grupa 125 – budynki przemysłowe i magazynowe). Budowle zakwalifikowane są w PKOB w dziale 22 (rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne); dziale 21 (infrastruktura transportu) oraz dziale 24 (obiekty inżynierii lądowej i wodnej.

Wnioskodawca oraz nabywca, będący czynnymi podatnikami podatku VAT, złożą przed dniem dokonania dostawy obiektów właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy budynków i budowli – stosownie do treści art. 43 ust. 10 ustawy.

Wnioskodawca planuje sprzedać nieruchomość do końca 2020 r.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności zastosowania właściwej stawki dla dostawy budynków i budowli (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), a w dalszej kolejności możliwości zrezygnowania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

W analizowanej sprawie nie ulega wątpliwości, że wystąpi dostawa towarów w postaci budynków i budowli. W odniesieniu do Parkingu za Pawilonem handlowym, należy zaznaczyć, iż najemca wybudował go z własnych środków, ale Wnioskodawca przyjął go do ewidencji budowli. Tym samym doszło do rozliczenia nakładów poniesionych na wybudowanie przedmiotowej budowli. Zatem uwzględniając okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem sprzedaży będzie również ww. Parking usytuowany na gruncie.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynków i budowli będących własnością Wnioskodawcy nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa budynków i budowli z grupy 1, 2 oraz 3 podlegać będzie – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Względem budynków i budowli z grupy 1 w ogóle nie ponoszono wydatków na ulepszenie, natomiast odnośnie obiektów z grupy 2 nie ponoszono wydatków na ulepszenie stanowiących przynajmniej 30% ich wartości początkowej, z kolei względem budynków i budowli z grupy 3 ponoszono takowe wydatki. Tym samym w odniesieniu do ww. budynków i budowli do pierwszego zasiedlenia doszło w wyniku ich przyjęcia do użytkowania po nabyciu (grupa 1 i 2) oraz w wyniku ich przyjęcia do użytkowania po poniesionych ww. wydatkach (grupa 3). Zatem pierwszy warunek z zastosowanego przepisu został spełniony – dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Ponadto, od pierwszego zasiedlenia obiektów – z grupy 1, 2 oraz 3 – upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Wobec tego, druga przesłanka zwolnienia z ww. przepisu również zostanie spełniona – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą minie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym, dostawa budynków i budowli z grupy 1, 2 i 3 korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą opisanych budynków i budowli, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z ww. przepisów zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy dostawca budynków, budowli lub ich części może z niego zrezygnować. Tak więc, w sytuacji, gdy dostawa ww. obiektów korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, podatnik po spełnieniu wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy warunków, może zastosować opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Jak wskazano wyżej, sprzedaż opisanych budynków i budowli (grupa 1, 2 i 3) będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, tym samym Wnioskodawca będzie mógł zrezygnować z tego zwolnienia i zastosować opodatkowanie dostawy ww. obiektów. Z opisu sprawy bowiem wynika, że zarówno Wnioskodawca, jak i Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i przed dokonaniem opisanej transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania sprzedaży opisanych budynków i budowli, zawierające wszystkie informacje, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy. Tym samym dostawa ta nie będzie zwolniona od podatku, lecz będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla przedmiotu transakcji.

Reasumując, Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, w odniesieniu do obiektów z grupy 1, 2 i 3, tj. których sprzedaż będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i przedmiotową transakcję dostawy opodatkować stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Z kolei dostawa Budynku nr 3 z grupy 4 nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, wobec tego obiektu ponoszone były wydatki na ulepszenie o wartości wyższej niż 30% jego wartości początkowej.

W odniesieniu do Budynku 3 po dokonanych ulepszeniach doszło do jego pierwszego zasiedlenia (31 sierpnia 2019 r.). Jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. obiektu upłynie okres krótszy niż 2 lata. Tym samym zaistniały przesłanki wyłączające możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, zdefiniowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym przypadku dla ww. transakcji należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a bądź pkt 2 ustawy.

Wnioskodawca dla dostawy ww. Budynku nr 3 nie będzie mógł również skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Poniesione przed dostawą przez Spółkę wydatki na ulepszenie obiektu będą wyższe niż 30% jego wartości początkowej i Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. W związku z tym, nie zostanie spełniona jedna z przesłanek warunkujących zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisie.

Dostawa ww. obiektu z grupy 4 nie będzie również podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wskazał Zainteresowany w opisie sprawy, wszystkie obiekty są wykorzystywane do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Tym samym, obiekty te nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej. W związku tym, nie zostanie spełniona jedna z przesłanek warunkujących zwolnienie także z tego przepisu.

W konsekwencji dostawa Budynku nr 3 z grupy 4 będzie opodatkowana – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i nr 4, należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy – wynikające z pytania oznaczonego we wniosku nr 2 – dotyczą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży gruntu (prawa wieczystego użytkowania).

Wskazać należy, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Zatem ww. art. 29a ust. 8 ustawy, ma również zastosowanie w przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z zabudowaniami. Powyższe wynika z faktu, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu uznawane jest za dostawę towaru oraz z tego, że grunt dzieli stawkę zabudowań na nim posadowionych.

Mając na uwadze powyższe, że dostawa wszystkich obiektów z grupy 1, grupy 2, grupy 3 i grupy 4 nie będzie korzystać ze zwolnienia (część z uwagi na rezygnację ze zwolnienia, a część z uwagi na brak podstawy do zastosowania zwolnienia) i opodatkowana będzie właściwą stawką podatku, to również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są wskazane budynki i budowle, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Reasumując, dostawa przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami i budowlami opodatkowana będzie 23% stawką podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznano za nieprawidłowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości czy ponosząc nakłady na ulepszenie powinien podzielić w odniesieniu do każdego budynku posadowionego na działce.

Zauważyć należy, że ustawa nie zawiera własnej definicji ulepszenia, w tym zakresie zatem należy odwołać się do przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja danego środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

W konsekwencji, Wnioskodawca ponosząc nakłady na ulepszenie powinien podzielić je w odniesieniu do każdego budynku posadowionego na działce.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy w tej części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznano za prawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca oczekuje także rozstrzygnięcia w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla ww. gruntu, w sytuacji zastosowania różnych sposobów opodatkowania przedmiotowej transakcji, tj. zwolnienia i stawki podatku VAT 23% (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2), a także korekty podatku naliczonego, w sytuacji dostawy budynków i budowli zwolnionych od VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Należy wskazać, że Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 4 jednoznacznie wskazał, że planowana transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT, co oznacza że nie wystąpi sprzedaż zwolniona od podatku VAT.

Zatem w tych kwestiach z uwagi na fakt, że całość transakcji będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%, a więc nie wystąpią różne sposoby opodatkowania, w szczególności zwolnienie od podatku VAT, to ww. pytania Wnioskodawcy nie wymagają odpowiedzi.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs. ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.).