Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-529/13-4/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-09-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
Słowa kluczowe: gmina; kanalizacja; korekta; korekta-korekta podatku; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; wodociągi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2013 r. (data wpływu 19 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina „A” (dalej: Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca w latach 2004-2009 ponosił wydatki na realizację inwestycji w zakresie budowy i rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w szczególności Gmina zrealizowała inwestycje polegające na budowie kanalizacji sanitarnej w B. (etap I i II), kanalizacji sanitarnej w S., sieci wodociągowej w miejscowościach C.-S. oraz N.-B., kanalizacji sanitarnej w S. oraz sieci kanalizacyjnych w B. Wartość poszczególnych inwestycji przekraczała każdorazowo 15 tys. PLN netto.

Ponoszone w tym zakresie wydatki były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wnioskodawca nie dokonał odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowych inwestycji.

Pierwotnie, każdorazowo, po zakończeniu danych inwestycji i oddaniu ich do użytkowania, tj. odpowiednio w roku 2004, roku 2005, roku 2006, roku 2007, roku 2008 oraz roku 2009, powstałe obiekty Gmina nieodpłatnie udostępniała do użytkowania wybranej spółce, świadczącej na terenie Gminy usługi w zakresie zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

W czerwcu 2010 r. Gmina zmieniła dotychczasową praktykę i odpłatnie udostępniła przedmiotową infrastrukturę wodno-kanalizacyjną na rzecz spółki gminnej, tj. Sp. z o.o. (dalej: GPK lub Spółka) na podstawie umowy dzierżawy. Z tytułu odpłatnego udostępnienia przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, Gmina pobiera od Spółki określone w umowie wynagrodzenie.

W związku z odpłatnym udostępnieniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki, Gmina może ponosić bieżące wydatki związane z utrzymaniem tej infrastruktury, tj. w szczególności na przeglądy, remonty, konserwacje, serwisowanie, etc.

Z tytułu odpłatnego udostępniania przedmiotowej infrastruktury Gmina wystawia na rzecz Spółki faktury VAT, które są ujmowane w Jej rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia powyższej usługi Gmina wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od momentu zawarcia umowy dzierżawy z GPK Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem przedmiotowej infrastruktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, od momentu zawarcia umowy dzierżawy z GPK Gminie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem przedmiotowej infrastruktury.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku powyższe przesłanki są spełnione i tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących związanych z utrzymaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać bowiem fakt, że ponoszenie wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem przedmiotowej infrastruktury jest konieczne i bezpośrednio związane z odpłatnym udostępnieniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na podstawie zawartej ze Spółką umowy dzierżawy.

Ponadto, Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych.

Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być Ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu odpłatnego udostępnienia infrastruktury, powinna Ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Reasumując – zdaniem Gminy – jest Ona uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ponoszonych od momentu zawarcia przedmiotowej umowy dzierżawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest wykorzystywanie zakupionych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że zwolnieniem od podatku VAT nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca w latach 2004-2009 ponosił wydatki na realizację inwestycji w zakresie budowy i rozbudowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w szczególności Gmina zrealizowała inwestycje polegające na budowie kanalizacji sanitarnej w B. (etap I i II), kanalizacji sanitarnej w S., sieci wodociągowej w miejscowościach C.-S. oraz N.-B., kanalizacji sanitarnej w S. oraz sieci kanalizacyjnych w B. Wartość poszczególnych inwestycji przekraczała każdorazowo 15 tys. PLN netto.

Ponoszone w tym zakresie wydatki były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wnioskodawca nie dokonał odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowych inwestycji.

Pierwotnie, każdorazowo, po zakończeniu danych inwestycji i oddaniu ich do użytkowania, tj. odpowiednio w roku 2004, roku 2005, roku 2006, roku 2007, roku 2008 oraz roku 2009, powstałe obiekty Gmina nieodpłatnie udostępniała do użytkowania wybranej spółce, świadczącej na terenie Gminy usługi w zakresie zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

W czerwcu 2010 r. Gmina zmieniła dotychczasową praktykę i odpłatnie udostępniła przedmiotową infrastrukturę wodno-kanalizacyjną na rzecz spółki gminnej na podstawie umowy dzierżawy. Z tytułu odpłatnego udostępnienia przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, Gmina pobiera od Spółki określone w umowie wynagrodzenie.

W związku z odpłatnym udostępnieniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki, Gmina może ponosić bieżące wydatki związane z utrzymaniem tej infrastruktury, tj. w szczególności na przeglądy, remonty, konserwacje, serwisowanie, etc.

Z tytułu odpłatnego udostępniania przedmiotowej infrastruktury Gmina wystawia na rzecz Spółki faktury VAT, które są ujmowane w Jej rejestrach sprzedaży. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia powyższej usługi Gmina wykazuje w składanych deklaracjach VAT-7.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Gmina ma wątpliwości dotyczące tego, czy od momentu zawarcia umowy dzierżawy ze Spółką Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem przedmiotowej infrastruktury.

W tym miejscu wskazać należy, że w interpretacji indywidualnej z dnia 18 września 2013 r. o sygn. ILPP1/443-529/13-2/JSK stwierdzono, że odpłatne udostępnienie (dzierżawa) przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy usługę opodatkowaną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Przypomnieć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami prawa podatkowego, żeby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, niezbędne jest wykazanie przez niego związku z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w analizowanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a bieżące wydatki związane z funkcjonowaniem ww. infrastruktury wodno-kanalizacyjnej są/będą związane z wykonywanymi przez Zainteresowanego czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, od momentu zawarcia umowy dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki, Wnioskodawcy – będącemu czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług – przysługuje/będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem ww. infrastruktury, bowiem – jak wynika z opisu sprawy – wydatki te mają/będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od bieżących wydatków związanych z funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Natomiast pozostała część wniosku została rozstrzygnięta w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 18 września 2013 r.:

*   w zakresie uznania czynności odpłatnego udostępnienia przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki za usługę opodatkowaną podatkiem VAT o sygn. ILPP1/443-529/13-2/JSK,
*   w zakresie korekty podatku naliczonego w związku z dzierżawą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej o sygn. ILPP1/443-529/13-3/JSK.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.