Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.842.2021.2.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-16
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 38; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy tzw. ulgi IP-Box. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 marca 2022 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z tym posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w związku z art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem (kod PKD: 62.01.Z). Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej dnia 2 lutego 2018 r., a wybrana przez niego forma opodatkowania to podatek liniowy w wysokości 19% – podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Wnioskodawca nie prowadzi również działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani na terenie objętym decyzją o wsparciu nowej inwestycji.

Wnioskodawca – na podstawie umowy o współpracy z dnia 1 kwietnia 2019 r. – świadczy usługi związane z tworzeniem oprogramowania na rzecz Spółki D spółka akcyjna (dalej jako: Spółka), a sposób ich wykonania oraz użyte rozwiązania są wyborem Wnioskodawcy – Wnioskodawca nie jest związany instrukcjami Spółki, co do sposobu świadczenia usług, nie wiążą go w tym zakresie polecenia Spółki i nie podlega on jej kierownictwu.

Wnioskodawca jako przedsiębiorca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i czynności wykonywane w ramach zawartej umowy, a w szczególności za rażące zaniedbania. Wnioskodawca ponosi też ryzyko gospodarcze, ponieważ w razie niepowodzenia realizowanego projektu straci Klienta – Spółka zaprzestanie z nim współpracy. Czynności wykonywane w ramach świadczenia usług programistycznych na rzecz Spółki nie są wykonywane pod kierownictwem, ani w miejscu i czasie przez nią wyznaczonym. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest związany sztywnymi godzinami pracy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje projekty programistyczne polegające na projektowaniu, tworzeniu, rozwijaniu/ulepszaniu, a także testowaniu programów komputerowych (oprogramowania).

Zgodnie z treścią zawartej umowy Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonywania czynności polegających w szczególności na:

a) opracowywaniu koncepcji nowych rozwiązań i funkcjonalności;

b) prowadzeniu badań w celu walidacji nowych rozwiązań i funkcjonalności;

c) rozwijaniu produktu poprzez implementację walidowanych rozwiązań i funkcjonalności;

d) wsparciu działu wdrożeń.

Czynności prowadzące do powstania oprogramowania zasadniczo podzielić można na dwie kategorie:

1) Wnioskodawca realizuje od podstaw dane rozwiązanie informatyczne będące programem komputerowym tworząc kod źródłowy oraz dokumentację techniczną, stając się jako twórca podmiotem, któremu przysługują autorskie prawa majątkowe do tak stworzonego programu komputerowego (oprogramowania).

2) Wnioskodawca realizuje prace podlegające na rozwijaniu/ulepszaniu już istniejących rozwiązań informatycznych w postaci programów komputerowych (oprogramowania). W takiej sytuacji, z uwagi na twórczy charakter prac realizowanych przez Wnioskodawcę, powstaje zmodyfikowana rozwinięta/ulepszona wersja opracowywanego rozwiązania, będąca odrębnym programem komputerowym (oprogramowaniem).

Mając na uwadze powyższe, w wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe – utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Spółka jest podmiotem zajmującym się tworzeniem innowacyjnych rozwiązań z zakresu technologii informatycznych w szczególności z zakresu ochrony i bezpieczeństwa danych, wykrywania wyłudzeń finansowych czy przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy. W przeważającej części Spółka tworzy określone rozwiązania informatyczno-programistyczne we własnym zakresie, analizując i wyszukując aktualne nisze rynkowe. Spółka zajmuje się również wytwarzaniem oraz wdrażaniem zindywidualizowanego oprogramowania pod specjalne wymagania klientów.

Wnioskodawca realizuje zlecenia związane z tworzeniem oraz rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania samodzielnie lub jako członek zespołu programistów. Jednocześnie Wnioskodawca chciałby wskazać, że każdy programista pracujący w zespole działa w sposób niezależny, tzn. jest odpowiedzialny za własne zadania – każdy z programistów odpowiada za wytworzenie innej nowej funkcjonalności. Ponadto należy zaznaczyć, że Wnioskodawca realizuje zlecone zadania samodzielnie, a sposób ich wykonania leży tylko i wyłącznie w jego gestii.

Jak zostało wcześniej wskazane Wnioskodawca oprócz bezpośredniego tworzenia kodu źródłowego tworzy również dokumentację techniczną. Taka dokumentacja jest tworzona do każdej wytworzonej funkcjonalności. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w zdecydowanej większości dokumentacja techniczna tworzona jest dodatkowo, jednak zdarzają się okresy, w których Wnioskodawca nie tworzy bezpośrednio kodu źródłowego lecz wyłącznie samą dokumentacje techniczną, na podstawie której pozostali programiści są w stanie bezpośrednio wytworzyć kod źródłowy danego programu komputerowego (oprogramowania).

Należy podkreślić, że w doktrynie prawa autorskiego przyjmuje się, że „Formą wyrażenia” programu jest każdy obiektywnie postrzegalny sposób zapisu poleceń adresowanych do komputera pod warunkiem, że forma ta umożliwia albo reprodukcję działającego programu, albo uzyskanie tego programu w przyszłości (Z. Okoń, w: Flisak, Komentarz Pr. Aut, 2017, s. 954, cyt. za A. Michalak, komentarz do art. 74 w: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019). Na gruncie prawa wspólnotowego w art. 1 ust. 1 dyrektywy 2009/24/WE ustawodawca unijny wskazuje, że do celów dyrektywy pojęcie „programy komputerowe” obejmuje ich przygotowawczy materiał projektowy. Ponadto motyw 7 niniejszej dyrektywy wskazuje, że pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie. Warto zaznaczyć, że takie materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego pod warunkiem, że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania \[A. Michalak, komentarz do art. 74 w: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019\].

W polskim orzecznictwie sądowym wskazuje się, że nie ma znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe. Mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 4 lutego 2010 r. sygn. akt I ACa 912/09, niepubl.; wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 27 lutego 2013 r. sygn. akt I ACa 1157/12).

Ponadto, w interpretacji indywidualnej z 30 marca 2018 r. nr 0112-KDIL3-3.4011.48.2018.2.DS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie tylko kody źródłowe programów komputerowych, lecz także opisy koncepcji, analizy, specyfikacje, instrukcje, propozycje rozwiązań architektonicznych, systemowych niebędące składnikami programu komputerowego, ale powstające w związku z tworzeniem takiego programu, a także utwory połączone z programem komputerowych (np. utwory audiowizualne), podręczniki użytkownika, czy też interfejsy użytkownika. Takie rozumienie pojęcia działalności twórczej w zakresie programów komputerowych zostało przyjęte na potrzeby wykładni art. 22 ust. 9b pkt 1, jednak należy podkreślić, że w objaśnieniach podatkowych dotyczących ulgi IP Box przyjęto, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko (\`(...)\`).

Cechą charakterystyczną pracy programisty jest dostosowanie oprogramowania do wymagań biznesowych Kontrahenta. W praktyce każdy projekt jest inny – Wnioskodawca jako programista musi wybrać odpowiednią technologię programowania, aby spełnić założenia biznesowe. Kod źródłowy tworzony przez Wnioskodawcę nosi znamiona unikalności, ponieważ nie istnieje drugi taki sam kod źródłowy.

Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę jest wyrazem jego twórczego i indywidualnego działania. W wyniku jego działalności związanej z tworzeniem oprogramowania każdorazowo powstaje nowy wytwór intelektu w postaci nowego i oryginalnego utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z jego treścią przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia.

Ponadto, w świetle art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Wnioskodawca w celu precyzyjnego przedstawienia stanu faktycznego wskazuje zakres przykładowych działań w projekcie:

1) Identyfikacja problemu do rozwiązania u Kontrahenta – analiza i zebranie wymagań:

a) sesje przy tablicy z Klientem/Kontrahentem,

b) badanie nowych rozwiązań dostępnych na rynku,

c) zbieranie dodatkowych wymagań funkcjonalnych,

d) opisanie wymagań niefunkcjonalnych.

2) Projektowanie rozwiązania:

a) przygotowanie dokumentów koncepcyjnych,

b) wyszukiwanie podobnych rozwiązań w innych dziedzinach,

c) porównywanie istniejących rozwiązań,

d) projektowanie migracji oraz kopii bezpieczeństwa w nowym zakresie funkcjonalności.

3) Implementacja rozwiązania:

a) wybór narzędzi i dopasowanie do istniejącego systemu (jeżeli istnieje),

b) automatyzacja wdrażania rozwiązania u Klienta,

c) testowanie,

d) dokumentacja.

4) Przekazanie rozwiązania do utrzymania u Kontrahenta.

5) Wsparcie do dostarczonych rozwiązań (starych i nowych):

a) naprawa błędów w kodzie źródłowym,

b) naprawa błędów w infrastrukturze Klienta/Kontrahenta,

c) naprawa błędów w dokumentacji.

Tworzone oraz rozwijane/ulepszane przez Wnioskodawcę programy komputerowe (oprogramowania) w zależności od podmiotu zlecającego, przeznaczone jest dla Spółki lub klientów Spółki, a więc „klientów końcowych” – w zależności czy projekt ma charakter wewnętrzny czy zewnętrzny.

W ramach realizowania projektów programistycznych zleconych przez Spółkę Wnioskodawca przyczynił się do stworzenia części głównej, instalatora systemu X.. Jego celem jest wgranie zależności na systemie docelowym oraz stworzenia wymaganego środowiska do działania systemu X.. Z każdą nową wersją X., program instalatora wymaga poprawek i nowych funkcjonalności. Ta część wymaga badań nad skalowalnością rozwiązań oraz wysoką dostępność całego klastra.

Wnioskodawca stworzył również część infrastruktury – CI/CD. Program ma na celu budowanie paczek docelowych (trafiających do Klienta) przechodząc przez szereg jasno zdefiniowanych etapów kontrolnych. Jeżeli kontrola kończy się sukcesem, następny program sprawdza, pobiera i tworzy archiwum, które jest gotowym produktem. Ta część wymaga stałego rozwoju i badań.

Wnioskodawca tworzy również programy pomocnicze przykładowo:

a) program komputerowy służący do (\`(...)\`);

b) program komputerowy wykorzystywany do (\`(...)\`)a;

c) program komputerowy służący do (\`(...)\`).

Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność – opisana we wniosku – obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych zmienionych lub ulepszonych programów komputerowych. Wnioskodawca tworzy kod źródłowy oprogramowania od podstaw lub modyfikuje bazowy kod źródłowy, nieraz z zastosowaniem nowo opracowanych rozwiązań, spełniających przesłankę tworzenia nowych zasobów wiedzy lub wykorzystywania już istniejących do opracowania nowych rozwiązań.

Działalność ta jest także podejmowana systematycznie, w sposób ciągły i planowany, a rozwojowy charakter działalności Wnioskodawcy objawia się przede wszystkim przy tworzeniu kodu źródłowego oprogramowania, który stanowi wyraz jego kreatywności, a tak wytworzony program komputerowy stanowi nowy wytwór intelektu posiadający cechę nowości, przy czym w literaturze dominuje pogląd, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia \[M. Pożniak-Niedzielska, A. Niewęgłowski, Prawo autorskie. System prawa prywatnego, tom 13, J. Barta (red.), wyd. 3, Warszawa 2013, s. 9.\].

Wnioskodawca realizując dany projekt programistyczny musi w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego, dokumentacji technicznej lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działający program komputerowy. Wnioskodawcy nie jest narzucony żaden konkretny sposób stworzenia oprogramowania, wobec czego korzysta ze swobody w tym zakresie.

Każdorazowo w wyniku działalności twórczej powstają konkretne i odrębne utwory (programy komputerowe/oprogramowanie) podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak już zostało wcześniej wskazane, Wnioskodawca tworzy oprogramowanie od podstaw lub rozwija/modyfikuje już istniejące oprogramowanie (często, które sam wytworzył, a następnie za wynagrodzeniem przeniósł autorskie prawa majątkowe). Nie będzie on więc właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie owego oprogramowania modyfikowanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego, to nowe funkcjonalności, które są osobnym programem komputerowym. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Właścicielem programu komputerowego, które powoduje ulepszenie oprogramowania właściwego (ulepszanego) stanie się więc finalnie Kontrahent. W wyniku ulepszania/modyfikacji powstają więc nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania, a więc nowy program komputerowy stanowiący nowe prawo własności intelektualnej.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (Wyrok TSUE z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Końcowo Wnioskodawca chciałby odnieść się do wydanych przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. W punkcie 89 objaśnień wskazano, że „pojęcie program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać licencja wyłączna do korzystania z tego prawa kwalifikowanego, ponieważ prawa autorskie do nowych funkcjonalności modyfikowanego oprogramowania, które to stanowią osobny program komputerowy, przenosi za zapłatą wynagrodzenia.

Z tytułu świadczenia usług programistycznych Spółka zobowiązuje się do wypłacania Wnioskodawcy wynagrodzenia w wysokości obliczonego jako iloczyn czasu faktycznie poświęconego przez Wnioskodawcę na wykonywanie usług programistycznych i stawki godzinowej powiększonej o podatek od towarów i usług. Płatność następuje na podstawie prawidłowo wystawionej faktury.

W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy mogą zdarzyć się trzy sytuacje:

1) projekt jest rozciągnięty w czasie, w związku z tym do jednego projektu można przypisać kilka faktur przychodowych,

2) projekt zamyka się w obrębie jednej faktury przychodowej,

3) w danym okresie czasu prowadzone są prace nad kilkoma projektami.

W celu kalkulacji wynagrodzenia przypadającego bezpośrednio na działalność twórczą, a w konsekwencji na dochód przypadający ze sprzedaży kwalifikowanego IP, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego, dokumentacji technicznej (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które nie są związane z działalnością twórczą, w efekcie której powstaje kwalifikowane IP, jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Na tej podstawie Wnioskodawca jest w stanie precyzyjnie określić wysokość dochodu przypadającego na bezpośrednią działalność twórczą w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszania oprogramowania, a tym samym dochodu przypadającego na każde kwalifikowane IP.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie zamierza objąć preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego całości uzyskiwanego dochodu, a jedynie tę część, która bezpośrednio związana jest z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do oprogramowania, które powstało w efekcie twórczej pracy Wnioskodawcy.

Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca w ramach wynagrodzenia przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, stworzonych przez Wnioskodawcę w ramach wypełniania obowiązków wynikających z umowy w możliwie najszerszym zakresie oraz udziela Spółce zgody na wykonywanie wszelkich praw zależnych do tych utworów. Przeniesienie autorskich praw majątkowych na Spółkę następuje każdorazowo z chwilą powstania utworu i nie wymaga dokonania żadnej dodatkowej czynności prawnej. Przeniesienie majątkowych praw autorskich na Spółkę jest nieograniczone pod względem celu korzystania i rozpowszechniania oraz nie jest ograniczone czasowo ani terytorialnie i dokonywane jest na wszystkich polach eksploatacji znanych w chwili zawierania umowy, w szczególności w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu – wytwarzanie egzemplarzy utworu wszystkimi technikami bez żadnych ograniczeń ilościowych, w tym w szczególności techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi lub planuje ponosić następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

1) wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych,

2) wydatki związane z ratami leasingowymi, a także eksploatacją samochodu (koszty napraw, paliwa, itp.),

3) wydatki związane z prowadzeniem księgowości oraz obsługą prawnopodatkową.

Na potrzeby ulgi IP Box Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie przedmiotowej odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji od dnia 1 kwietnia 2019 r., a więc od dnia zawarcia ramowej umowy o współpracy ze Spółką.

Wnioskodawca na potrzeby rozliczenia dochodu z uwzględnieniem preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego zamierza ustalać wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej poprzez iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w danym roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w przyszłości zamierza kontynuować współpracę ze Spółką lub zawierać podobne umowy o świadczenie usług programistycznych z innymi Kontrahentami. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że zakres działalności gospodarczej podlegającej na świadczeniu usług programistycznych, a w efekcie na tworzeniu/ulepszaniu/rozwoju oprogramowania komputerowego, nie ulegnie zmianie.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości może tworzyć oprogramowanie komputerowe od podstaw pracując samodzielnie, tzn. nie w zespole programistów.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Działalność Wnioskodawcy należy traktować jako działalność rozwojową zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca nabywa, łączy oraz kształtuje i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności z zakresu technologii programistycznych do projektowania i tworzenia nowych bądź ulepszonych programów komputerowych (oprogramowania), które w efekcie przyczyna się do zwiększenia jego zasobów wiedzy oraz umiejętności. Zdobytą wiedzę i umiejętności Wnioskodawca może wykorzystać oraz wykorzystuje w ramach realizacji bieżących bądź przyszłych projektów. Tworzenie dedykowanych rozwiązań informatycznych w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Wnioskodawcy podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. Wskazać należy, że z uwagi na stopień skomplikowania technicznego rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach dotychczas realizowanych projektów, Wnioskodawca musi zlokalizować oraz zidentyfikować aktualnie dostępną wiedzę z zakresu technologii programistycznych. Jednak z uwagi na dynamiczny rozwój szeroko rozumianego IT, Wnioskodawca musi odpowiednio tę wiedzę wyselekcjonować według kryterium przydatności na potrzeby realizacji danego projektu. Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę nie jest wynikiem mechanicznych działań – tworzenie dedykowanych rozwiązań w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Wnioskodawcy podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. W tym miejscu należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian w oprogramowaniu, jednak w razie wystąpienia błędów w kodzie źródłowym oprogramowania lub jego części Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i przekazanie oprogramowania, które odpowiada pierwotnym wymaganiom Klienta.

Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak zostało wskazane we wniosku, działalność Wnioskodawcy jest oparta na tworzeniu programów komputerowych (oprogramowania). Charakter tych prac z natury rzeczy posiada cechę innowacyjności, bowiem praca wykonywana na rzecz Klienta jest pod niego spersonalizowana, a atrakcyjność Wnioskodawcy na rynku usług programistycznych opiera się na tym, iż poprzez niespotykane wcześniej rozwiązania jest on tak konkurencyjny.

Wnioskodawca, realizując projekty programistyczne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, opracowuje nowe oraz ulepsza procesy oraz usługi niewystępujące dotychczas w jego praktyce gospodarczej ani w praktyce gospodarczej Kontrahenta. Działalność Wnioskodawcy nakierowana jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a sposób ich wykonania leży w jego gestii.

W przypadku rozwijania/ulepszania programów komputerowych/oprogramowania działania wykonywane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego i ciężko wyobrazić sobie, aby takowy posiadał.

We wniosku wskazane zostało, iż oprócz tworzenia oprogramowania Wnioskodawca rozwija/ulepsza programy komputerowe/oprogramowania.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (https://sjp.pl/ulepszenie dostęp z 28 lutego 2022 r.) ulepszenie znaczy tyle co, udoskonalić coś, poprawić, uczynić lepszym. Wskazać należy, że produkty dostarczane przez Wnioskodawcę są w pełni zaimplementowane u Klienta, natomiast charakter rutynowy, sięgając ponownie do definicji ze Słownika Języka Polskiego oznacza czynności wykonywane często i niemal automatycznie.

Konkludując, charakter pracy Wnioskodawcy nie pozwala na żadnym etapie na stwierdzenie, iż wykonuje on czynności w sposób niemal automatyczny, można się zgodzić, że Wnioskodawca, korzystając z ogólnie dostępnych baz lub programów, ułatwia sobie pracę, lecz w każdym wypadku zmuszony jest do wyselekcjonowania oraz „obrabiania” danych na własne potrzeby wynikające z indywidualnych założeń projektowych.

Sposób „przenoszenia” ww. praw spełnia warunki z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponieważ (i) autorskie prawa majątkowe są przenoszone na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej, (ii) a w jej treści wymienione są szczegółowo pola eksploatacji znane w chwili jej zawarcia.

Wnioskodawca wskazuje, że tworzenie, a także rozwijanie/ulepszanie oprogramowania ma oraz będzie miało miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności. Jednocześnie należy wskazać, że Spółka również prowadzi działalność badawczo-rozwojową w tym zakresie, tj. jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego: Spółka jest podmiotem zajmującym się tworzeniem innowacyjnych rozwiązań z zakresu technologii informatycznych, w szczególności z zakresu ochrony i bezpieczeństwa danych, wykrywania wyłudzeń finansowych czy przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy. W przeważającej części Spółka tworzy określone rozwiązania informatyczno- programistyczne we własnym zakresie, analizując i wyszukując aktualne nisze rynkowe. Spółka zajmuje się również wytwarzaniem oraz wdrażaniem zindywidualizowanego oprogramowania pod specjalne wymagania klientów.

Wnioskodawca świadcząc usługi na rzecz Spółki pełni funkcję jej „podwykonawcy” – nie zmienia to faktu, iż Wnioskodawca biorąc udział w projektach, a także pracując w zespole programistów, jest odpowiedzialny za poprawne wykonanie określonych części oprogramowania, a więc funkcjonalności stanowiących odrębne oprogramowanie/programy komputerowe.

W związku z powyższym Wnioskodawca tworzy/rozwija/ulepsza oprogramowanie komputerowe w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, spełniającej przesłankę uznania jej za działalność rozwojową. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje nowe oraz ulepsza procesy oraz usługi niewystępujące dotychczas w jego praktyce gospodarczej. Działalność Wnioskodawcy nakierowana jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a sposób ich wykonania leży w jego gestii.

Wnioskodawca wskazuje, że efektem prac prowadzonych przez zespół jest każdorazowo program komputerowy rozumiany jako produkt końcowy oferowany przez Spółkę. Z uwagi na fakt, iż prace nad złożonymi projektami wymagają uczestnictwa w projektach różnych specjalistów z dziedziny IT, np. programiści backend, programiści frontend, project managerowie, UX/UI designerzy, testerzy, itp., to finalne oprogramowanie składa się z poszczególnych części wytworzonych indywidualnie przez członków zespołu.

Jednocześnie Wnioskodawcy jako twórcy przysługują autorskie prawa majątkowe do funkcjonalności stanowiących odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ono ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy podkreślić, że zgodnie z omawianą ustawą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Jak słusznie wskazuje E. Ferenc-Szydełko „nie ulega wątpliwości, że na potrzeby art. 74 ustawy o prawie autorskim za program komputerowy należałoby uznać zbiór komend, przybierający określoną strukturę, mający na celu osiągnięcie konkretnego rezultatu” (E. Ferenc-Szydełko, komentarz do art. 74 \[w:\] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2021).

W przypadku realizowania prac wspólnie z innymi programistami, to w takiej sytuacji majątkowe prawa autorskie do stworzonego produktu finalnego (oprogramowania/programu komputerowego) nie przysługują Wnioskodawcy, ponieważ wyniki prowadzonych przez siebie prac odpłatnie zbył na Spółkę zgodnie z zapisami umowy o współpracy.

Należy przy tym stwierdzić, że Wnioskodawcy jako twórcy danej „części" oprogramowania finalnego (nowych funkcjonalności) przysługują autorskie prawa majątkowe do tej/tych „części”. Nowe funkcjonalności stanowią odrębne oprogramowanie/programy komputerowe podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca nie ma informacji, czy wszyscy twórcy poszczególnych części produktu końcowego przenoszą na Spółkę autorskie prawa majątkowe do tych „części” – najprawdopodobniej tak jest, jednak Wnioskodawca nie ma w tym zakresie informacji.

W przypadku współtworzenia produktu finalnego oferowanego przez Spółkę Wnioskodawcy przysługiwało/przysługuje oraz będzie przysługiwać prawo do fragmentu/części, które to stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W celu kalkulacji wynagrodzenia przypadającego bezpośrednio na działalność twórczą, a w konsekwencji na dochód przypadający ze sprzedaży kwalifikowanego IP, Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego, dokumentacji technicznej (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które nie są związane z działalnością twórczą w efekcie, której powstaje kwalifikowane IP, jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Na tej podstawie Wnioskodawca jest w stanie precyzyjnie określić wysokość dochodu przypadającego na bezpośrednią działalność twórczą w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszania oprogramowania, a tym samym do dochodu przypadającego na każde kwalifikowane IP.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie zamierza objąć preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego całości uzyskiwanego dochodu, a jedynie tę część, która bezpośrednio związaną z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do oprogramowania, które powstało w efekcie twórczej pracy Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z tworzeniem, rozbudowywaniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania/programów komputerowych osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca od dnia 1 kwietnia 2019 r. do dnia składania odpowiedzi na wezwanie organu poniósł następujące bezpośrednie wydatki, które zamierza uwzględnić w lit. a wskaźnika nexus:

‒ koszty związane z ratami leasingu samochodu osobowego (leasing operacyjny spełnia warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);

‒ koszty związane z eksploatacją samochodu osobowego (serwis opon),

‒ koszty związane z zakupem paliwa,

‒ koszty związane z doradztwem podatkowym w zakresie porad prawnopodatkowych dotyczących możliwości skorzystania z ulgi IP Box, w tym przygotowanie i złożenie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Wnioskodawca nie zamierza uwzględnić w lit. a opłaty kierowanej do Krajowej Informacji Skarbowej,

‒ zajęcia z języka angielskiego,

‒ wyposażenie – \`(...)\`, smartwatch, myszka komputerowa, słuchawki komputerowe, telefon komórkowy, etui,

‒ najem sprzętu komputerowego (\`(...)\`)

‒ usługi księgowe,

‒ składki na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy.

Wnioskodawca wskazuje przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu każdego z kosztów, które Wnioskodawca zamierza uwzględnić w lit. a wskaźnika nexus:

1) Koszty związane z ratami leasingu samochodu osobowego, jego eksploatacją (serwis opon, zakup paliwa) – samochód stanowi podstawowy środek transportu wpływający na optymalizację czasu pracy, ponieważ dzięki niemu Wnioskodawca jest w stanie szybko i efektywnie przemieszczać się w celu bezpośredniego kontaktu z klientem lub w razie potrzeby do siedziby Spółki. Samochód umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport do Kontrahenta w celu przeprowadzenia konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń elektronicznych. Precyzując, taki środek transportu umożliwia konsultację z kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego kodu źródłowego, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb i oczekiwań, dzięki czemu Wnioskodawca jest w stanie świadczyć usługi programistyczne efektywniej. Wnioskodawca wskazał koszty, które poniósł do tej pory jednak nie wyklucza, że w przyszłości może ponosić inne koszty w tym zakresie np. koszty napraw, wymiany płynów, ubezpieczenie OC/AC. 

2) Koszty związane z doradztwem podatkowym w zakresie porad prawnopodatkowych dotyczących możliwości skorzystania z ulgi IP Box, w tym przygotowanie i złożenie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nie zamierza uwzględnić w lit. a opłaty kierowanej do Krajowej Informacji Skarbowej. W tym kontekście Wnioskodawca będzie miał możliwość otrzymania odpowiedzi, czy jego działalność gospodarcza związana jest z działalnością badawczo-rozwojową, czy programy komputerowe (oprogramowanie) wytwarzane oraz rozwijanie/ulepszane przez niego spełnia przesłanki kwalifikowanego IP, czy obliczając wskaźnik nexus będzie miał prawo do uwzględnienia w literce „a” kosztów opisanych w niniejszym wniosku.

3) Zajęcia z języka angielskiego – Wnioskodawca zwraca uwagę na konieczność ciągłego poszerzania swojej wiedzy i umiejętności, które pozytywnie wpływają na jakość świadczonych usług w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania. Wnioskodawca ponosi wydatki na zajęcia z języka angielskiego z uwagi na fakt, iż pracuje on w międzynarodowym zespole, gdzie kompetencje językowe mają ogromne znaczenie, bowiem wpływają na komunikację zespołem, a dzięki temu wpływają na jakoś oraz optymalizację czasu pracy. Znajomość języka angielskiego pozwala także na zgłębianie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania (w tym w języku angielskim), co przedkłada się na działania w pracy i pozwala na przyswojenie różnych podejść do danego problemu.

4) Wyposażenie – \`(...)\`, smartwatch, myszka komputerowa, słuchawki, a także pozostały sprzęt elektroniczny, wyposażenie wspomagają wykonywaną pracę oraz uwydatniają jej efekty. Bezpośrednio wpływa na komfortowe korzystanie ze sprzętu komputerowego oraz stanowi komponent stanowiska komputerowego, z którego Wnioskodawca korzysta świadcząc usługi na rzecz Kontrahenta. Z całą pewnością należy stwierdzić, że przedmioty te są ściśle związane z działalnością wykonywaną przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych.

5) Najem sprzętu komputerowego – \`(...)\` to koszty, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. W związku z prowadzeniem działalności akurat w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania Wnioskodawca musi aktualizować i rozbudowywać swój sprzęt, tak aby był on możliwie funkcjonalny i nowoczesny, co z kolei wpływa na jakość świadczonych usług.

6) Usługi księgowe – koszty poniesione na usługi księgowe dotyczą prowadzenia ksiąg podatkowych oraz ewidencji dodatkowej IP Box, do których na podstawie przepisów prawa zobowiązany jest Wnioskodawca – koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na księgowość pozwalają na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Prowadzenie księgowości przez specjalistów może również przyczynić się do tego, że Wnioskodawca będzie mógł przeznaczyć więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

7) Składki na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy – Wnioskodawca pod pojęciem poniesienia kosztów na „składki na ubezpieczenia społeczne” rozumie takie wydatki jak: składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową

8) Wydatki związane z zakupem telefonu komórkowego – jako programista, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu i czasie oraz posiada dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia usług, gdyż jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana. Wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość. Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mleć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne.

Obsługa prawnopodatkowa obejmuje koszty związane z doradztwem podatkowym w zakresie porad prawnopodatkowych dotyczących możliwości skorzystania z ulgi IP Box, w tym przygotowanie i złożenie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Wnioskodawca nie zamierza uwzględnić w lit. a wskaźnika nexus opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej kierowanej do Krajowej Informacji Skarbowej.

Koszty związane ze sprzętem komputerowym obejmują:

‒ koszty zakupu wyposażenia komputerowego (telewizor TVC \`(...)\` – pełniący funkcję monitora, zasilacz \`(...)\`),

‒ koszty urządzeń peryferyjnych (smartwatch, telefon komórkowy, etui do telefonu),

‒ najem sprzętu komputerowego.

Wnioskodawca wskazuje, że do tej pory ponosił następujące wydatki związane z eksploatacją samochodu:

‒ koszty związane z ratami leasingu samochodu osobowego (leasing operacyjny spełnia warunki określone w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

‒ koszty związane z eksploatacją samochodu osobowego (serwis opon),

‒ koszty związane z zakupem paliwa,

‒ koszty związane z myjnią.

W przyszłości Wnioskodawca może ponosić również inny wydatki w tym zakresie np. koszty naprawy samochodu, koszty zakupu części samochodowych.

Wszystkie wskazane we wniosku wydatki są kosztami uzyskania przychodu funkcjonalnie związanymi z przychodami osiąganymi z poszczególnych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca w pierwszej kolejności stara się ustalić przychody oraz koszty związane z danym kwalifikowanym IP, a następnie obliczać wskaźnik nexus oddzielnie dla dochodów otrzymywanych z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe lub dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas Wnioskodawca stosuje przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o których mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z działalności związanej z tworzeniem oprogramowania/suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności związanej z tworzeniem oprogramowania x przychody z danego oprogramowania (jako osobnego kwalifikowanego IP)/suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych. W drugiej kolejności Wnioskodawca ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego oprogramowania przez wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki miały miejsce i mają miejsce do tej pory.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencji IP BOX od dnia 1 kwietnia 2019 r., a więc od dnia zawarcia umowy ze Spółką oraz za lata następne.

Wnioskodawca rozumie dochód z kwalifikowanego IP jako wynagrodzenie przypadające bezpośrednio na działalność twórczą, a w konsekwencji na dochód przypadający ze sprzedaży kwalifikowanego IP.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego, dokumentacji technicznej (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które nie są związane z działalnością twórczą w efekcie, której powstaje kwalifikowane IP jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego.

**Pytania**

1) Czy – zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym – działalność Wnioskodawcy spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy programy komputerowe (oprogramowanie) wytwarzane oraz rozwijanie/ulepszane przez Wnioskodawcę spełniają przesłanki kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3) Czy obliczając wskaźnik nexus Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględnienia w literce a kosztów opisanych w niniejszym wniosku?

4) Czy zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

### Pana stanowisko w sprawie

**Zdaniem Wnioskodawcy** – w zakresie pytania numer 1 – zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” oznacza, że dla uznania działalności gospodarczej podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczające jest prowadzenie przez niego badań naukowych lub prac rozwojowych.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe z kolei – w myśl art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należy odczytywać poprzez definicję zawartą w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei stosownie do treści art. 4 ust. 3 omawianej ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

W opinii Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność związana z oprogramowaniem spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Wnioskodawca nabywa, łączy oraz kształtuje i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności z zakresu technologii programistycznych do projektowania i tworzenia nowych bądź ulepszonych programów komputerowych (oprogramowania), które w efekcie przyczyna się do zwiększenia jego zasobów wiedzy oraz umiejętności. Zdobytą wiedzę i umiejętności Wnioskodawca może wykorzystać oraz wykorzystuje w ramach realizacji bieżących bądź przyszłych projektów. Tworzenie dedykowanych rozwiązań informatycznych w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Wnioskodawcy podjęcia określonego wysiłku intelektualnego.

Wskazać należy, że z uwagi na stopień skomplikowania technicznego rozwiązań tworzonych przez Wnioskodawcę w ramach dotychczas realizowanych projektach, Wnioskodawca musi zlokalizować oraz zidentyfikować aktualnie dostępną wiedzę z zakresu technologii programistycznych. Jednak z uwagi na dynamiczny rozwój szeroko rozumianego IT, Wnioskodawca musi odpowiednio tę wiedzę wyselekcjonować według kryterium przydatności na potrzeby realizacji danego projektu.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę nie jest wynikiem mechanicznych działań – tworzenie dedykowanych rozwiązań w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Wnioskodawcy podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. W tym miejscu należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian w oprogramowaniu, jednak w razie wystąpienia błędów w kodzie źródłowym oprogramowania lub jego części Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i przekazanie oprogramowania, które odpowiada pierwotnym wymaganiom Klienta.

Rozwojowy charakter działalności Wnioskodawcy objawia się przede wszystkim przy tworzeniu kodu źródłowego oprogramowania, który stanowi wyraz jego kreatywności, a tak wytworzony program komputerowy stanowi nowy wytwór intelektu. Wnioskodawca realizując dany projekt programistyczny musi w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działający program komputerowy. Wnioskodawcy nie jest narzucony żaden konkretny sposób stworzenia oprogramowania, wobec czego korzysta ze swobody w tym zakresie.

Aby daną działalność można było uznać za działalność badawczo-rozwojową, musi ona łącznie spełniać następujące kryteria:

‒ twórczości;

‒ systematyczności oraz

‒ zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).

Prace wykonywane są w sposób twórczy, tj. prowadzą do powstania nowych utworów podlegających ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tworzone lub ulepszane oprogramowanie stanowi nowy wytwór intelektu oraz posiada cechę nowości. Wnioskodawca realizując dany projekt określa dla niego cele, zasoby, a także wyznacza odpowiedni harmonogram. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę nie są wynikiem mechanicznych działań, a także nie są to czynności o charakterze rutynowym. Realizacja każdego projektu wymaga indywidualnego podejścia do problemu, a także zgromadzenia i wyselekcjonowania wiedzy oraz dobrania odpowiednich narzędzi informatycznych za pomocą, którego zostanie osiągnięty cel jakim jest wytworzenie oprogramowania komputerowego.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu: też o efektach takich działań: planowy, metodyczny.

W opinii Wnioskodawcy prowadzi ona działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Minister Finansów w punkcie 40 objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box wskazuje, że wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wnioskodawca z uwagi na przedmiot swojej działalności gospodarczej regularnie realizuje określone projekty programistyczne, które nakierowane są na tworzenie nowych rozwiązań niewystępujących dotychczas w jej praktyce gospodarczej, ani w praktyce gospodarczej Kontrahentów.

Z kolei kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań należy odnosić do wewnętrznej działalności danego podmiotu.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych IP Box – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowych jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowszych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Realizacja zleconych projektów programistycznych z uwagi na ich charakter oraz stopień skomplikowania każdorazowo wymaga od Wnioskodawcy zlokalizowania obecnie istniejącej wiedzy i zasobów w celu ustalenia i zaimplementowania najbardziej optymalnego rozwiązania. Jednocześnie Wnioskodawca z uwagi na obszerność informacji musi zdobytą wiedzę odpowiednio wyselekcjonować pod względem jest przydatności na potrzeby realizacji danego zlecenia. Wnioskodawca z każdym projektem rozwija swoją specjalistyczną wiedzę i umiejętności, a następnie wykorzystuje oraz będzie wykorzystywał do bieżących bądź przyszłych projektów.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza z zakresu świadczenia usług programistycznych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

**Zdaniem Wnioskodawcy** – w zakresie pytania numer 2 – utwory powstające w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, spełniają przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Katalog kwalifikowanych IP zawartych w wyżej omawianym przepisie jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że tylko i wyłącznie dochód uzyskiwany z tych praw może zostać opodatkowany preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

Katalog kwalifikowanych IP zawartych w wyżej omawianym przepisie jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że tylko i wyłącznie dochód uzyskiwany z tych praw może zostać opodatkowany preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

Przepisy ustaw podatkowych nie zawierają definicji poszczególnych kwalifikowanych IP, zatem przy próbie ich zdefiniowania należy odwołać się do innych aktów prawnych.

W przypadku autorskiego prawa do programu komputerowego przyznawanego na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednak przepisy regulujące tę materię nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”, definicji tej nie zawierają również ustawy podatkowe jak i inne ustawy poza podatkowe. Wobec tego przy próbie jego definicji należy odwołać się do doktryny prawa autorskiego, dyrektyw unijnych, a także orzecznictwa.

W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ono ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy podkreślić, że zgodnie z omawianą ustawą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie oprogramowanie może być zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod warunkiem, że jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

W opinii Wnioskodawcy wytwarzane przez niego programy komputerowe (oprogramowanie) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zaliczają się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostały wytworzone w wyniku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, a także podlegają prawnej ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

**Zdaniem Wnioskodawcy** – w zakresie pytania numer 3 – zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa wyżej, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi lub planuje ponosić następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

1) Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie. Jednak sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia i modyfikowania oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków programowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych.

W szybko zmieniającym się świecie technologii programistycznych niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Tym samym koszt zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny do świadczenia usług programistycznych, a tym samym tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej jakim jest autorskie prawo do programu komputerowego chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jako programista, Wnioskodawca nie świadczy usług we wskazanym miejscu i czasie oraz posiada dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia usług, gdyż jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana. Wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość. Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne.

2) Wydatki związane z ratami leasingowymi, a także eksploatacją samochodu (koszty napraw, paliwa, itp.).

Samochód jest Wnioskodawcy niezbędny w celu bezpośredniego kontaktu z klientem oraz w celu przemieszczania się do siedziby Spółki w razie potrzeby. Wnioskodawca w związku z tym potrzebuje sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawcy koszty paliwa, ale także czynności serwisowych są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

3) Wydatki związane z prowadzeniem księgowości oraz obsługą prawnopodatkową.

Wydatki związane z obsługą księgową oraz doradztwem prawnopodatkowym są niezbędne w celu prawidłowego prowadzenie ewidencji zdarzeń gospodarczych na potrzeby ulgi IP Box, a także w związku z wystąpieniem z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Koszty te są nieodzowne, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego.

4) Wydatki związane z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne.

Pod pojęciem wydatków związanych z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne Wnioskodawca rozumie takie wydatki jak: składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe oraz wpłaty na Fundusz Pracy.

Składki na ubezpieczenia społeczne stanowią obciążenia obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Nie można zapominać również o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnić środki pieniężne w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową.

**Zdaniem Wnioskodawcy** – w zakresie pytania numer 4 – mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, stanowisko zaprezentowane w odpowiedziach na pytania w punktach 1-3 oraz powyższą treść pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku, prowadzona przez niego działalność gospodarcza spełnia wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie, które podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powstało w wyniku prowadzenia przez niego działalności badawczo-rozwojowej stanowi kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przenoszenie autorskich majątkowych praw do oprogramowania lub jego części w ramach umowy o współpracę i uzyskiwanie przez niego dochodu z tego tytułu kwalifikuje go do skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca przenosi i będzie przenosił całość majątkowych praw.

Zdaniem Wnioskodawcy, przenoszenie autorskich majątkowych praw do oprogramowania lub jego części w ramach umowy o współpracę i uzyskiwanie przez niego dochodu z tego tytułu kwalifikuje go do skorzystania z ulgi IP Box. Wnioskodawca przenosi i będzie przenosił całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem osiąga kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym – w ocenie Wnioskodawcy – dochód ten podlega opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu, rozwijaniu, ulepszaniu programów komputerowych/oprogramowania mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak wskazał w opisie zdarzenia – działania te obejmują prace rozwojowe, a ponadto mają twórczy charakter, są podejmowane systematycznie, w sposób ciągły i planowy, spełniają przesłankę tworzenia nowych zasobów wiedzy lub wykorzystywania już istniejących do opracowania nowych rozwiązań. Należy przy tym podkreślić, że – co do zasady – działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez podatnika ani też całość prowadzonej przez niego działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Tworzone, rozwijane, ulepszane w ramach działalności gospodarczej programy komputerowe/oprogramowanie podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy – są kwalifikowanym IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca na bieżąco prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, tj. w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde kwalifikowane IP. W konsekwencji, w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że Wnioskodawca może opodatkować sumę kwalifikowanych dochodów, osiągniętych od dnia 1 kwietnia 2019 r. z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych preferencyjną 5% stawką podatkową. Zaznaczyć należy w tym miejscu, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem. Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę, tj. koszty związane z ratami leasingu samochodu osobowego, koszty związane z eksploatacją samochodu osobowego (serwis opon, koszty napraw, wymiany płynów, ubezpieczenie OC/AC), koszty związane z zakupem paliwa, koszty związane z doradztwem podatkowym w zakresie porad prawnopodatkowych, koszty zajęć z języka angielskiego, koszty wyposażenia – \`(...)\`, smartwatch, myszka komputerowa, słuchawki komputerowe, telefon komórkowy, etui, koszty najmu sprzętu komputerowego (\`(...)\`, telewizor TVC \`(...)\` – pełniący funkcję monitora, zasilacz \`(...)\`), koszty usług księgowych, koszty składek na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy – przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 239 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).