Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-101/13-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-27
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej nabytych w formie aportu składników majątkowych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; grunty; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spółki-wniesienie do spółki środka trwałego; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej nabytych w formie aportu składników majątkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 5 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej nabytych w formie aportu składników majątkowych;
*   powstania przychodu podatkowego w wyniku dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia;
*   skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca planuje przyjęcie aportu od mającej powstać spółki osobowej działającej w formie spółki komandytowo - akcyjnej (dalej: SKA) w postaci nieruchomości budynkowej (wraz z gruntem) oraz wartości niematerialnej i prawnej w postaci znaku towarowego (aport). W zamian za aport, spółka komandytowo - akcyjna obejmie udziały Spółki. Nominalna wartość udziałów objętych przez spółkę komandytowo - akcyjną w Spółce w ramach aportu odpowiadać będzie rynkowej wartości przedmiotów aportu. Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Przedmioty aportu, tj. nieruchomość budynkowa wraz z gruntem oraz znak towarowy, będą wykorzystywane przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej i w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT).

Składniki aportu zostaną wcześniej uzyskane przez spółkę komandytowo - akcyjną w ramach aportu dokonanego przez inną spółkę kapitałową. Czynność aportu do spółki komandytowo - akcyjnej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zakresie dostawy budynku na rzecz spółki komandytowo – akcyjnej, w ramach aportu, czynność ta będzie miała charakter czynności dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia.

W przyszłości nie jest wykluczone, że Spółka dokona umorzenia dobrowolnego udziałów objętych przez spółkę komandytowo - akcyjną w zamian za aport. W takim przypadku umorzenie to (zbycie udziałów w celu umorzenia) zostanie dokonane bez wynagrodzenia. Na późniejszym etapie może zostać również podjęta decyzja o przekształceniu Spółki w spółkę komandytową lub jawną. W przypadku takiego przekształcenia nie dojdzie do zmiany wartości majątku Spółki przed i po przekształceniu. W szczególności, w ramach przekształcenia nie będą dokonywane jakiekolwiek dodatkowe wkłady wspólników na rzecz Spółki. Spółka nie będzie miała jakichkolwiek zysków niepodzielonych lub zatrzymanych na dzień przekształcenia.

Pismem uzupełniającym z dnia 5 czerwca 2013 r. Spółka udzieliła odpowiedzi, że znak towarowy, który Spółka otrzyma w ramach aportu ze spółki komandytowo - akcyjnej stanowi prawo ochronne określone w ustawie z 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  W jaki sposób w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy określić w podatku dochodowym od osób prawnych wartość początkową dla potrzeb amortyzacji składników majątkowych nabytych przez Spółkę w ramach aportu dokonanego przez spółkę komandytowo – akcyjną w formie nieruchomości budynkowej wraz z gruntem oraz znaku towarowego?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym operacja umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia udziałów Spółki należących do spółki komandytowo - akcyjnej będzie powodować po stronie Spółki powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tego tytułu?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przekształcenie Spółki w spółkę osobową (spółkę komandytową lub spółką jawną) będzie rodziło skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 i 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami wydanymi w dniu 27 czerwca 2013 r. nr ILPB4/423-101/13-5/MC oraz ILPB4/423-101/13-6/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową składników majątkowych, obejmujących nieruchomość budynkową wraz z gruntem oraz znak towarowy, nabytych w drodze aportu dokonanego przez spółkę komandytowo - akcyjną do Spółki, w zamian za udziały Spółki przy ich klasyfikacji jako odpowiednio środka trwałego i wartości niematerialnej i prawnej, należy określić według ceny nabycia tych składników majątkowych odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydawanych spółce komandytowo - akcyjnej za aport. Przy założeniu, że nominalna wartość udziałów wydawanych za aport będzie odpowiadała wartości rynkowej składników aportu, wartość początkowa tych składników będzie odpowiadać ich wartości rynkowej określonej na dzień aportu.

Stosownie do art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;

*   1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a;

1.  w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia;
2.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości;
3.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej;

*   4a) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 14 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;

*   4b) w razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne,
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane;

1.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 10b - ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Jak wynika z cytowanego przepisu, w przypadku nabycia określonych składników majątkowych - zarówno środków trwałych oraz wartości niematerialnych - w postaci aportu zastosowanie powinien znaleźć pkt 4) wskazanego art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Konsekwentnie, w ocenie Spółki, właściwym sposobem ustalenia wartości początkowej składników otrzymanych aportem będzie ustalenie ich wartości początkowej wg ustalonej przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartości tych poszczególnych składników (środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej.

Skoro w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ustalona wartość aportu będzie odpowiadała wartości rynkowej składników majątkowych wnoszonych do Spółki, która z kolei będzie odpowiadała wartości nominalnej udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za aport dokonany przez spółkę komandytowo - akcyjną, wartość początkową tych składników majątkowych (nieruchomości oraz znaku towarowego) należy określić wg ich wartości rynkowej określonej dla potrzeb dokonanego aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca planuje przyjęcie aportu od spółki komandytowo - akcyjnej w postaci nieruchomości budynkowej (wraz z gruntem) oraz wartości niematerialnej i prawnej w postaci znaku towarowego (aport). Znak towarowy, który Spółka otrzyma w ramach aportu ze spółki komandytowo – akcyjnej stanowi prawo ochronne określone w ustawie – Prawo własności przemysłowej. W zamian za aport spółka komandytowo – akcyjna obejmie udziały Spółki. Nominalna wartość udziałów objętych przez spółkę komandytowo - akcyjną w Spółce w ramach aportu odpowiadać będzie rynkowej wartości przedmiotów aportu. Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wnioskodawca wskazał również, że nieruchomość budynkowa wraz z gruntem oraz znak towarowy, będą wykorzystywane przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Na podstawie art. 16b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie natomiast do art. 16c pkt 1 omawianej ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Odnosząc się do zagadnienia określenia wartości początkowej nabytych przez Spółkę w drodze aportu składników majątkowych, wskazać należy na regulacje art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Przepis powyższy normuje sytuację nabycia w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Z treści tego przepisu wynika, że ustalona przez podatnika, na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych składników majątku nie może być wyższa od ich wartości rynkowej.

Ponadto, należy wskazać, iż w myśl art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3 - 5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14.

Powyższe oznacza, że ustalając wartość początkową poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy mieć na uwadze ich wartość rynkową.

Odnosząc powyższe unormowania do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż wycena poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnej i prawnej dokonana na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa od ich wartości rynkowej stanowić będzie ich wartość początkową. Od tak ustalonej wartości początkowej Spółka dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych (wyjątek stanowić będzie grunt, od wartości którego odpisy nie będą dokonywane).

Reasumując, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnej i prawnej, które zostały wniesione w postaci aportu do Spółki przez spółkę komandytowo - akcyjną, stanowić będzie – zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – ich wartość określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że pytania Spółki w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczące podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostały rozpatrzone odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.