Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.442.2017.2.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-07
Teza: prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub w części w związku z realizacją projektu parasolowego dotyczącego odnawialnych źródeł energii
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2017 r. (data wpływu 18 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2017 r. (data wpływu 31 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub w części w związku z realizacją projektu parasolowego dotyczącego odnawialnych źródeł energii **- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub w części w związku z realizacją projektu parasolowego dotyczącego odnawialnych źródeł energii;

*   opodatkowania podatkiem VAT dotacji otrzymanej przez Gminę na realizację projektu związanego z montażem odnawialnych źródeł energii.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 31 sierpnia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina … (Wnioskodawca) będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT przygotowuje się do uczestnictwa w projekcie parasolowym dotyczącym odnawialnych źródeł energii.

Podmiotami uprawnionymi do złożenia wniosku o dofinansowanie w ramach konkursu … Działania 3.1 Wytwarzanie i Dystrybucja energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych są:

*   jednostki samorządu terytorialnego lub podmioty działające w imieniu jst,

*   związki i stowarzyszenia jst.

W związku z tą inwestycją Gmina … spełniając kryteria podmiotowe ubiega się o te środki.

Wnioskodawcą w przedmiotowym stanie faktycznym jest Gmina, zaś odbiorcą ostatecznym wsparcia - mieszkańcy Gminy …, którzy zadeklarowali chęć przystąpienia do programu.

Dofinansowanie obejmować ma części kosztów instalacji OZE. W ramach tego projektu wsparciem objęte będą projekty polegające na budowie (w tym zakupie urządzeń) infrastruktury, służącej do wytwarzania energii elektrycznej i/lub cieplnej, pochodzącej ze źródeł odnawialnych (energia słoneczna, geotermalna oraz aerotermalna) z możliwością podłączenia do sieci dystrybucyjnej/przesyłowej.

Wsparcie pozyskiwane przez Gminę będzie przeznaczone do montażu odnawialnych źródeł energii, które będą produkować energię elektryczną i cieplną wykorzystywaną tylko i wyłącznie w gospodarstwach domowych na potrzeby bytowe ludzi, nie występujących w tym zakresie jako podatnicy VAT. Poziom maksymalnej intensywności wsparcia finansowego wynosi do 60%, liczonych w stosunku do całkowitych kosztów kwalifikowalnych.

Z racji tego, że Gmina może się ubiegać o dofinansowanie na instalacje OZE – wszystkie instalacje OZE wybudowane w ramach projektu przez okres trwałości projektu, a więc 5 lat będą własnością gminy. Po tym okresie zostaną przekazane nieodpłatnie mieszkańcom, na rzecz których zostaną nabyte.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na gminę.

Wnioskodawca na pokrycie wkładu własnego zawrze z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, zgodnie z którymi właściciele budynków mieszkalnych będą dokonywać wpłat na rachunek gminy.

Z uwagi na warunki wsparcia (do 60% liczonych w stosunku do całkowitych kosztów kwalifikowalnych) koszty obciążenia podatkiem VAT będą ponoszone przez mieszkańców uczestniczących w projekcie.

Pomiędzy Gminą a mieszkańcami zostaną zawarte umowy cywilnoprawne w związku z ogłoszonym konkursem … Działanie 3.1 Wytwarzanie i Dystrybucja Energii Pochodzącej ze źródeł odnawialnych.

Przedmiotem zawieranych umów z mieszkańcami będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych, związanych z dostawą i montażem odnawialnych źródeł energii w budynkach mieszkalnych.

Gmina odpowiedzialna będzie za:

*   wyłonienie wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż zestawu zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych;

*   ustalenie harmonogramu realizacji prac dokumentacyjnych i montażowych;

*   sprawowanie bieżącego nadzoru inwestorskiego oraz organizacyjnego nad przebiegiem prac;

*   przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu;

*   przeprowadzenie przeglądów gwarancyjnych;

*   użyczenie instalacji mieszkańcowi do eksploatacji a następnie wydanie instalacji po okresie trwałości projektu.

Uczestnik w ramach realizacji umowy zobowiązuje się do:

*   wniesienia wkładu własnego do przedmiotowej inwestycji stanowiącej 40% wraz z należytym podatkiem VAT i całości kosztów niekwalifikowanych,

*   przygotowania budynku do prac montażowych instalacji OZE

*   udostępnienia wykonawcy, wyłonionemu przez Gminę w drodze przetargu, budynku w celu dokonania inwentaryzacji i realizacji robót,

*   umożliwienia upoważnionym przedstawicielom Gminy sprawowania nadzoru technicznego w trakcie realizacji robót,

*   udostępnienia budynku dla przeprowadzenia kontroli przez przedstawicieli Gminy oraz instytucji zarządzającej programem,

*   eksploatacji zainstalowanej instalacji OZE zgodnie z jej przeznaczeniem i wytycznymi określonymi w instrukcjach obsługi i dokumentacji techniczno - ruchowej (DTR)

*   użytkowania instalacji OZE zgodnego z instrukcją obsługi i DTR urządzeń,

*   nie dokonywania żadnych zmian i przeróbek na zamontowanych urządzeniach i instalacjach,

*   zachowania 5 letniego okresu trwałości Projektu, licząc od dnia zakończenia realizacji rzeczowej i finansowej Projektu,

*   Uczestnik Projektu upoważnia Gminę do podjęcia wszelkich kroków zmierzających do prawidłowej realizacji Projektu.

Mieszkańcy deklarujący udział w projekcie będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy na pokrycie wkładu własnego stanowiącego 40% kosztów kwalifikowanych. Wpłaty dokonywane przez mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy.

Realizacja inwestycji na przedmiotowych budynkach prywatnych będzie uzależniona od wpłat dokonanych przez poszczególnych mieszkańców. W przypadku braku wpłaty wkładu własnego mieszkaniec zostanie wykluczony z uczestnictwa w projekcie. Dokonanie wpłat z podatkiem VAT przez mieszkańców Gminy warunkuje wykonanie instalacji OZE. Brak wpłaty wyklucza z uczestnictwa w projekcie. Kwota wpłaty wkładu własnego nie jest taka sama dla wszystkich mieszkańców, gdyż jest uzależniona od rodzaju instalacji jaką dany mieszkaniec deklarował w momencie wyrażenia zgody na uczestnictwo w projekcie. Obciążenie podatkiem VAT nastąpi na podstawie faktur wystawionych dla uczestników projektu zgodnie z zawartymi umowami cywilnoprawnymi.

Dofinansowanie w ramach działania 3.1 Wytwarzanie i dystrybucja energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych Osi priorytetowej 3 Efektywna i zielona energia Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 - Projekty Parasolowe, do którego Gmina … planuje złożyć wniosek obejmuje poziom maksymalnej intensywność wsparcia finansowego wynosi do 60%, liczonych w stosunku do całkowitych kosztów kwalifikowanych, w ramach których mieszczą się takie koszty ogólne jak:

*   studium wykonalności,

*   dokumentacja techniczna,

*   nadzór inwestorski,

*   promocja projektu.

W przypadku nie otrzymania przez Gminę dofinansowania w ramach projektu, Gmina nie będzie realizowała inwestycji. Wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilości instalacji OZE. W ramach ogłoszonego konkursu wysokość dofinansowania będzie zawsze wynosić do 60% kosztów kwalifikowanych bez względu na ilość instalacji OZE. W przypadku nie otrzymania dofinansowania w ramach programu, Gmina nie realizowałaby projektu i nie zbierałaby wpłat od mieszkańców. Wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest uzależniona od ilość nieruchomości objętych projektem. W ramach ogłoszonego projektu wysokość dofinansowania wynosić będzie zawsze do 60% kosztów kwalifikowanych bez względu na ilość nieruchomości zadeklarowanych do udziału w projekcie.

Jednak należy zaznaczyć, że Gmina składając wniosek dla mieszkańców w projekcie parasolowym musi osiągnąć wskazane w regulaminie konkursu limity dotyczące wielkości mocy zamontowanych instalacji OZE:

*   dla projektów wykorzystujących energię słoneczną (panele słoneczne, fotowoltaika łącznie): od 0,5 do 2 MWE/MWth włącznie;

*   dla projektów wykorzystujących energię geotermalną (pompy ciepła): od 0,5 do 2 MWth włącznie;

*   dla projektów wykorzystujących energię areotermalna (powietrzne pompy ciepła): od 0,5 do 2 MWe/MWth włącznie.

Powyższe limity dotyczą poszczególnych rodzajów energii oddzielnie – bez możliwości sumowania różnych rodzajów energii ze sobą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku oznaczone nr 1) Czy Gmina … w odniesieniu do przedmiotowej inwestycji ma możliwość odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub części w trakcie realizacji projektu lub po jego zakończeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy (we wniosku ad. 1) w odniesieniu do przedmiotowej inwestycji Gmina będzie miała możliwość pełnego odliczenia podatku od towarów i usług VAT.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji prawnej wynika zatem, iż prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek. tj.:

*   nabywcą towarów lub usług jest podatnik VAT oraz

*   nabywane towary lub usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności. Należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar lub usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeśli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W przedmiotowej sprawie czynnością, jakiej gmina dokonuje na rzecz osoby fizycznej, biorącej udział w projekcie - zgodnie z umową cywilnoprawną - jest wykonanie usługi polegającej na montażu instalacji odnawialnych źródeł energii (OZE) na budynkach mieszkalnych a sporadycznie poza nimi, na poczet wykonania której Gmina pobierać będzie określone wpłaty od mieszkańców. Po okresie utrzymania trwałości projektu, czyli po upływie 5 lat, instalacje zostaną protokolarnie przekazane mieszkańcom - właścicielom posesji na własność. W momencie przeniesienia własności instalacji właściciel budynku nie będzie ponosił już żadnych kosztów wobec Gminy. Wpłaty dokonywane przez mieszkańców (właścicieli budynków) będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji, czyli montaż instalacji OZE będzie uzależniona od wpłat poszczególnych mieszkańców.

W świetle okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców będą pozostawały w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanych na rzecz tychże mieszkańców. Nie można zatem uznać, że wpłaty wnoszone przez mieszkańców deklarujących uczestnictwo w projekcie pozostaną „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami z zobowiązaniem się Wnioskodawcy do dokonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika projektu, które ma zostać wykonane przez Gminę.

Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, Gmina zawierając umowę z wykonawcami na budowę instalacji OZE oraz umowy z mieszkańcami, wchodzi w rolę świadczącego usługę tym samym wpłaty, które gmina otrzyma od osób fizycznych - mieszkańców, stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Gminę usług na rzecz tych osób fizycznych. Oznacza to również, że dokonywane wpłaty, o których mowa we wniosku będą stanowiły zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie nastąpi po upływie 5 lat od montażu instalacji OZE, w związku z otrzymaniem których po stronie Gminy powstanie obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

Reasumując, w omawianej inwestycji będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi, czyli świadczeniem usługi montażu instalacji OZE. Podstawą do stosowania odliczenia będą faktury dokumentujące dokonane wydatki. Dokonując zakupów towarów i usług w związku z realizacją inwestycji, Gmina występować będzie jako czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług i przysługiwać jej będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z wykorzystaniem zakupionych towarów/usług do odpłatnego świadczenia usług na rzecz mieszkańców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT przygotowuje się do uczestnictwa w projekcie parasolowym dotyczącym odnawialnych źródeł energii. Z racji tego że Gmina może się ubiegać o dofinansowanie na instalacje OZE – wszystkie instalacje OZE wybudowane w ramach projektu przez okres trwałości projektu, a więc 5 lat będą własnością Gminy. Po tym okresie zostaną przekazane nieodpłatnie mieszkańcom, na rzecz których zostaną nabyte. Wnioskodawca na pokrycie wkładu własnego zawrze z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, zgodnie z którymi właściciele budynków mieszkalnych będą dokonywać wpłat na rachunek Gminy. Realizacja inwestycji na przedmiotowych budynkach prywatnych będzie uzależniona od wpłat dokonanych przez poszczególnych mieszkańców. W przypadku braku wpłaty wkładu własnego mieszkaniec zostanie wykluczony z uczestnictwa w projekcie. Dokonanie wpłat z podatkiem VAT przez mieszkańców Gminy warunkuje wykonanie instalacji OZE. Brak wpłaty wyklucza z uczestnictwa w projekcie. Kwota wpłaty wkładu własnego nie jest taka sama dla wszystkich mieszkańców, gdyż jest uzależniona od rodzaju instalacji jaką dany mieszkaniec deklarował w momencie wyrażenia zgody na uczestnictwo w projekcie. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę.

Odnośnie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Zatem wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a wykonaniem przez Gminę określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika inwestycji, które zostanie wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. We wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca. Czynnością jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie będzie montaż Odnawialnych Źródeł Energii na rzecz mieszkańców, na poczet wykonania których Gmina pobiera określoną w umowie cywilnoprawnej wpłatę.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty będą dotyczyć świadczenia usługi montażu ww. instalacji dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązuje się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów będą stanowić odpłatne świadczenie usług. Usługi te, Wnioskodawca będzie świadczył w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i dla tych czynności będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT. Zatem usługi objęte wnioskiem będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przy czym, ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla usług montażu ww. instalacji, w związku z czym usługi te stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w omawianej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Bowiem jak wyżej wskazano montaż instalacji odnawialnych źródeł energii będzie stanowił świadczenie na rzecz mieszkańców odpłatnych usług opodatkowanych podatkiem VAT, zatem nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nadto Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Wnioskodawcy – zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi VAT, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości w związku z montażem instalacji odnawialnych źródeł energii, ponieważ realizacja ww. projektu będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w odniesieniu do przedmiotowej inwestycji Gmina będzie miała możliwość pełnego odliczenia podatku od towarów i usług VAT należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, podkreślić należy, iż ponieważ w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. inwestycji wykorzystywane będą przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdy przedmiotem nabycia będą usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy. Przy czym, kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska. Jak wyżej wskazano obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia ma wpływ na sposób skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast powyższy mechanizm rozliczeń w żaden sposób nie wpływa na sam zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub w części w związku z realizacją projektu parasolowego dotyczącego odnawialnych źródeł energii. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.