Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1153/11-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-11
Teza: Użyczenie pojazdów na rzecz MSZ w związku z Prezydencją Polski realizowane na podstawie Umowy stanowi nieodpłatne świadczenie usług i jako takie, z uwagi na fakt, iż jest realizowane na/do celów prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, nie podlega opodatkowaniu VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; przekazanie-przekazanie do używania; użyczenie; świadczenie-świadczenie odpłatne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18.07.2011 r. (data wpływu 25.07.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego użyczenia pojazdów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich zakupu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.07.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego użyczenia pojazdów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich zakupu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 20 grudnia 2010 r. Sp. z o.o. \[dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zawarła z Ministrem Spraw Zagranicznych \[dalej: MSZ\] Umowę użyczenia pojazdów osobowych \[dalej: Umowa). Zawarcie Umowy związane jest ze sprawowaniem przez Polskę w okresie od 1 lipca do 31 grudnia 2011 r. Przewodnictwa w Radzie Unii Europejskiej \[dalej: Prezydencja Polski\], która —jako przedsięwzięcie polityczne i organizacyjne polegające na przewodniczeniu pracom Rady UE i jej organów pomocniczych — wiąże się między innymi ze zorganizowaniem w wymiarze logistycznym wielu spotkań zróżnicowanych co do charakteru, miejsca i szczebla. W celu ograniczenia finansowych obciążeń budżetu państwa związanych z tym przedsięwzięciem, w przyjętym przez Radę Ministrów Programie Przygotowań RP do objęcia i sprawowania Prezydencji założono możliwość korzystania z nieodpłatnego zaangażowania podmiotów gospodarczych (tzw. Partnerów Prezydencji Polski).

Wybór Spółki jako Partnera Prezydencji Polski nastąpił po przeprowadzeniu publicznej, transparentnej i otwartej procedury, zgodnie z przyjętym w dniu 27 lipca 2010 r. „regulaminem w sprawie procedury wyboru partnerów nieodpłatnie wspierających organizację i promocję Przewodnictwa Rzeczypospolitej Polskiej w Radzie Unii Europejskiej w drugiej połowie 2011 r.”

Zgodnie z postanowieniami Umowy:

1.  Spółka jest na jej podstawie zobowiązana do:
    1.  oddania MSZ do używania na czas oznaczony 117 nowych pojazdów objętych ochroną ubezpieczeniową,
    2.  wykonywania napraw gwarancyjnych i napraw blacharsko-lakierniczych w zakresie objętym ubezpieczeniem, wymiany ogumienia, zapewnienia pojazdów zastępczych itp.;
    3.  promowania Prezydencji Polski — obowiązek ten może zostać zrealizowany poprzez co najmniej zamieszczenie na stronie internetowej Spółki linku do oficjalnej strony internetowej Prezydencji Polski.
2.  Spółce zakazuje się podejmowania działań mogących mieć negatywny wpływ na wizerunek Prezydencji Polski oraz posługiwania się okolicznością spełnienia nieodpłatnego świadczenia na rzecz MSZ w sprawach rozstrzyganych przez sądy i organy administracji. Spółka nie może też umieszczać na użyczonych pojazdach jakichkolwiek oznaczeń (poza fabrycznymi), wskazującymi na ich pochodzenie czy samą Spółkę;
3.  Umowa ma charakter jawny, co uprawnia strony do udzielania publicznych informacji o wsparciu udzielonym przez Spółkę;
4.  W szczególności Spółka może informować o udzielonym przez siebie wsparciu organizacji i promocji Prezydencji Polski poprzez: (i) zamieszczanie informacji o Prezydencji Polski, jej przebiegu oraz własnym wsparciu m.in. na swojej stronie internetowej, na portalu, w mediach, na samochodach służbowych Spółki lub należących do dealerów, w obiektach związanych z koncesją udzieloną przez Spółkę oraz (ii) poinformowanie publiczności o Prezydencji Polski połączone z zaprezentowaniem wszystkich samochodów flotowych użyczonych w ramach wsparcia oraz oficjalnym przekazaniem kluczyków na targach,
5.  Spółka ma obowiązek zawiadomić MSZ o zamiarze umieszczenia powyższych informacji i ich treści, która może nie zostać zaakceptowana przez MSZ;
6.  zgodnie z wyraźnym postanowieniem Umowy, ma ona charakter nieodpłatny i Spółce nie przysługuje od MSZ świadczenie wzajemne, ekwiwalentne w stosunku do przedmiotu świadczenia własnego. W szczególności Spółce nie przysługuje prawo do umieszczenia reklam w miejscach spotkań unijnych, organizowanych przez MSZ;
7.  MSZ jest zobowiązany do zapewnienia bezpiecznego i właściwego wykorzystania pojazdów, zgodnie z ich przeznaczeniem i właściwościami oraz przekazanymi przez Spółkę instrukcjami, a także ponoszenia wszelkich kosztów związanych z nabyciem materiałów eksploatacyjnych, w tym zakupu paliwa, niezbędnych do korzystania z pojazdów, zgodnie z ich przeznaczeniem;
8.  po zakończeniu Umowy wszystkie pojazdy zostaną zwrócone Spółce.

Pojazdy będące przedmiotem użyczenia stanowią własność Spółki, która odliczyła podatek naliczony przy ich nabyciu. Pojazdy te docelowo przeznaczone są bowiem do sprzedaży w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności handlowej w tym zakresie. Do odsprzedaży — bezpośrednio przez Spółkę lub za pośrednictwem sieci dilerskiej — dojdzie po zwróceniu pojazdów przez MSZ w związku z zakończeniem Umowy. Z tytułu ich dostawy Spółka wykaże podatek należny od towarów i usług obliczony według podstawowej stawki VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania :

1.  Czy użyczenie pojazdów na rzecz MSZ w związku z Prezydencją Polski realizowane na podstawie Umowy —jako nieodpłatne świadczenie usług do celów działalności gospodarczej Spółki — nie podlega opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT ?
2.  Czy powyższe nie wpływa ani nie modyfikuje prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego od tych pojazdów, z którego skorzystała przy ich nabyciu ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, użyczenie pojazdów na rzecz MSZ w związku z Prezydencją Polski realizowane na podstawie Umowy stanowi nieodpłatne świadczenie usług i jako takie, z uwagi na fakt, iż jest realizowane na/do celów prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, nie podlega opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) \[dalej: ustawa o VAT\] opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług \[dalej: VAT\] podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, „świadczeniem usługi” jest każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez „dostawę towarów” rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powyższego wynika, że co do zasady warunkiem opodatkowania danego świadczenia jest jego odpłatność. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej czynność jest odpłatna, gdy w zamian za jej wykonanie podatnik uzyskuje świadczenie wzajemne (ekwiwalentne), zaś pomiędzy wykonywaną czynnością a otrzymanym wynagrodzeniem (świadczeniem wzajemnym) istnieje bezpośredni związek. Dodatkowo, podatnika realizującego dane świadczenie musi łączyć z jego odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usługi/dostawy towarów, a także wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) z tytułu dokonania tych czynności (tak np. wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 Rh. Tolsma oraz wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Development Council).

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie realizowane przez Spółkę na podstawie Umowy nie spełnia łącznie wszystkich ww. warunków, w związku z czym nie jest świadczeniem odpłatnym w rozumieniu przywołanych przepisów.

Kluczowym elementem świadczenia realizowanego przez Spółkę na podstawie Umowy jest niewątpliwie użyczenie określonych co do ilości, modelu, koloru etc. pojazdów marki P. (co potwierdza już sam jej tytuł). Użyczenie jest umową nazwaną, która została zdefiniowana w art. 710 Kodeksu cywilnego. Stosownie do tej regulacji, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu przez czas oznaczony lub nieoznaczony na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Jak z powyższego wynika, na podstawie umowy użyczenia, u biorącego rzecz nie powstaje obowiązek spełnienia na rzecz dającego jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego (przy czym za świadczenie na rzecz dającego nie uznaje się zwykłych kosztów utrzymania rzeczy użyczonej, ponoszonych przez biorącego w związku z używaniem rzeczy). Stąd z uwagi na fakt, że w ramach umowy użyczenia zobowiązanym do świadczenia jest tylko użyczający, umowa ta określana jest jako jednostronnie zobowiązująca — nie jest umową wzajemną. Cechą istotną użyczenia jest więc nieodpłatność.

Umowa zawarta między Spółką a MSZ wypełnia essentialia negotii umowy użyczenia, o której mowa w Kc. Na jej podstawie Spółka oddaje bowiem MSZ określone pojazdy do ich bezpłatnego używania przez oznaczony czas (odpowiadający co do zasady okresowi Polskiej Prezydencji). W tym zakresie Spółka świadczy niewątpliwie usługę na rzecz MSZ. W zamian za ww. świadczenie Spółce nie przysługuje jednak od MSZ jakiekolwiek świadczenie wzajemne, ekwiwalentne w stosunku do świadczenia Spółki. Na taką właśnie wolę stron bezpośrednio wskazują postanowienia Umowy. Jedyne obowiązki MSZ wynikające z Umowy mają charakter materialno-techniczny i są związane z zapewnieniem bezpiecznego i właściwego (zgodnego z przeznaczeniem) wykorzystania użyczanych pojazdów co — zgodnie z wcześniejszymi uwagami — mieści się w konstrukcji umowy użyczenia i nie stanowi o jakimkolwiek świadczeniu wzajemnym ze strony MSZ na rzecz Spółki.

Nie można w tym miejscu nie wskazać na art. 65 Kc., zgodnie z którym, oświadczenia woli należy tłumaczyć tak jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których zostało złożone, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje. W umowach należy zaś przede wszystkim badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy.

W opinii Wnioskodawcy, wskazane wyżej okoliczności (w tym jednoznaczne postanowienia Umowy zawartej z MSZ) przesądzają, iż świadczenie realizowane przez Spółkę na jej podstawie nie spełnia wymogu odpłatności. Skutkuje to brakiem podstaw do opodatkowania tego świadczenia jako usługi na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (na podstawie których opodatkowaniu VAT podlega odpłatne świadczenie usług).

Brak odpłatności nie wyłącza jednak definitywnie usługi z kręgu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 8 ust 2 ustawy o VAT, na równi z odpłatnym świadczeniem usług opodatkowaniu podlega również :

(i) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów oraz

(ii) wszelkie nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego wynika, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT pod warunkiem, że jest realizowane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy warunek ten nie jest spełniony w rozpatrywanym przypadku. O ile bowiem Spółka udostępnia samochody nieodpłatnie to jednak nie czyni tego bezinteresownie tj. bez związku z prowadzoną działalnością. Zawierając Umowę i zobowiązując się na jej podstawie do bezpłatnego użyczenia 117 nowych pojazdów marki P., których jest generalnym importerem i przedstawicielem na terytorium Polski, Spółka liczy bowiem na korzyści wynikające z możliwości informowania opinii publicznej o tym fakcie oraz powoływania się nań w toku prowadzonej przez siebie działalności. Nie ulega wątpliwości, że możliwość korzystania z prestiżu wynikającego ze wsparcia pierwszej Prezydencji Polski poprzez przeniesienie na Spółkę pozytywnych skojarzeń związanych z tym wydarzeniem może się przełożyć na budowanie pozytywnego wizerunki marki P., reputacji Spółki oraz oferowanych przez nią na polskim rynku produktów, na co liczy właśnie Wnioskodawca. Dzięki zawarciu Umowy Spółka ma możliwość niejako pokazania/zaprezentowania pojazdów marki P. w szczególnych okolicznościach tj. podczas obsługi spotkań związanych z Prezydencją Polski oraz przekazywania o nich informacji w kontekście wsparcia udzielanego przez Spółkę. Celem Spółki jest więc zapewnienie sobie szczególnej formy autopromocji — cel ten jest zaś niewątpliwie związany z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Wykazany powyżej związek użyczenia pojazdów na rzecz MSZ z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą wyklucza w rezultacie możliwość opodatkowania takiej usługi jako świadczenia usług, o których mowa jest w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, tj. nieodpłatnego świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki.

W opinii Wnioskodawcy, prawidłowość zaprezentowanego wyżej stanowiska znajduje pełne potwierdzenie np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 marca 2010 r. (sygn. akt I FSK 326/09). W wyroku tym Sąd odniósł się do sytuacji, w której kancelaria prawna była zaangażowana w działalność „pro bono”, świadcząc pomoc prawną na rzecz organizacji pozarządowych, na podstawie umowy zawartej z fundacją. NSA uznał, iż tego rodzaju świadczenie jest świadczeniem nieodpłatnym, ale związanym z prowadzonym przedsiębiorstwem, co z kolei oznacza brak podstaw do jego opodatkowania VAT. W uzasadnieniu wyroku NSA stwierdził między innymi, iż;

„W sytuacji (\`(...)\`) uczestniczenia w przedsięwzięciach prestiżowych, o charakterze budzącym pozytywne emocje i oceny, jak chodzi o odbiór społeczny, z uwagi na bezpłatność czynności, uzasadnione jest twierdzenie co do zasady, że działania te, oprócz oczywiście tego, że przynoszą korzyści usługobiorcy, mają wpływ na pozytywne postrzeganie podmiotu na rynku gospodarczym jako podmiotu np. o statusie materialnym pozwalającym na takie darmowe działania, o określonym, znaczącym poziomie wiedzy, jak też o zacięciu społecznikowskim. Taki sposób prezentowania się podmiotu winien zapewnić mu (\`(...)\`) obok prestiżu także pozyskanie nowych klientów. Także inne elementy stanu faktycznego, jak obowiązki Fundacji podawania informacji o działaniach Spółki na stronach internetowych, w kontaktach z mediami, w materiałach pomocniczych, czy zamieszczania w tych miejscach jej logo, świadczą o rozpowszechnianiu informacji o podmiocie. A więc wyżej wskazane cele podjętych przez Spółkę działań w sensie gospodarczym przemawiają za tym, że działania te, jako przynoszące korzyści prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym są związane z jej prowadzeniem, a więc, jak to określa art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Spółki.”

W opinii Wnioskodawcy, zastosowanie logiki zaprezentowanej w ww. wyroku NSA prowadzi do analogicznej konkluzji w odniesieniu do usługi (polegającej na użyczeniu pojazdów) świadczonej przez Spółkę.

Na potwierdzenie swojego stanowiska, Spółka pragnie również podkreślić, że w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów wielokrotnie prezentowany był pogląd, iż świadczenie realizowane w ramach umowy użyczenia nie podlega opodatkowaniu VAT \[tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 23 marca 2010 r. (sygn. ILPP2/443-150/10-2/AD) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 20 lutego 2009 r. (sygn. IPPP1-443-2139/08-2/JB), z 7 stycznia 2009 r. (sygn. IPPP2/443-1533/08-4/PW)\].

Wnioski wypływające ze wskazanego wyroku, jak i interpretacji, zachowują w ocenie Wnioskodawcy aktualność także pod rządami art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w jego aktualnym brzmieniu, nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 64, poz. 332).

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy świadczenie realizowane przez Spółkę na podstawie Umowy polegające na nieodpłatnym użyczeniu pojazdów na rzecz MSZ, jako związane z jej działalnością gospodarczą, nie podlega opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa, z uwagi na istnienie tego związku, przysługujące Spółce na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. pojazdów, nie doznaje z tego powodu jakichkolwiek ograniczeń czy modyfikacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.