Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-302/13-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-29
Teza: W jaki sposób należy określić wartość początkową dla potrzeb amortyzacji składników majątkowych nabytych przez Spółkę w ramach aportu dokonanego przez SKA w formie nieruchomości budynkowej wraz z gruntem?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; grunty; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; spółki-wniesienie do spółki środka trwałego; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2013 r. (data wpływu 29 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej składników majątkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 22 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej składników majątkowych,
*   skutków podatkowych przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca planuje, wraz ze współmałżonkiem, utworzyć spółkę kapitałową w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Do Spółki zostanie wniesiony aport od mającej powstać spółki osobowej działającej w formie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) w postaci Nieruchomości budynkowej (wraz z gruntem) – dalej: Nieruchomość (Aport). W zamian za aport SKA obejmie udziały Spółki. Nominalna wartość udziałów objętych przez SKA w Spółce w ramach aportu odpowiadać będzie rynkowej wartości przedmiotów aportu. Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Przedmiot aportu, tj. Nieruchomość budynkowa wraz z gruntem, będą wykorzystywane przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej przez nią działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości na cele użytkowe (biurowe, handlowe) oraz na cele mieszkalne – Nieruchomość będzie wykorzystywana częściowo w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT) – powierzchnie użytkowe – a częściowo, czynności zwolnionych z VAT – powierzchnie przeznaczone na cele mieszkalne.

Składniki aportu zostaną wcześniej uzyskane przez SKA w ramach aportu dokonanego przez Wnioskodawcę wraz ze współmałżonkiem. Nieruchomość ta została nabyta przez Wnioskodawcę na współwłasność wraz ze współmałżonkiem w 2005 r. od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Nabycie Nieruchomości nie podlegało VAT – sprzedawca nie był podatnikiem VAT.

Zgodnie z aktem notarialnym będącym umową sprzedaży Nieruchomości, Nieruchomość budynkowa obejmuje powierzchnie użytkowe (dwa lokale) i powierzchnie mieszkalne (osiem lokali). Przy tym, w ramach Nieruchomości nie została ustanowiona odrębna własność lokali (nie wskazuje na to treść aktu notarialnego i księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości). W związku z tym, Wnioskodawca wraz ze współmałżonkiem są właścicielami całego budynku, bez podziału na poszczególne lokale.

Poprzedni właściciel Nieruchomości wykorzystywał Nieruchomość na wynajem (z uwagi na brak statusu podatnika VAT poprzedniego właściciela wynajem ten nie podlegał VAT). Wnioskodawca (wraz ze współmałżonkiem), po nabyciu Nieruchomości ponieśli wydatki na remont Nieruchomości o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej tej Nieruchomości – wydatki te nie miały charakteru ulepszenia w rozumieniu ustawy o PIT (nie powodowały podwyższenia wartości początkowej Nieruchomości). Nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni na cele mieszkaniowe oraz na cele użytkowe (biurowe, handlowe). Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Z tytułu wynajmu powierzchni Wnioskodawca rozlicza podatek VAT (w zakresie wynajmu powierzchni użytkowej; wynajem powierzchni na cele mieszkalne korzysta ze zwolnienia z VAT).

Czynność aportu Nieruchomości do SKA, poprzedzająca aport tej Nieruchomości z SKA do Spółki, będzie co do zasady korzystała ze zwolnienia z VAT, chyba że strony tej transakcji skorzystają z opcji jej opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Na późniejszym etapie może zostać również podjęta decyzja o przekształceniu Spółki w spółkę jawną. W przypadku takiego przekształcenia nie dojdzie do zmiany wartości majątku Spółki przed i po przekształceniu. W szczególności, w ramach przekształcenia nie będą dokonywane jakiekolwiek dodatkowe wkłady wspólników na rzecz Spółki. Spółka nie będzie miała jakichkolwiek zysków niepodzielonych lub zatrzymanych na dzień przekształcenia.

Pismem uzupełniającym z 22 października 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że przyszłą Spółką, którą Wnioskodawca zamierza utworzyć wraz ze współmałżonkiem będzie: X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Na obecnym etapie prowadzone są prace z pozostałymi wspólnikami w zakresie ustalenia treści umowy przyszłej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  W jaki sposób w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy określić w podatku dochodowym od osób prawnych wartość początkową dla potrzeb amortyzacji składników majątkowych nabytych przez Spółkę w ramach aportu dokonanego przez SKA w formie nieruchomości budynkowej wraz z gruntem?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przekształcenie Spółki w spółkę osobową (spółką jawną) będzie rodziło skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 29 października 2013 r. nr ILPB4/423-302/13-5/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową składników majątkowych, obejmujących Nieruchomość budynkową wraz z gruntem, nabytych w drodze aportu dokonanego przez SKA do Spółki, w zamian za udziały Spółki, przy ich klasyfikacji jako środka trwałego, należy określić według ceny nabycia tych składników majątkowych odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydawanych SKA za aport. Przy założeniu, że nominalna wartość udziałów wydawanych za aport będzie odpowiadała wartości rynkowej składników aportu, wartość początkowa tych składników będzie odpowiadać ich wartości rynkowej określonej na dzień aportu.

Stosownie do art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;

1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a;

2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia;
3.  w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości;
4.  w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni – ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej;

4a) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 14 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;

4b) mw razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne,
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane;

1.  w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 10b – ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Jak wynika z cytowanego przepisu, w przypadku nabycia określonych składników majątkowych – zarówno środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – w postaci aportu zastosowanie powinien znaleźć pkt 4) wskazanego art. 16g ust. 1 ustawy o podatkowym od osób prawnych.

Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, właściwym sposobem ustalenia wartości początkowej składników otrzymanych aportem przez Spółkę będzie ustalenie ich wartości początkowej wg ustalonej przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartości tych poszczególnych składników (środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), nie wyższej jednak od ich wartości rynkowej.

Skoro w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ustalona wartość aportu do Spółki będzie odpowiadała wartości rynkowej składników majątkowych wnoszonych do Spółki, która z kolei będzie odpowiadała wartości nominalnej udziałów wydanych przez Spółkę w zamian za aport dokonany przez SKA, wartość początkową tych składników majątkowych (Nieruchomości budynkowej wraz z gruntem) należy określić wg ich wartości rynkowej określonej dla potrzeb dokonanego aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje, wraz ze współmałżonkiem, utworzyć spółkę kapitałową w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Do Spółki zostanie wniesiony aport od spółki osobowej działającej w formie spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) w postaci Nieruchomości budynkowej wraz z gruntem (dalej: Nieruchomość). W zamian za aport SKA obejmie udziały Spółki. Nominalna wartość udziałów objętych przez SKA w Spółce w ramach aportu odpowiadać będzie rynkowej wartości przedmiotów aportu. Przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wnioskodawca wskazał również, że Nieruchomość budynkowa wraz z gruntem, będą wykorzystywane przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej przez nią działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości na cele użytkowe (biurowe, handlowe) oraz na cele mieszkalne.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.): amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie natomiast do art. 16c pkt 1 omawianej ustawy: amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Odnosząc się do zagadnienia określenia wartości początkowej nabytych przez Spółkę w drodze aportu składników majątkowych – należy wskazać na regulację art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni – ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Przepis powyższy normuje sytuację nabycia w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Z treści tego przepisu wynika, że ustalona przez podatnika, na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych składników majątku nie może być wyższa od ich wartości rynkowej.

Ponadto, należy wskazać, że w myśl art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14.

Powyższe oznacza, że ustalając wartość początkową poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy mieć na uwadze ich wartość rynkową.

Odnosząc powyższe unormowania do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego – należy stwierdzić, że wycena poszczególnych środków trwałych dokonana na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa od ich wartości rynkowej stanowić będzie ich wartość początkową. Od tak ustalonej wartości początkowej Spółka dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych (wyjątek stanowić będzie grunt, od wartości którego odpisy nie będą dokonywane).

Reasumując, wartość początkową środków trwałych (Nieruchomości budynkowej wraz z gruntem), które zostały wniesione w postaci aportu do Spółki przez spółkę komandytowo-akcyjną, stanowić będzie – zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – ich wartość określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie, dodaje się, że wniosek Spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.