Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-184/12/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-19
Teza: Czy spółka jako podatnik w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych powinna dokonać jakichkolwiek rozliczeń w ramach tego podatku w związku z przeprowadzeniem umorzenia udziałów, bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych przy jednoczesnym obniżeniu kapitału zakładowego i przekazaniu całej kwoty obniżonego kapitału na utworzony fundusz celowy - fundusz z umorzenia udziałów własnych bez wynagrodzenia lub fundusz rezerwowy?
Słowa kluczowe: nabycie; płatnik; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-udział kapitałowy; udział-umorzenie udziałów; udziałowiec; wynagrodzenia-wynagrodzenie udziałowców; wypłata; zbycie; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia własnych udziałów bez wynagrodzenia - **jest prawidłowe**;

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu dobrowolnego umorzenia własnych udziałów bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Zgromadzenie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dokona w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych umorzenia bez wynagrodzenia części udziałów należących do wspólnika. Wspólnik zgodnie z wymogiem określonym w art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych wyrazi zgodę na to, aby umorzenie należących do niego udziałów nastąpiło bez wynagrodzenia.

Spółka na podstawie zapisów umowy spółki ma możliwość utworzenia wolą zgromadzenia wspólników funduszy celowych i na tej podstawie planuje utworzyć w spółce fundusz z umorzenia udziałów własnych bez wynagrodzenia, aby odróżniał się on od funduszu zapasowego, ponieważ środki z umorzenia udziałów kierowane na ten fundusz nie będą mogły podlegać podziałowi, ani też wewnętrznej kapitalizacji.

Wartość nominalna umarzanych bez wynagrodzenia udziałów zostanie przekazana na utworzony zgodnie z umową spółki fundusz z umorzenia udziałów własnych bez wynagrodzenia lub fundusz rezerwowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy spółka jako podatnik w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych powinna dokonać jakichkolwiek rozliczeń w ramach tego podatku w związku z przeprowadzeniem umorzenia udziałów, bez wynagrodzenia, w trybie art. 199 § 3 ustawy Kodeks spółek handlowych przy jednoczesnym obniżeniu kapitału zakładowego i przekazaniu całej kwoty obniżonego kapitału na utworzony fundusz celowy - fundusz z umorzenia udziałów własnych bez wynagrodzenia lub fundusz rezerwowy?

Wnioskodawca podniósł, że umorzenie udziałów należących do wspólnika w trybie art. 199 § 3, a więc bez wynagrodzenia za zgodą wspólnika, przy jednoczesnym obniżeniu kapitału zakładowego i przekazaniu całej kwoty obniżonego kapitału na utworzony fundusz celowy fundusz z umorzenia udziałów własnych bez wynagrodzenia lub fundusz rezerwowy, nie powoduje po stronie Spółki, której udziały są umarzane, żadnych konsekwencji podatkowych.

W związku z umorzeniem udziałów i obniżeniem kapitału zakładowego nie następuje po stronie spółki otrzymanie żadnych kwot lub wartości. Zwolnienia określone art. 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wskazują, że przedmiotem tych zwolnień jest otrzymanie określonych kwot lub wartości, a w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca otrzymanie żadnych środków ani wartości.

Ponadto żadne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie odnoszą się ani w zakresie przychodów ani zwolnień do wewnętrznych przeksięgowań pomiędzy funduszami, nie stanowiących otrzymania, w związku z dopuszczanym przez przepisy kodeksu spółek handlowych umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia. Nie wymienia się również w tym kontekście funduszu rezerwowego lub innych funduszy tworzonych na mocy zapisów spółki.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Nabycie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością własnych udziałów w celu ich umorzenia jest czynnością, której przeprowadzenie, w drodze wyjątku, przewiduje przepis art. 200 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zmianami). Spółka nie może bowiem obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów. Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną. Wyjątek stanowi nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie.

Kwestie związane z umarzaniem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością normuje art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z treścią art. 199 § 1 tej ustawy udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia (art. 199 § 3 ww. ustawy). Umorzenie udziałów może przybrać dwie formy:

*   umorzenie udziałów z czystego zysku, które następuje bez konieczności obniżenia kapitału zakładowego,
*   umorzenie udziałów przez obniżenie kapitału zakładowego, z którego finansowane jest wynagrodzenie za umorzone udziały.

Ustawodawca określił, iż umorzenie udziałów z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 5 Kodeksu). W razie zaś umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego (wówczas bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów).

Umorzenie udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi unicestwienie praw udziałowych przysługujących wspólnikowi, związanych z posiadaniem przez niego udziałów. Zastosowanie instytucji umorzenia jest więc sposobem zakończenia bytu prawnego udziału i skutkuje definitywnym unicestwieniem praw i obowiązków majątkowych oraz korporacyjnych przysługujących wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w spółce.

W opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym dojdzie do umorzenia części udziałów Spółki z o. o. Umorzenie to zostanie dokonane bez wynagrodzenia na rzecz wspólnika.

Z treści wniosku, w tym przestawionego pytania interpretacyjnego i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma wątpliwości co do kwestii czy w związku z umorzeniem udziałów, bez wynagrodzenia, po stronie spółki powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Podnieść należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem - z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Dochód stanowi nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (z zastrzeżeniem art. 10 i 11). W sytuacji natomiast, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należy zaliczyć każdą wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została ujęta w katalogu zawartym w art. 12 ust. 4 powołanej ustawy.

Zauważyć należy, że w art. 12 ust. 1 pkt 1-9 ustawy podatkowej, ustawodawca wymienił jedynie przykładowe kategorie pożytków, których otrzymanie kreuje u podatnika przychód podatkowy.

Przedstawione zdarzenie przyszłe w postaci nabycia przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia bez wynagrodzenia, nie zostało wymienione w treści tych przepisów. W takim przypadku nie zostanie więc spełniona żadna z przesłanek zawartych w ust. 1 pkt 2 ww. artykułu 12, zgodnie z którym przychodami są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W wyniku umorzenia udziałów własnych bez wypłaty wynagrodzenia wspólnika Spółka nie otrzymuje żadnego przysporzenia, nie wiąże się z nim napływ środków finansowych z zewnątrz - nie osiąga korzyści skutkujących powstaniem u niej przychodu, bowiem w sensie ekonomicznym niczego nie uzyska. Jednocześnie umorzenie udziałów nie może być traktowane na gruncie prawa podatkowego jako umorzenie zobowiązań spółki. Tym samym, umorzenia udziałów nie można utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 przedmiotowej ustawy.

W świetle powyższego, oceniając skutki będące następstwem nabycia przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia, bez wynagrodzenia, należy uznać, że w wyniku tej operacji nie powstanie w Spółce przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym pozostanie ona bez wpływu na dochód podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie należy wskazać, że w niniejszej interpretacji indywidualnej ocenie nie podlegały kwestie prawidłowości przewidywanych działań Wnioskodawcy na gruncie przepisów prawa handlowego, gdyż w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja ma zatem dotyczyć zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Przez przepisy prawa podatkowego w myśl art. 3 pkt 2 cytowanej Ordynacji podatkowej należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Z powyższych regulacji wynika obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową. Interpretacja natomiast to ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. W tak określonym zakresie nie mieści się zagadnienie dotyczące prawidłowości wskazanego we wniosku sposobu, trybu i celów przeprowadzanego na podstawie przepisów prawa handlowego umorzenia udziałów przez obniżenie kapitału zakładowego Spółki i kwestia dalszego dysponowania (przekazywania) wartości nominalnej umarzanych, bez wynagrodzenia, udziałów - to zaś powoduje, że tut. organ nie jest uprawniony do jego merytorycznego rozpatrzenia w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a Ordynacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.