Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-858/15/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-29
Teza: Zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT dla odsprzedaży mediów.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; media; najem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 października 2015 r. (data złożenia 27 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z 14 stycznia 2016 r. (data złożenia 15 stycznia 2016 r.) oraz pismem z 20 stycznia 2016 r. (data złożenia 21 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT dla odsprzedaży mediów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2015 r. do tut. organu złożony został ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT dla odsprzedaży mediów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 stycznia 2016 r. (data złożenia 15 stycznia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 stycznia 2016 r. znak: oraz pismem z 20 stycznia 2016 r. (data złożenia 21 stycznia 2016 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (spółdzielnia mieszkaniowa) prowadzi swoją działalność na podstawie ustawy Prawo spółdzielcze z 16 września 1982 r., ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z 15 grudnia 2000 r., ustawy o własności lokali z 24 czerwca 1994 r., ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego z dnia 21 czerwca 2001 r., ustawy o gospodarce nieruchomościami z 21 sierpnia 1997 r., ustawy Kodeks cywilny z 23 kwietnia 1964 r., innych ustaw oraz statutu Spółdzielni. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Celem Wnioskodawcy jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in. wynajem lokali użytkowych. Wnioskodawca posiada w swoich zasobach budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich lokalami użytkowymi oraz pawilony handlowe. Wszystkie zawarte umowy najmu dotyczą lokali przeznaczonych do prowadzenia w nich działalności gospodarczej. Z najemcami lokali Wnioskodawca ma podpisane umowy najmu, które zawierają szczegółowe zapisy dotyczące opłat: czynszu najmu oraz opłaty za media np. ciepła i zimna woda i odprowadzanie ścieków. Miesięcznie jest wystawiana faktura dla każdego najemcy, która zawiera opłaty za czynsz najmu i media. Media są pobierane zaliczkowo, ustalone na podstawie zużycia i rozliczane wg terminów wynikających z obowiązujących regulaminów Wnioskodawcy. Po każdym rozliczeniu są wystawiane faktury korygujące. Każdy lokal jest opomiarowany, posiada indywidualne liczniki. W związku z powyższym kwota czynszu pobierana za najem zgodnie z zawartą umową opodatkowana jest podatkiem VAT wg podstawowej stawki 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast opłaty za media są opodatkowane taką samą stawką podatku VAT jak usługa główna czyli 23%, ponieważ świadczenie to należy traktować jako usługę pomocniczą do usługi najmu (w naszym przypadku traktowane jako świadczenie główne) i w związku z tym opodatkować łącznie. Obecnie jednak takie postępowanie zaczęło budzić pewne wątpliwości, spowodowane jest to opublikowaniem wyroku TSUE z 16 kwietnia 2015 r. sygnatura akt C-42/14. W wyroku została poruszona kwestia przenoszenia przez wynajmujących na najemców kosztów mediów oraz kwestii opodatkowania tych świadczeń w stosunku do usługi świadczenia głównego jakim jest najem. Wyjaśniono, iż sposób rozliczenia świadczeń dodatkowych związanych z wynajmowanym lokalem powinno być rozliczane odrębnie jeśli spełniony jest któryś z poniższych warunków:

1.  Jeśli najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług, świadczenia odnoszące się do tych towarów lub usług co do zasady mogą być uważane za odrębne od najmu.
2.  Jeżeli najemca może decydować o swoim zużyciu mediów np. wody, energii elektrycznej lub energii cieplnej, które może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i na tej podstawie fakturowanie, świadczenia odnoszące się do tych towarów i usług co do zasady mogą być uważane za odrębne od najmu.

W przypadku Wnioskodawcy występują oba powyższe warunki, część najemców sama podpisuje umowy na dostarczenie mediów ze świadczeniodawcami, a jeżeli tego nie zrobili to Wnioskodawca podpisuje umowy na media ze świadczeniodawcami w ich imieniu. W każdym przypadku, każdy lokal jest wyposażony w indywidualne liczniki i może kontrolować swoje zużycie i jest rozliczany na podstawie faktycznego zużycia.

Zatem co do zasady najem i media należałoby traktować jako odrębne świadczenia, które powinny być rozliczane osobno.

Wyrok ten przyczynił się do sytuacji, w której postępowanie Wnioskodawcy w zakresie refakturowania mediów zaczęło budzić wątpliwości w zakresie sposobu dokonywanych rozliczeń.

W piśmie z 14 stycznia 2016 r. zostało stwierdzone:

Ad.1.

Na pytanie tut. organu „Z wniosku wynika, że Wnioskodawca ma podpisane umowy najmu, które zwierają szczegółowe zapisy dotyczące opłat: czynszu najmu oraz opłaty za media np. ciepła i zimna woda i odprowadzanie ścieków. Jednocześnie Wnioskodawca zadaje w sposób ogólny (bez ich wymieniania) pytanie odnośnie opodatkowania mediów dla najemców lokali użytkowych. Natomiast własne stanowisko Wnioskodawcy odnosi się do wystawianych faktur, w których są wyszczególnione pozycje takie jak: czynsz podstawowy, zimna woda i ścieki - zaliczka, podgrzanie wody - opłata stała (zaliczka), podgrzanie wody - zaliczka, energia elektryczna, centralne ogrzewanie - zaliczka, opłata za wodomierz. Proszę zatem o wskazanie czy Wnioskodawcy chodzi tylko o media wskazane w opisie stanu faktycznego tj. ciepłą i zimną wodę i wywóz nieczystości, czy również o inne media jeżeli tak to o jakie?” Wnioskodawca wskazał, że chodzi mu o to czy refakturowanie mediów takich jak zimna woda i ścieki, ciepła woda przez Wnioskodawcę dla najemców lokali użytkowych, w przypadkach kiedy są one opomiarowane indywidualnymi licznikami należy opodatkować podatkiem VAT wg stawki właściwej dla poszczególnych mediów.

Ad.2.

a. -zimna woda i ścieki: każdy lokal posiada indywidualne liczniki na zimną wodę i ścieki. Liczniki wskazują zużycie wody i ścieków w m3.Licznik jest wyposażony we wskaźnik liczydła (numerycznego) oraz moduł radiowy, dzięki któremu są przesyłane odczyty stanów do Wnioskodawcy. -ciepła woda: każdy lokal posiada indywidualne liczniki na ciepłą wodę. Liczniki wskazują zużycie wody w m3.Licznik jest wyposażony we wskaźnik liczydła (numerycznego) oraz moduł radiowy, dzięki któremu są przesyłane odczyty stanów do Wnioskodawcy. W przedmiotowym wniosku w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca szczegółowo opisał zasady rozliczenia zimnej wody i ścieków, ciepłej wody również faktu, że każdy lokal jest opomiarowany i posiada liczniki indywidualne także refakturowanie odbywa się na podstawie zużycia zimnej wody i ścieków oraz cieplej wody. b. -zimna woda i ścieki: najemcy lokali mają wpływ na zużycie wody, mogą samodzielnie kontrolować zużycie, poprzez dokonywanie odczytów. -ciepła woda: najemcy lokali mają wpływ na zużycie wody, mogą samodzielnie kontrolować zużycie, poprzez dokonywanie odczytów. c. Spółdzielnia zawarła umowy na dostawę mediów takich jak zimna woda i ścieki, ciepła woda we własnym imieniu i na własny rachunek. Spółdzielnia nie zawiera umów na media takie jak zimna woda i ścieki oraz ciepłą wodę w imieniu i na rachunek podmiotów korzystających z lokali. d. najemcy lokali nie mają możliwości wyboru dostawców mediów takich jak zimna woda i ścieki, ciepła woda. Jednocześnie informujemy, że w … jest tylko jeden dostawca zimnej wody i ścieków (firma A.), a ciepłej wody (firma T.).

Ad.3.

\-zimna woda: PKWiU 36.00.30.0 Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych, -ścieki: PKWiU 37.00.11.0 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków -ciepła woda: PKWiU 36.00.30.0 Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych.

W piśmie z 21 stycznia 2016 r. Wnioskodawca stwierdził, że w punkcie Ad. 3. w pozycji ciepła woda nastąpiła oczywista omyłka, przedmiotem jest zimna woda, która służy następnie do podgrzania. Zatem Wnioskodawca podaje prawidłowy symbol PKWiU 36.00.30.0 usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy refakturowanie mediów przez Wnioskodawcę dla najemców lokali użytkowych, w przypadkach kiedy są one opomiarowane indywidualnymi licznikami należy opodatkować podatkiem VAT wg stawki właściwej dla poszczególnych mediów np. woda 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, obecnie Wnioskodawca traktuje usługę refakturowania mediów jako usługę pomocniczą do usługi podstawowej jaką jest najem lokali. Wystawiane są faktury, w których są wyszczególnione pozycje takie jak: czynsz podstawowy, zimna woda i ścieki- zaliczka, podgrzanie wody-opłata stała (zaliczka), podgrzanie wody-zaliczka, energia elektryczna, centralne ogrzewanie-zaliczka, opłata za wodomierz. Wszystkie te pozycje są opodatkowane tą samą stawką VAT czyli 23%. Jest to podyktowane wyjaśnieniami organów podatkowych o braku konieczności dzielenia i odrębnego traktowania tych usług. Oczywisty jest związek świadczenia usługi najmu i towarzyszących mu usług pomocniczych w postaci dostawy mediów (woda i ścieki, energia elektryczna, śmieci, energia cieplna, itp.). Polega ona na tym, iż nie ma możliwości korzystania z mediów bez możliwości korzystania z usługi najmu, która jest traktowania jako usługa podstawowa (główna). Przytaczany wcześniej wyrok TSUE z 16 kwietnia 2015 r. o sygnaturze akt C-42/14. przedstawia inny punkt widzenia stanu faktycznego. Najemcy lokali użytkowych mają możliwość podpisania umowy z różnymi dostawcami mediów we własnym imieniu bez pośrednictwa Wnioskodawcy, lecz nie zawsze korzystają z tej możliwości. Wtedy Wnioskodawca podpisuje umowy na media z usługodawcami w imieniu najemców. Automatycznie wiąże się to z faktem że każdy lokal jest wyposażony w indywidualne liczniki, które wskazują zużycie poszczególnych mediów. Wskutek tego Wnioskodawca jest obciążany kosztami mediów, a następnie przenosi te koszty na poszczególnych najemców. W świetle obecnie zaistniałych okoliczności Wnioskodawca uważa, że dotychczasowe jego stanowisko nie jest zgodne z wyrokiem TSUE. Widoczna jest odrębność usług pomocniczych (mediów) od usługi podstawowej (głównej). Zatem przy refakturowaniu mediów powinno stosować się stawki podatku VAT zgodne z daną usługą np. woda 8%, a nie zgodnie ze stawką jaką opodatkowana jest usługa najmu czyli 23%. Takie same stanowisko jest przedstawione w interpretacjach indywidualnych o sygnaturze: IPTPP3/4512-207/15-4/OS z 22 września 2015 r. oraz IPTPP3/4512-257/15-4/OS z 18 września 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał orzeczenie z dnia 10 lipca 2015 r. o sygnaturze I FSK 944/15, w którym oparł swoją wykładnię na wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 16 kwietnia 2015 r. Można przytoczyć jeszcze orzeczenie z dnia 1 lipca 2015 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z Poznania o sygnaturze I SA/Po 883/15, które również stoi na stanowisku, że media powinny być traktowane odrębnie od usługi głównej czyli najmu. W tym przypadku także przytaczane jest orzeczenie TSUE. Zatem wszystko skłania się do traktowania usług pomocniczych - mediów jako odrębnych świadczeń, które powinny być opodatkowane wg właściwej dla siebie stawki podatku od towarów i usług czyli 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE. Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, (…) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Powołany wyżej przepis art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1222 ze zm.) stanowi, iż:

1.  członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu,
2.  członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu,
3.  właściciele lokali niebędący członkami spółdzielni są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych. Są oni również obowiązani uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu. Obowiązki te wykonują przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5,
4.  członkowie spółdzielni uczestniczą w kosztach związanych z działalnością społeczną, oświatową i kulturalną prowadzoną przez spółdzielnię, jeżeli uchwała walnego zgromadzenia tak stanowi. Właściciele lokali niebędący członkami oraz osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, mogą odpłatnie korzystać z takiej działalności na podstawie umów zawieranych ze spółdzielnią.

Opłatami pobieranymi zgodnie z ww. przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych są:

1.  W przypadku członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, opłaty za:
    *   eksploatację i utrzymanie nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale,
    *   eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni,
    *   zobowiązania spółdzielni z innych tytułów.
2.  W przypadku członków spółdzielni będących właścicielami lokali, opłaty za:
    *   eksploatację i utrzymanie ich lokali,
    *   eksploatację i utrzymanie ich lokali,
    *   eksploatację i utrzymanie nieruchomości wspólnych,
    *   eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni,
    *   zobowiązania spółdzielni z innych tytułów,
    *   fundusz remontowy.
3.  W przypadku właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni, opłaty za:
    *   eksploatację i utrzymanie nieruchomości wspólnych,
    *   eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu,
    *   inne koszty zarządu tymi nieruchomościami na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego, usługi w zakresie najmu nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (spółdzielnia mieszkaniowa) jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Celem Wnioskodawcy jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in. wynajem lokali użytkowych. Wnioskodawca posiada w swoich zasobach budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich lokalami użytkowymi oraz pawilony handlowe. Wszystkie zawarte umowy najmu dotyczą lokali przeznaczonych do prowadzenia w nich działalności gospodarczej. Z najemcami lokali Wnioskodawca ma podpisane umowy najmu, które zawierają szczegółowe zapisy dotyczące opłat: czynszu najmu oraz opłaty za media np. ciepła i zimna woda i odprowadzanie ścieków.

W świetle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości odnośnie opodatkowania pobieranych przez niego opłat za media (zimna i ciepła woda oraz odprowadzanie ścieków).

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-42/14 kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi dyrektywy VAT, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować odrębnie rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ścisłe związane że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomicznie, którego rozdzielnie miałoby charakter sztuczny.

Tak więc orzecznictwo TSUE, które oparte jest na przepisach prawa UE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie. Zatem co do zasady towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy ww. towarów i usług należy traktować jako świadczenie odrębne od usługi najmu nieruchomości. Traktowanie wskazanych powyżej dostaw towarów oraz świadczenie usług, jako jednej usługi z najmem uzasadnione będzie jedynie w przypadku, gdy świadczenia te są nierozerwalnie związane z najmem i ich podział miałby charakter sztuczny.

Biorąc powyższe rozstrzygnięcie pod uwagę, należy podzielić pogląd, że świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Okoliczności faktyczne, które były przedmiotem wyroku Trybunału w sprawie C-42/14 dotyczyły przypadku, w którym dostawy towarów i usług były refakturowane, tj. wynajmujący przenosił na najemcę poniesione koszty z tytułu nabycia tych towarów i usług od podmiotów trzecich bez doliczania marży. Należy zatem uznać, że ustalone przez Trybunał zasady kwalifikacji świadczeń w ramach umowy najmu nieruchomości mają zastosowanie wyłącznie w przypadku jeżeli wynajmujący dokonuje na rzecz najemcy refakturowania (przeniesienia) dokładnego kosztu towaru lub usługi, jakim został obciążony przez podmiot trzeci, faktycznie zapewniający świadczenie najemcy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że obciążenia za tzw. media co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, w przypadku gdy najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że w przypadku usług dostarczania zimnej i cieplej wody oraz usług odprowadzania ścieków, każdy lokal posiada indywidualne liczniki na zimną i ciepłą wodę oraz ścieki. Liczniki wskazują zużycie wody i ścieków w m3. Licznik jest wyposażony we wskaźnik liczydła (numerycznego) oraz moduł radiowy, dzięki któremu są przesyłane odczyty stanów do Wnioskodawcy. W odniesieniu do tych mediów najemcy lokali mają wpływ na zużycie wody, mogą samodzielnie kontrolować zużycie, poprzez dokonywanie odczytów. Jednocześnie najemcy lokali nie mają możliwości wyboru dostawców mediów (zimna woda i ścieki, ciepła woda) gdyż na terenie działania Wnioskodawcy jest tylko jeden dostawca każdego ze wskazanych mediów.

Zatem w niniejszej sprawie to najemca decyduje o wielkości zużycia mediów (dostawa zimnej i ciepłej wody, odprowadzanie ścieków) a wysokość opłaty z tytułu ich zużycia określana jest na podstawie wskazań liczników.

Tak więc w takich przypadkach dostawę ww. mediów tj. sprzedaż zimnej i ciepłej wody, odprowadzanie ścieków należy traktować odrębnie od usługi najmu i udokumentować poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę na podmiot będący faktycznym odbiorcą świadczenia faktury VAT, z zastosowaniem właściwej stawki podatku dla danej usługi.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. - 8%), pod pozycją 142 znajdują się usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Tak więc, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Zatem zapis ex 37 oznacza, że z grupy PKWiU 37 pod nazwą „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków kanalizacyjnych, osady ze ścieków kanalizacyjnych” opodatkowaniu wg stawki 8% podlegają wyłącznie usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) pod symbolem PKWiU 37 mieszczą się „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”.

W tym grupowaniu zgodnie z rozporządzeniem mieszczą się:

*   37.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”,
*   37.00 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”,
*   37.00.1 „Usługi związane ze ściekami”,
*   37.00.11 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”,
*   37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”,
*   37.00.12 „Usługi związane z opróżnianiem szamb i dołów gnilnych”,
*   37.00.12.0 „Usługi związane z opróżnianiem szamb i dołów gnilnych”,
*   37.00.2 „Osady ze ścieków kanalizacyjnych”,
*   37.00.20 „Osady ze ścieków kanalizacyjnych”,
*   37.00.20.0 „Osady ze ścieków kanalizacyjnych”.

Z kolei w poz. 141 załącznika nr 3 do ustawy, ustawodawca wymienił „usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych” - PKWiU 36.00.30.0.

Wnioskodawca wyjaśnił, że dostarczane najemcom lokali „media” są sklasyfikowane:

*   zimna woda: PKWiU 36.00.30.0 Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych,
*   ścieki: PKWiU 37.00.11.0 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,
*   ciepła woda: PKWiU 36.00.30.0 Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych.

A zatem mając powyższe na uwadze w przypadku „refakturowania” przez Wnioskodawcę mediów: zimnej i ciepłej wody oraz odprowadzania ścieków dotyczących wynajmowanych lokali użytkowych zastosowanie znajdzie stawka VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 powołanej ustawy w powiązaniu z załącznikiem nr 3 do ustawy poz. 141 i poz. 142.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

Odnosząc się z kolei do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków NSA i WSA należy zauważyć, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2a, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.