Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.366.2019.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-12
Teza: w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności
Słowa kluczowe: komornik; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 maja 2019 r. (data wpływu 10 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z 18 lipca 2019 r. (data wpływu 19 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2019 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności.

W dniu 17 lipca 2019 r. Wnioskodawca uiścił dodatkową opłatę za wydanie interpretacji indywidualnej w odpowiedzi na wezwanie tut. organu z 15 lipca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.366.2019.1.KO.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Miasto na Prawach Powiatu (dalej - „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT (dalej - „podatek VAT”). Od dnia 1 stycznia 2017 r. Miasto rozlicza VAT łącznie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (tj. dokonano obowiązkowej „centralizacji VAT”).

Zgodnie z przepisem art. 11 ust 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze. Zgodnie z powszechnie akceptowanym podejściem, w przypadku gospodarowania przez starostę nieruchomościami należącymi do Skarbu Państwa w charakterze podatnika VAT występuje powiat. Wnioskodawca jest zatem podatnikiem VAT z tytułu gospodarowania nieruchomościami należącymi do Skarbu Państwa.

W skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa, jak też Miasta wchodziła m.in. nieruchomości oznaczona jako działka nr 510 w obr. P. Działka ta zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, w zabudowie bliźniaczej.

Współwłaścicielami nieruchomości byli:

*   Skarb Państwa w udziale 2/8
*   gmina - w udziale 4/8
*   M. K. i B.K. w udziale 2/8

Skarb Państwa nabył udział w prawie własności ww. nieruchomości po N.K. synu W. i J. zmarłym w dniu 8 marca 2001 r. . (postanowienie Sądu Rejonowego w (…)).

Gmina nabyła udział w nieruchomości w wyniku komunalizacji udziału 1/2 w prawie własności nieruchomości. Na podstawie art. 2 ust. 1 dekretu o majątkach opuszczonych i poniemieckich, udział ten po zmarłym J.L., nieznanym z miejsca pobytu, pierwotnie nabył Skarb Państwa, a następnie decyzją z dnia 13 grudnia 2013 r. (…) Wojewoda potwierdził nabycie przez Gminę, nieodpłatnie, z mocy prawa, z dniem 27 maja 1990 r. M. i B. K. nabyli swój udział od B. B.-Z., której przysługiwał udział 1/8 i P.Z., który również posiadał udział 1/8. Umowę sprzedaży strony zawarły w dniu 21 kwietnia 2015 r.

W dniu 30 marca 2003 r., jeden ze współwłaścicieli nieruchomości (P. B.-Z.) zawarła z Państwem K. porozumienie, zezwalające na korzystanie z całego budynku w zamian za opiekę i remont. W późniejszym postępowaniu sądowym, porozumienie to zostało przez sąd zakwalifikowane jako umowa użyczenia. Skarb Państwa i Gmina pomimo nabycia udziału, nie objęli nieruchomości w posiadanie - całość pozostawała bowiem w posiadaniu Pp. K. Skarb Państwa ani Gmina nie byli nie był stroną porozumienia o korzystaniu z nieruchomości. Umowa miała charakter nieodpłatny, zatem żadna ze stron nie czerpała z niej dochodów. Również pozew Skarbu Państwa o zasądzenie od Pp. K. wynagrodzenia za korzystanie z udziału Skarbu Państwa został przez sąd oddalony. Skarb Państwa i Gmina nie ponosili żadnych nakładów inwestycyjnych na nieruchomość. Ponadto, z oświadczeń składanych przez Pp. K. w sprawie sądowej dotyczącej bezumownego korzystania wynika, że budynek wymaga generalnego remontu, co sugeruje, że Pp. K. również nie przeprowadzali żadnych inwestycji.

W dniu 26 sierpnia 2016 r. przeprowadzone zostało zniesienie współwłasności ww. nieruchomości w drodze licytacji przeprowadzonej przez komornika sądowego.

Według operatu szacunkowego wartość nieruchomości wynosiła: 195 000 zł. W licytacji osiągnięto cenę 236 500 zł. Postanowieniem z dnia 2 marca 2017 r. sąd przysądził prawo własności przedmiotowej nieruchomości na rzecz M. i B. K. Postanowienie to stało się prawomocne z dniem 15 lipca 2017 r.

Projekt planu podziału został sporządzony w dniu 5 lipca 2018r. Postanowieniem z dnia 8 października 2018 r. sąd zatwierdził projekt planu podziału.

Zgodnie z planem podziału:

*   gmina otrzymuje kwotę: 100 871,32 zł
*   Skarb Państwa otrzymuje kwotę: 50 432,66 zł

Postanowienie to zostało przesłane do Urzędu Miejskiego (data wpływu 3 grudnia 2018 r.), w której wezwano do wskazania numeru rachunku bankowego, na który należy wpłacić kwotę uzyskaną z egzekucji. Jednocześnie w pouczeniu wskazano, że w terminie 2 tygodni od zawiadomienia możliwe jest składania zarzutów przeciwko planowi podziału.

W dniu 19 marca 2019 r. komornik sądowy wpłacił na rachunek Skarbu Państwa i gminy środki, które według planu podziału przysługują wskazanym podmiotom.

Do ww. wpłat Wnioskodawca wystawił faktury: w dniu 19 marca 2019 r. (w zakresie dotyczącym Skarbu Państwa) oraz w dniu 27 marca 2019 r. (w zakresie dotyczącym Miasta).

Wystawiając te faktury przyjęto następujące założenia:

*   data sprzedaży: 15 lipca 2017 r. tj. data uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 2 marca 2017 r. o przysądzeniu prawa własności,
*   data powstania obowiązku podatkowego: 19 marca 2019 r. - tj. data otrzymania środków od komornika,
*   termin zapłaty - data otrzymania środków od komornika,
*   zwolnienie z VAT na podstawi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przed otrzymaniem ww. wpłat nie było możliwości wystawienia faktur, gdyż nie został sporządzony plan podziału i Wnioskodawcy nie były znane dokładne kwoty, które będą przysługiwać Skarbowi Państwa oraz gminie. W szczególności bowiem, kwota uzyskana z licytacji zostaje pomniejszona o koszty postępowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  W którym momencie w przedstawionej sytuacji powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT?
2.  W przypadku uznania, iż w przedstawionej sytuacji obowiązek podatkowy powstał przed otrzymaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu zniesienia współwłasności (w tym np. z momentem uprawomocnienia się postanowienia sądu o przysądzeniu własności nieruchomości), to w jaki sposób na ten moment należało ustalić podstawę opodatkowania?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji obowiązek podatkowy powstał z chwilą otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu zniesienia współwłasności, tj. według art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), dalej także - „ustawa o VAT”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, a w myśl art. 7 ust 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Obecnie w orzecznictwie i interpretacjach nie budzi wątpliwości to, iż odpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości, w tym poprzez - zarządzoną przez sąd - sprzedaż egzekucyjną stanowi na gruncie VAT odpłatną dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (por. m.in. wyrok NSA z 06.06.2016 r. I FSK 386/16, wyrok WSA w Krakowie z 05.10.2018 r., I SA/Kr 877/18, interpretacja indywidualna DKIS z 25.06.2018 r., 0111-KDIB3-2.4012.291. 2018.2.AZ).

W takim przypadku pojawia się zatem m.in. konieczność prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego na gruncie VAT.

Wskazać należy, iż zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zasadniczo przyjmuje się, że w przypadku zniesienia współwłasności na podstawie wyroku sądu za dzień wydania towaru (dokonania dostawy), a tym samym moment powstania obowiązku podatkowego należy przyjąć dzień uprawomocnienia się postanowienia sądu o przysądzeniu własności nieruchomości, będącej przedmiotem egzekucji, na osobę nabywcy (por. m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 04.12.2015 r., IPTPP3/4512-441/15-5/BM). Obowiązek podatkowy powstawałby zatem na zasadach ogólnych.

Przy czym, zauważyć należy, iż stosownie do ust. 5 pkt 1 lit. c) powołanego artykułu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18.

Zgodnie natomiast z art. 18 ustawy o VAT, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1314, 1356, 1499 i 1629) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Przyjmuje się jednak, iż na gruncie art. 18 ustawy o VAT komornika sądowego nie uznaje się za płatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji publicznej, w celu zniesienia współwłasności (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 01.08.2014 r., ILPP1/443-342/14-5/AI).

Przyjmując literalną wykładnię powołanych powyżej przepisów, w konsekwencji należałoby zatem uznać, iż nie powinien znaleźć tu zastosowania szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c). Przepis ten odsyła bowiem do dostawy towarów, o której mowa w art. 18, a tam z kolei mowa o „dostawie, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów”.

Art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego stanowi, iż rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

W przypadku zniesienia współwłasności w ww. trybie (poprzez jej sprzedaż) nie mamy jednak do czynienia z dłużnikami.

Z uwagi na specyfikę opisanej transakcji uznać jednak należy, iż w analizowanej sytuacji art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT powinien jednak znaleźć zastosowanie.

Po pierwsze, dyrektywa 2006/112/WE upoważnia państwa członkowskie do powiązania momentu powstania obowiązku podatkowego z terminem zapłaty, jednak jest to odstępstwo od zasady ogólnej, które może być stosowane do określonych kategorii podatników lub określonych kategorii transakcji. Po drugie, z uzasadnienia do projektu ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (mocą której dodany został do ustawy o VAT art. 19a) wynika w szczególności, iż:

„\`(...)\` w proponowanym art. 19a ust. 5 pkt 1 powiązanie momentu powstania obowiązku podatkowego z zapłatą dotyczyć będzie wyłącznie następujących czynności: (\`(...)\`) oraz dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18, które to przypadki również wiążą się z faktem „pojawiania się” wynagrodzenia z dużym opóźnieniem w stosunku do daty wykonanych czynności\`(...)\`”.

Niewątpliwie natomiast w analizowanej sytuacji, z uwagi na specyfikę transakcji (zastosowany tryb zniesienia współwłasności) również mamy do czynienia z dokonywaną w trybie egzekucji dostawą towarów i transakcja ta „wiąże się z faktem „pojawiania się” wynagrodzenia z dużym opóźnieniem w stosunku do daty wykonanych czynności”.

Wnioskodawcy, nie powinno się zatem różnicować możliwości stosowania ww. szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego od tego, czy obowiązek uiszczenia na konto organu podatkowego podatku VAT ciąży na komorniku, czy też na podatniku.

Ponadto, na moment dokonania dostawy (tj. w chwili uprawomocnienia się postanowienia sądu o przysądzeniu własności nieruchomości, co uznaje się zasadniczo za moment dokonania dostawy przy zniesieniu współwłasności) nie było możliwości ustalenia kwoty należnej Skarbowi Państwa oraz Gminie, a zatem podstawy opodatkowania. Nie było zatem także możliwości wystawienia prawidłowej faktury, tj. prezentującej właściwą podstawę opodatkowania. Na wskazany moment nie został bowiem jeszcze sporządzony plan podziału i tym samym nie była znana dokładna kwota, która będzie przysługiwać Skarbowi Państwa oraz Gminie. Wynika z tego zatem, iż nie była znana wysokość podstawy opodatkowania VAT, która miałaby zostać wykazana na fakturze, a w dalszej kolejności w ewidencji VAT i deklaracji VAT.

Za taką wykładnią przemawia również stanowisko zawarte w wyroku WSA w Łodzi z dnia 15 września 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 459/15, z którego wynika, iż w procesie stosowania prawa nie można bowiem interpretować norm prawnych w taki sposób, że na określony podmiot są nakładane obowiązki, a w konsekwencji wymierzane w stosunku do niego sankcje w sytuacji, gdy ów podmiot nie ma prawnych i faktycznych możliwości realizacji tych obowiązków.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionej sytuacji obowiązek podatkowy rozpoznać należało w oparciu o art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, tj. z chwilą otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu zniesienia współwłasności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145).

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Na podstawie art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Stosownie do art. 211 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

W myśl art. 212 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

Ustawodawca przyznaje więc każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności. W przypadku, gdy na skutek zniesienia współwłasności przez podział rzeczy wspólnej powstaje różnica między wartością udziału a wartością rzeczy nabytej na własność, sąd może zasądzić wyrównanie udziałów w formie dopłaty pieniężnej. Jeżeli więc zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu wartość poszczególnych udziałów może być wyrównywana przez dopłaty pieniężne, wówczas sąd oznaczy termin, sposób ich uiszczenia, wysokość i termin uiszczenia odsetek, a w razie potrzeby także sposób ich zabezpieczenia.

Przenosząc powyższe na grunt ustawy o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że jeśli w związku ze zniesieniem współwłasności nieruchomości ma miejsce wydanie nieruchomości w zamian za świadczenie pieniężne – mamy do czynienia z dostawą towarów zdefiniowaną w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy).

Zgodnie z art. 18 ustawy o VAT, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1314, 1356, 1499 i 1629) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych (Dz.U. z 2018 r., poz. 771, z późn. zm.), komornikom powierza się następujące zadania:

1.  wykonywanie orzeczeń sądowych w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz zabezpieczenie roszczeń, w tym europejskich nakazów zabezpieczenia na rachunku bankowym, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych w ustawie z dnia 17 listopada 1964r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 155, z późn. zm.);
2.  wykonywanie innych tytułów wykonawczych oraz tytułów egzekucyjnych, które podlegają wykonaniu w drodze egzekucji sądowej bez zaopatrywania ich w klauzulę wykonalności;
3.  wykonywanie postanowień o zabezpieczeniu spadku lub sporządzanie spisu inwentarza;
4.  wykonywanie zadań określonych w innych ustawach.

Ponadto zgodnie z art. 3 ust. 4 ww. ustawy, komornik, poza zadaniami określonymi w ust. 3, wykonuje następujące czynności:

1.  na zlecenie sądu - osobiście doręcza bezpośrednio adresatowi zawiadomienia sądowe, pisma procesowe oraz inne dokumenty sądowe za potwierdzeniem odbioru i oznaczeniem daty;
2.  sporządza protokół stanu faktycznego;
3.  na wniosek organizatora licytacji - sprawuje urzędowy nadzór nad dobrowolnymi publicznymi licytacjami, z przybiciem najniższej lub najwyższej oferty.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 28 lutego 2018 r. o kosztach komorniczych (Dz.U. z 2018 r., poz. 770, z późn.zm.), komornikowi przysługuje zwrot niezbędnych wydatków poniesionych w toku postępowania albo w trakcie innych czynności wyłącznie w zakresie określonym ustawą.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na podstawie art. 106c ustawy o VAT, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 26 sierpnia 2016r. przeprowadzone zostało zniesienie współwłasności nieruchomości w drodze licytacji przeprowadzonej przez komornika sądowego. Według operatu szacunkowego wartość nieruchomości wynosiła: 195 000 zł. W licytacji osiągnięto cenę 236 500 zł. Postanowieniem z dnia 2 marca 2017 r. sąd przysądził prawo własności przedmiotowej nieruchomości na rzecz M. i B. K. Postanowienie to stało się prawomocne z dniem 15 lipca 2017 r.

Projekt planu podziału został sporządzony w dniu 5 lipca 2018r. Postanowieniem z dnia 8 października 2018r. sąd zatwierdził projekt planu podziału.

Zgodnie z planem podziału:

*   gmina otrzymuje kwotę: 100 871,32 zł
*   Skarb Państwa otrzymuje kwotę: 50 432,66 zł

Postanowienie to zostało przesłane do Urzędu Miejskiego (data wpływu 3 grudnia 2018 r.), w której wezwano do wskazania numeru rachunku bankowego, na który należy wpłacić kwotę uzyskaną z egzekucji. Jednocześnie w pouczeniu wskazano, że w terminie 2 tygodni od zawiadomienia możliwe jest składania zarzutów przeciwko planowi podziału.

W dniu 19 marca 2019 r. komornik sądowy wpłacił na rachunek Skarbu Państwa i gminy środki, które według planu podziału przysługują wskazanym podmiotom.

Do ww. wpłat Wnioskodawca wystawił faktury: w dniu 19 marca 2019 r. (w zakresie dotyczącym Skarbu Państwa) oraz w dniu 27 marca 2019 r. (w zakresie dotyczącym Miasta).

Wystawiając te faktury przyjęto następujące założenia:

*   data sprzedaży: 15 lipca 2017 r. tj. data uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 2 marca 2017 r. o przysądzeniu prawa własności,
*   data powstania obowiązku podatkowego: 19 marca 2019 r. - tj. data otrzymania środków od komornika,
*   termin zapłaty - data otrzymania środków od komornika,
*   zwolnienie z VAT na podstawi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przed otrzymaniem ww. wpłat nie było możliwości wystawienia faktur, gdyż nie został sporządzony plan podziału i Wnioskodawcy nie były znane dokładne kwoty, które będą przysługiwać Skarbowi Państwa oraz gminie. W szczególności bowiem, kwota uzyskana z licytacji zostaje pomniejszona o koszty postępowania.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu zniesienia współwłasności.

Kwestię momentu powstania obowiązku podatkowego reguluje art. 19a ustawy.

Z treści art. 19a ust. 1 ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18.

Jak wskazano powyżej, jeżeli komornik dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika, to wówczas jest płatnikiem podatku od dostawy dokonanej w wyniku prowadzenia określonego rodzaju egzekucji.

W rozpatrywanej sprawie jednakże Wnioskodawca nie wskazał, że w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości któryś ze współwłaścicieli jest dłużnikiem. Zatem komornik przeprowadzając sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w toku prowadzonego postępowania, nie będzie płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu tejże sprzedaży, ponieważ w prowadzonym postępowaniu, w toku którego przeprowadzona zostanie sprzedaż przedmiotu współwłasności, brak jest dłużnika. Tym samym komornik nie będzie płatnikiem podatku od towarów i usług. Potwierdzeniem tego faktu jest wskazanie przez Wnioskodawcę, że wystawił faktury: w dniu 19 marca 2019 r. (w zakresie dotyczącym Skarbu Państwa) oraz w dniu 27 marca 2019 r. (w zakresie dotyczącym Miasta).

Mając zatem na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy z tytułu zniesienia współwłasności powstanie u Wnioskodawcy na zasadach ogólnych, na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT tj. w momencie przeniesienia na rzecz osób fizycznych prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Przy czym, za dzień wydania w przypadku zniesienia współwłasności na podstawie wyroku sądu, należy przyjąć dzień uprawomocnienia się rozstrzygnięcia (postanowienia) sądu. W niniejszej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy o VAT, gdyż jak wskazano wyżej komornik nie będzie płatnikiem podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 18 ustawy.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 6 ustawy stanowi, że podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji ustawy – wprowadzonej ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35, z późn. zm.) – nie wprowadzono do art. 29a odpowiednika przepisu art. 29 ust. 9 ustawy, określającego podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową dla czynności, dla których nie ustalono ceny. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zauważyć należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

Podstawę opodatkowania w podatku VAT stanowi zatem wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku, a nie wartość oszacowaną według kryteriów obiektywnych.

Natomiast z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Wskazać należy, że art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r., poz. 178, z późn. zm.) stanowi, że cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2 wskazanej wyżej ustawy, w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Jak wynika z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Zatem dla czynności zniesienia współwłasności podstawą opodatkowania – stosownie do art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy będzie – wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik otrzymał, pomniejszoną o kwotę podatku VAT.

W sytuacji opisanej we wniosku obowiązek podatkowy powstał w momencie wydania nieruchomości na rzecz M.K. i B.K. (prawomocne postanowienie sądu) czyli 15 lipca 2017 r. Natomiast zniesienie współwłasności nieruchomości w drodze licytacji komorniczej zostało przeprowadzone 26 sierpnia 2016 r., gdzie osiągnięto cenę 236 500 zł. Udziały w nieruchomości kształtowały się następująco:

Skarb Państwa - 2/8,

Gmina - 4/8,

M.K i B.K. - 2/8.

8 października 2018 r. sąd zatwierdził projekt planu podziału, zgodnie z którym Miasto otrzymało 100 871.32 zł a Skarb Państwa 50 432,66.

W świetle powyższego Wnioskodawca na dzień prawomocnego postanowienia sądu znał wylicytowaną kwotę, wiedział też jak kształtowały się udziały poszczególnych osób w nieruchomości. Zatem podstawą opodatkowania w przypadku dostawy udziału w nieruchomości przez Gminę jest 4/8 z kwoty 236 500 zł, natomiast w przypadku dostawy udziału w nieruchomości przez Skarb Państwa 2/8 z kwoty 236 500 zł.

Natomiast w momencie poznania ostatecznych kwot pomniejszonych o koszty postępowania Wnioskodawca jest zobowiązany dokonać stosownych korekt.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą.