Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-661/12-4/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-09
Teza: Określenie podstawy opodatkowania oraz korekta podatku VAT (umowa komisu).
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; komis; korekta; obowiązek-obowiązek podatkowy; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; prowizje; umowa-umowa komisu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19.07.2012 r. (data wpływu 27.07.2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15.10.2012r. (data wpływu 22.10.2012r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 03.10.2012r. (skutecznie doręczone w dniu 11.10.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania oraz korekty podatku VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.07.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania oraz korekty podatku VAT. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 15.10.2012r., złożonym w dniu 18.10.2012r. (data wpływu 22.10.2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 03.10.2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka S\`(...)\` współpracuje w Polsce z firmą M\`(...)\` z siedzibą w Szwajcarii zwanej dalej Kontrahentem. Dla celów podatku od towarów i usług Kontrahent został zarejestrowany w Polsce w 2007 roku. Na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem umowy Wnioskodawca sprzedaje na terytorium Polski i państw ościennych (Czechy, Słowacja) produkty Kontrahenta (środki ochrony roślin) w wersjach hobbystycznych tzn. w małych opakowaniach. Wnioskodawca dokumentuje sprzedaż produktów Kontrahenta na rzecz odbiorców krajowych i zagranicznych wystawianymi fakturami VAT, w których podstawą opodatkowania VAT jest kwota należna z tytułu dostawy towarów, pomniejszona o kwotę podatku.

Na koniec każdego miesiąca Kontrahent obciąża Wnioskodawcę zbiorczą fakturą sprzedaży towarów równą ilości i wartości produktów dostarczonych przez Wnioskodawcę odbiorcom zewnętrznym w danym okresie.

Wnioskodawca zaś obciąża Kontrahenta fakturą VAT dokumentującą dwa rodzaje czynności:

1.  zwrotem kosztów związanych ze sprzedażą produktów, tj. kosztów dystrybucji, reklamy, marketingu, administracyjnych, kosztami badań i rozwoju, rezerwami na należności, pozostałymi przychodami i kosztami,
2.  prowizją liczoną jako stały procent od wartości sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę w danym miesiącu.

W okresie październik 2007 – grudzień 2009 faktury dokumentujące w/w czynności objęte były właściwą, dla tego okresu, stawką podatku VAT (22%). Od dnia 1 stycznia 2010 r. faktury dokumentujące w/w czynności wystawiane są na podmiot szwajcarski bez podatku VAT, z zastosowaniem zasad odwrotnego obciążenia. W umowie dystrybucyjnej, na podstawie której, produkty Kontrahenta są sprzedawane przez Wnioskodawcę jest zapis, iż właścicielem towaru jest Kontrahent aż do momentu, kiedy klient (ostateczny odbiorca towaru) zapłaci wnioskodawcy należność za dostarczony towar.

Ponadto zgodnie z umową Wnioskodawca podejmuje we własnym imieniu lecz na rzecz Kontrahenta wszelkie działania w celu efektywnej dystrybucji produktów. Wspominane działania polegają na reklamie i promocji sprzedawanych produktów z branży ogrodniczej jak również zatrudnieniu i wyszkoleniu wykwalifikowanych pracowników, przyjmowaniu zamówień od klientów, weryfikacji dostępności produktów i przekazania odpowiedniej informacji klientom, administrowaniu zasobami firmy, wystawianiu faktur we własnym imieniu za sprzedane produkty, windykacji należności, kontaktu i utrzymywania niezbędnych relacji z klientami, prowadzeniu określonych i wcześniej ustalonych lokalnych akcji promocyjnych w stosunku do sprzedawanych produktów. Wnioskodawca zachowuje wszelkie prawa, tytuł i interes do towarów, aż do przekazania ich klientom ostatecznym.

Zamierzając zawrzeć w/w umowę w 2006 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wydanie interpretacji m.in. w przedmiocie zaklasyfikowania przedmiotowej umowy jako umowy quasi komisowej a w konsekwencji określenia czy zamierzone czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Kontrahent był w owym czasie podmiotem zarejestrowanym dla potrzeb podatku od wartości dodanej w Belgii.

W wydanej interpretacji z dnia 09.08.2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził – cyt: „Umowę komisu regulują przepisy art. 765-773 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks Cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93, z późn. zm.) – k.c. Zgodnie z nimi przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym. W ustawie o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej ustawa o VAT – dla celów rozliczenia podatku VAT komis nie jest traktowany jako usługa (tak jak było na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z 1993 r.), ale jako dwie odrębne dostawy towarowe. Dostawę towarów stanowi więc zarówno wydanie towarów w komis przez komitenta komisantowi (podmiotowi prowadzącemu komis), jak i wydanie towarów przez komisanta ostatecznemu klientowi. Powyższe wynika z brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, bowiem w świetle tego przepisu dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej. Zważywszy na powyższe regulacje należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie Spółka nie świadczy usług komisu na rzecz spółki szwajcarskiej (zarejestrowanej dla potrzeb podatku VAT w Belgii), a zatem bezprzedmiotowe jest ustalanie w jaki sposób powinna być ta usługa opodatkowana”.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca podaje, że współpracuje z Kontrahentem w oparciu o umowę dystrybucyjną, która jest umową mieszaną z punktu widzenia prawa cywilnego. Posiada cechy zarówno umowy agencyjnej, jak i komisowej. W większym zakresie są jednak implementowane w tej umowie rozwiązania charakterystyczne dla umowy komisu.

Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawca sprzedaje produkty Kontrahenta we własnym imieniu lecz na rachunek Kontrahenta i podejmuje wszelkie działania w celu efektywnej dystrybucji produktów. Działania te polegają na reklamie i promocji sprzedawanych produktów, zatrudnieniu i wyszkoleniu wykwalifikowanych pracowników, przyjmowania zamówień od klientów, weryfikacji dostępności produktów i przekazania odpowiedniej informacji klientom, administrowanie zasobami firmy, wystawiania faktur we własnym imieniu za sprzedane produkty, windykacji należności, kontaktu i utrzymywania niezbędnych relacji z klientami, prowadzenie określonych akcji promocyjnych. W umowie dystrybucyjnej jest zawarty zapis, iż właścicielem towaru jest Kontrahent aż do momentu, kiedy kontrahent Wnioskodawcy (klient ostateczny odbiorca towaru) zapłaci Wnioskodawcy należność za dostarczony towar.

Wynagrodzeniem Wnioskodawcy za świadczone czynności jest prowizja liczona jako stały procent od wartości sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę w danym miesiącu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe będzie postępowanie Wnioskodawcy, który zamierza dokonać korekty rozliczeń prawno - podatkowych, poprzez zmniejszenie podstawy opodatkowania o kwoty prowizji należnych z tytułu sprzedaży produktów w ramach czynności opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku?
2.  Czy poprawne będzie wystawienie przez Wnioskodawcę dwóch zbiorczych faktur korygujących z podziałem na okres 2007-2009 (pierwsza faktura korygująca) oraz od 2010 roku (druga faktura korygująca,) zmniejszających podstawę opodatkowania na fakturach sprzedaży o kwotę prowizji?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z pytaniem numer 1, zamierzony jego sposób postępowania jest zgodny z postanowieniami art. 30 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity z 2011 r. Dz. U. nr 177, poz. 1054 z późniejszymi zmianami), który stanowi, iż podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla komisanta kwota należna z tytułu dostawy towarów, pomniejszona o kwotę podatku - w przypadku dostawy towarów osobie trzeciej, na rachunek komitenta, dla komitenta zaś podstawę opodatkowania stanowi kwota należna pomniejszona o kwotę prowizji komisanta, pomniejszona o kwotę podatku w przypadku dostawy towarów dla komisanta. Należy zatem zgodzić się, iż wynagrodzenie za pracę Wnioskodawcy powinno ulec podziałowi na prowizję oraz pozostałe koszty poniesione przez Wnioskodawcę, z uwzględnieniem art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż pierwotnie Wnioskodawca nieprawidłowo dokonał określenia podstawy opodatkowania poprzez wliczenie do niej refaktury kosztów oraz wartości prowizji za wykonaną pracę, zamiast dokonać opodatkowania VAT jedynie w kwocie refakturowanych kosztów, objętych umową podpisaną pomiędzy stronami.

W związku z pytaniem numer 2, Wnioskodawca uważa, iż w oparciu o obowiązujący stan prawny, tj. ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz wydanego na podstawie, zawartego w niej upoważnienia ustawowego, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68, poz. 360 z późn. zm.) fakturę korygującą wystawia się również w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Wnioskodawca uważa, iż w oparciu o postanowienia art. 30 ust. 2 i 3 oraz par. 14 w/w rozporządzenia powinien dokonać korekty faktur sprzedażowych o kwotę prowizji, która stanowiąc jedynie element kalkulacyjny, powinna pomniejszać podstawę opodatkowania u Kontrahenta, natomiast nie powinna stanowić samodzielnej podstawy opodatkowania u Wnioskodawcy.

W związku z powyższym faktury wystawione w poszczególnych okresach będą uwzględniać tylko refakturę kosztów poniesionych w danych okresie przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca chce wystawić dwie zbiorcze faktury korygujące, zaznaczając w ich treści opis, które faktury ulegają pomniejszeniu i o jaką kwotę. Kwota zmniejszenia poszczególnych faktur sprzedaży stanowić będzie wartość prowizji należnej Wnioskodawcy, o którą to kwotę powinna być zmniejszona podstawa opodatkowania u Kontrahenta. Działania Wnioskodawcy doprowadzą do określenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania na wystawianych przez siebie fakturach sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca na podstawie zawartej z Kontrahentem umowy dystrybucyjnej, która jest umową mieszaną z punktu widzenia prawa cywilnego (posiada cechy zarówno umowy agencyjnej, jak i komisowej, w większym zakresie są jednak implementowane w tej umowie rozwiązania charakterystyczne dla umowy komisu), sprzedaje na terytorium Polski i państw ościennych (Czechy, Słowacja) produkty Kontrahenta (środki ochrony roślin). Wnioskodawca dokumentuje sprzedaż produktów Kontrahenta na rzecz odbiorców krajowych i zagranicznych wystawianymi fakturami VAT, w których podstawą opodatkowania VAT jest kwota należna z tytułu dostawy towarów, pomniejszona o kwotę podatku.

Na koniec każdego miesiąca Kontrahent obciąża Wnioskodawcę zbiorczą fakturą sprzedaży towarów równą ilości i wartości produktów dostarczonych przez Wnioskodawcę odbiorcom zewnętrznym w danym okresie.

Wnioskodawca zaś obciąża Kontrahenta fakturą VAT dokumentującą dwa rodzaje czynności:

*   zwrotem kosztów związanych ze sprzedażą produktów, tj. kosztów dystrybucji, reklamy, marketingu, administracyjnych, kosztami badań i rozwoju, rezerwami na należności, pozostałymi przychodami i kosztami,
*   prowizją liczoną jako stały procent od wartości sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę w danym miesiącu.

W okresie październik 2007 – grudzień 2009 faktury dokumentujące w/w czynności objęte były właściwą, dla tego okresu, stawką podatku VAT (22%). Od dnia 1 stycznia 2010 r. faktury dokumentujące w/w czynności wystawiane są na podmiot szwajcarski bez podatku VAT, z zastosowaniem zasad odwrotnego obciążenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do określenia czy może dokonać zmniejszenia podstawy opodatkowania o kwoty prowizji należnych z tytułu sprzedaży produktów oraz czy poprawne będzie wystawienie dwóch zbiorczych faktur korygujących z podziałem na okres 2007-2009 (pierwsza faktura korygująca) oraz od 2010 roku (druga faktura korygująca,) zmniejszających podstawę opodatkowania na fakturach sprzedaży o kwotę prowizji.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż umowa komisu jest umową nazwaną, uregulowaną w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Stosownie do art. 765 Kodeksu cywilnego, przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Zatem z jednej strony występuje komitent – osoba dająca zlecenie, chcąca sprzedać określoną rzecz, z drugiej komisant – przyjmujący zlecenie, swoisty pośrednik, który sprzedaje rzecz na rachunek komitenta.

Biorąc powyższe pod uwagę w konfrontacji z przedstawionym stanem faktycznym należy stwierdzić, iż transakcje dokonywane między Spółką a jej kontrahentem odzwierciedlają strukturę komisu. W sytuacji przedstawionej we wniosku Spółka występuje w roli komisanta.

Natomiast mając na uwadze ww. art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT należy stwierdzić, że wydanie towarów na podstawie umowy komisu w ustawie o podatku od towarów i usług, traktowane jest jak dostawa towarów.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast, w myśl art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy, podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla komisanta:

1.  kwota należna z tytułu dostawy towarów, pomniejszona o kwotę podatku - w przypadku dostawy towarów osobie trzeciej, na rachunek komitenta,
2.  kwota należna wraz z kwotą prowizji, pomniejszona o kwotę podatku - w przypadku dostawy towarów nabytych przez komisanta na rzecz komitenta.<

Stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca, zgodnie z zawartą umową sprzedaje produkty Kontrahenta we własnym imieniu lecz na rachunek Kontrahenta w ramach struktury komisu, zastosowanie znajdzie art. 30 ust. 1 pkt 2 lit. a. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, podstawą opodatkowania dla Wnioskodawcy (komisanta) jest kwota należna z tytułu dostawy towarów, pomniejszona o kwotę podatku - w przypadku dostawy towarów osobie trzeciej, na rachunek komitenta.

Zatem, przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wnioskodawca nabywa środki ochrony roślin w celu odsprzedaży ich we własnym imieniu, ale na rachunek Kontrahenta, podstawą opodatkowania będzie wartość netto tychże środków bez wartości prowizji jaką Wnioskodawca pobiera za realizację tego zlecenia.

Tym samym Wnioskodawca nieprawidłowo określał podstawę opodatkowania i nieprawidłowo wystawiał faktury VAT, co powoduje iż zachodzi konieczność wystawiania faktur korygujących. Zatem należy uznać, że prawidłowe będzie postępowanie Wnioskodawcy, który zamierza dokonać korekty rozliczeń prawno-podatkowych, poprzez zmniejszenie podstawy opodatkowania o kwoty prowizji należnych z tytułu sprzedaży produktów w ramach wykonywanych czynności.

Jednakże należy również wskazać, iż powyższe będzie możliwe dopiero wówczas, gdy kontrahent Wnioskodawcy, tj. komitent spełni warunek określony przepisem art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy, który stanowi, że podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla komitenta – kwota należna pomniejszona o kwotę prowizji komisanta, pomniejszona o kwotę podatku – w przypadku dostawy towarów dla komisanta.

Zatem w pierwszej kolejności kontrahent obowiązany jest wystawić Wnioskodawcy faktury korygujące VAT na wartość towarów pomniejszoną o przyznaną prowizję, na podstawie której Wnioskodawca będzie zobowiązany zmniejszyć podatek należny. Tym samym ma rację Wnioskodawca, twierdząc, że kwota zmniejszenia poszczególnych faktur sprzedaży stanowić będzie wartość prowizji należnej Wnioskodawcy, o którą to kwotę powinna być zmniejszona podstawa opodatkowania u Kontrahenta (komitenta). Działania Wnioskodawcy doprowadzą do określenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania na wystawianych fakturach sprzedaży w ramach opisanych relacji łączących Strony.

Przepis art. 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`).

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące zasady dotyczące wystawiania faktur i innych dokumentów z nimi zrównanych m. in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 3 rozporządzenia w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Jak wskazuje natomiast § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 rozporządzenia). Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących (§ 14 ust. 4 rozporządzenia).

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż fakturę VAT wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura VAT jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury VAT zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług. Faktura jest dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury VAT następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji, jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury VAT poprzez wystawienie faktury korygującej. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

W przedstawionym stanie faktycznym w wystawionych w latach 2007-2010 fakturach VAT Spółka błędnie określiła podstawę opodatkowania - nie pomniejszyła jej o kwotę należnej prowizji otrzymanej od kontrahenta. Wnioskodawca zamierza wystawić dwie zbiorcze faktury korygujące – pierwszą za okres 2007-2009, drugą od 2010 roku.

Należy bowiem zauważyć, że § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, w którym zostały określone warunki jakie powinna spełniać zbiorcza faktura korygująca dotyczą jedynie faktur wystawianych w przypadku udzielenia rabatów. Natomiast przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o zbiorczej fakturze korygującej w innych przypadkach.

Dlatego też, nie ma przeszkód dla wystawienia dokumentu obejmującego korektę kilku czy nawet kilkunastu wcześniej wystawionych faktur. Obrót dla każdej z tych faktur może być w wyniku korekty zwiększony, jednakże musi to wyraźnie wynikać z treści faktury korygującej, tj. jaka faktura jest korygowana i w jakim dokładnie zakresie. Każda faktura korygująca zawarta we wskazanym zestawieniu musi bowiem odpowiadać wymogom wynikającym z ww. rozporządzenia.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy w konfrontacji ze wskazanymi przepisami prawa należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż poprawne będzie wystawienie dwóch zbiorczych faktur korygujących z podziałem na okres 2007-2009 (pierwsza faktura korygująca) oraz od 2010 roku (druga faktura korygująca,) zmniejszających podstawę opodatkowania na fakturach sprzedaży o kwotę prowizji.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.