Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.66.2019.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-18
Teza: opodatkowanie akcyzą produktów zawierających w składzie krajankę tytoniową oraz możliwość i obowiązek ich produkcji w składzie podatkowym
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; produkcja; tytoń
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 lutego 2019 r. (data wpływu 8 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie opodatkowania akcyzą produktów Wnioskodawcy zawierających w składzie krajankę tytoniową oraz możliwości i obowiązku ich produkcji w składzie podatkowym jest:

*   **prawidłowe** w zakresie braku opodatkowania akcyzą produktów zaklasyfikowanych do kodu CN 3808 99 90;
*   **prawidłowe** w zakresie możliwości dokonywania produkcji ww. wyrobów w składzie podatkowym;
*   **nieprawidłowe** w zakresie obowiązku dokonywania produkcji ww. wyrobów wyłącznie w składzie podatkowym.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania akcyzą produktów Wnioskodawcy zawierających w składzie krajankę tytoniową oraz możliwości i obowiązku ich produkcji w składzie podatkowym. Ww. wniosek został przez Wnioskodawcę uzupełniony pismem z 27 marca 2019 r. (data wpływu 2 kwietnia 2019 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 14 marca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.66.2019.1.JS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Spółką prowadzącą działalność m.in. w zakresie produkcji wyrobów tytoniowych. Spółka zamierza rozszerzyć ofertę produktową poprzez produkcję środków oferowanych w ogrodnictwie, których celem jest odstraszanie szkodników. W efekcie prowadzonych prac badawczych Spółka opracowała produkt pn. „…” oraz produkt pn. „…”. Oba produkty bazują na składzie z użyciem (…). Wnioskodawca przeprowadził badanie wskazanych produktów w (…), które wskazały że projektowane produkty ze względu na intensywny, drażniący i trudny do usunięcia zapach oraz kwaśny odczyn pochodzący od kwasu mrówkowego, pomimo znaczącej zawartości krajanki tytoniowej nie wskazują właściwości wyrobu tytoniowego nadającego się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego. Wskazane produkty klasyfikowane są do kodu CN 3808 99 90.

W decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (…) z dnia (…), nr (…) oraz decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (…) z dnia (…), nr (…) wydanych na wniosek Wnioskodawcy, odmówiono wydania wiążącej informacji akcyzowej dla ww. produktów. W uzasadnieniu decyzji, Dyrektor IS wskazał że projektowane produkty nie zaliczają się do produktów wymienionych w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, a tym samym nie stanowią wyrobów akcyzowych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym.

Pismem z 27 marca 2019 r. (data wpływu 2 kwietnia 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższy opis o następujące informacje:

1.  Tytoń, który będzie wykorzystywany do produkcji omawianego produktu jest krajanką tytoniową nabywaną przez Spółkę pod kodem CN 2403 19 90. Jednocześnie ze względów ekonomicznych w późniejszym czasie Spółka ma zamiar wykorzystywać do produkcji odpady tytoniowe zgodne z art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Tym samym krajanka wykorzystywana do produkcji wyrobów stanowi tytoń w rozumieniu art. 98 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym.
2.  Krajankę tytoniową oznaczoną kodem CN 2403 19 90 Spółka nabywa w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na skład podatkowy Spółki (przekazywane dokumentem e-AD). Krajankę Spółka kupuje bezpośrednio od producentów krajanki. Spółka kupuje krajankę w Polsce, z terytorium UE oraz spoza terytorium UE.

Spółka prowadzi aktualnie działalność w zakresie produkcji papierosów i pakowania tytoniu do palenia w opakowaniach jednostkowych o masie do 500 gram włącznie. Jako, że Spółka w zakresie produkcji wyrobów tytoniowych jest bardzo małym „graczem” w branży producentów wyrobów tytoniowych, podjęła decyzję o rozszerzeniu działalności o opisane we wniosku środki ochronne do ogrodnictwa. W związku z tym, że Spółka jest producentem wyrobów tytoniowych, nabywa tytoń w postaci krajanki tytoniowej o kodzie 2403 19 90. Krajanka przychodzi w procedurze zawieszenia akcyzy na skład podatkowy Spółki (nr składu …). Krajanka jest przekazywana za pomocą dokumentu e-AD.

(…) Posiadana przez Spółkę mieszanka to jeden z głównych składników produktu, który łączony z torfem oraz naturalnymi aromatami o wysokim stężeniu po wymieszaniu stanowi jedną masę o bardzo nieprzyjemnym i drażniącym zapachu. Właściwościami takiej masy dzięki zawartości tytoniu jest bardzo wolne uwalnianie aromatów (tytoń bardzo długo „przechowuje” w sobie aromat). Dzięki takiej właściwości aromat jest uwalniany przez długi okres czasu i działa odstraszająco na szkodniki aż do czasu rozłożenia się w glebie produktu.

Spółka wyjaśnia jednocześnie, że w efekcie wytworzenia produktu finalnego nie będzie on nadawał się do wykorzystania do palenia. Skażenie krajanki tytoniowej w procesie produkcji jest bowiem nieodwracalne.

Proces produkcji wyrobu jest następujący: do bębna mieszającego Spółka wsypuje krajankę tytoniową (2403 19 90) zgodnie z recepturą. Krajanka tytoniowa zostaje automatycznie w bębnie nawilżona i zaromatyzowana. Po uzyskaniu odpowiedniej konsystencji dosypywane zostają pozostałe składniki takie jak torf, który wiąże produkt w jednolitą masę. Gotowa masa zostaje przetransportowana w tunelu (ze względu na bardzo nieprzyjemny zapach ciąg technologiczny jest zamknięty) do urządzenia granulującego, które z wyżej opisanej masy może wyprodukować pelet o średnicy od 4 mm do 11 mm i długości od 25 mm do 35 mm. Taki produkt zostaje automatycznie zapakowany w opakowanie (…) ze struną ZIP i zgrzane celem uzyskania szczelności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane we wniosku produkty, zawierające krajankę tytoniową, ale z uwagi na cechy produktu zakwalifikowane do kodu CN 3808 99 90 można uznać za produkt nie akcyzowy a tym samym zwolnić je z obciążenia podatkiem akcyzowym?
2.  Czy opisane we wniosku produkty zawierające krajankę tytoniową, ale z uwagi na cechy produktu zakwalifikowane do kodu CN 3808 99 90 mogą być produkowane w składzie podatkowym, oraz czy z uwagi na wejście w ich skład krajanki tytoniowej powinny być produkowane wyłącznie w składzie podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, projektowane produkty z uwagi na ich cechy skutkujące ich zakwalifikowaniem do kodu CN 3808 99 90 co zostało potwierdzone badaniami, pomimo wejścia w skład produktu krajanki tytoniowej, nie są produktami akcyzowymi, albowiem nie zostały wymienione w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy, wskazane produkty należy zwolnić z obciążenia akcyzą.

W ocenie Wnioskodawcy, opisane we wniosku produkty zawierające krajankę tytoniową, ale z uwagi na cechy produktu zakwalifikowane do kodu CN 3808 99 90 mogą być produkowane w składzie podatkowym. Stosownie do normy art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym. Przedmiotowy przepis formułuje obowiązek produkcji wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym, nie określa jednak zakazu produkcji w składzie podatkowym wyrobów innych niż wyroby akcyzowe. W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy uznać należy, że wskazane produkty mogą być produkowane w składzie podatkowym.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy, uwagi na wykorzystanie do produkcji wyrobu krajanki tytoniowej, jest niezbędne realizowanie produkcji wyrobu wyłącznie w składzie podatkowym. Przed skażeniem krajanki tytoniowej kwasami i substancjami zapachowymi, skutkującymi utratą właściwości wyrobu tytoniowego, przedmiotowy półprodukt w postaci krajanki tytoniowej nosi cechy produktu akcyzowego. W efekcie uzasadnione jest realizowanie produkcji całego wyrobu wyłącznie w składzie podatkowym, co znajduje swe odzwierciedlenie w treści art. 47 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   prawidłowe w zakresie braku opodatkowania akcyzą produktów zaklasyfikowanych do kodu CN 3808 99 90;
*   prawidłowe w zakresie możliwości dokonywania produkcji ww. wyrobów w składzie podatkowym;
*   nieprawidłowe w zakresie obowiązku dokonywania produkcji ww. wyrobów wyłącznie w składzie podatkowym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz.1114 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 42 załącznika nr 1 do ustawy, stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, wymieniono papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki, bez względu na kod CN.

Z kolei w poz. 27 załącznika nr 2 do ustawy, stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG, wymieniono papierosy, tytoń do palenia, cygara i cygaretki, bez względu na kod CN.

W myśl art. 98 ust. 1 ustawy, do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się bez względu na kod CN:

1.  papierosy;
2.  tytoń do palenia;
3.  cygara i cygaretki.

Zgodnie z art. 98 ust. 5 ustawy, za tytoń do palenia uznaje się:

1.  tytoń, który został pocięty lub inaczej podzielony, skręcony lub sprasowany w postaci bloków oraz nadający się do palenia bez dalszego przetwarzania przemysłowego;
2.  odpady tytoniowe będące pozostałościami liści tytoniu i produktami ubocznymi uzyskanymi podczas przetwarzania tytoniu lub produkcji wyrobów tytoniowych, oddane do sprzedaży detalicznej, niebędące papierosami, cygarami lub cygaretkami, a nadające się do palenia.

Produkty składające się w całości albo w części z substancji innych niż tytoń, lecz poza tym spełniające kryteria ustalone w ust. 2, 3 lub 5, są traktowane jako papierosy i tytoń do palenia. Jednakże nie traktuje się jako wyrobów tytoniowych produktów, które nie zawierają tytoniu i są wykorzystywane wyłącznie w celach medycznych (art. 98 ust. 8 ustawy).

Stosownie natomiast do art. 99 ust. 1 ustawy, produkcją wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy jest ich wytwarzanie, przetwarzanie, a także pakowanie.

W myśl art. 99 ust. 2 ustawy, stawki akcyzy na wyroby tytoniowe wynoszą:

1.  na papierosy, z zastrzeżeniem ust. 10 - 206,76 zł za każde 1000 sztuk i 31,41% maksymalnej ceny detalicznej;
2.  na tytoń do palenia, z zastrzeżeniem ust. 10 - 141,29 zł za każdy kilogram i 31,41% maksymalnej ceny detalicznej;
3.  na cygara i cygaretki - 393,00 zł za każdy kilogram.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; 4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 8 ust. 6 ustawy.

Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej - art. 10 ust. 1 ustawy.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 10, 11 i 12 ustawy:

*   skład podatkowy - miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego;
*   podmiot prowadzący skład podatkowy - podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego;
*   procedura zawieszenia poboru akcyzy - procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje:

1.  z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z zastrzeżeniem ust. 1a; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy wobec podmiotu prowadzącego skład podatkowy, jeżeli powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 5;
2.  z dniem zużycia wyrobu akcyzowego w składzie podatkowym; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy, gdy zużyto wyrób akcyzowy do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego, również w ramach procesów służących bezpośrednio produkcji tego wyrobu; jeżeli ilość napoju alkoholowego zużyta do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego przekracza dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. a lub ust. 2 pkt 1 lit. b, w stosunku do ilości przekraczającej te normy obowiązek podatkowy nie wygasa, a zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem wyprowadzenia wyprodukowanego wyrobu akcyzowego ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy;
3.  w przypadku nieotrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, w terminie 2 miesięcy od dnia wysyłki wyrobów akcyzowych, odpowiednio: raportu odbioru albo dokumentu zastępującego raport odbioru, raportu wywozu albo dokumentu zastępującego raport wywozu lub alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli przemieszczanie miało miejsce na terytorium kraju - następnego dnia po upływie tego terminu;
4.  w przypadku nieotrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, w terminie 4 miesięcy od dnia wysyłki wyrobów akcyzowych, odpowiednio: raportu odbioru albo dokumentu zastępującego raport odbioru, raportu wywozu albo dokumentu zastępującego raport wywozu lub alternatywnego dowodu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli przemieszczanie miało miejsce w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu przez terytorium państwa członkowskiego - następnego dnia po upływie tego terminu;
5.  z dniem naruszenia innych niż określone w pkt 3 i 4 warunków procedury zawieszenia poboru akcyzy, a gdy nie można ustalić dnia ich naruszenia - z dniem stwierdzenia takiego naruszenia przez uprawniony organ;
6.  w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 - z dniem powstania ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia;
7.  w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 40 ust. 6 - z dniem otrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, który dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tych wyrobów, dokumentu handlowego lub innego dokumentu potwierdzającego dostawę tych wyrobów na terytorium państwa członkowskiego albo wyprowadzenie ich poza terytorium Unii Europejskiej; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku, z chwilą otrzymania przez niego tego dokumentu, w części objętej potwierdzeniem;
8.  w przypadku nieotrzymania przez podmiot wysyłający, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. a, w terminie 4 miesięcy od dnia wysyłki ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych, dokumentu, o którym mowa w pkt 7, z potwierdzeniem dostawy tych wyrobów akcyzowych na terytorium państwa członkowskiego albo wyprowadzenia ich poza terytorium Unii Europejskiej, jeżeli przemieszczanie miało miejsce w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu przez terytorium państwa członkowskiego - następnego dnia po upływie tego terminu.

Stosownie do art. 47 ust. 1 ustawy, produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, w tym opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1.  wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie;
2.  mniej niż 1000 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, win uzyskanych z winogron pochodzących z upraw własnych, o których mowa w art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o wyrobie i rozlewie wyrobów winiarskich, obrocie tymi wyrobami i organizacji rynku wina (Dz. U. z 2016 r. poz. 859, z 2017 r. poz. 624 oraz z 2018 r. poz. 650);
3.  piwa, wina i napojów fermentowanych, wytwarzanych domowym sposobem przez osoby fizyczne na własny użytek i nieprzeznaczonych do sprzedaży;
4.  mniej niż 10 hektolitrów w ciągu roku kalendarzowego, alkoholu etylowego, dokonywanej przez gorzelnie prawnie i ekonomicznie niezależne od wszelkich innych gorzelni oraz niedziałające na podstawie licencji uzyskanej od innego podmiotu;
5.  wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona przedpłata akcyzy;
6.  energii elektrycznej;
7.  wyrobów węglowych;
8.  suszu tytoniowego;
9.  wyrobów gazowych.

Magazynowanie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym – art. 47 ust. 2 ustawy.

W składzie podatkowym wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy mogą być magazynowane w jednym pomieszczeniu z innymi wyrobami, pod warunkiem że wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy będą magazynowane oddzielnie, a miejsce ich magazynowania będzie wskazane w ewidencji wyrobów akcyzowych prowadzonej przez podmiot prowadzący skład podatkowy – art. 47 ust. 3 ustawy.

W myśl natomiast art. 47 ust. 3a ustawy w składzie podatkowym mogą być magazynowane wyroby akcyzowe nieobjęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy oraz wyroby niebędące wyrobami akcyzowymi, pod warunkiem że:

1.  spełnione są warunki określone w ust. 3;
2.  sposób magazynowania pozwala na określenie ilości wyrobów akcyzowych nieobjętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy i wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi.

Miejsce magazynowania wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym powinno być dostosowane do bezpiecznego składowania tych wyrobów, a proponowana lokalizacja składu podatkowego, stan lub wielkość pomieszczeń, w których ma być prowadzony skład podatkowy, lub ich wyposażenie powinny umożliwiać sprawowanie kontroli - art. 48a ust. 1 ustawy.

Zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego może być udzielone po zatwierdzeniu akt weryfikacyjnych w wyniku urzędowego sprawdzenia, o którym mowa w dziale V rozdziale 4 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1947) - art. 48a ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 49 ust. 1 ustawy zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego wydaje właściwy naczelnik urzędu skarbowego na pisemny wniosek podmiotu.

Wniosek o wydanie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego powinien zawierać dane dotyczące podmiotu oraz prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, numer w rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym, o ile podmiot taki numer posiada, numer identyfikacji podatkowej (NIP), adres poczty elektronicznej oraz określenie rodzaju i zakresu działalności, która będzie prowadzona w składzie podatkowym, jak również wskazanie planowanej lokalizacji składu podatkowego, proponowanego zabezpieczenia akcyzowego oraz liczby już prowadzonych przez podmiot składów podatkowych - art. 49 ust. 3 ustawy.

Do wniosku, o którym mowa w ust. 1, załącza się plan składu podatkowego, dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w art. 48 oraz dokumenty określone w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, które są wymagane do przeprowadzenia urzędowego sprawdzenia - art. 49 ust. 6 ustawy.

Podmiot prowadzący skład podatkowy jest obowiązany do powiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zmianie danych zawartych we wniosku, o którym mowa w ust. 1, w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana, z zastrzeżeniem ust. 8 i 10 - art. 49 ust. 7 ustawy.

Powiadomienia o planowanej zmianie danych objętych treścią zezwolenia należy dokonywać przed dokonaniem tej zmiany, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 49 ust. 8 ustawy.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2015 r. w sprawie szczegółowych warunków dotyczących miejsca odbioru wyrobów akcyzowych oraz prowadzenia składu podatkowego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 55) miejsce prowadzenia składu podatkowego powinno:

1.  być wydzielone od pozostałej części terenu lub pomieszczenia, w szczególności za pomocą ogrodzenia lub innego trwałego oznaczenia;
2.  być oznaczone poprzez umieszczenie tablicy zawierającej wyrazy "Skład podatkowy" oraz imię i nazwisko lub nazwę podmiotu prowadzącego skład podatkowy;
3.  posiadać infrastrukturę techniczną, sanitarną i komunikacyjną umożliwiającą wykonywanie kontroli nad wyrobami akcyzowymi w składzie podatkowym zgodnie z odrębnymi przepisami oraz prowadzenie w składzie podatkowym działalności określonej w zezwoleniu;
4.  posiadać zabezpieczenia techniczne lub elektroniczne gwarantujące nienaruszalność i niezmienialność znajdujących się w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych;
5.  być wyposażone odpowiednio w urządzenia, maszyny, przyrządy, narzędzia, pojemniki lub naczynia umożliwiające:
    1.  prowadzenie w składzie podatkowym działalności określonej w zezwoleniu,
    2.  określenie ilości wyrobów znajdujących się w składzie podatkowym,
    3.  wykonywanie kontroli nad wyrobami akcyzowymi znajdującymi się w składzie podatkowym zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 138a ust. 1 ustawy, podmiot prowadzący skład podatkowy prowadzi ewidencję wyrobów akcyzowych.

W myśl art. 138a ust. 3 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności:

1.  ustalenie ilości, rodzajów oraz miejsca magazynowania w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych:
    
    1.  objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy,
    2.  nieobjętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w tym:
    
    wyrobów zwolnionych od akcyzy, w tym zwolnionych ze względu na ich przeznaczenie;*   wyrobów opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 89;
2.  ustalenie ilości i rodzajów wyrobów, od których została zapłacona akcyza;
3.  ustalenie ilości i rodzajów magazynowanych w jednym zbiorniku wyrobów energetycznych:
    1.  objętych procedurą zawieszenia poboru
    2.  od których została zapłacona akcyza,
    3.  zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie,
    4.  opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, o których mowa w art. 89;
4.  wyodrębnienie kwoty akcyzy, której pobór podlega zawieszeniu w związku z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, oraz kwoty akcyzy, która przypadałaby do zapłaty, gdyby wyroby nie były zwolnione od akcyzy;
5.  ustalenie ilości wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego i wyprodukowanych w składzie podatkowym;
6.  ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, daty wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o dokumentach dostawy;
7.  ustalenie właściciela wyrobów akcyzowych, innego niż podmiot prowadzący skład podatkowy, oraz posiadania przez tego właściciela wymaganej koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne.

Ewidencja, o której mowa w ust. 2, powinna umożliwiać ustalenie ilości oraz rodzajów magazynowanych w składzie podatkowym wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, innych niż stanowiące wyposażenie składu podatkowego (art. 138a ust. 4 ustawy).

Szczegóły dotyczące ewidencji, o których mowa w art. 138a ustawy zawiera rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 21 grudnia 2016 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz. U. z 2016 r., poz. 2257 ze zm.).

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca dokonuje zakupu na terytorium kraju, nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz importu z kraju trzeciego krajanki tytoniowej o kodzie

CN 2403 19 90 w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego. Krajanka tytoniowa stanowi tytoń do palenia w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Z nabywanej krajanki, a także z odpadów tytoniowych stanowiących tytoń do palenia, o którym mowa w art. 98 ust. 5 pkt 2 ustawy, Spółka ma zamiar wytwarzać produkty oznaczone kodem

CN 3808 99 90. Produkty te będą służyć jako środki odstraszające szkodniki i nie będą wykazywać właściwości wyrobu tytoniowego, tj. nadawać się do palenia bez dalszego przetworzenia przemysłowego. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania akcyzą produktów, które ma zamiar wytwarzać, a także możliwości oraz obowiązku dokonywania ich produkcji w składzie podatkowym.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę opisem zdarzenia przyszłego, wyroby które zamierza produkować Spółka, tj. „…” oraz „…”, klasyfikowane do kodu CN 3808 99 90, nie stanowią wyrobów wymienionych w żadnej z pozycji załącznika nr 1 do ustawy. Podobno, jak wskazał Wnioskodawca w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, wyroby te nie stanowią wyrobów akcyzowych w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Tym samym, nie będą one podlegały opodatkowaniu akcyzą.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania akcyzą produktów o kodzie CN 3808 99 90, których produkcję ma zamiar rozpocząć, należało uznać za prawidłowe.

W dalszej kolejności wskazać należy, że analiza przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz aktów wykonawczych do ustawy nie zawiera regulacji, które wyłączałyby możliwość produkowania na terenie składu podatkowego (z wykorzystaniem maszyn i urządzeń będących na wyposażeniu składu podatkowego, jako nieodłącznej części instytucji, jaką jest skład podatkowy) wyrobów innych aniżeli wyłącznie wyroby akcyzowe.

W ustawie znajduje się regulacja (w art. 47 ust. 3a) przewidująca możliwość magazynowania w składzie podatkowym wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w tym przepisie. Niemniej jednak, w przypadku gdy podmiot posiada zezwolenie na produkcję wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym i zamierza w tym składzie podatkowym produkować również wyroby niebędące wyrobami akcyzowymi, np. z uwagi na wykorzystywanie wyrobów akcyzowych jako surowca do produkcji tych wyrobów nieakcyzowych, dopuszczalne jest dokonywanie tej czynności w składzie podatkowym. W takim przypadku, możliwe powinno być jednak oddzielenie wyrobów akcyzowych znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy od wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, wyprodukowanych poza tą procedurą. Analogicznie jak w przypadku magazynowania wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi, sposób produkcji tych wyrobów powinien pozwalać na określenie ich ilości. Należy przy tym podkreślić, że prowadzona w składzie podatkowym produkcja wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi nie może powodować naruszenia przepisów w zakresie podatku akcyzowego i kontroli celno-skarbowej.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że produkcja przedmiotowych środków na szkodniki, zaklasyfikowanych do kodu CN 3808 99 90, niebędących wyrobami akcyzowymi może odbywać się na terenie składu podatkowego.

Końcowo zauważyć należy, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, do produkcji przedmiotowych wyrobów Spółka będzie zużywać wyroby akcyzowe w postaci krajanki tytoniowej oznaczonej kodem CN 2403 19 90 i stanowiącej tytoń do palenia, nabywanej bądź importowanej w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do składu podatkowego Spółki.

Należy zatem wskazać, że w takiej sytuacji Wnioskodawca może wyprowadzać, nabytą w procedurze zawieszenia poboru akcyzy krajankę tytoniową, ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy (wypełniając obowiązki, jakie wynikają z tej czynności) do innego miejsca prowadzenia produkcji opisanego wyrobu o kodzie CN 3808 99 90 poza składem podatkowym. Do produkcji tego wyrobu (niebędącego wyrobem akcyzowym) nie jest bowiem wymagane prowadzenie jej w składzie podatkowym.

Mając powyższe na uwadze, odpowiadając wprost na zadane przez Wnioskodawcę pytanie należy stwierdzić, że produkty zawierające krajankę tytoniową, ale z uwagi na cechy produktu zakwalifikowane do kodu CN 3808 99 90 niebędące wyrobami akcyzowymi, mogą być w sytuacji opisanej we wniosku produkowane w składzie podatkowym. Jednocześnie wskazać należy, że obowiązek produkcji w składzie podatkowym dotyczy tylko wyrobów akcyzowych. Tym samym, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, dla produkcji wyrobów niebędących wyrobami akcyzowymi produkowanych przez Wnioskodawcę nie ma obowiązku ich wytwarzania w składzie podatkowym. Oznacza to, że stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego produkcja wyrobów nieakcyzowych opisanych we wniosku może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym jest nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości produkcji wyrobów nieakcyzowych w składzie podatkowym należało uznać za prawidłowe, natomiast w zakresie obowiązku produkcji tych wyrobów w składzie podatkowym za nieprawidłowe.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za:

*   prawidłowe w zakresie braku opodatkowania akcyzą produktów zaklasyfikowanych do kodu CN 3808 99 90;
*   prawidłowe w zakresie możliwości dokonywania produkcji ww. wyrobów w składzie podatkowym;
*   nieprawidłowe w zakresie obowiązku dokonywania produkcji ww. wyrobów wyłącznie w składzie podatkowym.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku, w zakresie zadanego przez Wnioskodawcę pytania i stanowiska przedstawionego w odniesieniu do zadanego pytania. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności, kwestia opodatkowania krajanki tytoniowej, z której Wnioskodawca zamierza wytwarzać ww. wyroby niebędące wyrobami akcyzowymi nie była przedmiotem rozstrzygnięcia. Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Zainteresowanego tj. opodatkowania akcyzą wyrobów o kodzie CN 3808 99 90 oraz możliwości i obowiązku ich produkcji w składzie podatkowym. Jednocześnie Organ informuje, że w zakresie uznania przedmiotowych produktów zawierających krajankę tytoniową, zakwalifikowanych do kodu CN 3808 99 90 za wyroby akcyzowe, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.