Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-53/16-3/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-11
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2015 r. (data wpływu 12 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 17 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku określenia kwot podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 17 lutego 2016 r. o dowód uiszczenia opłaty za wydanie interpretacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„A” S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, założoną zgodnie z prawem polskim i podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Spółka jest też czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Spółka jest jednostką dominującą Grupy Kapitałowej S.A. (dalej: „Grupa”). Głównym przedmiotem działalności jest windykacja wierzytelności obcych. W tym obszarze Spółka współpracuje z funduszem sekurytyzacyjnym w zakresie zarządzania jego aktywami oraz bankami w obszarze obsługi należących do tych instytucji portfeli wierzytelności (inkaso). Usługi świadczone na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego obejmują obsługę sekurytyzowanych wierzytelności, doradztwo w zakresie zarządzania jego aktywami, wycenę wierzytelności w ramach zarządzania aktywami oraz prowadzenie ksiąg rachunkowych Funduszu. Spółka nabywa również we własnym imieniu i na własną rzecz wierzytelności, które następnie windykuje we własnym zakresie. Ich realizacja nie stanowi jednak po stronie Wnioskodawcy odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od VAT. Dodatkowo, Spółka świadczy poza bankowe usługi finansowe w zakresie udzielania krótkoterminowych pożyczek na rzecz osób fizycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w Spółce pojawiają się również przychody takie jak:

1.  odsetki od nieterminowych płatności,
2.  kary umowne i odszkodowania,
3.  odsetki od zdeponowanych środków finansowych w formie lokat bankowych czy
4.  przychody realizowane z transakcji finansowych, tj. transakcji zamiany stóp procentowych (SWAP).

Dodatkowo, Wnioskodawca otrzymuje dochody z tytułu udziału w zyskach polskich i zagranicznych osób prawnych (dywidendy). Spółka tworzy także i administruje Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS), którego środki są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym i są przeznaczane na dofinansowanie określonych świadczeń dla pracowników Spółki.

W ramach swojej działalności Spółka nabywa różnego rodzaju usługi oraz towary, które mogą być przyporządkowane:

1.  wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT;
2.  wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od VAT;
3.  wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających VAT;
4.  do ogólnej działalności, a więc których nie sposób przyporządkować tylko do czynności opodatkowanych albo tylko do czynności zwolnionych od VAT.

W przypadkach, gdy Spółka jest w stanie przyporządkować poszczególne zakupy (towary lub usługi) do czynności wyłącznie opodatkowanych VAT, wówczas dokonuje ona pełnego odliczenia podatku naliczonego od danego zakupu. Jeżeli jest w stanie przyporządkować poszczególne zakupy (towary lub usługi) do czynności wyłącznie zwolnionych od VAT, wówczas nie odlicza w ogóle podatku naliczonego od danego zakupu. Jeżeli natomiast Spółka nie jest w stanie przyporządkować w żaden sposób zakupów (poszczególnych towarów lub usług) do czynności opodatkowanych lub zwolnionych lub niepodlegających VAT, w takiej sytuacji Spółka stosuje proporcję odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT. Zakupy, których Spółka nie jest w stanie przyporządkować, to przykładowo zakup mediów (woda, energia elektryczna, energia cieplna, usługi telekomunikacyjne) czy zakupy związane z ogólną działalnością Spółki (np. zakupy dotyczące siedziby, wydatki związane z zarządem Spółki, usługi prawne i doradcze, wyposażenie, prenumerata czasopism, usługi transportowe).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma obowiązek stosować od 1 stycznia 2016 r. przepis art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, wprowadzony ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605), jeżeli w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w Spółce pojawiają się również takie przychody jak: odsetki od nieterminowych płatności, odsetki od środków finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych, kary umowne, odszkodowania, dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (dywidendy), przychody z transakcji typu SWAP oraz gdy w Spółce utworzony jest i administrowany Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie na nim ciążył obowiązek stosowania od 1 stycznia 2016 r. nowego art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: uVAT), jeżeli w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w Spółce pojawiają się również takie przychody jak:

1.  odsetki od nieterminowych płatności,
2.  kary umowne i odszkodowania,
3.  odsetki od zdeponowanych środków finansowych w formie lokat bankowych,
4.  przychody realizowane z transakcji finansowych typu SWAP,
5.  dochody z tytułu udziału w zyskach polskich i zagranicznych osób prawnych (dywidendy) oraz
6.  związane z administrowaniem Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 uVAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 uVAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 1 pkt 4 lit. a oraz pkt 9 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych, dodano do ustawy art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90c, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2016 r.

Zgodnie z obowiązującym od tego terminu przepisem art. 86 ust. 2a uVAT, „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Nowelizacja ustawy przewiduje zatem, że w przypadku gdy podatnik wykonuje zarówno działalność gospodarczą, jak i działalność inną niż gospodarcza, jest on obowiązany do wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi:

1.  do celów działalności gospodarczej oraz
2.  do innych celów.

Jednakże, gdy bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do obu rodzajów działalności nie jest możliwe (tj. wydatki dotyczą zarówno działalności gospodarczej, jak i pozostałej), podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji. Z kolei w celu ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego konieczne będzie zidentyfikowanie realizowanych przez podatnika czynności, które nie stanowią działalności gospodarczej. Powyższa regulacja nakłada zatem na podatnika nowy obowiązek wyodrębnienia z kwot podatku naliczonego kwot podatku niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Bowiem tylko kwoty podatku naliczonego związanego z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą podlegają odliczeniu. W praktyce jest to pierwszy etap podziału podatku naliczonego, przy zastosowaniu wstępnej proporcji (dalej: prewspółczynnik lub preproporcja) przyporządkowujący kwoty podatku naliczonego do czynności stanowiących działalność gospodarczą lub nie będących takową. Podziału podatku naliczonego w ramach „prewspółczynnika” dokonuje się zatem w przypadku nabycia świadczeń wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Obowiązek takiego podziału dotyczyć zatem będzie podatników VAT uzyskujących przysporzenia z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, jak i z działalności nie będącej działalnością gospodarczą.

Jak wskazuje art. 15 ust. 1 uVAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Definicja działalności gospodarczej w rozumieniu ust. 2 ww. regulacji uVAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Szczegółowa analiza przywołanej definicji prowadzi do konkluzji, że ustawodawca dosyć szeroko rozumie zakres przedmiotowy działalności gospodarczej i w żaden sposób nie ogranicza go ani celem, ani rezultatami tej działalności.

Odnosząc powyższe na grunt aktywności gospodarczej Spółki, nie ma żadnych wątpliwości, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Nabywanie wierzytelności, ich windykacja, usługi inkaso czy działalność pożyczkowa bez wątpienia służą zwiększeniu zasobów finansowych Spółki z korzyścią dla całokształtu jej działalności gospodarczej.

Jak wskazał ustawodawca w uzasadnieniu do nowelizacji ustawy o VAT, w zakresie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 uVAT, mieszczą się również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, nawet gdy nie generują opodatkowania VAT: „Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp. (\`(...)\`) natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające związku z działalnością gospodarczą podatnika”.

Z powyższego wynika, że Ministerstwo Finansów identyfikuje czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, czynności w ramach działalności gospodarczej, które podatkowi VAT nie podlegają, jednakże nieograniczające podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, a także takie czynności, które działalnością gospodarczą nie są. Nieuprawnionym więc byłoby uznanie, wbrew intencjom ustawodawcy i celowi nowej regulacji, że wskazane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu m.in.:

1.  odsetek od nieterminowych płatności,
2.  kar umownych i odszkodowań,
3.  odsetek od lokat bankowych,
4.  przychodów z transakcji typu SWAP,
5.  dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (dywidendy) czy
6.  związane z administrowaniem Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych,

nie stanowią elementu składowego działalności gospodarczej dla potrzeb niniejszego przepisu.

Jak bowiem chce ustawodawca, poprzez cele inne niż działalność gospodarcza należy rozumieć taką sferę działalności podmiotu, która nie mieści się w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, np. organy władzy czy nieodpłatna działalność statutowa.

Kara umowna czy odszkodowanie służy zabezpieczeniu wykonania umowy przez strony umowy. Kontrahent płaci karę umowną (najczęściej umówioną kwotę pieniężną), jeśli nie wykona swojego zobowiązania albo wykona je nienależycie (wadliwie, z przekroczeniem terminu). Co do zasady, kary i odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż odszkodowania i kary umowne nie są związane z żadną czynnością, która miałaby charakter świadczenia ze strony kontrahenta zobowiązanego do takiego odszkodowania. Nie oznacza to jednak, że ich otrzymanie należy traktować jako element pozagospodarczy. Są one bowiem konsekwencją wcześniejszych transakcji gospodarczych, w tym opodatkowanych VAT bądź od niego zwolnionych, a przez to realizują cele gospodarcze przedsiębiorcy. Idąc dalej, na gruncie podatków dochodowych otrzymane kary czy odszkodowania stanowią przychody podlegające opodatkowaniu jako przychody związane z działalnością gospodarczą. Zatem sam prawodawca traktuje tego rodzaju przychody na gruncie szeroko rozumianego prawa podatkowego za przychody ściśle związane z działalnością gospodarczą i realizujące jej cele. Podobnie należy traktować odsetki od nieterminowych płatności, gdyż stanowią one swoistego rodzaju rekompensatę dla przedsiębiorcy, za opóźnienie w zapłacie za dostarczone towary lub wykonane usługi w ramach przedsiębiorstwa (działalności gospodarczej).

W ramach kontraktów typu SWAP Spółka oraz bank zobowiązują się do dokonania – w określonym terminie – wymiany płatności odsetkowych od ustalonego nominału, naliczanych według odmiennej stopy procentowej. Zawieranie kontraktów wynika z zamiaru zabezpieczenia przez Wnioskodawcę ryzyk zmiany stóp procentowych, jakie występuje po stronie Spółki w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednocześnie stanowiąc rozszerzenie podstawowej działalności gospodarczej Spółki. Z kolei odsetki z lokat bankowych są następstwem gromadzenia się nadwyżek środków finansowych powstałych w związku z prowadzoną działalnością. Lokaty najczęściej zawiązywane są automatycznie w momencie, gdy stan środków na koncie przekroczy określoną kwotę i Spółka otrzymuje odsetki właśnie z tytułu zdeponowania takich środków na lokacie.

Charakter działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę wymaga efektywnego zarządzania nadwyżką posiadanych środków finansowych. W tym kontekście Wnioskodawca zwraca uwagę na wyrok TSUE w sprawie C-306/94 Régie Dauphinoise-Cabinet A. Forest SARL. Zgodnie z orzeczeniem, w sytuacji, gdy środki pochodzące z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT lokowane są w banku przez podmiot będący podatnikiem, otrzymywanie odsetek z tego tytułu stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu. W konsekwencji, podmiot lokujący środki finansowe w omawiany sposób działa jako podatnik (por. pkt 18 uzasadnienia wyroku). W świetle powyższego, zwłaszcza ze względu na charakter działalności gospodarczej Spółki wymagający zarządzania nadwyżką środków finansowych, lokowanie środków finansowych na rachunkach bankowych niewątpliwie stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT i nie powinno wpływać na prawo Spółki do odliczenia VAT naliczonego. Podobny związek z działalnością Spółki wykazuje działalność socjalna Wnioskodawcy. Stosownie do wymogów ustawy o ZFŚS, Spółka tworzy i administruje Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych. Środki ZFŚS są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym i są one przeznaczane na dofinansowanie określonych świadczeń dla pracowników Spółki. Co prawda, jak wskazuje Minister Finansów w piśmie z dnia 27 maja 2013 r. (PT1/033/20/831/KSB/12/RD50859), „(\`(...)\`) działania pracodawcy polegające wyłącznie na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków Funduszu (takich jak np. wczasów dla pracowników i emerytów, kolonii i obozów dla dzieci pracowników, karnetów uprawniających do korzystania z basenów, siłowni i innych obiektów sportowych, biletów do kina, teatru, kompleksowych usług polegających na organizowaniu określonej imprezy kulturalnej) w celu udostępnienia ich osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w ww. ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych podejmowane są poza sferą prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej (poza sferą jego aktywności jako przedsiębiorcy). Tym samym czynności te nie są podejmowane przez pracodawcę w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”, jednakże nie zmienia to faktu, że czynności te są realizowane w związku z prowadzoną działalnością.

Jak wynika bowiem z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2015 r. nr PPP1/4512-1028/15-2/EK, „Również w przypadku, kiedy Spółka w ramach prowadzenia działalności gospodarczej jest obowiązana do utworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT Spółki. Obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2012 r., poz. 592 ze zm.). Art. 3 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że Fundusz tworzą, pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Fundusz, zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. ustawy, tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych. Stosownie natomiast do art. 10 i art. 12 ustawy o ZFŚS, środkami Funduszu administruje pracodawca i gromadzi je na odrębnym rachunku bankowym. Z powyżej cytowanych przepisów wynika zatem, że tworzenie i administrowanie Funduszem jest wypełnieniem obowiązków jakie nakłada na Wnioskodawcę, jako pracodawcę wykonującego podstawową działalność gospodarczą, ustawa o ZFŚS i w związku z tym działalność ta prowadzona jest w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy”.

Spółka jest udziałowcem podmiotów mających siedzibę w Polsce oraz innych krajach UE m.in. Niemcy, Rumunia, Włochy, Malta, Luksemburg. Część osób zatrudnionych w Spółce, w ramach swoich obowiązków służbowych, wykonuje czynności związane z funkcjonowaniem spółek zależnych. Na rzecz znacznej części podmiotów zależnych Spółka świadczy odpłatne usługi, w tym w szczególności usługi obsługi administracyjnej, a także obsługi wierzytelności. Niemniej jednak, na rzecz kilku spółek przedmiotowe usługi nie są świadczone. Interpretacją pojęcia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy oraz art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT wielokrotnie zajmował się TSUE. Co prawda, jak czytamy w uzasadnieniu do wyroku w sprawie Harnas&Helm (C-80/95), samo posiadanie udziałów w innych podmiotach nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu VAT (podobnie TSUE w sprawie EDM C 77/01), jednakże posiadanie udziałów przez przedsiębiorcę skutkuje możliwością otrzymania określonego przysporzenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przez co – w ocenie Spółki – mieści się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”. Równocześnie jest to przy tym niezależne od tego, czy z tytułu posiadania danych udziałów taki udziałowiec otrzymuje dywidendę czy też nie. Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że z orzecznictwa TSUE wynika również, że posiadanie udziałów w innej spółce może być uznawane za wchodzące w zakres działalności gospodarczej podatnika jeśli towarzyszy mu pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie spółką, w której posiada on udziały (por. wyrok TSUE w sprawie C-29/08 AB SKF, pkt 30 uzasadnienia). Jak wskazuje TSUE – jest tak szczególnie wówczas gdy ingerencja ta skutkuje dokonywaniem transakcji podlegających opodatkowaniu VAT (takich jak przykładowo świadczenie usług wsparcia administracyjnego). W konsekwencji – w ocenie Wnioskodawcy – w przypadku działalności właścicielskiej realizowanej przez Spółkę w stosunku do podmiotów zależnych, niezależnie od tego, czy jednocześnie są świadczone na ich rzecz jakieś dodatkowe odpłatne usługi czy też nie, należy przyjąć, że działalność taka stanowi odpowiednio działalność gospodarczą, jak i realizuje cel z nią związany.

Powyższe rozumienie przychodów jako związanych z działalnością gospodarczą na gruncie uVAT potwierdza też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w przywołanej już interpretacji z dnia 26 listopada 2015 r. nr IPPP1/4512-1028/15-2/EK, w której czytamy: „Z tytułu tej działalności gospodarczej u Wnioskodawcy pojawiają się przychody takie jak: odsetki od nieterminowych płatności, kary umowne, odszkodowania, dywidendy, sprzedaż wierzytelności windykacyjnych. Należy zauważyć, że wszystkie opisane przez Wnioskodawcę przychody związane są z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. W konsekwencji, skoro czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń opisane powyżej związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy”.

Podobnie jak to uczynił ustawodawca w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej nową regulację, warto w tym miejscu przywołać również dorobek orzecznictwa TSUE w rozważanej materii. Przykładowo, w punkcie 46 opinii z dnia 22 grudnia 2008 r. Rzecznik Generalny Paolo Mengozzi w sprawie C-515/07 wskazał, że „(\`(...)\`) Pojęcie celów innych niż związane z działalnością może zatem tym bardziej obejmować tylko cele niezwiązane z działalnością gospodarczą podatnika”. Stanowisko to w pełni podzieliła i rozwinęła Rzecznik Generalna Eleanora Sharpston w opinii z dnia 10 kwietnia 2014 r. w sprawie C-92/13. W punkcie 56 opinii Rzecznik czytamy, że „(\`(...)\`) jestem zdania, że przyczyna, dla której działalność lub transakcje znajdują się poza zakresem stosowania podatku VAT, nie ma znaczenia dla stwierdzenia, czy stanowią one „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą”, lecz znaczenie ma, zgodnie z wyrokiem w sprawie VNLTO, czy mieszczą się one w „głównym przedmiocie działalności” danej jednostki”.

Nie sposób też oczywiście pominąć stanowiska resortu finansów wyrażonego w uzasadnieniu do noweli ustawy (wcześniej wyartykułowanego przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską), że celem wprowadzenia nowego art. 86 ust. 2a uVAT nie było ograniczenie prawa do odliczenia u wszelkich podmiotów, które osiągają jakiekolwiek obroty pozostające poza VAT, lecz nowelizacja skierowana była/jest konkretnie do podmiotów, które prowadzą inną działalność niż gospodarcza: „Obowiązek wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. prewspółczynnika ma dotyczyć tylko wąskiej grupy podatników, którzy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy wykonują również działalność nieobjętą systemem opodatkowania tym podatkiem (np. jako organ władzy publicznej) i nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do każdego z tych typów działalności”.

Reasumując, wszystkie wskazane i opisane przez Wnioskodawcę przychody są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. W konsekwencji, jako czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń z prowadzonej działalności gospodarczej, mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a uVAT. Dotyczy to także prowadzenia i administrowania Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych. W konsekwencji, przepis art. 86 ust. 2a uVAT nie ma wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z kolei w przepisie art. 86 ustawy został dodany ust. 22, z którego wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Jednak i w takich przypadkach możliwe będzie stosowanie przez podatników innego sposobu określenia tzw. „prewspółczynnika”. Wynika to z art. 86 ust. 2h ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Przykładowo:

*   otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,
*   otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,
*   działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,
*   otrzymanie dywidend związanych z posiadaniem udziałów itp.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, założoną zgodnie z prawem polskim i podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Spółka jest też czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest jednostką dominującą Grupy Kapitałowej S.A. Głównym przedmiotem działalności jest windykacja wierzytelności obcych. W tym obszarze Spółka współpracuje z funduszem sekurytyzacyjnym w zakresie zarządzania jego aktywami oraz bankami w obszarze obsługi należących do tych instytucji portfeli wierzytelności (inkaso). Usługi świadczone na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego obejmują obsługę sekurytyzowanych wierzytelności, doradztwo w zakresie zarządzania jego aktywami, wycenę wierzytelności w ramach zarządzania aktywami oraz prowadzenie ksiąg rachunkowych Funduszu. Spółka nabywa również we własnym imieniu i na własną rzecz wierzytelności, które następnie windykuje we własnym zakresie. Ich realizacja nie stanowi jednak po stronie Wnioskodawcy odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od VAT. Dodatkowo, Spółka świadczy poza bankowe usługi finansowe w zakresie udzielania krótkoterminowych pożyczek na rzecz osób fizycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w Spółce pojawiają się również przychody takie jak:

1.  odsetki od nieterminowych płatności,
2.  kary umowne i odszkodowania,
3.  odsetki od zdeponowanych środków finansowych w formie lokat bankowych czy
4.  przychody realizowane z transakcji finansowych, tj. transakcji zamiany stóp procentowych (SWAP).

Dodatkowo, Wnioskodawca otrzymuje dochody z tytułu udziału w zyskach polskich i zagranicznych osób prawnych (dywidendy). Spółka tworzy także i administruje Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS), którego środki są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym i są przeznaczane na dofinansowanie określonych świadczeń dla pracowników Spółki.

W ramach swojej działalności Spółka nabywa różnego rodzaju usługi oraz towary, które mogą być przyporządkowane:

1.  wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT;
2.  wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od VAT;
3.  wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających VAT;
4.  do ogólnej działalności, a więc których nie sposób przyporządkować tylko do czynności opodatkowanych albo tylko do czynności zwolnionych od VAT.

W przypadkach, gdy Spółka jest w stanie przyporządkować poszczególne zakupy (towary lub usługi) do czynności wyłącznie opodatkowanych VAT, wówczas dokonuje ona pełnego odliczenia podatku naliczonego od danego zakupu. Jeżeli jest w stanie przyporządkować poszczególne zakupy (towary lub usługi) do czynności wyłącznie zwolnionych od VAT, wówczas nie odlicza w ogóle podatku naliczonego od danego zakupu. Jeżeli natomiast Spółka nie jest w stanie przyporządkować w żaden sposób zakupów (poszczególnych towarów lub usług) do czynności opodatkowanych lub zwolnionych lub niepodlegających VAT, w takiej sytuacji Spółka stosuje proporcję odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 i nast. ustawy o VAT. Zakupy, których Spółka nie jest w stanie przyporządkować, to przykładowo zakup mediów (woda, energia elektryczna, energia cieplna, usługi telekomunikacyjne) czy zakupy związane z ogólną działalnością Spółki (np. zakupy dotyczące siedziby, wydatki związane z zarządem Spółki, usługi prawne i doradcze, wyposażenie, prenumerata czasopism, usługi transportowe).

W związku z powyższym opisem sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące ustalenia, czy ma obowiązek stosować od 1 stycznia 2016 r. przepis art. 86 ust. 2a ustawy, jeżeli w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w Spółce pojawiają się również takie przychody jak: odsetki od nieterminowych płatności, odsetki od środków finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych, kary umowne, odszkodowania, dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (dywidendy), przychody z transakcji typu SWAP oraz gdy w Spółce utworzony jest i administrowany Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych.

Należy wskazać, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie miał zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Jak wynika z opisu sprawy głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest windykacja wierzytelności obcych. Dodatkowo, Spółka świadczy poza bankowe usługi finansowe w zakresie udzielania krótkoterminowych pożyczek na rzecz osób fizycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w Spółce pojawiają się również przychody takie jak: odsetki od nieterminowych płatności, kary umowne i odszkodowania, odsetki od zdeponowanych środków finansowych w formie lokat bankowych czy przychody realizowane z transakcji finansowych, tj. transakcji zamiany stóp procentowych (SWAP). Dodatkowo, Wnioskodawca otrzymuje dochody z tytułu udziału w zyskach polskich i zagranicznych osób prawnych (dywidendy).

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie wymienione wyżej przychody takie jak: z:

*   odsetki od nieterminowych płatności,
*   kary umowne i odszkodowania,
*   odsetki od zdeponowanych środków finansowych w formie lokat bankowych,
*   przychody realizowane z transakcji finansowych, tj. transakcji zamiany stóp procentowych (SWAP),
*   dochody z tytułu udziału w zyskach polskich i zagranicznych osób prawnych (dywidendy),

nie stanowią działalności innej niż działalność gospodarcza. Obszary te bowiem mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Przykładowo lokowanie nadwyżek środków pieniężnych na lokatach bankowych stanowi niezbędny element działalności gospodarczej. Uzyskane odsetki ze środków zdeponowanych przez Spółkę w banku, pochodzące z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, przeznaczane są na cele prowadzonej działalności. Również odsetki od nieterminowych płatności, rozliczanie kar umownych i odszkodowań, przychody realizowane z transakcji finansowych, tj. transakcji zamiany stóp procentowych (SWAP), czy też dochody z tytułu udziału w zyskach polskich i zagranicznych osób prawnych (dywidendy), pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Jak podkreśla Wnioskodawca w swoim uzasadnieniu: „Kara umowna czy odszkodowanie służy zabezpieczeniu wykonania umowy przez strony umowy. Kontrahent płaci karę umowną (najczęściej umówioną kwotę pieniężną), jeśli nie wykona swojego zobowiązania albo wykona je nienależycie (wadliwie, z przekroczeniem terminu). Co do zasady, kary i odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż odszkodowania i kary umowne nie są związane z żadną czynnością, która miałaby charakter świadczenia ze strony kontrahenta zobowiązanego do takiego odszkodowania. Nie oznacza to jednak, że ich otrzymanie należy traktować jako element pozagospodarczy. Są one bowiem konsekwencją wcześniejszych transakcji gospodarczych, w tym opodatkowanych VAT bądź od niego zwolnionych, a przez to realizują cele gospodarcze przedsiębiorcy. Idąc dalej, na gruncie podatków dochodowych otrzymane kary czy odszkodowania stanowią przychody podlegające opodatkowaniu jako przychody związane z działalnością gospodarczą. Zatem sam prawodawca traktuje tego rodzaju przychody na gruncie szeroko rozumianego prawa podatkowego za przychody ściśle związane z działalnością gospodarczą i realizujące jej cele. Podobnie należy traktować odsetki od nieterminowych płatności, gdyż stanowią one swoistego rodzaju rekompensatę dla przedsiębiorcy, za opóźnienie w zapłacie za dostarczone towary lub wykonane usługi w ramach przedsiębiorstwa (działalności gospodarczej).

W ramach kontraktów typu SWAP Spółka oraz bank zobowiązują się do dokonania – w określonym terminie – wymiany płatności odsetkowych od ustalonego nominału, naliczanych według odmiennej stopy procentowej. Zawieranie kontraktów wynika z zamiaru zabezpieczenia przez Wnioskodawcę ryzyk zmiany stóp procentowych, jakie występuje po stronie Spółki w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednocześnie stanowiąc rozszerzenie podstawowej działalności gospodarczej Spółki. Z kolei odsetki z lokat bankowych są następstwem gromadzenia się nadwyżek środków finansowych powstałych w związku z prowadzoną działalnością. Lokaty najczęściej zawiązywane są automatycznie w momencie, gdy stan środków na koncie przekroczy określoną kwotę i Spółka otrzymuje odsetki właśnie z tytułu zdeponowania takich środków na lokacie.

Charakter działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę wymaga efektywnego zarządzania nadwyżką posiadanych środków finansowych. (…) zwłaszcza ze względu na charakter działalności gospodarczej Spółki wymagający zarządzania nadwyżką środków finansowych, lokowanie środków finansowych na rachunkach bankowych niewątpliwie stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT i nie powinno wpływać na prawo Spółki do odliczenia VAT naliczonego.

Spółka jest udziałowcem podmiotów mających siedzibę w Polsce oraz innych krajach UE m.in. Niemcy, Rumunia, Włochy, Malta, Luksemburg. Część osób zatrudnionych w Spółce, w ramach swoich obowiązków służbowych, wykonuje czynności związane z funkcjonowaniem spółek zależnych. Na rzecz znacznej części podmiotów zależnych Spółka świadczy odpłatne usługi, w tym w szczególności usługi obsługi administracyjnej, a także obsługi wierzytelności. Niemniej jednak, na rzecz kilku spółek przedmiotowe usługi nie są świadczone. (…) samo posiadanie udziałów w innych podmiotach nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu VAT (podobnie TSUE w sprawie EDM C 77/01), jednakże posiadanie udziałów przez przedsiębiorcę skutkuje możliwością otrzymania określonego przysporzenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przez co – w ocenie Spółki – mieści się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”. Równocześnie jest to przy tym niezależne od tego, czy z tytułu posiadania danych udziałów taki udziałowiec otrzymuje dywidendę czy też nie. W konsekwencji – w ocenie Wnioskodawcy – w przypadku działalności właścicielskiej realizowanej przez Spółkę w stosunku do podmiotów zależnych, niezależnie od tego, czy jednocześnie są świadczone na ich rzecz jakieś dodatkowe odpłatne usługi czy też nie, należy przyjąć, że działalność taka stanowi odpowiednio działalność gospodarczą, jak i realizuje cel z nią związany”.

Należy zauważyć, że skoro czynności skutkujące otrzymaniem określonego rodzaju świadczeń wskazane powyżej związane są – jak wskazała Spółka – z prowadzoną działalnością gospodarczą, to mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy.

Również w przypadku, kiedy Wnioskodawca w ramach prowadzenia działalności gospodarczej jest obowiązany do utworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, art. 86 ust. 2a ustawy nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego Spółki.

Obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 111, z późn. zm.).

Przepis art. 3 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że Fundusz tworzą, z zastrzeżeniem ust. 2, pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

Na mocy art. 5 ust. 1 cyt. ustawy, Fundusz tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych.

Stosownie natomiast do art. 10 i art. 12 powołanej ustawy, środkami Funduszu administruje pracodawca i gromadzi je na odrębnym rachunku bankowym.

Co prawda Spółka działając jako administrator Funduszu nie występuje jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a działalność socjalna wykonywana przez Wnioskodawcę jako administratora Funduszu nie stanowi działalności gospodarczej rozumianej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy i nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże prowadzona przez Spółkę działalność socjalna w obrębie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych wpisuje się w prowadzoną przez Zainteresowanego działalność gospodarczą jako jej konieczny element.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma obowiązku stosować od 1 stycznia 2016 r. przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, jeżeli w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w Spółce pojawiają się również takie przychody jak: odsetki od nieterminowych płatności, odsetki od środków finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych, kary umowne, odszkodowania, dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (dywidendy), przychody z transakcji typu SWAP oraz gdy w Spółce utworzony jest i administrowany Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych.

Podkreślić należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanie sprawy bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.