Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1076/13-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-02-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przyszłe wydatki inwestycyjne związane z sieciami dystrybucyjnymi gazowymi, poniesione po zawarciu Umowy odpłatnego udostępnienia oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone przez Gminę opłaty operatorskie.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dzierżawa; gmina; infrastruktura; korekta-korekta podatku; najem; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; powiązania-powiązania kapitałowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z 31 października 2013 r. (data wpływu 6 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przyszłe wydatki inwestycyjne związane z sieciami dystrybucyjnymi gazowymi, poniesione po zawarciu Umowy odpłatnego udostępnienia oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone przez Gminę opłaty operatorskie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przyszłe wydatki inwestycyjne związane z sieciami dystrybucyjnymi gazowymi, poniesione po zawarciu Umowy odpłatnego udostępnienia oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone przez Gminę opłaty operatorskie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina „A” (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W latach 2007-2010 Gmina poniosła wydatki na realizację inwestycji w zakresie budowy sieci dystrybucyjnych gazowych:

*   na odcinku B. – W.; sieć ta została oddana do użytkowania w 2007 r.,
*   na odcinku W. – B.; sieć ta została oddana do użytkowania w 2008 r. oraz
*   na odcinku B. – D.; sieć ta została oddana do użytkowania w 2011 r.

(dalej łącznie jako: Sieci). Wydatki te Gmina sfinansowała wyłącznie ze środków własnych.

Gmina nie posiada koncesji na dystrybucję paliw gazowych, wskutek czego nie jest ona uprawniona do zawierania umów ze sprzedawcą gazu i w konsekwencji nie może świadczyć przy wykorzystaniu wybudowanych Sieci odpłatnych usług dystrybucji gazu.

W związku z powyższym, bezpośrednio po oddaniu wybudowanych Sieci do użytkowania, Gmina nieodpłatnie udostępniła je na rzecz operatora – spółki gazowniczej, będącej przedsiębiorstwem energetycznym prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji paliw gazowych w oparciu o koncesję na dystrybucję paliw gazowych udzieloną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: Spółka, Operator). Opłaty z tytułu dystrybucji gazu są należne Spółce.

Niemniej jednak, jeszcze w 2013 r., Gmina zamierza zmienić dotychczasowy sposób wykorzystania przedmiotowych Sieci. Mianowicie, Gmina zamierza zawrzeć ze Spółką umowę o powierzenie pełnienia obowiązków operatora systemu dystrybucyjnego gazowego (dalej: Umowa), na podstawie której Gmina odpłatnie udostępni Spółce przedmiotowe Sieci do korzystania oraz powierzy jej pełnienie obowiązków operatora systemu dystrybucyjnego w zakresie przedmiotowych Sieci i udzieli jej wszelkich upoważnień, zgód oraz uprawnień niezbędnych do zarządzania Sieciami. Na podstawie przedmiotowej Umowy, Spółka będzie odpowiedzialna m.in. za bezpieczeństwo i niezawodność dostarczania paliw gazowych, eksploatację, konserwację i remonty Sieci, świadczenie usług niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania systemu gazowego, zarządzanie przepływami paliw gazowych. Ponadto, do obowiązków Operatora należeć będzie zawieranie we własnym imieniu umów o przyłączenie do Sieci oraz o świadczenie usług dystrybucji paliw gazowych przy ich wykorzystaniu, wydawanie warunków przyłączenia do przedmiotowych Sieci nowym odbiorcom, ubezpieczenie Sieci oraz ponoszenie wydatków związanych z funkcjonowaniem Sieci. Opłaty z tytułu dystrybucji gazu będą podobnie jak obecnie, należne Operatorowi. Sieci pozostaną przy tym własnością Gminy.

Z tytułu udostępnienia przedmiotowych Sieci na rzecz Operatora, Gmina będzie pobierała od Spółki określone w Umowie wynagrodzenie (dalej: opłata za użytkowanie Sieci). Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami Umowy Gmina zobowiązana będzie do zapłaty na rzecz Spółki wynagrodzenia z tytułu wykonywania wskazanych w Umowie obowiązków Operatora (dalej: opłata operatorska). Powyższe opłaty będą płatne rocznie, a ich uregulowanie będzie najprawdopodobniej następowało poprzez kompensatę. Zarówno opłata za użytkowanie Sieci, jak i opłata operatorska będą przez strony dokumentowane fakturami VAT. Wystawione na Spółkę faktury VAT dokumentujące pobierane od niej opłaty za użytkowanie Sieci Gmina zamierza ujmować w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7 oraz rozliczać z tego tytułu należny podatek.

W przyszłości Gmina może ponosić kolejne wydatki inwestycyjne związane z budową nowych, bądź modernizacją już istniejących sieci dystrybucyjnych gazowych (dalej: przyszłe wydatki inwestycyjne).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001 Nr 142, poz. 1591 z późn zm.) budowa sieci dystrybucyjnych gazowych oraz udostępnianie Sieci odbywa się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą w szczególności sprawy dotyczące zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Sieci dystrybucyjne gazowe, stanowią budowle, w rozumieniu art. 3 pkt 3a w związku z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), które zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) ujmowane są w sekcji 2, dziale 22, grupowaniu 222, klasie 2221 PKOB.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem w 2013 r. Sieci na podstawie Umowy, Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z Sieciami, poniesionych po zawarciu tej Umowy z Operatorem?
2.  Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem w 2013 r. Sieci na podstawie Umowy, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone przez nią opłaty operatorskie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W związku z odpłatnym udostępnieniem w 2013 r. Sieci na rzecz Operatora na podstawie Umowy, Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z Sieciami, poniesionych po zawarciu tej Umowy z Operatorem.

Ad. 2

W związku z odpłatnym udostępnieniem w 2013 r. Sieci na rzecz operatora na podstawie Umowy, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone przez nią opłaty operatorskie.

UZASADNIENIE pyt. 1 i 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są przez nich wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, tj. nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, zdaniem Gminy należy uznać, że z tytułu odpłatnego udostępniania Sieci Operatorowi na podstawie zawartej z nim Umowy, Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż czynność ta wykonywana będzie na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej pomiędzy Gminą a Spółką. Ponadto, odpłatne udostępnianie Sieci na rzecz Operatora, zdaniem Gminy, będzie stanowiło świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, tj. czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Ponadto, jak już wskazano powyżej, zdaniem Gminy, usługi te nie będą korzystać ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, w opinii Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

W odniesieniu natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, będzie istniał bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy przyszłymi wydatkami inwestycyjnymi związanymi z przedmiotowymi Sieciami oraz opłatami operatorskimi, jakie Gmina będzie zobowiązana ponosić na rzecz Operatora po zawarciu z nim przedmiotowej Umowy a wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi w postaci świadczenia usług odpłatnego udostępniania Sieci Spółce do korzystania i pobierania pożytków. Kontynuacja Umowy ze strony Spółki będzie bowiem uzależniona od utrzymania przez Gminę przedmiotowych Sieci w stanie odpowiadającym oczekiwaniom Operatora, co jest możliwe dzięki systematycznemu ponoszeniu wydatków na modernizacje istniejących i budowę nowych sieci dystrybucyjnych gazowych.

Również wydatki na zakup usług operatorskich od Spółki, tj. głównie usług o charakterze napraw, ubezpieczenia i podobnych, są ściśle związane ze świadczoną usługą odpłatnego udostępniania Sieci Operatorowi. Zdaniem Gminy bowiem, gdyby nie ponosiła ona przedmiotowych wydatków, Sieci nie mogłyby zostać utrzymane w należytym stanie technicznym i tym samym mogłoby nie dojść do ich odpłatnego udostępniania. Spółka nie byłaby bowiem zainteresowana użytkowaniem takich Sieci, które nie byłyby należycie konserwowane, naprawiane, ubezpieczone, etc. W konsekwencji Gmina nie miałaby możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług udostępniania przedmiotowego majątku.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 13 marca 2013 r. sygn. IPTPP2/443-1050/12-6/PR, w której Organ stwierdził, że: „Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące na budowę/utrzymanie budynku ośrodka zdrowia, ponieważ Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotowa inwestycja będzie służyć czynnościom opodatkowanym. Przy czym prawo to będzie przysługiwało o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy”.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy, także drugą z ww. przesłanek, warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT – w odniesieniu do przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z Sieciami oraz ponoszonych opłat operatorskich, związanych z przedmiotowym majątkiem, poniesionych po zawarciu Umowy ze Spółką – należy uznać za spełnioną.

Reasumując, w ocenie Gminy, w związku z odpłatnym udostępnieniem w 2013 r. Sieci na rzecz Operatora na podstawie Umowy, Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT od przyszłych wydatków inwestycyjnych i opłat operatorskich związanych z przedmiotowym majątkiem, poniesionych po zawarciu tej umowy z Operatorem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług – przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Dodatkowo zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r.).

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r. – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy, w brzmieniu do 1 stycznia 2014 r. – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na mocy art. 86 ust. 13 ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r. – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z art. 86 ust. 14 ustawy wynika, że w przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r. – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikami – zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.) – zgodnie z którym – krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

A zatem, Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W latach 2007-2010 Gmina poniosła wydatki na realizację inwestycji w zakresie budowy sieci dystrybucyjnych gazowych (Sieci):

*   na odcinku B. – W.; sieć ta została oddana do użytkowania w 2007 r.,
*   na odcinku W. – B.; sieć ta została oddana do użytkowania w 2008 r. oraz
*   na odcinku B. – D.; sieć ta została oddana do użytkowania w 2011 r.

Wydatki te Gmina sfinansowała wyłącznie ze środków własnych. Gmina nie posiada koncesji na dystrybucję paliw gazowych, wskutek czego nie jest ona uprawniona do zawierania umów ze sprzedawcą gazu i w konsekwencji nie może świadczyć przy wykorzystaniu wybudowanych Sieci odpłatnych usług dystrybucji gazu. W związku z powyższym, bezpośrednio po oddaniu wybudowanych Sieci do użytkowania, Gmina nieodpłatnie udostępniła je na rzecz operatora – spółki gazowniczej, będącej przedsiębiorstwem energetycznym prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji paliw gazowych w oparciu o koncesję na dystrybucję paliw gazowych udzieloną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (Spółka, Operator). Opłaty z tytułu dystrybucji gazu są należne Spółce. Niemniej jednak, jeszcze w 2013 r., Gmina zamierza zmienić dotychczasowy sposób wykorzystania przedmiotowych Sieci. Mianowicie, Gmina zamierza zawrzeć ze Spółką umowę o powierzenie pełnienia obowiązków operatora systemu dystrybucyjnego gazowego (Umowa), na podstawie której Gmina odpłatnie udostępni Spółce przedmiotowe Sieci do korzystania oraz powierzy jej pełnienie obowiązków operatora systemu dystrybucyjnego w zakresie przedmiotowych Sieci i udzieli jej wszelkich upoważnień, zgód oraz uprawnień niezbędnych do zarządzania Sieciami. Na podstawie przedmiotowej Umowy, Spółka będzie odpowiedzialna m.in. za bezpieczeństwo i niezawodność dostarczania paliw gazowych, eksploatację, konserwację i remonty Sieci, świadczenie usług niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania systemu gazowego, zarządzanie przepływami paliw gazowych. Ponadto, do obowiązków Operatora należeć będzie zawieranie we własnym imieniu umów o przyłączenie do Sieci oraz o świadczenie usług dystrybucji paliw gazowych przy ich wykorzystaniu, wydawanie warunków przyłączenia do przedmiotowych Sieci nowym odbiorcom, ubezpieczenie Sieci oraz ponoszenie wydatków związanych z funkcjonowaniem Sieci. Opłaty z tytułu dystrybucji gazu będą podobnie jak obecnie, należne Operatorowi. Sieci pozostaną przy tym własnością Gminy. Z tytułu udostępnienia przedmiotowych Sieci na rzecz Operatora, Gmina będzie pobierała od Spółki określone w Umowie wynagrodzenie (opłata za użytkowanie Sieci). Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami Umowy Gmina zobowiązana będzie do zapłaty na rzecz Spółki wynagrodzenia z tytułu wykonywania wskazanych w Umowie obowiązków Operatora (dalej: opłata operatorska). Powyższe opłaty będą płatne rocznie, a ich uregulowanie będzie najprawdopodobniej następowało poprzez kompensatę. Zarówno opłata za użytkowanie Sieci, jak i opłata operatorska będą przez strony dokumentowane fakturami VAT. Wystawione na Spółkę faktury VAT dokumentujące pobierane od niej opłaty za użytkowanie Sieci Gmina zamierza ujmować w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7 oraz rozliczać z tego tytułu należny podatek. W przyszłości Gmina może ponosić kolejne wydatki inwestycyjne związane z budową nowych, bądź modernizacją już istniejących sieci dystrybucyjnych gazowych.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących przyszłe wydatki inwestycyjne związane z sieciami dystrybucyjnymi gazowymi oraz z faktur dokumentujących ponoszone przez Gminę opłaty operatorskie.

W tym miejscu wskazać należy, że jak zostało rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej z 6 lutego 2014 r. o sygn. ILPP2/443-1076/13-2/SJ, świadczenie wykonywane na podstawie umowy o odpłatne udostępnienie sieci dystrybucyjnych gazowych (Sieci) zawartej pomiędzy Gminą a Operatorem, będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Jak wskazano powyżej prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w sytuacji, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina zamierza zawrzeć ze Spółką umowę o powierzenie pełnienia obowiązków operatora systemu dystrybucyjnego gazowego (Umowa), na podstawie której Gmina odpłatnie udostępni Spółce przedmiotowe Sieci do korzystania oraz powierzy jej pełnienie obowiązków operatora systemu dystrybucyjnego w zakresie przedmiotowych Sieci i udzieli jej wszelkich upoważnień, zgód oraz uprawnień niezbędnych do zarządzania Sieciami. Na podstawie przedmiotowej Umowy, Spółka będzie odpowiedzialna m.in. za bezpieczeństwo i niezawodność dostarczania paliw gazowych, eksploatację, konserwację i remonty Sieci, świadczenie usług niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania systemu gazowego, zarządzanie przepływami paliw gazowych. Ponadto, do obowiązków Operatora należeć będzie zawieranie we własnym imieniu umów o przyłączenie do Sieci oraz o świadczenie usług dystrybucji paliw gazowych przy ich wykorzystaniu, wydawanie warunków przyłączenia do przedmiotowych Sieci nowym odbiorcom, ubezpieczenie Sieci oraz ponoszenie wydatków związanych z funkcjonowaniem Sieci. Opłaty z tytułu dystrybucji gazu będą podobnie jak obecnie, należne Operatorowi. Sieci pozostaną przy tym własnością Gminy. Z tytułu udostępnienia przedmiotowych Sieci na rzecz Operatora, Gmina będzie pobierała od Spółki określone w Umowie wynagrodzenie (opłata za użytkowanie Sieci). Jednocześnie, zgodnie z postanowieniami Umowy Gmina zobowiązana będzie do zapłaty na rzecz Spółki wynagrodzenia z tytułu wykonywania wskazanych w Umowie obowiązków Operatora (dalej: opłata operatorska). Powyższe opłaty będą płatne rocznie, a ich uregulowanie będzie najprawdopodobniej następowało poprzez kompensatę. Zarówno opłata za użytkowanie Sieci, jak i opłata operatorska będą przez strony dokumentowane fakturami VAT.

Ponadto, jak wskazała Gmina, z tytułu odpłatnego udostępniania Sieci Operatorowi na podstawie zawartej z nim Umowy, będzie ona podatnikiem VAT, gdyż czynność ta wykonywana będzie na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej pomiędzy Gminą a Spółką. Odpłatne udostępnianie Sieci na rzecz Operatora będzie stanowiło świadczenie usług czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Jednocześnie będzie istniał bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy przyszłymi wydatkami inwestycyjnymi związanymi z przedmiotowymi Sieciami oraz opłatami operatorskimi, jakie Gmina będzie zobowiązana ponosić na rzecz Operatora po zawarciu z nim przedmiotowej Umowy a wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi w postaci świadczenia usług odpłatnego udostępniania Sieci Spółce do korzystania i pobierania pożytków. Kontynuacja Umowy ze strony Spółki będzie bowiem uzależniona od utrzymania przez Gminę przedmiotowych Sieci w stanie odpowiadającym oczekiwaniom Operatora, co jest możliwe dzięki systematycznemu ponoszeniu wydatków na modernizacje istniejących i budowę nowych sieci dystrybucyjnych gazowych. Również wydatki na zakup usług operatorskich od Spółki, tj. za bezpieczeństwo i niezawodność dostarczania paliw gazowych, eksploatację, konserwację i remonty Sieci, świadczenie usług niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania sytemu gazowego, zarządzanie przepływami paliw gazowych oraz ponoszenie wydatków związanych z funkcjonowaniem Sieci – są ściśle związane ze świadczoną usługą odpłatnego udostępniania Sieci Operatorowi. Bowiem, gdyby nie ponosiła ona przedmiotowych wydatków, Sieci nie mogłyby zostać utrzymane w należytym stanie technicznym i tym samym mogłoby nie dojść do ich odpłatnego udostępniania. Spółka nie byłaby bowiem zainteresowana użytkowaniem takich Sieci, które nie byłyby należycie konserwowane, naprawiane, ubezpieczone, etc. W konsekwencji Gmina nie miałaby możliwości świadczenia podlegających opodatkowaniu VAT usług udostępniania przedmiotowego majątku.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a przyszłe wydatki inwestycyjne związane z sieciami dystrybucyjnymi gazowymi, jak również ponoszone przez Wnioskodawcę opłaty operatorskie, będą związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Gmina będąca czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z sieciami dystrybucyjnymi gazowymi (Sieci), jak również opłat operatorskich, ponoszonych po zawarciu Umowy na odpłatne udostępnienie Sieci na rzecz Operatora, z uwagi na fakt, że wydatki te będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT (oddanie ww. infrastruktury w odpłatne udostępnianie na podstawie umowy o świadczenie usługi odpłatnego udostępniania Sieci Operatorowi). Na uwadze należy mieć również przepisy art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zwrócić uwagę, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przyszłe wydatki inwestycyjne związane z sieciami dystrybucyjnymi gazowymi, poniesione po zawarciu Umowy odpłatnego udostępnienia oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone przez Gminę opłaty operatorskie. Natomiast w pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.