Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-916/09-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-31
Teza: Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu zaliczek na poczet zakupu nagrody głównej oraz pozostałych nagród w ramach loterii X trwającej zarówno w roku 2008, jak i w roku 2009 stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia, czy też wydatki z tego tytułu powinny być przyporządkowane proporcjonalnie do długości okresu w danym roku w związku z czasem trwania loterii Program Fachowiec zarówno w roku 2008, jak i 2009?
Słowa kluczowe: konkursy; konkursy-nagrody i wygrane w konkursach; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; loterie-loteria promocyjna; marketing; promocja; promocja-akcja promocyjna; zaliczka; zapłata-zapłata częściowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 02 października 2009 r. (data wpływu 13 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów **– jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła w roku 2008 umowę, której przedmiotem jest świadczenie przez kontrahenta usług marketingowych polegających na organizacji i obsłudze działań promocyjnych organizowanych przez Wnioskodawcę w celu promocji i zwiększenia sprzedaży towarów Spółki.

W ramach umowy kontrahent Wnioskodawcy zobowiązany był między innymi do wydawania nagród uczestnikom promocji.

Wartość wynagrodzenia za świadczenie usług odnośnie konkretnej akcji promocyjnej określona została w kosztorysie. Wynagrodzenie obejmuje m. in. wartość zakupionych nagród.

Nagrody wydawane są zwycięzcy danej akcji promocyjnej po jej zakończeniu. Umowa obejmuje okres od 19 kwietnia 2008 r. do 31 marca 2009 r., przy czym akcja promocyjna w formie loterii Program Fachowiec trwa od września 2008 r. do 31 marca 2009 r.

W czasie trwania akcji promocyjnej Wnioskodawca ponosi (na poczet różnorodnych czynności koniecznych do przeprowadzenia na danym etapie loterii Program Fachowiec) na rzecz kontrahenta wydatki w postaci zaliczek na poczet usług, które dopiero będą świadczone. Nagrodą główną w tej loterii był samochód dostawczy .

Poza nagrodą główną organizatorzy przewidzieli szereg innych nagród rzeczowych. Wydatek na zakup nagród stanowi część wszystkich wydatków związanych z loterią, zgodnie z kosztorysami.

W dniu 05 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca uiścił zaliczkę dla kontrahenta, na poczet nagrody głównej. Nagroda główna została wydana zwycięzcy loterii Program Fachowiec w miesiącu lutym 2009 r., przy czym ani samochód, ani pozostałe nagrody rzeczowe nie były własnością Wnioskodawcy (faktura dokumentująca ich nabycie została wystawiona na kontrahenta).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu zaliczek na poczet zakupu nagrody głównej oraz pozostałych nagród w ramach loterii Program Fachowiec trwającej zarówno w roku 2008, jak i w roku 2009 stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia, czy też wydatki z tego tytułu powinny być przyporządkowane proporcjonalnie do długości okresu w danym roku w związku z czasem trwania loterii Program Fachowiec zarówno w roku 2008, jak i 2009?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty zakupu nagród w akcji promocyjnej - loterii Program Fachowiec oraz inne koszty ponoszone przez podatnika – wszystko w ramach wynagrodzenia należnego kontrahentowi podatnika – są kosztami pośrednimi. Nie sposób bowiem ich przyporządkować do konkretnych przychodów osiągniętych przez Wnioskodawcę.

Istotą akcji promocyjnej organizowanej przez Wnioskodawcę jest zwiększenie sprzedaży Jego produktów. Jednakże nie jest możliwe ustalenie, że opisane wyżej wydatki ponoszone przez Spółkę, w związku z umową, pozostają w bezpośrednim związku z konkretnym przychodem osiągniętym w konkretnym roku.

Według zasady wynikającej z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty pośrednie są rozpoznawane w dacie ich poniesienia. w przypadku jednak, gdy koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy oraz nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, są one rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty przedmiotowej akcji promocyjnej będą ponoszone w okresie dwóch lat, tj. częściowo w roku 2008 oraz częściowo w roku 2009, z uwagi na czas trwania loterii.

Wydatek na nagrody został poniesiony w roku 2008 i stanowi on część wszystkich kosztów loterii Program Fachowiec. Przy czym, koszt ten dotyczy (tj. został poniesiony) konkretnego roku trwania akcji, tj. roku 2008.

Obowiązek rozliczenia kosztów w czasie pojawia się wyłącznie wtedy, gdy oprócz faktu ponoszenia kosztów w okresie przekraczającym rok podatkowy jednocześnie nie jest możliwe określenie, jaka część kosztów pośrednich danej usługi trwającej przez dłuższy okres czasu dotyczy danego roku podatkowego.

Uwzględniając istniejący stan faktyczny uznać należy, że zaliczka uiszczona na zakup nagrody głównej oraz pozostałych nagród w ramach akcji promocyjnej trwającej na przełomie dwóch lat podatkowych da się przyporządkować do konkretnego roku podatkowego. Wydatki te są zatem kosztem, który powinien być rozpoznany w dacie jego poniesienia.

Zdaniem Spółki, reguła dotycząca rozliczania kosztów w czasie, tj. rozpoznawanie ich jako kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą ma zastosowanie jedynie do wydatków dotyczących usług wykonywanych wprawdzie w kilku okresach (latach) podatkowych, ale gdy nie można ustalić, w jakiej części wydatki dotyczą danego roku. Nie dotyczy to wydatków poniesionych w konkretnym roku, gdy stanowią one część wszystkich wydatków związanych z daną usługą, która to część da się przyporządkować do konkretnego roku podatkowego.

W ocenie Wnioskodawcy, należy pamiętać, że pomimo przyporządkowania np. wydatku na nagrodę główną do konkretnego roku trwania akcji promocyjnej, wydatek ten w dalszym ciągu stanowi koszt pośredni, a nie koszt bezpośredni. Nie sposób bowiem powiązać go z konkretnym przychodem w konkretnym roku trwania akcji promocyjnej. Dlatego też wydatek poniesiony przez Spółkę w dniu 5 sierpnia 2008 r. w postaci zaliczki na zakup nagród w loterii Program Fachowiec stanowi w całości koszt w dacie jego poniesienia, zgodnie z zasadą wynikającą z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdanie pierwsze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy można podzielić na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Jest to wówczas koszt ogólny działalności gospodarczej. Aby określić, czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć, czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym.

Ustawodawca w art. 15 ust. 4 - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podzielił koszty na:

*   koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4 - 4c) oraz
*   koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4d, 4e).

W świetle wskazanych przepisów data potrącalności kosztów zależy od charakteru powiązania tych kosztów z przychodem podatkowym.

W myśl art. 15 ust. 4 tej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośrednio odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę wynika, iż w związku z przeprowadzeniem akcji promocyjnej ponosiła Ona na rzecz kontrahenta wydatki z tytułu zaliczek na poczet zakupu nagrody głównej oraz pozostałych nagród.

Zatem, wydatki poniesione przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem jednak, że ich poniesienie miało na celu osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Jak wskazano powyżej, ustawodawca sformułował ogólną regułę, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. z treści tych przepisów nie wynika wprost zakaz zaliczenia przez podatników do kosztów uzyskania przychodów zaliczek zapłaconych na poczet przyszłych świadczonych usług, czy też otrzymanych w terminie późniejszym towarów. Art. 16 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy wymienia jedynie, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy.

Zagadnienie dotyczące zaliczek zostało uregulowane jednak w art. 12 ust. 4 pkt 1 cytowanej ustawy. w świetle tegoż artykułu, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…).

Wydatki z tytułu zaliczek wpłacanych kontrahentowi świadczącemu usługi marketingowe, z którym Wnioskodawca zawarł umowę, niewątpliwie wykazuje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Jednak kwoty zaliczek na poczet zakupu nagrody głównej oraz pozostałych nagród, nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich wypłaty.

Kosztem uzyskania przychodu może być tylko całkowita kwota wydatku poniesiona przez Wnioskodawcę (elementem którego będzie zaliczka). Możliwość zaliczenia kwoty wydatków do kosztów uzyskania przychodów następuje po dokonaniu całkowitej (ostatecznej) płatności za wykonaną usługę lub wydany towar – w dacie poniesienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.