Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.236.2023.2.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-30
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek nr 1, 2, 3 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek nr 4.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 czerwca 2023 r. (wpływ 22 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Powiat (…) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i składa deklaracje. Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. geodezji, kartografii i gospodarki nieruchomościami.

Zasady gospodarowania nieruchomościami reguluje ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Zasady prawidłowej gospodarki reguluje art. 12 ugn: Organy, o których mowa w art. 11, działające za Skarb Państwa i jednostkę samorządu terytorialnego, są zobowiązane do gospodarowania nieruchomościami w sposób zgodny z zasadami prawidłowej gospodarki.

Starosta Powiatu (…) zamierza w najbliższej przyszłości sprzedać w drodze bezprzetargowej działki będące własnością Skarbu Państwa, jak i własnością Powiatu.

Działka nr 1 o pow. (…) i działka nr 2 o pow. (…) są własnością Skarbu Państwa i będą sprzedane na polepszenie warunków zagospodarowania nieruchomości przyległych do tych działek stanowiących własność spółki. Sprzedaż nieruchomości nastąpi na podstawie art. 11 ust. 2 w związku a art. 13 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 7, art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Działki te nie są objęte planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego dla działki 1 i 2 są to obszary niezabudowane, które mogą być przeznaczone pod zabudowę, w tym w obszary funkcjonalnie predysponowane do zainwestowania na cele: zieleni izolacyjnej i osłonowej.

Na terenie działki 1 znajduje się przyłącze wodociągowe oraz bezodpływowy zbiornik na nieczystości.

Natomiast przez działkę 2 przebiega sieć gazowa.

Działka nr 3 o pow. (…) i działka nr 4 o pow. (…) ha są własnością Skarbu Państwa i będą sprzedane na polepszenie warunków zagospodarowania nieruchomości przyległych do tych działek stanowiących własność osób fizycznych. Sprzedaż nieruchomości nastąpi na podstawie art. 11 ust. 2 w związku a art. 13 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 7, art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Działki te nie są objęte planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 3 są to obszary niezabudowane, które mogą być przeznaczone pod zabudowę, w tym w obszary funkcjonalnie predysponowane do zainwestowania na cele: zieleni izolacyjnej i osłonowej. Przez działkę 3 przebiega sieć energetyczna. Na działce tej znajduje się również studnia.

Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka nr 4 znajduje się w obszarze OR - obszar rolny z dopuszczeniem zabudowy w siedliskach rolniczych. Przez tą działkę przebiega rów melioracyjny przy autostradzie (…).

### Działka nr 5 o pow. (…) ha oraz działka 6 o pow. (…) ha są własnością Powiatu (…) i będą sprzedane na polepszenie warunków zagospodarowania nieruchomości przyległych do tych działek stanowiących własność osób fizycznych. Działki te nie są objęte planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego teren tych działek znajduje się w obszarze stanowiącym ciąg drogi publicznej powiatowej. Przez powyższe działki przebiega sieć energetyczna i telekomunikacyjna. Na działkach znajdują się urządzone zjazdy z drogi powiatowej na nieruchomości przyległe.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

Przedmiotem dostawy jest działka 2 położona w (…).

### Działka nr: 1, położona w (…) stanowiła własność Skarbu Państwa w trwałym zarządzie Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Nabyta została przez GDDKiA pod budowę obwodnicy miasta (…). Następnie GDDKiA wniosła o wygaszenie trwałego zarządu w stosunku do ww. działki, gdyż stała się zbędna dla celów związanych z budową obwodnicy. Po wydaniu przez Starostę (…) decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego (…) działka została włączona do zasobu gruntów Skarbu Państwa, którym gospodaruje Starosta zgodnie z art. 23 ustawy o gospodarce nieruchomościami ( Dz. U. z 2023r., poz. 344). Nastąpiło to z dniem uprawomocnienia się decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu. Wydanie ww. decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu nastąpiło po uprzednim uzyskaniu możliwości zagospodarowania ww. działki zgodnie z art. 47 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, gdyż właściciele nieruchomości przyległych złożyli wniosek o sprzedaż na ich rzecz ww. działki.

### Działka 2, położona w (…) stanowiła własność Skarbu Państwa w trwałym zarządzie Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Nabyta została przez GDDKiA pod budowę obwodnicy miasta (…). Następnie GDDKiA wniosła o wygaszenie trwałego zarządu w stosunku do ww. działki, gdyż stała się zbędne dla celów związanych z budową obwodnicy. Po wydaniu przez Starostę (…) decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu (…) działka została włączona do zasobu gruntów Skarbu Państwa, którym gospodaruje Starosta zgodnie z art. 23 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023r., poz.344). Nastąpiło to z dniem uprawomocnienia się decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu. Wydanie ww. decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu nastąpiło po uprzednim uzyskaniu możliwości zagospodarowania ww. działki zgodnie z art. 47 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, gdyż właściciele nieruchomości przyległych złożyli wniosek o sprzedaż na ich rzecz ww. działki.

### Działka 3, położona w (…) stanowiła własność Skarbu Państwa w trwałym zarządzie Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Nabyta została przez GDDKiA pod budowę obwodnicy miasta (…). Następnie GDDKiA wniosła o wygaszenie trwałego zarządu w stosunku do ww. działki, gdyż stała się zbędna dla celów związanych z budową obwodnicy. Po wydaniu przez Starostę (…) decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu (…) została włączona do zasobu gruntów Skarbu Państwa, którym gospodaruje Starosta zgodnie z art. 23 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023r., poz. 344). Nastąpiło to z dniem uprawomocnienia się decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu. Wydanie ww. decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu nastąpiło po uprzednim uzyskaniu możliwości zagospodarowania ww. działki zgodnie z art. 47 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, gdyż właściciele nieruchomości przyległych złożyli wniosek o sprzedaż na ich rzecz ww. działki.

### Działka nr 4 położona w (…) stanowiła własność Skarbu Państwa w trwałym zarządzie Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad. Nabyta została przez GDDKiA pod budowę autostrady (…). Następnie GDDKiA wniosła o wygaszenie trwałego zarządu w stosunku do dz. nr 4, gdyż stała się zbędna dla potrzeb drogownictwa. Po wydaniu przez Starostę (…) decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu (…) została włączona do zasobu gruntów Skarbu Państwa, którym gospodaruje Starosta zgodnie z art. 23 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023 r., poz. 344). Nastąpiło to z dniem uprawomocnienia się decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu. Wydanie ww. decyzji stwierdzających wygaśnięcie trwałego zarządu nastąpiło po uprzednim uzyskaniu możliwości zagospodarowania ww. działki zgodnie z art. 47 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, gdyż właściciele nieruchomości przyległych złożyli wniosek o sprzedaż na ich rzecz ww. działki.

### Działka nr: 5 położona w (…) jest na podstawie decyzji Wojewody (…) własnością Powiatu (…) - stanowi część pasa drogowego ulicy powiatowej - ul. (…).

### Działka nr: 6 położona w (…) jest na podstawie decyzji Wojewody (…) własnością Powiatu (…) - stanowi część pasa drogowego ulicy powiatowej - ul. (…).

### Działka nr 1 położona w (…) są to grunty leżące poza jezdnią obwodnicy (…), oddzielone od jezdni ekranami dźwiękochłonnymi. Porośnięte drzewami i drzewami pochodzącymi z samosiejki (grunt niezagospodarowany).

### Działka nr 2 położona w (…) są to grunty leżące poza jezdnią obwodnicy (…), oddzielone od jezdni ekranami dźwiękochłonnymi. Porośnięte drzewami i drzewami pochodzącymi z samosiejki (grunt niezagospodarowany).

### Działka nr 3 położona w (…) są to grunty leżące poza jezdnią obwodnicy (…), oddzielone od jezdni ekranami dźwiękochłonnymi. Porośnięte drzewami i drzewami pochodzącymi z samosiejki (grunt niezagospodarowany).

### Działka nr 4 położona w (…) jest to w znacznej części rów melioracyjny przy autostradzie (…), usytuowany w środkowej części działki, pozostała część jest niezagospodarowana.

### Działka nr 5 położona w (…) jest wykorzystywana przez Powiat jako pas drogowy ulicy powiatowej, tj. (…). Działka ta w znacznej części stanowi trawnik koszony, a w pozostałej części urządzony zjazd z ulicy powiatowej.

### Działka nr 6 położona w (…) jest wykorzystywana przez Powiat jako pas drogowy ulicy powiatowej, tj. ulicy (…). Przedmiotowa działka stanowi fragment zjazdu z ulicy powiatowej.

### W związku z nabyciem działki nr: 1 nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z nabyciem działki nr: 2 nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z nabyciem działki nr: 3 nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z nabyciem działki nr: 5 nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z nabyciem działki nr: 6 nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z nabyciem działki nr: 4 nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W całym okresie posiadania działki nr: 1, 2, 3, 5, 6, 4 nie były i nie będą udostępniane osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia i innych.

Działki nr: 1, 2, 3, 4 nie były wykorzystywane do żadnej działalności, gdyż są to działki, które są zbędne dla celów związanych z budową obwodnicy (…).

Działki nr: 5, 6 nie były wykorzystywane do żadnej działalności, gdyż są to działki w pasie drogowym ulicy powiatowej.

Przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie grunt działki nr 1 położona w (…), przyłącze wodociągowe znajdujące się na ww. działce nie będzie przedmiotem sprzedaży. Sieć gazowa znajdująca się na działce nr 2 położona w (…) nie będzie przedmiotem sprzedaży. Sieć energetyczna znajdująca się na działce nr 3 położonej w (…) nie będzie przedmiotem sprzedaży. Przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie grunt działek 2 i 3.

Przyłącze wodociągowe znajdujące się na działce nr 1 położonej w (…) jest własnością Przedsiębiorstwa (…).

Sieć gazowa znajdująca się na działce nr 2 położonej w (…) jest własnością Przedsiębiorstwa Gazowego.

Sieć energetyczna znajdująca się na działce nr 3 położonej w (…) jest własnością Przedsiębiorstwa energetycznego.

Bezodpływowy zbiornik na nieczystości znajdujący się na działce 1 nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt. 3 ustawy Prawo budowlane.

Studnia znajdująca się na działce nr 3 nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt. 3 ustawy Prawo budowlane.

Rów melioracyjny znajdujący się na działce nr 4 nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt. 3 ustawy Prawo budowlane.

Zjazdy z drogi powiatowej znajdujące się na działce nr 5 i nr 6 stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 pkt 11 Prawo budowlane zjazd z dróg powiatowych nie wymaga decyzji o pozwoleniu na budowę oraz zgłoszenia, w związku z powyższym brak jest informacji kiedy przedmiotowe zjazdy zostały wybudowane i oddane do użytkowania.

Nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich wybudowania, oraz nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie tych budowli, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

### Pytanie

Czy w rozpatrywanej sprawie, dostawa nieruchomości będzie opodatkowana stawką 23%, czy będzie zwolniona od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług bądź na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r.?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Na działce nr 1 znajduje się przyłącze wodociągowe, przez działkę nr 2 przebiega sieć gazowa, na działce nr 3 przebiega sieć energetyczna, a przez działki 6 i 5 przebiega sieć energetyczna i telekomunikacyjna.

Pomimo, że dla działek nr 1, 2, 3, 4 oraz 6 i 5 nie ma obowiązującego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, to budowa sieci teletechnicznych wymagała, w świetle przepisów prawa budowlanego odpowiednich dokumentów. Zatem przedmiotowe działki należy uznać za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Dlatego dostawa tych działek nie może korzystać ze zwolnienia, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Natomiast dostawa działki nr 4 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. zwalnia się od podatku VAT grunt, który będzie wykorzystywany na cele rolnicze.

Reasumując Państwa zdaniem, dostawa działek nr 1, 2, 3, 5 i 6 nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT i należy je opodatkować podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast dostawa działki nr 4 będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.
----------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek nr 1, 2, 3 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek nr 4.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

przez sprzedaż rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy wskazać, że nieruchomość gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy jednak podkreślić, że zarówno odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, jak również odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli są wykonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy planowana transakcja sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa przez Państwa ww. działek będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), nie będzie wykonywana w ramach zadań publicznych. W odniesieniu do ww. dostawy działek nie będą Państwo działać jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Dokonując odpłatnego zbycia działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 będą Państwo działali jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT.

Wobec tego powyższa czynność w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym,

państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.),

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 cyt. ustawy,

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Na podstawie art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy,

w planie miejscowym określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc, charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto, należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei, na podstawie art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że:

*   na działce nr 1 znajduje się przyłącze wodociągowe oraz bezodpływowy zbiornik na nieczystości. Działka ta nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie grunt działki nr 1, przyłącze wodociągowe znajdujące się na ww. działce nie będzie przedmiotem sprzedaży. Przyłącze wodociągowe znajdujące się na działce nr 1 jest własnością Przedsiębiorstwa (…). Natomiast bezodpływowy zbiornik na nieczystości znajdujący się na działce 1 nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt. 3 ustawy Prawo budowlane.
*   na działce nr 2 znajduje się sieć gazowa. Działka ta nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Sieć gazowa znajdująca się na działce nr 2 jest własnością Przedsiębiorstwa Gazowego. Sieć gazowa znajdująca się na działce nr 2 nie będzie przedmiotem sprzedaży.
*   na działce nr 3 znajduje się sieć energetyczna oraz studnia. Działka ta nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Sieć energetyczna znajdująca się na działce nr 3 nie będzie przedmiotem sprzedaży. Sieć energetyczna znajdująca się na działce nr 3 jest własnością Przedsiębiorstwa energetycznego. Natomiast studnia znajdująca się na działce nr 3 nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt. 3 ustawy Prawo budowlane.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że na działce nr 2 znajduje się sieć gazowa, a na działce nr 3 znajduje się sieć energetyczna, które, jak wynika z powołanych przepisów Prawa budowlanego, stanowią budowle oraz znajduje się urządzenie budowlane (przyłącze wodociągowe na działce nr 1) będące własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Jak stanowi art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli przebiegające pod/nad daną działką części infrastruktury przesyłowej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących za ich pomocą dane usługi, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

W sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, niestanowiąca własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Zatem, skoro na działce nr 2 znajduje się sieć gazowa, a na działce nr 3 znajduje się sieć energetyczna, będące budowlami w rozumieniu ustawy prawo budowlane oraz znajdują się urządzenia budowlane w postaci przyłącza wodociągowego na działce nr 1, które stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych, a naniesienia w postaci bezodpływowego zbiornika na nieczystości znajdującego się na działce nr 1 i studni znajdującej się na działce nr 3, jak wskazali Państwo nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt (grunt zabudowany), a więc te elementy infrastruktury technicznej – nie powinny być uwzględnione przy rozstrzygnięciu, czy opisana sprzedaż działki będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że dokonają Państwo dostawy gruntu przeznaczonego pod zabudowę, dodatkowo zabudowanego naniesieniami, które nie stanowią Państwa własności.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że skoro na działkach znajdują się ww. obiekty, które nie stanowią Państwa własności, lecz przedsiębiorstw przesyłowych, a bezodpływowy zbiornik na nieczystości i studnia nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, to przedmiotem dostawy może być sam grunt. Jednakże gruntów opisanych w złożonym wniosku nie można uznać za tereny niezabudowane w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem znajdują się na nich obiekty w postaci przyłącza wodociągowego, sieci gazowej oraz sieci energetycznej.

Jednocześnie należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
*   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

We wniosku wskazali Państwo, że działki nr 1, 2, 3 nie były wykorzystywane przez Państwa do żadnej działalności i z tytułu ich nabycia nie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem w analizowanym przypadku nie można uznać, że działki te były wykorzystywane przez Państwa w całym okresie posiadania na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Jednocześnie we wniosku wskazano, że ww. działki zostały nabyte w wyniku decyzji wydanej przez Starostę (…) stwierdzającej wygaśnięcie trwałego zarządu, na mocy których działki weszły do zasobu gruntów Skarbu Państwa, którymi gospodaruje Starosta zgodnie z art. 23 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zatem należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku dostawa działek nr 1, 2, 3 nie spełni przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, do opisanej we wniosku transakcji sprzedaży działek nr 1, 2, 3 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym sprzedaż działek nr 1, 2, 3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Przechodząc natomiast do kwestii ustalenia prawa Państwa do zwolnienia od podatku od towarów i usług dla transakcji sprzedaży działki nr 4 zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 16 pkt 65 a) ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. – Prawo wodne (Dz. U z 2022 r. poz. 2625 ze zm.):

urządzeniach wodnych - rozumie się przez to urządzenia lub budowle służące do kształtowania zasobów wodnych lub korzystania z tych zasobów, w tym:

a) urządzenia lub budowle piętrzące, przeciwpowodziowe i regulacyjne, a także kanały i rowy

Należy zauważyć, że według Państwa wskazań, znajdujący się na ww. działce rów melioracyjny nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów Prawo budowlane. Działka nr 4 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania terenu. Ponadto wskazaliście Państwo, że dla ww. działki nie wydano decyzji o warunkach ich zabudowy.

Zatem w świetle wyżej powołanych przepisów, grunt ten spełni definicję terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, a tym samym jego dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Końcowo należy stwierdzić, że powołane przez Państwa w pytaniu rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U z 2023 r. poz. 955) dotyczy zgodnie z § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia zwolnienia od podatku dostawy towarów dokonywanej przez organizacje pożytku publicznego oraz dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Zatem powyższe rozporządzenie w analizowanej sprawie nie ma zastosowania do zwolnienia od podatku VAT w zakresie planowanych przez Państwa dostaw nieruchomości.

Zatem ze względu na Państwa uzasadnienie dotyczące zwolnienia od podatku VAT dostawy działki nr 4 stanowisko ww. zakresie uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Niniejsza interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości nr 1, 2, 3, 4. W zakresie dotyczącym zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla sprzedaży nieruchomości nr 5, 6 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W zakresie określenia właściwej stawki podatku VAT dla sprzedaży działek nr 1, 2, 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).