Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423W-11/08/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-02-28
Teza: Czy dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego (tj. określając limit pomocy publicznej) ustalanej zgodnie z przepisami Rozporządzenia, Spółka uprawniona jest do zaliczania wydatków inwestycyjnych, w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym? A zatem także wówczas, gdy na dzień poniesienia takich wydatków środki trwałe nie zostały jeszcze oddane do użytkowania a znajdują się w ewidencji księgowej jako środki trwałe w budowie, zaliczki na zakup gruntu lub zaliczki na środki trwałe w budowie?
Słowa kluczowe: inwestycje-wydatki inwestycyjne; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zaliczka; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

W odpowiedzi na wezwanie Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika K. doradcę podatkowego, z dnia 29 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 30 stycznia 2008 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 10 stycznia 2008 r. znak IBPB3/423-200/07/MO, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

Uzasadnienie

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, znaleziono podstawy do częściowej zmiany w/w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w zakresie dotyczącej momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych na środki trwałe w budowie do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną. **Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.**

Wnioskodawca w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa zarzuca:

1.  naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności przepisów art. 16g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.) – dalej „ustawa o pdop”, w związku z § 6 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z 14 września 2004 r. w sprawie K. Specjalnej strefy Ekonomicznej (Dz. U. 2004 r. Nr 220 poz. 2232) – dalej Rozporządzenie o KSSE”, poprzez błędną ich wykładnię;
2.  naruszenie przepisów procedury, a w szczególności art. 14c § 1 i 2 oraz 121 § 1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. 1997 Nr 137 poz. 926 ze zm.) – dalej „Ordynacja Podatkowa”, poprzez niepełną ocenę stanowiska wnioskodawcy, wadliwe uzasadnienie prawne tej oceny, a także brak wskazania prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem.

**Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, zmienia swoje stanowisko w części dotyczącej momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych na środki trwałe w budowie do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 10 stycznia 2008 r. Znak: IBPB3/423-200/07/MO i stwierdza, co następuje.**

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Jak stanowi przepis art. 14b § 3 ww. ustawy składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Dokonując oceny zaprezentowanego we wniosku stanowiska organ upoważniony do wydawania interpretacji bierze pod uwagę zarówno stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę jak i wynikające z niego pytanie. Uwzględniając te elementy tj. stan faktyczny jak również pytanie przyporządkowane do przedstawionego stanu faktycznego, możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy. **W przedmiotowej sprawie Spółka, w pozycji 50 wniosku ORD-IN, przedstawiła następujący stan faktyczny:**

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej "K. Park Technologiczny" (dalej: Strefa) na podstawie m.in. Zezwolenia nr 43 z 28 lipca 2006 r. (dalej: Zezwolenie). Jest to działalność gospodarcza obejmująca działalność produkcyjną, handlową i usługową, w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie Strefy. Spółka korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: pdop) z tytułu kosztów nowej inwestycji. Konsekwentnie Spółka obowiązana jest do kalkulacji przysługującej jej maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, tzw. limitu pomocy publicznej jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą. Ponadto stosownie do § 9 Rozporządzenia Rady Ministrów z 14 września 2004 r. w sprawie K. Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: Rozporządzenie) dla prawidłowego ustalenia maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego, koszty inwestycji (wydatki inwestycyjne) oraz wielkość pomocy publicznej podlegają obowiązkowi dyskontowania na dzień uzyskania Zezwolenia. Spółka korzysta ze zwolnienia z pdop, w ramach m.in. uzyskanego w 2006 r. Zezwolenia, zgodnie z zasadami wskazanymi w Rozporządzeniu, w brzmieniu obowiązującym na koniec 2006 r. Powyższe wynika z brzmienia § 10 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 31 stycznia 2007 r. w sprawie krakowskiej specjalnej strefy ekonomicznej, ("Nowe Rozporządzenie") zgodnie z którym do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej. Stąd treści zapytania Spółki powołujące przepisy i numerację Rozporządzenia.

**W tak przedstawionym stanie faktycznym zadano następujące pytanie:**

1.  Czy dokonując kalkulacji maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego (tj. określając limit pomocy publicznej) ustalanej zgodnie z przepisami Rozporządzenia, Spółka uprawniona jest do zaliczania wydatków inwestycyjnych, w momencie ich poniesienia w znaczeniu kasowym?
2.  A zatem także wówczas, gdy na dzień poniesienia takich wydatków środki trwałe nie zostały jeszcze oddane do użytkowania a znajdują się w ewidencji księgowej jako środki trwałe w budowie, zaliczki na zakup gruntu lub zaliczki na środki trwałe w budowie?

Dokonując oceny stanowiska Spółki zawartego we wniosku z dnia 10 stycznia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów uznaje stanowisko Spółki w części dotyczącej momentu zaliczenia wydatków inwestycyjnych na środki trwałe w budowie do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczna za prawidłowe.

Zgodnie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (\`(...)\`), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zgodnie z art. 17 ust. 4 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Z treści cytowanych wyżej przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej, prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. z 2007 r. Nr 42 poz. 274) podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej. Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. ustawy Rada Ministrów, na wniosek ministra właściwego do spraw gospodarki uzgodniony z ministrem właściwym do spraw rozwoju regionalnego, ustanawia strefę w drodze rozporządzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 4 pkt 5 ww. ustawy rozporządzenie w sprawie ustanowienia strefy określa wielkość pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1.

Jak stanowi § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie k. specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 220, poz. 2232 ze zm.), wydanego na podstawie art. 4 ust. 1 i art. 5a ust. 1 ww. ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu: 1) kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych odpowiednio w § 6, 7 i 8, lub 2) tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe płatności związane z ich zatrudnieniem, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Na podstawie § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję związaną z utworzeniem lub rozbudową przedsiębiorstwa, z rozpoczęciem w przedsiębiorstwie działań obejmujących dokonywanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego, zmian wyrobu lub usługi, w tym także zmian w zakresie sposobu świadczenia usług, jak również zakup majątku zlikwidowanego lub będącego w likwidacji przedsiębiorstwa, albo przedsiębiorstwa, które uległoby likwidacji w przypadku niedokonania inwestycji w formie zakupu tego przedsiębiorstwa lub jego części. Nie jest dopuszczalna pomoc przeznaczona na inwestycje odtworzeniowe (§ 3 ust. 5 rozporządzenia).

W myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na:

1.  zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze, z wyłączeniem środków transportu nabywanych przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu, pod warunkiem zaliczenia ich - zgodnie z odrębnymi przepisami – do składników majątku podatnika,
2.  rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych - zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Ww. przepis określa zatem w szczególności następujące warunki do uznawania wydatków za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą:

1.  muszą to być koszty inwestycji,
2.  poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia strefowego,
3.  poniesione w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy,
4.  przeznaczone na cele określone w pkt 1 i 2,

pod warunkiem zaliczenia ich do wartości początkowej środków trwałych, przy czym przez koszty inwestycji należy rozumieć koszty „nowej inwestycji”, o której mowa w § 3 rozporządzenia.

Zgodnie z cytowanymi przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie k. specjalnej strefy ekonomicznej, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji poniesione m.in. na zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych - zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym. Oznacza to, że przedsiębiorca aby mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez niego wydatków kwalifikowanych jako koszty inwestycji powinien spełnić łącznie następujące warunki:

1.  dokonać zakupu lub wytworzenia środka trwałego,
2.  ponieść wydatki z tym związane – zaliczone do wartości początkowej tych środków (zgodnie z przepisami o podatku dochodowym).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 16g określa, jakie wydatki podlegają zaliczeniu do wartości początkowej środka trwałego. Między innymi za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia - art. 16g ust. 1 pkt 1. Zgodnie z ust. 3 tego artykułu za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Ponadto zgodnie z § 9 ust. 3 rozporządzenia dniem poniesienia wydatku jest pierwszy dzień miesiąca, w którym poniesiono wydatek. Przepis ten nie reguluje kwestii uznania wydatku za poniesiony, lecz stanowi, jaki dzień przyjmuje się za dzień poniesienia wydatku dla wyliczenia zdyskontowanej wartości inwestycji. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że wydatkiem jest koszt faktycznie zrealizowany w znaczeniu kasowym, a przez poniesienie wydatku należy rozumieć definitywne pokrycie kosztów z własnych zasobów majątkowych podatnika.

Z powyższego wynika, że Spółka może uznać wydatki na środki trwałe w budowie za dające prawo do zwolnienia od podatku w miesiącu, w którym wydatki te zostały poniesione, nawet jeśli w tym miesiącu nie doszło jeszcze do oddania do używania środka trwałego, z którym związany jest wydatek inwestycyjny z zachowaniem warunków określonych w § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia.

Ponadto uwzględniając treść cytowanych wyżej przepisów, przedpłaty w postaci zaliczki nie można zaliczyć, w momencie jej zapłaty, do wartości początkowej środka trwałego. Według „Popularnego słownika języka polskiego” - wydawnictwo Wilga, rok wydania 2000, zaliczka jest tylko częścią należności wpłacanej lub wypłacanej na poczet należności. Funkcją zaliczki jest m.in. traktowanie jej jako formy wpłaty na poczet świadczenia, tj. kwoty przypadającej na rachunek przyszłych należności wierzyciela. Zatem przedpłata w postaci zaliczki na zakup środka trwałego stanowi tylko część ceny nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dopiero zapłata pozostałej części ceny nabycia, pozwoli na zaliczenie wpłaconej zaliczki do wartości początkowej środka trwałego. Tym samym moment zapłaty pozostałej części ceny nabycia środka trwałego, będzie momentem, w którym podatnik będzie mógł zaliczyć wpłaconą zaliczkę do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, oczywiście z zachowaniem pozostałych warunków określonych w wymienionym powyżej rozporządzeniu Rady Ministrów.

Wbrew postawionemu zarzutowi przedmiotowa interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy a także uzasadnienie prawne tej oceny. Oznacza to zarazem, iż spełnia wymogi, które ustawodawca określił dla interpretacji indywidualnej w art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.). W świetle powyższego brak podstaw do uznania zarzutu. Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 10 stycznia 2008 r. znak IBPB3/423-200/07/MO stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.