Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-668/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-10
Teza: W zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości, stawki podatku dla dostawy budynku części wykorzystywanej do działalności gospodarczej oraz części objętej zwolnieniem, a także złożenia oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 11, braku korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Spółkę na budowę budynku i ustalenia obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: korekta; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2015 r. (data wpływu 2 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości jako przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa- **jest prawidłowe,**

*   stawki podatku dla dostawy budynku w części wykorzystywanej do działalności gospodarczej - **jest prawidłowe,**

*   dostawy budynku w części wynajmowanej - **jest nieprawidłowe,**

*   złożenia oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 11 – **jest prawidłowe,**

*   braku korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Spółkę na budowę budynku – **jest prawidłowe,**

*   ustalenia obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości, stawki podatku dla dostawy budynku części wykorzystywanej do działalności gospodarczej oraz części objętej zwolnieniem, a także złożenia oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 11, braku korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Spółkę na budowę budynku i ustalenia obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmuje się hurtową sprzedażą wyrobów hutniczych i wyrobów stalowych. Przeważający rodzaj działalności sklasyfikowany jest kodem PKD 46.90Z - sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana.

Spółka posiada siedzibę w W. Poza W. - Spółka posiada nieruchomości położone w P., oraz M., w których to lokalizacjach posiada odpowiednie zaplecze magazynowo-biurowe do prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości położonej w W., pod adresem której aktualnie Spółka ma zarejestrowaną siedzibę (od 2004 r.). W tym celu podpisała umowę przedwstępną sprzedaży w formie aktu notarialnego.

W ramach planowanej sprzedaży na nabywcę przejdzie własność nieruchomości. Na poczet planowanej transakcji Spółka w dniu podpisania umowy przedwstępnej sprzedaży w formie aktu notarialnego otrzymała zaliczkę. Transakcja sprzedaży dokonana zostanie również w formie aktu notarialnego. Zapłata reszty ceny ma nastąpić w dniu podpisania umowy przyrzeczonej w formie aktu notarialnego. Przekazanie nieruchomości (wydanie w posiadanie) nastąpi w okresie wskazanym aktem notarialnym.

Nieruchomość stanowi grunt w użytkowaniu wieczystym zabudowany budynkiem magazynowo-biurowym przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej wraz z towarzyszącymi budowlami, niezbędnymi urządzeniami, instalacjami, systemami.

Spółka nie będzie przenosić na nabywcę nieruchomości:

*   zobowiązań Spółki,
*   środków pieniężnych na rachunkach bankowych lub w kasie będących własnością Spółki,
*   należności Spółki powstałych do dnia sprzedaży Nieruchomości,
*   ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki,
*   know-how związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej,
*   umów związanych z funkcjonowaniem Spółki.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie się wiązać z przejściem pracowników Spółki w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23(1) Kodeksu Cywilnego).

W konsekwencji stanowiące przedmiot przyszłej transakcji składniki majątkowe nie będą posiadały zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT. Przedmiotem transakcji sprzedaży będą tylko poszczególne składniki majątku Spółki, tj. Nieruchomość.

Nieruchomości stanowiące przedmiot transakcji nie były i nie są wyodrębnione w strukturze Spółki pod względem organizacyjnym lub funkcjonalnym. Przedmiot transakcji nie jest, ani na moment transakcji nie będzie wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Spółki.

Prawo użytkowania wieczystego zostało nabyte przez Spółkę w 1997 r. Transakcja nabycia P nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem Spółka nie odliczyła VAT naliczonego przy nabyciu tego prawa użytkowania wieczystego. Następnie Spółka uzyskała pozwolenie na budowę oraz wykonała inwestycję polegającą na budowie budynku magazynowo-biurowego. W ramach przeprowadzonej inwestycji na podstawie zawartych umów Spółka zlecała wykonanie prac budowlano-montażowych, instalacji, robót drogowych, wykonanie sieci kanalizacyjnej i wodociągowej, wykonanie bram i ogrodzenia itd. podmiotom zewnętrznym. Za wykonane usługi i materiały Spółka otrzymywała faktury VAT oraz dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego z nich wynikającego. Budynek magazynowo-biurowy został dopuszczony do użytkowania na podstawie decyzji Burmistrza Gminy w sierpniu 2000 r. Powierzchnia użytkowa ww. budynku wynosi 2.760 m. kw.

W okresie użytkowania ww. nieruchomości przez Spółkę do celów prowadzonej działalności gospodarczej Spółce przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione przez Spółkę na bieżące utrzymanie nieruchomości oraz na wydatki modernizacyjne. Wartość wydatków na ulepszenie (modernizację) nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku magazynowo-biurowego.

Spółka w okresie od maja 2004 do grudnia 2006 miała podpisaną umowę na wynajem lokalu biurowego o powierzchni 6,75 m. kw.

Aktualnie Spółka ma podpisaną umowę najmu siedziby 6 m. kw. od 20.01.2012 do nadal.

W okresie od 01.05.2012 do 28.02.2015 Spółka miała podpisaną umowę o świadczenie usługi magazynowania: która polegała na „rozładunku dostarczonego towaru Zleceniodawcy, transporcie wewnętrznym, składowaniu, prowadzeniu ewidencji materiałowej, pakowaniu, właściwym oznakowaniu oraz załadunku zgodnie z dyspozycjami Zleceniodawcy”. Zgodnie z § 1 pkt 3 umowy: „składowanie towaru odbywać się będzie na wydzielonej przez zleceniobiorcę powierzchni magazynowej o pow. 993 m. kw.”.

Świadczenie wyżej opisanej usługi logistycznej, jak również wynajem powierzchni biurowej były czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Spółka zbywająca nieruchomość, jak również nabywca są zarejestrowani jako podatnik VAT czynny i będą zarejestrowani również w momencie zawarcia umowy sprzedaży i wydania nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiot transakcji należy traktować jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego lub jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o VAT?
2.  Czy sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu stawką 23% VAT?
3.  Czy Spółka jest zobligowana do złożenia oświadczenia o którym mowa art. 43. ust. 11 ustawy o VAT?
4.  Czy Spółka nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu, budowie i modernizacji nieruchomości na podst. art. 91 ustawy o VAT?
5.  Data powstania obowiązku podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy:

AD. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn.zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej (\`(...)\`).

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Spółka zamierza sprzedać nieruchomość. W ramach planowanej sprzedaży na nabywcę przejdzie prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz własność budynku magazynowo-biurowego.

Z perspektywy Spółki przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo, ponieważ przedmiotem transakcji nie będą składniki bezwzględnie niezbędne do prowadzenia przedsiębiorstwa (m.in. umowy z pracownikami Spółki itp.), przedmiotem transakcji sprzedaży będą tylko poszczególne składniki majątku Spółki, nabywca Nieruchomości nie będzie mógł tylko i wyłącznie w oparciu o nieruchomość prowadzić działalności gospodarczej.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka pragnie powołać się na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. „nie wystarczy bowiem, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, powyższy zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo”, (sygn. IP-PP2-443-1352/08-3/BM).

Aby zespół składników mógł być uznany za przedsiębiorstwo, powinien stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że powinien być zdolny do samodzielnego funkcjonowania w przestrzeni gospodarczej. Brak istotnych elementów służących do funkcjonowania przedsiębiorstwa jak np. środki pieniężne, zarządzanie i obsługa administracyjna, a także wiedza i doświadczenie skutkują, że składniki majątku pozbawione są istotnych cech składających się na pojęcie przedsiębiorstwa.

W interpretacji z 13 grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się ze stanowiskiem podatnika zgodnie z którym: „Sama Nieruchomość, bowiem nie wyczerpuje przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Wnioskodawcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, a mianowicie nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne, ruchomości, wierzytelności, zobowiązania wynikające z umów pożyczek należności z tytułu opłat czynszowych i rozliczenia dostarczanych mediów. (\`(...)\`) przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, nie spełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (nr IPPP1/443-937/12-4/AS).

Podobnie, w wyroku NSA z 5 października 2005 r., Sąd stwierdził: „(\`(...)\`) Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym (\`(...)\`)”.

W ocenie Spółki składniki majątkowe będące przedmiotem opisanej we wniosku transakcji nie będą stanowić również zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przypadku Spółki nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (np. pracownicy) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

Spółka nie przeniesie na nabywcę Nieruchomości swoich wierzytelności, środków pieniężnych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych, tajemnic przedsiębiorstwa, umów z pracownikami spółki itd.

Jakkolwiek bowiem mamy tu do czynienia ze zbyciem więcej niż jednego składnika majątkowego - gruntu wraz budynkiem i budowlami (przy czym należy podkreślić, że wszystkie składniki objęte transakcją pozostają we wzajemnej ścisłej relacji, tzn. ich nieprzenoszenie w ramach transakcji byłoby nieracjonalne i nieuzasadnione gospodarczo) - to z całą pewnością nie można mówić o wyodrębnionym organizacyjnie i finansowo zespole składników materialnych i niematerialnych. W szczególności zaś zbywana nieruchomość nie może „stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania”.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, wydział, oddział itp. a samo wyodrębnienie zostało dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego wewnętrznego aktu.

W tym zakresie Spółka pragnie odwołać się do poglądu wyrażonego w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lutego 2011 r. (nr IPPP1/443-1237/10-2/ISZ), zgodnie z którym „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że:

*   zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład (potwierdzone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego),

*   wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych),

*   wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej”.

Odnosząc się do powyżej wskazanych przesłanek należy zauważyć, że nie zostało dokonane faktyczne wyodrębnienie (objawiające się w praktycznym podziale aktywów w przedsiębiorstwie służących do wykonywania określonych zadań). Praktyka funkcjonowania Spółki nie wskazuje, żeby system powiązań pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku pozwolił na wykształcenie się zespołu aktywów (w skład którego wchodziłaby nieruchomość), jako zorganizowana część pod odrębnym przewodnictwem.

Konsekwentnie, brak odrębności organizacyjnej stoi na przeszkodzie przypisaniu jakichkolwiek przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do „wyodrębnionego” zestawu składników majątkowych, co potwierdza również brak wyodrębnienia finansowego Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Zdaniem spółki przedmiotem transakcji nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa gotowa do prowadzenia działalności gospodarczej, ale jedynie składniki jej majątku.

W związku z tym, że planowana transakcja nie może być uznana za zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego ani za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatem nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

AD. 2

Z uwagi na fakt, że planowana transakcja dotycząca sprzedaży nieruchomości nie podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 ust.1 ustawy o VAT oraz że będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, że co do zasady mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i należy zastosować ogólne zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy określić, czy transakcja opisana w stanie faktycznym nie podlega zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści ww. przepisu wynika, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi w przypadku oddania budynku, budowli lub ich części w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce, gdy wybudowany lub ulepszony obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę lub najem. Nieruchomość oddana została do użytku w 2000 r. Nieruchomość wykorzystywana była dla celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Spółka wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

„Umowa o świadczenie usług logistycznych”- zdaniem spółki - nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 14. Chociaż spółka w ramach umowy o świadczenie usług logistycznych wydzieliła powierzchnię magazynową na składowanie towarów powierzonych jej przez spółkę usługobiorcę, jednak istotą wspomnianej umowy było świadczenie usług logistycznych z wykorzystaniem kadry pracowniczej Spółki. Zdaniem Spółki świadczenie usług logistycznych z jednoczesnym określeniem powierzchni magazynowej przeznaczonej do składowania nie skutkuje powstaniem tzw. „pierwszego zasiedlenia”.

W związku z tym, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia, Spółka przy sprzedaży opisanej nieruchomości nie może skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43. ust.1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wątpliwości Spółki budzi fakt oddania pod wynajem znikomej części powierzchni biurowej na okres dłuższy niż 2 lata na podstawie zawartych umów najmu. Niemniej jednak - zdaniem Spółki - w planowanej transakcji dojdzie do sprzedaży nieruchomości jako całości, wspomniane powierzchnie biurowe nie były wyodrębnione w księdze wieczystej, w sensie ekonomicznym nie mogłyby stanowić przedmiotu odrębnej sprzedaży, dlatego Spółka uważa, że nie powinna dokonywać podziału na sprzedaż opodatkowaną oraz sprzedaż zwolnioną z VAT w odniesieniu do tej części, która była przedmiotem umów najmu (również z uwagi na nieistotny metraż).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Podkreślenia wymaga fakt, że dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT oba powyżej wspomniane warunki powinny być spełnione łącznie.

W stosunku do poniesionych przez Spółkę nakładów inwestycyjnych związanych z budową budynku i infrastruktury składającej się na nieruchomość oraz wydatków na utrzymanie nieruchomości po jej oddaniu do używania, Spółce przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych wydatków, gdyż Spółka wykorzystywała nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

Spółka nie dokonała wydatków na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej nieruchomości.

Wprawdzie Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego gruntu (podatek VAT przy transakcji nabycia w 1997 r. nie wystąpił), jednak nie ma to znaczenia w kontekście opisanej transakcji sprzedaży, gdyż na mocy art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.

W przypadku Spółki nie zostaną zatem wypełnione przesłanki zwolnienia dostawy wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle powyżej przytoczonych argumentów Spółka stoi na stanowisku, że w omawianym stanie faktycznym nie znajduje zastosowania ogólna zasada wynikająca z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a także szczególna regulacja ust. 10a tego przepisu. Konsekwentnie, sprzedaż Nieruchomości przez Spółkę będzie podlegać opodatkowaniu VAT w wysokości 23%.

AD. 3

W przypadku uznania przez organy podatkowe, że do części nieruchomości, która była przekazana w ramach czynności opodatkowanych w użytkowanie na okres przekraczający 2 lata (odpowiednio 6,75; następnie 6 m. kw.) pod wynajem powierzchni biurowej - Spółka uważa, że może zastosować art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i złożyć w odniesieniu do tej części nieruchomości oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 11 do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy. Ewentualne dzielenie transakcji zbycia opisanej nieruchomości na częściowo podlegającą opodatkowaniu, a częściowo zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług byłoby kłopotliwe do rozliczenia, zwłaszcza że nie ma w przepisach jednoznacznie określonych wytycznych co do tego, jak określić proporcje dotyczące gruntu, na którym budynek jest posadowiony.

Podatnicy dokonujący sprzedaży nieruchomości, mają w pewnym zakresie możliwość wyboru: czy opodatkować sprzedawaną nieruchomość, czy też nie (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 kwietnia 2014 r., nr ILPP2/443-38/14-4/MN).

W przypadku uznania przez organ wydający interpretację, że Spółka do części powierzchni biurowej oddanej pod wynajem (ew. do części magazynowej, która zgodnie z umową o świadczenie usług logistycznych, udostępniona była pod składowanie powierzonych towarów Spółki zlecającej wykonanie usługi logistycznej) powinna zastosować zwolnienie z VAT - Spółka stoi na stanowisku, że może dokonać wyboru sposobu opodatkowania w odniesieniu do tej części na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Po złożeniu naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT w odniesieniu do części nieruchomości - Spółka uważa, że będzie mogła zastosować podstawową stawkę VAT 23% w odniesieniu do sprzedaży całej nieruchomości.

AD. 4

Spółka stoi na stanowisku, że nie będzie miała obowiązku dokonania proporcjonalnej korekty podatku VAT naliczonego na mocy art. 91 ustawy o VAT, który odliczyła przy nabyciu (względnie modernizacji) opisanej nieruchomości.

Nawet w sytuacji, gdyby sprzedaż była zwolniona z VAT, to w odniesieniu do wydatków na budowę budynku magazynowo-biurowego obowiązek korekty nie wystąpiłby ze względu na upływ 10-letniego okresu korekty oraz fakt, że wydatki inwestycyjne poniesione były przed 01.05.2004 r. Ewentualny obowiązek korekty wystąpiłby w odniesieniu do wydatków na ulepszenie, które zostały poniesione w okresie krótszym niż 10 lat.

W związku jednak z zastosowaniem do planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości podstawowej stawki podatku od towarów i usług do sprzedaży całej nieruchomości - zdaniem Spółki obowiązek korekty podatku naliczonego nie wystąpi.

AD.5

Spółka stoi na stanowisku, że obowiązek podatkowy od sprzedaży opisanej nieruchomości powstanie na zasadach ogólnych, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów, zaś w odniesieniu do zaliczki z chwilą jej otrzymania w tej części.

Na gruncie ustawy o VAT w zakresie obrotu nieruchomościami istotne są skutki ekonomiczne i faktyczne przeniesienia władania nieruchomością, a nie samo zawarcie umowy sprzedaży w postaci aktu notarialnego.

Istotne jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, o którym stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Dopiero dokonanie dostawy stanowiącej „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” rodzi powstanie obowiązku podatkowego u dostawcy (wyrok NSA z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I FSK1389/09, orzeczenie prawomocne).

W świetle powyższego do wydania nieruchomości powodującego powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT dochodzi nie z chwilą podpisania aktu notarialnego przenoszącego jego własność, lecz z momentem przekazania go nabywcy do użytkowania. Tym samym dokonanie dostawy nieruchomości (o czym stanowi art. 19a ust. 1 ustawy o VAT) należy traktować jako czynność faktyczną, autonomiczną w stosunku do prawa cywilnego (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 lipca 2012 r., nr ITPP1/443-496/12/DM), która ma miejsce wówczas gdy nabywca uzyskuje możliwość faktycznego dysponowania rzeczą.

W konsekwencji jeśli strony wcześniej podpiszą akt notarialny aniżeli dojdzie do wydania nieruchomości, to obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie dopiero z chwilą wydania tej nieruchomości. Takie stanowisko zajął m.in. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 17 stycznia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1326/11 (orzeczenie prawomocne). Podobnie jak NSA, który w wyroku z dnia 1 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 530/12 (orzeczenie prawomocne) stwierdził, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ma miejsce nie zawsze w dacie sporządzenia aktu notarialnego, lecz w dacie, w której nastąpi wydanie nieruchomości przez zmianę faktycznego nad nią władztwa, czyli w dniu wydania nieruchomości, co pociągnie za sobą przeniesienie jego posiadania.

W odniesieniu do zaliczki otrzymanej przy sporządzeniu umowy przedwstępnej w formie aktu notarialnego - obowiązek podatkowy powstał w dacie jej otrzymania.

Spółka uważa również, że jeżeli przed podpisaniem umowy końcowej sprzedaży w formie aktu notarialnego bądź w okresie między datą podpisania umowy sprzedaży a datą faktycznego przekazania nieruchomości - otrzyma zapłatę umówionej reszty ceny, to wówczas otrzymane pieniądze będzie należało potraktować jako otrzymanie zaliczki i moment wpływu środków pieniężnych na rachunek bankowy Spółki będzie wyznaczał moment powstania obowiązku podatkowego dla podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości jako przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

*   **prawidłowe**\- w zakresie stawki podatku dla dostawy budynku w części wykorzystywanej do działalności gospodarczej;

*   **prawidłowe** – w zakresie złożenia oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 11;

*   **prawidłowe** – w zakresie braku korekty podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Spółkę na budowę budynku;

*   **prawidłowe** – w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego.

*   **nieprawidłowe** \- w zakresie dostawy budynku w części wynajmowanej.

AD. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy – w rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ponadto z definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi zatem charakteryzować niezależność finansowa i organizacyjna, a po wydzieleniu część przedsiębiorstwa musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Zatem muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a mianowicie:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
2.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3.  po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka nie będzie przenosić na nabywcę nieruchomości:

*   zobowiązań Spółki,
*   środków pieniężnych na rachunkach bankowych lub w kasie będących własnością Spółki,
*   należności Spółki powstałych do dnia sprzedaży Nieruchomości,
*   ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej Spółki,
*   know-how związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej,
*   umów związanych z funkcjonowaniem Spółki.

Sprzedaż Nieruchomości nie będzie się wiązać z przejściem pracowników Spółki w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 23(1) Kodeksu Cywilnego).

W konsekwencji stanowiące przedmiot przyszłej transakcji składniki majątkowe nie będą posiadały zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o VAT. Przedmiotem transakcji sprzedaży będą tylko poszczególne składniki majątku Spółki, tj. Nieruchomość.

Nieruchomości stanowiące przedmiot transakcji nie były i nie są wyodrębnione w strukturze Spółki pod względem organizacyjnym lub funkcjonalnym. Przedmiot transakcji nie jest, ani na moment transakcji nie będzie wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Spółki.

W odniesieniu do sprzedawanej Nieruchomości nie jest spełnione kryterium wyodrębnienia finansowego. Wskutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę żadne należności oraz zobowiązania związane z działalnością Sprzedającego. Nabywca nie przejmie żadnych umów związanych z Nieruchomością.

Zatem zakres sprzedawanej masy majątkowej w postaci wyłącznie Nieruchomości nie wskazuje na umożliwienie Wnioskodawcy podjęcia działalności gospodarczej tylko z wykorzystaniem nabytych składników. Zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa Sprzedającego będący przedmiotem sprzedaży pozbawiony elementów, o których mowa wyżej, nie posiada zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo i nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Reasumując, w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że składniki majątku przedsiębiorstwa Spółki będące przedmiotem sprzedaży nie mieszczą się ani w pojęciu przedsiębiorstwa w myśl art. 551 Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Tym samym, w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

AD. 2 i 3

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

Podkreślenia wymaga, że z przepisów art. 2 pkt 14 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że pierwsze zasiedlenie określone jest w stosunku do budynków, budowli lub ich części, co wskazuje, że wynajem części powierzchni budynku nie powoduje pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do całości budynku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art. 43 ust. 7a ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 ww. artykułu wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy ( w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Tym samym, w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zajmuje się sprzedażą wyrobów hutniczych i wyrobów stalowych. Spółka zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości. Prawo użytkowania wieczystego zostało nabyte przez Spółkę w 1997 r. Transakcja nabycia PWUG nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem Spółka nie odliczyła VAT naliczonego przy nabyciu tego prawa użytkowania wieczystego. Następnie Spółka uzyskała pozwolenie na budowę oraz wykonała inwestycję polegającą na budowie budynku magazynowo-biurowego. W ramach przeprowadzonej inwestycji na podstawie zawartych umów Spółka zlecała wykonanie prac budowlano-montażowych, instalacji, robót drogowych, wykonanie sieci kanalizacyjnej i wodociągowej, wykonanie bram i ogrodzenia itd. podmiotom zewnętrznym. Za wykonane usługi i materiały Spółka otrzymywała faktury VAT oraz dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego z nich wynikającego. Budynek magazynowo-biurowy został dopuszczony do użytkowania na podstawie decyzji Burmistrza Gminy w sierpniu 2000 r. Powierzchnia użytkowa ww. budynku wynosi 2.760 m. kw.

W okresie użytkowania ww. nieruchomości przez Spółkę do celów prowadzonej działalności gospodarczej Spółce przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione przez Spółkę na bieżące utrzymanie nieruchomości oraz na wydatki modernizacyjne. Wartość wydatków na ulepszenie (modernizację) nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku magazynowo-biurowego.

Spółka w okresie od maja 2004 do grudnia 2006 miała podpisaną umowę na wynajem lokalu biurowego o powierzchni 6,75 m. kw. Aktualnie Spółka ma podpisaną umowę najmu siedziby 6 m. kw. Od 20 stycznia 2012 r. do nadal. W okresie od 1 maja 2012 r. do 28 lutego 2015 r. Spółka miała podpisaną umowę o świadczenie usługi magazynowania: która polegała na „rozładunku dostarczonego towaru Zleceniodawcy, transporcie wewnętrznym, składowaniu, prowadzeniu ewidencji materiałowej, pakowaniu, właściwym oznakowaniu oraz załadunku zgodnie z dyspozycjami Zleceniodawcy”. Zgodnie z § 1 pkt 3 umowy: „składowanie towaru odbywać się będzie na wydzielonej przez zleceniobiorcę powierzchni magazynowej o pow. 993 m. kw.”.

W świetle przywołanego przepisu ustawy i na tle przedstawionych we wniosku okoliczności należy stwierdzić, że dostawa budynku magazynowo-biurowego nie może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanek zawartych w tym przepisie dotyczących konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynku w części wynajmowanej będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż w tej części doszło do pierwszego zasiedlenia w momencie oddania tej części budynku na podstawie zawartych umów najmu. Ponadto od pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Natomiast dostawa budynku w części wykorzystywanej do działalności gospodarczej, Wnioskodawcy będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%. W odniesieniu do tej części budynku nie doszło do pierwszego zasiedlenia. Ponadto Wnioskodawca dokonywał odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy budynku, zatem nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W związku z tym, że część budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Wnioskodawca po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, może zrezygnować z ww. zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy w tej części.

Wskazać również należy, że oddanie powierzchni magazynowej w ramach umowy logistycznej nie stanowi pierwszego zasiedlenia. W ramach tej umowy dochodzi do świadczenia usług przechowywania towarów, a nie dochodzi do wydania powierzchni we władanie do swobodnego użytkowania. Zatem umowa świadczenia usługi magazynowania nie determinuje pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sprzedaży nieruchomości w części wykorzystywanej do działalności gospodarczej należy uznać za prawidłowe, natomiast w części wynajmowanej powierzchni biurowej należy uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie pytania nr 3 stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

AD. 4

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy już po złożeniu rozliczenia zmieniły się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność dokonania jego korekty.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Na mocy art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis ust. 2 omawianego artykułu stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nabywając towar lub usługę z przeznaczeniem do działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu, a następnie zmienione zostało przeznaczenie tych towarów poprzez rozpoczęcie wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Ponadto, w myśl art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Na podstawie powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że podatnik jest zobowiązany, co do zasady, dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych (ze związanych z czynnościami nie dającymi prawa do odliczenia na związane z czynnościami opodatkowanymi lub ze związanych z czynnościami dającymi prawo do odliczenia na związane z czynnościami zwolnionymi), wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady korygowania odliczonego podatku zawarte w powołanych wyżej przepisach ustawy, dotyczą towarów i usług nabywanych po dniu 30 kwietnia 2004 r., tj. w okresie obowiązywania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Powyższe wynika z regulacji zawartej w art. 163 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym korekta kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, za rok 2004 dotyczy okresu od dnia 1 maja do końca roku podatkowego. Do obliczenia proporcji przyjmuje się obroty osiągnięte w tym okresie. Obliczoną za ten okres proporcję stosuje się przy wyliczeniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 90 w trakcie 2005 r. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175.

Zgodnie z art. 175 ustawy, z dniem 1 maja 2004 r. traci moc ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.), z wyłączeniem art. 9, który traci moc z dniem, o którym mowa w art. 176 pkt 2.

Stosownie do treści art. 20 ust. 5 ww. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnicy dokonujący czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1-3, w okresie krótszym niż sześć miesięcy obliczają procentowy udział zgodnie z ust. 3, przy czym po upływie sześciu miesięcy od rozpoczęcia działalności wyliczają ten udział zgodnie z ust. 4 i dokonują korekty podatku naliczonego.

Z powyższego wynika, że nie zachodzi obowiązek dokonywania korekt, w przypadku gdy towary i usługi nabyte zostały przed dniem 1 maja 2004 r., bowiem w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, nie przewidywały konieczności dokonywania tego typu korekt.

Korekta podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ustawy dotyczy jedynie składników majątku nabytych lub modernizowanych od dnia 1 maja 2004 r.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawcy, wydatki inwestycyjne poniesione były przed 1 maja 2004 r. a Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur.

Uwzględniając powyższe przepisy stwierdzić należy, że od nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę przed 2004 r. nie będzie miał on obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku zgodnie z powołanym wyżej art. 163 ust. 2 ustawy.

Odnośnie natomiast ulepszeń dokonywanych w budynku należy zauważyć, że do korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem (modernizacją) środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ulepszenie (modernizację) środka trwałego należy bowiem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Tym samym ww. nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na ulepszenia, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. Każde ulepszenie dokonane przez Wnioskodawcę przekraczające 15 000 zł podlega zatem rocznym korektom podatku naliczonego. W związku z powyższym, obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z ww. nakładami powinien być rozpatrywany z uwzględnieniem 10-letniego okresu, licząc od roku, w którym nakłady (traktowane jako odrębny środek trwały) zostały oddane do użytkowania.

W związku z powyższym w przypadku zmiany przeznaczenia budynku, z którymi związane są dokonane ulepszenia, traktowane jako odrębny środek trwały (o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł) Wnioskodawca będzie miał obowiązek dokonywania korekt podatku VAT.

Natomiast nakłady ulepszeniowe, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł podlegają tylko bieżącej (jednorocznej) korekcie podatku naliczonego.

Podkreślić jednocześnie należy, że w przypadku gdy Wnioskodawca i nabywca wybiorą opcję opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 w odniesieniu do wynajmowanej części nieruchomości, sprzedaż całej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką VAT. Oznacza to, że nie dojdzie do zmiany przeznaczenia środków trwałych i nie wystąpi obowiązek korekty odliczonego podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

AD. 5

W kwestii prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, to zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (art. 19a ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 19a ust. 8 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z punktu widzenia opodatkowania czynności VAT istotne jest nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem ważna jest przede wszystkim możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Użycie określenia „jak właściciel” oznacza, że moment powstania obowiązku podatkowego nie jest uzależniony od przeniesienia prawa własności rzeczy, ale uzyskania możliwości ekonomicznego dysponowania rzeczą przez nabywcę. Właśnie te charakterystyczne cechy VAT - opodatkowanie faktycznego obrotu oraz odpłatność czynności, zaważyły na tym, które aspekty czynności ustawodawca przyjął za właściwe, dla ustalenia momentów istotnych z punktu widzenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Skoro dla opodatkowania danej czynności VAT nie jest istotne zachowanie wszelkich warunków stawianych tej czynności przez prawo cywilne, ale ekonomiczny efekt: wykonanie usługi lub przejście faktycznego władztwa nad rzeczą, to konsekwentnie ustawa uzależnia moment powstania obowiązku podatkowego nie od tego, kiedy doszło do przeniesienia własności, ale od chwili, w której nastąpiło faktyczne wydanie rzeczy odbiorcy.

W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy, z uwagi na przytoczone przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że z tytułu sprzedaży niniejszej nieruchomości obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki, co wynika z art. 19a ust. 8 ustawy oraz w momencie przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel, stosownie do ww. art. 19a ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w wyżej przedstawionym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.