Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-234/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-13
Teza: Możliwość wystawienia faktur korygujących z tytułu świadczenia usług na rzecz kontrahenta z siedzibą na Cyprze oraz obowiązek sporządzenia informacji podsumowujących.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; informacja-informacja podsumowująca; podatnik-rejestracja podatnika VAT UE; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2013 r. (data wpływu 12 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 28 maja 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktur korygujących z tytułu świadczenia usług na rzecz kontrahenta z siedzibą na Cyprze oraz obowiązku sporządzenia informacji podsumowujących – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 28 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktur korygujących z tytułu świadczenia usług na rzecz kontrahenta z siedzibą na Cyprze oraz obowiązku sporządzenia informacji podsumowujących.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, będącą polskim rezydentem podatkowym. Jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT od 21 maja 1993 r. Prowadzi działalność gospodarczą polegającą między innymi na:

*   pozostałym drukowaniu - 18.12Z,
*   pozostałym doradztwie w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej - 70.22Z,
*   wynajmie i dzierżawie środków transportu lotniczego - 77.35Z,
*   wynajmie i dzierżawie samochodów osobowych i furgonetek - 77.11 .Z.

Świadczy Pan powyższe usługi m.in. na rzecz podmiotu mającego siedzibę na terytorium Cypru i będącego cypryjskim rezydentem podatkowym. Spółka cypryjska została zawiązana w 2010 r. i wtedy też została zarejestrowana jako czynny podatnik VAT na Cyprze. Jednocześnie został jej nadany numer VAT-UE. Z początkiem 2011 r. została wykreślona z rejestru podatników VAT na Cyprze. Wykreślenie nie było wynikiem wniosku spółki, tylko decyzji urzędu skarbowego wydanej z urzędu. Powodem tej decyzji było błędne przekonanie władz cypryjskich, że spółka zaniechała prowadzenia działalności gospodarczej, czyli nie wykonywała czynności opodatkowanych VAT, co prowadzi do wykreślenia takiego podmiotu z cypryjskiego rejestru podatników VAT z urzędu. W konsekwencji spółka nie posiadała aktywnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych w systemie VIES.

Ze względu na powyższe, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 1 lutego 2013 r., tj. w okresie kiedy spółka nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, z tytułu świadczonych na rzecz spółki cypryjskiej usług wystawiał Pan faktury VAT ze stawką 23%, traktując przedmiotową transakcję jako transakcję, dla której miejscem świadczenia usług jest miejsce siedziby usługodawcy (art. 28c ust. 1 ustawy o VAT), tj. Polska.

Obecnie spółka cypryjska przedłożyła zaświadczenie od cypryjskich organów podatkowych stwierdzające, że od chwili wpisu, tj. od dnia 1 marca 2010 r. nieprzerwanie prowadzi działalność gospodarczą, od tej też daty jest czynnym podatnikiem VAT na Cyprze i od tego dnia posiada aktywny numer VAT-UE. Spółka cypryjska złożyła do władz cypryjskich liczne wyjaśnienia i dokumenty potwierdzające, że prowadziła działalność gospodarczą w 2011 r. i 2012 r. i wykonywała w tym czasie czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Na podstawie przedstawionych wyjaśnień, cypryjskie organy podatkowe wydały decyzję retroaktywną polegającą na ponownym zarejestrowaniu spółki z datą wsteczną, tj. od momentu wykreślenia jej z właściwego rejestru. Prawo cypryjskie zezwala na takie działania. Możliwa jest rejestracja dla celów VAT z datą wsteczną w szeregu sytuacji, także w sytuacji błędnego wykreślenia podatnika z rejestru. Efektem takich działań jest przyjęcie, że dany podmiot był podatnikiem VAT od daty rejestracji, nawet jeśli nastąpiła ona retroaktywnie.

Biorąc powyższe pod uwagę planuje Pan dokonać korekty faktur wystawionych na rzecz spółki cypryjskiej poprzez wystawienie faktur ze stawką „nie dotyczy”, właściwą przy świadczeniu usług dla podmiotu będącego czynnym podatnikiem VAT, nie posiadającym siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (art. 28b ustawy o VAT). Kolejno planuje Pan dokonać korekty stosownych deklaracji VAT i wystąpić o zwrot nadpłaconego podatku.

Posiada Pan stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Na rzecz kontrahenta z Cypru świadczył różne usługi, w tym wynajmu i dzierżawy środków transportu lotniczego, nie świadczył natomiast usług wynajmu i dzierżawy samochodów osobowych i furgonetek. Środki transportu lotniczego były faktycznie oddawane do dyspozycji kontrahenta na terytorium Polski. Usługi te miały charakter długoterminowy – umowa została zawarta w dniu 30 kwietnia 2010 r. i jej postanowienia są realizowane do dnia dzisiejszego, a zatem jest to okres przekraczający 30 dni.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy w związku z retroaktywną rejestracją spółki cypryjskiej na VAT-UE na Cyprze będzie Panu przysługiwało prawo do korekty faktur VAT wystawionych na jej rzecz ze stawką 23% oraz wystąpienia z wnioskiem o zwrot nadpłaconego podatku za okres, w którym spółka cypryjska nie figurowała w rejestrze podatników VAT i nie posiadała numeru VAT-UE biorąc pod uwagę, że retroaktywna rejestracja na VAT spółki cypryjskiej odnosi skutek polegający na tym, że w ogóle nie utraciła statusu podatnika VAT czynnego?
*   W przypadku pozytywnej odpowiedzi na ww. pytanie, czy będzie Pan zobowiązany do sporządzenia informacji podsumowującej dla świadczonych usług za okres, w którym spółka cypryjska nie była zidentyfikowana na potrzeby podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako że na mocy decyzji retroaktywnej spółka cypryjska została zarejestrowana z mocą wsteczną (tj. od momentu jej wykreślenia) jako czynny podatnik VAT na Cyprze i został jej również z mocą wsteczną przywrócony numer VAT-UE, co zostało potwierdzone odpowiednim zaświadczeniem, prawidłowe będzie dokonanie korekty faktur VAT, poprzez potraktowanie przedmiotowych transakcji jako wewnątrzwspólnotowego świadczenia usług, dla których za miejsce świadczenia należy uznać miejsce siedziby usługobiorcy (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT).

Po powołaniu treści art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał Pan, iż w przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Następnie po powołaniu treści art. 28a ust. 1 ustawy stwierdził Pan, że spółka cypryjska jest podatnikiem w rozumieniu Działu V, Rozdziału 3 ustawy o VAT, wykonuje ona bowiem samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zacytował treść art. 28b ust. 1 ustawy i wskazał, iż zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, usługę należy wykazać w tzw. informacji podsumowującej, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   do usługi stosuje się art. 28b ustawy,
*   usługa została wykonana na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
*   usługobiorca został zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w innym niż Polska kraju UE,
*   miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium Polski,
*   usługa w kraju, w którym podlega opodatkowaniu, nie jest zwolniona od podatku od wartości dodanej lub opodatkowana stawką 0%.

W Pana ocenie, ustawa o VAT nie wskazuje, w jaki sposób należy uzyskać potwierdzenie faktu, iż nabywca posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych transakcji nadany przez państwo członkowskie.

System VIES jest systemem informatycznym, umożliwiającym państwom członkowskim Unii Europejskiej wymianę informacji o dokonywanych transakcjach wewnątrzwspólnotowych. Zapewnia on również dostęp do bazy danych numerów identyfikacyjnych podatników VAT, stosowanych w transakcjach wewnątrzwspólnotowych.

Ministerstwo Finansów na swojej stronie internetowej odsyła zainteresowanych do systemu wymiany informacji VIES, stwierdzając: Na stronie internetowej Komisji Europejskiej (http://ec.europa.eu/taxation\_customs/vies) możliwe jest dokonanie potwierdzenia numerów identyfikacyjnych VAT swoich kontrahentów z państw członkowskich Unii Europejskiej.

Pana zdaniem, należy zatem przyjąć, że wystarczającym i wiarygodnym sposobem potwierdzenia, że nabywca posiada właściwy i ważny numer VAT-UE nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy jest posiadanie wydruku ze strony internetowej wskazanej powyżej, potwierdzające aktualność numeru. Powyższe nie wyklucza jednak alternatywnych metod potwierdzenia faktu zarejestrowania danego podatnika na potrzeby VAT w kraju jego siedziby, jak np. uzyskanie certyfikatu wydanego przez właściwe władze skarbowe, potwierdzającego fakt zarejestrowania na potrzeby VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym wykorzystał Pan system VIES w celu uzyskania numeru VAT-UE nabywcy swoich usług. Okazało się, że w okresie świadczenia przedmiotowych usług spółka cypryjska nie była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT na Cyprze, ale wykonywała w tym czasie czynności opodatkowane a jej wykreślenie z rejestru VAT było niezależną od spółki decyzją administracyjną, której skutki zostały w okresie późniejszym zniwelowane.

Przy sprawdzaniu swojego kontrahenta w zakresie rejestracji na VAT-UE oparł się Pan jedynie na informacjach uzyskanych w systemie VIES, uważając ten system za wiarygodny i przedstawiający zgodność stanu prawnego kontrahenta z rzeczywistością. Nie zasięgnął dodatkowych informacji, np. u właściwych organów podatkowych państwa kontrahenta, stwierdzając, że nie ma takiej potrzeby.

Uwzględniając zatem brak zidentyfikowania spółki cypryjskiej na potrzeby podatku od wartości dodanej na Cyprze w okresie świadczenia przedmiotowych usług oraz wystawienia faktur VAT uznał Pan, że zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy o VAT za miejsce świadczenia usług należy uznać miejsce siedziby usługodawcy. W konsekwencji dla świadczonych na rzecz spółki cypryjskiej usług zastosował stawkę taką jak dla transakcji krajowych (23%).

Wskazał Pan, iż spółka cypryjska przez cały okres świadczenia na jej rzecz usług była podatnikiem VAT, nie posiadała jedynie aktywnego numeru VAT-UE. Pana działania były działaniami ostrożnościowymi, umotywowanymi brakiem figurowania kontrahenta w systemie VIES, po uprzednim sprawdzeniu tego faktu. Podkreślił Pan, że do zastosowania przepisów art. 28b ustawy VAT istotny jest fakt wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT a nie figurowanie w systemie VIES. Sam fakt figurowania lub nie figurowania w systemie VIES nie przesądza o tym, czy kontrahent (w tym przypadku spółka cypryjska) jest czynnym podatnikiem VAT, czy nie. Przesądza o tym wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Spółka cypryjska wykonywała czynności opodatkowane VAT przez cały rok 2011 i 2012.

W świetle powyższego, w Pana ocenie, zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, będzie zobowiązany do sporządzenia informacji zbiorczej dla usług świadczonych na rzecz spółki cypryjskiej, dla których błędnie naliczył podatek należny i dokona korekty deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Do dnia 31 grudnia 2012 r., przepis ten posiadał brzmienie: „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Do dnia 30 czerwca 2011 r. ustęp 1 lit. b) tego artykułu posiadał brzmienie: „osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej”.

Ww. przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Na mocy art. 28j ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy.

Ustawodawca w przepisie art. 28j ust. 2 ustawy zdefiniował pojęcie krótkoterminowego wynajmu środków transportu, przez które rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających – przez okres nieprzekraczający 90 dni.

Przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazują na sposób dokumentowania faktu, że podmiot będący nabywcą usługi jest podatnikiem i w związku z tym, że prowadzi działalność gospodarczą. Należy jednak zauważyć, że to odpowiednie przepisy kraju nabywcy przesądzają o tym, czy osoba prowadząca działalność gospodarczą ma obowiązek rejestrować się do celów podatku od wartości dodanej, transakcji wspólnotowych oraz jakie dokumenty świadczą o tym fakcie.

Zatem w przypadku kontrahentów z Unii Europejskiej, w której występuje podatek od wartości dodanej, określenie statusu podatnika możliwe jest m.in. poprzez podanie przez niego numeru VAT oraz potwierdzenie, że numer identyfikacyjny VAT nabywcy jest ważny. Potwierdzenie ważności tego numeru w tym przypadku może nastąpić - biorąc pod uwagę uregulowania art. 97 ust. 17-19 ustawy - za pośrednictwem biura informacji o podatku VAT, naczelnika urzędu skarbowego lub na stronie internetowej Komisji Europejskiej (pod adresem http://ec.europa.eu/taxation\_customs/vies).

Należy zatem przyjąć, że wystarczającym i wiarygodnym sposobem potwierdzenia, że nabywca usługi posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy jest posiadanie wydruku ze strony internetowej wymienionej powyżej, wskazującego na aktualność numeru lub posiadanie potwierdzenia aktualności tego numeru (otrzymane na piśmie, faksem lub telefoniczne, albo pocztą elektroniczną z ww. biura wymiany informacji o VAT lub od naczelnika urzędu skarbowego). Zatem fakt występowania podatnika w systemie wymiany informacji o VIES w sposób jednoznaczny przesądza o zarejestrowaniu kontrahenta jako podatnika podatku od wartości dodanej, a co za tym idzie podatnika w rozumieniu ww. art. 28a pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług i jest podstawowym (zasadniczym) trybem postępowania w sytuacji wyżej opisanej.

Jednak z faktu, że podatnik nie występuje w bazie VIES nie można wnioskować, że nie jest on podatnikiem, co mogłoby wiązać się z innym sposobem określenia miejsca świadczenia usług i zobowiązaniem do rozliczenia podatku od towarów i usług przez świadczącego tę usługę.

W oparciu o art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i uslug, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z ust. 4 tego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ustawy o VAT).

W myśl art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4c ustawy, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 tego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16

Przepis ten do dnia 30 marca 2011 r., posiadał brzmienie: „Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16”.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Szczegółowe zasady wystawiania faktur zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 5 ust 1 ww. rozporządzenia, faktura powinna zawierać:

1.  datę jej wystawienia;
2.  kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku, od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem.

W myśl ust. 2 pkt 5 tego paragrafu, faktura powinna zawierać dodatkowo w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Jak stanowi ust. 2 pkt 11 tego paragrafu, faktura powinna zawierać dodatkowo w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3 ustawy:

1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, poprzedzony kodem PL,
2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany dla podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Zgodnie z § 5 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia, faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Na podstawie § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Stosownie do treści § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W myśl § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Zgodnie z § 26a ww. rozporządzenia, przepisy § 4-24 stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Stosownie do dyspozycji § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2012 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r., poz. 1428), do udokumentowania czynności dokonanych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia stosuje się przepisy rozporządzenia zmienianego w § 1, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl ust. 2 tego paragrafu, do wystawiania faktur korygujących oraz faktur będących duplikatami do faktur wystawionych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia oraz wystawionych zgodnie z ust. 1, stosuje się przepisy rozporządzenia zmienianego w § 1, w brzmieniu nadanym niniejszym rozporządzeniem.

Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w stawce bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca – zwane dalej ”informacjami podsumowującymi”.

W myśl ust. 3 tego artykułu, informacje podsumowujące składa się za okresy miesięczne, w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji, o których mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4, 6 i 7.

Zgodnie z art. 100 ust. 4 ustawy, informacje podsumowujące mogą być składane za okresy kwartalne w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania transakcji, o których mowa w ust. 1, w przypadku gdy dotyczą one:

1.  transakcji, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 3, jeżeli całkowita wartość tych transakcji, bez podatku od wartości dodanej, nie przekracza w danym kwartale i w żadnym z czterech poprzednich kwartałów kwoty 250 000 zł;
2.  transakcji, o których mowa w ust. 1 pkt 2, jeżeli całkowita wartość tych transakcji, bez podatku, nie przekracza w danym kwartale 50 000 zł;
3.  transakcji, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 100 ust. 11 ustawy o VAT na potrzeby określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w ust. 3 i 4, w zakresie świadczenia usług wymienionych w ust. 1 pkt 4, przepisy art. 19 ust. 19a i 19b stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl ust. 4 tego artykułu, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jak stanowi ust. 11 ww. artykułu, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W myśl art. 19 ust. 19 ustawy, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Zgodnie z art. 19 ust. 19a ww. ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Jednocześnie w myśl art. 19 ust. 19b ustawy, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 101 ustawy, w przypadku stwierdzenia jakichkolwiek błędów w złożonych informacjach podsumowujących, podmiot który złożył informację podsumowującą, jest obowiązany złożyć niezwłocznie korektę błędnej informacji podsumowującej.

W myśl art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Stosownie do art. 21 § 1 cyt. ustawy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

1.  zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
2.  doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3 (art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 ww. ustawy, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Zgodnie z art. 81 § 1 ww. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (§ 2 tego artykułu).

Jak stanowi art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Z powyższych przepisów wynika, iż kwota wykazanego na wystawionej fakturze podatku należnego i rozliczonego na zasadzie samoobliczenia w deklaracji VAT nie stanowi nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, która uprawniałaby do występowania o jej zwrot w trybie przewidzianym w tej ustawie, co nie stoi jednak na przeszkodzie, aby skorzystać z instytucji korekty kiedy okazuje się, że wykazany i zapłacony podatek był na gruncie obowiązujących przepisów nienależny.

Z treści wniosku wynika, iż na rzecz kontrahenta z Cypru świadczy Pan usługi „pozostałego drukowania”, „pozostałego doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej” oraz „wynajmu i dzierżawy środków transportu lotniczego”. Z początkiem 2011 r. spółka cypryjska została wykreślona z rejestru podatników VAT na Cyprze, w konsekwencji czego nie posiadała aktywnego numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych w systemie VIES. Ze względu na powyższe, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 1 lutego 2013 r., z tytułu świadczonych na rzecz spółki cypryjskiej usług wystawiał Pan faktury VAT ze stawką 23%, traktując przedmiotową transakcję jako transakcję, dla której miejscem świadczenia usług jest miejsce siedziby usługodawcy (art. 28c ust. 1 ustawy o VAT), tj. Polska. Obecnie spółka cypryjska przedłożyła zaświadczenie od cypryjskich organów podatkowych stwierdzające, że od chwili wpisu, tj. od dnia 1 marca 2010 r. nieprzerwanie prowadzi działalność gospodarczą, od tej też daty jest czynnym podatnikiem VAT na Cyprze i od tego dnia posiada aktywny numer VAT-UE. Posiada Pan stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Środki transportu lotniczego były faktycznie oddawane do dyspozycji kontrahenta na terytorium Polski. Usługi te miały charakter długoterminowy – umowa została zawarta w dniu 30 kwietnia 2010 r. i jej postanowienia są realizowane do dnia dzisiejszego.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, godząc się w tym zakresie ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku, iż skoro kontrahent cypryjski przez cały okres, w trakcie którego świadczył Pan na jego rzecz usługi, spełniał definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy i miał siedzibę w kraju innym niż Polska, miejscem świadczenia i opodatkowania wykonywanych przez Pana usług, o których mowa we wniosku - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - było terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę (tj. Cypr). W konsekwencji, usługi te nie podlegały opodatkowaniu na terytorium Polski.

Wobec powyższego, jak słusznie Pan zauważył, jest uprawniony do wystawienia faktur korygujących faktury pierwotne dokumentujące rozliczenie ww. transakcji na zasadach przewidzianych w cyt. wcześniej rozporządzeniu i skorygowania uprzednio złożonych deklaracji VAT, przy czym wykazany na fakturach pierwotnych podatek należny, z uwagi na fakt, iż nie ma obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę, winien być rozliczony w deklaracji (deklaracjach) za ten miesiąc (miesiące), w którym (których) wystawił Pan, bądź wystawi faktury korygujące. Jednocześnie jest Pan zobowiązany do złożenia w urzędzie skarbowym zbiorczych informacji o dokonanych usługach, jeżeli za ten okres ich nie składał, stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, bądź korekt błędnych informacji podsumowujących, o czym stanowi art. 101 ustawy, z uwzględnieniem zasad dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu.

W sytuacji, gdy w miesiącu, w którym wykaże Pan faktury korygujące wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, może Pan wystąpić o zwrot różnicy podatku. Należy jednak podkreślić, iż w niniejszej interpretacji nie odniesiono się do kwestii zasadności zwrotu tej nadwyżki, gdyż może ona być przedmiotem oceny wyłącznie przez właściwy miejscowo organ podatkowy pierwszej instancji, w toku prowadzonego postępowania w związku z ubieganiem się przez Pana o zwrot tego podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.